Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-1.4510.294.2016.2.BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-11-28
Teza: w zakresie sposobu ustalenia oraz momentu powstania wskazanego we wniosku przychodu podatkowego
Słowa kluczowe: pośrednictwo; prowizje; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 sierpnia 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 31 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym 8 listopada 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie sposobu ustalenia oraz momentu powstania wskazanego we wniosku przychodu podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie sposobu ustalenia oraz momentu powstania wskazanego we wniosku przychodu podatkowego. Powyższy wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 27 października 2016 r. Znak: 2461-IBPB-1-1.4510.294.2016.1.BK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 8 listopada 2016 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji mającą polską rezydencję podatkową. Planuje zostać wspólnikiem spółki komandytowej z siedzibą w Polsce (dalej jako: „Spółka” lub „Właściciel Portalu”), w której będzie pełnić rolę komplementariusza.

W najbliższym czasie spółka komandytowa planuje rozpocząć działalność z zakresu świadczenia usług drogą elektroniczną polegających na prowadzeniu portalu internetowego przeznaczonego do dokonywania na nim obrotu wirtualnymi przedmiotami oraz kontami do gier komputerowych, oraz wszelkich usług, z tym związanych (dalej: „Wirtualne przedmioty”), świadczonych przez jego zarejestrowanych użytkowników (dalej jako: „Portal”). Portal będzie pełnić funkcje platformy, na której gracze z różnych stron świata będą mogli sprzedawać i kupować Wirtualne przedmioty nabyte w różnych grach od innych użytkowników Portalu. Na moment obecny brane są pod uwagę różne modele funkcjonowania Portalu.

Poniżej Wnioskodawca prezentuje opis jednego z modeli.

Zgodnie z regulaminem, Portal będzie przeznaczony dla osób fizycznych zamieszkałych w kraju lub za granicą, nieprowadzących działalności gospodarczej z zakresu handlu Wirtualnymi przedmiotami. Aby zostać użytkownikiem Portalu, osoba fizyczna będzie musiała dokonać rejestracji podając swoje dane osobowe oraz uwierzytelnić je w wybrany przez siebie sposób (określony w regulaminie Portalu). W ramach rejestracji konieczne będzie m.in. wskazanie imienia, nazwiska oraz kraju zamieszkania. Przed przystąpieniem do Portalu Klient będzie zapoznawany z regulaminem Portalu, polityką prywatności i innymi wymaganymi regulacjami. Jednocześnie użytkownicy Portalu, którzy będą planowali dokonać sprzedaży przedmiotów na Portalu będą zobowiązani do samodzielnego określenia regulaminu dokonywania zakupów Wirtualnych przedmiotów.

Właściciel Portalu w żadnym momencie nie stanie się stroną jakichkolwiek umów zawieranych między użytkownikami za pośrednictwem Portalu i nie będzie prezentowany jako żadna ze stron. Zapewni on jedynie narzędzia (konta użytkowników, algorytmy) do realizowania transakcji.

Wnioskodawca zaznacza, że księgowania/rozliczenia między użytkownikami transakcji dokonywanych na Portalu będą następować w jednostkach uczestnictwa, jakie będą wydawane przez Spółkę na rzecz użytkownika w dacie przystąpienia do Portalu (dalej: „JU”).

Model funkcjonowania Portalu ilustruje poniższy przykład:

Użytkownik (osoba fizyczna) dokona rejestracji na Portalu. Następnie użytkownik będzie zasilał swoje konto środkami pieniężnymi (przykładowo 100 USD). Wpłata środków pieniężnych będzie następować na konto bankowe prowadzone w USD i należące do podmiotu trzeciego (spółki osobowej mającej siedzibę w Polsce) - dalej jako „Administrator płatności” lub „Administrator”). Środki pieniężne będą wpłacane za pomocą jednego z systemów płatniczych m.in. \`(...)\` lub przy użyciu karty kredytowej lub innego sposobu dokonywania płatności drogą elektroniczną, wybranego przez Klienta spośród wskazanych przez Spółkę. Spółka zawrze z Administratorem płatności umowę o współpracę, zgodnie z którą podmioty te będą wzajemnie wymieniać informacje w zakresie użytkowników, wpłacanych i wypłacanych przez nich środków pieniężnych a także dokonywanych transakcjach.

Po zaksięgowaniu przez Administratora wpłaconych środków pieniężnych będzie on informował Spółkę o otrzymaniu wpłaty od użytkownika. Po otrzymaniu informacji Spółka będzie emitować (przypisywać do wirtualnego konta użytkownika) jednostki uczestnictwa (w stosunku 1:1 z wpłaconymi USD). Np. dokonaniu wpłaty 100 USD na konie użytkownika pojawi się 100 JU.

Klienci będą za pomocą Portalu dokonywać transakcji zakupu/sprzedaży Wirtualnych przedmiotów bezpośrednio z innymi użytkownikami Portalu - rozliczenie i rozrachunek między użytkownikami Portalu będzie następować w JU. W ramach obsługi Portalu Wnioskodawca będzie dokonywał stosownych zapisów (księgowań) na wirtualnych kontach poszczególnych użytkowników (prowadzonych w JU). Rozliczenia będą dokonywane automatycznie przez system tj. po zakupie Wirtualnego przedmiotu system będzie automatycznie blokował na koncie nabywcy określoną ilość JU. Następnie po otrzymaniu usługi nabywca będzie przesyłał do systemu informację o otrzymaniu Wirtualnego przedmiotu od sprzedawcy. Po otrzymaniu tego komunikatu system samoczynnie będzie dokonywał stosownych zapisów na wirtualnych kontach użytkowników (odpowiednio zmniejszając konto kupującego i zwiększając konto sprzedawcy).

W podanym wyżej przykładzie jeśli użytkownik zdecyduje się na zakup od innego użytkownika Wirtualnego przedmiotu wartego 24 JU to stan jego konta zostanie pomniejszony przez system o 24 JU (100 – 24 = 76). Jednocześnie system automatycznie zaksięguje należną Spółce prowizję z tytułu sprzedaży (przykładowo 2 USD), a pozostała wartość, tj. 22 JU zostanie automatycznie przeksięgowana na konto sprzedającego (tj. innego zarejestrowanego użytkownika Portalu). Informacje o należnych Spółce prowizjach będą wysyłane do Administratora płatności, który będzie zobowiązany do wypłaty na rzecz Spółki środków odpowiadających kwocie należnych na rzecz Spółki prowizji. Spółka będzie mogła swobodnie dysponować dopiero tak określoną kwotą prowizji (2 USD).

Należy zaznaczyć, że sam obrót między użytkownikami z wykorzystaniem Portalu nie będzie skutkował przesunięciem środków pieniężnych wpłaconych na konto Administratora płatności. Handel między użytkownikami będzie się wiązał jedynie z odpowiednimi księgowaniami na kontach użytkowników (sprzedających i kupujących) prowadzonych w JU. Spółka nie będzie prowadzić systemu płatności z wykorzystaniem walut dopuszczonych do obrotu. Jednocześnie Spółka jako właściciel Portalu będzie umożliwiać Administratorowi dostęp do aktualnego stanu kont użytkowników, tak by w dacie podjęcia przez użytkownika decyzji o wycofaniu z Portalu całości lub części środków pieniężnych Administrator wiedział jaką kwotę USD powinien wypłacić na rzecz użytkowników (wypłata będzie następować w stosunku 1:1 z pomniejszeniem o należną na rzecz Administratora kwotę prowizji).

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 2 listopada 2016 r. wskazano, że:

1.  z formalnego punktu widzenia właścicielem środków wpłacanych przez użytkowników na konto Administratora płatności będzie Administrator (podobnie jak ma to miejsce w przypadku zawarcia umowy depozytu nieprawidłowego, czy też umowy powierniczej). Spółka nie będzie uprawniona do swobodnego dysponowania tymi środkami - będą się one znajdować na rachunku bankowym należącym do odrębnego podmiotu, tj. Administratora i stanowić jego własność. Na podstawie umowy zawartej między Spółką a Administratorem Spółka będzie przesyłać do Administratora informacje o należnym na jej rzecz wynagrodzeniu z tytułu świadczonych przez Portal usług pośrednictwa. Na tej podstawie Administrator będzie przelewał na konto Spółki wskazane środki stanowiące wynagrodzenie Spółki za świadczone usługi (prowizje od sprzedaży dokonywanej za pośrednictwem Portalu). Dopiero tak przekazanymi środkami Spółka będzie mogła swobodnie dysponować np. środki te będą przeznaczone na koszty związane z prowadzoną działalnością Spółki oraz na wypłaty zysków do jej wspólników. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że Spóła będzie emitować jednostki uczestnictwa na rzecz użytkowników Portalu na podstawie informacji przekazanych przez Administratora o wpłaconych na jego konto przez użytkowników środkach. Administrator nie będzie jednak przekazywał środków pieniężnych na „opłacenie” jednostek uczestnictwa - w tym zakresie emisja jednostek uczestnictwa będzie następować nieodpłatnie na rzecz użytkowników Portalu,
2.  Spółka nie będzie posiadała statusu podmiotu świadczącego usługi finansowe w rozumieniu prawa bankowego,
3.  Wnioskodawca nie posiada opinii GUS dotyczącej kwalifikacji świadczonych usług,
4.  księgowania prowizji należnych Spółce będą dokonywane przez Spółkę, jako podmiot prowadzący „Portal”. Spółka zawrze jednak z Administratorem umowę o współpracę dot. wymiany informacji, na podstawie której Spółka będzie udostępniać Administratorowi aktualny stan konta poszczególnych użytkowników i będzie przekazywać Spółce informacje o należnych jej prowizjach z tytułu dokonywanych transakcji - na podstawie zestawienia transakcji dokonanych za pośrednictwem Portalu.
5.  Wnioskodawca będzie wspólnikiem w spółce, która będzie pełnić rolę Administratora płatności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy z tytułu opisanej wyżej działalności Spółki, przychodem podatkowym Wnioskodawcy, jako przyszłego wspólnika tej spółki komandytowej, będzie jedynie przypadająca na niego proporcjonalnie do postanowień umowy spółki kwota wynagrodzenia otrzymanego przez Spółkę z tytułu należnych prowizji?
2.  Czy przychód podatkowy z tytułu prowadzonej działalności będzie powstawał w dacie dokonania poszczególnych transakcji między użytkownikami, w związku z którymi Spółce będzie przysługiwało prawo do pobrania prowizji.

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu opisanej wyżej działalności Spółki, jego przechodem podatkowym będą jedynie środki otrzymane przez Spółkę z tytułu należnych prowizji przypadających na niego proporcjonalnie do postanowień umowy Spółki.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu prowadzonej przez Spółkę działalności będzie powstawał w dacie dokonania transakcji przez użytkowników Portalu, tj. w dacie wykonania przez Spółkę usługi, z tytułu której Spółce będzie przysługiwała należna prowizja.

Uzasadniając powyższe twierdzenie, Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, dalej: „Ustawa CIT”), przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. W myśl natomiast art. 12 ust. 3 Ustawy CIT, za przychody z działalności gospodarczej, uważa się także kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast art. 12 ust. 3a Ustawy CIT stanowi, iż za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi (albo częściowego wykonania usługi), nie później niż dzień:

*   wystawienia faktury albo
*   uregulowania należności.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że za przychód w rozumieniu przepisów prawa podatkowego może zostać uznane tylko takie przysporzenie podatnika, które ma charakter definitywny. Jednocześnie, jak wynika wprost z powołanego wyżej przepisu za przychód z działalności gospodarczej można uznać jedynie kwoty należne.

W ocenie Wnioskodawcy, przez „kwotę należną” należy rozumieć przychód, który wynika ze źródła przychodów, jakie stanowi działalność gospodarcza i która w następstwie prowadzenia tej działalności staje się wymagalną wierzytelnością, choćby faktycznie środków z tego tytułu jeszcze nie uzyskano (tak też: Łaszczyk Dariusz, Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Komentarz, wyd. II, LEX).

Powyższe rozumienie terminu kwota należna potwierdza także orzecznictwo sądów administracyjnych w tym m.in. wyrok WSA w Krakowie z dnia 15 września 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 983/11) w którym sąd uznał, że termin „kwota należna” jest tożsamy z pojęciem „wymagalne świadczenie (wierzytelność)”.

Biorąc pod uwagę wskazane wyżej przepisy a także opisany wyżej stan faktyczny (winno być: zdarzenie przyszłe”), w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że przychodem z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej będą tylko kwoty prowizji należnych z tytułu świadczenia usług pośrednictwa przy sprzedaży Wirtualnych przedmiotów, świadczonych na rzecz użytkowników Portalu. Jedynie bowiem te prowizje stanowić będą kwoty należne o których mowa w art. 12 ust. 3 Ustawy CIT i będą mieć charakter definitywny i bezzwrotny.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy przychód z tytułu świadczonych przez Spółkę usług będzie powstawać w dacie dokonania przez poszczególnych użytkowników transakcji kupna/sprzedaży Wirtualnych przedmiotowej, tj. w dacie gdy Spółka wykona na rzecz użytkownika usługę, z tytułu której będzie jej przysługiwać wynagrodzenie. Powstanie przychodu będzie niezależne od daty faktycznego otrzymania kwot należnych prowizji od Administratora płatności - gdyż już w dacie dokonania transakcji przez użytkowników Spółka będzie uprawniona do żądania przekazania przez Administratora płatności kwoty należnych prowizji.

Wnioskodawca pragnie w tym miejscu zaznaczyć, że ponieważ dopiero w momencie dokonania transakcji Spółka będzie znać wartość przysługującego jej wynagrodzenia (określonego procentowo od wartości transakcji) ewentualne faktury VAT z tytułu usług świadczonych na rzecz użytkowników będą wystawiane na żądanie użytkownika dopiero po dokonaniu transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie nadmienić należy, że stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe, albowiem z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu jednoznacznie wynika, że Spółka, której Wnioskodawca będzie wspólnikiem, będzie mogła swobodnie dysponować tylko przekazanymi przez Administratora środkami tytułem należnych jej prowizji, co będzie znajdować odzwierciedlenie w postanowieniach stosownej umowy i jedynie te środki będą stanowiły zysk Spółki z tytułu prowadzonej przez nią działalności.

Nadmienić także należy, że okoliczności w jakich dojdzie do uzyskania przez Wnioskodawcę przychodu podatkowego przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, mogą zostać zweryfikowane w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy.

Wskazać także trzeba, że jeżeli przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego będzie różnił się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. To na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.