Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1095/12-5/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-01-29
Teza: Stawka podatku VAT dla wejściówek jednorazowych i karnetów (wstęp wielorazowy) do siłowni/fitness.
Słowa kluczowe: bilety; karnet; klub; sport; stawka; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi-usługi rekreacyjne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku sygnowanym datą 2 sierpnia 2012 r. (data wpływu 29 października 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 stycznia 2013 r. (data wpływu 11 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla wejściówek jednorazowych i karnetów (wstęp wielorazowy) do siłowni/fitness – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla wejściówek jednorazowych i karnetów (wstęp wielorazowy) do siłowni/fitness. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 11 stycznia 2013 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, zadanie pytania, przedstawienie własnego stanowiska do zadanego pytania oraz uiszczenie opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką z o.o. świadczącą usługi fitness głównie dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej w zakresie obejmującym: siłownię, aerobik, gimnastykę zbiorową, salon masażu. Usługi te klasyfikuje się pod symbolem PKWiU 93.13.10.0 jako „Usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej” oraz pod symbolem PKWiU 96.04.10.0 jako „Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej”.

Usługi siłownia/fitness – są realizowane jako karnety miesięczne na określoną ilość wejść, 3-miesięczne lub roczne. Klient może korzystać z porady instruktora, zajęć grupowych (aerobik, pilates, yoga i inne zajęcia grupowe) lub samodzielnie z dostępnych urządzeń. Uczestnik sam decyduje, w jaki sposób realizuje czas spędzony w klubie. Uprawnieniem do wejścia jest aktywna karta członkowska klubu. Można też korzystać z jednorazowego wejścia. W tym przypadku uprawnieniem jest paragon fiskalny, który uprawnia do wejścia przez 24 godziny od momentu zakupu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy do sprzedaży ww. usług Spółka może stosować 8% stawkę VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane usługi mieszczą się merytorycznie pod nazwą „Pozostałe usługi związane z rekreacją”.

Ustawodawca w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy VAT (Wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%) wymienia „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”. Dodatkowo należy podkreślić, że ustawodawca przy tej pozycji wskazał „bez względu na symbol PKWiU”. Nigdzie nie został zdefiniowany termin „w zakresie wstępu”. Zdaniem Spółki, wyżej wymienione usługi spełniają warunek w zakresie wstępu (karnety, bądź paragony).

W związku z powyższym Spółka może stosować 8% stawkę VAT na wszystkie wymienione usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r., wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Jednocześnie należy wskazać, iż to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności.

Stosownie bowiem do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.

Natomiast w dziale 93 „Usługi związane ze sportem, rozrywką i rekreacją” mieszczącym się w sekcji R wymienione zostały:

1.  93.1 Usługi związane ze sportem
    *   93.11 Usługi związane z działalnością obiektów sportowych,
    *   93.12 Usługi związane z działalnością klubów sportowych,
    *   93.13 Usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej,
    *   93.19 Pozostałe usługi związane ze sportem.

Jednocześnie w dziale 96 „Pozostałe usługi indywidualne”, mieszczącym się w sekcji S, wymienione zostały:

1.  96.0 Pozostałe usługi indywidualne obejmujące m.in. grupę 96.04 – Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej.

W wyjaśnieniach do PKWiU (www.stat.gov.pl) wskazano, iż grupowanie 93.11.10.0 obejmuje:

*   usługi związane z działalnością obiektów sportowych na otwartym powietrzu lub halowych obiektów sportowych, takich jak: stadiony i areny sportowe, lodowiska, baseny, boiska sportowe, pola golfowe, tory do gry w kręgle, korty tenisowe itp.,
*   usługi związane z działalnością torów wyścigowych dla samochodów, psów i koni,
*   usługi związane z organizowaniem i przeprowadzaniem imprez sportowych dla sportowców zawodowych lub amatorów z wykorzystaniem własnych, otwartych lub zamkniętych obiektów sportowych.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W oparciu jednak o treść art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Pod poz. 179 ww. załącznika nr 3, zawierającego „Wykaz towarów i usług, opodatkowanych aktualnie stawką podatku w wysokości 8%”, wymieniono pod symbolem PKWiU 93.11.10.0 „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”.

Z kolei, pod poz. 186 wspomnianego załącznika nr 3, figurują „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” – bez względu na symbol PKWiU.

Z objaśnienia 1) do powyższego załącznika wynika, iż wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Tak więc, w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi fitness głownie dla osób fizycznych nieprowadzacych działalności gospodarczej w zakresie obejmującym: siłownię, aerobik, gimnastykę zbiorową, salon masażu. Usługi te klasyfikuje się pod symbolem PKWiU 93.13.10.0 jako „Usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej” oraz pod symbolem PKWiU 96.04.10.0 jako „Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej”. Jak wskazała Spółka, usługi siłowni/fitness – są realizowane jako karnety miesięczne na określoną ilość wejść, 3-miesięczne lub roczne. Uczestnik może korzystać z porady instruktora, zajęć grupowych (aerobik, pilates, yoga i inne zajęcia grupowe) lub samodzielnie z dostępnych urządzeń. Ponadto, uczestnik sam decyduje, w jaki sposób realizuje czas spędzony w klubie. Uprawnieniem do wejścia jest aktywna karta członkowska klubu. Można też korzystać z jednorazowego wejścia – w tym przypadku uprawnieniem jest paragon fiskalny, który uprawnia do wejścia przez 24 godziny od momentu zakupu.

Jak wskazał Zainteresowany, wykonywane przez niego usługi mieszczą się pod nazwą „Pozostałe usługi związane z rekreacją” i spełniają warunek w zakresie wstępu (karnety, bądź paragony) określony w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy. Z uwagi na powyższe Spółka może stosować 8% stawkę VAT na wszystkie wymienione usługi.

Wskazać zatem należy, iż ustawodawca przewidział obniżoną stawkę podatku VAT – 8% tylko i wyłącznie dla usług sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU – 93.11.10.0 „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”, które umieścił w poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy.

Z uwagi na fakt, że świadczone przez Spółkę usługi są sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 93.13.10.0 jako „Usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej” oraz PKWiU 96.04.10.0 jako „Usługi związane z poprawą kondycji fizycznej”, nie podlegają opodatkowaniu stawką 8% podatku, zgodnie z poz. 179 załącznika nr 3 ustawy, bowiem w pozycji tej nie zostały wymienione m.in. usługi o symbolu PKWiU 93.13.10.0 oraz PKWiU 96.04.10.0, czyli usługi związane z działalnością obiektów służących poprawie kondycji fizycznej.

A zatem, w przedmiotowej sprawie, przepis ten nie ma zastosowania.

Natomiast, w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” bez względu na PKWiU ustawodawca nie określił form, ani kategorii „wstępu”, które objął 8% stawką podatku.

Pod pojęciem „wstępu” określonym w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa – www.sjp.pwn.pl) rozumieć należy możliwość wejścia gdzieś.

Obowiązujący od dnia 1 lipca 2011 r. art. 32 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 77, s. 1), wskazuje, iż usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 Dyrektywy 2006/112/WE, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej.

W myśl art. 32 ust. 2 ww. rozporządzenia, ustęp 1 ma zastosowanie w szczególności do:

1.  prawa wstępu na spektakle, przedstawienia teatralne, występy cyrkowe, targi, do parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również inne podobne wydarzenia kulturalne;
2.  prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody;
3.  prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria.

Ustęp 1 nie obejmuje korzystania z obiektów, takich jak sale gimnastyczne i inne, w zamian za opłatę (art. 32 ust. 3 cyt. rozporządzenia).

A zatem, wstęp należy rozumieć jako możliwość wejścia „gdzieś”, co nie jest równoznaczne z możliwością korzystania z dostępnych tam urządzeń. Opłata za wstęp jest opłatą wnoszoną przez np. kibica co do zasady za uczestniczenie w imprezie poprzez np. oglądanie (uczestnictwo bierne).

Z uwagi na powyższe pojęcie usług w zakresie wstępu (o którym mowa w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy) nie można utożsamiać z pojęciem „biletu wstępu” uprawniającego do uczestniczenia w zajęciach sportowo-rekreacyjnych, które prowadzone są na zasadzie czynnego uczestnictwa w nich. Wstęp na zajęcia np. fitness nie uprawnia korzystającego do wstępu jedynie w sensie wejścia gdzieś, jak to ma miejsce m.in. w przypadku kupienia biletu do kina, lecz obejmuje również czynne uczestnictwo w zajęciach sportowo-rekreacyjnych.

Zauważyć należy, iż w przedstawionym stanie faktycznym, Zainteresowany sprzedaje usługi siłowni/fitness (siłownia, aerobik, gimnastyka zbiorowa oraz salon masażu), które sprzedawane są jako karnety miesięczne na określoną ilość wejść, 3-miesięczne lub roczne oraz jako jednorazowe wejścia. Uczestnik może korzystać z porady instruktora, zajęć grupowych (aerobik, pilastes, yoga i inne zajęcia grupowe) lub samodzielnie z dostępnych urządzeń – sam decyduje, w jaki sposób realizuje czas spędzony w klubie.

W tej sytuacji wskazać należy, iż w przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca sprzedaje wejściówki jednorazowe i karnety (wstęp wielorazowy) do klubu, upoważniające do korzystania z siłowni/fitness – opłata (bilet) wstępu upoważnia osobę będącą w jego posiadaniu do czynnego uczestniczenia w zajęciach sportowo-rekreacyjnych oraz do korzystania z pełnej oferty klubu, tj. wszystkich urządzeń znajdujących się w klubie. A zatem, opłata pobierana od klienta uprawnia do korzystania z szerszego zakresu usług niż sam wstęp.

Z tych też względów pobierane przez Spółkę opłaty za wyjściówki jednorazowe i karnety (wstęp wielorazowy), stanowiące wynagrodzenie za świadczone usługi w zakresie korzystania z urządzeń klubu, nie mogą być uznane za opłatę za wstęp, lecz przede wszystkim za możliwość czynnego korzystania z dostępnych urządzeń oraz pomieszczeń znajdujących się w klubie.

Również pobierana przez Spółkę należność za usługę masażu, pomimo że usługa ta jest realizowana na podstawie okazanego karnetu lub też paragonu fiskalnego, nie stanowi opłaty za wstęp. W tym przypadku Wnioskodawca wykonuje dla klienta konkretne świadczenie w określonym czasie lub o określonej ilości, co nie jest tożsame z pojęciem wstępu.

Wobec tego, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie są usługami wymienionymi w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy, wyklucza to zastosowanie preferencyjnej 8% stawki podatku VAT.

Reasumując, Zainteresowanemu na sprzedaż wejściówek jednorazowych oraz karnetów (wstęp wielorazowy) do siłowni/fitness, nie przysługuje uprawnienie do zastosowania preferencyjnej 8% stawki podatku od towarów i usług wynikającej z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 i z pozycją 186 załącznika nr 3 ustawy. W konsekwencji Wnioskodawca winien opodatkować usługi, o których mowa powyżej, stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania 8% stawki podatku VAT dla wejściówek jednorazowych oraz karnetów (wstęp wielorazowy) do siłowni/fitness, jako „Pozostałe usługi związane z rekreacją” – pozycja 186 załącznika nr 3 ustawy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.