Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-231/15/MMa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-09-01
Teza: Czy w przypadku gdy sytuacja finansowa Wnioskodawcy będzie niewystarczająca i pragnąc ograniczyć koszty utrzymania nieruchomości oraz koszty kredytu bankowego wynajmie odpłatnie nieruchomość odprowadzając podatek od najmu aż do momentu powrotu do rodzinnego miasta czyli za 3 lata i ponownego zamieszkania w nieruchomości, będzie to zgodne z interpretacją zwolnienia z podatku na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych (art. 21 ust. 1 pkt l31 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), z którego Wnioskodawca skorzystał podczas rozliczenia za 2014 r.? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; mieszkanie; najem-najem mieszkań
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) w związku z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 29 maja 2015 r. (data otrzymania 1 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w przypadku wydatkowania środków na nabycie innego lokalu mieszkalnego, który Wnioskodawca opuści i wynajmie na czas przeniesienia służbowego w związku z wykonywaniem obowiązków zawodowych przez 3 lata w innym mieście – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w przypadku wydatkowania środków na nabycie innego lokalu mieszkalnego, który Wnioskodawca opuści i wynajmie na czas przeniesienia służbowego w związku z wykonywaniem obowiązków zawodowych przez 3 lata w innym mieście.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 25 września 2012 r. Wnioskodawca otrzymał od swojej matki w darowiźnie mieszkanie, którego wielkość (38 m2) nie pozwalała na komfortowe mieszkanie dla 4-osobowej rodziny. Dlatego 16 maja 2014 r. Wnioskodawca dokonał zakupu nowego, większego mieszkania, na które 30 kwietnia 2014 r. zaciągnął kredyt mieszkaniowy w wysokości 447.000 zł.

W dniu 17 czerwca 2014 r. Wnioskodawca dokonał odpłatnego zbycia wspomnianego wcześniej mieszkania otrzymanego w darowiźnie za kwotę 250.000 zł. Zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat od otrzymania darowizny, zatem przychód jaki Wnioskodawca uzyskał podlega opodatkowaniu w wysokości 19%.

Korzystając z możliwości zwolnienia od podatku wydatków poniesionych na cele mieszkaniowe, w przypadku Wnioskodawcy na spłatę kredytu mieszkaniowego zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu, w rocznym rozliczeniu podatkowym za 2014 r. złożonym w kwietniu 2015 r. Wnioskodawca zadeklarował przeznaczenie około 80% przychodu ze sprzedaży na ww. cele, które wydatkuje w wyznaczonym okresie 2 lat od końca roku, w którym nastąpiło zbycie. Od pozostałego około 20% przychodu, który Wnioskodawca wykorzystał na inne cele, zapłacił podatek w wysokości 19%.

We wspomnianym wyżej mieszkaniu, które Wnioskodawca zakupił, mieszka od maja 2014 r. do chwili obecnej, jednak ostatnio otrzymał od swojego pracodawcy informację, która może spowodować zmianę jego sytuacji życiowej. Otóż pracodawca zaproponował Wnioskodawcy przeniesienie służbowe do innego miasta, co wiąże się z rzeczywistym świadczeniem pracy we wskazanym przez pracodawcę miejscu wykonywania pracy poza stałym miejscem zamieszkania na określony okres 3 lat (zatem oznacza to również potrzebę przeprowadzki).

Dlatego jeśli propozycja pracodawcy dojdzie do skutku, Wnioskodawca rozważa kilka opcji wykorzystania swojego mieszkania do momentu powrotu do rodzinnego miasta:

1.  Wnioskodawca chciałby wspólnie z rodziną do momentu zakończenia przeniesienia służbowego mieszkać w dwóch mieszkaniach. Ze względów zawodowych w wynajętym mieszkaniu w innym mieście w nowym miejscu pracy (brak innej opcji z racji odległości dzielącej oba miasta) oraz we własnym mieszkaniu w rodzinnym mieście podczas regularnych pobytów w dni wolne od pracy. Wnioskodawcy zależy na podtrzymaniu dobrych relacji z przyjaciółmi oraz rodziną, która praktycznie w całości zarówno z jego strony jak i ze strony małżonka mieszka w rodzinnym mieście (babki, ciotki, wujkowie i kuzynostwo dzieci) lub
2.  jeśli sytuacja finansowa Wnioskodawcy nie pozwoli mu na ww. opcję, pragnąc ograniczyć koszty utrzymania nieruchomości oraz koszty kredytu bankowego, Wnioskodawca może wynająć odpłatnie nieruchomość odprowadzając podatek od najmu, aż do momentu powrotu do rodzinnego miasta czyli za 3 lata i ponownego zamieszkania w nieruchomości.

Wnioskodawca wskazuje, że nie był w stanie przewidzieć zmiany sytuacji życiowej jaka ewentualnie go czeka, zaś zmiana miejsca zatrudnienia i zamieszkania nie była planowana w momencie zakupu mieszkania i będzie tyko czasowa. Faktem jest, że wspólnie z rodziną od momentu zakupu mieszkania do chwili obecnej mieszka w opisanej nieruchomości, która jest jedyną jaką posiada. Jeśli okaże się, że Wnioskodawca zmieni miejsce świadczenia pracy i konsekwentnie zamieszkania na wniosek pracodawcy, to z intencją powrotu w przyszłości do rodzinnego miasta i swojego mieszkania.

Ponadto, jeśli z jakiegoś powodu Wnioskodawca utraci zatrudnienie, to posiadane mieszkanie jest i będzie jedynym zabezpieczeniem dachu nad głową dla niego oraz jego rodziny. Wnioskodawca jest jedyną zarabiającą osobą w gospodarstwie domowym, małżonek pozostaje bez zatrudnienia i zajmuje się opieką nad mieszkaniem oraz dziećmi: 5-letnim synem i 10-miesięczną córką.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy w przypadku gdy sytuacja finansowa Wnioskodawcy będzie niewystarczająca i pragnąc ograniczyć koszty utrzymania nieruchomości oraz koszty kredytu bankowego wynajmie odpłatnie nieruchomość odprowadzając podatek od najmu aż do momentu powrotu do rodzinnego miasta czyli za 3 lata i ponownego zamieszkania w nieruchomości, będzie to zgodne z interpretacją zwolnienia z podatku na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych (art. 21 ust. 1 pkt l31 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), z którego Wnioskodawca skorzystał podczas rozliczenia za 2014 r.? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli jego sytuacja finansowa nie pozwoli mu na mieszkanie w dwóch mieszkaniach, pragnąc ograniczyć koszty utrzymania nieruchomości oraz koszty kredytu bankowego Wnioskodawca wynajmie odpłatnie nieruchomość odprowadzając podatek od najmu aż do momentu powrotu do rodzinnego miasta czyli za 3 lata i ponownego zamieszkania w nieruchomości, to będzie to zgodne z interpretacją zwolnienia z podatku na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych (art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), z którego Wnioskodawca skorzystał podczas rozliczenia za 2014 r.

Wnioskodawca wskazuje, że nie był w stanie przewidzieć zmiany sytuacji życiowej jaka ewentualnie go czeka, zaś zmiana miejsca zatrudnienia i zamieszkania nie była planowana w momencie zakupu mieszkania i będzie tylko czasowa. Faktem jest, że wspólnie z rodziną od momentu zakupu mieszkania do dnia dzisiejszego mieszka w opisanej nieruchomości, która jest jedyną jaką posiada. Kupując nieruchomość Wnioskodawca planował i stanowisko to podtrzymuje, że będzie to miejsce zamieszkania na lata. Jeśli okaże się, że Wnioskodawca zmieni miejsce świadczenia pracy i konsekwentnie zamieszkania na wniosek pracodawcy, to z intencją powrotu w przyszłości do rodzinnego miasta i swojego mieszkania.

Ponadto, jeśli z jakiegoś powodu Wnioskodawca utraci zatrudnienie, to posiadane mieszkanie jest i będzie jedynym zabezpieczeniem dachu nad głową dla niego oraz jego rodziny. Wnioskodawca jest jedyną zarabiającą osobą w gospodarstwie domowym, małżonek pozostaje bez zatrudnienia i zajmuje się opieką nad mieszkaniem oraz dziećmi: 5-letnim synem i 10-miesięczną córką.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w przypadku wydatkowania środków na nabycie innego lokalu mieszkalnego, który Wnioskodawca opuści i wynajmie na czas przeniesienia służbowego w związku z wykonywaniem obowiązków zawodowych przez 3 lata w innym mieście (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w przypadku wydatkowania środków na nabycie innego lokalu mieszkalnego, który Wnioskodawca opuści na czas przeniesienia służbowego w związku z wykonywaniem obowiązków zawodowych przez 3 lata w innym mieście (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) została zawarta w odrębnej interpretacji.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z wniosku wynika, że 25 września 2012 r. Wnioskodawca nabył w darowiźnie od matki mieszkanie, które sprzedał 17 czerwca 2014 r., czyli przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Oznacza to, że sprzedaż tego mieszkania stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach obowiązujących od 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny zbywanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami, koszty ogłoszeń w prasie o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Podsumowując, opodatkowaniu podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia mieszkania (art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód ze sprzedaży.

W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2.wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\-w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, że w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Przy czym podkreślić należy, że w ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenie „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Istota odpowiedzi na postawione we wniosku pytanie sprowadza się zatem do interpretacji ustawowego terminu „własne cele mieszkaniowe”. Należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku na spłatę kredytu na nabycie lokalu mieszkalnego nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca nie odniósł skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od wykazania zamiaru zamieszkania w nowym lokalu jedynie w chwili jego nabycia, lecz wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych. W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób np. dzieci. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy zatem samo poczynienie wydatków mieszkaniowych, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. Organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu nieruchomości mieszkalnych i późniejszych decyzji co do dalszych losów tych nieruchomości. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym losem nieruchomości do deklarowanych motywów działania podatnika. Przy czym motywy te muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia stwierdzić należy, że co do zasady wydatkowanie przez podatnika środków uzyskanych na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania, w którym podatnik zaspokaja swoje potrzeby mieszkaniowe, uprawnia go do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnieniu podlegać będzie taka część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. Proporcje tę należy wyliczyć stosując wskazany przez Organ w uzasadnieniu interpretacji wzór.

Wnioskodawca wskazał, że z takiego zwolnienia skorzystał po sprzedaży darowanego mieszkania spłacając kredyt jaki przed sprzedażą zaciągnął na nabycie innej nieruchomości, w której zamieszkał ze swoją rodziną. Jednakże w związku z przeniesieniem służbowym i koniecznością świadczenia pracy w innym mieście będzie musiał przeprowadzić się z rodziną do tego miasta na okres 3 lat. Przeprowadzka wiązać się będzie z koniecznością opuszczenia zakupionego 16 maja 2014 r. mieszkania, które jak wskazał – jest jego jedyną nieruchomością. Może się zdarzyć, że sytuacja finansowa nie pozwoli na utrzymywanie przez Wnioskodawcę dwóch mieszkań i opuszczone mieszkanie będzie musiał na czas przeniesienia wynająć. Jednakże po zakończeniu 3-letniego okresu świadczenia pracy poza miastem rodzinnym Wnioskodawca zamierza do mieszkania wrócić na stałe. Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do tego, czy w przypadku wyprowadzki z mieszkania, na które wydatkował przychód celem skorzystania ze zwolnienia i jego czasowego wynajęcia nie utraci on prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy prawa podatkowego tj. art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określają minimalnego okresu, po którym podatnik może przestać realizować własne cele mieszkaniowe, tak by nie utracić prawa do skorzystania z ulgi. Ustawa nie posługuje się wprawdzie pojęciem „utraty” prawa do ulgi co nie oznacza bynajmniej, że działania podatnika podjęte już po skorzystaniu ze zwolnienia są obojętne dla tego zwolnienia. Może się bowiem okazać, że podjęte przez podatnika działania po skorzystaniu ze zwolnienia będą wskazywały na brak podstaw do skorzystania ze zwolnienia od samego początku. Jeśli bowiem podatnikowi od początku przy wydatkowaniu środków towarzyszył zamiar inny niż zaspokajanie własnych potrzeb mieszkaniowych, to podatnik nie miał prawa traktować ponoszonych wydatków jako uwzględnionych przy obliczaniu zwolnienia z opodatkowania. Innymi słowy jeśli wydatki podatnika nie były podyktowane jego potrzebami mieszkaniowymi, ale potrzebami mieszkaniowymi innych osób (np. chęcią zakupu mieszkania dla dziecka, któremu daruje zakupione mieszkanie po skorzystaniu z ulgi), celami inwestycyjnymi (np. chęcią osiągania przychodów z dodatkowego źródła jakim jest najem, chęcią odsprzedaży mieszkania z zyskiem) lub celami rekreacyjnymi (zakup nieruchomości dla spędzania czasu wolnego i odpoczynku) i potwierdzają to okoliczności sprawy ujawnione podczas weryfikowania przez organy podatkowe prawidłowości skorzystania ze zwolnienia, to prawidłowość skorzystania ze zwolnienia zostanie podatnikowi zakwestionowana.

Zawsze należy mieć na uwadze, że ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania od zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych. Istotnym dla potwierdzenia prawa do zwolnienia nie jest zatem okres po jakim nieruchomość przestaje być używana do zaspokajania własnych celów mieszkaniowych, ale powody z jakich to nastąpiło. Organ musi mieć pewność, że działania podatnika były podejmowane celem zaspokojenia swoich potrzeb mieszkaniowych a nie wyłącznie dla skonsumowania ulgi mieszkaniowej. Do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu nieruchomości i późniejszych decyzji co do dalszych losów tych nieruchomości. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym losem nieruchomości do deklarowanych motywów działania podatnika.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca w zakupionym lokalu mieszkalnym zaspokaja swoje potrzeby mieszkaniowe i będzie to robił nadal po zakończeniu przeniesienia służbowego. Czasowa przeprowadzka, według zapewnień Wnioskodawcy, nie była okolicznością znaną mu w chwili podejmowania decyzji o zakupie lokalu. Oferta pracodawcy jest więc zdarzeniem, którego nie mógł przewidzieć, a które spowoduje zmiany w jego sytuacji życiowej. Wnioskodawca będzie odtąd zmuszony do utrzymywania dwóch mieszkań – wynajętego (w miejscu wykonywania pracy) i własnego, przy czym w chwili nabywania lokalu Wnioskodawca nie był tego świadomy. W rezultacie może się więc zdarzyć, że nie będzie w stanie ponosić takich kosztów i na czas przeniesienia mieszkanie wynajmie. Nie można jednak powiedzieć, że nieoczekiwana zmiana sytuacji życiowej będzie oznaczała, że Wnioskodawca nie wydatkował środków na nabycie lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Skoro Wnioskodawca na 3 lata zrezygnuje z pobytu w mieszkaniu a sytuacja jest spowodowana okolicznościami, które nie były mu znane w chwili zakupu, lecz nie zmienia się cel nabycia lokalu, czyli zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, to Wnioskodawca nadal będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania.

Końcowo wskazać jednak należy, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest badanie i ustalanie czy podane przez Wnioskodawcę we wniosku informacje są zgodne z prawdą. Konieczna jest bowiem analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy i dokonanie stosownych ustaleń na podstawie zebranych materiałów a to stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Organ wydający interpretację nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku późniejszego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, a jedynie ogranicza się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które jest ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Organ po odniesieniu się do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego w kontekście przywołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowisko Wnioskodawcy uznał za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.