Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.219.2017.1.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-06
Teza: Możliwość wykorzystania zmagazynowanego alkoholu etylowego skażonego acetonem.
Słowa kluczowe: akcyza; akcyza-wyroby akcyzowe; napoje-napoje alkoholowe-alkohol etylowy; napoje-napoje alkoholowe-alkohol etylowy-alkohol etylowy skażony; podatek-podatek akcyzowy; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 32

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 października 2017 r. (data wpływu –12 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie możliwości wykorzystania zmagazynowanego alkoholu etylowego skażonego acetonem – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od akcyzy posiadanego alkoholu etylowego skażonego acetonem.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wyrobu narzędzi, a także produkcji oraz obróbki metali. Innym pionem działalności jest również wytwarzanie chemikaliów oraz wyrobów chemicznych. W procesie produkcji Spółka wykorzystuje skażony alkohol. Jest to jeden ze składników używany w procesie wytwarzania.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie produkcji, magazynowania lub przetwarzania alkoholu etylowego.

W związku z przedmiotem działalności, na terenie Spółki znalazł się alkohol etylowy skażony acetonem. Wspomniany surowiec cyrkulował początkowo w instalacji produkcyjnej, która służyła do wytwarzania produktu niezawierającego alkoholu etylowego, przy czym szacuje się, iż jego zużycie mogłoby nastąpić w okresie od trzech do pięciu lat.

Do końca 2016 r. Spółka stosowała alkohol etylowy skażony acetonem o kodzie CN 2207 20 00, opisywany jako etanol absolutny zwykły skażony acetonem, alkohol etylowy odwodniony skażony i alkohol etylowy odwodniony skażony acetonem. Alkohol etylowy skażony acetonem korzystał ze zwolnienia od akcyzy.

Na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 lipca 2016 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie dokumentu dostawy, warunków i sposobu zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy \[Dz.U. z 2016 r., poz. 1028; dalej jako: „rozporządzenie zmieniające”\], aceton przestał być dopuszczalny jako środek skażający alkohol etylowy. W związku z wejściem w życie rozporządzenia zmieniającego, alkohol etylowy skażony acetonem, znajdujący się w posiadaniu Spółki, został zabezpieczony w zaplombowanych pojemnikach przez przedstawiciela Urzędu Celnego w … w styczniu 2017 r. Czynności zabezpieczające zostały podjęte przed upływem okresu sześciomiesięcznego, określonego w § 2 rozporządzenia zmieniającego, w odniesieniu do podmiotu zużywającego.

Zabezpieczony skażony alkohol etylowy znajduje się nadal w posiadaniu Spółki, która w związku z zaistniałą sytuacją oczekuje na podjęcie kolejnych działań. Przewiduje się ewentualne zużycie skażonego etanolu lub pozostawienie go w zaplombowanych pojemnikach do czasu wyjaśnienia wątpliwości odnośnie dalszego sposobu postępowania ze skażonym surowcem.

Wartość skażonego alkoholu etylowego zabezpieczonego u Wnioskodawcy w zaplombowanych pojemnikach, w zaplombowanym magazynie Spółki, przekracza około trzykrotnie równowartość 0,1% wartości przychodu Wnioskodawcy, jednak alkohol ten pochodzi z zakupów dokonywanych przez Spółkę w okresie ponad 5 lat. Ze względu na cyrkulację alkoholu skażonego w instalacji produkcyjnej, wykorzystuje się w procesie produkcyjnym alkohol skażony o wartości przekraczającej 0,1% przychodu Wnioskodawcy, w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, 1926, 1933 i 1948 oraz z 2017 r. poz. 60). Wnioskodawca posiada jednak możliwość przekazania zaplombowanego skażonego alkoholu do podmiotu po cenie utylizacji, która nie przekracza 0,1% przychodu Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka również w obowiązującym stanie prawnym i po upływie okresu przejściowego, wskazanego w § 2 rozporządzenia zmieniającego, pozostaje uprawniona do użycia alkoholu etylowego skażonego acetonem, bez dodatkowego skażania, biorąc pod uwagę rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 25 czerwca 2008 roku \[w sprawie środków dopuszczonych do skażania alkoholu etylowego; Dz.U. z 2013 r., poz. 201, ze zm.; dalej jako: „rozporządzenie Ministra Rolnictwa”\] oraz rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 24 lutego 2017 roku \[w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. z 2017 r., poz. 430, ze zm.); dalej jako: „rozporządzenie w sprawie zwolnień od akcyzy”\], bez obowiązku zapłaty akcyzy?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka również w obowiązującym stanie prawnym i po upływie okresu przejściowego, wskazanego w § 2 rozporządzenia zmieniającego, do dalszego skażenia alkoholu skażalnikami wskazanymi w § 4 DokDostAlkEtylR \[rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2015 r. w sprawie dokumentu dostawy, warunków i sposobu zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz.U. z 2017 r., poz. 1691), dalej jako: „rozporządzenie”\] po przetransportowaniu go do wybranego składu podatkowego, przy czym dokument dostawy zostałby wystawiony przez podmiot skażający, per analogiam z § 12 ZwPodAkcR \[rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy\]?

Zdaniem Wnioskodawcy, na mocy art. 8 ust. 4 pkt 2 ustawy \[ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2017 r., poz. 43, ze zm.); dalej jako: „ustawa”\], przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również zużycie napojów alkoholowych, o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3 \[ustawy\], przez podmiot zużywający.

Na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy, zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie również alkohol etylowy skażony środkami skażającymi, określonymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych spośród środków dopuszczonych do skażania alkoholu etylowego na podstawie przepisów wydanych na podstawie ustawy z dnia 2 marca 2001 r. o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych (Dz.U. Nr 31, poz. 353, z późn. zm.), i wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi - wyłącznie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1 lub 8, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w ust. 5-13; w przypadku podmiotu zużywającego zwolnienie od akcyzy dotyczy ilości nieprzekraczających dopuszczalne normy zużycia, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz ust. 2 pkt 1 lit. b.

Na podstawie art. 85 ust. 1 pkt 2 ustawy, właściwy naczelnik urzędu celnego \[winno być: urzędu skarbowego\], z zastrzeżeniem ust. 7, ustala, w drodze decyzji, dla poszczególnych podmiotów, na ich wniosek dopuszczalne normy zużycia napojów alkoholowych:

1.  objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy, w przypadku ich użycia do produkcji innych wyrobów,
2.  o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3, w przypadku ich użycia przez podmiot zużywający.

Zgodnie z ww. przepisami, zużycie napojów alkoholowych, o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Jednakże alkohol wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi - przy spełnieniu warunków określonych w przepisie - korzysta ze zwolnienia z tego podatku. Przy czym zwolnienie dotyczy ilości nieprzekraczających dopuszczalnych norm zużycia, ustalonych decyzją przez właściwego naczelnika urzędu celnego \[winno być: urzędu skarbowego\].

Do dnia 29 lipca 2016 r. aceton uznawany był za środek skażający alkohol etylowy, wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, służący do stosowania zwolnień od akcyzy (poz. 1 załącznika nr 3 do rozporządzenia). Na mocy rozporządzenia zmieniającego, załącznik nr 3 do rozporządzenia został jednak uchylony.

W § 2 rozporządzenia zmieniającego wskazano, że środki skażające, określone w załączniku nr 3 do rozporządzenia zmienianego w § 1, w brzmieniu dotychczasowym, mogą być stosowane na dotychczasowych zasadach przez:

1.  podmiot zużywający - nie dłużej niż przez okres 6 miesięcy,
2.  podmiot dokonujący skażania alkoholu etylowego - nie dłużej niż przez okres 3 miesięcy - od dnia wejścia wżycie niniejszego rozporządzenia.

Innymi słowy, podmiot zużywający alkohol etylowy skażony środkami skażającymi, określonymi w uchylonym załączniku nr 3 do rozporządzenia, mógł go zużywać do celów zwolnionych z akcyzy do 30.01.2017 r., natomiast samego skażenia alkoholu etylowego do celów zwolnionych od podatku związkami skażającymi z uchylonego załączniku nr 3 do rozporządzenia można było dokonywać do 30.10.2016 r.

Zmiana rozporządzenia miała na celu:

1.  ograniczenie wykazu środków skażających alkohol etylowy wykorzystywanych do wytwarzania produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi, które służą do stosowania zwolnień od akcyzy, zwanych dalej skażalnikami;
2.  przyporządkowanie konkretnych skażalników do poszczególnych branż, zużywających skażony alkohol etylowy do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi.

W konsekwencji ww. rozporządzenie zmieniające wprowadziło nową listę skażalników, w tym ich ilość minimalną, pozwalającą na zastosowanie zwolnień oraz warunki ich zastosowania. Należy jednak podkreślić, że nowa lista skażalników została opracowana na podstawie skażalników dotychczas stosowanych.

Jednocześnie jednak nie doszło do zmiany rozporządzenia Ministra Rolnictwa, w którym aceton wciąż widnieje jako środek dopuszczony do skażania alkoholu etylowego (poz. 1 załącznika nr 2 do rozporządzenia).

Zgodnie z art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy \[Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych (Dz.U. UE L 316 z dnia 31 października 1992 r., ze zm.); dalej jako: „dyrektywa”\], państwa członkowskie zwalniają produkty objęte niniejszą dyrektywą z ujednoliconego podatku akcyzowego na warunkach, które zostaną przez nie określone w celu zagwarantowania prawidłowego i uczciwego stosowania takich zwolnień oraz zapobiegania wszelkim ewentualnym wypadkom uchylania się, omijania lub naruszania tych przepisów, gdy są one denaturowane zgodnie z wymogami każdego państwa członkowskiego i używane do wytwarzania jakiegokolwiek produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi.

Na mocy § 12 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnienia od akcyzy, zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy pozostający jako odpad w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego, w przypadku gdy alkohol etylowy zostanie przemieszczony do składu podatkowego z przeznaczeniem do dalszego przerobu w tym składzie, jeżeli do alkoholu etylowego przemieszczanego do składu podatkowego zostanie dołączony dokument dostawy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 18a ustawy, wystawiony przez podmiot prowadzący skład podatkowy, do którego wyroby te są przemieszczane.

Alkohol etylowy uznaje się za odpad pozostający w procesie produkcyjnym, jeżeli przychód osiągnięty z jego sprzedaży stanowi nie więcej niż 0,1% całości przychodu, w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, 1926, 1933 i 1948 oraz z 2017 r., poz. 60) lub ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 i 2048 oraz z 2017 r., poz. 60), uzyskanego z prowadzonej działalności gospodarczej za poprzedni rok obrotowy lub deklarowanego w przypadku rozpoczęcia działalności gospodarczej (§ 12 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnienia od akcyzy).

Zważywszy, że w chwili obecnej Wnioskodawca posiada już skażony acetonem alkohol, którego zużycie nie podlega już zwolnieniu na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy, w zw. z § 4 rozporządzenia, pozbawienie Spółki możliwości wykorzystania alkoholu etylowego, służącego do wytwarzania produktu niezawierającego alkoholu etylowego, w szacunkowym okresie zużycia, pozostaje niesłuszne. Wnioskodawca wszedł w posiadanie alkoholu etylowego skażonego acetonem jeszcze przed upływem okresów przejściowych wskazanych w rozporządzeniu zmieniającym, który \[to alkohol\] został następnie należycie zabezpieczony.

Tym samym spełnione zostały przesłanki wskazane w art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy, a za wykluczone należy uznać wykorzystanie spornego skażonego alkoholu etylowego do celów, przeciwko których wykorzystaniu wdrożono zmiany wynikające z rozporządzenia zmieniającego. Aceton wciąż pozostaje dopuszczalnym środkiem skażającym na mocy rozporządzenia Ministra Rolnictwa.

Uzasadnia to uznanie, że w przedmiotowym stanie faktycznym Spółka wciąż pozostanie uprawniona do wykorzystania alkoholu bez konieczności dalszego skażania. Uznanie przeciwne naruszałoby prawo Wnioskodawcy do wykorzystania już posiadanego alkoholu, skażonego wówczas zgodnie z przepisami, w procesie produkcyjnym zmierzającym do wyprodukowania produktu niezawierającego wyrobów alkoholowych, co wskazywałoby na błędną implementację postanowień art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy.

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe w powyższym zakresie, w ocenie Spółki, będzie ona uprawniona do zwolnienia skażonego acetonem alkoholu etylowego celem dostarczenia go do składu podatkowego, w którym zostałby on poddany dalszemu procesowi skażania przy wykorzystaniu skażalników dopuszczonych dyspozycją § 4 rozporządzenia w obowiązującym stanie prawnym, przy czym dokument dostawy zostałby wystawiony przez skład podatkowy, do którego przetransportowany byłby alkohol.

Zastosowanie per analogiam powinien bowiem znaleźć tu § 12 rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy, uprawniający do skorzystania ze zwolnienia akcyzowego dla alkoholu pozostającego jako odpad w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego, w przypadku gdy alkohol etylowy zostanie przemieszczony do składu podatkowego z przeznaczeniem do dalszego przerobu w tym składzie, jeżeli do alkoholu etylowego przemieszczanego do składu podatkowego zostanie dołączony dokument dostawy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 18a ustawy, wystawiony przez podmiot prowadzący skład podatkowy, do którego wyroby te są przemieszczane.

Pozwolenie Wnioskodawcy na dostarczenie zabezpieczonego alkoholu etylowego do składu podatkowego, celem jego dalszego skażenia zgodnie z obecną treścią § 4 rozporządzenia, pozwoliłoby na jego dalsze wykorzystywanie w toku przyszłych procesów produkcyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2017 r., poz. 43, ze zm.; dalej jako: „ustawa”) – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W ww. załączniku pod pozycjami 17 i 18 określono alkohol etylowy, który uznaje się za wyrób akcyzowy:

1.  poz. 17, kod CN 2207 - alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone;
2.  poz. 18, kod CN 2208 - alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80% obj.; wódki, likiery i pozostałe napoje spirytusowe.

Pod poz. 43 załącznika nr 1 do ustawy został wymieniony, bez względu na kod CN wyrobu zawierającego alkohol etylowy, alkohol etylowy zawarty w wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% obj.

Jednocześnie w myśl art. 92 ustawy, do napojów alkoholowych w rozumieniu ustawy zalicza się alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie.

Natomiast stosownie do art. 93 ust. 1 ustawy, do alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy zalicza się:

1.  wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej;
2.  wyroby objęte pozycjami CN 2204, 2205 i 2206 00, o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 22% objętości;
3.  napoje zawierające rozcieńczony lub nierozcieńczony alkohol etylowy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 22 lit. a ustawy, podmiot zużywający to podmiot, mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  produkcja wyrobów akcyzowych;
2.  wprowadzenie wyrobów akcyzowych do składu podatkowego;
3.  import wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem importu wyrobów akcyzowych wysłanych następnie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów;
4.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów akcyzowych, z wyłączeniem nabycia wewnątrzwspólnotowego dokonywanego do składu podatkowego;
5.  wyprowadzenie ze składu podatkowego, poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, wyrobów akcyzowych niebędących własnością podmiotu prowadzącego ten skład podatkowy, z wyłączeniem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przez podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3;
6.  wysłanie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu przez zarejestrowanego wysyłającego niebędącego importerem tych wyrobów.

Przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również zużycie napojów alkoholowych, o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 i 3, przez podmiot zużywający – art. 8 ust. 4 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą - art. 13 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy, alkohol etylowy skażony środkami skażającymi, określonymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych spośród środków dopuszczonych do skażania alkoholu etylowego na podstawie przepisów wydanych na podstawie ustawy z dnia 2 marca 2001 r. o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych (Dz.U. z 2015 r. poz. 103 i 1893), i wykorzystywany do produkcji produktów nieprzeznaczonych do spożycia przez ludzi - wyłącznie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1 lub 8, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w ust. 5-13; w przypadku podmiotu zużywającego zwolnienie od akcyzy dotyczy ilości nieprzekraczających dopuszczalnych norm zużycia, o których mowa w art. 85 ust. 1 pkt 2 lit. b oraz ust. 2 pkt 3.

Stosownie do art. 32 ust. 3 pkt 1 ustawy, zwolnienie do akcyzy wyrobów stosuje się w przypadku dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego.

Natomiast zgodnie z art. 32 ust. 5-11 ustawy:

5\. warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również:

1.  objęcie wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym lub w przypadku importu - zabezpieczeniem złożonym w trybie stosowanym przy zabezpieczeniu należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego, złożonym przez, odpowiednio: podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący lub zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w wysokości zobowiązania podatkowego mogącego powstać w przypadku użycia tych wyrobów niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy lub naruszenia warunków zwolnienia - do czasu potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych przez, odpowiednio: podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący; warunek ten nie dotyczy sytuacji, o której mowa w ust. 3 pkt 4 lub 8;
2.  dołączenie do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokumentu dostawy;
3.  (uchylony).

6\. Warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1, 3 i 5, jest ponadto przedstawienie przez mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie podmiotowi dostarczającemu te wyroby akcyzowe, pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 16 ust. 3.

7\. (uchylony).

8\. (uchylony).

9\. (uchylony).

10\. Dokument dostawy, na podstawie którego przemieszczane są wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, może być zastąpiony przez inny dokument, w przypadku gdy dokument ten zawiera takie same dane, jakie są wymagane dla dokumentu dostawy i znajduje swoją podstawę w porozumieniach międzynarodowych lub w przepisach prawa Unii Europejskiej. Do dokumentu zastępującego dokument dostawy, stosuje się odpowiednio przepisy o dokumencie dostawy.

11\. Odbierający wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jest obowiązany do potwierdzenia odbioru tych wyrobów na dokumencie dostawy.

W myśl art. 38 ust. 1 pkt 3 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, środki skażające, o których mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2, ich ilość oraz warunki stosowania, uwzględniając konieczność zapewnienia skutecznego funkcjonowania zwolnień od akcyzy, właściwej kontroli oraz przepływu informacji dotyczących wyrobów zwolnionych od akcyzy i wyrobów akcyzowych opodatkowanych zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zajmuje się m.in. wytwarzaniem chemikaliów oraz wyrobów chemicznych. Spółka wykorzystuje skażony alkohol, jako jeden ze składników, do wytwarzania produktu niezawierającego alkoholu etylowego. Do końca 2016 r. Wnioskodawca wykorzystywał do produkcji alkohol etylowy skażony acetonem. W wyniku wejścia w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 lipca 2016 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie dokumentu dostawy, warunków i sposobu zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz.U. z 2016 r., poz. 1028; dalej jako: „rozporządzenie zmieniające”), aceton przestał być dopuszczony jako środek skażający alkohol etylowy. W styczniu 2017 r. alkohol etylowy skażony acetonem, o wartości przekraczającej około trzykrotność 0,1% przychodu, został zabezpieczony przez przedstawiciela Urzędu Celnego w Katowicach.

Wątpliwości Spółki dotyczą:

*   możliwości dalszego korzystania, na dotychczasowych warunkach, ze zwolnienia od akcyzy posiadanego alkoholu etylowego skażonego acetonem, bez konieczności jego dodatkowego skażania,
*   możliwości wykorzystania w przyszłych procesach produkcyjnych posiadanego alkoholu etylowego skażonego acetonem, po jego dodatkowym skażeniu w składzie podatkowym.

W wyniku zmiany rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2015 r. w sprawie dokumentu dostawy, warunków i sposobu zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz.U. z 2017 r., poz. 1691; dalej jako: „rozporządzenie”), aceton nie znajduje się w wykazie środków skażających. Zatem alkohol etylowy skażony acetonem, znajdujący się w posiadaniu Wnioskodawcy, nie korzysta ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy.

Zmiany w wykazie środków skażających alkohol etylowy, wprowadzone rozporządzeniem zmieniającym, dopuszczały wykorzystanie posiadanego skażonego acetonem alkoholu etylowego przez okres 6 miesięcy od dnia wejścia w życie tegoż rozporządzenia. W wyniku wejścia w życie zapisów § 2 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 11 stycznia 2017 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie dokumentu dostawy, warunków i sposobu zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz.U., poz. 91), po 30 stycznia 2017 r. aceton przestał być środkiem skażającym, o którym mowa w art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy, uprawniającym do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy alkoholu etylowego skażonego.

Wskazać przy tym należy, że na mocy art. 38 ust. 1 pkt 3 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określa środki skażające alkohol etylowy, spośród środków dopuszczonych do skażania alkoholu etylowego na podstawie przepisów wydanych na podstawie ustawy z dnia 2 marca 2001 r. o wyrobie alkoholu etylowego oraz wytwarzaniu wyrobów tytoniowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 103 i 1893). Na mocy przepisów przywołanej ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 25 czerwca 2008 roku w sprawie środków dopuszczonych do skażania alkoholu etylowego (Dz.U. z 2013 r., poz. 201, ze zm.; dalej jako: „rozporządzenie Ministra Rolnictwa”).

Jak z powyższego wynika, to wyłącznie minister właściwy do spraw finansów publicznych decyduje, jakie środki skażające alkohol etylowy, z listy środków wymienionych w rozporządzeniu Ministra Rolnictwa, mogą być wykorzystane na potrzeby zwolnień od akcyzy. Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że pozostawanie acetonu na liście środków skażających alkohol etylowy, wymienionej w rozporządzeniu Ministra Rolnictwa, decyduje o prawie do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy alkoholu etylowego skażonego acetonem. Aceton pozostaje dopuszczalnym środkiem skażającym tylko na gruncie stosowania przepisów rozporządzenia Ministra Rolnictwa, bowiem prawa i obowiązki związane z opodatkowaniem wynikać mogą wyłącznie z przepisów materialnego prawa podatkowego, gdyż te właśnie przepisy kształtują sytuację prawnopodatkową podatnika.

Nie można również zgodzić się z konkluzją Wnioskodawcy, wywiedzioną z faktu wskazania acetonu jako skażalnika w rozporządzeniu Ministra Rolnictwa, że brak możliwości zwolnienia od akcyzy, na dotychczasowych zasadach, posiadanego alkoholu etylowego skażonego acetonem, wskazuje na błędną implementację treści art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy Rady 92/83/EWG z dnia 19 października 1992 r. w sprawie harmonizacji struktury podatków akcyzowych od alkoholu i napojów alkoholowych (Dz.U. UE L 316 z dnia 31 października 1992 r., ze zm.; dalej jako: „dyrektywa”). Przepis art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy stanowi bowiem, że Państwa Członkowskie zwalniają produkty objęte niniejszą dyrektywą z ujednoliconego podatku akcyzowego na warunkach, które zostaną przez nie określone w celu zagwarantowania prawidłowego i uczciwego stosowania takich zwolnień oraz zapobiegania wszelkim ewentualnym wypadkom uchylania się, omijania lub naruszania tych przepisów, gdy są one denaturowane zgodnie z wymogami każdego Państwa Członkowskiego i używane do wytwarzania jakiegokolwiek produktu nieprzeznaczonego do spożycia przez ludzi. Z cytowanego przepisu dyrektywy jednoznacznie zatem wynika, że to Państwo Członkowskie, jakim jest Polska, określa warunki zwolnienia od podatku akcyzowego produktów, gdy są one denaturowane zgodnie z wymogami Państwa Członkowskiego. W konsekwencji, gdy na gruncie przepisów polskiego prawa podatkowego, warunki zwolnienia od podatku akcyzowego produktów skażonych zostały określone w ustawie oraz wydanych na jej podstawie rozporządzeniach wykonawczych, nie może być mowy o błędnej implementacji postanowień art. 27 ust. 1 lit. b dyrektywy.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że biorąc łącznie pod uwagę, wskazane przez Wnioskodawcę przepisy rozporządzenia Ministra Rolnictwa oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2015 r. w sprawie dokumentu dostawy, warunków i sposobu zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy (Dz.U. z 2017 r., poz. 1691), Spółka nie jest uprawniona do dalszego użycia, z zastosowaniem zwolnienia w oparciu o art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy, alkoholu skażonego acetonem.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

W tym miejscu jednak organ pragnie wskazać na przepis § 9 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 24 lutego 2017 roku w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. z 2017 r., poz. 430, ze zm.; dalej jako: „rozporządzenie w sprawie zwolnień od akcyzy”), w myśl którego zwalnia się od akcyzy napoje alkoholowe używane do procesów produkcyjnych, pod warunkiem że produkt końcowy nie zawiera alkoholu. Zwolnienia, o których mowa w ust. 1, stosuje się w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 pkt 1 i 8 ustawy, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5-11 ustawy - § 9 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy.

Jak stwierdziła Spółka w treści wniosku, dotychczas wykorzystywany w procesie produkcyjnym alkohol etylowy skażony acetonem korzystał ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy. Fakt ten oznacza zatem, że Spółka spełniła warunki uprawniające do skorzystania z tego zwolnienia od akcyzy, zawarte w art. 32 ust. 3 pkt 1 i 8 oraz w art. 32 ust. 5-11 ustawy, a zatem spełnia również warunek, określony w § 9 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy, do zastosowania zwolnienia w oparciu o przepis § 9 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy.

Tym samym w przypadku, gdy posiadany alkohol etylowy skażony acetonem zostanie zużyty do procesów produkcyjnych, w których produkt końcowy nie zawiera alkoholu, Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania zwolnienia dla tego alkoholu, w oparciu o przepis § 9 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy.

Stosownie natomiast do § 12 ust. 1 ww. rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy, zwalnia się od akcyzy alkohol etylowy pozostający jako odpad w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego, w przypadku gdy alkohol etylowy zostanie przemieszczony do składu podatkowego z przeznaczeniem do dalszego przerobu w tym składzie, jeżeli do alkoholu etylowego przemieszczanego do składu podatkowego zostanie dołączony dokument dostawy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 18a ustawy, wystawiony przez podmiot prowadzący skład podatkowy, do którego wyroby te są przemieszczane.

Alkohol etylowy uznaje się za odpad pozostający w procesie produkcyjnym, jeżeli przychód osiągnięty z jego sprzedaży stanowi nie więcej niż 0,1% całości przychodu, w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1888, 1926, 1933 i 1948 oraz z 2017 r. poz. 60) lub ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 i 2048 oraz z 2017 r. poz. 60), uzyskanego z prowadzonej działalności gospodarczej za poprzedni rok obrotowy lub deklarowanego w przypadku rozpoczęcia działalności gospodarczej - § 12 ust. 2 rozporządzenia w sprawia zwolnienia od akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 18a ustawy, dokumentem dostawy jest dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Zgodnie z przywołanymi powyżej przepisami, alkohol etylowy może korzystać ze zwolnienia od akcyzy jako odpad w procesie produkcyjnym, na podstawie § 12 rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy, gdy łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego,
*   alkohol etylowy jest przemieszczany do składu podatkowego w celu dalszego przerobu,
*   do alkoholu etylowego, przemieszczanego do składu podatkowego, dołączony zostanie dokument dostawy,
*   przychód osiągnięty ze sprzedaży alkoholu etylowego stanowi nie więcej niż 0,1% całości przychodu, z prowadzonej działalności gospodarczej za poprzedni rok obrotowy lub deklarowanego w przypadku rozpoczęcia działalności gospodarczej.

Natomiast jak wynika z treści wniosku:

*   zabezpieczony alkohol etylowy skażony acetonem nie stanowi odpadu,
*   Wnioskodawca zamierza przekazać, a nie sprzedać do składu podatkowego alkohol etylowy skażony acetonem.

Wobec tak przedstawionego stanowiska Wnioskodawcy nie można uznać, że Spółka wypełni wszystkie warunki, uprawniające do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy posiadanego alkoholu etylowego skażonego acetonem, na podstawie § 12 rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy.

Posiadany przez Wnioskodawcę alkohol etylowy skażony acetonem został zmagazynowany w zaplombowanych pojemnikach i czynność ta nie nastąpiła w wyniku jego zużycia w procesie produkcyjnym, a na skutek zmiany przepisów rozporządzenia, dotyczącego środków skażających. Ilość alkoholu wskazuje, że mógłby być wykorzystywany w produkcji w okresie trzech do pięciu lat. Tym samym nie można tego alkoholu uznać za odpad powstały w procesie produkcyjnym. Zatem już tylko z tego powodu należy stwierdzić, że posiadany alkohol etylowy skażony acetonem, nie stanowiący odpadu produkcyjnego, nie może korzystać ze zwolnienia od akcyzy, w oparciu o § 12 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnień od akcyzy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Oceniając całościowo, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy, będącej przedmiotem interpretacji, pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.