Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.306.2018.4.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-13
Teza: stawki podatku VAT dla świadczonych usług, prawa do zwrotu podatku naliczonego od wydatków dotyczących zakupu, remontu oraz wyposażenia lokalu przeznaczonego na wynajem
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; odliczenia-prawo do odliczenia; stawka; usługi-usługi najmu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2018 r. (data wpływu 31 marca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 maja (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stawki podatku VAT dla świadczonych usług,

*   prawa do zwrotu podatku naliczonego od wydatków dotyczących zakupu, remontu oraz wyposażenia lokalu przeznaczonego na wynajem

**–jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stawki podatku VAT dla świadczonych usług,

*   prawa do zwrotu podatku naliczonego od wydatków dotyczących zakupu, remontu oraz wyposażenia lokalu przeznaczonego na wynajem

*   uznania czy zawieranie w przyszłości umowy najmu z kolejnymi najemcami – zgodnie z informacją zawartą w pkt 6 – niezależnie od stawki VAT jaką objęta będzie usługa najmu (8% lub 23%) – nie będzie powodować obowiązku złożenia korekty deklaracji VAT? Jak wartość poszczególnych elementów wyposażenia środków trwałych oraz lokalu ma się do okresu czasu, w którym wymienione środki muszą służyć wyłącznie do celów czynności opodatkowanych, czyli takich, które generują podatek VAT należny, aby uniknąć konieczności korekty VAT naliczonego?

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W chwili obecnej Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym liniowym i korzysta ze zwolnienia podmiotowego VAT. Nadmienić należy, że jednym z rodzajów wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest świadczenie usług w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodu lekarza, które jest objęte także zwolnieniem przedmiotowym z VAT. Ewidencja zdarzeń gospodarczych prowadzona jest w podatkowej książce przychodów i rozchodów. Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej jest wyż. wym. działalność w zakresie opieki medycznej ponadto Wnioskodawca świadczy usługi polegające na sprzedaży detalicznej prowadzonej poza siecią sklepową straganami i targowiskami, a także przeprowadza badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych.

Z dniem dzisiejszym Wnioskodawca rozszerzył działalność o wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi – PKD 68.20.Z oraz o obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania – PKD 55.20.Z.

W tym celu Wnioskodawca zakupił od dewelopera lokal mieszkalny (odrębny akt notarialny) wraz z jednym miejscem postojowym (odrębny akt notarialny). Zakup sfinansowany był w całości z własnych środków pieniężnych Wnioskodawcy. Budowa tego lokalu trwała od 2016 r. do 03.2018 r. Zakup miejsca postojowego nie był obligatoryjny, można było go zakupić, bądź nie. Miejsce postojowe może być przedmiotem odrębnej sprzedaży od lokalu mieszkalnego, może być również wynajmowane osobno, bądź łącznie z lokalem. Wnioskodawca zamierza wynajmować zakupione mieszkanie wyłącznie w następujący sposób: 1. Jako zapewnienie zakwaterowania krótkoterminowego w cyklu dziennym lub tygodniowym. 2. Jako najem długoterminowy w cyklach miesięcznych lub rocznych, przy czym ten rodzaj najmu dotyczył będzie wyłącznie podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, które używać będą wynajętego lokalu w celu mieszanym tj. równocześnie mieszkaniowym oraz na cele prowadzonej przez te podmioty działalności gospodarczej. W związku z rozszerzeniem działalności w kierunkach opisanych powyżej podatnik zarejestruje się jako podatnik VAT czynny - prawdopodobny termin złożenia deklaracji VAT-R maj 2018 r. Do dnia dzisiejszego tj. 30.03.2018 r. Wnioskodawca nie podpisał aktu własności do tego lokalu i miejsca postojowego, ma to mieć miejsce w najbliższym czasie. Lokal wymagał będzie przeprowadzenia prac remontowych m.in. położenie podłóg, malowanie, założenie armatury, drzwi. Po zakończeniu prac lokal zostanie wprowadzony do Ewidencji Środków Trwałych (przewidywany termin to sierpień 2018 r.). Jego wartość będą powiększały koszty remontowe (zakup paneli, farb, armatury łazienkowej kabiny prysznicowej, zestawu podtynkowego wraz z montażem), opłaty notarialne, opłaty związane z prawidłowym przeprowadzeniem odbioru lokalu. Opłaty eksploatacyjne (energia, woda, czynsz) poniesione przed wprowadzeniem lokalu do EŚT zostaną uznane za koszty uzyskania przychodu w momencie poniesienia, czyli nie wpłyną na wartość początkową lokalu. Amortyzacja lokalu rozpocznie się w terminie późniejszym tj. z chwilą pierwszego najmu lokalu (przewidywany termin od września 2018 r.) i od tego momentu odpisy będą stanowiły koszty uzyskania przychodu.

Miejsce postojowe, jako odrębny środek trwały nie powiększa wartości lokalu i zostanie wpisane do EŚT w momencie podpisania aktu notarialnego, czyli prawdopodobnie w kwietniu/ maju 2018 r. i od tego momentu odpisy amortyzacyjne stanowić będą koszt uzyskania przychodu. Miejsce postojowe również będzie wynajmowane.

Do lokalu zostanie także zakupione wyposażenie meble, sprzęty AGD. RTV artykuły dekoracyjne. Wartość niektórych elementów prawdopodobnie przekroczy kwotę 10.000 zł netto i w razie zaistnienia takiej sytuacji, elementy te zostaną wpisane do Ewidencji Środków Trwałych w momencie wpisania lokalu do EŚT, czyli w sierpniu 2018 r., jako odrębne środki trwałe, natomiast ich amortyzacja tak, jak samego lokalu rozpocznie się również z chwilą pierwszego najmu lokalu tj. od września 2018 r. (mowa np. o zestawie mebli kuchennych, zestawie mebli pokojowych).

Część elementów wyposażenia o wartości poniżej 10.000 zł netto, zakupiona w miesiącach kwiecień-sierpień 2018 r. nie zostanie zaliczona do środków trwałych, zostanie wpisana do ewidencji wyposażenia i ujęta bezpośrednio (w momencie nabycia) w kosztach uzyskania przychodów w poszczególnych miesiącach.

Bezpośrednio w kosztach zostanie ujęty zakup np. zmywarki, piekarnika, płyty indukcyjnej, lodówki, pralki, kanapy, luster, rolet. Od września 2018 r. Wnioskodawca rozpocznie także poszukiwanie najemców.

W piśmie z dnia 24 maja 2018 r. Wnioskodawca na pytanie „Jaki jest symbol PKWiU dla usługi zakwaterowania krótkoterminowego w cyklu dziennym lub tygodniowym, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r., wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r. nr 207. poz. 1293, z późn. zm.), którą na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U., poz. 1676) stosuje się dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2018 r. Należy podać pełny, siedmiocyfrowy symbol PKWiU.”, wskazał „55.20.19.0”.

Na pytanie „Jaki jest symbol PKWiU dla usługi najmu długoterminowego w cyklach miesięcznych lub rocznych na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą które używać będą wynajętego lokalu jednocześnie w celu mieszkaniowym i na cele prowadzonej działalności gospodarczej, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) z 2008 r., wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008 r. nr 207. poz. 1293. z późn. zm.). którą na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U., poz. 1676) stosuje się dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2018 r. Należy podać pełny, siedmiocyfrowy symbol PKWiU.”, Wnioskodawca wskazał „68.20.11.0”.

Umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą, a podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą będzie umową najmu spełniającą definicję leasingu operacyjnego.

Podmiot najmujący lokal nie będzie działał w imieniu Wnioskodawcy i na jego rachunek.

Umowa nie będzie zawierać zapisów wyszczególniających cele.

Umowa będzie zawierać zapis stwierdzający, iż podmiot nie może wynająć przedmiotowego lokalu. Podmiot nie może wynająć przedmiotowego lokalu.

Wnioskodawca będzie wykorzystywał lokal do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z zawieranymi w przyszłości umowami z kolejnymi podmiotami lokal mieszkalny będzie wynajmowany (standardowa umowa najmu) wyłącznie jako zapewnienie zakwaterowania krótkoterminowego w cyklu dziennym lub tygodniowym lub jako umowa najmu spełniająca definicję leasingu operacyjnego w przypadku przekazania go do użytkowania podmiotowi długoterminowo (na okres minimum 5 lat) – ta umowa dotyczyć będzie wyłącznie podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Lokal będzie użytkowany wyłącznie w sposób opisany powyżej.

Zawierając w przyszłości umowy z kolejnymi podmiotami Wnioskodawca będzie wykorzystywał lokal do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  (oznaczone we wniosku nr 6) Czy i jakimi stawkami podatku VAT należy objąć następujące usługi najmu – zapewnienie zakwaterowania krótkoterminowego w cyklu dziennym lub tygodniowym – najem długoterminowy w cyklach miesięcznych lub rocznych przy czym ten rodzaj najmu dotyczył będzie wyłącznie podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, które używać będą wynajętego lokalu w celu mieszanym tj. równocześnie mieszkaniowym oraz na cele prowadzonej przez te podmioty działalności gospodarczej.
2.  (oznaczone we wniosku nr 6a) Czy w przypadku gdy wymienione w pkt 6 usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przysługuje Wnioskodawcy zwrot różnicy pomiędzy wysokością podatku VAT naliczonego w związku z zakupem, remontem oraz wyposażeniem lokalu mieszkalnego – nakłady te zostały poniesione celem wykonywania działalności wymienionej w pkt 6, a podatkiem VAT należnym w związku ze świadczeniem usług najmu?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe korzystają ze zwolnienia podatkowego. W przypadku najmu związanego z zakwaterowaniem tj. rozliczanego w cyklu dziennym lub tygodniowym zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 20 ustawy o VAT, w świetle którego ww. zwolnienie nie ma zastosowania do „usług związanych z zakwaterowaniem” (wskazanych w załączniku 3 do ustawy VAT pod pozycją 163). Tego typu usługi podlegają bowiem opodatkowaniu VAT według stawki 8%. W przypadku natomiast długoterminowego najmu na cele mieszane tj. cele mieszkaniowe z równoczesnym prowadzeniem przez wynajmującego w wynajętym lokalu działalności gospodarczej nie przysługuje zarówno zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT gdyż nie jest to najem wyłącznie do celów mieszkalnych; nie przysługuje również stawka 8% podatku VAT gdyż nie jest to najem związany z zakwaterowaniem - PKD 55.20.Z. Należy zatem przyjąć, że w sytuacji, gdy zarówno zastosowanie zwolnienia, jak i obniżonej stawki jest wykluczone, wynajem nieruchomości powinien zostać opodatkowany według stawki podstawowej tj. 23% podatku VAT.

Ad. 2. Ogólna zasada zawarta w art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług mówi, że zarejestrowanemu, czynnemu płatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Czynności opodatkowane to takie, które generują podatek należny.

Zatem jeśli przyjąć, że rozumowanie Wnioskodawcy dotyczące pytania 6 jest poprawne, przysługuje Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w zakresie świadczonych przeze Wnioskodawcę usług najmu o kwotę podatku VAT naliczonego związanego z zakupem, remontem oraz wyposażeniem lokalu mieszkalnego nabytego celem świadczenia tychże usług najmu. Oraz na podstawie art. 87 ustawy o VAT podatnik rozliczający podatek VAT, u którego w deklaracji VAT za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, sam decyduje o tym, czy nadwyżkę tę rozliczy w kolejnym okresie rozliczeniowym, czy też wykaże ją jako kwotę do tzw. zwrotu bezpośredniego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym, wydając przedmiotową interpretację organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczeniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tutejszy organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionej we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym liniowym i korzysta ze zwolnienia podmiotowego VAT. Wnioskodawca rozszerzył działalność o wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi – PKD 68.20.Z oraz o obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania – PKD 55.20.Z. W tym celu Wnioskodawca zakupił od dewelopera lokal mieszkalny (odrębny akt notarialny) wraz z jednym miejscem postojowym (odrębny akt notarialny). Wnioskodawca zamierza wynajmować zakupione mieszkanie wyłącznie w następujący sposób: 1. Jako zapewnienie zakwaterowania krótkoterminowego w cyklu dziennym lub tygodniowym. 2. Jako najem długoterminowy w cyklach miesięcznych lub rocznych, przy czym ten rodzaj najmu dotyczył będzie wyłącznie podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, które używać będą wynajętego lokalu w celu mieszanym tj. równocześnie mieszkaniowym oraz na cele prowadzonej przez te podmioty działalności gospodarczej. W związku z rozszerzeniem działalności w kierunkach opisanych powyżej podatnik zarejestruje się jako podatnik VAT czynny - prawdopodobny termin złożenia deklaracji VAT-R maj 2018 r. PKWiU dla zakwaterowania krótkoterminowego w cyklu dziennym lub tygodniowym 55.20.19.0, natomiast dla najmu długoterminowego w cyklach miesięcznych lub rocznych 68.20.11.0.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy i jakimi stawkami podatku VAT należy objąć następujące usługi najmu – zapewnienie zakwaterowania krótkoterminowego w cyklu dziennym lub tygodniowym – najem długoterminowy w cyklach miesięcznych lub rocznych przy czym ten rodzaj najmu dotyczył pędzie wyłącznie podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, które używać będą wynajętego lokalu w celu mieszanym tj. równocześnie mieszkaniowym oraz na cele prowadzonej przez te podmioty działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), zwanej dalej k.c., przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia, określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zastosowanie preferencyjnych stawek podatku lub zwolnienia od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z powołanych przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i podmiotu nabywającego tę usługę.

To wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,

*   charakter mieszkalny nieruchomości,

*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

W załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%” (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. stawka ta wynosi 8%) pod pozycją nr 163 wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55, tj. „Usługi związane z zakwaterowaniem”. Ponadto, ustawodawca nie poprzedził PKWiU 55 symbolem „ex” co pozwala przyjąć, że stawka obniżona podatku ma zastosowanie do wszelkich usług zawierających się w tym grupowaniu.

Ponadto, zgodnie z pkt 1 objaśnień do ww. załącznika nr 3, wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Oznacza to, że w przypadku gdy towar lub usługa wymieniony w załączniku nr 3 do ustawy, jednocześnie na mocy innego przepisu korzysta ze zwolnienia od podatku lub podlega opodatkowaniu stawką niższą niż 8%, to zapis załącznika nie znajduje dla danego towaru lub usługi zastosowania.

Analizując zatem przedstawiony opis sprawy i powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy Wnioskodawca będzie wynajmować lokal mieszkalny wyłącznie na cele krótkoterminowego zakwaterowania, przy czym celem tego najmu nie będzie zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych, ale potrzeb związanych z zakwaterowaniem, które to usługi Wnioskodawca sklasyfikował w grupowaniu PKWiU 55.20.19.0 – „Pozostałe usługi obiektów noclegowych, turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania bez obsługi”, to na podstawie poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, usługi te są opodatkowane obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8%.

Natomiast w przypadku usług najmu długoterminowego w cyklach miesięcznych lub rocznych, wyłącznie dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, które używać będą wynajętego lokalu w celu mieszanym tj. równocześnie mieszkaniowym oraz na cele prowadzonej przez te podmioty działalności gospodarczej należy wskazać, że jak już wcześniej wskazano, usługa najmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy.

O ile identyfikacja istnienia pozostałych elementów nie stanowi problemu, o tyle w przedmiotowej sprawie należy zwrócić uwagę na cel świadczonej usługi. Realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie lokalu przez najemcę. Tym samym zasadniczą kwestią dla opodatkowania czy zwolnienia z podatku świadczonej usługi pozostaje cel realizowany przez osobę bezpośrednio uczestniczącą w świadczeniu usługi.

Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, iż lokal mieszkalny będzie wykorzystywany w celu mieszanym tj. równocześnie mieszkaniowym oraz na cele prowadzonej przez te podmioty działalności gospodarczej.

Zatem mając na uwadze przedstawione przez Wnioskodawcę ww. okoliczności oraz obowiązujące przepisy, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nie zostanie spełniony warunek wynajmu wyłącznie na cel mieszkaniowy, ponieważ przedmiotowy lokal mieszkalny będzie wynajmowany równocześnie w celu mieszkaniowym oraz na cele prowadzonej przez te podmioty działalności gospodarczej.

Zatem, usługa wynajmu lokalu mieszkalnego w celu mieszanym tj. równocześnie mieszkaniowym oraz na cele prowadzonej przez te podmioty działalności gospodarczej, nie będzie korzystała ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Tym samym świadczona usługa opodatkowana będzie według stawki 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 141a pkt 1 ustawy, gdyż przepisy w zakresie podatku od towarów i usług nie przewidują stawki obniżonej ani zwolnienia dla usług najmu lokalu mieszkalnego na cele mieszane tj. równocześnie cele mieszkaniowe oraz na cele prowadzonej przez te podmioty działalności gospodarczej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie stawki podatku VAT dla świadczonych usług należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do kwestii prawa do zwrotu podatku naliczonego od wydatków dotyczących zakupu, remontu oraz wyposażenia lokalu przeznaczonego na wynajem wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako "podatnika VAT czynnego", a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego", i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zasadą jest także to, że podatnik jest zobowiązany w pierwszej kolejności dołożyć należytych starań, aby odpowiednio przyporządkować podatek naliczony do poszczególnych czynności, aby prawa do odliczenia nie nadużyć. Nie można również rozszerzająco przyjmować braku możliwości dokonania takiego przyporządkowania.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Zaznaczyć należy, że określenie pośredniego związku nabywanych towarów i usług z konkretną działalnością przedsiębiorcy (czynnościami opodatkowanymi bądź nieopodatkowanymi) może mieć miejsce dopiero w sytuacji, gdy niemożliwym jest wykazanie ich bezpośredniego związku z daną działalnością.

Jak już wskazano powyżej, obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju czynności, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności podlegających opodatkowaniu i czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Z opisu sprawy wynika, że poniesienie wydatków związanych z zakupem, remontem oraz wyposażeniem lokalu mieszkalnego ma na celu pozyskanie i eksploatację mieszkania, które Wnioskodawca przeznaczy na odpłatny najem. Przedmiotowy lokal Wnioskodawca będzie wykorzystywał do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W związku z rozszerzeniem działalności o odpłatny najem przedmiotowego lokalu Wnioskodawca zarejestruje się jako podatnik VAT czynny.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących prawa do zwrotu podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach związanych zakupem, remontem oraz wyposażeniem lokalu mieszkalnego należy wskazać, że prawo do odliczenia podatku naliczonego od przedmiotowych wydatków będzie przysługiwało wyłącznie w zakresie, w jakim towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. odpłatnego zakwaterowania krótkoterminowego w cyklu dziennym lub tygodniowym sklasyfikowanym przez Wnioskodawcę pod symbolem 55.20.19.0 lub najmu długoterminowego w cyklach miesięcznych lub rocznych sklasyfikowanym przez Wnioskodawcę pod symbolem 68.20.11.0 oraz pod warunkiem, że Wnioskodawca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz nie wystąpią inne ograniczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym jeśli kwota podatku naliczonego o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie:

*   stawki podatku VAT dla świadczonych usług

*   prawa do zwrotu podatku naliczonego od wydatków dotyczących zakupu, remontu oraz wyposażenia lokalu przeznaczonego na wynajem.

Natomiast w pozostałym zakresie wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Końcowo należy jeszcze raz podkreślić, że tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowania PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku usług) lub zmiany stanu prawnego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.