Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1367/11-4/AWa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-01-26
Teza: Czy w przedstawionym stanie faktycznym dostawa działek budowlanych będzie obciążona podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: grunty; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2011 r. (data wpływu 24 października 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 stycznia 2012 r. (data wpływu 13 stycznia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek budowlanych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek budowlanych. Powyższy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 stycznia 2012 r. o doprecyzowanie przedstawionego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni wspólnie z innymi osobami na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych nabyła w roku 2008 wraz z małżonkiem na warunkach ustawowej wspólności małżeńskiej 2,5 ha niezabudowanego gruntu rolnego (zapisanego w ewidencji gruntów jako działka rolna klasa VI). Przy sprzedaży nie pobrano PCC. Transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Zainteresowana ani żaden z pozostałych współwłaścicieli nie prowadzi na gruncie działalności rolniczej. Wnioskodawczyni nie prowadzi także działalności gospodarczej. Jeden z pozostałych współwłaścicieli prowadził działalność gospodarczą w zakresie przetwórstwa drewna, w roku 2008 została ona jednak zawieszona, a następnie w roku 2010 zlikwidowana, nie była ona w żadnym zakresie powiązana z gruntem, którego dotyczy niniejszy wniosek, w szczególności nie była na nim prowadzona.

Jeszcze przed zakupem działki jeden z obecnych współwłaścicieli (małżonek Wnioskodawczyni) uzyskał dla przedmiotowego gruntu decyzję o warunkach zabudowy przewidującą wzniesienie na gruncie budynku usługowego (gastronomia i pokoje gościnne), jednak nigdy nie podjął żadnych działań mających na celu realizację opisanej inwestycji. Ani Zainteresowana, ani też żaden z pozostałych współwłaścicieli nigdy w żadnym zakresie nie wykorzystywali wskazanego gruntu w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, czy rolniczej. Wobec zmiany sytuacji gospodarczej zaniechano planów inwestycyjnych i odstąpiono od koncepcji budowy na gruncie budynku usługowego.

W roku 2009 jeden z obecnych współwłaścicieli (małżonek Wnioskodawczyni) uzyskał dla nieruchomości nową decyzję o warunkach zabudowy obejmującą budowę jednorodzinnego budynku mieszkalnego i podział nieruchomości.

Wobec kolejnej zmiany planów Wnioskodawczyni oraz pozostali współwłaściciele zamierzają podzielić działkę na mniejsze działki - po ok. 1.000 m2, uzyskać dla każdej z tych działek warunki zabudowy dla domów jednorodzinnych, a następnie sprzedać te działki indywidualnym nabywcom. Współwłaściciele rozważają również wykonanie lub współuczestniczenie, we współpracy z nowymi właścicielami działek, w wykonaniu części infrastruktury - na przykład doprowadzenie wody i prądu do każdej z działek przed lub w trakcie ich sprzedaży.

Niniejszy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 11 stycznia 2012 r. o następujące informacje:

1.  Wnioskodawczyni obecnie nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Grunt został zakupiony w związku z korzystną sytuacją na rynku nieruchomości jako potencjalne miejsce, w którym dzieci współwłaścicieli (spokrewnionych ze sobą) mogłyby w przyszłości wybudować domy. Jeden z pozostałych współwłaścicieli rozważał także budowę na części nabytego terenu domu weselnego, ale nigdy tych planów nie zrealizował (uzyskał jedynie warunki zabudowy).
3.  Działki po podziale miałyby średnio po kilkaset metrów kwadratowych (od 500 do 1.500 m², w zależności od tego jakie byłoby życzenie nowego właściciela). W związku z tym, powstanie ich od 10 do 40 działek. W chwili obecnej nie ma jeszcze żadnego planu podziału, nie wydzielono też żadnej działki.
4.  Grunt nigdy nie był udostępniany przez Wnioskodawczynię odpłatnie innym podmiotom na podstawie umowy dzierżawy lub użyczenia.
5.  Nigdy nie były podejmowane żadne działania przygotowujące grunt do sprzedaży. Wnioskodawczyni nie zamierza także podejmować tego typu działań w przyszłości, poza podziałem gruntu na działki (przy czym nie jest wykluczone wydzielanie działek w miarę sprzedaży) i ewentualnymi działaniami w zakresie doprowadzenia wody i prądu, opisanymi we wniosku, z tym, że działania w tym zakresie jeśli miałyby być podejmowane, to w ramach współpracy z nabywcami gruntów, a nie jako samodzielna inwestycja obecnych współwłaścicieli. Obecni współwłaściciele nie będą utwardzać dróg, urządzać zieleni ani podejmować działań marketingowych wykraczających poza ogłoszenia i zgłoszenie gruntu w agencjach obrotu nieruchomościami.
6.  Zainteresowana nie dokonywała wcześniej sprzedaży innych nieruchomości gruntowych.
7.  Poza gruntem, wskazanym we wniosku, Wnioskodawczyni jest w chwili obecnej współwłaścicielem nieruchomości, na której znajduje się dom, w którym zamieszkuje i nie wyklucza sprzedaży tej nieruchomości, ale innych działań tego typu nie planuje.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dostawa działek budowlanych będzie obciążona podatkiem od towarów usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni, dostawa działek budowlanych wykonana w warunkach opisanych we wniosku nie będzie obciążona podatkiem od towarów i usług. W ocenie Wnioskodawczyni, dokonując sprzedaży przedmiotowych działek działa ona w sferze prywatnej, do której nie stosuje się unormowań ustawy od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast art. 7 ust 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Z uwagi na powyższe uregulowania, sprzedaż gruntu jest dostawą towarów. Jednakże samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Istotnym jest, aby podmiot działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jednocześnie zgodnie z ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem, w przedmiotowej sprawie podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy nieruchomość była wykorzystywana w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

W wyroku z dnia 24 listopada 2009 r., sygn. akt. I FSK 1736/08 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż przyjęcie, że dana osoba sprzedaje działki w charakterze podatnika podatku od towarów i usług wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę profesjonalną. Natomiast zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru. Nie można doszukiwać się go w okolicznościach, które nastąpiły po jego nabyciu (np. w okolicznościach związanych z podziałem zakupionego gruntu na mniejsze działki), gdyż pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Podział gruntu przeznaczonego na cele budowlane na mniejsze działki nie musi wskazywać na zamiar sprzedaży działek w sposób częstotliwy - w celach handlowych. Takie działania mogą mieć na celu jedynie ułatwienie zbywcy sprzedaży stanowiących jego majątek prywatny działek i uzyskanie za nie wyższej ceny, co jest ekonomicznie uzasadnione. Jeśli czynność podmiotu wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to z tytułu wykonania takiej czynności nie może być on uznany za podatnika VAT bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie. Okolicznością przesądzającą nie może tu być - w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego - jedynie sam fakt podziału gruntu na odrębne działki. Rozumowanie takie bowiem prowadziłoby do trudnych do zaakceptowania wniosków, że podmiot sprzedający poza działalnością gospodarczą np. swój prywatny samochód nie ma statusu podatnika w przypadku, gdy zbywa go w całości, a uzyskuje ten status sprzedając go w częściach.

Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w którym stwierdził, iż przepisy art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Fakt, iż dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Warto podkreślić, iż powołany wyrok dotyczył właśnie sprzedaży gruntu, który po jego nabyciu został podzielony przez będące jego właścicielami osoby fizyczne na kilka mniejszych działek budowlanych, które następnie były sprzedawane.

Podkreślenia wymaga, że obecnie orzecznictwo sądowe jest w tej kwestii jednolite. W licznych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych stwierdzono, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając przeznaczone pod zabudowę grunty działa w charakterze podatnika VAT jako handlowiec, wymaga ustalenia, że jej aktywność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (charakteryzującą się powtarzalnością czynności i chęcią ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Także samo nabycie gruntów musi nastąpić w celach handlowych, nie zaś w innych celach.

Sama wyprzedaż majątku, bez względu na to, czy dokonana jednorazowo, czy też w częściach nie ma charakteru powtarzalnego. Dlatego sprzedaż majątku własnego nie jest nigdy i w żadnych okolicznościach działaniem tworzącym przesłanki wskazujące na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Nie jest częstotliwością, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług zawarcie nawet kilkunastu transakcji sprzedaży w odniesieniu do majątku własnego podatnika.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy ponad wszelką wątpliwość stwierdzić, iż sprzedaż działek nie będzie następować w ramach wykonywania działalności gospodarczej, tym samym nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 lipca 2011 r. (ILPP2/443-655/11-4/SJ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. W świetle zapisu zawartego w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego Kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m. in. rzeczy (Bednarek Małgorzata, „Mienie”, „Komentarz do art. 44-553 Kodeksu cywilnego”, Zakamycze 1997, komentarz do art. 45 k.c.). Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome (Pasecki Kazimierz, „Kodeks cywilny, Księga pierwsza. Część ogólna. Komentarz”, Zakamycze 2003, komentarz do art. 45 k.c.).

Natomiast, w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy Kodeks cywilny. Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom.

Jak stanowi art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (§ 2 ww. przepisu).

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 k.c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy wskazać, iż na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zarówno sprzedaż udziału we współwłasności gruntu na podstawie art. 198 k.c., jak i sprzedaż wspólnego gruntu za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 k.c. stanowi odpłatną dostawę towarów.

Natomiast, w myśl art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 ze zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

W świetle art. 35 tego Kodeksu, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 powołanej wyżej ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powołanych wyżej przepisów, tj. art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie – czynność wykonana jest przez podmiot, który w ramach tej czynności występuje w charakterze podatnika podatku VAT.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, iż status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży gruntu jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy. Z kolei, w celu ustalenia, czy dostawa działek wyczerpuje znamiona pojęcia „działalność gospodarcza” koniecznym jest ustalenie, czy zamiarem podmiotu wykonującego czynności jest ich dokonywanie w sposób częstotliwy. Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „zamiar”, jak również nie precyzuje pojęcia „sposób częstotliwy”, w każdym przypadku należy badać, czy intencją dokonania określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie (więcej niż jednokrotnie).

Zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług definicja działalności gospodarczej ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zasady wykładni językowej i funkcjonalnej definicji działalności gospodarczej prowadzą do wniosku, że działalność gospodarczą stanowi nie tylko działalność częstotliwa, czyli stała i powtarzalna, ale także jednorazowa czynność, jeżeli wiąże się z nią zamiar częstotliwości, przy czym wspomniana działalność powinna być wykonywana przez producenta, handlowca, usługodawcę, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika lub wykonującego wolny zawód.

Tut. Organ nadmienia, iż definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług jest znacznie szersza niż definicja działalności gospodarczej uregulowana w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.), czy też w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307). W konsekwencji ocena określonych stanów na gruncie powołanych aktów prawnych może być odmienna.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika ponadto, iż dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Przykładowo zlecenie wykonania analizy opłacalności inwestycji, która w rezultacie nigdy faktycznie nie została zrealizowana, powinno być traktowane jako działalność gospodarcza.

Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie nieruchomości, które stanowią część tych transakcji, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem, podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

W tym miejscu należy podkreślić, iż zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar sprzedaży ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy przewidywana transakcja gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni wspólnie z innymi osobami na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych nabyła w roku 2008 wraz z małżonkiem na warunkach ustawowej wspólności małżeńskiej 2,5 ha niezabudowanego gruntu rolnego – zapisanego w ewidencji gruntów jako działka rolna VI kl.

Jeszcze przed zakupem działki jeden z obecnych współwłaścicieli (małżonek Wnioskodawczyni) uzyskał dla przedmiotowego gruntu decyzję o warunkach zabudowy, przewidującą wzniesienie na gruncie budynku usługowego (gastronomia i pokoje gościnne), jednak nigdy nie podjął żadnych działań mających na celu realizację opisanej inwestycji. Dodatkowo Wnioskodawczyni zaznaczyła, iż grunt został zakupiony w związku z korzystną sytuacją na rynku nieruchomości jako potencjalne miejsce, w którym dzieci współwłaścicieli (spokrewnionych ze sobą) mogłyby w przyszłości wybudować domy. W roku 2009 jeden z obecnych współwłaścicieli (małżonek Wnioskodawczyni) uzyskał dla nieruchomości nową decyzję o warunkach zabudowy, obejmującą budowę jednorodzinnego budynku mieszkalnego i podział nieruchomości.

Wobec kolejnej zmiany planów Wnioskodawczyni oraz pozostali współwłaściciele zamierzają podzielić działkę na mniejsze działki – od 500 m2 do 1.500 m2, w zależności od tego jakie byłoby życzenie nowego właściciela. W związku z tym, powstanie od 10 do 40 działek. Ponadto, zamierzają uzyskać dla każdej z tych działek warunki zabudowy dla domów jednorodzinnych, a następnie sprzedać te działki indywidualnym nabywcom. Współwłaściciele rozważają również wykonanie lub współuczestniczenie, we współpracy z nowymi właścicielami działek, w wykonaniu części infrastruktury – na przykład doprowadzenie wody i prądu do każdej z działek przed lub w trakcie ich sprzedaży. Obecni współwłaściciele nie będą utwardzać dróg, urządzać zieleni ani podejmować działań marketingowych wykraczających poza ogłoszenia i zgłoszenie gruntu w agencjach obrotu nieruchomościami.

Wnioskodawczyni wskazała również, iż nie wykorzystywała ww. nieruchomości gruntowej ani w działalności rolniczej, ani w działalności gospodarczej. Ponadto, grunt nigdy nie był udostępniany przez Wnioskodawczynię odpłatnie innym podmiotom na podstawie umowy dzierżawy lub użyczenia. Zainteresowana nie dokonywała wcześniej sprzedaży innych nieruchomości gruntowych. Poza gruntem wskazanym we wniosku, Wnioskodawczyni jest w chwili obecnej współwłaścicielem nieruchomości, na której znajduje się dom, w którym zamieszkuje, i nie wyklucza sprzedaży tej nieruchomości, ale innych działań tego typu nie planuje.

W świetle powyżej przytoczonych przepisów dostawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzonej działalności gospodarczej, co może mieć miejsce również przy czynności dokonanej jednorazowo.

Z opisanego przez Wnioskodawczynię zdarzenia przyszłego nie wynika, by nabyciu w roku 2008 nieruchomości gruntowej przyświecał cel związany z wykorzystaniem jej na potrzeby osobiste. Zainteresowana wskazała, iż nabycia dokonano z uwagi na korzystną sytuację na rynku nieruchomości, a ponadto jeszcze przed dokonaniem zakupu gruntu wystąpiono o wydanie dla niego decyzji o warunkach zabudowy przewidującej budowę budynku usługowego (gastronomia i pokoje gościnne). Jednakże w związku ze zmianą sytuacji gospodarczej zaniechano planów inwestycyjnych i odstąpiono od koncepcji budowy budynku usługowego.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż zakupu przedmiotowej nieruchomości dokonano z zamiarem osiągnięcia korzyści majątkowych, poprzez przeprowadzenie inwestycji polegającej na budowie budynku usługowego. Zatem, zakup nieruchomości w tak sprecyzowanym celu, oznacza zakup celem odzyskania zainwestowanych środków w przyszłości. Wobec tego sam zamiar wykorzystania przedmiotowego gruntu dla celów zarobkowych, podjęto już w momencie nabycia ww. gruntu. Tym samym, przedstawione okoliczności w sprawie wskazują na to, iż intencją Wnioskodawczyni i pozostałych współwłaścicieli było wykorzystywanie gruntu w działalności gospodarczej.

Ponadto, istotnym elementem, przesądzającym o uznaniu planowanych przez Zainteresowaną działań (tj. dostawy udziałów w działkach budowlanych) za prowadzenie działalności gospodarczej oprócz ustalonego celu nabycia nieruchomości są czynności przygotowawcze, jakich dokona Wnioskodawczyni w związku z planowaną transakcją sprzedaży. Zainteresowana bowiem – wraz z pozostałymi współwłaścicielami – planuje podzielić przedmiotową nieruchomość gruntową na mniejsze działki o powierzchni od 500 m2 do 1.500 m2, w zależności od tego jakie będzie życzenie nowego właściciela. W związku z tym, powstanie od 10 do 40 działek. Dodatkowo, Wnioskodawczyni i współwłaściciele zamierzają uzyskać dla każdej z nowo powstałych działek warunki zabudowy dla domów jednorodzinnych, a następnie sprzedać ww. działki indywidualnym nabywcom. Zarówno Zainteresowana, jak i współwłaściciele rozważają również wykonanie lub współuczestniczenie, we współpracy z nowymi właścicielami działek, w wykonaniu części infrastruktury – na przykład doprowadzenie wody i prądu do każdej z działek przed lub w trakcie ich sprzedaży.

Okoliczności sprawy wskazują na zamiar sprzedaży udziałów w działkach z zyskiem i w sposób częstotliwy, w przeciwnym bowiem razie ponoszenie znacznych nakładów na przygotowanie terenu pod budowę, tj. podział nieruchomości na mniejsze działki, wystąpienie o warunki zabudowy dla każdej działki (zabudowa domami jednorodzinnymi), zgłoszenie w agencjach obrotu nieruchomościami przedmiotowych działek do sprzedaży, a także wykonanie części infrastruktury przed lub w trakcie sprzedaży, byłoby niecelowe i ekonomicznie nieuzasadnione. Zatem, wykonanie ww. czynności wskazuje na podjęcie przez Zainteresowaną świadomych działań zmierzających do sprzedaży udziałów w działkach w sposób częstotliwy, w celu osiągnięcia korzyści finansowych.

Zatem, sprzedaż udziałów w wydzielonych działkach będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a dokonująca dostawy będzie działała w związku z tą dostawą jako podatnik podatku VAT. Wobec tego ww. czynność sprzedaży dokonana będzie w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię samodzielnej działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, iż czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię będą wypełniały definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. W związku z tym, Zainteresowana będzie występowała – w związku z dostawą udziałów w nieruchomościach gruntowych – w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy, podatnicy dokonujący dostawy terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę nie mogą skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy.

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według ww. stawki przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w przypadku gruntów niezabudowanych zwolniona od podatku jest jedynie dostawa terenów innych niż budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Powyższe oznacza, iż generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W celu określenia, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy odwołać się do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.), regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Dla prawidłowego określenia przeznaczenia terenów istotne znaczenie odgrywa miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, o którym mowa w art. 4 ww. ustawy. Stosownie do treści art. 4 ust. 1 tej ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (…) - art. 4 ust. 2 cyt. ustawy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego, tj. miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku inne akty ustanowione przez właściwe organy, a mianowicie decyzja o warunkach zabudowy.

Należy jednak wskazać, iż kwalifikowanie przeznaczenia gruntów w oparciu o dokumentację dotyczącą kształtowania i prowadzenia polityki przestrzennej nie leży w kompetencji organów podatkowych – art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Uwzględniając opis zdarzenia przyszłego wskazujący, iż zakupiony grunt zgodnie z wydaną decyzją o warunkach zabudowy stanowi teren przeznaczony pod inwestycję polegającą na budowie domów jednorodzinnych, stwierdzić należy, iż opisane we wniosku nieruchomości gruntowe przeznaczone są pod zabudowę. Tym samym, dokonana przez Zainteresowaną dostawa nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Reasumując, planowana przez Wnioskodawczynię dostawa udziałów w gruntach przeznaczonych pod zabudowę, będzie opodatkowana podatkiem VAT, według 23% stawki podatku.

Jednocześnie, tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając na uwadze, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez jednego ze współwłaścicieli przedmiotowego gruntu, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych współwłaścicieli.

Pozostali współwłaściciele chcąc uzyskać interpretacje indywidualne powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o ich udzielenie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.