Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.72.2020.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-26
Teza: Nieuwzględnienie otrzymanego przez Gminę dofinansowania w podstawie opodatkowania oraz brak prawa do odzyskania podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu
Słowa kluczowe: energia-źródło energii; gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; źródło-źródło odnawialne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2020 r. (data wpływu 14 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 maja 2020 r. (data wpływu 19 maja 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 5 maja 2020 r. (skutecznie doręczone 12 maja 2020 r.) oraz pismem z dnia 20 maja 2020 r. (data wpływu 20 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuwzględnienia otrzymanego przez Gminę dofinansowania w podstawie opodatkowania oraz braku prawa do odzyskania podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 18 maja 2020 r. (data wpływu 19 maja 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 5 maja 2020 r. (skutecznie doręczone 12 maja 2020 r.) oraz pismem z dnia 20 maja 2020 r. (data wpływu 20 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuwzględnienia otrzymanego przez Gminę dofinansowania w podstawie opodatkowania oraz braku prawa do odzyskania podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (\`(...)\`)realizując zadania własne gminy - ochrona środowiska na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506 ze zm.) zamierza ubiegać się o dofinansowanie projektu ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach: Osi Priorytetowej V. Gospodarka niskoemisyjna Działanie 5.1 Energetyka oparta na odnawialnych źródłach energii Typy projektu: inwestycje z zakresu budowy nowych jednostek wytwarzania energii elektrycznej i/lub cieplnej wykorzystujących energię słoneczną polegających na instalacji ogniw fotowoltaicznych lub kolektorów słonecznych na budynkach mieszkalnych, w tym budynkach jednorodzinnych na potrzeby własne Grantobiorców, tj. z wyłączeniem budynków, w których prowadzona jest działalność gospodarcza, w tym działalność rolnicza. Projekty grantowe (zgodne z art. 35 i art. 36 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020). Gmina (\`(...)\`)jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach niniejszego konkursu, wsparciem będą objęte projekty grantowe (zgodne z art. 35 i art. 36 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020), dotyczące inwestycji z zakresu budowy nowych jednostek wytwarzania energii elektrycznej i/lub cieplnej wykorzystujących energię słoneczną polegających na instalacji ogniw fotowoltaicznych lub kolektorów słonecznych na budynkach mieszkalnych, w tym budynkach jednorodzinnych na potrzeby własne Grantobiorców, tj. z wyłączeniem budynków, w których prowadzona jest działalność gospodarcza, w tym działalność rolnicza. Nieprzekraczalna moc instalacji: energia słoneczna - do 2 MWe/MWth.

Konkurs zakłada, iż:

*   energia wytworzona w instalacji fotowoltaicznej lub kolektorach słonecznych powinna być przeznaczona wyłącznie na własne potrzeby mieszkańców (Grantobiorców). Nie jest dopuszczalne wykorzystanie energii na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, w tym działalności rolniczej,

*   nie dopuszcza się montażu mikroinstalacji fotowoltaicznej/kolektorów słonecznych na budynkach mieszkalnych, których dachy pokryte są materiałami lub wyrobami zawierającymi azbest. Właściciele takich budynków mogą wziąć udział w projekcie pod warunkiem złożenia oświadczenia, że przed wykonaniem mikroinstalacji fotowoltaicznej lub montażem kolektorów słonecznych, na własny koszt i zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, wymienią pokrycie dachowe na nowe,

*   moc instalacji fotowoltaicznej/kolektorów słonecznych powinna być dostosowana do rocznego zapotrzebowania na energię elektryczną/cieplną. Instalacja fotowoltaiczna powinna być tak dobrana, aby całkowita ilość energii elektrycznej wyprodukowanej i odprowadzonej do sieci energetycznej przez instalację objętą grantem w rocznym okresie rozliczeniowym nie przekroczyła 120% całkowitej ilości energii elektrycznej pobranej z sieci energetycznej przez Grantobiorcę w tym samym okresie rozliczeniowym,

*   inwestycje muszą być realizowane zgodnie z programami ochrony powietrza, z poszanowaniem wymogów dyrektywy 2008/50/WE w sprawie jakości powietrza i czystszego powietrza dla Europy oraz celem dotyczącym zmniejszenia emisji,

*   projekty muszą przyczyniać się do realizacji krajowego celu dotyczącego 15% udziału OZE w konsumpcji energii ogółem w 2020 oraz muszą zapewniać poszanowanie środowiska i ochronę krajobrazu (co jest możliwe zwłaszcza w przypadku zastosowania mikroinstalacji), lokalizacja inwestycji OZE musi uwzględniać ograniczenia wynikające z planowania przestrzennego na poziomie krajowym, wojewódzkim i lokalnym oraz potencjalny wpływ projektów na środowisko (np. oddziaływanie na tereny cenne przyrodniczo i gatunki chronione),

*   projekty powinny kumulować efekty środowiskowe (bilans energetyczny, bilans CO2, różnorodność biologiczną, krajobraz oraz emisję zanieczyszczeń powietrza/emisję PM).

Całkowita wartość projektu nie została ustalona. Minimalna i maksymalna wartość projektu nie została ustalona. Maksymalna wartość wydatków kwalifikowalnych - 2 000 000 zł.

Minimalna wartość wydatków kwalifikowalnych - 20 000 zł. Maksymalny poziom dofinansowania UE - projekty nieobjęte pomocą publiczną - kwota pomocy nie może przekroczyć 85% kosztów kwalifikowalnych.

Minimalny wkład własny Beneficjenta - projekty nieobjęte pomocą publiczną - minimalny wkład własny wynosi 15% kosztów kwalifikowalnych. W ramach konkursu nie dopuszcza się realizacji projektu w formule zaprojektuj i wybuduj.

Podmiotem uprawnionym do ubiegania się o dofinansowanie jest Gmina. Odbiorcami końcowymi projektu są osoby fizyczne ubiegające się o przyznanie grantu, legitymujące się tytułem prawnym do nieruchomości.

Wydatki kwalifikowane w ramach naboru przez Urząd Marszałkowski rozliczane będą stawkami jednostkowymi.

W ramach niniejszego konkursu do katalogu kosztów kwalifikowalnych zalicza się wyłącznie wydatki inwestycyjne związane z:

1.  Zakupem i montażem urządzeń produkujących energię elektryczną z promieniowania słonecznego (instalacja fotowoltaiczna) lub energię cieplną z promieniowania słonecznego (kolektory słoneczne).
2.  Przyłączeniem instalacji fotowoltaicznej do sieci budynku lub podłączenie instalacji kolektorów słonecznych do istniejącego systemu ciepłowniczego (centralne ogrzewanie, ciepła woda użytkowa).
3.  Zakupem urządzeń oraz oprogramowania służących do zdalnego monitorowania urządzeń produkujących energię z OZE.
4.  Wykonaniem instalacji odgromowej dotyczącej tylko i wyłącznie zabezpieczenia instalacji fotowoltaicznej przed wyładowaniami atmosferycznymi i jego skutkami (kosztem kwalifikowalnym nie może być instalacja odgromowa całego budynku, na którym możliwy jest montaż systemu PV).
5.  Kosztami przygotowawczymi (z wyłączeniem wydatków przygotowania wniosku o dofinansowanie, Studium wykonalności), w szczególności kosztami dokumentacji technicznej a także dokumentacji kosztorysowej.
6.  Koszt nadzoru inwestorskiego nad prawidłową realizacją projektu - koszt nadzoru inwestorskiego nie może przekroczyć 2% bezpośrednich wydatków kwalifikowanych Projektu grantowego - wydatek ponoszony przez Beneficjenta projektu grantowego.

Wydatki kwalifikowalne z pozycji 1- 5 ponoszone są przez Grantobiorcę.

Instytucja Organizująca Konkurs wprowadziła następujące maksymalne wartości kosztów kwalifikowalnych w ramach konkursu:

1.  Instalacja fotowoltaiczna:
    *   o mocy do 5kWp - maksymalnie 7 000,00 zł za 1 kWp.
    *   o mocy powyżej 5 kWp - maksymalne 6 000,00 zł za 1 kWp.
2.  Instalacja kolektorów słonecznych:
    *   dostosowana do potrzeb 1-3 osób - maksymalnie 18 000,00 zł.
    *   dostosowana do potrzeb 4-5 osób - maksymalnie 21 000,00 zł.
    *   dostosowana do potrzeb 6 i więcej osób - maksymalnie 25 000,00 zł.

Instalacja obowiązkowo musi być wyposażona w licznik ciepła montowany w obiegu kolektorów umożliwiający prezentację danych dotyczących wyprodukowanej/produkowanej energii. Znamionowa moc instalacji powinna być określona pomiarami w Standardowych Warunkach Pomiaru.

Wartość grantu uzależniona jest od mocy instalacji fotowoltaicznej produkującej energię elektryczną na potrzeby budynku mieszkalnego lub rodzaju instalacji kolektorów słonecznych uzależnionego od ilości osób mieszkających w budynku.

Za wydatki niekwalifikowalne uznaje się w szczególności:

1.  Prowizje pobierane w ramach operacji wymiany walut.
2.  Odsetki od zadłużenia, z wyjątkiem wydatków ponoszonych na subsydiowanie odsetek lub na dotacje na opłaty gwarancyjne w przypadku udzielania wsparcia na te cele.
3.  Koszty pożyczki lub kredytu zaciągniętego na prefinansowanie dotacji.
4.  Kary i grzywny.
5.  Rozliczenie notą księgową kosztu zakupu środka trwałego będącego własnością beneficjenta lub prawa przysługującego beneficjentowi.
6.  Wydatki poniesione na zakup używanego środka trwałego, który był w ciągu 7 lat wstecz (w przypadku nieruchomości 10 lat) współfinansowany ze środków unijnych lub z dotacji krajowych.
7.  Podatek od towarów i usług (VAT), który może zostać odzyskany przez beneficjenta albo inny podmiot zaangażowany w projekt i wykorzystujący do działalności opodatkowanej produkty będące efektem jego realizacji, zarówno w fazie realizacyjnej jak i operacyjnej, na podstawie przepisów krajowych, tj. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 j.t. z późn. zm.) oraz aktów wykonawczych do tej ustawy.
8.  Inne niż część kapitałowa raty leasingowej wydatki związane z umową leasingu, w szczególności marża finansującego, odsetki od refinansowania kosztów, koszty ogólne, opłaty ubezpieczeniowe.
9.  Transakcje, bez względu na liczbę wynikających z nich płatności, dokonane w gotówce, których wartość przekracza kwotę, o której mowa w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r. poz. 646, z późn. zm.).
10.  Premię dla współautora wniosku o dofinansowanie opracowującego np. Studium wykonalności.

Wydatki uznane za niekwalifikowalne, a związane z realizacją projektu, ponosi Beneficjent jako strona umowy o dofinansowanie.

Przy kwalifikowaniu podatku VAT należy uwzględnić zapisy Ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego. Podatek VAT należy kwalifikować jedynie w przypadkach, które nie budzą najmniejszych wątpliwości prawnych i w których nie istnieje żadna potencjalna możliwość odzyskania tego podatku, bez względu na możliwy prawnie model realizacji projektu.

Beneficjent, który uzna VAT za wydatek kwalifikowalny zobowiązany jest do przedstawienia w dokumentacji aplikacyjnej szczegółowego uzasadnienia zawierającego podstawę prawną wskazującą na brak możliwości obniżenia VAT należnego o VAT naliczony zarówno na dzień sporządzania wniosku o dofinansowanie, jak również mając na uwadze planowany sposób wykorzystania w przyszłości (okresie realizacji projektu oraz w okresie trwałości projektu) majątku wytworzonego w związku z realizacją projektu (jeżeli dotyczy).

Dodatkowo, w ramach niniejszego konkursu nie ma możliwości kwalifikowania wydatków związanych z:

1.  przygotowaniem wniosku o dofinansowanie, Studium wykonalności,
2.  działaniami informacyjno-promocyjnymi, np. koszty promocji projektu w postaci tablic informacyjnych,
3.  administrowaniem projektu,
4.  kosztami pośrednimi, tj. kosztami które nie są związane ściśle z przedmiotem projektu, np. kosztów zarządzania, czy usług doradczych,
5.  montażem zabezpieczeń w postaci ogrodzenia terenu inwestycji oraz monitoringu wizyjnego, 6. zakupem i montażem odbiorników energii elektrycznej lub cieplnej wytworzonej z OZE, takich jak m.in.: grzałki elektryczne, kaloryfery).

Przekazanie grantu Grantobiorcy następuje po zakończeniu i przyjęciu prawidłowego rozliczenia realizacji zadania określonego w umowie zawartej pomiędzy Gminą a Grantobiorcą (tzw. umowa o powierzenie grantu). Grant nie może pokrywać wydatków przeznaczonych na ten sam cel, finansowanych z innych bezzwrotnych źródeł. Nie ma możliwości uzyskania grantu na domy mieszkalne, w których prowadzona jest działalność gospodarcza. Inwestycja dofinansowana w ramach projektu musi zostać utrzymana przez co najmniej 5 lat licząc od płatności końcowej na rzecz Beneficjenta, czyli Gminy. W ramach konkursu wspierane będą tylko projekty nieobjęte pomocą publiczną.

Grantobiorca sam nabywał będzie towary i usługi w ramach projektu oraz w całości opłacał wszelkie rachunki/faktury, a następnie będzie ubiegał się o refundację części poniesionych kosztów.

Grantobiorca nie będzie zatem uiszczał żadnej opłaty w postaci wkładu własnego na rzecz Gminy, bowiem to Grantobiorca poniesie pełny koszt instalacji OZE i złoży wniosek o jego częściową refundację (zwrot). Gmina po weryfikacji wniosku i stwierdzeniu jego kompletności i prawidłowości dokona przelewu określonych środków finansowych, będących dofinansowaniem (grantem).

Każdy Grantobiorca będzie miał możliwość dokonania zakupów i usług u dowolnego sprzedawcy i dostawcy. Nie dojdzie zatem do świadczenia usług ze strony Gminy na rzecz Grantobiorcy, która to czynność podlegałaby opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Ustanowienie natomiast inspektora nadzoru czuwającego nad prawidłowym wykonaniem instalacji OZE będzie zadaniem Gminy. Gmina wyłoni osobę/osoby które będą pełnić funkcję inspektora/inspektorów nadzoru i zawrze z nią umowę.

Gmina nie planuje żadnego wkładu własnego związanego z kosztami bezpośrednimi w ramach danego projektu.

Jeżeli Gmina nie otrzyma dofinansowania, projekt nie będzie realizowany.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że rolą Gminy (\`(...)\`)(po otrzymaniu dofinansowania ze strony Urzędu Marszałkowskiego) będzie przeprowadzenie naboru wśród mieszkańców, którzy wyrażą chęć udziału w projekcie. Mieszkańcy, którzy złożą stosowny wniosek i wykażą, że spełniają kryteria selekcji m.in. dysponują tytułem prawnym do nieruchomości oraz nie prowadzą działalności gospodarczej bądź rolniczej; zostaną zakwalifikowani do udziału w projekcie. Pomiędzy Gminą a mieszkańcami zostanie podpisana umowa o powierzenie grantu. Po podpisaniu przedmiotowej umowy mieszkańcy sami (na własną rękę) będą zobowiązani wyszukać wykonawcę instalacji. Po dokonaniu zakupu i montażu instalacji, Wykonawca wystawi fakturę VAT bezpośrednio na mieszkańca. Mieszkaniec zobowiązany będzie do opłacenia faktury w całości. Po dokonaniu zapłaty mieszkaniec wystąpi do Gminy (\`(...)\`) z wnioskiem o refundację poniesionych kosztów. W tym przypadku rola Gminy ograniczy się jedynie do rozliczenia dotacji na rzecz mieszkańca.

Po stronie Gminy (\`(...)\`)zostanie natomiast ustanowienie inspektora nadzoru inwestorskiego, który będzie czuwał nad prawidłowością montowanych instalacji. Gmina wyłoni osobę /osoby, które będą pełnić funkcję inspektora nadzoru i zawrze bezpośrednio z nimi umowę.

Inspektor nadzoru będzie działał wyłącznie w zakresie projektu i nadzorował prawidłowość wykonywanych instalacji wyłącznie wśród mieszkańców objętych projektem. Czynności podejmowane przez Inspektora Nadzoru zdaniem Gminy nie będą służyły opodatkowaniu podatkiem VAT.

W ramach niniejszego projektu Gmina nie zamierza na swoich budynkach dokonywać montażu czy to instalacji fotowoltaicznej czy solarnej. Projekt skierowany jest wyłącznie do mieszkańców Gminy (\`(...)\`).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z otrzymaniem przez Gminę środków w ramach realizacji opisanego w zdarzeniu przyszłym projektu, otrzymane dofinansowanie będzie stanowiło podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106) i co do zasady będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy?
2.  Czy Gmina będzie mieć możliwość odzyskania podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie wystąpi konieczność odprowadzenia podatku VAT należnego z tytułu otrzymanej dotacji w UE w ramach projektu, bowiem otrzymane dofinansowanie nie będzie stanowiło podstawy opodatkowania. Nie wystąpi świadczenie usług/dostawa towarów na rzecz mieszkańca ze strony Gminy, które podlegałoby opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Jedynie w sytuacji, gdy to Gmina dokonywałaby świadczenia usług na rzecz mieszkańca, który to płaciłby Gminie za montaż instalacji fotowoltaicznej czy też kolektorów słonecznych wystąpiłaby konieczność opodatkowania nie tylko kwoty, którą musiałby Gminie zapłacić mieszkaniec, lecz także dofinansowania otrzymanego z UE, dzięki czemu montaż instalacji OZE stanie się tańszy dla mieszkańców. Udzielenie dotacji celowej mieszkańcowi (osobie fizycznej) nastąpi na podstawie umowy, przy czym gdy dotacja stanowiłaby pomoc publiczną lub pomoc de minimis jej udzielenie nie będzie możliwe, gdyż warunkiem przyznania dofinansowania jest to, iż nie mogą to być projekty objęte regułami pomocy publicznej lub pomocy de minimis. Zdaniem Gminy (\`(...)\`)sama okoliczność otrzymania grantu przez mieszkańca od Gminy nie generuje skutków podatkowych w VAT ani dla Gminy, ani dla osoby fizycznej. Mieszkaniec otrzyma refundację poniesionych wydatków zakupu i montażu instalacji OZE u prywatnego przedsiębiorcy, który to wystawi imienną fakturę na osobę fizyczną (grantobiorcę). Wysokość dotacji udzielonej przez UE na rzecz Gminy pozostaje tym samym bez związku przyczynowo-skutkowego dla zastosowanej przez podmiot trzeci ceny, którą zapłaci mieszkaniec. Ponadto zdaniem Gminy (\`(...)\`)nie będzie ona miała możliwości odzyskania podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zatem opodatkowane podatkiem VAT są odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług. Sam fakt otrzymania dotacji nie stanowi czynności opodatkowanej i nie kreuje obowiązku zapłaty podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Cytowany przepis stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, z późn. zm.), z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Związane jest to z tym, że podstawa opodatkowania stanowi wartość faktycznie uzyskaną przez sprzedawcę z tytułu danej opodatkowanej czynności. Należy jednocześnie wskazać, że nie ma tu znaczenia status podmiotu wypłacającego dofinansowanie ani pochodzenie środków, z których to dofinansowanie jest wypłacane.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dofinansowania za stanowiące podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dofinansowanie dokonywane jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dofinansowanie niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

W świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, do podstawy opodatkowania VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (zob. np. pkt 26 wyroku w sprawie C-144/02). TSUE wskazywał wielokrotnie, że aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna ona być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu (zob. np. pkt 28 ww. wyroku C-144/02).

Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy (zob. np. wyrok w sprawie C-184/00 pkt 18). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda (zob. pkt 29 wyroku C-144/02).

Należy zauważyć, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że aby dana czynność (dostawa lub usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy dokonywaną dostawą towarów lub świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za dokonaną dostawę towarów lub wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina (\`(...)\`)realizując zadania własne gminy - ochrona środowiska na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym zamierza ubiegać się o dofinansowanie projektu ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach: Osi Priorytetowej V. Gospodarka niskoemisyjna Działanie 5.1 Energetyka oparta na odnawialnych źródłach energii Typy projektu: inwestycje z zakresu budowy nowych jednostek wytwarzania energii elektrycznej i/lub cieplnej wykorzystujących energię słoneczną polegających na instalacji ogniw fotowoltaicznych lub kolektorów słonecznych na budynkach mieszkalnych, w tym budynkach jednorodzinnych na potrzeby własne Grantobiorców, tj. z wyłączeniem budynków, w których prowadzona jest działalność gospodarcza, w tym działalność rolnicza. Gmina (\`(...)\`)jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach niniejszego konkursu, wsparciem będą objęte projekty grantowe (zgodne z art. 35 i art. 36 ustawy z dnia 11 lipca 2014 r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w perspektywie finansowej 2014-2020), dotyczące inwestycji z zakresu budowy nowych jednostek wytwarzania energii elektrycznej i/lub cieplnej wykorzystujących energię słoneczną polegających na instalacji ogniw fotowoltaicznych lub kolektorów słonecznych na budynkach mieszkalnych, w tym budynkach jednorodzinnych na potrzeby własne Grantobiorców, tj. z wyłączeniem budynków, w których prowadzona jest działalność gospodarcza, w tym działalność rolnicza. Całkowita wartość projektu nie została ustalona. Minimalna i maksymalna wartość projektu nie została ustalona. Maksymalna wartość wydatków kwalifikowalnych - 2 000 000 zł. Minimalna wartość wydatków kwalifikowalnych - 20 000 zł Maksymalny poziom dofinansowania UE - projekty nieobjęte pomocą publiczną - kwota pomocy nie może przekroczyć 85% kosztów kwalifikowalnych. Minimalny wkład własny Beneficjenta - projekty nieobjęte pomocą publiczną - minimalny wkład własny wynosi 15% kosztów kwalifikowalnych. W ramach konkursu nie dopuszcza się realizacji projektu w formule zaprojektuj i wybuduj.

Podmiotem uprawnionym do ubiegania się o dofinansowanie jest Gmina. Odbiorcami końcowymi projektu są osoby fizyczne ubiegające się o przyznanie grantu, legitymujące się tytułem prawnym do nieruchomości.

W ramach niniejszego konkursu do katalogu kosztów kwalifikowalnych zalicza się wyłącznie wydatki inwestycyjne związane z:

1.  Zakupem i montażem urządzeń produkujących energię elektryczną z promieniowania słonecznego (instalacja fotowoltaiczna) lub energię cieplną z promieniowania słonecznego (kolektory słoneczne).
2.  Przyłączeniem instalacji fotowoltaicznej do sieci budynku lub podłączenie instalacji kolektorów słonecznych do istniejącego systemu ciepłowniczego (centralne ogrzewanie, ciepła woda użytkowa).
3.  Zakupem urządzeń oraz oprogramowania służących do zdalnego monitorowania urządzeń produkujących energię z OZE.
4.  Wykonaniem instalacji odgromowej dotyczącej tylko i wyłącznie zabezpieczenia instalacji fotowoltaicznej przed wyładowaniami atmosferycznymi i jego skutkami (kosztem kwalifikowalnym nie może być instalacja odgromowa całego budynku, na którym możliwy jest montaż systemu PV).
5.  Kosztami przygotowawczymi (z wyłączeniem wydatków przygotowania wniosku o dofinansowanie, Studium wykonalności), w szczególności kosztami dokumentacji technicznej a także dokumentacji kosztorysowej.
6.  Koszt nadzoru inwestorskiego nad prawidłową realizacją projektu - koszt nadzoru inwestorskiego nie może przekroczyć 2% bezpośrednich wydatków kwalifikowanych Projektu grantowego - wydatek ponoszony przez Beneficjenta projektu grantowego.

Wydatki kwalifikowalne z pozycji 1- 5 ponoszone są przez Grantobiorcę.

Przekazanie grantu Grantobiorcy następuje po zakończeniu i przyjęciu prawidłowego rozliczenia realizacji zadania określonego w umowie zawartej pomiędzy Gminą a Grantobiorcą (tzw. umowa o powierzenie grantu). Grant nie może pokrywać wydatków przeznaczonych na ten sam cel, finansowanych z innych bezzwrotnych źródeł. Nie ma możliwości uzyskania grantu na domy mieszkalne, w których prowadzona jest działalność gospodarcza. Inwestycja dofinansowana w ramach projektu musi zostać utrzymana przez co najmniej 5 lat licząc od płatności końcowej na rzecz Beneficjenta, czyli Gminy. W ramach konkursu wspierane będą tylko projekty nieobjęte pomocą publiczną.

Grantobiorca sam nabywał będzie towary i usługi w ramach projektu oraz w całości opłacał wszelkie rachunki/faktury, a następnie będzie ubiegał się o refundację części poniesionych kosztów.

Grantobiorca nie będzie zatem uiszczał żadnej opłaty w postaci wkładu własnego na rzecz Gminy, bowiem to Grantobiorca poniesie pełny koszt instalacji OZE i złoży wniosek o jego częściową refundację (zwrot). Gmina po weryfikacji wniosku i stwierdzeniu jego kompletności i prawidłowości dokona przelewu określonych środków finansowych, będących dofinansowaniem (grantem).

Każdy Grantobiorca będzie miał możliwość dokonania zakupów i usług u dowolnego sprzedawcy i dostawcy. Nie dojdzie zatem do świadczenia usług ze strony Gminy na rzecz Grantobiorcy, która to czynność podlegałaby opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Ustanowienie natomiast inspektora nadzoru czuwającego nad prawidłowym wykonaniem instalacji OZE będzie zadaniem Gminy. Gmina wyłoni osobę/osoby które będą pełnić funkcję inspektora/inspektorów nadzoru i zawrze z nią umowę.

Gmina nie planuje żadnego wkładu własnego związanego z kosztami bezpośrednimi w ramach danego projektu.

Jeżeli Gmina nie otrzyma dofinansowania, projekt nic będzie realizowany.

Rola Gminy ograniczy się jedynie do rozliczenia dotacji na rzecz mieszkańca. Gmina (\`(...)\`)zostanie zobowiązana do ustanowienia inspektora nadzoru inwestorskiego, który będzie czuwał nad prawidłowością montowanych instalacji. Gmina wyłoni osobę /osoby, które będą pełnić funkcję inspektora nadzoru i zawrze bezpośrednio z nimi umowę.

Inspektor nadzoru będzie działał wyłącznie w zakresie projektu i nadzorował prawidłowość wykonywanych instalacji wyłącznie wśród mieszkańców objętych projektem. Czynności podejmowane przez Inspektora Nadzoru zdaniem Gminy nie będą służyły opodatkowaniu podatkiem VAT.

W ramach niniejszego projektu Gmina nie zamierza na swoich budynkach dokonywać montażu czy to instalacji fotowoltaicznej czy solarnej. Projekt skierowany jest wyłącznie do mieszkańców Gminy (\`(...)\`).

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi czy otrzymane dofinansowanie na realizację zadania opisanego w zdarzeniu przyszłym będzie stanowiło podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz przepisy prawa i orzeczenia TSUE mające zastosowanie w sprawie uznać należy, że otrzymane przez Gminę dofinansowanie projektu dotyczące inwestycji z zakresu budowy nowych jednostek wytwarzania energii elektrycznej i/lub cieplnej wykorzystujących energię słoneczną polegających na instalacji ogniw fotowoltaicznych lub kolektorów słonecznych na budynkach mieszkalnych nie będzie stanowiło podstawy opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy. Jak wynika z opisu sprawy Grantobiorca sam nabywał będzie towary i usługi w ramach projektu oraz w całości opłacał wszelkie rachunki/faktury, a następnie będzie ubiegał się o refundację części poniesionych kosztów. Grantobiorca nie będzie zobowiązany do uiszczenia żadnej opłaty na rzecz Gminy w postaci wkładu własnego. Jak wskazał wnioskodawca – rola Gminy ograniczy się jedynie do rozliczenia dotacji na rzecz mieszkańca. Gmina (\`(...)\`)zostanie zobowiązana do ustanowienia inspektora nadzoru inwestorskiego, który będzie czuwał nad prawidłowością montowanych instalacji. Zatem, nie można uznać, że w przedmiotowej sytuacji dojdzie do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz Grantobiorcy, gdyż Nadzór inwestorski do którego została Gmina zobowiązana stanowi element nadzoru nad prawidłowością wykonanej instalacji, a co za tym idzie prawidłowością rozliczenia Grantu na rzecz mieszkańca. Przekazanych środków pieniężnych na rzecz właściciela budynku mieszkalnego nie można uznać za wynagrodzenie za świadczoną usługę lub dopłatę do ceny (brak świadczenia usługi i dostawy towaru). W konsekwencji otrzymana przez Gminę dotacja nie będzie dotacją bezpośrednio wpływającą na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie będzie stanowić wynagrodzenia za świadczone usługi lub dostarczane towary a w konsekwencji nie będzie zwiększać podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29 ust. 1 ustawy. Tym samym przedmiotowa dotacja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 wniosku należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do kwestii prawa do odzyskania podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacja projektu, stwierdzić należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wyżej wskazano dofinansowanie otrzymane przez Gminę na realizację inwestycji dotyczącej budowy nowych jednostek wytwarzania energii elektrycznej i/lub cieplnej wykorzystujących energię słoneczną, polegających na instalacji ogniw fotowoltaicznych i kolektorów słonecznych na budynkach mieszkalnych, nie będzie stanowić podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Ponadto, z opisu sprawy wynika, że w związku z realizacją projektu Gmina będzie nabywała usługi w zakresie nadzoru inwestorskiego. Jednakże, jak wskazała Gmina, nabyta usługa w zakresie nadzoru inwestorskiego nie będzie służyła opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, z uwagi na powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w omawianej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, nie będą spełnione, ponieważ - jak wynika z okoliczności sprawy – Gmina w ramach ww. projektu nie będzie wykonywała odpłatnych świadczeń na rzecz mieszkańców, a nabywane przez Gminę usługi nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Tym samym, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w ramach przedmiotowego projektu. Wnioskodawcy z tego tytułu nie będzie przysługiwało również prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz zwrotu tego podatku wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących realizacji projektu i sfinansowanych otrzymanym dofinansowaniem.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.