Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.513.2025.1.MMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-25
Teza: Prawo do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty VAT
należnego o wartość Payback wypłaconego przez Spółkę na
rzecz NFZ na podstawie Decyzji wydanych w stosunku do
poszczególnych Leków i otrzymanych not obciążeniowych.
Słowa kluczowe: fundusz-Narodowy Fundusz Zdrowia
odliczenia-prawo do odliczenia
opodatkowanie-podstawa opodatkowania
refundacja-refundacja ceny leków
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa
opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady
ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 10

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy prawa do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty VAT należnego o
    wartość Payback wypłaconego przez Spółkę na rzecz NFZ na podstawie Decyzji wydanych
    w stosunku do poszczególnych Leków i otrzymanych not obciążeniowych. Treść wniosku
    jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    „A.” sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem zarejestrowanym jako
    czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.
    Wnioskodawca jest częścią grupy kapitałowej Y. (dalej: „Grupa”), będącej światowym
    liderem w dziedzinie ochrony zdrowia. Misją Grupy jest odkrywanie nowych sposobów na
    poprawę jakości i wydłużenie ludzkiego życia. Grupa dostarcza innowacyjne, oparte na
    dowodach naukowych terapie (leki), które zapewniają pacjentom lepsze wyniki leczenia
    oraz pomagają rozwiązać niektóre z najtrudniejszych problemów zdrowotnych
    społeczeństw, odkrywając i opracowując przełomowe terapie oraz znajdując nowe
    sposoby dostarczania ich do możliwie jak największej liczby osób.
    W ramach swojej działalności Wnioskodawca prowadzi promocję i reklamę produktów
    leczniczych (leków) Y. w Polsce oraz świadczy usługi pomocnicze w zakresie prowadzonych
    badań klinicznych, usługi konsultacyjne czy usługi wsparcia biznesowego na rzecz innych
    podmiotów z Grupy.
    Na moment sporządzenia niniejszego wniosku Wnioskodawca odpowiedzialny jest także
    za organizację procesu sprzedaży produktów leczniczych dystrybuowanych przez Grupę
    (dalej: „Leki”), a w tym m.in. produktów podlegających refundacji zgodnie z przepisami
    ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego
    przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 930 ze
    zm.; dalej: „Ustawa o refundacji”). Wnioskodawca kupuje Leki od powiązanych dostawców
    z Grupy, a następnie odpłatnie zbywa je do hurtowni farmaceutycznych, które dokonują
    ich dalszej odsprzedaży (ok. 80% całkowitej sprzedaży), aptek, podmiotów leczniczych, tj.
    szpitali w Polsce (dalej: „Kontrahenci”).
    W poprzednich latach podatkowych, ze względów organizacyjnych, Wnioskodawca nie był
    odpowiedzialny za proces sprzedaży Leków przez inne podmioty z Grupy, tzn. nie był ich
    bezpośrednim dystrybutorem. Do Leków dystrybuowanych w ten sposób należały również
    produkty podlegające refundacji zgodnie z przepisami Ustawy o refundacji. W przypadku
    produktów podlegających refundacji, Spółka jako wnioskodawca w rozumieniu art. 2 pkt
    27 Ustawy o refundacji występowała do Ministerstwa Zdrowia z wnioskami o wpisanie
    niektórych Leków na listę refundacyjną i ustalenie ich urzędowych cen do celów refundacji.
    Powyższe wynika z faktu, iż we wcześniejszych latach podatkowych (do 4 października
    2023 r.) częścią Grupy, w której działa Spółka były również inne podmioty, które w ramach
    swojego modelu funkcjonowania pełniły funkcję dystrybutora produktów leczniczych
    produkowanych przez Grupę. Obowiązujący wówczas model operacyjny wynikał z
    przyjętego przez Grupę w tym okresie schematu dystrybucyjnego, w ramach którego
    istniał podział między podmioty realizujące funkcje sprzedażowe, a podmioty realizujące
    działalność marketingową/promocyjną produktów leczniczych Grupy i odpowiedzialne za
    pozyskanie wszelkich zezwoleń i rejestrację produktów leczniczych, co jest niezbędne w
    celu prowadzenia obrotu Lekami w Polsce.
    Do 4 października 2023 r. do Grupy należała spółka będąca dystrybutorem Leków (dalej:
    „Dystrybutor”), która w ramach swojej działalności dokonywała sprzedaży Leków
    dostarczanych przez podmioty należące do Grupy do hurtowni farmaceutycznych, aptek,
    podmiotów leczniczych tj. szpitali w Polsce (dalej: „Kontrahenci”). Dystrybutor dokonywał
    odpłatnego nabycia Leków od podmiotów powiązanych z Grupy, a następnie dokonywał
    ich odsprzedaży do Kontrahentów w swoim imieniu. Ten proces był dokumentowany
    fakturami wystawianymi pomiędzy Dystrybutorem, a podmiotami powiązanymi (zakup

    Leków od podmiotów powiązanych realizowany był przez Dystrybutora), a w dalszej
    kolejności Dystrybutor odsprzedawał Leki Kontrahentom (faktury wystawiane przez
    Dystrybutora na rzecz Kontrahenta). Spółka świadczyła Dystrybutorowi ograniczone usługi
    wsparcia dystrybucji i logistyki produktów leczniczych jak również doradztwa i analiz w
    tym zakresie w zamian za wynagrodzenie ustalone na poziomie rynkowym.
    4 października 2023 r. roku w wyniku reorganizacji, która nastąpiła w Grupie, Dystrybutor
    przestał funkcjonować w ramach Grupy. Z powodu opóźnień we wdrożeniu niektórych
    systemów informatycznych (IT) Dystrybutor na podstawie umowy (eng. Amendment and
    Restatement Agreement z 28 września 2023 r.) kontynuował sprzedaż Leków do 31 marca
    2024 r. Obecnie prowadzona przez Dystrybutora działalność dystrybucyjna Leków jest
    kontynuowana przez Wnioskodawcę. Innymi słowy działalność w zakresie sprzedaży
    Leków, działalność marketingowa/promocyjna produktów leczniczych Grupy oraz
    działalność w zakresie składania wniosków refundacyjnych jest obecnie realizowana przez
    Wnioskodawcę.
    Do końca marca 2024 r. do Leków dystrybuowanych przez Dystrybutora należały produkty
    podlegające refundacji zgodnie z przepisami Ustawy o refundacji.
    Adresatem decyzji refundacyjnych zgodnie z którymi, określone, dystrybuowane przez
    Dystrybutora Leki zostawały w danym zakresie objęte refundacją (w całości lub w części)
    ze środków publicznych (dalej: „Decyzje”) w latach 2019-2024 był Wnioskodawca. W
    konsekwencji, dostawy Leków do Kontrahentów były realizowane przez Dystrybutora,
    natomiast odbiorcą wszystkich decyzji refundacyjnych był Wnioskodawca.
    Spółka dysponuje Decyzjami, notami obciążeniowymi wystawionymi przez NFZ oraz
    potwierdzeniami zapłaty kwot wynikających z przedmiotowych not obciążeniowych.
    W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, iż zapłacone kwoty Payback w ówczesnym
    modelu operacyjnym (funkcjonującym do 31 marca 2024 r.) były brane pod uwagę przy
    kalkulacji wynagrodzenia uzyskiwanego przez Spółkę od wyłącznego udziałowca Spółki (B.
    AG z siedzibą w Szwajcarii), który zlecił Wnioskodawcy realizację prac związanych z
    badaniami klinicznymi oraz prowadzeniem promocji produktów Y. w Polsce. W
    konsekwencji, otrzymywane wynagrodzenie uwzględniało wydatki ponoszone przez
    Spółkę w związku z indywidualnymi warunkami refundacji, zawartymi w Decyzji. Wydatki
    te nie były powiększane o narzut, ponieważ Spółka nie traktowała ich jako odrębnej usługi.
    Nabycie Leków objętych refundacją na podstawie ww. Decyzji, zarówno przez podmioty
    lecznicze dla celów realizacji świadczeń zdrowotnych, jak i przez pacjenta w aptece -
    finansowane było częściowo lub w całości przez Narodowy Fundusz Zdrowia (dalej: „NFZ”).
    Częścią Decyzji są również instrumenty dzielenia ryzyka, tj. wynegocjowane między Spółką
    a Ministrem Zdrowia poufne, indywidualne warunki refundacji (dalej: „IWR”). Na ich
    podstawie, określane są zasady na jakich Spółka zobowiązana jest m.in. do dokonywania
    zwrotów z tytułu zawartych IWR na rzecz NFZ, w związku z objęciem Leków refundacją,
    których mechanizm opisany jest w załącznikach do Decyzji (dalej: „Payback”).
    W efekcie wysokość Payback ustalana jest każdorazowo w oparciu o algorytmy kalkulacji
    szczegółowo określone w otrzymanych przez Spółkę Decyzjach. Ponieważ Decyzje
    wydawane w stosunku do poszczególnych Leków opierają się na indywidualnie
    wynegocjowanych warunkach, konkretne algorytmy kalkulacji Payback czy zasady
    rozliczeń mogą różnić się w zależności od danego produktu (Leku).
    Co do zasady, wartość Payback uzależniona jest od faktycznej wartości refundacji Leków
    (tj. kosztów ponoszonych w tym zakresie przez NFZ). Zgodnie z uzgodnionymi
    indywidualnymi warunkami refundacji (IWR), Payback może być (w zależności od Leku, a
    konkretnie od algorytmu zawartego w danej Decyzji) kalkulowany m.in. jako
    równowartość odpowiadającej iloczynowi stałej, określonej w załączniku Decyzji kwoty
    oraz liczby opakowań jednostkowych Leków, których koszt został sfinalizowany w danym
    roku kalendarzowym przez NFZ ze środków publicznych lub jako iloczyn ustalonej w

    Decyzji kwoty oraz liczby pacjentów włączonych do terapii prowadzonej w oparciu o dany
    Lek.
    Również sam sposób rozliczenia należnego Payback może różnić się w zależności od
    postanowień konkretnej Decyzji. Ostateczna kwota Payback ustalana jest po zakończeniu
    danego roku kalendarzowego na podstawie faktycznych kosztów poniesionych przez NFZ
    na refundację poszczególnych Leków. W ciągu roku, rozliczenie Payback odbywa się z
    reguły w formie zaliczek (naliczanych np. w okresach miesięcznych lub kwartalnych) i
    dokumentowanych wystawianymi przez NFZ notami obciążeniowymi.
    Może zdarzyć się również inny sposób rozliczenia Payback, np. taki, w ramach którego
    naliczany jest on dopiero po spełnieniu określonego warunku, w tym np. po przekroczeniu
    określonego wolumenu /wartości sprzedaży Leku - w takich okolicznościach nota
    obciążeniowa wystawiana jest przez NFZ po spełnieniu właściwego warunku lub po
    zakończeniu okresu rozliczeniowego wskazanego w Decyzji.
    W każdym przypadku płatność dokonywana jest przez Wnioskodawcę na rachunek
    bankowy NFZ, na podstawie otrzymanej od NFZ noty obciążeniowej. Działo się tak,
    również w modelu operacyjnym funkcjonującym do 31 marca 2024 r., w ramach którego
    w proces sprzedaży zaangażowany był Dystrybutor, ponieważ adresatem wszystkich
    Decyzji refundacyjnych (w tym również dotyczących Leków sprzedawanych przez
    Dystrybutora) był Wnioskodawca.
    W tym kontekście warto zaznaczyć, iż na podstawie art. 11 ust. 5 Ustawy o refundacji, IWR
    mogą przybierać różnorodne formy w treści Decyzji, przykładowo:
    1) Zobowiązanie Wnioskodawcy do zwrotu do NFZ kwoty w wysokości X zł za każde
      zrefundowane przez NFZ opakowanie produktu leczniczego w uzgodnionych
      okresach, np. kwartalnie, na podstawie noty wystawionej przez NFZ. Dodatkowo w
      odniesieniu do każdego pacjenta, u którego stwierdzono, brak określonego w decyzji
      efektu terapeutycznego (brak skuteczności leczenia) w danym okresie, od podania
      leku, zwrotu kwoty poniesionej na terapię takiego pacjenta przez NFZ w wysokości XX
      zł pomniejszonej o wartość podatku VAT w wysokości 8%, w danym terminie od
      otrzymania noty księgowej. Kwota zwrotu za brak określonego w decyzji efektu
      terapeutycznego, zostaje pomniejszona proporcjonalnie o Y zł za każdy pełny rok od
      daty podania leku do czasu stwierdzenia określonego w decyzji efektu
      terapeutycznego.
    2) Zobowiązanie Wnioskodawcy do dokonania na rzecz NFZ zwrotu kwoty stanowiącej
      równowartość iloczynu kwoty, X zł oraz liczby opakowań jednostkowych leku
      sfinansowanych ze środków publicznych przez NFZ.
    3) Zobowiązanie Wnioskodawcy do zwrotu kwoty refundacji po przekroczeniu progu
      refundacji wskazanego w decyzji refundacyjnej w danym okresie, np.:
        a) kwoty: x zł w pierwszym roku obowiązywania decyzji refundacyjnej (pierwszych 12
        miesiącach obowiązywania tej decyzji);
        b) kwoty: y zł w uzgodnionym okresie obowiązywania tej decyzji, np. w kolejnych 12
        miesięcy.
    Kwota zwrotu odpowiada udziałowi kosztów refundacji leku: ZZZZ w ramach programu
    lekowego w kwocie przekroczenia sfinansowanej przez NFZ ponad uzgodnione progi.
    Udział w kwocie zwrotu jest wyliczany proporcjonalnie do udziału kosztów finansowania
    leku: ZZZZ w kosztach refundacji danych produktów leczniczych w danej grupie
    terapeutycznej stosowanych w programie lekowym, które zostały poniesione przez NFZ w
    okresach wskazanych w decyzji refundacyjnej.
    4) Zobowiązanie Wnioskodawcy do zwrotu uzgodnionego udziału procentowego leku w
      całkowitej kwocie refundacji poniesionej przez NFZ na finansowanie substancji
      czynnych XYZ w ramach programu lekowego ponad ustalone kwoty przekroczenia w

      danych okresach czasu, np. w pierwszych 12 miesiącach obowiązywania tej decyzji) i
      innej wartości kwoty w kolejnych 12 miesiącach obowiązywania decyzji refundacyjnej,
      proporcjonalnie do udziału kosztów refundacji leku XXX w kwocie refundacji substancji
      czynnych: XYZ w ramach danego programu lekowego. Udział w kwocie zwrotu po
      przekroczeniu wskazanych w decyzji refundacyjnej kwot jest wyliczany
      proporcjonalnie do udziału kosztów finansowania leku, w kosztach refundacji
      produktów leczniczych zawierających substancje czynne XYZ stosowanych w
      programie.
    5) Zobowiązanie Wnioskodawcy do zwrotu do NFZ całości kosztów, jakie poniosą
      świadczeniodawcy w związku z nabyciem części leku XYZ stanowiących nadwyżkę
      technologiczną rozumianych jako wielokrotność kwoty X zł i ilości leku XXX, nabytego
      przez świadczeniodawcę w celu realizacji programu lekowego będącego przedmiotem
      decyzji w danym okresie ustalonym w decyzji refundacyjnej (pierwsze 12 miesięcy
      obowiązywania decyzji i kolejne 12 miesięcy) po przekroczeniu wskazanej kwoty w
      decyzji refundacyjnej.
    W tym miejscu Spółka wskazuje, iż niniejszy wniosek dotyczy stanu faktycznego
    zaistniałego w wyniku działalności Wnioskodawcy i dostaw Leków dokonanych przez
    Dystrybutora do końca marca 2024 r., przy czym w treści wniosku wyszczególniono
    jedynie przykładowe IWR, obowiązujące w ramach wydawanych na rzecz Wnioskodawcy
    Decyzji we wskazanym okresie. W efekcie, poprzez zastosowanie mechanizmu
    wynikającego z Decyzji, wartość sprzedaży leków objętych IWR była efektywnie obniżana
    poprzez Payback, którego zapłaty dokonywał Wnioskodawca. Kwoty Payback nie były
    zwracane Wnioskodawcy przez Dystrybutora. Przy czym kwoty Payback dotyczące
    sprzedaży dokonanej do końca marca 2024 r. w niektórych przypadkach, mogły i mogą
    nadal zostać zapłacone po 1 kwietnia 2024 r.
    Po wystąpieniu Dystrybutora z Grupy, od 1 kwietnia 2024 r. Wnioskodawca kontynuuje
    samodzielnie działalność dystrybucyjną Leków, w tym wnioskuje o wydawanie Decyzji w
    sposób analogiczny do modelu funkcjonującego do końca marca 2024 roku. Poniższy opis
    procesu pozyskiwania Decyzji dotyczy zarówno obecnej działalności Wnioskodawcy, jak i
    jego działalności z lat wcześniejszych (przy czym we wcześniejszym modelu operacyjnym
    to Dystrybutor pełnił funkcję sprzedażową Leków). Decyzje wydawane są po
    przeprowadzeniu postępowania administracyjnego w sprawie objęcia danego produktu
    leczniczego refundacją (obejmującego negocjacje warunków refundacji dokonywane
    pomiędzy Spółką a Komisją Ekonomiczną działającą przy Ministrze Zdrowia oraz
    Ministrem Zdrowia) i określają m.in. zakres refundacji i urzędową cenę zbytu Leków.
    Zgodnie z Ustawą o refundacji, urzędowa cena zbytu powiększona o urzędową marżę
    hurtową stanowi cenę, po jakiej Kontrahenci każdorazowo nabywają podlegający
    refundacji Lek oraz maksymalną cenę, po jakiej podmiot leczniczy może nabyć Lek.
    Spółka wskazuje, iż otrzymała pozytywną interpretację indywidualną znak 0114-KDIP4-
    2.4012.167.2025.1.WH wydaną 5 marca 2025 r., w której Dyrektor Krajowej Informacji
    Skarbowej potwierdził uprawnienie Spółki do obniżenia podstawy opodatkowania oraz
    kwoty VAT należnego w odniesieniu do dokonanych dostaw Leków o wartość Payback
    wypłaconego przez Spółkę na rzecz NFZ na podstawie Decyzji wydanych w stosunku do
    poszczególnych Leków i otrzymanych not obciążeniowych.
    Przywołana powyżej interpretacja indywidualna odnosi się do aktualnie obowiązującego
    modelu rozliczeń, w ramach którego to Spółka realizuje dostawy Leków. Celem niniejszego
    wniosku jest potwierdzenie uprawnienia Spółki do obniżenia podstawy opodatkowania
    oraz kwoty VAT należnego w odniesieniu do dostaw Leków dokonanych w okresie do
    końca marca 2024 r., tj. w okresie kiedy dystrybutorem Leków był Dystrybutor, o wartość
    Payback wypłaconego przez Spółkę na rzecz NFZ na podstawie Decyzji wydanych w
    stosunku do poszczególnych Leków i otrzymanych not obciążeniowych.
    Pytania

    1) Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podstawy opodatkowania oraz
      kwoty VAT należnego o wartość Payback wypłaconego przez Spółkę na rzecz NFZ na
      podstawie Decyzji wydanych w stosunku do poszczególnych Leków i otrzymanych not
      obciążeniowych?
    2) Jeśli przedstawione przez Spółkę stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe to
      czy Spółce przysługuje prawo do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty VAT
      należnego o kwotę wynikającą z otrzymanej noty obciążeniowej w rozliczeniu za okres,
      w którym Spółka dokonała wypłaty Payback, w tym w ramach korekty deklaracji VAT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1) Zdaniem Spółki w świetle przedstawionego stanu faktycznego Spółka w przypadku
      dokonania wpłat (Paybacków) na rzecz NFZ, jest uprawniona do obniżenia podstawy
      opodatkowania VAT oraz VAT należnego o kwotę wynikającą z otrzymanej noty
      obciążeniowej dokumentującej Payback.
    2) Zdaniem Spółki, obniżenie podstawy opodatkowania oraz kwoty VAT należnego o
      kwotę wynikającą z otrzymanej noty obciążeniowej może nastąpić w ramach korekty
      rozliczenia za okres, którym dokonane zostały wypłaty Payback.
    Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1.
    Pojęcie rabatu pośredniego a podstawa opodatkowania VAT.
    Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co
    stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma
    otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z
    otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze
    mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych
    przez podatnika.
    Zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy o VAT podstawę opodatkowania obniża się o:
    1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
    2) wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
    3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży,
      jeżeli do niej nie doszło;
    4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze,
      o których mowa w ust. 1.
    Przy czym przyjmuje się, że na obniżenie podstawy opodatkowania VAT pozwala nie tylko
    obniżenie żądanej za dany towar bądź usługę ceny, ale także wypłata środków
    pieniężnych na rzecz nabywcy.
    Takie podejście znajduje potwierdzenie w utrwalonym orzecznictwie (np. wyrok
    Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z 25 czerwca 2012 r. sygn. akt I FPS 2
    /12) oraz stanowiskach organów podatkowych (np. interpretacja ogólna Ministra Finansów
    z 27 listopada 2012 r. nr PT3/033/10/423/AEW/12/P-618).
    Zgodnie z prezentowanym przez organy podatkowe podejściem, na obniżenie podstawy
    opodatkowania VAT wpływa także tzw. rabat pośredni. Przez rabat pośredni rozumie się
    co do zasady sytuację, w której rabat (bonus pieniężny) nie jest udzielany bezpośredniemu
    nabywcy danego towaru, lecz innemu podmiotowi w łańcuchu dystrybucji (tj. podmiotowi
    niebędącemu bezpośrednim kontrahentem dostawcy). W takich okolicznościach, jednolita
    linia interpretacyjna organów podatkowych potwierdza możliwość obniżenia podstawy
    opodatkowania oraz podatku VAT należnego na podstawie wystawianych w tym zakresie
    not księgowych.
    Z perspektywy celowościowej, analogiczne podejście powinno znaleźć zastosowanie także
    w przypadku, gdy rabat/płatność wpływająca na faktyczne obniżenie ceny z perspektywy

    nabywcy końcowego (tj. rabat pośredni) dokonywany był na rzecz podmiotu spoza
    łańcucha dystrybucji.
    Możliwość uwzględniania tego rodzaju rabatu pośredniego przy ustalaniu podstawy
    opodatkowania VAT znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Z orzecznictwa TSUE jednoznacznie wynika, biorąc pod
    uwagę fundamentalne zasady funkcjonowania VAT, nie można różnicować sytuacji
    podatnika udzielającego rabatu na rzecz konsumenta nabywającego towary, od sytuacji, w
    której rabat udzielany jest w obrocie towarami. W obu przypadkach bowiem, w
    konsekwencji udzielania rabatu, dochodzi do obniżenia ceny sprzedawanych towarów.
    Przykładowo TSUE w wyroku z 20 grudnia 2017 r., w sprawie C-462/16 Finanzamt Bingen-
    Alzey przeciwko Boehringer Ingelheim Pharma GmbH & Co. KG, wskazał, że „w świetle
    ustanowionej w prawie Unii zasady równego traktowania, art. 90 ust. 1 dyrektywy Rady
    2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej, należy interpretować w ten sposób, że rabat przyznany na podstawie
    uregulowania krajowego przez przedsiębiorstwo farmaceutyczne przedsiębiorstwu
    oferującemu prywatne ubezpieczenie zdrowotne skutkuje obniżeniem podstawy
    opodatkowania na korzyść przedsiębiorstwa farmaceutycznego w rozumieniu tego
    artykułu, jeżeli dostawy produktów leczniczych są dokonywane z pośrednictwem hurtowni
    do aptek realizujących te dostawy na rzecz osób objętych prywatnym ubezpieczeniem
    zdrowotnym, które zwraca ubezpieczonym cenę nabycia produktów leczniczych.”
    Podejście takie wynika przede wszystkim z konstrukcji podstawy opodatkowania
    wyrażonej w ustawie o VAT oraz Dyrektywie Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. (Dz.
    Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.; dalej: „Dyrektywa VAT”), która oparta jest
    na zasadzie proporcjonalności VAT (tj. zachowaniu proporcji pomiędzy podstawą
    opodatkowania a ceną towarów i usług) oraz zasadzie neutralności VAT (zgodnie z którą
    ekonomiczny ciężar VAT powinien ponosić konsument, a nie podatnik).
    Mając na uwadze powyższe orzeczenia TSUE stwierdzić należy, że podstawę
    opodatkowania wyrażoną w art. 29a ust. 1 ustawy w zw. z art. 29a ust. 10 ustawy o VAT
    obniża się nie tylko o kwoty rabatów udzielonych przez podatnika bezpośrednim
    kontrahentom, ale także kolejnym w łańcuchu obrotu odbiorcom danego towaru, jeżeli
    fakt udzielenia takiego rabatu zostanie stosownie udokumentowany. Taka wykładnia art.
    29a ust. 10 ustawy o VAT, zapewnia prawidłową realizację zasady proporcjonalności VAT, a
    tym samym prawo podatnika do obniżenia obrotu w przypadku obniżenia ceny, np. w
    następstwie udzielonego rabatu, aby po korekcie podatek był nadal proporcjonalny do
    faktycznej ceny.
    Tym samym, w każdym przypadku dokonania korekty ceny, powinno następować
    odpowiednie obniżenie podstawy opodatkowania w odniesieniu do realizowanej
    transakcji. Nie byłoby bowiem zgodne z ww. zasadami, gdyby kwota, według której oblicza
    się podstawę opodatkowania VAT, była wyższa niż kwota faktycznie otrzymanej zapłaty.
    Co do zasady, celem indywidualnych warunków refundacji jest obniżenie kosztów
    refundacji polegające na współudziale Wnioskodawcy w finansowaniu produktów, które
    na ich wniosek zostały objęte refundacją. Istotą IWR jest zawarcie niejawnego
    porozumienia pomiędzy Wnioskodawcą a Ministrem Zdrowia. Na jego podstawie Spółka
    zobowiązuje się do zapewniania warunków objęcia refundacją, które będą obniżały koszty
    finansowania danego produktu (Leku), w stosunku do kosztów ponoszonych oficjalnie
    przez płatnika publicznego.
    Zastosowanie IWR związane jest z powszechnym oparciem poszczególnych systemów
    refundacyjnych na tzw. referencyjności cen. Referencyjność ta może mieć charakter
    zarówno wewnętrzny (w stosunku do innych odpowiedników), jak i zewnętrzny -
    porównujący warunki objęcia refundacją wnioskowanego produktu w innych krajach.
    Celem IWR, w kontekście oparcia systemów refundacyjnych na referencyjności cen, jest co
    do zasady ustalenie warunków objęcia refundacją, stanowiących, z jednej strony,

    tajemnicę przedsiębiorcy, z drugiej umożliwiających objęcie danego produktu
    finansowaniem ze środków publicznych. Zawarcie samego IWR pozwala zatem na
    obniżenie kosztów finansowania produktu refundowanego w danym państwie, przy
    jednoczesnym zachowaniu ich poufności. Skutkiem tego Wnioskodawca jako podmiot,
    który zawarł takie IWR unika konieczności ustalenia podobnych warunków objęcia
    refundacją w kraju, który w swoim systemie refundacyjnym będzie brał pod uwagę ceny
    uzyskane w Polsce.
    Jednocześnie, należy zwrócić uwagę na co wskazuje się w doktrynie, że sam instrument
    dzielenia ryzyka zawierany jest w decyzji refundacyjnej w postaci załącznika. Nie ma zatem
    charakteru umowy cywilnoprawnej, lecz pozostaje integralną częścią każdej Decyzji, w
    której został określony. Nadzór nad jego realizacją należy do wyłącznej kompetencji
    Prezesa NFZ, który zgodnie z przepisami ustawy o świadczeniach monitoruje, nadzoruje
    oraz kontroluje wykonanie instrumentów dzielenia ryzyka zawartych w Decyzjach.
    Zgodnie z art. 11 ust. 5 pkt 4 Ustawy o refundacji, wysokość urzędowej ceny zbytu
    uzależniona jest od zwrotu części wypłaconej refundacji podmiotowi zobowiązanemu do
    finansowania świadczeń ze środków publicznych. Wysokość poszczególnych kwot może
    jak w opisie stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku zostać
    określona jako ryczałt zwracany za każde zrefundowane opakowanie.
    Tym samym, wydatek wynikający z IWR (Payback) jest każdorazowo mechanizmem
    wpływającym na sytuację finansową i podatkową Spółki a zarazem jest rozwiązaniem
    specyficznym, osadzonym wyłącznie w realiach sektora produktów refundowanych.
    Zdaniem Spółki, w przedmiotowym przypadku Paybacki są integralnym elementem
    kosztów związanych z funkcjonowaniem systemu refundacji. Dotyczy to również wydatku
    ponoszonego przez Wnioskodawcę w związku z działalnością Dystrybutora.
    Wnioskodawca, jako oficjalna strona umów z NFZ i adresat Decyzji, otrzymywał od NFZ
    noty obciążeniowe w związku ze sprzedażą Leków przez Dystrybutora.
    Wypłata Payback na rzecz NFZ (tj. podmiotu spoza łańcucha dostaw) na podstawie
    otrzymanych Decyzji powinna być traktowana jak rabat pośredni (w powyżej
    przedstawionym rozumieniu, który jest podstawą do obniżenia podstawy opodatkowania
    sprzedawanych Leków oraz odpowiednio kwoty VAT należnego).
    Powyższe stanowisko zostało również poparte w orzecznictwie krajowych sądów
    administracyjnych, kształtującym się w znacznej mierze w oparciu o opisaną we
    wcześniejszej części wniosku, linie interpretacyjną prezentowana przez TSUE, tj. m.in. w
    oparciu o:
    1) przywołany na wcześniejszym etapie wniosku wyrok w sprawie C-462/16 Boehringer
      Ingelheim Pharma, w którym podstawą wypłaty rabatu przyznanego przez
      przedsiębiorstwo farmaceutyczne przedsiębiorstwu oferującemu prywatne
      ubezpieczenie zdrowotne (podmiotowi spoza łańcucha dostaw) były krajowe przepisy
      dotyczące częściowego zwrotu należności (rabaty) na produkty lecznicze;
    2) wyrok z 6 października 2021 r., w sprawie C-717/19 Boehringer Ingelheim RCV GmbH
      UPC Co. KG Magyarorszagi Fioktelepe przeciwko Nemzeti Adó-es Vamhivatal
      Fellebbviteli Igazgatósśga, wydanym w podobnym stanie faktycznym do sytuacji
      Spółki, w którym TSUE wskazał, że niezgodna z zasadą neutralności VAT byłaby
      sytuacja, w której dostawca towaru - przedsiębiorstwo farmaceutyczne, byłoby
      zobowiązane uiścić kwotę VAT wyższą niż finalny konsument, za którego należy
      postrzegać także państwową instytucję, która finansuje częściowo wartość leków
      (refundacja). Skoro obciążenie państwowej instytucji jest efektywnie niższe z uwagi na
      składki, które musi pokrywać na jego rzecz przedsiębiorstwo farmaceutyczne, to
      również VAT zapłacony przez przedsiębiorstwo farmaceutyczne, związany ze
      sprzedażą leków, powinien być odpowiednio niższy.
    W wyrokach wydawanych przez polskie sądy administracyjne w oparciu o zbliżone do
    analizowanego stany faktyczne, potwierdzana jest prawidłowość kwalifikacji rabatów

    pośrednich udzielanych na rzecz podmiotu trzeciego (nieuczestniczącego w łańcuchu
    dostaw), za obniżkę ceny, o której mowa w art. 29a ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
    Przykładowo, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z 7 grudnia
    2022 r. sygn. akt I FSK 1922/19, Sąd potwierdził stanowisko stosownie, do którego: „w
    rozpoznanej sprawie obniżenie ceny produktów leczniczych następuje z kolei z uwagi na
    dokonywanie przez Spółkę zwrotu refundacji na rzecz NFZ. Obniżenie przez Spółkę ceny
    produktów leczniczych, która co prawda nie sprzedaje ich bezpośrednio do NFZ,
    powoduje w istocie zwrot części ceny produktów leczniczych nabytych przez hurtowników
    lub szpitale. Zatem w momencie, kiedy Spółka dokona zwrotu refundacji na rzecz NFZ,
    wówczas dla Spółki nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny produktów leczniczych objętych tą
    refundacją. Takie obniżenie ceny nie dotyczy hurtowników oraz szpitali, którzy zapłacili
    Spółce cenę należną w pełnej wysokości. Mamy tu do czynienia zatem z pośrednim
    obniżeniem ceny. Niezależnie zatem od powodu dokonania obniżenia ceny, okoliczność ta
    powinna być brana pod uwagę przy ustalaniu podstawy opodatkowania. (...) Okoliczność,
    że NFZ nie jest bezpośrednim beneficjentem produktów leczniczych dostarczanych przez
    Skarżącą, nie prowadzi do zerwania bezpośredniego związku pomiędzy dostawą tych
    towarów a otrzymanym w zamian świadczeniem.”
    Z kolei, w wyroku NSA z 7 grudnia 2022 r. sygn. akt I FSK 1890/19 podkreślono: „nie byłoby
    zatem zgodne z zasadą proporcjonalności podatku VAT, gdyby podstawa opodatkowania
    służąca do wyliczenia Skarżącej jako podatnika, była wyższa lub niższa niż kwota
    wynagrodzenia ostatecznie przez nią otrzymanego z tytułu dostawy danych produktów
    leczniczych objętych refundacją. Zatem, zmiana ceny danych produktów powinna wiązać
    się dla Skarżącej z obowiązkiem skorygowania podstawy opodatkowania VAT. (...) Co
    istotne, dokonywany przez Skarżącą zwrot refundacji na rzecz NFZ jest ściśle powiązany ze
    sprzedażą przez Skarżącą konkretnego produktu (leku) w określonym czasie na rzecz
    hurtowni lub szpitali. Okoliczność, że NFZ nie jest bezpośrednim beneficjentem
    produktów leczniczych dostarczanych przez Skarżącą, nie prowadzi do zerwania
    bezpośredniego związku pomiędzy dostawą tych towarów a otrzymanym w zamian
    świadczeniem.”
    Powyższa argumentacja została również potwierdzona przez NSA w wyroku z 7 grudnia
    2022 r. sygn. I FSK 2087/19 oraz w wyroku z 26 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 1992/19.
    Mając na uwadze przywołane orzecznictwo TSUE oraz krajowych sądów
    administracyjnych, należy stwierdzić, że Payback wypłacany przez Spółkę na rzecz NFZ
    powinien obniżać efektywnie podstawę opodatkowania VAT Wnioskodawcy, który dokonał
    tej płatności.
    Należy zauważyć, że w rozpatrywanym przypadku, w związku z ponoszeniem przez NFZ
    części/całości kosztu związanego z nabyciem Leków przez ich ostatecznych odbiorców, to
    NFZ stanowił będzie w praktyce końcowego konsumenta, którego obciążenie finansowe
    jest obniżane przez otrzymanie od Spółki kwoty Payback. W konsekwencji, podstawa
    opodatkowania VAT Wnioskodawcy powinna zostać obniżona o wartość zapłaconego
    świadczenia Payback, aby nie dochodziło do nałożenia VAT na Wnioskodawcę, którym nie
    będzie jednocześnie obciążony konsument, gdyż stanowiłoby to naruszenie zasady
    neutralności VAT.
    Istotnym jest, że objęcie Leku refundacją oznacza, iż Lek ten sprzedawany jest po ściśle
    określonej cenie (urzędowa cena zbytu), a ponadto w przypadku, o którym mowa w art. 11
    ust. 5 pkt 2 Ustawy o refundacji, podmiot obowiązany jest dokonać obniżenia tej ceny (np.
    poprzez udzielenie rabatu). Z kolei w przypadku, o którym mowa w art. 11 ust. 5 pkt 4
    Ustawy o refundacji, podmiot obowiązany jest dokonać zwrotu części lub całości
    uzyskanej refundacji na rzecz NFZ (tj. sytuacja Spółki). Przy czym podmiot w ramach
    uzyskanej refundacji Leku nie otrzymuje z tego tytułu środków pieniężnych od NFZ. W
    rezultacie dokonując wpłat na rzecz NFZ w ramach instrumentu „zwrotu refundacji”
    podmiot (tu: Wnioskodawca) pomniejsza należność VAT wygenerowaną w ramach
    działalności opodatkowanej.

    Warto podkreślić, że możliwość refundacji Leków ze środków publicznych, a więc także
    wypłata Payback (od której to w praktyce uzależniona jest możliwość objęcia Leków
    refundacją) są kluczowe dla prowadzonej przez Wnioskodawcę i Dystrybutora, w ramach
    ówczesnego modelu operacyjnego działalności gospodarczej (tj. sprzedaży Leków). Bez
    refundacji, wolumen sprzedaży Leków byłby bowiem z pewnością zdecydowanie niższy. W
    związku z tym, wypłata Payback jest ściśle związana z działalnością gospodarczą
    prowadzoną przez Spółkę w latach 2019-2024 i powinna mieć wpływ na ustalanie
    właściwej podstawy opodatkowania VAT Wnioskodawcy w tym okresie.
    Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że przysługuje jej prawo do
    obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty VAT należnego o wartość Payback
    wypłacanego na rzecz NFZ, na podstawie Decyzji wydanych w stosunku do
    poszczególnych Leków oraz wystawionych not obciążeniowych, niezależnie od modelu
    IWR przyjętego na gruncie Decyzji wydanych na rzecz Spółki.
    Podobne stanowisko zostało wyrażone w przywołanej powyżej interpretacji indywidualnej
    DKIS z 11 października 2024 r. sygn. 0114-KDIP4-2.4012.652.2024.2.WH, w której organ
    podatkowy wskazał: „Przy czym bez znaczenia pozostaje w analizowanym przypadku fakt,
    że dostaw Leków do szpitali dokonuje Spółka a nie Państwo, gdyż adresatem wszystkich
    decyzji refundacyjnych są Państwo. Wprawdzie Spółka nie sprzedaje produktów
    leczniczych na rzecz NFZ, jednakże obniżenie ceny Leków powoduje zwrot ceny tych
    produktów nabywanych przez szpitale. Oznacza to, że w momencie kiedy dokonują
    Państwo wypłaty Payback (zwrotu refundacji) na rzecz NFZ, wówczas następuje
    rzeczywiste (pośrednie) obniżenie ceny produktów leczniczych objętych refundacją.
    W tym miejscu istotne jest podkreślenie, że na uprawnienie Wnioskodawcy do obniżenia
    podstawy opodatkowania oraz podatku należnego nie wpływa okoliczność, iż
    Wnioskodawca nie był podmiotem bezpośrednio zaangażowanym w łańcuch dostaw
    realizowany do końca marca 2024 r. Podobne stanowisko zostało wyrażone m.in. w
    interpretacji indywidualnej DKIS z 13 maja 2025 r. sygn. 0114-KDIP4-2.4012.196.2025.1.
    WH, w której wskazano: „Na powyższe wnioski nie może mieć wpływu techniczny sposób
    obniżenia ceny - czy bezpośrednio, czy za pośrednictwem podmiotu trzeciego, np. Spółki z
    Grupy. Zasada neutralności oraz proporcjonalności zostałaby naruszona w przypadku
    uznania, że Wnioskodawca nie ma prawa od dokonania obniżenia podstawy
    opodatkowania i kwoty podatku VAT z tytułu dokonanych za pośrednictwem Spółek z
    Grupy na rzecz NFZ kwoty Zwrotu Refundacji”.
    Nieefektywność rozliczeń VAT w przedstawionym modelu.
    Dokonywanie przez Spółkę zapłaty Payback powoduje efektywnie obniżenie ceny Leków,
    co wpływa na podstawę opodatkowania, a tym samym kwotę podatku należnego.
    Zdaniem Spółki takie podejście znajduje umocowanie w przepisach Dyrektywy VAT oraz
    ustawy o VAT, które opierają się na zasadzie proporcjonalności i neutralności podatku
    VAT. W rezultacie, każdorazowa korekta ceny Leków powinna skutkować odpowiednim
    zmniejszeniem podstawy opodatkowania dla danej transakcji, tak aby podatek był nadal
    proporcjonalny do faktycznej ceny. Byłoby to sprzeczne z powyższymi zasadami, gdyby
    podstawa opodatkowania VAT była ustalana w wysokości wyższej niż faktycznie
    otrzymana zapłata.
    Należy mieć bowiem na uwadze, że konstrukcja podstawy opodatkowania w VAT powinna
    realizować fundamentalną zasadę neutralności podatku VAT. Ekonomiczny ciężar podatku
    VAT, co do zasady, powinien bowiem ponosić konsument, a nie podatnik. W ślad zatem za
    obniżeniem ceny transakcyjnej powinno następować obniżenie podstawy opodatkowania
    tej transakcji, aby zachowana została zasada proporcjonalności podatku VAT do ceny
    towarów i usług. Jeśli podstawa opodatkowania przewyższa kwotę wynagrodzenia
    należnego podatnikowi naruszałoby to zasadę neutralności tego podatku.
    Według Wnioskodawcy zapłata Payback przez Wnioskodawcę jest funkcjonalnie związana
    z transakcją odpłatnej sprzedaży Leków i powinna być potraktowana dla celów VAT

    analogicznie jak obniżka ceny. Brak możliwości uwzględnienia wartości Payback w
    podstawie opodatkowania Wnioskodawcy skutkowałby nieefektywnością rozliczeń VAT
    Spółki, ponieważ mechanizm Payback efektywnie wpływa na finalną cenę produktów
    leczniczych (Leków).
    Szczegółowe uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2.
    W pierwszej kolejności warto podkreślić, że w analizowanej sprawie, nie znajdzie
    zastosowania art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, zgodnie z którym obniżenia podstawy
    opodatkowania dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę
    korygującą (pod warunkiem, że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika,
    że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy
    opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone na fakturze
    korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadana
    dokumentacją).
    Należy bowiem zauważyć, że przepis ten dotyczy rabatów bezpośrednich, w odniesieniu
    do których wystawiane są faktury korygujące. W przypadku obniżki ceny, kiedy między
    kontrahentami nie miała miejsca dostawa lub świadczenie usług i w rezultacie nie było
    wystawionej faktury z uwagi, iż nie jest możliwe odwołanie się do faktury pierwotnej
    obniżka ceny nie powinna być udokumentowane fakturą korygującą, ponieważ jest ona
    dokumentem potwierdzającym zmiany w bezpośredniej transakcji pomiędzy podatnikiem
    a nabywcą, któremu uprzednio podatnik wystawił fakturę z tego tytułu. W związku z tym
    uznać należy, że każda forma dokumentacyjna inna niż faktura korygująca będzie
    dopuszczalna.
    W analizowanym przypadku, Payback wypłacany jest jednak na rzecz podmiotu innego niż
    Kontrahent (tj. na rzecz NFZ) i w tym kontekście właściwa dla udokumentowania takiej
    płatności jest nota księgowa (tu: wystawiona przez NFZ nota obciążeniowa). Z uwagi na
    brak pierwotnej transakcji sprzedaży pomiędzy Spółką a NFZ, która dokumentowana
    byłaby fakturą, niemożliwe jest w tych okolicznościach również wystawienie faktury
    korygującej, a tym samym - zastosowanie powołanego wyżej przepisu.
    W efekcie, zasadnicze znaczenie w analizowanej sprawie będzie mieć moment wypłaty
    Payback (tj. transferu środków na rachunek NFZ), albowiem w tym momencie wywiera on
    rzeczywiste konsekwencje gospodarcze. Z tą chwilą bowiem NFZ staje się dysponentem
    przekazanych środków finansowych i dopiero wówczas Spółka jest uprawniona do
    obniżenia podstawy opodatkowania VAT na podstawie wystawionej przez NFZ noty.
    Stanowisko stosownie, do którego: „Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika,
    że Premie pieniężne (rabaty) udzielone przez Wnioskodawcę zostaną udokumentowane
    notami księgowymi wystawionymi osobno dla każdego Detalisty przez Usługodawcę,
    działającego w tym zakresie w imieniu Spółki. Noty dla Detalistów będą również
    przekazywane Spółce. Skoro Wnioskodawca udziela Premii pieniężnej (rabatu) obniżając
    tym samym swoje wynagrodzenie z tytułu dokonanej przez niego sprzedaży to będzie miał
    prawo do obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu udzielonego Detalistom rabatu. W
    przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania wyżej przytoczony art. 29a ust. 13
    ustawy, gdyż przepis ten dotyczy rabatów bezpośrednich, czyli takich które
    dokumentowane są za pomocą faktury korygującej. Wobec braku możliwości
    zastosowania art. 29a ust. 13 ustawy dla obniżenia podstawy opodatkowania, zasadnicze
    znaczenie powinien mieć moment, w którym wykreowana została podstawa do dokonania
    przedmiotowej korekty, tj. moment faktycznej wypłaty rabatu pośredniego” zostało
    zaprezentowane w interpretacji indywidualnej DKIS z 4 marca 2020 r. sygn. 0112-KDIL1-
    3.4012.1.2020.1.TK.
    Na marginesie warto wyjaśnić, że w przypadku obniżenia ceny, kiedy między
    kontrahentami nie miała miejsca dostawa lub świadczenie usług i w rezultacie nie było
    wystawionej faktury z uwagi na to, iż nie jest możliwe odwołanie się do faktury pierwotnej
    obniżenie ceny nie powinno być udokumentowane fakturą korygującą, o której mowa w

    art. 106j ustawy o VAT. Faktura korygująca jest bowiem dokumentem potwierdzającym
    zmiany w bezpośredniej transakcji pomiędzy podatnikiem a nabywcą, któremu uprzednio
    podatnik wystawił fakturę z tego tytułu. W związku z tym uznać należy, że każda forma
    dokumentacyjna inna niż faktura korygująca będzie dopuszczalna.
    Należy zaznaczyć, że przepisy ustawy o VAT nie regulują dokumentowania transakcji, w
    przypadku których nie jest wymagane wystawianie faktur korygujących. Należy zatem
    stwierdzić, że dopuszczalne jest dokumentowanie takich transakcji dowolnym
    dokumentem rozliczeniowym, np. notą księgową (tj. jak w sytuacji Spółki). Co prawda nota
    księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o VAT i jako taka nie
    jest objęta regulacją tych przepisów, tym niemniej brak jest przeciwwskazań na gruncie
    przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, dla takiego sposobu
    dokumentowania.
    Mając na uwadze powyższe stwierdzić można, że samo wystawienie noty obciążeniowej
    przez NFZ nie wywoła rzeczywistego efektu gospodarczego, a tym samym, prawo do
    obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty VAT należnego o kwotę wynikającą z
    otrzymanej noty obciążeniowej przysługuje Wnioskodawcy w rozliczeniu za okres, w
    którym Spółka dokona wypłaty Payback na rzecz NFZ.
    Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych DKIS:
    1) z 16 listopada 2022 r. sygn. 0114-KDIP4-2.4012.423.2022.2.MŻA,
    2) z 26 lipca 2022 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.307.2022.2.ICZ,
    3) z 11 sierpnia 2021 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.386.2021.1.RR.
    Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska w
    zakresie przedstawionych powyżej pytań.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i
      odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Z przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, (...).
    Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów
      oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Z okoliczności zawartych we wniosku wynika, że są Państwo podmiotem zarejestrowanym
    jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o
    VAT. Są Państwo częścią grupy kapitałowej Y., będącej światowym liderem w dziedzinie
    ochrony zdrowia. Odpowiedzialni są Państwo za organizację procesu sprzedaży
    produktów leczniczych dystrybuowanych przez Grupę, a w tym m.in. produktów

    podlegających refundacji. Kupują Państwo Leki od powiązanych dostawców z Grupy, a
    następnie odpłatnie zbywają je Państwo do hurtowni farmaceutycznych, które dokonują
    ich dalszej odsprzedaży (ok. 80% całkowitej sprzedaży), aptek, podmiotów leczniczych, tj.
    szpitali w Polsce.
    Do 4 października 2023 r. do Grupy należała spółka będącą dystrybutorem Leków, która w
    ramach swojej działalności dokonywała sprzedaży Leków dostarczanych przez podmioty
    należące do Grupy do hurtowni farmaceutycznych, aptek, podmiotów leczniczych, tj.
    szpitali w Polsce. Dystrybutor dokonywał odpłatnego nabycia Leków od podmiotów
    powiązanych z Grupy, a następnie dokonywał ich odsprzedaży do Kontrahentów w swoim
    imieniu. Ten proces był dokumentowany fakturami wystawianymi pomiędzy
    Dystrybutorem, a podmiotami powiązanymi (zakup Leków od podmiotów powiązanych
    realizowany był przez Dystrybutora), a w dalszej kolejności Dystrybutor odsprzedawał Leki
    Kontrahentom (faktury wystawiane przez Dystrybutora na rzecz Kontrahenta). Spółka
    świadczyła Dystrybutorowi ograniczone usługi wsparcia dystrybucji i logistyki produktów
    leczniczych, jak również doradztwa i analiz w tym zakresie w zamian za wynagrodzenie
    ustalone na poziomie rynkowym. 4 października 2023 r. roku w wyniku reorganizacji,
    która nastąpiła w Grupie, Dystrybutor przestał funkcjonować w ramach Grupy. Z powodu
    opóźnień we wdrożeniu niektórych systemów informatycznych (IT) Dystrybutor na
    podstawie umowy kontynuował sprzedaż Leków do 31 marca 2024 r. Obecnie
    prowadzona przez Dystrybutora działalność dystrybucyjna Leków jest kontynuowana
    przez Państwa. Innymi słowy działalność w zakresie sprzedaży Leków, działalność
    marketingowa/promocyjna produktów leczniczych Grupy oraz działalność w zakresie
    składania wniosków refundacyjnych jest obecnie realizowana przez Państwa. Do końca
    marca 2024 r. do Leków dystrybuowanych przez Dystrybutora należały produkty
    podlegające refundacji zgodnie z przepisami Ustawy o refundacji. Adresatem decyzji
    refundacyjnych zgodnie z którymi, określone, dystrybuowane przez Dystrybutora Leki
    zostawały w danym zakresie objęte refundacją (w całości lub w części) ze środków
    publicznych w latach 2019-2024 byli Państwo. W konsekwencji, dostawy Leków do
    Kontrahentów były realizowane przez Dystrybutora, natomiast Państwo byli odbiorcą
    wszystkich decyzji refundacyjnych. Spółka dysponuje Decyzjami, notami obciążeniowymi
    wystawionymi przez NFZ oraz potwierdzeniami zapłaty kwot wynikających z
    przedmiotowych not obciążeniowych. Zapłacone kwoty Payback w ówczesnym modelu
    operacyjnym (funkcjonującym do 31 marca 2024 r.) były brane pod uwagę przy kalkulacji
    wynagrodzenia uzyskiwanego przez Spółkę od wyłącznego udziałowca Spółki (B. AG z
    siedzibą w Szwajcarii), który Państwo zlecili realizację prac związanych z badaniami
    klinicznymi oraz prowadzeniem promocji produktów Y. w Polsce. W konsekwencji,
    otrzymywane wynagrodzenie uwzględniało wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z
    indywidualnymi warunkami refundacji, zawartymi w Decyzji. Wydatki te nie były
    powiększane o narzut, ponieważ Spółka nie traktowała ich jako odrębnej usługi. Nabycie
    Leków objętych refundacją na podstawie ww. Decyzji, zarówno przez podmioty lecznicze
    dla celów realizacji świadczeń zdrowotnych, jak i przez pacjenta w aptece - finansowane
    było częściowo lub w całości przez Narodowy Fundusz Zdrowia. Częścią Decyzji są również
    instrumenty dzielenia ryzyka, tj. wynegocjowane między Spółką a Ministrem Zdrowia
    poufne, indywidualne warunki refundacji. Na ich podstawie, określane są zasady na jakich
    Spółka zobowiązana jest m.in. do dokonywania zwrotów z tytułu zawartych IWR na rzecz
    NFZ, w związku z objęciem Leków refundacją, których mechanizm opisany jest w
    załącznikach do Decyzji. W efekcie wysokość Payback ustalana jest każdorazowo w
    oparciu o algorytmy kalkulacji szczegółowo określone w otrzymanych przez Spółkę
    Decyzjach. Ponieważ Decyzje wydawane w stosunku do poszczególnych Leków opierają
    się na indywidualnie wynegocjowanych warunkach, konkretne algorytmy kalkulacji
    Payback czy zasady rozliczeń mogą różnić się w zależności od danego produktu (Leku).
    Co do zasady, wartość Payback uzależniona jest od faktycznej wartości refundacji Leków
    (tj. kosztów ponoszonych w tym zakresie przez NFZ). Zgodnie z uzgodnionymi
    indywidualnymi warunkami refundacji (IWR), Payback może być (w zależności od Leku, a

    konkretnie od algorytmu zawartego w danej Decyzji) kalkulowany m. in. jako
    równowartość odpowiadającej iloczynowi stałej, określonej w załączniku Decyzji kwoty
    oraz liczby opakowań jednostkowych Leków, których koszt został sfinalizowany w danym
    roku kalendarzowym przez NFZ ze środków publicznych lub jako iloczyn ustalonej w
    Decyzji kwoty oraz liczby pacjentów włączonych do terapii prowadzonej w oparciu o dany
    Lek. Również sam sposób rozliczenia należnego Payback może różnić się w zależności od
    postanowień konkretnej Decyzji. Ostateczna kwota Payback ustalana jest po zakończeniu
    danego roku kalendarzowego na podstawie faktycznych kosztów poniesionych przez NFZ
    na refundację poszczególnych Leków. W ciągu roku, rozliczenie Payback odbywa się z
    reguły w formie zaliczek (naliczanych np. w okresach miesięcznych lub kwartalnych) i
    dokumentowanych wystawianymi przez NFZ notami obciążeniowymi. Może zdarzyć się
    również inny sposób rozliczenia Payback, np. taki, w ramach którego naliczany jest on
    dopiero po spełnieniu określonego warunku, w tym np. po przekroczeniu określonego
    wolumenu /wartości sprzedaży Leku - w takich okolicznościach nota obciążeniowa
    wystawiana jest przez NFZ po spełnieniu właściwego warunku lub po zakończeniu okresu
    rozliczeniowego wskazanego w Decyzji. W każdym przypadku płatność dokonywana jest
    przez Wnioskodawcę na rachunek bankowy NFZ, na podstawie otrzymanej od NFZ noty
    obciążeniowej.
    Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii prawa do obniżenia podstawy
    opodatkowania oraz kwoty VAT należnego o wartość Payback wypłaconego przez Spółkę
    na rzecz NFZ na podstawie Decyzji wydanych w stosunku do poszczególnych Leków i
    otrzymanych not obciążeniowych.
    W tym miejscu należy wskazać na treść art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o
    refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz
    wyrobów medycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1192), zwanej dalej ustawą o refundacji
    leków, zgodnie z którym:
      Objęcie refundacją leku, środka spożywczego specjalnego przeznaczenia
      żywieniowego, wyrobu medycznego następuje w drodze decyzji administracyjnej
      ministra właściwego do spraw zdrowia.
    Jak wynika z art. 11 ust. 2 ustawy o refundacji leków:
      Decyzja administracyjna o objęciu refundacją, o której mowa w ust. 1, zawiera:
      1) oznaczenie (firmę) wnioskodawcy, adres siedziby albo miejsca wykonywania
      działalności gospodarczej;
      2) nazwę leku, środka spożywczego specjalnego przeznaczenia żywieniowego albo
      nazwę i zastosowanie wyrobu medycznego, oraz jego dane identyfikujące;
      3) kategorię dostępności refundacyjnej;
      4) poziom odpłatności;
      5) cenę zbytu netto;
      6) termin wejścia w życie decyzji oraz okres jej obowiązywania;
      7) instrumenty dzielenia ryzyka, jeżeli zostały ustalone;
      8) (uchylony)
      9) zobowiązanie do dostarczenia wielkości dostaw w ujęciu rocznym, z
      uwzględnieniem podziału na poszczególne miesiące, jeżeli dotyczy, określonej
      wzorem, o którym mowa w art. 25 pkt 4, na dzień wydawania decyzji.
    Stosownie do treści art. 11 ust. 5 ustawy o refundacji leków:
      Instrumenty dzielenia ryzyka, o których mowa w ust. 2 pkt 7, mogą dotyczyć:
      1) uzależnienia wielkości przychodu wnioskodawcy od uzyskiwanych efektów

      zdrowotnych;
      2) uzależnienia wysokości ceny zbytu netto od zapewnienia przez wnioskodawcę
      dostaw po obniżonej ustalonej w negocjacjach cenie leku, środka spożywczego
      specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobu medycznego;
      3) uzależnienia wysokości ceny zbytu netto od wielkości obrotu lekiem, środkiem
      spożywczym specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobem medycznym;
      4) uzależnienia wysokości ceny zbytu netto od zwrotu części uzyskanej refundacji
      podmiotowi zobowiązanemu do finansowania świadczeń ze środków publicznych;
      4a) ustalenia zasad realizacji dostaw i ich rozliczeń dotyczących leków, środków
      spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego, wyrobów medycznych
      stosowanych w ramach programu lekowego lub leków stosowanych w ramach
      chemioterapii;
      5) ustalenia innych warunków refundacji mających wpływ na zwiększenie dostępności
      do świadczeń gwarantowanych lub obniżenie kosztów tych świadczeń.
    Wskazać należy, że objęcie leku refundacją oznacza, iż lek ten sprzedawany jest przez
    firmę farmaceutyczną po ściśle określonej cenie (cena zbytu netto), a ponadto w
    przypadku, o którym mowa w art. 11 ust. 5 pkt 2 ustawy o refundacji leków, firma
    farmaceutyczna obowiązana jest dokonać obniżenia tej ceny (np. poprzez udzielenie
    rabatu). Z kolei w przypadku, o którym mowa w art. 11 ust. 5 pkt 4 ustawy o refundacji
    leków, firma farmaceutyczna obowiązana jest dokonać zwrotu części lub całości uzyskanej
    refundacji na rzecz NFZ. Przy czym firma farmaceutyczna w ramach uzyskanej refundacji
    leku nie otrzymuje z tego tytułu środków pieniężnych od NFZ. W rezultacie dokonując
    wpłat na rzecz NFZ w ramach instrumentu „zwrotu refundacji” firma farmaceutyczna
    pomniejsza należność jaką uzyskała z tytułu sprzedaży danego konkretnego leku
    refundowanego na rzecz hurtowni farmaceutycznej (szpitala czy apteki).
    Z powyższego wynika, że cena po jakiej dokonywana jest sprzedaż przez firmę
    farmaceutyczną leku refundowanego (tzw. cena zbytu netto) może być uzależniona od
    zastosowanego instrumentu dzielenia ryzyka. Przy czym instrumenty dzielenia ryzyka
    mogą polegać m.in. na udzielaniu rabatów nabywcom skutkujących obniżeniem ceny (art.
    11 ust. 5 pkt 2 ustawy o refundacji leków), jak też na dokonywaniu zwrotu części uzyskanej
    refundacji na rzecz NFZ (art. 11 ust. 5 pkt 4 ustawy o refundacji leków). Niezależnie jednak
    od tego, czy zastosowanie będzie miał instrument dzielenia ryzyka w postaci
    porozumienia rabatowego, czy w postaci porozumienia polegającego na zwrocie
    refundacji, jego zastosowanie skutkuje obniżeniem obrotu uzyskiwanego z tytułu
    sprzedaży leku refundowanego.
    Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:
      Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119
      oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy
      towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,
      usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i
      innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę
      towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
    Z przywołanego wyżej przepisu wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko co
    stanowi zapłatę, którą usługodawca/dokonujący dostawy towarów otrzymał z tytułu
    sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.
    Zgodnie z treścią art. 29a ust. 6 ustawy:
      Podstawa opodatkowania obejmuje:
      1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty
      podatku;

      2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i
      ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy
      lub usługobiorcy.
    Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług
    stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z
    tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość
    rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.
    Natomiast w myśl art. 29a ust. 7 ustawy:
      Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:
      1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
      2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w
      momencie sprzedaży;
      3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych
      wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych
      przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby
      podatku.
    Stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy:
      Podstawę opodatkowania obniża się o:
      1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
      2) wartość zwróconych towarów i opakowań;
      3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem
      sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
      4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
      charakterze, o których mowa w ust. 1.
    Zatem każda z tych pozycji stanowi odrębną podstawę zmniejszenia podstawy
    opodatkowania i każda z wymienionych wyżej czynności powoduje zmniejszenie podstawy
    opodatkowania.
    Powyższe stanowisko jest zgodne z Dyrektywą Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w
    sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia
    2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą, która w art. 73 oraz 90 ust. 1 określa
    podstawę opodatkowania, przewidując uprawnienia do jej obniżenia w przypadku
    każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Przesłanką wystarczającą dla ustalenia
    podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez
    konieczności wykazywania go w jeden konkretny sposób. Jednocześnie przepisy ustawy
    jak i dyrektywy wyraźnie wskazują, że rzeczywiste kwoty rabatów mają być
    udokumentowane - podatnik winien przedstawić dowód rzeczywistej kwoty poniesionych
    kosztów.
    Konstrukcja podstawy opodatkowania w ustawie, odpowiadająca w swej istocie
    konstrukcji określonej w Dyrektywie, oparta jest na założeniu proporcjonalności VAT do
    ceny towarów i usług. Każda bowiem transakcja podlega podatkowi od towarów i usług
    obliczonemu w sposób proporcjonalny do ceny otrzymanej przez podatnika jako
    świadczenie wzajemne za dostarczone towary lub usługi z uwzględnieniem stawki, jaka
    ma zastosowanie do dostawy lub świadczenia takich towarów i usług.
    Należy mieć na uwadze, że konstrukcja podstawy opodatkowania pozwala zrealizować
    fundamentalną zasadę neutralności podatku VAT. Ekonomiczny ciężar podatku VAT, co do
    zasady, powinien bowiem ponosić konsument, a nie podatnik. W ślad zatem za
    obniżeniem ceny transakcyjnej w formie rabatu powinno następować obniżenie podstawy
    opodatkowania tej transakcji, aby zachowana została zasada proporcjonalności podatku

    VAT do ceny towarów i usług. Jeśli podstawa opodatkowania przewyższa kwotę
    wynagrodzenia należnego podatnikowi, przynajmniej w części poniesie on ekonomiczny
    ciężar podatku, co naruszałoby zasadę neutralności tego podatku.
    W niniejszej sprawie zwrócić należy uwagę na treść wyroku NSA z 26 stycznia 2023 r. sygn.
    akt I FSK 1992/19, w którym Sąd wskazał, że niezależnie do tego czy zastosowanie będzie
    miał instrument dzielenia ryzyka w postaci porozumienia rabatowego czy w postaci
    porozumienia typu Payback (zwrot refundacji), jego zastosowanie skutkuje obniżeniem
    obrotu uzyskiwanego z tytułu sprzedaży leku refundowanego. W efekcie, dokonując wpłat
    na rzecz NFZ w ramach instrumentu „zwrotu refundacji” firma farmaceutyczna
    pomniejsza należność jaką uzyskała z tytułu sprzedaży danego konkretnego leku
    refundowanego na rzecz hurtowni farmaceutycznej czy apteki. W przypadku refundacji -
    typu Payback - na rzecz NFZ mamy tu do czynienia z pośrednim obniżeniem ceny i
    niezależnie od powodu dokonania obniżenia ceny, okoliczność ta powinna być brana pod
    uwagę przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Jednocześnie NSA podkreślił, że
    dokonywany przez dany podmiot zwrot refundacji na rzecz NFZ jest ściśle powiązany ze
    sprzedażą ww. podmiotu konkretnego produktu (leku) w określonym czasie na rzecz
    hurtowni lub aptek. Okoliczności, że NFZ nie jest bezpośrednim beneficjentem produktów
    leczniczych dostarczanych przez ten podmiot nie prowadzi do zerwania bezpośredniego
    związku pomiędzy dostawą tych towarów a otrzymanym w zamian świadczeniem.
    NSA w ww. wyroku powołał się na orzeczenie TSUE z 20 grudnia 2017 r. w sprawie C-462
    /16, zgodnie z którym:
      Art. 90 ust. 1 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że rabat przyznany na
      podstawie uregulowania krajowego przez przedsiębiorstwo farmaceutyczne
      przedsiębiorstwu oferującemu prywatne ubezpieczenie zdrowotne skutkuje
      obniżeniem podstawy opodatkowania na korzyść tego przedsiębiorstwa
      farmaceutycznego w rozumieniu tego artykułu, jeżeli dostawy produktów leczniczych
      są dokonywane za pośrednictwem hurtowników do aptek realizujących te dostawy na
      rzecz osób objętych prywatnym ubezpieczeniem zdrowotnym, które zwraca
      ubezpieczonym cenę nabycia produktów leczniczych.
    Również w powołanym także przez Państwa orzeczeniu TSUE z 6 października 2021 r. w
    sprawie C- 717/19 - Boehringer Ingelheim RCV GmbH UPC Co. KG Magyarorszagi
    Fióktelepe przeciwko Nemzeti Adó-es Vamhivatal Fellebbviteli Igazgatósaga, Trybunał
    stwierdził, że:
      Artykuł 90 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie
      wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób,
      że stoi on na przeszkodzie przepisom krajowym, które przewidują, iż przedsiębiorstwo
      farmaceutyczne nie może odliczyć od podstawy opodatkowania podatkiem od
      wartości dodanej części swojego obrotu pochodzącego ze sprzedaży produktów
      leczniczych finansowanych przez państwowy zakład ubezpieczeń zdrowotnych, którą
      przedsiębiorstwo to wypłaca temu zakładowi na podstawie umowy zawartej między
      nim a tym przedsiębiorstwem, ze względu na to, że kwoty wypłacone z tego tytułu nie
      zostały określone na podstawie kryteriów uprzednio ustanowionych przez owo
      przedsiębiorstwo w ramach jego polityki handlowej i wypłaty te nie zostały dokonane
      w celach promocyjnych.
    Należy wskazać, że w powołanym wyroku TSUE sprawie C-462/16 Finanzamt Bingen-Alzey
    przeciwko Boehringer Ingelheim Pharma GmbH & Co. KG przepisy krajowe (niemieckie)
    nakazywały producentowi wyrobów leczniczych obligatoryjne udzielanie rabatów na rzecz
    przedsiębiorstw ubezpieczeniowych w odniesieniu do produktów leczniczych, za które
    przedsiębiorstwa te w całości lub częściowo zwróciły cenę ubezpieczonym. Ze względu na
    krajowe regulacje nakładające obowiązek udzielenia rabatu Boehringer Ingelheim Pharma
    mogła dysponować wyłącznie kwotą odpowiadającą obniżonej o rabat cenie sprzedaży
    produktów leczniczych aptekom (a więc nie mogła swobodnie dysponować kwotą
    pierwotnie uzyskaną z tytułu dostawy produktów leczniczych na rzecz aptek lub

    hurtowników). Natomiast w sprawie C- 717/19 Boehringer Ingelheim RCV GmbH UPC Co.
    KG Magyarorszagi Fióktelepe przeciwko Nemzeti Adó- es Vamhivatal Fellebbviteli
    Igazgatósaga, TSUE wskazał, że niezgodna z zasadą neutralności VAT byłaby sytuacja, w
    której dostawca towaru - przedsiębiorstwo farmaceutyczne, byłoby zobowiązane uiścić
    kwotę VAT wyższą niż finalny konsument, za którego należy postrzegać także państwową
    instytucję, która finansuje częściowo wartość leków (refundacja).
    Dyrektywa 2006/112/WE w art. 73 oraz art. 90 ust. 1 określa podstawę opodatkowania,
    przewidując uprawnienia do jej obniżenia w przypadku każdorazowego, faktycznego
    zmniejszenia obrotu. Zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE, przesłanką wystarczającą dla
    ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu.
    Przepis ustawy przewiduje jednakże, że kwoty rabatów mają być udokumentowane,
    prawnie dopuszczone i obowiązkowe.
    Mając na uwadze powyższe orzeczenia TSUE stwierdzić należy, że podstawę
    opodatkowania wyrażoną w art. 29a ust. 1 ustawy w zw. z art. 29a ust. 10 ustawy obniża
    się nie tylko o kwoty rabatów udzielonych przez podatnika bezpośrednim kontrahentom,
    ale także kolejnym w łańcuchu obrotu odbiorcom jego towaru, jeżeli fakt udzielenia
    takiego rabatu zostanie stosownie udokumentowany. Taka wykładnia art. 29a ust. 10
    ustawy, zapewnia prawidłową realizację zasady proporcjonalności VAT, a tym samym
    prawo podatnika do obniżenia obrotu w przypadku obniżenia ceny, np. w następstwie
    udzielonego rabatu, aby po korekcie podatek był nadal proporcjonalny do faktycznej ceny
    (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 600/09).
    Konstrukcja podstawy opodatkowania oparta jest na założeniu proporcjonalności podatku
    VAT do ceny towarów i usług. W efekcie, każda transakcja podlega podatkowi VAT
    obliczonemu od rzeczywistej ceny towarów lub usług według stawki, jaka ma
    zastosowanie do takich towarów i usług. Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE wskazują, że
    zasada proporcjonalności obowiązuje również w przypadku obniżenia podstawy
    opodatkowania w przypadku rabatów, opustów lub obniżek cen.
    Podkreślenia wymaga fakt, że ani w Dyrektywie 2006/112/WE ani też w ustawie
    prawodawca nie zdefiniował pojęcia „rabat”, zatem pojęcie to należy interpretować
    stosując przede wszystkim wykładnię językową. I tak, zgodnie ze „Słownikiem języka
    polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), „rabat” to „zniżka,
    opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”.
    Zatem, rabat polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi.
    Stwierdzić należy, że rabat bezpośredni jest przyznawany bezpośrednio pomiędzy
    sprzedawcą a nabywcą - stronami umowy kupna-sprzedaży. Natomiast rabat pośredni
    jest przyznawany kolejnemu podmiotowi (innemu niż nabywca) przez podatnika
    znajdującego się na początku łańcucha dostaw.
    Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej sprawy wskazać należy, że z
    okoliczności omawianej sprawy wynika, że w sprawie znajdują zastosowanie przepisy
    ustawy o refundacji leków, które w treści art. 11 ust. 2 wskazują, że decyzja o refundacji
    leku zawiera m.in. cenę zbytu netto (pkt 5) oraz instrumenty dzielenia ryzyka, jeżeli zostały
    ustalone (pkt 7). Jednocześnie jak wynika z art. 11 ust. 5 pkt 4 ustawy o refundacji leków,
    instrumenty dzielenia ryzyka, o których mowa w ust. 2 pkt 7, mogą dotyczyć uzależnienia
    wysokości ceny zbytu netto od zwrotu części uzyskanej refundacji podmiotowi
    zobowiązanemu do finansowania świadczeń ze środków publicznych (mechanizm
    określany potocznie Payback).
    Odnosząc się do Państwa sytuacji, w kontekście przepisów powołanej ustawy o refundacji
    leków, należy wskazać, że Decyzje refundacyjne są nierozerwalnie związane z dostawą
    poszczególnych Leków.
    Wskazali Państwo we wniosku, że to Dystrybutor dokonywał odpłatnego nabycia Leków
    od podmiotów powiązanych z Grupy, a następnie dokonywał ich odsprzedaży do
    Kontrahentów w swoim imieniu. Ten proces był dokumentowany fakturami wystawianymi

    pomiędzy Dystrybutorem, a podmiotami powiązanymi (zakup Leków od podmiotów
    powiązanych realizowany był przez Dystrybutora), a w dalszej kolejności Dystrybutor
    odsprzedawał Leki Kontrahentom (faktury wystawiane przez Dystrybutora na rzecz
    Kontrahenta). Do końca marca 2024 r. do Leków dystrybuowanych przez Dystrybutora
    należały produkty podlegające refundacji zgodnie z przepisami Ustawy o refundacji.
    Adresatem decyzji refundacyjnych zgodnie z którymi, określone, dystrybuowane przez
    Dystrybutora Leki zostawały w danym zakresie objęte refundacją (w całości lub w części)
    ze środków publicznych w latach 2019-2024 byli Państwo.
    W tym miejscu ponownie wskazać należy, że jak podkreślił NSA w wyroku z 26 stycznia
    2023 r. sygn. akt I FSK 1992/19, dokonywany przez dany podmiot zwrot refundacji na
    rzecz NFZ jest ściśle powiązany ze sprzedażą ww. podmiotu konkretnego produktu (leku)
    w określonym czasie na rzecz hurtowni lub aptek.
    Przedstawione we wniosku informacje wskazują jednoznacznie, że w Państwa sprawie
    mamy do czynienia z odrębnymi zadaniami, które każda ze Spółek wykonywała w ramach
    przynależności do grupy kapitałowej Y., będącej światowym liderem w dziedzinie ochrony
    zdrowia. Z okoliczności sprawy jednoznacznie wynika, że zadania, które były przez
    Państwa oraz Dystrybutora wykonywane do marca 2024 r. pomimo działania w ramach
    jednej Grupy, realizowane były przez dwa niezależnie działające podmioty. Dostawy Leków
    do Kontrahentów były realizowane przez Dystrybutora, natomiast Państwo byli odbiorcą
    wszystkich decyzji refundacyjnych.
    A zatem, nie można podzielić Państwa stanowiska, zgodnie z którym wypłata Payback na
    rzecz NFZ stanowi rabat pośredni, będący podstawą do obniżenia podstawy
    opodatkowania sprzedawanych Leków oraz odpowiednio kwoty VAT należnego.
    Wskazać należy, że dostawy Leków do Kontrahentów były realizowane przez Dystrybutora,
    natomiast odbiorcą wszystkich decyzji refundacyjnych byli Państwo ale - co istotne - nie
    prowadzili Państwo do marca 2024 r. sprzedaży Leków, w stosunku do których otrzymali
    Państwo Decyzje. Tym samym trudno zgodzić się z tym, że to Państwo udzielali
    Kontrahentom rabatów pośrednich, albowiem to nie Państwo a Dystrybutor dokonywał
    dostawy poszczególnych leków do których wystawiane były decyzje refundacyjne.
    W konsekwencji, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że przysługuje Państwu
    prawo do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty VAT należnego o wartość
    Payback wypłaconego przez Spółkę na rzecz NFZ na podstawie Decyzji wydanych w
    stosunku do poszczególnych Leków i otrzymanych not obciążeniowych.
    W związku z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.
    W konsekwencji uznania Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe,
    odstępuję od odpowiedzi na pytanie nr 2, które zostało zadane warunkowo i oczekiwali
    Państwo na nie odpowiedzi jedynie w przypadku uznania, że przysługuje Państwu prawo
    do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty VAT należnego o wartość Payback
    wypłaconego przez Spółkę na rzecz NFZ na podstawie Decyzji wydanych w stosunku do
    poszczególnych Leków i otrzymanych not obciążeniowych.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu
    prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy zwrócić
    uwagę, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie
    wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych
    podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność
    okoliczności faktycznych (jak ma to też miejsce w odniesieniu do powołanych interpretacji)
    występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Zatem z

    uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z
    indywidualnych spraw, powołane przez Państwa interpretacje indywidualne nie mogą
    stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.
    Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków wskazać należy, że nie mogą one
    wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii, gdyż zapadły w innych stanach
    faktycznych. Wyroki wskazane przez Państwa są rozstrzygnięciami odnoszącymi się do
    indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych,
    indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby
    podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę
    prawidłowości kwestii będącej przedmiotem niniejszej sprawy. Nie negując tych orzeczeń,
    jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa
    podatkowego należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego tezy ww. rozstrzygnięć
    nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
      dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.