Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.668.2022.1.IR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-22
Teza: Opodatkowanie otrzymanych środków z polisy ubezpieczeniowej.
Słowa kluczowe: polisa ubezpieczeniowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 15; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24-ust. 15a

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe pomimo prawidłowo wywiedzionego skutku prawnego.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

31 sierpnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 22 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków z polisy ubezpieczenia emerytalnego. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

\`(...)\`.. zam. … (Niemcy), obywatel Niemiec, w dniu 1 września 2015 r. wykupił polisę ubezpieczeniową dotyczącą ubezpieczenia emerytalnego ze zwrotem wkładu z potrąceniem wypłaconych już emerytur w przypadku śmierci (nr ubezpieczenia: … ).

W przypadku śmierci kwota wpłaconej składki jednorazowej miała zostać wypłacona z potrąceniem dotychczas już wypłaconych emerytur.

Składka w wysokości … EUR została wpłacona w formie jednorazowej i nie podlegała opodatkowaniu od podatku od ubezpieczeń zgodnie z § 4 zdanie 1 nr 5 … (ustawy o podatku od ubezpieczeń). Jako osobę ubezpieczoną wskazano Wnioskodawczynię – \`(...)\`.. Wysokość miesięcznej emerytury ustalono w polisie.

\`(...)\`. zmarł w dniu \`(...)\`. 2018 r.

Wnioskodawczyni posiada obywatelstwo polskie i mieszka na stałe w Polsce, rezydencja podatkowa, jak i nieograniczony obowiązek podatkowy Wnioskodawczyni jest w Polsce.

Wnioskodawczyni tytułem miesięcznej emerytury otrzymała w 2018 r. kwotę 5 725,36 EUR, w 2019 r. kwotę 5 813,40 EUR, w 2020 r. kwotę 5 897,96 EUR, w 2021 r. kwotę 7 325,96 PLN.

Otrzymana przez Wnioskodawczynię kwota z ubezpieczenia nie jest związana z działalnością gospodarczą ani z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej.

Przyznane przez niemiecki zakład ubezpieczeń świadczenie jest przekazywane z rachunku bankowego … na rachunek bankowy Wnioskodawczyni w Banku … .

Bank … od przekazywanych w ten sposób świadczeń potrąca podatek dochodowy, (zaliczka pobrana przez płatnika), po zakończeniu roku podatkowego Bank wystawia PIT-11 i przesyła go Wnioskodawczyni.

Na dzień złożenia wniosku z ubezpieczenia wypłacona została kwota niższa niż wpłacona składka.

Świadczenie otrzymywane przez Wnioskodawczynię jest z ubezpieczenia osobowego, świadczenie to jest związane z funduszami kapitałowymi. Składka była inwestowana przez …. Z umowy ani z innych dokumentów nie wynika podział składki na część stałą oraz część zmienną (inwestycyjną).

**Pytanie**

Czy wypłata świadczenia z tytułu ubezpieczenia emerytalnego ze zwrotem wkładu z potrąceniem wypłaconych już emerytur w przypadku śmierci w części odpowiadającej kwocie wpłaconej składki podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

**Pani stanowisko w sprawie**

W myśl § 4 zdanie 1 Nr 5 … (niemieckiej ustawy o podatku od ubezpieczeń), składka ubezpieczeniowa jest wolna od podatku od ubezpieczeń.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o pdof), zwolnione od podatku są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem dochodu o którym mowa w pkt b, tj. art. 24 ust. 15 i 15a.

Art. 24 ust. 15 ustawy o pdof, za dochód uznaje różnicę między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy.

Z kolei art. 24 ust. 15a ww. ustawy, za dochód uznaje różnicę między wypłaconą kwotą świadczenia a składką wpłaconą do zakładu ubezpieczeń.

Oznacza to, że w sytuacji gdy nie występuje różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a składką wpłaconą do zakładu ubezpieczeń, wypłacane świadczenie nie podlega opodatkowaniu.

Opodatkowaniu bowiem może zatem podlegać jedynie nadwyżka wypłaconej kwoty świadczenia ponad wpłaconą składkę.

Skoro zatem, wypłacone Wnioskodawczyni świadczenie nie przekracza wpłaconej składki, to nie podlega to świadczenie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska .

Ustawodawca przesądził zatem, że zgodnie z zasadą nieograniczonego obowiązku podatkowego (art. 3 ust. 1 ww. ustawy) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Stąd też do tej kategorii osób mają zastosowanie ogólne reguły podatkowe korygowane wyłącznie treścią umów międzynarodowych w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu (art. 4a ww. ustawy).

Jak wynika z treści wniosku, obywatel Niemiec w dniu 1 września 2015 r. wykupił polisę ubezpieczeniową dotyczącą ubezpieczenia emerytalnego ze zwrotem wkładu z potrąceniem wypłaconych już emerytur w przypadku śmierci. Zmarł on w dniu 12 lipca 2018 r. W przypadku śmierci kwota wpłaconej składki jednorazowej miała zostać wypłacona z potrąceniem dotychczas już wypłaconych emerytur. Jako osobę ubezpieczoną wskazano Panią. Posiada Pani obywatelstwo polskie i mieszka na stałe w Polsce, rezydencja podatkowa, jak i nieograniczony obowiązek podatkowy Pani jest w Polsce. Na dzień złożenia wniosku z ubezpieczenia wypłacona została kwota niższa niż wpłacona składka. Świadczenie otrzymywane przez Panią jest z ubezpieczenia osobowego, świadczenie to jest związane z funduszami kapitałowymi. Składka była inwestowana przez \`(...)\`.

Biorąc powyższe okoliczności pod uwagę należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajduje umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w\`(...)\` dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12 poz. 90).

W rozumieniu art. 4 pkt 1 ww. Umowy:

Określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

W myśl art. 22 pkt 1 powyższej Umowy:

Dochody osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, gdzie są osiągane, a które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

W świetle powyższego, dochód uzyskany przez Panią z tytułu wypłaty świadczenia z ubezpieczenia emerytalnego w związku ze śmiercią osoby, która wykupiła polisę ubezpieczeniową dotyczącą ubezpieczenia emerytalnego podlega opodatkowaniu tylko w Polsce.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednym ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są wskazane w pkt 9 tego przepisu inne źródła.

Jak stanowi art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

a) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c,

b) dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a.

We wskazanym przepisie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się zwrotem „kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń”. W związku z powyższym, jeżeli świadczenie wypłacone zostało z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, a nie mieści się ono w punktach a i b przepisu, to takie świadczenie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przez kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń objęte dyspozycją ww. przepisu rozumie się świadczenia, do wypłaty których zobowiązany jest ubezpieczyciel w związku z zawartą umową ubezpieczenia.

Zgodnie z art. 24 ust. 15 ww. ustawy:

Dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi, jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy.

Z powyższego przepisu wynika, że dotyczy on dochodów uzyskanych w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz. U. z 2021 r. poz. 1130 ze zm.).

Natomiast, na podstawie art. 24 ust. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia na życie lub dożycie, zawartą na podstawie odrębnych przepisów, w której świadczenie zakładu ubezpieczeń z tytułu dożycia jest:

1) ustalane na podstawie określonych indeksów lub innych wartości bazowych albo

2) równe składce ubezpieczeniowej powiększonej o określony w umowie ubezpieczenia wskaźnik

– jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a składką wpłaconą do zakładu ubezpieczeń.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 829 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

Ubezpieczenie osobowe może w szczególności dotyczyć przy ubezpieczeniu na życie – śmierci osoby ubezpieczonej lub dożycia przez nią oznaczonego wieku.

W myśl natomiast art. 831 § 1 Kodeksu cywilnego:

Ubezpieczający może wskazać jedną lub więcej osób uprawnionych do otrzymania sumy ubezpieczenia w razie śmierci osoby ubezpieczonej; może również zawrzeć umowę ubezpieczenia na okaziciela. Ubezpieczający może każde z tych zastrzeżeń zmienić lub odwołać w każdym czasie.

Jak stanowi § 3 art. 831 Kodeksu cywilnego:

Suma ubezpieczenia przypadająca uprawnionemu nie należy do spadku po ubezpieczonym.

Przepis art. 24 ust. 15 i 15a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma jednak zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ to nie Pani inwestowała składkę ubezpieczeniową, tylko zmarły ubezpieczony, który wskazał Panią jako osobę uprawnioną do otrzymania sumy ubezpieczenia. Dyspozycja przepisu jasno wskazuje, że ów szczególny sposób ustalenia dochodu do opodatkowania dotyczy osób, które były inwestorami składek na podstawie zawartej przez siebie umowy. O inwestowaniu składki nie może być natomiast mowy w przypadku Pani, gdyż Pani jako uprawniona otrzymała jedynie sumę ubezpieczenia przypadającą po zmarłym ubezpieczonym. Skutkuje to tym, że otrzymane kwoty nie stanowią dla Pani dochodu z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi, jak również z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia na życie lub dożycie.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że świadczenie otrzymywane przez Panią jako osobę uprawnioną do otrzymania środków z … z siedzibą w Niemczech po zmarłym, który wykupił polisę ubezpieczeniową dotyczącą ubezpieczenia emerytalnego, stanowi dla Niej przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże, przychód ten korzysta ze zwolnienia z opodatkowania wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

Pomimo że uzyskany przez Panią przychód z powyższego tytułu korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, to Jej stanowiska nie można było uznać za prawidłowe, ponieważ przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej stwierdziła Pani cyt. „Art. 24 ust. 15 ustawy o pdof, za dochód uznaje różnicę między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy. Z kolei art. 24 ust. 15a ww. ustawy, za dochód uznaje różnice między wypłaconą kwotą świadczenia a składką wpłaconą do zakładu ubezpieczeń. Oznacza to, że w sytuacji gdy nie występuje różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a składką wpłaconą do zakładu ubezpieczeń, wypłacane świadczenie nie podlega opodatkowaniu”.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb Ordynacji podatkowej. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).