Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.200.2025.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-19
Teza: Skorzystanie z ulgi badawczo; rozwojowej w stosunku do
prowadzonych prac zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT;
odliczenie kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d ust.
ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: budowle
definicja
ekspertyza
koszt-koszty kwalifikowane
opinia
ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
umowa
usługi-usługi doradcze
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy
opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-
rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na
działalność badawczo-rozwojową
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy
1

opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-
rozwojową-Warunki skorzystania z ulgi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 4a-pkt 26
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5-art. 18d

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 kwietnia 2025 r., wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 7 maja 2025 r. – w odpowiedzi na
    wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    X (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) powstała (...) r.
    Ponadto, Wnioskodawca:
    1) jest polskim rezydentem podatkowym,
    2) nie rozlicza straty podatkowej,
    3) nie wdraża gotowych technologii nabywanych od zewnętrznych podmiotów,
    4) nie korzysta z żadnego rodzaju dofinansowania w celu realizacji projektów o
      charakterze innowacyjnym. W związku z tym pokrywa koszty na działalność B+R tylko i
      wyłącznie z własnych środków,
    5) nie posiada statusu Centrum Badawczo-Rozwojowego (CBR),
    6) nie korzysta ze zwolnień podatkowych na podstawie:
    a) zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach
      ekonomicznych;
    b) decyzji o wsparciu uregulowanej w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji.
    Spółka działa na terenie całej Polski i zajmuje się głównie (...).
    Prace te są przeprowadzane na posiadanych przez Spółkę nieruchomościach. Spółka
    zajmuje się również komercjalizacją posiadanych obiektów, oraz w miarę możliwości,
    wyszukiwaniem i pozyskiwaniem pożyczek/dofinansowań na realizację inwestycji.
    Spółka odpowiada za:
    1) Budowę, komercjalizację, bieżącą konserwację (...),
    2) Budowę (...),
    3) Budowę budynku usługowego – (...),
    4) Remont, przebudowę i modernizację biur (...), w których Spółka ma obecnie siedzibę i
      które wynajmuje,
    5) Przebudowę, remont, modernizację, a obecnie komercjalizację i zarządzanie
      nieruchomościami (...).

    Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że przedmiotowy wniosek dotyczy wyłącznie usług
    związanych z (...) (dalej zwane jako „Projekt”).
    Charakterystyka Projektu.
    Wnioskodawca wskazuje, że budynki stanowiące część zachowanej zabudowy (...),
    wniesione zostały w latach (...). Wraz z upływem czasu, w związku z wybudowaniem
    nowych (...) budynki te zmieniły kilkukrotnie swoje funkcje. Na początku drugiego kwartału
    2019 r. Spółka stała się użytkownikiem wieczystym gruntu i właścicielem odrębnych od
    gruntu. Spółka od razu przystąpiła do planowania prac i niezbędnych uzgodnień z
    konserwatorem zabytków.
    Najistotniejszymi pracami, jakie zostały wykonane na budynkach były:
    1) podcinka fundamentów i spięcie konstrukcji istniejącego budynku na poziomie
      posadowienia, stropów pośrednich oraz zwieńczenia,
    2) wkomponowanie w istniejący zabytkowy budynek nowej konstrukcji żelbetonowej
      poprzez wykonanie stóp słupów żelbetonowych wraz z płytą monolityczną,
    3) wymiana uszkodzonych, historycznych kolebek na nowe, z zachowaniem oryginalnej
      technologii wykonania,
    4) prace renowacyjne na elewacji budynków pod nadzorem konserwatora sztuki w
      zakresie konserwacji elementów i detali architektonicznych,
    5) dobranie technologii przywracającej estetykę zachowanych elementów wraz z
      zabezpieczeniem na przyszłość,
    6) termomodernizacja,
    7) zagospodarowanie terenu.
    Wnioskodawca zaznacza, że wszystkie podejmowane przez niego czynności w ramach
    Projektu mają charakter innowacyjny, bowiem od momentu rozpoczęcia działalności,
    wszelkie inwestycje wyglądały w sposób podobny: zakup działki, projekt, budowa od zera
    zgodnie z ogólnie przyjętymi normami, sprzedaż lub wynajem gotowej, nowej powierzchni.
    Natomiast, w przypadku (...), zakupiona działka była już zabudowana budynkami i dlatego
    Spółka rozpoczęła pracę od zinwentaryzowania stanu zastanego, oceny rozległości
    zniszczeń i wieloletnich degradacji.
    Zadaniem Spółki, w tym projekcie jest więc podjęcie ryzyka i praca z zabudowaniami
    historycznymi, będących pod opieką konserwatora zabytków o nieznanym stanie
    konstrukcyjnym.
    Wnioskodawca wskazuje, że do momentu rozpoczęcia prac nad Projektem, Spółka
    realizowała prace w sposób powtarzalny, poprzez wykorzystanie tych samych rozwiązań i
    schematów, które występowały w dotychczasowej praktyce gospodarczej Spółki.
    Wnioskodawca nabywał niezabudowaną nieruchomość, budował budynek, a po
    zakończeniu budowy dokonywał komercjalizacji projektu.
    W przypadku (...), tak jak wskazano powyżej, zakupiona działka była już zabudowana
    „budynkami historycznymi”. Wnioskodawca w tym wypadku musiał zastosować specjalne
    technologie, które w znacznym stopniu różniły się od tych występujących w jego praktyce
    gospodarczej (dla przykładu – w przypadku Projektu – (...) zastosowano podcinkę
    fundamentów i spięcie konstrukcji istniejącego budynku, gdzie w pozostałych projektach
    takie prace nie miały miejsca). Co więcej, zdobytą dotychczas wiedzę wykorzystał do
    stworzenia koncepcji, które pozwoliła mu na realizację Projektu – „(...)”.
    Szczegółowy zakres prac o charakterze innowacyjnym, Wnioskodawca przedstawia poniżej.
    Przebieg prac w ramach Projektu.

    I. Wnioskodawca wskazuje, że Projekt rozpoczął od sprawdzenia stanu fundamentów,
    gdzie już na tym etapie okazało się, że wraz z upływem czasu część z nich przestała istnieć
    i tym samym, pierwszym, głównym zadaniem było odkrycie fundamentów i ich podbicie,
    poprzez wylanie nowych fundamentów w brakujących miejscach, pod istniejącymi
    ścianami.
    II. Po uzupełnieniu fundamentów Wnioskodawca uwzględniając stan starej konstrukcji i
    zbyt cienkie fundamenty oraz szkody górnicze, wykonał opaskę fundamentową.
    III. Po zakończeniu prac ziemnych – zeskanowano budynki, przez co konieczne było spięcie
    ściągami budowlanymi na wysokości stropów kolebkowych, co wyprostowało ściany i
    umożliwiło prace na wyższych kondygnacjach. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że
    na wysokości zwieńczenia budynku, została zdemontowana stara więźba dachowa wraz z
    drewnianym stropem. Zastosowano strop strunobetonowy, który odciąża kolebki na
    kondygnacjach poniżej, przenosząc ciężar na ściany zewnętrze jak również odtworzono
    drewnianą więźbę dachową.
    IV. Na budynku Ujeżdżalni odtworzono historyczną więźbę dachową, która w większej
    część zachowała się w oryginale przez ponad 150 lat, a w celu nadania budynkowi nowej
    funkcji, oraz do dostosowania do bieżących standardów, dobudowano do niego antresolę,
    która stanowi niezależną konstrukcję.
    V. W budynkach wykonano m.in. instalacje: wentylacji, klimatyzacji, światłowodowe,
    centralnego ogrzewania, elektryczne, wodne i kanalizacyjne, zamontowano windę.
    Efektem powyższych działań jest nadanie budynkom, które niegdyś mieściły (...), nową
    usługowo-biurową funkcję i przywrócono je do stanu użyteczności.
    Dla lepszego zobrazowania Wnioskodawca, dla przykładu przedstawia, w jaki sposób
    przebieg prac wyglądał w przypadku pozostałych realizacji, które do tej pory realizował w
    ramach praktyki gospodarczej:
    I. Zakup nieruchomości niezabudowanej.
    II. Przygotowanie projektu budowlanego spełniającego wymogi Miejscowego Planu
    Zagospodarowania Przestrzennego, z wykorzystaniem własnego doświadczenia i
    koncepcji.
    III. Przeprowadzenie procesu budowlanego od podstaw, z zastosowaniem nowoczesnych
    technik i materiałów, bez konieczności dostosowywania się do zaleceń konserwatora
    zabytków lub do warunków zastanych na nieruchomości już zabudowanej.
    IV. Sprzedaż lub wynajem gotowej, nowej nieruchomości.
    Do wytworzenia „innowacyjnego rozwiązania”, o którym mowa powyżej, doprowadziły
    takie działania, jak:
        - inwentaryzacja budynków,
        - skanowanie budynków,
        - opracowanie indywidualnej technologii wykonania prac,
        - przygotowanie projektu
    - przy czym Wnioskodawca zastosował odpowiednie technologie, które szczegółowo opisał
    powyżej.
    Projekt (...) (proces inwestycyjny) jest prowadzony w taki sposób, że zadania są podzielone
    na wiele podmiotów.
    Wnioskodawca wskazuje, że nad wytworzeniem przedmiotowego rozwiązania „pracowały”
    następujące podmioty:
        • (...).

    Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że w Projekcie brali udział wspólnicy Spółki oraz
    osoby zatrudnione na podstawie umowy zlecenia i umowy o dzieło.
    Wnioskodawca wskazuje, że byli to w szczególności:
    (...).
    Wydatki poniesione na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze oraz usługi równorzędne.
    Wnioskodawca wskazuje, że poniósł wydatki na ekspertyzy, opinie oraz usługi doradcze od
    podmiotów trzecich. Jednocześnie Spółka wskazuje, że otrzymała od tychże podmiotów
    oświadczenia, w których zostało potwierdzone, że prowadzą one głównie działalność
    naukową w sposób samodzielny i ciągły.
    Wnioskodawca poniżej wskazuje podmioty, od których nabył ekspertyzy, opinie oraz
    usługi doradcze:
    (...).
    Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że nabywał efekty prac B+R od podmiotów
    niepowiązanych, takie jak: materiały budowlane oraz techniki instalacyjne.
    Ponadto, w piśmie uzupełniającym doprecyzowali Państwo opis sprawy następująco:
    1. Twórczy charakter realizowanych w ramach Projektu prac przejawia się opracowaniem
    przez Wnioskodawcę zupełnie nowego schematu i sposobu działania oraz zastosowaniem
    innowacyjnych, a przede wszystkim adekwatnych technologii, dotychczas
    niewykorzystywanych w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy.
    2. W wyniku realizacji Projektu Wnioskodawca nabył nową wiedzę głównie w dziedzinie
    budownictwa i inżynierii, a także renowacji zabytków, którą może wykorzystać w
    prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.
    3. Realizowany Projekt wymagał połączenia i kształtowania wiedzy oraz umiejętności z
    zakresu budownictwa, inżynierii lądowej, architektury, geodezji, planowania
    przestrzennego, a także remontu zabytków. W szczególności, dotyczyło to prac
    polegających na: podcince fundamentów i spięciu konstrukcji istniejącego budynku;
    wkomponowaniu w istniejący zabytkowy budynek nowej konstrukcji żelbetonowej;
    remoncie i renowacji poszczególnych elementów zabytkowego budynku. Połączenie i
    kształtowanie wiedzy oraz umiejętności w powyższych dziedzinach pozwoliło na
    efektywne zrealizowanie Projektu, a w konsekwencji nadanie budynkom, które niegdyś
    mieściły (...), nowej funkcji usługowo-biurowej i przywrócenie ich do stanu użyteczności.
    Co więcej, owa wiedza i umiejętności będą mogły zostać również wykorzystane do
    realizacji przyszłych projektów.
    4. Wskazane we wniosku prace nie mają charakteru rutynowych ani okresowych zmian.
    5. W ocenie Wnioskodawcy, działalność opisana we wniosku podejmowana jest w sposób
    uporządkowany, zaplanowany i metodyczny. Jednocześnie, działalność ta odbywa się
    według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac i dąży do
    osiągnięcia określonych celów.
    6. Głównym i ostatecznym celem Wnioskodawcy było przywrócenie funkcjonalności
    historycznym zabudowaniom mieszczącym się w centralnej części miasta, z którym
    Wnioskodawca jest ściśle związany regionalnie. (...) zyskały kompleksową renowację,
    odświeżony wygląd i dbających o to miejsce nowych właścicieli. Harmonogram realizacji
    Projektu został rozpisany na 24 miesiące i zakładał kolejno prace przy fundamentach,
    konstrukcji, aż po dach i wykończenie detalami. Jednocześnie, ukończenie każdego z
    poszczególnych etapów prac stanowiło cele pośrednie, niezbędne do osiągnięcia celu
    głównego. Wszystkie założenia udało się zrealizować i zakończyć w przeciągu 21 miesięcy,
    czyli o 3 miesiące szybciej, niż było to zakładane na początku. Świadczy to o determinacji i
    skuteczności całego zespołu zaangażowanego w Projekt, pomimo nieprzewidzianych
    trudności pojawiających się przy realizacji poszczególnych etapów prac.

    7. W ocenie Wnioskodawcy, efekty Projektu, którego Wnioskodawca jest „twórcą”:
    - był i jest kreacją nowego, nieistniejącego wcześniej rozwiązania,
    - nie był i nie jest efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie
      określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako
      mające charakter powtarzalny,
    - nie był/nie jest jedynie „techniczną”, a był/jest „twórczą”, realizacją szczegółowego
      projektu.
    8. Wnioskodawca prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, w
    której jest w stanie wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej, stosownie do
    art. 9 ust. 1b ustawy o CIT.
    9. Wydatki ponoszone w związku z realizacją Projektu nie zostały przez Wnioskodawcę
    odliczone od podstawy opodatkowania.
    10. Osoby zatrudnione na podstawie umowy zlecenia i umowy o dzieło wykonywały
    następujące rodzaje prac: projektowanie; wykonanie konstrukcji stalowych i
    aluminiowych; wykonanie pokrycia dachowego; renowacja elewacji i historycznej więźby
    dachowej; wykonanie instalacji sanitarnej, elektrycznej, wentylacyjnej, klimatyzacyjnej;
    izolacje termiczne; wykonanie suchej zabudowy; dostarczenie dachówek i wszelkich
    innych materiałów budowlanych.
    11. W prace nad Projektem nie były zaangażowane osoby zatrudnione na podstawie
    umowy o pracę.
    12. Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy, podmioty, od których nabyto ekspertyzy, opinie oraz
    usługi doradcze nie są podmiotami wpisanymi do Zintegrowanego Systemu Informacji o
    Szkolnictwie Wyższym i Nauce POL-on, w rozumieniu przepisów ustawy z 20 lipca 2018 r.
    Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1571 ze zm.).
    Pytania
    1. Czy zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym, działalność Wnioskodawcy
      spełnia przesłankę uznania jej za działalność badawczo-rozwojową na gruncie art. 4a
      pkt 26 ustawy o CIT?
    2. Czy zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym Wnioskodawca jest
      uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania ulgi badawczo-rozwojowej
      wydatków poniesionych na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne,
      świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, które głównie
      prowadzą działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym,
      podejmowana przez niego działalność spełnia przesłankę uznania jej za działalność
      badawczo-rozwojową na gruncie art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.
    2. Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do uwzględnienia w podstawie
      obliczenia ulgi badawczo-rozwojowej wydatków poniesionych na ekspertyzy, opinie,
      usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone na podstawie umowy przez
      podmioty, które głównie prowadzą działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.
    Stosownie do treści art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, przez działalność badawczo-rozwojową
    należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
    podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz
    wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    Zgodnie z art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach
    naukowych, oznacza to:

    a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. -
    Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc: prace empiryczne lub teoretyczne
    mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i
    obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
    b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. -
    Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace mające na celu zdobycie nowej
    wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów,
    procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
    Natomiast, w myśl art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach
    rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20
    lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
    Zgodnie z ujętą tam definicją prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie,
    łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w
    tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji
    oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów,
    procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany
    wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
    Według podręcznika Frascati działalność badawczo-rozwojowa musi być nowatorska,
    twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.
    W opinii Wnioskodawcy, prowadzona przez niego działalność spełnia definicję działalności
    badawczo-rozwojowej w części dotyczącej prowadzenia prac rozwojowych.
    Zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana przez niego działalność obejmuje nabywanie,
    łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do
    projektowania i tworzenia zmienionych lub nowych produktów. Podejmowana przez
    Wnioskodawcę działalność nie ma charakteru rutynowego, ani okresowego. Rozwojowy
    charakter działalności Wnioskodawca objawia się przede wszystkim w sposobie
    przeprowadzonych prac na obiektach, dzięki którym Spółka ma możliwość pracy z nowym
    rodzajem zabudowań, tj. zabudowaniami historycznymi, co przekłada się na szerszy
    katalog oferowanych produktów i usług, które do tej pory nie występowały w praktyce
    gospodarczej Wnioskodawcy. Przy realizacji Projektu nieodzowne jest wykorzystanie
    własnej wiedzy, doświadczenia oraz kreatywności. Wnioskodawcy nie jest narzucony
    żaden konkretny sposób działania, wobec czego korzysta ze swobody w tym zakresie.
    Aby daną działalność można było uznać za działalność badawczo-rozwojową, musi ona
    łącznie spełniać następujące kryteria:
        a) twórczości;
        b) systematyczności; oraz
        c) zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia
        nowych zastosowań.
    Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań
    podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w
    jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować
    powstanie czegoś).
    Prace wykonywane są w sposób twórczy tj. prowadzą do powstania nowych rozwiązań.
    Wnioskodawca realizując dany Projekt określa dla niego cele, zasoby, a także wyznacza
    odpowiedni harmonogram. Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę nie są wynikiem
    mechanicznych działań, a także nie są to czynności o charakterze rutynowym. Realizacja
    projektu wymaga indywidualnego podejścia do problemu, a także zgromadzenia i
    wyselekcjonowania wiedzy. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo

    systematyczny oznacza robiący coś regularnie i starannie, o procesach: zachodzący stale
    od dłuższego czasu, o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według
    pewnego systemu: też o efektach takich działań: planowy, metodyczny.
    W opinii Wnioskodawcy, prowadzi on działalność w sposób metodyczny, zaplanowany i
    uporządkowany.
    Z kolei kryterium zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia
    nowych zastosowań należy odnosić do wewnętrznej działalności danego podmiotu.
    Realizacja Projektu wymagała od Wnioskodawcy zlokalizowania obecnie istniejącej wiedzy
    i zasobów w celu ustalenia najbardziej optymalnego rozwiązania. Jednocześnie
    Wnioskodawca za uwagi na obszerność informacji musi zdobytą wiedzę odpowiednio
    wyselekcjonować. Wnioskodawca realizując Projekt rozwija swoją specjalistyczną wiedzę i
    umiejętności, a następnie wykorzystuje oraz będzie wykorzystywać do bieżącego lub
    przyszłych projektów.
    Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prowadzona przez
    niego działalność gospodarcza spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w
    części dotyczącej prowadzenia prac rozwojowych.
    Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że poniósł wydatki na ekspertyzy, opinie oraz
    usługi doradcze od podmiotów trzecich, od których otrzymał również oświadczenia, w
    których zostało potwierdzone że prowadzą one głównie działalność naukową w sposób
    samodzielny i ciągły.
    Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do uwzględnienia w podstawie
    obliczenia ulgi badawczo-rozwojowej wydatków poniesionych na ekspertyzy, opinie, usługi
    doradcze i usługi równorzędne na podstawie przepisu z art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „updop”):
      ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej, oznacza to
      działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
      podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz
      wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    W myśl art. 4a pkt 27 updop,
      ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:
      a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018
        r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
      b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.
        – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
    W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
      badania naukowe są działalnością obejmującą:
      a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające
        przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i
        obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie
        komercyjne;
      b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy
        oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów
        lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

    Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,
      ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w
      rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie
      wyższym i nauce.
    W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
      prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i
      wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie
      narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz
      projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów,
      procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe
      zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
    Stosownie do art. 18d ust. 1 updop,
      podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od
      podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów
      poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami
      kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty
      dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków
      kapitałowych.
    Rodzaje kosztów kwalifikowanych zostały wskazane w treści art. 18d ust. 2 updop.
    Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 3 updop,
      za koszty kwalifikowane uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi
      równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o
      którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o
      szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników
      prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-
      rozwojowej.
    Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania
    oznaczonego nr 1 wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-
    rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów
    działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową
    (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28
    updop).
    Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26
    updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową,
    należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
    podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz
    wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
    Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które
    wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i
    badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie
    wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.
    Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy.
    Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka
    aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o
    charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik
    języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku
    tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś
    (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie
    prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede
    wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona

    wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że
    „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego
    działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego
    samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”.
    Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się
    opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w
    praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu
    odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.
    Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być
    podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN
    słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach:
    zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób
    uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy,
    metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo
    „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób
    systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych
    w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest
    definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według
    pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności
    prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że
    działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy
    podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet
    incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb
    rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie
    kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej
    działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona
    ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w
    przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden
    projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia,
    harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną,
    tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.
    Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na
    zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.
    Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną
    wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych
    projektów.
    Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac
    badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub
    zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi
    słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w
    wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu
    wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące
    udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze
    zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności
    podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem
    badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy
    badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik,
    biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych
    zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów
    wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
    Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i
    oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego
    charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

    Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15
    lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych
    przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1.
    poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.
    in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop - co zostało
    wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).
    Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań
    podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności
    badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji,
    narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub
    na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już
    funkcjonujących u podatnika.
    Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN
    rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub
    dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza
    w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze
    udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została
    wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu
    przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień
    MF).
    Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju
    działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.
    Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle
    obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w
    taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:
    - w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź
    - w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo,
      metodycznie).
    Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć
    zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium
    systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób
    uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).
    Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za
    badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt
    43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania
    istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe,
    obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych
    zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).
    Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie
    zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że
    sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest
    element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do
    tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić
    będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie
    służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45
    Objaśnień MF).
    Odnosząc powyższe do opisu stanu faktycznego należy uznać, że prowadzona przez
    Państwa działalność w zakresie projektu „(...)” nie wypełnia ww. definicji działalności B + R.
    Opisana we wniosku działalność wpisuje się w zakres „standardowej” działalności
    polegającej na pracach budowlanych, remontowych i modernizacyjnych.

    Działalność Państwa w zakresie projektu „(...)” ma co prawda indywidualny charakter,
    niemniej jednak, prace związane z przebudową, remontem lub modernizacją budynków w
    celu przywrócenia funkcjonalności historycznym zabudowaniom, nie wypełniają definicji
    działalności badawczo-rozwojowej.
    Jak wynika z opisu najistotniejszymi pracami, jakie zostały wykonane na budynkach były:
    1) podcinka fundamentów i spięcie konstrukcji istniejącego budynku na poziomie
      posadowienia, stropów pośrednich oraz zwieńczenia,
    2) wkomponowanie w istniejący zabytkowy budynek nowej konstrukcji żelbetonowej
      poprzez wykonanie stóp słupów żelbetonowych wraz z płytą monolityczną,
    3) wymiana uszkodzonych, historycznych kolebek na nowe, z zachowaniem oryginalnej
      technologii wykonania,
    4) prace renowacyjne na elewacji budynków pod nadzorem konserwatora sztuki w
      zakresie konserwacji elementów i detali architektonicznych,
    5) dobranie technologii przywracającej estetykę zachowanych elementów wraz z
      zabezpieczeniem na przyszłość,
    6) termomodernizacja,
    7) zagospodarowanie terenu.
    Zatem, ww. prace mają wyłącznie charakter prac konserwatorskich, remontowych oraz
    robót budowlanych wykonywanych pod nadzorem konserwatora zabytków z
    wykorzystaniem dostępnych obecnie materiałów i technologii.
    Reasumując, podejmowana przez Państwa działalność nie stanowi działalność badawczo-
    rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, uprawniającej do skorzystania z ulgi
    na działalność badawczo-rozwojową na gruncie wyżej powołanej ustawy.
    W związku z powyższym, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem dotyczącym
    pytania oznaczonego nr 1, a zatem stanowisko to należy uznać za nieprawidłowe.
    W konsekwencji, za nieprawidłowe należy uznać stanowisko do pytania nr 2.
    Wydatki poniesione na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne,
    świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, które głównie
    prowadzą działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły, nie mogą stanowić kosztów
    kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
    faktycznym.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.