Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.44.2024.2.KL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-03
Teza: Brak podlegania opodatkowania przy sprzedaży wydzielonych działek.
Słowa kluczowe: działki; grunty; sprzedaż
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

28 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku podlegania opodatkowaniu sprzedaży wydzielonych działek nr 1/5 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, nr 1/4 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2 oraz nr 1/6. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 marca 2024 r. (wpływ 21 marca 2024 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
--------------------------------------------

1\. Zainteresowany będący stroną postępowania:

D.O.

2\. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

M.O.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

1\. Wnioskodawca – strona postępowania – prowadził od 25 października 2016 r. działalność gospodarczą pod firmą A.

Od 25 marca 2021 r. Wnioskodawca zawiesił prowadzenie działalności gospodarczej. Wnioskodawca był czynnym podatnikiem VAT, posiadającym NIP.

W związku z zawieszeniem działalności gospodarczej na podstawie art. 96 ust. 9a pkt 1 ustawy VAT Wnioskodawca został wykreślony z rejestru czynnych podatników VAT z dniem 1 października 2021 r.

Przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej była działalność o symbolu PKD – Przeważająca działalność gospodarcza (kod PKD):

\- 43.99.Z Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Wykonywana działalność gospodarcza (kody PKD):

\- 43.99.Z Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane,

\- 43.11.Z Rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych,

\- 43.12.Z Przygotowanie terenu pod budowę,

\- 43.33.Z Posadzkarstwo; tapetowanie i oblicowywanie ścian,

\- 43.34.Z Malowanie i szklenie,

\- 43.39.Z Wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych,

\- 46.73.Z Sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego,

\- 47.99.Z Pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami.

Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje wspólność ustawowa małżeńska.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

2\. Zainteresowany w rozumieniu art. 14r § 3 Ordynacji podatkowej, niebędący stroną postępowania – jest stanu wolnego, jest obywatelem polskim, nie prowadzi działalności gospodarczej, posiada PESEL, obecnie jego miejscem zamieszkania jest Anglia.

3\. Wnioskodawcy są współwłaścicielami po 1/2 części nieruchomości rolnej o pow. 4,5017 ha, położonej w miejscowości T. objętej KW (…). Nieruchomość składała się z następujących działek :

\- nr działki – 2, opis – łąki trwałe, powierzchnia – 0,3105 ha

\- nr działki – 3, opis – łąki trwałe, grunty, powierzchnia – 0,9164 ha

\- nr działki – 4, opis – grunty orne, powierzchnia – 1,1129 ha

\- nr działki – 5, opis – łąki trwałe, powierzchnia – 0,2711 ha

\- nr działki – 6, opis – grunty orne, powierzchnia – 0,6573 ha

\- nr działki – 7, opis – grunty orne, powierzchnia – 0,4045 ha

\- nr działki – 1, opis – grunty orne, powierzchnia – 0,6757 ha

\- nr działki – 8, opis – grunty rolne zabudowane, powierzchnia – 0,1533 ha.

Wnioskodawcy udziały w przedmiotowej nieruchomości nabyli na podstaw: postanowienia Sądu Rejonowego z 29 stycznia 2021 r. wydanego w sprawie nabycia spadku po zmarłym ojcu oraz na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z 4 stycznia 2016 r. po zmarłej babci.

Na wniosek Wnioskodawców, działka nr 1 została podzielona geodezyjnie na 6 działek o nr 1/1 do 1/6, z tego 4 działki budowlane: 1/3 o pow. 0,1896 ha, 1/4 o pow. 0,1448 ha, 1/5 o pow. 0,1516 ha, 1,6 o pow. 0,1258 ha, oraz 2 na drogi wewnętrzne: 1/1 o pow. 0,0211 ha i 1/2 o pow. 0,0428 ha.

Przedmiotowa nieruchomość, a także wydzielone z niej działki, nigdy nie były wykorzystywane przez Wnioskodawców na cele rolnicze, ani w żadnej działalności gospodarczej.

Dla przedmiotowej nieruchomości objętej KW nr (…) uchwalony został plan zagospodarowania przestrzennego wsi na podstawie Uchwały Rady Gminy dnia 9 czerwca 2004 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wsi, według którego także wydzielone działki objęte zostały zapisami 37MN – co oznacza – tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, (…), granica obszaru NATURA 2000 (…).

Wnioskodawcy nie ponosili nakładów na uzbrojenie wydzielonych działek w media.

Wnioskodawcy dokonali sprzedaży 3 wydzielonych działek: nr 1/5 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, 15 czerwca 2022 r. nr 1/4 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, 15 czerwca 2022 r. oraz działce nr 1/6, 12 sierpnia 2022 r., a także zamierzają sprzedać działkę nr 1/3.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego
------------------------------------

1\. Czy z nabywcą/nabywcami działek nr 1/5 wraz z udziałem w działce 1/2 (drodze), nr 1/4 wraz z udziałem w działce 1/2 (drodze) oraz nr 1/6, została przez Pana oraz Pana brata zawarta przedwstępna umowa kupna/sprzedaży tych działek? Jeśli tak, to prosimy wskazać:

a) jakie warunki zawierała umowa przedwstępna sprzedaży, zawarta z nabywcą/nabywcami, które należało spełnić, aby doszło do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży? Prosimy o szczegółowe opisanie, jakie postanowienia wynikały z zawartej umowy przedwstępnej (np. uzyskanie zgód, pozwoleń, opinii, decyzji itp.);

b) jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień umowy przedwstępnej ciążyły na Panu oraz Pana bratu, a jakie na stronie kupującej? Prosimy o szczegółowe opisanie;

c) czy w ramach umowy przedwstępnej udzielił Pan oraz Pana brat jakichkolwiek pełnomocnictw dla kupującego/kupujących? Jeżeli odpowiedź na pytanie jest twierdząca, to prosimy o wskazanie w jakim zakresie (do jakich czynności) udzielił Pan oraz Pana brat pełnomocnictwa dla kupującego/kupujących (prosimy o enumeratywne wymienienie zakresu) w zawiązku z dokonaną sprzedażą;

d) czy po zawarciu umowy przedwstępnej nabywca/nabywcy na ww. działkach dokonywał/dokonywali inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększyły ich atrakcyjność jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie itp.? Jeżeli tak, to prosimy o podanie jakich?

e) czy nabywca/nabywcy ponieśli jakiekolwiek nakłady finansowe związane z ww. działkami od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej?

ODPOWIEDŹ – z nabywcami działek nie były zawierane umowy przedwstępne.

2\. Czy udzielił Pan oraz Pana brat innej osobie/innemu podmiotowi (np. nabywcy/nabywcom działek) pełnomocnictwa czy jakiegokolwiek innego umocowania prawnego do działania w Pana i/lub Pana brata imieniu w związku z dokonaną transakcją sprzedaży działek? Jeżeli tak, to prosimy wskazać zakres tego pełnomocnictwa, w tym jakie konkretnie czynności podejmował podmiot działający jako Pana i/lub Pana brata pełnomocnik w związku z dokonaną transakcją sprzedaży działek (np. wystąpienie o warunki zabudowy, pozwolenie na budowę itp.)?

ODPOWIEDŹ – Posiada Pan wyłącznie pełnomocnictwo swojego brata, który jest Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania, z dnia 20 sierpnia 2021 r. w zakresie „do zbywania pod dowolnym tytułem, tak odpłatny jak i darmym, jakiejkolwiek nieruchomości, w tym także całego Jego udziału w nieruchomości położonej w miejscowości T., utworzonej z działek nr 4, 3, 2, 1, 7, 5, 6 i 8 o łącznej powierzchni 4,5017 ha, dla której Sąd Rejonowy prowadzi KW nr (…), osobom, za cenę i na warunkach, według uznania pełnomocnika, do przyjęcia całej ceny sprzedaży, do wydania w posiadanie przedmiotów umowy oraz do poddania się w niezbędnym zakresie rygorowi egzekucji”.

### Pytanie

Czy z tytułu sprzedaży wydzielonych działek nr 1/5 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, nr 1/4 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, nr 1/6, stanowiącej majątek prywatny nie związany z działalnością gospodarczą Wnioskodawców, Wnioskodawcy dla tych czynności będą działali w charakterze podatników, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i w dalszej konsekwencji, czy sprzedaż niezabudowanych działek przez Wnioskodawców będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawców, w przypadku sprzedaży wydzielonych działek nr 1/5 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, nr 1/4 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, nr 1/6, z nieruchomości objętej KW nr (…), stanowiącej majątek prywatny nie związany z działalnością gospodarczą, Podatnicy/Wnioskodawcy dla tych czynności nie będą działali w charakterze podatników, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy VAT i w związku z tym sprzedaż tych nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Sprzedaż działek nie miała cech profesjonalnej działalności handlowej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Sprzedaż nieruchomości będzie następować w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Wnioskodawcy nabyli przedmiotowe nieruchomości do majątku prywatnego w drodze dziedziczenia.

W okresie posiadania powyższych nieruchomości, nie były na nie ponoszone żadne nakłady, a także nie były na tych nieruchomościach ustanawiane jakiekolwiek zabezpieczenia w postaci hipoteki czy innych.

Zatem ich sprzedaż, dokonywana w ramach zarządu majątkiem prywatnym, nie powinna być przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT albowiem Wnioskodawcy dla tych czynności nie działali w charakterze podatników, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działek) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwany dalej Kodeksem cywilnym.

Na mocy art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Jak stanowi art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli, o czym stanowi art. 198 Kodeksu cywilnego. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Art. 198 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Współwłaściciel ma względem swojego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywnie działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w analizowanej sprawie w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży działek, będą Państwo spełniać przesłanki do uznania za podatnika podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmowali Państwo działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca – strona postępowania – prowadził od 25 października 2016 r. działalność gospodarczą pod firmą A.

Od 25.03.2021 r. Wnioskodawca zawiesił prowadzenie działalności gospodarczej. Wnioskodawca był czynnym podatnikiem VAT, posiadającym NIP .

W związku z zawieszeniem działalności gospodarczej na podstawie art. 96 ust 9a pkt 1 ustawy VAT Wnioskodawca został wykreślony z rejestru czynnych podatników VAT z dniem 1 października 2021 r.

Przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej było działalność o symbolu PKD – Przeważająca działalność gospodarcza (kod PKD):

\- 43.99.Z Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane

Wykonywana działalność gospodarcza (kody PKD):

\- 43.99.Z Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane,

\- 43.11.Z Rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych,

\- 43.12.Z Przygotowanie terenu pod budowę,

\- 43.33.Z Posadzkarstwo; tapetowanie i oblicowywanie ścian,

\- 43.34.Z Malowanie i szklenie,

\- 43.39.Z Wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych,

\- 46.73.Z Sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego,

\- 47.99.Z Pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami.

Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje wspólność ustawowa małżeńska.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Zainteresowany w rozumieniu art. 14r § 3 Ordynacji Podatkowej, niebędący stroną postępowania – jest stanu wolnego, jest obywatelem polskim, nie prowadzi działalności gospodarczej, posiada PESEL, obecnie jego miejscem zamieszkania jest Anglia.

Wnioskodawcy są współwłaścicielami po 1/2 części nieruchomości rolnej o pow. 4,5017 ha, położonej w miejscowości T. objętej KW nr (…) . Nieruchomość składała się z następujących działek :

\- nr działki – 2, opis – łąki trwałe, powierzchnia – 0,3105 ha;

\- nr działki – 3, opis – łąki trwałe, grunty, powierzchnia – 0,9164 ha;

\- nr działki – 4, opis – grunty orne, powierzchnia – 1,1129 ha;

\- nr działki – 5, opis – łąki trwałe, powierzchnia – 0,2711 ha;

\- nr działki – 6, opis –grunty orne, powierzchnia – 0,6573 ha;

\- nr działki – 7, opis – grunty orne, powierzchnia – 0,4045 ha;

\- nr działki – 1, opis – grunty orne, powierzchnia – 0,6757 ha;

\- nr działki – 8, opis – grunty rolne zabudowane, powierzchnia – 0,1533 ha.

Wnioskodawcy udziały w przedmiotowej nieruchomości nabyli na podstawie: postanowienia Sądu Rejonowego z 29 stycznia 2021 r., wydanego w sprawie nabycia spadku po zmarłym ojcu oraz na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z 4 stycznia 2016 r. po zmarłej babci.

Na wniosek Wnioskodawców, działka nr 1 została podzielona geodezyjnie na 6 działek o nr 1/1 do 1/6, z tego 4 działki budowlane: 418/3 o pow. 0,1896 ha, 1/4 o pow. 0,1448 ha, 1/5 o pow. 0,1516 ha, 1/6 o pow. 0,1258 ha, oraz 2 na drogi wewnętrzne: 1/1 o pow. 0,0211 ha i 1/2 o pow. 0,0428 ha.

Przedmiotowa nieruchomość , a także wydzielone z niej działki, nigdy nie były wykorzystywane przez wnioskodawców na cele rolnicze ani w żadnej działalności gospodarczej.

Dla przedmiotowej nieruchomości objętej KW nr (…) uchwalony został plan zagospodarowania przestrzennego wsi na podstawie Uchwały Rady Gminy dnia 9 czerwca 2004 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wsi, według którego także wydzielone działki objęte zostały zapisami 37MN – co oznacza – tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, (…), granica obszaru NATURA 2000 (…).

Wnioskodawcy nie ponosili nakładów na uzbrojenie wydzielonych działek w media.

Wnioskodawcy dokonali sprzedaży 3 wydzielonych działek: nr 1/5 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, 15 czerwca 2022 r. nr 1/4 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, 15 czerwca 2022 r. oraz działce nr 1/6, 12 sierpnia 2022 r., a także zamierzają sprzedać działkę nr 1/3.

Z nabywcami działek nie były zawierane umowy przedwstępne.

Posiada Pan wyłącznie pełnomocnictwo brata 1, który jest Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania, z 20 sierpnia 2021 r. w zakresie „do zbywania pod dowolnym tytułem, tak odpłatny jak i darmym, jakiejkolwiek nieruchomości, w tym także całego Jego udziału w nieruchomości położonej w miejscowości T., utworzonej z działek nr 4, 3, 2, 1, 7, 5 ,6 i 8 o łącznej powierzchni 4,5017 ha , dla której Sąd Rejonowy prowadzi KW nr (…), osobom, za cenę i na warunkach, według uznania pełnomocnika, do przyjęcia całej ceny sprzedaży, do wydania w posiadanie przedmiotów umowy oraz do poddania się w niezbędnym zakresie rygorowi egzekucji”.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy z tytułu sprzedaży wydzielonych działek nr 1/5 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, nr 1/4 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, nr 1/6, stanowiących majątek prywatny nie związany z działalnością gospodarczą Wnioskodawców, Wnioskodawcy dla tych czynności będą działali w charakterze podatników, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i w dalszej konsekwencji, czy sprzedaż nieizabudowanych działek przez Wnioskodawców będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo.

Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Państwo podjęli w odniesieniu do sprzedaży wydzielonych działek nr 1/5 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, nr 1/4 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, nr 1/6, stanowiących majątek prywatny.

Analiza sprawy w kontekście powołanych przepisów oraz wyroków TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 prowadzi do wniosku, że sprzedaż wydzielonych działek nr 1/5 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, nr 1/4 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, nr 418/6 stanowiących majątek prywatny nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek, aby w związku z tą transakcją uznać Państwa za podatników tego podatku.

Pomimo, że grunt spełnia definicję towaru, o którym mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, to nie można uznać, że przy dokonywaniu sprzedaży ww. działek będą Państwo działali w charakterze handlowców, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Z okoliczności sprawy nie wynika bowiem taka Państwa aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nie podjęli Państwo ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że Wnioskodawcy są współwłaścicielami po 1/2 części nieruchomości rolnej o pow. 4,5017 ha, położonej w miejscowości T. objętej KW nr (…). Nieruchomość składała się m.in. z działki nr 1, opis – grunty orne , powierzchnia – 0,6757 ha. Wnioskodawcy udziały w przedmiotowej nieruchomości nabyli na podstawie: postanowienia Sądu Rejonowego z 29 stycznia 2021 r., wydanego w sprawie nabycia spadku po zmarłym ojcu oraz na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z 4 stycznia 2016 r. po zmarłej babci. Na Państwa wniosek, działka nr 1 została podzielona geodezyjnie na 6 działek o nr 1/1 do 1/6, z tego 4 działki budowlane: 1/3 o pow. 0,1896 ha, 418/4 o pow. 0,1448 ha, 1/5 o pow. 0,1516 ha, 1/6 o pow. 0,1258 ha, oraz 2 na drogi wewnętrzne: 1/1 o pow. 0,0211 ha i 1/2 o pow. 0,0428 ha. Przedmiotowa nieruchomość, a także wydzielone z niej działki, nigdy nie były wykorzystywane przez Wnioskodawców na cele rolnicze, ani w żadnej działalności gospodarczej. Wnioskodawcy nie ponosili nakładów na uzbrojenie wydzielonych działek w media. Z nabywcami działek nie były zawierane umowy przedwstępne.

W przedmiotowej sprawie zatem, sprzedaż wydzielonych działek nr 1/5 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, nr 1/4 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, nr 1/6, nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej Państwa aktywności w przedmiocie zbycia tych nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Planując sprzedaż skorzystają Państwo z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

W konsekwencji, brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży wskazanych działek nr 1/5 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, nr 1/4 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, nr 1/6, wystąpią Państwo w charakterze podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym sprzedaż ww. działek nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy.

**Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że dokonując sprzedaży wydzielonych działek** **nr 1/5 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, nr 1/4 wraz z udziałem w drodze – działce nr 1/2, nr 1/6** **stanowiących majątek prywatny nie związany z działalnością gospodarczą, nie wystąpią Państwo w charakterze podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Zatem sprzedaż ww. działek** **nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.**

Tym samym Państwa stanowisko **jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.**

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).