Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-937/13/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-01-15
Teza: Czy dochody uzyskiwane z tytułu wynagrodzeń osób nie posiadających obywatelstwa polskiego, posiadających miejsce zamieszkania za granicą (nierezydentów) realizujących bezpośrednio zadania projektu, zatrudnionych na podstawie umów zlecenia, finansowanych przez Komisję Europejską podlegają w Polsce zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: nierezydent; pomoc-pomoc bezzwrotna; pomoc-środki pomocowe; programy; umowa-umowa zlecenia; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 3 października 2013 r. (data wpływu do Biura – 10 października 2013 r.), uzupełnionym 10 grudnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia osób fizycznych (nierezydentów) zatrudnionych na podstawie umów zlecenia do realizacji projektu w ramach 7 Programu Ramowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 października 2013 r. do Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia osób fizycznych (nierezydentów) zatrudnionych na podstawie umów zlecenia do realizacji projektu w ramach 7 Programu Ramowego.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych pismem z dnia 05 grudnia 2013 r. znak: IBPB II/1/415-935/13/BD IBPB II/1/415-936/13/BD, IBPB II/1/415-937/13/BD wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 10 grudnia 2013 r. poprzez uiszczenie brakującej opłaty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca rozpoczął w czerwcu 2013 r. realizację projektu finansowanego ze środków funduszy wspólnotowych - 7 Program Ramowy dla Badań i Innowacji na podstawie podpisanej umowy Nr (…) na realizację projektu S..

Projekt realizowany u Wnioskodawcy w ramach 7 Programu Ramowego ma następujące cele:

*   wspieranie współpracy ponadnarodowej w obszarach badań i rozwoju technologicznego wskazanego w projekcie,
*   zwiększenie dynamizmu, kreatywności i doskonałości europejskich badań naukowych w pionierskich dziedzinach nauki,
*   wzmocnienie potencjału ludzkiego w zakresie badań i technologii poprzez zapewnienie lepszej edukacji i szkoleń, łatwiejszego dostępu do potencjału i infrastruktury badawczej, wzrost uznania dla zawodu naukowca oraz zachęcenie badaczy do mobilności i rozwijania kariery naukowej,
*   zintensyfikowanie dialogu między światem nauki i społeczeństwem w Europie celem zwiększenia społecznego zaufania do nauki,
*   wspieranie szerokiego stosowania rezultatów i rozpowszechniania wiedzy uzyskanej w wyniku działalności badawczej, finansowanej ze środków publicznych.

Otrzymane środki pochodzą z bezzwrotnej pomocy rządów państw obcych, w tym wypadku z Unii Europejskiej. Wnioskodawca realizuje projekt jako Koordynator na podstawie kontraktu z Komisją Europejską. Jako pełnoprawna jednostka realizująca projekt, Wnioskodawca jest beneficjentem bezzwrotnej pomocy i bezpośrednio realizuje cel projektu, który wynika z celów programu międzynarodowego. Środki finansowe jakie otrzymuje na realizację projektu są przekazywane przez Komisję Europejską na wyodrębniony rachunek bankowy Wnioskodawcy w formie zaliczki oraz transz okresowych.

Środki finansowe przekazane Wnioskodawcy przez Komisję Europejską są zatem środkami spełniającymi warunki wyszczególnione w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. pochodzą od rządów państw obcych, instytucji i organizacji międzynarodowych, a także podatnicy zatrudnieni u Wnioskodawcy realizują bezpośrednio cel programu finansowanego ze źródeł bezzwrotnej pomocy, co z kolei wynika z dokumentów programowych projektu, które regulują zakres i tryb przekazywania Polsce – w tym przypadku Wnioskodawcy – środków finansowych i ich późniejszego rozliczania. Realizacja prac w projekcie odbywa się poprzez powołanie imiennego zespołu realizującego projekt, składającego się z osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę. Wymóg realizacji zadań projektu przez osoby zatrudnione w formie umowy o pracę przy realizacji projektu przez Wnioskodawcę jest warunkiem rozliczania kosztów projektu.

Wyszczególnione osoby zostają oddelegowane do pracy w projekcie poprzez zawarcie z nimi aneksu do umowy o pracę na okres trwania projektu wydzielającego godziny pracy przy projekcie do odrębnej regulacji zasad wynagradzania. Rozliczenie kosztów wynagrodzeń tych osób odbywa się poprzez wypełnianie przez każdego zatrudnionego w projekcie pracownika miesięcznych „Kart czasu pracy”, w których wyszczególniona jest liczba godzin w miesiącu przepracowanych przez każdego pracownika w ramach projektu. Pozwala to na precyzyjne wyliczenie wartości wynagrodzenia wypłacanego w ramach projektu. Zadania jakie wykonują wytypowane osoby są przewidziane i wyszczególnione w Programie Pracy, który jest integralną częścią wniosku o dofinansowanie i jednocześnie stanowi załącznik do kontraktu z Komisją Europejską. Wypłaty dla pracowników – wynagrodzenia są finansowane ze środków 7 Programu Ramowego przekazanych przez Komisję Europejską na wyodrębniony rachunek.

Zgodnie z wymaganiami Komisji Europejskiej, koszty wynagrodzeń finansowanych ze środków projektu S. są rejestrowane w miesięcznych kartach pracy wypełnianych przez pracowników. Karty pracy zawierają następujące informacje: datę, nazwę projektu, zakres tematyczny realizowanych prac oraz liczbę godzin wykorzystanych na realizację tego tematu. Na podstawie tak dokumentowanego wykorzystania godzin na realizację projektu, obliczane jest wynagrodzenie pracowników.

W przypadku, gdy wynagrodzenie pracownika jest finansowane z różnych źródeł, to są przygotowywane dwie listy płac:

1.  lista podstawowa – nie obejmująca wynagrodzenia związanego realizacją projektu,
2.  lista dodatkowa – obejmująca wynagrodzenia osób związanych z bezpośrednią merytoryczną realizacją projektu finansowanego ze środków Komisji Europejskiej w zakresie udokumentowanym kartami pracy, których koszty są finansowane ze środków projektu.

Od dochodów z tytułu wynagrodzeń za prace nie związane z realizacją projektu - lista płac podstawowa „1” zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych są odprowadzane zgodnie z ustawą.

Od dochodów z tytułu wynagrodzeń pracowników realizujących zadania projektu - lista dodatkowa „2” nie są odprowadzane zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Procedura wypłat wynagrodzeń osób zatrudnionych do realizacji projektu jest następująca.

Środki Unii Europejskiej napływają w formie przedpłaty na wyodrębniony rachunek bankowy prowadzony w euro. Po przygotowaniu dodatkowej listy płac związanej z realizacją projektu, środki odpowiadające kwocie niezbędnej do realizacji tego wynagrodzenia zostają przelane na konto główne Wnioskodawcy i wypłacone w złotych polskich osobom realizującym zadania badawcze projektu. Odpowiednie kwoty wynagrodzeń zostają zaksięgowane na wydzielonym subkoncie wynagrodzeń związanych z realizacją projektu.

Przy realizacji omawianego projektu, oprócz zatrudnienia pracowników etatowych, Wnioskodawca zatrudnia również osoby fizyczne bezpośrednio realizujące zadania projektu na umowę zlecenie. Taka sytuacja prawna jest dopuszczana przez Komisję Europejską, a dokumentowana w przepisach ogólnych dotyczących uznawania kosztów realizacji projektu jako kosztów kwalifikowanych dotyczących wynagrodzeń. Umowy takie są i będą spisywane nie tylko z Polakami zamieszkującymi i płacącymi podatki w Polsce, ale także z osobami z zagranicy, które płacą podatki u siebie w państwie, nie mają miejsca zamieszkania ani centrum interesów życiowych w Polsce i nie będą przebywać na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. Przewiduje się, że będą to naukowcy z Japonii, Białorusi, Ukrainy, Rosji i innych państw. Prace wykonywane w ramach zawartych umów zlecenia będą wykonywane przez te osoby na terenie Polski oraz na terenie państw, w których osoby te zamieszkują.

Osoby zatrudnianie na podstawie umowy zlecenia bezpośrednio realizują zadania projektu i pracują pod opieką pracownika etatowego Wnioskodawcy odpowiedzialnego za zarządzanie i koordynację projektu. Środki dla osób z Polski będą wypłacane w sposób analogiczny, jak dla pracowników etatowych zatrudnionych u Wnioskodawcy, natomiast środki dla osób z zagranicy są wypłacane bezpośrednio z rachunku projektu w euro.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy dochody uzyskiwane z tytułu wynagrodzeń osób nie posiadających obywatelstwa polskiego, posiadających miejsce zamieszkania za granicą (nierezydentów) realizujących bezpośrednio zadania projektu, zatrudnionych na podstawie umów zlecenia, finansowanych przez Komisję Europejską podlegają w Polsce zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, realizowany projekt spełnia wszelkie kryteria uprawniające do zastosowania zwolnienia podatkowego wyszczególnione w cyt. art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) i b). gdyż Wnioskodawca:

*   jest bezpośrednim beneficjentem środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy zagranicznej,
*   bezpośrednio realizuje cel projektu oraz co za tym idzie programu międzynarodowego, zgodnie z zapisami w kontrakcie z Komisją Europejską, jako Koordynator projektu.

Należy podkreślić, że ta bezpośrednia realizacja celów projektu, a jednocześnie celów programu międzynarodowego jest warunkiem uzyskania dofinansowania z Komisji Europejskiej.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy dochody z tytułu wynagrodzeń osób nie posiadających obywatelstwa polskiego, posiadających miejsce zamieszkania za granicą (nierezydentów), realizujących bezpośrednio zadania projektu zatrudnionych na podstawie umów zlecenia, finansowanych przez Komisję Europejską podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust.1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Na wstępie zaznaczyć należy, iż niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania wynagrodzenia osób fizycznych (nierezydentów) zatrudnionych na podstawie umów zlecenia do realizacji projektu w ramach 7 Programu Ramowego.

Natomiast w pozostałym zakresie wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a powołanej ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 4a ww. ustawy, przepisy te stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach bezpośredniej realizacji zadań ww. projektu zawarł umowy zlecenia z osobami fizycznymi nie tylko będącymi Polakami zamieszkującymi i płacącymi podatki w Polsce, ale także z osobami z zagranicy, które płacą podatki u siebie w państwie, które nie mają miejsca zamieszkania ani centrum interesów życiowych w Polsce i nie będą przebywać na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. Prace wykonywane w ramach zawartych umów zlecenia będą wykonywane przez te osoby na terenie Polski oraz na terenie państw, w których osoby te zamieszkują. Wnioskodawca przewiduje się, że będą to naukowcy z Japonii, Białorusi, Ukrainy, Rosji i innych państw.

W przedmiotowej sprawie należy zatem w pierwszej kolejności uwzględnić uregulowania zawarte w umowie międzynarodowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania danego kraju, tj. kraju z którego będzie pochodziła osoba fizyczna, z którą Wnioskodawca zawrze umowę zlecenia na wykonywanie prac w ramach realizacji zadań ww. projektu, a której stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W sytuacji, gdy z uregulowań danej umowy międzynarodowej będzie wynikało, że uzyskane przez osobę fizyczną dochody opodatkowane winny być w Polsce, to wówczas zastosowanie będą miały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednakże, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W związku z powyższym warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie powyższego przepisu musi być spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

*   bezzwrotna pomoc musi pochodzić od podmiotów wskazanych w ww. przepisie w tym gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy przekazanej na podstawie, o której mowa w tym przepisie, oraz
*   podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić przy tym należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna – nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

By móc skorzystać z przedmiotowego zwolnienia wszystkie przesłanki określone w tym przepisie powinny być spełnione. Niezrealizowanie jednej z nich wyklucza możliwość zwolnienia z opodatkowania.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, gdyż związane jest z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy. Przesłankami warunkującymi przedmiotowe zwolnienie jest zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, z których podatnik jest wynagradzany oraz ustalenie podmiotu, któremu przyznano pomoc zagraniczną i który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca rozpoczął w czerwcu 2013 r. realizację projektu finansowanego ze środków funduszy wspólnotowych – 7 Program Ramowy dla Badań i Innowacji na podstawie podpisanej umowy Nr (…) na realizację projektu S.. Wnioskodawca realizuje projekt jako Koordynator na podstawie zawartego kontraktu z Komisją Europejską i jako pełnoprawna jednostka realizująca projekt, jest on beneficjentem bezzwrotnej pomocy i bezpośrednio realizuje cel projektu, który wynika z celów programu międzynarodowego.

7Program Ramowy Badań jest największym mechanizmem finansowania i kształtowania badań naukowych na poziomie europejskim w latach 2007-2013. Program ten został utworzony na mocy decyzji Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 18 grudnia 2006 r. dotyczącej powołania siódmego programu ramowego Wspólnoty Europejskiej w zakresie badań, rozwoju technologicznego i demonstracji (2007-2013). O fundusze z tego Programu mogą ubiegać się instytucje naukowe (uniwersytety, akademie, instytuty), jednostki przemysłowe (małe i średnie przedsiębiorstwa, duży przemysł), organizacje (federacje, stowarzyszenia), jednostki rządowe i samorządowe, organizacje pozarządowe oraz inne prywatne i publiczne jednostki posiadające osobowość prawną.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku, gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Z przedstawionego stanu faktycznego jednoznacznie wynika, iż wynagrodzenia osób fizycznych (nierezydentów) zatrudnionych na podstawie umów zlecenia realizujących projekt będą finansowane ze środków Komisji Europejskiej.

Środki finansowe jakie otrzymuje Wnioskodawca na realizację projektu są przekazywane przez Komisję Europejską na wyodrębniony rachunek bankowy Wnioskodawcy w formie zaliczki oraz transz okresowych. Środki Unii Europejskiej napływają w formie przedpłaty na wyodrębniony rachunek bankowy prowadzony w euro. Po przygotowaniu dodatkowej listy płac związanej z realizacją projektu, środki odpowiadające kwocie niezbędnej do realizacji tego wynagrodzenia zostają przelane na konto główne Wnioskodawcy i wypłacone w złotych polskich zatrudnionym osobom. Odpowiednie kwoty wynagrodzeń zostają zaksięgowane na wydzielonym subkoncie wynagrodzeń związanych z realizacją projektu. Środki pieniężne dla osób z Polski będą wypłacane w sposób analogiczny, jak dla pracowników etatowych zatrudnionych u Wnioskodawcy, natomiast środki dla osób z zagranicy są wypłacane bezpośrednio z rachunku projektu w euro.

Mając na uwadze tak przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy wypłacane przez Wnioskodawcę – będącego beneficjentem pomocy – wynagrodzenia są finansowane ze środków uzyskanych od Komisji Europejskiej przekazanych na wyodrębniony rachunek bankowy Wnioskodawcy w formie zaliczki oraz transz okresowych, które następnie zostają przelane na konto główne Wnioskodawcy i wypłacone w złotych polskich, bądź też wypłacane bezpośrednio z rachunku projektu w euro osobom będącym nierezydentami, zatrudnionymi na podstawie umów zlecenia – zostaje spełniona przesłanka zwolnienia przedmiotowego określona w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić jednak należy, iż konieczne jest spełnienie również drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia, określonej w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącą, że „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.” Oznacza to, że nie każda osoba realizująca (faktycznie) cel programu będzie korzystała z tego zwolnienia. O tym, kto bezpośrednio realizuje cel programu decyduje nie tylko sama okoliczność wykonywania przez określony podmiot zadań przewidzianych w programie, ale również to, że możliwość wykonywania tych zadań, właśnie przez taki podmiot, została w tym programie przewidziana, a ponadto, że podmiot, który wykonuje przewidziane programem zadania, czyni to jakoby pierwotnie, ponieważ podstawa do jego umocowania i wypłacania mu środków finansowych wynika bezpośrednio z treści programu, a nie jedynie z woli stron umowy w oderwaniu od jego treści.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków.

Tak więc, z owego zwolnienia nie mogą korzystać osoby fizyczne (nierezydenci) podmiotu, którym podmiot bezpośrednio realizujący cele programu tylko zlecił wykonanie określonych czynności (np. w oparciu o umowę zlecenia).

Zwolnienia, jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania muszą być interpretowane zarówno bez dokonywania wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Przyjęcie natomiast, iż dochody każdej osoby fizycznej zatrudnionej w podmiocie wykonującym jakiekolwiek zadania związane z wykorzystaniem środków pomocowych i otrzymującej wynagrodzenie z tytułu zawartej z tym podmiotem umowy zlecenia korzystają ze zwolnienia określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest niczym nieuzasadnione. Ustalona wykładnia językowa ww. przepisu nie może bowiem prowadzić do wniosku, że otrzymanie przez wykonawcę zadań finansowych ze środków pomocowych prowadzi do zwolnienia z opodatkowania przychodów osób fizycznych niebędących obywatelami polski uczestniczących w sensie fizycznym w wykonywaniu tych zadań. Zwrócić należy uwagę, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy podatkowej jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Środki pieniężne, a mówiąc ściśle przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione przychody osób fizycznych (nierezydentów) zatrudnionych przez te podmioty. Osoby fizyczne (nierezydenci) otrzymują wynagrodzenie za wykonanie umowy zlecenia, która z natury swej jest uzależniona od rodzaju wykonywanej przez świadczeniodawcę działalności oraz źródeł jej finansowania (np. środki własne, kredyt lub inne środki obce, w tym pomocowe).

W rozpatrywanym przypadku beneficjentem, a więc i zarazem wykonawcą projektu, na realizację którego przyznane zostały środki pomocowe, jest Wnioskodawca jako Koordynator na podstawie zawartego kontraktu z Komisją Europejską, który przystąpił do realizacji projektu S. w ramach 7 Programu Ramowego, a nie osoby fizyczne będące obywatelami innych państw, tj. rezydencji innych krajów zaangażowani do realizacji projektu. Osoby te będą realizować cel programu nie bezpośrednio, lecz pośrednio, poprzez wykonywanie powierzonych im w ramach umów zadań. Zapłatę za wykonanie czynności, zatrudnione osoby będą otrzymywać – jak wynika z wniosku – od zleceniodawcy, podmiotu zlecającego wykonanie dzieła czyli Wnioskodawcy, który za te wypłaty odpowiada i jest zobowiązany je zrealizować ze środków finansowych, jakimi dysponuje, niezależnie skąd one pochodzą. Otrzymywane przez ww. nierezydentów dochody będą wynagrodzeniem za wykonanie zleconej pracy świadczonej na podstawie zawartej umowy zlecenia, a zatem będą one pochodziły od zatrudniającego (Wnioskodawcy), z tytułu łączącej obie strony umowy cywilnoprawnej. Tak więc, dochody te nie będą pochodziły z postanowień jednostronnej deklaracji podmiotu międzynarodowego lub umowy zawartej przez ten podmiot z organami rządu polskiego bądź z upoważnień zawartych w tych dokumentach dla podmiotów rozdzielających środki bezzwrotnej pomocy.

Osoby fizyczne (nierezydenci) zatrudnione przez Wnioskodawcę na podstawie umów zleceń nie są bezpośrednim beneficjentem, ani wykonawcą projektu, na realizację którego przyznane zostały środki pomocowe, a jedynie są zatrudnione u wykonawcy realizującego bezpośrednio cel programu.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż wynagrodzenia ww. osób nie będą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione uwarunkowania określone w lit. b) powołanego art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy. To jednoznacznie przesądza o braku podstaw do zwolnienia, bowiem w świetle unormowania omawianego przepisu niespełnienie jednej z przesłanek skutkuje niemożnością skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W związku z dołączonym do wniosku plikiem dokumentów należy zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.