Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.912.2022.2.JK2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-30
Teza: Obowiązki płatnika, pracownicy tymczasowi, pobór zaliczek, pracodawca użytkownik, art. 32 ust. 6 updof.
Słowa kluczowe: Francja; obowiązek-obowiązek płatnika; płatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 32-ust. 6

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

21 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 listopada 2022 r. (wpływ 24 listopada 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Prowadzicie Państwo (Agencja) działalność gospodarczą i posiadacie miejsce efektywnego zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, w związku z czym w Polsce podlegacie nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Prowadzicie działalność gospodarczą m.in. jako agencja pracy tymczasowej (działając na mocy ustawy z dnia 9 lipca 2003 roku o zatrudnianiu pracowników tymczasowych, Dz.U. 2003 r. Nr 166 poz. 1608, Dz.U. z 2019 roku poz. 1563, dalej jako: „ustawa o pracownikach tymczasowych”).

Działacie Państwo na rynku polskim, jednak współpracujecie również z klientami w innych państwach korzystając ze swobody świadczenia usług, w tym w szczególności współpracuje z przedsiębiorcami francuskimi (dalej jako: „Pracodawcy Użytkownicy”), na rzecz których świadczycie usługi pracy tymczasowej, których przedmiotem jest dostarczenie do Pracodawcy Użytkownika konkretnej liczby personelu tymczasowego.

Agencja nie posiada na terytorium Francji zakładu w rozumieniu art. 5 UPO (tj. stałej placówki, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona byłaby działalność gospodarcza przedsiębiorstwa).

Agencja zatrudnia personel tymczasowy na podstawie umów o pracę na czas określony, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o pracownikach tymczasowych (dalej jako: „Pracownicy Tymczasowi”).

Delegujecie Państwo Pracowników Tymczasowych do pracy w przedsiębiorstwach na terenie innego państwa członkowskiego (w tym przypadku do Francji) w rozumieniu przepisów Dyrektywy 96/71/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 16 grudnia 1996 roku dotyczącej delegowania pracowników w ramach świadczenia usług (Dz. U. UE. L. z 1997 r. Nr 18, str. 1 ze zm.).

Pracownicy Tymczasowi zawierają umowy wyłącznie z Państwem. Wyłącznie Państwo naliczacie i wypłacacie Pracownikom Tymczasowym wynagrodzenia za pracę. Niemniej jednak zaznaczyliście Państwo, że dane, od których należy wysokość wynagrodzenia — jak np. informacje o czasie pracy — Agencja otrzymuje od Pracodawcy Użytkownika, również Pracodawca Użytkownik w rozliczeniu z Państwem zwraca Państwu te wynagrodzenia i poniesione w związku z nimi koszty.

Pracownicy Tymczasowi są polskimi rezydentami podatkowymi w rozumieniu art. 3 ust. 1 w zw. z art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy o PIT, tj. są osobami, które posiadają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych).

W zakresie współpracy pomiędzy Państwem a Pracodawcami Użytkownikami należy zwrócić uwagę na następujące elementy:

(i) o liczbie Pracowników Tymczasowych, którzy będą wykonywali pracę, ich kwalifikacjach, kompetencjach decyduje Pracodawca Użytkownik;

(ii) Agencja delegując Pracownika Tymczasowego nie ma całkowitej pewności, którzy pracownicy przekroczą 183 dni pobytu we Francji, z reguły dlatego, iż to Pracodawca Użytkownik francuski decyduje o ponownym zatrudnieniu lub przedłużeniu obecnej umowy o pracę — jeśli Pracownik Tymczasowy wywiązuje się w sposób satysfakcjonujący ze swych obowiązków, a jednocześnie zapotrzebowanie na siłę roboczą u Pracodawcy Użytkownika utrzymuje się;

(iii) umowy pomiędzy Agencją a Pracodawcą Użytkownikiem mają charakter umów ramowych, natomiast doprecyzowanie takich warunków jak: liczba pracowników tymczasowych wnioskowanych przez Pracodawcę Użytkownika, okres świadczenia przez nich pracy/usług każdorazowo następuje na podstawie składanych przez Pracodawcę Użytkownika zamówień/zapotrzebowań;

(iv) zamówienie/zapotrzebowanie zawiera m.in. informacje o: rodzaju pracy, która ma być powierzona Pracownikowi Tymczasowemu, wymaganiach kwalifikacyjnych Pracownika Tymczasowego, przewidywanym okresie wykonywania pracy tymczasowej, wymiarze czasu pracy Pracownika Tymczasowego, miejscu wykonywania pracy tymczasowej, stawce godzinowej wynagrodzenia Pracownika Tymczasowego oraz innych warunkach jego wynagradzania - zgodnie z przepisami o wynagrodzeniu obowiązującymi u Pracodawcy Użytkownika, stawce godzinowej wynagrodzenia Agencji;

(v) Pracodawca Użytkownik ma prawo zrezygnować w każdym czasie z pracy wykonywanej przez Pracownika Tymczasowego, a na życzenie Pracodawcy Użytkownika, Agencja zobowiązuje się do oddelegowania na jego miejsce innego pracownika, odpowiadającego wymaganiom tożsamym z tymi, które uprzednio zostały wskazane w zamówieniu/ zapotrzebowaniu;

(vi) Agencja za dostarczenie Pracowników Tymczasowych otrzymuje wynagrodzenie od Pracodawcy Użytkownika skalkulowane w oparciu o iloczyn stawki godzinowej i łączną liczbę godzin świadczenia pracy przez Pracowników Tymczasowych powiększone o marżę; płatność wynagrodzenia następuje na podstawie faktury wystawionej przez Agencję w terminie wynikającym z umowy;

(vii) Pracodawca Użytkownik ponosi wyłączną odpowiedzialność za wszelkie straty oraz utracone korzyści wynikające z niedopełnienia obowiązków wynikających z umowy (np. niedoręczenia Agencji wymaganych umową dokumentów, w tym: rejestru czasu pracy, informacji o przebiegu pracy pracownika, zaświadczeń o odbyciu szkolenia BHP itd.), w szczególności za konsekwencje związane z ewentualnymi postępowaniami przed inspekcją pracy, sporami sądowymi i sporami z pracownikiem;

(viii) Po stronie Pracodawcy Użytkownika leży obowiązek zapewnienia Pracownikom Tymczasowym warunków pracy zgodnych z bezwzględnie obowiązującymi przepisami dotyczącymi bezpieczeństwa i higieny pracy, w szczególności są to następujące obowiązki:

\- dostarczenia Pracownikom Tymczasowym odzieży oraz obuwia roboczego

\- wymaganych na danym stanowisku,

\- dostarczenia Pracownikom Tymczasowym środków ochrony indywidualnej

\- wymaganych na danym stanowisku,

\- dostarczenia Pracownikom Tymczasowym napojów i posiłków profilaktycznych regenerujących — wymaganych na danym stanowisku lub w danych warunkach,

\- zapewnienia Pracownikom Tymczasowym szkolenia w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy przed przystąpieniem do pracy oraz zapewnienie ciągłego dokształcania,

\- ustalenia, zgodnie z obowiązującym prawem, okoliczności i przyczyn wypadku przy pracy,

\- oceny ryzyka zawodowego oraz pouczenia Pracowników Tymczasowych o ryzyku zawodowym związanym z miejscem wykonywanej pracy oraz zasadach zabezpieczenia się przed tym ryzykiem;

(ix)w zakresie zapewnienia bezpieczeństwa i higieny pracy, po stronie Agencji leżą wyłącznie następujące zobowiązania:

\- kierowanie do pracy na rzecz Pracodawcy Użytkownika wyłącznie osób posiadających zaświadczenie lekarskie stwierdzające brak przeciwwskazań do pracy na danym stanowisku określonym w zamówieniu/zapotrzebowaniu,

\- kierowanie Pracowników Tymczasowych na badania lekarskie wymagane przepisami prawa pracy oraz pokrycia kosztów tych badań;

(x)odpowiedzialność Agencji jest bardzo ograniczona — Agencja odpowiada wobec Pracodawcy Użytkownika za szkody wyrządzone przez pracownika tymczasowego przy wykonywaniu pracy tymczasowej na zasadach określonych w przepisach ustawy o pracownikach tymczasowych, przy czym w razie nieumyślnego wyrządzenia szkody przez Pracownika Tymczasowego:

\- odpowiedzialność za szkodę ograniczona jest do wysokości rzeczywistej straty poniesionej przez Pracodawcę Użytkownika, w szczególności nie obejmuje utraconych przez Pracodawcę Użytkownika korzyści;

\- odszkodowanie nie może przewyższać kwoty trzymiesięcznego wynagrodzenia przysługującego pracownikowi od Agencji w dniu wyrządzenia szkody.

W zakresie wykonywania pracy przez Pracowników Tymczasowych zwróciliście Państwo uwagę na następujące elementy:

i) Agencja jest formalnym pracodawcą Pracowników Tymczasowych, jednak w procesie pracy są oni podporządkowani Pracodawcy Użytkownikowi francuskiemu, który wydaje Pracownikom Tymczasowym polecenia, planuje ich pracę i ją nadzoruje;

ii) godziny czasu pracy Pracowników Tymczasowych są monitorowane i ewidencjonowane przez Pracodawcę Użytkownika francuskiego;

iii) materiały i narzędzia do pracy dostarczane są przez Pracodawcę Użytkownika francuskiego;

iv) koszty wynagrodzeń Pracowników Tymczasowych w całości ponosi finalnie Pracodawca Użytkownik (choć samo wynagrodzenie jest wypłacone przez Agencję);

v) Agencja nie zatrudnia osób z Polski do bezpośredniego nadzorowania pracy Pracowników Tymczasowych (nadzór wykonuje Pracodawca Użytkownik francuskiego);

vi) Pracownicy Tymczasowi wykonują swoje obowiązki w zakładzie Pracodawcy Użytkownika lub innym miejscu przez niego wyznaczonym, w oddaleniu od Państwa siedziby (przy czym zaznaczyliście Państwo, że praca wykonywana jest na rzecz Pracodawcy Użytkownika wyłącznie na terenie Francji);

vii) Pracownicy Tymczasowi zobowiązani są przestrzegać regulaminów i zasad świadczenia pracy obowiązujących u Pracodawcy Użytkownika, w tym w m.in. obowiązków w zakresie używania odzieży roboczej i środków ochrony osobistej.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego.**

Agencja wskazuje, że przedmiotem zapytania są roczne okresy podatkowe, począwszy od 1 stycznia 2019 roku (włącznie). Wniosek dotyczy aktualnego stanu faktycznego zaistniałego od styczna 2019 roku. Od stycznia 2019 roku Agencja rozpoczęła bowiem współpracę z podmiotami na rynku francuskim (o których mowa we wniosku, zwani jako „Pracodawcy Użytkownicy”).

Podatek dochodowy od osób fizycznych jest podatkiem o rocznym okresie podatkowym, przy czym rok podatkowy odpowiada rokowi kalendarzowemu. Z uwagi bowiem na okoliczność, że ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128, dalej jako „ustawa o PIT”) nie zawiera odrębnych regulacji prawnych co do określenia roku podatkowego osób fizycznych, zastosowanie znajdzie art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 roku, poz. 1540; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”), zgodnie z którym jest nim zawsze rok kalendarzowy.

Stan faktyczny objęty zakresem wniosku obejmuje zarówno: (i) pracowników przebywających we Francji przez okres/y nieprzekraczający/e 183 dni w okresie dwunastu miesięcy, rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym jak i (ii) pracowników przebywających we Francji przez okres/y przekraczający/e 183 dni w okresie dwunastu miesięcy, rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym.

Agencja nie posiada siedziby we Francji. Agencja posiada siedzibę w Polsce.

Agencja kieruje do pracy u Pracodawców Użytkowników pracowników tymczasowych wykonujących zazwyczaj proste prace (np. przy obsłudze maszyn w halach produkcyjnych, prac magazynowych, itp.). Prace te wykonywane są w zakładach pracy Pracodawców Użytkowników na ich rzecz, za pomocą narzędzi przez nich dostarczanych. Prace wykonywane przez pracowników tymczasowych mają zatem bezpośredni związek z działalnością Pracodawców Użytkowników i w ocenie Państwa stanowią integralną część działalności tych podmiotów.

W odpowiedzi na pytanie „Komu przysługuje prawo do nakładania kar dyscyplinarnych?” wskazaliście Państwo, że dotychczas sytuacja taka nie miała miejsca. W przypadku, gdyby pracownik tymczasowy w toku wykonywania pracy na rzecz francuskiego pracodawcy popełnił czyn, za który - w ocenie Pracodawcy Użytkownika - powinien zostać ukarany karą dyscyplinarną, Pracodawca Użytkownik powinien skierować wniosek o wymierzenie kary dyscyplinarnej do Agencji. Agencja w porozumieniu z Pracodawcą Użytkownikiem decydowałaby o rodzaju wymierzanej kary. Jednocześnie z uwagi na organizację współpracy Pracodawca Użytkownik musiałby uczestniczyć i koordynować proces nakładania kary w tym wysłuchanie pracownika na miejscu, przekazanie mu dokumentu nakładającego karę porządkową.

Organizacja procesów pracy pracowników tymczasowych spoczywa na Pracodawcy Użytkowniku. Pracownicy tymczasowi wnioskują o udzielenie urlopów bezpośrednio do Pracodawcy Użytkownika. Zaznaczyć przy tym należy, że Pracodawca Użytkownik informuje Agencję o udzielonych urlopach, zaś Agencja prowadzi ewidencję urlopów przysługujących danemu pracownikowi i urlopów przed danego pracownika wykorzystanych.

**Pytanie**

Czy na Państwu (jako płatniku) spoczywa obowiązek obliczania i pobierania zaliczki na podatek dochodowy w Polsce od wynagrodzenia Pracownika Tymczasowego otrzymywanego przez niego za pracę we Francji?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zgodnie z art. 31 ustawy o PIT osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy — wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Jednocześnie, na podstawie art. 32 ust. 6 ustawy o PIT zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem, że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-1c, 1f-3a, 4 i 5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

W świetle powyższych przepisów dla rozstrzygnięcia, czy macie Państwo obowiązek naliczania i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez Pracownika Tymczasowego mającego miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z pracy wykonywanej poza jej terytorium (w tym przypadku we Francji) i czy winniście zaprzestać poboru tychże zaliczek konieczne jest rozstrzygnięcie kwestii czy dochody te podlegały, podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Art. 15 ust. 1 UPO stanowi, że z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, wówczas osiągnięte za nią wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie.

Z zacytowanych wyżej przepisów wynika podstawowa zasada, zgodnie z którą wynagrodzenie za prace najemną podlega opodatkowaniu w tym państwie, w którym praca jest wykonywana. Przenosząc tę regułę na opisany wyżej stan faktyczny można wskazać, że jeżeli Pracownik Tymczasowy ma miejsce zamieszkania w Polsce (jest polskim rezydentem podatkowym), to jego wynagrodzenie za pracę najemną, podlega opodatkowaniu w Polsce, jednocześnie jednak — jeśli wykonuje pracę najemną we Francji, to wynagrodzenie za pracę wykonaną we Francji podlega opodatkowaniu we Francji.

Wyjątki od powyższej zasady określa przepis art. 15 ust. 2 UPO, który stanowi, że bez względu na postanowienia art. 15 ust. 1 UPO wynagrodzenia, jakie osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej na terenie drugiego Umawiającego się Państwa, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca przebywa w drugim Państwie podczas jednego lub kilku okresów, nieprzekraczających łącznie 183 dni w danym roku podatkowym,

b) wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma tym drugim Państwie miejsca zamieszkania lub siedziby,

c) wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Z art. 15 ust. 2 UPO wynika, że podstawowa zasada, zgodnie z którą wynagrodzenie podlega opodatkowaniu w państwie wykonywania pracy, nie będzie miała zastosowania, o ile zaistnieją wszystkie określone w tym ustępie przesłanki. Analizując brzmienie art. 15 ust. 2 UPO w7 odniesieniu do niniejszej sprawy, można wskazać, że Pracownik Tymczasowy będzie podlegał obowiązkom podatkowym w Polsce o ile spełnione zostaną wszystkie przesłanki, tj.: (a) Pracownik Tymczasowy przebywa we Francji podczas jednego lub kilku okresów, nieprzekraczających łącznie 183 dni w danym roku podatkowym, (b) jego pracodawcą – w rozumieniu tego przepisu — jest Agencja oraz (c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę Agencji we Francji.

— \[Przesłanka z art. 15 ust. 2 lit. a) UPO\] Wskazujecie Państwo, że na gruncie interpretacji indywidualnych wydawanych przez organy ­ podatkowe przesłanka wynikająca z art. 15 ust. 2 lit. a) nie budzi większych trudności interpretacyjnych.

Przyjęcie, że wynagrodzenie Pracownika Tymczasowego podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie jego rezydencji podatkowej (w Polsce) będzie możliwe, o ile jego pobyt we Francji nie przekroczy łącznie 183 dni podczas jednego lub kilku okresów,

nieprzekraczających łącznie 183 dni w danym roku podatkowym.

— \[Przesłanka z art. 15 ust. 2 lit. b) UPO\] Warunek określony w art. 15 ust. 2 pkt b) UPO wskazuje, że wynagrodzenie musi być wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma w tym drugim państwie (we Francji) miejsca zamieszkania lub siedziby. Art. 15 ust. 2 UPO stosuje zasadę tzw. ekonomicznego pracodawcy. Termin „pracodawca” należy interpretować zgodnie z Komentarzem do art. 15 Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku (dalej jako: „Komentarz”). Punkt 8 Komentarza do art. 15 ust. 2 stwierdza, że pracodawcą (w tym znaczeniu) jest osoba mająca prawo do prowadzenia prac oraz ponosząca związane z tym ryzyko i odpowiedzialność (por. np. pismo z dnia 18.10.2019 r., wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0112-KDIL3- 1.4011.211.2019.2.KF, Opodatkowanie przychodów pracowników oddelegowanych do pracy we Francji, http://sip.mf.gov.pl.).W związku z tym, że w analizowanym stanie faktycznym Pracownicy Tymczasowi mają de facto dwóch pracodawców (agencję pracy tymczasowej — Państwa i Pracodawcę Użytkownika francuskiego) konieczne jest ustalenie czy status „ekonomicznego pracodawcy” należy przypisać Państwu (Agencji posiadającej siedzibę w Polsce) czy też Pracodawcy Użytkownikowi (podmiotowi prawa francuskiego). Z Komentarza wynika, że dla ustalenia, czy istnieje stosunek zatrudnienia inny niż formalny, zbadać należy następujące kryteria: uprawienie do instruowania pracownika odnośnie do sposobu, w jaki praca powinna być wykonywana, kontrolowanie i ponoszenie odpowiedzialności za miejsce, w którym praca jest wykonywana, bezpośrednie fakturowanie wynagrodzenia osoby fizycznej przez formalnego pracodawcę przedsiębiorstwu, na rzecz którego usługi są wykonywane, udostępnienie pracownikowi urządzeń i materiałów koniecznych do wykonywania pracy, ustalenie liczby i kwalifikacji pracowników - wykonujących pracę, prawo do wyboru osoby fizycznej, która będzie wykonywała pracę oraz zakończenia stosunku umownego nawiązanego z tą osobą w celu wykonania danej pracy, prawo do nakładania kar dyscyplinarnych związanych z pracą tej osoby fizycznej, ustalenie urlopów i godzin pracy tej osoby fizycznej (por. np. Pismo z dnia 22.04.2015 r., wydane przez: Izba Skarbowa w Warszawie, IPPB4/4511-115/15-2/JK2, http: / /sip.mf.gov.pl.; Pismo z dnia 19.09.2016 r., wydane przez: Izba Skarbowa w Warszawie, IPPB4/4511-768/16-2/JK2, http: / /sip.mf.gov.pl). Jednocześnie przyjmuje się, że w przypadku międzynarodowego najmu siły roboczy\] funkcje te \[pracodawcy\] spełnia na ogół użytkownik, siły roboczy\], a nie pośrednik (podmiot, który przykazuje siłę roboczy). W tym kontekście funkcji pracodawcy nie można przypisać podmiotowi, który wynajął określone osoby - jako siłę roboczy innemu podmiotowi, (cyt. za: Pismo z dnia 17.04.2014 r., wydane przez Izba Skarbowa w Katowicach, IBPBII/1/415- 63/14/MCZ, Określenie obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, wynikających z oddelegowania pracowników tymczasowych do pracy we Francji, http: //sip.mf.gov.pl).

W art. 3 ust. 1 lit. d dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2008/104/WE z dnia 19 listopada 2008 r. w sprawie pracy tymczasowej (Dz. U. UE. L. z 2008 r. Nr 327, str. 9) znajduje się definicja „przedsiębiorstwa użytkownika” i oznacza każdą osobę fizyczną lub prawną, na rzecz której i pod której nadzorem i kierownictwem pracownik tymczasowy tymczasowo wykonuje prace.(Dyrektywa 2008/104/WE wskazuje, że praca wykonywana jest pod nadzorem i kierownictwem tych przedsiębiorstw, natomiast z art. 2 u.zyp.t. wynika, że pracodawca użytkownik wyznaczy pracownikowi skierowanemu przez agencję pracy tymczasowej zadania i kontroluje ich wykonanie. Jednocześnie jednak definicja pracownika tymczasowego zawarta w art. 2 u.zyp.t. wyraźnie odnosi się do elementu kierownictwa pracodawcy użytkownika, definiując go jako pracownika zatrudnionego przez agencję pracy tymczasowej wyłączycie w celu wykonywania pracy tymczasowej na rzecz i pod kierownictwem pracodawcy użytkownika. W polskiej ustawie definicje pracodawcy użytkownika oraz pracownika tymczasowego są więc niespójne. De lege lata należałoby uznać, że praca wykonywana przez pracownika tymczasowego wykonywana jest pod kierownictwem pracodawcy użytkownika. Tak więc pracownik tymczasowy zatrudniony przez agencję pracy tymczasowej w ramach umowy o pracę wykonuje pracę na rzecz i pod kierownictwem pracodawcy użytkownika, określonego w art. 2 pkt 1 u.z.p.t. (zyb. wyrok SA w Łodzy - 4.12.2015 r, III AUa 905/15, LEX nr 1979417).” (M. Rycak \[w:\] A. Reda- Ciszewska, M. Rycak, Zatrudnianie pracowników tymczasowych. Komentarz, Warszawa 2017, art. 2, podkreślenie własne). Przenosząc powyższe rozważania dotyczące definicji pracodawcy użytkownika na grunt analizowanego stanu faktycznego, odnotować należy, że Agencja — działając w modelu pracy tymczasowej — niejako przekazuje Pracodawcy Użytkownikowi znaczną część uprawnień przynależnych pracodawcy. W przypadku takiego (charakterystycznego dla pracy tymczasowej) „rozszczepienia” uprawnień pracodawcy na dwa podmioty w modelu współpracy przyjętym w niniejszym stanie faktycznym, to do Pracodawcy Użytkownika przynależą te uprawnienia i obowiązki pracodawcy, które wskazują na to, że to właśnie Pracodawcy Użytkownikowi przypisać należy rolę pracodawcy ekonomicznego. To Pracodawcy Użytkownikowi bowiem przysługują uprawnienia i obowiązki związane z organizacją pracy Pracowników Tymczasowych na terenie zakładu we Francji, zaopatrzeniem w narzędzia niezbędne do realizacji obowiązków pracowniczych, wydawaniem wiążących instrukcji w procesie wykonywania pracy, prowadzeniem ewidencji czasu pracy. W związku z powyższym, skoro Agencja zatrudniająca Pracowników Tymczasowych na umowę o pracę ma status jedynie pośrednika, gdyż faktycznym pracodawcą w kontekście rozumienia omawianego przepisu i trójstronnego stosunku pracy tymczasowej jest Pracodawca Użytkownik francuski, to nie został spełniony warunek art. 15 ust. 2 pkt b) UPO, tym samym nie zostały spełnione łącznie wszystkie warunki wskazane w art. 15 ust. 2 UPO, pozwalające wynagrodzenie za pracę pracownika mającego miejsce zamieszkania w Polsce, uzyskane na terenie Francji opodatkować w Polsce. Powyższe wskazuje bowiem, że wynagrodzenie Pracowników Tymczasowych jest de facto wypłacane w imieniu pracodawcy, który ma siedzibę we Francji. To oznacza, że dochody uzyskane przez pracowników z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Francji, niezależnie od długości ich pobytu w danym roku podatkowym we Francji w okresie dwunastu miesięcy, rozpoczynających się lub kończących w danym roku podatkowym, podlegają opodatkowaniu według przepisów prawa francuskiego poczynając od pierwszego dnia ich pobytu w danym roku podatkowym.— \[Przesłanka z art. 15 ust. 2 lit. c) UPO\] W analizowanym stanie faktycznym spełniony jest natomiast warunek wynikający z art. 15 ust. 2 lit. c) UPO, tj. wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie (Francji) — pracownicy otrzymują bowiem wynagrodzenie od Państwa (na podstawie danych otrzymywanych od Pracodawcy Użytkownika), zaś Państwo nie posiadacie na terenie Francji zakładu ani stałej placówki. Zajmując stanowisko własne wskazujecie Państwo, że wobec niespełnienia warunku wynikającego z art. 15 ust. 2 lit. b) UPO, brak jest uzasadnienia dla przyjęcia, że przychody z wynagrodzenia otrzymywanego we Francji powinny być opodatkowane w Polsce. Prezentowane w niniejszym wniosku stanowisko własne znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych dotąd przez organy podatkowe w Polsce. Na uwagę zasługuje m.in. interpretacja indywidualna z dnia 28.12.2012 r., wydana przez Izbę Skarbową w Poznaniu, ILPB2/415-889/12-5/WS w podobnym stanie faktycznym. Interpretacja ta wprawdzie dotyczy opodatkowania pracowników tymczasowych delegowanych do Belgii, jednakże z uwagi na analogicznie brzmienie art. 15 UPO i art. 15 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 211, poz. 2139 ze zm. ztn.), wnioski z tej interpretacji mogą być odpowiednio zastosowane do analizowanego w niniejszym wniosku stanu faktycznego. „Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza oddelegowywać polskich pracowników do pracy w Belgii. Spółka zawiera umowy o świadczenie usług (użyczanie pracowników tymczasowych do prac budowlanych) ty spółkami belgijskimi, gdzie Zobowiązuje się dostarczyć personel za odpowiednim wynagrodzeniem. Praca w Belgii wykonywana jest pod kierownictwem i kontrolą kontrahenta belgijskiego. Spółka nie ponosi odpowiedzialności za wydajność i wyniki pracy pracowników tymczasowych. Godziny czasu pracy są monitorowane i ewidencjonowane przez kontrahenta belgijskiego. Materiały i narzędzia do pracy dostarczane są przez kontrahenta belgijskiego. Koszty wynagrodzeń pracownika tymczasowego w całości ponosi spółka, przy czym są one naliczane na podstawie ewidencji godzin przysłanych i zatwierdzonych przez kontrahenta belgijskiego. Spółka nie zatrudnia osób z Polski do bezpośredniego nadzorowania pracy pracowników oddelegowanych. W związku z powyższym, skoro Wnioskodawca zatrudniający pracowników na umowę o pracę ma status jedynie pośrednika, gdyż faktycznym pracodawcą jest użytkownik belgijski, to nie został spełniony warunek art. 15 ust. 2 pkt b) ww. umowy i konwencji, tym samym nie zostały spełnione łącznie wszystkie warunku wskazane w art. 15 ust. 2 cytowanej konwencji, pozwalające wynagrodzenie za pracę pracownika mającego miejsce Zamieszkania w Polsce, uzyskane na terenie Belgii opodatkować tylko w Polsce, nawet gdyby pozostałe warunki art. 15 ust. 2 tej umowy i konwencji były spełnione. Powyższe wskazuje bowiem, że wynagrodzenie pracowników tymczasowych jest de facto wypłacane w imieniu pracodawcy, który ma siedzibę w Belgii. (\`(...)\`) To oznacza, że dochody uzyskane przez pracowników z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Belgii, niezależnie od długości ich pobytu w Belgii w okresie dwunastu miesięcy, rozpoczynających się lub kończących w danym roku podatkowym, podlegają opodatkowaniu według przepisów prawa belgijskiego poczynając od pierwszego dnia ich pobytu w danym roku podatkowymi” (Pismo z dnia 28.12.2012 r., wydane przez Izba Skarbowa w Poznaniu, ILPB2/415-889/12-5/WS, Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wynagrodzeń pracowników oddelegowanych do pracy w Belgii, http://sip.mf.gov.pl.).

Podobne stanowisko jak w interpretacji cytowanej powyżej zajęto również w:

— Piśmie z dnia 22.04.2011 r., wydanym przez: Izba Skarbowa w Warszawie, IPPB4/415-91/11-4/SP, Opodatkowanie wynagrodzenia pracowników oddelegowanych do pracy we Francji i Belgii, (\`(...)\`)

— Piśmie z dnia 17.04.2014 r., wydanym przez: Izba Skarbowa w Katowicach, IBPBII/1/415-63/14/MCZ, Określenie obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, wynikających z oddelegowania pracowników tymczasowych do pracy we Francji, http://sip.mf.gov.pl;

— Piśmie z dnia 26.02.2018 r., wydanym przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0113-KDIPT2-3.4011.3.2018.1.AC, Przychód pracowników w związku z oddelegowaniem do pracy we Francji, (\`(...)\`)

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej.**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z treści wniosku wynika, że zatrudniacie Państwo pracowników tymczasowych personel tymczasowy na podstawie umów o pracę na czas określony, których delegujecie Państwo do pracy we Francji.

W niniejszej sprawie znajdą zatem zastosowanie przepisy umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 20 czerwca 1975 r. (Dz. U. z 1977 r. Nr 1 poz. 5), dalej: umowa polsko-francuska.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy polsko-francuskiej:

Z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, wówczas osiągnięte za nią wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. umowy polsko-francuskiej:

Bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej na terenie drugiego Umawiającego się Państwa, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

a. odbiorca przebywa w drugim Państwie podczas jednego lub kilku okresów, nieprzekraczających łącznie 183 dni w danym roku podatkowym,

b. wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma w tym drugim Państwie miejsca zamieszkania lub siedziby,

c. wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Określenie „zakład” w rozumieniu ww. umowy zostało z kolei zdefiniowane w art. 5 tej Konwencji.

W świetle art. 15 ust. 1 ww. umowy, wynagrodzenia pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba, że praca wykonywana jest na terytorium Francji. W sytuacji gdy praca jest wykonywana na terytorium Francji, wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu zarówno w Polsce jak i we Francji.

Natomiast art. 15 ust. 2 umowy, określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenia pracowników podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 Konwencji, czyli w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce) oraz w państwie, w którym praca jest wykonywana (we Francji). Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania.

Oceniając, czy spełnione zostały przesłanki wynikające z art. 15 ust. 2 lit. b) i c) umowy, należy ustalić który z podmiotów – Państwo czy francuski użytkownik – jest pracodawcą, o którym mowa w tych przepisach.

Postanowienia ww. Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania nie zawierają definicji „pracodawcy”.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ww. umowy polsko-francuskiej:

Przy stosowaniu umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej, każde inaczej nie zdefiniowane określenie ma takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa danego Państwa w zakresie podatków, które są przedmiotem niniejszej umowy.

Podstawowa definicja „pracodawcy” znajduje się w art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.), zgodnie z którym:

Pracodawcą jest jednostka organizacyjna, choćby nie posiadała osobowości prawnej, a także osoba fizyczna, jeżeli zatrudniają one pracowników.

Jednakże oceniając czy zostały spełnione wszystkie przesłanki o których mowa w ww. art. 15 ust. 2, należy odnieść się do wskazówek zawartych w Komentarzu do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD.

Zawierane przez Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania są bowiem wzorowane na Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD, zatem interpretacja ich postanowień powinna uwzględniać ustalenia przyjęte na szczeblu OECD, znajdujące wyraz w wypracowanym przez państwa członkowskie tej organizacji, w tym również Polskę, Komentarzu do Modelowej Konwencji (MK).

W przedstawionej we wniosku sytuacji właściwe są zatem wyjaśnienia dotyczące interpretacji pojęcia „ekonomicznego pracodawcy” na gruncie pkt 8-8.14 Komentarza do art. 15 MK.

Jak stanowi przytoczony pkt 8 Komentarza do art. 15 ust. 2 MK, oceniając czy podmiot, na którego rzecz jest wykonywana praca spełnia wszystkie elementy pozwalające uznać go za „pracodawcę”, należy poddać analizie szereg elementów stanu faktycznego.

Jak wynika z Komentarza ważne jest ustalenie, czy usługi świadczone przez osobę fizyczną stanowią integralną część działalności przedsiębiorstwa, któremu te usługi są dostarczane. W tym celu najważniejszym czynnikiem będzie ustalenie, które przedsiębiorstwo ponosi odpowiedzialność lub ryzyko za osiągnięte wyniki pracy wykonanej przez osobę fizyczną.

Dla ustalenia pracodawcy znaczenie mogą mieć również dodatkowe kryteria wymienione w pkt 8.14 Komentarza:

\- komu przysługuje uprawnienie do instruowania pracownika odnośnie do sposobu, w jaki praca powinna być wykonywana;

\- kto kontroluje i ponosi odpowiedzialności za miejsce, w którym praca jest wykonywana;

\- czy wynagrodzenie osoby fizycznej jest bezpośrednio fakturowane przez formalnego pracodawcę przedsiębiorstwu, na rzecz którego usługi są wykonywane;

\- kto udostępnia pracownikowi urządzenia i materiały konieczne do wykonywania pracy;

\- kto ustala liczby i kwalifikacje pracowników wykonujących pracę;

\- komu przysługuje prawo do wyboru osoby fizycznej, która będzie wykonywała pracę, oraz zakończenia stosunku umownego nawiązanego z tą osobą w celu wykonania danej pracy;

\- komu przysługuje prawo do nakładania kar dyscyplinarnych związanych z pracą tej osoby fizycznej;

\- kto ustala urlopy i godziny pracy tej osoby fizycznej.

W przypadku jeśli analiza powyższych przesłanek doprowadzi do wniosku, że faktycznym pracodawcą będzie użytkownik siły roboczej (użytkownik francuski), należy uznać, że warunek określony w art. 15 ust. 2 lit. b) Konwencji nie będzie spełniony, a zatem wynagrodzenie pracowników z tytułu pracy wykonywanej we Francji będzie podlegało opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 Konwencji (tj. we Francji i w Polsce).

W świetle wskazanych we wniosku okoliczności, w szczególności mając na uwadze, że:

\- użytkownik francuski wydaje pracownikom tymczasowym polecenia, planuje ich pracę i ją nadzoruje;

\- w procesie pracy pracownicy tymczasowi są podporządkowani pracodawcy użytkownikowi;

\- pracodawca użytkownik ponosi wyłączną odpowiedzialność za wszelkie straty oraz utracone korzyści wynikające z niedopełnienia obowiązków wynikających z umowy;

\- po stronie pracodawcy użytkownika leży obowiązek zapewnienia pracownikom tymczasowym warunków pracy zgodnych z bezwzględnie obowiązującymi przepisami dotyczącymi bezpieczeństwa i higieny pracy;

\- koszty wynagrodzeń pracowników tymczasowych w całości ponosi finalnie pracodawca użytkownik (choć samo wynagrodzenie jest wypłacone przez Agencję);

\- materiały i narzędzia do pracy dostarczane są przez pracodawcę użytkownika francuskiego;

\- o liczbie pracowników tymczasowych, którzy będą wykonywali pracę, ich kwalifikacjach, kompetencjach decyduje pracodawca użytkownik;

\- Agencja w porozumieniu z pracodawcą użytkownikiem decydowałaby o rodzaju wymierzanej kary. Pracodawca użytkownik musiałby uczestniczyć i koordynować proces nakładania kary;

\- godziny czasu pracy pracowników tymczasowych są monitorowane i ewidencjonowane przez pracodawcę użytkownika francuskiego;

\- organizacja procesów pracy pracowników tymczasowych spoczywa na pracodawcy użytkowniku. Pracownicy tymczasowi wnioskują o udzielenie urlopów bezpośrednio do pracodawcy użytkownika. Pracodawca użytkownik informuje Agencję o udzielonych urlopach, zaś Agencja prowadzi ewidencję urlopów przysługujących danemu pracownikowi i urlopów przed danego pracownika wykorzystanych.

\- prace wykonywane przez pracowników tymczasowych mają bezpośredni związek z działalnością Pracodawców Użytkowników i stanowią integralną część działalności tych podmiotów

należy zgodzić się z Państwem, że to pracodawca użytkownik jest pracodawcą („ekonomicznym pracodawcą”) w rozumieniu art. 15 ust. 2 lit. b) umowy.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, w analizowanej sprawie nie znajdą zastosowania postanowienia art. 15 ust. 2 umowy. Nie zostanie bowiem spełniony warunek, o którym mowa w lit. b art. 15 ust. 2 umowy. W świetle wskazanych okoliczności sprawy za rzeczywistego pracodawcę pracownika należy uznać bowiem podmiot francuski. Jak wyjaśniono natomiast wyżej, aby art. 15 ust. 2 umowy miał zastosowanie musiałyby zostać spełnione łącznie wszystkie warunki określone w tym przepisie. W przedmiotowej sprawie znajdzie zatem zastosowanie art. 15 ust. 1 umowy. W konsekwencji wynagrodzenie z pracy wykonywanej przez pracownika tymczasowego we Francji – niezależnie od długości jego pobytu we Francji (niezależnie od tego, czy pobyt przekroczy łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy, rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym) – podlega opodatkowaniu zarówno we Francji, jak i w Polsce.

Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu znajdzie zastosowanie określona w art. 23 ust. 1 lit. a umowy polsko-francuskiej.

Stosownie do art. 23 ust. 1 lit. a umowy polsko-francuskiej:

W przypadku Polski podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:

a) jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga przychody lub posiada majątek, które stosownie do postanowień niniejszej umowy podlegają opodatkowaniu we Francji, wówczas Polska – z zastrzeżeniem postanowień punktu b), wyłączy te przychody albo ten majątek spod opodatkowania; może jednak przy ustalaniu podatku od pozostałego dochodu albo pozostałego majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która zostałaby zastosowana, gdyby te przychody albo ten majątek nie zostały wyłączone spod opodatkowania.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, wyjaśnić należy, że do wynagrodzeń wypłacanych pracownikom tymczasowym zastosowanie znajduje metoda wyłączenia z progresją.

Odnosząc się natomiast do obowiązku pobierania przez Państwa zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów uzyskiwanych przez pracownika tymczasowego z tytułu pracy wykonywanej we Francji, należy wskazać, że zasady poboru przez płatników zaliczek na podatek dochodowy od osób, które uzyskują przychody ze stosunku pracy i obowiązki tych płatników regulują m.in. przepisy art. 31 i 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej ,,zakładami pracy'', są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Według art. 32 ust. 6 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1–5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

Na podstawie art. 32 ust. 6 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-1c, 1f-3a, 4 i 5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

Stosownie do art. 39 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74 i 148. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Natomiast art. 39 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., stanowi, że:

Płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74, 148 i 152-154. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Okolicznością, o której mowa w art. 32 ust. 6 ww. ustawy nie jest fakt, że pracownik opodatkowuje bądź będzie opodatkowywał swoje dochody poza Polską, lecz to, że jego dochody podlegają (lub będą podlegać) opodatkowaniu poza Polską. W związku z tym nie jest istotne czy i jak pracownik lub pracodawca wywiązuje się z obowiązków nałożonych przepisami podatkowymi kraju, w którym wykonywana jest praca lecz istotne jest czy zgodnie z właściwą umową o unikaniu podwójnego opodatkowania dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza Polską.

Ponieważ w sytuacji przedstawionej w treści wniosku dochody pracowników tymczasowych z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Francji podlegają opodatkowaniu we Francji, Państwo na mocy art. 32 ust. 6 nie mają obowiązku pobierania zaliczek na podatek dochodowy od wypłaconych wynagrodzeń. Pobór zaliczek będzie zasadny jedynie wówczas, gdy pracownik złoży Państwu taki wniosek.

Zatem Państwa stanowisko jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych i wyroków, tutejszy Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).