Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-178/09/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-05-05
Teza: Kwalifikacja zapisu testamentowego jako kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odziedziczonej nieruchomości.
Słowa kluczowe: dziedziczenie-dziedziczenie testamentowe; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; testament; testament-zapis testamentowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2009 r. (data wpływu – 16 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 23 września 2003 r. babcia sporządziła testament allograficzny, w którym na wypadek swojej śmierci powołała Pana do spadku. Do spadku należało mieszkanie, piwnica, budynek gospodarczy i działka gruntu. Ponadto został Pan obciążony zapisem, w myśl którego po sprzedaży rzeczonej nieruchomości został Pan zobowiązany do przekazania bratu swojej matki ½ sumy uzyskanej z odpłatnego zbycia, a resztą do podzielenia się po połowie ze swoim bratem.

Babcia zmarła w dniu 30 października 2007 r., na skutek czego sąd postanowieniem z dnia 17 grudnia 2007 r. stwierdził nabycie przez Pana spadku po zmarłej. Fakt nabycia spadku zgłosił Pan we właściwym urzędzie skarbowym i w związku z tym otrzymał zaświadczenie, że otrzymany spadek jest zwolniony z podatku od spadków i darowizn.

Natomiast w dniu 8 lutego 2008 r. dokonał Pan odpłatnego zbycia odziedziczonej nieruchomości, a obecnie zamierza wykonać ciążący na nim zapis testamentowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opisany we wniosku zapis testamentowy stanowi udokumentowany koszt nabycia nieruchomości, o którym mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana zdaniem, opisany zapis testamentowy stanowi koszt nabycia nieruchomości, gdyż dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości to de facto ¼ uzyskanej sumy. Zapis ten jest udokumentowany testamentem allograficznym (protokół sporządzony w urzędzie gminy). Wobec powyższego – w Pana opinii – spełnione zostały warunki określone w przepisie art. 22 ust. 6c cytowanej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pana w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zmianami) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

1.  jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art. 30e ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z kolei podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do treści art. 19 ust. 1 ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Przepisem określającym, jakiego rodzaju wydatki uznaje się za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości jest art. 22 ust. 6c ustawy, w myśl którego koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Natomiast art. 22 ust. 6d ustawy określa koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, za które uważa się udokumentowane nakłady, zwiększające wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto stosownie do art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, nabyty przez Pana spadek, do którego należała opisana nieruchomość, z woli spadkodawcy był obciążony zapisem. Na skutek jego wykonania ma Panu pozostać ¼ kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości.

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, iż w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) cytowanej ustawy, nabytych uprzednio w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, koszty uzyskania przychodu ustala się na zasadach określonych w przepisie art. 22 ust. 6d ustawy. Stąd też przedstawiona przez Pana we wniosku kwalifikacja zapisu testamentowego jako kosztu uzyskania przychodu z art. 22 ust. 6c ustawy jest błędna, bowiem ustawodawca użył w treści tego przepisu wyraźnego stwierdzenia: „z zastrzeżeniem ust. 6d”.

Zatem zapis testamentowy w żaden sposób nie mieści się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu zawartych w art. 22 ust. 6d ustawy, wobec czego - wbrew Pana twierdzeniu – koszty jego poniesienia nie mogą być przyjęte jako koszty obniżające podstawę opodatkowania przychodu ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Jak wynika z cytowanego art. 22 ust. 6d ustawy do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku zaliczane są bowiem:

*   udokumentowane nakłady na tę nieruchomość zwiększające jej wartość,
*   kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na odziedziczoną nieruchomość (w przypadku gdy oprócz wspomnianej nieruchomości spadek obejmował inne przedmioty).

W przypadku, gdy spadek obejmował jedynie tylko nieruchomość, kosztem uzyskania przychodu mogłaby być cała kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn. Jednakże od dnia 1 stycznia 2007 r. zgodnie z art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 142 poz. 1514 ze zm.) nabycie nieruchomości w drodze spadku w ramach najbliższej rodziny korzysta ze zwolnienia od tego podatku, po spełnieniu przesłanek określonych w tym przepisie.

Z wniosku nie wynika również, aby Pan poniósł jakiekolwiek nakłady zwiększające wartość nabytej w drodze spadku nieruchomości, a jedynie uzyskał zaświadczenie o zwolnieniu spadku z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Natomiast wykonanie ciążącego na spadkobiercy zapisu testamentowego nie jest nakładem zwiększającym wartość nieruchomości, udokumentowanym fakturą VAT, a zatem brak jest podstaw prawnych do zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodu.

W świetle powyższego przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nie może być pomniejszony – wbrew Pana sugestii – o koszty wykonania zapisu testamentowego, gdyż nie mieszczą się one w żaden sposób w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 22 ust. 6d ustawy.

Wobec tego podstawę opodatkowania 19% podatkiem dochodowym stanowić będzie dla Pana wartość przychodu ze zbycia opisanej we wniosku nieruchomości.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.