Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-1336/15-5/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-11
Teza: W zakresie określenia jaki sposób ustalenia i liczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-c powinien stosować Wnioskodawca.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2015 r. (data wpływu 30 grudnia 2015 r.) uzupełnionym w dniu 4 kwietnia 2016 r. (data wpływu 6 kwietnia 2016 r.) na wezwanie Organu z dnia 24 marca 2016 r. (doręczone w dniu 29 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** - w zakresie wyboru metody liczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-c ustawy,
*   **nieprawidłowe** - w zakresie sposobu liczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-c ustawy.

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia jaki sposób ustalenia i liczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-c powinien stosować Wnioskodawca. Wniosek został uzupełniony w dniu 4 kwietnia 2016 r. (data wpływu 6 kwietnia 2016 r.) na wezwanie Organu z dnia 24 marca 2016 r. (doręczone w dniu 29 marca 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej „Wnioskodawca”) jest zrzeszeniem osób fizycznych i osób prawnych, działa na podstawie ustawy z 13 października 1995 r. Prawo łowieckie (Dz.U. z 2013 r. poz. 1226 ze zm.), oraz Statutu Wnioskodawca z dnia 2 lipca 2005 r. (zwany dalej „Statutem”). Zgodnie z art. 32 Prawa łowieckiego Wnioskodawca jest zrzeszeniem osób fizycznych i prawnych, które prowadzą gospodarkę łowiecką poprzez hodowlę i pozyskiwanie zwierzyny oraz działają na rzecz jej ochrony poprzez regulację liczebności populacji zwierząt łownych. Wnioskodawca posiada osobowość prawną. Do zadań Wnioskodawca należy m.in. prowadzenie gospodarki łowieckiej, ustalenie kierunków i zasad rozwoju łowiectwa, zasad selekcji populacyjnej i osobniczej zwierząt łownych. Pełną listę zadań zawiera § 6 Statutu. Zrzeszenie może prowadzić działalność gospodarczą i rolniczą wg zasad określonych w odrębnych przepisach. Zakres działalności prowadzonej przez Wnioskodawca jest sklasyfikowany wg. Polskiej Klasyfikacji Działalności pod numerem 9499Z - działalność pozostałych organizacji gdzie indziej niesklasyfikowanych.

Zgodnie z przepisem art. 35 ust. 1 Prawa łowieckiego działalność Wnioskodawca jest finansowany z funduszy własnych, wpisowego, składek członkowskich, zapisów i darowizn oraz dochodów z działalności gospodarczej. Inne przychody to: wpłaty wpisowego, składek członkowskich, opłat, dochody z własnej działalności i imprez, dochody z majątku, darowizna i innych „uznanych źródeł” (§ 175 Statutu). Przychody te przeznacza się na cele działalności statutowej i inne określone uchwałami władz i organów (§ 176). Statut doprecyzowuje, iż dochód z działalności gospodarczej służy realizacji celów statutowych i nie może służyć do podziału między członków (§ 176). Wpływy ze składek członkowskich dzielą się pomiędzy budżet zarządu głównego i zarządów okręgowych.

Wnioskodawca prowadzi sprzedaż ze stawką 23%, 5%, 8% jak również sprzedaż zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 31b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej ustawa z dnia 11 marca 2004 r.) i rozlicza podatek naliczony zgodnie z art. 90 powołanej ustawy, stosując proporcję, o której mowa w ust. 2 i 3 tego artykułu, ponieważ nie jest możliwe wyodrębnienie kwot, o których mowa w ust. 1 tego artykułu.

Struktura przedmiotowa tej sprzedaży wygląda następująco, wg podziału na stawki podatkowe:

1.  sprzedaż dotycząca działalności statutowej dotyczy:
    1.  zgodnie ze stawką 23%: udział w targach łowieckich (wystawcy, bilety wstępu), sprzedaż z magazynu - drobne gadżety z logo Wnioskodawcy (koszulki, medale, kubki itp.) oraz druków wewnątrzorganizacyjnych, sprzedaż zwierząt żywych, udział w warsztatach łowieckich dla kobiet (niemyśliwy), medale, odznaki łowieckie, znaczki okolicznościowe, taśmy orderowe, płyty DVD, szkolenie, egzamin i egzaminy poprawkowe do uzyskania uprawnień do wykonywania polowań, druki (odstrzały, oświadczenia weterynaryjne, bloczki odstrzału, protokoły - odstąpienia tuszy, świadectwa pochodzenia zwierzyny, regulaminy konkursów), dzienniczek stażysty, książki finansowe, legitymacje Wnioskodawca, terminarze łowieckie, dyplomy, konkursy kynologiczne (niemyśliwi), organizacja polowania, odstrzały, trofea, udział np. w festiwalu muzyki myśliwskiej, amunicja,
    2.  zgodnie ze stawką 8%: gazetki i kwartalniki łowieckie, usługi związane z zakwaterowaniem (z polowaniem), żywe zwierzęta hodowlane - dzikie króliki, jaja wylęgowe, wynajem samochodu z kierowcą (z polowaniem),
    3.  zgodnie ze stawką 5%: sprzedaż książek, materiałów edukacyjnych podręczników i albumów o tematyce łowieckiej oraz statutu, sprzedaż tusz zwierząt,
    4.  zgodnie ze stawką zwolnioną: udział w warsztatach łowieckich dla kobiet - myśliwi, kursy (instruktorów, sędziów, szacowania szkód, selekcjonerski, sygnalistów, weterynaryjny, strażników łowieckich) dla myśliwych, konkursy kynologiczne - myśliwi, trening strzelecki - myśliwi i Koła Łowieckie, wpisowe i zawody strzeleckie, przestrzeliwanie broni, udostępnienie strzelnicy, osi strzeleckich - myśliwi, udział w obchodach św. Huberta – KŁ,
    5.  sprzedaż objęta odwrotnym obciążeniem po stronie Wnioskodawcy: udział w targach łowieckich - wystawcy zagraniczni.
2.  sprzedaż dotycząca działalności statutowej i niestatutowej dotyczy:
    1.  zgodnie ze stawką 23%: rzutki strzeleckie, tarcze strzeleckie;
3.  sprzedaż dotycząca działalności nie związanej z działalnością statutową dotyczy:
    1.  zgodnie ze stawką 23%: wynajem powierzchni biurowej, odprzedaż energii elektrycznej i cieplnej (refakturowanie), wynajem (udostępnienie) strzelnicy, osi strzeleckich dla firm (np. Policja), treningi strzeleckie dla przedsiębiorców, zawody leśników np. dla nadleśnictwa, umowa sponsoringu,
    2.  zgodnie ze stawką 8%: wynajem pokoi gościnnych, drewno opałowe, surowe produkty roślinne, gotowa pasza dla zwierząt,
    3.  zgodnie ze stawką zwolnioną: wynajem mieszkań, obsługa ubezpieczeń myśliwych, stażystów i kół łowieckich, świadczenia zdrowotne dla rodzin pracowników (refakturowanie),
    4.  sprzedaż objęta odwrotnym obciążeniem po stronie Wnioskodawcy: stal.

Ponadto Wnioskodawca rozliczając podatek należny wykazuje również nabycie wewnątrzwspólnotowe towarów i dostawę wewnątrzwspólnotową.

Przychody Wnioskodawcy mają następującą strukturę:

1.  Przychody netto ze sprzedaży i zrównane z nimi (z tego):
    *   Przychody netto ze sprzedaży produktów (sprzedaż zwierzyny i polowań oraz z badań naukowych), w tym sprzedaż na eksport
    *   Zmiana stanu produktów (zwiększenie - wartość dodatnia, zmniejszenie – wartość ujemna) (wycena zwierząt hodowlanych)
    *   Koszt wytworzenia produktów na potrzeby własne jedn. (z produkcji rolnej i leśnej)
    *   Przychód netto ze sprzedaży towarów i materiałów (sprzedaż z magazynu)
    *   w tym sprzedaż na eksport A.1 Przychody statutowe(w tym):
    *   Składki członkowskie, składki od kół łowieckich - Wpisowe
    *   Inne przychody statutowe (przychody ze szkoleń, imprez kynologicznych, zawodów strzeleckich, itp.)
2.  Pozostałe przychody operacyjne (w tym):
    *   Zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych -Dotacje (na działalność statutową), w tym dotacje do wyrobów i usług - Inne przychody operacyjne (pokrycie amortyzacji z darowizn, dopłaty rolne, wynajem strzelnic, pomieszczeń biurowych, mieszkań i pokoi gościnnych, odsprzedaż energii, targi łowieckie Hubertus, obsługa ubezpieczeń myśliwych)
3.  Przychody finansowe(w tym):
    *   Dywidendy i udziały w zyskach (spółki)
    *   Odsetki
    *   Zysk ze zbycia inwestycji - Aktualizacja wartości inwestycji - Inne J.1 Zyski nadzwyczajne.

Z blisko 400 osób zatrudnionych u Wnioskodawcy zaledwie kilka (mniej niż dziesięć) wykonuje prace, które można byłoby uznać za związane wyłącznie z działalnością gospodarczą. Pozostałe osoby obsługują oba rodzaje działalności. W przypadku Wnioskodawcy trudno jednoznacznie oddzielić działalność statutową od gospodarczej. Powierzchni służącej wyłącznie działalności gospodarczej jest bardzo niewiele (mieszkania, pokoje gościnne, wynajmowane powierzchnie biurowe). Pozostałe powierzchnie służą całej działalności Wnioskodawcy.

Wnioskodawca ponadto finansuje ze składek następujące nieodpłatne czynności: organizuje imprezy (np. festyny i festiwale o tematyce łowieckiej, konkursy muzyki myśliwskiej, zawody strzeleckie, konkursy kynologiczne) które są dostępne dla publiczności nieodpłatnie, w ramach promocji kultury i tradycji łowieckiej (płatny jest wyłącznie udział w zawodach (np. strzeleckich), finansowanie realizacji cyklicznych programów telewizyjnych poświęconych tematyce łowieckiej oraz zagadnieniom ochrony środowiska. Programy te są emitowane w telewizji, więc dostępne dla wszystkich widzów, dokarmianie dzikiej zwierzyny (która jest własnością Skarbu Państwa), finansując zakup paszy z własnych środków Zarząd Główny Wnioskodawca posiada obszerny i merytorycznie wartościowy księgozbiór, który jest również udostępniany nieodpłatnie i utrzymanie biblioteki finansowane jest ze składek.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

1.  Przychody statutowe, o których jest mowa we wniosku tj. składki członkowskie - stanowią przychody z działalności innej niż gospodarcza (statutowa). Przychody statutowe, o których jest mowa we wniosku tj. - składki od kół łowieckich - wpisowe - stanowią przychody z działalności innej niż gospodarcza (statutowa). Inne przychody statutowe, o których jest mowa we wniosku tj. (przychody ze szkoleń, imprez kynologicznych, zawodów strzeleckich) stanowią przychody z działalności innej niż gospodarcza (statutowa).
2.  Pozostałe przychody operacyjne, o których jest mowa we wniosku tj. - zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych - stanowią przychody z działalności innej niż gospodarcza (statutowa). Pozostałe przychody operacyjne, o których jest mowa we wniosku tj. - dotacje (na działalność statutową), w tym wyrobów i usług - stanowią przychody z działalności innej niż gospodarcza. Struktura przedmiotowa pozostałych przychodów operacyjnych wygląda w sposób następujący:
    1.  Sprzedaż stanowiąca przychody z działalności innej niż gospodarcza i gospodarcza (dotycząca działalności statutowej i nie statutowej): rzutki strzeleckie, tarcze strzeleckie,
    2.  Pozostałe przychody operacyjne dotyczące działalności gospodarczej (nie statutowej): wynajem powierzchni biurowej, odsprzedaż energii elektrycznej i cieplnej (refakturowanie), wynajem (udostępnienie) strzelnicy, osi strzeleckich, treningi strzeleckie, wynajem pokoi gościnnych, drewno opałowe, surowe produkty roślinne, pasza dla zwierząt.
3.  Przychody finansowe, o których jest mowa we wniosku tj.
    *   dywidendy i udziały w zyskach (spółki) należą do przychodów finansowych zaliczanych do przychodów z działalności innej niż gospodarcza (statutowa),
    *   odsetki zaliczane do przychodów z działalności innej niż gospodarcza i gospodarczej,
    *   zysk ze zbycia inwestycji zaliczany do działalności innej niż gospodarcza,
    *   aktualizacja wartości inwestycji - (nie występuje),
    *   inne przychody to: dodatnie różnice kursowe i odsetki za zwłokę, które należy przyporządkować do kategorii przychodów innych niż gospodarcze (statutowe) jak również do przychodów z działalności gospodarczej. Dodatnie różnice kursowe występują przy transakcjach - zakupach statutowych oraz przy zakupach i sprzedaży związanych z działalnością gospodarczą. Odsetki za zwłokę pobierane są wyłącznie przy transakcjach gospodarczych.
4.  Zyski nadzwyczajne stanowią przychody z działalności innej niż działalność gospodarcza (statutowa).
5.  Otrzymane dotacje, dofinansowania otrzymane przez Wnioskodawcę i mają charakter kosztowy. Dotyczą one kosztów związanych z:
    *   introdukcją bażanta,
    *   hodowlą kuropatw,
    *   karmą dla dzików,
    *   wydawnictwem „Myśliwiec”
    *   szkoleń ekologicznych,
    *   Festiwalem Kultury Łowieckiej i Edukacji Ekologicznej. Otrzymane dotacje nie mają wpływu na cenę dostarczanych towarów lub usług.
6.  Składki członkowskie w części wykorzystywanej na prowadzenie odpłatnej działalności statutowej nie podlegają opodatkowaniu jako wynagrodzenie za czynności wymienione w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaki sposób ustalania i liczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. powinien stosować Wnioskodawca?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. tej ustawy, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego do odliczenia oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji" (we wniosku również jako „prewspółczynnik”). Zdanie drugie tego przepisu wskazuje wyraźnie, iż sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Rozwija tę myśl ustawodawcy ust. 2b tego artykułu, wskazując, iż sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Przepis art. 86 ust. 2c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. wskazuje dane jakie można wykorzystać przy wyborze sposobu określenia proporcji (dalej: „metoda określenia prewspółczynnika”):

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością (dalej: „metoda osobowa");
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością (dalej: „metoda czasowa’’);
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza (dalej: „metoda obrotowa”);
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością (dalej: „metoda powierzchniowa”).

Podkreślić należy, iż powyższe metody określania prewspółczynnika nie są jedynymi jakie można zastosować. Przepis art. 86 ust. 2f powołanej ustawy daje możliwość uzgodnienia metody indywidualnie z właściwym naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu, podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne. Dodatkowo metody ustalania prewspółczynnika określać mogą akty wykonawcze wydane na podstawie ust. 22 tego artykułu. Całokształt tych przepisów, zdaniem Wnioskodawcy, prowadzić musi do wniosku, iż ustalenie prewspółczynnika powinno odpowiadać celom wskazanych w art. 86 ust. 2b ustawy z dnia 11 marca 2004 r., tj. obiektywnie odzwierciedlać część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych - tak aby odliczenie podatku naliczonego było proporcjonalne do przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Wybór metody ustalania prewspółczynnika powinien więc te cele realizować, aby była ona jak najbardziej reprezentatywna. Potwierdza to również uzasadnienie ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605, dalej „nowelizacja”): „Powinny więc dołożyć starań, aby obliczenie proporcji między działalnością gospodarczą a działalnością niemającą charakteru gospodarczego obiektywnie odzwierciedlało część wydatków faktycznie przypadającą odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności. (\`(...)\`) możliwe jest zastosowanie jakiegokolwiek sposobu rozdziału dokonanych zakupów towarów i usług pod warunkiem jednak, że gwarantuje on najdokładniejsze ustalenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia (vide: przykładowo pkt 23 i 24 wyroku TSUE w sprawie C-511/10).” (www.sejm.gov.pl).

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie metody obrotowej do wyliczania prewspółczynnika jest najbardziej odpowiednie, ponieważ pozostałe metody nie będą wystarczająco obiektywne, albo ich zastosowanie jest technicznie niemożliwe z uwagi na niemożliwość ustalenia parametrów związanych z działalnością gospodarczą lub z przychodami związanymi z pozostałą działalnością.

Metoda osobowa nie byłaby reprezentatywna, ani też nie daje możliwości określenia rozdziału pomiędzy działalnością gospodarczą i pozostałą. Z blisko bowiem 400 osób zatrudnionych u Wnioskodawcy zaledwie kilka (mniej niż dziesięć) wykonuje prace, które można byłoby uznać za związane wyłącznie z działalnością gospodarczą. Pozostałe osoby obsługują oba rodzaje działalności i nie sposób ustalić w jakim zakresie.

Co do metody godzinowej próba wyodrębnienia czasu pracy poświęconego wyłącznie działalności gospodarczej również byłaby mało wiarygodna, ponieważ w przypadku Wnioskodawcy trudno jednoznacznie oddzielić działalność statutową od gospodarczej. Zakres zadań Wnioskodawcy jest bardzo szeroki (Dział I, rozdział II, pkt 1-2 Statutu Zrzeszenia) i zawiera bardzo wiele czynności objętych podatkiem od towarów i usług, które jednocześnie służą realizacji podstawowych celów statutowych Wnioskodawcy - jak wskazano w wyliczeniu w stanie faktycznym wniosku. Powierzchni z kolei służącej wyłącznie działalności gospodarczej jest bardzo niewiele (mieszkania, pokoje gościnne, wynajmowane powierzchnie biurowe). Pozostałe powierzchnie służą całej działalności Wnioskodawcy, a zatem także metoda powierzchniowa nie pozwoliłaby określić prewspółczynnika w sposób obiektywny.

Co do samego rozumienia metody obrotowej, to specyficzna działalność Wnioskodawcy wymaga dookreślenia, które przychody powinny znaleźć się po stronie obrotu podatnika z działalności gospodarczej, a które w zakresie przychodów z innej działalności. Podkreślić bowiem należy, iż metoda obrotowa nie może być utożsamiana z metodą przychodową, która w projekcie nowelizacji zawarta była w art. 86 ust. 2 i ustawy nowelizowanej, ale ostatecznie decyzją Ustawodawcy nie znalazła się w przepisach. Proste podzielenie zatem przychodów na przychody ze sprzedaży i pozostałej działalności nie byłoby prawidłowe. Jednocześnie cały czas trzeba mieć na uwadze wytyczne celowościowe wynikające z art. 86 ust. 2b ustawy, czyli obiektywny podział wydatków. Idąc tym tropem pierwszym wyznacznikiem powinno być zakwalifikowanie do obrotu z działalności gospodarczej wszystkich czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, nie zależnie od ich kwalifikacji przychodowej, w tym też - na tym etapie - czynności zwolnionych przedmiotowo z podatku od towarów i usług. Te czynności uwzględnia się bowiem dopiero na etapie ustalania proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. - co wyjaśniono w uzasadnieniu nowelizacji: „jeżeli dokonywane zakupy towarów i usług będą służyły także wykonywaniu przez podatnika czynności zwolnionych z VAT, dwukrotnie już określany zakres (kwota podatku naliczonego) podlega kolejnej modyfikacji zgodnie z art. 90 ustawy o VAT. W konsekwencji w przypadku wykonywania przez podatnika trzech „rodzajów" działalności:

*   podlegającej opodatkowaniu VAT - działalności opodatkowanej (w tym czynności podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT),
*   podlegającej opodatkowaniu VAT, równocześnie jednak z tego podatku zwolnionej, oraz
*   działalności niepodlegającej takiemu opodatkowaniu,

ustalenie zakresu odliczenia (kwoty podatku naliczonego do odliczenia) będzie odbywać się w trzech etapach.”

Po drugie po stronie przychodów z innej działalności zaliczyć trzeba wprost wymienione w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.,tj. wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Po trzecie po stronie obrotu z działalności gospodarczej należy uwzględnić te przychody, które nie są przychodami bezpośrednio ze sprzedaży opodatkowanej ale przeznaczone są na działalność podatnika w tym zakresie, czyli „do celów działalności gospodarczej”. Takie rozumienie metody obrotowej z modyfikacjami uzasadniają następujące fragmenty uzasadnienia wprowadzenia art. 86 ust. 2a-h ustawy z dnia 11 marca 2004 r. „Zgodnie z proponowanym przepisem w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (\`(...)\`), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. (\`(...)\`) Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieścić będą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową) (podkreślenia Wnioskodawcy). Składki otrzymywane przez Wnioskodawcę służą w ponad 80% odpłatnej działalności statutowej. Wnioskodawca jest przy tym w stanie określić przeznaczenie składki na działalność nieodpłatną w sposób bardzo precyzyjny. Oznacza to, że części składek służące działalności odpłatnej powinny znaleźć się po stronie obrotu z działalności gospodarczej, a w części nieodpłatnej po stronie przychodów z działalności pozostałej - przy stosowaniu metody obrotowej. Uzasadnione to jest dodatkowo tym, że uzasadnienie projektu ustawy nie wymienia składek członkowskich w ramach przychodów, które należałoby wliczyć do obrotu wg tej metody: „W tym miejscu należy wyjaśnić, iż pojęcie obrotu z ust. 2c pkt 3 ustawy o VAT powinno być interpretowane tak jak w przypadku art. 90 tej ustawy. Obrót powinien być rozumiany jako kwota należna pomniejszona o VAT. Obrót ten będzie - dla celów określenia proporcji - powiększany o otrzymane przychody z innej niż gospodarcza działalności. Jeżeli proporcję będzie wyliczała jednostka samorządu terytorialnego, oceny przychodu lub dochodu (w zależności od tego, jaka kategoria będzie występowała u danego podmiotu) będzie dokonywała na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. W kategorii „przychodu/dochodu” będą się mieścić także dotacje, subwencje oraz inne dopłaty o podobnym charakterze, które podmiot otrzymał na sfinansowanie dokonywanej przez niego działalności innej niż gospodarcza. W kategorii tej nie będą zatem mieściły się dotacje wykorzystywane do wykonywania działalności gospodarczej (np. dotacja cenowa czy też dotacja tzw. kosztowa, np. na zakup maszyny do produkcji sprzedawanych przez podatnika towarów) lub też dotacje przeznaczone dla innego podmiotu celem wykonywania przez niego działalności pozostającej poza sferą VAT.’’Zwrócić przy tym należy, iż większość działalności statutowej Wnioskodawcy to działalność opodatkowana, w znikomej części zwolniona przedmiotowo (co akurat na tym etapie ustalania odliczenia nie ma znaczenia). Przeznaczając zatem większą część składki na tę sferę działalności i inne cele niestatutowe ale również opodatkowane (zgodnie z § 178 Statutu) będące działalnością odpłatną, Wnioskodawca w istocie przeznacza tę część składki na potrzeby działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. uzasadnia to zaliczenie tej części przychodów ze składek do działalności dającej prawo do odliczenia wg metody obrotowej, gdyż składki temu służą. Podkreślić należy, iż metoda obrotowa, w przeciwieństwie do niewprowadzonej do ustawy metody przychodowej, skupiać się musi na czynnej sferze działalności podatników, tj. wykonywanych czynnościach, aktywnościach stanowiących działalność gospodarczą, a nie na stronie biernej, czyli otrzymywanych z różnych tytułach przychodach.

Te stanowią wyłącznie kategorię pomocniczą do zastosowania tej metody i nie można brać pod uwagę tych z nich, które związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 1 1 marca 2004 r.

Biorąc powyższe pod uwagę dla zastosowania metody obrotowej Wnioskodawca na etapie ustalenia prewspółczynika (proporcję na podstawie art. 90-91 stosuje się na kolejnym etapie) po stronie obrotów z działalności gospodarczej należy wliczyć: sprzedaż udziału w targach łowieckich (wystawcy, bilety wstępu), sprzedaż z magazynu - drobne gadżety z logo Wnioskodawcy (koszulki, medale, kubki itp.) oraz druków wewnątrzorganizacyjnych, sprzedaż zwierząt żywych, sprzedaż udziału w warsztatach łowieckich dla kobiet (niemyśliwy), medali, odznak łowieckich, znaczków okolicznościowych, taśm orderowych, płyt DVD, szkolenia, egzaminy i egzaminy poprawkowe do uzyskania uprawnień do wykonywania polowań i związane z tym wpisowe, sprzedaż druków (odstrzały, oświadczenia weterynaryjne, bloczki odstrzału, protokoły- odstąpienia tuszy, świadectwa pochodzenia zwierzyny, regulaminy konkursów), sprzedaż dzienniczków stażysty, książek finansowych, legitymacji Wnioskodawcy, terminarzy, dyplomów, konkursy kynologiczne (niemyśliwi), organizacja polowania, odstrzały, trofea, udział np. w festiwalu muzyki myśliwskiej, amunicja, sprzedaż gazetek i kwartalników łowieckich, usług związanych z zakwaterowaniem (z polowaniem), żywych zwierząt hodowlanych-dzikie króliki, jaja wylęgowe, wynajem samochodu z kierowcą (z polowaniem), sprzedaż książek, materiałów edukacyjnych podręczników i albumów o tematyce łowieckiej oraz statutu, sprzedaż tusz zwierząt, sprzedaż udziału w warsztatach łowieckich dla kobiet - myśliwi, kursy (instruktorów, sędziów, szacowania szkód, selekcjonerski, sygnalistów, weterynaryjny, strażników łowieckich) dla myśliwych, konkursy kynologiczne - myśliwi, trening strzelecki - myśliwi i Koła Łowieckie, wpisowe i zawody strzeleckie, przestrzeliwanie broni, udostępnienie strzelnicy, osi strzeleckich - myśliwi, udział w obchodach św. Huberta - KŁ, udział w targach łowieckich - wystawcy zagraniczni (odwrotne obciążenie), sprzedaż rzutek strzeleckich, tarcz strzeleckich; wynajem powierzchni biurowej, odprzedaż energii elektrycznej i cieplnej (refakturowanie), wynajem (udostępnienie) strzelnicy, osi strzeleckich dla firm (np. Policja), treningi strzeleckie dla przedsiębiorców, zawody leśników np. dla nadleśnictwa, umowa sponsoringu, wynajem pokoi gościnnych, drewno opałowe, surowe produkty roślinne, gotowa pasza dla zwierząt, wynajem mieszkań, obsługa ubezpieczeń myśliwych, stażystów i kół łowieckich, świadczenia zdrowotne dla rodzin pracowników (refakturowanie), nabycie towarów objęte odwrotnym obciążeniem po stronie Wnioskodawcy: stal, część składek wykorzystywana na prowadzenie odpłatnej działalności statutowej. Po stronie przychodów z innej działalności nie zaliczanej do działalności gospodarczej należy z kolei wliczyć: część składek wykorzystywaną na prowadzenie nieodpłatnej działalności statutowej, dotacje (na działalność statutową), pokrycie amortyzacji z darowizn, dopłaty rolne, Dywidendy i udziały w zyskach (spółki), Odsetki, zysk ze zbycia inwestycji, Aktualizacja wartości inwestycji, inne przychody finansowe.

Na koniec należy zauważyć, iż złożenie niniejszego wniosku uzasadnione jest także pod kątem formalnym. Przepis art. 86 ust. 2f w zw. z ust. 2e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. pozwala wprawdzie na ustalenie prewspółczynnika z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu, ale tylko w przypadku rozpoczynania działalności albo, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Nie jest to zatem tożsame z wyborem metody ustalania prewspółczynnika. Dla ustalenia tej właściwy jest wniosek o interpretację indywidualną, co zauważono również w uzasadnieniu nowelizacji: „Skonsultowanie wybranego przez podatników sposobu określenia proporcji będzie mogło nastąpić w drodze interpretacji indywidualnej wydanej przez Ministra Finansów w trybie i na zasadach określonych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) (nie wymaga to wprowadzania zmian w ustawie o podatku od towarów i usług)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe - w zakresie wyboru metody liczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-c ustawy, nieprawidłowe - w zakresie sposobu liczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-c ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015, poz. 605) – zwanej dalej ustawą nowelizującą – do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h, natomiast w oparciu o art. 1 pkt 9 dodane zostały przepisy art. 90c.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Przepis art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W tym miejscu należy zauważyć, że w świetle art. 90 ust. 5 ustawy – wskazanym w cyt. art. 86 ust. 2g ustawy – do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto, stosownie do treści art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych oraz usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Na podstawie art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z kolei w przepisie art. 86 ustawy został dodany ust. 22, z którego wynika, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Jednak i w takich przypadkach możliwe będzie stosowanie przez podatników innego sposobu określenia proporcji. Wynika to z art. 86 ust. 2h ustawy, który stanowi, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji, wskazują przepisy wykonawcze, uzna, że wskazany zgodnie z tymi przepisami sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny, bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zgodnie z art. 32 Prawa łowieckiego jest zrzeszeniem osób fizycznych i prawnych, które prowadzą gospodarkę łowiecką poprzez hodowlę i pozyskiwanie zwierzyny oraz działają na rzecz jej ochrony poprzez regulację liczebności populacji zwierząt łownych. Zgodnie z przepisem art. 35 ust. 1 Prawa łowieckiego działalność Wnioskodawcy jest finansowana z funduszy własnych, wpisowego, składek członkowskich, zapisów i darowizn oraz dochodów z działalności gospodarczej. Inne przychody to: wpłaty wpisowego, składek członkowskich, opłat, dochody z własnej działalności i imprez, dochody z majątku, darowizna i innych „uznanych źródeł”. Przychody te przeznacza się na cele działalności statutowej i inne określone uchwałami władz i organów. Statut doprecyzowuje, że dochód z działalności gospodarczej służy realizacji celów statutowych i nie może służyć do podziału między członków. Wpływy ze składek członkowskich dzielą się pomiędzy budżet zarządu głównego i zarządów okręgowych.

Wnioskodawca prowadzi sprzedaż ze stawką 23%, 5%, 8% jak również sprzedaż zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 31b ustawy i rozlicza podatek naliczony zgodnie z art. 90 ustawy, stosując proporcję, o której mowa w ust. 2 i 3 tego artykułu, ponieważ nie jest możliwe wyodrębnienie kwot, o których mowa w ust. 1 tego artykułu.

Struktura sprzedaży wygląda następująco, wg podziału na stawki podatkowe:

1.  sprzedaż dotycząca działalności statutowej dotyczy:
    1.  zgodnie ze stawką 23%: udział w targach łowieckich (wystawcy, bilety wstępu), sprzedaż z magazynu - drobne gadżety z logo Wnioskodawcy (koszulki, medale, kubki itp.) oraz druków wewnątrzorganizacyjnych, sprzedaż zwierząt żywych, udział w warsztatach łowieckich dla kobiet (niemyśliwy), medale, odznaki łowieckie, znaczki okolicznościowe, taśmy orderowe, płyty DVD, szkolenie, egzamin i egzaminy poprawkowe do uzyskania uprawnień do wykonywania polowań, druki (odstrzały, oświadczenia weterynaryjne, bloczki odstrzału, protokoły - odstąpienia tuszy, świadectwa pochodzenia zwierzyny, regulaminy konkursów), dzienniczek stażysty, książki finansowe, legitymacje Wnioskodawcy, terminarze łowieckie, dyplomy, konkursy kynologiczne (niemyśliwi), organizacja polowania, odstrzały, trofea, udział np. w festiwalu muzyki myśliwskiej, amunicja,
    2.  zgodnie ze stawką 8%: gazetki i kwartalniki łowieckie, usługi związane z zakwaterowaniem (z polowaniem), żywe zwierzęta hodowlane - dzikie króliki, jaja wylęgowe, wynajem samochodu z kierowcą (z polowaniem),
    3.  zgodnie ze stawką 5%: sprzedaż książek, materiałów edukacyjnych podręczników i albumów o tematyce łowieckiej oraz statutu, sprzedaż tusz zwierząt,
    4.  zgodnie ze stawką zwolnioną: udział w warsztatach łowieckich dla kobiet - myśliwi, kursy (instruktorów, sędziów, szacowania szkód, selekcjonerski, sygnalistów, weterynaryjny, strażników łowieckich) dla myśliwych, konkursy kynologiczne - myśliwi, trening strzelecki - myśliwi i Koła Łowieckie, wpisowe i zawody strzeleckie, przestrzeliwanie broni, udostępnienie strzelnicy, osi strzeleckich - myśliwi, udział w obchodach św. Huberta – KŁ,
    5.  sprzedaż objęta odwrotnym obciążeniem po stronie Wnioskodawcy: udział w targach łowieckich - wystawcy zagraniczni.
2.  sprzedaż dotycząca działalności statutowej i niestatutowej dotyczy:
    1.  zgodnie ze stawką 23%: rzutki strzeleckie, tarcze strzeleckie;
3.  sprzedaż dotycząca działalności nie związanej z działalnością statutową dotyczy:
    1.  zgodnie ze stawką 23%: wynajem powierzchni biurowej, odprzedaż energii elektrycznej i cieplnej (refakturowanie), wynajem (udostępnienie) strzelnicy, osi strzeleckich dla firm (np. Policja), treningi strzeleckie dla przedsiębiorców, zawody leśników np. dla nadleśnictwa, umowa sponsoringu,
    2.  zgodnie ze stawką 8%: wynajem pokoi gościnnych, drewno opałowe, surowe produkty roślinne, gotowa pasza dla zwierząt,
    3.  zgodnie ze stawką zwolnioną: wynajem mieszkań, obsługa ubezpieczeń myśliwych, stażystów i kół łowieckich, świadczenia zdrowotne dla rodzin pracowników (refakturowanie),
    4.  sprzedaż objęta odwrotnym obciążeniem po stronie Wnioskodawcy: stal.

Ponadto Wnioskodawca rozliczając podatek należny wykazuje również nabycie wewnątrzwspólnotowe towarów i dostawę wewnątrzwspólnotową.

Przychody Wnioskodawcy mają następującą strukturę:

1.  Przychody netto ze sprzedaży i zrównane z nimi (z tego):
    *   Przychody netto ze sprzedaży produktów (sprzedaż zwierzyny i polowań oraz z badań naukowych), w tym sprzedaż na eksport
    *   Zmiana stanu produktów (zwiększenie - wartość dodatnia, zmniejszenie – wartość ujemna) (wycena zwierząt hodowlanych)
    *   Koszt wytworzenia produktów na potrzeby własne jedn. (z produkcji rolnej i leśnej)
    *   Przychód netto ze sprzedaży towarów i materiałów (sprzedaż z magazynu)
    *   w tym sprzedaż na eksport A.1 Przychody statutowe(w tym):
    *   Składki członkowskie, składki od kół łowieckich - Wpisowe
    *   Inne przychody statutowe (przychody ze szkoleń, imprez kynologicznych, zawodów strzeleckich, itp.)
2.  Pozostałe przychody operacyjne( w tym):
    *   Zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych -Dotacje (na działalność statutową), w tym dotacje do wyrobów i usług -Inne przychody operacyjne (pokrycie amortyzacji z darowizn, dopłaty rolne, wynajem strzelnic, pomieszczeń biurowych, mieszkań i pokoi gościnnych, odsprzedaż energii, targi łowieckie Hubertus, obsługa ubezpieczeń myśliwych)
3.  Przychody finansowe(w tym):
    *   Dywidendy i udziały w zyskach (spółki)
    *   Odsetki
    *   Zysk ze zbycia inwestycji - Aktualizacja wartości inwestycji - Inne

J.1 Zyski nadzwyczajne.

Z blisko 400 osób zatrudnionych u Wnioskodawcy zaledwie kilka (mniej niż dziesięć) wykonuje prace, które można byłoby uznać za związane wyłącznie z działalnością gospodarczą. Pozostałe osoby obsługują oba rodzaje działalności. W przypadku Wnioskodawcy trudno jednoznacznie oddzielić działalność statutową od gospodarczej. Powierzchni służącej wyłącznie działalności gospodarczej jest bardzo niewiele (mieszkania, pokoje gościnne, wynajmowane powierzchnie biurowe). Pozostałe powierzchnie służą całej działalności Wnioskodawcy.

Wnioskodawca ponadto finansuje ze składek następujące nieodpłatne czynności: organizuje imprezy (np. festyny i festiwale o tematyce łowieckiej, konkursy muzyki myśliwskiej, zawody strzeleckie, konkursy kynologiczne) które są dostępne dla publiczności nieodpłatnie, w ramach promocji kultury i tradycji łowieckiej (płatny jest wyłącznie udział w zawodach (np. strzeleckich), finansowanie realizacji cyklicznych programów telewizyjnych poświęconych tematyce łowieckiej oraz zagadnieniom ochrony środowiska. Programy te są emitowane w telewizji, więc dostępne dla wszystkich widzów, dokarmianie dzikiej zwierzyny (która jest własnością Skarbu Państwa), finansując zakup paszy z własnych środków Zarząd Główny Wnioskodawcy posiada obszerny i merytorycznie wartościowy księgozbiór, który jest również udostępniany nieodpłatnie i utrzymanie biblioteki finansowane jest ze składek.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

Przychody statutowe, o których jest mowa we wniosku tj. składki członkowskie - stanowią przychody z działalności innej niż gospodarcza (statutowa). Przychody statutowe, o których jest mowa we wniosku tj. - składki od kół łowieckich - wpisowe - stanowią przychody z działalności innej niż gospodarcza (statutowa). Inne przychody statutowe, o których jest mowa we wniosku tj. (przychody ze szkoleń, imprez kynologicznych, zawodów strzeleckich) stanowią przychody z działalności innej niż gospodarcza (statutowa).

Pozostałe przychody operacyjne, o których jest mowa we wniosku tj. - zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych - stanowią przychody z działalności innej niż gospodarcza (statutowa). Pozostałe przychody operacyjne, o których jest mowa we wniosku tj. - dotacje (na działalność statutową), w tym wyrobów i usług - stanowią przychody z działalności innej niż gospodarcza.

Struktura przedmiotowa pozostałych przychodów operacyjnych wygląda w sposób następujący:

1.  Sprzedaż stanowiąca przychody z działalności innej niż gospodarcza i gospodarcza (dotycząca działalności statutowej i nie statutowej): rzutki strzeleckie, tarcze strzeleckie,
2.  Pozostałe przychody operacyjne dotyczące działalności gospodarczej (nie statutowej): wynajem powierzchni biurowej, odsprzedaż energii elektrycznej i cieplnej (refakturowanie), wynajem (udostępnienie) strzelnicy, osi strzeleckich, treningi strzeleckie, wynajem pokoi gościnnych, drewno opałowe, surowe produkty roślinne, pasza dla zwierząt.

Przychody finansowe, o których jest mowa we wniosku tj.

*   dywidendy i udziały w zyskach (spółki) należą do przychodów finansowych zaliczanych do przychody z działalności innej niż gospodarcza (statutowa),
*   odsetki zaliczane do przychodów z działalności innej niż gospodarcza i gospodarczej,
*   zysk ze zbycia inwestycji zaliczany do działalności innej niż gospodarcza,
*   aktualizacja wartości inwestycji - (nie występuje),
*   inne przychody to: dodatnie różnice kursowe i odsetki za zwłokę, które należy przyporządkować do kategorii przychodów innych niż gospodarcze (statutowe) jak również do przychodów z działalności gospodarczej.

Dodatnie różnice kursowe występują przy transakcjach - zakupach statutowych oraz przy zakupach i sprzedaży związanych z działalnością gospodarczą. Odsetki za zwłokę pobierane są wyłącznie przy transakcjach gospodarczych.

Zyski nadzwyczajne stanowią przychody z działalności innej niż działalność gospodarcza (statutowa).

Otrzymane dotacje, dofinansowania otrzymane przez Wnioskodawcę i mają charakter, kosztowy. Dotyczą one kosztów związanych z:

*   introdukcją bażanta,
*   hodowlą kuropatw,
*   karmą dla dzików,
*   wydawnictwem „Myśliwiec”
*   szkoleń ekologicznych,
*   Festiwalem Kultury Łowieckiej i Edukacji Ekologicznej.

Otrzymane dotacje nie mają wpływu na cenę dostarczanych towarów lub usług.

Składki członkowskie w części wykorzystywanej na prowadzenie odpłatnej działalności statutowej nie podlegają opodatkowaniu jako wynagrodzenie za czynności wymienione w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego jaki sposób ustalania i liczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-c ustawy powinien stosować Wnioskodawca.

Zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie metody obrotowej do wyliczania „prewspółczynnika” jest najbardziej odpowiednie, ponieważ pozostałe metody nie będą wystarczająco obiektywne, albo ich zastosowanie jest technicznie niemożliwe z uwagi na niemożliwość ustalenia parametrów związanych z działalnością gospodarczą lub z przychodami związanymi z pozostałą działalnością.

W odniesieniu do powyższego należy wskazać, że przepis art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy określa, że przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

*   roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza.

Jednakże należy podkreślić, że wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

*   zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz
*   obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W przypadku zatem, gdy przyjęta przez Wnioskodawcę, zaproponowana we wniosku metoda odpowiadająca metodzie wskazanej w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy, odpowiadać będzie specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć, w ten sposób, że zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, Wnioskodawca może zastosować ją celem proporcjonalnego obliczenia podatku naliczonego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wyboru metody liczenia proporcji należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do sposobu liczenia proporcji w wybranej przez Wnioskodawcę metodzie wskazanej w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy wskazać należy, że współczynnik obliczany jest na podstawie następujących danych: roczny obrót z działalności gospodarczej (licznik) w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności (mianownik). Co istotne należy uwzględnić wartość dotacji, subwencji i dopłat o podobnych charakterze otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez podatnika działalności innej niż gospodarcza.

Wyjaśnić należy, że pojęcie obrotu, o którym mowa w powyższej regulacji powinno być interpretowane tak jak w przypadku art. 90 ustawy. Obrót powinien być rozumiany jako kwota zapłaty należna z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług pomniejszona o VAT. Obrót ten będzie – dla celów określenia proporcji – powiększany o otrzymane przychody z innej niż gospodarcza działalności.

Jednocześnie w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca obliczając proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy i opierając się na rozwiązaniu wskazanym w cyt. art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy, powinien przyjąć, że roczny obrót z działalności gospodarczej stanowi licznik. Innymi słowy w liczniku należy uwzględnić roczny obrót z tytułu odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju oraz odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, tj. czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT.

Pojęcie odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług łączy się ściśle z pojęciem „wynagrodzenie”, które jest należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy (usługobiorcy).

O wynagrodzeniu w ramach danej sprzedaży można mówić, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Wynagrodzenie jako świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, ponieważ podstawą opodatkowania jest świadczenie (wynagrodzenie) faktycznie otrzymane (należne), a nie wartość ustalana według kryteriów obiektywnych. Wynagrodzenie takie powinno pozostawać jednak w proporcji do uzyskanej w zamian korzyści, a więc być ekwiwalentne wobec dostarczanego towaru lub świadczonej usługi.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną jednakże kwestia ta była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył TSUE w wyroku C-102/86 Apple & Pear Development Council v. Commissioners of Customs & Excise „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”. Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R.J Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”. Z kolei w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., C-154/80 Staatssecretaris van Financien v. Stowarzyszenie spółdzielcze „Cooperatieve Aardappelenbewaarplaats GA” Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast, jako mianownik, należy przyjąć roczny obrót podatnika z działalności gospodarczej powiększony o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza.

Wobec powyższego Wnioskodawca, obliczając proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy, winien w liczniku wykazać roczny obrót z tytułu odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju oraz odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, tj. z czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT. W mianowniku natomiast należy uwzględnić roczny obrót z działalności gospodarczej (obrót z licznika) powiększony o przychody z innej działalności, w tym dotacje i dopłaty, które Wnioskodawca otrzymał na sfinansowanie wykonywanej przez niego działalności innej niż gospodarcza.

W kategorii „przychodu” będą się mieścić także dotacje, subwencje oraz inne dopłaty o podobnym charakterze otrzymane na sfinansowanie działalności innej niż gospodarcza. Oznacza to, że nie wszystkie dofinansowania będą zaliczane do mianownika tego ułamka, ale tylko takie, które finansują inną aktywność podatnika (poza VAT). W kategorii tej nie będą zatem mieściły się dotacje wykorzystywane do wykonywania działalności gospodarczej.

W przypadku stosowania metody opartej na obrocie i przychodach, do obrotu (przychodu) nie będzie wliczało się kwoty podatku VAT, jak również obrotu (przychodu) uzyskanego z:

*   dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane (lub mogłyby zostać zaliczone) przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności;
*   dostawy gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika (lub mogłyby zostać zaliczone) – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności;
*   tytułu transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
*   tytułu transakcji dotyczących usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 (tj. zasadniczo usług o charakterze finansowym), w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Z uwagi na powyższe należy wskazać, że w sytuacji, gdy wskazane w opisie stanu faktycznego przychody otrzymane zostaną na sfinansowanie działalności innej niż gospodarcza Wnioskodawcy, powinny one znaleźć odzwierciedlenie we współczynniku wyliczonym w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy.

Prawidłowe wyliczenie proporcji według wybranej przez Wnioskodawcę metody wskazanej w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy winno zawierać:

*   w liczniku - roczny obrót z działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tj.:
    *   wskazaną i wymienioną opisie sprawy sprzedaż opodatkowaną 23%, 5%, 8% stawką podatku VAT,
    *   wskazaną i wymienioną opisie sprawy sprzedaż zwolnioną z podatku,
    *   wymienione w uzupełnieniu do wniosku pozostałe przychody operacyjne dotyczące działalności gospodarczej (nie statutowej): wynajem powierzchni biurowej, odsprzedaż energii elektrycznej i cieplnej (refakturowanie), wynajem (udostępnienie) strzelnicy, osi strzeleckich, treningi strzeleckie, wynajem pokoi gościnnych, drewno opałowe, surowe produkty roślinne, pasza dla zwierząt,
    *   wymienione w uzupełnieniu do wniosku przychody z działalności gospodarczej (dotyczącej działalności statutowej i nie statutowej): rzutki strzeleckie, tarcze strzeleckie,
    *   WDT;
*   w mianowniku – kwotę z licznika powiększoną o otrzymane przychody z innej działalności niż gospodarcza oraz wartość dotacji, subwencji i dopłat o podobnych charakterze otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej działalności innej niż gospodarcza, tj.:
    *   kwota z licznika,
    *   wymienione w uzupełnieniu do wniosku przychody statutowe, tj. składki członkowskie stanowiące przychody z działalności innej niż gospodarcza (statutowa),
    *   przychody statutowe, tj. składki od kół łowieckich - wpisowe - stanowiące przychody z działalności innej niż gospodarcza (statutowa),
    *   inne przychody statutowe, tj. przychody ze szkoleń, imprez kynologicznych, zawodów strzeleckich stanowiące przychody z działalności innej niż gospodarcza (statutowa),
    *   wymienione w uzupełnieniu do wniosku pozostałe przychody operacyjne, tj. zysk ze zbycia niefinansowych aktywów trwałych stanowiące przychody z działalności innej niż gospodarcza (statutowa),
    *   pozostałe przychody operacyjne, tj. dotacje (na działalność statutową), w tym wyrobów i usług stanowiących przychody z działalności innej niż gospodarcza,
    *   przychody z działalności innej niż gospodarcza (dotycząca działalności statutowej i nie statutowej): rzutki strzeleckie, tarcze strzeleckie,
    *   przychody finansowe, tj. dywidendy i udziały w zyskach (spółki) należące do przychodów finansowych zaliczanych do przychodów z działalności innej niż gospodarcza (statutowa),
    *   odsetki zaliczane do przychodów z działalności innej niż gospodarcza,
    *   zysk ze zbycia inwestycji zaliczany do działalności innej niż gospodarcza,
    *   inne przychody, tj. dodatnie różnice kursowe i odsetki za zwłokę, które należy przyporządkować do kategorii przychodów innych niż gospodarcze (statutowe),
    *   zyski nadzwyczajne stanowiące przychody z działalności innej niż działalność gospodarcza (statutowa),

Ponadto w kwestii wymienionych w uzupełnieniu do wniosku innych przychodów finansowych, tj. dodatnich różnic kursowych i odsetek za zwłokę związanych z działalnością gospodarczą, Organ wskazuje, że nie stanowią one wynagrodzenia za dostawy towarów lub świadczenie przez Wnioskodawcę usług (podstawy opodatkowania). Nie jest to zatem obrót z działalności gospodarczej Wnioskodawcy i w związku z tym kwoty te nie powinny być ujmowane w liczniku proporcji.

Z uwagi na powyższe ustalenia oraz przepisy ustawy o VAT w zakresie art. 86 ust. 2a-2h Organ stwierdza, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych przez Wnioskodawcę zarówno do działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej od VAT), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza, w przypadku kiedy Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania tych towarów i usług do działalności gospodarczej – prawidłowym będzie obniżenie podatku należnego o podatek naliczony według współczynnika proporcji obliczonego według art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy, jednakże sposób liczenia „proporcji” przedstawiony przez Wnioskodawcę jest nieprawidłowy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.