Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-385/15-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-08-14
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegającej na przekazaniu przez Gminę własności infrastruktury oświetleniowej na rzecz spółki energetycznej w zamian za zobowiązanie się tej spółki do wytworzenia dodatkowej instalacji oświetlenia ulicznego.
Słowa kluczowe: barter; dostawa-dostawa towarów; gmina; interes-interes publiczny; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; zadania-zadania własne; świadczenie-świadczenie usług; świadczenie-świadczenie wzajemne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2015 r. (data wpływu 18 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegającej na przekazaniu przez Gminę własności infrastruktury oświetleniowej na rzecz spółki energetycznej w zamian za zobowiązanie się tej spółki do wytworzenia dodatkowej instalacji oświetlenia ulicznego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności polegającej na przekazaniu przez Gminę własności infrastruktury oświetleniowej na rzecz spółki energetycznej w zamian za zobowiązanie się tej spółki do wytworzenia dodatkowej instalacji oświetlenia ulicznego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina od 2004 roku jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT). Gmina wykonuje zadania własne, które są na nią nałożone odrębnymi przepisami prawa w ramach reżimu publicznoprawnego, jednakże niektóre czynności wykonuje na podstawie umów cywilnoprawnych. Gmina składa deklaracje VAT za okresy miesięczne.

W minionych latach Gmina wybudowała kablową linię elektroenergetyczną z urządzeniami towarzyszącymi oraz słupy (latarnie) oświetleniowe w pasach dróg publicznych i w innych miejscach publicznych takich jak place, ulice, chodniki (dalej: infrastruktura oświetleniowa).

Infrastruktura oświetleniowa została oddana do użytku i była wykorzystywana przez Gminę do wykonywania zadań własnych Gminy. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 roku poz. 594) zadania własne gminy obejmują między innymi sprawy zaopatrzenia w energię elektryczną. Natomiast zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 roku Prawo energetyczne, do zadań własnych gminy w zakresie m.in. zaopatrzenia w energię elektryczną należy planowanie i finansowanie oświetlenia ulic, placów i dróg publicznych znajdujących się na terenie gminy.

Ponosząc wydatki na wybudowanie infrastruktury oświetleniowej Gmina nie zakładała, że przedmiotowa infrastruktura będzie służyła do wykonywania przez Gminę czynności opodatkowanych VAT. Gmina nie wykorzystywała infrastruktury oświetleniowej do wykonywania czynności opodatkowanych i nie odliczała podatku VAT wykazanego na fakturach dokumentujących wybudowanie infrastruktury oświetleniowej.

Obecnie Gmina planuje przenieść własność infrastruktury oświetleniowej na rzecz spółki energetycznej bez wynagrodzenia określonego w pieniądzu. W zamian za przeniesienie własności infrastruktury oświetleniowej, spółka energetyczna zobowiąże się do zrealizowania i sfinansowania ze środków własnych budowy instalacji oświetlenia ulicznego na terenie Gminy. Wytworzona przez spółkę energetyczną instalacja oświetlenia ulicznego nie będzie przekazana Gminie, lecz pozostanie w majątku spółki energetycznej. Spółka energetyczna, przy wykorzystaniu nabytej od Gminy infrastruktury oświetleniowej oraz przy wykorzystywaniu wytworzonej przez spółkę energetyczną instalacji oświetlenia ulicznego, będzie świadczyła na rzecz Gminy usługi dotyczące oświetlenia ulicznego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowane przez Gminę przekazanie własności infrastruktury oświetleniowej bez wynagrodzenia wyrażonego w pieniądzu, lecz przy jednoczesnym zobowiązaniu się spółki energetycznej do wytworzenia na własny koszt dodatkowej instalacji oświetlenia ulicznego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT?
2.  Jak należy określić podstawę opodatkowania w przypadku zbycia infrastruktury oświetleniowej na podstawie umowy o charakterze barterowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), dalej: ustawa, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym – krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I do Dyrektywy, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W ocenie Gminy, umowę, która będzie zawarta przez Gminę ze spółką energetyczną należy traktować jako umowę barterową. Gmina nie przekazałaby bowiem własności infrastruktury oświetleniowej, jeżeli przedsiębiorstwo energetyczne nie zobowiązałoby się do wytworzenia dodatkowej instalacji oświetlenia ulicznego. Nie można zatem przyjmować, że na gruncie podatku VAT przekazanie własności infrastruktury oświetleniowej jest czynnością nieodpłatną.

W ocenie Gminy odpłatność z tytułu przeniesienia własności infrastruktury oświetleniowej stanowi usługa polegająca na zobowiązaniu się przez spółkę energetyczną do zachowania polegającego na wybudowaniu dodatkowej instalacji oświetlenia ulicznego. Z punktu widzenia uznania, że mamy do czynienia z odpłatnością, nie ma żadnego znaczenia, że przedmiotowa instalacja pozostanie po wybudowaniu w majątku spółki energetycznej.

W świetle powyższych uwag należy przyjąć, że czynność przekazania własności infrastruktury oświetleniowej stanowi odpłatną dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Czynności wymienione w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy stanowią czynności opodatkowane o ile są wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze. Ponieważ jest to czynność zawarta przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, czynność ta nie jest wyłączona z zakresu ustawy na mocy omówionego wyżej art. 15 ust. 6 ustawy.

W związku z powyższym należy przyjąć, że Gmina zbywając swój majątek na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej działa w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W ocenie Gminy w przypadku czynności zbycia (dostawy) infrastruktury oświetleniowej należy zastosować zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się bowiem z podatku, „dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to byty one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.”

W ocenie Gminy, infrastruktura oświetleniowa spełnia definicję budowli wskazaną w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (dalej: Prawo budowlane). Trzeba mieć na uwadze, że zasadniczą częścią składową przedmiotowej infrastruktury są słupy (latarnie) oświetleniowe. To, że latarnie oświetleniowe spełniają definicję budowli wskazaną w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku, Prawo budowlane potwierdził przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku o sygn. I SA/Łd 118/11 z dnia 5 kwietnia 2011 roku, gdzie wskazano: „Poza sporem pozostaje również, że słupy oświetleniowe są budowlami w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.).”

Na podstawie art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, przez budowlę należy rozumieć „każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową”.

Jak wynika z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, obiekty liniowe to jeden z rodzajów budowli.

Natomiast obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość. Definicja ta zawarta jest w art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego. Przepis ten jako przykłady obiektów liniowych wymienia m.in.:

*   drogę wraz ze zjazdami,
*   linię kolejową,
*   wodociąg,
*   kanał,
*   gazociąg,
*   ciepłociąg,
*   rurociąg,
*   linię i trakcję elektroenergetyczną,
*   linię kablową nadziemną i umieszczoną bezpośrednio w ziemi, podziemną,
*   wał przeciwpowodziowy oraz
*   kanalizację kablową, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Katalog ten nie ma charakteru zamkniętego, są to wyłącznie przykłady obiektów, które stanowią obiekty liniowe na gruncie Prawa budowlanego. Niemniej jednak wydaje się, że lista wyszczególniona przez ustawodawcę obejmuje najczęściej spotykane w praktyce obiekty liniowe.

W związku z powyższym, zarówno kablową linię elektroenergetyczną jak i słupy oświetleniowe należy traktować jako budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego.

Powyższą tezę potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 kwietnia 2011 roku (sygn. II FSK 144/10), w którym sąd orzekł, że: „o tym, czy określone elementy stanowią części składowe jednej rzeczy złożonej, rozstrzyga obiektywna ocena gospodarczego znaczenia istniejącego między nimi faktycznego i funkcjonalnego powiązania. Jeśli są one powiązane fizycznie i funkcjonalnie, tak że tworzą razem gospodarczą całość, stanowią części składowe jednej rzeczy złożonej, choćby całość ta data się technicznie łatwo zdemontować”. W tym właśnie znaczeniu kablowa linia elektroenergetyczna z urządzeniami towarzyszącymi i wraz ze słupami oświetleniowymi, jest częścią składową sieci oświetleniowej jako całości, która to sieć stanowi budowlę.

Podsumowując przedmiotem umowy zawartej przez Gminę z zakładem energetycznym jest więc budowla. W konsekwencji do czynności odpłatnej dostawy budowli w ramach przedmiotowej umowy może mieć zastosowanie przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT w którym jest mowa o dostawie między innymi budowli.

Infrastruktura oświetleniowa nie służyła nigdy wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT. W konsekwencji Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na jej wytworzenie. W konsekwencji została spełniona przesłanka zastosowania zwolnienia o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT lit. a).

Gmina nie ponosiła też wydatków na ulepszenie infrastruktury oświetleniowej. W konsekwencji została spełniona przesłanka zastosowania zwolnienia o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT lit. b).

Podsumowując, dostawa infrastruktury oświetleniowej dokonana na podstawie umowy zawartej przez Gminę z zakładem energetycznym korzysta ze zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Do ustalenia podstawy opodatkowania (według stanowiska Gminy, w tym przypadku, podstawy do której stosowane jest zwolnienie) czynność dostawy infrastruktury oświetleniowej, na podstawie umowy (o charakterze umowy barterowej), należy stosować zasady ogólne określone w art. 29a ust. 1 oraz ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z tymi zapisami za podstawę opodatkowania podatkiem VAT należy uznać wszystko to, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika (bez podatku VAT).

Zgodnie z opinią Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TUSE) za podstawę opodatkowania należy przyjąć wynagrodzenie w rzeczywiści otrzymane z tytułu dostawy towarów bądź świadczenia usług. Chodzi tu o subiektywną wartość, jaką dla odbiorcy ma dane dobro, otrzymane w zamian za przekazanie innego dobra. Ponadto TSUE wskazuje, że podstawę opodatkowania w przypadku barteru należy ustalić zgodnie z kosztami poniesionymi w celu nabycia lub wytworzenia danego towaru lub usługi (np. orzeczenie z dnia 2 czerwca 1994 roku - C-33-93).

W związku z powyższym podstawę (według stanowiska Gminy w tym przypadku podstawę do której stosowane jest zwolnienie), którą należy przyjąć do zbycia przez Gminę infrastruktury oświetleniowej powinna stanowić wartość kosztów poniesionych w celu wytworzenia przedmiotowej infrastruktury przez Gminę.

Reasumując, przekazanie przez Gminę własności infrastruktury oświetleniowej na rzecz spółki energetycznej w zamian za zobowiązanie się tej spółki do wybudowania dodatkowej instalacji oświetlenia ulicznego stanowi odpłatną dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, która w całości korzysta ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Podstawę opodatkowania stanowi w tym przypadku wartość kosztów poniesionych przez Gminę na wytworzenie infrastruktury oświetleniowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późń. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie wprowadzonej w art. 43 ust. 1 pkt 2 regulacji zwolnienie przysługuje w razie łącznego spełnienia dwóch warunków. Po pierwsze – towary mają być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Oznacza to, że towary powinny być zakupione z przeznaczeniem do wykorzystania ich przy wykonywaniu czynności, które są zwolnione z podatku, i faktycznie powinny być używane wyłącznie przy takiej działalności. Po drugie – dla zastosowania zwolnienia – obok spełnienia tego pierwszego warunku podatnik nie powinien mieć prawa do odliczenia podatku z tytułu nabycia, importu bądź wytworzenia tych towarów. W przypadku podatnika wykorzystującego towary, co do których nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego, do działalności innej niż zwolniona zastosowanie tego zwolnienia nie będzie możliwe.

Aby jednak czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonana przez podmiot działający dla tej czynności w charakterze podatnika podatku VAT.

Wśród czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT wyróżnić należy czynności zwolnione z VAT i czynności opodatkowane tym podatkiem. Natomiast czynności niepodlegające opodatkowaniu odróżnić należy od czynności zwolnionych z VAT. Poprzez zwolnienie rozumieć należy sytuację, w której do czynności z reguły opodatkowanej (posiadającej określoną stawkę podatku VAT) zastosowanie znajdzie brak obowiązku opodatkowania, tj. dana czynność skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego, co jednak nie prowadzi do powstania zobowiązania podatkowego. Czynności niepodlegające opodatkowaniu zaś to takie czynności, które nie są w ogóle objęte przedmiotem opodatkowania i względem których nie występuje obowiązek podatkowy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z ust. 6 ww. artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz.Urz. UE. L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze prywatnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w dniu 20 marca 2014 r. wydał postanowienie w sprawie C-72/13 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, w którym orzekł, że „dyrektywę 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji takich jak te zamierzone przez gminę Wrocław, o ile sąd odsyłający stwierdzi, iż transakcje te stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy oraz iż nie są wykonywane przez rzeczoną gminę w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy owej dyrektywy. Jeśli jednak należałoby uznać te transakcje za wykonywane przez wspomnianą gminę działającą w charakterze organu władzy publicznej, przepisy dyrektywy 2006/112 nie sprzeciwiałyby się ich opodatkowaniu, gdyby sąd odsyłający stwierdził, że ich zwolnienie mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 tej dyrektywy.”

Mając na względzie powyższe należy każdorazowo badać, czy sprzedaż (dostawa) majątku gminnego podlega wyłączeniu z VAT. Należy pamiętać, że w każdym przypadku konieczna jest ocena spełniania przesłanek art. 9 i 13 dyrektywy 2006/112/WE (odpowiednio art. 15 ustawy o VAT) w konkretnych okolicznościach faktycznych sprawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter działalności gospodarczej – mają charakter cywilnoprawny, a nie publicznoprawny.

Ustawa z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz.U. z 2013 r., poz. 260 z późn. zm.) w art. 2a ust. 2 wskazuje, że drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi. W myśl ust. 2 ww. art. 19, zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5 i 8, są dla dróg:

1.  krajowych – Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;
2.  wojewódzkich – zarząd województwa;
3.  powiatowych – zarząd powiatu;
4.  gminnych – wójt (burmistrz, prezydent miasta).

Zgodnie z art. 20 pkt 4 ustawy o drogach publicznych, do obowiązków zarządcy drogi należy utrzymanie m.in. drogowych obiektów inżynierskich i innych urządzeń związanych z drogą.

Drogi i urządzenia związane z drogą powinny spełniać m.in. wymagania określone w rozporządzeniu Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2 marca 1999 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie (Dz.U. Nr 43, poz. 430 ze zm.). W dziale IV ww. rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie: Wyposażenie techniczne dróg – wskazano urządzenia oświetleniowe. W § 109 ust. 1 tego rozporządzenia zostały określone sytuacje, kiedy droga powinna zostać oświetlona ze względów bezpieczeństwa ruchu. Zgodnie z § 2 przepisy rozporządzenia stosuje się przy projektowaniu, wykonywaniu dróg publicznych i związanych z nimi urządzeń budowlanych, a także ich odbudowie, rozbudowie, przebudowie oraz przy remontach objętych obowiązkiem uzyskania pozwolenia na budowę.

Przepisy powyższe odnoszą się do warunków technicznych i nie mogą przesądzać o sposobie finansowania, który jest regulowany przez ustawę Prawo energetyczne.

Zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz.U. z 2012, poz. 1059 z późn. zm.), do zadań własnych gminy w zakresie zaopatrzenia w energię elektryczną, ciepło i paliwa gazowe należy planowanie oświetlenia miejsc publicznych i dróg znajdujących się na terenie gminy oraz finansowanie oświetlenia ulic, placów i dróg publicznych znajdujących się na terenie gminy.

Przez finansowanie oświetlenia ustawa Prawo energetyczne rozumie finansowanie kosztów energii elektrycznej pobranej przez punkty świetlne oraz koszty ich budowy i utrzymania (art. 3 pkt 22 ustawy). Przy czym finansowanie oświetlenia dróg publicznych przez gminę obejmuje wszystkie drogi publiczne za wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych w rozumieniu przepisów o autostradach płatnych (art. 1 ust. 2 i 4 ustawy).

Przepisom ustawy Prawo energetyczne odpowiada cytowany wyżej art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zgodnie z którym do zadań własnych gminy należy zaspakajanie potrzeb wspólnoty, w tym m.in. zaopatrzenie w energię elektryczną.

Nie powinno więc budzić wątpliwości, że zapewnienie oświetlenia ulic, placów i dróg publicznych znajdujących się na terenie gminy jest zbiorową potrzebą wspólnoty, jaką jest gmina i ma charakter celu publicznego.

Na tle opisanego zdarzenia przyszłego oraz zacytowanych przepisów należy uznać, że Wnioskodawca realizując przedstawione we wniosku zadanie inwestycyjne w zakresie budowy oświetlenia ulicznego (linii elektroenergetycznej oraz latarni oświetleniowych) w pasie dróg publicznych i innych miejscach publicznych, nie działał w charakterze podatnika VAT, a nabywanych towarów i usług niezbędnych do zrealizowania inwestycji celu publicznego nie wykorzystywał do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Faktycznie były one użytkowane dla realizacji celów, które stanowią działalność Gminy pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług – co zresztą, w sposób niebudzący wątpliwości, wynika ze złożonego wniosku.

Z opisu sprawy wynika bowiem, że Gmina od 2004 roku jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina wykonuje zadania własne, które są na nią nałożone odrębnymi przepisami prawa w ramach reżimu publicznoprawnego, jednakże niektóre czynności wykonuje na podstawie umów cywilnoprawnych. Gmina składa deklaracje VAT za okresy miesięczne. W minionych latach Gmina wybudowała kablową linię elektroenergetyczną z urządzeniami towarzyszącymi oraz słupy (latarnie) oświetleniowe w pasach dróg publicznych i w innych miejscach publicznych takich jak place, ulice, chodniki (dalej: infrastruktura oświetleniowa). Infrastruktura oświetleniowa została oddana do użytku i była wykorzystywana przez Gminę do wykonywania zadań własnych Gminy. Ponosząc wydatki na wybudowanie infrastruktury oświetleniowej Gmina nie zakładała, że przedmiotowa infrastruktura będzie służyła do wykonywania przez Gminę czynności opodatkowanych VAT. Gmina nie wykorzystywała infrastruktury oświetleniowej do wykonywania czynności opodatkowanych i nie odliczała podatku VAT wykazanego na fakturach dokumentujących wybudowanie infrastruktury oświetleniowej. Obecnie Gmina planuje przenieść własność infrastruktury oświetleniowej na rzecz spółki energetycznej bez wynagrodzenia określonego w pieniądzu. W zamian za przeniesienie własności infrastruktury oświetleniowej, spółka energetyczna zobowiąże się do zrealizowania i sfinansowania ze środków własnych budowy instalacji oświetlenia ulicznego na terenie Gminy. Wytworzona przez spółkę energetyczną instalacja oświetlenia ulicznego nie będzie przekazana Gminie, lecz pozostanie w majątku spółki energetycznej. Spółka energetyczna, przy wykorzystaniu nabytej od Gminy infrastruktury oświetleniowej oraz przy wykorzystywaniu wytworzonej przez spółkę energetyczną instalacji oświetlenia ulicznego, będzie świadczyła na rzecz Gminy usługi dotyczące oświetlenia ulicznego.

Przedstawione okoliczności sprawy analizowane w kontekście przywołanych przepisów oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pozwalają stwierdzić, że – skoro infrastruktura oświetleniowa nie została nabyta (wybudowana) na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, lecz jako służąca do wykonywania działalności publicznoprawnej – Wnioskodawca dokonując odpłatnego przeniesienia prawa do tej infrastruktury nie działa dla tej czynności w charakterze podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Odpłatnego przeniesienia prawa własności infrastruktury wykorzystywanej do wykonywania zadań własnych nie sposób traktować w kategorii działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że odpłatne przeniesienie prawa własności infrastruktury oświetleniowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji w przedmiotowej sprawie planowane przez Gminę przekazanie własności infrastruktury oświetleniowej bez wynagrodzenia wyrażonego w pieniądzu, lecz przy jednoczesnym zobowiązaniu się spółki energetycznej do wytworzenia na własny koszt dodatkowej instalacji oświetlenia ulicznego nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ Wnioskodawca dla wskazanej we wniosku czynności nie działa w charakterze podatnika, zatem nie znajdzie zastosowanie wskazane przez Wnioskodawcę zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W konsekwencji powyższego odpowiedź na pytanie nr 2 stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.