Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.77.2020.4.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-07
Teza: Spłata współwłaściciela nieruchomości (siostry) w związku ze zniesieniem współwłasności jako wydatek na cel mieszkaniowy.
Słowa kluczowe: budynek-budynek gospodarczy ; cel-cele mieszkaniowe; małżeństwo; sprzedaż; spłata; wspólność; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2020 r. (data wpływu 27 stycznia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 czerwca 2020 r. (data nadania 1 czerwca 2020 r., data wpływu 5 czerwca 2020 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-2.4011.77.2020.1.AK z dnia 8 kwietnia 2020 r. (data wysłania 9 kwietnia 2020 r., data doręczenia 14 kwietnia 2020 r.) oraz pismem z dnia 16 czerwca 2020 r. (data nadania 18 czerwca 2020 r., data wpływu 26 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w stosunku do kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości, przeznaczonej na spłatę siostry, w zamian za nabycie udziału w nieruchomości, w której Wnioskodawca realizuje własne cele mieszkaniowe,

*   **nieprawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 8 kwietnia 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.77.2020.1.AK (data wysłania 9 kwietnia 2020 r., data doręczenia 14 kwietnia 2020 r.), tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku.

Pismem z dnia 1 czerwca 2020 r. (data nadania 1 czerwca 2020 r., data wpływu 5 czerwca 2020 r.) oraz pismem z dnia 16 czerwca 2020 r. (data nadania 18 czerwca 2020 r., data wpływu 26 czerwca 2020 r.)Wnioskodawca uzupełnił wniosek.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 6 maja 2016 r. Wnioskodawca sprzedał działkę budowlaną o powierzchni 1325 m.kw., z czego 763 m.kw. stanowiły własność Wnioskodawcy i jego żony od dnia 5 stycznia 1993 r., a 562 m.kw. Wnioskodawca nabył w drodze zamiany w dniu 4 lipca 2012 r. Kwotę uzyskaną ze sprzedaży Wnioskodawca przeznaczył na spłatę za zniesienie współwłasności nieruchomości zabudowanej i niezabudowanej.

W skład nieruchomości wchodzi dom mieszkalny, budynki gospodarcze i 1,64 ha gruntów pod zabudowę mieszkaniową.

W uzupełnieniu Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny o następujące informacje:

W dniu 6 maja 2016 roku Wnioskodawca wraz z żoną sprzedali działkę budowlaną o powierzchni 1325 m.kw., z czego 763 m.kw. stanowiły własność Wnioskodawcy i małżonki nabytą w drodze darowizny od rodziców Wnioskodawcy, akt notarialny z dnia 5 stycznia 1993 r., a 562 m.kw. nabyli w drodze zamiany, akt notarialny z dnia 4 lipca 2012 r., weszły one do majątku wspólnego Wnioskodawcy i jego żony.

Kwotę uzyskaną ze sprzedaży Wnioskodawca i Jego żona przeznaczyli na zniesienie współwłasności nieruchomości niezabudowanej oraz nieruchomości zabudowanej, w tym domu mieszkalnego, budynków gospodarczych, czego dowodem jest postanowienie sądu z dnia 30 stycznia 2018 roku.

Wnioskodawca stał się współwłaścicielem nieruchomości zabudowanej w dniu 5 stycznia 1993 r. na podstawie umowy darowizny od rodziców. Nieruchomość została nabyta na współwłasność z dwiema siostrami.

Wnioskodawca stał się współwłaścicielem nieruchomości niezabudowanej wraz z żoną i dwiema siostrami na podstawie również ww. aktu notarialnego. (Przed 2016 rokiem Wnioskodawca zniósł współwłasność z jedną siostrą, nabywając od niej jej udziały i dokonując na jej rzecz spłaty – ta kwestia nie stanowi przedmiotu zapytania Wnioskodawcy).

W dniu 30 stycznia 2018 r. na podstawie postanowienia sądu dokonano zniesienia współwłasności w taki sposób, że:

1.  Nieruchomość zabudowana została przyznana na wyłączną własność Wnioskodawcy.
2.  Nieruchomość niezabudowana została przyznana na wyłączną własność Wnioskodawcy i Jego żony na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej.
3.  Zasądzono solidarnie od Wnioskodawcy i jego żony na rzecz siostry Wnioskodawcy (współwłaścicielki nieruchomości zabudowanej i niezabudowanej) kwotę 60.000 zł.
4.  Spłat dokonano w następujących terminach:
    *   2 marca 2018 r. na kwotę 20.000 zł,
    *   31 października 2018 r. na kwotę 5.000 zł,
    *   24 kwietnia 2019 r. kwotę 20.000 zł,
    *   28 stycznia 2020 r. kwotę 15.000 zł.

Prowadząc gospodarstwo rolne, gdzie Wnioskodawca jest zameldowany, korzysta On z budynków gospodarczych oraz budynku mieszkalnego, nabytych w drodze zniesienia współwłasności, zamierza je zmodernizować, a na gruntach przeznaczonych pod budownictwo wydzielić działki budowlane. (Wnioskodawca nie zamierza w najbliższym czasie sprzedawać działek, ani też budować na nich budynków mieszkalnych w celu zaspokojenia swoich potrzeb mieszkaniowych).

Wnioskodawca zamieszkuje przedmiotowy budynek mieszkalny od urodzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych ze sprzedaży działki?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione fakty wyczerpują znamiona zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ za pieniądze uzyskane ze sprzedaży działki Wnioskodawca wraz z żoną nabyli nieruchomości zabudowane i niezabudowane, w tym dom mieszkalny oraz grunty pod budownictwo mieszkaniowe, stali się ich jedynymi właścicielami, wiążą z nimi plany na przyszłość. Zamierzają je zmodernizować, a z gruntów przeznaczonych pod budownictwo wydzielą działki budowlane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w części dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego w stosunku do kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości, przeznaczonej na spłatę siostry, w zamian za nabycie udziału w nieruchomości, w której Wnioskodawca realizuje własne cele mieszkaniowe oraz nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 powyższej ustawy źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego w przypadku zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma zatem moment oraz sposób ich nabycia.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 6 maja 2016 roku Wnioskodawca wraz z żoną sprzedali działkę budowlaną o powierzchni 1325 m.kw., z czego 763 m.kw. stanowiły własność Wnioskodawcy i małżonki nabytą w drodze darowizny od rodziców Wnioskodawcy, akt notarialny z dnia 5 stycznia 1993 r., a 562 m.kw. nabyli w drodze zamiany, akt notarialny z dnia 4 lipca 2012 r., weszły one do majątku wspólnego Wnioskodawcy i jego żony.

W tym miejscu należy wskazać, że kluczowe dla rozstrzygnięcia w rozpatrywanej sprawie jest ustalenie, czy uzyskany przychód ze sprzedaży nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu, a więc w pierwszej kolejności należy ustalić formę i datę nabycia przedmiotowej nieruchomości.

Zgodnie bowiem z powołanym powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpłatne zbycie nieruchomości lub praw majątkowych, które ma miejsce po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej, nie stanowi źródła przychodu i nie jest opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według ustawy Kodeks cywilny, nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo, że strony inaczej postanowiły. Należy zatem wskazać, że nabyciem w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest każda czynność, na mocy której na osobę fizyczną – nabywcę, przechodzi własność nieruchomości, bez względu na to, czy nabycie następuje w sposób odpłatny czy nieodpłatny.

W myśl art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Podstawowym elementem umowy darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości. Przy czym to świadczenie drugiej strony nie musi mieć charakteru majątkowego, może być np. korzyścią osobistą. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony.

W związku z tym, że nabycie nieruchomości o powierzchni 763 m. kw. przez Wnioskodawcę i jego małżonkę nastąpiło w drodze darowizny w 1993 r., tym samym sprzedaż tej nieruchomości w 2016 r., nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu natomiast do sprzedaży nieruchomości o powierzchni 562 m.kw. nabytej przez Wnioskodawcę i jego małżonkę w drodze zamiany w 2012 r., należy zauważyć, że zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Następnie, w art. 604 Kodeksu cywilnego wskazano, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Stosownie do art. 535 Kodeksu cywilnego przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Wobec powyższego należy zaznaczyć, że umowa zamiany jest zobowiązującą, konsensualną umową wzajemną bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy (nieruchomości). Dlatego zamianę należy traktować na równi z odpłatnym zbyciem.

W świetle przywołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że rezultatem umowy zamiany nieruchomości jest z jednej strony zbycie nieruchomości, a z drugiej nabycie na własność innej nieruchomości. Tym samym, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej uprzednio w drodze zamiany, datą, od której należy liczyć okres pięcioletni, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest rok, w którym dokonano zamiany nieruchomości.

Tym samym sprzedaż w 2016 r. nieruchomości nabytej w 2012 r. w drodze zamiany stanowi źródło przychodu, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na sprzedaż tej nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości.

Z informacji zawartych w opisie stanu faktycznego wynika, że kwotę uzyskaną ze sprzedaży działki budowlanej, Wnioskodawca i Jego żona przeznaczyli na spłatę z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości niezabudowanej oraz nieruchomości zabudowanej, w tym domu mieszkalnego, budynków gospodarczych, czego dowodem jest postanowienie sądu z dnia 30 stycznia 2018 roku.

Przedmiotem zniesienia współwłasności była nieruchomość zabudowana i nieruchomość niezabudowana.

Współwłaścicielem nieruchomości zabudowanej (wraz z dwiema siostrami) oraz współwłaścicielem nieruchomości niezabudowanej (wraz z żoną i dwiema siostrami) Wnioskodawca stał się w dniu 5 stycznia 1993 r. na podstawie umowy darowizny.

W dniu 30 stycznia 2018 r. na podstawie postanowienia sądu dokonano zniesienia współwłasności w taki sposób, że:

1.  Nieruchomość zabudowana została przyznana na wyłączną własność Wnioskodawcy.
2.  Nieruchomość niezabudowana została przyznana na wyłączną własność Wnioskodawcy i Jego żony na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej.
3.  Zasądzono solidarnie od Wnioskodawcy i jego żony na rzecz siostry Wnioskodawcy (współwłaścicielki nieruchomości zabudowanej i niezabudowanej) kwotę 60.000 zł.
4.  Spłat dokonano w następujących terminach:
    *   2 marca 2018 r. na kwotę 20.000 zł,
    *   31 października 2018 r. na kwotę 5.000 zł,
    *   24 kwietnia 2019 r. kwotę 20.000 zł,
    *   28 stycznia 2020 r. kwotę 15.000 zł.

Prowadząc gospodarstwo rolne, gdzie Wnioskodawca jest zameldowany, korzysta On z budynków gospodarczych oraz budynku mieszkalnego, nabytych w drodze zniesienia współwłasności, zamierza je zmodernizować, a na gruntach przeznaczonych pod budownictwo wydzielić działki budowlane. (Wnioskodawca nie zamierza w najbliższym czasie sprzedawać działek, ani też budować na nich budynków mieszkalnych w celu zaspokojenia swoich potrzeb mieszkaniowych).

Wnioskodawca zamieszkuje przedmiotowy budynek mieszkalny od urodzenia.

Jak wynika z powyższego, kwotę uzyskaną ze sprzedaży działki Wnioskodawca i Jego żona przeznaczyli na spłatę z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości niezabudowanej oraz nieruchomości zabudowanej, w tym domu mieszkalnego i budynków gospodarczych. Kwotę spłaty w związku ze zniesieniem współwłasności zasądzono solidarnie od Wnioskodawcy i jego żony na rzecz siostry Wnioskodawcy (współwłaścicielki nieruchomości zabudowanej i niezabudowanej).

W związku z powyższym, w tym miejscu należy odnieść się do obowiązującego w małżeństwie Wnioskodawcy ustroju wspólności majątkowej, o którym mowa w art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2019 r., poz. 2086, z późn. zm.)

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. Kodeksu, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Jak wynika z art. 33 pkt 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Stosownie natomiast do art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W związku ze zniesieniem współwłasności nieruchomość zabudowana została przyznana na wyłączną własność Wnioskodawcy, zaś nieruchomość niezabudowana została przyznana na własność Wnioskodawcy i Jego żony na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 210 ww. Kodeksu cywilnego każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Stosownie do treści art. 220 ww. Kodeksu, roszczenie o zniesienie współwłasności nie ulega przedawnieniu.

W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Jak wynika ze stanu faktycznego, w zamian za nabyte udziały w nieruchomości zabudowanej i nieruchomości niezabudowanej zasądzono solidarnie od Wnioskodawcy i Jego żony na rzecz współwłaścicielki (siostry Wnioskodawcy) nieruchomości zabudowanej i niezabudowanej, kwotę 60.000 zł.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 366 § 1 ustawy Kodeks cywilny kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych (solidarność dłużników). W myśl natomiast § 2 tego przepisu aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani.

Z istoty solidarnej odpowiedzialności dłużników wynika, że aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani. Każdy z dłużników solidarnych odpowiada więc za całość długu, a nie tylko część, jaką możnaby mu przypisać poprzez np. równy podział kwoty długu pomiędzy zobowiązanych.

Podkreślenia wymaga, że Wnioskodawca jako dłużnik solidarny odpowiada zatem do pełnej wysokości za zadłużenie wynikające z wydanego postanowienia, dotyczące konieczności zapłaty kwoty 60.000 zł w związku ze zniesieniem współwłasności.

W sytuacji więc, gdy strona zobowiązania solidarnego spłaca całość lub część zadłużenia bez woli czynienia tego w celu obdarowania pozostałych stron tego zobowiązania, a jedynie w zamiarze zwolnienia się z długu, poprzez samą zapłatę całości, czy też części zobowiązania solidarnego nie może dojść do obdarowania kogokolwiek. Dłużnik solidarny spłaca bowiem własny dług, a nie cudzy.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi fakt, czy środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży nieruchomości (działki budowlanej), przeznaczone na zniesienie współwłasności nieruchomości zabudowanej (budynkiem mieszkalnym i budynkami gospodarczymi) i niezabudowanej, wyczerpują znamiona zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zniesienie współwłasności, które miało miejsce w przedmiotowej sprawie, stanowi nabycie nieruchomości przez Wnioskodawcę, bowiem w jego wyniku dotychczasowy udział Wnioskodawcy w nieruchomościach zwiększył się. Wnioskodawca nabywając udziały w nieruchomościach w drodze zniesienia współwłasności, poprzez spłatę na rzecz drugiego współwłaściciela tych nieruchomości (swojej siostry), może wypełniać dyspozycję zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile zostaną spełnione warunki określone w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Jak już wcześniej wskazano, sprzedaż nieruchomości o powierzchni 763 m.kw. w 2016 r., nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości. Natomiast sprzedaż w 2016 r. nieruchomości o powierzchni 562 m.kw. nabytej w 2012 r. w drodze zamiany stanowi źródło przychodu, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na sprzedaż tej nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości.

W związku z powyższym, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają tylko środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży nieruchomości o powierzchni 562 m.kw. i tylko tę część należy rozpatrywać pod kątem możliwości zwolnienia z opodatkowania.

Z uwagi na to, że sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawcę i jego żonę nastąpiła w 2016 r., zastosowanie znajdą przepisy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r.

Wedle art. 30e ust. 1 cytowanej ustawy od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 30e ust. 4 przywołanej ustawy po zakończeniu roku podatkowego (tj. roku w którym podatnik dokonał zbycia nieruchomości) podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W świetle art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Art. 30e ust. 7 ww. ustawy stanowi, że w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dodać należy także, że od dnia 1 stycznia 2019 r. zmianie uległa treść powołanego wyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do art. 1 pkt 5 lit. a tiret drugie ustawy z dnia z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159), w powołanym przepisie wyrazy „dwóch lat” zastępuje się wyrazami „trzech lat”.

Jednakże w myśl art. 16 powołanej ustawy zmieniającej przepisy ustaw zmienianych w art. 1-3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

W przedmiotowej sprawie sprzedaż działki budowlanej została dokonana w 2016 r., zatem należy zastosować przepisy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2019 r.

Z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przy czym, według art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Ponadto w myśl art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wskazać należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z powołanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości lub prawa) dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa wyłącznie na wskazane w ustawie (art. 21 ust. 25 ww. ustawy) cele mieszkaniowe. Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania przychodu.

Ze zwolnienia tego wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych”, rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową.

Podkreślić należy, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

W analizowanej sprawie w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności w 2018 r. Wnioskodawcy została przyznana na wyłączną własność nieruchomość zabudowaną oraz Wnioskodawcy i Jego żonie do majątkowej wspólności małżeńskiej została przyznana nieruchomość niezabudowana. W zamian za nabyte udziały w nieruchomościach zasądzono solidarnie od Wnioskodawcy i Jego żony na rzecz współwłaścicielki nieruchomości zabudowanej i niezabudowanej kwotę 60.000 zł. Spłat dokonano w następujących terminach: 2 marca 2018 r. na kwotę 20.000 zł, 31 października 2018 r. na kwotę 5.000 zł, 24 kwietnia 2019 r. kwotę 20.000 zł, 28 stycznia 2020 r. kwotę 15.000 zł.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe.

Zatem, aby możliwe było skorzystanie z wyżej wymienionego zwolnienia, to poniesione wydatki na cele określone (m.in.) w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych muszą spełniać warunki z art. 21 ust. 1 pkt 131 tejże ustawy.

Po pierwsze, jak już wcześniej wskazano, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, uważa się m.in. wydatki poniesione na:

*   nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy PIT);

*   nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

*   budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy PIT),

Należy jeszcze raz podkreślić, że zgodnie z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca nabył na wyłączną własność nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym (w którym Wnioskodawca mieszka) i budynkami gospodarczymi oraz na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomość niezabudowaną (Wnioskodawca nie zamierza w najbliższym czasie sprzedawać działek, ani też budować na nich budynków mieszkalnych w celu zaspokojenia swoich potrzeb mieszkaniowych).

Mając na uwadze powyższe, za wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, można uznać jedynie wydatek poniesiony na nabycie budynku mieszkalnego, w którym Wnioskodawca realizuje własne cele mieszkaniowe oraz gruntu związanego z tym budynkiem. Pozostałe nabyte nieruchomości (grunty oraz budynki gospodarcze), nie mogą być zakwalifikowane jako wydatki na własne cele mieszkaniowe, gdyż nie mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Następnie należy wskazać, że art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wskazuje, że aby uznać dany wydatek za wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe musi być on wydatkowany w odpowiednim terminie, tj. począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. W związku z tym, że w przedmiotowej sprawie zbycie nieruchomości nastąpiło w 2016 r., aby wydatek (w tym przypadku kwota spłaty) mógł być uznany za wydatek na własne cele mieszkaniowe, powinien być wydatkowany do końca 2018 roku.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy wskazać, że dwuletni termin, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 wskazanej ustawy, został zachowany w stosunku do spłat dokonanych w dniu 2 marca 2018 r. na kwotę 20.000 zł oraz w dniu 31 października 2018 r. na kwotę 5.000 zł. Pozostałe spłaty, tj. dokonane w dniu 24 kwietnia 2019 r. na kwotę 20.000 zł oraz w dniu 28 stycznia 2020 r. na kwotę 15.000 zł zostały dokonane po upływie dwuletniego terminu wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem nie mogą stanowić wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe.

Reasumując, kwota przychodu uzyskana przez Wnioskodawcę z odpłatnego zbycia w 2016 r. nieruchomości gruntowej o powierzchni 562 m.kw., wydatkowana nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło jej odpłatne zbycie, przeznaczona na spłatę siostry w części dotyczącej jedynie nabycia przez Wnioskodawcę na wyłączną własność budynku mieszkalnego wraz z gruntem związanym z tym budynkiem, w którym Wnioskodawca mieszka, stanowi wydatek na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy. Wnioskodawca mógł uwzględnić tę spłatę przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wykazywanego w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-39 składanym za rok, w którym doszło do odpłatnego zbycia.

W tej części stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Kwota przychodu uzyskana przez Wnioskodawcę z odpłatnego zbycia w 2016 r. nieruchomości gruntowej o powierzchni 562 m.kw. wydatkowana na spłatę, w części dotyczącej nabycia na wyłączną własność budynku mieszkalnego wraz z gruntem związanym z tym budynkiem po upływie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło jej nabycie, nie może stanowić wydatku na własne cele mieszkaniowe, z uwagi na przekroczenie dwuletniego terminu wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem kwoty spłat dokonane przez Wnioskodawcę w dniach: 24 kwietnia 2019 r. oraz 28 stycznia 2020 r., niezależnie od tego na co zostały przeznaczone, nie mogą stanowić wydatku na własne cele mieszkaniowe.

W tej części stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do przychodu uzyskanego przez Wnioskodawcę z odpłatnego zbycia w 2016 r. nieruchomości gruntowej o powierzchni 562 m.kw., wydatkowanego na budynki gospodarcze oraz grunty z nimi związane oraz nieruchomość niezabudowaną, która nie będzie przeznaczona na zaspokajanie własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy, wskazać należy, że wydatki poniesione na te nieruchomości nie mogą być zakwalifikowane jako wydatki na własne cele mieszkaniowe, gdyż nie zostały wprost wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tej części stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W części dotyczącej wydatkowania środków ze sprzedaży działki o powierzchni 763 m.kw. na własne cele mieszkaniowe, stanowisko Wnioskodawcy jest również nieprawidłowe, gdyż sprzedaż ta nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ 5-letniego terminu i tym samym przychód z tej sprzedaży nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz nie może być rozpatrywany pod kątem możliwości zwolnienia z opodatkowania.

Organ podatkowy informuje, że załączniki dołączone do wniosku nie były przedmiotem oceny. Należy zwrócić uwagę na fakt, że interpretacja indywidualna stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy dokonaną na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Dlatego też załączone pisma nie miały zastosowania w niniejszej sprawie.

Jednocześnie zaznacza się, że niniejsza interpretacja indywidualna skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawcy i skutki prawne wywołuje tylko w stosunku do Niego, zatem nie dotyczy żony Wnioskodawcy. Jeżeli żona Wnioskodawcy oczekuje wydania interpretacji indywidualnej, to powinna złożyć odrębny wniosek i uiścić stosowną opłatę.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto wyjaśnić należy, że w toku postępowania w sprawie wydania interpretacji upoważniony organ nie przeprowadza jakiegokolwiek postępowania dowodowego, a informacje niezbędne do wydania interpretacji czerpie wyłącznie z przedstawionego przez stronę opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.