Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.83.2025.2.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-10
Teza: Prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego VAT
przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji, o którym
mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 Rozporządzenia
w odniesieniu do wydatków na Infrastrukturę.
Słowa kluczowe: prosument
sprzedaż-sprzedaż mieszana
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT – w odniesieniu do
    wydatków na Infrastrukturę B – przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji, o którym
    mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 4 Rozporządzenia.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 3 kwietnia 2025 r. (wpływ 3 kwietnia 2025 r.) – w
    odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej: „Gmina”, „JST” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym
    podatnikiem podatku VAT.
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz.U. z 2024 r.
    poz. 1465, dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”), JST wyposażona jest w osobowość
    prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. JST wykonuje zadania własne
    (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane
    gminne jednostki organizacyjne.
    Gmina bierze udział w projekcie pn. „(...)” (dalej: „Projekt”), którego celem jest budowa
    ponadregionalnego produktu turystycznego, którego rdzeniem będzie rzeka wraz z
    wybranymi dopływami, wzdłuż której planuje się poprowadzenie szlaku rowerowego z
    jednoczesnym uwzględnieniem rozwiązań i infrastruktury dla turystyki kajakowej oraz
    kamperowej. Powyższy Projekt stanowi okazję i szansę dla rozwoju turystyki w obszarach
    szczególnie atrakcyjnych przyrodniczo i kulturowo, (...).
    Podmioty zaangażowane w realizację Projektu to jednostki samorządu terytorialnego.
    Projekt to inicjatywa województw Polski. Na terenie danego województwa Projekt będzie
    realizowany we współpracy z samorządami lokalnymi na szczeblu gmin i powiatów. Gmina
    będzie realizowała Projekt w ramach umowy partnerskiej zawartej z Województwem.
    Projekt realizowany będzie zarówno ze środków własnych, jak i ze środków zewnętrznych
    – pochodzących z programu Fundusze Europejskie dla Polski Wschodniej 2021-2027.
    Projekt, w części realizowanej przez Gminę, przewiduje m.in. budowę miejsca obsługi
    kamperów (MOK). Wskazane zadanie zwane będzie dalej jako „Inwestycja”.
    Uwzględniając tryb realizacji Projektu, tj. jego realizację na podstawie ww. umowy
    partnerskiej, Gmina pragnie podkreślić, że niniejszy wniosek o interpretację dotyczy
    wyłącznie tej części Projektu, która realizowana będzie bezpośrednio przez Gminę w
    ramach Inwestycji.
    W strukturze organizacyjnej Gminy występuje m.in. Zakład (dalej: „Zakład”), funkcjonujący
    w formie samorządowego zakładu budżetowego. Zakład jest jednostką organizacyjną
    Gminy, która będzie odpowiedzialna za zarządzanie Inwestycją po jej ukończeniu i
    oddaniu do użytkowania.
    W związku z realizacją Inwestycji Gmina będzie ponosiła wydatki na:
      A. budowę przyłączy sieci wodociągowej, sieci kanalizacyjnej i sieci
        elektroenergetycznej do poszczególnych miejsc postojowych oraz montaż stacji
        ładowania rowerów elektrycznych, stacji ładowania kamperów, stacji wody pitnej,
        urządzeń do tankowania wody pitnej i urządzeń do zrzutu wody brudnej (dalej:
        „Infrastruktura A”),
      B. wykonanie instalacji fotowoltaicznej (dalej: „Infrastruktura B”),
      C. pozostałą infrastrukturę (dalej łącznie jako: „Infrastruktura C”), tj.:

      (...).
    W tym miejscu Gmina pragnie uściślić, że niniejszy wniosek o interpretację dotyczy
    wyłącznie Infrastruktury B, która będzie realizowana przez Gminę w ramach Inwestycji.
    Równocześnie Gmina pragnie wskazać, że wniosek ten dotyczy tylko takich wydatków
    ponoszonych na Infrastrukturę B, które Gmina będzie w stanie bezpośrednio i wyłącznie
    przyporządkować do tej infrastruktury. Innymi słowy, zakresem przedmiotowym wniosku
    nie została w żadnym zakresie objęta Infrastruktura A oraz C.
    Jak zostało wcześniej wskazane, realizacja Inwestycji w zakresie Infrastruktury B
    przewiduje zakup i montaż instalacji fotowoltaicznej.
    Przedmiotowa instalacja będzie funkcjonalnie powiązana z Infrastrukturą C realizowaną w
    ramach Inwestycji, tj. wykorzystywana będzie na rzecz funkcjonowania urządzeń mających
    powstać w ramach Infrastruktury C (tj. na potrzeby zapewnienia energii elektrycznej
    niezbędnej do funkcjonowania poszczególnych urządzeń w ramach tej infrastruktury).
    Powyższe oznacza, że prąd generowany przez tę instalację zużywany będzie w pierwszej
    kolejności przez poszczególne urządzenia w ramach Infrastruktury C (w ramach tzw.
    autokonsumpcji).
    Należy przy tym wskazać, że Infrastruktura C realizowana w ramach Inwestycji będzie
    ogólnodostępna i przeznaczona do użytku niekomercyjnego. Będzie ona służyć
    nieodpłatnie mieszkańcom Gminy, jak i osobom odwiedzającym Gminę, zgodnie z celami,
    w których zostanie wykonana – tj. w celu rozwoju terenów rekreacyjnych. W związku z
    powyższym, Gmina nie będzie osiągać jakichkolwiek dochodów z tytułu wykorzystania
    Infrastruktury C przez wskazane powyżej osoby.
    Gmina pragnie ponadto wskazać, że Infrastruktura B będzie stanowić mikroinstalację w
    rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii
    (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1436 ze zm., dalej: „ustawa o OZE”). W związku z montażem tej
    instalacji w ramach Inwestycji, Gmina będzie prosumentem energii odnawialnej, w
    rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy o OZE i – w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE –
    będzie ona korzystać z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci
    dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej
    sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.
    Powyższe oznacza, że część energii wyprodukowanej przez Infrastrukturę B (tj. energia
    wynikająca z tzw. saldowania ilościowego, która nie zostanie na bieżąco skonsumowana
    przez Infrastrukturę C) będzie wprowadzana do sieci energetycznej, a jej wartość –
    ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z tzw. salda ujemnego,
    (oznaczonego w art. 4 ust. 2b ustawy o OZE symbolem Eb (t) przyjmującym wartości
    ujemne) i rynkowej ceny energii elektrycznej – będzie co do zasady pomniejszać kwotę
    podlegającą (ewentualnie) zapłacie na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego w danym
    okresie rozliczeniowym z tytułu zużycia energii przez MOK.
    W konsekwencji, Infrastruktura B będzie wykorzystywana przez Gminę zarówno do
    odpłatnego świadczenia usług, z tytułu którego Gmina będzie wykazywała i rozliczała VAT
    należny (w związku z odpłatnym wprowadzeniem do sieci energetycznej części prądu,
    który zostanie wyprodukowany przez Infrastrukturę B – w opisanym powyżej zakresie), jak
    i do czynności nieodpłatnych (w związku z wykorzystaniem wyprodukowanej energii na
    potrzeby funkcjonowania Infrastruktury C).
    Ponoszone w ramach Inwestycji wydatki na Infrastrukturę B będą dokumentowane
    fakturami VAT wystawianymi na Gminę przez dostawców/usługodawców, na których
    Gmina będzie oznaczona jako nabywca przedmiotowych towarów i usług, w tym z
    podaniem NIP Gminy.
    Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

    Instalacja fotowoltaiczna realizowana w ramach Inwestycji będzie w ocenie Gminy
    wykorzystywana do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT oraz do czynności
    opodatkowanych VAT.
    Gmina nie posiada/nie będzie posiadała możliwości przyporządkowania ponoszonych
    wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2
    ustawy o podatku od towarów i usług.
    Jak Gmina wskazywała we wniosku, w przypadku ww. wydatków nie będzie ona miała
    możliwości ich jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych rodzajów
    prowadzonej działalności, tj. do czynności opodatkowanych VAT (w związku z odpłatnym
    wprowadzaniem do sieci energetycznej części prądu, który zostanie wyprodukowany
    przez Infrastrukturę B) lub pozostających poza zakresem regulacji ustawy o VAT (w
    związku z wykorzystaniem wyprodukowanej energii na potrzeby funkcjonowania opisanej
    we wniosku Infrastruktury C).
    W konsekwencji, Gmina – w jej ocenie – dokonując odliczenia VAT naliczonego od
    ponoszonych wydatków powinna zastosować preproporcję, o której mowa w art. 86 ust.
    2a ustawy o VAT w związku z § 3 ust. 4 Rozporządzenia.
    Instalacja fotowoltaiczna będzie w ocenie Gminy wykorzystywana wyłącznie do czynności
    opodatkowanych VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, a w
    konsekwencji nie będzie ona w żadnym zakresie wykorzystywana do czynności
    zwolnionych z opodatkowania VAT.

## Pytanie

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w odniesieniu do wydatków na Infrastrukturę B
    realizowaną w ramach Inwestycji Gminie będzie przysługiwać prawo do częściowego
    odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu preproporcji, o której mowa w art. 86
    ust. 2a ustawy o VAT w związku z § 3 ust. 4 Rozporządzenia?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W opisanym zdarzeniu przyszłym, w odniesieniu do wydatków na Infrastrukturę B
    realizowaną w ramach Inwestycji Gminie będzie przysługiwać prawo do częściowego
    odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu preproporcji, o której mowa w art. 86
    ust. 2a ustawy o VAT w związku z § 3 ust. 4 Rozporządzenia.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów
    władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w
    określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję
    podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych
    przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin,
    podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.
    Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów
    cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów
    prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana, jako podatnik VAT,
    gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podatników.

    Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna
    dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl
    art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez
    świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej
    lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego. Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę
    podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych na fakturach
    otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    W odniesieniu do planowanych przez Wnioskodawcę wydatków związanych z realizacją
    Inwestycji w zakresie Infrastruktury B nie będzie możliwe ich jednoznaczne
    przyporządkowanie do czynności dających prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz
    czynności niedających takiego prawa. Jednakże, z uwagi na fakt, że planowane przez
    Gminę wydatki dotyczące realizacji Inwestycji w zakresie Infrastruktury B mają
    niewątpliwie w części związek także z odpłatnymi czynnościami podlegającymi VAT (w
    przypadku wytworzenia energii elektrycznej w Infrastrukturze B i wprowadzenia jej do
    sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, Gmina będzie dokonywać dostawy tej energii,
    za którą będzie jej przysługiwać wynagrodzenie w oparciu o zapisy ustawy o OZE), Gminie
    powinno przysługiwać prawo do odliczenia części VAT naliczonego od tego rodzaju
    wydatków. Do rozstrzygnięcia pozostaje natomiast kwestia, w jaki sposób ustalić wysokość
    podatku, który będzie przez Gminę odliczany.
    W sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność jednocześnie podlegającą opodatkowaniu
    VAT, a także działalność spoza zakresu regulacji ustawy o VAT, odliczenie podatku
    naliczonego od wydatków ponoszonych z tego tytułu jest możliwe tylko w takim zakresie,
    w jakim wydatki te da się przyporządkować działalności podlegającej VAT (w szczególności
    potwierdzają to wyroki TSUE w sprawach C-437/06 oraz C-515/07).
    Do sytuacji takiej odnosi się art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, który wszedł w życie 1 stycznia
    2016 r. Stosownie do treści wymienionego przepisu, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
    zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć.
    Będące przedmiotem wniosku wydatki związane z Infrastrukturą B realizowaną w ramach
    Inwestycji, w zakresie, w jakim nie będą dotyczyły działalności publicznej Gminy, będą
    miały związek z wykonywaną przez Gminę działalnością gospodarczą (w zakresie w jakim
    wyprodukowana z wykorzystaniem Infrastruktury B energia elektryczna będzie
    sprzedawana na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego).
    Ponadto, wskazane powyżej wydatki w zakresie Infrastruktury B realizowanej w ramach
    Inwestycji będą ponoszone w części również w związku z występującymi po stronie Gminy
    zdarzeniami spoza zakresu VAT (w odniesieniu do nieodpłatnych czynności dokonywanych
    przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury C). Nie ulega wątpliwości, że tego rodzaju
    wydatki będą dotyczyły towarów i usług wykorzystywanych do celów innych niż działalność
    gospodarcza.

    Gmina zaznacza, że nabywane towary i usługi nie będą służyły celom osobistym, o których
    mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2. W związku z zamiarem ponoszenia wydatków
    mieszanych, które w pewnej części będą także związane z obszarem działalności Gminy,
    obejmującym zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie nie dojdzie do przekazania
    towarów lub ich zużycia na cele osobiste Gminy ani jej pracowników, ani też do darowizn.
    W przypadku bowiem nieodpłatnego świadczenia usług, nie ulega wątpliwości, że taka
    czynność wynika z określonych zadań Gminy, a nie stanowi wykorzystania
    przedmiotowych obiektów na cele osobiste Gminy czy jej pracowników. Nie powinno
    budzić wątpliwości, że są to zdarzenia z zakresu zadań własnych Gminy i tym samym jej
    działalności (dodatkowo wykonywane poza reżimem cywilnoprawnym).
    Podsumowując, fakt że nabywane przez Gminę towary i usługi będą miały związek z
    wykonywaniem zadań własnych nałożonych ustawowo nie świadczy o wykorzystywaniu
    przez Gminę tych towarów i usług na cele osobiste. Planowane przez Gminę w tym
    zakresie wydatki, jak wynika z opisu sprawy, nie będą również ponoszone na cele
    określone w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT.
    W konsekwencji, Gmina stoi na stanowisku, że w analizowanym przypadku, będzie
    przysługiwać jej prawo do odliczenia odpowiedniej części podatku naliczonego od
    ponoszonych wydatków mieszanych, ustalonej zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
    W art. 86 ust. 2a ustawy o VAT ustawodawca wskazał wyraźnie, że sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów
    publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników
    sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
    przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane,
    na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    W konsekwencji, na mocy powyższej delegacji Minister Finansów wydał Rozporządzenie, w
    którym wskazał m.in. dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany
    za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności.
    Zgodnie z § 3 ust. 4 Rozporządzenia za sposób określenia proporcji uznaje się w
    przypadku samorządowych zakładów budżetowych sposób ustalony według wzoru:
    X = A x 100/P
    gdzie poszczególne symbole oznaczają:
    X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,
    A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy,
    stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności
    gospodarczej,
    P – przychody wykonane zakładu budżetowego.
    W tym miejscu Gmina pragnie podkreślić, że to Zakład będzie odpowiedzialny, w ramach
    Gminy, za zarządzanie terenem MOK po oddaniu Inwestycji do użytkowania.
    W związku z powyższym, w celu określenia, w jakiej części wydatki dotyczące
    Infrastruktury B realizowanej w ramach Inwestycji będą służyły działalności gospodarczej
    Gminy, należy wykorzystać wskazaną preproporcję.
    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów
    prawa podatkowego. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lutego 2024 r. o

    sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.838.2023.2.WL Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
    wskazał: „w związku z ponoszeniem nakładów na realizację projektu (...) przysługuje
    Państwu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy prawo do odliczenia podatku naliczonego w
    takim zakresie w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w
    art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia
    2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i
    usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników”.
    Podsumowując, w odniesieniu do wydatków dotyczących Infrastruktury B realizowanej w
    ramach Inwestycji, tj. związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT oraz
    występującymi po stronie Gminy zdarzeniami spoza zakresu VAT (czynnościami
    niepodlegającymi opodatkowaniu VAT), celem ustalenia możliwej do odliczenia części
    podatku naliczonego od tych wydatków, Gmina powinna dokonać alokacji wydatków
    związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz pozostającymi poza zakresem VAT
    (czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) przy zastosowaniu preproporcji, o
    której mowa w § 3 ust. 4 Rozporządzenia.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu :
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z
      zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod
    warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że
    zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz
    niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa
    listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku,
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.

    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    W myśl art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą
    wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Na zakres prawa do odliczenia w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie
    statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego
    czynności opodatkowane. Tylko podatnik, w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do
    odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z
    prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    Generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje
    zawarte w art. 86 ust. 2a-2h.
    Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    W oparciu o art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Jak stanowi art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w
        ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
        gospodarczej i poza tą działalnością.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy:
      Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
      gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia
      kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
      wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu
      skarbowego w formie protokołu.
    W myśl art. 86 ust. 2f ustawy:
      Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do
      wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za
      poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się
      odpowiednio.
    W świetle art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem:

    Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej ,,
        sposobem określenia proporcji'';
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.
    W świetle § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego - rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy;
    W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia
    proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych
    podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
    Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z
    tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej
    oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
    Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      W myśl § 3 ust. 4 rozporządzenia, jako sposób określenia proporcji uznaje się w
      przypadku zakładu budżetowego sposób ustalony według wzoru:
      X= A x 100/P
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy,
      stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności
      gospodarczej,
      P – przychody wykonane zakładu budżetowego.
    Stosownie do treści § 2 pkt 4 ww. rozporządzenia:
      Przez obrót rozumie się podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32,
      art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:

      - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
      - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
      - eksportu towarów,
      - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    Zgodnie z treścią § 2 pkt 11 rozporządzenia:
      Przez przychody wykonane zakładu budżetowego rozumie się przychody zakładu
      budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje
      przekazane temu zakładowi z budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
      pomniejszone o kwoty dotacji, które zostały zwrócone, wynikające ze sprawozdania z
      wykonania planu finansowego, z których zakład ten pokrywał koszty swojej
      działalności wykonując przypisane mu zadania jednostki samorządu terytorialnego, z
      wyjątkiem odsetek od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do
      przychodów z mienia tego zakładu budżetowego oraz odszkodowań należnych temu
      zakładowi innych niż odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a
      ust. 1 ustawy.
    Według § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      W sprawie proporcji, dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę
      samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody
      wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub
      przychodów uzyskanych z tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
        są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub
        jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków
        trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
        oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane
        odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub
        jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na
        potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, w jaki sposób obliczać
    kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów
    innych. Prawidłowa wykładnia tego przepisu wymaga zdefiniowania pojęć: „cele
    wykonywanej działalności gospodarczej” oraz „cele inne niż działalność gospodarcza”.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one działalności
    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że
    u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za
    czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej

    uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele
    osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia
    to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy – przykładowo
    działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność
    statutową.
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego
    podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i
    niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio
    związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy,
    odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie
    nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik
    winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku
    wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi
    pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86
    ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.
    Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
    naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, powinien spełnić również
    przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od
    towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status,
    wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    A zatem organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w
    związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli
    pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami VAT w
    przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników, a

    realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma
    charakter podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:
      · podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
        odrębnymi przepisami prawa, oraz
      · podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów
        cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o
    charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast
    czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za
    podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy
    towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
    Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest
    możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im
    specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych
    czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów
    cywilnoprawnych.
    Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.
    Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia
    usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady
    odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla
    innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.
    Z treści wniosku wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku
    VAT. Realizują Państwo Projekt, polegający m.in. na wykonaniu instalacji fotowoltaicznej
    (Infrastruktura B). Jednostką odpowiedzialną za zarządzanie Inwestycją po jej ukończeniu i
    oddaniu do użytkowania będzie Zakład (samorządowy zakład budżetowy). Powstała
    instalacja będzie przeznaczona do użytku niekomercyjnego – będzie nieodpłatnie
    udostępniana mieszkańcom i osobom odwiedzającym gminę zgodnie z celami, tj.
    rozwojem terenów rekreacyjnych. Nie będą Państwo osiągać jakichkolwiek dochodów z
    tytułu wykorzystania Infrastruktury przez te osoby. Infrastruktura będzie ponadto
    wykorzystywana do odpłatnego świadczenia usług w związku z odpłatnym
    wprowadzeniem do sieci energetycznej części prądu, który zostanie wyprodukowany
    przez Infrastrukturę. Infrastruktura będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2
    pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii. W związku z montażem Instalacji będą
    Państwo prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a przedmiotowej
    ustawy i – w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii – będą
    Państwo korzystali z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci
    wobec wartości energii pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne. Instalacja

    będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych oraz niepodlegających
    opodatkowaniu podatkiem VAT. W odniesieniu do wydatków ponoszonych w ramach
    Projektu nie będzie możliwe ich jednoznaczne przyporządkowanie do czynności dających
    prawo do odliczenia (opodatkowanych) oraz czynności niedających takiego prawa
    (niepodlegających opodatkowaniu). Faktury dokumentujące wydatki będą wystawiane na
    Państwa – Gminę.
    Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT – w odniesieniu do
    wydatków na Infrastrukturę B – przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji, o którym
    mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 4 Rozporządzenia.
    Celem rozstrzygnięcia kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    ponoszonych na Infrastrukturę B należy dokonać analizy zagadnienia dotyczącego
    Państwa statusu w kontekście wytwarzania energii elektrycznej wprowadzonej do sieci.
    Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwana dalej ustawą o OZE:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      mikroinstalacja - instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy
      zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci
      elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy
      osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc
      zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.
    Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      prosument energii odnawialnej - odbiorcę końcowego wytwarzającego energię
      elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w
      mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego
      odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to
      przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z
      przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o
      statystyce publicznej (Dz.U. z 2023 r. poz. 773).
    Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:
      Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii
      elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i
      warunkach określonych w ustawie - Prawo energetyczne, z wyłączeniem
      wytwarzania energii elektrycznej:
      w mikroinstalacji;
      2) w małej instalacji;
      3) wyłącznie z biogazu rolniczego, w tym w kogeneracji w rozumieniu art. 3 pkt 33
      ustawy - Prawo energetyczne;
      4) wyłącznie z biopłynów.
    Zgodnie z art. 4 ust. 1a ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia:
      1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej w okresie od 1 kwietnia 2022 r. do 30 czerwca 2022 r.
        wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w tym okresie w celu jej
        zużycia na potrzeby własne przez prosumenta energii odnawialnej lub
        prosumenta zbiorowego energii odnawialnej wytwarzającego energię elektryczną
        w mikroinstalacji lub małej instalacji o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej:

      a) większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,7,
      b) nie większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,8
      - w odniesieniu do instalacji, w których energia elektryczna została wytworzona i
      wprowadzona do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy w
      okresie od 1 kwietnia 2022 r. do 30 czerwca 2022 r., z wyłączeniem mikroinstalacji
      przyłączonych do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-
      11;
      2) wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
        elektroenergetycznej od 1 lipca 2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej,
        prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii
        odnawialnej, wytwarzającego energię elektryczną w instalacji odnawialnego
        źródła energii, której przyłączenie do sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z
        niej energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz
        pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z wyłączeniem mikroinstalacji
        przyłączonych do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust.
        2-11, wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na
        potrzeby własne.
    W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:
      Rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do:
      1) prosumenta energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których
        mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego
        dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii
        prosumenta energii odnawialnej;
      2) prosumenta zbiorowego energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem
        zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-
        rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej:
      a) wytworzonej w mikroinstalacji lub małej instalacji, przy czym ilość energii
        elektrycznej wytworzonej ustala się odpowiednio do udziału prosumenta
        zbiorowego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii odnawialnej w tej
        instalacji, określonego w umowie, o której mowa w art. 4a ust. 1,
      b) pobranej przez prosumenta zbiorowego energii odnawialnej;
      3) prosumenta wirtualnego energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem
        zasad, o których mowa w ust. 2b-2d, na podstawie:
      a) wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii
        elektrycznej pobranej przez prosumenta wirtualnego energii odnawialnej,
      b) ilości energii elektrycznej wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii
        elektrycznej w instalacji odnawialnego źródła energii, zgłoszonej przez podmioty
        odpowiedzialne za bilansowanie handlowe tej instalacji odnawialnego źródła
        energii i sprzedawcy energii prosumenta wirtualnego energii elektrycznej, do
        operatora systemu przesyłowego elektroenergetycznego w ramach bilansowania
        handlowego, o którym mowa w ustawie - Prawo energetyczne. Ilość energii
        elektrycznej wytworzonej przez prosumenta wirtualnego energii elektrycznej w
        instalacji odnawialnego źródła energii ustala się jako iloczyn:
      - udziału prosumenta wirtualnego energii odnawialnej w wytwarzaniu energii
        odnawialnej w instalacji odnawialnego źródła energii, określonego w umowie, o
        której mowa w art. 4a ust. 1, oraz
      - ilości energii elektrycznej określonej dla danego okresu rozliczania
        niezbilansowania (t) jako energia planowana do wprowadzenia do sieci z tej
        instalacji odnawialnego źródła energii – w przypadku gdy instalacja odnawialnego

        źródła energii i sprzedawca energii mają różny podmiot odpowiedzialny za
        bilansowanie handlowe, albo
      - ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej z tej instalacji
        odnawialnego źródła energii, w przypadku gdy instalacja odnawialnego źródła
        energii i sprzedawca energii mają ten sam podmiot odpowiedzialny za
        bilansowanie handlowe i sprzedawca energii wyrazi zgodę na taki sposób
        ustalania ilości energii elektrycznej wytworzonej w instalacji odnawialnego źródła
        energii.
    Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art.
    4 ust. 2a – 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.
    Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:
      Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia, o którym mowa
      w ust. 1a pkt 2, na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie z
      ust. 2a–2d, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej
      wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, ustaloną w sposób
      określony w art. 4b, oraz wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci, ustaloną
      w sposób określony w art. 4c ust. 3.
    Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:
      Wytwarzanie i wprowadzanie do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej energii
      elektrycznej, o której mowa w ust. 1 oraz ust. 1a, przez prosumenta energii
      odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej niebędącego przedsiębiorcą, o którym mowa w
      ustawie - Prawo przedsiębiorców, nie stanowi działalności gospodarczej w
      rozumieniu art. 3 tej ustawy.
    Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:
      Pobrana energia elektryczna podlegająca rozliczeniu, o którym mowa w ust. 1 i 1a,
      jest zużyciem energii wyprodukowanej na potrzeby własne przez prosumenta
      energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
      wirtualnego energii odnawialnej i nie stanowi:
      1) sprzedaży energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju,
      2) zużycia energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej
      zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał
      sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu
      - w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.
      U. z 2022 r. poz. 143 i 1137).
    Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:
      W przypadku gdy:
      1) prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie
      odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci
      zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa w
      art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa w
      ust. 4;
      2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub
      prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w
      ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca kalendarzowego
      środków odpowiadających wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci
      dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w okresie 12 kolejnych miesięcy
      kalendarzowych, to niewykorzystane środki stanowią nadpłatę, która jest zwracana

      prosumentowi energii odnawialnej, prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej
      lub prosumentowi wirtualnemu energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym
      mowa w art. 40 ust. 1a, w terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca
      następującego po danym miesiącu. Wysokość zwracanej nadpłaty nie może
      przekroczyć dwudziestu procent wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci
      w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.
    W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:
      W przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii
      odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i
      wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022
      r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a
      pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi iloczyn:
      1) sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta
      zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania
      niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w
      art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne;
      2) rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 5,
      wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.
    W myśl art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:
      1) Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o
        których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii
        odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
        wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej „kontem prosumenta”, na którym
        ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których
        mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię
        elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci,
        zwaną dalej „depozytem prosumenckim”.
      2) Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta
        energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta
        wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od
        sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.
      3) Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
        odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w
        ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla
        wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym,
        ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej
        przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii
        odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art. 4
        ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży
        energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i fiskalne,
        stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla tego okresu
        rozliczenia niezbilansowania.
      4) Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego
        jest ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym
        miesiącu kalendarzowym.
      5) Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie
        prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt
        prosumencki na koncie prosumenta.

      6) Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu
        prosumenckiego niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4
        ust. 11 pkt 2 środki umarza się.
      7) Na rozliczenie ze sprzedawcą w pierwszej kolejności przeznacza się środki o
        najstarszej dacie przypisania do konta prosumenta jako depozyt prosumencki.
      8) Prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub
        prosument wirtualny energii odnawialnej korzystający z dostaw sprzedawcy innego
        niż sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma prawo do zmiany
        tego sprzedawcy na sprzedawcę zobowiązanego, o którym mowa w art. 40 ust. 1, i
        korzystania z rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2.
      9) Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dolicza do konta prosumenta
        wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej przez prosumenta energii
        odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej, który korzystał z
        rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1a pkt 1. Przepis art. 4 ust. 11 pkt 2 stosuje
        się odpowiednio.
      10) Wartość energii elektrycznej wytworzonej i niezużytej, o której mowa w ust. 9,
        wyznacza się na podstawie miesięcznej rynkowej ceny energii elektrycznej
        ustalanej dla czerwca 2022 r., zgodnie z art. 4b ust. 6.
    Zgodnie z art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:
      Z rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1, korzysta prosument energii odnawialnej,
      którego mikroinstalacja została przyłączona do sieci dystrybucyjnej
      elektroenergetycznej:
      1) po 31 marca 2022 r. na podstawie kompletnego i poprawnego zgłoszenia, o
                        4którym mowa w art. 7 ust. 8d ustawy - Prawo energetyczne, złożonego przez
        tego prosumenta energii odnawialnej w terminie do 31 marca 2022 r., z
        zastrzeżeniem ust. 3;
      2) do 31 marca 2022 r., ale wprowadzenie energii elektrycznej do tej sieci nastąpiło
        po raz pierwszy po 31 marca 2022 r.;
      3) po 31 marca 2022 r. na podstawie kompletnego i poprawnego zgłoszenia, o
                        4którym mowa w art. 7 ust. 8d ustawy - Prawo energetyczne, złożonego w
        terminie do 31 grudnia 2023 r., w przypadku gdy prosument ten w terminie do 31
        marca 2022 r. zawarł umowę na zakup, montaż lub dofinansowanie tej
        mikroinstalacji z jednostką samorządu terytorialnego lub innym podmiotem,
        który realizuje projekt, o którym mowa w art. 2 pkt 18 ustawy z dnia 11 lipca 2014
        r. o zasadach realizacji programów w zakresie polityki spójności finansowanych w
        perspektywie finansowej 2014-2020 (Dz.U. z 2020 r. poz. 818), dofinansowany w
        ramach regionalnego programu operacyjnego, o którym mowa w art. 2 pkt 17 lit.
        c tej ustawy, z uwzględnieniem ust. 6.
    Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:
      Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust.
      1, art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE
      sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej „sprzedawcą zobowiązanym”, na
      podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy - Prawo energetyczne.
    Zgodnie z art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:
      Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w art. 40 ust. 1, ma obowiązek dokonać
      rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3, chyba że
      rozliczenia dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej,

      prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii
      odnawialnej lub spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub
      umowy sprzedaży.
    W świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i
    usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z
    odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję
    działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna
    dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4
    ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o VAT definiuje we własnym zakresie działalność
    gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający
    z ustawy – Prawo przedsiębiorców.
    W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:
      „Eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym
      lub obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po
      pierwsze ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii
      elektrycznej ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po
      drugie energia ta jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym,
      stanowi „działalność gospodarczą” w rozumieniu tych przepisów”.
    Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że
    dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów
    i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww.
    art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów
    oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to
    zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który
    wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy
    dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem
    wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek
    prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz
    wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności,
    wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono
    postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może
    również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub
    usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy,
    musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia
    wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.
    Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii
    wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje
    się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako
    odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE C-219/12.
    W okolicznościach rozpatrywanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy
    rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a
    Państwa uznać należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1
    ustawy, gdyż w tym przypadku nie będzie występowało wyłączenie jednostki
    samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy –
    bowiem będziecie Państwo dokonywać dostawy energii elektrycznej wytworzonej w
    mikroinstalacji nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie umowy
    cywilnoprawnej, która zostanie zawarta z dostawcą energii elektrycznej.
    Skoro zatem Instalacja B stanowi mikroinstalację, a Państwo są prosumentem energii
    odnawialnej, sprzedaż energii elektrycznej stanowić będzie działalność gospodarczą, o
    której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwo występowali będą jako podatnik
    podatku od towarów i usług.

    Ponadto, zarówno przepisy ustawy jak też aktów wykonawczych nie regulują kwestii
    zwolnienia od podatku dla dostawy energii elektrycznej, tym samym dostawa ta
    opodatkowana jest właściwą stawką podatku VAT.
    Odnosząc się do kwestii odliczenia podatku naliczonego należy raz jeszcze wskazać, że
    wydatki ponoszone na Infrastrukturę B będą wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT (sprzedaż energii elektrycznej) oraz czynności
    niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem (w ramach zadań własnych, jako organ
    władzy publicznej – art. 15 ust. 6 ustawy).
    W tej sytuacji, celem odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik
    winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności.
    W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik,
    na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w
    sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust.
    2a ustawy.
    W związku z powyższym w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie powołany przepisy
    art. 86 ust. 2a ustawy, z uwagi na fakt, że nabyte towary i usługi wykorzystywane są
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów
    innych niż działalność gospodarcza, a przyporządkowanie konkretnych kwot do
    konkretnego rodzaju działalności nie jest możliwe.
    Ponosząc wydatki na zakup towarów i usług celem realizacji Projektu, które są
    wykorzystane za pośrednictwem Zakładu zarówno do celów działalności gospodarczej, jak
    i do celów pozostających poza taką działalnością i nie będąc w stanie bezpośrednio
    przypisać ww. wydatków wyłącznie i w całości do działalności gospodarczej, będą mieli
    Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której
    mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, obliczonej zgodnie z przepisami rozporządzenia dla
    zakładu budżetowego, tj. jednostki faktycznie wykorzystującej zakupione towary i usługi.
    Podsumowując, stwierdzam, że w odniesieniu do wydatków na Infrastrukturę B będzie
    przysługiwało Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego VAT przy
    zastosowaniu sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w
    związku z § 3 Rozporządzenia.
    Zatem Państwa stanowisko uznałem jako prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym, Państwo
    ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego
    przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie

    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.