Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.391.2025.2.ASK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-03
Teza: Skutki podatkowe opodatkowania ryczałtem od dochodów
spółek.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-jednoosobowa
działalność gospodarcza
kontrahent
obciążenia
przekształcanie
spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
wspólnik
zyski-wypłata z zysku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Podstawa opodatkowania ryczałtem
od dochodów spółek kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 3
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 5-art. 28o-ust. 1-pkt 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 sierpnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 4 sierpnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków
    podatkowych opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

A.A. (dalej: „Wnioskodawca”) funkcjonuje jako jednoosobowa działalność gospodarcza
    (dalej: „JDG”).
    Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania na terenie Polski i jest podmiotem podlegającym
    w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez
    względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy) w rozumieniu
    ustawy o PIT. Wnioskodawca jest również zarejestrowany jako czynny podatnik na cele
    podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
    towarów i usług (Dz.U.2024.361 t.j. z dnia 2024.03.1, dalej: ustawa o VAT).
    JDG działa od 2003 r. JDG rozlicza się stosując pełną księgowość. Z Rachunku Zysków i
    Strat z 2024 r. wynika, że przychody netto ze sprzedaży wyniosły (...) zł.
    Wnioskodawca zamierza dokonać przekształcenia JDG w spółkę z ograniczoną
    odpowiedzialnością. Nowopowstała spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej
    „Spółka”) zamierza terminowo złożyć zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem
    od dochodów spółek (dalej: „estoński CIT” lub „ryczałt”) i tym samym wejść w reżim
    estońskiego CIT od początku swojego istnienia.
    Przedmiotem działalności JDG jest przede wszystkim transport drogowy towarów, ale
    także m.in. sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek,
    konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli. Taką samą
    działalność prowadzić będzie również nowopowstała spółka.
    Wspólnikami w nowopowstałej Spółce będzie Pan A.A., ale również jego bracia, bowiem po
    przeprowadzeniu reorganizacji planowana jest darowizna udziałów do braci Pana A.A.
    Dokładna liczba udziałów, które zostaną przekazane nie została jeszcze ustalona.
    Spółka powstała z przekształcenia spełniać będzie wszystkie warunki uregulowane w art.
    28j ust. 1 ustawy o CIT uprawniające do korzystania z estońskiego CIT, ponadto w
    odniesieniu do Spółki nie znajdą zastosowania żadne wyłączenia z możliwości wyboru tej
    formy opodatkowania uregulowane w art. 28k ustawy o CIT.

    W ramach prowadzonej do tej pory działalności, Wnioskodawca osiągał w latach ubiegłych
    zyski, które nie były w całości wypłacane Wnioskodawcy, a pozostawały w JDG. Środki te
    zostały wykazane w bilansie w pozycji kapitał własny i opodatkowane w ramach PIT. Ze
    względu na to, że JDG nie posiadała w swoim majątku firmowym takiej kwoty, która
    umożliwiały jednorazową wypłatę osiągniętych zysków na rzecz Wspólnika, wypłata
    środków nastąpi w dłuższym okresie w przyszłości, w okresie po dokonanym
    przekształceniu.
    W tym celu, przed dokonaniem przekształcenia, Wspólnik wyda pisemne zarządzenie,
    które zawierać będzie jego oświadczenie woli w przedmiocie wypłaty z JDG zaległych
    zysków, wykazanych w bilansie w pozycji kapitał własny. Zgodnie z jego treścią środki te
    zostaną określone jako zobowiązania w stosunku do Wspólnika, w wyniku czego zostaną
    wykazane jako Zobowiązania długoterminowe w bilansie JDG (w dalszej treści wniosku
    środki te będą określane jako „Zobowiązania”).
    Wnioskodawca wskazuje, że jeżeli Spółka będzie dysponowała odpowiednimi środkami
    umożliwiającymi jej wypłatę środków na rzecz Wspólnika, to Zobowiązanie względem
    niego zostanie uregulowane w przyszłości. W tym zakresie nie dojdzie do zawarcia żadnej
    dodatkowej umowy pomiędzy Spółką w Wspólnikiem, wypłata środków w celu regulacji
    Zobowiązania nie będzie też miała charakteru wzajemnego. Należy także zaznaczyć, że
    wypłata środków nie będzie stanowić darowizny tylko wypełnienie Zobowiązania.
    Wnioskodawca podkreśla, że wypłata, o której mowa, dokonywana będzie tytułem
    niewypłaconych zysków uzyskanych w okresie poprzedzającym opodatkowanie ryczałtem
    od dochodów spółek. Wypłata ta zostanie udokumentowana.
    Wypłata ta zostanie udokumentowana oraz ujęta w księgach rachunkowych Spółki w
    sposób umożliwiający jednoznaczne przyporządkowanie jej do zysków wypracowanych
    przed objęciem Spółki opodatkowaniem ryczałtem od dochodów spółek. Zostanie ona
    zaksięgowana jako zmniejszenie zobowiązania wobec Wspólnika z tytułu zysków
    zatrzymanych. Wypłata tych środków zmniejszy zobowiązanie. Wysokość tego
    zobowiązania nie przekroczy wysokości dochodu na gruncie PIT jednoosobowej
    działalności osiągniętego za ostatnie 5 nieprzedawnionych lat. W ten sposób Spółka nie
    wypłaci więcej niż dochód już opodatkowany, gdyż zobowiązanie nie może wynosić mniej
    niż 0.
    Wypłata ta nie będzie miała wpływu na wynik finansowy danego roku obrotowego, co
    dodatkowo potwierdza jej neutralny charakter podatkowy w kontekście ryczałtu od
    dochodów spółek. Wypłata znajdzie swoje odzwierciedlenie w przepływie pieniężnym. W
    celu zapewnienia przejrzystości, w dokumentacji księgowej zostaną zachowane
    odpowiednie dowody źródłowe. Dodatkowo, każdorazowo w tytule przelewu bankowego
    realizującego wypłatę, wskazane zostanie jednoznacznie, iż transfer dotyczy wypłaty
    zysków wypracowanych w okresie przed wyborem opodatkowania ryczałtem – np.
    poprzez sformułowanie: „Wypłata zysku za okres przed opodatkowaniem ryczałtem – rok.”
    Taki opis pozwoli powiązać operację finansową z ewidencją księgową i chronologicznie
    zidentyfikować źródło wypłaty.
    Głównym celem wypłaty Zobowiązania jest chęć uzyskania przez Wspólnika zysków
    wypracowanych i opodatkowanych przez niego w okresie funkcjonowania jego JDG. W
    związku z tym, że Wspólnik podjął decyzję o zamiarze przekształcenia działalności w
    Spółkę, chce zrealizować przynajmniej część tych zysków, które były opodatkowane i są
    mu należne. Co istotne, wypłata nie będzie rodzajem świadczenia dla Wspólnika jako
    udziałowca spółki, co zostało przewidziane w kodeksie spółek handlowych.
    Podkreślenia wymaga również fakt, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą
    w branży transportowo-spedycyjnej, świadcząc usługi przewozu towarów na rzecz
    klientów i kontrahentów. W ramach tej działalności Spółka zawierać będzie umowy oraz

    przyjmować będzie zlecenia transportowe, w których określane będą szczegółowe
    warunki realizacji usługi, m.in. dotyczące wymiany palet, zakresu ubezpieczenia
    transportu oraz innych obowiązków organizacyjnych i operacyjnych.
    W toku realizacji poszczególnych zleceń, Spółka będzie mogła być obciążana przez swoich
    klientów/kontrahentów dodatkowymi kosztami. Obciążenia te będą wynikać m.in. z braku
    wymiany palet lub braku dokumentu potwierdzającego jej wykonanie, konieczności
    poniesienia kosztów dodatkowego ubezpieczenia lub też obowiązku pokrycia innych
    kosztów powstałych w związku z realizacją danego zlecenia transportowego. Przykładowo,
    jeżeli zlecenie będzie przewidywało obowiązek wymiany palet, a z przyczyn
    organizacyjnych lub z uwagi na niedopatrzenie pracowników lub podwykonawców Spółki
    nie zostanie ona zrealizowana bądź też brak będzie potwierdzenia w dokumentacji
    transportowej, Spółka będzie mogła zostać obciążona z tego tytułu karą umowną.
    Podobnie w sytuacji, gdy Spółka nie przedstawi potwierdzenia wymaganego
    ubezpieczenia lub gdy posiadana polisa nie będzie spełniać warunków określonych w
    umowie, Spółka będzie zobowiązana do pokrycia kosztów dodatkowego ubezpieczenia.
    Spółka będzie również mogła ponosić dodatkowe koszty na rzecz swoich
    podwykonawców, wynikające z realizacji zlecenia – np. koszty przeładunków,
    dodatkowych opłat drogowych czy postojowych, pokrycie kosztów kradzieży/uszkodzeń
    (niezawinionych) jeżeli obowiązek ich pokrycia zostanie przewidziany w zawartej umowie
    lub zleceniu transportowym.
    Wskazane koszty i obciążenia będą miały charakter gospodarczy i będą wynikać
    bezpośrednio z warunków realizacji zleceń transportowych. Spółka będzie każdorazowo
    analizować zasadność przyjęcia zlecenia, uwzględniając potencjalne ryzyka i koszty
    dodatkowe, które mogą się z nim wiązać. W sytuacjach, w których zdecyduje się na ich
    poniesienie, motywacją będzie przede wszystkim chęć utrzymania źródła przychodu,
    zabezpieczenia realizacji kontraktu oraz utrzymania relacji biznesowych z danym
    kontrahentem. Ponadto, wskazane obciążenia nie będą miały charakteru
    publicznoprawnego – nie będą nakładane przez organy państwowe, lecz będą wynikać z
    postanowień umownych i będą służyły zabezpieczeniu interesów obu stron współpracy
    handlowej.
    Tego rodzaju koszty będą typowe dla działalności w branży spedycyjno-transportowej i
    będą stanowiły realizację normalnego ryzyka gospodarczego, jakie Spółka będzie ponosić
    w związku z prowadzeniem działalności zarobkowej – zarówno z tytułu działań własnych
    pracowników, jak i współpracujących z nią podwykonawców.
    Pytania
    1. Czy wypłata na rzecz Wspólnika Zobowiązania z tytułu zaległych zysków
      wypracowanych przez przedsiębiorstwo Wspólnika przed przekształceniem będzie
      podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym w formie ryczałtu od dochodów
      spółek?
    2. Czy wypłata na rzecz Wspólnika Zobowiązania z tytułu zaległych zysków
      wypracowanych przez przedsiębiorstwo Wspólnika przed przekształceniem będzie
      podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i tym samym
      czy Spółka będzie jako płatnik zobowiązana do pobrania tego podatku?
    3. Czy Spółka jako podmiot powstały w wyniku przekształcenia jest podatnikiem
      rozpoczynającym prowadzenie działalności i wobec tego w pierwszym roku po
      przekształceniu ryczałt wynosi 10% podstawy opodatkowania w myśl art. 28o ust. 1
      pkt 1 ustawy o CIT?
    4. Czy obciążenia Spółki przez klientów/kontrahentów za brak wymiany palet lub brak
      dokumentu potwierdzającego jej wykonanie oraz obciążenia Wnioskodawcy od
      klientów/kontrahentów za dodatkowe ubezpieczenie, dodatkowe koszty związane ze

      zleceniem nie będą stanowiły wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,
      opodatkowanych Ryczałtem od dochodów Spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3
      ustawy o CIT?
    Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1, 3 i 4 w zakresie
    podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytania nr 2 w podatku
    dochodowym od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
    Pana stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy:
    1. Wypłata na rzecz Wspólnika Zobowiązania z tytułu zaległych zysków wypracowanych
      przez przedsiębiorstwo Wspólnika przed przekształceniem nie będzie podlegała
      opodatkowaniu podatkiem dochodowym w formie ryczałtu od dochodów spółek.
    3. Spółka jako podmiot powstały w wyniku przekształcenia jest podatnikiem
      rozpoczynającym prowadzenie działalności i wobec tego, w pierwszym roku po
      przekształceniu, ryczałt wynosi 10% podstawy opodatkowania w myśl art. 28o ust. 1
      pkt 1 ustawy o CIT.
    4. Obciążenia nakładane na Spółkę przez klientów lub kontrahentów z tytułu braku
      wymiany palet bądź braku dokumentów potwierdzających jej dokonanie, jak również
      koszty związane z dodatkowym ubezpieczeniem czy inne dodatkowe koszty
      powiązane bezpośrednio z realizacją zlecenia transportowego, nie będą stanowiły
      wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt
      3 ustawy o CIT.
    Ad 1
    Zdaniem Wnioskodawcy, przyszła wypłata Zobowiązania na rzecz Wspólnika, nie będzie
    podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
    Zobowiązanie powstało bowiem w momencie podjęcia oświadczenia woli o
    przeksięgowaniu zysku osiągniętego w latach poprzednich jako zobowiązanie względem
    udziałowca. Wydane oświadczenie woli, zgodne jest z treścią art. 60 ustawy z dnia 23
    kwietnia 1964 r Kodeks Cywilny (zwany dalej k.c.). Zgodnie z treścią tego przepisu „Z
    zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności
    prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę
    w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej
    (oświadczenie woli)”. Z kolei, pisemne zarządzenie Wspólnika, zawierające oświadczenie
    woli o wypłacie zaległych zysków spełnia definicję dokumentu, o której mowa w art. 77 (3)
    k.c., gdzie za dokument uznaje się „nośnik informacji umożliwiający zapoznanie się z jego
    treścią”. Działanie takie jest zgodne z zasadą legalizmu ustanowioną w ramach art. 7
    Konstytucji Rzeczpospolitej Polski: „Organy władzy publicznej działają na podstawie i w
    granicach prawa.’ Oznacza to, że organy w swoich działaniach muszą mieć ściśle
    zarysowaną podstawę prawną, a contrario podmioty prywatne, mogą czynić wszystko, co
    nie jest prawem zabronione.
    Wniosek taki wzmacnia odwołanie się chociażby do art. 8 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. –
    Prawo przedsiębiorców: „Przedsiębiorca może podejmować wszelkie działania, z
    wyjątkiem tych, których zakazują przepisy prawa. Przedsiębiorca może być obowiązany do
    określonego zachowania tylko na podstawie przepisów prawa.” Innymi słowy, działania
    podmiotów prywatnych nie muszą mieć ścisłej podstawy prawnej (w przeciwieństwie do
    działania organów władzy publicznej) – wszystko co nie jest zabronione, jest dozwolone.
    Przejawem tej zasady jest w cywilistyce również zasada swobody umów, wywodzona
    szerzej z zasady autonomii woli. Jeżeli zatem przedsiębiorca chce przeznaczyć
    wypracowany przed przekształceniem zysk do wypłaty, ale przewiduje, że z przyczyn
    płynnościowych nastąpi to po przekształceniu, może to uczynić, bowiem nie zabrania mu
    tego żaden przepis prawa (co jednocześnie implikuje brak stricte przepisu prawa, który
    wskazywałby na dopuszczalność takich działań). Podkreślić należy również konstytucyjne

    prawo własności wynikające z art. 64 Konstytucji RP: „Każdy ma prawo do własności,
    innych praw majątkowych oraz prawo dziedziczenia.” W związku z tym przedsiębiorca ma
    pełną swobodę w decydowaniu, kiedy wypłaci swoje pieniądze (należące do majątku
    własnego).
    W przypadku jednoosobowego przedsiębiorcy, w żadnych obowiązujących przepisach nie
    ma wskazane odpowiednika uchwały, jak to ma miejsce w przypadku spółek, na mocy
    której wspólnicy mogą podejmować decyzje o wypłacie zaległych zysków. Jeśli nie ma
    przepisów szczególnych w tym zakresie, to zasadnym jest oparcie się o ww. przepisy
    ogólne k.c. związane z wyrażaniem oświadczeń woli.
    Wskazany rodzaj dokumentu, zawierający pisemne oświadczenie woli Wspólnika o
    wypłacie zaległych zysków jest dowodem księgowym o identycznej mocy prawnej jak
    uchwała wspólników w spółkach, dotycząca podziału/wypłaty zysków. Z kolei, dla osoby
    obsługującej księgi rachunkowe, taki dokument stanowi podstawę do uznania tego, że
    właściciel działalności gospodarczej chce wypłacić te środki z zysków z lat ubiegłych w
    krótszej lub dalszej przyszłości. Tym samym, w momencie złożenia takiego dokumentu,
    pozycja w bilansie „zyski z lat ubiegłych” stałaby się nie adekwatna do zdarzenia jakie
    nastąpiło, albowiem Wspólnik, wydając zarządzenie podjąłby wówczas decyzję o wypłacie
    tych środków. Tym samym środki staną się Zobowiązaniami w stosunku do Wspólnika i
    będą musiały mieć swoje odzwierciedlenie w bilansie przedsiębiorcy w pozycji
    zobowiązań. Istotnym do podkreślenia jest, że w tym kontekście mówimy o zobowiązaniu
    w rozumieniu przepisów o rachunkowości, gdyż zobowiązaniem w sensie prawnym stanie
    się ono dopiero z przekształceniem, gdyż wtedy powstanie spółka, która jest innym
    podmiotem od właściciela.
    Zobowiązanie wobec wspólnika wynika z ogólnych zasad prawa cywilnego (m.in. tych
    dotyczących oświadczeń woli) oraz zasad dotyczących przekształcenia przedsiębiorstw,
    określonych w KSH, które przewidują, że w wyniku przekształcenia jednoosobowej
    działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością dochodzi do
    sukcesji prawnej, w tym przejęcia przez spółkę zobowiązań. Poniżej przedstawione zostały
    najważniejsze podstawy prawne, z których wynikają kwestie dot. zobowiązań wobec
    wspólnika.
    W myśl art. 551 § 5 KSH przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym
    imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo
    przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 i 1495 oraz z 2020 r. poz. 424 i 1086) –
    (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w
    jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy
    w spółkę kapitałową).
    Tak jak wskazano wyżej, przekształcenia dokonuje się w trybie przepisów art. 5841 do art.
    58413 KSH. Stosownie do art. 5842 § 1 KSH spółce przekształconej przysługują wszystkie
    prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego. Zgodnie natomiast z przepisem art.
    5842 § 2 KSH spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń,
    koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem,
    chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.
    Uprawnienie do wypłaty zysku na rzecz Wspólnika bezpośrednio wynika z faktu, że
    działalność gospodarcza była prowadzona przez niego jako jednoosobowa działalność
    gospodarcza przed przekształceniem w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Wtedy
    osiągał on zysk, od którego płacił podatek dochodowy jednak ze względu na chęć rozwoju
    swojego biznesu nie wykorzystywał dochodu netto na własne potrzeby. Potencjalna
    wypłata zysków w przyszłości na rzecz Wspólnika będzie stanowiła realizację zobowiązania
    Spółki wobec Wspólnika, które powstało w wyniku wypracowanego zysku przez JDG przed
    dniem przekształcenia. Zatem wypłata ta nie będzie nowym dochodem generowanym
    przez Spółkę, lecz uregulowaniem zaległych zobowiązań wobec Wspólnika, wynikających z
    wcześniejszego okresu działalności gospodarczej.

    Zgodnie z art. 28j ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o
    którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości
    swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym
    okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy
    o CIT.
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT:
    „ 1. Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:
    1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w
      jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto
      przeznaczony:
    a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu
      podzielonego zysku) lub
    b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania
      ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);
    2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);
    3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu
      wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);
    4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w
      drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z
      tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału,
      przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego
      przedsiębiorstwa lub Jego zorganizowanej części;
    5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania
      opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub
      nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w
      przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;
    6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości
      zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie
      zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych
      operacji gospodarczych).”
    Stosownie do art. 28m ust. 2 ustawy o CIT,
    „przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej
    dywidendy (podzielonego zysku).”
    Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że
    „przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne,
    niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z
    prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem,
    bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot
    powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem,
    akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:
    1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi
      albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub
      podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz
      odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te
      podmioty podatnikowi;
    2) świadczenia wykonane na rzecz:

    a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub
      przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz
      beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,
    b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
    3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną
      cenę tej transakcji;
    4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi
      przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym, jeżeli dopłata została
      wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według
      średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień
      odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;
    5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia
      wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału
      kapitałowego wspólnika w spółce;
    6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;
    7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;
    8) wydatki na reprezentację;
    9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;
    10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;
    11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;
    12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału
      kapitałowego wspólnika w spółce.”
    W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT,
    „do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:
    1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy
      z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków
      pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej – w części, w
      jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie
      przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego
      przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9
      ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej
      jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze
      przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się
      za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;
    2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości,
      związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego,
      taboru pływającego oraz innych składników majątku:
    a) w pełnej wysokości – w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na
      cele działalności gospodarczej,
    b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane
      wyłącznie na cele działalności gospodarczej;
    3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub
      wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji,
      wynagrodzeń i opłat.”
    Odnosząc powyższe przepisy do opisanego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że
    wypłata na rzecz Wspólnika Zobowiązania, pochodzącego z zysków zatrzymanych
    wypracowanych w ramach JDG, nie będzie spełniała przesłanek do uznania za

    którąkolwiek z kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od
    dochodów spółek.
    Przywołany wyżej art. 28m ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog dochodów, które
    podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Do tych dochodów ustawa o
    CIT zalicza:
    · dochód z tytułu podzielonego zysku,
    · dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,
    · dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,
    · dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku,
    · dochód z tytułu zysku netto,
    · dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,
    · dochód z tytułu ukrytych zysków, przez które co do zasady rozumie się wszelkie
      świadczenia wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony
      zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec lub
      podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym
      udziałowcem.
    Wskazać należy, że wypłata na rzecz Wspólnika środków z tytułu Zobowiązania,
    powstałego z niewypłaconego zysku wypracowanego przez JDG, nie skutkuje obowiązkiem
    zapłaty ryczałtu, o ile podatnik jest w stanie udokumentować, że wypłacany zysk został
    wypracowany w okresie przed wyborem ryczałtu od dochodów spółek. Kluczowa w tej
    kwestii jest treść art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, zgodnie z którym opodatkowaniu
    ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w
    okresie opodatkowania ryczałtem. Zyski wypracowane w wyniku działalności prowadzonej
    przez JDG nie mogą zostać uznane za zyski netto wypracowane w okresie opodatkowania
    ryczałtem.
    Ponadto wypłatę środków z tytułu uregulowania Zobowiązania pochodzących z zysków z
    działalności, nie sposób będzie uznać za dochód z tytułu zmiany wartości składników
    majątku lub dochód z tytułu zysku netto. Środki te nie będą także stanowiły wydatku
    niezwiązanego z działalnością gospodarczą ani nie będą spełniały definicji ukrytego zysku.
    Nie sposób również uznać, że wypłata środków z tytułu Zobowiązania, na rzecz Wspólnika
    stanowi dochód z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy
    CIT. Zgodnie bowiem z definicją ukrytych zysków zawartą w art. 28m ust. 3 ustawy CIT,
    przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne,
    niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z
    prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk.
    Przeznaczenie zysku netto wypracowanego w okresie przed opodatkowaniem ryczałtem
    (wypracowanego w ramach JDG) przeniesionego tytułem zarządzenia wydanego przed
    przekształceniem na Zobowiązania długoterminowe wobec Wspólnika nie może być więc
    uznane za zdarzenie generujące dochód z tytułu ukrytych zysków, ze względu na brak
    spełnienia przesłanek określonych w art. 28m ust. 3 ustawy CIT.
    Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej z dnia 7 sierpnia 2023 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.329.2023.3.MW), w treści,
    której stwierdzono „Mając na uwadze powyższe, jeżeli spółka przekształcona będzie
    podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu
    od dochodów spółek, wypłata zysków wypracowanych przez JDG przez spółkę
    przekształconą nie będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.”
    Również w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lipca 2022 r.
    (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.174.2022.2.ŚS), stwierdzono, że „Przenosząc powyższe na grunt
    analizowanego przypadku, należy stwierdzić, że wypłata na Pani rzecz zysków z

    działalności przez spółkę przekształconą nie będzie spełniała przesłanek do uznania za
    którąkolwiek z kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od
    dochodów spółek. W szczególności zyski z działalności nie będą zyskiem netto
    wypracowanym w okresie opodatkowania ryczałtem. Nie będą także stanowiły wydatku
    niezwiązanego z działalnością gospodarczą ani nie będą spełniały definicji nieujawnionej
    operacji gospodarczej lub ukrytego zysku. Ponadto wypłatę zysków z działalności nie
    sposób będzie uznać za dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku lub dochód z
    tytułu zysku netto. Mając na uwadze powyższe, jeżeli Spółka przekształcona będzie
    podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu
    od dochodów spółek, wypłata na Pani rzecz zysków z działalności osiągniętych w ramach
    jednoosobowej działalności gospodarczej przez spółkę przekształconą po dniu
    przekształcenia nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
    prawnych po stronie spółki przekształconej.”
    Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie także w treści interpretacji Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 lipca 2022 r. (sygn. 0111-KDIB1- 1.4010.246.2022.2.
    BS), w której wskazano, że „Mając na uwadze powyższe, jeżeli spółka przekształcona
    będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie
    ryczałtu od dochodów spółek, wypłata na Pana rzecz zysków z działalności osiągniętych w
    ramach jednoosobowej działalności gospodarczej przez spółkę przekształconą po dniu
    przekształcenia nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
    prawnych po stronie spółki przekształconej.”
    Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że wypłata, przez Spółkę
    podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie
    ryczałtu od dochodów spółek, Zobowiązania pochodzącego ze środków będących zyskami
    wypracowanymi przez JDG, przeniesionymi tytułem zarządzenia na rzecz Zobowiązań
    wobec Wspólnika, nie będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
    Ad 3
    W celu ustalenia właściwej stawki opodatkowania należy natomiast przywołać art. 28o ust.
    1 ustawy o CIT, zgodnie z którym ryczałt wynosi:
    1) 10% podstawy opodatkowania – w przypadku małego podatnika oraz podatnika
      rozpoczynającego prowadzenie działalności;
    2) 20% podstawy opodatkowania – w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.
    Podkreślić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera
    definicji podatnika rozpoczynającego działalność gospodarczą. Określenie to pojawia się
    jednak w innych przepisach tej ustawy (niedotyczących bezpośrednio estońskiego CIT) – w
    ocenie Wnioskodawcy przepisy te dają podstawę do uznania, że spółka przekształcona
    także do tych podmiotów się zalicza.
    Chodzi tu głównie o przepisy dotyczące stosowania 9% stawki CIT – mogą ją stosować
    podatnicy, którzy m.in. spełniają warunek posiadania statusu małego podatnika, który to
    warunek nie dotyczy podatników rozpoczynających prowadzenie działalności, z
    zastrzeżeniem art. 19 ust. 1a i 1c, w roku rozpoczęcia tej działalności.
    Zgodnie z art. 19 ust. 1a pkt 1 i 2 ustawy o CIT podatnik, który został utworzony w wyniku
    przekształcenia, połączenia lub podziału podatników, z wyjątkiem przekształcenia spółki w
    inną spółkę, albo w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną
    wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą lub spółki niebędącej osobą
    prawną nie stosuje przepisu ust. 1 pkt 2 w roku podatkowym, w którym rozpoczął
    działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym.
    Z przepisu tego wynika więc wprost, że podmiot powstały w wyniku przekształcenia
    rozpoczyna działalność.

    Taki sam wniosek należy wywieść z brzmienia przepisów art. 16k ust. 7 i ust. 11 ustawy o
    CIT.
    Zgodnie bowiem z art. 16k ust. 7 ustawy o CIT, podatnicy w roku podatkowym, w którym
    rozpoczęli działalność, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać
    jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych
    zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku
    podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych
    oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku
    podatkowym równowartości kwoty 50 000 euro łącznej wartości tych odpisów
    amortyzacyjnych.
    Stosownie zaś do art. 16k ust. 11 ustawy o CIT przepisy ust. 7 nie mają zastosowania do
    podatników rozpoczynających działalność, którzy zostali utworzeni:
    1) w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników albo
    2) w wyniku przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną albo
    3) przez osoby fizyczne, które wniosły na poczet kapitału nowo utworzonego podmiotu
      uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo albo składniki majątku tego
      przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co
      najmniej 10 000 euro; wartość tych składników oblicza się stosując odpowiednio art.
      14.
    Powyższe przepisy jednoznacznie wskazują, że za podatników rozpoczynających
    działalność gospodarczą uznaje się również tych, którzy powstali w wyniku przekształcenia
    innych podatników.
    Stanowisko to znajduje dodatkowe potwierdzenie w objaśnieniach podatkowych z dnia 23
    grudnia 2021 r., zawartych w „Przewodniku do ryczałtu od dochodów spółek”. W
    przykładzie nr 15 opisano sytuację, w której Piotr Nowak – prowadzący jednoosobową
    działalność gospodarczą – w grudniu 2021 r. przekształcił swoją działalność w
    jednoosobową spółkę z o.o., planując skorzystać z opodatkowania ryczałtem od
    dochodów spółek. W przykładzie tym wskazano, że nowo powstała spółka jest traktowana
    jako podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą. W związku z tym, zgodnie z art. 28j
    ust. 2 ustawy o CIT, w pierwszym roku stosowania ryczałtu uznaje się za spełnione
    warunki dotyczące struktury przychodów (art. 28j ust. 1 pkt 2) oraz minimalnego poziomu
    zatrudnienia (art. 28j ust. 1 pkt 3). Powyższe objaśnienia stanowią zatem potwierdzenie
    stanowiska prezentowanego przez Wnioskodawcę.
    Podsumowując, zarówno treść przepisów ustawy o CIT, jak i oficjalne objaśnienia oraz
    interpretacje indywidualne potwierdzają, że spółka z o.o. powstała w wyniku
    przekształcenia JDG powinna być uznana za podatnika rozpoczynającego działalność
    gospodarczą, co uprawnia ją m.in. do zastosowania preferencyjnej 10% stawki ryczałtu w
    pierwszym roku opodatkowania.
    Dodatkowe potwierdzenie takiej wykładni przynosi również indywidualna interpretacja
    podatkowa Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 sierpnia 2022 r., sygn.
    0111- KDIB1-3.4010.138.2022.1.MBD. Choć interpretacja ta dotyczyła przekształcenia
    spółki komandytowej w spółkę z o.o., organ podatkowy potwierdził, że powstała w wyniku
    przekształcenia spółka z o.o. może być uznana za podatnika rozpoczynającego działalność
    gospodarczą dla celów estońskiego CIT. W ocenie Wnioskodawcy, analogia ta znajduje
    pełne zastosowanie również w przypadku przekształcenia jednoosobowej działalności
    gospodarczej w spółkę z o.o., ponieważ skutki prawno-podatkowe w obu przypadkach są
    zbliżone.
    W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 czerwca
    2025 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.591.2023.11.MK, wprost potwierdzono, że „osoba
    fizyczna prowadząca działalność gospodarczą jest podatnikiem podatku dochodowego od

    osób fizycznych, nie jest natomiast podatnikiem podatku dochodowego od osób
    prawnych. Tym samym, przedsiębiorca jednoosobowy nie prowadzi działalności w
    rozumieniu ustawy o CIT. Dopiero z chwilą przekształcenia w spółkę z o.o. i rozpoczęciem
    opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, można mówić o
    prowadzeniu działalności tak jak rozumieją to przepisy ustawy o CIT. Działalność
    gospodarcza prowadzona przez przedsiębiorcę jednoosobowego jest z punktu widzenia
    ustawy o CIT irrelewantna (...). Wnioskodawczyni powstała z przekształcenia
    jednoosobowej działalności gospodarczej, która nie podlegała opodatkowaniu podatkiem
    dochodowym od osób prawnych, a więc nie prowadziła działalności w rozumieniu ustawy
    o CIT. Spółka z o.o. powinna zostać tym samym uznana za podatnika rozpoczynającego
    działalność i móc skorzystać z uprawnienia przewidzianego w art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o
    CIT.”
    W wyroku NSA z dnia 11 marca 2025 r., sygn. akt II FSK 1412/24, podkreślono, że „w
    przepisach ustawy o CIT nie zwarto definicji podmiotu „rozpoczynającego działalność”
    oraz „rozpoczynającego prowadzenie działalności”. Ustawodawca w poszczególnych
    regulacjach posługuje się raz jednym, raz drugim określeniem, co dowodzi, że celem
    ustawodawcy nie było przypisanie różnych znaczeń omawianym pojęciom. Prowadzi to do
    uprawnionego wniosku, że na gruncie ustawy o CIT ustawodawca traktuje podatników
    powstałych m.in. w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej, jako
    podmioty rozpoczynające prowadzenie działalności, czy też podmioty rozpoczynające
    działalność. Tym bardziej, że w niektórych ww. regulacjach takim podmiotom wyraźnie
    odmówił prawa do skorzystania z określonych preferencji w roku podatkowym, w którym
    rozpoczęły prowadzenie działalności, a czasami także w roku podatkowym bezpośrednio
    po nim następującym. Natomiast, w art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT ustawodawca
    wskazał, że w przypadku podatnika „rozpoczynającego prowadzenie działalności” warunek
    określonego zatrudnienia nie dotyczy roku rozpoczęcia tej działalności i 2 lat podatkowych
    bezpośrednio po nim następujących (...). Nie zastrzegł przy tym, że preferencja ta nie
    dotyczy podatników powstałych w wyniku przekształcenia, w roku rozpoczęcia
    prowadzenia działalności. Zatem, regulacja art. 28j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT nie zawęża w
    żaden sposób kręgu podatników rozpoczynających prowadzenie działalności do
    podmiotów rozpoczynających ją w konkretny sposób.”
    Ad 4
    Zdaniem Wnioskodawcy, obciążenia Wnioskodawcy od klientów/kontrahentów:
    1) za brak wymiany palet lub braku dokumentu potwierdzającego jej wykonanie;
    2) za dodatkowe ubezpieczenie;
    3) za dodatkowe koszty związane ze zleceniem lub odstąpienie.
    - nie będą stanowiły wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których
    mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.
    Wskazane powyżej obciążenia odnoszą się bezpośrednio do warunków wykonania
    transportu na określonych zasadach – w zakresie palet oraz odpowiedniego
    ubezpieczenia:
    1) Obciążenie za brak wymiany palet lub brak dokumentu potwierdzającego jej wykonanie
    W przypadku niewykonania przez Spółkę wymiany palet, jeśli zlecenie taką wymianę
    przewidywało lub przy nie odnotowaniu w dokumentacji przewozowej informacji o
    wymianie palet, Spółka obciążana będzie przez klienta/kontrahenta z tego tytułu karą
    umowną. Kara umowna, którą obciążana będzie Spółka w takiej sytuacji, wynikać będzie z
    postanowień umów lub zleceń transportowych.

    Ponoszenie tych wydatków związanych z brakiem wymiany palet będzie ekonomicznie
    uzasadnione, ponieważ powrót do miejsca, w którym miała być wykonana wymiana, ale
    nie doszło do niej w wyniku niedopatrzenia pracowników Spółki lub podwykonawcy nie
    będzie możliwe ze względów ekonomiczno-logistycznych.
    2) Obciążenie za dodatkowe ubezpieczenie
    Spółka, zgodnie z zawartymi umowami oraz warunkami zleceń, zobowiązana będzie do
    ponoszenia kosztów w sytuacjach, gdy nie przedstawi kopii potwierdzenia ubezpieczenia
    transportowego lub gdy suma posiadanego ubezpieczenia będzie niewystarczająca.
    Pokrycie tych kosztów stanowić będzie racjonalne i konieczne działanie, umożliwiające
    uzyskanie zlecenia transportowego. W przeciwnym razie, w sytuacjach, gdy potwierdzenie
    ubezpieczenia nie zostanie przekazane lub ubezpieczenie nie spełniać będzie
    wymaganych warunków (np. suma gwarancyjna będzie zbyt niska albo nie obejmować
    będzie określonych rodzajów ryzyka), Spółka nie mogłaby przystąpić do realizacji zlecenia.
    W przypadku braku odpowiedniego ubezpieczenia, zawarcie nowej polisy spełniającej
    wymagane warunki w odpowiednim czasie byłoby niemożliwe. Dlatego też ponoszenie
    tego typu kosztów jest uzasadnione ekonomicznie – umożliwia uzyskanie przychodu z
    realizacji zlecenia, który nie byłby możliwy bez ich poniesienia.
    3) Obciążenie za dodatkowe koszty poniesione w związku ze zleceniem
    Obciążenia za dodatkowe koszty poniesione w związku ze zleceniem ponoszone będą na
    rzecz podwykonawców w związku z poniesieniem przez nich dodatkowych kosztów
    związanych z realizacją zlecenia transportowego.
    Taki wydatek ponoszony będzie w celu prawidłowej realizacji zlecenia transportowego, w
    związku z tym zasadnie będzie jego ponoszenie przez Spółkę.
    Wydatek ten wynikać będzie z wywiązywania się przez Spółkę z zapisów zawartych umów
    /zleceń transportowych, które zobowiązują Spółkę do zapłaty takiego obciążenia w
    przypadku niespełnienia warunków zawartych w umowie/zleceniu. Tego typu wydatek
    wynikać będzie więc z istoty prowadzonej działalności gospodarczej jako działalności o
    charakterze zarobkowym i wykazywać będzie związek z tą działalnością.
    Jak wynika z powyżej wskazanych okoliczności ponoszenia przez Spółkę obciążeń, o
    których mowa w niniejszym pytaniu, obciążenia te:
    1) wynikać będą z uzasadnionych ekonomicznie i racjonalnych gospodarczo działań – ich
      poniesienie będzie dla Wnioskodawcy korzystniejsze ekonomicznie;
    2) wynikać będą z istoty prowadzonej przez Spółkę działalności – w tym względzie,
      wskazane obciążenia będą typowe dla branży transportowej i wynikać będą z
      zawartych przez Spółkę umów lub zleceń z klientami/kontrahentami, na podstawie
      których Spółka zobowiązana będzie do ich poniesienia;
    3) będą ziszczeniem się normalnego ryzyka gospodarczego Spółki, typowego dla branży
      spedycyjno-transportowej – zarówno:
    a) brak wymiany palet lub brak odnotowania w dokumentacji wymiany palet;
    b) brak odpowiedniego ubezpieczenia;
    c) dodatkowe koszty związane ze zleceniem;
    - są obciążeniami, które są ziszczeniem się normalnego ryzyka gospodarczego Spółki,
    typowego dla branży, bowiem Spółka ponosi ryzyko gospodarcze:
    · w tym ryzyko osobowe działań swoich pracowników, ale również podwykonawców,
      którym zleca powierzone zadania;
    · bowiem nie zawsze jest możliwe dostosowanie ubezpieczenia, czy innych warunków do
      wymogów zlecenia w odpowiednim czasie.

    Spółka każdorazowo będzie analizować zasadność ekonomiczną przyjęcia konkretnego
    zlecenia, uwzględniając potencjalne dodatkowe koszty, które mogą się z tym wiązać. Jeżeli
    zdecyduje się je ponieść, będzie to przede wszystkim podyktowane potrzebą
    zabezpieczenia źródła przychodu oraz utrzymania relacji biznesowych z danym
    kontrahentem lub klientem, co może przełożyć się na uzyskanie kolejnych zleceń w
    przyszłości. W związku z tym wszelkie ponoszone koszty będą pozostawały w
    bezpośrednim związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.
    Ponadto, wskazane obciążenia nie będą miały charakteru sankcyjnego, bowiem wynikać
    będą z uzgodnień pomiędzy Spółką a jej klientami/kontrahentami, nie będą miały
    charakteru publicznoprawnego, nie będą bowiem nakładane przez organy publiczne, a ich
    celem będzie zabezpieczenie interesów Stron, a więc będą miały charakter gospodarczy.
    Tym samym, obciążenia Wnioskodawcy od klientów/kontrahentów:
    1) za brak wymiany palet lub braku dokumentu potwierdzającego jej wykonanie;
    2) za dodatkowe ubezpieczenie;
    3) za dodatkowe koszty związane ze zleceniem;
    - nie będą stanowiły wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których
    mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.
    Analogiczne stanowisko znaleźć można również w innych interpretacjach indywidualnych
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Przykładowo, należy wskazać interpretację
    indywidualną z dnia 2 września 2024 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.307.2024.2.PK, a także
    interpretację indywidualną z dnia 13 stycznia 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-
    1.4010.649.2024.1.RH.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie uznania, że:
    · wypłata na rzecz Wspólnika zobowiązania z tytułu zaległych zysków wypracowanych
      przed przekształceniem nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem
      dochodowym w formie ryczałtu od dochodów spółek – jest prawidłowe;
    · Spółka jako podmiot powstały w wyniku przekształcenia jest podatnikiem
      rozpoczynającym prowadzenie działalności i wobec tego w pierwszym roku po
      przekształceniu ryczałt wynosi 10% podstawy opodatkowania w myśl art. 28o ust. 1
      pkt 1 ustawy o CIT – jest nieprawidłowe;
    · obciążenia Spółki przez klientów/kontrahentów za brak wymiany palet lub brak
      dokumentu potwierdzającego jej wykonanie oraz obciążenia za dodatkowe
      ubezpieczenie, dodatkowe koszty związane ze zleceniem nie będą stanowiły wydatków
      niezwiązanych z działalnością gospodarczą, opodatkowanych ryczałtem od dochodów
      spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT – jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek zostało uregulowane w rozdziale 6b
    ustawy o CIT oraz w przepisach ogólnych związanych z rozliczeniami dokonywanymi w
    ryczałcie.
    Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
      Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1,
      jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:
      1) (uchylony)

      2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku
      podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i
      usług, pochodzi:
      a) z wierzytelności,
      b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,
      c) z części odsetkowej raty leasingowej,
      d) z poręczeń i gwarancji,
      e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych
      praw,
      f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,
      g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w
      przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana
      pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;
      3) podatnik:
      a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na
      pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego
      podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy
      rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych -
      przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub
      b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność
      przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu
      wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa
      o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami
      ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń
      podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem
      składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie
      ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach
      opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych;
      4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki
      akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej,
      której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie
      osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do
      otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu
      lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z
      wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;
      5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w
      funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i
      obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych
      związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub
      beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o
      charakterze powierniczym;
      6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych
      zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;
      7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego
      wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca
      pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być
      opodatkowany ryczałtem.
    Natomiast zgodnie z art. 28j ust. 2 ustawy o CIT:

      W przypadku podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności:
      1) warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, uznaje się za spełniony w pierwszym roku
      podatkowym opodatkowania ryczałtem;
      2) warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 3, nie dotyczy roku rozpoczęcia tej
      działalności i 2 lat podatkowych bezpośrednio po nim następujących, z tym że
      począwszy od drugiego roku podatkowego podatnik jest obowiązany do corocznego
      zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy aż do
      osiągnięcia wielkości zatrudnienia określonej w tym przepisie.
    Jednocześnie, przepisy wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu
    podmiotowego tej regulacji. I tak, w myśl art. 28k ust. 1 ustawy o CIT:
      Przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do:
      1) przedsiębiorstw finansowych, o których mowa w art. 15c ust. 16;
      2) instytucji pożyczkowych w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o
      kredycie konsumenckim;
      3) podatników osiągających dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a;
      4) podatników postawionych w stan upadłości lub likwidacji;
      5) podatników, którzy zostali utworzeni:
      a) w wyniku połączenia lub podziału albo
      b) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające
      osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału
      podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku
      likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje)
      tych innych likwidowanych podatników, albo
      c) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające
      osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został
      utworzony, lub w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do
      niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo,
      zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa
      o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro
      przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski
      w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono
      te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników
      oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14
      - w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w roku podatkowym
      bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od
      dnia utworzenia;
      6) podatników, którzy:
      a) zostali podzieleni przez wydzielenie albo wyodrębnienie albo
      b) wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:
          uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część
          przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości
          przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro
          przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank

          Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w
          którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym
          wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub
          składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych
          podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych
          likwidowanych podatników
          w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład,
          oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej
          jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału albo
          wniesienia wkładu.
    W myśl z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT,
      opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:
      1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w
        części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku
        finansowego netto przeznaczony:
      a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu
        podzielonego zysku) lub
      b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania
        ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);
      2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);
      3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu
        wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);
      4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego
        w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników
        (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) – w przypadku łączenia,
        podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu
        niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;
      5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania
        opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi
        lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) – w
        przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;
      6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o
        rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku
        (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód
        z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).
    Stosownie do art. 28m ust. 2 ustawy o CIT,
      przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet
      przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).
    Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT stanowi, że
      przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne,
      niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z
      prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem,
      bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub
      podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym
      udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

      1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi,
        akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku
        funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub
        wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu)
        udzielonej przez te podmioty podatnikowi;
      2) świadczenia wykonane na rzecz:
      a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub
        przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na
        rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,
      b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;
      3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad
        ustaloną cenę tej transakcji;
      4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi
        przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została
        wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według
        średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień
        odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;
      5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze
        zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze
        zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;
      6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;
      7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;
      8) wydatki na reprezentację;
      9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;
      10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;
      11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;
      12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału
        kapitałowego wspólnika w spółce.
    W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT,
      do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:
      1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9
        ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz
        zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej –
        w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu
        tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia
        wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art.
        13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
        fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego
        wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne
        miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania
        wypłat osobie fizycznej;
      2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty
        wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu
        lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:
      a) w pełnej wysokości – w przypadku składników majątku wykorzystywanych
        wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

      b) w wysokości 50% – w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane
        wyłącznie na cele działalności gospodarczej;
      3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi
        lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji,
        wynagrodzeń i opłat.
    Zgodnie z art. 28o ust. 1 ustawy o CIT:
      Ryczałt wynosi:
      1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika
      rozpoczynającego prowadzenie działalności;
      2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w
      pkt 1.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że zamierza Pan dokonać przekształcenia JDG w
    spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Nowopowstała spółka z ograniczoną
    odpowiedzialnością zamierza terminowo złożyć zawiadomienie o wyborze opodatkowania
    ryczałtem od dochodów spółek i tym samym wejść w reżim estońskiego CIT od początku
    swojego istnienia.
    Przedmiotem działalności JDG jest przede wszystkim transport drogowy towarów, ale
    także m.in. sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek,
    konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli. Taką samą
    działalność prowadzić będzie również nowopowstała spółka.
    Wspólnikami w nowopowstałej Spółce będzie Pan A.A., ale również jego bracia, bowiem po
    przeprowadzeniu reorganizacji planowana jest darowizna udziałów do braci Pana A.A.
    Dokładna liczba udziałów, które zostaną przekazane nie została jeszcze ustalona.
    Spółka powstała z przekształcenia spełniać będzie wszystkie warunki uregulowane w art.
    28j ust. 1 ustawy o CIT uprawniające do korzystania z estońskiego CIT, ponadto w
    odniesieniu do Spółki nie znajdą zastosowania żadne wyłączenia z możliwości wyboru tej
    formy opodatkowania uregulowane w art. 28k ustawy o CIT.
    W ramach jednoosobowej działalności gospodarczej w latach ubiegłych osiągał Pan zyski,
    które nie były w całości wypłacone, a pozostawały w JDG. Środki te zostały wykazane w
    bilansie w pozycji kapitał własny i opodatkowane w ramach PIT. Ze względu na to, że JDG
    nie posiadała w swoim majątku firmowym takiej kwoty, która umożliwiały jednorazową
    wypłatę osiągniętych zysków na rzecz Wspólnika, wypłata środków nastąpi w dłuższym
    okresie w przyszłości, w okresie po dokonanym przekształceniu.
    W tym celu, przed dokonaniem przekształcenia, Wspólnik wyda pisemne zarządzenie,
    które zawierać będzie jego oświadczenie woli w przedmiocie wypłaty z JDG zaległych
    zysków, wykazanych w bilansie w pozycji kapitał własny. Zgodnie z jego treścią środki te
    zostaną określone jako zobowiązania w stosunku do Wspólnika, w wyniku czego zostaną
    wykazane jako Zobowiązania długoterminowe w bilansie JDG.
    Wypłata zysków z lat ubiegłych dokonywana będzie tytułem niewypłaconych zysków
    uzyskanych w okresie poprzedzającym opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek.
    Wypłata ta zostanie udokumentowana oraz ujęta w księgach rachunkowych Spółki w
    sposób umożliwiający jednoznaczne przyporządkowanie jej do zysków wypracowanych
    przed objęciem Spółki opodatkowaniem ryczałtem od dochodów spółek. Zostanie ona
    zaksięgowana jako zmniejszenie zobowiązania wobec Wspólnika z tytułu zysków
    zatrzymanych. Wypłata tych środków zmniejszy zobowiązanie. Wypłata ta nie będzie miała
    wpływu na wynik finansowy danego roku obrotowego, co dodatkowo potwierdza jej
    neutralny charakter podatkowy w kontekście ryczałtu od dochodów spółek. Wypłata
    znajdzie swoje odzwierciedlenie w przepływie pieniężnym. W celu zapewnienia
    przejrzystości, w dokumentacji księgowej zostaną zachowane odpowiednie dowody

    źródłowe. Dodatkowo, każdorazowo w tytule przelewu bankowego realizującego wypłatę,
    wskazane zostanie jednoznacznie, iż transfer dotyczy wypłaty zysków wypracowanych w
    okresie przed wyborem opodatkowania ryczałtem – np. poprzez sformułowanie: „Wypłata
    zysku za okres przed opodatkowaniem ryczałtem - rok .” Taki opis pozwoli powiązać
    operację finansową z ewidencją księgową i chronologicznie zidentyfikować źródło wypłaty.
    Ad 1
    Pana wątpliwości budzi kwestia, czy wypłata na rzecz Wspólnika Zobowiązania z tytułu
    zaległych zysków wypracowanych przez JDG przed przekształceniem w spółkę z
    ograniczoną odpowiedzialnością będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem
    dochodowym w formie ryczałtu od dochodów spółek.
    Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że przywołany wyżej art. 28m ust. 1 ustawy o
    CIT zawiera zamknięty katalog dochodów, które podlegają opodatkowaniu ryczałtem od
    dochodów spółek. Do tych dochodów ustawa o CIT zalicza:
    · dochód z tytułu podzielonego zysku,
    · dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,
    · dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,
    · dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku,
    · dochód z tytułu zysku netto,
    · dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,
    · dochód z tytułu ukrytych zysków, przez które co do zasady rozumie się wszelkie
      świadczenia wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony
      zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec lub
      podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem.
    Zauważyć należy, że wypłata zysku netto wypracowanego w okresie przed
    opodatkowaniem ryczałtem (wypracowanego w ramach JDG) w części, w jakiej zysk ten w
    oparciu o pisemną decyzję lub zarządzenie podjęte przed przekształceniem, nie skutkuje
    obowiązkiem zapłaty ryczałtu, o ile podatnik jest w stanie udokumentować, że wypłacany
    zysk został wypracowany w okresie przed wyborem ryczałtu od dochodów spółek.
    Kluczowa w tej kwestii jest treść art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, zgodnie z którym
    opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto
    wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem.
    Nie sposób również uznać, że wypłata zysku netto wypracowanego w okresie przed
    opodatkowaniem ryczałtem (wypracowanego w ramach JDG) w części, w jakiej zysk ten w
    oparciu o pisemną decyzję lub zarządzenie podjęte przed przekształceniem, zostanie
    przeznaczony do wypłaty udziałowcowi Spółki stanowi dochód z tytułu ukrytych zysków, o
    którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT. Zgodnie bowiem z definicją ukrytych
    zysków zawartą w art. 28m ust. 3 ustawy CIT, przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1
    pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub
    częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż
    podzielony zysk.
    Przeznaczenie zysku netto wypracowanego w okresie przed opodatkowaniem ryczałtem
    (wypracowanego w ramach JDG) w części, w jakiej zysk ten w oparciu o pisemną decyzję
    lub zarządzenie podjęte przed przekształceniem, zostanie przeznaczony do wypłaty
    udziałowcowi Spółki, który zostanie udziałowcem spółki przekształconej jest formą
    podziału zysku. W konsekwencji taka dystrybucja zysku nie może być uznana za zdarzenie
    generujące dochód z tytułu ukrytych zysków, ze względu na brak spełnienia przesłanek
    określonych w art. 28m ust. 3 ustawy CIT.
    Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, należy stwierdzić, że wypłata zysków
    wypracowanych przez JDG, dokonana już po przekształceniu JDG w spółkę z ograniczoną

    odpowiedzialnością, nie będzie spełniała przesłanek do uznania za którąkolwiek z
    kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. W
    szczególności zyski z działalności spółki przekształcanej nie będą zyskiem netto
    wypracowanym w okresie opodatkowania ryczałtem.
    Mając na uwadze powyższe, jeżeli spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu
    podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek,
    wypłata zysków wypracowanych przez JDG przez spółkę przekształconą nie będzie
    podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
    Zatem, wypłata przez Sp. z o.o. będącej podatnikiem ryczałtu od dochodu spółek zysków
    wypracowanych w okresie przed przekształceniem poprzedzającym wybór tej formy
    opodatkowania nie podlega opodatkowaniu ryczałtem, o ile podatnik jest w stanie
    udokumentować ponad wszelką wątpliwość z jakiego okresu pochodzą wypłacane zyski.
    Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 w podatku dochodowym od osób
    prawnych jest prawidłowe.
    Ad 3
    W pytaniu nr 3 przedmiotem Pana wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy spółka z
    ograniczoną odpowiedzialnością, która powstanie w wyniku przekształcenia
    jednoosobowej działalności gospodarczej będzie uprawniona jako podatnik
    rozpoczynający prowadzenie działalności do zastosowania preferencyjnej 10% stawki
    podatku, o której mowa w art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.
    Odnosząc się do kwestii ustalenia możliwości korzystania przez spółkę z o.o., która
    powstała z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej, z opodatkowania w
    formie ryczałtu od dochodów spółek, po dokonaniu przekształcenia wskazać należy, że
    zgodnie z art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych z 15 września 2000 r. (t. j. Dz.U. z 2024
    r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”):
      Przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność
      gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców
      (Dz.U. z 2023 r. poz. 221, 641, 803, 1414 i 2029) - (przedsiębiorca przekształcany)
      może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę
      kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę
      kapitałową).
    Należy jednak zauważyć, że Spółka powstała w wyniku przekształcenia jednoosobowej
    działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie
    uznawana na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek jako podmiot
    rozpoczynający prowadzenie działalności gospodarczej.
    W związku z brakiem legalnej definicji pojęcia „podatnik rozpoczynający prowadzenie
    działalności” na gruncie przepisów o ryczałcie od dochodów spółek, należy odwołać się do
    znaczenia jakie nadają temu pojęciu przepisy Kodeksu spółek handlowych oraz Ordynacji
    podatkowej.
              1Zgodnie z art. 584 KSH:
      Przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do
      rejestru (dzień przekształcenia).
            2W myśl art. 584 § 1-3 KSH:
      § 1. Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy
      przekształcanego.
      § 2. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji
      oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba
      że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

      § 3. Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia
      wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej.
    W doktrynie podkreśla się, że przekształcenie nie powoduje ustania bytu prawnego
    podmiotu, co uznawane jest jako realizacja zasady ciągłości podmiotowej. „Oznacza to, że
    spółka po przekształceniu jest kontynuatorką spółki przed transformacją i że w żadnym
    momencie tego procesu nie mamy do czynienia z dwoma podmiotami – odmiennie, niż
    ma to miejsce w przypadku sukcesji uniwersalnej, charakterystycznej dla procesów
    łączenia i podziału. W sensie substratu materialnego jest to cały czas ta sama spółka, która
    zmienia jedynie swoją szatę zewnętrzną.
    Istotą zasady kontynuacji jest to, że spółce po przekształceniu przysługują wszystkie prawa
    i obowiązki spółki przekształcanej. Pozostaje ona podmiotem praw nie tylko ze sfery
    prawa cywilnego, ale także ze sfery prawa administracyjnego. Szczególnie istotne
    znaczenie praktyczne ma rozwiązanie normatywne, zgodnie z którym spółka po
    przekształceniu pozostaje podmiotem zezwoleń, koncesji i ulg, które zostały przyznane
    spółce przed przekształceniem. Oznacza to, że mimo dokonanego przekształcenia spółka
    nie musi ponownie ubiegać się o przyznanie jej koncesji czy zezwolenia na prowadzenie
    danej działalności.” (zob. KSH, Dział III. SPH T. 2A red. Szumański 2019, wyd. 3 Legalis).
    Skutkiem przekształcenia w znaczeniu prawnym nie jest następstwo prawne, lecz
    kontynuacja działalności przekształconego podmiotu (w związku z przekształceniem nie
    mamy do czynienia z zamianą podmiotów, lecz zmianą podmiotu przekształcanego – por.
    S. Sołtysiński, A. Szajkowski, J. Szwaja, Kodeks handlowy, s. 1272 i nast.).
    W przypadku kontynuacji nie ma poprzednika i następcy prawnego, ale istnieje ta sama
    spółka w zmienionej formie, której zgodnie z art. 553 Kodeksu spółek handlowych
    przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (tak: Komentarz
    aktualizowany do art. 301- 633 Kodeksu spółek handlowych pod red. A. Kidyby, Lex 2021).
    Tożsame skutki związane będą z przekształceniem działalności gospodarczej osoby
    fizycznej w spółkę z o.o. W obu sytuacjach dochodzi bowiem do zmiany formy w jakiej
    prowadzona jest działalność gospodarcza.
    W myśl art. 93a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z
    2025 r. poz. 111, ze zm. dalej: „Op”):
      Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:
      1) przekształcenia innej osoby prawnej,
      2) przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej
      - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i
      obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.
    Zgodnie z art. 93a § 2 pkt 1 Op:
      Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:
      1) osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
      a) innej spółki niemającej osobowości prawnej,
      b) spółki kapitałowej;
    Natomiast zgodnie z art. 93a § 4 Op:
      Jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy
      będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa
      podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną
      działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane
      na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.

    Stąd, na mocy powyższych przepisów, spółki powstałe w wyniku przekształcenia wstępują
    we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki
    przekształcanej spółki. Natomiast jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku
    przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną, wstępuje tylko w prawa i tylko
    takie, które mogą być realizowane w formie spółki kapitałowej.
    W świetle powyższego, w wyniku przekształcenia nie dochodzi do ustania bytu prawnego
    podmiotu, a następuje wyłącznie zmiana jej formy organizacyjno-prawnej. Spółka
    przekształcona kontynuuje działalność przedsiębiorcy sprzed transformacji i przysługują
    jej wszelkie uprawienia przedsiębiorcy, co przekłada się także na sferę określonych praw i
    obowiązków podatkowych.
    Zatem regułą jest kontynuowanie działalności przez spółkę przekształconą. Natomiast w
    konkretnych przypadkach ustawy o CIT można (co potwierdza też treść art. 553 KSH)
    traktować podatnika przekształconego jako rozpoczynającego nową działalność – tak
    stanowią przepisy art. 18da ust. 4 pkt 1, art. 16k ust. 11 i art. 19 ust. 1a pkt 1 ustawy o CIT.
    Jednakże na gruncie przepisów o ryczałcie od odchodów spółek nie ma takiego
    odniesienia, co do traktowania spółki przekształconej jako podatnika rozpoczynającego
    prowadzenie działalności gospodarczej. Oznacza to, że intencją ustawodawcy nie było
    wprowadzenie na gruncie ryczałtu od dochodów spółek preferencji, np. obniżonej stawki
    ryczałtu, dla podatników powstałych na skutek restrukturyzacji, w tym przekształcenia,
    lecz wyłącznie na rzecz „nowych” podatników, którzy wraz z rozpoczęciem prowadzenia
    działalności gospodarczej zdecydowali się na opodatkowanie ryczałtem od dochodów
    spółek.
    Brak opodatkowania podatników prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą
    podatkiem dochodowym od osób prawnych przed przekształceniem w spółkę z o.o.,
    pozostaje bez znaczenia, ponieważ w tym przypadku również ma miejsce restrukturyzacja
    (przekształcenie), więc Wnioskodawcy nie należy traktować jako „nowego” podatnika.
    W konsekwencji, spółka z o.o., która powstanie w wyniku przekształcenia jednoosobowej
    działalności gospodarczej nie będzie uznawana za podatnika rozpoczynającego
    działalność gospodarczą. Wobec tego, do Spółki nie znajdzie zastosowania art. 28j ust. 2
    ustawy o CIT, ani art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przewidujący możliwość zastosowania
    10% stawki ryczałtu.
    Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3 w podatku dochodowym od osób
    prawnych jest nieprawidłowe.
    Ad 4
    Pana wątpliwości budzi również kwestia, czy obciążenia Spółki przez klientów
    /kontrahentów za brak wymiany palet lub brak dokumentu potwierdzającego jej
    wykonanie oraz obciążenia za dodatkowe ubezpieczenie, dodatkowe koszty związane ze
    zleceniem nie będą stanowiły wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,
    opodatkowanych ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3
    ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:
      Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków
      niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych
      z działalnością gospodarczą).
    W katalogu dochodów do opodatkowania w systemie ryczałtu ustawodawca w art. 28m
    ust. 1 pkt 3 wymienił również dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą. Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą
    podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.
    Dochody niezwiązane z działalnością gospodarczą mogą częściowo pokrywać się z
    dochodami stanowiącymi ukryte zyski. W przypadku jednak wydatków niezwiązanych z

    działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem
    na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.
    Z przepisów ustawy o CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za
    dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca nie
    zdecydował się na sformułowanie w przepisie definicji ani nawet przykładowego katalogu
    tego rodzaju wydatków.
    Przepisy Rozdziału 6b ustawy o CIT nie zawierają definicji legalnej wydatków
    niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W związku z powyższym, aby ustalić jakie
    kategorie wydatków oraz kosztów mieszczą się w zakresie wydatków niezwiązanych z
    działalnością gospodarczą, należy odwołać się do znaczenia, jakie posiada niniejsze
    pojęcie w języku powszechnym. W tym aspekcie warto odnotować, że jedną z
    immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju
    aktywności, jest jej zarobkowy charakter. Zatem za wydatki niezwiązane z działalnością
    gospodarczą możną uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu
    osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
    Ryczałt od dochodów spółek będący alternatywną formą opodatkowania dedykowaną
    podatnikom podatku CIT, nie posługuje się takimi pojęciami jak koszty uzyskania
    przychodów czy koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik
    opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek dokonuje wyliczenia oraz zapłaty podatku
    w oparciu o przepisy Rozdziału 6b ustawy o CIT.
    Stosownie do art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:
      Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu ukrytych zysków
      i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w
      miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.
    W myśl art. 28t ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:
      Podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu ukrytych zysków i
      dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą - do 20. dnia
      miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, wydatku lub
      wykonania świadczenia.
    Powyższe przepisy świadczą o wysokim stopniu podobieństwa obu przedmiotów
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Potwierdza to również treść Przewodnika
    do Ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r. str. 41 poz. 63, w którym
    znajduje się informacja, że: „Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków. Przykłady mogą
    częściowo pokrywać się z tymi, które dotyczą dochodów z tytułu ukrytych zysków (...).
    Jednak w przypadku wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest
    konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest
    wypłata lub z którym dokonuje się transakcji”.
    Powyższy fragment Przewodnika wskazuje, że ustawodawca wprowadzając przepisy o
    ryczałcie od dochodów spółek zakładał, że niektóre kategorie wydatków i kosztów mogą
    być rozpatrywane zarówno z perspektywy ukrytych zysków jak i wydatków niezwiązanych
    z działalnością gospodarczą.
    Sposób kwalifikacji dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą
    uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje spółka. W
    ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować
    kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na
    podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, wynikającą z praktyki podmiotu jak również
    bogatego orzecznictwa sądowo-administracyjnego. Wprawdzie pojęcie „wydatki
    niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków
    niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy zwrócić uwagę na
    podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami

    niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów
    uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia.
    Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze
    źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te
    same cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą. Należy
    bowiem zwrócić uwagę, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która
    wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter.
    Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą rozpoznawany jest
    dla celów opodatkowania ryczałtem niezależnie od tego czy podatnik dokona już zapłaty
    za usługę czy towar. Wszystkie dochody wymienione w art. 28m ust. 1 pkt 2, 3 i 6 ustawy o
    CIT związane są bezpośrednio z zasadami sporządzania wyniku finansowego. W związku z
    powyższym, nawet jeśli podatnik nie dokona zapłaty za towar czy usługę, ale zaksięguje
    daną operację gospodarczą obciążającą wynik finansowy netto (m.in. zapisy księgowe na
    kontach zespołu 4, 5 i 7), to w takiej sytuacji dojdzie do powstania dochodu z tytułu
    wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika. Dochód z tego tytułu,
    zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT ustala się w miesiącu wykonania danego
    świadczenia lub dokonania wypłaty lub wydatku.
    Indywidualny stan faktyczny i cechy określonego świadczenia i zachowania podatnika
    przesądzać będą zatem o terminie powstania dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z
    działalnością gospodarczą.
    Z informacji zawartych we wniosku wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą w
    branży transportowo-spedycyjnej, świadcząc usługi przewozu towarów na rzecz klientów i
    kontrahentów. W ramach tej działalności Spółka zawierać będzie umowy oraz przyjmować
    będzie zlecenia transportowe, w których określane będą szczegółowe warunki realizacji
    usługi, m.in. dotyczące wymiany palet, zakresu ubezpieczenia transportu oraz innych
    obowiązków organizacyjnych i operacyjnych.
    W toku realizacji poszczególnych zleceń, Spółka będzie mogła być obciążana przez swoich
    klientów/kontrahentów dodatkowymi kosztami. Obciążenia te będą wynikać m.in. z braku
    wymiany palet lub braku dokumentu potwierdzającego jej wykonanie, konieczności
    poniesienia kosztów dodatkowego ubezpieczenia lub też obowiązku pokrycia innych
    kosztów powstałych w związku z realizacją danego zlecenia transportowego. Jeżeli
    zlecenie będzie przewidywało obowiązek wymiany palet, a z przyczyn organizacyjnych lub
    z uwagi na niedopatrzenie pracowników lub podwykonawców Spółki nie zostanie ona
    zrealizowana bądź też brak będzie potwierdzenia w dokumentacji transportowej, Spółka
    będzie mogła zostać obciążona z tego tytułu karą umowną. Podobnie w sytuacji, gdy
    Spółka nie przedstawi potwierdzenia wymaganego ubezpieczenia lub gdy posiadana
    polisa nie będzie spełniać warunków określonych w umowie, Spółka będzie zobowiązana
    do pokrycia kosztów dodatkowego ubezpieczenia. Spółka będzie również mogła ponosić
    dodatkowe koszty na rzecz swoich podwykonawców, wynikające z realizacji zlecenia – np.
    koszty przeładunków, dodatkowych opłat drogowych czy postojowych, pokrycie kosztów
    kradzieży/uszkodzeń (niezawinionych) jeżeli obowiązek ich pokrycia zostanie przewidziany
    w zawartej umowie lub zleceniu transportowym.
    Wskazane koszty i obciążenia będą miały charakter gospodarczy i będą wynikać
    bezpośrednio z warunków realizacji zleceń transportowych. Spółka będzie każdorazowo
    analizować zasadność przyjęcia zlecenia, uwzględniając potencjalne ryzyka i koszty
    dodatkowe, które mogą się z nim wiązać. W sytuacjach, w których zdecyduje się na ich
    poniesienie, motywacją będzie przede wszystkim chęć utrzymania źródła przychodu,
    zabezpieczenia realizacji kontraktu oraz utrzymania relacji biznesowych z danym
    kontrahentem. Wskazane obciążenia nie będą miały charakteru publicznoprawnego – nie
    będą nakładane przez organy państwowe, lecz będą wynikać z postanowień umownych i
    będą służyły zabezpieczeniu interesów obu stron współpracy handlowej.
    Tego rodzaju koszty będą typowe dla działalności w branży spedycyjno-transportowej i
    będą stanowiły realizację normalnego ryzyka gospodarczego, jakie Spółka będzie ponosić

    w związku z prowadzeniem działalności zarobkowej – zarówno z tytułu działań własnych
    pracowników, jak i współpracujących z nią podwykonawców.
    Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do przedstawionych wątpliwości wskazać
    należy, że z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT wynika, że opodatkowaniu ryczałtem
    podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą).
    Ponadto, ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „wydatków niezwiązanych z działalnością
    gospodarczą”. W Przewodniku do Ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 roku
    wskazano, że: „Za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą będą uznane
    publicznoprawne wydatki o charakterze sankcyjnym, np. kary, grzywny czy odsetki od
    nieterminowego uregulowania zobowiązania podatkowego. Takie wydatki oprócz tego, że
    mają charakter sankcyjny, nie są również poniesione w celu osiągnięcia, zabezpieczenia
    lub zachowania źródła przychodów jak również ich ponoszenie nie jest podstawą
    prowadzenia działalności gospodarczej”. Jako przykład wydatków niezwiązanych z
    działalnością gospodarczą (Przykład 29, s. 42) w Przewodniku wskazano jednocześnie
    wydatki związane z opłatą kar, grzywien orzeczonych w postępowaniu karnym, poniesione
    przez spółkę produkującą buty. W odniesieniu do tego typu wydatków w przytoczonym
    przykładzie wskazano, że ze względu m.in. na ich sankcyjny charakter oraz brak związku z
    istotą działalności gospodarczej, podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1
    pkt 3 ustawy CIT, jako wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.
    We wniosku wskazali Państwo, że w toku prowadzenia działalności gospodarczej zdarza
    się, że Spółka będzie mogła być obciążana przez swoich klientów/kontrahentów
    dodatkowymi kosztami, wynikającymi z niespełnienia warunków zlecenia.
    Przedstawione wyżej okoliczności ponoszenia opłat za niespełnienie warunków zlecenia,
    także wskazują na związek z istotą prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej
    polegającej na działalności w branży transportowo-spedycyjnej. Opłaty są ponoszone
    dodatkowo wskutek prowadzenia takiej działalności jako działalności o charakterze
    zarobkowym i wskazują związek z tą działalnością.
    Opłaty za niespełnienie warunków zlecenia nie stanowią „publicznoprawnych wydatków o
    charakterze sankcyjnym”, o których mowa w Przewodniku. Wynikają one bowiem ze
    stosunków cywilnoprawnych łączących Spółkę z kontrahentami i są efektem zawartych
    umów/uzgodnień w zakresie realizacji działalności przewozowej (transportowej).
    Ponadto, wskazał Pan, że Spółka każdorazowo będzie analizować zasadność ekonomiczną
    przyjęcia konkretnego zlecenia, uwzględniając potencjalne dodatkowe koszty, które mogą
    się z tym wiązać. Jeżeli zdecyduje się je ponieść, będzie to przede wszystkim podyktowane
    potrzebą zabezpieczenia źródła przychodu oraz utrzymania relacji biznesowych z danym
    kontrahentem lub klientem, co może przełożyć się na uzyskanie kolejnych zleceń w
    przyszłości. W związku z tym wszelkie ponoszone koszty będą pozostawały w
    bezpośrednim związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.
    Powyższe dodatkowo potwierdza zasadność ponoszenia opłat za niespełnienie warunków
    zlecenia i związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.
    W konsekwencji, należy uznać, że obciążenia Spółki od klientów/kontrahentów:
    1) za brak wymiany palet lub braku dokumentu potwierdzającego jej wykonanie;
    2) za dodatkowe ubezpieczenie;
    3) za dodatkowe koszty związane ze zleceniem
    - nie będą stanowić wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których
      mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, wobec czego nie będą podlegały
      opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

    Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 4 w podatku dochodowym od osób
    prawnych jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawili i stanu prawnego, który
    obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Pana w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Wskazać należy, że powołane we wniosku interpretacje indywidualne oraz wyroki sądu
    administracyjnego zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie
    wiążą organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Pan do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.