Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-400/14-5/BA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-11-17
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; grunty; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; podatnik; udział
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2014 r. (data wpływu 4 sierpnia 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 lipca 2014 r. (data wpływu 5 sierpnia 2014 r.) oraz pismem z dnia 3 listopada 2014 r. (data wpływu 6 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 lipca 2014 r. (data wpływu 5 sierpnia 2014 r.) o informacje uzupełniające opis sprawy, a także pismem z dnia 3 listopada 2014 r. (data wpływu 6 listopada 2014 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni od dnia 1 września 1999 r. prowadzi działalność gospodarczą i w chwili obecnej działa jako aktywny przedsiębiorca. Jest również zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką w udziale wynoszącym 1/2 w działce nr 451 (wielkość łączna działki 9,77 ha), która to jest efektem scalenia 5 działek o numerach 321/2, 323/8, 317/2, 318 oraz 320/4, dla których pierwotnie było prowadzonych 5 odrębnych ksiąg wieczystych. Wnioskodawczyni stała się właścicielką 1/2 udziału ww. działki na podstawie umowy darowizny sporządzonej w formie aktu notarialnego w dniu 22 kwietnia 2004 r. przed notariuszem. Działki te nigdy nie były składnikiem majątku działalności gospodarczej Wnioskodawczyni i były przez cały okres użytkowane dla celów produkcji rolnej. Scalenie działek nastąpiło w drodze uchwały Rady Gminy z dnia 26 kwietnia 2013 r. Po scaleniu dla działki nr 451 jest prowadzona przez Sąd Rejonowy księga wieczysta. Udział Wnioskodawczyni nigdy nie był składnikiem przedsiębiorstwa i nie czerpano z niego jakichkolwiek pożytków, jak i nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Przedmiotowa nieruchomość nie została również nabyta celem jej dalszej odsprzedaży. Zarówno Wnioskodawczyni, jak i pozostali współwłaściciele nie wykorzystują działki do celów rolnych ani nie pobierają z nieruchomości pożytków. Uchwała Rady Gminy z dnia 26 kwietnia 2013 r. stanowi, że obszar, na którym znajduje się przedmiotowa nieruchomość, jest terenem aktywności gospodarczej, czyli obszaru, gdzie mają powstawać obiekty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga również fakt, że Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi współwłaścicielami wystąpiła w stosunku do przedmiotowej działki o wydanie warunków technicznych na dostawę energii elektrycznej, gazu, wody i kanalizacji, ale działania te stanowią przejaw zwykłego korzystania z nieruchomości i nie mają na celu zwiększenie wartości działki. Wnioskodawczyni oraz pozostali współwłaściciele planowali sprzedać nieruchomość podmiotowi gospodarczemu, który będzie wykorzystywał przedmiotową nieruchomość do celów związanych z przedmiotową działalnością gospodarczą, jednak czynność ta nie miała cech charakterystycznych dla obrotu profesjonalnego. W tym celu została zawarta w dniu 27 czerwca 2013 r. w formie aktu notarialnego przedwstępna warunkowa umowa sprzedaży.

Pozostali współwłaściciele działki nr 451 wystąpili o interpretację w związku z okolicznościami zawieranej umowy. W wyżej wymienionej sprawie dotyczącym działki została wydana współwłaścicielom działki interpretacja aprobująca przedstawione stanowisko, że transakcja opisana we wniosku sprzedaży nieruchomości nie spowoduje u niej powstania przychodu, który będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych. W związku z wyżej przytoczonym stanem faktycznym wydano również pozostałym współwłaścicielom interpretację aprobującą stanowisko, że sprzedaż nieruchomości obejmującej przedmiotową działkę gruntu nie podlega opodatkowaniu od towarów i usług, gdyż czynność ta nie ma znamion działalności gospodarczej oraz nie należy do kręgu zawodowej sfery życia wnioskodawcy. Interpretacja ta, co prawda została wydana innemu podmiotowi – pozostałym współwłaścicielom działki nr 451, jednak stan faktyczny oraz charakter przeprowadzanej transakcji pozostają te same w przypadku Wnioskodawczyni, przez co interpretacja odnosi się również do niej.

Umowa przedwstępna zawarta z ówczesnym kontrahentem została wypowiedziana i nie doszło do zawarcia umowy sprzedaży działki.

W dniu 27 czerwca 2014 r. została zawarta w formie aktu notarialnego przedwstępna warunkowa umowa sprzedaży z nowym kontrahentem, którym jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą i nabywający nieruchomość w związku ze swoją profesjonalną działalnością. Umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawczynią, pozostałymi współwłaścicielami a kontrahentem stanowi, że przyrzeczona umowa zostanie zawarta po spełnieniu warunków zawarcia umowy sprzedaży w dacie wskazanej przez kontrahenta, ale nie później niż do dnia 31 sierpnia 2015 r. Ponadto, umowa przedwstępna w § 2.2 uzależnia zawarcie umowy przyrzeczonej od spełnienia określonych warunków, polegających na uzyskaniu przez nabywcę informacji niezbędnych dla określenia, czy działka spełnia jego oczekiwania związane z prowadzeniem przez niego działalności gospodarczej. Czynności te pozostają w ścisłym związku z prowadzoną przez kontrahenta działalnością gospodarczą, jako że stanowią część przygotowania działki do wykorzystania jej na cele gospodarcze. Umowa przedwstępna nie nakłada na sprzedawców żadnych dodatkowych obowiązków niż te, które obejmują zwykłe i typowe czynności związane ze zbyciem działki.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że:

1.  nie ogłaszała zamiaru zbycia nieruchomości w sieci internetowej, telewizji bądź w prasie czy to o zasięgu lokalnym czy krajowym;
2.  nie podejmowała jakichkolwiek działań mogących spowodować zwiększenie wartości nieruchomości, co zresztą znalazło swój wyraźny wyraz w opisie przyszłego stanu faktycznego zawartego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego;
3.  nie udostępniała ani nie udostępnia nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży osobom trzecim na podstawie umowy cywilnoprawnej, np. najem, dzierżawa, użyczenie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy transakcja sprzedaży przez Wnioskodawczynię wyżej opisanej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni, transakcja opisanej powyżej sprzedaży nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: VATU), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i usług na terytorium kraju. Z kolei art. 2 pkt 6 VATU stanowi, że pod pojęciem towaru należy rozumieć wszystkie rzeczy ruchome, jak i wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydawanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Zgodnie z art. 7 ust. 1 VATU, przez dostawę towarów (art. 5 ust. 1 VATU) należy również rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczami jak właściciel.

Na podstawie wyżej wspomnianych przepisów można wysnuć wniosek, że działka będąca przedmiotem sprzedaży ma wszystkie cechy towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 VATU, natomiast sprzedaż działki nr 451 stanowi odpłatną dostawę towaru na terytorium kraju, w znaczeniu art. 7 ust. 1 VATU.

Co więcej, uznanie czynności za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest uwarunkowane dokonaniem tej czynności przez podmiot, który jest podatnikiem w znaczeniu art. 15 ust. 1 VATU, czyli osobą prawną, osobą fizyczną wykonującą działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultat tej działalności w rozumieniu ust. 2 wspomnianego artykułu, lub jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej. Z kolei art. 15 ust. 2 VATU stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Co więcej, działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych lub prawnych w sposób ciągłych dla celów zarobkowych.

Analizując kwestie kwalifikacji czynności sprzedaży jako czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, należy wziąć pod uwagę fakt, czy dokonana przez Wnioskodawczynię, jej małżonka oraz współwłaścicielkę czynność ma związek z prowadzeniem przez nich działalności gospodarczej, co wymaga uwzględnienia całego kontekstu dokonywanej czynności i jej indywidualnego rozpatrzenia. Sam status bycia podatnikiem podatku VAT nie przesądza o tym, że dokonanie danej czynności będzie opodatkowane podatkiem VAT, a koniecznie jest ustalenie, czy w stosunku do danej czynności podmiot występował w charakterze podatnika VAT, co wymaga analizy, czy działanie podmiotu w konkretnej sprawie na charakter profesjonalny (zawodowy), czyli stały, zorganizowany i ukierunkowany na zarobek.

Wnioskodawczyni twierdzi, że przedmiotowa transakcja nie jest opodatkowana podatkiem VAT, gdyż nie można jest przypisać profesjonalnego charakteru. Wnioskodawczyni nigdy nie zajmowała się profesjonalnym obrotem nieruchomościami ani nie otrzymywała gruntów celem ich dalszej odsprzedaży, transakcja dotyczy nieruchomości, na której nigdy nie była prowadzona działalność gospodarcza. Co prawda na mocy planu zagospodarowania przestrzennego przyjętego uchwałą Rady Gminy z dnia 26 kwietnia 2013 r. działce nr 451 nadano charakter nieruchomości położonej na obszarze terenów działalności gospodarczej, jednak działka ta stanowiła od momentu jej nabycia przez Wnioskodawczynię część jej majątku prywatnego i była wykorzystywana w celach rolnych na jej potrzeby prywatne, co przesądza o niezwiązanym z działalnością zawodową charakterze transakcji.

Co więcej, dotychczas przedsiębrane czynności związane z użytkowaniem działki nr 451 nie noszą znamion czynności charakterystycznych dla profesjonalnej działalności oraz uwidaczniają zamiar wykorzystywania działki na cele prywatne. Przykładem takiego działania jest czynność scalenia działek, co ma na celu kondensację aktywów i nie jest czynnością przedsiębraną przez Wnioskodawczynię w ramach maksymalizacji zysków. Rzeczone scalenie jest czynnością charakterystyczną dla prywatnej sfery, gdyż nie jest ukierunkowana na podniesienie wartości nieruchomości, lecz minimalizację formalności oraz innych uciążliwości związanych z posiadaniem i sprzedażą działki, co dodatkowo wzmacnia argument Wnioskodawczyni dotyczący braku cech transakcji profesjonalnej, która zawierałaby się w zawodowej sferze i, co za tym idzie, pociągałaby za sobą opodatkowanie tejże transakcji podatkiem VAT.

Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje swoje potwierdzenie w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS). Mimo nieco odmiennych stanów faktycznych, tezy tegoż orzeczenia są w pełni aktualne i mają związek ze stanem faktycznym. W przypadku sprawy C-180/10 podatnik – osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej stała się nabywcą gruntu przeznaczonego z ówczesnym planem zagospodarowania przestrzennego do produkcji rolnej. Po zmianie planu zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym teren, na którym znajdowały się działki, został przeznaczony na zabudowę letniskową. Podatnik podzielił posiadaną nieruchomość na 64 działki i rozpoczął ich sprzedaż. Z kolei sprawa C-181/10 dotyczyła małżonków, którzy nabyli gospodarstwo rolne w celach rolniczych i nieruchomość ta była przez nich wykorzystywana zgodnie z tymże celem. Wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, grunty, na których znajdowało się gospodarstwo, zostały przeznaczone na działalność mieszkaniowo -usługową. Właściciele rozpoczęli niezorganizowaną i okazjonalną sprzedaż części nieruchomości. Wspólnym mianownikiem obu tych spraw był fakt, że właściciele nieruchomości byli osobami fizycznymi prowadzącymi działalność rolniczą, którzy nabyli nieruchomości ze zwolnieniem od podatku VAT. W obu przypadkach zmiana przeznaczenia gruntów na mocy zmiany planu zagospodarowania przestrzennego nastręczała wątpliwości, czy jakakolwiek transakcja związana z gruntami nie będzie opodatkowana podatkiem VAT jako czynność profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Europejski Trybunał Sprawiedliwości stwierdził, że zmiana planu zagospodarowania przestrzennego i charakteru nieruchomości – zmiany z charakteru rolnego na charakter gruntu pod zabudowę bez woli właścicieli tych gruntów – nie przesądza o tym, że transakcja zbycia ma charakter profesjonalny, a właściciele sprzedający działki stają się podatnikami podatku VAT w chwili sprzedaży gruntów. ETS podkreślił, że jedynie w przypadku, gdy osoba fizyczna będąca właścicielem gruntu prowadziła działalność rolniczą i angażuje do transakcji środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców w zakresie obrotu nieruchomościami, może ona zostać uznana za osobę prowadzącą działalność gospodarczą w znaczeniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT. Co więcej, wiele tez z orzecznictwa ETS popiera twierdzenie o konieczności istnienia znamion profesjonalnego działania dla uznania, że akurat dana transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Przykładem jest teza, stanowiąca, że „Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, należy uznać ją za podmiot prowadzący »działalność gospodarczą« w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej”.

Orzeczenie to potwierdza stanowisko Wnioskodawczyni o braku znamion działalności profesjonalnej w przypadku sprzedaży działki nr 451, gdyż nieruchomość od początku należała do majątku prywatnego Wnioskodawczyni i nigdy nie była wykorzystywana w celach gospodarczych, marketingowych związanych z prowadzeniem przez nią działalności gospodarczej ani nie zostały przy sprzedaży nieruchomości angażowane nadzwyczajne środki w sposób pozwalający zakwalifikować daną czynność jako czynność związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Wskazać należy, że towarem jest również udział w prawie własności lub użytkowaniu wieczystym nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, ponieważ w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347.1, z późn. zm.) – państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) – dalej k.c. Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zarówno sprzedaż udziału we współwłasności gruntu na podstawie art. 198 k.c., jak i sprzedaż wspólnego gruntu za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 k.c. stanowi odpłatną dostawę towarów.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży gruntu podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy również podkreślić, że ww. sprawy dotyczyły osób fizycznych, które prowadziły działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, niezależne od woli tych osób, w grunt pod zabudowę.

W tym miejscu – dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności – konieczne jest sięgnięcie do zapisów prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 140 k.c. – w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Rozporządzanie rzeczą jest drugim spośród wymienionych wyraźnie w art. 140 k.c. uprawnień właściciela. Podkreślić także należy, że ustawodawca nie definiuje używanego pojęcia rozporządzenia. Nie klasyfikuje też postaci rozporządzenia. W literaturze zaś podkreśla się zazwyczaj, że chodzi o uprawnienie do wyzbycia się własności i uprawnienie do obciążania prawa własności. Wyzbycie się własności w pierwszym rzędzie obejmuje dokonywaną (inter vivos) czynność przeniesienia własności, dalej zaś czynność rozporządzenia testamentowego (…) (Edward Gniewek, Kodeks cywilny, Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe. Komentarz, Zakamycze, 2001, Komentarz do art. 140 k.c.).

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, że dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni od dnia 1 września 1999 r. prowadzi działalność gospodarczą i w chwili obecnej działa jako aktywny przedsiębiorca. Jest również zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Zainteresowana jest współwłaścicielką w udziale wynoszącym 1/2 w działce nr 451 (wielkość łączna działki 9,77 ha), która to jest efektem scalenia 5 działek o numerach 321/2, 323/8, 317/2, 318 oraz 320/4, dla których pierwotnie było prowadzonych 5 odrębnych ksiąg wieczystych. Wnioskodawczyni stała się właścicielką 1/2 udziału ww. działki na podstawie umowy darowizny sporządzonej w formie aktu notarialnego w dniu 22 kwietnia 2004 r. Działki te nigdy nie były składnikiem majątku działalności gospodarczej Wnioskodawczyni i były przez cały okres użytkowane dla celów produkcji rolnej, na jej potrzeby prywatne. Scalenie działek nastąpiło w drodze uchwały Rady Gminy z dnia 26 kwietnia 2013 r. Udział Zainteresowanej nigdy nie był składnikiem przedsiębiorstwa i nie czerpano z niego jakichkolwiek pożytków, jak i nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Przedmiotowa nieruchomość nie została również nabyta celem jej dalszej odsprzedaży. Zarówno Wnioskodawczyni, jak i pozostali współwłaściciele nie wykorzystują działki do celów rolnych ani nie pobierają z nieruchomości pożytków. Uchwała Rady Gminy z dnia 26 kwietnia 2013 r. stanowi, że obszar, na którym znajduje się przedmiotowa nieruchomość, jest terenem aktywności gospodarczej, czyli obszaru, gdzie mają powstawać obiekty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zainteresowana wraz z pozostałymi współwłaścicielami wystąpiła w stosunku do przedmiotowej działki o wydanie warunków technicznych na dostawę energii elektrycznej, gazu, wody i kanalizacji, ale działania te stanowią przejaw zwykłego korzystania z nieruchomości i nie mają na celu zwiększenie wartości działki. Wnioskodawczyni oraz pozostali współwłaściciele planowali sprzedać nieruchomość podmiotowi gospodarczemu, który będzie wykorzystywał przedmiotową nieruchomość do celów związanych z działalnością gospodarczą, jednak czynność ta nie miała cech charakterystycznych dla obrotu profesjonalnego. W tym celu została zawarta w dniu 27 czerwca 2013 r. w formie aktu notarialnego przedwstępna warunkowa umowa sprzedaży. Umowa przedwstępna zawarta z ówczesnym kontrahentem została wypowiedziana i nie doszło do zawarcia umowy sprzedaży działki. W dniu 27 czerwca 2014 r. została zawarta w formie aktu notarialnego przedwstępna warunkowa umowa sprzedaży z nowym kontrahentem, którym jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą i nabywający nieruchomość w związku ze swoją profesjonalną działalnością. Umowa zawarta pomiędzy Zainteresowaną, pozostałymi współwłaścicielami a kontrahentem stanowi, że przyrzeczona umowa zostanie zawarta po spełnieniu warunków zawarcia umowy sprzedaży w dacie wskazanej przez kontrahenta, ale nie później niż do dnia 31 sierpnia 2015 r. Ponadto, umowa przedwstępna w § 2.2 uzależnia zawarcie umowy przyrzeczonej od spełnienia określonych warunków, polegających na uzyskaniu przez nabywcę informacji niezbędnych dla określenia, czy działka spełnia jego oczekiwania związane z prowadzeniem przez niego działalności gospodarczej. Czynności te pozostają w ścisłym związku z prowadzoną przez kontrahenta działalnością gospodarczą, jako że stanowią część przygotowania działki do wykorzystania jej na cele gospodarcze. Umowa przedwstępna nie nakłada na sprzedawców żadnych dodatkowych obowiązków niż te, które obejmują zwykłe i typowe czynności związane ze zbyciem działki. Wnioskodawczyni nie ogłaszała zamiaru zbycia nieruchomości w sieci internetowej, telewizji bądź w prasie czy to o zasięgu lokalnym czy krajowym. Nie podejmowała jakichkolwiek działań mogących spowodować zwiększenie wartości nieruchomości. Zainteresowana nie udostępniała ani nie udostępnia nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży osobom trzecim na podstawie umowy cywilnoprawnej, np. najem, dzierżawa, użyczenie.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii ustalenia, czy sprzedaż przez nią udziału w ww. nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Zainteresowana podejmowała działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika jakiekolwiek aktywne działanie Wnioskodawczyni, które wskazywałoby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Zainteresowana wystąpiła co prawda w stosunku do przedmiotowej nieruchomości o wydanie warunków technicznych na dostawę energii elektrycznej, gazu, wody i kanalizacji, jednak poza wskazanymi czynnościami Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych działań mogących spowodować zwiększenie wartości nieruchomości. Ponadto udział w nieruchomości nigdy nie był składnikiem przedsiębiorstwa, nie czerpano z niego jakichkolwiek pożytków i nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Wnioskodawczyni nie zakupiła powyższej nieruchomości w celu jej dalszej odsprzedaży. Zainteresowana nie udostępniała ani nie udostępnia nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży osobom trzecim na podstawie umowy cywilnoprawnej, np. najem, dzierżawa, użyczenie.

W przedstawionych okolicznościach sprawy Wnioskodawczyni nie będzie zatem działała jako handlowiec, a czynność sprzedaży udziału w nieruchomości stanowić będzie jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego przez Zainteresowaną prywatnego majątku. Wnioskodawczyni sprzedając udział w nieruchomości będzie korzystała z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, zatem czynność ta nie oznacza wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Sprzedaż towaru z majątku osobistego nie ma charakteru handlowego, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynność ta oznacza bowiem działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Zatem dokonując sprzedaży udziału w opisanej nieruchomości, tj. gruncie, Wnioskodawczyni będzie korzystała z przysługującego jej prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Zainteresowaną cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży ww. udziału w nieruchomości, a dostawę tego udziału cech czynności opodatkowanej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości obejmującej działkę gruntu, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ czynność ta nie będzie nosiła znamion działalności gospodarczej. W związku z planowaną dostawą udziału w gruncie Zainteresowana będzie korzystała z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem i nie wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zauważa się również, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej – składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając niniejszą interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Należy także wskazać, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawczyni, jako występującej z wnioskiem. Nie chroni natomiast pozostałych współwłaścicieli nieruchomości.

Ponadto tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy sprzedaż przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.