Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.368.2023.1.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-01
Teza: Czy: ‒ poniesione przez Spółkę Koszty Podróży, w tym w szczególności Koszty Podróży ponoszone w związku z podróżami służbowymi Wspólników, pełniących funkcje kierownicze w Spółce, podlegają opodatkowaniu Ryczałtem; ‒ poniesione Wydatki Marketingowe podlegają opodatkowaniu Ryczałtem; ‒ przekazane Darowizny podlegają opodatkowaniu Ryczałtem; ‒ wydatki Spółki poniesione na Sponsoring podlegają opodatkowaniu Ryczałtem; ‒ opłacenie Szkoleń podlega opodatkowaniu Ryczałtem; ‒ poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na PFRON będą podlegać opodatkowaniu Ryczałtem; ‒ podstawę opodatkowania w Ryczałcie, w danym okresie rozliczeniowym, dla dochodu z tytułu ukrytych zysków stanowić będzie wartość brutto Ukrytych Zysków, a więc kwota uwzględniająca VAT naliczony?
Słowa kluczowe: darowizna; dochód-opodatkowanie dochodu; fundusz-wpłata na PFRON; koszt; ryczałt; zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Ukryte zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 1-art. 28d-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 4

**Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

4 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   poniesione przez Spółkę Koszty Podróży, w tym w szczególności Koszty Podróży ponoszone w związku z podróżami służbowymi Wspólników, pełniących funkcje kierownicze w Spółce, podlegają opodatkowaniu Ryczałtem;
*   poniesione Wydatki Marketingowe podlegają opodatkowaniu Ryczałtem;
*   przekazane Darowizny podlegają opodatkowaniu Ryczałtem;
*   wydatki Spółki poniesione na Sponsoring podlegają opodatkowaniu Ryczałtem;
*   opłacenie Szkoleń podlega opodatkowaniu Ryczałtem;
*   poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na PFRON będą podlegać opodatkowaniu Ryczałtem;
*   podstawę opodatkowania w Ryczałcie, w danym okresie rozliczeniowym, dla dochodu z tytułu ukrytych zysków stanowić będzie wartość brutto Ukrytych Zysków, a więc kwota uwzględniająca VAT naliczony.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest na dzień złożenia Wniosku polskim rezydentem podatkowym, tj. podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych („CIT”), posiada siedzibę działalności gospodarczej oraz miejsce zarządu w Polsce. Spółka prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 z późn. zm.). Spółka prowadzi działalność produkcyjną.

Wnioskodawca podlega obecnie opodatkowaniu na zasadach przewidzianych w Rozdziale 6b ustawy o CIT, tj. Ryczałtem od dochodów spółek („Ryczałt”). Wnioskodawca spełnia zatem wszystkie warunki opodatkowania Ryczałtem z art. 28j ust. 1 ustawy o CIT.

Obecnie 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki posiadają osoby fizyczne („Wspólnicy”). Jeden ze Wspólników pełni w Spółce funkcję Prezesa Zarządu i jest jedynym członkiem zarządu Spółki.

W ramach bieżącej działalności Wnioskodawca ponosi szereg wydatków, w tym m.in. wydatki („Wydatki”):

a) związane z odbytymi podróżami służbowymi, np. koszty transportu (bilety na pociąg, samolot, koszty wynajmu pojazdów, taksówek itp.), wydatki noclegowe oraz gastronomiczne („Koszty Podróży”);

b) związane z drobnymi upominkami przekazanymi kontrahentom, z organizacją spotkań z kontrahentami lub potencjalnymi kontrahentami oraz marketingowe związane z uczestnictwem i prezentacją Spółki przez Wspólników lub innych przedstawicieli Spółki na różnych targach lub konferencjach („Wydatki Marketingowe”);

c) szkoleniowe, tj. szkolenia pracownicze („Szkolenia”) prowadzone dla pracowników oraz innych osób zatrudnionych w Spółce („Pracownicy”), które podnoszą ich kwalifikacje, a także zwiększają wydajność oraz efektywność pracy;

d) związane z prowadzeniem działalności sponsoringowej, np. sportowej lub realizacji celów ustawowych przez jednostki samorządu terytorialnego albo podmioty od nich zależne („Sponsoring”);

e) darowizny pieniężne potrzebującym, w tym organizacjom pozarządowym („Darowizny”).

W niedługim czasie, w związku z planowanym zwiększeniem zatrudnienia, Wnioskodawca ponosić będzie również opłaty na Polski Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych („PFRON”), związane z zatrudnieniem Pracowników, w liczbie znacznie przekraczającej 25 osób.

Darowizny i Sponsoring

Wnioskodawca współpracuje z podmiotami prowadzącymi szeroko rozumianą działalność charytatywną, są to organizacje pozarządowe, organizacje porządku publicznego, fundacje itp. („Obdarowani”). Współpraca z Obdarowanymi odbywa się w ramach dwóch modeli:

1\. Obdarowany otrzymuje Darowiznę Pieniężną, a Spółka na swoich mediach społecznościowych oraz na stronie internetowej informuje o takiej współpracy („Model 1”),

2\. Obdarowany otrzymuje Darowiznę, a zarówno Spółka jak i Obdarowani dokonują tzw. współpracy barterowej, tj. informują na swoich mediach społecznościowych oraz na stronach internetowych o takiej współpracy („Model 2”),

Wszystkie Darowizny są przekazywane Obdarowanym w okresie opodatkowania Ryczałtem i są finansowane z zysków wypracowanych w okresie opodatkowania Ryczałtem.

W okresie poprzedzającym okres opodatkowania Ryczałtem, Spółka zaliczała wydatki poniesione na Darowizny do kosztów podatkowych lub odliczała je od dochodu ustalonego na podstawie art. 18 ustawy o CIT (jeżeli takie wydatki w tym okresie poniosła).

W przypadku Sponsoringu, Spółka przekazuje na rzecz beneficjenta („Beneficjent”) określoną kwotę pieniędzy w zamian za świadczenie zwrotne w postaci wywieszenia banerów reklamowych. Beneficjent może swoje zobowiązanie realizować również w innych formach, np. w Internecie lub w mediach społecznościowych. Beneficjentem Sponsoringu są np. kluby sportowe, które podczas rozgrywek (np. meczów), udostępniają w widocznym miejscu swoją powierzchnię oraz jednostki samorządu terytorialnego albo podmioty od nich zależne (np. miejskie ośrodki kultury itp.).

Pozostałe kwestie

Większość Wydatków będzie ponoszone przez Spółkę w kwocie zawierającej naliczony podatek od towarów i usług („VAT”).

Nie jest wykluczone, że Spółka będzie ponosić Wydatki, które zostaną zakwalifikowane przez Spółkę do ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT („Ukryte Zyski”). Od Wydatków zakwalifikowanych jako Ukryte Zyski Spółce przysługiwać będzie pełne lub częściowe odliczenie VAT naliczonego.

Spółka nie jest właścicielem pojazdów osobowych. Samochody inne niż osobowe przeznaczone są wyłącznie do użytku związanego z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

**Pytania**

1) Czy poniesione przez Spółkę Koszty Podróży, w tym w szczególności Koszty Podróży ponoszone w związku z podróżami służbowymi Wspólników, pełniących funkcje kierownicze w Spółce, podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

(Pytanie ozn. we wniosku nr 3.1. )

2) Czy poniesione Wydatki Marketingowe podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

(Pytanie ozn. we wniosku nr 3.2. )

3) Czy przekazane Darowizny podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

(Pytanie ozn. we wniosku nr 3.3. )

4) Czy wydatki Spółki poniesione na Sponsoring podlegają opodatkowaniu Ryczałtem? (Pytanie ozn. we wniosku nr 3.4. )

5) Czy opłacenie Szkoleń podlega opodatkowaniu Ryczałtem?

(Pytanie ozn. we wniosku nr 3.5. )

6) Czy poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na PFRON będą podlegać opodatkowaniu Ryczałtem? (Pytanie ozn. we wniosku nr 3.6. )

7) Czy podstawę opodatkowania w Ryczałcie, w danym okresie rozliczeniowym, dla dochodu z tytułu ukrytych zysków stanowić będzie wartość brutto Ukrytych Zysków, a więc kwota uwzględniająca VAT naliczony? (Pytanie ozn. we wniosku nr 3.7. )

**Państwa stanowisko w sprawie**

1) Zdaniem Wnioskodawcy, poniesione przez Spółkę Koszty Podróży, w tym w szczególności Koszty Podróży ponoszone w związku z podróżami służbowymi Wspólników, pełniących funkcje kierownicze w Spółce, nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

2) Zdaniem Wnioskodawcy, poniesione Wydatki Marketingowe nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

3) Zdaniem Wnioskodawcy, przekazane Darowizny nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

4) Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki Spółki poniesione na Sponsoring nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

5) Zdaniem Wnioskodawcy, opłacenie Szkoleń nie podlega opodatkowaniu Ryczałtem.

6) Zdaniem Wnioskodawcy, poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na PFRON nie będą podlegać opodatkowaniu Ryczałtem.

7) Zdaniem Wnioskodawcy, podstawę opodatkowania w Ryczałcie, w danym okresie rozliczeniowym, dla dochodu z tytułu ukrytych zysków nie będzie stanowić wartość brutto Ukrytych Zysków, a więc kwota uwzględniająca VAT naliczony.

UZASADNIENIE

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania z punktu 1.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nie wystąpi żaden dochód z art. 28m ust. 1 pkt 1 do 6 oraz 28c pkt 5 ustawy o CIT, podlegający opodatkowaniu Ryczałtem. Przedstawione we Wniosku zdarzenie nie skutkuje powstaniem żadnej z kategorii dochodu opodatkowanego Ryczałtem, tj.:

1) dochodu z tytułu podzielonego zysku,

2) dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,

3) dochodu z tytułu ukrytych zysków,

4) dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,

5) dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku,

6) dochodu z tytułu zysku netto,

7) dochodu z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,

8) rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto w rozumieniu art. 28c pkt 5 ustawy o CIT.

W szczególności, nie będzie to skutkowało powstaniem dochodu z ukrytych zysków. Wydatki poniesione w zakresie przedstawionym we Wniosku nie kwalifikują się do żadnej z ww. kategorii dochodów w Ryczałcie, mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie stanowią ekwiwalentu wypłaty podzielonego zysku.

W ocenie Wnioskodawcy, Koszty Podróży stanowią bowiem niezbędne wydatki dla potrzeb prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, przyczyniają się do podtrzymania relacji handlowych z kontrahentami Spółki oraz do stałego zwiększania jej przychodów.

Podkreślenia przy tym wymaga, że Koszty Podróży są wydatkami, których z racjonalnego punktu widzenia nie można uniknąć, zarówno Wspólnicy, jako osoby prowadzące sprawy Spółki, jak i niektórzy Pracownicy, muszą podróżować by utrzymywane zostały poziomy zamówień produktów Spółki. Spotkania z klientami i kontrahentami jest zatem elementem pracy Wspólników oraz części Pracowników. W konsekwencji, przyjęcie stanowiska, zgodnie z którym Koszty Podróży byłyby traktowane jako ukryte zyski byłoby nieuzasadnione.

Koszty Podróży nie mogą stanowić zatem wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą oraz wydatków reprezentacyjnych w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 8 ustawy o CIT. Nie są to bowiem wydatki spójne z powszechnym i utrwalonym w praktyce interpretacyjnej rozumieniem pojęcia „reprezentacji”, mają związek z prowadzoną działalnością Spółki i nie stanowią ekwiwalentu wypłaconego zysku. Są to standardowe wydatki, które występują w wielu branżach, w tym również w branży produkcyjnej do której zalicza się działalność prowadzoną przez Spółkę.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają następujące interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z dnia 10 listopada 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.276.2022.2.AK;
*   z dnia 12 stycznia 2023 r., 0111-KDIB1-2.4010.730.2022.2.DP.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania z punktu 2.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nie wystąpi żaden dochód z art. 28m ust. 1 pkt 1 do 6 oraz 28c pkt 5 ustawy o CIT, podlegający opodatkowaniu Ryczałtem. Przedstawione we Wniosku zdarzenie nie skutkuje powstaniem żadnej z kategorii dochodu opodatkowanego Ryczałtem, tj.:

1) dochodu z tytułu podzielonego zysku,

2) dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,

3) dochodu z tytułu ukrytych zysków,

4) dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,

5) dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku,

6) dochodu z tytułu zysku netto,

7) dochodu z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,

8) rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto w rozumieniu art. 28c pkt 5 ustawy o CIT.

W szczególności, nie będzie to skutkowało powstaniem dochodu z ukrytych zysków. Wydatki poniesione w zakresie przedstawionym we Wniosku nie kwalifikują się do żadnej z ww. kategorii dochodów w Ryczałcie, mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie stanowią ekwiwalentu wypłaty podzielonego zysku.

Podobnie jak w przypadku Kosztów Podróży, poniesienie Wydatków Marketingowych ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki i przyczynia się do zwiększenia jej przychodów. W ten sposób podtrzymywane są relacje z kontrahentami oraz zwiększa się rozpoznawalność Spółki na rynku. Przedstawiciele Spółki mają wówczas możliwość zaprezentowania Spółki jako eksperta, profesjonalistę w swojej branży. Takie wydatki nie stanowią zatem ekwiwalentu wypłaconego zysku, wspólnicy nie uzyskają żadnej dodatkowej i bezpośredniej korzyści poprzez uczestnictwo w takich wydarzeniach jak targi czy konferencje branżowe. Tym bardziej nie występuje żadna korzyść podatkowa dla Wspólników, gdy Spółka jest reprezentowana na spotkaniach z kontrahentami, targach czy konferencjach barażowych poprzez delegowanych tam przedstawicieli, którzy nie są Wspólnikami (np. przez pracowników).

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają następujące interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z dnia 20 kwietnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.108.2023.1.ANK;
*   z dnia 31 stycznia 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.231.2022.1.AP,
*   z dnia 8 grudnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.447.2022.1.DP.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania z punktu 3.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nie wystąpi żaden dochód z art. 28m ust. 1 pkt 1 do 6 oraz 28c pkt 5 ustawy o CIT, podlegający opodatkowaniu Ryczałtem. Przedstawione we Wniosku zdarzenie nie skutkuje powstaniem żadnej z kategorii dochodu opodatkowanego Ryczałtem, tj.:

1) dochodu z tytułu podzielonego zysku,

2) dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,

3) dochodu z tytułu ukrytych zysków,

4) dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,

5) dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku,

6) dochodu z tytułu zysku netto,

7) dochodu z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,

8) rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto w rozumieniu art. 28c pkt 5 ustawy o CIT.

W szczególności, nie będzie to skutkowało powstaniem dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wydatki poniesione w zakresie przedstawionym we Wniosku nie kwalifikują się do żadnej z ww. kategorii dochodów w Ryczałcie, mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie stanowią ekwiwalentu wypłaty podzielonego zysku.

W ocenie Wnioskodawcy, wypłata i przekazanie Darowizn nie będzie podlegało opodatkowaniu Ryczałtem w żadnych z dwóch opisanych modeli współpracy Spółki z innymi instytucjami, tj. w ramach Modelu 1 oraz Modelu 2. W ten sposób Spółka angażuje się w programy z zakresu społecznej odpowiedzialności biznesu (ang. corporate social responsibility, „CSR"), której celem jest budowanie pozytywnych i trwałych relacji zarówno z partnerami społecznymi, jak i biznesowymi. Wnioskodawca tworząc strategię biznesową uwzględnia wpływ, jaki Spółki wywierają na otoczenie, w którym funkcjonują - biorąc pod uwagę interesy społeczne, aspekty środowiskowe, czy relacje z różnymi grupami interesariuszy, w szczególności pracownikami i społecznościami lokalnymi. Społeczna odpowiedzialność biznesu jest więc elementem procesu zarządzania przedsiębiorstwem, które wykracza poza obszary dotychczasowych działań, przyczyniając się do pozytywnych zmian w otoczeniu.

Przekazywane darowizny mają bowiem charakter świadczeń społecznie użytecznych. Ich celem jest przekazanie wsparcia potrzebującym, a jednocześnie szczególnego rodzaju reklama Spółki jako podmiotu społecznie odpowiedzialnego. W tych okolicznościach, nie sposób stwierdzić, że przekazane Darowizny mogą stanowić dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub z innej podstawy opodatkowania w Ryczałcie.

Za ugruntowane należy uznać stanowisko, zgodnie z którym wydatki poniesione przez podatników CIT, opodatkowanych na zasadach ogólnych, mogą stanowić koszty uzyskania przychodu. Stanowisko to potwierdzają następujące interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z dnia 21 października 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.453.2022.3.BJ,
*   z dnia 18 sierpnia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.226.2021.1.MZA,
*   z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.250.2020.2.MBD.

W konsekwencji, skoro w klasycznym modelu opodatkowania CIT, poniesione wydatki w ramach CSR stanowią koszty podatkowe, to Spółka nie widzi podstaw, dla których wydatki CSR miałyby stanowić dochód z wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub dochód z tytułu ukrytych zysków. Jak zostało to wskazane w opisie stanu faktycznego, wydatki te mają niewątpliwy związek z działalnością Spółki. Nie są one również świadczeniem na rzecz Wspólników lub podmiotów z nimi powiązanych.

Ustawodawca zaś, wśród darowizn stanowiących ukryte zyski w Ryczałcie wymienia tylko te, których beneficjentem jest wspólnik lub podmioty z nim powiązane co w niniejszej sprawie nie ma miejsca. Takie ujęcie - jako opodatkowanych - tylko darowizn których beneficjentem pozostaje wspólnik lub podmioty z nim powiązane, pozostaje spójne z koncepcją opodatkowania wypłat ze spółki dokonywanych przez Spółkę na rzecz jej wspólników lub podmiotów powiązanych. Innego rodzaju darowizny, w tym w szczególności takie jak te wymienione nie mogą stanowić ukrytych zysków w Ryczałcie. Ponieważ pozostają w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie mogą też stanowić wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Stanowisko Spółki potwierdza wydana w dniu 19 kwietnia 2023 r., r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacja indywidualna o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.728.2022.1.ANK.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania z punktu 4.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nie wystąpi żaden dochód z art. 28m ust. 1 pkt 1 do 6 oraz 28c pkt 5 ustawy o CIT, podlegający opodatkowaniu Ryczałtem. Przedstawione we Wniosku zdarzenie nie skutkuje powstaniem żadnej z kategorii dochodu opodatkowanego Ryczałtem, tj.:

1) dochodu z tytułu podzielonego zysku,

2) dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,

3) dochodu z tytułu ukrytych zysków,

4) dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,

5) dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku,

6) dochodu z tytułu zysku netto,

7) dochodu z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,

8) rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto w rozumieniu art. 28c pkt 5 ustawy o CIT.

W szczególności, nie będzie to skutkowało powstaniem dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wydatki poniesione w zakresie przedstawionym we Wniosku nie kwalifikują się do żadnej z ww. kategorii dochodów w Ryczałcie, mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie stanowią ekwiwalentu wypłaty podzielonego zysku.

Tak jak miało to miejsce w przypadku Darowizn, analogiczne konkluzje należy zatem poczynić w przypadku Sponsoringu - ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą jest bezsporny. W konsekwencji, w tym przypadku również nie znajdą zastosowania przepisy o dochodzie z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą oraz dochodzie z tytułu ukrytych zysków w Ryczałcie. W ramach współpracy w zakresie Sponsoringu, Wnioskodawca otrzymuje bowiem wymierne, ekwiwalentne świadczenie w postaci banneru firmowego wywieszanego podczas rozgrywek sportowych lub podczas innego wydarzenia organizowanego przez jednostki samorządu terytorialnego albo podmioty od nich zależne.

Podsumowując, przekazane poniesione wydatki na Sponsoring nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Stanowisko Spółki potwierdza wydana w dniu 19 kwietnia 2023 r., r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacja indywidualna o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.728.2022.1.ANK.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania z punktu 5.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nie wystąpi żaden dochód z art. 28m ust. 1 pkt 1 do 6 oraz 28c pkt 5 ustawy o CIT, podlegający opodatkowaniu Ryczałtem. Przedstawione we Wniosku zdarzenie nie skutkuje powstaniem żadnej z kategorii dochodu opodatkowanego Ryczałtem, tj.:

1) dochodu z tytułu podzielonego zysku,

2) dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,

3) dochodu z tytułu ukrytych zysków,

4) dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,

5) dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku,

6) dochodu z tytułu zysku netto,

7) dochodu z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,

8) rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto w rozumieniu art. 28c pkt 5 ustawy o CIT.

W szczególności, nie będzie to skutkowało powstaniem dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wydatki poniesione w zakresie przedstawionym we Wniosku nie kwalifikują się do żadnej z ww. kategorii dochodów w Ryczałcie, mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie stanowią ekwiwalentu wypłaty podzielonego zysku.

Zdaniem Wnioskodawcy, opłacenie Szkoleń stanowią bowiem normalne, standardowe wydatki poniesione w ramach bieżącej działalności gospodarczej. Szkolenia podnoszą umiejętności Pracowników, motywują ich do dalszej pracy oraz zwiększają ich efektywność. Takie świadczenia nie mogą zatem stanowić wydatków niezwiązanych z działalnością opodatkowanych Ryczałtem. Co więcej, nie powinny również podlegać opodatkowaniu w ramach dochodu z ukrytych zysków - wydatek poniesiony przez Spółkę nie stanowi bowiem ekwiwalentu dywidendy.

Stanowisko Spółki potwierdza wydana w dniu 8 grudnia 2022 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacja indywidualna o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.447.2022.1.DP.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania z punktu 6.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nie wystąpi żaden dochód z art. 28m ust. 1 pkt 1 do 6 oraz 28c pkt 5 ustawy o CIT, podlegający opodatkowaniu Ryczałtem. Przedstawione we Wniosku zdarzenie nie skutkuje powstaniem żadnej z kategorii dochodu opodatkowanego Ryczałtem, tj.:

1) dochodu z tytułu podzielonego zysku,

2) dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,

3) dochodu z tytułu ukrytych zysków,

4) dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,

5) dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku,

6) dochodu z tytułu zysku netto,

7) dochodu z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,

8) rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto w rozumieniu art. 28c pkt 5 ustawy o CIT.

W szczególności, nie będzie to skutkowało powstaniem dochodu z wydatków niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Opłaty ponoszone na rzecz PFRON mają bowiem charakter obligatoryjny i związane są z liczbą zatrudnionych Pracowników. Skoro zatem obowiązek ponoszenia takich opłat wynika z powszechnie obowiązujących przepisów prawa, to nie sposób uznać, że są to np. wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, które podlegają opodatkowaniu w Ryczałcie.

Podsumowując, poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na PFRON nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają następujące interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z dnia 1 czerwca 2023 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.149.2023.1.KK;
*   z dnia 19 kwietnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.728.2022.1.ANK;
*   z dnia 13 stycznia 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.200.2022.1.OK.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania z punktu 7.

W ocenie Wnioskodawcy, podstawy opodatkowania w Ryczałcie, w danym okresie rozliczeniowym, dla dochodu z tytułu ukrytych zysków nie będzie stanowić wartość brutto Ukrytych Zysków, a więc kwota uwzględniająca VAT naliczony.

Stanowisko Wnioskodawcy wynika z literalnego brzmienia art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT - przepisy te stanowią o sumie dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalonej w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.

Powyższe przepisy przesądzają zatem o kasowym momencie powstania obowiązku podatkowego w Ryczałcie. Dochodem z ukrytych zysków w Ryczałcie nie będą np. należne, ale nieopłacone jeszcze zobowiązania albo świadczenia, które nie zostały choćby pozostawione do dyspozycji beneficjenta.

Zasadę kasowości dla potrzeb ustalenia podstawy opodatkowania w dochodzie z tytułu ukrytych zysków należy zatem zastosować wobec naliczonego VAT od Ukrytych Zysków.

Bezspornym jest, że definicji „wydatku” nie zawiera ustawa o CIT, ani też UOR. W ocenie Wnioskodawcy, w tym zakresie odwołać należy się do gramatycznego znaczenia tego zwrotu, Słownik Języka Polskiego PWN przez „wydatek” rozumie „suma, która ma być wydana albo suma wydana na coś” . W świetle takiego rozumienia tego terminu, wydatkiem będzie wartość stanowiąca dla danej osoby lub podmiotu faktyczny ciężar ekonomiczny.

Pomimo, że podatek VAT ma charakter cenotwórczy, to pozostaje on dla podatnika VAT, w całości lub w części, neutralny - ma on bowiem prawo do jego rozliczenia z podatkiem VAT należnym. W konsekwencji, dla podatników VAT kwota podatku od towarów i usług, co do zasady, nie jest kategorią ekonomiczną, bowiem podatnik VAT nie ponosi jego ciężaru ekonomicznego. Przedstawione powyżej zasady mogą ulec modyfikacji w związku z ograniczeniem prawa do odliczenia podatku.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę na pojęcie „ceny nabycia” przewidzianej w art. 28 ust. 2 UOR, które ma silny związek z pojęciem „wydatku”. Zarówno „wydatek” stanowić może „cenę nabycia” jak i odwrotnie - „cena nabycia” może być „wydatkiem”. Ustawodawca przewidział w ww. przepisie, że cenę nabycia stanowi:

\- „cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług (\`(...)\`)”.

Co istotne, cena nabycia stanowi wartość początkową środków trwałych dla celów amortyzacji bilansowej, która z kolei stanowi element podstawy opodatkowania dla dochodu z tytułu ukrytych zysków lub wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą przy eksploatacji np. samochodów osobowych.

W podstawie opodatkowania w Ryczałcie uwzględnić należałoby zatem zapłacony podatek VAT, ale wyłącznie w tej części, w której nie podlega on odliczeniu na zasadach określonych w ustawie o podatku od towarów i usług. Podobnie jak odbywać się to powinno u podatników CIT opodatkowanych na zasadach ogólnych, tj. niepodlegających opodatkowaniu Ryczałtem. W takich przypadkach podatnicy klasycznego CIT mają prawo do zaliczenia nieodliczonego VAT do kosztów uzyskania przychodu.

Przyjmując zatem stanowisko przeciwne, że dochodem z tytułu ukrytych zysków w Ryczałcie będzie kwota brutto danego wydatku (czyli zawierająca naliczony VAT), to prowadziłoby do tego, że obciążenie podatkowe w Ryczałcie zostałoby w nieuzasadniony sposób zwiększone. Podatnik Ryczałtu nie powinien zostać dodatkowo „ukarany” poprzez zapłatę Ryczałtu od VAT naliczonego, czyli do zapłacenia zobowiązania stanowiącego de facto „podatek od podatku”.

W konsekwencji, podstawy opodatkowania w Ryczałcie, w danym okresie rozliczeniowym, dla dochodu z tytułu ukrytych zysków nie będzie stanowić wartość brutto Ukrytych Zysków, a więc kwota uwzględniająca VAT naliczony.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: „ustawa o CIT”):

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Stosownie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Z kolei art. 28m ust. 5 ustawy o CIT, stanowi, że:

W przypadkach, o których mowa w ust. 4 pkt 2 lit. a oraz ust. 4a pkt 1, ciężar dowodu, że składnik majątku jest wykorzystywany wyłącznie na cele działalności gospodarczej, spoczywa na podatniku.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

*   wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
*   inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),
*   wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,
*   wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

\- ten sam inny podmiot lub

\- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład;

Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Zgodnie z art. 11c ustawy o CIT:

1\. Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

2\. Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

3\. Określając wysokość dochodu (straty) podatnika w sytuacji, o której mowa w ust. 2, organ podatkowy bierze pod uwagę faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji.

4\. W przypadku gdy organ podatkowy uzna, że w porównywalnych okolicznościach podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną nie zawarłyby danej transakcji kontrolowanej lub zawarłyby inną transakcję, lub dokonałyby innej czynności, zwanych dalej "transakcją właściwą", uwzględniając:

1) warunki, które ustaliły między sobą podmioty powiązane,

2) fakt, że warunki ustalone między podmiotami powiązanymi uniemożliwiają określenie ceny transferowej na takim poziomie, na jaki zgodziłyby się podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną uwzględniając opcje realistycznie dostępne w momencie zawarcia transakcji

\- organ ten określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia transakcji kontrolowanej, a w przypadku gdy jest to uzasadnione, określa dochód (stratę) podatnika z transakcji właściwej względem transakcji kontrolowanej.

5\. Podstawą zastosowania ust. 4 nie może być wyłącznie:

1) trudność w weryfikacji ceny transferowej przez organ podatkowy albo

2) brak porównywalnych transakcji występujących pomiędzy podmiotami niepowiązanymi w porównywalnych okolicznościach.

6\. Za okres objęty uprzednim porozumieniem cenowym, porozumieniem inwestycyjnym, o którym mowa w art. 20zs § 1 Ordynacji podatkowej, albo porozumieniem podatkowym, o którym mowa w art. 20zb pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy nie określa zobowiązania podatkowego (wysokości straty) w zakresie, w jakim wykazany przez podatnika dochód (strata) został ustalony zgodnie z tym porozumieniem.

Zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

W relacji spółka – podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.

Aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, do której należy spółka opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku.

W katalogu dochodów do opodatkowania w systemie ryczałtu ustawodawca w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT wymienił również dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.

Dochody niezwiązane z działalnością gospodarczą mogą częściowo pokrywać się z dochodami stanowiącymi ukryte zyski. W przypadku jednak wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Z przepisów ustawy o CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca nie zdecydował się na sformułowanie w przepisie definicji ani nawet przykładowego katalogu tego rodzaju wydatków.

Przepisy Rozdziału 6b ustawy o CIT nie zawierają definicji legalnej wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W związku z powyższym, aby ustalić jakie kategorie wydatków oraz kosztów mieszczą się w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, należy odwołać się do znaczenia, jakie posiada niniejsze pojęcie w języku powszechnym. W tym aspekcie warto odnotować, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. Zatem za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą możną uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Sposób kwalifikacji tego dochodu uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje spółka. W ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1, wynikającą z praktyki podmiotu jak również bogatego orzecznictwa sądowo-administracyjnego. Wprawdzie pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te same cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą. Należy bowiem zwrócić uwagę, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter.

Powyższe wyjaśnienia dotyczące pojęcia wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą znajdują potwierdzenie w wydanym przez Ministerstwo Finansów „Przewodniku do ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r.”

Biorąc powyższe pod uwagę, przy ocenie wydatków kwalifikujących się do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, jak wskazano powyżej, należy się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, wynikającą z praktyki podmiotu jak również orzecznictwa sądowo-administracyjnego.

Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT jedną z podstaw opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.

Ponadto zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ryczałt od dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą płatny jest do 20-go dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, wydatku lub wykonano świadczenie.

Powyższe przepisy świadczą o wysokim stopniu podobieństwa obu przedmiotów opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Potwierdza to również treść Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r. str. 41 poz. 63, w którym znajduje się informacja, że: Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków. Przykłady mogą częściowo pokrywać się z tymi, które dotyczą dochodów z tytułu ukrytych zysków (…). Jednak w przypadku wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Ustawodawca wprowadzając przepisy o ryczałcie od dochodów spółek zakładał, że niektóre kategorie wydatków i kosztów mogą być rozpatrywane zarówno z perspektywy ukrytych zysków jak i wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka podlega obecnie opodatkowaniu na zasadach przewidzianych w Rozdziale 6b ustawy o CIT, tj. Ryczałtem od dochodów spółek. W ramach bieżącej działalności ponoszą Państwo szereg wydatków, w tym m.in. wydatki:

a) związane z odbytymi podróżami służbowymi, np. koszty transportu (bilety na pociąg, samolot, koszty wynajmu pojazdów, taksówek itp.), wydatki noclegowe oraz gastronomiczne („Koszty Podróży”);

b) związane ze drobnymi upominkami przekazanymi kontrahentom, z organizacją spotkań z kontrahentami lub potencjalnymi kontrahentami oraz marketingowe związane z uczestnictwem i prezentacją Spółki przez Wspólników lub innych przedstawicieli Spółki na różnych targach lub konferencjach („Wydatki Marketingowe”);

c) szkoleniowe, tj. szkolenia pracownicze („Szkolenia”) prowadzone dla pracowników oraz innych osób zatrudnionych w Spółce („Pracownicy”), które podnoszą ich kwalifikacje, a także zwiększają wydajność oraz efektywność pracy;

d) związane z prowadzeniem działalności sponsoringowej, np. sportowej lub realizacji celów ustawowych przez jednostki samorządu terytorialnego albo podmioty od nich zależne („Sponsoring”);

e) darowizny pieniężne potrzebującym, w tym organizacjom pozarządowym („Darowizny”).

W niedługim czasie, w związku z planowanym zwiększeniem zatrudnienia, Spółka ponosić będzie również opłaty na Polski Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych („PFRON”), związane z zatrudnieniem Pracowników, w liczbie znacznie przekraczającej 25 osób.

Ad 1.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania ozn. we wniosku nr 3.1 dotyczą ustalenia, czy poniesione przez Spółkę Koszty Podróży, w tym w szczególności Koszty Podróży ponoszone w związku z podróżami służbowymi Wspólników, pełniących funkcje kierownicze w Spółce, podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Z wniosku wynika, że Koszty Podróży są wydatkami, których z racjonalnego punktu widzenia nie można uniknąć, zarówno Wspólnicy, jako osoby prowadzące sprawy Spółki, jak i niektórzy Pracownicy, muszą podróżować by utrzymywane zostały poziomy zamówień produktów Spółki. Spotkania z klientami i kontrahentami są zatem elementem pracy Wspólników oraz części Pracowników. Wskazują Państwo, iż Koszty Podróży stanowią niezbędne wydatki dla potrzeb prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, przyczyniają się do podtrzymania relacji handlowych z kontrahentami Spółki oraz do stałego zwiększania jej przychodów a także, że nie stanowią ekwiwalentu wypłaconego zysku. Są to standardowe wydatki, które występują w wielu branżach, w tym również w branży produkcyjnej do której zalicza się działalność prowadzoną przez Spółkę.

W związku z powyższym, Koszty Podróży, o których mowa we wniosku, mogą być uznane za związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki, jeżeli ich poniesienie ma na celu utrzymanie poziomów zamówień produktów Spółki, a w efekcie zwiększenie przychodów Spółki.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz opis sprawy, należy wskazać, że poniesione przez Spółkę Koszty Podróży, w tym w szczególności Koszty Podróży ponoszone w związku z podróżami służbowymi Wspólników, pełniących funkcje kierownicze w Spółce, nie kwalifikują się do żadnej z kategorii dochodu opodatkowanego Ryczałtem.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 (Pytanie ozn. we wniosku nr 3.1. ), należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Pytanie oznaczone we wniosku nr 3.2. dotyczy ustalenia czy poniesione Wydatki Marketingowe podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Z wniosku wynika, iż poniesienie Wydatków Marketingowych ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki i przyczynia się do zwiększenia jej przychodów. W ten sposób zwiększa się rozpoznawalność Spółki na rynku. Przedstawiciele Spółki mają wówczas możliwość zaprezentowania Spółki jako eksperta, profesjonalistę w swojej branży. Takie wydatki nie stanowią ekwiwalentu wypłaconego zysku, wspólnicy nie uzyskają żadnej dodatkowej i bezpośredniej korzyści poprzez uczestnictwo w takich wydarzeniach jak targi czy konferencje branżowe.

W związku z powyższym, Wydatki Marketingowe, o których mowa we wniosku, mogą być uznane za związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki, jeżeli ich poniesienie ma na celu zwiększenie przychodów Spółki.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz opis sprawy, należy wskazać, że poniesione przez Spółkę Wydatki Marketingowe, o których mowa we wniosku, nie kwalifikują się do żadnej z kategorii dochodu opodatkowanego Ryczałtem.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 (Pytanie ozn. we wniosku nr 3.2. ), należało uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Pytanie oznaczone we wniosku nr 3.3. dotyczy ustalenia czy przekazane Darowizny podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Z wniosku wynika, że Spółka współpracuje z podmiotami prowadzącymi szeroko rozumianą działalność charytatywną, są to organizacje pozarządowe, organizacje porządku publicznego, fundacje itp. („Obdarowani”). Współpraca z Obdarowanymi odbywa się w ramach dwóch modeli:

1\. Obdarowany otrzymuje Darowiznę Pieniężną, a Spółka na swoich mediach społecznościowych oraz na stronie internetowej informuje o takiej współpracy („Model 1”),

2\. Obdarowany otrzymuje Darowiznę, a zarówno Spółka jak i Obdarowani dokonują tzw. współpracy barterowej, tj. informują na swoich mediach społecznościowych oraz na stronach internetowych o takiej współpracy („Model 2”),

Wszystkie Darowizny są przekazywane Obdarowanym w okresie opodatkowania Ryczałtem i są finansowane z zysków wypracowanych w okresie opodatkowania Ryczałtem.

Z wniosku wynika, iż poprzez wskazane modele współpracy Spółka angażuje się w programy z zakresu społecznej odpowiedzialności biznesu (ang. corporate social responsibility, „CSR"), której celem jest budowanie pozytywnych i trwałych relacji zarówno z partnerami społecznymi, jak i biznesowymi. Wnioskodawca tworząc strategię biznesową uwzględnia wpływ, jaki Spółki wywierają na otoczenie, w którym funkcjonują - biorąc pod uwagę interesy społeczne, aspekty środowiskowe, czy relacje z różnymi grupami interesariuszy, w szczególności pracownikami i społecznościami lokalnymi. Społeczna odpowiedzialność biznesu jest więc elementem procesu zarządzania przedsiębiorstwem, które wykracza poza obszary dotychczasowych działań, przyczyniając się do pozytywnych zmian w otoczeniu. Przekazywane darowizny mają bowiem charakter świadczeń społecznie użytecznych. Ich celem jest przekazanie wsparcia potrzebującym, a jednocześnie szczególnego rodzaju reklama Spółki jako podmiotu społecznie odpowiedzialnego. W tych okolicznościach, nie sposób stwierdzić, że przekazane Darowizny mogą stanowić dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub z innej podstawy opodatkowania w Ryczałcie.

Zauważyć należy, że nie istnieje uniwersalna definicja zjawiska społecznej odpowiedzialności biznesu, dlatego można odwołać się do działań wskazanych w Komunikacie Komisji Europejskiej z dnia 25 października 2011 r. skierowanej do Parlamentu Europejskiego, Rady Europejskiego Komitetu Ekonomiczno-Społecznego i Komitetu Regionów - „Odnowiona strategia UE na lata 2011-2014 dotycząca społecznej odpowiedzialności przedsiębiorstw”.

We wskazanym dokumencie zostało wprost stwierdzone, że: „Strategiczne podejście do CSR ma coraz większe znaczenie dla konkurencyjności przedsiębiorstw. Może przynieść korzyści w zakresie zarządzania ryzykiem, oszczędności kosztów, dostępu do kapitału, relacji z klientami, zarządzania zasobami ludzkimi i potencjału innowacyjnego. Ponieważ CSR wymaga zaangażowania zainteresowanych stron wewnątrz przedsiębiorstwa i poza nim, umożliwia to przedsiębiorstwom lepsze prognozowanie i wykorzystanie szybko zmieniających się oczekiwań ze strony społeczeństwa i warunków prowadzenia działalności, CSR może zatem stymulować rozwój nowych rynków i sprzyja tworzeniu nowych możliwości wzrostu gospodarczego. Zajmując się kwestiami odpowiedzialności społecznej, przedsiębiorstwa mogą budować długoterminowe zaufanie pracowników, konsumentów i obywateli, tworząc podstawę pod zrównoważone modele biznesowe. Większe zaufanie z kolei przyczynia się do tworzenia otoczenia, w którym przedsiębiorstwa mogą podejmować inicjatywy innowacyjne i rozwijać się”.

Aktualną definicją społecznej odpowiedzialności biznesu (ang. Corporate Social Responsibility CSR) jest definicja zawarta w normie PN-ISO 26 000 odpowiedzialność organizacji za wpływ jej decyzji i działań (produkty, serwis, procesy) na społeczeństwo i środowisko, poprzez przejrzyste i etyczne zachowanie, które:

*   przyczynia się do zrównoważonego rozwoju, zdrowia i dobrobytu społeczeństwa;
*   bierze pod uwagę oczekiwania interesariuszy;
*   jest zgodne z obowiązującym prawem i spójne z międzynarodowymi normami zachowania;
*   jest spójne z organizacją i praktykowane w jej relacjach.

Społeczna odpowiedzialność biznesu to strategia zarządzania, zgodnie z którą przedsiębiorstwa w swoich działaniach dobrowolnie uwzględniają interesy społeczne, aspekty środowiskowe, czy relacje z różnymi grupami interesariuszy, w szczególności z pracownikami. Bycie społecznie odpowiedzialnym oznacza inwestowanie w zasoby ludzkie, w ochronę środowiska, relacje z otoczeniem firmy i informowanie o tych działaniach, co przyczynia się do wzrostu konkurencyjności przedsiębiorstwa i kształtowania warunków dla zrównoważonego rozwoju społecznego i ekonomicznego.

Należy zwrócić uwagę na aspekt świadomości działań podatnika oraz przyjętą przez niego strategię ich realizacji. CSR ma na celu budowanie pozytywnego odbioru danego podmiotu w społeczeństwie. Zaufanie konsumentów, obywateli ma w przyszłości przełożyć się na osiągnięcie celów finansowych, a więc powiększenie przychodów. Realizacja celów CSR nie następuje zatem przez sam wydatek ale przez zbudowanie wizerunku podmiotu, który przełoży się na skutki finansowe. Świadome inwestowanie w ramach społecznej odpowiedzialności biznesu wymaga informowania o tych działaniach. Takie działania powinny wynikać z wcześniejszej strategii i planu działania, na które podatnik może powołać się w przypadku wątpliwości kategoryzacji wydatku.

Zatem, uznać należy, że czynniki te przemawiają za tym, że ponoszone wydatki na realizację tego procesu mogą służyć realizacji podstawowego celu prowadzonej działalności gospodarczej jakim jest osiąganie zysków.

Jednakże należy zauważyć, że ustawa o CIT nie zawiera przepisu, który pozwalałby na uznanie wydatków ponoszonych w ramach CSR niejako „automatycznie” za koszty uzyskania przychodów. W każdym przypadku ponoszenia takich wydatków podatnik musi wykazać ich związek z uzyskaniem przychodów, zachowaniem albo zabezpieczeniem ich źródła.

Na tle niniejszego wniosku, uwzględniając przedstawiony opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy uwzględnić okoliczność dotyczącą Państwa działalności w ramach programów CSR, skutkiem czego przekazywanie opisanych we wniosku darowizn nie powinno powodować powstania dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Z wniosku wynika, że przekazywanie darowizn ma miejsce w ramach programów CSR jako elementu zarządzania przedsiębiorstwem. Spółka tworząc strategię biznesową uwzględnia wpływ na otoczenie w którym funkcjonuje, tj. uwzględnia interesy społeczne, aspekty środowiskowe, relacje z pracownikami i społecznościami lokalnymi.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz opis sprawy, należy wskazać, że przekazane Darowizny na rzecz podmiotów niepowiązanych ze Spółką, tj. organizacji pozarządowych, fundacji, organizacji porządku publicznego w ramach działalności CSR, nie kwalifikują się do żadnej z kategorii dochodu opodatkowanego Ryczałtem.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 (Pytanie ozn. we wniosku nr 3.3. ), należało uznać za prawidłowe.

Ad. 4

Kolejnym zagadnieniem jest ustalenie, czy wydatki Spółki poniesione na Sponsoring podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Z opisu sprawy wynika, iż w przypadku Sponsoringu, Spółka przekazuje na rzecz beneficjenta („Beneficjent”) określoną kwotę pieniędzy w zamian za świadczenie zwrotne w postaci wywieszenia banerów reklamowych. Beneficjent może swoje zobowiązanie realizować również w innych formach, np. w Internecie lub w mediach społecznościowych. Beneficjentem Sponsoringu są np. kluby sportowe, które podczas rozgrywek (np. meczów), udostępniają w widocznym miejscu swoją powierzchnię oraz jednostki samorządu terytorialnego albo podmioty od nich zależne (np. miejskie ośrodki kultury itp.).

Wskazać, iż pod pojęciem reklamy należy rozumieć działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Może być ona realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Można wobec tego wyróżnić reklamę towaru, usługi, a także reklamę firmy (przedsiębiorstwa).

Wśród działań podejmowanych przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, mających na celu kształtowanie popytu na oferowane przez nie towary, usługi bądź markę można wyróżnić sponsoring. Jest on definiowany, jako finansowanie czegoś, często w zamian za reklamowanie własnej działalności. Sponsorowanie może wiązać się z otrzymywaniem świadczeń wzajemnych od podmiotu sponsorowanego bądź też mieć charakter jednostronny. Skutki podatkowe sponsoringu są uzależnione od treści tego stosunku prawnego. W tym miejscu należy zaznaczyć, że umowy sponsoringu należą do kategorii umów nienazwanych - żadne przepisy nie zawierają bowiem ich definicji. Możliwość ich zawarcia wynikać będzie z reguły ogólnej zawartej w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 1360 ze zm., dalej: „kc”), który zakłada swobodę umów w obrocie gospodarczym.

Sponsoring jest jedną z form promocji, polegającą na skojarzeniu pozytywnego obrazu sponsorowanego ze sponsorem, którego znak towarzyszy imprezom lub działaniom sponsorowanej osoby lub instytucji. Sponsoring uznawany jest za formę reklamy, której przedmiotem jest firma i jej produkty. Sponsorowanie ma także kształtować pozytywny wizerunek firmy i popularyzować jej nazwę na rynku. Zwiększenie popularności firmy może mieć wpływ na wzrost uzyskiwanych przez nią przychodów.

Gdy umowa zawarta między stronami przewiduje, że w zamian za przekazanie określonych środków pieniężnych, wartości rzeczowych lub świadczeń, sponsor otrzyma od podmiotu sponsorowanego ekwiwalentne świadczenie wzajemne o charakterze reklamowym, to w takim przypadku wydatek taki pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W związku z tym, że w przepisach brak jest regulacji odnoszących się do umowy sponsoringu koniecznym jest, aby strony sformułowały w umowie w sposób szczegółowy wzajemne prawa i obowiązki. Przede wszystkim przedmiotowa umowa musi być umową o świadczenie wzajemne tego typu, że sponsor zobowiąże się do finansowego lub rzeczowego wsparcia sponsorowanego, a sponsorowany zobowiąże się do podjęcia działań popularyzujących przedsiębiorcę (np. reklamowania nazwy sponsora, logo czy prowadzonej przez niego działalności). W szczególności istotne jest, aby w sposób jak najbardziej precyzyjny zostały określone wzajemne świadczenia stron oraz jeżeli jest to możliwe, wartość tych świadczeń. Należy bowiem zaznaczyć, że w przypadku tego typu umów występuje zasada ekwiwalentności świadczeń w odniesieniu do kosztów podatkowych.

Reasumując, umowa sponsoringu jako szczególnego rodzaju reklama Spółki, nie będzie powodowała, że wydatki na Sponsoring będą stanowiły dochód jako wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Ponadto, z wniosku nie wynika, że podmioty na rzecz których ponoszone są wydatki na Sponsoring są podmiotami powiązanymi, zatem analiza pod kątem ukrytych zysków jest bezprzedmiotowa.

Również wydatków na Sponsoring nie należy kwalifikować do pozostałych kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 (Pytanie ozn. we wniosku nr 3.4. ), należało uznać za prawidłowe.

Ad. 5

Przedmiotem wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3.5 . jest ustalenie czy opłacenie Szkoleń podlega opodatkowaniu Ryczałtem.

Z wniosku wynika, iż opłacenie Szkoleń stanowi normalne, standardowe wydatki poniesione w ramach bieżącej działalności gospodarczej. Szkolenia podnoszą umiejętności Pracowników, motywują ich do dalszej pracy oraz zwiększają ich efektywność.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej zasady posiłkowania się kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, należy stwierdzić, że ponoszone przez podatnika wydatki na szkolenia na rzecz pracowników, tj. osób zatrudnionych na podstawie umów o pracę oraz innych osób zatrudnionych w Spółce, które to szkolenia są związane z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą nie będą podlegać opodatkowaniu ryczałtem jako żadna z kategorii dochodów. Takie wydatki służą zwiększeniu kwalifikacji pracowników, a nabyta wiedza i umiejętności będą wykorzystywane podczas wykonywania obowiązków służbowych.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 (Pytanie ozn. we wniosku nr 3.5. ), należało uznać za prawidłowe.

Ad. 6

Odnosząc się z kolei do Państwa wątpliwości w zakresie, czy wydatki na PFRON będą podlegać opodatkowaniu ryczałtem, należy wskazać, że zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą).

Z przepisów ustawy o CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca nie zdecydował się na sformułowanie w przepisie definicji ani nawet przykładowego katalogu tego rodzaju wydatków.

Przepisy Rozdziału 6b ustawy o CIT nie zawierają definicji legalnej wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W związku z powyższym, aby ustalić jakie kategorie wydatków oraz kosztów mieszczą się w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, należy odwołać się do znaczenia, jakie posiada niniejsze pojęcie w języku powszechnym.

W tym aspekcie warto odnotować, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. Zatem za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą możną uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W związku z powyższym podczas określania, czy dany wydatek lub koszt stanowi wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą można pomocniczo posiłkować się praktyką podmiotu, jak również bogatym orzecznictwem sądów administracyjnych, w zakresie kwalifikacji wydatków oraz kosztów do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z 23 grudnia 2021 r. opracowanymi przez Ministerstwo Finansów w formie Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek „za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą będą uznane publicznoprawne wydatki o charakterze sankcyjnym, np. kary, grzywny czy odsetki od nieterminowego uregulowania zobowiązania podatkowego. Takie wydatki oprócz tego, że mają charakter sankcyjny, nie są również poniesione w celu osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów jak również ich ponoszenie nie jest podstawa prowadzenia działalności gospodarczej.”

Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.

Sposób kwalifikacji tego dochodu uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje spółka. W ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, wynikającą z praktyki podmiotu. Wprawdzie pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te same cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 36 ustawy o CIT:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wpłat, o których mowa w art. 21 ust. 1 i w art. 23 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 573).

Niemniej jednak wydatek ten spełnia definicję kosztu uzyskania przychodów, o którym mowa z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Z treści wniosku wynika, że Spółka w związku z planowanym zwiększeniem zatrudnienia, ponosić będzie opłaty na Polski Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych („PFRON”), związane z zatrudnieniem Pracowników, w liczbie znacznie przekraczającej 25 osób.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz opis sprawy, stwierdzić należy, że wpłaty na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i tym samym nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Zatem, wskazać należy, że wydatki na PFRON nie należy opodatkowywać w ramach CIT estońskiego, jako wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, ani jako pozostałe kategorie dochodów w ramach ryczałtu.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 6 (Pytanie ozn. we wniosku nr 3.6. ), należało uznać za prawidłowe.

Ad. 7

Kolejne zagadnienie dotyczy ustalenia czy podstawę opodatkowania w Ryczałcie, w danym okresie rozliczeniowym, dla dochodu z tytułu ukrytych zysków stanowić będzie wartość brutto Ukrytych Zysków, a więc kwota uwzględniająca VAT naliczony.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Jak stanowi art. 28m ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Stosownie do art. 28d ust. 1 ustawy o CIT:

Podatnik opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek, zwanym dalej w niniejszym rozdziale „ryczałtem”, jest obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób zapewniający prawidłowe określenie:

1) wysokości zysku (straty) netto, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku oraz

Z kolei art. 28h ust. 1 ustawy o CIT, stanowi że:

Podatnik opodatkowany ryczałtem nie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 19, art. 24b, art. 24ca i art. 24d.

Przepisy te wskazują, że dla ustalenia podstawy opodatkowania w ryczałcie nie stosuje się innych przepisów ustawy o CIT regulujących analogiczne kwestie, tj. w zakresie ustalenia dochodu, podstawy opodatkowania, stawki podatkowej, a także podatku od przychodów z budynków czy podatku minimalnego, których rozliczenie jest bezpośrednio związane z podstawowymi (klasycznymi) zasadami rozliczania podatku CIT.

Ten sposób opodatkowania wiąże podstawę opodatkowania z kategoriami prawa bilansowego.

Wskazać należy, że przy ocenie prawidłowości kwalifikacji przychodów, kosztów, zysków, strat i innych kategorii rachunkowych uwzględnianych w wyniku finansowym netto, znaczenie mają przyjęte w spółce zasady (polityka) rachunkowości, treść ekonomiczna zdarzeń oraz nadrzędne zasady rachunkowości (m.in. wiarygodności, przewagi treści nad formą, memoriału, współmierności przychodów i kosztów, ostrożności, istotności, ciągłości, kontynuacji działalności oraz indywidualnej wyceny). Podatnik obowiązany jest rzetelnie i jasno przedstawiać sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy jednostki, stosując przyjęte zasady (politykę) rachunkowości zgodne z przepisami ustawy o rachunkowości.

Podatnik opodatkowany ryczałtem jest obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób, który zapewni prawidłowe określenie wysokości zysku (straty) netto, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku. Księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i na bieżąco. Zatem informacje z nich pochodzące powinny zapewnić ustalenie podstawy opodatkowania zgodnie z przepisami podatkowymi, tj. powinny umożliwiać uzyskanie informacji co do zysku (straty) netto, transakcji z podmiotami powiązanymi, wydatków podatnika, przejmowanych składników majątku, etc. Księgi rachunkowe powinny zapewnić także prawidłowy odczyt każdej podstawy opodatkowania, tj. oprócz zysku (straty) netto również transakcje np. z podmiotami powiązanymi, wydatki podatnika, przejmowane składniki majątku, przychody i koszty ponoszone przez oddziały spółki, w tym oddziały zagraniczne. Operacje gospodarcze powinny być właściwie udokumentowane zgodnie z rzeczywistym ich przebiegiem. W zakresie prowadzenia ksiąg rachunkowych stosuje się przepisy ustawy o rachunkowości, w tym rozdziału 2 tej ustawy.

Zatem Spółka w czasie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek powinna określać zasady/moment ujmowania kosztów w księgach rachunkowych kierując się przepisami ustawy o rachunkowości.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 31 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 217 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o kosztach i stratach - rozumie się przez to uprawdopodobnione zmniejszenia w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zmniejszenia wartości aktywów, albo zwiększenia wartości zobowiązań i rezerw, które doprowadzą do zmniejszenia kapitału własnego lub zwiększenia jego niedoboru w inny sposób niż wycofanie środków przez udziałowców lub właścicieli.

Natomiast zgodnie z art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości:

Cena nabycia, o której mowa w ust. 1, to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny nabycia składnika aktywów, a w szczególności przyjętego nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny - jego wyceny dokonuje się według ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu.

Natomiast wydatek stanowi wypływ środków pieniężnych z jednostki.

W związku z powyższym w świetle ustawy o rachunkowości pojęcie kosztu czy ceny nabycia nie jest tożsame z pojęciem wydatku. Dla przykładu:

*   odpisy amortyzacyjne są kosztem jednostki ale nie wydatkiem,
*   nabycie paliwa do samochodu jest kosztem zużycia materiałów (co do zasady cena nabycia jest w kwocie netto, tj. bez podatku VAT jeżeli podatek ten podlega odliczeniu na podstawie odrębnych przepisów). Jednocześnie uregulowanie płatności z tytułu jego zakupu jest wydatkiem jednostki - rozchód środków pieniężnych następuje np. z rachunku bankowego w kwocie brutto tj. łącznie z VAT.

A zatem ustawa o rachunkowości wskazuje, że cena nabycia czy też koszt są pomniejszane o VAT w przypadku gdy podlega on odliczeniu na podstawie odrębnych przepisów. Natomiast wydatek jest ujmowany w księgach rachunkowych w kwocie brutto.

W związku z powyższym, należy wskazać, że podstawę opodatkowania w Ryczałcie, w danym okresie rozliczeniowym, dla dochodu z tytułu ukrytych zysków stanowić będzie wartość brutto Ukrytych Zysków, a więc kwota uwzględniająca VAT naliczony.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 7 (Pytanie ozn. we wniosku nr 3.7. ), należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia oraz
*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).