Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-611/13-7/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-02-07
Teza: opodatkowanie transakcji sprzedaży akcji oraz ich wpływ na proporcję sprzedaży
Słowa kluczowe: akcja-sprzedaż akcji; czynności-czynności sporadyczne; obrót; proporcja; sprzedaż; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

W związku ze skargą wniesioną w dniu 8 stycznia 2014 r. (data wpływu 13 stycznia 2014 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 17 października 2013 r. nr IPPP3/443-611/13-4/KT w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży akcji oraz ich wpływ na proporcję sprzedaży, doręczoną w dniu 21 października 2013 r. (data potwierdzenia odbioru), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) w związku z § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), **uwzględnia skargę w całości,** w związku z czym **zmienia** zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 17 października 2013 r. nr IPPP3/443-611/13-4/KT, uznając stanowisko Wnioskodawcy za **prawidłowe** w powyższym zakresie.

We wniosku z dnia 28 czerwca 2013 r. (data wpływu 4 lipca 2013 r.) przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

C. S.A. (dalej: C. lub Spółka) jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in.:

*   sprzedaży hurtowej wyrobów chemicznych (podstawowa działalność);
*   pozostałych form udzielania kredytów, pozostałej finansowej działalności usługowej, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych;
*   działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych.

Co do zasady, działalność C. podlega opodatkowaniu VAT. Udział sprzedaży opodatkowanej VAT w stosunku do całej sprzedaży dokonanej przez C. w 2012 r. wynosi 97% (proporcja obliczona zgodnie z przepisem art. 90 ust. 3 ustawy o VAT).

Spółka realizuje obecnie program restrukturyzacji majątkowej, w ramach którego dokonuje m.in. zbycia posiadanych przez siebie aktywów, w tym m.in. pakietów akcji i udziałów spółek kapitałowych. W 2013 r. Spółka dokonała dwóch takich transakcji:

1.  w dniu 31.01.2013 r. Spółka zawarła umowę sprzedaży 99,62% akcji spółki zależnej A. S.A. (dalej: A.),
2.  w dniu 22.05.2013 r. Spółka dokonała zbycia posiadanych przez siebie 92,91% akcji spółki zależnej S.C. G. (dalej: G.) z siedzibą w Rumunii,
3.  Spółka zamierza dokonać sprzedaży dodatkowych akcji G. (po tym, jak dokona podwyższenia kapitału G. i obejmie nowe akcje w kapitale zakładowym G.; transakcja zostanie dokonana w celu osiągnięcia docelowej struktury kapitałowej w Grupie C.).

Spółka nie wyklucza dokonania w przyszłości transakcji sprzedaży posiadanych przez siebie akcji/udziałów innych spółek w ramach prowadzonych procesów restrukturyzacyjnych.

Przedmiotem działalności Spółki nie jest obrót papierami wartościowymi. Sprzedaż posiadanych przez Spółkę akcji nie była, nie jest i nie będzie koniecznym uzupełnieniem działalności podstawowej Spółki, którą stanowi sprzedaż wyrobów chemicznych.

Przychody z przeprowadzenia przedmiotowych transakcji (tj. sprzedaż akcji A. i G.) nie są niezbędne i konieczne do prowadzenia podstawowej działalności Spółki. Celem realizacji tych transakcji nie jest osiągnięcie przez Spółkę określonych zysków, lecz wykonanie procesów restrukturyzacyjnych mających na celu m.in. poprawę struktury majątkowej i efektywności Grupy C.

W kontekście całości działań podejmowanych przez Spółkę, przedmiotowe transakcje sprzedaży akcji mają znaczenie marginalne. W ramach prowadzonych na przestrzeni ostatnich kilku lat procesów restrukturyzacyjnych, Spółka dokonywała transakcji sprzedaży posiadanych przez siebie akcji i udziałów (od jednej do maksymalnie kilku takich transakcji rocznie). Przychód z tytułu tych transakcji stanowił znikomy procent przychodów osiąganych przez Spółkę.

Z perspektywy Spółki, obsługa przedmiotowych transakcji wiąże się również z marginalnym zaangażowaniem zasobów Spółki. W szczególności:

*   w celu prawidłowego przeprowadzenia przedmiotowych transakcji, Spółka poniosła jedynie wydatki konieczne w celu obsługi transakcji, m.in. na usługi doradztwa finansowego i prawnego;
*   obsługa tych transakcji nie wymaga zatrudnienia dodatkowych osób; transakcje sprzedaży akcji A. i G. zostały obsłużone przez pracowników Biura Strategii i Inwestycji Kapitałowych Spółki w ramach wykonywanych przez nich obowiązków służbowych, co nie wymagało od tych osób istotnego zaangażowania czasowego; koszty pracownicze związane z obsługą transakcji dokonanych oraz transakcji planowanej są zatem marginalne.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 9 października 2013 r. Spółka wskazała, że świadczy usługi na rzecz ww. spółek zależnych, tj.:

1.  na rzecz spółki Zakłady A. S.A.:
    *   usługi udzielania pożyczek,
    *   usługi zarządzania płynnością finansową,
    *   usługi udostępnienia znaku towarowego;
2.  na rzecz spółki S.C. G:
    *   usługi udzielania pożyczek i gwarancji,
    *   usługi informatyczne.

Spółka nie świadczy usług administracyjnych ani księgowych na rzecz ww. spółek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przedmiotowe transakcje (tj. sprzedaż akcji A. i G.) stanowią czynności sporadyczne w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, a w konsekwencji, wartość obrotu z tytułu przedmiotowych transakcji powinna być wyłączona z wartości obrotu służącego do wyliczenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Spółki, przedmiotowe transakcje (tj. sprzedaż akcji A. i G.) powinny zostać uznane za czynności dokonywane sporadycznie w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. nr 177 poz. 1054 j.t. ze zm., dalej: ustawa o VAT).

W konsekwencji, wartość obrotu z tytułu przedmiotowych transakcji powinna być wyłączona z wartości obrotu służącego do wyliczenia proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko Spółka argumentuje następująco:

W świetle regulacji zawartych w art. 90 ust. 1-4 ustawy o VAT, podatnik VAT nabywający towary lub usługi związane zarówno z czynnościami dającymi prawo do odliczenia VAT oraz czynnościami niedającymi prawa do odliczenia VAT, w przypadku, gdy nie można tych wydatków przyporządkować do określonego rodzaju sprzedaży, powinien odliczać VAT od takich wydatków w oparciu o określoną proporcję.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, wspomnianą powyżej proporcję ustała się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Ustawa o VAT wprowadza jednocześnie określone wyłączenia dla specyficznych rodzajów sprzedaży, z tytułu których obrót nie powinien być uwzględniany w kalkulacji powyższej proporcji.

Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

W świetle powyższego, aby móc zastosować powyższe wyłączenie do określonych czynności dokonywanych przez podatnika, muszą być spełnione dwa warunki:

1.  dana czynność powinna stanowić usługę wymienioną w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT oraz
2.  dana czynność powinna mieć charakter sporadyczny.

Dokonywane przez Spółkę transakcje zbycia akcji A. i G. stanowią niewątpliwie transakcje zwolnione z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT, w związku z czym, pierwszy z powyższych warunków należy uznać za spełniony.

W dalszej kolejności należy zatem ustalić, czy przedmiotowe transakcje mają charakter sporadyczny.

Pojęcie sporadycznego dokonywania czynności zawarte w art. 90 ust. 6 ustawy o VAT nie zostało zdefiniowane w przepisach tej ustawy.

Należy wskazać, że art. 90 ust. 6 ustawy o VAT stanowi implementację do polskiego porządku prawnego regulacji art. 174 ust. 2 lit. b-c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm., dalej: Dyrektywa), zatem pojęcie „sporadyczności” należy interpretować przy uwzględnieniu brzmienia przepisów Dyrektywy.

Art. 174 ust. 2 Dyrektywy, dla celów ustalania wyłączeń z kalkulacji proporcji podatku VAT podlegającego odliczeniu, posługuje się pojęciem transakcji o charakterze pomocniczym (incydentalnym).

Powyższą różnicę dostrzegł ustawodawca wprowadzając od 1 stycznia 2014 r. odpowiednią zmianę art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, wskazując przy tym w uzasadnieniu do zmiany Ustawy o VAT, iż, cyt. „Zmiana w art. 90 ust. 6 ustawy o VAT polega na ściślejszym dostosowaniu przepisu do przepisu art. 174 ust. 2 lit. c dyrektywy 2006/11 2/WE. W dyrektywie mowa jest o transakcjach pomocniczych, a nie transakcjach dokonywanych sporadycznie”. Wskazana zmiana potwierdza, że pojęcie „sporadyczny” zawarte w ustawie o VAT powinno być rozumiane przez pryzmat pojęcia „pomocniczy” ujęty w Dyrektywie oraz będący przedmiotem interpretacji Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE).

Interpretacja przedmiotowych pojęć (tj. sporadyczny/pomocniczy) jest przedmiotem utrwalonego orzecznictwa TSUE. Przykładowo:

*   W wyroku z dnia 11 lipca 1996 r. w sprawie Regie Dauphinoise (C-306/94), TSUE dokonał interpretacji pojęcia incydentalności w kontekście wykonywania transakcji finansowych. TSUE wskazał, że usługi świadczone sporadycznie to takie usługi, które nie stanowią bezpośredniego, stałego i koniecznego uzupełnienia zasadniczej działalności podatnika. TSUE uznał, że o sporadycznym charakterze transakcji nie decyduje ich relatywnie niewielki udział wartościowy w całokształcie prowadzonej przez podatnika działalności. Jednocześnie TSUE stwierdził, że, cyt.: „jeżeli wszystkie wpływy z transakcji finansowych podatnika związane z działalnością opodatkowaną zostałyby wliczone do tego mianownika, nawet jeżeli powstanie takich wpływów nie pociągało za sobą wykorzystania towarów lub usług podlegających VAT, lub przynajmniej wiązało się z ich wykorzystaniem w bardzo ograniczonym stopniu, kalkulacja odliczenia zostałaby zakłócona.”
*   W kolejnym wyroku ETS z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie EDM (C-77/0l) wskazał, że transakcje sporadyczne to takie, które angażują bardzo ograniczoną ilość towarów lub usług podlegających VAT (sporadyczność nie odnosi się do częstotliwości takich czynności, lecz stopnia wykorzystania zasobów podatnika), cyt. „Przy obliczaniu proporcji odliczenia podatku naliczonego, określonej w art. 17 i 19 VI Dyrektywy, transakcje te należy uznać za sporadyczne w rozumieniu zdania drugiego art. 19 ust. 2 tej dyrektywy, jeżeli obejmą one bardzo ograniczone wykorzystanie aktywów lub usług podlegających opodatkowaniu VAT. Choć skala dochodu generowanego przez transakcje finansowe mieszczące się w zakresie regulacji VI Dyrektywy może stanowić wyznacznik tego, że transakcje te nie powinny być uważane za sporadyczne w rozumieniu tego przepisu, okoliczność, że generują one większy dochód niż ten uzyskiwany w związku z działalnością wskazaną przez przedsiębiorstwo jako główny profil jego działalności, nie jest wystarczająca do wyłączenia możliwości uznania ich za transakcje sporadyczne”.

Analogiczna interpretacja pojęcia sporadyczności jest również prezentowana w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, np.:

*   Wyrok NSA 28 września 2012 r. sygn. I FSK 1917/11, cyt . „Stwierdzić bowiem należy, że przy bardzo nieostrych granicach podlegającego wykładni pojęcia „incydentalnych (pomocniczych) transakcji finansowych”, co wynika również z przytoczonych orzeczeń ETS, nie powinien decydować jeden wskaźnik, punkt odniesienia, czy też jedno tylko kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika. Chodzi więc zasadniczo o to, aby tego rodzaju transakcje (przy obliczaniu proporcji stosowanej do odliczenia podatku naliczonego) nie zniekształcały obrazu i istoty działalności danego podmiotu (czynności opodatkowane i czynności zwolnione) rzutujących na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego \[\`(...)\`\] ilość udzielonych pożyczek, sama w sobie nie świadczy o tym, czy - można i należy traktować te pożyczki, jako czynności sporadyczne (incydentalne, pomocnicze) w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy o VAT i art. 174 ust. 2 Dyrektywy 2006/112, czy też nie. Aby bowiem dojść do wniosku, iż czynności te mają taki charakter, konieczne jest ich zestawienie według różnorakich kryteriów (wartości, ilości, częstotliwości, wielkości zaangażowanych środków, itd.) z całokształtem działalności Spółki. Innymi słowy, aby ocenić, czy czynność jest sporadyczna (incydentalna) należy wziąć pod uwagę całokształt działalności podatnika.”
*   Wyrok WSA w Gliwicach z 3 lipca 2012 r. sygn. III SA/Gl 512/12, cyt. „Przenosząc powołane uwagi na przedstawione we wniosku o interpretację okoliczności faktyczne sprawy nie można nie zauważyć, iż ocena, czy udzielenie pożyczek ma charakter sporadyczny, oparta jest na nieostrych kryteriach i wymaga każdorazowo rozważenia, czy w konkretnych okolicznościach udzielone pożyczki można uznać za czynności sporadyczne. Trzeba wziąć zatem pod uwagę wartość, ilość, częstotliwość pożyczek, stopień zaangażowania aktywów podatnika, na tle całokształtu jego działalności.”
*   Wyrok WSA z 18 stycznia 2012 r. sygn. I FSK 571/12, cyt. „Sąd w niniejszym składzie stoi na stanowisku, że sporadyczność transakcji, zgodnie z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (obecnie), nie odnosi się do częstotliwości takich czynności, lecz raczej do stopnia wykorzystania zasobów podatnika, przy nabyciu których przysługiwało prawo do odliczenia podatku. Czynności sporadyczne należałoby raczej rozumieć jako czynności poboczne, marginalne do działalności gospodarczej podatnika.”
*   wyrok WSA z 10 stycznia 2012 r. sygn. I SA/Wr 1416/11, cyt. „Dla oceny, czy czynności mają charakter sporadyczny (uboczny, pomocniczy), musi istnieć punkt odniesienia, tj. działalność podstawowa, główna. \[\`(...)\`\] Słusznie przyjął organ interpretacyjny, iż transakcje sporadyczne to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności oraz że, aby ocenić, czy dana czynność może być uznana za sporadyczną, należy wziąć pod uwagę nie tylko częstotliwość jej wykonywania, ale także to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności podmiotu. Podzielić trzeba również pogląd organu, że ilość udzielonych pożyczek, sama w sobie, nie świadczy o tym, czy można i należy traktować te pożyczki jako czynności sporadyczne (incydentalne, pomocnicze) w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy VAT, czy też nie. Zasadnie przyjmuje ponadto organ, iż aby dojść do wniosku, że czynności te mają taki charakter, konieczne jest ich zestawienie według różnorakich kryteriów (wartości, ilości, częstotliwości, wielkości zaangażowanych środków itd .)z całokształtem działalności spółki. Chodzi bowiem oto, aby tego rodzaju czynności (przy obliczaniu proporcji stosowanej do odliczenia podatku naliczonego) nie zniekształcały obrazu i istoty działalności danego podmiotu (czynności opodatkowane i czynności zwolnione) rzutujących na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego.”.

Z przedstawionym powyżej rozumieniem pojęcia „sporadyczność” zgadzają się również organy podatkowe w interpretacjach przepisów prawa podatkowego, m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 kwietnia 2012 r. sygn. IPPP2/443-229/12-4/MM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 sierpnia 2012 r. sygn. IBPP2/443-480/12/AB i wiele innych.

W świetle powołanych powyżej orzeczeń TSUE, sądów administracyjnych i interpretacji organów podatkowych, należy stwierdzić, że o uznaniu określonej czynności za sporadyczną decydują w szczególności następujące kryteria:

1.  transakcje sporadyczne/pomocnicze to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałymi koniecznym uzupełnieniem tej działalności,
2.  transakcje sporadyczne/pomocnicze nie stanowią stałego i niezbędnego elementu wbudowanego w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika,
3.  transakcje sporadyczne/pomocnicze nie skutkują lub skutkują w sposób marginalny zaangażowaniem aktywów podatnika.

Spółka stoi na stanowisku, że w kontekście całości podejmowanych przez nią działań w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wszystkie wymienione powyżej kryteria są spełnione. W szczególności, przedmiotowe transakcje sprzedaży akcji A. i G.:

*   nie wchodzą w zakres głównego przedmiotu działalności Spółki, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałymi koniecznym uzupełnieniem tej działalności:
    *   transakcje te zostały dokonane w ramach uporządkowania struktury majątkowej Spółki, a ich dokonanie stanowiło element strategii przyjętej w celu poprawy efektywności funkcjonowania Grupy C.,
    *   celem realizacji tych transakcji nie było osiągnięcie przez Spółkę zysków ze sprzedaży,
    *   przychody osiągnięte z tytułu przedmiotowych transakcji stanowią znikomy procent całości przychodów Spółki osiąganych z działalności gospodarczej,\-a zatem są spełnione kryteria, o których mowa w pkt 1 i 2 powyżej,
*   transakcje te wiążą się ze znikomym wykorzystaniem zasobów Spółki, które przy zakupie podlegały opodatkowaniu - a zatem jest spełnione kryterium nr 3 wskazane powyżej.

W świetle powyższego, transakcje sprzedaży akcji A. i G. są transakcjami o charakterze sporadycznym, o których mowa w przepisach ustawy o VAT.

Wniosek:

Wartość obrotu uzyskanego przez Spółkę z tytułu przedmiotowych transakcji sprzedaży akcji A. i G. należy uznać za obrót uzyskany z tytułu czynności dokonywanych sporadycznie w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy o VAT. W konsekwencji podlega on wyłączeniu przy wyliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

W dniu 17 października 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną nr IPPP3/443-611/13-4/KT, w której stanowisko Strony uznano za nieprawidłowe.

Analizując powołane w interpretacji przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy Organ podatkowy uznał, że transakcje sprzedaży akcji dokonywane są przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a także zgodził się z Wnioskodawcą, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy korzystają one ze zwolnienia od podatku oraz, że obrotu uzyskanego z tytułu tej sprzedaży nie należy uwzględniać przy obliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, bowiem transakcje te można uznać za czynności sporadyczne na podstawie ust. 6 tego przepisu.

Jednocześnie Organ podkreślił, że aby przepis art. 90 ust. 6 miał zastosowanie, w odniesieniu do przedmiotowych transakcji, generujących obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, Wnioskodawca musi działać w charakterze podatnika wykonującego czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podlegające przepisom ustawy. W przeciwnym przypadku, tj. w przypadku uznania, że sprzedaż akcji nie wchodzi w zakres prowadzonej przez Spółkę działalności i nie podlega opodatkowaniu, regulacje art. 90 ustawy nie miałyby zastosowania.

Organ zauważył, że przedstawiając własne stanowisko Spółka oparła się na ww. przepisach art. 43 ust. 1 pkt 41 oraz art. 90 ust. 6 ustawy, uznając, że mają one zastosowanie w przedstawionej sprawie. Jednocześnie, zdaniem Organu, z wniosku wynika niekonsekwencja Strony w ocenie opisanych transakcji, bowiem Spółka stwierdziła, iż „przedmiotem Jej działalności nie jest obrót papierami wartościowymi”, co wskazuje, że Spółka nie uznaje transakcji sprzedaży akcji za czynności podlegające przepisom ustawy o VAT. Organ podatkowy uznał zatem, że z powyższym stwierdzeniem Strony, w świetle przedstawionego uzasadnienia interpretacji, nie można się zgodzić, i z tego względu uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Przedmiotowa interpretacja została doręczona Stronie w dniu 21 października 2013 r. (data potwierdzenia odbioru). Pismem z dnia 30 października 2013 r. (data nadania 31 października 2013 r., data wpływu 4 listopada 2013 r.) Spółka, nie zgadzając się z powyższym stanowiskiem Organu, wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę wydanej interpretacji i dokonanie jednoznacznej oceny stanowiska Wnioskodawcy jako prawidłowe.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, pismem z dnia 3 grudnia 2013 r. nr IPPP3/443-611/13-6/KT Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji z dnia 17 października 2013 r. nr IPPP3/443-611/13-4/KT, podtrzymując jednocześnie swoje stanowisko.

Wobec powyższego, w dniu 8 stycznia 2014 r. (data wpływu 13 stycznia 2014 r.) za pośrednictwem Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na interpretację indywidualną z dnia 17 października 2013 r. nr IPPP3/443-611/13-4/KT.

Stosownie do art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.), organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy.

Dyrektor Izby w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów, po rozpatrzeniu przedmiotowej skargi wniesionej w dniu 8 stycznia 2014 r., po ponownym przeanalizowaniu opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, uwzględnia skargę w całości i stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2013 r. (data wpływu 4 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży akcji oraz ich wpływ na proporcję sprzedaży **\- jest prawidłowe.**

Wobec powyższego, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie rozpatrując ponownie przedmiotową sprawę stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ust. 2 powołanego powyżej przepisu ma charakter podmiotowy, odnosi się bowiem do podmiotów prowadzących tę działalność. Działalność gospodarcza, w myśl ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Jednakże nie każda czynność dokonana przez podmiot, mający status podatnika będzie podlegać opodatkowaniu. Status bycia podatnikiem podatku od towarów i usług nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem, za działalność rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednocześnie, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, zwolnieniu podlegają usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Zgodnie z powyższym odwołaniem do ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 3 pkt 1 lit. a ww. ustawy, instrumentami finansowymi są m.in. papiery wartościowe, pod pojęciem których należy rozumieć także akcje.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca, jako czynnym podatnik VAT, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. sprzedaży hurtowej wyrobów chemicznych (podstawowa działalność), pozostałych form udzielania kredytów, pozostałej finansowej działalności usługowej, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych, działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych. Działalność Wnioskodawcy, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT. Udział sprzedaży opodatkowanej VAT w stosunku do całej sprzedaży dokonanej przez Spółkę w 2012 r. wynosi 97% (proporcja obliczona zgodnie z przepisem art. 90 ust. 3 ustawy o VAT).

Spółka realizuje obecnie program restrukturyzacji majątkowej, w ramach którego dokonuje m.in. zbycia posiadanych przez siebie aktywów, w tym m.in. pakietów akcji i udziałów spółek kapitałowych. W 2013 r. Spółka dokonała dwóch takich transakcji: w dniu 31.01.2013 r. Spółka zawarła umowę sprzedaży 99,62% akcji spółki zależnej Zakłady A. S.A. (dalej: A.), natomiast w dniu 22.05.2013 r. Spółka dokonała zbycia posiadanych przez siebie 92,91% akcji spółki zależnej S.C. G. (dalej: G.) z siedzibą w Rumunii. Ponadto, Spółka zamierza dokonać sprzedaży dodatkowych akcji G. (po tym, jak dokona podwyższenia kapitału G. i obejmie nowe akcje w kapitale zakładowym G.; transakcja zostanie dokonana w celu osiągnięcia docelowej struktury kapitałowej w Grupie C.). Spółka nie wyklucza też dokonania w przyszłości transakcji sprzedaży posiadanych przez siebie akcji/udziałów innych spółek w ramach prowadzonych procesów restrukturyzacyjnych.

Spółka wskazała, że świadczy usługi na rzecz ww. spółek zależnych, tj.: na rzecz spółki Zakłady A. S.A. usługi udzielania pożyczek, usługi zarządzania płynnością finansową oraz usługi udostępnienia znaku towarowego, natomiast na rzecz spółki S.C. G. usługi udzielania pożyczek i gwarancji oraz usługi informatyczne.

Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotem działalności Spółki nie jest obrót papierami wartościowymi. Sprzedaż posiadanych przez Spółkę akcji nie była, nie jest i nie będzie koniecznym uzupełnieniem działalności podstawowej Spółki, którą stanowi sprzedaż wyrobów chemicznych. Przychody z przeprowadzenia przedmiotowych transakcji (sprzedaży akcji A. i G.) nie są niezbędne i konieczne do prowadzenia podstawowej działalności Spółki. Celem realizacji tych transakcji nie jest osiągnięcie przez Spółkę określonych zysków, lecz wykonanie procesów restrukturyzacyjnych mających na celu m.in. poprawę struktury majątkowej i efektywności Grupy.

W kontekście całości działań podejmowanych przez Spółkę, przedmiotowe transakcje sprzedaży akcji mają znaczenie marginalne. W ramach prowadzonych na przestrzeni ostatnich kilku lat procesów restrukturyzacyjnych, Spółka dokonywała transakcji sprzedaży posiadanych przez siebie akcji i udziałów (od jednej do maksymalnie kilku takich transakcji rocznie). Przychód z tytułu tych transakcji stanowił znikomy procent przychodów osiąganych przez Spółkę. Z perspektywy Spółki, obsługa przedmiotowych transakcji wiąże się również z marginalnym zaangażowaniem zasobów Spółki.

W przedstawionej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy ww. transakcje sprzedaży akcji mają wpływ na wysokość obrotu służącego do obliczenia proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Przy czym, zdaniem Spółki, wartość obrotu uzyskanego z tytułu przedmiotowych transakcji podlega wyłączeniu przy wyliczaniu proporcji, z uwagi na to, że jest to obrót z tytułu czynności dokonywanych sporadycznie w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy o VAT.

W kontekście przedstawionego opisu sprawy należy wskazać, że zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie natomiast do art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl ust. 3 ww. przepisu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z ogólnymi regułami konstrukcyjnymi VAT, odliczeniu może podlegać tylko ten podatek naliczony (ta jego część), który związany jest z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Przepisy powyższe odnoszą się do sposobu postępowania w przypadku, gdy podatnik prowadzi zarazem działalność opodatkowaną i nieopodatkowaną. Określają one zasady odliczania podatku naliczonego, który jest związany zarówno ze sprzedażą opodatkowaną, jak i nieopodatkowaną.

Na podstawie cyt. art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Natomiast w sytuacji braku możliwości takiego wyodrębnienia podatek naliczony należy rozliczać proporcjonalnie.

Ustalając tę proporcję należy mieć na względzie fakt, że zgodnie z brzmieniem ust. 5 i ust. 6 cytowanego artykułu, do obrotu wskazanego powyżej nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5) oraz z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie (art. 90 ust. 6 ustawy).

Z powołanych przepisów wynika, że proporcja ustalana jest w oparciu o obrót. To z obrotu bowiem wydziela się wartości potrzebne do jej wyliczenia.

Pojęcie obrotu zostało zdefiniowane w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnych charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z kolei, przez sprzedaż, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przy obliczaniu proporcji istotne jest zatem ustalenie, czy w odniesieniu do analizowanych czynności istnieje obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy są to czynności niebędące sprzedażą (niestanowiące obrotu, tj. czynności niepodlegające opodatkowaniu) – wówczas nie uwzględnia się ich przy ustalaniu proporcji.

Odnosząc się do cyt. na wstępie przepisów w zakresie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że dostawę towarów stanowią, co do zasady, tylko czynności mające za przedmiot towar, natomiast usługę stanowią te wszystkie czynności podatnika wykonywane w ramach działalności gospodarczej, których nie można zaklasyfikować jako dostawy towarów. Ponadto - jak już uprzednio zaznaczono - aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot działający w charakterze podatnika w odniesieniu do tej czynności.

Z cytowanego wyżej art. 15 ust. 2 wynika, że nie każda czynność dokonana przez podmiot będący podatnikiem, będzie podlegać opodatkowaniu. Status bycia podatnikiem VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. A więc w sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi, to czynność samej sprzedaży akcji nie jest traktowana jako działalność, w rozumieniu ustawy o VAT, w związku z czym nie podlega opodatkowaniu. Udział w spółce posiadającej osobowość prawną jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem transakcji (prawo zbywalne), nie mieści się jednak ani w definicji towarów, ani usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Są to czynności polegające na zarządzaniu własnym portfelem w celu maksymalizacji zwrotu z inwestycji.

Zatem, tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki, należy uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług.

Akcja jest to instrument finansowy (papier wartościowy) reprezentujący częściowy udział jego właściciela w kapitale spółki akcyjnej. Akcjonariusz, czyli właściciel akcji, ma ustalone prawa i obowiązki. Najważniejszym prawem akcjonariusza jest prawo do udziału w zyskach spółki.

Z kolei udział w spółce posiadającej osobowość prawną jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem transakcji (prawo zbywalne), nie mieści się jednak ani w definicji towarów, ani usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Kwestia, czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i sprzedaży własnych akcji oraz udziałów, była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE. Posiłkując się tym orzecznictwem należy stwierdzić, że, co do zasady, powyższe czynności nie stanowią działalności gospodarczej, a zatem podmiot dokonujący tych czynności nie ma statusu podatnika, nawet jeżeli z tytułu innej działalności jest podatnikiem.

Od tej zasady orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE przewiduje jednak pewne wyjątki, które pozwalają łączyć z faktem posiadania papierów wartościowych wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Dotyczy to sytuacji gdy:

1.  posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której udziały posiada;
2.  sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej;
3.  posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

Również w Polsce, pod wpływem orzecznictwa TSUE, przyjęło się, że sprzedaż akcji czy udziałów może zostać uznana za usługę finansową. Istotne znaczenie ma fakt, czy podatnik nabył udziały w celu sprawowania uprawnień właścicielskich, czy upatruje jedynie korzyści finansowe i nabywa udziały w celach spekulacyjnych (licząc na wzrost ich wartości). W tym drugim przypadku, jeżeli dojdzie do sprzedaży takich udziałów, mamy do czynienia z usługami pośrednictwa finansowego.

Odwołując się do orzecznictwa TSUE w powyższym zakresie warto wskazać na wyrok z dnia 29.10.2009 r. sygn. C-29/08 Skatteverket v. AB SKF, dotykający problematyki prawnopodatkowej w kwestii konsekwencji podatkowych związanych z transakcją zbycia udziałów posiadanych w spółkach powiązanych, a także spółce zależnej. Pytania prejudycjalne w powołanej sprawie, postawione przed TSUE, dotyczyły w zasadzie tożsamego stanu faktycznego, na tle którego wydawana jest przedmiotowa interpretacja. TSUE został zapytany m.in. o skutki podatkowe dotyczące zbycia akcji spółki zależnej oraz możliwości objęcia zwolnieniem takiej transakcji. TSUE, opierając się o dotychczasowe orzecznictwo, stwierdził, iż pomimo, że co do zasady czynność sprzedaży akcji nie podlega opodatkowaniu, jako realizacja praw własnościowych danego dobra, to jednak dzieje się inaczej, gdy udziałowi finansowemu w innym przedsiębiorstwie towarzyszy pośrednia lub bezpośrednia ingerencja w zarządzanie spółką, w której udział został nabyty, bez uszczerbku dla praw właściciela udziału jako akcjonariusza. Co istotne, taka ingerencja, o której mowa w orzeczeniu, przejawia się w dokonywaniu transakcji podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, takich jak świadczenie usług m.in. administracyjnych, księgowych i informatycznych.(także: wyrok z dnia 20.06.1991r. w sprawie C-60/90 Polysar Investments Netherlands, wyrok z dnia 14.11.2000 r. w sprawie C-142/99 Floridienne i Berginvest, wyrok z dnia 27.09.2001 r. w sprawie C-16/00 Cibo Participations).

Podobnie wypowiedział się także WSA w Opolu w wyroku z dnia 25.06.2010 r. sygn. akt I SA/Op 176/10, stwierdzając, że „zaangażowanie w zarządzanie spółkami może być uznane za działalność gospodarczą, ale jedynie w zakresie, w jakim pociąga to za sobą dokonywanie transakcji podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT z mocy art. 2 ust. 1 VI Dyrektywy, takich jak świadczenie przez spółkę holdingową na rzecz spółek zależnych różnego rodzaju usług, np. administracyjnych, finansowych, informatycznych.” WSA zwraca uwagę, że dany podmiot działa w charakterze podatnika VAT dokonując transakcji zbycia akcji w spółce zależnej, w sytuacji, która ma miejsce w rozstrzyganej sprawie. Otóż, dzieje się tak w przypadku, gdy podatnik zawodowo trudni się zarządzaniem innymi podmiotami i czerpie z tego tytułu korzyści, a czynności zarządzania stanowią zawodową płaszczyznę jednostki, który to warunek jest niezbędną przesłanką do uznania danej aktywności podmiotu za działalność gospodarczą. Wnioskodawca nadmienił, że świadczy na rzecz spółki zależnej usługi zarządzania płynnością finansową, co stanowi wystarczającą przesłankę przemawiającą za uznaniem go za działającego w charakterze podatnika VAT, gdyż czerpie korzyści majątkowe z tego tytułu.

Przenosząc powyższe tezy orzeczeń na grunt niniejszej sprawy należy podkreślić, że Wnioskodawca, będąc dominującym akcjonariuszem spółek zależnych, których akcje zbył lub zamierza zbyć, świadczy na rzecz tych spółek usługi, tj. w szczególności usługi udzielania pożyczek, usługi zarządzania płynnością finansową oraz usługi udostępnienia znaku towarowego na rzecz spółki A., a także usługi udzielania pożyczek i gwarancji oraz usługi informatyczne na rzecz spółki Gomora. Powyższe usługi wymienione we wniosku, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, świadczone przez Wnioskodawcę będącego spółką dominującą, stanowią rzeczoną ingerencję w zarządzanie spółką zależną, co sprawia, że przedmiotowe transakcje sprzedaży akcji objęte są zakresem stosowania podatku VAT.

Z uwagi na fakt, że opisana sprzedaż akcji dokonywana jest przez podatnika podatku od towarów i usług, przy czym okoliczności przedstawionej sprawy sprawiają, że prowadzone przez Wnioskodawcę działania w tym zakresie wpisują się w definicję prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, zatem opisana we wniosku sprzedaż akcji podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na normę przywołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, który zwalnia z podatku usługi, których przedmiotem są m.in. akcje.

Biorąc pod uwagę ww. regulacje oraz fakt, że sprzedaż przedmiotowych akcji nie dotyczy usług ich przechowywania i zarządzania nimi, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że opisane transakcje korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w powołanym art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy.

Odnosząc się do sformułowanych przez Wnioskodawcę wątpliwości zauważyć trzeba, że ustawodawca, zarówno w akcie zasadniczym jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy, nie zdefiniował pojęcia „sporadycznie”. W takim przypadku, w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, w taki bowiem sposób ustawodawca komunikuje się z podatnikiem jako adresatem normy. Dopiero, gdy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów, dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych dyrektyw interpretacyjnych.

Według internetowego słownika wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych Władysława Kopalińskiego – „sporadyczny” to zdarzający się, występujący czasami, nieregularnie, nieczęsto, przypadkowo, trafiający się tu i ówdzie, pojedynczo. Również słowo „sporadyczny” definiowane jest jako „występujący rzadko, nieregularnie” według Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN SA, strona internetowa – www.sjp.pwn.pl).

Sporadyczność oznacza występowanie danych zdarzeń w sposób incydentalny, lecz nie wyklucza ich powtarzalności. Jednakże, powtarzalność nie może przerodzić się w stały element prowadzonej działalności.

Zatem, transakcje sporadyczne to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Tak więc, aby ocenić czy dana czynność może być uznana za sporadyczną, należy wziąć pod uwagę nie tylko częstotliwość jej wykonywania, ale także to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej jednostki. Jeżeli działalność finansowa stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze i sporadyczne. Transakcje sporadyczne to te, które nie stanowią bezpośredniego, stałego i koniecznego uzupełnienia podstawowej działalności podatnika, nie wymagają nadmiernego zaangażowania aktywów podatnika, występują rzadko, a w każdym razie nieregularnie.

Biorąc pod uwagę powyższe spostrzeżenia, tut. Organ podatkowy stoi na stanowisku, że aby dojść do wniosku, że opisane we wniosku transakcje sprzedaży akcji mają charakter czynności sporadycznych (incydentalnych, pomocniczych) w rozumieniu powołanego wyżej art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, konieczne jest ich zestawienie według różnorakich kryteriów. Trzeba wziąć zatem pod uwagę wartość, ilość, częstotliwość, stopień zaangażowania aktywów podatnika itd., na tle całokształtu jego działalności. Innymi słowy, aby ocenić, czy czynność jest sporadyczna (incydentalna), należy wziąć pod uwagę całokształt działalności podatnika.

Jak wynika z wniosku, przedmiotem głównej działalności Spółki nie jest systematyczny obrót papierami wartościowymi. Sprzedaż posiadanych przez Spółkę akcji nie jest koniecznym uzupełnieniem Jej podstawowej działalności w zakresie sprzedaży wyrobów chemicznych. Przychody z przeprowadzenia transakcji sprzedaży akcji A. i G. nie są niezbędne i konieczne do prowadzenia zasadniczej działalności Spółki. Celem realizacji tych transakcji nie jest osiągnięcie przez Spółkę określonych zysków, lecz wykonanie procesów restrukturyzacyjnych mających na celu m.in. poprawę struktury majątkowej i efektywności Grupy. Spółka podkreśla, że w kontekście całości Jej działalności przedmiotowe transakcje sprzedaży akcji mają znaczenie marginalne. W ramach prowadzonych na przestrzeni ostatnich kilku lat procesów restrukturyzacyjnych, Spółka dokonywała transakcji sprzedaży posiadanych przez siebie akcji i udziałów (od jednej do maksymalnie kilku takich transakcji rocznie). Przychód z tytułu tych transakcji stanowił znikomy procent przychodów osiąganych przez Spółkę. Z perspektywy Spółki, obsługa przedmiotowych transakcji wiąże się również z marginalnym zaangażowaniem zasobów Spółki.

Zatem, istotnym w przedmiotowej sprawie jest fakt, że świadczenie usług finansowych nie ma charakteru podstawowej działalności Spółki, a jest jedynie uzupełnieniem tej działalności i nie jest konieczne do prowadzenia działalności głównej.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie tut. Organu, opisane we wniosku transakcje sprzedaży akcji mogą zostać uznane za czynności sporadyczne w rozumieniu art. 90 ust. 6 w związku z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, gdyż, jak wskazał Wnioskodawca, czynności te pozostają poza głównym przedmiotem jego działalności. Zatem, kwoty obrotu uzyskanego z tytułu tej sprzedaży, zgodnie z powołanym art. 90 ust. 6 ustawy, nie należy uwzględniać przy wyliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz – w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej interpretacji z dnia 17 października 2013 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.