Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-852/11/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-01-03
Teza: Obowiązek podatkowy w związku ze skierowaniem do pracy na terytorium Indii na okres 14 miesięcy.
Słowa kluczowe: Indie; miejsce-miejsce zamieszkania; umowa-umowa o pracę; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2011 r. (data wpływu 14 września 2011 r.), uzupełnionym w dniu 23 grudnia 2011 r. oraz w dniu 29 grudnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2011 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 23 grudnia 2011 r. oraz w dniu 29 grudnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego.

We wniosku tym oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest zatrudniona w Zakładzie na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony od dnia 1 marca 2011 r. (wcześniej była zatrudniona w Zakładzie na podstawie umów o pracę na czas określony – miejscem wykonywania pracy było miasto w Polsce). Zgodnie z aneksem do umowy o pracę miejscem wykonywania pracy od dnia 1 marca 2011 r. są Indie. Wnioskodawczyni otrzymała skierowanie do pracy w Indiach na okres od dnia 1 marca 2011 r. do 31 maja 2012 r. Granicę Republiki Indii przekroczyła 4 marca 2011 r. Pracę wykonuje wyłącznie na terenie Indii. Podczas pobytu w Indiach sporadycznie przyjeżdża i będzie przyjeżdżała do Polski, głównie w okresie świąt i na urlop. Przyjazdy do Polski nie przekraczają nigdy 183 dni w roku kalendarzowym. Wynagrodzenie, jakie otrzymuje za pracę w Indiach stanowi Jej główne i jedyne źródło utrzymania. Nie wykonuje żadnej pracy w Polsce. Podczas oddelegowania do Indii mieszka w wynajętym mieszkaniu. Po okresie oddelegowania do Indii ma zamiar powrócić do Polski na stałe.

Wnioskodawczyni w ww. okresie posiada, zgodnie z wewnętrznym prawem obowiązującym w Indiach, miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w tym kraju. W Indiach przebywa Jej partner życiowy, natomiast rodzina (rodzice, rodzeństwo) w Polsce. Centrum interesów gospodarczych, tj. posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, konta bankowe, zaciągnięte kredyty znajduje się w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w 2011 r. Wnioskodawczyni podlega w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. czy posiada status nierezydenta podatkowego w Polsce?
2.  Czy, przy założeniu braku istotnej zmiany przedstawionego stanu faktycznego, również w następnych latach podatkowych podlegać będzie w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. będzie posiadać status nierezydenta podatkowego w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w latach 2011-2012 Jej miejscem zamieszkania dla celów podatkowych będą Indie i powinna podlegać ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od dochodów osiąganych w Polsce.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia ich źródeł (nieograniczony obowiązek podatkowy). Jednocześnie zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne nieposiadające na terytorium Polski miejsca zamieszkania podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Polski (ograniczony obowiązek podatkowy). Definicja miejsca zamieszkania dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce określona została w art. 3 ust. 1a ww. ustawy. Zgodnie ze wskazaną definicją za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która posiada na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub przebywa na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. Jednocześnie zgodnie z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy dotyczące ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce należy stosować z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Wnioskodawczyni uważa, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz wskazanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w okresie od 1 marca 2011 r. do 31 maja 2012 r., tj. okresie na który została skierowana do pracy w Indiach nie posiada na terytorium Polski miejsca zamieszkania dla celów podatkowych.

Stwierdza także, iż zgodnie z art. 4 ust. 1 polsko-indyjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania w danym państwie" oznacza w szczególności każdą osobę, która zgodnie z prawem tego państwa podlega tam opodatkowaniu m. in. z uwagi na miejsce zamieszkania, miejsce pobytu, lub inne kryterium o podobnym charakterze. Jednocześnie, w świetle przepisów krajowych Polski i Indii jeżeli osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu tych państwach, w celu jednoznacznego rozstrzygnięcia, gdzie wskazana osoba ma miejsce zamieszkania, stosuje się zasady określone w art. 4 ust. 2 polsko-indyjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu państwach, to uważa się, że ma miejsce zamieszkania w tym państwie, z którym ma ona silniejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z tych państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym państwie, w którym zwykle przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli jest ona obywatelem obydwu państw lub jeżeli nie posiada obywatelstwa żadnego z nich, to właściwe władze tych państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Zdaniem Wnioskodawczyni, mając na uwadze powołaną umowę oraz okoliczności Jej pobytu w Indiach w 2011 r. oraz w roku następnym nawet w przypadku uznania, iż stałe miejsce zamieszkania we wskazanym okresie znajduje się i znajdować będzie zarówno w Polsce jak i Indiach, to jednak powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych) w okresie od 1 marca 2011 r. do 31 maja 2012 r. są i będą zlokalizowane na terytorium Indii. W konsekwencji powinna w latach 2011-2012 podlegać ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu czyli opodatkowaniu wyłącznie od dochodów osiągniętych w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zmianami), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W świetle art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W myśl art. 4 ust. 1 umowy z dnia 21 czerwca 1989 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Indii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1990 r. Nr 8, poz. 46) w rozumieniu niniejszej umowy określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo gdy stosuje się wobec niej inne kryteria o podobnym charakterze.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ww. umowy jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ona ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym zazwyczaj przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli miejsca zamieszkania tej osoby nie można ustalić zgodnie z postanowieniami liter a), b) lub c), właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną tę sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem "lub", co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie - podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika "lub" w sformułowaniu "centrum interesów osobistych lub gospodarczych" dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Wymienione powyżej kryteria stosuje się z uwzględnieniem art. 4 ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przy tym wskazać należy, iż według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, iż osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawczyni jest zatrudniona przez Zakład na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony od dnia 1 marca 2011 r. (wcześniej była zatrudniona w Zakładzie na podstawie umów o pracę na czas określony – miejscem wykonywania pracy było miasto w Polsce). Zgodnie z aneksem do umowy o pracę miejscem wykonywania pracy od dnia 1 marca 2011 r. są Indie. Wnioskodawczyni otrzymała skierowanie do pracy w Indiach na okres od dnia 1 marca 2011 r. do 31 maja 2012 r. Granicę Republiki Indii przekroczyła 4 marca 2011 r. Pracę wykonuje wyłącznie na terenie Indii. Podczas pobytu w Indiach sporadycznie przyjeżdża i będzie przyjeżdżała do Polski, głównie w okresie świąt i na urlop. Przyjazdy do Polski nie przekraczają nigdy 183 dni w roku kalendarzowym. Wynagrodzenie, jakie otrzymuje za pracę w Indiach stanowi Jej główne i jedyne źródło utrzymania. Nie wykonuje żadnej pracy w Polsce. Podczas oddelegowania do Indii mieszka w wynajętym mieszkaniu. Po okresie oddelegowania do Indii ma zamiar powrócić do Polski na stałe.

Wnioskodawczyni w ww. okresie posiada, zgodnie z wewnętrznym prawem obowiązującym w Indiach, miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w tym kraju. W Indiach przebywa Jej partner życiowy, natomiast rodzina (rodzice, rodzeństwo) w Polsce. Centrum interesów gospodarczych, tj. posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, konta bankowe, zaciągnięte kredyty znajduje się w Polsce.

Biorąc pod uwagę powyższe uznać należy, iż Wnioskodawczyni spełnia przesłanki osoby posiadającej miejsce zamieszkania dla celów podatkowych zarówno w Polsce jak i w Indiach.

W sytuacji, gdy Wnioskodawczyni posiada miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach to zgodnie z postanowieniami art. 4 ust. 1 ww. umowy, państwo Jej rezydencji należy ustalić w oparciu o reguły kolizyjne zawarte w art. 4 ust. 2 tej umowy.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawczyni wyjechała do Indii jedynie na czas określony, tj. od dnia 1 marca 2011 r. do 31 maja 2012 r., zatem nie deklaruje zamiaru stałego pobytu w tym państwie. W Indiach przebywa z partnerem, a cel Jej pobytu związany jest z wykonywaniem pracy, do której została skierowana przez pracodawcę posiadającego siedzibę w Polsce na ww. okres.

Centrum Jej interesów gospodarczych (inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, konta bankowe, zaciągnięte kredyty) znajduje się w Polsce. Najbliższa rodzina (rodzice i rodzeństwo) przebywa i będzie przebywać w Polsce.

W konsekwencji, sam wyjazd wraz z partnerem za granicę w związku ze skierowaniem do pracy na okres 14 miesięcy, nie oznacza automatycznie, że Wnioskodawczyni przestanie być polskim rezydentem. Zatem pomimo opuszczenia terytorium Polski na okres dłuższy niż 183 dni, Wnioskodawczyni nie utraci rezydencji podatkowej w Polsce, gdzie posiada ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze.

Reasumując, Wnioskodawczyni w 2011 r. i 2012 r. posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski, tutaj podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w B po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.