Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.57.2022.4.JSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-11
Teza: Uznanie majątku stanowiącego działalność handlową pozostającego w Spółce, jak i majątku dotyczącego wynajmu przenoszonego na nowopowstałą spółkę za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy oraz wyłączenie z opodatkowania transakcji przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

‒ podatku od towarów i usług w zakresie uznania majątku stanowiącego działalność handlową pozostającego w Spółce, jak i majątku dotyczącego wynajmu przenoszonego na nowopowstałą spółkę za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy oraz wyłączenia z opodatkowania transakcji przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

‒ podatku dochodowego od osób prawnych,

‒ podatku od czynności cywilnoprawnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 maja 2022 r. (wpływ 6 maja 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

\`(...)\` Sp. z o. o. jest spółką działającą od 2009 roku. Powstała w wyniku podziału spółki \`(...)\` – jako spółka prowadząca działalność handlową wydzieloną na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Spółek Handlowych. Spółka posiada siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Wspólnikami spółki są osoby fizyczne podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka początkowo prowadziła głównie działalność handlową, niewielką część powierzchni sklepów przeznaczając pod drobny wynajem.

Jednak z biegiem lat w Spółce wyodrębniły się dwa podstawowe rodzaje działalności:

1) sprzedaż detaliczna w wyspecjalizowanych jednostkach handlowych (obecnie 2 sklepy, na początku działalności spółki było ich 8),

2) wynajem nieruchomości. Wynajmowane są wszystkie nieruchomości będące własnością Spółki:

‒ \`(...)\` – w całości,

‒ \`(...)\` – w całości,

‒ \`(...)\` – w całości,

‒ \`(...)\` – częściowo,

‒ \`(...)\` – na I piętrze powstała Przychodnia Lekarska \`(...)\`, wyższe piętra są wynajmowane.

‒ \`(...)\` – w całości,

‒ \`(...)\` – częściowo (33%).

Wszystkie jednostki są wyodrębnione organizacyjnie oraz funkcyjnie. Jeżeli chodzi o wyodrębnienie finansowe to poszczególne zakłady Spółki nie sporządzają osobnych bilansów. Jednak w ewidencji księgowej prowadzone są konta w układzie rodzajowo-funkcjonalnym, w którym wyodrębnione są koszty i przychody związane bezpośrednio z działalnością handlową i osobno z wynajmem nieruchomości. Również ewidencję należności i zobowiązań można przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności. Ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest zgodnie z prawem prowadzona z podziałem na grupy ŚT.

Należności z tytułu czynszów za wynajem są wpłacane na osobne konto bankowe, z którego regulowane są opłaty związane z nieruchomościami tj. podatki od nieruchomości, opłaty za użytkowanie wieczyste, opłaty do wspólnot mieszkaniowych, energia, woda, gaz.

W ramach działań restrukturyzacyjnych Zarząd Spółki chce podjąć uchwałę o podziale Spółki przez wydzielenie na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Spółek Handlowych. Po podziale zarówno część handlowa, jak i wydzielona część dotycząca wynajmu będą stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Intencją Spółki w ramach podziału przez wydzielenie jest przeniesienie na nowoutworzoną spółkę wszelkich praw i obowiązków oraz należności i zobowiązań istniejących na moment wydzielenia, przypisanych odpowiednio do wynajmu.

Do działalności zajmującej się wynajmem są przypisane:

‒ nieruchomości spółki wraz z gruntami i użytkowaniem wieczystym,

‒ pracownik zajmujący się wynajmem,

‒ umowy najmu lokali,

‒ umowy dotyczące mediów,

‒ należności, zobowiązania, środki pieniężne związane z wynajmem.

Do działalności handlowej są przypisane:

‒ wyposażenie sklepów,

‒ zapasy towarów handlowych,

‒ pracownicy zajmujący się działalnością handlową,

‒ samochody Spółki,

‒ należności z tyt. utargów, zobowiązania, środki pieniężne,

‒ licencje, oprogramowania,

‒ umowy handlowe realizowane przez Spółkę.

W związku z planowanym podziałem Spółki, jej aktywa i zobowiązania zostaną podzielone w następujący sposób:

1\. majątek związany z działalnością handlową pozostanie u Wnioskodawcy,

2\. majątek obejmujący nieruchomości i ich wynajem zostanie alokowany do nowoutworzonej spółki z o.o.

Wskazany wyżej podział działalności jest spowodowany zminimalizowaniem ograniczeń prawnych związanych z decyzjami administracyjnymi związanymi z działalnością handlową (zezwolenia Sanepid, Inspekcja Weterynaryjna, zezwolenia na sprzedaż alkoholu, zezwolenie na sprzedaż w sklepie wielkopowierzchniowym itp.).

Wnioskodawca podkreśla, że rozważana reorganizacja polegająca na podziale spółki, będzie uzasadniona wyłącznie przyczynami ekonomicznymi, które będą podstawą realizacji podziału, a jednym z głównych czy głównym celem podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W ramach działalności dotyczącej wynajmu, poszukiwani są inwestorzy w celu rozbudowy nieruchomości - nie są oni zainteresowani handlem. Przygotowane są już projekty - pod kątem poszukiwania inwestorów do rozbudowy nieruchomości przy ul. \`(...)\` w celu zwiększenia jej powierzchni poprzez nadbudowę dotychczasowego budynku. Podobne plany rozbudowy dotyczą pozostałych nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że obecnie, czyli na dzień poprzedzający dzień podziału, składniki majątku składające się na działalność handlową, jak i na majątek dotyczący wynajmu stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony organizacyjnie w spółce \`(...)\` na podstawie Zarządzenia Prezesa Spółki z dnia 30.11.2021 r. zatwierdzającego nową strukturę organizacyjną firmy zawierającą podział spółki na dział dotyczący działalności handlowej i dział dotyczący wynajmu. Podział uwzględnia składniki materialne i niematerialne oraz pracowników Spółki. W sporządzanym planie podziału zostaną szczegółowo wymienione składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład wydzielanej części przedsiębiorstwa, aby w sposób jednoznaczny określić majątek przenoszony do nowej spółki. Należy wskazać, że wydzielana część Spółki \`(...)\` prowadzi aktualnie działalność w zakresie usług wynajmu nieruchomości lub ich części, osiągając określone przychody (czynsze) i koszty (opłaty za media, wynagrodzenia pracowników, podatek od nieruchomości itp.). Wszystkie płatności odbywają się poprzez osobne konto bankowe. Obrót generowany przez wydzielaną część powstaje w wyniku transakcji z podmiotami zewnętrznymi, co wprost wskazuje na możliwość prowadzenia działalności w sposób samodzielny. Po podziale dwa funkcjonujące sklepy będą prowadzić działalność w nieruchomościach na podstawie umów najmu. Działalność handlowa pozostanie w spółce dzielonej jako samodzielna jednostka wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi jej dotyczącej tj. wyposażeniem, zapasem towarów handlowych, kasjerami, pracownikami zarządzającymi handlem, osobnym kontem bankowym, środkami pieniężnymi z utargów w kasie, umowami z dostawcami.

W związku z powyższym należy uznać, że zarówno wydzielana ze spółki część jej przedsiębiorstwa dotycząca wynajmu, jak i pozostała w spółce działalność handlowa, spełniają warunek wyodrębnienia organizacyjnego.

Wyodrębnienie funkcjonalne przykładowo wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 20 lutego 2012 r., sygn. IBPBH/2/415-1299/11MMa, który wskazał, że: „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębne przedsiębiorstwo, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Struktura Spółki \`(...)\` oraz źródła jej przychodów wskazują, że wydzielana część spełnia przedmiotowy warunek. Składniki wchodzące w skład wyodrębnianego zespołu nie są przyporządkowane w sposób przypadkowy, ale tworzą określoną gospodarczo całość pozwalającą na samodzielne prowadzenie działalności - są to nieruchomości będące własnością spółki, pracownicy zajmujący się zarządzaniem i obsługą wynajmu, umowy na dostawę mediów, osobny rachunek bankowy, na który wpływają środki za usługi wynajmu i z którego regulowane są wydzielone zobowiązania dotyczące wyłącznie usług związanych z wynajmem nieruchomości.

Również część dotycząca działalności handlowej jest wyodrębniona funkcjonalnie w strukturze dzielonej spółki \`(...)\` Składniki wchodzące w skład części handlowej nie są przyporządkowane w sposób przypadkowy, ale tworzą określoną gospodarczo całość pozwalającą na samodzielne prowadzenie działalności - jest to wyposażenie sklepów, zapasy towarów handlowych, kasjerzy oraz pracownicy zarządzający handlem, umowy z dostawcami towarów, osobny rachunek bankowy, środki pieniężne z utargów kasie - wpłacane na osobny rachunek bankowy, z którego regulowane są wydzielone zobowiązania dotyczące wyłącznie działalności handlowej.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzący zarówno w skład wydzielanej części dotyczącej wynajmu, jak i pozostała w spółce część handlowa - nie są przypadkowym zbiorem, a ich składniki są ze sobą powiązane w sposób funkcjonalny i umożliwiają samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie NSA, który w wyroku z 27 marca 2013 r (sygn. II FSK 1896/11) stwierdził, że: „Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika bowiem jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej (\`(...)\`). W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, a Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w tej sprawie poglądy te podziela, że możliwość uznania danej czynności prawnej za mającą za przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa zależna jest właśnie od tego, czy zespół ten pozwala na realizację działań gospodarczych, do których zorganizowana część przedsiębiorstwa została powołana”.

Wyodrębnienie finansowe rozumiane jest w orzecznictwie i piśmiennictwie jako stan, w którym prowadzone ewidencje pozwalają na przyporządkowanie przychodów i odpowiednio należności, oraz kosztów i odpowiednio zobowiązań, do danej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie przyporządkowanie rozumiane jest jako możliwość przypisania tych wartości do realizowanych przez ZCP zadań gospodarczych. Nie ma przy tym obowiązku, aby sporządzały one samodzielne bilanse (tak Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 08.12.2011 r. sygn. IBPB/1/415-980/11/AB, w której stwierdził, że: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuacji, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Jak wskazano we wniosku, prowadzona przez Spółkę \`(...)\` ewidencja księgowa pozwala na rozpoznanie i przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów do wydzielanej części dotyczącej wynajmu albo do pozostałej w spółce po podziale działalności handlowej. Zasady księgowości obowiązujące w Spółce pozwalają na precyzyjne przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów do danego rodzaju działalności. Ewidencja rachunkowa każdego z dwóch rodzajów działalności (wydzielanego wynajmu i pozostawianej w spółce dzielonej działalności handlowej) umożliwia odrębne ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych związanych z ich funkcjonowaniem.

Dla wyodrębnienia poszczególnych rodzajów działalności wydzielone są osobne konta księgowe zarówno dotyczące przychodów i związanych z nimi należnościami, jak i dotyczące kosztów i związanych z nimi zobowiązaniami. W zakresie płac sporządzane są osobne listy płac dla pracowników obydwu działów. Powyższe działania pozwalają na oddzielne ewidencjonowanie zapisów operacji gospodarczych funkcjonalnie związanych z działalnością prowadzoną przez wydzielaną oraz pozostającą w spółce dzielonej częścią działalności. Podkreślić należy, że zarówno część handlowa, jak i wydzielana część dotycząca wynajmu posiadają osobne rachunki bankowe, na które wpływają środki z poszczególnych rodzajów działalności oraz opłacane są związane z nimi zobowiązania - co dowodzi, że obydwie części spółki dzielonej są samodzielne finansowo.

Na wyodrębnienie finansowe będą również, zdaniem Spółki, wskazywać przygotowane przed dokonaniem podziału, wstępne sprawozdania finansowe, które będą miały na celu zobrazowanie sytuacji finansowej obu spółek po dokonaniu podziału przez wydzielenie.

Zdaniem Spółki, powyższe elementy przesądzają jednoznacznie o wyodrębnieniu finansowym pozostającego w spółce \`(...)\` działu handlowego oraz wydzielanego działu dotyczącego wynajmu.

Zespół składników związanych z działalnością dotyczącą wynajmu, który zostanie przeniesiony do nowopowstałej spółki, po dokonanym podziale przez wydzielenie będzie prowadził samodzielnie działalność związaną z wynajmem. Jak wyjaśniono powyżej, zarówno pozostająca w Spółce \`(...)\` część handlowa, jak i wydzielana część dotycząca wynajmu posiadają osobne rachunki bankowe, na które wpływają środki z poszczególnych rodzajów działalności oraz opłacane są związane z nimi zobowiązania - co dowodzi, że obydwie części spółki dzielonej są samodzielne finansowo. Spółka, w związku z wyodrębnieniem finansowym obu działów, ma sprawdzone podstawy do twierdzenia, iż obie spółki, po podziale będą prowadzić działalności samodzielnie.

Zespół składników związanych z działalnością handlową pozostający w spółce, po dokonanym podziale przez wydzielenie będzie prowadził samodzielnie działalność handlową. Jak wyjaśniono, zarówno pozostająca w Spółce \`(...)\` część handlowa, jak i wydzielana część dotycząca wynajmu posiadają osobne rachunki bankowe, na które wpływają środki z poszczególnych rodzajów działalności oraz opłacane są związane z nimi zobowiązania - co dowodzi, że obydwie części spółki dzielonej są samodzielne finansowo. Sklep w \`(...)\` przy ul. \`(...)\` oraz w \`(...)\` przy ul. \`(...)\` będą kontynuować działalność handlową poprzez wynajem powierzchni handlowych od nowoutworzonej spółki powstałej przez wydzielenie, na podstawie zawartych umów najmu zawierających aktualne ceny rynkowe.

Nowopowstała spółka będzie kontynuować działalność związaną z wynajmem. Po dokonaniu podziału konieczna będzie zmiana umów z najemcami - poprzez aneksy do dotychczasowych umów najmu lub zawarcie nowych.

W celu kontynuowania przez nowoutworzoną Spółkę działalności dot. wynajmu nieruchomości w dotychczasowym zakresie:

a) nie będzie konieczne angażowanie innych składników majątku, które nie będą przedmiotem transakcji,

b) oprócz konieczności zawarcia notarialnej umowy przeniesienia własności nieruchomości przez spółkę dzieloną i nowopowstałą oraz zmiany dotychczasowych umów najmu nieruchomości (aneksy lub nowe umowy), nie będzie konieczne podejmowanie dodatkowych działań niezbędnych do prowadzenia działalności w ww. zakresie w oparciu o przejęte składniki majątku.

### Pytania

Czy zarówno majątek stanowiący działalność handlową pozostający w Spółce \`(...)\`, jak i majątek dotyczący wynajmu przenoszony na nowopowstałą spółkę stanowią obecnie oraz będą stanowić na dzień podziału przez wydzielenie zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, przeniesienie w ramach podziału składników majątku Wnioskodawcy dotyczących wynajmu będzie stanowić transakcję zbycia ZCP, która na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT nie podlega przepisom tej ustawy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem \`(...)\` wydzielenie z całości firmy części zajmującej się wynajmem, będzie wydzieleniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa i będzie ono obojętne podatkowo, zarówno dla Spółki dzielonej, jak i dla Spółki nowopowstałej. Rozdzielenie wynajmu i funkcji handlowej będzie prowadzić do bardziej efektywnego zarządzania obu rodzajami działalności. Od 01.06.2021 r. dokonano formalnego wyodrębnienia wynajmu i działalności handlowej w ramach struktury organizacyjnej Spółki \`(...)\`, co udokumentowało faktycznie istniejący podział funkcji obowiązujący przed tą datą. Przed formalnym wyodrębnieniem obu działalności w ramach struktury organizacyjnej Spółki, funkcjonowały one faktycznie jako odrębne jednostki, do których przypisane były odpowiednie zadania.

Art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, definiuje pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiąc, że oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te działania. Cytowana powyżej definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa odpowiada analogicznej konstrukcji na gruncie Kodeksu Cywilnego (art. 55), który definiując przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym, wskazuje, że stanowi ono zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, podając przy tym przykładowe elementy wchodzące w jego skład - stanowiące w większości prawa o różnej postaci i treści.

Należy zatem uznać, że w związku z prowadzonymi dwoma rodzajami działalności, występuje finansowe o organizacyjne wyodrębnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji konkretnego zadania: pierwsze - to działalność handlowa, drugie - wynajem nieruchomości (wraz ze wszystkimi wierzytelnościami, zobowiązaniami, umowami najmu i leasingu, zarządzania, dostaw mediów, itd.) - i stanowią one (każdy taki zespół odrębnie) zorganizowane części przedsiębiorstwa podatnika.

Przepis art. 55 1) k.c. definiując przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym, wskazuje, że stanowi ono zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, podając przy tym przykładowe elementy wchodzące w jego skład - stanowiące w większości prawa o różnej postaci i treści. Czynnikiem "konstytuującym" przedsiębiorstwo lub jego część w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa, jako pewną całość (zespół). Występowanie elementu organizacji pozwala odróżnić przedsiębiorstwo od majątku, gdyż ten ostatni jest przedmiotem organizacji i stanowi jedynie zbiór elementów wchodzących w skład zorganizowanej całości, jaką jest przedsiębiorstwo (tak: Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z 21 listopada 2013 r., sygn. akt I ACa 1269/12).

Z kolei w myśl art. 4a pkt 4 ustawy CIT, przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Cytowany przepis odwołuje się więc do definicji przedsiębiorstwa zawartej w kodeksie cywilnym.

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 4 ustawy CIT, którego wykładni wielokrotnie dokonywały sądy administracyjne, dany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, może zostać uznany za ZCP, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

‒ jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

‒ jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych,

‒ mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące powyższe zadania.

Organy podatkowe wielokrotnie podkreślały, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Ponieważ ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest odniesienie do każdej z tych przesłanek osobno.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części działalności przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. W odniesieniu do tej przesłanki przyjmuje się, że jest ona spełniona, jeżeli konkretny zespół składników jest pewną całością organizacyjnie wyodrębnioną w strukturze danego przedsiębiorstwa Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji podatkowej z dnia 27 lutego 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.877.2017.2.DM oraz w interpretacji z dnia 21 marca 2018 r., sygn. 0112- KDIL1-3.4012.91.2018.1.JN i z dnia 6 grudnia 2017 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.505.2017.1.AW, w których organ zgodził się ze stanowiskiem zaprezentowanym przez wnioskodawców.

W opisywanym zdarzeniu przyszłym, działalność handlowa oraz działalność dot. wynajmu zostały formalnie wyodrębnione jako osobne wydzielone organizacyjnie części przedsiębiorstwa na mocy zarządzenia Prezesa Zarządu Wnioskodawcy.

Ponadto, w ramach Spółki istnieje faktyczne i formalne wyodrębnienie obu działalności poprzez alokację personelu oraz pełnionych funkcji, do obu rodzajów działalności. W związku z tym powinny być one uważane za wyodrębnione pod względem organizacyjnym.

Warunkiem istnienia odrębności finansowej ZCP jest możliwość przypisania do niego określonych kosztów, przychodów, należności i zobowiązań. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku samodzielnego finansowo zakładu lub oddziału osoby prawnej. W orzecznictwie podkreśla się, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

Takie stanowisko zaprezentował m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji prawa podatkowego z dnia 16 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.266.2017.3.AW, w interpretacji z dnia 19 września 2017 r., sygn. 0111- KDIB2-1.4010.154.2017.1.JP oraz w interpretacji z dnia 25 lipca 2017 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.331.2017.1.MWJ, w której organ podatkowy uznał stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w uzasadnieniu za prawidłowe.

Wystarczające jest zatem wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów rachunkowości zarządczej, jeśli polega ono na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa. Ponadto zdaniem organów podatkowych o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć między innymi plan kont danej spółki, czy sprawozdawczość finansowa.

ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za ZCP, musi ona posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Powyższe podejście znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.388.2017.1.IZ oraz w interpretacjach z dnia 11 grudnia 2017 r., sygn. 0114- KDIP1-3.4012.413.2017.1.k.c. i z dnia 4 grudnia 2017 r. sygn. 0111-KDIB2-1.4010.265.2017.2.MJ, w których organ uznał stanowiska wnioskodawców przedstawione w uzasadnieniach za prawidłowe.

W opinii Wnioskodawcy składniki majątkowe związane z działalnością handlową, jak i działalnością dot. wynajmu pozwalają na w pełni samodzielną realizację prowadzonych działalności, a ich przeniesienie w ramach podziału pozwoli na ich kontynuację w ramach struktur odpowiednio Spółki \`(...)\` oraz nowopowstałej spółki, które po podziale przez wydzielenie, będą mogły w sposób nieprzerwany kontynuować określoną działalność w oparciu o przejęte składniki materialne i niematerialne. W ocenie Wnioskodawcy nie ma wątpliwości, że tak zorganizowany zespół składników majątkowych mógłby obecnie stanowić niezależne przedsiębiorstwa, samodzielnie realizujące te same zadania gospodarcze co w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku doprecyzowano, że zdaniem \`(...)\` zarówno wydzielana część dotycząca wynajmu, jak i pozostała po podziale część handlowa, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT. Dowodzi temu przedstawione wcześniej wyodrębnienie organizacyjne, funkcjonalne i finansowe, które wskazuje, że oba podmioty stanowią odrębną całość, zdolną do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych i będą, po podziale, funkcjonować odrębnie i samodzielnie - bez żadnych utrudnień. Ponadto całość składników służyć będzie wykonywaniu określonej działalności gospodarczej. Nie powinno być zatem wątpliwości, że tak zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych mógłby i będzie stanowić zarówno przed, jak i po dokonaniu podziału Wnioskodawcy, niezależne przedsiębiorstwa, samodzielnie realizujące te same zadania gospodarcze, co w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy przed podziałem.

W świetle powyższego, wydzielana część dotycząca wynajmu oraz pozostająca po podziale część handlowa będące przedmiotem interpretacji transakcji spełniać będą wszystkie przesłanki niezbędne do uznania obu za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (stosownie do przedstawionej argumentacji), w związku z czym przeniesienie nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zagadnienie podziału spółek jest uregulowane w tytule IV dziale II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526, z późn. zm.; dalej jako: „KSH”).

W treści art. 529 § 1 KSH wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych.

Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH:

Podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Zgodnie z art. 529 § 2 KSH:

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej.

Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji, do spółek nowo tworzonych. Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528-550 KSH.

Stosownie do art. 531 § 1 KSH:

Spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

Zgodnie z art. 531 § 2 KSH:

Na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 532 § 1 KSH:

Do podziału spółki stosuje się przepis art. 441 § 3 oraz odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwego typu spółki przejmującej albo nowo zawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Cechą szczególną trybu podziału spółki wskazanego w art. 529 § 1 pkt 4 KSH jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu (następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną). W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 KSH), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału). Zatem następstwo prawne, w zakresie, o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że art. 6 pkt 1 ustawy stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”.

W myśl art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE:

W przypadku przekazania odpłatnie lub nieodpłatnie, lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i, że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” – wyrok NSA z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 ust. 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

Organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

· istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

· zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

· składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

· zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W ocenie tut. Organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes Sàrl przeciwko Administration de l’enregistrement et des domaines Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Ponadto TSUE stwierdził, iż fakt, że VI Dyrektywa nie zawiera definicji pojęcia przedsiębiorstwa lub jego części, nie oznacza, że państwa członkowskie mają swobodę jego interpretacji. Pojęcia w niej używane powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny od innych przepisów, z wyjątkiem sytuacji, gdy sama Dyrektywa daje państwom członkowskim jasną dyspozycję do zdefiniowania pojęcia w krajowej legislacji. TSUE wskazał też, iż nabywca musi jednak posiadać zamiar kontynuowania działalności gospodarczej przejmowanego przedsiębiorstwa lub jego części, nie zaś jedynie natychmiast likwidować daną działalność i sprzedać przejęte mienie.

Na przydatność zespołu składników do prowadzenia (kontynuowania) działalności przez nabywcę, zwrócił uwagę TSUE w wyroku C-408/98 (Abbey National Plc), podzielając opinię Rzecznika Generalnego z dnia 13 kwietnia 2000 r., który stwierdził, iż „rozwiązanie przyjęte w Zjednoczonym Królestwie wydaje się rozsądne: gdy aktywa stanowiące część przedsiębiorstwa zdolną do odrębnego funkcjonowania są zbywane w taki sposób, że sprzedana część kontynuuje swoją działalność, ma zastosowanie opcja, z której Zjednoczone Królestwo skorzystało na mocy art. 5(8) VI Dyrektywy i uznaje się, że nie nastąpiła dostawa towarów”.

W kontekście zatem zbycia przedsiębiorstwa, z wyłączenia stosowania przepisów ustawy korzysta przekazanie przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części, w tym dóbr materialnych oraz ewentualnie elementów niematerialnych, które razem tworzą przedsiębiorstwo lub jego część zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca musi jednakże mieć na celu prowadzenie przekazanego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jedynie natychmiastową likwidację danej działalności lub sprzedanie zapasów zasobów, jeśli istnieją.

Sformułowanie zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy w aspekcie art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie i służy w sposób trwały prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej nabywcy, realizowanej uprzednio w przedsiębiorstwie Zbywcy.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowana część przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. Wynika to również z treści przepisu art. 91 ust. 9 ustawy, który stanowi, że – w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Aksjomat racjonalności ustawodawcy oraz kategoryczność sformułowania tego przepisu nakazuje przyjąć, że z transakcją zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ustawy mamy do czynienia tylko wówczas, gdy nabywca kontynuuje działalność gospodarczą przy użyciu nabytego przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Kontynuowanie działalności gospodarczej przy zbyciu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć, jako sytuację, w której nabywca w związku z dokonanym nabyciem nadal prowadzi przedsiębiorstwo. Przy czym nie chodzi tu o prowadzenie jakiejkolwiek działalności z wykorzystaniem składników nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a o prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo spółką działającą od 2009 roku, powstałą jako spółka prowadząca działalność handlową wydzieloną na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Spółek Handlowych. Posiadają Państwo siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i podlegają w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów oraz są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Z biegiem lat wyodrębniły się dwa podstawowe rodzaje działalności sprzedaż detaliczna w wyspecjalizowanych jednostkach handlowych oraz wynajem nieruchomości. Wynajmowane są wszystkie nieruchomości będące Państwa własnością. Wszystkie jednostki są wyodrębnione organizacyjnie oraz funkcyjnie. Jeżeli chodzi o wyodrębnienie finansowe to poszczególne Państwa zakłady nie sporządzają osobnych bilansów. Jednak w ewidencji księgowej prowadzone są konta w układzie rodzajowo-funkcjonalnym, w którym wyodrębnione są koszty i przychody związane bezpośrednio z działalnością handlową i osobno z wynajmem nieruchomości. Również ewidencję należności i zobowiązań można przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności. Ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest zgodnie z prawem prowadzona z podziałem na grupy ŚT.

W ramach działań restrukturyzacyjnych Państwa Zarząd chce podjąć uchwałę o podziale Spółki przez wydzielenie na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Spółek Handlowych. Po podziale zarówno część handlowa, jak i wydzielona część dotycząca wynajmu będą stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Państwa intencją w ramach podziału przez wydzielenie jest przeniesienie na nowoutworzoną spółkę wszelkich praw i obowiązków oraz należności i zobowiązań istniejących na moment wydzielenia, przypisanych odpowiednio do wynajmu. Wskazany wyżej podział działalności jest spowodowany zminimalizowaniem ograniczeń prawnych związanych z decyzjami administracyjnymi związanymi z działalnością handlową (zezwolenia Sanepid, Inspekcja Weterynaryjna, zezwolenia na sprzedaż alkoholu, zezwolenie na sprzedaż w sklepie wielkopowierzchniowym itp.). Rozważana reorganizacja polegająca na podziale spółki, będzie uzasadniona wyłącznie przyczynami ekonomicznymi, które będą podstawą realizacji podziału, a jednym z głównych czy głównym celem podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Obecnie, czyli na dzień poprzedzający dzień podziału, składniki majątku składające się na działalność handlową, jak i na majątek dotyczący wynajmu stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony organizacyjnie w Spółce na podstawie Zarządzenia Prezesa Spółki z dnia 30.11.2021 r. zatwierdzającego nową strukturę organizacyjną firmy zawierającą podział spółki na dział dotyczący działalności handlowej i dział dotyczący wynajmu. Podział uwzględnia składniki materialne i niematerialne oraz pracowników Spółki. W sporządzanym planie podziału zostaną szczegółowo wymienione składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład wydzielanej części przedsiębiorstwa, aby w sposób jednoznaczny określić majątek przenoszony do nowej spółki. Należy wskazać, że wydzielana część Spółki prowadzi aktualnie działalność w zakresie usług wynajmu nieruchomości lub ich części, osiągając określone przychody (czynsze) i koszty (opłaty za media, wynagrodzenia pracowników, podatek od nieruchomości itp.). Wszystkie płatności odbywają się poprzez osobne konto bankowe. Obrót generowany przez wydzielaną część powstaje w wyniku transakcji z podmiotami zewnętrznymi, co wprost wskazuje na możliwość prowadzenia działalności w sposób samodzielny. Po podziale dwa funkcjonujące sklepy będą prowadzić działalność w nieruchomościach na podstawie umów najmu. Działalność handlowa pozostanie w spółce dzielonej jako samodzielna jednostka wraz ze składnikami materialnymi i niematerialnymi jej dotyczącej tj. wyposażeniem, zapasem towarów handlowych, kasjerami, pracownikami zarządzającymi handlem, osobnym kontem bankowym, środkami pieniężnymi z utargów w kasie, umowami z dostawcami.

W związku z powyższym należy uznać, że zarówno wydzielana ze spółki część jej przedsiębiorstwa dotycząca wynajmu, jak i pozostała w spółce działalność handlowa, spełniają warunek wyodrębnienia organizacyjnego.

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego wskazano, że Państwa struktura oraz źródła jej przychodów wskazują, że wydzielana część spełnia przedmiotowy warunek. Składniki wchodzące w skład wyodrębnianego zespołu nie są przyporządkowane w sposób przypadkowy, ale tworzą określoną gospodarczo całość pozwalającą na samodzielne prowadzenie działalności - są to nieruchomości będące własnością spółki, pracownicy zajmujący się zarządzaniem i obsługą wynajmu, umowy na dostawę mediów, osobny rachunek bankowy, na który wpływają środki za usługi wynajmu i z którego regulowane są wydzielone zobowiązania dotyczące wyłącznie usług związanych z wynajmem nieruchomości. Również część dotycząca działalności handlowej jest wyodrębniona funkcjonalnie w strukturze dzielonej spółki \`(...)\` Składniki wchodzące w skład części handlowej nie są przyporządkowane w sposób przypadkowy, ale tworzą określoną gospodarczo całość pozwalającą na samodzielne prowadzenie działalności - jest to wyposażenie sklepów, zapasy towarów handlowych, kasjerzy oraz pracownicy zarządzający handlem, umowy z dostawcami towarów, osobny rachunek bankowy, środki pieniężne z utargów kasie - wpłacane na osobny rachunek bankowy, z którego regulowane są wydzielone zobowiązania dotyczące wyłącznie działalności handlowej.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzący zarówno w skład wydzielanej części dotyczącej wynajmu, jak i pozostała w spółce część handlowa - nie są przypadkowym zbiorem, a ich składniki są ze sobą powiązane w sposób funkcjonalny i umożliwiają samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Prowadzona przez Państwa ewidencja księgowa pozwala na rozpoznanie i przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów do wydzielanej części dotyczącej wynajmu albo do pozostałej w spółce po podziale działalności handlowej. Zasady księgowości obowiązujące w Spółce pozwalają na precyzyjne przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów do danego rodzaju działalności. Ewidencja rachunkowa każdego z dwóch rodzajów działalności (wydzielanego wynajmu i pozostawianej w spółce dzielonej działalności handlowej) umożliwia odrębne ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych związanych z ich funkcjonowaniem.

Dla wyodrębnienia poszczególnych rodzajów działalności wydzielone są osobne konta księgowe zarówno dotyczące przychodów i związanych z nimi należnościami, jak i dotyczące kosztów i związanych z nimi zobowiązaniami. W zakresie płac sporządzane są osobne listy płac dla pracowników obydwu działów. Powyższe działania pozwalają na oddzielne ewidencjonowanie zapisów operacji gospodarczych funkcjonalnie związanych z działalnością prowadzoną przez wydzielaną oraz pozostającą w spółce dzielonej częścią działalności. Podkreślić należy, że zarówno część handlowa, jak i wydzielana część dotycząca wynajmu posiadają osobne rachunki bankowe, na które wpływają środki z poszczególnych rodzajów działalności oraz opłacane są związane z nimi zobowiązania - co dowodzi, że obydwie części spółki dzielonej są samodzielne finansowo.

Na wyodrębnienie finansowe będą również, Państwa zdaniem, wskazywać przygotowane przed dokonaniem podziału, wstępne sprawozdania finansowe, które będą miały na celu zobrazowanie sytuacji finansowej obu spółek po dokonaniu podziału przez wydzielenie.

Zdaniem Spółki, powyższe elementy przesądzają jednoznacznie o wyodrębnieniu finansowym pozostającego w spółce działu handlowego oraz wydzielanego działu dotyczącego wynajmu.

Zespół składników związanych z działalnością dotyczącą wynajmu, który zostanie przeniesiony do nowopowstałej spółki, po dokonanym podziale przez wydzielenie będzie prowadził samodzielnie działalność związaną z wynajmem. Zespół składników związanych z działalnością handlową pozostający w spółce, po dokonanym podziale przez wydzielenie będzie prowadził samodzielnie działalność handlową. Nowopowstała spółka będzie kontynuować działalność związaną z wynajmem. Po dokonaniu podziału konieczna będzie zmiana umów z najemcami - poprzez aneksy do dotychczasowych umów najmu lub zawarcie nowych.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że zespoły składników materialnych i niematerialnych stanowiące działalność handlową – pozostającą w Państwa Spółce, jak również działalność dotyczącą wynajmu przenoszoną na nowopowstałą spółkę, będą charakteryzować się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, a ponadto nowopowstała spółkę planuje kontynuować działalność dotyczącą wynajmu.

Wobec powyższego, ww. zespoły składników materialnych i niematerialnych, obecnie oraz na dzień podziału przez wydzielenie, będą spełniały przesłanki do uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji transakcja przeniesienia w ramach podziału składników majątku dotyczących wynajmu, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto wskazać należy, że niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).