Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.718.2024.1.MF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-22
Teza: Dotyczy ustalenie w jakim okresie rozliczeniowym Spółka
powinna ujmować korekty zmniejszające albo zwiększające
koszty uzyskania przychodów w przypadku dokonania korekty
A, korekty B i korekty C dotyczących wynagrodzenia z tytułu
umowy I, umowy II, umowy III i umowy IV.
Słowa kluczowe: błąd
cena-ceny transferowe
korekta
koszt-koszty uzyskania przychodów
umowa
wynagrodzenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1a. Ceny transferowe-Oddział 2. Zasada ceny
rynkowej-Korekta cen transferowych
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Korekta
kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1a-Oddział 2-art. 11e-pkt 2
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 4i

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji
    indywidualnej.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Strony transakcji Spółka H sp. z o. o. (dalej określana jako: „Spółka”) posiada siedzibę
    działalności gospodarczej w Polsce i podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od
    całości swoich dochodów. Spółka jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik VAT.
    Pani (...) (dalej określana jako: „Zleceniobiorca”) ma miejsce zamieszkania w Polsce i
    podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Zleceniobiorca jest
    zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik VAT. Zleceniobiorca prowadzi działalność
    gospodarczą pod firmą (...).
    Spółka i Zleceniobiorca są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4
    ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych.
    W najbliższym czasie planowane jest zawarcie czterech umów pomiędzy Spółką i
    Zleceniobiorcą. W ramach każdej z tych umów Spółka będzie usługobiorcą, zaś
    Zleceniobiorca będzie usługodawcą. Poniżej zostały przedstawione szczegółowe kwestie
    związane z zasadami ustalania wynagrodzenia w przypadku każdej z tych umów.
    Umowa I
    Przedmiotem umowy I będzie świadczenie przez Zleceniobiorcę na rzecz Spółki
    kompleksowej usługi obejmującej pozyskiwanie klientów, doradztwo biznesowe i
    strategiczne oraz udostępnianie know-how. Ceny stosowane we wzajemnych relacjach
    ustalane są na podstawie aktualnej sytuacji rynkowej, przychodów uzyskiwanych przez
    Spółkę, sumy kosztów bezpośrednich i pośrednich ponoszonych przez Spółkę, w tym
    również w związku z zakupem usług od Zleceniobiorcy oraz marży zysku należnego
    Spółce.
    Wynagrodzenie Zleceniobiorcy jest kalkulowane odrębnie dla każdego miesiąca na
    podstawie poniższego wzoru w oparciu o dane budżetowe: wynagrodzenie Zleceniobiorcy
    = (1 - marża zysku Spółki) * przychody operacyjne Spółki - koszty operacyjne Spółki.
    Przychody operacyjne oznaczają bilansowe przychody netto ze sprzedaży i zrównane z
    nimi oraz pozostałe przychody operacyjne. Natomiast koszty operacyjne oznaczają
    bilansowe koszty działalności operacyjnej oraz pozostałe koszty operacyjne.
    Po zakończeniu danego miesiąca, strony dokonają aktualizacji danych budżetowych na
    podstawie poniesionych w danym miesiącu kosztów operacyjnych rzeczywistych. Po

    zakończeniu danego roku podatkowego, do końca trzeciego miesiąca następnego roku,
    strony dokonają kalkulacji marży zysku zrealizowanego przez Spółkę na podstawie
    poniesionych w danym roku podatkowym kosztów operacyjnych rzeczywistych.
    Marża zysku będzie kalkulowana zgodnie z poniższym wzorem: marża zysku Spółki = zysk
    operacyjny Spółki.
    Przychody operacyjne Spółki Strony będą dążyły do uzyskania na koniec roku finansowego
    marży zysku Spółki na poziomie konkretnej stawki procentowej uzgodnionej przez strony,
    która wynika z posiadanej analizy porównawczej lub analizy zgodności (np. 5%).
    Jeżeli faktycznie uzyskana przez Spółkę marża zysku kalkulowana za rok podatkowy nie
    będzie mieścić się w ustalonym przez strony przedziale stawek procentowych (np.
    przedziale pomiędzy 4,5% a 5,5%, który mieści się w przedziale wynikającym z posiadanej
    analizy porównawczej lub analizy zgodności), to strony dokonają odpowiedniej korekty
    wynagrodzenia należnego Zleceniobiorcy:
      - w przypadku osiągnięcia przez Spółkę marży zysku wyższej niż górna granica
        uzgodnionego przedziału stawek procentowych (np. wyższy niż 5,5%),
        Zleceniobiorca wystawi fakturę korygującą, do ostatniej wystawionej faktury lub
        faktur, tak aby faktycznie osiągnięta przez Spółkę marża zysku za dany rok
        podatkowy była zgodna z ustaloną stawką procentową (np. wynosiła 5%),
      - w przypadku osiągnięcia przez Spółkę marży zysku niższej niż dolna granica
        ustalonego przedziału stawek procentowych (np. niższa niż 4,5%), Zleceniobiorca
        wystawi fakturę korygującą do ostatniej wystawionej faktury lub faktur, tak aby
        faktycznie osiągnięta przez Spółkę marża zysku za dany rok podatkowy była zgodna
        z ustaloną stawką procentową (np. wynosiła 5%).
    W przypadku osiągnięcia przez Spółkę marży zysku w uzgodnionym przedziale stawek
    procentowych (np. od 4,5% do 5,5%), wynagrodzenie należne Zleceniobiorcy nie będzie
    korygowane.
    Wynagrodzenie za świadczenie usług w ramach umowy I będzie określane przez strony
    indywidualnie dla każdego miesiąca w oparciu o dane budżetowe. Strony będą dążyć, by
    stosowane ceny oparte na wartościach budżetowych były zgodne z warunkami
    rynkowymi.
    W związku z tym strony będą dokonywać przeglądu stosowanych cen każdorazowo po
    upływie miesiąca.
    Łączne wynagrodzenie Zleceniobiorcy za dany rok podatkowy będzie stanowiło sumę
    wynagrodzeń ustalonych indywidualnie dla każdego miesiąca oraz ewentualnego
    rozliczenia wynikającego z dążenia Stron do stosowania cen zgodnych z warunkami
    rynkowymi.
    Wyliczone wynagrodzenie stanowi kwotę netto i zostanie podwyższone o podatek VAT.
    Umowa II
    Przedmiotem umowy II będzie świadczenie przez Zleceniobiorcę na rzecz Spółki usług
    informatycznych oraz udostępniania systemów telekomunikacyjnych.
    Wynagrodzenie związane z realizacją umowy II kalkulowane będzie odrębnie dla każdego
    miesiąca w oparciu o dane budżetowane i określone zostanie na podstawie metody ceny
    transakcyjnej netto według wzoru: CT = (KB + KP + KOZ) * (1 + m) gdzie: CT - cena usługi
    (cena transferowa), KB - bilansowe koszty bezpośrednie związane ze świadczeniem przez
    Zleceniobiorcę usług wynikających z umowy II, KP - bilansowe koszty pośrednie związane

    ze świadczeniem przez Zleceniobiorcę usług wynikających z umowy II, KOZ - bilansowe
    koszty ogólnego zarządu związane ze świadczeniem przez Zleceniobiorcę usług
    wynikających z umowy II, m - marża wyrażona procentowo, oparta na wskazaniu
    zagregowanej marży operacyjnej (benchmark).
    Podstawą kalkulacji wynagrodzenia Zleceniobiorcy z tytułu umowy II będą budżetowane
    koszty bezpośrednio i pośrednio związane ze świadczeniem usług informatycznych oraz
    udostępniania systemów telekomunikacyjnych w danym miesiącu, w tym m.in. koszty
    wynagrodzeń osób zaangażowanych w świadczenie tych usług, koszty usług obcych
    niezbędnych do realizacji tych usług, koszty infrastruktury i materiałów wykorzystywanych
    przy świadczeniu tych usług.
    Budżetowane koszty pośrednie, w tym koszty ogólnego zarządu, będą kalkulowane na
    podstawie uzgodnionego przez strony klucza alokacji odpowiednio odzwierciedlającego
    zasoby wykorzystywane przez Zleceniobiorcę.
    Wyliczone wynagrodzenie stanowi kwotę netto i zostanie podwyższone o podatek VAT.
    Wynagrodzenie będzie rozliczane w miesięcznych okresach rozliczeniowych.
    Zleceniobiorca wystawi fakturę VAT do 15 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni.
    Wynagrodzenie będzie płatne przez Spółkę przelewem na rachunek bankowy
    Zleceniobiorcy.
    Po zakończeniu danego roku podatkowego, do końca trzeciego miesiąca następnego
    roku, strony dokonają weryfikacji poniesionych przez Zleceniobiorcę kosztów
    bezpośrednich i pośrednich.
    W celu dokonania korekty wynagrodzenia wypłacanego w trakcie danego roku
    Zleceniobiorca wystawi fakturę korygującą do ostatniej wystawionej faktury za dany rok
    podatkowy. Korekta ta będzie dotyczyła całego roku podatkowego.
    Umowa III
    Przedmiotem umowy III będzie świadczenie przez Zleceniobiorcę na rzecz Spółki usługi w
    zakresie udzielenia licencji na korzystanie z bazy danych.
    Podstawą kalkulacji wynagrodzenia z tytułu umowy III będą bilansowe przychody
    uzyskiwane przez Spółkę w związku z korzystaniem z bazy danych w określonym miesiącu.
    Przez przychody uzyskiwane przez Spółkę w związku z korzystaniem z bazy danych
    rozumie się wartość netto faktur wystawionych przez Spółkę w określonym miesiącu na
    rzecz klientów pozyskanych w związku z korzystaniem z bazy danych.
    Wynagrodzenie kalkulowane jest odrębnie dla każdego miesiąca na podstawie wzoru:
    wynagrodzenie = prowizja * wartość netto faktur wystawionych przez Spółkę w
    określonym miesiącu na rzecz klientów pozyskanych w związku z korzystaniem z bazy
    danych Zleceniobiorcy.
    Prowizja ustalona zostanie w wysokości stawki procentowej, opartej na posiadanej
    analizie porównawczej lub analizie zgodności.
    Przynajmniej raz w roku strony dokonują weryfikacji wartości wynikającej z wystawionych
    przez Spółkę faktur na rzecz klientów pozyskanych w związku z korzystaniem z bazy
    danych przy uwzględnieniu faktur korygujących w danym okresie rocznym.

    Wyliczone wynagrodzenie stanowi kwotę netto i zostanie podwyższone o podatek VAT.
    Umowa IV
    Przedmiotem umowy III (winno być IV) będzie świadczenie przez Zleceniobiorcę na rzecz
    Spółki usługi w zakresie udzielenia licencji na aplikacje.
    W celu ustalenia wynagrodzenia z tytułu umowy IV w pierwszej kolejności Spółka określa
    procentowy udział aplikacji licencjonowanych od Zleceniobiorcy w łącznej wartości
    aplikacji licencjonowanych oraz posiadanych i wykorzystywanych przez Spółkę.
    W drugiej kolejności ustalana jest podstawa kalkulacji wynagrodzenie należne
    Zleceniobiorcy według wzoru: Pkw = P * U 100,00% gdzie: Pkw - podstawa kalkulacji
    wynagrodzenia, P - bilansowe przychody operacyjne Spółki U - procentowy udział licencji
    wyliczony w pierwszym kroku.
    W kalkulacji wynagrodzenia uwzględnia się bilansowe przychody operacyjne Spółki
    przypadające na aplikacje licencjonowane przez Zleceniobiorcę.
    Przez przychody operacyjne rozumie się przychody ze sprzedaży netto i przychody
    zrównane z nimi.
    Wynagrodzenie jest obliczane na podstawie przychodów operacyjnych Spółki w okresie
    poprzedzającym rok, którego dotyczy rozliczenie.
    W trzeciej kolejności ustalane jest wynagrodzenie należne Zleceniobiorcy według wzoru:
    W = Pkw * B gdzie: W - wynagrodzenie należne Zleceniobiorcy, Pkw - podstawa kalkulacji
    wynagrodzenia, B - wartość stawki procentowej prowizji wynikającej z analizy
    porównawczej (15%).
    Po zakończeniu danego roku podatkowego, do końca trzeciego miesiąca następnego
    roku, strony dokonają weryfikacji przychodu operacyjnego Spółki w celu dokonania
    korekty wynagrodzenia wypłacanego w trakcie danego roku.
    Zleceniobiorca wystawi fakturę korygującą do ostatniej wystawionej faktury za dany rok
    podatkowy. Korekta ta będzie dotyczyła całego roku podatkowego.
    Wyliczone wynagrodzenie stanowi kwotę netto i zostanie podwyższone o podatek VAT.
    Korekty
    Niniejszy wniosek dotyczy korekt wynagrodzenia Zleceniobiorcy od Spółki, dokonywanych
    po zakończeniu roku, w odniesieniu do wynagrodzenia zafakturowanego w ciągu roku.
    Wynagrodzenie należne Zleceniobiorcy od Spółki na podstawie umowy I, umowy II,
    umowy III i umowy IV kalkulowane jest na bazie przychodów bilansowych lub kosztów
    bilansowych występujące po stronie Zleceniobiorcy albo Spółki.
    Wartość całkowitych przychodów i kosztów bilansowych uwzględnianych do kalkulacji
    wynagrodzenia Zleceniobiorcy może się zmieniać, ponieważ mogą tutaj występować
    różnego rodzaju zdarzenia wpływające na zmianę ich całkowitej wartości co w
    konsekwencji oznacza że zmianie będzie również podlegało wynagrodzenie należne
    Zleceniobiorcy od Spółki.

    Całkowita wartość przychodów i kosztów bilansowych może zarówno ulec zwiększeniu jak
    i zmniejszeniu, w związku z czym korekta wynagrodzenia należnego Zleceniobiorcy od
    Spółki również może być korektą zwiększającą albo zmniejszającą.
    Zmiana przychodów i kosztów bilansowych ujmowana po zakończeniu roku może wynikać
    z różnych przyczyn np. z utworzonych lub rozwiązanych po zakończeniu roku rezerw bądź
    odpisów aktualizujących należności, wystawionych bądź otrzymanych faktur lub faktur
    korygujących zaksięgowanych po wystawieniu faktur miesięcznych przez Zleceniobiorcę, z
    błędów w ujęciu przychodów czy kosztów bilansowych, ze spisanych w przychody
    bilansowe rozliczeń międzyokresowych.
    Ze względu na moment ujmowania zdarzeń wpływających na zmianę przychodów i
    kosztów bilansowych, a w konsekwencji korekty wynagrodzenia należnego Zleceniobiorcy
    od Spółki w praktyce będą występowały trzy rodzaje korekt wynagrodzenia należnego
    Zleceniobiorcy od Spółki.
    Pierwszy rodzaj korekty, to przewidziana w umowie I i umowie II korekta dokonywana po
    zakończeniu danego roku podatkowego, w terminie do końca trzeciego miesiąca
    następnego roku (dalej określana jako: „korekta A”). Korekta ta wynika z faktu, że po
    zakończeniu roku podatkowego znane są już ostatecznie wszystkie przychody i koszty
    bilansowe danego roku podatkowego i możliwe jest ustalenie ostatecznej wysokości
    wynagrodzenia należnego Zleceniobiorcy od Spółki. Korekta ta jest dokumentowana przez
    Zleceniobiorcę fakturą korygującą wystawioną do ostatniej faktury dotyczącej roku
    podatkowego, za który wynagrodzenie podlega korekcie.
    Przykładowo w zakresie roku podatkowego 01/01/2023 - 31/12/2023 korekta A będzie
    dokonywana do 31/03/2024. Z rachunkowego punktu widzenia zmiana wysokości
    przychodów i kosztów bilansowych dotyczące roku podatkowego 01/01/2023 - 31/12
    /2023, a zaksięgowane w okresie od 01/01/2024 do 31/03/2024 nadal będą uwzględniane
    w wyniku bilansowym roku podatkowego 2023, ponieważ będą miały miejsce przed
    zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za rok podatkowy 2023.
    Drugi rodzaj korekty, to korekta dokonywana po zakończeniu danego roku podatkowego,
    ale przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za ten rok (dalej określana jako:
    „korekta B”). Korekta ta wynika z faktu, że po zakończeniu roku podatkowego, ale do
    momentu zatwierdzenia sprawozdania finansowego mogą mieć miejsce zdarzenia
    wpływające na wysokość przychodów i kosztów bilansowych. Korekta B może dotyczyć
    umowy I, umowy II, umowy III i umowy IV. Korekta ta jest dokumentowana przez
    Zleceniobiorcę fakturą korygującą wystawioną do ostatniej faktury dotyczącej roku
    podatkowego, za który wynagrodzenie podlega korekcie.
    Przykładowo w zakresie roku podatkowego 01/01/2023 - 31/12/2023 korekta B będzie
    dokonywana do momentu zatwierdzenia sprawozdania finansowego za rok podatkowy
    2023. Z rachunkowego punktu widzenia zmiana wysokości przychodów i kosztów
    bilansowych dotyczące roku podatkowego 01/01/2023 - 31/12/2023, a dokonane w
    okresie od 01/01/2024 do momentu zatwierdzenia sprawozdania finansowego za rok
    podatkowy 2023 nadal będą uwzględniane w wyniku bilansowym roku podatkowego
    2023, ponieważ będą miały miejsce przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za
    rok podatkowy 2023.
    Trzeci rodzaj korekty, to korekta dokonywana po zakończeniu danego roku podatkowego i
    po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za ten rok (dalej określana jako „korekta C”).
    Korekta ta wynika z faktu, że po zakończeniu roku podatkowego i po zatwierdzeniu
    sprawozdania finansowego mogą zostać ujawnione zdarzenia wpływające na wysokość

    przychodów i kosztów bilansowych za dany rok. Korekta C może dotyczyć umowy I,
    umowy II, umowy III i umowy IV. Korekta ta jest dokumentowana przez Zleceniobiorcę
    fakturą korygującą wystawioną do ostatniej faktury dotyczącej roku podatkowego, za
    który wynagrodzenie podlega korekcie. Przykładowo w zakresie roku podatkowego 01/01
    /2023 - 31/12/2023 korekta C będzie dokonywana po zatwierdzeniu sprawozdania
    finansowego za rok podatkowy 2023.
    Z rachunkowego punktu widzenia istotne zmiany przychodów i kosztów bilansowych
    dotyczące roku podatkowego 01/01/2023 - 31/12/2023, a dokonane po zatwierdzeniu
    sprawozdania finansowego za rok podatkowy 2023 będą ujmowane w bieżącym
    sprawozdaniu finansowym na kapitałach, jako korekty zysku z lat ubiegłych.
    Należy wskazać, że przypadku umowy I, umowy II, umowy III i umowy IV zarówno sposób
    ustalania wynagrodzenia, jak również wysokość marż lub prowizji zostały ustalone na
    warunkach rynkowych, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. W związku z
    tym, że podstawą ustalania tego wynagrodzenia są przychody bilansowe lub koszty
    bilansowe występujące po stronie Zleceniobiorcy albo Spółki, to zaistnienie zdarzeń
    wpływających na wysokość tych przychodów lub kosztów powoduje konieczność
    skorygowania wynagrodzenia należnego Zleceniobiorcy od Spółki.
    Dodatkowo należy wskazać, że w przypadku wszystkich korekt w momencie ich
    dokonywania Spółka będzie posiadała oświadczenie Zleceniobiorcy lub dowód księgowy
    potwierdzający dokonanie przez Zleceniobiorcę korekty w tej samej wysokości co Spółka.
    Cel wniosku
    Celem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest ustalenie w jakim
    okresie rozliczeniowym Spółka powinna ujmować korekty zmniejszające albo zwiększające
    koszty uzyskania przychodów w przypadku dokonania korekty A, korekty B i korekty C
    dotyczących wynagrodzenia z tytułu umowy I, umowy II, umowy III i umowy IV.
    Prawidłowe ustalenie momentu ujęcia korekty kosztów uzyskania przychodów ma istotne
    znaczenie dla Spółki, ponieważ pozwala na właściwe rozliczenie podatku dochodowego od
    osób prawnych w danym okresie rozliczeniowym.
    Pytania
      1. W jakim okresie rozliczeniowym Spółka powinna ująć korektę zmniejszającą albo
        zwiększającą koszty uzyskania przychodów w przypadku dokonania korekty A
        dotyczącej wynagrodzenia z tytułu umowy I i umowy II?
      2. W jakim okresie rozliczeniowym Spółka powinna ująć korektę zmniejszającą albo
        zwiększającą koszty uzyskania przychodów w przypadku dokonania korekty B
        dotyczącej wynagrodzenia z tytułu umowy I, umowy II, umowy III i umowy IV?
      3. W jakim okresie rozliczeniowym Spółka powinna ująć korektę zmniejszającą albo
        zwiększającą koszty uzyskania przychodów w przypadku dokonania korekty C
        dotyczącej wynagrodzenia z tytułu umowy I, umowy II, umowy III i umowy IV?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Podstawa prawna Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych
    określają przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (dalej w skrócie: „u.p.d.o.p.”).

    Zgodnie z art. 11e u.p.d.o.p. „Podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez
    zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania
    przychodów, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:
      1) w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku
        podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane;
      2) nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku
        podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane
        przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich
        zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga
        dokonania korekty cen transferowych;
      3) w momencie dokonania korekty podatnik posiada oświadczenie podmiotu
        powiązanego lub dowód księgowy potwierdzające dokonanie przez ten podmiot
        korekty cen transferowych w tej samej wysokości co podatnik;
      4) istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem, w
        którym podmiot powiązany, o którym mowa w pkt 3, ma miejsce zamieszkania,
        siedzibę lub zarząd;
      5) (uchylony)”.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1ab u.p.d.o.p. „Przy ustalaniu wysokości kosztów uzyskania
    przychodów uwzględnia się:
      1) korektę cen transferowych zmniejszającą koszty uzyskania przychodów, mającą na
        celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe
        zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o
        których mowa w art. 11e pkt 1 i 2;
      2) korektę cen transferowych zwiększającą koszty uzyskania przychodów, mającą na
        celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe
        zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o
        których mowa w art. 11e pkt 1-4;
      3) korektę cen transferowych, o której mowa w art. 11e, dokonaną w okresie
        opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli nie została uwzględniona w
        wyniku finansowym netto podatnika za dowolny rok tego okresu zgodnie z
        przepisami o rachunkowości i nie dotyczy transakcji dokonywanych w tym okresie”.
    Zgodnie z art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p. „Jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym
    odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą
    omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania
    przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura
    korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny
    korekty”.
    Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4k u.p.d.o.p. „Przepisów ust. 4i i 4j nie stosuje się do:
      1) korekty dotyczącej kosztu uzyskania przychodów związanego ze zobowiązaniem
        podatkowym, które uległo przedawnieniu;
      2) korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e”.
    Stanowisko
    W ocenie Spółki w przypadku wszystkich korekt przedstawionych w opisie zdarzenia
    przyszłego będziemy mieli do czynienia z korektą cen transferowych, o której mowa w art.
    11e u.p.d.o.p.

    Zgodnie z art. 15 ust. 1ab u.p.d.o.p. wszystkie korekty zmniejszające koszty uzyskania
    przychodów Spółki będą spełniały warunki o których mowa w art. 11e pkt 1 i 2 u.p.d.o.p.
    Natomiast zgodnie art. 15 ust. 1ab pkt 2 u.p.d.o.p. wszystkie korekty zwiększające koszty
    uzyskania przychodów Spółki będą spełniały warunki o których mowa w art. 11e pkt 1 - 4 u.
    p.d.o.p.
    W konsekwencji oznacza to, że wszystkie korekty kosztów uzyskania przychodów
    przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego powinny być ujmowane w okresie
    rozliczeniowym, którego dotyczy dana korekta.
    Warunek z art. 11e pkt 1 u.p.d.o.p. przewiduje, że w transakcjach kontrolowanych
    realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki,
    które ustaliłyby podmioty niepowiązane.
    Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego w przypadku umowy I, umowy II, umowy III i
    umowy IV zarówno sposób ustalania wynagrodzenia, jak również wysokość marż lub
    prowizji zostały ustalone na warunkach rynkowych, które ustaliłyby między sobą podmioty
    niepowiązane.
    Warunek z art. 11e pkt 2 u.p.d.o.p. przewiduje, że nastąpiła zmiana istotnych okoliczności
    mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie
    poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej,
    a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie
    ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych.
    Warunek ten odnosi się do dwóch niezależnych sytuacji.
    Sytuacja pierwsza, to sytuacja w której znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane
    przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej. W objaśnieniach podatkowych
    z 31 marca 2021 r. w sprawie korekty cen transferowych wskazano, że przesłanka ta „(...)
    odnosi się do sytuacji, gdy model ustalania cen transferowych oparty jest o budżety
    (plany, kosztorysy), w których do ustalania cen transferowych wykorzystane zostały np.
    informacje o kosztach historycznych. Na koniec okresu rozliczeniowego podatnicy
    dokonują w takim modelu rekalkulacji cen transferowych w oparciu o koszty (lub
    przychody) rzeczywiste - znane dopiero po zakończeniu okresu. Taki model rozliczeń cen
    transferowych może prowadzić do powstania na koniec okresu rozliczeniowego różnic
    pomiędzy zakładanym i rzeczywiście zrealizowanym poziomem rentowności” (pkt 36
    objaśnień).
    Sytuacja druga, to sytuacja w której nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających
    wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki. W objaśnieniach podatkowych z
    31 marca 2021 r. w sprawie korekty cen transferowych wskazano, że „Do istotnych
    okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki zalicza się,
    przykładowo, nadzwyczajne: zmiany rynkowych cen podstawowych surowców lub
    materiałów, wahania kursów walutowych, zmiany stóp procentowych, wahania popytu lub
    podaży danego produktu, spowodowane przez czynniki niezależne od podatnika i
    podmiotu powiązanego. Przez nadzwyczajne okoliczności należy rozumieć trudne do
    przewidzenia, występujące poza działalnością operacyjną jednostki i niezwiązane z
    ogólnym ryzykiem jej prowadzenia” (przykład 8 objaśnień).
    W ocenie Spółki w przypadku korekty A będziemy mieli do czynienia z sytuacją pierwszą.
    Korekta A będzie miała miejsce po zakończeniu roku podatkowego, a jej celem będzie
    ustalenie wynagrodzenia należnego Zleceniobiorcy od Spółki na podstawie rzeczywistych,
    ostatecznych przychodów i kosztów bilansowych z danego roku podatkowego.

    Zdaniem Spółki tak samo należy traktować korektą B i korektę C. Obie te korekty wynikają
    z faktu, że zmianie uległy przychody i koszty bilansowe z danego roku podatkowego, co
    uzasadnia zmianę wysokość wynagrodzenia należnego Zleceniobiorcy od Spółki. Celem
    korekty cen transferowych jest dostosowanie ceny transakcyjnej do warunków
    rynkowych. Korekta B i korekta C ma na celu ustalenie takiej ceny transferowej, która
    będzie zgodna z warunkami rynkowymi w kontekście dokonanej zmiany przychodów i
    kosztów bilansowych z lat ubiegłych. Warunek z art. 11e pkt 3 u.p.d.o.p. będzie spełniony.
    Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego w momencie dokonywania korekt Spółka
    będzie posiadała oświadczenie Zleceniobiorcy lub dowód księgowy potwierdzający
    dokonanie przez Zleceniobiorcę korekty cen transferowych w tej samej wysokości co
    Spółka. Warunek z art. 11e pkt 4 u.p.d.o.p. nie będzie miał znaczenia w omawianym
    zdarzeniu przyszłym. Wynika to z faktu, że Zleceniobiorca, czyli podmiot powiązany
    będący stroną transakcji zawieranych ze Spółką, będzie posiadał miejsce zamieszkania i
    miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.
    Spółka z ostrożności chciałaby również przedstawić swoje stanowisko w razie uznania w
    interpretacji indywidualnej, że omawiane korekty nie będą stanowiły korekt cen
    transferowych w rozumieniu art. 11e u.p.d.o.p.
    W ocenie Spółki w takiej sytuacji omawiane korekty będą stanowiły zwykłe korekty
    kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p.
    Zmiana wysokości wynagrodzenia należnego Zleceniobiorcy od Spółki będzie stanowiła
    korektę kosztów uzyskania przychodów Spółki, a więc powinna skutkować zwiększeniem
    albo zmniejszeniem kosztów uzyskania przychodów Spółki.
    Zdaniem Spółki w takiej sytuacji wszystkie korekty, jako niewynikające z błędu
    rachunkowego lub innej oczywistej omyłki, powinny być ujmowane w okresie
    rozliczeniowym w którym zostanie otrzymana faktura korygująca lub w przypadku jej
    braku inny dokument potwierdzający przyczyny korekty, zgodnie z art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p.
    Zmiana wysokości wynagrodzenia należnego Zleceniobiorcy od Spółki będzie wynikała ze
    zmiany przychodów lub kosztów bilansowych Zleceniobiorcy, co oznacza że nie będzie
    ona wynikiem błędu rachunkowego lub innej oczywistej omyłki popełnionych w związku z
    wyliczaniem tego wynagrodzenia lub wystawienie faktury dotyczącej tego wynagrodzenia.
    Podsumowanie
    W zakresie pytania pierwszego: korekta zmniejszająca albo zwiększająca koszty uzyskania
    przychodów w przypadku dokonania korekty A dotyczącej wynagrodzenia z tytułu umowy
    I i umowy II powinna być przez Spółkę ujęta w okresie rozliczeniowym, którego dotyczy
    dana korekta, jako korekta cen transferowych (zgodnie z art. 15 ust. 1b w zw. z art. 11e u.
    p.d.o.p.).
    W zakresie pytania drugiego: korekta zmniejszająca albo zwiększająca koszty uzyskania
    przychodów w przypadku dokonania korekty B dotyczącej wynagrodzenia z tytułu umowy
    I, umowy II, umowy III i umowy IV powinna być przez Spółkę ujęta w okresie
    rozliczeniowym, którego dotyczy dana korekta, jako korekta cen transferowych (zgodnie z
    art. 15 ust. 1b w zw. z art. 11e u.p.d.o.p.).
    W zakresie pytania trzeciego: korekta zmniejszająca albo zwiększająca koszty uzyskania
    przychodów w przypadku dokonania korekty C dotyczącej wynagrodzenia z tytułu umowy
    I, umowy II, umowy III i umowy IV powinna być przez Spółkę ujęta w okresie

    rozliczeniowym, którego dotyczy dana korekta, jako korekta cen transferowych (zgodnie z
    art. 15 ust. 1b w zw. z art. 11e u.p.d.o.p.).

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):
      Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia
      przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia
      źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (...).
    Zgodnie z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT:
      Jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest
      spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje
      się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów
      poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura
      korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający
      przyczyny korekty.
    W myśl art. 15 ust. 4j ustawy o CIT:
      Jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 4i, podatnik nie poniósł
      kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania
      przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć
      przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.
    Natomiast art. 15 ust. 4k ustawy o CIT wprowadza zastrzeżenie, że:
      Przepisów ust. 4i i 4j nie stosuje się do
      1) korekty dotyczącej kosztu uzyskania przychodów związanego ze zobowiązaniem
        podatkowym, które uległo przedawnieniu;
      2) korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e.
    Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 15 ust. 1ab ustawy o CIT:
      Przy ustalaniu wysokości kosztów uzyskania przychodów uwzględnia się:
      1) korektę cen transferowych zmniejszającą koszty uzyskania przychodów, mającą
        na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe
        zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o
        których mowa w art. 11e pkt 1 i 2;
      2) korektę cen transferowych zwiększającą koszty uzyskania przychodów, mającą na
        celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe
        zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o
        których mowa w art. 11e pkt 1-4;
      3) korektę cen transferowych, o której mowa w art. 11e, dokonaną w okresie
        opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli nie została uwzględniona w
        wyniku finansowym netto podatnika za dowolny rok tego okresu zgodnie z
        przepisami o rachunkowości i nie dotyczy transakcji dokonywanych w tym
        okresie.
    Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy –
    Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2193), zwanej
    dalej „ustawą zmieniającą”, wprowadzone zostały przepisy szczególne dotyczące zasad
    ujmowania tzw. korekt cen transferowych (ang. transfer pricing compensating

    adjustments), w tym definiujące warunki dopuszczalności dokonania korekty cen
    transferowych przez podatników (art. 11e ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych), warunki dla uwzględnienia korekty cen transferowych przy ustalaniu
    wysokości przychodu/kosztów uzyskania przychodu (art. 12 ust. 3aa ww. ustawy oraz
    art. 15 ust. 1ab ww. ustawy) oraz moment ujęcia korekty cen transferowych w księgach
    podatkowych (art. 12 ust. 3I pkt 2 ww. ustawy oraz art. 15 ust. 4k pkt 2 ww. ustawy).
    Przepisy te regulują ujmowanie na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych
    korekt cen transferowych dokonywanych przez podatnika. Przepisy te weszły w życie z
    dniem 1 stycznia 2019 r.
    W uzasadnieniu do ustawy zmieniającej projektodawca wskazał, że celem
    wprowadzenia tej regulacji jest doprecyzowanie momentu ujęcia korekty przychodów
    oraz kosztów uzyskania przychodów z tytułu korekty cen transferowych i ujednolicenie
    podejścia w tym zakresie. Przepisy te wskazują, że korekta taka powinna zostać ujęta w
    okresie rozliczeniowym, którego dotyczy, a nie w okresie, kiedy została wystawiona (w
    przypadku przychodów) lub otrzymana (w przypadku kosztów uzyskania przychodów)
    faktura korygująca lub inny dokument potwierdzający dokonanie korekty.
    I tak, stosowanie do art. 11e ustawy o CIT:
      Podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości
      uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jeżeli są
      spełnione łącznie następujące warunki:
      1) w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku
        podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane;
      2) nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie
        roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub
        uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a
        zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane,
        wymaga dokonania korekty cen transferowych;
      3) w momencie dokonania korekty podatnik posiada oświadczenie podmiotu
        powiązanego lub dowód księgowy potwierdzające dokonanie przez ten podmiot
        korekty cen transferowych w tej samej wysokości co podatnik;
      4) istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem, w
        którym podmiot powiązany, o którym mowa w pkt 3, ma miejsce zamieszkania,
        siedzibę lub zarząd.
    Stosownie do powyższych przepisów, tj. art. 11e ustawy o podatku dochodowym od
    osób prawnych w zw. z art. 15 ust. 1ab ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych w wyniku korekty cen transferowych skutkujących zmianą wysokości kosztów
    uzyskania przychodów, korekta zmniejszająca koszty powinna spełniać warunki z pkt 1 i
    2 art. 11e, a zwiększająca koszty winna spełniać przesłanki z pkt 1-4 art. 11e.
    Dodatkowo w art. 15 ust. 4k pkt 2 ustawy o CIT ustawodawca zawarł zastrzeżenie, że
    przepisów dotyczących korekt (art. 15 ust. 4i-4j) nie stosuje się do korekty cen
    transferowych, o których mowa w art. 11e ustawy o CIT.
    Korekta cen transferowych może zostać dokonana „in plus” bądź „in minus”, tj.
    odpowiednio zwiększać wynik finansowy poprzez zmniejszenie kosztów, albo
    zmniejszać wynik finansowy poprzez zwiększenie kosztów.
    Korekta wyniku finansowego to korekta, w której podatnik sam dostosowuje dla celów
    podatkowych pierwotnie ustaloną cenę transferową do poziomu, który według niego
    spełnia zasadę ceny rynkowej (ang. arms length principle). Przez cenę transferową
    rozumie się rezultat finansowy, w tym cenę, wynagrodzenie, wynik finansowy lub
    wskaźnik finansowy. Korekty dokonywane są w grupach podmiotów powiązanych w
    celu doprowadzenia wyniku finansowego poszczególnych podmiotów powiązanych,
    działających w ramach łańcucha wartości, do poziomu zgodnego z zasadą ceny
    rynkowej, poprzez prawidłową dystrybucję dochodu między te podmioty, biorąc pod

    uwagę pełnione przez nie funkcje, ponoszone ryzyka oraz angażowane aktywa (tzw.
    profil funkcjonalny). Wynik finansowy zgodny z zasadą ceny rynkowej oznacza wynik
    finansowy, który w porównywalnych okolicznościach osiągnęłyby podmioty
    niepowiązane o porównywalnym profilu funkcjonalnym.
    Korekta cen transferowych dokonywana jest okresowo, zazwyczaj po zakończeniu
    danego okresu rozliczeniowego, kiedy znane są już niezbędne dane finansowe.
    Wystąpienie korekty wynika z zaistnienia w trakcie tego okresu, bądź po jego
    zakończeniu okoliczności, które nie mogły być znane stronom transakcji podczas jej
    planowania, a które spowodowały, że istnieje konieczność dostosowania poziomu
    pierwotnie ustalonej ceny transferowej do poziomu zgodnego z zasadą ceny rynkowej.
    Korekta powinna być dokonana w racjonalnie szybkim terminie po zakończeniu okresu
    rozliczeniowego. Przy określeniu częstotliwości oraz terminu dokonania takiej korekty
    powinna być wzięta pod uwagę m.in. praktyka gospodarcza przyjęta w branży,
    zmienność czynników ekonomicznych mających wpływ na wysokość ceny transferowej,
    wystąpienie okoliczności mających znaczący wpływ na zmianę pierwotnie ustalonej
    ceny transferowej, techniczne możliwości dokonania takiej korekty.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia:
      - w jakim okresie rozliczeniowym Spółka powinna ująć korektę zmniejszającą albo
        zwiększającą koszty uzyskania przychodów w przypadku dokonania korekty A
        dotyczącej wynagrodzenia z tytułu umowy I i umowy II,
      - w jakim okresie rozliczeniowym Spółka powinna ująć korektę zmniejszającą albo
        zwiększającą koszty uzyskania przychodów w przypadku dokonania korekty B
        dotyczącej wynagrodzenia z tytułu umowy I, umowy II, umowy III i umowy IV,
      - w jakim okresie rozliczeniowym Spółka powinna ująć korektę zmniejszającą albo
        zwiększającą koszty uzyskania przychodów w przypadku dokonania korekty C
        dotyczącej wynagrodzenia z tytułu umowy I, umowy II, umowy III i umowy IV.
    W pierwszej kolejności wskazać należy, że korekta ceny transferowej oznacza
    skorygowanie (poprawienie, dostosowanie) ceny transferowej. Cena transferowa to
    cena, wynagrodzenie, wynik finansowy, wskaźnik finansowy bądź inaczej określony
    rezultat finansowy warunków ustalonych lub narzuconych między podmiotami
    powiązanymi w wyniku istniejących między nimi powiązań (art. 11a ust. 1 pkt 1 ustawy
    o CIT).
    Zatem, z korektami cen transferowych mamy do czynienia, gdy przewidują korektę
    (poprawienie, dostosowanie) ceny transferowej dotyczących transakcji realizowanych
    pomiędzy podmiotami powiązanymi.
    W przedstawionym zdarzeniu przyszłym wskazali Państwo m.in., że Wynagrodzenie
    należne Zleceniobiorcy od Spółki na podstawie umowy I, umowy II, umowy III i umowy IV
    kalkulowane jest na bazie przychodów bilansowych lub kosztów bilansowych występujące
    po stronie Zleceniobiorcy albo Spółki. Wartość całkowitych przychodów i kosztów
    bilansowych uwzględnianych do kalkulacji wynagrodzenia Zleceniobiorcy może się
    zmieniać, ponieważ mogą tutaj występować różnego rodzaju zdarzenia wpływające na
    zmianę ich całkowitej wartości co w konsekwencji oznacza że zmianie będzie również
    podlegało wynagrodzenie należne Zleceniobiorcy od Spółki. Całkowita wartość
    przychodów i kosztów bilansowych może zarówno ulec zwiększeniu jak i zmniejszeniu, w
    związku z czym korekta wynagrodzenia należnego Zleceniobiorcy od Spółki również może
    być korektą zwiększającą albo zmniejszającą. Zmiana przychodów i kosztów bilansowych
    ujmowana po zakończeniu roku może wynikać z różnych przyczyn np. z utworzonych lub
    rozwiązanych po zakończeniu roku rezerw bądź odpisów aktualizujących należności,
    wystawionych bądź otrzymanych faktur lub faktur korygujących zaksięgowanych po
    wystawieniu faktur miesięcznych przez Zleceniobiorcę, z błędów w ujęciu przychodów czy
    kosztów bilansowych, ze spisanych w przychody bilansowe rozliczeń międzyokresowych.

    W związku z powyższym stwierdzić należy, że dokonane przez Państwa w przedmiotowej
    sprawie korekty nie stanowią korekty cen transferowych w rozumieniu art. 11e ustawy o
    CIT.
    Wskazać bowiem należy, że korekta cen transferowych ma na celu doprowadzenie
    rozliczeń pomiędzy podmiotami powiązanymi do poziomu zapewniającego spełnienie
    zasady ceny rynkowej. Korekta taka dokonywana jest wówczas, gdy pierwotne rozliczenia
    nie dawały rynkowego wyniku. Istotą korekty cen transferowych jest zatem wyrównanie
    oczekiwanego poziomu rentowności zaburzonego w skutek wystąpienia trudnych do
    przewidzenia okoliczności. Zakres pojęcia korekty cen transferowych jest ograniczony do
    tych przypadków, w których korekta przychodu lub kosztu wynika z dążenia podatnika do
    doprowadzenia rentowności do poziomu rynkowego, a nie z innych okoliczności, które
    mogą mieć wpływ na cenę transakcyjną. Korektę cen transferowych dokonuje się zatem w
    przypadku, gdy wskutek pewnych zdarzeń wymagane jest „urynkowienie” transakcji.
    Natomiast korekty wynagrodzenia do umów I, II, III i IV w wariancie A, B i C wynikają, jak
    Państwo wskazują z korekty przychodów lub kosztów bilansowych po zakończeniu roku
    podatkowego np. na skutek utworzonych lub rozwiązanych po zakończeniu roku rezerw
    bądź odpisów aktualizujących należności, wystawionych bądź otrzymanych faktur lub
    faktur korygujących zaksięgowanych po wystawieniu faktur miesięcznych przez
    Zleceniobiorcę, z błędów w ujęciu przychodów czy kosztów bilansowych, ze spisanych w
    przychody bilansowe rozliczeń międzyokresowych.
    Z uzasadnienia do Ustawy zmieniającej wynika, że: „w praktyce gospodarczej często
    występują sytuacje, w których poziom ceny transferowej w trakcie roku nie ulega
    znaczącym modyfikacjom, w efekcie powodując odchylenia pomiędzy zrealizowanym
    poziomem rentowności podmiotu powiązanego a rynkowym poziomem rentowności,
    wynikającym przykładowo z analizy porównawczej. Taka sytuacja może mieć miejsce
    chociażby w relacji producenta o ograniczonym zakresie funkcji, ryzyk i aktywów z
    podmiotem centralnym zarządzającym łańcuchem dostaw (tzw. entrepreneur) – który to
    podmiot nie zawsze będzie stroną bezpośrednich transakcji z producentem. Po
    zakończeniu roku może okazać się, że wskutek wystąpienia zmian okoliczności istotnych z
    punktu widzenia cen transferowych suma wynagrodzenia otrzymanego przez producenta
    w trakcie roku może nie być wystarczająca do osiągnięcia rynkowego poziomu
    rentowności i, w rezultacie, konieczne jest dokonanie korekty rentowności w celu
    uzyskania wyniku finansowego zgodnego z poziomem rynkowym. Istotne z punktu
    widzenia cen transferowych okoliczności, których nie można było przewidzieć w
    momencie planowania poziomu cen transferowych na dany rok mogą obejmować
    przykładowo istotne zmiany rynkowych cen podstawowych surowców lub materiałów,
    wahania kursów walutowych, zmiany stóp procentowych czy też znaczące wahania popytu
    lub podaży danego produktu, spowodowane czynnikami niezależnymi od podatnika i
    podmiotu powiązanego.
    Różnice pomiędzy zakładanym poziomem rentowności a rentownością rzeczywistą mogą
    wynikać również z modelu, w którym do ustalania cen transferowych w trakcie roku
    wykorzystywane były informacje o kosztach historycznych, a podatnik w trakcie roku nie
    miał możliwości dokonania dostosowania do kosztów rzeczywistych – podczas gdy
    zmieniają się istotne okoliczności mogące mieć wpływ na poziom ceny transferowej.
    Wówczas, na koniec roku może powstać różnica, wynikająca z porównania kosztów
    historycznych i rzeczywistych”.
    Istotnymi okolicznościami jak wskazano w ww. uzasadnieniu są np. zmiany rynkowych cen
    podstawowych surowców lub materiałów, wahania kursów walutowych, zmiany stóp

    procentowych czy też znaczące wahania popytu lub podaży danego produktu,
    spowodowane czynnikami niezależnymi od podatnika i podmiotu powiązanego.
    Ponadto jak wskazano w Objaśnieniach podatkowych wynika, że „Korektę cen
    transferowych w sytuacjach określonych w art. 11e pkt 2 ustawy o CIT, tj. przy zmianie
    istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki
    lub w razie uzyskania wiedzy na temat wysokości faktycznie poniesionych kosztów lub
    uzyskanych przychodów będących podstawą obliczenia ceny transferowej, dokonuje się z
    uwzględnieniem istoty ekonomicznej transakcji kontrolowanej, w tym wyników analizy
    funkcjonalnej i profilu funkcjonalnego stron transakcji”.
    Zatem wskazane przez Państwo przyczyny, które powodują korektę przychodów i kosztów
    bilansowych mających wpływ na ustalenie wynagrodzeń pomiędzy podmiotami
    powiązanymi nie są istotnymi okolicznościami, o których mowa w uzasadnieniu do ustawy
    oraz w Objaśnieniach podatkowych, a więc nie mogą stanowić przyczyny powstania
    korekty cen transferowych.
    Ponadto należy wskazać, że w Objaśnieniach podatkowych z 31 marca 2021 r.
    w sprawie korekty cen transferowych wskazano, że „przyczyną dokonania KCT11e nie jest
    ponadto, w szczególności, błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka. Jeżeli korekta
    przychodu (kosztu) spowodowana jest błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką,
    podatnik powinien dokonać korekty wstecz, czyli w okresie, którego błąd (oczywista
    omyłka) dotyczy.
    Korekty przychodu (kosztu), nieobjętej KCT11e, wynikającej z innych przyczyn (opust,
    rabat, zmiana zakresu świadczeń) dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie
    przychodów (kosztów) osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została
    wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument
    potwierdzający przyczyny korekty. Takie korekty są dokonywane na tzw. zasadach
    ogólnych, tj. zgodnie z właściwymi przepisami art. 12 ust. 3j-3m ustawy o CIT (po stronie
    przychodowej) i art. 15 ust. 4i-4k ustawy o CIT (po stronie kosztowej). Podatnik w trakcie
    roku podatkowego powinien realizować zasadę ceny rynkowej wyrażoną w art. 11c ust. 1
    ustawy o CIT, dlatego ewentualną niezgodność ustaleń ex ante z tą zasadą powinien
    korygować na tzw. zasadach ogólnych”.
    Zasady ogólne dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów zawarte zostały
    odpowiednio w art. 15 ust. 4i i 4j ustawy o CIT.
    Z regulacji zawartych w cytowanym art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, wynika, że korekta
    „wstecz” może być dokonana jedynie wtedy, gdy przyczyną korekty jest błąd rachunkowy
    lub inna oczywista omyłka. Przy czym, ustawodawca nie wskazuje, co należy rozumieć
    poprzez pojęcia „błąd rachunkowy” oraz „inna oczywista omyłka”. Pojęcia te zatem należy
    rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem, za „błąd rachunkowy” należy
    uznać sytuację, gdy koszt został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku
    wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie
    wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen
    lub wartości towarów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do
    ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej
    przy przeliczaniu wartości przychodu na złote itp.).
    Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl), przez
    „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe
    postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji, za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny
    oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie
    np. ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny
    nabywca towaru. „Omyłka” wiązać się również będzie z błędem polegającym albo na
    nieprawidłowym wystawieniu albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego.
    Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być

    „oczywista”. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru
    przyczyn korekty, korekta dokonywana winna być w okresie otrzymania dokumentu
    potwierdzającego przyczynę korekty (w przypadku korekty kosztów uzyskania
    przychodów) lub w okresie wystawienia tego dokumentu (w przypadku korekty
    przychodów).
    Tym samym, korekty które wynika z błędów rachunkowych i innych oczywistych omyłek
    powinny zostać dokonana „wstecz”. Natomiast pozostałe korekty, należy ujmować jako
    korekty kosztów uzyskania przychodów (ich zwiększenia lub zwiększenia) „na bieżąco” (tj.
    w okresie rozliczeniowym, w którym podatnik otrzymał fakturę korygującą albo inny
    dokument potwierdzający przyczyny korekty).
    W związku z powyższym wszystkie korekty, o których mowa we wniosku nie będą stanowić
    korektę cen transferowych. W konsekwencji korekty ww. kosztów należy dokonać na
    zasadach ogólnych wynikających z art. 15 ust. 4i-4j ustawy o CIT.
    Zatem w Państwa przypadku korekty należy dokonać w okresie rozliczeniowym, w którym
    została otrzymana faktura korygująca lub (w przypadku braku faktury) inny dokument
    potwierdzający przyczyny korekty.
    Tym samym, Państwa stanowisko sprowadzające się do twierdzenia, że:
      - w zakresie pytania pierwszego: korekta zmniejszająca albo zwiększająca koszty
        uzyskania przychodów w przypadku dokonania korekty A dotyczącej
        wynagrodzenia z tytułu umowy I i umowy II powinna być przez Spółkę ujęta w
        okresie rozliczeniowym, którego dotyczy dana korekta, jako korekta cen
        transferowych (zgodnie z art. 15 ust. 1b w zw. z art. 11e ustawy o CIT) - jest
        nieprawidłowe,
      - zakresie pytania drugiego: korekta zmniejszająca albo zwiększająca koszty uzyskania
        przychodów w przypadku dokonania korekty B dotyczącej wynagrodzenia z tytułu
        umowy I, umowy II, umowy III i umowy IV powinna być przez Spółkę ujęta w okresie
        rozliczeniowym, którego dotyczy dana korekta, jako korekta cen transferowych
        (zgodnie z art. 15 ust. 1b w zw. z art. 11e ustawy o CIT) - jest nieprawidłowe,
      - w zakresie pytania trzeciego: korekta zmniejszająca albo zwiększająca koszty
        uzyskania przychodów w przypadku dokonania korekty C dotyczącej
        wynagrodzenia z tytułu umowy I, umowy II, umowy III i umowy IV powinna być
        przez Spółkę ujęta w okresie rozliczeniowym, którego dotyczy dana korekta, jako
        korekta cen transferowych (zgodnie z art. 15 ust. 1b w zw. z art. 11e ustawy o CIT) -
        jest nieprawidłowe.
    Natomiast Państwa stanowisko alternatywne (w razie uznania przez organ, że omawiane
    korekty nie będą stanowiły korektę cen transferowych), sprowadzające się do twierdzenia,
    że omawiane korekty będą stanowiły zwykłe korekty kosztów uzyskania przychodów, o
    których mowa w art. 15 ust. 4i ustawy o CIT i w takiej sytuacji wszystkie korekty, jako
    niewynikające z błędu rachunkowego lub innej oczywistej omyłki, powinny być ujmowane
    w okresie rozliczeniowym w którym zostanie otrzymana faktura korygująca lub w
    przypadku jej braku inny dokument potwierdzający przyczyny korekty, zgodnie z art. 15
    ust. 4i ustawy o CIT - jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.