Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1349/11/13-6/S/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-06-04
Teza: zwolnienie od podatku VAT nabywanej przez bank usługi zarządzania ryzykiem
Słowa kluczowe: usługi-usługi finansowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 05.09.2011r. (data wpływu 06.09.2011r.), uzupełnione pismem z dnia 26.04.2013r. (data wpływu 29.04.2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla nabywanej przez Bank usługi – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06.09.2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla nabywanej przez Bank usługi.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26.04.2013r. (data wpływu 29.04.2010r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Bank, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, oferuje i świadczy na rzecz klientów detalicznych, klientów z sektora małych i średnich przedsiębiorstw oraz klientów korporacyjnych (dalej: „Klienci”) usługi finansowe, m.in. z zakresu udzielania finansowania (np. kredyty, gwarancje bankowe, karty kredytowe).

Świadczenie usług finansowych wiąże się z ryzykiem po stronie instytucji finansowej, w tym z tzw. ryzykiem kredytowym. Zarządzanie ryzykiem jest jednym z podstawowych obowiązków Banku, którego realizacja jest nadzorowana m.in. przez regulatorów rynków finansowych jak i udziałowców Banku.

Zarządzanie ryzykiem polega między innymi na:

1.  monitorowaniu i raportowaniu pozycji ryzyka (w szczególności kredytowego) Banku;
2.  opracowaniu i weryfikacji metodologii szacowania/oceny ryzyka, w tym opracowaniu i aktualizacji odpowiednich modeli;
3.  wykonywaniu innych czynności związanych z zarządzaniem ryzykiem.

Jednocześnie, na rynku finansowym funkcjonuje wyspecjalizowany podmiot (dalej: „Spółka BE” lub „Usługodawca”), posiadający wieloletnie doświadczenie w zakresie świadczenia usług finansowych oraz wyspecjalizowane kadry posiadające odpowiednią wiedzę w zakresie świadczenia usług finansowych. W konsekwencji, Spółka BE zebrała odpowiedni know-how dotyczący rynków finansowych. Pozwoliło to opracować metodologię świadczenia usług finansowych, również odnoszącą się do procedur i procesu zarządzania ryzykiem.

Biorąc to pod uwagę, w Banku wprowadzona została procedura zaangażowania Spółki BE w proces zarządzania ryzykiem przez Bank.

Mając na względzie powyższe, dążąc do efektywnego i bezpiecznego świadczenia usług finansowych, Bank korzysta z doświadczenia, wiedzy oraz innych zasobów zgromadzonych przez Spółkę BE, poprzez nabywaną usługę wsparcia merytorycznego w procesie zarządzania przez Bank ryzykiem, w szczególności kredytowym (dalej: „Usługa”). W ramach świadczenia omawianej Usługi, Usługodawca wspiera działalność Banku polegającą na świadczeniu usług finansowych, poprzez podejmowanie i wykonywanie, w szczególności, następujących czynności:

*   walidacja modeli oceny ryzyka kredytowego opracowanych przez Bank;

*   opracowywanie i aktualizacja modeli procesu oceny adekwatności kapitału wewnętrznego Banku oraz kalkulacja wymogów w oparciu o te modele;

*   monitorowanie pozycji ryzyka kredytowego Banku;

*   wsparcie przy obliczaniu wymogów kapitałowych z tytułu ryzyka pozycji;

*   bieżące wsparcie konsultacyjne w kwestiach związanych z zarządzeniem ryzykiem, w szczególności kredytowym, Banku;

*   weryfikacja metod wyceny instrumentów finansowych stosowanych przez Bank oraz ewentualne rekomendacje w tym zakresie;

*   weryfikacja kontroli poziomu ryzyka związanego z instrumentami finansowymi;

*   opracowywanie parametrów testów adekwatności kapitałowej w skrajnie niekorzystnych warunkach (inaczej testów warunków skrajnych, ang. stress tests);

*   opracowywanie metodologii kalkulacji wartości zagrożonej (ang. VaR - value at risk), tj. miary o jaką wartość rynkowa aktywa lub portfela aktywów Banku może się zmniejszyć przy określonych założeniach;

*   kalkulacja wartości zagrożonej;

*   opracowywanie i aktualizacja modeli procesu oceny adekwatności kapitału wewnętrznego Banku oraz kalkulacja wymogów w oparciu o te modele;

*   przeprowadzanie analiz dotyczących strat operacyjnych ponoszonych przez Bank na podstawie danych dostarczanych drogą elektroniczną przez Bank;

*   opracowywanie i aktualizacja modeli procesu oceny adekwatności kapitału wewnętrznego Banku oraz kalkulacja wymogów w oparciu o te modele;

*   zbieranie, przetwarzanie oraz udostępnianie Bankowi informacji na temat ryzyka występującego na rynkach finansowych, w celu umożliwienia Bankowi analiz czy tego rodzaju ryzyka dotyczą Banku;

*   opracowywanie i dostarczanie do Banku polityk i procedur mających umożliwić ograniczenie ryzyka Banku w odniesieniu do poszczególnych procesów w Banku;

*   dodatkowo Usługodawca udostępnia Bankowi element metodologii zarządzania ryzykiem w postaci narzędzia wspomagającego proces zarządzania tym ryzykiem.

Konkludując, Usługodawca zapewnia Bankowi szerokie wsparcie w procesie świadczenia usług finansowych. Dla Banku współpraca ze Spółką BE stanowi wartość dodaną wpływa na jakość oferowania i efektywnego świadczenia usług finansowych.

Z tytułu świadczenia opisanej powyżej Usługi Bank wypłaca Usługodawcy wynagrodzenie. Bank w odniesieniu do powyżej opisanej Usługi, uzyskał opinię klasyfikacyjną wydaną dnia 1 lipca 2010 r. o sygn. OK-5672/KU-2092/2010 przez Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi (dalej: „OSK”), zgodnie z którą przedstawiona powyżej Usługa jest usługą z kategorii pośrednictwa finansowego, mieszczącą się w grupowaniach PKWiU: 67.13.10-00 (zgodnie z PKWiU z 1997 r. - Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 1997 r. Nr 42 poz. 264 ze zm.) Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe” oraz 66.19.99.0 (zgodnie z PKWiU z 2008 r. - Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z2008 r., Nr 207, poz. 1293 ze zm.) - „Pozostałe usługi wspomagające usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych”.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż opisany powyżej stan faktyczny był już przedmiotem zapytania skierowanego do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi na wniosek złożony w dniu 2 sierpnia 2010 r. Bank otrzymał interpretację indywidualną Ministra Finansów o sygnaturze IPPP1/443-822/10-2/AP z dnia 4 listopada 2010 r., w której Minister Finansów uznał podejście Wnioskodawcy za prawidłowe, tj. Minister Finansów uznał, iż opisana powyżej Usługa nabywana przez Bank od Spółki BE podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na mocy przepisu art. 43 ust. 1 Ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do końca 2010 r.

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, iż stan faktyczny będący przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie uległ zmianie w porównaniu ze stanem faktycznym, którego dotyczyła poprzednia interpretacja wydana przez Ministra.

Niemniej jednak, w związku z wprowadzonymi z dniem 1 stycznia 2011 r. zmianami do Ustawy o VAT (w szczególności zmianami wprowadzonymi ustawą o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług z 29 października 2010 r., Dz. U. z 2010 r., Nr. 226, Poz. 1476), Wnioskodawca pragnie potwierdzić, iż również w świetle nowych przepisów, Usługa nabywana przez Bank od Spółki BE w dalszym ciągu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedstawiona powyżej kompleksowa Usługa, nabywana przez Bank od Spółki BE, objęta jest zakresem zwolnienia od podatku VAT, na gruncie regulacji Ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.?

Zdaniem Spółki:

Zdaniem Wnioskodawcy, Usługa nabywana przez Bank od Spółki BE, na podstawie art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 38) Ustawy o VAT, podlega zwolnieniu od podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, na poprawność wskazanego stanowiska wskazuje w szczególności brzmienie przepisów Ustawy o VAT, przepisy wspólnotowe oraz orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

1.  Charakter Usługi

Jak wskazano w stanie faktycznym, przedmiotem Usługi jest szereg czynności wykonywanych przez Spółkę BE na rzecz Banku, których wspólnym celem jest umożliwienie Bankowi świadczenia usług finansowych. Jakkolwiek charakter ekonomiczny oraz wspólny cel świadczonych czynności jest, zdaniem Wnioskodawcy, wystarczający dla uznania ich za usługę kompleksową tj. świadczenie złożone, Bank dokonał również analizy poprawności takiego podejścia, w świetle orzeczeń (Orzeczenia wydane na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 roku w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku (VI Dyrektywa”) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L z dnia 11 grudnia 2006 r.) Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej zwanego „TSUE” lub Trybunał”).

W wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd. Trybunał uznał, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.” Podobnie w wyroku TSUE w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), jak również w wyroku TSUE C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV.

Zdaniem Banku, nabywane przez niego w ramach Usługi czynności, ze względu na swój charakter stanowią jedną całość. Ścisły związek poszczególnych czynności potwierdza fakt, iż z perspektywy Banku stanowią one jedno świadczenie, mające na celu wsparcie działalności Banku w procesie świadczenia usług finansowych. W konsekwencji wydzielenie z Usługi którejkolwiek czynności byłoby nie tylko sztuczne, ale i gospodarczo nieuzasadnione. Dodatkowo za uznaniem, iż czynności wykonywane przez Spółkę BE na rzecz Banku stanowią jedną kompleksową usługę przemawia fakt, iż w zamian za wykonywanie wszystkich opisanych w stanie faktycznym czynności Spółka BE otrzymuje od Banku, w okresach rozliczeniowych, jedno określone w umowie wynagrodzenie.

Zdaniem Wnioskodawcy, na poprawność klasyfikacji Usługi nabywanej przez Bank jako kompleksowej usługi stanowiącej element usług finansowych świadczonych przez Bank wskazuje również opinia klasyfikacyjna OSK, z dnia 1 lipca 2010 r. o sygn. OK-5672/KU- 2092/2010, w której OSK potwierdził, iż usługi wykonywane przez Spółkę BE, polegające na wsparciu merytorycznym w procesie zarządzania ryzykiem, w szczególności ryzykiem kredytowym nabywane przez Bank mieszczą się w grupowaniu:

*   PKWiU 66.19.99.0 – „Pozostałe usługi wspomagające usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych” - zgodnie z PKWiU z 2008 r.

oraz

*   PKWiU 67.13.10-00 – „Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe” - zgodnie z PKWiU z 1997 r.

Zgodnie ze zmianami wprowadzonymi do Ustawy o VAT „towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5 Ustawy o VAT, wymienione na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.” Przepisy artykułów 43 ust. 13 oraz art. 43 ust. 1 pkt 38) Ustawy o VAT, w których, zdaniem Wnioskodawcy, mieści się Usługa świadczona przez Spółkę BE na rzecz Banku, nie powołują symboli statystycznych.

Niemniej jednak, zdaniem Banku, otrzymana opinia klasyfikacyjna jednoznacznie wskazuje na charakter Usługi świadczonej przez Spółkę BE na rzecz Banku jako usługi (i) kompleksowej oraz (ii) finansowej.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, wchodzące w skład Usługi czynności należy dla celów VAT traktować kompleksowo, tj. jako integralne elementy jednej kompleksowej usługi.

1.  Treść przepisów Ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011r.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38) Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Z kolei zgodnie z przepisem art. 43 ust. 13 Ustawy o VAT, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41 artykułu 43, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Zdaniem Banku, nabywana od Spółki BE Usługa, stanowi usługę, której zwolnienie od VAT przewidują wskazane wyżej art. 43 ust. 1 pkt 38) i art. 43 ust. 13 Ustawy o VAT. O takiej klasyfikacji nabywanej przez Bank kompleksowej usługi przesądza wprost jej charakter. Nabywana Usługa polega bowiem na wsparciu działalności Banku w przedmiocie świadczenia na rzecz Klientów usług finansowych angażujących kapitał Wnioskodawcy, poprzez usługę w zakresie wsparcia merytorycznego w procesie zarządzania ryzykiem przez Bank, w szczególności ryzykiem kredytowym. W świetle powyższego należy stwierdzić, że bez czynności podejmowanych przez Spółkę BE nie byłoby możliwe świadczenie w sposób skuteczny, efektywny i bezpieczny usług finansowych przez Bank.

Warto zaznaczyć, iż wszystkie czynności podejmowane w ramach świadczenia przedmiotowej Usługi realizowane są w ścisłym związku z działalnością wykonywaną przez Bank (tj. świadczeniem usług finansowych). Podejmowane przez Spółkę BE czynności mają na celu wsparcie tej działalności w obszarze zarządzania ryzykiem przez Bank. Z punktu widzenia Banku, czynności Usługodawcy umożliwiają świadczenie usług finansowych, tj. Bank nie mógłby w praktyce oferować i świadczyć usług finansowych w obecnym zakresie bez wsparcia Spółki BE. Ponadto, czynności wykonywane przez Spółkę BE mają bezpośredni wpływ na efektywność działalności Banku oraz ograniczenie jego ryzyka. W opinii Wnioskodawcy, Usługa nabywana przez Bank, sprowadzająca się do wsparcia Banku w zakresie świadczenia przez niego usług finansowych, stanowi element tej usługi, a tym samym na podstawie art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 38) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Należy wskazać, iż w modelach biznesowych przyjętych przez część banków, czynności takie jak wchodzące w skład Usługi wykonywane są bezpośrednio przez pracowników tych banków. W takim przypadku czynności te traktowane są jako integralne i istotne elementy świadczonych przez banki usług przewidzianych m.in. wskazanym wyżej art. 43 ust. 1 pkt 38) Ustawy o VAT, podlegających zwolnieniu od VAT. Natomiast w przyjętym modelu biznesowym, w celu zwiększenia przez Bank jego możliwości operacyjnych, wykonanie opisanych wyżej czynności, zostało wydzielone do Spółki BE. W opinii Wnioskodawcy, powierzenie Spółce BE czynności wchodzących w skład usługi, zamiast wykonywania ich przez pracowników Banku, nie może decydować o innym traktowaniu usługi dla celów VAT. W szczególności, Bank zwraca uwagę na fakt, iż zwolnienie przewidziane przez ustawodawcę dla usług finansowych jest zwolnieniem przedmiotowym, a nie przedmiotowo- podmiotowym jak w przypadku m.in. usług w zakresie opieki medycznej. W konsekwencji, możliwość stosowania zwolnienia nie została ograniczona do podmiotów bankowych, czy też para bankowych (spółdzielcze kasy oszczędnościowe).

Podsumowując, warunkami uznania danej usługi, jako spełniającej definicję usługi zwolnionej określonej w art. 43 ust. 13 Ustawy o VAT są

*   usługa powinna stanowić element usługi wymienionej np. w art. 43 ust. 1 pkt 38) Ustawy o VAT;
*   usługa ta stanowi odrębną całość;
*   jest właściwa oraz niezbędna do świadczenia usługi wymienionej np. w art. 43 ust. 1 pkt 38) Ustawy o VAT.

Zdaniem Banku, skoro czynności wchodzące w skład Usługi (i) mogą być wykonywane samodzielnie przez banki i (ii) stanowią element potrzebny do świadczenia usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38) Ustawy o VAT, należy uznać je za element usług wymienionych w tym przepisie. Zakres świadczonej Usługi oraz jej kompleksowość wskazują z kolei, iż Usługa stanowi odrębną i spójną całość mającą na celu wsparcie Banku w procesie świadczenia usług finansowych.

Dodatkowo, jak wskazano powyżej, Usługa jest elementem niezbędnym i koniecznym do świadczenia przez Bank usług finansowych określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38) Ustawy o VAT. W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższe argumenty, zdaniem Banku nabywana Usługa stanowi usługę odrębną właściwą oraz niezbędną do świadczenia usług określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38) stanowiąc tym samym element usługi określonej w tym przepisie. Tym samym, przedmiotowa Usługa podlega zwolnieniu od VAT.

1.  Zwolnienie usług finansowych od VAT na gruncie przepisów prawa wspólnotowego i orzecznictwa TSUE

Bank dokonał również analizy możliwości objęcia Usługi zakresem zwolnienia od VAT na gruncie prawa wspólnotowego, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa 112”).

Uregulowany treścią art. 135 Dyrektywy 112 zakres zwolnienia, ze względu na pojawiające się rozbieżności interpretacyjne, został doprecyzowany w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. TSUE wielokrotnie podkreślił, że, aby usługi stanowiące element usługi zwolnionej mogły zostać uznane na gruncie Dyrektywy VAT za zwolnione usługi finansowe, muszą one stanowić: i) odróżniającą się całość, ii) być specyficzne dla transakcji zwolnionych oraz iii) mieć podstawowe znaczenie dla ich realizacji (i.a. sprawy C-2/95 Sparekassernes Datacenter przeciwko Skatteministeriet oraz C-235/00 Commisioners of Customs & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd.).

Usługą spełniającą kryteria sformułowane przez TSUE jest niewątpliwie wsparcie merytoryczne w procesie zarządzania ryzykiem przez Bank, w szczególności ryzykiem kredytowym, dla celów świadczenia usług finansowych.

Usługa świadczona przez Spółkę BE, na rzecz Banku, niewątpliwie:

*   stanowi odróżniającą się całość, o czym świadczy m.in. jej kompleksowość oraz fakt, iż jako spójna całość mogła zostać wydzielona z Banku;
*   jest specyficzna dla transakcji zwolnionych, o czym świadczy jej ścisły związek oraz dopasowanie do wykonywanych przez Bank usług finansowych oraz fakt, że wykonywanie przedmiotowej Usługi przez Spółkę BE pozbawione byłoby sensu ekonomicznego w oderwaniu od operacji wykonywanych przez Bank (innymi słowy wykonywane przez Spółkę BE czynności dla Banku, przynoszą korzyści ekonomiczne tylko, jeżeli służą wykonaniu usług finansowych przez Bank, w innym przypadku byłyby pozbawione ekonomicznego sensu);
*   jest niezbędna dla realizacji przez Bank usług finansowych na rzecz Klientów Banku (Bank pozbawiony Usługi, zostałby pozbawiony możliwości świadczenia usług finansowych w sposób efektywny i bezpieczny, a w konsekwencji nie mógłby ich świadczyć w ogóle).

W konsekwencji powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, również biorąc pod uwagę przepisy europejskie z zakresu podatku VAT, nie ulega wątpliwości, że nabywana Usługa objęta jest zakresem zwolnienia od podatku VAT.

1.  Zakres zwolnienia usług finansowych w kontekście doprecyzowanych przepisów Wspólnotowych

Wnioskodawca, zwraca uwagę na treść planowanych zmian regulacji wspólnotowej dotyczącej zwolnienia od VAT usług finansowych i ubezpieczeniowych.

Z uwagi na fakt, że definicje usług podlegających zwolnieniu od VAT zostały sformułowane w 1977 r. (Na potrzeby Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku), a na przestrzeni ostatnich 30 lat rynek usług finansowych uległ znacznemu rozwojowi tj. pojawiły się nowe rodzaje usług oraz istotnie zmieniły się okoliczności ich świadczenia, definicje zawarte w art. 135 Dyrektywy 112 nie odzwierciedlają w sposób prawidłowy zakresu zwolnienia od VAT będącego intencją ustawodawcy wspólnotowego. W efekcie, w przypadku wielu rodzajów usług świadczonych obecnie w ramach tzw. rynków finansowych, ich prawidłowe traktowanie dla celów VAT w świetle literalnego brzmienia przepisów art. 135 Dyrektywy 112 może budzić wątpliwości.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na projekt Rozporządzenia Rady Unii Europejskiej (Rozporządzenie Rady ustanawiające przepisy wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych, dalej: „Rozporządzenie”), którego celem jest zapewnienie jednolitego traktowania na gruncie VAT usług finansowych, świadczonych przez podmioty działające na rynku wspólnotowym. Co prawda rozporządzenie nie posiada jeszcze mocy prawnej, jednakże przedstawia koncepcję ustawodawcy, stanowiąc również wskazówkę, jak w chwili obecnej powinien być interpretowany katalog usług finansowych zwolnionych od VAT. Wynika to z faktu, iż zamiarem Komisji Europejskiej nie jest zmiana zakresu zwolnienia, a jedynie usankcjonowanie obecnego zakresu zwolnienia określonego na bazie regulacji Dyrektywy VAT w drodze szeregu orzeczeń TSUE. Planowane Rozporządzenie ma na celu doprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od VAT w usługach ubezpieczeniowych i finansowych, w celu zwiększenia pewności prawnej i zmniejszenia kosztów administracyjnych podmiotów oraz administracji podatkowej Państw Członkowskich UE. Dodatkowo na konieczność uznania zapisów powyższego dokumentu za wskazówkę przy określaniu zakresu zwolnienia od VAT dla usług finansowych wskazuje takie właśnie wykorzystanie omawianego projektu Rozporządzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w toku jednego z postępowań (Por. Wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 czerwca 2008 roku; Sygn. akt III SA/Wa 319/08. W orzeczeniu Sąd powołuje się na planowaną zmianę prawa wspólnotowego, a mianowicie Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej” w postaci rozporządzenia Rady ustanawiającego przepisy wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych.).

Treść Rozporządzenia potwierdza i sankcjonuje jednocześnie stanowisko TSUE dotyczące kryteriów, których spełnienie pozwala uznać określone usługi za usługi finansowe. Ponadto zgodnie z Uzasadnieniem projektu Rozporządzenia, sekcja „Podstawa i cele wniosku”, zwolnienie obejmuje świadczenie każdej części składowej usługi finansowej, stanowiącej odrębną całość i posiadającej specyficzne oraz istotne cechy dla danej usługi zwolnionej od opodatkowania.

Dodatkowo, jako podlegające zwolnieniu od VAT usługi stanowiące element usług finansowych, tj. usługi specyficzne i istotne dla świadczenia usług ubezpieczeniowych i finansowych, Rozporządzenie wskazuje:

1.  usługi ratingu kredytowego, w tym ocenę zdolności kredytowej dostawcy lub beneficjenta usługi finansowej;
2.  underwriting kredytowy;
3.  ocenę, prognozowanie i kontrolę ryzyka kredytowego oraz strat z nim związanych, w tym strategię kredytową.

Zakres Usługi będącej przedmiotem niniejszego wniosku, nabywanej przez Bank od Spółki BE, jest w swych kluczowych (nadających charakter całości) elementach tożsamy z treścią powyższych punktów, przedstawiających bez wątpienia czynności zwolnione od podatku VAT. Tym samym Usługa świadczona przez Spółkę BE na rzecz Banku opisana w niniejszym wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, podlega zwolnieniu od VAT, na gruncie regulacji Ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. Podstawą zwolnienia, zdaniem Wnioskodawcy, jest treść art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 38) Ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.

1.  Interpretacja Ministra Finansów uzyskana przez Bank

Jak już zostało to przedstawione w stanie faktycznym niniejszego wniosku, Wnioskodawca otrzymał już interpretację indywidualną o sygnaturze IPPP1/443-822/10-2/AP z dnia 4 listopada 2010 r., w której Minister Finansów uznał za prawidłowe stanowisko Banku, iż opisana powyżej Usługa świadczona przez Spółkę BE na rzecz Banku podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na mocy przepisu art. 43 ust. 1 Ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do końca 2010 r.

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, iż stan faktyczny będący przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie uległ zmianie w porównaniu ze stanem faktycznym, którego dotyczyła interpretacja wydana przez Ministra. Ponowne wystąpienie przez Bank z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej jest spowodowane zmianami wprowadzonymi do regulacji w zakresie podatku VAT z dniem 1 stycznia 2011 r. Katalog usług zwolnionych od VAT określony w obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. załączniku nr 4 do Ustawy o VAT i katalog usług, które podlegają zwolnieniu od VAT od 1 stycznia 2011 r. nie jest katalogiem identycznym. Niemniej jednak, w świetle uzasadnienia do ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 29 października 2010 r., wprowadzanej dnia 1 stycznia 2011 roku, Wnioskodawca podkreśla, iż zamiarem ustawodawcy nie była zmiana zakresu usług korzystających ze zwolnienia, a jedynie przeniesienie przepisów dotyczących zakresu tych zwolnień bezpośrednio do Ustawy o VAT i dostosowanie ich do obowiązujących przepisów o klasyfikacjach statystycznych oraz regulacji unijnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowa Usługa świadczona przez Spółkę BE na rzecz Banku w dalszym ciągu powinna korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 13 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 38) Ustawy o VAT.

W dniu 13.10.2011r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną znak IPPP1/443-1349/11-2/AW, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. W interpretacji wskazał, iż usługa nabywana przez Wnioskodawcę nie będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT i ze względu, na to, iż prawodawca nie przewidział dla niej preferencyjnej stawki będzie opodatkowana stawką podstawową VAT 23%.

Wydana interpretacja była przedmiotem skargi złożonej przez Spółkę.

W dniu 16.11.2012r. Wojewódzki Sąd Administracyjny wydał wyrok sygn. akt III SA/Wa 474/12 w przedmiotowej sprawie. W orzeczeniu Sąd wskazał, iż Organ podatkowy wydając przedmiotową interpretację nie badał, czy na tle przedstawionego stanu faktycznego w szczególności w kontekście formułowanego tam pytania, Wnioskodawca jest umocowany do uzyskania odpowiedzi w trybie art. 14 O.p. Pytanie postawione we wniosku odnosiło się do tego czy kompleksowa usługa dotycząca zarządzania ryzykiem nabywana przez Bank od Spółki BE, objęta jest zakresem zwolnienia od podatku VAT, na gruncie regulacji Ustawy o VAT. Zatem jak wskazał Sąd pytanie dotyczyło w istocie podatku należnego wykazywanego przez kontrahenta Wnioskodawcy.

W dalszej części uzasadnienia orzeczenia WSA wskazał, iż: „Nie dostrzegając, iż sformułowane – expressis verbis – pytanie wnioskodawcy dotyczyło podatkowoprawnych obowiązków jego kontrahenta, a przy tym zaniechawszy wezwanie – w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p. – wnioskodawcy do sprecyzowania treści wniosku co być może wyjaśniłoby jego intencje organ podatkowy wydał interpretację, w której przeprowadził analizę przepisów ustawy o VAT. Tak udzielona interpretacja podatkowa naruszała przepisy prawa procesowego (powołanego już art. 14b § 1 o.p.) w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, co obligowało Sąd do jej uchylenia.” Ponownie rozpatrując sprawę Minister Finansów, uwzględniając przedstawione wyżej uwagi Sądu, winien dokonać formalnego badania wniosku m. in. w kontekście jego złożenia przez podmiot uprawniony, tj. podmiot wskazany w art. 14b § 1 O.p.

Wykonując zalecenia zawarte w wyroku Strona nadesłała pismo z dnia 26.04.2013r. (data wpływu 29.04.2013r.) w którym wskazała, iż usługa była nabywana od spółki BE z siedzibą w Królestwie Belgii, zaś wnioskodawca był podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu nabycia tej usługi na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Odpowiedź na pytanie objęte wnioskiem ma więc bezpośredni wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16.11.2012 r. sygn. akt III SA/Wa 474/12 (data wpływu orzeczenia prawomocnego – 07.03.2013 r.) - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Stosownie do art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Konsekwencją powyższego zapisu jest fakt, iż w sytuacji gdy prawodawca nie dokonał przywołania stosownego symbolu PKWiU dla danego towaru lub usługi w przepisach w zakresie podatku VAT klasyfikacji należy dokonać na podstawie cech charakterystycznych dla danego świadczenia i takim właśnie świadczeniem są nabywane przez Bank usługi, będące przedmiotem niniejszej interpretacji, dla których prawodawca nie dokonał odwołania do statystyk publicznych.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania, których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju. Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a), która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług.

Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Nabywa usługę od spółki BE z siedzibą w Królestwie Belgii. Jak wskazał Zainteresowany w związku ze świadczeniem usług przez kontrahenta z Belgii, Wnioskodawca jest podatnikiem podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy

Tym samym należy uznać, że mamy do czynienia z importem usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającym opodatkowaniu na terenie kraju. Spółka, jako usługobiorca tych usług jest zobowiązana do ich rozliczenia.

Co do zasady stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ww. ustawy stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Przy czym ustawodawca od powyższej zasady ustanowił szereg wyjątków, a jednymi z nich jest zwolnienie od podatku usługi:

*   usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT)
*   w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług (art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT).

Stosownie zaś do art. 43 ust. 13 ustawy o VAT zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Uwzględniając powyższe, wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku w przypadku usług pomocniczych do usług finansowych istotne jest to, aby określona usługa stanowiła element usługi finansowej oraz stanowiąc odrębną całość, zmierzała (była niezbędna) do realizacji zasadniczych funkcji usługi finansowej objętej zwolnieniem oraz była właściwa dla usługi głównej.

Jak słusznie zauważa Wnioskodawca warunkiem objęcia danej usługi zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy jest łączne spełnienie następujących kryteriów, tj. dana usługa musi:

1.  stanowić element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 i pkt 37-40 ustawy (tzw. usługi ubezpieczeniowej/finansowej);
2.  stanowić odrębną całość;
3.  być właściwą i niezbędną do świadczenia usługi ubezpieczeniowej/finansowej (wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 i pkt 37-40 ustawy).

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (Dania), Trybunał stwierdził, iż „zwolnienie dotyczące usług finansowych nie jest uzależnione od tego, czy usługa jest wykonywana przez instytucję, która wstępuje w prawny związek z końcowym odbiorcą. Fakt, że dana transakcja jest wykonywana przez osobę trzecią ale z punktu widzenia końcowego odbiorcy wydaje się być usługą wykonywaną przez Bank, nie wyklucza objęcia jej zwolnieniem”. Konkludując można stwierdzić, że wg TS UE usługa finansowa świadczona przez podmiot trzeci nie traci w przedmiotowej sytuacji przymiotu takiej usługi.

W powyższym wyroku TSUE uznał także, że usługi pomocnicze dla usług finansowych mogą korzystać ze zwolnienia z VAT tylko jeśli same w znacznym stopniu „stają się usługą finansową”.

W przedmiotowym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca nabywa usługę wsparcia merytorycznego w procesie zarządzania przez Bank ryzykiem, które stanowią narzędzia i metodologię pracy wspomagającą proces zarządzania ryzykiem kredytowym w banku Wnioskodawcy. Nabywana usługa wspierania działalności Banku polega na wsparciu w procesie świadczenia usług finansowych poprzez wykonywanie czynności związanych z:

*   monitorowaniem pozycji ryzyka kredytowego Banku;

*   wsparciem przy obliczaniu wymogów kapitałowych z tytułu ryzyka pozycji;

*   bieżącym wsparciem konsultacyjnym w kwestiach związanych z zarządzeniem ryzykiem, w szczególności kredytowym, Banku;

*   weryfikacją metod wyceny instrumentów finansowych stosowanych przez Bank oraz ewentualne rekomendacje w tym zakresie;

*   weryfikacją kontroli poziomu ryzyka związanego z instrumentami finansowymi;

*   opracowywaniem parametrów testów adekwatności kapitałowej w skrajnie niekorzystnych warunkach (inaczej testów warunków skrajnych, ang. stress tests);

*   opracowywaniem metodologii kalkulacji wartości zagrożonej (ang. VaR - value at risk), tj. miary o jaką wartość rynkowa aktywa lub portfela aktywów Banku może się zmniejszyć przy określonych założeniach;

*   kalkulacją wartości zagrożonej;

*   opracowywaniem i aktualizacją modeli procesu oceny adekwatności kapitału wewnętrznego Banku oraz kalkulacja wymogów w oparciu o te modele;

*   przeprowadzaniem analiz dotyczących strat operacyjnych ponoszonych przez Bank na podstawie danych dostarczanych drogą elektroniczną przez Bank;

*   opracowywaniem i aktualizacją modeli procesu oceny adekwatności kapitału wewnętrznego Banku oraz kalkulacja wymogów w oparciu o te modele;

*   zbieraniem, przetwarzaniem oraz udostępnianiem Bankowi informacji na temat ryzyka występującego na rynkach finansowych, w celu umożliwienia Bankowi analiz czy tego rodzaju ryzyka dotyczą Banku;

*   opracowywaniem i dostarczaniem do Banku polityk i procedur mających umożliwić ograniczenie ryzyka Banku w odniesieniu do poszczególnych procesów w Banku;

*   dodatkowo Usługodawca udostępnia Bankowi element metodologii zarządzania ryzykiem w postaci narzędzia wspomagającego proces zarządzania tym ryzykiem.

Powyższe usługi jak wskazał Wnioskodawca, dotyczą wsparcia merytorycznego w procesie zarządzania ryzykiem. Tym samym należy uznać, że Wnioskodawca nie nabywa usługi finansowej o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7 i pkt 37-41 ani też usługi, która byłaby właściwa dla usługi głównej udzielania kredytów w rozumieniu cyt. wyżej orzeczenia TSUE, co za tym idzie nie można stwierdzić, iż nabywane przez Wnioskodawcę narzędzia i metodologia pracy jest usługą pomocniczą do usługi finansowej bądź też elementem usługi korzystającej ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 i pkt 37-41.

W ocenie tut. Organu, brak jest podstaw do uznania, iż nabywana przez Wnioskodawcę usługa wsparcia stanowi element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Czynności nabywane przez Spółkę nie obejmują charakterystycznych funkcji usługi finansowej związanej z udzielaniem finansowania (kredyty, gwarancje bankowe, karty kredytowe). Jak wskazał Wnioskodawca wspólnym mianownikiem czynności składających się na usługę wsparcia jest ich przełożenie na proces zarządzania ryzykiem po stronie Banku, który to proces ma bezpośredni związek z efektywnością prowadzenia akcji finansowania.

Z powyższego wynika, że nabywana usługa przez Wnioskodawcę stanowi element usługi finansowej, którą Bank może nabyć od innych podmiotów. Z kolei zwolnienie od podatku zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, stosuje się do usługi stanowiącej element usługi finansowej wymienionej m.in. w ust. 1 pkt 38, jednak pod warunkiem, iż ten element sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej. Usługa nabywana przez Wnioskodawcę zdaniem tut. Organu, jest niezbędna do wykonania usługi finansowej świadczonej przez bank tj. udzielania finansowania. Jednakże przepis art. 43 ust. 13 ustawy dotyczący zwolnienia wyraźnie wskazuje, że usługi te muszą być właściwe, specyficzne dla usługi podstawowej tj. usługi finansowej świadczonej przez Bank. Co znaczy zatem, że usługa musi być właściwa. Aby uznać usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej. Uwzględniając orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w tym zakresie, stwierdzić należy, że zwolnieniu od podatku nie podlegają usługi stanowiące element (część składową) usługi finansowej, które nie są dla danej usługi finansowej właściwe w znaczeniu: specyficzne (specyficzny – właściwy wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska). W takim kontekście trudno uznać opisane przez Spółkę usługi za specyficzne jedynie dla sektora finansowego, mogą one bowiem być wykorzystywane w innych niż finanse dziedzinach życia np. w postępowaniach ubezpieczeniowych. Bez znaczenia przy tym pozostaje fakt, że usługa taka jest rzeczywiście niezbędna do wykonania usługi głównej. „Sam fakt, że jakiś istotny element jest niezbędny do zakończenia transakcji zwolnionej z podatku, nie daje podstaw do konkluzji, że usługa, którą dany element reprezentuje, jest zwolniona z podatku” – wyrok w sprawie C-2/95 (pkt 65) Przedmiotowe usługi mają wpływ na decyzje podejmowane przez bank, który zleca wykonanie opisanych czynności, nie obejmują one jednak funkcji charakterystycznych (specyficznych) dla usługi finansowej.

Zatem dokonana powyżej interpretacja pojęcia „właściwy” art. 43 ust. 13 opiera swoje korzenie na orzecznictwie TSUE. Należy jednak zauważyć, że interpretacja literalna słowa „właściwy” również nie nada świadczonym usługom charakteru usług zwolnionych od podatku.

Jak wynika bowiem ze słownika języka polskiego (sjp.pwn.pl), „właściwy”, to m.in. "stanowiący najważniejszą część czegoś", "charakterystyczny dla kogoś lub czegoś", "mający typowe cechy danego gatunku, grupy przedmiotów czy zjawisk".

Biorąc pod uwagę powyższe definicje stwierdzić należy, iż usługi nabywanej przez Wnioskodawcę nie można uznać za usługi właściwe, gdyż owszem stanowią one osobną całość, jednakże nie obejmują one funkcji charakterystycznych dla usługi finansowej zwolnionej od podatku VAT, świadczonej przez Bank w zakresie m.in. w zakresie udzielania finansowania.

W istocie w opinii tut. Organu nabywana przez Bank usługa wsparcia merytorycznego w procesie zarządzania ryzykiem, składająca się z ww. czynności stanowi pewnego rodzaju know-how wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej tj. wspomagające proces zarządzania ryzykiem przez Wnioskodawcę lecz nie stanowi elementu usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 i pkt 37-40 ustawy.

W konsekwencji nabywana usługa nie może skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Tym samym przedmiotowa usługa nabywana przez Wnioskodawcę nie będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT i ze względu, na to, iż prawodawca nie przewidział dla niej preferencyjnej stawki będzie opodatkowana stawką podstawową VAT 23%.

W odniesieniu do powołanego we własnym stanowisku projektu Rozporządzenia Rady ustanawiającego przepisy wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych (Bruksela dnia 28 listopada 2007r.) uwzględniającego w szczególności art. 397 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej tut. organ pragnie zauważyć, iż powołany projekt nie ma obowiązującej mocy prawnej, bowiem wytyczne z niego wynikające nie zostały uwzględnione w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej opublikowanym w Dz. Urz. UE z dnia 23 marca 2011r. L Nr 77, s. 1. Tym samym nie mogą one zostać uwzględnione w przedmiotowej interpretacji.

Odnosząc się do przywołanej przez Stronę interpretacji indywidualnej z dnia 04.11.2010r. znak IPPP1/443-822/10-2/AP, Organ pragnie zauważyć, iż powyższa interpretacja rozstrzyga o zastosowaniu przepisów prawa podatkowego w stanie prawnym obowiązującym do 31.12.2010r., natomiast regulacje odnoszące się do zwolnień od podatku (omawianych w przedmiotowej sprawie) zmieniły się z dniem 01.01.2011r. Zatem powyższa interpretacja indywidualna nie może mieć zastosowania w przedmiotowej sprawie.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r.; poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.