Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB2.4511.20.2016.2.MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-04-21
Teza: Zwolnienie z opodatkowania wynagrodzenia zasądzonego z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości, a także odsetek od tego wynagrodzenia i zwrotu kosztów procesu.
Słowa kluczowe: korzystanie-korzystanie bezumowne; koszt-koszty procesowe; nieruchomości; odsetki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2016 r. (data wpływu 7 stycznia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 kwietnia 2016 r. (data wpływu 13 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uzyskania na mocy wyroku Sądu wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości i odsetek od tego wynagrodzenia oraz zwrotu kosztów procesu **\- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uzyskania na mocy wyroku Sądu wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości i odsetek od tego wynagrodzenia oraz zwrotu kosztów procesu.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 24 marca 2016 r., Nr 1061-IPTPB2.4511.20.2016.1.MK, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 i art. 155 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 24 marca 2016 r. (skutecznie doręczone w dniu 5 kwietnia 2016 r.). W dniu 13 kwietnia 2016 r. (nadano w dniu 11 kwietnia 2016 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca R.O. jest od dnia 3 stycznia 1998 r. jedynym właścicielem i posiadaczem nieruchomości o pow. 2,3171 ha, oznaczonej początkowo jako działka ewidencyjna nr 401, a później po podziale jako nr 401/1 i nr 401/2, położonej w …, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr … przez Sąd Rejonowy w …. Grunty te stanowią gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1381, z późn. zm.), na które składają się użytki rolne kl. I – IV (1,593 ha przeliczeniowych) i użytki rolne kl. V, VI, Viz (0,036 ha przeliczeniowych). Podatnikiem ustalanego przez Prezydenta Miasta … podatku rolnego jest Wnioskodawca.

Wnioskodawca nie prowadzi ani na działce nr 401/1, ani na działce nr 401/2, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, pozarolniczej działalności gospodarczej.

Poprzednikiem prawnym R.O. był J.C., który nabył tę nieruchomość na podstawie aktu nadania ziemi z dnia 20 sierpnia 1947 r. Gospodarstwo rolne po zmarłym w dniu 30 sierpnia 1985 r. J.C. nabyły jego żona H.C., oraz córka W.C.. Spadek po zmarłej w dniu 31 maja 1998 r. H.C. nabyła w całości córka W.C..

W dniu 17 marca 1997 r. W.C. sprzedała nieruchomość oznaczoną jako działka nr 401 O.O. i Wnioskodawcy za cenę 240 000 zł. W dniu 30 stycznia 1998 r. O.O. i Wnioskodawca zawarli umowę o zniesienie współwłasności tej nieruchomości, która w całości przypadła Wnioskodawcy.

Przez działkę nr 401/2 biegnie napowietrzna linia elektroenergetyczna 15 kV stanowiąca obecnie własność … S.A. z siedzibą w … i jest tam posadowiony słup energetyczny. Linia przecina działkę w środkowej części od strony ul. … w kierunku ul. …. Linia ta została przekazana na majątek i do eksploatacji Zakładu Energetycznego … w marcu 1995 r.

Przedmiotowe działki objęte są obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego … w zakresie usług w … (uchwała Rady Miejskiej w … nr … z dnia 11 maja 1999 r.) i położone są w terenie oznaczonym symbolem K8 - UH, UR, UTG, UHS, ZI docelowe przeznaczenie terenu – usługi związane z obsługą podróżnych: hotel, motel oraz usługi gastronomii, handlu, obsługi i naprawy pojazdów mechanicznych, działalność rzemieślnicza i produkcyjna nieuciążliwa dla otoczenia. Ponadto w strefie wokół napowietrznej linii energetycznej 15 kV wyznaczona została strefa ochronna, w których występują ograniczone możliwości zabudowy.

Pod koniec lat dziewięćdziesiątych Wnioskodawca miał zamiar sprzedać nieruchomość. Prowadził negocjacje, które jednak nie zakończyły się zawarciem umowy sprzedaży z uwagi na przebiegającą nad działką linię energetyczną.

Po bezskutecznym wezwaniu przedsiębiorstwa energetycznego pełnomocnik Wnioskodawcy złożył pozew z dnia 27 kwietnia 2010 r. o zapłatę określonej kwoty za okres 10 lat wstecz od dnia wniesienia powództwa wraz z ustawowymi odsetkami tytułem „wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z gruntu”, wnosząc jednocześnie o „dopuszczenie dowodu z opinii biegłego sądowego na okoliczność ustalenia wysokości należnego powodowi odszkodowania za bezumowne korzystanie przez pozwanego z działki gruntu przez okres 10 lat”. Pozew zawierał również wniosek o zasądzenie kosztów procesu. W piśmie procesowym z dnia 19 października 2010 r. wskazał, że „dochodzone roszczenie przez powoda pozostaje w związku z art. 225 Kodeksu cywilnego” zaznaczając, że „odszkodowanie będące przedmiotem sporu jest odszkodowaniem związanym z następstwem umiejscowienia na nieruchomości linii przesyłowych, które to trwale uniemożliwiają pełne wykorzystanie przysługującego powodowi uprawnienia właścicielskiego, ograniczają jego zamierzenia inwestycyjne, osiągania z niej pożytków, jak również nakładają obciążenia mające charakter służebności gruntowej”.

Po przeprowadzeniu stosownego postępowania, Sąd Okręgowy w …, wyrokiem z dnia 20 listopada 2014 r., sygn. akt …:

1.  zasądził od … S.A. z siedzibą w … na rzecz Wnioskodawcy kwotę 495 619 zł 68 gr wraz z ustawowymi odsetkami od kwoty:
    *   378 000 zł liczonymi od dnia 27 kwietnia 2010 r. do dnia zapłaty,
    *   18 900 zł liczonymi od dnia 4 września 2010 r. do dnia zapłaty,
    *   11 880 zł liczonymi od dnia 9 marca 2013 r. do dnia zapłaty,
    *   22 140 zł liczonymi od dnia 26 marca 2013 r. do dnia zapłaty,
    *   64 699 zł 68 gr liczonymi od dnia 14 czerwca 2014 r. do dnia zapłaty,

1.  w pozostałym zakresie powództwo oddalił,
2.  zasądził od strony pozwanej na rzecz powoda kwotę 13 297 zł 79 gr tytułem zwrotu części kosztów procesu,
3.  nakazał stronie pozwanej uiścić na rzecz Skarbu Państwa kwotę 13 766 zł 22 gr tytułem części opłaty, od uiszczenia której powód został zwolniony oraz kwotę 77 zł 56 gr tytułem części wydatków poniesionych tymczasowo przez Skarb Państwa,
4.  obciążył powoda kwotą 11 037 zł 78 gr tytułem części opłaty od pozwu od uiszczenia której powód był zwolniony oraz kwotą 62 zł 19 gr tytułem części wydatków poniesionych tymczasowo przez Skarb Państwa i nakazał stronie pozwanej uiścić te kwoty na rzecz Skarbu Państwa.

Sąd w treści uzasadnienia wyroku między innymi stwierdził, że: „Strona pozwana korzystała więc z nieruchomości powoda, czyniąc to bez żadnego tytułu prawnego oraz będąc w złej wierze. Tym samym zostały spełnione przesłanki do powstania roszczenia o wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z rzeczy. Wysokość wynagrodzenia na rzecz powoda obliczono, opierając się na opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego. O wysokości należnego właścicielowi wynagrodzenia z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości decydują stawki rynkowe za korzystanie z danego rodzaju rzeczy w określonych warunkach i czas posiadania rzeczy przez adresata roszczenia. Biegła … w opinii pisemnej przedstawiła wysokość czynszu jaki powód mógłby uzyskać w poszczególnych latach, gdyby wydzierżawił nieruchomość”.

Jako podstawę prawną zasądzonego wynagrodzenia za cały żądany okres Sąd powołał art. 224, art. 225 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 230, art. 252 § 2 i art. 352 § 2 Kodeksu cywilnego. Natomiast o odsetkach Sąd orzekł na podstawie art. 481 Kodeksu cywilnego, a o kosztach postępowania stosownie do art. 100 Kodeksu postępowania cywilnego.

Oddalenie powództwa wiązało się z faktem niezasądzenia całej dochodzonej kwoty, która wynosiła 892 966 zł 70 gr, a która została zgłoszona w piśmie procesowym z dnia 18 kwietnia 2014 r. oraz uznania za częściowo zasadny zarzut przedawnienia co do okresu, za jaki odsetki ustawowe były należne, a także niezasądzenia kosztów postępowania sądowego w części przegranej przez powoda. Od tego wyroku obie strony postępowania złożyły apelacje.

Sąd Okręgowy w … w powyższym wyroku nie orzekał w zakresie ustanowienia służebności przesyłu, bo nie był właściwy rzeczowo do rozpatrzenia takiego żądania. Żądanie takie nie było też zgłoszone w tym postępowaniu.

Dopiero w tym czasie, po bezskutecznym wezwaniu … S.A. w … o umowne ustanowienie odpłatnej służebności przesyłu na przedmiotowej działce nr 401/2, Wnioskodawca równolegle złożył do Sądu Rejonowego w … wniosek z dnia 30 grudnia 2014 r. z żądaniem ustanowienia odpłatnej bezterminowej służebności przesyłu na tej działce.

Następnie, rozpatrując apelacje stron w postępowaniu o zapłatę (Wnioskodawca uiścił wpis od apelacji wynoszący 5 000 zł), Sąd Apelacyjny w … wyrokiem z dnia 28 września 2015 r., sygn. akt I …, oddalił je i zniósł między stronami koszty postępowania apelacyjnego. Uznał, że zarzuty powoda w nich podniesione odnośnie zasądzenia całej dochodzonej kwoty wraz z odsetkami od dnia 27 kwietnia 2010 r., a w zakresie zarzutów pozwanego między innymi, że nastąpiło zasiedzenie służebności, nie są zasadne. Powołał się również na te same podstawy prawne zasądzonego roszczenia, co Sąd pierwszej instancji.

Dnia 30 września 2015 r. Wnioskodawca otrzymał od strony pozwanej jednorazowo kwotę 780 246 zł 60 gr z tytułu płatności w ramach zakończonego postępowania sądowego o zapłatę. Należność ta obejmowała nieprzedawnione roszczenie za okres 10 lat wstecz od dnia wniesienia powództwa, czyli za okres od dnia 27 kwietnia 2000 r. do dnia 27 kwietnia 2010 r., należne odsetki i zwrot kosztów postępowania sądowego. Na wysokość wynagrodzenia składało się miesięczne wynagrodzenie za korzystanie z nieruchomości odpowiadające wysokości czynszu jaki powód mógłby uzyskać w poszczególnych latach, gdyby wydzierżawił nieruchomość. Odsetki ustalono od poszczególnych kwot za okres podane jak wyżej.

Powód poniósł z własnych środków koszty postępowania sądowego w sprawie o zapłatę zakończonej wyrokiem Sądu Apelacyjnego w … z dnia 28 września 2015 r., sygn. akt I …, z tytułu:

*   wpisu sądowego od pozwu – 19 845 zł,

*   biegłego sądowego – 1 500 zł i 1 187 zł 97 gr,

*   koszty zastępstwa procesowego – 7 200 zł,

*   wpisu od apelacji – 5 000 zł, czyli łącznie 34 732 zł 97 gr.

Koszty te zostały zwrócone tylko w części wygranej, czyli zasądzonej od strony pozwanej w kwocie 13 297 zł 79 gr. Jednocześnie powód został obciążony na rzecz Skarbu Państwa – Sądu Okręgowego w … – kwotą 11 037 zł 78 gr tytułem części opłaty od pozwu, od uiszczenia której był zwolniony oraz kwotą 62 zł 19 gr tytułem części wydatków poniesionych tymczasowo przez Skarb Państwa. Wynika to z tego, że opłata od pozwu (5%) od wartości przedmiotu sporu 892 966 zł 70 gr dała kwotę 44 649 zł. Po odjęciu opłaty uiszczonej przez powoda 19 845 zł pozostała do uregulowania na rzecz Skarbu Państwa kwota 24 804 zł z czego 55,50% winna pokryć strona pozwana, a 44,50% powód z zasądzonego roszczenia. Tym samym Sąd nakazał stronie pozwanej uiścić na rzecz Skarbu Państwa – Sądu Okręgowego w … kwotę: 13 766 zł 22 gr i 77 zł 56 gr z tytułu własnych zobowiązań oraz 11 037 zł 78 gr i 62 zł 19 gr z tytułu zobowiązań powoda ale już z zasądzonego na rzecz powoda roszczenia. Dnia 11 stycznia 2016 r. … S.A. w … złożyła skargę kasacyjną od powyższego wyroku Sądu Apelacyjnego w … z dnia 28 września 2015 r., sygn. akt …. Jeśli chodzi o postępowanie wszczęte przed Sądem Rejonowym w … wnioskiem z dnia 30 grudnia 2014 r., to w chwili obecnej nadal toczy się w pierwszej instancji, czyli jeszcze nie została ustanowiona służebność przesyłu na działce nr 401/2.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy otrzymane jednorazowo dnia 30 września 2015 r. przez Wnioskodawcę od … S.A. z siedzibą w … – na podstawie wyroku Sądu Okręgowego w … z dnia 20 listopada 2014 r., sygn. akt …, od którego Sąd Apelacyjny w … wyrokiem z dnia 28 września 2015 r, sygn. akt …, oddalił apelacje stron - wynagrodzenie (odszkodowanie), o którym mowa w art. 224 § 2 Kodeksu cywilnego, w związku z art. 225, art. 352 § 2 i art. 230 Kodeksu cywilnego, za korzystanie przez ten podmiot z nieruchomości Wnioskodawcy w zakresie służebności gruntowej jaką jest też służebność przesyłu za okres od 27 kwietnia 2000 r. do 27 kwietnia 2010 r., podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych?
2.  Czy otrzymana jednorazowo dnia 30 września 2015 r. przez Wnioskodawcę od … S.A. z siedzibą w … – na podstawie powyższych wyroków – kwota odsetek od poszczególnych kwot wynagrodzenia (odszkodowania) opisanego w pierwszym pytaniu, podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych?
3.  Czy otrzymana jednorazowo dnia 30 września 2015 r. przez Wnioskodawcę od … S.A. z siedzibą w … – na podstawie powyższych wyroków – kwota tytułem zwrotu kosztów procesu podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy dotyczące służebności przesyłu wprowadzone zostały do Kodeksu cywilnego z dniem 3 sierpnia 2008 r. ustawą z dnia 30 maja 2008 r. o zmianie ustawy – Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 116, poz. 731). Z rządowego uzasadnienia projektu ustawy z dnia 30 maja 2008 r. wynika, że konieczność wprowadzenia takiego unormowania podyktowana była potrzebą gospodarczą jednoznacznego ustawowego uregulowania tej problematyki wobec istniejących wątpliwości prawnych wynikających z niedostosowania przepisów o służebności gruntowej do inwestycji liniowych.

Służebność przesyłu została zdefiniowana w art. 3051 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem: nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

W związku z tym w literaturze przedmiotu i orzecznictwie sądowym wskazywano, że z dniem 3 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji liniowych, lecz jedynie służebności przesyłu stanowiącej odmianę służebności gruntowej (por. także G. Bieniek, „Urządzenia przesyłowe. Problematyka prawna”, Warszawa 2008, s. 61). Ten fakt zaakcentował również ustawodawca, skoro w art. 3054 Kodeksu cywilnego odesłał do reżimu prawnego służebności gruntowych.

Tym samym w toku interpretacji i stosowania przepisów o służebności przesyłu należy dopełniać regulację prawną poprzez odpowiednie sięganie do przepisów z dziedziny służebności gruntowych (por. „Kodeks cywilny”, red. E. Gniewek. Warszawa 2011. s. 480).

Służebnością przesyłu jest obciążenie nieruchomości na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w ograniczonym zakresie z nieruchomość obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń. Służebność przesyłu jako ograniczone prawa rzeczowe, staje się składnikiem przedsiębiorstwa w rozumieniu podmiotowym (art. 551 Kodeksu cywilnego). Ponadto, służebność przesyłu jako szczególny rodzaj służebności gruntowej może być przedmiotem zasiedzenia. Wskazane wyżej cechy służebności przesyłu, jakkolwiek różniące się w pewnym zakresie od służebności gruntowych, pozwalają na stwierdzenie, że stanowią one odmianę służebności gruntowych i ze względu na swoją konstrukcję służą w korzystaniu przez przedsiębiorców z cudzej nieruchomości w celu wybudowania i eksploatacji urządzeń przesyłowych (zob. wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1217/13).

W związku z tym w judykaturze obecnie jednolicie się przyjmuje, że art. 225 i art. 224 § 2 w związku z art. 352 § 2 i art. 230 Kodeksu cywilnego, mogą mieć odpowiednie zastosowanie do rozliczeń miedzy właścicielem i posiadaczem służebności, a wiec także służebności przesyłu.

Skoro do posiadania służebności stosuje się odpowiednio przepisy o posiadaniu rzeczy, przy czym w art. 224, art. 225 i art. 230 Kodeksu cywilnego mowa jest o „posiadaniu rzeczy”, to przepisy te stosuje się także do korzystania przez władającego cudzą rzeczą w zakresie służebności przesyłu (uchwała Sądu Najwyższego z dnia 24 lipca 2013 r., sygn. akt lll CZP 36/13, Lex nr 1408479). Posiadanie cudzej nieruchomości w granicach urządzeń przesyłowych jest posiadaniem zależnym (por. uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 26 października 2007 r., sygn. akt III CZP 30/07, OSNC 2008, Nr 5, poz. 43.). W wyroku z dnia 9 czerwca 2009 r. (sygn. akt II CSK 49/09, LEX nr 578039) Sąd Najwyższy wyjaśnił, że korzystanie z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym służebności przesyłu, nawet realizowane w dobrej wierze, nie wyłącza o ile nie uczynią tego strony – uprawnienia właściciela do żądania wynagrodzenia.

Ustalone wynagrodzenie powinno odpowiadać należnemu wynagrodzeniu właściwemu na podstawie ważnego stosunku prawnego, czyli w tym przypadku wynagrodzeniu z tytułu korzystania ze służebności przesyłu. Musi być ono indywidualizowane, stosownie do doniosłych dla jego określenia okoliczności konkretnego przypadku. Wysokości wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu nie rozważa się z perspektywy korzyści czerpanych z wykorzystania cudzej nieruchomości przez przedsiębiorcę, który sprzedaje energię lub świadczy inne usługi przy jej wykorzystaniu w większym lub mniejszym rozmiarze, to pozostaje ocenić je z perspektywy interesów ekonomicznych właściciela nieruchomości obciążonej. Płatne jednorazowo wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu musi stanowić ekwiwalent wszystkich korzyści, których właściciel nieruchomości zostanie pozbawiony w związku z jej obciążeniem. Powinno ono też pokryć wszystkie niedogodności, jakie w przyszłości dotkną właściciela obciążonej nieruchomości w związku z ustanowieniem służebności (postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 8 lutego 2013 r., sygn. akt IV CSK 317/12).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

W czasie dokonywania powyższych zmian cywilnoprawnych przepis podatkowy art. 21 ust. 1 pkt 120 ww. ustawy, obejmujący kolejne zwolnienie przedmiotowe, miał następujące brzmienie:

Wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1.  ustanowienia służebności gruntowej,
2.  rekultywacji gruntów,
3.  szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie.

Jednak z dniem 1 stycznia 2009 r. przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został znowelizowany ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy D podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) przez dodatnie słów: w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. Nr 261, poz. 2603, z późn. zm).

Przy czym przepis art. 143 ust. 2 powyższej ustawy stanowił i stanowi, że przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Wynika z tego, że ustawodawca rozszerzył zakres przedmiotowego zwolnienia między innymi na inwestycje dotyczące budowy elektrycznej infrastruktury przesyłowej. Mając na uwadze, że inwestycje te związane są z koniecznością lokalizacji urządzeń posadowionych na cudzym gruncie, zaś ta lokalizacja możliwa jest poprzez ustanowienie służebności przesyłu, to logicznym jest, że racjonalny ustawodawca poszerzając zakres przedmiotowy ulgi podatkowej miał na uwadze regulacje prawa cywilnego, które prawo do ulgi z cywilistycznego punktu widzenia uzasadniały.

Początkowo Minister Finansów, bazując na wykładni literalnej pojęcia „odszkodowania” i „służebności gruntowej”, przyjmował, że zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie obejmuje wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu, czemu dał wyraz między innymi w interpretacji ogólnej z dnia 10 lipca 2013 r. (DD3/033/101/CRS/RWPD-48186/RD-70022/13). Jednak w orzecznictwie sądów administracyjnych było prezentowane odmienne stanowisko, np. wyroki NSA:

*   z dnia 1 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 3987/13,

*   z dnia 14 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3068/13,

*   z dnia 25 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1217/13,

*   z dnia 22 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 576/13,

*   z dnia 29 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1594/12,

*   z dnia 26 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 3050/11,

*   z dnia 25 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2131/11,

*   z dnia 29 września 2011 r., sygn. akt II FSK 654/11,

*   z dnia 1 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 88/10.

Zdaniem NSA, przy interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy odwołać się do wykładni historycznej, celowościowej oraz systemowej zewnętrznej, a nie tylko opierać się na wykładni językowej tego przepisu.

Sąd zwrócił przy tym uwagę na okoliczności wprowadzenia tego przepisu, a mianowicie:

*   że został dodany przez art. 1 pkt 7 lit. a) tiret siódme ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 63, poz. 2619),

*   podjętą przez Sąd Najwyższy uchwałę z dnia 17 stycznia 2003 r., sygn. akt III CZP 79/02 (OSNC 2003/11/142, „Biuletyn Sądu Najwyższego” 2003/1/6, „Monitor Prawny” 2003/13/608), dopuszczającą możliwość ustanawiania służebności gruntowej w związku z budową urządzeń infrastruktury technicznej, w której stwierdził: „okoliczność, że nieruchomość władnąca wchodzi w skład przedsiębiorstwa energetycznego sama przez się nie wyklucza możliwości zrealizowania przez strony umowy o ustanowienie służebności gruntowej celu określonego w art. 285 § 2 Kodeksu Cywilnego”,

*   kształtującą się linię orzecznictwa SN (por. wyrok SN z dnia 11 maja 2005 r., sygn. akt III CK 556/04, postanowienie SN z dnia 10 lipca 2008 r., sygn. akt III CSK 73/08 oraz uchwała SN z dnia 7 października 2008 r., sygn. akt II CZP 89/08).

W ramach wykładni systemowej zewnętrznej zgodził się też z poglądem, że z dniem 3 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji liniowych, lecz jedynie służebności przesyłu stanowiącej odmianę służebności gruntowej, i że fakt ten zaakcentował również ustawodawca skoro w art. 3054 Kodeksu cywilnego odesłał do reżimu prawnego służebności gruntowych, a także że w toku interpretacji i stosowania przepisów o służebności przesyłu dopełniać regulację prawną poprzez odpowiednie sięganie do przepisów z dziedziny służebności gruntowych (por. „Kodeks cywilny”, red. E. Gniewek, Warszawa 2011, s. 480). Służebnością przesyłu jest obciążenie nieruchomości na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w ograniczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń. Służebność przesyłu jako ograniczone prawo rzeczowe, staje się składnikiem przedsiębiorstwa w rozumieniu podmiotowym (art. 551 Kodeksu cywilnego). Ponadto, służebność przesyłu jako szczególny rodzaj służebności gruntowej może być przedmiotem zasiedzenia. Wskazane wyżej cechy służebności przesyłu, jakkolwiek różniące się w pewnym zakresie od służebności gruntowych, pozwalają na stwierdzenie, że stanowią one odmianę służebności gruntowych i ze względu na swoją konstrukcję służą w korzystaniu przez przedsiębiorców z cudzej nieruchomości w celu wybudowania i eksploatacji urządzeń przesyłowych.

Według NSA poza powyższą wykładnią za przedstawionym poglądem przemawiały także względy celowościowe. Po pierwsze, zakres ingerencji w prawa właściciela nieruchomości w przypadku służebności przesyłu jest większy, skoro służebność ta nie musi mieć na celu zwiększenia użyteczności nieruchomości władnącej (por. art. 285 § 2 Kodeksu cywilnego). Po drugie, jej wprowadzenie do ustawy podyktowane zostało narastającymi potrzebami gospodarczymi, a co się z tym wiąże ustanowienie służebności przesyłu realizuje ważne z punktu widzenie interesu ogólnego cele społeczno-ekonomiczne.

Zdaniem NSA, trudno w związku z tym przyjąć, że te cele mogłyby pozostać poza zakresem przedmiotowej ulgi podatkowej. Po trzecie, nie sposób przyjąć, że w wyniku wprowadzenia do Kodeksu cywilnego instytucji służebności przesyłu, przedmiotowa ulga podatkowa zostałaby pozbawiona swego praktycznego znaczenia.

Jeśli chodzi o argumenty natury historycznej, to wskazano, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych był już, po wejściu w życie przepisów dotyczących służebności przesyłu, zmieniany nowelą z dnia 6 listopada 2008 r. (Dz. U. Nr 209, poz. 1316). Według NSA oznacza to, że ustawodawca rozszerzył zakres przedmiotowego zwolnienia także na inwestycje dotyczące budowy infrastruktury przesyłowej. Mając na uwadze, że inwestycje te związane są z koniecznością lokalizacji urządzeń posadowionych na cudzym gruncie, zaś ta lokalizacja możliwa jest poprzez ustanowienie służebności przesyłu, to logicznym jest, że racjonalny ustawodawca poszerzając zakres przedmiotowy ulgi podatkowej miał na uwadze regulacje prawa cywilnego, które prawo to do ulgi z cywilistycznego punktu widzenia uzasadniały.

Mając to wszystko na uwadze Minister Finansów zmienił swoją wcześniejszą interpretację ogólną wydając nową dnia 21 maja 2014 r. (DD3/033/126/CRS/14RD-46264/14), w której stwierdził, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego jest wynagrodzenie (odszkodowanie) wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód) posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2015 r. poz. 1774).

Z dniem 4 października 2014 r., na podstawie art. 2 pkt 8 lit. i ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328, z późn. zm.) w art. 21 ust. 1 po pkt 120 dodano pkt 120a w brzmieniu: wynagrodzenie otrzymane za ustanowienie służebności przesyłu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego.

W myśl art. 14 ustawy zmieniającej przepis ten ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2014 r. Na uzasadnieniu projektu tej ustawy zmieniającej wskazano ogólny cel nowelizacji, którym miało być doprecyzowanie już istniejących regulacji, eliminujące istniejące lub potencjalne wątpliwości związane aktualnym brzmieniem oraz zakresem stosowania przepisów, których dotyczą. Proponowane zmiany miały przyczynić się do zwiększenia pewności prawa. Zaznaczono, że proponowana zmiana wynika m.in. z faktu uznawania przez sądy administracyjne, że wypłacone na podstawie Kodeksu cywilnego świadczenie nazwane „wynagrodzeniem” spełnia cele odszkodowawcze i korzysta ze zwolnienia na podstawie przepisu normującego zwolnienie odnoszące się do odszkodowania (druk nr 2330, Sejm RP VII kadencji, sejm.gov.pl).

Nawiązując do treści powyższych przepisów cywilnych i podatkowych oraz ich wykładni należy stwierdzić, że jeśli elementem służebności przesyłu z art. 3051 Kodeksu cywilnego jest „korzystanie w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej” i takim samym elementem w ramach art. 224 § 2 w związku z art. 225, art. 352 § 2 i art. 230 Kodeksu cywilnego jest „korzystanie z rzeczy” (czyli przy odpowiednim stosowaniu .korzystanie przez władającego cudzą rzeczą w zakresie służebności przesyłu”) przez przedsiębiorcę przesyłowego, którego własnością stanowią urządzenia wskazane w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego i który w ten sposób jest posiadaczem zależnym nieruchomości w zakresie odpowiadającym służebności przesyłu, to wynagrodzenie za korzystanie ze służebności przesyłu (art. 224 § 2 Kodeksu cywilnego i nast.) i wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu (art. 3052 Kodeksu cywilnego) spełnia tę samą funkcję, a mianowicie stanowi ekwiwalentne świadczenie przedsiębiorcy przesyłowego z tytułu korzystania z nieruchomości w zakresie służebności przesyłu. W jednym i drugim przypadku, gdy zachodzi konieczność sądowego dochodzenia tych roszczeń, dopiero właściwy sąd powszechny orzeka o wysokości tych wynagrodzeń. W ten sposób powstaje tytuł prawny do żądania zapłaty tych należności.

Porównując treści tych elementów można nawet dojść do wniosku, że pojęcie w ramach służebności przesyłu „korzystanie w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej” jest pojęciem szerszym i zawiera w sobie pojęcie „korzystania z rzeczy” (czyli przy odpowiednim stosowaniu „korzystania przez władającego cudzą rzeczą w zakresie służebności przesyłu”) istniejące w ramach art. 224 § 2 Kodeksu cywilnego, ponieważ precyzując działanie przedsiębiorstwa przesyłowego wskazuje na ten sam element jak w tym drugim przypadku.

Nie ma podstaw faktycznych i prawnych do różnicowania w skutkach, także podatkowych, sytuacji podmiotu, którego nieruchomości są wykorzystywane w zakresie służebności przesyłu przez przedsiębiorstwo przesyłowe bez podstawy prawnej, a nawet wbrew jego woli z podmiotem, którego nieruchomość została obciążona służebnością przesyłu na podstawie umowy lub orzeczenia sądu. W związku z tym także status podatkowy podmiotów otrzymujących te wynagrodzenia jest taki sam. Przy tym należy uwzględnić w sposób generalny już zaakceptowane argumenty używane przy dokonywaniu wykładni systemowej zewnętrznej, celowościowej i historycznej, które zostały wymienione powyżej, odnośnie stosowania zwolnienia podatkowego w zakresie świadczeń wypłacanych z tytułu służebności przesyłu.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1, otrzymane jednorazowo dnia 30 września 2015 r. przez Wnioskodawcę od … S.A. z siedzibą w … – na podstawie wyroku Sądu Okręgowego w … z dnia 20 listopada 2014 r., sygn. akt …, od którego Sąd Apelacyjny w … wyrokiem z dnia 28 września 2015 r., sygn. akt …, oddalił apelacje stron – wynagrodzenie (odszkodowanie), o którym mowa w art. 224 § 2 Kodeksu cywilnego, w związku z art. 225, art. 352 § 2 i art. 230 Kodeksu cywilnego, za korzystanie przez ten podmiot z nieruchomości Wnioskodawcy w zakresie służebności gruntowej jaką jest też służebność przesyłu za okres od dnia 27 kwietnia 2000 r. do dnia 27 kwietnia 2010 r., podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ wynagrodzenie to ma charakter odszkodowawczy (co zostało już uznane w orzecznictwie).

Wypłata środków nastąpiła na podstawie wyroku sądowego Wnioskodawcy, będącemu właścicielem (posiadaczem) gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności przesyłu, czyli korzystania przez władającego cudzą rzeczą w zakresie służebności przesyłu w związku z wybudowaniem na tych gruntach infrastruktury technicznej w postaci sieci elektrycznej. W podobnym stanie faktycznym jak w niniejszej sprawie orzekały sądy administracyjne uznając, że zachodzą przesłanki do zastosowania tego zwolnienia (zob. powołany powyżej wyrok NSA z dnia 14 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3068/13).

Z tych samych względów istnieje możliwość uznania, że opisana sytuacja faktyczna spełnia nawet przesłanki zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ otrzymane wynagrodzenie na podstawie art. 224 § 2 Kodeksu cywilnego, w związku z art. 225, art. 352 § 2 i art. 230 Kodeksu cywilnego jest wynagrodzeniem, które Wnioskodawca otrzymał za „ustanowienie służebności przesyłu”, czyli możliwość korzystania przez władającego cudzą rzeczą w zakresie służebności przesyłu, przy czym nastąpiło to na podstawie przepisów prawa cywilnego, a mianowicie art. 224 § 2 Kodeksu cywilnego w związku z art. 225, art. 352 § 2 i art. 230 ww. Kodeksu.

Ponieważ otrzymane wynagrodzenie ma charakter odszkodowawczy (co zostało już uznane w orzecznictwie) to może też zachodzić podstawa do stosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wysokość i zasady ustalania tego wynagrodzenia wynikają wprost z przepisów art. 224 § 2 Kodeksu cywilnego w związku z art. 225, art. 352 § 2 i art. 230 Kodeksu cywilnego, a nie występują w sprawie wyjątki wskazane w tym przepisie podatkowym.

W końcu z tego względu, że otrzymane wynagrodzenie ma charakter odszkodowawczy (co zostało już uznane w orzecznictwie), zachodzi również podstawa do stosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zwolnienie to dotyczy innych odszkodowań otrzymanych na podstawie wyroku i w wysokości określonej w tym wyroku, a nie zachodzą wyjątki tam wskazane.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 2 i nr 3, również odsetki od otrzymanych wynagrodzeń i kwota stanowiąca zwrot kosztów postępowania nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie tych samych przepisów podatkowych wyżej wskazanych, gdyż jako świadczenia pomocnicze będą dzieliły byt świadczenia głównego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika niewymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń

Zgodnie z brzmieniem art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności”, definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

Jednakże, nie wszystkie przychody i dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzystają ze zwolnienia od podatku.

Należy podkreślić, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej – powszechności i równości opodatkowania, a ich zastosowanie nie może odbywać się na podstawie wykładni rozszerzającej, tzn. muszą być interpretowane ściśle. Korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy stanowi, że wolne od podatku są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz.U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Powołane uregulowania prawne wskazują jednoznacznie, iż nie wszystkie odszkodowania otrzymane przez osoby fizyczne wolne są od podatku dochodowego. Ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy korzystają jedynie te odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów rangi ustawy lub aktów wykonawczych wydanych na ich podstawie, z wyjątkiem wyłączonych ze zwolnienia wolą ustawodawcy.

Zakres zwolnienia wynikający natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy obejmuje tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty, a nie dotyczy utraconych korzyści. Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie z tytułu poniesionych przez poszkodowanego strat i odszkodowanie z tytułu utraconego zysku. Odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym jako wyłączone ze zwolnienia na mocy lit. b) omawianego przepisu.

Z kolei zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy, wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1.  ustanowienia służebności gruntowej,
2.  rekultywacji gruntów,
3.  szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

\-w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, z późn. zm.).

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są wynagrodzenie otrzymane za ustanowienie służebności przesyłu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca R.O. jest od dnia 3 stycznia 1998 r. jedynym właścicielem i posiadaczem nieruchomości o pow. 2,3171 ha, oznaczonej początkowo jako działka ewidencyjna nr 401, a później po podziale jako nr 401/1 i nr 401/2, położonej w …. Grunty te stanowią gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1381, z późn. zm.), na które składają się użytki rolne kl. I – IV (1,593 ha przeliczeniowych) i użytki rolne kl. V, VI, Viz (0,036 ha przeliczeniowych).

Przez działkę nr 401/2 biegnie napowietrzna linia elektroenergetyczna 15 kV stanowiąca obecnie własność … S.A. z siedzibą w … i jest tam posadowiony słup energetyczny. Linia przecina działkę w środkowej części od strony ul. … w kierunku ul. …. Linia ta została przekazana na majątek i do eksploatacji Zakładu Energetycznego … w marcu 1995 r.

Przedmiotowe działki objęte są obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego … w zakresie usług w … (uchwała Rady Miejskiej w … nr … z dnia 11 maja 1999 r.) i położone są w terenie oznaczonym symbolem K8 - UH, UR, UTG, UHS, ZI docelowe przeznaczenie terenu – usługi związane z obsługą podróżnych: hotel, motel oraz usługi gastronomii, handlu, obsługi i naprawy pojazdów mechanicznych, działalność rzemieślnicza i produkcyjna nieuciążliwa dla otoczenia. Ponadto w strefie wokół napowietrznej linii energetycznej 15 kV wyznaczona została strefa ochronna, w których występują ograniczone możliwości zabudowy.

Po bezskutecznym wezwaniu przedsiębiorstwa energetycznego Wnioskodawca złożył pozew z dnia 27 kwietnia 2010 r. o zapłatę określonej kwoty za okres 10 lat wstecz od dnia wniesienia powództwa wraz z ustawowymi odsetkami tytułem „wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z gruntu”, wnosząc jednocześnie o „dopuszczenie dowodu z opinii biegłego sądowego na okoliczność ustalenia wysokości należnego powodowi odszkodowania za bezumowne korzystanie przez pozwanego z działki gruntu przez okres 10 lat”. Pozew zawierał również wniosek o zasądzenie kosztów procesu. W piśmie procesowym z dnia 19 października 2010 r. wskazał, że „dochodzone roszczenie przez powoda pozostaje w związku z art. 225 Kodeksu cywilnego” zaznaczając, że „odszkodowanie będące przedmiotem sporu jest odszkodowaniem związanym z następstwem umiejscowienia na nieruchomości linii przesyłowych, które to trwale uniemożliwiają pełne wykorzystanie przysługującego powodowi uprawnienia właścicielskiego, ograniczają jego zamierzenia inwestycyjne, osiągania z niej pożytków, jak również nakładają obciążenia mające charakter służebności gruntowej”.

Po przeprowadzeniu stosownego postępowania, Sąd Okręgowy w …, wyrokiem z dnia 20 listopada 2014 r., sygn. akt …:

1.  zasądził od … S.A. z siedzibą w … na rzecz Wnioskodawcy kwotę 495 619 zł 68 gr wraz z ustawowymi odsetkami od kwoty:
    *   378 000 zł liczonymi od dnia 27 kwietnia 2010 r. do dnia zapłaty,
    *   18 900 zł liczonymi od dnia 4 września 2010 r. do dnia zapłaty,
    *   11 880 zł liczonymi od dnia 9 marca 2013 r. do dnia zapłaty,
    *   22 140 zł liczonymi od dnia 26 marca 2013 r. do dnia zapłaty,
    *   64 699 zł 68 gr liczonymi od dnia 14 czerwca 2014 r. do dnia zapłaty,

1.  w pozostałym zakresie powództwo oddalił,
2.  zasądził od strony pozwanej na rzecz powoda kwotę 13 297 zł 79 gr tytułem zwrotu części kosztów procesu,
3.  nakazał stronie pozwanej uiścić na rzecz Skarbu Państwa kwotę 13 766 zł 22 gr tytułem części opłaty, od uiszczenia której powód został zwolniony oraz kwotę 77 zł 56 gr tytułem części wydatków poniesionych tymczasowo przez Skarb Państwa,
4.  obciążył powoda kwotą 11 037 zł 78 gr tytułem części opłaty od pozwu od uiszczenia której powód był zwolniony oraz kwotą 62 zł 19 gr tytułem części wydatków poniesionych tymczasowo przez Skarb Państwa i nakazał stronie pozwanej uiścić te kwoty na rzecz Skarbu Państwa.

Sąd w treści uzasadnienia wyroku między innymi stwierdził, że: „Strona pozwana korzystała więc z nieruchomości powoda, czyniąc to bez żadnego tytułu prawnego oraz będąc w złej wierze. Tym samym zostały spełnione przesłanki do powstania roszczenia o wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z rzeczy. Wysokość wynagrodzenia na rzecz powoda obliczono, opierając się na opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego. O wysokości należnego właścicielowi wynagrodzenia z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości decydują stawki rynkowe za korzystanie z danego rodzaju rzeczy w określonych warunkach i czas posiadania rzeczy przez adresata roszczenia. Biegła … w opinii pisemnej przedstawiła wysokość czynszu jaki powód mógłby uzyskać w poszczególnych latach, gdyby wydzierżawił nieruchomość”.

Jako podstawę prawną zasądzonego wynagrodzenia za cały żądany okres Sąd powołał art. 224, art. 225 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 230, art. 252 § 2 i art. 352 § 2 Kodeksu cywilnego. Natomiast o odsetkach Sąd orzekł na podstawie art. 481 Kodeksu cywilnego, a o kosztach postępowania stosownie do art. 100 Kodeksu postępowania cywilnego.

Sąd Okręgowy w … w powyższym wyroku nie orzekał w zakresie ustanowienia służebności przesyłu, bo nie był właściwy rzeczowo do rozpatrzenia takiego żądania. Żądanie takie nie było też zgłoszone w tym postępowaniu.

Dopiero w tym czasie, po bezskutecznym wezwaniu … S.A. w … o umowne ustanowienie odpłatnej służebności przesyłu na przedmiotowej działce nr 401/2, Wnioskodawca równolegle złożył do Sądu Rejonowego w … wniosek z dnia 30 grudnia 2014 r. z żądaniem ustanowienia odpłatnej bezterminowej służebności przesyłu na tej działce.

Dnia 30 września 2015 r. Wnioskodawca otrzymał od strony pozwanej jednorazowo kwotę 780 246 zł 60 gr z tytułu płatności w ramach zakończonego postępowania sądowego o zapłatę. Należność ta obejmowała nieprzedawnione roszczenie za okres 10 lat wstecz od dnia wniesienia powództwa, czyli za okres od dnia 27 kwietnia 2000 r. do dnia 27 kwietnia 2010 r., należne odsetki i zwrot kosztów postępowania sądowego. Na wysokość wynagrodzenia składało się miesięczne wynagrodzenie za korzystanie z nieruchomości odpowiadające wysokości czynszu jaki powód mógłby uzyskać w poszczególnych latach, gdyby wydzierżawił nieruchomość. Odsetki ustalono od poszczególnych kwot za okres podane jak wyżej.

Koszty sądowe zostały zwrócone tylko w części wygranej, czyli zasądzonej od strony pozwanej w kwocie 13 297 zł 79 gr.

Zagadnienia dotyczące bezumownego korzystania z nieruchomości zostały uregulowane w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121).

Zgodnie z treścią przepisu art. 224 § 2 i art. 225 Kodeksu cywilnego w przypadku zaistnienia wymienionych tam okoliczności samoistny posiadacz obowiązany jest względem właściciela m.in. do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy. Podzielając stanowiska Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którymi „wynagrodzenie to nie stanowi odszkodowania, lecz sposób regulowania stosunków między właścicielem a nieuprawnionym posiadaczem, ochronę interesów właściciela i przywracania zakłóconej równowagi między tymi podmiotami. Wynagrodzenie z art. 224 § 1 i art. 255 Kodeksu cywilnego ułatwia właścicielowi osiągnięcie celu gospodarczego polegającego na zrównaniu jego stanu majątkowego (w zakresie ograniczonym jednak do skutków wynikających z prawa własności określonej rzeczy) do poziomu, który można byłoby osiągnąć, gdyby właściciel z niej mógł korzystać. Przepisy art. 224 § 2 i art. 225 ww. kodeksu w zakresie wymienionych w nich roszczeń wyłączają inne podstawy odpowiedzialności posiadacza wobec właściciela (wyrok SN z dnia 9 czerwca 2000 r., sygn. akt IV CKN 1159/00). Zarówno powstanie roszczenia o wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy, jak i wysokość wynagrodzenia nie zależy od tego, czy właściciel w rzeczywistości poniósł jakiś uszczerbek, a posiadacz uzyskał jakąś korzyść. O wysokości należnego właścicielowi wynagrodzenia decydują stawki rynkowe za korzystanie z danego rodzaju rzeczy i czas posiadania rzeczy przez adresata roszczenia (tak wyrok SN z dnia 15 kwietnia 2004 r. sygn. akt IV CK 273/03). Wynagrodzenie za bezumowne korzystanie nie jest i nie może być odszkodowaniem z tytułu pozbawienia posiadania rzeczy, wiąże się bowiem z faktem wykonywania posiadania samoistnego (art. 225 Kodeksu cywilnego), a nie wyrządzenia szkody w jakiejkolwiek postaci. Zatem, w świetle przepisów ustawy Kodeks cywilny, przysługujące, na mocy art. 224 § 2 i art. 225 tej ustawy, od samoistnego posiadacza wynagrodzenie, nie jest naprawieniem szkody wyrządzonej właścicielowi lecz wynagrodzeniem zapłaty za korzystanie z jego rzeczy, którą posiadacz musiałby uiścić właścicielowi, gdyby jego posiadanie oparte było na istniejącej podstawie prawnej; a więc tym co uzyskałby właściciel, gdy rzecz oddał w odpłatne korzystanie na podstawie ważnego stosunku prawnego. Tym samym tak wypłacone świadczenie nie jest odszkodowaniem, do którego miałyby zastosowanie przepisy prawa cywilnego regulujące wysokość lub zasady ustalania roszczeń odszkodowawczych.

Skoro wymienione w art. 224 § 2 i art. 225 ww. Kodeksu wynagrodzenie nie jest odszkodowaniem to jego otrzymanie nie uzasadnia zastosowania przepisów art. 21 ust. 1 pkt 3 lub pkt 3b, czy pkt 120 i 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co prawda ustawa podatkowa nie zawiera definicji szkody czy odszkodowania, tym niemniej rozumienie tych pojęć nie może odbiegać od przyjętego w systemie prawa cywilnego ich znaczenia. O tym co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują (generalnie) przepisy art. 361 i art. 363 Kodeksu cywilnego. Natomiast przedmiotowe wynagrodzenie nie jest naprawieniem szkody, a więc nie ma charakteru odszkodowawczego podobnie jak korzystanie z nieruchomości przez posiadacza nie oznacza wyrządzenie jej właścicielowi szkody tylko dlatego, że nie łączy ich ważny stosunek prawny, a właściciel nie mógł z nieruchomości tej korzystać. Wynagrodzenie, o którym mowa w art. 224 § 2 i art. 225 Kodeksu cywilnego jest należne bez względu na uszczerbek majątkowy jaki poniósł lub mógłby ponieść właściciel pozbawiony możliwości korzystania z rzeczy (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 27 marca 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 1076/07, LEX nr 468775)”.

W świetle powyższego, uzyskane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości na podstawie wyroku sądowego, nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie stanowi odszkodowania lub zadośćuczynienia, o którym mowa w tych przepisach. Uzyskanie przez Wnioskodawcę wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości nie korzysta także ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 i pkt 120a ww. ustawy, gdyż powyższe wynagrodzenie nie było wynikiem ustanowienia służebności gruntowej lub ustanowienia służebności przesyłu na mocy wyroku Sądu i zasądzenia z tego tytułu odszkodowania. W zwolnieniach wynikających z ww. przepisów ustawodawca wyraźnie określił, że wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone z tytułu ustanowienia służebności gruntowej w sytuacji określonej w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a i ustanowienia służebności przesyłu, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał również, że w wyroku sądowym zostały zasądzone odsetki od poszczególnych kwot wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości.

Kwestię odsetek za zwłokę reguluje art. 481 Kodeksu cywilnego. Przepis ten stanowi, że jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej niż stopa ustawowa, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej normy. Odsetki wypłacone w związku z opóźnieniem wypłaty danego świadczenia nie są wliczane do wartości tego świadczenia. Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. z 2014 r., poz. 101, ze zm.) do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego. Przepis ten ma zastosowanie do odsetek ustawowych, z którymi zasądzono świadczenia główne. Analizując treść powyższych przepisów należy zauważyć, iż nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z odszkodowaniem czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem niewykonania zobowiązań.

Odnosząc się do możliwości zwolnienia od podatku dochodowego odsetek od wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości, wskazać należy, że wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, pkt 95, pkt 119 i pkt 130 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli:

1.  odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz.U. Nr 156, poz. 776);
2.  odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1;
3.  odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta;
4.  odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

Skoro ustawodawca wyraźnie określa, że w tych przypadkach także odsetki od określonych przychodów wolne są od podatku dochodowego, natomiast w stosunku do innych kategorii przychodów zwolnionych od podatku o odsetkach związanych z tymi należnościami nie wspomina, należy uznać że jest to zabieg celowy.

Nie można więc przyjąć, że odsetki są odszkodowaniem/zadośćuczynieniem sensu stricte i jako takie objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie wskazanych przez Wnioskodawcę przepisów art. 21 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b oraz art. 21 ust. 1 pkt 120 i pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl powyższych przepisów, powołanych wcześniej, wolne od podatku są odszkodowania lub zadośćuczynienia w okolicznościach określonych w treści ww. przepisów. Natomiast nie podlegają zwolnieniu odsetki. Okoliczność, że odsetki stanowią najczęściej swoistą rekompensatę wynikającą z czasookresu jaki upłynął pomiędzy zaistnieniem zdarzeń skutkujących wypłatą zadośćuczynienia/odszkodowania a skonkretyzowaniem obowiązku naprawienia szkody (krzywdy) w wyroku sądu, nie jest wystarczająca do objęcia zwolnieniem z opodatkowania przedmiotowych odsetek, na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ustawy zawiera w tym przedmiocie (konkretnie odnosi się do odsetek) – wyraźne zwolnienie. Ustawodawca nie pomija bowiem odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w ocenie ustawodawcy zasługują na szczególną ochronę.

Należy wskazać, że w niektórych sytuacjach w odniesieniu do odsetek ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku dochodowego. Zwolnienie to zostało zawarte m.in. w art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu wolne od podatku są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, a więc ze stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, a także pracy nakładczej oraz z tytułu renty i emerytury.

W przedstawionym stanie faktycznym odsetki zostały ustalone od poszczególnych kwot wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości, nie zaś od wynagrodzenia, o którym mowa powyżej (tj. wynagrodzenia ze stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, a także pracy nakładczej), tym samym takie odsetki nie korzystają z powyższego zwolnienia.

W ocenie tutejszego Organu omawiane odsetki nie korzystają także z innych zwolnień wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie mieszczą się w kategoriach tam wymienionych.

Stanowisko takie potwierdza orzecznictwo sądów, zgodnie z którym „roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 Kodeksu cywilnego) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe” (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r., sygn. akt III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). „Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnym sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej” (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72).

NSA w wyroku z 9 stycznia 2007 r., sygn. akt II FSK 36/06, stwierdził, że „Posłużenie się w zapisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz.U. z 1991 r. Nr 80, poz. 350 ze zm.) jedynie pojęciem odszkodowania, bez użycia słowa odsetki powoduje, iż jedynie te pierwsze (odszkodowania), a nie te ostatnie (odsetki), mogą być uznane za zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych”.

Dodatkowo, wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 stycznia 2008 r., sygn. akt II FSK 1629/06 uznał, że: „(\`(...)\`) Odsetki należne w razie uchybienia przez dłużnika terminowi świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 Kodeksu cywilnego) należy traktować jako wynagrodzenie za przedłużone i pozbawione podstaw prawnych korzystanie z cudzego kapitału. Inaczej rzecz ujmując, jest to odszkodowanie za pozbawienie wierzyciela możliwości dysponowania kapitałem, a tym samym pozbawienie go spodziewanych z tego tytułu korzyści (np. przez korzystną lokatę) (\`(...)\`). W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyjaśniono, że głównym motywem legislacyjnym uregulowania takiego jak w art. 481 § 1 ww. kodeksu jest uznanie, że wierzyciel ponosi przez opóźnienie co najmniej szkodę w postaci odsetek, na jakie mógłby ulokować otrzymaną w terminie sumę (wyrok z dnia 24 kwietnia 1997 r., sygn. akt II CKN 118/97, OSP 1998, Nr 1, poz. 3, z glosą A. Szpunara). Odsetki zatem są kompensatą tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej. Prowadzi to do konkluzji, że odsetki otrzymane na podstawie wyroku z tytułu opóźnienia dłużnika ze spełnieniem świadczenia pieniężnego (art. 481 § 1 Kodeksu cywilnego) stanowią odszkodowanie dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono i jako takie nie są wolne od podatku dochodowego (art. 21 ust. 1 pkt 3b lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)”.

W związku z powyższymi wyjaśnieniami odsetki zasądzone wyrokiem Sądu dla Wnioskodawcy nie korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego. Tego rodzaju odsetki stanowią przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 tej ustawy.

Odnosząc się natomiast do możliwości zwolnienia od podatku dochodowego zasądzonego na rzecz Wnioskodawcy zwrotu kosztów procesu, wskazać należy, że zgodnie z art. 98 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (tj. Dz.U. z 2014 r., poz. 101) – strona przegrywająca sprawę obowiązana jest zwrócić przeciwnikowi na jego żądanie koszty niezbędne do celowego dochodzenia praw i celowej obrony (koszty procesu). Do kosztów procesu zalicza się m.in. koszty sądowe oraz koszty zastępstwa procesowego.

Z wniosku wynika, że wysokość kwoty kosztów postępowania zasądzonej przez Sąd na rzecz Wnioskodawcy była niższa niż wysokość wydatków przez niego poniesionych. Zatem otrzymana przez Wnioskodawcę kwota zasądzona tytułem zwrotu kosztów postępowania – w postaci zwrotu kosztów procesu – nie przewyższa poniesionych przez niego wydatków, kwota ta nie stanowi zatem przysporzenia majątkowego po stronie Wnioskodawcy i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ po stronie Wnioskodawcy nie nastąpiło realne przysporzenie majątkowe. Wynika to z tego, że koszty te w pierwszej kolejności zostały sfinansowane z własnych środków Wnioskodawcy, a następnie na podstawie wyroku zostały mu zwrócone. W takim wypadku kwota ta stanowi jedynie zwrot poniesionych wcześniej nakładów – nie jest więc dochodem podlegającym opodatkowaniu. Dla celów podatkowych otrzymana kwota tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego jest obojętna podatkowo.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych zwróconych kosztów sądowych na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b oraz pkt 120 i pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należało uznać za nieprawidłowe, gdyż przepisy te nie stanowią podstawy prawnej zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych zwrotu kosztów sądowych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz wyroków sądów tutejszy Organ zauważa, że przeanalizował rozstrzygnięcia w nich zawarte, jednakże wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.