Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB6/4510-444/15-5/S/AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-12
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z korzystaniem z samochodów osobowych bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów
Słowa kluczowe: ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing-leasing operacyjny; ograniczenie; umowa-umowa najmu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r.– Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 lipca 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1176/20 (data wpływu prawomocnego orzeczenia oraz zwrotu akt sprawy 21 grudnia 2020 r.) stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2015 r. (data wpływu 17 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z korzystaniem z samochodów osobowych bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z korzystaniem z samochodów osobowych bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 2 marca 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał dla Spółki indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego znak: IPPB6/4510-444/15-4/AG, w której uznał stanowisko Spółki, zgodnie z którym Spółka jest uprawniona do zaliczenia wydatków związanych z używaniem Samochodów do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, tj. bez konieczności prowadzenia dla nich ewidencji przebiegu pojazdu – za nieprawidłowe. Interpretacja została skutecznie doręczona w dniu 7 marca 2016 r.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 2 marca 2016 r. znak: IPPB6/4510-444/15-4/AG wniósł pismem z dnia 21 marca 2016 r. (data wpływu 23 marca 2016 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Po przeanalizowaniu zarzutów Strony organ stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej – pismo z dnia 15 kwietnia 2016 r., znak IPPB6/4510-1-18/16-2/AG.

Spółka na interpretację z 2 marca 2016 r. znak: IPPB6/4510-444/15-4/AG złożyła skargę (data wpływu 24 maja 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 19 maja 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1969/16 oddalił ww. skargę Wnioskodawcy.

Po złożeniu przez Wnioskodawcę skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 16 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 525/18 uchylił ww. wyrok WSA w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 24 lipca 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1176/20 uchylił zaskarżoną interpretację z dnia 2 marca 2016 r. Nr IPPB6/4510-444/15-4/AG.

W dniu 21 grudnia 2020 r. doręczono prawomocny wyrok z dnia 24 lipca 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1176/20 oraz zwrócono akta sprawy dotyczące uchylonej interpretacji z dnia 2 marca 2016 r. Nr IPPB6/4510-444/15-4/AG.

W wyżej powołanym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że:

„(…) Ponownie rozpoznając wniosek o udzielenie interpretacji, organ powinien dokonać oceny stanowiska strony, przedstawionego we wniosku, z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w niniejszym wyroku”.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca należy do Grupy Kapitałowej (…) (dalej: „Grupa”), której głównym przedmiotem działalności jest świadczenie usług przesyłania energii elektrycznej przy zachowaniu wymaganych kryteriów bezpieczeństwa pracy (…). W skład Grupy wchodzi Spółka jako podmiot dominujący (posiadająca 5 oddziałów terenowych), 3 spółki zależne, w których Wnioskodawca posiada po 100 procent kapitału zakładowego oraz 2 spółki z udziałem kapitału zagranicznego. W dniu 12 grudnia 2008 r. spółka działająca pod firmą A. S.A. (dalej: „A”) zawarła z firmą leasingową B. Sp. z o.o. umowę na leasing samochodów osobowych (dalej: „Samochody”), które to Samochody zostały następnie na mocy ramowej umowy najmu (sub-leasingu) z dnia 19 grudnia 2008 r. (dalej: „Umowa”) udostępnione Spółce (uprzednio działającej pod firmą C S.A.).

Umowa na podstawie której A udostępniła Samochody Spółce, spełnia warunki umowy leasingu, o której mowa w art. 17b ust. 1 Ustawy CIT, tj. umowy zawieranej na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego czasu okresu amortyzacji samochodów będących przedmiotem umowy, jednocześnie ustalona suma opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług odpowiada, co najmniej wartości początkowej samochodu osobowego.

W umowie między A. a Spółką, zastrzeżono ponadto, iż umowa ta zostaje zawarta na czas określony, który wynosi 48 miesięcy, tj. odpowiada w przeważającej części przewidywanemu okresowi ekonomicznej użyteczności Samochodu, o którym mowa w art. 3 ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330; dalej: „URach”). Dotychczas Samochody stanowiły składniki rzeczowego majątku trwałego Spółki i jako takie zostały przyjęte do jej ewidencji księgowej. Od wartości Samochodów dokonywane były również odpisy amortyzacyjne w ujęciu rachunkowym, które stanowiły rozłożone w czasie koszty działalności Spółki (wpływające na wynik finansowy). Okres amortyzacji odpowiadał okresowi, na jaki została zawarta Umowa (tj. 48 miesięcy).

Ponadto, Wnioskodawca pismem z dnia 23 lutego 2016 r. doprecyzował opisany we wniosku stan faktyczny poprzez wskazanie, że:

W dniu zawarcia umowy najmu z dnia 19 grudnia 2008 r. samochody udostępnione Spółce na jej podstawie stanowiły własność leasingodawcy tj. B. Sp. z o.o. Jednocześnie, po upływie podstawowego okresu ww. umowy A. S.A. wykupiły na własność przedmiotowe samochody od leasingodawcy.

Umowa leasingu pomiędzy B. Sp. z o.o. i A. S.A. zawarta została jako umowa leasingu operacyjnego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego Spółka wnosi o potwierdzenie, że zasadne jest zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów Spółki (działającego jako tzw. sub-leasingobiorca) wydatków ponoszonych w związku z korzystaniem z Samochodów na mocy Umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do Samochodów użytkowanych przez Spółkę na podstawie Umowy, jest ona uprawniona do zaliczania wydatków związanych z korzystaniem z Samochodów do kosztów uzyskania przychodu na zasadach ogólnych bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 Ustawy CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na fakt, iż użytkowane Samochody są jej składnikami majątkowymi w rozumieniu przepisów Ustawy CIT i URach, nie jest ona zobowiązana do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 Ustawy CIT, a co za tym idzie, jest ona uprawniona do zaliczania wydatków związanych z korzystaniem z Samochodów do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych.

Art. 16 ust. 1 pkt 51 Ustawy CIT stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, wynikającej z odrębnych przepisów.

Zgodnie z art. 16 ust. 3b Ustawy CIT, powyższy przepis nie dotyczy jednak samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, w rozumieniu art. 17a pkt 1 Ustawy CIT. Przywołany artykuł definiuje umowę leasingu jako każdą umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów. Przy czym, jak stanowią dalsze przepisy tego artykułu, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m Ustawy CIT. Z kolei zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT, „Amortyzacji podlegają również \[\`(...)\`\] składniki majątku \[\`(...)\`\] niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników – jeżeli zgodnie z przepisami rozdziały 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający”.

A zawierając Umowę ze Spółką, nie będąc właścicielem Samochodów, nie była jednocześnie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych od ich wartości początkowej.

Należy zwrócić uwagę, że zasady kwalifikacji leasingu na podstawie Ustawy CIT oraz URach są odmienne. Na gruncie przepisów prawa bilansowego, definicja leasingu finansowego została zawarta w art. 3 ust. 4 URach.

Przepis ten stanowi, iż jeżeli jednostka przyjęła do używania obce środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne na mocy umowy, zgodnie z którą jedna ze stron (tj. finansujący) oddaje drugiej stronie (tj. korzystającemu), środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne do odpłatnego używania lub również pobierania pożytków na czas oznaczony, środki te i wartości zalicza się do aktywów trwałych korzystającego, jeżeli umowa spełnia co najmniej jeden z następujących warunków:

*   przenosi własność jej przedmiotu na korzystającego po zakończeniu okresu, na który została zawarta (pkt 1),

*   zawiera prawo do nabycia jej przedmiotu przez korzystającego, po zakończeniu okresu, na jaki została zawarta, po cenie niższej od wartości rynkowej z dnia nabycia (pkt 2),

*   okres, na jaki została zawarta, odpowiada w przeważającej części przewidywanemu okresowi ekonomicznej użyteczności środka trwałego, przy czym nie może być on krótszy niż 3/4 tego okresu (pkt 3),

*   suma opłat, pomniejszonych o dyskonto, ustalona w dniu zawarcia umowy i przypadająca do zapłaty w okresie jej obowiązywania, przekracza 90% wartości rynkowej przedmiotu umowy na ten dzień; w sumie opłat uwzględnia się wartość końcową przedmiotu umowy, którą korzystający zobowiązuje się zapłacić za przeniesienie na niego własności tego przedmiotu; do sumy opłat nie zalicza się płatności na rzecz korzystającego za świadczenia dodatkowe, podatków oraz składek na ubezpieczenie tego przedmiotu, jeżeli korzystający pokrywa je niezależnie od opłat za używanie (pkt 4),

*   zawiera przyrzeczenie finansującego do zawarcia z korzystającym kolejnej umowy o oddanie w odpłatne używanie tego samego przedmiotu lub przedłużenia umowy dotychczasowej, na warunkach korzystniejszych od przewidzianych w dotychczasowej umowie (pkt 5),

*   przewiduje możliwość jej wypowiedzenia, z zastrzeżeniem, że wszelkie powstałe z tego tytułu koszty i straty poniesione przez finansującego pokrywa korzystający (pkt 6),

*   przedmiot umowy został dostosowany do indywidualnych potrzeb korzystającego; może on być używany wyłącznie przez korzystającego, bez wprowadzania w nim istotnych zmian (pkt 7).

Biorąc powyższe pod uwagę, przepisy URach obejmują swoim zakresem znacznie szerszy katalog umów, aniżeli przepisy Ustawy CIT. Ponadto przepisy ustawy o rachunkowości dla uznania umowy za umowę leasingu nie wymagają – tak jak przepisy podatkowe – aby finansujący był właścicielem lub współwłaścicielem udostępnianego środka trwałego czy wartości niematerialnej i prawnej. W związku z powyższym, jako że Umowa – jak zostało wskazane na wstępie – spełnia przynajmniej jeden z warunków określonych w przepisie art. 3 ust. 4 URach, kwalifikuje się ona do uznania jej za umowę leasingu finansowego na gruncie przepisów prawa bilansowego (jest to element stanu faktycznego podanego przez Spółkę).

W konsekwencji, Samochody udostępniane Spółce na podstawie Umowy, w rozumieniu przepisów URach są przez nią traktowane jako jej aktywa (składniki rzeczowego majątku trwałego), czyli „kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych” (art. 3 ust. 1 pkt 12 URach). W rezultacie, od ich wartości początkowej wykazanej w ewidencji księgowej, Spółka dokonywała odpisów w rozumieniu bilansowym, które obciążały wynik finansowy Spółki.

Z kolei zgodnie z definicją składników majątkowych zawartą w art. 4a pkt 2 Ustawy CIT, przez składniki majątkowe należy rozumieć „aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3”. Definicja ta uwzględniając jej wykładnię literalną oraz systemową określa, jakie jest znaczenie pojęcia „składniki majątku” lub „składnik majątku” w każdym wypadku, w którym powołuje się na niego ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy zastosować ją zatem, również do sytuacji objętej hipotezą art. 16 ust. 1 pkt 51 Ustawy CIT.

Analiza przepisów o rachunkowości, w szczególności brzmienie art. 3 ust. 4 URach w powiązaniu z definicją składników majątkowych zawartą w art. 4a pkt 2 Ustawy CIT, prowadzi zatem do konkluzji, że samochody udostępniane przez A na rzecz Spółki, na podstawie Umowy innej niż umowa leasingu, stanowią składniki majątkowe Spółki (element stanu faktycznego).

Wspominany już przepis art. 16 ust. 1 pkt 51 Ustawy CIT obejmuje swoją dyspozycją stany faktyczne, w których samochody osobowe udostępniane będą na podstawie umów innych niż umowy leasingowe w rozumieniu podatkowym, bowiem zgodnie z zastrzeżeniem zawartym w art. 16 ust. 3b Ustawy CIT „przepis ust. 1 pkt 51 nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu \[\`(...)\`\]”. Zatem pierwszym przypadkiem, w którym nie ma konieczności prowadzenia ewidencji pojazdu jest korzystanie z niego na podstawie umowy leasingu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Z drugiej strony (dodatkowo), jego zastosowanie ograniczone będzie do sytuacji, gdzie samochody osobowe nie stanowią aktywów u najemcy, w znaczeniu nadanym temu pojęciu przez przepisy ustawy o rachunkowości. W rezultacie, ze zbioru umów innych niż leasingowe, gdzie wymagane jest prowadzenie ewidencji pojazdu, należy wyłączyć wszystkie te z nich, w ramach których samochody są traktowane jako aktywa korzystającego.

W ocenie Wnioskodawcy ponieważ Samochody używane na podstawie Umowy przez Spółkę, stanowią jej składniki majątkowe, nie będzie miał do nich zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 51 Ustawy CIT, umożliwiający zaliczenie w koszty podatkowe wydatków z tytułu kosztów używania samochodów osobowych, niestanowiących składników majątkowych podatnika, wyłącznie w przypadku prowadzenia stosownej ewidencji przebiegu. Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest więc uprawniona do rozpoznania jako koszty uzyskania przychodów, wszelkich wydatków z tytułu kosztów używania samochodów osobowych dla potrzeb działalności, bez potrzeby prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, o ile tylko warunek uznawania ich jako aktywa majątkowego Spółki będzie spełniony.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 lipca 2011 r. (nr IPTPB3/423-46/11-2/GG), który to organ nie kwestionował stanowiska wnioskodawcy podnoszącego analogiczną – jak powyższa – argumentację w zakresie definicji składników majątkowych.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy przepis art. 16 ust. 1 pkt 51 Ustawy CIT, nie powinien mieć zastosowania w odniesieniu do wydatków ponoszonych w związku z używaniem Samochodów na podstawie Umowy, z uwagi na fakt iż Samochody te stanowią składniki majątkowe Spółki. W związku z tym, Spółka jest uprawniona do zaliczenia wydatków związanych z używaniem Samochodów do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, tj. bez konieczności prowadzenia dla nich ewidencji przebiegu pojazdu.

W oparciu o przedstawione powyżej argumenty Spółka wnosi o potwierdzenie, że zaprezentowane przez nią stanowisko jest prawidłowe.

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, po uwzględnieniu prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 lipca 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1176/20 w świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów.

Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodu pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) – jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jak stanowi art. 16 ust. 1 pkt 51 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. Stosownie natomiast do art. 16 ust. 3b ustawy, przepis ust. 1 pkt 51 nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1.

Z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 51 updop wynika m.in., że aby miał on zastosowanie, samochody osobowe nie mogą stanowić składników majątku podatnika.

Zgodnie z treścią art. 4a pkt 2 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych – oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3.

Powyższy przepis definiując pojęcie „składników majątkowych” odsyła więc do definicji „aktywów” zawartej w przepisach ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330, z późn. zm.; dalej: „UoR”).

Przez aktywa w rozumieniu UoR, rozumie się kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych (art. 3 ust. 1 pkt 12 UoR).

Jednocześnie, zgodnie z art. 3 ust. 4 UoR, jeżeli jednostka przyjęła do używania obce środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne na mocy umowy, zgodnie z którą jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne do odpłatnego używania lub również pobierania pożytków na czas oznaczony, środki te i wartości zalicza się do aktywów trwałych korzystającego, jeżeli umowa spełnia co najmniej jeden z następujących warunków:

1.  przenosi własność jej przedmiotu na korzystającego po zakończeniu okresu, na który została zawarta;
2.  zawiera prawo do nabycia jej przedmiotu przez korzystającego, po zakończeniu okresu, na jaki została zawarta, po cenie niższej od wartości rynkowej z dnia nabycia;
3.  okres, na jaki została zawarta, odpowiada w przeważającej części przewidywanemu okresowi ekonomicznej użyteczności środka trwałego lub prawa majątkowego, przy czym nie może być on krótszy niż 3/4 tego okresu. Prawo własności przedmiotu umowy może być, po okresie, na jaki umowa została zawarta, przeniesione na korzystającego;
4.  suma opłat, pomniejszonych o dyskonto, ustalona w dniu zawarcia umowy i przypadająca do zapłaty w okresie jej obowiązywania, przekracza 90% wartości rynkowej przedmiotu umowy na ten dzień. W sumie opłat uwzględnia się wartość końcową przedmiotu umowy, którą korzystający zobowiązuje się zapłacić za przeniesienie na niego własności tego przedmiotu. Do sumy opłat nie zalicza się płatności na rzecz finansującego za świadczenia dodatkowe, podatków oraz składek na ubezpieczenie tego przedmiotu, jeżeli korzystający pokrywa je niezależnie od opłat za używanie;
5.  zawiera przyrzeczenie finansującego do zawarcia z korzystającym kolejnej umowy o oddanie w odpłatne używanie tego samego przedmiotu lub przedłużenia umowy dotychczasowej, na warunkach korzystniejszych od przewidzianych w dotychczasowej umowie;
6.  przewiduje możliwość jej wypowiedzenia, z zastrzeżeniem, że wszelkie powstałe z tego tytułu koszty i straty poniesione przez finansującego pokrywa korzystający;
7.  przedmiot umowy został dostosowany do indywidualnych potrzeb korzystającego. Może on być używany wyłącznie przez korzystającego, bez wprowadzania w nim istotnych zmian.

Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym, spółka A. zawarła z firmą leasingową umowę na leasing samochodów osobowych, które to samochody zostały następnie na mocy ramowej umowy najmu (sub-leasingu) z dnia 19 grudnia 2008 r. (dalej: „Umowa”) udostępnione Wnioskodawcy. W umowie między A. a Spółką zastrzeżono, że umowa ta zostaje zawarta na czas określony, który wynosi 48 miesięcy, tj. odpowiada w przeważającej części przewidywanemu okresowi ekonomicznej użyteczności samochodu, o którym mowa w art. 3 ust. 4 pkt 3 UoR. Dotychczas samochody stanowiły składniki rzeczowego majątku trwałego Spółki i jako takie zostały przyjęte do jej ewidencji księgowej. Od wartości samochodów dokonywane były również odpisy amortyzacyjne w ujęciu rachunkowym, które stanowiły rozłożone w czasie koszty działalności Spółki (wpływające na wynik finansowy).

Z powyższego opisu wynika, że samochody osobowe użytkowane przez Wnioskodawcę na podstawie ramowej umowy najmu stanowią aktywa trwałe Wnioskodawcy, gdyż spełniony został warunek, o którym mowa w art. 3 ust. 4 pkt 3 UoR. Należy więc stwierdzić, że skoro ww. samochody stanowią aktywa Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów UoR, to w konsekwencji stanowią również składniki majątkowe, o których mowa w art. 4a pkt 2 updop.

Jak wykazano powyżej, przepis art. 16 ust. 1 pkt 51 updop, ograniczający zaliczanie wydatków z tytułu używania samochodów osobowych do kosztów uzyskania przychodów oraz nakazujący prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu znajduje zastosowanie jedynie w sytuacji, gdy samochody nie stanowią składników majątkowych podatnika. W niniejszej sprawie samochody osobowe będące przedmiotem Umowy są natomiast składnikami majątkowymi Wnioskodawcy, wobec czego regulacja art. 16 ust. 1 pkt 51 updop nie znajdzie w omawianym przypadku zastosowania.

W związku z powyższym, w odniesieniu do samochodów użytkowanych przez Spółkę na podstawie Umowy, Spółka jest uprawniona do zaliczania wydatków związanych z korzystaniem z Samochodów do kosztów uzyskania przychodu bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 updop (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.).

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.