Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.526.2023.2.ID
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-26
Teza: Sprzedaż działki nie będzie korzystała ze zwolnienia ponieważ przedmiotem dostawy będzie sam grunt. Dostawa budynków będzie korzystała ze zwolnienia z możliwością rezygnacji z przedmiotowego zwolnienia. Będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.
Słowa kluczowe: działki; linia-linia energetyczna; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; umowa-umowa dzierżawy; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zwolnienie-prawo do zwolnienia; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 33; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **jest nieprawidłowe** w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla sprzedaży działek nr A i nr B, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz możliwości rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, w myśl art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), **prawidłowe** w zakresie braku zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działki nr C (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2) oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z zawarciem transakcji zakupu przedmiotowych nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

24 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 19 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· zwolnienia od podatku od towarów i usług dla sprzedaży działek nr A i nr B, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz możliwości rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, w myśl art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

· braku zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działki nr C (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2),

· zastosowania stawki 23% dla sprzedaży działki nr C (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2),

· prawa do odliczenia podatku VAT w związku z zawarciem transakcji zakupu przedmiotowych nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 grudnia 2023 r. (wpływ 3 stycznia 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

(…);

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Gmina (…)

(…);

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą (Zainteresowanym) wskazanym w treści niniejszego wniosku jako Strona jest spółka jawna (…) (spółka jawna osób fizycznych), której główny przedmiot działalności ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym stanowią: przetwarzanie i konserwacja mięsa, z wyłączeniem mięsa z drobiu PKD 10.11.Z, produkcja, przetwórstwo i konserwowanie mięsa i produktów mięsnych PKD 15.1. Wskazana spółka jawna posiadająca numer NIP (…) jest zarazem zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym od (…) r. wykonującym czynności opodatkowane, w zakresie wskazanych przedmiotów działalności. Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. na wydzierżawionej nieruchomości składającej się z działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi nr A, nr B oraz nr C położonych w woj. (…), Gmina (…), (…), które są objęte księgą wieczystą nr (…).

Drugim Wnioskodawcą (Zainteresowanym) w zakresie niniejszego wniosku wspólnego o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego jest Gmina (…), będąca zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT czynnym od (…) r. NIP (…), będąca zarazem właścicielem nieruchomości objętej księgą wieczystą nr (…) składającej się m.in. z działek ewidencyjnych nr A, nr B i nr C położonych w woj. (…), Gmina (…), (…).

Przedmiot niniejszego wniosku stanowi szczegółowo opisane poniżej projektowane zdarzenie przyszłe, którego przedmiotem będzie wynikająca z umowy sprzedaży dostawa przez Gminę (…) nieruchomości położonej w Gminie (…) objętej księgą wieczystą nr (…), w zakresie zbycia na rzecz spółki jawnej (…) działek nr A, nr B oraz nr C położonych w woj. (…), Gmina (…), (…). Przedmiotowa, projektowana sprzedaż uwarunkowana jest w pierwszej kolejności podjęciem przez Radę Gminy (…) uchwały w przedmiocie wyrażenia zgody na nabycie przez spółkę jawną (…) wskazanej nieruchomości składającej się z działek ewidencyjnych oznaczonych numerami A, nr B i nr C.

Stosownie do treści księgi wieczystej (…) Gmina (…) jest właścicielem nieruchomości zlokalizowanej w woj. (…), Gmina (…), (…) składającej się m.in. z działek ewidencyjnych oznaczonych numerami:

1\. Działka nr A o powierzchni (\`(...)\`) ha – działka zabudowana budynkami przetwórni mięsnej i uboju stanowiącymi własność Gminy (…). Stosownie do treści decyzji Urzędu Miasta i Gminy w (…) z 31 grudnia 1988 r. w oparciu o treść regulacji art. 3 ust. 2, art. 4 ust. 1, art. 44, art. 45, 47, 101 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości (Dz. U. Nr 22 poz. 99 ze zm. z 1988 r., Dz. U. Nr 24 poz. 170 ) w związku z regulacjami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 września 1985 r. w sprawie zasad i trybu ustalania opłat z tytułu użytkowania wieczystego zarządu i użytkowania gruntów (Dz. U. Nr 47 poz. 247 ze zm.) działka oznaczona nr A została oddana w użytkowanie (\`(...)\`) Spółdzielni (…). Z kolei decyzją Urzędu Miasta i Gminy w (…) z 6 listopada 1989 r. (znak (…)) na podstawie regulacji art. 3 ust. 2, art. 4 ust. 1, art. 44, art. 45 ust. 1, art. 46 ust. 3, art. 47 ust. 1, art. 87 ust. 4 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości (Dz. U. Nr 14 poz. 74 ze zm.) w związku z regulacjami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 września 1985 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu oddania w zarząd oraz użytkowanie nieruchomości państwowych, przekazywania tych nieruchomości między państwowymi jednostkami organizacyjnymi i dokonywania rozliczeń z tego tytułu (Dz. U. Nr 47 poz. 240 ze zm.) oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 września 1985 r. w sprawie zasad i trybu ustalania opłat z tytułu użytkowania wieczystego zarządu i użytkowania gruntów (Dz. U. Nr 47 poz. 247 ze zm.) – na wniosek (\`(...)\`) Spółdzielni (…) zostały oddane w użytkowanie tej spółdzielni znajdujące się na działce oznaczonej nr A budynki przetwórni mięsnej i uboju żywca.

W aspekcie istniejących na przedmiotowej działce zabudowań (budynków i budowli) na działce wskazać należy odpowiednio, iż na nieruchomości tej wzniesiono:

a) budynek ubojni, której inwestorem była Gmina (…) (czas realizacji inwestycji ok. (…) r.),

b) budynek stajni której inwestorem była Gmina (…) (czas realizacji inwestycji ok. (…) r.),

c) wiata myjnia (czas realizacji inwestycji ok. (…) r.),

d) wiata przed ubojowa,

e) masarnia, której inwestorem była (\`(...)\`) Spółdzielnia (…), tj. (\`(...)\`)S (…) (czas realizacji ok. (…) r.),

f) wiata stalowa (stajnia), której inwestorem była spółka jawna (…) będąca Wnioskodawcą (czas realizacji i budowy (…) r.), która to spółka na mocy umowy dzierżawy z (…) r. zawartej z (\`(...)\`) Spółdzielnią (…) (użytkownikiem nieruchomości składającej się z działki nr A ) jest dzierżawcą przedmiotowej nieruchomości do chwili obecnej,

g) chłodnia wraz z magazynem (\`(...)\`), której inwestorem była spółka jawna (…) będąca Wnioskodawcą (czas realizacji i budowy (…) r.), która to spółka na mocy umowy dzierżawy z (…) r. zawartej z (\`(...)\`) Spółdzielnią (…) (użytkownikiem nieruchomości składającej się z działki nr A ) jest dzierżawcą przedmiotowej nieruchomości do chwili obecnej.

Powyższe prowadzi zatem do jednoznacznego wniosku w świetle którego w aktualnym stanie faktycznym przedmiotowa działka ewidencyjna nr A stanowi nieruchomość zabudowaną, przy czym budynki i budowle na niej zlokalizowane w większości zostały wzniesione przez Gminę (…), w części zaś przez użytkownika tej działki, a to (\`(...)\`) Spółdzielnię (…) oraz przez jej dzierżawcę, a to będącą Wnioskodawcą spółkę jawną (…).

Stosownie do treści zawartej (…) r. umowy dzierżawy pomiędzy (\`(...)\`) Spółdzielnią (…) oraz spółką jawną (…) działka oznaczona nr A wraz z zabudowaniami została oddana wskazanej spółce jawnej w dzierżawę, która to dzierżawa trwa do dnia dzisiejszego. Wskazana nieruchomość będąca przedmiotem powołanej umowy dzierżawy wykorzystywana jest przez dzierżawcę dla celów prowadzonej działalności gospodarczej spółki jawnej.

2\. Działka nr B o powierzchni (…) ha – działka zabudowana budynkiem nigdy nieczynnej oczyszczalni ścieków. Nadto, przez działkę przechodzi linia napowietrzna SN. Stosownie do treści decyzji Urzędu Miasta i Gminy w (…) z (…) r. (…) na podstawie regulacji art. 3 ust. 2, art. 4 ust. 1, art. 44, art. 45, ust. 1, art. 46 ust. 3, art. 47 ust. 1, art. 87 ust. 4 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości (Dz. U. Nr 14 poz. 74 ze zm.) w związku z regulacjami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 września 1985 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu oddania w zarząd oraz użytkowanie nieruchomości państwowych, przekazywania tych nieruchomości między państwowymi jednostkami organizacyjnymi i dokonywania rozliczeń z tego tytułu (Dz. U. Nr 47 poz. 240 ze zm.) oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 września 1985 r. w sprawie zasad i trybu ustalania opłat z tytułu użytkowania wieczystego zarządu i użytkowania gruntów (Dz. U. Nr 47 poz. 247 ze zm.), działka ta została oddana w użytkowanie (\`(...)\`) Spółdzielni (…). Jak wynika z treści powołanej decyzji Urzędu Miasta i Gminy w (…) z (…) r. działka ta jest zabudowana budynkiem i urządzeniami oczyszczalni ścieków wybudowanymi przez (\`(...)\`) Spółdzielnię (…), w efekcie powyższego oddanie w użytkowanie przez Gminę powołanej spółdzielni przedmiotowej nieruchomości na mocy powołanej decyzji Urzędu Miasta i Gminy w (…) odnosiło się wyłącznie do gruntu.

Powyższe prowadzi zatem do jednoznacznego wniosku w świetle którego przedmiotowa działka ewidencyjna oznaczona nr B w aktualnym stanie faktycznym stanowi nieruchomość zabudowaną, przy czym budynki i budowle na niej się zlokalizowane zostały wzniesione przez użytkownika tej działki, a to (\`(...)\`) Spółdzielnię (…).

Stosownie do treści zawartej (…) r. pomiędzy (\`(...)\`) Spółdzielnią (…) oraz spółką jawną (…) działka oznaczona nr B wraz z zabudowaniami została oddana wskazanej spółce jawnej w dzierżawę, która to dzierżawa trwa do dnia dzisiejszego. Wskazana nieruchomość będąca przedmiotem powołanej umowy dzierżawy wykorzystywana jest przez dzierżawcę dla celów prowadzonej działalności gospodarczej spółki jawnej.

3\. Działka nr C o powierzchni (…) ha – działka niezabudowana, ogrodzona przyległa do działki oznaczonej nr A – stosownie do treści decyzji Urzędu Miasta i Gminy w (…) z (…) r. (…) na podstawie regulacji art. 3 ust. 2, art. 4 ust. 1, art. 44, art. 45 ust. 1, art. 46 ust. 3, art. 47 ust. 1, art. 87 ust. 4 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości (Dz. U. Nr 14 poz. 74 ze zm.) w związku z regulacjami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 września 1985 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu oddania w zarząd oraz użytkowanie nieruchomości państwowych, przekazywania tych nieruchomości między państwowymi jednostkami organizacyjnymi i dokonywania rozliczeń z tego tytułu (Dz. U. Nr 47 poz. 240 ze zm.) oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 września 1985 r. w sprawie zasad i trybu ustalania opłat z tytułu użytkowania wieczystego zarządu i użytkowania gruntów (Dz. U. Nr 47 poz. 247 ze zm.), działka ta została oddana w użytkowanie (\`(...)\`) Spółdzielni (…). Przedmiotowa działka nie jest zabudowana jakimkolwiek budynkiem, co znajduje odzwierciedlenie w treści operatu szacunkowego sporządzonego (…) r. w zakresie określenia aktualnej wartości rynkowej nieruchomości gruntowej składającej się z działek oznaczonych nr B, nr C i nr A, w którym to operacie autor wskazuje, iż działka nr C jest nieruchomością niezabudowaną. Dla pełnego obrazu wskazać jednak należy, że przedmiotowa działka jest ogrodzoną (ogrodzenie z blachy) i częściowo na powierzchni ok. (\`(...)\`) m2 wysypana kamieniem (o charakterze dekoracyjnym), a na powierzchni ok. (\`(...)\`) m2 wybetonowana (utwardzony wjazd).

Stosownie do treści zawartej (…) r. pomiędzy (\`(...)\`) Spółdzielnią (…) oraz spółką jawną (…) działka oznaczona nr C została oddana wskazanej spółki jawnej w dzierżawę, która to dzierżawa trwa do dnia dzisiejszego. Wskazana nieruchomość będąca przedmiotem powołanej umowy dzierżawy wykorzystywana jest przez dzierżawcę dla celów prowadzonej działalności gospodarczej spółki jawnej.

W aspekcie opisanej nieruchomości wskazania zarazem wymaga, iż stosownie do ostatecznych decyzji Urzędu Miasta i Gminy w (…) z (…) r. (…) oraz decyzji z (…) r. (znak (…)) oraz protokołu zdawczo odbiorczego z przekazania terenu z (…) r., działki oznaczone nr A, nr B oraz nr C zostały przejęte na czas nieoznaczony w użytkowanie (\`(...)\`) Spółdzielni (…) w (…). Powyższe zostało ujawnione w dziale III powołanej Księgi Wieczystej nr (…).

Jednocześnie, z uwagi na przedmiot niniejszej interpretacji wykazania zarazem, iż stosownie do uchwały Rady Gminy w (…) (uchwała nr (…)) działki oznaczone nr A, nr B, nr C są kwalifikowane jako tereny J1 .PU – tj. tereny zabudowy produkcyjno-usługowej.

Dokonując analizy istniejącego stanu faktycznego dla celów niniejszej interpretacji wskazania zarazem wymaga, iż stosownie do zawartej (…) r. umowy dzierżawy pomiędzy (\`(...)\`) Spółdzielnią (…) (Wydzierżawiający) oraz spółką jawną, a to (…) (Dzierżawca) – (\`(...)\`) Spółdzielnia (…) oddała w dzierżawę wskazanej spółce jawnej posiadane przez Spółdzielnię w użytkowaniu działki położone (…) oznaczonych nr A, nr B, nr C oraz nie stanowiącej przedmiotu niniejszego wniosku niezabudowanej działki nr 1 (której użytkownikiem wieczystym jest Spółdzielnia (…)) wraz z zabudowaniami zlokalizowanymi na wskazanych działkach. Powyższe oznacza zatem, iż spółka jawna będąca Wnioskodawcą a to spółka (…) w odniesieniu do nieruchomości składającej się z działek nr A, nr B oraz nr C jest ich dzierżawcą zarówno w zakresie samego gruntu jak i budynków i budowli na tych działkach zlokalizowanych będąc tym samym w rozumieniu regulacji prawa cywilnego posiadaczem zależnym przedmiotowej nieruchomości. Nadto, wskazana spółka jawna jako dzierżawca przedmiotowej nieruchomości na działce ewidencyjnej nr A dokonała naniesień w postaci wiaty stalowej (stajnia) oraz chłodni wraz z magazynem (\`(...)\`), które to naniesienia zostały szczegółowo wskazane w opisie działki nr A. W odniesieniu do tych naniesień spółce jawnej (…) przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich wybudowaniem.

W związku z planowaną sprzedażą opisanych nieruchomości przez Gminę (…) na rzecz spółki jawnej (…), tj. na rzecz aktualnego dzierżawcy przedmiotowych nieruchomości, stosownie do powołanej umowy dzierżawy z (…) r. zawartej pomiędzy (\`(...)\`) Spółdzielnią (…) (użytkownik przedmiotowych nieruchomości), a spółką jawną (…), spółka jawna (…) zamierza w drodze umowy cywilnoprawnej nabyć od Spółdzielni (…) będącej użytkownikiem przedmiotowej nieruchomości wszelkie roszczenia związane z przedmiotem dzierżawy jakie przysługują tej Spółdzielni wobec właściciela opisanych gruntów, a to Gminy (…), w tym także roszczenia w zakresie nakładów na działki oznaczone nr A, nr B i nr C, w tym wybudowanych na tych działkach przez Spółdzielnię (…) budowlach i budynkach, a aktualnie stanowiących przedmiot dzierżawy w oparciu o powołaną umowę dzierżawy. W tym celu projektowane jest podjęcie następujących działań:

a) przed dokonaniem umowy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości na rzecz spółki jawnej (…), pomiędzy wskazaną spółką jawną oraz (\`(...)\`) Spółdzielnią (…) zostanie zawarta przedwstępna umowa w zakresie cesji roszczeń związanych z poniesionymi nakładami przez Spółdzielnię. W szczególności w tej umowie zostanie zawarte postanowienie zgodnie z którym (\`(...)\`)S ((\`(...)\`) Spółdzielnia) zbędzie na rzecz spółki jawnej (…) wszelkie roszczenia związane ze wszelkimi nakładami poniesionymi przez (\`(...)\`)S na nieruchomościach o nr A, nr B oraz nr C położonych w miejscowości (…), jak również nastąpi – na rzecz spółki jawnej (…) – cesja wszelkich roszczeń jakie przysługują (\`(...)\`)S w związku z użytkowaniem działek nr A, nr B i nr C, a (\`(...)\`)S nie będzie dochodziła w przyszłości jakichkolwiek roszczeń związanych z użytkowaniem ww. działek od Gminy ani od (…) (po zawarciu umowy przyrzeczonej).

b) w powołanej umowie przedwstępnej zostanie zawarte oświadczenie (\`(...)\`)S, co do zrzeczenia się użytkowania ww. działek bądź alternatywnie (wg decyzji Gminy) zobowiązanie (\`(...)\`)S do określonej czynności w określonym czasie, tj. braku zaskarżenia decyzji o wygaszeniu użytkowania ww. działek jak również współdziałanie przez (\`(...)\`)S z (…) oraz Gminą celem wykreślenia w księgach wieczystych ww. użytkowania na działkach, jak i upoważnienie (…) do działania celem wykreślenia w księgach wieczystych ww. użytkowania na działkach.

W wykonaniu postanowień wskazanej przedwstępnej umowy w zakresie cesji roszczeń (\`(...)\`) Spółdzielni (…) wobec właściciela nieruchomości, a to Gminy (…), najpóźniej do dnia zawarcia umowy sprzedaży przedmiotowej nieruchomości zostanie zawarta umowa przyrzeczona w wyniku której na spółkę jawną (…) w drodze umowy cesji przeniesione zostaną wszelkie prawa do roszczeń (\`(...)\`) Spółdzielni (…) w zakresie nakładów związanych z nieruchomością stanowiącą przedmiot użytkowania (działki nr A, nr B i nr C), a nadto Spółdzielnia ta zobowiąże się do szczegółowo opisanych działań już po nabyciu nieruchomości przez spółkę jawną (…), w tym do współdziałania w zakresie wygaszenia stosunku prawnego użytkowania.

Szczególnego podkreślenia wymaga, iż zawarcie przedmiotowej umowy pomiędzy (\`(...)\`)S a spółką jawną nie będzie do dnia zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości składających się z działek oznaczonych nr A, nr B i nr C pomiędzy Gminą a spółką jawną (…) stanowiło o rozwiązaniu stosunku prawnego użytkowania pomiędzy Gminą (…) a Spółdzielnią (…) w odniesieniu do nieruchomości składających z działek oznaczonych nr A, nr B, nr C oraz o wygaśnięciu istniejącego pomiędzy spółką jawną (…) i Spółdzielnią (…) stosunku prawnego wynikającego z zawartej umowy dzierżawy.

Powyższe oznacza zatem, iż na moment zawarcia przez spółkę jawną (…) umowy kupna sprzedaży przedmiotowych nieruchomości od Gminy (…), spółka ta będzie dzierżawiła przedmiotowe nieruchomości od Spółdzielni (…) na dotychczasowych warunkach, a (\`(...)\`) Spółdzielnia (…) będzie użytkownikiem przedmiotowych nieruchomości, stosownie do powołanych decyzji administracyjnych z lat (\`(...)\`).

Dla pełnego obrazu zaprezentowanego zdarzenia przyszłego wskazać także należy, iż budynki i budowle które zostały wzniesione na opisanych nieruchomościach, tj. na działkach nr B, nr C oraz nr A i są oddane do użytkowania wiele lat temu, a co więcej na przestrzeni szeregu lat nie podejmowane były na tych obiektach jakiekolwiek inwestycje, które spełniałyby kryterium uznania ich za ulepszenie w rozumieniu regulacji ustaw o podatkach dochodowych. Nadto w odniesieniu do posadowionych na przedmiotowych nieruchomościach budynkach i budowlach, które zostały przez Gminę oddane w użytkowanie Spółdzielni (…) (decyzje z lat (\`(...)\`)) Gminie nigdy nie przysługiwało uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego na gruncie regulacji ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W aspekcie projektowanej transakcji zauważenia zarazem wymaga, iż projektowany zakup opisanych nieruchomości przez Nabywcę, a to spółkę jawną (…) będzie miał charakter związanego zarówno z aktualną jak i dalszą projektowaną w przyszłości działalnością gospodarczą nabywcy. W ramach tej działalności nabywca kwalifikowany jest jako podatnik VAT zarejestrowany jako podatnik VAT czynny wykonujący czynności opodatkowane.

### Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

1\. Proszę wskazać jednoznacznie jakie dokładnie budynki, budowle lub ich części znajdujące się na działkach nr A, nr B i obiekty znajdujące się na działce nr C będą przedmiotem dostawy przez Gminę na rzecz Wnioskodawcy? Proszę wskazać oddzielnie dla każdej działki.

Odnosząc się do przedmiotowego zagadnienia, wskazać należy, iż:

Na działce A znajdują się:

· budynek ubojni – czas realizacji inwestycji ok. (…) r. – stosownie do posiadanych informacji budynek oddany do użytkowania (…) r.,

· budynek stajni – czas realizacji inwestycji ok. (…) r.,

· budynek masarni – czas realizacji ok. (…) r.,

· budynek wiaty myjni – czas realizacji inwestycji ok. (…) r.,

· budynki (\`(...)\`) wiat dla zwierząt – wybudowane w odpowiednio (…),

· ogrodzenie obiektu – wzniesione w (…) r.,

· chłodnia budynku rzeźni – powstała w (…) r.,

· boksy na odpady – powstałe w (…) r.,

· studnia wiercona – powstała w (…) r.

Dodatkowo zaznaczenia wymaga, że na przedmiotowej działce zlokalizowane są także obiekty wzniesione przez spółkę (…) jako aktualnego dzierżawcę przedmiotowej nieruchomości, które w związku z faktem, iż nabywcą przedmiotowej nieruchomości będzie ta spółka, w ocenie Wnioskodawców nie będą stanowiły przedmiotu dostawy w związku z faktem iż kierując się orzecznictwem oraz stanowiskiem organów podatkowych prezentowanym m.in. w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego (w zakresie definicji dostawy rozumianej jako przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel).

Powyższe obiekty, to odpowiednio:

· wiata stalowa (stajnia), której inwestorem była spółka jawna (…) będąca Wnioskodawcą (czas realizacji i budowy (…) r.), która to spółka na mocy umowy dzierżawy z (…) r. zawartej z (\`(...)\`) Spółdzielnią (…) (użytkownikiem nieruchomości składającej się z działki nr A) jest dzierżawcą przedmiotowej nieruchomości do chwili obecnej,

· chłodnia wraz z magazynem (\`(...)\`), której inwestorem była spółka jawna (…) będąca Wnioskodawcą (czas realizacji i budowy (…) r.), która to spółka na mocy umowy dzierżawy z (…) r. zawartej z (\`(...)\`) Spółdzielnią (…) (użytkownikiem nieruchomości składającej się z działki nr A) jest dzierżawcą przedmiotowej nieruchomości do chwili obecnej.

Na działce B znajduje się :

· budynek nigdy nieczynnej oczyszczalni ścieków wybudowany w latach (…). W aspekcie tego budynku wskazać należy, iż w odniesieniu do tego budynku nigdy nie doszło do całkowitego zakończenia inwestycji (brak (…)) i końcowego odbioru inwestycji.

Na działce C znajdują się:

· metalowe ogrodzenie z bramą,

· wysypanie kamieniem dla celów dekoracyjnych na powierzchni ok. (…) m2, oraz utwardzenie betonem na powierzchni ok. (…) m2.

2\. Czy Gmina w stosunku do budynków, budowli lub ich części znajdujących się na działkach nr A, nr B jak również obiektów znajdujących się na działce nr C będących przedmiotem dostawy będzie miała prawo do rozporządzania nimi jak właściciel, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.)?

W aspekcie tego zagadnienia wskazania wymaga, iż wskazane nieruchomości, a tym samym zlokalizowane na nich obiekty budowlane z punktu widzenia prawa cywilnego stanowią własność Gminy (…). Niemniej zwrócenia uwagi wymaga, na co wskazano w treści opisu stanu faktycznego w ramach wniosku o wydanie wspólnej interpretacji prawa podatkowego, iż część obiektów znajdujących się na przedmiotowych nieruchomościach zostało oddane w użytkowanie (\`(...)\`) Spółdzielni (…) przez Gminę na podstawie powołanych we wniosku o wydanie interpretacji wspólnej decyzji z lat (…), część zaś obiektów budowlanych na przedmiotowych nieruchomościach została naniesiona przez posiadaczy zależnych przedmiotowej nieruchomości, a to przez:

· (\`(...)\`) Spółdzielnię (…) jako użytkownika nieruchomości składających się z działek nr B i nr C – w zakresie budynku nigdy nieczynnej oczyszczalni ścieków na działce nr B oraz ogrodzenia na działce nr C czy też wymienionych w odpowiedzi na pytanie nr 1 obiektów zlokalizowanych na działce nr A, które powstały od lat 60-tych, tj. w okresie w którym Spółdzielnia ta władając bez tytułu prawnego przedmiotową nieruchomością nie posiadała jeszcze do niej tytułu prawnego nie posiadała ona jeszcze tytułu do przedmiotowej nieruchomości,

· (…) spółka jawna – w zakresie opisanych obiektów, które zostały przez tą spółkę wzniesione w ramach jej działalności gospodarczej jako dzierżawcę nieruchomości składających się m.in. z działek nr A, nr B i nr C (umowa dzierżawy z (…) r.).

Przenosząc powyższą analizę na grunt rozpatrywanego zagadnienia wskazania wymaga, iż regulacja art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, definiując pojęcie dostawy towarów wskazuje, iż za takie uznaje się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jednocześnie, ani regulacje powołanej ustawy o VAT, ani regulacje innych aktów prawnych nie ustalają zakresu znaczenia pojęcia prawa do rozporządzania jak właściciel. NSA w wyroku z 25 kwietnia 2023 r. I FSK 291/20, odnosząc się do regulacji art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wykazał:

„Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W konsekwencji ustawodawca nie utożsamia dostawy towarów, o której mowa w ustawie o podatku od towarów i usług, z cywilistycznym pojęciem przeniesienia prawa własności. Przepis ten stanowi implementację przepisów prawa unijnego (art. 14 ust. 1 Dyrektywy VAT). Ustawodawca unijny, używając pojęć z zakresu prawa cywilnego dotyczących rzeczy i własności, które posiadają różne znaczenie na gruncie prawa cywilnego obowiązującego w poszczególnych państwach członkowskich, nie odnosi ich do definicji obowiązujących na gruncie prawa krajowego. Tym samym pojęcie «przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel» powinno obejmować również przypadki, gdy doszło do przekazania szeroko pojętej kontroli ekonomicznej nad rzeczą – skutkiem czego kupujący może nią dysponować jak właściciel – mimo, że nie miało miejsca prawne przejście własności na nabywcę. Zwrotu «prawo do rozporządzania jak właściciel» nie można interpretować jako «prawa własności». Podkreślić należy, że dostawa towarów nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. Własność ekonomiczna to sytuacja, w której z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy. Czynności przejścia własności w znaczeniu ekonomicznym nie musi więc koniecznie towarzyszyć przejście tej własności w sensie prawnym. Dlatego też w orzecznictwie krajowym przyjmuje się, że dla zakwalifikowania transakcji jako dostawy towaru znaczenie ma przede wszystkim ekonomiczna strona transakcji, a więc przeniesienie, lub jego brak, ekonomicznego władztwa nad rzeczą (wyroki NSA z 23 listopada 2015 r., sygn. akt I FSK 883/14, z 15 grudnia 2017 r., I FSK 417/16). W przypadku sprzedaży nakładów nie wywołującej przeniesienia własności części składowych nieruchomości nabywca może mieć prawo do rozporządzenia jak właściciel jeżeli ma prawa do korzystania z nich oraz rozporządzenia w zakresie nabytych uprawnień. Wskazać przy tym należy, że dostawa towarów na gruncie podatku VAT ma rozumienie szersze niż sprzedaż w ujęciu kodeksu cywilnego, kładzie bowiem nacisk na ekonomiczny (gospodarczy) aspekt transakcji rozumiany nie tylko w kontekście tzw. własności ekonomicznej, tj. rozporządzania towarem jak właściciel, ale też celu dostawy. W przypadku, gdy wydzierżawiający decyduje się po zakończeniu dzierżawy na zatrzymanie ulepszeń w zamian za zapłatę byłemu dzierżawcy za pozostawione ulepszenia przedmiotu dzierżawy, a ulepszenia takie mieszczą się w definicji towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – z czym niewątpliwie mamy do czynienia w rozpatrywanej sprawie – dochodzi do dostawy towaru w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, która jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT ze względu na art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, gdyż zwrot przez wydzierżawiającego na rzecz dzierżawcy wartości nakładów poczynionych w związku z adaptacją budynku uznać należy za spełnienie przesłanki «odpłatności» dostawy (por. wyrok NSA z 30 sierpnia 2011 r., I FSK 1149/10)”.

Kierując się powyższym kierunkiem interpretacji na gruncie regulacji ustawy o VAT znaczenia pojęcia przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel, w ocenie Wnioskodawców kwalifikacja taka w kontekście przyszłej transakcji sprzedaży przedmiotowej nieruchomości winna mieć niewątpliwe zastosowanie w odniesieniu do tych obiektów, które stanowią przedmiot oddania przez Gminę w użytkowanie (\`(...)\`) Spółdzielni (…) istniejących budynków, a zatem takich, które nie zostały naniesione przez posiadacza zależnego (użytkownika, dzierżawcę). W odniesieniu do planowanej transakcji zbycia przedmiotowej nieruchomości na rzecz aktualnego dzierżawcy tej nieruchomości wydaje się także zasadnym, iż z uwagi na fakt, że część obiektów na przedmiotowych nieruchomościach została wzniesiona przez użytkownika nieruchomości a zarazem wydzierżawiającego zasadnym staje się uznanie, iż również w odniesieniu do obiektów budowlanych (budynków i budowli), które zostały przez (\`(...)\`) Spółdzielnię (…) wzniesione na przedmiotowych działkach w ramach stosunku prawnego użytkowania wynikającego z powołanej decyzji o oddaniu w użytkowanie opisanych nieruchomości istnieją przesłanki dla uznania, iż na tej płaszczyźnie istnieją podstawy dla uznania, iż Gmina w ramach przyszłej transakcji sprzedaży przeniesie prawo do użytkowania tymi obiektami jak właściciel. Niewątpliwym bowiem jest, iż przyszłemu nabywcy a to spółce (…) nie przysługują w tym aspekcie prawa do władania wzniesionymi przez Spółdzielnię (…) jak właściciel. Faktu tego w ocenie Wnioskodawców nie zmienia zamiar nabycia przez przyszłego nabywcę roszczeń w zakresie nakładów poczynionych na przedmiotowych nieruchomościach od (\`(...)\`) Spółdzielni (…). Trudno jest natomiast uznać, aby z uwagi na planowany charakter przyszłej sprzedaży za obiekty w odniesieniu do których Gminie przysługuje prawo do rozporządzania nimi jak właściciel uznać te, które zostały wzniesione przez przyszłego nabywcę nieruchomości, a obecnego jej dzierżawcę, tj. spółkę jawną (…).

W aspekcie powyższej odpowiedzi podkreślenia jednak wymaga, iż powyższa kwalifikacja przedstawiona jako odpowiedź na przedmiotowe pytanie winna być przez organ interpretujący oceniana nie jako jednoznaczna kwalifikacja a jako stanowisko w sprawie Wnioskodawcy. Pojęcie rozporządzania towarami jak właściciel stanowi bowiem element kwalifikacji prawnopodatkowej wynikającej wyłącznie z regulacji ustawy o VAT, co w konsekwencji prowadzi do wniosku, iż na gruncie analizowanego stanu faktycznego w ramach wniosku o wydanie wspólnej interpretacji prawa podatkowego oceny takiej, jako istotnej dla wydania interpretacji, winien dokonać organ podatkowy.

3\. Dla działek nr A oraz nr B, które na moment dostawy będą stanowiły teren zabudowany proszę wskazać odrębnie dla każdej działki:

a) Czy wszystkie budynki, budowle lub ich części znajdujące się na działkach spełniają definicję budynku/budowli w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. - Prawo Budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), proszę podać, odrębnie dla każdego budynku, budowli lub ich części?

Dla działki A

· budynek ubojni – czas realizacji inwestycji ok. (…) r. – stosownie do posiadanych informacji budynek oddany do użytkowania (…) r.,

· budynek stajni – czas realizacji i oddania do użytkowania inwestycji ok. (…) r.,

· budynek masarni – czas realizacji i oddania do użytkowania ok. (…) r.,

· budynek wiaty myjni – czas realizacji i oddania do użytkowania inwestycji ok. (…) r.,

· budynki (\`(...)\`) wiat dla zwierząt – wybudowane i oddane do użytkowania odpowiednio jedna w (…) r., druga w (…) r.,

· ogrodzenie obiektu – wzniesione i oddane do użytkowania w (…) r. – w ocenie Wnioskodawców stanowiące urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo Budowlane,

· chłodnia budynku rzeźni – powstała i oddana do użytkowania w (…) r.,

· boksy na odpady – powstałe i oddane do użytkowania w (…) r. – w ocenie Wnioskodawców stanowiące urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo Budowlane,

· studnia wiercona – powstała i oddana do użytkowania w (…) r. – w ocenie Wnioskodawców stanowiąca urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo Budowlane.

Nadto, w kontekście analizowanej sprawy zauważenia wymaga, iż na działce znajdują się także powołane w odpowiedzi na pytanie nr 1 obiekty wzniesione przez dzierżawcę, a to spółkę jawną (…), które z uwagi na fakt, iż spółka ta jako Wnioskodawca będzie nabywcą przedmiotowej nieruchomości w ocenie Wnioskodawców nie będą stanowiły przedmiotu dostawy, ponieważ w odniesieniu do tych obiektów nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel w rozumieniu regulacji art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Dla działki B

· budynek nigdy nieczynnej oczyszczalni ścieków – budynek.

b) Czy urządzenia oczyszczalni ścieków znajdujące się na działce nr B stanowią budynek/budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.)?

W rozumieniu prawa budowlanego na działce nr B obiekt nigdy nieczynnej oczyszczalni ścieków stanowi budynek.

c) Czy ww. budynki/budowle lub ich części posadowione na działkach są trwale związane z gruntem?

W aspekcie przedmiotowego zagadnienia wskazać należy, iż wskazane obiekty budowlane należy uznać za trwale związane z gruntem.

d) Kiedy (proszę o podanie dat) miało miejsce pierwsze oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu? Proszę podać odrębnie do każdego budynku i budowli lub ich części.

Na działce A:

· budynek ubojni – czas realizacji inwestycji ok. (…) r. – stosownie do posiadanych informacji budynek oddany do użytkowania (…) r.,

· budynek stajni – czas realizacji inwestycji i oddania do użytkowania ok. (…) r.,

· budynek masarni – czas realizacji i oddania do użytkowania ok. (…) r.,

· budynek wiaty myjni – czas realizacji i oddania do użytkowania inwestycji ok. (…) r.,

· budynki (\`(...)\`) wiat dla zwierząt – wybudowane i oddane do użytkowania (…),

· ogrodzenie obiektu – wzniesione i oddane do użytkowania w (…) r.,

· chłodnia budynku rzeźni – powstała i oddana do użytkowania w (…) r.,

· boksy na odpady – powstałe i oddana do użytkowania w (…) r.,

· studnia wiercona – powstała i oddana do użytkowania w (…) r.

Z uwagi na fakt, iż wskazane obiekty były wznoszone na przestrzeni różnych ustrojów, przez różne podmioty, a dodatkowo na przestrzeni dziesiątek lat trudno jest aktualnie wskazać dokładne daty w których przedmiotowe obiekty zostały oddane do użytkowania. Niezaprzeczalnym jest natomiast, iż (\`(...)\`) Spółdzielnia (…) użytkuje przedmiotowe obiekty od lat 60-tych, a formalnie tytuł prawny do ich użytkowania (w formule decyzji o oddaniu w użytkowanie) uzyskała w latach (…). Nadto, obiekty te są użytkowane przez Wnioskodawcę, a to spółkę (…) na podstawie umowy dzierżawy z (…) r. (data zawarcia pierwotnej umowy – (…) r.).

Dodatkowo, jak wskazano uprzednio na przedmiotowej działce zlokalizowane są obiekty wzniesione przez spółkę (…), które w związku z faktem, iż nabywcą przedmiotowej nieruchomości będzie ta spółka, w ocenie Wnioskodawców nie będą stanowiły przedmiotu dostawy.

· wiata stalowa (stajnia), której inwestorem była spółka jawna (…) będąca Wnioskodawcą (czas realizacji i budowy (…) r.), która to spółka na mocy umowy dzierżawy z (…) r. zawartej z (\`(...)\`) Spółdzielnią (…) (użytkownikiem nieruchomości składającej się z działki nr A) jest dzierżawcą przedmiotowej nieruchomości do chwili obecnej,

· chłodnia wraz z magazynem (\`(...)\`), której inwestorem była spółka jawna (…) będąca Wnioskodawcą (czas realizacji i budowy (…) r.), która to spółka na mocy umowy dzierżawy z (…) r. zawartej z (\`(...)\`) Spółdzielnią (…) (użytkownikiem nieruchomości składającej się z działki nr A ) jest dzierżawcą przedmiotowej nieruchomości do chwili obecnej.

Na działce B znajduje się:

· budynek nigdy nieczynnej oczyszczalni ścieków. W aspekcie tego budynku wskazać należy, iż stosownie do posiadanej dokumentacji obiekt ten był realizowany przez (\`(...)\`) Spółdzielnię (…) w latach (…). Jednak nigdy nie doszło do całkowitego zakończenia inwestycji (brak (…)), a w efekcie końcowego jej odbioru. Zauważenia zarazem wymaga, iż nieruchomość składająca się m.in z działki nr B (…) r. została oddana w dzierżawę spółce (…), w której to umowie wskazano, iż jest ona zabudowana obiektem oczyszczalni ścieków i na podstawie tej umowy wskazana zabudowana działka została oddana w dzierżawę wraz z obiektem spółce (…).

Na działce C znajdują się:

· metalowe ogrodzenie z bramą – wykonane i oddane do użytkowania w (…) r. a następnie wyremontowane w latach 90-tych,

· wysypanie kamieniem dla celów dekoracyjnych na powierzchni ok. (…) m2, oraz utwardzenie betonem na powierzchni ok. (…) m2 – wykonane w latach 90-tych.

W aspekcie odpowiedzi na powyższe pytania w odniesieniu do działek nr B, nr C oraz nr A wskazać zarazem należy, iż:

Naczelnik Miasta i Gminy (…) decyzją z (…) r. w sprawie znak (…) orzekł o oddaniu w użytkowanie (\`(...)\`) Spółdzielni (…) w (…) nieruchomości składającej się z działek nr B i nr C wraz z budynkami przeznaczonymi do uboju mięsa i produkcji mięsnej.

Naczelnik Miasta i Gminy (…) decyzją z (…) r. w sprawie znak (…) orzekł o oddaniu w użytkowanie (\`(...)\`) Spółdzielni (…) w (…) nieruchomości składającej się z działki nr A.

e) Czy w odniesieniu do ww. budynków, budowli lub ich części znajdujących się na ww. działkach będących przedmiotem sprzedaży zostały poniesione/będą poniesione, do dnia sprzedaży wydatki na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej? Informację należy podać odrębnie dla każdego obiektu, w którym dokonano ww. ulepszeń.

W odpowiedzi na przedmiotowe pytanie wskazać należy, iż w odniesieniu do przedmiotowych obiektów brak było tego typu wydatków. Zaznaczenia zarazem wymaga, iż w odniesieniu do budynku rzeźni (zlokalizowanego na działce nr A) ponoszone były nakłady w 2002 r. (oddane do użytkowania (…) r. w związku z jej przebudową), przy czym nakłady te jako inwestycje w obcych środkach trwałych ponoszone były przez dzierżawcę, a to spółkę jawną (…).

f) Jeżeli poniesiono wydatki na ulepszenie równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej należy wskazać, czy miało miejsce pierwsze oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części po ich ulepszeniu? Czy od ww. zajęcia (używania) do momentu dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata? Informację należy podać odrębnie dla każdego obiektu, w którym dokonano ww. ulepszeń.

W związku z brakiem tego typu wydatków nie ma podstawy dla wskazania tego typu informacji.

g) Czy przysługiwało Gminie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym ww. budynków, budowli lub ich części?

W związku z brakiem tego typu wydatków nie ma podstawy dla wskazania tego typu informacji.

h) Czy ww. działki/budynki/budowle lub ich części od momentu nabycia/wytworzenia do momentu sprzedaży były, są i będą, wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT? Jeżeli tak, to prosimy podać podstawę prawną zwolnienia.

Przedmiotowe działki/budynki i budowle nie były i nie są wykorzystywane na cele działalności zwolnionej z podatku. Nadto, Nabywca wiąże nabycie przedmiotowej nieruchomości wyłącznie z jej dalszym wykorzystywaniem dla celów wykonywania czynności opodatkowanych.

4\. Czy zabudowa w postaci linii napowietrznej SN znajdująca się na działce nr B będzie stanowić na moment sprzedaży własność Gminy czy własność osoby trzeciej?

Zabudowa w postaci linii napowietrznej SN znajdująca się na działce nr B na moment sprzedaży nie będzie stanowić własności Gminy. Stanowi ona bowiem własność przedsiębiorstwa przesyłowego.

5\. Jeżeli zabudowa w postaci linii napowietrznej SN będzie stanowiła na moment sprzedaży własność Gminy to czy będzie spełniała definicję budynku w rozumieniu art. 3 pkt. 2 ustawy z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.) lub budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 tej ustawy?

Odpowiadając na powyższe pytanie wskazać należy, iż zabudowa w postaci linii napowietrznej SN na działce nr B na moment sprzedaży stanowić będzie własność osoby trzeciej, tj. przedsiębiorstwa przesyłowego.

6\. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 5 jest twierdząca to prosimy o udzielenie odpowiedzi na poniższe pytania:

a) Czy w odniesieniu do zabudowy w postaci linii napowietrznej SN doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku VAT i czy od tego momentu do dostawy budynku/budowli upłynął/upłynie okres co najmniej 2 lat?

b) Czy były ponoszone wydatki na ulepszenie tej zabudowy w postaci linii napowietrznej SN w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej?

c) Jeżeli odpowiedź na pkt b jest twierdząca to kiedy po tym ulepszeniu zabudowa w postaci linii napowietrznej SN została/zostanie oddana do użytkowania?

d) Czy od ww. oddania do użytkowania do momentu faktycznej sprzedaży upłynie okres co najmniej 2 lat?

e) Czy w stosunku do tego obiektu przysługiwało Gminie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Z uwagi na negatywną odpowiedź na pytanie 5 odpowiedzi na pytania zawarte w pkt 6 są bezprzedmiotowe.

7\. Jeżeli działka nr B na moment sprzedaży będzie stanowiła teren niezabudowany to prosimy wskazać:

W odpowiedzi na to pytanie wskazać należy, iż na działce nr B znajduje się budynek nieczynnej oczyszczalni ścieków

a) Czy w momencie sprzedaży ww. działka będzie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub zostanie w stosunku do niej wydana decyzja o warunkach zabudowy, jeżeli tak, to jakie będzie przeznaczenie ww. działki zgodnie z tym planem? Czy zgodnie z tym planem lub decyzją będzie to działka przeznaczona pod zabudowę?

W odpowiedzi na powyższe pytanie wskazać należy, iż na moment sporządzenia wniosku o wydanie wspólnej interpretacji prawa podatkowego przedmiotowa działka wg aktualnie obowiązującego stanu prawnego jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w całości i jest kwalifikowana zgodnie z tym planem jako tereny Jl, PU – tereny zabudowy produkcyjno-usługowej. Powyższy stan prawny jest także aktualny na moment udzielenia niniejszej odpowiedzi. Brak jest też jakichkolwiek informacji, aby w zakresie powołanego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego prowadzone były działania mające na celu jego zmianę w odniesieniu do przedmiotowej działki. Powyższe wynika z uchwały (…) Rady Miejskiej w (…) z (…) r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego północnej części Gminy (…) (z wyłączeniem działek (\`(...)\`)) – etap II, ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa (…) (…) r. pod poz. 6591.

b) Czy nabycie przez Gminę działki zostało wykonane w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (należy jednoznacznie określić, czy była to czynność opodatkowana, tj. czy został naliczony podatek VAT, czy zwolniona)?

W odpowiedzi na przedmiotowe pytanie wskazać należy, iż nabycie przedmiotowej działki przez Gminę nastąpiło jeszcze przed wprowadzeniem do porządku prawnego opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w tym opodatkowania wynikającego z regulacji poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Fakt ten znajduje potwierdzenie w treści księgi wieczystej (…), w której za podstawę wpisu prawa własności na rzecz Gminy (…) stanowią decyzje Wojewody (…) z (…) r. Konsekwencję powyższego stanu faktycznego stanowi zatem wniosek w świetle którego nabycie prawa własności przedmiotowej nieruchomości przez Gminę (…) nie następowało w wyniku czynności podlegającej opodatkowaniu, także z uwagi na brak istnienia w porządku prawnym na moment nabycia regulacji w zakresie VAT. W konsekwencji, w związku z nabyciem brak jest przesłanek dla stwierdzenia, iż to nastąpiło w ramach czynności opodatkowanej albo zwolnionej, nie istniał też tzw. podatek naliczony.

c) Czy przy nabyciu ww. działki przysługiwało Gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego?

W związku z odpowiedzią na poprzedzające pytanie, stwierdzić należy, iż w związku z nabyciem przedmiotowej nieruchomości nie istniał podatek naliczony.

d) Czy będąca przedmiotem sprzedaży działka była wykorzystywana przez Gminę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku? Jeżeli tak proszę wskazać jaka to działalność i na jakiej podstawie prawnej działalność ta korzystała ze zwolnienia.

Stosownie do ostatecznych decyzji Urzędu Miasta i Gminy w (…) z (…) r. oraz protokołu zdawczo odbiorczego z (…) r. przedmiotowa nieruchomość została oddana i przejęta w użytkowanie na czas nieoznaczony przez (\`(...)\`) Spółdzielnię (…). Oddanie w użytkowanie nastąpiło w trybie ówcześnie obowiązujących regulacji, w tym ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości. Stan ten jest ujawniony w księdze wieczystej prowadzonej dla przedmiotowej nieruchomości. Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, iż przedmiotowa nieruchomość nie jest wykorzystywana na cele działalności zwolnionej przez Gminę.

8\. Dla działki nr C stanowiącej teren niezabudowany proszę wskazać:

a) Czy w momencie sprzedaży ww. działka będzie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub zostanie w stosunku do niej wydana decyzja o warunkach zabudowy, jeżeli tak, to jakie będzie przeznaczenie ww. działki zgodnie z tym planem? Czy zgodnie z tym planem lub decyzją będzie to działka przeznaczona pod zabudowę?

W odpowiedzi na powyższe pytanie wskazać należy, iż na moment sporządzenia wniosku o wydanie wspólnej interpretacji prawa podatkowego przedmiotowa działka wg aktualnie obowiązującego stanu prawnego jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego w całości i jest kwalifikowana zgodnie z tym planem jako tereny JI, PU – tereny zabudowy produkcyjno-usługowej. Powyższy stan prawny jest także aktualny na moment udzielenia niniejszej odpowiedzi. Brak jest też jakichkolwiek informacji, aby w zakresie powołanego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego prowadzone były działania mające na celu jego zmianę w odniesieniu do przedmiotowej działki. Powyższe wynika z uchwały Nr (…) Rady Miejskiej w (…) z (…) r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego północnej części Gminy (…) (z wyłączeniem działek (\`(...)\`)) – etap II, ogłoszoną w Dzienniku Urzędowym Województwa (…) (…) r. pod poz. (\`(...)\`).

b) Czy nabycie przez Gminę działki zostało wykonane w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (należy jednoznacznie określić, czy była to czynność opodatkowana, tj. czy został naliczony podatek VAT, czy zwolniona)?

W odpowiedzi na przedmiotowe pytanie wskazać należy, iż nabycie przedmiotowej działki przez Gminę nastąpiło jeszcze przed wprowadzeniem do porządku prawnego opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w tym opodatkowania wynikającego z regulacji poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Fakt ten znajduje potwierdzenie w treści księgi wieczystej (…), w której za podstawę wpisu prawa własności na rzecz Gminy (…) stanowią decyzje Wojewody (…) z (…) r. Konsekwencję powyższego stanu faktycznego stanowi zatem wniosek w świetle którego nabycie prawa własności przedmiotowej nieruchomości przez Gminę (…) nie następowało w wyniku czynności podlegającej opodatkowaniu, także z uwagi na brak istnienia w porządku prawnym na moment nabycia regulacji w zakresie VAT. W konsekwencji, w związku z nabyciem brak jest przesłanek dla stwierdzenia iż to nastąpiło w ramach czynności opodatkowanej albo zwolnionej, nie istniał tez tzw. podatek naliczony.

c) Czy przy nabyciu ww. działki przysługiwało Gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego?

W związku z odpowiedzią na poprzedzające pytanie, stwierdzić należy iż w związku z nabyciem przedmiotowej nieruchomości nie istniał podatek naliczony.

d) Czy będąca przedmiotem sprzedaży działka była wykorzystywana przez Gminę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku? Jeżeli tak proszę wskazać jaka to działalność i na jakiej podstawie prawnej działalność ta korzystała ze zwolnienia.

Stosownie do ostatecznych decyzji Urzędu Miasta i Gminy w (…) z (…) r. oraz protokołu zdawczo odbiorczego z (…) r. przedmiotowa nieruchomość została oddana i przejęta w użytkowanie na czas nieoznaczony przez (\`(...)\`) Spółdzielnię (…). Oddanie w użytkowanie nastąpiło w trybie ówcześnie obowiązujących regulacji, w tym ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości. Stan ten jest ujawniony w księdze wieczystej prowadzonej dla przedmiotowej nieruchomości. Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, iż przedmiotowa nieruchomość nie jest wykorzystywana na cele działalności zwolnionej z podatku przez Gminę.

9\. Prosimy jednoznacznie wskazać, czy znajdujące się na działce nr C obiekty w postaci: ogrodzenia z blachy, nawierzchni wysypanej kamieniem oraz wybetonowanej nawierzchni, spełniają definicję budowli w myśl art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.)? Jeśli któryś ze wskazanych obiektów nie stanowi budowli, to jak jest klasyfikowany zgodnie z ww. ustawą? Odpowiedzi prosimy udzielić oddzielnie dla każdego z ww. obiektów

W świetle regulacji art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo Budowlane (Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.) – przez pojęcie obiektu budowlanego należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Z kolei, za treścią art. 3 pkt 3 tej ustawy – przez pojęcie budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Bezsprzecznym zatem jest, iż przedmiotowe, opisane ogrodzenie działki oraz część wysypanej nawierzchni wraz z fragmentem wybetonowania, nie zostały wprost wymienione w treści regulacji art. 3 pkt 3 ustawy Prawo Budowlane. Jednocześnie, w myśl art. 3 pkt 9 powołanej ustawy Prawo Budowlane zdefiniowano pojęcie urządzeń budowlanych. Odpowiednio, zgodnie z tą normą za takie uznaje się urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Trudność kwalifikacyjna w zakresie analizowanego stanu faktycznego sprowadza się do faktu, w świetle którego na przedmiotowej działce nr C, nie znajdują się inne obiekty budowalne, niż wskazane ogrodzenie oraz utwardzenie terenu (wysypanie kamieniem oraz wybetonowane). W powyższym kontekście zauważenia jednak wymaga, iż nieruchomości składające się z działek nr A, nr B oraz nr C łącznie składają się na obiekt rzeźni, a główne zabudowania związane z tą działalnością są zlokalizowane na działce oznaczonej nr A. Jednocześnie infrastruktura znajdująca się na działce nr C jest funkcjonalnie powiązana z zabudowaniami rzeźni znajdującymi się na działce nr A. W efekcie w aspekcie faktycznym niezaprzeczalnym jest, iż wskazane obiekty w postaci utwardzenia terenu oraz ogrodzenia działki nr C zachodzą w ocenie Wnioskodawcy przesłanki uznania przedmiotowych obiektów (ogrodzenie, wybetonowana część) za urządzenia budowlane w rozumieniu regulacji art. 3 pkt 9 ustawy Prawo Budowlane, które są związane z obiektem (obiektami) położonymi na działce oznaczonej nr A –służąc możliwości korzystania z tych obiektów zgodnie z ich przeznaczeniem.

Jednocześnie Wnioskodawca wyjaśnia, iż w świetle otrzymanego od Gminy (…) (właściciela przedmiotowej nieruchomości) jej stanowiska – obiekty znajdujące się na działce nr C w postaci ogrodzenia z blachy, nawierzchni wysypanej kamieniem oraz nawierzchnia wybetonowana nie spełniają definicji budowli w myśl art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r., Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.). Zgodnie z art. 3 pkt. 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994r., Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.) ogrodzenia z blachy, nawierzchni wysypanej kamieniem i oraz nawierzchnia wybetonowana to urządzenia budowlane.

W powyższym aspekcie odnotowania zarazem wymaga, iż w orzecznictwie Sądów Administracyjnych prezentowany jest pogląd powołany w wyrku WSA w Kielcach z 29 stycznia 2015 r. (II SA/Ke 1056/14), w świetle którego; „ogrodzenie działki zabudowanej jest urządzeniem budowlanym zaś niezabudowanej obiektem budowlanym (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 kwietnia 2012 r. w sprawie sygn. akt II OSK 187/11; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28 października 2019 r. w sprawie sygn. akt II OSK 1709/08; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 13 stycznia 2009 r. w sprawie II OSK 1781/07)”.

Poglądu tego nie kwestionował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w treści indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z 15 listopada 2023 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.556.2023.3.MH), w której uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia z podatku w oparciu o treść regulacji 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy niezabudowanej działki częściowo ogrodzonej. W powyższej kwestii bezspornym jest także, iż w ramach obiektów budowlanych w rozumieniu regulacji art. 3 pkt 1 ustawy Prawo Budowlane możemy wyróżnić budynki, budowle lub obiekty małej architektury. Biorąc pod uwagę powyższy aspekt, a zarazem fakt, iż zbiór typów obiektów wchodzących w skład obiektów budowlanych ma charakter zupełny uznać należy, iż jeżeli dany obiekt jest obiektem budowlanym, to musi być bądź budynkiem, bądź budowlą bądź obiektem małej architektury. W przedmiotowej sprawie bezsprzecznym jest, iż ani ogrodzenie, ani wybetonowana nawierzchnia nie są budynkami ani obiektami małej architektury w rozumieniu regulacji Prawa Budowlanego. W konsekwencji na tej płaszczyźnie mogą zostać uznane wyłącznie za budowle. W konsekwencji, kierując się zasadą ostrożności, oraz złożonym stanem faktycznym w przedmiotowej sprawie, na wypadek uznania przez organ interpretujący, iż wskazane ogrodzenie działki nr C wraz oraz utwardzenie w części wybetonowanej (ok. (…) m2) winny zostać uznane za budowlę w rozumieniu regulacji art. 3 pkt 3 ustawy Prawo Budowlane, z uwagi na fakt, iż na przedmiotowej działce nie znajdują się inne obiekty budowlane udzielono odpowiedzi na pytania zawarte w treści nr 10 wezwania (poniżej).

10\. Jeśli odpowiedź na pytanie nr 9 jest twierdząca, to prosimy wskazać, oddzielnie dla każdej z budowli:

a) Czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie ww. budowli w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.)?

· ogrodzenie – wybudowane w latach 60-tych – wyremontowane w latach 90-tych – oddanie do użytkowania niezwłocznie po wybudowaniu,

· wybetonowana nawierzchnia – lata 90-te (oddanie do użytkowania niezwłocznie po wykonaniu).

b) Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem wskazanych budowli a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

· ogrodzenie – tak,

· wybetonowana nawierzchnia – tak.

c) Czy Gmina ponosiła wydatki na ulepszenie lub przebudowę ww. budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu? Jeżeli tak, to prosimy wskazać:

· kiedy takie wydatki były ponoszone?

· czy ulepszenie budowli prowadziło do ich przebudowy, tj. dokonania istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany ich wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków ich zasiedlenia?

· czy od wydatków na ulepszenie przysługiwało Gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego?

· czy po dokonaniu tych ulepszeń budowle były oddane do użytkowania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej oraz czy w momencie ich dostawy minie okres dłuższy niż dwa lata licząc od momentu oddania tych obiektów do użytkowania po dokonaniu ulepszeń?

Gmina nie ponosiła takich wydatków.

### Pytania

1\. Czy dostawa nieruchomości składającej się z działek oznaczonych numerami ewidencyjnymi nr A oraz nr B, będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w treści regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 albo 10a ustawy o VAT? Czy w razie uznania, iż w przedmiotowej sprawie zachodzą warunki dla zwolnienia z opodatkowania przedmiotowej dostawy, stosownie do treści regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Strony mogą dobrowolnie opodatkować przedmiotową transakcję w oparciu o brzmienie regulacji art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT?

2\. Czy dostawa nieruchomości składającej się z działki ewidencyjnej oznaczonej nr C winna być kwalifikowana jako dostawa terenu budowlanego niezabudowanego, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu, czy też zasadnym staje się traktowanie dostawy tej działki jako dostawy budowli z gruntem korzystającej ze zwolnienia z podatku o którym mowa w treści regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

3\. Czy, w razie uznania, iż dostawa przedmiotowych nieruchomości składającej się z działek ewidencyjnych nr A, nr B i nr C jest opodatkowaną, w tym będzie opodatkowaną na zasadzie wynikającej z treści art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT – stosownie do treści regulacji art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) nabywcy, a to spółce jawnej (…), jako podatnikowi podatku VAT czynnemu będzie przysługiwało uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego w związku z zawarciem transakcji zakupu przedmiotowej nieruchomości?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

W kwestii czy dostawa zabudowanych działek oznaczonych nr A oraz nr B będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w treści regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 albo 10a ustawy o VAT? Czy w razie uznania, iż w przedmiotowej sprawie zachodzą warunki dla zwolnienia z opodatkowania przedmiotowej dostawy, stosownie do treści regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Strony mogą dobrowolnie opodatkować przedmiotową transakcję w oparciu o brzmienie regulacji art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT?

Stosownie do regulacji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) – zwanej dalej ustawą o VAT – opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, na gruncie regulacji powołanej ustawy o VAT, dla dokonania kwalifikacji w kierunku podlegania opodatkowaniu danej czynności koniecznym jest ustalenie, iż dokonującym czynności jest podatnik VAT działający w charakterze takiego podatnika.

W efekcie wskazać należy na dyspozycję art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, w świetle której to regulacji podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 tej ustawy, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zarazem, z uwagi na charakter podmiotu mającego dokonać planowanej sprzedaży opisanej nieruchomości składającej się z działek ewidencyjnych o nr A oraz nr B a także nr C (objętej pytaniem nr 2), zasadnym staje się wskazanie na brzmienie regulacji art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Odpowiednio, norma ta ustala, iż nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W konsekwencji powyższego stwierdzić zatem należy, iż skoro Gmina (…) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, a zarazem niewątpliwym jest iż projektowana czynność sprzedaży wskazanych nieruchomości w trybie regulacji art. 37 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.) stanowi czynność o charakterze cywilnoprawnym, to w odniesieniu do tej przyszłej transakcji Gmina (…) będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług.

Przechodząc do zasad opodatkowania projektowanej transakcji sprzedaży nieruchomości składającej się z działek ewidencyjnych oznaczonych nr A oraz nr B koniecznym staje się wskazanie, iż przedmiotowe działki są odpowiednio:

a) działka nr A zabudowana szeregiem budynków i budowli, w tym budynkami stanowiącymi własność Gminy (…) oddanymi w użytkowanie spółdzielni „(…)” wraz z budynkiem i wydzierżawiona wraz z tym budynkiem spółce jawnej (…) Jednocześnie, na tej działce znajdują się też inne obiekty (szczegółowo opisane na wstępie budynki budowle, które w części zostały wzniesione przez Gminę (…), w części zaś przez użytkownika, tj. (\`(...)\`) Spółdzielnię (…) (masarnia – rok wybudowania (…) r.) oraz dzierżawcę, a to spółkę jawną (…) (wiata stalowa oraz chłodnia z magazynem (\`(...)\`)),

b) działka nr B – działka zabudowana budynkiem nieczynnej oczyszczalni ścieków wybudowanym przez spółdzielnię (…) i oddana (w zakresie gruntu) tej spółdzielni w użytkowanie na mocy decyzji z (…) r. (w zakresie gruntu), a aktualnie wydzierżawiona spółce jawnej (…) przez Spółdzielnie (…).

W aspekcie analizowanego zagadnienia przyszłego koniecznym staje się wskazanie na treść regulacji art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, z której to regulacji wynika, iż stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie regulacja art. 146ea pkt 1 ustawy o VAT ustala, iż w 2023 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%. Równocześnie , z uwagi na przedmiot projektowanej sprzedaży wskazać należy na rozwiązania szczególne związane ze sprzedażą nieruchomości.

Mianowicie, w myśl regulacji:

1\. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się z podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Stosownie do brzmienia dyspozycji art. 2 pkt 33 ustawy o VAT pojęcie terenów budowlanych dla celów opodatkowania VAT oznacza grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

2\. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Pojęcie pierwszego zasiedlenia dla celów stosowania regulacji ustawy o VAT zdefiniowane zostało w treści regulacji art. 2 pkt 14 tej ustawy. Mianowicie, stosownie do tej regulacji pierwsze zasiedlenie oznacza oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu,

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W aspekcie stosowania zwolnienia, o którym mowa w treści regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wskazać należy także na rozwiązanie szczególne przewidziane dyspozycją art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Mianowicie, w myśl tej regulacji, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1\. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2\. złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, o którym mowa w treści regulacji art. 43 ust. 10 ustawy o VAT musi spełniać warunki treści przewidziane w regulacji art. 43 ust. 11 ustawy o VAT. Mianowicie, stosownie do tej regulacji (art. 43 ust. 11 ustawy o VAT).

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy, musi również zawierać:

1\. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2\. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a ustawy;

3\. adres budynku, budowli lub ich części

– art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, w świetle którego zwalnia się od podatku dostawę budynków budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Biorąc pod uwagę powyższe rozwiązania, a także fakt, iż projektowana transakcja sprzedaży (zdarzenie przyszłe) będzie odnosiła się do dostawy nieruchomości składającej się z kilku działek ewidencyjnych zasadnym staje się dokonanie indywidualnej oceny zasad opodatkowania dostawy każdej z działek składających się na przedmiot sprzedaży, niezależnie od faktu, iż objęte są one jedną księgą wieczystą (stanowią jedną nieruchomość). I tak odpowiednio:

1\. W odniesieniu do projektowanej dostawy nieruchomości składającej się z działki oznaczonej numerem ewidencyjnym A. Zauważenia wymaga, iż działka ta jest zabudowana budynkami stanowiącymi własność Gminy (…) i oddana w użytkowanie spółdzielni (…) wraz z budynkiem na mocy decyzji z roku (…), a aktualnie wydzierżawiona wraz z budynkiem spółce jawnej (…) przez Spółdzielnię (…) na mocy umowy dzierżawy z (…) r. Nadto, na przedmiotowej działce, na przestrzeni lat zostały dodatkowo wzniesione szczegółowo opisane obiekty przez jej użytkownika, tj. Spółdzielnię (…), a także przez spółkę jawną (…) jako dzierżawcę przedmiotowego gruntu, na mocy umowy dzierżawy z (…) r. Konsekwencję powyższego stanu rzeczy stanowi zatem zasadność dokonania analizy w odniesieniu do dostawy działki oznaczonej nr A reguł opodatkowania właściwych dla dostawy budynków. Stosownie bowiem do treści regulacji art. 29a ust. 8 ustawy o VAT – w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W efekcie powyższego w ocenie Zainteresowanych w odniesieniu do dostawy przedmiotowej nieruchomości w zakresie działki ewidencyjnej nr A należy stwierdzić, iż przedmiotem dostawy będzie nieruchomość zabudowana. Faktu tego w żaden sposób nie zmienia, w ocenie Zainteresowanych, kwalifikacja w świetle której część z obiektów zlokalizowanych na tej działce została naniesiona przez użytkownika ((\`(...)\`)S (…)) oraz przez dzierżawcę, a to spółkę jawną (…), a nadto fakt, iż przed zawarciem analizowanej, przyszłej umowy sprzedaży pomiędzy Gminą (…) a spółką jawną (…), spółka ta w drodze odrębnej umowy nabędzie od (\`(...)\`)S (…) wszelkie prawa w zakresie roszczeń (\`(...)\`)S (…) w odniesieniu do Gminy (…) w związku z dokonanymi na przedmiotowej nieruchomości naniesieniami. Niewątpliwym jest tutaj, iż na moment zawarcia projektowanej umowy sprzedaży na rzecz spółki jawnej (…), spółka ta będzie nadal posiadaczem zależnym (dzierżawcą) w odniesieniu do przedmiotu sprzedaży, tj. działki zabudowanej budynkami Gminy oddanymi (\`(...)\`) Spółdzielni (…) w użytkowanie oraz zabudowanej budynkami naniesionymi przez Wydzierżawiającego, tj. Spółdzielnie (…). Bezsprzecznym jest także, iż w aspekcie prawa cywilnego działka ta jest dodatkowo zabudowana także obiektami, które naniesione zostały przez przyszłego Nabywcę jako dzierżawcę przedmiotowej nieruchomości, przy czym w tym aspekcie z punktu widzenia ekonomicznego przyszły Nabywca przedmiotowej nieruchomości, jako jej aktualny dzierżawca na mocy umowy zawartej z podmiotem trzecim z punktu widzenia ekonomicznego włada przedmiotowymi, wzniesionymi przez niego obiektami jak właściciel, a tym samym w odniesieniu do tych obiektów brak jest podstaw dla uznania, iż w aspekcie ekonomicznym dochodzi do dostawy towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

W konsekwencji powyższej kwalifikacji oraz wynikającej z reguł ustawy o VAT zasady zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do dostawy budynków i budowli, która to dostawa nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia (art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w związku z treścią art. 2 pkt 14 tej ustawy), koniecznym staje się ustalenie czy dostawa zabudowanej nieruchomości składającej się z działki nr A podlega zwolnieniu od podatku, o którym mowa w treści regulacji powołanego art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Odpowiednio, skoro projektowana dostawa przedmiotowej nieruchomości (działki nr A) w istocie stanowi dostawę gruntu zabudowanego budynkami wzniesionymi przez Gminę oraz budynkami i obiektami wzniesionymi przez użytkownika, tj. (\`(...)\`) Spółdzielnie (…), to kluczowym staje się ustalenie, czy dostawę tych budynków i budowli można uznać za dokonywaną w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu regulacji art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, bądź w okresie dwóch lat licząc od dnia pierwszego zasiedlenia.

Skoro zatem przez pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozumieć zgodnie z powołaną regulacją art. 2 pkt 34 ustawy o VAT, oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu,

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej,

a w odniesieniu do przedmiotowych obiektów, stanowiących zabudowę działki oznaczonej nr A brak jest podstaw dla uznania, iż projektowana sprzedaż dokonywana będzie na warunkach pierwszego zasiedlenia albo w okresie dwóch lat licząc od dnia pierwszego zasiedlenia (obiekty zostały oddane do używania pierwszemu użytkownikowi wiele lat temu, a w ostatnim szeregu lat brak było inwestycji o charakterze ulepszeniowym), to w ocenie Wnioskodawców dostawa zabudowanej nieruchomości składającej się z działki ewidencyjnej nr A, a ściśle mówiąc dostawa na rzecz Nabywcy budynku i obiektów na tej działce zlokalizowanych będzie korzystała ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w treści regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Podkreślenia tutaj wymaga, iż stosownie do treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT — w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Tym samym w ocenie Wnioskodawcy dostawa nieruchomości składającej się z zabudowanej działki oznaczonej numerem ewidencyjnym nr A będzie korzystała w całości ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Konsekwentnie, skoro zatem dostawa zabudowanej nieruchomości składającej się z działki oznaczonej numerem ewidencyjnym nr A będzie korzystała ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w treści regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to stwierdzić należy, iż na zasadzie wynikającej z regulacji art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (z uwzględnieniem warunków art. 43 ust. 11 ustawy o VAT) Stronom przedmiotowej, planowanej w przyszłości transakcji sprzedaży jako podatnikom podatku VAT czynnym przysługiwać będzie prawo do dobrowolnego opodatkowania VAT takiej transakcji, pod warunkiem złożenia oświadczenia o którym mowa w treści art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy w związku z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

2\. W odniesieniu do sprzedaży działki oznaczonej nr B wskazania wymaga, iż przedmiotowa działka jest zabudowana budynkiem i urządzeniami nieczynnej oczyszczalni ścieków. Wskazana działka znajduje się w użytkowaniu (\`(...)\`) Spółdzielni (…), która na niej wybudowała opisany budynek nieczynnej oczyszczalni ścieków. Na mocy umowy dzierżawy z 1994 r. działka nr B została wraz z zabudowaniami oddana w dzierżawę spółce jawnej (…). Nadto, przez przedmiotową działkę przebiega także napowietrzna linia energetyczna SN (średniego napięcia) wchodząca w skład przedsiębiorstwa energetycznego, a tym samym niestanowiąca przedmiotu sprzedaży.

Konsekwencje powyższego stanu rzeczy stanowi zatem wniosek, w świetle którego za przedmiot projektowanej sprzedaży wskazanej działki nr B należy uznać grunt zabudowany budynkiem nieczynnej oczyszczalni ścieków, aktualnie wykorzystywany dla celów prowadzonej przez przyszłego Nabywcę, a to spółkę (…) działalności gospodarczej na mocy zawartej umowy dzierżawy z użytkownikiem tej nieruchomości. Podkreślenia bowiem wymaga, iż na moment dokonania transakcji sprzedaży, Nabywcą będzie dzierżawca przedmiotowej nieruchomości, natomiast naniesienia (wskazany budynek nieczynnej oczyszczalni ścieków) zostały wykonane przez użytkownika a zatem wydzierżawiającą Spółdzielnie (…). W efekcie, w ocenie Wnioskodawców planowana w przyszłości dostawa nieruchomości składającej się z zabudowanej działki oznaczonej numerem ewidencyjnym B w obszarze regulacji ustawy o VAT, w związku z treścią art. 29a ust. 8 ustawy, winna być traktowana jako dostawa budynku. Na moment dokonania projektowanej w przyszłości umowy sprzedaży, przyszły Nabywca, a to spółka jawna (…) będzie dzierżawcą przedmiotowej nieruchomości zarówno w odniesieniu do gruntu jak i samego budynku (w związku z umową dzierżawy z (…) r.).

Tym samym, w ocenie Wnioskodawców brak jest podstaw do uznania, iż w zakres przedmiotu dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, nie wchodzi przeniesienie prawa do rozporządzania gruntem jak i budynkiem jak właściciel. Kwalifikacji tej nie zmienia w ocenie Wnioskodawcy fakt, iż przed zawarciem projektowanej umowy sprzedaży przyszły Nabywca, a to spółka jawna (…) zawrze umowę z Wydzierżawiającą (\`(...)\`) Spółdzielnią (…) w przedmiocie nabycia praw do roszczeń tej Spółdzielni w zakresie roszczeń związanych z nakładami na nieruchomość stanowiąca działkę nr B. Tym samym przyjąć należy w ocenie Wnioskodawcy, iż planowana dostawa nieruchomości składającej się z działki oznaczonej nr B będzie na gruncie regulacji VAT stanowiła dostawę budynku na tej działce zlokalizowanego.

W konsekwencji powyższej kwalifikacji oraz wynikającej z reguł ustawy o VAT zasady zwolnienia przedmiotowego w odniesieniu do dostawy budynków i budowli, która to dostawa nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia (art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w związku z treścią art. 2 pkt 14 tej ustawy), koniecznym staje się ustalenie czy dostawa zabudowanej nieruchomości składającej się z działki nr B podlega zwolnieniu od podatku, o którym mowa w treści regulacji powołanego art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Odpowiednio, skoro projektowana dostawa przedmiotowej nieruchomości (działki nr B) w istocie stanowi dostawę gruntu zabudowanego budynkiem wzniesionym przez użytkownika, tj. (\`(...)\`) Spółdzielnię (…), to kluczowym staje się ustalenie, czy w odniesieniu do dostawy tego budynku można uznać iż ta dokonywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu regulacji art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, bądź w okresie dwóch lat licząc od dnia pierwszego zasiedlenia.

Skoro zatem przez pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozumieć zgodnie z powołaną regulacją art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu,

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej,

a w odniesieniu do przedmiotowego budynku, stanowiącego zabudowę działki oznaczonej nr B brak jest podstaw dla uznania, iż projektowana sprzedaż dokonywana będzie na warunkach pierwszego zasiedlenia albo w okresie dwóch lat licząc od dnia pierwszego zasiedlenia (obiekt został oddane do używania pierwszemu użytkownikowi wiele lat temu, a w ostatnim szeregu lat brak było inwestycji o charakterze ulepszeniowym), to w ocenie Wnioskodawców, podobnie jak to ma miejsce w odniesieniu do projektowanej dostawy działki oznaczonej nr A, także dostawa zabudowanej nieruchomości składającej się z działki ewidencyjnej nr B, a ściślej mówiąc dostawa na rzecz Nabywcy budynku na tej działce zlokalizowanego będzie korzystała ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w treści regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Podkreślenia wymaga, iż stosownie do treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT – w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Tym samym w ocenie Wnioskodawcy dostawa nieruchomości składającej się z zabudowanej działki oznaczonej numerem ewidencyjnym nr B będzie korzystała ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Konsekwentnie, skoro zatem dostawa zabudowanej nieruchomości składającej się z działki oznaczonej numerem ewidencyjnym nr B będzie korzystała ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w treści regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to stwierdzić należy, iż na zasadzie wynikającej z regulacji art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (z uwzględnieniem warunków art. 43 ust. 11 ustawy o VAT) Stronom przedmiotowej, planowanej w przyszłości transakcji sprzedaży jako podatnikom podatku VAT czynnym przysługiwać będzie prawo do dobrowolnego opodatkowania VAT takiej transakcji, pod warunkiem złożenia oświadczenia, o którym mowa w treści art. 43 ust. 10 pkt 2 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Ad 2

W zakresie czy dostawa nieruchomości składającej się z działki ewidencyjnej oznaczonej nr C winna być kwalifikowana jako dostawa terenu budowlanego niezabudowanego, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu wg stawki 23%, czy też zasadnym staje się traktowanie dostawy tej działki jako dostawy budowli z gruntem korzystającej ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w treści regulacji art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

W aspekcie tej kwestii wskazania wymaga, iż działka nr C stanowi nieruchomość oddaną (\`(...)\`) Spółdzielni (…) w użytkowanie na mocy decyzji z (…) r., a aktualnie jest wydzierżawiona spółce jawnej (…) przez Spółdzielnię (…). Z punktu widzenia jej kwalifikacji jako przedmiotu sprzedaży wykazania wymaga, iż działka ta jest ogrodzona (metalowe ogrodzenie z bramą) oraz częściowo wysypana kamieniem dla celów dekoracyjnych na powierzchni ok. (…) m2, oraz utwardzona betonem na powierzchni ok. (…) m2. Ponadto przez działkę przechodzi linia napowietrzna SN oraz gazociąg średniego ciśnienia stanowiące własność przedsiębiorstw przesyłowych, a tym samym nie stanowią one przedmiotu projektowanej dostawy. W konsekwencji, dokonując oceny przedmiotowej działki jako przedmiotu projektowanej sprzedaży wskazania wymaga, iż nie znajdują się na niej jakiekolwiek obiekty, które mogłyby zastać zakwalifikowane jako budynki. Powstaje zatem zasadnicze pytanie o kwalifikację dla celów opodatkowania VAT istniejącego ogrodzenia oraz wykonanego utwardzenia z wysypanych kamieni na powierzchni ok. (\`(...)\`) m2, a także betonowego utwardzenia terenu na powierzchni ok. (\`(...)\`) m2. W tym aspekcie wskazać należy, na regulację art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane. Regulacja ta ustala odpowiednio, iż przez pojęcie budowli rozumieć należy – każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość.

Odnosząc się do kwestii ogrodzenia przedmiotowej działki (ogrodzenie blaszane) ustalenia wymaga, czy grunt ogrodzony może zostać uznany za zabudowany dla celów opodatkowania podatkiem VAT. W tym aspekcie zauważenia wymaga, iż regulacje ustawy o VAT nie przewidują samodzielnej definicji pojęcia budynku czy budowli, a tym samy zasadnym wydaje się odniesienie do definicji wynikających z powołanych regulacji ustawy Prawo Budowlane. Odpowiednio, na gruncie regulacji tej ustawy obok samej definicji budynku czy budowli wskazać należy także na pojęcie urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 9 ustawy Prawo Budowlane). Mianowicie, przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Konsekwencję powyższej analizy stanowi zatem wniosek, w świetle którego ogrodzenie należy kwalifikować jako urządzenie budowlane, które z kolei nie stanowi budowli w rozumieniu regulacji ustawy Prawo Budowlane. Kwalifikacja taka prowadzi zatem do wniosku, w świetle którego na gruncie regulacji ustawy o VAT brak jest podstaw dla uznania, iż w przypadku sprzedaży gruntu z ogrodzeniem przedmiot sprzedaży stanowi dostawa budowli (zgodnie z zasada wynikającą z treści regulacji art. 29a ust. 8 ustawy o VAT).

Pogląd taki znajduje oparcie m.in. w treści interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z 1 sierpnia 2018 r. (sygn. 0115-KDIT1-3.4012.323.2018.2.APR), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wykazał: „Wobec powyższego, skoro ogrodzenie (płot z metalowej siatki) stanowi urządzenie budowlane, a nie samodzielną budowlę, którą uznaje się za towar według przepisów podatku VAT, to w okolicznościach przedmiotowej sprawy nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż nie wystąpi dostawa budowli, do której można by „przypisać” grunt. Wobec tego, że na gruncie nie znajdują się żadne inne budynki bądź budowle, to nieruchomość, o której mowa we wniosku, w myśl ustawy o podatku od towarów i usług, jest gruntem niezabudowanym”. Podobna kwalifikacja w ocenie Wnioskodawcy znajdzie zastosowanie w odniesieniu do dokonanego utwardzenia części działki oznaczonej nr C, a to w szczególności – poprzez wysypanie kamieniem na powierzchni ok. (…) m2 oraz wybetonowanego wjazdu na powierzchni ok. (…) m2. W ocenie Wnioskodawców te elementy należy traktować jako urządzenia budowlane, którym w obszarze regulacji ustawy Prawo Budowlane trudno jest przypisać cech budowli w rozumieniu regulacji art. 3 pkt 3 tej ustawy.

Kwalifikacja taka znajduje potwierdzenie w treści interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z 12 sierpnia 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1-3.4012.376.2019.2.MD), którą Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odnosząc się do analizowanego stanu faktycznego wywiódł, iż utwardzenie gruntu żwirem bądź płytami betonowymi nie stanowi budowli w rozumieniu ustawy Prawo Przedsiębiorców. Kwalifikacja taka zdaniem Wnioskodawców wydaje się również zasadną w odniesieniu utwardzenia o charakterze betonowym na powierzchni ok. (…) m2. Trudno jest bowiem w analizowanej sprawie wywieźć aby takowe utwardzenie mieściło się w ustalonym treścią art. 3 pkt 3 ustawy Prawo Budowlane katalogu budowli bądź było chociażby podobnym do którejkolwiek z wskazanych tym przepisem budowli. Nadto, w odniesieniu do działki oznaczonej nr C wskazane obiekty nie są tez funkcjonalnie związane z jakimkolwiek budynkiem, bądź budowlą posadowiona na tej nieruchomości, bowiem poza wskazanym ogrodzeniem, utwardzeniem betonowym o charakterze wjazdu jak i utwardzeniem w postaci wysypanych kamieni, ta działka ewidencyjna nie jest zabudowaną jakimkolwiek innym obiektem budowlanym.

Powyższe prowadzi zatem do wniosku, w świetle którego w ocenie Wnioskodawców dostawę nieruchomości składającej się z działki oznaczonej nr C należy traktować jako dostawę gruntu niezabudowanego, co z kolei oznacza brak podstaw do analizowania w tym wypadku przesłanek dla zastosowania zwolnień, o których mowa w treści regulacji art. 43 ust.1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT, w związku z brzmieniem dyspozycji art. 29a ust. 8 tej ustawy. W ocenie Wnioskodawców dostawa działki nr C będzie zatem stanowiła na gruncie regulacji ustawy o VAT dostawę terenu niezabudowanego kwalifikowanego jako teren budowlany, a to w związku z faktem, iż w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego grunt ten jest kwalifikowany jako tereny J1.PU – tj. tereny zabudowy produkcyjno-usługowej. Powyższe oznacza zatem, iż dostawa przedmiotowej działki w ocenie Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu VAT wg stawki podatku w wysokości 23%.

Dodatkowo w aspekcie stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytań oznaczonych nr 1-2 zauważenia wymaga, iż w ocenie Wnioskodawcy bez wpływu dla kwalifikacji przedmiotowej, planowanej w przyszłości transakcji pozostaje fakt, iż przez działki nr A, nr B oraz nr C przechodzą linie energetyczne SN (średniego napięcia) oraz gazociąg średniego ciśnienia, które stanowią składniki majątku wchodzące w skład przedsiębiorstw przesyłowych. Odpowiednio, w tym aspekcie wskazać należy na powołaną już uprzednio regulację art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane z której wynika, iż obiekty liniowe stanowią budowle w rozumieniu tego przepisu .

Zarazem, treść art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane wskazuje, iż pojęcie obiektu liniowego winno być rozumiane jako obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona użytkową. Zarazem, na płaszczyźnie prawa cywilnego, zasadą odpowiednio jest, iż z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu Cywilnego). Jednocześnie dyspozycja art. 49 § 1 Kodeksu Cywilnego wskazuje, iż urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. W efekcie , w analizowanej sytuacji w której znajdująca się na działce nr A, nr B i nr C linia energetyczna SN oraz gazociąg średniego ciśnienia wchodzą w skład przedsiębiorstw dystrybucyjnych (energetycznego i gazowego) nie będąc zatem przedmiotem własności (jako część składowa nieruchomości zbywcy, tj. Gminy), a zarazem jak wskazano nie stanowią przedmiotu planowanej sprzedaży (dostawy), to brak jest podstaw, aby wpływały one na kwalifikację działek nr A, nr B oraz nr C jako terenu zabudowanego dla celów VAT. Pogląd taki znajduje oparcie w treści indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z 7 września 2023 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.460.2023.3.AM, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wykazał: „W świetle wyżej powołanych przepisów uznać należy, że znajdujące się na działce nr X sieć energetyczna i telekomunikacyjna należą – jak Państwo wskazali – do gestorów poszczególnych rodzajów sieci, tj. przedsiębiorstwa świadczącego usługi energetyczne i telekomunikacyjne. W związku z powyższym, skoro w okolicznościach niniejszej sprawy znajdujące się na działce nr X ww. naniesienia będące – wg Państwa wskazania – urządzeniami budowlanymi nie są Państwa własnością, to nie sposób przyjąć, że dokonują Państwo dostawy gruntu wraz ze znajdującym się na nim ww. naniesieniami. Również sieć kanalizacyjna, będąca – jak Państwo wskazali – urządzeniem budowlanym, stanowiąca Państwa własność nie jest przedmiotem dostawy”.

Nadto, odnośnie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań 1-2 wskazania wymaga , iż w ocenie Wnioskodawcy w odniesieniu do projektowanej dostawy przedmiotowej nieruchomości składającej się z działek nr A, nr B oraz nr C brak jest podstaw dla zastosowania zwolnienia o którym mowa w treści art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Odpowiednio, stosownie do treści tej regulacji, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W efekcie zwolnienie to znajduje zastosowanie, o ile łącznie spełnione są dwa poniższe warunki:

a) towar będący przedmiotem dostawy był wykorzystywany wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, oraz

b) w stosunku do towaru będącego przedmiotem dostawy dokonującemu jego dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia wartości podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W aspekcie projektowanej przyszłej sprzedaży przedmiotowej nieruchomości wskazania wymaga, iż nieruchomość ta (składająca się z działek ewidencyjnych nr A, nr B i nr C, na podstawie powołanych decyzji z końca lat 80-tych) została oddana w użytkowanie (\`(...)\`) Spółdzielni (…), która z kolei wykorzystuje tą nieruchomość dla celów świadczenia opodatkowanych usług (dzierżawa).

Niemniej, ponieważ jednym z warunków stosowania analizowanego zwolnienia jest warunek wykorzystywania przedmiotu dostawy przez zbywcę wyłącznie dla celów czynności zwolnionych z podatku, to uznać należy iż w analizowanym przypadku warunek ten nie jest spełniony. Skoro bowiem przedmiotowe nieruchomości zostały oddane w użytkowanie (\`(...)\`) Spółdzielni (…) w latach 80-tych, w oparciu o regulacje ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości w latach osiemdziesiątych, a zatem jeszcze przed wprowadzeniem regulacji ustawy o VAT (w tym ustawy z 8 stycznia 1993 r.), to nie sposób jest uznać jakoby przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana wyłącznie dla potrzeb czynności zwolnionych od podatku. Podkreślenia tutaj wymaga, iż pierwszy z warunków ustalonych treścią art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT wymaga wykorzystywania przedmiotu dostawy od dnia jego nabycia do dnia zbycia wyłącznie dla celów wykonywania czynności zwolnionych od podatku. Tymi nie są natomiast czynności pozostające poza zakresem VAT. Nadto, brak jest również podstaw dla uznania, iż w przedmiotowym przypadku dochowany jest drugi z wymaganych łącznie warunków przedmiotowego zwolnienia. Mianowicie, drugim z warunków jest brak istnienia u dostawcy prawa do obniżenia wartości podatku należnego o podatek naliczony w stosunku do towaru będącego przedmiotem dostawy. W efekcie, skoro w omawianym przypadku Gmina była właścicielem przedmiotowych nieruchomości jeszcze przed wprowadzenie opodatkowania VAT (w tym na podstawie regulacji ustawy z 8 stycznia 1993 r.), to nie można mówić o braku istnienia prawa do obniżenia wartości podatku należnego o wartość podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości z uwagi na fakt, iż nabycie przez Gminę przedmiotowej nieruchomości nie mogło podlegać opodatkowaniu VAT, a tym samym skoro nie było podatku naliczonego to nie istniało prawo do jego odliczenia, a w efekcie podatnikowi nie mogło takie prawo nie przysługiwać.

W efekcie, w ocenie Wnioskodawców, w analizowanej sytuacji brak jest podstaw dla zastosowania zwolnienia wynikającego z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Ad 3

W zakresie zagadnienia czy stosownie do treści regulacji art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) nabywcy, a to spółce jawnej (…), jako podatnikowi podatku VAT czynnemu będzie przysługiwało uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego w związku z zawarciem transakcji zakupu nieruchomości składającej się z działek oznaczonych nr A, nr B, nr C w zakresie w jakim zakup tych nieruchomości będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT?

Stosownie do treści regulacji art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) – zwanej dalej ustawą o VAT – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zarazem w świetle regulacji art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – pojęcie towarów dla celów opodatkowania VAT winno być postrzegane jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z tego punktu widzenia, w obszarze regulacji ustawy o VAT przyjąć należy iż sprzedaż gruntu, budynku lub budowli winno być kwalifikowane jako dostawa towarów.

Analizując dyspozycję art. 86 ust. 1 wskazać należy, iż ustalone tą regułą - prawo do odliczenia podatku naliczonego, a literalnie mówiąc uprawnienie do obniżenia wartości podatku należnego o wartość podatku naliczonego, jako stanowiące przejaw zasady neutralności opodatkowania VAT na etapach produkcji bądź świadczenia usług wymaga istnienia związku pomiędzy nabyciem opodatkowanych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę na treść regulacji art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w świetle którego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W konsekwencji dla dokonania obniżenia wartości podatku należnego o wartość podatku naliczonego, obok konieczności dokonania przez nabywcę analizy istnienia w danym, konkretnym i indywidualnym przypadku istnienia związku pomiędzy nabyciem towaru lub usługi, a wykonywaniem czynności opodatkowanych podatnik (Nabywca) winien także dokonać analizy charakteru czynności pod kątem wyeliminowania przesłanek negatywnych, tj. takich które wyłączają prawo do odliczenia podatku naliczonego. W tym względzie na gruncie analizowanej sprawy kluczowym staje się dokonanie przez przyszłego Nabywcę, a to spółkę jawną (…) kwalifikacji projektowanej dostawy opisanej nieruchomości składającej się z działek oznaczonych nr A, nr B, nr C.

Odpowiednio, ponieważ w odniesieniu do dostawy nieruchomości składających się z zabudowanych działek ewidencyjnych oznaczonych nr A i nr B w ocenie Wnioskodawców zasadną jest kwalifikacja, w świetle której jeżeli dostawa tych nieruchomości spełnia warunki do objęcia przedmiotowym zwolnieniem z podatku VAT na zasadzie wynikającej z treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to brak jest podstaw do rozpoznania istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego, bowiem podatek taki nie wystąpi z zastrzeżeniem przypadku, w którym w oparciu o regulacje art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT Strony projektowanej w przyszłości transakcji, jako czynni podatnicy VAT dokonają wyboru opodatkowania wskazanych dostaw. W takim wypadku, skoro w oparciu o treść regulacji art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT czynność dostawy przedmiotu opodatkowania (zabudowane działki oznaczone nr A i nr B ) zostanie opodatkowana, to Nabywca a to spółka jawna (…) jako czynny podatnik VAT nabywający przedmiotową nieruchomość dla celów wykonywania czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będzie uprawniony do obniżenia wartości podatku należnego o wartość podatku naliczonego wynikającego z zakupu nieruchomości składającej się z zabudowanych działek ewidencyjnych oznaczonych nr A i nr B. Brak będzie w takim wypadku podstaw dla wyłączenia prawa do obniżenia wartości podatku należnego o wartość podatku naliczonego w oparciu o treść regulacji art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, ponieważ dostawa nie będzie objęta zwolnieniem z podatku, nie będzie też wyłączona z zakresu opodatkowania VAT.

Z kolei odnosząc się do planowanej dostawy nieruchomości składającej się z działki ewidencyjnej oznaczonej nr C, która w ocenie Wnioskodawców winna zostać zakwalifikowana jako dostawa niezabudowanego terenu budowlanego, a zatem dostawa opodatkowana wg stawki podatku 23%, uznać należy, iż w przypadku uznania za prawidłowe stanowiska Wnioskodawców co do powyższej kwalifikacji tej dostawy (jako terenu niezabudowanego podlegającej opodatkowaniu wg stawki 23%) przyszłemu Nabywcy, a to spółce jawnej (…) będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o wartość podatku naliczonego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest nieprawidłowe** w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla sprzedaży działek nr A i nr B, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz możliwości rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, w myśl art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), **prawidłowe** w zakresie braku zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działki nr C (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2) oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z zawarciem transakcji zakupu przedmiotowych nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunty niezabudowane, jak i zabudowane spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy:

Obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Należy zaznaczyć, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu spawy wynika, że Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi działalność gospodarczą na wydzierżawionych na podstawie umowy dzierżawy z 14 września 1993 r. działkach o nr A, nr B i nr C. Na działkach będących przedmiotem dostawy znajdują się:

Na działce nr A:

· budynek ubojni – czas realizacji inwestycji ok. (…) r. – stosownie do posiadanych informacji budynek oddany do użytkowania (…) r.,

· budynek stajni – czas realizacji inwestycji i oddania do użytkowania ok. (…) r.,

· budynek masarni – czas realizacji i oddania do użytkowania ok. (…) r.,

· budynek wiaty myjni – czas realizacji inwestycji i oddania do użytkowania ok. (…) r.,

· budynki (\`(...)\`) wiat dla zwierząt – wybudowane i oddania do użytkowania (…),

· ogrodzenie obiektu – wzniesione i oddania do użytkowania w (…) r.,

· chłodnia budynku rzeźni – powstała i oddania do użytkowania w (…) r., w (…) r. ponoszone były nakłady w związku z jej przebudową – oddana do użytkowania (…) r. – nakłady ponoszone były przez Państwa jako dzierżawcę,

· boksy na odpady – powstałe i oddania do użytkowania w (…) r.,

· studnia wiercona – powstała i oddania do użytkowania w (…) r.

Na działce nr A znajdują się również obiekty wzniesione przez Spółkę jako aktualnego dzierżawcę przedmiotowych nieruchomości, w postaci:

· wiaty stalowej – czas realizacji i budowy (…) r.,

· chłodnia wraz z magazynem (\`(...)\`) – czas realizacji i budowy (…) r.

Obiekty wzniesione przez Wnioskodawcę jako dzierżawcę i przyszłego nabywcę nieruchomości nie będą stanowiły przedmiotu dostawy.

Na działce B:

· budynek nigdy nieczynnej oczyszczalni ścieków wybudowany w latach (…). W aspekcie tego budynku wskazać należy, iż w odniesieniu do tego budynku nigdy nie doszło do całkowitego zakończenia inwestycji (brak (…)) i końcowego odbioru inwestycji – obiekt nieczynnej oczyszczalni stanowi budynek w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Na działce znajduje się również zabudowa w postaci linii napowietrznej, która stanowić będzie na moment sprzedaży własność przedsiębiorstwa przesyłowego. Przedmiotowa działka objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i w całości kwalifikowana jest jako teren zabudowy produkcyjno-usługowej.

Na działce C:

· metalowe ogrodzenie z bramą – wybudowane w latach 60-tych, wyremontowane w latach 90-tych i oddane do użytkowania niezwłocznie po wybudowaniu,

· wysypanie kamieniem dla celów dekoracyjnych na powierzchni ok. (…) m2, oraz utwardzenie betonem na powierzchni ok. (…) m2 – wybudowane w latach 90-tych i oddane do użytkowania niezwłocznie po wybudowaniu.

Metalowe ogrodzenie wraz z częścią wybetonowaną stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu regulacji art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane.

W stosunku do ww. naniesień nie zostały poniesione wydatki stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej. Przedmiotowe działki nie były i nie są wykorzystywane na cele działalności zwolnionej. W stosunku do wszystkich budynków/budowli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Gmina jest Właścicielem ww. nieruchomości wraz ze znajdującymi się na działce nr A budynkami/budowlami wzniesionymi przez Gminę, z wyłączeniem budynków, urządzeń budowlanych wzniesionych w latach 60-tych przez (\`(...)\`) Spółdzielnię (…), obiektów wzniesionych przez dzierżawcę oraz stanowiących własność przedsiębiorstwa przesyłowego.

W związku z planowaną sprzedażą opisanych nieruchomości przez Gminę na rzecz Spółki, tj. na rzecz aktualnego dzierżawcy nieruchomości, stosownie do powołanej umowy dzierżawy zawartej pomiędzy (\`(...)\`) Spółdzielnią (…) (użytkownik przedmiotowych nieruchomości) a Spółką , Spółka zamierza w drodze umowy cywilnoprawnej nabyć od Spółdzielni wszelkie roszczenia związane z przedmiotem dzierżawy, jakie przysługują tej Spółdzielni wobec właściciela opisanych gruntów, a to Gminy, w tym także roszczenia w zakresie nakładów na działki oznaczone nr A, nr B i nr C, w tym wybudowanych na tych działkach przez Spółdzielnię budowlach i budynkach, a aktualnie stanowiących przedmiot dzierżawy w oparciu o powołaną umowę dzierżawy.

Przedmiotowe działki nr A, nr B i nr C objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i w całości kwalifikowane są jako teren J1.PU – teren zabudowy produkcyjno-usługowej.

Nabycie przedmiotowych nieruchomości Spółka wiąże z dalszym ich wykorzystaniem wyłącznie dla celów wykonywania czynności opodatkowanych.

W pierwszej kolejności wątpliwości Państwa dotyczą kwestii czy dostawa nieruchomości składającej się z działek nr A i nr B będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz możliwości rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, w myśl art. 43 ust. 10 i 11 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Należy wskazać, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może albo być opodatkowana albo zwolniona od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W związku z tym, że ustawa nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć trzeba, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

W konsekwencji opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, przy czym opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

Ponadto, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10 lub 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów tj. zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których, nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT oraz wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

· brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), zwanej dalej „ustawą Prawo budowlane”.

W myśl art. 3 pkt 1, pkt 2, pkt 3, pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;

2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

3) budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

3a) obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Zgodnie z art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwany dalej Kodeks Cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności.

W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Powyższe znajduje potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie europejskim (orzeczenie C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financien),w którym to orzeczeniu Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Przykładowo dostawą towarów będzie faktyczne rozporządzanie nieruchomością nawet bez zachowania formy aktu notarialnego, sprzedaż rzeczy znalezionej, której własności znalazca jeszcze nie nabył.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, z którego wynika, że na działce nr B znajdują się linie napowietrzne, które są własnością przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na nieruchomości ww. naniesienia nie są własnością Gminy, to nie sposób przyjąć, że Gmina dokona dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami. Tak więc w przypadku planowanej dostawy działki nr B, linie napowietrzne, nie będą częściami składowymi sprzedawanej nieruchomości, gdyż są przedmiotem odrębnej własności, tym samym nie będą przedmiotem dostawy towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy w ramach opisanej transakcji.

W świetle art. 46 § 1 Kodeks cywilny:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 47 § 1-3 Kodeks cywilny:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Przytoczony art. 48 kodeksu cywilnego łączy się z art. 191 Kodeksu cywilnego, wyrażającym klasyczną zasadę superficies solocedit („własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową”). Wzniesienie budynku/budowli w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solocedit.

Według art. 231 § 1 Kodeks cywilny:

Samoistny posiadacz gruntu w dobrej wierze, który wzniósł na powierzchni lub pod powierzchnią gruntu budynek lub inne urządzenie o wartości przenoszącej znacznie wartość zajętej na ten cel działki, może żądać, aby właściciel przeniósł na niego własność zajętej działki za odpowiednim wynagrodzeniem.

Natomiast, w myśl § 2 wskazanego wyżej artykułu:

Właściciel gruntu, na którym wzniesiono budynek lub inne urządzenie o wartości przenoszącej znacznie wartość zajętej na ten cel działki, może żądać, aby ten, kto wzniósł budynek lub inne urządzenie, nabył od niego własność działki za odpowiednim wynagrodzeniem.

Ze wskazanego wyżej przepisu wynika, że ustawodawca wymaga, by realizowane w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego przeniesienie własności następowało za „odpowiednim wynagrodzeniem”. Wymagane świadczenie nabywcy ma rekompensować właścicielowi utratę jego prawa, legitymizując pod względem ekonomicznym prawnorzeczową legalizację budowy na cudzym gruncie. Odpowiednie wynagrodzenie za przeniesienie własności działki gruntu zajętej pod budowę stanowi ekwiwalent jej wartości rynkowej. Ustalenie wynagrodzenia następuje według cen obowiązujących w dacie orzekania (w dacie realizacji roszczenia o przeniesienie własności). Czynność taką należy potraktować jako dostawę towarów. Treść art. 231 Kodeksu Cywilnego, w świetle którego własność budynku lub urządzenia wybudowanego na warunkach w nim określonych może być przeniesiona jedynie za odpowiednim wynagrodzeniem (ceną) wskazuje, iż jest to, praktycznie rzecz biorąc, umowa sprzedaży, na mocy której właściciel (sprzedawca) przenosi na samoistnego posiadacza (kupującego) własność działki, a samoistny posiadacz, jako kupujący, obowiązany jest zapłacić właścicielowi (sprzedawcy) cenę zakupu.

Zatem z punktu widzenia prawa cywilnego Gmina jako właściciel gruntu jest również właścicielem wzniesionych na nim budynków i budowli, a przedmiotem sprzedaży będzie cała nieruchomość (grunt z budynkami i budowlami).

Jednakże mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy i stan sprawy zauważyć jednak należy, że – jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy – dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwości dowolnego rozporządzania i dysponowania otrzymanym towarem.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 2 ustawy, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje niezależnie od tego, czy czynności podlegające opodatkowaniu zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

W obecnym stanie prawnym w zasadzie nie budzi wątpliwości, że czynności, które są nieważne na gruncie prawa cywilnego z powodu niezachowania wymaganej formy, mogą podlegać opodatkowaniu. Czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały bowiem oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Decydujące znaczenie ma bowiem nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji. Tym samym czynność nieważna na gruncie prawa cywilnego (na przykład z powodu niezachowania wymaganej formy czynności) może być uznana za wykonaną skutecznie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Uwagi powyższe wskazują jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe planowanej przez Gminę transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy. O ile jest oczywiste, że przeniesienie własności gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budynków i budowli, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakimi są niewątpliwie budynki i budowle w rozumieniu ustawy.

W związku z powyższym jak wynika z przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na działce nr A naniesienia w postaci wiaty stalowej oraz chłodni wraz z magazynem (\`(...)\`) – własność Spółki (dzierżawcy), jak również budynki/budowle znajdujące się na działce nr A i budynek nieczynnej oczyszczalni ścieków znajdujący się na działce nr B – wzniesione w latach 60-tych przez (\`(...)\`) Spółdzielnię (…) nie będą stanowić na moment sprzedaży własności Gminy, to nie sposób przyjąć, że Gmina dokona dostawy gruntu wraz z tymi naniesieniami.

Tak więc w przypadku planowanej dostawy działki nr A i nr B zlokalizowane na niej naniesienia, tj. wiata stalowa, chłodnia wraz z magazynem (\`(...)\`) – własność Spółki (dzierżawcy), budynki/budowle znajdujące się na działce nr A i budynek nieczynnej oczyszczalni ścieków znajdujący się na działce nr B – wzniesione w latach 60-tych przez (\`(...)\`) Spółdzielnię (…) – nie będą częścią składową sprzedawanej nieruchomości, gdyż są przedmiotem odrębnej własności. Tym samym nie będą one przedmiotem dostawy towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – dla planowanej transakcji sprzedaży.

W tej sytuacji Gmina nie będzie przenosiła prawa do rozporządzania ww. obiektami jak właściciel. Prawo to jest po stronie Spółki i Spółdzielni (…), którzy to wznieśli przedmiotowe obiekty.

W konsekwencji w odniesieniu do działki nr B należy wskazać, że z uwagi na to, iż posadowiony na niej budynek nieczynnej oczyszczalni ścieków oraz linia napowietrzna nie stanowią własności Gminy, nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi obiektami jak właściciel, zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym. Zatem przedmiotem sprzedaży, w opisanej sytuacji, będzie tylko grunt.

W związku z powyższym należy zaznaczyć, że skoro przedmiotem sprzedaży będzie wyłącznie grunt (działka nr B), to w tym przypadku nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, które dotyczy dostawy budynków, budowli lub ich części.

Z uwagi na powyższe dla transakcji sprzedaży ww. działki należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że ww. działka nr B jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i w całości kwalifikowana jest jako teren J1.PU – teren zabudowy produkcyjno-usługowej. Wobec tego przedmiotem sprzedaży będzie grunt stanowiący teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Tym samym w rozpatrywanej sprawie nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, dla sprzedaży działki nr B.

Z kolei w przypadku braku możliwości zastosowania zwolnienia dla dostawy działki na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, jak już wcześniej wspomniano spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z treści wniosku, działka nr B została nabyta na podstawie decyzji Wojewody, czyli w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, zatem nie można z tego względu uznać, że Gmina miała prawo do odliczenia podatku naliczonego bądź takiego prawa nie miała. Przedmiotowa działka nie była również wykorzystywana na cele działalności zwolnionej. Tym samym oznacza to, że nie zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy ww. działki na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji dostawa działki nr B będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Ponadto, przedmiotem dostawy jak wynika z opisu sprawy będzie również działka nr A wraz z pozostałymi budynkami znajdującymi się na ww. działce, dla których inwestorem była Gmina.

W celu ustalenia czy w odniesieniu do dostawy działki nr A zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy względem ww. budynków miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że dostawa budynków zlokalizowanych na działce nr A, dla których inwestorem była Gmina, nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt. 14 ustawy, gdyż jak wynika z opisu sprawy w odniesieniu do ww. budynków doszło do ich pierwszego zajęcia (użytkowania). Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a sprzedażą ww. nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Jak wynika również z opisu sprawy, Gmina nie ponosiła i nie będzie ponosić nakładów na ulepszenie budynków znajdujących się na ww. działce przekraczających lub równych 30% ich wartości początkowej.

Zatem, w świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w odniesieniu do sprzedaży budynków – dla których Gmina była inwestorem – położonych na działce nr A, zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Powyższe zwolnienie obejmie również sprzedaż przynależnego do nich gruntu stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy.

Wobec zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dla planowanej sprzedaży budynków znajdujących się na działce nr A bezzasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie jedynie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak już wyżej wskazano ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak rozstrzygnięto powyżej, planowana sprzedaż budynków posadowionych na działce nr A, dla których Gmina była inwestorem, będzie spełniała przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, Gmina będzie mogła zrezygnować ze zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie planowanej dostawy.

**Podsumowując, dla dostawy działki nr B nie znajdą zastosowania regulacje przepisów prawa podatkowego zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ponieważ przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt. Zatem jej sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz pkt 2 ustawy i będzie opodatkowana podatkiem VAT.**

**Natomiast dostawa budynków dla których inwestorem była Gmina, zlokalizowanych na działce nr A, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy, z możliwością rezygnacji z przedmiotowego zwolnienia, przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy.**

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 całościowo należy uznać za nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii czy dostawa nieruchomości składającej się z działki nr C będzie opodatkowana podatkiem VAT czy też będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Jak wynika z opisu sprawy na działce nr C posadowione są obiekty w postaci metalowego ogrodzenia z bramą – wybudowane w latach 60-tych, wyremontowane w latach 90-tych i oddane do użytkowania niezwłocznie po wybudowaniu, nawierzchni wysypanej kamieniem o powierzchni ok. .. m2 oraz nawierzchni wybetonowanej o powierzchni ok. … m2 – wybudowane w latach 90-tych po oddaniu w użytkowanie (\`(...)\`) Spółdzielni (…) i oddane do użytkowania niezwłocznie po wybudowaniu. Na przedmiotowej działce nie znajdują się żadne inne obiekty budowlane niż wskazane powyżej. Jak wskazała Gmina ogrodzenie działki, nawierzchnia wysypana kamieniem oraz nawierzchnia wybetonowana to urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane. Działka nr C w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jest kwalifikowana jako tereny J1.PU – tj. tereny zabudowy produkcyjno-usługowej. Nieruchomość nie była wykorzystywana na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że obiekty występujące na działce nr C – jak wynika z treści wniosku – wybudowane zostały przez (\`(...)\`) Spółdzielnię (…). Jednocześnie opis sprawy wskazuje, że roszczenia wobec poniesionych nakładów zostaną sprzedane przez Spółdzielnię na rzecz Spółki. Zatem skoro ww. obiekty nie będą stanowić na moment sprzedaży własności Gminy, to nie sposób przyjąć, że Gmina dokona dostawy gruntu wraz z tymi naniesieniami.

Ponadto, z uwagi na fakt, że na przedmiotowej działce nie znajdują się żadne budynki lub budowle, a jedynie posadowione są urządzenia budowlane, to ich obecność nie wypływa na opodatkowanie gruntu.

W związku z powyższym należy uznać, że działka nr C jest działką niezabudowaną i dla jej dostawy nie mają zastosowania przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przedmiotowa działka objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i jest kwalifikowana jako tereny J1.PU – tj. tereny zabudowy produkcyjno-usługowej.

W konsekwencji, ww. działka stanowi teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, tym samym jej dostawa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Sprzedaż działki nr C nie będzie również korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że – jak wskazała Gmina – sprzedawana działka nie jest wykorzystywana na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, jak również nabycie jej nastąpiło w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, zatem nie można z tego względu uznać, że Gmina miała prawo do odliczenia podatku naliczonego bądź takiego prawa nie miała. W związku z powyższym, nie będą spełnione przesłanki warunkujące skorzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

**Podsumowując, działka nr C będzie stanowiła teren budowlany, którego dostawa nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy i będzie opodatkowana podatkiem VAT. Zatem w tej sytuacji nie znajdą zastosowania regulacje przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.**

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 w zakresie braku zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działki nr C należy uznać za prawidłowe.

Kolejną kwestią budzącą Państwa wątpliwości jest przysługiwanie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zawarciem transakcji zakupu działek nr A, nr B i nr C, która to transakcja będzie stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem VAT. (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi: suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te, dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Podkreślić również należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy: transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wynika z powyższej regulacji, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Nabycie przedmiotowych nieruchomości stanowiących działki nr A, nr B i nr C Wnioskodawca wiąże z zamiarem wykorzystywania ich wyłącznie dla celów wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze opis sprawy i obowiązujące w tym zakresie przepisy, należy stwierdzić, że warunki – o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy – zostaną spełnione. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabywane działki nr A, nr B i nr C zostaną wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

**Podsumowując, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości składającej się z działek nr B i nr C****, a także działki nr A w sytuacji rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy. Prawo to będzie przysługiwało w przypadku niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy.**

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto informuję, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla sprzedaży działek nr A i nr B, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz możliwości rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, w myśl art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), braku zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działki nr C (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2) oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z zawarciem transakcji zakupu przedmiotowych nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 3). Natomiast, w kwestii dotyczącej zastosowania stawki podatku VAT 23% dla sprzedaży działki nr C (część pytania oznaczonego we wniosku nr 2) wydane zostało (\`(...)\`) stycznia 2024 roku postanowienie o odmowie wydania interpretacji indywidualnej nr (\`(...)\`).

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zatem, należy zaznaczyć, że interpretacja indywidualna opiera się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu fatycznego. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Należy wskazać, że kwestie ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a ustawy.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowaną, która jest stroną postępowania
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------

(…) Spółka Jawna (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).