Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-83/10-4/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-03-18
Teza: opodatkowanie sprzedaży składników majątku należących do likwidowanej spółki jawnej
Słowa kluczowe: aport; likwidacja; przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy; spółki-spółka jawna; śmierć
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20.01.2010 r. (data wpływu 22.01.2010 r.), uzupełniony pismem z dnia 01.03.2010r. (data wpływu 02.03.2010r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 19.02.2010r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży składników majątku należących do likwidowanej spółki jawnej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.01.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży składników majątku należących do likwidowanej spółki jawnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Jawna jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Przedmiotem działalności Spółki jest:

*   produkcja gotowej paszy dla zwierząt gospodarskich

*   sprzedaż hurtowa zboża nieprzetworzonego nasion i pasz dla zwierząt.

Dnia 15 października 2009 roku zmarł jeden ze wspólników, dlatego też podjęto uchwalę o likwidacji Spółki. W uchwale podjętej w momencie zakładania Spółki Jawnej nie wskazano spadkobierców co do dalszej działalności w Spółce Jawnej. Jako jedyny wspólnik - likwidator przystąpił do likwidacji Spółki Jawnej celem spłaty spadkobierców wspólnika.

W związku z powyższym pozostały wspólnik zamierza powołać nową firmę - Sp. z o.o., która będzie prowadziła tą samą działalność. Dwóch wspólników nowej Spółki zamierza kupić połowę majątku i wnieść je jako swoje udziały do Spółki z o.o. Były wspólnik Spółki Jawnej natomiast zamierza wnieść jako swój udział drugą połowę. W ten sposób cały majątek Spółki Jawnej nabędzie Spółka z o.o. Będzie to kontynuacja tej samej działalności na całym majątku poprzedniej - Spółki Jawnej.

Ponadto w nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca dodał, iż likwidator spółki jawnej dokona sprzedaży następujących składników spółki jawnej stanowiącej ½ wartości całego jej majątku wspólnikom spółki z o.o. ½ części nieruchomości w postaci działki gruntu zabudowanej halą produkcyjną. ½ udziału (części) w linii produkcyjnej mieszanki granulowanej, a także udziały w ruchomościach w wysokości ½ w postaci: samochodów, narzędzi, wyposażenia biura (komputery, drukarki, kserokopiarki), dodatki paszowe, receptury, zboża, oraz inne rzeczy ruchome niezbędne w procesie technologicznym produkcji mieszanek paszowych.

Po nabyciu własności udziału wynoszącego ½ części wskazanych nieruchomości i ruchomości wchodzących w skład majątku spółki jawnej przez wspólników spółki z o.o. wspólnicy wniosą przedmiotowy majątek do tej ostatniej spółki.

Natomiast Andrzej K wspólnik spółki jawnej i obecnie jej likwidator ustanowiony przez Sąd wniesie swój udział w likwidowanej spółce do spółki z o.o. Analiza art. 6 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 551 kodeksu cywilnego może prowadzić do wniosku, że nabycie ½ wartości przedsiębiorstwa (spółki jawnej) nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Nabywane nieruchomości i ruchomości należą do przedsiębiorstwa, ponieważ służą do prowadzenia jego działalności. Na nieruchomości składają się zabudowania, magazyny, biura, garaże. Tak też art. 2 pkt 27 e, który definiuje zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zdaniem Wnioskodawcy ½ udziału może zgodnie z w/w przepisem stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania wynikające z przedmiotu działalności spółki jawnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dla przedmiotowej sprzedaży ma zastosowanie art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, tak będą miały zastosowanie przepisy art. 6 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 6 pkt 1 przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów”, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie prawa własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zdefiniował „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi zatem charakteryzować niezależność finansowa i organizacyjna, a po wydzieleniu część przedsiębiorstwa musi stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Zgodnie z powyższym, muszą być spełnione łącznie trzy warunki, aby można było uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, a mianowicie:

1.  zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego możemy poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem zbycia;
2.  wyodrębnione składniki muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
3.  po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości, będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części.

Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego to kryterium to sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku.

W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazał, iż na skutek śmierci wspólnika Spółki Jawnej, podjęto uchwałę o jej likwidacji. W konsekwencji powstałych okoliczności pozostały wspólnik zamierza powołać nową firmę - Sp. z o.o., która będzie prowadziła tą samą działalność. Dwóch wspólników nowej Spółki zamierza kupić połowę majątku i wnieść je jako swoje udziały do Spółki z o.o. Wnioskodawca natomiast zamierza wnieść jako swój udział drugą połowę. W ten sposób cały majątek Spółki Jawnej nabędzie Spółka z o.o. Będzie to kontynuacja tej samej działalności na całym majątku poprzedniej - Spółki Jawnej. Ponadto Wnioskodawca wyraźnie zaznaczył, iż działając jako likwidator spółki jawnej dokona sprzedaży składników spółki jawnej stanowiącej ½ wartości całego jej majątku wspólnikom spółki z o.o., w tym ½ części nieruchomości w postaci działki gruntu zabudowanej halą produkcyjną, ½ udziału (części) w linii produkcyjnej mieszanki granulowanej, a także udziały w ruchomościach w wysokości ½ w postaci: samochodów, narzędzi, wyposażenia biura (komputery, drukarki, kserokopiarki), dodatki paszowe, receptury, zboża, oraz inne rzeczy ruchome niezbędne w procesie technologicznym produkcji mieszanek paszowych. Po nabyciu własności udziału wynoszącego ½ części wskazanych nieruchomości i ruchomości wchodzących w skład majątku spółki jawnej przez wspólników spółki z o.o. wspólnicy wniosą przedmiotowy majątek do tej ostatniej spółki.

Mając zatem powyższe na uwadze należy zauważyć, iż w wyniku sprzedaży nowym wspólnikom połowy udziałów w likwidowanym przedsiębiorstwie, Wnioskodawca będzie wnosił aportem do nowopowstałej Spółki wyłącznie przysługującą mu pozostałą połowę udziałów. Okoliczności te sprawiają, że przestajemy mieć do czynienia z aportem całego przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego, gdyż dochodzi jedynie do zbycia części jego własności, w konsekwencji czego tworzące je składniki materialne i niematerialne, faktycznie przestają stanowić jednolity zespół, chociażby w ujęciu decyzyjnym. Przedmiotowa sprzedaż połowy przedsiębiorstwa na rzecz wspólników powoduje zakłócenie w relacjach funkcjonalnych pomiędzy poszczególnymi elementami składającymi się na przedsiębiorstwo, w tym sensie, że swoiste „władztwo” do dysponowania połową udziałów w każdym ze składników stanowiących przedsiębiorstwo zostaje zbyte.

W świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż zbycie wymienionych we wniosku składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki, będących przedmiotem zawartej umowy przeniesienia, nie posiadają ww. cech właściwych dla przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny ani też nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nie miał w tej sprawie zastosowania.

Jednocześnie stwierdzić należy, iż zbycie wymienionych we wniosku składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki spełnia definicję dostawy towarów czy ewentualnie świadczenia usług, o których mowa w art. 7 i 8 ww. ustawy o VAT i stanowi co do zasady czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy jednakże nadmienić, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki, będących przedmiotem zawartej umowy przeniesienia, zobowiązany był zastosować właściwe stawki podatku VAT lub ewentualne zwolnienie z opodatkowania, dla poszczególnych składników majątku, w zależności od tego co dokładnie było przedmiotem sprzedaży.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.