Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.27.2023.3.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-22
Teza: Brak uznania planowanej Transakcji sprzedaży Nieruchomości za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz prawo do odliczenia podatku VAT przez Nabywcę.
Słowa kluczowe: grunty; grunty-dostawa gruntu; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; odliczenia-odliczenie podatku naliczonego od zakupu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

**Interpretacja indywidualna** – **stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

12 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania planowanej Transakcji sprzedaży Nieruchomości za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz prawa do odliczenia podatku VAT przez Nabywcę. Uzupełnili Państwo wniosek – w odpowiedzi na wezwanie - pismem 14 marca 2023 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

W. sp. z o.o.

Nabywca, Kupujący

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

O. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Zbywca, Sprzedający

### Opis zdarzenia przyszłego

Spółka w. sp. z o.o. (dalej jako „Kupujący”) jest spółką z siedzibą na terytorium Polski, będącą rezydentem podatkowym w Polsce. Kupujący spełnia definicję podatnika VAT zgodnie z art. 15 ustawy VAT.

Podstawowym przedmiotem działalności Kupującego jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (PKD 41.10.Z.).

O. sp. z o.o. (dalej jako „Sprzedający") jest spółką z siedzibą na terytorium Polski, będącą rezydentem podatkowym w Polsce. Sprzedający jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Podstawowym przedmiotem działalności Sprzedającego jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z.).

Sprzedający jest właścicielem:

1) niezabudowanej nieruchomości gruntowej … (dalej jako „Nieruchomość 1”);

2) niezabudowanej nieruchomości gruntowej … (dalej jako „Nieruchomość 2”);

3) niezabudowanej nieruchomości gruntowej … (dalej jako „Nieruchomość 3”);

4) niezabudowanej nieruchomości gruntowej … (dalej jako „Nieruchomość 4”);

5) właścicielem niezabudowanej nieruchomości gruntowej …(dalej jako „Nieruchomość 5”);

6) właścicielem niezabudowanej nieruchomości gruntowej … (dalej jako „Nieruchomość 6”).

Sprzedający nabył tytuł prawny do Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3, Nieruchomości 4, Nieruchomości 5 oraz Nieruchomości 6 (dalej razem: „Nieruchomości”) na podstawie umów przeniesienia własności nieruchomości dokumentowanych aktem notarialnym sporządzonym w dniu 3 grudnia 2021 r. za Rep. … zawartych w wykonaniu warunkowych umów sprzedaży dokumentowanych aktem notarialnym sporządzonym w dniu 18 października 2021 r. za Rep. …, przy czym Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość Sprzedający nabył od osoby prawnej niebędącej Skarbem Państwa ani jednostką samorządu terytorialnego, a Nieruchomość 4, Nieruchomość 5 oraz Nieruchomość 6 od osób fizycznych.

Nieruchomości są niezabudowane, tj. nie są na nich posadowione żadne budynki, budowle, urządzenia ani inne obiekty budowlane (w tym należące do osób trzecich).

Nieruchomości nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Dla Nieruchomości została wydana w dniu 22 lutego 2019 r. z upoważnienia … ostateczna i prawomocna decyzja nr … o warunkach zabudowy (dalej: „Decyzja WZ”), z treści której wynika, że ustalono warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie 24 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie szeregowej (4 szeregi) wraz z sieciami infrastruktury technicznej, na terenie działek ewidencyjnych …, która to decyzja na mocy ostatecznej i prawomocnej decyzji nr … wydanej w dniu 3 grudnia 2020 r. z upoważnienia … została przeniesiona na rzecz Sprzedającego.

Od dnia 12 stycznia 2023 r. dla Nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego … z dnia 08 grudnia 2022 r., którego ustalenia nie są inne niż w wydanej Decyzji WZ, zgodnie z którym Nieruchomość jest położna na terenie, który został przeznaczony pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną „MN” z dopuszczeniem usług „U”.

Sprzedający planuje dokonać zbycia Nieruchomości na rzecz Kupującego w drodze umowy sprzedaży wraz z niżej opisanymi dodatkowymi elementami (dalej: „Transakcja”).

Kupujący planuje zawrzeć ze Sprzedającym przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości, zgodnie z którą strony będą zobowiązane do zawarcia warunkowej umowy sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa warunkowa”) pod warunkiem, że … nie wykona przysługującego mu prawa pierwokupu na podstawie art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o kształtowaniu ustroju rolnego.

Zgodnie z ww. umową przedwstępną, w przypadku nie skorzystania z ww. prawa pierwokupu, Wnioskodawcy zawrą umowę na podstawie której Sprzedający przeniesie na Kupującego Nieruchomości (dalej jako „Umowa sprzedaży”).

Nieruchomości nie były i nie są objęte umowami najmu, dzierżawy ani użyczenia, a ponadto Sprzedający nie wykorzystywał Nieruchomości do wykonywania czynności zwolnionych z VAT.

Ponadto, Sprzedający w dniu 17 października 2020 r. zawarł ze spółką U. sp. z o. o. umowę o prace projektowe (dalej jako „Umowa o prace projektowe”). Sprzedający dokona odbioru dokumentacji projektowej przygotowanej do daty zawarcia Umowy sprzedaży (dalej jako „Dokumentacja Projektowa”). Na dzień zawarcia Umowy sprzedaży Sprzedający będzie także posiadał prawa autorskie majątkowe wraz z prawami do upoważniania osób trzecich do wykonywania autorskich praw zależnych, obejmujące w szczególności tworzenie nowych wersji i adaptacji dokumentacji projektowej, a także własność nośników egzemplarzy dokumentacji projektowej (dalej jako „Prawa Własności Intelektualnej”) **-** do projektu koncepcyjnego. Przedmiotem Transakcji będą Nieruchomości oraz wszelkie prawa dotyczące planowanej inwestycji na Nieruchomościach, w tym w szczególności:

1) Prawa Własności Intelektualnej, prawo własności nośników Dokumentacji Projektowej oraz gwarancje i rękojmie z Umowy o prace projektowe;

2) prawo do ostatecznej decyzji nr … o warunkach zabudowy wydanej w dniu 22 lutego 2019 r. z upoważnienia …. przeniesionej na decyzją nr … wydaną w dniu 3 grudnia 2020 r. z upoważnienia …;

3) prawo do prawomocnej i ostatecznej decyzji Nr … wydanej z upoważnienia …, za nr …, zezwalającej na trwałe wyłączenie z produkcji rolniczej gruntów rolnych;

4) prawo do ostatecznej decyzji wydanej w dniu 18 listopada 2021 r. przez …, za nr …, udzielającej pozwolenia wodnoprawnego;

5) prawa do wszelkich innych opinii, decyzji oraz postanowień administracyjnych i urzędowych dotyczących planowanej budowy na działkach o nr ew. \`(...)\`

Ponadto, przez Sprzedającego nie został sporządzony odrębny bilans lub rachunek zysków i strat w odniesieniu do Nieruchomości.

Zbycie Nieruchomości na rzecz Kupującego, Sprzedający udokumentuje fakturą z podatkiem VAT. Płatność z tytułu Transakcji nastąpi na podstawie umowy przekazu. Płatność zostanie dokonana bezpośrednio na rachunek depozytowy notariusza z rachunku bankowego podmiotu trzeciego. Podmiot trzeci zapewni finansowanie Transakcji Kupującemu.

Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomości wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W związku z powyższym, Wnioskodawcy występują z niniejszym wnioskiem, aby potwierdzić skutki w VAT i PCC Transakcji.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

1\. Czy Kupujący jest / będzie na dzień transakcji czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT?

Tak, Kupujący jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz będzie/był czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT na dzień dokonania transakcji. Jako potwierdzenie Spółka załącza wydruk z białej listy VAT, który stanowi załącznik numer 1 do niniejszego pisma.

2\. W jakim celu Kupujący nabył opisane we wniosku nieruchomości?

Kupujący nabył opisane we Wniosku nieruchomości niezabudowane w celu wykorzystania do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego, w ramach którego powstaną jednostki mieszkalne (prawdopodobnie również lokale użytkowe) przeznaczone do sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

3\. W jaki sposób Kupujący zamierza wykorzystać opisane we wniosku Nieruchomości?

Kupujący zamierza wykorzystać opisane we wniosku nieruchomości w celu realizacji inwestycji budowlanej, w ramach której powstaną jednostki mieszkalne oraz lokale użytkowe. Przedmiotowe lokale oraz jednostki maja być przeznaczone do sprzedaży, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

4\. Czy w oparciu o te Nieruchomości oraz prawa opisane we wniosku Kupujący zamierza kontynuować działalność Sprzedającego, bez angażowania dodatkowych składników majątkowych?

Jak wspomniano we Wniosku, na chwilę obecną Nieruchomości są niezabudowane i dopiero planowana jest realizacja inwestycji budowlanej z lokalami na sprzedaż, zatem w oparciu o te Nieruchomości oraz prawa opisane we wniosku Kupujący nie zamierza kontynuować działalności Sprzedającego bez angażowania dodatkowych składników majątkowych (Kupujący będzie angażował także dodatkowe składniki majątkowe). Przedmiot transakcji jest niewystarczający, aby prowadzić działalność planowana przez Kupującego w związku z przedmiotowymi Nieruchomościami, wynikającą z decyzji inwestycyjnej obejmującej budowę inwestycji mieszkaniowej.

5\. Czy Nieruchomości oraz prawa będące przedmiotem Transakcji stanowią:

\- zespół składników wyodrębnionych organizacyjnie tj. występuje w strukturze organizacyjnej w prowadzonym przedsiębiorstwie Sprzedającego?

\- zespół składników wyodrębnionych finansowo u Sprzedającego, tzn. czy poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do tej części przedsiębiorstwa Sprzedającego i oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów tej części przedsiębiorstwa?

\- wyodrębnioną organizacyjnie całość która będzie w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku tj. posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy?

Spółka wskazywała we Wniosku, iż Nieruchomości oraz prawa będące przedmiotem Transakcji nie są wyodrębnione organizacyjnie (tj. nie występują w strukturze organizacyjnej w prowadzonym przedsiębiorstwie Sprzedającego) ani finansowo (tj. poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do tej części przedsiębiorstwa Sprzedającego i oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów tej części przedsiębiorstwa) w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, ani nie został sporządzony przez Sprzedającego odrębny bilans lub rachunek zysków i strat w odniesieniu do Nieruchomości. A zatem, zdaniem Wnioskodawców, przedmiot Transakcji jest w sposób oczywisty, niewystarczający, aby prowadzić działalność wynikającą z Decyzji WZ, przewidującą budowę inwestycji mieszkaniowej, a tym samym, zdaniem Wnioskodawców, Nieruchomości oraz prawa będące przedmiotem Transakcji nie stanowią wyodrębnionej organizacyjnie całości, która będzie w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku tj. posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

### Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1\. Czy Transakcja będzie podlegała przepisom ustawy o VAT i nie będzie podlegała wyłączeniu, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

2\. Czy z tytułu nabycia Nieruchomości, Kupujący będzie uprawniony do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze (fakturach) wystawionej przez Sprzedającego dokumentującej dostawę Nieruchomości?

**Stanowisko**

1\. Transakcja będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT i nie będzie podlegała wyłączeniu, o którym mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

2\. Z tytułu nabycia Nieruchomości, Kupujący będzie uprawniony do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze (fakturach) wystawionej przez Sprzedającego dokumentującej dostawę Nieruchomości.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

1\. Definicja przedsiębiorstwa

Ustawa VAT nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa, dlatego aby dokonać analizy pojęcia przedsiębiorstwa lub jej zorganizowane części należy odnieść się do art. 551 ustawy KC, który wskazuje, że przedsiębiorstwo jest to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (firma przedsiębiorstwa),

• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

• wierzytelności,

• prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

• koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej,

• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

• tajemnice przedsiębiorstwa,

• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Dla celów podatku VAT należy stosować definicję przedsiębiorstwa wskazaną w ustawie KC, co potwierdziła zarówno linia orzecznicza, jak i ugruntowana praktyka podatkowa. Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie podkreśla się, że w celu uznania określonych składników majątkowych za przedsiębiorstwo muszą one stanowić całość pod względem organizacyjnym oraz funkcjonalnym. Jak wskazano w indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowe (Dalej: **„DKIS”**) z dnia 24 lutego 2020 r., znak sprawy: 0114-KDIP1-1.4012.736.2019.2.RR: Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości - wyrok NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. IIFSK1896/11). Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Należy również zwrócić uwagę, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, ale także ich zorganizowanym zespołem, co jest uwidocznione w ustawowej definicji przedsiębiorstwa oraz zaakcentowane w wielu wyrokach wydanych przez sądy.

Zastosowanie w art. 551 ustawy KC wyrażenia "w szczególności" powoduje, iż katalog ten jest katalogiem otwartym i stanowi przykładowe wymienienie elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy KC. Należy podkreślić, że nie każde działające w przestrzeni gospodarczej przedsiębiorstwo musi składać się ze wszystkich elementów, które zostały wymienione przez ustawodawcę w katalogu otwartym zawartym w art. 551 ustawy KC (część z tych elementów może bowiem nie istnieć), ale należy mieć na uwadze, że przedsiębiorstwo powinno być całością pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

2\. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) ustawodawca do ustawy o VAT wprowadził w art. 2 pkt 27e tej ustawy, zgodnie z którym pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Analiza powyższej definicji prowadzi do wniosku, iż o ZCP można mówić w sytuacji, w której zespół składników materialnych i niematerialnych spełnia łącznie następujące przesłanki:

\- stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, pozostających w funkcjonalnym związku i przeznaczonych do wykonywania określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

\- posiada określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (wyodrębnienie organizacyjne);

\- jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

\- zespół tychże składników materialnych i niematerialnych może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Dla oceny, czy w danym przypadku transakcja dotyczy przedsiębiorstwa lub jego części, istotne jest również orzecznictwo TSUE. Przykładowo, w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01, Zita Modes. TSUE podkreślił, iż pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz w zależności od konkretnego przypadku - składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Warunkiem uznania, iż do takiego zbycia doszło jest kontynuowanie działalności gospodarczej za pomocą tych składników przez nabywcę, a nie natychmiastowa jej likwidacja przez tego nabywcę. W wyroku tym TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego.

Zatem, przy ocenie czy zbywane składniki należy traktować jako przedsiębiorstwo / zorganizowaną część przedsiębiorstwa, należy uwzględnić ww. kryteria wynikające z orzecznictwa TSUE:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Odnosząc powyższe do opisanego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że Kupujący nie prowadzi w oparciu o Nieruchomości działalności polegającej na zbywaniu lokali. Na chwilę obecną Nieruchomości są niezabudowane i dopiero planowana jest realizacja inwestycji budowlanej z lokalami na sprzedaż. A zatem, zdaniem Wnioskodawców, przedmiot transakcji jest, w sposób oczywisty, niewystarczający, aby prowadzić działalność wynikającą z Decyzji WZ, przewidującą budowę inwestycji mieszkaniowej.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, iż Nieruchomości nie są wyodrębnione organizacyjnie lub finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, ani nie został sporządzony przez Sprzedającego odrębny bilans lub rachunek zysków i strat w odniesieniu do Nieruchomości.

W związku z tym, w świetle ww. orzecznictwa TSUE oraz przytoczonych przepisów prawa, zdaniem Wnioskodawców, nie można uznać, że przedmiot Transakcji stanowi zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawców, Transakcja podlega przepisom ustawy o VAT i nie podlega wyłączeniu o którym mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Ad 2

Jak wynika z brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W przepisach art. 88 ust. l-3a wymieniono przypadki w których nabywcy nie przysługuje prawo do odliczenia VAT:

1\. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika:

1) (uchylony);

2) (uchylony);

3) (uchylony);

4) usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:

a) (uchylona),

b) nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób;

c) usług noclegowych nabywanych w celu ich odprzedaży, opodatkowanych u tego podatnika na podstawie art. 8 ust. 2a.

5) (uchylony).

1a. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do wydatków, o których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3.

2\. (uchylony).

3\. (uchylony).

3a. Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący,

b) (uchylona);

2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

3) (uchylony);

4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,

b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;

5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;

6) (uchylony);

7) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Jak wykazano w pkt 1 powyżej, zdaniem Wnioskodawców, Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W dalszej kolejności, w ocenie Wnioskodawców, należy przeanalizować, czy dostawa Nieruchomości nie będzie podlegała żadnemu zwolnieniu z VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zważywszy, iż Sprzedający nie wykorzystywał Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT, dostawa Nieruchomości nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane - na podstawie art. 2 pkt 33 Ustawy VAT - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z treści cytowanych powyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku korzysta dostawa gruntów niezabudowanych jedynie w sytuacji, gdy nie są one - zgodnie z art. 2 pkt 33 Ustawy VAT - terenami budowlanymi, czyli nie są przeznaczone pod zabudowę.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - "teren budowlany" oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Biorąc pod uwagę wskazane wyżej zdarzenie przyszłe, mimo iż w rozumieniu przepisów KC oraz Ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego Nieruchomości stanowią nieruchomość rolną, do odpowiedniej klasyfikacji na gruncie podatku VAT przyjmuje się informacje pochodzące z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Dla Nieruchomości została wydana Decyzja WZ, z treści której wynika, że ustalono warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie 24 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie szeregowej (4 szeregi) wraz z sieciami infrastruktury technicznej, na terenie działek ewidencyjnych nr 45/1, 45/2, 45/3, 46, 47, 63 z obrębu 2-09-01. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawców należy zauważyć, że przedmiotowe Nieruchomości stanowią tereny budowlane.

Tym samym, mając na uwadze, iż Nieruchomości stanowią teren budowlany - dostawa Nieruchomości nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, dostawa Nieruchomości nie będzie zwolniona z VAT.

Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomości wyłącznie do wykonywania działalności opodatkowanej VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawców, Kupujący, na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawców, z tytułu nabycia Nieruchomości, Kupujący będzie uprawniony do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze (fakturach) wystawionej przez Sprzedającego dokumentującej dostawę Nieruchomości.

Powyższe zostało potwierdzone w licznych interpretacjach podatkowych, jak np.:

\- indywidualna interpretacja podatkowa DKIS z dnia 3 stycznia 2022 r., sygn.: 0112-KDIL1- 2.4012.528.2021.4.ST: „W świetle powyższych okoliczności należy wskazać, że nieruchomość spełnia definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, bowiem zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy działka ta może być przeznaczona pod budownictwo mieszkaniowe wielorodzinne z funkcją usługową i niezbędną infrastrukturą techniczną. Zatem, należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży przedmiotowej działki, nie będzie znajdowało zastosowanie zwolnienie od podatku na podstawie art 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem zwolnienie nie ma zastosowania do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych. W związku z tym, dokonując sprzedaży nieruchomości, nie będzie mógł Pan korzystać ze zwolnienia z opodatkowania sprzedaży na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. (\`(...)\`) Podsumowując, planowana przez Pana sprzedaż przedmiotowej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku. W konsekwencji - przy sprzedaży przez Pana gruntu rolnego (przedmiotowej działki w całości) wystąpi podatek VAT”.

\- indywidualna interpretacja podatkowa DKIS z dnia 21 maja 2019 r., sygn.: 0114-KDIP1- 1.4012.224.2019.2.KOM: „Przedmiotowe nabycie stanowić będzie, zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, dostawę niezabudowanego terenu budowlanego, która, jak to zostało wyjaśnione w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 1, będzie opodatkowana VAT z zastosowaniem stawki 23%. Reasumując, Spółce - zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 i 2 ustawy VAT - będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedających dla udokumentowania sprzedaży Nieruchomości

\- indywidualna interpretacja podatkowa DKIS z dnia 26 lutego 2019 r., sygn.: 0114-KDIP1- 2.4012.845.2018.2.IG: „Kupujący jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Na zakupionej Nieruchomości \[oraz działkach sąsiednich) Kupujący planuje wybudować budynki usługowe oraz magazynowo-składowe \[Inwestycja). Po zrealizowaniu Inwestycji Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmowaniu powierzchni znajdujących się w Inwestycji. Działalność ta - jak wskazał Wnioskodawca - będzie co do zasady opodatkowana podatkiem VAT wg stawki 23%. Kupujący nie planuje prowadzić działalności zwolnionej z VAT. Jednocześnie jak wskazano w niniejszej interpretacji, transakcja zbycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem stawki 23%. Zatem w analizowanym przypadku będą spełnione warunki, o których mowa w art 86 ust. 1 ustawy. Jednocześnie nie znajduje zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. W konsekwencji przy braku zaistnienia innych negatywnych przesłanek, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust 1 ustawy”.

\- indywidualna interpretacja podatkowa DKIS z dnia 11 stycznia 2019 r., sygn.: 0115- KDIT1-3.4012.770.2018.2.EB: „Analiza treści wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że sprzedaż działki gruntu niezabudowanego nr 1078/16 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż ww. grunt jest terenem budowlanym w świetle art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. Z treści wniosku wynika bowiem, że dla ww. gruntu obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym teren ten jest oznaczony jako 1UC - teren obiektów wielkopowierzchniowych, zatem jest terenem przeznaczonym pod zabudowę. Zbycie działki gruntu nie będzie także korzystało ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż przy jej nabyciu przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego, zatem nie będzie spełniony warunek, o którym mowa w tym przepisie. Wobec tego planowana sprzedaż w. działki gruntu będzie opodatkowana - jak słusznie Pan wskazał - stawką 23% podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) w tym zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy,

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem:

przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa (por. wyrok TSUE w sprawie C-497/01).

W analizowanej sprawie Sprzedający sprzeda Kupującemu Nieruchomość, obejmującą 6 działek gruntu (Nieruchomość 1, Nieruchomość 2, Nieruchomość 3, Nieruchomość 4, Nieruchomość 5 i Nieruchomość 6) wraz z dodatkowymi elementami, w szczególności:

1) Prawa Własności Intelektualnej, prawo własności nośników Dokumentacji Projektowej oraz gwarancje i rękojmie z Umowy o prace projektowe;

2) prawo do ostatecznej decyzji nr … o warunkach zabudowy wydanej 22 lutego 2019 r. z upoważnienia … przeniesionej na decyzją nr …. wydaną 3 grudnia 2020 r. z upoważnienia …;

3) prawo do prawomocnej i ostatecznej decyzji Nr … wydanej z upoważnienia …, za nr …, zezwalającej na trwałe wyłączenie z produkcji rolniczej gruntów rolnych;

4) prawo do ostatecznej decyzji wydanej w dniu 18 listopada 2021 r. przez …, za nr …, udzielającej pozwolenia wodnoprawnego;

5) prawa do wszelkich innych opinii, decyzji oraz postanowień administracyjnych i urzędowych dotyczących planowanej budowy na działkach o nr ew. …

Kupujący nabył nieruchomości niezabudowane w celu wykorzystania do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego, w ramach którego powstaną jednostki mieszkalne (prawdopodobnie również lokale użytkowe) przeznaczone do sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Kupujący zamierza wykorzystać opisane we wniosku nieruchomości w celu realizacji inwestycji budowlanej, w ramach której powstaną jednostki mieszkalne oraz lokale użytkowe. Przedmiotowe lokale oraz jednostki mają być przeznaczone do sprzedaży, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na chwilę obecną Nieruchomości są niezabudowane i dopiero planowana jest realizacja inwestycji budowlanej z lokalami na sprzedaż, zatem w oparciu o te Nieruchomości oraz prawa opisane we wniosku Kupujący nie zamierza kontynuować działalności Sprzedającego bez angażowania dodatkowych składników majątkowych (Kupujący będzie angażował także dodatkowe składniki majątkowe). Przedmiot transakcji jest niewystarczający, aby prowadzić działalność planowaną przez Kupującego w związku z przedmiotowymi Nieruchomościami, wynikającą z decyzji inwestycyjnej obejmującej budowę inwestycji mieszkaniowej.

Nieruchomości oraz prawa będące przedmiotem Transakcji nie są wyodrębnione organizacyjnie (tj. nie występują w strukturze organizacyjnej w prowadzonym przedsiębiorstwie Sprzedającego) ani finansowo (tj. poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do tej części przedsiębiorstwa Sprzedającego i oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów tej części przedsiębiorstwa) w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, ani nie został sporządzony przez Sprzedającego odrębny bilans lub rachunek zysków i strat w odniesieniu do Nieruchomości.

Zatem, planowanej dostawie Nieruchomości nie będzie towarzyszyło przeniesienie szeregu kluczowych składników majątku, składających się na przedsiębiorstwo zgodnie z przytoczoną wyżej definicją.

Wobec powyższego nie można uznać, że sprzedaż Nieruchomości wraz z dodatkowymi elementami stanowi u Sprzedającego zespół składników materialnych i niematerialnych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Ponadto jak wynika z opisu sprawy przedmiot dostawy nie jest wyodrębniony funkcjonalnie, organizacyjnie czy finansowo w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego.

W konsekwencji, przedmiot sprzedaży tj. Nieruchomość składająca się z sześciu działek gruntu wraz z dodatkowymi elementami nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym jego sprzedaż nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 **jest prawidłowe.**

Kolejne wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii pełnego prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze (fakturach) wystawionej przez Sprzedającego dokumentującej dostawę tej Nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT,

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Dla dostawy gruntów ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 lub art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się w myśl art. 2 pkt 33 ustawy,

grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Ustawa z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 503 ze zm.) reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,

kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,

ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,

w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

a) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

b) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,

ilekroć w ustawie jest mowa o działce budowlanej – należy przez to rozumieć nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Przepis art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\- towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

\- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy Nieruchomości 1, 2, 3, 4, 5 i 6 od 12 stycznia 2023 r. są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika że Nieruchomość jest położona na terenie przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z dopuszczeniem usług. Została wydana również decyzja o warunkach zabudowy Nieruchomości.

Zatem, w świetle powołanych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że sześć działek spełniają definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, do dostawy działek nie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dla sprzedaży ww. działek nie znajdzie również zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak wynika z opisu sprawy, Sprzedający nie wykorzystywał tych działek na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Skoro do omawianej transakcji dostawy sześciu działek nie znalazło zastosowanie zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Kupujący na dzień transakcji będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Po nabyciu Kupujący będzie wykorzystywał przedmiot Transakcji w działalności gospodarczej polegającej na wzniesieniu budynków mieszkalnych z lokalami przeznaczonymi na sprzedaż.

Zatem Kupujący będzie wykorzystywał nabyty grunt do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w związku z nabyciem przedmiotu Transakcji.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 **jest prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazujemy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

**W. Spółka z o.o.** (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.