Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-575/13-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-06-06
Teza: W jaki sposób - mając na uwadze treść artykułu 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz fakt, że płatność z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa nie wskazuje w jakich częściach przekazana pomoc publiczna dotyczy zakupu poszczególnych maszyn rolniczych - wydzielić z odpisów amortyzacyjnych, stosowanych dla zakupionych trzech środków trwałych, taką ich część, która jest łącznie równa kwotowo płatności otrzymanej z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa?
Słowa kluczowe: agencja-Agencja Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; dotacja; zwrot-zwrot wydatków
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2013 r. (data wpływu 15 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpisów amortyzacyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpisów amortyzacyjnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności jest działalność usługowa wspomagająca produkcję roślinną (działalność przeważająca PKD: 01.61.Z). Wnioskodawca złożył wniosek o przyznanie pomocy w ramach działania „Różnicowanie w kierunku działalności nierolniczej” i w dniu 25 listopada 2011 r. podpisał z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa umowę przyznania pomocy w wysokości nieprzekraczjacej 100.000 zł.

Po podpisaniu umowy z 25 listopada 2011 r. - ale przed faktycznym otrzymaniem pomocy - Wnioskodawca w 2012 roku dokonał zakupu środków trwałych, służących wykonywaniu działalności, tj.: ciągnika rolniczego, opryskiwacza przyczepianego oraz prasy zwijającej.

Powyższe zakupy zostały udokumentowane dwoma fakturami VAT.

Następnie Wnioskodawca złożył w Urzędzie Skarbowym deklarację rozliczeniową w zakresie podatku VAT i wystąpił o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Wnioskodawca podatek od towarów i usług odzyskał zgodnie z wnioskiem. Zakupiony sprzęt został wpisany do ewidencji środków trwałych i podlega amortyzacji.

Zgodnie z artykułem 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodu są odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z artykułami 22a-22o ustawy i z zastrzeżeniem artykułu 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Po zakupie ww. sprzętu objętego amortyzacją - zgodnie z umową przyznania pomocy - Wnioskodawca złożył w Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa wniosek o płatność, na podstawie którego Agencja dokonała zwrotu części wydatków poniesionych na zakup sprzętu, tj. refundacji części poniesionych kosztów. Na zakup sprzętu Wnioskodawca wydał łącznie 209.400 zł netto (ciągnik - 152.000 zł netto, opryskiwacz przyczepiany - 11.900 zł netto, prasa zwijająca - 45.500 zł netto).

Wnioskodawca otrzymał z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa płatność w wysokości 95.718,26 zł brutto. Dokonując płatności Agencja nie wskazała w jakiej części płatność dotyczy zakupu poszczególnych maszyn (ciągnik, opryskiwacz, prasa zwijająca). Wnioskodawca otrzymał z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa zaświadczenie potwierdzające, że otrzymana pomoc publiczna w wysokości 95.718,26 zł brutto stanowi pomoc de minimis, która spełnia warunki określone w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 1998/2006 z 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania artykułu 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis.

W zaświadczeniu tym nie wskazano w jakiej części otrzymana pomoc publiczna dotyczy zakupu poszczególnych maszyn (ciągnik, opryskiwacz, prasa zwijająca).

W związku z otrzymaną z Agencji płatnością, Wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości netto zakupu środków trwałych, pomniejszonych o wartość otrzymanej płatności, tj.: 209.400 złotych netto - 95.718,26 zł brutto = 113.681,74 zł. Dla celów amortyzacji każdego z trzech zakupionych środków trwałych - zgodnie z artykułem 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - konieczne jest wydzielenie z odpisów amortyzacyjnych każdego z trzech środków trwałych takiej części, która jest równa kwotowo otrzymanej pomocy. Ta wydzielona część odpisów amortyzacyjnych nie może przez Wnioskodawcę zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z artykułem 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ten ostatni pogląd został potwierdzony interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 31 maja 2012 r., IPTPB1/415-179/12-4/KSU.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób - mając na uwadze treść artykułu 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz fakt, że płatność z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa nie wskazuje w jakich częściach przekazana pomoc publiczna dotyczy zakupu poszczególnych maszyn rolniczych - wydzielić z odpisów amortyzacyjnych, stosowanych dla zakupionych trzech środków trwałych, taką ich część, która jest łącznie równa kwotowo płatności otrzymanej z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa?

Zdaniem Wnioskodawcy, teoretycznie możliwe są w tym zakresie dwa rozwiązania:

1.  z odpisów amortyzacyjnych stosowanych dla trzech środków trwałych wydziela się trzy części o równej wysokości, z których każda jest niezależna od wartości netto danego środka trwałego, a łączna wysokość wydzielonych części równa jest uzyskanej pomocy de minimis albo
2.  z odpisów amortyzacyjnych stosowanych dla trzech środków trwałych, wydziela się trzy części o różnej wysokości, których wysokość jest proporcjonalna do wartości netto danego środka trwałego (a łączna wysokość wydzielonych części równa jest uzyskanej pomocy de minimis).

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze treść artykułu 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy z odpisów amortyzacyjnych, stosowanych dla trzech opisanych we wniosku środków trwałych wydzielić części o różnej wysokości, których wysokość ustalana jest proporcjonalnie do wartości netto danego środka trwałego i wysokości uzyskanej pomocy de minimis (łączna wysokość wydzielonych części równa jest uzyskanej pomocy de minimis brutto).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Podatnicy mogą - stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy - uznać za koszty uzyskania przychodów jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami art. 22a - 22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

Natomiast zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z zacytowanego art. 23 ust. 1 pkt 45 powołanej ustawy wynika, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych od tej części ich wartości, która została zwrócona w jakiejkolwiek formie, a zatem również poprzez refundację. Dokonany w jakiejkolwiek formie, a więc w tym również w formie pomocy finansowej zwrot określonej części nakładów poniesionych na zakup środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, powoduje, iż wartość odpisów od tej części wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, która została zwrócona podatnikowi, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej.

Przy tym, w zakres postanowień tego artykułu wchodzą wszelkie dotacje, subwencje, dopłaty otrzymane środki pieniężne stanowiące zwrot podatnikowi poniesionych wydatków na nabycie środków trwałych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w dniu 25 listopada 2011 r. podpisał z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa umowę przyznania pomocy w wysokości nieprzekraczjacej 100.000 zł. W 2012 roku dokonał zakupu trzech maszyn. Następnie Zainteresowany zwrócił się o płatność z tytułu nabycia tych maszyn. Dokonując płatności Agencja nie wskazała w jakiej części płatność dotyczy zakupu poszczególnych środków trwałych.

Wnioskodawca nie wie w jaki sposób wydzielić z odpisów amortyzacyjnych, stosowanych dla zakupionych trzech środków trwałych, taką ich część, która jest łącznie równa kwotowo płatności otrzymanej z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa. Zdaniem Zainteresowanego, należałoby z odpisów amortyzacyjnych, stosowanych dla trzech opisanych we wniosku środków trwałych wydzielić części o różnej wysokości, których wysokość ustalana jest proporcjonalnie do wartości netto danego środka trwałego i wysokości uzyskanej pomocy de minimis.

Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy należy stwierdzić, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym nie regulują kwestii dotyczącej sposobu wydzielenia z ogólnej kwoty przyznanej na zakup środków trwałych dotacji, tej części jaka przypada na poszczególny środek trwały, w przypadku kiedy w umowie o dofinansowanie nie wskazano jaka część dotacji dofinansowuje zakup danego środka trwałego.

Jednakże mając na uwadze przedstawione we wniosku informacje, stwierdzić należy, iż poprawnym będzie postępowanie, jeśli Wnioskodawca nie będzie zaliczał do kosztów uzyskania przychodów części dokonywanych odpisów amortyzacyjnych odpowiadającej proporcji, w jakiej pozostaje kwota przyznanej na dany środek trwały dotacji do wartości początkowej tego danego środka trwałego.

Reasumując, mając na uwadze treść artykułu 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy z odpisów amortyzacyjnych, stosowanych dla trzech opisanych we wniosku środków trwałych wydzielić części o różnej wysokości, których wysokość ustalana jest proporcjonalnie do wartości danego środka trwałego i wysokości uzyskanej pomocy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę pisma urzędowego, tut. Organ informuje, że zostało ono wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.