Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.855.2018.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-05
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT transakcji sprzedaży niezabudowanej Nieruchomości, opodatkowanie transakcji sprzedaży Nieruchomości stawką podatku VAT w wysokości 23% oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; stawka-stawki podatku; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 21 grudnia 2018 r. (data wpływu 28 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług **jest**:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży niezabudowanej Nieruchomości,

*   **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości stawką podatku VAT w wysokości 23% oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości niezabudowanej, zastosowania stawki podatku oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: B. Sp. z o.o.
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana S.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany będący stroną postępowania, spółka B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Kupujący”) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) jako podatnik VAT czynny.

Zainteresowanym nie będącym stroną postępowania jest osoba fizyczna – S. - niezarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

S. (dalej: „Sprzedający”) jest właścicielem nieruchomości gruntowej składającej się z działek gruntu oznaczonych w ewidencji gruntów numerami 770/8, 770/10 oraz 770/12, dla których Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (dalej: „Nieruchomość 1”) oraz współwłaścicielem wraz z W. - w 1/2 części każdy z nich - nieruchomości gruntowej składającej się z działek gruntu oznaczonych w ewidencji gruntów numerami 770/13, 770/15 oraz 770/17, dla których Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW (dalej: „Nieruchomość 2”)

Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 położone są we wsi D. Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 w dalszej części wniosku będą zwane łącznie „Nieruchomością”.

W dalszej części Wniosku Sprzedający oraz Kupujący będą zwani łącznie „Stronami”.

Niniejszy wniosek dotyczy własności Nieruchomości 1 oraz udziału w Nieruchomości 2 przysługującego S. i obejmuje dostawę realizowaną przez niego na rzecz Kupującego. Dostawa udziałów Pana W. w Nieruchomości 2 na rzecz Kupującego stanowi przedmiot odrębnego wniosku wspólnego. W dalszej części wniosku informacje, gdzie „Sprzedający” używani są w liczbie mnogiej należy odnosić zarówno do Pana W. jak i do Pana S.

Nieruchomość 1 została nabyta przez Sprzedającego na podstawie umowy darowizny zawartej w dniu 13 grudnia 2001 roku. Nieruchomość 2 została nabyta przez Sprzedających na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w dniu 5 marca 2004 roku. Nieruchomości zostały nabyte do majątku osobistego Sprzedających. Transakcje nabycia Nieruchomości nie podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie wypisu z rejestru gruntów Nieruchomość stanowi grunty orne. Nieruchomość jest nieogrodzona oraz nieuzbrojona. Na Nieruchomości nie znajdują się żadne obiekty budowlane trwale związane z gruntem. Wyjątek stanowi napowietrzna linia elektryczna średniego napięcia oraz rurociąg gazowy, które są własnością przedsiębiorstw przesyłowych.

W wyniku Uchwały Rady Gminy Nieruchomość została objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym została przeznaczona pod zabudowę produkcyjną i magazynowo-składową oraz drogę publiczną.

Działki wchodzące w skład Nieruchomości powstały w wyniku wydzielenia. Oprócz Nieruchomości, w wyniku podzielenia, powstały działki, które zostały przejęte przez gminę pod budowę dróg. Sprzedający nie podejmował żadnych czynności mających na celu wystąpienie o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości czy jego zmianę. Sprzedający nie podejmował żadnych działań w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oraz decyzji w sprawie pozwolenia na budowę.

Sprzedający nie posiadają statusu rolnika ryczałtowego w rozumieniu Ustawy o VAT i nie wykorzystywali Nieruchomości do prowadzenia działalności rolniczej rozumianej w szczególności jako produkcja roślinna i zwierzęca. Sprzedający nie świadczyli również usług rolniczych. Sprzedający nie wykorzystywali Nieruchomości do dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, jak również nie prowadził pozarolniczej działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości.

Nieruchomość od dnia nabycia przez Sprzedających nie była, w całości ani w części, przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Sprzedający zawarł umowę pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, która miała na celu doprowadzenie do zbycia Nieruchomości. Poza tym, Sprzedający nie prowadził działań marketingowych, nie ogłaszał w mediach, Internecie czy prasie ofert sprzedaży Nieruchomości.

Sprzedający zawarli w przeszłości przedwstępną umowę sprzedaży (dalej: „Umowa”) z podmiotem będącym potencjalnym kupującym. Obecnie całość praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży zostanie przeniesiona na inny podmiot, tj. Kupującego.

Zgodnie z Umową, zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości uzależnione zostało od spełnienia szeregu warunków, które obejmowały w szczególności:

*   przeprowadzenie przez Kupującego na jego koszt i jego własnym staraniem procesu analizy stanu prawnego, technicznego i środowiskowego Nieruchomości oraz ekspertyzy gruntu pod kątem zanieczyszczeń,

*   uzyskanie przez Kupującego na jego koszt i jego staraniem ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki prawne oraz glebowo-środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji tj. wzniesienia obiektów usługowych i magazynowo-składowych,

*   udzielenie Kupującemu przez Sprzedających wszelkich pełnomocnictw i zgód niezbędnych do przeprowadzenia badania Nieruchomości w powyższym zakresie oraz przekazanie Kupującemu decyzji, postanowień oraz innych dokumentów dotyczących Nieruchomości,

*   uzyskanie potwierdzenia przez Kupującego na jego koszt i jego staraniem, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną i gaz oraz odprowadzenie wód deszczowych i roztopowych) i komercyjne umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na Nieruchomości,

*   uzyskanie przez Kupującego na jego koszt i jego staraniem ostatecznej i prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowalny i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości i pozwalającej na realizację między innymi na niej inwestycji, polegającej na wybudowaniu zespołu obiektów usługowych i magazynowo- składowych,

*   uzyskanie przez Kupującego własnym kosztem i staraniem wszelkich decyzji niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę, w szczególności decyzji zezwalającej na wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolniczej,

*   uzyskanie przez Kupującego własnym kosztem i staraniem wszelkich innych decyzji niezbędnych do wybudowania infrastruktury umożliwiającej wybudowanie oraz późniejsze użytkowanie inwestycji objętej pozwoleniem na budowę, w zakresie w jakim ta infrastruktura nie będzie objęta tym pozwoleniem, w tym zezwolenie na lokalizację zjazdu z drogi publicznej, decyzji zezwalającej na zajęcie pasa drogi publicznej, decyzji o zezwoleniu inwestycji drogowej (o ile będzie wymagana),

*   uzyskania przez Kupującego wszelkich decyzji, uzgodnień, opinii i zgód koniecznych lub pożądanych w celu wybudowania przez Kupującego (na jego własny koszt) dojazdu do Nieruchomości o parametrach odpowiednich dla dużych samochodów ciężarowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 42 ton obejmujące uzgodnienie z odpowiednimi organami administracji rządowej lub samorządowej warunków przebudowy infrastruktury drogowej.

Kupujący jest jednak uprawniony do odstąpienia od spełnienia wybranych warunków, gdyż zostały one zastrzeżone na jego korzyść.

Na dzień składania wniosku Kupujący przewiduje, że najprawdopodobniej odstąpi od spełnienia warunku uzyskania przez Kupującego ostatecznej i prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości i pozwalającej na realizację między innymi na niej inwestycji, polegającej na wybudowaniu zespołu obiektów usługowych i magazynowo-składowych.

Ostateczne ustalenia dotyczące odstąpienia od spełnienia poszczególnych warunków, na dzień składania niniejszego wniosku, nie są znane i ostatecznie będą uzależnione od uwarunkowań biznesowych i prowadzonych negocjacji.

Zgodnie z postanowieniami Umowy wypełnienie lub nie poszczególnych warunków nie ma wpływu na ustaloną w Umowie wysokość ceny, za jaką zostanie sprzedana Nieruchomość.

Pełnomocnictwo udzielone przez Sprzedających Kupującemu obejmuje w szczególności:

*   umocowanie do przeglądania akt załączonych do KW,

*   uzyskiwania od sądów, organów administracji samorządowej oraz rządowej wypisów i zaświadczeń oraz

*   zasięgania informacji dotyczących stanu prawnego nieruchomości,

*   przeglądania akt ewidencji gruntów prowadzonej przez właściwy urząd,

*   uzyskiwanie wypisów z ewidencji gruntów i wyrysów z mapy ewidencyjnej oraz składania wniosków oraz uzyskiwania zaświadczeń i zasięgania informacji w organach administracji rządowej i samorządowej w zakresie roszczeń byłych właścicieli oraz innych postępowań administracyjnych lub sądowych toczących się odnośnie Nieruchomości,

*   uzyskiwania wypisów ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego lub miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości.

Dodatkowo, Sprzedający udzielił Kupującemu zgody na dysponowanie gruntem na cele budowlane, w szczególności:

*   przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym prawem budowlanym,

*   uzyskania decyzji zezwalającej na wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolniczej,

*   przeprowadzenia badania Nieruchomości, które będą obejmować w szczególności prawo do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwanie pozwoleń, uzgodnień, sprawdzań, opinii, ekspertyz, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na nich badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Nieruchomość jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nich inwestycji wraz z niezbędną infrastrukturą, w szczególności komunikacją dostosowaną do samochodów ciężarowych.

Podkreślić należy, że powyższe prawo nie obejmuje zgody do prowadzenia jakichkolwiek robót fizycznych i prac budowlanych na Nieruchomości - za wyjątkiem badań gruntu.

Po przeprowadzeniu transakcji Kupujący planuje prowadzić przy wykorzystaniu Nieruchomości działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT. Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomości oraz na sąsiednich działkach (których nabycie będzie przedmiotem odrębnych wniosków) inwestycję polegającą na budowie budynków usługowych i magazynowo-składowych (dalej: „Inwestycja”). Po zrealizowaniu Inwestycji Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmowaniu powierzchni znajdujących się w Inwestycji. Działalność ta będzie zasadniczo opodatkowana stawką 23% VAT. Kupujący nie planuje prowadzić działalności zwolnionej z VAT

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT?
2.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy transakcja powinna być opodatkowana VAT w stawce 23%?
3.  W razie udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1 i 2, czy Kupującemu będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT?

Zdaniem Zainteresowanych:

Stanowisko w zakresie pytania 1

Zdaniem Stron transakcja nabycia Nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT z uwagi na to, że Sprzedający nie posiadają w odniesieniu do planowanej dostawy Nieruchomości statusu podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 1

Stosownie do art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, zbycie nieruchomości gruntowej, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami - według art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 Ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika VAT.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu dalszej odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 z późn. zm., dalej: „Dyrektywa”), „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta zarówno w art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, jak i w art. 9 ust. 1 ww. Dyrektywy ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zatem, jak wskazano wyżej, dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy czynności podmiotu dokonującego tej dostawy wykażą znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, w sposób wystarczająco stały i zorganizowany. Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nieruchomości nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej nie przesądza, że działał on jako podatnik VAT. Powyższe elementy mogą bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. podejmuje działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek (wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia), uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami czy w zakresie usług deweloperskich (lub innych tego rodzaju usług). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg opisanych powyżej okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoba fizyczna, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, wydzielenie dróg wewnętrznych, wystąpienie do właściwego organu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i uzyskanie takiej decyzji przed sprzedażą, wykonywanie czynności zmierzających do podniesienia wartości nieruchomości, np. uzbrojenie terenu, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną). Zwrócić przy tym należy uwagę, że fakt wystąpienia pojedynczych z ww. działań nie decyduje o uznaniu, że sprzedaż działek można uznać za działalność gospodarczą, profesjonalną. O działalności takiej można mówić jedynie wówczas, gdy cały ciąg, zespół działań podejmowanych przez sprzedawcę wskazuje na aktywność charakterystyczną dla obrotu nieruchomościami.

Odnosząc się do orzecznictwa krajowego warto zwrócić uwagę, że powyższa argumentacja została potwierdzona w wyroku NSA z dnia 17 marca 2017 r., sygn. akt. I FSK 1643/15, w którym wskazano: „wykształcił się w orzecznictwie pogląd, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności (por. wyroki NSA z dnia 17 stycznia 2013 r., sygn. akt IFSK 239/12; z dnia 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt 1 FSK 621/13, z dnia 9 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 811/13)”

Pogląd powyższy podzielany jest również w orzecznictwie WSA. Tytułem przykładu wskazać można:

*   wyrok WSA w Łodzi z dnia 18 października 2017 r. I SA/Łd 612/17: „Nie jest przy tym tak że elementem decydującym o zorganizowanej aktywności wnioskodawcy w zakresie obrotu nieruchomościami jest fakt wystąpienia przez niego o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i podział nieruchomości, w wyniku którego powstało kilkanaście działek wraz z wytyczoną drogą wewnętrzną. Skarżący nie wystąpił choćby z wnioskiem o lokalizację sieci wodociągowej i energetycznej oraz o wydanie warunków technicznych przyłączenia do sieci wody i innych mediów. Nie wykazał też chęci wykonywania działań marketingowych w celu sprzedaży działek (np. wystawienie tablicy na działce, zamieszczanie ogłoszeń w Internecie, reklama w innych środkach masowego komunikowania itp.

*   wyrok WSA w Łodzi z dnia 7 września 2017 r. I SA/Łd 610/17: „ przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki przeznaczone do zabudowania działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.”

*   wyrok WSA w Gdańsku z dnia 12 września 2017 r. I SA/Gd 884/17: „dokonywanie podziału działek nie jest jednakże przesłanką wystarczającą samodzielnie do uznania działalności sprzedającego za zawodową. W niniejszej sprawie Skarżąca nie podejmowała żadnych innych czynności, które mogłyby świadczyć o profesjonalnym charakterze jej działalności polegającej na zbywaniu działek Skarżąca nie dokonywała zmiany przeznaczenia zbywanych działek, nie dokonywała ich uzbrojenia, nie podejmowała działań marketingowych, w tym nie zamieszczała ogłoszeń o sprzedaży działek, nie korzystała z usług biura obrotu nieruchomościami, nie wytyczała dróg dojazdowych. Nabywcy dowiadują się o okoliczności zbywania przez Skarżącą przedmiotowych działek we własnym zakresie, bez aktywnego udziału Skarżącej w tym zakresie. W świetle wszystkich przedstawionych okolicznościach, Sąd stwierdza, iż nie jest możliwym przypisanie czynnościom Skarżącej cech profesjonalnego obrotu nieruchomościami, bowiem brak jest po jej stronie ciągu aktywnych działań cechujących taki obrót oraz brak jest zaangażowania środków podobnych do tych, które angażują podmioty zawodowo zajmujące się sprzedażą nieruchomości.”

Powyższa argumentacja znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo można wskazać:

*   interpretację indywidualną z dnia 20 marca 2017 r., nr. 1462- IPPP2.4512.75.2017.l.RR w której stwierdzono, że: „w przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym. ”,

*   interpretację indywidualną z dnia 31 stycznia 2018 r., nr: 0114-KDIP1- 3.4012.533.2017.2.MT w której stwierdzono, że: „W niniejszej sprawie brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia Działki 1, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanej we wniosku Działki 1 wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Wnioskodawca nie uzbroił, ani nie zamierza podejmować żadnej innej aktywności w celu ulepszenia i zwiększenia wartości działki ”.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Sprzedający nabył Nieruchomość do majątku osobistego w celach prywatnych i nie było jego pierwotną intencją dalsza jej odsprzedaż. Nieruchomość nie była wykorzystywana w ramach działalności rolniczej ani pozarolniczej działalności gospodarczej.

Sprzedający od dnia otrzymania Nieruchomości nie występował o wydanie pozwoleń na budowę, nie wykonywał czynności zmierzających do podniesienia wartości Nieruchomości, np. poprzez uzbrojenie czy ogrodzenie terenu.

Podział działki na mniejsze działki gruntu oraz wyznaczenie dróg nie stanowi przesłanki do uznania, iż Sprzedający działa jako podatnik VAT. Podkreślenia wymaga, iż wydzieleniu działek nie towarzyszyły inne dodatkowe działania mające na celu podniesienie wartości Nieruchomości.

Po podpisaniu umowy przedwstępnej Sprzedający udzielił Kupującemu pełnomocnictwa. Kupujący na podstawie udzielonego pełnomocnictwa i upoważnienia do dysponowania gruntem na cele budowlane dokona badania Nieruchomości, uzyska lub już uzyskał warunki techniczne przyłączy, jak również decyzje (uzgodnienia, opinie, zgody) dotyczące infrastruktury towarzyszącej (w tym również drogi dojazdowej i skrzyżowania drogi wewnętrznej). Uzyskane przez Kupującego uzgodnienia, nie stanowią, w ocenie Stron, przejawu aktywnych działań Sprzedającego zmierzających do podniesienia wartości Nieruchomości. Uzyskanie powyższych uzgodnień nie będzie miało żadnego wpływu na cenę sprzedaży, gdyż została ona uzgodniona w Umowie w sposób stały. Zwiększenie ceny mogłoby przemawiać za tym, że Sprzedający działa w sposób zbliżony do przedsiębiorców, gdyż zezwalając na wystąpienie przez Kupującego z wnioskiem o wydanie takich warunków zmierza do zwiększenia swoich zysków ze sprzedaży. W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego nie miało to jednak miejsca.

Przeprowadzenie procesu badania Nieruchomości - analizy stanu prawnego, technicznego i środowiskowego oraz ekspertyzy gruntu - będą miały charakter działań typowych dla przeprowadzenia procesu „due dilligence” Nieruchomości, które są powszechną praktyką stosowaną przez przedsiębiorców przy nabyciu nieruchomości. Z pewnością nie można uznać ich za działania Sprzedającego zmierzające do podniesienia atrakcyjności Nieruchomości dla potencjalnych nabywców.

Uzyskanie przez Kupującego technicznych warunków przyłączenia do mediów, decyzji niezbędnych do wybudowania niezbędnej infrastruktury, w tym drogowej będą miały na celu potwierdzenie możliwości realizację Inwestycji na Nieruchomości i w ostatecznym rozrachunku będą zmierzały do przyspieszenia procesu inwestycyjnego planowanego przez Kupującego. Działania te, będą podejmowane w wyłącznym interesie i na rzecz Kupującego pomimo, że formalnie będą podejmowane na podstawie pełnomocnictw lub zgód udzielonych przez Sprzedającego.

Sprzedający w celu zbycia Nieruchomości podpisał umowę z pośrednikiem zajmującym się obrotem nieruchomościami. W ocenie Stron, skorzystanie z usług pośrednika w obrocie nieruchomościami nie kreuje samodzielnie aktywności „handlowej”. Korzystanie z usług pośrednictwa miało na celu usprawnienie i przyspieszenie procesu sprzedaży Nieruchomości w ramach zarządzania majątkiem prywatnym Sprzedającego. Zdaniem Stron, twierdzenie że takie usługi przesądzają o statusie podatnika byłoby nieuprawnione. W przypadku transakcji o znacznej wartości finansowej oraz wysokim stopniu skomplikowania - jakim niewątpliwie są transakcje nieruchomościowe - korzystanie z usług profesjonalistów jest powszechnym i nie budzącym żadnych wątpliwości działaniem, które nie wykracza poza zakres zarządzania majątkiem prywatnym. Korzystanie przy sprzedaży Nieruchomości z usług pośrednika nie świadczy o tym, że sprzedaż dokonywana jest w ramach działalności gospodarczej, ale o tym, że Sprzedający chce przeprowadzić daną transakcję sprawnie i bezpiecznie z prawnego czy podatkowego punktu widzenia.

W ocenie Stron, biorąc pod uwagę całokształt okoliczności związanych z Nieruchomością, trudno dostrzec czynności, które świadczyłyby o aktywnych działaniach Sprzedającego w zakresie obrotu nieruchomościami, które wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Sprzedający nie podjął bowiem, w związku z zamiarem sprzedaży Nieruchomości, ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, takich jak, np. uzbrojenie terenu - doprowadzenie do niego mediów, ogrodzenie działek. Sprzedający nie angażował zatem środków podobnych do wykorzystywanych przez handlowca, tj. nie wykazywał aktywności w przedmiocie zbycia wskazanych we wniosku Nieruchomości porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W świetle orzecznictwa TSUE należy podkreślić, że działania podjęte przez Sprzedającego w zakresie Nieruchomości nie stanowią ciągu aktywnych, zorganizowanych zdarzeń typowych dla osób zajmujących się w sposób profesjonalny obrotem nieruchomościami.

Podsumowując, sprzedaż Nieruchomości nie będzie wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, wobec czego Sprzedający nie będą posiadali statusu podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT. Tym samym, w opinii Stron, dostawa Nieruchomości stanowić będzie czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko w zakresie pytania 2

W razie uznania stanowiska Kupującego w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe i przyjęcia, że transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT, Strony stoją na stanowisku, że nabycie Nieruchomości będzie opodatkowane VAT w stawce 23%.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy uznać, że grunt spełnia definicję towaru, a jego zbycie w ramach umowy sprzedaży stanowi odpłatną dostawę towarów.

Zdaniem Stron, Nieruchomość ma status nieruchomości niezabudowanej w rozumieniu Ustawy o VAT, gdyż nie znajdują się na niej żadne obiekty budowlane, które mogłyby stanowić na gruncie prawa budowlanego budynki, budowle lub ich części. Z uwagi na to konieczne jest odniesienie się w dalszej części do przepisów Ustawy o VAT, które dotyczą opodatkowania dostawy nieruchomości niezabudowanych.

Na Nieruchomości znajdują się wprawdzie napowietrzna linia elektryczna oraz gazociąg, lecz ich właścicielem są odpowiednie przedsiębiorstwa przesyłowe. W związku z tym, że Sprzedający nie jest właścicielem tych obiektów, nie powodują one, że grunt powinien być dla celów VAT traktowany jako zabudowany.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Definicja terenów budowlanych została zawarta w art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane posiadające status terenów budowalnych. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych innych niż tereny budowlane są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym została przeznaczona do działalności usługowej i magazynowo-składowej oraz drogę publiczną. Wobec tego, w opinii Stron Nieruchomość przeznaczona jest pod zabudowę i dla celów VAT stanowi tereny budowlane. Mając to na uwadze, zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do planowanej dostawy Nieruchomości. W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania, wynikające z art. 43 ust. l pkt 2 Ustawy o VAT.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

1.  towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej (w tym np. tej o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 Ustawy o VAT),
2.  brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie , wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Mając na uwadze to, że Sprzedającemu przy nabyciu Nieruchomości nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, i nie wykorzystywał on Nieruchomości wyłącznie do działalności zwolnionej, a w szczególności do działalności, która podlegałaby zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 Ustawy o VAT, jej zbycie nie będzie korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Mając to na uwadze, w razie uznania, że planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana 23% VAT, gdyż nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień z podatku (w szczególności z art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 Ustawy o VAT).

Stanowisko w zakresie pytania 3

W razie uznania stanowiska Kupującego w zakresie pytania 1 za nieprawidłowe i przyjęcia, że transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT oraz, że będzie ona opodatkowana w stawce 23% VAT (w jakiejkolwiek części), Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości na zasadach ogólnych.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 3

Przepis art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT wprowadza jedną z najistotniejszych zasad podatku VAT - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo to przysługuje zasadniczo wtedy, gdy nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dodatkowo, aby można było mówić o prawie do odliczenia, musi wystąpić podatek naliczony.

W przypadku, gdy nabycie przez Kupującego Nieruchomości będzie opodatkowane VAT według stawki 23%, po stronie Kupującego wystąpi podatek naliczony w wysokości wynikającej z faktur otrzymanych przez Kupującego (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) Ustawy o VAT).

Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomości inwestycję polegającą na wybudowaniu budynków przeznaczonych do działalności usługowej i magazynowo-składowej. Po zrealizowaniu swoich planów inwestycyjnych Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą z wykorzystaniem budynków i budowli wzniesionych na Nieruchomości podlegającą opodatkowaniu VAT. Działalność ta polegać będzie w szczególności na wynajmie powierzchni w wybudowanych budynkach. Działalność ta będzie zasadniczo opodatkowana stawką 23% VAT. Kupujący nie planuje prowadzić działalności zwolnionej z podatku VAT. Mając to na uwadze podatek naliczony wynikający z zakupu Nieruchomości będzie związany ze sprzedażą opodatkowaną VAT (inną niż sprzedaż zwolniona z VAT).

W związku z powyższym, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych przewidzianych w Dziale IX Ustawy o VAT, tj. z uwzględnieniem całokształtu przepisów o odliczaniu VAT, a w szczególności przy założeniu, że nie będą miały miejsca okoliczności negatywne wyłączające prawo do odliczenia, w szczególności nie będzie miała miejsca żadna z sytuacji opisanych w art. 88 Ustawy o VAT.

Reasumując, mając na uwadze, że nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych przewidzianych w Dziale IX Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   braku opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży niezabudowanej Nieruchomości - **jest nieprawidłowe**

*   opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości stawką podatku VAT w wysokości 23% oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości – **jest prawidłowe**

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy zbycie nieruchomości, jak również udziału w prawie własności nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów, co zostało potwierdzone przez NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Stosownie do treści art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W ujęciu cywilistycznym istotą umowy sprzedaży jest to, że sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Art. 45 Kodeksu cywilnego definiuje rzeczy jako przedmioty materialne.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów jako budynków, budowli i ich części jak również gruntów, mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest część budynku lub budowli, a także udział w prawie własności nieruchomości.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b powołanej Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. Teren budowlany to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Mając powyższe okoliczności na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Sprzedający jest właścicielem nieruchomości gruntowej składającej się z działek gruntu oznaczonych w ewidencji gruntów numerami 770/8, 770/10 oraz 770/12, (dalej: „Nieruchomość 1”) oraz współwłaścicielem - w 1/2 części - nieruchomości gruntowej składającej się z działek gruntu oznaczonych w ewidencji gruntów numerami 770/13, 770/15 oraz 770/17 (dalej: „Nieruchomość 2”). Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 położone są we wsi D. Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 w dalszej części wniosku będą zwane łącznie „Nieruchomością”.

Nieruchomość 1 została nabyta przez Sprzedającego na podstawie umowy darowizny zawartej w dniu 13 grudnia 2001 roku. Nieruchomość 2 została nabyta przez Sprzedających na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w dniu 5 marca 2004 roku. Nieruchomości zostały nabyte do majątku osobistego Sprzedających. Transakcje nabycia Nieruchomości nie podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie wypisu z rejestru gruntów Nieruchomość stanowi grunty orne. Nieruchomość jest nieogrodzona oraz nieuzbrojona. Na Nieruchomości nie znajdują się żadne obiekty budowlane trwale związane z gruntem. Wyjątek stanowi napowietrzna linia elektryczna średniego napięcia oraz rurociąg gazowy, które są własnością przedsiębiorstw przesyłowych.

W wyniku Uchwały Rady Gminy Nieruchomość została objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym została przeznaczona pod zabudowę produkcyjną i magazynowo-składową oraz drogę publiczną.

Działki wchodzące w skład Nieruchomości powstały w wyniku wydzielenia. Oprócz Nieruchomości, w wyniku podzielenia, powstały działki, które zostały przejęte przez gminę pod budowę dróg. Sprzedający nie podejmował żadnych czynności mających na celu wystąpienie o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości czy jego zmianę. Sprzedający nie podejmował żadnych działań w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oraz decyzji w sprawie pozwolenia na budowę.

Sprzedający nie posiada statusu rolnika ryczałtowego w rozumieniu Ustawy o VAT i nie wykorzystywał Nieruchomości do prowadzenia działalności rolniczej rozumianej w szczególności jako produkcja roślinna i zwierzęca. Sprzedający nie świadczył również usług rolniczych. Sprzedający nie wykorzystywał Nieruchomości do dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, jak również nie prowadził pozarolniczej działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości.

Nieruchomość od dnia nabycia przez Sprzedających nie była, w całości ani w części, przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Sprzedający zawarł umowę pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, która miała na celu doprowadzenie do zbycia Nieruchomości. Poza tym, Sprzedający nie prowadził działań marketingowych, nie ogłaszał w mediach, Internecie czy prasie ofert sprzedaży Nieruchomości.

Sprzedający zawarł w przeszłości przedwstępną umowę sprzedaży (dalej: „Umowa”) z podmiotem będącym potencjalnym kupującym. Obecnie całość praw i obowiązków wynikających z przedwstępnej umowy sprzedaży zostanie przeniesiona na inny podmiot, tj. Kupującego.

Zgodnie z Umową, zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości uzależnione zostało od spełnienia szeregu warunków m.in. do przeprowadzenia przez Kupującego na jego koszt i jego własnym staraniem procesu analizy stanu prawnego, technicznego i środowiskowego Nieruchomości oraz ekspertyzy gruntu pod kątem zanieczyszczeń, uzyskania przez Kupującego na jego koszt i jego staraniem ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki prawne oraz glebowo-środowiskowe Nieruchomości umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji tj. wzniesienia obiektów usługowych i magazynowo-składowych, udzielenia Kupującemu przez Sprzedających wszelkich pełnomocnictw i zgód niezbędnych do przeprowadzenia badania Nieruchomości w powyższym zakresie oraz przekazanie Kupującemu decyzji, postanowień oraz innych dokumentów dotyczących Nieruchomości, uzyskania potwierdzenia przez Kupującego na jego koszt i jego staraniem, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną i gaz oraz odprowadzenie wód deszczowych i roztopowych) i komercyjne umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na Nieruchomości, uzyskania przez Kupującego na jego koszt i jego staraniem ostatecznej i prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości i pozwalającej na realizację między innymi na niej inwestycji, polegającej na wybudowaniu zespołu obiektów usługowych i magazynowo- składowych, uzyskania przez Kupującego własnym kosztem i staraniem wszelkich decyzji niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę, w szczególności decyzji zezwalającej na wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolniczej, uzyskania przez Kupującego własnym kosztem i staraniem wszelkich innych decyzji niezbędnych do wybudowania infrastruktury umożliwiającej wybudowanie oraz późniejsze użytkowanie inwestycji objętej pozwoleniem na budowę, w zakresie w jakim ta infrastruktura nie będzie objęta tym pozwoleniem, w tym zezwolenie na lokalizację zjazdu z drogi publicznej, decyzji zezwalającej na zajęcie pasa drogi publicznej, decyzji o zezwoleniu inwestycji drogowej (o ile będzie wymagana), uzyskania przez Kupującego wszelkich decyzji, uzgodnień, opinii i zgód koniecznych lub pożądanych w celu wybudowania przez Kupującego (na jego własny koszt) dojazdu do Nieruchomości o parametrach odpowiednich dla dużych samochodów ciężarowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 42 ton obejmujące uzgodnienie z odpowiednimi organami administracji rządowej lub samorządowej warunków przebudowy infrastruktury drogowej.

Na dzień składania wniosku Kupujący przewiduje, że najprawdopodobniej odstąpi od spełnienia warunku uzyskania przez Kupującego ostatecznej i prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na Nieruchomości i pozwalającej na realizację między innymi na niej inwestycji, polegającej na wybudowaniu zespołu obiektów usługowych i magazynowo-składowych..

Sprzedający udzielił Kupującemu pełnomocnictwa, które obejmuje w szczególności umocowanie do przeglądania akt załączonych do KW, uzyskiwania od sądów, organów administracji samorządowej oraz rządowej wypisów i zaświadczeń oraz zasięgania informacji dotyczących stanu prawnego nieruchomości, przeglądania akt ewidencji gruntów prowadzonej przez właściwy urząd, uzyskiwanie wypisów z ewidencji gruntów i wyrysów z mapy ewidencyjnej oraz składania wniosków oraz uzyskiwania zaświadczeń i zasięgania informacji w organach administracji rządowej i samorządowej w zakresie roszczeń byłych właścicieli oraz innych postępowań administracyjnych lub sądowych toczących się odnośnie Nieruchomości, uzyskiwania wypisów ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego lub miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości.

Dodatkowo, Sprzedający udzielił Kupującemu zgody na dysponowanie gruntem na cele budowlane, w szczególności do przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym prawem budowlanym, uzyskania decyzji zezwalającej na wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolniczej, przeprowadzenia badania Nieruchomości, które będą obejmować w szczególności prawo do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwanie pozwoleń, uzgodnień, sprawdzań, opinii, ekspertyz, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na nich badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Nieruchomość jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nich inwestycji wraz z niezbędną infrastrukturą, w szczególności komunikacją dostosowaną do samochodów ciężarowych.

Ad. 1

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży opisanej Nieruchomości

Sprzedający osobiście nie podejmował czynności mających na celu wystąpienie o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla Nieruchomości czy jego zmianę. Nie podejmował także działań w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oraz decyzji w sprawie pozwolenia na budowę, nie prowadził działań marketingowych, nie ogłaszał w mediach, Internecie czy prasie ofert sprzedaży Nieruchomości. Nieruchomość nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze, ale Sprzedający zawarł umowę pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Sprzedający nie posiada statusu rolnika ryczałtowego, nie wykorzystywał Nieruchomości do prowadzenia działalności rolniczej, ani do dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, nie świadczył usług rolniczych, nie prowadził pozarolniczej działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy pozwala stwierdzić, że w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, że sprzedaż Nieruchomości niezabudowanej - działek gruntu oznaczonych nr 770/8, 770/10 i 770/12 oraz udziału w działkach gruntu oznaczonych nr 770/13, 770/15 i 770/17 stanowić będzie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

Jak z wniosku wynika, Sprzedający zawarł umowę pośrednictwa w obrocie nieruchomościami mającą na celu zbycie Nieruchomości. Ponadto Sprzedający udzielił Kupującemu pełnomocnictw i zgód niezbędnych do przeprowadzenia badania Nieruchomości (m.in. przeprowadzenia analizy stanu prawnego, technicznego i środowiskowego Nieruchomości, ekspertyzy gruntu pod kątem zanieczyszczeń, uzyskania ustaleń o możliwości realizacji inwestycji ze względu na warunki prawne oraz glebowo-środowiskowe i komercyjne oraz przeprowadzenia badania w tym zakresie i przekazanie Kupującemu decyzji, postanowień oraz innych dokumentów dotyczących Nieruchomości, wreszcie uzyskania przez Kupującego decyzji zatwierdzającej projekt budowalny i udzielającej pozwolenia na budowę inwestycji, a także wyłączenia Nieruchomości z produkcji rolniczej oraz uzyskania decyzji, uzgodnień, opinii i zgód w celu wybudowania dojazdu do Nieruchomości o parametrach odpowiednich dla dużych samochodów ciężarowych. Ponadto Sprzedający udzielił Kupującemu zgody na dysponowanie gruntem na cele budowlane, w szczególności przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym prawem budowlanym, uzyskania decyzji zezwalającej na wyłączenie Nieruchomości z produkcji rolniczej, przeprowadzenia badania Nieruchomości, które będą obejmować w szczególności prawo do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwanie pozwoleń, uzgodnień, sprawdzań, opinii, ekspertyz, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na nich badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Nieruchomość jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na nich inwestycji wraz z niezbędną infrastrukturą, w szczególności komunikacją dostosowaną do samochodów ciężarowych.

Opisane czynności, dla których Sprzedający udzielił pełnomocnictwa i zgody nie stanowią wyłącznie czynności wynikających ze zwykłego wykonywania prawa własności i dotyczą działań podejmowanych w celu zbycia towaru i wywiązania się z przyrzeczonej umowy sprzedaży wobec Kupującego.

Należy zwrócić uwagę, że kwestia udzielania pełnomocnictw została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 ww. Kodeksu, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy.

Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Zatem fakt, że opisane działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedającego, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Sprzedającego. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez pełnomocnika wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy i przygotowują Nieruchomość do obrotu. Działania te dokonywane za pełną zgodą Sprzedającego, wpłyną na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej nieruchomość będzie własnością Sprzedającego i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności zostaną „wykonane” w sferze prawnej Sprzedającego. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności nie przez Sprzedającego, ale w jego imieniu przez osobę trzecią. W efekcie czynności podjętych przez Kupującego dostawie będzie podlegała Nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż przed udzieleniem pełnomocnictwa i podjęciem opisanych działań, ponieważ Nieruchomość ta w wyniku działań podjętych przez Kupującego stanie się w pełni przygotowaną do realizacji inwestycji budowlanej, jaką zamierza podjąć Kupujący po nabyciu Nieruchomości. Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotową Nieruchomość pozostającą własnością Sprzedającego. Działania te dokonywane za jego pełną zgodą, przejawiające się udzieleniem upoważnień, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności całej nieruchomości jako towaru i przyspieszą realizację inwestycji przez Kupującego.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie Kupującemu przez Sprzedającego opisanych pełnomocnictw skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez Kupującego będą podejmowane w imieniu Sprzedającego i na jego korzyść, ponieważ to on jako współwłaściciel nieruchomości będzie stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności związanych z przedmiotową nieruchomością.

W ocenie tut. Organu, Sprzedający stworzy sobie okoliczności do zysku poprzez handel wytworzonym przez siebie towarem w postaci działek nr 770/8, 770/10 i 770/12 oraz udziału w działkach nr 770/13, 770/15 i 770/17. Powyższe okoliczności w żaden sposób nie mogą świadczyć o działaniu Sprzedającego zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że zostaną spełnione przesłanki prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym Sprzedający z tytułu tej transakcji, będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy wykonującym działalność gospodarczą.

W konsekwencji opisana sprzedaż Nieruchomości niezabudowanej – działki gruntu nr 770/8, 770/10 i 770/12 oraz udziału w działkach gruntu nr 770/13, 770/15 i 770/17 stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytanie nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Ad 2

Sprzedający powziął również wątpliwość czy dostawa Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki 23%.

Odnosząc się do sposobu opodatkowania sprzedaży w Nieruchomości gruntowej (działki nr 770/8, 770/10 i 770/12) oraz udziału w Nieruchomości gruntowej (działki nr 770/13, 770/15 i 770/17) należy zauważyć, że wysokość opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w ustawie, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się w myśl art. 2 pkt 33 ustawy, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem determinującym możliwość skorzystania z ww. zwolnienia przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Rozpatrywana Nieruchomość stanowi grunty orne, jest nieogrodzona i nieuzbrojona. Na Nieruchomości nie znajdują się obiekty budowlane trwale związane z gruntem, znajduje się natomiast napowietrzna linia elektryczna średniego napięcia oraz rurociąg gazowy będące własnością przedsiębiorstw przesyłowych. Nabycie Nieruchomości do majątku osobistego nie podlegało opodatkowaniu VAT. Sprzedający nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

W analizowanym przypadku przedmiotowa Nieruchomość, zgodnie z zapisem wynikającym z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, przeznaczona jest pod zabudowę produkcyjną i magazynowo-składową oraz drogę publiczną. Stanowi zatem teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren ma charakter budowlany), to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy stwierdzić, że dla dostawy przedmiotowej Nieruchomości niezabudowanej nie znajdzie zastosowania również zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż z wniosku nie wynika, aby Nieruchomość ta była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Tak więc nie zostanie spełniony jeden z warunków przedstawionych w powołanym wyżej przepisie. Tym samym, dostawa udziału w działkach, nie może korzystać również ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Skoro zatem dostawa Nieruchomości niezabudowanej należącej do Sprzedającego nie korzysta ani ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9, ani ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, to tę dostawę należy opodatkować stawką podatku w wysokości 23%, w myśl art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad 3

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonana transakcją.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z nabyciem których podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z wniosku wynika, że Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT i planuje prowadzić przy wykorzystaniu Nieruchomości działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT – wynajem powierzchni budynków usługowych i magazynowo – składowych po ich wzniesieniu. Działalność ta będzie opodatkowana stawką 23% VAT.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że Kupujący będzie posiadał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy. Planowana inwestycja po jej zrealizowaniu przez Kupującego będzie służyła czynnościom opodatkowanym w zakresie wynajmowania powierzchni inwestycji, a Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Na ocenę prawidłowości analizowanej sprawy nie może wpłynąć powołane orzecznictwo, ponieważ zapadło ono w odniesieniu do indywidualnego i właściwego tylko temu orzecznictwu opisu sprawy. W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Wnioskodawcę wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których zostały wydane.

Odnośnie powołanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, a zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Wskazać należy, że niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu Stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.