Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PP2-443-676/07-2/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-02-11
Teza: odloczenie podatku naliczonego z tytułu usług pogwarancyjnych celu ich dalzego refakturowania na użytkowników finalnych
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; podatek-podatek naliczony; refakturowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26.11.2007r. (data wpływu 29.11.2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu usług pogwarancyjnych w celu ich dalszego refakturowania na rzecz użytkowników finalnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2007r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu usług pogwarancyjnych w celu ich dalszego refakturowania na rzecz użytkowników finalnych.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.**

W ramach prowadzonej w Polsce działalności gospodarczej, Wnioskodawca pełni funkcję komisanta w odniesieniu do sprzedaży wyrobów firmy X w Polsce. Funkcję komitenta w ramach wspomnianej struktury pełnią zagraniczne spółki z grupy X, zarejestrowane na potrzeby podatku od towarów i usług w Polsce. W odniesieniu do wyrobów sprzedawanych w Polsce, Spółka wykonuje szereg usług takich jak naprawy, usługi instalacyjne, udzielenie wsparcia technicznego, itp. na rzecz finalnych użytkowników wyrobów w Polsce. Usługi te można generalnie przyporządkować do dwóch kategorii: usługi objęte gwarancją oraz usługi pogwarancyjne.

Schemat fakturowania przedmiotowych usług wygląda następująco:

Transakcje pomiędzy Wnioskodawcą a spółkami zagranicznymi z grupy X zarejestrowanymi na potrzeby VAT w Polsce

Wszelkimi kosztami ponoszonymi w związku ze świadczeniem zarówno usług gwarancyjnych jak i pogwarancyjnych Spółka obciąża zagraniczne podmioty należące do grupy, zarejestrowane na potrzeby VAT w Polsce, wystawiając odpowiednie faktury VAT. Wynagrodzenie Spółki obejmuje koszty świadczenia ww. usług powiększone o marżę określoną w sposób procentowy. Z punktu widzenia finalnego użytkownika, usługi pogwarancyjne są odpłatne. W efekcie, Podmioty zagraniczne przenoszą koszty związane z tymi usługami na poszczególnych użytkowników finalnych dla których wykonane zostały usługi pogwarancyjne.

Co istotne, zgodnie ze schematem biznesowym przyjętym przez grupę , koszty usług pogwarancyjnych fakturowane są przez Podmioty zagraniczne na rzecz Spółki i dopiero Spółka dokonuje refakturowania tych usług na rzecz finalnych użytkowników (tj. poszczególnych jednostek, które zamówiły wykonane usługi pogwarancyjne).

Transakcje pomiędzy spółkami zagranicznymi z grupy X zarejestrowanymi na potrzeby VAT w Polsce w Wnioskodawcą

Obciążenia Spółki przez podmioty zagraniczne z grupy X obejmują wyłącznie część kosztów usług pogwarancyjnych poniesionych przez podmioty zagraniczne na podstawie faktur VAT wystawianych przez Spółkę. Płatności z tego tytułu są dokonywane przez Spółkę na podstawie odpowiednich faktur VAT wystawianych przez podmioty zagraniczne z zastosowaniem numerów VAT, pod jakimi podmioty te są, odpowiednio, zarejestrowane w Polsce. Kwoty wykazane na wspomnianych fakturach obejmują podatek od towarów i usług.

Transakcje pomiędzy Wnioskodawcą a użytkownikami finalnymi

Obciążenia użytkowników finalnych przez Spółkę są dokumentowane fakturami VAT wystawianymi przez Spółkę na rzecz tych użytkowników. Każdy użytkownik jest obciążany kosztami usług pogwarancyjnych, które zostały wykonane na jego rzecz. Stawki VAT zastosowane na powyższych fakturach VAT oraz na odpowiednich fakturach VAT otrzymywanych przez Spółkę od podmiotów zagranicznych są identyczne.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Spółka ma prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na przedmiotowych fakturach VAT wystawionych przez podmioty zagraniczne w związku ze sprzedażą przez te ostatnie usług pogwarancyjnych na rzecz Spółki.

W opinii Wnioskodawcy polskie przepisy podatkowe nie zawierają wprost definicji pojęcia refakturowania, ani bezpośrednich wskazań, jak tego typu schemat rozliczeń powinien być traktowany na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych i podatku od towarów i usług.

W efekcie, w ocenie Spółki, należy w tym zakresie sięgnąć do orzecznictwa sądowego oraz przepisów Unii Europejskiej dotyczących VAT, które posługują się w/w pojęciem.

I tak, zgodnie z art. 6(4) VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich, który w chwili obecnej znajduje się w art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, w przypadku, w którym podatnik (w tym wypadku Spółka) działając we własnym imieniu, lecz na rachunek innej osoby (tj. podmiotów zagranicznych), bierze udział w świadczeniu usług, uznaje się, że podatnik nabył i wyświadczył te usługi. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 października 2001 r. o sygn. akt III SA 1466/00 wprost mówiąc, co oznacza pojęcie refakturowania. I tak, zdaniem NSA „ refakturowanie usług oznacza bowiem nic innego, jak „fakturowanie” usługi świadczonej przez podatnika podatku od towarów i usług przy pomocy osoby trzeciej. Możliwość taka wynika zaś wprost z przepisów powołanej wcześniej ustawy (tj. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym – Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.)”.Należy dodać, iż refakturowanie jest powszechnie stosowanym w praktyce i akceptowanym przez władze skarbowe sposobem rozliczeń pomiędzy podmiotami gospodarczymi. Takie stanowisko przyjął np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji z dnia 30 maja 2005 r. o sygn. I401/VO/006-828/04/MM/AC, zgodnie z którą „refakturowanie polega na zafakturowaniu odsprzedaży usług bez doliczania jakiejkolwiek marży. Celem refakturowania jest przeniesienie wyłożonych kosztów przez podmiot refakturujący, na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał(…). Dla celów podatkowych podmiot refakturujący jest jednak traktowany jako świadczący usługę (tego samego rodzaju, co usługa podlegająca refakturowaniu)”.

Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 28 października 2005 r. o sygn. 1471/NTR1/443414/05/LS stwierdził, iż „ (\`(...)\`) w przypadku, w którym podatnik działając we własnym imieniu, lecz na rachunek innej osoby, bierze udział w świadczeniu usług, uznaje się, że podatnik nabył i wyświadczył te usługi. W rezultacie uznać należy, iż Strona refakturując na akcjonariusza (spółkę prawa francuskiego) koszty usług nabytych w związku z przymusowym wykupem akcji przeprowadzonym na rzecz tej spółki, dokonała tym samym ich świadczenia w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe zgodne jest z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Sądu Najwyższego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego od kwoty podatku należnego w zakresie, w jakim nabywane towary/usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT. Spółka podkreśla, iż w świetle argumentów przedstawionych powyżej, należy uznać, iż w omawianych przypadkach dokonuje ona refakturowania na użytkowników finalnych usług pogwarancyjnych, które wcześniej są fakturowane przez podmioty zagraniczne na Spółkę. Konsekwentnie, z punktu widzenia Spółki omawiana operacja gospodarcza powinna być traktowana dla celów VAT jako nabycie przez Spółkę usług pogwarancyjnych od podmiotów zagranicznych, po czym świadczenie (tj. odsprzedaż) tych usług przez Spółkę na rzecz finalnych użytkowników (tj. refakturowanie tych usług na rzecz użytkowników. które dla celów VAT zrównane jest z ich świadczeniem). Obciążenia otrzymywane od podmiotów zagranicznych z tytułu nabycia przez Spółkę usług pogwarancyjnych są dokonywane w celu późniejszego obciążenia użytkowników finalnych będących finalnymi beneficjentami przedmiotowych usług przez Spółkę. Sprzedaż usług pogwarancyjnych (poprzez wystawienie refaktur) na rzecz tych ostatnich jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT jako świadczenie usług. W efekcie, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowy jest wniosek, iż nabycie przez Spółkę usług pogwarancyjnych od podmiotów zagranicznych jest bezpośrednio związane z wykonywaniem przez Spółkę czynności opodatkowanych VAT. Powyższe prowadzi do wniosku iż Spółka ma prawo do odliczenia VAT naliczonego przy zakupie usług pogwarancyjnych od podmiotów zagranicznych, zgodnie z generalną zasadą wynikającą z art, 86 ust. 1 ustawy o VAT. Należy także wskazać, iż art. 88 ust. 1 pkt 2 w/cyt. ustawy stanowi, iż podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych. Jednak, zgodnie z argumentacją zaprezentowaną powyżej, w opinii Spółki, koszty usług refakturowanych przez podmioty zagraniczne na rzecz Spółki stanowią koszt na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych, a co za tym idzie, postanowienia art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie powinny mieć w omawianym stanie faktycznym zastosowania.

Brak możliwości odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu usług pogwarancyjnych powodowałby po stronie Spółki konieczność poniesienia kosztu tego podatku. W tym kontekście, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż podatek od towarów i usług powinien być neutralny dla podatnika, czyli przedsiębiorca prowadzący działalność opodatkowaną VAT powinien być całkowicie uwolniony od kosztów VAT w zakresie tej działalności.

Powyższe stanowisko potwierdzone jest przez liczne wyroki Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (np. Orzeczenie ETS w sprawie C-37/95 pomiędzy państwem Belgijskim a Ghent Coal Terminal NV). Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu refaktur potwierdził także Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z dnia 28 października 2005 r. o sygn. 1471/NTR1/443-414/05/LS oraz w postanowieniu z dnia 22 sierpnia 2007 r., sygn. 1471/VTR1/443-52/07/MA .

Wobec powyższego Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w przedmiotowych fakturach VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.**

Przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) oraz przepisy wykonawcze wydane do w/w ustawy nie regulują zagadnienia refakturowania. Należy więc w tym przypadku odwołać się do zapisu zawartego w art. 28 VI Dyrektywy RE z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (2006/112/WE) zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot refakturujący daną usługę, nabytą we własnym imieniu i na własny rachunek, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przerzucenie kosztów na inną firmę, nie może być zatem inaczej potraktowane niż tylko jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Przepis ten pozwala na traktowanie (refakturowania) usług jako odsprzedaży usług, przy czym odsprzedawana usługa powinna mieć niezmieniony charakter. Ceny netto, a także stawki podatku od towarów i usług w refakturach wystawionych dla faktycznego odbiorcy danych usług, winny być takie same, jak w fakturach wystawionych dla podmiotu dokonującego ich refakturowania (między kontrahentami powinna być zawarta umowa o odrębnym rozliczaniu –refakturowaniu - danego rodzaju czynności).

Na podstawie art. 86 ust. 1 w/cyt ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z ust. 2 pkt 1 lit. a) w/w artykułu ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Jak wynika z cytowanych przepisów, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w odniesieniu do towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług. Nie ma natomiast zastosowania w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. takich, z tytułu których nie powstaje podatek należny, a więc nie podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub zwolnionych z tego podatku.

Odnosząc się do opisanego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, iż Strona ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu od podmiotów z Grupy Agfa usług pogwarancyjnych ( w celu ich dalszego refakturowania na użytkowników finalnych), musi jednak wziąć pod uwagę, iż uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego doznaje szeregu ograniczeń i wyłączeń przewidzianych w innych przepisach w/powołanej ustawy, przede wszystkim zaś w art. 88 i 90.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1Maja 10,09-402 Płock.