Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1207/13-5/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-02-21
Teza: Czy w razie likwidacji Spółki jawnej po stronie Wnioskodawcy (na moment likwidacji) nie powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, jeżeli w ramach likwidacji Spółki jawnej Wnioskodawcy oraz Drugiemu Wspólnikowi zostanie przekazany majątek likwidacyjny przysługujący Spółce jawnej (m.in. w postaci środków pieniężnych oraz Nieruchomości)?
Słowa kluczowe: likwidacja; nieruchomości; przekształcanie; przychód; spółki-spółka jawna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2013 r. (data wpływu 25 listopada 2013 r.) oraz uzupełnieniu wniosku z dnia 17 lutego 2014 r. (data wpływu 19 lutego 2014 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-1207/13-3/MT z dnia 5 lutego 2014 r. (data nadania 5 lutego 2014 r., data doręczenia 10 lutego 2014 r.)o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych i innych niż środki pieniężne składników majątku w wyniku likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia sp. z o.o.– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych i innych niż środki pieniężne składników majątku w wyniku likwidacji spółki jawnej powstałej z przekształcenia sp. z o.o.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, rezydentem podatkowym Księstwa Monako (dalej: „Wnioskodawca”). Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki działającej pod firmą X spółka jawna powstałej z przekształcenia „Y” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka jawna”). Drugim wspólnikiem Spółki jawnej jest żona Wnioskodawcy (dalej: „Drugi Wspólnik”), z którą łączy Wnioskodawcę ustrój małżeńskiej ustawowej wspólności majątkowej. Spółka Jawna powstała w latach 90-tych wówczas jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Obecna forma prawna spółki jest konsekwencją zmiany formy prawnej na skutek przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną. Spółka jawna prowadzi obecnie działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu 2 nieruchomości (dalej: „Nieruchomości”) stanowiących środki trwałe Spółki Jawnej, tj. 1) lokal mieszkalny położony w Warszawie (dalej: „Lokal”), 2) nieruchomość położona przy ul. Poselskiej, w której znajduje się trzy lokale, z czego jeden lokal położony na parterze stanowi odrębną nieruchomość; w nieruchomości tej ustanowiona została także odrębna nieruchomość stanowiąca lokal garażowy (dalej: „Budynek”). W przyszłości może dojść do likwidacji Spółki jawnej. Na moment likwidacji Spółki jawnej, Wnioskodawca i Drugi Wspólnik Spółki jawnej otrzymaliby - w ramach majątku likwidacyjnego - środki pieniężne oraz Nieruchomości. W ramach majątku likwidacyjnego Spółki jawnej Wnioskodawca otrzyma Budynek, natomiast Drugi Wspólnik otrzyma Lokal.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 5 lutego 2013 r. Nr IPPB1/415-1207/13-3/MT Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego o informację, że w wyniku likwidacji Spółki jawnej Wnioskodawca otrzyma nieruchomości mieszkalne. Jeżeli na moment likwidacji Spółki jawnej, w spółce tej będą znajdowały się środki pieniężne, które zostaną przekazane wspólnikom, to będą one pochodziły z przychodów spółki zaliczanych do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Środki te przed likwidacją Spółki jawnej będą wykazywane i opodatkowywane przez wspólników Spółki jawnej zgodnie z przepisem art. 5b ust. 2 oraz art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. 2012 r. poz. 361), tzn. przychody wspólników będą uznawane za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej i odpowiednio opodatkowane.

Nieruchomości, które zostaną wydane wspólnikom Spółki jawnej zostały nabyte przez spółkę „Y” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka z o.o.”), przed tym jak została ona przekształcona w Spółkę jawną. Przekształcenie Spółki z o.o. w Spółkę jawną miało miejsce w 2012 r. Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, iż wskazanie dokładnego źródła pochodzenia środków przeznaczonych na nabycie Nieruchomości jest w zasadzie niemożliwe, z uwagi na długi okres czasu, który upłyną od momentu nabycia Nieruchomości (od czasu nabycia Nieruchomości upłynęło ponad 10 lat). Wnioskodawca może jedynie określić, iż środki na nabycie Nieruchomości pochodziły częściowo z przychodów Spółki z o.o., częściowo z wkładów udziałowców Spółki z o.o. oraz także ze środków uzyskanych z pożyczek zaciągniętych przez Spółkę z o.o.

Dodatkowo Wnioskodawca informuje, iż na moment przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę jawną w 2012 r. w Spółce z o.o. nie występowały niepodzielone zyski, o których mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w razie likwidacji Spółki jawnej po stronie Wnioskodawcy (na moment likwidacji) nie powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, jeżeli w ramach likwidacji Spółki jawnej Wnioskodawcy oraz Drugiemu Wspólnikowi zostanie przekazany majątek likwidacyjny przysługujący Spółce jawnej (m.in. w postaci środków pieniężnych oraz Nieruchomości)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  zarówno przekazanie przez Spółkę jawną w ramach jej likwidacji: Wnioskodawcy oraz Drugiemu Wspólnikowi składników majątku obejmujących środki pieniężne oraz Nieruchomości,
2.  jak również otrzymanie przez Wnioskodawcę składników majątku obejmujących m. in. środki pieniężne oraz Nieruchomości

\- nie będzie rodziło po stronie Wnioskodawcy (jako wspólnika likwidowanej Spółki jawnej) dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a powołanego przepisu, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jednocześnie, jak stanowi art. 5a pkt 26) Ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Stosownie do zasady wyrażonej w art. 8 ust. 1 Ustawy PIT, dochody z udziału w spółce osobowej opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jego udziału w zysku. Udział wspólnika - występującego ze spółki - w zysku odpowiada wartości majątku wspólnego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, przy uwzględnieniu proporcji, w jakiej wspólnik występujący ze spółki uczestniczył w zyskach spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Ustawy o PIT, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady, należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 Ustawy o PIT. Wśród przychodów, których nie zalicza się do przychodów z działalności gospodarczej art. 14 ust. 3 pkt 10) Ustawy o PIT wskazuje środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną (tj. np. spółki jawnej) z tytułu likwidacji takiej spółki. Przyjęcie powyższej zasady jest podyktowane faktem, że podatnikiem podatku PIT z udziału w zyskach spółki niebędącej osobą prawną jest wspólnik tej spółki. Środki pieniężne, otrzymane przez Wnioskodawcę wskutek likwidacji Spółki jawnej, korzystają więc z bezwarunkowego zwolnienia z opodatkowania podatkiem PIT. Również przekazanie środków pieniężnych w ramach likwidacji Spółki jawnej pozostałym wspólnikom Spółki jawnej nie powoduje powstania dochodu po stronie Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT.

Stosownie natomiast do treści art. 14 ust. 3 pkt 12b) Ustawy o PIT, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17b) Ustawy o PIT, przychód ten powstanie dla Wnioskodawcy dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją Spółki jawnej, chyba, że spełnione zostaną określone w art. 14 ust. 3 pkt 12b) Ustawy o PIT warunki niezaliczenia otrzymanych przychodów do przychodów z działalności gospodarczej. Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż likwidacja Spółki jawnej będzie neutralna dla Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki jawnej na moment jej przeprowadzenia. Gdy w wyniku likwidacji Spółki jawnej dojdzie do przekazania Wnioskodawcy oraz pozostałym wspólnikom majątku likwidowanej Spółki jawnej o charakterze niepieniężnym (m.in. Nieruchomości), po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu: (i) zarówno z tytułu wydania przez Spółkę jawną Wnioskodawcy i Drugiemu Wspólnikowi tej Spółki jawnej składników majątkowych innych niż środki pieniężne (np. m.in. Nieruchomości); (ii) jak również z tytułu otrzymania przez Wnioskodawcę składników majątkowych w ramach majątku likwidacyjnego. Ewentualny dochód powstanie dla Wnioskodawcy i Drugiego Wspólnika (zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17b) Ustawy o PIT) dopiero w momencie odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną (m.in. Nieruchomości), chyba, że spełnione zostaną określone w art. 14 ust. 3 pkt 12b) Ustawy o PIT warunki niezaliczenia otrzymanych przychodów do przychodów z działalności gospodarczej. Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, np.:

1.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (sygn. IPTPB1/415-234/11-2/AG) z dnia 11 stycznia 2012 r.: „Generalnie zatem, zyski osiągane przez spółkę osobową, w czasie jej trwania, są na bieżąco uwzględniane u wspólników, jako przychody i koszty z udziału w tej spółce. Przy czym na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu, otrzymany w formie pieniężnej, zwrot wartości wniesionego wkładu, w związku z likwidacją spółki osobowej, niezależnie od proporcjonalności takiej wypłaty do wkładu danego wspólnika. (…) Reasumując stwierdzić należy, iż w przedstawionym wyżej stanie faktycznym i stanie prawnym, wartość otrzymanych przez Wnioskodawcę środków pieniężnych z tytułu likwidacji Spółki Komandytowej nie będzie stanowiła przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na mocy art. 14 ust. 3 pkt 10 ww. ustawy.”;
2.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB1/415-962/11-2/ES) z dnia 11 stycznia 2012 r.: „środki pieniężne otrzymane w wyniku likwidacji spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, nie będą stanowić dla Wnioskodawcy przychodów podatkowych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. (…) składniki majątku otrzymane w wyniku likwidacji spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, nie będą stanowić dla Wnioskodawcy przychodów podatkowych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.”;
3.  w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBI/1/415-982/12/ZK) z dnia 9 listopada 2012 r. potwierdzającej prawidłowość stanowiska prezentowanego przez podatnika, iż na moment likwidacji u wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy z tytułu otrzymania składników majątku likwidowanej spółki osobowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową nie jest traktowane jak likwidacja spółki kapitałowej i powstanie nowego podmiotu (spółki osobowej) a jedynie jako proces zmierzający do zmiany formy prawnej prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 § 1 wskazanej ustawy spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo - akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Z dniem przekształcenia, tj. z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą, a sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 Kodeksu spółek handlowych). Jednocześnie, wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 ww. ustawy). Zgodnie z zasadą wskazaną w art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (tzw. sukcesja uniwersalna). W ramach tej sukcesji, majątek spółki przekształcanej (którego składniki są wyceniane w związku z procesem przekształcenia) staje się majątkiem spółki przejmowanej.

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych, związanych z transformacjami podmiotowymi reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 z późn. zm .). Ogólna zasada w tym zakresie wyrażona została w art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) w związku z art. 93 § 1 powoływanej ustawy, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. Taki stan prawny pozwala jednoznacznie stwierdzić, iż proces przekształcenia się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Skutkiem takiego przekształcenia jest utrata podmiotowości prawnej, przez spółkę przekształcaną, natomiast spółka przekształcona uzyskuje podmiotowość prawną z dniem wpisu do rejestru sądowego. Przewidziana w Ordynacji podatkowej zasada następstwa prawnego ma charakter sukcesji uniwersalnej, czyli oznacza przejście praw i obowiązków z jednego podmiotu (względnie z dwóch lub więcej, w zależności od rodzaju transformacji) na inny podmiot (podmioty).

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b tej samej ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Na podkreślenie zasługuje fakt, że powyższy katalog nie jest katalogiem zamkniętym. Tak więc ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie natomiast do art. 4a wyżej powołanej ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Zatem, zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami, przychody (dochody) z udziału w spółce osobowej podlegają opodatkowaniu u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku, co stanowi naturalną konsekwencję pozbawienia spółki osobowej statusu podatnika podatku dochodowego. Tym samym środki stanowiące przychody spółki osobowej, co do zasady stanowią już w momencie ich powstania przychody jej wspólników i u nich też są opodatkowane uzyskane z tego tytułu na przestrzeni roku podatkowego dochody z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 8 ust. 1 ww. ustawy.

Przepis art. 5a pkt 26 ww. ustawy stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Mocą ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. poz. 1387), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2014 r., dokonano zmiany brzmienia art. 5b ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Wyjaśnić należy, iż celem wprowadzenia od 1 stycznia 2011 r. do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powyższego przepisu art. 14 ust. 3 pkt 10 było uniknięcie podwójnego opodatkowania środków pieniężnych otrzymywanych przez wspólnika spółki osobowej w związku z jej likwidacją będących skutkiem operacji gospodarczych pochodzących ze źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 powoływanej wyżej ustawy), w wyniku których wspólnik wykazał już – stosownie do treści art. 8 ustawy – przychody i koszty uzyskania tych przychodów, niezależnie od faktu dokonania wypłaty na rzecz tego wspólnika uzyskanej przez spółkę osobową nadwyżki uzyskanych przychodów nad poniesionymi kosztami.

W związku z powyższym wykładnia przepisu art. 14 ust. 3 pkt 10 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinna być dokonywana z uwzględnieniem wykładni celowościowej tego przepisu, tj. jego ratio legis.

Jak wynika z ratio legis przepisu art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy ma on zastosowanie tylko do środków pieniężnych otrzymanych w związku z likwidacją spółki osobowej, pochodzących z przychodów zaliczanych do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 powoływanej ustawy z „pozarolniczej działalności gospodarczej” i to tylko takich, które zostały opodatkowane podatkiem dochodowym. Zatem przepis ten nie ma zastosowania do środków pieniężnych otrzymanych w związku z likwidacją spółki osobowej, które pochodzą z takich przychodów uzyskanych przez spółkę, które na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczane są do źródeł innych niż określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy (np. z kapitałów pieniężnych, czy z praw majątkowych - pkt 7 tego artykułu).

Z opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w wyniku likwidacji spółki jawnej jako wspólnik tej spółki może uzyskać m. in. środki pieniężne. Spółka jawna powstała w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Środki pieniężne otrzymane w związku z likwidacją Spółki jawnej będą pochodziły z przychodów spółki zaliczanych do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Środki te przed likwidacją Spółki jawnej będą wykazywane i opodatkowywane przez wspólników Spółki jawnej zgodnie z przepisem art. 5b ust. 2 oraz art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. 2012 r. poz. 361), tzn. przychody wspólników będą uznawane za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej i odpowiednio opodatkowane. Ponadto na moment przekształcenia Spółki z o.o. w Spółkę jawną w 2012 r. w Spółce z o.o. nie występowały niepodzielone zyski, o których mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.).

Biorąc pod uwagę treść analizowanych przepisów stwierdzić należy, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym (uzyskanie) otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika spółki jawnej powstałej z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością środków pieniężnych w związku z likwidacją tej spółki, a pochodzących z opodatkowanych przychodów zaliczanych do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 nie będzie skutkować dla Niego powstaniem przychodu, stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedmiotowej sprawie środki pieniężne pochodzić będą bowiem z przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, które podlegały opodatkowaniu (na bieżąco) w trakcie ich działalności jako kwoty należne.

Odnosząc się natomiast do problematyki w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę z tytułu likwidacji spółki jawnej nieruchomości mieszkalnych (środków trwałych), wyjaśnić należy, że wykładnia przepisów art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tak samo jak wcześniej dokonana wykładnia art. 14 ust. 3 pkt 10 winna być dokonywana również z uwzględnieniem wykładni celowościowej tych przepisów tj. ich ratio legis.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Z treści art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy wynika natomiast, iż do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki – jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją spółki jawnej niepieniężnych składników majątku takich jak środki trwałe u Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy.

Z powołanego art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ww. ustawy, wynika jednoznacznie, że przychód powstaje dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki, o ile zbycie to nastąpi przed upływem sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki komandytowej, do dnia ich odpłatnego zbycia i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Reasumując, mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, wskazać należy, iż w związku z likwidacją spółki jawnej u Wnioskodawcy na moment otrzymania środków pieniężnych oraz składników majątku Spółki (środków trwałych) nie powstanie przychód z działalności gospodarczej,

Krańcowo należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę interpretacje dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Płocku Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.