Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1349/12/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-01-23
Teza: różnice kursowe od środków własnych u podatników opodatkowanych ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych
Słowa kluczowe: ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; różnica-różnice kursowe; środek-środki własne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 29 października 2012 r.), uzupełnionym w dniu 12 listopada 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie obowiązku ustalania różnic kursowych od środków własnych przez podatnika opodatkowującego przychody uzyskane z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku ustalania różnic kursowych od środków własnych przez podatnika opodatkowującego przychody uzyskane z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. W dniu 12 listopada 2012 r. powyższy wniosek został uzupełniony.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, jako osoba fizyczna, prowadzi na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej pozarolniczą działalność gospodarczą, opodatkowaną ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Działalność ta polega m.in. na produkcji i sprzedaży urządzeń chłodniczych oraz świadczeniu usług budowlanych, polegających na budowie budynków chłodniczych. Wnioskodawca posiada rachunek walutowy, poprzez który dokonuje płatności za nabywane towary, urządzenia i produkty, dodatkowo na ten rachunek otrzymuje należności za sprzedane towary i usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy powstaną różnice kursowe od rozchodu własnych środków z rachunku walutowego w związku z zapłatą zobowiązań z tytułu prowadzonej działalności (zapłata faktur zakupowych – kosztowych) oraz innych rozchodów i wydatków związanych z prowadzoną działalnością, jak opłata za prowadzenie rachunku oraz prowizje za zrealizowane przelewy?

Zdaniem Wnioskodawcy, takie różnice od wydatków (rozchodów z konta walutowego) nie powstaną. Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy z zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, podatek zryczałtowany pobiera się bez pomniejszania przychodu o jego koszty uzyskania, Ponieważ ustawa o podatku ryczałtowym nie rozpoznaje kosztów uzyskania przychodów i jednocześnie nie zawiera przepisu, który by zobowiązywał do rozpoznawania i wyliczenia różnic kursowych od ponoszonych wydatków (rozchodów z konta walutowego związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą) to też ewentualne różnice kursowe związane z tymi kosztami nie mogą wpływać na wysokość przychodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem. Jedyne różnice kursowe, jakie się uwzględnia w podatku ryczałtowym to różnice kursowe związane z uzyskanym przychodem na podstawie art. 6 ust. 1c ww. ustawy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 ze zm.), opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym, w tym również, gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej "spółką".

Do przychodów, o których mowa w ust. 1, z tytułu różnic kursowych stosuje się odpowiednio art. 24c ustawy o podatku dochodowym, z tym że ujemne różnice kursowe, o których mowa w art. 24c ustawy o podatku dochodowym, zmniejszają przychody uzyskane w roku podatkowym, w którym powstały te różnice (art. 6 ust. 1c ww. ustawy).

W myśl art. 12 ust. 2 ww. ustawy, podatek zryczałtowany, o którym mowa w ust. 1, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Przychodem z działalności gospodarczej są również różnice kursowe (art. 14 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 24c ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

W myśl art. 24c ust. 2 pkt 1 – 3 ww. ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Stosownie natomiast do art. 24c ust. 3 pkt 1 – 3 ww. ustawy, ujemne różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Zasady ustalania różnic kursowych określone w ust. 1-9 stosują podatnicy prowadzący działalność gospodarczą lub działy specjalne produkcji rolnej (art. 24c ust. 10 ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, iż u podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, dokonujących transakcji w walutach obcych, powstają dwa rodzaje różnic kursowych:

*   różnice wynikające z przeprowadzanych transakcji gospodarczych, w przypadku gdy wartość uzyskanego przychodu, bądź poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według średniego kursu Narodowego Banku Polskiego, o którym mowa w cyt. art. 24c ust. 6 ww. ustawy jest inna niż wartość tego przychodu, bądź kosztu z dnia faktycznego otrzymania, bądź wydatkowania środków pieniężnych, przeliczona według kursu faktycznie zastosowanego,
*   różnice od własnych środków pieniężnych zgromadzonych w walucie obcej przez podmiot gospodarczy, w tym także na rachunku bankowym, wynikające z ruchu środków na tym rachunku; różnice te powstają w przypadku, gdy faktycznie zastosowany kurs waluty z dnia wpływu środków pieniężnych (wartości pieniężnych) jest inny niż kurs faktycznie zastosowany waluty z dnia wypływu tych środków (wartości).

U podatników, którzy w związku z pozarolniczą działalnością gospodarczą wybrali formę opodatkowania w postaci ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, opodatkowaniu podlega przychód ustalony zgodnie z brzmieniem art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychodu tego nie pomniejsza się o koszty jego uzyskania. Jak wynika z cyt. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, różnice kursowe (co do zasady) zaliczane są do przychodów (dodatnie różnice kursowe), bądź kosztów uzyskania przychodu (ujemne różnice kursowe) prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy są różnicami kursowymi wynikającymi z przeprowadzonej transakcji (skutkującej powstaniem przychodu, bądź kosztu uzyskania przychodu), czy też są różnicami od własnych środków pieniężnych. Jednakże jak wynika z cyt. art. 6 ust. 1c ww. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, podatników opodatkowujących przychody z prowadzonej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych obowiązują szczególne zasady uwzględniania różnic kursowych w rachunku podatkowym.

Z uwagi na fakt, iż ww. podatnicy, ustalając swoje zobowiązanie podatkowe, nie uwzględniają kosztów uzyskania przychodu, różnice kursowe powstałe w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą rozliczają w rachunku podatkowym poprzez korektę wysokości przychodu. W przypadku, gdy dojdzie u nich do powstania dodatnich różnic kursowych, ich wartość zwiększa wysokość przychodu do opodatkowania. Natomiast ujemne różnice kursowe zmniejszają wartość tego przychodu. Przy czym, żaden przepis ww. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, nie ogranicza stosowania art. 24c ustawy o podatku dochodowym, w zakresie rozliczania przez podatników ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych różnic kursowych wyłącznie do różnic kursowych powstałych od przeprowadzanych transakcji gospodarczych, bądź wyłącznie do różnic skutkujących powstaniem przychodu podatkowego. W takim bowiem przypadku nieuzasadnionym byłoby ustalanie przez podatników tego podatku ujemnych różnic kursowych (które w rozumieniu art. 24c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią koszty uzyskania przychodu), co byłoby sprzeczne z literalnym brzmieniem cyt. art. 6 ust. 1c ww. ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Przepis ten nakazuje jedynie odpowiednie stosowanie przepisu art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odniesieniu do podatników opodatkowujących przychody z prowadzonej działalności gospodarczej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, odpowiednie stosowanie tego przepisu oznacza, iż ustalając podstawę opodatkowania ww. podatnicy nie uwzględniają różnic kursowych powstałych wyłącznie w związku z poniesieniem kosztu uzyskania przychodu, tj. różnic kursowych od przeprowadzanych transakcji gospodarczych, związanych z regulacją zobowiązań, powodujących powstanie kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skutków finansowych tych transakcji podatnicy ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie uwzględniają bowiem w rachunku podatkowym. Żaden natomiast przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym nie zwalnia ww. podatników z obowiązku ustalania oraz uwzględniania przy ustalaniu podstawy opodatkowania różnic kursowych od środków własnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, opodatkowaną ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. W ramach tej działalności dokonuje transakcji w walucie obcej, za pośrednictwem rachunku walutowego, związanych z nabywaniem towarów, urządzeń, produktów. Na rachunek ten otrzymuje także należności za sprzedane towary i usługi.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż u Wnioskodawcy mogą powstawać także różnice kursowe do środków własnych, wynikające z przemieszczania środków pieniężnych na Jego koncie walutowym, w związku z wydatkowaniem przez Niego środków z tego rachunku. Okoliczności tej nie zmienia fakt, iż jako przedsiębiorca opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych nie pomniejsza uzyskanych przychodów o poniesione koszty uzyskania przychodu. W przypadku gdy w wyniku realizacji płatności za pośrednictwem konta walutowego dojdzie do powstania dodatnich różnic kursowych od środków własnych, ich wartość powiększy wysokość przychodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Natomiast ujemne różnice kursowe będą pomniejszać wartość tego przychodu.

Z uwagi na powyższe, stanowisko przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.