Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-330/16-1/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-08-19
Teza: W zakresie prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Spółki w związku z realizacją inwestycji na rzecz Gminy.
Słowa kluczowe: budowa; inwestycje; odliczenia-brak prawa do odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; zwrot
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 28 kwietnia 2016 r. (data wpływu 5 maja 2016 r.) uzupełnionym pismem z 18 lipca 2016 r. (data wpływu 26 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Spółki w związku z realizacją inwestycji – budowa Ł. – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2016 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Spółki w związku z realizacją inwestycji – budowa Ł.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 18 lipca 2016 r. (data wpływu 26 lipca 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 11 lipca 2016 r. znak: IBPP1/4512-330/16/LSz.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. w K. (dalej także: „Spółka”) jest jednoosobową spółką akcyjną Gminy Miejskiej (dalej także: „Gmina”), której Gmina zamierza powierzyć – w ramach wykonania zadań własnych Gminy obejmujących budowę gminnych dróg i ulic (w tym infrastruktury tramwajowej), mostów i placów oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej - na podstawie stosownej umowy realizację projektu polegającego na:

1.  przygotowaniu oraz realizacji we własnym imieniu przez Spółkę przedsięwzięcia inwestycyjnego obejmującego budowę Ł.,
2.  utrzymaniu wybudowanej infrastruktury, o której mowa powyżej, w odpowiednim stanie technicznym, obejmującym również jej odtworzenie, w okresie do dnia 31 grudnia 2042 roku.

Realizacja tego przedsięwzięcia inwestycyjnego przez Spółkę polegać będzie w szczególności na:

1.  pełnieniu funkcji inwestora w zakresie Ł. (uzyskanie wymaganych przepisami decyzji, pozwoleń, uzgodnień lub opinii odpowiednich organów wymaganych w celu uzyskania pozwolenia na budowę, uzyskanie pozwolenia na budowę w oparciu o dokumentację techniczną, bieżące zarządzanie procesem inwestycyjnym itd.),
2.  opracowywaniu projektów planów finansowania budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg oraz drogowych obiektów inżynierskich w zakresie Ł. wraz z infrastrukturą tramwajową,
3.  opracowaniu i złożeniu wniosku o dofinansowanie dla komponentu obejmującego budowę linii tramwajowej wzdłuż Ł., a następnie realizacja i rozliczenie tego komponentu zgodnie z przepisami i wytycznymi odpowiednich instytucji programowych,
4.  utrzymaniu prawidłowego stanu technicznego i przejezdności nawierzchni drogi oraz prawidłowego stanu technicznego chodników, drogowych obiektów inżynierskich, urządzeń zabezpieczających ruch i innych urządzeń związanych z drogą w zakresie Ł.,

przy czym szczegółowy sposób wykonania przez Spółkę inwestycji określi stosowna umowa wykonawcza zawarta pomiędzy Gminą Miejską, a Spółką.

W zakresie niezbędnym do realizacji przedmiotowej inwestycji i zadań Spółki po jej zakończeniu Gmina Miejska udzieli Spółce prawa do dysponowania na cele budowlane nieruchomościami przeznaczonymi do realizacji inwestycji Ł. w oparciu o stosowną umowę użyczenia niezbędnych nieruchomości stanowiących własność Gminy.

Realizacja wskazanej powyżej inwestycji nastąpi ze środków własnych Spółki pochodzących między innymi z podwyższenia kapitału zakładowego Spółki przez Gminę uregulowanego przepisami Kodeksu spółek handlowych lub finansowania zewnętrznego (dofinansowanie ze środków UE, kredyty itd.). Spółce przysługiwać będzie od Gminy stosowne, miesięczne wynagrodzenie na podstawie: zatwierdzonego przez Gminę sprawozdania miesięcznego i prawidłowo wystawionej przez Spółkę faktury na Gminę Miejską, w zamian za świadczone przez Spółkę od daty oddania Ł. do użytku na rzecz Gminy usługi o charakterze użyteczności publicznej równoznaczne z zadaniami własnymi Gminy Miejskiej, w szczególności obejmujące zapewnienia zdatności do użytku wybudowanej infrastruktury drogowej przez: nadzór nad wybudowaną infrastrukturą kontrolę stanu nawierzchni oraz stanu poboczy i odwodnienia, a także realizację prac utrzymaniowych.

Przykładowo w ramach:

1.  nadzoru nad wybudowaną infrastrukturą Spółka zobowiązana będzie w szczególności do:

1.  zapewnienie pracy dyspozytorni wykonującej zadania w trybie całodobowym dla nadzoru nad powierzoną infrastrukturą oraz przyjmowania zgłoszeń lub poleceń przekazywanych z Centrum Sterowania Ruchem,
2.  sporządzanie projektów stosownych dokumentów, w szczególności: warunków technicznych: dla przejazdów nienormatywnych lub dla przejazdów pojazdów o tonażu przekraczającym tonaż dopuszczony istniejącym oznakowaniem, warunków technicznych lub opinii dotyczących umieszczania w pasie drogowym dla potrzeb zajęcia pasa drogowego, warunków technicznych lub, opinii rozwiązań dla umieszczenia infrastruktury technicznej stałej lub tymczasowej w drodze, która nie została wykonana w trakcie realizacji inwestycji itd.

3.  kontroli stanu nawierzchni drogi oraz stanu poboczy i odwodnienia Spółka zobowiązana będzie w szczególności do: kontroli bezpieczeństwa, kontroli stanu nawierzchni (m.in.: ocena stanu spękań, równości podłużnej, kolein, stanu powierzchni i jej właściwości poślizgowych), kontroli oznakowania pionowego i poziomego oraz punktowych elementów odblaskowych, kontroli urządzeń BRD, kontroli oświetlenia w zakresie źródeł światła oraz stanu opraw oświetleniowych, kontroli bezpieczeństwa słupów i szaf elektrycznych, kontroli systemów odwodnienia bieżącego i ciągłego nadzoru w zakresie tuneli.
4.  prac utrzymaniowych Spółka zobowiązana będzie w szczególności do: utrzymania nawierzchni drogi, utrzymania poboczy i odwodnienia, utrzymania bieżącego drogi (znaki pionowe, oznakowanie poziome, urządzenia BRD, sygnalizację świetlną, system informacji, oświetlenie, odwodnienie - kanalizacja deszczowa, odwodnienie - przepusty, rowy odwadniające itd.) i sieci tramwajowej wraz z trakcją oraz podstacją/podstacjami trakcyjnymi oraz systemem zasilania, bieżącego usuwania awarii (utrzymanie awaryjne oraz naprawę uszkodzeń spowodowanych zjawiskami naturalnymi lub działaniem osób trzecich itd.), utrzymania tablic informacji pasażerskiej i drogowej, bieżącego utrzymania tuneli i urządzeń w nich zamontowanych (w tym systemów monitoringu w tunelach), utrzymania urządzeń bezpieczeństwa ruchu, systemu monitoringu itd.

Świadczenie wskazanych wyżej usług przez Spółkę na rzecz Gminy będzie się odbywało przy wykorzystaniu majątku wytworzonego w wyniku realizacji przedmiotowej inwestycji, który zgodnie z zasadami prawa cywilnego stanowić będzie własność Gminy, natomiast pozostawał będzie cały czas w dyspozycji Spółki, która dodatkowo będzie miała stosowne roszczenie wobec Gminy o zwrot nakładów poniesionych na wytworzenie tego majątku.

W okresie realizacji procesu inwestycyjnego Ł. ze względu na znaczne nadwyżki naliczonego VAT Spółka korzystać będzie z miesięcznego okresu rozliczeniowego dla podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że:

1\. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym od 8 kwietnia 2016 r. Spółka składa deklaracje VAT-7, jako osoba prawna uczestnicząca w wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług - zakup towarów i usług, zobligowana do tego ustawą o podatku od towarów i usług. Spółka do tej pory nie dokonywała sprzedaży opodatkowanej VAT.

2\. W związku z realizacją inwestycji Wnioskodawca - Spółka S.A. nabędzie:

1.  usługi projektowe i budownictwa lądowego w systemie „zaprojektuj i wykonaj”,
2.  usługi budowy trakcji tramwajowej,
3.  towary (meble, urządzenia techniczne - sprzęt komputerowy i wyposażenia biur, materiały biurowe) oraz usługi (telekomunikacyjne, prawne, doradcze itp.) niezbędne do funkcjonowania samej Spółki.

3\. W odpowiedzi na pytanie zadane w wezwaniu „W jakim terminie inwestycja będąca przedmiotem wniosku będzie realizowana i jaki jest przewidywany termin oddania jej do użytkowania?”, Wnioskodawca podał, że inwestycja będzie realizowana etapami w latach od 2016 do 2020. W latach 2016-2017 realizowany będzie etap projektowania. Etap budowy zostanie przeprowadzony w latach 2018 - 2020. Termin oddania do użytkowania infrastruktury powstałej w wyniku inwestycji zaplanowano na IV kwartał 2020 roku.

4\. Na pytanie tut. organu „Czy inwestycja będzie realizowana na zasadach wynikających z ustawy o partnerstwie publiczno-prywatnym, jeśli nie to na jakiej innej podstawie prawnej?”, Wnioskodawca wskazał, że podstawą prawną realizacji inwestycji jest uchwała nr … Rady Miasta z 17 lutego 2016 r. w sprawie utworzenia przez Gminę Miejską celowej, jednoosobowej Spółki Spółka Akcyjna w K. Przedmiotową uchwałą powierzono Wnioskodawcy „realizację projektu polegającego na:

1.  przygotowaniu oraz realizacji we własnym imieniu przedsięwzięcia inwestycyjnego obejmującego budowę Ł.;
2.  utrzymaniu wybudowanej infrastruktury, o której mowa w pkt 1, w odpowiednim stanie technicznym, obejmującym również jej odtworzenie, w okresie do dnia 31 grudnia 2042 r.;

\-w ramach wykonania zadań własnych Gminy Miejskiej obejmujących budowę gminnych dróg i ulic (w tym infrastruktury tramwajowej), mostów i placów oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej”.

Uchwała została podjęta w oparciu o art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. f) i g), w związku z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (tekst jednolity: Dz.U. z 2015 r. poz. 1515 i poz. 1890) oraz art. 2, art. 4 ust. 1 pkt 1 i art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 roku o gospodarce komunalnej (tekst jednolity: Dz.U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236, z 2015 r. poz. 1045 i poz. 1890). Na mocy powołanych wyżej przepisów rada gminy ma prawo wyboru sposobu prowadzenia i form gospodarki komunalnej (która z uwagi na treść art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 roku o gospodarce komunalnej powinna być rozumiana jako wykonywanie zadań własnych). Jedną z dopuszczalnych prawem form prowadzenia gospodarki komunalnej jest spółka prawa handlowego (art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej).

Wojewoda M. nie uznał powyższej uchwały - w ramach nadzoru przewidzianego w art. 91 ustawy o samorządzie gminnym - za sprzeczną z prawem oraz nie skorzystał z możliwości stwierdzenia jej nieważności.

5\. Na pytanie zadane w wezwaniu „Co konkretnie, ile dróg i jakich oraz jaką inną infrastrukturę obejmuje inwestycja określona przez Wnioskodawcę jako Ł.?”, Wnioskodawca wskazał, że:

Zakres inwestycji obejmuje:

*   budowę ulicy głównej przyspieszonej GP 2x2, wraz z wprowadzeniem na odcinkach międzywęzłowych dodatkowego pasa ruchu dla komunikacji zbiorowej, o długości około 3,7 km od ul. G. do skrzyżowania ulic: W., H., B., wraz z linią tramwajową na odcinku od pętli przy ul. W. do ul. Z. o długości ok. 1,7 km,
*   budowę tunelu na odcinku od ul. G. do ul. K. na długości ok. 0,4 km,
*   budowę tunelu na odcinku pomiędzy węzłem z ul. U. (N.) i ul. Z. na długości ok. 0,6 km,
*   budowę tunelu drogowego oraz równolegle tunelu tramwajowego od linii kolejowej K. – O. do mostu na rzece W., pod terenem Sanktuarium oraz Centrum J. na długości ok. 0,7 km,
*   budowę tunelu pod skrzyżowaniem z ulicami: T. i H. na długości ok. 0,25 km,
*   budowę węzłów drogowych zapewniających bezkolizyjne przeprowadzenie ruchu kołowego na ciągu III Obwodnicy: zespolony węzeł „R.” ( P., ul. G., ul. K., Ł.), węzeł „C.” (ul. U. (ul. N.), Ł.), węzeł „S.” ( Ł., ul. Z.), zespolony węzeł „Ł.” ( Ł., ul. T., ul. H., ul. W., oraz ulice doprowadzające ruch do Centrum J.),
*   budowę linii tramwajowej łączącej linie w ul. Z. i ul. W. o długości ok. 1,7 km podwójnego toru, w tym torowisko, sieć trakcyjna i przystanki,
*   przebudowę ul. Z. na długości ok. 0,9 km,
*   budowę mostu (wiaduktu) kolejowego w ciągu linii kolejowej K. – O. nad rzeką W. i wiaduktu kolejowego nad ciągiem pieszo-rowerowym,
*   budowę mostu na rzece W.,
*   przebudowę koryta rzeki W. na odcinku ok. 0,55 km,
*   budowę przystanków autobusowych, chodników, ścieżek rowerowych i ekranów akustycznych,
*   budowę i przebudowę sieci uzbrojenia terenu.

6\. W odpowiedzi na pytanie zadane w wezwaniu „Czy w wyniku realizacji inwestycji powstanie droga (drogi) zaliczana do kategorii dróg publicznych i będzie dostępna dla wszystkich użytkowników bezpłatnie?”, Wnioskodawca wskazał, że w wyniku realizacji planowanej inwestycji powstanie również droga zaliczania do kategorii dróg publicznych, która będzie dostępna dla wszystkich użytkowników bezpłatnie.

7\. Na pytanie tut. organu „Jakie konkretnie działania Wnioskodawca będzie wykonywał w ramach budowy drogi?”, Wnioskodawca podał, że Wnioskodawca - Spółka S.A. będzie inwestorem tego przedsięwzięcia, a dodatkowo w trakcie trwania procesu inwestycyjnego personel Spółki sprawować będzie funkcje Inżyniera Kontraktu oraz nadzór inwestorski.

8\. W odpowiedzi na pytanie „Jakie konkretnie działania Wnioskodawca będzie wykonywał w ramach eksploatacji i utrzymania tej drogi już po jej oddaniu do użytkowania?”, Wnioskodawca wskazał, że w celu zapewnienia zdatności do użytku wybudowanej infrastruktury, której częścią jest publiczna droga, Wnioskodawca zobowiązany będzie do zapewnienia zgodnie z zawartą z Gminą umową:

1.  nadzoru nad wybudowaną infrastrukturą,
2.  kontroli stanu nawierzchni oraz stanu poboczy i odwodnienia,
3.  realizacji prac utrzymujących odpowiedni stan techniczny powstałej infrastruktury.

1.W zakres nadzoru nad wybudowaną infrastrukturą będą wchodzić:

a.zapewnienie pracy dyspozytorni wykonującej zadania w trybie całodobowym (7 dni w tygodniu) dla nadzoru nad powierzoną infrastrukturą oraz przyjmowania zgłoszeń lub poleceń przekazywanych z Centrum Sterowania Ruchem, między innymi drogą telefoniczną, mailową oraz z wykorzystaniem aplikacji służącej do rejestrowania zgłoszeń w CSR ZIKiT,

b.sporządzanie projektów następujących dokumentów na potrzeby przekazywania ich ZIKiT (w terminie każdorazowo wyznaczanym przez ZIKiT):

i. warunki techniczne dla przejazdów nienormatywnych, ii. warunki techniczne dla przejazdów pojazdów o tonażu przekraczającym tonaż dopuszczony istniejącym oznakowaniem, iii. warunki techniczne lub opinie dotyczących umieszczania w pasie drogowym dróg objętych umową, dla potrzeb zajęcia pasa drogowego w zakresie: - handlu okazjonalnego i obwoźnego, - tymczasowych obiektów handlowych i kubaturowych (kioski handlowe, wiaty przystankowe, toalety publiczne itp.), - reklam, urządzeń reklamowych i konstrukcji reklamowych, iv. warunki techniczne i opiniowanie rozwiązań dla umieszczenia infrastruktury technicznej stałej lub tymczasowej w drodze, która nie została wykonana w trakcie realizacji inwestycji (na przykład: nowa kanalizacja teletechniczna lub teleinformatyczna, tymczasowe zasilania dla potrzeb budowy itp.), v. warunki techniczne lub opiniowanie rozwiązań dla obsługi komunikacyjnej nieruchomości przylegających do dróg objętych umową. vi. warunki techniczne lub opiniowanie rozwiązań dla odtworzenia nawierzchni jezdni, chodników, zieleńców, poboczy itp., w razie wystąpienia awarii mediów znajdujących się w drodze, remontu, przebudowy lub budowy jakichkolwiek mediów lub urządzeń bezpieczeństwa ruchu oraz w przypadku konieczności wykonania przyłączy mediów do nieruchomości sąsiadujących z terenem objętym zawartą umową, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w punkcie 2 lit. d) poniżej.

2.W zakres kontroli stanu nawierzchni drogi oraz stanu poboczy i odwodnienia wchodzą następujące działania:

1.  kontrole bezpieczeństwa,
2.  kontrole stanu nawierzchni obejmujące w szczególności ocenę stanu spękań, równości podłużnej, kolein, stanu powierzchni i jej właściwości poślizgowych,
3.  kontrole oznakowania pionowego,
4.  kontrole oznakowania poziomego oraz punktowych elementów odblaskowych,
5.  kontrole urządzeń BRD,
6.  kontrole oświetlenia w zakresie źródeł światła oraz stanu opraw oświetleniowych,
7.  kontrole bezpieczeństwa słupów i szaf elektrycznych,
8.  kontrole systemów odwodnienia,
9.  bieżący i ciągły nadzór w zakresie tuneli.

3.W zakres prac utrzymaniowych wchodzą następujące prace:

1.  utrzymanie nawierzchni drogi,
2.  utrzymanie poboczy i odwodnienia,
3.  utrzymanie bieżące obejmujące: i. znaki pionowe, ii. oznakowanie poziome, urządzenia BRD, sygnalizacja świetlna, system informacji, iii. oświetlenie, iv. odwodnienie - kanalizacja deszczowa, v.odwodnienie - przepusty, vi. rowy odwadniające,
4.  bieżące utrzymanie sieci tramwajowej wraz z trakcją oraz podstacją/podstacjami trakcyjnymi oraz systemem zasilania,
5.  bieżące usuwanie awarii, obejmujące m. in.: utrzymanie awaryjne oraz naprawę uszkodzeń spowodowanych zjawiskami naturalnymi lub działaniem osób trzecich (zidentyfikowanych lub nie) i wpływającymi bezpośrednio na stan infrastruktury powstałej w ramach zadania nawierzchni drogi oraz poboczy i odwodnienia,
6.  utrzymanie tablic informacji pasażerskiej i drogowej,
7.  bieżące utrzymanie tuneli i urządzeń w nich zamontowanych, w tym systemów monitoringu w tunelach.
8.  utrzymanie urządzeń bezpieczeństwa ruchu, systemu monitoringu, tak istniejących na dzień oddania trasy do użytkowania jak i wykonanych w przyszłości w ramach innych zadań.

9\. Na pytanie zadane w wezwaniu „Czyim środkiem trwałym i na jakiej podstawie prawnej będzie powstała w wyniku realizacji inwestycji infrastruktura drogowa?”, Wnioskodawca podał, że infrastruktura drogowa będzie stanowić środek trwały Wnioskodawcy, jako że będzie ona stanowiła kontrolowane przez tę jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych (stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości), tworząc rzeczowe aktywa trwałe o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku oraz przeznaczone na potrzeby jednostki (art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości). Aktywa te będą podlegać amortyzacji zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji, jako budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie (z zastrzeżeniem art. 16c, który nie ma zastosowania w tym przypadku) niezależnie od przewidywanego okresu używania.

10\. Na pytanie tut. organu „Jak należy rozumieć stwierdzenie Wnioskodawcy, że majątek wytworzony w ramach realizacji inwestycji, który zgodnie z zasadami prawa cywilnego będzie stanowić własność Gminy, będzie cały czas w dyspozycji Wnioskodawcy? Na podstawie jakiej czynności, kiedy i na jakiej podstawie prawnej Gmina odda go „do dyspozycji” Wnioskodawcy i co to znaczy, że Wnioskodawca będzie nim „dysponował”, jaki charakter będzie miało to dysponowanie?” Wnioskodawca wskazał, że Wnioskodawca prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane uzyska na mocy umowa użyczenia gruntów, na których zlokalizowana zostanie Ł., zawartej pomiędzy Gminą Miejską, a Wnioskodawcą jeszcze przed rozpoczęciem realizacji inwestycji. Wnioskodawca dysponując terenem zbuduje na nim majątek trwały, który będzie stanowił jego środki trwałe, którego przez cały czas będzie w jego dyspozycji i posiadaniu. Jednocześnie, w oparciu o powierzenie zadania własnego dokonane uchwałą nr … Rady Miasta z dnia 17 lutego 2016 roku w sprawie utworzenia przez Gminę Miejską jednoosobowej Spółki Spółka Akcyjna, Wnioskodawca realizować będzie wskazane poniżej zadania zapewnienia zdatności do użytku wybudowanej infrastruktury:

1.  nadzór nad wybudowaną infrastrukturą
2.  kontrola stanu nawierzchni oraz stanu poboczy i odwodnienia,
3.  realizacja prac utrzymaniowych.

Na gruncie prawa cywilnego jednak, zgodnie z zasadą superficies solo cedit, majątek powstały w ramach realizacji inwestycji będzie stanowić własność Gminy.

11\. Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy Wnioskodawca zakwalifikuje infrastrukturę drogową powstałą w ramach realizacji inwestycji na gruncie będącym własnością Gminy jako inwestycję w obcym środku trwałym, czy w inny sposób - jaki?”, Wnioskodawca odpowiedział, że infrastrukturę, której częścią będzie infrastruktura drogowa, powstałą w ramach realizacji inwestycji na gruncie będącym własnością Gminy Wnioskodawca zakwalifikuje jako budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie.

12\. W odpowiedzi na pytanie „Czyją własnością ekonomiczną i przez jaki okres będzie przedmiotowa infrastruktura drogowa po jej wybudowaniu i oddaniu do użytkowania?”, Wnioskodawca wskazał, że infrastruktura, której częścią będzie infrastruktura drogowa, po jej wybudowaniu i oddaniu do użytkowania będzie cały czas własnością ekonomiczną Wnioskodawcy - Spółki S.A. aż do momentu likwidacji Spółki lub całkowitego fizycznego zużycia tej infrastruktury.

13\. Na pytanie tut. organu „Z wniosku wynika, że Wnioskodawca będzie miał wobec Gminy roszczenie o zwrot nakładów poniesionych na przedmiotową inwestycję. Prosimy zatem o wskazanie kiedy i w jaki sposób Gmina dokona na rzecz Wnioskodawcy zwrotu nakładów na tę inwestycję?”, Wnioskodawca odpowiedział, że roszczenie o zwrot nakładów stanowić będzie element przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Ewentualny zwrot nakładów poniesionych na inwestycję nastąpiłby w sytuacji, gdyby doszło do umorzenia akcji posiadanych przez Gminę lub likwidacji Wnioskodawcy. Przedsiębiorstwo Wnioskodawcy stanowić będzie wtedy przedmiot wynagrodzenia dla Gminy Miejskiej z tytułu umorzenia akcji Wnioskodawcy lub w ramach majątku polikwidacyjnego przypadającego Gminie. W wyniku przejścia przedsiębiorstwa na rzecz Gminy, nastąpi tożsamość dłużnika oraz wierzyciela względem przedmiotowego roszczenia, co doprowadzi do jego wygaśnięcia w drodze konfuzji.

14\. Na pytanie zadane w wezwaniu „W jaki sposób będzie skalkulowane wynagrodzenie miesięczne, o którym mowa we wniosku za świadczone przez Wnioskodawcę usługi? Czy będzie ono obejmowało m.in. koszty budowy Trasy, koszty jej utrzymania i eksploatacji, zysk Wnioskodawcy, inne elementy-jakie?”, Wnioskodawca wskazał, że wynagrodzenie miesięczne kalkulowane będzie, jako równowartość planowanych kosztów pieniężnych związanych z utrzymaniem wytworzonej drogi oraz kosztów funkcjonowania Wnioskodawcy. Założono, iż finalne rozliczenie kosztów budowy trasy nastąpi w ostatnim roku funkcjonowania Wnioskodawcy zgodnie z mechanizmem opisanym w pkt 13.

15\. W odpowiedzi na pytanie zadane w wezwaniu „Jeżeli wynagrodzenie miesięczne, o którym mowa we wniosku nie będzie obejmowało kosztów budowy Trasy, to w jaki sposób i kiedy Wnioskodawca obciąży tymi kosztami Gminę?”, Wnioskodawca wskazał, że ekwiwalent części kosztów budowy (odpowiadający amortyzacji wytworzonego majątku) będzie drogą cyklicznych dokapitalizowań dokonywanych przez Gminę sukcesywnie ponoszony na rzecz Wnioskodawcy. Jednocześnie założono, że finalne rozliczenie kosztów budowy trasy nastąpi w ostatnim roku funkcjonowania Wnioskodawcy zgodnie z mechanizmem opisanym w pkt 13.

16\. Na pytanie zadane w wezwaniu „Jaki będzie termin płatności tego wynagrodzenia oraz termin płatności ewentualnego innego wynagrodzenia obejmującego koszty budowy?”, Wnioskodawca podał, że płatności miesięczne, o których mowa w pkt 14, ponoszone będą z dołu, po zatwierdzeniu realizacji zadań (usług) realizowanych w danym miesiącu kalendarzowym, natomiast dokapitalizowania będą dokonywanie w cyklach rocznych.

17.W odpowiedzi na pytanie tut. organu „W jaki sposób zostanie potwierdzony i udokumentowany fakt zakończenia budowy Trasy oraz kiedy, w jakim terminie od zakończenia budowy, i na podstawie jakich dokumentów Trasa zostanie przekazania Gminie? Czy przekazanie to nastąpi odpłatnie czy nieodpłatnie?”, Wnioskodawca wskazał, że udokumentowanie faktu zakończenia budowy trasy nastąpi poprzez wydanie wykonawcy robót budowanych świadectwa wykonania w rozumieniu warunków kontraktowych FIDIC. Podstawą wydania świadectwa wykonania przez Wnioskodawcę będzie wykonanie wszystkich robót budowlanych, określonych w zakresie zamówienia oraz uzyskanie wszystkich wymaganych decyzji administracyjnych umożliwiających użytkowanie Ł.

Z uwagi na fakt, iż infrastruktura drogowa stanowić będzie środek trwały Wnioskodawcy (ujęty w jego bilansie), kontrolowany przez niego w całym okresie powierzenia zadania własnego, nie jest przewidziane przekazanie tej infrastruktury w toku realizacji zadania własnego powierzonego wskazaną uchwałą Rady Miasta. W przypadku zmiany uchwały Rady Miasta możliwe jest powstanie sytuacji, w której Wnioskodawca:

1.  sprzeda Gminie na warunkach rynkowych odpłatnie posiadany majątek w ramach transakcji opodatkowanej VAT dokumentując to odpowiednio fakturą - w przypadku kontynuowania działalności i realizacji innych powierzonych mu przez Gminę zadań,
2.  przekaże Gminie odpłatnie posiadany majątek w ramach transakcji opodatkowanej VAT dokumentując to odpowiednio fakturą jako wynagrodzenia należne jej z tytułu umorzenia akcji (jako jeden z elementów przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym stanowiącym zdarzenie przyszłe Spółce przysługiwać będzie prawo do zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Spółki w okresie realizacji planowanej inwestycji celowej ( Ł.), której efektem będzie wytworzenie środków trwałych i innych składników majątku służących następnie po zakończeniu inwestycji do prowadzenia przez Spółkę działalności opodatkowanej tym podatkiem - świadczenia na rzecz Gminy Miejskiej usług opodatkowanych VAT wskazanych szczegółowo w opisanym stanie faktycznym?

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze brzmienie art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług Spółka będzie miała status podatnika VAT. Świadczone przez Spółkę na rzecz Gminy - przy wykorzystaniu majątku wytworzonego w wyniku realizacji przez Spółkę inwestycji Ł. - w przyszłości usługi będą opodatkowane VAT. Co prawda majątek ten będzie stanowił zgodnie z prawem cywilnym własność Gminy (właściciela nieruchomości), a to w związku z zasadą wynikającą z art. 191 Kodeksu cywilnego – superficies solo cedit cały czas pozostawał będzie jednak w dyspozycji Spółki, która mając roszczenie wobec Gminy o zwrot nakładów poniesionych na wytworzenie tego majątku, będzie spełniała warunek dysponowania nim jak właściciel upoważniający ją do odliczenia naliczonego VAT, zawartego w fakturach dokumentujących jego powstanie wobec brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. A więc takim zakresie, w jakim nabyte w trakcie budowy przez Spółkę towary, materiały i usługi będą wykorzystywane do wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych, w tym świadczenia na rzecz Gminy wskazanych powyżej usług po zakończeniu inwestycji Ł., Spółka będzie miała prawo do odliczenia naliczonego podatku od towaru i usług od należnego, na zasadach wynikających z art. 86 i art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy to prawo do odliczenia naliczonego VAT Spółka będzie mogła realizować na bieżąco, po spełnieniu warunków wynikających z ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku, gdy w danym okresie rozliczeniowym Spółka nie wykona czynności opodatkowanych na terytorium kraju lub poza nim, prawo do odliczenia podatku naliczonego byłoby realizowane w następnych okresach rozliczeniowych (art. 86 ust. 19 ustawy o podatku od towarów i usług).

W przypadku, kiedy kwota naliczonego VAT podlegającego odliczeniu przewyższy kwotę należnego VAT w danym okresie rozliczeniowym, Spółka będzie mogła ubiegać się o zwrot różnicy na rachunek bankowy (art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

Mając na uwadze to, że w okresie realizacji procesu inwestycyjnego Ł. występować będą z uwagi na wielkość ponoszonych nakładów znaczne nadwyżki naliczonego VAT, a Spółka korzystać będzie z miesięcznego okresu rozliczeniowego dla tego podatku (art. 99 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług), Spółka będzie mogła się ubiegać o zwrot nadwyżek naliczonego VAT

1.  w terminie do 60 dni od daty złożenia deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7) w przypadku, kiedy za dany okres rozliczeniowy zrealizowana zostanie sprzedaż skutkująca powstaniem należnego VAT (art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług), z możliwością ubiegania się o zwrot w terminie 25 dni w przypadkach zapłaty wszystkich faktur objętych rozliczeniem (art. 87 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług),
2.  w terminie do 180 dni od daty złożenia deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7) w sytuacjach, kiedy Spółka nie wykonała w danym okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych z możliwością ubiegania się o zwrot w terminie 60 dni pod warunkiem złożenia zabezpieczenia majątkowego (art. 87 ust. 5a ustawy o podatku od towarów i usług).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ww. ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy bezpośrednio, więc wiąże się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania firmy (przedsiębiorstwa) - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami.

Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do obrotu osiąganego przez podatnika, np. poprzez odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości. Powyższe regulacje oznaczają, że aby stwierdzić, czy podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy zbadać wyłącznie związek ponoszonych wydatków z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten musi mieć charakter niewątpliwy, lecz niekoniecznie bezpośredni. Podatnik musi jednak wykazać związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wydatków mających pośredni związek z działalnością opodatkowaną, jako jeden z aspektów zasady neutralności podatku VAT było także przedmiotem licznych orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej m.in.: wyrok z 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 (Państwo Belgijskie v. Ghent Coal Terminal NV), wyrok z 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/96 (Abbey National pic v. Commissioners of Customs & Excisie), wyrok z 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 (Kretztechnik AG v. Finanzamt Linz), wyrok z 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 (CIBO Particiationis SA v. Directeur region al des impots du Nord-Pas-de-Calats). TSUE podkreślał, że co do zasady, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje podatnikom wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek poniesionych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże, brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działania podatnika, o ile koszty te mogą być przypisane do działalności podatnika podlegającej opodatkowaniu VAT.

System odliczania podatku VAT – jak wskazuje TSUE m.in. w wyroku z 22 lutego 2001 r. sprawie C-408/98 (Abbey National plc v. Commissioners of Customs Excise) – „(\`(...)\`) ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorców od ciężaru podatku VAT, zapłaconego lub do zapłaty, w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. W konsekwencji wspólny system VAT zapewnia całkowitą neutralność opodatkowania VAT wszelkiej działalności gospodarczej, bez względu na jej cel i rezultat, przy założeniu, że ona sama, co do zasady, podlega opodatkowaniu VAT”.

Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Terminy, w jakich podatnik może skorzystać z uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego wskazują przepisy art. 86 ust. 10-13 ustawy.

W myśl art. 87 ust. 1 ww. ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stosownie do art. 86 ust. 19 ustawy o VAT, jeżeli w okresie rozliczeniowym podatnik nie wykonywał czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz nie wykonywał czynności poza terytorium kraju kwotę podatku naliczonego może przenieść do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy.

Zauważyć należy, że przepis art. 86 ust. 19 oraz art. 87 ust. 5a ustawy o VAT pozwala podatnikom, którzy w danym okresie w ogóle nie dokonywali żadnych czynności ani w kraju, ani za granicą, na uzyskanie zwrotu bezpośredniego podatku naliczonego. Zwrot następuje na umotywowany wniosek podatnika złożony wraz z deklaracją podatkową.

Wystarczającą przesłanką jest sam fakt wystąpienia u podatnika, który nie dokonywał w danym okresie żadnych czynności dających prawo do odliczenia, kwoty podatku naliczonego, której to kwoty nie przeniósł na następny okres rozliczeniowy.

Zasadą jest, że zwrot przysługuje w tym przypadku w terminie 180 dni. Podatnik może jednak złożyć wniosek o zwrot podatku w terminie 60 dni. Wraz z wnioskiem powinno zostać złożone w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe, w kwocie odpowiadającej podatkowi naliczonemu.

Z odesłań zawartych w ust. 5a wynika, że w przypadku podatników, o których mowa, organ podatkowy może wydłużyć termin zwrotu podatku, w sytuacji gdy zasadność zwrotu jest weryfikowana przez organ podatkowy bądź organ kontroli skarbowej w jakiejkolwiek formie (czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego w kontroli skarbowej).

W sytuacji natomiast, gdy w danym okresie u podatnika wystąpi podatek należny, wówczas w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następny okres lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. W takiej sytuacji – zgodnie z art. 87 ust. 2 ustawy – zwrot różnicy podatku nastąpi w terminie 60 dni.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest jednoosobową spółką akcyjną Gminy Miejskiej, której Gmina zamierza powierzyć w ramach wykonania zadań własnych Gminy obejmujących budowę gminnych dróg i ulic (w tym infrastruktury tramwajowej), mostów i placów oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej – na podstawie stosownej umowy realizację projektu polegającego na:

1.  przygotowaniu oraz realizacji we własnym imieniu przez Spółkę przedsięwzięcia inwestycyjnego obejmującego budowę Ł.,
2.  utrzymaniu wybudowanej infrastruktury, o której mowa powyżej, w odpowiednim stanie technicznym, obejmującym również jej odtworzenie, w okresie do dnia 31 grudnia 2042 r.

Inwestycja nie jest realizowana na podstawie ustawy o partnerstwie publiczno-prywatnym lecz na podstawie uchwały Rady Miasta z 17 lutego 2016 r. w sprawie utworzenia przez Gminę Miejską celowej, jednoosobowej Spółki Spółka Akcyjna. Uchwała została podjęta w oparciu o art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. f) i g), w związku z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (tekst jednolity: Dz.U. z 2015 r. poz. 1515 i poz. 1890) oraz art. 2, art. 4 ust. 1 pkt 1 i art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 roku o gospodarce komunalnej (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236, z 2015 r. poz. 1045 i poz. 1890). Na mocy powołanych wyżej przepisów rada gminy ma prawo wyboru sposobu prowadzenia i form gospodarki komunalnej (która z uwagi na treść art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 roku o gospodarce komunalnej powinna być rozumiana jako wykonywanie zadań własnych). Jedną z dopuszczalnych prawem form prowadzenia gospodarki komunalnej jest spółka prawa handlowego (art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej).

Realizacja wskazanej powyżej inwestycji nastąpi ze środków własnych Spółki pochodzących między innymi z podwyższenia kapitału zakładowego Spółki przez Gminę uregulowanego przepisami Kodeksu spółek handlowych lub finansowania zewnętrznego (dofinansowanie ze środków UE, kredyty itd.).

Wnioskodawcy przysługiwać będzie od Gminy stosowne, miesięczne wynagrodzenie w zamian za świadczone przez Spółkę od daty oddania Ł. do użytku na rzecz Gminy usługi o charakterze użyteczności publicznej równoznaczne z zadaniami własnymi Gminy Miejskiej, w szczególności obejmujące zapewnienie zdatności do użytku wybudowanej infrastruktury drogowej przez: nadzór nad wybudowaną infrastrukturą, kontrolę stanu nawierzchni oraz stanu poboczy i odwodnienia, a także realizację prac utrzymaniowych. Wynagrodzenie miesięczne kalkulowane będzie jako równowartość planowanych kosztów pieniężnych związanych z utrzymaniem wytworzonej drogi oraz kosztów funkcjonowania Wnioskodawcy. Ekwiwalent części kosztów budowy (odpowiadający amortyzacji wytworzonego majątku) będzie drogą cyklicznych dokapitalizowań dokonywanych przez Gminę sukcesywnie ponoszony na rzecz Wnioskodawcy. Jednocześnie założono, że finalne rozliczenie kosztów budowy trasy nastąpi w ostatnim roku funkcjonowania Wnioskodawcy. Świadczenie wskazanych wyżej usług przez Spółkę na rzecz Gminy będzie się odbywało przy wykorzystaniu majątku wytworzonego w wyniku realizacji przedmiotowej inwestycji, który zgodnie z zasadami prawa cywilnego stanowić będzie własność Gminy.

W związku z realizacją inwestycji Wnioskodawca nabędzie:

1.  usługi projektowe i budownictwa lądowego w systemie „zaprojektuj i wykonaj”,
2.  usługi budowy trakcji tramwajowej,
3.  towary (meble, urządzenia techniczne – sprzęt komputerowy i wyposażenia biur, materiały biurowe) oraz usługi (telekomunikacyjne, prawne, doradcze itp.) niezbędne do funkcjonowania samej Spółki.

W wyniku realizacji planowanej inwestycji powstanie m.in. droga zaliczana do kategorii dróg publicznych, która będzie dostępna dla wszystkich użytkowników bezpłatnie. Infrastrukturę, której częścią będzie infrastruktura drogowa, powstałą w ramach realizacji inwestycji na gruncie będącym własnością Gminy Wnioskodawca zakwalifikuje jako budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie.

Infrastruktura, której częścią będzie infrastruktura drogowa, po jej wybudowaniu i oddaniu do użytkowania będzie cały czas własnością ekonomiczną Wnioskodawcy, aż do momentu likwidacji Spółki lub całkowitego fizycznego zużycia tej infrastruktury.

Ewentualny zwrot nakładów poniesionych na inwestycję nastąpiłby w sytuacji, gdyby doszło do umorzenia akcji posiadanych przez Gminę lub likwidacji Wnioskodawcy. Przedsiębiorstwo Wnioskodawcy stanowić będzie wtedy przedmiot wynagrodzenia dla Gminy Miejskiej z tytułu umorzenia akcji Wnioskodawcy lub w ramach majątku polikwidacyjnego przypadającego Gminie. W wyniku przejścia przedsiębiorstwa na rzecz Gminy, nastąpi tożsamość dłużnika oraz wierzyciela względem przedmiotowego roszczenia, co doprowadzi do jego wygaśnięcia w drodze konfuzji.

Wynagrodzenie miesięczne należne Wnioskodawcy od Gminy po wybudowaniu infrastruktury nie będzie obejmowało kosztów budowy lecz kalkulowane będzie jako równowartość planowanych kosztów pieniężnych związanych z utrzymaniem wytworzonej drogi oraz kosztów funkcjonowania Wnioskodawcy.

Natomiast ekwiwalent części kosztów budowy (odpowiadający amortyzacji wytworzonego majątku) będzie drogą cyklicznych dokapitalizowań dokonywanych przez Gminę sukcesywnie na rzecz Wnioskodawcy. Jednocześnie założono, że finalne rozliczenie kosztów budowy trasy nastąpi w ostatnim roku funkcjonowania Wnioskodawcy.

Wnioskodawca podał, że płatności miesięczne ponoszone będą z dołu, po zatwierdzeniu realizacji zadań (usług) realizowanych w danym miesiącu kalendarzowym, natomiast dekapitalizowania będą dokonywanie w cyklach rocznych.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii prawa do zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym na rachunek bankowy Spółki w okresie realizacji planowanej inwestycji celowej ( Ł.).

Należy zauważyć, że wykładnia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, powinna być dokonywana w zgodzie z przepisami VI Dyrektywy (a od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), a zatem powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo TSUE, w którym, co do zasady, przeważa pogląd, że jedynie bezpośredni związek pomiędzy podatkiem naliczonym a transakcją opodatkowaną może stanowić podstawę do odliczenia VAT.

Rozumienie tego bezpośredniego związku zostało szeroko zaprezentowane w orzeczeniu Trybunału z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Commissioners of Customs and Excise przeciwko Midland Bank plc., w którym stwierdzono, że art. 2 I Dyrektywy oraz art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby – co do zasady – istnienie bezpośredniego związku między daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do odliczenia, stanowiło warunek nabycia przez podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej oraz aby stanowiło podstawę do określenia zakresu tego prawa.

Zbadanie, czy w danym przypadku istnieje „bezpośredni związek” między transakcjami, leży w gestii sądów krajowych.

W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00) Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej. Niemniej TSUE stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania spółek zależnych przez CIBO stanowią koszty ogólne, mające związek z działalnością opodatkowaną tej spółki.

Podobne stanowisko wyraził w orzeczeniu z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz. Sprawa ta dotyczyła wprawdzie prawa do odliczenia podatku od wydatków związanych z emisją akcji, jednakże TSUE sformułował w tym wyroku dwie tezy:

*   emisja akcji nie jest objęta odpłatnym świadczeniem usług i tym samym nie jest objęta VAT (nie jest to transakcja zwolniona z VAT),
*   wydatki z emisją akcji (której celem było zdobycie finansowania działalności gospodarczej) powinny zostać potraktowane jako koszty ogólne prowadzonej działalności, przez co możliwe jest odliczenie VAT naliczonego w sposób właściwy dla charakteru działalności (tj. w całości lub na podstawie struktury sprzedaży).

W świetle powyższego należy uznać, że podatnikom przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z podwyższeniem kapitału w takim zakresie, w jakim ich działalność podlega opodatkowaniu.

W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady – że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie.

Natomiast w wyroku z dnia 25 czerwca 2015 r. w sprawie T-187/14 DSV Road Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej rozpatrywał m.in. prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu towarów przez przewoźnika.

W orzeczeniu tym TSUE wskazał, że zgodnie z art. 168 lit. e) dyrektywy 2006/112/WE prawo do odliczenia istnieje jedynie wówczas, gdy przywiezione towary są wykorzystywane na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika. Trybunał przypomniał, że przesłanka ta jest spełniona jedynie wówczas, gdy koszt świadczeń powodujących naliczenie podatku jest włączony w cenę poszczególnych transakcji objętych podatkiem należnym lub w cenę towarów lub usług świadczonych przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej.

Ponieważ (w badanej przez TSUE sprawie) wartość przewożonych towarów nie stanowi części kosztów składających się na cenę zafakturowaną przez przewoźnika, którego działalność ogranicza się do przewozu tych towarów za wynagrodzeniem, przesłanki zastosowania art. 168 lit. e) dyrektywy VAT nie zostały spełnione.

Zatem należy wskazać, że w każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika w związku z dokonywaniem określonych zakupów jest wykonywanie czynności opodatkowanych przy czym musi to znaleźć wyraz w cenie sprzedawanych towarów lub usług. Takie podejście wynika również z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, w tym niedawnego wyroku z 22 października 2015 r. w sprawie C-126/14 (Sveda), w którym TSUE stwierdził, iż:

„Artykuł 168 dyrektywy Rady 2006/112/ WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że w okolicznościach takich jak w postępowaniu głównym przepis ten przyznaje podatnikowi prawo do odliczenia kwoty podatku od wartości dodanej naliczonego z tytułu nabycia lub wytworzenia dóbr inwestycyjnych w celu prowadzenia przewidzianej działalności gospodarczej związanej z turystyką na obszarach wiejskich i turystyką rekreacyjną, które to dobra, po pierwsze, są bezpośrednio przeznaczone do nieodpłatnego użytku publicznego, i po drugie, mogą umożliwić przeprowadzanie transakcji opodatkowanych, o ile istnieje bezpośredni i ścisły związek pomiędzy wydatkami związanymi z transakcjami powodującymi naliczenie podatku a transakcją lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, bądź z całością działalności gospodarczej podatnika, co powinien zbadać sąd odsyłający na podstawie obiektywnych dowodów. ”

Wyrok ten potwierdza prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego VAT od wydatków poczynionych na inwestycję wykorzystywaną w pierwszym rzędzie do czynności niepodlegających opodatkowaniu, a w drugim — do działalności gospodarczej. Niemniej jednak podkreślenia wymaga, iż takie stanowisko TSUE wynikało w tym przypadku z okoliczności stanu faktycznego. Jak czytamy w wyroku:

„ 32. (\`(...)\`) w przypadku gdy towary lub usługi nabyte przez podatnika są wykorzystywane do dokonywania transakcji zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, nie następuje ani pobór podatku należnego, ani odliczenie podatku naliczonego (wyrok Eon Aset Menidjmunt, C-118/11, EU:C:2012:97, pkt 44 i przytoczone tam orzecznictwo). W tych dwóch przypadkach bezpośredni i ścisły związek między poniesionymi wydatkami powodującymi naliczenie podatku a działalnością gospodarczą wykonywaną następnie przez podatnika jest bowiem przerwany.”

Natomiast odnosząc się do przyczyn korzystnych dla Sveda konkluzji Trybunału należy wskazać, na następujące punkty tego wyroku:

„28. Jednak jak wskazała rzecznik generalna w pkt 33 i 34 opinii, Trybunał przyznał podatnikom prawo do odliczenia podatku VAT nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a transakcją lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy poniesione wydatki należą do kosztów ogólnych tego podatnika i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Tego rodzaju wydatki mają bowiem bezpośredni i ścisły związek z całością działalności gospodarczej podatnika (zob. podobnie wyroki: Investrand, C-435/05, EU:C:2007:87,pkt 24;SKF, C-29/08, EU:C:2009:665, pkt 58). ”

„30. Z dokonanych przez Sąd odsyłający ustaleń wynika, że w sprawie będącej podmiotem postępowania głównego wydatki poniesione przez Svedę z tytułu budowy ścieżki rekreacyjnej powinny wchodzić częściowo w cenę dostarczanych usług i świadczonych usług w ramach przewidzianej przez nią działalności gospodarczej. ”

Przenoszą wnioski płynące z analizy wskazanych orzeczeń TSUE na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że z wniosku wynika, że Gmina zamierza powierzyć Wnioskodawcy (Spółce) w ramach wykonania zadań własnych Gminy na podstawie stosownej umowy realizację projektu polegającego na:

1.  przygotowaniu oraz realizacji we własnym imieniu przez Spółkę przedsięwzięcia inwestycyjnego obejmującego budowę Ł.,
2.  utrzymaniu wybudowanej infrastruktury, o której mowa powyżej, w odpowiednim stanie technicznym, obejmującym również jej odtworzenie, w okresie do dnia 31 grudnia 2042 roku.

Spółce przysługiwać będzie od Gminy stosowne, miesięczne wynagrodzenie na podstawie: zatwierdzonego przez Gminę sprawozdania miesięcznego i prawidłowo wystawionej przez Spółkę faktury na Gminę, w zamian za świadczone przez Spółkę od daty oddania Ł. do użytku na rzecz Gminy usługi o charakterze użyteczności publicznej równoznaczne z zadaniami własnymi Gminy, w szczególności obejmujące zapewnienia zdatności do użytku wybudowanej infrastruktury drogowej przez: nadzór nad wybudowaną infrastrukturą kontrolę stanu nawierzchni oraz stanu poboczy i odwodnienia, a także realizację prac utrzymaniowych.

Wnioskodawca wskazał, że wynagrodzenie miesięczne kalkulowane będzie, jako równowartość planowanych kosztów pieniężnych związanych z utrzymaniem wytworzonej drogi oraz kosztów funkcjonowania Wnioskodawcy.

Wynagrodzenie miesięczne należne Wnioskodawcy od Gminy po wybudowaniu infrastruktury nie będzie zatem obejmowało kosztów budowy.

Skoro więc Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz Gminy usługi, których cena skalkulowana będzie wyłącznie w oparciu o koszty związane z utrzymaniem wytworzonej drogi oraz koszty funkcjonowania Wnioskodawcy, a tym samym cena nie będzie obejmowała kosztów budowy, to Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową infrastruktury, o której mowa we wniosku.

Jak bowiem wynika z orzecznictwa TSUE, którego analizy dokonano w niniejszej interpretacji, odliczeniu może podlegać wyłącznie podatek naliczony wynikający z takich zakupów, których wartość następnie staje się elementem kalkulacyjnym ceny sprzedawanych towarów lub usług opodatkowanych podatkiem należnym.

Jeśli natomiast, tak jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie, koszty budowy infrastruktury nie będą skalkulowanie w cenie usług opodatkowanych świadczonych na rzecz Gminy, to Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków. Wnioskodawca nie będzie miał tym samym prawa do zwrotu na podstawie art. 87 ustawy o VAT.

Z opisu sprawy wynika wprawdzie, że w przypadku zmiany uchwały Rady Miasta możliwe jest powstanie sytuacji, w której Wnioskodawca:

1.  sprzeda Gminie na warunkach rynkowych odpłatnie posiadany majątek w ramach transakcji opodatkowanej VAT dokumentując to odpowiednio fakturą - w przypadku kontynuowania działalności i realizacji innych powierzonych mu przez Gminę zadań,
2.  przekaże Gminie odpłatnie posiadany majątek w ramach transakcji opodatkowanej VAT dokumentując to odpowiednio fakturą jako wynagrodzenia należne jej z tytułu umorzenia akcji (jako jeden z elementów przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c.).

Należy jednak zauważyć, że ewentualna przyszła sprzedaż Gminie wybudowanego majątku nie może stanowić na obecnym etapie podstawy do odliczenia podatku naliczonego gdyż w pierwszej kolejności i na podstawie obecnie poczynionych ustaleń z Gminą wybudowana infrastruktura będzie pozostawała na majątku Wnioskodawcy i nie będzie przekazana Gminie. Z opisu sprawy wynika, że z uwagi na fakt, iż infrastruktura drogowa stanowić będzie środek trwały Wnioskodawcy (ujęty w jego bilansie), kontrolowany przez niego w całym okresie powierzenia zadania własnego, nie jest przewidziane przekazanie tej infrastruktury Gminie w toku realizacji zadania własnego powierzonego wskazaną uchwałą Rady Miasta.

Zatem ewentualna przyszła sprzedaż, wymagająca nowych uzgodnień (uchwał) z Gminą i nie koniecznie będąca czynnością opodatkowaną (jeśli nastąpi np. w ramach dostawy całego przedsiębiorstwa) stanowi zbyt daleko idący, a przede wszystkim niepewny i nieuchwytny stan przyszły. Brak zatem w przedmiotowej sprawie bezpośredniego, dostrzegalnego i bezspornego związku wydatków inwestycyjnych ze sprzedażą opodatkowaną i podatkiem należnym. Skoro koszty inwestycji nie znajdą odzwierciedlenia w cenie sprzedaży opodatkowanej nie może być mowy o prawie do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków, a tym samym o zwrocie podatku.

Wnioskodawca będzie mógł natomiast dokonać odliczenia w części od niektórych wydatków określonych jako związane z funkcjonowaniem Wnioskodawcy, tj. od takich, które mimo, że są ponoszone „dzisiaj” będą służyły po 2020 r. również sprzedaży opodatkowanej w postaci utrzymania infrastruktury drogowej.

Z opisu sprawy wynika bowiem, że oprócz wydatków związanych z budową infrastruktury drogowej Wnioskodawca będzie ponosił także wydatki na towary (meble, urządzenia techniczne – sprzęt komputerowy i wyposażenie biur, materiały biurowe) oraz usługi (telekomunikacyjne, prawne, doradcze itp.) niezbędne do funkcjonowania samej Spółki. Jednocześnie Wnioskodawca podał, że wynagrodzenie miesięczne jakie będzie pobierał od Gminy po oddaniu infrastruktury do użytkowania będzie skalkulowane m.in. w oparciu o koszty funkcjonowania Wnioskodawcy.

W związku z powyższym może pojawić się grupa wydatków, które mimo że są ponoszone obecnie to będą służyły sprzedaży opodatkowanej, która się pojawi w przyszłości tj. po 2020 r. w postaci usług utrzymania infrastruktury drogowej.

Z uwagi na czas budowy i odległy czas rozpoczęcia wykonywania usług opodatkowanych w postaci utrzymania dróg, część wydatków bieżących związanych z funkcjonowaniem Wnioskodawcy może nie być związana z przyszłą sprzedażą opodatkowaną, gdyż będą nabyte i wykorzystywane, „skonsumowane” na bieżąco, gdy jeszcze sprzedaż opodatkowana nie występuje lub służyć samej budowie, od której odliczenie podatku nie przysługuje, i tym samym nie będą miały wpływu na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

Jeżeli jednak wśród tzw. wydatków związanych z funkcjonowaniem Wnioskodawcy będą takie, które mimo, że są nabywane obecnie, to jednak będą po 2020 r. również służyły sprzedaży opodatkowanej, to od tej grupy wydatków Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia w takiej części w jakiej będą służyły sprzedaży opodatkowanej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wydana interpretacja traci swą ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.