Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB4.4511.1293.2016.2.JM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-01-09
Teza: w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: kredyt-kredyt hipoteczny; kredyt-spłata kredytu; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2016 r. (data wpływu 25 listopada 2016 r.) uzupełniony pismem z dnia 27 grudnia 2016 r. (data nadania 28 grudnia 2016 r., data wpływu 29 grudnia 2016 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 12 grudnia 2016 r. (data nadania 13 grudnia 2016 r., data doręczenia 23 grudnia 2016 r.) Nr 1462-IPPB4.4511.1293.2016.1.JM o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 12 grudnia 2016 r. (data nadania 13 grudnia 2016 r., data doręczenia 23 grudnia 2016 r.) Nr 1462-IPPB4.4511.1293.2016.1.JM tutejszy organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku poprzez sformułowanie pytania w formie pytającej, które powinno być związane z przepisami prawa podatkowego, będącymi przedmiotem interpretacji indywidualnej sprawy Wnioskodawczyni oraz przyporządkowane do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, a także przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego odnośnie sformułowanego pytania.

Pismem z dnia 27 grudnia 2016 r. (data nadania 28 grudnia 2016 r., data wpływu 29 grudnia 2016 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Rodzice Wnioskodawczyni, a właściwie tata miał marzenie, aby na emeryturę wyprowadzić się z Miasta na wieś. W 2005 r. zakupił tam działkę i oszczędzał, aby wybudować dom, odmawiając sobie wszystkiego. Był jednak zmuszony wesprzeć się kredytem hipotecznym, który otrzymał w wysokości 110.000 CHF – nie miał zdolności kredytowej na kredyt złotówkowy, dlatego zdecydował się za namową doradcy bankowego na kredyt we frankach szwajcarskich. Niestety okazało się to pułapką, gdyż wartość kredytu szybko wzrosła. Gdy budowa została zakończona i można było wykańczać dom, aby się wprowadzić, tata niespodziewanie dostał zawału serca. Nie przeżył. Zmarł w marcu 2013 r. w wieku 48 lat. Poza kredytem, który nie był ubezpieczony pozostawił dług, który z mamą z trudem Wnioskodawczyni spłacała. Wnioskodawczyni wraz z mamą zostały same utrzymując się głównie z renty rodzinnej po ojcu. Postanowiły sprzedać dom, ponieważ zaczęła ich przygniatać rata kredytu. Nieruchomość wymagała jeszcze sporo inwestycji, aby można było tam zamieszkać, czy ją wynająć. Dodatkowo w styczniu 2015 r. nastąpił gwałtowny wzrost kursu franka szwajcarskiego. Ze względu na trudną sytuację na rynku nieruchomości, a także nie najlepszą lokalizację działki i niszczejący dom, bardzo długo Wnioskodawczyni wraz z matką zmagały się ze sprzedażą domu, ciężko było znaleźć chętnych. Współpracowały z wieloma agencjami nieruchomości. W końcu udało się znaleźć klientów, ale wszystko rozciągnęło się w czasie. Frank znowu wzrósł ze względu na Brexit. Mama Wnioskodawczyni od śmierci taty chorowała na depresję, brała leki i regularnie widywała się z psychiatrą. Dodatkowe problemy jeszcze bardziej ją załamały, nie potrafiła sobie poradzić z sytuacją, panicznie bała się wzrostu kredytu. Dnia 25 czerwca 2016 r. popełniła samobójstwo, pozostawiając Wnioskodawczynię całkowicie samą z kredytem i rozpoczętym procesem sprzedaży. Wnioskodawczyni postanowiła dokończyć sprzedaż domu, ponieważ po tych wszystkich nieszczęśliwych wypadkach nie wyobrażała sobie innego rozwiązania. W banku Wnioskodawczyni otrzymała informację, że jeżeli tego nie zrobi, zostałaby zbadana Jej zdolność kredytowa, której jako 26-letnia absolwentka uniwersytetu wykonująca pracę biurową od niecałego roku – nie miała. W przypadku negatywnej decyzji banku umowa prawdopodobnie zostałaby rozwiązana, a Wnioskodawczyni musiałaby jako spadkobierca spłacić kredyt zaciągnięty przez rodziców w całości, tj. w wysokości około 320.000 zł. Wnioskodawczyni nie dysponowała taką gotówką, dlatego musiała zrobić wszystko, aby proces sprzedaży jak najszybciej sfinalizować i uwolnić się od jakichkolwiek powinności wobec banku. Udało się Wnioskodawczyni porozumieć z dotychczasowymi klientami i podpisać umowę przedwstępną. Ostateczna umowa sprzedaży została podpisana 15 września 2016 r. Wnioskodawczyni nie miała wyjścia, zdając sobie sprawę z grożącej Jej zapłaty podatku dochodowego. Wnioskodawczyni nie sądziła, że będzie musiała go zapłacić od całej kwoty sprzedaży, tj. 425.000 zł, gdyż kredytu hipotecznego obciążającego tę nieruchomość nie zaciagnęła Ona, ale Jej rodzice. Po spłacie obciążenia kredytowego, tj. kwoty 318.107,72 zł i opłacenia agencji nieruchomości pośredniczącej w transakcji, pozostało Wnioskodawczyni około 100.000 zł. Wnioskodawczyni nie wzbogaciła się zatem o kwotę stanowiącą cenę sprzedaży domu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy podatkowi dochodowemu w opisanej sytuacji (sprzedaż nieruchomości odziedziczonej po rodzicach przed upływem 5 lat oraz spłatą kredytu hipotecznego zaciągniętego we frankach szwajcarskich przez Jej rodziców na tę nieruchomość) podlega kwota, za którą została sprzedana nieruchomość, czy też kwota za którą Wnioskodawczyni sprzedała nieruchomość po odjęciu wysokości spłaty kredytu hipotecznego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, opodatkowaniu powinna podlegać wyłącznie kwota, o którą rzeczywiście się wzbogaciła, czyli cena domu po odjęciu kwoty, którą spłaciła na poczet kredytu hipotecznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. Jeżeli natomiast odpłatne zbycie nieruchomości następuje po upływie tego okresu, przychód z tego tytułu nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

O tym, czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku sprzedaży nieruchomości powstaje obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego kluczowe znaczenie ma zatem ustalenie daty i sposobu nabycia zbywanej nieruchomości. Pod pojęciem „nabycie” należy rozumieć każde zdarzenie i każdą czynność prawną, w efekcie której dochodzi do przeniesienia prawa własności do nieruchomości.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość w spadku po zmarłym w marcu 2013 r. ojcu oraz po zmarłej dnia 25 czerwca 2016 r. matce.

Zgodnie z art. 922 ustawy Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jego następców prawnych.

W myśl art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwila otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli daty śmierci spadkodawcy.

W przedmiotowej sprawie należy uznać więc, że Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość w dniu śmierci swojego ojca, czyli w 2013 r. oraz w dacie śmierci swojej matki czyli w 2016 r. Przedmiotowa nieruchomość została przez Wnioskodawczynię sprzedana w dniu 15 września 2016 r.

Mając na uwadze przywołany wyżej przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w 2016 r. stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Do oceny skutków podatkowych jego sprzedaży zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Należy wskazać, że długi obciążające masę spadkową (w tym przypadku kredyt hipoteczny) w żaden sposób nie mieszczą się w ustawowych kryteriach kosztów odpłatnego zbycia zawartych w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem nie mogą zostać uwzględnione przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku.

Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Zgodnie zaś z art. 98 § 1 ww. ustawy, do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe.

Zauważyć należy, że długi spadkowe jakkolwiek wpływają na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, pozostają bez wpływu na ustalenie tej podstawy w podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku. Spłata wierzycieli nie jest nakładem zwiększającym wartość nieruchomości. Obowiązek spłaty wierzycieli jest, na skutek przyjęcia spadku, zobowiązaniem Wnioskodawczyni, które musi uregulować, co wynika z ustawy Kodeks cywilny.

Odnosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że wartość spłaconego kredytu hipotecznego (tzw. długi spadkowe), nie stanowi kosztu odpłatnego zbycia nieruchomości, nabytej przez Wnioskodawczynię tytułem spadku.

Spłata ta nie ma żadnego wpływu na wymiar uzyskania przychodu ze sprzedaży, gdyż wynika z samego faktu dziedziczenia. Wnioskodawczyni musiałaby ww. długi spłacić bez względu na to, czy sprzedałaby nieruchomość, czy zdecydowałaby się ją zachować. To, że Wnioskodawczyni spłaciła długi po sprzedaży nieruchomości nie oznacza, że należy się jej przywilej pomniejszenia przychodu ze sprzedaży nieruchomości o kwotę spłaconych długów.

Do kosztów odpłatnego zbycia można zaliczyć, np.

*   koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,
*   prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,
*   koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,
*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej.

Koszty te Wnioskodawczyni będzie mogła zaliczyć do kosztów odpłatnego zbycia, jednakże tylko pod warunkiem, że koszty takie Wnioskodawczyni poniosła. Przy czym, koszty te, nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, zasady ustalania których uregulowane zostały w art. 22 ust. 6c i 6d.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Określony w zacytowanym wyżej art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych katalog wydatków, które w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, nabytych w drodze spadku, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu ma zatem charakter katalogu zamkniętego, w związku z czym tylko wydatki wyraźnie w nim wskazane mogą pomniejszyć uzyskany przychód.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane wyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni nie może pomniejszyć przychodu ze sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku o kwotę spłaconego kredytu hipotecznego (tzw. długów spadkowych), ponieważ nie stanowi ona ani kosztu odpłatnego zbycia, ani kosztu uzyskania przychodu. Oznacza to, że kwota, którą Wnioskodawczyni przeznaczyła na spłatę ww. długu nie ma wpływu na wysokość podatku z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39) wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do art. 45 ust. 1 ww. ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

Jednakże, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziały w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, że w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy).

Podkreślenia przy tym wymaga, że przepisy dotyczące zwolnień przedmiotowych, są odstępstwem od generalnej zasady powszechnego opodatkowania, dlatego też ich wykładnia musi być wykładnią ścisłą.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przychodu wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, ma charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Przy czym należy podkreślić, że z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jasno wynika, że kredyt, na którego spłatę został przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości musi być kredytem zaciągniętym na cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 oraz ust. 2 pkt 2 lit. b) i c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez podatnika, a więc osobę, która osiągnęła podlegający opodatkowaniu przychód ze sprzedaży.

W sytuacji przedstawionej we wniosku Wnioskodawczyni dokonała spłaty kredytu zaciągniętego przez zmarłego spadkodawcę (spadkodawców). Uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przychód został więc wydatkowany przez Nią na spłatę zobowiązania wynikającego z umowy kredytu udzielonych spadkodawcom. To bowiem rodzice Wnioskodawczyni zaciągnęli kredyt mieszkaniowy na przedmiotową nieruchomość, natomiast Wnioskodawczyni przejęła w postaci długu obowiązek jego spłaty, zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego. Takiego przeznaczenia środków nie przewiduje jednak art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem sam fakt wydatkowania przez Wnioskodawczynię środków pieniężnych otrzymanych z tytułu sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu, nie daje podstaw prawnych do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, jako że kredyt nie został zaciągnięty przez Wnioskodawczynię na jej własne cele mieszkaniowe. Nie mamy tu zatem do czynienia ze spłatą kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawczynię na nabycie nieruchomości. Nie mamy też do czynienia z realizacją własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni, a jedynie ze spłatą środkami ze sprzedaży nieruchomości kredytu zaciągniętego na nabycie tej nieruchomości przez spadkodawców, którego obowiązek spłaty ciąży na spadkobiercy.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku na spłatę kredytu, zaciągniętego przez zmarłych spadkodawców nie stanowi ani kosztu odpłatnego zbycia, ani kosztu uzyskania przychodu, o które można obniżyć podstawę opodatkowania. Dokonana spłata kredytu nie uprawnia również Wnioskodawczyni do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym stanowić będzie wartość przychodu ze zbycia opisanej we wniosku nieruchomości ustalona zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejszona o kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn (o ile Wnioskodawczyni była obowiązana do zapłacenia powyższego podatku), oraz pomniejszona o ewentualne nakłady poniesione na tę nieruchomość, jeśli są udokumentowane fakturą VAT.

Powyższe stanowisko potwierdzają wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 17 stycznia 2013 r. sygn. akt II FPS 1055/11 oraz z dnia 5 maja 2016 r. sygn. akt II FPS 1083/14.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Zaznaczyć należy, że do wniosku Wnioskodawczyni dołączyła plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest zobowiązany ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawczynię i jej stanowiskiem.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.