Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.625.2021.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-16
Teza: Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości na podstawie ww. art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. Jeśli Strony wybiorą opcję rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT nabycia budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości, które będę objęte zwolnieniem uregulowanym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Transakcja w całości będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki.
Słowa kluczowe: grunty-grunt zabudowany; nieruchomości-nabycie nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

8 września 2021 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego z związku z nabyciem Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3, Nieruchomości 4, Nieruchomości 5 i Nieruchomości 6. Uzupełnili go Państwo pismem z 3 listopada 2021 r. (wpływ 5 listopada 2021 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 grudnia 2021 r. (wpływ 2 grudnia 2021 r.) i pismem z 7 grudnia 2021 r. (wpływ 7 grudnia 2021 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

1\. (…) (dalej jako: „Sprzedający”) zamierza sprzedać na rzecz A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Kupujący”) prawo własności:

a. działki gruntu nr 1/1 (dalej jako: „Nieruchomość 1”),

b. działki gruntu nr 1/2 (dalej jako: „Nieruchomość 2”),

c. działki gruntu nr 1/3 (dalej jako: „Nieruchomość 3”),

d. działki gruntu nr 1/4 (dalej jako: „Nieruchomość 4”),

e. działki gruntu nr 1/5 (dalej jako: „Nieruchomość 5”),

f. działki gruntu nr 1/6 (dalej jako: „Nieruchomość 6”),

dalej łącznie Nieruchomość 1, Nieruchomość 2, Nieruchomość 3, Nieruchomość 4, Nieruchomość 5 oraz Nieruchomość 6: „Nieruchomości”).

2\. Nieruchomości położone są w miejscowości (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), objętych księgą wieczystą Kw Nr (…), prowadzonej przez Sąd Rejonowy w (…), IV Wydział Ksiąg Wieczystych.

3\. Zgodnie ze Studium uwarunkowań i kierunków w zagospodarowania przestrzennego Gminy (\`(...)\`) zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy (\`(...)\`) nr (…) z 15 marca 2011 r. w sprawie uchwalenia Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy (\`(...)\`), Nieruchomości położone są na obszarze o przeznaczeniu podstawowym UM - tereny zabudowy usługowo - mieszkaniowej - usługi komercyjne. Ponadto działki nr Nieruchomość 1, Nieruchomość 2, Nieruchomość 3, Nieruchomość 4, Nieruchomość 5 oraz Nieruchomość 6 w części północnej położone są na obszarze MN - tereny zabudowy mieszkaniowej i usług w tym usług publicznych.

4\. Nieruchomości znajdują się na terenie, dla którego nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

5\. Dla Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

6\. Sprzedający nabył nieodpłatnie z dniem 1 stycznia 1999 r. zabudowaną nieruchomość stanowiącą obecnie m.in. Nieruchomości.

7\. Rozpoczęcie użytkowania przez Sprzedającego na zadania własne wykonywane przez jednostkę organizacyjną Sprzedającego, tj. (\`(...)\`), nastąpiło w 1999 r. Przed rokiem 1999 nabyta przez Sprzedającego nieruchomość była w trwałym zarządzie (…). 

8\. Nieruchomość 1 jest niezabudowana, tzn. nie są na niej posadowione budynki, na jej części znajduje się staw oraz utwardzone dojścia i dojazdy.

9\. Nieruchomość 2 jest niezabudowana, tzn. nie są na niej posadowione budynki, na jej części znajduje się staw oraz utwardzone dojścia i dojazdy oraz linia energetyczna podziemna.

10\. Nieruchomość 3 jest zabudowana, na części działki znajduje się część budynku biurowo socjalnego z lat 60-tych XX wieku (budynek posadowiony jest na dwóch działkach 1/3 i 1/4) oraz utwardzone dojścia i dojazdy, linia energetyczna podziemna oraz doprowadzony wodociąg.

11\. Nieruchomość 4 jest zabudowana, na działce znajduje się część budynku biurowo socjalnego z lat 60-tych XX wieku (budynek posadowiony jest na dwóch działkach 1/3 i 1/4), utwardzone dojścia, dojazdy, szambo (zbiorniki betonowe).

12\. Nieruchomość 5 stanowi grunt zabudowany, na jej terenie znajduje się budynek magazynowy (wybudowany w roku 2010), utwardzone dojścia, dojazdy, linia energetyczna podziemna.

13\. Nieruchomość 6 stanowi grunt zabudowany, na jej terenie znajduje się budynek przemysłowy (warsztat) wybudowany w latach 60-tych XX wieku, linia energetyczna podziemna, utwardzone dojścia i dojazdy.

14\. Budynki znajdujące się na Nieruchomości 3, Nieruchomości 4 oraz Nieruchomości 6, zostały nabyte przez Sprzedającego wraz z nabyciem własności nieruchomości w 1999 r.

15\. Rozpoczęcie użytkowania przez Sprzedającego budynków na potrzeby własne (jednostkę organizacyjną Sprzedającego (\`(...)\`)) nastąpiło w 1999 r. Przed rokiem 1999 nieruchomości te były w trwałym zarządzie (…).

16\. Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków znajdujących się na Nieruchomości 3, Nieruchomości 4 oraz Nieruchomości 6.

17\. Sprzedający wzniósł budynek znajdujący się na Nieruchomości 5. Budynek został oddany do użytku w 2010 r. i wykorzystywany był na potrzeby własne przez Sprzedającego (jednostkę organizacyjną Sprzedającego (\`(...)\`)).

18\. Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku znajdującego się na Nieruchomości 5.

19\. Utwardzone dojścia i dojazdy stanowią funkcjonalną całość.

20\. Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem lub wzniesieniem budynków lub budowli znajdujących się na Nieruchomościach.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Kupujący:

‒ jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;

‒ zamierza nabyć Nieruchomość 1, Nieruchomość 2, Nieruchomość 3, Nieruchomość 4, Nieruchomość 5 oraz Nieruchomość 6 w celu budowy parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego;

‒ nabędzie Nieruchomość 1, Nieruchomość 2, Nieruchomość 3, Nieruchomość 4, Nieruchomość 5 oraz Nieruchomość 6 na cele opodatkowanej podatkiem od towarów i usług działalności gospodarczej.

Utwardzone dojścia i dojazdy znajdujące się na działkach gruntu nr 1/1, nr 1/2, nr 1/3, nr 1/4, nr 1/5, nr 1/6 stanowią funkcjonalnie połączoną ze sobą całość, która umożliwia poruszanie się po działkach.

Linia energetyczna podziemna przebiegająca przez działki gruntu nr 1/2, nr 1/3, nr 1/5, nr 1/6 stanowi budowlę.

Wodociąg znajdujący się na działce gruntu nr 1/3 stanowi budowlę.

Szambo znajdujące się na działce gruntu nr 1/4 stanowi urządzenie budowlane i jest budowlą.

Działki gruntu nr 1/1, nr 1/2, nr 1/3, nr 1/4, nr 1/5, nr 1/6 w chwili nabycia były zabudowane utwardzonymi dojściami i dojazdami.

Działki gruntu nr 1/2, nr 1/3, nr 1/6 w chwili nabycia były zabudowane linią energetyczną. Na działce nr 1/5 i w części na działce nr 1/6 linia energetyczna wybudowana była w 2010 r. celem doprowadzenia prądu do budynku magazynowego oddanego do użytkowania w 2010 r.

Działka gruntu nr 1/3 w chwili nabycia była zabudowana wodociągiem.

Działka gruntu nr 1/4 w chwili nabycia była zabudowana szambem.

Sprzedający nie posiada dokładnych danych kiedy utwardzone dojścia i dojazdy znajdujące się na działkach gruntu nr 1/1, nr 1/2, nr 1/3, nr 1/4, nr 1/5, nr 1/6 zostały oddane do użytkowania. Z pewnością było to przed nabyciem własności tych działek przez Sprzedającego. Były one wykorzystywane do działalności nieopodatkowanej VAT.

Sprzedający nie posiada dokładnych danych kiedy linia energetyczna podziemna przebiegająca przez działki gruntu nr 1/2, nr 1/3, nr 1/6 została oddana do użytkowania. Z pewnością było to przed nabyciem własności tych działek przez Sprzedającego. Na działce nr 1/5 i w części na działce nr 1/6 linia energetyczna wybudowana była w 2010 r. celem doprowadzenia prądu do budynku magazynowego oddanego do użytkowania w 2010 r. Była ona wykorzystywana do działalności nieopodatkowanej VAT.

Sprzedający nie posiada dokładnych danych kiedy wodociąg znajdujący się na działce gruntu nr 1/3 został oddany do użytkowania. Z pewnością było to przed nabyciem własności tych działek przez Sprzedającego. Był on wykorzystywany do działalności nieopodatkowanej VAT.

Sprzedający nie posiada dokładnych danych kiedy szambo znajdujące się na działce gruntu nr 1/4 zostało oddane do użytkowania. Z pewnością było to przed nabyciem własności tych działek przez Sprzedającego. Było ono wykorzystywane do działalności nieopodatkowanej VAT.

W ostatnich 2 latach przed sprzedażą Sprzedający nie ponosił w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym wydatków na ulepszenie:

a) utwardzonych dojść i dojazdów znajdujących się na działkach gruntu nr 1/1, nr 1/2, nr 1/3, nr 1/4, nr 1/5, nr 1/6,

b) linii energetycznej podziemnej przebiegającej przez działki gruntu nr 1/2, nr 1/3, nr 1/5, nr 1/6,

c) wodociągu znajdującego się na działce gruntu nr 1/3,

d) szamba znajdującego się na działce gruntu nr 1/4.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że utwardzone dojścia i dojazdy znajdujące się na działkach gruntu nr 1/1, nr 1/2, nr 1/3, nr 1/4, nr 1/5, nr 1/6 stanowią funkcjonalnie połączoną ze sobą całość, która umożliwia poruszanie się po działkach i stanowi budowlę.

**Pytania (ostatecznie sformułowano w piśmie z 3 listopada 2021 r.):**

1) Czy w związku z nabyciem Nieruchomości 1 przez Kupującego będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego?

2) Czy w związku z nabyciem Nieruchomości 2 przez Kupującego będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego?

3) Czy w związku z nabyciem Nieruchomości 3 przez Kupującego będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego?

4) Czy w związku z nabyciem Nieruchomości 4 przez Kupującego będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego?

5) Czy w związku z nabyciem Nieruchomości 5 przez Kupującego będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego?

6) Czy w związku z nabyciem Nieruchomości 6 przez Kupującego będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego?

**Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowano w piśmie z 3 listopada 2021 r.):**

Stanowisko w zakresie pytania nr 1:

W związku z nabyciem Nieruchomości 1 przez Kupującego nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ sprzedaż Nieruchomości 1 będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2:

W związku z nabyciem Nieruchomości 2 przez Kupującego nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ sprzedaż Nieruchomości 2 będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3:

W związku z nabyciem Nieruchomości 3 przez Kupującego - co do zasady - nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ Sprzedaż Nieruchomości 3 będzie - co do zasady - podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług, w związku z tym, że dostawa budynku znajdującego się na Nieruchomości 3 będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT.

Prawo do odliczenia będzie natomiast przysługiwało Kupującemu, jeżeli Sprzedający zrezygnuje na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy VAT ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, a w konsekwencji sprzedaż Nieruchomości 3 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko w zakresie pytania nr 4:

W związku z nabyciem Nieruchomości 4 przez Kupującego - co do zasady - nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ Sprzedaż Nieruchomości 4 będzie - co do zasady - podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług, w związku z tym, że dostawa budynku znajdującego się na Nieruchomości 4 będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT.

Prawo do odliczenia będzie natomiast przysługiwało Kupującemu, jeżeli Sprzedający zrezygnuje na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy VAT ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, a w konsekwencji sprzedaż Nieruchomości 4 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko w zakresie pytania nr 5:

W związku z nabyciem Nieruchomości 5 przez Kupującego - co do zasady - nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ Sprzedaż Nieruchomości 5 będzie - co do zasady - podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług, w związku z tym, że dostawa budynku znajdującego się na Nieruchomości 5 będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT.

Prawo do odliczenia będzie natomiast przysługiwało Kupującemu, jeżeli Sprzedający zrezygnuje na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy VAT ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, a w konsekwencji sprzedaż Nieruchomości 5 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko w zakresie pytania nr 6:

W związku z nabyciem Nieruchomości 6 przez Kupującego - co do zasady - nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ Sprzedaż Nieruchomości 6 będzie - co do zasady - podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług, w związku z tym, że dostawa budynku znajdującego się Nieruchomości 6 będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT.

Prawo do odliczenia będzie natomiast przysługiwało Kupującemu, jeżeli Sprzedający zrezygnuje na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy VAT ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, a w konsekwencji sprzedaż Nieruchomości 6 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie do stanowiska w zakresie pytania 1 oraz pytania 2

W przedmiotowej sprawie Kupującemu nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 1 Ustawy VAT. Prawo to nie powstanie ponieważ dostawa przez Sprzedającego Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 będzie zwolniona od podatku do towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT zwolnieniu z podatku od towarów i usług podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Terenami budowalnymi - zgodnie z art. 2 pkt 33 - są grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przywołanych przepisów wynika, że zwolnieniu podlegają jedynie grunty nie będące zabudowane inne niż grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Przedmiotowe zwolnienie ma charakter obligatoryjny. Przepisy Ustawy VAT nie nadają podatnikowi uprawnienia do zrezygnowania z niego w sytuacji, gdy zaistnieją przesłanki do jego zastosowania.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że

a) dostawa Nieruchomości 1 będzie podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT, a w konsekwencji nie podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ:

‒ Nieruchomość 1 znajduje się na obszarze, dla którego brak jest ważnego i obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego,

‒ dla Nieruchomości 1 nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu;

b) dostawa Nieruchomości 2 będzie podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT, a w konsekwencji nie podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ:

‒ Nieruchomość 2 znajduje się na obszarze, dla którego brak jest ważnego i obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego,

‒ dla Nieruchomości 2 nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu.

Z uwagi na podleganie dostawy Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 zwolnieniu od podatku od towarów i usług Kupującemu nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. W danych okolicznościach brak będzie opodatkowania dostawy obu Nieruchomości. Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Uzasadnienie do stanowiska w zakresie pytania 3, pytania 4, pytania 5 oraz pytania 6

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, (\`(...)\`) przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z wyrokiem WSA w Szczecinie z 9 lipca 2020 r. I SA/Sz 56/20 „odliczenie podatku naliczonego przysługuje, gdy towary i usługi, z nabyciem których wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem, warunkiem umożliwiającym skorzystanie z prawa odliczenia podatku naliczonego przez gminę jest konieczność istnienia związku pomiędzy nabyciem towarów i usług a wykonywaniem czynności opodatkowanych”.

W przedmiotowym stanie faktycznym taki związek zaistnieje. Zakup Nieruchomości 3, Nieruchomości 4, Nieruchomości 5 oraz Nieruchomości 6 ma na celu wybudowanie parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego. Jeżeli Sprzedający zrezygnuje na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy VAT ze zwolnienia dostaw budynków znajdujących się na Nieruchomości 3, Nieruchomości 4, Nieruchomości 5 oraz Nieruchomości 6 stanowić będzie nabycie towaru opodatkowane podatkiem od towarów i usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i inwestycji z nią związanej.

W podobnym stanie prawnym Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 21 października 2010 r. (ITPP1/443-739/10/KM) przyznał prawo do zastosowania odliczenia VAT: „Podatnikowi przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej zakup nieruchomości gruntowych, o ile wydatek ten związany jest wyłącznie z prowadzona przez niego, jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług, działalnością opodatkowaną”.

Zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z przywołanego przepisu wynika, że:

1) zwolnieniu z podatku od towarów i usług podlega:

a. każda dostawa budynków, budowli lub ich części, która nie jest dokonywana w ramach pierw­szego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem,

b. każda dostawa budynków, budowli lub ich części dokonywana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia;

2) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega:

a) każda dostawa budynków, budowli lub ich części, która jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem,

b) każda dostawa budynków, budowli lub ich części dokonywana po przed upływem upły­wie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.

Głównym kryterium, które wpływa na ocenę czy dostawa budynku, budowli lub ich części podlega zwolnieniu bądź podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest kryterium pierwszego za­siedlenia. Zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku docho­dowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Przepisy Ustawy VAT nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 z późn. zm.; dalej jako ustawa PB).

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy PB ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów bu­dowlanych.

W myśl natomiast art. 3 pkt 2 ustawy PB - przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 3 ustawy PB - przez budowlę należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfika­cje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, kon­strukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle spor­towe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemy­słowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmio­tów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepło­ciąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośred­nio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a ustawy PB).

Natomiast art. 3 pkt 9 ustawy PB wskazuje, że przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Zgodnie z ustawą PB urządzenia budowlane nie mieszczą się w definicji budowli. A zatem, w myśl powyższych przepisów, ww. obiekty takie jak chodniki, ogrodzenia, oświetlenie stanowią odmienny rodzaj obiektu niż budowle, czy budynki zdefiniowane w ww. ustawie.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewnia­jące możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy PB, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku, budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem, budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego budynku lub budowli. Brak podstaw do stosowania prze­pisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż wynika z faktu iż, w świetle obowią­zujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Głównym kryterium, które wpływa na ocenę czy dostawa budynku, budowli lub ich części podlega zwolnieniu bądź podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest kryterium pierwszego za­siedlenia. Zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy VAT - w brzmieniu nadanym Ustawą zm. - przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku docho­dowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Analiza pojęcia pierwszego zasiedlenia wskazuje, że nie jest to zdarzenie, które może wystąpić tylko raz względem jednego budynku bądź budowli. Pierwsze zasiedlenie jest zdarzeniem, które może wystą­pić wielokrotnie w odniesieniu do danego budynku bądź budowli, o ile bowiem dany budynek bądź budowla może zostać tylko raz wybudowana, o tyle wielokrotnie może być ona ulepszana (zob. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 10 lipca 2019 r., I SA/Go 262/19). Pierwsze za­siedlenie może następować zarówno po wybudowaniu budynku bądź budowli, jak i po ich ulepszeniu, jeśli wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Ponadto, wskazać trzeba, że pierwsze zasiedlenie może nastąpić w wyniku:

a) oddania do użytkowania budynku, budowli lub ich części pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi,

b) rozpoczęcia użytkowania budynku, budowli lub ich części na własne potrzeby ich właściciela.

Przez „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, należy rozumieć przekazanie prawa do korzystania z budynków, tj. sprzedaż, wydzierżawienie, wynajęcie, czy oddanie do używania (użytkowania) (zob. wyrok NSA z 26 września 2018 r., I FSK 1854/16).

Zgodnie, z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, Dyrektywa VAT) oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Tak więc, w ocenie NSA, mając na uwadze wykładnię językową, jak i celowościową systemu VAT należy przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 stwierdził, że „Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Jednocześnie w wyroku tym TSUE stwierdził: „Wykładnia pojęcia „przebudowy” zawarta w pkt 52 niniejszego wyroku jest ponadto zgodna z celem dyrektywy VAT, w szczególności w zakresie opodatkowania czynności zmierzającej do zwiększenia wartości danego towaru. Jeżeli chodzi o nowe budynki, jak zauważył w istocie rzecznik generalny w pkt 71 i 72 opinii, ta wartość dodana wynika z prac budowlanych prowadzących do zasadniczej zmiany rzeczywistości materialnej z uwagi na przejście ze stanu niezabudowanej nieruchomości, czy nawet nieuzbrojonej działki, do budynku mieszkalnego. W odniesieniu do starych budynków rzeczona wartość dodana występuje, jeżeli doszło do zasadniczej przebudowy, tak że dany stary budynek może zostać przyrównany do nowego budynku”.

Z powyższego wynika, że pojęcie „ulepszenia” należy interpretować w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 Dyrektywy 112, to znaczy tak, że odnośny budynek bądź bu­dowla powinna być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzysta­nia lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia (zob. wyrok TSUE z 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection Sp. z o.o. oraz uzasadnienie do projektu ustawy - o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, druk 3499, s. 4).

Podporządkowanie sytuacji prawnej nieruchomości, na której posadowiony jest budynek lub bu­dowla, sytuacji prawnej budynku lub budowli

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Treść danego przepisu należy odczytywać w kontekście art. 2 pkt 6 Ustawy VAT oraz w kontekście art. 7 ust. 1 pkt 7 Ustawy VAT.

Przepisy te stanowią odpowiednio:

‒ przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii,

‒ przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, rozumie się przenie­sienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytko­wania wieczystego gruntu.

Z przytoczonych dwóch ostatnich przepisów wynika, że dostawą towarów jest zbycie prawa do użytkowania wieczystego (zob. wyrok WSA w Gdańsku z 4 lipca 2017 r. I SA/Gd 555/17).

W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd zgodnie, z którym przepis art. 29a ust. 8 Ustawy VAT należy rozumieć w ten sposób, że w sytuacji zbycia gruntu przyjmuje on stawkę podatku obowiązującą dla budynku lub budowli (zob. m.in. wyrok WSA w Gdańsku z 4 lipca 2017 r. I SA/Gd 555/17, wyrok WSA w Szczecinie z 1 grudnia 2016 r., I SA/Sz 1051/16).

Powyższy pogląd, tzn. że grunt dzieli los prawny budynku/budowli na nim posadowionego znajduje także potwierdzenie w interpretacja podatkowych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej:

‒ z 3 października 2019 r. 0115-KDIT1-2.4012.453.2019.3.AD,

‒ z 27 września 2019 r. 0114-KDIP4.4012.461.2019.4.MP,

‒ z 26 września 2019 r. 0114-KDIP1-3.4012.293.2019.3.KK.

Ocena prawna

Odnosząc powyższe do:

1) budynku znajdującego się na Nieruchomości 3 i Nieruchomości 4, uznać należy że jego dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, ponieważ:

a) dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, co wynika z faktu, że był on wykorzystywany przez Sprzedającego (budynek był wykorzystywany na potrzeby jednostki organizacyjnej Sprzedającego (…)),

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata, co wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce najpóźniej w 1999 r., tj. w terminie nabycie budynku przez Sprzedającego.

2) budynku znajdującego się na Nieruchomości 5 uznać należy że jego dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, ponieważ:

a) dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, co wynika z faktu, że był on wykorzystywany przez Sprzedającego (budynek był wykorzystywany na potrzeby jednostki organizacyjnej Sprzedającego (…)),

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata, co wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce w 2010 r., tj. w terminie oddania do użytkowania; budynek był wykorzystywany na zadania własne Sprzedającego przez jego jednostkę organizacyjną (\`(...)\`).

3) budynku znajdującego się na Nieruchomości 6, uznać należy że jego dostawa będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, ponieważ:

a) dostawa budynku nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem, co wynika z faktu, że był on wykorzystywany przez Sprzedającego (budynek był wykorzystywany na potrzeby jednostki organizacyjnej Sprzedającego (\`(...)\`)),

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata, co wynika z faktu, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce najpóźniej w 1999 r., tj. w terminie nabycie budynku przez Sprzedającego.

W konsekwencji, dostawa:

‒ budynku znajdującego się na Nieruchomości 3 i Nieruchomości 4,

‒ budynku znajdującego się na Nieruchomości 5,

‒ budynku znajdującego się na Nieruchomości 6,

może zostać opodatkowana podatkiem od towaru i usług, jeżeli Sprzedający zrezygnuje ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy VAT.

Odnosząc wyżej przedstawione uwagi do dostawy Nieruchomości 3, Nieruchomości 4, Nieruchomości 5 oraz Nieruchomości 6 stwierdzić należy, sposób ich opodatkowania będzie zależał od sposobu opodatkowania znajdujących się na nich budynków. Oznacza to, że jeżeli Sprzedający nie zrezygnuje ze zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy budynków sprzedaż Nieruchomości 3, Nieruchomości 4, Nieruchomości 5 oraz Nieruchomości 6 będzie ona zwolniona od podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, w wyniku braku wykazania na fakturze podatku naliczonego Kupującemu nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jednakże, jeżeli Sprzedający zrezygnuje ze zwolnienia będzie on zobowiązany do wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż wskazanych Nieruchomości wraz z wykazanym na niej podatkiem od towarów i usług. Podatek ten będzie stanowił dla Kupującego podatek naliczony, w stosunku do którego Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Tym samym, aby udzielić odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy należy przeanalizować, czy dostawa opisanej Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku:

dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT:

przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy terenu. Opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ustawy. Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, które nie są terenami budowlanymi, jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do kwestii sposobu opodatkowania gruntów zabudowanych należy wskazać, że dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku:

dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

pierwszym zasiedleniu - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle bądź ich części, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Należy bowiem zauważyć, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” . W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1, pkt 2, pkt 3 i pkt 9 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o:

1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;

2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

3) budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

9) urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Należy również przywołać przepis art. 46 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm. ), zgodnie z którym:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

‒ grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

‒ budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

‒ części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1, § 2 i § 3 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Z opisu sprawy wynika, że na części Nieruchomości 1 znajduje się staw oraz utwardzone dojścia i dojazdy. Utwardzone dojścia i dojazdy stanowią funkcjonalnie połączoną ze sobą całość, która umożliwia poruszanie się po działkach i stanowi budowlę. Na części Nieruchomości 2 znajduje się staw oraz utwardzone dojścia i dojazdy oraz linia energetyczna podziemna stanowiąca budowlę. Na części Nieruchomości 3 znajduje się część budynku biurowo socjalnego z lat 60-tych XX wieku (budynek posadowiony jest na dwóch działkach 1/3 i 1/4) oraz utwardzone dojścia i dojazdy, linia energetyczna podziemna oraz doprowadzony wodociąg. Wodociąg znajdujący się na działce gruntu nr 1/3 stanowi budowlę. Linia energetyczna podziemna przebiegająca przez działki gruntu nr 1/2, nr 1/3, nr 1/5, nr 1/6 stanowi budowlę. Na Nieruchomości 4 znajduje się część budynku biurowo socjalnego z lat 60-tych XX wieku (budynek posadowiony jest na dwóch działkach 1/3 i 1/4), utwardzone dojścia, dojazdy, szambo (zbiorniki betonowe). Szambo znajdujące się na działce gruntu nr 1/4 stanowi urządzenie budowlane i jest budowlą. Na terenie Nieruchomości 5 znajduje się budynek magazynowy (wybudowany w roku 2010), utwardzone dojścia, dojazdy, linia energetyczna podziemna. Sprzedający wzniósł budynek znajdujący się na Nieruchomości 5. Na terenie Nieruchomości 6 znajduje się budynek przemysłowy (warsztat) wybudowany w latach 60. XX wieku, linia energetyczna podziemna, utwardzone dojścia i dojazdy. Utwardzone dojścia i dojazdy znajdujące się na działkach gruntu nr 1/1, nr 1/2, nr 1/3, nr 1/4, nr 1/5, nr 1/6 stanowią funkcjonalnie połączoną ze sobą całość, która umożliwia poruszanie się po działkach.

Należy wyjaśnić, że dla Nieruchomości 1 (działki nr 1/1) i Nieruchomości 2 (działki nr 1/2) nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dotyczący zwolnienia z podatku od towarów i usług dla terenów niezabudowanych, gdyż z przedstawionych okoliczności wynika, że wskazane Nieruchomości są zabudowane.

Zatem w odniesieniu do Nieruchomości (działek nr 1/1, nr 1/2, nr 1/3, nr 1/4, nr 1/5, nr 1/6 zabudowanych budynkami i budowlami), należy stwierdzić, że sprzedaż Nieruchomości zabudowanych będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dostawa budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3, Nieruchomości 4, Nieruchomości 5 i Nieruchomości 6 będzie odbywać się po pierwszym zasiedleniu oraz w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, Sprzedający nabył nieodpłatnie z dniem 1 stycznia 1999 r. zabudowaną Nieruchomość stanowiącą obecnie m.in. Nieruchomości. Budynki znajdujące się na Nieruchomości 3, Nieruchomości 4 oraz Nieruchomości 6 zostały nabyte przez Sprzedającego wraz z nabyciem własności nieruchomości w 1999 r. Rozpoczęcie użytkowania przez Sprzedającego budynków na potrzeby własne (jednostkę organizacyjną Sprzedającego - (\`(...)\`)) nastąpiło w 1999 r. Przed rokiem 1999 nieruchomości te były w trwałym zarządzie (…). Nieruchomości w chwili nabycia były zabudowane utwardzonymi dojściami i dojazdami, linią energetyczną, wodociągiem, szambem. Sprzedający nie posiada dokładnych danych kiedy ww. naniesienia znajdujące się na działkach zostały oddane do użytkowania, lecz z pewnością było to przed nabyciem własności tych działek przez Sprzedającego (były one wykorzystywane do działalności nieopodatkowanej VAT). Na terenie Nieruchomości 5 Sprzedający wzniósł budynek magazynowy, który został oddany do użytku w 2010 r. i był wykorzystywany na potrzeby własne przez Sprzedającego ( (\`(...)\`). Na działce nr 1/5 i w części na działce nr 1/6 linia energetyczna wybudowana była w 2010 r. celem doprowadzenia prądu do budynku magazynowego (była ona wykorzystywana do działalności nieopodatkowanej VAT). Ponadto jak wskazano w opisie sprawy, w ostatnich 2 latach przed sprzedażą Sprzedający nie ponosił w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym wydatków na ulepszenie: utwardzonych dojść i dojazdów znajdujących się na działkach gruntu nr 1/1, nr 1/2, nr 1/3, nr 1/4, nr 1/5, nr 1/6, linii energetycznej podziemnej przebiegającej przez działki gruntu nr 1/2, nr 1/3, nr 1/5, nr 1/6, wodociągu znajdującego się na działce gruntu nr 1/3, szamba znajdującego się na działce gruntu nr 1/4 oraz budynków znajdujących się na Nieruchomości 3, Nieruchomości 4 Nieruchomości 5 oraz Nieruchomości 6.

Zatem, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata to w odniesieniu do budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3, Nieruchomości 4, Nieruchomości 5 i Nieruchomości 6 zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że urządzenie budowlane znajdujące się na działce nr 1/4 stanowi urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, w szczególności nie jest to samodzielna budowla, którą uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do Budynku i zastosować zwolnienie na podstawie tych samych przepisów co Budynek. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie odrębnego traktowania urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

W konsekwencji Transakcja dostawy budynków i budowli wraz infrastrukturą, będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione. W konsekwencji – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż gruntu (działek nr 1/1, nr 1/2, nr 1/3, nr 1/4, nr 1/5, nr 1/6), z którym związane są ww. budynki i budowle, będzie zwolniona od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z uwagi na fakt, że dostawa Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza zwolnienia tej dostawy wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

Zwolnienie z podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy dostawca i nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy wskazanych powyżej obiektów.

Należy przy tym wskazać, że skoro planowana dostawa Nieruchomości zabudowanych będzie objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to Stronom transakcji będzie przysługiwało prawo do rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i wyboru opodatkowania tej transakcji, po spełnieniu wszystkich warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Jak wynika z rozstrzygnięcia przyjętego w niniejszej interpretacji dostawa zabudowanych budynkami i budowlami Nieruchomości (działek nr 1/1, nr 1/2, nr 1/3, nr 1/4, nr 1/5, nr 1/6) będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, wyłączający możliwość obniżenia podatku z uwagi na fakt, że transakcja sprzedaży Nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia od podatku.

Tym samym należy stwierdzić, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości 1, Nieruchomości 2, Nieruchomości 3, Nieruchomości 4, Nieruchomości 5 i Nieruchomości 6 na podstawie ww. art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Natomiast, jeśli Strony wybiorą opcję rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT nabycia budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości, które będę objęte zwolnieniem uregulowanym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Transakcja w całości będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki.

Zgodnie ze wskazaniem, Wnioskodawca będzie wykorzystywał Nieruchomości będące przedmiotem planowanej Transakcji na cele opodatkowanej podatkiem od towarów i usług działalności gospodarczej (w celu budowy parku magazynowo-logistyczno-produkcyjnego). Zatem Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego dokumentującej dostawę wskazanych Nieruchomości zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że powołany przez Państwa przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dotyczy zwolnienia z podatku od towarów i usług dla terenów niezabudowanych. Natomiast z przedstawionych przez Państwa okoliczności wynika, że również Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 będą działkami zabudowanymi. Dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Jak wskazano w niniejszej interpretacji, transakcja sprzedaży przez Państwa zabudowanych Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10. Jednakże z uwagi na to, że wywiedli Państwo prawidłowy skutek prawny dotyczący prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem ww. Nieruchomości, stanowisko Państwa należało uznać **za prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).