Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-470/13-2/JN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-08-07
Teza: W zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przy wniesieniu aportem znaków towarowych do spółki.
Słowa kluczowe: aport; obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; wartość-wartość rynkowa; znak-znak towarowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2013 r. (data wpływu 12 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przy wniesieniu aportem znaków towarowych do spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przy wniesieniu aportem znaków towarowych do spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka X Spółka Akcyjna z siedzibą (zwana dalej „Wnioskodawcą” lub „Spółką”) posiada prawa do znaków towarowych, zarejestrowanych w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej oraz innych wartości niematerialnych i prawnych objętych zakresem ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. prawo własności przemysłowej Dz.U.2003.119.1117 j.t. (zwane dalej łącznie „znakami towarowymi”).

Wnioskodawca zamierza objąć akcje w nowotworzonej spółce komandytowo-akcyjnej (zwanej dalej „SKA”) w zamian za wkład niepieniężny w postaci praw do znaków towarowych. Wartość wnoszonego aportu w postaci opisanych wyżej praw do znaków towarowych zostanie ustalona wedle ich wartości rynkowej, określonej na podstawie wyceny opracowanej przez rzeczoznawcę.

Prawdopodobnym jest, że nadwyżka wartości przedmiotu aportu ponad wartość nominalną wydanych akcji SKA, przekazana zostanie na kapitał zapasowy SKA (agio).

W związku z aportem znaków towarowych do SKA, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktury VAT względem podmiotu otrzymującego przedmiotowy wkład niepieniężny, tj. SKA.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w uwarunkowaniach przedstawionego zdarzenia przyszłego podstawą opodatkowania podatkiem VAT w przypadku aportu znaków towarowych do SKA, z wykorzystaniem instytucji tzw. agio, będzie zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy VAT wartość znaków towarowych wynikająca z wyceny sporządzonej przez właściwego rzeczoznawcę i od tej wartości Wnioskodawca obowiązany będzie obliczyć i uiścić podatek VAT według obowiązującej stawki, czy też wartość znaków towarowych wynikająca z wyceny będzie wartością brutto, natomiast podstawą opodatkowania będzie zgodnie z art. 29 ust. 9 ustawy VAT wartość rynkowa znaków towarowych wynikająca z wyceny, pomniejszona o kwotę podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo istniejących w tym zakresie rozbieżności interpretacyjnych, w uwarunkowaniach przedstawionego zdarzenia przyszłego, podstawą opodatkowania podatkiem VAT w przypadku aportu znaków towarowych do SKA, z wykorzystaniem instytucji tzw. agio, będzie wartość rynkowa znaków towarowych wynikająca z wyceny, pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Uzasadniając powyższe Wnioskodawca w pierwszej kolejności wskazuje, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy VAT), natomiast świadczenie usług to świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej (art. 8 ust. 1 ustawy).

W rezultacie przedmiotowy aport praw do znaków towarowych do SKA stanowił będzie odpłatne świadczenie usług, co skutkowało będzie obowiązkiem opodatkowania tej czynności właściwą stawką podatku od towarów i usług. Na mocy art. 106 ust. 1 ustawy VAT, wspólnik wnoszący aport zobowiązany będzie do wystawienia faktury VAT dokumentującej dokonaną czynność.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22 art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 9 ustawy, w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12.

Przez wartość rynkową, zgodnie z art. 2 pkt 27b ustawy VAT, rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów – kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

W ocenie Wnioskodawcy w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym podstawa opodatkowania dla czynności wniesienia aportu powinna być ustalana na zasadach przewidzianych w art. 29 ust. 9 ustawy VAT.

W przypadku dokonania czynności wniesienia znaku towarowego do spółki prawa handlowego jako wkładu niepieniężnego (aportu), nie występuje bowiem kwota należna (cena) w zamian za wniesione prawa, lecz formę należności stanowią akcje w SKA, objęte w zamian za wniesione prawa.

W uwarunkowaniach przedmiotowej sprawy istotne jest, iż objęcie akcji w SKA nastąpi z wykorzystaniem instytucji tzw. agio, przewidzianej w art. 309 § 2 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h., pozwalającej na objęcie akcji w SKA powyżej ich wartości nominalnej. W rezultacie, na podstawie art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h., zastosowanie znajdzie tutaj art. 396 § 2 k.s.h., zgodnie z którym: „Do kapitału zapasowego należy przelewać nadwyżki, osiągnięte przy emisji akcji powyżej ich wartości nominalnej, a pozostałe - po pokryciu kosztów emisji akcji”.

Trudność w ustaleniu konkretnej ceny za wnoszone prawa do znaków towarowych potęguje fakt, iż w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym, w związku wykorzystaniem instytucji tzw. agio, w zamian za aport Wnioskodawca obejmie akcje o wartości nominalnej niższej niż wartość znaków towarowych wynikająca z wyceny. Zatem wartość objętych akcji nie będzie stanowić pełnego ekwiwalentu za wnoszone aportem znaki towarowe.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym wartość rynkowa wnoszonych aportem znaków towarowych wynika ze sporządzonej przez uprawnionego rzeczoznawcę wyceny.

Przytoczone przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji przepisów prawa podatkowego, m.in.: w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 kwietnia 2013 r., sygnatura IBPP2/443-77/13/IK; interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 marca 2013 r., sygnatura IPPP1/443-1264/12-2/AP; interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 listopada 2012 r., sygnatura ITPP2/443-1071b/12/RS.

Reasumując powyższe, biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przepisy prawa podatkowego mające zastosowanie w niniejszej sprawie stwierdzić należy, iż skoro w przypadku dokonania czynności wniesienia znaków towarowych do SKA jako wkładu niepieniężnego (aportu) nie występuje kwota należna (cena) w zamian za wniesione prawa, lecz formę należności stanowią akcje w SKA objęte w zamian za wniesione prawa, podstawą opodatkowania opisanej transakcji będzie, w myśl art. 29 ust. 9 ustawy o VAT, wartość przedmiotu aportu określona w wycenie, odpowiadająca jego wartości rynkowej, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może zatem spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

Wskazać należy, iż z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki. Wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Z tego względu należy uznać wniesienie aportu za odpłatną dostawę towarów lub za odpłatne świadczenie usług, w zależności od przedmiotu aportu.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:

*   istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,

*   wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,

*   związek, o którym mowa powyżej ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

Wniesienie aportu w postaci praw do znaków towarowych do Spółki spełnia powyższe warunki posiadając wspomniany przymiot odpłatności.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl zaś art. 29 ust. 9 ustawy, w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12.

Stosownie do art. 2 pkt 27b ustawy, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów - kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług - kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada prawa do znaków towarowych, zarejestrowanych w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej oraz innych wartości niematerialnych i prawnych objętych zakresem ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. prawo własności przemysłowej. Wnioskodawca zamierza objąć akcje w nowotworzonej spółce komandytowo-akcyjnej w zamian za wkład niepieniężny w postaci praw do znaków towarowych. Wartość wnoszonego aportu w postaci opisanych wyżej praw do znaków towarowych zostanie ustalona wedle ich wartości rynkowej, określonej na podstawie wyceny opracowanej przez rzeczoznawcę. Prawdopodobnym jest, że nadwyżka wartości przedmiotu aportu ponad wartość nominalną wydanych akcji SKA, przekazana zostanie na kapitał zapasowy SKA (agio). W związku z aportem znaków towarowych do SKA, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktury VAT względem podmiotu otrzymującego przedmiotowy wkład niepieniężny, tj. SKA.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, iż w przypadku dokonania czynności wniesienia znaków towarowych do spółki prawa handlowego jako wkładu niepieniężnego (aportu), nie występuje kwota należna (cena) w zamian za wniesione prawa, lecz formę należności stanowią akcje w spółce objęte w zamian za wniesione prawa. Stąd też w powyższym przypadku podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wniesienia znaków towarowych w formie wkładu niepieniężnego do Spółki należy określić na podstawie art. 29 ust. 9 ustawy.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sytuacji podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla transakcji wniesienia znaków towarowych w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki będzie, zgodnie z art. 29 ust. 9 ustawy, wartość rynkowa wniesionego wkładu niepieniężnego, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Przy czym należy stwierdzić, że przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji rozstrzygnięcie kwestii, czy wyceniona przez rzeczoznawcę wartość rynkowa praw do znaków towarowych uwzględnia podatek od towarów i usług i stanowi kwotę brutto, czy nie uwzględnia podatku od towarów i usług i stanowi kwotę netto.

Jeżeli wartość rynkowa praw do znaków towarowych wynikająca z wyceny rzeczoznawcy będzie jedynym wynagrodzeniem należnym Wnioskodawcy z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego, to wartość ta będzie stanowić kwotę należności ogółem wraz z podatkiem.

Jeśli natomiast zgodnie z odpowiednimi dokumentami, przepisami innych gałęzi prawa czy uzgodnieniami pomiędzy stronami, wartość rynkowa praw do znaków towarowych wynikająca z wyceny rzeczoznawcy nie będzie jedyną kwotą należną Wnioskodawcy w zamian za wkład niepieniężny tych praw i z tych dokumentów, przepisów czy też uzgodnień wynikać będzie, że jest to kwota, do której należy doliczyć podatek VAT według właściwej stawki, to kwota ta będzie kwotą netto.

Trzeba mieć bowiem na uwadze, że co do zasady (poza wyjątkami określonymi w ustawie np. w art. 32 ustawy o VAT) przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji rozstrzygnięcie kwestii wysokości wynagrodzenia za dostawę towarów czy świadczenie usług.

Podkreślenia wymaga fakt, że tylko sprzedawca jest w stanie określić, co dokładnie jest wkalkulowane w kwotę należną od nabywcy. Podstawa opodatkowania wynikać powinna wyłącznie z umowy zawartej pomiędzy kontrahentami. Dodatkowo należy zauważyć, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, co może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego.

Tym samym, oceniając stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo nadmienia się, iż w związku z okolicznością, że niniejsza interpretacja dotyczy jednego zdarzenia przyszłego, natomiast Wnioskodawca wniósł opłatę w łącznej wysokości 80 zł, tut. Organ informuje, że kwota 40 zł, wniesiona przez Wnioskodawcę w dniu 6 czerwca 2013 r., na podstawie art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, będzie zwrócona na rachunek bankowy wskazany we wniosku ORD-IN, zgodnie z art. 14f § 2a ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.