Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1083/14/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-09-30
Teza: Odliczenie częściowe.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; odliczenia; odliczenia-odliczenie częściowe; opodatkowanie-brak obowiązku opodatkowania; proporcja; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2014 r. (data wpływu 11 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym w dniu … września 2014 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji pn. „XXX” - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji pn. „XXX”.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Centrum jest publiczna, nieposiadającą osobowości prawnej jednostką oświatową, objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Do jego podstawowych zadań należy kształcenie i wychowanie uczniów. Działalność w tym zakresie znajduje się poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W związku z działalnością podstawową, Szkoła otrzymuje dotacje i subwencje celowe na pokrycie kosztów jej funkcjonowania z budżetu Powiatu W. M. Szkoła nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia od uczniów lub od rodziców (opiekunów) uczniów z tytułu kształcenia ustawowego. Ponadto Centrum wykonuje następujące odpłatne czynności cywilnoprawne:

*   okresowe badania techniczne, przeglądy pojazdów – stacja kontroli pojazdów,

*   usługi samochodowe (wszelkie naprawy),

*   usługi spawalnicze i tokarskie,

*   usługi stolarskie,

*   wynajem sal,

*   kurs nauki jazdy.

W związku z prowadzoną działalnością Centrum składa miesięczne deklaracje VAT-7 – rozliczenie podatku należnego. W latach 2011-2012 realizowało inwestycję pn. „XXX”, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa P. na lata 2007-2013. Beneficjentem projektu był Powiat W. M., organ prowadzący, który jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Centrum w imieniu organu prowadzącego realizowało ww. inwestycję, która obejmowała budowę budynku stacji kontroli pojazdów i pracowni doskonalenia zawodowego. Zakres prac w ramach zrealizowanej inwestycji obejmował:

*   prace związane z przygotowaniem projektu: studium wykonalności,

*   roboty budowlane dotyczące budowy budynku stacji kontroli pojazdów i pracowni doskonalenia zawodowego, w tym roboty budowlane, instalacje wewnętrzne, przyłącza, przyłącze cieplne, instalacje elektryczne, roboty drogowe, wykonanie ogrodzenia,

*   zakup wyposażenia stanowiska kontroli pojazdów,

*   zakup wyposażenia stanowiska kontrolno-obsługowego,

*   zakup wyposażenia Pracowni B. (wyłącznie na potrzeby uczniów),

*   zakup i instalację urządzeń monitoringu wizyjnego,

*   nadzór inwestorski,

*   zakup tablic pamiątkowych.

W nowo powstałym budynku prowadzona jest stacja kontroli pojazdów związana ze sprzedażą opodatkowaną, a także prowadzone są zajęcia w zakresie szkolenia praktycznego uczniów, co jest głównym zadaniem statutowym Szkoły – niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto prowadzone będą szkolenia kierowane do pracowników lokalnych zakładów pracy, które są działalnością zwolnioną od podatku. Jednocześnie budynek będzie wykorzystywany do świadczenia usług opodatkowanych, tj.: obsługi i naprawy pojazdów samochodowych. W pierwotnej wersji wniosku podatek od towarów i usług był wydatkiem kwalifikowanym. Przy końcowej kontroli inwestycji Instytucja Zarządzająca - Urząd Marszałkowski Województwa P. zarzucił kawalifikowalność podatku od towarów i usług.

Wszystkie faktury dokumentujące dokonanie zakupów związanych z tym projektem wystawione były na Centrum, które było odbiorcą towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w wyżej opisanym stanie faktycznym Centrum ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w oparciu o ustaloną proporcję sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów w związku z realizacja ww. inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma prawo do częściowego obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturach VAT dotyczących zrealizowanej inwestycji w oparciu o proporcję sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do ust. 2 pkt 1 ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. powyższy przepis miał następujące brzmienie:

„Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  c) od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

*   z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.”

Należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Według art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. przepis ten posiadał brzmienie:

„Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.”

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zasady odliczania podatku naliczonego związanego z wykonywaniem czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zostały uregulowane szczegółowo w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepis art. 90 ust. 1 ustawy stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie ust. 3 tego artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W oparciu o ust. 4 ww. artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Zgodnie z ust. 10 analizowanego artykułu, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%,
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Analiza cyt. wyżej przepisów pozwala na stwierdzenie, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

W sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 i następne ustawy.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ust. 2 ustawy oraz następnych ustępach tego artykułu, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów pozwala na stwierdzenie, że w przypadku zakupów towarów i usług związanych z budową budynku stacji kontroli pojazdów i pracowni doskonalenia zawodowego, który wykorzystywany jest do wykonywania czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu, Centrum przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1, przy uwzględnieniu proporcji obliczonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, że w niniejszym rozstrzygnięciu nie dokonano oceny prawidłowości przyporządkowania wymienionych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności – opodatkowanej, zwolnionej oraz będącej poza zakresem opodatkowania. Przedstawione we wniosku przyporządkowanie przyjęto jako element stanu faktycznego, natomiast ocena prawidłowości i zasadności przyjętego podziału wydatków może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

Końcowo stwierdzić należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości zastosowania zwolnienia od podatku usług polegających na organizacji szkoleń dla pracowników lokalnych zakładów pracy, ponieważ w tym zakresie nie przedstawiono własnego stanowiska i nie zadano pytania, a informacje te przyjęto jako element stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.