Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-66/12/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-04-12
Teza: Zakres możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na składkę ubezpieczeniową z tytułu odpowiedzialności członków organów niepublicznej spółki kapitałowej.
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie rady nadzorczej; członkowie-członkowie zarządu; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; odpowiedzialność-odpowiedzialność cywilna; podatnik; rada-rada nadzorcza; składki; spółki-spółka kapitałowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2012 r. (data wpływu 13 stycznia 2012 r.) dotyczącym udzielenia pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym w dniu 2 kwietnia 2012 r. – w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na składkę ubezpieczeniową z tytułu odpowiedzialności członków organów niepublicznej spółki kapitałowej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełniony w dniu 2 kwietnia 2012 r. – w sprawie odpowiedniego stosowania przepisów podatkowych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na składkę ubezpieczeniową z tytułu odpowiedzialności członków organów niepublicznej spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła z towarzystwem ubezpieczeniowym umowę ubezpieczenia szkód powstałych w następstwie roszczeń z tytułu odpowiedzialności członków niepublicznej spółki kapitałowej (ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej). Zgodnie z umową Spółka jest ubezpieczającym natomiast ubezpieczonymi członkowie organów, czyli osoby fizyczne będące w przeszłości, obecnie lub w przyszłości członkami zarządu, rady nadzorczej lub prokurentami. Polisa nie wskazuje imiennie osób ubezpieczonych, wskazuje jedynie ogólnie grupy objęte ubezpieczeniem. Składka ubezpieczenia ustalana jest ryczałtowo a jej wysokość nie jest uzależniona od liczby osób ubezpieczonych lecz ustalana przez ubezpieczyciela po dokonaniu indywidualnej oceny ryzyka dokonanej na dzień zawarcia lub przedłużenia umowy. Składka jednorazowo w całości opłacana jest przez Spółkę i dzieli się w następujących proporcjach: 10% pokrywa odpowiedzialność osobistą członków organów a w 90% odpowiedzialność Spółki.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku z dnia 2 kwietnia 2012 r., Spółka wskazała, iż osoby objęte ubezpieczeniem są zatrudnione:

*   członek zarządu – umowa o pracę;
*   osoby pełniące funkcje prokurentów
*   umowa o pracę obejmująca stanowisko Głównego Księgowego
*   umowa o pracę obejmująca stanowisko Zastępcy Dyrektora
*   rada nadzorcza – powołanie przez Prezydenta Miasta.

Odnośnie ubezpieczenia Spółka uważa, że ubezpieczeniem objęta jest również Spółka, ponieważ zgodnie z dodatkiem nr 6 do polisy 90% składki obejmuje zwrot kosztów na rzecz Spółki.

W związku z powyższym, zadano następujące pytania.

1.  Czy kwota opłaconej składki z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia szkód powstałych w następstwie roszczeń z tytułu odpowiedzialności członków organów niepublicznej spółki kapitałowej, byłych czy też przyszłych członków Zarządu Spółki będzie stanowiła dla osób ubezpieczonych przychód z art. 12 ust. 1 lub art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy zapłacona przez Spółkę składka ubezpieczenia szkód powstałych w następstwie roszczeń z tytułu odpowiedzialności członków organów niepublicznej spółki kapitałowej będzie dla Spółki kosztem uzyskania przychodu?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie drugie w zakresie pytania pierwszego sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

We własnym stanowisku w sprawie dotyczącym pytania drugiego Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Prowadzenie działalności gospodarczej wiąże się z ryzykiem wystąpienia pewnych nieprzewidzianych zdarzeń wynikiem czego może być szkoda na osobie lub w mieniu innych osób. Zgodnie z art. 822 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony. Zdaniem Wnioskodawcy składka z tytułu umowy ubezpieczenia Spółki od takiej odpowiedzialności – ponieważ pozostaje w związku z działalnością Spółki, a ponadto służy ochronie jej majątku, będzie podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, gdyż jest to wydatek służący „zachowaniu i zabezpieczeniu źródła przychodów” Spółki.

Ponieważ w przypadku Wnioskodawcy składka ryczałtowa od zawartej przez niego umowy ubezpieczenia szkód powstałych w następstwie roszczeń z tytułu odpowiedzialności członków niepublicznej spółki kapitałowej w całości przez niego opłacana, w 90% pokrywa odpowiedzialność Spółki, a w 10% odpowiedzialność członków organów to zdaniem Spółki 90% zapłaconej składki stanowi koszt uzyskania przychodów. Dodatkowo Spółka wskazała, iż pozostałe 10% składki stanowi także koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Powyższe oznacza, że wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu (zachowania albo zabezpieczenia jego źródła) istnieje związek przyczynowy. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni. Koszty pośrednio związane z osiąganymi przychodami są to takie koszty, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia. Nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania. Skoro ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z określonym celem, to musi być on widoczny. Ponoszone koszty winny ten cel realizować lub co najmniej zakładać go jako realny. Zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu, względnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Obowiązkiem podatnika jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu. Drugi z elementów zawarty w art. 15 ust. 1 ustawy stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie może być ujęty w zawartym w art. 16 ust. 1 katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Zatem aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   musi zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   musi zostać poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   musi zostać właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Istotnym jest, że wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża podatnika.

Zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

W myśl art. 808 § 1 zdanie pierwsze powołanej ustawy, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Natomiast stosownie do zapisu art. 822 § 1 tejże ustawy, przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

Z powyższego wynika, że umowa ubezpieczenia nie musi koniecznie dotyczyć wyłącznie osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem ubezpieczenia będzie również odpowiedzialność za szkody spowodowane przez inną osobę (np. członka zarządu, Rady Nadzorczej, prokurenta). Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa jest odstępstwem od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka grup 1, 3 i 5 działu I oraz grup 1 i 2 działu II wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. Nr 124, poz. 1151), jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

1.  wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,
2.  możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,
3.  wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Biorąc powyższe pod uwagę, kosztem uzyskania przychodów mogą być opłacone przez pracodawcę składki z tytułu zawartych lub odnowionych na rzecz pracowników umów ubezpieczenia:

1.  na życie (grupa 1 dział I),
2.  na życie, jeżeli są związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym (grupa 3 dział I),
3.  wypadkowego i chorobowego, jeśli są uzupełnieniem ubezpieczeń grupy 1-4 działu I (grupa 5 dział I),
4.  wypadku, w tym wypadku przy pracy i choroby zawodowej (grupa 1 dział II),
5.  choroby (grupa 2 dział II).

Nie będą natomiast kosztem uzyskania przychodów składki płacone z tytułu umów ubezpieczenia innych, niż wymienione powyżej. Ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej mieszczą się w innych grupach ryzyka, to jest w dziale II grupa 10-13, a zatem nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów pracodawcy opłacającego składki na rzecz osób objętych tym ubezpieczeniem.

Z kolei, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy nie mogą zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca będący spółką zawarł z towarzystwem ubezpieczeniowym umowę ubezpieczenia szkód powstałych w następstwie roszczeń z tytułu odpowiedzialności członków organów niepublicznej spółki kapitałowej (ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej). Zgodnie z umową Wnioskodawca jest ubezpieczającym natomiast ubezpieczonymi są członkowie organów, czyli osoby fizyczne będące w przeszłości, obecnie lub w przyszłości członkami zarządu, rady nadzorczej lub prokurentami. Polisa nie wskazuje imiennie osób ubezpieczonych, wskazuje jedynie ogólnie grupy objęte ubezpieczeniem. Składka ubezpieczenia ustalana jest ryczałtowo a jej wysokość nie jest uzależniona od liczby osób ubezpieczonych lecz jest ustalana przez ubezpieczyciela po dokonaniu indywidualnej oceny ryzyka dokonanej na dzień zawarcia lub przedłużenia umowy. Składka jednorazowo w całości opłacana jest przez Spółkę i dzieli się w następujących proporcjach: 10% pokrywa odpowiedzialność osobistą członków organów, a 90% odpowiedzialność Spółki. W przesłanym uzupełnieniu wskazano, że członkowie zarządu oraz prokurenci są zatrudnieni na umowę o pracę, natomiast członkowie rady nadzorczej zostali powołani przez Prezydenta Miasta.

Biorąc powyższe pod uwagę należy zauważyć, iż wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na opłacenie składek w części dotyczącej odpowiedzialności cywilnej członków zarządu, oraz prokurentów będących pracownikami Wnioskodawcy nie będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów bowiem tego rodzaju umowa ubezpieczenia nie została wymieniona w cyt. wyżej art. 16 ust. 1 pkt 59 ww. ustawy.

W odniesieniu natomiast do składki ubezpieczeniowej dotyczącej członków rady nadzorczej będzie miał zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 38a, który wyklucza zaliczanie do kosztów podatkowych jakichkolwiek wydatków na rzecz członków rad nadzorczych, poza wynagrodzeniem za pełnione funkcje, w konsekwencji również składki płacone przez Spółkę w części dotyczącej odpowiedzialności cywilnej członków rady nadzorczej nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Jednocześnie tut. organ wskazuje, że załączone do wniosku dokumenty nie podlegały ocenie oraz analizie w kontekście przedmiotowej sprawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.