Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.209.2023.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-23
Teza: Dotyczy skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie.
Słowa kluczowe: akcjonariusz; przychód; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przychody ze sprzedaży rzeczy i praw majątkowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 3e; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 3f; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 3h

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

21 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 21 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania:

*   wydzielanego do Spółki Przejmującej zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Linię Biznesową A. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   pozostających w Spółce Dzielonej składników materialnych i niematerialnych tworzących Linie Biznesowe B. i C. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
*   transakcji Podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie za neutralną podatkowo, tj. nie skutkującą powstaniem przychodu po stronie Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej (również jako akcjonariusza Spółki Dzielonej).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 29 maja 2023 r. (data wpływu 29 maja 2023 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym
-----------------------------------------------------

### 1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

*   X Spółka Akcyjna

### 2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

*   Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

### Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

A. Podstawowe informacje o Wnioskodawcy

X Spółka Akcyjna (dalej: „X”, „Wnioskodawca” lub „Spółka Dzielona”) jest spółką z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Podstawowy przedmiot działalności Spółki Dzielonej obejmuje pozostałą działalność usługową w zakresie technologii informatycznych i komputerowych. Jedynym akcjonariuszem Wnioskodawcy jest Y. sp. z o.o. (dalej: „Y”, „Akcjonariusz” lub „Spółka Przejmująca”). Akcjonariusz nabył akcje w Spółce Dzielonej w drodze wymiany udziałów. Spółka Dzielona oraz Akcjonariusz (dalej łącznie jako: „Zainteresowani”) wchodzą w skład grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”),

B. Podstawowe informacje o Spółce Przejmującej

Spółka Przejmująca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Y jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Jedynym udziałowcem Y jest A , spółka prawa (\`(...)\`) siedzibą w (\`(...)\`). Podstawowy przedmiot działalności Y obejmuje sprzedaż hurtową komputerów, urządzeń peryferyjnych i oprogramowania.

C. Przedmiot działalności Wnioskodawcy

Przedmiotem pozostałej działalności Wnioskodawcy jest między innymi:

*   pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych,
*   pozostałe badania i analizy techniczne,
*   pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,
*   pośrednictwo w sprzedaży czasu i miejsca na cele reklamowe w radio i telewizji,
*   pośrednictwo w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w mediach drukowanych,
*   pośrednictwo w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w mediach elektronicznych (internet),
*   przetwarzanie danych,
*   zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność,
*   sprzedaż detaliczna komputerów, urządzeń peryferyjnych i oprogramowania prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach,
*   sprzedaż detaliczna sprzętu telekomunikacyjnego prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach.

D. Kluczowe Linie Biznesowe Wnioskodawcy: A., B. oraz C.

Działalność realizowana w ramach Grupy w tym działalności Wnioskodawcy oraz Spółki Przejmującej jest podzielona na linie biznesowe (dalej: „Linia Biznesowa” lub „Linie Biznesowe”), odrębne pod względem gospodarczym, identyfikowalne dla celów wewnętrznego zarządzania spółką, funkcjonujące równolegle i niezależnie w ramach jej wewnętrznej organizacji, do których przypisane są personel, aktywa i pasywa, zobowiązania i należności oraz prawa i obowiązki. Należą do nich:

1) A. (dalej: „A.”) - działalność (\`(...)\`); (dalej: „Działalność A.”, „Linia Biznesowa A.”),

2) B. (dalej: „B.”) - jest (\`(...)\`) (dalej: „Działalność B.”, „Linia Biznesowa B.”),

3) C. - jest to działalność usługowa oparta na (\`(...)\`) (dalej: „Działalność C.”, „Linia Biznesowa C.”).

E. Planowane przeniesienie części majątku Wnioskodawcy w postaci Linii Biznesowej A. na Spółkę Przejmującą

W związku z decyzją podjętą na poziomie Grupy, w całej Grupie planowane są transfery aktywów, funkcji oraz działalności związanych z opisanymi Liniami Biznesowymi pomiędzy poszczególnymi podmiotami. Aktualnie bowiem w ramach jednego podmiotu (np. w ramach X) realizowane są zadania przypisane do każdej ze wskazanych Linii Biznesowych. Celem reorganizacji jest doprowadzenie do sytuacji, w której dany podmiot z Grupy będzie wykonywał jedynie działalności obejmującą: (i) Linię Biznesową A. lub (ii) Linie Biznesowe B. i C., z zastrzeżeniem możliwości realizacji pojedynczych, niematerialnych w perspektywie całokształtu działalności, zleceń niezwiązanych bezpośrednio z główną Linią Biznesową.

W zależności od specyfiki prowadzenia działalności przez poszczególne podmioty w ramach Grupy, działania nakierowane na osiągnięcie ww. celów mogą zostać dokonane poprzez przeniesienia mas majątkowych tworzących zorganizowane części przedsiębiorstwa (w tym m.in. zobowiązań, umów, kontraktów) jak również transakcje obejmujące jedynie przeniesienie poszczególnych środków trwałych, innych składników majątkowych oraz pracowników.

Zainteresowani zamierzają dokonać restrukturyzacji struktury biznesowej poprzez podział Spółki przez wydzielenie - zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.; dalej: „KSH”), tj. poprzez przeniesienie części majątku Wnioskodawcy w postaci Linii Biznesowej A. na istniejącą spółkę Y jako Spółkę Przejmującą (dalej: „Podział”). Zgodnie z art. 530 § 2 KSH, w wyniku Podziału Spółka Dzielona nie zostanie wykreślona z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Podział zostanie sfinansowany z kapitału zakładowego Wnioskodawcy. W związku z tym kapitał zakładowy X zostanie obniżony poprzez umorzenie akcji należących do Y. Zgodnie z art. 550 § 1 KSH, z uwagi na fakt, że Spółka Przejmująca jest jedynym akcjonariuszem Wnioskodawcy, nie przewiduje się podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej w związku z nabyciem części majątku Spółki oraz objęcia przez nią jakichkolwiek udziałów.

F. Wycena oraz stosunek wartości przedsiębiorstw

Na potrzeby Podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie została przygotowana, przez wyspecjalizowany, niepowiązany z Wnioskodawcą oraz Akcjonariuszem podmiot zewnętrzny, wycena majątku Wnioskodawcy w celu zapewnienia prawidłowego rozliczenia transakcji Podziału przez wydzielenie.

Wycena opisana w niniejszym punkcie została wykonana zgodnie z art. 534 § 2 ust. 3 KSH, tj. poprzez ustalenie wartości majątku Spółki na określony dzień w miesiącu poprzedzającym złożenie wniosku o ogłoszenie planu Podziału.

Zainteresowani wskazują, że wszystkie składniki majątkowe przypisane do Linii Biznesowej A., wydzielane ze Spółki Dzielonej i przenoszone na Spółkę Przejmującą, zostaną przez Akcjonariusza przyjęte dla celów podatkowych w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy i zostaną przypisane do działalności prowadzonej przez Y w Polsce. Przy czym, w księgach podatkowych Akcjonariusza, wartość ta może wynosić 0 (zero), w odniesieniu do środków trwałych czy też wartości niematerialnych i prawnych, które dla celów podatkowych zostały już w całości zamortyzowane przez Wnioskodawcę. Natomiast, w odniesieniu do składników majątku, które nie znajdują odzwierciedlenia w księgach podatkowych Spółki Dzielonej, jednakże zostaną zidentyfikowane na potrzeby wyceny, Spółka Przejmująca dla celów podatkowych przyjmie takie składniki w wartości 0 (zero), tj. w takiej samej w jakiej byłyby one wykazane dla celów podatkowych przez Wnioskodawcę (Akcjonariusz nie wykaże żadnego wzrostu wartości dla celów podatkowych).

Z perspektywy prawa podatkowego, Wnioskodawca oraz Akcjonariusz będą posługiwać się wartościami wynikającymi z wycen w celu prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji, w szczególności skalkulowania wysokości potencjalnych zobowiązań podatkowych oraz w celu przyjęcia właściwych wartości tych składników majątku dla celów podatkowych.

W świetle przepisów ustawy o CIT wskazać należy, że na podstawie wyceny, Spółka Dzielona ustali jaka jest wartość rynkowa składników majątkowych Spółki Dzielonej przenoszonych do Spółki Przejmującej na skutek transakcji Podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie. Wnioskodawca wskazuje, że wartość rynkowa majątku wydzielonego ze Spółki Dzielonej, tj. Linii Biznesowej A., może przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku.

G. Cel wydzielania Linii Biznesowej A.

W ramach całej Grupy planowany jest podział systemowy na dwa piony, z których każdy posiadać będzie ukierunkowaną strategię, dostosowaną do docelowego rynku, z dedykowanym zespołem zarządzającym i systemem zarządzania wynikami.

Jak wskazano wyżej, wydzielenie ze Spółki Dzielonej istniejącej Linii Biznesowej A. wpisuje się w szerszą reorganizację Grupy, mającą na celu rezygnację z mieszanego profilu funkcjonalnego istniejących podmiotów (tj. prowadzenia przez nich wszystkich rodzajów działalności w ramach różnych Linii Biznesowych) na rzecz struktury organizacyjnej, w ramach której podmioty wyspecjalizowane, prowadzące albo Działalność A. albo Działalność B. i C., funkcjonują w ramach odrębnych pionów. Każdy z tychże pionów składać się będzie z podmiotów prowadzących tożsamą działalność, przy czym zarządzaniem każdym z nich zajmować się będzie dedykowana spółka holdingowa. Jednocześnie każdy z Zainteresowanych może incydentalnie realizować pojedyncze, niematerialne z perspektywy całokształtu działalności, aktywności niezwiązane z główną Linią Biznesową.

Realizacja Podziału umożliwi prawne wyodrębnienie oraz uporządkowanie poszczególnych Linii Biznesowych Wnioskodawcy, jak i Akcjonariusza, a w konsekwencji będzie stanowiła krok ku realizacji ww. reorganizacji w ramach Grupy. Celem zarówno Podziału jak i szerszej reorganizacji Grupy jest zwiększenie bezpieczeństwa i efektywności prowadzonych działalności, na co pozwoli uproszczony i przejrzysty rozkład aktywów, funkcji i ryzyk pomiędzy podmiotami powiązanymi. W konsekwencji nowa struktura Grupy pozwoli na zminimalizowanie kosztów i nakładów wymaganych przy realizacji szerokiej gamy funkcji przez liczne podmioty powiązane, dokonując uproszczenia oraz skoncentrowania poszczególnych kompetencji w grupach podmiotów dla nich dedykowanych. Jednoczesnym założeniem jest również okoliczność, iż w drodze specjalizacji kompetencji poszczególnych podmiotów, możliwe będzie zwiększenie efektywności przy realizacji świadczonych usług.

Jednocześnie, Wnioskodawca nie wyklucza, że finalizacja reorganizacji Grupy może w przyszłości stanowić podstawę do przeprowadzenia działań inwestycyjnych, w tym obejmujących sprzedaż podmiotów powiązanych.

Mając na względzie przedstawione wyżej założenia i cele biznesowe, Wnioskodawca precyzuje i podkreśla, że ani głównym, ani jednym z celów Podziału Spółki Dzielonej nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

H. Działalność Linii Biznesowej A.

Zgodnie z wewnętrzną strukturą organizacyjną, zadania Linii Biznesowej A. w szerokim zakresie obejmują w szczególności działalność w zakresie centrów danych i hostingu, cyfrowych miejsc pracy, unifikacji komunikacji i współpracy oraz outsourcingu procesów biznesowych.

Działalność Wnioskodawcy prowadzona jest m.in. w ramach wyodrębnionej w wewnętrznej strukturze Linii Biznesowej A.. W momencie składania niniejszego wniosku, Linia Biznesowa A. generuje przychody poprzez świadczenie usług w ramach Działalności A. oraz ponosi koszty związane z uzyskiwaniem tych przychodów.

Do Linii Biznesowej A. alokowane są umowy, w tym zawarte wskutek postępowań przetargowych.

I. Zasoby i zobowiązania przypisane do Linii Biznesowej A.

Do Linii Biznesowej A. przypisane są określone zasoby, a także zobowiązania, na które składają się w szczególności wykorzystywane w ramach Działalności A./niezbędne do wykonywania Działalności A.:

1) aktywa i pasywa;

2) środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, środki trwałe w budowie oraz wyposażenie;

3) samochody i inne wyposażenie w leasingu;

4) prawa własności intelektualnej do oprogramowania oraz związanej z nim dokumentacji, w tym licencje i prawa autorskie posiadane przez Spółkę Dzieloną;

5) autorskie prawa majątkowe do utworów (bez względu na formę wyrażenia, ustalenia lub utrwalenia), obejmujące między innymi dokumentację, kody źródłowe do oprogramowania, programy komputerowe, bazy danych oraz wszelkie inne produkty o charakterze utworu, bazy danych lub programu komputerowego lub podobnym;

6) prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę Dzieloną z innymi spółkami z grupy (tzw. intercompany agreements), w tym prawa i obowiązki wynikające z umów o korzystaniu z praw własności intelektualnej spółek z grupy;

7) środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych w części przypadającej na liczbę przejmowanych pracowników i obliczoną zgodnie z obowiązującymi przepisami;

8) stanowiska pracy wraz z ich wyposażeniem (w tym sprzęt IT oraz sprzęt biurowy) oraz prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z umów o pracę pracowników zatrudnionych na tych stanowiskach; jak również prawa i obowiązki wynikające z innych umów zawartych pomiędzy Spółką Dzieloną a pracownikami przechodzącymi (np. umowy o dofinansowanie, umowy o zakazie konkurencji, umowy o zachowaniu poufności);

9) prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu dotyczące najmu powierzchni biurowej;

10) prawa i obowiązki wynikające z umów najmu i podnajmu zawartych przez Spółkę Dzieloną;

11) prawa i obowiązki wynikające z umów i zamówień;

12) prawa i obowiązki wynikające z otwartych zleceń zakupu (purchase orders);

13) prawa i obowiązki Spółki Dzielonej wynikające z ofert lub wniosków o dopuszczenie do udziału w postępowaniach złożonych przez Spółkę Dzieloną oraz prawa do uczestnictwa w postępowaniach ofertowych;

14) prawa i obowiązki wynikające z udzielonych gwarancji lub rękojmi;

15) prawa i obowiązki wynikające z gwarancji bankowych zabezpieczających wykonanie zobowiązań Spółki Dzielonej;

16) prawa i obowiązki z umów ubezpieczenia, umów o certyfikację procedur lub produktów Spółki Dzielonej oraz podobnych umów, nagród i wyróżnień, zawartych przez Spółkę Dzieloną lub udzielonych na jej rzecz;

17) prawa i obowiązki, w tym należności i zobowiązania z ugód zawartych przez Spółkę Dzieloną;

18) prawa i obowiązki, w tym należności i zobowiązania, wynikające z w/w umów, czynów niedozwolonych, bezpodstawnego wzbogacenia oraz innych zdarzeń prawnych;

19) bazy danych Spółki Dzielonej, a także prawa wynikające z ustawy o ochronie baz danych z dnia 27 lipca 2001 r. (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 386) przysługujące do baz danych, które zostały wytworzone lub nabyte przez Spółkę Dzieloną;

20) postępowania sądowe i administracyjne Spółki Dzielonej, w tym postępowania przed Krajową Izbą Odwoławczą;

21) decyzje administracyjne, w tym zezwolenia celne, adresowane na Spółkę Dzieloną oraz dokumentacja z tym związana;

22) prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych w reżimie ustawy z 11 września 2019 r. - Prawo zamówień publicznych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1710 ze zm.; dalej: „Prawo zamówień publicznych”), w tym otwarte postępowania przetargowe, wiedza, renoma, doświadczenie i know-how uzyskane lub wykorzystane w związku z realizacją zamówień, w tym zamówień publicznych oraz związane z nimi referencje.

Z perspektywy działalności prowadzonej poprzez Linię Biznesową A., przypisane i przenoszone składniki majątkowe, zasoby, prawa i obowiązki umożliwiają prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Spółka Dzielona po wydzieleniu Linii Biznesowej A. do Y zaprzestanie prowadzenia Działalności A..

J. Struktura organizacyjna Linii Biznesowej A.

Jak wskazano wcześniej, działalność X, zgodnie z podziałem organizacyjnym i funkcjonalnym Grupy, prowadzona jest obecnie w Liniach Biznesowych: A., B. oraz C., przy czym żadna z Linii Biznesowych nie stanowi jednostki organizacyjnej posiadającej odrębną podmiotowość prawną czy odrębny od Spółki Dzielonej byt lub charakter prawny (w tym w formie oddziału, filii, czy zakładu). Wewnętrzne rozdzielenie znajduje jednak wyraz w wewnętrznych procedurach, strukturze organizacyjnej jak i również podziale zadań i kompetencji poszczególnych pracowników.

W ramach wewnętrznej struktury Spółki Dzielonej za świadczenie usług na rzecz podmiotów trzecich, odpowiedzialni są: jeden z członków zarządu oraz dwaj kierownicy ds. świadczenia usług (\`(...)\`).

W odniesieniu do zadań związanych ze świadczeniem usług na rzecz podmiotów trzecich struktura wewnętrzna przewiduje dodatkowy podział na cztery praktyki (Practices). Na Linię Biznesową A. składają się dwie z czterech praktyk (każda z pozostałych dwóch stanowi odrębną Linię Biznesową). Każda z praktyk posiada odrębną hierarchiczną strukturę organizacyjną, kierowaną przez dedykowaną wykwalifikowaną kadrę. W szczególności, za każdą z praktyk odpowiada wyznaczona osoba kierująca, tj. Head.

Tym samym Linia Biznesowa A. jest wyodrębniona w strukturze Spółki Dzielonej w formie dwóch praktyk, na czele każdej z których stoi jedna dedykowana osoba. Każdy z pracowników Spółki Dzielonej jest przypisany zgodnie z wewnętrzną strukturą do jednej z wyżej wymienionych Linii Biznesowych.

O ile wszystkie Linie Biznesowe korzystają z tożsamego zaplecza administracyjno-technicznego, odpowiedzialnego za sprawowanie funkcji z zakresu finansów, księgowości, HR oraz zarządzania, w ramach planu Podziału do Linii Biznesowej A. przyporządkowana jest bezpośrednio część zaplecza, która również zostanie wydzielona w ramach Podziału.

K. Rachunkowość Spółki Dzielonej

Księgi rachunkowe prowadzone są u Wnioskodawcy aktualnie łącznie dla działalności realizowanej w ramach wszystkich Linii Biznesowych, a w konsekwencji sporządzone sprawozdanie finansowe prezentuje sytuację finansową Spółki Dzielonej jako całości. W ramach wykorzystywanego systemu rachunkowo-księgowego do poszczególnych Linii Biznesowych przypisane są jednak poszczególne aktywa i zobowiązania oraz koszty i przychody, stąd możliwe jest sporządzenie dedykowanych dla nich odrębnych ewidencji, prezentujących ich sytuację finansową. W konsekwencji, możliwe jest przygotowanie dla każdej z Linii Biznesowych odrębnych raportów (np. dot. danych sprzedażowych lub finansowych), a co za tym idzie sprawozdania finansowego.

W szczególności, pracownicy Wnioskodawcy bezpośrednio raportują swój czas pracy na konkretne projekty, które są przyporządkowane do jednej z Linii Biznesowych. Do poszczególnych Linii Biznesowych są również alokowane odpowiednie środki trwałe i inne aktywa.

Jednocześnie dla każdej Linii Biznesowej sporządzany jest odrębny budżet, strategia finansowa, a także cele biznesowe.

L. Działalność B. i C.

Po Podziale Spółki Dzielonej przez wydzielenie, działalność w zakresie Linii Biznesowych B. oraz C. będzie kontynuowana przez Wnioskodawcę w ramach jego przedsiębiorstwa, przy pomocy posiadanych składników materialnych i niematerialnych, które pozostaną w Spółce Dzielonej. Linie Biznesowe B. i C. są odpowiedzialne za pozostałą, inną niż Działalność A., aktywność Wnioskodawcy. Dodatkowo do działalności obejmującej Linie Biznesowe B. oraz C. jest przypisana odpowiednia ilość pracowników, odpowiedzialnych za funkcję ogólno-administracyjne, w skład których wchodzą funkcje finansowe, księgowe, HR oraz zarządzania.

M. Zasoby, zobowiązania oraz należności Linii Biznesowych B. i C.

Dla umożliwienia Spółce Dzielonej właściwego oraz efektywnego wykonywania jej funkcji oraz prawidłowego uwzględnienia Linii Biznesowych Spółki Dzielonej w strukturze całego przedsiębiorstwa, przypisane są stosowne zasoby oraz zadania, a także zobowiązania i należności, jak również odpowiedzialność za obsługę, rozliczanie i rozpoznawanie stosownych należności i zobowiązań (w tym w zakresie uwzględniania ich w księgach oraz innych dokumentach finansowych). Zakres składników majątkowych i niemajątkowych pozostających w Spółce Dzielonej odpowiada zakresowi wydzielonemu, tj. po Podziale X będzie w posiadaniu Działalności B. oraz C., a także tym pracowników odpowiedzialnych za funkcję ogólno-administracyjne.

N. Podsumowanie zdarzenia przyszłego oraz dodatkowe oświadczenia

Wnioskodawca wnosi o wydanie interpretacji indywidualnej przy założeniu, że:

1) Podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie Linii Biznesowej A. do Spółki Przejmującej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych,

2) Głównym lub jednym z głównych celów Podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie Linii Biznesowej A. do Spółki Przejmującej nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
---------------------------------------

Mając na uwadze treść Wniosku, transakcja będąca jego przedmiotem obejmuje podział przez wydzielenie (dalej: „Podział”), o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”). W związku z powyższym, w Transakcji nie bierze udziału jednostka będąca „podmiotem przejmowanym”. Relewantne regulacje KSH odwołują się bowiem jedynie do „spółki dzielonej” oraz „spółki istniejącej”, ale nie „spółki przejmowanej”. Ponadto, biorąc pod uwagę brzmienie art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, który przewiduje tożsame skutki prawne dla podmiotu występującego w roli spółki przejmowanej jak i dzielonej (w zależności od charakteru transakcji), a w związku z tym przyjmując, że zamierzeniem Organu było odniesienie się do podmiotu dzielonego, a nie przejmowanego, zgodnie z treścią Wniosku, Wnioskodawca i spółka dzielona to ten sam podmiot, tj. Spółka Dzielona. W konsekwencji odpowiedź na pytanie nr 1 w Wezwaniu tj. „Czy ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa uzyskanego majątku podmiotu przejmowanego przewyższa cenę nabycia udziałów (ogółu praw i obowiązków) Wnioskodawcy w podmiocie przejmowanym?”, mając na uwadze literalne brzmienie pytania, jest w ocenie Wnioskodawcy bezprzedmiotowa.

Niezależnie, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż ustalona na dzień poprzedzający dzień Podziału wartość rynkowa majątku uzyskanego od Spółki Dzielonej przez Spółkę Przejmującą:

*   nie przewyższa ceny objęcia 100% należących do Y akcji w X;
*   przewyższa cenę objęcia należącej do Y części akcji X odpowiadającej proporcji, w jakiej zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiąca wydzielaną Linię Biznesową A. pozostawała do wartości X przed dokonaniem Podziału.

Bez względu na powyższe wskazuję, iż Spółka Przejmująca jest w posiadaniu nie mniej niż 10% udziałów w Spółce Dzielonej. W konsekwencji zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT, który determinuje brak powstania po Stronie Spółki Przejmującej przychodu o wartości majątku Spółki Dzielonej, co zostało szczegółowo uzasadnione w złożonym Wniosku.

Kontynuowanie działalności A.

a) Zamiar kontynuowania działalności A.

Spółka Przejmująca ma zamiar kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez Spółkę Dzieloną w zakresie Linii Biznesowej A., obejmującej działalność centrów danych i hostingu, cyfrowych miejsc pracy, unifikacji komunikacji i współpracy oraz outsourcingu procesów biznesowych. Jednocześnie Spółka Dzielona wskazuje, iż przed dniem Podziału również prowadziła ona działalność gospodarczą w ramach Linii Biznesowej A..

b) Faktyczna możliwość kontynuowania działalności A.

Spółka Przejmująca będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania ww. działalności przy wykorzystaniu przejętych składników majątkowych, zasadniczo bez konieczności angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji, lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie, w jakim była ona prowadzona przez X przed dokonaniem Podziału.

Pytania
-------

1\. Czy zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Linię Biznesową A., który zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, na skutek Podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie, zostanie wydzielony do Spółki Przejmującej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, tj. należy go uznać za organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach Spółki Dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania?

2\. Czy zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Linie Biznesowe B. i C., który zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, po Podziale Spółki Dzielonej przez wydzielenie, pozostanie w Spółce Dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, tj. należy go uznać za organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach Spółki Dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania?

3\. Czy transakcja Podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, nie będzie czynnością skutkującą powstaniem przychodu po stronie Spółki Dzielonej, a w związku z tym będzie neutralna podatkowo dla Spółki Dzielonej?

4\. Czy transakcja Podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, nie będzie czynnością skutkującą powstaniem przychodu po stronie Y jako Spółki Przejmującej?

5\. Czy transakcja Podziału Spółki przez wydzielenie, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, nie będzie czynnością skutkującą powstaniem przychodu po stronie Spółki Przejmującej jako Akcjonariusza, a w związku z tym będzie neutralna podatkowo dla Y?

Stanowisko Zainteresowanych
---------------------------

W ocenie Zainteresowanych:

Ad 1

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Linię Biznesową A., który zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, na skutek Podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie, zostanie wydzielony do Spółki Przejmującej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, tj. należy go uznać za organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach Spółki Dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ad 2

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Linie Biznesowe B. i C., który zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, po Podziale Spółki Dzielonej przez wydzielenie, pozostanie w Spółce Dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, tj. należy go uznać za organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach Spółki Dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ad 3

Transakcja Podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, nie będzie czynnością skutkującą powstaniem przychodu po stronie Spółki Dzielonej, a w związku z tym będzie neutralna podatkowo dla Spółki Dzielonej.

Ad 4

Transakcja Podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, nie będzie czynnością skutkującą powstaniem przychodu po stronie Y jako Spółki Przejmującej.

Ad 5

Transakcja Podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie, zgodnie z opisem zdarzenia Spółki Przejmującej jako Akcjonariusza, a w związku z tym będzie neutralna podatkowo dla Y.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższej definicji i ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych oraz stanowiska organów podatkowych (np. zaprezentowanego w interpretacji indywidualnej z dnia 10 czerwca 2022 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.633.2021.1.AW, z dnia 9 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1-1.4010.49.2022.2.ŚS, z dnia 10 czerwca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.632.2021.1.AW), na gruncie ustawy o CIT mamy do czynienia ze ZCP, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych;

2) zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne);

3) zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

Zdaniem Zainteresowanych, w świetle powyższych warunków należy uznać, że przenoszony na skutek Podziału Spółki przez wydzielenie zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Linii Biznesowej A. stanowi ZCP w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Ad 1

Linia Biznesowa A. stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „zespołu składników majątkowych” tworzących ZCP. Przyjmuje się jednak, że składniki majątkowe i niemajątkowe (w tym zobowiązania) tworzą ZCP, jeśli są one w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (tak przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 czerwca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.633.2021.1.AW). Warunek realizacji określonych zadań gospodarczych zawarty w definicji ZCP oznacza, iż składniki materialne i niematerialne (ich zespół) muszą być przeznaczone w obrębie istniejącego przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych (por. wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2019 r., sygn. II FSK 79/17). Aby składniki majątku mogły być uznane za ZCP, muszą one rzeczywiście służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Nie mogą być natomiast zbędnym składnikiem majątku zbywcy.

W ocenie Zainteresowanych, zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Linię Biznesową A. stanowi zespół składników przeznaczonych do realizacji określonego celu gospodarczego tj. prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie centrów danych i hostingu, cyfrowych miejsc pracy, unifikacji komunikacji i współpracy oraz outsourcingu procesów biznesowych.

W konsekwencji składniki materialne i niematerialne (takie jak wszelkiego rodzaju aktywa trwałe, wartości niematerialne i prawne, prawa i obowiązki wynikające z umów, decyzji i postępowań administracyjnych, zasoby osobowe, w tym pracownicy przypisani do Linii Biznesowej A.) nie stanowią przypadkowego zbioru, lecz pozostają w ścisłych zależnościach funkcjonalnych. Wszystkie aktywa (w tym środki trwałe i wartości niematerialne i prawne) służą zasadniczo prowadzeniu Działalności A.. Dodatkowo, zasoby osobowe, w tym pracownicy (przypisani do Linii Biznesowej A.) oraz prawa i obowiązki wynikające z umów, decyzji i postępowań administracyjnych funkcjonalnie związane z Linią Biznesową A. są elementami, bez których prowadzenie tejże działalności byłoby niemożliwe.

Należy zaznaczyć, że z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności Wnioskodawcy w obszarze usług informatycznych (w opisanym wyżej zakresie), wskazane aktywa są wystarczające do realizowania określonych zadań.

Zdaniem Zainteresowanych, przenoszony do Spółki Przejmującej zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Linię Biznesową A. stanowi tym samym wystarczające zaplecze do kontynuacji w ramach Spółki Przejmującej działalności prowadzonej dotychczas przez Spółkę Dzieloną w tym zakresie, co zdaniem Wnioskodawcy przesądza o możliwości stwierdzenia, że służą one realizacji określonych zadań gospodarczych.

Potwierdza to m.in. fakt, że aktualnie Spółka Dzielona prowadzi działalność poprzez Linię Biznesową A., osiągając przychody z umów zawieranych w zakresie jej specjalizacji oraz ponosząc koszty z nimi związane. Natomiast, po wydzieleniu Linii Biznesowej A. do Spółki Przejmującej, wspomniana działalność będzie kontynuowana przez Spółkę Przejmującą, a Spółka Dzielona zaprzestanie działalności w tym zakresie.

Ponadto, poprzez przejęcie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przypisanych do Linii Biznesowej A., Spółka Przejmująca będzie mogła rozwijać działalność w przejętym zakresie również z wykorzystaniem swojej infrastruktury przeznaczonej do tego rodzaju działalności.

Powyższe potwierdza, że Spółka Przejmująca będzie zdolna, przy wykorzystaniu otrzymanego, na skutek Podziału przez wydzielenie Spółki Dzielonej, zespołu składników materialnych i niematerialnych, w postaci Linii Biznesowej A., wykonywać określone zadania gospodarcze, tj. świadczyć usługi w zakresie Działalności A..

Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w skład przenoszonego zespołu składników materialnych i niematerialnych wchodzić będą również pasywa związane z Linią Biznesową A., obejmujące w szczególności zobowiązania, w tym wszelkie zobowiązania pracownicze związane z wynagrodzeniami i roszczeniami pracowników Linii Biznesowej A. oraz zobowiązania płatnika składek na ubezpieczenia społeczne związane z tymi pracownikami, zobowiązania z tytułu: umów oraz otwartych zleceń (zarówno sprzedażowych, jak i zakupowych) istotnych z punktu widzenia bieżącej Działalności A.. Co istotne, w ramach planowanego Podziału przez wydzielenie, dojdzie do przejścia na Y zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu Pracy .

Wnioskodawca podkreśla, że w branży IT kapitał ludzki jest jednym z najistotniejszych aktywów pozwalających na realizację celów gospodarczych i przyjętej strategii biznesowej. Wobec powyższego należy wskazać, że przeniesienie w ramach planowanego Podziału pracowników odpowiedzialnych i przypisanych wewnętrznie do realizacji zadań wykonywanych w ramach Linii Biznesowej A. stanowi istotny argument przemawiający za uznaniem, że analizowana przesłanka odnośnie możliwości realizacji zadań gospodarczych została spełniona.

Poza istotnym obszarem przeniesienia pracowników odpowiedzialnych za realizację przypisanych do Linii A. zadań, za możliwością kontynuacji działalności w odpowiednim zakresie przemawia również fakt przeniesienia innych istotnych aktywów tj. w szczególności umów najmu powierzchni biurowej, niezbędnych do prowadzenia bieżącej Działalności A., ofert lub wniosków o dopuszczenie do udziału w postępowaniach w zakresie Linii Biznesowej A. oraz postępowań przetargowych w zakresie Linii Biznesowej A., udzielonych gwarancji lub rękojmi na usługi oferowane przez Linię Biznesową A. i/lub wynikające z innych umów zawieranych w ramach Linii Biznesowej A., gwarancji bankowych zabezpieczających wykonanie zobowiązań w zakresie Linii Biznesowej A., umów ubezpieczenia, umów o certyfikację procedur lub produktów Spółki Dzielonej (np. ISO) oraz podobnych umów, nagród i wyróżnień, w zakresie w jakim dotyczą Linii biznesowej A. lub pracowników Linii Biznesowej A., ugód związanych z Działalnością A., czynów niedozwolonych, bezpodstawnego wzbogacenia oraz innych zdarzeń prawnych, o ile są one związane z Działalnością A., umów zawartych w reżimie ustawy Prawo zamówień publicznych związanych z Działalnością A..

W świetle powyższego należy uznać, że Linia Biznesowa A. stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do prowadzenia Działalności A.. Przy czym, nie ulega wątpliwości, że poszczególne składniki majątkowe przypisane do Linii Biznesowej A. pozostają w takich relacjach, że tworzą zorganizowaną całość, która jest w ramach Spółki Dzielonej przeznaczona do prowadzenia działalności gospodarczej w określonym zakresie, tj. Działalności A., która po wydzieleniu do Spółki Przejmującej będzie zasadniczo mogła kontynuować samodzielnie działalność gospodarczą w ramach nowego podmiotu.

Ad 2

Zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Linii Biznesowej A. jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne).

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych przedstawianym w interpretacjach indywidualnych, organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa (tak np.: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 25 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.581.2021.1.AP).

Wobec powyższego, zdaniem Zainteresowanych zespół składników majątkowych i niemajątkowych obejmujących Linię Biznesową A. spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego, jako że:

*   Linia Biznesowa A. jest wyodrębniona w ramach wewnętrznej struktury Spółki Dzielonej, za czym przemawiają okoliczności związane z wyodrębnieniem realizowanych projektów i możliwości ich przypisania do działalności Linii Biznesowej A., m.in. poprzez alokowanie ponoszonych kosztów i osiąganych przychodów na podstawie wykorzystywanych w ramach systemu księgowego spółki odpowiednich centrów kosztowych (tzw. cost centers) oraz tzw. Work Breakdown Structures (dalej: „WBS”) pozwalających na przypisanie danych zadań do projektów realizowanych w ramach określonych Liniach Biznesowych na poziomie zarządzania projektowego. Wnioskodawca podkreśla, że kwestia wydzielenia w ramach struktury w oparciu o przypisanie zadań do odpowiednich praktyk oraz w oparciu o mechanizmy zarządzania projektowego, jest szczególnie istotna w przypadku działalności prowadzonej w ramach branży IT;
*   do Linii Biznesowej A. przypisane są precyzyjnie składniki materialne i niematerialne (wraz ze zobowiązaniami) umożliwiające prowadzenie Działalności A., w szczególności koszty przypisywane są do odpowiednich centrów kosztowych;
*   występuje faktyczne, funkcjonalne rozróżnienie w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej na Linię Biznesową A. oraz Linie Biznesowe B. i C., czego przejawem jest merytorycznie różny zakres usług realizowanych w ramach wskazanych Linii Biznesowych;
*   Linia Biznesowa A. posiada własną strukturę organizacyjną i hierarchiczną, kierowaną przez dedykowaną do tego segmentu wykwalifikowaną kadrę, co potwierdzone jest udokumentowanym schematem struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej;
*   Linia Biznesowa A. pełni w ramach Spółki Dzielonej odrębne funkcje od funkcji Linii Biznesowych B. i C., tj. prowadzi Działalność A..

Zdaniem Zainteresowanych, przypisane do Linii Biznesowej A. składniki majątkowe i niemajątkowe, w tym zobowiązania oraz zasoby osobowe bezsprzecznie stanowią wyodrębnioną organizacyjnie całość w ramach wewnętrznej struktury Spółki Dzielonej. Składniki te posiadają przy tym cechę zorganizowania rozumianą jako możliwość wykonywania określonych zadań gospodarczych. Jak wskazano, składniki majątkowe i niemajątkowe oraz zasoby osobowe, w tym pracownicy przypisani do Linii Biznesowej A. są związani z jej zadaniami i są niezbędni do wykonywania tych zadań.

Ocena Zainteresowanych znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

1) w interpretacji indywidualnej z dnia 25 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.581. 2021.1.AP, w której zwrócono uwagę na następujące elementy wyodrębnienia organizacyjnego: personel przypisany organizacyjnie; kierowanie przez osobę piastującą funkcję kierowniczą, która podlega wyłącznie zarządowi spółki; precyzyjnie alokowane składniki majątkowe; odrębna funkcja jednostek organizacyjnych, składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników;

2) w interpretacji indywidualnej z dnia 25 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.7. 2022.3.DP, w której wskazano, że samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”;

3) w interpretacji indywidualnej z dnia 10 czerwca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.633. 2021.1.AW, w której podkreślono, że zespół składników materialnych i niematerialnych będzie wyodrębniony organizacyjnie, jeśli będzie przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwa realizujące te zadania;

4) w interpretacji indywidualnej z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.365. 2020.4.AT, w której wskazano na następujące elementy wyodrębnienia organizacyjnego: funkcjonowanie w ramach sporządzonej struktury organizacyjnej spółki oraz w oparciu o wewnętrzne procedury i procesy.

W świetle powyższych okoliczności świadczących o wyodrębnieniu Linii Biznesowej A. oraz powołanych stanowisk organów podatkowych, zdaniem Zainteresowanych, zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przypisanych w ramach Spółki Dzielonej do wyodrębnionej w wewnętrznej strukturze Linii Biznesowej A. spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego w świetle definicji ZCP z ustawy o CIT.

Ad 3

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Linię Biznesową A. jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe).

Zgodnie z przyjętą praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie danych finansowych do ZCP. Powyższe poparte jest również licznymi wyrokami sądów administracyjnych, w tym także Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2463/16; wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2991/15; wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 grudnia 2019 r., sygn. I FSK 1797/17; wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 września 2021 r., sygn. I SA/Gd 534/21).

Zainteresowani wskazują, że Linia Biznesowa A. jest wyodrębniona finansowo, bowiem:

*   do Linii Biznesowej A. są przypisane środki trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz zobowiązania właściwe dla zapewnienia odpowiedniej Działalności A. - co zostało precyzyjnie wskazane w ramach opisu zdarzenia przyszłego, czego przejawem jest wykorzystanie odpowiednich centrów kosztowych pozwalających na precyzyjne przypisanie określonych wydatków do działalności realizowanej w ramach Linii Biznesowej A.;
*   Pracownicy Spółki Dzielonej bezpośrednio raportują swój czas pracy na konkretne projekty, które są przyporządkowane do poszczególnych Linii Biznesowych, w tym do Linii Biznesowej A., w oparciu o funkcjonujący system zarządzania projektowego;
*   dla Linii Biznesowej A. możliwe jest sporządzenie oddzielnych bilansów i rachunków wyników, które pozwalają przypisać: (i) aktywa i zobowiązania oraz (ii) koszty i przychody w sposób manualny, a tym samym na bieżąco monitorować jej sytuację finansową jako odrębnej od Linii Biznesowych B. i C. działalności w ramach Wnioskodawcy;
*   możliwym jest zidentyfikowanie przychodów i kosztów związanych z prowadzoną Linią Biznesową A., w szczególności poprzez weryfikację wydatków przypisanych do centrów kosztowych odpowiednich dla danej Linii Biznesowej oraz przychodów dotyczących projektów realizowanych w danej Linii Biznesowej (na podstawie WBS) i tym samym sporządzenie rachunku zysku i strat dla poszczególnych Linii Biznesowych;
*   możliwym jest bieżące monitorowanie sytuacji finansowej Linii Biznesowej A.;
*   dla Linii Biznesowej A. sporządzany jest odrębny budżet, strategia finansowa oraz cele biznesowe;
*   do Linii Biznesowej A. są przypisane dedykowane zasoby w zakresie finansów, księgowości, HR oraz zarządzania.

Zdaniem Zainteresowanych, powyższe elementy przesądzają jednoznacznie o wyodrębnieniu finansowym Linii Biznesowej A. w ramach Spółki Dzielonej. Ocena Zainteresowanych znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 25 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.7. 2022.3.DP, gdzie zaakceptowano pogląd zakładający, iż ,,ABC na dzień planowanej transakcji będzie zatem w stanie sporządzać dla Zakładu rachunek zysków i strat oraz bilans. W ocenie Wnioskodawców w odniesieniu do zespołu składników będącego przedmiotem zapytania spełniony zostanie zatem również warunek wyodrębnienia finansowego w istniejącym przedsiębiorstwie ABC”,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 4 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1-1.4010.49. 2022.2.ŚS, w której podkreślono, iż „N.P. poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych może przyporządkowywać przychody i kosztów oraz należności i zobowiązania do każdej z dwóch ZCP. Stosując odpowiednie centra powstawania kosztów oraz centra przychodowe N.P. może osobno wyliczać dochodowość Działalności Wsparcia Sprzedaży, jak i działalności Biznesu IT. Podobnie, w związku z tym, że Działalność Wsparcia Sprzedaży, jak i działalność Biznesu IT prowadzą swoją zasadniczą działalność usługową na podstawie różnych umów. (\`(...)\`) Ponieważ nie ma konieczności (ani możliwości formalnej) prowadzenia odrębnej pełnej księgowości dla każdego z dwóch ZCP, w celu spełnienia przesłanki wyodrębnienia finansowego wystarczającym jest zatem, jeżeli system księgowy przedsiębiorstwa pozawala przypisać poszczególne zdarzenia gospodarcze do ZCP, których zdarzenia te dotyczą, a kalkulacja wyników finansowych ZCP może być dokonywana na podstawie samej rachunkowości zarządczej. W konsekwencji należy uznać, że Działalność Wsparcia Sprzedaży, jak i działalność Biznesu IT są od siebie wydzielone finansowo”,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.365. 2020.4.AT, gdzie zaznaczono, że „w sytuacji takiego prowadzenia rozliczeń księgowych, aby możliwe było zidentyfikowanie przyporządkowanych do Działu obsługi klienta korporacyjnego przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań) (\`(...)\`), możliwe będzie prowadzenie przez ten wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych samodzielnych funkcji gospodarczych. Dodatkowo, wskazana argumentacja zostanie potwierdzona faktem utworzenia odrębnej pozycji w systemie księgowym dla otrzymanych/wystawionych faktur związanych z działalnością ZCP. Oznacza to w praktyce wypełnienie warunku w zakresie wyodrębnienia finansowego przez Dział obsługi klienta korporacyjnego”.

W świetle powołanych stanowisk organów podatkowych i sądów administracyjnych oraz wskazanych przez Zainteresowanych okolicznościach świadczących o wyodrębnieniu finansowym, zdaniem Zainteresowanych Linia Biznesowa A. jest wyodrębniona z prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa również w tym obszarze.

Ad 4

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Linię Biznesową A. mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze (jest wyodrębniony funkcjonalne).

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych i samodzielną możliwość realizowania tych zadań. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Kwestia wyodrębnienia funkcjonalnego stanowi istotę uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP. Przesłanka ta była przedmiotem rozważań w licznych wyrokach sądów administracyjnych, interpretacjach organów podatkowych, a także orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Zdaniem TSUE, przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części (\`(...)\`) wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (por. wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. C-444/10).

Podobne do powyższego stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 8 marca 2022 r., sygn. I SA/Po 557/21). Niniejsze stanowisko zostało również podzielone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 7 września 2021 r., sygn. I SA/Gd 534/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 7 kwietnia 2021 r., sygn. I SA/Bd 101/21 i 1 kwietnia 2019 r., sygn. I SA/Bd 57/19; Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 11 grudnia 2019 r., sygn. I SA/Po 747/19. Wnioskodawca uważa, że Linia Biznesowa A. spełnia przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego, ponieważ:

Linia Biznesowa A. pełni określone zadania, do których należy przede wszystkim prowadzenie Działalności A., które zostały dokładnie wskazane w ramach opisu zdarzenia przyszłego;

w ramach Linii Biznesowej A. prowadzona jest Działalność A., która jest przedmiotowo i funkcjonalnie odrębna od pozostałej działalności Wnioskodawcy wykonywanej w ramach Linii Biznesowych B. i C. - działalność ta będzie kontynuowana przez Spółkę Przejmującą po Podziale Spółki Dzielonej przez wydzielenie. Za faktem tym przemawiają okoliczności związane z wyodrębnieniem realizowanych projektów i możliwości ich przypisania do Działalności A., m.in. poprzez alokowanie ponoszonych kosztów i osiąganych przychodów na podstawie wykorzystywanych w ramach systemu księgowego spółki odpowiednich centrów kosztowych (tzw. cost centers) oraz WBS pozwalających na przypisanie danych zadań do projektów realizowanych w ramach określonych Linii Biznesowych na poziomie zarządzania projektowego, które po przeniesieniu na Spółkę Przejmującą będą w dalszym ciągu wykorzystywane do prowadzenia Działalności A.;

do Linii Biznesowej A. przyporządkowane są składniki materialne i niematerialne służące do prowadzenia Działalności A. (m.in. środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, umowy) oraz zasoby osobowe, w tym pracownicy przypisani do Działalności A.. Alokacja składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników dedykowanych do prowadzenia Działalności A. świadczy o odrębności funkcjonalnej Linii Biznesowej A. od pozostałej działalności Wnioskodawcy;

w związku z prowadzoną działalnością, Linia Biznesowa A. posiada własną hierarchiczną strukturę organizacyjną, kierowaną przez dedykowaną do tego segmentu wykwalifikowaną kadrę, co potwierdzone jest udokumentowanym schematem struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej - posiadanie przez Linię Biznesową A. własnej struktury organizacyjnej i pracowników na stanowiskach kierowniczych świadczy o jej niezależności organizacyjno-funkcjonalnej;

Linia Biznesowa A. już na ten moment generuje przychody oraz koszty związane z uzyskaniem przychodu, z tytułu świadczenia usług w ramach Działalności A..

Powyższe okoliczności potwierdzają, że Linia Biznesowa A. jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych i posiada zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy, co przesądza o jej wyodrębnieniu funkcjonalnym i znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych, np.:

1) w interpretacji indywidualnej z dnia 15 kwietnia 2022 r. sygn. 0111-KDIB1-2.4010.7. 2022.3.DP, w której wskazano, że: „kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia. (\`(...)\`). Zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa realizującego samodzielnie zadania gospodarcze należy rozumieć jako potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy”;

2) w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lipca 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.114. 2021.2.MZA, gdzie podkreślono, że „w związku z działalnością segmentu 1 zatrudnieni są również pracownicy piastujący funkcje kierownicze, którzy są dedykowani do kierowania poszczególnymi jednostkami tworzącymi segment 1. Posiadanie przez segment 1 pracowników na stanowiskach kierowniczych świadczy o jego niezależności organizacyjno-funkcjonalnej”;

3) w interpretacji indywidualnej z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.365. 2020.4.AT oraz w objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r., w których wskazano na dwa czynniki istotne dla uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za wyodrębnioną funkcjonalnie ZCP: (a) przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności; (b) nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

W świetle powyżej wskazanych stanowisk organów podatkowych i sądów administracyjnych oraz wskazanych przez Zainteresowanych okoliczności świadczących o wyodrębnieniu funkcjonalnym, zdaniem Zainteresowanych, Linia Biznesowa A. jest wyodrębniona z prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa również w tym obszarze.

Zdaniem Zainteresowanych, na uznanie Linii Biznesowej A. za ZCP w rozumieniu ustawy o CIT nie ma wpływu fakt, że część składników przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej nie jest przypisana do Linii Biznesowej A. i po Podziale przez wydzielenie pozostanie w Spółce Dzielonej. Wewnętrzny podział Spółki Dzielonej na Linie Biznesowe A., B. oraz C. ma na celu oddzielenie od siebie Działalności A., B. oraz C. i skoncentrowanie ich w wyodrębnionych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie Liniach Biznesowych, które mogą działać jak odrębne przedsiębiorstwa, niezależnie realizujące swoje zadania.

Należy wskazać, że przez wyodrębnienie funkcjonalne, należy rozumieć przypisanie do ZCP takich składników materialnych i niematerialnych, które stanowią kluczowe elementy pozwalające prowadzić działalność gospodarczą w określonym zakresie. Wyodrębnienie funkcjonalne nie oznacza przy tym, że zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących ZCP nie może korzystać ze wsparcia podmiotów trzecich poprzez nabywanie od nich określonych usług, które uzupełniają prowadzoną główną działalność gospodarczą.

Zatem w Linii Biznesowej A. znajdują się wszelkie składniki materialne i niematerialne, a także zasoby osobowe niezbędne do samodzielnego prowadzenia Działalności A.. Świadczy o tym również fakt, że obecnie Linia Biznesowa A. jest w stanie funkcjonować w Spółce Dzielonej samodzielnie i niezależnie od pozostałych części przedsiębiorstwa. Ponadto należy wskazać, że Linia Biznesowa A., która będzie wydzielana do Spółki Przejmującej stanowi zbiór powiązanych ze sobą wzajemnie elementów składających się na majątek Spółki Dzielonej, będąc zdolnym do kontynuacji Działalności A. po wydzieleniu ze Spółki Dzielonej. Transakcji będzie towarzyszyło przeniesienie odpowiednich zasobów, pozwalających na generowanie przychodów i podejmowanie decyzji gospodarczych z uwzględnieniem odpowiednich czynników wewnętrznych i zewnętrznych, a tym samym będzie miało miejsce dalsze funkcjonowanie Linii Biznesowej A., niezależnie od Linii Biznesowych B. i C., w nowej strukturze Spółki Przejmującej.

Podsumowując stanowisko własne Zainteresowanych, w świetle wyżej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa i argumentów należy stwierdzić, że zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Linię Biznesową A. stanowi ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Należy zauważyć, że jak wskazali Zainteresowani, Linia Biznesowa A. stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonego celu gospodarczego (prowadzenia Działalności A.), który jest wyodrębniony w wewnętrznej strukturze Spółki Dzielonej na płaszczyźnie:

*   organizacyjnej, tj. stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania;
*   finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przede wszystkim kosztów oraz zobowiązań do wyodrębnionej działalności;
*   funkcjonalnej, tj. opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących Linię Biznesową A. jest wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, a gospodarczą niezależność Linii Biznesowej wzmacnia organizacyjne i finansowe wyodrębnienie przypisanych do Linii Biznesowej A. składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

W związku z powyższym, Zainteresowani wnoszą o uznanie ich stanowiska w sprawie za prawidłowe, tj. potwierdzenie, że zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Linię Biznesową A., który zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, na skutek Podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie, zostanie wydzielony do Spółki Przejmującej, stanowi ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, tj. należy go uznać za organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach Spółki Dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2

Biorąc pod uwagę zaprezentowane wyżej, w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytanie nr 1, przesłanki determinujące możliwość uznania składników majątkowych za ZCP, zdaniem Wnioskodawcy, należy również uznać, że zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Linie Biznesowe B. i C., który, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, po Podziale Spółki Dzielonej przez wydzielenie, pozostanie w Spółce Dzielonej jest ZCP w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Ad 1

Linie Biznesowe B. i C. stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „zespołu składników majątkowych” tworzących ZCP. Przyjmuje się jednak, że składniki majątkowe i niemajątkowe (w tym zobowiązania) tworzą ZCP, jeśli są one w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (tak przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 czerwca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.633.2021.1.AW).

Warunek realizacji określonych zadań gospodarczych zawarty w definicji ZCP oznacza, iż składniki materialne i niematerialne (ich zespół) muszą być przeznaczone w obrębie istniejącego przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych (por. wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2019 r., sygn. II FSK 79/17). Aby składniki majątku mogły być uznane za ZCP, muszą one rzeczywiście służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Nie mogą być natomiast zbędnym składnikiem majątku zbywcy.

W ocenie Zainteresowanych, zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Linie Biznesowe B. i C. stanowi zespół składników przeznaczonych do realizacji określonego celu gospodarczego tj. prowadzenia Działalności B. oraz C..

W konsekwencji składniki materialne i niematerialne (takie jak wszelkiego rodzaju aktywa trwałe, wartości niematerialne i prawne, prawa i obowiązki wynikające z umów, decyzji i postępowań administracyjnych, pracownicy przypisani do Linii Biznesowych B. i C.) nie stanowią przypadkowego zbioru, lecz pozostają w ścisłych zależnościach funkcjonalnych. Wszystkie aktywa pozostające po Podziale Wnioskodawcy w Spółce Dzielonej (w tym środki trwałe i wartości niematerialne i prawne) służą zasadniczo prowadzenia Działalności B. oraz C.. Świadczy o tym fakt, że w skład Linii Biznesowych B. i C. wchodzi cała infrastruktura zajmującą się ww. działalnością, przy czym wszelkie aktywa przypisane do Linii Biznesowych B. i C. są niezbędne do prowadzenia tej działalności. Ponadto, zarówno zasoby osobowe, w tym pracownicy (przypisani do Linii Biznesowych B. i C.), jak prawa i obowiązki wynikające z umów, decyzji i postępowań administracyjnych funkcjonalnie związane z Działalnością B. oraz C. są elementami, bez których prowadzenie działalności w zakresie produktów i usług dotyczących cyberbezpieczeństwa, high performance and edge computing oraz systemów o znaczeniu krytycznym dla misji, jak również działalności usługowej w zakresie obsługi klientów w odniesieniu do technologii cyfrowych, chmury i dekarbonizacji, byłoby niemożliwe.

Nie ulega wątpliwości, że pozostający w Spółce Dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Linie Biznesowe B. i C. stanowi wystarczające zaplecze do kontynuacji Działalności B. oraz C.. Potwierdza to m.in. fakt, że dotychczas Wnioskodawca prowadzi poprzez Linię Biznesowe B. i C. działalność, osiągając z tejże działalności dające się wyodrębnić przychody oraz koszty z nimi związane. Zatem, po wydzieleniu z Wnioskodawcy Linii Biznesowej A., działalność będzie samodzielnie kontynuowana przez Wnioskodawcę.

Dodatkowo, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w skład pozostającego w Spółce Dzielonej zespołu składników materialnych i niematerialnych wchodzą również pasywa związane z Działalnością B. oraz C., obejmujące w szczególności zobowiązania pracownicze związane z wynagrodzeniami i roszczeniami pracowników Linii Biznesowych B. i C. oraz zobowiązania płatnika składek na ubezpieczenia społeczne związane z tymi pracownikami, zobowiązania z tytułu: umów oraz otwartych zleceń (zarówno sprzedażowych, jak i zakupowych) istotnych z punktu widzenia bieżącej Działalności B. oraz C., umów najmu powierzchni biurowej, niezbędne do prowadzenia bieżącej Działalności B. oraz C., z ofert lub wniosków o dopuszczenie do udziału w postępowaniach w zakresie Linii Biznesowych B. i C. oraz postępowań przetargowych w zakresie Linii Biznesowych B. i C., udzielonych gwarancji lub rękojmi na usługi oferowane przez Linie Biznesowe B. i C. i/lub wynikające z innych umów zawieranych w ramach Linii Biznesowych B. i C., gwarancji bankowych zabezpieczających wykonanie zobowiązań w zakresie Działalności B. oraz C., umów ubezpieczenia, umów o certyfikację procedur lub produktów Spółki Dzielonej (np. ISO) oraz podobnych umów, nagród i wyróżnień, w zakresie w jakim dotyczą Linii Biznesowych B. i C. lub pracowników Linii Biznesowych B. i C., ugód w związanych z Działalnością B. oraz C., umów, czynów niedozwolonych, bezpodstawnego wzbogacenia oraz innych zdarzeń prawnych, o ile są one związane z Działalnością B. oraz C., umów zawartych w reżimie ustawy Prawo zamówień publicznych.

W świetle powyższego należy uznać, że Linie Biznesowe B. i C. stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do prowadzenia Działalności B. oraz C., tj. realizacji zadań w zakresie innym niż Działalność A.. Przy czym, nie ulega wątpliwości, że poszczególne składniki majątkowej przypisane do Linii Biznesowych B. i C. pozostają w takich relacjach, że tworzą zorganizowaną całość, która jest w ramach Wnioskodawcy przeznaczona do prowadzenia działalności gospodarczej w określonym zakresie, tj. Działalności B. oraz C..

Ad 2

Zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Linii Biznesowych B. i C. jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne).

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych przedstawianym w interpretacjach indywidualnych, organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa (tak np.: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 25 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.581.2021.1.AP). Wobec powyższego, zdaniem Zainteresowanych zespół składników majątkowych i niemajątkowych obejmujących Linie Biznesowe B. i C. spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego, jako że:

*   Linie Biznesowe B. i C. są wyodrębnione w ramach wewnętrznej struktury Spółki Dzielonej, za czym przemawiają okoliczności związane z wyodrębnieniem realizowanych projektów i możliwości ich przypisania do Działalności B. i C., m.in. poprzez alokowanie ponoszonych kosztów i osiąganych przychodów na podstawie wykorzystywanych w ramach systemu księgowego spółki odpowiednich centrów kosztowych (tzw. cost centers) oraz WBS pozwalających na przypisanie danych zadań do projektów realizowanych w ramach określonych Linii Biznesowych na poziomie zarządzania projektowego. Wnioskodawca podkreśla, że kwestia wydzielenia w ramach struktury w oparciu o przypisanie zadań do odpowiednich praktyk oraz w oparciu o mechanizmy zarządzania projektowego, jest szczególnie istotne w przypadku działalności prowadzonej w ramach branży IT;
*   do Linii Biznesowych B. i C. precyzyjnie przypisane są składniki materialne i niematerialne (wraz ze zobowiązaniami) umożliwiające prowadzenie Działalności B. oraz C.;
*   występuje faktyczne, funkcjonalne rozróżnienie w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej na Linie Biznesowe A., B. oraz C.;
*   funkcjonowanie składników materialnych i niematerialnych składających się na Linie Biznesowe B. i C. jest niezależne od funkcjonowania reszty przedsiębiorstwa (stanowiącej Linię Biznesową A.);
*   Linie Biznesowe B. oraz C. posiadają własną strukturę organizacyjną i hierarchiczną, kierowaną przez dedykowaną do tego segmentu wykwalifikowaną kadrę, co potwierdzone jest udokumentowanym schematem struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej;
*   Linie Biznesowe B. oraz C. pełnią w ramach Spółki Dzielonej odrębne funkcje od funkcji Linii Biznesowej A., tj. prowadzą Działalność B. i C..

Zdaniem Zainteresowanych, przypisane do Linii Biznesowych B. i C. składniki majątkowe i niemajątkowe, w tym zobowiązania oraz zasoby osobowe, w tym pracownicy bezsprzecznie stanowią wyodrębnioną organizacyjnie całość w ramach wewnętrznej struktury Spółki Dzielonej. Składniki te posiadają przy tym cechę zorganizowania rozumianą jako możliwość wykonywania określonych zadań gospodarczych. Jak wskazano, składniki majątkowe i niemajątkowe oraz osobowe, w tym pracownicy przypisani do Linii Biznesowych B. i C. są związane z ich zadaniami i są niezbędni do wykonywania tych zadań. Ponadto, składniki majątku Linii Biznesowych B. oraz C. są dostatecznie odseparowane od składników majątku przypisanych do Linii Biznesowej A.. Umożliwia to precyzyjne wyodrębnienie aktywów przynależnych do Linii Biznesowych B., C. oraz do A..

Ocena Zainteresowanych znajduje potwierdzenie w zacytowanych już interpretacjach w uzasadnieniu stanowiska uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 w odniesieniu do kwestii wyodrębnienia organizacyjnego (z dnia 25 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.581. 2021.1.AP; z dnia 25 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1- 2.4010.7.2022.3.DP; z dnia 10 czerwca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.633.2021.1.AW; z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.365.2020.4.AT).

W świetle powyższych okoliczności świadczących o wyodrębnieniu organizacyjnym Linii Biznesowych B. oraz C. oraz powołanych stanowisk organów podatkowych, zdaniem Zainteresowanych, zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przypisanych w ramach Wnioskodawcy do wyodrębnionych w wewnętrznej strukturze Linii Biznesowych B. oraz C. spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego.

Ad 3

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Linie Biznesowe B. i C. jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe).

Zgodnie z przyjętą praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie danych finansowych do ZCP. Powyższe poparte jest również licznymi wyrokami sądów administracyjnych, w tym także Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2463/16; wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2991/15; wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 grudnia 2019 r., sygn. I FSK 1797/17; wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 września 2021 r., sygn. I SA/Gd 534/21).

Zainteresowani wskazują, że Linie Biznesowe B. oraz C. są wyodrębnione finansowo, bowiem:

*   do Linii Biznesowych B. i C. są przypisane środki trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz zobowiązania - co zostało opisane w ramach opisu zdarzenia przyszłego;
*   dla Linii Biznesowych B. i C. mogą być prowadzone oddzielne bilanse i rachunki wyników, które pozwalają przypisać: (i) aktywa i zobowiązania oraz (ii) koszty i przychody, a tym samym na bieżąco monitorować jej sytuację finansową jako odrębnej od Linii Biznesowej A. jednostki w ramach Spółki Dzielonej;
*   możliwym jest zidentyfikowanie przychodów i kosztów związanych z Działalnością B. i C.;
*   możliwym jest bieżące monitorowanie sytuacji finansowej Linii Biznesowych B. i C..

Zdaniem Zainteresowanych, powyższe elementy przesądzają jednoznacznie o wyodrębnieniu finansowym Linii Biznesowych B. i C. w ramach Wnioskodawcy. Ocena Zainteresowanych znajduje potwierdzenie zacytowanych już interpretacjach w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 w odniesieniu do kwestii wyodrębnienia finansowego (z dnia 25 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.7.2022.3.DP; z dnia 4 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1-1.4010.49.2022.2.ŚS; z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.365.2020.4.AT).

W świetle powołanych stanowisk organów podatkowych i sądów administracyjnych oraz wskazanych przez Zainteresowanych okolicznościach świadczących o wyodrębnieniu finansowym, zdaniem Zainteresowanych Linie Biznesowe B. i C. są wyodrębnione z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności również w tym obszarze.

Ad 4

Zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Linie Biznesowe B. oraz C. mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze (jest wyodrębniony funkcjonalne).

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych i samodzielną możliwość realizowania tych zadań. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe i niemajątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Kwestia wyodrębnienia funkcjonalnego stanowi istotę uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP. Przesłanka ta była przedmiotem rozważań w licznych wyrokach sądów administracyjnych, interpretacjach organów podatkowych, a także orzecznictwie TSUE. Zdaniem TSUE, przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części (\`(...)\`) wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (por. wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. C-444/10). Podobne do powyższego stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 8 marca 2022 r., sygn. I SA/Po 557/21). Niniejsze stanowisko zostało również podzielone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 7 września 2021 r., sygn. I SA/Gd 534/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 7 kwietnia 2021 r., sygn. I SA/Bd 101/21 i 1 kwietnia 2019 r., sygn. I SA/Bd 57/19; Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 11 grudnia 2019 r., sygn. I SA/Po 747/19.

Wnioskodawca uważa, że Linie Biznesowe B. oraz C. spełniają przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego, ponieważ:

*   w ramach Linii Biznesowych B. i C. prowadzona jest Działalność B. oraz C., która jest przedmiotowo i funkcjonalnie odrębna od Działalności A.. Działalność B. i C. obejmuje zasadniczo cały obszar działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, poza Działalnością A.. Po Podziale Spółki Dzielonej przez wydzielenie, Linie Biznesowe B. i C. będą kontynuować swoją działalność, tj. wszelką działalność gospodarczą Wnioskodawcy, inną niż Działalność A.. Za faktem tym przemawiają okoliczności związane z wyodrębnieniem realizowanych projektów i możliwości ich przypisania do Linii Biznesowych B. i C., m.in. poprzez alokowanie ponoszonych kosztów i osiąganych przychodów na podstawie wykorzystywanych w ramach systemu księgowego spółki odpowiednich centrów kosztowych (tzw. cost centers) oraz WBS pozwalających na przypisanie danych zadań do projektów realizowanych w ramach określonych Linii Biznesowych na poziomie zarządzania projektowego, które po przeniesieniu na Spółkę Przejmującą będą w dalszym ciągu wykorzystywane do prowadzenia Działalności B. oraz C.;
*   Linie Biznesowe B. i C. pełnią określone wewnętrzną strukturą organizacyjną zadania, tj. prowadza wszelką działalność gospodarczą Spółki Dzielonej, inną niż Działalność A., do której należy przede wszystkim prowadzenie Działalności B. oraz C.;
*   do Linii Biznesowych B. i C. przyporządkowane są składniki materialne i niematerialne służące do prowadzenia opisanej wyżej działalności (m.in. środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne organizacyjnie i funkcjonalnie związane z działaniami wykonywanymi przez Linie Biznesowe B. i C., a także infrastruktura umożliwiająca wykonywanie Działalności B. i C., prawa i obowiązki wynikające z umów, decyzji i postępowań administracyjnych) oraz zasoby osobowe, w tym pracownicy przypisani do Linii Biznesowych B. i C.. Alokacja składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników dedykowanych do prowadzenia Działalności B. oraz C. świadczy o odrębności funkcjonalnej Linii Biznesowych B. i C. od pozostałej działalności Wnioskodawcy;
*   w związku z prowadzoną działalnością, Linie Biznesowe B. i C. posiadają własną hierarchiczną i organizacyjną strukturę, kierowaną przez dedykowaną do tego segmentu wykwalifikowaną kadrę, co potwierdzone jest udokumentowanym schematem struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej - posiadanie przez Linie Biznesowe B. i C. własnej struktury organizacyjnej i pracowników na stanowiskach kierowniczych świadczy o niezależności organizacyjno-funkcjonalnej;
*   Linie Biznesowe B. i C. generują przychody oraz koszty związane z uzyskaniem przychodu z tytułu świadczenia usług i po Podziale Wnioskodawcy przez wydzielenie będą kontynuować tę działalność i osiągać z tego tytułu przychody.

Powyższe czynniki potwierdzają, że Linie Biznesowe B. i C. są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych i posiadają zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy, co przesądza o ich wyodrębnieniu funkcjonalnym i znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych zacytowanych w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 w odniesieniu do kwestii wyodrębnienia funkcjonalnego (z dnia 15 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-2. 4010.7.2022.3.DP; z dnia 21 lipca 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.114.2021.2.MZA; z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.365.2020.4.AT).

W świetle wskazanych stanowisk organów podatkowych i sądów administracyjnych oraz wskazanych przez Zainteresowanych okoliczności świadczących o wyodrębnieniu funkcjonalnym, zdaniem Zainteresowanych, Linie Biznesowe B. i C. są wyodrębnione w prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa również z funkcjonalnego punktu widzenia. Zatem w Liniach Biznesowych B. i C. znajdować się będą wszelkie składniki materialne i niematerialne, a także zasoby osobowe, w tym pracownicy niezbędni do samodzielnego prowadzenia Działalności B. i C.. Świadczy o tym również fakt, że obecnie Linie Biznesowe B. i C. funkcjonują u Wnioskodawcy samodzielnie i niezależnie od pozostałej części przedsiębiorstwa tj. Linii Biznesowej A.. Ponadto należy wskazać, że Linie Biznesowe B. i C. stanowią zbiór powiązanych ze sobą wzajemnie elementów składających się na majątek Wnioskodawcy, będąc zdolnym do kontynuacji Działalności B. i C. po wydzieleniu z Wnioskodawcy Linii Biznesowej A.. W Liniach Biznesowych B. i C. pozostaną odpowiednie zasoby, pozwalające na generowanie przychodów i podejmowanie decyzji gospodarczych z uwzględnieniem odpowiednich czynników wewnętrznych i zewnętrznych, a tym samym będzie miało miejsce dalsze funkcjonowanie Linii Biznesowych B. i C., niezależnie od Linii Biznesowej A., przeniesionej do nowej struktury Spółki Przejmującej. W Liniach Biznesowych B. i C. pozostaną bowiem wszelkie zasoby Spółki Dzielonej nieprzypisane do Linii Biznesowej A., które niewątpliwie są wystarczające do samodzielnego prowadzenia dalszej działalności.

Podsumowując stanowisko własne Zainteresowanych, w świetle wyżej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa i argumentów należy stwierdzić, że zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Linie Biznesowe B. i C. stanowi ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Należy zauważyć, że jak wskazali Zainteresowani, Linie Biznesowe B. i C. stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonego celu gospodarczego (prowadzenia Działalności B. i C.), który jest wyodrębniony w wewnętrznej strukturze Spółki Dzielonej na płaszczyźnie:

*   organizacyjnej tj. stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania;
*   finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przede wszystkim kosztów oraz zobowiązań do wyodrębnionej działalności;
*   funkcjonalnej, tj. opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących Linie Biznesowe B. i C. jest wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, a gospodarczą niezależność Linii Biznesowych B. oraz C. wzmacnia organizacyjne i finansowe wyodrębnienie przypisanych do Linii Biznesowych B. oraz C. składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

W związku z powyższym, Zainteresowani wnoszą o uznanie ich stanowiska w sprawie za prawidłowe, tj. potwierdzenie, że zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Linie Biznesowe B. i C., który zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, po Podziale Wnioskodawcy przez wydzielenie, pozostanie w Spółce Dzielonej, stanowi ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, tj. należy go uznać za organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach Spółki Dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie o CIT jest mowa o ZCP, oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zgodnie z powyższym przepisem ustawy o CIT, mamy do czynienia ze ZCP w sytuacji, gdy spełnione są następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych;

2) zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne);

3) zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. Z kolei art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT stanowi, iż za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

*   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
*   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
*   przychody spółki dzielonej.

Jednocześnie zauważyć należy, iż przepisy art. 7b ustawy o CIT stanowią jedynie wskazanie źródła przychodów, do którego powinny zostać przypisane ww. kategorie przychodów, zaś kwestia powstania ewentualnego przychodu dla spółki podlegającej podziałowi przez wydzielenie została uregulowana w art. 12 ust. 1 pkt 9 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodem w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią ZCP jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia.

Powyższa regulacja wprowadza zasadę, zgodnie z którą, w przypadku podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie, dla spółki dzielonej, powstaje przychód w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przeniesionych na spółkę przejmującą (ustalonej na dzień poprzedzający dzień podziału). Przepis ten wskazuje jednak, że przychód ten powstaje jedynie w przypadku, gdy majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowią ZCP.

Innymi słowy, przychód określony w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, nie powstanie po stronie spółki podlegającej podziałowi przez wydzielenie, jeżeli zarówno majątek wydzielany, jak i pozostający w spółce dzielonej stanowią ZCP w rozumieniu ustawy o CIT, która definiuje to pojęcie w art. 4a pkt 4.

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, wyłączona została wprost z kategorii przychodów podatkowych spółki dzielonej (jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią ZCP) wartość rynkowa składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia.

Oba wyżej wskazane przepisy formułują zatem zasadę, zgodnie z którą, wartość majątku (składników majątku) spółki dzielonej, które są wydzielane w ramach podziału przez wydzielenie, nie stanowi przychodu podatkowego dla spółki będącej przedmiotem podziału przez wydzielenie, jeżeli zarówno majątek wydzielany jak i pozostający w spółce dzielonej stanowią ZCP w rozumieniu ustawy o CIT.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanego zdarzenia przyszłego, w ocenie Zainteresowanych, po stronie Spółki Dzielonej mógłby powstać przychód w wysokości wskazanej w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, gdyby majątek wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej nie stanowił ZCP lub gdyby majątek pozostający w Spółce Dzielonej po Podziale przez wydzielenie nie stanowił ZCP, w świetle art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W ocenie Zainteresowanych, zarówno Linia Biznesowa A., jak i pozostające w Spółce Dzielonej Linie Biznesowe B. i C. tworzą ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w tym zakresie zostało przedstawione w uzasadnieniu do pytań oznaczonych w tym wniosku nr 1 i 2, które Zainteresowani zadali w celu potwierdzenia, że zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Linii Biznesowej A., wydzielanej do Spółki Przejmującej, jak i zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Linii Biznesowych B. i C., pozostających u Spółki Dzielonej, spełniają definicję ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Konkludując, mając na względzie treść przywołanych powyżej przepisów, Zainteresowani stoją na stanowisku, że zarówno majątek wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej, jak i majątek pozostający w Spółce Dzielonej po Podziale przez wydzielenie będzie tworzył ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w konsekwencji czego po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przeniesionych na Spółkę Przejmującą ustalonej na dzień poprzedzający dzień wydzielenia. Przepis ten, w przypadku podziału przez wydzielenie, reguluje powstanie przychodu po stronie spółki dzielonej jedynie w przypadku, gdy majątek wydzielany lub pozostający w spółce nie stanowią ZCP, zatem po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód z tego tytułu w związku z opisanym we wniosku zdarzeniem przyszłym.

Stanowisko to zostało potwierdzone przez organy administracji skarbowej w wydanych interpretacjach indywidualnych na gruncie stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2022 r.:

1) w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 czerwca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.633.2021.1.AW, w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, który wskazał, iż: „Skoro zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych przeniesiony do spółki kapitałowej (\`(...)\`), jak również pozostający w spółce dzielonej (\`(...)\`) będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to po stronie spółki dzielonej, nie powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”,

2) w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 marca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.606.2021.4.BS, w której organ wskazał, iż: „Zatem, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że Działalność PM stanowi zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w konsekwencji, w przypadku podziału przez wydzielenie Działalności PM do X po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy założeniu, że działalność pozostająca w Spółce po podziale również stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa”,

3) w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 stycznia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.564.2021.2.ŚS, w której organ wskazał, iż: „Mając powyższe na uwadze stwierdzić, należy że przedstawione przez Państwa okoliczności sprawy pozwalają na uznanie, że zarówno zespół składników majątkowych przenoszony do Spółki Przejmującej, jak i zespół składników majątkowych pozostający u Państwa, cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym, który w dniu dokonania transakcji będzie posiadał samodzielność finansową. Zatem należy przyjąć, że zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych, stanowiący ZCP (Dział Produkcji), który zostanie wydzielony z Państwa majątku na rzecz Spółki Przejmującej, jak i zespół składników materialnych i niematerialnych ZCP (Dział Rekultywacji), który pozostanie u Państwa, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Zatem, w przedstawionej sytuacji, po Państwa stronie, w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3h ww. ustawy”.

W związku z powyższym, Zainteresowani wnoszą o potwierdzenie prawidłowości ich stanowiska, że transakcja Podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, nie będzie czynnością skutkującą powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 w zw. art. 12 ust. 4 pkt 3h w zw. z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zainteresowani podkreślają przy tym, że w celu potwierdzenia prawidłowości swojego stanowiska w zakresie zaklasyfikowania Linii Biznesowej A., jak również Linii Biznesowych B. i C. jako ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w niniejszym wniosku zadane zostały pytania oznaczone nr 1 i 2.

W konsekwencji, organ podatkowy udzielając odpowiedzi na rozważane w tym miejscu pytanie oznaczone nr 3, powinien dokonać interpretacji art. 12 ust. 1 pkt 9 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT z uwzględnieniem dokonanej przez organ oceny stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytań oznaczonych w tym wniosku nr 1 i 2.

W ocenie Zainteresowanych, Linia Biznesowa A., jak i również Linie Biznesowe B. i C. Spółki Dzielonej spełniają definicję ZCP w świetle art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, a więc ich stanowisko w zakresie pytań oznaczonych w niniejszym wniosku nr 1 i 2 jest prawidłowe, a w konsekwencji w związku z transakcją Podziału (zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego) po stronie Spółki Dzielonej tj. Wnioskodawcy nie powstanie przychód.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 4

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. Z kolei art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT stanowi, iż za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

*   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
*   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
*   przychody spółki dzielonej.

Jednocześnie zauważyć należy, iż przepisy art. 7b ustawy o CIT, stanowią jedynie wskazanie źródła przychodów, do którego powinny zostać przypisane ww. kategorie przychodów, zaś kwestia powstania ewentualnego przychodu dla spółki przejmującej została uregulowana w art. 12 ust. 1 pkt 8c, 8d oraz 8f ustawy o CIT.

Zgodnie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Zainteresowani dokonają Podziału przez wydzielenie ze Spółki Dzielonej Linii Biznesowej A. do Spółki Przejmującej. Zainteresowani wskazują, że w dniu poprzedzającym dzień łączenia wartość rynkowa Linii Biznesowej A. otrzymana przez Spółkę Przejmującą może przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku. Zatem, ściśle na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT - nadwyżka ta w takim przypadku stanowiłaby przychód.

Niemniej ww. przepis nie powinien być rozpatrywany w oderwaniu od art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego; oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku Wnioskodawcy w wartości wynikającej z jego ksiąg podatkowych oraz przypisze je do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym zastosowanie znajdzie powyższa regulacja, wyłączająca powstanie przychodu po stronie Spółki Przejmującej. W związku z czym na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT w nawiązaniu do art. 12 ust. 4 pkt 3e tej ustawy Spółka Przejmująca nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu w wysokości różnicy pomiędzy wartością rynkową a podatkową nabywanych składników majątku.

Przedstawione powyżej skutki podatkowe dotyczące restrukturyzacji spółek potwierdzone zostały przykładowo w następujących interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

1) interpretacja indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2022 r., sygn.: 0111-KDIB1-3.4010.52. 2022.2.IZ, gdzie podkreślono, iż: „Z ustawy nie wynika, że posiadanie 100% udziałów w spółce przejmowanej wyklucza zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy CIT. Do takiego rozumienia współzależności ww. przepisów przekonuje, treść uzasadnienia wprowadzanych zmian, z którego wynika, że: "projekt przewiduje regulacje dotyczące reorganizacji podmiotów (w ramach wymiany udziałów, łączenia, podziału, aportu), w tym mającej charakter transgraniczny, poprzez uszczelnienie obecnie istniejących przepisów, tj. zapewnienie neutralności podatkowej restrukturyzacji w przypadku kontynuacji wyceny restrukturyzowanego majątku (\`(...)\`). Taką właśnie neutralność podatkową realizuje treść art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, (odwołujący się do art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT), po spełnieniu jednak określonych w nim warunków”,

2) interpretacji indywidualnej z dnia 15 stycznia 2018 r., sygn.: 0111-KDIB1-3.4010.484.2017.1.MBD, w której stwierdzono, że: „W konsekwencji, w sytuacji przedstawionej w zdarzeniu przyszłym dla Wnioskodawcy, który jest podatnikiem, objętym nieograniczonym obowiązkiem podatkowym, o którym mowa w art. 3 ust. 1 u.p.d.o.p., posiadającym 100% udziałów w Spółce Przejmowanej na moment połączenia przez przejęcie, planowane połączenie przez przejęcie będzie neutralne podatkowo”,

3) interpretacji indywidualnej z dnia 7 marca 2018 r., sygn.: 0114-KDIP2-2.4010.7.2018.2.AM, gdzie zaznaczono, iż: „należy wskazać, iż w sytuacji, w której B. jako spółka przejmująca będzie posiadał w kapitale zakładowym Banku 100% akcji, po stronie B. nie powstanie obowiązek rozpoznania przychodu podatkowego”.

W następnej kolejności Zainteresowani wskazują, iż w myśl art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT przychodem może być ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Z wyżej wymienionego art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT wynika, że przychód podatkowy przy podziale spółek (po stronie spółki przejmującej) powstanie, gdy w wyniku podziału wspólnikowi spółki dzielonej przydzielone zostaną udziały spółki przejmującej. Spółce Y, która posiada 100% akcji w Spółce Dzielonej, w ramach Podziału przez wydzielenie Linii Biznesowej A. nie zostaną przydzielone jej własne udziały. Nie zostanie więc spełniony warunek, o którym mowa w powołanym przepisie. Zatem również na tej podstawie w niniejszym zdarzeniu przyszłym, przychód po stronie akcjonariusza Spółki Dzielonej nie powstanie. Wykładnia ta została potwierdzona w interpretacji indywidualnej z dnia 29 lipca 2021 r. sygn.: 0111-KDIB1-2.4010.114.2021.2.MZA, w której stwierdzono, iż „Do opisanego w zdarzeniu przyszłym połączenia Spółki Przejmującej ze Spółkami Przejmowanymi (Spółką Przejmowaną I i Spółką Przejmowaną II) nie będzie miał zatem zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT, ponieważ udziały w Spółce Przejmującej nie zostaną wydane. Tym samym, w części, w której Spółka Przejmująca dokona przejęcia Spółki Przejmowanej I i Spółki Przejmowanej II, nie powstanie przychód po stronie Spółki Przejmującej określony w art. 12 ust. 1 pkt 8d Ustawy o CIT”.

Ostatnią kluczową regulacją dotyczącą podziału przez wydzielenie z perspektywy spółki przejmującej jest art. 12 ust. pkt 8f ustawy o CIT, odnoszący się do sytuacji, w której spółka przejmująca posiada udział w kapitale zakładowym spółki dzielonej. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8f ww. ustawy przychodem jest ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym - w przypadku gdy spółka przejmująca posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej taki udział.

Powyższy przepis powinien być analizowany z uwzględnieniem art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT, w myśl którego do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%.

Zdaniem Zainteresowanych, do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego znajdą zastosowanie zarówno cytowane powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8f (wobec posiadania przez Spółkę Przejmującą akcji w Spółce Dzielonej) oraz art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT (z uwagi na posiadanie 100% wszystkich akcji). Mając zatem na uwadze, że w momencie Podziału Spółka Przejmująca będzie w posiadaniu nie mniej niż 10% udziałów w Spółce Dzielonej, ww. przepis szczególny determinujący brak powstania przychodu znajdzie zastosowanie. W konsekwencji, w sytuacji przedstawionej w zdarzeniu przyszłym na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8f w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód w wysokości wartości rynkowej majątku przejmowanego.

Przedstawione powyżej skutki podatkowe potwierdzone zostały przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 15 listopada 2022 r., sygn.: 0111-KDIB1-1.4010.411.2022.2.MF, gdzie podkreślono, iż „Z wniosku wynika, że X jak i Y posiadają ponad 10% udziałów w spółce dzielonej więc w sprawie będzie mieć zastosowanie wyłączenie z art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT, zatem nie powstanie przychód z art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT”.

Mając zatem na uwadze, że żadne z wyżej przytoczonych regulacji nie determinują powstania po stronie Spółki Przejmującej przychodu, podsumowując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4, zdaniem Zainteresowanych transakcja Podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, nie będzie czynnością skutkującą powstaniem przychodu po stronie Y jako Spółki Przejmującej.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 5

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. h ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią ZCP.

Z kolei art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT stanowi, iż za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

*   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
*   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
*   przychody spółki dzielonej.

Jednocześnie zauważyć należy, iż przepisy art. 7b ustawy o CIT, stanowią jedynie wskazanie źródła przychodów, do którego powinny zostać przypisane ww. kategorie przychodów, zaś kwestia powstania ewentualnego przychodu dla akcjonariusza spółki podlegającej podziałowi przez wydzielenie została uregulowana w art. 12 ust. 1 pkt 8b oraz 8ba ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, przychodem wspólnika spółki dzielonej jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią ZCP. Dodatkowo do ustalenia wartości przychodu, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT, stosować należy odpowiednio art. 14 ust. 2 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, wartość emisyjna udziałów (akcji) oznacza cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT wprowadza zasadę zgodnie z którą, w przypadku podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie, dla akcjonariusza spółki dzielonej powstaje przychód w wysokości wartości emisyjnej udziałów spółki przejmującej (ustalonej na dzień poprzedzający dzień podziału) przydzielonych termu akcjonariuszowi. Przepis ten wskazuje jednak, że przychód ten powstaje jedynie w przypadku, gdy majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowią ZCP.

Innymi słowy, przychód określony w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT nie powstanie po stronie akcjonariusza spółki podlegającej podziałowi przez wydzielenie, jeżeli zarówno majątek wydzielany, jak i pozostający w spółce dzielonej stanowią ZCP w rozumieniu ustawy o CIT, która definiuje te pojęcia w art. 4a pkt 4 lub w sytuacji, gdy w wyniku podziału przez wydzielenie akcjonariusz spółki dzielonej nie otrzyma udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej.

Przede wszystkim należy wskazać, że niniejsza regulacja nie znajdzie zastosowania w przypadku Podziału z uwagi na fakt, iż w zdarzeniu przyszłym Y występować będzie w podwójnej roli - tj. zarówno jako Spółka Przejmująca jak i jedyny Akcjonariusz (posiadający 100% udziałów w Spółce Dzielonej). Zgodnie z art. 550 § 1 KSH spółka przejmująca nie może objąć własnych udziałów albo akcji własnych za udziały lub akcje, które posiada w spółce dzielonej, oraz za własne udziały lub akcje spółki dzielonej. Tym samym wobec kumulacji obu funkcji przez Y nie dojdzie do wydania jakichkolwiek udziałów, a co za tym idzie, nie zostanie spełniona hipoteza art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, determinując brak możliwości zastosowania tego przepisu.

Wykładnia ta została również potwierdzona na gruncie uprzednio obowiązującego stanu prawnego, w zakresie analogicznych regulacji do tych mających zastosowanie w niniejszej sprawie, bowiem w interpretacji indywidualnej z dnia 14 czerwca 2016 r., sygn.: ILPB4/4510-1-120/16-4/MC wskazano, iż „w przedmiotowej sprawie art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o p.d.o.p. oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o p.d.o.p., regulujące opodatkowanie dochodów wspólników spółek dzielonych, nie znajdą zastosowania w odniesieniu do Wnioskodawcy, ponieważ nie dojdzie do przydzielenia Wnioskodawcy, jako wspólnikowi Spółki dzielonej, jakichkolwiek udziałów lub akcji przez spółkę przejmującą (przez niego samego)”.

Niezależnie, zarówno Linia Biznesowa A., jak i pozostające w Spółce Dzielonej Linie Biznesowe B. i C. tworzą ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w tym zakresie zostało przedstawione w uzasadnieniu do pytań oznaczonych w tym wniosku nr 1 i 2, które Zainteresowani zadali w celu potwierdzenia, że zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Linii Biznesowej A., wydzielanej do Akcjonariusza, jak i zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Linii Biznesowych B. i C., pozostających u Spółki Dzielonej, spełniają definicję ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Z uwagi na niniejsze, nawet jeżeli art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT hipotetycznie odnosił się do Podziału opisanego w ramach zdarzenia przyszłego, nie zostałby spełniony warunek, zgodnie z którym przynajmniej jeden z majątków (wydzielany lub pozostający w Spółce dzielonej) powinien stanowić ZCP.

Stanowisko to zostało potwierdzone na gruncie stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2022 r. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 czerwca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.633.2021.1.AW, w której organ wskazał, iż: „Jak już wskazano powyżej, skoro zespół składników materialnych i niematerialnych przeniesiony do spółki kapitałowej (\`(...)\`) w postaci segmentu sprzedaży hurtowej, jak również pozostający w spółce dzielonej (\`(...)\`) będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to po stronie udziałowca spółki dzielonej (\`(...)\`) nie powstanie w świetle art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychód podatkowy”.

Tym samym, mając na względzie, że

*   akcjonariusz nie otrzyma akcji spółki przejmującej oraz
*   fakt, iż majątek wydzielany ze Spółki Dzielonej do Akcjonariusza, jak i majątek pozostający w Spółce Dzielonej po Podziale będą tworzyły odrębne ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT

po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód do opodatkowania, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT w wysokości wartości emisyjnej udziałów spółki przejmującej przydzielonych wspólnikowi spółki dzielonej w związku z transakcją.

Ponad powyższe, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 8b.

Jak wskazano wyżej, przez wartość emisyjną rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT, cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Powołana wyżej regulacja art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT stanowi przepis szczególny wskazujący w jakiej wysokości należy ustalić przychód po stronie wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów. Mając na uwadze, że przedmiotem zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku jest transakcja Podziału przez wydzielenie, Zainteresowani w dalszej części wywodu będą analizować powołany przepis jedynie w świetle Podziału przez wydzielenie, pomijając przy tym, że przepis ten ma zastosowanie także do transakcji obejmujących łączenie spółek, co pozostaje nierelewantne z perspektywy rozważanej transakcji.

Zgodnie ze wskazanym przepisem, przychodem wspólnika spółki dzielonej jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej przydzielonych wspólnikowi spółki dzielonej. Przy czym, przepis ten należy analizować z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Analiza obu powołanych wyżej przepisów prowadzi do konkluzji, że regulacje te pozostają zbieżne w zakresie kategorii podmiotów jakich dotyczą, w tym miejscu, warto wskazać, że rozróżnienie nomenklaturowe występujące pomiędzy tymi przepisami, a mianowicie użycie określenia „udziałowiec (akcjonariusz)” w treści art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT oraz określenia „wspólnik” w treści art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT pozostaje bez wpływu na powyższą konkluzję, ponieważ w przypadku spółki kapitałowej, jej udziałowca można określić każdym z powołanych określeń. Co również istotne zgodnie z art. 4a pkt 17 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie mowa jest o wspólniku termin też oznacza również akcjonariusza. W konsekwencji, do akcjonariusza spółki akcyjnej znajdą zastosowanie oba powołane przepisy. Niemniej jednak, przepisy te regulują powstanie ww. przychodu po stronie akcjonariusza spółki dzielonej w różnych okolicznościach. W ocenie Zainteresowanych, powołana regulacja art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT stanowi bowiem przepis szczególny, mający zastosowanie do transakcji podziału przez wydzielenie, w sytuacji, gdy nie zostanie spełniona dyspozycja art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT. Należy zatem przyjąć, że przepis ten dotyczy sytuacji, gdy w przypadku podziału przez wydzielenie, zarówno majątek wydzielany, jak i majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią ZCP w świetle ustawy o CIT.

Ustawodawca przyjął zatem, że po stronie akcjonariusza spółki dzielonej powstanie przychód na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT w sytuacji, gdy majątek wydzielany bądź pozostający w spółce dzielonej nie stanowią ZCP w świetle ustawy o CIT, co nie oznacza, że w przypadku, gdy zarówno majątek wydzielany jak i pozostający w spółce dzielonej stanowią ZCP, po stronie udziałowca tej spółki nie powstanie przychód. Zdaniem Zainteresowanych, w takim wypadku, po stronie akcjonariusza Spółki może powstać przychód do opodatkowania na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT.

Z wyżej wymienionego art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT wynika, że przychód podatkowy przy podziale spółek (po stronie wspólnika spółki dzielonej) powstanie, gdy w wyniku podziału przydzielone zostaną mu udziały spółki przejmującej. W przypadku Y, która posiada 100% akcji w Spółce Dzielonej, w ramach Podziału przez wydzielenie Linii Biznesowej A. nie zostaną jej przydzielone własne udziały. Nie zostanie więc spełniony warunek, o którym mowa w powołanym przepisie.

Zatem, mając na uwadze powyższe, jeżeli w niniejszej sprawie nie dochodzi do przydzielenia na rzecz Akcjonariusza nowych akcji (udziałów), to art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania. W związku z powyższym, skoro zastosowania nie znajduje art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, to badanie przesłanek wyłączenia przychodu z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT jest bezprzedmiotowe.

Wykładnia ta została zaakceptowana w interpretacji indywidualnej z dnia 29 listopada 2022 r., sygn.: 0111- KDIB1-1.4010.626.2022.3.AW, gdzie podkreślono, że „mając na uwadze powyższe w niniejszej sprawie nie dochodzi do przydzielenia na rzecz Wnioskodawcy nowych akcji (udziałów), to art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania”.

Podsumowując, Zainteresowani wnoszą o potwierdzenie prawidłowości ich stanowiska, zgodnie z którym, transakcja Podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, nie będzie czynnością skutkującą powstaniem przychodu po stronie Spółki Przejmującej jako akcjonariusza Spółki Dzielonej.

Tym samym, mając na uwadze, że Spółka Przejmująca nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu zarówno jako spółka Przejmująca jak i akcjonariusz Spółki Dzielonej, Podział z pespektywy tego podmiotu będzie więc neutralny.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w odniesieniu do pytań Nr 1-5 jest **prawidłowe.**

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji i wyroków sądów administracyjnych należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach, w odmiennym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i nie mogą być wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

X S.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 w zw. z 14r Ordynacji podatkowej.