Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.627.2019.1.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-24
Teza: nabycie usług polegających na modyfikacji ulepszeniu, dostosowaniu i naprawie materiałów i surowców faktycznie wykorzystanych do realizacji Działalności B+R
Słowa kluczowe: działalność; koszt; materiały; surowiec; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 listopada 2019 r. (data wpływu 15 listopada 2019 r.), uzupełnionym 24 grudnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy Spółka może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w zw. z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT kosztów obejmujących:

*   nabycie materiałów i surowców faktycznie wykorzystanych do realizacji Działalności B+R, w tym koszty dokumentacji technicznej – **jest prawidłowe,**
*   nabycie usług polegających na modyfikacji ulepszeniu, dostosowaniu i naprawie materiałów i surowców faktycznie wykorzystanych do realizacji Działalności B+R –**jest nieprawidłowe.**

(pytanie oznaczone nr 3)

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2019 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ulgi badawczo – rozwojowej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 16 grudnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.496.2019.1.JKU wezwano do ich uzupełnienia, co też nastąpiło 24 grudnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – S.A. (dalej: „Wnioskodawca” albo „Spółka”) jest podmiotem zajmującym się produkcją i serwisowaniem pojazdów (bojowych) specjalnych.

Poza ww. działalnością Spółka zajmuje się działalnością badawczo-rozwojową (dalej: „Działalność B+R”). Działalność B+R Spółka realizuje w formie projektów ukierunkowanych na opracowanie nowych lub znacząco ulepszonych pojazdów (bojowych) specjalnych (dalej: „Projekty B+R”), które podzielone są na dwa rodzaje:

*   projekty realizowane na podstawie zleceń zewnętrznych, tj. wynikających z otrzymania zlecenia od innego podmiotu za ustalone wynagrodzenie - przykładowo od 2015 r. są to projekty 1, 2, 3 oraz 4 (w przyszłości mogą pojawić się inne),
*   projekty wynikające z pojawienia się koncepcji B+R wewnątrz Spółki - przykładowo od 2015 r. są to projekty 5, 6 oraz 7 (w przyszłości mogą pojawić się inne).

W ramach Działalności B+R Spółka ponosi różnego rodzaju wydatki, w tym wydatki o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz 3 ustawy o CIT (dalej: „Koszty kwalifikowane”).

Realizacja Działalności B+R w ramach Projektów B+R wymaga od Spółki każdorazowo podjęcia następujących czynności (czas przeznaczony na nie podlega ewidencjonowaniu przez poszczególnych pracowników w rozkładzie godzinowym każdego miesiąca):

*   opracowanie koncepcji rozwiązania (w tym projektu wstępnego wykonania nowego pojazdu, projektu rozwiązań technicznych oraz projektu technicznego),
*   wykonanie analiz, badań i obliczeń dla potrzeb stworzenia prototypu,
*   przeprowadzenie analizy techniczno-ekonomicznej,
*   stworzenie modelu (w tym także 3D),
*   opracowanie metod integracji poszczególnych komponentów (wozu bojowego) pojazdów specjalnych o nowych funkcjonalnościach,
*   wykonanie dokumentacji konstrukcyjnej, technologicznej i eksploatacyjnej,
*   stworzenie prototypu nowej aplikacji pojazdu,
*   przeprowadzenie testów oraz badań prototypu (zakończonych certyfikacją).

Rezultatem Działalności B+R prowadzonej w ramach Projektów B+R są prototypy pojazdów (bojowych) specjalnych o znacznie ulepszonych parametrach w stosunku do pojazdów (bojowych) specjalnych dostępnych na rynku lub cechujące się nowymi funkcjonalnościami (dalej: „Prototypy B+R”). Prototypy B+R opracowane w ramach projektów zewnętrznych przekazywane są, po osiągnięciu zakładanych parametrów, zleceniodawcy prac.

W szczególności, w celu realizacji Działalności B+R Spółka zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę (dalej: „Pracownicy B+R”). W związku z tym Spółka ponosi na rzecz poszczególnych Pracowników B+R koszty należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) oraz koszty sfinansowanych przez Spółkę składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej łącznie: „Koszty Wynagrodzeń”), obejmujące: wynagrodzenie zasadnicze wynikające z umowy o pracę, wynagrodzenie za nadgodziny (rozliczanych w okresie kwartalnie w miesiącu kończącego dany okres), oraz składki z tytułu powyższych należności, w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek, tj.: składki na ubezpieczenie emerytalne, składki na ubezpieczenie rentowe, składki na ubezpieczenie wypadkowe, z wyłączeniem Funduszu Pracy oraz Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

W szczególności, Spółka zamierza skorzystać z powyższego odliczenia w odniesieniu do ponoszonych w związku z Projektami B+R Kosztów Wynagrodzeń zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. W tym celu Spółka zamierza odliczyć Koszty Wynagrodzeń poniesione na rzecz danego Pracownika B+R za dany miesiąc w takiej części, w jakiej czas danego Pracownika B+R przeznaczony na faktyczną realizację Działalności B+R (w tym na czynności kierownicze i administracyjne, a także szkolenia i delegacje bezpośrednio związane z Działalnością) pozostaje w ogólnym czasie pracy tego Pracownika B+R w miesiącu, za który Spółka jest zobowiązana wypłacić wynagrodzenie zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa pracy (tj. po wyłączeniu Kosztów Wynagrodzeń niezwiązanych z Działalnością B+R Spółki), z uwzględnieniem nadgodzin przeznaczonych na Działalność B+R. Spółka prowadzi w tym celu ewidencję czasu pracy.

Realizacja Projektów B+R wymaga od Spółki także wykorzystania materiałów i surowców, niezbędnych do prawidłowej realizacji Działalności B+R takich jak np. blacha, elementy konstrukcyjne, koła będące elementami Prototypów B+R (dalej: „Koszt materiałów i surowców”). Niekiedy, Koszt materiałów i surowców obejmuje także koszty modyfikacji, ulepszeń, dostosowania i napraw związanych z nabyciem poszczególnych podzespołów i komponentów wykorzystywanych jako materiały i surowce w Prototypach B+R, w praktyce będących dostawą nowych materiałów na potrzeby wykonania Prototypów B+R, ponieważ inaczej dane elementy nie mogłyby zostać wykorzystane do budowy Prototypów B+R. W takich przypadkach dostawcy odpowiadają za właściwości materiałów. Koszt materiałów i surowców może obejmować również koszty dokumentacji technicznej związanej z budową Prototypów B+R.

Ze względu na fakt, iż Spółka nie posiada własnej infrastruktury naukowo-badawczej niezbędnej do wykonania niektórych prac w ramach Projektów B+R jak: badania wstępne dla systemu ochrony podwozia, badania kwalifikacyjne, badania wstępne działania systemu przeciwminowego, symulację badań przeciwminowych czy badania zestawu do ochrony przeciwminowej dla pojazdu, to Spółka zleca ich wykonanie na zewnątrz u podmiotów niepowiązanych ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT (dalej: „Koszt wykorzystania aparatury”).

Spółka nabywa także ekspertyzy, opinie, usługi doradcze oraz usługi równorzędne od jednostek, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „Koszty jednostek”).

W przypadku Projektów B+R obejmujących projekty zewnętrzne Spółka kapitalizuje ponoszone wydatki (w tym Koszty Wynagrodzeń, Koszty materiałów i surowców, Koszty wykorzystania aparatury oraz Koszty jednostek), które następnie zalicza w momencie odbioru danego Prototypu B+R przez zleceniodawcę prac do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4a pkt 2 ustawy o CIT (tj. po zakończeniu danego Projektu B+R).

Z kolei w przypadku Projektów B+R obejmujących projekty wewnętrzne Spółka zalicza ponoszone wydatki (w tym Koszty Wynagrodzeń, Koszty materiałów i surowców, Koszty wykorzystania aparatury oraz Koszty jednostek) do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, tj. w myśl art. 15 ust. 4a pkt 1 ustawy o CIT.

W odniesieniu do Kosztów Wynagrodzeń, Kosztów materiałów i surowców, Kosztów wykorzystania aparatury oraz Kosztów jednostek, Spółka zamierza skorzystać z odliczenia o którym mowa w art. 18d ustawy o CIT (dalej: „Ulga B+R”) zaliczając je do Kosztów kwalifikowanych. Precyzując, Spółka zamierza odliczać w Uldze B+R:

*   w przypadku projektów zewnętrznych - skapitalizowane wydatki ponoszone w ramach Projektów B+R w latach 2015-2019 r. i w latach następnych, w momencie zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 2 ustawy o CIT, według limitu obowiązującego w roku zaliczenia danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów oraz wg kategorii Kosztów kwalifikowanych występujących w roku zaliczenia danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów,
*   w przypadku projektów wewnętrznych - wydatki ponoszone w ramach Projektów B+R w momencie zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 1 ustawy o CIT, według limitu obowiązującego w roku zaliczenia danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów oraz wg kategorii Kosztów kwalifikowanych występujących w roku zaliczenia danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Spółka zamierza dokonać odliczenia zgodnie z art. 18d oraz 18e ustawy o CIT, a w szczególności zaznacza, że:

*   w przypadku projektów wewnętrznych Spółka zamierza dokonać odliczenia w Uldze B+R skapitalizowanych kosztów Projektów B+R jedynie w odniesieniu do kosztów będących Kosztami kwalifikowanymi,
*   w przypadku Kosztów Wynagrodzeń Spółka zamierza odliczyć wyłącznie te dotyczące Działalności B+R zgodnie z prowadzoną ewidencją czasu pracy,
*   prowadzona Działalność B+R nie stanowi i nie będzie stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 lit. a ustawy o CIT,
*   w ewidencji rachunkowej Spółka wyodrębni koszty kwalifikowane związane z realizacją Działalności B+R,
*   jeśli w danym roku Spółka uzyska przychody z zysków kapitałowych, to odliczeń z tytułu Ulgi B+R Spółka zamierza dokonywać tak, iż kwota odliczenia w danym roku podatkowym nie przekroczy kwoty dochodu uzyskanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych,
*   Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia ani decyzji o wsparciu,
*   Spółka zamierza odliczyć w ramach Ulgi R+R koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 5 i 5a ustawy o CIT,
*   Spółka zamierza dokonać odliczenia z tytułu Ulgi B+R zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT,
*   Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Spółka otrzymała dwie interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. W wydanych interpretacjach, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że Spółka uprawniona jest do dokonania odliczenia z tytułu Ulgi B+R w przypadkach, gdy pozyskuje wynagrodzenie za sprzedaż pojazdów bojowych będących efektem realizacji Działalności B+R.

Wniosek ma na celu potwierdzenie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego na gruncie przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2018 r.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w związku z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT Kosztów materiałów i surowców faktycznie wykorzystanych do realizacji Działalności B+R zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w związku z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT Kosztów materiałów i surowców faktycznie wykorzystanych do realizacji Działalności B+R zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Przepisy dot. Ulgi B+R.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r., badania naukowe oznaczały:

1.  badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3.  badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

W tym okresie w myśl art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, prace rozwojowe należało rozumieć jako nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Natomiast, zgodnie z nowelizacją art. 4a pkt 27 oraz 28 ustawy o CIT, która weszła w życie z dniem 1 października 2018 r. w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 3 lipca 2018 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. 2018 poz. 1669), badania naukowe definiowane w art. 4a pkt 27 ustawy o CIT jako badania podstawowe i badania aplikacyjne należy rozumieć odpowiednio zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. 2018 poz. 1668, dalej: „Prawo o SWiN”). W konsekwencji, na gruncie znowelizowanego art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, badania naukowe to:

1.  badania podstawowe - rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania aplikacyjne - rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzenie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei, w myśl art. 4a pkt 28 ustawy o CIT znowelizowanego razem z art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o SWiN. Tym samym, prace rozwojowe na gruncie ustawy o CIT oznaczają działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W myśl art. 18d ust. 2 ustawy o CIT za koszty kwalifikowane od 1 stycznia 2018 r. uznaje się:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu,
2.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu,
3.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową,
4.  nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych,
5.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej,
6.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4,
7.  nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4,
8.  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
    1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
    2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Ponadto, stosownie do treści art. 18d ust. 6 ustawy o CIT, prawo do odliczenia nie przysługuje podatnikowi, jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia.

Stosownie do art. 18d ust. 7 ustawy o CIT kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt l-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 15 ust. 4a pkt 2 ustawy o CIT, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone.

Jak zostało wspomniane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania uznaje się wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Zgodnie z przedstawionym opisem, Spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT tj. Działalność B+R.

Należy wskazać, że przytoczony powyżej przepis posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT, jednocześnie precyzując, iż w podstawie obliczania Ulgi B+R uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Ze względu na brak definicji legalnej pojęcia „surowce” na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalenia zakresu zastosowania Ulgi B+R należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w przypadku pojęcia „materiały” słownik wskazuje, że obejmują one zbiór przedmiotów używanych przy wykonywaniu jakiejś pracy. Pomocniczo patrząc również do przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351, dalej: „UoR”), zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 19 UoR, materiały to składniki majątku rzeczowego zużywane na własne potrzeby.

Jak zostało określone w opisie stanu faktycznego, Spółka w ramach Działalności B+R wykorzystuje szereg materiałów. Nabywane materiały stanowią elementy niezbędne do realizacji prac przewidzianych przez Spółkę w ramach Projektów B+R. Dzięki prowadzeniu Działalności B+R w oparciu o nabywane materiały, Spółka jest w stanie budować Prototypy B+R, będące nowymi lub ulepszonymi pojazdami bojowymi. Charakter realizowanych procesów w ramach Działalności B+R, a przede wszystkim cel i zastosowanie nabywanych materiałów, w ocenie Spółki, spełnia tym samym przesłanki zarówno przytoczonej definicji pojęcia „materiały”, jak i art. 18d ust. 2 pkt 2, ze względu na fakt ich nabycia bezpośrednio na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej i wykorzystanie w budowie Prototypów B+R.

Spółka również wskazuje, że Koszt materiałów i surowców może w uzasadnionych przypadkach zawierać także koszt niezbędnych prac nad poszczególnymi podzespołami i komponentami do Prototypów B+R, a także dokumentacji technicznej. Koszty te wynikają głównie ze specyfiki branży w której działa Spółka i bardzo wysokich wymagań odnośnie jakości oraz parametryzacji poszczególnych komponentów implementowanych do Prototypów B+R. Stąd też, nabywając niektóre materiały lub surowce, Spółka musi posiadać pewność, że każdorazowo stanowią one właściwe wyposażenie prototypów, zgodne z wytycznymi nakreślonymi w pierwszych fazach realizacji Projektów B+R i poddać ewentualnym pracom. Zdaniem Spółki, sprowadza się to w praktyce do nabycia materiałów w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, ponieważ w tych przypadkach Spółka otrzymuje materiały do budowy Prototypów B+R. Wykluczenie takich kosztów z materiałów w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT doprowadziłoby do różnicowania możliwości odliczenia materiałów w zależności od podmiotu, od którego nabywa Spółka dany materiał i zachęcałoby do nieracjonalnych lub niezasadnych praktyk biznesowych. Przykładowo może się bowiem zdarzyć, że dany materiał od danego dostawcy nie spełnia jeszcze wymogów wykorzystania go w budowie Prototypów B+R i w tym celu konieczne są do przeprowadzenia z nim jakieś prace u innego dostawcy, który w efekcie dostarcza zmodyfikowany materiał odpowiadając za niego. Przyjęcie, że drugi dostawca świadczy jedynie usługę dyskryminowałoby podmioty w ten sposób nabywające materiały (ponieważ nie mogłyby rozpoznać takiego kosztu jako kosztu materiału w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT) w porównaniu do podmiotów nabywających bezpośrednio materiały finalnie od dostawcy obarczając go koniecznością samodzielnego nabycia materiału od poddostawcy.

Okoliczność, czy ewentualne rezultaty Działalności B+R w postaci Prototypów B+R zostaną następnie odsprzedane, w ocenie Wnioskodawcy pozostaje bez znaczenia dla możliwości rozliczenia Kosztu materiałów i surowców w ramach Ulgi B+R. Należy zauważyć, że otrzymanie wynagrodzenia za rezultaty Działalności B+R nie wykluczają wypełnienia definicji działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Koszt materiałów i surowców który Spółka zamierza odliczyć w ramach Ulgi B+R nie stanowi kosztów działalności rutynowej oraz nieukierunkowanej na pozyskiwanie nowej wiedzy.

Stanowisko analogiczne zostało zaprezentowane również m.in. w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z 4 lutego 2019 r., Znak: 0111- KDIB1-3.4010.540.2018.3.MBD,
*   z 11 stycznia 2019 r., Znak: 0111- KDIB1-3.4010.536.2018.2.JKT,
*   z 1 czerwca 2017 r., Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.112.2017.1.MST, zgodnie z którą: „Okoliczność, czy prototypy lub seria pilotażowa zostaną następnie sprzedane, w ocenie Wnioskodawcy nie ma znaczenia dla możliwości rozliczenia tego rodzaju kosztów w ramach ulgi badawczo-rozwojowej.”

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w związku z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT Kosztów materiałów i surowców faktycznie wykorzystanych do realizacji Działalności B+R Spółki zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy o CIT przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 września 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
3.  badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 września 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Ustawa z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r., poz. 1669, dalej: „Ustawa wprowadzająca”), znowelizowała definicję badań naukowych oraz prac rozwojowych zawartą w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z treścią Ustawy wprowadzającej, nowelizacja powyższych pojęć weszła w życie z 1 października 2018 r.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r. ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 ustawy o CIT).

Ponadto, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 29 kwietnia 2018 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, jak stanowi art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r., który został zmieniony na podstawie art. 27 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo przedsiębiorców oraz inne ustawy dotyczące działalności gospodarczej (Dz.U. 2018, poz. 650), kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 18e ustawy o CIT, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, wynika ogólny obowiązek wyodrębniania przez podatników, zamierzających skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, w prowadzonych przez nich księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT,
5.  podatnik, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, odliczał jedynie koszty kwalifikowane, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia (stan prawny obowiązujący w 2018 r.),
6.  podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów (stan prawny obowiązujący w 2019 r.),
7.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
8.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
9.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawy o CIT,
10.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 3, podkreślić należy, że przepisy ustawy o CIT nie precyzują, co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 351, dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Biorąc pod uwagę cytowane przepisy stwierdzić należy, że konstrukcja art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów, surowców i wyposażenia, które są kosztami uzyskania przychodów i wykorzystywane są bezpośrednio w działalności badawczo-rozwojowej. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

W rezultacie koszty materiałów i surowców wykorzystywanych do działalności badawczo-rozwojowej oraz koszty dokumentacji technicznej związanej z budową prototypów Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zalicza do Kosztu materiałów i surowców także koszty nabycia usług polegających na modyfikacji, ulepszeniu, dostosowaniu i naprawie poszczególnych podzespołów i komponentów wykorzystywanych jako materiały i surowce w Prototypach B+R.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle. Treść art. 18d ust. 2 pkt 2 jednoznacznie wskazuje, że za koszt kwalifikowany uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Ww. przepis prawa nie obejmuje w swoim zakresie kosztów nabycia usług polegających na modyfikacji, ulepszeniu, dostosowaniu i naprawie materiałów i surowców nawet jeśli są one bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy Spółka może dokonać odliczenia na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w zw. z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT kosztów obejmujących:

*   nabycie materiałów i surowców faktycznie wykorzystanych do realizacji Działalności B+R, w tym nabycia dokumentacji technicznej jest prawidłowe,
*   nabycie usług polegających na modyfikacji ulepszeniu, dostosowaniu i naprawie materiałów i surowców faktycznie wykorzystanych do realizacji Działalności B+R jest nieprawidłowe.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1, 2, 4, 5 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.