Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1023/09/KM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-02-02
Teza: Nieodpłatne przekazanie całego przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; działalność-likwidacja działalności; korekta-korekta podatku naliczonego; przedsiębiorstwa; spis-spis z natury; spółki-spółka cywilna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 4-art. 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2009 r. (data wpływu 27 października 2009 r.) uzupełnionym w dniach 15, 27 i 29 stycznia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych w podatku VAT przekazania całości majątku spółki do firmy jednoosobowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2009 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniach 15, 27 i 29 stycznia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. skutków podatkowych w podatku od towarów i usług przekazania całości majątku spółki do firmy jednoosobowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W zakresie działalności gospodarczej Wnioskodawcy mieści się działalność edukacyjna – Spółka prowadzi szkoły „N” (szkoły niepubliczne o uprawnieniach szkół publicznych). Podlega obowiązkowi odprowadzenia należnego podatku od towarów i usług, sporządzając miesięczne deklaracje rozliczeniowe VAT. W wyniku uzgodnień podjęto decyzję o przekształceniu formy prowadzonej działalności gospodarczej, tj. o likwidacji (rozwiązaniu) spółki i przejęciu całego przedsiębiorstwa (w szczególności szkół wraz z całą infrastrukturą administracyjną, tj. sekretariatem szkół i jego wyposażeniem) przez jednego ze wspólników. Powyższa operacja podyktowana jest koniecznością dostosowania formy prowadzonej działalności do wymogów ustawy o systemie oświatowym. W drodze porozumienia o rozwiązaniu spółki jeden ze wspólników przejąłby nieodpłatnie cały majątek spółki oraz wszelkie zobowiązania i wierzytelności oraz inne uprawnienia związane z działalnością spółki. Proponowane postanowienia umowy o rozwiązaniu spółki będą miały następujące brzmienie:

„Wszelkie prawa i obowiązki wynikające z działalności prowadzonej w ramach spółki przechodzą na rzecz Krzysztofa S., który w ramach działalności wykonywanej osobiście zobowiązuje się do kontynuowania działalności gospodarczej objętej umową spółki, ze szczególnym uwzględnieniem działalności związanej z edukacją (w tym prowadzenie szkół „N”). Krzysztof S. zastępuje spółkę we wszelkich stosunkach prawnych zawartych w ramach działalności prowadzonej przez spółkę. Zachowuje prawo do używania nazwy spółki, tj. „N”. Wszelkie zobowiązania miedzy wspólnikami zostały z dniem podpisania niniejszego porozumienia zaspokojone i wspólnicy nie mają wobec siebie żadnych roszczeń z tego tytułu”.

W uzupełnieniu wniosku (złożonego przez spółkę cywilną) wskazano, iż wspólnik, który „daruje” swój udział w spółce cywilnej nie zlikwiduje prowadzonej działalności gospodarczej i będzie ją prowadził indywidualnie, zatem przekazanie jego części majątku spółki na rzecz drugiego wspólnika nastąpi przed likwidacją działalności gospodarczej.

Ponadto precyzując i wyjaśniając okoliczności faktyczne opisane we wniosku w kolejnych uzupełnieniach dodano, iż przekazania majątku przedsiębiorstwa (spółki cywilnej) na rzecz jednego ze wspólników dokonuje Wnioskodawca, czyli spółka cywilna działająca poprzez wspólników, a zatem kolejność zdarzeń byłaby następująca: zbycie majątku przez spółkę na rzecz jednego ze wspólników, następnie rozwiązanie spółki. Czynności te dokonane zostaną jednym aktem – umową zawartą pomiędzy wspólnikami. W skład przedsiębiorstwa stanowiącego majątek spółki nie wchodzi własność nieruchomości ani inne prawa rzeczowe do nieruchomości. Spółka nie posiada także na wyposażeniu samochodów, ani innych składników majątku o wartości powyżej 5.000 zł. Wyposażenie sekretariatu szkoły stanowią wyłącznie takie elementy jak komputery, drukarki, meble biurowe, kserokopiarki i urządzenia wielofunkcyjne, artykuły piśmiennicze itp. Jednocześnie oświadczono, iż przed likwidacją spółki cywilnej nastąpi zbycie w drodze darowizny całego (tj. wraz z pracownikami) przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy w opisanej sytuacji konieczne jest sporządzenie spisu likwidacyjnego (spisu z natury, remanentu likwidacyjnego)?
2.  Czy w spisie likwidacyjnym należy podać cenę zakupu składników majątku objętego spisem, czy też należy podać wartość bieżącą wyrażoną ceną aktualną na dzień sporządzenia spisu (uwzględniającego zużycie, zniszczenie rzeczy)?
3.  Czy likwidacja spółki i związane z tym faktem zbycie całego majątku spółki na rzecz jednego ze wspólników – nieodpłatne przeniesienie całego majątku spółki (stanowiącego zorganizowane przedsiębiorstwo) na jednego z byłych wspólników podlega w tym przypadku opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, powołującego art. 14 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, w sytuacji zbycia w drodze darowizny przedsiębiorstwa prowadzonego przez rozwiązaną spółkę i zastosowania art. 6 pkt 1 nie ma obowiązku sporządzenia spisu likwidacyjnego obejmującego majątek spółki.

Natomiast w przypadku potwierdzenia, że istnieje obowiązek sporządzenia spisu likwidacyjnego w przypadku rozwiązania spółki cywilnej i przejęcia prowadzonego przez spółkę przedsiębiorstwa przez jednego z byłych wspólników, w spisie zgodnie z art. 29 ust. 10 podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów.

W ocenie Wnioskodawcy na podstawie przepisu art. 6 pkt 1 ww. ustawy spod opodatkowania podatkiem VAT wyłączone jest zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne zbycie przedsiębiorstwa. Nie ma przy tym znaczenia forma zbycia – podatkowi nie podlega sprzedaż a także darowizna, zamiana i aport, jeśli czynności te mają za swój przedmiot całe przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (oddział). Powołano w tym miejscu interpretacje indywidualne o sygn. IPPP2/443-400/08-2/AS, IPPP2/443-68/08-2/AS, ITPP1/443-1033/08/MS. Zatem zbycie całego majątku spółki na rzecz jednego ze wspólników – nieodpłatne przeniesienie (w formie darowizny) zorganizowanego przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, natomiast obowiązek dokonania korekty w zakresie podatku naliczonego zgodnie z art. 91 ust. 9 ww. ustawy spoczywa na nabywcy, ale w sytuacji, gdzie zbywca wykonywał wyłącznie czynności opodatkowane, a nabywca deklaruje kontynuowanie tej działalności (tylko opodatkowanej), nabywca nie jest zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego. Powołano w tym miejscu interpretacje indywidualne o sygn. IPPP1/443-285/09-2/PR, IBPP2/443-297/08/EJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 6 pkt 1 cyt. ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcja zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ww. ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych uprawnione jest stosowanie definicji zawartej w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 64, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej mniemającej osobowości prawnej. Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 4 ustawy o VAT przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 6 ww. ustawy towarami są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Jak stanowi art. 14 ust. 5 ww. ustawy w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej "spisem z natury". Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Podstawą opodatkowania zgodnie z art. 14 ust. 8 ww. ustawy jest wartość towarów podlegających spisowi z natury, ustalona zgodnie z art. 29 ust. 10.

Natomiast reguły dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonywania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 91 ust. 9 cyt. ustawy, w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przyjęta w powołanym przepisie (art. 6 ust. 1 ww. ustawy) opcja wyłączenia z opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa powoduje, że zbycie to nie skutkuje w sferze wcześniejszych odliczeń podatku dokonanych przez podatnika – zbywcę, co pozostaje w zgodzie z zasadą neutralności podatku od towarów i usług. Nakłada jednak na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy, obowiązek dokonywania ewentualnych korekt w zakresie podatku naliczonego, do których zobowiązany byłby również zbywca przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca (spółka cywilna) zamierza przekazać (w formie darowizny) w całości majątek firmy do prowadzonej jednoosobowo przez Pana K… S… (wspólnika spółki) działalności gospodarczej. Przedmiotem zbycia będzie całe przedsiębiorstwo (w szczególności szkoły wraz z infrastrukturą administracyjną, tj. sekretariatem szkół i jego wyposażeniem), a także wszelkie zobowiązania i wierzytelności oraz inne uprawnienia związane z działalnością spółki. Równocześnie do powstałej firmy jednoosobowej przejdą pracownicy spółki.

Mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, iż jeżeli przedmiotem zbycia będzie - jak wskazał Wnioskodawca - przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, to czynność ta nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie nie będzie wiązać się dla Wnioskodawcy, jako zbywcy z obowiązkiem korekty w zakresie podatku naliczonego związanego z nabytymi składnikami majątkowymi tego przedsiębiorstwa. Obowiązek ten będzie ciążył na nabywcy.

Ponadto, w sytuacji przekazania przedsiębiorstwa w formie darowizny – jak wskazano we wniosku - przed zakończeniem działalności gospodarczej spółki cywilnej, na dzień tego zaprzestania nie wystąpią towary podlegające opodatkowaniu. W związku z tym stan remanentu likwidacyjnego będzie wynosił zero, a zatem nie wystąpi obowiązek podatkowy z tego tytułu.

Należy jednocześnie podkreślić, że analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny, czy przekazywany majątek stanowi przedsiębiorstwo, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach art. 551 Kodeksu cywilnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.