Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.131.2017.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-11
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.
Słowa kluczowe: Belgia; opodatkowanie; opodatkowanie-unikanie podwójnego opodatkowania; umowa; umowa-umowa międzynarodowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2017 r. (data wpływu 5 czerwca 2017 r.), uzupełnionym w dniu 14 lipca 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 4 lipca 2017 r. nr 0112-KDIL3.2.4011.131.2017.1.JK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłane w dniu 4 lipca 2017 r. zostało skutecznie doręczone w dniu 6 lipca 2017 r. Natomiast w dniu 14 lipca 2017 r. (data nadania 12 lipca 2017 r.) wpłynęło pismo stanowiące uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Główny udziałowiec spółki (posiadający 75% udziałów) jest rezydentem belgijskim.

Zgodnie z artykułem 10 pkt 2b konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatku od dochodu i majątku (Dz.U. z 28.09.2004 r.) podatek od dywidend wynosił 15% od kwoty brutto.

Protokół z 14 kwietnia 2014 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii, zmieniający Konwencję między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku - w artykule II zmienił artykuł 10 pkt 2 konwencji, wprowadzając stawkę nieprzekraczającą 10%.

Ustawa z 23 października 2014 r. (Dz.U. z 2014 r. poz. 1870) umożliwiała ratyfikację umowy z protokołem (weszła w życie 7 stycznia 2015 r.).

Ustawa ma obowiązywać po ratyfikacji przez obie strony i ma zastosowanie do dochodów od 1 stycznia następnego roku.

Do ustaleń w sprawie unikania podwójnego opodatkowania odsyła art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym + artykuł 17 ust.1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W świetle powyższego ile należy pobrać od rezydenta belgijskiego podatku od dywidendy - 15% czy 10%?

Zdaniem Wnioskodawcy, będącego płatnikiem podatku dochodowego od dywidendy – na podstawie protokołu z 14 kwietnia 2014 r. dywidendy wypłacane w spółce polskiej udziałowcowi - Rezydentowi belgijskiemu podlegają od 1 stycznia 2016 r. podatkowi w wysokości 10% dochodu brutto.

Według spółki‚ będącej płatnikiem podatku dochodowego od dywidendy – na podstawie protokołu z 14 kwietnia 2014 r. dywidendy za 2016 r. wypłacane w spółce polskiej udziałowcowi - rezydentowi belgijskiemu podlegają od 1 stycznia 2017 r. podatkowi w wysokości 10% dochodu brutto.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Na podkreślenie zasługuje fakt, że powyższy katalog nie jest katalogiem zamkniętym. Tak więc ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do treści art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca (spółka z o .o.) wypłaca na rzecz udziałowca (obywatela Belgii) dywidendy.

Przychód z tytułu dywidendy należy kwalifikować jako przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, tj. kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z tą regulacją, źródłami przychodów są: kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl zaś art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 30a ust. 1 pkt 4 cytowanej ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Na mocy art. 30a ust. 2 ustawy, ww. przepis stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatku od dochodu i majątku, z dnia 20 sierpnia 2001 r. (Dz.U. z 2004 r. nr 211, poz. 2139), dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże w myśl art. 10 ust. 2 ww. umowy, dywidendy te mogą być opodatkowane także w Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek tak ustalony nie może przekroczyć:

1.  5 % kwoty dywidend brutto, jeżeli osobą uprawnioną jest spółka (inna niż spółka osobowa):
    1.  której bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 25%; lub
    2.  która posiada bezpośrednio co najmniej 10 % udziału w spółce, która wypłaca dywidendy i gdy wartość inwestycji w spółce wynosi co najmniej 500.000 euro lub jest równa tej kwocie w innej walucie;
2.  15 % kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Postanowienia tego ustępu nie dotyczą opodatkowania spółki w odniesieniu do zysków, z których dywidendy są wypłacane.

Jak wynika z ust. 3 art. 10 umowy, określenie „dywidendy” użyte w tym artykule oznacza dochody z akcji, z akcji gratisowych lub praw do udziału w zysku, akcji w górnictwie, akcji założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochody z innych praw w spółce, przypisane nawet w formie odsetek, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, są pod względem podatkowym traktowane jak dochód z akcji.

W dniu 14 kwietnia 2014 r. w Luksemburgu podpisano protokół między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii zmieniający Konwencję między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisaną w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001 r.

W myśl art. II tegoż protokołu artykuł 10 ustęp 2 Konwencji otrzymał następujące brzmienie:

„Jednakże dywidendy takie mogą być opodatkowane także w Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę i zgodnie z prawem tego Państwa, jednakże w przypadku gdy osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek tak ustalony nie może przekroczyć 10% kwoty dywidend brutto.

Bez względu na wcześniejsze postanowienia tego ustępu, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie nie podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, jeżeli osobą uprawnioną do dywidend jest:

1.  spółka mająca siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, która posiada bezpośrednio, przez nieprzerwany 24 miesięczny okres przynajmniej 10 procent udziałów (akcji) w kapitale półki wypłacającej dywidendy;
2.  fundusz emerytalny który ma siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, o ile takie udziały (akcje) lub inne prawa, w związku z którymi, dywidendy są wypłacane, posiadane są dla celów działalności wymienionej w artykule 3 ustęp 1 litera i).

Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają zasad opodatkowania spółki z tytułu zysków, z których dywidendy są wypłacone”.

Zgodnie z art. XI ust. 1 protokołu, Umawiające się Państwa notyfikują sobie wzajemnie drogą dyplomatyczną zakończenie wewnętrznych procedur prawnych niezbędnych do wejścia w życie niniejszego Protokołu. Protokół wejdzie w życie w dniu otrzymania późniejszej z not, o których mowa powyżej.

Przepisy Protokołu będą miały zastosowanie:

1.  w odniesieniu do podatków potrącanych u źródła - do kwot dochodu ustalonego lub wypłaconego w dniu 1 stycznia lub po tym dniu w roku następującym po roku, w którym niniejszy Protokół wszedł w życie;
2.  w odniesieniu do pozostałych podatków, do dochodu osiągniętego w roku podatkowym rozpoczynającym się w dniu 1 stycznia lub po tym dniu, w roku następującym po roku, w którym Protokół wszedł w życie;
3.  w odniesieniu do pozostałych podatków, jeżeli przepisy dotyczące roku podatkowego nie maja zastosowania, do wszystkich zobowiązań podatkowych powstałych w dniu 1 stycznia lub po tym dniu w roku następującym po roku, w którym Protokół wszedł w życie (art. XI ust. 2 protokołu).

Tak więc postanowienia protokołu miałyby zastosowanie najwcześniej od dnia 1 stycznia roku następującego po roku, w którym dokonano jego ratyfikacji.

W tym miejscu wskazać należy, że w dniu 7 stycznia 2015 r. weszła w życie ustawa z dnia 23 października 2014 r. o ratyfikacji Protokołu między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii zmieniającego Konwencję między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisaną w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001 r., podpisanego w Luksemburgu dnia 14 kwietnia 2014 r. (Dz. U. z 2014 r., poz. 1870).

Ustawa ta nie dokonała w sposób automatyczny ratyfikacji protokołu, a jedynie w art. 1 wyrażono zgodę na dokonanie przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej jego ratyfikacji.

Do dnia dzisiejszego nie doszło jednakże do ratyfikacji protokołu przez stronę polską, a więc zakończenia wewnętrznych procedur prawnych niezbędnych do wejścia w życie protokołu, o którym mowa w art. XI ust. 1 protokołu.

W konsekwencji postanowienia protokołu na dzień dzisiejszy nie obowiązują, a więc w przedmiotowej sprawie należy wziąć pod uwagę art. 10 ust. 2 omawianej konwencji w brzmieniu niezmienionym cyt. protokołem.

W myśl natomiast art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Zgodnie zaś z art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w przedstawionych stanach faktycznych dywidenda wypłacana przez Wnioskodawcę (spółkę z o.o.) na rzecz osoby fizycznej – rezydenta Królestwa Belgii będzie stanowić przychód z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Tym samym Wnioskodawca, jako płatnik posiadający przedłożony przez udziałowca certyfikat rezydencji, jest zobowiązany do pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego od wypłacanych należności z tytułu dywidendy wypłacanej zarówno za rok 2016 jak i za lata wcześniejsze w wysokości wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, tj. w niniejszym przypadku w wysokości 15% kwoty dywidendy brutto. W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.