Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1204/12-7/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-03-15
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT otrzymanej darowizny jako wierzytelności własnej Spółki Zależnej
Słowa kluczowe: darowizna; nabycie-nabycie nieodpłatne; spółki; wierzytelność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2012r. (data wpływu 30 listopada 2012r.) uzupełnionym w dniu 24 grudnia 2012r. (data wpływu 31 grudnia 2012r.) w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP2/443-1204/12-2/MM z dnia 12 grudnia 2012r. oraz w dniu 25 lutego 2013r. (data wpływu 1 marca 2013r.) w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP2/443-1204/12-4/MM z dnia 14 lutego 2013r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej darowizny jako wierzytelności własnej Spółki Zależnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2012r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej darowizny jako wierzytelności własnej Spółki Zależnej oraz opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziałów w Spółce Zależnej.

Przedmiotowy wniosek zawierał braki w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. W związku z czym tut. Organ podatkowy pismem z dnia 12 grudnia 2012r. znak IPPP2/443-1204/12-2/MM oraz pismem z dnia 14 lutego 2013r. znak IPPP2/443-1204/12-4/MM wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o powyższe braki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawcą jest spółką z o.o. w organizacji („Spółka”). W zdarzeniu przyszłym objętym niniejszym wnioskiem, jedynym udziałowcem Spółki, posiadającym bezpośrednio 100% udziałów w Spółce, będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością mająca siedzibę na terytorium Polski („Udziałowiec”).

Udziałowiec będzie równocześnie jedynym wspólnikiem innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mającej siedzibę na terytorium Polski („Spółka Zależna”), posiadającym bezpośrednio 100% udziałów w Spółce Zależnej. Inaczej rzecz ujmując, Spółka i Spółka Zależna będą „spółkami-siostrami”, których wspólnym udziałowcem będzie Udziałowiec. Udziałowiec będzie posiadał 100% udziałów zarówno w Spółce Zależnej, jak i w Spółce.

Udziałowiec wniesie do Spółki wkład niepieniężny w postaci 100% udziałów w Spółce Zależnej, obejmując w zamian udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki (tzw. wymiana udziałów). W ramach powyższej transakcji Spółka przekaże Udziałowcowi wyłącznie udziały własne (bez zapłaty w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d UPodPraw).

Po dokonaniu powyższej transakcji, Spółka utworzy wraz ze Spółką Zależną (w której będzie posiadała 100% udziałów) podatkową grupę kapitałową w rozumieniu art. la UPodPraw („Podatkowa Grupa Kapitałowa”), przy czym Spółka wnosi o wydanie interpretacji indywidualnej w odpowiedzi na niniejszy wniosek przy założeniu, że:

*   Spółka będzie spółką reprezentującą Podatkową Grupę Kapitałową w zakresie obowiązków wynikających z UPodPraw oraz z przepisów ustawy z 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa („UOrdPod”) w rozumieniu przepisu art. la ust. 3 pkt . 4 UPodPraw;
*   wszystkie warunki do zarejestrowania Podatkowej Grupy Kapitałowej i funkcjonowania Podatkowej Grupy Kapitałowej jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych („CIT”) będą spełnione;
*   Podatkowa Grupa Kapitałowa zostanie zarejestrowana przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego i będzie miała status podatnika CIT.

W okresie funkcjonowania Podatkowej Grupy Kapitałowej jako podatnika CIT, Spółka Zależna może przekazywać Spółce darowizny w formie pieniężnej i rzeczowej (w szczególności w postaci wierzytelności własnej przysługującej Spółce Zależnej wobec innego podmiotu).

Także w okresie funkcjonowania Podatkowej Grupy Kapitałowej jako podatnika CIT, Spółka rozważa zbycie 100% udziałów w Spółce Zależnej, za cenę odpowiadającą ich wartości rynkowej na dzień sprzedaży.

Spółka, Spółka Zależna oraz Udziałowiec są czynnymi podatnikami VAT, mają siedziby na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Spółka nie uczestniczy ani nie będzie uczestniczyć w zarządzaniu Spółki Zależnej, w szczególności nie świadczy ani nie będzie świadczyć na rzecz Spółki Zależnej usług zarządzania.

Spółka nie prowadzi i nie będzie prowadzić ani działalności maklerskiej ani brokerskiej, a ponadto w zakres faktycznie prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi; przedmiotowa transakcja wymiany udziałów będzie miała charakter incydentalny.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, co następuje:

1.  Przedmiotem działalności Wnioskodawcy, zgodnie z wpisem do KRS- u jest:
    1.  62\. 01. Z. działalność związana z oprogramowaniem;
    2.  62.02. Z. działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki;
    3.  62.03.Z. działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi;
    4.  62.09.Z. pozostała działalność usługowa w „zakresie technologii informatycznych i komputerowych;
    5.  63.11.Z. przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność;
    6.  70.22.Z. pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania;
    7.  61.90. Z. działalność w zakresie pozostałej telekomunikacji;
    8.  78.10.Z. działalność związana z wyszukiwaniem miejsc pracy i pozyskiwaniem pracowników;
    9.  78.20. Z. działalność agencji pracy tymczasowej;
    10.  78.30.Z. pozostała działalność związana z udostępnianiem pracowników;
    11.  77.40.Z dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów, z wyłączeniem prac chronionych prawem autorskim.

Z tej listy, podstawową działalnością jest działalność w zakresie dzierżawy własności intelektualnej i podobnych produktów (77.40.Z).

1.  Przekazanie przez Spółkę Zależną w drodze darowizny wierzytelności własnej ma charakter świadczenia jednostronnego i ma na celu wyłącznie obdarowanie Wnioskodawcy, nie zaś otrzymanie przez Spółkę Zależną jakiegokolwiek świadczenia ekwiwalentnego. Tym samym otrzymana przez Wnioskodawcę darowizna nie może być uznana za wynagrodzenie należne Wnioskodawcy za jakiekolwiek świadczenie Wnioskodawcy na rzecz Spółki Zależnej, ani za jakąkolwiek inną czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie nabycie wierzytelności własnej Spółki Zależnej przez Wnioskodawcę nie jest związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Na chwilę obecną nie jest określone, czy w momencie darowizny wierzytelności będące ich przedmiotem będą wymagalne. Możliwe są oba rozwiązania, tj., że wierzytelności będą już wymagalne jak i że nie będą jeszcze wymagalne. Jeżeli wierzytelności będą wymagalne, to nie będzie jeszcze prowadzone w tym zakresie żadne postępowanie upadłościowe, egzekucyjne itp.
2.  Nie będzie żadnych wątpliwości co do spłaty wierzytelności własnych Spółki Zależnej przez dłużników tej Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymanie przez Spółkę darowizny w postaci wierzytelności własnej Spółki Zależnej wobec innego podmiotu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Spółki otrzymanie przez Spółkę darowizny w postaci wierzytelności własnej Spółki Zależnej wobec innego podmiotu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie bowiem z ustawą o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przy czym świadczeniem usług jest w szczególności każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów.

Zważywszy że w niniejszej sprawie przekazanie Spółce przez Spółkę zależną darowizny udziałów ma charakter świadczenia jednostronnego i ma na celu wyłącznie obdarowanie Spółki, nie zaś uzyskanie przez Spółkę Zależną jakiegokolwiek świadczenia ekwiwalentnego. Otrzymana przez Spółkę darowizna nie może być uznana za wynagrodzenie należne Spółce za jakiekolwiek świadczenie Spółki na rzecz Spółki Zależnej ani za jakąkolwiek inną czynność podlegającą VAT, to bezsprzecznie otrzymanie wierzytelności w drodze darowizny nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami art. 509-517 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zwanej dalej „kc”. Zgodnie z treścią art. 509 § 1 kc wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba, że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 cytowanego artykułu wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa (\`(...)\`). Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności następuje - w myśl art. 510 § 1 kc - na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. Na podstawie umowy przelewu wierzytelności cesjonariusz może dochodzić spełnienia określonego świadczenia od dłużnika, przysługuje mu również uprawnienie do rozporządzania wierzytelnością poprzez jej dalszą odsprzedaż, zamianę, darowiznę, zapis w testamencie lub zastaw. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja miała charakter odpłatny).

Nabycie wierzytelności stanowi usługę polegającą na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). Oznacza to, że w takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę pośrednictwa finansowego, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności.

W kwestii sprzedaży wierzytelności trudnych po cenie niższej od ich wartości nominalnej wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 27 października 2011 r., w sprawie C-93/10. W powyższym orzeczeniu TSUE wskazał, iż artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania ww. dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży. W pkt 25 ww. orzeczenia, Trybunał wskazał, iż „Różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży nie stanowi bowiem wynagrodzenia za tego rodzaju usługę, lecz odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników”.

O ile więc ustalona przez strony umowy cesji cena wymagalnych wierzytelności jest niższa od jej wartości nominalnej i jednocześnie różnica między wartością nominalną tej wierzytelności, a ceną jej sprzedaży, odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, nie możemy mówić o odpłatnym świadczeniu usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również m.in. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenia usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a zatem za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, iż Wnioskodawca po nabyciu 100% udziałów w Spółce zależnej, utworzy wraz z tą spółką Podatkową Grupę Kapitałową w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. W okresie funkcjonowania PGK jako podatnika CIT Spółka Zależna może przekazywać Wnioskodawcy darowizny w formie pieniężnej i rzeczowej, w szczególności w postaci wierzytelności własnej przysługującej Spółce Zależnej wobec innego podmiotu. Spółka nie uczestniczy ani nie będzie uczestniczyć w zarządzaniu Spółki Zależnej, w szczególności nie świadczy ani nie będzie świadczyć na rzecz Spółki Zależnej usług zarządzania. Spółka nie prowadzi i nie będzie prowadzić ani działalności maklerskiej ani brokerskiej, a ponadto w zakres faktycznie prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi; przedmiotowa transakcja wymiany udziałów będzie miała charakter incydentalny. W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest dzierżawa własności intelektualnej i podobnych produktów. Ponadto Zainteresowany wskazał, że nabycie wierzytelności własnej Spółki Zależnej nie jest związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że w dacie nabycia w jego skład będą wchodzić zarówno wierzytelności wymagalne jak i niewymagalne. Jednakże nie będzie żadnych wątpliwości co do ich spłaty przez dłużników Spółki Zależnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia czy nabycie wierzytelności własnej Spółki Zależnej w formie darowizny podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dokonując analizy zdarzenia przyszłego tut. Organ stwierdza, że w niniejszej sprawie mimo, że Wnioskodawca będzie nabywać również wierzytelności wymagalne, nie będą one stanowić w myśl ww. wyroku TSUE wierzytelności trudnych, których nabycie nie stanowiłoby świadczenia usług zgodnie z art. 8 ust. 1 w związku z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, bowiem Zainteresowany wskazał, że nie będzie żadnych wątpliwości co do spłaty wierzytelności przez dłużników Spółki Zależnej.

Dokonując analizy przedstawionych powyżej okoliczności przez pryzmat art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT zauważyć należy, iż za odpłatne świadczenie usług uważa się m.in. nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Z uwagi na fakt, iż jak wskazano w złożonym wniosku, nabycie przez Wnioskodawcę w drodze darowizny wierzytelności własnej Spółki Zależnej nie jest związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, czynność nieodpłatnego nabycia wierzytelności, w stosunku do których nie będzie żadnych wątpliwości co do ich spłaty przez dłużników Spółki Zależnej, będzie stanowić świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy opodatkowania podatkiem VAT otrzymania przez Spółkę darowizny w postaci wierzytelności własnej Spółki Zależnej. W zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży 100% udziałów w Spółce Zależnej zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostały wydane odrębne interpretacje indywidualne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.