Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/4510-110/15-4/PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-07-03
Teza: 1. Czy określając wartość odsetek od pożyczek, możliwych do zaliczenia w podatkowe koszty uzyskania przychodu, w myśl metody kalkulacji, o której mowa w art. 15c ust. 2 CIT, Spółka zobowiązana jest uwzględniać także odsetki zaliczone do kosztów uzyskania przychodu zgodnie z dyspozycją określoną w art. 7 ust. 1 Ustawy zmieniającej? 4. Czy przekazanie właściwemu organowi podatkowemu informacji o wyborze przez Wnioskodawcę Metody alternatywnej zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek jest prawnie skuteczne nawet w przypadku, gdy od dnia 1 stycznia 2015 r. do dnia złożenia przedmiotowego zgłoszenia Spółka nie otrzymała żadnej nowej pożyczki od Podmiotu powiązanego?
Słowa kluczowe: kapitalizacja-niedostateczna kapitalizacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; podmiot-podmioty powiązane; pożyczka; zadłużenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2015 r. (data wpływu 24 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 czerwca 2015 r. (data wpływu 10 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (pytanie nr 1) – **jest nieprawidłowe,**

*   skuteczności złożenia zawiadomienia o wyborze alternatywnej metody zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (pytanie nr 4) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), pismem z dnia 28 maja 2015 r., nr IPTPB3/4510-110/15-2/PM (doręczonym w dniu 2 czerwca 2015 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 10 czerwca 2015 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 9 czerwca 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X SA (dalej „X” lub „Spółka”) należy do Grupy X w Polsce, a ta do międzynarodowej Grupy XX. Większościowym właścicielem Spółki jest spółka XXX (spółka-matka), której z kolei większościowym właścicielem jest francuska spółka Z. W ramach dalszych powiązań kapitałowych większościowym właścicielem Z jest francuska spółka ZZ. Do Grupy X należy również francuska spółka XX (dalej: VEF), która zajmuje się udzielaniem pożyczek dla spółek z Grupy X, w tym Spółki. Bezpośrednim większościowym akcjonariuszem VEF jest XXX. X przyjęła, że rokiem podatkowym dla Spółki pozostaje rok kalendarzowy.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji ciepła, produkcji energii elektrycznej, produkcji ciepła i energii elektrycznej w skojarzeniu oraz przesyłu i dystrybucji ciepła przez własną sieć ciepłowniczą. Prowadzenie tego typu działalności gospodarczej wiąże się z ponoszeniem znacznych nakładów inwestycyjnych o charakterze modernizacyjnym. W celu sfinansowana tych nakładów Spółka zaciąga pożyczki między innymi u podmiotów z Grupy kapitałowej, do której należy.

Przed dniem 31 grudnia 2014 r. Spółka zaciągnęła pożyczki u bezpośrednio właściciela – czyli spółki-matki a także pożyczkę u podmiotu powiązanego z Grupy kapitałowej X, spółki VEF, która jak wskazano powyżej nie jest bezpośrednim akcjonariuszem X. Pożyczki te zostały przekazane na rachunek Spółki przed dniem 31 grudnia 2014 r.

Na dzień spłaty odsetek Spółka może posiadać, poza zadłużeniem pożyczkowym, zobowiązania wobec podmiotów powiązanych, tj. spółki-matki i spółek-sióstr, z tytułu niezapłaconych faktur za świadczone usługi/dostawy towarów. Po uwzględnieniu zadłużenia z tytułu pożyczek wobec podmiotów kwalifikowanych oraz zadłużenia z innych tytułów wobec podmiotów kwalifikowanych łączna kwota zadłużenia nie spowoduje przekroczenia limitów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r. A zatem nie będzie przekraczała trzykrotności kapitału zakładowego Wnioskodawcy.

Jednakże łączne zadłużenie Spółki wobec podmiotów powiązanych kapitałowo w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, dalej: ustawa o CIT) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. (dalej: „Podmiotów powiązanych”), może przekroczyć limity, o których mowa w przywołanej normie prawnej, a zatem będzie przekraczało wartość kapitału własnego Spółki. Spółka planuje zaciągnięcie kolejnych pożyczek od spółki-matki lub innych Podmiotów powiązanych w roku 2015 i kolejnych latach. Dokładne terminy otrzymania tych pożyczek nie są w chwili sporządzenia wniosku o interpretację Spółce znane.

Ponadto w styczniu 2015 r. Spółka złożyła pisemne zawiadomienie do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze metody zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek w oparciu o zasady wynikające z art. 15c CIT (dalej: „Metoda alternatywna”). Na dzień złożenia powyższego zawiadomienia Spółka nie zawarła żadnych nowych pożyczek od Podmiotów powiązanych jak również nie otrzymała na swój rachunek bankowy jakichkolwiek środków z tego tytułu.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca poinformował, że:

1.  Wnioskodawca otrzymał przed 1 stycznia 2015 r. oraz zamierza zaciągnąć pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
2.  Inne podmioty powiązane, od których Spółka zamierza zaciągnąć pożyczki będą na dzień udzielenia pożyczki, tzw. pożyczkodawcami kwalifikowanymi, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT. Powiązanie kapitałowe między Spółką a podmiotami powiązanymi, o których mowa powyżej, mają charakter pośredni, bowiem ten sam podmiot – Z – posiada pośrednio nie mniej niż 25% akcji Spółki, oraz pośrednio lub bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów tychże podmiotów powiązanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (po przeformułowaniu):

1.  Czy określając wartość odsetek od pożyczek możliwych do zaliczenia w podatkowe koszty uzyskania przychodu, w myśl metody kalkulacji, o której mowa w art. 15c ust. 2 CIT, Spółka zobowiązana jest uwzględniać także odsetki zaliczone do kosztów uzyskania przychodu zgodnie z dyspozycją określoną w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328, dalej: Ustawa zmieniająca)?
2.  Jak należy interpretować normę prawną konstytuującą termin na dokonanie przez X wyboru Metody alternatywnej zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek, o którym mowa w art. 15c ust. 1 CIT?
3.  Czy 30 dniowy termin na dokonanie wyboru Metody alternatywnej, o którym mowa w art. 15c ust. 12 CIT, należy liczyć jedynie od momentu zawarcia pierwszej w danym roku podatkowym pożyczki z Podmiotem powiązanym, czy też możliwe jest dokonanie wyboru przedmiotowej metody w terminie 30 dni od zawarcia każdej kolejnej pożyczki, pod warunkiem nie stosowania przez Spółkę do dnia otrzymania tych pożyczek ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 lub 61 CIT?
4.  Czy przekazanie właściwemu organowi podatkowemu informacji o wyborze przez X Metody alternatywnej zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek jest prawnie skuteczne nawet w przypadku, gdy od dnia 1 stycznia 2015 r. do dnia złożenia przedmiotowego zgłoszenia Spółka nie otrzymała żadnej nowej pożyczki od Podmiotu powiązanego?
5.  Czy do wartości zadłużenia wskazanej w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT należy zaliczać również zobowiązania Spółki wobec Podmiotów powiązanych, wynikające z innych tytułów niż pożyczki (kredyty), a w szczególności zobowiązania z tytułu świadczenia usług i dostawy towarów itp., które przyjmują w dniu stosownej analizy skonkretyzowaną wartość?

W piśmie uzupełniającym z dnia 5 czerwca 2015 r. Wnioskodawca wycofał z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pytanie nr 2 o treści: „Jak należy interpretować normę prawną konstytuującą termin na dokonanie przez X wyboru Metody alternatywnej zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek, o którym mowa w art. 15c ust. 1 CIT?”

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 i nr 4, natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Spółka ustalając wartość odsetek od pożyczek możliwych do zaliczenia w podatkowe koszty uzyskania przychodu, według metody określonej w art. 15c ust. 2 CIT nie powinna uwzględniać odsetek od pożyczek otrzymanych przed dniem 1 stycznia 2015 r., do których w myśl art. 7 ust. 1 Ustawy zmieniającej, zastosowanie mają przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r.

Zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 1 z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328, dalej: „Ustawa zmieniająca”), „do odsetek od pożyczek (kredytów), w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki (kredytu) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 roku”.

Przywołana norma prawna stanowi przepis szczególny regulujący kwestię praw nabytych przez podatników w zakresie kwalifikowania wydatków poniesionych na zapłatę odsetek od pożyczek udzielonych przez Podmioty powiązane. Brak wprowadzenia przywołanych przepisów przejściowych skutkowałby znaczącym pogorszeniem sytuacji prawnej podmiotów podejmujących decyzje ekonomiczne co do sposobu pozyskiwania finansowania w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. W konsekwencji taki sposób kodyfikacji zasadniczo pozostawałby w sprzeczności z klauzulą demokratycznego państwa prawa (art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej), implikowaną w zasadzie zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 2 Ustawy zmieniającej „Podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 2015 r. zawarli umowę pożyczki z podmiotem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy wymienionej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r., mogą, począwszy od pierwszego roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2014 r., dokonać wyboru stosowania zasad określonych w art. 15c ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. O wyborze stosowania zasad określonych w art. 15c ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, podatnicy są obowiązani zawiadomić, w formie pisemnej, właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2014 r. W takim przypadku podatnicy nie stosują ograniczeń w zaliczaniu odsetek od pożyczki (kredytu) do kosztów uzyskania przychodów, wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą”.

Powyższy przepis umożliwia podatnikom, którzy zawarli umowy pożyczki z podmiotami kwalifikowanymi przed dniem 1 stycznia 2015 r., dokonania wyboru zasad określonych w art. 15c CIT pod warunkiem złożenia pisemnego zawiadomienia o wyborze tych zasad do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2014 r. W tym miejscu Wnioskodawca podkreśla, że przepisy art. 15c CIT będą miały zastosowanie tylko do umów pożyczek zawartych do dnia 31 grudnia 2014 r., których kwota nie została podatnikowi faktycznie przekazana do tego dnia. Zasady dotyczące kwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek faktycznie przekazanych podatnikowi przed tym dniem reguluje bowiem jednoznacznie art. 7 ust. 1 Ustawy zmieniającej nie przewidując żadnego odstępstwa od tej reguły.

W przypadku Spółki, skutkiem złożenia w styczniu 2015 r. pisemnego zawiadomienia właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze zasad określonych w art. 15c CIT jest konieczność stosowania tych zasad wyłącznie do pożyczek, których kwota została faktycznie przekazana Spółce po dniu 31 grudnia 2014 r. W odniesieniu do pożyczek, których kwota została przekazana Spółce do końca 2014 r., Spółka zobligowana będzie stosować przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.

Konsekwencją powyższego pozostaje, w opinii Spółki, konieczność całkowitego wyłączenia wartości odsetek od pożyczek, o których mowa w art. 7 ust. 1 Ustawy zmieniającej, od ustalenia limitu definiowanego w myśl art. 15c ust. 2 CIT.

Przyjęcie bowiem odrębnej interpretacji przepisów prawa, w kontekście faktycznej kolizji między dwoma przeciwznacznymi regulacjami, prowadziłoby do wniosku, że raz przyporządkowane zdarzenie powodowałoby skutek prawny w dwóch porządkach prawnych –zarówno w stanie prawnym obowiązującym przed, jak i po 1 stycznia 2015 r. – co jest zdaniem Spółki niedopuszczalne.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, powiadomienie właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze metody alternatywnej zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek w terminie do ostatniego dnia pierwszego miesiąca roku podatkowego, jest prawnie skuteczne, pomimo faktu, że od dnia 1 stycznia 2015 r. do dnia złożenia przedmiotowego zgłoszenia Spółka nie otrzymała żadnej nowej pożyczki od Podmiotu powiązanego, tym samym Spółka nie stosowała ograniczeń w zaliczaniu odsetek od pożyczki do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 lub 61 w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r.

Wskazać bowiem należy, że w obowiązującym stanie prawnym występują jedynie ograniczenia, co do prawnie dopuszczalnego, ostatecznego momentu, w którym podatnik jest zobowiązany zadeklarować wybór metody alternatywnej:

1.  do ostatniego dnia pierwszego miesiąca roku podatkowego – art. 15c ust. 1 CIT,
2.  w terminie do 30 dni od dnia uzyskania pożyczki – art. 15c ust. 12 CIT.

Żadna z regulacji zawartych w art. 15c CIT nie wskazuje ograniczenia, co do terminu w którym zawiadomienia takiego nie można złożyć (za wyjątkiem art. 15c ust. 11, który jednak ze względu na fakt, że Spółka nie stosowała wcześniej metody alternatywnej nie znajduje w tej sytuacji zastosowania). W związku z powyższym, w oparciu o funkcjonującą w obowiązującym porządku prawnym zasadę, że przepisów prawa podatkowego nie można interpretować w sposób rozszerzający, wskazać należy, że w przypadku braku postanowień w przedmiotowym zakresie, możliwa jest wcześniejsza deklaracja woli podatnika co do wyboru metody.

W konsekwencji Spółka ma prawo deklarować wybór metody alternatywnej, jeszcze przed wystąpieniem okoliczności sankcjonujących zastosowanie metody, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Od dnia 1 stycznia 2015 r. nastąpiły istotne zmiany w brzmieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 815 ze zm., dalej: „CIT”) dotyczących tzw. niedostatecznej kapitalizacji. Zmiany zostały wprowadzone ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328, dalej: „ustawa zmieniająca”).

Należy zauważyć, że do końca 2014 r. przepisy o niedostatecznej kapitalizacji miały zastosowanie bezwzględnie, tj. w regulowanym przez te przepisy zakresie nie istniała alternatywna metoda zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek. Od stycznia 2015 r. podatnicy mogą nie stosować ograniczeń wynikających z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, jeżeli zdecydują się na stosowanie zasad określonych w dodanym art. 15c CIT.

W myśl art. 15c ust. 1 CIT w brzmieniu od 1 stycznia 2015 r., spółki i spółdzielnie, które otrzymały pożyczkę w rozumieniu art. 16 ust. 7b od podmiotów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61, mogą nie stosować wynikających z tych przepisów ograniczeń w zaliczaniu odsetek od takiej pożyczki do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli zdecydują o stosowaniu zasad określonych w niniejszym artykule. O wyborze stosowania tych zasad spółki i spółdzielnie są obowiązane zawiadomić, w formie pisemnej, właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego.

Na podstawie art. 15c ust. 12 ww. ustawy, podatnik, który do dnia otrzymania pożyczki, o której mowa w ust. 1, nie stosował w roku podatkowym ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 albo 61, może wybrać sposób zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek według zasad, o których mowa w niniejszym artykule, pod warunkiem zawiadomienia, w formie pisemnej, właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 30 dni od dnia zawarcia umowy takiej pożyczki. W przypadku zaistnienia tych okoliczności w trakcie roku podatkowego, podatnik stosuje zasady określone w niniejszym artykule od początku roku podatkowego.

Z powyższych przepisów art. 15c CIT wynika, że jeżeli podatnik otrzymał pożyczkę (w rozumieniu art. 16 ust. 7b) od podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT może wybrać metodę alternatywną w nim wskazaną, jeżeli w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego zawiadomi, w formie pisemnej, właściwego naczelnika urzędu skarbowego. W przypadku gdy podatnik, który do dnia otrzymania takiej pożyczki, nie stosował w roku podatkowym ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 albo 61, ma on prawo zgłosić wybór wskazanej metody w terminie 30 dni od dnia zawarcia umowy takiej pożyczki. Przy tym w takim wypadku podatnik stosuje zasady określone w art. 15c CIT od początku roku podatkowego.

Wprowadzając nowe przepisy w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca zawarł jednocześnie w ustawie zmieniającej istotne przepisy przejściowe.

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, „do odsetek od pożyczek (kredytów), w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki (kredytu) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.”

Na podstawie ust. 2 „podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 2015 r. zawarli umowę pożyczki z podmiotem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r., mogą, począwszy od pierwszego roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2014 r., dokonać wyboru stosowania zasad określonych w art. 15c ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. O wyborze stosowania zasad określonych w art. 15c ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, podatnicy są obowiązani zawiadomić, w formie pisemnej, właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2014 r. W takim przypadku podatnicy nie stosują ograniczeń w zaliczaniu odsetek od pożyczki (kredytu) do kosztów uzyskania przychodów, wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą”.

Wyżej cytowany przepis przejściowy art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, ma za zadanie ochronę praw nabytych u tych podatników, którzy faktycznie otrzymali kwoty pożyczek/kredytów z tytułu umów pożyczek/kredytów zawartych z podmiotami powiązanymi, przed wejściem w życie ustawy. Podatnicy, którzy zawarli umowy pożyczki (kredytu) z podmiotami wymienionymi w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT, oraz faktycznie pożyczki (kredyt) te zostały im wypłacone przed 1 stycznia 2015 r., mogą stosować do odsetek od tych pożyczek (kredytów) przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.

Ponadto, podatnicy którzy faktycznie otrzymali kwotę pożyczki/kredytu od podmiotu powiązanego przed 1 stycznia 2015 r. (a więc zawarli też umowę pożyczki przed tą datą) mogą również dokonać wyboru metody obliczania odsetek niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów określonej w art. 15c CIT, co wynika wprost z treści art. 7 ust. 2 ustawy zmieniającej – w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2014 r.

Reasumując, podatnicy którzy zawarli umowy pożyczek z podmiotami, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT, przed 1 stycznia 2015 r., a kwota pożyczki została tym podatnikom faktycznie przekazana przed 1 stycznia 2015 r. mogą dokonywać kalkulacji odsetek niepodlegających zaliczeniu do podatkowych kosztów uzyskania przychodu w oparciu o jedną z poniższych metod:

*   art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. albo,

*   art. 15c wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od dnia 1 stycznia 2015 r.

– jeżeli w określonym terminie dokonali takiego wyboru.

Jednakże, jeżeli podatnicy zdecydują się dokonać wyboru kalkulacji odsetek niestanowiących kosztów uzyskania przychodów według metody wskazanej w art. 15c CIT (zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy zmieniającej), to będą musieli stosować tę metodę do odsetek od wszystkich pożyczek, zarówno do tych, których umowy zostały zawarte przed 1 stycznia 2015 r., a kwoty ich zostały wypłacone przed, jak i po 1 stycznia 2015 r., oraz do odsetek od pożyczek zawartych po 1 stycznia 2015 r. W konsekwencji skorzystanie z uprawnienia jakie daje art. 7 ust. 2 ustawy zmieniającej i dokonanie wyboru metody określonej w art. 15c CIT nie oznacza, że można jednocześnie stosować, w odniesieniu do odsetek od „starych” (otrzymanych przed 1 stycznia 2015r.) pożyczek, przepisy w zakresie niedostatecznej kapitalizacji obowiązujące do dnia 31 grudnia 2014 r. Art. 7 ust. 2 ustawy zmieniającej, obejmuje swoim zakresem wszystkie pożyczki, których umowy zostały zawarte przed dniem 1 stycznia 2015 r., niezależnie czy ich kwoty zostały otrzymane, czy nie.

Również w przypadku gdy podatnik, który do dnia otrzymania pożyczki, o której mowa w art. 16 ust. 7b CIT, nie stosował wcale w roku podatkowym ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 albo 61 (zarówno w brzmieniu przed jak i po 1 stycznia 2015 r.) i w przypadku zawarcia nowej umowy pożyczki w ciągu roku podatkowego, dokona na podstawie art. 15c ust. 12 wyboru wskazanej art. 15c metody, będzie musiał ją stosować do odsetek od wszystkich pożyczek, zarówno do tych, których umowy zostały zawarte przed 1 stycznia 2015 r., a kwoty ich zostały wypłacone przed, jak i po 1 stycznia 2015 r., oraz do odsetek od pożyczek zawartych po 1 stycznia 2015 r.

Odnosząc powyższe do zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę stwierdzić należy co następuje:

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów, wybór metody liczenia wysokości odsetek wynikającej z art. 15c CIT spowoduje, że będzie ona miała zastosowanie do odsetek od wszystkich pożyczek Wnioskodawcy, również do pożyczek zaciągniętych i/lub wypłaconych przed datą wejścia w życie ustawy zmieniającej. Oznacza to, że wybór metody określonej w art. 15c CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. oznacza brak możliwości zastosowania art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy zmieniającej.

W konsekwencji Spółka błędnie uznała, że ustalając wartość odsetek od pożyczek możliwych do zaliczenia w podatkowe koszty uzyskania przychodu, według metody określonej w art. 15c ust. 2 CIT nie powinna uwzględniać odsetek od pożyczek otrzymanych przed dniem 1 stycznia 2015 r., do których w myśl art. 7 ust. 1 Ustawy zmieniającej, zastosowanie mają przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r.

Ponieważ Spółka nie posiada umów pożyczek (kredytów) udzielonych przed 1 stycznia 2015 r. przez podmioty, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r., nie mają więc do Niej zastosowania przepisy art. 7 ust. 2 ustawy zmieniającej. Nie może więc na podstawie tego przepisu skorzystać z możliwości wyboru metody, o której mowa w art. 15c CIT w brzmieniu od 1 stycznia 2015 r.

Zatem, termin złożenia zawiadomienia o wyborze metody uregulowanej w art. 15c CIT, wskazany w ust. 1 tego przepisu nie dotyczy sytuacji przedstawionej w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym.

W konsekwencji stanowisko Spółki w zakresie pytań nr 1 i nr 4 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.