Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.210.2018.1.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-05
Teza: Brak kwalifikacji do przychodów z zysków kapitałowych przychodów związanych ze sprzedażą produktów w formie plików zapisanych na fizycznym nośniku danych lub formie plików do pobrania za pośrednictwem internetu a także przychodów związanych z udzieleniem licencji na dostosowanie i/lub dystrybucję tych plików.
Słowa kluczowe: dystrybucja (rozprowadzanie); gry; licencja; przychód; umowa-umowa licencyjna; zyski-zyski osób prawnych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2018 r. (data wpływu 16 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku kwalifikacji do przychodów z zysków kapitałowych przychodów związanych ze sprzedażą produktów w formie plików zapisanych na fizycznym nośniku danych lub formie plików do pobrania za pośrednictwem internetu a także przychodów związanych z udzieleniem licencji na dostosowanie i/lub dystrybucję tych plików – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku kwalifikacji do przychodów z zysków kapitałowych przychodów związanych ze sprzedażą produktów w formie plików zapisanych na fizycznym nośniku danych lub formie plików do pobrania za pośrednictwem internetu a także przychodów związanych z udzieleniem licencji na dostosowanie i/lub dystrybucję tych plików.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

(…) S.A. (dalej jako „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest producentem i wydawcą gier wideo (na urządzenia stacjonarne i mobilne) opartych na własnych markach.

Gry te, wraz z dodatkami/rozszerzeniami oraz wraz z technologiami zapewniającymi ich funkcjonowanie, które składają się na tzw. silnik lub są z nim powiązane, albo wspierają funkcjonowanie gry, w tym zdalnie za pośrednictwem sieci Internet, dalej określane są jako „Innowacyjne Produkty”.

Innowacyjne Produkty są wynikiem prowadzonych przez Wnioskodawcę prac rozwojowych, o których mowa w art. 4a pkt 28 Ustawy o PDOP, które mają na celu tworzenie i projektowanie nowych, zmienionych lub ulepszonych gier, dodatków/rozszerzeń oraz technologii.

Do wydatków bezpośrednio związanych z tymi pracami Wnioskodawca zalicza przede wszystkim:

*   koszty wynagrodzenia oraz składek ZUS w odniesieniu do osób zatrudnionych na umowę o pracę oraz współpracujących z Wnioskodawcą na podstawie umów zlecenia oraz o dzieło, w tym z tytułu przeniesienia na Spółkę praw autorskich przez te podmioty;

*   koszy wynagrodzenia usług obcych – umów z podmiotami prowadzącymi własną działalność gospodarczą, w tym z tytułu przeniesienia na Spółkę praw autorskich przez te podmioty;

*   koszty zakupu lub amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych w formie m.in. licencji i oprogramowania, produktów audiowizualnych;

*   koszty zakupu lub amortyzacji środków trwałych w postaci m.in. sprzętu komputerowego i elektronicznego – np. serwerów, macierzy dyskowych, sprzętowych appliance firewall, zasilaczy awaryjnych, switchy zarządzalnych, switchy core, komputerów, laptopów, monitorów, tabletów, kart graficznych, dysków, a także mebli i wyposażenia biurowego – np. biurek, foteli, krzeseł.

Sprzedaż Innowacyjnych Produktów prowadzona jest w ten sposób, że Wnioskodawca udziela na rzecz użytkowników końcowych (dalej: „Gracze”) licencji na korzystanie z Innowacyjnych Produktów na zasadzie licencji użytkownika końcowego (tzw. end-user). Licencja end-user (dalej jako „EULA”) to umowa, która jest zawierana między twórcą gier wideo a Graczem. Dokument ten określa prawa i obowiązki obu stron. Zaakceptowanie EULA jest warunkiem niezbędnym, aby zgodnie z prawem korzystać z gry wideo. W EULA znajdują się informacje, w jakim zakresie Gracz może używać gry oraz jakie przysługują mu prawa. EULA przewiduje także sankcje za wykorzystanie gry niezgodnie z warunkami licencji.

Innowacyjne Produkty są oferowane w formie plików zapisanych na fizycznym nośniku danych np. płycie CD, DVD, Blu-ray (dalej jako „Wersja Pudełkowa”) lub w formie plików do pobrania za pośrednictwem Internetu (dalej jako „Wersja Elektroniczna”).

Wnioskodawca stosuje 2 modele dystrybucji Innowacyjnych Produktów:

1.  Zgodnie z pierwszym modelem, Wnioskodawca odpowiada za produkcję Wersji Pudełkowych lub Wersji Elektronicznych i ich sprzedaż na rzecz partnerów z kraju i zagranicy (dalej jako „Dystrybutorzy o ograniczonych funkcjach”). Dystrybutorzy o ograniczonych funkcjach, którzy nabywają Wersje Pudełkowe i Wersje Elektroniczne od Wnioskodawcy, odpowiadają za ich dalszą dystrybucję na rzecz Graczy. W tym modelu prawa autorskie oraz prawa pokrewne do Innowacyjnych Produktów należą zawsze do Wnioskodawcy (w tym zakresie Spółka nie udziela licencji Dystrybutorom o ograniczonych funkcjach);
2.  W drugim modelu Wnioskodawca udziela na rzecz partnerów z kraju i zagranicy licencji na dostosowanie i/lub dystrybucję Wersji Pudełkowych lub Wersji Elektronicznych (dalej jako „Dystrybutorzy o rozbudowanych funkcjach”). Oznacza to, że Dystrybutorzy o rozbudowanych funkcjach nabywają od Wnioskodawcy odpowiednią do potrzeb danego rynku licencję, która w zależności od konkretnego przypadku – może obejmować pojedyncze, część lub wszystkie z poniższych praw lub pól eksploatacji, w szczególności: prawo do powielania, utrwalania, adaptowania, modyfikowania, tłumaczenia, zmieniania formatu, tworzenia dzieł zależnych, produkowania egzemplarzy, wprowadzania do obiegu, publikowania (dalej jako „Dostosowanie”).

W obu modelach, Wnioskodawca uzyskuje przychody od dystrybutorów, których wartość może być kalkulowana m.in. w oparciu o wartość przychodów uzyskanych przez odbiorców Spółki w związku ze sprzedażą Innowacyjnych Produktów lub ilość sprzedanych Innowacyjnych Produktów w Wersji Elektronicznej lub Wersji Pudełkowych. Przychody te, w drugim modelu, mogą mieć postać wynagrodzenia licencyjnego z tytułu udzielenia licencji na Dostosowanie i dystrybucję. W obu modelach, z Graczami zawierana jest opisana wyżej umowa licencyjna EULA. Na gruncie Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej przychody uzyskiwane od dystrybutorów, w obu modelach, są ujmowane w ramach działalności operacyjnej i stanowią podstawowe źródło przychodów Wnioskodawcy w ramach prowadzonej przez niego działalności operacyjnej.

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 Ustawy o PDOP. Rok podatkowy Spółki jest równy z rokiem kalendarzowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym przychody związane ze sprzedażą Wersji Pudełkowych lub Wersji Elektronicznych na rzecz Dystrybutorów o ograniczonych funkcjach powinny być uznane przez Wnioskodawcę za przychody z innych źródeł przychodów w rozumieniu art. 7 Ustawy o PDOP (w szczególności przychody te nie powinny być uznane za przychody z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b Ustawy o PDOP)?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym przychody związane z udzieleniem licencji na Dostosowanie i/lub dystrybucję Wersji Pudełkowych lub Wersji Elektronicznych na rzecz Dystrybutorów o rozbudowanych funkcjach powinny być uznane przez Wnioskodawcę za przychody z innych źródeł przychodów w rozumieniu art. 7 Ustawy o PDOP (w szczególności przychody te nie powinny być uznane za przychody z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b Ustawy o PDOP)?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest jego stanowisko, zgodnie z którym przychody związane ze sprzedażą Wersji Pudełkowych lub Wersji Elektronicznych na rzecz Dystrybutorów o ograniczonych funkcjach powinny być uznane przez Wnioskodawcę za przychody z innych źródeł przychodów w rozumieniu art. 7 Ustawy o PDOP (w szczególności przychody te nie powinny być uznane za przychody z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b Ustawy o PDOP).

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest jego stanowisko, zgodnie z którym przychody związane z udzieleniem licencji na Dostosowanie i/lub dystrybucję Wersji Pudełkowych lub Wersji Elektronicznych na rzecz Dystrybutorów o rozbudowanych funkcjach powinny być uznane przez Wnioskodawcę za przychody z innych źródeł przychodów w rozumieniu art. 7 Ustawy o PDOP (w szczególności przychody te nie powinny być uznane za przychody z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b Ustawy o PDOP).

UZASADNIENIE

Ad. 1 i 2

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o PDOP, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W świetle art. 7 ust. 2 Ustawy o PDOP, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Art. 7b Ustawy o PDOP zawiera w ust. 1 zamknięty katalog przychodów uznawanych za przychody z zysków kapitałowych, do których zalicza się:

„1.  przychody z udziału w zyskach osób prawnych (\`(...)\`);
2.  przychody z tytułu wniesienia do osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wkładu niepieniężnego;
3.  inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3 (\`(...)\`);
4.  przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;
5.  przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;
6.  przychody:
    1.  praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych,
    2.  z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,
    3.  z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,
    4.  z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,
    5.  ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c”.

Powołany przepis art. 16b ust. 1 pkt 4-7 Ustawy o PDOP wymienia następujące prawa majątkowe: „(\`(...)\`) nabyte od innego podmiotu (podkreślenie Wnioskodawcy), nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

(\`(...)\`)

1.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
2.  licencje,
3.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej,
4.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how) (\`(...)\`)”.

Jest widoczne, że w odniesieniu do przychodów Wnioskodawcy analizie należy poddać przychody wymienione w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a cytowanego przepisu.

Podkreślić należy, że w żadnym z przedstawionych modeli nie następuje zbycie praw majątkowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. e (autorskich lub pokrewnych praw majątkowych) – udzielenia licencji nie można bowiem utożsamiać ze zbyciem prawa, które w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym nie występuje.

Prawa nabyte

Jak Wnioskodawca wskazał, stosownie do art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o PDOP, za przychody z zysków kapitałowych uważa się co do zasady przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 – o ile prawa te są, zgodnie z tym przepisem, nabyte.

W konsekwencji, jedynie nabyte od innego podmiotu prawa majątkowe, wymienione w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 Ustawy o PDOP, mogą stanowić prawa majątkowe, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o PDOP.

Prawa Spółki do Innowacyjnych Produktów są natomiast prawami przez Spółkę wytworzonymi, a nie nabytymi.

Należy podkreślić, że powyższe brzmienie przepisu spójne jest z jego celem – którym jest wyeliminowanie sytuacji, w których podatnik obniżałby dochód z działalności operacyjnej o straty poniesione na transakcjach finansowych, które powstawać mogą właśnie np. na skutek zbycia ze stratą praw nabytych.

Znaczenie działalności operacyjnej

Jak Spółka wskazała, zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o PDOP, do przychodów z zysków kapitałowych zalicza się „przychody (\`(...)\`) z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych (\`(...)\`)”.

Nie wszystkie więc przychody z wymienionych praw majątkowych (nawet, gdyby były nabyte), stanowią przychody z zysków kapitałowych – z tego zakresu wyłączone są bowiem przychody z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych.

Przepis ten, zdaniem Spółki, ma na celu wyłączenie z kategorii zysków kapitałowych przychodów uzyskiwanych w związku z działalnością operacyjną podatnika. Takie brzmienie przepisu jest spójne, zdaniem Spółki, ze wskazanym wyżej celem regulacji.

W przekonaniu Spółki, przytoczony wyjątek ma zastosowanie w jej przypadku, bowiem przychody Spółki uzyskiwane od dystrybutorów w obu modelach są bezpośrednio związane z uzyskiwaniem przez Spółkę przychodów z działalności operacyjnej. Jest widoczne, że Spółka uzyskuje przychody od dystrybutorów nie w związku z transakcjami czysto kapitałowymi, które mogłyby mieć na celu obniżenie podstawy opodatkowania, a właśnie w wykonaniu swojej podstawowej działalności i w celu generowania przychodów z tej działalności.

Cel ustawy

W pierwszym modelu Wnioskodawca występuje w roli producenta i sprzedawcy. Model ten zakłada, że Spółka odpowiada za produkcję Wersji Pudełkowych i Wersji Elektronicznych i ich sprzedaż na rzecz Dystrybutorów o ograniczonych funkcjach. Natomiast Dystrybutorzy o ograniczonych funkcjach, którzy nabywając Wersje Pudełkowe lub Wersje Elektroniczne od Wnioskodawcy odpowiadają za ich dalszą dystrybucję na rzecz Graczy.

W drugim modelu Spółka udziela licencji na rzecz Dystrybutorów o rozbudowanych funkcjach, które uprawniają ich m.in. do Dostosowania i/lub dystrybucji Wersji Pudełkowych lub Wersji Elektronicznych.

Mając na względzie przytoczone przepisy prawa, w ocenie Wnioskodawcy, przychody osiągane przez Spółkę w ramach obu modeli nie stanowią przychodów z zysków kapitałowych wskazanych w art. 7b Ustawy o PDOP.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższa konkluzja wynika nie tylko z literalnego brzmienia przytoczonych przepisów podatkowych, ale również z celu znowelizowanej regulacji art. 7 i następnych Ustawy o PDOP. Wnioskodawca zauważa, że wprowadzony sposób kalkulacji dochodu ma na celu wyeliminowanie możliwości pomniejszania dochodów wynikających z prowadzonej działalności operacyjnej o straty powstałe na skutek zaistniałych operacji gospodarczych (zysków kapitałowych), co wynika wprost z uzasadnienia do projektu ustawy: „Jednym z częstych mechanizmów optymalizacyjnych stosowanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych jest (sztuczne) kreowanie straty w operacjach gospodarczych dokonywanych z użyciem posiadanego majątku i obniżanie o wysokość takiej straty dochodów wygenerowanych w następstwie prowadzenia podstawowej działalności (działalności operacyjnej). W celu ograniczenia fiskalnych skutków związanych z tego rodzaju sztucznymi operacjami gospodarczymi, przy jednoczesnym utrzymaniu poziomu obciążeń podatkowych w podatku dochodowym na niezmienionym poziomie, w projekcie przyjmuje się rozwiązanie polegające na rozgraniczeniu tych źródeł przychodów i odrębnym określaniu przez podatnika uzyskanego z tych źródeł wyniku podatkowego – dochodu bądź straty. Z powyższych względów wprowadza się jako odrębne źródło przychodów (dochodów) przychody (dochody) uzyskiwane z „zysków kapitałowych”” (uzasadnienie do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne; Dz.U. z 2017 r. poz. 2175).

Aktualne zasady ustalania dochodu mają zatem na celu wyeliminowanie możliwości pomniejszania dochodu wynikającego z prowadzonej działalności operacyjnej o straty powstałe na skutek zaistniałych, określonych operacji gospodarczych (zysków kapitałowych). Dlatego, zaliczenie przez Wnioskodawcę przychodów uzyskiwanych od dystrybutorów w ramach pierwszego i drugiego modelu do źródła przychodów jakim są przychody z zysków kapitałowych byłoby sprzeczne nie tylko z brzmieniem, ale i z celem obowiązujących zasad ustalania dochodu przez podatnika. Uznanie, że przychody te powinny być klasyfikowane jako przychody z zysków kapitałowych, prowadziłoby do sytuacji, w której Wnioskodawca miałby możliwość pomniejszania dochodów wynikających z jego podstawowej działalności o ewentualne straty przypisane do dochodów z zysków kapitałowych (np. o straty wynikające z udziałów w zyskach osób prawnych), co wydaje się być sprzeczne z celem wprowadzonych przez ustawodawcę zmian do Ustawy o PDOP.

Niezależnie od powyższego, zgodnie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego na gruncie Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej przychody związane ze sprzedażą Innowacyjnych Produktów, jak i udzieleniem licencji na ich Dostosowanie i/lub dystrybucję, stanowią dla Wnioskodawcy przychody ze sprzedaży produktów, które są zaliczane do działalności operacyjnej. Wartość tego rodzaju przychodów w przychodach ogółem Wnioskodawcy jest bardzo istotna, ponieważ są one ściśle związane z podstawową działalnością Wnioskodawcy.

Mając na względzie przytoczone powyżej przepisy prawa podatkowego, ich wykładnię językową oraz celowościową, Wnioskodawca stoi na wskazanym wcześniej stanowisku, zgodnie z którym:

*   prawidłowe jest jego stanowisko, zgodnie z którym przychody związane ze sprzedażą Wersji Pudełkowych lub Wersji Elektronicznych na rzecz Dystrybutorów o ograniczonych funkcjach powinny być uznane przez Wnioskodawcę za przychody z innych źródeł przychodów w rozumieniu art. 7 Ustawy o PDOP (w szczególności przychody te nie powinny być uznane za przychody z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b Ustawy o PDOP);

*   prawidłowe jest jego stanowisko, zgodnie z którym przychody związane z udzieleniem licencji na Dostosowanie i/lub dystrybucję Wersji Pudełkowych lub Wersji Elektronicznych na rzecz Dystrybutorów o rozbudowanych funkcjach powinny być uznane przez Wnioskodawcę za przychody z innych źródeł przychodów w rozumieniu art. 7 Ustawy o PDOP (w szczególności przychody te nie powinny być uznane za przychody z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b Ustawy o PDOP).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Należy zaznaczyć, że z dniem 1 stycznia 2018 r. weszła w życie ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r. poz. 2175, dalej: „ustawa zmieniająca”).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036; dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Należy w tym miejscu zauważyć, że od 2018 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody podatników zostały rozdzielone na dwa źródła:

*   z zysków kapitałowych oraz

*   z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Wydzielając odrębne źródło przychodów – z zysków kapitałowych na gruncie updop, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b updop.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 updop, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody:

1.  z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych,
2.  z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,
3.  z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,
4.  z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,
5.  ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c.

Przepis art. 7b ust. 1 zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Wskazany powyżej przepis art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a updop wprost odnosi się do art. 16b updop, tj. do kategorii praw stanowiących dla podatnika „wartości niematerialne i prawne”, które to wartości są kreowane u podatnika wyłącznie poprzez nabycie danego prawa.

Prawami majątkowymi wymienionymi w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop są:

*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

*   licencje,

*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej,

*   wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Z powołanych powyżej regulacji wynika, że m.in. przychody z autorskich praw majątkowych, a także przychody pochodzące z licencji są przypisane do źródła przychodów z zysków kapitałowych. Ustawodawca przewidział wyłączenie z tego źródła dla przychodów z licencji, ale tylko takich, które można bezpośrednio powiązać z uzyskaniem przez danego podatnika przychodów z innych źródeł.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest producentem i wydawcą gier wideo opartych na własnych markach. Gry te, wraz z dodatkami/rozszerzeniami oraz technologiami zapewniającymi ich funkcjonowanie, dalej określane są jako „Innowacyjne Produkty”. Sprzedaż Innowacyjnych Produktów prowadzona jest w ten sposób: Wnioskodawca udziela na rzecz użytkowników końcowych („Gracze”) licencji na korzystanie z Innowacyjnych Produktów na zasadzie licencji użytkownika końcowego (tzw. end-user). Licencja end-user („EULA”) to umowa, która jest zawierana między twórcą gier wideo a Graczem. Innowacyjne Produkty są oferowane w formie plików zapisanych na fizycznym nośniku danych, np. płycie CD, DVD, Blue-ray („Wersja Pudełkowa”) lub w formie plików do pobrania za pośrednictwem Internetu („Wersja Elektroniczna”).

Wnioskodawca stosuje 2 modele dystrybucji Innowacyjnych Produktów:

1.  Zgodnie z pierwszym modelem, Wnioskodawca odpowiada za produkcję Wersji Pudełkowych lub Wersji Elektronicznych i ich sprzedaż na rzecz partnerów z kraju i zagranicy (dalej jako „Dystrybutorzy o ograniczonych funkcjach”). Dystrybutorzy o ograniczonych funkcjach, którzy nabywają Wersje Pudełkowe i Wersje Elektroniczne od Wnioskodawcy, odpowiadają za ich dalszą dystrybucję na rzecz Graczy. W tym modelu prawa autorskie oraz prawa pokrewne do Innowacyjnych Produktów należą zawsze do Wnioskodawcy (w tym zakresie Spółka nie udziela licencji Dystrybutorom o ograniczonych funkcjach);
2.  W drugim modelu Wnioskodawca udziela na rzecz partnerów z kraju i zagranicy licencji na dostosowanie i/lub dystrybucję Wersji Pudełkowych lub Wersji Elektronicznych (dalej jako „Dystrybutorzy o rozbudowanych funkcjach”). Oznacza to, że Dystrybutorzy o rozbudowanych funkcjach nabywają od Wnioskodawcy odpowiednią do potrzeb danego rynku licencję, która w zależności od konkretnego przypadku – może obejmować pojedyncze, część lub wszystkie z poniższych praw lub pól eksploatacji, w szczególności: prawo do powielania, utrwalania, adaptowania, modyfikowania, tłumaczenia, zmieniania formatu, tworzenia dzieł zależnych, produkowania egzemplarzy, wprowadzania do obiegu, publikowania (dalej jako „Dostosowanie”).

W obu modelach, Wnioskodawca uzyskuje przychody od dystrybutorów, których wartość może być kalkulowana m.in. w oparciu o wartość przychodów uzyskanych przez odbiorców Spółki w związku ze sprzedażą Innowacyjnych Produktów lub ilość sprzedanych Innowacyjnych Produktów w Wersji Elektronicznej lub Wersji Pudełkowych. Przychody te, w drugim modelu, mogą mieć postać wynagrodzenia licencyjnego z tytułu udzielenia licencji na Dostosowanie i dystrybucję. W obu modelach, z Graczami zawierana jest opisana wyżej umowa licencyjna EULA. Na gruncie Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej przychody uzyskiwane od dystrybutorów, w obu modelach, są ujmowane w ramach działalności operacyjnej i stanowią podstawowe źródło przychodów Wnioskodawcy w ramach prowadzonej przez niego działalności operacyjnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy w niniejszej sprawie dotyczą kwalifikacji do odpowiedniego źródła przychodów związanych ze sprzedażą Wersji Pudełkowych oraz Wersji Elektronicznych, a także przychodów związanych z udzieleniem licencji na dostosowanie i/lub dystrybucję ww. Wersji na rzecz Dystrybutorów.

W odniesieniu do powyższego należy wskazać, że przychód uzyskany z ww. tytułu nie będzie zaliczany do przychodów z zysków kapitałowych, zatem należy go kwalifikować jako przychód z innych źródeł. Jak już wyjaśniono, przepis art. 7b ust. 1 pkt 6 updop odnosi się bowiem do art. 16b updop, tj. do kategorii praw stanowiących dla podatnika „wartości niematerialne i prawne”, które to wartości są kreowane u podatnika wyłącznie poprzez nabycie danego prawa. Do kategorii przychodów z zysków kapitałowych nie zalicza się zatem przychodów z praw majątkowych wytworzonych we własnym zakresie, nie stanowiących wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop. Jak wynika z opisu sprawy, prawa Spółki do Innowacyjnych Produktów są prawami przez Spółkę wytworzonymi, a nie nabytymi, zatem nie mieszczą się w dyspozycji wspomnianego powyżej przepisu.

Podsumowując, w odpowiedzi na pytanie nr 1 należy stwierdzić, że prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym przychody związane ze sprzedażą Wersji Pudełkowych lub Wersji Elektronicznych na rzecz Dystrybutorów o ograniczonych funkcjach powinny być uznane przez Wnioskodawcę za przychody z innych źródeł przychodów w rozumieniu art. 7 updop. Należy również potwierdzić stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 2, zgodnie z którym przychody związane z udzieleniem licencji na Dostosowanie i/lub dystrybucję Wersji Pudełkowych lub Wersji Elektronicznych na rzecz Dystrybutorów o rozbudowanych funkcjach powinny być uznane przez Wnioskodawcę za przychody z innych źródeł przychodów w rozumieniu art. 7 updop.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy we wnioskowanym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.