Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-52/15-7/AMN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-04-09
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej Budynku i Gruntu oraz w zakresie sposobu ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży Nieruchomości.
Słowa kluczowe: budynek; grunty; nieruchomości; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; sprzedaż; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2015 r. (data wpływu 14 stycznia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 15 stycznia 2015 r. oraz w dniach: 13, 19, 30 i 31 marca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia:

*   wartości początkowej Budynku i Gruntu – **jest prawidłowe,**
*   podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży Nieruchomości:
    *   w części dotyczącej Nieruchomości mieszkalnych – **jest nieprawidłowe,**
    *   w części dotyczącej Nieruchomości niemieszkalnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej Budynku i Gruntu oraz w zakresie sposobu ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży Nieruchomości.

W dniu 15 stycznia 2015 r. do Biura KIP w Lesznie wpłynęło uzupełnienie wniosku.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 1 i art. 14b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 11 marca 2015 r. znak ILPB1/4511-1-52/15-3/AMN na podstawie art. 169 § 1 i § 2 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 13 marca 2015 r.

Dnia 13 marca 2015 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o brakującą opłatę. W dniu 19 marca 2015 r. do tut. Organu wpłynęło pismo stanowiące odpowiedź na ww. wezwanie. Ponadto Wnioskodawca uzupełnił wniosek w dniach: 30 i 31 marca 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j Dz. U. z 2013 r. poz. 672, z późn. zm.). Wnioskodawca w przyszłości rozpocznie jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie m.in. wynajmu i sprzedaży nieruchomości.

W sytuacji gdy Wnioskodawca będzie już prowadził działalność gospodarczą, otrzyma w drodze darowizny od swojego ojca udział we współwłasności nieruchomości zabudowanej. Z czasem Wnioskodawca zakupi pozostały udział we współwłasności nieruchomości i będzie mu przysługiwało pełne prawo własności nieruchomości (dalej: Nieruchomość).

W ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Wnioskodawcę zostanie odrębnie wykazany budynek posadowiony na Nieruchomości (dalej: Budynek) oraz grunt wchodzący w skład Nieruchomości (dalej: Grunt).

Możliwe, że w przyszłości Wnioskodawca sprzeda opisaną Nieruchomość.

W uzupełnieniu wniosku z datą wpływu 30 marca 2015 r. Zainteresowany poszerzył opis zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, że opisany we wniosku Budynek będzie budynkiem mieszkalnym.

Natomiast w uzupełnieniu z datą wpływu 31 marca 2015 r. Wnioskodawca podał, że możliwe, iż w dacie sprzedaży przez Wnioskodawcę Nieruchomości, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316, dalej: Rozporządzenie), znajdujący się na Nieruchomości Budynek będzie budynkiem niemieszkalnym. Pod uwagę brana jest również sprzedaż wyodrębnionych z Nieruchomości lokali niemieszkalnych (w rozumieniu rozporządzenia).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  W jaki sposób powinna zostać ustalona przez Wnioskodawcę wartość początkowa Budynku i Gruntu, jeżeli część udziału we współwłasności Nieruchomości została darowana Wnioskodawcy a następnie pozostała część udziału w Nieruchomości została przez Wnioskodawcę zakupiona?
2.  W jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić podstawę opodatkowania w przypadku sprzedaży Nieruchomości lub wyodrębnionych z niej lokali niemieszkalnych?

Pytanie oznaczone we wniosku nr 2 wynika z uzupełnienia wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Wnioskodawca nabędzie całość Nieruchomości w dwóch etapach. Wnioskodawca otrzyma udział we współwłasności Nieruchomości w drodze darowizny, a następnie zakupi pozostałą część udziału w opisanej Nieruchomości.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych jest zróżnicowany, m.in. ze względu na sposób nabycia. Zastosowanie znajdą odpowiednio art. 22g ust. 1 pkt 3 oraz art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT.

W oparciu o art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się, w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

A zatem, wartość początkową darowanego środka majątkowego ustala się według wartości rynkowej z dnia nabycia, chyba że w umowie darowizny została ustalona niższa wartość przedmiotu darowizny.

W przypadku zakupionego udziału we współwłasności Nieruchomości znajdzie zastosowanie art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust, 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia − cenę ich nabycia.

Wartość początkowa wg powyższych zasad zostanie odrębnie ustalona dla Gruntu i Budynku wchodzących w skład Nieruchomości. W tak ustalonych wartościach ww. składniki majątku zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o PIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Budynek znajdujący się na Nieruchomości spełnia powyższe warunki, nie należy również do kategorii środków trwałych wyłączonych z możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych na gruncie ustawy o PIT.

Zgodnie natomiast z art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi. Z powyższego przepisu wynika zatem, iż grunt powinien zostać zaliczony do środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej, jednakże od jego wartości początkowej nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych i tym samym nie zalicza się ich do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkową Budynku stanowić będzie suma wartości rynkowej z dnia nabycia darowanego udziału we współwłasności Nieruchomości i ceny nabycia zakupionego udziału we współwłasności Nieruchomości, w części przypadającej na Budynek.

Wartością początkową Gruntu będzie natomiast suma wartości rynkowej z dnia nabycia darowanego udziału we współwłasności Nieruchomości i ceny nabycia zakupionego udziału we współwłasności Nieruchomości, w części przypadającej na Grunt.

Ad. 2.

Podstawę opodatkowania w przypadku sprzedaży Nieruchomości, będzie stanowiła różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od Budynku.

Ustalenie dochodu ze zbycia Nieruchomości nastąpi w oparciu o przepisy art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, tj. za dochód (stratę) zostanie uznana różnica między przychodem z odpłatnego zbycia, a wartością początkowa wykazaną w ewidencji środków trwałych powiększoną o sumę ewentualnych odpisów amortyzacyjnych dokonanych od tych środków trwałych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zasady ustalania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zostały określone w art. 14 ww. ustawy, który w ust. 1 stanowi, że za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

– wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 (zdanie drugie) pkt 1 ww. ustawy, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków wartości. Art. 24 ust. 2 (zdanie drugie) pkt 1 ww. ustawy, określając sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia m.in. nieruchomości, nie posługuje się kategorią kosztów podatkowych, lecz wskazuje na konieczność uwzględniania w tej mierze wyłącznie trzech wartości:

*   przychodu z odpłatnego zbycia,
*   wartości początkowej środka trwałego,
*   sumy odpisów amortyzacyjnych.

Przy ustalaniu dochodu ze zbycia przedmiotowej zabudowanej Nieruchomości nie można uwzględniać odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej Gruntu, gdyż prawo to (w przeciwieństwie do budynków) nie podlega amortyzacji (art. 22c pkt 1 ustawy o PIT).

W ww. zakresie należy uwzględnić jedynie dwie wartości tj. przychód z odpłatnego zbycia tej Nieruchomości oraz wartość początkową tego środka trwałego. Natomiast dochodem (stratą) ze sprzedaży znajdujących się na ww. gruncie budynku stanowiącego środek trwały w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej będzie różnica między przychodem z ich odpłatnego zbycia, a ich wartością początkową powiększona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

Powyższe stanowisko potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach indywidualnych z dnia 6 lutego 2013 r. nr BPBI/1/415-1440/12/ESZ i Nr IBPBI/1/415-1441/12/ESZ oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 11 maja 2010 r. Nr IPPB1/415-156/10-4/KS. W związku z powyższym podstawę opodatkowania w przypadku sprzedaży Nieruchomości, wprowadzonej do ewidencji środków trwałych, będzie stanowiła różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia Nieruchomości a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od Budynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie sposobu ustalenia:

*   wartości początkowej Budynku i Gruntu – **jest prawidłowe,**
*   podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży Nieruchomości w części dotyczącej:
    *   Nieruchomości mieszkalnych – **jest nieprawidłowe,**
    *   Nieruchomości niemieszkalnych – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 powołanej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do treści art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Środki trwałe stanowią składniki majątku trwałego firmy.

Składnik majątku może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   stanowi on własność lub współwłasność podatnika,
*   został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,
*   jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres używania tego składnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),
*   składnik ten jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Środkami trwałymi, w świetle cytowanego wyżej przepisu, mogą być spełniające powyższe kryteria m.in. budynki i lokale będące przedmiotem odrębnej własności.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych uzależniony jest od sposobu nabycia środka trwałego i uregulowany został w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

*   w razie nabycia w drodze kupna - cenę ich nabycia (pkt 1),
*   w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości (pkt 3).

Stosownie do treści art. 22g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zatem, zgodnie z tym przepisem, na prawidłowe ustalenie wartości początkowej środka trwałego będą miały wpływ wszelkie wydatki mające związek z jego przystosowaniem do stanu kompletności i zdatności do użytku w dniu przyjęcia do używania.

Zgodnie z art. 22g ust. 16 ww. ustawy, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do treści art. 19 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

W myśl art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w przyszłości będzie prowadził jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie m.in. wynajmu i sprzedaży nieruchomości. W sytuacji gdy Zainteresowany będzie już prowadził działalność gospodarczą, otrzyma w drodze darowizny od swojego ojca udział we współwłasności Nieruchomości zabudowanej. Z czasem Wnioskodawca zakupi pozostały udział we współwłasności Nieruchomości i będzie mu przysługiwało pełne prawo własności Nieruchomości. W ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Wnioskodawcę zostanie odrębnie wykazany Budynek posadowiony na Nieruchomości oraz Grunt wchodzący w skład Nieruchomości. Budynek będzie budynkiem mieszkalnym. Możliwe, że w dacie sprzedaży przez Wnioskodawcę Nieruchomości, znajdujący się na Nieruchomości Budynek będzie budynkiem niemieszkalnym. Pod uwagę brana jest również sprzedaż wyodrębnionych z Nieruchomości lokali niemieszkalnych.

Mając na względzie cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, że wartość początkową składników majątku, o których mowa we wniosku, nabytych w drodze kupna należy ustalić w oparciu o cytowany art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast nabytych w drodze darowizny w oparciu o cytowany art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Wobec powyższego wartość początkowa Budynku powinna zostać ustalona przez Wnioskodawcę jako suma wartości rynkowej z dnia nabycia darowanego udziału we współwłasności Nieruchomości (chyba że umowa darowizny określa tę wartość w niższej wysokości) oraz ceny nabycia zakupionego udziału we współwłasności Nieruchomości − w części, która przypada na Budynek.

Natomiast wartość początkową Gruntu Wnioskodawca winien ustalić jako sumę wartości rynkowej z dnia nabycia darowanego udziału we współwłasności Nieruchomości (chyba że umowa darowizny określa tę wartość w niższej wysokości) i ceny nabycia zakupionego udziału we współwłasności Nieruchomości − w części, która przypada na Grunt.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej Budynku i Gruntu jest prawidłowe.

Odnośnie ewentualnej sprzedaży w przyszłości przez Wnioskodawcę przedmiotowej Nieruchomości należy wskazać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   pkt 8 – odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy).

Jednak stosownie do art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) ww. ustawy, spełnione winny zostać, co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
*   nieruchomość nie może być składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

– wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy, nie zalicza się jednak, stosownie do treści art. 14 ust. 2c ww. ustawy, przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychód z działalności gospodarczej stanowią przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej, jednakże z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadząc jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie m.in. wynajmu i sprzedaży nieruchomości otrzyma w drodze darowizny udział we współwłasności Nieruchomości zabudowanej. Z czasem Wnioskodawca zakupi pozostały udział we współwłasności Nieruchomości i będzie mu przysługiwało pełne prawo własności Nieruchomości. W ewidencji środków trwałych prowadzonej przez Wnioskodawcę zostanie odrębnie wykazany Budynek posadowiony na Nieruchomości oraz Grunt wchodzący w skład Nieruchomości. Budynek będzie budynkiem mieszkalnym. Możliwe, że w dacie sprzedaży przez Wnioskodawcę Nieruchomości, znajdujący się na Nieruchomości Budynek będzie budynkiem niemieszkalnym. Pod uwagę brana jest również sprzedaż wyodrębnionych z Nieruchomości lokali niemieszkalnych. Istnieje możliwość, że Wnioskodawca sprzeda opisaną Nieruchomość.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że ewentualne zbycie wskazanej we wniosku Nieruchomości zabudowanej Budynkiem mieszkalnym, nie będzie generować przychodu ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej. Podlega on bowiem wyłączeniu z tych przychodów na mocy cytowanego art. 14 ust. 2c ww. ustawy.

Z uwagi na okoliczność, że przedmiotem zamierzonej przez Wnioskodawcę sprzedaży będzie Nieruchomość składająca się z Gruntu i posadowionego na nim Budynku mieszkalnego uzyskany z tego tytułu przychód stanowił będzie przychód ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, o ile jego odpłatne zbycie nastąpi przed upływem 5 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpi jego nabycie.

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie do ustalenia dochodu oraz kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży tego składnika majątku – Nieruchomości składającej się z Gruntu oraz posadowionego na nim Budynku mieszkalnego nabytego w części w formie darowizny i w części w formie zakupu będą mieć zastosowanie przepisy dotyczące źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie powoływane przez Wnioskodawcę przepisy dotyczące źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, a zatem pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl natomiast art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Stosownie do treści art. 22 ust. 6c cytowanej ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Natomiast na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Z powyższego przepisu wynika więc, że przy określeniu dochodu z odpłatnego zbycia środka trwałego wykorzystywanego w działalności gospodarczej, jako koszt uzyskania przychodu uwzględnić należy wydatki na nabycie tego składnika majątku, po ich pomniejszeniu o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 22h ust. 1 pkt 1 cytowanej ustawy stanowi, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 22c pkt 1 ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Pomimo tego, że składniki majątkowe, o których mowa w tym przepisie, nie podlegają amortyzacji podatkowej, to dotyczą ich wszelkie konsekwencje związane z ich statusem jako środków trwałych czy też wartości niematerialnych i prawnych, w szczególności podatnik ma obowiązek wprowadzić je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Stanowi o tym przepis art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego oraz opisane zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że dokonując zamierzonej sprzedaży Nieruchomości składającej się z Gruntu i posadowionego na nim Budynku mieszkalnego (nabytej częściowo w drodze darowizny i częściowo w drodze kupna) ujętej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przed upływem 5 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpi jej nabycie Wnioskodawca osiągnie przychód ze źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku koszty uzyskania przychodów Wnioskodawca powinien ustalić odpowiednio na podstawie wskazanych przepisów art. 22 ust. 6d i art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 22 ust. 6e tej ustawy. Dochodem ze zbycia ww. Nieruchomości będzie natomiast różnica pomiędzy uzyskanym przychodem a ustalonymi na podstawie ww. przepisów kosztami uzyskania przychodu, powiększona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych w części przypadającej na Budynek mieszkalny.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży Nieruchomości w części dotyczącej nieruchomości mieszkalnych jest nieprawidłowe.

Natomiast odnosząc się do ewentualnej sprzedaży Nieruchomości składającej się z Gruntu i posadowionego na nim Budynku niemieszkalnego, czy wyodrębnionych z Nieruchomości lokali niemieszkalnych, wykazanych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, należy wskazać, że przychód z odpłatnego ich zbycia będzie stanowił przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem w tej sytuacji, dochód uzyskany ze sprzedaży Nieruchomości składającej się z Gruntu i posadowionego na nim Budynku niemieszkalnego oraz wyodrębnionych z nieruchomości lokali niemieszkalnych należy ustalić w oparciu o przepis art. 24 ust. 2 (zdanie drugie) pkt 1 ww. ustawy, zgodnie z którym dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a:

1.  wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości lub
2.  wartością wynikającą z dokumentu stwierdzającego nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie, którego wartość początkową dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych ustalono zgodnie z art. 22g ust. 10, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tego prawa lub udziału w takim prawie.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że kosztem uzyskania przychodu, w przypadku zbycia środka trwałego, który nie został zamortyzowany, będzie jego wartość początkowa pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne. Inaczej mówiąc, wyliczając dochód ze sprzedaży należy obliczyć różnicę między przychodem ze sprzedaży a wartością początkową środka trwałego, a następnie do tak obliczonej kwoty dodać wartość dokonanych zgodnie z ustawą podatkową odpisów amortyzacyjnych.

Zatem dochodem ze zbycia Nieruchomości składającej się z Gruntu i posadowionego na nim Budynku niemieszkalnego oraz wyodrębnionych z Nieruchomości lokali niemieszkalnych będzie różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, powiększona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych od ww. Budynku/Lokali niemieszkalnych.

Natomiast dochodem ze sprzedaży gruntu będzie różnica pomiędzy przychodem z tego tytułu a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych bez uwzględniania odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej Gruntu bowiem grunty – stosownie do art. 22c ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie podlegają amortyzacji.

Zatem Wnioskodawca winien ustalić podstawę opodatkowania w przypadku sprzedaży Nieruchomości zabudowanej składającej się z Budynku niemieszkalnego oraz Gruntu, bądź sprzedaży wyodrębnionych z Nieruchomości lokali niemieszkalnych jako przychód uzyskany z ich odpłatnego zbycia pomniejszony o wartość początkową Gruntu oraz pomniejszony o wartość początkową Budynku niemieszkalnego, bądź wyodrębnionych z Nieruchomości lokali niemieszkalnych powiększoną o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży Nieruchomości w części dotyczącej nieruchomości niemieszkalnych jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.