Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-59/15/RH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-07-17
Teza: nieodpłatne nabycia przez spółkę udziałów posiadanych przez innego udziałowca w celu ich umorzenia
Słowa kluczowe: udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2012 r., poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2015 r. (data wpływu 20 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 7 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nabycia przez spółkę, której będzie Pan udziałowcem, udziałów posiadanych przez innego udziałowca w celu ich umorzenia - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nabycia przez spółkę, której udziałowcem będzie Wnioskodawca, udziałów posiadanych przez innego udziałowca w celu ich umorzenia.

Wniosek został następnie uzupełniony pismem Wnioskodawcy z dnia 1 lipca 2015 r. (data wpływu 7 lipca 2015 r.), w odpowiedzi na wezwanie organu z dnia 24 czerwca 2015 r. znak ITPB4/4511-59/15-2/RH.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, objętą zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nieograniczonym obowiązkiem podatkowym na terytorium Polski.

Wnioskodawca będzie posiadać udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, mającej siedzibę na terytorium Polski (dalej: Spółka PL).

Inna spółka, mająca siedzibę na terytorium jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej (dalej: Spółka UE) rozważa wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci praw majątkowych do Spółki PL w zamian za udziały w Spółce PL.

W zależności od rozwoju i perspektyw działalności gospodarczej Spółki UE, może dojść do dobrowolnego umorzenia udziałów posiadanych przez Spółkę UE w Spółce PL za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku, gdyby doszło do dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia udziałów posiadanych przez Spółkę UE w Spółce PL u Wnioskodawcy powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów. Do katalogu tego zaliczają się m.in. przychody z kapitałów pieniężnych (art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy).

Dany rodzaj przychodu może być przypisany wyłącznie do jednego źródła. Jeżeli zatem Wnioskodawca posiadać będzie udziały w spółce kapitałowej (Spółka PL), które to udziały zaliczają się do kapitałów pieniężnych, to rozpoznanie ewentualnych przychodów należy rozpatrywać w świetle przepisów regulujących przychody z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów z kapitałów pieniężnych zaliczają się:

3.  odsetki od pożyczek;
4.  odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą;
5.  odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych;
6.  dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce lub spółdzielni, w tym również:
    1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
    2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
    3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
    4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b;
7.  przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c;
8.  należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:
    1.  odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych,
    2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. O obrocie instrumentami finansowymi;
9.  przychody z odpłatnego zbycia prawa poboru, w tym również ze zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz emerytalny w imieniu członka funduszu;
10.  przychody członków pracowniczych funduszy emerytalnych z tytułu przeniesienia akcji złożonych na rachunkach ilościowych do aktywów tych funduszy;
11.  nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny;
9a. u wspólnika, określoną w umowie spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c i d, wartość wkładu niepieniężnego wniesionego w postaci rzeczy lub praw, w zamian za który wspólnikowi nie są wydawane udziały (akcje), o których mowa w pkt 9;12.  przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Powyższy katalog, zawarty w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest zamknięty. Enumeratywne wyliczenie rodzajów przychodów z kapitałów pieniężnych oznacza, że wyłącznie określone w tym przepisie przysporzenia mają charakter przychodu. Zatem wszelkie zdarzenia prawne, które wiążą się z posiadaniem kapitałów pieniężnych, tylko wówczas skutkują przypisaniem przychodu u posiadającego te kapitały, jeżeli zdarzenie to mieści się w katalogu z art. 17 ust. 1 ww. ustawy. Ponieważ w katalogu tym brak jest zdarzenia prawnego w postaci dobrowolnego umorzenia udziałów innego wspólnika w spółce kapitałowej bez wynagrodzenia, należy bezwzględnie uznać, iż takie zdarzenie prawne nie powoduje powstania przychodu po stronie wspólnika pozostającego w spółce.

W konsekwencji, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie uzyska przychodu (dochodu) z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów posiadanych przez Spółkę UE w Spółce PL bez wynagrodzenia. Brak jest bowiem podstawy prawnej do przypisania takiego przychodu (dochodu).

Należy też mieć na uwadze, że z punktu widzenia Wnioskodawcy dobrowolne umorzenie udziałów Spółki UE nie powoduje powstania jakiegokolwiek efektywnego przysporzenia majątkowego. Dopiero bowiem w momencie sprzedaży udziałów, wypłaty dywidendy albo podwyższenia kapitału zakładowego zaistnieje skutek prawny wynikający z dobrowolnego umorzenia udziałów w Spółce PL posiadanych przez Spółkę UE, w postaci osiągnięcia przez Wnioskodawcę większego przychodu z kapitałów pieniężnych. Wówczas dopiero nastąpi opodatkowanie tego przychodu. Przypisanie przychodu na etapie dobrowolnego umorzenia udziałów posiadanych przez Spółkę UE w Spółce PL doprowadziłoby do podwójnego opodatkowania tego samego przychodu. Wynika to również z art. 25 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany z tego udziału. W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym na etapie umorzenia udziałów, które Spółka UE posiada w Spółce PL, nie następuje faktyczne uzyskanie dochodu po stronie Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wskazuje, że zaprezentowana przez niego ocena znajduje potwierdzenie w ugruntowanym stanowisku organów podatkowych, na potwierdzenie czego zacytował fragmenty rozstrzygnięć zawartych w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 20 stycznia 2014 r. nr ILPB2/415-1032/13-2/JK, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 19 grudnia 2012 r. nr ITPB3/423-574/12/AM, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 29 października 2013 r. nr IBPB2/415-798/13/JGW, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach;
*   interpretacji indywidualnej z dnia 3 stycznia 2014 r. nr IPPB3/423-838/13-2/MC, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Wnioskodawca wskazał także na treść pisma Ministra Finansów z dnia 7 marca 2002 r., nr PB4/BA 8214-34-15/02 (opublikowanego w Biuletynie Skarbowym nr 2002/2, str. 15).

Podsumowując Wnioskodawca stwierdza, iż w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym po jego stronie nie powstanie przychód (dochód) do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z informacji zawartych przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka PL), której udziałowcem będzie Wnioskodawca, nabędzie udziały należące do innego wspólnika (Spółki UE), w celu ich umorzenia, przy czym nabycie może nastąpić bez wynagrodzenia.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Instytucja umorzenia udziałów wspólnika spółki kapitałowej została uregulowana w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.). Przepis art. 199 § 1 ww. ustawy stanowi, że udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Zgodnie z art. 199 § 3 ww. ustawy, za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Rozważając skutki podatkowe opisanego umorzenia dobrowolnego udziałów po stronie Wnioskodawcy należy wskazać, że zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl natomiast art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierający katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje jako odrębnego źródła przychodu – po stronie wspólnika pozostającego w spółce, którego udziały nie będą umarzane – zbycia udziałów przez innego wspólnika na rzecz spółki w celu umorzenia.

Z uwagi na status Wnioskodawcy, jako wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, należy rozważyć opisaną sytuację w kontekście źródła przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - kapitały pieniężne. Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy. Stosownie

do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) przywołanej wyżej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. Fakt zbycia przez jednego z udziałowców udziałów w spółce kapitałowej nie jest jednak tożsamy z dokonaniem zbycia udziałów przez pozostałych udziałowców, którzy takiego zbycia nie dokonują.

Ponadto, wyżej wymieniona ustawa podatkowa nie zawiera innych regulacji, które pozwalałyby na uznanie, że w związku ze zbyciem udziałów (celem umorzenia) przez jednego z udziałowców po stronie pozostałych udziałowców (których udziały nie są zbywane i umarzane) powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Co więcej, w wyniku opisanego umorzenia udziałów po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania przysporzenia majątkowego. Nie można więc mówić tu o przychodzie w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze zacytowane przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie, w wyniku zbycia bez wynagrodzenia udziałów na rzecz Spółki PL dokonanego przez innego udziałowca (Spółkę UE), po stronie Wnioskodawcy (jako udziałowca, którego udziały nie będą podlegały umorzeniu) nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.