Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1136/13/18-4/S/MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-14
Teza: Skutki podatkowe wystąpienia oraz wypłaty wspólnikowi spółki jawnej części wniesionego wkładu pieniężnego.
Słowa kluczowe: przychód; spółki-spółka jawna; wkład-wkłady niepieniężne; wspólnik-wystąpienie wspólnika
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. z 2018 r., poz. 800) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 1871/14 (data wpływu orzeczenia 12 marca 2018 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2013 r. (data wpływu 31 października 2013 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia oraz wypłaty wspólnikowi spółki jawnej części wniesionego wkładu pieniężnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2013 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wystąpienia oraz wypłaty wspólnikowi spółki jawnej części wniesionego wkładu pieniężnego.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 29 stycznia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IPPB1/415-1136/13-2/KS, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych wystąpienia oraz wypłaty wspólnikowi spółki jawnej części wniesionego wkładu pieniężnego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 29 stycznia 2014 r. znak: IPPB1/415-1136/13-2/KS wniósł pismem z dnia 24 lutego 2014 r. (data wpływu 10 marca 2014 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 1 kwietnia 2014 r. znak: IPPB1/415-1136/13-5/KS stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 29 stycznia 2014 r. znak: IPPB1/415- 1136/13-2/KS złożył skargę z dnia 10 maja 2014 r. (data wpływu 16 maja 2014 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 6 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 1871/14 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W dniu 12 marca 2018 r. do tut. Organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 1871/14.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w prawomocnym wyroku z dnia 6 marca 2015 r. (data wpływu 12 marca 2018 r.), sygn. akt III SA/Wa 1871/14 uznał, że z kwotą należną będziemy mieli do czynienia dopiero z chwilą, gdy roszczenie o tę kwotę stało się wymagalne. Biorąc pod uwagę zdarzenie opisane we wniosku o interpretację, należy uznać, że kwota pieniężna będąca przychodem wynikającym z rozliczenia udziału kapitałowego pozostałych w spółce wspólników stanie się należna dopiero w momencie występowania ze spółki za wynagrodzeniem. Dopiero w momencie wystąpienia ze spółki jawnej po stronie wspólnika występującego za wynagrodzeniem powstanie roszczenie o wypłatę równowartości udziału kapitałowego. Wtedy też kwota pieniężna stanowiąca równowartość przysługującego występującemu wspólnikowi udziału kapitałowego stanie się kwotą należną. Twierdzenie, iż kwota przychodu staje się należna w innym momencie, pozbawiona jest uzasadnienia.

W ocenie Sądu zdarzenie przyszłe opisane we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, rozpatrywać należy z perspektywy przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dopiero w sytuacji występowania ze spółki jawnej – po uprzednim wystąpieniu z niej jednego ze wspólników bez zwrotu wkładu i przypadającej na niego równowartości majątku wspólnego pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników – innego wspólnika, co następowałoby wraz ze zwrotem na jego rzecz wartości udziału kapitałowego uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki, aktualizowałyby się przesłanki uzasadniające tezę o powstaniu obowiązku podatkowego, z uwzględnieniem przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50 u.p.d.o.f.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w postaci poczynionych nakładów, wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca ma zamiar przystąpić jako wspólnik do spółki jawnej. Każdy z trzech wspólników ma wnieść gotówkę w wysokości 300.000 zł. Działalność będzie prowadzona w taki sposób, że przez pierwszych 5 lat wspólnicy nie spodziewają się istotnych zysków. Jednak w celu stabilności finansowej pomiędzy wspólnikami zostanie zawarte porozumienie o tym, że zwrot wkładów do spółki jawnej, przy wystąpieniu wspólnika, będzie ograniczony do wypłaty zysku i kwoty wynoszącej 10% wartości wkładu pieniężnego, dotyczącej każdego ze wspólników spółki w okresie pierwszych 10 lat funkcjonowania spółki i 50% wkładu w okresie kolejnych 10 lat. Po 20 latach funkcjonowania spółki jawnej zwrot wkładu będzie dotyczył zysku należnego dla wspólnika i całości wniesionego wkładu. Wspólnicy rezygnują przy tym z możliwości rozliczenia z występujących wspólnikiem wg wartości majątku ustalonego na koniec roku obrachunkowego, na co wszyscy wspólnicy wyrażają zgodę. Wnioskodawca jest wspólnikiem, który pozostanie w spółce jawnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wystąpienie wspólnika i wypłata dla niego 10% wartości wkładu pieniężnego, zgodnie z porozumieniem, daje podstawy do rozpoznania dochodu, w wysokości pozostawionego w spółce jawnej wkładu pieniężnego, u pozostających wspólników spółki jawnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej, który otrzyma 10% wniesionego wkładu i należny zysk jest neutralne podatkowo dla spółki jawnej i pozostających w spółce pozostałych wspólników.

W dacie wystąpienia nie można rozpoznać dochodu pozostałych wspólników, gdyż nie uzyskują oni żadnego przysporzenia majątkowego i są zobowiązani do dalszego prowadzenia spółki jawnej, gdzie efekt ekonomiczny (w tym ewentualny zysk) jest zdarzeniem przyszłym, niepewnym i niewymiernym.

Nie istnieje też źródło uzyskiwania przychodów, obejmujące powyższe zdarzenie, zdefiniowane w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, iż wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej i dokonanie z nim rozliczenia umownego, zgodnego z zawartym porozumieniem, nie daje podstaw do rozpoznania dochodu u wspólników pozostających w spółce jawnej, nawet jeśli otrzymują oni kwoty niższe niż należna jemu część wynikająca z wartości majątku spółki jawnej, czy kwotę niższą niż wartość wniesionego wkładu pieniężnego lub niepieniężnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku z dnia 14 października 2013 r. (data wpływu 31 października 2013 r.) po uwzględnieniu prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 1871/14 (data wpływu 12 marca 2018 r.), w sprawie oceny prawnej przedstawionego w nim zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Zasady działania spółek jawnych regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1577) – oznaczonej w dalszej części skrótem K.s.h.).

Zgodnie z definicją zawartą w art. 22 § 1 ww. ustawy, spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Stosownie do postanowień art. 8 § 1 K.s.h. spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka jawna może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników.

Zgodnie z brzmieniem art. 65 § 1 K.s.h. w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki (jawnej) wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. Jako dzień bilansowy przyjąć należy – w przypadku wypowiedzenia – ostatni dzień roku obrotowego, w którym upłynął termin wypowiedzenia (art. 65 § 2 pkt 1 K.s.h.). Z kolei w myśl art. 65 § 3 K.s.h. udział kapitałowy obliczony w sposób określony w § 1 i § 2 powinien być wypłacony występującemu wspólnikowi w pieniądzu, zaś rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W związku z powyższym, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki jawnej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka lecz poszczególni jej wspólnicy. Zatem na nich a więc na poszczególnych wspólnikach będących osobami fizycznymi, a nie na spółce, ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie z powyższym, dochody z udziału w spółce jawnej opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jego udziałów. Udział wspólnika występującego ze spółki w zysku odpowiada wartości majątku wspólnego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, przy uwzględnieniu proporcji, w jakiej wspólnik występujący ze spółki uczestniczył w zyskach spółki.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

W uzasadnieniu wyroku z dnia 6 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 1871/14 Sąd wskazał, że „Z kwotą należną będziemy mieli do czynienia, dopiero z chwilą, gdy roszczenie o tę kwotę stało się wymagalne. Biorąc pod uwagę zdarzenie opisane we wniosku o interpretację, należy uznać że kwota pieniężna będąca przychodem wynikającym z rozliczenia udziału kapitałowego pozostałych w spółce wspólników stanie się należna dopiero w momencie występowania ze spółki za wynagrodzeniem. Dopiero w momencie wystąpienia ze spółki jawnej po stronie wspólnika występującego za wynagrodzeniem powstanie roszczenie o wypłatę równowartości udziału kapitałowego. Wtedy też kwota pieniężna stanowiąca równowartość przysługującego występującemu wspólnikowi udziału kapitałowego stanie się kwotą należną. Twierdzenie, iż kwota przychodu staje się należna w innym momencie, pozbawiona jest uzasadnienia.

W ocenie Sądu zdarzenie przyszłe opisane we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, rozpatrywać należy z perspektywy przepisu art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. Dopiero w sytuacji występowania ze spółki jawnej – po uprzednim wystąpieniu z niej jednego ze wspólników bez zwrotu wkładu i przypadającej na niego równowartości majątku wspólnego pozostałego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników – innego wspólnika, co następowałoby wraz ze zwrotem na jego rzecz wartości udziału kapitałowego uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki, aktualizowałyby się przesłanki uzasadniające tezę o powstaniu obowiązku podatkowego, z uwzględnieniem przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, mając na uwadze powyższe regulacje prawne oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej i wypłata dla niego części wniesionego wkładu nie skutkuje u Wnioskodawcy jako wspólnika pozostającego w spółce przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.