Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.207.2017.1.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-06
Teza: Skutki podatkowe otrzymania spłaty w związku z działem spadku.
Słowa kluczowe: spadek; spadek-dział spadku; spłata; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2017 r. (data wpływu 1 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 9 czerwca 20xx r. zmarł A. W oparciu o ustawę spadek po nim, w udziałach po 1/2 nabyły wprost jego siostry – Wnioskodawczyni oraz B.

Powyższe wynika z prawomocnego obecnie, postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 4 listopada 2016r.

W skład masy spadkowej weszły:

*   stanowiący odrębną nieruchomość lokal mieszkalny dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr 1. z którego własnością związany jest udział 2553/10000 części w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu 3/3 oraz we własności wszelkich części budynku i urządzeń niesłużących wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali zapisanych w KW nr 2.
*   samochód osobowy wyprodukowany w 1999 r.
*   środki pieniężne w kwocie 53.078,00 zł (pięćdziesiąt trzy tysiące siedemdziesiąt osiem złotych).

Uwzględniając zatem podstawę dziedziczenia, Wnioskodawczyni do swego majątku odrębnego (pozostawała i pozostaje ona nadal w związku małżeńskim o ustroju ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej) nabyła 1/2 udziału w nieruchomości, ruchomości oraz środkach finansowych.

Spadkobierczynie uzyskały zaświadczenia Naczelnika Urzędu Skarbowego o braku należności z tytułu podatku od spadków i darowizn z tytułu dziedziczenia po spadkodawcy albowiem zastosowano zwolnienie od tego podatku.

Wartość rynkowa lokalu wraz z prawami związanymi z jego własnością wyniosła 320.000,00 zł (trzysta dwadzieścia tysięcy złotych) zaś pojazdu 500,00 zł (pięćset złotych).

Zgodnie z przeprowadzonym notarialnym działem spadku (akt notarialny z dnia 26 maja 2017 r.):

*   nieruchomość wraz z prawami związanymi i ruchomość wchodzące w skład masy spadkowej w całości nabyła B. w związku z czym dokonała ona na rzecz Wnioskodawczyni spłaty kwoty 160.250,00 zł (stu sześćdziesięciu tysięcy dwustu pięćdziesięciu złotych) jako ekwiwalentu dokładnie odpowiadającego wartości nabywanych udziałów w majątku rzeczowym
*   środki pieniężne w kwocie 53.078,00 zł siostry nabyły po połowie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Uwzględniając powyższy stan faktyczny intencją Wnioskodawczyni jest uzyskanie odpowiedzi na pytanie, czy kwota otrzymana przez nią w wyniku działu spadku jako spłata, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, na tle przestawionego stanu faktycznego Jej wątpliwości w szczególności budzi właściwe zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

Zgodnie z tym przepisem, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej.
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a – c, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Nadto dla oceny zakresu zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 istotna jest regulacja art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., zgodnie z którą przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Uwzględniając powyższe, zdaniem Wnioskodawczyni, o jej powinnościach podatkowych z zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych rozstrzygać będą przepisy updpf w relacji jednak do norm regulujących spadkobranie jako szczególną formę nabycia majątku.

W tym kontekście podnieść należy, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a do jego nabycia przez spadkobiercę dochodzi z chwilą otwarcia. (art. 924 i 925 kc).

W sytuacji gdy spadek przypada kilku spadkobiercom do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych (art. 1035 kc), przy czym dział spadku może nastąpić na mocy postanowienia sądu lub umowy pomiędzy wszystkimi spadkobiercami (art. 1037 kc). Przepisy regulują również sam sposób zniesienia współwłasności wskazując, iż dochodzi do niej poprzez podział rzeczy wspólnej a gdy rzeczy nie da się podzielić poprzez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli za obowiązkiem spłaty pozostałych lub też poprzez podział cywilny.

Dodatkowo na szczególny rodzaj współwłasności majątku spadkowego wskazuje art. 1034 kc przewidujący aż do działu spadku solidarną odpowiedzialność spadkobierców za długi spadkowe.

Przepis ten w ocenie Wnioskodawczyni wskazuje na ewidentnie przejściowy charakter współwłasności majątku spadkowego - dopiero bowiem z chwilą działu spadku spadkobiercy odpowiadają w stosunku do wielkości udziałów i to wówczas dopiero, ustaje jakikolwiek związek pomiędzy nimi. Z punktu widzenia więc prawa spadkowego wydaje się, że na uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód ze zbycia udziału w nieruchomości należy patrzeć jak na swego rodzaju proces mający swój początek w otwarciu spadku zaś koniec w jego dziale.

W wyniku bowiem zawartej umowy w miejsce odziedziczonego udziału w ruchomości i nieruchomości weszła określona kwota pieniężna. Powyższe implikuje twierdzenie, że skutkiem tej czynności prawnej jest jedynie swoiste przekształcenie otrzymanego po spadkodawcy przysporzenia majątkowego co w dużym uproszczeniu oznacza, że Wnioskodawczyni odziedziczyła wyłącznie środki finansowe. Pomimo więc faktu, że czynność ta ma charakter odpłatny a jej przedmiotem jest przeniesienie własności to nie można uznać zasadności jej opodatkowania pdof. Dochodziłoby bowiem wówczas do opodatkowania przychodu z tytułu spadkobrania podlegającego przepisom ustawy o podatku od spadków darowizn co wskutek regulacji z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o pdof jest niedopuszczalne.

Ponadto za prawdziwością postawionej tezy przemawia fakt, że przeprowadzony dział spadku dokonany był wyłącznie pomiędzy spadkobiercami jak również, że wysokość otrzymanej przez Wnioskodawczynię spłaty dokładnie odpowiada wartości nabytego w drodze spadkobrania majątku. Powyższe oznacza, że w istocie nie doszło do jakichkolwiek zmian wartościowych w majątkach spadkobierców.

Niejako dodatkowo zauważyć należy, że dział spadku objął także samochód, co z racji upływu terminu sześciomiesięcznego, już z mocy art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine nie pozwala traktować kwoty 250 zł uzyskanej tytułem jego spłaty jako źródła przychodu, a co również w żaden sposób nie przekreśla faktu otrzymania tej kwoty z czynności prawnej działu spadku.

Ostatecznie Wnioskodawczyni pragnie wskazać, iż w sprawie nie miały miejsca jakiekolwiek czynności mieszane - mogące wskazywać na ukrycie pod działem spadku innej czynności prawnej odpowiadającej swym charakterem pojęciu zbycia o którym mowa w ustawie o pdof.

W tym stanie faktycznym i prawnym w ocenie Wnioskodawczyni spłata uzyskana w wyniku działu spadku nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na podstawie przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy, do źródeł przychodów zalicza się m.in. odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub prawa upłynęło 5 lat, a innych rzeczy po upływie pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Z powyższego wynika zatem, że w przypadku sprzedaży nieruchomości lub praw albo rzeczy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia nieruchomości, prawa lub rzeczy i forma prawna jej nabycia.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r. poz. 459 z późn. zm.) spadek stanowią prawa i obowiązki zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

W myśl art. 210 tej ustawy, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Stosownie do art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Okoliczność, że dział spadku, którego przedmiotem jest lokal mieszkalny i rzeczy ruchome następuje ze spłatami na rzecz pozostałych spadkobierców, powoduje, że umowa ta ma charakter odpłatny z konsekwencjami wynikającymi z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu takiego zbycia lokalu mieszkalnego. Jeżeli suma spłaty nie przekracza wartości przysługującego spadkobiercy udziału spadkowego, to nie powstaje przychód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym w sytuacji, w której spłata jest ekwiwalentna do posiadanego przez podatnika udziału w spadku, podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. W takim przypadku brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wywieść należy, że w czerwcu 2016 r. Wnioskodawczyni nabyła spadek po bracie wraz ze swoją siostrą w postaci lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, z którego własnością związany jest udział w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu oraz we własności wszelkich części budynku i urządzeń niesłużących wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali zapisanych, samochód osobowy oraz środki pieniężne. Wnioskodawczyni wraz z siostrą spadek odziedziczyły w częściach ułamkowych po 1/2 dla każdej z nich. W maju 2017 r. został przeprowadzony dział spadku, w wyniku którego ww. lokal mieszkalny wraz z opisanymi przynależnościami oraz samochód zostały przyznane na wyłączną własność siostry Wnioskodawczyni. Siostra zobowiązała się uiścić na rzecz Wnioskodawczyni kwotę 160 250,00 zł, która to kwota nie przekraczała udziału Zainteresowanej w masie spadkowej. Środki pieniężne siostry otrzymały po połowie.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że otrzymanie przez Wnioskodawczynię w wyniku działu spadku kwoty nieprzekraczającej udziału w spadku, nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w tym również z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że suma spłaty nie przekroczyła wartości przysługującego Wnioskodawczyni udziału spadkowego. W konsekwencji na Wnioskodawczyni z tego tytułu nie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.