Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1409/11-2/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-02-27
Teza: Czy koszty ponoszone na szkolenie w ramach aplikacji radcowskiej, tj. coroczna opłata za szkolenie (ustalana w drodze rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości na podstawie art. 32 z ind. 1 ustawy o radcach prawnych) oraz comiesięczne składki członkowskie za przynależność do samorządu zawodowego (ustalone w uchwale Krajowej Rady Radców Prawnych z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie wysokości składki członkowskiej i składki ubezpieczeniowej, zasad ich uiszczania i podziału oraz funduszu celowych Krajowej Rady Rady Radców Prawnych), mogą zostać zakwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej?
Słowa kluczowe: aplikacja-aplikacja radcowska; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2011 r. (data wpływu 21 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osobowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 1 grudnia 2011 r. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej (jest zarejestrowany w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej). Zgodnie z polską klasyfikacją działalności gospodarczej przeważającą działalnością wykonywaną przez Zainteresowanego jest działalność prawnicza (69.10.Z).

Tego samego dnia (tj. 01.12.2011 r.) Wnioskodawca zawarł na czas nieokreślony umowę współpracy o stałe świadczenie usług prawniczych z Kancelarią Radców Prawnych, zarejestrowaną w Krajowym Rejestrze Sądowym. W tym miejscu nadmienić należy, że zgodnie z § 1 ust. 3 ww. umowy warunkiem jej wykonywania jest posiadanie przez Zainteresowanego statusu aplikanta radcowskiego. Z chwilą utraty statusu aplikanta umowa ta ulegnie rozwiązaniu.

Ponadto z dniem 01 grudnia 2011 r. nastąpiło przekształcenie podmiotowe umowy zawartej dnia 01 lutego 2011 r. przez Wnioskodawcę jako osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej ze Stowarzyszeniem. Obecnie, na mocy aneksu z 01.12.2011 r., stronami ww. umowy są Stowarzyszenie oraz Wnioskodawca, prowadzący działalność gospodarczą (…). W ramach wskazanej umowy Zainteresowany wykonuje przede wszystkim czynności związane z doradztwem prawnym - udziela listownie i drogą elektroniczną porad i informacji tzw. obywatelskich, tj. porad na podstawie obowiązujących przepisów prawa przy wykorzystaniu dostępnych publikacji naukowych i orzecznictwa, a także co jest niezbędne przy usługach tego rodzaju, wykonuje czynności administracyjne w postaci prowadzenia dokumentacji spraw, bieżącego wypełniania kart klientów oraz bieżącego uzupełniania elektronicznej bazy danych. Czynności te pozostają w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej (zgodnie z polską klasyfikacją działalności gospodarczej). Wnioskodawca podkreśla jednakże, że czynności o charakterze administracyjnym (biurowym) wykonywane w ramach współpracy ze stowarzyszeniem są marginalne i stanowią niejako efekt uboczny udzielanych porad - po udzieleniu porady konieczne jest m.in. jej zewidencjonowanie i utrwalenie.

W dniu 24 września 2011 r. Zainteresowany przystąpił do egzaminu wstępnego na aplikację radcowską przeprowadzonego przez Komisję egzaminacyjną ds. aplikacji radcowskiej w obszarze właściwości Okręgowej Izby Radców Prawnych, powołaną Zarządzeniem Ministra Sprawiedliwości. Komisja egzaminacyjna, po przeprowadzeniu egzaminu ustaliła, że Wnioskodawca uzyskał wynik pozytywny, w związku z czym dnia 6 października 2011 r., wniósł do Rady Okręgowej Izby Radców Prawnych o wpis na listę aplikantów radcowskich.

W związku z powyższym, na podstawie art. 33 ust. 2, 3 i 5 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych dnia 11 października 2011 r. Zainteresowany uzyskał wpis na listę aplikantów radcowskich prowadzoną przez Radę Okręgowej Izby Radców Prawnych. Od dnia 01 stycznia 2012 r. Wnioskodawca rozpocznie szkolenie w ramach aplikacji radcowskiej z tytułu czego wyniknie konieczność uiszczania corocznej opłaty.

Do obligatoryjnych kosztów aplikacji radcowskiej należą coroczna opłata za szkolenie (ustalana w drodze rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości na podstawie art. 32 z ind. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych), opłata za wydanie legitymacji aplikanckiej, comiesięczne składki członkowskie za przynależność do samorządu zawodowego (ustalone w uchwale Krajowej Rady Radców Prawnych z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie wysokości składki członkowskiej i składki ubezpieczeniowej, zasad ich uiszczania i podziału oraz funduszów celowych Krajowej Rady Radców Prawnych, wydanej na podstawie art. 60 pkt 11 ustawy o radcach prawnych, w wysokości 20 zł miesięcznie, których obowiązek zapłaty powstał w miesiącu wpisu na listę aplikantów, tj. w październiku 2011 r.). Ponadto odpłatny jest także egzamin radcowski, którego złożenie z wynikiem pozytywnym jest warunkiem uzyskania tytułu zawodowego (zgodnie z art. 36 z ind. 2 ustawy o radcach prawnych wysokość opłaty za egzamin radcowski ustala corocznie Minister Sprawiedliwości w porozumieniu z Krajową Radą Radców Prawnych).

Wyżej wskazane opłaty Zainteresowany zamierza uiszczać samodzielnie z przychodów uzyskanych z prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy koszty ponoszone na szkolenie w ramach aplikacji radcowskiej, tj. coroczna opłata za szkolenie (ustalana w drodze rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości na podstawie art. 32 z ind. 1 ustawy o radcach prawnych ) oraz comiesięczne składki członkowskie za przynależność do samorządu zawodowego (ustalone w uchwale Krajowej Rady Radców Prawnych z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie wysokości składki członkowskiej i składki ubezpieczeniowej, zasad ich uiszczania i podziału oraz funduszów celowych Krajowej Rady Radców Prawnych), mogą zostać zakwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, zakwalifikowanie kosztów, które będą ponoszone na szkolenie w ramach aplikacji radcowskiej (tj. opłata roczna za szkolenie oraz comiesięczne składki członkowskie), jako kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej jest prawidłowe, gdyż w tym przypadku są to koszty ponoszone w celu zachowania i zabezpieczenia obecnych przychodów oraz w celu osiągnięcia nowych przychodów w rozumieniu art. 22 ust.1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - zwanej w dalszej części wniosku ustawą.

Uzasadniając swoje stanowisko Zainteresowany wskazuje na treść art. 22 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tejże ustawy. Zauważyć należy, że ze względu na mnogość różnego rodzaju działalności mogących przynosić przychód, ustawodawca nie wprowadził enumeratywnego katalogu kosztów, poprzestawszy na generalnym wskazaniu, że kosztami uzyskania przychodu są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, jak również w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Na szeroki zakres komentowanej regulacji zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 czerwca 1998 r. sygn. akt S.A./Bk 556/97, publ. LEX nr 35977), wskazując, że przepis art. 22 ust. 1 ustawy z 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ustanawia regułę bardzo pojemną, bowiem z zasady każdy wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu powinien być uznany za koszt uzyskania tego przychodu, jeżeli tylko nie został wyłączony przez ustawę.

W oparciu o lakoniczną definicje zawartą w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych doktryna prawa podatkowego oraz judykatura wypracowały ogólne przesłanki, których zaistnienie umożliwia zaliczenie wydatku do kosztów podatkowych. W zasadzie wątpliwości nie budzi przesłanka „nie wymienienia kosztu w art. 23 ustawy”, wskazuje się jednakże, że dodatkowo muszą być zachowane dalsze istotne cechy, takie jak bezpośredni związek kosztu z prowadzoną działalnością, którego to kosztu poniesienie miało lub mogło mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu dla danego rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej (tak też: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 20 lutego 2001 r. III SA 3269/99, LEX nr 784494). Zwraca się również uwagę na to, że pomiędzy dokonaniem kosztu a możliwością uzyskania przychodu musi zaistnieć związek przyczynowy. Zauważa się przy tym, że istnieją jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowo-skutkowy nie jest wyraźny. Należy je rozwiązywać w oparciu o zasadę zdrowego rozsądku, a każda sytuacja wymaga odrębnego potraktowania (tak też: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 grudnia 1999 r. SA/Bk 1619/98, LEX nr 39745). Podobnie należy stwierdzić, że pomiędzy poniesieniem kosztu a możliwością zabezpieczenia, bądź zachowania źródła przychodów powinien istnieć przyczynowy (tak też: A. Bartosiewicz, R. Kubacki (w:) Komentarz do art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, LEX 2010).

W świetle powyższych uwag zauważyć należy, że wydatki związane z odbywaną przez Wnioskodawcę aplikacją radcowską, ponoszone są w celu zdobywania wiedzy i umiejętności koniecznych w prowadzonej działalności gospodarczej, tym samym mają z nią bezpośredni związek.

Zwrócić należy uwagę, że przeważającą działalnością, którą On wykonuje jest działalność prawnicza (PKD nr 69.10.Z), poprzez działalność przeważającą należy natomiast rozumieć te rodzaje aktywności gospodarczej, które są kluczowe dla firmy - służą generowaniu zysków. Zgodnie z polską klasyfikacją działalności gospodarczej kategoria działalności prawniczej dzieli się na podklasy obejmujące reprezentowanie interesów jednej strony przeciw drugiej stronie przed sądem lub innym ciałem orzekającym, prowadzone przez adwokatów, radców prawnych lub pod ich nadzorem, doradztwo i reprezentowanie w sprawach cywilnych i karnych oraz w przypadku sporów pracowniczych, doradztwo prawne i ogólne konsultacje, przygotowywanie dokumentów prawnych w zakresie: statutów, umów, porozumień i innych dokumentów związanych z prowadzeniem firm, dokumentacji patentowej i praw autorskich, przygotowywanie innych dokumentów prawnych, np.: testamentów, pełnomocnictw, a także działalność notariuszy, komorników, sędziów polubownych, rzeczników patentowych, radców prawnych, mediatorów sądowych. O ile więc można by stwierdzić, że bez odbywania aplikacji można zajmować się doradztwem prawnym, o tyle podkreślić należy, że nie można wykonywać istotnego aspektu tej działalności gospodarczej, tj. nie można reprezentować Klientów przed sądami i organami administracji publicznej. Jako aplikant radcowski zaś, zgodnie z art. 35(1) ustawy o radcach prawnych, po upływie 6 miesięcy trwania aplikacji na podstawie pełnomocnictwa substytucyjnego udzielonego przez radcę prawnego, Wnioskodawca może reprezentować podmioty przed sądami rejonowymi i organami państwowymi, a po upływie 1,5 roku - przed pozostałymi sądami, z wyjątkiem Sądu Najwyższego, Naczelnego Sądu Administracyjnego i Trybunału Konstytucyjnego. Wskazać należy, że obecnie Zainteresowany świadczy usługi na rzecz Kancelarii Radców Prawnych w której partnerem jest Jego patron. Warunkiem współpracy z ww. Kancelarią jest posiadanie statusu aplikanta - taki zapis umieszczony został w umowie współpracy łączącej Go z Kancelarią (§ 1 ust. 3 wskazanej umowy).

Wnioskodawca podkreśla więc, że odbywanie aplikacji pozwala przede wszystkim zachować obecne źródło przychodów, a ponadto w sposób wymierny wpływa na przychód uzyskiwany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dzięki zdobywaniu w ramach szkolenia aplikacyjnego nowej wiedzy i umiejętności, a także doświadczenia praktycznego poprzez obowiązkowe praktyki w sądach i prokuraturze, może On liczyć na powierzanie mu przez patrona lub inną osobę wykonującą zawód radcy prawnego lub adwokata czynności wymagających większego nakładu pracy i większej wiedzy oraz umiejętności, a tym samym będących bardziej dochodowymi.

Zainteresowany nadmienia, że dąży do uzyskania tytułu zawodowego radcy prawnego i uprawnień do wykonywania tego zawodu, czego uzyskanie pozwoli na ugruntowanie Jego sytuacji zarobkowej i zawodowej.

Wnioskodawca wskazuje, iż A. Bartosiewicz i R. Kubacki we wskazanym już wyżej komentarzu do art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyjaśniają, że sformułowanie „w celu osiągnięcia przychodów” interpretowane jest jako cecha działania (poniesienia) wydatków, które obiektywnie rzecz biorąc, mogło (a nawet powinno) przynieść przychód. Nie ma tutaj znaczenia to, czy w istocie z danym wydatkiem wiązało się powstanie przychodu, lecz to, czy dany wydatek powinien był - zgodnie z wiedzą i zamierzeniem podatnika - przynieść przychód. Koszt poniesiony w celu osiągnięcia przychodu to taki koszt, z którego poniesieniem z dużym prawdopodobieństwem wiązać się powinien przychód. Koszty poniesione w celu uzyskania przychodów to te, które zostały poniesione z zamiarem uzyskania przychodu. Ten zamiar, cel musi być, po pierwsze, obiektywnie możliwy (realny), zaś po drugie - istniejące okoliczności faktyczne muszą wskazywać na to, że dany wydatek w istocie mógł podatnikowi pozwolić na przewidywanie osiągnięcia przychodów.

W świetle powyższych uwag, Wnioskodawca wskazuje, co następuje:

1.  Mogąc zastępować przed sądami i organami administracji publicznej na podstawie pełnomocnictwa substytucyjnego radców prawnych prowadzących Kancelarię z którą stale współpracuje, osiągnie większe przychody z tytułu tej współpracy, zwiększy się bowiem ilość i rozmiar świadczonych wobec nich usług przez Jego firmę. Bezspornym jest fakt, że działalność Kancelarii prawnych opiera się w głównej mierze na reprezentowaniu stron w postępowaniach sądowych i przed organami administracji publicznej, z tego też Kancelarie prawne czerpią główny dochód.
2.  Co więcej posiadając status aplikanta może On, na podstawie uzyskanego pełnomocnictwa substytucyjnego, samodzielnie prowadzić powierzone mu, jako aplikantowi radcowskiemu, sprawy i uzyskiwać z tego tytułu przychód.
3.  Ponadto Zainteresowany może uzyskiwać pełnomocnictwo substytucyjne od innych radców prawnych, z którymi nie współpracuje na stałe, w celu zastępowania ich przed sądami i organami publicznymi, w ramach pomocy prawnej. Wnioskodawca zaznacza, że jest to praktyka dość powszechna, gdyż często postępowania toczą się w innych miejscowościach niż w tych, będących siedzibą danej kancelarii reprezentującej stronę postępowania. Dlatego też radcowie prawni oraz adwokaci spoza miejscowości, w której znajduje się sąd przed którym toczy się postępowanie, podejmują jednorazową lub stałą współpracę o ich zastępstwo procesowe z uprawnioną osobą z danej miejscowości (często np. radca prawny z Warszawy zleca przejrzenie akt czy zastępstwo procesowe radcy lub aplikantowi z Zielonej Góry, gdyż akurat jego Kancelaria prowadzi sprawę toczącą się przed sądem w Zielonej Górze).
4.  Zwrócić także należy uwagę na fakt, że jako aplikant Zainteresowany może przeglądać na podstawie pełnomocnictwa substytucyjnego akta sądowe w każdej sprawie prowadzonej przez radcę prawnego lub adwokata, który go do tego upoważni, co jest częstokroć niezbędne przy prowadzeniu konkretnej sprawy.

Wnioskodawca zwraca także uwagę, że same usługi w zakresie doradztwa prawnego nie przyniosłoby wymiernego dochodu. Obecnie osób, które ukończyły wyższe studia prawnicze, proponujących usługi w zakresie doradztwa prawnego jest wiele. Powstają także strony internetowe (…), gdzie zainteresowana osoba może uzyskać poradę prawną, której udzielają osoby posiadające wiedzę specjalistyczną, w tym radcowie prawni. W związku więc z konkurencją na rynku usług prawnych, nie mając statusu choćby aplikanta nie jest się dla potencjalnych Klientów atrakcyjnym. Wynika to z faktu, że rynek w zakresie samego doradztwa prawnego jest silnie eksploatowany. Duża konkurencja na rynku i ogromna ilość osób kończących co roku studia prawnicze powoduje, że dostęp do doradztwa prawnego jest powszechny a ceny za tego typu usługi spadają. Poza tym w większości przypadków poszukiwane są jednak podmioty, które poprowadzą sprawę przed odpowiednim organem. Zauważyć także należy, że większość osób poszukujących pomocy prawnej nie tyle nie zna prawa, ile nie potrafi go zastosować. Program studiów prawniczych obejmuje zaś głównie naukę teoretyczną, problematyka wykładni prawa i problemy praktyczne związane z jego stosowaniem przedstawiane są zaś w sposób bardzo oględny. Wynika to z przyjmowanego założenia, że na studiach zdobywa się wiedzę teoretyczną będącą podbudową do dalszego szkolenia jakim jest odpowiednia aplikacja. To w ramach szkolenia na aplikacji zdobywamy takie umiejętności praktyczne jak chociażby sporządzanie pism procesowych i umów cywilnoprawnych, odpowiednie stosowanie przepisów prawa w konkretnych przypadkach, czy właściwa wykładnia prawa. Należy zauważyć, że pismo procesowe czy umowę może sporządzić każdy, jednakże można je sporządzić w sposób lepszy lub gorszy-czasem źle sporządzona umowa czy napisane w sposób błędny pismo mogą przynieść wiele negatywnych skutków, częstokroć, z uwagi na upływ terminów procesowych lub prawno materialnych, czy np. na prekluzję dowodową, już nieodwracalnych. Te same uwagi należy odnieść do udzielania porad. Prowadząc działalność prawniczą polegającą na doradztwie prawnym, bierze się odpowiedzialność za udzielaną poradę czy sporządzane pisma, Klient bowiem przychodząc do osoby prowadzącej profesjonalną działalność w tym zakresie pokłada ufność w prawidłowość informacji od niej uzyskanych. Tak więc żeby właściwie sporządzać ww. pisma czy też właściwie dokonywać wykładni konkretnych przepisów, przede wszystkim nie szkodząc Klientowi, niezbędne jest do tego odpowiednie szkolenie. Studia prawnicze, ze względu na dosyć ogólny program nauczania, są w tym zakresie niewystarczające.

Zresztą z założenia studia prawnicze są jedynie początkiem szkolenia w zakresie stosowania prawa, dając pewną namiastkę wiedzy potrzebną do wykonywania zawodu - dlatego przewidziane jest dodatkowe 3-letnie szkolenie w ramach aplikacji radcowskiej (czy też adwokackiej), w trakcie którego absolwenci studiów prawniczych zdobywają wiedzę oraz doświadczenie (w trakcie aplikacji oprócz szkolenia obowiązkowe jest odbywanie praktyk w sądach powszechnych i administracyjnych oraz w prokuraturze).

Wnioskodawca podkreśla, że z uwagi na wspomnianą już wyżej dużą konkurencję na rynku usług prawniczych potencjalni Klienci mają duży wybór i poszukują usług w jak największym stopniu profesjonalnych i zaspokajających ich potrzeby. Biorąc powyższe pod uwagę nie ma wątpliwości, że podjęcie szkolenia w ramach aplikacji radcowskiej umożliwi osiągnięcie większego przychodu ze stałej współpracy z Kancelarią Radców Prawnych, jak i z wykonywania usług na rzecz innych radców prawnych, a także bezpośrednio na rzecz potencjalnych Klientów. Jak już Zainteresowany wspominał pozwoli to także zachować obecne źródło przychodów wynikające ze stałej współpracy z Kancelarią Radców Prawnych, gdyż warunkiem trwania tej współpracy jest posiadanie statusu aplikanta. Posiadanie statusu aplikanta pozwoli także, co już wskazywano powyżej, na pełne realizowanie zakresu działalności zgodnie z jej przedmiotem, tzn. na reprezentowaniu osób przed sądami i organami administracji publicznej.

Podkreślić należy, że bez odbywania przedmiotowego szkolenia nie można więc realizować przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej, co jak wywodzono w niniejszym wniosku, także przekłada się bezpośrednio na przychody uzyskiwane z tejże działalności.

Na koniec Wnioskodawca chciałby zwrócić uwagę, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy także usługi na rzecz Stowarzyszenia. Stowarzyszenie to prowadzi Biuro (…), zajmujące się udzieleniem darmowych informacji i porad na podstawie obowiązujących przepisów prawa. W ramach usług świadczonych na rzecz ww. stowarzyszenia udzielane są tzw. porady i informacje obywatelskie, tj. porady na podstawie obowiązujących przepisów prawa przy wykorzystaniu dostępnych publikacji naukowych i orzecznictwa, a także co jest niezbędne przy usługach tego rodzaju, wykonywane są czynności administracyjne w postaci prowadzenia dokumentacji spraw, bieżącego wypełniania kart klientów (…) oraz bieżącego uzupełniania elektronicznej bazy danych (zgodnie z przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej). Przy czym oczywistym jest, że w ramach świadczonych na rzecz ww. Stowarzyszenia usług przeważają czynności związane z doradztwem i udzieleniem informacji na podstawie prawa. Czynności administracyjne (biurowe) związane są głównie z ewidencją i utrwalaniem udzielanych listownie i drogą elektroniczną porad, są więc niejako skutkiem ubocznym udzielania tychże porad i stanowią marginalną działalność w ramach usług świadczonych na rzecz ww. stowarzyszenia. Także w aspekcie tej działalności odbywanie aplikacji prawniczej jest pożądane, bowiem dzięki szkoleniu aplikacyjnemu Wnioskodawca orientuje się w aktualnym stanie prawnym, przez co jakość porad nie ulega pogorszeniu, a wręcz wzrasta. Ludzie zwracający się do Biura (…) prowadzonego przez Stowarzyszenie po poradę potrzebują częstokroć nie tyle wskazania konkretnych przepisów, ale wyjaśnienia jak je zastosować w swojej sytuacji. Zwracają się także z prośbą o pomoc w sporządzeniu konkretnego pisma procesowego lub umowy cywilnoprawnej, czy też o ich sprawdzenie. Poczynione w niniejszym piśmie uwagi odnośnie umiejętności sporządzania pism i wykładni prawa pozostają więc aktualne, także na gruncie usług świadczonych w tym zakresie. Wciąż poszerzając swoją wiedzę w ramach szkolenia aplikacyjnego, Zainteresowany może wyjść naprzeciw potrzebom Klientów Biura. Z kontaktu z ludźmi zwracającymi się do Biura Wnioskodawca wie, że częstokroć nie mają oni środków finansowych na wynagrodzenie radcy prawnego albo po prostu zaufania do zawodowych prawników, zaś ich problem najczęściej wymaga wiedzy stricte prawniczej (teoretycznej oraz praktycznej, zdobywanej w trakcie szkolenia aplikacyjnego). Szkolenie aplikacyjne, dzięki któremu Zainteresowany rozwinie swoją wiedzę i umiejętności praktyczne, pozwoli więc w szerszym zakresie pomagać osobom zwracającym się do Stowarzyszenia po poradę.

Wnioskodawca chciałby przy tym podkreślić, że także w orzecznictwie nie pozostawia wątpliwości fakt, że koszty których poniesienie mogło mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów są kosztami uzyskania przychodu.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 1992 r., sygn. akt SA/Po 1393/92 (publ. ONSA 1993/4/101), nie będzie kosztem uzyskania przychodu taki wydatek, który oceniany w sposób obiektywny, nie może prowadzić do osiągnięcia przychodów, ani też nie może mieć wpływu na uzyskiwany przychód bądź jego źródło. (\`(...)\`) Ustawa tylko w sposób ogólny określa wydatki mogące stanowić koszty uzyskania przychodów. Pozwala to zatem na wyprowadzenie wniosku, że podatnik ma możliwość odliczenia wszelkich faktycznie poniesionych kosztów, pod tym jednak warunkiem, iż wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą a zatem, że ich poniesienie miało lub mogło mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Związek, o którym wyżej była mowa, ma przy tym charakter przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu (tak też: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 listopada 1994 r., SA/Wr 1242/94, publ. ONSA 1996/1/11). Nadto podkreśla się w orzecznictwie, że dany wydatek musi mieć charakter celowy. Trafnie zauważa Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 kwietnia 1996 r., SA/Gd 2959/94 (publ. Pr. Gosp. 1997/1/31), ustawodawca wyraźnie powiązał koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów. Cel ten musi być zatem widoczny, a ponoszone koszty winny go bezpośrednio realizować lub co najmniej winny zakładać jako realny.

Zgodnie więc z obowiązującym stanem prawnym należy przyjąć, że kosztem uzyskania przychodu nie będzie jedynie taki wydatek, który oceniany w sposób obiektywny nie może prowadzić do osiągnięcia przychodów, ani też nie może mieć wpływu na uzyskiwany przychód bądź jego źródło. Powyższe zasady zaliczania wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów są utrwalone w orzecznictwie sądowym, jak też pozostają w zgodzie z poglądami nauki prawa podatkowego.

Konkludując, z przedstawionych w niniejszym wniosku uwag bezspornie wynika, że koszty poniesione w ramach szkolenia aplikacyjnego (tj. coroczna opłata z tytułu szkolenia oraz miesięczne składki członkowskie) są wydatkami celowymi. Przede wszystkim pozwolą zachować obecne źródło przychodów (wynikające ze stałej współpracy z kancelarią radców prawnych), zarazem zwiększając ten przychód (poprzez zlecanie spraw wymagających większego nakładu pracy, a więc i czasu, większej wiedzy i umiejętności, co wpływa na osiąganie większych przychodów) jak i poszerzyć zakres świadczonych usług, umożliwiając Wnioskodawcy pełne świadczenie usług wyznaczonych przez przedmiot działalności, a ponadto pozwolą uzyskać nowe źródła przychodów (poprzez uzyskiwanie opisywanych już w niniejszym wniosku zleceń na zastępstwo substytucyjne od radców prawnych lub adwokatów, pozyskiwanie osobistych Klientów).

Wnioskodawca zauważa więc, że zostały spełnione przesłanki pozytywne uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu określone w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie została zaś spełniona przesłanka negatywna wymieniona w tym przepisie, wydatki poniesione w ramach szkolenia aplikacyjnego nie zostały bowiem wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym stanie rzeczy, biorąc pod uwagę prowadzoną działalność usługową wyżej szczegółowo omówioną oraz przytoczone w niniejszym wniosku argumenty, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zakwalifikowanie kosztów, które zostaną poniesione na szkolenie w ramach aplikacji radcowskiej (tj. coroczne opłaty za szkolenie oraz comiesięczne składki członkowskie), jako kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej jest prawidłowe i zasługuje na pełną aprobatę.

Stanowisko przedstawione w niniejszym piśmie podzielił m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w piśmie z dnia z dnia 11 lutego 2011 r., nr IBPBI/1/415-84/11/MN, a także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w piśmie z dnia 25 marca 2006 r., nr BD-G 415-3/06z.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W świetle powołanego uregulowania, aby określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów zaistnieć musza łącznie następujące warunki:

*   celem poniesienia wydatku (bezpośrednim lub pośrednim) powinno być osiągnięcie przychodu, lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   wydatek ten nie może być wymieniony w zawartym w art. 23 ust. 1 ww. ustawy katalogu wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów,
*   wydatek musi być prawidłowo udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych poprzez odbywaną aplikację radcowską nie są ujęte w katalogu negatywnym zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Dla uzyskania takiego statusu konieczne jest również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu albo zabezpieczenie źródła przychodów. Do stwierdzenia, czy poniesione opłaty za szkolenie w ramach aplikacji radcowskiej mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej istotnym jest ustalenie:

*   czy taki wydatek związany jest ze zdobywaniem wiedzy i umiejętności, które są potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej i mają związek z tą działalnością,
*   czy też, wydatek ten służy tylko podnoszeniu ogólnego poziomu wiedzy i wykształcenia nie związanego z działalnością gospodarczą, a więc który co do zasady ma charakter osobisty.

Jako uzasadnione racjonalnie i gospodarczo, których poniesienie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów ze źródła jakim jest działalność gospodarcza, uznać należy wydatki na kształcenie, które pozwolą Wnioskodawcy nabyć umiejętności i wiedzę niezbędną w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą (usługi prawnicze) ponosi koszty na szkolenie w ramach aplikacji radcowskiej, tj. coroczną opłatę za szkolenie oraz comiesięczne składki członkowskie za przynależność do samorządu zawodowego.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż wydatki poniesione w związku z podjęciem ww. szkolenia, choć trudno je przypisać konkretnym przychodom, to jako przydatne do prawidłowego wykonywania działalności gospodarczej w zakresie usług prawniczych, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, pod warunkiem ich należytego udokumentowania.

Jednakże zauważyć należy, iż to na Wnioskodawcy będzie spoczywać ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Ponadto należy zauważyć, iż w świetle art. 23 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa ( z określonymi w tym pkt wyjątkami).

Z przedstawionych informacji wynika, że podatnik opłaca comiesięczne składki członkowskie za przynależność do samorządu zawodowego ustalone w uchwale Krajowej Rady Radców Prawnych z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie wysokości składki członkowskiej i składki ubezpieczeniowej, zasad ich uiszczania i podziału oraz funduszów celowych Krajowej Rady Radców Prawnych. Zatem poniesiona opłata ma charakter kosztu obligatoryjnego.

Reasumując, koszty ponoszone przez Wnioskodawcę na szkolenie w ramach aplikacji radcowskiej, tj. coroczna opłata za szkolenie oraz comiesięczne składki członkowskie za przynależność do samorządu zawodowego, mogą zostać zakwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Sądów Administracyjnych tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.