Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.7.2019.2.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-10
Teza: w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na prowadzone badania naukowe oraz prace rozwojowe
Słowa kluczowe: badanie-badanie naukowe; koszt; koszt-koszty kwalifikowane; koszt-koszty uzyskania przychodów; moment; prace
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 grudnia 2018 r. (data wpływu 2 stycznia 2019 r.), uzupełnionym 2 kwietnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy wydatki poniesione oraz wydatki, które będą ponoszone w przyszłości przez Spółkę na badania naukowe w związku z realizowanym Projektem, stanowią koszty uzyskania przychodu inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami i potrącalne są w dacie ich poniesienia,
*   czy wydatki poniesione oraz wydatki, które będą ponoszone w przyszłości przez Spółkę na prace rozwojowe w związku z realizowanym Projektem, mogą zostać odniesione w koszty podatkowe w którymś z momentów wymienionych w art. 15 ust. 4a ustawy o CIT

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2019 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na prowadzone badania naukowe oraz prace rozwojowe. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 21 marca 2019 r. Znak 0111-KDIB1-3.4010.7.2019.l.BM wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 2 kwietnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Spółka akcyjna (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”), to firma zajmująca się projektowaniem i produkcją wyrobów medycznych. Oferta firmy obejmuje przede wszystkim implanty medyczne, opatrunki specjalistyczne oraz wyroby uciskowe do rehabilitacji blizn. Spółka uzyskała status Centrum Badawczo-Rozwojowego. W ramach działalności badawczo-rozwojowej Spółka prowadzi projekty w sektorach: wyrobów medycznych, wyrobów kosmetycznych, wyrobów chemii gospodarczej, wyrobów higienicznych i inkontynentnych.

Spółka rozpoczęła realizuję projektu pt. (…). Powyższy projekt realizowany jest na podstawie umowy zawartej pomiędzy Narodowym Centrum Badań i Rozwoju a czterema Wykonawcami, z których jeden jest Liderem (nie Wnioskodawca). Projekt realizowany będzie w ciągu 36 miesięcy.

Przedmiotem projektu jest opracowanie i przygotowanie do wdrożenia\`(...)\` zestawu opatrunkowego złożonego z czterech podzespołów zabezpieczających urazy trwałe. W wyniku przeprowadzonych prac badawczych opracowany zostanie prototyp\`(...)\` zestawu opatrunkowego złożony z czterech podzespołów. W wyniku przeprowadzonych prac rozwojowych wykonane zostaną badania kliniczne oraz próby starzeniowe materiałów opatrunkowych, co jest warunkiem koniecznym do rozpoczęcia procedur certyfikacyjnych niezbędnych do wprowadzenia produktu medycznego na rynek. Cały projekt składa się z 7 etapów. Badania przemysłowe obejmują etapy 1-6, prace rozwojowe etap 7. Spółka jest wykonawcą etapu 2 i 7.

W ramach realizacji etapu 2 (okres realizacji 33 miesiące) prowadzone będą badania przemysłowe związane z:

1.  Opracowaniem dokumentacji warunków odbioru jakościowego surowców niezbędnych do otrzymywania założonych materiałów opatrunkowych.
2.  Opracowaniem optymalnego składu modelowych prototypów zestawów opatrunkowych.
3.  Doborem systemu opakowaniowego i metody sterylizacji łącznie z wykonaniem wstępnych wariantów opakowań i sterylizacji partii prototypów.
4.  Opracowaniem wytycznych do systemu opakowaniowego.
5.  Wytworzeniem partii prototypów z uwzględnieniem optymalnej metody sterylizacji oraz systemu opakowaniowego.

W ramach realizacji etapu 7 (okres realizacji 21 miesięcy) realizowane będą prace rozwojowe:

1.  Wykonanie badań w warunkach klinicznych.
2.  Wykonanie badań starzeniowych.
3.  Przeprowadzenie badań dotyczących określenia wytycznych do wdrożenia wyników projektu na przemysłowych liniach produkcyjnych.

W wyniku realizacji projektu Spółka otrzyma refundację poniesionych wydatków w wysokości 65% kosztów kwalifikowanych badań przemysłowych i 40% prac rozwojowych, którymi będą: koszty personelu (pracowników badawczych, pracowników technicznych oraz pozostałych pracowników pomocniczych w zakresie, w jakim są oni zatrudnieni przy realizacji Projektu), koszty amortyzacji, koszty badań wykonywanych na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów zakupionych lub użytkowanych na podstawie licencji uzyskanych od osób trzecich po cenach rynkowych, inne koszty operacyjne, w tym koszty materiałów, środków eksploatacyjnych i innych podobnych produktów, dodatkowe koszty ogólne (ryczałt).

Wnioskodawca dodaje także, iż dla celów bilansowych, koszty prowadzonych prac badawczych Spółka odnosi w koszty w momencie poniesienia (etap 2 projektu), natomiast koszty prac rozwojowych będą ewidencjonowane na odrębnym koncie rozliczeń międzyokresowych czynnych, a po ich zakończeniu mogą być zaliczone do wartości niematerialnych i prawnych i rozliczane w koszty poprzez odpisy amortyzacyjne.

W piśmie z 2 kwietnia 2019 r., będącym uzupełnieniem wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Prace realizowane w ramach etapu 2 stanowią badania naukowe (badania podstawowe, aplikacyjne), o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
2.  Prace realizowane w ramach etapu 7 stanowią prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatki poniesione oraz wydatki, które będą ponoszone w przyszłości przez Spółkę na prace badawcze w postaci badań przemysłowych w związku z realizowanym Projektem, stanowią koszty uzyskania przychodu inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami i potrącalne są w dacie ich poniesienia?
2.  Czy wydatki poniesione oraz wydatki, które będą ponoszone w przyszłości przez Spółkę na prace rozwojowe w związku z realizowanym Projektem, mogą zostać odniesione w koszty podatkowe w którymś z momentów wymienionych w art. 15 ust. 4a ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione oraz wydatki, które będą ponoszone w przyszłości przez Spółkę na prace badawcze w postaci badań przemysłowych w związku z realizowanym Projektem, stanowią koszty uzyskania przychodu inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami i potrącalne są w dacie ich poniesienia. Koszty prac rozwojowych wskazane w opisie stanu faktycznego (etap 7 projektu) mogą zostać odniesione w koszty podatkowe w którymś z momentów wymienionych w art. 15 ust. 4a ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „ustawa o PDOP”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztem uzyskania przychodów jest zatem taki wydatek, który spełnia łącznie warunki określone w ww. przepisie ustawy o PDOP, a mianowicie:

*   został poniesiony przez podatnika.
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. istnieje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania - w momencie ponoszenia wydatku podatnik mógł, obiektywnie oceniając, oczekiwać skutku w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

Z powyższego wynika więc, że jeżeli poniesione i właściwie udokumentowane przez podatnika wydatki nie zostały wyłączone z kosztów podatkowych na mocy art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP, mogą stanowić - co do zasady - koszt uzyskania przychodu na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, pod warunkiem istnienia ich związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz z uzyskaniem przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem jego źródła.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wydatki Spółki na prace badawcze w związku z realizowanym Projektem spełniają wszystkie kryteria warunkujące ich zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów. Spółka ponosi faktyczny ich ciężar (tj. do momentu kiedy nie zostaną one zwrócone Spółce w jakiejkolwiek części w ramach refundacji od NCBiR (do 65%)), a z uwagi na swój charakter są one związane z całokształtem działalności Spółki i są ponoszone w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Dzięki bowiem ich poniesieniu Spółka planuje opracować i przygotować do wdrożenia innowacyjnego, uniwersalnego, komplementarnego zestawu opatrunkowego złożonego z czterech podzespołów zabezpieczających urazy trwałe oczekując jednocześnie zwiększenia przychodów z prowadzonej sprzedaży Jednocześnie żaden z analizowanych wydatków Spółki nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

W ramach ustawy o PDOP, wyróżniono koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami, zwane kosztami pośrednimi.

Do pierwszej z wymienionych kategorii należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Natomiast, pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których ponoszenie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych, konkretnych przychodów.

I tak, zgodnie z art. 4a pkt 27 ustawy o PDOP, badania naukowe oznaczają:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce stanowi natomiast, że badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Wykładnia powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że główną cechą badań przemysłowych w rozumieniu ustawy o PDOP, jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowania nowych produktów, procesów lub usług. Jak zostało to wskazane w opisie stanu faktycznego celem prac badawczych ma być zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności niezbędnych do opracowywania i przygotowania do wdrożenia innowacyjnego, uniwersalnego, komplementarnego zestawu opatrunkowego złożonego z czterech podzespołów zabezpieczających urazy trwałe, który będzie mógł stanowić integralną część wyposażenia służb ratownictwa medycznego, wyposażenia szpitali i wojska. Tym samym, w ocenie Spółki, prace badawcze będą stanowiły badania przemysłowe w rozumieniu art. 4a pkt 27 ustawy o PDOP.

Uwzględniając powyższe należy dojść do wniosku, że w przypadku wydatków na prace badawcze w postaci badań przemysłowych nie jest możliwe ustalenie czy, ani tym bardziej w jakim okresie i w jakiej wysokości powstanie przychód związany z badaniami prowadzonymi przez Spółkę. Analizowane wydatki będą bowiem podstawą do dalszych działań Spółki podejmowanych w przyszłości, zmierzających do wytworzenia i wprowadzenia na rynek nowych produktów w celu uzyskania przychodów, a Spółka przed zakończeniem prac badawczych nie jest w stanie ostatecznie przesądzić ich efektu. Mając na uwadze brak bezpośredniego związku analizowanych wydatków z przychodami Spółki, koszty prac badawczych powinny zostać uznane za koszty pośrednio związane z przychodami. W konsekwencji, w myśl art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP, przedmiotowe wydatki są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Jeśli chodzi o prace rozwojowe to ich definicje zawarto w art. 4a pkt 28 ustawy o PDOP. Zgodnie z tym przepisem, prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zgodnie z tym przepisem, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. W uproszczeniu więc, prace rozwojowe są kontynuacją prac badawczych, polegają na zastosowaniu wyników prac badawczych w warunkach zbliżonych do rzeczywistych. Podział prac badawczo-rozwojowych na etap prac badawczych i etap prac rozwojowych z podatkowego punktu widzenia jest o tyle istotny, że szczególne zasady rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów, w tym możliwość amortyzacji zgodnie z art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, dotyczą w obecnym stanie prawnym tylko i wyłącznie kosztów prac rozwojowych, podczas gdy koszty prac badawczych podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych.

Mając powyższe na uwadze, spółka stoi na stanowisku, iż wydatki na prace badawcze w postaci badań przemysłowych w związku z realizowanym Projektem, stanowią koszty uzyskania przychodu inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami i potrącalne są w dacie ich poniesienia, a koszty prac rozwojowych mogą zostać odniesione w koszty podatkowe w którymś z momentów wymienionych w art. 15 ust. 4a ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „updop”), przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, badania naukowe to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1668),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

Zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4a pkt 28 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika,
*   musi być definitywny, a więc bezzwrotny,
*   musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   musi zostać właściwie udokumentowany,
*   nie może być kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 updop.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Przepisy updop, dokonują podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z przychodami).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast, pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Regulacje dotyczące potrącalności kosztów bezpośrednio związanych z przychodami zawarte zostały w art. 15 ust. 4, 4b i 4c updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e updop, regulują zasady potrącalności kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera szczególny przepis dotyczący rozliczania kosztów prac rozwojowych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. I tak, w myśl art. 15 ust. 4a updop, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w jeden z poniższych sposobów:

1.  w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2.  jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3.  poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zawierają dodatkowych warunków, jakie podatnik powinien spełnić w przypadku, gdy postanowi on ujmować koszty prac rozwojowych dla celów podatkowych zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 1, pkt 2 albo 3 updop. W rezultacie, zgodnie z wyborem podatnika, w przypadku prowadzenia prac rozwojowych ich koszty mogą być przez podatnika rozpoznawane jako koszty podatkowe w trakcie trwania tych prac bądź jednorazowo na moment ich zakończenia, albo też podatnik może rozpoznawać koszty tych prac poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

Użycie przez ustawodawcę w art. 15 ust. 4a updop, sformułowania „mogą” (przy wskazaniu sposobu rozliczenia kosztów prac rozwojowych), przy jednoczesnym braku dodatkowych wskazań kiedy dany sposób ujęcia kosztów prac rozwojowych może być zastosowany, prowadzi do konkluzji, że podatnik posiada swobodę wyboru zastosowania poszczególnych sposobów podatkowego rozliczania kosztów prac rozwojowych.

W związku z powyższym, w ocenie tut. Organu, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że wydatki poniesione oraz wydatki, które będą ponoszone w przyszłości na prace które będą realizowane w ramach etapu 2 które jak wskazał Wnioskodawca stanowią badania naukowe (badania podstawowe, aplikacyjne) o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, jako koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami stanowią/będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w momencie poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d upodp.

Natomiast, koszty prac rozwojowych prowadzone w ramach etapu 7 projektu, które spełniają definicję wskazaną w art. 4 ust. 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, winny być odniesione w koszty podatkowe w którymś z momentów wymienionych w art. 15 ust. 4a updop.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.