Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-625/11/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-06-10
Teza: Czy w przypadku negatywnego dla Spółki rozstrzygnięcia sporu, podatnik powinien zasądzone odsetki, należne drugiej stronie zaliczyć w koszty podatkowe w momencie zapłaty? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)
Słowa kluczowe: instrumenty-instrumenty finansowe; instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; kontrakt-kontrakt terminowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; opcja; rozliczanie (rozliczenia); rozliczanie (rozliczenia)-rozliczanie straty; strata-odliczenie strat; transakcja-transakcja terminowa; waluta; waluta-opcja walutowa; waluta-waluta obca; wyrok
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 25 lutego 2011 r.) uzupełnionym w dniach 10 i 12 maja 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy w przypadku negatywnego dla Spółki rozstrzygnięcia sporu sądowego, zasądzone odsetki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie zapłaty (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy w przypadku negatywnego dla Spółki rozstrzygnięcia sporu sądowego, zasądzone odsetki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie zapłaty (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3).

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 21 kwietnia 2011 r. Znak IBPBI/2/423-235/11/AK wezwano do ich uzupełnienia. Braki formalne uzupełniono w dniach 10 i 12 maja 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Instytucja finansowa zaproponowała podatnikowi zawarcie transakcji opcyjnej. Jak wynika z potwierdzeń transakcji, przedmiotem była opcja europejska. Transakcja opcyjna miała na celu zabezpieczenie ryzyka kursowego w związku ze znacznym spadkiem kursu euro do złotego. Spółka prowadząc działalność gospodarczą jest narażona na ryzyko kursowe, które w oparciu o przedstawioną propozycję i biorąc pod uwagę spadek kursu euro zamierzała zabezpieczyć w ramach współpracy z instytucją finansową. W latach 2007 - 2010 przychód Spółki ze sprzedaży eksportowej wyniósł ok. 47 mln euro. Za okres rozliczenia opcji wpływy w walucie euro szacowano na poziomie 30-35 mln euro. W związku z oczekiwaną znaczną sprzedażą eksportową Spółka podjęła decyzję o zabezpieczeniu kursu waluty. Sytuacja ekonomiczna i finansowa Spółki uzależniona jest w dużym stopniu od kształtowania się kursu walut a w szczególności kursu euro.

Opcje zatem miały zabezpieczać kurs waluty w związku z realizowaną sprzedażą eksportową. W świetle tak kształtujących się okoliczności Spółka, aby zabezpieczyć się przed wystąpieniem różnic kursowych zawarła z instytucją finansową umowę transakcji opcji walutowej. Przedmiotem transakcji opcyjnych jest przeniesienie przez wystawcę opcji na rzecz kupującego opcję prawa do nabycia lub sprzedaży określonej kwoty waluty (zgodnie z przyjętym przez strony kursem realizacji opcji) w uzgodnionej przez strony dacie realizacji opcji. Zawarcie niniejszej umowy miało zabezpieczyć Spółkę, iż w przypadku spadku kursu euro kupujący gwarantuje Spółce kurs ustalony w umowie. Kiedy Spółka występowała jako Nabywca opcji tj. kiedy kurs rynkowy był niższy od kursu wykonania opcji Spółka od tak powstałej różnicy realizowała przychód podatkowy na transakcjach opcyjnych.

Jednakże z przyjętej strategii rozliczania transakcji opcyjnych wynika również, iż w przypadku wzrostu kursu euro powyżej kursu wykonania opcji Spółka jako Wystawca opcji będzie miała obowiązek do uregulowania różnicy. Spółka jest w sporze z instytucją finansową co do prawidłowości zawarcia transakcji opcyjnych oraz wysokości należności. W przypadku negatywnego dla Spółki zakończenia sporu, Spółka z tytułu zawarcia umów opcyjnych będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz drugiej strony kwoty wynikającej z różnicy kursu euro. Należności z tytułu rozliczenia opcji nie zostały uregulowane, zatem podatnik utworzył rezerwę na całą sporną kwotę, którą Spółka w przypadku negatywnego dla niej rozstrzygnięcia będzie zobowiązana zapłacić. Podatnik nie zaliczył w koszty podatkowe kwot na które została utworzona rezerwa.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 05 maja 2011 r., które wpłynęło do BKIP w dniu 12 maja 2011 r., Wnioskodawca wyjaśnił, że w 2008 r. zawarł kilka strategii opcyjnych, część z tych strategii została przez podatnika rozliczona zgodnie z zawartą umową i w terminach wynikających z tej umowy. Strategie te były rozliczane różnicami kursowymi lub przez rzeczywistą sprzedaż waluty. Dwie strategie opcyjne (będące przedmiotem zapytania) nie zostały jeszcze rozliczone w związku z toczącym się w tym zakresie sporem. W 2009 r. Spółka rozliczyła w terminach określonych w strategii opcyjnej część spornych transakcji opcyjnych. Rozliczenie tych transakcji dokonano w części przez rzeczywistą sprzedaż waluty, w części różnicami kursowymi co zostało zaksięgowane i ujęte w wyniku finansowym i tym samym zostały już ujęte w rozliczeniach podatkowych.

Jak wskazano we wniosku transakcje opcyjne są przedmiotem sporu z instytucją finansową. Do czasu uzyskania zabezpieczenia sądowego (tj. postanowienia o wstrzymaniu realizacji przez instytucję finansującą praw z opcji) instytucja finansowa jednostronnie, bez zgody podatnika obciążyła z tytułu rozliczenia różnic kursowych opcji już wymagalnych (tj. zgodnie z terminami wynikającymi z umowy) rachunek bieżący Spółki na którym nie było środków. Niniejsze rozliczenie nie zostało przez podatnika ujęte w księgach z uwagi na istniejący spór sądowy. Pozostała część opcji również nie została rozliczona (tj. opcji których termin płatności przypadał po uzyskaniu zabezpieczenia sądowego). Wynik na tych transakcjach w różnicach kursowych jest ustalony, ponieważ rozliczenia zgodnie z umową dokonywano w odniesieniu do fixingu NBP z 2-go dnia roboczego przed rozliczeniem, a termin rozliczenia ostatniej transakcji upłynął w 2010 r.

Data realizacji praw wynikających z zawartych strategii opcyjnych przypadała co tydzień na każdy wtorek, a jeżeli dzień ten był wolny od pracy to na pierwszy następujący po tym dniu dzień roboczy. Dla każdej operacji z obu transakcji opcyjnych Spółka ustalała różnice kursowe zgodnie z umową, tj. kurs ustalony dla transakcji (odpowiednio 3,35 i 3,36) minus fixing z 2-go dnia roboczego przed rozliczeniem. Spór z instytucją finansującą dotyczy ww. dwóch transakcji opcyjnych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku negatywnego dla Spółki rozstrzygnięcia sporu, podatnik powinien zasądzone odsetki, należne drugiej stronie zaliczyć w koszty podatkowe w momencie zapłaty? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Zdaniem Spółki, odsetki ustawowe od należności głównej tj. wynagrodzenia zasądzonego przez Sąd na rzecz strony przeciwnej Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty. Zgodnie z ogólną definicją kosztów wyrażoną w art. 15 ust. 1 updop, aby dany wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów zaistnieć muszą kumulatywnie dwa warunki: wydatek ten nie może być wymieniony w zawartym w art. 16 ust. 1 updop, katalogu wydatków, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, a celem poniesienia wydatku (bezpośrednim lub pośrednim) powinno być osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu. Zdaniem Spółki, zapłacenie odsetek jest związane z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, do kosztów uzyskania przychodu nie zalicza się naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). A contrario odsetki zapłacone stanowią koszty uzyskania przychodu.

Z powyższego wynika, iż w przypadku odsetek, decydujące znaczenie ma moment ich zapłaty. Powyższe potwierdza między innymi interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 sierpnia 2008r. Znak IP-PB3-423-896/08-2/ER, zgodnie z którą skoro koszt uzyskania przychodów w przypadku odsetek powstanie dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty, a tym samym i ujęcia kosztu w księgach (podatkowych), wówczas na podstawie innego dowodu, którym będzie wyciąg bankowy potwierdzający ich zapłatę można będzie zaliczyć wydatek ten do kosztów uzyskania przychodów. Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż podatnik będzie mógł zaliczyć w koszty uzyskania przychodów zasądzone odsetki w momencie zapłaty, na podstawie potwierdzenia dokonania przelewu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., określanej w dalszej części skrótem „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Treść przywołanego art. 15 ust. 1 updop wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów – dla celów podatku dochodowego – składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

1.  poniesienie wydatku,
2.  poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu, względnie zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, jak i kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami - pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Ustawodawca w omawianym przepisie nie zdefiniował pojęcia "koszty bezpośrednio związane z przychodami" oraz "koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami". Jednak treść tych pojęć można ustalić posługując się ich językowym znaczeniem.

Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie koszty niebędące kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

Jednak nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki rzutować na podstawę opodatkowania. Skoro bowiem ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z określonym celem, to cel ten musi być widoczny. Ponoszone koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

1.  przeznaczenie wydatku (celowość, zasadność wydatku dla funkcjonowania podmiotu). Ze względu na szeroki zakres celowości, powinno poddawać się szczegółowej analizie czynniki wpływające na celowość w postaci racjonalności i efektywności;
2.  potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu, względnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Ponadto obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku przyczynowo-skutkowego z osiąganymi przychodami lub zachowaniem czy zabezpieczeniem ich źródła, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop.

Drugi z elementów zawartych w omawianym przepisie stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie może być ujęty w zawartym w art. 16 ust. 1 updop katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w 2008 r. zawarł kilka strategii opcyjnych, część z tych strategii została przez podatnika rozliczona zgodnie z zawartą umową i w terminach wynikających z tej umowy. Spółka jest w sporze z instytucją finansową co do prawidłowości zawarcia transakcji opcyjnych oraz wysokości należności. Zatem, dwie strategie opcyjne nie zostały jeszcze rozliczone w związku z toczącym się w tym zakresie sporem. W przypadku negatywnego dla Spółki zakończenia sporu, Spółka z tytułu zawarcia umów opcyjnych będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz drugiej strony kwoty wynikającej z różnicy kursu euro. Należności z tytułu rozliczenia opcji nie zostały uregulowane, zatem podatnik utworzył rezerwę na całą sporną kwotę, którą Spółka w przypadku negatywnego dla niej rozstrzygnięcia będzie zobowiązana zapłacić. Wnioskodawca nie zaliczył w koszty podatkowe kwot na które została utworzona rezerwa. Do czasu uzyskania zabezpieczenia sądowego (tj. postanowienia o wstrzymaniu realizacji przez instytucję finansującą praw z opcji) instytucja finansowa jednostronnie, bez zgody podatnika obciążyła z tytułu rozliczenia różnic kursowych opcji już wymagalnych (tj. zgodnie z terminami wynikającymi z umowy) rachunek bieżący Spółki na którym nie było środków. Niniejsze rozliczenie nie zostało przez podatnika ujęte w księgach z uwagi na istniejący spór sądowy. Pozostała część opcji również nie została rozliczona (tj. opcji których termin płatności przypadał po uzyskaniu zabezpieczenia sądowego). Wynik na tych transakcjach w różnicach kursowych jest ustalony, ponieważ rozliczenia zgodnie z umową dokonywano w odniesieniu do fixingu NBP z 2-go dnia roboczego przed rozliczeniem, a termin rozliczenia ostatniej transakcji upłynął w 2010 r.

W tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy w przypadku negatywnego dla Spółki rozstrzygnięcia sporu sądowego, podatnik powinien zasądzone odsetki, należne drugiej stronie zaliczyć w koszty podatkowe w momencie zapłaty.

Możliwość zaliczenia zapłaconych odsetek do kosztów podatkowych wynika z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, zgodnie z którym, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Mając powyższe na uwadze, w przypadku negatywnego dla Spółki rozstrzygnięcia sporu sądowego, zasądzone prawomocnym wyrokiem odsetki Spółka możne zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 2 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.