Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.40.2021.3.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-07
Teza: w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy CIT lub 5% stawki podatku u źródła zgodnie z postanowieniami art. 10 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku – w stosunku do wypłacanego na rzecz Wnioskodawcy przez Spółki produkcyjne (spółki komandytowe) udziału w zysku tych spółek.
Słowa kluczowe: konwencja; pobór-pobór podatku u źródła; preferencje; spółki-spółka komandytowa; wypłata; właściciel; zwolnienie; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 stycznia 2021 r. (data wpływu 29 stycznia 2021 r.), uzupełnionym 24 marca 2021 r. oraz 13 kwietnia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

*   Czy zyski osiągnięte przez Spółki Produkcyjne po 1 stycznia 2021 r., które będą wypłacane na rzecz Wnioskodawcy będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT – **jest nieprawidłowe,**
*   Czy zyski osiągnięte przez Spółki Produkcyjne po 1 stycznia 2021 r., które będą wypłacane na rzecz Wnioskodawcy będą podlegać opodatkowaniu 5% stawką podatku u źródła zgodnie z postanowieniami art. 10 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisaną w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2021 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy CIT lub 5% stawki podatku u źródła zgodnie z postanowieniami art. 10 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku – w stosunku do wypłacanego na rzecz Wnioskodawcy przez Spółki produkcyjne udziału w zysku tych spółek.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismami z 5 stycznia 2021 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.40.2021.1.AR oraz z 30 marca 2021 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.40.2021.2.AR wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 24 marca 2021 r. oraz 13 kwietnia 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca (dalej: PPV lub Spółka) z siedzibą na terytorium Republiki Federalnej Niemiec jest spółką kapitałową podlegająca w Niemczech nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, należącą do Grupy X - producenta mebli tapicerowanych.

Głównym przedmiotem działalności PPV jest zarządzanie holdingami w spółkach produkcyjnych należących do Grupy, zlokalizowanych na terytorium Polski, na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej oraz na terytorium Białorusi.

W szczególności, PPV jest komandytariuszem następujących spółek produkcyjnych z siedzibą na terytorium Polski (dalej łącznie: Spółki produkcyjne):

*   A Polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w Ch. (PPV posiada 99,98% udziału w zyskach tej spółki);
*   B Polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w P. (PPV posiada 89,98% udziału w zyskach tej spółki);
*   C spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w J. (PPV posiada 99,98% udziału w zyskach tej spółki);
*   D Polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w Z. (PPV posiada 99,999% udziału w zyskach tej spółki);
*   E spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w Wu. (PPV posiada 99,98% udziału w zyskach tej spółki);
*   F spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w W. (PPV posiada 99,98% udziału w zyskach tej spółki);
*   G Polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w W. (PPV posiada 99,98% udziału w zyskach tej spółki);
*   H Meble Polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w S. (PPV posiada 99,98% udziału w zyskach tej spółki);
*   I spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w W. (PPV posiada 99,98% udziału w zyskach tej spółki);
*   J Meble Polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w K. (PPV posiada 99,98% udziału w zyskach tej spółki);
*   K International spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka Komandytowa z siedzibą W. (PPV posiada 99,98% udziału w zyskach tej spółki).

PPV nie prowadzi na terytorium Polski samodzielnie jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Niemniej, z uwagi na okoliczność, że do 31 grudnia 2020 r., przychody i koszty ich uzyskania osiągnięte przez Spółki Produkcyjne podlegały łączeniu z przychodami i kosztami PPV (w części odpowiadającej udziałowi PPV w zyskach poszczególnych Spółek Produkcyjnych), Spółka została zarejestrowana w Polsce dla celów podatkowych w celu rozliczenia osiągniętego w ten sposób dochodu.

W związku z wejściem w życie przepisów ustawy z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r., poz. 2123; dalej: Ustawa zmieniająca), z dniem 1 stycznia 2021 r., Spółki produkcyjne - na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: CIT) - przestały być uznawane za „spółki niebędące osobą prawną” i uzyskały status podatników CIT (Spółki Produkcyjne nie skorzystały z możliwości odroczenia wejścia w życie przepisów Ustawy zmieniającej do 30 kwietnia 2021 r.).

W związku z powyższym, po stronie PPV powstały wątpliwości, w zakresie opodatkowania przychodów, które Spółka będzie osiągać z tytułu udziału w Spółkach Produkcyjnych, tj. w szczególności zysków osiąganych przez Spółki Produkcyjne po 1 stycznia 2021 r., które będą wypłacane na rzecz PPV.

Na moment wypłaty ewentualnych zysków osiągniętych przez Spółki Produkcyjne po 1 stycznia 2021 r., PPV będzie właścicielem udziałów w tych spółkach przez okres nie krótszy niż 2 lata.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 22 marca 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  PPV jest rezydentem podatkowym Republiki Federalnej Niemiec i podlega w tym państwie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości osiąganych dochodów. Spółka nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania od całości swoich dochodów bez względu na źródło ich osiągania.
2.  W opinii Spółki, nie spełnia ona warunków niezbędnych dla uznania PPV za rzeczywistego właściciela należności, które będą wypłacane przez Spółki produkcyjne tytułem udziałów w zysku tych spółek osiągniętego po 1 stycznia 2021 r.

W szczególności:

*   PPV zawarła ze spółką X Holding CmbH & Co KG tzw. umowę o odprowadzaniu zysku, na podstawie której PPV jest obowiązana przekazywać X Holding CmbH & Co KG należności posiadane tytułem udziału w zyskach Spółek produkcyjnych;
*   Przedmiotem działalności Spółki jest zarządzanie udziałami posiadanymi przez PPV w Spółkach produkcyjnych oraz zarządzanie własnym majątkiem. W konsekwencji, Spółka nie prowadzi „rzeczywistej działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 24a ust. 18 ustawy o CIT.

Rzeczywistym właścicielem należności wypłacanych przez Spółki produkcyjne w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy o CIT jest Pan Y, osoba fizyczna będąca niemieckim rezydentem podatkowym, posiadająca 100% udziałów w zysku X Holding CmbH & Co KG.

1.  W momencie wypłaty należności tytułem udziału w zysku na rzecz PPV, Spółki produkcyjne będą posiadać aktualne certyfikaty rezydencji podatkowej Spółki.
2.  Należności wypłacane przez Spółki produkcyjne na rzecz ich wspólników będą uzależnione od wysokości zysku wypracowanego przez te spółki w danym roku oraz od decyzji wspólników danej spółki o przeznaczeniu zysków wypracowanych przez tę spółką (tj. decyzji o wypłacie zysku wspólnikom lub przeznaczeniu tego zysku na kapitał rezerwowy). W konsekwencji, możliwe są sytuacje, w których należności wypłacane przez daną spółkę przekroczą kwotę 2.000.000 PLN jak i sytuacje, gdzie wypłacane należności będą niższe niż 2.000.000 PLN.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 6 kwietnia 2021 r. Wnioskodawca wskazał natomiast, iż w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, warunek określony w art. 22 ust. 4a i 4b ustawy o CIT będzie spełniony. W szczególności:

1.  w przypadku wypłaty przez Spółki produkcyjne zysków osiągniętych od roku 2022 włącznie (wypłata najwcześniej w 2023 r.) – na dzień wypłaty zysku PPV będzie posiadać bezpośrednio 10% udziałów (praw zysku) w Spółkach komandytowych przez nieprzerwany okres nie krótszy niż 2 lata liczony od dnia uzyskania przez spółki komandytowe status podatników CIT;
2.  w przypadku wypłaty zysków za rok 2021 (ewentualna wypłata w 2022 r.) - zgodnie z art. 22 ust. 4b ustawy o CIT, okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów upłynie po dniu dokonania wypłaty zysków.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy zyski osiągnięte przez Spółki Produkcyjne po 1 stycznia 2021 r., które będą wypłacane na rzecz PPV będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT zgodnie z art. 22 ust. 4 w zw. z ust. 4a, ust. 4d oraz art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT?
2.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1, czy zyski osiągnięte przez Spółki Produkcyjne po 1 stycznia 2021 r., które będą wypłacane na rzecz PPV będą podlegać opodatkowaniu 5% stawką podatku u źródła zgodnie z postanowieniami art. 10 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisaną w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (dalej: UPO).

Zdaniem Wnioskodawcy, zyski osiągnięte przez Spółki Produkcyjne po 1 stycznia 2021 r., które będą wypłacane na rzecz PPV będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT zgodnie z art. 22 ust. 4 w zw. z ust. 4a, ust. 4d oraz art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1 należy uznać, że zyski osiągnięte przez Spółki Produkcyjne po 1 stycznia 2021 r., które będą wypłacane na rzecz PPV będą podlegać opodatkowaniu 5% stawką podatku u źródła zgodnie z postanowieniami art. 10 UPO.

Stanowisko Spółki w zakresie Pytania 1

W opinii Spółki, zyski osiągnięte przez Spółki Produkcyjne po 1 stycznia 2021 r., które będą wypłacane na rzecz PPV będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT zgodnie z art. 22 ust. 4 w zw. z ust. 4a, ust. 4d ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Jednocześnie, w myśl art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku dochodowego przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, f oraz j, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Artykuł 22 ust. 4a ustawy o CIT stanowi natomiast, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w art. 22 ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Stosownie do art. 22 ust. 4d ustawy o CIT zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, stosuje się:

1.  jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności; w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu: własności,
2.  innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione.

W świetle powyższych regulacji, zyski osiągnięte przez Spółki Produkcyjne po 1 stycznia 2021 r., które będą wypłacane na rzecz PPV będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na gruncie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, jeżeli spełnione będą łącznie następujące warunki:

1.  zyski wypłacane przez Spółki Produkcyjne na rzecz PPV mogą zostać zaklasyfikowane jako „przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, f oraz j, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT”;
2.  Spółki Produkcyjne mogą zostać zaklasyfikowane jako „spółki” w rozumieniu przepisów ustawy o CIT;
3.  PPV może zostać uznana za spółkę podlegającą w Polsce lub w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;
4.  PPV posiada nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale Spółek Produkcyjnych przez okres nieprzerwanie przez okres nie krótszy niż 2 lata a posiadanie udziałów w Spółkach Produkcyjnych następuje na podstawie tytułu własności;
5.  PPV nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na źródło ich osiągania.

W opinii Spółki, w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, wszystkie wskazane powyżej warunki będą spełnione.

Ad. 1

Zyski wypłacane przez Spółki Produkcyjne jako przychody z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (inne niż dochody komplementariuszy z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, zwolnieniu z podatku CIT podlegają przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, f oraz j, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT.

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b ustawy o CIT, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

1.  dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a ustawy o CIT);
2.  równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki (art. 7b ust. 1 pkt 1 lit f ustawy o CIT);
3.  wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia (art. 7b ust. 1 pkt 1 lit j ustawy o CIT).

Zdaniem PPV, zyski wypłacane przez spółki komandytowe wspólnikom tych spółek stanowią „dywidendy” w rozumieniu art. 7b ust. 1 pkt 1 lit a ustawy o CIT.

Należy bowiem zwrócić uwagę, że przepisy ustawy o CIT nie definiują pojęcia „dywidendy” wskazując jedynie, iż „dywidendy” stanowią jeden z rodzajów przychodów/dochodów z udziału w zyskach osób prawnych.

Definicji legalnej pojęcia „dywidendy” nie zawierają również przepisy Kodeksu Spółek Handlowych, który używa tego pojęcia jako określenia części zysku osiągniętego przez spółki kapitałowe (osoby prawne), która może zostać przeznaczona do wypłaty wspólnikom tych spółek.

Słownik internetowy języka polskiego (sjp.pl) definiuje dywidendę natomiast jako zysk spółki akcyjnej wypłacany akcjonariuszom; zysk akcjonariusza.

W związku z powyższym – zdaniem Spółki – określenie „dywidenda” w rozumieniu art. 7b ust. 1 pkt 1 lit a ustawy o CIT powinno być rozumiane jako przychód wspólnika podmiotu, który – zgodnie z przepisami ustawy o CIT – jest klasyfikowany jako osoba prawna, odpowiadający części zysku osiągniętego przez ten podmiot i wypłaconego wspólnikowi.

Tym samym, mając na względzie, że – na skutek zmian wprowadzonych do ustawy o CIT przepisami Ustawy zmieniającej - spółki komandytowe uzyskały status podatników CIT, tj. zostały wyłączone z katalogu „spółek niebędących osobami prawnymi” w rozumieniu art. 4a pkt 14 ustawy o CIT i uznane za „spółki” w rozumieniu art. 4a pkt 21 lit c ustawy o CIT – a tym samym są klasyfikowane na gruncie ustawy o CIT jako osoby prawne, zyski wypłacane wspólnikom spółek komandytowych powinny (zdaniem PPV) być uznawane za „dywidendy” w rozumieniu art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Za kwalifikacją zysków wypłacanych przez spółki komandytowe (po 1 stycznia 2021 r.) wspólnikom tych spółek jako dywidendy przemawia również okoliczność, że zgodnie z art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, zwolnieniu z podatku CIT podlegają przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, f oraz j, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT (tj. spółek komandytowych i komandytowo-akcyjnych).

Zdaniem PPV, okoliczność, że ustawodawca w sposób wyraźny wyłączył zyski wypłacane na rzecz określonego rodzaju wspólnika spółek komandytowych (tj. na rzecz komplementariuszy) z katalogu przychodów korzystających ze zwolnienia z CIT na gruncie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT oznacza, że:

1.  co do zasady przychody osiągane przez wspólników spółek komandytowych z udziałów w tych spółkach mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania CIT przewidzianego w art. 22 ust 4 ustawy o CIT;
2.  intencją ustawodawcy było aby zakres zwolnienia z CIT został ograniczony wyłącznie do zysków wypłacanych wspólnikom innym niż komplementariusze (tj. w szczególności na rzecz komandytariuszy spółek komandytowych).

Gdyby zyski wypłacane przez spółki komandytowe na rzecz wspólników tych spółek nie mieściły się w katalogu przychodów, które mogą podlegać zwolnieniu z opodatkowania CIT na gruncie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, wprowadzenie do treści tego przepisu wyłączenia dochodów uzyskiwanych przez komplementariuszy byłoby zbędne, co stałoby w sprzeczności z zasadą racjonalnego ustawodawcy.

Należy wreszcie podkreślić, iż prezentowane przez PPV stanowisko, zgodnie z którym zyski spółek komandytowych (osiągnięte po 1 stycznia 2021 r.) wypłacane przez spółki komandytowe na rzecz komandytariuszy tych spółek mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na gruncie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w ramach procesu konsultacji publicznych projektu Ustawy Zmieniającej.

W dokumencie zatytułowanym „Uwagi zgłoszone przez zainteresowane podmioty i organizacje związkowe w ramach konsultacji publicznych i opiniowania w ramach uzgodnień zewnętrznych do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (projekt z dnia 26 sierpnia 2020 r., nr w wykazie prac RM UD126), o którym mowa w § 51 uchwały - Regulamin pracy Rady Ministrów (opublikowanym na stronach internetowych Rządowego Procesu Legislacyjnego: https://leqislacia.rcl.qov.pI/docs//2/12338256/12719147/12719151 /dokument466446.pdf), Ministerstwo Finansów wskazało wprost, iż „Słowniczkowa definicja spółki jednoznacznie wskazuje możliwość stosowania zwolnienia dochodów z udziału w zyskach spółek komandytowych będących podatnikami CIT, po spełnieniu warunków wskazanych w art. 22 ust. 4 i nast. ustawy CIT”.

W związku z powyższym, zdaniem PPV, zyski osiągnięte przez Spółki Produkcyjne po 1 stycznia 2021 r., które będą wypłacane na rzecz PPV (komandytariusza Spółek Produkcyjnych) mieszczą się w katalogu przychodów, które mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na gruncie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT.

Ad. 2

Spółki Produkcyjne jako „spółki” w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Zgodnie z wyraźnym brzmieniem art. 4a pkt 21 lit. c ustawy o CIT, w brzmieniu nadanym Ustawą zmieniającą, pod pojęciem „spółki” rozumie się również spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a ustawy o CIT (tj. spółki komandytowe i komandytowe akcyjne) mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Spółki Produkcyjne, których komandytariuszem jest PPV mają formę prawną spółek komandytowych, a ich siedziby znajdują się na terytorium Polski. Tym samym, w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, wskazany warunek jest niewątpliwie spełniony.

Ad. 3

PPV jako spółka podlegająca w Polsce lub w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, PPV jest spółka kapitałową podlegającą w Republice Federalnej Niemiec opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości osiąganych dochodów (podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Niemczech). Tym samym, wskazany warunek został spełniony.

Ad. 4

Warunek posiadania nie mniej niż 10% udziałów w kapitale Spółek Produkcyjnych.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, na moment wypłaty zysków osiągniętych przez Spółki Produkcyjne po 1 stycznia 2021 r., PPV będzie właścicielem co najmniej 10% udziałów w tych spółkach przez okres nie krótszy niż 2 lata. Tym samym, omawiany warunek został spełniony.

Ad. 5

PPV nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na źródło ich osiągania

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego będącego podstawą niniejszego wniosku, wskazany warunek jest spełniony, tj. PPV jest rezydentem podatkowym Republiki Federalnej Niemiec i nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości osiąganych dochodów bez względu na źródło ich osiągania. Tym samym, wskazany warunek został spełniony.

W związku z powyższym, mając na względzie, iż:

1.  zyski osiągnięte przez Spółki Produkcyjne po 1 stycznia 2021 r., które będą wypłacane na rzecz PPV jako komplementariusza (winno być: komandytariusza) tych spółek mieszczą się w katalogu przychodów objętych zakresem zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT wskazanym w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT;
2.  w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku spełnione zostały wszystkie warunki wymienione w art. 22 ust. 4, ust. 4a oraz ust. 4d ustawy o CIT,

zdaniem PPV, zyski osiągnięte przez Spółki Produkcyjne po 1 stycznia 2021 r., które będą wypłacane na rzecz PPV (tj. komandytariusza Spółek Produkcyjnych) będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania CIT na gruncie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT.

Mając na względzie, że warunki niezbędne dla zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT należności wypłacanych przez spółki komandytowe zostały w sposób wyczerpujący przedstawione w art. 22 ustawy o CIT, a przepis ten nie wspomina o uzależnieniu możliwości zwolnienia dywidendy z opodatkowania podatkiem CIT od okoliczności, że podmiot otrzymujący dywidendę jest jej rzeczywistym właścicielem w rozumieniu art. 4 pkt 29 ustawy o CIT, okoliczność, że w sytuacji będącej przedmiotem opisanego przez PPV zdarzenia przyszłego nie jest ona rzeczywistym właścicielem należności wypłacanych przez Spółki produkcyjne nie ma wpływu na zastosowanie zwolnienia z opodatkowania CIT przewidzianego w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT do tych należności.

Stanowisko Spółki w zakresie Pytania 2

Zdaniem PPV, w przypadku negatywnej odpowiedzi na Pytanie 1, tj. uznania, że zyski osiągnięte przez Spółki Produkcyjne po 1 stycznia 2021 r., które będą wypłacane na rzecz PPV nie mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania CIT w oparciu o postanowienia art. 22 ust. 4 ustawy o CIT (co, zdaniem Spółki byłoby niezasadne), należy uznać, że zyski osiągnięte przez Spółki Produkcyjne po 1stycznia 2021 r., które będą wypłacane na rzecz PPV będą podlegać opodatkowaniu 5% stawką podatku u źródła zgodnie z postanowieniami art. 10 UPO.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 UPO, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę na terytorium Polski osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Niemiec, mogą podlegać opodatkowaniu w Niemczech.

Jednocześnie, w myśl art. 10 ust. 2 UPO, wskazane powyżej dywidendy mogą podlegać opodatkowaniu również w Polsce, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidendy ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Niemiec to stawka podatku, którą zostaną opodatkowane dywidendy nie może przekroczyć:

1.  5 procent kwoty dywidendy brutto, jeżeli osobą uprawnioną jest spółka (inna niż spółka osobowa), której bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 10 procent;
2.  15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Pojęcie „dywidendy” w rozumieniu omawianych regulacji zostało zdefiniowane w art. 10 ust. 3 UPO, zgodnie z którym oznacza ono dochód z akcji, akcji gratisowych, praw do udziału w zysku, akcji w górnictwie, akcji założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności do udziału w zyskach, jak również inny dochód, który według prawa państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest pod względem podatkowym traktowany jak dochód z akcji i wypłaty z tytułu świadectw udziałowych w funduszu inwestycyjnym.

W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Spółki Produkcyjne będą wypłacać zyski na rzecz PPV – spółki kapitałowej z siedzibą na terytorium Niemiec. Udział posiadany przez PPV w Spółkach Produkcyjnych przekracza przy tym istotnie 10%.

Jak wskazano powyżej, zyski wypłacane przez spółki komandytowe zostały – zgodnie z przepisami ustawy o CIT w brzmieniu wprowadzonym Ustawą Zmieniającą – zrównane z przychodami osiąganymi przez akcjonariuszy spółek akcyjnych z akcji.

W związku z powyższym, zdaniem PPV – w przypadku uznania, że zyski wypłacane przez Spółki Produkcyjne na rzecz PPV nie mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania CIT na gruncie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT (co w opinii Spółki byłoby nieprawidłowe) – należy uznać, że zyski wypłacane przez Spółki Produkcyjne na rzecz PPV mieszczą się w pojęciu dywidendy w rozumieniu art. 10 ust. 3 UPO i podlegają w Polsce opodatkowaniu w wysokości 5% kwoty dywidendy brutto.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Na wstępie zauważyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena spełnienia przez Wnioskodawcę warunków do zastosowania zwolnienia określonego w art. 22 ust. 4 ustawy CIT, jak również możliwości zastosowania 5% stawki podatku u źródła zgodnie z postanowieniami art. 10 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisaną w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. – w stosunku do wypłacanych przez Spółki produkcyjne na rzecz Wnioskodawcy należności z tytułu udziału w zysku tych Spółek.

Jednak z uwagi na zasadniczą rolę płatnika dokonującego wypłaty ww. należności, zobowiązanego do pobrania bądź niepobrania podatku u źródła, weryfikacji warunków zastosowania zwolnienia lub warunków wynikających z umowy o unikaniu podwójnego oraz dochowania przy tym należytej staranności, przepisy powołane w niniejszej interpretacji dotyczą również tych kwestii.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, dalej: „ustawa o CIT”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 updop, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
6.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4 (art. 3 ust. 5 ustawy o CIT).

Jak stanowi art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Z treści powołanych wyżej przepisów wynika zatem, iż od niektórych przychodów uzyskiwanych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła”, ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach określonych w art. 26 ustawy o CIT.

Przy czym stosownie art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych.

W tym miejscu należy zauważyć, iż 1 stycznia 2021 r. weszły w życie przepisy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123).

Zgodnie z wprowadzanymi do ustawy CIT zmianami polegającymi m.in. na nadaniu spółce komandytowej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Polski statusu „podatnika podatku dochodowego”, uzyskiwane przez wspólników takiej spółki przychody z udziału w jej zyskach wypracowanych przez taką spółkę już po uzyskaniu przez nią statusu podatnika CIT, podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym analogicznie, jak przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Wynika to z definicji przyjętych na gruncie ustawy CIT, a w szczególności przepisów art. 4a pkt 14, 16, 18, 19 i 21 tej ustawy.

Zatem ilekroć ustawa CIT mówi o dochodach z udziału w zyskach osób prawnych lub o wypłacanych dywidendach, to pod tymi pojęciami rozumieć należy również dochody z udziału w zyskach spółki komandytowej mającej status podatnika podatku CIT oraz wypłatę zysku przez taką spółkę.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynik, iż Wnioskodawca (PPV) z siedzibą na terytorium Republiki Federalnej Niemiec jest spółką kapitałową podlegająca w Niemczech nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania od całości swoich dochodów bez względu na źródło ich osiągania.

Głównym przedmiotem działalności PPV jest zarządzanie holdingami w spółkach produkcyjnych należących do Grupy, zlokalizowanych na terytorium Polski, na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej oraz na terytorium Białorusi.

W szczególności, PPV jest komandytariuszem spółek produkcyjnych z siedzibą na terytorium Polski. Z dniem 1 stycznia 2021 r., Spółki produkcyjne - na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych - przestały być uznawane za „spółki niebędące osobą prawną” i uzyskały status podatników CIT (Spółki Produkcyjne nie skorzystały z możliwości odroczenia wejścia w życie przepisów Ustawy zmieniającej do 30 kwietnia 2021 r.).

W związku z powyższym, po stronie PPV powstały wątpliwości, w zakresie opodatkowania przychodów, które Spółka będzie osiągać z tytułu udziału w Spółkach Produkcyjnych, tj. w szczególności zysków osiąganych przez Spółki Produkcyjne po 1 stycznia 2021 r., które będą wypłacane na rzecz PPV. W przypadku wypłaty przez Spółki produkcyjne zysków osiągniętych od roku 2022 włącznie (wypłata najwcześniej w 2023 r.) – na dzień wypłaty zysku PPV będzie posiadać bezpośrednio 10% udziałów (praw zysku) w Spółkach komandytowych przez nieprzerwany okres nie krótszy niż 2 lata liczony od dnia uzyskania przez spółki komandytowe status podatników CIT. Natomiast w przypadku wypłaty zysków za rok 2021 (ewentualna wypłata w 2022 r.) - zgodnie z art. 22 ust. 4b ustawy o CIT, okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów upłynie po dniu dokonania wypłaty zysków.

Spółka, nie spełnia warunków niezbędnych dla uznania jej za rzeczywistego właściciela należności, które będą wypłacane przez Spółki produkcyjne tytułem udziałów w zysku tych spółek osiągniętego po 1 stycznia 2021 r. Rzeczywistym właścicielem należności wypłacanych przez Spółki produkcyjne w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy o CIT jest Pan Y, osoba fizyczna będąca niemieckim rezydentem podatkowym, posiadająca 100% udziałów w zysku X Holding CmbH & Co KG. W momencie wypłaty należności tytułem udziału w zysku na rzecz PPV, Spółki produkcyjne będą posiadać aktualne certyfikaty rezydencji podatkowej Spółki. Należności wypłacane przez Spółki produkcyjne na rzecz ich wspólnika mogą w niektórych sytuacjach przekraczać kwotę 2.000.000 PLN.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 22 ust. 4 ustawy CIT w stosunku do należności wypłacanych na jego rzecz przez Spółki produkcyjne (będące spółkami komandytowymi) z tytułu udziału w zysku ww. spółek a w przypadku braku możliwości skorzystania z ww. preferencji podatkowej, opodatkowania ww. należności 5% stawką podatku u źródła zgodnie z postanowieniami art. 10 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku.

W myśl art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku dochodowego przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, f oraz j, z wyjątkiem dochodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Stosownie do art. 22 ust. 4a ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

W myśl natomiast art. 22 ust. 4b ww. ustawy, zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów). W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. 1 w wysokości 19% dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia.

Jak stanowi art. 22 ust. 4d ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, stosuje się:

1.  jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności;
2.  w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu:
    1.  własności,
    2.  innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że warunkiem zwolnienia od podatku dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spełnienie przez uzyskującego dywidendę jednocześnie wszystkich przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 4-4d ustawy o CIT.

Powołane przepisy art. 22 ust. 4-4d ustawy o CIT, wprowadzają wyjątek od generalnej zasady opodatkowania wypłacanych dywidend wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy o CIT. Z uwagi na obowiązującą w polskim systemie podatkowym zasadę powszechności opodatkowania, przepisy statuujące zwolnienia od opodatkowania należy interpretować ściśle, zgodnie z zasadami wykładni językowej i w granicach tej wykładni.

W tym miejscu należy zauważyć, iż skoro jak wskazano wyżej pod określonymi w ustawie CIT pojęciami „dochody z udziału w zyskach osób prawnych” lub „wypłacone dywidendy” rozumieć należy również dochody z udziału w zyskach spółki komandytowej mającej status podatnika podatku CIT oraz wypłatę zysku przez taką spółkę to w konsekwencji wypłacane przez taką spółkę zyski wypracowane w okresie, w którym spółka komandytowa posiadała status podatnika CIT, na rzecz innej spółki (niebędącej komplementariuszem w pierwszej z tych spółek), również korzystać będą mogły ze zwolnienia z opodatkowania określonego w art. 22 ust. 4-4d ustawy CIT.

Potwierdzenie powyższego uprawnienia znaleźć można w treści art. 13 ust. 3 przywołanej ustawy nowelizującej, zgodnie z którym, zwolnienie przewidziane w art. 22 ust. 4 ustawy CIT „mają zastosowanie wyłącznie do przychodów z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej lub jawnej wypracowanych od dnia, w którym spółki te stały się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.”.

Mając na uwadze fakt, iż zgodnie z art. 22a ustawy CIT, przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska zasadne jest odwołanie się w tym miejscu do przepisów Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisaną w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U. z 2005 r. nr 12, poz. 90, dalej: UPO).

Jak stanowi art. 10 ust. 1 UPO, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Z kolei art. 10 ust. 2 UPDOP zastrzega, że dywidendy takie mogą być opodatkowane także w Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek tak wymierzony nie może przekroczyć:

1.  5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli osobą uprawnioną jest spółka (inna niż spółka osobowa), której bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 10 procent,
2.  15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki w odniesieniu do zysków, z których dywidendy są wypłacane.

Użyte w tym artykule określenie „dywidendy” oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych, praw do udziału w zysku, akcji w górnictwie, akcji założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również inny dochód, który według prawa Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest pod względem podatkowym traktowany jak dochód z akcji i wypłaty z tytułu świadectw udziałowych w funduszu inwestycyjnym.

Zgodnie z art. 22b ustawy o CIT, zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

Stosownie do art. 22c ust. 1 ustawy o CIT, przepisów art. 20 ust. 3, art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4 nie stosuje się, jeżeli skorzystanie ze zwolnienia określonego w tych przepisach było:

1.  sprzeczne w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem tych przepisów;
2.  głównym lub jednym z głównych celów dokonania transakcji lub innej czynności albo wielu transakcji lub innych czynności, a sposób działania był sztuczny.

Dodatkowo należy zauważyć, iż na mocy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193; dalej: „ustawa zmieniająca”), od 1 stycznia 2019 r. wprowadzone zostały zmiany dotyczące m.in. art. 26 ustawy o CIT.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika. W ramach należytej staranności mieści się również weryfikacja statusu rzeczywistego właściciela w stosunku do otrzymanej należności. Obowiązek dochowania należytej staranności ciąży na płatniku bez względu na kwotę transakcji

Stosownie do art. 26 ust. 1c ustawy o CIT, jeżeli łączna kwota należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacona podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym nie przekracza kwoty, o której mowa w ust. 1, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, w związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, stosują zwolnienia wynikające z tych przepisów pod warunkiem udokumentowania przez spółkę, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 albo w art. 22 ust. 4 pkt 2, mającą siedzibę w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego:

1.  jej miejsca siedziby dla celów podatkowych, uzyskanym od niej certyfikatem rezydencji, lub
2.  istnienia zagranicznego zakładu – zaświadczeniem wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej państwa, w którym znajduje się jej siedziba lub zarząd, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

Zgodnie z art. 26 ust. 1f ustawy o CIT, w przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 oraz art. 22 ust. 4 pkt 2, lub jej zagranicznego zakładu, jeżeli łączna kwota należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacona temu podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym, nie przekracza kwoty, o której mowa w ust. 1, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat tych należności, stosują zwolnienia wynikające z art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, z uwzględnieniem ust. 1c, pod warunkiem uzyskania od tej spółki lub jej zagranicznego zakładu pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4. W przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1, pisemne oświadczenie powinno wskazywać, że spółka albo zagraniczny zakład jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności.

Natomiast w myśl art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

1.  z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;
2.  bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie zaś z art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, przepisu ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:

1.  posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;
2.  po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w szczególności nie posiada wiedzy o istnieniu okoliczności uniemożliwiających spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6.

Jednocześnie zgodnie z art. 26 ust. 2g ustawy o CIT, w przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1, wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 2 lub art. 22 ust. 4 pkt 2, albo zagranicznego zakładu takiej spółki, jeżeli łączna kwota należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacona temu podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej dokonujące wypłat tych należności mogą zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 3 lub art. 22 ust. 4, na podstawie obowiązującej opinii o stosowaniu zwolnienia, o której mowa w art. 26b.

Przepisu ust. 2g nie stosuje się, jeżeli z informacji posiadanej przez płatnika, w tym z dokumentu, w szczególności z faktury lub z umowy, wynika, że podatnik, którego dotyczy opinia o stosowaniu zwolnienia, nie spełnia warunków określonych w art. 21 ust. 3-9, art. 22 ust. 4-4d i 6 lub stan faktyczny nie odpowiada stanowi faktycznemu przedstawionemu w tej opinii (art. 26 ust. 2h ustawy o CIT).

Wskazać w tym miejscu należy, iż w myśl art. 26 ust. 9 updop, minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, grupy podatników, grupy płatników lub czynności, w przypadku których zostanie wyłączone lub ograniczone stosowanie ust. 2e, jeżeli spełnione zostały warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, uwzględniając istnienie określonych uwarunkowań obrotu gospodarczego, specyficzny status niektórych grup podatników i płatników oraz specyfikę dokonywania niektórych czynności.

Zgodnie z § 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z dnia 31 grudnia 2018 r. poz. 2545 z późn. zm.; dalej: „Rozporządzenie”), wyłącza się stosowanie art. 26 ust. 2e ustawy w przypadku dokonywanych do dnia 30 czerwca 2019 r. wypłat należności:

1.  innych niż określone w § 2 ust. 1 pkt 7-9 na rzecz podatników, o których mowa w § 2 ust. 2, jeżeli istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu tych podatników;
2.  z tytułu dywidend i innych przychodów (dochodów) z udziału w zyskach osób prawnych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z § 2 ust. 2 Rozporządzenia, w przypadku wypłat należności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-9, wyłączenie stosowania art. 26 ust. 2e ustawy stosuje się jedynie do wypłat należności na rzecz podatników mających siedzibę lub zarząd na terytorium państwa będącego stroną zawartej z Rzecząpospolitą Polską umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której przepisy określają zasady opodatkowania dochodów z dywidend, odsetek oraz należności licencyjnych, jeżeli istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu tych podatników.

Przepisy § 2-4 stosuje się, jeżeli spełnione zostały warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania – § 5 Rozporządzenia.

Jednocześnie zauważyć należy, że na mocy § 1 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 28 grudnia 2020 r. (Dz.U. poz. 2421), zmieniającego rozporządzenie w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. poz. 2545, z 2019 r. ze zm.), stosowanie art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłączono/ograniczono do dnia 30 czerwca 2021 r.

W omawianej sprawie istotny jest art. 4a pkt 29 ustawy o CIT, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o rzeczywistym właścicielu – oznacza to podmiot, który spełnia łącznie następujące warunki:

1.  otrzymuje należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub jej części,
2.  nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym prawnie lub faktycznie do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi,
3.  prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby, jeżeli należności uzyskiwane są w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przy ocenie, czy podmiot prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio.

Odnosząc się do powołanych przepisów prawa, zauważyć należy, że projektodawca w uzasadnieniu do projektu ustawy wprowadzającej zmiany dot. podatku u źródła wskazał, że mając na uwadze potrzebę zapewnienia przewidzianych ustawą preferencji podatkowych (zwolnienia podatkowe lub obniżona stawka podatku) wyłącznie podmiotom będącym faktycznymi właścicielami otrzymywanych należności, dążąc tym samym do eliminowania struktur podatkowych, w których korzyść podatkowa przyznana zostałaby podmiotowi, który pełni jedynie rolę pośrednika w płatności, do ustawy o CIT zostaje wprowadzona zmieniona definicja rzeczywistego właściciela. Zmieniona definicja nakazuje uwzględnienie szerszego kontekstu towarzyszącego wypłatom kwot na rzecz podmiotów zagranicznych przy dokonywaniu oceny ich statusu jako odbiorcy należności.

W konsekwencji, uściślone w definicji rzeczywistego właściciela przesłanki, tj.:

*   prowadzenie rzeczywistej działalności gospodarczej w kraju siedziby,
*   ponoszenie ryzyka ekonomicznego związanego ze stratą lub utratą wartości danej należności oraz
*   możliwość samodzielnego decydowania o przeznaczeniu otrzymanej należności,

\-pełnią rolę pomocniczą dla płatnika dokonującego wypłat należności.

Wskazują one bowiem płatnikowi według jakich kryteriów dokonywać ma weryfikacji statusu odbiorcy należności. Przesłanki te wskazują zaś wyraźnie na konieczność uwzględniania czynników o charakterze faktycznym, a nie tylko prawnym (formalnym).

Należy podkreślić, że uprawnienia do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT lub zastosowania obniżonej stawki wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, przysługują jedynie podatnikom, a więc podmiotom uzyskującym trwałe przysporzenie majątkowe z tytułu otrzymania danej należności. Podmiot pośredniczący w przekazywaniu płatności z definicji nie spełni więc tego kryterium, w związku z czym nie będzie on uprawniony do skorzystania z preferencyjnego systemu opodatkowania dywidend (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 marca 2016 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 82/14).

Z powołanego wcześniej art. 26 ust. 1 ustawy o CIT wynika, że przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności.

Dokonując weryfikacji należytej staranności należy odnosić się do aspektów istotnych z punktu widzenia stosowania danej preferencji podatkowej. W szczególności dotyczy to:

1.  weryfikacji statusu kontrahenta jako podatnika (rzeczywistego właściciela) w stosunku do otrzymanej należności, w tym poprzez pryzmat prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej przez ten podmiot;
2.  weryfikacji rezydencji podatkowej odbiorcy należności;
3.  weryfikacji otrzymanych dokumentów pod kątem ich zgodności ze stanem faktycznym (w tym na podstawie informacji dostępnych publicznie).

Oceniając, czy należyta staranność została w określonym przypadku dochowana należy uwzględniać także powszechnie dostępne informacje na temat statusu odbiorców należności.

Należy przy tym podkreślić, że w przypadku podmiotów powiązanych należy oczekiwać wyższych standardów działania, także z uwagi na łatwiejszy dostęp do wszelkiego rodzaju informacji o innych podmiotach z grupy.

Dodać należy, że Minister Finansów w piśmie z dnia 11 marca 2019 r. nr SP3.054.2.2019, stanowiącym odpowiedź na interpelację nr 29439 w sprawie podatników czasowo wyłączonych z obowiązku stosowania nowych zasad poboru podatku u źródła m.in. wskazał, że przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, wszystkich płatników wiąże wymóg dochowania należytej staranności. Wymóg ten nie został w jakikolwiek sposób ograniczony czy też wyłączony na mocy rozporządzenia z dnia 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2018, poz. 2545).

Ponadto w powołanym wyżej art. 22c ustawy o CIT została zawarta szczególna klauzula przeciwdziałająca unikaniu opodatkowania, z której wynika m.in. że przepisu art. 22 ust. 4 nie stosuje się, jeżeli skorzystanie ze zwolnienia było: 1) sprzeczne w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem przepisu; 2) głównym lub jednym z głównych celów dokonania transakcji lub innej czynności albo wielu transakcji lub innych czynności, a sposób działania był sztuczny.

W świetle powyższego, ustalenie statusu rzeczywistego właściciela jest niezbędne do dokonania całościowej oceny, czy struktura prowadząca do wypłaty dywidendy nie jest strukturą sztuczną przez co zastosowanie preferencji w podatku u źródła zostałoby wykluczone.

W wyroku TSUE z dnia 26 lutego 2019 r. w sprawach połączonych C-116/16 i C-117/16 wskazano na istotność obowiązującej w prawie europejskim ogólnej zasady zakazującej stosowania praktyk będących nadużyciem prawa oraz wskazano, że jednym z czynników mogących stanowić przesłankę nadużycia (uniemożliwiającą zastosowanie zwolnienia w podatku u źródła lub preferencyjnej stawki podatku) jest właśnie brak statusu rzeczywistego właściciela u odbiorcy dywidendy.

Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej przepisy należy stwierdzić, iż z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego wynika, że zostaną przez Wnioskodawcę spełnione łącznie warunki wskazane w art. 22 ust. 4-6 ustawy o CIT do zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w stosunku do wypłacanych przez Spółki Produkcyjne na rzecz Wnioskodawcy należności z tytułu udziału w zysku tych Spółek. Należy jednak podkreślić, iż wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, warunkiem zastosowania ww. zwolnienia jest posiadanie przez niego statusu rzeczywistego właściciela. Jak bowiem wykazano powyżej, uprawnienia do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, przysługują jedynie podatnikom uzyskującym trwałe przysporzenie majątkowe z tytułu otrzymania danej należności. Tymczasem z wniosku jednoznacznie wynika, iż Wnioskodawca nie będzie rzeczywistym właścicielem wypłacanych przez Spółki produkcyjne należności w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy o CIT. Rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności w myśl tego przepisu będzie bowiem osoba fizyczna posiadająca 100% udziałów w X Holding CmbH & Co KG.

Skoro zatem Wnioskodawca jako podmiot pośredniczący w przekazywaniu płatności nie uzyskuje trwałego przysporzenia z tytułu otrzymanej należności (wypłacanego udziału w zysku Spółek produkcyjnych), nie będzie uprawniony do zastosowania zwolnienia określonego w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Ze wskazanej wyżej przyczyny do wypłacanych przez Spółki Produkcyjne na rzecz Wnioskodawcy należności z tytułu udziału w zysku tych Spółek nie będą mogły również znaleźć zastosowania warunki określone w Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku. Uprawnienia do zastosowania obniżonej stawki wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przysługują bowiem również jedynie tym podatnikom, którzy uzyskują trwałe przysporzenie majątkowe z tytułu otrzymania danej należności, a zatem ich rzeczywistym właścicielom w rozumieniu art. 4a pkt 29 ustawy o CIT. Biorąc pod uwagę powyższe, uprawnienie to nie będzie przysługiwało Wnioskodawcy – jako nie będącym rzeczywistym właścicielem wypłacanych przez Spółki produkcyjne należności w myśl tego przepisu.

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie również należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.