Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-926/14-2/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-12-11
Teza: w zakresie prawa do zastosowania procedury VAT marża przy sprzedaży używanych pojazdów, które zostały przewłaszczone od Kredytobiorców i określenia kwoty nabycia ww. pojazdów
Słowa kluczowe: marża; pojazdy; towar-towar używany
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 4-art. 120

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 18 września 2014 r. (data wpływu 22 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   prawa do zastosowania procedury VAT marża przy sprzedaży używanych pojazdów, które zostały przewłaszczone od Kredytobiorców niebędących podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT lub podatnikami podatku od wartości dodanej - **jest prawidłowe,**

*   określenia kwoty nabycia ww. pojazdów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania procedury VAT marża przy sprzedaży używanych pojazdów, które zostały przewłaszczone od Kredytobiorców niebędących podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT lub podatnikami podatku od wartości dodanej i określenia kwoty nabycia ww. pojazdów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Jednym z obszarów działalności prowadzonej przez Bank (dalej: „Wnioskodawca” lub „Bank”) było udzielanie kredytów z przeznaczeniem na zakup samochodów osobowych; ciężarowych i innych, np. naczep (dalej „Pojazdy”). Pomimo, że Wnioskodawca nie udziela już ww. kredytów, zdarzenia będące przedmiotem niniejszego wniosku w postaci konsekwencji przewidzianych Ustawą o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (dalej: „podatek VAT” lub „VATu”) wynikające z procesu rozliczenia przewłaszczeń samochodów stanowiących zabezpieczenie udzielonych kredytów wciąż występują i będą występowały w przyszłości.

Udzielane przez Bank kredyty na zakup pojazdów zostały zabezpieczone poprzez ustanowienie współwłasności na podstawie podpisanej z Klientem (dalej „Klient” lub „Kredytobiorca”) umowy (dalej „Umowa o przeniesienie własności”) o przeniesienie własności pojazdu (w części) na kredytowanym samochodzie, na mocy której Klient przeniósł udział w prawie własności pojazdu w wysokości 49/100 części pojazdu na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca wzywa pisemnie Klienta do zapłaty, gdy dojdzie do sytuacji w której Kredytobiorca zalega ze spłatą dwóch kolejnych pełnych rat kredytu. Gdy należności nie zostaną uregulowane w terminie 7 dni kalendarzowych od daty odbioru wezwania do zapłaty, Wnioskodawca ma prawo wypowiedzieć umowę kredytową.

Tym samym, na mocy umowy o przeniesienie własności, na Wnioskodawcę przejdzie pozostała część udziału w prawie własności pojazdu w wysokości 51/100 dotychczas przysługująca Kredytobiorcy. W takim przypadku zgodnie z ww. umową ustaje współwłasność, a Bank może według swojego wyboru żądać wydania przedmiotu przewłaszczenia przez Kredytobiorcę w terminie określonym w wezwaniu do wydania pojazdu, w celu zaspokojenia się z przedmiotu przewłaszczenia w drodze przejęcia rzeczy do majątku Wnioskodawcy, ich sprzedaży, wynajęcia, wydzierżawienia lub oddania do odpłatnego korzystania z rzeczy przez osobę trzecią przedmiotu przewłaszczenia.

Wydanie pojazdu następuje na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego, zawierającego opis pojazdu i stanu, w jakim został wydany Wnioskodawcy.

Z kolei w przypadku gdy kredyt wraz z odsetkami i innymi kosztami zostanie spłacony, przeniesienie własności traci moc, a udział w prawie własności pojazdu w wysokości 49/100 dotychczas przysługujący Bankowi przejdzie z powrotem na Kredytobiorcę.

Pomimo, że umowa o przeniesienie własności przewiduje różne formy zaspokojenia się z przedmiotu przewłaszczenia, to dotychczas w praktyce wszystkie dokonane przez Wnioskodawcę przewłaszczenia zakończyły się sprzedażą pojazdu, do czego Wnioskodawca konsekwentnie dąży przy każdym kolejnym procesie przewłaszczenia. Bank nigdy nie wykorzystywał przewłaszczonych pojazdów w toku swojej działalności gospodarczej ani nie dokonywał ich amortyzacji.

Przewłaszczając samochody od osób niebędących podatnikami podatku VAT lub podatku od wartości dodanej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, Wnioskodawca nie otrzymuje faktur VAT dokumentujących przewłaszczenia przedmiotów zabezpieczenia. Wartość przewłaszczonego samochodu ustalana jest na podstawie wyceny przez niezależnego rzeczoznawcę techniki samochodowej współpracującego z Wnioskodawcą.

Każdorazowo Wnioskodawca ma obowiązek poinformować Klienta o ustalonej wartości przewłaszczonego samochodu. Dokonaną wycenę uważa się za wiążącą, jeżeli Klient w terminie 10 dni kalendarzowych od wysłania wyceny nie złoży do niej zastrzeżeń. Z kolei jeżeli Klient zgłosi zastrzeżenia do przedstawionej mu wyceny, wówczas ma prawo w terminie 7 dni kalendarzowych od dnia złożenia zastrzeżenia przedłożyć wykonaną na własny koszt alternatywną ekspertyzę techniczną wykonaną przez rzeczoznawcę. Wycenę tę uznaję się za wiążącą jeżeli została sporządzona na kwotę wyższą aniżeli wycena uprzednio przedstawiona przez Bank Klientowi. Dodatkowo umowa o przeniesienie własności zastrzega, że jeżeli do sprzedaży nie dojdzie w pierwszym terminie, tj. w okresie 30 dni od daty wyceny, Wnioskodawca ma prawo uprzednio określoną cenę pomniejszyć zgodnie z zapisami umowy. Ponadto, umowa przewiduje, że w razie problemów ze zbyciem ruchomości, cena może być również ustalona w drodze publicznego przetargu, licytacji lub na giełdzie a także w oparciu o ewidencję księgową przedłożoną przez Klienta.

Bank odpowiedzialny jest za wystawienie faktury VAT, w której wskazana jest ostateczna cena sprzedaży oraz numer rachunku na jaki kwota za nabywany pojazd powinna być wpłacona przez nabywcę.

Pojazd zostaje wydany nabywcy dopiero po zaksięgowaniu na wskazanym rachunku pełnej ceny wskazanej na fakturze VAT. W momencie uznania ww. rachunku, środki zostają przeksięgowane na rachunek kredytowy Klienta. Następnie środki te podlegają rozksięgowaniu zgodnie z zapisami umowy kredytowej.

W terminie 5 dni roboczych od sprzedaży pojazdu, Wnioskodawca wysyła do Klienta pismo z informacją o sprzedaży przedmiotu zabezpieczenia w celu wyrejestrowania pojazdu, rozwiązania umowy ubezpieczenia oraz informację o rozliczeniu zobowiązania wobec Banku w związku ze sprzedażą przewłaszczonego pojazdu, tj. informację o kwocie uzyskanej ze sprzedaży oraz o pozostałej kwocie zadłużenia wraz z wezwaniem do zapłaty, jeżeli taka występuje, lub o ewentualnej nadpłacie podlegającej zwrotowi.

Reasumując, Wnioskodawca każdorazowo przekazuje całość uzyskanych ze sprzedaży środków na rachunek kredytowy Klienta nie osiągając przychodu na transakcjach będących przedmiotem niniejszego wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Bank, sprzedając używane pojazdy, które zostały przewłaszczone m.in. od Kredytobiorców niebędących podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT lub podatnikami podatku od wartości dodanej (oraz od innych podmiotów enumeratywnie wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT) w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i które były pierwotnie wykorzystywane przez te osoby lub znajdowały się w ich posiadaniu z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży i które nadają się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, ma prawo zastosować procedurę VAT marża?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, to czy „Kwotę nabycia” przewłaszczonych pojazdów, nabytych od podmiotów wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT i spełniających definicję „Towarów używanych” określoną w ww. ustawie, będzie stanowiło całkowite wynagrodzenie, które ma otrzymać lub zostało otrzymane przez Kredytobiorcę od Wnioskodawcy, tj. kwotę otrzymaną na rachunek wskazany na fakturze sprzedaży wystawionej przez Wnioskodawcę i następnie w każdym przypadku, w całości przekazaną na rachunek kredytowy Klienta a następnie rozksięgowaną zgodnie z umową kredytową?

Stanowisko Wnioskodawcy,

Stanowisko odnośnie do pytania nr 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że sprzedając używane pojazdy, które zostały przewłaszczone m.in. od Kredytobiorców niebędących podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT lub podatnikami podatku od wartości dodanej (oraz od innych podmiotów enumeratywnie wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT) w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i które były pierwotnie wykorzystywane przez te osoby lub znajdowały się w ich posiadaniu z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży i które nadają się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, ma prawo zastosować procedurę VAT marża.

Stanowisko odnośnie do pytania nr 2

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku gdy odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, to „Kwotę nabycia” przewłaszczonych pojazdów, nabytych od podmiotów wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT i spełniających definicję „Towarów używanych” określoną w ww. ustawie, będzie stanowiło całkowite wynagrodzenie, które ma otrzymać lub zostało otrzymane przez Kredytobiorcę od Wnioskodawcy, tj. kwotę otrzymaną na rachunek wskazany na fakturze sprzedaży wystawionej przez Wnioskodawcę i w każdym przypadku w całości przekazaną na rachunek kredytowy Klienta a następnie rozksięgowaną zgodnie z umową kredytową.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY DO PYTANIA NR 1

Na mocy art. 120 ust. 4 Ustawy o VAT, w przypadku podatnika dokonującego dostawy m.in. towarów używanych, uprzednio nabytych przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podstawą opodatkowania jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku (czyli różnica pomiędzy całkowitą kwotą, która ma zostać zapłacona przez nabywcę a kwotą nabycia netto).

Przez „towary używane” w świetle art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT należy rozumieć ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie z wyjątkami niemającymi zastosowania w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym.

Jednocześnie ustawa o VAT stanowi, że opodatkowanie marży na podstawie wskazanego art. 120 ust. 4 ma zastosowanie w przypadku dostawy towarów używanych (i innych wymienionych we wskazanym przepisie, niebędących jednak przedmiotem zainteresowania niniejszego wniosku) nabytych przez podatnika (Wnioskodawcę) od osób wymienionych w art. 120 ust. 10, tj.:

1.  Osób fizycznych, osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, niebędących podatnikami, o których mowa w art. 15 VATu, lub niebędących podatnikami podatku od wartości dodanej;
2.  Podatników, o których mowa w art. 15 VATu, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113 VATu;
3.  Podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z art. 113 ust. 4 lub ust. 5;
4.  Podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113
5.  Podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 120 ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty potwierdzające jednoznacznie nabycie towarów na tych zasadach.

W świetle wyżej wymienionych przepisów, w ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy:

1.  Wnioskodawca dokonuje przewłaszczenia używanych pojazdów w celu ich dalszej odsprzedaży,
2.  przewłaszczone pojazdy spełniają przedstawioną w ustawie o VAT definicję towarów używanych,
3.  przewłaszczenie następuje wyłącznie od Klienta, który jest podmiotem enumeratywnie wymienionym w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT,

\- wówczas Wnioskodawca, dokonując ich odsprzedaży jest uprawniony do zastosowania procedury VAT marża zgodnie z art. 120 ust. 4, gdyż wszystkie wymogi ustawy o VAT w zakresie sprzedaży towarów używanych z zastosowaniem procedury VAT marża zostały spełnione.

Na poparcie przedstawionego stanowiska wskazać należy wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE) z dnia 8 grudnia 2005 r. (sygn. C-280/04), gdzie TSUE odniósł się następująco do transakcji samochodów używanych: „Na rynku sprzedaży pojazdów używanych opodatkowanie całej ceny sprzedaży w ramach dostawy dokonanej przez przedsiębiorstwa leasingowe spowodowałoby zakłócenia konkurencji ze szkodą dla tych ostatnich i na korzyść, w szczególności przedsiębiorstw trudniących się handlem pojazdami używanymi, które korzystają z systemu opodatkowania marży zysku. Aby bowiem uczynić zadość uzasadnionemu oczekiwaniu nabywców, że będą płacić tę samą cenę za pojazdy tej samej jakości, niezależnie od tego, czy są one sprzedawane przez przedsiębiorstwo trudniące się handlem pojazdami używanymi, czy też przez przedsiębiorstwo leasingowe, to ostatnie przedsiębiorstwo nie może w sposób uzasadniony przenosić na tę cenę kwoty podatku od wartości dodanej należnego od niego. Skutkuje to tym, iż o tyle zostaje zmniejszona jego marża. Stosowanie zatem systemu przewidzianego w art. 26a szóstej dyrektywy do przedsiębiorstw leasingowych działających w tych warunkach umożliwia właśnie osiągnięcie celu, który wyznaczył sobie ustawodawca wspólnotowy, przyjmując ten system, to znaczy umożliwia uniknięcie podwójnego opodatkowania i zakłóceń konkurencji w dziedzinie towarów używanych”.

Dodatkowo należy podkreślić, że wyrok TUSE z 19 lipca 2012 r. (sygn. C-160) gdzie wskazano, że podlegający opodatkowaniu pośrednik nie jest uprawniony do zastosowania procedury VAT marża przy dostawie samochodów używanych nabytych ze zwolnieniem od podatku od wartości dodanej od innego pośrednika, który skorzystał z prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od ceny tych pojazdów we wcześniejszym etapie obrotu. Zaznacza się, że pytanie nr 1 niniejszego wniosku dotyczy wyłącznie sytuacji, w której samochody używane nadające się do dalszego użytkowania w ich aktualnym stanie (lub po naprawie) zostały nabyte od podmiotów wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, gdy Bank dokonuje przewłaszczeń pojazdów używanych, nadających się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie w celu ich dalszej odsprzedaży, np. od Klientów będących osobami fizycznymi nie mających statusu podatnika VAT ani podatnika podatku od wartości dodanej (oraz innych wyliczonych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT) - Wnioskodawca na mocy art. 120 ust. 4 VATu ma prawo przy sprzedaży przewłaszczonych samochodów zastosować procedurę VAT marża.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 maja 2014 roku ILPP1/443- 97/14-5/AW - w części dot. pytania nr 1.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY DO PYTANIA NR 2

W sytuacji, gdy odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca (tzn. Wnioskodawca będzie miał prawo zastosować procedurę VAT marża przy zdarzeniu opisanym w ww. pytaniu), zagadnieniem istotnym staje się ustalenie właściwej kwoty nabycia przewłaszczonego pojazdu.

Od 1 stycznia 2014 r. ustawodawca w art. 120 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT wprowadził definicję „kwoty nabycia”, którą należy rozumieć jako wszystkie składniki wynagrodzenia wymienione w art. 120 ust. 1 pkt 5 VATu (czyli w definicji „kwoty sprzedaży”), które dostawca towarów otrzymał lub ma otrzymać od podatnika.

Z kolei zgodnie z art. 120 ust. 1 pkt 5 przez kwotę sprzedaży rozumie się całkowitą kwotę, którą podatnik otrzymał lub ma otrzymać z tyt. dostawy towarów od nabywcy lub osoby trzeciej, wliczając w to otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty bezpośrednio związane z tą dostawą, podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze oraz koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi podatnik obciąża nabywcę, z wyłączeniem kwot, o których mowa w art. 29a ust. 7 ustawy o VAT, tj. kwot:

1.  Stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tyt. wcześniejszej zapłaty;
2.  Udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  Otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu kwotę sprzedaży będzie stanowiła kwota, na którą opiewa wystawiona przez Wnioskodawcę faktura VAT marża. Jednocześnie, z uwagi na fakt, że kwota ta (kwota sprzedaży) jest w każdym przypadku w całości przekazywana na rachunek kredytowy Klienta i rozdysponowana zgodnie z umową kredytową, zdaniem Wnioskodawcy - kwota nabycia będzie równa kwocie sprzedaży, gdyż oczywistym jest, że w niniejszym zdarzeniu całkowita kwota sprzedaży zdefiniowana w ustawie o VAT każdorazowo w całości będzie kwotą otrzymaną i przekazaną przez Wnioskodawcę na rachunek kredytowy Kredytobiorcy, tym samym jednocześnie stanowiąc kwotę nabycia w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Dodatkowo, należy ponownie podkreślić, że w omawianym przypadku mamy do czynienia ze specyficzną sytuacją w której nie dochodzi do faktycznego przekazania zapłaty Kredytobiorcy za przewłaszczony pojazd, gdyż wszystkie środki uznawane są na rachunku kredytowym Klienta i rozdysponowane zgodnie z umową kredytową. Dopiero gdy na rachunku powstanie nadpłata, Kredytobiorca będzie uprawniony do pobrania pozostałych środków uzyskanych ze sprzedaży pojazdu.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, określenie kwoty nabycia jako równej kwocie sprzedaży, w sytuacji, gdy całość pozyskanych środków przy zastosowaniu procedury VAT marża zostanie przez Wnioskodawcę przekazana Kredytobiorcy - jest zgodne z definicją „Kwoty nabycia” przedstawioną w ustawie o VAT jak i z definicją sformułowaną w art. 312.(2) Dyrektywy Rady 2006/112/WE w sprawie Wspólnego podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz.Urz. UE. L Nr 347, poz. 1 ze zm), która określa, że „cena nabycia” na gruncie procedury VAT-marża powinna być rozumiana, jako wszystkie składniki wynagrodzenia, określonego w pkt 1 (ww. artykułu, tj. punkcie definiującym „Cenę sprzedaży” - przyp. Wnioskodawca), uzyskanego lub do uzyskania przez dostawcę od podatnika-pośrednika.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanych powyżej stanowisk w zakresie zastosowania procedury VAT marża oraz ustalenia prawidłowej kwoty nabycia dla pojazdów przewłaszczonych i odsprzedanych po dniu 31 grudnia 2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest

*   **prawidłowe** \- w zakresie prawa do zastosowania procedury VAT marża przy sprzedaży używanych pojazdów, które zostały przewłaszczone od Kredytobiorców niebędących podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT lub podatnikami podatku od wartości dodanej,

*   **nieprawidłowe** - w zakresie określenia kwoty nabycia ww. pojazdów.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ww. ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. - stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT - wynosi 23%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Ustawodawca przewidział odstępstwo od zasad ogólnych dotyczących opodatkowania podatkiem VAT dla podatników prowadzących działalność w zakresie handlu dziełami sztuki, przedmiotami kolekcjonerskimi, antykami oraz towarami używanymi.

Zgodnie z art. 120 ust. 4 ustawy o VAT w przypadku podatnika dokonującego dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika w ramach prowadzonej działalności, w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Dla potrzeb stosowania szczególnej procedury w zakresie towarów używanych ustawodawca w art. 120 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy określił, że przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne (CN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112), (PKWiU 24.41.10.0, 24.41.20.0, ex 24.41.30.0, ex 32.12.11.0, ex 32.12.12.0 i 38.11.58.0).

Jak stanowi art. 120 ust. 10 ww. ustawy przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

1.  osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;
2.  podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
3.  podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;
4.  podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
5.  podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że jednym z obszarów działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę było udzielanie kredytów z przeznaczeniem na zakup samochodów osobowych; ciężarowych i innych, np. naczep. Udzielane przez Bank kredyty na zakup pojazdów zostały zabezpieczone poprzez ustanowienie współwłasności na podstawie podpisanej z Klientem umowy o przeniesienie własności pojazdu (w części) na kredytowanym samochodzie, na mocy której Klient przeniósł udział w prawie własności pojazdu w wysokości 49/100 części pojazdu na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca wzywa pisemnie Klienta do zapłaty, gdy dojdzie do sytuacji w której Kredytobiorca zalega ze spłatą dwóch kolejnych pełnych rat kredytu. Gdy należności nie zostaną uregulowane w terminie 7 dni kalendarzowych od daty odbioru wezwania do zapłaty, Wnioskodawca ma prawo wypowiedzieć umowę kredytową. Tym samym, na mocy umowy o przeniesienie własności, na Wnioskodawcę przejdzie pozostała część udziału w prawie własności pojazdu w wysokości 51/100 dotychczas przysługująca Kredytobiorcy. W takim przypadku zgodnie z ww. umową ustaje współwłasność, a Bank może według swojego wyboru żądać wydania przedmiotu przewłaszczenia przez Kredytobiorcę w terminie określonym w wezwaniu do wydania pojazdu, w celu zaspokojenia się z przedmiotu przewłaszczenia w drodze przejęcia rzeczy do majątku Wnioskodawcy. Pomimo, że umowa o przeniesienie własności przewiduje różne formy zaspokojenia się z przedmiotu przewłaszczenia to dotychczas w praktyce wszystkie dokonane przez Wnioskodawcę przewłaszczenia zakończyły się sprzedażą pojazdu, do czego Wnioskodawca konsekwentnie dąży przy każdym kolejnym procesie przewłaszczenia. Bank nigdy nie wykorzystywał przewłaszczonych pojazdów w toku swojej działalności gospodarczej ani nie dokonywał ich amortyzacji. Wydanie pojazdu następuje na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego, zawierającego opis pojazdu i stanu, w jakim został wydany Wnioskodawcy. Przewłaszczając samochody od osób niebędących podatnikami podatku VAT lub podatku od wartości dodanej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT Wnioskodawca nie otrzymuje faktur VAT dokumentujących przewłaszczenia przedmiotów zabezpieczenia. Wartość przewłaszczonego samochodu ustalana jest na podstawie wyceny przez niezależnego rzeczoznawcę techniki samochodowej współpracującego z Wnioskodawcą.

Bank odpowiedzialny jest za wystawienie faktury VAT, w której wskazana jest ostateczna cena sprzedaży oraz numer rachunku na jaki kwota za nabywany pojazd powinna być wpłacona przez nabywcę. Pojazd zostaje wydany nabywcy dopiero po zaksięgowaniu na wskazanym rachunku pełnej ceny wskazanej na fakturze VAT. W momencie uznania ww. rachunku, środki zostają przeksięgowane na rachunek kredytowy Klienta. Następnie środki te podlegają rozksięgowaniu zgodnie z zapisami umowy kredytowej. W terminie 5 dni roboczych od sprzedaży pojazdu, Wnioskodawca wysyła do Klienta pismo z informacją o sprzedaży przedmiotu zabezpieczenia w celu wyrejestrowania pojazdu, rozwiązania umowy ubezpieczenia oraz informację o rozliczeniu zobowiązania wobec Banku w związku ze sprzedażą przewłaszczonego pojazdu, tj. informację o kwocie uzyskanej ze sprzedaży oraz o pozostałej kwocie zadłużenia wraz z wezwaniem do zapłaty, jeżeli taka występuje, lub o ewentualnej nadpłacie podlegającej zwrotowi.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pytaniu nr 1 dotyczą prawa Banku do zastosowania procedury VAT marża przy sprzedaży używanych pojazdów, które zostały przewłaszczone m.in. od Kredytobiorców niebędących podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT lub podatnikami podatku od wartości dodanej (oraz od innych podmiotów enumeratywnie wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT) w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

W niniejszych okolicznościach Wnioskodawca dokonuje przewłaszczeń pojazdów używanych od Kredytobiorców niebędących podatnikami, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT lub podatnikami podatku od wartości dodanej (oraz od innych podmiotów enumeratywnie wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT). Pojazdy te nadają się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie. Ponadto jak wskazał Wnioskodawca sprzedawane pojazdy nie zawierają się w wyłączeniach, o których mowa w art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Zatem należy uznać, że pojazdy, o których mowa we wniosku są towarami używanymi, o których mowa w ww. przepisie. Tak więc do sprzedaży przedmiotowych pojazdów nabytych od podmiotów enumeratywnie wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT zastosowanie znajdzie metoda opodatkowania marży.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma prawo/będzie miał prawo zastosować procedurę VAT marża sprzedając, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, używane pojazdy przewłaszczone (nabyte z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży) od podmiotów enumeratywnie wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, które stanowią towary używane, o których mowa w art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do wątpliwości przedstawionych w pytaniu nr 2 należy wskazać, że formułując w art. 120 ustawy o VAT szczególne procedury w zakresie dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, ustawodawca, określając w ust. 4 tego artykułu podstawę opodatkowania, posłużył się sformułowaniem „kwota nabycia”.

Przez kwotę nabycia – stosownie do art. 120 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług - rozumie się wszystkie składniki wynagrodzenia, o których mowa w pkt 5, które dostawca towarów otrzymał lub ma otrzymać od podatnika.

W przepisie art. 120 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT zawarto definicję kwoty sprzedaży. Przez kwotę sprzedaży zgodnie z ww. przepisem rozumie się całkowitą kwotę, którą podatnik otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów od nabywcy lub osoby trzeciej, wliczając w to otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty bezpośrednio związane z tą dostawą, podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze oraz koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi podatnik obciąża nabywcę, z wyłączeniem kwot, o których mowa w art. 29a ust. 7.

Powyższe regulacje wskazują, że dla potrzeb zastosowania procedury „VAT-marża”, przez kwotę nabycia należy rozumieć wszystko, co stanowi wynagrodzenie, które pierwotny sprzedawca towaru używanego otrzymał od podatnika (nabywcy). Oznacza to, że kwota nabycia to cena, którą podatnik zapłacił dostawcy towaru.

W niniejszych okolicznościach wskazano, że jednym z obszarów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności było udzielanie kredytów z przeznaczeniem na zakup samochodów osobowych, ciężarowych i innych. Udzielane przez Bank kredyty na zakup pojazdów zostały zabezpieczone poprzez ustanowienie współwłasności na podstawie podpisanej z Klientem umowy o przeniesienie własności pojazdu (w części) na kredytowanym samochodzie, na mocy której Klient przeniósł udział w prawie własności pojazdu w wysokości 49/100 części pojazdu na rzecz Wnioskodawcy. Pojazd stanie się własnością Banku z chwilą wypowiedzenia umowy kredytowej w przypadku powstania zaległości w spłacie dwóch kolejnych pełnych rat kredytu tj. w terminie 7 dni kalendarzowych od daty odbioru wezwania do zapłaty. Na mocy umowy o przeniesienie własności, na Wnioskodawcę przejdzie pozostała część udziału w prawie własności pojazdu w wysokości 51/100 dotychczas przysługująca Kredytobiorcy. Pomimo, że umowa o przeniesienie własności przewiduje różne formy zaspokojenia się z przedmiotu przewłaszczenia, to dotychczas w praktyce wszystkie dokonane przez Wnioskodawcę przewłaszczenia zakończyły się sprzedażą pojazdu, do czego Wnioskodawca konsekwentnie dąży przy każdym kolejnym procesie przewłaszczenia.

Wartość przewłaszczonego samochodu ustalana jest na podstawie wyceny przez niezależnego rzeczoznawcę techniki samochodowej współpracującego z Wnioskodawcą. Każdorazowo Wnioskodawca ma obowiązek poinformować Klienta o ustalonej wartości przewłaszczonego samochodu. Dokonaną wycenę uważa się za wiążącą, jeżeli Klient w terminie 10 dni kalendarzowych od wysłania wyceny nie złoży do niej zastrzeżeń. Z kolei jeżeli Klient zgłosi zastrzeżenia do przedstawionej mu wyceny, wówczas ma prawo w terminie 7 dni kalendarzowych od dnia złożenia zastrzeżenia przedłożyć wykonaną na własny koszt alternatywną ekspertyzę techniczną wykonaną przez rzeczoznawcę. Wycenę tę uznaję się za wiążącą jeżeli została sporządzona na kwotę wyższą aniżeli wycena uprzednio przedstawiona przez Bank Klientowi. Dodatkowo umowa o przeniesienie własności zastrzega, że jeżeli do sprzedaży nie dojdzie w pierwszym terminie, tj. w okresie 30 dni od daty wyceny, Wnioskodawca ma prawo uprzednio określoną cenę pomniejszyć zgodnie z zapisami umowy. Ponadto, umowa przewiduje, że w razie problemów ze zbyciem ruchomości, cena może być również ustalona w drodze publicznego przetargu, licytacji lub na giełdzie a także w oparciu o ewidencję księgową przedłożoną przez Klienta. Bank odpowiedzialny jest za wystawienie faktury VAT, w której wskazana jest ostateczna cena sprzedaży oraz numer rachunku na jaki kwota za nabywany pojazd powinna być wpłacona przez nabywcę. Pojazd zostaje wydany nabywcy dopiero po zaksięgowaniu na wskazanym rachunku pełnej ceny wskazanej na fakturze VAT. W momencie uznania ww. rachunku, środki zostają przeksięgowane na rachunek kredytowy Klienta. Następnie środki te podlegają rozksięgowaniu zgodnie z zapisami umowy kredytowej. W terminie 5 dni roboczych od sprzedaży pojazdu, Wnioskodawca wysyła do Klienta pismo z informacją o sprzedaży przedmiotu zabezpieczenia w celu wyrejestrowania pojazdu, rozwiązania umowy ubezpieczenia oraz informację o rozliczeniu zobowiązania wobec Banku w związku ze sprzedażą przewłaszczonego pojazdu, tj. informację o kwocie uzyskanej ze sprzedaży oraz o pozostałej kwocie zadłużenia wraz z wezwaniem do zapłaty, jeżeli taka występuje, lub o ewentualnej nadpłacie podlegającej zwrotowi. Wnioskodawca każdorazowo przekazuje całość uzyskanych ze sprzedaży środków na rachunek kredytowy Klienta nie osiągając przychodu na transakcjach będących przedmiotem niniejszego wniosku.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pytaniu nr 2 dotyczą ustalenia wysokości „kwoty nabycia” w przypadku pojazdów przewłaszczonych od kredytobiorców.

Należy zauważyć, że przewłaszczenie na zabezpieczenie jest jedną z powszechnie stosowanych w praktyce form zabezpieczenia wierzytelności. Umowa o przewłaszczenie rzeczy na zabezpieczenie jest jednym ze sposobów zapewnienia wierzycielowi realizacji pieniężnego zobowiązania dłużnika. Jej istotę stanowi przeniesienie na wierzyciela własności rzeczy w celu jego zaspokojenia w razie niewykonania przez dłużnika zobowiązania oraz zobowiązanie się wierzyciela do zwrotnego przeniesienia własności, jeżeli dłużnik zobowiązanie wykona. Umowa ta stwarza podstawy do żądania wydania rzeczy i zależy od istnienia wierzytelności pieniężnej, którą zabezpiecza. Przenosi własność ze skutkiem w postaci wyłączenia przedmiotu zabezpieczenia z majątku dłużnika, ale jej przyczyną nie jest przysporzenie wierzycielowi prawa własności lecz danie mu zabezpieczenia wyegzekwowania wierzytelności. Dopóki zaspokojenie wierzytelności nie nastąpi wierzyciel występuje w podwójnej roli wierzyciela i właściciela rzeczy, a po bezskutecznym upływie terminu spłaty długu i zrealizowaniu roszczenia windykacyjnego także w roli posiadacza rzeczy.

Umowa o przewłaszczenie na zabezpieczenie należy do umów nienazwanych, czyli bezpośrednio nieuregulowanych w przepisach. Możliwość zawierania umów przewłaszczenia na zabezpieczenie, wynika z obowiązującej w polskim prawie zasady swobody umów, wyrażonej w art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121).

Zgodnie art. 101 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2012 r. poz. 1376 z późn. zm.) zabezpieczenie wierzytelności banku może być dokonane w drodze przeniesienia na bank przez dłużnika lub osobę trzecią, do czasu spłaty zadłużenia wraz z należnymi odsetkami i prowizją, prawa własności rzeczy ruchomej lub papierów wartościowych.

Zatem w świetle powyższego przepisu istotą przewłaszczenia jest, że dłużnik (może to być również osoba trzecia) - na podstawie umowy z wierzycielem - w celu zabezpieczenia spłaty należności, przenosi na rzecz wierzyciela, do czasu spłaty zadłużenia wraz z należnościami ubocznymi (odsetkami, kosztami itp.), prawo własności określonego składnika swojego majątku, np. samochodu. Przy czym umowy takie w praktyce zawierają różne zapisy w zakresie przeniesienia własności.

W przypadku udzielanych przez Wnioskodawcę kredytów pod zastaw nabywanych pojazdów i podpisywanej wraz z nimi umowy o przeniesienie własności pojazdu (w części) nie dochodzi do zakupu towaru (pojazdu) w ścisłym tego słowa znaczeniu, gdyż umowa zawarta pomiędzy kredytodawcą, a kredytobiorcą nie jest umową kupna-sprzedaży w rozumieniu ustawy Kodeks cywilny. Niemniej jednak, dopuszczalność jej zawarcia wynika z występującej w prawie zasady swobody umów. Samo zawarcie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności nie jest czynnością skutkującą możliwością rozporządzania przedmiotowym pojazdem jak właściciel, gdyż Wnioskodawca posiada jedynie udział w prawie własności pojazdu. Rzecz będąca przedmiotem zabezpieczenia pozostaje cały czas w faktycznym posiadaniu dłużnika i to on ma prawo jej używania w granicach ustalonych przez strony umowy. Jednakże niewywiązanie się z zawartej umowy kredytu (brak spłaty kredytu) decyduje o skorzystaniu z zapisów umowy i przejęciu przez kredytodawcę przedmiotu zastawu oraz możliwości swobodnego dysponowania przewłaszczoną rzeczą.

Tym samym, w przypadku nieuregulowania zobowiązania wierzyciel przejmie pojazd dłużnika. Wierzyciel otrzyma więc pojazd o określonej wartości. Wartość przewłaszczonego pojazdu należy odnieść do wartości posiadanego zobowiązania, z uwagi na to, że spłata zobowiązania w określonej wielkości jest zabezpieczona przejęciem pojazdu. Wartość przewłaszczonego pojazdu możliwa jest do wyrażenia w pieniądzu, ponieważ będzie ona odpowiadała wartości posiadanego zobowiązania.

Zatem w świetle przedstawionych okoliczności i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawcę w systemie VAT marża przewłaszczonego pojazdu za kwotę nabycia należy przyjąć wysokość zabezpieczenia długu wynikającą z zawartej umowy. Zatem kwotą nabycia, w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług jest/będzie wartość na jaką został wyceniony towar (pojazd) przy udzielaniu kredytu.

Należy zaznaczyć, że w sytuacji kiedy kwota sprzedaży towaru używanego jest/będzie niższa niż kwota nabycia (występuje marża ujemna) nie jest możliwe obliczenie podstawy opodatkowania podatkiem, o której mowa w ww. art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że pomimo wystąpienia obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towarów, od takiej transakcji nie wystąpi podatek należny.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.