Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-49/16-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-12
Teza: Obowiązki płatnika - Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że po stronie Wnioskodawcy jako płatniku nie powstał obowiązek pobrania i wpłacenia podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu niepodzielonych zysków w Spółce Przekształcanej jak i z tytułu wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy występujących w Spółce Przekształcanej na Dzień Przekształcenia, w części w jakiej przychody (dochody) te przypadły większościowemu Wspólnikowi Spółki Przekształcanej tj. Spółce SCSp utworzonej zgodnie z prawem luksemburskim (w proporcji odpowiadającej wysokości posiadanych przez tego Wspólnika udziałów w Spółce Przekształcanej w Dniu Przekształcenia), w której z kolei wspólnikiem odpowiadającymi w ograniczony sposób za zobowiązania był (jest) FIZ, albowiem stanowią one dla FIZ na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10 updop, przychód (dochód) zwolniony od opodatkowania w Polsce, po uwzględnieniu udziału w zysku, jaki FIZ posiadał w Spółce SCSp w Dniu Przekształcenia.
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz inwestycyjny; Luksemburg; obowiązek-obowiązek płatnika; przychód; płatnik; spółki; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka osobowa; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2016 r. (data wpływu 27 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

1.  Wnioskodawca jest Spółka Komandytową która posiada siedzibę na terytorium Polski (dalej: „Wnioskodawca” lub zamiennie „Spółka Komandytowa”). Tym samym Wnioskodawca jest spółką osobową (komandytową), która powstała z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Przekształcana”).
2.  Przekształcenie (tzw. Dzień Przekształcenia zgodnie z art. 552 Kodeksu Spółek Handlowych z dnia 15 września 2000 r. (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz 1037 ze zm., dalej: „KSH”) nastąpiło w styczniu 2016 roku.
3.  Na Dzień Przekształcenia. Spółka Przekształcana wykazała w kapitałach własnych poza kapitałem zakładowym:
    *   wartość kapitałów innych niż zakładowy, a to kapitału zapasowego oraz rezerwowego, w części powstałej z zysków lat ubiegłych, przy czym rozporządzenie zyskami z lat ubiegłych dokonane zostało na podstawie uchwał Zgromadzenia Wspólników,
    *   wynik bielący - tj. wynik za okres od pierwszego dnia roku podatkowego, w którym nastąpiło przekształcenie do dnia przekształcenia.
4.  Na Dzień Przekształcenia większościowym wspólnikiem Spółki Przekształcanej (ponad 90% wszystkich udziałów) była specjalna spółka osobowa prawa luksemburskiego, utworzona zgodnie z prawem Wielkiego Księstwa Luksemburga (société en commandite spéciale, dalej „Spółka SCSp”), z siedzibą na terytorium Wielkiego Księstwa Luksemburga.
5.  Z kolei wspomniana powyżej Spółka SCSp, we wspominanym Dniu Przekształcenia, posiadała dwóch wspólników: (1) fundusz Inwestycyjny zamknięty aktywów niepublicznych mający siedzibę na terenie Polski (dalej: „FIZ”) działającego na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r., nr 146, poz. 1546 ze zm., dalej: „UFI”) oraz (2) spółkę prawa luksemburskiego SARL (société á responsabilité limitée, dalej „Spółka SARL”) będącą rezydentem podatkowym w Wielkim Księstwie Luksemburga. W dniu Przekształcenia FIZ był (oraz jest nadal) wspólnikiem ww. Spółki SCSp ponoszącym ograniczoną odpowiedzialność za zobowiązania (associé commanditaire) oraz posiadającym udział w zysku Spółki SCSp w wysokości 100% zysku netto (zysk odpowiada wysokości uprzednio wniesionych wkładów przez FIZ do Spółki SCSp w momencie jej zawiązywania). Spółka SARL była (oraz jest nadal) wspólnikiem Spółki SCSp ponoszącym nieograniczoną odpowiedzialność za wszystkie jej zobowiązania (associé commandité). Zgodnie z luksemburską ustawą z dnia 10 sierpnia 1915 r. o spółkach handlowych (dalej: „Ustawa luksemburska o spółkach handlowych”), spółka utworzona w formie SCSp to spółka nie posiadająca osobowości prawnej. Ponadto, żaden udział w Spółce Przekształcanej nie był uprzywilejowany.
6.  Charakterystyka prawna Spółki SCSp.

Jak wskazano powyżej, Spółka SCSp została zarejestrowana zgodnie z Ustawą luksemburską o spółkach handlowych, jako specjalna spółka osobowa (société en commandite spéciale, dalej też: „SCSp”).

Zgodnie z Ustawą luksemburską o spółkach handlowych, spółka utworzona w formie SCSp to spółka nieposiadająca osobowości prawnej, mająca siedzibę w Wielkim Księstwie Luksemburga. Spółka typu SCSp posiada:

*   przynajmniej jednego wspólnika ponoszącego ograniczoną odpowiedzialność a zobowiązania SCSp-wspólnik taki odpowiada za zobowiązania spółki jedynie do wysokości wniesionego wkładu (tu: FIZ) oraz
*   przynajmniej jednego wspólnika ponoszącgo nieograniczoną odpowiedzialność za zobowiązania SCSp - wspólnik taki odpowiada za zobowiązania spółki całym swoim majątkiem (tu: Spółka SARL).

SCSp zostaje zawiązana w momencie podpisania umowy spółki, która może być sporządzona w formie aktu notarialnego lub leż nie. Ustawa luksemburska o spółkach handlowych daje dużą swobodę wspólnikom SCSp co do określenia sposobu jej funkcjonowania.

Prowadzenie spraw SCSp i jej reprezentacja.

Co do zasady, osobami odpowiedzialnymi za prowadzenie spraw SCSp oraz jej reprezentację są wspólnicy o nieograniczonej odpowiedzialności (tu: Spółka SARL), którzy mogą także delegować swoje uprawnienia osobom trzecim, albo Umowa Spółki może wyznaczyć jednego tub więcej menedżerów/prokurentów w tym celu, którzy nie muszą być wspólnikami o nieograniczonej odpowiedzialności.

W celu uniknięcia potencjalnego nieporozumienia z osobami trzecimi, wspólnicy odpowiadający za zobowiązania SCSp w sposób ograniczony nie powinni być osobami odpowiedzialnymi za:

*   prowadzenie spraw spółki SCSp na zewnątrz oraz
*   jej reprezentację w stosunku do osób trzecich.

Jednakże, powyższe wskazania nie dotyczą czynności wewnętrznego zarządu, których przykładowa lista jest zawarta w prawie luksemburskim. Lista ta zawiera np.:

*   doradztwo i opiniowanie na rzecz SCSp, jej podmiotów powiązanych lub ich menedżerów,
*   czynności kontroli i nadzoru,
*   udzielanie pożyczek, gwarancji, emisję papierów wartościowych lub Innego rodzaju wsparcie dla wspólników lub ich podmiotów powiązanych.

Wszyscy wspólnicy SCSp tworzą razem zgromadzenie wspólników. Następujące kwestie należą do kompetencji zgromadzania wspólników:

*   zmiana przedmiotu działalności SCSp,
*   zmiana państwa siedziby SCSp,
*   przekształcenie lub likwidacja SCSp.

Warto zauważyć, że powyższa lista może zostać dowolnie rozszerzona w umowie spółki. Wspólnikom przysługuje prawo głosu w trakcie zgromadzenie wspólników stosownie do wartości wkładów wniesionych do spółki lub zgodnie z zasadami określonymi w umowie spółki. Przykładowo, istnieje możliwość zmiany umowy spółki SCSp poprzez wprowadzenie ograniczenia prawa głosu przysługującego komandytariuszom lub wprowadzenie prawa weta dla komplementariusza. Przy braku dodatkowych postanowień w umowie spółki, ogólną zasadą jest, że prawo głosu przysługuje każdemu wspólnikowi stosownie do wartości wniesionego wkładu.

W ramach struktury organizacyjnej Spółka SCSp będzie działać zgromadzenie wspólników, a bieżącym zarządzaniem jej sprawami będzie zajmować się jej komplementariusz (Spółka SARL).

Nazwa SCSp.

Przepisy prawa luksemburskiego nie przewidują ograniczeń w ustaleniu nazwy SCSp. W szczególności, nazwa SCSp nie musi obligatoryjnie zawierać nazwy jej komplementariusza.

Osobowość prawna.

Spółka SCSp nie jest traktowana na gruncie Ustawy luksemburskiej o spółkach handlowych jako osoba prawna. Jednakże, w celu złagodzenia negatywnych skutków wynikających zwykle z braku osobowości prawnej, ustawodawca luksemburski wprowadził trzy wyjątki:

*   SCSp posiada siedzibę w tym samym miejscu, co jej organ zarządzający, która powinna być zbieżna ze wskazaną w umowie spółki statutową siedzibą,
*   rejestracje i inne formalności związane z aktywami, które zostały wniesione do SCSp lub na których posiada ona swoje prawa są przeprowadzane w jej imieniu oraz,
*   aktywa, które zostały wniesione do SCSp są wyłącznie zarezerwowane dla wierzycieli, których prawa powstały w momencie utworzenia, funkcjonowania lub likwidacji SCSp.

Tym samym, wierzyciele osobiści wspólników nie po siadają żadnych bezpośrednich praw do tych aktywów. Na gruncie Ustawy luksemburskiej o spółkach handlowych, zgodnie z którą zostanie utworzona SCSp, funkcjonuje pojęcie „osobowości prawnej”, przez które, podobnie jak w polskim systemie prawnym, rozumie się zdolność do bycia podmiotem praw i obowiązków. Należy zauważyć, że przepisy Ustawy luksemburskiej o spółkach handlowych nadają spółce pewną autonomię prawną polegającą na posiadaniu własnego majątku, zdolności prawnej, zdolności do czynności prawnych oraz zdolności sądowej.

Charakter prawa związanego z uczestnictwem w SCSp.

Zgodnie z przepisami prawa luksemburskiego, charakter prawa związanego z uczestnictwem w SCSp może zostać ukształtowany jako papier wartościowy lub nie, w zależności od tego, co postanowią wspólnicy w umowie spółki. Wspólnicy mają więc możliwość wyboru, czy SCSp będzie wydawać jednostki uczestnictwa będące papierami wartościowymi, czy też nie będzie wydawać jednostek uczestnictwa będących papierami wartościowymi. Jest również możliwe wydanie jednostek uczestnictwa będących papierami wartościowymi wyłącznie na rzecz jednego z typów wspólników SCSp. W przypadku jeżeli spółka nie wydaje jednostek uczestnictwa będących papierami wartościowymi, udział każdego ze wspólników odpowiada wartości wkładu wniesionego przez danego wspólnika i jest rejestrowany na osobnym koncie kapitałowym.

Wartość konta kapitałowego wspólnika wzrasta lub spada, odpowiednio w przypadku:

*   wniesienia dodatkowego wkładu lub częściowego wycofania wkładu przez danego wspólnika; oraz
*   przychodów lub strat osiąganych przez SCSp przypisanych do danego wspólnika.

W przypadku, gdy SCSp wydaje jednostki uczestnictwa będące papierami wartościowymi, udział wspólnika, który posiada jednostki uczestnictwa będące papierami wartościowymi jest reprezentowany przez te jednostki.

Udział wspólników w Spółce SCSp jest reprezentowany przez posiadane przez nich jednostki uczestnictwa będące papierami wartościowymi, w które lokowanie jest dopuszczalne zgodnie z odpowiednimi przepisami.

Umowa Spółki SCSp nie przewiduje żadnych ograniczeń w zakresie zbywalności jednostek uczestnictwa będących papierami wartościowymi.

Majątek SCSp.

Pomimo braku osobowości prawnej SCSp, jej majątek jest majątkiem odrębnym od majątku wspólników. Wkłady wspólników do SCSp mogą przyjąć formę pieniężną lub niepieniężną jak również usług świadczonych przez wspólnika na rzecz spółki. Wniesienie wkładu, w tym również przez nowych wspólników, powinno zostać dokonane zgodnie z warunkami i formalnościami przewidzianymi w umowie spółki.

Spółka typu SCSp może (ale nie musi) posiadać kapitał spółki. Przepisy prawa luksemburskiego nie nakładają na SCSp wymogu minimalnego kapitału spółki. Kapitał, spółki może być podwyższany lub obniżany zgodnie z warunkami przewidzianymi w umowie spółki. SCSp może również funkcjonować jako spółka o kapitale zmiennym. Spółka SCSp będzie posiadać kapitał spółki wynikający z wpłat/wkładów za wydane jednostki uczestnictwa będące papierami wartościowymi.

Udział wspólników w zyskach i stratach SCSp.

Sposób udziału wspólników w zyskach i stratach SCSp może być w dowolny sposób ukształtowany w umowie spółki. Jednakże, wspólnik SCSp nie może być całkowicie wyłączony z udziału w zyskach lub stratach SCSp. W przypadku braku specyficznych postanowień w umowie spółki, zyski i straty w SCSp są przypisywane każdemu ze wspólników stosownie do wysokości wniesionego wkładu. Udziały wspólników w zysku Spółki SCSp określa Umowa Spófki SCSp. Z tytułu udziału w zysku Spółki SCSp wspólnicy będą otrzymywali dywidendę oraz inne rodzaje wypłaty, z zysku wynikające z posiadania jednostek uczestnictwa będących papierami wartościowymi.

Upadłość spółki.

Zgodnie z przepisami prawa luksemburskiego SCSp ma zdolność upadłościową. Umowa spółki SCSp może przewidywać możliwość upadłości Spółki SCSp.

Charakterystyka podatkowa SCSp.

Na gruncie luksemburskiej ustawy o podatku dochodowym (Loi du 4 décembre 1967 concemant limpôt sur le revenu), dochody spółki SCSp nie podlegają opodatkowaniu na poziomie spółki, ale na poziomie jej wspólników (proporcjonalnie do posiadanego przez nich udziału). Należy zatem stwierdzić, że na gruncie prawa luksemburskiego spółka utworzona w formie SCSp jest transparentna podatkowo dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, a wszelkie zyski generowane przez SCSp są na gruncie luksemburskiego prawa podatkowego przypisywane jej wspólnikom.

Transparentność podatkowa SCSp dla celów podatku dochodowego od osób prawnych nie ma charakteru fakultatywnego lub warunkowego.

Ponadto należy dodać, że przepisy luksemburskie nakazują powiększanie przychodów i kosztów podatkowych wspólnika spółki SCSp w roku podatkowym, w którym zostały ujęte w księgach rachunkowych spółki SCSp, a nie w roku otrzymania dywidendy lub innej wypłaty z zysku.

Spółka utworzona w formie SCSp może jednak podlegać w Luksemburgu tzw. podatkowi municypalnemu (impôt commerci3al communal), pobieranemu przez jednostki samorządu terytorialnego. Podatkowi temu podlegają podmioty prowadzące działalność gospodarczą a jego celem jest zapewnienie finansowania infrastruktury niezbędnej do wykonywania takiej działalności. Podstawa opodatkowania tego podatku jest obliczana podobnie jak podstawa opodatkowania luksemburskiego podatku dochodowego.

W świetle przepisów luksemburskiego prawa SCSp podlega podatkowi municypalnemu w Luksemburgu w przypadku gdy SCSp prowadzi działalność gospodarczą w Luksemburgu, zdefiniowaną jako:

1.  niezależna działalność,
2.  wykonywana w celu uzyskania dochodu,
3.  prowadzona w sposób stały,
4.  stanowiąca udział w ogólnej wspólnocie gospodarczej.

Także w przypadku, gdy SCSp nie prowadzi działalności gospodarczej, o której mowa powyżej, SCSp jest uznawana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w sytuacji, gdy jej wspólnik z nieograniczoną odpowiedzialnością będący luksemburską spółką kapitałową posiada co najmniej 5% udział w SCSp (co nie będzie miało miejsca w przedmiotowej sprawie).

Podleganie SCSp podatkowi municypalnemu ma zatem charakter warunkowy, tj. o tym, czy SCSp podlega opodatkowaniu, decyduje stan faktyczny, tj. spełnienie powyższych warunków.

Działalność Spółki SCSp będzie ograniczona głównie do pasywnego posiadania wkładów w Spółce Komandytowej, powstałej z przekształcenia Spółki Przekształcanej, co nie jest uważane za prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu luksemburskich przepisów podatkowych.

Pasywne posiadanie wkładu oznacza, że spółka SCSp będzie zarządzała spółką w której będzie wspólnikiem, tak jak swoim własnym majątkiem i nie będzie regularnie zajmowała się nabywaniem i sprzedawaniem wkładów w spółce.

Zgodnie z luksemburskim prawem podatkowym, uważa się, że podatnik zarządza własnym majątkiem (w przeciwieństwie do prowadzenia działalności gospodarczej), jeśli oraz tak długo jak nabywanie i zbywanie jest:

*   dodatkowe względem osiągania zwykłych korzyści z zysków tego majątku oraz
*   nie narusza istoty tego majątku.

W przyszłości Spółka SCSp może pasywnie posiadać udziały/akcje w ograniczonej liczbie innych podmiotów, co w dalszym ciągu nie stanowiłoby działalności gospodarczej w Luksemburgu w przedstawionym znaczeniu. Ma to istotne znaczenie w przypadku, gdy aktywa Spółki SCSp są posiadane przez pewien czas (np. średnio przez 3 lata) oraz gdy Spółka SCSp nie jest aktywnie zaangażowana w codzienne zarządzanie jej aktywami, spółkami zależnymi.

W świetle powyższego Spółka SCSp nie będzie uznawana za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w Luksemburgu.

Z uwagi na powyższe, Spółka SCSp nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem municypalnym w Luksemburgu.

Dodatkowe informacje.

Spółka SCSp nie będzie posiadała statusu funduszu inwestycyjnego zagranicznego, spółki inwestycyjnej o charakterze SIF lub innej instytucji zbiorowego inwestowania czy statusu funduszu inwestycyjnego zagranicznego w rozumieniu art. 2 pkt 9 ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych. Ponadto, obecnie nie jest planowane, aby w przyszłości Spółka SCSp posiadała status takiego podmiotu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że po stronie Wnioskodawcy jako płatniku nie powstał obowiązek pobrania i wpłacenia podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu niepodzielonych zysków w Spółce Przekształcanej jak i z tytułu wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy występujących w Spółce Przekształcanej na Dzień Przekształcenia, w części w jakiej przychody (dochody) te przypadły większościowemu Wspólnikowi Spółki Przekształcanej tj. Spółce SCSp utworzonej zgodnie z prawem luksemburskim (w proporcji odpowiadającej wysokości posiadanych przez tego Wspólnika udziałów w Spółce Przekształcanej w Dniu Przekształcenia), w której z kolei wspólnikiem odpowiadającymi w ograniczony sposób za zobowiązania był (jest) FIZ, albowiem stanowią one dla FIZ na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”), przychód (dochód) zwolniony od opodatkowania w Polsce, po uwzględnieniu udziału w zysku, jaki FIZ posiadał w Spółce SCSp w Dniu Przekształcenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, zagraniczna spółka osobowa société en commandite spéciale (SCSp) utworzona i działająca zgodnie z prawem Wielkiego Księstwa Luksemburga, nie jest traktowana jak osoba prawna i nie podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów na podstawie przepisów prawa właściwego, nie będzie podatnikiem dla celów podatku dochodowego w Polsce i w związku z tym jej ewentualne dochody z tytułu udziału w polskiej spółce osobowej będą co do zasady podlegały opodatkowaniu na poziomie wspólników Spółki SCSp.

Zgodnie z art. 1 ust. 1-3 oraz art. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych są:

*   osoby prawne (art. 1 ust. 1),
*   spółki kapitałowe w organizacji (art. 1 ust 1),
*   jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek nie mających osobowości prawnej (art. 1 ust 2),
*   spółki komandytowo-akcyjne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 1 ust. 3 pkt 1),
*   spółki niemające osobowości prawnej mające siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (art. 1 ust. 3 pkt 2), oraz podatkowe grupy kapitałowe (art 1a).

Zgodnie z art. 4a pkt 14 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce nie będącej osobą prawną oznacza to spółkę nie będącą podatnikiem podatku dochodowego.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że handlowe spółki osobowe inne niż spółki komandytowo-akcyjne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nie są podatnikami na gruncie ustawy o PIT. Takie spółki osobowe nie podlegają również opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2012 r., poz. 361, dalej: „ustawa o PIT”), ustawa ta reguluje opodatkowanie dochodów osób fizycznych. Obowiązek podatkowy spoczywa więc na wspólnikach takich spółek osobowych, a co za tym idzie, takie spółki osobowe są transparentne podatkowo.

Ze względu na brak odpowiednich regulacji w tym zakresie, w przypadku zagranicznych spółek osobowych ich podmiotowość dla celów podatków dochodowych w Polsce można rozważać w oparciu o:

1.  regulacje ustaw o podatkach dochodowych w Polsce, tj. ustawę o CIT i ustawę o PIT lub
2.  wewnętrzne regulacje prawa podatkowego państwa siedziby tej spółki i postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Prawidłowość pierwszej z wymienionych powyżej koncepcji została potwierdzona m.in. w wyroku WSA w Warszawie z 22 grudnia 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 1226/09, potwierdzonym przez NSA w wyroku z 6 października 2011 r., sygn. akt II FSK 638/10), który orzekł, że kwalifikacja podmiotowa dla potrzeb ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych następuje niezależnie od rozwiązań przyjętych w innych jurysdykcjach podatkowych. Możliwość traktowania podatkowego danego podmiotu dla potrzeb ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie instytucji zagranicznego ustawodawstwa musiałaby wynikać wprost ze szczególnego odesłania zawartego w przepisach tej ustawy.

Przyjęcie pierwszego podejścia oznacza więc, że transparentność podatkowa Spółki SCSp, przyznana na mocy przepisów prawa podatkowego w Luksemburgu, nie skutkuje automatycznie uznaniem transparentności tej spółki na gruncie polskich przepisów podatkowych.

Niemniej, w świetle wykładni przepisów ustawy o CIT dokonanej powyżej, Spółka SCSp nie może zostać uznana za podatnika na gruncie polskich przepisów podatkowych. Spółka luksemburska działająca w formie SCSp nie mieści się w kategorii podatników określonej:

*   w art. 1 ust. 1 ustawy o CIT, gdyż nie jest osobą prawną zgodnie z ustawodawstwem luksemburskim,
*   w art. 1 ust. 2 ustawy o CIT, gdyż jest spółką niemającą osobowości prawnej,
*   w art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, gdyż nie jest spółką komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (bieżącym zarządzaniem sprawami Spółki SCSp będzie zajmował się jej wspólnik odpowiadający w nieograniczony sposób za zobowiązania - Spółka SARL),
*   w art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT, gdyż nie podlega w Luksemburgu opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (Spółka SCSp działająca w formie SCSp nie będzie rezydentem podatkowym Luksemburga).

SCSp nie jest również osobą fizyczną. W konsekwencji należy uznać, że SCSp nie spełnia kryteriów wskazanych zarówno w ustawie o CIT, jak i ustawie o PIT, dla uznania jej za podatnika podatku dochodowego w Polsce. W rezultacie Spółka SCSp na gruncie przepisów Polskiego prawa podatkowego będzie stanowiła spółkę transparentną podatkowo.

W konsekwencji to wspólnicy Spółki SCSp wystąpili w charakterze podatników w odniesieniu do przychodów przypadających na Spółkę SCSp, które zostały zrealizowane w związku z przekształceniem Spółki Przekształcanej w Spółkę Komandytową.

Zważywszy, że art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o CIT zawiera zwolnienie podmiotowe od opodatkowania podatkiem CIT funduszy inwestycyjnych, działających na podstawie przepisów ustawy o FIZ - po stronie wspólników Spółki SCSp również nie powstał obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Dodatkowo, nawet gdyby przyjąć drugi z przedstawionych poglądów, że decydujące dla rozstrzygnięcia o podmiotowości podatkowo-prawnej danego podmiotu są regulacje państwa siedziby tego podmiotu, to, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zgodnie z właściwymi w tym zakresie regulacjami prawa luksemburskiego Spółka SCSp nie będzie posiada osobowości prawnej i nie będzie podatnikiem luksemburskiego podatku dochodowego, a dochód tej spółki będzie opodatkowany na poziomie wspólników SCSp.

W konsekwencji, niezależnie od przyjętej metody określania podmiotowości podatkowej, SCSp nie spełnia kryteriów wymaganych dla uznania jej za podatnika podatku dochodowego w Polsce. SCSp nie może bowiem być traktowana jako podatnik z perspektywy wskazanych powyżej regulacji polskiego prawa podatkowego, ponieważ nie jest ona uznawana w Luksemburgu za osobę prawną dla celów podatkowych i nie podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów. Nie zostały więc spełnione kryteria podmiotowe obowiązywania ustawy o CIT z uwagi na charakterystykę SCSp na gruncie luksemburskich przepisów prawa. Co za tym idzie, Spółka SCSp w żadnym zakresie nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Tym samym, wszystkie przychody FIZ, niezależnie od ich charakteru, podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych, a w szczególności takiemu zwolnieniu podlegają:

*   przychody zagranicznej spółki osobowej, nie podlegającej opodatkowaniu od całości swoich dochodów zgodnie z właściwym prawem państwa siedziby lub zarządu, której wspólnikiem będzie FIZ, uzyskane w związku z jej udziałem w polskiej spółce osobowej,
*   przychody odpowiadające nominalnej wartości własnościowych papierów wartościowych inkorporujących prawa wspólnika w zagranicznej spółce osobowej, otrzymanych przez FIZ w zagranicznej spółce osobowej w zamian za akcje polskiej spółki ; osobowej lub inne składniki majątku, w tym w szczególności prawa i obowiązki w tej polskiej spółce osobowej, oraz
*   dochody (przychody) osiągane przez FIZ z udziału w zyskach osób prawnych (jeśli takie wystąpią), otrzymanych przez FIZ za pośrednictwem niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce zagranicznej spółki osobowej.

Wynika to z faktu, że zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o CIT, wszystkie przychody FIZ, niezależnie od ich charakteru, podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych (tzw. zwolnienie podmiotowe).

Dlatego też, w związku z przekształceniem Spółki Przekształcanej w Spółkę Komandytową, na Spółce Komandytowej (powstałej z przekształcenia) nie ciąży jako płatniku obowiązek pobrania i wpłacenia podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu przychodu (dochodu) powstałego z ewentualnych niepodzielonych zysków oraz wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy występujących w Spółce Przekształcanej na Dzień Przekształcenia - na podstawie art. 10 ust 1. pkt 8) oraz art. 26 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „CIT”) w części w jakiej te wartości stanowiły przychód (dochód) przypadający na większościowego Wspólnika Spółki Przekształcanej tj. Spółki SCSp utworzonej zgodnie z prawem luksemburskim, w której z kolei wspólnikiem odpowiadającymi w ograniczony sposób za zobowiązania jest FIZ, albowiem stanowią one dla FIZ na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 10 Ustawy o CIT przychód zwolniony od opodatkowania w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.