Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB1.4511.1028.2016.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-03
Teza: Czy podatek od nieruchomości zwrócony przez Spółkę jawną wspólnikowi użyczającemu nieruchomość (stan faktyczny 1), bądź wspólnikowi oraz jego małżonkowi niebędącemu wspólnikiem użyczającym nieruchomość (stan faktyczny 2), stanowi dla Wnioskodawczyni koszt uzyskania przychodu z tytułu udziału w dochodach tej Spółki (źródło - pozarolnicza działalność gospodarcza)?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-podatek od nieruchomości; spółki-spółka jawna; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2016 r. (data wpływu 23 grudnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 marca 2017 r. (data wpływu 10 marca 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki jawnej pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków z tytułu podatku od nieruchomości **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z czym pismem z dnia 23 lutego 2017 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.1028.2016.1.RK, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 24 lutego 2017 r. (data doręczenia 28 lutego 2017 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 3 marca 2017 r. (data wpływu 10 marca 2017 r.), nadanym w dniu 7 marca 2017 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą jako wspólnik Spółki jawnej, w której wszyscy wspólnicy opodatkowani są podatkiem dochodowym wg jednolitej stawki 19%. Spółka prowadzi księgi rachunkowe. Wszyscy wspólnicy tej Spółki - osoby fizyczne - pozostają między sobą w stopniu pokrewieństwa, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.). W prowadzonej działalności gospodarczej ww. Spółka korzysta z nieruchomości gruntowej będącej własnością jednego ze wspólników, na której Spółka wybudowała budynek wykorzystywany w działalności gospodarczej, który amortyzuje na podstawie art. 22 ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.f. (stan faktyczny 1) i nieruchomości gruntowej będącej przedmiotem współwłasności małżeńskiej Wnioskodawczyni i Jej małżonka, który nie jest wspólnikiem Spółki, pozostaje jednak ze wszystkimi wspólnikami Spółki w stopniu pokrewieństwa, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 125 u.p.d.o.f. Na nieruchomości tej znajduje się budynek handlowo-magazynowy niewprowadzony do ewidencji środków trwałych Spółki (stan faktyczny 2).

Korzystanie odbywa się na podstawie umów użyczenia (nieodpłatnych). Jedynym kosztem wobec użyczających, który Spółka zobowiązała się ponosić, jest koszt podatku od nieruchomości, przypadającego od używanego przez Spółkę gruntu oraz znajdujących się na nim zabudowań. Inne koszty związane z używaniem (energia elektryczna, dostawa wody, odprowadzanie ścieków, opłaty śmieciowe, ubezpieczenie) ponoszone są bezpośrednio przez Spółkę na podstawie stosownych umów zawartych bezpośrednio przez Spółkę, bądź deklaracji składanych przez Spółkę. Koszty bieżącego utrzymania i remontów nieruchomości również ponosi Spółka. Na ww. nieruchomościach działalność gospodarczą prowadzi wyłącznie wymieniona Spółka - żadna część nieruchomości nie jest oddana do odpłatnego bądź nieodpłatnego użytku osobom trzecim. W obu stanach faktycznych podatek od nieruchomości w części dotyczącej gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą jest zwracany przez Spółkę właścicielowi (w stanie faktycznym 1), bądź współwłaścicielom (stan faktyczny 2) danej nieruchomości na podstawie noty rozliczeniowej - po uiszczeniu przez zobowiązanych danej raty podatku wynikającej z decyzji.

W piśmie z dnia 3 marca 2017 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że Spółka jawna prowadzi działalność w zakresie handlu hurtowego i detalicznego materiałami budowlanymi, a Jej udział w zyskach i stratach Spółki wynosi 30%. W Spółce jest trzech wspólników – Wnioskodawczyni oraz dwóch synów. Właścicielem nieruchomości wskazanej w stanie faktycznym nr 1, na podstawie umowy kupna, jest syn Wnioskodawczyni, będący również wspólnikiem Spółki jawnej. Właścicielem nieruchomości wskazanej w stanie faktycznym 2 wchodzącej do współwłasności małżeńskiej, na podstawie umowy kupna, jest Wnioskodawczyni i mąż Wnioskodawczyni, który nie jest wspólnikiem Spółki.

Zwracany Wnioskodawczyni podatek od nieruchomości wynika z wiążącej Ją ze Spółką umowy użyczenia. Przedmiotowe nieruchomości są wykorzystywane w prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej w całości i wyłącznie. Z tytułu przychodów uzyskanych w Spółce, Wnioskodawczyni składa zeznanie PIT-36L. Wnioskodawczyni wskazuje, że w PIT-36 za 2016 r. zamierza wykazać jako koszt – podatek od nieruchomości dotyczący nieruchomości użytkowanej przez Spółkę, o której mowa we wniosku, na cele prowadzonej działalności gospodarczej – w całości zapłacony przez Nią w roku podatkowym do właściwego organu podatkowego gminy, zgodnie z otrzymaną od tego organu decyzją wymiarową, a jako przychód wykazać – równy ww. kosztowi – zwrócony Jej w całości w 2016 r. przez Spółkę podatek od nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawczyni dochód wyniesie zero, skoro Spółka zwróci Jej dokładnie taką kwotę podatku od nieruchomości, jaką zapłaciła. Dotychczas nie rozliczała w zeznaniu podatkowym zwrotu podatku od nieruchomości, ponieważ podatek zwrócony został po raz pierwszy w 2016 r.

W związku z powyższym opisem we wniosku i jego uzupełnieniu zadano następujące pytania:

1.  Czy podatek od nieruchomości zwrócony przez Spółkę jawną wspólnikowi użyczającemu nieruchomość (stan faktyczny 1), bądź wspólnikowi oraz jego małżonkowi niebędącemu wspólnikiem użyczającym nieruchomość (stan faktyczny 2), stanowi dla Wnioskodawczyni koszt uzyskania przychodu z tytułu udziału w dochodach tej Spółki (źródło - pozarolnicza działalność gospodarcza)?
2.  Czy zwrócony Wnioskodawczyni podatek od nieruchomości podlega wykazaniu w zeznaniu rocznym PIT-36 za 2016 r., jako przychód z innych źródeł, obok równych temu przychodowi kosztów (w wysokości równej temu podatkowi od nieruchomości, zapłaconemu przez Wnioskodawczynię zgodnie z otrzymaną decyzją właściwego organu podatkowego gminy), w związku z czym dochód z tytułu zwrócenia Wnioskodawczyni przez Spółkę zapłaconego przez Wnioskodawczynię podatku od nieruchomości wyniesie zero?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1. Natomiast w zakresie pytania Nr 2 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedstawionym we wniosku oraz jego uzupełnieniu, obowiązujące przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie pozwalają na przeniesienie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości w drodze umowy między stronami (podobnie jak każdego innego podatku). Brak jest przepisu zabraniającego korzystania Spółce jawnej z rzeczy będącej własnością wspólnika (stan faktyczny 1) lub wspólnika i osób trzecich (stan faktyczny 2) na podstawie umowy użyczenia, bądź nakazującego wnoszenie aportem do Spółki wszystkich rzeczy będących własnością wspólników, a używanych przez Spółkę jawną w prowadzonej działalności. W ocenie Wnioskodawczyni istnieje niewątpliwy związek przyczynowo – skutkowy pomiędzy zwróconym kosztem podatku od nieruchomości, a prowadzoną działalnością gospodarczą. Gdyby bowiem Spółka nie prowadziła pozarolniczej działalności gospodarczej na przedmiotowych nieruchomościach, byłyby one obciążone niższymi stawkami podatku od nieruchomości. Podatek od nieruchomości natomiast jako danina publiczna jest obciążeniem, którego obowiązku ponoszenia nie sposób zakwestionować.

Tak więc zwrócony wspólnikowi (stan faktyczny 1), bądź Wnioskodawczyni – drugiemu wspólnikowi i Jej małżonkowi (stan faktyczny 2), podatek od nieruchomości od gruntów i budynków wykorzystywanych przez Spółkę jawną dla prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej jest kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawczyni – wspólnika tej Spółki jawnej, odpowiednio w części w jakiej uczestniczy w zyskach i stratach Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm., dalej: „K.s.h.”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą (art. 8 § 2 K.s.h.).

Spółka jawna jest spółką, która nie posiada osobowości prawnej. Spółka ta nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce jawnej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z poźn. zm.), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału), oraz z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Generalnie przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie poniesione racjonalnie uzasadnione wydatki, poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mogą to być więc koszty bezpośrednio lub pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu.

Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu każdorazowo spoczywa na podatniku.

Umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, regulujących zasady używania rzeczy. Zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459), użyczenie jest umową, przez którą użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Istotą tej umowy jest jej bezpłatny charakter, co oznacza, że biorący w używanie nie ma obowiązku dokonywania żadnych świadczeń i opłat na rzecz dającego do bezpłatnego używania.

Zgodnie z art. 712 Kodeksu cywilnego, jeżeli umowa nie określa sposobu używania rzeczy, biorący może rzeczy używać w sposób odpowiadający jej właściwościom i przeznaczeniu. Bez zgody użyczającego biorący nie może oddać rzeczy użyczonej osobie trzeciej do używania.

Przepis art. 713 Kodeksu stanowi z kolei, że biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej.

Biorąc pod uwagę ww. uregulowania ustawy Kodeks cywilny stwierdzić należy, że używającego obciążają zwykłe koszty używania rzeczy oraz utrzymania jej w stanie niepogorszonym. Używającego można obciążyć obowiązkiem regulowania określonych należności, np. za czynsz, podatek od nieruchomości, za zużycie wody, energii, gazu lub drobnych remontów.

Wydatki z tytułu podatku od nieruchomości nie zostały wymienione w katalogu zawartym w przepisach art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako wydatki wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. W związku z tym uznać należy, że ponoszenie takich wydatków może mieć wpływ na możliwość osiągnięcia przychodu, choć trudno powiązać je z konkretnym przysporzeniem. Wydatki takie można zatem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, jako koszty ogólne prowadzonej działalności gospodarczej.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że Spółka jawna korzysta z nieruchomości stanowiącej własność syna Wnioskodawczyni, będącego wspólnikiem Spółki, jak również z nieruchomości stanowiącej współwłasność małżeńską Wnioskodawczyni - drugiego wspólnika i Jej małżonka (niebędącego wspólnikiem Spółki) i z tego tytułu ponosi koszty związane z opłacaniem podatku od nieruchomości. Korzystanie z powyższych nieruchomości odbywa się na podstawie umowy użyczenia, która przewiduje zapłatę podatku od nieruchomości przez Spółkę biorącą przedmiotowe nieruchomości do używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze, że Spółka wykorzystuje przedmiotowe nieruchomości na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, podatek od nieruchomości jest kosztem uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy bowiem uznać, że tego rodzaju wydatek pozostaje w pośrednim związku z przychodami osiąganymi przez Spółkę z prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie nie podlega on wykluczeniu z kosztów podatkowych na podstawie art. 23 ust. 1 ww. ustawy. Zatem zwrócony podatek od nieruchomości przez Spółkę synowi Wnioskodawczyni będącemu wspólnikiem Spółki oraz Wnioskodawczyni - drugiemu wspólnikowi i Jej małżonkowi niebędącemu wspólnikiem użyczającym nieruchomość, jest dla Wnioskodawczyni kosztem uzyskania przychodu i winien być uwzględniony w kosztach podatkowych w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawczyni w kosztach Spółki, pod warunkiem jego właściwego udokumentowania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.