Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB1.4511.117.2017.1.PSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-21
Teza: Czy Wnioskodawczyni powinna skorygować (pomniejszyć) koszty uzyskania przychodów o wartość darowanych w ramach Działu Handlowego towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia?
Słowa kluczowe: darowizna; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; towar-towar handlowy; znak-znak towarowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2017 r. (data wpływu 21 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z darowizną towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z darowizną towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Działalność gospodarcza została rozpoczęta w 1991 r., a jej głównym przedmiotem jest sprzedaż hurtowa i detaliczna łożysk, pasów klinowych, uszczelnień technicznych, smarów, klejów oraz innych specjalistycznych akcesoriów dla przemysłu, transportu i rolnictwa (przeważająca działalność gospodarcza PKD 46.90.Z „Sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana”).

W ramach tego przedsiębiorstwa na mocy wewnętrznego zarządzenia, funkcjonują wyodrębnione organizacyjnie i finansowo działy, tj. Dział Handlowy oraz Dział Zarządzania Nieruchomościami.

Wydzielenie organizacyjne funkcjonuje w sposób faktyczny i realny poprzez możliwość przypisania określonych umów, zdarzeń gospodarczych, dokumentów oraz operacji do określonego Działu.

Wydzielenie organizacyjne krystalizuje się m.in, poprzez możliwość wydzielenia odrębnych umów, odrębnego majątku jak i odrębnych przepływów finansowych.

Wobec tego główna działalność przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnioskodawczynię (tj. sprzedaż hurtowa i detaliczna specjalistycznych akcesoriów dla przemysłu, transportu i rolnictwa) objęta jest Działem Handlowym i tym samym jest odrębna od ww. Działu Zarządzania Nieruchomościami.

Dział Handlowy zajmuje się sprzedażą hurtową i detaliczną towarów handlowych, zaopatrzeniem, magazynowaniem tych towarów oraz kontaktami handlowymi z kontrahentami przedsiębiorstwa - zarówno dostawcami jak i odbiorcami. Dział odpowiada za promocję, kreację, działania wizerunkowe i komunikacyjne, tworzy ofertę handlową, strategię rozwoju i wprowadza nowe towary do oferty. W zakres obowiązków tego Działu wchodzą także: controlling, system zarządzania jakością, a także administracja finansowo-księgowa i informatyczna.

Natomiast Dział Zarządzania Nieruchomościami zajmuje się administracją związaną z wykorzystywanymi w działalności przedsiębiorstwa nieruchomościami. Do zadań działu należy zarządzanie nieruchomościami, w tym zarządzanie najmem i kontaktem z najemcą. Dział zajmuje się także nadzorem nad eksploatacją i konserwacją budynku oraz zarządzaniem technicznym/koordynacją techniczną, zarządzaniem energią elektryczną i innymi kosztami tj. ogrzewanie budynku, usługi wodociągowe (woda, odprowadzanie ścieków), monitoring i ochrona posesji, ubezpieczenie budynku, wywóz odpadów, utrzymanie czystości, konserwacje, podatek od nieruchomości. Do tego Działu przypisana jest m.in. część budynku należącego do Wnioskodawczyni wykorzystywana w działalności gospodarczej, który stanowi w tej części środek trwały podlegający amortyzacji. Część tego budynku, tj. lokal biurowy położony na jego parterze jest wynajmowany innemu podmiotowi na jego potrzeby gospodarcze.

Z uwagi na to, że przepisy prawa nie dają podstaw do formalno-prawnego wydzielenia w strukturach przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni, wydzielenie to opiera się w szczególności na jego realnym i faktycznym charakterze.

System ewidencji finansowo-księgowej umożliwia przypisanie do każdego Działu przedsiębiorstwa związanych z tym Działem działalności przychodów, kosztów, jak również należności, środków pieniężnych oraz zobowiązań. Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z uwagi na podeszły wiek, Wnioskodawczyni chciałaby dokonać darowizny na rzecz jednego ze swoich dzieci (dalej; „Nabywca”) części przedsiębiorstwa tj. Działu Handlowego, którego przedmiotem jest przede wszystkim sprzedaż hurtowa i detaliczna towarów handlowych. Dział Zarządzania Nieruchomościami nie będzie przedmiotem Darowizny i tym samym pozostanie w dotychczasowej działalności Wnioskodawczyni, z przypisanymi do tej części przedsiębiorstwa środkami trwałymi, umowami, zobowiązaniami itp.

Nabywca na moment dokonania darowizny będzie prowadził jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, co pozwoli mu na kontunuowanie działalności darowanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nabywca będzie również zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nabywca jest pracownikiem przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni, przypisanym do Działu Handlowego.

Zatem przedmiotem darowizny będzie wyodrębniony i zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej głównie na sprzedaży hurtowej i detalicznej towarów handlowych, składający się na Dział Handlowy, w tym m.in.:

1.  ruchomości: pojazdy, wyposażenie;
2.  pracownicy;
3.  towary handlowe;
4.  aktywa pieniężne na rachunku bankowym;
5.  należności i zobowiązania związane funkcjonalnie z Działem;
6.  wartości niematerialne: znak towarowy (prawo ochronne na znak towarowy potwierdzone wydaną przez Urząd Patentowy decyzją (znak DT-V.Z457857)), baza kontrahentów (dostawców i odbiorców), know-how, tajemnica przedsiębiorstwa itp.;
7.  dokumenty i księgi związane z prowadzoną działalnością.

Składniki majątku wchodzące w skład Działu Handlowego będącego przedmiotem darowizny, były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy Wnioskodawczyni powinna skorygować (pomniejszyć) koszty uzyskania przychodów o wartość darowanych w ramach Działu Handlowego towarów handlowych, środków trwałych oraz wyposażenia?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przekazując dziecku w formie darowizny zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie będzie zobowiązana dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów, gdy przedmiotem darowizny będą wykorzystywane w działalności gospodarczej składniki majątku zaliczone do zużywających się stopniowo składników majątku (wyposażenie) oraz składniki zaliczone do środków trwałych.

Będzie natomiast zobowiązana dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków związanych z nabyciem towarów handlowych; wydatki te bowiem w związku z darowizną towarów handlowych w świetle art. 22 ust. 1 w związku z art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT, nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni w drodze darowizny zamierza przekazać dziecku zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w tym towary handlowe, wyposażenie i środki trwałe, znak towarowy.

Odnosząc się do kwestii korekty kosztów uzyskania przychodów o wartość darowanych towarów handlowych, stwierdzić należy, że stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT, nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju (\`(...)\`).

W świetle powyższego, wydatki na nabycie towarów handlowych, nie będą stanowić z chwilą ich przekazania w formie darowizny kosztów uzyskania przychodów u darczyńcy. Z chwilą przekazania towarów w drodze darowizny, wydatki poniesione na ich nabycie nie będą miały związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. W związku z powyższym, niezbędne będzie dokonanie korekty kosztów uzyskania przychodów o wydatki poniesione na nabycie towarów handlowych będących przedmiotem darowizny, dokonując stosownych zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Natomiast w odniesieniu do kwestii korekty kosztów uzyskania przychodów o wartość wydatków na nabycie albo wytworzenie środków trwałych stwierdzić należy, iż przepis art. 22 ust. 8 ustawy o PIT stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 ustawy o PIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Według art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe przepisy wskazują, że przekazanie w formie darowizny posiadanych środków trwałych nie powoduje u darczyńcy, tj. Wnioskodawczyni konieczności dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów.

Z kolei odnosząc się do kwestii korekty kosztów uzyskania przychodów o wartość wydatków na nabycie wyposażenia, stwierdzić należy, że w myśl § 3 pkt 7 rozporządzenia z dnia 26 sierpnia 2003 r. Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (tj. Dz. U. z 2014 r., poz. 1037, ze zm.), przez wyposażenie rozumie się rzeczowe składniki majątku, związane z wykonywaną działalnością, niezaliczone, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym, do środków trwałych.

W tym przypadku, poza art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, należy mieć na uwadze również przepis art. 23 ust. 1 pkt 49 ww. ustawy, według którego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, nie zaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych – w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego, wyłączenie z kosztów podatkowych wyżej wskazanych wydatków może mieć miejsce jedynie wówczas, jeżeli składnik majątku podatnika nie jest wykorzystywany dla celów działalności prowadzonej przez podatnika, lecz służy osobistym celom osób fizycznych lub bez uzasadnienia znajduje się poza siedzibą podatnika. Dotyczy więc przypadków, gdy zakup składników majątku nie był dokonany na cele działalności gospodarczej, ale na cele osobiste podatnika (określonej osoby).

Zatem, gdy składniki majątku były faktycznie wykorzystywane w działalności i przyczyniły się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów to podatnik ma prawo wydatki na ich nabycie zaliczyć do kosztów, bez względu na sposób ich późniejszego wykorzystania. Późniejsze przekazanie tych przedmiotów w drodze darowizny nie skutkuje koniecznością korygowania kosztów uzyskania przychodów o wartość tych składników majątkowych. Przepis art. 23 ust. 1 pkt 49 ustawy o PIT w takim przypadku nie ma zastosowania.

Zatem w sytuacji, gdy przedmiotem darowizny jest wyposażenie, które było wykorzystywane w działalności darczyńcy, nie zachodzi potrzeba korygowania kosztów uzyskania przychodów w tym zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Działalność gospodarcza została rozpoczęta w 1991 r., a jej głównym przedmiotem jest sprzedaż hurtowa i detaliczna łożysk, pasów klinowych, uszczelnień technicznych, smarów, klejów oraz innych specjalistycznych akcesoriów dla przemysłu, transportu i rolnictwa (przeważająca działalność gospodarcza PKD 46.90.Z „Sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana”). W ramach tego przedsiębiorstwa na mocy wewnętrznego zarządzenia funkcjonują wyodrębnione organizacyjnie i finansowo działy, tj. Dział Handlowy oraz Dział Zarządzania Nieruchomościami.

Wydzielenie organizacyjne funkcjonuje w sposób faktyczny i realny poprzez możliwość przypisania określonych umów, zdarzeń gospodarczych, dokumentów oraz operacji do określonego Działu.

Z uwagi na wiek, Wnioskodawczyni chciałaby dokonać, na rzecz jednego ze swoich dzieci, darowizny części przedsiębiorstwa tj. Działu Handlowego, którego przedmiotem jest przede wszystkim sprzedaż hurtowa i detaliczna towarów handlowych. Przedmiotem darowizny będzie wyodrębniony i zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej głównie na sprzedaży hurtowej i detalicznej towarów handlowych, składający się na Dział Handlowy.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy o działalności pożytku publicznego, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne stwierdzić należy, że wydatki poniesione z tytułu zakupu towarów handlowych które uprzednio zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej (a które podlegają faktycznemu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu z ich sprzedaży) w momencie ich nieodpłatnego przekazania, stracą u Pani cechę poniesienia ich w celu osiągnięcia, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, o której mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy. W związku z powyższym przekazanie towarów handlowych na rzecz dziecka spowoduje, że wydatki poniesione na ich zakup, należy wyksięgować z tych kosztów.

Natomiast w przypadku nieodpłatnego przekazania składników majątku będących środkami trwałymi, które podlegały amortyzacji, nie zachodzi potrzeba korekty kosztów, gdyż wydatki na zakup tych środków nie były zaliczane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, natomiast dokonywane odpisy amortyzacyjne odpowiadają okresowi używania tych składników majątku w działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Również przekazanie w drodze darowizny składników majątku nie zaliczonych do środków trwałych (tj. wyposażenia) wykorzystywanych w działalności, nie skutkuje koniecznością skorygowania kosztów uzyskania przychodów w związku z uprzednim zaliczeniem do tych kosztów, poniesionych wydatków na nabycie tych składników. Jeżeli podatnik wykaże, iż darowane składniki majątku były faktycznie wykorzystywane w działalności gospodarczej i przyczyniły się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to ma prawo wydatki na ich nabycie pozostawić w kosztach uzyskania przychodów, pomimo nieodpłatnego przekazania ich innej osobie.

Reasumując, stwierdzić należy, że w świetle obowiązującego stanu prawnego, w związku z darowizną składników majątku przedsiębiorstwa, wydatki na zakup przekazanych towarów handlowych, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Wobec powyższego, o kwotę odpowiadającą cenie zakupu przekazanych towarów (ujętych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów) – w dacie ich przekazania – winna Pani skorygować koszty uzyskania przychodów. Nie jest Pani natomiast obowiązana do korekty kosztów w odniesieniu do odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wydatków na zakup wyposażenia.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.