Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-974/08-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-09-30
Teza: Czy działania spółki w zaistniałych stanach faktycznych pozwalają na uznanie, iż umowy leasingu zachowują charakter podatkowych umów leasingu w rozumieniu art. 17b i 17f i tym samym przeniesienie własności przedmiotów leasingu po ich zakończeniu może się odbywać według zasad opisanych w art. 17 c, art. 17d, art. 17g, art. 17h i art. 17j ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. - Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) ?
Słowa kluczowe: leasing-leasing operacyjny; skutki podatkowe; sprzedaż-sprzedaż środków trwałych; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23.06.2008r.(data wpływu 30.06.2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie oceny umów leasingu w świetle art. 17b i art.17f w związku z art. 17c,17d,17g,17h, 17j tejże ustawy:

*   w części dotyczącej skutków podatkowych skrócenia/wydłużenia okresu umowy leasingu operacyjnego i finansowego lub zmiany podmiotowej po stronie korzystającego - **jest prawidłowe**
*   w części dotyczącej zasad sprzedaży środków trwałych lub wartości niematerialnych będących przedmiotem leasingu operacyjnego - **jest prawidłowe**
*   w części dotyczącej skutków podatkowych przeniesienia własności środków trwałych, o którym mowa w art. 17g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przy zastosowaniu art. 70916 ustawy Kodeks cywilny - **jest nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 30.06.2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie oceny umów leasingu w świetle art. 17b i art.17f w związku z art. 17c,17d,17g,17h, 17j tejże ustawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zawiera umowy leasingu operacyjnego i finansowego spełniające warunki dla uznania ich za podatkowe umowy leasingu w rozumieniu art. 17b i 17f ustawy. Zdarza się, iż na wniosek korzystającego Spółka zawiera aneksy, na mocy których dochodzi do skrócenia, przedłużenia oraz zmiany podmiotowej po stronie korzystającego.

Skracając okres umowy w leasingu operacyjnym Spółka przestrzega zasady aby okres od dnia zawarcia umowy do dnia jej rozwiązania na mocy porozumienia stron odpowiadał co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji jeżeli przedmiotem umowy są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne lub 10 lat jeżeli przedmiotem umowy są nieruchomości. Po zakończeniu umowy leasingu sprzedaż przedmiotów leasingu odbywa się według zasad opisanych w art. 17c, i 17d, 17j ustawy.

Spółka dokonując skrócenia okresu umowy leasingu finansowego nie stosuje żadnych ograniczeń czasowych. Przeniesienie własności nie ma formy umowy sprzedaży tylko przeniesienia własności bez dodatkowego świadczenia (art. 709(16) Kodeksu cywilnego), ponieważ wszystkie opłaty leasingowe są uiszczone w całości przez korzystającego przed przeniesieniem własności.

Spółka nie stosuje ograniczeń czasowych wydłużając okres umowy leasingu operacyjnego.

Spółka nie stosuje ograniczeń czasowych wydłużając okres umowy leasingu finansowego.

W przypadku zmiany podmiotowej po stronie korzystającego, dokonanej za zgodą Spółki, polegającej na wstąpieniu nowego korzystającego, wystąpieniu dotychczasowego korzystającego i kontynuacji umowy leasingu z nowym korzystającym. Spółka przestrzega zasady aby okres trwania umowy leasingu operacyjnego po dokonanej zmianie do dnia zakończenia umowy leasingu odpowiadał co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji jeżeli przedmiotem umowy są podlegające odpisom amortyzacyjnych rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne lub 10 lat jeżeli przedmiotem umowy są nieruchomości. Spółka nie stosuje żadnych ograniczeń dokonując zmiany korzystającego w ramach umowy leasingu finansowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy działania spółki w zaistniałych stanach faktycznych pozwalają na uznanie, iż umowy leasingu zachowują charakter podatkowych umów leasingu w rozumieniu art. 17b i 17f i tym samym przeniesienie własności przedmiotów leasingu po ich zakończeniu może się odbywać według zasad opisanych w art. 17 c, art. 17d, art. 17g, art. 17h i art. 17j ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. - Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) ?

Zdaniem Wnioskodawcy zachowanie spółki jest zgodne z przepisami art. 17b i art. 17 f ustawy i pozwala zachować zawartym umowom charakter podatkowych umów leasingu a co za tym idzie przeniesienie własności na korzystającego lub osobę trzecią może się odbywać według zasad opisanych w art. 17c, art. 17d, art.17g, art. 17h i art. 17j ustawy.

W ocenie Spółki, w sytuacji gdy, skracając okres umowy leasingu operacyjnego zachowany jest warunek z art. 17b ustawy stanowiący, iż okres trwania umowy wynosi co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji jeżeli przedmiotem umowy są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne lub 10 lat jeżeli przedmiotem umowy są nieruchomości. W tej sytuacji przeniesienie własności poprzez sprzedaż przedmiotu leasingu może być dokonane na zasadach wynikających z art. 17c, 17d, 17j ustawy.

Jednocześnie Wnioskodawca stwierdza, że brak jest przeszkód prawnych do dowolnego skrócenia okresu umowy leasingu finansowego. Zgodnie z art. 17f umowa leasingu może być zawarta na dowolny okres. Skrócenie umowy w sytuacji kiedy korzystający dokonuje odpisów amortyzacyjnych jest obojętne podatkowo. Przeniesienie własności odbywa się najczęściej nie poprzez umowę sprzedaży, tylko na podstawie oświadczenia o przeniesieniu własności. Dzieje się tak ponieważ umowa leasingu finansowego jest dostawą towarów w rozumieniu ustawy o podatku vat fakturowaną jednorazowo. Zapłata opłat leasingowych odbywa się na podstawie not. W ramach umowy leasingu korzystający spłaca wszystkie opłaty leasingowe. Po ich zapłacie, spółka przenosi własność przedmiotu leasingu. Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka powołuje się na zmianę interpretacji indywidualnej wydaną przez Ministra Finansów w dniu 03.04.2008r. nr D5/8213/43/ZDA/08/PK-54.

Spółka podkreśla, że brak jest przepisów zakazujących dowolnego ich wydłużania okresu umów leasingu.

Zdaniem Wnioskodawcy, zmiana korzystającego w leasingu operacyjnym i przeniesienie własności przedmiotu leasingu przy spełnieniu warunków opisanych w przedstawionym powyżej stanie faktycznym jest zgodna z art. 17b, 17c, 17d, 17j.

Podobnie, zdaniem Spółki, brak jest ograniczeń w zakresie możliwości zmiany korzystającego w leasingu finansowym. W konsekwencji, zachowanie Spółki jest zgodne z art. 17f, art. 17g, art.17h , art.17j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Przepisy rozdziału 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.)(dalej: updop) regulują szczególne zasady opodatkowania stron leasingu finansowego, które mają zastosowanie tylko, jeżeli umowa leasingu spełnia warunki, o których mowa w art. 17b ust. 1 lub w art. 17f ust. 1 tejże ustawy.

Stosownie do art. 17b ust. 1 ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Natomiast art. 17f ust. 1 ustawy stanowi, że do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust.1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1.  umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony,
2.  suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,
3.  umowa zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy leasingu dokonuje korzystający.

Skutki podatkowe sprzedaży środka trwałego, będącego przedmiotem umowy leasingu, po upływie podstawowego okresu umowy leasingu określa odpowiednio art. 17c oraz art. 17g updop. Na podstawie art. 17c, jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu operacyjnego, finansujący przenosi na korzystającego własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, będących przedmiotem tej umowy:

1.  przychodem ze sprzedaży środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży; jeżeli jednak cena ta jest niższa od hipotetycznej wartości netto środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej według zasad określonych w art. 14 updop,
2.  kosztem uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży jest rzeczywista wartość netto.

Natomiast stosownie do art. 17g ust 1 updop, jeżeli są spełnione warunki, o których mowa w art. 17f ust. 1 updop, i po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na korzystającego własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych będących przedmiotem tej umowy:

1.  przychodem ze sprzedaży środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, także wtedy, gdy odbiega ona znacznie od ich wartości rynkowej,
2.  do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków poniesionych przez finansującego na nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych stanowiących przedmiot umowy leasingu; kosztem są jednak te wydatki pomniejszone o spłatę wartości początkowej, o której mowa w art. 17a pkt 7.

Zgodnie art. 17a pkt 2 updop za podstawowy okres umowy leasingu uważa się czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona. Należy zauważyć, iż art. 17a pkt 2 updop nie można interpretować w oderwaniu od pozostałych przepisów regulujących zasady opodatkowania stron leasingu. W sytuacji, gdy strony leasingu dokonają zmiany czasu trwania umowy leasingu należy zbadać, czy nowe warunki umowy spełniają kryteria wynikające z art.17b lub art.17f updop.

Jeżeli po dokonaniu zmiany okresu trwania umowy leasingu, umowa ta nadal spełnia warunki określone w powołanych powyżej przepisach, wówczas możliwe jest ustalenie dochodu ze sprzedaży przedmiotu leasingu (środka trwałego), po upływie podstawowego okresu umowy, na podstawie przepisu art. 17c lub art. 17g updop.

W przypadku zmiany podmiotowej po stronie korzystającego wymagane jest ponowne badanie umowy pod kątem czy umowa ta stanowi dla tego podmiotu podatkową umowę leasingową. Uprawnienia podatkowe wynikające art. 17b lub art. 17f ustawy nie przechodzą na nowego korzystającego, ponieważ w rozdziale 14 Działu III Ordynacji podatkowej nie została przewidziana taka sytuacja.

Reasumując, bez względu czy w wyniku sporządzonego na wniosek korzystającego aneksu dojdzie do skrócenia, wydłużenia lub zmiany podmiotowej po stronie korzystającego, jeżeli przedmiotowa umowa spełnia warunki określone w art. 17b lub art. 17f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to stanowić ona będzie umowę leasingu operacyjnego lub finansowego w ujęciu podatkowym.

W świetle stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy, w części dotyczącej skutków podatkowych skrócenia/wydłużenia okresu umowy leasingu oraz zmiany korzystającego, przy jednoczesnym spełnieniu warunków określonych w art. 17b i 17f ustawy, w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z oświadczeniem Wnioskodawcy, po zakończeniu umowy leasingu operacyjnego sprzedaż przedmiotów leasingu odbywa się według zasad opisanych w art. 17c, art. 17 d i art. 17j ustawy.

W świetle stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy, w części dotyczącej zasad sprzedaży środków trwałych lub wartości niematerialnych będących przedmiotem leasingu operacyjnego uznaje się za prawidłowe.

W części dotyczącej skutków podatkowych przeniesienia praw własności środków trwałych, o której mowa w art. 17g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy wyraźnie zaznaczyć, że ww. norma prawna precyzyjnie wskazuje w ust.1 pkt 1, iż przychodem ze sprzedaży środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, także wtedy, gdy odbiega ona znacznie od ich wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 70916 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z dnia 18 maja 1964 r. ze zm.)(dalej: KC), zgodnie z którym jeżeli finansujący zobowiązał się, bez dodatkowego świadczenia, przenieść na korzystającego własność rzeczy po upływie oznaczonego w umowie czasu trwania leasingu, korzystający może żądać przeniesienia własności rzeczy w terminie miesiąca od upływu tego czasu, chyba że strony uzgodniły inny termin.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego, wynika że po zakończeniu okresu określonego w umowie leasingu finansowego dochodzi do przeniesienia własności bez sporządzania umowy sprzedaży, która to została wskazana w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych jako podstawowy warunek przeniesienia własności środków trwałych określony dla stron leasingu podatkowego.

W świetle powyższego, przeniesienie praw własności na mocy art. 70916 KC, nie spełnia warunków określonych w art. 17g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, stanowisko Spółki, dotyczące ww. zagadnienia uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), rozpoznawanie spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych dotyczących wydawania w indywidualnych sprawach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne), o których mowa w art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.), przekazuje się wojewódzkim sądom administracyjnym, na których obszarze właściwości strona skarżąca zamieszkuje lub ma siedzibę. Powyższe rozporządzenie, zgodnie z brzmieniem § 3, wchodzi w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, tj. z dniem 11 października 2008 r.

W związku z powyższym tut. organ informuje, że jeżeli skarga na niniejszą interpretację będzie składana po dniu 10 października 2008 r., właściwym do jej rozpoznania będzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.