Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.503.2017.1.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-19
Teza: Czy zwrot wydatków od Dostawcy związanych z dostarczeniem wadliwych materiałów podlega zwolnieniu z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT?
Słowa kluczowe: dochód; dochód-dochody wolne od podatku; działalność-działalność gospodarcza; przychód; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); warunki; zezwolenie; zezwolenie-zakres zezwolenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 grudnia 2017 r. (data wpływu 22 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zwrot wydatków od Dostawcy związanych z dostarczeniem wadliwych materiałów podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zwrot wydatków od Dostawcy związanych z dostarczeniem wadliwych materiałów podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i jest podatnikiem podatku CIT, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na rynku produkcji ceramicznych wyrobów wykorzystywanych w pojazdach silnikowych, której przedmiotem jest głównie produkcja elementów układu wydechowego służących do oczyszczania spalin w pojazdach o różnych gabarytach, w tym wyposażonych w silniki Diesla. W tym też zakresie Spółka realizuje inwestycje na terenie (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”).

W odniesieniu do powyższej działalności realizowanej na terenie SSE, Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie z podatku CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT.

Wnioskodawca nie należy do kategorii mikroprzedsiębiorstw oraz małych i średnich przedsiębiorstw (MSP) w rozumieniu załącznika I do rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu (ogólne rozporządzenie w sprawie wyłączeń blokowych) (Dz.Urz. UE L 214 z dnia 9.08. 2008 r., s.3; dalej: „Rozporządzenie 800”). Jak również załącznika I do Rozporządzenia Komisji (UE) Nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz.Urz. UE L 187 z dnia 26.06.2014 r., s.l), dalej: „Rozporządzenie 651”).

Spółka posiada pięć następujących zezwoleń (dalej: „Zezwolenia”):

a) Zezwolenie z 1 grudnia 2011 r.:

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego zakres Zezwolenia obejmuje:

*   29.32 - pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli,
*   23.44.1 - pozostałe wyroby ceramiczne do celów technicznych,
*   23.49.1 - pozostałe wyroby ceramiczne,
*   23.20.14 - wyroby ogniotrwałe niewypalane i pozostałe ogniotrwałe wyroby ceramiczne,
*   26.51.82.0 - części i akcesoria do wyrobów objętych grupowaniami: 26.51.12, 26.51.32, 26.51.33, 26.51.4 i 26.51.5; mikrotomy,
*   49.41 - transport drogowy towarów,
*   52.10 - magazynowanie i przechowywanie towarów,
*   72.19 - usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,
*   71.20 - usługi w zakresie badań i analiz technicznych, oraz w zakresie sprzedaży odpadu i złomu produkcyjnego związanego z prowadzoną działalnością sklasyfikowanego w pozycjach:
    *   38.11.5 - odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyclingu
    *   38.12.24 - niebezpieczne odpady chemiczne
    *   38.12.25 - oleje odpadowe,
    *   38.12.27 - odpady i braki ogniw i akumulatorów elektrycznych, zużyte ogniwa i baterie galwaniczne oraz akumulatory elektryczne,
    *   38.21.3 - odpady rozpuszczalników organicznych,
    *   38.3 - usługi w zakresie odzysku surowców, surowce wtórne.

b) Zezwolenie z 26 stycznia 2012 r.:

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego zakres Zezwolenia obejmuje:

*   29.32 - pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli,
*   23.44.1 - pozostałe wyroby ceramiczne do celów technicznych,
*   23.49.1 - pozostałe wyroby ceramiczne,
*   23.20.14 - wyroby ogniotrwałe niewypalane i pozostałe ogniotrwałe wyroby ceramiczne,
*   26.51.82.0 - części i akcesoria do wyrobów objętych grupowaniami: 26.51.12, 26.51.32,
*   26.51.33, 26.51.4 i 26.51.5; mikrotomy,
*   49.41 - transport drogowy towarów,
*   52.10 - magazynowanie i przechowywanie towarów,
*   72.19 - usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,
*   71.20 - usługi w zakresie badań i analiz technicznych, oraz w zakresie sprzedaży odpadu i złomu produkcyjnego związanego z prowadzoną działalnością sklasyfikowanego w pozycjach:
    *   38.11.5 - odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyclingu,
    *   38.12.24 - niebezpieczne odpady chemiczne,
    *   38.12.25 - oleje odpadowe,
    *   38.12.27 - odpady i braki ogniw i akumulatorów elektrycznych, zużyte ogniwa i baterie galwaniczne oraz akumulatory elektryczne,
    *   38.21.3 - odpady rozpuszczalników organicznych,
    *   38.3 - usługi w zakresie odzysku surowców, surowce wtórne.

c) Zezwolenie z 29 kwietnia 2014 r.:

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego zakres Zezwolenia obejmuje:

*   29.32 - pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli;
*   23.44.1 - pozostałe wyroby ceramiczne do celów technicznych;
*   23.49.1 - pozostałe wyroby ceramiczne;
*   23.20.14 - wyroby ogniotrwałe niewypalane i pozostałe ogniotrwałe wyroby ceramiczne
*   26.51.82.0 - części i akcesoria do wyrobów objętych grupowaniami: 26.51.12, 26.51.32, 26.51.33, 26.51.4 i 26.51.5; mikrotomy;
*   49.41 - transport drogowy towarów;
*   52.10 - magazynowanie i przechowywanie towarów;
*   72.19 - usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych;
*   71.20 - usługi w zakresie badań i analiz technicznych oraz w zakresie sprzedaży odpadów powstałych w związku z prowadzeniem wyżej wymienionej działalności sklasyfikowanych w pozycjach:
    *   38.11.5 odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu;
    *   38.12.24.0 - niebezpieczne odpady chemiczne;
    *   38.12.25.0 - oleje odpadowe;
    *   38.12.27 - odpady i braki ogniw i akumulatorów elektrycznych; zużyte ogniwa i baterie galwaniczne oraz akumulatory elektryczne;
    *   38.21.3 - odpady rozpuszczalników organicznych;
    *   38.3 - usługi w zakresie odzysku surowców; surowce wtórne,

d) Zezwolenie z 24 lutego 2015 r.:

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego zakres Zezwolenia obejmuje;

*   29.32 - pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli;
*   23.44.1 - pozostałe wyroby ceramiczne do celów technicznych;
*   23.49.1 - pozostałe wyroby ceramiczne;
*   23.20.14 - wyroby ogniotrwałe niewypalane i pozostałe ogniotrwałe wyroby ceramiczne;
*   26.51.82.0 - części i akcesoria do wyrobów objętych grupowaniami: 26.51.12, 26.51.32, 26.51.33, 26.51.4 i 26.51.5; mikrotomy;
*   52.10 - magazynowanie i przechowywanie towarów;
*   72.19 - usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych;
*   71.20 - usługi w zakresie badań i analiz technicznych, oraz w zakresie sprzedaży odpadów powstałych w związku z prowadzeniem wyżej wymienionej działalności sklasyfikowanych w pozycjach:
    *   38.11.5 - odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu;
    *   38.12.24.0 - niebezpieczne odpady chemiczne;
    *   38.12.25.0 - oleje odpadowe;
    *   38.12.27 - odpady i braki ogniw i akumulatorów elektrycznych; zużyte ogniwa i baterie galwaniczne oraz akumulatory elektryczne;
    *   38.21.3 - odpady rozpuszczalników organicznych;
    *   38.3 - usługi w zakresie odzysku surowców; surowce wtórne.

e) Zezwolenie z 29 września 2017 r.:

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego zakres Zezwolenia obejmuje:

*   29.32 - pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli;
*   52.10 - magazynowanie i przechowywanie towarów;
*   72.19 - usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych;
*   71.20 - usługi w zakresie badań i analiz technicznych,
*   23.44.1 - pozostałe wyroby ceramiczne do celów technicznych;
*   23.49.1 - pozostałe wyroby ceramiczne;
*   23.20.14 - wyroby ogniotrwałe niewypalane i pozostałe ogniotrwałe wyroby ceramiczne;
*   26.51.82.0 - części i akcesoria do wyrobów objętych grupowaniami: 26.51.12, 26.51.32; 26.51.33, 26.51.4 i 26.51.5; mikrotomy, części gdzie indziej niesklasyfikowane; oraz w zakresie sprzedaży odpadów powstałych w związku z prowadzeniem wyżej wymienionej działalności sklasyfikowanych w pozycjach:
    *   38.11.5 - odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu;
    *   38.3 - usługi w zakresie odzysku surowców; surówce wtórne;
    *   38.12.24.0- niebezpieczne odpady chemiczne;
    *   38.12.25.0- oleje odpadowe;
    *   38.12.27 - odpady i braki ogniw i akumulatorów elektrycznych; zużyte ogniwa i baterie galwaniczne oraz akumulatory elektryczne;
    *   38.21.3 - odpady rozpuszczalników organicznych.

Oprócz działalności objętej Zezwoleniami, Spółka identyfikuje i wydziela również zdarzenia nieobjęte Zezwoleniami i w konsekwencji podlegające opodatkowaniu CIT.

W 2012 r. Spółka rozpoczęła produkcję czujników odpowiedzialnych za pomiar stężenia tlenków azotu (NOx).

W latach 2015 oraz 2016 sprzedawca niebędący polskim rezydentem podatkowym z siedzibą w Japonii (dalej: „Dostawca”) dostarczył Spółce materiały celem wyprodukowania wyrobów gotowych. Następnie, Spółka sprzedała na rzecz pośrednika, niebędącego polskim rezydentem podatkowym (dalej: „Pośrednik”) wyroby gotowe NOx. Wyroby te Pośrednik odsprzedał dalej do finalnego odbiorcy niebędącego polskim rezydentem podatkowym, mającego siedzibę w Czechach (dalej: „Odbiorca”).

Jak się okazało, Dostawca dostarczył Spółce wadliwe/szybko zużywające się kamienie w maszynie assemblingowej. Spółka nie była w stanie wykryć wady wyrobów gotowych wynikającej z wadliwych materiałów, gdyż urządzenia testujące na linii NOx nie sygnalizowały problemów. Dopiero Odbiorca podczas swoich testów zidentyfikował, że zaciski i uszczelki nie są szczelne i przepuszczają powietrze. Wadliwy wyrób gotowy został zwrócony do magazynu do Spółki, w związku z czym Spółka wystawiła faktury korygujące na rzecz Pośrednika. Jako, że wyroby NOx zawierają w swojej strukturze platynę, wadliwe wyroby zostaną przekazane do wyspecjalizowanej firmy w celu odzyskania i odkupienia od Spółki platyny. W związku ze zwrotem wadliwych wyrobów gotowych do Spółki, Spółka nie otrzymała od Dostawcy faktury korygującej, dlatego obciążyła Dostawcę jeszcze w 2016 r. notą obciążeniową. Nota została skalkulowana w następujący sposób: wartość zwróconych od Dostawcy wyrobów gotowych, które zostaną w przyszłości zniszczone pomniejszona o wartość platyny, jaką Spółka odzyska i za którą zapłaci Spółce zewnętrzna firma.

Na moment składania niniejszego wniosku Spółka otrzymała część zwrotu poniesionych wydatków od Dostawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zwrot wydatków od Dostawcy związanych z dostarczeniem wadliwych materiałów podlega zwolnieniu z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zwrot wydatków od Dostawcy związanych z dostarczeniem wadliwych materiałów podlega zwolnieniu z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 12 Ustawy SSE, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach Ustawy CIT lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 4 Ustawy CIT zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Zdaniem Spółki, pod pojęciem „dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej” należy rozumieć wszelkie dochody, które są związane z tym rodzajem działalności danego podatnika na terenie strefy, który jest objęty zezwoleniem. W konsekwencji, do dochodów tych należą zarówno dochody z tytułu sprzedaży produktów objętych zezwoleniem, jak również dochody powiązane z tą sprzedażą.

Spółka podkreśliła, że Zezwolenia, na podstawie których prowadzi działalność na terenie SSE, obejmują działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie SSE określonych we właściwych pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego.

Powyższe należy, zdaniem Wnioskodawcy, rozumieć w ten sposób, że Spółce przysługuje na podstawie Zezwoleń prawo do wykonywania szeregu działań w zakresie produkcji wyrobów wskazanych w Zezwoleniach, a także do podejmowania działalności handlowej i usługowej w tożsamym zakresie. Należy podkreślić, że działalność produkcyjna nie ogranicza się wyłącznie do przeprowadzania samego procesu produkcyjnego, którego bezpośrednim efektem są wyroby gotowe.

W ocenie Spółki, z działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie SSE może być związanych szereg różnorodnych zdarzeń gospodarczych, które mogą generować po stronie Spółki dochód. Ujęcie wszystkich zdarzeń w enumeratywnym katalogu, który wynika z treści udzielanych zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie SSE jest w praktyce niemożliwe. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, w celu ustalenia czy określony dochód powinien być objęty zwolnieniem z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT należy zbadać, czy dochód ten mieści się w kategorii dochodu z działalności strefowej, a zatem należy badać czy dochód wykazuje ścisły funkcjonalny związek z działalnością prowadzoną na terenie strefy. Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 lipca 2014 r. (znak: IBPBI/2/423/-397/14/CzP). Stanowisko Spółki w tym zakresie potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 26 stycznia 2011 r., sygn. I SA/Wr 1364/10, sąd stwierdził: W odniesieniu zatem do wyrobów i usług wymienionych poprzez wskazanie grup PKWiU, Spółka może, w zgodzie z zezwoleniem, podejmować aktywność polegającą na produkcji, działaniach handlowych i związanymi z tymi wyrobami usługach. (\`(...)\`) Jednocześnie nie budzi wątpliwości, że działalność handlowa czy produkcyjna może i najczęściej wiąże się z koniecznością podejmowania szeregu działań, którym, gdy rozpatrywane w oderwaniu od całości działalności podmiotu, można potencjalnie przypisać charakter usługi, (\`(...)\`) Jednak w sytuacji, gdy zasadnicza działalność podmiotu polega na produkcji lub sprzedaży wyrobów czynności te mają charakter akcesoryjny i stanowią element szerzej rozumianej działalności produkcyjnej lub handlowej, warunkując poprawne jej wykonywanie.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, nie można ograniczać stosowania art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT, tylko do dochodów uzyskanych z tytułu zbycia produktów finalnych wytworzonych w strefie, bowiem zwolnienie odnosi się do dochodów zwolnionych z działalności w strefie prowadzonej na podstawie zezwolenia, nie zaś do produktów wskazanych w zezwoleniu. Stanowisko to potwierdzają sądy administracyjne (por. wyrok WSA w Rzeszowie z 6 lutego 2016 r., sygn. akt I SA/Rz 3/16).

W konsekwencji, w ocenie Spółki, zwolnieniu podatkowemu z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT, podlegają nie tylko przychody i związane z nimi koszty uzyskania przychodów będące bezpośrednim wynikiem działalności na terenie strefy ekonomicznej, ale także przychody i koszty ich uzyskania z działalności nierozerwalnie związanej z działalnością strefową (por. przykładowo wyrok NSA z 15 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1139/10, interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 18 kwietnia 2013 r., znak: IPTPB3/423-27/13-2/KJ oraz z 24 października 2013 r. znak: IPTPB3/423-306/13-2/GG).

W orzecznictwie podkreśla się również, że pomimo że zakres zwolnienia podatkowego uzależniony jest od treści konkretnego zezwolenia to jednak do stwierdzenia istnienia prawa do ulgi podatkowej, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT, konieczne jest uwzględnienie wszystkich elementów zezwolenia, które naprowadzają na preferowany zwolnieniem podatkowym rodzaj działalności. Ustawodawca w analizowanym przepisie użył bowiem określenia „na podstawie” zezwolenia, a nie posłużył się tutaj sformułowaniami pozwalającymi na bliższą konkretyzację określonych form aktywności gospodarczej, jak: „wymienione”, czy też „wyszczególnione” w zezwoleniu. Zwrot „na podstawie” można natomiast postrzegać, jak: „stosownie do”, „w oparciu o”. Przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał w wyroku z 30 czerwca 2014 r., sygn. akt: II FSK 1727/12, że: Dla ustalenia zatem, jakie dochody (uzyskiwane przez spółkę prowadzącą działalność gospodarczą na terenie SSE) zwolnione będą z podatku dochodowego, konieczne jest uwzględnienie wszystkich elementów zezwolenia, które naprowadzają na preferowany zwolnieniem podatkowym rodzaj działalności. Za błędną w efekcie należy uznać (\`(...)\`) próbę identyfikacji zakresu przedmiotowego zwolnienia, wyłącznie w oparciu o językowe znaczenie jednego z elementów zezwolenia (wskazującego określony rodzaj działalności gospodarczej), bez uwzględnienia szerszego kontekstu wynikającego z faktu, że w zezwoleniu tym równocześnie wskazano numer klasyfikacji statystycznej działalności, której preferencje dotyczą.

Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego, w pierwszej kolejności należy podkreślić, że Spółka nie była w stanie wykryć wady wyrobów gotowych wynikającej z wadliwych materiałów, gdyż urządzenia testujące na linii NOx nie sygnalizowały problemów. Dopiero Odbiorca podczas swoich przeprowadzonych inną metodą testów zidentyfikował, że zaciski i uszczelki nie są szczelne i przepuszczają powietrze. W związku z tym, że Dostawca nie wystawił w tej sytuacji faktury korygującej koszty zakupu materiałów do produkcji wyrobu strefowego (koszty strefowe), to Spółka obciążyła Dostawcę notą obciążeniową obejmującą zwrot poniesionych wydatków.

Biorąc pod uwagę brzmienie powyższych przepisów, w ocenie Spółki, zwrot wydatków uzyskany od Dostawcy związanych z dostarczeniem wadliwych materiałów korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT. Uzyskany zwrot wydatków związany z dostarczeniem wadliwych materiałów pozostaje bowiem w ścisłym, funkcjonalnym i nierozerwalnym związku z działalnością strefową Spółki. Zwrot ten jest następstwem działalności produkcyjnej prowadzonej na terenie strefy określonej w zezwoleniu, bowiem gdyby nie działalność strefowa Spółki, zwrot ten by nie powstał - zakup materiałów nastąpił w celu produkcji produktu strefowego. Pomimo nieprzewidzianego charakteru powyższych zdarzeń są one stałym, nierozerwalnym elementem ryzyka prowadzonej na terenie strefy działalności objętej zezwoleniem strefowym. Spółka podkreśliła, że w przypadku braku podstaw do zwrotu poniesionych wydatków, a więc w sytuacji dostarczenia w pełni wartościowego materiału Spółka osiągnęłaby dochód z tytułu sprzedaży produktu strefowego, a tym samym osiągnęłaby dochód zwolniony z opodatkowania CIT.

Stanowisko reprezentowane przez Wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo w podobnym stanie faktycznym, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 18 października 2010 r. (znak: ILPB3/423-614/10-4/MM) uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym otrzymane od dostawcy surowca złej jakości wpływy (gdy wyrób jest niepełnowartościowy na skutek wadliwości surowca) stanowią dochód z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach otrzymanego zezwolenia. W związku z tym dochód ten podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT.

Na marginesie warto dodać, że interpretacja przepisów dotyczących zwolnienia podatkowego dla dochodów z działalności prowadzonej na terenie SSE powinna być dokonywana z uwzględnieniem ogólnych celów przyświecających utworzeniu strefy. Strefa ekonomiczna może być ustanowiona w celu przyspieszenia rozwoju gospodarczego części terytorium kraju, w szczególności przez: rozwój określonych dziedzin działalności gospodarczej, rozwój nowych rozwiązań technicznych i technologicznych oraz ich wykorzystanie w gospodarce narodowej, zwiększenie konkurencyjności wytwarzanych wyrobów i świadczonych usług, zagospodarowanie istniejącego majątku przemysłowego i infrastruktury gospodarczej, tworzenie nowych miejsc pracy (wyrok NSA z 10 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1766/13). W konsekwencji, nie ulega wątpliwości, że skoro zwrot wydatków przysługuje w związku z wyprodukowaniem produktu strefowego, to został osiągnięty cel, dla którego tworzy się SSE. Natomiast fakt, że ostatecznie produkt ten okazał się wadliwy z uwagi na użycie do jego produkcji wadliwego materiału nie prowadzi automatycznie do utraty zwolnienia podatkowego. W świetle powyższego, zdaniem Spółki, otrzymany zwrot wydatków podlega zwolnieniu z opodatkowania CIT, bowiem jest ściśle związany z działalnością Spółki wykonywaną na terenie SSE.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343, z późn. zm., dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Z kolei, stosownie do art. 17 ust. 4 updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Dokonując analizy ww. przepisów zauważyć należy, że w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1010, z późn. zm., dalej: „ustawa o SSE”). Podstawą do korzystania z pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym) jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej specjalnej strefy ekonomicznej, uprawniające do korzystania z tej pomocy (art. 16 ust. 1 ustawy o SSE). Zgodnie z art. 12 tej ustawy, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych (…).

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cyt. powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności.

Powyższe regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi podatkowej z tytułu prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej działalności gospodarczej, jaką jest niezapłacony przez przedsiębiorcę strefowego podatek dochodowy.

Zasadniczym elementem stosowania tej ulgi jest więc łączne wystąpienie dwóch warunków:

*   prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,
*   uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu.

Powyższe warunki, jak każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle, zgodnie z wykładnią językową danej regulacji.

Dokonując oceny zakresu zwolnień podatkowych, należy wskazać, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku, gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również dochody z takiej działalności nie będą podlegały zwolnieniu.

Warto podkreślić również, że zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, lecz tylko dochody uzyskane z działalności prowadzonej w ramach zezwolenia, a więc działalności określonej w tym zezwoleniu.

Zwolnieniem podatkowym objęty jest zatem dochód wygenerowany bezpośrednio z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, wymienionej wprost w zezwoleniu.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że w 2012 r. Spółka rozpoczęła produkcję czujników odpowiedzialnych za pomiar stężenia tlenków azotu (NOx).

W latach 2015 oraz 2016 Dostawca dostarczył Spółce materiały celem wyprodukowania wyrobów gotowych. Następnie, Spółka sprzedała na rzecz Pośrednika wyroby gotowe NOx. Wyroby te Pośrednik odsprzedał dalej do finalnego Odbiorcy.

Jak się okazało, Dostawca dostarczył Spółce wadliwe/szybko zużywające się kamienie w maszynie assemblingowej. Spółka nie była w stanie wykryć wady wyrobów gotowych wynikającej z wadliwych materiałów, gdyż urządzenia testujące na linii NOx nie sygnalizowały problemów. Dopiero Odbiorca podczas swoich testów zidentyfikował, że zaciski i uszczelki nie są szczelne i przepuszczają powietrze. Wadliwy wyrób gotowy został zwrócony do magazynu do Spółki, w związku z czym Spółka wystawiła faktury korygujące na rzecz Pośrednika. Jako, że wyroby NOx zawierają w swojej strukturze platynę, wadliwe wyroby zostaną przekazane do wyspecjalizowanej firmy w celu odzyskania i odkupienia od Spółki platyny. W związku ze zwrotem wadliwych wyrobów gotowych do Spółki, Spółka nie otrzymała od Dostawcy faktury korygującej, dlatego obciążyła Dostawcę jeszcze w 2016 r. notą obciążeniową. Nota została skalkulowana w następujący sposób: wartość zwróconych od Dostawcy wyrobów gotowych, które zostaną w przyszłości zniszczone pomniejszona o wartość platyny, jaką Spółka odzyska i za którą zapłaci Spółce zewnętrzna firma.

Na moment składania niniejszego wniosku Spółka otrzymała część zwrotu poniesionych wydatków od Dostawcy.

Odnosząc powyższe wyjaśnienia oraz ww. regulacje podatkowe na grunt analizowanej sprawy należy stwierdzić, że uzyskane przez Spółkę przychody w postaci zwrotu wydatków od Dostawcy związanych z dostarczeniem wadliwych materiałów nie stanowią przychodów z działalności gospodarczej, określonej w posiadanych przez Spółkę zezwoleniach na prowadzenie działalności na terenie SSE. Tym samym, przychody te nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Podkreślenia wymaga również ugruntowana w orzecznictwie oraz doktrynie zasada zakazu rozszerzającej wykładni przepisów mających za przedmiot zwolnienia podatkowe, co w omawianym przypadku znajduje dodatkowe uzasadnienie w postaci sformułowania przepisu art. 17 ust. 4 updop, akcentującego wyłączność zwolnienia od podatku dochodów z działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Ustawodawca w ww. przepisie ustanawiającym zwolnienie świadomie użył określenia „dochody z działalności gospodarczej” a nie sformułowania „dochody związane z wykonywaniem działalności gospodarczej”. Niewątpliwie istnieje różnica zakresów pojęciowych wyrażeń „dochód z działalności gospodarczej” oraz „dochód związany z wykonywaniem działalności gospodarczej” – nakazująca traktowanie pierwszego z wymienionych pojęć jako węższego względem drugiego wyrażenia. Wobec takiego zapisu, nie można zaakceptować poglądu, że do dochodów zwolnionych zalicza się uzyskany zwrot wydatków związany z dostarczeniem wadliwych materiałów, ponieważ pozostaje on w ścisłym, funkcjonalnym i nierozerwalnym związku z działalnością strefową Spółki – jak twierdzi Wnioskodawca.

Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji należy wskazać, że wydane zostały w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych. Z kolei, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej ze względów wskazanych w zaskarżonej interpretacji, nie podziela stanowisk prezentowanych w interpretacjach indywidualnych, wspierających argumentację Wnioskodawcy. Zauważyć również należy, że organ dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego, zgodnie z zasadą wyrażoną przez ustawodawcę w art. 14a OP.

Należy wskazać, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same lub zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe choć jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej, niemniej jednak, w praktyce może mieć miejsce. W związku z powyższym ustawodawca przewidział możliwość zmiany już wydanych interpretacji indywidualnych w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Trzeba jednak pamiętać, że proces zmiany interpretacji indywidualnych w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej jest długotrwały, poprzedza go bowiem dogłębna analiza z zachowaniem stosownych procedur, które dopiero w końcowej fazie powodują wycofanie z systemu informacji podatkowej poprzednio wydanych interpretacji. Ponieważ jednak podstawowym zadaniem organu interpretacyjnego jest wydawanie interpretacji prawidłowych, tj. w prawidłowy sposób odczytujących normy prawne zawarte w poszczególnych przepisach prawa podatkowego, a nie utrwalających raz wyrażony pogląd w tym zakresie, który może być zmieniony w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, to fakt wydania we wcześniejszym okresie interpretacji indywidualnych, odmiennych od poglądu zaprezentowanego w niniejszej interpretacji nie powoduje, że pogląd ten jest nieprawidłowy.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądowych należy zauważyć, że zostały wydane w odmiennych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych. Odnosiły się one co prawda do zagadnienia dotyczącego możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, jednak żaden z nich nie dotyczył sytuacji analogicznej do będącej przedmiotem niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. S. Wyszyńskiego, 44-101 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.