Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB1.4511.791.2016.1.MAP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-09-22
Teza: skutki podatkowe darowizny udziału w prawach autorskich do utworu w postaci warstwy graficznej niezarejestrowanego znaku towarowego, ustalenie jego wartości początkowej oraz możliwości amortyzacji
Słowa kluczowe: amortyzacja; darowizna; wartość-wartość początkowa; znak-znak towarowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2016 r. (data wpływu 6 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismami z dnia 6 czerwca 2016 r. (data wpływu 13 czerwca 2016 r.) i z dnia 7 sierpnia 2016 r. (data wpływu 16 sierpnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny udziału w prawach autorskich do utworu w postaci warstwy graficznej niezarejestrowanego znaku towarowego, ustalenia jego wartości początkowej oraz możliwości amortyzacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

W dniu 13 czerwca 2016 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nadane za pośrednictwem polskiej placówki pocztowej w dniu 8 czerwca 2016 r.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 28 lipca 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.518.2016.1.MAP, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku za pośrednictwem platformy ePUAP wysłano w dniu 28 lipca 2016 r. (data odbioru 2 sierpnia 2016 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 7 sierpnia 2016 r. (data wpływu 16 sierpnia 2016 r.), nadanym dnia 9 sierpnia 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca niezależnie od posiadanego znaku towarowego jest współwłaścicielem praw autorskich do utworu w postaci warstwy graficznej niezarejestrowanego znaku towarowego (ma 50% udział w tych prawach – dalej: „udział w znaku towarowym”). Warstwa graficzna znaku, którego współwłaścicielem jest Wnioskodawca stanowi utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 666, z późn. zm.). W przyszłości Wnioskodawca może darować ww. udział w znaku towarowym do Spółki osobowej (jawnej lub komandytowej, dalej: Spółka osobowa), w której będzie wspólnikiem, jednocześnie drugi współwłaściciel znaku daruje do tej samej Spółki swój udział w znaku towarowym, drugi współwłaściciel będzie również wspólnikiem tej Spółki osobowej. Udziały w zysku tej Spółki osobowej dla obu wspólników (w tym Wnioskodawcy) będą wynosiły po 50%. Na potrzeby planowanej darowizny dokonana zostanie wycena udziału w znaku towarowym przez niezależnego rzeczoznawcę majątkowego. Może się również okazać, że w trakcie korzystania znaku przez Spółkę zostanie on zarejestrowany w Urzędzie Patentowym lub w OHIM (Urzędzie Harmonizacji Rynku Wewnętrznego).

W uzupełnieniu wniosku dodano, że przychody z działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę będą opodatkowane według podatku liniowego. Spółka osobowa będzie prowadziła działalność gospodarczą w zakresie zarządzania prawami do znaków oraz w zakresie produkcji i sprzedaży produktów jajecznych. Wnioskodawca nie jest w stanie dokładnie wskazać terminu darowizny udziału w znaku towarowym. Wnioskodawca nie jest również w stanie wskazać terminu darowizny udziału w znaku towarowym przez drugiego wspólnika. Wskazany we wniosku niezarejestrowany znak towarowy na moment darowizny będzie spełniał definicję wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Znak towarowy będzie określał grupę produktów jajecznych. Wnioskodawca nie dokonywał amortyzacji udziału w znaku towarowym przed dokonaniem darowizny. Drugi wspólnik również nie dokonywał amortyzacji udziału w znaku towarowym przed dokonaniem darowizny. Niezarejestrowany znak towarowy nie będzie prawem o którym mowa w ustawie Prawo własności przemysłowej. Jednakże warstwa graficzna niezarejestrowanego znaku towarowego stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czyli Wnioskodawca jest właścicielem praw autorskich do utworu w postaci warstwy graficznej niezarejestrowanego znaku towarowego - tj. ma 50% udziału w tych prawach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wobec Wnioskodawcy powstanie jakikolwiek przychód podatkowy w związku z dokonaniem przez Niego darowizny udziału w prawach autorskich do utworu w postaci warstwy graficznej niezarejestrowanego znaku towarowego na rzecz Spółki osobowej, w której będzie wspólnikiem?
2.  W jaki sposób należy ustalić wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej w postaci udziału w prawach autorskich do utworu w postaci warstwy graficznej niezarejestrowanego znaku towarowego, nabytej przez Spółkę w drodze umowy darowizny?
3.  Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej udziałów w prawach autorskich do utworu w postaci warstwy graficznej niezarejestrowanego znaku towarowego, nabytych przez Spółkę osobową w drodze umowy darowizny od Wnioskodawcy, jak i drugiego wspólnika oraz zaliczania odpisów do kosztów podatkowych od tych wartości niematerialnych i prawnych, stosownie do posiadanych przez Niego udziałów w zyskach tej Spółki i czy Wnioskodawca będzie mógł kontynuować dokonywaną w ten sposób amortyzację, w przypadku, gdy w trakcie korzystania przez Spółkę z niezarejestrowanego znaku zostanie on zarejestrowany w Urzędzie Patentowym lub w OHIM (Urzędzie Harmonizacji Rynku Wewnętrznego)?
4.  Czy po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód do opodatkowania proporcjonalnie do jego udziałów w zysku Spółki od darowizny udziału w prawach autorskich do utworu w postaci warstwy graficznej niezarejestrowanego znaku towarowego, dokonanej do Spółki od drugiego wspólnika?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Odnosząc się do powstania obowiązku podatkowego z tytułu dokonania darowizny udziału w prawach autorskich do utworu będącego warstwą graficzną niezarejestrowanego znaku towarowego przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki osobowej, w której będzie On wspólnikiem, należy zauważyć, że ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) nie zawiera pojęcia „darowizna”, dlatego też należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016, poz. 380 z późn. zm.). Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Podstawową cechą takiej umowy i warunkiem koniecznym dla jej zaistnienia jest nieodpłatność umowy. Poprzez nieodpłatność należy rozumieć taką sytuację, gdy obdarowany, w zamian za otrzymaną darowiznę lub w związku z jej otrzymaniem, nie jest zobowiązany do jakichkolwiek świadczeń na rzecz darczyńcy - ani w chwili otrzymania darowizny, ani w przyszłości. Tym samym, skutkiem darowizny jest wyłącznie jednostronne przysporzenie po stronie podmiotu obdarowanego. Darczyńca w związku z dokonaniem darowizny nie otrzymuje od obdarowanego nic w zamian. Bezpłatny charakter darowizny oznacza, że Wnioskodawca nie otrzyma od Spółki osobowej żadnego (pieniężnego, bądź niepieniężnego) świadczenia wzajemnego.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca rozważa przekazanie Spółce osobowej, w której będzie wspólnikiem darowizny udziału w prawach autorskich do utworu będącego warstwą graficzną niezarejestrowanego znaku towarowego. Na gruncie podatku dochodowego spółka osobowa (komandytowa/jawna) nie ma podmiotowości, jest spółką przejrzystą podatkowo, nie ma własnych przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Przychody spółki osobowej stanowią przychody jej wspólników, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, że przychody z udziału w spółce niebędącą osobą prawną u każdego wspólnika określa się proporcjonalnie do prawa do jego udziału w zysku oraz łączy z pozostałymi przychodami. Zarówno w przypadku osób fizycznych jak i prawnych przychodami podatkowymi są świadczenia otrzymane nieodpłatne, a do takich należy zaliczyć między innymi otrzymanie rzeczy bądź prawa w formie darowizny. Aby nieodpłatne świadczenie stanowiło przychód do opodatkowania musi być otrzymane przez podatnika. Nie można otrzymać świadczenia „od samego siebie”, a w takiej sytuacji znajduje się wspólnik, który przenosi na spółkę osobową, w formie darowizny udział w prawach autorskich do utworu będącego warstwą graficzną niezarejestrowanego znaku towarowego. W przypadku wspólnika, który przekaże w formie darowizny ten udział, przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń nie powstanie.

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 5 listopada 2013 r., Nr ILPB1/415-895/13-4/AA oraz w interpretacji z dnia 29 lipca 2014 r., Nr ILPB1/415-490/14-2/AG.

W konsekwencji, przekazanie przez Wnioskodawcę w drodze darowizny udziału w prawach autorskich do utworu będącego warstwą graficzną niezarejestrowanego znaku towarowego nie będzie wywoływało u Niego skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy - wspólnika Spółki osobowej - przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2)

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Powyższe oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni lub pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodu, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ustawy.

Stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 1410, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

‒o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z cytowanego unormowania, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są wskazane w jego treści prawa, licencje i know-how, które spełniają następujące warunki:

*   zostały nabyte,

*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,

*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,

*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, na nabycie których wydatki rozpoznawane powinny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, że prawa, które nie zostały wymienione wprost w tej ustawie jako wartości niematerialne i prawne, nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii. Tym samym, nie podlegają amortyzacji.

Mając na uwadze przytoczone regulacje prawne, należy wskazać, że niezarejestrowany znak towarowy, będący przedmiotem prawa autorskiego, mieści się w kategorii praw autorskich, wskazanych w art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Znak towarowy będzie stanowił przedmiot prawa autorskiego w oparciu o art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Na mocy art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi.

Wnioskodawca wskazuje również na treść art. 1 ust. 4 tej ustawy, w myśl którego ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca uznaje, że niezarejestrowany znak towarowy może stanowić utwór w odniesieniu do którego przysługują prawa ochronne wynikające z przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, niezależnie od objęcia lub nieobjęcia go ochroną wynikającą z rejestracji w Urzędzie Patentowym (tak też J. Barta, System Prawa Prywatnego, Tom 13, Prawo autorskie, Warszawa 2008, s. 27-28). Za możliwością uznania znaku za utwór autorski opowiada się Sąd Najwyższy (wyroki Sądu Najwyższego z dnia 25 października 1988 r., II CR 143/88, OG Nr 3/1991, s. 57; z dnia 23 czerwca 1989 r., I CR 236/89, PUG Nr 7/1990, s. 19 oraz z dnia 6 marca 2002 r„ V CKN 830/00, Legalis). Sąd Najwyższy stoi na stanowisku, że znak towarowy podlega ochronie prawnej przede wszystkim na podstawie przepisów ustawy – Prawo własności przemysłowej, może jednak korzystać z ochrony kumulatywnej. Może być bowiem chroniony również w oparciu o inne przepisy. Należą do nich zwłaszcza przepisy ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji, ale ponadto również przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ochronę znaku towarowego na podstawie przepisów prawa autorskiego dopuszcza też Trybunał Konstytucyjny (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 marca 2001 r., K 24/00, OTK ZU Nr 3/2001, poz. 51, zob. na www.trybunal.gov.pl). Podobnie podchodzi się do tej kwestii w praktyce sądów wspólnotowych (por. Wnioski końcowe rzecznika generalnego, D. Rufz-Jarabo Colomera z dnia 3 kwietnia 2003 r., w sprawie C-283/01, Shield Mark BV przeciwko Joost Kist, uw. w przyp. 67; zob. na: curia.europa.eu.).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, znak towarowy jako przedmiot prawa autorskiego będzie mógł podlegać amortyzacji podatkowej, na podstawie art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, odnosząc się do zawartych w omawianej ustawie przepisów o amortyzacji, Wnioskodawca zauważa, że ustawodawca przewiduje dwa sposoby wejścia podatnika w posiadanie składników majątkowych podlegających amortyzacji - wytworzenie we własnym zakresie i nabycie, przy czym status podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych mogą mieć wyłącznie składniki majątku nabyte, a nie wytworzone przez podatnika (art. 22a-22b ww. ustawy).

Nabycie prawa własności składnika majątku może zatem nastąpić w formie sprzedaży, zamiany, wkładu niepieniężnego, darowizny, spadku, na podstawie innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Stosownie do art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa, której zasady ustalania zawarto w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca przekaże darowizną do Spółki osobowej, której jest wspólnikiem - udział w prawach autorskich do utworu będącego warstwą graficzną niezarejestrowanego znaku towarowego. Znak towarowy będzie wykorzystany w prowadzonej przez Spółkę działalności w związku z tym, udział do znaku zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz niematerialnych i prawnych Spółki w celu dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Znak towarowy w dniu przyjęcia go do używania, będzie nadawał się do gospodarczego wykorzystania dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a przewidywany okres jego używania będzie dłuższy niż rok. Wartość praw do znaku towarowego przekroczy 3 500 zł i zostanie wyceniona na potrzeby darowizny według wartości rynkowej. W związku z tym, otrzymanie przez Spółkę w formie darowizny udziału w prawach autorskich do utworu będącego warstwą graficzną niezarejestrowanego znaku towarowego, stanowi – w myśl art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji, gdzie wartością początkową ww. wartości niematerialnej i prawnej będzie wartość rynkowa udziału do niezarejestrowanego znaku towarowego zawarta w umowie darowizny.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkową wartości niematerialnej i prawnej w postaci udziału do niezarejestrowanego znaku towarowego będącego przedmiotem prawa autorskiego nabytego przez Spółkę w drodze umowy darowizny należy ustalić wedle jej wartości rynkowej z dnia dokonania darowizny, chyba że umowa darowizny określi tę wartość w niższej wysokości, tak jak m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 marca 2015 r., Nr ILPB1/415-1405/14-4/AN

Ad. 3)

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do treści art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 1410, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

‒o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z ww. przepisu, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są wskazane w jego treści prawa, licencje i know-how, które spełniają następujące warunki:

*   zostały nabyte,

*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,

*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,

*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, na nabycie których wydatki rozpoznawane powinny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych. Co oznacza, że prawa, które nie zostały wymienione wprost w tej ustawie jako wartości niematerialne i prawne, nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii. Tym samym, nie podlegają amortyzacji.

Należy zaznaczyć, że przepisy prawa podatkowego nie dają podstaw do amortyzowania znaków towarowych. Amortyzacji podatkowej podlegają natomiast nabyte prawa autorskie do niezarejestrowanych znaków towarowych.

Znak towarowy będzie stanowił przedmiot prawa autorskiego w oparciu o art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 666, z późn. zm.). Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Na mocy art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi.

Wnioskodawca wskazuje również na treść art. 1 ust. 4 tej ustawy, w myśl którego ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że niezarejestrowany znak towarowy może stanowić utwór w odniesieniu do którego przysługują prawa ochronne wynikające z przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, niezależnie od objęcia lub nieobjęcia ich ochroną wynikającą z rejestracji w Urzędzie Patentowym (tak też J. Barta, System Prawa Prywatnego. Tom 13. Prawo autorskie, Warszawa 2008, s. 27-28).

Za możliwością uznania znaku za utwór autorski opowiada się Sąd Najwyższy (wyroki Sądu Najwyższego z dnia 25 października 1988 r., II CR 143/88, OG Nr 3/1991, s. 57; z dnia 23 czerwca 1989 r., I CR 236/89, PUG Nr 7/1990, s. 19 oraz z dnia 6 marca 2002 r., V CKN 830/00, Legalis). Sąd Najwyższy stoi na stanowisku, że znak towarowy podlega ochronie prawnej przede wszystkim na podstawie przepisów ustawy – Prawo własności przemysłowej, może jednak korzystać z ochrony kumulatywnej. Może być bowiem chroniony również w oparciu o inne przepisy. Należą do nich zwłaszcza przepisy ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji, ale ponadto również przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ochronę znaku towarowego na podstawie przepisów prawa autorskiego dopuszcza też Trybunał Konstytucyjny (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 marca 2001 r., K 24/00, OTK ZU Nr 3/2001, poz. 51, zob. na www.trybunal.gov.pl). Podobnie podchodzi się do tej kwestii w praktyce sądów wspólnotowych (por. Wnioski końcowe rzecznika generalnego, D. Rufz-Jarabo Cofomera z dnia 3 kwietnia 2003 r., w sprawie C-283/01, Shield Mark BV przeciwko Joost Kist, uw. w przyp. 67; zob. na: curia.europa.eu.).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, znak towarowy jako przedmiot prawa autorskiego będzie mógł podlegać amortyzacji podatkowej, na podstawie art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, odnosząc się do zawartych w omawianej ustawie przepisów o amortyzacji, należy zauważyć, że ustawodawca przewiduje dwa sposoby wejścia podatnika w posiadanie składników majątkowych podlegających amortyzacji - wytworzenie we własnym zakresie i nabycie, przy czym status podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych mogą mieć wyłącznie składniki majątku nabyte, a nie wytworzone przez podatnika (art. 22a-22b omawianej ustawy).

Nabycie prawa własności składnika majątku może zatem nastąpić w formie sprzedaży, zamiany, wkładu niepieniężnego, darowizny, spadku, na podstawie innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości.

Stosownie do treści art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 45a lit a) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub

*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub

*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane od składników majątku nabytych w drodze spadku lub darowizny, spełniających warunki pozwalające uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne. Zauważyć przy tym należy, że zgodnie z art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie. Przy czym w braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały współwłaścicieli są równe, należy zatem przyjąć, że udział w znaku towarowym może być amortyzowany przez Wnioskodawcę. Udział w niezarejestrowanym znaku towarowym (prawie autorskim do warstwy graficznej) stanowi wartość niematerialną i prawną nabytą w drodze darowizny przez Spółkę osobową i będzie podlegać odpisom amortyzacyjnym odnoszonym do kosztów podatkowych u Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki osobowej proporcjonalnie do posiadanego udziału w Spółce. Bez znaczenia dla odniesienia odpisów amortyzacyjnych do kosztów podatkowych będzie okoliczność, czy z tego tytułu powstał przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, czy nie, bowiem warunek ten nie dotyczy nabycia w formie darowizny i spadku. Analogicznie orzekł Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 2 marca 2015 r., Nr ILPB1/415-1405/14-4/AN.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca będzie wspólnikiem Spółki osobowej zastosowanie znajdzie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z powyższym przepisem, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w art. 8 ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że dla Niego jako wspólnika Spółki kosztem uzyskania przychodów będą odpisy amortyzacyjne ustalone w oparciu o udział Wnioskodawcy w zysku Spółki obliczone od wartości początkowej przekazanego w drodze darowizny udziału w prawach autorskich do utworu będącego warstwą graficzną niezarejestrowanego znaku towarowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie miała możliwość kontynuacji amortyzacji udziału, również po tym, gdy przedmiotowy znak zostanie zarejestrowany w Urzędzie Patentowym lub w OHIM. Kwalifikacji znaku jako prawa autorskiego nie zmiana fakt późniejszego zarejestrowania znaku towarowego.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z udziałem w Spółce osobowej będzie miał On prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych i zaliczenia w koszty podatkowe odpisów amortyzacyjnych od otrzymanych przez Spółkę przedmiotowych udziałów w znaku towarowym proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku tej Spółki, przy założeniu, że wartość początkowa wartości niematerialnej i prawnej - udziału w prawach autorskich do utworu będącego warstwą graficzną niezarejestrowanego znaku towarowego zostanie ustalona w wartości rynkowej tego udziału w znaku z dnia dokonania darowizny. Wnioskodawca wskazuje, że zarejestrowanie znaku towarowego w Urzędzie Patentowym lub w OHIM, pozostaje bez wpływu na powyższe stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę. Jego zdaniem, po zarejestrowaniu znaku Spółka nadal będzie mogła kontynuować amortyzację znaków ujętych w ewidencji jako prawo autorskie.

Ad. 4)

Zdaniem Wnioskodawcy ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku w powyższej sytuacji zatasowanie znajdą art. 8 ust. 1 i art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższa ustawa nie definiuje pojęcia darowizny w sposób odrębny od innych przepisów prawa. Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Bezpłatny charakter darowizny oznacza, że Wnioskodawca nie otrzyma od Spółki osobowej żadnego (pieniężnego, bądź niepieniężnego) świadczenia wzajemnego. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym spółka osobowa (jawna/komandytowa) nie ma podmiotowości, jest spółką przejrzystą podatkowo, a jej przychody podlegają opodatkowaniu bezpośrednio u jej wspólników. Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125. Przychodami podatkowymi są zatem m.in. otrzymane w formie darowizny rzeczy bądź prawa majątkowe. W świetle powołanych powyżej przepisów, zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie przez drugiego wspólnika do Spółki osobowej w drodze darowizny jego udziału w prawach autorskich do utworu będącego warstwą graficzną niezarejestrowanego znaku towarowego nie będzie wywoływało u Wnioskodawcy skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych. W szczególności nie spowoduje powstania po Jego stronie jako wspólnika Spółki, przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wynika to z faktu, że w przypadku osób fizycznych, przychodami podatkowymi są świadczenia otrzymane nieodpłatnie, a do takich należy zaliczyć między innymi otrzymanie rzeczy bądź prawa w formie darowizny. Aby nieodpłatne świadczenie stanowiło przychód do opodatkowania musi być otrzymane przez podatnika. Nie można otrzymać świadczenia „od samego siebie” a w takiej sytuacji znajduje się Wnioskodawca. Nie można stwierdzić, że Wnioskodawca otrzymał udział nabyty przez Spółkę w formie darowizny od drugiego wspólnika, skoro sam darował swój udział w wysokości 50%.

Ponadto, Wnioskodawca podkreśla, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie powstanie faktyczne przysporzenie majątkowe po Jego stronie, które stanowi warunek powstania przychodu podatkowego. Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, kiedy On jako podatnik dokona darowizny udziału w znaku towarowym w wysokości 50% na rzecz Spółki osobowej, której jest wspólnikiem i jednocześnie darowizny swojego udziału do tego znaku w wysokości 50% dokona drugi współwłaściciel będący jednocześnie wspólnikiem spółki, nie dojdzie do efektywnego przysporzenia po stronie Wnioskodawcy, gdyż w rezultacie nic on nie otrzyma. Wnioskodawca zaznacza, że „otrzymanie” wiąże się z uzyskaniem czegoś, co nie stanowiło wcześniej własności podmiotu obdarowanego, a w niniejszym zdarzeniu przyszłym udział w przedmiotowym znaku towarowym stanowił własność Wnioskodawcy. Nie ma natomiast miejsca żadne powiększenie majątku wspólnika, które de facto jest okolicznością warunkującą powstanie przychodu podatkowego. Udział w znaku towarowym pozostaje cały czas w ramach masy majątkowej jednego podmiotu - podatnika darującego udział w znaku towarowym. Udział w znaku towarowym Wnioskodawcy jak i drugiego wspólnika ulega jedynie przemieszczeniu pomiędzy różnymi sferami tego majątku. Podsumowując zdaniem Wnioskodawcy, nie powstanie po Jego stronie przychód podatkowy w przypadku darowizny przez drugiego wspólnika udziału w znaku towarowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, a zatem mając na uwadze powyższe interpretacja indywidualna skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawcy i skutki prawne wywołuje tylko w stosunku do Niego, nie dotyczy pozostałych wspólników Spółki osobowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.