Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.172.2019.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-18
Teza: skutki podatkowe wynajmu biegalni dla koni oraz odpłatna opieka nad końmi
Słowa kluczowe: konie; najem; opieka; opodatkowanie; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; przychód-źródła przychodu; ryczałt; usługi
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 9 kwietnia 2019 r., identyfikator poświadczenia przedłożenia …), uzupełnionym pismem z dnia 25 maja 2019 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 25 maja 2019 r., identyfikator poświadczenia przedłożenia …), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania ryczałtem przychodów z najmu biegalni oraz opieki nad końmi **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2019 r. za pośrednictwem platformy ePUAP do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), w związku z czym pismem z dnia 11 maja 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.172.2019.1.MD, na podstawie art. 13 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 11 maja 2019 r. za pośrednictwem platformy ePUAP (data doręczenia 19 maja 2019 r., identyfikator poświadczenia doręczenia …). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 25 maja 2019 r., nadanym za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 25 maja 2019 r., identyfikator poświadczenia przedłożenia ….

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W najbliższym czasie Wnioskodawca zamierza zakupić konie w celach prywatnych (tylko i wyłącznie hobbystycznych). Zwierzęta przebywałyby na terenie posesji prawnie należącej do rodziców Wnioskodawcy. Wnioskodawca zamierza prowadzić prywatną stajnię, której nadrzędnym celem będzie zaspokojenie naturalnych potrzeb koni, w tym potrzeb wynikających z ich behawioralnych zachowań. Obiekt, w którym będą przebywać, będzie zatem spełniał funkcję biegalni, a nie stajni z boksami. W praktyce oznacza to jedno wielkie zadaszone pomieszczenie bez boksów dla koni, z którego zwierzęta mają możliwość wychodzenia na pastwiska. Dodatkowo wyjście na padok będzie możliwe jedynie przez specjalnie przystosowany system korytarzy zawierających różnorodne przeszkody oraz podłoża o różnej strukturze. Jest to tak zwany paddock paradise, który wymusza na koniach pokonywanie dużych dystansów, tym samym umożliwiając zaspokojenie potrzeby ruchu, jaki byłby wykonywany w warunkach naturalnych. Wnioskodawca jest osobą pracującą na pełen etat jako księgowy w dziale zobowiązań, a więc prowadzenie stajni nie wiąże się z wykonywanym przez Niego zawodem, ani nie stanowiłoby formy prowadzenia działalności gospodarczej. Wnioskodawca przyjmuje jednak możliwość, aby w przyszłości odpłatnie brać pod opiekę konie innych właścicieli. Wnioskodawca podkreśla, że stajnia powstaje przede wszystkim dla celów prywatnych, a udostępnianie miejsca dla koni innych właścicieli miałoby formę opcjonalną. Działalność brania innych koni w pensjonat z założenia nie będzie prowadzona w sposób ciągły. Wnioskodawca przyjmuje wariant z występującymi okresami, w których nie będzie ani jednego konia od innych właścicieli (ilość posiadanych przez Wnioskodawcę koni pozwoliłaby na utworzenie małego stada, tym samym nie zaistniałaby potrzeba utrzymywania koni z zewnątrz). Konie są zwierzętami stadnymi, jednak bardzo duże znaczenie ma dla nich ich „przestrzeń osobista”, a jej naruszenie przez innego konia może doprowadzić do poważnych okaleczeń i ran. Nie można więc w przypadku biegalni świadczyć usług pensjonatowych w nieograniczonym zakresie (chcąc tym samym osiągać maksymalne zyski), gdyż jest to zachowanie egoistyczne, nieetyczne i sprzeczne z osobistymi poglądami Wnioskodawcy. Opieka nad końmi polegałaby m.in. na: udostępnieniu miejsca w biegalni dla koni innych właścicieli, karmieniu i pojeniu kilka razy dziennie oraz umożliwieniu zwierzęciu codziennego ruchu. Opieka nie będzie obejmować usług weterynaryjnych ani kowalskich, nie będzie również stanowić prowadzenia schroniska dla zwierząt gospodarskich. Wynajem miejsca w biegalni ograniczałby się jedynie do udostępnienia przestrzeni w stajni i na wybiegu. Czynności związane z wynajmem będą prowadzone we własnym imieniu, jednak nie bez względu na ich rezultat. Wnioskodawca nie planuje prowadzić żadnych działań mających na celu reklamę, utrzymanie lub pozyskiwanie najemców. Niemniej jednak, Wnioskodawca ma zamiar prowadzić na \`(...)\` tzw. „Fanpage” stajni. Nie w celach marketingowych, tudzież pozyskiwania nowych odbiorców usług pensjonowania koni, a w celach tylko i wyłącznie dzielenia się informacjami z życia codziennego stajni. Głównym powodem prowadzenia takiej strony jest fakt, że Wnioskodawca posiada wielu znajomych (poznanych na kursach szkoleniowych dotyczących koni), z którymi chciałby się dzielić radosnymi nowinami, a fakt, że pochodzą z różnych państw, a nawet kontynentów, powoduje, że najprostszą metodą będzie prowadzenie przytoczonego wcześniej „Fanpage’a”. Wnioskodawca nie zamierza podejmować działań charakteryzujących działalność gospodarczą, tj.: metodycznych, systematycznych, zaplanowanych na osiągnięcie dochodu. Przychody osiągane z usług pensjonowania koni innych właścicieli zamierza opodatkowywać zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 8,5%.

Słuszność stosowania owej formy opodatkowania została potwierdzona w interpretacji indywidualnej Nr 0115-KDIT3.4011.186.2017.1.JŁ. Jeżeli Wnioskodawca zdecyduje się na wynajmowanie miejsca w biegalni w ramach tzw. najmu prywatnego, złoży oświadczenie o wyborze zorganizowanej formy opodatkowania z zachowaniem ustawowego terminu.

W piśmie z dnia 25 maja 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że jest osobą fizyczną po studiach oraz pracuje umysłowo na umowę o pracę. Należy do osób energicznych, mobilnych, lubiących kontakt z przyrodą i zwierzętami, a Jego hobby są konie. Rodzice Wnioskodawcy są właścicielami gospodarstwa rolnego, w którego skład wchodzą: dom rodzinny mamy i tam Wnioskodawca zamierza zamieszkać i realizować swoje zamiłowanie do koni poprzez przygotowanie dla nich biegalni, tak jak opisał to wcześniej. Z racji tego, że gospodarstwo, pomieszczenie dla koni oraz prywatna posesja nie są własnością Wnioskodawcy tylko Jego rodziców, którzy wyrazili na to zgodę – zostanie zawarta umowa cywilno-prawna pomiędzy dwoma stronami. Stajnia będzie dla celów prywatnych Wnioskodawcy. Opiekę nad końmi będzie wykonywał Wnioskodawca osobiście bez zatrudniania osób trzecich, ale chciałby okazjonalnie/krótkoterminowo przyjmować i opiekować się końmi innych właścicieli. Opieka nad końmi nie będzie obejmować usług weterynaryjnych, ani kowalskich, tylko zaspokajanie ich naturalnych potrzeb: pojenia, karmienia, wybiegu, codziennego ruchu, kosmetyki. Nie będzie to działanie systematyczne, zaplanowane w celu osiągnięcia dochodu. Jednak jeżeli nastąpi taka sytuacja przyjęcia konia, wtedy Wnioskodawca będzie zawierał umowę z właścicielem konia na okoliczność udostępnienia miejsca w stajni i opieki nad nim w określonym okresie czasowym. Aktualnie do tej pory nie wystąpił żaden przychód.

W związku z powyższym opisem, zadano następujące pytanie:

Czy prywatny wynajem miejsca w biegalni i opieka nad końmi poprzez zaspokojenie ich naturalnych potrzeb, może zostać opodatkowany zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w wysokości 8,5%?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), przyszła działalność w myśl art. 2 ust. 2 w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wykracza poza działalność rolniczą, a zatem podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Aktualnie Wnioskodawca nie prowadzi i nie zamierza prowadzić pozarolniczej działalności gospodarczej, działania Wnioskodawcy nie będą stałe, nastawione na zysk, tylko okazjonalne i dlatego chciałby je opodatkować podatkiem zryczałtowanym w wysokości 8,5%, po złożeniu oświadczenia do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego o wyborze tej formy opodatkowania z zachowaniem odpowiedniego terminu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1502, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy, działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc - w przypadku roślin,
2.  16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,
3.  6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt

\-licząc od dnia nabycia.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie określa, co dla celów opodatkowania tym podatkiem, rozumie się pod pojęciem działalności rolniczej. Przy czym, przepisów ww. ustawy nie stosuje się, co do zasady, do przychodów uzyskiwanych z tej działalności. Zauważyć przy tym należy, że wyliczenie dokonane w ww. art. 2 ust. 2 ww. ustawy, ma charakter wyczerpujący. Zgodnie z przedstawioną definicją działalności rolniczej podstawową jej cechą jest uzyskiwanie produktów w stanie nieprzetworzonym, pochodzących z uprawy (produkty roślinne), chowu lub hodowli (produkty zwierzęce). Wszelkie inne przychody pośrednio związane z działalnością rolniczą, czy też powstające przy okazji prowadzenia działalności rolniczej – nie stanowią przychodów z tej działalności. Przychody te, mimo iż uzyskiwane są przez osoby prowadzące działalność rolniczą, pochodzą jednakże z innych źródeł niż ta działalność i w związku z tym podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, według zasad określonych w ww. ustawie. Działalności rolniczej nie stanowią m.in. przychody uzyskane z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze gospodarstwa rolnego lub jego składników, czy też usługi świadczone podmiotom trzecim z wykorzystaniem tych składników.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3) oraz

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach:

1.  zarobkowym celu działalności,
2.  wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
3.  prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy).

Jak wynika z powyższego, do przychodów z najmu, podnajmu, dzierżawy i poddzierżawy ustawodawca zalicza między innymi najem gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Nie stanowi jednak źródła przychodów, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych najem gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele rolnicze.

Przy określaniu zakresu wspomnianego wyżej wyłączenia z katalogu źródeł przychodów należy uwzględnić treść definicji gospodarstwa rolnego, sformułowanej w ustawie o podatku rolnym. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w tej ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Za gospodarstwo rolne, w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1892, z późn. zm.), uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Gospodarstwem rolnym, w rozumieniu przepisów o podatku rolnym są więc wyłącznie wymienione wyżej grunty o powierzchni przekraczającej 1 ha, będące własnością lub znajdujące się w posiadaniu określonego podmiotu.

Definicja gospodarstwa rolnego nie obejmuje natomiast budynków i budowli położonych na użytkach rolnych. Nie obejmuje również wyposażenia, do którego w szczególności zalicza się maszyny i urządzenia rolnicze.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Wprost z cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że nie kreuje przychodu umowa najmu (dzierżawy) gospodarstwa rolnego (w rozumieniu cytowanej powyżej definicji gospodarstwa rolnego) lub jego składników, w sytuacji gdy gospodarstwo rolne lub jego składniki wynajęte (wydzierżawione) zostały na cele rolnicze.

Skoro zaś definicja gospodarstwa rolnego zawarta w ustawie o podatku rolnym, do której stosowania odsyła przepis art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmuje wyłącznie grunty spełniające określone warunki, a nie budynki, budowle, czy też wyposażenie tego gospodarstwa, to stajnia, czy biegalnia dla koni nie stanowią składnika gospodarstwa rolnego, w rozumieniu tej definicji.

Ponadto z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem, jednak każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem istotnych okoliczności danej sprawy, a zwłaszcza w kontekście spełnienia przesłanek wskazanych w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy. To podatnik mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych decyduje w jakiej formie ze względu na sposób wykonywania najmu, jego charakter jak również podejmowane działania, będzie uzyskiwał przychody z najmu. Inaczej mówiąc, to podatnik kreując elementy stanu faktycznego może uzyskiwać przychody z najmu albo w sposób zorganizowany i ciągły, czyli w sposób stały, nie okazjonalny, profesjonalny, metodyczny, systematyczny i uporządkowany albo w sposób incydentalny, okazjonalny w sposób przypadkowy, nieregularny.

Zgodnie z art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Jednakże przy kwalifikacji uzyskiwanych przychodów z najmu (najem prywatny, czy działalność gospodarcza) zawsze należy brać pod uwagę treści art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Decydujące znaczenie ma to, czy w okoliczności faktycznych danej sprawy zostały spełnione przesłanki z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, a nie tylko przekonanie podatnika o właściwej jego zdaniem kwalifikacji osiąganych przez niego przychodów, do określonego źródła przychodów. Podstawowe znaczenia ma sposób wykonywania najmu – a więc profesjonalny, zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter dokonywanych czynności oraz prowadzenie najmu na własny rachunek i ryzyko.

Innymi słowy, nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowane nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem sposób wykonywania tego najmu ze względu na rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, a nie według wyboru podatnika jako tzw. najem prywatny, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 powoływanej ustawy.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

*   jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,

*   wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności, celem osiągnięcia dochodu, np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter. Przy czym o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,

*   prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

W związku z powyższym, aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy. Działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby działalność gospodarcza wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Należy przy tym podkreślić, że nie ma podstaw w zakresie kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy, podejmowanych przez podatnika czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą.

W efekcie działania podatnika, w stosunku do stanowiących jego własność lub współwłasność składników majątkowych (w tym mienia nieruchomego), wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania.

W szczególności działania podatnika, wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie najmu nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalności gospodarczą. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy stanu faktycznego będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostały nabyte nieruchomości będące przedmiotem najmu (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostały nabyte de facto na cele inwestycyjne, celem czerpania zysków z najmu, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny, a całokształt okoliczności faktycznych wskazuje, że w granicach zwykłego zarządu własnym majątkiem tylko okazjonalnie, sporadycznie mogą być przeznaczone do wynajmu. Duże znaczenie ma również to, czy podatnik ma zamiar nabywać kolejne nieruchomości, celem ich wynajmu, tj. czy planuje rozszerzać skalę prowadzonego najmu.

Zatem podstawowe znaczenie dla prawidłowej kwalifikacji uzyskiwanych przychodów z najmu do właściwego źródła przychodów ma sposób wykonywania najmu, a więc to, czy podatnik ogranicza się tylko do zwykłego zarządzania dotychczas posiadanymi składnikami majątku, czy też planuje dalsze działania w zakresie najmu, gdyż zamierza rozszerzać skalę prowadzonej aktywności. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji najem nieruchomości, nie może być uznany za czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności i zaliczony do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nawet w przypadku, gdy w przyszłości wynajmowane nieruchomości mogą służyć zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych podatnika i jego najbliższej rodziny. Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że w najbliższym czasie Wnioskodawca zamierza zakupić konie w celach prywatnych (tylko i wyłącznie hobbystycznych). Zwierzęta przebywałyby na terenie posesji prawnie należącej do rodziców Wnioskodawcy. Wnioskodawca zamierza prowadzić prywatną stajnię, której nadrzędnym celem będzie zaspokojenie naturalnych potrzeb koni, w tym potrzeb wynikających z ich behawioralnych zachowań. Obiekt, w którym będą przebywać, będzie zatem spełniał funkcję biegalni, a nie stajni z boksami. Wnioskodawca jest osobą pracującą na pełen etat jako księgowy, a więc prowadzenie stajni nie wiąże się z wykonywanym przez Niego zawodem. Wnioskodawca przyjmuje jednak możliwość, aby w przyszłości odpłatnie brać pod opiekę konie innych właścicieli. Wnioskodawca podkreśla, że stajnia powstaje przede wszystkim dla celów prywatnych, a udostępnianie miejsca dla koni innych właścicieli miałoby formę opcjonalną. Działalność brania innych koni w pensjonat z założenia nie będzie prowadzona w sposób ciągły. Opieka nad końmi polegałaby m.in. na: udostępnieniu miejsca w biegalni dla koni innych właścicieli, karmieniu i pojeniu kilka razy dziennie oraz umożliwieniu zwierzęciu codziennego ruchu. Opieka nie będzie obejmować usług weterynaryjnych, ani kowalskich, nie będzie również stanowić prowadzenia schroniska dla zwierząt gospodarskich. Wynajem miejsca w biegalni ograniczałby się jedynie do udostępnienia przestrzeni w stajni i na wybiegu. Czynności związane z wynajmem będą prowadzone we własnym imieniu, jednak nie bez względu na ich rezultat. Wnioskodawca nie planuje prowadzić żadnych działań mających na celu reklamę, utrzymanie lub pozyskiwanie najemców. Wnioskodawca nie zamierza podejmować działań charakteryzujących działalność gospodarczą, tj.: metodycznych, systematycznych, zaplanowanych na osiągnięcie dochodu.

Rodzice Wnioskodawcy są właścicielami gospodarstwa rolnego, w którego skład wchodzą: dom rodzinny mamy i tam Wnioskodawca zamierza zamieszkać i realizować swoje zamiłowanie do koni poprzez przygotowanie dla nich biegalni. Z racji tego, że gospodarstwo, pomieszczenie dla koni oraz prywatna posesja nie są własnością Wnioskodawcy tylko Jego rodziców, którzy wyrazili na to zgodę – zostanie zawarta umowa cywilno-prawna pomiędzy dwoma stronami. Opiekę nad końmi będzie wykonywał Wnioskodawca osobiście bez zatrudniania osób trzecich, ale chciałby okazjonalnie/krótkoterminowo przyjmować i opiekować się końmi innych właścicieli. Opieka nad końmi nie będzie obejmować usług weterynaryjnych, ani kowalskich, tylko zaspokajanie ich naturalnych potrzeb: pojenia, karmienia, wybiegu, codziennego ruchu, kosmetyki. Nie będzie to działanie systematyczne, zaplanowane w celu osiągnięcia dochodu. Jednak jeżeli nastąpi taka sytuacja przyjęcia konia, wtedy Wnioskodawca będzie zawierał umowę z właścicielem konia na okoliczność udostępnienia miejsca w stajni i opieki nad nim w określonym okresie czasowym. Aktualnie do tej pory nie nastąpił żaden przychód.

Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, że wynajem biegalni oraz opieka nad końmi nie mieści się w zakresie ustawowej definicji działalności rolniczej. Z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie jest właścicielem gospodarstwa rolnego, lecz stajnię zamierza założyć na posesji prawnie należącej do rodziców. Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca oprócz wynajmu biegalni przyjmuje możliwość, aby w przyszłości odpłatnie brać pod opiekę konie innych właścicieli. Takie działanie wykracza poza zakres usług samego najmu, ponieważ odpłatna opieka nad końmi nie mieści się w definicji najmu.

Jak wynika bowiem z art. 659 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r., poz. 43), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – o czym stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy.

Usługi, jakie zamierza świadczyć Wnioskodawca niewątpliwie mają szerszy zasięg niż tylko najem. Zatem, uzyskiwane przychody z tytułu świadczonych usług przez Wnioskodawcę wobec innych właścicieli koni, polegających na najmie biegalni oraz odpłatnej opiece nad końmi, nie mogą zostać zaliczone do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Działania Wnioskodawcy opisane we wniosku, wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, gdyż podejmowane czynności, związane z rozporządzaniem mieniem, znacznie odbiegają od zwyczajowo przyjętego wykonywania prawa własności, a z podejmowanych czynności Wnioskodawca uczyni dodatkowe źródło zarobkowania. Prowadząc opisany we wniosku najem wraz z opieką nad końmi - Wnioskodawca bez wątpienia działa we własnym imieniu, a podejmowane czynności będą rodzić dla Niego określone prawa i obowiązki.

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 od faktu zarejestrowania (zgłoszenia do właściwego rejestru) tej działalności. Zatem każde działanie spełniające przesłanki pozwalające uznać dane przedsięwzięcie za działalność gospodarczą, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji. Podkreślić należy, że w sytuacji przedstawionej we wniosku, zakres świadczonych usług będzie szerszy niż najem, ponieważ będzie obejmował również odpłatną opiekę nad końmi innych właścicieli, co prawda w podstawowym zakresie, ale działanie Wnioskodawcy będzie jednak nastawione na zysk. W tej sytuacji, przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę należy zaliczyć do źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Reasumując, przychody z opisanego we wniosku najmu oraz opieki nad końmi innych właścicieli poprzez zaspokojenie ich naturalnych potrzeb, nie mogą stanowić źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z uwagi na zarobkowy, zorganizowany i ciągły charakter prowadzonych usług, podejmowane czynności przez Wnioskodawcę wypełniają przesłanki zawarte w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem uzyskiwane z tego tytułu przychody należy zaliczyć do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej i opodatkować na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, przychody te nie mogą być opodatkowane na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5%.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe.

Należy przy tym zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różniło się od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.