Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-374/12/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-06-27
Teza: Czy Wnioskodawca może zaliczyć wartość pierwszej miesięcznej raty leasingowej, w ciężar kosztów uzyskania przychodów, w momencie jej poniesienia tj. w listopadzie 2011 r.? Czy Wnioskodawca może zaliczyć, w ciężar kosztów uzyskania przychodów, wartość wszystkich pozostałych rat leasingowych, włącznie z opłatą końcową, w dniu ich poniesienia tj. w dniu ujęcia ich w księgach rachunkowych Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: leasing-leasing operacyjny; leasing-raty leasingowe; opłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2012 r. (data wpływu 3 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu i sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej kwot wynikających z zawartej umowy leasingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu i sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej kwot wynikających z zawartej umowy leasingu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej. W dniu 17 listopada 2011 r. spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego. Przedmiotem leasingu jest samochód osobowy AUDI Q7. Samochód, będący przedmiotem umowy leasingu jest samochodem osobowym w rozumieniu art. 7 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o zmianie ustawy o rachunkowości oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2011 r. Nr 102, poz. 585). Umowna wartość przedmiotu leasingu wynosi 311.203,26 zł. Łączna wartość należnych opłat leasingowych netto wraz z opłatą końcową netto wynosi 336.027,98 zł. Pierwsza miesięczna rata leasingowa netto (bez podatku VAT), płatna w listopadzie wynosi 93.360,98 zł i stanowi 27,78% umownej wartości przedmiotu leasingu netto. Wartość netto kolejnych (od 2. do 36.), miesięcznych rat leasingowych - wynosi 6.844,40 zł.

Umowę zawarto na czas określony od 17 listopada 2011 r. do 20 października 2014 r. tj. na okres 36 miesięcy, jest to podstawowy okres umowy leasingu. Z załączonego do umowy preliminarza wynikał obowiązek zapłacenia pierwszej raty leasingowej w dniu 30 listopada 2011 r. i kolejnych rat do 20 dnia każdego miesiąca. Spółka zapłaciła sprzedawcy (dealerowi) zaliczkę na zakup przedmiotu leasingu, w wysokości 30.000 zł, w dniu 31 sierpnia 2011 r. Zaliczka, na mocy umowy leasingu, została zaliczona na poczet pierwszej miesięcznej raty leasingowej. Pozostałą do uregulowania kwotę pierwszej miesięcznej raty leasingowej w wysokości 84.834,01 zł, Spółka zapłaciła, na wezwanie leasingodawcy-finansującego w dniu 25 listopada 2011 r. Zaznaczyć należy, że zgodnie z postanowieniami umowy leasingu oraz Terminarzem Opłat, pierwsza rata leasingowa nie jest oznaczona jako opłata wstępna czy prowizja.

Odbiór przedmiotu leasingu nastąpił w dniu 29 listopada 2011 r. i został udokumentowany protokołem odbioru. W dniu 28 listopada 2011 r. Spółka otrzymała fakturę z dnia 24 listopada 2011 r. (data sprzedaży 24 listopada 2011 r. termin zapłaty 20 listopada 2011 r.) dokumentującą pierwszą miesięczną ratę leasingową, płatną w listopadzie, do umowy z dnia 17 listopada 2011 r. i ujęła ją w ewidencji księgowej (księgach rachunkowych), jako koszt listopada 2011 r. Wartość faktury netto wynosiła 93.360,98 zł, brutto 114.834,01 zł. Na mocy zawartej umowy leasingowej Spółka może nabyć przedmiot leasingu, po zakończeniu podstawowego okresu umowy za cenę równą 1% wartości przedmiotu leasingu tj. za 3.112,03 zł.

Leasingodawca-finansujący złożył Spółce oświadczenie, że w dniu zawarcia umowy leasingu (17 listopada 2011 r.) nie korzystał ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

*   art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.),
*   przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
*   art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143 ze zm.).

Leasingodawca-finansujący sklasyfikował przedmiot leasingu w grupie 741 KRST (samochody osobowe). Normatywny okres amortyzacji dla tego rodzaju środków trwałych określono na 60 miesięcy (stawka 20%). W rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiot leasingu jest środkiem trwałym leasingodawcy-finansującego, podlegającym amortyzacji „podatkowej”. Oznaczony czas, na jaki została zawarta umowa leasingu (36 miesięcy) stanowi, co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji (24 miesiące).

Wartość początkowa środka trwałego, u leasingodawcy - finansującego, określona na podstawie przepisów art. 16g ust. 1 pkt 1 i ust. 3 wynosi 311.203,26 zł i jest niższa od sumy opłat leasingowych, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, ustalonej w umowie i ponoszonych przez korzystającego. Umowa zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje leasingodawca - finansujący.

W polityce rachunkowości (zgodnie z zasadami prawa bilansowego), Wnioskodawca przedmiot leasingu włączył do ewidencji środków trwałych i amortyzuje go przez okres użytkowania. Ponadto Wnioskodawca określił, iż środki trwałe o wartości niższej od 3.500 zł traktuje jak materiały i odpisuje w ciężar kosztów działalności operacyjnej (kosztów uzyskania przychodów) w dniu ich poniesienia (ujęcia w księgach rachunkowych).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca może zaliczyć wartość pierwszej miesięcznej raty leasingowej, w ciężar kosztów uzyskania przychodów, w momencie jej poniesienia tj. w listopadzie 2011 r.?
2.  Czy Wnioskodawca może zaliczyć, w ciężar kosztów uzyskania przychodów, wartość wszystkich pozostałych rat leasingowych, włącznie z opłatą końcową, w dniu ich poniesienia tj. w dniu ujęcia ich w księgach rachunkowych Wnioskodawcy?

Wnioskodawca uważa, że spółka jawna działająca na podstawie ustawy - Kodeks spółek handlowych zaliczana jest do spółek osobowych. Z uwagi na fakt, iż nie posiada ona osobowości prawnej, każdy ze wspólników będący osobą fizyczną podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli podatnikami podatku dochodowego są wspólnicy, a nie spółka. Mimo, iż wspólnicy spółki jawnej są traktowani jako osobni przedsiębiorcy, to jednak, jako spółka są oni zobowiązani prowadzić księgi rachunkowe, w których ustala się podstawę opodatkowania, wykazuje się przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód.

Wnioskodawca uważa, że może zaliczyć w całości, w ciężar kosztów uzyskania przychodów, wartość pierwszej miesięcznej raty leasingowej, w dniu jej poniesienia tj. w dniu ujęcia w księgach rachunkowych, ponieważ:

*   w opinii Wnioskodawcy pierwsza rata leasingowa ma charakter miesięcznej opłaty za korzystanie z przedmiotu leasingu w listopadzie 2011 r. i jest jednocześnie przychodem leasingodawcy-finansującego, w tym samym okresie,
*   zgodnie z postanowieniami umowy leasingu oraz Terminarzem Opłat, pierwsza rata leasingowa nie jest oznaczona jako opłata wstępna czy prowizja,
*   w opinii Wnioskodawcy, pierwsza rata leasingowa, pomimo niewspółmierności swej wartości - do upływu czasu, nie ma charakteru opłaty odnoszącej się do całego okresu, na który została zawarta umowa; wymiar pierwszej raty leasingowej jest natomiast proporcjonalny do wartości przedmiotu leasingu ustalanego do celów zawarcia umowy ubezpieczeniowej; w pierwszym okresie ubezpieczeniowym składka ubezpieczeniowa, jak i wartość przedmiotu leasingu, są najwyższe; wartości te zmniejszają się radykalnie w kolejnych okresach; nie spadają, jednakże, poniżej pewnej granicy, określonej przez ubezpieczyciela,
*   spełnione zostały wszystkie warunki określone w art. 23b (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), tj. umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40 % normatywnego okresu amortyzacji, przedmiot umowy podlega odpisom amortyzacyjnym, suma ustalonych w niej rat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej przedmiotowego środka trwałego oraz finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu nie korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym, zgodnie z brzmieniem ust. 2,
*   rata leasingowa nie jest wymieniona w art. 23 ust. 1 i jest kosztem pośrednim, poniesionym w celu osiągnięcia przychodów (art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wnioskodawca uważa także, że może zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów kolejne, miesięczne raty leasingowe oraz opłatę końcową, w dniu ich poniesienia - ujęcia w księgach rachunkowych - gdyż:

*   są one wynagrodzeniem za korzystanie z przedmiotu leasingu, w kolejnych okresach miesięcznych; przedmiot leasingu wykorzystywany jest w działalności gospodarczej Wnioskodawcy wobec tego, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostały one poniesione w celu osiągnięcia przychodów,
*   opłata końcowa będąca dla korzystającego wydatkiem na zakup środka trwałego, nie przekracza 3.500 zł, a zgodnie z zasadami rachunkowości przyjętymi przez korzystającego stanowi ona bieżący koszt operacyjny; takie rozwiązanie dopuszcza art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   spełniają wszystkie warunki określone w art. 23b (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
*   nie jest wymieniona w art. 23 ust. 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu, reguluje rozdział 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 23a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu – rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Stosownie do art. 23b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

*   została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome,
*   suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych.

Zgodnie z art. 23b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.),
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143 ze zm.)

*   do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

W związku z powyższym, jeżeli zawarta umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunki oraz finansujący w dniu jej zawarcia nie korzysta ze zwolnień wymienionych w art. 23b ust. 2 ww. ustawy, to korzystający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie poniesione koszty związane z przedmiotem umowy leasingu, w tym także wydatek związany z uiszczeniem pierwszej raty leasingowej oraz wszystkich pozostałych rat leasingowych.

Moment zaliczenia wydatków z tytułu leasingu do kosztów uzyskania przychodów nie jest sprecyzowany w art. 23b ust. 1 cyt. ustawy. W związku z tym rozstrzygając tę kwestię należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów uregulowane w art. 22 ust. 4–6 ww. ustawy.

W myśl art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, prowadzi księgi rachunkowe. Zatem rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia wstępnej opłaty leasingowej do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej przez podmiot prowadzący księgi rachunkowe, należy brać pod uwagę zasady potrącania kosztów uregulowane w art. 22 ust. 5 – 5d powołanej ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 5 ww. ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

W myśl natomiast art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Przy czym w myśl art. 22 ust. 5d ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W myśl art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego, którego przedmiotem był - w rozumieniu art. 7 ustawy o zmianie ustawy o rachunkowości oraz niektórych innych ustaw - samochód osobowy. Umowna wartość przedmiotu leasingu wynosi 311.203,26 zł. Łączna wartość należnych opłat leasingowych netto wraz z opłatą końcową netto wynosi 336.027,98 zł. Pierwsza miesięczna rata leasingowa netto (bez podatku VAT), płatna w listopadzie wynosi 93.360,98 zł i stanowi 27,78% umownej wartości przedmiotu leasingu netto. Wartość netto kolejnych (od 2. do 36.), miesięcznych rat leasingowych - wynosi 6.844,40 zł. Umowę zawarto na czas określony od 17 listopada 2011 r. do 20 października 2014 r. tj. na okres 36 miesięcy. Spółka zapłaciła sprzedawcy (dealerowi) zaliczkę na zakup przedmiotu leasingu, w wysokości 30.000 zł, w dniu 31 sierpnia 2011 r. Zaliczka, na mocy umowy leasingu, została zaliczona na poczet pierwszej miesięcznej raty leasingowej. Pozostałą do uregulowania kwotę pierwszej miesięcznej raty leasingowej w wysokości 84.834,01 zł, Spółka zapłaciła, na wezwanie leasingodawcy-finansującego w dniu 25 listopada 2011 r. Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z postanowieniami umowy leasingu oraz Terminarzem Opłat, pierwsza rata leasingowa nie jest oznaczona jako opłata wstępna czy prowizja.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że poniesienie wydatku dotyczącego pierwszej raty leasingowej oraz wszystkich pozostałych rat leasingowych, nie może być w sposób bezpośredni przypisane do uzyskiwanych przez podatnika przychodów podatkowych. Tym samym należy go uznać za koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodami (koszt pośredni), którego poniesienie jest niezbędne w celu wykonywania działalności gospodarczej.

Na mocy przepisu art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tego rodzaju koszty są potrącane w dacie ich poniesienia, a jeżeli dotyczą one okresu przekraczającego rok podatkowy i nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Odpowiednio do postanowień ust. 5d omawianego artykułu za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się przy tym dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Innymi słowy przyporządkowanie księgowe danego kosztu do okresu sprawozdawczego zgodnie z przepisami o rachunkowości pozwala na określenie dnia, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych w rozumieniu art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto wskazać należy, iż wartość wykupu przedmiotu leasingu ustalona w umowie nie może zostać potraktowana jako ostatnia rata leasingowa. Wykup przedmiotu leasingu po zakończeniu podstawowego okresu trwania umowy, staje się odrębnym od umowy leasingu zdarzeniem prawnym, tj. umową sprzedaży. O powyższym świadczy przede wszystkim fakt, iż korzystający jest jedynie uprawniony do zakupu przedmiotu leasingu, a nie zobowiązany do dokonania tej czynności. Realizacja tego uprawnienia wymaga wyrażenia chęci jego odkupienia od korzystającego. W związku z powyższym wykup przedmiotowego samochodu po zakończeniu umowy leasingu jest nabyciem w drodze kupna, a wartość wykupu jest ceną jego nabycia. Jak wskazano we wniosku opłata końcowa będąca dla korzystającego wydatkiem na zakup środka trwałego, nie przekracza 3.500 zł, a zatem w myśl art. 22d ust. 1 ustawy, wydatek poniesiony na nabycie przedmiotowego samochodu może stanowić koszt uzyskania przychodu w miesiącu oddania go do używania.

Odnosząc powyższe uregulowania do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Spółka, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, ujęła w księgach rachunkowych poszczególne raty leasingowe, w tym pierwszą ratę, również podatkowo powinna ująć ten wydatek jako koszt uzyskania przychodów jednorazowo w tej samej dacie. Natomiast opłata końcowa będzie stanowiła wydatek poniesiony na nabycie przedmiotowego samochodu i może stanowić koszt uzyskania przychodu w miesiącu oddania go do używania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.