Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.803.2018.1.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-08
Teza: Brak prawa do odzyskania podatku naliczonego przy realizacji projektu.
Słowa kluczowe: podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2018 r. (data wpływu 23 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odzyskania podatku naliczonego przy realizacji projektu pn. „\`(...)\`” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego przy realizacji projektu pn. „\`(...)\`”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe (dalej jako PGL LP) działa na podstawie ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 788, ze zm.), zwanej dalej „UL” oraz nadanego z delegacji art. 44 tej ustawy Statutu. PGL LP zarządzają lasami stanowiącymi własność Skarbu Państwa i w ramach sprawowanego zarządu prowadzą gospodarkę leśną, gospodarują gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzą ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustalają jego wartość (art. 4 ust.1 i 3 UL).

W myśl art. 32 ust. 1 UL, PGL LP, jako państwowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, reprezentują Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia. Zgodnie z art. 50 ust. 1 UL, PGL LP prowadzą działalność na zasadzie samodzielności finansowej i pokrywają koszty działalności z własnych przychodów. Stosownie do art. 32 ust. 2 UL, w skład PGL LP wchodzą następujące jednostki organizacyjne:

1.  Dyrekcja Generalna Lasów Państwowych;
2.  regionalne dyrekcje Lasów Państwowych;
3.  nadleśnictwa;
4.  inne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (w tym: Centrum Koordynacji Projektów Środowiskowych, które koordynuje projekty środowiskowe, wdraża programy dla Programu Operacyjnego „Infrastruktura i Środowisko”, analizuje możliwości pozyskania środków pomocowych dla sektora leśno-drzewnego).

W ramach struktury PGL LP, nadleśnictwa (w tym Nadleśnictwo X zwane dalej Nadleśnictwem) powadzą samodzielną gospodarkę leśną, opartą na planie urządzenia lasu (art. 35 UL). Gospodarka leśna została zdefiniowana w art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o lasach, zgodnie z którym jest to działalność leśna w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizacja pozaprodukcyjnych funkcji lasu. Z legalnej definicji gospodarki leśnej wynika, że obejmuje ona sferę działalności gospodarczej - przynoszącej przychody oraz sferę działalności nieprodukcyjnej (realizacja pozaprodukcyjnych funkcji lasu). W ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm.), zwanej dalej „UVAT” Nadleśnictwa wykonują m. in. następujące czynności:

*   sprzedaż drewna i innych produktów gospodarki leśnej, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 UL;
*   sprzedaż nieruchomości innych niż grunty na podstawie art. 38 UL;
*   dzierżawa i wynajem nieruchomości (art. 39 UL);
*   ustanowienie służebności drogowej i służebności przesyłu (art. 39a UL);
*   przekazanie w użytkowanie lasów, gruntów oraz innych nieruchomości (art. 40 UL);
*   sprzedaż nieruchomości zabudowanych budynkami mieszkalnymi i samodzielnych lokali mieszkalnych oraz ze sprzedaży gruntów z budynkami mieszkalnymi w budowie, nieprzydatne Lasom Państwowym (art. 40a UL).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 UL, Nadleśnictwo prowadzi trwale zrównoważoną gospodarkę leśną według planu urządzenia lasu z uwzględnieniem w szczególności następujących celów:

1.  zachowanie lasów i korzystnego ich wpływu na klimat, powietrze, wodę, glebę, warunki życia i zdrowia człowieka oraz na równowagę przyrodniczą;
2.  ochrona lasów, zwłaszcza lasów i ekosystemów stanowiących naturalne fragmenty rodzimej przyrody lub lasów szczególnie cennych ze względu na:
    1.  zachowanie różnorodności przyrodniczej,
    2.  zachowanie leśnych zasobów genetycznych,
    3.  walory krajobrazowe,
    4.  potrzeby nauki.
3.  ochrona gleby i terenów szczególnie narażonych na zniszczenie lub uszkodzenie oraz o specjalnym znaczeniu społecznym;
4.  ochrona wód powierzchniowych i głębinowych, retencji zlewni w szczególności w obszarach wododziałów i na obszarach zasilania zbiorników wód podziemnych.
5.  produkcja na zasadzie racjonalnej gospodarki drewna oraz surowców i produktów ubocznego użytkowania lasu. Integralną częścią planu urządzenia lasu jest „program ochrony przyrody”. Program ten zawiera wykaz zwierząt chronionych, w tym \`(...)\` podlegającego ścisłej ochronie.

Szkoła XXX otrzyma dofinansowanie ze środków unijnych na realizację projektu „\`(...)\`” (dalej jako „Projekt”), w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2014-2020; Priorytet: II Ochrona środowiska, w tym adaptacja do zmian klimatu; Działanie 2.4: Ochrona przyrody i edukacja ekologiczna. Poddziałanie 2.4.1: Ochrona in-situ lub ex-situ zagrożonych gatunków i siedlisk przyrodniczych. Beneficjentem Projektu jest Szkoła XXX, natomiast za jego koordynację odpowiada Centrum Koordynacji Projektów Środowiskowych (CKPŚ), będące jednostką organizacyjną LP o zasięgu ogólnokrajowym pod nadzorem Dyrekcji Generalnej Lasów Państwowych. W ramach struktury wewnętrznej CKPŚ powołano komórkę odpowiedzialną za koordynację działań, w tym współpracę z Koordynatorami regionalnymi wyznaczonymi we wszystkich RDLP. Nadleśnictwo X będzie podmiotem uprawnionym do ponoszenia wydatków w Projekcie, jako bezpośrednio odpowiedzialne za realizację zadań. Podstawę do ponoszenia przez Nadleśnictwo wydatków związanych z Projektem, jak też zobowiązanie do wykonania określonego wskaźnika produktu i rezultatu, będzie stanowić umowa zawarta pomiędzy Nadleśnictwem, a XXX do dnia 30 marca 2019 r. Nadleśnictwo prowadzi działalność na zasadach samodzielności finansowej, czyli ponosi wydatki związane z realizacją zadań, a refundacja środków odbywać się będzie zgodnie ze strukturą organizacyjną PGL LP.

Wydatki związane z Projektem udokumentowane będą fakturami VAT wystawionymi na Nadleśnictwo X.

Projekt będzie realizowany w latach 2019-2023.

Projekt obejmuje zarówno zadania inwestycyjne (zakup 1 aparatu fotograficznego oraz 5 szt. fotopułapek), jak i kosztowe (zakup i rozwożenie karmy, czyszczenie miejsc dokarmiania, opieka weterynaryjna nad \`(...)\`, remont odłowni i magazynopaśników oraz koszty osobowe pracowników zaangażowanych w realizację Projektu).

Zakupione przez Nadleśnictwo środki trwałe po zakończeniu Projektu będą własnością Skarbu Państwa w zarządzie PGL LP. Nadleśnictwo będzie odpowiedzialne za ich utrzymanie. Projekt nakierowany jest na działania o charakterze dobrych praktyk, związanych z kompleksową ochroną \`(...)\` \`(...)\` (istniejące wolne stada …). Projekt swoim zasięgiem obejmuje 90% krajowej wolnej populacji tego gatunku oraz 5 kluczowych zagród hodowlanych. Większość zaplanowanych do realizacji zadań dotyczy czynnej ochrony gatunku. Projekt realizowany będzie na obszarach Natura 2000, parków narodowych i parków krajobrazowych.

Nadrzędnymi celami Projektu są kompleksowa ochrona populacji \`(...)\` oraz zadbanie o jej dobrostan. Działania mają na celu wzrost liczebności i zasięgu gatunku zarówno na wolności jak i w niewoli. Pozwoli to zapewnić stabilną, zdrową i trwałą populację \`(...)\`. Cele te będą spełniane poprzez realizację zadań zapisanych w Planach Zadań Ochronnych dla tego gatunku, takich jak:

*   zarządzanie populacją gatunku poprzez bieżące monitorowanie liczebności i stanu zdrowotnego zwierząt, obsługę stad wolnych, w tym profilaktykę i obsługę lekarsko-weterynaryjną;
*   utrzymanie i poprawa bazy pokarmowej wolnej populacji poprzez dokarmianie zimowe, zakup karmy (siana, sianokiszonki, buraków, itp.);
*   utrzymanie miejsc dokarmiania poprzez porządkowanie i odkażanie miejsc dokarmiania, usuwanie niezjedzonych resztek paszy i odchodów, dezynfekcja miejsc w których była koncentracja zwierząt;
*   remonty infrastruktury służącej hodowli \`(...)\` (magazynopaśniki, odłownia);
*   poprawa struktury genetycznej w populacjach wolnościowych poprzez monitoring genetyczny. Niezwykle ważnym elementem Projektu będzie również bieżące monitorowanie rozmieszczenia stad, gdyż pozwoli to ocenić zasięg populacji oraz przeciwdziałać konfliktom w rolnictwie. W ramach Projektu wykonywany będzie monitoring zdrowotny, dzięki któremu na bieżąco będzie wiadomo o pojawieniu się jakiegokolwiek zagrożenia zdrowia zwierząt oraz pozwoli na wprowadzenie właściwych metod profilaktyki chorób zakaźnych i pasożytniczych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Nadleśnictwu przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w odniesieniu do towarów i usług nabytych w ramach realizacji inwestycji i zakupów objętych Projektem „\`(...)\`” w części tego Projektu realizowanej przez Nadleśnictwo?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz.1221) (zwanej dalej zamiennie „ustawą”) – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 (art. 15), bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przy czym stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 ustawy.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Wskazać należy, że system odliczeń wynikający z przepisów zarówno dyrektywy 2006/112/WE RADY z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347/1 z 11.12.2006r., str. 1, z późn. zm.) - zwanej dalej dyrektywą VAT - jak i ustawy ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT, przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób, że wszelka działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu lub rezultatu, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny pod warunkiem, że działalność ta podlega temu podatkowi (por, wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej - zwanego dalej TSUE - w sprawach: C-268/83, C-408/98),

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, jeśli nabyte towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Musi zatem istnieć bezpośredni i ścisły związek pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo odliczenia. Prawo do odliczenia zostaje również przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku, o którym mowa wyżej, gdy koszty omawianych usług należą do kosztów ogólnych podatnika i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te zachowują bowiem bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika (por. wyrok TSUE w sprawie: C-29/08). Natomiast prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m.in. przy nabyciu towarów i usług:

1.  wykorzystywanych do czynności nieobjętych zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tzn. niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem);
2.  wykorzystywanych do czynności wprawdzie podlegających zakresowi opodatkowania podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak na podstawie przepisów szczególnych zwolnionych od tego podatku.

Zatem istnienie prawa do odliczenia ustalane jest na podstawie transakcji objętych podatkiem należnym, do których transakcje powodujące naliczenie podatku są przyporządkowane. Jeżeli nie ma to miejsca, należy zbadać, czy wydatki poczynione celem nabycia towarów lub usług powodujących naliczenie podatku należą do wydatków ogólnych, związanych z całością opodatkowanej działalności gospodarczej podatnika. Prawo do odliczenia dotyczy całego VAT, obciążającego wydatki podatnika w związku z różnymi świadczeniami wykonanymi na jego rzecz w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, o ile wszystkie czynności tego podatnika w ramach jego działalności gospodarczej są opodatkowane (por. wyrok TSUE w sprawie: C-465/03). Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Są nimi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przy czym dostawa towarów została zdefiniowana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy), natomiast świadczenie usług jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ustawy). Należy zauważyć, że powyższe czynności podlegają opodatkowaniu, jeżeli są wykonywane przez podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

W ocenie Nadleśnictwa X planowane działania przewidziane do realizacji w Projekcie pn. „\`(...)\`” - mając na uwadze zakładane cele, którym służyć ma ten Projekt - nie będą związane, nawet pośrednio, w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy, z prowadzoną przez Nadleśnictwo działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, w szczególności w zakresie pozyskania i sprzedaży zasobów naturalnych.

Celem działania 2.4 Ochrona przyrody i edukacja ekologiczna w ramach II Osi priorytetowej jest bowiem wzmocnienie mechanizmów służących ochronie przyrody.

Planowane w ramach Projektu działania będą miały pozytywny wpływ na populację gatunku ściśle chronionego jakim jest \`(...)\` . Nadrzędnymi celami Projektu są kompleksowa ochrona populacji \`(...)\` oraz zadbanie o jej dobrostan. Działania mają na celu wzrost liczebności i zasięgu gatunku zarówno na wolności jak i w niewoli. Pozwoli to zapewnić stabilną, zdrową i trwałą populację \`(...)\`. Cele te planuje się zrealizować poprzez monitorowanie populacji, utrzymanie miejsc dokarmiania zwierząt, remonty infrastruktury służącej hodowli. W ocenie Nadleśnictwa nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy opodatkowaną działalnością, a planowanymi w ramach Projektu działaniami. Nadleśnictwo nie prowadzi bowiem działalności opodatkowanej VAT w obszarze, którego dotyczy Projekt. Realizacja zadań nie będzie miała także wpływu na wzrost opodatkowanej sprzedaży towarów i usług, jak również na ich ceny. \`(...)\`, jako gatunek ściśle chroniony nie jest zwierzyna łowną, a więc Nadleśnictwo nie będzie miało przychodów opodatkowanych ze sprzedaży tusz, skór czy organizacji polowania. Wydatki dotyczące Projektu nie będą także należały do wydatków ogólnych, związanych z całością opodatkowanej działalności Nadleśnictwa. Reasumując, towary i usługi nabywane przez Nadleśnictwo w ramach Projektu nie będą w jakikolwiek sposób wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji Nadleśnictwo stoi na stanowisku, że przystępując do realizacji Projektu pn. „\`(...)\`”, nie będzie miało prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, określonego w otrzymanych fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją zadań wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.