Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-215/12/JD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-05-25
Teza: W jaki sposób, dla celów dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych, Spółka powinna określić wartość początkową znaku towarowego, który został nabyty przez nią w drodze aportu stanowiącego jeden ze składników zorganizowanej część przedsiębiorstwa?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; aport; wartość-wartość początkowa; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 28 lutego 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej wniesionej do Spółki w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 lutego 2012 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej wniesionej do Spółki w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (Wnioskodawca) powstała na podstawie aktu notarialnego i została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego w 2011 r. W tym samym roku Wnioskodawca dokonał podwyższenia kapitału zakładowego poprzez utworzenie nowych udziałów, które następnie zostały objęte przez osobę fizyczną działającą w ramach przedsiębiorstwa P.P.H. (dalej: Wnoszący aport). Na pokrycie udziałów został wniesiony wkład niepieniężny (aport) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnoszącego aport. Wnoszący aport złożył oświadczenie o objęciu udziałów, a następnie na mocy pisemnej umowy przeniósł na rzecz Wnioskodawcy wkład niepieniężny (aport) w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na którą składa się dział sprzedaży detalicznej Wnoszącego aport. Przedmiotem nabytego aportu były m.in. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne do utworu, o którym mowa w ustawie z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm., dalej: ustawa o prawie autorskim) stanowiącego towarowy znak słowno-graficzny. Na mocy umowy przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawca nabył prawo do korzystania z utworu na wszystkich polach eksploatacji znanych w chwili zawarcia umowy, w tym m.in. do utrwalania lub zwielokrotniania przedmiotowego utworu w różnej technice, obrotu oryginałem utworu albo egzemplarzami, na których utrwalono utwór (w tym użyczenie, najem), wprowadzanie do obrotu towarów i materiałów handlowych, na których utrwalono nabyty utwór. Przedmiotowy znak towarowy nie jest zarejestrowany w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Urząd Patentowy). Nabyty znak towarowy nie był ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych u Wnoszącego aport i Wnoszący aport nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowego znaku towarowego. Nabyte autorskie prawa majątkowe do przedmiotowego znaku towarowego są wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Przewidywany okres wykorzystywania znaku towarowego przez Wnioskodawcę jest dłuższy niż rok.

Pierwszy rok podatkowy Spółki trwał do dnia 31 grudnia 2011 r. Wnoszący aport nie ujął wartości znaku towarowego w swoich księgach podatkowych przed wniesieniem go w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Wnioskodawcy.

Wnioskodawca otrzymał pozytywną interpretację prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 listopada 2011 r. (sygn. IBPBI/2/423-1018/11/PP) potwierdzającą, że nabyty w drodze wkładu niepieniężnego niezarejestrowany znak towarowy stanowiący przedmiot autorskiego prawa majątkowego, podlega amortyzacji przez Wnioskodawcę jako wartość niematerialna i prawna, o której mowa w art. 16b ust.1 pkt 4 ustawy o CIT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób, dla celów dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych, Spółka powinna określić wartość początkową znaku towarowego, który został nabyty przez nią w drodze aportu stanowiącego jeden ze składników zorganizowanej część przedsiębiorstwa?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z faktem, iż przedmiotowy znak towarowy nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych u Wnoszącego aport, Spółka jest uprawniona do ustalenia wartości początkowej nabytego znaku towarowego w wysokości jego wartości rynkowej.

W myśl art. 16g ust. 10a ustawy o CIT, przepis art. 16g ust. 9 tej ustawy stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

W celu ustalenia wartości początkowej znaku towarowego nabytego w formie aportu należy również zastosować art. 15 ust. 1s ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w drodze wkładu niepieniężnego (aportu), wartość poszczególnych składników majątku, wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się:

1.  w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład - w przypadku składników zaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
2.  w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia - w przypadku pozostałych składników.

Powyższe przepisy wprowadzają tzw. zasadę kontynuacji wartości. Oznacza to, że w przypadku objęcia w aporcie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych wartość początkową tych składników majątkowych określa się w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład. W konsekwencji w podmiocie, który otrzymał aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa wartość początkowa składników majątkowych jest niezmienna i po przeniesieniu dokonanych umorzeń ma miejsce pełna kontynuacja dokonywanych odpisów amortyzacyjnych. W tym przypadku ewidencja środków trwałych "nie widzi" samego wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego. Powyższa zasada znajdzie zastosowanie, gdy wnoszone składniki amortyzowanego majątku były ujęte w ewidencjach. Jeżeli jednak składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, w opinii Wnioskodawcy, nie stosuje się takiej zasady.

Art. 15 ust. 1s ustawy o CIT został wprowadzony ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478). W uzasadnieniu do tej ustawy (druk sejmowy nr 3500) zostało wskazane, że: „Zasada kontynuacji kosztów powinna zostać wyegzekwowana w pełni także przy określaniu wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części przez podmiot otrzymujący tego rodzaju wkład. Wymaga to uzupełnienia istniejących przepisów o regulację określającą sposób ustalania wartości, innych niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, składników majątku wchodzących w skład takiego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Obecnie zasada kontynuacji wyceny składników majątku przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części realizowana jest jedynie w odniesieniu do składników ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (art. 16g ust. 10a). Omawiany przepis ma na celu rozciągnięcie stosowania tej zasady także na inne składniki majątku. W celu zachowania zasady regulowania jednolitej tematyki w jednej jednostce redakcyjnej przeniesiono do niego (pkt 1) regulację zawartą obecnie we wspomnianym art. 16g ust. 10a."

W opinii Wnioskodawcy art. 15 ust. 1s został wprowadzony do ustawy o CIT w celu eliminacji podwójnego rozliczania kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, tj. raz u podmiotu wnoszącego aport i ponownie przez nabywcę składnika majątkowego. Niemniej jednak w przypadku, gdy podmiot wnoszący aport nie rozliczał kosztów podatkowych znaku towarowego w postaci odpisów amortyzacyjnych, który stanowił składnik zorganizowanej części przedsiębiorstwa i jego wartość w księgach podatkowych jest równa zero, nabywca takiego składnika majątkowego uprawniony jest do ustalenia wartości początkowej w wysokości wartości rynkowej tego znaku. Takie rozwiązanie, zdaniem Wnioskodawcy, jest zgodne z zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1s ustawy o CIT, bowiem Wnoszący aport nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych, a w konsekwencji nabywca składników majątkowych de facto nie może kontynuować dokonywanych odpisów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż znak towarowy u Wnoszącego aport nie był amortyzowany. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż w przedmiotowym zdarzeniu nie znajdzie zastosowania tzw. zasada kontynuacji kosztów, o której mowa w art. 16g ust. 9 i art. 15 ust. 1s ustawy o CIT. Wnioskodawca nie ma bowiem możliwości kontynuacji odpisów dokonywanych przez Wnoszącego aport. Tym samym zasadne jest ustalenie wartości początkowej przedmiotowego znaku towarowego przez Wnioskodawcę w wysokości odpowiadającej jego wartości rynkowej. Za powyższym przemawia również fakt, iż Wnioskodawca wykorzystuje znak towarowy do prowadzenia działalności gospodarczej w okresie przekraczającym rok i otrzymał pozytywną interpretację w zakresie możliwości amortyzacji znaku towarowego, który został nabyty w drodze wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 zd. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, iż podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo - skutkowy.

Stosownie do art. 15 ust. 1s ustawy o pdop, w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w drodze wkładu niepieniężnego (aportu), wartość poszczególnych składników majątku, wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się:

1.  w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład - w przypadku składników zaliczonych do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,
2.  w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia - w przypadku pozostałych składników.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca jest spółką kapitałową powstałą w 2011 r., do której wniesiono aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w skład którego weszła m.in. wartość niematerialna i prawna w postaci prawa autorskiego do znaku towarowego. Dokonując ustalenia wartości początkowej ww. wartości niematerialnej i prawnej należy wziąć pod uwagę brzmienie powołanego wcześniej art. 15 ust. 1s pkt 2 ustawy o podop. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego wartość niematerialna i prawna będąca przedmiotem wniosku nie była u wnoszącego aport ujęta w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani amortyzowana.

Odnosząc powołaną regulację do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że wartością początkową nabytej w ramach aportu wartości niematerialnej i prawnej, w postaci prawa autorskiego do znaku towarowego (art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop), będzie jej wartość przyjęta dla celów podatkowych i wynikająca z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia. Stanowisko Spółki jest zatem nieprawidłowe.

Powyższa wykładnia przepisów prawa jest zgodna z powołanym przez Spółkę w stanowisku uzasadnieniem do ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478), w którym podkreślono, że „zasada kontynuacji kosztów powinna zostać wyegzekwowana w pełni także przy określeniu wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części przez podmiot otrzymujący tego rodzaju wkład”. Zasadę tę ustawodawca zrealizował poprzez dodanie ww. ustawą zmieniającą art. 15 ust. 1s pkt 1 i 2 oraz nadanie nowego brzmienia art. 16g ust. 10a ustawy o pdop z pominięciem zdania drugiego (w stosunku do brzmienia tego przepisu obowiązującego do 31 grudnia 2010 r.).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 14 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.