Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.89.2019.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-13
Teza: Prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu pn. „…”
Słowa kluczowe: instytut; konsorcjum; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; proporcja; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2019 r. (data wpływu 26 lutego 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu 7 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu pn. „…” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją projektu pn. „…”. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu 7 maja 2019 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

X (dalej: „Wnioskodawca”, „Instytut”) zawarł z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (dalej: „NCBiR”) umowę o wykonanie i finansowanie projektu realizowanego na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa w ramach konkursu pt.: „…” (dalej „Projekt”). W celu realizacji Projektu, Instytut działając jako lider, zawarł z innymi podmiotami naukowymi i przedsiębiorcami będącymi pozostałymi, obok Instytutu, uczestnikami Projektu, umowę konsorcjum określającą prawa i obowiązki poszczególnych uczestników Projektu w celu wykonania umowy o dofinansowanie. Wnioskodawca jako lider konsorcjum pośredniczyć będzie w rozliczeniach finansowych z tytułu dofinansowania przyznanego ze środków publicznych, tj. będzie otrzymywać całość środków przyznanego dofinansowania z NCBiR na podstawie składanych sprawozdań z realizacji Projektu i następnie będzie wypłacać pozostałym uczestnikom konsorcjum kwoty dofinansowania w przypadających na tych uczestników częściach, w wysokości określonej w harmonogramie rzeczowym Projektu, odpowiednio do wysokości wydatków kwalifikowanych w Projekcie poniesionych przez danego uczestnika w celu realizacji przypisanych mu zadań. Część kwoty przyznanego przez NCBiR dofinansowania przeznaczona będzie na pokrycie kosztów kwalifikowanych prac rozwojowych i badań naukowych wykonywanych przez Wnioskodawcę, w ramach przypisanego Wnioskodawcy zakresu prac do wykonania w Projekcie. Stosownie do zaproponowanych przez NCBiR warunków umowy o dofinansowanie, rozliczenia pomiędzy Wnioskodawcą, jako liderem Projektu a NCBiR, jako jednostką przekazującą dofinansowanie, podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i będą dokumentowane fakturą VAT wystawioną przez Instytut dla NCBiR.

Efektem realizacji Projektu będzie w szczególności powstanie urządzeń technicznych „trenażera”, które stanowić będą własność jednego z uczestników konsorcjum i które będą w przyszłości wykorzystywane przez tego uczestnika konsorcjum, jak również Wnioskodawcę, do prowadzenia badań naukowych i innej działalności związanej z praktycznym wykorzystaniem trenażera, zarówno w działalności badawczo-naukowej jak i w celach związanych z wykonywaniem działalności komercyjnej (opodatkowanej podatkiem od towarów i usług).

Stosownie do warunków umowy o dofinansowanie, Skarbowi Państwa przysługiwać będzie prawo do złożenia Wnioskodawcy oraz pozostałym uczestnikom Projektu, pisemnego oświadczenia o korzystaniu z utworu lub z wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego powstałego w wyniku realizacji Projektu. W takim przypadku Skarb Państwa uprawniony będzie do nieodpłatnego korzystania z wyników Projektu objętego dofinansowaniem na polach eksploatacji wymienionych w złożonym oświadczeniu, wybranych spośród wszystkich znanych na dzień zakończenia Projektu, lub z wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego na zasadzie licencji pełnej, niewyłącznej, nieograniczonej terytorialnie i czasowo, wraz z prawem do dokonywania dowolnych zmian, adaptacji, przeróbek i modyfikacji oraz prawem do udzielania sublicencji, co oznacza, że na podstawie przesłanej umowy może dojść w przyszłości do przeniesienia prawa do całości lub części efektów Projektu objętego dofinansowaniem, na rzecz Skarbu Państwa, reprezentowanego w projekcie przez NCBiR.

Wnioskodawca przewiduje, że w przyszłości będzie zawierał analogiczne umowy o dofinansowanie projektów badawczych i rozwojowych.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Dla Wnioskodawcy realizacja Projektu przyczynia się do zdobycia nowych doświadczeń i wiedzy kadry naukowej z zakresu bezpieczeństwa obronności państwa. Nabyta w trakcie realizacji Projektu wiedza wykorzystana zostanie w ramach prowadzonej przez Instytut komercyjnej działalności badawczej oraz naukowej poprzez wykonywanie:
    1.  analiz ocen skuteczności technicznych systemów przeciwpożarowych stosowanych w budynkach,
    2.  analiz ocen rozwiązań niestandardowych stosowanych w budynkach projektowanych z uwzględnieniem bezpieczeństwa pożarowego,
    3.  badań wpływu technicznych systemów przeciwpożarowych na możliwości ewakuacji ludzi z budynku podczas działań ratowniczych,
    4.  badań nowych lub modyfikowanych (ulepszonych) urządzeń przeciwpożarowych, w celu potwierdzenia ich przydatności do stosowania w technicznych systemach przeciwpożarowych,
    5.  badań porównawczych, w celu weryfikacji przyjętych założeń projektowych lub wyników w symulacjach komputerowych z działaniem urządzeń przeciwpożarowych w warunkach rzeczywistych.Efekty Projektu będą wykorzystywane również do działalności naukowej Wnioskodawcy poprzez prezentowanie zdobytej wiedzy i nowych doświadczeń przez kadrę naukową na sympozjach, konferencjach oraz w publikacjach naukowych przygotowywanych przez pracowników Wnioskodawcy. Ponadto rozwiązania, które powstaną w ramach realizacji Projektu pozwolą na prowadzenie szkoleń strażaków w warunkach rzeczywistych i uwzględnienie w tematyce i programach szkoleń zagadnień związanych z funkcjonowaniem i umiejętnym wykorzystaniem technicznych systemów przeciwpożarowych.
2.  Wnioskodawca będzie wykonywał w ramach realizacji projektu następujące czynności:
    1.  podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (stawka podstawowa 23% VAT) – czynności z zakresu komercyjnej działalności badawczej,
    2.  podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (stawka „zw” – podstawa zwolnienia z VAT: art. 43 ust. 1 pkt 26b ustawy o podatku od towarów i usług) czynności z zakresu prowadzenia przez Instytut szkoleń,
    3.  niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – czynności z zakresu działalności naukowej, tj. do celów innych niż działalność gospodarcza.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją Projektu wystawionych na Wnioskodawcę przez pozostałych uczestników konsorcjum w związku z przekazanymi im przez Wnioskodawcę kwotami dofinansowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do przepisu art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia całości kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją Projektu wystawionych na Wnioskodawcę przez pozostałych uczestników konsorcjum w związku z przekazanymi im przez Wnioskodawcę kwotami dofinansowania, z uwagi na bezpośredni związek nabywanych usług konsorcjantów z odpłatnym świadczeniem na rzecz NCBiR usług w zakresie realizacji Projektu.

Stosownie do przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
*   eksport towarów;
*   import towarów na terytorium kraju;
*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, rozumie się natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 Ustawy VAT: „każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa”. Stosownie natomiast do art. 29a ust. 1 Ustawy VAT, „podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika”.

Z uwagi na powyższe uwarunkowania podkreślić należy, że zgodnie z aktualną, jednolitą linią orzeczniczą prezentowaną od połowy 2015 r. przez Ministerstwo Finansów (dalej: „MF”), a w jego imieniu przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „KIS”) w licznych wydawanych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, czynności objęte dofinansowaniem w ramach projektów badawczo-naukowych realizowanych w ramach dotacji z NCBiR stanowią odpłatne świadczenie usług na rzecz NCBiR, jako „zamawiającego”, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 Ustawy VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podstawę opodatkowania, zgodnie ze stanowiskiem MF i KIS, stanowi w takim przypadku kwota otrzymanego dofinansowania, stanowiąca w ocenie organów podatkowych podstawę opodatkowania VAT, stosownie do art. 29a ust. 1 Ustawy VAT, jako dotacja (subwencja) mająca bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług. Wniosek powyższy potwierdzają liczne interpretacje indywidulane prawa podatkowego wydawane przez MF oraz KIS w latach 2015-2018, przykładowo interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 września 2018 r. o sygnaturze 0112-KDIL1-1.4012.526.2018.1.MW.

Kierując się wnioskami wynikającymi z przywołanych interpretacji indywidualnych, stwierdzić można, że w dominującym obecnie orzecznictwie podatkowym, przekazanie środków przez lidera konsorcjum realizującego projekt objęty dofinansowaniem w ramach Projektu naukowo-badawczego traktowane jest jak dalsze zlecenie (podzlecenie) wykonywania usług związanych z jego realizacją pozostałym konsorcjantom, które również dla nich stanowi odpłatne wykonywanie usług na rzecz lidera konsorcjum, tj. konsorcjanci niebędący liderem projektu uznawani są za podwykonawców działań zleconych przez NCBiR, a otrzymywane przez nich dofinansowanie, przekazywane za pośrednictwem lidera danego projektu, uznawane jest za podstawę opodatkowania VAT czynności związanych z wykonaniem projektu naukowo-badawczego, kwalifikowanych jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy VAT.

Przyjmując na podstawie opisanych na wstępie okoliczności stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), że realizacja Projektu objętego dofinansowaniem podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług na rzecz NCBiR, uznać należy, że Instytutowi zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego zawartego w fakturach wykonawców dotyczących rozliczenia poszczególnych etapów/zadań projektu objętego Dofinansowaniem. Zgodnie bowiem z powołanym przepisem: „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”.

W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze że:

*   nabycie usług od wykonawców Projektu w zakresie przysługujących im kwot dofinansowania przekazywanych przez Instytut stanowi element cenotwórczy dla usługi, jaką w związku z realizacją projektu Instytut świadczyć będzie dla NCBiR, bowiem kwota przyznanego dofinansowania będzie wprost proporcjonalna do wysokości kosztów kwalifikowanych projektu rozliczonych przez wykonawców, których suma stanowić będzie dla każdego wykonawcy podstawę opodatkowania VAT jego części projektu, a łącznie stanowić one będą sumę sprzedaży VAT wykazanej przez Instytut w fakturze (fakturach wystawianych NCBiR); oraz
*   nabycie usług od wykonawców projektu stanowić będzie wyłączne następstwo zawarcia umowy o dofinansowanie z NCBiR, a samo objęcie Projektu i otrzymanego dofinansowania opodatkowaniem VAT wynika z okoliczności związanych z możliwości transferu na rzecz zamawiającego (działającego w imieniu Skarbu Państwa) praw do wyników i efektów projektu, tj. nie jest związane z pozostałą działalnością jaką wykonuje Instytut i jest niezależne od podatkowej kwalifikacji tej działalności jako podlegającej lub niepodlegającej opodatkowaniu VAT;
*   efekty materialne realizacji Projektu w postaci „trenażera” powstaną i stanowić będą własność jednego z wykonawców Projektu, a Instytut będzie korzystać z nich we własnej działalności naukowej wyłącznie w ograniczonym zakresie (zgodnie z warunkami określonymi w umowie konsorcjum), przy czym pełen koszt powstania „trenażera” zostanie przez Instytut rozliczony w ramach kosztów kwalifikowanych Projektu, jako dotacja podlegająca opodatkowaniu VAT;

kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur bezpośrednio związanych z realizacją Projektu, składające się na kwotę dofinansowania jako koszty kwalifikowane Projektu, otrzymywanych przez Wnioskodawcę od uczestników konsorcjum realizującego Projekt wyłącznie w związku z Projektem i w zakresie prac i zadań wykonywanych w Projekcie objętym dofinansowaniem, z uwagi na ich bezpośredni i cenotwórczy związek z kwotą dofinansowania i wynikającą z niego sprzedażą opodatkowaną VAT na rzecz NCBiR, powinny podlegać odliczeniu w całości, na zasadzie alokacji bezpośredniej, a więc stosownie do art. 86 ust. 1 Ustawy VAT.

Wyłącznie w zakresie własnych kosztów kwalifikowanych Projektu przypisanych Wnioskodawcy, których efekty będą wykorzystywane faktycznie nie tylko w celu rozliczenia dofinansowania, jako usługi świadczonej na rzecz NCBiR, ale także później, w badawczej i naukowej działalności Wnioskodawcy, kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur VAT dotyczących poniesienia tych kosztów podlegają proporcjonalnemu odliczeniu VAT naliczonego, z uwzględnieniem wskaźnika preproprocji ustalonego dla Wnioskodawcy, tj. stosownie do art. 86 ust. 2a i nast. Ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem, który umożliwia podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, takimi których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, uzależnione jest od spełnienia przez podatnika zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz braku przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Natomiast podatnikowi nie przysługuje takie prawo przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu albo zwolnioną od podatku.

Natomiast jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy – w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy – sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy – przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy – podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy – przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

Według art. 86 ust. 2h ustawy – w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy – minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Odnośnie sposobu określenia proporcji należy wskazać, że na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podmiotów (Dz. U. poz. 2193) – zwane dalej rozporządzeniem. W § 7 rozporządzenia wskazano sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez instytuty badawcze działalności i dokonywanych przez nie nabyć (tzw. sposób określenia proporcji), jak również wskazano dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 90 ust. 1 ustawy).

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy – proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy).

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy – w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli do zakupów kwalifikowanych jako „zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną”.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym, ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcjum podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (lider konsorcjum). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez lidera konsorcjum.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Oznacza to, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Określeniem „usługi” w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy), w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z brzmienia powołanych wyżej przepisów wynika, że nie każda subwencja uwzględniana jest w podstawie opodatkowania dostawy towaru lub świadczenia usługi (tylko subwencje związane bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia). Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, do podstawy opodatkowania podatkiem VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 73 dyrektywy VAT, m.in. przyznane podatnikom subwencje bezpośrednio związane z ceną dostawy lub świadczenia. Przepis ten zmierza do obciążenia podatkiem VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (np. pkt 26 wyroku z dnia 15 lipca 2004 r. w sprawie C-144/02). TSUE wskazywał wielokrotnie, że aby subwencja była uznana za bezpośrednio związaną z ceną danej transakcji, powinna ona być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określony towar lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu (np. pkt 28 ww. wyroku C-144/02).

Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy (np. wyrok TSUE z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00, pkt 18). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda (także pkt 29 ww. wyroku C-144/02).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (dalej: „NCBiR”) umowę o wykonanie i finansowanie projektu realizowanego na rzecz obronności i bezpieczeństwa państwa w ramach konkursu pt.: „…” (dalej „Projekt”). W celu realizacji Projektu, Wnioskodawca działając jako lider, zawarł z innymi podmiotami naukowymi i przedsiębiorcami będącymi pozostałymi, obok instytutu, uczestnikami Projektu, umowę konsorcjum określającą prawa i obowiązki poszczególnych uczestników Projektu w celu wykonania umowy o dofinansowanie. Wnioskodawca jako lider konsorcjum pośredniczyć będzie w rozliczeniach finansowych z tytułu dofinansowania przyznanego ze środków publicznych, tj. będzie otrzymywać całość środków przyznanego dofinansowania z NCBiR na podstawie składanych sprawozdań z realizacji Projektu i następnie będzie wypłacać pozostałym uczestnikom konsorcjum kwoty dofinansowania w przypadających na tych uczestników częściach, w wysokości określonej w harmonogramie rzeczowym Projektu, odpowiednio do wysokości wydatków kwalifikowanych w Projekcie poniesionych przez danego uczestnika w celu realizacji przypisanych mu zadań. Część kwoty przyznanego przez NCBiR dofinansowania przeznaczona będzie na pokrycie kosztów kwalifikowanych prac rozwojowych i badań naukowych wykonywanych przez Wnioskodawcę, w ramach przypisanego Wnioskodawcy zakresu prac do wykonania w Projekcie. Stosownie do zaproponowanych przez NCBiR warunków umowy o dofinansowanie, rozliczenia pomiędzy Wnioskodawcą, jako liderem Projektu a NCBiR, jako jednostką przekazującą dofinansowanie, podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że Wnioskodawca nie świadczy usług na rzecz NCBiR, gdyż NCBiR pełni tylko rolę podmiotu trzeciego, od którego Wnioskodawca otrzymuje dofinansowanie mające wpływ na cenę świadczonych usług, natomiast nie można utożsamiać go z usługobiorcą.

Efektem realizacji Projektu będzie w szczególności powstanie urządzeń technicznych „trenażera”, które stanowić będą własność jednego z uczestników konsorcjum i które będą w przyszłości wykorzystywane przez tego uczestnika konsorcjum, jak również Wnioskodawcę, do prowadzenia badań naukowych i innej działalności związanej z praktycznym wykorzystaniem trenażera, zarówno w działalności badawczo-naukowej jak i w celach związanych z wykonywaniem działalności komercyjnej (opodatkowanej podatkiem od towarów i usług).

Wnioskodawca wskazał, że dla niego realizacja Projektu przyczynia się do zdobycia nowych doświadczeń i wiedzy kadry naukowej z zakresu bezpieczeństwa obronności państwa. Nabyta w trakcie realizacji Projektu wiedza wykorzystana zostanie w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę komercyjnej działalności badawczej oraz naukowej poprzez wykonywanie: analiz ocen skuteczności technicznych systemów przeciwpożarowych stosowanych w budynkach, analiz ocen rozwiązań niestandardowych stosowanych w budynkach projektowanych z uwzględnieniem bezpieczeństwa pożarowego, badań wpływu technicznych systemów przeciwpożarowych na możliwości ewakuacji ludzi z budynku podczas działań ratowniczych, badań nowych lub modyfikowanych (ulepszonych) urządzeń przeciwpożarowych, w celu potwierdzenia ich przydatności do stosowania w technicznych systemach przeciwpożarowych, badań porównawczych, w celu weryfikacji przyjętych założeń projektowych lub wyników w symulacjach komputerowych z działaniem urządzeń przeciwpożarowych w warunkach rzeczywistych.

Efekty Projektu będą wykorzystywane również do działalności naukowej Wnioskodawcy poprzez prezentowanie zdobytej wiedzy i nowych doświadczeń przez kadrę naukową na sympozjach, konferencjach oraz w publikacjach naukowych przygotowywanych przez pracowników Wnioskodawcy.

Ponadto rozwiązania, które powstaną w ramach realizacji Projektu pozwolą na prowadzenie szkoleń strażaków w warunkach rzeczywistych i uwzględnienie w tematyce i programach szkoleń zagadnień związanych z funkcjonowaniem i umiejętnym wykorzystaniem technicznych systemów przeciwpożarowych.

Wnioskodawca będzie wykonywał w ramach realizacji Projektu następujące czynności:

*   podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (stawka podstawowa 23% VAT) – czynności z zakresu komercyjnej działalności badawczej,
*   podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (stawka „zw” – podstawa zwolnienia z VAT: art. 43 ust. 1 pkt 26b ustawy) czynności z zakresu prowadzenia przez Wnioskodawcę szkoleń,
*   niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – czynności z zakresu działalności naukowej, tj. do celów innych niż działalność gospodarcza.

Stosownie do warunków umowy o dofinansowanie, Skarbowi Państwa przysługiwać będzie prawo do złożenia Wnioskodawcy oraz pozostałym uczestnikom Projektu, pisemnego oświadczenia o korzystaniu z utworu lub z wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego powstałego w wyniku realizacji Projektu. W takim przypadku Skarb Państwa uprawniony będzie do nieodpłatnego korzystania z wyników Projektu objętego dofinansowaniem na polach eksploatacji wymienionych w złożonym oświadczeniu, wybranych spośród wszystkich znanych na dzień zakończenia Projektu, lub z wynalazku, wzoru użytkowego lub wzoru przemysłowego na zasadzie licencji pełnej, niewyłącznej, nieograniczonej terytorialnie i czasowo, wraz z prawem do dokonywania dowolnych zmian, adaptacji, przeróbek i modyfikacji oraz prawem do udzielania sublicencji, co oznacza, że na podstawie przesłanej umowy może dojść w przyszłości do przeniesienia prawa do całości lub części efektów Projektu objętego dofinansowaniem, na rzecz Skarbu Państwa, reprezentowanego w projekcie przez NCBiR.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją Projektu wystawionych na niego przez pozostałych uczestników konsorcjum.

Wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z umową, w ramach której następuje wykonanie przez Wnioskodawcę jako lidera reprezentującego konsorcjum naukowe skonkretyzowanego świadczenia w postaci wykonania prac rozwojowych i badań naukowych, w celu realizacji Projektu. Efektem realizacji Projektu będzie powstanie urządzeń technicznych „trenażera”, które stanowić będzie własność jednego z uczestników konsorcjum. Wnioskodawca poinformował, że „trenażer” będzie w przyszłości wykorzystywany przez tego uczestnika konsorcjum, bądź też Wnioskodawcę w celach związanych z wykonywaniem działalności komercyjnej (opodatkowanej podatkiem od towarów i usług), a także będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w przyszłości może dojść do przeniesienia prawa do całości lub części efektów Projektu objętego dofinansowaniem, na rzecz Skarbu Państwa. W konsekwencji przeniesienie prawa do całości lub części efektów Projektu na rzecz Skarbu Państwa stanowi również odpłatne świadczenie usługi podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Środki na realizację opisanego Projektu, przekazywane Wnioskodawcy, będącemu liderem przez NCBiR – należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Należy zauważyć, że otrzymane od NCBiR środki nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy (ani pozostałych uczestników konsorcjum), lecz mogą zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na cele określone w zawartej z NCBiR umowie, tj. na pokrycie prac prowadzonych w związku z realizowanym Projektem. Na taką kwalifikację otrzymanych środków nie powinno mieć wpływu to, że z wyników prowadzonych prac i badań, w ograniczonym zakresie, będzie mógł korzystać Wnioskodawca.

Wobec powyższego wykonanie przez Wnioskodawcę skonkretyzowanych świadczeń, szczegółowo określonych w umowie dotyczącej projektu pn. „…”, w zamian za środki finansowe otrzymane od NCBiR należy uznać za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się zatem do kwestii prawa do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją Projektu wystawionych na Wnioskodawcę przez pozostałych uczestników konsorcjum należy wskazać, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

W przedmiotowej sprawie stwierdzić należy, że rezultaty Projektu będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu. Jak wynika z okoliczności sprawy, efekt realizacji Projektu w postaci urządzeń technicznych „trenażera” będzie stanowił własność jednego z uczestników konsorcjum i będzie w przyszłości wykorzystywany przez tego uczestnika konsorcjum, bądź też Wnioskodawcę w celach związanych z wykonywaniem działalności komercyjnej (opodatkowanej podatkiem od towarów i usług) a także będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w przyszłości może dojść do przeniesienia prawa do całości lub części efektów Projektu objętego dofinansowaniem, na rzecz Skarbu Państwa, które stanowi odpłatne świadczenie usługi podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W celu odliczenia podatku naliczonego w pierwszej kolejności Wnioskodawca winien przyporządkować ponoszone wydatki w ramach realizowanego Projektu do poszczególnych rodzajów działalności podlegającej i niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

W przypadku zakupów towarów i usług w ramach realizowanego Projektu, wykorzystywanych przez Wnioskodawcę zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością, których przypisanie w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, Wnioskodawca powinien dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego zawartego w cenie nabycia towarów i usług, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Natomiast w drugim etapie, w odniesieniu do kwoty podatku naliczonego przyporządkowanej do działalności gospodarczej Wnioskodawcy związanej zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, jak i zwolnionymi z opodatkowania tym podatkiem, w sytuacji gdy Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w części odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy.

W konsekwencji, Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją Projektu wystawionych na Wnioskodawcę przez pozostałych uczestników konsorcjum. Wysokość kwoty podatku naliczonego do odliczenia należy ustalić w pierwszej kolejności w oparciu o sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i nast. ustawy, a następnie na podstawie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Odnośnie powoływania się przez Wnioskodawcę „na liczne interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane przez MF oraz KIS w latach 2015-2018” należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięć, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Dodatkowo tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy:

1.  zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
2.  zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.