Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.950.2024.2.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-18
Teza: Sprzedaż nieruchomości nie stanowi dla Wnioskodawcy źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem PIT.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; rezydent podatkowy; spadek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,
    stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu
    faktycznego podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 grudnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 8 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełniła go Pani - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 18 grudnia
    2024 r. (wpływ 27 grudnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Jest Pani obywatelem polskim, niemniej jednak w roku 1987 wyemigrowała Pani do
    Szwecji, stając się szwedzkim rezydentem podatkowym.
    W 2012 r. zmarł Pani ojciec.
    Wraz z bratem oraz matką nabyła Pani, na podstawie przeprowadzonego postępowania
    spadkowego przed Sądem Rejonowym (...), w dniu 18 września 2012 r. udział w spadku po
    zmarłym ojcu w wysokości 1/3.
    W tym miejscu należy wskazać, iż Pani matka oraz brat również wyemigrowali w roku 1985
    r. do Szwecji i do dnia dzisiejszego są szwedzkimi rezydentami podatkowymi.
    Masa spadkowa po Pani zmarłym ojcu obejmowała:
    1) nieruchomość składającą się z ziemi rolnej, pastwisk oraz lasów w (...), obręb (...) -
      numery ewidencyjne działek: 1, 2, 3. 4, 5, 6, 7, 8, 9 i 10, 11, 12, 13, 14;
    2) stary dom jednorodzinny znajdujący się w (...);
    3) rozpoczętą budowę innego domu jednorodzinnego mieszkalnego w (...).
    Pani ojciec wyemigrował z Polski do Szwecji na początku lat 80. z uwagi na stan wojenny.
    Pani ojciec w latach 90. dokonał zakupu ok. 10 hektarów ziemi rolnej niedaleko swojego
    rodzinnego miasta. Zakup ziemi nastąpił z zamiarem podziału na działki budowlane i
    budowie kilku domów, dla całej rodziny - do zamieszkania na stałe lub do zamieszkania w
    okresie wakacyjnym (z uwagi na miejsce zamieszkania w Szwecji).
    Po śmierci ojca, wraz z pozostałymi spadkobiercami podjęła Pani decyzję o sprzedaży
    wszystkich składników majątkowych nabytych w drodze spadku, z uwagi na brak zamiaru
    powrotu do Polski.
    W tym celu wraz z pozostałymi spadkobiercami skontaktowała się Pani z biurem
    pośrednictwa nieruchomości i w 2014 r. wraz z pozostałymi spadkobiercami dokonała
    Pani sprzedaży domu w budowie w (...) (dokonała Pani sprzedaży udziału 1/3 - pkt 3 masy
    spadkowej) oraz jednej działki bez możliwości zabudowy o numerze ewidencyjnym 14
    (dokonała Pani sprzedaży udziału 1/3 - jeden z elementów pkt 1 masy spadkowej).
    Należy również wskazać, iż większość gruntów, które posiadał Pani zmarły ojciec stanowiły
    ziemie rolną (pastwiska, grunty orne, nieużytki). Nadto ze względu na słabą jakość gleby,
    nie dało się ich sprzedać jako działki rolne (brak potencjalnych osób zainteresowanych
    zakupem).
    W roku 2020 właściciel innych gruntów, sąsiadujących z gruntami nabytymi przez Panią w
    drodze spadku wraz z pozostałymi spadkobiercami (dalej jako Sąsiad) skontaktował się z
    Panią i przedstawił propozycję wspólnego podziału gruntów na działki budowlane, które -
    według Sąsiada można było sprzedać (Sąsiad nie mógł tego zrobić sam, albowiem jego
    teren nie był wystarczająco szeroki, aby go podzielić samodzielnie).
    Według propozycji Sąsiada działki o numerach ewidencyjnych 5 i 7 miały być podzielone
    na nowe działki - 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22.
    Wraz z pozostałymi spadkobiercami zgodziła się Pani na to i za pośrednictwem Sąsiada
    dokonała Pani wraz z pozostałymi spadkobiercami w roku 2021 podziału działek 5 i 7 jak
    wyżej.
    Nadto Sąsiad znalazł również potencjalne osoby, które były zainteresowane zakupem
    części działek należących do Pani oraz pozostałych spadkobierców i w efekcie tego na
    przełomie roku 2021 oraz 2022 roku wraz z pozostałymi spadkobiercami dokonała Pani

    sprzedaży wszystkich 8 nowo powstałych dziełek po podziale - a więc działek 15, 16, 17,
    18, 19, 20, 21, 22 (dokonała Pani sprzedaży udziału 1/3).
    Cena sprzedaży nie była kluczowa, albowiem chodziło o w miarę szybką sprzedaż, nie
    wymagającą zbyt częstych wizyt w Polsce Pani oraz pozostałych spadkobierców.
    Wskazała Pani, iż mieszkając i przebywając w Szwecji, Pani udział w procesie podziału
    działek i sprzedaży ograniczył się jedynie do podpisania dokumentów niezbędnych przy
    podziale i przeniesieniu własności w formie aktów notarialnych.
    Nadto, przy dalszej pomocy Sąsiada, wraz z pozostałymi spadkobiercami podzieliła Pani w
    roku 2023 pozostałe działki o numerach ewidencyjnych 1, 2, 3, 4 na nowe działki - 23, 24,
    25, 26, 27, 28, 29, 30, 31, 32 i dokonała Pani sprzedaży 8 z nich (23, 24, 25, 26, 28, 29, 30,
    31; dokonała Pani sprzedaży udziału 1/3) w roku 2024 dwóm osobom. Przy tej sprzedaży
    również Sąsiad znalazł osoby zainteresowane zakupem. Mieszkając i przebywając w
    Szwecji Pani udział w procesie podziału działek i sprzedaży ograniczył się jedynie do
    podpisania dokumentów niezbędnych przy podziale i przeniesieniu własności w formie
    aktów notarialnych.
    Uzupełnienie stanu faktycznego
    Dla sprzedanych nieruchomości uchwalony był Miejscowy Plan Zagospodarowania
    Przestrzennego z dnia 9 lipca 2004 r. Według Miejscowego Planu Zagospodarowania
    Przestrzennego, część gruntów (udziałów), które otrzymała Pani w spadku - te które
    zostały sprzedane, przeznaczona była pod zabudowę jednorodzinną. W czasach gdy
    Spadkodawca nabywał ten teren, Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego
    jeszcze nie było. W 2012 r., gdy nabyła Pani spadek, cały sąsiedni obszar był uprawiany
    przez okolicznych mieszkańców jako ziemia orna.
    Nie wykorzystywała Pani w żaden sposób nieruchomości (stały puste i nieużytkowane).
    Sprzedanych nieruchomości nabytych w drodze spadku od momentu wejścia w ich
    posiadanie do chwili ich sprzedaży nie wykorzystywała Pani w jakikolwiek sposób.
    Działki nr: 5, 7, 1, 2, 3 i 4 zostały podzielone na wniosek Pani Sąsiada, który pełnił rolę
    pełnomocnika. Podział działek nastąpił na podstawie decyzji Wójta Gminy (...).
    Dokonane podziały ww. działek na działki o mniejszej powierzchni nie wynikały z celu
    uzyskania wyższej ceny sprzedaży za poszczególne działki aniżeli możliwa do uzyskania
    cena sprzedaży za całe poszczególne nieruchomości. Dokonanie podziału ww. działek
    odbyło się za namową Sąsiada, który chciał podzielić swoje działki na mniejsze, lecz nie
    mógł, z uwagi na to, że jego działki były zbyt wąskie jako działki budowlane.
    Działki powstałe z podziału działek 5 i 7 oraz 1, 2, 3 i 4 mają dostęp do drogi publicznej,
    albowiem był to warunek podziału gruntu.
    Nie prowadzi Pani działalności gospodarczej oraz nigdy wcześniej nie prowadziła Pani
    działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o
    podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Sprzedane działki nie były wykorzystywane w pozarolniczej działalności gospodarczej,
    Sprzedaże nieruchomości, o których mowa we wniosku, nie nastąpiły w wykonaniu
    działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.
    Do sprzedaży działek w 2021 r. i w 2024 r. ustanowiła Pani pełnomocnika, niemniej jednak
    był nim wspomniany we wniosku Pani Sąsiad.
    Nie posiada Pani innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży.
    Poza wskazanymi we wniosku sprzedażami działek, nie dokonywała Pani wcześniej
    sprzedaży nieruchomości.

    Sprzedaż nieruchomości, o których mowa we wniosku, nie miała charakteru
    zorganizowanego i ciągłego.
    Wartość nieruchomości została ustalona bez jakichkolwiek danych. Działki zostały
    sprzedane za bardzo zróżnicowane ceny, aby dokonać ich sprzedaży w jak najszybszym
    czasie, z uwagi na zamieszkiwanie na terytorium Szwecji.

## Pytanie

Czy w okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego sprzedaż udziałów w
    nieruchomościach nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
    fizycznych - jako dokonana po upływie 5 lat od nabycia - na mocy regulacji art. 10 ust. 1
    pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
    Pani stanowisko w sprawie
    Pani zdaniem, w Pani przypadku sprzedaż nieruchomości ma miejsce z majątku
    prywatnego i nie może zostać potraktowana jako dokonana w ramach działalności
    gospodarczej, a co za tym idzie będzie ona zwolniona od podatku dochodowego od osób
    fizycznych z uwagi na fakt, że sprzedaż nastąpiła po upływie 5 lat od dnia jej nabycia.
    Przedstawiając własne stanowisko wskazała Pani, że zgodnie z dyspozycją art. 9 ust. 1 u.p.
    d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
    wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na
    podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c,
    art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy
    przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.
    Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła
    przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).
    W odniesieniu do zbycia nieruchomości u.p.d.o.f. rozróżnia dwa źródła przychodów oraz
    sposoby opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej
    ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1: pkt 3 -
    pozarolnicza działalność gospodarcza, pkt 8 - odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz
      prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    d) innych rzeczy,
    - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało
    dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych
    określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego,
    w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół
    roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany
    okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
    Co do zasady zatem, w sytuacji w której zbycie nieruchomości następuje przed upływem 5
    lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie, od dochodu z odpłatnego zbycia
    nieruchomości osoba fizyczna zapłaci podatek dochodowy wynoszący 19% podstawy
    obliczenia podatku, o czym stanowi art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych. Dochód ze sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną może być jednak
    zwolniony z podatku lub nawet nie podlegać opodatkowaniu, a zależy to od spełnienia
    warunków, obowiązujących w okresie nabycia nieruchomości, która ma zostać sprzedana.
    Odnosząc się do aktualnego brzmienia przepisów, aby dochód ze zbycia nieruchomości
    korzystał ze zwolnienia musi on zostać przeznaczony na własne cele mieszkaniowe - w

    okresie 3 lat licząc od końca roku w którym nastąpiło nabycie nieruchomości o czym
    stanowi art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który
    mówi o tym że zwolnieniu podlegają dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
    majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego
    dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z
    odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia
    odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w
    którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego
    prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane
    wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia
    nieruchomości i praw majątkowych.
    Natomiast jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej
    oraz zostało dokonane po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym
    nastąpiło nabycie lub wybudowanie - wówczas odpłatne zbycie nie jest opodatkowane i
    rozpatrywanie warunków dla zwolnienia dochodu ze sprzedaży tejże nieruchomości z
    podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest konieczne.
    W obu przypadkach (zbycie nieruchomości przed upływem i po upływie 5 lat od dnia
    nabycia) istotna jest podniesiona kwalifikacja zbycia jako niedokonanego w ramach
    działalności gospodarczej. Kluczowe zatem jest wyjaśnienie, kiedy będziemy mieli do
    czynienia ze sprzedażą dokonaną w ramach działalności gospodarczej.
    Definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych stanowi, że działalnością gospodarczą albo pozarolniczą
    działalnością gospodarczą jest działalność zarobkowa:
    a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
    b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
    c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,
    - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i
      ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł
      wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9;
    Z powyższego przepisu wynika zatem, że muszą więc wystąpić łącznie przesłanki ciągłości,
    zorganizowania i zarobkowego charakteru, aby mówić o działalności gospodarczej przy
    dokonywaniu transakcji sprzedaży nieruchomości.
    Dla oceny zorganizowanego i ciągłego charakteru działalności istotne są takie czynniki jak -
    oczywiście w zakresie możliwym do obiektywnego stwierdzenia - zamiar (rozumiany jako
    świadomie działanie nakierowane na pewien cel) podatnika w zakresie sprzedaży
    nieruchomości z zyskiem, okoliczności zbycia, ale także okoliczności nabycia.
    Zorganizowany charakter działalności oznacza, że podatnik nie tylko wykorzystuje, ale
    stwarza sobie okoliczności do zarobku na handlu nieruchomościami.
    Nie może być uznane za działalność gospodarczą wygenerowanie zysku w sposób
    przypadkowy (np. podział i sprzedaż działek z zyskiem wskutek zmiany przeznaczenia
    gruntu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego).
    Konieczne jest stwierdzenie, że podjęto szereg działań - od momentu nabycia do zbycia -
    potwierdzający profesjonalny, zarobkowy charakter działań. Pierwszym zatem momentem
    oceny czy działalność ma charakter zorganizowany, są okoliczności nabycia.
    Przeciwko zorganizowanemu i zarobkowemu charakterowi przemawia zwłaszcza nabycie
    w okolicznościach niezależnych od podatnika (np. dziedziczenie), brak negocjacji ceny,
    prowadzenie przez pewien czas na nieruchomości jakiejkolwiek działalności, a zatem
    wszystko, co wskazuje, że w chwili zakupu podatnik nie podporządkowywał swych działań
    planom późniejszej sprzedaży z zyskiem.

    Stąd - co do zasady - jako działalność gospodarcza nie powinna być traktowana wyprzedaż
    majątku własnego jak również sprzedaż nieruchomości odziedziczonych.
    Wzięte pod uwagę powinno być również zachowanie sprzedającego pomiędzy
    transakcjami - na charakter zarobkowy będą wskazywały działania mające na celu
    podniesienie wartości nieruchomości, jeśli motywowane są chęcią uzyskania wyższej ceny
    sprzedaży.
    Niespełnienie powyższych przesłanek z art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych jest bardzo istotne. Powoduje ono bowiem, że transakcje zbycia
    nieruchomości nie powinna być kwalifikowane jako pozarolnicza działalność gospodarcza.
    Co istotne, zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, podejmowanie przez
    podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem tzn.
    mających na celu prawidłowe gospodarowanie majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb
    rodziny, nie należy kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa
    w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Potwierdza to wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn.
    akt II FSK 1100/17, w którym Sąd stwierdził, że:
      (...) nie pozwala na przyjęcie, że przychody ze sprzedaży 9 działek uzyskane w latach
      2010- 2016 można zaliczyć do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Nie
      nożna przyjąć aby działalność skarżącej miała cechy zorganizowania i ciągłości w
      przedstawionym wyżej rozumieniu. O spełnieniu tej przesłanki absolutnie nie świadczy
      ani podział działki na mniejsze, ani wydzielenie drogi, jak również uzyskanie
      służebności przejazdu (drogi koniecznej), a dalej zlecenie czynności związanych ze
      sprzedażą wyodrębnionych działek pośrednikowi, a nawet wystąpienie do operatorów
      poszczególnych mediów o wskazanie warunków przyłączenia działek do
      poszczególnych sieci. Nie można przyjąć, aby tego rodzaju działania istotnie odbiegały
      od normalnego wykonywania prawa własności - a nadto - że dokonując sprzedaży
      rozczłonkowanych fragmentów jednego zbioru (jednej działki gruntu), skarżąca z
      operacji tych uczyniła sobie stałe (nie okazjonalne) źródło zarobkowania. Należy
      zauważyć, że nieruchomość znajduje się w posiadaniu podatniczki od kilkudziesięciu
      lat. Z opisu stanu faktycznego nie wynika, aby to ona inicjowała opracowanie planu
      zagospodarowania przestrzennego dla nieruchomości, bądź studium uwarunkowań i
      kierunków zagospodarowania przestrzennego. Ponadto ustanowienie drogi
      koniecznej, nawet za odpłatnością, warunkuje często w ogóle możliwość
      prawidłowego korzystania, a w rezultacie także zbycia nieruchomości, gdyż bez
      możliwości skomunikowania nie przedstawia ona żadnej użytecznej wartości. Z kolei
      możliwość przyłączenia do określonych mediów wpływa i decyduje bezpośrednio o
      wartości nieruchomości niezależnie od tego, czy znajduje się ono w nieprowadzącej
      działalności gospodarczej, a w posiadaniu przedsiębiorcy, czy osoby fizycznej. Takie
      stanowisko jakoby zlecenie sprzedaży wskazanych działek profesjonalnemu
      pośrednikowi zajmującemu się obrotem nieruchomościami świadczyło o podjęciu
      przez skarżącą czynności o charakterze zawodowym (profesjonalnym), przeczy logice
      oraz doświadczeniu życiowemu. Skoro bowiem podatniczka zleca sprzedaż działek
      pośrednikowi w obrocie nieruchomościami to oznacza, iż sama nie działa w tym
      zakresie zawodowo (profesjonalnie). Wynik takiego wnioskowania jest logiczny choćby
      ze względów finansowych i pragmatycznych oraz świadczy o braku profesjonalnego
      doświadczenia skarżącej w tym zakresie (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 30
      stycznia 2013 r„ sygn. akt I SA/Po 839/12 oraz wyrok NSA z dnia 3 czerwca 2014 r.
      sygn. akt I FSK 955/13, publ. CBOSA). O ile zatem w związku z nieruchomością nie były
      podejmowane przez podatniczkę czynności o charakterze kwalifikowanym
      (charakterystyczne np. dla działalności deweloperskiej czy toż z zakresu obrotu
      nieruchomościami), z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być
      identyfikowane jodynie transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości, w związku z
      wyzbywaniem się majątku uzyskanego w przeszłości. Istotne znaczenie ma także

      wyłączenie z opodatkowania przewidziane w art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine, a związane z
      upływem 5 lat między nabyciem, a sprzedażą nieruchomości. Wymieniony okres
      traktować można jako przyjętą przez ustawodawcę klauzulę czasową, której ziszczenie
      powoduje brak możliwości kwalifikowania dokonanej sprzedaży nieruchomości (co do
      które oczywiście nie były podejmowane czynności przekraczające zwykły zarząd) do
      transakcji spekulacyjnych. Zdaniem NSA. zwłaszcza w warunkach rozregulowanej
      sytuacji na rynku pracy, niepewności co do sposobu zaspokojenia w przyszłości
      potrzeb własnych i rodziny, do naturalnych zachowań należy lokowanie wolnych
      środków finansowych w różne dobra, które w określonej perspektywie czasowej mogą
      zostać korzystnie spieniężone. Do takich dóbr należą m.in. nieruchomości, tym
      bardziej, gdy nabywane są pod tytułom darmym. Samo tylko wyodrębnienie z jednej
      nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego
      uzyskania stosownych decyzji administracyjnych, czy uregulowania prawidłowego
      dostępu do nich, nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie
      własnymi sprawami majątkowymi (por. wyroki NSA: z 9 marca 2016 r. sygn. akt II FSK
      1423/14 oraz 5 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 829/17, publ. CBOSA). Można mówić o
      gospodarowaniu osobistym majątkiem, jeżeli zamiarem podatnika jest jedynie
      spieniężenie części lub całości swojego majątku. Pieniądze uzyskano ze sprzedaży
      majątku nic są wówczas reinwestowane, czyli przeznaczane na zakup kolejnych rzeczy
      tego samego rodzaju i przygotowanie ich do sprzedaży, a następnie sprzedaży, ale są
      wykorzystywane na inne cele, jak zwłaszcza bieżące potrzeby podatnika lub jego
      rodziny. Podkreślić przy tym nałoży w tym kontekście konieczność badania
      rzeczywistego wykorzystania pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży, a nie jedynie samego
      zamiaru podatnika co do sposobu ich wykorzystania. Należy wobec tego podkreślić, że
      gospodarowanie osobistym majątkiem nie może być zarezerwowane wyłącznie dla
      czynności jednorazowych. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego przy ocenie
      charakteru sprzedaży dokonywanej przez podatnika nie może decydować liczba i
      zakres transakcji. Jednorazowe zbycie dużego majątku może być bowiem trudne czy
      mniej korzystne, niż podzielonego.
    W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 września 2015 r., o
    sygn. II FSK 1557/13, Sąd wskazał, że:
      Należy wskazać, że granica pozwalająca oddzielić przychód z odpłatnego zbycia
      nieruchomości określony w art. 10 ust. 1 pkt 8a u.p.d.o.f., od przychodu, którego
      źródłem jest zbycie nieruchomości w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej
      określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. jest płynna. (...) Prowadzenie działalności
      gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależną od tego jak działalność tę ocenia
      sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim
      obowiązków z działalnością tą związanych. Działalność gospodarczą należy zatem
      oceniać na podstawie konkretnych okoliczności faktycznych, wypełniających lub nie,
      znamiona tej działalności. Przyjąć należy, że wszelkie działania cechujące się
      fachowością (stałym, nieokazjonalnym, nieamatorskim charakterem),
      podporządkowaniu regułom opłacalności i zysku lub zasadzie racjonalnego
      gospodarowania, działaniem na własny rachunek, powtarzalnością działań i
      uczestnictwem w obrocie gospodarczym, są pozarolniczą działalnością gospodarczą, a
      uzyskane w ich wyniku przychody są przychodami ze źródła wymienionego w art. 10
      ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Spełnienia przesłanek, o których mowa w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.,
      nic należy rozpatrywać wyłącznie w danym roku podatkowym, lecz należy brać pod
      uwagę czynności, które mają charakter zarobkowy. Jednym z elementów
      pozwalających odróżnić działalność gospodarczą od innych form aktywność i
      zarobkowania osób fizycznych jest jej ciągłość. Przesłanka ta ma na celu
      wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć jednorazowych,
      podejmowanych sporadycznie. Przy ocenie czy do działań podatnika ma zastosowanie
      omawiany art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., nie bierze się pod uwagę zamiarów i wewnętrznego
      stanu adresata przepisów. Motywacja podatnika nie ma znaczenia, badane jest

      natomiast jego uzewnętrznione zachowanie. 0 tym. czy podatnik prowadzi działalność
      gospodarczą decydują zewnętrzne, obiektywne okoliczności (por. wyrok Naczelnego
      Sądu Administracyjnego z dnia 21 sierpnia 2014 r„ sygn. akt II FSK 2096/12). Kryteria
      umożliwiające zakwalifikowanie danych czynności do podejmowanych w warunkach
      działalności gospodarczej, w tym warunek "ciągłości", nie są spełnione jeżeli działania
      podatnika mieszczą się w zwykłych czynnościach związanych z przygotowaniem
      nieruchomości do sprzedaży (np. jej uporządkowania, uzyskanie informacji o
      możliwości zagospodarowania, przygotowaniu dokumentacji geodezyjnej, zawarcie
      umowy z pośrednikiem w obrocie nieruchomościami, wydzieleniu części
      przeznaczonej do sprzedaży itp.) (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z
      dnia 30 stycznia 2014 r. sygn. akt II FSK 867/12).
    Z powyższego wyroku wynika w pierwszej kolejności, że kwestia zaliczenia sprzedaży
    nieruchomości do działalności gospodarczej podatnika jest bardzo ocenna i za każdym
    razom uzależniona od wielu czynników i okoliczności.
    W analizowanym przypadku Pani udział (kiedy mieszkała Pani i przebywała w Szwecji), w
    procesie podziału działek i sprzedaży ograniczył się jedynie do podpisania dokumentów
    niezbędnych przy podziało i przeniesieniu własności w formie aktów notarialnych. Nadto
    nie czyniła Pani na przedmiotowe nieruchomości żadnych nakładów, w szczególności nie
    uzbrajała ich oraz nie podejmowała Pani działań zwiększających ich wartość.
    Jak zostało wykazane, granica między przychodem ze zbycia nieruchomości w ramach
    działalności gospodarczej a poza nią, jest bardzo płynna. Przykładowo w tezie innego
    wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 marca 2015 r. sygn. II
    FSK 855/14 wskazano, że:
      O kwalifikacji uzyskanych przez podatnika przychodów ze sprzedaży nieruchomości do
      źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. nie mogą w sposób zasadniczy i
      wyłączny decydować takie tylko okoliczności, jak: ilość transakcji sprzedaży, uzyskanie
      zysku (rozumianego jako nadwyżka między kosztami zakupu, a przychodem ze
      sprzedaży), podział dużej nieruchomości gruntowej na mniejsze działki, zamiana
      działki gruntu z sąsiadem, w celu połączenia nabytej wskutek tej zamiany
      nieruchomości z inną, znajdującą się nadal w dyspozycji podatnika (dla poprawy
      możliwości zagospodarowania), czy też powstanie w związku z transakcją sprzedaży
      obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych (podatek ten nie
      występuje w przypadku obrotu nieruchomościami rolnymi) oraz poszukiwanie
      nabywców przez składanie ofert sprzedaży, w tym przez umieszczanie stosownych
      tablic w różnych miejscach. Wszystkie te formy aktywności mogą mieścić się w
      zwykłych czynnościach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Błędne
      jest automatyczne wiązanie z działalnością gospodarczą takich działań podatnika, jak
      jednostkowe zlecenie sprzedaży rzeczy profesjonalnej agencji, czy też poszukiwanie
      przezeń nabywcy za pomocą Internetu Takie zachowania nie wykraczają poza
      normalny zarząd własnymi sprawami majątkowymi. Obowiązkiem organu jest
      ustalenie, czy w konkretnych przypadkach doszło do wyzbycia się składników majątku
      osobistego, czy też aktywność podatnika spełnia warunki uznania jej za działalność
      gospodarczą. Art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. nie dając przy tym podstaw do różnicowania
      transakcji, których przedmiotom jest nieruchomość od tych, które dotyczą np. rzeczy
      ruchomych.
    Zatem jak wskazano, organ ma obowiązek ustalić czy w danym konkretnym przypadku
    aktywność podatnika spełnia warunki uznania jej za działalność gospodarczą. Tym
    niemniej, w uzasadnieniu ww. wyroku Sąd wskazał, że:
      Biorąc pod uwagę rozliczne formy aktywności podatników, jakie występują w obrocie
      prawnym, proste zestawienie unormowań zawartych w art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz pkt 8. z
      regulacją art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., nie pozwala na skonkretyzowanie uniwersalnego
      wzorca zachowań podatnika, umożliwiającego jednoznaczne oddzielenie tych z nich,
      które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem pozarolniczej

      działalności gospodarczej (pkt 3), od zwykłego odpłatnego zbycia (pkt 8). Zatem w
      każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt
      ustaleń faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących
      zbyciu składników majątkowych (np. nieruchomości). Na związek uzyskiwanych
      przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać
      zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, łącznie polegających na: wielokrotnym
      nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w
      sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu
      zarobkowym przygotowanych w ten sposób do zbycia nieruchomości oraz
      dokonywaniu tych transakcji (nabycia i zbycia) w stosunkowo krótkim przedziale
      czasowym. Naczelny Sąd Administracyjny jest przy tym zdania, że skoro ustawodawca
      w art. 10 ust 1 pkt 8 in (ino u.p.d.o.f. powiązał powstanie przychodu podatkowego z
      tego źródła z dokonaniem transakcji odpłatnego zbycia w określonym przedziale
      czasowym (tekst jedn.: przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
      kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie np. nieruchomości gruntowej), to
      przekroczenie tego okresu między nabyciem nieruchomości w formie kupna, a jej
      sprzedażą, może umożliwić odczytanie rzeczywistych zamiarów podatnika, tzn. jego
      faktycznych intencji co do celu nabycia nieruchomości. Oczywiście znaczenie dla oceny
      zdarzenia mogą mieć również okoliczności życiowe, w jakich znajdował się podatnik
      dokonujący transakcji, a które mogły mieć wpływ na jego decyzje, jak też indywidualne
      cechy przedmiotu sprzedaży (np. podatnik, który odziedziczył budynek
      wielomieszkaniowy z mieszkaniami na wynajem może wyzbyć się takiego budynku w
      całości, ale też - wobec rynkowych trudności z pozyskaniem nabywcy całości - może
      sprzedawać poszczególne lokale i w takim przypadku zasadniczo nie ma podstaw do
      różnicowania skutków podatkowych takich transakcji).
    W przedmiotowym wyroku Sąd wskazał również, że:
      Zgadzając się z poglądem, że działania dokonywane w ramach "czynności związanych
      ze zwykłym wykonywaniem prawa własności” nie mogą być utożsamiano również z
      pozarolniczą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.
    W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK
    2072/18 Sąd wskazał, że:
      O fakcie dokonania sprzedaży gruntu w charakterze podatnika prowadzącego
      pozarolniczą działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym
      (wykonywania prawa własności), decyduje stopień aktywności w zakresie obrotu
      nieruchomościami, który wskazuje, że angażowane są środki podobne do
      wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    W orzecznictwie ugruntował się pogląd, że prowadzenie działalności gospodarczej oraz
    osiąganie z jej tytułu przychodów jest uporządkowanym ciągiem czynności i zdarzeń
    mających charakter obiektywny. Przyjmuje się ponadto, że dla osiągania przychodów ze
    źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza nie jest co do zasady konieczne,
    aby podatnik miał status przedsiębiorcy. O kwalifikacji danych czynności jako działalności
    gospodarczej decydują zatem zorganizowany i ciągły charakter podejmowanych działań,
    prowadzonych w celu zarobkowym we własnym imieniu oraz na własny rachunek.
    Uwzględniając powyższe wskazać należy, że wprowadzone do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych zastrzeżenie: "jeżeli odpłatne zbycie nie
    następuje w wykonaniu działalności gospodarczej" ma zatem taki skutek, że dla
    kwalifikacji przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości do przychodów ze źródła
    regulowanego tym przepisem bądź przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej
    (art. 10 ust. 1 pkt 3) decydujące znaczenie będzie miało ustalenie, czy stanowią one wynik
    aktywności podatnika, której można przypisać cechy pozarolniczej działalności
    gospodarczej z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak
    natomiast takiego zastrzeżenia w innych jednostkach redakcyjnych art. 10 ust. 1 prowadzi

    do wniosku, że w przypadku przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-7 i 9
    ustawy, źródło pozarolnicza działalność gospodarcza nie ma pierwszeństwa.
    Reasumując, działania dokonywane w ramach "czynności związanych ze zwykłym
    wykonywaniem prawa własności" nie mogą być utożsamiane z pozarolniczą działalnością
    gospodarzą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych. Cel zarobkowy przyświecający działaniom podatnika sam w sobie nie
    przesądza o zaliczeniu uzyskanych przez niego przychodów ze sprzedaży nieruchomości
    do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.
    Działania podjęte przez podatnika takie jak podział nieruchomości nie stanowi w
    okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego czynności świadczących o
    zorganizowanym, ciągłym i profesjonalnym charakterze działalności podatnika, niosących
    znamiona działalności gospodarczej. O braku profesjonalnego charakteru działań
    podatnika świadczy również okoliczność, że planowana sprzedaż nieruchomości będzie
    prowadzona z udziałem pośrednika nieruchomości, który będzie podejmował działania
    ukierunkowane na pozyskanie potencjalnego nabywcy nieruchomości.
    Z uwagi na powyższe, zbycie udziałów w nieruchomości w opisanym stanie faktycznym, na
    gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy traktować jako
    sprzedaż majątku własnego i jako dokonane po upływie 5 lat od końca roku, w którym
    nastąpiło jej nabycie, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od
    osób fizycznych.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163):
      Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów
      (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony
      obowiązek podatkowy).
    Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:
      Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa
      się osobę fizyczną, która:
      1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub
        gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
      2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
        podatkowym.
    Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że:
      Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca
      zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów
      (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony
      obowiązek podatkowy).
    W myśl art. 3 ust. 2b pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez
      podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody
      (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub
      praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia
      jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości.

    Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości w świetle umowy o unikaniu podwójnego
    opodatkowania
    W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 4a omawianej ustawy:
      Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie
      unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
    Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że jest Pani osobą fizyczną
    nieposiadającą na terytorium Polski miejsca zamieszkania, na moment sprzedaży
    nieruchomości jest Pani rezydentem podatkowym Szwecji.
    Zatem, w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy zawarte w Umowie
    między Rzecząpospolitą Polską a Rządem królestwa Szwecji w sprawie unikania
    podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Sztokholmie
    dnia 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r. nr 26, poz. 193 ze zm.).
    Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. Umowy:
      Dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w
      Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z
      gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie,
      może być opodatkowany w tym drugim Państwie.
    Jak stanowi art. 6 ust. 2 cytowanej Umowy:
      Określenie "majątek nieruchomy" ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego
      Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony.
      Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku
      nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do
      których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące własności ziemi,
      budynki, pożytki z nieruchomości, jak również prawa do stałych i zmiennych
      świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i
      innych zasobów naturalnych; statki morskie, statki żeglugi śródlądowej i statki
      powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego.
    Z kolei w myśl art. 13 ust. 1 powyższej Umowy:
      Zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym
      się Państwie z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego, o którym mowa
      w artykule 6, i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, albo z przeniesienia
      własności akcji lub innych praw w spółce, której majątek składa się głównie z majątku
      nieruchomego, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
    Użycie w umowie sformułowania „może być opodatkowany” oznacza, że dochód z
    majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe
    przewidują ich opodatkowanie.
    Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów, przychody ze
    sprzedaży nieruchomości położonych w Polsce przez osobę zamieszkałą w Szwecji
    podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    Źródła przychodów
    Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy:
      Źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

      a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
      b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz
        prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
      c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
      d) innych rzeczy,
    - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało
      dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych
      określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
      kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy -
      przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w
      przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
    Powyższy przepis formułuje zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału
    w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, przed
    upływem 5 lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
    wybudowanie, wiąże się z obowiązkiem podatkowym w postaci zapłaty podatku
    dochodowego.
    Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości
    oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w
    którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania
    działalności gospodarczej - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze
    sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle
    nie podlega opodatkowaniu.
    Zatem przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są
    łącznie dwa warunki:
    1. odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie
      stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
    2. zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w
      którym nastąpiło nabycie.
    Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej
      działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:
      a. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
      b. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
      c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
      - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób
      zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych
      przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
    Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech
    przesłankach:
        zarobkowym celu działalności,
        wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
        prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.
    Działalność gospodarcza to taka działalność, która:

    1. jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata
      będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej,
      bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu;
    2. wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako
      konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności
      określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż
      przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter;
    3. prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są
      podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają
      wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym
      uczestnictwa w obrocie gospodarczym.
    Każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów
    ww. ustawy, pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik
    dokonał jej rejestracji.
    Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a
    jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak
    prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak
    zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że
    działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności
    gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego
    charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych
    potrzeb osoby podejmującej określone czynności.
    Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z
    działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi; podmiot
    prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od
    innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego
    określone prawa i obowiązki.
    Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby
    czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest
    osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych
    elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności
    gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam
    prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z
    działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia
    również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny
    Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000,
    organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim
    nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op 18/08).
    Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, składa się zespół
    celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w
    ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw.
    fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie
    realizacji.
    Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie
    przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej
    przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu
    działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza
    on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu
    osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym
    cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z

    całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu
    konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.
    Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 3 czerwca 2015
    r., sygn. akt I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest
    niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np.
    sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją
    czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za
    działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”.
    Przez powtarzalność rozumie się ponadto cały szereg wielokrotnie powtarzanych
    czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych
    czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w
    dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i
    na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.
    Ponadto w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie
      spełnione są następujące warunki:
      1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich
        wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów
        niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
      2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych
        przez zlecającego te czynności;
      3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z
        prowadzoną działalnością.
    W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika -
    mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych - nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby
    dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne
    spełnienie tych przesłanek.
    Zatem przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z
    dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy)
    lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww.
    ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla
    ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.
    W celu właściwego zakwalifikowania - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych - skutków działań podjętych przez Pani do właściwego źródła przychodu należy
    ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem działek.
    Jak już wcześniej wyjaśniłem, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem
    wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań
    podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do
    osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu
    nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób
    wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym
    odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby
    podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym
    majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem,
    kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art.
    5a pkt 6 ww. ustawy.
    Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie
    własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem

    sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które
    nie są związane z działalnością gospodarczą, nie stanowi działalności gospodarczej w
    rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Z przedstawionego we wniosku opisu nie sposób przyjąć, że planowana sprzedaż gruntów
    (sprzedaż działek pojedynczo lub obu działek razem) wygeneruje przychód z pozarolniczej
    działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że Pani ojciec nabył w latach 90.
    przedmiotowe nieruchomości z zamiarem podziału na działki budowlane w celu
    wybudowania na nich domów dla rodziny. Pani ojciec zmarł w 2012 r. Nabyła Pani 1/3
    spadku po zmarłym ojcu. Działki nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej.
    Przedmiotowe nieruchomości zostały częściowo sprzedane: w 2014 r. (1/3 udziału w
    budowie rozpoczętego domu jednorodzinnego oraz 1/3 udziału w działce nr 14), na
    przełomie 2021 r. i 2022 r. (1/3 udziału w działkach nr: 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22) oraz w
    2024 r. (1/3 udziału w działkach nr: 23, 24, 25, 26, 28, 29, 30, 31).
    Nie posiada Pani innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży. Poza
    wskazanymi we wniosku sprzedażami, nie dokonywała Pani wcześniej sprzedaży
    nieruchomości. Sprzedaż nieruchomości była spowodowana zamieszkiwaniem poza
    terytorium Polski.
    W przedmiotowej sprawie, podejmowane przez Panią czynności wskazują, że nie mają one
    charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w
    zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.
    Zatem, okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że sprzedaż udziałów w
    nieruchomościach nastąpiła w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która
    wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast całokształt okoliczności, a w
    szczególności zakres, stopień zaangażowania i cel Pani działania wskazują, że są to
    działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.
    Tym samym, sprzedaż przez Panią udziałów w nieruchomościach stanowi zwykłe
    wykonywanie prawa własności, a Pani zbywając ww. udziały w nieruchomościach, korzysta
    z przysługującego Pani prawa do rozporządzania tym majątkiem.
    Sprzedaż udziałów w nieruchomościach nie nastąpiła w wykonaniu działalności
    gospodarczej, a zatem nie powstał przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt
    3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Skutki podatkowe sprzedaży działki
    Zatem skutki podatkowe sprzedaży udziału w nieruchomościach, należy ocenić w
    kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Należy podkreślić, że z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych wynika, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości
    lub praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
    kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek zapłaty
    podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części,
    udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego nastąpi po upływie pięciu lat licząc od
    końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie stanowi
    ono źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części,
    udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
    Jednocześnie, w myśl art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

      W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw
      majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym
      przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
      wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.
    Z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jeżeli
    nieruchomości lub prawa majątkowe określone przez art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy
    zostały nabyte w drodze spadku, to ich odpłatne zbycie (dokonane poza działalnością
    gospodarczą) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nastąpiło ono przed
    upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
    wybudowanie tej nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.
    Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nabytej w spadku nieruchomości
    istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę.
    Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży
    nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie
    tylko okres własności nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który
    dokonuje sprzedaży, ale także okres własności nieruchomości (praw majątkowych)
    spadkodawcy. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
    wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do
    momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę
    upłynęło 5 lat - to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.
    Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz
    udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c
    w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (czyli
    nabytych w drodze spadku), decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem
    dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia
    przez spadkodawcę.
    Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „spadek”
    ani też „nabycie w drodze spadku”, dlatego też zasadnym jest odwoływanie się do
    regulacji zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024
    r. poz. 1061 ze zm.).
    Zgodnie z art. 922 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.
    1610):
      Spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci
      przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów ww. Kodeksu.
    W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego:
      Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.
    Zgodnie z art. 925 Kodeksu cywilnego:
      Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku
    Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy.
    Natomiast zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:
      Prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia
      dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy
      do tego spadku od momentu jego otwarcia.
    Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają
    się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci)
    spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

    Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia
    dziedziczenia sporządzone przez notariusza potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do
    tego spadku od momentu jego otwarcia.
    Z opisu sprawy wynika, że Pani ojciec nabył w latach 90. przedmiotowe nieruchomości z
    zamiarem podziału na działki budowlane w celu wybudowania na nich domów dla
    rodziny. Pani ojciec zmarł w 2012 r. Nabyła Pani 1/3 spadku po zmarłym ojcu.
    Przedmiotowe nieruchomości zostały częściowo sprzedane: w 2014 r., na przełomie 2021
    r. i 2022 r. oraz w 2024 r.
    Wobec powyższego 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 10
    ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - niewątpliwie minął.
    Zatem ww. sprzedaż nieruchomości nie stanowi dla Pani źródła przychodu w rozumieniu
    art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
    Nie jest Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu
    sprzedaży nieruchomości.
    Pani stanowisko uznano więc za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Pani i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
    faktycznym.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie
        zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje
        się Pani do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a,
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na
        platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy
    Ordynacja podatkowa.