Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-123/15/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-13
Teza: Skutki podatkowe umorzenia przymusowego albo automatycznego udziałów w okolicznościach konfuzji.
Słowa kluczowe: konfuzja; udział-umorzenie udziałów; wierzytelność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) w związku z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 23 kwietnia 2015 r. (data otrzymania 30 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia przymusowego albo automatycznego udziałów w okolicznościach konfuzji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia przymusowego albo automatycznego udziałów w okolicznościach konfuzji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jest udziałowcem spółki z o.o. (dalej: Spółka) z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W przyszłości może dojść do umorzenia części udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę w Spółce w trybie umorzenia przymusowego albo automatycznego.

Z umorzeniem przymusowym mamy do czynienia w przypadku, gdy zgodnie z umową spółki zgromadzenie wspólników podejmie uchwałę o umorzeniu udziałów danego wspólnika z uwagi na zaistnienie przesłanki określonej w umowie spółki (art. 199 § 1 i 2 Kodeksu spółek handlowych). Przesłanki umorzeniowe powinny być jasno określone w umowie spółki. Do umorzenia automatycznego udziału dochodzi bez podjęcia uchwały o umorzeniu przez wspólników, wyłącznie na skutek zaistnienia zdarzenia przewidzianego w umowie spółki. Zdarzenie takie musi być precyzyjnie określone, skoro umorzenie automatyczne ma nastąpić z momentem jego zaistnienia. Zdarzeniem takim może być np. ukończenie przez wspólnika określonego wieku lub śmierć wspólnika. Wspólną cechą umorzenia przymusowego oraz automatycznego jest brak wymogu uzyskania zgody wspólnika, którego udziały mają zostać umorzone (art. 199 § 1 i 3 ww. Kodeksu). Nie dochodzi zatem do zawarcia – między spółką a wspólnikiem, którego udziały są umarzane – umowy nabycia udziałów w celu umorzenia, tak jak ma to miejsce w przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów.

W skład majątku Spółki wchodzą wierzytelności wobec Wnioskodawcy. Wskutek umorzenia udziałów Spółki, Wnioskodawca może otrzymać od Spółki jako wynagrodzenie z tytułu umorzenia wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawcy obejmujące zarówno kwoty główne jak i naliczone odsetki.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku, gdy na skutek umorzenia udziałów w Spółce Wnioskodawca nabędzie wierzytelność Spółki wobec samego siebie (obejmującą kwotę główną oraz naliczone odsetki) i tym samym Wnioskodawca stanie się jednocześnie dłużnikiem i wierzycielem tej samej wierzytelności, która wygaśnie zarówno w części głównej jak i odsetkowej w wyniku tzw. konfuzji, powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód (lub dochód) podlegający opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie przez Wnioskodawcę wierzytelności Spółki (obejmującej kwotę główną oraz naliczone odsetki) wobec samego siebie na skutek umorzenia udziałów w Spółce prowadzące do tego, że Wnioskodawca stanie się jednocześnie dłużnikiem i wierzycielem tej samej wierzytelności, która wygaśnie zarówno w części głównej jak i odsetkowej w wyniku tzw. konfuzji, nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu (lub dochodu) podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W rezultacie, umorzenie udziałów w Spółce będzie neutralne podatkowo dla Wnioskodawcy i nie spowoduje powstania przychodu po jego stronie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na wstępie należy zauważyć, że prawo polskie (w szczególności Kodeks cywilny) nie zawiera przepisu regulującego następstwa prawne połączenia długu i wierzytelności w jednej osobie. Jednakże, zdaniem Wnioskodawcy, skutki w postaci wygaśnięcia zobowiązania w następstwie konfuzji można wyinterpretować z ogólnych zasad prawa zobowiązań. Na podstawie art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93; dalej: k.c.) – zobowiązanie jest stosunkiem prawnym, w którym jedna osoba (wierzyciel) może żądać od drugiej (dłużnik) świadczenia, a ta ostatnia powinna to świadczenie spełnić. Na treść każdego stosunku zobowiązaniowego składa się istnienie uprawnienia po stronie wierzyciela i skorelowanego z nim obowiązku oznaczonego działania lub zaniechania po stronie dłużnika.

Warunkiem koniecznym trwania zobowiązania jest istnienie dwóch stron – wierzyciela i dłużnika. W przypadku, gdy wierzyciel i dłużnik stanie się tą samą osobą, zobowiązanie wygasa, bowiem nikt nie może sam od siebie żądać spełnienia świadczenia, a także go egzekwować. Tym samym zobowiązanie wygasa na skutek zaniku istotnych elementów stosunku zobowiązaniowego, a w konsekwencji – przestaje istnieć więź o charakterze prawnym.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem literatury przedmiotu – do wystąpienia konfuzji wystarczający jest już sam fakt połączenia długu z wierzytelnością, bez względu na czas trwania tego stanu. Do konfuzji dojdzie już wówczas, gdy współistnienie długu i wierzytelności w rękach jednej osoby trwa przynajmniej jedną „sekundę logiczną” (por. T. Justyński, „Konfuzja i konsolidacja w prawie cywilnym”, w: Przegląd Sądowy 1997/10, s. 34).

Odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że konfuzja wierzytelności (zarówno w części głównej jak i odsetkowej) będąca wynikiem przejęcia przez Wnioskodawcę wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawcy nie spowoduje powstania dochodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, że zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z działalności gospodarczej uznaje się wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem pożyczek z Funduszu Pracy. Należy wskazać, że w ww. przepisie ustawodawca posługuje się terminem „umorzonych zobowiązań” w odniesieniu do wymienionych w nim kategorii przychodów. Pojęcie „umorzonych zobowiązań” nie zostało zdefiniowane dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym należy odwołać się do wykładni językowej użytego terminu. I tak, zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (http://sjp.pwn.pl/szukaj/umorzyć) – „umorzyć” oznacza m.in. „zrezygnować całkowicie lub częściowo ze ściągania jakichś należności pieniężnych”. Termin „umorzony” zastosowany w odniesieniu do zobowiązania oznacza zatem skutek w postaci zmniejszenia lub zlikwidowania tego zobowiązania poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela. Stąd skutkiem umorzenia zobowiązania jest zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania.

Zgodnie z art. 508 k.c. – zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Zatem o uznaniu zobowiązania za umorzone w całości lub w części decyduje spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, w przypadku wierzyciela konieczne jest złożenie oświadczenia woli o zwolnieniu dłużnika z długu i po drugie, w przypadku dłużnika konieczne jest złożenie oświadczenia woli o tym, że zwolnienie to przyjmuje. Jedynie w takim przypadku, w wyniku złożenia dwóch oświadczeń woli uznać można, że jedna ze stron rezygnuje z przysługującego jej świadczenia pieniężnego, natomiast druga ze stron uzyskuje z tego tytułu przysporzenie majątkowe, stanowiące przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca zauważył, że zgodnie ze stanowiskiem doktryny prawa podatkowego – przychodem jest wszelkie przysporzenie majątkowe o trwałym charakterze, powodujące przyrost aktywów lub zmniejszenie zobowiązań. Skoro w skutek konfuzji wygaśnie zobowiązanie Wnioskodawcy wobec Spółki jak również odpowiadająca mu wartością ekonomiczną wierzytelność o spłatę pożyczki, nie zostanie spełniona podstawowa przesłanka powstania przychodu w postaci zaistnienia przysporzenia majątkowego dla Wnioskodawcy. W świetle powyższego wyjaśnienia Wnioskodawca zauważa, że konfuzja wierzytelności (zarówno w części głównej jak i odsetkowej) będąca wynikiem przejęcia przez Wnioskodawcę wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawcy nie jest tożsama z umorzeniem zobowiązania, ale stanowi zdarzenie prawne innego rodzaju.

Wnioskodawca wskazał, że stanowisko takie znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach organów podatkowych:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 listopada 2014 r. (sygn. ILPB2/415-868/14-4/JK),
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 15 grudnia 2014 r. (sygn. IBPBI/2/423-1124/14/JD),
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z 4 czerwca 2012 r. (sygn. IPPB1/415-315/12-2/KS),
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z 24 kwietnia 2012 r. (sygn. IPPB1/415-137/12-2/EC).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.).

Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę – tzw. umorzenie dobrowolne;
*   bez zgody wspólnika – tzw. umorzenie przymusowe;
*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia – tzw. umorzenie warunkowe (automatyczne).

Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. W myśl art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych – umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.

Z kolei odnośnie do umorzenia automatycznego zauważyć należy, że umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym (art. 199 § 4 Kodeksu).

Z powyższej regulacji prawnej wynika, że instytucja umorzenia udziałów nie jest instytucją jednolitą a w aktualnym stanie prawnym istnieją trzy sposoby umorzenia udziałów. Umorzenie warunkowe jest zaś sposobem szczególnym. Dochodzi do niego w razie ziszczenia się określonego zdarzenia, zarówno pewnego jak i niepewnego. W takim przypadku odbywa się ono bez podjęcia uchwały zgromadzenia wspólników. Przy czym umowa spółki musi określać przesłanki i tryb umorzenia. Brak takiej regulacji prowadzi do nieważności umorzenia. Umorzenie warunkowe określone jest mianem umorzenia automatycznego w razie ziszczenia się określonego zdarzenia, ale może przybrać też charakter umorzenia sankcyjnego, jeśli umowa spółki przewiduje sytuacje wywołujące negatywne skutki dla wspólnika jako rodzaj sankcji.

Zauważyć należy, że zarówno umorzenie przymusowe jak i umorzenie automatyczne odbywają się bez zgody wspólnika, którego dotyczą, dlatego umorzenie automatyczne należy traktować jako podtyp umorzenia przymusowego.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy stanowi, że źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)–c).

Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 wyżej przywołanej ustawy, w myśl którego za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału (art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych – stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy – jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia przymusowego i automatycznego udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d ww. ustawy, zgodnie z którym dochodem, o którym mowa w ust. 5 pkt 1, jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1g, albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38, albo 38c; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, kosztami uzyskania przychodu są wydatki poniesione przez spadkodawcę lub darczyńcę na nabycie tych udziałów lub akcji.

Przepis ten jest przepisem szczególnym w stosunku do uregulowań zawartych w art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 6 ustawy, stanowiącym zarazem wyjątek od ogólnej zasady opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

W świetle art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e.

Zastrzeżenie zawarte w tym przepisie oznacza, że w określonych sytuacjach opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e ww. ustawy, a zatem w przypadku umorzenia przymusowego i automatycznego udziałów – na podstawie wskazanego już wyżej art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższych przepisów podstawą opodatkowania w przypadku przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów będzie dochód stanowiący różnicę między przychodem z tytułu umorzenia udziałów a kosztami uzyskania tego przychodu.

Odnośnie do kosztów uzyskania przychodu z tytułu umorzenia udziałów wskazać należy, że z przytoczonych wyżej przepisów normujących zasady opodatkowania dochodów z umorzenia udziałów wynika, że koszty uzyskania przychodów należy ustalić na podstawie art. 22 ust. 1f albo 1g, albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38, albo 38c ww. ustawy, a jeżeli nabycie udziałów nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, kosztami uzyskania przychodu są wydatki poniesione przez spadkodawcę lub darczyńcę na nabycie tych udziałów lub akcji.

Z powyższego przepisu wynika, że dopiero z chwilą umorzenia udziałów ustala się koszty. Przy czym przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależniają sposób ustalania kosztów uzyskania przychodów z tytułu umorzenia udziałów od tego w jaki sposób nastąpiło objęcie (nabycie) umarzanych udziałów.

Podsumowując, w związku z umorzeniem przymusowym lub automatycznym części udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę powstanie po jego stronie przychód, który jeżeli przewyższy koszty jego uzyskania, to spowoduje powstanie dochodu do opodatkowania 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Nie można się zgodzić z argumentacją Wnioskodawcy, że w przedstawionej sprawie nie powstanie po jego stronie przychód (lub dochód) z powodu wystąpienia konfuzji.

Konfuzja („confusio”) nie jest instytucją uregulowaną w przepisach prawa, nie stanowi także odrębnej, samoistnej czynności prawnej. Jest to pojęcie wypracowane w doktrynie prawa cywilnego i oznacza pewną sytuację faktyczną, w której – w wyniku dokonania odrębnej czynności prawnej bądź wystąpienia zdarzenia prawnego – nastąpi wygaśnięcie zobowiązania z mocy prawa bez zaspokojenia wierzyciela na skutek zjednoczenia długu i wierzytelności w jednej osobie. Z konfuzją mamy zatem do czynienia w przypadku, gdy na skutek dokonanej czynności prawnej lub zaistnienia zdarzenia prawnego ten sam podmiot staje się uprawnionym do żądania spełnienia określonego świadczenia i równocześnie podmiotem zobowiązanym do tego świadczenia. Wystąpienie konfuzji oraz jej skutki prawne uzależnione jest zatem m.in. od rodzaju i prawnej skuteczności (ważności) dokonanej czynności prawnej, w wyniku której miałoby dojść do połączenia w jednej osobie praw wierzyciela i obowiązków dłużnika. Zatem także skutki podatkowe „konfuzji” należy zawsze oceniać przez pryzmat i z uwzględnieniem charakteru czynności prawnej (bądź zdarzenia prawnego), której skutkiem jest połączenie w jednej osobie długu i wierzytelności.

Wnioskodawca wskazał, że nabycie przez niego wierzytelności Spółki (obejmującej kwotę główną oraz naliczone odsetki) wobec samego siebie na skutek umorzenia udziałów w Spółce prowadzące do tego, że Wnioskodawca stanie się jednocześnie dłużnikiem i wierzycielem tej samej wierzytelności, która wygaśnie zarówno w części głównej jak i odsetkowej w wyniku tzw. konfuzji, nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu (lub dochodu) podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca powołuje się przy tym na okoliczność, że konfuzja nie jest tożsama z umorzeniem zobowiązania.

W opisanej sprawie w rzeczywistości dojdzie do zjednoczenia długu i wierzytelności w jednej osobie, a zatem nastąpi omówiona wcześniej konfuzja. Ale nie można pominąć okoliczności w jakich do rzeczonej konfuzji dojdzie. Zjednoczenie praw dłużnika i wierzyciela nastąpi bowiem na skutek dokonanego przez Wnioskodawcę umorzenia posiadanych udziałów w spółce, a zatem punktem wyjścia powstałej konfuzji będzie określone zdarzenie prawne, z którym ustawa o podatku dochodowym wiąże określone skutki podatkowe. Jak już wyjaśniono Wnioskodawcy − stosownie do art. 24 ust. 5d ww. ustawy − dochodem, o którym mowa w ust. 5 pkt 1 (z umorzenia udziałów), jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1g, albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38, albo 38c a jeżeli nabycie udziałów nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, kosztami uzyskania przychodu są wydatki poniesione przez spadkodawcę lub darczyńcę na nabycie tych udziałów lub akcji. A zatem nie sposób w niniejszej sprawie pominąć, że Wnioskodawca dokonujący umorzenia udziałów uzyska z tego tytułu określony przychód, który w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spowoduje konsekwencje podatkowe.

W rezultacie nie można uznać, że Wnioskodawca pomimo konfuzji (z samego jej faktu) nie osiągnie przychodu. W niniejszej sprawie co prawda w wyniku konfuzji następuje wygaśnięcie zobowiązania z mocy prawa bez zaspokojenia wierzyciela na skutek zjednoczenia długu i wierzytelności w jednej osobie, ale przychód z tytułu umorzenia powstanie po stronie Wnioskodawcy. Przy czym nie chodzi tu o przychód z tytułu umorzenia zobowiązania, jak sugeruje Wnioskodawca, ale o przychód z tytułu umorzenia udziałów – chodzi więc o zupełnie inne źródło przychodu. Innymi słowy, co prawda dojdzie do wygaśnięcia zobowiązania w ujęciu cywilistycznym, jednakże nie jest to równoznaczne z faktem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego po stronie Wnioskodawcy. Wnioskodawca osiągnie przychód z tytułu umorzenia udziałów, a więc przychód ze źródła jakim jest udział w zyskach osób prawnych, który odpowiadał będzie wartości potrąconej wierzytelności Spółki wobec Wnioskodawcy (obejmującej zarówno kwotę główną jak i naliczone odsetki). Zaś koszty uzyskania przychodu będą określone zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1g, albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38, albo 38c, w zależności od tego w jaki sposób nabyte zostały umorzone udziały a jeżeli nabycie udziałów nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, kosztami uzyskania przychodu są wydatki poniesione przez spadkodawcę lub darczyńcę na nabycie tych udziałów lub akcji. Jeżeli wystąpi nadwyżka przychodu nad kosztami jego uzyskania, to Wnioskodawca zobowiązany będzie do zapłaty 19% podatku dochodowego z tytułu umorzenia przymusowego lub automatycznego części udziałów.

Ponadto odnośnie do cytowanego przez Wnioskodawcę art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że w omawianej sprawie nie ma miejsce umorzenie lub przedawnienie zobowiązań. Chodzi o umorzenie udziałów, a więc przychód z art. 24 ust. 5 pkt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, w wyniku konfuzji nastąpi co prawda wygaśnięcie zobowiązania z tytułu zapłaty wynagrodzenia, jednakże nie jest to równoznaczne z wygaśnięciem zobowiązania podatkowego z tytułu umorzenia udziałów. W niniejszej sprawie zaistnienie konfuzji zwolni Wnioskodawcę z obowiązku uregulowania należności z tytułu ciążącego na nim zobowiązania wobec Spółki a zatem Wnioskodawca uzyska korzyść majątkową. W konsekwencji braku obowiązku spłacenia długu ciążącego na Wnioskodawcy wobec wierzyciela (Spółki) zwiększą się aktywa Wnioskodawcy, bowiem nie będzie musiał uszczuplić swojego majątku w celu zapłaty ciążącego na nim długu. Kwota długu (obejmująca kwotę główną oraz naliczone odsetki), którego Wnioskodawca nie będzie zobowiązany uiścić, odpowiada zatem kwocie przychodu z tytułu umorzenia udziałów. Przychód ten Wnioskodawca może pomniejszyć o koszty jego uzyskania ustalone zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1g, albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38, albo 38c, w zależności od tego w jaki sposób nabył udziały, które będą umorzone a jeżeli nabycie udziałów nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, kosztami uzyskania przychodu są wydatki poniesione przez spadkodawcę lub darczyńcę na nabycie tych udziałów lub akcji. Wyliczona różnica stanowić będzie dochód z tytułu umorzenia udziałów podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Uznanie, że po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi przychód z tytułu umorzenia udziałów bowiem jako wynagrodzenie z tego tytułu Wnioskodawca otrzyma wierzytelności Spółki wobec siebie prowadziłoby do nierównego traktowania podatników i stanowiłoby sposób na uniknięcie zapłaty podatku. Nie ulega bowiem wątpliwości, że podatnicy, którzy z tytułu umorzenia udziałów otrzymują wynagrodzenie w postaci pieniężnej – uzyskują przychód, natomiast Wnioskodawca tylko z tego powodu, że jako wynagrodzenie za umorzone udziały otrzyma wierzytelność Spółki wobec niego, to miałby przychodu nie rozpoznać. A przecież zarówno w jednym jak i w drugim przypadku za umorzone udziały podatnik uzyskuje wynagrodzenie, tylko że w innej postaci, co oznacza, że w obu przypadkach powstaje przychód z tytułu umorzenia a podatnik powinien być potraktowany tak samo.

Mając powyższe wyjaśnienia na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie do interpretacji indywidualnych, które we własnym stanowisku przywołuje Wnioskodawca zauważyć należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osądzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wydane. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników. Ponadto opisane w przywołanych interpretacjach sytuacje nie są identyczne z tą, przedstawioną w niniejszej interpretacji. Dwie z przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji (Znak: IPPB1/415-315/12-2/KS i Znak: IPPB1/415-137/12-2/EC) oraz w części interpretacja Znak: ILPB2/415-868/14-4/JK dotyczą innego zdarzenia przyszłego niż przedstawione przez Wnioskodawcę. Nie nastąpi w nich bowiem otrzymanie wierzytelności na skutek umorzenia udziałów a w związku z likwidacją spółki osobowej, co wywołuje inne skutki podatkowe. Interpretacje te zatem – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – nie mogą potwierdzać jego stanowiska.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.