Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.381.2025.1.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-19
Teza: Prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy
zastosowaniu preproporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a
ustawy o VAT w związku z § 3 ust. 2 Rozporządzenia, oraz
proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o
VAT.
Słowa kluczowe: gmina
odliczenia-odliczenie częściowe
proporcja
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 3

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść
    wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina (...) (dalej: „Gmina” lub „JST”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku
    od towarów i usług (dalej: „VAT”). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o
    samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm., dalej: „Ustawa o samorządzie
    gminnym”) JST jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności
    cywilnoprawnych. JST wykonuje zadania własne (określone w art. 7 Ustawy o samorządzie
    gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.
    W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Gmina
    dokonywać może:
      A) zarówno transakcji opodatkowanych VAT według odpowiednich stawek – Gmina w
        szczególności może świadczyć usługi dostawy wody i odprowadzania ścieków,
        dostawy energii cieplnej, dzierżawy lokali użytkowych, refakturować opłaty za
        media. Transakcje te Gmina wykazuje wówczas w rejestrach sprzedaży i plikach
        JPK_V7M;
      B) jak również podlegających opodatkowaniu VAT, aczkolwiek zwolnionych z podatku –
        w szczególności może to być wynajem lokali mieszkalnych oraz sprzedaż tzw.
        „starszych/używanych” budynków i lokali. Transakcje te Gmina wykazuje wówczas w
        rejestrach sprzedaży i plikach JPK_V7M, jako zwolnione z podatku VAT.
    Po stronie Gminy występują również zdarzenia spoza zakresu VAT (tj. zdarzenia, które
    Gmina traktuje jako w ogóle niepodlegające ustawie o VAT):
      C) zarówno polegające na uzyskiwaniu przez Gminę określonych wpływów – w
        szczególności dochody z podatku od nieruchomości i opłaty skarbowej oraz udział
        w podatkach dochodowych;
      D) jak również niezwiązane z uzyskiwaniem wpływów – w szczególności budowa
        ogólnodostępnej infrastruktury gminnej jak świetlice wiejskie, altany turystyczne,
        boiska szkolne, oświetlenie, place zabaw, etc.
    W związku z wykonywaniem ww. czynności na podstawie umów cywilnoprawnych oraz
    występowaniem zdarzeń spoza zakresu VAT, Gmina ponosi szereg wydatków, z tytułu,
    których kontrahenci wystawiają na rzecz Gminy faktury VAT z wykazanymi kwotami
    podatku.
    Gmina zrealizowała inwestycje pn. „(...)” (dalej: „Inwestycja I”) oraz „(...)”, (dalej: „Inwestycja
    II”).
    Wydatki ponoszone na ww. inwestycje były udokumentowane fakturami VAT
    wystawianymi na Gminę z wykazanym na nich podatkiem VAT naliczonym.
    Inwestycja I
    Inwestycja I była realizowana w budynku stanowiącym siedzibę Urzędu Gminy (dalej:
    „Urząd”). Inwestycja była finansowana przez Gminę zarówno ze środków własnych, jak
    również ze środków zewnętrznych.

    Zakupione towary / nabyte usługi w ramach Inwestycji I służą wykonywaniu przez Gminę
    czynności wskazanych w punktach A, B, C i D – zgodnie bowiem z intencją Gminy, budynek
    Urzędu wykorzystywany jest jednocześnie do wykonywania czynności opodatkowanych
    VAT, zwolnionych z podatku oraz występującymi po stronie Gminy zdarzeniami spoza
    zakresu VAT.
    Gmina nie jest w stanie przyporządkować ponoszonych wydatków związanych z ww.
    inwestycją jako wydatków związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi lub
    wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT, bowiem wydatki te
    jednocześnie związane są/będą z czynnościami opodatkowanymi VAT (wymienionymi
    powyżej jako A), zwolnionymi z podatku (wymienionymi powyżej jako B) oraz
    występującymi po jej stronie zdarzeniami spoza zakresu VAT (wymienionymi powyżej jako
    C i D).
    Gmina nie zna sposobu, aby wydatki mieszane bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować
    odpowiednio do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub też do zdarzeń w
    ogóle niepodlegających regulacjom VAT. Trudność dokonania bezpośredniej alokacji
    powyższych wydatków wynika również z faktu, że wykonywane przez Gminę czynności
    podlegające opodatkowaniu VAT i występujące po jej stronie zdarzenia spoza zakresu VAT
    są co do zasady wykonywane przez tych samych pracowników Urzędu Gminy i/lub przy
    pomocy tych samych zasobów. Innymi słowy, przykładowo w tym samym lokalu i
    pomieszczeniach w budynku Urzędu Gminy, przy pomocy tych samych materiałów i
    urządzeń, ci sami pracownicy, w tym samym dniu, mogą brać udział np.:
        w transakcji sprzedaży działki pod zabudowę, opodatkowanej według podstawowej
        stawki VAT,
        w transakcji sprzedaży „starszego/używanego” budynku, którego dostawa korzysta
        ze zwolnienia z VAT,
        przy poborze podatku od nieruchomości
        oraz przy zawarciu umowy z wykonawcą, który będzie budował oświetlenie
        drogowe.
    Inwestycja II
    W ramach Inwestycji II został wybudowany budynek, który jest wykorzystywany przez
    Gminę na potrzeby referatu gospodarki komunalnej tj. obsługi, konserwacji i naprawy
    sieci wodociągowej i kanalizacyjnej oraz całorocznego utrzymania dróg gminnych i
    wewnętrznych, tj. czynności wskazane w punktach A i D.
    Również w przypadku Inwestycji II Gmina nie jest w stanie przyporządkować ponoszonych
    wydatków związanych z ww. inwestycją jako wydatków związanych wyłącznie z
    czynnościami opodatkowanymi lub wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi
    opodatkowaniu VAT, bowiem wydatki te jednocześnie związane są z czynnościami
    opodatkowanymi VAT (wymienionymi powyżej jako A) oraz występującymi po jej stronie
    zdarzeniami spoza zakresu VAT (wymienionymi powyżej jako D).
    Gmina nie zna sposobu, aby wydatki mieszane bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować
    odpowiednio do czynności opodatkowanych VAT, lub też do zdarzeń w ogóle
    niepodlegających regulacjom VAT. Trudność dokonania bezpośredniej alokacji powyższych
    wydatków wynika również z faktu, że wykonywane przez Gminę czynności podlegające
    opodatkowaniu VAT i występujące po jej stronie zdarzenia spoza zakresu VAT są co do
    zasady wykonywane przez tych samych pracowników referatu gospodarki komunalnej i
    /lub przy pomocy tych samych zasobów.
    Pytania

      1. Czy w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Inwestycji I, Gminie
        przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy
        zastosowaniu preproporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w związku
        z § 3 ust. 2 Rozporządzenia, a następnie proporcji sprzedaży, o której mowa w art.
        90 ust. 3 ustawy o VAT?
      2. Czy w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Inwestycji II, Gminie
        przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy
        zastosowaniu preproporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w związku
        z § 3 ust. 2 Rozporządzenia?
    Państwa stanowisko w sprawie
      1. W odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Inwestycji I, Gminie przysługuje
        prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu
        preproporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w związku z § 3 ust. 2
        Rozporządzenia, a następnie proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3
        ustawy o VAT.
      2. W odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Inwestycji II, Gminie przysługuje
        prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu
        preproporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w związku z § 3 ust. 2
        Rozporządzenia.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:
    Ad. 1 i 2
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w
    określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję
    podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych
    przez te jednostki, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny
    być uznawane za podatników VAT.
    Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów
    cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów
    prowadzących działalność gospodarczą – powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż
    w przedmiotowym zakresie działała de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.
    Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna
    dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl
    art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez
    świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej
    lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów.
    Jak Gmina wskazała, dokonywane przez nią na podstawie umów cywilnoprawnych
    czynności takie jak np. świadczenie usług dostawy wody i odprowadzania ścieków,

    dzierżawa lokali użytkowych, refakturowanie opłat za media, powinny być traktowane jako
    podlegające opodatkowaniu VAT, bowiem w tym zakresie Gmina działa, jako podatnik VAT
    stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej
    sytuacji.
    Jak podkreślono w opisie sprawy w odniesieniu do ponoszonych przez Gminę wydatków,
    nie jest / nie będzie możliwe ich jednoznaczne przyporządkowanie do czynności dających
    prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz czynności niedających takiego prawa.
    Jednakże, z uwagi na fakt, iż poniesione przez Gminę wydatki mają niewątpliwie w części
    związek także z czynnościami opodatkowanymi VAT, zdaniem Gminy, powinno jej
    przysługiwać prawo do odliczenia części VAT naliczonego od tego rodzaju wydatków. Do
    rozstrzygnięcia pozostaje natomiast kwestia, w jaki sposób ustalić wysokość podatku,
    która jest przez Gminę możliwa do odliczenia.
    W odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Inwestycji I oraz Inwestycji II nie jest
    możliwe ich jednoznaczne przyporządkowanie do czynności dających prawo do odliczenia
    podatku naliczonego oraz czynności niedających takiego prawa. Jednakże, z uwagi na fakt,
    iż wydatki dotyczące realizacji Inwestycji I oraz Inwestycji II mają niewątpliwie w części
    związek także z czynnościami opodatkowanymi VAT, zdaniem Gminy powinno jej
    przysługiwać prawo do odliczenia części VAT naliczonego od tego rodzaju wydatków. Do
    rozstrzygnięcia pozostaje natomiast kwestia, w jaki sposób ustalić wysokość podatku,
    który będzie przez Gminę odliczany.
    W sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność jednocześnie podlegającą opodatkowaniu
    VAT i/lub zwolnioną z VAT, a także działalność spoza zakresu regulacji ustawy o VAT,
    odliczenie podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tego tytułu jest możliwe
    tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te da się przyporządkować działalności
    podlegającej VAT (w szczególności potwierdzają to wyroki TSUE w sprawach C-437/06 oraz
    C-515/07).
    Do sytuacji takiej odnosi się art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, który wszedł w życie 1 stycznia
    2016 r. Stosownie do treści wymienionego przepisu, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
    zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć.
    Zdaniem Gminy, będące przedmiotem wniosku wydatki związane z realizacją Inwestycji I
    oraz Inwestycji II, w zakresie, w jakim nie dotyczą działalności publicznej Gminy, mają /
    będą miały w części związek z wykonywaną przez Gminę działalnością gospodarczą.
    Bowiem jak Gmina wskazała powyżej, w zakresie czynności opodatkowanych VAT
    (wymienionych jako A w opisie sprawy) oraz w zakresie czynności podlegających
    opodatkowaniu VAT, aczkolwiek zwolnionych z VAT (wymienionych jako B w opisie sprawy)
    Gmina działa jako podatnik VAT w ramach prowadzonej samodzielnie działalności
    gospodarczej (w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT w związku z art. 15 ust. 2 cyt.
    ustawy).

    Ponadto, wskazane powyżej wydatki dotyczące realizacji Inwestycji I oraz Inwestycji II
    zostały poniesione w części również w związku z występującymi po stronie Gminy
    zdarzeniami spoza zakresu VAT (wymienionymi jako C-D w opisie sprawy, w odniesieniu
    do Inwestycji I oraz wymienionymi jako D w odniesieniu do Inwestycji I). Nie ulega
    wątpliwości, iż tego rodzaju wydatki dotyczą towarów i usług wykorzystywanych do celów
    innych niż działalność gospodarcza.
    Gmina przy tym zaznacza, iż w jej opinii, nabywane towary i usługi nie służą celom
    osobistym, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2. Zdaniem Gminy, w związku z
    ponoszeniem wydatków mieszanych, które w pewnej części są także związane z obszarem
    działalności Gminy, obejmującym zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie nie dochodzi
    do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste Gminy ani jej pracowników, ani
    też do darowizn. W przypadku bowiem nieodpłatnego świadczenia usług, nie ulega
    wątpliwości, iż taka czynność wynika z określonych zadań Gminy, a nie stanowi
    wykorzystania przedmiotowych obiektów na cele osobiste Gminy czy jej pracowników. Nie
    powinno budzić wątpliwości, iż są to zdarzenia z zakresu zadań własnych Gminy i tym
    samym jej działalności (dodatkowo wykonywane poza reżimem cywilnoprawnym).
    Podsumowując, zdaniem Gminy, fakt, iż nabywane przez nią towary i usługi mają związek
    z wykonywaniem zadań własnych nałożonych ustawowo nie świadczy o wykorzystywaniu
    przez Gminę tych towarów i usług na cele osobiste. Ponoszone przez Gminę w tym
    zakresie wydatki, jak wynika z opisu sprawy, nie były również ponoszone na cele
    określone w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT.
    W konsekwencji, Gmina stoi na stanowisku, iż w analizowanym przypadku, przysługuje jej
    prawo do odliczenia odpowiedniej części podatku naliczonego od ponoszonych wydatków
    mieszanych, ustalonej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.
    W art. 86 ust. 2a ustawy o VAT ustawodawca wskazał wyraźnie, iż sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów
    publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników
    sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
    przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane,
    na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    W konsekwencji, na mocy powyższej delegacji Minister Finansów wydał Rozporządzenie, w
    którym wskazał m.in. dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany
    za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności. Zgodnie z § 3 ust. 2
    Rozporządzenia za sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu
    obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
    X=A x 100/DUJST
    gdzie poszczególne symbole oznaczają:
    X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,
    A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
    jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
    samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
    D   – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.UJST

    Zdaniem Gminy, w celu określenia, w jakiej części wydatki dotyczące realizacji Inwestycji I
    oraz Inwestycji II służą działalności gospodarczej Gminy, należy wykorzystać wskazaną
    preproporcję.
    Jednocześnie zdaniem Gminy, w odniesieniu do wydatków poniesionych na realizację
    Inwestycji I, oprócz powyższej proporcji, Gmina zastosować powinna proporcję, o której
    mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, zgodnie z którym, proporcję sprzedaży ustala się jako
    udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności,
    w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Ustawa o VAT nie definiuje czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego. W opinii Wnioskodawcy, w tym przypadku należy się
    odnieść do czynności podlegających ustawie o VAT, a więc czynności podlegających
    opodatkowaniu VAT, lecz zwolnionych z opodatkowania VAT. Natomiast nie należy
    uwzględniać zdarzeń znajdujących się w ogóle poza zakresem regulacji ustawy o VAT
    (zostały one już uwzględnione na etapie zastosowania preproporcji).
    Na uwagę zasługuje również fakt, iż przywołany przepis odnosi się do pojęcia obrotu.
    Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. art. 29a ust. 1 ustawy VAT, podstawą
    opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i
    5 jest wszystko to, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub
    usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub
    osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o
    podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub
    usług świadczonych przez podatnika. Natomiast przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22
    ustawy o VAT, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na
    terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Oznacza to, iż przepis art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, określający sposób wyliczenia proporcji
    sprzedaży poprzez odniesienie się do pojęcia obrotu, stanowi, iż w kalkulacji
    współczynnika sprzedaży należy uwzględniać wyłącznie czynności stanowiące odpłatną
    dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz
    wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, czyli czynności podlegające ustawie o VAT. W
    konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, wyłącznie
    czynności uregulowane w przepisach ustawy o VAT mogą zostać uwzględnione w
    kalkulacji proporcji. Zatem zdarzenia znajdujące się poza zakresem ustawy o VAT nie
    powinny wpływać na wysokość proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy
    o VAT.
    Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej, w której
    TSUE wielokrotnie rozstrzygał, co należy rozumieć przez czynność, w związku z którą nie
    przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przykładowo w orzeczeniach C-333
    /91 Sofitam SA v. Ministre charge du Budget, C-306/94, Regie duaphinoise – Cabinet A.
    Forest SARL v. Minister du Budget, C#16/00 Cibo Participations SA Directeur Regional des
    impot du Nord-Pas-de-Calais, TSUE potwierdził, iż odsetki od pożyczek, oraz dywidendy
    pozostające całkowicie poza strefą opodatkowania VAT nie mogą być uwzględniane w
    obliczaniu proporcji sprzedaży, która ma na celu ustalenie części podatku naliczonego
    podlegającej odliczeniu.
    Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w utrwalonym w tej materii
    orzecznictwie krajowym.
    W tym miejscu należy wskazać na uchwałę NSA w składzie 7 sędziów z dnia 24
    października 2011 r., sygn. I FPS 9/10, w sentencji której rozszerzony skład sędziowski
    wskazał, że „Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi
    bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży”.
    Zatem NSA jednoznacznie potwierdził, że zdarzenia pozostające poza zakresem regulacji

    VAT nie powinny mieć wpływu na wysokość współczynnika sprzedaży, o którym mowa w
    art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.
    Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów
    władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Zdaniem Wnioskodawcy Gmina, która jest jednostką samorządu terytorialnego jest
    organem władzy publicznej, o którym mowa w przywołanym przypisie ustawy o VAT, a
    zadania, dla których Gmina została powołana w ramach reżimu publicznoprawnego,
    pozostają poza zakresem regulacji VAT.
    W konsekwencji, Gmina nie powinna uwzględniać w kalkulacji proporcji sprzedaży zdarzeń
    spoza zakresu VAT.
    W związku z powyższym, w odniesieniu do wydatków dotyczących realizacji Inwestycji I, w
    celu określenia części podatku naliczonego do odliczenia, właściwe będzie zastosowanie
    preproporcji (tj. stosunku obrotów związanych z działalnością gospodarczą do całości
    dochodów Gminy), a następnie zastosowanie proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90
    ust. 3 ustawy o VAT.
    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów
    prawa podatkowego. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 5 września 2024 r.,
    sygn. 0114-KDIP4-1.4012.362.2024.1.KSA, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej:
    „DKIS”) wskazał, iż: „(...) będzie Państwu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia
    podatku naliczonego w związku z realizacją zadania pn. „(...)” przy zastosowaniu
    prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 2
    rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r., a następnie proporcji sprzedaży, o której mowa
    w art. 90 ust. 3 ustawy”.
    Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 7
    listopada 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.510.2022.1.KK, w interpretacji indywidualnej
    DKIS z dnia 5 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.347.2022.1.BS oraz w
    interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 13 kwietnia 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-
    1.4012.132.2022.1.AK.
    Podsumowując, zdaniem Gminy, w odniesieniu do wydatków dotyczących realizacji
    Inwestycji I oraz Inwestycji II, tj. takich które związane są z czynnościami opodatkowanymi
    VAT (wymienionymi jako A w opisie sprawy), oraz występującymi po stronie Gminy
    zdarzeniami spoza zakresu VAT (wymienionymi jako C i D w opisie sprawy), celem
    ustalenia możliwej do odliczenia części podatku naliczonego od tych wydatków, Gmina
    powinna dokonać alokacji wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz
    pozostającymi poza zakresem VAT przy zastosowaniu preproporcji, o której mowa w § 3
    ust. 2 Rozporządzenia. Jednocześnie, z uwagi na fakt wykorzystywania Inwestycji I do
    czynności zwolnionych z podatku VAT (wymienionych jako B w opisie sprawy), w tym
    zakresie Gmina dodatkowo powinna zastosować proporcję sprzedaży o której mowa w
    art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

        W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
        opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
        obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
        art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
        Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
        otrzymanych przez podatnika z tytułu:
        a) nabycia towarów i usług,
        b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje,
    gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i
    usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest
    związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Stosownie do ww. przepisów na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa
    pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług
    wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma
    prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z
    prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.

    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług
    jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez
    nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych, np. czynności sprzedaży, zamiany
    (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych).
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 1153):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy (...).
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za

      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    W myśl § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury,
    państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    W myśl § 2 pkt 5 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o urzędzie obsługującym jednostkę samorządu
      terytorialnego – rozumie się przez to urząd obsługujący jednostkę samorządu
      terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.
    W przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy”
    sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej,
    tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego
    poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
      X = A x 100/DUJST
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

      D   - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu UJST
      terytorialnego.
    Powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w
    przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy.
    W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić
    działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one
    działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności
    podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie
    nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością
    gospodarczą.
    Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności
    gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie
    usług na cele osobiste w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy.
    Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością
    gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek
    naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy – przykładowo
    działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową.
    Ponadto w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy
    mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Poniższe przepisy stanowią
    uzupełnienie regulacji ww. art. 86 ustawy.
    W myśl art. 90 ust. 1 ustawy:
        W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
        wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia
        kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie
        przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku
        naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi
        przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy:
        Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust.
        1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty
        podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w
        stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
        należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.
    W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:
        Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
        czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
        należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z
        którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego,
        oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy:
        W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust.
        2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
        terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

    W myśl art. 90 ust. 10b ustawy:
        Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa
        w ust. 10a, rozumie się:
        1) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę
          budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
        2) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym
    podatnikiem podatku od towarów i usług. Zrealizowali Państwo inwestycje pn. „(...)” oraz
    „(...)”.
    Zakupione towary / nabyte usługi w ramach Inwestycji I służą wykonywaniu przez Państwa
    czynności wskazanych w punktach A, B, C i D, budynek Urzędu wykorzystywany jest
    jednocześnie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z podatku
    oraz występującymi po stronie Gminy zdarzeniami spoza zakresu VAT. Nie są Państwo w
    stanie przyporządkować ponoszonych wydatków związanych z ww. inwestycją jako
    wydatków związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi lub wyłącznie z
    czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT, bowiem wydatki te jednocześnie
    związane są/będą z czynnościami opodatkowanymi VAT (wymienionymi powyżej jako A),
    zwolnionymi z podatku (wymienionymi powyżej jako B) oraz występującymi po jej stronie
    zdarzeniami spoza zakresu VAT (wymienionymi powyżej jako C i D). W ramach Inwestycji II
    został wybudowany budynek, który jest wykorzystywany przez Gminę na potrzeby
    referatu gospodarki komunalnej tj. obsługi, konserwacji i naprawy sieci wodociągowej i
    kanalizacyjnej oraz całorocznego utrzymania dróg gminnych i wewnętrznych, tj. czynności
    wskazane w punktach A i D. Również w przypadku Inwestycji II Gmina nie jest w stanie
    przyporządkować ponoszonych wydatków związanych z ww. inwestycją jako wydatków
    związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi lub wyłącznie z czynnościami
    niepodlegającymi opodatkowaniu VAT, bowiem wydatki te jednocześnie związane są z
    czynnościami opodatkowanymi VAT oraz występującymi po jej stronie zdarzeniami spoza
    zakresu VAT.
    Państwa wątpliwości dotyczą prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od
    wydatków związanych z realizacja Inwestycji I oraz Inwestycji II.
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, odliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane
    towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności
    gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie
    wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje
    pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych
    z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej,
    brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z
    zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających
    temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania. Natomiast w sytuacji, gdy takie
    przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
    gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, a
    w przypadku wystąpienia czynności zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem – także
    proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    Zatem w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Inwestycji I, którą wykorzystują
    Państwo zarówno do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych VAT
    oraz zwolnionych z VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności

    niepodlegających opodatkowaniu VAT), i których nie mają Państwo możliwości
    przyporządkowania w całości do działalności gospodarczej, w pierwszej kolejności powinni
    Państwo dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności
    gospodarczej zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust.
    2a i następne ustawy z uwzględnieniem § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015
    roku.
    Następnie, z uwagi na to, że – jak wynika z okoliczności sprawy – wydatki związane z
    realizacją Inwestycji I służą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zarówno do
    czynności opodatkowanych, jak i do czynności zwolnionych od podatku, i nie mają
    Państwo możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z
    czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego, są Państwo zobowiązani również do proporcjonalnego odliczenia podatku,
    zgodnie z art. 90 ust. 3 i następne ustawy.
    Z kolei w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Inwestycji II, które wykorzystują
    Państwo zarówno do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych VAT),
    jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegających
    opodatkowaniu VAT), i których nie mają Państwo możliwości przyporządkowania w całości
    do działalności gospodarczej, powinni Państwo dokonać wyliczenia kwoty podatku
    naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej zgodnie ze „sposobem określenia
    proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy z uwzględnieniem § 3 ust. 2
    rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 roku.
    Zatem :
        przysługuje Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w
        odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Inwestycji I przy zastosowaniu
        preproporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 2
        Rozporządzenia, a następnie proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ustawy;
        przysługuje Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w
        odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Inwestycji I przy zastosowaniu
        preproporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 2
        Rozporządzenia.
    Prawo do odliczenia przysługuje Państwu pod warunkiem niewystąpienia przesłanek
    negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.
    Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
      dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.