Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-529/15-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-08-06
Teza: W zakresie uznania transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanej za dostawę podlegającą opodatkowaniu VAT.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; nakłady; nieruchomości; stawka-stawki podatku; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2015 r. (data wpływu 29 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanej za dostawę podlegającą opodatkowaniu VAT - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży nieruchomości zabudowanej za dostawę podlegającą opodatkowaniu VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto Rzeczypospolitej Polskiej, miasto stosownie do treści ustawy z dnia 15 marca 2002 r. o ustroju miasta (Dz. U. z 2002 r. Nr 41, poz. 361 z późn. zm.) jest gminą mającą status miasta na prawach powiatu. na podstawie przepisów ustawy o ustroju miasta jest następcą prawnym Gminy A. Biorąc pod uwagę powyższe miasto realizuje zadania z zakresu administracji samorządowej należące do gminy i powiatu określone w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.) oraz w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2013r., poz. 595 z późn. zm.). W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym do zadań samorządu gminnego należy gospodarka nieruchomościami, w ramach której miasto dokonuje sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z art. 37 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2014 r., poz. 518 z późn. zm.) Miasto może dokonać w drodze bezprzetargowej, sprzedaży nieruchomości na rzecz osoby, która dzierżawi nieruchomość na podstawie umowy zawartej co najmniej na 10 lat, jeżeli nieruchomość ta została zabudowana na podstawie zezwolenia na budowę.

Mając na uwadze powyższe miasto na wniosek A. Sp. z o.o. Sp. komandytowa (dalej: Spółka), planuje sprzedaż nieruchomości, oznaczonej jako działka ew. nr 5/1 o pow. 7551 m2 w obrębie. Stan prawny przedmiotowej nieruchomości uregulowany jest w księdze wieczystej KW. Nieruchomość objęta jest 29-letnią umową dzierżawy, zawartą w dniu 01.05.l998 r. pomiędzy Gminą A. a Spółką A. S.A.

Przedmiotem umowy dzierżawy jest grunt, który został wydzierżawiony z przeznaczeniem pod budowę obiektu biurowo-hotelowego. Powyższa umowa zmieniona została aneksem nr 1 z dnia 21.09.1998 r., aneksem nr 2 z dnia 15.11.2001 r. oraz aneksem nr 3 z dnia 01.08.2005 r. Umowa dzierżawy zostanie rozwiązana z chwilą sprzedaży nieruchomości bez dokonywania jej zwrotu.

A. S.A. z dniem 18.12.2008 r., na mocy postanowienia Sądu Rejonowego Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego, została przekształcona w spółkę osobową pod nazwą A. Sp. z o.o. Sp. komandytowa, która zgodnie z art. 533 ustawy z dnia 15 września 2000r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.) wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształconej i jest właścicielem wszystkich nakładów poniesionych na wybudowanie budynku hotelowego i innych naniesień.

Przedmiotowa część nieruchomości położona jest na terenie, dla którego obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania-przestrzennego B., zatwierdzony Uchwałą Rady miasta z dnia 29 maja 1998 r. na obszarze oznaczonym na rysunku planu symbolem UP-teren usług publicznych, gdzie obowiązuje przeznaczenie podstawowe: usługi handlu, gastronomii i administracji II i III stopnia obsługi oraz przeznaczenie dopuszczalne usługi turystyki (hotele i motele).

Decyzją z dnia 23.04.1997 r. ustalone zostały warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegającej na budowie hotelu z częścią apartamentową, położonej przy ul. M, działka ew. nr 5 z obrębu. Decyzją z dnia 22.10.1998 r. zatwierdzony został projekt budowlany i wydane zostało pozwolenie na budowę budynku hotelu na terenie przedmiotowej nieruchomości. Następnie decyzją z dnia 18.01.2001 r. budynek hotelu został oddany do użytkowania.

Z chwilą otrzymania ww. decyzji nastąpiło pierwsze wynajęcie pokoi hotelowych gościom. Spółka ponosząc nakłady na budowę obiektu miała prawo do odliczenia kwot podatku od towarów i usług na podstawie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.).

Zgodnie z oświadczeniem Prezesa Zarządu - A. Sp. z o.o. Spółka komandytowa jest właścicielem wszystkich nakładów poniesionych na wybudowanie naniesień znajdujących się na ww. gruncie. W okresie użytkowania budynku hotelu nie dokonywano prac, których wartość powodowała wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia do użytkowania.

Ponadto dla ww. nieruchomości wykonany został w dniu 24.06.2013 r. przez rzeczoznawcę majątkowego operat szacunkowy określający jej wartość, którego aktualność została potwierdzona w dniu 24.06.2014 r. Zgodnie z operatem wartość rynkowa ww. części nieruchomości zabudowanej (wartość gruntu wraz z wartością naniesień budowlanych i roślinnych) wynosi 30.512.989 zł., w tym wartość gruntu (wartość bez naniesień) wynosi 5.497.128 zł., wartość naniesień (budowlanych i roślinnych) wynosi 25.015.861 zł. Zgodnie z art. 67 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami, przy zbywaniu nieruchomości w drodze bezprzetargowej, o której mowa w art. 37 ust. 3, cenę nieruchomości ustala się w wysokości nie niższej niż jej wartość określona przez rzeczoznawcę majątkowego.

W związku z powyższym proponowana cena części nieruchomości zabudowanej wyniesie 30.515.861 zł. netto (w tym cena gruntu 5.500.000 zł. netto, cena naniesień 25.015.861 zł. netto). Zbycie jej poprzedzone będzie przeniesieniem przez Spółkę na miasto nakładów przysługujących Spółce, poniesionych na wybudowanie naniesień znajdujących się na ww. części nieruchomości, co udokumentowane zostanie fakturą VAT wystawioną przez Spółkę.

Rozliczenie nakładów i sprzedaż przedmiotowej nieruchomości dokonane zostaną w ramach jednej transakcji, wobec tego nie będzie ona użytkowana przez miasto po rozliczeniu nakładów. Miasto z faktury dokumentującej nabycie nakładów poniesionych na nieruchomości dokona odliczenia podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy transakcja sprzedaży nieruchomości, będącej własnością miasta oznaczonej jako działka ew. nr 5/1 o pow. 7551 m2 w obrębie stanowić będzie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ust. 2 i ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: „ustawa o VAT”) miasta jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W myśl tych przepisów podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą (\`(...)\`) bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Obowiązek podatkowy w przypadku dostawy nieruchomości powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, w którym mowa, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Natomiast podstawę opodatkowania ustala się na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z powołanym przepisem podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Szczególny sposób określania podstawy opodatkowania dla dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle unormowano w przepisie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego wynika, iż co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione.

Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Zwolnienia z opodatkowania dostawy gruntu zabudowanego można dokonać po spełnieniu warunków określonych w treści art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy o VAT.

Stosowanie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Pojęcie pierwszego zasiedlenia zdefiniowano w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, gdzie mowa, iż przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie zaś z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W przedmiotowej sprawie dojdzie do transakcji sprzedaży przez miasto budynku trwale związanego z gruntem, która poprzedzona będzie przeniesieniem na miasto przez Spółkę nakładów jej przysługujących.

Rozliczenie tych nakładów, zdaniem miasta, zaliczyć należy do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Takie stanowisko podzielają organy podatkowe w interpretacjach: Nr ILPP1/443-937/11-4/NS z dnia 06.10.2011 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, Nr IPPP3/443-815/13-2/LK z dnia 04.12.2013 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Nr ITPP4/443-494/14-4/UNR z dnia 14.10.2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, jak również orzecznictwo sądów administracyjnych - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt I FSK 656/11 z dnia 24.02.2012 r. W konsekwencji nie można mówić o pierwszym zasiedleniu w przypadku przeniesienia własności nakładów.

Do pierwszego zasiedlenia nie dochodzi również w przypadku krótkotrwałego zakwaterowania klientów w pokojach hotelowych. Takie stanowisko zostało zaprezentowane przez organy podatkowe w następujących orzeczeniach - interpretacja indywidualna Nr IBPP3/443-157/09/Pk z dnia 21.04.2009 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach oraz interpretacja indywidualna Nr ILPP1/443-138/14-4/NS z dnia 16.05.2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

W konsekwencji należy stwierdzić, iż planowana przez miasto transakcja sprzedaży gruntu zabudowanego będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Tym samym dostawa gruntu zabudowanego budynkiem hotelowym nie będzie spełniała przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, które wymieniono w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Należy zatem w odniesieniu do ww. budynku przeanalizować warunki zwolnienia wynikające z treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Przesłanka zawarta w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy o VAT mówi o prawie do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sposobem pozyskania budynków, budowli lub ich części, tj. ich nabyciem lub też wybudowaniem.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku należnego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W odniesieniu do rozliczenia nakładów za wynagrodzeniem wskazać należy na wydaną dla miasta interpretację indywidualną Nr IPPP1/443-836/14-4/AS z dnia 03.11.2014 r., w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż: „(\`(...)\`) podmiot, który poniósł nakłady dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać, zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Z tych też względów przekazanie za wynagrodzeniem poniesionych nakładów na cudzą rzecz, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.”

Z powyższego wynika, iż w ocenie organu podatkowego transakcja przeniesienia nakładów poniesionych przez dzierżawcę w postaci wybudowania budynku na dzierżawionym gruncie stanowi odpłatne świadczenie usług opodatkowane podatkiem VAT w wysokości 23%.

Powołując się na powyższą interpretację w ocenie miasto w przedmiotowej sprawie rozliczenie nakładów będzie związane z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. zbyciem nieruchomości. W konsekwencji miasto będzie uprawnione do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zwrotu nakładów, udokumentowanego fakturą VAT i w efekcie nie zostanie spełniony warunek do zwolnienia określony w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. W tej sytuacji bez znaczenia pozostaje spełnienie przesłanki określonej w lit. b ww. przepisu, gdyż aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia z podatku VAT, obie przesłanki ustanowione w lit. a i lit. b art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT muszą być spełnione łącznie.

Podsumowując, planowana przez miasto transakcja sprzedaży gruntu zabudowanego nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ani art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, lecz będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki podatku 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Po przeniesieniu na miasto nakładów poniesionych na wybudowanie budynku, dojdzie do dostawy nieruchomości zabudowanej, położonej przy ul. M, oznaczonej, jako działka ewidencyjna nr 5/1 o pow. 7551 m2 w obrębie, która to transakcja będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki podatku 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W tym miejscu wskazać należy, że Wnioskodawca pominął art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w myśl którego zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednak powołany przepis nie wpływa na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie gdyż analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że dostawa Nieruchomości będąca przedmiotem zapytania nie będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Nieruchomość nie była przez Wnioskodawcę wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej od podatku od towarów i usług. Tym samym, nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.