Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.653.2023.1.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-17
Teza: W konsekwencji obciążenie przez Państwa korzystającego z przedmiotu leasingu opłatą dodatkową za przekazanie danych korzystającego na wezwanie organu krajowego lub zagranicznego nie spełnia/nie będzie spełniać dyspozycji art. 7 ustawy bądź art. 8 ustawy, a zatem nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: leasing; opłata-opłaty dodatkowe; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania opłaty dodatkowej za przekazanie danych korzystającego z przedmiotu leasingu na wezwanie organu krajowego lub zagranicznego za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A. spółka z o. o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym dla celów podatku dochodowego od osób prawnych i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT).

Działalność gospodarcza Spółki obejmuje przede wszystkim świadczenie usług leasingu, w ramach których Spółka występuje w roli finansującego (leasingodawcy), ale także świadczenie usług najmu (w ramach których Spółka działa w charakterze wynajmującego) oraz usług udzielania pożyczek.

Na podstawie zawieranych ze swoimi Klientami umów leasingu Spółka oddaje do odpłatnego korzystania Klientom (korzystającym) przedmioty leasingu, w tym pojazdy osobowe i ciężarowe, maszyny, urządzenia, a także nieruchomości.

Istotną część przedmiotów leasingu z umów, o których mowa powyżej, stanowią pojazdy silnikowe w rozumieniu ustawy z 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1047 ze zm.; dalej jako: uprd), a w szczególności samochody osobowe, ciężarowe/dostawcze, specjalne, jak i pojazdy wolnobieżne. W podstawowym okresie umowy leasingu Spółka nie ma prawa do używania przedmiotów umów leasingu. Tylko i wyłącznie korzystającym przysługuje prawo posiadania tych przedmiotów, a także ich używania lub używania i pobierania pożytków, a w ślad za przedstawionymi powyżej uprawnieniami idzie wyłączna odpowiedzialność korzystających za przedmioty leasingu w okresie obowiązywania umowy leasingu oraz za prawidłowe, zgodne z prawem ich używanie.

Ponieważ pojazdy będące przedmiotami leasingu uczestniczą w ruchu drogowym, często zdarza się, że kierujący nimi dopuszczają się naruszeń przepisów uprd, a w szczególności przekraczają dozwoloną prędkość, dowodem czego są nagrania z wideorejestratorów (zdjęcia z fotoradarów), ale mogą to być również wykroczenia polegające na nieprawidłowym parkowaniu pojazdu. Ponieważ w Centralnej Ewidencji Pojazdów widnieją jedynie dane właściciela pojazdu, którym kierował kierujący dopuszczający się wykroczenia, a podmiotem dokonującym wykroczenia drogowego w świetle prawa polskiego może być wyłącznie osoba kierująca pojazdem, właściwy organ administracji zwraca się z żądaniem (wezwaniem) do Spółki - jako właściciela pojazdu, o wskazanie danych kierującego pojazdem w dacie zdarzenia zarejestrowanego za pomocą wideorejestratora (bądź zarejestrowanego lub odnotowanego w inny sposób). Ponieważ Wnioskodawca nie jest posiadaczem pojazdu i nie ma prawa jego użytkowania, w odpowiedzi na wezwanie każdorazowo wskazuje dane korzystającego, który zawarł umowę leasingu, której przedmiot - pojazd - został wykorzystany do popełnienia wykroczenia drogowego.

Samo przekazanie danych korzystającego wiąże się z wykonaniem szeregu działań przez pracowników Spółki lub osoby działające na jej zlecenie. Każde takie wezwanie należy zweryfikować pod kątem prawidłowości danych (w wezwaniach zdarzają się błędy) i ustalić, czy wskazany w jego treści pojazd stanowi własność Wnioskodawcy. Następnie dany pojazd należy powiązać z konkretną umową leasingu i korzystającym, przygotować stosowne pismo i wysłać je do właściwego organu. Każde z wezwań zatem angażuje pracowników i współpracowników Spółki i wymaga pewnego nakładu pracy osób delegowanych do obsługi tych wezwań.

Spółka zaznacza również, że otrzymuje przedmiotowe wezwania nie tylko od polskich organów, lecz także od ich odpowiedników z innych państw, ponieważ pojazdy stanowiące jej własność poruszają się po drogach publicznych po całym kontynencie europejskim. Takie wezwanie wielokrotnie należy również przetłumaczyć na język polski, co wiąże się z dodatkowym nakładem pracy i środków finansowych.

Zgodnie z umową leasingu, z tytułu podejmowania określonych czynności administracyjnych czy to na wniosek korzystającego, czy - tak jak w analizowanej sytuacji - w związku z koniecznością ich wykonania, należne są Spółce opłaty dodatkowe, przewidziane w Tabeli Opłat i Prowizji.

W związku z tym, Spółka za każde udzielenie pisemnej informacji o przedmiocie umowy lub użytkowniku przedmiotu leasingu, nalicza opłatę dodatkową i obciąża nią korzystającego. Obowiązek uiszczenia opłaty jak i jej wysokość wynikają wprost z Tabeli Opłat i Prowizji A., która przewiduje opłatę dodatkową za udzielenie pisemnej informacji /odpowiedzi/ o użytkowniku przedmiotu leasingu do instytucji krajowych, a także opłatę za udzielenie pisemnej informacji /odpowiedzi / o użytkowniku przedmiotu leasingu do instytucji zagranicznych.

Dodatkowo w Tabelach Opłat i Prowizji wskazano, że opłata ta dotyczy również konieczności poinformowania o użytkowniku pojazdu w sytuacji wystąpienia / egzekucji wobec A. o zapłatę nienależnego świadczenia, opłaty, mandatu, opłaty parkingowej, itp., niezależnie od tego czy miało to miejsce w trakcie umowy czy po jej zakończeniu.

Kwoty opłat przewidziane w Tabeli Opłat i Prowizji są kwotami netto i są dokumentowane przez Spółkę za pomocą faktur wystawianych korzystającym, których te wezwania dotyczą, a zatem są powiększane o kwoty należnego podatku VAT według stawki 23%.

W związku z powyższym po stronie Spółki powstała wątpliwość co do tego, czy przedmiotowe opłaty dodatkowe powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

### Pytanie

Czy opisane opłaty dodatkowe należne Wnioskodawcy od korzystającego zgodnie z umową leasingu za przekazanie danych korzystającego na uzasadnione wezwanie organu krajowego (polskiego) lub zagranicznego, jako wynagrodzenie za usługi dodatkowe, towarzyszące usługom leasingu, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT i z tytułu ich naliczenia powstaje po stronie Spółki obowiązek w podatku VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż opisane w stanie faktycznym opłaty dodatkowe za przekazanie danych korzystającego na uzasadnione wezwanie organu krajowego (polskiego) lub zagranicznego, stanowią wynagrodzenie za usługi dodatkowe, towarzyszące usługom leasingu, i jako takie podlegają opodatkowaniu VAT, w efekcie czego z tytułu ich naliczenia po stronie Spółki powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT.

Co do zasady, na gruncie art. 5 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy. Ta szeroka definicja jest dodatkowo uzupełniona poprzez wskazanie przykładowych czynności uznawanych za świadczenie usług, w tym np.: przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych, zobowiązania do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

To co należy przyjąć jako podstawę opodatkowania danego świadczenia wyznaczane jest zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W ocenie Spółki, opłaty dodatkowe opisane w stanie faktycznym i należne Spółce w związku z koniecznością wykonania szeregu czynności zmierzających do udzielenia odpowiedzi na wezwanie uprawnionego organu, stanowią wynagrodzenie dodatkowe, należne bezpośrednio i wyłącznie w związku ze świadczonymi przez Spółkę usługami leasingu. Nie są to więc świadczenia niezależne, lecz immanentnie związane z umową leasingu i czynnościami wykonywanymi w ramach tej umowy, a zatem stanowią element podstawy opodatkowania samych usług leasingu.

Związek opisanych opłat dodatkowych ze świadczonymi przez A. na rzecz korzystających usługami leasingu jest oczywisty i bezdyskusyjny, ponieważ bez zawarcia umowy leasingu nie doszłoby do nabycia przez Spółkę (jako finansującego) wskazanego przez korzystającego pojazdu. Bez wydania korzystającemu pojazdu do używania w wykonaniu zawartej umowy leasingu nie doszłoby natomiast do używania tego pojazdu przez korzystającego (lub osobę działającą z jego upoważnienia, np. pracownika lub współpracownika) w taki sposób, że doszło do naruszenia przez niego lub osobę używającą pojazd norm prawa powszechnie obowiązującego w Polsce czy też w innym państwie. W efekcie, bez pierwotnego zawarcia umowy leasingu pomiędzy Spółką a korzystającym, nie ziściłby się stan faktyczny skutkujący po stronie Spółki obowiązkiem wykonania szeregu czynności związanych z obsługą wezwania, które stają się podstawą naliczenia opłaty dodatkowej. Bezpośrednim skutkiem niewskazania danych korzystającego na wezwanie byłoby uznanie przez organ władzy państwowej lub samorządowej, że to Wnioskodawca dopuścił się naruszenia określonych powyżej norm. W efekcie to Spółka zostałaby obciążona kosztami związanymi bezpośrednio z tym naruszeniem, takimi jak mandaty karne, kary administracyjne, opłaty administracyjne, opłaty za zajęcie pasa drogowego, itp.

Jak przedstawiono w opisie stanu faktycznego, odpowiedź na każde wezwanie wymaga podjęcia przez pracowników lub osoby działające na zlecenie Spółki szeregu czynności faktycznych obejmujących m.in. weryfikację pod kątem prawidłowości danych (w wezwaniach zdarzają się błędy) i ustalenie, czy wskazany w jego treści pojazd stanowi własność Wnioskodawcy. Następnie dany pojazd należy powiązać z konkretną umową leasingu i korzystającym, przygotować stosowne pismo i wysłać je do właściwego organu. Każde z wezwań zatem angażuje Spółkę i wymaga pewnego nakładu pracy osób delegowanych do obsługi tych wezwań. Wszystkie te czynności nie miałyby miejsca, gdyby pojazd wskazany w wezwaniu nie był przedmiotem leasingu, a tym samymi nie był wykorzystywany w działalności korzystającego jako biorcy usługi leasingu.

Warto również wskazać na istotę opłat dodatkowych przewidzianych w umowie leasingu (w formie Tabeli Opłat i Prowizji). Są to, jak sama nazwa wskazuje, opłaty należne Wnioskodawcy jako finansującemu za dodatkowe czynności wykonywane przez niego na rzecz korzystających w trakcie trwania umowy leasingu, o które wnioskują korzystający (np. skrócenie / przedłużenie umowy leasingu), lub których wykonanie jest wymagane od właściciela przedmiotu leasingu, np. na skutek naruszenia przez korzystających norm prawa powszechnie obowiązującego, jak w przypadku rzeczonej opłaty dodatkowej. Są to w każdym przypadku działania ponadstandardowe, a zasadność ich poboru opiera się na konieczności dodatkowego nakładu pracy osób oddelegowanych do obsługi tych wezwań. Odnosząc to do omawianej opłaty dodatkowej, w sytuacji, w której korzystający używałby pojazdu będącego przedmiotem leasingu zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, to nie powstałby po stronie Spółki obowiązek ustosunkowania się do wezwania otrzymanego od stosownego organu, a zatem nie doszłoby do zaangażowania osób oddelegowanych do obsługi tych wezwań. Spółka podkreśla również, że rzeczona opłata dodatkowa nie ma charakteru „przeniesienia” na korzystających ciężaru ekonomicznego opłaty nakładanej na Wnioskodawcę, takiej jak mandaty karne, kąty' administracyjne, opłaty administracyjne, opłaty za zajęcie pasa drogowego, a stanowi jedynie wynagrodzenie Spółki za obsługę wezwań kierowanych do niej przez uprawnione podmioty jako do właściciela pojazdów.

Jak Spółka zaznaczyła powyżej, obsługę przedmiotowych wezwań traktuje jako świadczenie pomocnicze do usługi głównej, jaką jest usługa leasingu. Orzecznictwo w zakresie kompleksowości usługi (w szczególności Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej) jest bogate, Spółka w tym zakresie odwołuje się do poglądów doktryny, która stara się usystematyzować powyższe zagadnienie na gruncie polskiego prawa podatkowego. Można podjąć próbę stworzenia jednolitego sposobu postępowania dla potrzeb subsumpcji i oceny, czy w danym przypadku występuje jedno świadczenie złożone (jeden przedmiot opodatkowania), czy też jest to kilka świadczeń odrębnych (z których każde jest odrębnym przedmiotem opodatkowania). Ten jednolity sposób postępowania powinien opierać się na zbadaniu określonego zespołu okoliczności towarzyszących danemu przypadkowi. W takim badaniu należałoby przede wszystkim skoncentrować się na potrzebach korzystającego, odbiorcy usługi i ustalić:

*   czy odbiorca usługi jest zainteresowany nabyciem jednego świadczenia i czy odrębne dostarczenie jednego z elementów usług nadal miałoby sens dla odbiorcy usługi (czy nabyłby je nie nabywając świadczenia głównego)?
*   czy któreś ze świadczeń można uznać za świadczenie główne, zaś pozostałe za świadczenie o charakterze pobocznym, pomocniczym (służące jedynie lepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego)?
*   czy wykonywane świadczenia mogą zostać podzielone bez szkody dla ich jakości i charakteru (i np. część z nich może być wykonana przez inny podmiot)?

W ocenie Spółki, w przypadku gdy usługobiorca zainteresowany jest nabyciem usług leasingu, a jednocześnie godzi się na ponoszenie pewnych kosztów dodatkowych, w tym kosztów wymaganych czynności administracyjnych, które jednak nie stanowią dla niego celu samego w sobie, a jednocześnie nie jest wręcz możliwe odseparowanie świadczenia usługi leasingu od czynności polegającej na udzieleniu odpowiedzi na wezwanie uprawnionego podmiotu, dostarczane przez Spółkę świadczenia powinny być potraktowane jako jedno kompleksowe świadczenie usług leasingu, będące jednym przedmiotem opodatkowania. Nie będąc korzystającym z pojazdu na podstawie umowy leasingu korzystający nie nabyłby bowiem usług polegających na obsłudze wezwania uprawnionego organu do przekazania informacji o tym korzystającym jako o użytkowniku pojazdu.

Zdaniem Trybunału Sprawiedliwości UE, jeżeli nabywca - rozumiany jako przeciętny konsument - jest zainteresowany nabyciem jednego (złożonego) świadczenia, a nie zespołu poszczególnych odrębnych czynności, wówczas dla celów VAT należy przyjąć, że dane świadczenie ma charakter złożony. Przykładowo, w wyroku z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV Trybunał wskazał, że art. 2(1) VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że jeżyli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej.

W przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta jedną spójną całość, nie należy jej rozdzielać w sposób sztuczny na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, niebędące dla nabywcy celem samym w sobie, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie stawki podatku od towarów i usług lub zwolnienia od podatku.

W orzeczeniach z 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd (C-349/96) oraz z 22 października 2009 r. w sprawie Swiss Re Germany Holding GmbH (C 242/08), Trybunał wskazał, że dla ustalenia, czy w danym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, czy też z zespołem odrębnych świadczeń, istotne jest dokonanie analizy danej transakcji z punktu widzenia jej sensu ekonomicznego. Innymi słowy, podmiot dokonujący świadczenia powinien zweryfikować, czy dane świadczenie miałoby ekonomiczne uzasadnienie, gdyby zostało podzielone na poszczególne czynności, czy też właśnie z ekonomicznego punktu widzenia nabywane świadczenie stanowi jedną, kompleksową całość, a jego podział na poszczególne czynności miałby charakter sztuczny. W taki sposób identyfikowania świadczeń złożonych wpisuje się również stanowisko Trybunału wyrażone w orzeczeniu z 29 marca 2007 r. w sprawie Aktiebolaget NN (C-111/05), w którym Trybunał wskazał, że ocena ta powinna być dokonywana z punktu widzenia charakterystycznych cech danej transakcji.

Kryterium często stosowanym w kontekście świadczeń złożonych jest kryterium odrębności, które opiera się na weryfikacji, czy poszczególne elementy danego świadczenia mogłyby występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogłyby być wykonane przez dowolny inny podmiot. Jeśli tak, poszczególne elementy danego świadczenia mogłyby funkcjonować jako samodzielne usługi. W efekcie nie występowałoby jedno świadczenie złożone, lecz kilka odrębnych świadczeń, które powinny być dla celów opodatkowania VAT traktowane niezależnie od siebie. Takie stanowisko wywieść można z orzeczenia Trybunału z 11 czerwca 2009 r. w sprawie RLRE Tellmer Property (C-527/07), w którym Trybunał wskazał, że w przypadku usług najmu oraz usług sprzątania części wspólnych budynków, które to świadczenia mogą bez uszczerbku być wykonywane przez dwa różne podmioty, mają miejsce dwa odrębne świadczenia dla celów VAT. Swoje stanowisko Trybunał oparł na tym, że usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem. Odnosząc się do tych tez Trybunału należy ponownie wskazać, że w przypadku gdyby korzystający nie nabywał usług leasingu pojazdu od Spółki, konieczność wykonania przez Spółkę - jako właściciela pojazdu - szeregu czynności zmierzających do udzielenia odpowiedzi na wezwanie od uprawnionego organu, w ogóle by nie zaistniała. Ponadto, będąc leasingodawcą i wyłącznie działając w takim charakterze Spółka udziela odpowiedzi na wezwania uprawnionych organów, jednak czynności w tym zakresie nie mogą być w żaden sposób wykonane przez inny niż Spółka, niezależny podmiot.

Dodatkowo, w większości przywołanych orzeczeń Trybunał wskazał, że świadczenie pomocnicze występuje w przypadku, gdy nie stanowi ono dla nabywcy celu samego w sobie, lecz służy lepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego. Również odnosząc się do tego kryterium należy ponownie przypomnieć, że korzystający zainteresowany jest wyłącznie korzystaniem z usług leasingu pojazdu, udzielanie o korzystającym informacji na wezwanie uprawnionych organów nie jest celem biznesowym korzystającego, niemniej zawierając umowę leasingu pojazdu korzystający godzi się na ponoszenie pewnych kosztów dodatkowych, jeśli takowe zaistnieją. Opłaty dodatkowe nie są jednak płatnością za świadczenia, które miałyby swoją rację bytu bez świadczenia samych usług leasingu.

W orzecznictwie Trybunału wskazuje się, że dla zastosowania koncepcji świadczeń złożonych konieczne jest występowanie dwóch lub więcej czynności, które są ze sobą powiązane w sposób tak ścisły, że obiektywnie stanowią jedno świadczenie. Niemniej jednak zawsze konieczne jest wskazanie świadczenia wiodącego (głównego) oraz pozostałych świadczeń, mających charakter pomocniczy. Dopiero po dokonaniu takiej identyfikacji możliwe jest bowiem określenie konsekwencji na gruncie VAT całego złożonego świadczenia, gdyż to właśnie wiodące świadczenie określa sposób opodatkowania VAT całego złożonego świadczenia.

Ponownie, kluczowa jest tutaj perspektywa klienta - w celu określenia świadczenia głównego w ramach świadczenia złożonego należy zbadać, jakie są oczekiwania klienta (rozumianego jako przeciętny konsument) w ramach transakcji i na tej podstawie ustalać świadczenie główne (wiodące), czyli to świadczenie, którego oczekuje od dostawcy klient.

Przenosząc powyższe na analizowany stan faktyczny nie ulega wątpliwości, że przedmiotem umowy leasingu zawartej między Spółką jako finansującym z korzystającym, jest oddanie do używania i pobierania pożytków pojazdu na określony czas w zamian za należne finansującemu wynagrodzenie. Zawierając umowę leasingu, korzystający ma jeden cel, tj. nabyć prawo do używania przedmiotu leasingu jako posiadacz zależny w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Każde inne świadczenie wykonywane na jego rzecz przez finansującego, pozostające w bezpośrednim związku z przedmiotem leasingu czy umową leasingu (która bez wątpienia ma charakter usługi głównej), ma dla niego charakter dodatkowy, pomocniczy, a w przypadku opłaty dodatkowej będącej przedmiotem niniejszego wniosku praktycznie niedającym się oddzielić od świadczenia głównego, jako że obowiązek jej uiszczenia nie powstałby nigdy, gdyby nie została zawarta umowa leasingu, a w jej wykonaniu przedmiot oddany do używania korzystającemu. Jakikolwiek podział, oddzielenie od usługi leasingu, miałby charakter sztuczny i w ocenie Spółki nie broniący się w kontekście logiki. Co więcej, tylko i wyłącznie Spółka jako właściciel przedmiotu leasingu (pojazdu) może wykonać usługę związaną z obsługą wezwania kierowanego od organów administracji publicznej lub samorządowej, ponieważ zna podmiot (korzystającego), wobec którego zrezygnowała z przysługujących jej jako właścicielowi przedmiotu leasingu uprawnień związanych z jego używaniem i pobieraniem pożytków (w zamian za wynagrodzenie określone umownie) i tylko wobec niej (w tym wobec jej pracowników i członków organów statutowych), jako właściciela pojazdu, mogą być wyciągane konsekwencje związane z niewskazaniem danych korzystającego na żądanie organu.

Natomiast w przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej w ocenie Wnioskodawcy w sposób sztuczny na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie stawki podatku od towarów i usług lub zwolnienia od podatku. Przenosząc to na stan faktyczny będący przedmiotem niniejszego postępowania, w ocenie Spółki fakt obciążenia korzystającego przedmiotową opłatą dodatkową wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT po stronie Spółki z tego tytułu.

Dla poparcia powyższych tez warto równie odwołać się do opinii Rzecznika Generalnego Jeana Richarda de la Toura, przedstawionej Trybunałowi 3 czerwca 2021 r. w sprawie Apcoa Parking Danmark A/S (C-90/20). W opinii tej Rzecznik dokonał analizy opłat dodatkowych za parkowanie, również w kontekście ich kwalifikacji na gruncie Dyrektywy 112/06. Rzecznik wskazał między innymi, że: (…) Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału wynika, że świadczenie usług jest dokonywane odpłatnie w rozumieniu dyrektywy VAT i w związku z tym podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi faktyczne odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy. Ma to miejsce, gdy pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym istnieje bezpośredni związek polegający na tym, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za możliwą do wyodrębnienia usługę świadczoną w ramach takiego stosunku prawnego. (\`(...)\`) jednakże z utrwalonego orzecznictwa Trybunału wynika, że bezpośredni związek istnieje wówczas, gdy dwa świadczenia są od siebie wzajemnie zależne, a wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi faktyczne odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy, a mianowicie jedno jest dokonywane tylko pod warunkiem dokonania drugiego - i odwrotnie.

Takie też stanowisko przyjął Trybunał w wyroku z 20 stycznia 2022 r. wydanym w powyższej sprawie (C-90/20), w którym uznał, że: art. 2 ust. 1 lit. c dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że opłaty kontrolne pobierane przez spółkę prawa prywatnego prowadzącą prywatne parkingi w razie nieprzestrzegania przez kierowców ogólnych warunków użytkowania tych parkingów należy uznać za wynagrodzenie za odpłatne usługi w rozumieniu tego przepisu, które jako takie podlegają podatkowi od wartości dodanej (VAT).

Analogiczny związek pomiędzy obowiązkiem regulowania przez korzystającego wszelkich opłat wynikających z umowy leasingu (w tym opłat dodatkowych), a samą usługą leasingu świadczoną przez Spółkę jest oczywisty. Zaniechanie spełniania obowiązków w zakresie regulowania należności przysługujących Spółce jest rażącym naruszeniem postanowień umowy przez korzystającego i może prowadzić do jej wypowiedzenia przez Spółkę jako finansującego. Jak już zaznaczono powyżej Wnioskodawca rezygnuje z części uprawnień związanych z przysługującym mu prawem własności rzeczy będącej przedmiotem leasingu, właśnie w zamian za należne jej wynagrodzenie określone w umowie leasingu. Dodatkowo każdorazowo informuje korzystającego o otrzymaniu wezwania, jego zakresie oraz o fakcie udzielenia odpowiedzi. W zamian za zapłatę opłaty dodatkowej korzystający utrzymuje prawo do używania przedmiotu leasingu i pobierania pożytków w związku z wypełnianiem przez korzystającego swoich zobowiązań wynikających wprost z umowy leasingu. Natomiast zaniechanie jej uiszczenia może wywołać skutek w postaci wypowiedzenia przez Wnioskodawcę umowy leasingu i utraty przez korzystającego prawa do używania przedmiotu leasingu. Podsumowując, nałożenie takiej opłaty na korzystającego skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT po stronie Spółki.

W świetle powyższego Spółka wnosi o uznanie jej stanowiska za prawidłowe.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

### Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”,

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1) w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

2) świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Trzeba podkreślić, że oba ww. warunki muszą być spełnione, aby świadczenie jako usługa podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Powyższe stanowisko potwierdza także wyrok C-16/93 z 3 marca 1994 r. pomiędzy R. J. Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, w którym Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Natomiast w wyroku C-90/20 ws. Apcoa Parking Danmark, TSUE wskazał, że aby świadczenie usług można było uznać za odpłatne, i wobec tego opodatkowane podatkiem VAT, to pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą musi istnieć stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych - usługi i wynagrodzenia, między którymi istnieje bezpośredni związek.

W konsekwencji powyższych regulacji należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Jednocześnie, w myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym dla celów podatku dochodowego od osób prawnych i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Państwa działalność gospodarcza obejmuje przede wszystkim świadczenie usług leasingu, w ramach których występują Państwo w roli finansującego (leasingodawcy), ale także świadczenie usług najmu (w ramach których działają Państwo w charakterze wynajmującego) oraz usług udzielania pożyczek. Na podstawie zawieranych ze swoimi Klientami umów leasingu oddają Państwo do odpłatnego korzystania Klientom (korzystającym) przedmioty leasingu, w tym pojazdy osobowe i ciężarowe, maszyny, urządzenia, a także nieruchomości. Ponieważ pojazdy będące przedmiotami leasingu uczestniczą w ruchu drogowym, często zdarza się, że kierujący nimi dopuszczają się naruszeń przepisów uprd, a w szczególności przekraczają dozwoloną prędkość, dowodem czego są nagrania z wideorejestratorów (zdjęcia z fotoradarów), ale mogą to być również wykroczenia polegające na nieprawidłowym parkowaniu pojazdu. Ponieważ w Centralnej Ewidencji Pojazdów widnieją jedynie dane właściciela pojazdu, którym kierował kierujący dopuszczający się wykroczenia, a podmiotem dokonującym wykroczenia drogowego w świetle prawa polskiego może być wyłącznie osoba kierująca pojazdem, właściwy organ administracji zwraca się z żądaniem (wezwaniem) do Państwa - jako właściciela pojazdu, o wskazanie danych kierującego pojazdem w dacie zdarzenia zarejestrowanego za pomocą wideorejestratora (bądź zarejestrowanego lub odnotowanego w inny sposób). Ponieważ nie są Państwo posiadaczem pojazdu i nie mają prawa jego użytkowania, w odpowiedzi na wezwanie każdorazowo wskazują Państwo dane korzystającego, który zawarł umowę leasingu, której przedmiot - pojazd - został wykorzystany do popełnienia wykroczenia drogowego. Zgodnie z umową leasingu, z tytułu podejmowania określonych czynności administracyjnych czy to na wniosek korzystającego, czy - tak jak w analizowanej sytuacji - w związku z koniecznością ich wykonania, należne są Państwu opłaty dodatkowe, przewidziane w Tabeli Opłat i Prowizji.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii czy opłaty dodatkowe należne Państwu od korzystającego zgodnie z umową leasingu za przekazanie danych korzystającego na uzasadnione wezwanie organu krajowego (polskiego) lub zagranicznego, jako wynagrodzenie za usługi dodatkowe, towarzyszące usługom leasingu, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT i z tytułu ich naliczenia powstaje po Państwa stronie obowiązek w podatku VAT.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w świetle powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że obciążenie przez Państwa korzystającego z pojazdu opłatą dodatkową za przekazanie danych korzystającego na wezwanie organu krajowego lub zagranicznego w sprawach wykroczeń drogowych – nie podlega/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Obciążenie przez Państwa korzystającego z pojazdu opisaną opłatą dodatkową nie wiąże się/nie będzie wiązało się z otrzymaniem przez niego w zamian żadnego świadczenia, które przynosiłoby korzystającym (chociażby potencjalnie) konkretną korzyść o charakterze majątkowym. W takim przypadku nie jest spełniona przesłanka istnienia związku pomiędzy opłatą dodatkową, którą obciążany jest korzystający a otrzymaniem świadczenia wzajemnego co jest warunkiem koniecznym do uznania świadczenia za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, która w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem VAT powinno być traktowane jak odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych.

Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej. Podstawowym kryterium pozwalającym uznać zbiór określonych czynności za usługę kompleksową (złożoną) jest określenie wzajemnych relacji pomiędzy elementami składowymi złożonej usługi w zakresie celów, które usługi te realizują. Pojedynczą usługę należy uznać za pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykonania usługi zasadniczej. Podstawowym celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą główną – usługę kompleksową – jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi głównej. Aby dana pomocnicza usługa mogła być uznana za element kompleksowej usługi, winna służyć bezpośrednio realizacji głównej usługi. W celu ustalenia, czy dana usługa może być uznana za złożoną, konieczne jest zbadanie przebiegu konkretnej transakcji z uwzględnieniem jej wszystkich ekonomicznych aspektów.

Zauważyć należy, że jakkolwiek zdarzają się sytuacje, gdy występuje wielość świadczeń wynikających z jednej umowy i mogą być one potraktowane jako jedna usługa (i opodatkowane jedną stawką podatkową), możliwe jest to tylko i wyłącznie w takich sytuacjach, gdy na taką usługę składa się cały zespół nie dających się w istocie wyodrębnić czynności, dających w efekcie ostateczną, jednorodną usługę.

Kwestia kompleksowości usług była rozstrzygana przez Trybunał Sprawiedliwości UE, który wypowiedział się w tym zakresie m.in. w sprawach C-349/96 CPP, C-41/04 Levob, C-111/05 Aktiebolaget NN.

W orzeczeniu z 25 lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and Excise (C-349/96), Trybunał stwierdził, że „W celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych, które należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść przepisu art. 2 (1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT”. Trybunał wskazał, że „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas, gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Trybunał zaakcentował „ekonomiczny punkt widzenia” oraz ocenę z perspektywy nabywcy. Z treści powołanego wyroku wynika, że TSUE położył duży nacisk na subiektywne kryteria, przy ocenie danego świadczenia jako złożonego, jednakże wnioski, co do kwalifikacji danego kompleksu zdarzeń gospodarczych jako świadczenia złożonego, nie mogą być pozbawione waloru obiektywnego albowiem zakres i sposób opodatkowania świadczenia nie może być zależny jedynie od woli stron transakcji. Stąd w pierwszym rzędzie Trybunał odwołał się do art. 2(1) VI Dyrektywy, wedle którego każde świadczenie usług powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne a świadczenie złożone w aspekcie gospodarczym nie powinno być sztucznie rozdzielane, by nie pogarszać funkcjonalności systemu VAT. Sąd wskazał, że jeśli dana transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności należy uwzględnić wszystkie okoliczności, w jakich jest dokonywana rozpatrywana transakcja.

Jak ponadto wskazał TSUE, z jednym świadczeniem mamy do czynienia w szczególności w przypadku, gdy kilka elementów powinno zostać uznanych za istotne dla świadczenia głównego, podczas gdy z kolei jedno lub więcej świadczeń powinno być postrzegane jako pomocnicze, dzielące los podatkowy świadczenia głównego; to samo odnosi się do przypadku, gdy dwa lub więcej elementów dostarczanych przez podatnika do klienta, będącego typowym konsumentem, są tak ściśle ze sobą związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (tak np. ww. wyrok TSUE w sprawie Levob Verzekeringen i OV Bank, pkt 21-22 i przywołane tam orzecznictwo; wyrok TSUE z 29 marca 2007 r. w sprawie C- 111/05 - Aktiebolaget NN, pkt 22-23). Zdaniem TSUE, w celu ustalenia, czy kontrahent podatnika – rozumiany jako przeciętny klient – otrzymuje kilka odrębnych świadczeń głównych czy jedno świadczenie złożone, należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności i uwzględnić wszystkie okoliczności, w której jest ona dokonywana. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy (tak np.: ww. wyrok TSUE w sprawie Everything Everywhere, pkt 25-26 i przywołane tam orzecznictwo; ww. wyrok TSUE w sprawie Graphic Procédé, pkt 20, 24 i przywołane tam orzecznictwo). W związku z tym należy stwierdzić, że świadczone przez Konsultanta usługi wypełniają wskazane wyżej istotne elementy, charakterystyczne dla usługi pośrednictwa.

Przywołać można również wyrok z 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko Finanćni reditelstvi v Usti nad Labem, w którym TSUE stwierdził, że „(\`(...)\`) z art. 2 szóstej dyrektywy wynika, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne (\`(...)\`). Co więcej, w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy (\`(...)\`). Ponadto można również uznać, że jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”. Tak również w wyroku z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Ministero dellEconomia e delle Finanze przeciwko Part Service Srl.

Wyrok ten sformułował kryteria przesądzające o tym, kiedy występuje świadczenie złożone. Ma ono zatem miejsce w sytuacji, gdy:

*   świadczenie pomocnicze nie stanowi celu samego w sobie, lecz stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z usługi podstawowej,
*   poszczególne czynności są ze sobą tak ściśle związane, że ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny,
*   kiedy nie istnieje możliwość nabywania danego świadczenia od podmiotów zewnętrznych,
*   kiedy nie istnieje możliwość odrębnego fakturowania za daną czynność.

W analizowanej sprawie nie zachodzi żaden związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy usługą leasingu a kosztem opłaty dodatkowej z tytułu udzielenia informacji na wezwanie organu krajowego lub zagranicznego o użytkowniku pojazdu w przypadkach wykroczeń drogowych – nie stanowią/nie będą stanowić one zatem elementu usługi leasingu.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że obciążenie korzystającego opłatą dodatkową z tytułu udzielenia informacji na wezwanie organu krajowego lub zagranicznego o użytkowniku pojazdu w sprawach wykroczeń drogowych nie stanowi/nie będzie stanowić elementu kompleksowej usługi leasingu, świadczonej na podstawie umów zawartych przez Państwa z korzystającymi. Obciążenie korzystających tą opłatą nie służy/nie będzie służyć lepszemu korzystaniu przez nich z usługi podstawowej, tj. usługi leasingu.

Stąd też nie można pobierania opłaty dodatkowej za przekazanie danych na wezwanie organu krajowego lub zagranicznego w przypadkach wykroczeń drogowych traktować jako elementu wynagrodzenia należnego w zamian za świadczoną przez Państwa usługę leasingu, która podlega opodatkowaniu VAT. W tym zakresie nie znajdzie zastosowania art. 29a ust. 6 w zw. z ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje również koszty dodatkowe pobierane przez usługodawcę od usługobiorcy. Koszt tej opłaty nie stanowi kosztów dodatkowych, o których mowa w art. 29a ust. 6 ustawy.

W konsekwencji obciążenie przez Państwa korzystającego z przedmiotu leasingu opłatą dodatkową za przekazanie danych korzystającego na wezwanie organu krajowego lub zagranicznego nie spełnia/nie będzie spełniać dyspozycji art. 7 ustawy bądź art. 8 ustawy, a zatem nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

### Tym samym Państwa stanowisko należy uznać za nieprawidłowe.

### Dodatkowe informacje

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).