Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-13/15/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-13
Teza: Czy wnoszone po 1 stycznia 2015 r. wpłaty na fundusz stabilizacyjny będą dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodów na gruncie Ustawy CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
Słowa kluczowe: fundusz; kasa-spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; wpłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 kwietnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 10 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym 19 czerwca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wpłat na fundusz stabilizacyjny wnoszonych po 1 stycznia 2015 r. (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wpłat na fundusz stabilizacyjny wnoszonych po 1 stycznia 2015 r. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 17 czerwca 2015 r. Znak: IBPB-1-3/4510-13/15/IZ wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 19 czerwca 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółdzielcza Kasa Oszczędnościowo - Kredytowa (dalej: „Wnioskodawca”) jest spółdzielnią, działającą w oparciu o przepisy ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1450 ze zm., dalej: „Ustawa SKOK”). Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 Ustawy SKOK, celem kasy jest gromadzenie środków pieniężnych wyłącznie swoich członków, udzielanie im pożyczek i kredytów, przeprowadzanie na ich zlecenie rozliczeń finansowych oraz pośredniczenie przy zawieraniu umów ubezpieczenia na zasadach określonych w ustawie z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz.U. Nr 124, poz. 1154 ze zm.). Zgodnie z art. 55 Ustawy SKOK, Wnioskodawca zobowiązany jest wnosić na wyodrębniony w Krajowej Kasie Oszczędnościowo-Kredytowej (dalej: „Kasa Krajowa”) fundusz stabilizacyjny środki w wysokości co najmniej 1% i nie więcej niż 3% ich aktywów. Kasa Krajowa jest spółdzielnią osób prawnych, której członkami są wszystkie działające w Polsce spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe. Członkostwo Wnioskodawcy w systemie Kasy Krajowej jest więc obowiązkowe. Wnoszone przez Wnioskodawcę środki na fundusz stabilizacyjny, w myśl art. 42 Ustawy SKOK, przeznaczone są na realizację celów działalności Kasy Krajowej, którymi są zapewnienie stabilności finansowej spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych (dalej: „Kasy”), a w szczególności udzielanie Kasom wsparcia finansowego ze środków funduszu stabilizacyjnego, oraz sprawowanie kontroli nad Kasami dla zapewnienia bezpieczeństwa zgromadzonych w nich oszczędności oraz zgodności działalności Kas z przepisami prawa.

Do końca 2014 r. wpłacone przez Wnioskodawcę kwoty na fundusz stabilizacyjny, zgodnie z obowiązującymi do tego dnia przepisami prawa bilansowego (ustawa o rachunkowości i rozporządzenia wykonawcze), ujmowane były dla celów bilansowych jako aktywa i nie obciążały wyniku finansowego. Wpłaty te nie obciążały także (nie były uwzględniane) w rozliczeniu podatku dochodowego. Z dniem 1 stycznia 2015 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 czerwca 2014 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych (Dz.U. z 2014 r., poz. 880, dalej: „rozporządzenie SKOK”). Zgodnie z § 22 rozporządzenia SKOK, wpłaty wniesione na fundusz stabilizacyjny są kosztem (bilansowym) dla Kas. Ponadto, w myśl § 31 ww. rozporządzenia, wartość bilansową wkładów na fundusz stabilizacyjny, wniesionych przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, rozlicza się w równych kwotach proporcjonalnie w ciągu 20 lat i odnosi na fundusz własny jako „Zysk (strata) z lat ubiegłych”. Nierozliczoną część wkładów wykazuje się w bilansie po stronie aktywów. Powyższe zmiany oznaczają, że wpłaty wniesione na fundusz stabilizacyjny po 1 stycznia 2015 r. będą bezpośrednio ujmowane w kosztach Wnioskodawcy (obciążą wynik finansowy), natomiast wniesione wpłaty do końca 2014 r. będą obciążały wynik finansowy lat ubiegłych w ciągu kolejnych 20 lat, ale księgowanie w ciężar kosztów lat ubiegłych nastąpi w księgach roku 2015 i kolejnych 19 lat (w każdym z lat 1/20).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wnoszone po 1 stycznia 2015 r. wpłaty na fundusz stabilizacyjny będą dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodów na gruncie Ustawy CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, wpłaty wnoszone na fundusz stabilizacyjny będą kosztem uzyskania przychodu.

W myśl art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. W orzecznictwie i literaturze przedmiotu wskazuje się, że koszt może być uznany za koszt uzyskania przychodów na gruncie Ustawy CIT, jeśli:

1.  został poniesiony przez podatnika,
2.  jest definitywny (rzeczywisty),
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich,
5.  został właściwie udokumentowany.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym, wszystkie ze wskazanych powyżej przesłanek będą spełnione. Przede wszystkim należy wskazać, że obowiązek wnoszenia wpłat na fundusz stabilizacyjny, nałożony jest Ustawą SKOK. Oznacza to, że jest to wydatek obligatoryjny, od którego Wnioskodawca nie może się uwolnić. Ponadto, jest on ściśle związany z funkcjonowaniem Wnioskodawcy. Ponoszone wpłaty na fundusz stabilizacyjny bowiem służą zachowaniu, a przede wszystkim zabezpieczeniu źródła przychodów.

Nie można także pominąć, faktu, że wysokość opłat na fundusz stabilizacyjny skorelowana jest z uzyskiwanymi przychodami, ze względu na to, że wysokość opłaty ustalana jest w oparciu o wartość aktywów, której wielkość zależy od generowanych przychodów.

Ponadto należy wskazać, że ww. wydatek nie został wyłączony z kosztów uzyskania przychodu w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT. Co więcej, wyłączenie z kosztów w art. 16 ust. 1 pkt 68 Ustawy CIT opłaty ostrożnościowej, o której mowa w art. 14a ustawy z dnia 14 grudnia 1994 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym (Dz.U. z 2009 r. Nr 84, poz. 711, ze zm.), wnoszonej przez banki, z której to opłaty tworzy się fundusz stabilizacyjny Bankowego Funduszu Gwarancyjnego (art. 18a ust. 1 w związku z art. 14 a ww. ustawy), wskazuje, że sama opłata ostrożnościowa jest kosztem uzyskania przychodu. Gdyby bowiem nie można było uznać opłaty ostrożnościowej za koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, to zbędne byłoby wyłączenie tego wydatku w art. 16 ust. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe analizy wskazują, że wpłaty na fundusz stabilizacyjny są kosztem uzyskania przychodu. Tak więc w świetle powyższego, Wnioskodawca będzie miał prawo zaliczyć dokonane wpłaty na fundusz stabilizacyjny do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851., dalej „updop”). Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów, niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop, pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów jest zatem taki wydatek, który spełnia łącznie następujące warunki:

1.  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
2.  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą, zawarty został w art. 16 ust. 1 updop. Wpłaty na fundusz stabilizacyjny nie zostały objęte zakresem przedmiotowym ww. przepisu. Nie oznacza to jednak, że samo niewymienienie tego wydatku w negatywnym katalogu zawartym w ww. przepisie prowadzi do automatycznego uznania go za koszt podatkowy. W związku z powyższym, aby uznać ww. wydatek za koszt podatkowy należy zbadać, czy zostaje spełniona ogólna przesłanka wynikająca z art. 15 ust. 1 updop, tj. czy istnieje związek przyczynowo-skutkowy poniesionego wydatku z przychodem, czy też wydatek ten służył zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Przechodząc do zbadania istnienia związku przyczynowego, jaki winien zachodzić pomiędzy wydatkiem a przychodem podatkowym, stwierdzić należy, że związek ten ma kluczowe znaczenie. Tylko bowiem wydatek, który przyczynia się do powstania przychodu podatnika, czy też zabezpieczenia albo zachowania jego źródła przychodów, może być podstawą do pomniejszenia podstawy opodatkowania (dochodu), od której w ostatecznym rozrachunku zależy opodatkowanie. Związek ten nie musi mieć przy tym charakteru bezpośredniego, a zatem wpływającego na wzrost przychodu podatkowego, może mieć bowiem charakter pośredni, związany z działalnością gospodarczą jednak nie przekładający się wprost na przychód podatkowy. W ocenie tut. Organu można mówić, że dany wydatek został poniesiony „w celu” osiągnięcia przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, gdy jego poniesienie ma lub może mieć wpływ na powstanie lub też zwiększenie przychodów. W konsekwencji, możliwość zaliczania danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów ma przede wszystkim skłaniać podatników do podejmowania racjonalnych decyzji gospodarczych, w tym znaczeniu, że będą one przysparzać konkretne przychody podatkowe, lub też zachowają źródło przychodów w niezmienionym stanie albo zabezpieczą to źródło przed uszczupleniem, czy też zmniejszeniem. Na podatniku spoczywa więc ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółdzielnią, działającą w oparciu o przepisy Ustawy SKOK. Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 Ustawy SKOK, celem kasy jest gromadzenie środków pieniężnych wyłącznie swoich członków, udzielanie im pożyczek i kredytów, przeprowadzanie na ich zlecenie rozliczeń finansowych oraz pośredniczenie przy zawieraniu umów ubezpieczenia na zasadach określonych w ustawie o pośrednictwie ubezpieczeniowym. Zgodnie z art. 55 Ustawy SKOK, Wnioskodawca zobowiązany jest wnosić na wyodrębniony w Kasie Krajowej fundusz stabilizacyjny, środki w wysokości co najmniej 1% i nie więcej niż 3% ich aktywów. Kasa Krajowa jest spółdzielnią osób prawnych, której członkami są wszystkie działające w Polsce spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe. Członkostwo Wnioskodawcy w systemie Kasy Krajowej jest więc obowiązkowe. Wnoszone przez Wnioskodawcę środki na fundusz stabilizacyjny, w myśl art. 42 Ustawy SKOK, przeznaczone są na realizację celów działalności Kasy Krajowej, którymi są zapewnienie stabilności finansowej Kasy, a w szczególności udzielanie Kasom wsparcia finansowego ze środków funduszu stabilizacyjnego, oraz sprawowanie kontroli nad Kasami dla zapewnienia bezpieczeństwa zgromadzonych w nich oszczędności oraz zgodności działalności Kas z przepisami prawa.

Biorąc powyższe pod uwagę oraz fakt, że wydatek w postaci wpłat na fundusz stabilizacyjny nie został wymieniony w katalogu wyłączeń zawartym w art. 16 ust. 1 updop, przy dokonaniu oceny jego racjonalności oraz uzasadnienia gospodarczego, należy stwierdzić, że wykazuje on związek przyczynowo-skutkowy z prowadzoną działalnością gospodarczą, ponieważ - jak wskazał Wnioskodawca - jego członkostwo, jako Spółdzielczej Kasy Oszczędnościowo-Kredytowej w systemie Kasy Krajowej jest obowiązkowe, a wnoszenie wpłat na fundusz stabilizacyjny ma charakter obligatoryjny. Ponadto, ww. wpłaty mają na celu wykonywanie celów działalności Kasy Krajowej, do których należy m.in. zapewnienie stabilności finansowej skoków, a w konsekwencji zapewnienie im możliwości prowadzenia działalności. Zdaniem tut. Organu, fakt ten stanowi wystarczającą podstawę do uznania, że ww. wpłaty zostaną poniesione w celu zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów Wnioskodawcy.

Podsumowując, wpłaty na fundusz stabilizacyjny wnoszone po 1 stycznia 2015 r., będą spełniać ogólną przesłankę, wynikającą z dyspozycji art. 15 ust. 1 updop, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1; tym samym będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest więc prawidłowe.

Tut. Organ pragnie zauważyć, że pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) Ordynacji podatkowej. Dokonując bowiem interpretacji indywidualnej organ podatkowy, działający z upoważnienia Ministra Finansów, przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.