Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-856/11-2/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-12-07
Teza: 1. W odniesieniu do Scenariusza 1 opisanego w zdarzeniu przyszłym - czy przychodem podatkowym Spółki będzie tylko kwota prowizji należnej Spółce jako wynagrodzenie za działanie przy transakcji kupna-sprzedaży w swoim własnym imieniu, ale na rachunek Zleceniodawców podczas gdy zysk uzyskany przez Zleceniodawców z transakcji kupna sprzedaży nie będzie stanowił przychodu Spółki ? 2. W odniesieniu do Scenariusza 2 opisanego w zdarzeniu przyszłym - czy przychodem podatkowym Spółki będzie tylko kwota prowizji należnej Spółce obliczona jako udział w wynagrodzeniu wypłaconym przez sprzedającego towary, z wyłączeniem samego wynagrodzenia, które będzie należne Zleceniodawcom ?
Słowa kluczowe: prowizje; przychód; spółki; transakcja; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 07.09.2011 r. (data wpływu 12.09.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   określenia przychodu z transakcji kupna - sprzedaży dokonywanych w imieniu własnym na rzecz kontrahentów w przypadku określonym w Scenariuszu pierwszym - **jest prawidłowe,**

*   określenia przychodu z transakcji kupna - sprzedaży dokonywanych w imieniu własnym na rzecz kontrahentów w przypadku określonym w Scenariuszu drugim - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia przychodu z transakcji kupna - sprzedaży w imieniu własnym na rzecz kontrahentów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) zamierza rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie pośrednictwa w różnego rodzaju transakcjach gospodarczych. Spółka będzie świadczyć swoje usługi na rzecz różnych podmiotów (również podmiotów zagranicznych), które mogą być powiązane bądź niepowiązane ze Spółką. Działalność w zakresie pośrednictwa będzie podstawową działalnością Polskiej Spółki, dlatego też będzie ona miała status podmiotu niezależnego prowadzącego działalność jako profesjonalny usługodawca. W rezultacie działalność Polskiej Spółki nie będzie tworzyła w Polsce zakładu dla usługobiorców będących beneficjentami usług świadczonych przez Polską Spółkę. Typowe transakcje zawierane z udziałem Polskiej Spółki mogą być konstruowane przy wykorzystaniu jednego z dwóch poniższych scenariuszy:

Scenariusz 1

Spółki mające siedzibę poza terytorium Polski (dalej Zleceniodawcy ) zaangażują Polską Spółkę do działania na ich rachunek przy prowadzeniu szeregu transakcji gospodarczych. Spółka będzie kupować i sprzedawać towary w swoim własnym imieniu, ale na rachunek Zleceniodawców. W zamian za świadczone usługi Spółka otrzyma prowizję obliczoną jako określony procent zysku uzyskanego przez Zleceniodawców z transakcji kupna i sprzedaży zawartych za jej pośrednictwem. Częścią usługi świadczonej przez Spółkę będzie wystawianie faktur sprzedaży w jej własnym imieniu, otrzymywanie faktur od klientów oraz dokonywanie płatności na rzecz dostawców towarów. Generalnie, towary będą dostarczane przez dostawcę (przykładowo podmiot niemiecki lub francuski) do wolnego obszaru celnego lub składu wolnocłowego znajdującego się w Polsce, skąd odbiorca końcowy (np. podmiot włoski) będzie te towary odbierał. Możliwa jest również sytuacja, w której towary będą transportowane, zgodnie z instrukcjami Spółki od ich dostawcy do odbiorcy końcowego, bez przewożenia ich przez terytorium Polski. Przy transakcjach kupna i sprzedaży zawieranych w imieniu własnym Spółki, ale na rachunek Zleceniodawców, Spółka będzie używać swojego numeru VAT.

Prowizja otrzymywana przez Polską Spółkę za usługi pośrednictwa będzie określona według stawek rynkowych, odzwierciedlających wartość usług świadczonych przez Polską Spółkę Zgodnie z założeniami, prowizja należna Polskiej Spółce wynosić będzie zwykle około 5% marży netto uzyskanej przez Zleceniodawców z transakcji kupna sprzedaży zawartej za pośrednictwem Spółki. W przypadku transakcji wymagających od Polskiej Spółki dodatkowej pomocy, wysokość prowizji kształtowałaby się w granicach od 5% do 15%.

Co do zasady, prowizja będzie uiszczana na rzecz Polskiej Spółki po zakończeniu każdej transakcji. Na przykład, typowa transakcja polegałaby na zakupie przez Polską Spółkę towarów za kwotę 100 EUR i sprzedaży tych samych towarów za kwotę 200 EUR. Po uzyskaniu od kupującego kwoty 200 EUR i uiszczeniu, na rzecz dostawcy kwoty 100 EUR, zysk brutto w wysokości 100 EUR zostanie podzielony w taki sposób, że 95 EUR zostanie wypłacone Zleceniodawcy, a 5 EUR zostanie zatrzymane przez Polską Spółkę jako prowizja stanowiąca wynagrodzenie za usługi przezeń świadczone.

Scenariusz 2

Usługi pośrednictwa świadczone przez Spółkę mogą być również wykonywane na podstawie nieco innego scenariusza. Zleceniodawcy mogą wyznaczyć Polską Spółkę do kojarzenia stron transakcji tj. przedstawiania klientów spółkom mającym siedzibę w innym państwie. Na przykład, Zleceniodawca będący rezydentem USA może wyznaczyć Spółkę, aby przedstawiła spółce niemieckiej klientów mających siedzibę we Włoszech. W konsekwencji, Spółka przekaże sprzedawcy towarów (tutaj podmiotowi niemieckiemu) możliwość zawarcia umowy z nabywcą (w omawianym przykładzie podmiotem włoskim), który zostanie zidentyfikowany przez Zleceniodawcę.

Ponadto, jest również możliwa taka sytuacja, w której Spółka będzie otrzymywała od Zleceniodawcy określoną dokumentację związaną ze sprzedawanymi towarami i będzie ją dostarczała do sprzedawcy lub nabywcy towarów. Podobnie, jak w przypadku pierwszego Scenariusza, w trakcie wykonywania powyższych czynności, Spółka będzie występowała w swoim własnym imieniu, ale na rachunek Zleceniodawcy.

Od spółki, której przedstawiono klientów (tj. od spółki niemieckiej z podanego przykładu) Spółka otrzyma wynagrodzenie za skojarzenie stron transakcji. Wynagrodzenie zostanie obliczone jako procent obrotów uzyskanych przez spółkę (tutaj, spółkę niemiecką) ze sprzedaży klientom (w podanym przykładzie, klient z Włoch) swoich własnych towarów. Z uwagi na to, że Spółka będzie występowała w swoim własnym imieniu, ale na rachunek Zleceniodawcy, przedmiotowe wynagrodzenie nie będzie należne Spółce, ale Zleceniodawcy. Jednakże za usługi pośrednictwa świadczone przez Spółkę otrzyma ona od Zleceniodawcy prowizję obliczoną jako pewien procent (np. 5%) wynagrodzenia wypłaconego przez klienta (tutaj, spółkę niemiecką). Procent prowizji wypłaconej Spółce zostanie ustalony na podstawie warunków rynkowych. Uwzględniony zostanie zwłaszcza fakt, że Spółka przekaże sprzedawcy towarów (np. spółce niemieckiej), kontakty zdobyte przez Zleceniodawcę, który jedynie z przyczyn organizacyjnych działa za pośrednictwem Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  W odniesieniu do Scenariusza 1 opisanego w zdarzeniu przyszłym - czy przychodem podatkowym Spółki będzie tylko kwota prowizji należnej Spółce jako wynagrodzenie za działanie przy transakcji kupna-sprzedaży w swoim własnym imieniu, ale na rachunek Zleceniodawców podczas gdy zysk uzyskany przez Zleceniodawców z transakcji kupna sprzedaży nie będzie stanowił przychodu Spółki ?
2.  W odniesieniu do Scenariusza 2 opisanego w zdarzeniu przyszłym - czy przychodem podatkowym Spółki będzie tylko kwota prowizji należnej Spółce obliczona jako udział w wynagrodzeniu wypłaconym przez sprzedającego towary, z wyłączeniem samego wynagrodzenia, które będzie należne Zleceniodawcom ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W opinii Spółki, przychodem podatkowym, który zostanie uzyskany przez Polską Spółkę w przypadku transakcji zawieranych według Scenariusza 1 opisanego w stanie faktycznym będzie jedynie prowizja należna Polskiej Spółce za pośrednictwo w transakcjach kupna-sprzedaży. Z tego względu zyski uzyskane przez Zleceniodawców z transakcji kupna-sprzedaży zawartej przez Spółkę w imieniu własnym, lecz na rachunek Zleceniodawców nie będą stanowić przychodu Spółki.

Zgodnie z artykułem 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „Ustawa CIT”), przychodem podatkowym są w szczególności, otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Zgodnie z artykułem 12 ust. 3 „Ustawy CIT”, za przychody związane z działalnością gospodarczą osiągnięte w roku podatkowym uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z powszechnie przyjętą interpretacją powyższego przepisu, za przychód podatkowy mogą być uznane jedynie takie przysporzenia, które mają charakter definitywny, co oznacza definitywny i stały przyrost aktywów podatnika. Z tego względu wszelkie środki pieniężne otrzymywane czasowo, z obowiązkiem ich przekazania innym podmiotom, nie powinny stanowić przychodu podatkowego.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przytoczył przykładowe wyroki sądów administracyjnych:

1.  Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 14 maja 1998 roku (SA/Sz 1305/97), w którym sąd stwierdził, między innymi: „Z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko taka wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.”
2.  Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 listopada 2003 roku (III SA 3382/02), w którym sąd za przychód podatkowy nakazuje uznać tylko te wartości, które charakteryzują się definitywnym przyrostem majątku podatnika.

Biorąc powyższe pod uwagę, w opinii Spółki, przychodem Polskiej Spółki, w przypadku transakcji zawieranych według Scenariusza 1 przedstawionego w stanie faktycznym, powinna być jedynie prowizja otrzymana przez Spółkę za pośrednictwo. Z tego względu cena uzyskana ze sprzedaży towarów przez Spółkę w swoim imieniu, ale na rachunek Zleceniodawców nie będzie stanowić dla Polskiej Spółki przychodu podatkowego.

Wynika to z faktu, że przedmiotowa cena pobrana przez Polską Spółkę nie będzie należna Polskiej Spółce, ale Zleceniodawcom. Jedyną kwotą należną Polskiej Spółce będzie prowizja płatna przez Zleceniodawców w wysokości określonego procentu zysku osiągniętego z transakcji. Omawiana transakcja może zostać zaklasyfikowana jako rodzaj umowy zlecenia powierniczego. Umowa zlecenia powierniczego nie jest umową nazwaną, która jest bezpośrednio regulowana w polskim prawie. Biorąc jednak pod uwagę cechy takiej umowy, w tym zakresie powinien mieć zastosowanie artykuł 734 i następne kodeksu cywilnego, które dotyczą ogólnie umowy zlecenia. Zgodnie z tym przepisem, na podstawie umowy zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. Ponadto, zgodnie z artykułem 740 kodeksu cywilnego przyjmujący zlecenie powinien wydać dającemu zlecenie wszystkie korzyści, które dla niego uzyskał, chociażby korzyści te zostały uzyskane w imieniu wykonującego zlecenie.

Zgodnie z powyższym, podstawową cechą charakterystyczną umowy zlecenia powierniczego jest to, że przyjmujący zlecenie (agent) nie może swobodnie rozporządzać towarami nabytymi w swoim imieniu, ale na rachunek zleceniodawcy. Zamiast tego, przyjmujący zlecenie powinien zawsze działać zgodnie z instrukcją dającego zlecenie i przenieść nań wszystkie korzyści uzyskane z rozporządzania przedmiotowymi towarami na rachunek dającego zlecenie. Biorąc powyższe pod uwagę, korzyścią która będzie stanowić dla Polskiej Spółki przychód podatkowy, będzie jednie prowizja uiszczona przez Zleceniodawców, podczas gdy cena uzyskana ze sprzedaży towarów w imieniu Polskiej Spółki, ale na rachunek Zleceniodawców nie będzie stanowić dla Polskiej Spółki przychodu podatkowego.

Wnioskodawca wskazał, iż znajduje powyższe stanowisko potwierdzenie w licznych interpretacjach podatkowych i wyrokach sądowych wydanych w podobnych sprawach, przywołując przykładowo:

*   Interpretacje indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2010 r. (IPPB5/423-701/10-2/AJ) w której Organ potwierdza, że przychodem jest wyłącznie wynagrodzenie za świadczenie usług pośrednictwa i cena uzyskana ze sprzedaży towarów w swoim imieniu, ale na rachunek Zleceniodawców nie będzie stanowić przychodu podatkowego dla podatnika działającego jako pośrednik);
*   Interpretację podatkową wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 4 sierpnia 2008 roku (ITPB1/415-259/b/08/WM), w której stwierdza się, że: „Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. (…) Rozważając zapis powyższego artykułu w kontekście ogólnych warunków umowy zlecenia powierniczego, a także opisanej we wniosku umowy zlecenia powierniczego nabywania i zbywania nieruchomości zawartej między Wnioskodawcą jako zlecającym, a zleceniobiorcą (powiernikiem), należy stwierdzić, że w przypadku przeniesienia własności nieruchomości przez zleceniobiorcę (powiernika) na osobę trzecią wskazaną przez Wnioskodawcę, przychód z takiego przeniesienia nieruchomości powstaje wyłącznie u zlecającego tj. Wnioskodawcy, gdyż należy to do wykonania zawartej umowy, stanowi istotę jednej z opcji takiej umowy.”;
*   Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 9 listopada 2004 roku (III SA 3031/03), w którym sąd stwierdził: „Nie można przychodu ze sprzedaży powierniczej traktować jako przysporzenia zleceniobiorcy-powiernika. Za przychody podatnika z tytułu umowy zlecenia powierniczego uznać należy zatem wyłącznie prowizję.”

W opinii Spółki, powyższa analiza jak również podane przykłady stanowisk organów podatkowych i sądu wyrażone w podobnych sprawach potwierdzają stanowisko Spółki dotyczące przychodu uzyskanego przez Spółkę w przypadku przedstawionego Scenariusza 1.

Ad. 2

W opinii Spółki, przychodem podatkowym, który zostanie uzyskany przez Spółkę w przypadku transakcji przeprowadzonych według Scenariusza 2 przedstawionego w stanie faktycznym, będzie jedynie prowizja należna Polskiej Spółce za usługi pośrednictwa, obliczona jako udział w wynagrodzeniu zapłaconym przez sprzedającego towary. Z tego też względu, samo wynagrodzenie, które zostanie uiszczone przez sprzedającego towary od tej transakcji i które będzie należne Zleceniodawcom, nie będzie stanowiło dla Spółki przychodu. Jak wskazano w stanie faktycznym, Scenariusz 2, według którego Polska Spółka może świadczyć swoje usługi, będzie różnił się od Scenariusza 1 tylko w niewielkim stopniu. Główna cecha obu tych opcji będzie podobna, a mianowicie Polska Spółka będzie działać w swoim własnym imieniu, ale na rachunek Zleceniodawców.

Biorąc pod uwagę powyższe, analiza skutków podatkowych przedstawiona powyżej w odniesieniu do Scenariusza 1 będzie dotyczyła również skutków podatkowych Scenariusza 2. Na podstawie powyższych argumentów, w opinii Spółki, przychodem podatkowym Polskiej Spółki w przypadku usług świadczonych według Scenariusza 2 będzie jedyne prowizja płatna przez Zleceniodawców za pośrednictwo Spółki. Wynagrodzenie należne od klienta, któremu Polska Spółka przekazała informacje o kontrahentach, nie będzie stanowiło przychodu podatkowego Polskiej Spółki z uwagi na to, że wynagrodzenie to w pełnej wysokości będzie należne Zleceniodawcom. Argumentem przemawiającym za przyjęciem tego wniosku jest fakt, że Polska Spółka będzie działać na rachunek Zleceniodawców (choć we własnym imieniu), a zatem wszystkie przychody z transakcji zawartej przez Polską Spółkę powinny zostać przekazane Zleceniodawcom.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i nr 2 uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.