Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.4012.641.2021.2.WK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-06
Teza: Pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z leasingiem oraz wydatków eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem samochodu ciężarowego.
Słowa kluczowe: leasing; odliczenia; samochód-eksploatacja samochodu; samochód-samochód ciężarowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z pojazdami samochodowymi-Prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86a

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2021 r. (data wpływu 29 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy przeprowadzenie dodatkowego badania technicznego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację i jego odnotowanie w dowodzie rejestracyjnym jest warunkiem, którego niedopełnienie lub spełnienie z opóźnieniem skutkuje utratą prawa do 100% odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z leasingiem oraz wydatków eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem samochodów ciężarowych – **jest nieprawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 29 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy przeprowadzenie dodatkowego badania technicznego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację i jego odnotowanie w dowodzie rejestracyjnym jest warunkiem, którego niedopełnienie lub spełnienie z opóźnieniem skutkuje utratą prawa do 100% odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z leasingiem oraz wydatków eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem samochodów ciężarowych.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarcza, od (…) 2011 r. pod egidą (\`(...)\`) w zakresie handlu meblami, sprzętem oświetleniowym oraz pozostałymi artykułami użytku domowego. Przedsiębiorstwo jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, posługującym się numerem identyfikacyjnym NIP (…).

Sprzedaż dokonywana jest poprzez sieć sklepów na terenie kraju, którą Wnioskodawczyni rejestruje za pomocą kas fiskalnych włączonych do systemu fakturowania. Dostawy towarów do klientów z terenu całego kraju realizowane są Wnioskodawczyni transportem samochodowym. Wnioskodawczyni użytkuje samochody będące Jej środkami trwałymi jak również samochody będące w Jej użytkowaniu na podstawie zawartych umów leasingu operacyjnego.

Do środków trwałych zliczono samochód ciężarowy:

(\`(...)\`) – zarejestrowany 17 lipca 2019 r. pod tym numerem po wykupie od leasingodawcy na podstawie faktury VAT. Wcześniej ten samochód użytkowany był w (\`(...)\`) na podstawie zawartej umowy leasingu operacyjnego pod nr rej. (\`(...)\`) od 15 marca 2016 r.

Przedmiotami umów leasingowych są poniższe samochody:

(\`(...)\`).

Demonstrowane samochody o masie całkowitej niższej niż 3,5 tony, z jednym rzędem siedzeń, a przestrzeń ładunkowa jest trwale odgrodzona od kabiny, konstrukcja samochodu wyklucza jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą – wykorzystywane są przez (\`(...)\`) do celów związanych wyłącznie z działalnością gospodarczą.

W posiadanym świadectwie zgodności WE, uzyskanym od producenta pojazdu oraz oświadczeniu o danych i informacjach o pojeździe niezbędnych do rejestracji i ewidencji pojazdów dla ww. samochodów znajduje się informacja: rodzaj samochód ciężarowy, podrodzaj skrzynia.

Wskazany tak samochód to pojazd samochodowy, inny niż samochód osobowy, mający jeden rząd siedzeń, który jest oddzielony od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą, sklasyfikowany na podstawie przepisów o ruchu drogowym do rodzaju samochód ciężarowy. Jego cechy konstrukcyjne wykluczają użycie go do celów prywatnych.

Przedmiotowe samochody są pojazdami samochodowymi, o których mowa w art. 2 pkt 34 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U z 2018 r. poz. 2174 ze zm.).

Samochody posiadają system GPS. (\`(...)\`), na tej podstawie prowadzi bardzo szczegółową ewidencję przebiegu pojazdów, kontrolując również liczniki kilometrów przejechanych przez samochody i porównuje je do liczby kilometrów, jakich potrzeba jest do przewozu towarów, znając miejsce dostawy do odbiorcy. Każde miejsce parkowania jest zarejestrowane i powinno pokrywać się z zadaną trasą, przyjęty jest parking hotelowy, motelowy lub MOP przy autostradzie. Pracownicy nie mają możliwości użytkowania pojazdu do celów innych niż wynikających z zlecenia na przewóz. Po zakończonej pracy samochody parkowane są na określonych przez pracodawcę w regulaminie firmowym miejscach parkingowych. Biorąc pod uwagę takie reguły oraz konstrukcję wyżej wymienionych samochodów ciężarowych wykluczającą ich użycie do celów prywatnych, Wnioskodawczyni nie złożyła w Urzędzie Skarbowym informacji VAT-26.

Tak wdrożona procedura i zasady eksploatacji samochodów firmowych wypełniają normę art. 86a ust. 4 ustawy o VAT – zgodnie z przepisem: pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub

2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Z treści art. 86a ust. 4 pkt 1 i 2 w związku z art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 ustawy wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z eksploatacją pojazdów samochodowych, innych niż samochody osobowe, mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą klasyfikowanych, na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van oraz z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków i pojazdów samochodowych, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu.

Posiadanie powyżej określonych cech konstrukcyjnych przez pojazdy samochodowe Wnioskodawczyni, jako kryterium obiektywne w powiązaniu z treścią przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, który stanowi, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

We właściwości i prawidłowości stosowania prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabyć związanych z samochodami ciężarowymi upewniła Wnioskodawczynię treść protokołu z czynności sprawdzających przeprowadzonych w dniach (\`(...)\`) 2018 r., (\`(...)\`) 2018 r., (\`(...)\`) 2018 r. przez pracowników Urzędu Skarbowego (\`(...)\`).

Z treści protokołu wynika:

„Do nabyć towarów i usług w miesiącu lipcu 2017 r. zaliczono nabycia m.in.:

\- usług transportowych,

\- materacy, stelaży do łóżek, łóżek, komód, szaf, poduszek, zagłówków,

\- opłaty z tytułu zużycia energii elektrycznej,

\- opłaty za wywóz odpadów, wywóz nieczystości,

\- czynsze z tytułu najmu lokalu,

\- artykułów biurowych,

\- oleju napędowego do:

\- samochodów ciężarowych o dopuszczalnej masie całkowitej 3,5 t (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`) (odliczono 100% wartości podatku naliczonego, przedłożono zaświadczenia o przeprowadzonych badaniach technicznych ww. pojazdów, które odpowiadają dodatkowym warunkom technicznym przewidzianym dla ustawy o podatku od towarów i usług), samochodu osobowego (\`(...)\`) (odliczono 50% wartości podatku naliczonego),

\- rat leasingowych – leasing samochodu ciężarowego(\`(...)\`) na podstawie umowy leasingu nr (\`(...)\`) z dnia 15 marca 2016 r. oraz (\`(...)\`) na podstawie umowy leasingu operacyjnego nr (\`(...)\`) z dnia 27 listopada 2014 r. (odliczono 100% wartości podatku naliczonego).

Ww. umowy stanowią załącznik do niniejszego protokołu.

Pani (\`(...)\`) oświadczyła, że należności z tytułu faktur VAT dokumentujących zakupy regulowane były gotówką i przelewem w terminach płatności.

W zakresie nabyć i podatku naliczonego nieprawidłowości nie stwierdzono”.

Odmiennym od powyższego protokołu z czynności sprawdzających jest protokół z czynności sprawdzających przeprowadzonych w dniu (…) 2021 r. oraz (…) 2021 r. i (…) 2021 r. przez pracownika Urzędu Skarbowego (\`(...)\`).

Z treści protokołu wynika:

„W toku czynności sprawdzających stwierdzono, że Podatnik dokonywał błędnego rozliczenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących koszty eksploatacji samochodów (zakup paliwa, przeglądy, części zamienne, opłaty leasingu):

(\`(...)\`),

wykorzystywanych do działalności gospodarczej, odliczając VAT w wysokości 100%.

Ustalono, że dla pojazdów: (\`(...)\`) i (\`(...)\`), wykonano dodatkowe badania techniczne określające, że ww. samochody odpowiadają dodatkowym warunkom technicznym przewidzianym dla wymagań wynikających z art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT.

Jednocześnie stwierdzono, że okazana kserokopia dowodów rejestracyjnych, dotycząca ww. samochodów nie potwierdza prawa do odliczenia 100% wartości podatku, gdyż brak w dowodach rejestracyjnych adnotacji o przeprowadzonym dodatkowym badaniu technicznym ww. pojazdów oraz to, że spełniają one wymogi pojazdu specjalistycznego.

Natomiast dla samochodu (\`(...)\`) brak zaświadczenia, że wykonano dodatkowe badanie techniczne określające, że odpowiada on dodatkowym warunkom technicznym przewidzianym dla wymagań wynikających z art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT”.

W dalszej części protokołu:

„Czynności sprawdzające wykazały, że mimo posiadania zaświadczeń o przeprowadzeniu dodatkowych badań technicznych dla samochodów (\`(...)\`) i (\`(...)\`), przedłożone do czynności sprawdzających kserokopie dowodów rejestracyjnych nie zawierają żadnej adnotacji o przeprowadzonym dodatkowym badaniu technicznym i spełnieniu wymagań wynikających z ww. przepisów.

Natomiast na potwierdzenie spełnienia warunków technicznych przewidzianych dla wymagań wynikających z art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT, dla samochodu (\`(...)\`) oraz wykonania badań, brak dokumentów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że do momentu uzyskania właściwej adnotacji w dowodach rejestracyjnych dot. samochodów (\`(...)\`) i (\`(...)\`) oraz przeprowadzenia badań, uzyskania zaświadczenia i dokonania adnotacji dla samochodu (\`(...)\`), firma (\`(...)\`) nie nabyła prawa do odliczeń 100% kwoty podatku naliczonego z tył. wydatków związanych z ww. samochodami”.

Brak wpisu w dowodach rejestracyjnych Wnioskodawczyni zauważyła dopiero w wyniku ostatnio przeprowadzonych czynności sprawdzających, które to braki zaraz Wnioskodawczyni uzupełniła. Niedociągnięcie w spełnieniu obowiązku proceduralnego związane było z tym, że przy wydaniu przedmiotu umowy leasingu, (\`(...)\`) otrzymała dowody rejestracyjne czasowe. Po przeprowadzeniu badań technicznych zaświadczenia i dowody rejestracyjne zostały dostarczone do leasingodawcy, celem wymiany dowodu rejestracyjnego czasowego na „twardy” z wpisem VAT-2. Obowiązku tego Wnioskodawczyni nie mogła dokonać osobiście, gdyż nie posiadała kart pojazdów, które znajdowały się u właściciela pojazdów, dowód został wydany, ale bez wpisu VAT-2.

W przypadku (\`(...)\`) (posiadał niezmiennie cechy konstrukcyjne fabryczne) – jak powyżej wyjaśniałam, zarejestrowany 17 lipca 2019 r. pod tym numerem po wykupie od leasingodawcy – wcześniej użytkowany był w firmie Wnioskodawczyni od (…) 2016 r. pod nr rej. (\`(...)\`). Samochód ten posiadał zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu nr (\`(...)\`) z dnia (…) 2018 r. przeprowadzone dla numeru rejestracyjnego (\`(...)\`) – przed wykupem z leasingu co znalazło swój wyraz w treści protokołu z czynności sprawdzających – przedstawione powyżej. Pojazd ten został sprzedany na podstawie faktury VAT (\`(...)\`) i wywieziony poza granice Polski potwierdzenie wywozu Komunikat (…).

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy przeprowadzenie dodatkowego badania technicznego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację i jego odnotowanie w dowodzie rejestracyjnym jest warunkiem, którego niedopełnienie lub spełnienie z opóźnieniem skutkuje utratą prawa do 100%-ego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z leasingiem oraz wydatków eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem samochodów ciężarowych?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, przed dokonaniem badania technicznego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację i jego odnotowanie w dowodzie rejestracyjnym – również Wnioskodawczyni miała prawo do pełnego odliczania VAT od nabycia samochodów, rat leasingu operacyjnego i kosztów ich eksploatacji.

Użytkowane w (\`(...)\`) samochody ciężarowe jak Wnioskodawczyni przedstawiła w opisie stanu faktycznego dotychczasowego, spełniły normę przepisów art. 86a ust. 4 pkt 1 i 2 w związku z art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), i Wnioskodawczyni nie była zobowiązana do stosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku odliczeń podatku VAT związanego z nabyciem samochodu – rat leasingu operacyjnego w roku 2016, 2017 i 2018, czy z nabyciem towarów i usług dla potrzeb jego używania i eksploatacji niezależnie od tego, że wydatki te były ponoszone przed dokonaniem badania technicznego przez okręgową stację kontroli pojazdów i wydania zaświadczenia potwierdzającego, że ww. pojazdy samochodowe spełniają wymogi, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy o VAT.

Przeprowadzone badania techniczne znajdują potwierdzenie w posiadanych dokumentach, tj.:

\- w zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia 9 kwietnia 2021 r. dla pojazdu (\`(...)\`), 1 kwietnia 2021 r. dla pojazdu (\`(...)\`), w którym odnotowano, że zostało przeprowadzone badanie, oraz że zamieszczono wpis: „Pojazd odpowiada dodatkowym warunkom technicznym przewidzianym dla VAT-2 – art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług";

\- w dowodzie rejestracyjnym pojazdu na stronie zawierającej adnotacje urzędowe, gdzie dokonany został wpis odpowiednio dla ww. samochodów w dniu 28 sierpnia 2021 r. oraz 20 sierpnia 2021 r. o treści: „VAT-2”.

Powyższe potwierdza, że nie zachodzi tu konieczność zastosowania przepisu art. 86a ust. 1 ustawy o VAT i ograniczenie odliczania kwoty podatku naliczonego do 50% kwoty podatku, a potwierdza to przepis ust. 3 ww. ustawy podając:

Przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1) w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

a) wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub

b) konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

a ust. 4 art. 86a ww. ustawy mówi:

Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub

2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Przepisy ustawy o VAT, nie określają żadnych terminów do wykonania dodatkowego badania technicznego i nie wskazują wprost, że dopiero od tego momentu podatnik może uznać, że podatek naliczony, o którym mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, stanowi 100% kwoty VAT z faktur zakupów dotyczących tego rodzaju samochodów. Liczy się jedynie zatem, fakt posiadania przez podatnika zaświadczenia i wpisu do dowodu rejestracyjnego, o których wyżej mowa w art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT.

W normie przepisu ust. 10 art. 86a, która to ma zastosowanie do przedmiotowych samochodów mowa jest o spełnieniu wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9: 1) pkt 1 i 2, który to ustęp dookreśla w swoim brzmieniu – jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym – stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań.

W normie przepisu ust. 10 art. 86a ustawodawca nie zawarł kryterium czasowego, lecz wyłącznie kryterium konstrukcyjne techniczne. Twierdzenia, że do momentu uzyskania właściwej adnotacji w dowodach rejestracyjnych Wnioskodawczyni nie nabyła prawa do odliczenia 100% podatku naliczonego od wydatków związanych z eksploatacją samochodów ciężarowych, nie można oprzeć na tych przepisach. Na podstawie tych przepisów Wnioskodawczyni nabyła prawo do odliczenia, natomiast umieszczenie pieczęci w dowodzie rejestracyjnym potwierdza jego istnienie i właściwe stosowanie prawa do odliczeń – brak tu warunku czasowego, jako kryterium ograniczające zasadność stosowania przepisu.

W orzeczeniach sądowych prezentowane jest stanowisko:

„(\`(...)\`) Potwierdzenie cech konstrukcyjnych pojazdu, które wykluczają jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, wydane przez stację kontroli pojazdów, powinno być traktowane jako środek dowodowy do wykazania wymaganych cech pojazdu, a nie jako warunek, którego niespełnienie powoduje pozbawienie podatnika prawa do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług. (\`(...)\`)”.

Należy zwrócić uwagę na stanowisko wyrażone w orzecznictwie Naczelnego Sadu Administracyjnego na tle okoliczności pozwalających na przyjęcie, że znajduje ono zastosowanie w prezentowanej sprawie Wnioskodawczyni (por. wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 965/16, publ.: Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: CBOSA). Sąd kasacyjny przyjął w nim, że warunkiem zastosowania pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego jest spełnienie określonych cech konstrukcyjnych pojazdu, które potwierdza badanie techniczne.

Jednakże istnienie tych cech konstrukcyjnych jest kryterium obiektywnym, a badanie techniczne to wymóg jedynie formalny, dowodowy, potwierdzający ich istnienie, ale nie samoistnie kreujący prawo do odliczenia. Należy przy tym wziąć pod uwagę cel i sens regulacji, a wymogi formalne określone w przepisach (takie jak np. badanie techniczne) nie mogą naruszać zasady proporcjonalności.

Naczelny Sąd Administracyjny powołując się na poglądy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał na znaczenie zasady proporcjonalności. Zgodnie tą zasadą legalność środków nakładających ciężary finansowe na przedsiębiorców uzależniona jest od tego, że środki te będą właściwe i konieczne dla realizacji celów, do których zmierza zgodnie z prawem dana regulacja, przy czym, jeżeli istnieje możliwość wyboru spośród wielu właściwych środków, należy stosować najmniej restrykcyjne oraz czuwać nad tym, aby nałożone ciężary nie były nadmierne w stosunku do zamierzonych celów.

NSA wskazał, że o prawie do dokonywania takich odliczeń, dzięki uznaniu za pojazd samochodowy wykorzystywany wyłącznie do wykonywania działalności gospodarczej podatnika, decyduje posiadanie przez pojazdy samochodowe określonych przepisami cech. Skoro zaś, cechy konstrukcyjne pojazdu wskazują, że może on być wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej należy przyjąć, że nałożenie na podatnika obowiązku wynikającego z art. 86a ust. 10 u.p.t.u., tj. wykonania dodatkowego badania technicznego ma na celu umożliwienie podatnikowi wykazanie spełnienia wymagań określonych w art. 86a ust. 9 u.p.t.u., a nie jest warunkiem dającym uprawnienie do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z tym pojazdem. Potwierdzenie cech konstrukcyjnych pojazdu, które wykluczają jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą wydane przez stację kontroli pojazdów powinno być traktowane jako środek dowodowy do wykazania wymaganych cech pojazdu, a nie jako warunek, którego niespełnienie powoduje pozbawienie podatnika prawa do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług. W tej sytuacji stanowisko organu, że niedopełnienie obowiązku dokonania badania technicznego skutkuje utratą prawa do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług, w sytuacji, gdy pojazd posiada cechy konstrukcyjne uprawniające do pełnego odliczenia prowadzi do naruszenia zasady proporcjonalności i wykracza poza zakres restrykcji dozwolonych powołaną na wstępie decyzją Rady Unii Europejskiej z dnia 17 grudnia 2013 r.

Tak jak powyżej Wnioskodawczyni argumentuje stanowisko dotyczące uchybienia, jakim był brak pieczęci w dowodach rejestracyjnych to, to uchybienie nie może zabierać, pozbawiać Wnioskodawczynię prawa do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług, bo takiej restrykcyjności przepisy te nie przedstawiają.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe**.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Przywołany przepis art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca zapewnił zatem podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Natomiast, kwestie odliczenia podatku VAT z faktur związanych z nabyciem samochodu reguluje przepis art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Na podstawie art. 2 pkt 34 ustawy, przez pojazdy samochodowe należy rozumieć pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do treści art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;

2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;

3) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

W myśl art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1) w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

a) wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub

b) konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

2) do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub

2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W świetle ust. 9 powołanego artykułu, do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:

a) klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub

b) z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;

2) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;

3) pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:

a) agregat elektryczny/spawalniczy,

b) do prac wiertniczych,

c) koparka, koparko-spycharka,

d) ładowarka,

e) podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,

f) żuraw samochodowy

\- jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Zgodnie z ust. 10 pkt 1 powołanego artykułu, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9 pkt 1 i 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Z treści art. 86a ust. 4 pkt 2 w związku z art. 86a ust. 9 ustawy wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z eksploatacją pojazdów samochodowych, innych niż samochody osobowe, mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą klasyfikowanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van oraz z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków i pojazdów samochodowych, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu.

W tej grupie pojazdów, uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, mieszczą się pojazdy ustawowo uznane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej, przy wykorzystywaniu których nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Są to pojazdy o konstrukcji wskazującej na ich podstawowe przeznaczenie do celów gospodarczych, wykluczającej ich użycie do celów prywatnych lub powodującej, że ewentualny użytek do celów prywatnych będzie nieistotny.

W świetle powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że aby dokonać odliczenia pełnej kwoty podatku z tytułu wydatków związanych z samochodami wymienionymi w art. 86a ust. 9 pkt 1-2 ustawy, warunkiem koniecznym jest, aby pojazdy te posiadały zaświadczenie wydane przez okręgową stację kontroli pojazdów, po przeprowadzeniu dodatkowego badania technicznego, przy czym powyższe winno wynikać również z dowodu rejestracyjnego zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Wykonanie dodatkowego badania technicznego potwierdzonego zaświadczeniem okręgowej stacji kontroli pojazdów oraz posiadanie stosownej adnotacji w dowodzie rejestracyjnym pojazdu staje się obowiązkiem podatnika, w sytuacji, gdy podatnik chce dokonać obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego od nabywanych przez podatnika wydatków związanych z samochodami wymienionymi w art. 86a ust. 9 pkt 1-2 ustawy. Dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tytułu poniesienia takich wydatków jest prawem podatnika, z którego to prawa podatnik może, lecz nie musi skorzystać. Zatem, jeżeli podatnik chce z powyższego prawa skorzystać powinien być w posiadaniu stosownych dokumentów (zaświadczenia i adnotacji w dowodzie rejestracyjnym), które by to prawo do odliczenia potwierdzały.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą ustalenia, czy przeprowadzenie dodatkowego badania technicznego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację i jego odnotowanie w dowodzie rejestracyjnym jest warunkiem, którego niedopełnienie lub spełnienie z opóźnieniem skutkuje utratą prawa do 100% odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z leasingiem oraz wydatków eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem samochodów ciężarowych.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że – wbrew stanowisku Wnioskodawczyni – nie przysługuje Jej prawo do odliczenia 100%, ale jedynie 50% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z leasingiem oraz z wydatków eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem ww. samochodów ciężarowych, w okresie w którym Wnioskodawczyni nie posiadała odpowiednich adnotacji w dowodach rejestracyjnych, o ile nie zachodziły wyłączenia zawarte w art. 88 ustawy.

Natomiast ustawodawca wyraźnie wskazał, że spełnienie wymagań określonych w art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 w związku z art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy, stwierdza się na podstawie badania technicznego potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez stację kontroli pojazdów oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Wobec powyższego prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego przysługuje Wnioskodawczyni dopiero od dnia, w którym został dokonany wpis do dowodu rejestracyjnego pojazdu o spełnieniu wymagań, o czym stanowi art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy.

**Podsumowując,** **przeprowadzenie dodatkowego badania technicznego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację i jego odnotowanie w dowodzie rejestracyjnym jest warunkiem, którego niedopełnienie lub spełnienie z opóźnieniem skutkuje utratą prawa do 100% odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z leasingiem oraz wydatków eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem samochodów ciężarowych.**

**Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.**

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy niniejsza interpretacja traci swą aktualność.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.**

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.