Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.189.2019.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-28
Teza: Opodatkowanie sprzedaży udziałów w nieruchomościach nabytych w drodze spadku oraz w drodze działu spadku po zmarłej matce (wartość udziałów nabyta w drodze działu spadku nie przekroczyła wartości udziałów przysługujących spadkobierczyniom pierwotnie w masie spadkowej).
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości; opodatkowanie; spadek; spadek-dział spadku; sprzedaż; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 29 kwietnia 2019 r. (data wpływu 7 maja 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 czerwca 2019 r. (data wpływu 17 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży udziału w nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sprzedaży udziału w nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z 4 czerwca 2019 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.189.2019.1.AK, wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawczynię, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano 4 czerwca 2019 r., skutecznie doręczono 10 czerwca 2019 r., natomiast w dniu 17 czerwca 2019 r. do tut. organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowaną będącą stroną postępowania:** **Panią A;**
*   **Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania:** **Panią Z**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 28 listopada 2013 r. Wnioskodawczyni uzyskała klauzulę prawomocności postanowienia sądu dotyczącego nabycia spadku po jej matce (…) - zmarłej (…) lutego 2013 r. - na podstawie własnoręcznego testamentu napisanego w dniu 6 lutego 2011 r. w obecności świadków.

Spadek dotyczy działki nr 740/7, 740/8, (…). Udziały w tych działkach zostały przekazane Wnioskodawczyni oraz jej dwóm siostrom: tj. Z i S po 1/3 z tych działek.

W dniu 12 czerwca 2014 r. dokonano działu spadku dotyczącego innych nieruchomości oraz umowy darowizny, w której siostra S darowała swoje udziały swojej córce K. W akcie notarialnym zawarto wpis współwłasności działek 740/7, 740/8 w udziałach po 1/3 części na rzecz A, Z, K.

W uzupełnieniu wniosku w odniesieniu do pytania nr 1 dotyczącego wartości udziału w nieruchomości nabytej w wyniku działu spadku Zainteresowana wskazała, że wartość udziału w nieruchomości, które nabyła w związku z działem spadku po zmarłej matce (…) jest dokładnie taka sama, jak w pierwotnej masie spadkowej, zgodna z testamentem matki oraz prawomocnym wyrokiem sądu, który uwzględnił ich udziały zgodnie z ostatnią wolą ich matki oraz całkowitą akceptacją pozostałych córek. Wartość jej udziału w nieruchomości, który nabyła w związku z działem spadku nie przekracza wartości udziału przysługującego jej w pierwotnej masie spadkowej.

Odpowiadając natomiast na pytanie nr 2 w kwestii wartości udziałów dotyczących siostry Wnioskodawczyni wskazała, że wartość udziału w nieruchomości, które jej siostra Z nabyła w związku działem spadku po zmarłej matce (…) jest dokładnie taka sama, jak w pierwotnej masie spadkowej, zgodna z testamentem matki oraz prawomocnym wyrokiem sądu, który uwzględnił ich udziały zgodnie z ostatnią wolą ich matki oraz całkowitą akceptacją pozostałych córek. Wartość udziału jej siostry Z w nieruchomości, który nabyła w związku z działem spadku nie przekracza wartości udziału przysługującego jej w pierwotnej masie spadkowej.

W związku z powyższym opisem w uzupełnieniu wniosku sformułowano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni - A i jej siostra - Z mogą sprzedać w 2019 r. udziały w nieruchomościach opisanych we wniosku, które nabyły w drodze spadku po zmarłej matce (…) bez ponoszenia podatku?

Zdaniem Zainteresowanych, mogą sprzedać udziały w działkach, ponieważ upłynął 5-letni okres od nabycia spadku, a podatek nie będzie Z i A obowiązywał.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) – osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się m.in. dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości (art. 3 ust. 2b pkt 4).

Wyżej powołane przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (artykuł 4a ustawy).

W umowie z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. nr 31 poz. 178) w art. 7 uregulowano kwestie opodatkowania dochodu z nieruchomości. Dochody z nieruchomości, włączając opłaty i inne płatności z tytułu eksploatacji zasobów naturalnych i zyski uzyskane ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji taką nieruchomością lub prawami, z których wynikają takie opłaty i inne płatności, mogą być opodatkowane przez to Umawiające się Państwo, w którym ta nieruchomość lub zasoby naturalne są położone. Dla celów niniejszej Umowy odsetki od zobowiązań zabezpieczonych na nieruchomości lub zabezpieczonych prawem dochodzenia na opłatach lub innych płatnościach z tytułu eksploatacji zasobów naturalnych nie będą traktowane jako dochód z nieruchomości.

Użyty w tym przepisie zwrot „mogą być opodatkowane” oznacza, że przychody o których w nim mowa są opodatkowane w kraju miejsca położenia nieruchomości zawsze, o ile prawo podatkowe tego państwa przewiduje opodatkowanie takiego dochodu.

Sformułowanie, iż dochód ten „może” być opodatkowany nie zezwala na dowolne wybranie państwa, w którym dochód ten ma zostać opodatkowany. Przepis ten oznacza, iż dochód taki oprócz tego, że podlega opodatkowaniu w państwie, w którym osoba osiągająca ten dochód ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, to podlega również opodatkowaniu w tym państwie, w którym położony jest dany majątek, zgodnie z prawem tego państwa.

Zatem w rozpatrywanej sprawie zarówno w stosunku do Zainteresowanej będącej stroną postępowania jak i Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania - osoby posiadającej miejsce zamieszkania na terytorium USA, która uzyskuje dochody z nieruchomości położonej na terytorium Polski w myśl art. 7 ust. 1 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku - mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z siostrami nabyła w spadku udział w nieruchomościach po zmarłej w dniu (…) lutego 2013 r. matce.

W 2014 r. dokonano działu spadku po zmarłej matce, w wyniku którego wartość udziałów w nieruchomościach nabytych przez Wnioskodawczynię jak i jej siostrę Z nie przekroczyła wartości udziałów przysługujących spadkobierczyniom pierwotnie w masie spadkowej.

Zainteresowana oraz jej siostra zamierzają w 2019 r. dokonać sprzedaży ww. udziałów w nieruchomościach otrzymanych w spadku oraz nabytych w związku z działem spadku.

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia w drodze spadku czy dokonanie działu spadku, dlatego w tym wypadku należy posiłkować się normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Zgodnie z art. 1037 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Z analizy sprawy wynika, że w wyniku dokonanego w 2014 r. działu spadku po zmarłej matce wartość udziałów w nieruchomościach zarówno Wnioskodawczyni jak i jej siostry nie przekroczyła wartości udziałów jakie przysługiwały im pierwotnie w masie spadkowej.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Biorąc powyższe pod uwagę, skoro w wyniku działu spadku wartość udziałów w nieruchomościach nabytych przez Wnioskodawczynię i jej siostrę nie przekroczyła wartości udziałów, które Wnioskodawczyni oraz jej siostra posiadały w majątku spadkowym, a tym samym nie doszło do nabycia nieruchomości ponad posiadane udziały, to stwierdzić należy, że w odniesieniu do udziałów nabytych w drodze spadku 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku Wnioskodawczyni oraz jej siostry niewątpliwie minął, bowiem – jak wynika z treści wniosku – od końca roku, w którym matka Zainteresowanej (spadkodawczyni) nabyła przedmiotowe nieruchomości do momentu sprzedaży w 2019 r. przez spadkobierczynie (Wnioskodawczynię i jej siostrę) upłynęło ponad 5 lat.

Podsumowując, mając na uwadze zaprezentowane zdarzenie przyszłe oraz przepisy prawa stwierdzić należy, że sprzedaż w 2019 r. przez Wnioskodawczynię i jej siostrę udziałów w nieruchomościach nabytych w drodze spadku po zmarłej matce oraz w wyniku działu spadku nie będzie stanowiła dla Wnioskodawczyni oraz jej siostry źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż ww. udziałów nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawczynię. W związku z tym, zarówno Wnioskodawczyni jak i jej siostra nie będą zobowiązane do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży udziałów w przedmiotowych nieruchomościach.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.