Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.119.2022.1.OS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-14
Teza: Zwolnienie z opodatkowania sprzedaży mediów.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; wspólnoty-wspólnota mieszkaniowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień-Rozdział 2-§ 3-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 3-art. 82-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie § 3 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług sprzedaży mediów dla właściciela/właścicieli lokali mieszkalnych będących spółkami prawa handlowego (przedsiębiorcami) i wykorzystujących te lokale do prowadzenia działalności gospodarczej w postaci ich wynajmu instytucjonalnego. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.**

Wspólnota Mieszkaniowa powstała w budynkach mieszkalnych wielorodzinnych położonych …, przy ul. … (dalej łącznie jako „Budynek”) na mocy przepisów Ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz.U.2021 r., poz. 1048, z późn. zm., dalej: „\`(...)\`.”).

Budynek składa się z trzech wolnostojących budynków mieszkalnych, z lokalami mieszkalnymi i trzema lokalami niemieszkalnymi (usługowo-handlowymi), połączonych w funkcjonalną całość kondygnacją podziemną stanowiącą wspólny garaż podziemny.

W jednym z budynków znajduje się samodzielny i wyodrębniony lokal użytkowy zlokalizowany na parterze, którego właścicielem jest spółka prawa handlowego prowadząca sieć dyskontów spożywczych.

W dwóch pozostałych budynkach na parterze również znajdują się pojedyncze samodzielne lokale użytkowe, jednak te nie zostały na ten moment wyodrębnione (wszystkie trzy lokale użytkowe są dalej zwane „Lokalami Użytkowymi”).

W każdym z wolnostojących budynków znajdują się również lokale mieszkalne zlokalizowane na kilku piętrach, które to lokale nie zostały wyodrębnione. Z perspektywy prawa cywilnego takie niewyodrębnione lokale mieszkalne uznaje się za część złożonej nieruchomości lokalowej. W przyszłości może dojść do wyodrębnienia z takiej „masy” samodzielnych lokali mieszkalnych jako odrębnych nieruchomości. W dalszej części wniosku lokale mieszkalne jako element złożonej nieruchomości lokalowej oraz jako ewentualne odrębne nieruchomości są zwane łącznie „Lokalami Mieszkalnymi”.

Niezależnie jednak od tego, czy w przyszłości dojdzie do takiego wyodrębnienia lokali czy nie, własność Lokali Mieszkalnych (jako elementu złożonej nieruchomości lokalowej czy też odrębnych nieruchomości) będzie przysługiwać spółkom prawa handlowego (przedsiębiorcom), które będą wykorzystywać Lokale Mieszkalne do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na ich wynajmie na cele mieszkaniowe w ramach tzw. wynajmu instytucjonalnego (długoterminowy wynajem mieszkań na cele mieszkalne).

Na potrzeby Lokali Użytkowych oraz Lokali Mieszkalnych za pośrednictwem Wspólnoty Mieszkaniowej dostarczane są i będą media, tj. zimna i ciepła woda, ciepło systemowe (energia cieplna) oraz odprowadzane są z nich ścieki (łącznie jako „Media”). Wspólnota Mieszkaniowa nabywa Media od ich dostawców (przedsiębiorstwa wodno-kanalizacyjnego i przedsiębiorstwa ciepłowniczego), a w części, w jakiej są one konsumowane na potrzeby danego lokalu są odsprzedawane na rzecz właścicieli lokali w Budynku.

Odsprzedaż Mediów na rzecz właścicieli lokali odbywa się w oparciu o ich zużycie, a każdy lokal posiada indywidualne liczniki ciepłej i zimnej wody oraz ciepła systemowego. Wspólnota Mieszkaniowa jest zatem w stanie określić na podstawie odczytów liczników jaka ilość Mediów została dostarczona na potrzeby danego lokalu w określonym przedziale czasowym. Jednocześnie właściciele lokali są zobowiązani do wnoszenia na rzecz Wspólnoty Mieszkaniowej miesięcznych zaliczek na poczet zużycia Mediów dostarczanych do ich lokali według prognozowanego (szacunkowego) zużycia. Zaliczki takie są następnie rozliczane przez Wspólnotę Mieszkaniową po zakończeniu okresu rozliczeniowego.

Natomiast Media zużywane na potrzeby utrzymania nieruchomości wspólnej nie są odsprzedawane na rzecz właścicieli lokali, gdyż ich konsumentem jest Wspólnota Mieszkaniowa.

Wspólnota Mieszkaniowa na swój wniosek została zarejestrowana przez naczelnika urzędu skarbowego jako czynny podatnik VAT.

Wnioskodawca wskazuje, że niniejszy wniosek dotyczy odsprzedaży Mediów (towarów i usług) na rzecz właściciela/właścicieli Lokali Mieszkalnych, którzy są spółkami prawa handlowego (przedsiębiorcami) i wykorzystują te lokale do prowadzenia działalności gospodarczej w postaci ich wynajmu instytucjonalnego.

**Pytanie**

Czy sprzedaż Mediów na rzecz właściciela/właścicieli Lokali Mieszkalnych, który/którzy wykorzystuje/wykorzystują je do prowadzenia działalności gospodarczej podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 10 Rozporządzenia?

Pytanie dotyczy zarówno stanu faktycznego jak i zdarzenia przyszłego.

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż Mediów na rzecz właściciela/właścicieli Lokali Mieszkalnych, który/którzy wykorzystuje/wykorzystują je do prowadzenia działalności gospodarczej nie podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 10 Rozporządzenia.

Stanowisko to dotyczy zarówno stanu faktycznego jak i zdarzenia przyszłego.

Uzasadnienie Państwa stanowiska.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatana dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w powyżej przywołanym przepisie, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, świadczenie usług to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że świadczenie usług należy rozumieć przede wszystkim jako określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywca usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi zatem istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Ponadto, w przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są między innymi wszelkie postacie energii, w tym energii elektrycznej, gazu i energii cieplnej oraz chłodniczej. Oznacza to, że w przypadku wykonywania świadczeń dotyczących tych mediów na gruncie podatku VAT mamy do czynienia z dostawą towarów. Jeśli chodzi zaś o świadczenia dotyczące odbioru ścieków, to na gruncie podatku VAT są to usługi.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył usługę. Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” lub „refakturowania” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż przez podatnika, który sam ich nie konsumuje, powinny być zawsze traktowane jako dwa odrębne świadczenia na gruncie podatku VAT. Taki „pośrednik” traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

Zgodnie zaś z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W szczególności zatem podatnikami mogą być wspólnoty mieszkaniowe.

Z kolei prawa i obowiązki członków wspólnoty oraz zakres zarządu nieruchomością wspólną określa\`(...)\`\`(...)\`

W myśl art. 2 ust. 1 \`(...)\`. samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości.

Zgodnie z art. 6 \`(...)\`. wynika, że ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Przepis ten nadaje wspólnocie mieszkaniowej przymiot jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Wspólnota mieszkaniowa jest odrębnym od jej członków podmiotem praw i obowiązków, a tym samym działając w ramach przyznanej zdolności prawnej może nabywać prawa i obowiązki do własnego majątku.

Na podstawie art. 12 ust. 1 \`(...)\`. właściciel lokalu ma prawo do współkorzystania z nieruchomości wspólnej zgodnie z jej przeznaczeniem. Pożytki i inne przychody z nieruchomości wspólnej służą pokrywaniu wydatków związanych z jej utrzymaniem, a w części przekraczającej potrzeby przypadają właścicielom lokali w stosunku do ich udziałów. W takim samym stosunku właściciele lokali ponoszą wydatki i ciężary związane z utrzymaniem nieruchomości wspólnej w części nieznajdującej pokrycia w pożytkach i innych przychodach.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 \`(...)\`. właściciel ponosi wydatki związane z utrzymaniem jego lokalu, jest obowiązany utrzymywać swój lokal w należytym stanie, przestrzegać porządku domowego, uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, korzystać z niej w sposób nie utrudniający korzystania przez innych współwłaścicieli oraz współdziałać z nimi w ochronnie wspólnego dobra.

Jak stanowi art. 14 \`(...)\`.na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się w szczególności:

i. wydatki na remonty i bieżącą konserwację,

ii. opłaty za dostawę energii elektrycznej i cieplnej, gazu i wody, w części dotyczącej nieruchomości wspólnej, oraz opłaty za antenę zbiorczą i windę,

iii. ubezpieczenia, podatki i inne opłaty publicznoprawne, chyba że są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli poszczególnych lokali,

iv. wydatki na utrzymanie porządku i czystości,

v. wynagrodzenie członków zarządu lub zarządcy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 \`(...)\`..na pokrycie kosztów zarządu właściciele lokali uiszczają zaliczki w formie bieżących opłat, płatne z góry do dnia 10 każdego miesiąca.

Tym samym właściciele lokali zobowiązani są uczestniczyć w kosztach zarządu związanych nieruchomością wspólną, na pokrycie których uiszczają zaliczki w formie bieżących opłat oraz ponoszą wydatki związane z utrzymaniem własnych lokali tj. m.in. za dostarczoną wodę, ciepło, odprowadzanie ścieków, itd.

W świetle powyższego na gruncie ustawy o VAT, wspólnota mieszkaniowa, realizując wspólny interes właścicieli, występuje w odmiennych rolach w przypadku nabycia towarów i usług w ramach zarządu nieruchomością wspólną, dla których jest ostatecznym konsumentem, oraz w przypadku nabycia towarów i usług na potrzeby ich odsprzedaży na rzecz właścicieli poszczególnych lokali, dla których działa w charakterze podatnika VAT.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, Wspólnota Mieszkaniowa dokonując odsprzedaży Mediów na rzecz właściciela/właścicieli Lokali Mieszkalnych działa w charakterze podatnika VAT, zatem odsprzedaż Mediów w tym przypadku podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów albo odpłatne świadczenie usług (w zależności od charakteru świadczenia).

Jednocześnie, na podstawie § 3 ust. 1 pkt 10 Rozporządzenia w zw. z art. 82 ust. 3 ustawy o VAT zwalnia się od podatku czynności związane z utrzymaniem lokali mieszkalnych, wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, za które pobierane są opłaty, wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową na rzecz właścicieli tych lokali, tworzących w określonej nieruchomości tę wspólnotę.

Zwolnienie to ma charakter podmiotowo-przedmiotowy i dla jego zastosowania muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

‒ świadczenia muszą być zapewnione przez wspólnotę mieszkaniową na rzecz właścicieli tych lokali, którzy tworzą tę wspólnotę,

‒ świadczenia muszą być odpłatne,

‒ świadczenia muszą być związane z utrzymaniem lokali mieszkalnych,

‒ lokale te muszą być jednocześnie wykorzystywane wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zwolnieniu temu nie podlegają zatem odpłatne świadczenia związane z utrzymaniem lokali mieszkalnych zapewnione przez wspólnotę mieszkaniową na rzecz właścicieli tych lokali, jeśli lokale te nie są wykorzystywane wyłącznie na cele mieszkalne.

Wnioskodawca zaznacza, że analogiczny warunek dotyczący sposobu wykorzystywania lokali mieszkalnych wyłącznie na mieszkalne ustawodawca umieścił w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. W myśl ww. przepisu, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2019 r., poz. 2195 oraz z 2021 r., poz. 11, 1177, 1243).

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że ww. przepis w zakresie realizacji „celu mieszkaniowego” był przedmiotem licznych orzeczeń sądów administracyjnych, w których potwierdzano, że zwolnienie to nie może znaleźć zastosowania w przypadku najmu na rzecz podmiotu gospodarczego, który nie będąc konsumentem zaspokajającym – w oparciu o tę usługę – własne potrzeby mieszkaniowe, prowadzi wykorzystując najmowany lokal własną działalność gospodarczą w formie wynajmu na cele mieszkaniowe. Podmiot gospodarczy nie może bowiem sam skonsumować takiej usługi.

Ponadto, zwolnienie z opodatkowania VAT najmu lokali mieszkalnych ma charakter zwolnienia celowego, ukierunkowanego na ochronę, w aspekcie ekonomicznym, najemców lokali mieszkalnych faktycznie zaspokajających potrzeby mieszkaniowe poprzez tenże najem. Preferencją tą nie są natomiast objęte usługi wynajmu lokali mieszkalnych, których bezpośrednim celem nie jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych najemcy, lecz realizacja przez niego celów gospodarczych, w tym zarobkowych.

Taka interpretacja przywołanego przepisu została również potwierdzona przez Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej („Minister”) w interpretacji ogólnej z dnia 8 października 2021 r. (sygn. PT1.8101.1.2021) w sprawie opodatkowania wynajmu nieruchomości mieszkalnych na rzecz podmiotów gospodarczych, w której Minister wskazał m.in., że „usługa wynajmu bądź dzierżawy nieruchomości (lub jej części) o charakterze mieszkalnym (np. lokalu mieszkalnego), świadczona przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług na rzecz podmiotu gospodarczego (innego niż społeczna agencja najmu), który wykorzystuje wynajmowaną nieruchomość na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, np. podnajmuje tę nieruchomość innym podmiotom na cele mieszkaniowe, podlega opodatkowaniu z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT nie ma w tym przypadku zastosowania, gdyż nie jest spełniony warunek dotyczący realizacji celu mieszkaniowego nabywcy świadczenia (podmiotu gospodarczego).”

Zestawiając ze sobą oba przepisy, tj. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT i § 3 ust. 1 pkt 10 Rozporządzenia, należy zauważyć, że w jednym i drugim przypadku zastrzeżono, że jednym z warunków do zastosowania zwolnienia w nich przewidzianego jest to, aby dane świadczenie (wynajem/dzierżawa albo czynności związane z utrzymaniem lokali) było związane lokalem mieszkalnym wykorzystywanym wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zdaniem Wnioskodawcy przyjęcie odmiennej wykładni zwrotu „wyłącznie na cele mieszkaniowe” na potrzeby wykładni obu tych przepisów byłoby niezasadne i sprzeczne m.in. z zasadą wykładni językowej oraz z dyrektywą zakazu odmiennej wykładni takich samych zwrotów użytych przez ustawodawcę w różnych przepisach (tym samym zwrotom nie należy bowiem nadawać rożnego znaczenia).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedstawionego stanu faktycznego/opisu zdarzenia przyszłego nie ulega wątpliwości, że:

‒ dostawa Mediów jest/będzie dokonywane przez Wspólnotę Mieszkaniową działającą w charakterze podatnika VAT czynnego,

‒ dostawa Mediów ma/będzie następować odpłatnie na rzecz właściciela/właścicieli Lokali Mieszkalnych,

‒ dostawa Mediów ma/będzie mieć związek z utrzymaniem tych lokali.

Zdaniem Wnioskodawcy w analizowanej sprawie nie będzie jednak spełniony warunek tego, aby te Lokale Mieszkalne znajdujące się w Budynku były wykorzystywane wyłącznie na cele mieszkaniowe. Jak bowiem wskazano w stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego, właścicielem/właścicielami Lokali Mieszkalnych są/będą spółki prawa handlowego, które wykorzystują je do prowadzenia działalność gospodarczej – oddają je w odpłatny najem. Spółki te nie mogą przy tym zaspokajać swoich potrzeb mieszkaniowych, gdyż jako podmioty gospodarcze takowych nie posiadają. Potrzeby takie mogą być zaspokajane przez najemców tych lokali, którzy są osobami fizycznymi i w nich zamieszkują.

W konsekwencji, Wnioskodawca uważa, że prawidłowe jest stanowisko zgodnie, z którym sprzedaż Mediów na rzecz właściciela/właścicieli Lokali Mieszkalnych, który/którzy wykorzystuje/wykorzystują je do prowadzenia działalności gospodarczej nie podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 10 Rozporządzenia.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931, ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Analizując bowiem powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Jedną z generalnych zasad na gruncie podatku od towarów i usług jest bowiem to, że czynności wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy wykonane są przez podatnika.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z powołanego przepisu wynika, że w rozumieniu ustawy o VAT podatnikami mogą być osoby prawne, osoby fizyczne jak również jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Prawa i obowiązki członków wspólnoty oraz zakres zarządu nieruchomością wspólną określa ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2021 r. poz. 1048).

Stosownie do art. 1 ust. 1 ww. ustawy o własności lokali,

Ustawa określa sposób ustanawiania odrębnej własności samodzielnych lokali mieszkalnych, lokali o innym przeznaczeniu, prawa i obowiązki właścicieli tych lokali oraz zarząd nieruchomością wspólną.

Z powyższego przepisu wynika, że postanowienia ww. ustawy o własności lokali odnoszą się zarówno do lokali mieszkalnych, jak też do lokali o innym przeznaczeniu, tzw. lokali użytkowych.

W myśl art. 6 ustawy o własności lokali,

Ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Przepis ten nadaje wspólnocie mieszkaniowej przymiot jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Wspólnota mieszkaniowa jest odrębnym od członków wspólnoty podmiotem praw i obowiązków, a tym samym działając w ramach przyznanej zdolności prawnej może nabywać prawa i obowiązki do własnego majątku.

Jednostka, która powstała w oparciu o przepis art. 6 ww. ustawy o własności lokali, posiada określoną strukturę, w której skład wchodzą właściciele lokali, którzy są zobowiązani do określonych zachowań oraz czynności wynikających z tej ustawy.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o własności lokali,

Właściciel ponosi wydatki związane z utrzymaniem jego lokalu, jest obowiązany utrzymywać swój lokal w należytym stanie, przestrzegać porządku domowego, uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, korzystać z niej w sposób nieutrudniający korzystania przez innych współwłaścicieli oraz współdziałać z nimi w ochronie wspólnego dobra.

Z ww. przepisu wynika, że istnieją dwa rodzaje obowiązków członków wspólnoty mieszkaniowej: związane z nieruchomością wspólną oraz związane z odrębną własnością lokalu.

Jak stanowi art. 14 ustawy o własności lokali,

Na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się w szczególności:

1) wydatki na remonty i bieżącą konserwację;

2) opłaty za dostawę energii elektrycznej i cieplnej, gazu i wody, w części dotyczącej nieruchomości wspólnej, oraz opłaty za antenę zbiorczą i windę;

3) ubezpieczenia, podatki i inne opłaty publicznoprawne, chyba że są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli poszczególnych lokali;

4) wydatki na utrzymanie porządku i czystości;

5) wynagrodzenie członków zarządu lub zarządcy.

Art. 15 ust. 1 ustawy o własności lokali wskazuje, że

Na pokrycie kosztów zarządu właściciele lokali uiszczają zaliczki w formie bieżących opłat, płatnych z góry do 10 dnia każdego miesiąca.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawy o własności lokali, właściciele zobowiązani są do uczestnictwa w kosztach zarządu związanych z nieruchomością wspólną – na ich pokrycie uiszczają zaliczki w formie bieżących opłat oraz do ponoszenia wydatków związanych z utrzymaniem własnych lokali (m.in. za wodę, odprowadzanie ścieków, dostawę energii cieplnej).

W przypadku nabycia towarów i usług w ramach zarządu nieruchomością wspólną, wspólnota, będąc jednostką odrębną od właścicieli lokali, nabywając towary i usługi dla celów nieruchomości wspólnej, nie wykonuje żadnych czynności na rzecz właścicieli, ponieważ w takim przypadku działa w imieniu własnym i na własny rachunek. Działa wtedy jako podmiot stosunków zobowiązaniowych wynikających z zarządu nieruchomością wspólną, którego działanie jest jedynie finansowane przez właścicieli wyodrębnionych lokali mieszkalnych mających udziały w nieruchomości wspólnej – m.in. w formie zaliczek, o których mowa w art. 15 ustawy o własności lokali.

W związku z tym, odbiorcą nabywanych towarów i usług jest – jako odrębny od jej członków podmiot prawa – wspólnota mieszkaniowa. Ponieważ występuje ona jako ostateczny konsument, nie świadczy więc w tym zakresie żadnych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na rzecz właścicieli odrębnych lokali.

Natomiast w przypadku, gdy wydatki ponoszone są przez właściciela wyłącznie w związku z odrębną własnością lokalu, Wspólnota występuje w odmiennej roli. W takiej sytuacji nabywa bowiem towary i usługi w swoim imieniu, jednakże na rzecz właścicieli poszczególnych lokali, którzy na poczet tych zakupów dokonują stosownych wpłat. Wspólnota zakupując towary i usługi, które przyporządkowuje następnie do poszczególnych lokali, dokonuje ich odsprzedaży właścicielom lokali.

W sytuacji takiej środki, które są uiszczane przez właścicieli poszczególnych lokali (będących członkami tej wspólnoty) na ich utrzymanie, stanowią zapłatę za odsprzedawane im przez Wspólnotę towary i usługi. W związku z tym, w odniesieniu do rozliczania wydatków związanych z utrzymaniem poszczególnych lokali (ponoszonych m.in. z tytułu zakupu przez Wspólnotę towarów i usług do tych lokali) zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że Wspólnota dokonując odsprzedaży (zakupionych uprzednio w tym celu) towarów i usług, związanych wyłącznie z utrzymaniem poszczególnych lokali, właścicielom tych lokali (będącym członkami tej wspólnoty), działa jako podatnik podatku od towarów i usług.

W celu wyjaśnienia Państwa wątpliwości należy wskazać, że zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności obniżone stawki podatku lub zwolnienie od podatku, a także zwolnienie podmiotowe od podatku dla pewnej grupy podatników.

Przy czym zwolnienia te mogą mieć charakter podmiotowy – dotyczyć wymienionych w przepisach podatników lub grup podatników – albo też przedmiotowy (określony m.in. w art. 43 ustawy).

Stosownie do dyspozycji zawartej w art. 82 ust. 3 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wprowadzić inne niż określone w art. 43-81 zwolnienia od podatku, a także określić szczegółowe warunki stosowania tych zwolnień, uwzględniając:

1) specyfikę wykonywania niektórych czynności oraz uwarunkowania obrotu gospodarczego niektórymi towarami;

2) przebieg realizacji budżetu państwa;

3) potrzebę uzyskania dostatecznej informacji o towarach będących przedmiotem zwolnienia;

4) przepisy Unii Europejskiej.

Odpowiednio do zapisu do zapisu § 3 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2020 r. poz. 1983 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku:

czynności związane z utrzymaniem lokali mieszkalnych, wykorzystywanych wyłącznie na cele mieszkaniowe, za które pobierane są opłaty, wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową na rzecz właścicieli tych lokali, tworzących w określonej nieruchomości tę wspólnotę.

Podkreślić należy, że zwolnienie od podatku w oparciu o cyt. przepis możliwe jest wyłącznie w odniesieniu do opłat pobieranych przez wspólnotę od członków tej wspólnoty lub innych użytkowników zamieszkujących w lokalach będących własnością członków tej wspólnoty.

W § 3 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia wskazano, że zwalnia się od podatku

czynności wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową lub właścicieli lokali mieszkalnych tworzących w określonej nieruchomości wspólnotę mieszkaniową, na rzecz osób używających na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności lokale należące do właścicieli tworzących tę wspólnotę mieszkaniową, za które pobierane są opłaty niezależne od właściciela w rozumieniu ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2020 r. poz. 611) lub opłaty pośrednie w rozumieniu ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2018 r. poz. 2356 oraz z 2019 r. poz. 1726), jeżeli lokale te są wykorzystywane wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Wskazać należy, że zastosowanie zwolnienia od podatku w oparciu o cyt. wyżej przepis uzależnione jest od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru danego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia tego lokalu (cel mieszkaniowy). Zatem zwolnieniem określonym w ww. przepisie rozporządzenia objęto tylko towary i usługi związane z lokalami mieszkalnymi wykorzystywanymi wyłącznie na cele mieszkaniowe. Użyty przez ustawodawcę w ww. przepisie zwrot „wyłącznie” wskazuje, że warunkiem koniecznym do zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest wykorzystywanie lokali na cele mieszkaniowe.

Wyjaśnić przy tym należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1, 2, 8 oraz 8a ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r., o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2022 r. poz. 172), ilekroć w ustawie jest mowa o:

\- lokatorze – należy przez to rozumieć najemcę lokalu lub osobę używającą lokal na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności (pkt 1);

\- właścicielu – należy przez to rozumieć wynajmującego lub inną osobę, z którą wiąże lokatora stosunek prawny uprawniający go do używania lokalu (pkt 2);

\- opłatach niezależnych od właściciela – należy przez to rozumieć opłaty za dostawy do lokalu energii, gazu, wody oraz odbiór ścieków, odpadów i nieczystości ciekłych (pkt 8);

\- kosztach utrzymania lokalu - należy przez to rozumieć koszty, ustalane proporcjonalnie do powierzchni użytkowej lokalu w stosunku do powierzchni użytkowej wszystkich lokali w danym budynku, obciążające właściciela, obejmujące opłatę za użytkowanie wieczyste gruntu, podatek od nieruchomości oraz koszty (pkt 8a):

a. konserwacji, utrzymania należytego stanu technicznego nieruchomości oraz przeprowadzonych remontów,

b. zarządzania nieruchomością,

c. utrzymania pomieszczeń wspólnego użytkowania, windy, anteny zbiorczej, domofonu oraz zieleni,

d. ubezpieczenia nieruchomości,

e. inne, o ile wynikają z umowy.

Natomiast, przez opłaty pośrednie w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 2020 r., poz. 2017, z późn. zm.), należy rozumieć opłaty za energię cieplną, elektryczną, gaz, wodę oraz odbiór nieczystości stałych i płynnych.

W świetle powyższego, zwolnieniu nie podlega dostawa towarów i usług związanych z lokalami innymi niż mieszkalne oraz lokalami mieszkalnymi wykorzystywanymi na cel inny niż mieszkaniowy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w ramach Wspólnoty Mieszkaniowej powstałej na mocy przepisów o własności lokali, będącej czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, odsprzedają/będą odsprzedawać Państwo media na rzecz właściciela/właścicieli Lokali Mieszkalnych, którzy będą wykorzystywać Lokale Mieszkalne do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na ich wynajmie na cele mieszkaniowe w ramach tzw. wynajmu instytucjonalnego (długoterminowy wynajem mieszkań na cele mieszkalne). Na potrzeby Lokali Użytkowych oraz Lokali Mieszkalnych za pośrednictwem Wspólnoty Mieszkaniowej dostarczane są i będą media, tj. zimna i ciepła woda, ciepło systemowe (energia cieplna) oraz odprowadzane są z nich ścieki (łącznie jako „Media”). Wspólnota Mieszkaniowa nabywa Media od ich dostawców (przedsiębiorstwa wodno-kanalizacyjnego i przedsiębiorstwa ciepłowniczego), a w części, w jakiej są one konsumowane na potrzeby danego lokalu są odsprzedawane na rzecz właścicieli lokali w Budynku.

W celu wyjaśnienia Państwa wątpliwości należy przede wszystkim zauważyć, że z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną). Podatek od towarów i usług obciąża konsumpcję, czyli dopóki nie ma kogoś, kto odnosiłby lub powinien odnosić konkretne (wymierne) korzyści o charakterze majątkowym wiążące się z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą, ponieważ nie ma wówczas żadnej konsumpcji. Odbiorcą świadczenia musi być inny podmiot niż wykonujący usługę.

Przy czym, jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” lub „refakturowania” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

Towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z cytowanym art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są m.in. wszelkie postacie energii, w tym energii elektrycznej, gazu i energii cieplnej oraz chłodniczej. Oznacza to, że w przypadku wykonywania świadczeń dotyczących tych mediów na gruncie podatku od towarów i usług będziemy mieć do czynienia z dostawą towarów. Jeśli chodzi o inne media (objęte zakresem opodatkowania), będzie to świadczenie usług.

Należy zauważyć, że ostatecznym nabywcą towarów i konsumentem usług w ramach udostępniania mediów w nieruchomości wchodzącej w skład wspólnoty mieszkaniowej jest: właściciel lokalu w odniesieniu do lokalu i Wspólnota w zakresie części wspólnych nieruchomości.

Jak wynika z regulacji zawartej w powołanym wcześniej § 3 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów, zwolnieniem określonym w tym przepisie objęto tylko towary i usługi związane z lokalami mieszkalnymi wykorzystywanymi wyłącznie na cele mieszkaniowe. Użyty przez ustawodawcę w ww. przepisie zwrot „wyłącznie” wskazuje, że warunkiem koniecznym do zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest wykorzystywanie lokali na cele mieszkaniowe. W związku z tym, zwolnieniu nie podlega dostawa towarów i usług związanych z lokalami innymi niż mieszkalne oraz lokalami mieszkalnymi wykorzystywanymi na cel inny niż mieszkaniowy.

W niniejszej sprawie, zwolnienie określone w § 3 ust. 1 pkt 10 ww. rozporządzenia będzie miało zastosowanie, gdyż jak Państwo wskazali - odsprzedają/będą Państwo odsprzedawać media na rzecz właściciela/właścicieli Lokali Mieszkalnych (w tym przypadku spółkom prawa handlowego), którzy będą wykorzystywać Lokale Mieszkalne na cele mieszkaniowe w ramach tzw. wynajmu instytucjonalnego (długoterminowy wynajem mieszkań na cele mieszkalne). Zatem ww. lokale są/będą wykorzystywane wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy stwierdzam, że dla odsprzedaży mediów na rzecz właściciela/właścicieli lokali mieszkalnych będących spółkami prawa handlowego (przedsiębiorcami) i wykorzystujących te lokale do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na ich wynajmie na cele mieszkaniowe w ramach tzw. wynajmu instytucjonalnego (długoterminowy wynajem mieszkań na cele mieszkalne), zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie § 3 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Tym samym oceniłem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia i zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).