Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-68/09-4/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-04-29
Teza: Rozliczenia podatku od towarów i usług w Spółce wydzielonej po dokonaniu podziału przez wydzielenie
Słowa kluczowe: deklaracje; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek naliczony; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93a; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93b; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93d; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23.01.2009 r. (data wpływu 28.01.2009 r.) uzupełnionego w dniu 04.03.2009 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 23.02.2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczeń podatku od towarów i usług w Spółce po podziale przez wydzielenie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28.01.2009 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony w dniu 04.03.2009 r. (data wpływu) na wezwanie z dnia 23.02.2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczeń podatku od towarów i usług w Spółce po podziale przez wydzielenie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka S.A. (dalej: A, Wnioskodawca lub Spółka przejmująca) jest podmiotem obsługującym tzw. najwyższy sektor kolejowych przewozów pasażerskich. Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wykonywanie kolejowych przewozów pasażerskich w komunikacji krajowej i międzynarodowej.

B Spółka z o.o. (dalej: B lub Spółka dzielona) jest przewoźnikiem kolejowym wykonującym przewozy pasażerskie w ruchu krajowym i międzynarodowym o charakterze służby publicznej.

Oba podmioty powstały w 2001 r. kiedy to na podstawie ustawy z dnia 8 września 2000r. o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego „ P” (Dz. U. z 2000 r. Nr 64 poz. 948 ze zm.) zostały wydzielone ze spółki P S. A. Obecnie spółki wchodzą w skład Grupy P.

W dniu 19 lutego 2008 r. Rada Ministrów przyjęła uchwałę nr 61/2088 zmieniającą uchwałę w sprawie przyjęcia „Strategii dla transportu kolejowego do roku 2013” (dalej: Strategia dla transportu kolejowego), która stanowi plan działań w odniesieniu do polskiego kolejnictwa. Plan ma zapewnić realizację następujących celów:

*   wzrost efektywności gospodarowania w sektorze kolejnictwa,

*   sprzyjanie systematycznemu podnoszeniu jakości obsługi użytkowników kolei,

*   efektywne wykorzystanie zasobów ludzkich i optymalizacja zatrudnienia.

Strategia dla transportu kolejowego przewiduje różnego rodzaju działania restrukturyzacyjne mające na celu dokonanie usprawnień w funkcjonowaniu spółek wchodzących w skład Grupy P; m. in. planowane jest dokonanie usamorządowienia B. W rezultacie, zaistniała konieczność oddzielenia działalności B, polegającej na realizacji przewozów regionalnych (wojewódzkich), od prowadzonej poprzez Oddział Przewozy Międzywojewódzkie (dalej: Oddział lub OPM) działalności w zakresie przewozów międzywojewódzkich oraz przewozów międzynarodowych w ruchu dalekobieżnym. Zgodnie z planami właścicielskimi cel ten został osiągnięty w drodze wydzielenia z B w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej KSH) majątku Oddziału służącego do prowadzenia działalności w zakresie obsługi przewozów międzywojewódzkich oraz przewozów międzynarodowych w ruchu dalekobieżnym i wniesienia go do A.

Zarejestrowanie podwyższenia kapitału zakładowego A nastąpiło 1 grudnia 2008 r. (dalej: dzień wydzielenia). W wyniku podziału przez wydzielenie B, A na mocy przepisów KSH stała się sukcesorem wszelkich praw i obowiązków Spółki dzielonej związanych ze wskazanym w planie podziału majątkiem OPM (sukcesja generalna częściowa). W wyniku podziału, nie ustał przy tym byt prawny B, która kontynuuje działalność polegającą na realizacji przewozów regionalnych (wojewódzkich).

Opis majątku podlegającego wydzieleniu.

W pierwszej połowie bieżącego roku B podjęła działania mające na celu wyodrębnienie części przedsiębiorstwa zajmującej się obsługą przewozów międzywojewódzkich oraz przewozów międzynarodowych w ruchu dalekobieżnym poprzez utworzenie odrębnego oddziału. Uchwałą Nr 110/2008 z dnia 25 marca 2008 r. w sprawie przyjęcia harmonogramu działań związanych z przekształceniami B, Zarząd B przyjął szczegółową listę zadań mających na celu wydzielenie oddziału wraz z terminem ich realizacji. W dniu 30 maja 2008 r. wspólnik B podjął uchwałę, w której wyraził zgodę na utworzenie z dniem 1 czerwca 2008 r. w spółce B oddziału pod firmą „Bzewozy Regionalne” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, Oddział Przewozy Międzywojewódzkie.

Zgodnie z Regulaminem Organizacyjnym Oddziału (stanowiącym załącznik do Uchwały nr 195/2008 Zarządu B), podstawowym zadaniem OPM jest wykonywanie międzywojewódzkich przewozów pasażerskich, kształtowanie pasażerskich usług przewozowych, rozwój, marketing, promocja i reklama tworzonych produktów oraz prowadzenie działalności eksploatacyjnej i handlowej w celu osiągnięcia optymalnych wyników ekonomicznych w prowadzonej działalności poprzez racjonalne gospodarowanie przypisanymi środkami, poprawę efektywności działań przy jednoczesnym zapewnieniu właściwego poziomu świadczonych usług. Oddział przejął również działalność B w zakresie przewozów międzynarodowych w ruchu dalekobieżnym. Szczegółowy zakres działania Oddziału obejmuje wszelkiego rodzaju zadania związane z kompleksową obsługą przewozów międzywojewódzkich na określonych liniach kolejowych i łącznicach oraz przewozów międzynarodowych w ruchu dalekobieżnym. Przedmiotem wydzielenia na rzecz A był wskazany w planie podziału zespół składników majątkowych i niemajątkowych, służących obecnie do realizacji ww. zadań przez OPM.

Zarówno wydzielana część B, jak i część pozostająca w Spółce dzielonej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.; dalej ustawa o CIT). Od 1 czerwca 2008 r., będąca przedmiotem wydzielenia zorganizowana część przedsiębiorstwa, wyodrębniona w formie Oddziału, otrzymała również uprawnienie do samodzielnego sporządzania bilansu.

Wraz z majątkiem Oddziału, na rzecz P Intercity zostały przeniesione wszelkie prawa i obowiązki związane z tym majątkiem, w tym umowy dotyczące wydzielanych składników zawarte z podmiotami trzecimi. W odniesieniu do wierzytelności i zobowiązań wynikających z tych umów, wydzielenie oznacza automatyczne przeniesienie w wyniku sukcesji cywilnoprawnej na A wierzytelności przysługujących dotąd B oraz zobowiązań obciążających B, związanych z wydzielanym Oddziałem (wykazywanych w bilansie Oddziału).

Ponadto, w ramach wydzielenia nastąpiła sukcesja umów zawartych pomiędzy B i A, co skutkuje tym, iż w dniu wydzielenia dochodzi do konfuzji uprawnień i obowiązków wynikających z tych umów. W rezultacie konfuzji, wygasną zarówno te umowy, jak i wynikające z nich wierzytelności i zobowiązania w części w jakiej te umowy i zobowiązania lub wierzytelności dotyczą działalności OPM.

Podsumowując, w ramach restrukturyzacji B nastąpiło wydzielenie do P lC Oddziału Przewozy Międzywojewódzkie, w którym istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji działalności w zakresie przewozów międzywojewódzkich oraz przewozów międzynarodowych w ruchu dalekobieżnym; przy czym zespół ten był organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie B. Zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wskazane zadania gospodarcze.

Zważywszy, że przedmiotem wydzielenia jest oddział samodzielnie sporządzający bilans stanowiący jednocześnie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, dokonany podział powinien być neutralny podatkowo tj. w momencie zaistnienia nie spowoduje dla żadnej ze spółek w nim uczestniczących oraz dla ich akcjonariuszy, powstania korzyści podatkowych lub dodatkowych obciążeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku dokonanego podziału przez wydzielenie, sukcesję przewidzianych w przepisach prawa podatkowego praw i obowiązków należy interpretować w ten sposób, że A przejmie obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu wszelkiej działalności Oddziału, dla której zgodnie z zasadami wskazanymi w ustawie o VAT obowiązek podatkowy powstał w dniu wydzielenia lub po tej dacie, a jednocześnie, A uprawniona będzie do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur zakupowych, w stosunku do których prawo to powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie?
2.  Czy A będzie zobowiązana do uwzględnienia w deklaracji VAT-7 składanej po dniu wydzielenia podatku VAT należnego wynikającego z działalności wydzielonej z B części przedsiębiorstwa (tj. działalności OPM), dla której obowiązek podatkowy w podatku VAT powstał przed dniem podziału?
3.  W szczególności, czy w przypadku, kiedy przed dokonaniem podziału przez wydzielenie B dostarczy towary lub wyświadczy usługi na rzecz osób trzecich w ramach działalności Oddziału i pomimo upływu przewidzianego w przepisach o VAT terminu nie wystawi faktur VAT z tego tytułu do dnia wydzielenia, będzie istniał obowiązek wystawienia faktur VAT za ten okres oraz rozpoznania obrotu w podatku VAT przez A?
4.  Jeśli odpowiedz na pytanie nr 3 jest pozytywna to jakie dane powinny zawierać faktury o których mowa w pytaniu nr 3 (wystawione przez A) w pozycji „sprzedawca”?
5.  Czy A będzie zobowiązana do uwzględnienia w deklaracji VAT-7 składanej po dniu wydzielenia podatku VAT należnego wynikającego z działalności wydzielonej z B części przedsiębiorstwa (tj. działalności OPM), dla której obowiązek podatkowy w podatku VAT powstał w dniu wydzielenia lub po tej dacie?
6.  W szczególności, czy w przypadku, kiedy przed dokonaniem podziału przez wydzielenie B dostarczy towary lub wyświadczy usługi na rzecz osób trzecich w ramach działalności Oddziału i nie wystawi faktur VAT z tego tytułu do dnia wydzielenia a przewidziany w przepisach o VAT termin na wystawienie faktury w dniu wydzielenia jeszcze nie upłynie, będzie istniał obowiązek wystawienia faktur VAT za ten okres oraz rozpoznania obrotu w podatku VAT przez A?
7.  Jeśli odpowiedz na pytanie nr 6 jest pozytywna to jakie dane powinny zawierać faktury, o których mowa w pytaniu nr 6 (wystawione przez A) w pozycji „sprzedawca”?
8.  Czy A będzie uprawniona do uwzględnienia w deklaracji VAT-7 składanej po dniu wydzielenia podatku VAT naliczonego wynikającego z działalności wydzielonej z B części przedsiębiorstwa (tj. działalności OPM) w zakresie, w jakim prawo do odliczenia powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie?
9.  Czy w przypadku zaistnienia konieczności dokonania korekty deklaracji VAT-7 lub Informacji Podsumowującej wynikającej z korekty rozliczeń związanych z działalnością Oddziału za okresy poprzedzające dzień wydzielenia, A przejmie obowiązek złożenia (dokonania) odpowiedniej korekty po dniu wydzielenia?
10.  Czy w odniesieniu do faktur VAT dotyczących funkcjonowania Oddziału, które winny były być wystawione i ujęte w deklaracjach VAT-7 złożonych przez B przed podziałem, w przypadku zaistnienia konieczności wystawienia faktur VAT lub faktur korygujących, podmiotem zobowiązanym do wystawienia i rozliczenia takich faktur korygujących dla celów podatkowych będzie A czy B?

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z podziałem przez wydzielenie, A przejmie obowiązek rozliczenia podatku należnego (tj. wykazaniu go w składanej w imieniu A deklaracji) z tytułu wszelkiej działalności Oddziału, dla której zgodnie z zasadami wskazanymi w ustawie o VAT, obowiązek podatkowy powstał w dniu wydzielenia lub po tej dacie. Jednocześnie, A uprawniona będzie do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur zakupowych, w stosunku do których prawo to powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie.

Na gruncie przepisów podatkowych, m.in. ustawy o VAT (art. 6 pkt 1) i ustawy o CIT (m.in. art. 12 ust. 1 pkt 9 oraz art. 15 ust. 1ł), istnieją przepisy zapewniające realizację zasady neutralności podatkowej transakcji dotyczących przedsiębiorstw, tj. takich transakcji, gdzie przedmiotem „transferów” między spółkami jest przedsiębiorstwo lub jego część, a nie poszczególne składniki majątkowe lub grupy składników. W opinii Wnioskodawcy, na gruncie Ordynacji podatkowej, przepisem o analogicznym charakterze jest art. 93c Ordynacji podatkowej. Art. 93c Ordynacji podatkowej reguluje ogólne zasady sukcesji prawno-podatkowej obowiązujące w przypadku podziału przez wydzielenie. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku podziału przez wydzielenie, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej ustanawia zasadę sukcesji podatkowej częściowej, która może być modyfikowana przez przepisy szczególne. Należy zatem przyjąć, że jeżeli przepisy ustaw podatkowych nie zawierają przepisów wyłączających poszczególne prawa i obowiązki podatników z sukcesji, to wówczas należy stosować zasadę ogólną wyrażoną w art. 93c Ordynacji podatkowej. Innymi słowy, przy określaniu skutków podatkowych podziału przez wydzielenie oraz zakresu sukcesji podatkowej w poszczególnych podatkach, należy dokonywać wykładni przepisów poszczególnych ustaw podatkowych z uwzględnieniem zasad sukcesji, przewidzianych w art. 93c Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie, z uwagi na fakt, iż ustawodawca nie definiuje pojęcia „praw i obowiązków podatkowych”, będących na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej przedmiotem sukcesji, zasadnym wydaje się przyjęcie, iż przedmiotem sukcesji są wszelkie skonkretyzowane prawa i obowiązki podatkowe, które pozostają w związku z przydzielonymi sukcesorowi w planie podziału składnikami majątku.

Jednakże, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku podziału przez wydzielenie decydujące znaczenie ma również okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Jeżeli bowiem dane prawo bądź obowiązek, powstało przed dniem podziału, skutki podatkowe z nim związane zostały skonkretyzowane i ściśle powiązane z rozliczeniami podatkowymi Spółki dzielonej. Z kolei, w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie, rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie podmiotu przejmującego.

W konsekwencji, w przypadku rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług, A przejmie obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu wszelkiej działalności Oddziału (zarówno tej przed podziałem jak i po podziale), dla której zgodnie z zasadami wskazanymi w ustawie VAT, obowiązek podatkowy powstał w dniu wydzielenia lub po tej dacie. Jednocześnie, A uprawniona będzie do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych oraz innych dokumentów, w stosunku do których prawo to powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie.

Ad. 2, 3 i 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, w deklaracji VAT-7 składanej po dniu wydzielenia, A nie będzie zobowiązana do uwzględnienia podatku VAT należnego wynikającego z działalności wydzielonej z B części przedsiębiorstwa (tj. działalności OPM), w przypadku, gdy obowiązek podatkowy w podatku VAT powstał przed dniem podziału.

W szczególności, w przypadku kiedy w okresie przed dniem wydzielenia, B dostarczy towary lub wyświadczy usługi na rzecz osób trzecich związane z działalnością Oddziału i pomimo upływu przewidzianego w przepisach o VAT terminu nie wystawi faktur VAT z tego tytułu do dnia wydzielenia, to B, a nie P lC, zobowiązana będzie do wystawienia faktury VAT oraz odpowiedniego zadeklarowania obrotu z tytułu tych czynności (chyba, że z odpowiednich przepisów wynika, iż obowiązek podatkowy z tytułu tych czynności powstaje dopiero po dniu wydzielenia).

W konsekwencji, na fakturach VAT dokumentujących takie czynności jako sprzedawca powinna być wskazana B.

Jak Wnioskodawca wskazał w odpowiedzi na pytanie 1 zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, przedmiotem sukcesji w zakresie podatku VAT jest obowiązek rozliczenia podatku VAT należnego w części dotyczącej działalności OPM w zakresie w jakim moment powstania obowiązku w VAT powstał w dniu wydzielenia lub po tej dacie. W konsekwencji, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego VAT z tytułu działalności Oddziału w sytuacji, gdy obowiązek podatkowy w VAT powstanie przed dniem wydzielenia będzie B (a nie A). Natomiast w przypadku gdy obowiązek podatkowy w VAT powstanie w dniu wydzielenia lub po tej dacie podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego VAT z tytułu działalności Oddziału będzie A.

A stanie się zatem sukcesorem obowiązków rozliczenia należnego podatku VAT (a także innych obowiązków wynikających z przepisów o VAT, m. in. także obowiązku wystawienia faktur VAT), w zakresie w jakim dotyczą one działalności Oddziału, jedynie w odniesieniu do czynności opodatkowanych zrealizowanych przez OPM, dla których obowiązek podatkowy, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, powstanie w dniu wydzielenia lub po tej dacie. W rezultacie po dniu wydzielenia B będzie nadal podmiotem zobowiązanym do wykazania obrotu dla celów VAT i wystawienia faktur VAT z tytułu świadczeń wykonanych w ramach Oddziału, które do dnia podziału nie zostały zafakturowane pomimo upływu przewidzianego w przepisach o VAT terminu na wystawienie faktur. Obowiązek podatkowy z tytułu tych świadczeń powstanie bowiem przed dniem wydzielenia, a zatem nie zostanie on przejęty przez A (patrz stanowisko A odnośnie pytania 1).

Podsumowując w przypadku kiedy obowiązek podatkowy w podatku VAT — w zakresie wynikającym z działalności Oddziału — powstanie przed dniem wydzielenia, obowiązek zaewidencjonowania podatku należnego z tego tytułu w rejestrach VAT oraz w deklaracji VAT-7 nie zostanie przejęty przez A. Spółka przejmująca nie będzie również obowiązana do wystawienia faktur VAT dokumentujących świadczenia, dla których obowiązek podatkowy powstanie przed dniem wydzielenia.

Ad. 5, 6 i 7.

Zdaniem Wnioskodawcy, w deklaracji VAT-7 składanej po dniu wydzielenia, A zobowiązana będzie do uwzględnienia podatku VAT należnego wynikającego z działalności wydzielonej z B części przedsiębiorstwa (tj. działalności OPM), w przypadku, gdy w związku z działalnością OPM, obowiązek podatkowy w podatku VAT powstał w dniu podziału lub po tej dacie.

W szczególności w przypadku, kiedy w okresie przed dniem wydzielenia B dostarczy towary lub wyświadczy usługi na rzecz osob trzecich związane z działalnością Oddziału i nie wystawi faktur VAT z tego tytułu a przewidziany w przepisach o VAT termin na wystawienie faktury w dniu wydzielenia jeszcze nie upłynie, po dniu wydzielenia A zobowiązana będzie do rozpoznania obrotu i wystawienia faktury VAT z tego tytułu. W konsekwencji, wystawione przez Wnioskodawcę w ten sposób faktury VAT powinny wskazywać jako sprzedawcę A (a nie B), a jako nabywcę właściwy podmiot trzeci.

Jak Wnioskodawca wskazał w odpowiedzi na pytanie 1 zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej przedmiotem sukcesji w zakresie podatku VAT jest obowiązek rozliczenia podatku VAT należnego w części dotyczącej działalności OPM w zakresie w jakim moment powstania obowiązku w VAT powstał w dniu wydzielenia lub po tej dacie. W konsekwencji, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego VAT z tytułu działalności Oddziału w sytuacji gdy obowiązek podatkowy w VAT powstanie w dniu wydzielenia lub po tej dacie będzie A (a nie B).

Oznacza to, że z dniem wydzielenia B przestanie być zobowiązana do wykazania obrotu w swoich rozliczeniach z tytułu VAT i wystawienia faktur VAT dotyczących działalności Oddziału, gdyż A stanie się sukcesorem praw i obowiązków wynikających z przepisów podatkowych, w zakresie w jakim dotyczą one działalności OPM (m. in. także obowiązku wystawienia faktur VAT). Po dniu wydzielenia P lC będzie zatem jedynym podmiotem zobowiązanym do wykazania obrotu dla celów VAT i wystawienia faktur VAT z tytułu świadczeń wykonanych w ramach Oddziału, które nie zostały zafakturowane przez B pod warunkiem, że niewystawienie faktury przez Spółkę dzieloną nie będzie wiązać się z naruszeniem przepisów ustawy o VAT dotyczących terminu na wystawienie faktury. Innymi słowy, w związku z tym, iż obowiązek podatkowy z tytułu wspomnianych świadczeń powstanie po dniu wydzielenia, to A będzie zobowiązane do ich rozliczenia dla celów VAT, tj. do rozpoznania obrotu i wystawienia faktur VAT (patrz stanowisko P lC odnośnie pytania 1-4).

Podsumowując, w przypadku, kiedy obowiązek podatkowy w podatku VAT — w zakresie wynikającym z działalności Oddziału — powstanie w dniu wydzielenia lub po tej dacie, obowiązek zaewidencjonowania podatku należnego z tego tytułu w rejestrach VAT oraz w deklaracji VAT-7 zostanie przejęty przez A. W konsekwencji, Spółka przejmująca będzie również obowiązana do wystawienia faktur VAT dokumentujących świadczenia, dla których obowiązek podatkowy powstanie w dniu wydzielenia lub po tej dacie.

Ad. 8.

Zdaniem Wnioskodawcy, w deklaracji VAT-7 składanej po dniu wydzielenia A uprawniona będzie do uwzględnienia podatku VAT naliczonego wynikającego z działalności wydzielonej z B części przedsiębiorstwa (tj. działalności OPM) w zakresie, w jakim prawo do odliczenia powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie.

Sukcesja obejmuje również prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z działalności wydzielonej z B części przedsiębiorstwa w zakresie, w jakim prawo do odliczenia podatku naliczonego (ustalane zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT) powstanie w dniu wydzielenia lub po tej dacie. Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje, co do zasady, w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. W przypadku nabycia towarów i usług, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 1 (jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu dotyczy) prawo do odliczenia powstaje natomiast w rozliczeniu za okres, w którym przypada termin płatności.

Zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, A, jako Spółka przejmująca, wstąpi w prawa B związane z OPM (patrz stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania 1). W wyniku sukcesji P lC będzie uprawiona do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dotyczących okresu działalności Oddziału (majątku wydzielanego w ramach podziału) jeszcze przed dniem wydzielenia, jeżeli prawo do odliczenia podatku naliczonego powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie. Konsekwentnie, jeżeli prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dotyczących działalności Oddziału powstanie jeszcze przed dniem wydzielenia podmiotem uprawnionym do odliczenia podatku naliczonego będzie B.

Podsumowując, prawo do odliczenia podatku VAT z faktur VAT dotyczących działalności Oddziału, w stosunku do których prawo do odliczenia powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie, nie będzie już przysługiwać B. Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w powyższym zakresie będzie przysługiwać P.

Ad. 9.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy po dniu wydzielenia zaistnieje konieczność dokonania korekty deklaracji VAT-7 lub Informacji Podsumowującej za okresy poprzedzające dzień wydzielenia, w zakresie rozliczeń związanych z działalnością wydzielanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to B (a nie A) będzie nadal zobowiązana do złożenia korekt deklaracji VAT-7 lub Informacji Podsumowujących za okresy przed dniem wydzielenia. Wynika to z faktu, iż ewentualna korekta mogłaby się odbyć jedynie poprzez korektę deklaracji złożonej przez B. Tymczasem, nie ulega wątpliwości, iż jedynie B jest podmiotem uprawnionym do korygowania złożonych przez siebie deklaracji. Należy bowiem uznać, iż przepisy dotyczące zasad składania deklaracji podatkowych wykluczają możliwość korekty deklaracji przez podmiot, który tej deklaracji nie złożył.

W przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia z sukcesją generalną częściową tj. podmiot podlegający podziałowi nadal istnieje po podziale i kontynuuje swoją działalność (inaczej niż w przypadku przekształcenia lub łączenia się spółek). W rezultacie, ewentualna korekta rozliczeń z tytułu podatku VAT w zakresie deklaracji złożonych przez B przed podziałem może być przeprowadzona tylko i wyłącznie przez Spółkę dzieloną. Przyjęcie za prawidłowe rozwiązania, w którym także A byłaby uprawniona do korekty deklaracji podatkowych za okres przed podziałem, mogłoby prowadzić w praktyce do sytuacji, w której tę samą deklarację (nawet w tym samym czasie) mogłaby korygować:

*   A w zakresie dotyczącym wydzielonego Oddziału;

*   B w zakresie nieobjętym wydzieleniem.

Zdaniem A, z punktu widzenia systemu podatkowego, w szczególności przepisów dotyczących odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, a także przepisów dotyczących obowiązku składania deklaracji byłaby to sytuacja niedopuszczalna.

Ad. 10.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do faktur VAT dotyczących funkcjonowania Oddziału, które winny były być wystawione przed podziałem i ujęte w deklaracjach VAT-7 dotyczących okresów przed podziałem, w przypadku zaistnienia konieczności wystawienia faktur VAT lub faktur korygujących skutkujących koniecznością korekty rozliczeń B za okresy rozliczeniowe przed dniem wydzielenia (wynikających np. z błędów i pomyłek), podmiotem zobowiązanym do ich wystawienia będzie nadal B — nie zaś Spółka przejmująca.

Zgodnie bowiem z przedstawioną w punkcie 1 wykładnią art. 93c Ordynacji podatkowej, do wykonania wszelkich obowiązków podatkowych oraz uprawnień, które dotyczą okresów sprzed podziału właściwym podmiotem będzie Spółka dzielona. Taka wykładnia jest spójna ze stanowiskiem P lC w zakresie pytania 9, zgodnie z którym jedynie B jest uprawniona do korekty deklaracji podatkowych przez nią złożonych za okresy poprzedzające podział.

Konsekwentnie, w przypadku konieczności wystawienia po dniu wydzielenia faktur lub faktur korygujących, związanych z przejętą działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które powinny zostać ujęte w rozliczeniach z tytułu podatku VAT w okresach po podziale, tj. na bieżąco (np. faktur rozliczeniowych) podmiotem zobowiązanym do ich wystawienia po dniu podziału nie będzie już B lecz A, jako sukcesor prawno-podatkowy B w odniesieniu do majątku Oddziału przejętego w ramach podziału przez wydzielenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.