Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-895/12-2/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-01-04
Teza: Czy świadczone przez Spółkę usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 i pkt 38 Ustawy o VAT, powinny być wliczane do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 tej ustawy, przyjmowanego dla wyliczenia proporcji stosowanej dla ustalenia zakresu prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego?
Słowa kluczowe: czynności-czynności sporadyczne; proporcja; usługi-usługi finansowe; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2012 r. (data wpływu 17 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku uwzględnienia obrotu z tytułu świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 i 38 ustawy, przy wyliczeniu proporcji na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2012 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku uwzględnienia obrotu z tytułu świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 i 38 ustawy, przy wyliczeniu proporcji na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Grupa S.A. (dalej: „…”, „Spółka”) jest podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym jako „podatnik VAT czynny”. Podstawową działalnością Spółki jest obrót materiałami budowlanymi. W toku działalności Spółki występują jednakże również czynności zwolnione od podatku VAT. Najbardziej znaczącymi, pod względem wysokości obrotów, są usługi finansowe, które są konsekwencją udzielenia partnerom handlowym Spółki środków pieniężnych na zakup w Spółce materiałów budowlanych. Świadczenie usług finansowych, zwolnionych z podatku, może polegać na udzieleniu pożyczki lub wynikać z zawartej umowy restrukturyzacyjnej polegającej na odroczeniu partnerowi handlowemu terminu płatności za już dostarczony mu towar, bądź też rozłożenia płatności na raty. Ilość zawartych umów restrukturyzacyjnych w latach 2009-2011 wahała się w każdym roku między 5 a 11.

Poza tym Spółka świadczy na rzecz instytucji finansowej (banku) usługi pośrednictwa finansowego związane ze sprzedażą ratalną. Produkty finansowe, oferowane przez bank za pośrednictwem Spółki, dedykowane są do klientów Wnioskodawcy, którzy dokonując zakupu w jej punktach handlowych mają możliwość sfinansowania, w całości lub części, ceny towarów. Na podstawie umowy zawartej z bankiem Spółka podpisuje, w imieniu banku, umowy o produkt finansowy po otrzymaniu od niego pozytywnej decyzji. Czynności faktyczne i prawne wykonywane przez Spółkę polegają przede wszystkim na przedstawieniu oferty produktowej oraz wzoru umowy obowiązującej w banku, sprawdzenie danych klienta na podstawie oryginalnych dokumentów potwierdzających jego tożsamość oraz źródła i wysokość uzyskiwanych dochodów, przyjmowanie od klientów wniosków o zawarcie umowy na produkty finansowe wraz z wymaganymi dokumentami, przekazywanie do banku stosownych informacji i dokumentów. Za wykonywane czynności Spółka otrzymuje wynagrodzenie w postaci prowizji. Ponadto, na podstawie umowy z bankiem Spółka otrzymuje także wynagrodzenie prowizyjne za to, że jej partnerzy handlowi w swoich punktach handlowych także będą oferowali produkty finansowe banku.

W przyszłości Spółka nie wyklucza świadczenia analogicznych usług pośrednictwa finansowego także na rzecz innych banków (instytucji finansowych).

Ogólna wartość wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu wykonywania świadczeń zwolnionych z VAT w stosunku rocznym stanowi niewielką część ogólnego obrotu Spółki. W ostatnich latach obrót zwolniony nie zbliżył się nawet do 1% ogólnego obrotu Spółki. Przykładowo, najbardziej znaczące kwotowo usługi finansowe wynikające z umów restrukturyzacyjnych wiązały się z wynagrodzeniem należnym Spółce (odsetkami) w wysokości określonej do ogólnego obrotu Spółki, odpowiednio: w 2009 r. - …%, w 2010 r. - …%, w 2011 r. - …% oraz przez pierwsze osiem miesięcy 2012 r. - …%.

W najbliższym czasie Spółka rozważa zawarcie umowy ubezpieczenia, którą objęte byłyby także inne podmioty (np. partnerzy handlowi). Spółka występowałaby w takiej umowie w podwójnej roli: jako ubezpieczony (ubezpieczenie na swoją rzecz) oraz jako ubezpieczający (ubezpieczenie na cudzy rachunek). W tym drugim przypadku roszczenie o zapłatę składki ubezpieczycielowi będzie przysługiwało przeciwko Spółce jako ubezpieczającemu. Jeżeli Spółka zdecydowałaby się na zawarcie umowy ubezpieczenia w powyższym kształcie, wartość usług ubezpieczeniowych, które podlegałyby odsprzedaży (refakturowaniu) na rzecz ubezpieczonych, może spowodować, że udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo, będzie niższy niż 99%. Spółka szacuje, że z programu ubezpieczeniowego może skorzystać do 300 podmiotów. Będą to podmioty, które współpracują ze Spółką w zakresie obrotu materiałami budowalnymi. Zawarcie umowy ubezpieczenia na rzecz tak licznej grupy podmiotów wiązać się będzie z uzyskaniem preferencyjnych warunków od ubezpieczyciela. W celu świadczenia usług w zakresie ubezpieczeń Spółka korzystałaby z dotychczasowej infrastruktury technicznej oraz zatrudnionego personelu pracowniczego. Przewidywany nakład pracy, który może wiązać się z tymi świadczeniami, nieznacznie tylko zwiększy obowiązki zatrudnionych pracowników.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy świadczone przez Spółkę usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 i pkt 38 Ustawy o VAT, powinny być wliczane do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 tej ustawy, przyjmowanego dla wyliczenia proporcji stosowanej dla ustalenia zakresu prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez Spółkę usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 i pkt 38 Ustawy o VAT, nie powinny być wliczane do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 tej ustawy, przyjmowanego dla wyliczenia proporcji stosowanej dla ustalenia zakresu prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Usługi takie są bowiem transakcjami pomocniczymi (uzupełniającymi) do zasadniczej działalności Spółki.

Zasady obliczenia proporcji uregulowane są w art. 90 ust. 3 Ustawy o VAT. W tym celu należy podzielić obrót z tytułu sprzedaży dającej prawo do odliczenia przez łączny obrót z tytułu czynności podlegających VAT (tj. z tytułu sprzedaży dającej i niedającej prawa do odliczenia). Jednocześnie przepisy Ustawy o VAT przewidują przypadki wyłączenia określonych obrotów z kalkulacji proporcji VAT. Zgodnie z art. 90 ust. 6 Ustawy o VAT przy obliczaniu współczynnika nie bierze się pod uwagę obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie. Celem wprowadzenia tego wyłączenia było wyeliminowanie zniekształcenia wartości współczynnika VAT, które nastąpiłoby w razie uwzględnienia przy jego wyliczaniu czynności, które odbiegają od zasadniczej działalności gospodarczej podatnika.

W tym kontekście należy podkreślić, że art. 90 ust. 6 Ustawy o VAT posługuje się pojęciem transakcji sporadycznych. Odpowiednikiem tej regulacji w Dyrektywie 112 jest art. 174 ust. 2 lit. b-c) zgodnie z którym przy obliczaniu kwoty podatku naliczonego, która może zostać proporcjonalnie odliczona, nie uwzględnia się wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi, a także z transakcji, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b)-g), jeżeli są to transakcje pomocnicze.

Wykładni przywołanej normy unijnej (na podstawie analogicznego przepisu – art. 19 VI Dyrektywy) dokonał Trybunał Sprawiedliwości UE. Szczególne znaczenie mają tu wypowiedzi Trybunału w wyrokach w sprawach Regie Dauphinoise (C-306/94), Nordania Finans A/S (C-98/07), Floridienne SA i Berginvest SA (C-149/99) i Empresa de Desenvolvimento Mineiro (C-77/01). W sprawie C-77/01 (EDM) Trybunał orzekł, że w kontekście art. 19 VI Dyrektywy sformułowanie „pomocniczy” dotyczy transakcji, które nie należą do zasadniczej działalności podatnika, chociaż są ściśle z nią związane, i których skala nie może być większa niż skala zasadniczej działalności. W konsekwencji Trybunał uznał, że jeżeli obroty z tytułu transakcji finansowych są wyższe niż z tytułu podstawowej działalności podatnika nie mogą one zostać uznane za transakcje pomocnicze. Istotna jest zatem relacja pomiędzy zasadniczą działalnością podatnika a przedmiotowymi transakcjami lub usługami finansowymi. Tylko wówczas, gdy dane transakcje stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podlegającej opodatkowaniu, nie stanowią incydentalnych transakcji finansowych. Trybunał wskazał również na elementy, które powinny być decydujące przy rozstrzyganiu, czy mamy do czynienia z transakcją pomocniczą. Jeżeli do przeprowadzenia transakcji finansowych zaangażowanie składników majątku (aktywów) lub usług opodatkowanych podatkiem VAT jest niewielkie, transakcje te należy uznać za transakcje o charakterze ubocznym w rozumieniu art. 19 (2) zdanie drugie VI Dyrektywy.

Zatem przy wyliczaniu współczynnika VAT, po pierwsze, należy pominąć czynności, które nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem lub uzupełnieniem zasadniczej działalności prowadzonej przez podatnika. Po drugie, pominięte powinny zostać również czynności, które nie wiążą się, bądź też wiążą się jedynie w marginalnym stopniu, z wykorzystaniem składników majątkowych oraz usług, które przy ich zakupie podlegały opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z orzecznictwa ETS wynika, że dla oceny sporadyczności (pomocniczego charakteru) danej czynności wysokość obrotów uzyskiwanych z tytułu działalności finansowej może być pewną wskazówką przy ocenie, czy mamy do czynienia z transakcjami pomocniczymi. Jednak nawet fakt, że dochody z tych transakcji są wyższe od dochodów z działalności określonej przez przedsiębiorstwo jako podstawowa działalność, nie stanowi wystarczającej przesłanki do wykluczenia możliwości ich zaklasyfikowania do kategorii transakcji pomocniczych w rozumieniu artykułu 19(2) VI Dyrektywy.

Mając na uwadze wskazówki zawarte w orzecznictwie unijnym w sytuacji przedstawionej w niniejszym wniosku należy przyjąć, że za uznaniem wykonywanych przez Spółkę świadczeń za czynności pomocnicze przemawia wiele argumentów. Przede wszystkim zakres wykorzystania towarów i usług, przy nabyciu których Spółka miała prawo do odliczenia VAT, jest niewielki zarówno pod względem kwotowym (są to np. koszty ogólnego zarządu, opłaty za media), czasowym (świadczenie usług ubezpieczeniowych i finansowych nie jest przedmiotem głównego zaangażowania pracowników Spółki) i organizacyjnym (jedynie nieliczni pracownicy Spółki będą zajmować się obsługą tych czynności). Pominięcie zatem tych świadczeń przy wyliczeniu proporcji ma prawne uzasadnienie. Jeżeli bowiem współczynnik VAT ma decydować o zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, to z kalkulacji współczynnika powinny być wyłączone m.in. takie transakcje, w związku z którymi podatnik dokonuje zakupów obciążonych VAT w marginalnym zakresie. Niski stopień zaangażowania zasobów, których zakup wiązał się (będzie się wiązał) z zapłatą VAT przemawia zatem za koniecznością pominięcia czynności zwolnionych przy ustalaniu proporcji w VAT (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 16 stycznia 2009 r.; ILPP2/443-986/08-2/EWW).

Również wartość wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu wykonywania czynności zwolnionych z VAT stanowi niewielki procent w ogólnym obrocie Spółki. Nie są to zatem czynności, które chociażby z tego punktu widzenia wskazywałyby na stałe i konieczne rozszerzenie (uzupełnienie) zasadniczej działalności Spółki.

Z tych względów, jak już wskazano, świadczone przez Spółkę usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 i pkt 38 Ustawy o VAT, nie powinny być wliczane do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 tej ustawy, przyjmowanego dla wyliczenia proporcji stosowanej dla ustalenia zakresu prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W brzmieniu art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

Zgodnie z treścią art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W art. 90 ust. 2 ustawy wskazano, że jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie regulacji art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Natomiast w myśl art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Stosownie do art. 174 ust. 2 pkt b i c Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), (…) przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się następujących kwot:

*   wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi;

*   wysokości obrotu uzyskanego z transakcji, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b)-g), jeżeli są to transakcje pomocnicze.

Ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy nie zdefiniował pojęcia „sporadycznie”. Z definicji słownikowych wynika, iż sporadyczny to: „zjawiający się, występujący od czasu do czasu, rzadko, nieregularny, przypadkowy”. Sporadyczność oznacza występowanie danych zdarzeń w sposób incydentalny, lecz nie wyklucza ich powtarzalności. Jednakże powtarzalność nie może przerodzić się w stały element prowadzonej działalności. Zatem transakcje sporadyczne to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem działalności. Tak więc, aby ocenić czy dana czynność może być uznana za sporadyczną należy wziąć pod uwagę nie tylko częstotliwość jej wykonywania, ale także to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności jednostki. Jeżeli działalność taka stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze i sporadyczne.

Ponadto, interpretując termin „sporadyczny” należy odwołać się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 11 lipca 1996 r. w sprawie Regie Dauphinoise (C-306/94), TSUE dokonał interpretacji pojęcia incydentalności w kontekście wykonywania transakcji finansowych. We wspomnianym wyroku TSUE wskazał, że o sporadycznym charakterze transakcji nie decyduje ich relatywnie niewielki udział wartościowy w całokształcie prowadzonej przez podatnika działalności. W wyroku tym TSUE odniósł się również do charakteru i kontekstu wykonywanych czynności wskazując, że tworzenie na własny rachunek lokat przez firmę zarządzającą nieruchomościami, ze środków wpłacanych przez właścicieli lub najemców, nie może być traktowane jako incydentalne, gdyż otrzymanie odsetek z tych inwestycji jest bezpośrednią, stałą i konieczną konsekwencją działalności opodatkowanej firm zarządzających nieruchomościami. Tym samym, zgodnie z wnioskowaniem a contrario, TSUE określił transakcje uznawane za wykonywane w sposób incydentalny (sporadyczny) jako te, które nie stanowią bezpośredniej, stałej i koniecznej konsekwencji działalności opodatkowanej.

Na taką interpretację może również wskazywać orzeczenie z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie EDM (C-77/01). We wspomnianym orzeczeniu TSUE, za sporadyczne uznał te transakcje finansowe, których realizacja angażuje niewielką ilość towarów lub usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (które to towary i usługi stanowią aktywa podatnika), a skala przychodów może być wskazówką, czy rzeczywiście transakcje mają charakter sporadyczny.

Stanowisko TSUE podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 25 maja 2010 r., sygn. III SA/Wa 7/10, w którym stwierdził, że: „(…) Jakkolwiek więc w obu tych orzeczeniach Trybunał na tle występujących tam stanów faktycznych sformułował określone tezy, to jednak nie można stwierdzić, aby kwestia rozumienia i zakresu stosowania przepisów odnoszących się do niewliczanych do obrotu przy obliczaniu proporcji służącej odliczaniu podatku naliczonego, incydentalnych (pomocniczych) transakcji finansowych była już w sposób jednoznaczny ustalona w orzecznictwie TSUE.

W gruncie rzeczy TSUE orzekając każdorazowo w innej sprawie, odnosi się do indywidualnych przypadków, formułując zasady, które trudno oceniać jednoznacznie (rzadkość, nieregularność, brak nadmiernego zaangażowania środków, etc.), nie są to bowiem zanadto precyzyjne kryteria – stanowią raczej generalne wskazówki interpretacyjne (T. Michalik VAT 2009, wydanie 6., wydawnictwo C.H. Beck Warszawa 2009, teza nr 13 do art. 90 ustawy o VAT). (…)

Tak więc, przy bardzo nieostrych granicach podlegającego wykładni pojęcia „incydentalnych (pomocniczych) transakcji finansowych” (…) nie powinien decydować jeden wskaźnik, punkt odniesienia czy też jedno tylko kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika. Chodzi więc zasadniczo o to, aby tego rodzaju transakcje (przy obliczaniu proporcji stosowanej do odliczenia podatku naliczonego) nie zniekształcały obrazu i istoty działalności danego podmiotu (czynności opodatkowane i zwolnione) rzutujących na zakres prawa do odliczania podatku naliczonego.(…)”.

Transakcje sporadyczne zatem to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić czy dana czynność może być uznana za sporadyczną, należy wziąć pod uwagę nie tylko częstotliwość jej wykonywania, ale także to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika. Jeżeli działalność finansowa czy też ubezpieczeniowa stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze i sporadyczne.

W ocenie tut. Organu, ani ilość świadczonych usług ani też liczba kontrahentów, którym wyświadczono te usługi, same w sobie nie świadczą o tym, czy można i należy traktować ww. czynności, jako czynności sporadyczne (incydentalne, pomocnicze) w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy, czy też nie. Aby bowiem dojść do wniosku, iż czynności te mają taki charakter, konieczne jest ich zestawienie według różnorakich kryteriów. Trzeba wziąć zatem pod uwagę wartość, ilość, częstotliwość czynności, stopień zaangażowania aktywów podatnika itd., na tle całokształtu jego działalności. Innymi słowy, aby ocenić, czy czynność jest sporadyczna (incydentalna) należy wziąć pod uwagę całokształt działalności podatnika.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym jako „podatnik VAT czynny”. Podstawową działalnością Spółki jest obrót materiałami budowlanymi. W toku działalności Spółki występują jednakże również czynności zwolnione od podatku VAT. Najbardziej znaczącymi, pod względem wysokości obrotów, są usługi finansowe, które są konsekwencją udzielenia partnerom handlowym Spółki środków pieniężnych na zakup w Spółce materiałów budowlanych. Świadczenie usług finansowych, zwolnionych z podatku, może polegać na udzieleniu pożyczki lub wynikać z zawartej umowy restrukturyzacyjnej polegającej na odroczeniu partnerowi handlowemu terminu płatności za już dostarczony mu towar, bądź też rozłożenia płatności na raty. Ilość zawartych umów restrukturyzacyjnych w latach 2009-2011 wahała się w każdym roku między 5 a 11.

Poza tym Spółka świadczy na rzecz instytucji finansowej (banku) usługi pośrednictwa finansowego związane ze sprzedażą ratalną. Produkty finansowe, oferowane przez bank za pośrednictwem Spółki, dedykowane są do klientów Wnioskodawcy, którzy dokonując zakupu w jej punktach handlowych mają możliwość sfinansowania, w całości lub części, ceny towarów. Na podstawie umowy zawartej z bankiem Spółka podpisuje, w imieniu banku, umowy o produkt finansowy po otrzymaniu od niego pozytywnej decyzji. Czynności faktyczne i prawne wykonywane przez Spółkę polegają przede wszystkim na przedstawieniu oferty produktowej oraz wzoru umowy obowiązującej w banku, sprawdzenie danych klienta na podstawie oryginalnych dokumentów potwierdzających jego tożsamość oraz źródła i wysokość uzyskiwanych dochodów, przyjmowanie od klientów wniosków o zawarcie umowy na produkty finansowe wraz z wymaganymi dokumentami, przekazywanie do banku stosownych informacji i dokumentów. Za wykonywane czynności Spółka otrzymuje wynagrodzenie w postaci prowizji. Ponadto, na podstawie umowy z bankiem Spółka otrzymuje także wynagrodzenie prowizyjne za to, że jej partnerzy handlowi w swoich punktach handlowych także będą oferowali produkty finansowe banku.

W przyszłości Spółka nie wyklucza świadczenia analogicznych usług pośrednictwa finansowego także na rzecz innych banków (instytucji finansowych).

W najbliższym czasie Spółka rozważa zawarcie umowy ubezpieczenia, którą objęte byłyby także inne podmioty (np. partnerzy handlowi). Spółka występowałaby w takiej umowie w podwójnej roli: jako ubezpieczony (ubezpieczenie na swoją rzecz) oraz jako ubezpieczający (ubezpieczenie na cudzy rachunek). W tym drugim przypadku roszczenie o zapłatę składki ubezpieczycielowi będzie przysługiwało przeciwko Spółce jako ubezpieczającemu. Jeżeli Spółka zdecydowałaby się na zawarcie umowy ubezpieczenia w powyższym kształcie wartość usług ubezpieczeniowych, które podlegałyby odsprzedaży (refakturowaniu) na rzecz ubezpieczonych, może spowodować, że udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo, będzie niższy niż 99%. Spółka szacuje, że z programu ubezpieczeniowego może skorzystać do 300 podmiotów. Będą to podmioty, które współpracują ze Spółką w zakresie obrotu materiałami budowalnymi. Zawarcie umowy ubezpieczenia na rzecz tak licznej grupy podmiotów wiązać się będzie z uzyskaniem preferencyjnych warunków od ubezpieczyciela. W celu świadczenia usług w zakresie ubezpieczeń Spółka korzystałaby z dotychczasowej infrastruktury technicznej oraz zatrudnionego personelu pracowniczego. Przewidywany nakład pracy, który może wiązać się z tymi świadczeniami, nieznacznie tylko zwiększy obowiązki zatrudnionych pracowników.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, iż w ocenie tut. Organu, ani ilość świadczonych przez Wnioskodawcę usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 i pkt 38 ustawy, ani też liczba kontrahentów, którym wyświadczono te usługi, same w sobie nie świadczą o tym, czy można i należy traktować ww. czynności, jako czynności sporadyczne (incydentalne, pomocnicze) w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy.

Wobec powyższego wskazać należy, iż Wnioskodawca w związku z udzieloną pożyczką jak również odroczeniem partnerowi handlowemu terminu płatności za dostarczony towar lub też rozłożeniem płatności na raty, osiąga korzyść, polegającą m.in. na zapewnieniu stałej współpracy z kontrahentem, co przekłada się bezpośrednio na zasadniczą działalność Wnioskodawcy. Z tytułu świadczonych usług pośrednictwa finansowego, polegających m.in. na podpisywaniu, w imieniu banku, umów o produkt finansowy, przedstawieniu oferty produktowej oraz wzoru umowy obowiązującej w banku, sprawdzeniu danych klienta, przyjmowaniu od klientów wniosków o zawarcie umowy na produkty finansowe, przekazywaniu do banku stosownych informacji i dokumentów, Zainteresowany otrzymuje wynagrodzenie w postaci prowizji, stanowiące dla Wnioskodawcy stałe, dodatkowe źródło dochodu. Oferowane usługi finansowe na rzecz klientów w sposób bezpośredni wpływają na zainteresowanie potencjalnych klientów zakupem towarów, będących przedmiotem zasadniczej działalności Spółki. Ponadto Spółka w związku z zamiarem zawarcia umowy ubezpieczenia na rzecz licznej grupy podmiotów uzyskuje preferencyjne warunki od ubezpieczyciela.

Zatem uznać należy, że biorąc pod uwagę całokształt działalności Wnioskodawcy, świadczone usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 i pkt 38 ustawy, nie mogą być w przedmiotowej sprawie uznane za czynności dokonywane sporadycznie, określone w art. 90 ust. 6 ustawy, bowiem usługi te noszą cechy powtarzalności, jest to działalność planowana, a nie przypadkowa i występuje na podstawie współpracy mającej charakter ciągły. Podkreślić należy, iż usługi te nie są działalnością marginalną dla całokształtu działań Wnioskodawcy, a wykonywane przez Zainteresowanego przedmiotowe usługi nie są sporadyczne (incydentalne). Również „nieznaczny” udział zaangażowania majątku Wnioskodawcy w świadczenie tych usług nie świadczy o ich sporadycznym charakterze, bowiem za transakcje takie uznawane są te transakcje, które nie stanowią bezpośredniej, stałej i koniecznej konsekwencji działalności opodatkowanej, czego nie można powiedzieć o przedmiotowej sytuacji.

W związku z powyższym obrót z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę przedmiotowych usług winien być uwzględniony w mianowniku proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Reasumując, świadczone przez Wnioskodawcę usługi, będące przedmiotem zapytania, nie spełniają wymagań do uznania ich jako czynności dokonywane sporadycznie. W związku z tym zgodnie z przepisem art. 90 ust. 6 ustawy, kwoty należne z tytułu świadczenia przez Zainteresowanego usług, wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37 i pkt 38 ustawy, należy uwzględniać przy wyliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się z kolei do powoływanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, iż jest ona rozstrzygnięciem wydanym na tle indywidualnego stanu faktycznego i nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku uwzględnienia obrotu z tytułu świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 i 38 ustawy, przy wyliczeniu proporcji na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy. Natomiast kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w zakresie braku obowiązku uwzględnienia obrotu z tytułu świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 i 38 ustawy, przy wyliczeniu proporcji na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji nr IPTPP2/443-895/12-3/JS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.