Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.230.2023.3.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-11
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji oraz ustalenie podstawy opodatkowania.
Słowa kluczowe: dotacja; odliczenia-brak prawa do odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; ścieki-oczyszczalnia ścieków
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji oraz ustalenia podstawy opodatkowania.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 lipca 2023 r. (wpływ 13 lipca 2023 r.) oraz pismem z 21 lipca 2023 r. (data wpływu 21 lipca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej jako „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego oraz czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina będzie realizować inwestycję pn.: (…) (dalej jako „Projekt” lub „Inwestycja”) jako operację typu „Gospodarka wodno-ściekowa” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014–2020.

W ramach Inwestycji Gmina wybuduje (\`(...)\`)szt. przydomowych oczyszczalni ścieków (dalej „POŚ”), oczyszczalnię ścieków przy Szkole Podstawowej oraz wybuduje odcinek sieci wodociągowej o długości (\`(...)\`) km. Celem operacji jest poprawa infrastruktury wodno- kanalizacyjnej na terenie Gminy poprzez budowę przydomowych oczyszczalni ścieków, oczyszczalni ścieków przy Szkole Podstawowej w A., sieci wodociągowej łączącej miejscowości B. i C.

Realizacja Inwestycji należy do zadań własnych Gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej jako „ustawa o samorządzie gminnym”).

Do budowanej sieci wodociągowej nie będą podpięte żadne jednostki gminne, projekt nie przewiduje także budowy przyłączy wodociągowych.

Towary i usługi zakupione w związku z budową odcinka sieci wodociągowej łączącej miejscowości B. i C. będą służyć do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych.

Oczyszczalnia ścieków przy Szkole Podstawowej służyć będzie wyłącznie potrzebom szkoły (gminnej jednostki organizacyjnej), jej działalności oświatowej. Towary i usługi zakupione w związku z budową tej oczyszczalni ścieków będą służyć do wykonywania wyłącznie czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Koszt przygotowania dokumentacji projektowej na budowę wodociągu i oczyszczalni ścieków przy Szkole poniesiony będzie przez Gminę ze środków własnych.

Przy kalkulacji kwoty dotacji na ww. projekt założono dofinansowanie w wysokości 100% kwoty kosztów kwalifikowanych inwestycji. Na wartość kosztów kwalifikowanych składają się koszty budowy POŚ i wodociągu oraz koszty pośrednie niezbędne do realizacji Projektu (tj. koszty przygotowania programu funkcjonalno-użytkowego) bez podatku VAT (podatek VAT, koszty nadzoru inwestorskiego i promocji stanowią koszt niekwalifikowany) oraz koszty bezpośrednie i pośrednie budowy oczyszczalni ścieków przy Szkole łącznie z podatkiem VAT - podatek VAT jest kosztem kwalifikowanym.

W zakresie przydomowych oczyszczalni ścieków Gmina będzie zawierała z właścicielami nieruchomości, na których ma powstać Inwestycja, umowy cywilnoprawne, na podstawie których właściciele zobowiążą się do nieodpłatnego udostępnienia nieruchomości w celu wybudowania przydomowych oczyszczalni ścieków oraz do partycypacji w kosztach realizacji Projektu. Warunki umowy na wybudowanie przydomowych oczyszczalni ścieków są jednakowe dla wszystkich mieszkańców Gminy. Inwestycją będzie zarządzać Gmina, która na podstawie umowy z mieszkańcem, zobowiązuje się do zabezpieczenia rzeczowej realizacji projektu, na którą składa się: wykonanie dokumentacji technicznej, wyłonienie wykonawcy budowy przydomowych oczyszczalni ścieków i nadzoru inwestorskiego zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych oraz sprawowania bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenia odbiorów końcowych i rozliczenia finansowego przedmiotowego projektu.

Gmina będzie również właścicielem powstałych przydomowych oczyszczalni ścieków przez 5 lat (okres trwałości projektu) od dnia otrzymania dofinansowania, natomiast po upływie 5 lat, tj. po zakończeniu okresu trwałości projektu przydomowe oczyszczalnie ścieków zostaną przekazane właścicielom posesji na których zostały wybudowane. Przekazanie przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz użytkowników na własność po upływie okresu trwałości projektu, odbędzie się na podstawie odrębnej umowy wraz z protokołem zdawczoodbiorczym.

Mieszkańcy będą partycypować w kosztach niekwalifikowanych projektu tj. będą ponosić koszt przygotowania dokumentacji projektowej przydomowej oczyszczalni ścieków i innych działań niezbędnych do przygotowania ww. dokumentacji (np. jeśli będą konieczne badania geologiczne) oraz w przypadku przekroczenia kosztów kwalifikowanych założonych we wniosku o przyznanie pomocy przez Gminę po postępowaniu przetargowym – w części dotyczącej POŚ. Każdy z potencjalnych użytkowników POŚ w przypadku partycypowania w kosztach inwestycji będzie dokonywał wpłat na poczet realizowanej inwestycji. Wysokość kwoty odpłatności będzie uzależniona od przepustowości instalacji POŚ.

Umowy zawarte z mieszkańcami Gminy w związku z realizacją Inwestycji przewidują możliwość odstąpienia od umowy przez mieszkańców. Nie dokonanie wpłaty w terminach i wysokości określonej w umowie będzie równoznaczne z rezygnacją z udziału w projekcie i rozwiązaniem umowy.

Zakupy towarów i usług, służących wybudowaniu przez Gminę przydomowych oczyszczalni ścieków, będą związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, tj. z usługami budowy oczyszczalni wyświadczonymi przez Gminę na rzecz poszczególnych Mieszkańców.

Przedmiotowa Inwestycja ma na celu poprawę warunków życia mieszkańców Gminy.

Użytkownicy będą ponosili opłaty za korzystanie z powstałych przydomowych oczyszczalni ścieków, tj. będą zobowiązani do opróżniania i wywozu nieczystości na własny koszt.

Właściciele posesji przez okres trwałości będą użytkownikami przydomowych oczyszczalni ścieków i będą je eksploatować.

Inwestycja będzie realizowana pod warunkiem uzyskania przez Gminę dofinansowania ze źródeł zewnętrznych. Wysokość otrzymanego dofinansowania jest uzależniona od liczby wybudowanych POŚ na nieruchomościach mieszkańców, jednak nie ma na nie wpływu ilość nieruchomości biorących udział w Projekcie.

Otrzymane dofinansowanie nie będzie mogło zostać przeznaczone na inny cel niż wskazany w Projekcie. W trakcie realizacji Inwestycji Gmina będzie zobowiązana do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych z Urzędem Marszałkowskim Województwa (…). Dofinansowanie pozyskane na realizację Projektu będzie przekazywane na zasadzie refundacji poniesionych kosztów Inwestycji. Faktury dokumentujące poniesione wydatki w związku z realizacją Inwestycji będą wystawiane na rzecz Gminy, oddzielnie w zakresie budowy POŚ, oddzielnie dla budowy oczyszczalni ścieków przy Szkole i oddzielnie dla budowy wodociągu (również w zakresie kosztów pośrednich ponoszonych w ramach Inwestycji).

W uzupełnieniach wniosku z 13 lipca 2023 r. (data wpływu 13 lipca 2023 r.) oraz z 21 lipca 2023 r. (data wpływu 21 lipca 2023 r.) wskazali Państwo, że mieszkańcy pokryją koszty dokumentacji technicznej dla ich przydomowej oczyszczalni ścieków oraz różnicę w kosztach budowy przydomowej oczyszczalni ścieków po przetargu a kosztami określonymi we wniosku o przyznanie pomocy, czyli pierwotnie zakładanymi. Planowany udział wpłat mieszkańców będzie wynosił 2,91% kosztów związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków w ramach projektu pn. (…). Gmina nie planuje ponoszenia kosztów własnych w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.

### Pytania

1\. Czy w związku z realizacją przez Gminę Inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy, Gminie będzie przysługiwało w całości prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT od zakupionych towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowej Inwestycji? (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1)

Interpretacja dotyczy wyłącznie części pytania oznaczonego we wniosku nr 1, w pozostałej części pytania nr 1 (dotyczącego prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji polegającej na budowie oczyszczalni ścieków przy Szkole Podstawowej oraz budowie sieci wodociągowej), sprawa została rozpatrzona odrębnie.

2\. Czy podstawę opodatkowania świadczonej usługi budowy przydomowych oczyszczalni ścieków stanowią tylko wpłaty mieszkańców (ich udział w finansowaniu kosztów projektu), pomniejszone o kwotę podatku VAT należnego czy również dofinansowanie otrzymane w ramach realizowanego projektu ze środków PROW?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1 (przyporządkowane do części pytania oznaczonego we wniosku nr 1)

W związku z realizacją Inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, Gminie będzie przysługiwało w całości prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT od zakupionych towarów i usług, związanych z realizacją Inwestycji w postaci budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (zwana dalej: „ustawą o VAT”) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z powyższym, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w momencie, w którym spełnione zostaną określone warunki, tzn. gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Stosownie do treści art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Mając na względzie przytoczone przepisy, zauważyć należy, iż prawo do odliczenia podatku przysługuje zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zadania własne gminy zostały zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym i zgodnie z nim zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

W szczególności zadania własne gminy obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Przydomowe oczyszczalnie ścieków zostaną wybudowane na poszczególnych nieruchomościach należących do mieszkańców na podstawie zawartych z mieszkańcami umów cywilnoprawnych.

Gmina w przedmiotowej sprawie będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W ocenie Gminy, w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, należy uznać, że zakupy towarów i usług, służących wybudowaniu przez Gminę przydomowych oczyszczalni ścieków, będą związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, tj. z usługami budowy oczyszczalni wyświadczonymi przez Gminę na rzecz poszczególnych Mieszkańców.

W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że będzie miała prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego na fakturach zakupowych związanych z realizacją planowanej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, bowiem skoro usługa budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach będących własnością mieszkańców będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług, to Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących wydatki poniesione na realizację inwestycji, gdyż spełniona będzie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego.

Ad 2.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a- 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z ww. przepisów wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

W opinii Gminy, podstawą opodatkowania w przypadku wykonywania przez nią świadczenia polegającego na wyposażeniu nieruchomości w przydomowe oczyszczalnie ścieków, w ramach Projektu, będzie wyłącznie kwota wynagrodzenia określona w zawartych z mieszkańcami umowach pomniejszona o kwotę VAT należnego. Mieszkańcy będą partycypować w kosztach niekwalifikowanych projektu, tj. będą ponosić koszt przygotowania dokumentacji projektowej przydomowej oczyszczalni ścieków i innych działań niezbędnych do przygotowania ww. dokumentacji (np. jeśli będą konieczne badania geologiczne) oraz w przypadku przekroczenia kosztów kwalifikowanych założonych we wniosku o przyznanie pomocy przez Gminę po postępowaniu przetargowym - w części dotyczącej POŚ.

Gmina nie powinna opodatkowywać otrzymanej dotacji, gdyż ma ona charakter kosztowy, tj. ustalona jest w stosunku do kosztów Projektu. Jej wypłata jest uzależniona od poniesionych przez Gminę kosztów i udokumentowania tego faktu (tzw. rozliczenia się przez Gminę).

Tym samym w opinii Gminy, podstawą opodatkowania dla świadczonych przez Gminę usług budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, w ramach Projektu, będzie kwota wynagrodzenia pobierana od uczestników Projektu, pomniejszona o kwotę VAT należnego. Otrzymana dotacja zarówno w części dotyczącej budowy POŚ, jak i w części dotyczącej budowy wodociągu i oczyszczalni ścieków przy Szkole Podstawowej nie będzie stanowiła elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwana dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Z okoliczności sprawy wynika, że są Państwo jednostką samorządu terytorialnego oraz czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Będą Państwo realizować inwestycję pn.: „(…)”, w ramach której wybudują Państwo m.in. … szt. przydomowych oczyszczalni ścieków. Celem operacji jest poprawa infrastruktury wodno- kanalizacyjnej na terenie Gminy. Realizacja Inwestycji należy do zadań własnych Gminy zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

Przy kalkulacji kwoty dotacji na ww. projekt założono dofinansowanie w wysokości 100% kwoty kosztów kwalifikowanych inwestycji.

W zakresie przydomowych oczyszczalni ścieków Gmina będzie zawierała z właścicielami nieruchomości, na których ma powstać Inwestycja, umowy cywilnoprawne, na podstawie których właściciele zobowiążą się do nieodpłatnego udostępnienia nieruchomości w celu wybudowania przydomowych oczyszczalni ścieków oraz do partycypacji w kosztach realizacji Projektu. Warunki umowy na wybudowanie przydomowych oczyszczalni ścieków są jednakowe dla wszystkich mieszkańców Gminy. Inwestycją będzie zarządzać Gmina, która na podstawie umowy z mieszkańcem, zobowiązuje się do zabezpieczenia rzeczowej realizacji projektu, na którą składa się: wykonanie dokumentacji technicznej, wyłonienie wykonawcy budowy przydomowych oczyszczalni ścieków i nadzoru inwestorskiego zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych oraz sprawowania bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenia odbiorów końcowych i rozliczenia finansowego przedmiotowego projektu.

Gmina będzie również właścicielem powstałych przydomowych oczyszczalni ścieków przez 5 lat (okres trwałości projektu) od dnia otrzymania dofinansowania, natomiast po upływie 5 lat, tj. po zakończeniu okresu trwałości projektu przydomowe oczyszczalnie ścieków zostaną przekazane właścicielom posesji na których zostały wybudowane. Przekazanie przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz użytkowników na własność po upływie okresu trwałości projektu, odbędzie się na podstawie odrębnej umowy wraz z protokołem zdawczo-odbiorczym.

Mieszkańcy będą partycypować w kosztach niekwalifikowanych projektu, tj. będą ponosić koszt przygotowania dokumentacji projektowej przydomowej oczyszczalni ścieków i innych działań niezbędnych do przygotowania ww. dokumentacji (np. jeśli będą konieczne badania geologiczne) oraz w przypadku przekroczenia kosztów kwalifikowanych założonych we wniosku o przyznanie pomocy przez Gminę po postępowaniu przetargowym – w części dotyczącej POŚ. Każdy z potencjalnych użytkowników POŚ w przypadku partycypowania w kosztach inwestycji będzie dokonywał wpłat na poczet realizowanej inwestycji. Wysokość kwoty odpłatności będzie uzależniona od przepustowości instalacji POŚ.

Umowy zawarte z mieszkańcami Gminy w związku z realizacją Inwestycji przewidują możliwość odstąpienia od umowy przez mieszkańców. Niedokonanie wpłaty w terminach i wysokości określonej w umowie będzie równoznaczne z rezygnacją z udziału w projekcie i rozwiązaniem umowy.

Zakupy towarów i usług, służących wybudowaniu przez Gminę przydomowych oczyszczalni ścieków, będą związane wyłącznie z usługami budowy oczyszczalni wyświadczonymi przez Gminę na rzecz poszczególnych Mieszkańców.

Przedmiotowa Inwestycja ma na celu poprawę warunków życia mieszkańców Gminy.

Użytkownicy będą ponosili opłaty za korzystanie z powstałych przydomowych oczyszczalni ścieków, tj. będą zobowiązani do opróżniania i wywozu nieczystości na własny koszt. Właściciele posesji przez okres trwałości będą użytkownikami przydomowych oczyszczalni ścieków i będą je eksploatować.

Inwestycja będzie realizowana pod warunkiem uzyskania przez Gminę dofinansowania ze źródeł zewnętrznych. Otrzymane dofinansowanie nie będzie mogło zostać przeznaczone na inny cel niż wskazany w Projekcie. W trakcie realizacji Inwestycji Gmina będzie zobowiązana do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych z Urzędem Marszałkowskim Województwa (…). Dofinansowanie pozyskane na realizację Projektu będzie przekazywane na zasadzie refundacji poniesionych kosztów Inwestycji. Faktury dokumentujące poniesione wydatki w związku z realizacją Inwestycji będą wystawiane na rzecz Gminy, oddzielnie w zakresie budowy POŚ (również w zakresie kosztów pośrednich ponoszonych w ramach Inwestycji).

Mieszkańcy pokryją koszty dokumentacji technicznej dla ich przydomowej oczyszczalni ścieków oraz różnicę w kosztach budowy przydomowej oczyszczalni ścieków po przetargu a kosztami określonymi we wniosku o przyznanie pomocy, czyli pierwotnie zakładanymi. Planowany udział wpłat mieszkańców będzie wynosił 2,91% kosztów związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków w ramach Projektu. Gmina nie planuje ponoszenia kosztów własnych w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków.

Na tle przedstawionych okoliczności sprawy Państwa wątpliwości dotyczą m.in. kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego od zakupionych towarów i usług w związku z realizacją Projektu: (…).

Jak już wskazano, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Zatem w celu stwierdzenia czy będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego, należy określić czy czynności, w związku z którymi dokonują Państwo zakupów towarów i usług, tj. czynności budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie gminy, są wykonywane w ramach prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy. Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych Dyrektywą 2006/112/WE. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w Dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W dorobku orzecznictwa Trybunału przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. Przepisy nie określają formy zapłaty, zatem wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za świadczenie usługi czy też w sytuacji zamiany towarów bądź usług.

Reasumując, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Jak już wskazano, aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującym określone czynności w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W pierwszej kolejności należy więc rozstrzygnąć, czy w związku z realizacją Inwestycji, polegającej m.in. na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie gminy, będą Państwo występować w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Analizując charakter podjętych przez Państwa działań warto wskazać wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 – Gmina O. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej.

W wyroku tym TSUE wskazał, że:

„(…), aby czynności dokonywane przez gminę w ramach promowania odnawialnych źródeł energii były objęte zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinny one, po pierwsze, stanowić dostawę lub świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie na rzecz swoich mieszkańców w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) tej dyrektywy, a po drugie, być dokonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika”. (pkt 24)

Trybunał zwrócił uwagę na istotne elementy stanu faktycznego, które zaistniały w sprawie będącej przedmiotem ww. postępowania:

„W tym względzie, po pierwsze, należy zauważyć, że podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braãov, C‑655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, jak wynika z postanowienia odsyłającego, że nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały. (pkt 36)

Po drugie, z informacji przedstawionych przez sąd odsyłający wynika, że gmina O. wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom będącym właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na gospodarkę niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział nieprzekraczający 25 % kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą dostawą i z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po cenie rynkowej. (pkt 37)

Tymczasem Trybunał miał już okazję orzec, że jeżeli gmina odzyskuje – w drodze otrzymywanych przez nią wkładów – jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może sugerować, że wkłady te należy raczej uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). W konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności przyznane gminie O. przez dane województwo, które wynoszą 75 % kosztów podlegających dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez tę gminę, jak wskazano w pkt 31 niniejszego wyroku, co nie odpowiada podejściu, jakie przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku. (pkt 38)

Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane”. (pkt 39)

Na podstawie powyższej analizy TSUE doszedł do wniosku, że:

„W konsekwencji nie wydaje się, z zastrzeżeniem dokonania weryfikacji przez sąd odsyłający, by gmina O. wykonywała w niniejszym przypadku działalność o charakterze gospodarczym w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112. (pkt 40)

Ponieważ gmina O., w świetle powyższych rozważań, nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy”. (pkt 41)

Ostatecznie Trybunał orzekł, że:

„(…) art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych”. (pkt 42)

Warto także wskazać, że w cytowanym wyżej wyroku TSUE w sprawie C-612/21, Trybunał przypomniał, że już niejednokrotnie rozpatrywał sprawę, gdy gmina odzyskuje – w drodze otrzymywanych przez nią wkładów – jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, np. jak to miało miejsce w przywołanej sprawie C‑520/14 Gemeente Borsele. W wyroku z 12 maja 2016 r. TSUE rozstrzygnął, że asymetria pomiędzy otrzymaną przez gminę kwotą za dowóz dzieci do szkół, a kosztami poniesionymi na ten dowóz wskazuje na brak rzeczywistego związku między zapłaconą kwotą, a świadczeniem usług.

Rozpatrując Państwa wątpliwości należy uwzględnić ww. wyrok w sprawie C-612/21, zgodnie z którym dla określenia czy czynności wykonywane przez Państwa są realizowane w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy, kluczowe jest zidentyfikowanie realizowanego Projektu pod kątem jego opodatkowania w świetle przesłanek w nim wskazanych, tj.:

*   brak zarobkowego charakteru podejmowanych czynności – czynność nie ma na celu osiągnięcia stałego dochodu,
*   brak równorzędnego (albo jakiegokolwiek) ekwiwalentu ekonomicznego ze strony ostatecznego beneficjenta inwestycji (mieszkańca Gminy),
*   zgoda mieszkańca na wykonanie usługi na jego nieruchomości,
*   uzyskanie dofinansowania,
*   zlecenie zrealizowania inwestycji wyspecjalizowanemu podmiotowi trzeciemu.

W przedmiotowej sprawie ww. przesłanki są spełnione. Z opisu sprawy wynika bowiem, że w związku z realizacją Inwestycji pobiorą Państwo od mieszkańców opłatę w wysokości 2,91% kosztów związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków, zaś w pozostałej części Inwestycja finansowana będzie w ramach uzyskanego dofinansowania. Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków nie będzie czynnością wykonywaną w sposób ciągły dla celów zarobkowych, zaś za zasadniczy cel Inwestycji należy uznać, wskazaną przez Państwa, poprawę warunków życia mieszkańców gminy.

Biorąc więc pod uwagę tezy wyroku TSUE – nie można stwierdzić, że Inwestycja polegająca na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, którą realizują Państwo dla mieszkańców, ma na celu osiąganie z tego tytułu stałych dochodów. Potwierdzeniem jest to, że mieszkańcy sami będą ponosili opłaty za korzystanie z powstałych przydomowych oczyszczalni ścieków, tj. będą zobowiązani do opróżniania i wywozu nieczystości na własny koszt. To mieszkańcy, a nie gmina, osiągną korzyść z budowy na ich rzecz przydomowych oczyszczalni ścieków, ponieważ jak Państwo wskazali, mieszkańcy poprawią swoje warunki życia. Natomiast Państwo nie będą osiągali przychodów związanych z wybudowaniem przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców. Mieszkańcy ponoszą bowiem tylko niewielką część kosztów realizacji Projektu, tj. 2,91% kosztów związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków. Pozostała część jest finansowana z otrzymanego dofinansowania, tj. ze środków publicznych.

Jeżeli zatem przeprowadzenie przez Państwa Inwestycji polegającej na budowie POŚ nie będzie stanowiło dla Państwa stałego źródła dochodu (a na to wskazywałby fakt uiszczenia jednorazowej opłaty przez mieszkańców oraz opróżnianie i wywóz nieczystości na własny koszt przez mieszkańców), to realizując taką Inwestycję będą Państwo ponosili jedynie ryzyko strat bez perspektywy zysku i tym samym nie będą Państwo działali w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu w art. 15 ust. 2 ustawy.

Podsumowując, w analizowanej sprawie należy stwierdzić, że skoro:

*   celem głównym Projektu jest poprawa warunków życia mieszkańców gminy,
*   prace w związku z budową przydomowych oczyszczalni ścieków zostaną wykonane przez wyłonionych przez Państwa wykonawcę i nadzór inwestorski zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych (z wniosku nie wynika, że dla realizacji Projektu zatrudniają Państwo pracowników),
*   czynności wykonywane przez Państwa polegające na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków nie będą miały charakteru zarobkowego,
*   z właścicielami nieruchomości będą zawierali Państwo umowy cywilnoprawne, na podstawie których właściciele zobowiążą się do nieodpłatnego udostępnienia nieruchomości w celu wybudowania przydomowych oczyszczalni ścieków oraz do partycypacji w kosztach realizacji Projektu; umowy zawarte z mieszkańcami przewidują możliwość odstąpienia od umowy przez mieszkańców,
*   faktury dokumentujące wydatki ponoszone przez Państwa na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków będą wystawiane na Państwa,
*   koszty Inwestycji są finansowane ze środków publicznych (i są Państwo zobowiązani do rozliczania się z otrzymanych środków z Urzędem Marszałkowskim Województwa (…)) oraz wkładu własnego mieszkańców w wysokości 2,91% kosztów związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków,
*   dofinansowanie będzie przekazywane na zasadzie refundacji poniesionych kosztów Inwestycji,
*   po upływie 5 lat, tj. po zakończeniu okresu trwałości projektu przydomowe oczyszczalnie ścieków zostaną przekazane właścicielom posesji na których zostały wybudowane,

to w świetle stanowiska TSUE przedstawionego w ww. wyroku, budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie gminy w ramach realizacji opisanego Projektu nie będzie stanowiła świadczenia usług na rzecz mieszkańców i tym samym czynności wykonywane przez Państwa na rzecz mieszkańców, nie będą wykonywane w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Czynności te nie podlegają zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabywane na potrzeby realizacji Inwestycji towary i usług nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji, nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego wskazanego na fakturach dokumentujących koszty realizacji Projektu.

Państwa wątpliwości dotyczą także kwestii, czy podstawę opodatkowania w przypadku realizacji na rzecz mieszkańców budowy przydomowych oczyszczalni ścieków stanowią tylko wpłaty mieszkańców (ich udział w finansowaniu kosztów projektu), pomniejszone o kwotę podatku VAT należnego czy również dofinansowanie otrzymane w ramach realizowanego projektu ze środków PROW.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak wyżej wskazano realizacja Inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tej sytuacji nie można więc mówić o wynagrodzeniu należnym za powyższe czynności.

Odpowiadając zatem na część Państwa pytania, czy podstawę opodatkowania w przypadku świadczeń wykonywanych na rzecz mieszkańców stanowią wpłaty otrzymywane od mieszkańców, pomniejszone o kwotę podatku należnego, należy wskazać, że wpłaty otrzymywane przez Państwa od mieszkańców nie stanowią zapłaty za realizowane na ich rzecz czynności budowy przydomowych oczyszczalni ścieków, a w konsekwencji nie stanowią podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy.

Natomiast dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą lub towarem i podlegają opodatkowaniu.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub świadczeniem usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

W analizowanym przypadku nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy otrzymywanym dofinansowaniem na realizację Projektu pn.: (…) a ceną wykonywanych przez Państwa czynności. Aby otrzymana dotacja zwiększała podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta została dokonana w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Jak wskazano wyżej_,_ realizacja Inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków, nie będzie stanowić odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu ustawy i będzie realizowana poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem skoro wykonywane przez Państwa czynności w zakresie realizowanej Inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie gminy nie stanowią świadczenia usług podlegających opodatkowaniu to również dopłata (dofinansowanie) do tej czynności nie może podlegać opodatkowaniu jako element ceny.

W konsekwencji dofinansowanie na realizację Projektu, jako niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, nie będzie stanowić podstawy opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Oceniając całościowo Państwa stanowisko odnoście pytania nr 1 i pytania nr 2, należało uznać je za **nieprawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1) oraz ustalenia podstawy opodatkowania dla tych czynności (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), natomiast w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji polegającej na budowie oczyszczalni ścieków przy Szkole Podstawowej oraz budowie sieci wodociągowej (pozostała części pytania nr 1), sprawa została rozpatrzona odrębnie.

Zaznaczyć również należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie podnoszone przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku odnoszące się do uznania za element podstawy opodatkowania dotacji w części dotyczącej budowy wodociągu i oczyszczalni ścieków przy Szkole Podstawowej, nie są przedmiotem interpretacji, ponieważ kwestia ta nie była przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).