Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.28.2022.1.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-02-28
Teza: w zakresie opodatkowania usług doradczych i usług pośrednictwa ryczałtem ewidencjonowanym
Słowa kluczowe: reklama; ryczałt; stawka-stawki ryczałtu
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 5-lit. a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne dotyczące możliwości opodatkowania przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 63.11.2 stawką 8,5% przychodów jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

12 stycznia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 12 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości rozliczenia w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Począwszy od 2013 r. prowadzi Pan działalność gospodarczą działając jako afiliant w internetowych programach partnerskich zewnętrznych usługodawców. W ramach swojej działalności gospodarczej świadczy Pan usługi polegające na udostępnianiu miejsca na swoich stronach internetowych w celu umieszczania na nich treści marketingowych, co według PKWiU z 2015 r. objęte jest kodem 63.11.2 SPRZEDAŻ CZASU LUB MIEJSCA NA CELE REKLAMOWE W INTERNECIE. Udostępnia Pan miejsca na swoich stronach internetowych w celach reklamowych dla zewnętrznych dostawców różnego rodzaju usług internetowych. Głównie są to usługi hostingowe, usługi email marketingu, usługi marketing automation, usługi finansowe, usługi dostarczania wydawnictw elektronicznych (ebooki, audiobooki). Dostawcami tych usług są zarówno usługodawcy polscy jak i zagraniczni, i podobnie; ich odbiorcami są zarówno podmioty krajowe jak i zagraniczne. Pana działania nie mają charakteru kreatywnego i nie polegają na przeprowadzeniu kampanii marketingowej, czy nawet jej modyfikowaniu a mają jedynie charakter czysto techniczny i sprowadzają się do zamieszczenia w kodzie źródłowym strony internetowej linku kierującego do produktów zewnętrznych usługodawców.

Linki te kierują do różnych form reklamowych mających różną postać, np. banerów, formularzy zapisu lub ankiet. Wyłącznie ten zewnętrzny usługodawca/reklamodawca określa treść i wygląd reklamy (formularza, ankiety, baneru), a Pan umieszcza ją bez jakiejkolwiek ingerencji ze swej strony na swojej stronie internetowej. Sposób wyświetlania reklamy, jej umiejscowienie na Pana stronie internetowej również podlega zatwierdzeniu ze strony reklamodawcy. Poprzez kliknięcie w link, wypełnienie formularza lub ankiety klient końcowy zainteresowany daną usługą zostaje przeniesiony na Pana stronę www w wyniku czego klient końcowy może (ale nie musi) skorzystać z Pana usługi. Nie zawiera Pan żadnej umowy z klientem końcowym i nie pobiera od niego żadnego wynagrodzenia. Zawarcie umowy może nastąpić jedynie w razie skontaktowania się przez Pana z klientem końcowym. Klientów końcowych nie łączą z Panem stosunki umowne. Klienci końcowi i Pan często nie znają nawet swojej tożsamości. Wszelkie porozumienia umowne z każdą z tych dwóch grup podmiotów łączą wyłącznie z reklamodawcami. Współpracuje Pan z reklamodawcami / zewnętrznymi dostawcami usług na podstawie różnego rodzaju umów (umów o współpracy, umów nienazwanych) zawieranych przez internet, w drodze akceptacji elektronicznego regulaminu przy jednoczesnej akceptacji przez Pana reklamodawcy, jego stron internetowych, prezentowanych na nich treści.

Wynagrodzenie Pana określane jest w poszczególnych programach partnerskich (kampaniach reklamowych) i stanowi iloczyn określonej przez reklamodawcę stawki za pozyskanego klienta oraz liczby kliknięć w reklamę lub liczby pozyskanych wskutek takich kliknięć klientów (leadów) lub też stanowi określony z góry udział w przychodach, dochodach uzyskanych przez reklamodawcę od klientów końcowych.

Wynagrodzenie Pana ma więc wartość sztywną i zależy od transakcji zawartych dzięki reklamie reklamodawcy wyświetlanej na Pana stronach internetowych. Ostateczne wynagrodzenie Pana jest ustalane, akceptowane i przedstawiane przez zewnętrznego reklamodawcę wyłącznie na postawie wewnętrznych danych tego reklamodawcy - dane te przekazywane okresowo (zwykle w okresach miesięcznych lub po przekroczeniu minimalnych poziomów wynagrodzenia) są dla Pana podstawą do wystawienia dokumentów sprzedażowych. Pana strony internetowe nie generowały i nie generują dla Pana innych przychodów, oprócz przychodów uzyskiwanych z udostępniania na niej powierzchni reklamowej. Pana działalność gospodarcza była do końca 2021 r. opodatkowana liniowym podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Od 2022 r. zamierza Pan wybrać jako formę opodatkowania podatkiem dochodowym zryczałtowany podatek dochodowy, zgodnie z ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Jest Pan też podatnikiem czynnym podatku od towarów i usług.

Pana przychody netto za 2021 r. z działalności gospodarczej nie przekroczyły kwoty 2 000 000 euro, a w 2022 r. planuje Pan osiągnąć przychody netto z działalności gospodarczej w wysokości 600 000 zł. Jest to tylko prognoza, wynik ostateczny będzie uzależniony od szeregu czynników ekonomicznych i gospodarczych, których nie da się przewidzieć. Do wykonywanej działalności przez Pana nie mają zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

**Pytanie**

Czy odpłatne udostępnianie powierzchni na cele reklamowe na Pana własnych stronach internetowych opisane we wniosku, wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jest opodatkowane stawką 8,5%, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne?

**Pana stanowisko w sprawie**

Pana zdaniem stwierdzić należy przede wszystkim, że świadczy Pan usługi, i usługi te świadczone są przez Pana w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Nie działa Pan jako agent (pośredniczenie w zawieraniu umowy albo zawieranie umów z klientami reklamodawców) ani jako zleceniobiorca, i nie podejmuje szeroko rozumianych czynności pośrednictwa. W świetle przedstawionego stanu faktycznego, Pana działalność opiera się wyłącznie na udostępnianiu miejsca na cele reklamowe.

Decyduje o tym brak dowolności co do treści i formy wyświetlanej reklamy (w rzeczywistości nie ma Pan żadnych umownych ani technicznych możliwości ingerowania w te reklamy), oraz fakt, iż jedynym Pana obowiązkiem jest umieszczenie reklamy na stronie www. Zakres Pana działań nie ma więc charakterystycznej dla stosunku zlecenia pewnej dozy dowolności co do sposobu jego wykonania, ale jest ściśle reglamentowany i uzależniony od woli reklamodawcy, który sprawuje absolutną kontrolę nad treścią kampanii reklamowej. Pana sytuacja jest nawet mniej sprawcza i kontrolna niż np. sytuacja właściciela billboardu, na którym umieszczona została reklama offline-owa, bo ten ostatni przynajmniej na bieżąco może akceptować lub nie zgłoszone do prezentacji reklamy.

Następnie należy stwierdzić, że usługi opisane przez Pana polegają na odpłatnym udostępnianiu powierzchni na cele reklamowe w internecie klientowi, co według PKWiU z 2015 r. objęte jest kodem 63.11.2 SPRZEDAŻ CZASU LUB MIEJSCA NA CELE REKLAMOWE W INTERNECIE, a kod ten nie jest przypisany do innej stawki podatku w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Tym samym, Pana zdaniem przychody uzyskiwane ze świadczenia opisanych we wniosku usług, mogą być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wg 8,5% stawki zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1993 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest między innymi od niespełnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z ww. art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) uchylony

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) – e) uchylony

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

\- jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

6) (uchylony)

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

\- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ww. ustawy:

sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. wskazuje, że:

ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

\- 15% przychodów z przetwarzania danych (PKWiU ex 63.11.1), przesyłania strumieni wideo przez Internet (PKWiU 59.11.25.0), przesyłania strumieni audio przez Internet (PKWiU 59.20.36.0), agencji informacyjnych (PKWiU 63.91.1) oraz pozostałych w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 63.99), (art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. i);

\- 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8 (art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a).

Ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu – o czym stanowi art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne

użyte w ustawie określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

W opisie zdarzenia wskazał Pan, że zakres świadczonych przez Pana usług sklasyfikowany będzie wg symbolu PKWiU 63.11.2 – sprzedaż czasu lub miejsca na cele reklamowe w Internecie.

Przychody uzyskane przez Pana ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług (PKWiU 63.11.2), mogą być opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).