Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB4.4511.879.2016.2.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-16
Teza: Ulga mieszkaniowa – wydatki na spłatę rat kapitałowych, odsetek oraz ewentualnej nadpłaty kredytu hipotecznego, wydatki na remont mieszkania, zakup działki budowalnej lub rekreacyjnej.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; działki; faktura; kredyt; nieruchomości-zbycie nieruchomości; odsetki; paragon; remonty; ulga-ulga mieszkaniowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2016 r. (data wpływu 14 grudnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 lutego 2017 r. (data wpływu 21 lutego 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego:

1.  w części dotyczącej możliwości zaliczenia do wydatków na własne cele mieszkaniowe kosztów wymiany sprzętu AGD/RTV oraz dokumentowania wydatków mieszkaniowych paragonem fiskalnym – **jest nieprawidłowe,**
2.  w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego. Wniosek uzupełniono w dniu 21 lutego 2017 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

W 2010 r. Wnioskodawca zaciągnął kredyt hipoteczny na własnościowe mieszkanie (nabyte na rynku pierwotnym w tym samym roku), mieszczące się przy … (dalej: Mieszkanie 1). W mieszkaniu tym faktycznie mieszka, jest zameldowany, nie prowadzi w nim działalności gospodarczej. Aktualnie Wnioskodawca prowadzi w Mieszkaniu 1 remont i ponosi w związku z tym nakłady finansowe na jego remont/modernizację: remont łazienki, zakup armatury łazienkowej, malowanie pomieszczeń, remont podłóg i ścian, wymiana części sprzętu AGD/RTV. Wydatki będą ponoszone w okresie od września 2016 r. do końca 2018 r. i udokumentowane paragonami i/lub fakturami VAT. Mieszkanie 1 nie jest i nie zostanie w okresie do końca 2018 r. przeznaczone na cele rekreacyjne.

Kredyt jest zaciągnięty w walucie polskiej (złoty polski) i został zaciągnięty w banku mającym siedzibę w Polsce (obecnie: …).

W 2015 r. Wnioskodawca razem z bratem nabył w drodze spadku od osoby spokrewnionej (ojca) mieszkanie (dalej: Mieszkanie 2). Udział Wnioskodawcy w Mieszkaniu 2 wynosił 50%. Śmierć ojca nastąpiła 27 czerwca 2015 r., a akt notarialny poświadczenia dziedziczenia miał miejsce 27 lipca 2015 r. Mieszkanie 2 zostało zbyte przez Wnioskodawcę i jego brata 24 sierpnia 2016 r. za cenę 222.000 zł. Przychód Wnioskodawcy stanowił 50% ceny, tj. 111.000 zł. Odpłatne zbycie nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej.

Od sierpnia 2016 r. do chwili obecnej Wnioskodawca spłaca zarówno raty kapitałowe, jak i odsetki od kredytu zaciągniętego na nabycie Mieszkania 1. Spłaty rat i odsetek planowane są na okres dłuższy niż do końca 2018 r. Istnieje również możliwość tzw. nadpłaty kredytu, czyli wcześniejszej spłaty całkowitej lub częściowej kwoty zaciągniętego kapitału w tym okresie. Wnioskodawca nie korzystał z żadnych ulg podatkowych w zakresie spłaty rzeczonego kredytu.

Wnioskodawca rozważa też zakup działki rekreacyjnej lub budowlanej, które będą przeznaczone pod budowę budynku mieszkalnego. Działki te będą wykorzystywane w celu zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy rozumianych jako zaspokajanie potrzeb związanych z zamieszkiwaniem i typowymi funkcjami mieszkania.

Wnioskodawca wydatkuje przychód ze zbycia Mieszkania nr 2 nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatki związane ze spłatą rat kapitałowych, odsetek oraz ewentualnej nadpłaty kredytu, a także wydatki na remont Mieszkania 1 poniesione w okresie od sierpnia 2016 r. do końca 2018 r. będą stanowić „wydatki na cele mieszkaniowe”, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy dochód z tytułu sprzedaży Mieszkania 2 jest w całości zwolniony z opodatkowania w związku z faktem przeznaczenia go na cele mieszkaniowe, tj. spłatę części kredytu zaciągniętego na nabycie Mieszkania 1?
3.  Czy dochód z tytułu sprzedaży Mieszkania 2 jest w całości zwolniony z opodatkowania w związku z przeznaczeniem go na zakup działki budowalnej lub rekreacyjnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując spłaty kredytu hipotecznego zaciągniętego w 2010 roku środkami pochodzącymi ze sprzedaży odziedziczonego Mieszkania 2 do wysokości kwoty 111.000 zł, spełnia ona ustawowe przesłanki do skorzystania ze zwolnienia podatkowego opisanego w artykule 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przeznaczając dochód na zakup działki budowalnej lub rekreacyjnej spełni on ustawowe przesłanki skorzystania z ulgi.

Wnioskodawca uważa, że spłacając częściowo kredyt spełni ustawowe przesłanki skorzystania z ulgi, ponieważ:

1.  kredyt, który zostanie częściowo spłacony (w części rat kapitałowych i odsetek od kredytu) zaciągnięty został w 2010 roku, to jest przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia Mieszkania 2 (sierpień 2016 roku);
2.  zachowany zostanie termin - spłata części kredytu była i będzie dokonywana nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie;
3.  przychód uzyskany ze zbycia odziedziczonego Mieszkania 2 zostanie wydatkowany w całości na własne cele mieszkaniowe. Wnioskodawca zamierza bowiem przeznaczyć całą kwotę przychodu, tj. 111.000 zł pochodzącą ze sprzedaży części odziedziczonej nieruchomości na remont części mieszkaniowej oraz częściową spłatę kredytu hipotecznego (raty kapitałowe, odsetki), zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego, w którym Wnioskodawca nieprzerwanie mieszka i którego koszty są w całości alokowane do potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy;
4.  Wnioskodawca stoi na stanowisku, że częściowa spłata kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup lokalu mieszkalnego, w którym Wnioskodawca nieprzerwanie mieszka wyczerpuje w przedstawionym stanie faktycznym znamiona pojęcia „własnych celów mieszkaniowych”;
5.  wydatki remontowe/modernizacyjne, zarówno te planowane, jak i już poniesione, wypełniają definicję pojęcia „własnych celów mieszkaniowych”, były i będą bowiem poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego lokalu mieszkalnego (Mieszkania 1) i stosownie udokumentowane (paragony, faktury VAT wystawione na Wnioskodawcę jako osobę fizyczną).

Powyższe Wnioskodawca wywodzi z następującej podstawy prawnej. Wnioskodawca dokonał sprzedaży Mieszkania 2 przed upływem pięcioletniego terminu, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem sprzedaż ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu ustawy obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu - od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy - podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,
2.  wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1 - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Konkludując, w opisanej sytuacji Wnioskodawca ma prawo do skorzystania ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie, jakim spłata rat kapitałowych, odsetek oraz ewentualna nadpłata kredytu powiększona o poniesione do końca 2018 r. wydatki modernizacyjno-remontowe pokryje wartość przychodu z tytułu sprzedaży Mieszkania 2.

W przypadku przeznaczenia wydatków na cele mieszkaniowe i inne, dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P, gdzie:

D - dochód ze sprzedaży,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P - przychód ze sprzedaży.

W sytuacji jednak, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, co będzie miało miejsce w opisywanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Wnioskodawca swoją argumentację opiera również na licznych przykładach indywidualnych interpretacji podatkowych wydanych przez upoważnione do tego organy podatkowe, przykładowo:

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 29 kwietnia 2016 r. sygn. 1061-IPTPB2.4511.88.2016.2.MG, w której stwierdza się m.in., że: „Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego. (\`(...)\`) pojęcia „remont”, nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia. Wymienione pojęcia rozumieć należy zatem w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie przepisów prawa budowlanego. (\`(...)\`) Za „remont” uważa się w szczególności wykonanie robót budowlanych w istniejącym budynku mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym wraz z wymianą dotychczas użytkowanych, zużytych składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji). (…) Tym samym wydatki związane z remontem stanowią cel mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który obejmuje swoją dyspozycją nie tylko budowę. (\`(...)\`) Do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni może zaliczyć wydatki poniesione na wymianę okien zewnętrznych, drzwi zewnętrznych i wewnętrznych wraz z ościeżnicami, wymianę podłóg, remont ścian, wymianę armatury, instalacje wod.-kan., instalację gazową, instalację elektryczną, ceramikę, jeżeli te są prawidłowo udokumentowane i zostały poniesione w ustawowym terminie, ponieważ mieszczą się one w zakresie wydatków poniesionych na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 z zw. z ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym mogą zostać uwzględnione przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania.
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 7 kwietnia 2016 r., sygn. 1061-IPTPB2.4511.12.2016.2.AKU, w której stwierdza się m.in., że: „Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego. (\`(...)\`) Zatem, podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy cele mieszkaniowe. (\`(...)\`) W świetle powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z wyżej cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie ma zastosowanie do przychodów, które zostały przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe lub kredytu refinansowego ostatecznie przeznaczonego na cele mieszkaniowe. Istotne jest to, aby kredyt zaciągnięty był przed uzyskaniem przychodu ze zbycia oraz aby był zaciągnięty w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w części dotyczącej możliwości zaliczenia do wydatków na własne cele mieszkaniowe kosztów wymiany sprzętu AGD/RTV oraz dokumentowania wydatków mieszkaniowych paragonem fiskalnym jest nieprawidłowe oraz prawidłowe w pozostałej części.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazując, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości. Zatem pojęcie to należy rozumieć szeroko, tzn. że nabycie nieruchomości następuje z chwilą uzyskania prawa własności nieruchomości, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy. Tym samym, poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Natomiast w myśl art. 158 Kodeksu cywilnego umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Stosownie do art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Zgodnie z art. 924 ww. ustawy spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 ww. ustawy, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Oznacza to, że dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będących przedmiotem spadku istotny jest dzień jego otwarcia, czyli śmierci spadkodawcy.

W świetle przedstawionych okoliczności stwierdzić należy, że udział w prawie własności Mieszkania 2 został nabyty przez Wnioskodawcę 27 czerwca 2015 r. Zatem sprzedaż tego udziału w 2016 r. stanowi dla Wnioskodawcy źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Przy czym w myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 w zw. z ust. 1 w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e. W tym samym terminie, z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 3 (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z ust. 1 ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Zgodnie z pkt 1 i 2 tego przepisu za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c (art. 21 ust. 29 ww. ustawy).

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy).

Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wynika, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości musi być kredytem zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne jest również, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży.

Ponadto powoływany art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi także, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. To oznacza, że nabyty ze środków pozyskanych z kredytu hipotecznego lokal mieszkalny ma zaspokajać własne potrzeby mieszkaniowe podatnika, a nie potrzeby mieszkaniowe innych osób.

W związku z powyższym przeznaczenie przez Wnioskodawcę przychodu z odpłatnego zbycia udziału w prawie własności nieruchomości (Mieszkania 2) odziedziczonej po ojcu na spłatę rat kapitałowych oraz odsetek, a także na wcześniejszą spłatę (całkowitą lub częściową) kwoty kapitału kredytu zaciągniętego w 2010 r. na zakup mieszkania, którego Wnioskodawca jest właścicielem i które obecnie zamieszkuje, jako wydatek wymieniony w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawnia do zastosowania zwolnienia uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Za wydatki na własne cele mieszkaniowe, zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy uważa się m.in. wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa, jakie konkretnie wydatki mieszczą się w pojęciu budowy, rozbudowy, nadbudowy, przebudowy lub remontu, dlatego też oceniając je pod kątem prawa do zastosowania zwolnienia należy odwołać się posiłkowo do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290 z późn. zm.).

W świetle przepisu art. 3 pkt 8 Prawa budowlanego poprzez „remont” należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Za „remont” uważa się w szczególności wykonanie robót budowlanych w istniejącym budynku mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym wraz z wymianą dotychczas użytkowanych, zużytych składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji).

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia stwierdzić należy, że nie wszystkie poniesione przez Wnioskodawcę i wskazane we wniosku wydatki mieszczą się w dyspozycji ww. przepisu jako wydatki poniesione na cel, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie stanowią wydatkowania środków ze sprzedaży udziału w prawie własności mieszkania na własne cele mieszkaniowe. Wydatkami takimi nie są wydatki poniesione na zakup sprzętu AGD/RTV. Wydatki te związane są bowiem z wyposażeniem domu, nie mają charakteru robót budowlanych i jako takie nie mogą być traktowane na równi z wydatkami na remont własnego mieszkania (zob. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 13 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Go 3/13).

W świetle powyższego wydatki na remont łazienki, zakup armatury łazienkowej, malowanie pomieszczeń, remont podłóg i ścian uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym. Natomiast za uprawniające do zastosowania zwolnienia przedmiotowego nie mogą zostać uznane wydatki poniesione na wyposażenie mieszkania, tj. wymianę sprzętu AGD/RTV. Nie mieszczą się bowiem one w pojęciu remontu, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do kwestii wydatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania (Mieszkania 2) na zakup działki rekreacyjnej lub budowlanej, które będą przeznaczone pod budowę budynku mieszkalnego podkreślenia wymaga, że o mieszkalnym charakterze budynku decyduje funkcja jakiej ma on służyć, czyli funkcja mieszkalna i tylko wydatki związane z nabyciem gruntu pod budowę takiego budynku uprawniają do ulgi.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia budynku mieszkalnego, należy odwołać się w tym przypadku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.). Zgodnie z pkt 2 objaśnień wstępnych Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych stanowiącej załącznik do ww. rozporządzenia budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem. Budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych obywateli. Podstawową okolicznością decydującą o jego zastosowaniu jest bowiem przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Przy czym pojęcie „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Innymi słowy, realizacja własnych celów mieszkaniowych powinna polegać na tym, że w przypadku nabycia nowej nieruchomości to w niej podatnik musi faktycznie takie cele realizować.

Należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego i budowę tego budynku nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca nie odniósł skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od wykazania zamiaru zamieszkania w nowej nieruchomości jedynie w chwili jej nabycia, lecz wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Zatem nieruchomość ma stanowić ośrodek zaspokajania codziennych potrzeb związanych z zamieszkiwaniem i typowymi funkcjami mieszkania. Nie chodzi bowiem o wykorzystywanie nieruchomości tylko okresowo, podczas wypoczynku, urlopów, dni wolnych itp. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany podmiotowo-przedmiotowy (wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych). W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspakaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu lub remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu nieruchomości w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu nieruchomości i późniejszych decyzji co do dalszych jej losów. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym losem nieruchomości do deklarowanych motywów działania podatnika. Przy czym motywy te muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami.

Ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 ww. ustawy celów, jednakże – przy spełnieniu pozostałych przesłanek – wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do nabycia tylko jednej nieruchomości. Zatem podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup więcej niż jednej nieruchomości lub prawa, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże każdy z zakupów ma służyć faktycznemu zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika. Innymi słowy podatnik, który nabywa nieruchomość dla własnych potrzeb ma w tej nieruchomości faktycznie mieszkać. Nieruchomość, która nie jest zamieszkała przez podatnika, jest niewykorzystywana przez niego do zamieszkania lub jest wykorzystywana do innych celów niż zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika (np. zamieszkują go inne niż podatnik osoby lub jest wykorzystywana w celach rekreacyjnych) nie jest nieruchomością, której zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego celu mieszkaniowego.

Intencją ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych a nie realizacja jakichkolwiek celów mieszkaniowych. Świadczy o tym poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”. Zwolnienie dotyczy zatem realizowania przez podatnika swoich celów mieszkaniowych, czyli własnych potrzeb mieszkaniowych a nie potrzeb mieszkaniowych innych osób. Tę okoliczność Wnioskodawca będzie zobowiązany wykazać w toku ewentualnych czynności sprawdzających. Wówczas Wnioskodawca będzie musiał wykazać, że nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, służyć miało zaspokojeniu Jego własnych potrzeb mieszkaniowych rozumianych jako zaspokajanie potrzeb związanych z zamieszkiwaniem i typowymi funkcjami mieszkania i tam Jego potrzeby mieszkaniowe są zaspakajane. Zwolnieniem tym nie są objęte bowiem przychody ze sprzedaży nieruchomości i praw przeznaczone na zakup innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te wskazują na działania o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym lub zmierzającym jedynie do uniknięcia opodatkowania lub zaspakajania potrzeb mieszkaniowych innych osób (np. najemcy), a nie podatnika.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że – o ile zostaną wypełnione wszystkie wskazane wyżej warunki – wydatki poniesione na zakup działki rekreacyjnej lub budowlanej, które będą przeznaczone pod budowę budynku mieszkalnego i które, zgodnie z oświadczeniem Wnioskodawcy, będą wykorzystywane w celu zaspokojenia jego podstawowych potrzeb mieszkaniowych rozumianych jako zaspokajanie potrzeb związanych z zamieszkiwaniem i typowymi funkcjami mieszkania mogą zostać uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując należy stwierdzić, że dokonana w 2016 r. sprzedaż udziału w prawie własności mieszkania nabytego w 2015 r. stanowi dla Wnioskodawcy źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód uzyskany z tego tytułu może jednak korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli środki uzyskane ze sprzedaży zostaną wydatkowane począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na własne cele mieszkaniowe, wymienione enumeratywnie w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. W niniejszej sprawie do wydatków na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawca może zaliczyć wydatki poniesione na:

*   spłatę rat kapitałowych oraz odsetek, a także wcześniejszą spłatę (całkowitą lub częściową) kwoty kapitału kredytu hipotecznego zaciągniętego w 2010 r. na zakup mieszkania,
*   remont Mieszkania 1 obejmujący remont łazienki, zakup armatury łazienkowej, malowanie pomieszczeń, remont podłóg i ścian,
*   zakup działki rekreacyjnej lub budowlanej, które będą przeznaczone pod budowę budynku mieszkalnego.

Zwolnieniem objęta będzie taka część uzyskanego przez Wnioskodawcę dochodu jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi wydatków poniesionych na ww. własne cele mieszkaniowe w osiągniętym z odpłatnego zbycia przychodzie. W sytuacji gdy przychód ze sprzedaży zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego. Za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, uprawniające do zastosowania ww. zwolnienia, nie mogą natomiast zostać uznane wydatki poniesione na wyposażenie mieszkania, tj. wymianę sprzętu AGD/RTV.

Podkreślenia wymaga, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Ponadto, wskazać należy, że zakres żądania wnioskodawcy wyznacza:

1.  stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
2.  stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
3.  zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko wnioskodawcy.

Ocenie interpretacyjnej organu dokonanej w niniejszej interpretacji zostały zatem poddane wyłącznie wydatki wskazane we wniosku.

Wskazać również należy, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przez podatnika przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne. Uznając bowiem, że dany wydatek został poniesiony na własne cele mieszkaniowe podatnik odnosi ewidentną korzyść podatkową, ponieważ okoliczność ta wpływa na zmniejszenie podstawy opodatkowania. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania wydatku poniesionego na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy. Niemniej w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skoro Wnioskodawca zamierzał skorzystać ze zwolnienia powinien liczyć się z koniecznością wykazania faktu wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe. Organ podatkowy dla celów podatkowych weryfikując możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego uprawniony jest żądać od podatników udowodnienia poniesienia wydatków poprzez przedłożenie rzetelnych i wiarygodnych dowodów, z których w sposób nie budzący żadnych wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy i jaki wydatek poniósł, tj. czy środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania faktycznie przeznaczone zostały przez podatnika na cele mieszkaniowe, czy też wydatki na cele mieszkaniowe poczynione zostały z innych źródeł, czy też przez inne osoby. Wnioskodawca może dowodzić faktu poniesienia wydatków na cele uzasadniające zwolnienie wszelkimi rzetelnymi i wiarygodnymi dokumentami w postaci np. faktur oraz innych dowodów zasługujących na wiarę, z których sposób niebudzący wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy, w jakiej wysokości i jakiego rodzaju wydatek poniósł. Takimi dokumentami mogą być zatem m.in. umowy sprzedaży, faktury VAT bądź też inne dokumenty, które ten fakt mogą potwierdzić. Sam paragon nie jest wystarczającym dowodem, gdyż dokumentuje on jedynie przedmiot transakcji i sprzedającego, a nie osobę ponoszącą wydatek. Natomiast paragon, w połączeniu z np. potwierdzeniem płatności kartą takim dowodem może już być (jeśli oczywiście płatność kartą została dokonana przez Wnioskodawcę).

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Z wyjątkiem wydatków na wymianę sprzętu AGD/RTV we wniosku nie zostały natomiast podane okoliczności, które od razu mogłyby wykluczać możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym na etapie wydawania interpretacji organ nie może odmówić Wnioskodawcy prawa do omawianego zwolnienia. Jeżeli natomiast w toku ewentualnego postępowania podatkowego okazałoby się, że w rzeczywistości mają miejsce okoliczności inne niż wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Tutejszy organ zaznacza również, że nie ma możliwości potwierdzenia prawidłowości wyliczeń przedstawionych w przedmiotowym wniosku z uwagi na fakt, że przepis art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na powyższe tutejszy organ nie może odnieść się do wyliczeń wskazanych przez Wnioskodawcę. Prawidłowość bądź nieprawidłowość wyliczeń podlega weryfikacji przez właściwy organ podatkowy w toku, np. postępowania kontrolnego, postępowania podatkowego, czy też czynności sprawdzających.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia/w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.