Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-373/12-2/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-06-29
Teza: określenie podstawy opodatkowania w imporcie wyrobów akcyzowych przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.
Słowa kluczowe: akcyza-pobór akcyzy-zawieszenie poboru akcyzy; akcyza-wyroby akcyzowe; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 30.03.2012 r. (data wpływu 02.04.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania w imporcie wyrobów akcyzowych przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02.04.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania w imporcie wyrobów akcyzowych przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jako czynny podatnik podatku do towarów i usług a także podatnik podatku akcyzowego dokonuje importu w rozumieniu wg art. 2 ust. 1 pkt 7 lit b) ustawy o podatku akcyzowym (dalej: paU) wyrobów akcyzowych o których mowa w poz. 14-18 załącznika 1 do paU. Wnioskodawca prowadzi skład podatkowy w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 10 paU. Wnioskodawca legitymuje się również jako zarejestrowany wysyłający w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 14 a) paU zezwoleniem na wysyłanie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. Wyroby akcyzowe importowane przez Wnioskodawcę dopuszczone do obrotu na terenie kraju są przemieszczane przez Wnioskodawcę jako zarejestrowanego wysyłającego z miejsca importu na terytorium kraju do składu podatkowego na terytorium kraju. Wnioskodawca jako podatnik podatku od towarów i usług na którym ciąży obowiązek uiszczenia cła jest obowiązany do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, a ponieważ przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, co do zasady podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Ponieważ jednak w chwili określania podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla tych importowanych wyrobów akcyzowych ma zastosowanie procedura zawieszenia poboru akcyzy z obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym nie powstaje zobowiązanie podatkowe. W tej sytuacji Wnioskodawca zamierza ustalać dla tych importowanych wyrobów akcyzowych podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług wg ich wartości celnej powiększonej o należne cło, ale nie powiększonej o podatek akcyzowy, gdyż zobowiązanie podatkowe ze względu na zawieszenie poboru akcyzy nie powstało.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na to, że w stanie sprawy znajduje zastosowanie procedura zawieszenia poboru akcyzy, podstawa opodatkowania dla celów podatku od towarów i usług importowanych towarów akcyzowych objętych tą procedurą nie uwzględnia podatku akcyzowego którego pobór został zawieszony gdyż zobowiązanie podatkowe nie powstało, czy jest to pogląd prawidłowy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ptuU) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów. Wg art. 29 ust. 13 ptuU jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Zgodnie z art. 33 ust. 1 ptuU podatnicy (osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne), na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek.

Z kolei zgodnie z art. 40 ust.1 pkt 2 lit. a) paU procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie, jeżeli wyroby akcyzowe importowane i dopuszczone do obrotu są przemieszczane przez zarejestrowanego wysyłającego z miejsca importu na terytorium kraju do składu podatkowego na terytorium kraju, przy czym:

*   wg art. 2 ust. 1 pkt 1 wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym,
*   wg art. 2 ust. 1 pkt 12 paU procedura zawieszenia poboru akcyzy to procedura stosowana podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach paU i aktów wykonawczych wydanych na podstawie tej ustawy, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe,
*   wg art. 2 ust. 1 pkt 14a) paU zarejestrowany wysyłający to podmiot, któremu wydano zezwolenie na wysyłanie importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej,
*   wg art. 2 ust. 1 pkt 7 lit b) paU import to przywóz wyrobów akcyzowych z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju jeżeli wyroby te z chwilą ich wprowadzenia na terytorium kraju nie zostają objęte zawieszającą procedurą celną, albo jeżeli wyroby te zostały zwolnione z zawieszającej procedury celnej lub procedura ta została zakończona i powstał dług celny,
*   wg art. 2 ust. 1 pkt 10 paU skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego.

Zastosowanie procedury zawieszenia poboru akcyzy w przypadku o którym mowa w art. 40 ust.1 pkt 2 lit a) paU skutkuje tym, że z obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym nie powstaje zobowiązanie podatkowe. Zważyć przy tym należy, że zastosowanie procedury zawieszenia poboru akcyzy – tak jak w stanie sprawy – następuje z mocy prawa. Przy przemieszczeniu wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy nie powstaje zobowiązanie podatkowe i wygasa, powstały w wyniku dokonania określonej czynności podlegającej opodatkowaniu, obowiązek podatkowy ciążący na podatniku (art. 41 ust. 5 paU). Zobowiązanie podatkowe w przypadku zastosowania procedury zawieszenia akcyzy powstaje dopiero z dniem zakończenia tej procedury (art. 45 ust. 1 paU).

Z kolei wg art. 29 ust. 13 ptuU podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

Określenie „należne” odnosi się zarówno do cła jaki podatku akcyzowego (tak też Minister Finansów w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi IPTPP2/443-98/11-3/S/IR z 27.01.2012 r.).

Zgodnie z art. 4 ustawy Ordynacja podatkowa (dalej: OpU) obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Zobowiązaniem podatkowym, zgodnie z art. 5 OpU, jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązania podatnika do zapłacenia podatku w wysokości, terminie oraz miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego, przy czym podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne wynikające z ustawy podatkowej na rzecz podmiotów o których mowa w art. 6 OpU.

Fakt, że zaistniało zdarzenie które spowodowało, iż na określonym podmiocie ciąży powinność świadczenia pieniężnego nie oznacza jeszcze że ten podmiot będzie zobowiązany do zapłaty tego świadczenia, a więc że świadczenie (podatek) stanie się świadczeniem (podatkiem) należnym. Zobowiązanie podatkowe jest formą konkretyzacji zindywidualizowanego obowiązku podatkowego. Dla tej konkretyzacji niezbędne jest przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe. Ustawa podatkowa o podatku akcyzowym określa przypadki gdy do tej konkretyzacji nie dochodzi (okres trwania procedury zawieszenie poboru akcyzy o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 paU).

Skoro w stanie sprawy z obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym nie powstało zobowiązanie podatkowe tj. nie doszło do konkretyzacji obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym, nie występuje też należny podatek akcyzowy w rozumieniu art. 29 ust.13 ptuU, co oznacza, że w okresie zawieszenia poboru akcyzy podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyrobów akcyzowych objętych tą procedurą określona jest wg wartości celnej powiększonej o należne cło, a także elementy o których mowa w art. 29 ust. 15 ptuU oraz opłaty, o których mowa w art. 29 ust. 16 ptuU.

Powstanie długu celnego i konieczność zapłaty cła, podatku od towarów i usług, ale bez uwzględnienia w podstawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług podatku akcyzowego w sytuacji importu wyrobów akcyzowych znajdujących się w procedurze zawieszenia poboru akcyzy potwierdził Minister Finansów w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP3/443-1154/10-2/SM z dnia 16.02.2011 r., a także Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTPP2/443-98/11-3/S/IR z dnia 27.01.2012 r.

Uwzględniając powyższe zdaniem Wnioskodawcy, obliczona przez niego dla potrzeb podatku od towarów i usług podstawa opodatkowania w imporcie towarów w stanie sprawy nie może uwzględniać podatku akcyzowego, gdyż wobec zawieszenia poboru akcyzy z obowiązku podatkowego w tym podatku nie powstało zobowiązanie podatkowe (nie doszło do konkretyzacji obowiązku podatkowego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez import towarów, w myśl art. 2 pkt 7 ustawy, rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju.

Podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na mocy art. 29 ust. 13 ustawy, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. W przypadku towarów objętych procedurą uszlachetniania biernego podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów kompensacyjnych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu w ramach uszlachetniania biernego są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów kompensacyjnych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

Podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 13 i 14, obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Przez pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego towary są importowane. Elementy, o których mowa w zdaniu pierwszym, wlicza się do podstawy opodatkowania, również gdy powstają one w związku z transportem do innego miejsca przeznaczenia na terytorium Unii Europejskiej, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu – art. 29 ust. 15 ustawy.

Do podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 13 i 14, zgodnie z art. 29 ust. 16 ustawy, dolicza się określone w odrębnych przepisach opłaty oraz inne należności, jeżeli organy celne mają obowiązek pobierać te należności z tytułu importu towarów.

Z opisu przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jako czynny podatnik podatku do towarów i usług, a także podatnik podatku akcyzowego dokonuje importu wyrobów akcyzowych. Wnioskodawca prowadzi skład podatkowy. Wyroby akcyzowe importowane przez Wnioskodawcę dopuszczone do obrotu na terenie kraju są przemieszczane przez Wnioskodawcę z miejsca importu na terytorium kraju do składu podatkowego na terytorium kraju. Wnioskodawca jako podatnik podatku od towarów i usług na którym ciąży obowiązek uiszczenia cła jest obowiązany do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, a ponieważ przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, co do zasady podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy określając dla potrzeb podatku od towarów i usług podstawę opodatkowania w imporcie towarów Spółka powinna uwzględnić podatek akcyzowy, którego pobór został zawieszony z uwagi na zastosowanie procedury zawieszenia poboru akcyzy.

W świetle art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.) procedura zawieszenia poboru akcyzy to procedura stosowana podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe.

Z kolei skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego (art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku akcyzowym).

Jak wynika z przepisu art. 29 ust. 13 ustawy jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Określenie „należne” odnosi się zarówno do cła jak i podatku akcyzowego. Pod pojęciem należnego cła (podatku akcyzowego) należy rozumieć cło (podatek akcyzowy) faktycznie do zapłaty przez importera.

W świetle powołanych wyżej przepisów oraz na podstawie przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że jeżeli przedmiotem importu towarów są wyroby akcyzowe, od których pobór akcyzy zawiesza się w wyniku przemieszczenia importowanych towarów do składu podatkowego, podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług importowanych wyrobów akcyzowych nie obejmuje podatku akcyzowego, którego pobór został zawieszony. Do podstawy opodatkowania w imporcie towarów wlicza się bowiem taki należny podatek akcyzowy, który jest faktycznie do zapłaty przez importera.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż Wnioskodawca określając dla potrzeb podatku od towarów i usług podstawę opodatkowania w imporcie towarów nie będzie obowiązany uwzględnić podatku akcyzowego, którego pobór został zawieszony z uwagi na przemieszczanie wyrobów w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.