Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1-1/4511-1-93/16-4/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-09-12
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnej.
Słowa kluczowe: egzekucja; koszt-koszty uzyskania przychodów; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2016 r. (data wpływu 25 lipca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 6 września 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 24 sierpnia 2016 r. znak ILPB1-1/4511-1-93/16-2/AA na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 29 sierpnia 2016 r., natomiast w dniu 6 września 2016 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 2 września 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą oraz jest wspólnikiem spółki jawnej. W ramach działalności prowadzonej w formie spółki jawnej zostały w latach 2008 i 2009, wystawione faktury dokumentujące sprzedaż towarów handlowych, z których zobowiązania wobec Spółki, której wspólnikiem jest Wnioskodawca nie zostały uregulowane mimo kierowanych wezwań do zapłaty. Przychody wynikające z wystawionych faktur zostały zaksięgowane jako przychody należne z tytułu dostawy towarów w księgach rachunkowych w 2008 i 2009 r., zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka Jawna w celu odzyskania wierzytelności skierowała sprawę na drogę sądową. Nakazami zapłaty w postępowaniu upominawczym Sądów Rejonowych zostały zasądzone kwoty do zapłaty przez dłużników z nadaną klauzulą wykonalności w 2009 r. i 2011 r. Wierzytelności nie zostały zakwestionowane przez dłużników w toku prowadzonych postępowań sądowych. Pomimo podjętych czynności i prawomocnych nakazów zapłaty w postępowaniu upominawczym Spółka nie odzyskała należności wynikających z faktur sprzedaży. W celu odzyskania wierzytelności Spółka skierowała do organu postępowania egzekucyjnego wniosek o dokonanie egzekucji z majątku dłużników. W dwóch sprawach egzekucyjnych Komornicy Sądowi wydali postanowienia (14 września 2010 r. i 29 listopada 2011 r.) o umorzeniu postępowania egzekucyjnego ze względu na ich bezskuteczność, na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c. (brak majątku dłużnika), tym samym nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona. W związku z uzyskaniem w 2009 r. i 2011 r. prawomocnych orzeczeń sądu, stosownie do art. 125 § 1 Kodeksu cywilnego roszczenia nie uległy przedawnieniu.

W następnych latach podejmowane były próby uzyskania informacji o majątku dłużników celem skierowania do ponownej egzekucji.

Wnioskodawca nieściągalne wierzytelności (w części będącej wcześniej przychodem) wykazał jako koszt uzyskania przychodów w deklaracjach PIT-36L za lata 2010 i 2011. W księgach spółki jawnej spisanie przedmiotowych należności nastąpiło dopiero w 2014 r., kiedy wszyscy wspólnicy zdecydowali, iż nie będą dochodzić wierzytelności od dłużników.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że postanowienia na podstawie których umorzono postępowanie egzekucyjne na mocy art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c., tj. postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego ze względu na ich bezskuteczność, uznane zostały przez wierzyciela – wspólników spółki jawnej jako odpowiadające stanowi faktycznemu na mocy podjętej uchwały w dniu 31 marca 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zaliczenie nieściągalnych wierzytelności, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do kosztów uzyskania przychodów, powinno nastąpić w roku w którym wspólnicy spółki podjęli decyzję o niedochodzeniu wierzytelności z uwagi na brak majątku dłużników tj. w 2014 r., czy też w 2010 r. lub 2011 r. kiedy otrzymano dokumenty potwierdzające nieściągalność wierzytelności, o których mowa w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (postanowienia Komorników o umorzeniu egzekucji z powodu jej bezskuteczności)?

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na brak przepisów, które wprost wskazywałyby moment zaliczenia nieściągalnych wierzytelności, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do kosztów uzyskania przychodów, właściwym jest przyjęcie, że nieściągalne wierzytelności wymienione w art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka Jawna uzyskała dokumenty potwierdzające nieściągalność, o którym mowa w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz wierzytelność została odpisana w ewidencji księgowej jako nieściągalna - czyli w 2014 r.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne, i których nieściągalność została uprawdopodobniona. Zgodnie z art. 23 ust. 2 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana m.in. postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego. Jednocześnie termin do zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów ograniczony jest przepisem art. 23 ust. 1 pkt 17 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisane jako przedawnione.

Stosownie zaś do art. 125 § 1 k.c. roszczenie stwierdzone prawomocnym orzeczeniem sądu przedawnia się z upływem lat dziesięciu, choćby termin przedawnienia tego roszczenia był krótszy. W przypadku roszczeń zasądzonych prawomocnym orzeczeniem, zdarzeniem wyznaczającym początek biegu terminu przedawnienia przewidzianego w art. 125 § 1 k.c. jest uprawomocnienie się orzeczenia. Nieściągalne wierzytelności zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia 2 warunków: wierzytelność powinna być odpisana jako nieściągalna (powinien być dokonany odpowiedni zapis w prowadzonej ewidencji księgowej) oraz nieściągalność wierzytelności powinna być udokumentowana w sposób wskazany w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Gdy warunki te zostaną spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków. Jednakże, gdy nieściągalność wierzytelności została udokumentowana wcześniej, niż dokonano jej ewidencyjnego odpisania, to odpisaną wierzytelność zalicza się do kosztów uzyskania przychodów w roku, w którym nastąpił odpis wierzytelności jako nieściągalnej.

Nieściągalną wierzytelność zalicza się do kosztów podatkowych w dacie spełnienia łącznie dwóch warunków, tj. odpisania jej jako nieściągalnej (powinien być dokonany odpowiedni zapis w ewidencji) oraz odpowiedniego jej udokumentowania. Udokumentowanie nieściągalności wierzytelności na podstawie postanowienia o nieściągalności (art. 23 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) może nastąpić najwcześniej w dacie uznania przez podatnika tego postanowienia za odpowiadające stanowi faktycznemu. Przepisy pozostawiły więc podatnikowi będącemu wierzycielem swobodę oceny stanu faktycznego dotyczącego tego majątku, uznając, że jeśli ten powziąłby wiadomości o składnikach majątku dłużnika innych niż te, z których prowadzona jest egzekucja, względy ekonomiczne spowodowałyby zakwestionowanie ustaleń poczynionych przez organ egzekucyjny, przykładowo w drodze zażalenia na postanowienie tegoż organu. Warunkiem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych przez podatnika jako nieściągalne jest nie tylko wydanie przez właściwy organ egzekucyjny postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, ale również uznanie przez wierzyciela, że brak majątku dłużnika, będący podstawą wydania postanowienia, jest zgodny ze stanem faktycznym. Zatem skoro udokumentowanie nieściągalności wierzytelności - postanowieniami Komorników Sądowych o umorzeniu postępowania egzekucyjnego nastąpiło w 2010 r. i 2011 r., natomiast odpisanie (w ewidencji księgowej) wierzytelności jako nieściągalnych nastąpiło w 2014 r. (wspólnicy spółki jawnej podjęli decyzję o niedochodzeniu wierzytelności z uwagi na brak majątku dłużników), zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów winno nastąpić w 2014 r. - w dacie łącznego spełnienia 2 warunków: wierzytelności zostały odpisane jako nieściągalne (odpowiedni zapis w prowadzonej ewidencji księgowej) oraz nieściągalność wierzytelności została udokumentowana w sposób wskazany w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rozpatrywanym przypadku nie będzie miało zastosowania ograniczenie wynikające z przepisu art. 23 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem w stosunku do wierzytelności uzyskano prawomocne orzeczenia sądów (w 2009 r. i 2011 r.) stwierdzające roszczenia, co stosownie do postanowień art. 125 § 1 kc, wydłuża termin przedawnienia do 10 lat niezależnie od długości terminu przewidzianego w przepisie szczególnym dla danego rodzaju roszczeń.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnych wierzytelności, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, potwierdzonych odpowiednimi dokumentami, o których mowa w art. 23 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, winno nastąpić w roku w którym dokonano odpisu w ewidencji księgowej - w 2014 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki: - pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione. Zauważyć przy tym należy, że kwestie związane z przedawnieniem roszczeń, w tym związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, regulują przepisy ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), których wykładania nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej, ponieważ przepisy tej ustawy nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w związku z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Stosownie natomiast do treści art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów, lub
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego, jeżeli zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a, lub
    3.  zakończeniu postępowania upadłościowego, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Wymieniony katalog jest katalogiem zamkniętym i w sposób jednoznaczny określa rodzaj dokumentów, które są niezbędne do tego, aby wierzytelność nieściągalna mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, że jakikolwiek inny dokument niż wymieniony wyżej nie może skutecznie udokumentować faktu nieściągalności wierzytelności.

Jednakże aby wierzytelność mogła być uznana za nieściągalną i w konsekwencji zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, z treści tychże dokumentów (co do zasady) powinien wynikać fakt braku majątku dłużnika na zaspokojenie choćby części określonej wierzytelności.

Aby więc wierzytelności odpisane jako nieściągalne mogły być zaliczone do kosztów podatkowych, niezbędne jest wcześniejsze zarachowanie tych wierzytelności do przychodów należnych, zgodnie z art. 14 ustawy, a także udokumentowanie ich nieściągalności w sposób wskazany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym wierzytelności te nie mogą być przedawnione. Istotne jest przy tym, że przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Jak wynika z informacji przedstawionych we wniosku w ramach działalności prowadzonej w formie spółki jawnej w latach 2008 i 2009 zostały wystawione faktury dokumentujące sprzedaż towarów handlowych, z których zobowiązania wobec Spółki, której wspólnikiem jest Wnioskodawca nie zostały uregulowane mimo kierowanych wezwań do zapłaty. Przychody wynikające z wystawionych faktur zostały zaksięgowane jako przychody należne z tytułu dostawy towarów w księgach rachunkowych w 2008 r. i 2009 r. Spółka Jawna w celu odzyskania wierzytelności skierowała sprawę na drogę sądową. Nakazami zapłaty w postępowaniu upominawczym zostały zasądzone kwoty do zapłaty przez dłużników z nadaną klauzulą wykonalności w 2009 r. i 2011 r. Wierzytelności nie zostały zakwestionowane przez dłużników w toku prowadzonych postępowań sądowych. Pomimo podjętych czynności i prawomocnych nakazów zapłaty w postępowaniu upominawczym Spółka nie odzyskała należności wynikających z faktur sprzedaży. W celu odzyskania wierzytelności Spółka skierowała do organu postępowania egzekucyjnego wniosek o dokonanie egzekucji z majątku dłużników. W dwóch sprawach egzekucyjnych Komornicy Sądowi wydali postanowienia (14 września 2010 r. i 29 listopada 2011 r.) o umorzeniu postępowania egzekucyjnego ze względu na ich bezskuteczność, na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 K.p.c. (brak majątku dłużnika), tym samym nieściągalność wierzytelności została uprawdopodobniona. W związku z uzyskaniem w 2009 r. i 2011 r. prawomocnych orzeczeń sądu, stosownie do art. 125 § 1 Kodeksu cywilnego roszczenia nie uległy przedawnieniu. W następnych latach podejmowane były próby uzyskania informacji o majątku dłużników celem skierowania do ponownej egzekucji. Postanowienia na podstawie których umorzono postępowanie egzekucyjne na mocy art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c., tj. postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego ze względu na ich bezskuteczność, uznane zostały przez wierzyciela – wspólników spółki jawnej jako odpowiadające stanowi faktycznemu na mocy podjętej uchwały w dniu 31 marca 2014 r.

Należy pamiętać, że ustawa z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2014 r., poz. 101, z późn. zm.) nie zna kategorii „postanowienie o nieściągalności”, a zatem dla celów podatkowych musi być to postanowienie, z którego treści jednoznacznie wynika, że dłużnik nie ma majątku, z którego mogłaby być egzekwowana wierzytelność. Posłużenie się przez ustawodawcę w art. 23 ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy terminem „postanowienie o nieściągalności” nie może być też co do zasady utożsamiane z postanowieniem o umorzeniu egzekucji. Pomimo, że w sentencji postanowień wydawanych przez organy egzekucyjne nie pojawia się termin „postanowienie o nieściągalności”, to jednak treść tych postanowień nie powinna budzić wątpliwości co do istnienia bądź nieistnienia majątku, z którego może być zaspokojona egzekwowana wierzytelność. Wykładnia celowościowa powołanego przepisu prowadzi zatem do wniosku, że ocena czy wierzytelność, będąca przedmiotem roszczeń wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym, może być uznana za nieściągalną i zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, zależy od istnienia majątku dłużnika, którego wartość przewyższa oczywiście koszty egzekucyjne postępowania. Tak więc, aby wierzytelność mogła być uznana za koszty uzyskania przychodów, z treści wydawanych w ramach postępowania egzekucyjnego postanowień organów egzekucyjnych powinien wynikać fakt braku majątku dłużnika na zaspokojenie choćby części określonej wierzytelności i uznanie jej za nieściągalną, a w konsekwencji zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie ustalenia przejęte przez organ egzekucyjny w trakcie postępowania powinny odpowiadać stanowi faktycznemu.

Określone ściśle przez przepisy prawa stany faktyczne, w których może być wydane postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego (np. w art. 824 Kodeksu postępowania cywilnego) dotyczą w wielu wypadkach uchybień formalnoprawnych, jak np. braku zdolności sądowej dłużnika, czy niemożności stosowania np. egzekucji sądowej, i trudno na tej tylko podstawie ocenić, czy istnieje majątek dłużnika, wystarczający do zaspokojenia roszczeń wierzyciela. Dlatego też z treści postanowień wydawanych przez organy egzekucyjne powinno jasno wynikać, czy i w jakim zakresie roszczenia te zostały zaspokojone. Na pewno jednak podstawą do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnej nie może być postanowienie o umorzeniu postępowania, jak i inne postanowienia organów egzekucyjnych, z treści których nie wynika jednoznacznie, że podstawą nieściągalności wierzytelności był brak majątku dłużnika.

Mając na uwadze powyższe, zaliczenie nieściągalnej wierzytelności w ciężar kosztów uzyskania przychodów możliwe jest tylko wtedy, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

*   wierzytelność była uprzednio zaliczona do przychodów należnych w prowadzonej działalności gospodarczej,
*   wierzytelność nie jest przedawniona, w świetle postanowień Kodeksu cywilnego,
*   nieściągalność wierzytelności została udokumentowana w sposób przewidziany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Gdy warunki te zostaną spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów możliwe będzie w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie ostatni z warunków.

Podkreślić należy, że udokumentowanie nieściągalności wierzytelności na podstawie postanowienia o nieściągalności (art. 23 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) może nastąpić najwcześniej w dacie uznania przez podatnika tego postanowienia za odpowiadające stanowi faktycznemu. W tym znaczeniu przepisy pozostawiły podatnikowi będącemu wierzycielem swobodę oceny stanu faktycznego dotyczącego tego majątku, uznając, że jeśli ten powziąłby wiadomość o składnikach majątku dłużnika innych niż te, z których prowadzona jest egzekucja, względy ekonomiczne spowodowałyby zakwestionowanie ustaleń poczynionych przez organ egzekucyjny.

Innymi słowy, jeżeli podatnik wie o składnikach majątku dłużnika nie wchodzących w skład masy majątkowej, z której prowadzona była egzekucja, może uznać postanowienie organu egzekucyjnego za niezgodne ze stanem faktycznym. Wtedy takie postanowienie nie będzie dokumentowało nieściągalności wierzytelności. Udokumentowanie należności na podstawie takiego postanowienia może zatem nastąpić najwcześniej w dacie uprawomocnienia się postanowienia, jeśli w tej dacie będzie podjęta przez podatnika decyzja o uznaniu postanowienia za odpowiadające stanowi faktycznemu.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że wierzytelności które skierowane zostały na drogę postępowań egzekucyjnych wynikiem których wydano postanowienia o nieściągalności wierzytelności, będą spełniały warunki określone w art. 23 ust. 1 pkt 17 oraz w art. 23 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, będą mogły zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem, że:

*   z treści tych postanowień jednoznacznie wynika, że podstawą nieściągalności wierzytelności był brak majątku dłużnika,
*   postanowienia te są prawomocne,
*   wartość wierzytelności zaliczona została uprzednio do przychodów należnych,
*   wspólnicy spółki jawnej uznają postanowienia o nieściągalności za zgodne ze stanem faktycznym.

Podsumowując, jeżeli jak wskazano we wniosku, wierzytelności nie uległy przedawnieniu i zostały zaliczone uprzednio do przychodów należnych, a postępowanie egzekucyjne zostało umorzone na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 Kodeksu postępowania cywilnego, tj. wydane zostało postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego ze względu na ich bezskuteczność (brak majątku dłużnika) i wspólnicy spółki jawnej uznali je jako odpowiadające stanowi faktycznemu, to spełnione zostały warunki dotyczące możliwości zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów. Zaliczenie nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów powinno nastąpić w dacie spełnienia ostatniego z warunków, tj. 31 marca 2014 r.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.