Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP3.4512.465.2016.3.MWj
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-11-24
Teza: Zwolnienie z opodatkowania przeniesienia własności działek zabudowanych drogą w zamian za odszkodowanie
Słowa kluczowe: drogi-drogi publiczne; działki; odszkodowania; wywłaszczenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2016 r (data wpływu 22 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 października 2016 r. (data wpływu 13 października 2016 r.) oraz pismem z dnia 9 listopada 2016 r. (data wpływu 17 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przekazania działek w związku z wywłaszczeniem za odszkodowaniem – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przekazania działek w związku z wywłaszczeniem za odszkodowaniem.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 6 października 2016 r. (data wpływu 13 października 2016 r.) oraz pismem z dnia 9 listopada 2016 r. (data wpływu 17 listopada 2016 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina rozlicza i składa do właściwego urzędu skarbowego comiesięczne deklaracje VA7-7. Gmina była właścicielem nieruchomości:

*   działki nr 85/15 o powierzchni 0,0067 ha (prawo własności ustalono na podstawie księgi wieczystej nr … prowadzonej przez XVI Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego ….),

*   działki nr 102/8 o powierzchni 0,0053 ha (prawo własności ustalono na podstawie księgi wieczystej nr …. prowadzonej przez XVI Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego ….),

*   działki nr 97/9 o powierzchni 0,0053 ha (prawo własności ustalono na podstawie księgi wieczystej nr …. prowadzonej przez XVI Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego ….),

*   działki nr 115/18 o powierzchni 0,0013 ha (prawo własności ustalono na podstawie księgi wieczystej nr …. prowadzonej przez XVI Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego ….),

*   działki nr 153/5 o powierzchni 0,0068 ha (prawo własności ustalono na podstawie księgi wieczystej nr …. prowadzonej przez XVI Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego ….),

*   działki nr 68/1 o powierzchni 0,0205 ha, 298/5 o pow. 0,0068 ha oraz 301/3 o pow. 0,0015 ha (prawo własności ustalono na podstawie księgi wieczystej nr …. prowadzonej przez XVI Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego ….),

*   działki nr 111/4 o powierzchni 0.0027 ha (prawo własności ustalono na podstawie księgi wieczystej nr …. prowadzonej przez XVI Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego ….).

Wymienione działki na podstawie decyzji Wojewody …. nr 38/11 z dnia 4 marca 2011 r. zostały przeznaczone pod realizację inwestycji drogowej polegającej na rozbudowie drogi wojewódzkiej nr … na odcinku …..

Stosownie do art. 12 ust. 4a i 4f ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych za nieruchomości przejęte pod drogi publiczne ustala się odszkodowanie na rzecz dotychczasowych właścicieli nieruchomości, użytkowników wieczystych oraz osób, którym przysługują do nieruchomości ograniczone prawa rzeczowe.

W związku z powyższym Wojewoda … wszczął z Urzędu postępowanie administracyjne w sprawie ustalenia odszkodowania z tytułu nabycia z mocy prawa przez Województwo …. prawa własności części nieruchomości położonej w gminie …, powiecie …. Wojewoda … zlecił rzeczoznawcy majątkowemu wykonanie opinii określającej wartość nieruchomości, które z mocy prawa stały się własnością jednostki samorządu terytorialnego Województwa ….. Rzeczoznawca przeprowadził oględziny opisanych nieruchomości i przedstawił w formie operatów szacunkowych wartość nieruchomości i na ich podstawie przyznano odszkodowania:

*   działka nr 85/15 o powierzchni 0,0067 ha - decyzja nr … z dnia 28.03.2013 r. - 9 251,00 zł.
    *   wartość gruntu w/w działki - 8 632,00 zł.
    *   wartość naniesień budowlanych - 617,00 zł (nawierzchnia asfaltowa)
    *   wartość nasadzeń roślinnych - 2,00 zł.

*   działka nr 102/8 o powierzchni 0,0053 ha - decyzja nr …. z dnia 10.02.2014 r. - 6 716,00 zł. (grunt niezabudowany)

*   działka nr 97/9 o powierzchni 0,0053 ha - decyzja nr … z dnia 11.04.2014 r. - 7 076,00 zł.
    *   wartość gruntu w/w działki - 6 716,00 zł.
    *   wartość naniesień budowlanych - 360,00 zł. (zabetonowany w gruncie znak drogowy)

*   działka nr 115/18 o powierzchni 0,0013 ha - decyzja nr … z dnia 29 04.2014 r. - 1 943,00 zł.
    *   wartość gruntu w/w działki - 1 655,00 zł.
    *   wartość naniesień budowlanych - 288,00 zł. (wjazd ziemny utwardzony tłuczniem)

*   działka nr 153/5 o powierzchni 0,0068 ha - decyzja nr …. z dnia 18.06.2014 r. - 21 151,00 zł.
    *   wartość gruntu w/w działki - 8 443.00 zł.
    *   wartość naniesień budowlanych - 12 708,00 zł. (nawierzchnia bitumiczna)

*   działka nr 68/1 o powierzchni 0,0205 ha, 298/5 o pow. 0,0068 ha oraz 301/3 o pow. 0,0015 ha decyzja nr … z dnia 29.08.2014 r. – 48 342,00 zł.
    *   wartość gruntu w/w działki - 36 638,00 zł.
    *   wartość naniesień budowlanych - 11 704,00 zł. (nawierzchnia asfaltowa)

*   działka nr 111/4 o powierzchni 0,0027 ha - decyzja nr …. z dnia 24.09.2014 r. - 2 943,00 zł.
    *   wartość gruntu w/w działki - 2 483,00 zł.
    *   wartość naniesień budowlanych - 33,00 zł. (wjazd ziemny)
    *   wartość nasadzeń roślinnych - 427,00 zł.

Z w/w decyzji wydanych przez Wojewodę … wynika, że Gmina …. otrzymała odszkodowanie łącznej wysokości 97 422,00 zł. 1 sierpnia 2016 r. Gmina złożyła korekty deklaracji VAT-7 za okresy, w których otrzymała odszkodowanie i odprowadziła do właściwego urzędu skarbowego podatek VAT należny ze stawką 23% w wysokości 18 217,00 zł. wraz z odsetkami.

Gmina ma jednak wątpliwości, czy otrzymane odszkodowanie jest w całości opodatkowane stawką 23%. Po ponownym przeanalizowaniu w/w zdarzeń, Gmina uważa, iż część otrzymanego odszkodowania korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, wobec powyższego, Gmina stwierdza, że w transakcji wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie z tytułu wywłaszczenia dojdzie do zbycia budowli. Zatem, biorąc pod uwagę przedstawioną w art. 29a ust. 8 ustawy o VAT zasadę (z podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży gruntu wraz m.in. z budowlami na nimi posadowionymi nie wyodrębnia się wartości gruntu), zbycie gruntu również podlega zwolnieniu VAT.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 6 października 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że:

Ad. 1 - Nabycie przez Gminę \`(...)\` prawa własności działek objętych zakresem zapytania nastąpiło w drodze czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Gmina \`(...)\`. odprowadziła do US podatek VAT w wysokości 23%.

Ad. 2 - Z tytułu nabycia prawa własności działek objętych zakresem zapytania Gminie \`(...)\`., nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ad. 3 - Działki objęte zakresem pytania były wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 4 - Naniesienia budowlane na działkach 85/15,153/5,68/1 - nawierzchnia asfaltowa i nawierzchnia bitumiczna są elementem drogi, a droga jako obiekt liniowy jest budowlą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane.

Działka nr 97/7 - zabetonowany w gruncie znak drogowy ustawiony przy drodze gruntowej, zdaniem tut. Urzędu nie jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane.

Działka nr 115/18 - wjazd ziemny utwardzony tłuczniem - ułożony tłuczeń na drodze gruntowej zdaniem tut. Urzędu nie jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane.

Ad. 5 - Nawierzchnia asfaltowa, nawierzchnia bitumiczna (działki 85/15,153/5,68/l) i znak drogowy (działka 97/7) są trwale związane z gruntem, natomiast tłuczeń nie jest trwale związany z gruntem.

Ad. 6 - Działki objęte zakresem pytania wg miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są jako tereny komunikacji.

Na pytanie nr 7 o treści: „W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania należy wskazać czy dla działek objętych zakresem pytania została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu? Jeśli tak, to należy wskazać jakie jest przeznaczenie przedmiotowych działek objętych zakresem pytania zgodnie z wydaną decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu?”, Wnioskodawca wskazał: „Ad. 7 Nie dotyczy.”

Ad. 8 - Dostawa działek wymienionych we wniosku została dokonana na podstawie przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych.

Ad. 9 - Działki objęte zakresem zapytania stały się własnością Województwa \`(...)\` 13 marca 2012 r.

Ad. 10 - Budowle znajdujące się na działkach nr:

85/15 - oddana do użytkowania w 2007 r.

153/5 - oddana do użytkowania w 2000 r.

68/1 - oddana do użytkowania w 2002 r.

Ad. 11 - Gmina \`(...)\`. nie ponosiła wydatków na ulepszenie budowli znajdujących się na działkach objętych zakresem pytania.

Ad. 12 - Działki nr 85/15, 97/9,115/18,153/5, 68/1 nie były przedmiotem najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze.

W piśmie z dnia 9 listopada Wnioskodawca wskazał, że:

Ad. 1 - Nabycie przez Gminę \`(...)\`. prawa własności działek objętych zakresem zapytania nastąpiło w drodze czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2

*   działka 85/15 - pierwsze zajęcie nieruchomości nastąpiło dn. 27.05.1990 r.; zajęcia dokonała Gmina \`(...)\`., między pierwszym zajęciem a momentem przekazania działki na rzecz Województwa \`(...)\` upłynął okres dłuższy niż 2 lata (22 lata);

*   działka 153/5 pierwsze zajęcie nieruchomości nastąpiło dn. 27.05.1990 r., zajęcia dokonała Gmina \`(...)\`., między pierwszym zajęciem a momentem przekazania działki na rzecz Województwa \`(...)\`. upłynął okres dłuższy niż 2 lata (22 lata);

*   działka 68/1 pierwsze zajęcie nieruchomości nastąpiło dn. 14.09.2000 r., zajęcia dokonała gmina \`(...)\`., między pierwszym zajęciem a momentem przekazania działki na rzecz Województwa \`(...)\`. upłynął okres dłuższy niż 2 lata (12 lat).

Ad. 3 - Zakresem zapytania objęta jest działka nr 97/9. Działka nr 97/9 - zabetonowany w gruncie znak drogowy ustawiony przy drodze gruntowej, zdaniem tut. Urzędu nie jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane. Znak drogowy (działka 97/9) są trwale związane z gruntem.

Ad. 4 - Zakresem zapytania objęta jest działka 153/5. Fakty niezbędne do dokonania oceny stanu faktycznego zawarte są w pkt 2.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.(ostatecznie przedstawione w uzupełnionym wniosku)

Czy przekazanie działek nr 85/15, 97/9, 115/18, 153/5, 68/1 w związku z wywłaszczeniem za odszkodowaniem korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie prawa własności przedmiotowych nieruchomości pod budowę drogi publicznej za odszkodowaniem, nie w każdym przypadku będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług:

1.  Działka nr 85/15 o powierzchni 0,0067 ha - decyzja nr ….. z dnia 28.03.2013 r. - 9 251,00 zł.
    *   wartość gruntu w/w działki - 8 632,00 zł.
    *   wartość naniesień budowlanych – 617,00 zł. (nawierzchnia asfaltowa)
    *   wartość nasadzeń roślinnych - 2,00 zł.

Korzysta ze zwolnienia VAT.

1.  Działka nr 102/8 o powierzchni 0,0053 ha - decyzja nr ….. z dnia 10.02.2014 r. - 6 716,00 zł. (grunt niezabudowany)

Podlega opodatkowaniu stawką 23%.

1.  Działka nr 97/9 o powierzchni 0,0053 ha - decyzja nr ….. z dnia 11.04.2014 r. - 7 076,00 zł.
    *   wartość gruntu w/w działki - 6 716,00 zł.
    *   wartość naniesień budowlanych - 360,00 zł. (zabetonowany w gruncie znak drogowy)

Korzysta ze zwolnienia VAT.

1.  Działka nr 115/18 o powierzchni 0,0013 ha - decyzja nr …. z dnia 29 04 2014 r. - 1 943,00 zł.
    *   wartość gruntu w/w działki - 1 655,00 zł.
    *   wartość naniesień budowlanych – 288,00 zł. (wjazd ziemny utwardzony tłuczniem)

Korzysta ze zwolnienia VAT.

1.  Działka nr 153/5 o powierzchni 0,0068 ha – decyzja nr …. z dnia 18.06.2014 r. - 21 151,00 zł.
    *   wartość gruntu w/w działki – 8 443,00 zł.
    *   wartość naniesień budowlanych - 12 708,00 zł. (nawierzchnia bitumiczna)

Korzysta ze zwolnienia VAT.

1.  Działka nr 68/1 o powierzchni 0,0205 ha, 298/5 o pow. 0,0068 ha oraz 301/3 o pow. 0.0015 ha decyzja nr … z dnia 29.08 2014 r. – 48 342,00 zł.
    *   wartość gruntu w/w działki - 36 638,00 zł.
    *   wartość naniesień budowlanych - 11 704,00 zł. (nawierzchnia asfaltowa)

Korzysta ze zwolnienia VAT.

1.  Działka nr 111/4 o powierzchni 0,0027 ha - decyzja nr …. z dnia 24.09 2014 r. - 2 943,00 zł.
    *   wartość gruntu w/w działki - 2 483,00 zł.
    *   wartość naniesień budowlanych – 33,00 zł. (wjazd ziemny)
    *   wartość nasadzeń roślinnych – 427,00 zł.

Opodatkowane stawka 23%.

Podobne stanowisko zajmuje Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2015 r. znak: ILPP1/4512-1-570/15-4/AS, w której stwierdził: „Podsumowując, należy stwierdzić, że otrzymane odszkodowanie za wywłaszczoną nieruchomość zabudowaną chodnikiem i jezdnią, korzysta za zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z przywołanego powyżej przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, zaś odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną - objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W świetle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z treści powołanego przepisu art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że wyłączenie z kategorii podatników VAT organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy ma miejsce wówczas, gdy spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki:

1.  podmiotem dokonującym czynności jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ i
2.  czynność mieści się w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami na ten podmiot (wymieniony w 1), dla realizacji których został on powołany i jednocześnie czynność ta nie jest wykonywana na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Innymi słowy organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach - gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (a contrario z pierwszej części art. 15 ust. 6) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Stąd też, aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy zaznaczyć należy, że ani organ władzy publicznej ani urząd obsługujący ten organ wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Jednocześnie Gmina w przedmiotowym zakresie nie występuje jako podmiot prawa publicznego, lecz jako właściciel. Jego sytuacja w odniesieniu do kwestii własności nieruchomości przeznaczonej pod budowę drogi jest taka sama jak innych podmiotów, których dotknąć może decyzja lokalizacyjna.

Należy wskazać, że umożliwienie nieopodatkowania dostawy gruntów za odszkodowaniem przez Wnioskodawcę (w przypadku uznania, że działa w charakterze organu władzy publicznej) znacznie pogorszyłoby sytuację innych podmiotów dokonujących podobnych transakcji i prowadziłoby do znaczących zakłóceń konkurencji na rynku. Ponadto, jak wynika z orzecznictwa TSUE, działalność podmiotów prawa publicznego powinna być wykonywana w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego. Natomiast jeżeli działają one na tych samych warunkach prawnych co prywatni przedsiębiorcy, nie wykonują takiej działalności jak organ władzy publicznej (wyrok TSUE z dnia 17 października 1989 r. w sprawach połączonych C-231/87 i C-129/88).

Tym samym dokonując odpłatnego zbycia opisanych nieruchomości Gmina działa jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego należy wskazać, że przeniesienie przez Wnioskodawcę własności działek o numerach 85/15, 97/9, 115/18, 153/5, 68/1 na rzecz Województwa \`(...)\`. pod rozbudową drogi wojewódzkiej nr … w zamian za odszkodowanie stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług a Wnioskodawca dla tej czynności działa w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W tym przypadku, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną i ze względu na przedmiot, czynność taka objęta jest podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić tu należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów - przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Jednakże dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów i świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

I tak na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Jak stanowi art. 2 pkt 14 ww. ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”.

W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku/budowli (po ich wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku/budowli, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji, gdy budynek/budowla zostały ulepszone, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku/budowli – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym wskazać należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Według art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie regulacji art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE – należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nastąpiło pierwsze zasiedlenie dróg znajdujących się na działkach nr 85/15, 153/5 i 68/1. Jak wynika z okoliczności sprawy, ww. drogi zostały zajęte przez Wnioskodawcę: droga znajdująca się na działce nr 85/15 i droga znajdująca się na działce nr 153/5 w dniu 27.05.1990 r., a droga znajdująca się na działce nr 68/1 w dniu 14.09.2000 r. Ponadto Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie dróg (budowli) znajdujących się na działkach nr 85/15, 153/5 i 68/1. Wobec powyższego należy uznać, że dostawa ww. budowli nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą minął okres dłuższy niż 2 lata.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, iż przeniesienie prawa własności dróg położonych na działkach nr 85/15, 153/5 i 68/1 na rzecz Województwa \`(...)\` za odszkodowaniem, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy korzysta ze zwolnienia od tego podatku, o ile strony nie zrezygnują ze zwolnienia i nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Zatem, skoro dostawa dróg położonych na działkach nr 85/15, 153/5 i 68/1 będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, to również dostawa działek nr 85/15, 153/5 i 68/1, na których ww. drogi są położone, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o ile strony nie zrezygnują ze zwolnienia i nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy.

Odnosząc się do kwestii zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przekazania działki nr 97/9 i nr 115/18 w związku z wywłaszczeniem za odszkodowaniem – ponownie należy się odwołać do art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, według którego zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W przedstawionej sytuacji, należy przeanalizować, czy przedmiotem dostawy działki nr 97/9 i nr 115/18 w związku z wywłaszczeniem za odszkodowaniem jest grunt zabudowany, czy też niezabudowany.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290).

I tak w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

*   budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,

*   budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

*   obiekt małej architektury.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową - art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 w zgodny sposób odpowiada zatem także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższej analizy wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym - jak wyjaśniono wyżej - o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Jak wynika z opisu sprawy, iż decyzją Wojewody … działki będące własnością Wnioskodawcy zostały przeznaczone pod realizację inwestycji drogowej polegającej na rozbudowie drogi wojewódzkiej nr … i zarazem stały się własnością Województwa \`(...)\` 13 marca 2012 r. Działki przeznaczone w związku z realizacja przedmiotowej inwestycji to m.in.:

*   działka nr 97/9 o powierzchni 0,0053 ha - naniesienia budowlane - zabetonowany w gruncie znak drogowy;

*   działka nr 115/18 o powierzchni 0,0013 ha - naniesienia budowlane - wjazd ziemny utwardzony tłuczniem.

Zabetonowany w gruncie znak drogowy ustawiony przy drodze gruntowej na działce nr 97/9, jak i wjazd ziemny utwardzony tłuczniem na działce nr 115/18 nie jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane. Działki nr 97/9 i nr 115/18 wg miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są jako tereny komunikacji.

Zatem działki nr 97/9 i nr 115/18 stanowią teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

W związku z powyższym dostawa ww. działek w związku z wywłaszczeniem za odszkodowaniem nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Ponieważ w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzeć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów,

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Wskazać należy, iż z okoliczności sprawy wynika, że działki nr 97/9 i nr 115/18 były wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem przedmiotowe działki nie były wykorzystywane do działalności wyłącznie zwolnionej od podatku. W konsekwencji przeniesienie prawa własności działek nr 97/9 i nr 115/18 na rzecz Województwa \`(...)\` za odszkodowaniem, nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Wobec powyższego przeniesienie prawa własności działek nr 97/9 i nr 115/18 na rzecz Województwa \`(...)\`. za odszkodowaniem podlega opodatkowaniu przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku VAT, tj. 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w powiązaniu z art. 146a pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, stwierdzić należy, że:

*   przeniesienie prawa własności dróg położonych na działkach nr 85/15, 153/5 i 68/1 na rzecz Województwa …. za odszkodowaniem, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony nie zrezygnują ze zwolnienia i nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy. Zatem, skoro dostawa dróg położonych na działkach nr 85/15, 153/5 i 68/1 będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, to również dostawa działek nr 85/15, 153/5 i 68/1, na których ww. drogi są położone, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o ile strony nie zrezygnują ze zwolnienia i nie wybiorą opcji opodatkowania, zgodnie z art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy;

*   przeniesienie prawa własności działek nr 115/18 i nr 97/9 na rzecz Województwa …. za odszkodowaniem, nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy, lecz podlega opodatkowaniu przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku VAT, tj. 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w powiązaniu z art. 146a pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przeniesienie prawa własności przedmiotowych nieruchomości pod budowę drogi za odszkodowaniem korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.