Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.661.2020.2.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-05
Teza: podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek nr 1 i 2 – nie będzie działał jako podatnik, sprzedaż majątku prywatnego
Słowa kluczowe: działki; majątek-majątek prywatny; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 31 sierpnia 2020 r. (data wpływu 2 września 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 października 2020 r. (data wpływu 26 października 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek nr 1 i 2 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej od towarów i usług w zakresie:

*   podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek nr 1 i 2,

*   stawki podatku od towarów i usług dla sprzedaży działek nr 1 i 2,

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu działek nr 1 i 2.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 21 października 2020 r. w zakresie doprecyzowania opisu sprawy oraz brakującej opłaty.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postepowania: Pana A,

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana B

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 28 sierpnia 2020 r. pan A - Wnioskodawca - zawarł przedwstępną ustną umowę zakupu nieruchomości położonej w miejscowości …, gmina …, powiat …, województwo …. Zgodnie z ujawnionymi w księdze wieczystej informacjami, nieruchomość ta składa się z dwóch działek o numerach ewidencyjnych: 1 (….) będąca nieruchomością rolną z zabudowaniami i 2 (….) będąca użytkiem rolnym (łąka i pastwiska) o łącznej powierzchni 9,7 ha. Dla ww. nieruchomości Sąd Rejonowy w … Wydział Ksiąg wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr …. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, ale ww. Nieruchomość zamierza nabyć do majątku prywatnego.

Jak wynika z Działu II księgi wieczystej jedynym właścicielem ww. nieruchomości jest p. B, PESEL …. s. … i .., zamieszkały… ….-… …, ul. … - zwany dalej Sprzedawcą. Nieruchomość została nabyta przez Sprzedawcę w drodze umowy darowizny z dnia 18 kwietnia 1997 r., nr Rep. A …. W księdze wieczystej nie ujawniono żadnych praw, roszczeń ani ograniczeń. Nie ma również na ww. nieruchomości żadnej hipoteki.

Nieruchomość obejmuje grunty orne, łąki, pastwiska oraz lasy. Nawierzchnia jej nie była w jakikolwiek sposób utwardzana. Nieruchomość nie była przez Sprzedawcę dzielona ani łączona, nie wyznaczono na niej dróg wewnętrznych ani nie podejmowano takich prób. Nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Sprzedawca nie podejmował żadnych czynności mających na celu sprzedaż Nieruchomości, w szczególności nie dokonywał ogłoszeń w gazetach, Internecie ani nie wywieszał banerów. Wnioskodawca sam zgłosił się do Sprzedawcy z propozycją zakupu Nieruchomości. Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej. Wykorzystywana była do prowadzenia działalności rolniczej, która to działalność była zwolniona z podatku od towarów i usług. Sprzedawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Ww. Nieruchomość sprzedaje z majątku prywatnego. Ponadto, Nieruchomość jest nieuzbrojona i nieogrodzona. Sprzedawca nie podejmował żadnych działań mających na celu uzbrojenie Nieruchomości, w szczególności nie przyłączano do niej sieci elektroenergetycznej, gazowej, wodociągowej, teleinformatycznej czy ciepłowniczej.

Z okazanego przez Sprzedawcę pisma Urzędu Gminy i Miasta w … z dnia 5 sierpnia 2020 r. nr … wynika, że Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z ww. pismem obszar ten jest przeznaczony pod tereny obiektów produkcyjnych, składów, magazynów + tereny lasów + teren drogi publicznej klasy lokalnej. Sprzedawca nie zabiegał o uchwalenie ww. miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani w jakikolwiek sposób nie uczestniczył w jego uchwalaniu.

Zgodnie z przedwstępną umową ustną Sprzedawca i Wnioskodawca zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży ww. Nieruchomości, na mocy której Sprzedawca sprzeda Wnioskodawcy Nieruchomość w stanie wolnym od wszelkich praw i obciążeń na rzecz osób trzecich, z wyjątkiem obciążających Nieruchomość służebności przesyłu na rzecz dostawców mediów, ustanowionych za uprzednią zgodą Wnioskodawcy, za określoną cenę, a Wnioskodawca zobowiązał się tę cenę uiścić.

Strony zgodnie oświadczyły, że umówiona cena jest ceną netto, a w przypadku podlegania czynności opodatkowaniu podatkiem od towarów usług, do ceny netto zostanie doliczony podatek od towarów i usług według stawki obowiązującej w dacie zawarcia umowy przyrzeczonej. Wydanie nieruchomości wraz z wszystkimi pożytkami nastąpi w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej. Do dnia wydania Nieruchomości Sprzedawca może z niej korzystać z zastrzeżeniem, że działania Sprzedawcy nie będą kolidować z działaniami Wnioskodawcy podejmowanymi na obszarze Nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

1.  Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.
2.  Sprzedawca nie jest rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług i nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.
3.  Sprzedawca nie prowadzi działalności rolniczej i nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z prowadzeniem działalności rolniczej. Czynności rolnicze wykonywane na przedmiotowych działkach polegały na dbaniu o teren (tj. koszenie traw).
4.  W związku z tym, że Sprzedawca nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z prowadzeniem działalności rolniczej, nie wykorzystywał działki żadnych czynności opodatkowanych.
5.  Dla działki 2 będącej przedmiotem zbycia nie zostanie przed sprzedażą wydana decyzja o warunkach zabudowy.
6.  Przed sprzedażą ww. nieruchomości nie będzie wydane pozwolenie na budowę. Żadna ze stron się o takie pozwolenie nie stara.
7.  Przed sprzedażą ww. nieruchomości nie zostaną wydane żadne inne pozwolenia i decyzje. Żadna ze stron transakcji się o takie pozwolenia nie stara.
8.  Przed sprzedażą przedmiotowej nieruchomości Sprzedawca nie zamierza czynić jakichkolwiek działań dotyczących zwiększenia wartości ww. nieruchomości np. poprzez uzbrojenie terenu, działania marketingowe itp.
9.  Sprzedawca przed sprzedażą działek objętych zakresem wniosku nie dokonywał wcześniej sprzedaży żadnych innych działek.
10.  Sprzedawca przed sprzedażą przedmiotowych działek nie będzie udostępniał odpłatnie ww. działek na rzecz podmiotów trzecich.
11.  Sprzedawca nie udzielił Wnioskodawcy żadnych pełnomocnictw, zgód ani upoważnień w celu występowania w jego imieniu w związku ze sprzedażą przedmiotowych działek.

1.  Przedwstępna umowa sprzedaży zawiera cenę przyrzeczoną za sprzedaż działek. Ponadto wskazuje, że przedmiotowe działki:
    *   nie leżą na obszarze, co do którego została podjęta uchwała o ustanowieniu obszaru rewitalizacji, nie są objęte uproszczonym planem urządzenia lasu ani decyzją określającą zadania z zakresu gospodarki leśnej,
    *   nie stanowią nieruchomości rolnej i nie są wykorzystywane na cele rolne,
    *   nie są wpisane do rejestru zabytków, grunt nie jest położony pod śródlądowymi wodami stojącymi,
    *   nie są położone na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani w granicach parku narodowego
    *   nie są przedmiotem umów zobowiązujących do sprzedaży, zawierających jakiekolwiek zobowiązania do sprzedaży lub obciążenia tej nieruchomości,
    *   nie są przedmiotem najmu, dzierżawy, użytkowania, służebności ani innych umów o charakterze obligacyjnym lub rzeczowym,
    *   nie są przedmiotem postępowania o ustanowieniem hipotek przymusowych oraz nie istnieje zagrożenia ustanowienia takiej hipoteki
    *   nie ma jakichkolwiek wierzycieli, którzy mogliby zostać pokrzywdzeniu w związku ze sprzedażą przedmiotowych działek,
    *   nie są przedmiotem postępowania podziałowego, scaleniowego, wywłaszczeniowego lub innego postępowania o podobnym charakterze,
    *   brak jest zaległości podatkowych oraz innych zobowiązań publicznoprawnych związanych z przedmiotowymi działkami,
    *   nie zostały ogłoszone żadne roszczenia cywilne, publiczno-prawne, nie są prowadzone żadne postępowania administracyjne w związku z przedmiotowymi działkami,
    *   nie są skażone ani zanieczyszczone substancjami niebezpiecznymi oraz nie znajdują się na nich jakiekolwiek odpady.
2.  W umowie przedwstępnej nie ma zawartych żadnych warunków, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej własność działek na nabywcę.
3.  W związku z zawarciem umowy przedwstępnej Sprzedawca nie udzielił żadnych pełnomocnictw i zgód Wnioskodawcy.

1.  Przed sprzedażą działek nie zostaną uzyskane żadne decyzje o warunkach zabudowy, pozwoleniu na budowę, wjazdu na działkę, warunki techniczne przyłączy. Żadna ze stron nie starała się o takie decyzje.
2.  Działka nr 1 zabudowana jest budynkiem mieszkalnym oraz budynkiem gospodarczym. Budynki te nie nadają się do użytkowania i zostaną wyburzone przez Wnioskodawcę po nabyciu działki.
3.  W odpowiedzi na pytanie „Czy obiekty znajdujące się na działce są budynkami lub budowlami w myśl prawa budowlanego?” Wnioskodawca wskazał, że na dzień dzisiejszy tak.
4.  Wnioskodawca nie ma wiedzy, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie. Sprzedający otrzymał nieruchomości w drodze darowizny w 1997 r., należy więc domniemywać, że pierwsze zasiedlenie było przed tym rokiem. Upłynie więc okres dłuższy niż dwa lata pomiędzy pierwszym zasiedleniem a transakcją.
5.  Budynki znajdujące się na działce 1 zostaną wyburzone zaraz po nabyciu działki przez Wnioskodawcę. Nie nadają się one do użytkowania.
6.  Sprzedawca nie ponosił żadnych nakładów na polepszenie budynków. Nie były one wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ani do żadnej innej działalności.
7.  Wnioskodawca nabywa przedmiotowe działki jako lokatę kapitału, w celu ich ewentualnego późniejszego zbycia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy planowana transakcja (sprzedaż działki nr 1 i 2 przez Sprzedawcę na rzecz Wnioskodawcy) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  W przypadku udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy planowana transakcja będzie opodatkowania podatkiem od towarów i usług według stawki 23%?
3.  W przypadku udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Zainteresowanych.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 opodatkowaniu podatkiem do towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak dalej stanowi art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów rozumie się przeniesieni prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym (zgodnie art. 2 pkt 6 u.p.t.u.) przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Za art. 2 pkt 22 u.p.t.u. rozumie się natomiast odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług może być dokonana wyłącznie przez podatnika w rozumieniu ustawy. Jak wynika z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Wykonywanie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 poprzez wskazanie, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W konsekwencji, dla możliwości uznania konkretnej dostawy za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy wykazać łączne istnienie dwóch przesłanek: zaistnienie odpłatnego przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel oraz jego wykonanie przez podatnika wykonującego samodzielną działalność gospodarczą. Jak wynika z powyższego, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wyłącznie obrót towarami, który jest dokonywany przez profesjonalny podmiot.

Odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego darzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy pierwsza z przesłanek, tj. odpłatne przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, zostanie spełniona. Co prawda w przypadku późniejszego zdarzenia przyszłego dojdzie do dostawy udziału w towarze, a nie dostawy towarów, to zgodnie z panującym orzecznictwem należy te transakcje traktować tożsamo. Natomiast nie zostanie spełniona druga przesłanka pozwalająca na opodatkowanie dostawy udziału we własności Nieruchomości, tj. niedokonanie dostawy przez podatnika w rozumieniu ustawy.

Jak wskazano w treści interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 marca 2019 roku, 0111-KDIB3-2.4012.791.2018.2.MGO: „(\`(...)\`) jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie nieruchomości nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym ”,

Podobne stanowisko wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 maja 2018 r., sygn. akt 1 FSK 1136/16: „Przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomość należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wychodzącymi poza standardowe działania w obrębie zarządu majątkiem prywatnym. Motywy jakimi kieruje się podmiot (\`(...)\`) albo zamiary jakie mu towarzyszą przy nabywaniu nieruchomości nie są same w sobie okolicznościami decydującymi o uznaniu sprzedającego działki za czyniącego to w charakterze podatnika podatku VAT (\`(...)\`).

Dla możliwości uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług, niezbędne jest zbadanie ogółu okoliczności danej transakcji. Jak zauważono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 9 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Po 1015/09 „(\`(...)\`) ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności - bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług (\`(...)\`)”. Zauważa się również, że dla uznania osoby fizycznej jako podatnika od towarów i usług musi się ona zachowywać jak profesjonalista, a nie osoba wykonująca uprawnienia wynikające z prawa własności (m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2017 r. sygn. akt I FSK 1022/15).

Podobnie chęć osiągnięcia zysku nie może przemawiać za prowadzeniem działalności gospodarczej przez osobę fizyczną. Stanowisko takie wykazał Sąd Administracyjny w wyroku z 7 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1289/10, w którym to podkreślono, że to „iż sprzedaż miała na celu pozyskanie środków pieniężnych, samo w sobie nie ma przesądzającego znaczenia (\`(...)\`) bo każda sprzedaż ma, co do zasady, taki cel.”

Należy również dokonać analizy znaczenia działalności gospodarczej. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 marca 2015 r, sygn. akt I FSK 1859/13, na „(…) prowadzenie działalności przez zbywcę może wskazywać: doprowadzenie z własnej inicjatywy do podziału posiadanego gruntu rolnego na kilkadziesiąt niezabudowanych działek, wydzielenie dróg wewnętrznych, podjęcie czynności w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, uzbrojenie wydzielonych działek, podjęcie działań informacyjnych o sprzedaży działek (\`(...)\`)”

W innym wyroku NSA z dnia 17 marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1643/15, zauważono że „(\`(...)\`) przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego działalności gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskania decyzji o warunkach zagospodarowania, działania marketingowe wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia (\`(...)\`)

Stanowisko to również zostało potwierdzone w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 października 2018 r., znak 0112-KDIL2-1.4012.391.2018.2.AS.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wykazano, że Sprzedawca nie dokonywał żadnych aktywnych działań związanych ze sprzedażą ww. Nieruchomości.

W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedawca nie będzie działał jako podatnik podatku od towaru i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o tym, że podejmowana przez niego aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości mogłaby być porównywana do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomości.

Ad. 2

Jak wskazuje art. 41 ust. 1 u.p.t.u. w związku z art. 146aa u.p.t.u., stawka podatku o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 - wynosi 23%. W związku z tym, co do zasady, dostawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%. Dostawa gruntów nie zawsze jednak wiąże się z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, jako że w niektórych przypadkach zastosowanie może mieć zwolnienie przedmiotowe. Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 33 u.p.t.u. przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Jak wykazano wcześniej. Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy …., a teren ten jest położony na obszarze przeznaczonym pod tereny obiektów produkcyjnych, składów, magazynów.

W związku z powyższym, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie pkt 1, w ocenie Wnioskodawcy transakcja dostawy ww. Nieruchomości przez Sprzedawcę na rzecz Wnioskodawcy będzie opodatkowania stawką podstawową 23%.

Ad. 3

W myśl zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowić może m.in. suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Przez pojęcie podatników rozumieć należy osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności - zgodnie z art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Z kolei zakres pojęcia działalności gospodarczej obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły i zorganizowany dla celów zarobkowych.

W związku z powyższym, przedsiębiorca, który nabędzie działkę z zamiarem jej użytkowania wyłącznie na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (czyli czynności opodatkowanych VAT), ma prawo do odliczenia całości VAT naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości.

Korzystanie z działki w innych celach (najczęściej z myślą o użytku prywatnym) doprowadzi do utraty prawa do odliczenia tej części podatku VAT, jaka przypada na wykorzystanie jej do celów innych, niż tych wyszczególnionych w ustawie o VAT. W takich okolicznościach konieczne będzie ustalenie proporcji prawa do odliczenia. Również osoby bez zarejestrowanej działalności gospodarczej mogą odliczyć VAT przy zakupie działki. Warto mieć jednak na uwadze, że do nich także mają zastosowanie dyrektywy dotyczące konieczności użytkowania zakupionej nieruchomości na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Konieczne jest, by podobnie jak podmioty prowadzące działalność gospodarczą, byli czynnymi podatnikami VAT.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku do towarów i usług oraz prowadzi zarejestrowaną działalność gospodarczą, jednak ww. Nieruchomość zamierza nabyć do majątku prywatnego, w związku z czym nie występuje przesłanka warunkująca prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony oraz istnienie ścisłego związku pomiędzy zakupem Nieruchomości, a transakcją opodatkowaną.

W świetle powyższego w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania, iż sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedawcę będzie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Dla ustalenia zawodowego profilu działalności istotne będą takie okoliczności, jak np.: uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, a także uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Podkreślić zatem należy, że w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu obrotu w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, wydzielenie dróg wewnętrznych, wystąpienie do właściwego organu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i uzyskanie takiej decyzji przed sprzedażą, wykonywanie czynności zmierzających do podniesienia wartości nieruchomości, np. uzbrojenie terenu, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną). Zwrócić przy tym należy uwagę, że fakt wystąpienia pojedynczych z ww. działań nie decyduje o uznaniu, że sprzedaż działek można uznać za działalność gospodarczą, profesjonalną. O działalności takiej można mówić jedynie wówczas, gdy ciąg działań podejmowanych przez sprzedawcę wskazuje na aktywność charakterystyczną dla obrotu nieruchomościami.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W konsekwencji dla rozstrzygnięcia, czy Wnioskodawca w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroków TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że sprzedaż przedmiotowych działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek, aby w związku ze sprzedażą działek uznać Zainteresowanego niebędącego stroną postepowania za podatnika tego podatku.

Pomimo, że grunt spełnia definicję towaru, o którym mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, to nie można uznać, że przy dokonywaniu sprzedaży przedmiotowych działek Zainteresowany niebędący stroną postępowania będzie działał w charakterze handlowca, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z okoliczności sprawy nie wynika taka aktywność Sprzedawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Sprzedawca otrzymał działki na podstawie umowy darowizny. Nieruchomość nie była przez Sprzedawcę dzielona ani łączona, nie wyznaczono na niej dróg wewnętrznych, nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Sprzedawca nie podejmował żadnych działań mających na celu uzbrojenie Nieruchomości, nie wykorzystywał nieruchomości do żadnych czynności opodatkowanych. Przed sprzedażą ww. nieruchomości nie zostanie wydane pozwolenie na budowę oraz żadne inne pozwolenia i decyzje.

Analiza treści złożonego wniosku nie wskazuje, że w przedmiotowej sprawie wystąpił ciąg zdarzeń które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż działek będzie wypełniała przesłanki działalności gospodarczej. Sprzedawca nie podejmie takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców.

W konsekwencji, w niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy VAT.

Tym samym Zainteresowany niebędący stroną postępowania dokonując sprzedaży opisanych we wniosku działek nie będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT, a jedynie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem. W konsekwencji, sprzedaż działek nr 1 i 2 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Z uwagi na fakt, że Zainteresowany będący stroną postępowania uzależnił odpowiedź na pytania nr 2 i 3 od udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, tj. uznania, że sprzedaż działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Organ nie udziela odpowiedzi na pytanie nr 2 i nr 3.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Zainteresowanych w uzasadnieniu własnego stanowiska wyroków sądów należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego, i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii, tj. skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości zabudowanej nie jest kwestią uniwersalną, dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego.

Również w odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, należy zwrócić uwagę na to, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Również interpretacje powołane przez Wnioskodawcę na poparcie własnego stanowiska rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych od sytuacji przedstawionej we wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.