Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.277.2019.1.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-31
Teza: W zakresie ustalenia, czy nieodpłatna kontrolowana praca na cele społeczne osób z wyrokami ograniczenia wolności oraz praca społecznie użyteczna w zamian za nieściągalną w drodze egzekucji grzywnę stanowi przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia
Słowa kluczowe: przychód; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2019 r. (data wpływu 19 czerwca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy nieodpłatna kontrolowana praca na cele społeczne osób z wyrokami ograniczenia wolności oraz praca społecznie użyteczna w zamian za nieściągalną w drodze egzekucji grzywnę stanowi przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy nieodpłatna kontrolowana praca na cele społeczne osób z wyrokami ograniczenia wolności oraz praca społecznie użyteczna w zamian za nieściągalną w drodze egzekucji grzywnę stanowi przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest jednostką sektora publicznego – samorządowym zakładem budżetowym –zgodnie z art. 9 pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 869) , działającym na podstawie uchwały Rady Miejskiej.

„Cmentarz Miejski” (zwany dalej: „Zakładem”), jest wyodrębnioną jednostką organizacyjną Gminy, nieposiadającą osobowości prawnej, prowadzoną w formie samorządowego zakładu budżetowego na terenach cmentarzy w (…) oraz w (…). Zakład został utworzony na podstawie uchwały Rady Miejskiej w sprawie utworzenia zakładu budżetowego pod nazwą „Cmentarz Miejski”.

Pismem z dnia 12 października 2018 r., Prezes Sądu Rejonowego wystąpił do Prezydenta Miasta o wyznaczenie podmiotów, dla których organem założycielskim jest organ samorządu terytorialnego, które w 2019 r. przyjmą osoby skazane na karę ograniczenia wolności z obowiązkiem nieodpłatnej, kontrolowanej pracy na cele społeczne oraz osoby wobec których orzeczono pracę społecznie użyteczną w zamian za nieściągalną grzywnę.

Pismem z dnia 25 października 2018 r., Zastępca Prezydenta Miasta zwrócił się do podległych mu jednostek, w tym do niniejszego Zakładu, o wskazanie możliwości przyjęcia tego typu skazanych. Pismem z dnia 5 listopada 2018 r., znak: (…) Zakład wyraził wolę przyjęcie tego rodzaju skazanych do prac porządkowych.

Kierownik zakładu wyznacza i wskazuje sądowemu kuratorowi zawodowemu osobę odpowiedzialną za organizowanie i kontrolowanie pracy skazanych. Pracownik ten jest również zobowiązany do prowadzenia ewidencji pracy skazanych oraz do przekazywania kuratorowi sądowemu co najmniej raz w miesiącu informacji dotyczącej każdego skazanego w zakresie:

*   wykonania harmonogramu pracy,

*   liczby godzin przepracowanych przez skazanego,

*   rodzaju wykonywanej przez niego pracy,

*   dnia rozpoczęcia i zakończenie pracy,

*   niezgłoszenia się do pracy,

*   niepodjęcia przydzielonej pracy,

*   opuszczenia pracy bez usprawiedliwienia.

Ponadto zakład ma obowiązek zapoznać skazanych z przepisami dotyczącymi bezpieczeństwa i higieny pracy w zakresie odpowiednim dla wykonywanej pracy i zapewnić im środki ochrony indywidualnej oraz odzież i obuwie robocze przewidziane na danym stanowisku pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy nieodpłatna kontrolowana praca na cele społeczne osób z wyrokami ograniczenia wolności oraz praca społecznie użyteczna w zamian za nieściągalną w drodze egzekucji grzywnę w samorządowym zakładzie budżetowym „(…)” w (…) stanowi dla zakładu przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865)?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 56 § 1 i 2 Kodeksu Karnego Wykonawczego w celu wykonania nieodpłatnej, kontrolowanej pracy na cele społeczne sąd przesyła odpis orzeczenia właściwemu sądowemu kuratorowi zawodowemu. Właściwy wójt, burmistrz lub prezydent miasta wyznacza miejsca, w których może być wykonywana nieodpłatna, kontrolowana praca na cele społeczne. Podmioty, dla których organ gminy, powiatu lub województwa jest organem założycielskim, a także państwowe lub samorządowe jednostki organizacyjne oraz spółki prawa handlowego z wyłącznym udziałem Skarbu Państwa lub gminy, powiatu lub województwa, mają obowiązek umożliwienia skazanym wykonywanie nieodpłatnej, kontrolowanej pracy na cele społeczne.

Podmioty wskazane przez wójta, burmistrza czy prezydenta miasta, są zobligowane do zrealizowania szeregu obowiązków, które szczegółowo zostały wskazane w rozporządzeniu Ministra Sprawiedliwości z dnia 1 czerwca 2010 r. w sprawie podmiotów, w których wykonywana jest kara ograniczenia wolności oraz praca społecznie użyteczna (Dz. U. z 2010 r. Nr 98, poz. 634).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem jest „wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartości innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (\`(...)\`)”.

Ustawodawca stanowiąc o wartości otrzymanych świadczeń nieodpłatnych jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, nie sprecyzował bliżej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”. Ograniczył się jedynie do wskazania w ust. 6 i ust. 6a art. 12 ww. ustawy , sposobu i kryteriów ustalania ich wartości. Tym samym konieczne jest odwołanie się w tym zakresie do rozumienia tego pojęcia w prawie cywilnym, orzecznictwie i doktrynie. Pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym.

Obejmuje nie tylko w cywilistycznym znaczeniu tj. działania lub zaniechania na rzecz innej osoby (vide: art. 353 KC), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Oznacza to, że na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychód może być uznane tylko takie przysporzenie majątkowe, które zostało uzyskane przez podatnika w wyniku otrzymania przez niego nieodpłatnego świadczenia, a nie wyniku każdego zdarzenia, którego skutkiem jest nieekwiwalentne przysporzenie.

Powstanie przysporzenia w majątku podatnika nie jest równoznaczne z otrzymaniem przez niego świadczenia. W analizowanej sytuacji, nie wystąpi nieodpłatne świadczenie, ponieważ wnioskodawca ponosi wydatki związane z organizacją i przebiegiem prac skazanych. W opisywanej sytuacji nie dochodzi więc do uzyskania przez Zakład wymiernej korzyści majątkowej niezwiązanej z poniesieniem wydatków.

Powyższe oznacza, że nieodpłatna praca osób skazanych świadczona na rzecz wnioskodawcy na warunkach określonych w rozporządzeniu Ministra Sprawiedliwości w sprawie podmiotów, w których wykonywana jest kara ograniczenia wolności oraz praca społecznie użyteczna, nie jest nieodpłatnym świadczeniem w myśl przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem Zakład nie uzyskuje z ww. tytułu przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu tym podatkiem.

Stanowisko to potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 grudnia 2011 r., znak: ILPB3/423-445/11-4/JG oraz z dnia 4 września 2012 r., znak: ILPB3/423-227/12-4/JG oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 marca 2018 r. znak: 111-KDIB1-2.4010.30.2018.2.ANK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 123a § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny wykonawczy (Dz. U. z 2019 r., poz. 676, z późn. zm., dalej: „kkw”), za prace porządkowe oraz pomocnicze wykonywane na rzecz jednostek organizacyjnych Służby Więziennej, a także za prace na cele społeczne na rzecz:

1.  samorządu terytorialnego,
2.  podmiotów, dla których organ gminy, powiatu lub województwa jest organem założycielskim,
3.  państwowych lub samorządowych jednostek organizacyjnych,
4.  spółek prawa handlowego z wyłącznym udziałem Skarbu Państwa lub gminy, powiatu lub województwa

\- w wymiarze nieprzekraczającym 90 godzin miesięcznie, skazanemu nie przysługuje wynagrodzenie.

Na gruncie art. 56 § 2 kkw, właściwy wójt, burmistrz lub prezydent miasta, zwani dalej „właściwym organem gminy”, wyznacza miejsca, w których może być wykonywana nieodpłatna, kontrolowana praca na cele społeczne; podmioty, dla których organ gminy, powiatu lub województwa jest organem założycielskim, a także państwowe lub samorządowe jednostki organizacyjne oraz spółki prawa handlowego z wyłącznym udziałem Skarbu Państwa lub gminy, powiatu bądź województwa, mają obowiązek umożliwienia skazanym wykonywania nieodpłatnej, kontrolowanej pracy na cele społeczne.

Przechodząc na grunt ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U z 2019 r. poz. 865, dalej: „updop”) wskazać należy, że nie zawiera ona definicji przychodu, natomiast w art. 12 wymieniono przykładowe przysporzenia, których wystąpienie wiąże się z powstaniem przychodu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Stanowiąc o wartości nieodpłatnych świadczeń, jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, ustawodawca nie sprecyzował bliżej tego, co należy rozumieć przez nieodpłatne świadczenia, ograniczając się jedynie do wskazania sposobu i kryteriów ustalania ich wartości.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 6 updop wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu – w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W świetle powyższych przepisów, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do nawiązania stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe.

Jak wcześniej wskazano, ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć pod pojęciem „świadczenie nieodpłatne”, a więc w celu zdefiniowania tego pojęcia pomocne jest odwołanie do wykładni gramatycznej, a także poglądów orzecznictwa i doktryny. Zgodnie z pojęciem słownikowym odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian”, odpłatny natomiast to „taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów” (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002).

W orzecznictwie natomiast ugruntował się pogląd, że przez nieodpłatne świadczenie rozumieć należy takie zdarzenia prawne i gospodarcze, dotyczące działalności gospodarczej, których skutkiem jest świadczenie nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku osoby prawnej, mające konkretny wymiar finansowy.

Tym samym, podstawową cechą świadczenia nieodpłatnego jest brak zobowiązania otrzymującego takie świadczenie do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Innymi słowy świadczenie uzyskiwane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać od podatnika w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego.

Przychód ze świadczeń nieodpłatnych powstanie natomiast zawsze wtedy, gdy podatnik otrzyma rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw, bez obowiązku świadczenia wzajemnego.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, Wnioskodawca jest jednostką sektora publicznego – samorządowym zakładem budżetowym. Pismem z dnia 12 października 2018 r. Prezes Sądu Rejonowego w (…) wystąpił do Prezydenta Miasta (…) o wyznaczenie podmiotów, które w 2019 r. przyjmą osoby skazane na karę ograniczenia wolności z obowiązkiem nieodpłatnej, kontrolowanej pracy na cele społeczne oraz osoby wobec których orzeczono pracę społecznie użyteczną w zamian za nieściągalną grzywnę. Pismem z dnia 25 października 2018 r. Zastępca Prezydenta Miasta (…) zwrócił się do podległych mu jednostek, w tym do Wnioskodawcy. Wnioskodawca wyraził wolę przyjęcia ww. osób, wobec których została orzeczona praca na cele społeczne.

Należy wskazać, że skoro Wnioskodawca jest podmiotem wyznaczonym przez właściwy organ, obowiązanym do przyjęcia osób skazanych w celu wykonywania przez nie nieodpłatnej kontrolowanej pracy na cele społeczne oraz pracy społecznie użytecznej orzeczonej w zamian za nieściągalne grzywny to praca skazanych nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy nieodpłatnego świadczenia.

Podsumowując, nieodpłatna praca na cele społeczne osób z wyrokami ograniczenia wolności oraz praca społecznie użyteczna w zamian za nieściągalną w drodze egzekucji grzywnę nie stanowi dla Wnioskodawcy nieodpłatnego świadczenia, które kształtuje podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym, stanowisko Spółki we wnioskowanym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.