Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.202.2023.1.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-21
Teza: Brak zwolnienia od podatku usług odroczonej płatności świadczonych na rzecz Partnerów.
Słowa kluczowe: usługi-usługi finansowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług oraz zarządzanie kredytami lub pożyczkami; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług oraz zarządzanie gwarancjami kredytowymi 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 38; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 39; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 40

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych świadczonych przez Państwa na rzecz Partnerów Usług. Uzupełnili go Państwo pismem z 4 maja 2023 r. (wpływ 4 maja 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (doprecyzowany w nadesłanym uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca (dalej zamiennie „Wnioskodawca” albo „Spółka”) jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej „VAT”).

Wnioskodawca współpracuje z podmiotami oferującymi osobom fizycznym (dalej „Nabywcy”) różnego rodzaju towary i usługi, które zakupić można za pomocą platform transakcyjnych, sklepów internetowych oraz punktów stacjonarnych (dalej „Partnerzy”). W ramach współpracy Wnioskodawca oferuje Partnerom możliwość dokonania od nich zakupów z odroczeniem terminu płatności dla Nabywcy za zakupione u Partnera towary i usługi. Wnioskodawca oferuje zatem usługi (dalej „Usługi”), których celem jest wsparcie sprzedaży Partnerów (uatrakcyjnienie ich oferty w porównaniu z konkurencyjnymi podmiotami). Świadcząc Usługi Wnioskodawca zobowiązuje się do udostępniania Nabywcom możliwości zapłaty ceny towaru lub usługi (dalej „Cena”) w ratach. Wnioskodawca wskazuje, że Cena będzie mogła być płacona w 3 – 24 miesięcznych rat (dalej „Rata”). Nie znaczy to, że w każdym przypadku Nabywca będzie miał aż taki szeroki wybór – szczegółowa oferta (zakres możliwego wyboru liczby Rat przez Konsumenta) będzie uzależniony od różnych czynników, np. wysokości Ceny (co do zasady, większa liczba Rat będzie dostępna w przypadku droższych towarów i usług). W ocenie Wnioskodawcy liczba oferowanych w konkretnym przypadku miesięcznych Rat (przy czym będzie się ona nie niższa niż trzy i nie wyższa niż 24) w żaden sposób nie wpływa na odpowiedzi na pytania zawarte w niniejszym wniosku. Istotne mogą być natomiast poniższe informacje.

Wnioskodawca wykonuje Usługę oferując Nabywcy możliwość zawarcia umowy finansowania (dalej „Umowa finansowania”). Umowa finansowania jest zawierana między Wnioskodawcą a Nabywcą. Umowa finansowania może funkcjonować pod różnymi nazwami handlowymi. Jej zasady będą następujące. Umowa finansowania jest zawierana bez udziału Partnera przy zastosowaniu specjalistycznego oprogramowania on-line, którym dysponuje Wnioskodawca. Rola Partnera przy zawieraniu Umowy finansowania będzie ograniczać się do wskazania możliwości odroczenia terminu płatności poprzez zawarcie przez Nabywcę Umowy finansowania oraz wskazanie sposobu zainicjowania procedury zawarcia Umowy finansowania, np. poprzez wskazanie kodu QR. Sam proces zawierania Umowy finansowania przez Nabywcę jest zautomatyzowany i przebiega w pełni on-line. Wraz z weryfikacją Nabywcy proces ten trwa kilka minut. Wnioskodawca zastrzega sobie w ramach procesu zawierania Umowy finansowania prawo do weryfikacji Nabywcy, np. w różnego rodzajach bazach dłużników. Nabywcy, którzy na taką weryfikację nie wyrażą zgody albo będzie ona negatywna nie będą mogli odroczyć płatności Ceny. Warunkiem zawarcia Umowy finansowania może być spłata pierwszej raty od razu przy jej zawieraniu (jako element weryfikacji Nabywcy). Z tytułu zawarcia Umowy finansowania Nabywca nie ponosi jakichkolwiek dodatkowych kosztów. Suma płaconych Rat będzie równa Cenie towaru lub usługi. Nabywca nie będzie płacił odsetek, prowizji, opłat itp. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy Nabywca nie będzie spłacać Rat w terminie – wówczas Umowa finansowania pozwala obciążyć Nabywcę odsetkami za opóźnienie (zgodnie ustawą z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny; tekst jedn. Dz. U. z 2022 poz. 1360 ze zm.) oraz kosztami sądowymi i egzekucyjnymi (w wysokości określonej przez przepisy prawa powszechnie obowiązującego).

Zgodnie z Umową finansowania kwota finansowania wypłacana jest bezpośrednio na rachunek bankowy Partnera. Wnioskodawca zawiera z Partnerami umowę regulującą wzajemne prawa i obowiązki (dalej „Umowa wsparcia sprzedaży”). Umowa wsparcia sprzedaży może funkcjonować pod różnymi nazwami handlowymi. Jej zasady będą następujące. W Umowie wsparcia sprzedaży:

1) Wnioskodawca zobowiązuje się do udostępnienia Nabywcom towarów i usług oferowanych przez Partnera możliwości odroczenia płatności Ceny poprzez zawarcie przez Wnioskodawcę z Klientem Umowy finansowania,

2) Partner zobowiązuje się do uregulowania na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenia (dalej „Wynagrodzenie”) za świadczoną przez Wnioskodawcę Usługę.

Co do zasady jest to ustalona procentowo część Ceny. Wnioskodawca oferuje Partnerom trzy modele rozliczeń (dalej „Model rozliczeń”).

Model 1 polega na tym, że Partner otrzymuje z góry (po dokonaniu zakupu przez Nabywcę od Partnera) Cenę pomniejszoną o potrącone przez Wnioskodawcę Wynagrodzenie przysługujące Wnioskodawcy. Następnie, jeśli Umowa finansowania jest prawidłowo realizowana, to Wnioskodawca otrzymuje Raty od Nabywcy. Suma Rat jest równa Cenie. Oznacza to, że przy założeniu spłaty przez Nabywcę wszystkich Rat Wnioskodawca uzyska Wynagrodzenie. W Modelu 1 Wnioskodawca przejmuje zatem na siebie egzekwowanie zapłaty ceny oraz ryzyko braku zapłaty przez Nabywcę.

W Modelu 2 Partner nie otrzymuje zapłaty z góry. Cena przekazywana jest mu w częściach (liczba części jest równa liczbie Rat) w terminach płatności Rat przez Nabywcę. Wynagrodzenie Wnioskodawcy również podzielone jest na taką samą liczbę części, jak liczba Rat wynikająca z harmonogramu spłat Nabywcy. Przykładowo:

a) Cena wynosi 1200 zł,

b) Liczba Rat: 12 (płatne do 10. dnia każdego miesiąca)

c) Wynagrodzenie Wnioskodawcy: 120 zł. Oznacza to, że w terminie płatności każdej Raty Wnioskodawca przekazuje Partnerowi kwotę: (1200 zł/12 miesięcy) – (120zł/12 miesięcy) = 120 zł - 10 zł = 110 zł

W Modelu 2 Wnioskodawca przekazuje Partnerowi uzgodnioną kwotę bez względu na to, czy Nabywca uregulował Ratę w terminie, czy też nie. W Modelu 2 Wnioskodawca przejmuje zatem na siebie egzekwowanie zapłaty ceny oraz ryzyko braku zapłaty przez Nabywcę.

Model 3 jest zbliżony do Modelu 2, przy czym Wnioskodawca nie przejmuje ryzyka zapłaty przez Nabywcę. W Modelu 3 Wnioskodawca zobowiązany jest przekazać Partnerowi Cenę w częściach (liczba części jest równa liczbie Rat). Różnica (w stosunku do Modelu 2) polega na tym, że przekazanie następuje po dokonaniu zapłaty przez Nabywcę. Wynagrodzenie Wnioskodawcy również podzielone jest na taką samą liczbę części, jak liczba Rat wynikająca z harmonogramu spłat Nabywcy. Wynagrodzenie Wnioskodawcy również przysługuje mu dopiero po dokonaniu zapłaty przez Nabywcę – w stosunku do tej części wynagrodzenia. Przykładowo:

a) Cena wynosi 1200 zł,

b) Liczba Rat: 12 (płatne do 10. dnia każdego miesiąca)

c) Wynagrodzenie Wnioskodawcy: 120 zł Pierwszych 8 rat zostało uregulowane w terminie.

Oznacza to, że po płatności każdej Raty Wnioskodawca przekazuje Partnerowi kwotę: (1200 zł/12 miesięcy) – (120zł/12 miesięcy) = 120 zł - 10zł = 110 zł Dwie ostatnie raty nie zostały uregulowane. Oznacza to, że Partner nie może domagać się zapłaty 2/12 Ceny, a Wnioskodawca nie może się domagać zapłaty 2/12 Wynagrodzenia. W Modelu 3 Wnioskodawca przejmuje zatem na siebie egzekwowanie zapłaty Ceny, ale nie przejmuje ryzyka braku zapłaty przez Nabywcę.

Przedstawione modele rozliczeń pokazują, że Umowa finansowania z punktu widzenia Nabywcy, biorąc pod uwagę ocenę ekonomiczną, ma charakter nietypowy. Nabywca nie ponosi bowiem żadnego kosztu ekonomicznego odroczenia jego płatności. Co więcej, Umowa finansowania jest zawierana w ramach wykonania zobowiązania wynikającego z innej umowy – Umowy wsparcia sprzedaży zawartej z Partnerem (o której Nabywca nie będzie miał wiedzy). W celu zaakcentowania tej cechy Umowy finansowania mogą się w niej pojawiać nietypowe sformułowania, np. przedstawiające ją jako rodzaj abonamentu (szczególnie w przypadku usług, ale nie tylko). Jest to związane z celem Usługi świadczonej przez Wnioskodawcę – wsparcia sprzedaży u Partnerów. Żadne z tych zapisów nie zmieniają jednak podstawowej zasady Umowy finansowania: Wnioskodawca zobowiązuje się wobec Nabywcy do sfinansowania zakupu towaru lub usługi, a Nabywca zobowiązuje się wobec Wnioskodawcy do spłaty Ceny rozłożonej na raty zgodnie z harmonogramem (bez ponoszenia dodatkowych kosztów). Należy podkreślić, że Umowa wsparcia sprzedaży będzie zawierać szczegółowe warunki jej realizacji, np. Wnioskodawca zastrzeże sobie w ramach procesu zawierania Umowy finansowania prawo do weryfikacji Nabywcy, np. w różnego rodzajach bazach dłużników. Nabywcy, którzy się na taką weryfikację nie zgodzą albo będzie ona negatywna nie będą mogli odroczyć płatności Ceny (w stosunku do nich Usługa nie będzie wykonywana albo dopuszczony zostanie tylko Model 3 płatności). Ponadto Umowa wsparcia sprzedaży będzie precyzować, której sprzedaży przez Partnera ona dotyczy. Zakres ten będzie precyzowany indywidualnie – może to dotyczyć, np. tylko części asortymentu (wówczas Partner może traktować współpracę jako promocję części asortymentu), sprzedaży o wartości powyżej ustalonego limitu, sprzedaży dla określonej grupy odbiorców (nowych albo wręcz przeciwnie -stałych - zależy to od polityki sprzedaży Partnera). Należy również podkreślić, że Nabywca nie będzie ponosił żadnych dodatkowych kosztów o ile spłaca Raty zgodnie z harmonogramem wynikającym w Umowy finansowania. Jeśli Nabywca nie wywiąże się ze swoich obowiązków, to może zostać obciążony odsetkami za opóźnienie oraz dodatkowymi kosztami – zgodnie z postanowieniami Umowy finansowania w ramach ogólnie obowiązujących przepisów. Wnioskodawca będzie również udostępniać Partnerom dane statystyczne dotyczące współpracy, na podstawie których będą ono mogli podejmować decyzje o zakresie współpracy w przyszłości. W każdym przedstawionym Modelu rozliczeń Nabywca zawrze zatem z Wnioskodawcą Umowę finansowania na kwotę równą Cenie towaru lub usługi. Ocena zdolności kredytowej Nabywcy jest dokonywana na ryzyko Wnioskodawcy – w Modelu 1 i w Modelu 2 Wnioskodawca ponosi ryzyko odzyskania kwot udzielonego finansowania od Nabywcy. We wszystkich modelach rozliczeń, w przypadku braku zapłaty przez Nabywcę Raty zgodnie z harmonogramem, Nabywca będzie podejmował czynności zmierzające do uzyskania zapłaty. Niezależnie od stosowanego Modelu rozliczeń, Partner jest obowiązany do zwrotu Wnioskodawcy kwoty wypłaconej mu przez Wnioskodawcę w sytuacji odstąpienia przez Nabywcę (np. na podstawie uprawnień konsumentów) od umowy sprzedaży towaru lub usługi, nieważności umowy między Nabywcą a Partnerem lub odstąpienia przez Nabywcę od Umowy finansowania z Wnioskodawcą (jeśli takie uprawnienie Nabywcy przysługuje i z niego skorzysta). W każdym innym przypadku Usługa świadczona przez Wnioskodawcę zwalnia Sprzedawcę od wszelkich kosztów i ciężarów dochodzenia zapłaty Ceny od Nabywcy, który skorzystał z możliwości odroczenia terminu płatności. Ponadto w Modelu 1 i w Modelu 2 Wnioskodawca ponosi ryzyko braku zapłaty za towar lub usługę, przejmując na siebie ryzyko niespłacenia tych należności przez Nabywcę. Zawarcie przez Partnera Umowy wsparcia sprzedaży niewątpliwie przyczynia się do zwiększenia atrakcyjności jego oferty handlowej, co powinno przekładać się na zwiększenia sprzedaży. Usługa oferowana przez Wnioskodawcę umożliwia bowiem zakup towarów i usług oferowanych przez Partnerów większej liczbie odbiorców (także osobom, które w czasie zakupu nie dysponują wystarczającymi środkami na jednorazową zapłatę Ceny). Ponadto zawarcie przez Partnera Umowy wsparcia sprzedaży uwalnia Partnera od obowiązków związanych z dochodzeniem jego wierzytelności. W Modelu 1 oraz w Modelu 2 Partner jest także uwolniony od ryzyka braku uzyskania zapłaty od Nabywców. Ze względu na powyższe korzyści uzyskiwane przez Partnera, Wnioskodawca otrzymuje od Partnera Wynagrodzenie. Jego wysokość jest określona w Umowie o współpracy. Wysokość wynagrodzenia zależy od szeregu czynników, np.: wysokości Ceny, okresu odroczenia płatności, Modelu rozliczeń, wysokości stóp procentowych. Co do zasady jest to określony procent Ceny. Należy podkreślić, że Wnioskodawca samodzielnie podejmuje decyzję odnośnie zawarcia Umowy finansowania konkretnemu Nabywcy oraz samodzielnie decyduje o maksymalnej kwocie, jaką jest w stanie sfinansować w ramach odroczenia płatności danego Nabywcy. Należy również podkreślić, że przez cały okres finansowania (wynikający z Umowy finansowania) na Wnioskodawcy ciążą różne obowiązki: obsługa płatności od Nabywcy (w tym podejmowanie czynności zmierzających do uzyskania zapłaty, gdy Nabywca nie płaci Rat w terminie), obsługa reklamacji składanych przez Nabywcę itp.

Niniejszy wniosek dotyczy zarówno dotychczasowych działań Wnioskodawcy (stan faktyczny), jak i transakcji zawieranych w przyszłości (zdarzenie przyszłe).

### Pytania

1\. Czy Usługi świadczone przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu VAT?

2\. Czy Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Partnerów korzystają ze zwolnienia z VAT?

3\. W jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić podstawę opodatkowania w związku z wykonywaniem Umów wsparcia sprzedaży oraz Umów Finansowania?

4\. Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w przypadku świadczenia przez Wnioskodawcę Usług?

5\. W jakim terminie Wnioskodawca powinien wystawiać faktury VAT dokumentujące wykonanie Usługi?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu VAT.

2\. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Partnerów nie korzystają ze zwolnienia z VAT.

3\. Podstawa opodatkowania to kwota Wynagrodzenia należna Wnioskodawcy od Partnera.

4\. Wykonywane przez Wnioskodawcę Usługi są usługami określonymi w art. 19a ust. 3 Ustawy o VAT. Usługa jest wykonywana przez okres, na jaki została zawarta Umowa finansowania (okres odroczenia płatności za dokonany przez Nabywcę zakup). Okresem rozliczeniowym jest miesiąc. W konsekwencji u Wnioskodawcy obowiązek podatkowy będzie powstawał co miesiąc, w stosunku do części Wynagrodzenia przypadającego na ten miesiąc (np. gdy odroczenie zapłaty Ceny trwa pół roku, to Wnioskodawca wykaże co miesiąc jako podstawę opodatkowania 1/6 wynagrodzenia). Takie zasady dotyczą wszystkich Modeli rozliczeń.

5\. Wnioskodawca powinien wystawić fakturę za poprzedni miesiąc (wskazując podstawę opodatkowania w sposób opisany w pkt 4) do 15. dnia kolejnego miesiąca.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm. – dalej „Ustawa o VAT”): „Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają (…) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT: „Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)”.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT: „Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…)”.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT: „Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.”.

Z cytowanych wyżej przepisów Ustawy o VAT wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że Ustawa o VAT zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W analizowanej sytuacji niewątpliwie po stronie Wnioskodawcy występuje aktywne działanie, czyli stworzenie warunków technicznych do zawierania przez Nabywców Umów finansowania oraz ich zawieranie na wniosek Nabywców. W ten sposób realizowana jest na rzecz Partnerów Usługa wsparcia sprzedaży, czyli przede wszystkim rozłożenia w czasie zapłaty Ceny. W ten sposób Partnerzy uzyskują realną korzyść poprzez zwiększenie swojej sprzedaży. Za tę korzyść, która jest skutkiem świadczenia przez Wnioskodawcę Usług na podstawie Umowy wsparcia sprzedaży Partnerzy płacą Wnioskodawcy Wynagrodzenie. Oznacza to, że jest to usługa o której mowa w art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT.

Podsumowując, Usługi świadczone przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu VAT.

Ad 2.

Przepisy Ustawy o VAT oraz rozporządzeń wykonawczych do Ustawy o VAT przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone przede wszystkim w art. 43 Ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy analizie należy poddać przede wszystkim art. 43 ust. 1 pkt 38-40 Ustawy o VAT oraz art. 43 ust. 15 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT: „Zwalnia się od podatku (…) usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę”.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 39 Ustawy o VAT: „Zwalnia się od podatku (…) usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę”.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy o VAT: „Zwalnia się od podatku (…) usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług”.

Powyższe zwolnienia stanowią implementację odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm. – dalej „Dyrektywa”). Zgodnie z regulacją zawartą w art. 135 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE – państwa członkowskie zwalniają transakcje udzielania kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę (lit. b), pośrednictwo lub wszelkie działania w zakresie gwarancji kredytowych, poręczeń i wszelkich innych zabezpieczeń i gwarancji oraz zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę (lit. c), transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności (lit. d).

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 Ustawy o VAT powinny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 15 Ustawy o VAT: „Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37‑41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.”

Spółka współpracuje z podmiotami oferującymi osobom fizycznym różnego rodzaju towary i usługi (zarówno w punktach stacjonarnych, jak i za pośrednictwem Internetu). W ramach zawieranych Umów o wsparciu sprzedaży Spółka oferuje Partnerom możliwość dokonania u nich zakupów z odroczeniem terminu płatności za zakupione towary i usługi. W ramach swojego świadczenia Wnioskodawca oferuje zatem usługi, których celem jest wsparcie sprzedaży Partnerów w celu uatrakcyjnienia ich oferty handlowej na tle podmiotów konkurencyjnych. Dzięki tej usłudze towar lub usługa może zostać sprzedany także osobie, której sytuacja finansowa nie pozwala na jednorazową płatność. Znacznie rozszerza to zakres potencjalnych klientów. Ponadto Wnioskodawca przejmuje obsługę płatności od Nabywców, w tym dochodzenie Rat, które nie zostały zapłacone w terminie. Spółka świadczy Usługi na podstawie zawieranej z Partnerami Umowy o wsparciu sprzedaży. W przypadku skorzystania przez Nabywcę z możliwości odroczenia płatności Nabywca ten zawiera ze Spółką Umowę finansowania. Rola Partnera ogranicza się do poinformowania Nabywcy o takiej możliwości oraz wskazanie sposobu zainicjowania procesu (który jest zautomatyzowany i przebiega w pełni on-line; wraz z weryfikacją Nabywcy proces ten trwa kilka minut, co stanowi istotną zaletę oferowanych przez Spółkę Usług wsparcia sprzedaży).

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę (bez względu na stosowany Model rozliczeń) przyczyniają się do zwiększenia sprzedaży i uatrakcyjnienia oferty handlowej Partnerów. Umożliwiają one zakup towarów i usług większej liczbie odbiorców (a więc także tym osobom, które w czasie zakupu nie dysponują wystarczającymi środkami na jednorazową zapłatę Ceny). Ponadto Usługi zapewniają Partnerom pewność uzyskania pełnej Ceny (Model 1 oraz Model 2) lub zdejmują z Partnerów koszty i obowiązki związane z obsługą rozliczeń z Nabywcą.

W ocenie Wnioskodawcy Usługa nie stanowi żadnego ze świadczeń wskazanych w art. 43 Ustawy o VAT zwolnionych z podatku. W przepisie tym, ustawodawca wprowadza enumeratywny katalog czynności zwolnionych z VAT, obejmujących m.in. usługi finansowe wskazane z ust. 1 pkt 38-40 tego przepisu, np.:

a. usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (pkt 38),

b. usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (pkt 39),

c. usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług (pkt 40).

Co prawda w ramach świadczonych Umów wsparcia sprzedaży Wnioskodawca zobowiązuje się do zawierania Umów finansowania i je zawiera, ale:

1) Usługa wsparcia sprzedaży realizowana jest na rzecz Partnera (a nie na rzecz Nabywcy) i to Partner płaci Wnioskodawcy Wynagrodzenie za uzyskane korzyści (zwiększenie atrakcyjności oferty handlowej), stosunek zobowiązaniowy (umowa wzajemna), z którego wynikają obowiązki Wnioskodawcy i jego wynagrodzenie istnieje zatem między Wnioskodawcą a Partnerem;

2) Zwolnieniu z VAT mogłyby podlegać odsetki i prowizje płacone Wnioskodawcy przez Nabywcę, gdyby Umowa finansowania przewidywała ich płatność oraz Umowa finansowania byłaby uznana za jedną z umów wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 38-40 Ustawy o VAT.

Wykonywanie przez Nabywcę Umowy zgodnie z jej brzmieniem (spłata Rat zgodnie z harmonogramem) oznacza, że Wnioskodawcy żadne wynagrodzenie nie przysługuje. Nie występuje zatem wynagrodzenie zwolnione z VAT. Z kolei odsetkami za opóźnienie (zgodnie ustawą z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny; tekst jedn. Dz.U. z 2022 poz. 1360 ze zm.) oraz koszty sądowe i egzekucyjne (w wysokości określonej przez przepisy prawa powszechnie obowiązującego), którymi może być obciążony Nabywca nie stanowią wynagrodzenia za Usługę. Kwoty te nie podlegają zatem VAT – nie powinny być więc uwzględniane jako składnik podstawy opodatkowania.

W analizowanej sytuacji Umową, w ramach której dochodzi do wykonania świadczenia wzajemnego, jest relacja między Wnioskodawcą a Partnerem. W ramach tej relacji nie jest świadczona usługa zwolniona z VAT, tylko usługa wsparcia sprzedaży. Odroczenie terminu płatności zakupu dokonanego u Partnera następuje jako podstawowy element usługi wsparcia sprzedaży. W konsekwencji w takiej sytuacji nie ma zastosowania zwolnienie z VAT. Potwierdzają to interpretacje indywidualne:

1) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z 8 lipca 2021 r. (0114-KDIP4-3.4012.226.2021.3.DS);

2) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z 6 listopada 2015 r. (IPPP1/4512-885/15-2/MPe).

Ad 3.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT: „Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.”

W analizowanej sytuacji jako zapłatę za wykonane czynności Wnioskodawca otrzyma określone w Umowie wsparcia sprzedaży Wynagrodzenie. To ono będzie zatem stanowiło podstawę opodatkowania za opisane w niniejszym wniosku działania Wnioskodawcy.

Ad 4. i 5.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 Ustawy o VAT: „Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.”

Zgodnie z art. 19a ust. 2 Ustawy o VAT: „W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.”

Zgodnie z art. 19a ust. 3 Ustawy o VAT: „Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.”

Wykonywane przez Wnioskodawcę Usługi są usługami określonymi w art. 19a ust. 3 Ustawy o VAT. Usługa jest wykonywana przez okres, na jaki została zawarta Umowa finansowania (okres odroczenia płatności za dokonany przez Nabywcę zakup). Należy również podkreślić, że przez cały okres finansowania (wynikający z Umowy finansowania) na Wnioskodawcy ciążą różne obowiązki: obsługa płatności od Nabywcy (w tym podejmowanie czynności zmierzających do uzyskania zapłaty, gdy Nabywca nie płaci Rat w terminie), obsługa reklamacji składanych przez Nabywcę itp. Tego typu obowiązki występują bez względu na stosowany model płatności.

Charakterystyki usług ciągłych dokonał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 lutego 2019 r., (I FSK 150/17). NSA stwierdził, że pojęcie „usług ciągłych”, o których mowa w art. 19a ust. 3 Ustawy o VAT, należy definiować mając na względzie cel, w jakim wprowadzono art. 64 Dyrektywy VAT, co prowadzi do szerszego rozumienia tego pojęcia. Powinno ono zatem obejmować świadczenia tradycyjnie definiowane jako okresowe/ciągłe, jak również dokonywane w ramach stałych umów o współpracę, w przypadku których w związku z ich świadczeniem ustalono następujące po sobie terminy płatności. Ustawodawca krajowy, wykonując kompetencje nadane mu w art. 64 ust. 2 akapit trzeci Dyrektywy VAT jako kryterium charakteryzujące te usługi (ciągłe w rozumieniu Dyrektywy VAT) przyjął raczej ustalenie dla nich następujących po sobie terminów płatności, przy czym w akapicie drugim wprowadził ograniczenie dla usług ciągłych trwających dłużej niż rok. Interpretacja taka nie pozostaje w sprzeczności z rezultatem wykładni językowej Ustawy o VAT oraz uwzględnia cele wynikające z Dyrektywy VAT.

W ocenie Wnioskodawcy w okresem rozliczeniowym (w każdym modelu współpracy z Partnerem) jest miesiąc. W konsekwencji u Wnioskodawcy obowiązek podatkowy będzie powstawał co miesiąc, w stosunku do części Wynagrodzenia przypadającego na ten miesiąc. Przykładowo, gdy odroczenie zapłaty Ceny trwa pół roku, to Wnioskodawca wykaże co miesiąc jako podstawę opodatkowania 1/6 wynagrodzenia). Takie zasady dotyczą wszystkich Modeli rozliczeń. Powoduje to, że Wnioskodawca powinien wystawić fakturę za poprzedni miesiąc (wskazując podstawę opodatkowania w sposób opisany w pkt 4) do 15. dnia kolejnego miesiąca.

Podstawą prawną jest art. 106i ust. 1 Ustawy o VAT. Zgodnie z nim: „Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.”

W ocenie Wnioskodawcy w analizowanej sytuacji, co do zasady, nie znajdą zastosowania (w żadnym modelu rozliczeń): art. 19a ust. 8 Ustawy o VAT oraz art. 106i ust. 2 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 Ustawy o VAT: „Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.”

Zgodnie z art. 106i ust. 2 Ustawy o VAT: „Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.”

W ocenie Wnioskodawcy otrzymanie przez Wnioskodawcy Wynagrodzenia następuje bowiem w momencie zapłaty poszczególnych Rat. Oznacza to, że art. 19a ust. 8 Ustawy o VAT oraz art. 106i ust. 2 Ustawy o VAT miałby zastosowanie, gdyby Nabywca zapłacił ratę w miesiącu poprzedzającym miesiąc (lub wcześniej), którego Rata dotyczy. To od otrzymywania Rat uzależnione są bowiem wpływy na rachunek bankowy (czyli zapłata) dla Wnioskodawcy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

### Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku C-16/93 z 3 marca 1994 r. pomiędzy R. J. Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Natomiast w wyroku C-90/20 ws. Apcoa Parking Danmark, TSUE wskazał, że aby świadczenie usług można było uznać za odpłatne, i wobec tego opodatkowane podatkiem VAT, to pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą musi istnieć stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych - usługi i wynagrodzenia, między którymi istnieje bezpośredni związek.

W opinii Rzecznika Generalnego w sprawie C‑295/17 w pkt 34 czytamy, „Nie ma jednak znaczenia, w jaki sposób prawo krajowe traktuje opłatę wyrównawczą. Jak podkreśliły również Komisja i Portugalia podczas rozprawy, z punktu widzenia przepisów o VAT nie ma znaczenia, czy jest to roszczenie o odszkodowanie z tytułu deliktu czy kara umowna, ani czy jest to określane jako odszkodowanie, rekompensata czy wynagrodzenie. Ocena, czy płatność jest dokonywana w zamian za dostawę lub usługę, jest kwestią z zakresu prawa Unii, która musi być rozstrzygana odrębnie od oceny dokonywanej na mocy prawa krajowego(15)”.

W konsekwencji, aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podlegają tylko takie transakcje, w ramach których występuje możliwy do zidentyfikowania konsument towarów lub usług. W związku z powyższym zaniechanie działania lub tolerowanie czynności lub sytuacji podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi.

Należy również wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast, stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec przytoczonych wyżej przepisów stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku wynika, że są Państwo polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością oraz czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Współpracują Państwo z podmiotami oferującymi osobom fizycznym („Nabywcy”) różnego rodzaju towary i usługi, które zakupić można za pomocą platform transakcyjnych, sklepów internetowych oraz punktów stacjonarnych („Partnerzy”). W ramach współpracy oferują Państwo Partnerom możliwość dokonania od nich zakupów z odroczeniem terminu płatności dla Nabywcy za zakupione u Partnera towary i usługi. Zatem oferują Państwo usługi („Usługi”), których celem jest wsparcie sprzedaży Partnerów (uatrakcyjnienie ich oferty w porównaniu z konkurencyjnymi podmiotami). Świadcząc Usługi zobowiązują się Państwo do udostępniania Nabywcom możliwości zapłaty ceny towaru lub usługi w ratach.

Wykonują Państwo Usługę oferując Nabywcy możliwość zawarcia Umowy finansowania. Umowa finansowania jest zawierana między Państwem a Nabywcą, bez udziału Partnera oraz przy zastosowaniu specjalistycznego oprogramowania on‑line, którym Państwo dysponują. Rola Partnera przy zawieraniu Umowy finansowania będzie ograniczać się do wskazania możliwości odroczenia terminu płatności poprzez zawarcie przez Nabywcę Umowy finansowania oraz wskazanie sposobu zainicjowania procedury zawarcia Umowy finansowania, np. poprzez wskazanie kodu QR. Sam proces zawierania Umowy finansowania przez Nabywcę jest zautomatyzowany i przebiega w pełni on-line. Wraz z weryfikacją Nabywcy proces ten trwa kilka minut. Zastrzegają sobie Państwo w ramach procesu zawierania Umowy finansowania prawo do weryfikacji Nabywcy, np. w różnego rodzajach bazach dłużników. Nabywcy, którzy na taką weryfikację nie wyrażą zgody albo będzie ona negatywna nie będą mogli odroczyć płatności Ceny. Warunkiem zawarcia Umowy finansowania może być spłata pierwszej raty od razu przy jej zawieraniu (jako element weryfikacji Nabywcy). Z tytułu zawarcia Umowy finansowania Nabywca nie ponosi jakichkolwiek dodatkowych kosztów. Suma płaconych Rat będzie równa Cenie towaru lub usługi. Nabywca nie będzie płacił odsetek, prowizji, opłat itp. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy Nabywca nie będzie spłacać Rat w terminie – wówczas Umowa finansowania pozwala obciążyć Nabywcę odsetkami za opóźnienie oraz kosztami sądowymi i egzekucyjnymi.

Zgodnie z Umową finansowania kwota finansowania wypłacana jest bezpośrednio na rachunek bankowy Partnera. Zawierają Państwo z Partnerami umowę regulującą wzajemne prawa i obowiązki („Umowa wsparcia sprzedaży”). W Umowie wsparcia sprzedaży zobowiązują się Państwo do udostępnienia Nabywcom towarów i usług oferowanych przez Partnera możliwości odroczenia płatności Ceny poprzez zawarcie przez Państwa z Klientem Umowy finansowania, Partner zobowiązuje się do uregulowania na Państwa rzecz Wynagrodzenia za świadczoną przez Państwa Usługę, jest to ustalona procentowo część Ceny.

Oferują Państwo Partnerom trzy modele rozliczeń:

*   W Modelu 1 Partner otrzymuje z góry (po dokonaniu zakupu przez Nabywcę od Partnera) Cenę pomniejszoną o potrącone przez Państwa przysługujące Państwu Wynagrodzenie. Następnie, jeśli Umowa finansowania jest prawidłowo realizowana, to otrzymują Państwo Raty od Nabywcy. Suma Rat jest równa Cenie. Oznacza to, że przy założeniu spłaty przez Nabywcę wszystkich Rat uzyskają Państwo Wynagrodzenie. W Modelu 1 przejmują Państwo na siebie egzekwowanie zapłaty ceny oraz ryzyko braku zapłaty przez Nabywcę.
*   W Modelu 2 Partner nie otrzymuje zapłaty z góry. Cena przekazywana jest mu w częściach (liczba części jest równa liczbie Rat) w terminach płatności Rat przez Nabywcę. Państwa Wynagrodzenie również podzielone jest na taką samą liczbę części, jak liczba Rat wynikająca z harmonogramu spłat Nabywcy. W Modelu 2 przekazują Państwo Partnerowi uzgodnioną kwotę bez względu na to, czy Nabywca uregulował Ratę w terminie, czy też nie. W Modelu 2 przejmują Państwo na siebie egzekwowanie zapłaty ceny oraz ryzyko braku zapłaty przez Nabywcę.
*   Model 3 jest zbliżony do Modelu 2, przy czym nie przejmują Państwo ryzyka zapłaty przez Nabywcę. W Modelu 3 zobowiązani są Państwo przekazać Partnerowi Cenę w częściach (liczba części jest równa liczbie Rat). Różnica (w stosunku do Modelu 2) polega na tym, że przekazanie następuje po dokonaniu zapłaty przez Nabywcę. Państwa Wynagrodzenie również podzielone jest na taką samą liczbę części, jak liczba Rat wynikająca z harmonogramu spłat Nabywcy. Wynagrodzenie przysługuje Państwu dopiero po dokonaniu zapłaty przez Nabywcę – w stosunku do tej części wynagrodzenia. W Modelu 3 przejmują Państwo na siebie egzekwowanie zapłaty Ceny, ale nie przejmują Państwo ryzyka braku zapłaty przez Nabywcę.

Umowa wsparcia sprzedaży będzie zawierać szczegółowe warunki jej realizacji, np. Państwo zastrzegą sobie w ramach procesu zawierania Umowy finansowania prawo do weryfikacji Nabywcy, np. w różnego rodzaju bazach dłużników. Nabywcy, którzy się na taką weryfikację nie zgodzą albo będzie ona negatywna nie będą mogli odroczyć płatności Ceny (w stosunku do nich Usługa nie będzie wykonywana albo dopuszczony zostanie tylko Model 3 płatności). Ponadto Umowa wsparcia sprzedaży będzie precyzować, której sprzedaży przez Partnera ona dotyczy. Nabywca nie będzie ponosił żadnych dodatkowych kosztów o ile spłaca Raty zgodnie z harmonogramem wynikającym w Umowy finansowania. Jeśli Nabywca nie wywiąże się ze swoich obowiązków, to może zostać obciążony odsetkami za opóźnienie oraz dodatkowymi kosztami – zgodnie z postanowieniami Umowy finansowania w ramach ogólnie obowiązujących przepisów.

Niezależnie od stosowanego Modelu rozliczeń, Partner jest obowiązany do zwrotu Państwu kwoty wypłaconej mu przez Państwa w sytuacji odstąpienia przez Nabywcę (np. na podstawie uprawnień konsumentów) od umowy sprzedaży towaru lub usługi, nieważności umowy między Nabywcą a Partnerem lub odstąpienia przez Nabywcę od Umowy finansowania z Państwem (jeśli takie uprawnienie Nabywcy przysługuje i z niego skorzysta). W każdym innym przypadku Usługa świadczona przez Państwa zwalnia Sprzedawcę od wszelkich kosztów i ciężarów dochodzenia zapłaty Ceny od Nabywcy, który skorzystał z możliwości odroczenia terminu płatności. Ponadto w Modelu 1 i w Modelu 2 ponoszą Państwo ryzyko braku zapłaty za towar lub usługę, przejmując na siebie ryzyko niespłacenia tych należności przez Nabywcę. Zawarcie przez Partnera Umowy wsparcia sprzedaży niewątpliwie przyczynia się do zwiększenia atrakcyjności jego oferty handlowej, co powinno przekładać się na zwiększenia sprzedaży. Usługa oferowana przez Państwa umożliwia bowiem zakup towarów i usług oferowanych przez Partnerów większej liczbie odbiorców (także osobom, które w czasie zakupu nie dysponują wystarczającymi środkami na jednorazową zapłatę Ceny). Ponadto zawarcie przez Partnera Umowy wsparcia sprzedaży uwalnia Partnera od obowiązków związanych z dochodzeniem jego wierzytelności. W Modelu 1 oraz w Modelu 2 Partner jest także uwolniony od ryzyka braku uzyskania zapłaty od Nabywców. Ze względu na powyższe korzyści uzyskiwane przez Partnera, otrzymują Państwo od Partnera Wynagrodzenie. Jego wysokość jest określona w Umowie o współpracy. Wysokość wynagrodzenia zależy od szeregu czynników, np.: wysokości Ceny; okresu odroczenia płatności, Modelu rozliczeń, wysokości stóp procentowych. Co do zasady jest to określony procent Ceny. Przez cały okres finansowania (wynikający z Umowy finansowania) ciążą na Państwu różne obowiązki: obsługa płatności od Nabywcy (w tym podejmowanie czynności zmierzających do uzyskania zapłaty, gdy Nabywca nie płaci Rat w terminie), obsługa reklamacji składanych przez Nabywcę itp.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy świadczone przez Państwa Usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pytanie nr 1).

Jak już wyżej wskazano, świadczenie usług zakłada istnienie dwóch podmiotów, a więc tego, który świadczy usługę (usługodawcy) i tego, który świadczenie odbiera (usługobiorcy), czyli konsumenta usługi. Skoro opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług, to znaczy, że istnieje stosunek prawny pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, a rezultatem tego związku jest wzajemne działanie tych podmiotów. Działanie to polega na tym, że wynagrodzenie otrzymywane przez wykonawcę usługi następuje w zamian za wykonanie usługi na rzecz jej odbiorcy. Pomiędzy odpłatną czynnością podlegającą opodatkowaniu, a otrzymywanym z tytułu tej czynności wynagrodzeniem musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek.

Analiza przedstawionego opisu sprawy, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że w analizowanym przypadku pomiędzy stronami istnieje ekwiwalentność świadczeń. W rozpatrywanej sprawie, oferują Państwo Usługi, których celem jest wsparcie sprzedaży Partnerów (uatrakcyjnienie ich oferty w porównaniu z konkurencyjnymi podmiotami). Zawierają Państwo z Partnerami Umowę wsparcia sprzedaży, regulującą wzajemne prawa i obowiązki. W Umowie wsparcia sprzedaży zobowiązują się Państwo do udostępnienia Nabywcom towarów i usług oferowanych przez Partnera możliwości odroczenia płatności Ceny, poprzez zawarcie przez Państwa Umowy finansowania z Nabywcą, natomiast Partner zobowiązuje się do uregulowania na rzecz Państwa Wynagrodzenia za świadczoną przez Państwa Usługę - jest to ustalona procentowo część Ceny.

Zatem niewątpliwie czynności jakie wykonują Państwo na rzecz Partnerów (Usługi) w ramach Umowy wsparcia sprzedaży stanowią/będą stanowiły odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlegają/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Mają Państwo również wątpliwości, czy Usługi świadczone przez Państwa na rzecz Partnerów, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT (pytanie nr 2).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy,

zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy,

zwalnia się od podatku usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Zgodnie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy,

zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek odzwierciedlenia odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t.j. Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Zgodnie z regulacją zawartą w art. 135 ust. 1 lit. b)-d) Dyrektywy 2006/112/WE:

państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

b) udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę;

c) pośrednictwo lub wszelkie działania w zakresie gwarancji kredytowych, poręczeń i wszelkich innych zabezpieczeń i gwarancji oraz zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę;

d) transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności;

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą, podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu VAT.

W myśl art. 43 ust. 15 ustawy,

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Jednocześnie zwrócić należy uwagę na przepis art. 43 ust. 22 ustawy, zgodnie z którym,

podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, świadczonych na rzecz podatników, i wybrać ich opodatkowanie, pod warunkiem że:

1) jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;

2) złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje ze zwolnienia.

Stosownie zaś do ust. 23 ww. przepisu,

podatnik, o którym mowa w ust. 22, może, nie wcześniej niż po upływie 2 lat, licząc od początku okresu rozliczeniowego, od którego wybrał opodatkowanie usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, ponownie skorzystać ze zwolnienia od podatku tych usług, pod warunkiem złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego zawiadomienia o rezygnacji z opodatkowania, przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego ponownie będzie korzystał ze zwolnienia.

Powyższe przepisy umożliwiają wybór opodatkowania określonych usług, które dotychczas obligatoryjnie korzystały ze zwolnienia od podatku – w tym m.in. właśnie usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 38-40 ustawy, przy czym możliwość wyboru opcji opodatkowania dotyczy wyłącznie usług świadczonych na rzecz innych podatników, przy zachowaniu warunków określonych w art. 43 ust. 22 i 23 ustawy.

Z treści powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, stanowiącego odzwierciedlenie regulacji unijnych w tym zakresie, wyraźnie wynika, że intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem usług udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych, zarówno tych wykonywanych przez banki, jak również świadczonych przez inne podmioty pośredniczące w ich udzielaniu. Należy stwierdzić, że wymienione zwolnienie ma charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj świadczonej usługi – cechy, które ją wyróżniają. Ustawodawca szczególny nacisk położył na stronę przedmiotową, nie dokonując zawężenia omawianego zwolnienia wyłącznie do określonej grupy podmiotów.

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem,

przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Definicję kredytu określono natomiast w art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2324 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem

przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Z okoliczności sprawy wynika, że świadczone przez Państwa Usługi na rzecz Partnerów w ramach Umowy wsparcia sprzedaży, polegają na zapewnieniu możliwości dokonania zakupów z odroczeniem terminu płatności dla Nabywców za zakupione towary i usługi w sklepach Partnerów. Celem tych usług jest wsparcie sprzedaży Partnerów (uatrakcyjnienie ich oferty w porównaniu z konkurencyjnymi podmiotami). Świadcząc ww. Usługi zobowiązują się Państwo do udostępniania Nabywcom możliwości zapłaty ceny towaru lub usługi w ratach. Zatem świadczone Usługi na rzecz Partnerów, nie noszą znamion umowy kredytu czy pożyczki w stosunku do Partnerów (takową zawierają Państwo z Nabywcami). W tej sytuacji nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, gdyż charakter prawny zawartej Umowy między Państwem a Partnerami nie jest/nie będzie tożsamy z tym, co wynika z umowy pożyczki czy kredytu.

Czynności wykonywane przez Państwa na rzecz Partnerów w ramach Umowy wsparcia sprzedaży, nie wypełnią także przesłanek wynikających z cyt. art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT, gdyż świadcząc opisane usługi nie będą Państwo udzielać poręczeń, gwarancji ani nie dokonają Państwo innych zabezpieczeń transakcji finansowych.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wydanie internetowe: https://sjp.pwn.pl/) gwarancja to: «poręczenie, że coś nastąpi albo że jest prawdziwe», «odpowiedzialność osoby trzeciej za zobowiązania dłużnika wobec wierzyciela». Poręczenie zostało zdefiniowane w ustawie Kodeks cywilny w art. 876-887.

Stosownie do art. 876 § 1 Kodeksu cywilnego,

przez umowę poręczenia poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał.

W myśl art. 879 § 1 Kodeksu cywilnego,

o zakresie zobowiązania poręczyciela rozstrzyga każdoczesny zakres zobowiązania dłużnika.

Udzielenie gwarancji/zabezpieczenia wiąże się w pierwszej kolejności ze stosunkiem zobowiązaniowym dłużnika wobec wierzyciela, a dopiero następnie pojawia się zapewnienie gwaranta, na rzecz wierzyciela, że w przypadku, gdyby dłużnik nie wykonał swojego świadczenia, wtedy świadczenie to zostanie wykonane przez gwaranta. Zakres świadczenia gwaranta/dającego zabezpieczenie odpowiada natomiast zakresowi świadczenia do jakiego zobowiązał się dłużnik. Dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy, kluczowy jest charakter transakcji, której dotyczy gwarancja/poręczenie udzielane przez gwaranta.

W analizowanej sprawie, w odniesieniu do charakteru usług świadczonych przez Państwa na rzecz Partnerów należy stwierdzić, że nie stanowią one usług udzielania poręczeń czy też gwarancji. W ramach Umowy wsparcia sprzedaży, Umowa finansowania jest zawierana między Państwem a Nabywcą, bez udziału Partnera przy zastosowaniu specjalistycznego oprogramowania on-line, którym Państwo dysponują. Nie można więc stwierdzić, że są Państwo gwarantem tej transakcji gdyż to Państwo udzielają finansowania Nabywcom. Zatem Państwa Usługi nie mogą korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy.

Świadczone przez Państwa Usługi nie mogą być również uznane za usługi mieszczące się w katalogu usług wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. W omawianym przypadku świadczone przez Państwa usługi nie spełniają przesłanek z opisanego wyżej przepisu, gdyż odnosi się on przede wszystkim do transakcji dotyczących depozytów finansowych oraz prowadzenia kont, zatem usług typowych dla banków czy innych instytucji finansowych i polegających na prowadzeniu usług polegających na obsłudze środków pieniężnych powierzonych przez klienta instytucji finansowej. Tymczasem jak wynika z wniosku charakter opisanych Usług świadczonych na rzecz Partnerów jest zupełnie różny od transakcji związanych z obsługą rachunków depozytowych, dokonywaniem przelewów czy obsługą czeków i weksli. Nie są to również usługi w zakresie długów ani usługi w zakresie transakcji płatniczych, przekazów, czy innych transferów pieniężnych. Wykonywane przez Państwa Usługi są zbliżone charakterem do usług faktoringu.

Przez faktoring rozumie się nabywanie przez faktora określonych wierzytelności, przysługujących przedsiębiorcy z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności, pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora. Dokonując nabycia wierzytelności faktor zobowiązuje się dodatkowo do świadczenia na rzecz faktoranta (przedsiębiorcy) różnorodnych czynności, które przykładowo mogą obejmować: przejmowanie ryzyka wypłacalności dłużników (przy factoringu właściwym), inkasowanie wierzytelności, finansowanie przez dyskonto, udzielanie pożyczek, księgowanie wierzytelności itp. Usługa tego typu polega więc na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu. Usługa tego typu polegająca na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia. Ustawa nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu warto też przywołać orzeczenia TSUE dot. przedmiotowej kwestii. I tak, w wyroku z 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01 Finanzamt Groß-Gerau przeciwko MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring GmbH, Sąd podkreślił, że działalność gospodarcza, w ramach której podmiot gospodarczy nabywa wierzytelność, podejmując ryzyko niewywiązywania się dłużnika ze zobowiązania i w zamian wystawia swojemu klientowi faktury z tytułu prowizji, stanowi odzyskiwanie długów w rozumieniu art. 13 B (d) (3) tej dyrektywy i dlatego działalność ta wyłączona jest ze zwolnienia określonego w jej przepisie. Wskazany wyrok odnosi się nie tylko do faktoringu ale również do czynności ściągania długów, które to pojęcie obejmuje szerszy zakres czynności niż faktoring. Jak wskazano w pkt 77 tego wyroku faktoring należy postrzegać jako jedynie odmianę ogólniejszego pojęcia windykacji długów, niezależnie od sposobu, w jaki jest realizowany. Z orzeczenia tego wynika, ze faktoring właściwy to usługa polegająca na uwolnieniu klienta z konieczności egzekwowania należności, a także od ponoszenia ryzyka związanego z niespłaceniem należności.

Natomiast w wyroku z 28 października 2010 r. w sprawie C- 175/09 Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs przeciwko AXA UK plc. znajdują się następujące uwagi, cyt. „Brzmienie art. 13 część B lit. d) pkt 3 in fine szóstej dyrektywy obejmuje wszelką windykację należności, a zakres zastosowania tego przepisu nie jest ograniczony wyłącznie do wierzytelności, które nie zostały zapłacone terminowo. Ponadto usługa faktoringu, której wszystkie postaci objęte są pojęciem windykacji należności (zob. ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 77) nie ogranicza się do wierzytelności, w odniesieniu do których dłużnik już zalega z zapłatą. Faktoring może także obejmować wierzytelności, które nie stały się wymagalne i które zostaną zapłacone z chwilą, gdy staną się wymagalne.”

W ramach Usługi wsparcia sprzedaży, jak Państwo wskazują, zobowiązują się Państwo do sfinansowania zakupu towarów i usług dokonanych przez Nabywcę, poprzez przekazanie należnych Partnerowi środków pieniężnych (w całości lub w części, z góry lub w ratach - w zależności od przyjętego Modelu), przejmując jednocześnie ryzyko egzekwowania zapłaty ceny oraz ryzyko braku zapłaty przez nabywcę (model 1 i 2), bądź tylko ryzyko egzekwowania zapłaty ceny (model 3). Ponadto jak wynika z opisu sprawy, przez cały okres finansowania ciążą na Państwu również różne obowiązki, np. obsługa płatności od Nabywcy, obsługa reklamacji itp. Biorąc pod uwagę okoliczności świadczenia opisanej przez Państwa Usługi nie można uznać, że mieści się ona w zakresie długów, ani innych transferów czy transakcji płatniczych. Zatem nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

Tym samym, opisane we wniosku Usługi, świadczone przez Państwa na rzecz Partnerów nie korzystają/nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38-40 ustawy i podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii określenia podstawy opodatkowania dla usług świadczonych w ramach Umów wsparcia sprzedaży oraz Umów Finansowania (pytanie nr 3).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy,

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Kluczowa dla zrozumienia konstrukcji podstawy opodatkowania jest zatem analiza pojęcia wynagrodzenia rozumianego jako wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak wynika z opisu sprawy, w Umowie wsparcia sprzedaży zobowiązują się Państwo do udostępniania Nabywcom towarów i usług oferowanych przez Partnera, możliwości odroczenia płatności Ceny poprzez zawarcie przez Państwa z Nabywcą Umowy finansowania, Partner zobowiązuje się do uregulowania na Państwa rzecz wynagrodzenia za świadczoną przez Państwa Usługę. Wysokość wynagrodzenia zależy od szeregu czynników, np.: wysokości Ceny, okresu odroczenia płatności, Modelu rozliczeń, wysokości stóp procentowych, co do zasady jest to określony procent Ceny.

Umowa finansowania jest zawierana między Państwem a Nabywcą, bez udziału Partnera przy zastosowaniu specjalistycznego oprogramowania on-line, którym Państwo dysponują. Z tytułu zawarcia Umowy finansowania Nabywca nie ponosi jakichkolwiek dodatkowych kosztów. Suma płaconych Rat będzie równa Cenie towaru lub usługi. Nabywca nie będzie płacił odsetek, prowizji, opłat itp. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy Nabywca nie będzie spłacać Rat w terminie, wówczas Umowa finansowania pozwala obciążyć Nabywcę odsetkami za opóźnienie oraz kosztami sądowymi i egzekucyjnymi (w wysokości określonej przez przepisy prawa powszechnie obowiązującego).

W tej sytuacji, w przypadku świadczenia przez Państwa Usług w ramach Umowy wsparcia sprzedaży podstawą opodatkowania w myśl przywołanego art. 29a ust. 1 ustawy jest/będzie należna Państwu od Partnera kwota Wynagrodzenia.

W przypadku Umowy finasowania, którą zawierają Państwo z Nabywcami, jak wyżej wskazano, Nabywca nie będzie ponosił żadnych dodatkowych kosztów, nie będzie płacił odsetek, prowizji, opłat itp. Jedynie w przypadku, gdy Nabywca nie będzie spłacać Rat w terminie może zostać obciążony odsetkami za opóźnienie oraz kosztami sądowymi i egzekucyjnymi.

W tym miejscu wskazać należy, że opłaty o charakterze karnym nie powinny być traktowane jako wynagrodzenie za usługę finansową. Ich zapłata stanowi swoistą konsekwencję zachowania się klienta, niezgodną z zawartą umową, czyli nieterminowe płatności. Odsetki karne nie są częścią kwoty należnej z tytułu dostawy towarów, czy świadczenia usług, ani też nie mają wpływu na cenę dostarczanych towarów bądź świadczonych usług, w związku z czym nie można uznać, że stanowią podstawę opodatkowania. Fakt, że w umowie zawarte są stosowne klauzule dotyczące tych opłat, nie oznacza obligatoryjnego podwyższenia wynagrodzenia z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi. Są one naliczane tylko w sytuacjach, gdy kontrahent (klient) nie wywiązuje się z postanowień zawartych w umowie, natomiast nie stanowią wynagrodzenia za dostawę towaru ani też świadczenie usługi. W szczególności ww. kwoty nie stanowią odpłatności za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Powyższe płatności mają wyłącznie charakter rekompensaty za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, zaś podmiot dokonujący płatności nie uzyskuje jakiegokolwiek świadczenia ekwiwalentnego do tej płatności.

Potwierdzenie powyższego znaleźć można w orzeczeniu TSUE z 1 lipca 1972 r. C-222/81 między BAZ Bausystem AG a Finanzamt Munchen fur Korperschaften, w którym Trybunał stwierdził, że odsetki karne z tytułu nieterminowej płatności nie mogą zostać uznane za wynagrodzenie w rozumieniu przepisów o VAT i tym samym nie mogą stanowić podstawy opodatkowania tym podatkiem. TSUE uznał bowiem, że wypłata odsetek karnych nie ma żadnego związku ze świadczeniem i konsumowaniem usługi, a kwota odsetek karnych nie stanowi wynagrodzenia świadczącego usługę, lecz rekompensatę za opóźnioną płatność/poniesioną szkodę.

Z uwagi na powyższe, w przypadku Umowy finansowania, nie otrzymują Państwo od Nabywcy żadnego wynagrodzenia, zatem nie występuje kwota należna z tytułu sprzedaży, o której mowa w art. 29a ustawy, stanowiąca podstawę opodatkowania.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również tego, kiedy powstaje obowiązek podatkowy w przypadku świadczonych Usług i w jakim terminie powinni Państwo wystawiać faktury dokumentujące wykonanie Usługi (pytanie 4 i 5).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy,

obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług.

W myśl art. 19a ust. 3 ustawy:

Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

W przepisie tym ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie ustalenia momentu wykonania usługi w odniesieniu do „usługi, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli takiej usługi, która jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas, natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu.

Ponadto, stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy,

jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Z okoliczności sprawy wynika, że świadcząc Usługi w ramach Umowy wsparcia sprzedaży zobowiązują się Państwo do udostępniania Nabywcom możliwości zapłaty ceny towaru lub usługi w ratach. Cena będzie mogła być płacona w od 3 do 24 miesięcznych rat. Za świadczone Usługi otrzymują Państwo Wynagrodzenie według trzech modeli rozliczeń. W Modelu 1 Partner otrzymuje z góry (po dokonaniu zakupu przez Nabywcę od Partnera) Cenę pomniejszoną o potrącone przez Państwa należne Państwu Wynagrodzenie. Następnie, jeśli Umowa finansowania jest prawidłowo realizowana, to otrzymują Państwo Raty od Nabywcy. Suma Rat jest równa Cenie. W Modelu 2 Partner nie otrzymuje zapłaty z góry. Cena przekazywana jest mu w częściach (liczba części jest równa liczbie Rat) w terminach płatności Rat przez Nabywcę. Państwa Wynagrodzenie również podzielone jest na taką samą liczbę części, jak liczba Rat wynikająca z harmonogramu spłat Nabywcy. Z kolei w Modelu 3 zobowiązują się Państwo przekazać Partnerowi Cenę w częściach (liczba części jest równa liczbie Rat). Różnica (w stosunku do Modelu 2) polega na tym, że przekazanie następuje po dokonaniu zapłaty przez Nabywcę. Państwa Wynagrodzenie również podzielone jest na taką samą liczbę części, jak liczba Rat wynikająca z harmonogramu spłat Nabywcy. Wynagrodzenie przysługuje Państwu dopiero po dokonaniu zapłaty przez Nabywcę – w stosunku do tej części wynagrodzenia.

W niniejszej sprawie zagadnieniem, którego rozstrzygnięcie jest niezbędne do określenia momentu powstania obowiązku podatkowego jest ustalenie charakteru wykonanego świadczenia, tj. czy Umowa wsparcia sprzedaży ma charakter świadczenia jednorazowego czy też jest to świadczenie powtarzalne (ciągłe).

W powołanym art. 19a ust. 3 ustawy ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie usługi, która jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas, natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach określonego okresu. Przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „usługi o charakterze ciągłym”. Wykładnia językowa pojęcia „sprzedaż o charakterze ciągłym” sprowadza się do ustalenia znaczenia przymiotnika „ciągły”.

W Słowniku Języka Polskiego pod red. J. Szymczaka (PWN, Warszawa 1989) słowo to zdefiniowane zostało jako „dziejący się, odbywający nieustannie, trwający stale, nieustannie; bezustanny, ustawiczny, stale się powtarzający, stały” oraz „ciągnący się nieprzerwanie w przestrzeni, nie mający luk, odstępów”. Z powyższego wynika, że za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać sprzedaż odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy, itd. Pod pojęciem sprzedaży „ciągłej” należy rozumieć wynikające z zobowiązania o charakterze ciągłym świadczenie polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu się strony zobowiązanej do świadczenia.

Dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego należy ustalić moment wykonania usługi. Ustawa nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Należy jednak wskazać, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba, że moment ten jest określony przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Ustawodawca krajowy nie zdefiniował w ustawie o VAT pojęcia tzw. „usługi ciągłej” czy usługi „świadczonej w sposób ciągły”. Nie uczynił tego również prawodawca unijny w Dyrektywie 2006/112/WE Rady.

Zgodnie z orzecznictwem sądowym - sprzedaż o charakterze ciągłym (…) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały – pod względem czasowym i funkcjonalnym – charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych).

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 kwietnia 2012 roku, sygn. akt I FSK 935/11, Sąd stwierdził, że: „(…) istotą świadczenia ciągłego jest pewna stałość i trwałe spełnianie świadczenia w czasie, co powoduje niemożność wyróżnienia powtarzających się odrębnych czynności stanowiących samodzielne świadczenia i w konsekwencji określenia dnia dokonania danej czynności, jako dnia spełnienia świadczenia”.

Natomiast w wyroku z 16 maja 2012 roku, sygn. akt II FSK 2086/10 NSA wskazał, że: „(…) cechą usługi świadczonej w sposób ciągły (…) jest to, że świadczenia w ramach tej usługi trwają dłuższy czas i tworzą funkcjonalną całość, a upływ pewnego czasu nie pozwala na uznanie usługi za wykonaną pomimo jej dalszego świadczenia”.

Za uznaniem Umowy wsparcia sprzedaży za świadczenie o charakterze ciągłym przemawia m.in. sposób kalkulacji Wynagrodzenia uzależniony od Rat oraz fakt, że z momentem udzielenia finansowania Nabywcy nie następuje zasadniczo zerwanie więzów prawnych pomiędzy Państwem a Partnerami lecz trwa ono do momentu spłacenia Rat przez Nabywcę.

W konsekwencji należy stwierdzić, że niezależnie od Modelu rozliczeń, w analizowanej sprawie są ustalone następujące po sobie terminy rozliczeń, i dla ww. Usług momentem ich wykonania jest upływ okresu, za który następują płatności. Zatem datą wykonania usług w opisanej sytuacji jest data upływu każdego okresu rozliczeniowego, za który otrzymują Państwo zapłatę należnego Wynagrodzenia. Zatem, zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy, momentem powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych Usług w ramach Umowy wsparcia sprzedaży jest data upływu każdego okresu (czyli w analizowanym przypadku są to okresy miesięczne), do którego odnoszą się rozliczenia, bądź ostatniej płatności, której termin spłaty ustala się na dzień spłaty całości kwoty należnego Wynagrodzenia.

Zasady wystawiania faktur zostały określone w Dziale XI - Dokumentacja, w Rozdziale 1 – Faktury, ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Na mocy art. 106i ust. 1 ustawy,

fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9

Jak stanowi art. 3531 Kodeksu cywilnego,

strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego. Podkreślić należy jednak, że ustalenie zakresu świadczonej usługi i w konsekwencji momentu jej wykonania powinno następować w sposób obiektywny.

Oznacza to, że postanowienia umowne w tej kwestii niewątpliwie są istotne, niemniej jednak należy zwrócić uwagę na charakter i specyfikę danego świadczenia, by zapobiec możliwości nieuzasadnionego przesuwania momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Zgodnie z ustawą dla celów powstania obowiązku podatkowego wykonanie czynności następuje z chwilą faktycznego jej dokonania. „Wykonanie usługi” następuje w momencie faktycznego zakończenia wszystkich działań i czynności, do których wykonania zobowiązany był świadczący usługę oraz zgłoszenie tego faktu kontrahentowi.

Jak wskazano wyżej, niezależnie od Modelu rozliczeń, w analizowanej sprawie są ustalone następujące po sobie terminy rozliczeń, i dla ww. Usług momentem ich wykonania jest upływ okresu, za który następują płatności. Zatem datą wykonania Usługi jest data upływu każdego okresu rozliczeniowego, za który otrzymują Państwo zapłatę należnego Wynagrodzenia. Tym samym, za świadczone Usługi w ramach Umowy wsparcia sprzedaży, powinni Państwo wystawić fakturę do 15. dnia miesiąca po miesiącu, w którym doszło do wykonania Usługi.

Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 4 i 5 jest prawidłowe.

### Dodatkowe informacje

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).