Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.450.1204.2020.3.EZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-14
Teza: WIS ŚWIADCZENIE KOMPLEKSOWE
Słowa kluczowe: świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 4 grudnia 2020 r. (data wpływu 11 grudnia 2020 r.), uzupełnionego pismem z dnia 15 marca 2021 r. (data wpływu 17 marca 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** usługa (świadczenie kompleksowe) – obsługa pojazdów poleasingowych obejmująca umówienie się z klientem firmy leasingowej na odbiór auta, dokonanie opisu stanu samochodu w aplikacji elektronicznej, relokację samochodu na autotransporterze, mycie i czyszczenie samochodu, przechowywanie auta, sporządzenie protokołu i wydanie auta nowemu użytkownikowi

**Opis usługi:**

**

Wnioskodawca zajmuje się kompleksową obsługą pojazdów poleasingowych. Usługi Wnioskodawcy są świadczone na rzecz firm leasingowych zajmujących się wynajmem długoterminowym pojazdów.

Świadczenie złożone, będące przedmiotem niniejszego wniosku składa się z szeregu następujących po sobie czynności opisanych poniżej:

1.  Na zlecenie firmy leasingowej dział logistyczny Wnioskodawcy umawia z klientem firmy leasingowej odbiór auta, po zakończonej umowie leasingu.
2.  Po umówieniu odbioru Członek personelu Wnioskodawcy jedzie w umówione miejsce gdzie dokonuje opisu stanu samochodu w aplikacji elektronicznej (np. stan pojazdu z zewnątrz, wewnątrz, czy są widoczne uszkodzenia, stan baku), wykonuje zdjęcia pojazdu i zapisuje je jako protokół odbioru w aplikacji.
3.  Po przekazaniu samochodu przez dotychczasowego użytkownika, członek personelu Wnioskodawcy dokonuje relokacji auta na plac Wnioskodawcy na autotransporterze.
4.  Po zakończonej relokacji auta na plac Wnioskodawcy, personel Wnioskodawcy myje i czyści odebrane auto.
5.  Wnioskodawca przechowuje odebrane auto na swoim placu do czasu jego sprzedaży przez firmę leasingową (średnio, odebrane auto jest przechowywane na placu Wnioskodawcy przez okres od 1 do 90 dni).
6.  Po otrzymaniu informacji od firmy leasingowej o sprzedaży auta, Wnioskodawca sporządza protokół wydania i wydaje przechowywane auto nowemu użytkownikowi wskazanemu przez firmę leasingową.

Klient Wnioskodawcy tj. firma leasingowa, jest zainteresowany tym, aby Wnioskodawca dokonał relokacji auta, wykonując przy tym wszystkie czynności niezbędne do tego, aby auto po zakończonej umowie leasingu z dotychczasowym leasingobiorcą mogło być przekazane nowemu użytkownikowi. Elementem dominującym w ramach opisanego świadczenia będzie relokacja samochodu na plac, skąd samochód ten będzie mógł być odebrany przez kolejnego użytkownika. Podstawowym celem klienta Wnioskodawcy (tj. firmy leasingowej) jest dostarczenie samochodu do miejsca, skąd samochód ten będzie mógł być odebrany przez kolejnego użytkownika. Usługi składające się na świadczenie kompleksowe prowadzą do realizacji określonego celu jakim jest relokacja samochodu do określonego miejsca (plac Wnioskodawcy).

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 2015 – 49.41

**Stawka podatku od towarów i usług:** 23%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS:** na potrzeby stosowania § 10 ust. 3 pkt 2 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług oraz określenia stawki podatku od towarów i usług.

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2020 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby stosowania § 10 ust. 3 pkt 2 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 17 marca 2021 r. poprzez doprecyzowanie opisu świadczenia.

Wnioskodawca przedstawił następujący szczegółowy opis usługi (świadczenia kompleksowego).

Wnioskodawca zajmuje się kompleksową obsługą pojazdów poleasingowych. Usługi Wnioskodawcy są świadczone na rzecz firm leasingowych zajmujących się wynajmem długoterminowym pojazdów.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest świadczenie złożone (usługa złożona) świadczona na rzecz klienta, będącego firmą leasingową. Świadczenie złożone, będące przedmiotem niniejszego wniosku składa się z szeregu następujących po sobie czynności (usług) opisanych poniżej:

1.  Na zlecenie firmy leasingowej dział logistyczny Wnioskodawcy umawia z klientem firmy leasingowej odbiór auta, po zakończonej umowie leasingu.
2.  Po umówieniu odbioru Członek personelu Wnioskodawcy jedzie w umówione miejsce gdzie dokonuje opisu stanu samochodu w aplikacji elektronicznej (np. stan pojazdu z zewnątrz, wewnątrz, czy są widoczne uszkodzenia, stan baku), wykonuje zdjęcia pojazdu i zapisuje je jako protokół odbioru w aplikacji.
3.  Po przekazaniu samochodu przez dotychczasowego użytkownika, członek personelu Wnioskodawcy dokonuje relokacji auta na plac Wnioskodawcy. Relokacja może odbywać się w dwóch wariantach. W pierwszym wariancie członek Personelu Wnioskodawcy tankuje auto na stacji paliw i przyjeżdża tym autem na plac Wnioskodawcy. W drugim wariancie po odbiorze auta od dotychczasowego użytkownika, auto jest transportowane na plac Wnioskodawcy na samochodzie typu laweta lub autotransporter. W tym drugim wariancie na plac Wnioskodawcy najczęściej transportowanych jest jednocześnie kilka odebranych na zlecenie firmy leasingowej samochodów (tj. kilka samochodów na lawecie lub autotransporterze). Może mieć miejsce również sytuacja, że jednocześnie odebranych zostaje np. 10 samochodów z czego 9 jest relokowanych na plac Wnioskodawcy na lawecie lub autotransporterze, a jednym samochodem na plac Wnioskodawcy przyjeżdża członek personelu Wnioskodawcy.
4.  Po zakończonej relokacji auta na plac Wnioskodawcy, personel Wnioskodawcy myje i czyści odebrane auto.
5.  Wnioskodawca przechowuje odebrane auto na swoim placu do czasu jego sprzedaży przez firmę leasingową (średnio, odebrane auto jest przechowywane na placu Wnioskodawcy przez okres od 1 do 90 dni).
6.  Po otrzymaniu informacji od firmy leasingowej o sprzedaży auta, Wnioskodawca sporządza protokół wydania i wydaje przechowywane auto nowemu użytkownikowi wskazanemu przez firmę leasingową.

Za usługę opisaną powyżej pobierana jest od firmy leasingowej opłata ryczałtowa, obejmująca wszystkie wskazane czynności.

Wnioskodawca dąży w szczególności do ustalenia czy opisana przez niego we wniosku usługa kompleksowa, której jednym z elementów jest relokacja odebranego na zlecenie firmy leasingowej samochodu, może być uznana za usługę transportową, o której mowa w paragrafie 10 ust. 3 pkt 2 lit. c) Rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług.

W piśmie z dnia 15 marca 2021 r. (data wpływu 17 marca 2021 r.) Wnioskodawca doprecyzował, że złożony wniosek dotyczy świadczenia polegającego na kompleksowej obsłudze pojazdów poleasingowych, w wariancie obejmującym: umówienie się z klientem firmy leasingowej na odbiór auta, dokonanie opisu stanu samochodu w aplikacji elektronicznej, relokację samochodu na autotransporterze, mycie i czyszczenie samochodu, przechowywanie auta, sporządzenie protokołu i wydanie auta nowemu użytkownikowi.

Ponadto w piśmie tym Wnioskodawca wskazał, że

*   Zdaniem Wnioskodawcy, usługi składające się na świadczenie kompleksowe są ze sobą tak ściśle związane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość nabywaną nierozłącznie.
*   Klient Wnioskodawcy tj. firma leasingowa, jest zainteresowany tym, aby Wnioskodawca dokonał relokacji auta, wykonując przy tym wszystkie czynności niezbędne do tego, aby auto po zakończonej umowie leasingu z dotychczasowym leasingobiorcą mogło być przekazane nowemu użytkownikowi. Aby auto mogło być przekazane nowemu użytkownikowi koniecznym jest jego odbiór i relokacja na plac. Z uwagi na fakt, że auto jest odbierane od dotychczasowego leasingobiorcy, a następnie ma być przekazane kolejnemu użytkownikowi, koniecznym jest dokonanie opisu stanu tego samochodu w momencie jego odebrania. Do czasu odebrania auta przez nowego użytkownika konieczne jest jego przechowywanie na placu Wnioskodawcy. Nowy użytkownik auta powinien otrzymać je w należytym stanie, stąd też koniecznym jest umycie i wyczyszczenie auta po dokonanym odbiorze od dotychczasowego leasingobiorcy. Sporządzenie protokołu wydania auta to czynność niezbędna do tego, aby móc wydać auto nowemu użytkownikowi z zachowaniem wymaganych formalności.
*   Elementem dominującym w ramach opisanego świadczenia będzie relokacja samochodu na plac, skąd samochód ten będzie mógł być odebrany przez kolejnego użytkownika. Podstawowym celem klienta Wnioskodawcy (tj. firmy leasingowej) jest dostarczenie samochodu do miejsca, skąd samochód ten będzie mógł być odebrany przez kolejnego użytkownika.
*   W ramach opisanego świadczenia kompleksowego elementami pomocniczymi jest umówienie się z klientem firmy leasingowej na odbiór auta, opisanie stanu samochodu w aplikacji elektronicznej, mycie i czyszczenie samochodu, przechowywanie auta, sporządzenie protokołu wydania i wydanie auta nowemu użytkownikowi.
*   Bez umówienia się z klientem firmy leasingowej na odbiór auta nie byłaby możliwa jego relokacja na plac. Dodatkowo z uwagi na fakt, że auto jest odbierane od dotychczasowego leasingobiorcy, a następnie może być przekazane kolejnemu leasingobiorcy, koniecznym jest dokonanie opisu stanu tego samochodu w momencie jego odebrania. Do czasu odebrania auta przez nowego użytkownika konieczne jest jego przechowywanie na placu Wnioskodawcy. Nowy użytkownik auta powinien otrzymać je w należytym stanie, stąd też koniecznym jest umycie i wyczyszczenie auta po dokonanym odbiorze od dotychczasowego leasingobiorcy. Sporządzenie protokołu wydania auta to czynność niezbędna do tego aby móc wydać auto nowemu użytkownikowi z zachowaniem wymaganych formalności. Klient Wnioskodawcy, tj. firma leasingowa, jest zainteresowany tym, aby Wnioskodawca dokonał relokacji auta, wykonując przy tym wszystkie czynności niezbędne do tego, aby auto po zakończonej umowie leasingu z dotychczasowym leasingobiorcą mogło być przekazane nowemu użytkownikowi.
*   Klient Wnioskodawcy, tj. firma leasingowa, jest zainteresowany tym, aby Wnioskodawca dokonał relokacji auta, wykonując przy tym wszystkie czynności niezbędne do tego, aby auto po zakończonej umowie leasingu z dotychczasowym leasingobiorcą mogło być przekazane nowemu użytkownikowi.
*   Usługi składające się na świadczenie kompleksowe prowadzą do realizacji określonego celu jakim jest relokacja samochodu do określonego miejsca (plac Wnioskodawcy), skąd samochód ten będzie mógł być odebrany przez nowego użytkownika.
*   Wnioskodawca prowadzi działalność sklasyfikowaną pod następującymi numerami Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD):
    *   52.21.Z Działalność usługowa wspomagająca transport lądowy,
    *   49.41.Z Transport drogowy towarów.
*   (…).

Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)

Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Z kolei czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

*   w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze, z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),
*   w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać, czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że: „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że: „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, uwzględniając opis zawarty we wniosku oraz jego uzupełnieniu należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, tj. umówienie się z klientem firmy leasingowej na odbiór auta, dokonanie opisu stanu samochodu w aplikacji elektronicznej, relokacja samochodu na autotransporterze, mycie i czyszczenie samochodu, przechowywanie auta na placu Wnioskodawcy, sporządzenie protokołu i wydanie auta nowemu użytkownikowi są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość. Powyższe wynika z faktu, że – jak wynika z opisu sprawy – pomiędzy usługami wchodzącymi w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku istnieje zależność tego rodzaju, że bez umówienia się z klientem firmy leasingowej na odbiór auta nie byłaby możliwa jego relokacja na plac. Dodatkowo z uwagi na fakt, że auto jest odbierane od dotychczasowego leasingobiorcy, a następnie może być przekazane kolejnemu leasingobiorcy, koniecznym jest dokonanie opisu stanu tego samochodu w momencie jego odebrania. Do czasu odebrania auta przez nowego użytkownika konieczne jest jego przechowywanie na placu Wnioskodawcy. Nowy użytkownik auta powinien otrzymać je w należytym stanie, stąd też koniecznym jest umycie i wyczyszczenie auta. Sporządzenie protokołu wydania auta to czynność niezbędna do tego, aby móc wydać auto nowemu użytkownikowi z zachowaniem formalności. Klient Wnioskodawcy, tj. firma leasingowa jest zainteresowany tym, aby Wnioskodawca dokonał relokacji auta, wykonując przy tym wszystkie czynności niezbędne do tego, aby auto po zakończonej umowie leasingu z dotychczasowym leasingobiorcą mogło być przekazane nowemu użytkownikowi. Usługi składające się na świadczenie kompleksowe prowadzą do realizacji określonego celu jakim jest relokacja samochodu do określonego miejsca (plac Wnioskodawcy) skąd samochód ten będzie mógł być odebrany przez nowego użytkownika. Za usługę pobierana jest od firmy leasingowej opłata ryczałtowa, obejmująca wszystkie wskazane czynności.

W związku z powyższym, opisane czynności umówienia się z klientem firmy leasingowej na odbiór auta, dokonania opisu stanu samochodu w aplikacji elektronicznej, relokacji samochodu na autotransporterze, mycia i czyszczenia samochodu, przechowywania auta, sporządzenia protokołu i wydania auta nowemu użytkownikowi obiektywnie stanowią jedno świadczenie gospodarcze, a wszystkie czynności, z których składa się to świadczenie są niezbędne i ściśle ze sobą związane.

W opisanym świadczeniu kompleksowym elementem dominującym jest usługa relokacji. Natomiast wykonywane w powiązaniu z usługą relokacji czynności umówienia się z klientem firmy leasingowej na odbiór auta, dokonania opisu stanu samochodu w aplikacji elektronicznej, mycia i czyszczenia samochodu, przechowywania auta, sporządzenia protokołu i wydania auta nowemu użytkownikowi mają charakter pomocniczy.

W związku z powyższym, w dalszej części decyzji tutejszy organ określi klasyfikację/stawkę podatku dla usługi relokacji (elementu dominującego).

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

*   niniejszych zasad metodycznych,
*   uwag do poszczególnych sekcji,
*   schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

*   symbole grupowań,
*   nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

*   grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
*   usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
*   usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja H Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „TRANSPORT I GOSPODARKA MAGAZYNOWA”.

Sekcja ta obejmuje m.in.: lądowy transport pasażerski i towarów, wykonywany na podstawie rozkładów jazdy lub poza nimi, z wykorzystaniem różnych środków lokomocji (kursujących w obrębie miast i pomiędzy miastami), takich jak: kolej, metro oraz różne jednostki transportu drogowego (samochody, autobusy, autokary, tramwaje).

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 49 „TRANSPORT LĄDOWY I RUROCIĄGOWY”. Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) dział ten obejmuje:

*   przewozy pasażerów i towarów środkami transportu drogowego, kolejowego,
*   transport rurociągowy.

Dział ten nie obejmuje:

*   usług terminali pasażerskich, obsługi infrastruktury kolejowej, prac manewrowych na sieciach i bocznicach kolejowych, sklasyfikowanych w 52.21,
*   usług w zakresie obsługi wagonów sypialnych lub wagonów restauracyjnych, kiedy jest ona wykonywana na zlecenie, sklasyfikowanych w 55.90.13.0, 56.10.12.0,
*   transportu sanitarnego, sklasyfikowanego w 86.90.14.0.

W powyższym dziale znajduje się klasa 49.41 „TRANSPORT DROGOWY TOWARÓW” oraz kategoria 49.41.1 „TRANSPORT DROGOWY TOWARÓW”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), kategoria ta nie obejmuje:

*   pakowania towarów przeznaczonych do transportu, sklasyfikowanego w 52.29.20.0.

W klasie 49.41 znajduje się grupowanie 49.41.19.0 „POZOSTAŁY TRANSPORT DROGOWY TOWARÓW”.

Grupowanie to obejmuje:

*   transport drogowy pozostałymi pojazdami specjalnymi, gdzie indziej niesklasyfikowany. Należy do nich transport odpadów (bez zbierania i usuwania odpadów), betonu, makadamu smołowego, samochodów itp.,
*   transport drogowy towarów pojazdami innymi niż specjalne, gdzie indziej niesklasyfikowany.

Grupowanie to nie obejmuje:

*   usług związanych ze zbieraniem odpadów wraz z ich transportem, sklasyfikowanych w 38.11 lub 38.12.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych klasą PKWiU 49.41 „TRANSPORT DROGOWY TOWARÓW”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1.  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2.  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Usługa będąca przedmiotem wniosku mieści się w grupowaniu PKWiU 49.41 „TRANSPORT DROGOWY TOWARÓW”. Usługa ta nie została wymieniona jako usługa, dla której ustawodawca w ustawie oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku.

Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

Ponadto tutejszy organ wyjaśnia, że w celu potwierdzenia, czy na Wnioskodawcy spoczywa obowiązek oznaczania opisanego świadczenia symbolem GTU 13 w ewidencji prowadzonej na potrzeby podatku od towarów i usług świadczonych usług, Wnioskodawca może wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS zawiera klasyfikację usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) niezbędną do określenia właściwej stawki podatku od towarów i usług oraz na potrzeby stosowania § 10 ust. 3 pkt 2 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług.

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

*   podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
*   świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).

**