Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-408/10-4/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-08-12
Teza: Czy od umowy na użytkowanie oprogramowania i świadczenie usług Spółka powinna zapłacić podatek u źródła jako należności licencyjnej?
Słowa kluczowe: komputery-program komputerowy; kontrahent-kontrahent zagraniczny; należność-należności licencyjne; Niemcy; obowiązek-obowiązek płatnika; oprogramowanie; podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; podmiot-podmiot zagraniczny; płatnik; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; użytkowanie (używanie)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 04 maja 2010 r. (data wpływu 10.05.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru podatku u źródła od należności licencyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 29 lipca 2010 r. (data wpływu 03.08.2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru podatku u źródła od należności licencyjnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

„A” Sp. z o.o. zawarła w dniu 27.11.2008 r. z firmą „B” z siedzibą w L (E), Niemcy umowę użytkowania oprogramowania i świadczenia usług. Przedmiotem tej umowy jest użytkowanie oprogramowania na istniejących stanowiskach pracy oraz wsparcie przez dział informatyczny IT Zleceniobiorcy. Do oprogramowania zaliczają się także aktualizacje oraz nowe wersje oprogramowania, które Zleceniobiorca daje do dyspozycji Zleceniodawcy w ramach tej umowy. Zleceniobiorca przekazuje użytkownikom Zleceniodawcy zwykłe prawo do użytkowania oprogramowania. Zleceniobiorca gwarantuje, że jest do tego uprawniony. Poza tym pełne prawa do użytkowania oprogramowania pozostają w posiadaniu Zleceniobiorcy. Zleceniobiorca zachowuje wyłączną licencję do oprogramowania.

Opłata obejmuje prawo do używania oprogramowania oraz następujące usługi:

*   koszt szkoleń oraz usługi wdrożeniowej,
*   koszt użytkowania serwera u Zleceniobiorcy (z opłatą za transfer danych),
*   codzienne kopie bezpieczeństwa,
*   koszt gwarancji na oprogramowanie oraz opłatę za dozór oprogramowania,
*   koszt aktualizacji oprogramowania wynikających z nowych funkcjonalności oraz zmian w przepisach,
*   koszt wsparcia technicznego przez pracowników Zleceniobiorcy,
*   usługi osób trzecich.

Strony ustalają roczną opłatę za usługę, uzależnioną od ilości stanowisk pracy. Płatność następuje miesięcznie na podstawie faktur wystawianych na 1/12 opłaty rocznej. Spółka zaznaczyła, że posiada certyfikat rezydencji niemieckiej firmy.

Pismem z dnia 29 lipca 2010 r. Wnioskodawca uzupełnił stan faktyczny o następujące informacje:

1.  zwykłe prawo do użytkowania oprogramowania przez Spółkę polega na użytkowaniu oprogramowania na stanowiskach pracy Spółki bez prawa do udzielania sublicencji na to oprogramowanie,
2.  opłata obejmuje następujące usługi osób trzecich:

*   wykonywanie prac wynikających z udzielonych gwarancji na oprogramowanie przez producenta oprogramowania,

4.  w zakres usługi użytkowania serwera wchodzą: konfiguracja serwera, system obsługi poczty mailowej, strona www, przechowywanie danych na serwerze, transfer danych do serwera.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy od umowy na użytkowanie oprogramowania i świadczenie usług Spółka powinna zapłacić podatek u źródła jako od należności licencyjnej?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski przez nierezydentów przychodów z praw autorskich lub praw pokrewnych ustala się w wysokości 20% przychodów. Powyższą regulację stosuje się z uwzględnieniem umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 powołanej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, określenie „należność licencyjna” oznacza między innymi wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego.

Mając powyższe na uwadze, Spółka uważa, że należności płacone za użytkowanie oprogramowania nie kwalifikują się jako należność licencyjna. Zdaniem Spółki, w przypadku dokonania płatności z tytułu użytkowania oprogramowania na rzecz podmiotu niemieckiego, nie istnieje konieczność poboru podatku u źródła.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) wynosi 20% przychodów.

W przypadku, gdy podatnik uzyskujący tego rodzaju dochody ma siedzibę w państwie, z którym Polska ma podpisaną umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy uwzględnić przepisy tej umowy (art. 21 ust. 2 tej ustawy).

W myśl art. 12 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90), należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Ust. 2 tegoż artykułu stanowi, iż należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu, mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

Z kolei art. 12 ust. 3 ww. umowy zawiera definicję „należności licencyjne”, za które uważa się wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów.

Należy natomiast zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

W pkt 13 Komentarza do art. 12 Modelowej Konwencji OECD, wyraźnie stwierdza się, iż program komputerowy może być traktowany jako utwór literacki, artystyczny lub naukowy, przy czym, o ile ustawodawstwo krajowe nie stanowi inaczej, najbardziej uzasadnione jest traktowanie programów komputerowych jako dzieła naukowego. Zatem, skoro nie wymieniono dochodów z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programów komputerowych w definicji „należności licencyjnych”, należy uznać program komputerowy za utwór literacki, artystyczny lub naukowy i dochód uzyskiwany z tytułu użytkowania takich programów traktować dla celów podatkowych jak „należność licencyjną”.

Jednocześnie należy podkreślić fakt, że prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego, zgodnego z prawem autorskim, przekazywane może być na wiele sposobów, z których każdy odmiennie określa kwestie natury praw, jakie odbiorca nabywa w ramach konkretnych uzgodnień, dotyczących programu.

Zaliczenie należności, wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta niemieckiego, do odpowiedniej kategorii dochodów, w rozumieniu umowy polsko - niemieckiej zależy od istoty praw, jakie odbiorca nabywa w ramach umowy przewidującej prawo do korzystania z oprogramowań komputerowych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zawarł z podmiotem niemieckim umowę użytkowania oprogramowania i świadczenia usług, przedmiotem której jest użytkowanie tegoż oprogramowania na istniejących stanowiskach pracy oraz wsparcie przez dział informatyczny IT Zleceniobiorcy. Do oprogramowania zaliczają się także aktualizacje oraz nowe wersje oprogramowania, które Zleceniobiorca daje do dyspozycji Zleceniodawcy w ramach tej umowy. Zleceniobiorca przekazuje użytkownikom Zleceniodawcy zwykłe prawo do użytkowania oprogramowania (bez prawa do udzielania sublicencji na to oprogramowanie). Poza tym, pełne prawa do użytkowania oprogramowania pozostają w posiadaniu Zleceniobiorcy.

Opłata obejmuje prawo do używania oprogramowania oraz następujące usługi:

*   koszt szkoleń oraz usługi wdrożeniowej,
*   koszt użytkowania serwera u Zleceniobiorcy (z opłatą za transfer danych),
*   codzienne kopie bezpieczeństwa,
*   koszt gwarancji na oprogramowanie oraz opłatę za dozór oprogramowania,
*   koszt aktualizacji oprogramowania wynikających z nowych funkcjonalności oraz zmian w przepisach,
*   koszt wsparcia technicznego przez pracowników Zleceniobiorcy,
*   usługi osób trzecich.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD, zawartym w punkcie 14 do art. 12, prawa umożliwiające jedynie faktyczne korzystanie z programu, nie stanowią tytułu do naliczania opłat licencyjnych.

Natomiast w kwestii należności wypłacanych spółce niemieckiej z tytułu świadczenia usług wskazać należy, iż kluczową kwestią wymagającą rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie jest ustalenie czy umowę zawartą pomiędzy Wnioskodawcą a spółką niemiecką, należy traktować jako umowę know-how, czy jako umowę o świadczenie usług.

Pod pojęciem „know-how” należy rozumieć określoną wiedzę o poufnym charakterze, w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej. Prawa do korzystania z tej wiedzy mogą być przedmiotem obrotu, między innymi sprzedaży praw, udzielenia licencji. Pojęcie to określa m.in. wiedzę techniczną i specjalne właściwości odkryte przez dany podmiot w rezultacie prowadzonych przez siebie badań, a nieznane konkurencji.

„Know-how” można zdefiniować jako pakiet informacji praktycznych, wynikających z doświadczenia i badań, które są:

*   niejawne, czyli nie są powszechnie znane lub łatwo dostępne,
*   istotne, czyli ważne i użyteczne z punktu widzenia wytwarzania czy sprzedaży produktów objętych umową oraz
*   zidentyfikowane, czyli opisane w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można było sprawdzić, czy spełniają kryteria niejawności i istotności.

W punkcie 11.1, 11.2 i 11.3 Komentarza do art. 12 ust. 2 Modelowej Konwencji OECD, wyraźnie stwierdza się, iż w umowie na zakup know-how jedna ze stron zobowiązuje się do udostępniania drugiej stronie specjalistycznej wiedzy i doświadczeń nieujawnionych publicznie w celu wykorzystania ich na własny rachunek. Uważa się, że udostępniający nie jest zobowiązany do odgrywania jakiejkolwiek roli w trakcie stosowania udostępnianej formuły produkcyjnej ani też nie jest zobowiązany do gwarantowania wyników stosowania tej formuły.

Taki rodzaj umowy różni się od umowy o świadczenie usług, według której jedna ze stron stosuje własne umiejętności zawodowe i doświadczenie, wykonując pracę dla drugiej strony. Płatności dokonywane z tego tytułu wchodzą na ogół w zakres art. 7.

W przypadku umów o świadczenie usług świadczący usługi zobowiązuje się do zapewnienia usług, które mogą wymagać wykorzystania przez świadczącego pewnej specyficznej wiedzy, umiejętności i doświadczenia, ale nie do przekazania drugiej stronie takiej specyficznej wiedzy, umiejętności lub doświadczenia.

Zgodnie z pkt 11.4 Komentarza do ww. artykułu, przytoczone niżej płatności nie powinny być traktowane jako wynagrodzenia za udostępnienie know-how, lecz raczej za świadczenie usług, w tym m.in.:

*   wynagrodzenia uzyskane za usługi świadczone po sprzedaży,
*   wynagrodzenia uzyskane za usługi świadczone przez sprzedawcę na rzecz kupującego w ramach gwarancji,
*   wynagrodzenia uzyskane za usługi techniczne.

Punkt 11.6 Komentarza stanowi ponadto, iż w praktyce handlowej spotyka się umowy, które obejmują zarówno know-how, jak i udzielenie pomocy technicznej. (…)

W takich umowach mieszanych należy – opierając się na danych zawartych w umowie lub drogą analizy logicznej – dokonać rozbicia całej kwoty wynagrodzenia na oddzielne elementy i do każdego z nich zastosować odrębne zasady opodatkowania. Jeżeli jednak jeden z elementów świadczenia stanowi pozycję główną kontraktu, a pozostałe elementy są uboczne lub mają raczej znikome znaczenie, to normę stosowaną do głównego elementu należy stosować do całości wynagrodzenia.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, iż pracownicy firmy niemieckiej wspierają Spółkę bez przekazywania gotowych instrukcji.

Z powyższego wynika zatem, że głównym celem tej części umowy jest świadczenie usług.

Zatem, przedmiotowa umowa również w części dot. świadczonych usług nie ma charakteru należności licencyjnych.

W takiej sytuacji, dochód spółki niemieckiej w postaci wynagrodzenia, jakie otrzymuje zarówno za udostępnienie korzystania przez spółkę polską z oprogramowania komputerowego, jak i za świadczenie na Jej rzecz usług zgodnych z zawartą umową, należy kwalifikować jako „zyski przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Reasumując, Spółka nie ma obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od należności wypłacanych firmie niemieckiej za użytkowanie oprogramowania komputerowego oraz świadczenie usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.