Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1217/13-4/BH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-02-14
Teza: Wnioskodawca w przypadku zawarcia umów, których przedmiotem będzie wynajem łącznie lokalu mieszkalnego z komórką lokatorską oraz miejscem postojowym będzie miał prawo do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy jedynie do usługi wynajmu lokalu mieszkalnego z komórką lokatorską. Zwolnienie nie będzie miało zastosowania w stosunku do miejsca postojowego. W przypadku świadczenia usług wynajmu miejsca postojowego nie jest spełniona przesłanka stanowiąca o charakterze wynajmowanej nieruchomości. Hala garażowa, w której znajduje się miejsce postojowe nie jest lokalem o charakterze mieszkalnym lecz lokalem o charakterze użytkowym, służącym co do zasady do przechowywania pojazdu. Hala garażowa nie stanowi równie
Słowa kluczowe: garaż; miejsce-miejsce postojowe; najem-najem mieszkań; usługi-usługi najmu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2013 r. (data wpływu 14 listopada 2013 r.) uzupełnionym pismem nadanym w dniu 16 grudnia 2013 r. (data wpływu 17 grudnia 2013 r. ) na wezwanie tut. Organu z dnia 9 grudnia 2013 r. doręczone Stronie w dniu 12 grudnia 2013 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla świadczonej usługi najmu jest:

*   **prawidłowe** - w zakresie pytania nr 3

*   **nieprawidłowe** \- w zakresie pytań o numerach: 1, 2 i 4.

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla świadczonej usługi najmu. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony przez Wnioskodawcę w dniu 16 grudnia 2013 r. na wezwanie tut. Organu z dnia 9 grudnia 2013 r. Nr IPPP2/443-1217/13-2/BH.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawca planuje wynajmować od właścicieli jako najemca łącznie lub osobno lokale mieszkalne, miejsca parkingowe oraz komórki znajdujące się w budynkach mieszkalnych (apartamentowców), które następnie zamierza wynajmować jako wynajmujący łącznie lub osobno osobom fizycznym z przeznaczeniem na cele związane z zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych.

Umowa najmu między wynajmującym (firma Wnioskodawcy) a najemcą (lokator) przewidywać będzie:

1.  zobowiązanie najemcy do wykorzystywania lokalu mieszkalnego, miejsca parkingowego oraz komórki wyłącznie w celach mieszkaniowych:
2.  wynagrodzenie z tytułu umowy najmu (czynsz);
3.  zwrot dodatkowych kosztów eksploatacji lokalu mieszkalnego, tj. energia, pozostałe opłaty licznikowe oraz wywóz śmieci, na podstawie kopii rachunków od dostawcy energii lub rozliczeń administratora budynku mieszkalnego. Na tej podstawie zwrot kosztów eksploatacji otrzymany od najemcy stanowić będzie przychód (obrót) z działalności;
4.  zabezpieczenie realizacji warunków umowy (np. kaucja lub dane karty kredytowej - moja firma posiada umowę z operatorem kart kredytowych i może wykorzystywać karty kredytowe jako zabezpieczenie);
5.  oświadczenie wynajmującego, że „zostały zawarte umowy z dostawcami mediów, zaś stan lokalu i jego wyposażenie umożliwiają wynajmowanie go osobom trzecim. Na tej podstawie najemca nie zawiera odrębnych umów na dostawę jakichkolwiek mediów;
6.  oświadczenie najemcy, że „zawiera niniejszą umowę w związku z przeniesieniem swojego interesu życiowego do miasta, w którym znajduje się przedmiot najmu”;
7.  czas trwania umowy nieoznaczony lub oznaczony, np. 2, 3, 6 lub 12 miesięcy. W przypadku najmów zawartych na czas oznaczony najemcy często bowiem planują osiedlić się na stałe, np. w W, i tymczasowo potrzebują mieszkania dla siebie oraz rodziny na czas dokonania zakupu mieszkania, jego przystosowania oraz przeprowadzki.

Umowa najmu między wynajmującym (właściciel) a najemcą (firma Wnioskdoawcy) przewidywać będzie:

1.  oświadczenie wynajmującego, że „zawarł umowy z dostawcami mediów, zaś stan lokalu i jego wyposażenie umożliwiają wynajmowanie go osobom trzecim.” - na tej podstawie
2.  zwrot dodatkowych kosztów eksploatacji lokalu mieszkalnego, tj. energia, pozostałe opłat licznikowe oraz wywóz śmieci, na podstawie kopii rachunków od dostawcy energii lub rozliczeń administratora budynku mieszkalnego. Na tej podstawie zwrot właścicielowi kosztów eksploatacji stanowić będzie koszt uzyskania przychodu z działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Jaką stawkę VAT należy zastosować do poszczególnych przedmiotów najmu (lokal mieszkalny, miejsce parkingowe, komórka) wynajmowanych łącznie na czas nieoznaczony?
2.  Jaką stawkę VAT należy zastosować do miejsc parkingowych lub komórek wynajmowanych osobno na czas nieoznaczony?
3.  Jaką stawkę VAT należy zastosować do kosztów eksploatacji lokali mieszkalnych?
4.  Jaką stawkę VAT należy zastosować (do poszczególnych przedmiotów najmu wynajmowanych łącznie na czas określony, np. 2, 3, 6 lub 12 miesięcy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

W przypadku, gdy umowa najmu wskazuje jednoznacznie na cel mieszkaniowy najmu zaś nieoznaczony czas najmu oraz oświadczenie wskazuje na związek umowy najmu z przeniesieniem stałego interesu życiowego osoby wynajmującej wówczas usługa najmu lokalu mieszkalnego winna być zwolniona z podatku VAT. Lokale dodatkowe natomiast (miejsca parkingowe lub komórki), choć nie mogą być zamieszkiwane, nie powinny być traktowane jako lokale użytkowe, bowiem zaspokajają potrzeby mieszkaniowe lokatorów i są nierozerwalnie złączone z lokalem mieszkalnym (podobny pogląd prezentuje interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 lutego 2012 r., znak IPPP1/443-1665/11-2/EK). Najem miejsca parkingowego lub komórki nie miałby miejsca, gdyby nie potrzeba mieszkaniowa związana z lokalem mieszkalnym. Tym samym wynagrodzenie z tytułu najmu miejsc parkingowych oraz komórek powinno być objęte zwolnieniem z podatku VAT analogicznie jak wynagrodzenie z tytułu najmu lokalu mieszkalnego. Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie TSUE, który w sprawie 173/88 Morten Henriksen, uznał, że jeżeli występuje ścisły związek między wynajmem konkretnego pomieszczenia, a wynajmem nieruchomości, który uprawnia do zwolnienia, to zwolnienie powinno obejmować całą kompleksową usługę.

W omawianym przypadku, zarówno w przypadku lokalu mieszkalnego jak i lokali dodatkowych spełnione są przesłanki, o których mowa art. 43 pkt 1 podpunkt 36 uprawniające do zwolnienia z podatku VAT, tj. (a) charakter mieszkalny lokali, (b) najem na własny rachunek oraz (c) spełnienie potrzeb mieszkaniowych lokatorów.

Ad 2

Zlokalizowane w budynku mieszkalnym miejsca parkingowe lub komórki wynajmowane na podstawie umowy najmu wskazującej jednoznacznie na cel najmu związany z potrzebami mieszkaniowymi winna być zwolniona z podatku VAT. Gdyby umowa najmu nie wskazywała na cel mieszkaniowy lub wskazywała na cel inny niż mieszkaniowy wynagrodzenie najmu winno być objęte stawką 23%. W przypadku, gdy budynek jest budynkiem typowo mieszkalnym zaś umowa najmu wskazuje na cel związany z potrzebami mieszkaniowymi, podobnie jak w przypadku (1) powyżej spełnione są przesłanki, o których mowa art. 43 pkt 1 podpunkt 36 uprawniające do zwolnienia z podatku VAT, tj. (a) charakter mieszkalny lokali, (b) najem na własny rachunek oraz (c) spełnienie potrzeb mieszkaniowych lokatorów.

Ad 3

Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa najmu lokalu mieszkalnego, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży w przypadku, gdy wynajmujący wyposaża przedmiot najmu w dodatkowe elementy (np. media tj. energia, opłaty licznikowe czy wywóz śmieci), ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (lokal, energia, woda, obsługa śmieci, itp.). Wyliczenie, co się składa na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać dla celów podatkowych odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu.

Usługa pomocnicza, taka jak zapewnienie przykładowo dostępu do energii, nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncze świadczenia traktowane są zatem jak elementy usługi zasadniczej, gdyż cel świadczeń pomocniczych jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez świadczeń pomocniczych. Podział na usługi zasadnicze i pomocnicze ma znaczenie z punktu widzenia zastosowania właściwej stawki VAT. Usługa zasadnicza i świadczenie pomocnicze winny być opodatkowane taką samą stawką podatku. Zatem jeżeli usługa zasadnicza jest zwolniona z VAT (patrz pkt 1) usługi pomocnicze również winny być zwolnione z VAT. Świadczenia te są bowiem nierozerwalnie związane z usługą najmu, jako konieczne do korzystania z lokalu, lecz mające w stosunku do niej charakter poboczny. Podobne stanowisko zawarte jest w interpretacji indywidualnej IPTPP1/443-387/125/AK wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi.

Ad 4

W przypadku, gdy umowa najmu wskazuje jednoznacznie na (a) cel mieszkaniowy najmu oraz na (b) związek umowy najmu z przeniesieniem stałego interesu życiowego osoby wynajmującej zaś istota (forma) umowy najmu na czas oznaczony jest analogiczna jak forma umowy na czas nieoznaczony wówczas usługa najmu lokalu mieszkalnego winna być zwolniona z podatku VAT, podobnie jak w przypadku umowy zawartej na czas nieoznaczony. W omawianym przypadku spełnione są tym samym przesłanki, o których mowa art. 43 pkt 1 podpunkt 36 uprawniające do zwolnienia z podatku VAT, tj. (a) charakter mieszkalny lokali, (b) najem na własny rachunek oraz (c) spełnienie potrzeb mieszkaniowych lokatorów. W przypadku, gdyby najemca nie zgadzał się z oświadczeniem wskazującym na związek umowy najmu z przeniesieniem stałego interesu życiowego wówczas stawka podatku VAT musiałaby wynieść 23%.

A contrario nie mamy tu do czynienia z celem krótkotrwałego pobytu o charakterze turystycznym bądź biznesowym, realizowanym przez hotele, pensjonaty, pokoje do wynajęcia dla turystów lub biznesmenów, które zaspokajają wyłącznie potrzeby krótkotrwałego pobytu, i które stosują umowy najmu oparte o wynagrodzenie ustalone za 1 noc (1 dzień pobytu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w zakresie pytania nr 3 oraz nieprawidłowe w zakresie pytań o numerach: 1, 2 i 4.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym – jak wynika z § 2 tego samego artykułu – czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju. A zatem umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z ww. przepisu wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

1.  świadczenie usługi na własny rachunek,
2.  charakter mieszkalny nieruchomości,
3.  mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia.

W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy.

Realizacja powyższego celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie lokalu przez najemcę. Tym samym zasadniczą kwestią dla ustalenia czy dana usługa podlega opodatkowaniu czy zwolnieniu od podatku pozostaje określenie celu realizowanego przez osobę bezpośrednio uczestniczącą w świadczeniu usługi.

Ad. 1 i 4

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje wynajmować od właścicieli jako najemca łącznie lub osobno lokale mieszkalne, miejsca parkingowe oraz komórki znajdujące się w budynkach mieszkalnych (apartamentowców), które następnie łącznie będzie wynajmować, jako wynajmujący, na czas nieoznaczony lub czas oznaczony np. na okres 2, 3, 6 lub 12 miesięcy. Charakter zawieranych umów wyraźnie wskazuje, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę mają charakter usług najmu a nie usług krótkotrwałego zakwaterowania. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, dla całej świadczonej usługi.

Jak wskazano wcześniej przesłankami do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy jest: świadczenie usługi najmu na własny rachunek, charakter mieszkalny wynajmowanej nieruchomości, oraz mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy. Powyższe przesłanki bez wątpienia są spełnione w przypadku usług wynajmu lokalu mieszkalnego, który jest wykorzystywane na cele mieszkaniowe. Również w sytuacji, gdy wraz z lokalem mieszkalnym przedmiotem najmu będzie komórka lokatorska należy uznać, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1pkt 36 ustawy będzie miało zastosowanie.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy, nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego oraz lokalu użytkowego.

Definicję lokalu mieszkalnego zawiera natomiast art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz.U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903, z późn. zm.). Zgodnie z nim, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Jednocześnie Minister Infrastruktury w § 3 pkt 14 rozporządzenia z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690, z późn. zm.) określił, że lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Natomiast zgodnie z § 3 pkt 13 ww. rozporządzenia, pomieszczeniem gospodarczym jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych.

Ponadto zgodnie z objaśnieniami zawartymi w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.) część mieszkaniowa budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

Z uwagi na powyższe wskazać należy, iż dodatkowe pomieszczenia takie, jak komórki, piwnice, które co do zasady mogą przynależeć do lokalu mieszkalnego, nie powinny być traktowane jako lokale użytkowe, gdyż stanowią pomieszczenia gospodarcze lokalu mieszkalnego służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, przeznaczone do przechowywania materiałów, przedmiotów, opału lub produktów żywnościowych użytkowników lokalu.

Należy zatem stwierdzić, że Wnioskodawca w przypadku zawarcia umów, których przedmiotem będzie wynajem łącznie lokalu mieszkalnego z komórką lokatorską oraz miejscem postojowym będzie miał prawo do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy jedynie do usługi wynajmu lokalu mieszkalnego z komórką lokatorską. Zwolnienie nie będzie miało zastosowania w stosunku do miejsca postojowego. W przypadku świadczenia usług wynajmu miejsca postojowego nie jest spełniona przesłanka stanowiąca o charakterze wynajmowanej nieruchomości. Hala garażowa, w której znajduje się miejsce postojowe nie jest lokalem o charakterze mieszkalnym lecz lokalem o charakterze użytkowym, służącym co do zasady do przechowywania pojazdu. Hala garażowa nie stanowi również pomieszczenia pomocniczego oraz gospodarczego służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Wynajem miejsca parkingowego należy zatem opodatkować stawką podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Zauważyć należy, że interpretacja indywidualna, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 20 lutego 2012 r. nr IPPP1/443-1665/11-2/EK, na którą powołuje się Wnioskodawca dotyczy usługi wynajmu pomieszczeń piwnicznych znajdujących się w budynkach mieszkalnych i w tym zakresie zawiera rozstrzygnięcie podobne do niniejszego.

Stanowisko Wnioskodawcy, w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe .

Należy zauważyć, że dla zastosowania zwolnienia od podatku bez znaczenia jest czy usługa najmu jest zawierana na czas nieoznaczony czy też na okres obejmujący 2, 3, 6 lub 12 miesięcy.

Ad. 2

Ze zdarzenia opisanego we wniosku wynika, że zamiarem Wnioskodawcy jest również wynajem na czas nieoznaczony odrębnie miejsc parkingowych lub komórek lokatorskich znajdujących się w budynku mieszkalnym.

Podobnie jak w sytuacji przedstawionej w punkcie 1, należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie miał prawa do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, w przypadku gdy przedmiotem zawartej umowy będzie odrębnie wynajem miejsca parkingowego. Nie można uznać, że miejsce parkingowe jest nieruchomością (bądź jej częścią) o charakterze mieszkalnym wynajmowaną przez Wnioskodawcę na cele mieszkaniowe. Miejsce parkingowe służy bowiem do zaspakajania innych potrzeb niż potrzeby mieszkaniowe, służy do zaparkowania pojazdu.

Komórka lokatorska natomiast, znajdująca się w części budynku spełnia definicję pomieszczenia gospodarczego jako pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych a więc co do zasady komórki lokatorskie stanowią pomieszczenia pomocnicze do lokali mieszkalnych służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych lokatorów. W związku z powyższym wynajem komórki lokatorskiej na cele mieszkaniowe odrębnie od lokalu mieszkalnego, będzie zwolniony od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 3

Z wniosku wynika, że umowa najmu zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a najemcą przewidywać będzie:

*   wynagrodzenie z tytułu umowy najmu lokalu mieszkalnego (czynsz);

*   zwrot dodatkowych kosztów eksploatacji lokalu mieszkalnego, tj. energia, pozostałe opłaty licznikowe oraz wywóz śmieci, na podstawie kopii rachunków od dostawcy energii lub rozliczeń administratora budynku mieszkalnego.

*   oświadczenie wynajmującego, że „zostały zawarte umowy z dostawcami mediów, zaś stan lokalu i jego wyposażenie umożliwiają wynajmowanie go osobom trzecim” - na tej podstawie najemca nie zawiera odrębnych umów na dostawę jakichkolwiek mediów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stawki podatku VAT, jaką należy zastosować do kosztów eksploatacji lokalu mieszkalnego będącego przedmiotem najmu.

Art. 29a ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.) stanowi, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Należy zaznaczyć, że strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa najmu, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży w przypadku, gdy wynajmujący wyposaża przedmiot najmu w dodatkowe elementy (np. media), ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy. Wyliczenie, co się składa na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych). Zaznaczyć należy, że strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Najemca odrębnie i niezależnie od czynszu może ponosić koszty mediów, jeżeli zawrze umowę bezpośrednio z dostawcą ww. towarów bądź świadczącym usługi. W przypadku braku takich umów, najem pozostaje usługą złożoną z różnych świadczeń, prowadzących do realizacji określonego celu – najmu. Usługi i dostawy pomocnicze, takie jak zapewnienie dostępu do wody, energii elektrycznej nie stanowią celu samego w sobie, lecz są środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest jak element usługi zasadniczej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Podział na usługi zasadnicze i pomocnicze ma znaczenie z punktu widzenia zastosowania właściwej stawki VAT. Usługa zasadnicza i pomocnicza opodatkowana jest taką samą stawką podatku. Bez usługi podstawowej – usługi najmu – odsprzedaż usług pomocniczych utraciłaby swój sens. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w przypadku umowy najmu przedmiotem świadczenia na rzecz najemców jest usługa główna, tj. najem lokalu, a koszty dodatkowe, w tym opłaty z tytułu zużycia wody, energii elektrycznej, gazu czy odprowadzania ścieków, wywozu śmieci stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę najmu, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają świadczenie zasadnicze i nie należy ich sztucznie oddzielać od tego świadczenia. Zatem w sytuacji, kiedy wynajmujący zawiera umowę na dostawę mediów do nieruchomości będącej przedmiotem najmu, nie przenosi kosztów dostawy tych mediów bezpośrednio na najemcę.

Ponadto z punktu widzenia usługobiorcy istotny jest zakup usługi najmu. Nie ma zatem podstaw prawnych aby w przedmiotowej sprawie sztucznie rozdzielać jedną usługę najmu na: usługę najmu i usługi obce (refakturowane) oraz stosować dla nich odrębne stawki VAT. Konsekwencje podatkowe powinny być przyporządkowane świadczeniu wiodącemu.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, z zawartej umowy najmu wynika, że oprócz czynszu, najemca ponosi również koszty eksploatacji lokalu mieszkalnego w postaci np. kosztów energii, wywozu śmieci oraz kosztów rozliczeń administratora budynku. Oznacza to, że Wnioskodawca obciążając najemców nieruchomości (lokali mieszkalnych) tymi kosztami dodatkowymi jest zobowiązany do zastosowania stawki właściwej dla usługi zasadniczej, którą jest usługa najmu lokalu mieszkalnego, w tym przypadku do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.