Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-1331/15-3/NK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-03-03
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego związanego ze zbyciem udziałów.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitały pieniężne; koszt-koszty uzyskania przychodów; udział-zbycie udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2015 r. (data wpływu 24 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego związanego ze zbyciem udziałów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego związanego ze zbyciem udziałów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 1 grudnia 2000 r. czterech wspólników, w tym Wnioskodawczyni, zawiązało spółkę z o.o. (dalej: Spółka) na czas nieograniczony. Kapitał zakładowy spółki ustalono na kwotę 10.000 zł i podzielono na 10 równych i niepodzielnych udziałów po 1.000 zł każdy udział. Udziały w kapitale zakładowym Spółki zostały objęte przez zawierających umowę wspólników w następujący sposób:

Wspólnik I objął 6 udziałów o wartości nominalnej 1.000 zł każdy udział, to jest o łącznej wartości 6.000 zł; Wnioskodawczyni objęła 2 udziały o wartości nominalnej 1.000 zł każdy udział, to jest o łącznej wartości 2.000 zł; Wspólniczka II objęła 1 udział o wartości nominalnej 1.000 zł; Wspólniczka III objęła 1 udział o wartości nominalnej 1.000 zł. Wspólnicy objęli udziały pokrywając je w całości wkładami pieniężnymi. W dniu 1 marca 2001 r. wspólnicy Spółki podjęli uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego o kwotę 7.290.000 zł poprzez ustanowienie 7.290 nowych udziałów, każdy o wartości nominalnej 1.000 zł. Kapitał zakładowy Spółki, po jego podwyższeniu wynosi 7.300.000 zł i dzieli się na 7.300 równych udziałów, każdy po 1.000 zł wartości nominalnej. Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki zostały pokryte wkładami niepieniężnymi (aportem) i objęte przez wspólników w postaci: 1) zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki cywilnej nr 1, obejmującej prawo użytkowania wieczystego nieruchomości o wartości 3.451,76 zł oraz prawo własności składników majątkowych (budynki i budowle wraz z wyposażeniem) o łącznej wartości 3.996.548,24 zł; w zamian za wniesiony aport Wspólnik I obejmuje 4.000 udziałów po 1.000 zł wartości nominalnej każdy udział; 2) zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki cywilnej nr 2, obejmującej prawo współwłasności nieruchomości o wartości 100.720 zł oraz prawo współwłasności składników majątkowych (budynki i budowle wraz z wyposażeniem) o łącznej wartości 1.666.323,44 zł, towary o łącznej wartości 6.956,56 zł; w zamian za wniesiony aport Wspólnik I obejmuje 1.604 udziały po 1.000 zł wartości nominalnej każdy udział, Wspólniczka III obejmuje 170 udziałów po 1.000 zł wartości nominalnej każdy udział; 3) zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki cywilnej nr 3, obejmującej prawo współużytkowania wieczystego nieruchomości o wartości 400 zł oraz prawo współwłasności składników majątkowych (budynki i budowle wraz z wyposażeniem) o łącznej wartości 123.142,80 zł oraz towary o wartości 2.457,20 zł; w zamian za wniesiony aport Wspólnik I obejmuje 113 udziałów po 1.000 zł wartości nominalnej każdy udział, Wspólniczka III obejmuje 13 udziałów po 1.000 zł wartości nominalnej każdy udział; 4) zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki cywilnej nr 4, obejmującej prawo własności nieruchomości o wartości 152.000 zł oraz prawo współwłasności składników majątkowych (budynki i budowle wraz z wyposażeniem o łącznej wartości 1.148.000 zł; w zamian za wniesiony aport Wspólnik I obejmuje 1.109 udziałów po 1.000 zł wartości nominalnej każdy udział, Wspólniczka III obejmuje 115 udziałów po 1.000 zł wartości nominalnej każdy udział, Wnioskodawczyni obejmuje 76 udziałów po 1.000 zł wartości nominalnej każdy udział; 5) ciągnika siodłowego o wartości 80.000 zł; w zamian za wniesiony aport Wnioskodawczyni obejmuje 80 udziałów po 1.000 zł wartości nominalnej każdy udział; 6) samochodu osobowego o wartości 10.000 zł; w zamian za wniesiony aport Wspólnik I obejmuje 5 udziałów po 1.000 zł wartości nominalnej każdy udział, Wspólniczka II obejmuje 5 udziałów po 1.000 zł wartości nominalnej każdy udział. Po podwyższeniu kapitału zakładowego, kapitał zakładowy dzieli się na 7.300 udziałów po 1.000 zł wartości nominalnej każdy udział, które zostały objęte przez wspólników w następujący sposób: 1) Wspólnik I objął 6.837 udziałów po 1.000 zł wartości nominalnej każdy udział, o łącznej wartości nominalnej 6.837.000 zł; 2) Wspólniczka III objęła 299 udziałów po 1.000 zł wartości nominalnej każdy udział, o łącznej wartości nominalnej 299.000 zł; 3) Wnioskodawczyni objęła 158 udziałów po 1.000 zł wartości nominalnej każdy udział, o łącznej wartości nominalnej 158.000 zł; 4) Wspólniczka II objęła 6 udziałów po 1.000 zł wartości nominalnej każdy udział, o łącznej wartości nominalnej 6.000 zł.

Wartość zorganizowanej części przedsiębiorstwa - spółki cywilnej oraz wartość składników majątku w postaci ciągnika siodłowego i samochodu osobowego w celu wniesienia do Spółki została wyceniona według wartości godziwej (rynkowej) na kwotę 7.290.000zł, i w tej wartości dla celów podatkowych wprowadzona do ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1 u.p.d.o.f. W dniu 12 kwietnia 2002 r. wspólnicy Spółki podjęli uchwalę o obniżeniu kapitału zakładowego o kwotę 1.095.000 zł, poprzez obniżenie o kwotę 150,00 zł wartości nominalnej wszystkich udziałów. Kapitał zakładowy spółki po jego obniżeniu wynosi 6.205.000 zł i dzieli się na 7.300 udziałów, każdy po 850 zł. Kwotę 1.095.000 zł uzyskaną z obniżenia kapitału zakładowego przeznaczono na zasilenie kapitału zapasowego Spółki. Po obniżeniu kapitał zakładowy dzieli się na 7.300 udziałów po 850 zł wartości nominalnej każdy udział, które zostały objęte przez wspólników w następujący sposób: Wspólnik I objął 6.837 udziałów po 850 zł wartości nominalnej każdy udział, o łącznej wartości nominalnej 5.811.450 zł; Wnioskodawczyni objęła 158 udziałów po 850 zł wartości nominalnej każdy udział, o łącznej wartości nominalnej 134.300 zł; Wspólniczka II objęła 6 udziałów po 850 zł wartości nominalnej każdy udział, o łącznej wartości nominalnej 5.100 zł; Wspólniczka III objęła 299 udziałów po 850 zł wartości nominalnej każdy udział, o łącznej wartości nominalnej 254.150 zł. W dniu 22 maja 2003 r. Wspólniczka II dokonała sprzedaży 6 udziałów w Spółce po cenie 100 zł za udział, na łączną kwotę 600 zł na rzecz Zainteresowanej. W dniu 22 maja 2003 r. Wspólniczka III dokonała sprzedaży 299 udziałów w Spółce po cenie 100 zł za udział, na łączną kwotę 29.900 zł na rzecz Wnioskodawczyni. W dniu 3 maja 2014 r. zawarto umowę darowizny pomiędzy Zainteresowaną a Wspólnikiem I, w wyniku której darczyńca przekazuje w darowiźnie obdarowanemu 453 udziały w Spółce. W dniu 3 lutego 2015 r. wspólnicy Spółki. podjęli uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego spółki o kwotę 1.003.000 zł, poprzez dobrowolne umorzenie 1.180 udziałów po 850 zł wartości nominalnej każdy udział, należących do Wspólnika I, na co wspólnik wyraził zgodę. Umorzenie udziałów następuje za wynagrodzeniem w wysokości 1.003.000 zł, płatnym przez spółkę na rzecz wspólnika, po obniżeniu kapitału zakładowego. Kapitał zakładowy po jego obniżeniu wyniesie 5.202.000 zł, dzieląc się na 6.120 równych i niepodzielnych udziałów po 850,00 zł wartości nominalnej każdy udział. W dniu 17 sierpnia 2015 r. zawarto umowę nabycia przez Spółkę własnych udziałów celu ich umorzenia, zgodnie z którą spółka kupiła od Wspólnika I 1.180 udziałów w Spółce o wartości nominalnej po 850 zł każdy udział w celu ich umorzenia. Cena za jeden udział wynosi 850 zł i odpowiada wartości rynkowej udziałów. Wynagrodzenie łączne za sprzedane udziały wynosi 1.003.000 zł. Zainteresowana wraz ze Wspólnikiem I planują również sprzedaż wszystkich udziałów w Spółce na rzecz osób trzecich.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  W jaki sposób ustalić dochód z odpłatnego zbycia udziałów przez Wnioskodawczynię na rzecz osób trzecich?
2.  W jaki sposób należy ustalić koszt uzyskania przychodów zbywanych udziałów należących do Zainteresowanej?

Zdaniem Wnioskodawczyni stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6a u.p.d.o.f., za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. Zasady opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (m.in. w celu ich umorzenia) określa art. 30b u.p.d.o.f. Z uregulowań tego przepisu wynika, że podatek dochodowy oblicza się w wysokości 19% uzyskanego dochodu. W celu ustalenia dochodu, kwotę przychodu z odpłatnego zbycia udziałów pomniejsza się o koszty jego uzyskania, określone na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. Zgodnie z art. 22 ust. 1f pkt l u.p.d.o.f.: W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a - jeżeli te udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również za wkład w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej. Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny. Zgodnie z art. 22 ust. 1f pkt 2 u.p.d.o.f., w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, których mowa w art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a. Według art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Wnioskodawczyni planuje zbycie wszystkich 10 udziałów w Spółce z o.o. W celu ustalenia dochodu z odpłatnego zbycia udziałów należy przywołać art. 30b u.p.d.o.f. Przepis ten stanowi, iż podatek dochodowy oblicza się w wysokości 19% uzyskanego dochodu. Aby ustalić dochód, kwotę przychodu z odpłatnego zbycia udziałów pomniejsza się o koszty jego uzyskania, określone na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. Na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, sprzedaż udziałów w Spółce z o.o. powoduje powstanie przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6a u.p.d.o.f. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Przychód podatkowy powstaje zatem w momencie przeniesienia własności udziałów na ich nabywcę (w dniu zawarcia umowy), niezależnie od daty faktycznej zapłaty przez nabywcę. Dochód ze sprzedaży udziałów w Spółce z o.o. Wnioskodawczyni powinna obliczyć zgodnie z zasadami określonymi w art. 30b ust. 2 pkt 4 u.p.d.o.f., jako różnicę między sumą przychodów osiągniętych w roku podatkowym ze sprzedaży tych udziałów a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie: art. 22 ust. 1f u.p.d.o.f. - jeżeli udziały zostały przez wspólnika objęte w zamian za wkład niepieniężny albo art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. - gdy udziały zostały przez wspólnika objęte w zamian za wkład pieniężny. Zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów w Spółce z o.o. zostały zatem zróżnicowane, w zależności od sposobu, w jaki podatnik wszedł w posiadanie tych udziałów. W przypadku sprzedaży udziałów w Spółce z o.o., które wspólnik objął w zamian za wkład niepieniężny (aport), na dzień sprzedaży tych udziałów, koszt uzyskania przychodów ustala się na podstawie art. 22 ust. 1f u.p.d.o.f., w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów - jeżeli udziały te zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część albo przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg rachunkowych przedsiębiorstwa, a także z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, określonej na dzień objęcia tych udziałów - nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia. Natomiast jeżeli wspólnik objął udziały w Spółce w zamian za wkład pieniężny, to zgodnie z dyspozycją art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., w momencie ich sprzedaży kosztem uzyskania przychodów będą wydatki poniesione na objęcie lub nabycie tych udziałów. Wartość przychodu należy określić na podstawie umowy zbycia udziałów w Spółce zawartej w przyszłości pomiędzy Wnioskodawczynią a osobą trzecią. Z posiadanych przez siebie 463 udziałów, Zainteresowana w dniu 9 maja 2014 r. dokonała darowizny 453 udziałów na rzecz Wspólnika I. W celu ustalenia kosztu uzyskania przychodów nabycia pozostałych 10 udziałów, należy odwołać się do art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e. Z uwagi na fakt, iż 453 udziały objęte przez Wnioskodawczynię w zamian za gotówkę, zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz ciągnik siodłowy zostały przekazane w darowiźnie, ustalenie kosztu nabycia zbywanych 10 udziałów należy powiązać z umową sprzedaży udziałów w Spółce z o.o. dokonaną pomiędzy Wnioskodawczynią a Wspólniczką III. Z niniejszej umowy wynika, iż Zainteresowana nabywa udziały w Sp. z o.o. po cenie 100 zł za każdy udział. Zatem łączny koszt sprzedawanych udziałów na rzecz osób trzecich kształtuje się na poziomie 1.000 zł (10 udziałów po 100 zł każdy udział). Reasumując: zbycie wszystkich udziałów, jakie są w posiadaniu na dzień dzisiejszy przez Wnioskodawczynię (10 udziałów) wygenerowałoby przychód z kapitałów pieniężnych wynikający z zawartej w przyszłości umowy zbycia udziałów na rzecz osób trzecich. Łączny koszt uzyskania przychodów zbywanych udziałów ukształtowałby się na poziomie 1.000 zł (10 udziałów po 100 zł za każdy udział). W związku z powyższym sprzedaż wszystkich udziałów za łączną wartość powyżej 1.000 zł skutkowałaby powstaniem dochodu, który stosownie do art. 30b u.p.d.o.f. podlegałby opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy a dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) wyżej wymienionej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7, 9 - 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Przepis art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zauważyć należy, że ustawodawca w art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, iż art. 19 stosuje się odpowiednio przy ustalaniu przychodów, o których mowa m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy, czyli również przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce na rzecz osób trzecich.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawczyni podała, że w 2000 r. wraz z trzema innymi Wspólnikami założyła Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Udziały w kapitale zakładowym Wspólnicy objęli pokrywając je w całości wkładami pieniężnymi. W 2001 r. Wspólnicy podjęli uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego poprzez ustanowienie nowych udziałów. Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki zostały pokryte wkładami niepieniężnymi i objęte w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ciągnika siodłowego oraz samochodu osobowego. W 2002 r. Wspólnicy podjęli uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego poprzez obniżenie wartości nominalnej wszystkich udziałów, a kwotę uzyskaną z obniżenia przeznaczono na zasilenie kapitału zakładowego Spółki. W 2003 r. Zainteresowana zakupiła od Wspólniczki II sześć udziałów, a od Wspólniczki III 299 udziałów w Spółce. W 2014 r. Wnioskodawczyni przekazała w drodze darowizny Wspólnikowi I 453 udziały w Spółce. W lutym 2015 r. ponownie kapitał zakładowy Spółki został obniżony, poprzez umorzenie dobrowolne części udziałów należących do Wspólnika I. Umorzenie to nastąpiło za wynagrodzeniem. W sierpniu 2015 r. podjęto decyzję o nabyciu przez Spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia. Cena za udział odpowiada ich wartości rynkowej. Wnioskodawczyni planuje sprzedaż posiadanych przez siebie udziałów na rzecz osób trzecich.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia udziałów jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c, osiągnięta w roku podatkowym.

Ponadto należy wskazać, że koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów ustala się zależnie od sposobu, w jaki doszło do objęcia lub nabycia zbywanych udziałów.

Aby ustalić koszty uzyskania przychodu ze zbycia udziałów, które Wnioskodawczyni objęła za wkład niepieniężny zastosować należy art. 22 ust. 1f, natomiast w odniesieniu do udziałów objętych w zamian za wkład pieniężny zastosowanie znajdzie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy.

I tak zgodnie z art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1.  określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a – jeżeli te udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również za wkład w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej,
2.  przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a.

Natomiast przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów, które Wnioskodawczyni objęła za wkład pieniężny należy odwołać się do art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

W świetle powyższego kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach kapitałowych mogą być wydatki faktycznie poniesione na nabycie (objęcie) tych udziałów.

Należy zauważyć, że ustawodawca nie określił kolejności zbywania udziałów objętych w różny sposób i po różnej cenie. W sytuacji, gdy ze względu na różne sposoby objęcia konieczne jest zastosowanie odmiennych sposobów ustalania kosztów uzyskania przychodów, a Wnioskodawczyni znany jest konkretny sposób i cena objęcia (nabycia) zbywanych udziałów, może ona sama ustalić kolejność ich zbywania. Wyjaśnić bowiem należy, że inaczej ustala się kolejność zbywania udziałów, w sytuacji gdy niemożliwa jest identyfikacja zbywanych udziałów, czyli gdy brak jest możliwości ustalenia daty i ceny objęcia (nabycia). W takim przypadku przyjmuje się zasadę, że udziały zbywane są według określonej kolejności, począwszy od tych objętych (nabytych) najwcześniej. Jednak w opisywanym przypadku taka sytuacja nie ma miejsca, gdyż Zainteresowana wie w jakiej dacie, za jaką cenę i w jaki sposób objęła (nabyła) zbywane udziały.

Wobec powyższych uregulowań należy zgodzić się z Wnioskodawczynią, że zbycie posiadanych przez Nią udziałów w Spółce na rzecz osób trzecich wygeneruje przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy ustalaniu którego ewentualne zastosowanie może znaleźć art. 19 ustawy. Dochód ze sprzedaży udziałów Zainteresowana powinna obliczyć zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy, tzn. jako różnicę między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów, a kosztami ich uzyskania. W rozpatrywanym przypadku koszt nabycia udziałów objętych (nabytych) za wkład pieniężny należy ustalić zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38, tj. kosztem uzyskania przychodu będą wydatki poniesione na ich nabycie. Od dochodu ustalonego zgodnie z powyższymi przepisami pobiera się 19% podatek dochodowy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.