Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-606/12-2/HW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-09-26
Teza: 1. Czy Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne i bieżące związane z modernizacją i funkcjonowaniem hali targowej? 2. Czy Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących pozostałe wydatki inwestycyjne i bieżące związane z modernizacją i funkcjonowaniem targowiska (otoczenia hali)?
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gmina; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; podatnik; proporcja; stawka; targowisko; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy reprezentowanej przez pełnomocnika radcę prawnego, przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2012 r. (data wpływu 2 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne i bieżące związane z funkcjonowaniem hali targowej oraz jej otoczenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne i bieżące związane z funkcjonowaniem hali targowej oraz jej otoczenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Na terenie Gminy znajduje się targowisko miejskie. Targowisko jest i pozostanie własnością Gminy. Do 31 grudnia 2011 r. targowisko było oddane w zarząd zakładowi budżetowemu Gminy, tj. Zakładowi Budynków Komunalnych. W związku z likwidacją przedmiotowego zakładu, od 1 stycznia 2012 r. targowiskiem zarządza i administruje Zakład Usług Komunalnych w (…) Sp. z o.o. (dalej: ZUK) na podstawie umowy z Gminą o zarządzanie i administrowanie gminnym zasobem mieszkaniowym.

Targowisko zajmuje specjalnie w tym celu wyznaczony obszar. Targowisko obejmuje halę handlową oraz plac wokół hali. W hali miejsca handlowe są najmowane na rzecz podmiotów zewnętrznych, prowadzących na targowisku handel o charakterze stałym. W szczególności miejsca w hali handlowej są udostępniane w ramach procedury przetargowej. Zwycięzca poszczególnego przetargu wykupuje miejsce na określony czas, za z góry określony czynsz. Wokół hali, na jej zewnętrznej ścianie, przytwierdzone są na stałe metalowe boksy handlowe. W boksach handlowych działalność handlową prowadzą handlarze uiszczający czynsz dzierżawny za grunt pod boksem. Ponadto, w otoczeniu hali targowej prowadzą handel obnośny pozostali handlarze.

Targowisko jest udostępniane podmiotom zewnętrznym na dwóch różnych zasadach dotyczących odpłatności za prowadzenie handlu. W szczególności Gmina pobierała opłaty dwojakiego rodzaju:

1.  na podstawie umów cywilnoprawnych pomiędzy Gminą a handlarzami czynsze za stoiska handlowe w hali oraz za udostępnienie gruntu pod boksami wokół hali – od wszystkich podmiotów prowadzących handel w hali i w boksach,
2.  z mocy prawa, w oparciu o ustawę z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, opłatę targową - od wszystkich podmiotów prowadzących handel obnośny na placu w otoczeniu hali.

Wystawione faktury VAT z tytułu czynszu za stoiska handlowe w hali lub za grunt pod boksami Gmina ujmuje w deklaracjach i rejestrach VAT i rozlicza VAT należny. Opłatę targową, którą Gmina traktuje jako daninę niepodlegającą opodatkowaniu VAT, pobierają inkasenci, w wysokościach ustalonych przez Radę Miasta i Gminy w odpowiedniej Uchwale. Gmina opłaty targowej nie rozlicza dla celów VAT, tj. nie wykazuje w żaden sposób dla celów VAT.

W roku 2012 Gmina prowadzi inwestycję przebudowy targowiska. W szczególności, w ramach niniejszego projektu inwestycyjnego dokonuje się:

1.  gruntownej modernizacji hali handlowej (m. in. ocieplenia ścian zewnętrznych, odnowienia elewacji, zamontowania oświetlenia zewnętrznego, wymiany stolarki drzwiowej i okiennej, remontu sufitów, ścian i ścianek działowych, podłogi, sanitariatów, instalacji wodno-kanalizacyjnych, sieci elektrycznych, malowania ścian wewnętrznych oraz instalacji sygnalizacji przeciwpożarowej),
2.  remontu otoczenia hali targowej (m. in. utwardzenie nawierzchni wokół hali kostką brukową, budowę wiat handlowych na utwardzonej powierzchni wokół hali, wykonanie kanalizacji i monitoringu hali wraz z jej otoczeniem, wykonanie ogrodzenia obszaru wokół hali, utwardzenie placu pod parking dla sprzedawców i klientów).

Wydatki z powyższych tytułów są dokumentowane wystawianymi na rzecz Gminy fakturami VAT. Po zakończeniu przebudowy targowiska, targowisko składające się z hali targowej oraz utwardzonego placu wokół hali z wiatami handlowymi i parkingiem dla klientów nadal będzie służyło handlarzom prowadzącym handel o charakterze stałym i obnośnym.

W związku z funkcjonowaniem targowiska Gmina ponosi i będzie ponosić również bieżące wydatki w zakresie utrzymania targowiska w należytym stanie umożliwiającym handel, w tym m. in. koszty utrzymania czystości, dostawy wody i prądu, usługi ochrony, itp. Wydatki te również będą dokumentowane przez dostawców/usługodawców wystawionymi na Gminę fakturami VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne i bieżące związane z modernizacją i funkcjonowaniem hali targowej?
2.  Czy Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących pozostałe wydatki inwestycyjne i bieżące związane z modernizacją i funkcjonowaniem targowiska (otoczenia hali)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne i bieżące związane z modernizacją i funkcjonowaniem hali targowej.

Ad. 2

Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących pozostałe wydatki inwestycyjne i bieżące związane z modernizacją i funkcjonowaniem targowiska (otoczenia hali).

Uzasadnienie

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054; dalej: ustawa), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu VAT podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie. W świetle ust. 2 niniejszego przepisu kwotę podatku naliczonego stanowi suma podatku określona w fakturach otrzymanych przez podatnika.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT: (a) zostały nabyte przez podatnika tego podatku, (b) pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

W świetle powyższych regulacji, w odniesieniu do pierwszego warunku, w przypadku działania przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w roli podatnika VAT. Mając na uwadze, że udostępnienie stoisk handlowych w hali handlowej odbywa się i będzie się odbywać na podstawie takich umów oraz za wynagrodzeniem, w ramach wykonywania przedmiotowych czynności Gmina działa w roli podatnika VAT, a udostępnianie stanowisk do handlu podlega opodatkowaniu VAT. Gmina wystawia z tego tytułu faktury na rzecz dzierżawców/najemców oraz rozlicza i deklaruje VAT należny. W tym miejscu Gmina zaznacza, że w jej opinii transakcje te nie są zwolnione od podatku VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z podatku.

Na potwierdzenie powyższego Gmina przywołała następujące interpretacje indywidualne Ministra Finansów:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 listopada 2011 r. (sygn. ILPP2/443-1286/11-3/EN), który wskazał, iż „odpłatne udostępnienie przez Gminę miejsc na targowisku podmiotom zajmującym się handlem, jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla tej czynności Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy o VAT jest traktowana jako odpłatne świadczenie usług”,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 stycznia 2010 r., (sygn. ILPP1/443-1361/09-6/HW), który potwierdził, iż „biorąc pod uwagę, że pobieranie opłat w związku z rezerwacją miejsc na targowisku stanowi czynność o charakterze cywilnoprawnym – Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego nie korzysta z wyłączenia z opodatkowania na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 cyt. rozporządzenia w omawianym zakresie. Usługi świadczone przez Gminę zaklasyfikowane do grupowania PKWiU 75.11.12-00.90 – „usługi finansowe i podatkowe administracji publicznej, pozostałe”, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy podlegają opodatkowaniu stawką 22% i należy je dokumentować fakturą VAT.”

Odnosząc się z kolei do drugiego niezbędnego warunku do zastosowania prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, Gmina zaznacza, że wydatki ponoszone przez Gminę na modernizację i bieżące funkcjonowanie hali handlowej, w sposób bezsprzeczny i bezpośredni są związane z działalnością opodatkowaną VAT, tj. udostępnianiem stoisk handlowych w hali handlowej na rzecz handlarzy. W przedmiotowej sytuacji miejsca w hali handlowej są udostępniane w ramach procedury przetargowej. Zwycięzca poszczególnego przetargu wykupuje miejsce na określony czas, za z góry określony czynsz. Na podstawie tak zawartych umów cywilnoprawnych pomiędzy Gminą a handlarzami Gmina pobiera czynsze za stoiska handlowe, które dokumentuje fakturami VAT, rozlicza deklaruje VAT należny z tego tytułu. Bez ponoszenia wydatków na modernizację i bieżące funkcjonowanie hali targowej jej atrakcyjność byłaby mniejsza, a to wpłynęłoby na zdolność Gminy do generowania przychodów w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT. W ocenie Gminy handlarze prowadzący handel w starej, niewyremontowanej hali, byliby zainteresowani obniżaniem czynszu za wynajem stoisk z uwagi na ich niskie walory estetyczne, a ostatecznie mogliby też zaprzestać prowadzić tam handel i szukać innych miejsc do prowadzenia działalności gospodarczej (być może na targowiskach w innych gminach).

Mając na uwadze powyższe, z uwagi na fakt, że wydatki inwestycyjne i bieżące związane z modernizacją i funkcjonowaniem hali targowej są ponoszone przez Gminę działającą w charakterze podatnika VAT oraz są bezsprzecznie związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych, Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących przedmiotowe wydatki.

Ad. 2

Na podstawie powołanego już art. 86 ust. 1 ustawy, w ocenie Wnioskodawcy, Gmina ma również prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących pozostałe wydatki inwestycyjne i bieżące związane z modernizacją i funkcjonowaniem targowiska (otoczenia hali), gdyż również one mają bezsporny związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez Gminę działającą jako podatnik VAT. Jednocześnie, zdaniem Gminy, wydatki te nie są związane z czynnościami korzystającymi ze zwolnienia od podatku VAT, gdyż Gmina nie wykonuje na targowisku czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, które korzystałyby ze zwolnienia od VAT.

Poprzez pozostałe wydatki inwestycyjne związane z modernizacją targowiska Gmina rozumie wydatki dotyczące remontu otoczenia hali targowej (m. in. utwardzenie nawierzchni wokół hali kostką brukową, budowę wiat handlowych na utwardzonej powierzchni wokół hali, wykonanie kanalizacji i monitoringu hali wraz z jej otoczeniem, wykonanie ogrodzenia placu wokół hali, utwardzenie placu pod parking). Ponadto, poprzez pozostałe wydatki bieżące związane z funkcjonowaniem targowiska (otoczenia hali) Wnioskodawca rozumie wydatki na bieżące utrzymanie otoczenia hali, przykładowo koszty utrzymania czystości, dostawy wody i prądu, usługi ochrony.

W szczególności Gmina zaznacza, że jej zdaniem, bez poniesienia pozostałych wydatków na modernizację i bieżące funkcjonowanie targowiska (otoczenia hali), atrakcyjność targowiska dla handlarzy i klientów mogłaby się obniżyć, co w konsekwencji mogło doprowadzić do znacznego ograniczenia handlu na targowisku (w tym w szczególności zdolności Gminy do generowania przychodów w wykonaniu czynności opodatkowanych VAT). W obliczu rosnącej konkurencji i wymagań klientów, handlarze mogliby próbować przenosić swoją działalność handlową w inne, nowocześniejsze, większe miejsca. To znacznie ograniczyłoby asortyment dostępnych na targowisku towarów. Podobnie klienci targowiska, którzy są coraz bardziej przyzwyczajeni do eleganckich miejsc (np. nowoczesnych centrów handlowych), mogliby uczęszczać coraz rzadziej na targowisko. Przede wszystkim, możliwe jest, że klienci wybieraliby zakupy w oddalonych miejscowościach, w których znajdują się nowocześniejsze, ładniejsze miejsca prowadzenia handlu, a asortyment oferowanych tam towarów jest bogatszy.

Zainteresowanie stoiskami handlowymi w hali i w boksach i cena jaką handlarze są w stanie za nie zapłacić są pochodną atrakcyjności całego targowiska jako miejsca uczęszczanego przez wielu mieszkańców Gminy i obszarów sąsiednich w celu dokonania zakupów. Dotyczy to również otoczenia hali, tj. placu, parkingu, ogrodzenia, etc. Atrakcyjność targowiska zwiększa się w przypadku, w którym targowisko jest zadbane, czyste, utwardzone, posiada parking. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, dokonując wydatków inwestycyjnych na otoczenie hali na targowisku Gmina dokonuje ich bezsprzecznie w związku z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych udostępniania stoisk.

Gmina uważa, iż podobne stanowisko zajął również Minister Finansów w interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 maja 2012 r. (sygn. ILPP2/443-153/12-4/MR): „w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy, czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 ustawy. Bowiem, zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 ustawy sformułowanie „czynności w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku VAT, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym ustawy. W tej części są to tylko czynności zwolnione, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT.”,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 maja 2012 r. (sygn. IPTPP1/443-138/12-8/MW), w której organ wskazał, iż „Jeżeli jest możliwe przyporządkowanie zakupów do poszczególnych rodzajów działalności tj. opodatkowanej lub niepodlegającej, to Wnioskodawcy będącemu podatnikiem VAT, zgodnie z cytowanym przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w części, w jakiej poniesione wydatki będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Natomiast w przypadku, gdy nie jest możliwe przyporządkowanie zakupów do poszczególnego rodzaju działalności tj. opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu, wówczas Wnioskodawcy będzie przysługiwało w całości prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną i niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 8 maja 2012 r. (sygn. IPTPP1/443-148/12-2/RG), w której Dyrektor stwierdził, iż „Przepisy art. 90 ustawy, znajdą zastosowanie wyłącznie do tej części obrotów i zakupów, która związana jest z działalnością gospodarczą opodatkowaną i zwolnioną, a nie dotyczy działalności niepodlegającej opodatkowaniu. A zatem, przy wyliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, nie należy uwzględniać czynności niepodlegających podatkowi od towarów i usług.”

Gmina ponownie podkreśliła, iż jej zdaniem, nie wykonuje ona na targowisku czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, które korzystałyby ze zwolnienia od VAT.

W oparciu o powyższą argumentacje, Gmina wnosi o potwierdzenie, że przysługuje jej prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego również z faktur VAT dokumentujących pozostałe wydatki inwestycyjne i bieżące związane z modernizacją i funkcjonowaniem targowiska, tj. w szczególności otoczenia hali.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do analogicznego do Gminy stanu faktycznego wydał wyrok Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w dniu 31 maja 2012 r. (sygn. akt I SA/Go 144/12), w którym zgodził się ze Skarżącą, iż „w opisanym we wniosku stanie faktycznym Skarżącej będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na utrzymanie targowiska.”

Gmina przywołuje również znane jej interpretacje indywidualne, w których Minister Finansów zajął stanowisko, iż w przypadku wykonywania zarówno czynności opodatkowanych, jak i niepodlegających opodatkowaniu VAT, podatnik ma prawo do pełnego odliczenia VAT.

Przykładowo:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 31 maja 2012 r. (sygn. IBPP3/443-204/12/AŚ): „w sytuacji opisanej we wniosku dokonaniu zakupów towarów i usług (w celu realizacji inwestycji polegającej na kompleksowej modernizacji targowiska miejskiego oraz jego bieżącym utrzymaniu) związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz niepodlegającymi opodatkowaniu VAT oraz braku możliwości przyporządkowania tych zakupów do poszczególnego rodzaju działalności Wnioskodawcy w całości przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną i niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 listopada 2011 r. (sygn. ILPP2/443-1286/11-6/EN, w świtle którego „W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia są spełnione, gdyż Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a towary i usługi nabywane w ramach realizacji inwestycji w postaci budowy targowiska z częściowym zadaszeniem oraz wydatki na jego bieżące utrzymanie (\`(...)\`) są związane z czynnościami opodatkowanymi tym podatkiem, jak wskazano w wydanej interpretacji indywidualnej nr ILPP2/443-1286/11-5/EN z dnia 29 listopada 2011 r., w której stwierdzono, iż w stosunku do czynności odpłatnego udostępnienia miejsc na targowisku podmiotom zajmującym się handlem Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. (\`(...)\`) Zatem, Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę przedmiotowego targowiska oraz na jego bieżące utrzymanie”.,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 9 maja 2012 r., (sygn. ILPP2/443-153/12-4/MR) stwierdzając, iż „w przypadku podatku naliczonego dotyczącego wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami, tj. związanych z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności) Gmina nie będzie mogła dokonać częściowego odliczenia podatku według ustalonej proporcji (klucz podziału czynności), bowiem ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje takiej możliwości w odniesieniu do takiej sytuacji. Zatem, Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od opisanych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami wiejskimi.”,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 13 marca 2012 r. (sygn. ILPP1/443-1531/11-7/AI), odnosząc się do kwestii odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z budową parkingu, na którym część miejsc jest dzierżawionych, część zaś przeznaczonych do nieodpłatnego parkowania (miejsca przeznaczone dla osób niepełnosprawnych), Dyrektor stwierdził, iż „w sytuacji, gdy dany zakup jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę zarówno do działalności opodatkowanej VAT, jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT i nie jest wykorzystywany do działalności zwolnionej od opodatkowania VAT, a ponadto nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności, Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wskazanych zakupów.”

W oparciu o powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących pozostałe wydatki inwestycyjne i bieżące związane z modernizacją i funkcjonowaniem targowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej. I tak, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Ponadto, w świetle § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług oraz zwolnienie od podatku jednostek samorządu terytorialnego ma charakter wyłącznie podmiotowo – przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia lub ze zwolnienia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, iż tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, lub zwolnienia realizowanych czynności od podatku, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 12 powołanego wyżej rozporządzenia.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Powyższe oznacza, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast w przypadkach, gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia VAT i nieuprawniające do tego odliczenia i nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków do czynności opodatkowanych lub nieopodatkowanych, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

I tak, zgodnie z przepisami art. 90 ust. 1 i ust. 2 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli jednak nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zatem, dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, iż na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Na terenie Gminy znajduje się targowisko miejskie, które jest i pozostanie własnością Gminy. Do 31 grudnia 2011 r. targowisko było oddane w zarząd zakładowi budżetowemu Gminy, tj. Zakładowi Budynków Komunalnych. W związku z likwidacją przedmiotowego zakładu, od 1 stycznia 2012 r. targowiskiem zarządza i administruje Zakład Usług Komunalnych w … Sp. z o.o. na podstawie umowy z Gminą o zarządzanie i administrowanie gminnym zasobem mieszkaniowym. Targowisko zajmuje specjalnie w tym celu wyznaczony obszar i obejmuje halę handlową oraz plac wokół hali. W hali miejsca handlowe są najmowane na rzecz podmiotów zewnętrznych, prowadzących na targowisku handel o charakterze stałym. W szczególności miejsca w hali handlowej są udostępniane w ramach procedury przetargowej. Zwycięzca poszczególnego przetargu wykupuje miejsce na określony czas, za z góry określony czynsz. Wokół hali, na jej zewnętrznej ścianie, przytwierdzone są na stałe metalowe boksy handlowe, w których działalność handlową prowadzą handlarze uiszczający czynsz dzierżawny za grunt pod boksem. Ponadto, w otoczeniu hali targowej prowadzą handel obnośny pozostali handlarze. Targowisko jest udostępniane podmiotom zewnętrznym na dwóch różnych zasadach dotyczących odpłatności za prowadzenie handlu. W szczególności Gmina pobierała opłaty dwojakiego rodzaju:

*   na podstawie umów cywilnoprawnych pomiędzy Gminą a handlarzami czynsze za stoiska handlowe w hali oraz za udostępnienie gruntu pod boksami wokół hali – od wszystkich podmiotów prowadzących handel w hali i w boksach,
*   z mocy prawa, w oparciu o ustawę z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, opłatę targową – od wszystkich podmiotów prowadzących handel obnośny na placu w otoczeniu hali.

Wystawione faktury VAT z tytułu czynszu za stoiska handlowe w hali lub za grunt pod boksami Wnioskodawca ujmuje w deklaracjach i rejestrach VAT i rozlicza VAT należny. Opłatę targową, którą Gmina traktuje jako daninę niepodlegającą opodatkowaniu VAT, pobierają inkasenci, w wysokościach ustalonych przez Radę Miasta i Gminy w odpowiedniej Uchwale.

W roku 2012 Gmina prowadzi inwestycję przebudowy targowiska. W szczególności, w ramach niniejszego projektu inwestycyjnego dokonuje się:

1.  gruntownej modernizacji hali handlowej (m. in. ocieplenia ścian zewnętrznych, odnowienia elewacji, zamontowania oświetlenia zewnętrznego, wymiany stolarki drzwiowej i okiennej, remontu sufitów, ścian i ścianek działowych, podłogi, sanitariatów, instalacji wodno-kanalizacyjnych, sieci elektrycznych, malowania ścian wewnętrznych oraz instalacji sygnalizacji przeciwpożarowej),
2.  remontu otoczenia hali targowej (m. in. utwardzenie nawierzchni wokół hali kostką brukową, budowę wiat handlowych na utwardzonej powierzchni wokół hali, wykonanie kanalizacji i monitoringu hali wraz z jej otoczeniem, wykonanie ogrodzenia obszaru wokół hali, utwardzenie placu pod parking dla sprzedawców i klientów).

Wydatki z powyższych tytułów są dokumentowane wystawianymi na rzecz Gminy fakturami VAT. Po zakończeniu przebudowy targowiska, targowisko składające się z hali targowej oraz utwardzonego placu wokół hali z wiatami handlowymi i parkingiem dla klientów nadal będzie służyło handlarzom prowadzącym handel o charakterze stałym i obnośnym. W związku z funkcjonowaniem targowiska Gmina ponosi i będzie ponosić również bieżące wydatki w zakresie utrzymania targowiska w należytym stanie umożliwiającym handel, w tym m. in. koszty utrzymania czystości, dostawy wody i prądu, usługi ochrony, itp. Wydatki te również będą dokumentowane przez dostawców/usługodawców wystawionymi na Gminę fakturami VAT.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, iż odpłatne udostępnianie stoisk handlowych w hali oraz gruntu pod boksami wokół hali na rzecz podmiotów zewnętrznych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną. W przedmiotowej sprawie zatem Gmina nie działa / nie będzie działała jako organ władzy publicznej, zatem nie korzysta / nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy. Nie korzysta / nie będzie też mogła skorzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w powołanym § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia, bowiem czynność udostępniania stoisk oraz gruntu pod boksami wokół hali jest/będzie wykonywana na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej. Ponadto w powyższych przepisach brak jest uregulowań, które mogłyby stanowić podstawę prawną do zwolnienia od podatku VAT usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

W oparciu o powołane wyżej przepisy, odpłatne udostępnianie stoisk w hali oraz gruntu pod boksami wokół hali na podstawie umów cywilnoprawnych podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a uzyskiwanie przychodu z tego tytułu powoduje obowiązek odprowadzenia należnego podatku VAT.

Wskazać przy tym należy, iż zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Niewymienienie danego towaru lub usługi w ustawie lub przepisach wykonawczych jest jednoznaczne z obowiązkiem zastosowania stawki podstawowej.

Zatem, czynność udostępniania miejsca w hali oraz gruntu pod boksami wokół hali, ze względu na brak przepisów umożliwiających zastosowanie obniżonej stawki lub zwolnienia od podatku w tym zakresie, podlega opodatkowaniu według 23% stawki podatku.

Jak wskazano wyżej, odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia w związku z modernizacją hali są spełnione, gdyż Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a towary i usługi służące do gruntownej modernizacji hali handlowej, są/będą związane z czynnościami opodatkowanymi, tj. udostępniania stoisk w hali.

Natomiast, zagadnienia dotyczące opłaty targowej reguluje ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach, z zastrzeżeniem ust. 2b.

Art. 15 ust. 2b cyt. ustawy stanowi, iż opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub w ich częściach.

W myśl art. 15 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko.

Zatem, opłata targowa jest szczególną formą daniny publicznej, pobieraną od podmiotów dokonujących sprzedaży na targowiskach lub innych wydzielonych miejscach. Wysokość opłaty ustala właściwa miejscowo rada gminy w trybie określonym ustawowo. Wnioskodawca pobierając takie opłaty będzie działał jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, w konsekwencji czego opłaty te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powyższego wynika więc, iż w sprawie będącej przedmiotem wniosku wydatki inwestycyjne poniesione przez Gminę w związku z modernizacją targowiska oraz wydatki bieżące związane z funkcjonowaniem targowiska będą miały związek zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (udostępniania stoisk handlowych w hali i gruntów pod boksami), jak i czynnościami niepodlegającymi przepisom ustawy (pobieranie opłaty targowej).

Jak wskazano wyżej, w sytuacji, gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia VAT i nieuprawniające do tego odliczenia i nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków do czynności opodatkowanych lub nieopodatkowanych, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy. Z cytowanych powyżej regulacji art. 90 wynika, iż proporcja ustalana jest w oparciu o obrót. Natomiast obrotem, w myśl art. 29 ust. 1 ustawy, jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przy obliczaniu proporcji istotne jest zatem ustalenie, czy analizowane czynności stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a więc czy w odniesieniu do nich istnieje obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy są to czynności niebędące sprzedażą (niestanowiące obrotu, tj. czynności niepodlegające opodatkowaniu) – wówczas nie uwzględnia się ich przy ustalaniu proporcji.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W konsekwencji, w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, których nie można jednoznacznie przypisać do jednego rodzaju działalności, nie stosuje się odliczenia częściowego wg proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w uchwale 7 sędziów NSA z dnia 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10, gdzie Sąd wskazał: „(\`(...)\`) w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”.

Wskazać również należy, iż art. 17 Szóstej Dyrektywy Rady nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 1977 r., Nr 145, poz. 1) oraz art. 173 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L z 2006 r., Nr 347, poz. 1) przewiduje, że ustalenie metody odliczenia podatku VAT naliczonego w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, jak również wyłączonych z zakresu opodatkowania, pozostawione zostało uznaniu państw członkowskich.

Natomiast w ustawie o podatku od towarów i usług brak jest unormowania zagadnienia określania proporcji, dającego podstawę do odliczenia podatku naliczonego od wydatków służących zarówno działalności gospodarczej podatnika (opodatkowanej i zwolnionej), jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu. Wprowadzone w art. 90 ustawy ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego, jak wyżej wykazano, dotyczy wyłącznie zakupów wykorzystywanych zarówno do działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej. Tym samym, brak jest podstaw do ograniczania możliwości podatnika do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i niepodlegającymi opodatkowaniu.

Reasumując:

Ad. 1

Gminie przysługuje / będzie przysługiwało prawo do prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne i bieżące związane z modernizacją i funkcjonowaniem hali targowej.

Ad. 2

W sytuacji gdy dany zakup jest/będzie wykorzystywany przez Gminę zarówno do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług jak i niepodlegającej opodatkowaniu i nie jest / nie będzie wykorzystywany do działalności korzystającej ze zwolnienia od podatku, a ponadto nie ma / nie będzie obiektywnej możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do jednego rodzaju działalności, Wnioskodawcy przysługuje / będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących pozostałe wydatki inwestycyjne i bieżące związane z modernizacją i funkcjonowaniem targowiska (otoczenia hali).

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.