Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DPP13.8221.84.2019.GTM
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-01
Teza: Wydatki związane z wniesieniem przez wspólnika wkładu pieniężnego do spółki komandytowej stanowią koszt uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: koszt-koszty notarialne; koszt-koszty uzyskania przychodów; opłata-opłaty sądowe; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; spółki-wkład do spółki; wkład; wspólnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1

**Zmiana interpretacji indywidualnej**

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2019 r. Nr 0111-KDIB2-1.4010.32.2019.1.JK, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmienia z urzędu wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2019 r. (data wpływu: 29 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wskazane we wniosku wydatki związane z wniesieniem przez wspólnika wkładu pieniężnego do spółki komandytowej stanowią koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy - **jest prawidłowe.**

**Uzasadnienie**

W dniu 29 stycznia 2019 r. wpłynął do Dyrektora KIS ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wskazane we wniosku wydatki związane z wniesieniem przez wspólnika wkładu pieniężnego do spółki komandytowej stanowią koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawca - Spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) ma siedzibę na terenie RP i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej (dalej: „Spółka komandytowa”). W dniu 7 stycznia 2019 r. dokonano zmiany treści umowy Spółki komandytowej w związku z wniesieniem dodatkowego wkładu pieniężnego przez wspólnika Spółki komandytowej. Zmiana umowy Spółki komandytowej została sporządzona w formie aktu notarialnego. W związku z dokonaną czynnością Spółka komandytowa poniosła wydatki z tym związane, takie jak koszty sądowe związane z rejestracją zmiany umowy Spółki komandytowej w rejestrze przedsiębiorców, opłaty notarialne (wynagrodzenie netto notariusza sporządzającego akt notarialny) oraz podatek od czynności cywilnoprawnych.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy wskazane w opisie stanu faktycznego wydatki poniesione przez Spółkę komandytową w związku z wniesieniem wkładu do Spółki komandytowej stanowią koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki komandytowej?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, poniesione wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki komandytowej. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o CIT zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Zatem spółki komandytowe nie są podatnikami podatku dochodowego, takimi podatnikami są natomiast wspólnicy tych spółek. Wspólnicy spółek komandytowych rozliczają osiągane przychody i ponoszone koszty proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku takiej spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowo - skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu;

• nie znajdować się w katalogu kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT;

• być właściwie udokumentowany.

Ustawa o CIT wyróżnia dwa rodzaje kosztów, tj. koszty bezpośrednie i koszty pośrednie. Koszty bezpośrednie są związane z przychodami i w sposób bezpośredni powodują osiągnięcie przychodu podatnika, natomiast koszty pośrednie związane są z całokształtem działalności i nie są powiązane w sposób bezpośredni z danym przychodem, jednak przyczyniają się do osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania przychodów. Treść art. 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera katalog kosztów, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w świetle ww. ustawy. Ustawodawca w tym katalogu nie zawarł wydatków ponoszonych przez podatników w związku z wniesieniem wkładu pieniężnego do spółki osobowej, takich jak koszty sądowe, opłaty notarialne czy podatek od czynności cywilnoprawnych.

Wydatki związane z wniesieniem wkładu i zmianą umowy Spółki komandytowej poniesione zostały w celu rozwoju Spółki komandytowej, prowadzenia działalności w większym zakresie, w tym w celu zwiększenia osiąganych przychodów. Wydatki te nie wykazują bezpośredniego związku z osiąganymi przychodami, jednak w sposób pośredni przyczynią się do osiągania, zabezpieczenia i zachowania przychodów.

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca stwierdza, iż wydatki poniesione w związku z wniesieniem wkładu pieniężnego do Spółki komandytowej, takie jak koszty notarialne, koszty opłat sądowych oraz podatek od czynności cywilnoprawnych spełniają warunki aby uznać je za koszty uzyskania przychodów i w związku z tym Wnioskodawca będzie uprawniony rozpoznać owe wydatki jako koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do posiadanego udziału w zyskach Spółki.

Powyższe potwierdzają następujące interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej np.:

• z 30 listopada 2018 r., Znak: 0112-KDIL3-3.4011.371.2018.1.AA,

• z 20 września 2018 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.360.2018.4.PC,

• z 27 marca 2018 r., Znak: 0115-KDIT3.4011.82.2018.1.PSZ,

• z 8 maja 2017 r., Znak: 1061-IPTPB3.4511.112.2017.1.MK.

W interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2019 r. Nr 0111-KDIB2-1.4010.32.2019.1.JK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Zdaniem organu, konsekwencją neutralności podatkowej czynności wnoszenia wkładów do spółek niebędących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych jest brak możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez wspólnika w związku z wnoszeniem takich wkładów.

**Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.**

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1577, z późn. zm.), zwanej dalej: KSH, spółkami osobowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do art. 102 KSH, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Spółka komandytowa, jako spółka nieposiadająca osobowości prawnej, nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami są natomiast wspólnicy takiej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest osobą prawną, skutki podatkowe rozpoznawania przez niego przychodów i kosztów należy rozpatrywać na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1036, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o CIT”.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 5 ust. 1a ustawy o CIT, przychody z zysków kapitałowych, przypisane wspólnikowi na podstawie ust. 1, zwiększają przychody wspólnika uzyskane z tego źródła.

Według zaś art. 5 ust. 2 ustawy o CIT, zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

W świetle cytowanych przepisów, wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki osobowej) określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określeniu kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na gruncie przytoczonego przepisu przyjmuje się, że aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

• został właściwie udokumentowany,

• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Odnosząc opisany stan prawny do przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu stanu faktycznego należy uznać, że wydatki poniesione przez Spółkę komandytową w związku z wniesieniem do Spółki wkładu pieniężnego przez wspólnika, takie jak koszty sądowe związane z rejestracją zmiany umowy Spółki komandytowej w rejestrze przedsiębiorców, opłaty notarialne (wynagrodzenie netto notariusza sporządzającego akt notarialny) oraz podatek od czynności cywilnoprawnych, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów Spółki, rozliczane podatkowo przez wspólników w proporcjach wynikających z ich prawa do udziału w zysku Spółki, jeżeli spełniają ww. warunki wywodzone z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W uzasadnieniu swojego stanowiska Wnioskodawca wskazał, że „wydatki związane z wniesieniem wkładu i zmianą umowy Spółki komandytowej poniesione zostały w celu rozwoju Spółki komandytowej, prowadzenia działalności w większym zakresie, w tym w celu zwiększenia osiąganych przychodów. Wydatki te nie wykazują bezpośredniego związku z osiąganymi przychodami, jednak w sposób pośredni przyczynią się do osiągania, zabezpieczenia i zachowania przychodów”.

Tym samym należy uznać, że wydatki te zostały poniesione przez Spółkę komandytową w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów oraz pozostają w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Jednocześnie nie zostały one wymienione jako wydatki wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W konsekwencji, wydatki te mogą stanowić koszty uzyskania przychodów z udziału w Spółce komandytowej, proporcjonalnie do udziału Wnioskodawcy w zyskach Spółki, jeżeli zostaną właściwie udokumentowane i mają charakter definitywny, tj. nie zostaną zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie.

Z uwagi na powyższe stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2019 r. (data wpływu: 29 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wskazane we wniosku wydatki związane z wniesieniem przez wspólnika wkładu pieniężnego do spółki komandytowej stanowią koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy - **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

**Pouczenie**

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

– w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00‑916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

– w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.