Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-512/16-1/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-09-22
Teza: Czy zasądzone przez Sądy: - wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości w związku z utrzymaniem na niej (pod ziemią) urządzeń przesyłowych w zakresie służebności przesyłu, rozpoznane jako przychód w momencie otrzymania wpłaty na konto bankowe, jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120a (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), - koszty postępowania, koszty zastępstwa procesowego, rozpoznane jako przychód w momencie otrzymania wpłaty na konto bankowe (od strony przeciwnej), natomiast poniesione przez Wnioskodawców, udokumentowane koszty sądowe (koszty obsługi prawnej, opłat sądowych, koszty biegłego, opłaty za ksero dokumentów) są kosztami uzyskania przychodów (wykazane w zeznaniu podatkowym jako pozostałe przychody i koszty ich uzyskania - liczone proporcjonalnie do przychodu opodatkowanego), - odsetki od zasądzonej kwoty są rozpoznane jako przychód w momencie otrzymania wpłaty na konto bankowe i opodatkowane w zeznaniu rocznym jako pozostałe przychody?
Słowa kluczowe: działki; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; odsetki; służebność; urządzenie; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 2 czerwca 2016 r. (data wpływu 14 czerwca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 18 sierpnia 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania świadczeń przyznanych na podstawie wyroku za bezumowne korzystanie z nieruchomości **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek wspólny, uzupełniony 18 sierpnia 2016 r., o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania świadczeń przyznanych na podstawie wyroku za bezumowne korzystanie z nieruchomości.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Małżonkowie pomiędzy którymi istnieje wspólność majątkowa małżeńska są właścicielami położonych w S działek numer 1 (o powierzchni X m2) i numer 2 (o powierzchni Y m2), objętych prowadzonymi przez Sąd Rejonowy w S księgami wieczystymi. Pierwsza z działek jest działką zabudowaną, a drugą zalicza się do zurbanizowanych terenów niezabudowanych. Przez teren powyższych działek przebiega kolektor sanitarny o średnicy 400 mm. Kolektor wchodzi w skład infrastruktury wodno-kanalizacyjnej i stanowi własność Gminy S. Za zajmowanie nieruchomości Powodów obejmującej działki 1 i 2, w zakresie Z m2 wyłączonych spod ich swobodnego korzystania, od Gminy S zasądzona została za okres od maja 1995 r. do maja 2005 r. kwota A zł. Przy braku kolektora sanitarnego czynna powierzchnia inwestycyjna działek Powodów wynosiłaby T m2. W istniejącym stanie faktycznym, przy uwzględnieniu pasa ograniczonego użytkowania położnego symetrycznie wzdłuż osi kolektora, wynosi ona U m2.

Natomiast powierzchnia pasa ograniczonego użytkowania, czyli powierzchnia obszaru, na którym nie można zrealizować zabudowy, wynosi W m2.

Aby otrzymać wynagrodzenie z tytułu służebności przesyłu, właściciele muszą dochodzić swoich praw w postępowaniu sądowym. Sąd Orzekający wskazał, iż przedmiotem niniejszego postępowania były rozliczenia między właścicielami nieruchomości a jej posiadaczem z tytułu bezprawnego korzystania z rzeczy. Wskazał, iż w uchwale siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 10 lipca 1984 r., sygn. akt III CZP 20/84, mającej moc zasady prawnej, rozstrzygnięto, że podstawę roszczeń właścicieli przeciwko bezprawnym posiadaczom lokali o wynagrodzenie za korzystanie z nich stanowią przepisy art. 224-225 Kodeksu cywilnego (dalej jako: k.c.) oraz art. 230 k.c. Stanowisko to znajduje potwierdzenie również w nowszym orzecznictwie Sądu Najwyższego (uchwała SN z dnia 17 czerwca 2005 r., sygn. akt III CZP 29/05, wyrok SN z dnia 17 czerwca 2005r., sygn. akt III CK 685,04, niepubl., wyrok SN z dnia 3 lutego 2010 r., II CSK 444/09, niepubl.), zgodnie z którym faktyczne władztwo podmiotów eksploatujących różnego rodzaju urządzenia przesyłowe odpowiada władztwu wynikającemu ze służebności gruntowej.

Zgodnie z art. 352 § 1 k.c. kto faktycznie korzysta z cudzej nieruchomości w zakresie odpowiadającym treści służebności, jest posiadaczem służebności. Oznacza to korzystanie z cudzej nieruchomości w takim zakresie i w taki sposób, w jaki czyniłaby to osoba, której przysługiwałaby służebność gruntowa. Posiadanie w zakresie służebności gruntowej jest posiadaniem zależnym i musi być oceniane według reguł dotyczących prawa, któremu ten stan faktyczny odpowiada (art. 230 k.c.). Do posiadacza służebności, zgodnie z art. 352 § 2 k.c., stosuje się odpowiednio przepisy o posiadaniu rzeczy, w tym art. 224 § 2 k.c. i art. 225 k.c.

Wyłącznym źródłem i przyczyną roszczeń wynikających z art. 224-225 k.c. i 230 k.c. jest posiadanie cudzej rzeczy. Wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy można dochodzić bez względu na to, czy właściciel poniósł jakąkolwiek stratę, wysokość wynagrodzenia jest także niezależna od rzeczywistych strat właściciela i rzeczywistych korzyści odniesionych przez posiadacza. Zgodnie z wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 3 lutego 2010 r., sygn. akt II CSK 444/09, posiadanie służebności gruntowej, obecnie zdefiniowanej w art. 3051 k.c. jako służebność przesyłu, przybiera taką postać, że nie pozbawia w zupełności faktycznego władztwa właściciela nad nieruchomością obciążoną. Muszą zawodzić kryteria ustalania wysokości wynagrodzenia za korzystanie z nieruchomości oparte wyłącznie na układzie odpowiednich cen rynkowych właściwych dla najmu lub dzierżawy gruntu, które są adekwatne w sytuacjach, kiedy wynajmujący lub wydzierżawiający zostają zupełnie pozbawieni fizycznego władztwa nad rzeczą. W ramach obiektywnych kryteriów można natomiast zastosować odpowiednie ceny rynkowe za korzystanie z nieruchomości w zakresie służebności, których wysokość powinna uwzględniać stopień ingerencji w treść prawa własności.

Wobec powyższego Sąd Rejonowy ustalił wysokość wynagrodzenia za bezumowne korzystanie przez Gminę S z części działek 1 i 2, obliczoną na podstawie wartości służebności przesyłu z uwzględnieniem stopnia ingerencji w treść prawa własności, za okres od 1 czerwca 2005 r. do 28 lutego 2010 r. Pozwany od wyroku I instancji wniósł apelację. Sąd Okręgowy ustalił, że apelacja jest częściowo zasadna, tj. w zakresie przekraczającym kwotę K zł. Sąd Rejonowy prawidłowo ustalił, iż pozwana Gmina Miasta S jest posiadaczem nieruchomości Powodów (Wnioskodawców), w zakresie odpowiadającym służebności przesyłu i w tym zakresie zarzuty apelacji należy uznać za chybione. Ponadto należy wskazać, iż w sprawie I ACa 433/07 Sądu Apelacyjnego w Gdańsku zakończonej prawomocnie wyrokiem z dnia 10 października 2007 r. ustalono, iż Gmina Miasta S od maja 1995 r. do maja 2005 r. była posiadaczem nieruchomości Powodów w zakresie służebności przesyłu, zasądzając od pozwanej na rzecz Powodów za ten okres odszkodowanie za utracone korzyści. Wyrokiem tym, w zakresie ustalenia posiadania nieruchomości przez Pozwaną w okresie od maja 1995 r. do maja 2005 r., Sąd w niniejszym postępowaniu z mocy art. 365 § 1 k.p.c. jest związany, gdyż moc wiążąca orzeczenia merytorycznego, określona w art. 365 § 1 k.p.c, brana jest pod uwagę w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia i nie podlega już ponownemu badaniu. Związanie orzeczeniem oznacza niedopuszczalność nie tylko dokonywania ustaleń sprzecznych z nim, ale nawet przeprowadzania postępowania dowodowego w tym zakresie (wyrok Sądu Najwyższego z dnia 20 stycznia 2011 r. I UK 239/10 zbiór orzeczeń LEX nr 738532).

Należy uznać za prawidłowe ustalenie Sądu Rejonowego, iż Pozwana jest posiadaczem przedmiotowego kolektora, a w związku z tym ponosi ona odpowiedzialność wobec właściciela nieruchomości określoną w art. 225 k.c. w związku z art. 224 § 2 k.c. i art. 230 k.c. Natomiast jako częściowo zasadne należało uznać zarzuty dotyczące ustalenia wysokości należnego powodom od pozwanej wynagrodzenia za korzystanie z przedmiotowych nieruchomości. Władztwo urządzeń przesyłowych odpowiada władztwu wynikającemu z prawa służebności, co pozwala uznać je za posiadanie służebności, do którego na podstawie art. 352 § 2 k.c. stosuje się odpowiednio przepisy o posiadaniu rzeczy, w tym art. 224 § 2 k.c. oraz art. 225 k.c. (wyrok Sądu Najwyższego z 3 kwietnia 2009 r. II CSK 471/08, zbiór orzeczeń Lex nr 60725).

Konsekwencją powyższego jest metodologia szacowania wysokości wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z gruntu, która w niniejszej sprawie ma znaczenie zasadnicze. Posiadanie służebności gruntowej, obecnie zdefiniowanej w 3051 k.c. jako służebność przesyłu, przybiera taką postać, że nie pozbawia w zupełności faktycznego władztwa właściciela nad nieruchomością obciążoną. Dlatego za nieprzydatne uznano kryteria ustalania wysokości wynagrodzenia za korzystanie z nieruchomości oparte wyłącznie na układzie odpowiednich cen rynkowych właściwych dla najmu lub dzierżawy gruntu, które są adekwatne w sytuacjach, kiedy właściciele nieruchomości zostają zupełnie pozbawieni nad nią fizycznego władztwa. Zasady ustalania wynagrodzenia za korzystanie z nieruchomości w ramach służebności przesyłu nie zostały wprost określone przez ustawodawcę. Kształtowane są zatem przez doktrynę oraz judykaturę. Sąd Najwyższy wskazał, że powinno być ono proporcjonalne do stopnia ingerencji posiadacza w prawo własności, uwzględniając wartość nieruchomości oraz jej przeznaczenie i w takim kontekście oceniać spodziewane korzyści z uszczuplenia prawa własności (wyrok Sądu Najwyższego z 3 lutego 2010 r., II i CSK 444/09, zbiór orzeczeń Lex nr 578 138; wyrok Sądu Najwyższego z 29 września 2011 r., IV CSK 84/11, Lex nr 950385; wyrok Sądu Najwyższego z dnia 24 stycznia 2014 r., V CSK 117/13 zbiór orzeczeń Lex nr 1478715).

Wnioskodawczyni podaje, iż przy wyliczaniu wynagrodzenia konieczne jest również ustalenie okoliczności wskazujących na faktyczny obraz korzystania z nieruchomości przez właściciela, na co składa się również rozwój terenów położonych w sąsiedztwie i w szczególności przeznaczenie tych nieruchomości w planach zagospodarowania przestrzennego. Tylko bowiem na tej podstawie można w sposób właściwy określić stopień rzeczywistej ingerencji w prawo własności. Podsumowując, wynagrodzenie za okres bezumownego korzystania z nieruchomości powinno być ustalane każdorazowo stosownie do okoliczności konkretnego przypadku - z uwzględnieniem charakteru i trwałości obciążenia oraz jego uciążliwości, a następnie powinno podlegać weryfikacji przez stopień ingerencji w uprawnienia właścicielskie (ograniczenie korzystania z nieruchomości) oceniany z kolei przez pryzmat przeznaczenia nieruchomości i okoliczności faktycznych wskazujących na rzeczywiste wykorzystywanie lub możliwość wykorzystywania nieruchomości przez właściciela.

Judykatura wskazuje również, ze wynagrodzenie powinno być nie tylko proporcjonalne do stopnia ingerencji posiadacza w treść cudzego prawa, ale powinno także uwzględniać wartość wykorzystywanej nieruchomości oraz czasową perspektywę posiadania służebności. Powinno uwzględnić zakres możliwego korzystania z nieruchomości przez właścicieli z uwagi na sposób posiadania służebności lub ze względu na sposób posadowienia urządzeń przesyłowych oraz istnienie faktycznych utrudnień w wykonywaniu prawa własności. Twierdzi się także, że możliwość dalszego wykorzystywania nieruchomości, brak faktycznych utrudnień w wykonywaniu prawa o własności, z powodu np. posadowieniu urządzeń przesyłowych pod ziemią nie niweczy zupełnie opartego na treści art. 225 k.c. w związku z art. 224 § 2 k.c. i art. 230 k.c., prawa właściciela do wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z nieruchomości w związku z utrzymaniem na niej urządzeń przesyłowych.

Sąd Okręgowy ponownie rozpatrując sprawę, brał pod uwagę powyższe ustalenia i zasądził na rzecz właścicieli nieruchomości:

*   wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości w związku z utrzymaniem na niej (pod ziemią) urządzeń przesyłowych w zakresie służebności przesyłu,
*   koszty postępowania – rozdzielone stosunkowo – w stosunku B% obciążono pozwaną Gminę S, w C% Powodów/Wnioskodawców (Sąd Okręgowy),
*   koszty postępowania – rozdzielone stosunkowo w stosunku D% obciążono pozwaną Gminę S, w E% Powodów/Wnioskodawców (Sąd Apelacyjny),
*   koszty zastępstwa procesowego – rozdzielone stosunkowo, jak wyżej,
*   odsetki od zasądzonej kwoty – ustalając sposób ich liczenia.

Zasądzone należności Wnioskodawcy otrzymywali/otrzymują w różnych terminach w latach 2015/2016.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zasądzone przez Sądy:

*   wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości w związku z utrzymaniem na niej (pod ziemią) urządzeń przesyłowych w zakresie służebności przesyłu, rozpoznane jako przychód w momencie otrzymania wpłaty na konto bankowe, jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120a (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
*   koszty postępowania, koszty zastępstwa procesowego, rozpoznane jako przychód w momencie otrzymania wpłaty na konto bankowe (od strony przeciwnej), natomiast poniesione przez Wnioskodawców, udokumentowane koszty sądowe (koszty obsługi prawnej, opłat sądowych, koszty biegłego, opłaty za ksero dokumentów) są kosztami uzyskania przychodów (wykazane w zeznaniu podatkowym jako pozostałe przychody i koszty ich uzyskania - liczone proporcjonalnie do przychodu opodatkowanego),
*   odsetki od zasądzonej kwoty są rozpoznane jako przychód w momencie otrzymania wpłaty na konto bankowe i opodatkowane w zeznaniu rocznym jako pozostałe przychody?

Przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawczyni wskazuje, iż wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości w związku z utrzymaniem na niej (pod ziemią) urządzeń przesyłowych w zakresie służebności przesyłu, rozpoznane jako przychód w momencie otrzymania wpłaty na konto bankowe, jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120a (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Koszty postępowania, koszty zastępstwa procesowego zasądzone przez sądy od strony przeciwnej rozpoznane są jako przychód w momencie otrzymania wpłaty na konto bankowe, a poniesione przez Wnioskodawców faktyczne, udokumentowane koszty sądowe (koszty obsługi prawnej, opłat sądowych, koszty biegłego, opłaty za ksero dokumentów) są kosztami uzyskania przychodów (wykazane w zeznaniu podatkowym jako pozostałe przychody i koszty ich uzyskania - liczone proporcjonalnie do przychodu opodatkowanego).

Odsetki od zasądzonej kwoty są rozpoznane jako przychód w momencie otrzymania wpłaty na konto bankowe i opodatkowane w zeznaniu rocznym jako pozostałe przychody.

Zdaniem Wnioskodawczyni przychody opodatkowane stanowić będą koszty postępowania i koszty zastępstwa procesowego otrzymane od strony przeciwnej rozpoznane w momencie ich otrzymania oraz odsetki od zasądzonej kwoty (rozpoznane w momencie ich otrzymania).

Koszty uzyskania przychodu stanowią poniesione przez Wnioskodawców faktyczne, udokumentowane koszty obsługi prawnej (wynagrodzenie adwokata), opłat sądowych, koszty biegłego, opłaty za ksero dokumentów wyliczone na podstawie art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z brzmieniem art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17.

Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności”, definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

Zagadnienia dotyczące bezumownego korzystania z nieruchomości zostały uregulowane w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 2016, poz. 380 z późn. zm.). Zgodnie z art. 224 § 2 w związku z art. 225 i 230 ww. Kodeksu, posiadacz w złej wierze jest m.in. obowiązany względem właściciela, do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy.

Należy również zaznaczyć, że bezumowne korzystanie z rzeczy ma miejsce wtedy, gdy osoba trzecia bez tytułu prawnego wchodzi w strefę uprawnień właścicielskich, w wyniku czego właściciel zostaje pozbawiony faktycznego władztwa nad rzeczą oraz możliwości czerpania z niej pożytków.

W myśl art. 224 § 1 Kodeksu cywilnego samoistny posiadacz w dobrej wierze nie jest obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i nie jest odpowiedzialny ani za jej zużycie, ani za jej pogorszenie lub utratę. Nabywa własność pożytków naturalnych, które zostały od rzeczy odłączone w czasie jej posiadania, oraz zachowuje pobrane pożytki cywilne, jeżeli stały się w tym czasie wymagalne. Jednakże od chwili, w której samoistny posiadacz w dobrej wierze dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy, jest on obowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy i jest odpowiedzialny za jej zużycie, pogorszenie lub utratę, chyba że pogorszenie lub utrata nastąpiła bez jego winy. Obowiązany jest zwrócić pobrane od powyższej chwili pożytki, których nie zużył, jak również uiścić wartość tych, które zużył (art. 224 § 2 ww. ustawy).

Na podstawie art. 225 Kodeksu cywilnego obowiązki samoistnego posiadacza w złej wierze względem właściciela są takie same jak obowiązki samoistnego posiadacza w dobrej wierze od chwili, w której ten dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy. Jednakże samoistny posiadacz w złej wierze obowiązany jest nadto zwrócić wartość pożytków, których z powodu złej gospodarki nie uzyskał, oraz jest odpowiedzialny za pogorszenie i utratę rzeczy, chyba że rzecz uległaby pogorszeniu lub utracie także wtedy, gdyby znajdowała się w posiadaniu uprawnionego.

W świetle powyższego, roszczenia uregulowane w ww. przepisach służą naprawieniu uszczerbków spowodowanych pozbawieniem właściciela możliwości korzystania z rzeczy. Treścią tych roszczeń jest natomiast żądanie wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy oraz zwrot pożytków lub ich równowartości. Wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości obejmuje spodziewane korzyści z tytułu umowy najmu lub dzierżawy, która zostałaby zawarta gdyby nieruchomość nie została zajęta. Przepisy prawa cywilnego dają więc właścicielowi rzeczy prawo do roszczenia o wynagrodzenie, które obejmuje kompensatę utraconych korzyści, jakie właściciel uzyskałby, gdyby rzecz wynajął (wydzierżawił). Utrata korzyści w szczególności polega na nie uzyskaniu pożytków cywilnych (czynsz z najmu, dzierżawy), które rzecz przynosi.

Świadczenie (wynagrodzenie) przysługujące z tytułu bezumownego korzystania z rzeczy nie jest naprawieniem szkody wyrządzonej właścicielowi, lecz zapłatą za korzystanie z jego rzeczy, którą korzystający z rzeczy musiałby uiścić właścicielowi, gdyby to korzystanie oparte było na istniejącej podstawie prawnej, a więc tym co uzyskałby właściciel, gdyby rzecz oddał w odpłatne korzystanie na podstawie ważnego stosunku prawnego. W związku z powyższym, tak wypłacone świadczenie nie jest odszkodowaniem, do którego miałyby zastosowanie przepisy prawa cywilnego regulujące wysokość lub zasady ustalania roszczeń odszkodowawczych.

Wynagrodzenie, o którym mowa w art. 224 § 2 i art. 225 jest należne bez względu na uszczerbek majątkowy jaki poniósł lub mógłby ponieść właściciel rzeczy.

Odnosząc się do przywołanego przez Wnioskodawczynię art. 21 ust. 1 pkt 120a należy wskazać, iż na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego jest wynagrodzenie otrzymane za ustanowienie służebności przesyłu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego.

Artykuł 3051 Kodeksu cywilnego stanowi, iż nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Z treści dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że zwolnieniu określonemu w tym przepisie podlega tylko wynagrodzenie otrzymane za sam fakt ustanowienia służebności przesyłu, a nie inne lub dodatkowo wypłacane świadczenia z tym faktem związane.

Tym samym wynagrodzenie z tytułu bezumownego korzystania z rzeczy nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie powołanego powyżej przepisu, ani żadnego innego. Otrzymana kwota za bezumowne korzystanie z nieruchomości stanowi przysporzenie w majątku Wnioskodawczyni, mające konkretny wymiar finansowy, a więc jest to przychód w rozumieniu podatkowym. Przychód ten należy zakwalifikować jako przychód z innych źródeł.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje z kolei art. 481 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Odsetki wypłacone za okres pomiędzy datą zasądzenia i datą wypłaty odszkodowania nie są wliczane do wartości odszkodowania.

Analizując treść powyższych przepisów należy zauważyć, iż nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z odszkodowaniem, czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem niewykonania zobowiązań.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu określonym w art. 21 ust. 1 nie przewiduje zwolnienia od podatku odsetek od ww. świadczeń, w związku z czym uznać należy, że są one opodatkowane.

Uwzględniając powyższe, wypłacone wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości oraz wypłacone odsetki stanowią dla Wnioskodawczyni przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo – skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z uzyskanymi przychodami. Z oceny związku z uzyskanym przychodem powinno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie mógł się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu powinien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zasadę tę stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

Wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię z tytułu kosztów postępowania sądowego i zastępstwa procesowego niewątpliwie mogą wypełniać powyższą definicję, stąd też wydatki te mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Należy jednak zauważyć, iż w sytuacji, gdy w wyroku zasądzono na rzecz Wnioskodawczyni zwrot części tych kosztów, to ww. wydatki należy pomniejszyć o zwrócone kwoty.

Z uwagi na powyższe rozważania, wskazać należy, iż zwrot kosztów postępowania sądowego oraz kosztów zastępstwa procesowego nie stanowi przychodu podatkowego. Kwota tego zwrotu pomniejsza bowiem poniesione przez Stronę wydatki związane z postępowaniem sądowym, które kwalifikuje się jako koszty uzyskania przychodów.

W konsekwencji, do kosztów tych nie znajdzie zastosowania dyspozycja art. 22 ust. 3 i 3a ustawy, gdyż zarówno wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości, jak i należne odsetki w całości podlegają opodatkowaniu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.