Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.262.2017.2.AGW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-07
Teza: Prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych w latach 2015-2016 w związku z budową boiska piłkarskiego i adaptacją części pomieszczeń parku wodnego na zaplecze dla boiska.
Słowa kluczowe: gmina; jednostka-jednostka organizacyjna; odliczenia; podatnik; zarząd-trwały zarząd
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2017 r. (data wpływu 24 maja 2017 r.), uzupełnionym w dniu 9 sierpnia 2017 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych w latach 2015-2016 w związku z budową boiska piłkarskiego i adaptacją części pomieszczeń parku wodnego na zaplecze dla boiska – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 9 sierpnia 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych w latach 2015-2016 w związku z budową boiska piłkarskiego i adaptacją części pomieszczeń parku wodnego na zaplecze dla boiska.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2012 r. Natomiast zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od Państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego, tzw. „ustawą centralizacyjną”, od dnia 1 stycznia 2017 r. Gmina prowadzi wspólne ze swoimi jednostkami organizacyjnymi rozliczenie VAT.

W latach 2015-2016 realizowała inwestycję pod nazwą „XXX”, zwaną dalej „Zadaniem inwestycyjnym”. Inwestycja realizowana była na części terenu stadionu jednej z jednostek organizacyjnych Gminy – MOSiR w X. (dalej MOSiR). Teren, na którym została zrealizowana inwestycja (działka nr 211) jest własnością Gminy. Obiekt został usytuowany w miejscu istniejącej płyty boiska do gry w piłkę nożną, w kompleksie stadionu miejskiego zarządzanego przez MOSiR, inwestycja polegała na budowie od podstaw, bez wykorzystania elementów istniejących. Użytkownikiem ww. inwestycji będzie MOSiR. Obiekt znajduje się w bezpośrednim sąsiedztwie szkół.

W związku z zamiarem podjęcia inwestycji, w dniu 6 października 2015 r. Gmina podpisała umowę z MSiT o dofinansowanie ww. projektu ze środków FRKF, zadania inwestycyjnego w ramach PRRIS. Dofinansowanie w ramach powyższego Programu, zwane dalej „dofinansowaniem”, odbyło się na podstawie rozporządzenia MSiT z dnia XXX, w sprawie XXX. Dofinansowanie przedmiotowej inwestycji stanowić mogło nie więcej niż 19,8% całkowitej wartości wydatków z ww. zadania inwestycyjnego.

Przedmiotem zadania inwestycyjnego były:

1.  budowa pełnowymiarowego, oświetlonego i ogrodzonego boiska do gry, w piłkę nożną o nawierzchni z trawy syntetycznej, o wymiarach XXX, na podbudowie kruszywowej;
2.  wykonanie drenażu w płycie boiska wraz z częściową przebudową kanalizacji deszczowej oraz wykonanie systemu zraszania murawy;
3.  budowa oświetlenia i ogrodzenia boiska – instalacja oświetlenia boiska na masztach o wysokości 18 m z naświetlaczami, umożliwiającego prowadzenie zajęć sportowych w godzinach po zmroku, wykonanie elementów ogrodzenia boiska trawiastego wraz z częściową przebudową istniejącego ogrodzenia od strony ulic;
4.  przebudowa (adaptacja) części pomieszczeń Parku Wodnego z przeznaczeniem na zaplecze szatniowe boiska, w wyniku czego powstały 2 szatnie dla zawodników z sanitariatami, pomieszczenie dla sędziów z sanitariatem oraz sala prowadzenia wstępnej rozgrzewki i pomieszczenie odnowy biologicznej z sauną i stołami do masażu (łączna powierzchnia użytkowa przebudowanych pomieszczeń to około 217 m2);
5.  zagospodarowanie terenu - wykonanie utwardzonych dojść i dojazdów z kostki brukowej, na podbudowie kruszywowej.

Ponadto obiekt został wyposażony w: pełnowymiarowe bramki o głębokości 3 m, zadaszone ławki dla zawodników dla min. 13 osób, zadaszone ławki dla sędziów i obsługi medycznej dla min. 6 osób, aluminiowe bramki przenośne, wolnostojące piłkochwyty, obciążniki do bramek, chorągiewki boiska, ławeczkę stalową, ławki parkowe, betonowe kosze na śmieci z wkładem stalowym, trybuny dwurzędowe mobilne, blokowe na 54 miejsc, urządzenia do okresowej konserwacji nawierzchni boiska, w tym jednostka napędowa (ciągnik 4 kołowy) oraz urządzenia współpracujące modułowe, min. wirujące urządzenie szczotkujące z odkurzaczem, urządzenie spulchniające granulat wypełniający trawę, urządzenie do uzupełnienia piasku lub granulatu, urządzenie do czyszczenia powierzchni syntetycznych, pług śnieżny do zgarniania śniegu, dmuchowa do odśnieżania oraz wyposażenie przebudowanych pomieszczeń parku wodnego.

Gmina wskazała, że zgodnie z treścią wniosku o dofinansowanie inwestycji, obiekt będzie wykorzystywany przede wszystkim przez uczniów Szkoły Podstawowej, a także przez pozostałe szkoły oraz kluby piłkarskie. Realizacja ww. inwestycji miała na celu znaczną poprawę istniejących wcześniej możliwości korzystania z obiektu. W zakresie uprawiania sportu masowego boisko będzie mogło być wykorzystywane całorocznie, a dzięki sztucznemu oświetleniu także w godzinach po zmroku. W wyżej wymienionym wniosku Gmina zobowiązała się, że ww. obiekt będzie użytkowany zgodnie z przeznaczeniem określonym we wniosku.

Zgodnie z treścią wniosku o dofinansowanie ww. zadania inwestycyjnego, określono wstępnie, że wysokość VAT podlegającego odliczeniu, stanowiącego koszt niekwalifikowany to 0.00 zł. W związku z czym umowa o dofinansowanie ww. zadania inwestycyjnego z dnia XXX nie zawierała wyłączenia z wydatków kwalifikowanych kwoty VAT. W odpowiedzi na zapytanie skierowane do jednostki organizacyjnej Gminy, MOSiR, jako jednostka będąca docelowo użytkownikiem przedmiotowego obiektu, w piśmie z dnia XXX określiła cel wykorzystania ww. obiektu w przyszłości i poinformowała, że działalność prowadzona na tym obiekcie będzie związana ze sprzedażą opodatkowaną i działalnością statutową. W związku z tym Gmina w dniu XXX skierowała do MSiT, pismo, że działalność prowadzona na ww. obiekcie będzie związana ze sprzedażą opodatkowaną, a więc VAT należy uznać za wydatek niekwalifikowany w tym projekcie. W dniu XXX zawarto aneks do umowy o dofinansowanie ww. zadania inwestycyjnego, w którym uznano, że „kwota wydatków kwalifikowanych stanowi całkowitą wartość wydatków związanych z realizacją Zadania inwestycyjnego pomniejszoną o VAT oraz zakup i montaż trybun”, a więc potwierdzono wyłączenie VAT z wydatków kwalifikowanych, dotyczących tej inwestycji. W piśmie z dnia XXX jednostka MOSiR poinformowała, że działalność na ww. obiekcie jest związana ze sprzedażą opodatkowaną. Ponadto zrealizowana inwestycja w postaci boiska jest ogrodzona i zamykana na klucz, a sprzedaż świadczona na rzecz klubów i stowarzyszeń sportowych będzie podlegała opodatkowaniu stawką 8% VAT (usługi związane z działalnością obiektów sportowych - PKWiU 93.11.10.0).

W dniu 2 września 2016 r. nastąpiło przyjęcie rozliczenia zadania inwestycyjnego na podstawie informacji o przyjęciu rozliczenia zadania inwestycyjnego. Ostatnia faktura dotycząca tej inwestycji została wystawiona dnia 21 listopada 2016 r. W ww. umowie o dofinansowanie określono okres trwałości zadania inwestycyjnego - 10 lat, jest to okres liczony od dnia zakończenia realizacji zadania inwestycyjnego. W okresie trwałości zadania inwestycyjnego wnioskodawca, którym jest Gmina, zobowiązał się utrzymać funkcje sportowe obiektu, którego dotyczy zadanie inwestycyjne, a także bez zgody Ministra nie wynajmować i nie wydzierżawiać tego obiektu w sposób ograniczający jego funkcjonalność sportową.

Sposób faktycznego wykorzystywania boiska piłkarskiego oraz zaplecza do boiska będącego przedmiotem niniejszego wniosku, przez jednostkę organizacyjną MOSiR, będzie uzależniony przede wszystkim od bieżącego zapotrzebowania. W konsekwencji, w danym miesiącu może się zdarzyć, że jest/będzie udostępniane wyłącznie odpłatnie, bądź też wyłącznie nieodpłatnie lub też w określonej części odpłatnie i nieodpłatnie. Powyższe oznacza, że zarówno MOSiR, jak i Gmina nie są/nie będą w stanie określić precyzyjnie zakresu podziału, w jakim boisko jest/będzie udostępniane odpłatnie, a w jakim nieodpłatnie. W praktyce nie da się bowiem takiego podziału przewidzieć. Zależy to bowiem/będzie zależeć od popytu w danym okresie na tego typu świadczenia i innych okoliczności. Gmina ponosi i będzie ponosiła w przyszłości wydatki bieżące związane z utrzymaniem obiektu. W związku z ponoszeniem wydatków bieżących otrzymuje/będzie otrzymywała od kontrahentów faktury VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego. Poniesione przez Gminę wydatki inwestycyjne obejmowały zarówno nabycie towarów jak i usług, w tym koszty robót budowlanych, projektu budowy boiska z zapleczem szatniowym, obsługę inwestorską, zapłaty częściowe zgodnie z zamówieniami, opłatę przyłączeniową do sieci energetycznej. W związku z ponoszeniem ww. wydatków inwestycyjnych Gmina otrzymywała od kontrahentów faktury VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku naliczonego, od których nie odliczała VAT zawartego w ich wartości.

Boisko sportowe zostało przekazane MOSiR w dniu 6 czerwca 2017 r. w trwały zarząd. MOSiR był czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT w okresie od dnia 1 lutego 2015 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. Faktury dotyczące wydatków inwestycyjnych związanych z przedmiotowym boiskiem były wystawiane na Gminę. Przedmiotowe korekty deklaracji VAT-7 za 2015 r. i 2016 r. Gminy nie będą składane w związku z wyrokiem TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14. Wskazane proporcje na rok 2015 i 2016 zostały wyliczone na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r. poz. 2193)

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy Gmina ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach „zakupowych” dotyczących wydatków inwestycyjnych związanych z boiskiem sportowym?
*   W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, w jaki sposób i z zastosowaniem jakiego klucza Gmina powinna określić część podatku naliczonego podlegającego odliczeniu?
*   W jaki sposób dokonać korekty dotyczącej odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych dotyczących ww. inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Gminy dotyczące treści pytania numer 1.

Mając na uwadze dotychczasowe podejście władz skarbowych do zagadnienia podmiotowości podatkowej jednostki budżetowej na gruncie VAT, Miejski Ośrodek Sportu i Rekreacji (dalej MOSiR) został zarejestrowany jako odrębny od Gminy podatnik podatku od towarów i usług. Z kolei w konsekwencji wyroku TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 oraz uchwały NSA z dnia 26 października 2015 r. (sygn. akt I FPS 4/15), uznano że gmina, a nie jej jednostki budżetowe, czy zakłady budżetowe, powinny być podatnikami VAT. W związku z tym od dnia 1 stycznia 2017 r. Gmina stosuje scentralizowany model rozliczeń VAT. Przed tym dniem, do dnia 31 grudnia 2016 r. jednostki organizacyjne Gminy, w tym MOSiR, prowadziły rozliczenia VAT samodzielnie.

MOSiR będzie udostępniał powyższe boisko m.in. do wykonywania czynności opodatkowanych, a jednocześnie nie jest odrębnym od Gminy podatnikiem na gruncie przepisów o VAT, w związku z czym to Gmina – jako podatnik – wykorzystuje/będzie wykorzystywać boisko do wykonywania działalności opodatkowanej oraz działalności niepodlegającej opodatkowaniu, czyli działalności statutowej, a zatem to jej przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych dotyczących budowy boiska, będzie przysługiwało jej częściowe prawo do odliczenia podatku VAT. Podstawą do tego typu podejścia jest to, że działalność prowadzona na tym obiekcie polegała będzie na udostępnianiu go zarówno do korzystania klubom i stowarzyszeniom sportowym, a więc będzie służyło ono czynnościom opodatkowanym, jak również będzie udostępniane uczniom szkół, a przede wszystkim zgodnie z zapisami ww. wniosku o dofinansowanie, uczniom Zespołu Szkół Sportowych. Udostępnianie nieodpłatne lub odpłatne uczniom innych szkół działającym w ramach podmiotu Gmina, nie będzie podlegało opodatkowaniu, jako „świadczenia wewnętrzne”. Natomiast wszystkie inne formy udostępniania boiska, będącego przedmiotem niniejszego wniosku, będą wiązały się ze sprzedażą opodatkowaną - poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, czyli „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych” (PKWiU 93.11.10.0) A więc wydatki inwestycyjne dotyczące niniejszej inwestycji będą wykorzystywane do działalności mieszanej, czyli statutowej i gospodarczej, w związku z czym Gmina będzie mogła dokonać częściowego odliczenia VAT od tych wydatków.

Stanowisko Gminy dotyczące treści pytania numer 2.

W związku z tym, że Gminie nie przysługuje pełne odliczenie VAT od wydatków inwestycyjnych będących przedmiotem niniejszej interpretacji, Gmina zamierza ustalić proporcję do celów VAT, która będzie odzwierciedlała faktyczne wykorzystanie boiska piłkarskiego przy stadionie miejskim. Mając na uwadze to, że w chwili obecnej Gmina nie jest w stanie określić precyzyjnie zakresu w jakim boisko będzie służyło czynnościom opodatkowanym, a udział ten może ulec zmianie, do wydatków inwestycyjnych Gmina zamierza zastosować odliczenie z zastosowaniem „preproporcji”, wg. „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT. Do wydatków inwestycyjnych dotyczących lat 2015 i 2016 Gmina zamierza zastosować „prewspółczynnik” obliczony odpowiednio za 2015 r. do faktur za 2015 r. i „prewspółczynnik” za 2016 r. do faktur za 2016 r. Gmina zamierza wykorzystać do tego celu „prewspółczynniki” rzeczywiste jednostki organizacyjnej MOSiR, który będzie faktycznym użytkownikiem ww. inwestycji, i u którego to tak naprawdę powstanie sprzedaż dotycząca tego obiektu. „Prewspółczynnik” jednostki MOSiR ustalony na podstawie danych z 2015 r. wynosi 33%, natomiast „prewspółczynnik” ustalony na podstawie danych z 2016 r. wynosi 41%.

Stanowisko Gminy do pytania nr 3.

Gmina uważa, że mogła odliczyć VAT z faktur „zakupowych” dotyczących wydatków inwestycyjnych związanych z ww. inwestycją na bieżąco, w oparciu o tzw. wstępne proporcje i „preproporcje” odliczeń. W związku z tym, że Gmina nie skorzystała z takiego prawa, może to zrobić również w chwili, w której jest znana rzeczywista proporcja i „preproporcja” odliczeń. Odliczenia tego zamierza dokonać korygując deklaracje VAT-7 już złożone w latach 2015 i 2016, ponieważ wtedy to poniosła ww. wydatki. Chce to zrobić na podstawie znanych już, tj.realnych (rzeczywistych) „preproporcji”, obliczonych na podstawie danych z 2015 r. i 2016 r., dla zakupów dotyczących tej inwestycji. Na taką możliwość późniejszego odliczenia zezwala art. 86 ust. 13 ustawy o VAT. Stanowi on, że niedokonanie na bieżąco odliczenia można zrealizować w formie korekty deklaracji (za okres w którym powstało prawo do odliczenia) nie później niż w ciągu 5 lat. Możliwość późniejszych odliczeń na podstawie „preproporcji” i proporcji rzeczywistych za 2016 r., potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 21 grudnia 2016 r. (IPTPP3.4512.691.2016.1.BM). Organ podatkowy stwierdził:

„Jeżeli w momencie dokonywania w roku 2017 korekt deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące 2016 r., prewspółczynnik o którym mowa w przepisach art. 86 ust. 2a-2h oraz proporcja obliczona zgodnie z przepisami art. 90 ust. 2-6 i 10 dla roku 2016 będą już znane. Gmina nie będzie miała konieczności rozliczenia podatku w oparciu o prewspółczynnik obliczony w oparciu o dane za rok 2015 i wstępną proporcję obliczoną dla roku 2015, a następnie dokonania korekty odliczenia podatku w deklaracji za styczeń następnego roku. Można dokonać rozliczenia podatku z uwzględnieniem prewspółczynnika, o którym mowa w przepisach art. 86 ust. 2a-2h, obliczonego w oparciu o dane dla roku 2016 i proporcji z art. 90 ust. 3 ustawy obliczonej dla roku 2016”.

Zgodnie z tym stanowiskiem, Gmina chciałaby pominąć dwukrotne odliczenie VAT od wydatków inwestycyjnych, co wiązałoby się z dokonaniem odliczenia za 2015 r. na podstawie wstępnej preproporcji wyliczonej na podstawie danych z 2014 r. Następnie należałoby dokonać ich korekty w deklaracji za miesiąc styczeń 2016 r., w oparciu o realną „preproporcję” wyliczoną na podstawie danych z 2015 r. Analogiczna sytuacja miałaby miejsce odnośnie odliczenia VAT za 2016 r. Gmina zamierza dla obliczenia podatku naliczonego w korektach deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące 2015 r. i 2016 r. zastosować realny, tj. obliczony za rok 2015 r., dla wydatków inwestycyjnych dotyczących 2015 r. oraz obliczony za 2016 r., dla wydatków inwestycyjnych dotyczących 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r, poz. 1221), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem.

Jednocześnie należy podkreślić, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki prawnopodatkowe, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego przy wydatkach związanych z wytworzeniem nieruchomości, uzupełnia obowiązująca od 1 stycznia 2011 r. regulacja zawarta w art. 86 ust. 7b ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 7b ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. – w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości, stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy, należy rozumieć wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Cytowany wyżej przepis art. 86 ust. 7b ustawy reguluje sposób obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym nakładów ponoszonych na nieruchomość) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością. Niniejsza regulacja ma zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Obejmuje ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana zarówno na cele związane z tą działalnością, jak i na inne cele, czyli cele pozostające poza zakresem VAT. Przepis ten zobowiązuje zatem podatników do wyodrębnienia części podatku naliczonego związanego z czynnościami niepodlegającymi ustawie o podatku od towarów i usług , która w świetle art. 86 ust. 1 nie podlega odliczeniu.

Unormowanie to ma charakter doprecyzowujący ogólną zasadę w zakresie prawa do odliczenia podatku od wydatków związanych z nieruchomością stanowiącą majątek przedsiębiorstwa podatnika, wykorzystywaną zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż prowadzona działalność, i jest zgodny z normą prawną wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy.

Od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2015 r. poz. 605) – zwanej dalej ustawą nowelizującą – do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h, natomiast na podstawie art. 1 pkt 9 dodane zostały przepisy art. 90c.

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193). Rozporządzenie określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia). Należy zauważyć, że wśród wymienionych w ww. rozporządzeniu podmiotów w § 3 ust. 1 wymieniono jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy podatku od towarów i usług. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy).

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

W okolicznościach analizowanej sprawy należy odwołać się do art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zgodnie z którym, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia - od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić - VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika

W kontekście powołanych przepisów, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy zauważyć, że z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie – towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

Potwierdzają to również postanowienia pkt 8–9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz, w których TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

W kontekście omawianej sprawy należy również zwrócić uwagę na wyrok TSUE z dnia 2 czerwca 2005 r. w sprawie C-378/02 Waterschap Zeeuws Vlaanderen. W wyroku tym TSUE stwierdził, że art. 17 szóstej dyrektywy określa moment powstania prawa do odliczenia i stanowi, że jedynie charakter, w jakim podmiot działał w chwili nabycia dobra, determinuje istnienie prawa do odliczenia. Trybunał stwierdził, że art. 20 dyrektywy zatytułowany „Korekta odliczeń” nie zawiera żadnego postanowienia odnoszącego się do powstania prawa do odliczenia. Trybunał orzekł, że ów przepis ogranicza się do ustanowienia mechanizmu umożliwiającego obliczenie korekt odliczenia początkowego, a zatem nie przyznaje prawa do odliczenia ani nie zmienia podatku zapłaconego przez podatnika w związku z czynnościami nieopodatkowanymi w podatek podlegający odliczeniu w rozumieniu art. 17” (pkt 38).

Oznacza to, że jeżeli w momencie nabycia towarów podmiot nie działał w charakterze podatnika VAT wtedy takiemu podmiotowi nie przysługuje w żadnym momencie prawo do odliczenia VAT naliczonego. Zgodnie bowiem z obowiązującym obecnie art. 167 dyrektywy 2006/112/WE prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Późniejsza zmiana przeznaczenia takich towarów z działalności niedającej prawa do odliczenia na działalność dającą takie prawo, nie będzie skutkowała dla podatnika nabyciem prawa do odliczenia VAT. Powyższe tezy wyroku w sprawie C-378/02 zachowują aktualność również w odniesieniu do odpowiadających im przepisów dyrektywy 2006/112/WE (art. 167-168 oraz art. 184-192).

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 446), jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczenia podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

W świetle art. 4 ustawy, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy, jednostka samorządu terytorialnego od dnia podjęcia wspólnego rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi może dokonać, z zastrzeżeniem art. 10, korekt rozliczeń podatku za okresy rozliczeniowe upływające przed dniem podjęcia przez nią rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług, ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), zwanej dalej „Ordynacją podatkową”, oraz ustawie z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 720 i 1165), zwanych dalej „korektami deklaracji podatkowych”, w odniesieniu do rozliczeń:

1.  poszczególnych jednostek organizacyjnych, jeżeli korekty deklaracji podatkowych nie są związane z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości, pod warunkiem złożenia informacji, że korekty deklaracji podatkowych nie są składane w związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości;
2.  łącznie wszystkich jednostek organizacyjnych i jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli korekty deklaracji podatkowych są związane z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości (…).

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że Gminie wbrew jej stanowisku, nie przysługiwało/nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w latach 2015-2016 na realizację inwestycji polegającej na budowie boiska piłkarskiego i adaptacji pomieszczeń parku wodnego na zaplecze dla boiska, gdyż nie miały one związku z działalnością gospodarczą Gminy w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (brak związku z czynnościami opodatkowanymi), a zatem nie została spełniona przesłanka z art. 86 ust. 1 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że zamiarem Gminy od początku realizacji przedmiotowej inwestycji było przekazanie jej po wybudowaniu w trwały zarząd, a więc w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu na rzecz MOSiR, który do dnia 31 grudnia 2016 r. był odrębnym od Gminy podatnikiem. Jednocześnie Gmina wyjaśniła, że korekty rozliczeń za lata 2015-2016 nie zostaną złożone w związku z wyrokiem TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14, co wyklucza możliwość traktowania Gminy i jej jednostek organizacyjnych jako jednego podatnika podatku od towarów i usług.

W przypadku Gminy „centralizacja rozliczeń” nastąpiła dopiero od dnia 1 stycznia 2017 r., a zatem do tego czasu każda jednostka organizacyjna Gminy, która do dnia 31 grudnia 2016 r. była zarejestrowanym, czynnym podatnikiem (w tym MOSiR) rozliczała podatek samodzielnie.

Należy podkreślić, że Gmina zamierzając a następnie przekazując boisko w trwały zarząd MOSiR wyłączyła inwestycję poza zakres stosowania ustawy o podatku od towarów i usług. Zamiarem Gminy bowiem nie było wykorzystywanie inwestycji do czynności opodatkowanych, czynności takie miał wykonywać odrębny od Gminy podatnik VAT.

Reasumując, w przedstawionych okolicznościach sprawy, Gminie wbrew jej stanowisku, nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z poniesionych w latach 2015-2016 wydatków na wytworzenie przedmiotowej inwestycji ze względu na brak związku z czynnościami opodatkowanymi Gminy.

Jednocześnie ze względu na fakt, że tut. organ w wydanym rozstrzygnięciu uznał że Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, przy warunkowej formule pytania nr 2,3 ocena stanowisk korelujących z tymi pytaniami stała się bezprzedmiotowa.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.