Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB4.4511.1222.2016.2.MS2
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-01-05
Teza: w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziałów w nieruchomościach
Słowa kluczowe: nieruchomości; przychód; udział-sprzedaż udziałów; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2016 r. (data wpływu 28 października 2016 r.), uzupełniony pismem z dnia 22 grudnia 2016 r. (data nadania 23 grudnia 2016 r, data wpływu 27 grudnia 2016 r.) na wezwanie z dnia 14 grudnia 2016 r. Nr 1462.IPPB4.4511.1222.2016.1.MS2 (data nadania 15 grudnia 2016 r., data doręczenia 19 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziałów w nieruchomościach – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży udziałów w nieruchomościach.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 14 grudnia 2016 r. 1462.IPPB4.4511.1222.2016.1.MS2 (data nadania 15 grudnia 2016 r., data doręczenia 19 grudnia 2016 r.) tutejszy Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 22 grudnia 2016 r. (data nadania 23 grudnia 2016 r., data wpływu 27 grudnia 2016 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

W dniu 19 listopada 2013 roku Sąd Rejonowy I Wydział Cywilny wydał postanowienie o nabyciu przez Wnioskodawczynię spadku po swojej mamie Ewie T., zmarłej w dniu 15 kwietnia 2013 roku. Spadek ten Wnioskodawczyni nabyła w częściach równych wraz z ojcem, Krzysztofem T. i siostrą Martą T.. W skład masy spadkowej weszły m.in. następujące rzeczy lub prawa majątkowe:

*   1/2 udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, położonego przy ulicy R.,

*   1/2 udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, przy ulicy S.,

*   1/6 udziałów w nieruchomości gruntowej przy ulicy W..

W lokalu przy ulicy R. zameldowany czasowo jest ojciec Wnioskodawczyni, Krzysztof T., który w chwili obecnej posiada w nim 2/3 udziałów.

W lokalu położonym przy ulicy S. zameldowana jest siostra Wnioskodawczyni Marta T., która w chwili obecnej posiada w nim 1/6 udziałów. Wnioskodawczyni z kolei jest zameldowana w lokalu przy ulicy K., należącym do męża. W dniu 27 sierpnia 2015 roku Wnioskodawczyni sprzedała udziały w nieruchomości gruntowej przy ulicy W. Z tytułu tej transakcji Wnioskodawczyni uzyskała przychód i dochód w wysokości 33.666,67 zł. W bieżącym roku Wnioskodawczyni planuje również sprzedanie 2/18 ze swoich 3/18 udziałów w spółdzielczym prawie do lokalu mieszkalnego przy ulicy R., na rzecz swojego ojca, Krzysztofa T., za kwotę 16,834 zł.

Opis stanu przyszłego nr 1

Za wyżej wymienione środki w łącznej kwocie 50.501 zł Wnioskodawczyni planuje kupić w bieżącym roku udziały w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego przy ulicy S.. Od swojej siostry Marty T., Wnioskodawczyni chciałaby nabyć jej 1/3 udziałów za kwotę 45,000 zł. Od swojego ojca Krzysztofa T., Wnioskodawczyni chciałaby nabyć jego 1/48 udziałów za kwotę 5.625 zł. W wyniku tych transakcji Wnioskodawczyni będzie dysponowała 17/48 udziałów w tym prawie, a jej ojciec Krzysztof T., będzie dysponował 31/48 udziałów w tym prawie.

Opis stanu przyszłego nr 2

W drugim wariancie za wyżej wymienione środki w łącznej kwocie 50.501 zł Wnioskodawczyni planuje kupić od swojego męża Kamila Z. , w bieżącym roku 1/11 udziału w lokalu mieszkalnym przy ulicy K..

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni doprecyzowała o następujące informacje:

Planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż udziałów w nieruchomościach nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej, środki pieniężne z planowanych przez Wnioskodawczynię sprzedaży udziałów w nieruchomościach zostaną w całości wydatkowane w okresie dwóch lat od daty sprzedaży ww. udziałów na własne cele mieszkaniowe, udziały w lokalu mieszkalnym, który Wnioskodawczyni zamierza kupić, nabędzie z zamiarem realizacji własnych celów mieszkaniowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowane przez Wnioskodawczynię transakcje nabycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego przy ulicy S., pozwolą na zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych dochodu ze sprzedaży:
    *   udziałów w nieruchomości gruntowej przy ulicy W. osiągniętego w 2015 roku w wysokości 33.667 zł, oraz
    *   udziałów w spółdzielczym prawie do lokalu mieszkalnego przy ulicy R., planowanego do osiągnięcia w 2016 roku w wysokości 16.834 zł,na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy planowane przez Wnioskodawczynię transakcje nabycia udziałów w lokalu mieszkalnym przy ulicy K., pozwoli na zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych dochodu ze sprzedaży:
    *   udziałów w nieruchomości gruntowej przy ulicy W. osiągniętego w 2015 roku w wysokości 33.667 zł, oraz
    *   udziałów w spółdzielczym prawie do lokalu mieszkalnego przy ulicy R. planowanego do osiągnięcia w 2016 roku w wysokości 16.834 zł,na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni.

Stanowisko wnioskodawcy przyporządkowane do pytania nr 1

Ponieważ przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości i praw majątkowych zostanie przez Wnioskodawczynię w całości wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, dochód z tego zbycia będzie zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stanowisko wnioskodawcy przyporządkowane do pytania nr 2

Ponieważ przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości i praw majątkowych zostanie przez Wnioskodawczynię w całości wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, dochód z tego zbycia będzie zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, sprzedaż ta nie jest źródłem przychodu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec tego, w przypadku sprzedaży nieruchomości bądź udziału w niej decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.) – spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Matka Wnioskodawczyni zmarła w dniu 15 kwietnia 2013 r. i w tym dniu Wnioskodawczyni nabyła 1/2 udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego 1/2 udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego 1/6 udziałów w nieruchomości gruntowej. Następnie w 2015 r. Wnioskodawczyni sprzedała udział w nieruchomości gruntowej w Z.. Wnioskodawczyni planuje również w bieżącym roku sprzedanie 2/18 z 3/18 udziałów w spółdzielczym prawie do lokalu mieszkalnego w W..

Zgodnie zatem z ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 sprzedaż udziałów w przedmiotowych nieruchomościach stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, koszt uzyskania wypisu z ksiąg wieczystych itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39) wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6f ww. ustawy, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Wątpliwość Wnioskodawczyni budzi kwestia, czy sprzedaż ww. udziałów w nieruchomościach i przeznaczenie środków pieniężnych ze sprzedaży tych udziałów na zakup innych nieruchomości, w których Wnioskodawczyni będzie realizowała własne cele mieszkaniowe pozwoli na zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z istoty rozwiązania zawartego w cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z omawianego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych – począwszy od daty sprzedaży nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana – na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia ma charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że z powołanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że okolicznością decydującą o jego zastosowaniu jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych - począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie - na własne cele mieszkaniowe, które zgodnie z art. 21 ust. 25 ww. ustawy obejmują m.in. nabycie lokalu mieszkalnego lub udziału w takim lokalu.

Przy czym podkreślić należy, że w ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenie „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Istota odpowiedzi na postawione we wniosku pytania sprowadza się zatem do interpretacji ustawowego terminu „własne cele mieszkaniowe”. Należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku na nabycie lokalu mieszkalnego, nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka uprawniająca do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca nie odniósł skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od wykazania zamiaru zamieszkania w nowym budynku lub lokalu jedynie w chwili jego nabycia, lecz wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy - zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych. W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu budynku lub lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy poczynienie wydatków na nabycie, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. Organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu nieruchomości mieszkalnych i późniejszych decyzji co do dalszych losów tych nieruchomości. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym losem nieruchomości do deklarowanych motywów działania podatnika. Przy czym motywy te muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami.

Ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy celów, jednakże - przy spełnieniu pozostałych przesłanek - wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do nabycia tylko jednej nieruchomości. Zatem podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup więcej niż jednej nieruchomości lub prawa, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże każdy z zakupów ma służyć faktycznemu zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika. Innymi słowy podatnik, który nabywa lokal mieszkalny dla własnych potrzeb ma w tym lokalu faktycznie mieszkać. Lokal, który nie jest zamieszkały przez podatnika, jest niewykorzystywany przez niego zamieszkania lub jest wykorzystywany do innych celów niż zaspokojenie własnych potrzeb podatnika (np. zamieszkują go inne niż podatnik osoby) nie jest lokalem, którego zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego celu mieszkaniowego.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni w dniu śmierci swojej matki, tj. w dniu 15 kwietnia 2013 roku nabyła spadek w częściach równych wraz z ojcem i siostrą. W skład masy spadkowej weszły: 1/2 udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, w W., 1/2 udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, 1/6 udziałów w nieruchomości gruntowej. W dniu 27 sierpnia 2015 roku Wnioskodawczyni sprzedała udziały w nieruchomości gruntowej . W bieżącym roku Wnioskodawczyni planuje również sprzedanie 2/18 ze swoich 3/18 udziałów w spółdzielczym prawie do lokalu mieszkalnego, położonego w W. na rzecz swojego ojca. Za wyżej wymienione środki Wnioskodawczyni planuje kupić w bieżącym roku udziały w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego. W drugim wariancie za wyżej wymienione środki Wnioskodawczyni planuje kupić od swojego męża w bieżącym roku 1/11 udziału w lokalu mieszkalnym. Środki pieniężne z planowanych przez Wnioskodawczynię sprzedaży udziałów w nieruchomościach zostaną w całości wydatkowane w okresie dwóch lat od daty sprzedaży ww. udziałów na własne cele mieszkaniowe, udziały w lokalu mieszkalnym, które Wnioskodawczyni zamierza kupić, nabędzie z zamiarem realizacji własnych celów mieszkaniowych.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne oraz przedstawiony stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać z ulgi podatkowej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli przychód z odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomościach nabytych w spadku po matce wydatkuje w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie na cele mieszkaniowe, tj. na nabycie nieruchomości (części lub udziału). Realizacja własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawczyni winna polegać na tym, że w obu tych nieruchomościach Wnioskodawczyni powinna mieszkać.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.