Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-682/09-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-10-06
Teza: Czy opisana w stanie faktycznym płatność otrzymana przez Spółkę od kontrahenta na kwotę stanowiącą równowartość 2.208.233 euro, wynikająca z Załącznika Trzynastego do Umowy, stanowiąca zachętę do zawarcia umowy najmu i mająca na celu m.in. pokrycie następstw wszelkich zakłóceń gospodarczych związanych z przeniesieniem działalności wnioskodawcy do pomieszczeń magazynowych wynajmowanych na podstawie Umowy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na gruncie ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: beneficjent; opłata; roszczenia-roszczenia cywilnoprawne; wynagrodzenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 09 lipca 2009r. (data wpływu 13 lipca 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu płatności stanowiącej zachętę do zawarcia umowy najmu i mającą na celu pokrycie następstw wszelkich zakłóceń gospodarczych związanych z przeniesieniem działalności do wynajmowanych pomieszczeń magazynowych na podstawie umowy - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu płatności stanowiącej zachętę do zawarcia umowy najmu i mającą na celu pokrycie następstw wszelkich zakłóceń gospodarczych związanych z przeniesieniem działalności do wynajmowanych pomieszczeń magazynowych na podstawie umowy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

A Sp. z o.o. (dalej: „A”, „Spółka”, „Najemca”) prowadzi przedsiębiorstwo, którego działalność opiera się na ciągłej dystrybucji towarów poprzez centralny magazyn oraz świadczeniu usług logistycznych. P Sp. z o.o. i Spółka komandytowo - akcyjna (dalej: „P”, Wynajmujący” wcześniej działający pod firmą P P Sp. z o.o.) jest wiodącym przedsiębiorstwem zajmującym się profesjonalnym wynajmem obiektów dystrybucyjnych, w tym magazynów i oferuje związane z tym usługi zarządzania.

A przystąpił do długookresowej umowy najmu pomieszczeń magazynowych (dalej: „Umowa”) należących do P, leżących na terenie nowego parku logistycznego. Umowa przewiduje przyjęcie przez A do używania poszczególnych pomieszczeń magazynowych w kolejnych etapach, przy czym data rozpoczęcia najmu w ramach Fazy I została wyznaczona na 1 sierpnia 2009 r., a A od 1 maja 2009 r. przejęła powierzchnię magazynową w celu wykonania prac adaptacyjnych.

Okres najmu został określony na 9 lat od rozpoczęcia Fazy I z możliwością jego przedłużenia Umowa nie przewiduje możliwości jej rozwiązania przez strony przed upływem okresu najmu, z wyjątkiem sytuacji wynikających z nienależytego wykonania obowiązków przez którąś ze stron. W celu zawarcia Umowy z P, A rozwiązał (rozwiąże) dwie istniejące dotychczas umowy najmu powierzchni magazynowych w B i B, przy czym umowa najmu magazynu w B wygasa we wrześniu 2009 r. Magazyn w B był wynajmowany od innego podmiotu z grupy P.

Należy podkreślić, ze rozwiązanie obecnie obowiązujących umów najmu przez A nie było warunkiem zawarcia Umowy. Umowa nie przewiduje również zakazu dla A korzystania z innych magazynów wynajmowanych przez inne podmioty niż P. Na podstawie Załącznika Trzynastego do Umowy najmu, P zobowiązał się do wypłaty na rzecz A zryczałtowanej kwoty stanowiącej równowartość 2 208 233 euro, co tez uczynił W związku z wątpliwościami dotyczącymi traktowania przedmiotowej płatności dla potrzeb rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług (dalej „podatek VAT”), z ostrożności procesowej A wystawił z tego tytułu fakturę VAT na rzecz P, doliczając do uzgodnionej kwoty należny podatek VAT według stawki 22%. Zgodnie z zapisem ww. Załącznika wypłata ta ma na celu „pokrycie następstw wszelkich zakłóceń gospodarczych związanych z przeniesieniem działalności Najemcy z obecnie najmowanych pomieszczeń magazynowych” do parku logistycznego P Z uzyskanych od Wynajmującego informacji wynika, ze wypłata takiej kwoty pieniężnej jest jedną ze stosowanych przez grupę P form zachęcania kontrahentów do podpisania umów najmu. W umowie najmu powierzchni magazynowych w B. uprzednio zawartej pomiędzy spółką z grupy P a A płatności tego rodzaju nie były stosowane.

Zgodnie z Załącznikiem Trzynastym do Umowy

1.  P nie będzie miał prawa kontroli i weryfikacji zakłóceń związanych z przeniesieniem działalności Najemcy, stąd tez strony ustaliły płatność w formie zryczałtowanej.
2.  Zapłata przedmiotowej kwoty wyczerpuje wszelkie istniejące i przyszłe roszczenia, jakie mogą przysługiwać Najemcy wobec Wynajmującego, co oznacza, ze A zobowiązuje się do rezygnacji z dochodzenia przedmiotowych roszczeń wynikających z przeniesienia działalności do nowego parku logistycznego P.
3.  Kwota ta nie podlega zwrotowi, nawet w przypadku wcześniejszego rozwiązania Umowy, co sprawia, ze P nie może dochodzie jej zwrotu, jeżeli rozwiąże umowę przez upływem 9-letniego terminu.

Umowa najmu nie może być wypowiedziana przez A w ciągu 9 lat. Tak długi termin umowy najmu (bez możliwości wypowiedzenia) nie ma charakteru standardowego w relacjach między stronami - w dotychczas zawartej umowie najmu powierzchni magazynowych pomiędzy spółką z grupy P a A tak długi termin najmu nie był zastosowany. Natomiast, zgodnie z informacjami przekazanymi Spółce przez P, w innych lokalizacjach zawarł on do tej pory juz kilka umów najmu na okres 10 lat bez możliwości wypowiedzenia. A jest jednym z pierwszych najemców na terenie nowego parku logistycznego. W Umowie najmu brak jest jakichkolwiek zapisów dających P prawo do eksponowania faktu, iż A jest Najemcą P. Jedynie, zgodnie z punktem 5.6 Umowy „Wynajmujący wyraża zgodę na umieszczenie paneli reklamowych na koszt Najemcy nad wejściem do Jednostki oraz kasetonu reklamowego z logo firmowym najemcy o rozmiarach nieprzekraczających 5 m szerokości i 1,8 metra wysokości”. Umieszczenie takiego kasetonu jest standardową procedurą w P w magazynach wynajmowanych przez P wszystkim najemcom. Umieszczenie informacji, kto korzysta z określonego magazynu w naturalny sposób usprawnia funkcjonowanie magazynów, choćby dlatego, że ułatwia lokalizację konkretnych podmiotów w parku logistycznym oraz zajmowanych przez te podmioty magazynów. Ponadto, po podpisaniu umowy najmu z nowym Najemcą, P opublikował standardową notatkę prasową informującą o zawartej transakcji tak samo, jak to robi w przypadku zawarcia umów najmu z innymi najemcami. P może, przy czym, zgodnie z informacjami uzyskanymi przez Spółkę, obecnie nie zamierza wykorzystywać faktu podpisania wieloletniej umowy z A dla zainteresowania innych potencjalnych najemców.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opisana w stanie faktycznym płatność otrzymana przez Spółkę od P na kwotę stanowiącą równowartość 2.208.233 euro, wynikająca z Załącznika Trzynastego do Umowy, stanowiąca zachętę do zawarcia umowy najmu i mająca na celu m.in. pokrycie następstw wszelkich zakłóceń gospodarczych związanych z przeniesieniem działalności A do pomieszczeń magazynowych wynajmowanych na podstawie Umowy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na gruncie ustawy o VAT?

Zdaniem wnioskodawcy opisana w stanie faktycznym płatność otrzymana przez Spółkę od P wynikająca z Załącznika Trzynastego do Umowy, stanowiąca zachętę do zawarcia umowy najmu i mająca na celu m.in. pokrycie następstw wszelkich zakłóceń gospodarczych związanych z przeniesieniem działalności A do pomieszczeń magazynowych wynajmowanych na podstawie Umowy nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Poniżej Spółka przedstawia argumenty na poparcie swojego stanowiska.

A. Zachęta do wstąpienia w stosunek najmu - uwagi ogólne

1.  Płatności mające na celu zachęcenie kontrahentów do zawarcia określonych umów są powszechnie przyjętym rozwiązaniem biznesowym. Mają one na celu przyciągnięcie klientów i rozpoczęcie współpracy. Można się z nimi spotkać także przy zawieraniu umów najmu powierzchni magazynowych lub biurowych. W przypadku usług najmu, wynajmujący płaci najemcy uzgodnioną sumę związaną z nawiązaniem pomiędzy nimi stosunku najmu. Strona przyjmująca świadczenie pieniężne, tj. najemca, wstępuje w odrębny stosunek zobowiązaniowy (najem) z podmiotem dokonującym płatności, tj. wynajmującym.
2.  Charakter takich płatności zależy od zapisów przyjętych w regulujących je umowach. W zależności od woli kontrahentów, płatności tego rodzaju mogą stanowić m.in. zachętę do zawarcia umowy najmu lub rekompensatę za poniesione straty związane z rozwiązaniem starej umowy oraz przeniesieniem działalności do nowego miejsca (np. biura lub magazynu). Spółka uważa, iż otrzymana przez nią płatność od P, ze względu na jej charakter potwierdzony w uregulowaniach przyjętych w Umowie, stanowi zachętę do podjęcia współpracy pomiędzy stronami. Spółka pragnie zauważyć, iż czynność będąca przedmiotem wniosku ma charakter jednostronny, bowiem w związku z otrzymaną płatnością Spółka nie wykonała żadnego świadczenia. A jedynie przyjął pieniądze jako zachętę do zawarcia umowy m.in. w związku z poniesieniem negatywnych konsekwencji zmiany miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

B. Klasyfikacja w podatku VAT płatności otrzymanej od P.

1.  Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT zawiera definicję dostawy towarów, zgodnie z którą za dostawę towarów uznaje się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definiuje świadczenie usług jako każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Zdaniem Spółki płatność dokonana przez P na rzecz A w oczywisty sposób nie wiąże się z dostawą towarów przez A na rzecz P ani tez nie stanowi odpłatności za usługę - mimo szerokiego zakresu definicji świadczenia usług - co Spółka w szczegółach wykazuje poniżej.
2.  Przytoczona powyżej definicja świadczenia usług wskazuje, iż dana czynność jest usługą na gruncie podatku VAT, w sytuacji gdy

*   nie stanowi dostawy towarów oraz

*   ma charakter świadczenia

Jak wskazano powyżej płatność dla A nie została dokonana w zamian za dostawę towarów. Dlatego, aby ocenić czy płatność ta została dokonana w zamian za świadczenie usług, należy zbadać, czy został wypełniony drugi z ww. warunków, tzn. czy w przypadku dokonania płatności na rzecz A wystąpiło jakiekolwiek świadczenie ze strony Spółki na rzecz P. 3. Ustawa o VAT nie zawiera definicji „świadczenia” - stąd, aby ocenić, czy płatność na rzecz A stanowi wynagrodzenie za świadczenie należy sięgnąć do regulacji prawa cywilnego Art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U z 1964 r. Nr 16 poz. 93 z póz. zm. dalej „KC”) wskazuje, iż świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu Jednoczesne, zgodnie z Tomem 5 Systemu Prawa Cywilnego „Prawo zobowiązań - część ogólna” „Świadczenie jest to zachowanie się dłużnika zgodne z treścią zobowiązania i czyniące zadość interesowi wierzyciela. Zaspokojenie tego interesu jest celem stosunku zobowiązaniowego („System Prawa Cywilnego Tom 5 Prawo Zobowiązań - część ogólna” pod redakcją Ewy Lętowskiej, C H Beck Warszawa 2006, str. 172) A zatem, aby można mówić o świadczeniu musi mieć miejsce pewnego rodzaju zachowanie dłużnika. Jednakże, jak wskazano w dalszej części komentarza o świadczeniu w ścisłym znaczeniu tego słowa można mowie tylko na tle stosunku zobowiązaniowego. Nie każda wiec korzyść uzyskana przez jedną osobę dzięki zachowaniu się innej osoby jest rezultatem świadczenia (podkreślenie Spółki). W tym znaczeniu od pojęcia „ świadczenia” należy odróżnić pojęcie „przysporzenia „ którego używa się na oznaczenie wszelkiego zachowania się przedsięwziętego z zamiarem przysporzenia drugiemu korzyści majątkowej i rzeczywiście przysparzającego tę korzyść przez powiększenie aktywów tej osoby lub ograniczenie jej pasywów („System Prawa Cywilnego Tom 5 Prawo Zobowiązań - część ogólna” pod redakcją Ewy Łętowskiej, C H Beck Warszawa 2006, str. 172). Należy więc uznać, ze sam fakt, iż A otrzymał płatność od P nie oznacza automatycznie, ze Spółka wykonała jakieś świadczenie na rzecz P Takie stanowisko znajduje potwierdzenie m. in. w komentarzu do ustawy o VAT autorstwa Tomasza M „ Warto podkreślić odwołanie się ustawodawcy do samego pojęcia „świadczenia”. To pozwala na odniesienie się do prawa cywilnego, które przez świadczenie rozumie zarówno czynienie, jak i powstrzymanie się od działania. Nie oznacza to jednak, ze świadczeniem usług jest każda czynność czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron na skutek działania bądź zaniechania innej strony. (T Michalik - „VAT Rok 2008 - Komentarz” - Wydawnictwo C H Beck Warszawa 2008, str. 147- 148)

4\. Warto również zwrócić uwagę, ze stosunek zobowiązaniowy, zgodnie z definicją ustanowioną w art. 353.KC zakłada, że wierzyciel może żądać od dłużnika spełnienia świadczenia. W analizowanym wypadku możliwe jest zdefiniowanie zobowiązania P wobec A (zapłata umówionej kwoty) oraz odpowiadającego mu uprawnienia A do dochodzenia tej kwoty na podstawie Umowy. Jednakże nie jest możliwe zidentyfikowanie zobowiązania A wobec P. Zapisy Umowy regulujące zobowiązanie P do zapłaty umówionej kwoty nie nakładają na A żadnego zobowiązania ani nie wymagają od A żadnego świadczenia (ani w postaci działania ani zaniechania). Zapisy Umowy regulują jedynie, że A nabędzie prawo do otrzymania wspomnianej kwoty (w terminie 14 dni od otrzymania przez Wynajmującego prawidłowo wystawionej noty księgowej od Najemcy). Sam fakt podpisania Umowy najmu powierzchni magazynowej nie może być poczytany za świadczenie, ponieważ dopiero dokonanie tej czynności prawnej prowadzi do nawiązania stosunku zobowiązaniowego, w ramach którego to stosunku P oraz A są zobowiązani do spełnienia określonych świadczeń.

5\. Spółka pragnie również zwrócić uwagę na wyrok z 10 czerwca 2008 r. (sygn. I FSK 707/07) Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej „NSA”), w którym sąd wskazał, ze „ Usługą w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy VAT, jest bowiem transakcja gospodarcza. Oznacza to, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym „ (teza ta znajduje również potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 6 lutego 2007 r. – sygn. akt I FSK 94/06). Tymczasem, czynność będąca przedmiotem niniejszego zapytania miała charakter jednostronny, tj. P wpłacił określoną sumę na rzecz Spółki, Spółka natomiast nie dokonała żadnego świadczenia. W konsekwencji, brak wzajemności świadczeń sprawia, ze zdaniem Spółki ww. płatność nie może być uznana za wynagrodzenie za świadczenie usług na gruncie ustawy o VAT

6 Jak Spółka wskazała powyżej sam fakt podpisania Umowy najmu nie stanowi świadczenia Podobnie nie można, zdaniem Spółki, twierdzić, że świadczeniem jest przyjęcie przez A konkretnych zobowiązań wynikających z Umowy, takich jak np. brak możliwości wypowiedzenia Umowy najmu przed upływem okresu, na który została zawarta. Powyższe uregulowania stanowią treść łączącego strony stosunku najmu i w konsekwencji nie mogą zostać uznane za oddzielne świadczenia. Wynagrodzenie za nie mieści się w ramach umówionego czynszu. Także z faktu, iż Umowa najmu nie przewiduje możliwości jej wcześniejszego wypowiedzenia nie można wywodzić, ze A wyświadczył jakąkolwiek usługę na rzecz P. Należy pamiętać, ze cechą umów zawieranych na czas określony jest zagwarantowanie pewności prawnej ich stronom. W konsekwencji, cecha ta nie rodzi żadnego świadczenia po stronie A, z którym można byłoby powiązać dokonywaną przez P płatność będącą przedmiotem niniejszego zapytania .Trudno tez twierdzić, ze wynagrodzenie płatne A jest wynagrodzeniem za rozwiązanie umowy z poprzednim wynajmującym - P w żaden sposób nie zobowiązuje do tego Spółki

7 Należy jeszcze raz podkreślić, iż zawarcie Umowy jest częścią stosunku zobowiązaniowego (najmu) nierozerwalnie z nim związaną. Niedopuszczalne jest, aby dana czynność stanowiła jednocześnie element świadczenia opodatkowanych VAT usług najmu ze strony P oraz innego rodzaju, odrębne świadczenie ze strony A także podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Taką interpretację przepisów ustawy o VAT potwierdzają m. in. orzeczenia sądów administracyjnych na gruncie opodatkowania VAT tzw. premii pieniężnych udzielanych przez podatników VAT. Pomimo nieco odmiennego stanu faktycznego, w ocenie Spółki konkluzje sądów mają w pełni zastosowanie do sprawy Spółki, ponieważ obrazują kluczową dla niniejszego zagadnienia metodologię interpretacji definicji usługi podlegające VAT.

W szczególności Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż dominująca linia orzecznicza sądów administracyjnych wskazuje, ze opodatkowanie premii prowadziłoby do sytuacji, w której jedna czynność stanowiłaby jednocześnie dostawę towarów oraz świadczenie usług, co prowadziłoby do podwójnego opodatkowania. Odnosząc powyższą argumentację do sytuacji Spółki, należy stwierdzić, ze uznanie, iż A podpisując Umowę oraz przyjmując zobowiązania z niej wynikające świadczy dodatkowe usługi, oznaczałoby, iż te czynności są podwójnie opodatkowane - raz jako usługa najmu, a drugi raz jako usługa podpisania Umowy i przyjęcia zobowiązań. Powyższe rozumowanie potwierdził NSA w wyroku z dnia 23 września 2008 r. (sygn. I FSK 998/08), w którym stwierdził „ Wypłacana nabywcy przez dostawcę premia pieniężna \`(\`(...)\`)\` stanowi nagrodę za osiągnięcie tego rezultatu, a nie odpłatność (wynagrodzenie) za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust 1 u p t u. Czynności nabycia (dostawy) towarów przez nabywcę tylko poprzez fakt ich zsumowania nie stają się jednocześnie jego usługą na rzecz dostawcy.

Całkiem chybione jest stanowisko składającego skargę kasacyjną jakoby w stanie faktycznym tej sprawy występowały dwie transakcje dostawa towarów oraz świadczenie usług, odrębnie wynagradzane przez obie strony (z tytułu dostawy towarów wynagrodzenie płacone było przez nabywcę, natomiast w przypadku premii - przez dostawcę towarów) W stanie faktycznym tej sprawy mamy bowiem do czynienia jedynie z transakcjami dostawy, które zostały opodatkowane i z wynagrodzeniem dostawcy wypłacanym nabywcy z tytułu osiągniętego pułapu sprzedaży (wartości dostaw). Samo jedynie osiągnięcie przez nabywcę określonej wartości nabytych od dostawcy towarów nie stanowi per se świadczenia przez niego usługi na rzecz dostawcy” Natomiast w wyroku z dnia 6 lutego 2007 r. (sygn. akt I FSK 94/06) NSA zauważył, że „Dokonując interpretacji powołanego przepisu należy odnieść się również do unormowań VI Dyrektywy VAT, a w szczególności do odpowiednika art. 8 ust 1, jakim jest art. 6 aktu wspólnotowego. Zgodnie z treścią tego przepisu pojęcie „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję niestanowiącą dostawy towarów w rozumieniu art. 5. Zauważyć zatem trzeba iż na gruncie VI Dyrektywy VAT funkcjonuje takie samo rozwiązanie prawne - dostawa towaru nie może jednocześnie stanowić świadczenia usługi. Konsekwencją tego jest twierdzenie, że we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej określona ilość dostaw towarów nie może stanowić usługi. Artykuł 6, zawierający definicję świadczenia usług, tworzy wraz z art. 5, definiującym dostawę towarów oraz artykułem 7, zawierającym definicję importu - transakcje opodatkowane. Należy wskazać, że decydujące znaczenie dla określenia przedmiotowego zakresu Dyrektywy miał niewątpliwie cel systemu podatku od wartości dodanej. System ten, co do zasady, obejmować powinien wszystkie transakcje wykonywane w ramach działalności gospodarczej. Powyższe odzwierciedla jedną podstawowych cech podatku VAT wyrażoną w art. 2 I Dyrektywy -powszechność opodatkowania. Zasada ta stanowi jedną z podstaw interpretacji art. 6 VI Dyrektywy (por. K. Kosakowska w: K. Sachs: VI Dyrektywa VAT. Wydawnictwo C.H. BECK, Warszawa 2004, s.127). Oznacza powyższe, że wszelkie transakcje wykonywane w ramach działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie sposób zaakceptować tezy, że w ramach transakcji już opodatkowanych mieszczą się czynności, które winny podlegać odrębnemu opodatkowaniu. (\`(...)\`). Zauważyć także trzeba, że opodatkowanie - jako usługi świadczonej przez nabywcę towaru - nabycia określonej ilości towaru, będzie prowadziło do podwójnego opodatkowania tej samej czynności, pierwszy raz, jako sprzedaży (dostawy towaru), drugi jako zakupu (świadczenia usługi) przez nabywcę tego samego towaru, w ramach tej samej transakcji.

Podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 84 oraz w pewnym sensie w art. 217 Konstytucji (por. R. Masztalski Skutki prawne wystawienia faktury w podatku od towarów i usług, „Przegląd Podatkowy” 2001 nr 7, s 26) Na temat zasady zakazu podwójnego opodatkowania w krajowym systemie prawa podatkowego, w szczególności na gruncie podatku od towarów i usług, wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Konstytucyjny i Naczelny Sąd Administracyjny. Tytułem przykładu można wskazać na orzeczenie Trybunału z dnia 25 października 2004 r. sygn. akt SK 33/03, OTK-A 2004/9/94 oraz uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 22 kwietnia 2002 r., sygn. akt FPS 2/02, ONSA 2002/4/136. Spółka pragnie podkreślić, iż znana jest jej również interpretacja wydana w imieniu Ministra Finansów potwierdzająca powyższą linię orzeczniczą (interpretacja z dnia 5 czerwca 2009 r., sygn. 1TPP2/443W- 18/09/MD). W świetle przytoczonych argumentów, należy uznać, ze ocena, iż A, podpisując Umowę i przyjmując zobowiązania wynikające z jej treści wykonuje osobne świadczenie, prowadziłaby do niedopuszczalnej sytuacji, w której ta sama czynność byłaby dwukrotnie opodatkowana podatkiem VAT

8\. Powyższe rozważania prowadzą do wniosku, iż zachęty, stanowiące swoiste premie motywacyjne powinny pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Jak Spółka wskazała powyżej, nie spełniają one definicji świadczenia usług ze względu na fakt, iż nie wiążą się z żadnym świadczeniem ze strony podmiotu otrzymującego płatność. Potwierdził to Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dalej „ETS”) w wyroku z dnia 9 października 2001 r. w sprawie C-409/98 Commissioners of Customs & Excise przeciwko Mirror Group plc. Rozstrzygana przez ETS sprawa dotyczyła stanu faktycznego bardzo podobnego do stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego wniosku - wynajmujący dokonał jednorazowej płatności na rzecz najemcy. Płatność ta miała m.in. na celu zachęcić najemcę do wynajęcia należącej do wynajmującego powierzchni biurowej. ETS uznał, iż w tak opisanym stanie prawym nie będzie miało miejsca świadczenie usług ze względu na brak świadczenia ze strony najemcy. W szczególności ETS wskazał, że: „ (\`(...)\`) płatnik podatku który jedynie uiszcza zapłatę gotówką dotyczącą świadczenia usług, lub który się do tego zobowiązuje, nie dokonuje sam świadczenia usług w rozumieniu art. 2 pkt 1 Szóstej dyrektywy. Z tego wynika, że najemca, który zobowiązuje się, nawet w zamian za zapłatę od wynajmującego, zostać wyłącznie najemcą i płacić czynsz w zakresie tego działania nie świadczy usług wynajmującemu. Dalej ETS podkreślił: (\`(...)\`) osoba, która początkowo nie ma żadnego interesu w nieruchomości i która zawiera umowę najmu tej nieruchomości z wynajmującym i/lub akceptuje najem tej nieruchomości w zamian za sumę pieniędzy zapłaconą przez wynajmującego nie dokonuje świadczenia usług w zakresie art. 13 część B lit. b Szóstej dyrektywy.

9.Podobne zdanie w sprawie opodatkowania premii motywacyjnych (zachęt) można również spotkać w polskim orzecznictwie. W szczególności Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: „WSA”) w W w wyroku z dnia 22 kwietnia 2009 r. (sygn. III SA/Wa 3100/08) potwierdził, iż tego rodzaju płatności powinny pozostać poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. WSA uzależnił to od spełniania pewnych warunków: „ (\`(...)\`) w zależności od tego, czy opłata wstępna podlega zwrotowi, czy zwrotowi nie podlega w razie niezrealizowania umowy zasadniczej jaką jest umowa o współpracę, będzie ona podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, bądź temu podatkowi nie będzie podlegała. Jeśli opłata ta nie podlega zwrotowi nawet, gdy nie dojdzie do realizacji umowy o współpracę (lub w innych przewidzianych przez strony okolicznościach mających związek ze świadczeniem usług), wówczas nie podlega ona podatkowi VAT jako opłata pozostająca bez związku z usługą. Należy podkreślić, iż zgodnie z treścią Umowy kwota otrzymana przez A nie podlega zwrotowi nawet w przypadku rozwiązania Umowy przed upływem okresu, na jaki została zawarta. W konsekwencji warunek braku możliwości zwrotu opłaty został wypełniony w przypadku Spółki, a tym samym kwota otrzymana od P nie powinna być opodatkowana podatkiem VAT. Należy również zwrócić uwagę na inne rozważania WSA przedstawione w powyższym wyroku, które potwierdzają zaprezentowane powyżej stanowisko Spółki. Zdaniem WSA „\`(\`(...)\`)\` aby dana płatność stanowiła wynagrodzenie za usługę konieczne jest wykazanie związku między płatnością a usługą, ustanowienie opłaty nie może prowadzić do pominięcia zasad opodatkowania, świadczenie stanowiące z punktu widzenia ekonomicznego jedną usługę nie powinno być sztucznie rozdzielane, aby nie zniekształcać systemu VAT”. Uznanie, ze dana czynność (podpisanie umowy, przyjęcie na siebie zobowiązań wynikających z Umowy) podlega opodatkowaniu zarówno z tytułu powstałego pomiędzy stronami stosunku najmu, jak i dokonanej płatności (zachęty) byłoby właśnie takim sztucznym rozdzieleniem jednej usługi. Dlatego zdaniem Spółki powyższa płatność powinna zostać uznana jako pozostająca poza sferą opodatkowania podatkiem VAT.

10\. Spółka pragnie również zaznaczyć, iż otrzymana od P kwota nie jest związana z prawem powoływania się przez P na wynajmowanie magazynu przez A. Świadczy o tym m. in. brak jakichkolwiek zapisów w Umowie pozwalających P na eksponowanie faktu, iż A jest klientem P. Ponadto, z uzyskanych od P informacji wynika, że ze względu na charakter działalności P oraz fakt, ze jego klientami są profesjonalne podmioty gospodarcze, fakt podpisania umowy z konkretnym kontrahentem nie oddziałuje na możliwość przyciągnięcia nowych najemców, inaczej niż to jest w przypadku wynajmu powierzchni w centrach handlowych, gdzie profil najemców kluczowych wpływa na możliwość pozyskania nowych kontrahentów. W rezultacie, płatność na rzecz Spółki nie może być traktowana jako wynagrodzenie za świadczenie usług marketingowych przez A. Fakt, że P może powoływać się na świadczenie usług na rzecz A nie stanowi żadnego odrębnego świadczenia ze strony Spółki. Wskazuje na to także wartość płatności ze strony P na rzecz A. Nie ulega żadnej wątpliwości, że dokonanie płatności w kwocie ponad 2 milionów euro, aby móc powoływać się na fakt współpracy z A w celach marketingowych nie znajdowałoby żadnego racjonalnego uzasadnienia. Ponadto, normalną praktyką biznesową jest to, ze kontrahenci wyrażają zgodę na informowanie o nawiązanej współpracy poprzez np. ogłoszenie prasowe. Próba uznania tego typu praktyki za odrębne świadczenie prowadziłaby do sztucznego i niezgodnego z zamiarem stron ani naturą łączących je stosunków kreowania więzów prawnych. Ponadto przeczyłoby to ugruntowanym założeniom funkcjonalności systemu VAT, które jak wielokrotnie podkreślał ETS nie pozwalają na wyodrębnianie z jednego ekonomicznie stosunku prawnego jego elementów składowych jedynie dla osiągnięcia określonych skutków podatkowych. Podsumowując, płatność otrzymana przez A stanowi zachętę do nawiązania stosunku najmu z P mającą na celu m. in. pokrycie następstw wszelkich zakłóceń gospodarczych związanych z przeniesieniem działalności A do parku logistycznego P. Zdaniem Spółki - w świetle przepisów ustawy o VAT - płatność ta nie podlega opodatkowaniu VAT. Zatem wystawienie faktury z podatkiem VAT było w tej sytuacji niezasadne i powinna ona zostać skorygowana.

Spółka pragnie zauważyć, iż zgodnie z jej wiedzą P również wystąpił o wydanie interpretacji podatkowej, potwierdzającej, że płatność, jaką uiścił na rzecz A nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1, 2 i 3 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązania do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na dystrybucji towarów poprzez centralny magazyn oraz świadczeniu usług logistycznych. A przystąpił do długookresowej umowy najmu pomieszczeń magazynowych (dalej: „Umowa”) należących do innej firmy, leżących na terenie nowego parku logistycznego. Umowa przewiduje przyjęcie przez A do używania poszczególnych pomieszczeń magazynowych w kolejnych etapach, przy czym data rozpoczęcia najmu w ramach Fazy I została wyznaczona na 1 sierpnia 2009 r., a A od 1 maja 2009 r. przejęła powierzchnię magazynową w celu wykonania prac adaptacyjnych. Kontrahent wnioskodawcy na podstawie zawartej umowy zobowiązał się do wypłaty na rzecz wnioskodawcy zryczałtowanej kwoty mającej na celu pokrycie następstw wszelkich zakłóceń gospodarczych związanych z przeniesieniem działalności Najemcy z obecnie najmowanych pomieszczeń magazynowych. Ponadto Spółka wskazuje, iż takie wynagrodzenie jest jedną z form zachęcania kontrahentów do podpisania umów najmu. Według Wnioskodawcy zapłata przez kontrahenta przedmiotowej kwoty wyczerpuje wszelkie istniejące i przyszłe roszczenia, jakie mogłyby przysługiwać Najemcy wobec Wynajmującego – oznacza to, że tym samym Najemca zobowiązuje się do rezygnacji z dochodzenia przedmiotowych roszczeń wynikających z przeniesienia działalności. Spółka podkreśla również w treści wniosku, iż przedmiotowa kwota nie podlega zwrotowi, nawet w przypadku wcześniejszego rozwiązania umowy.

Wnioskodawca wystawił z tego tytułu fakturę VAT doliczając do uzgodnionej kwoty należny podatek VAT według stawki 22%.

W świetle ww. przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, opłata wstępna (motywacyjna), opisana w stanie faktycznym, nie może być uznana za wynagrodzenie za dostawę towarów, bowiem w relacjach między stronami nie dochodzi w ogóle do jakiejkolwiek dostawy towarów.

Natomiast stanowisko Spółki, iż opłata wstępna nie może być uznana za wynagrodzenie za świadczenie usług jest nieprawidłowe.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy jest niejako dopełnieniem art. 7 ust. 1 ustawy i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów, przez co realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania. Pojęcie świadczenia – składającego się na istotę usługi – należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Jak wskazuje art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), świadczenie może polegać na działaniu albo zaniechaniu. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nie czynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się też jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.

Mając na uwadze ogólne reguły konstrukcyjne systemu VAT, wskazać należy iż usługą jest takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia odnoszący z niego korzyść.

W tym miejscy należy odwołać się do istotnego warunku umowy zawartej pomiędzy Stronami, zgodnie z którym jedną z wymiernych korzyści jakie osiąga Wnioskodawca jest fakt, iż otrzymanie przedmiotowej kwoty wyczerpuje wszelkie istniejące i przyszłe roszczenia, jakie mogłyby przysługiwać wnioskodawca wobec Wynajmującego – oznacza to, że tym samym Najemca zobowiązuje się do rezygnacji z dochodzenia przedmiotowych roszczeń wynikających z przeniesienia działalności. Stwierdzić należy z całą stanowczością, iż powyższe zachowanie niewątpliwie mieści się w zakresie pojęciowym „usługi” zdefiniowanej w art. 8 ust. 1 ustawy. Ponadto, w zupełności znajduje ono odzwierciedlenie w treści art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z brzmieniem którego przez usługę należy rozumieć również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji, z czym mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. Istnieje zatem bezpośredni beneficjent, odnoszący korzyść – Kontrahent wnioskodawcy, który w ten sposób zapewnia sobie zabezpieczenie w przypadku dochodzenia jakichkolwiek roszczeń od wnioskodawcy, w zamian za co wypłaca Najemcy wynagrodzenie, stanowiące zapłatę za powstrzymywanie się od w/w czynności.

Tak więc otrzymana opłata przez Spółkę jest związana z określonym zachowaniem Spółki, a zatem ze świadczeniem przez nią usług, bowiem otrzymana kwota, jak sam Wnioskodawca wskazuje, jest jedną z form zachęcania kontrahentów do podpisania umów najmu mającej na celu pokrycie następstw wszelkich zakłóceń gospodarczych związanych z przeniesieniem działalności Najemcy. Zatem istnieje element wzajemności, konieczny do uznania, że płatność jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę.

W związku z tym otrzymana przez Spółkę opłata jest związana z konkretnym zachowaniem wnioskodawcy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W opisanej we wniosku sytuacji Spółka powinna więc wystawić fakturę VAT na rzecz kontrahenta, który dokonał opłaty na rzecz Spółki. Jednakże należy podkreślić, że otrzymana przez wnioskodawcę kwota stanowi całość należności otrzymanej przez kontrahenta za zachowanie wnioskodawcy, więc stanowi należność brutto, w której zawarty jest podatek należny wnioskodawcy z tego tytułu.

Ponadto, należy również stwierdzić, że powołane przez Wnioskodawcę wyroki sądów są rozstrzygnięciami, które zapadły w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock.