Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.651.2023.3.IN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-06
Teza: Czy wynagrodzenie otrzymywane przez prokurentów Spółki nie stanowi ukrytego zysku?
Słowa kluczowe: prokurent; ryczałt; wspólnik; wynagrodzenia-wynagrodzenie udziałowców
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Ukryte zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w kwestii dotyczącej ustalenia, czy wynagrodzenie otrzymywane przez prokurentów Spółki nie stanowi ukrytego zysku - **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy po stronie Spółki powstanie dochód z tytułu ukrytych zysków na gruncie estońskiego CITu.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie z 26 stycznia 2024 r. - pismem z 2 lutego 2024 r. (data wpływu 2 lutego 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka”), której siedziba znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Przeważającym przedmiotem działalności Spółki jest (…).

Spółka jest objęta opodatkowaniem podatkiem dochodowym - ryczałtem od dochodów spółek, tzw. CIT-estońskim - uregulowanym w art. 28c-28t ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: UCIT). Spółka jest kwalifikowana do tzw. dużych podatników z uwagi na skalę i różnorodność działalności, która powinna być doglądana i zarządzana przez osoby z różnych dziedzin specjalizacji, przychód/obrót netto Spółki wynosi powyżej 50 mln euro rocznie.

Stany faktyczne:

Stany faktyczne nr 1 i 2

Dwóch wspólników Spółki jest powołanych jako prokurenci samoistni w Spółce.

Są oni też zatrudnieni na umowę o pracę na stanowiskach Dyrektorów Handlowych. Do zakresu ich obowiązków pracowniczych należy:

*   generowanie jak najwyższej sprzedaży produktów wyrażoną marżą netto w okresie długo i krótkoterminowym;
*   efektywne obsługiwanie procesów pozyskiwania i zarządzania klientem, jak również oferowania produktów, sprzedaży do klienta;
*   zdobywanie dla Firmy informacji niezbędnych do jej efektywnego działania w obszarze sprzedaży produktów;
*   pozyskiwanie do współpracy klientów finalnych i rozwijanie portfolio klientów mając przede wszystkim na względzie jego jakość, dywersyfikację, możliwość efektywnego obsłużenia klientów uwzględniając standard obsługi.

Pobierają wynagrodzenie z tytułu pełnienia stanowisk Dyrektorów Handlowych z umów o pracę w wysokości przekraczającej kwotę pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw. W związku z tym na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 i ust. 3 i ust. 4 pkt 1 UCIT od nadwyżki kwoty wynagrodzenia ponad kwotę stanowiącą pięciokrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia Spółka odprowadza zryczałtowany podatek od ukrytych zysków.

Obydwaj wspólnicy pełnią także funkcję prokurentów samoistnych Spółki i otrzymują z tego tytułu wynagrodzenie. Wynagrodzenie zostało ustalone na warunkach rynkowych, na podstawie uchwały Zarządu Spółki. Do ich obowiązków jako prokurentów samoistnych należy: uczestnictwo w zarządzaniu Spółką, reprezentowanie Spółki na zewnątrz, podpisywanie umów i oświadczeń woli w imieniu Spółki, prowadzenie spraw Spółki, w tym zajmowanie się sprawami kadrowymi, wyznaczanie kierunków rozwoju i inwestycji Spółki oraz realizowanie przyjętej rynkowej strategii Spółki.

Obowiązki w zakresie Dyrektorów Handlowych z umów o pracę nie pokrywają się z obowiązkami w zakresie pełnienia funkcji prokurentów samoistnych.

Prokury udzielono wspólnikom ze względu na posiadane przez nich umiejętności i doświadczenie w zarządzaniu Spółką. Gdyby nie posiadali oni takich kompetencji Spółka powołałaby osoby „z rynku”, aby jako prokurenci wspierali działalność Spółki, z uwagi na ciągle rozszerzającą się działalność Spółki.

Należy podkreślić, iż udzielenie prokury tym dwóm wspólnikom wynikało z potrzeby biznesowej, a wynagrodzenie za czynności prokurenta zostało ustalone na warunkach rynkowych - takich samych jakie byłoby ustalone dla osób nie będących wspólnikami Spółki i mających podobną wiedzę i doświadczenie biznesowe.

Istotne elementy stanu faktycznego:

*   wynagrodzenie dla prokurentów zostało ustalone na warunkach rynkowych zgodnie z art. 11c UCIT i nie ma żadnego związku z prawem wspólnika do zysku w Spółce, a jest to wynagrodzenie za pełnienie funkcji prokurenta, czyli za zarządzanie Spółką i wykonywanie wskazanych wyżej czynności dotyczących rozwoju Spółki;
*   wypłacane na rzecz prokurentów wynagrodzenie za dokonywane przez nich czynności na rzecz Spółki nie służy dokapitalizowaniu tych wspólników, lecz stanowi zapłatę za czynności faktycznie związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością w zakresie omówionym powyżej;
*   nabywane przez Spółkę czynności prokurentów nie służą dystrybuowaniu zysku Spółki do nich ani nie są świadczeniem pieniężnym wykonanym w związku z prawem do udziału w zysku, lecz stanowią zapłatę za dokonywane przez nich realne czynności na rzecz Spółki, których nie mogliby wykonywać ani jako wspólnicy Spółki ani jako pracownicy w ramach zawartych umów o pracę.

Stan faktyczny nr 3.

Trzecia wspólniczka Spółki jest zatrudniona w Spółce w ramach umowy o pracę na stanowisku: Doradca ds. marketingu i public relations.

Do jej zakresu obowiązków należy: kontakt z mediami, nadzór nad funkcjonowaniem Spółki w mediach społecznościowych i innych mediach, organizowanie eventów biznesowych i spotkań z kluczowymi klientami. Dbanie o uczestnictwo Spółki na targach i wydarzeniach handlowych organizowanych w branży chemicznej w której funkcjonuje Spółka.

Pobiera wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę w wysokości nie przekraczającej kwoty pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw. Pełni także funkcję prokurenta samoistnego Spółki i otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie. Wynagrodzenie zostało ustalone na warunkach rynkowych, na podstawie uchwały Zarządu. Do jej obowiązków jako prokurenta samoistnego należy: uczestnictwo w zarządzaniu Spółką, reprezentowanie Spółki na zewnątrz, podpisywanie umów i oświadczeń woli w imieniu Spółki, prowadzenie spraw Spółki, wyznaczanie kierunków rozwoju i inwestycji Spółki oraz realizowanie przyjętej rynkowej strategii Spółki.

Prokury udzielono wspólniczce ze względu na posiadane przez nią umiejętności i doświadczenie w zarządzaniu Spółką. Gdyby nie posiadała ona takich kompetencji Spółka powołałaby osobę „z rynku”, aby jako prokurent wspierała działalność Spółki, z uwagi na ciągle rozszerzającą się działalność Spółki.

Należy podkreślić, iż udzielenie prokury wspólniczce wynikało z potrzeby biznesowej, a wynagrodzenie za czynności prokurenta zostało ustalone na warunkach rynkowych - takich samych jakie byłoby ustalone dla osób nie będących wspólnikiem Spółki i mającej podobną wiedzę i doświadczenie biznesowe.

Istotne elementy stanu faktycznego:

*   wynagrodzenie dla prokurenta zostało ustalone na warunkach rynkowych zgodnie z art. 11c UCIT i nie ma żadnego związku z prawem wspólnika do zysku w Spółce, a jest to wynagrodzenie za pełnienie funkcji prokurenta, czyli za zarządzanie Spółką i wykonywanie wskazanych wyżej czynności dotyczących rozwoju Spółki;
*   wypłacane na rzecz prokurenta wynagrodzenie za dokonywane przez nią czynności na rzecz Spółki nie służy dokapitalizowaniu wspólnika, lecz stanowi zapłatę za czynności faktycznie związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością w zakresie m.in. (…);
*   nabywane przez Spółkę czynności prokurenta nie służą dystrybuowaniu zysku Spółki do wspólnika ani nie są świadczeniem pieniężnym wykonanym w związku z prawem do udziału w zysku wspólnika, lecz stanowią zapłatę za dokonywane przez nią realne czynności na rzecz Spółki, których nie mogłaby wykonywać ani jako wspólnik Spółki ani jako pracownica w ramach zawartej umowy o pracę.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

Wynagrodzenie Prokurenta 1,2,3 nie stanowi wynagrodzenia z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8, i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynagrodzenie Prokurenta 1, 2, 3 jest traktowane jako przychód z innych źródeł zgodnie z art. 20 ust. 1 powyżej przytoczonej ustawy.

**Pytania**

1) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wynagrodzenie otrzymywane przez dwóch pierwszych prokurentów Spółki w opisanym powyżej stanie faktycznym nr 1 i 2 nie jest ukrytym zyskiem w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 i ust. 3 UCIT?

2) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wynagrodzenie otrzymywane przez prokurenta Spółki w opisanym powyżej stanie faktycznym nr 3 nie jest ukrytym zyskiem w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 i ust. 3 UCIT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 i ust. 3 UCIT wypłata wynagrodzenia dla wszystkich trzech prokurentów samoistnych Spółki (w zakresie pytania nr 1 i 2), ustalonego na warunkach rynkowych (ceny rynkowe), nie stanowi ukrytego zysku.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Uzasadniając własne stanowisko Wnioskodawca wskazuje, że jak wskazano w opisie stanu faktycznego osoby te są wspólnikami Spółki. Są zatrudnieni w spółce na umowę o pracę, których zakres obowiązków nie pokrywa się z obowiązkami prokurenta samoistnego dotyczących zarządzania Spółką. Ani jako wspólnicy Spółki ani jako pracownicy nie mieliby możliwości zarządzania Spółką. Wynagrodzenie prokurentów zostało ustalone na poziomie rynkowym i nie wiąże się z prawem do zysków wspólnika ale z wykonywaniem obowiązków prokurenta dotyczących zarządzania Spółką.

Zgromadzenie wspólników zdecydowało się na udzielenie wspólnikom prokury samoistnej ze względu na dogłębną znajomość branży, w której działa Spółka oraz ze względu na zaufanie do nich. W przypadku gdyby osoby te nie zostały wybrane prokurentami konieczne byłoby powołanie prokurentów, z uwagi na dynamiczny rozwój Spółki w ostatnich latach i konieczność wyznaczania i realizowania strategii i kierunków rozwoju Spółki.

Trzeba zwrócić uwagę, iż zgodnie z ustawą z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych Spółkę reprezentuje Zarząd. Natomiast wspólnik może reprezentować spółkę jedynie jako pełnomocnik/prokurent. Z powyższego wynika, że wspólnicy Spółki, mogą reprezentować Spółkę wyłącznie jako pełnomocnicy (prokurenci) albo członkowie Zarządu.

Należy wskazać, iż prokura jest szczególnym rodzajem pełnomocnictwa uregulowanym w art. 1091-1099 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny. Prokura jest bowiem pełnomocnictwem udzielonym przez przedsiębiorcę podlegającego obowiązkowi wpisu do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, które obejmuje umocowanie do czynności sądowych i pozasądowych, jakie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Zatem zakres prokury dotyczący zarządzania podmiotem jest bardzo szeroki. Nie obejmuje jedynie czynności zbycia przedsiębiorstwa, dokonania czynności prawnej, na podstawie której następuje oddanie go do czasowego korzystania, oraz zbywania i obciążania nieruchomości, gdyż do tych wyżej wymienionych czynności jest wymagane pełnomocnictwo do poszczególnej czynności. Jednocześnie nie można ograniczyć prokury ze skutkiem wobec osób trzecich, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż prokurent musi być osobą dającą rękojmię, iż będzie działać dla dobra Spółki, gdyż ma on bardzo szeroki zakres uprawnień. Ponadto prokurent aby skutecznie działać dla dobra Spółki, powinien posiadać znajomość branży, w której działa Spółka oraz produktów oferowanych przez Spółkę.

Z powyższych względów, logicznym jest,, iż wspólnicy Spółki, który doskonale znają branżę chemiczną i mają ku temu umiejętności i doświadczenie są idealnymi kandydatami na prokurentów i dają rękojmię, iż będą działać dla dobra Spółki, której są wspólnikami. Jednocześnie konieczny stopień zaangażowania w sprawy Spółki wiąże się z dokonywaniem czynności prokurenta w sposób stały co powoduje, iż uzasadnione jest wynagradzanie prokurenta za czynności dokonywane na rzecz Spółki, podobnie jak wynagrodzenie dla członków Zarządu. Wynagrodzenie prokurentów zostało ustalone na warunkach rynkowych i stanowi świadczenie wzajemne w zamian za czynności dokonywane przez prokurentów na rzecz Spółki. W związku z powyższym wynagrodzenie dla prokurenta nie służy dokapitalizowaniu wspólników Spółki z zysku Spółki, ani nie jest wykonywane przez Spółkę w związku z prawem do udziału w zysku przez te osoby, lecz stanowi zapłatę na warunkach (cenach) rynkowych za czynności dokonywane na rzecz Spółki.

Należy bowiem wskazać, iż w myśl art. 28m ust. 3 UCIT: przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

W myśl natomiast art. 28m ust. 4 ww. ustawy, do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat. Wynagrodzenie prokurenta wypłacane na podstawie powołania prokurenta w formie uchwały a nie umowy o zarzadzanie przedsiębiorstwem nie należy kwalifikować do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście z art. 13 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale jako wynagrodzenie z innych źródeł z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym nie należy do niego stosować ograniczeń z art. 28m ust. 4 pkt 1 UCIT i sumować z wynagrodzeniem z umowy o pracę do ustalania limitu z tego przepisu.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

*   wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
*   inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a UCIT),
*   wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,
*   wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/ wspólnikiem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 UCIT, ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 UCIT, ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

\- ten sam inny podmiot lub

\- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Stosownie do art. 11a ust. 2 UCIT, przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Zgodnie z art. 11c UCIT:

1\. Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

2\. Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

3\. Określając wysokość dochodu (straty) podatnika w sytuacji, o której mowa w ust. 2, organ podatkowy bierze pod uwagę faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji.

4\. W przypadku gdy organ podatkowy uzna, że w porównywalnych okolicznościach podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną nie zawarłyby danej transakcji kontrolowanej lub zawarłyby inną transakcję, lub dokonałyby innej czynności, zwanych dalej "transakcją właściwą", uwzględniając:

1) warunki, które ustaliły między sobą podmioty powiązane,

2) fakt, że warunki ustalone między podmiotami powiązanymi uniemożliwiają określenie ceny transferowej na takim poziomie, na jaki zgodziłyby się podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną uwzględniając opcje realistycznie dostępne w momencie zawarcia transakcji - organ ten określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia transakcji kontrolowanej, a w przypadku gdy jest to uzasadnione, określa dochód (stratę) podatnika z transakcji właściwej względem transakcji kontrolowanej.

Należy wskazać, iż wynagrodzenie dla prokurentów zostało ustalone na warunkach rynkowych zgodnie z art. 11c UCIT i nie ma żadnego związku z prawem do zysku w Spółce. Wypłacane na rzecz prokurentów wynagrodzenie za dokonywane przez nich czynności na rzecz Spółki nie służy dokapitalizowaniu tego wspólnika, lecz zapłatę za czynności faktycznie związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością w zakresie produkcji (\`(...)\`). Zatem nabywane przez Spółkę czynności prokurenta nie służą dystrybuowaniu zysku Spółki do niego, lecz stanowią zapłatę za dokonywane przez niego czynności na rzecz Spółki jako prokurenta. Jak wskazane zostało w stanie faktycznym, prokury udzielono wspólnikom ze względu na posiadane przez nich umiejętności i doświadczenie w branży chemicznej. Gdyby nie posiadali on takich kompetencji Spółka zatrudniałby osoby trzecie „z rynku”, aby jako prokurenci wspierali działalność Spółki.

W przypadku skali działalności prowadzonej przez Spółkę i generowanego kilkudziesięcio milionowego przychodu (za rok 2022 i bieżący - kilkusetmilionowego) na rynkach krajowym i zagranicznych powstała konieczność udzielenia prokury. W przedstawionym stanie faktycznym udzielenie prokury wspólnikom wynikało z potrzeb biznesowych, a wynagrodzenie za czynności prokurentów zostało ustalone na warunkach rynkowych - takich samych jakie byłoby ustalone dla osoby nie będącej wspólnikiem Spółki i mającej podobną wiedzę, doświadczenie biznesowe.

Ponadto należy wskazać, że w art. 28m ust. 3 UCIT ustawodawca przykładowo wymienia niektóre kategorie ukrytych zysków, jednak należy podkreślić, że katalog ukrytych zysków ma otwarty charakter. Zatem wyszczególnienie części z nich w ustawie o CIT nie oznacza, że są to jedyne kategorie dochodu uznane za ukryte zyski.

Przykładem transakcji traktowanej jako dochód z tytułu ukrytych zysków jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 UCIT). Z treści przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu. Wynagrodzenie prokurentów nie przewyższa cen rynkowych stosowanych dla takich czynności zarządczych przy takiej wielkości przedsiębiorstwa, w związku z tym przepis ten nie może mieć również zastosowania w tym przypadku.

Jednocześnie zauważyć należy, że ustawodawca dokonał także pewnych wyłączeń z kategorii ukrytych zysków, które zostały określone w cyt. powyżej art. 28m ust. 4 UCIT. Ponadto należy wskazać, iż w objaśnieniach podatkowych z 23 grudnia 2021 r. - Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek (zwane dalej: „Objaśnienia”) wskazano, iż: „Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku.”

Zatem biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że wypłata przez Spółkę na rzecz prokurentów, będących podmiotami powiązanymi ze Spółką, wynagrodzenia z tytułu czynności dokonywanych przez prokurentów na rzecz Spółki nie będzie stanowiła dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 UCIT. Wynagrodzenie na rzecz podmiotu powiązanego zostało bowiem ustalone na poziomie rynkowym, a charakter dokonywanych czynności przez prokurentów związany jest z przedmiotem działalności gospodarczej Spółki i jest inny niż zakres obowiązków wykonywanych na podstawie umów o pracę. Do udzielenia prokury podmiotom powiązanym doszłoby niezależnie od istniejących powiązań między tymi podmiotami a Spółką (ze względu na ich osobiste kompetencje w branży, w której działa Spółka), a udzielenie prokur wynikało z faktycznych potrzeb biznesowych Spółki.

Powyższe stanowisko znajduje uzasadnienie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 03 stycznia 2023 r. 0111-KDIB2-1.4010.655.2022.1.DD, w które wskazano, iż: „..biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że wypłata przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego - wspólnika, wynagrodzenia z tytułu pełnienia przez niego funkcji prokurenta samoistnego na podstawie uchwały zarządu, o której mowa we wniosku, nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 UCIT.

(\`(...)\`) Wynika z tego, że zawarta przez Wnioskodawcę umowa z podmiotem powiązanym na pełnienie funkcji prokurenta, o której mowa we wniosku związana jest z faktycznymi potrzebami biznesowymi Wnioskodawcy. Prokury udzielono wspólnikowi ze względu na posiadane przez niego kwalifikacje, umiejętności i doświadczenie w zakresie sprzedaży elektrycznego sprzętu oświetleniowego. (\`(...)\`) Wynagrodzenie wypłacane wspólnikowi (prokurentowi) Spółki ustalone zostało na warunkach rynkowych, tj. takich samych jakie byłyby ustalone dla osoby nie będącej wspólnikiem (podmiotem powiązanym) Spółki i mającej podobną wiedzę, doświadczenie biznesowe i kwalifikacje. Powiązanie stron w relacji Wnioskodawca - wspólnik Wnioskodawcy (Spółki) nie miało zatem wpływu na warunki świadczonych usług bowiem jak wynika z wniosku prokury udzielono wspólnikowi ze względu na posiadane przez niego kwalifikacje, umiejętności i doświadczenie w zakresie sprzedaży elektrycznego sprzętu oświetleniowego. Gdyby nie posiadał on takich kompetencji Spółka zatrudniałby osobę trzecią „z rynku”, aby jako prokurent wspierała działalność Spółki.

Wypłacane na rzecz wspólnika wynagrodzenie z tytułu świadczenia wskazanej we wniosku funkcji prokurenta, nie służy dokapitalizowaniu tego wspólnika (wynagrodzenie jest należne za świadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi).”

Stanowisko to zostało potwierdzone w najnowszej interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym temacie, z dnia 16 listopada 2023 r. znak sprawy: 0111-KDIB1-2.4010.475.2023.2.MC : „Jak wskazano udzielenie prokury Prokurentowi wynikało z potrzeby biznesowej a wynagrodzenie za czynności prokurenta zostało ustalone na warunkach rynkowych - takich samych jakie byłoby ustalone dla osoby nie będącej wspólnikiem Spółki i mającej podobną wiedzę, doświadczenie biznesowe i kwalifikacje jak Prokurent. Wynagrodzenie dla prokurenta wypłacane jest za czynności faktycznie związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością i nie służy dystrybuowaniu zysku Spółki na wspólnika-prokurenta, bowiem stanowi zapłatę za świadczone usługi na rzecz Spółki.

Mając na uwadze powyższe okoliczności wynagrodzenie wypłacane na rzecz Prokurenta na gruncie analizowanej sprawy nie będzie stanowiło ukrytego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.”

Takie stanowisko znajduje także uzasadnienie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 stycznia 2022 r. 0111-KDIB2-1.4010.518.2021.2.AR, oraz także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 stycznia 2022 r. 0111-KDIB2-1.4010.512.2021.2.AR, w której wskazano, iż: „Zauważyć należy, że w omawianej sprawie zawarte przez Wnioskodawcę z podmiotami powiązanymi umowy poręczenia są ściśle powiązane z zawartymi przez Spółkę umowami kredytu. Pozyskanie finansowania zewnętrznego przez Spółkę wymagało zabezpieczenia spłaty zaciągniętych zobowiązań. Był to niewątpliwie wymóg kredytodawców a nie Wnioskodawcy (jako kredytobiorcy) i jego Wspólników. Niewątpliwie najprostszym i najszybszym rozwiązaniem było dla Spółki uzyskanie poręczeń swoich Wspólników. Skorzystanie z powyższego rozwiązania wynikało zapewne z racjonalnego działania Wnioskodawcy jako podmiotu gospodarczego. Trudno zatem uznać, że zawarte między Wnioskodawcą umowy poręczenia miały na celu wyłącznie uzyskanie możliwości wypłaty przez Spółkę świadczeń pieniężnych (w postaci odsetek) na rzecz jej Wspólników, tj. ukrytego dystrybuowanie zysku Spółki. (\`(...)\`). W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wypłacana przez Spółkę na rzecz wspólników kwota odsetek, stanowiąca wynagrodzenie za udzielenie poręczenia na spłatę zobowiązań Spółki, nie stanowi dochodu z ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 UCIT jest prawidłowe z zastrzeżeniem, że wynagrodzenie na rzecz podmiotów powiązanych (tu: Wspólników Wnioskodawcy) w istocie będzie odpowiadać wartości rynkowej i nie będzie w rzeczywistości służyło dokapitalizowaniu tych podmiotów."

Stanowisko Spółki potwierdza również interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 maja 2022 r. 0111-KDIB1-3.4010.58.2022.2.IM, z której wynika, iż „wypłata przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawców, podmiotów powiązanych, wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych na podstawie umów o współpracy, o których mowa we wniosku, nie będzie stanowiła dochodu z tytułu ukrytych zysków określonych w art. 28m ust. 3 UCIT. Jak twierdzi Wnioskodawca, wynagrodzenie na rzecz podmiotów powiązanych zostanie ustalone na warunkach rynkowych, a fakt, że Wnioskodawca i Zleceniobiorcy są podmiotami powiązanymi w rozumieniu UCIT, nie będzie miał wpływu na warunki zawarcia tych transakcji. Ponadto, wypłacane na rzecz Zleceniobiorców wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług, nie będzie służyło dokapitalizowaniu tych Zleceniobiorców (wynagrodzenie jest należne za wykonane na rzecz Spółki usługi).”

„Z opisu sprawy wynika, że wspólnicy Wnioskodawcy w ramach powtarzających się świadczeń będą świadczyć na rzecz Spółki usług:

*   prowadzenia działań zmierzających do pozyskania nowych klientów Spółki,
*   prowadzenia działań zmierzających do pozyskania nowych dostawców dla Spółki.
*   prezentowania oferty usług oraz przygotowywanie i przedstawianie umów istniejącym oraz potencjalnym klientom Spółki,
*   prezentowania oferty usług oraz przygotowywanie i przedstawianie umów istniejącym oraz potencjalnym dostawcom Spółki,
*   kontaktowania się z istniejącymi klientami Spółki,
*   kontaktowania się z istniejącymi dostawcami Spółki.

Powyższe usługi będą świadczone na warunkach jakie byłyby zawarte pomiędzy podmiotami niepowiązanymi. Uzgadnianie zarówno wartości, jak i warunków współpracy przebiegać będzie na wzór regulacji cen transferowych. Na warunkach rynkowych będzie zatem ustalane również wynagrodzenie za ww. świadczenia.

Wskazane wyżej usługi/świadczenia niewątpliwie będą czynnościami, które są niezbędne w funkcjonowaniu Wnioskodawcy jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Prowadzić one będą bowiem do pozyskania nowych kontrahentów, zawarcia nowych kontraktów, jak również do utrzymania obecnych klientów Spółki. Wspólnicy realizujący powyższe świadczenia przejmą zatem niejako zadania pracowników „działu handlowego”. Przy czym z uwagi na to że pełnią funkcję członków zarządu Spółki istnieje prawdopodobieństwo, że działania te będą w ich przypadku bardziej efektywne.

Skoro zatem warunki usług realizowanych przez wspólników Wnioskodawcy w ramach powtarzalnych świadczeń będą miały charakter rynkowy (ustalenie wynagrodzenia na poziomie rynkowym jest zresztą wymogiem wynikającym wprost z przepisu kodeksu spółek handlowych) i usługi te są niezbędne, jako usługi o charakterze wsparcia w realizacji działalności Spółki to należy stwierdzić, że wynagrodzenie wypłacane Wspólnikom Spółki z tytułu ww. powtarzalnych świadczeń nie będzie stanowiło ukrytego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 3 UCIT a tym samym nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Powyższe potwierdza również okoliczność, że wynagrodzenie na rzecz Wspólników z tytułu ww. powtarzalnych świadczeń wypłacane będzie niezależnie od tego, czy Spółka wypracuje zysk. Powyższe prowadzi zatem do wniosku, że wypłacane wynagrodzenie nie będzie stanowiło wypłaty równoważnej dystrybucji zysku Spółki.”

Ze wskazanych powyżej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w podobnym stanie faktycznym jak opisany w niniejszym wniosku, jednoznacznie wynika, iż wynagrodzenie ustalone na warunkach rynkowych, które jest wypłacone wspólnikowi za świadczenie czynność prokurenta, związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, i które nie służy dokapitalizowaniu tego wspólnika, nie może być uznane za ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 UCIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ściśle określają jakie warunki zobowiązany jest spełnić podatnik aby mógł wybrać formę opodatkowania w postaci ryczałtu od dochodu spółek, czyli tzw. estoński CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa CIT”):

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Stosownie natomiast do art. 28m ust. 4 ustawy CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Zgodnie do postanowień art. 28o ust. 1 ustawy CIT:

Ryczałt wynosi:

1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności;

2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

*   wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,
*   inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy CIT),
*   wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,
*   wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy wynagrodzenie otrzymywane przez Prokurenta 1, 2, 3 nie stanowi ukrytego zysku w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

W relacji spółka - podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.

Aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, do której należy spółka opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego wspólnicy Spółki zostali powołani jako prokurenci samoistni. Udzielono im prokury ze względu na posiadane przez nich umiejętności i doświadczenie w zarządzaniu Spółką. Powiązania pomiędzy podmiotami nie miało wpływu na ww. powołanie, bowiem gdyby nie kompetencje wspólników to Spółka powołałaby osoby z rynku. Udzielenie prokury wynikało z potrzeb biznesowych Spółki. Wynagrodzenie prokurentów zostało ustalone na warunkach rynkowych, takich samych jakie byłyby ustalone gdyby nie powiązania pomiędzy podmiotami. Wynagrodzenie dla prokurenta 1, 2, 3 nie ma żadnego związku z prawem wspólnika do zysku w Spółce, a jest to wynagrodzenie za pełnienie funkcji prokurenta. Wypłacane na rzecz Prokurenta 1, 2 i 3 wynagrodzenie za dokonywane czynności na rzecz Spółki nie służy dokapitalizowaniu wspólnika, lecz stanowi zapłatę za czynności faktycznie związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością. Nabywane przez Spółkę czynności prokurentów nie służą dystrybuowaniu zysku Spółki do wspólników ani nie są świadczeniem pieniężnym wykonanym w związku z prawem do udziału w zysku wspólników, lecz stanowią zapłatę za dokonywane przez nią realne czynności na rzecz Spółki, których nie mogliby wykonywać ani jako wspólnicy Spółki ani jako pracownicy w ramach zawartych umów o pracę. Wynagrodzenie Prokurenta 1,2,3 nie stanowi wynagrodzenia z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8, i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynagrodzenie Prokurenta 1, 2, 3 jest traktowane jako przychód z innych źródeł zgodnie z art. 20 ust. 1 powyżej przytoczonej ustawy.

Mając na uwadze powyższe okoliczności wynagrodzenie wypłacane na rzecz Prokurenta 1, 2, 3 na gruncie analizowanej sprawy nie będzie stanowiło ukrytego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT. Przesądza o tym fakt, że udzielenie prokury wynikało z faktycznej potrzeby biznesowej Spółki, wypłacane wynagrodzenie nie służyło dokapitalizowaniu wspólników, Wynagrodzenie prokurentów zostało ustalone na warunkach rynkowych, oraz nie stanowi wynagrodzenia z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8, i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**W świetle powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo zaznaczyć należy, że stosownie do art. 14b i nast. Ordynacji podatkowej niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy kwestii objętej sformułowanym pytaniem wyznaczającym zakres rozpatrywanego wniosku ORD-IN.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).