Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.331.2020.4.WB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-20
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od opodatkowania VAT dzierżawy nieruchomości rolnej oraz obowiązek dokumentowania fakturą dzierżawy nieruchomości rolnej.
Słowa kluczowe: dzierżawa; faktura; grunty-grunty rolne; rachunki; zwolnienie; łowiectwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 3-art. 82; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2020 r. (data wpływu 11 maja 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 lipca 2020 r. (data wpływu 7 lipca 2020r r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od opodatkowania VAT dzierżawy nieruchomości rolnej;
*   obowiązku dokumentowania fakturą dzierżawy nieruchomości rolnej;

– **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od opodatkowania VAT dzierżawy nieruchomości rolnej oraz obowiązku dokumentowania fakturą dzierżawy nieruchomości rolnej. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 1 lipca 2020 r. o przesłanie dowodu uiszczenia brakującej opłaty od wniosku.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Koło Łowieckie – Wnioskodawca zostało założone przez jego członków w (…) r. i jest zarejestrowane w Zarządzie Okręgowym Polskiego Związku Łowieckiego, dalej PZŁ, zgodnie z ustawą z dnia 13 października 1995 r. Prawo łowieckie (Dz. U. z 1995 r., nr 147, poz. 713 r., z późn. zm.) oraz Statutem PZŁ, określonym Uchwałą Krajowego Związków Delegatów PZŁ z dnia 2 lipca 2005 r. Koło posiada osobowość prawną, stosownie do przepisu art. 33 ust. 2 ustawy Prawo łowieckie.

Cele statutowe Koła Łowieckiego, zgodnie ze Statutem PZŁ, obejmują:

1.  Prowadzenie gospodarki łowieckiej w dzierżawionych obwodach łowieckich;
2.  Inicjowanie i organizowanie przedsięwzięć z zakresu ochrony środowiska, w szczególności w celu poprawy warunków bytowania zwierzyny;
3.  Zwalczanie kłusownictwa i wszelkich przejawów szkodnictwa łowieckiego;
4.  Uczestnictwo w realizacji zadań zlecanych przez ministra właściwego do spraw środowiska;
5.  Organizowanie teoretycznego i praktycznego szkolenia członków i kandydatów;
6.  Czuwanie nad przestrzeganiem przez członków i kandydatów prawa łowieckiego, Statutu, uchwał organów koła i Zrzeszenia oraz zasad etyki łowieckiej i koleżeństwa;
7.  Dbanie o dobry wizerunek łowiectwa i myśliwych wśród społeczności zamieszkującej tereny dzierżawionych obwodów;
8.  Promocję łowiectwa i ochronę środowiska;
9.  Współpracę ze szkołami w prowadzeniu edukacji przyrodniczo-łowieckiej i pracę wychowawczą wśród młodzieży z zakresu ochrony zwierzyny, opieki nad nią i zachowania naturalnego środowiska przyrodniczego;
10.  Realizowanie innych zadań określonych ustawą;
11.  Dokumentowanie działalności zgodnie ze Statutem, ustawą Prawo łowieckie i innymi aktami prawnymi według wytycznych opracowanych przez Zarząd Główny.

W celu realizacji statutowych zadań Koło Łowieckie może prowadzić działalność gospodarczą (§ 23 ust. 2 Statutu PZŁ). Z prowadzonej przez Koło Łowieckie działalności gospodarczej może być generowanych dochód (art. 35 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. Prawo łowieckie Dz. U. z 1995 r., nr 147, poz. 713, z późn. zm.); § 56 ust. 1 Statutu PZŁ). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, przeznaczając cały ewentualnie uzyskany w wyniku tego dochód na cele statutowe. Wnioskodawca rozlicza się na zasadach ogólnych. Koło jest zarejestrowane jako czynny podatnik podatku VAT.

Koło nie jest wpisane do Krajowego Rejestru Sądowego. Obowiązek rejestracji w KRS mają podmioty wymienione w art. 36, 49 i 50 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. nr 121, poz. 769, z późn. zm.) dalej jako: ustawa o KRS. Koło łowieckie nie jest wprost wymienione we wskazanych przepisach, nie podlega rejestracji.

Koło jest właścicielem nieruchomości rolnej, przeznaczonej na cele rolnicze. Początkowo, Wnioskodawca samodzielnie podejmował czynności związane z charakterem nieruchomości, takie jak uprawa gruntów w celu zabezpieczenia paszy dla zwierzyny lub do ponownych zasiewów. Jednocześnie, cały dochód uzyskany z powyższej działalności został przeznaczony i wydatkowany na cele statutowe Koła.

Wnioskodawca zamierza wydzierżawić przedmiotową nieruchomość podmiotowi trzeciemu – dzierżawcy. Zgodnie z zawartą umową dzierżawy dzierżawca będzie mógł korzystać z gruntów wyłącznie na cele rolnicze, co zostanie wprost wskazane w umowie dzierżawy. Dzierżawca nie będzie także uprawniony do jakichkolwiek zmian przedmiotu dzierżawy, w szczególności do dokonywania jego zabudowy czy adaptacji. Z powyższego tytułu Koło Łowieckie otrzymywać będzie co do zasady czynsz dzierżawny w postaci plonów o określonej wartości, ewentualnie w formie mieszanej, tj. plony i świadczenie pieniężne, jeżeli plony w danym okresie rozliczeniowym nie osiągnę określonej w umowie wartości i konieczne stanie się rozliczenie w formie pieniężnej. Korzyści osiągane z dzierżaw, tj. plony, jak i ewentualny dochód w formie pieniężnej, będę w całości przeznaczane na cele statutowe Koła. W szczególności, Wnioskodawca zamierza wykorzystywać plony w paśnikach oraz jako tzw. pasy zaporowe (pożywienie pozostawiane dzikim zwierzętom na skraju lasu, tak aby zwierzęta nie plądrowały okolicznych pól rolnych). Natomiast ewentualne dochody w formie pieniężnej przeznaczane będę na zakup pożywienia dla zwierząt, środków do prowadzenia gospodarki łowieckiej, zwalczania kłusownictwa – a więc ochrony środowiska.

Aktualnie Wnioskodawca nie ma możliwości kontynuowania samodzielnie uprawy gruntu. Jednocześnie, Koło podkreśla, iż pozostawienie ziemi odłogiem spowoduje jej zachwaszczenie, a w konsekwencji obniżenie jakości gleby, spadek kultury rolnej gruntu, a w efekcie także spadek wartości nieruchomości. W tej sytuacji, najkorzystniejszym rozwiązaniem jest wydzierżawienie nieruchomości na cele rolnicze na warunkach opisanych powyżej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (w zakresie podatku od towarów i usług):

1.  Czy wydzierżawienie nieruchomości rolnej, będącej przedmiotem wniosku opisanej powyżej, na warunkach określonych powyżej jest opodatkowanie podatkiem od towarów i usług, czy też korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT?
2.  Czy Koło Łowieckie jako wydzierżawiający ma obowiązek wystawić fakturę VAT, zgodnie z przepisami art. 106a-106q ustawy o VAT, czy też może wystawić rachunek stanowiący potwierdzenie zapłaty w rozumieniu przepisów prawa cywilnego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Zasadniczo dzierżawa gruntów stanowi odpłatne świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Natomiast, dzierżawa gruntów przeznaczonych na cele rolnicze korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia wykonawczego.

Zważając na brzmienie przytoczonych przepisów prawa należy przyjąć, iż decydujące znaczenie w kwestii możliwości zwolnienia od podatku czynności dzierżawy gruntów jest ich faktyczne przeznaczenie oraz wykorzystanie przez dzierżawcę na cele rolnicze. Jednocześnie cel ten musi być wskazany jednoznacznie w zawartej umowie dzierżawy.

Przepisy ustawy VAT nie definiują pojęcia „cele rolnicze”, jednakże w art. 2 pkt 15 tej ustawy zdefiniowana została działalność rolnicza, przez którą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (CN 4403 41 00 i 4403 49) oraz bambusa (CN 1401 10 00), a także świadczenie usług rolniczych.

Powyższe potwierdza m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnej interpretacji z dnia 30 sierpnia 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.350.2017.1.IK). Z przywołanej interpretacji wynika ponadto, iż warunkiem zastosowania zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia wykonawczego, jest łączne spełnienie przesłanek co do przedmiotu i celu umowy dzierżawy. Podatnik może zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usługi dzierżawy gruntu, jeśli zostanie zawarta umowa, która w swojej treści zawierać będzie m.in. postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dzierżawiony grunt jest przeznaczony wyłącznie na cele rolnicze.

W przedmiotowej sprawie dzierżawcą gruntu będzie podmiot trzeci, który będzie wykorzystywał go na cele rolnicze. Grunt będzie przeznaczony wyłącznie na cele rolnicze, co znajdzie odpowiednie odzwierciedlenie w postanowieniach umowy. Jednocześnie, dzierżawca nie będzie uprawniony do dokonywania zmian przeznaczenia gruntu ani jego jakiejkolwiek adaptacji.

Skoro zatem spełnione zostaną przesłanki zwolnienia co do przedmiotu i celu dzierżawy, a zawarta umowa dzierżawy będzie w sposób jednoznaczny precyzowała przeznaczenie gruntu, tj. na cele rolnicze, to, zdaniem Wnioskodawcy, dzierżawa przedmiotowej nieruchomości rolnej będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia wykonawczego.

Ad 2.

W świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 106b ust. 2 ustawy o VAT podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 tej ustawy, tj. przepisów rozporządzenia wykonawczego.

Jednocześnie, zgodnie z przepisem art. 106b ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT podatnik na żądanie nabywcy usługi jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż zwolnioną, stosownie do art. 82 ust. 3 tej ustawy, jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty. Wymogi w zakresie treści faktury dokumentującej sprzedaż usługi dzierżawy nieruchomości przeznaczonej na cele rolnicze określa § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur (Dz. U. 2013 r., poz. 1485).

W związku z powyższym, przyjmując, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 1 jest prawidłowe, po stronie Koła Łowieckiego nie powstanie obowiązek wystawienia faktury VAT z tytułu usługi dzierżawy przedmiotowej nieruchomości. Zdaniem Wnioskodawcy, zasadniczo wystarczającym będzie wystawienie rachunku – potwierdzenia zapłaty czynszu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, chyba że wystawienia faktury zażąda dzierżawca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług, stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe przepisy, należy stwierdzić, że dzierżawa wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych (zawierane umowy dzierżawy mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 82 ust. 3 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wprowadzić inne niż określone w art. 43-81 zwolnienia od podatku, a także określić szczegółowe warunki stosowania tych zwolnień, uwzględniając:

1.  specyfikę wykonywania niektórych czynności oraz uwarunkowania obrotu gospodarczego niektórymi towarami;
2.  przebieg realizacji budżetu państwa;
3.  potrzebę uzyskania dostatecznej informacji o towarach będących przedmiotem zwolnienia;
4.  przepisy Unii Europejskiej.

W tym miejscu wskazać należy, że na podstawie ww. art. 82 ust. 3 ustawy zostało wydane rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018, poz. 701, z późn. zm.).

Zgodnie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

Stosownie do art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

W świetle przywołanych przepisów ustawy, co do zasady, dzierżawa gruntów stanowi świadczenie usług i czynność ta, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy. Wyjątek stanowi dzierżawa gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, która korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia.

Przy czym usługa dzierżawy gruntu przeznaczonego na cele rolnicze korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia, pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do przedmiotu i celu takiej umowy. Podatnik podatku VAT będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania omawianej usługi podatkiem od towarów i usług, jeśli zawarta zostanie umowa dzierżawy gruntu, która w swojej treści zawierać będzie m.in. postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dzierżawiony grunt jest przeznaczony wyłącznie na cele rolnicze.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „cele rolnicze”. W związku z tym, przy ocenie zakresu ww. zwolnienia należy odwołać się do pojęcia „działalności rolniczej” zdefiniowanego w art. 2 pkt 15 ustawy.

W art. 2 pkt 15 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o działalności rolniczej – rozumie się przez to produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (CN 4403 41 00 i 4403 49) oraz bambusa (CN 1401 10 00), a także świadczenie usług rolniczych.

Posiłkując się zapisem powyższej definicji, uznać należy, że gruntem przeznaczonym na cele rolnicze jest grunt, który może być wykorzystany do ww. działalności rolniczej. Zatem, gruntem przeznaczonym na cele rolnicze będzie grunt przeznaczony przez dzierżawcę do działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust. 15 ustawy.

Analiza powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że o zastosowaniu zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o przepis § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia, decydować będzie wykorzystanie dzierżawionych gruntów na cele rolnicze. Bez znaczenia pozostaje status podatkowy dzierżawcy, jak również przeznaczenie wydzierżawianego gruntu wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub innych dokumentów wskazujących na ich przeznaczenie. Jedynym warunkiem, który pozwala na skorzystanie z ww. zwolnienia, jest cel, na jaki grunty te są wydzierżawiane.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 18 października 2016 r., sygn. akt I FSK 571/15 w którym Sąd przyznał, że dzierżawa gruntu przeznaczonego pod przydomowe ogródki działkowe i zieleń, który – zgodnie z umową – będzie wykorzystywany na cele rolnicze, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług niezależnie od tego, czy dzierżawca jest rolnikiem ryczałtowym, czy też osobą wykorzystującą produkty rolne pochodzące z uprawy tego gruntu jedynie na własne potrzeby (konsumpcję).

Z opisu sprawy wynika, że Koło Łowieckie zostało założone przez jego członków w (…) r. i jest zarejestrowane w Zarządzie Okręgowym Polskiego Związku Łowieckiego (PZŁ), zgodnie z ustawą z dnia 13 października 1995 r. Prawo łowieckie oraz Statutem PZŁ, określonym Uchwałą Krajowego Związków Delegatów PZŁ z dnia 2 lipca 2005 r. Koło posiada osobowość prawną. W celu realizacji statutowych zadań Koło Łowieckie może prowadzić działalność gospodarczą. Z prowadzonej przez Koło Łowieckie działalności gospodarczej może być generowanych dochód. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, przeznaczając cały ewentualnie uzyskany w wyniku tego dochód na cele statutowe. Wnioskodawca rozlicza się na zasadach ogólnych. Koło jest zarejestrowane jako czynny podatnik podatku VAT. Koło nie jest wpisane do Krajowego Rejestru Sądowego. Koło jest właścicielem nieruchomości rolnej, przeznaczonej na cele rolnicze. Początkowo, Wnioskodawca samodzielnie podejmował czynności związane z charakterem nieruchomości, takie jak uprawa gruntów w celu zabezpieczenia paszy dla zwierzyny lub do ponownych zasiewów. Jednocześnie, cały dochód uzyskany z powyższej działalności został przeznaczony i wydatkowany na cele statutowe Koła. Wnioskodawca zamierza wydzierżawić przedmiotową nieruchomość podmiotowi trzeciemu – dzierżawcy. Zgodnie z zawartą umową dzierżawy dzierżawca będzie mógł korzystać z gruntów wyłącznie na cele rolnicze, co zostanie wprost wskazane w umowie dzierżawy. Dzierżawca nie będzie także uprawniony do jakichkolwiek zmian przedmiotu dzierżawy, w szczególności do dokonywania jego zabudowy czy adaptacji. Z powyższego tytułu Koło Łowieckie otrzymywać będzie co do zasady czynsz dzierżawny w postaci plonów o określonej wartości, ewentualnie w formie mieszanej, tj. plony i świadczenie pieniężne, jeżeli plony w danym okresie rozliczeniowym nie osiągnę określonej w umowie wartości i konieczne stanie się rozliczenie w formie pieniężnej. Korzyści osiągane z dzierżaw, tj. plony, jak i ewentualny dochód w formie pieniężnej, będę w całości przeznaczane na cele statutowe Koła. W szczególności, Wnioskodawca zamierza wykorzystywać plony w paśnikach oraz jako tzw. pasy zaporowe (pożywienie pozostawiane dzikim zwierzętom na skraju lasu, tak aby zwierzęta nie plądrowały okolicznych pól rolnych). Natomiast ewentualne dochody w formie pieniężnej przeznaczane będę na zakup pożywienia dla zwierząt, środków do prowadzenia gospodarki łowieckiej, zwalczania kłusownictwa – a więc ochrony środowiska. Aktualnie Wnioskodawca nie ma możliwości kontynuowania samodzielnie uprawy gruntu. Jednocześnie pozostawienie ziemi odłogiem spowoduje jej zachwaszczenie, a w konsekwencji obniżenie jakości gleby, spadek kultury rolnej gruntu, a w efekcie także spadek wartości nieruchomości.

Na tle powyższego Wnioskodawca w pierwszej kolejności ma wątpliwości w zakresie zwolnienia od opodatkowania VAT dzierżawy nieruchomości rolnej.

Jak wyjaśniono wyżej, o zastosowaniu zwolnienia od podatku od towarów i usług decydujące będzie faktyczne przeznaczenie przez dzierżawcę oraz wykorzystanie przez niego dzierżawionych gruntów na cele rolnicze, czyli realizacja celu, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia.

W analizowanym przypadku – jak wskazano w opisie sprawy – Koło jest właścicielem nieruchomości rolnej, przeznaczonej na cele rolnicze. Ponadto Wnioskodawca zamierza wydzierżawić przedmiotową nieruchomość podmiotowi trzeciemu – dzierżawcy. Zgodnie z zawartą umową dzierżawy dzierżawca będzie mógł korzystać z gruntów wyłącznie na cele rolnicze, co zostanie wprost wskazane w umowie dzierżawy. Dzierżawca nie będzie także uprawniony do jakichkolwiek zmian przedmiotu dzierżawy, w szczególności do dokonywania jego zabudowy czy adaptacji.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy dzierżawa przez Koło ww. gruntów rolnych na rzecz dzierżawcy wyłącznie na cele rolnicze, wypełnia definicję świadczenia usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z uwagi jednak na fakt, że z zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a dzierżawcą umowy będzie wynikać, że grunty dzierżawione są na cele rolnicze, zostanie spełniona przesłanka zawarta w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia, warunkująca zastosowanie dla tej czynności zwolnienia od podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 ocenić należało jako prawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawca dotyczą kwestii stwierdzenia, czy Koło jako wydzierżawiający grunt rolny ma obowiązek wystawić fakturę VAT, zgodnie z przepisami art. 106a-106q ustawy.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na podstawie art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Jak stanowi art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

‒ jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zgodnie z art. 106e ust. 4 pkt 3 ustawy faktura nie zawiera w przypadku, o którym mowa w art. 106b ust. 3 pkt 2 – danych określonych w ust. 1 pkt 12-14.

W tym miejscu raz jeszcze wskazać należy, że na podstawie ww. art. 82 ust. 3 ustawy zostało wydane rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, które przewiduje zwolnienie dla dzierżawy gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

Przepisy ustawy w kwestii faktur wystawianych przez podatników dokonujących czynności zwolnionych z VAT precyzuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur (Dz. U. z 2013 r., poz. 1485).

Zgodnie z § 3 pkt 1 ww. rozporządzenia faktura dokumentująca dostawę towarów lub świadczenie usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2-6, 8-36 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy powinna zawierać:

1.  datę wystawienia,
2.  numer kolejny,
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy,
4.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi,
5.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług,
6.  cenę jednostkową towaru lub usługi,
7.  kwotę należności ogółem,
8.  wskazanie przepisu ustawy, aktu wydanego na podstawie ustawy, przepisu dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) lub innej podstawy prawnej, zgodnie z którą podatnik stosuje zwolnienie od podatku;

Ww. regulacje wyrażają zasadę, zgodnie z którą, co do zasady, podatnik w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy nie ma obowiązku wystawiania faktury dla dokonanej sprzedaży. Powyższe przepisy nie pozbawiają jednak podatników dokonujących ww. sprzedaży prawa do wystawiania faktury dokumentującej te czynności. Wystawienie faktury w opisanych przypadkach jest, co do zasady, pozostawione wyborowi wykonującego czynność, za wyjątkiem sytuacji, gdy nabywca, w ustawowym terminie wystąpi z żądaniem wystawienia faktury dokumentującej czynności zwolnione od podatku.

Na marginesie dodać należy, że zgodnie z art. 87 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), jeżeli z odrębnych przepisów nie wynika obowiązek wystawienia faktury, podatnicy prowadzący działalność gospodarczą są obowiązani, na żądanie kupującego lub usługobiorcy, wystawić rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi.

W świetle powołanych wyżej przepisów, Wnioskodawca świadczący zwolnioną od opodatkowania VAT usługę dzierżawy gruntu na cele rolnicze, będzie mieć prawo do wystawienia faktury, która te usługi dokumentuje zgodnie z art. 106e ust. 4 pkt 3 ustawy. Jednocześnie wskazać należy, że na podstawie art. 106b ust. 3 pkt 2 ustawy, Wnioskodawca posiada obowiązek wystawienia faktury dokumentującej usługi dzierżawy gruntu na cele rolnicze, gdy dzierżawca z takim żądaniem wystąpi.

Podsumowując, Koło Łowieckie jako wydzierżawiający będzie mieć prawo a nie obowiązek wystawić fakturę VAT zgodnie z przepisami art. 106a-106q ustawy. Jednakże Wnioskodawca będzie posiadać obowiązek wystawienia faktury dokumentującej usługi dzierżawy gruntu na cele rolnicze, gdy dzierżawca z takim żądaniem wystąpi.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie przewidują sytuacji dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT dokumentem innym niż faktura VAT. Jednocześnie wskazać należy w niniejszej sprawie nic nie stoi na przeszkodzie aby Wnioskodawca ww. transakcje dokumentował poprzez wystawienie rachunku, o którym mowa w art. 87 Ordynacji podatkowej.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało ocenić jako prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Natomiast, odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji należy wskazać, że została ona wydana w indywidualnej sprawie, w której indywidualnie oceniano stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i stanowisko wnioskodawcy. Powołana interpretacja nie stanowi źródła prawa i tutejszy organ nie jest nią związany.

W tym miejscu należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi rozstrzygnięcie w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.