Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1256/12/DM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-01-08
Teza: Opodatkowanie i fakturowanie otrzymywanej rekompensaty.
Słowa kluczowe: przewóz-przewóz osób; rekompensata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2012 r. (data wpływu 15 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i fakturowania otrzymywanej rekompensaty - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i fakturowania otrzymywanej rekompensaty.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka, jest spółką prawa handlowego utworzoną z przekształcenia zakładu budżetowego. Jedynym udziałowcem Spółki jest Gmina Miejska O. posiadająca 100% udziałów w Spółce. Na Spółkę w trybie władczym został nałożony obowiązek świadczenia usług publicznych, co znalazło odzwierciedlenie w akcie założycielskim. Z umowy Spółki wynika, że podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest wykonywanie przez nią m.in. zadań własnych Gminy Miejskiej w zakresie lokalnego transportu zbiorowego na terenie miasta O. oraz gminy O. W celu realizacji zadań własnych w zakresie transportu zbiorowego Gmina Miejska O. podpisała w roku 2011 i 2012 z Gminą O. porozumienie w sprawie powierzenia Gminie Miejskiej O. przez Gminę O wykonywanie zadań w zakresie prowadzenia lokalnego transportu zbiorowego na terenie Gminy O. Z postanowień tych również wynika, że Gmina Miejska O przejmuje prawa i obowiązki Gminy O. związane z opisanym zadaniem, a Gmina O. zobowiązuje się do udziału w kosztach realizacji powierzonego zadania poprzez przekazywanie dotacji celowych. Sposób wyliczenia dotacji strony zawartych porozumień określiły, jako iloczyn 1 km i stawki brutto określonej w złotych. Następnie Gmina Miejska O. zawarła w 2011 r. i w 2012 r. odpowiednie umowy ze Spółką, z postanowień których wynika m.in., że:

*   Gmina Miejska O. (zwana Zamawiającym) zleca Spółce (zwanej Przewoźnikiem) usługi przewozu regularnego wykonywanego w ramach systemu zbiorowej komunikacji lokalnej łączącej obszar Gminy O. z miastem O.,

*   wynagrodzenie Przewoźnika składa się z wpływów ze sprzedaży biletów oraz dopłaty wypłacanej przez Zamawiającego rekompensującej nierentowność przewozów, przy czym dopłata ta przysługuje Przewoźnikowi wyłącznie za faktycznie wykonane wozokilometry na liniach uruchamianych na zlecenie Zamawiającego z zachowaniem warunków umowy,

*   Zamawiający będzie przekazywał miesięczne wynagrodzenie ustalone na podstawie planu rozkładowego wozokilometrów za dany miesiąc na podstawie faktury przekazanej przez Przewoźnika,

*   określono stawkę bazową (brutto) za jeden wozokilometr zgodnie z algorytmem: K=E-U, gdzie: K - oznacza miesięczną kwotę wynagrodzenia należnego Przewoźnikowi, E - oznacza iloczyn stawki za jeden wozokilometr i liczby faktycznie wykonanych wozokilometrów, U - oznacza sumę kwot obniżających wynagrodzenie w miesiącu rozliczeniowym z tytułu wystąpienia uchybień po stronie Przewoźnika,

*   Przewoźnik we własnym zakresie zaspokaja wszelkie roszczenia zgłaszane przez pasażerów i inne podmioty, który poniosły szkodę w związku z wykonywaniem przez Spółkę usług przewozowych,

*   Przewoźnik zobowiązuje się do honorowania w autobusach obsługujących linie, uprawnień do ulgowych albo bezpłatnych przejazdów środkami lokalnego transportu zbiorowego wynikających z aktów prawa miejscowego uchwalanych przez Radę Miasta.

Ponadto umowa reguluje zasady odpowiedzialności Spółki wobec jednostki samorządu terytorialnego z tytułu wykonania lub nienależytego wykonania szczegółowych zobowiązań Spółki. Zdaniem Spółki, umowy zawarte w 2011 r. i 2012 r. nie mają charakteru odpłatnego, gdyż Gmina Miejska O. nie nabywa na podstawie tych umów żadnych usług, ani dostaw towarów, bowiem usługi zbiorowego transportu lokalnego świadczone są bezpośrednio na rzecz ludności, a nie na rzecz Gminy Miejskiej O. i Gminy O.

Realizując zadania własne zarówno Rada Miejska O., jak i Rada Gminy w uchwałach podejmowanych w sprawie uchwalania budżetu na rok 2011 i 2012, w ramach realizacji zadań własnych w zakresie lokalnego transportu zbiorowego, uwzględniają w swoich budżetach po stronie wydatków odpowiednie środki pieniężne na ten cel.

W roku 2011 i 2012 Spółka co miesiąc wystawiała faktury VAT, w których od kwot przyznanych dopłat z tytułu przejechanych faktycznie wozokilometrów obliczała podatek VAT należny według 8% stawki podatku. Podatek VAT należny wykazany w przedmiotowych fakturach VAT, Spółka ewidencjonowała w ewidencjach VAT sprzedaży i rozliczała w deklaracjach VAT-7 za dane okresy rozliczeniowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy środki pieniężne tzw. rekompensata stanowiąca zwrot kosztów wynikających z wykonywania zadań własnych Gminy, otrzymane w ramach realizacji umów zlecających wykonanie usług przewozu regularnego wykonywanego w ramach systemu zbiorowej komunikacji lokalnej łączącej obszar Gminy O. z miastem O., w latach: 2011 i 2012 stanowią obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy Spółka prawidłowo dokumentowała otrzymane rekompensaty fakturami VAT, w których wykazywała podatek VAT należny od świadczonych usług zbiorowego transportu lokalnego?
3.  Czy Spółce przysługuje prawo do wystawienia faktur VAT korygujących podatek należny wykazany w fakturach dokumentujących wysokość otrzymanej rekompensaty?

Zdaniem Wnioskodawcy, środki pieniężne (zwane wynagrodzeniem Przewoźnika) otrzymane w ramach dopłat wypłacanych przez Zamawiającego, rekompensujących nierentowność przewozów, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, a ich otrzymanie nie powinno być dokumentowane fakturami VAT.

W uzasadnieniu do pytania 1, Spółka wskazała, że fakt powierzenia Spółce do wykonania zadań własnych Gminy znajduje umocowanie w Rozporządzeniu (WE) nr 1370/07 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. (Dz.U.UE.L.2007.315.1) dotyczącym usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego uchylającym Rozporządzenie Rady (EWG) nr 1191/69 oraz (EWG) nr 1107/70 oraz w ustawie z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz.U. z 2011 r., Nr 5, poz. 13 ze zm.). Z art. 1 ust. 1 i ust. 2 ustawy o publicznym transporcie drogowym wynika, że określa ona zasady organizacji i funkcjonowania regularnego przewozu osób w publicznym transporcie zbiorowym realizowanego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w strefie transgranicznej, w transporcie drogowym, kolejowym, innym szynowym, linowym, linowo-terenowym, morskim oraz w żegludze śródlądowej, jak również określa zasady finansowania regularnego przewozu osób w publicznym transporcie zbiorowym, w zakresie przewozów o charakterze użyteczności publicznej, realizowanego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W rozumieniu ww. ustawy (art. 4 ust. 1 pkt 4 lit. a), pkt 8, pkt 9,12 i 15) po pojęciem:

*   komunikacja miejska - należy rozumieć: gminne przewozy pasażerskie wykonywane w granicach administracyjnych miasta i gminy, jeżeli zostało zawarte porozumienie lub został utworzony związek międzygminny w celu wspólnej realizacji publicznego transportu zbiorowego;

*   operator publiczny transportu zbiorowego - należy rozumieć: samorządowy zakład budżetowy oraz przedsiębiorcę uprawnionego do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie przewozu osób, który zawarł z organizatorem publicznego transportu zbiorowego umowę o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, na linii komunikacyjnej określonej w umowie - w niniejszej sprawie operatorem jest Spółka;

*   organizator publicznego transportu zbiorowego - należy rozumieć: właściwą jednostkę samorządu terytorialnego albo ministra właściwego do spraw transportu, zapewniającego funkcjonowanie publicznego transportu zbiorowego na danym obszarze; organizator publicznego transportu zbiorowego jest „właściwym organem”, o którym mowa w przepisach rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 - w niniejszej sprawie, rolę organizatora pełni Gmina Miejska;

*   przewóz o charakterze użyteczności publicznej - należy rozumieć: powszechnie dostępną usługę w zakresie publicznego transportu zbiorowego wykonywaną przez operatora publicznego transportu zbiorowego w celu bieżącego i nieprzerwanego zaspokajania potrzeb przewozowych społeczności na danym obszarze;

*   rekompensata - należy rozumieć: środki pieniężne lub inne korzyści majątkowe przyznane operatorowi publicznego transportu zbiorowego w związku ze świadczeniem usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Finansowanie przewozów o charakterze użyteczności publicznej, zgodnie z art. 50 ust. 1 pkt. 2 lit. c) ww. ustawy o transporcie publicznym, może polegać w szczególności na przekazaniu operatorowi rekompensaty z tytułu poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez operatora usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Ze względu na to, że usługi publicznego transportu zbiorowego mają charakter usług publicznych, wysokość cen i opłat, po których są realizowane jest uchwalana przez Radę Miasta, w oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 ze zm.). W myśl powołanej normy prawnej Rada Gminy może ustalać ceny urzędowe za usługi przewozowe w publicznym transporcie zbiorowym w zakresie zadania o charakterze użyteczności publicznej w gminnych przewozach pasażerskich oraz za przewozy taksówkami na terenie gminy. W związku z tym ceny biletów ulgowych są cenami urzędowymi. Mając na uwadze kompetencje ustawowe Rady Gminy, w ocenie Spółki, zasadnym jest twierdzenie, że gdyby omawiane dotacje były przeznaczone na dopłaty do biletów ulgowych, to bez wątpienia stosowna uchwała zostałaby w tym zakresie podjęta ze wskazaniem celu, jakiemu miałaby służyć przyznana dotacja. W przypadku Spółki, uzyskana rekompensata nie jest w stanie pokryć kosztów działalności związanych z zadaniami powierzonymi przez Gminę, nie ma także wpływu na cenę biletów, które są cenami urzędowymi.

Powołując brzmienie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Spółka podniosła, że z ww. przepisów wynika, iż do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi.

Zdaniem Spółki, na ocenę stanu faktycznego nie ma wpływu fakt, iż jedną ze stron zawartych umów o świadczenie usługi przewozu regularnego wykonywanego w ramach systemu zbiorowej komunikacji lokalnej jest Gmina Miejska. Ze stanu faktycznego i prawnego bowiem wynika, iż Gmina Miejska jest jedynie organizatorem publicznego transportu zbiorowego, a nie konsumentem tej usługi. Ostatecznym odbiorcą usług świadczonych przez Spółkę jest bliżej niezidentyfikowany odbiorca, tj. ludność lokalna, jak i przyjezdna, a nie jednostka samorządu terytorialnego zlecająca w sposób władczy, w ramach zadań własnych wykonanie opisanych usług.

Rekompensata, którą otrzymywała (i otrzymuje) Spółka od Gminy na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług przewozowych, nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez Spółkę usług przewozowych, nie stanowi dopłaty do ceny świadczonej usługi, a jej istotą jest pokrycie kosztów działalności statutowej, która to działalność z uwagi na cel zmierzający do zaspokajania potrzeb publicznych, generuje straty.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, ww. rekompensata nie będzie stanowić obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka wskazała, że takie stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-184/00 (Office des produits wallons ASBL a Państwo Belgijskie), w którym Trybunał orzekł, że: „Dla celów artykułu 11 (A) (1) (a) VI Dyrektywy sformułowanie »dotacje bezpośrednio związane z ceną« należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią”. Z powyższego orzeczenia wynika, że tylko dotacja mająca bezpośredni wpływ na kształtowanie ceny sprzedaży na dane dobro lub usługę stanowi część wynagrodzenia, co w niniejszej sprawie - jak wskazała Spółka - przekładałoby się bezpośrednio na cenę biletu ulgowego.

W uzasadnieniu stanowiska do pytania 2, Spółka wskazała, że nie miała (i nie ma) obowiązku dokumentowania otrzymanych rekompensat (tj. dopłat) fakturą VAT. Przywołując brzmienie art. 106 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku o podatku od towarów i usług oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy, Spółka zauważyła, że istotną cechą usługi jest to, aby było to takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść, choćby potencjalną. Taki pogląd wyraził również WSA w Warszawie w wyroku z dnia 9 kwietnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 154/09 uznając za element konieczny do przyjęcia, że umowa obejmowała świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy - wyodrębnienie podmiotu będącego odbiorcą świadczenia.

Spółka wskazała, że w doktrynie przyjmuje się, że dopóki nie ma kogoś, kto odnosiłby lub powinien odnosić konkretne (wymierne) korzyści o charakterze majątkowym wiążące się z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą, gdyż nie wystąpi jakakolwiek konsumpcja - podobny pogląd wyraził WSA w Białymstoku w orzeczeniu z dnia 28 sierpnia 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 254/07.

W ocenie Spółki bezspornie ze stanu faktycznego wynika iż, odbiorcą usług zbiorowego transportu lokalnego nie jest zleceniodawca, tj. Gmina Miejska, lecz odbiorca bliżej niezidentyfikowany i personalnie w żaden sposób nie oznaczony, tj. każda osoba fizyczna posiadająca ważny bilet uprawniający ją do przejazdu, a nie Gmina Miejska O. czy Gmina O. Powyższe potwierdza stanowisko Spółki, iż wykonując zapis umowy dotyczący sposobu dokumentowania otrzymanych rekompensat fakturą VAT, Spółka wystawiając w 2011 r. i 2012 r. faktury VAT na rzecz Gminy Miejskiej O. wystawiła je niezgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 106 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku VAT.

Uzasadniając stanowisko do pytania 3, Spółka wskazała, że z opisanego stanu faktycznego i prawnego można wywieść, że faktury VAT dokumentujące otrzymanie rekompensat zostały wystawione w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka ujmując do rozliczenia (deklaracje VAT-7) w danym okresie rozliczeniowym podatek VAT należny wykazany w przedmiotowych fakturach VAT wystawianych na rzecz Gminy Miejskiej O. dokumentujących wysokość otrzymanych rekompensat - spełniła ustawowy wymóg jego zapłaty. W ocenie Spółki, powstanie obowiązku zapłaty podatku należnego w oparciu o art. 108 ust. 1 ww. ustawy, nie stoi na przeszkodzie dokonania przez Spółkę stosownych korekt do przedmiotowych faktur. Takie stanowisko znajduje poparcie w zasadzie neutralności podatku VAT, zgodnie z którą podatek ten nie może obciążać przedsiębiorcy oraz w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE). W wyroku C-454/98 w sprawie Schmeink & Cofreth AG & Co. KG a Finanzamt Borken oraz Manfred Strobel a Finanzamt Esslingen, Trybunał stwierdził, że „Jeśli wystawca faktury całkowicie wyeliminował w stosownym czasie ryzyko jakiegokolwiek obniżenia wpływów z tytułu podatków, zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT (wystawca faktury wycofał i zniszczył fakturę zanim wykorzystał ją odbiorca, bądź - mimo iż faktura została faktycznie wykorzystana - jej wystawca rozliczył kwotę wykazaną odrębnie na fakturze), podatek VAT zafakturowany nieprawidłowo musi być skorygowany niezależnie od tego, czy wystawca faktury działał w dobrej wierze”. Natomiast w wyroku w sprawie C-342/87 (Genius Holding BV) TSUE stwierdził, że zasada neutralności VAT wymaga, aby niesłusznie naliczony podatek mógł zostać skorygowany, jeśli osoba, która wystawiła fakturę z takim podatkiem, wykaże, że działała w dobrej wierze. Według Trybunału, mechanizm korekty takiego podatku powinien zostać ustalony przez państwa członkowskie.

Spółka zauważyła, że polskie prawodawstwo nie określiło mechanizmu korekty podatku zapłaconego w trybie art. 108 ust. 1 ustawy. Zagadnienie korekty przedmiotowego podatku było przedmiotem analizy Naczelnego Sądu Administracyjnego na gruncie nieobowiązującego już art. 33 ust. 1 uchylonej ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r., Nr 11, poz. 50 ze zm.), który był odpowiednikiem obecnie obowiązującego art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W Uchwale z dnia 22 kwietnia 2002 r., sygn. akt FPS 2/02 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów odnosząc się do możliwości skorygowania podatku z faktury wystawionej w trybie poprzednio obowiązującego art. 33 ust. 1 (obecnie art. 108 ust. 1) stwierdził, że „wystawienie faktury korygującej taką fakturę jest uzależnione od podmiotu, który wystawił fakturę, ponieważ fakturę korygującą również może wystawić jedynie uprawniony do tego (zarejestrowany) podatnik podatku od towarów i usług (§ 36 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym). Jeżeli zatem podatnik uprawniony do wystawienia faktury VAT udokumentuje daną sprzedaż fakturą z wykazanym w niej podatkiem, mimo że sprzedaż ta nie była objęta obowiązkiem podatkowym lub była zwolniona od podatku, i ma obowiązek zapłaty podatku z tej faktury na podstawie art. 33 ust. 1 ustawy, ma również prawo skorygowania tego podatku przez wystawienie faktury korygującej. Podstawę prawną wystawienia takiej faktury stanowi § 44 ust. 1 powołanego rozporządzenia, pozwalający na jej wystawienie w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Gdy bowiem opodatkowano daną sprzedaż pomimo braku obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego, w wystawionej fakturze niewątpliwie dopuszczono się pomyłki w cenie (objęła ona nienależny podatek) oraz w kwocie podatku. Jeżeli jednak fakturę dokumentującą sprzedaż opodatkowaną, która pozostaje poza obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług lub jest zwolniona od tego podatku, wystawił podmiot nieuprawniony w świetle prawa do wystawienia faktury, w takim wypadku brak jest podstawy prawnej, która uprawniałaby ten podmiot do wystawienia faktury korygującej”.

Z uwagi na brak odpowiednich mechanizmów regulujących sposób korygowania podatku zapłaconego w trybie art. 108 ust. 1 ustawy, uwzględniając orzecznictwo TSUE zdaniem Spółki należy uznać, że powołana Uchwała zachowuje aktualność również w obecnym stanie prawnym.

Spółka zauważa, że możliwość korekty faktur VAT w przypadku stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury przewiduje odpowiednio:

*   § 14 ust. 1 i ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 r., Nr 212, poz. 1337 ze zm. - w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 marca 2011 r.),
*   § 14 ust. 1 i ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 68, poz. 360 - w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r.).

Zdaniem Spółki, Spółce przysługuje prawo do dokonania korekty faktur VAT dokumentujących obowiązek zapłaty podatku w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku VAT. Zaś zmniejszenie podstawy opodatkowania i kwot podatku należnego winno nastąpić w terminie przewidzianym w art. 29 ust. 4a ww. ustawy, zgodnie z którym w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami zaś, zgodnie z art. 2 pkt 6 są rzeczy oraz ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy wyjaśnić, iż pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 cyt. ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczonych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do zapisu art. 29 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku, gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Z powyższego wynika, że otrzymane dotacje i inne dopłaty podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jeżeli dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług – istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną – to stanowi ona obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W takiej sytuacji mamy do czynienia z dotacją przedmiotową, która podlega opodatkowaniu według takiej stawki jak czynności, których dotyczą.

Natomiast otrzymana dotacja (dopłata o podobnym charakterze) niemająca bezpośredniego wpływu na cenę usługi, mająca na celu ogólne dofinansowanie działalności podatnika, nieuzależniona od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie zwiększa podstawy opodatkowania z tytułu podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie do art. 108 ust. 1 cyt. ustawy, w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących uregulowane zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.) obowiązującym do dnia 30 marca 2011 r. oraz obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. rozporządzeniu z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.).

Zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzeń w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Jak wynika § 13 ust. 3 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. (odpowiednio ust. 5 rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r.) w brzmieniu obowiązującym w badanym okresie, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Ponadto w myśl § 14 ust. 1 ww. rozporządzeń w ww. brzmieniu, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Z przytoczonych uregulowań wynika zatem, iż istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Wskazać również należy, iż w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29 ust. 4a ustawy o podatku od towarów i usług).

W myśl natomiast art. 29 ust. 4b cyt. ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1.  eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2.  dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.

Natomiast stosownie do art. 29 ust. 4c ww. ustawy, przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Zatem, potwierdzenie może mieć dowolną formę, która pozwoli na jednoznaczne stwierdzenie, iż sprzedawca to potwierdzenie otrzymał. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego.

Ponadto, zgodnie z art. 75 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku.

Zgodnie z art. 75 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, uprawnienie określone w § 1 przysługuje również podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, jeżeli:

1.  w zeznaniach (deklaracjach), o których mowa w art. 73 § 2, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej,
2.  w deklaracjach innych niż wymienione w art. 73 § 2 pkt 2 i 3, z wyjątkiem deklaracji dotyczącej zaliczek na podatek dochodowy, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek,
3.  nie będąc obowiązanymi do składania zeznań (deklaracji), dokonali wpłaty podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej.

W przypadkach, o których mowa w § 2 pkt 1 lit. a) i b) oraz w pkt 2 lit. a) i b), podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty są obowiązani złożyć skorygowane zeznanie (deklarację) – art. 75 § 3 ww. ustawy.

Stosownie do treści art. 80 cyt. ustawy, prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej zwrotu.

Stosownie do treści art. 81 § 1 ustawy, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Natomiast w myśl § 2 cytowanego przepisu, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Według art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż jedynym udziałowcem Spółki jest Gmina Miejska O., posiadająca 100% udziałów. Na Spółkę w trybie władczym został nałożony obowiązek świadczenia usług publicznych, co znalazło odzwierciedlenie w akcie założycielskim. Z umowy Spółki wynika, że podstawowym przedmiotem działalności jest wykonywanie m.in. zadań własnych Gminy Miejskiej w zakresie lokalnego transportu zbiorowego na terenie miasta O. oraz gminy O. W celu realizacji zadań własnych w zakresie transportu zbiorowego Gmina Miejska O. podpisała w roku 2011 i 2012 z Gminą O. porozumienie w sprawie powierzenia Gminie Miejskiej O. przez Gminę O. wykonywanie zadań w zakresie prowadzenia lokalnego transportu zbiorowego na terenie Gminy O. Z postanowień tych również wynika, że Gmina Miejska O. przejmuje prawa i obowiązki Gminy O. związane z opisanym zadaniem, a Gmina O. zobowiązuje się do udziału w kosztach realizacji powierzonego zadania poprzez przekazywanie dotacji celowych. Następnie Gmina Miejska zawarła w 2011 r. i w 2012 r. odpowiednie umowy ze Spółką, z postanowień których wynika m.in., że Gmina Miejska O. zleca Spółce usługi przewozu regularnego wykonywanego w ramach systemu zbiorowej komunikacji lokalnej łączącej obszar Gminy O. z miastem O., wynagrodzenie składa się z wpływów ze sprzedaży biletów oraz dopłaty (przysługującej wyłącznie za faktycznie wykonane wozokilometry na liniach uruchamianych na zlecenie Zamawiającego z zachowaniem warunków umowy) rekompensującej nierentowność przewozów, miesięczne wynagrodzenie przekazywane będzie na podstawie faktury przekazanej przez Spółkę, w umowie określono stawkę bazową (brutto) za jeden wozokilometr oraz wskazano, że Spółka we własnym zakresie zaspokaja wszelkie roszczenia zgłaszane przez pasażerów i inne podmioty, który poniosły szkodę w związku z wykonywaniem usług przewozowych, Spółka zobowiązała się także do honorowania w autobusach obsługujących linie uprawnień do ulgowych albo bezpłatnych przejazdów środkami lokalnego transportu zbiorowego wynikających z aktów prawa miejscowego uchwalanych przez Radę Miasta. Ponadto umowa reguluje zasady odpowiedzialności Spółki wobec jednostki samorządu terytorialnego z tytułu wykonania lub nienależytego wykonania szczegółowych zobowiązań Spółki.

W roku 2011 i 2012 Spółka co miesiąc wystawiała faktury VAT, w których od kwot przyznanych dopłat z tytułu przejechanych faktycznie wozokilometrów obliczała podatek VAT należny według 8% stawki podatku.

Z wniosku wynika także, że Gmina Miejska jest jedynie organizatorem publicznego transportu zbiorowego, a nie konsumentem tej usługi. Ostatecznym odbiorcą usług świadczonych przez Spółkę jest bliżej niezidentyfikowany odbiorca, tj. ludność lokalna, jak i przyjezdna, a nie jednostka samorządu terytorialnego zlecająca w sposób władczy, w ramach zadań własnych wykonanie opisanych usług. Rekompensata, którą otrzymywała (i otrzymuje) Spółka od Gminy na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług przewozowych, nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez Spółkę usług przewozowych, nie stanowi dopłaty do ceny świadczonej usługi, a jej istotą jest pokrycie kosztów działalności statutowej, która to działalność z uwagi na cel zmierzający do zaspokajania potrzeb publicznych, generuje straty.

Odnosząc się do powyższego w tym miejscu zwrócić należy uwagę na przepisy powołanej przez Spółkę ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 5, poz. 13 ze zm.), regulujące kwestię publicznego transportu zbiorowego.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, w zależności od obszaru działania lub zasięgu przewozów, publiczny transport zbiorowy jest organizowany przez: gminę, związek międzygminny, powiat, związek powiatów, województwo lub ministra właściwego do spraw transportu.

Ustawa o publicznym transporcie zbiorowym (art. 4 ust. 1 pkt 8) przewiduje różny status prawny podmiotów, które realizują zadania operatora publicznego transportu zbiorowego. W świetle tej regulacji może to być samorządowy zakład budżetowy oraz przedsiębiorca uprawniony do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie przewozu osób, który zawarł z organizatorem publicznego transportu zbiorowego umowę o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, na linii komunikacyjnej określonej w umowie.

Publiczny transport zbiorowy odbywa się na zasadach konkurencji regulowanej, o której mowa w rozporządzeniu (WE) nr 1370/2007, zgodnie z zasadami określonymi w ustawie oraz z uwzględnieniem potrzeb zrównoważonego rozwoju publicznego transportu zbiorowego. Publiczny transport zbiorowy może odbywać się na podstawie:

1.  umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego;
2.  potwierdzenia zgłoszenia przewozu;
3.  decyzji o przyznaniu otwartego dostępu (art. 5 ww. ustawy o publicznym transporcie zbiorowym).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o publicznym transporcie drogowym, organizator może bezpośrednio zawrzeć umowę o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, w przypadku gdy świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego ma być wykonywane przez podmiot wewnętrzny, w rozumieniu rozporządzenia (WE) nr 1370/2007, powołany do świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego (…).

Z kolei przepis art. 50 ust. 1 pkt 2 lit. c ww. ustawy stanowi, że finansowanie przewozów o charakterze użyteczności publicznej może polegać w szczególności na przekazaniu operatorowi rekompensaty z tytułu poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez operatora usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Ponadto z wniosku wynika, że fakt powierzenia Spółce do wykonania zadań własnych Gminy znajduje umocowanie nie tylko w ustawie o publicznym transporcie zbiorowym, lecz także w Rozporządzeniu (WE) nr 1370/07 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. (Dz.U.UE.L.2007.315.1) dotyczącym usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającym rozporządzenie Rady (EWG) nr 1191/69 oraz (EWG) nr 1107/70.

Zgodnie z art. 1 powołanego rozporządzenia, celem niniejszego rozporządzenia jest określenie, w jaki sposób, przy zachowaniu zasad prawa wspólnotowego, właściwe organy mogą podejmować działania w sektorze pasażerskiego transportu publicznego w celu zapewnienia świadczenia usług użyteczności publicznej, które miałyby m.in. bardziej masowy charakter, byłyby bezpieczniejsze, odznaczałyby się wyższą jakością lub niższą ceną niż usługi świadczone tylko na zasadzie swobodnej gry sił rynkowych. W tym celu ww. rozporządzenie określa warunki, na podstawie których właściwe organy, nakładając zobowiązania do świadczenia usług publicznych lub zawierając umowy dotyczące wykonywania tych zobowiązań, rekompensują podmiotom świadczącym usługi publiczne poniesione koszty lub przyznają wyłączne prawa w zamian za realizację zobowiązań z tytułu świadczenia wspomnianych usług.

Wg definicji zawartej w art. 2 lit. g) tego rozporządzenia, „rekompensata z tytułu świadczenia usług publicznych” oznacza każdą korzyść, zwłaszcza finansową, przyznaną bezpośrednio lub pośrednio przez właściwy organ z funduszy publicznych w okresie realizacji zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych lub powiązaną z tym okresem.

W myśl art. 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy właściwy organ podejmuje decyzję o przyznaniu wybranemu podmiotowi wyłącznego prawa lub rekompensaty, niezależnie od ich charakteru, w zamian za realizację zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych, następuje to w ramach umowy o świadczenie usług publicznych.

Stosownie do art. 4 ust. 1 rozporządzenia, umowy o świadczenie usług publicznych oraz zasady ogólne:

1.  jednoznacznie określają zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych, które musi wypełniać podmiot świadczący usługi publiczne, jak również obszar geograficzny, którego zobowiązania te dotyczą;
2.  określają z góry, w sposób obiektywny i przejrzysty,

1.  parametry, według których obliczane są ewentualne rekompensaty; ora
2.  rodzaj i zakres wszelkich ewentualnie przyznanych praw wyłącznych, w sposób zapobiegający nadmiernemu poziomowi rekompensaty. W przypadku zamówień prowadzących do zawarcia umów o świadczenie usług publicznych udzielanych zgodnie z art. 5 ust. 2, 4, 5 i 6 parametry te określane są w taki sposób, aby rekompensata nie mogła przekroczyć kwoty koniecznej do pokrycia wyniku finansowego netto uzyskanego jako rezultat kosztów i przychodów, które powstały podczas realizacji zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych, przy uwzględnieniu związanych z tym przychodów uzyskanych przez podmiot świadczący usługi publiczne z tytułu świadczenia tych usług oraz rozsądnego zysku.

Ponadto zgodnie z art. 6 ust. 1 rozporządzenia, każda rekompensata wynikająca z zasady ogólnej lub z umowy o świadczenie usług publicznych musi być zgodna z przepisami określonymi w art. 4, bez względu na sposób udzielenia zamówienia. Każda rekompensata, bez względu na jej charakter, wynikająca z umowy zawartej w następstwie udzielonego bezpośrednio zamówienia prowadzącego do zawarcia umowy o świadczenie usług publicznych zgodnie z art. 5 ust. 2, 4, 5 lub 6 lub wynikająca z zasady ogólnej musi ponadto być zgodna z przepisami określonymi w załączniku.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego w kontekście przedstawionych przez Spółkę okoliczności sprawy stwierdzić należy, iż środki pieniężne, tzw. rekompensata otrzymywana od gminy w związku z zawartą umową o świadczenie usług publicznych w zakresie lokalnego transportu zbiorowego, nie stanowi wynagrodzenia z tytułu usług wykonywanych na rzecz gminy i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pomiędzy Spółką a gminą istnieje wprawdzie stosunek prawny (umowa), jednakże w ramach tego stosunku bezpośrednim i ostatecznym jest - jak wynika z wniosku – społeczeństwo, tj. ludność lokalna jak i przyjezdna. Brak jest zatem podstaw, aby twierdzić, że istnieje jakiekolwiek obustronne i ekwiwalentne świadczenie. Należna rekompensata pracy przewozowej nie jest zatem wynagrodzeniem za świadczenie usług. Jak wynika z wniosku, służy ona bowiem pokryciu kosztów związanych z wykonywaniem usług przewozowych, nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez Spółkę usług przewozowych, nie stanowi dopłaty do ceny świadczonej usług, a jej istotą jest „pokrycie kosztów działalności statutowej”. Charakter tej należności wskazuje zatem, iż stanowi ona jedynie należność wynikającą z zawartej umowy, natomiast nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiotowej rekompensaty nie można rozpatrywać w kategorii dotacji czy innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z uwagi na fakt, iż przedmiotowa rekompensata nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług transportu zbiorowego.

Z uwagi na powyższe, podzielić należy stanowisko wyrażone we wniosku, że tzw. rekompensata otrzymywana od gminy w ramach dopłat „rekompensujących nierentowność przewozów” - w oparciu o zawartą umowę o świadczenie usług publicznych w ramach systemu zbiorowej komunikacji lokalnej - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego Spółka nie miała obowiązku udokumentowania otrzymanych rekompensat poprzez wystawianie faktur VAT. Należy bowiem zauważyć, że jak wynika z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Z powyższego przepisu wynika zatem, że faktury są dowodem dokumentującym sprzedaż, czyli w myśl art. 2 pkt 22 cyt. ustawy odpłatną dostawę lub świadczenie usług na terytorium kraju. W związku z tym, gdy nie doszło do świadczenia usług, brak jest podstaw do wystawienia faktur VAT.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż wystawione przez Spółkę w 2011 i 2012 roku faktury VAT związane z opodatkowaniem otrzymanych rekompensat, skutkują możliwością wystawienia przez Spółkę faktur korygujących faktury pierwotnie, jednakże z uwzględnieniem terminów przedawnienia określonego w art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa.

Tym samym, Spółka jest uprawniona do skorygowania podatku należnego wynikającego z tych faktur korygujących, na zasadach i w terminach określonych w art. 29 ust. 4a-4c ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zatem podkreślić, iż Spółka ma uprawnienie do rozliczenia faktur korygujących w deklaracjach VAT-7, pod warunkiem posiadania potwierdzenia odbioru tych faktur przez nabywców. W tym przypadku obniżenia podstawy opodatkowania Spółka dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Jeżeli zaś Spółka uzyska takie potwierdzenie po terminie złożenia deklaracji za dany okres rozliczeniowy, może uwzględnić fakturę korygującą za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskała.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.