Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.64.2019.2.GG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-26
Teza: Przychód z tytułu wystąpienia wypłacony ze spółki w formie ZCP
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-spółka komandytowa; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14r § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 2 lutego 2019 r. wniesionym za pośrednictwem platformy e-PUAP (data wpływu 2 lutego 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 marca 2019 r. (data wpływu 27 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   powstania przychodu w związku z wystąpieniem wspólników ze Spółki (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe.**

*   kosztów uzyskania przychodów w zawiązku z wystąpieniem wspólników ze Spółki (pytanie nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2019 r. do tutejszego Organu wpłynął wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 19 marca 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.64.2019.1.GG, Organ podatkowy, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Zainteresowaną do usunięcia braków wniosku wspólnego, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 19 marca 2019 r. (doręczono w dniu 20 marca 2019 r.), zaś w dniu 27 marca 2019 r. wpłynęło do tutejszego Organu za pośrednictwem platformy e-PUAP uzupełnienie wniosku z dnia 27 marca 2019 r.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowaną będącą stroną postępowania: Panią …

*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Panią …

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

…. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej jako: „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym. W Spółce jest pięciu komandytariuszy – osoby fizyczne (także polscy rezydenci podatkowi) oraz jeden komplementariusz – spółka kapitałowa (będąca własnością wyżej wskazanych osób fizycznych). Spółka prowadzi główną działalność w zakresie: produkcji pieczywa, sprzedaży detalicznej mebli oraz wynajmu nieruchomości własnych. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, a na dzień sporządzenia wniosku, w ramach prowadzonej działalności, Spółka wykonuje głównie czynności opodatkowane podatkiem VAT. Spółka powstała z przekształcenia w roku 2014 spółki jawnej, która z kolei powstała z przekształcenia spółki cywilnej zawiązanej w roku 1999. Na poczet kapitału spółki cywilnej wniesione zostały wówczas nieruchomości, środki trwałe z działalności jednoosobowej jednego ze wspólników oraz wkłady pieniężne. Na jednej z nieruchomości rozpoczęta była w 1998 r. budowa budynku piekarni, przez jednego ze wspólników (wychodzącego obecnie ze Spółki), która została zakończona już przez spółkę cywilną, podatnika podatku VAT. Nakłady ponoszone przez wspólnika na budowę budynku piekarni, nie były dokonywane w ramach działalności gospodarczej. Przedmiotem wkładu do spółki cywilnej był także budynek administracyjno -handlowy, wybudowany w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej na działce stanowiącej wówczas własność małżeńską, który obecnie jest wynajmowany innym podmiotom gospodarczym. W ramach prowadzonej przez lata działalności gospodarczej Spółka nabyła i wytworzyła inne środki trwałe, m.in. salon meblowy.

Na obecnym etapie, każdy ze wspólników zajmuje się przypisanym mu jednym z rodzajów działalności Spółki i za niego odpowiada. Z uwagi na różne wizje dalszego rozwoju Spółki, strategii prowadzenia działalności i zarządzania posiadanymi aktywami, rozważane jest wyodrębnienie ze Spółki dwóch działalności – Piekarni, Wynajmu Nieruchomości i ich funkcjonowania jako odrębnych podmiotów. Wraz ze składnikami majątkowymi Spółki wyodrębnieniu podlegałyby również prawa oraz zobowiązania związane z tymi składnikami. W wyniku reorganizacji struktury własnościowej i majątkowej, Spółka prowadziłaby nadal działalność gospodarczą w pozostałych obszarze (prowadzenie salonu meblowego i wykończenia wnętrz). Wspólnicy prowadzący dotychczas sprawy Piekarni i Wynajmu Nieruchomości, po wystąpieniu ze Spółki, kontynuowaliby te działalności gospodarcze, albo w ramach firmy jednoosobowej, albo w ramach odrębnej nowo powstałej spółki osobowej, do której Zorganizowane Części Przedsiębiorstwa byłyby wniesione w formie aportu.

Wystąpienie wspólników ze Spółki miałoby miejsce na mocy przepisów art. 65 § 1-5 ustawy Kodeks spółek handlowych, obligującego wspólników do rozliczenia się z byłymi wspólnikami. Rozliczenie to, w przypadku zgodnego działania wszystkich wspólników Spółki, mogłoby nastąpić poprzez wydanie zorganizowanych części przedsiębiorstwa składających się m.in. z nabytych lub wytworzonych w trakcie trwania Spółki środków trwałych i innych składników majątku. Wspólnicy nie przewidują wypłaty udziału kapitałowego w pieniądzu.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana stwierdziła, że komandytariuszami Spółki jest pięciu członków rodziny: P..S… – udział w zysku 25% A… S… – udział w zysku 14,5% M…S…– udział w zysku 20% A… M…– udział w zysku 20% B… N… – udział w zysku 20%.

Komplementariuszem jest P… spółka z o.o. – udział w zysku 0, 5%.

Wnioskodawcami w przedmiotowym postępowaniu o wydanie interpretacji przepisów podatkowych są komandytariusze: A.. M… (Zainteresowana będąca stroną postępowania) oraz B… N… (Zainteresowana niebędąca stroną postepowania). Wspólnikami planującymi wystąpić ze spółki są: – małżonkowie P. i A. S. – którym przypadłaby zorganizowana część przedsiębiorstwa w postaci budynku administracyjno-handlowego; – M… S… – który otrzymałby zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci piekarni. Ewentualne wystąpienie wspólników odbyłoby się w trybie przewidzianym w umowie spółki – za porozumieniem wszystkich wspólników, tj. poprzez zawarcie przez wszystkich wspólników porozumienia, w formie aktu notarialnego, o wystąpieniu ze spółki wskazanego/ych w nim wspólnika/ów (więcej w odpowiedzi na pytanie 2).

Wkład wspólników do spółki … spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa wniosły następujące osoby:

*   P.. S… – wkład o wartości …zł .. gr, w tym:
    1.  Własność nieruchomości położonej w M…, obr. …, ul. S…, składającej się z działek …/1 i …/2 o łącznej powierzchni 0,1953 ha, zabudowanej budynkami: administracyjno-handlowym (7 243 m 3) oraz piekarni (3 420 m3), stanowiącej majątek wspólny jego i małżonki A…S…– wniesiony do spółki cywilnej dnia 11 sierpnia 1999 r.
    2.  Udział 2/3 części we współwłasności nieruchomości położonej w M…, obr. …, ul. S…, składającej się z działek …/1, …/2 i 1675 o łącznej powierzchni 0,3903 ha, zabudowanej budynkiem administracyjno-handlowym (7 243 m3) oraz piekarni (3 420 m3), stanowiącego/stanowiącej majątek wspólny jego i małżonki A… S… – wniesiony do spółki cywilnej dnia 11 sierpnia 1999 r.;
    3.  Wszystkie środki trwałe, które posiadał prowadząc jednoosobowo działalność gospodarczą, tj. samochód ciężarowy M…oraz surowce spisane w remanencie sporządzonym na dzień 31 sierpnia 1999 r., stanowiących jego majątek osobisty – wniesiony do spółki cywilnej dnia 11 sierpnia 1999 r.
    4.  Wkład pieniężny w kwocie …zł wniesiony do spółki cywilnej dnia 11 sierpnia 1999 r. Wkład niepieniężny o wartości …zł w postaci własności niezabudowanej nieruchomości położonej w M…, obr. …, składającej się z działek …/2, …/2, …/3, …i … o łącznej powierzchnio 0,6047 ha, stanowiący majątek wspólny jego i małżonki A… S… – wniesiony do spółki jawnej dnia 29 stycznia 2007 r.

*   A… S… – wkład o wartości …zł … gr, w tym:
    1.  Własność nieruchomości położonej w M…, obr. …., ul. S…, składającej się z działek …/1 i …/2 o łącznej powierzchni 0,1953 ha, zabudowanej budynkami: administracyjno-handlowym (7 243 m3) oraz piekarni (3 420 m3), stanowiącej majątek wspólny jej i małżonka P… S… – wniesiony do spółki cywilnej dnia 11 sierpnia 1999 r.
    2.  Udział 2/3 części we współwłasności nieruchomości położonej w M…, obr. …, ul. S…, składającej się z działek …/1, …/2 i 1675 o łącznej powierzchni 0,3903 ha, zabudowanej budynkiem administracyjno-handlowym (7 243 m3) oraz piekarni (3 420 m3), stanowiącego stanowiącej majątek wspólny jej i małżonka P… S… – wniesiony do spółki cywilnej dnia 11 sierpnia 1999 r.
    3.  Wkład pieniężny w kwocie …zł wniesiony do spółki cywilnej dnia 11 sierpnia 1999 r.
    4.  Wkład niepieniężny o wartości ….zł w postaci własności niezabudowanej nieruchomości położonej w M…, obr. …., składającej się z działek …/2, …/2, …/3, …i … o łącznej powierzchni 0,6047 ha, stanowiący majątek wspólny jej i małżonka P… S… – wniesiony do spółki jawnej dnia 29 stycznia 2007 r.

*   M… S… – wkład o wartości …zł …gr, w tym:
    1.  Udział 1/3 części we współwłasności nieruchomości położonej w M…, obr. …, ul. …, składającej się z działek …/1, …/2 i …. o łącznej powierzchni 0,3903 ha, zabudowanej budynkiem administracyjno-handlowym (7 243 m3) oraz piekarni (3 420 m3) – wniesiony z dniem przystąpienia do spółki cywilnej dnia 1 stycznia 2000 r.
    2.  Rozpoczętej inwestycji budynku piekarni – wniesiony z dniem przystąpienia do spółki cywilnej dnia 1 stycznia 2000 r.
    3.  Wkład pieniężny w kwocie …zł wniesiony z dniem przystąpienia do spółki cywilnej dnia 1 stycznia 2000 r. B…N… – wkład pieniężny w kwocie …zł …gr, w tym kwota …zł wniesiona z dniem przystąpienia do spółki cywilnej dnia 1 stycznia 2000 r. A… M… – wkład pieniężny w kwocie …zł … gr, w tym kwota …zł wniesiona z dniem przystąpienia do spółki cywilnej 1 stycznia 2000 r. P… Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – wkład pieniężny w kwocie …zł.

Spółka cywilna została przekształcona w spółkę jawną w dniu 29 czerwca 2005 r. Wspólnik/cy wystąpi/ą ze spółki, w trybie przewidzianym w umowie spółki – za porozumieniem wszystkich wspólników, tj. poprzez zawarcie przez wszystkich wspólników porozumienia, w formie aktu notarialnego, o wystąpieniu ze spółki wskazanego/ych w nim wspólnika/ów. Zgodnie z umową spółki, w przypadku wystąpienia ze spółki za porozumieniem wspólników, występujący wspólnik/cy otrzyma/ją wynagrodzenie w naturze – w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Umowa spółki w analizowanym przypadku będzie przewidywała uregulowanie przez wspólników kwestii wzajemnych rozliczeń odmiennie niż to wynika z art. 65 § 3 k.s.h. (co jest w pełni dopuszczalne przez orzecznictwo sądowe i sądowo-administracyjne) – zgodnie z umową spółki, w przypadku wystąpienia ze spółki w trybie za porozumieniem wszystkich wspólników, występujący wspólnik/cy otrzyma/ją wynagrodzenie w naturze w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Na obecną chwilę nie dokonano ustalenia wartości udziałów kapitałowych poszczególnych wspólników z uwagi na odległą perspektywę faktycznego wystąpienia wspólników. Przyjęta koncepcja wystąpienia ze spółki zakłada porozumieniem wszystkich wspólników co do formy rozliczenia i aby mogła dojść do skutku wszyscy wspólnicy będą musieli ją zaakceptować.

Możliwa jest zatem sytuacja, że wartość zorganizowanej części przedsiębiorstwa otrzymanej przez wspólnika będzie odbiegać od wartości udziału kapitałowego przypadającej na niego. Wartość budynków wchodzących w zorganizowane części przedsiębiorstw zostanie ustalona w oparciu o wyceny rzeczoznawców, natomiast pozostałych składników majątku zostanie oszacowana według wartości godziwej (rynkowej).

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy po stronie pozostających w spółce Wspólników powstanie przychód z tytułu przeniesienia na występujących Wspólników własności zorganizowanych części przedsiębiorstwa tytułem wypłaty im ich udziału kapitałowego w spółce?
2.  W przypadku potwierdzenia stanowiska przedstawionego w pytaniu 1, czy kosztem uzyskania przychodu dla Zainteresowanych (pozostających w spółce Wspólników) z tytułu przeniesienia na występujących Wspólników własności zorganizowanych części przedsiębiorstwa tytułem wypłaty im ich udziału kapitałowego w spółce, będzie równowartość zaspokojonej w naturze wierzytelności Spółki wobec występujących wspólników w części przypadającej na pozostałych wspólników?

Zdaniem Zainteresowanych,

Ad.1

W przypadku wystąpienia wspólników ze spółki komandytowej winni oni otrzymać przysługujący im udział kapitałowy. Udział wypłacany wspólnikowi powinien uwzględniać wniesione do spółki wkłady, a także procentową część nadwyżki majątkowej ponad wniesione przez wspólników wkłady. Umowa spółki może dodatkowo zawierać szczególne uregulowania w tym zakresie.

Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej, nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. W związku z tym opodatkowaniu podlegają dochody poszczególnych wspólników spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika i tak dla osób fizycznych, dochód ten będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm., dalej: ustawa PIT).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Przepis art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania.

W myśl art. 8 ust. 1 i 1a ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu na zasadach art. 30c. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Wprowadzona regulacja art. 14 ust. 2e ustawy PIT, dodatkowo wskazuje, że w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepis art. 19 stosuje się odpowiednio. Przy czym, przepis ust. 2e stosuje się odpowiednio w przypadku wykonania świadczenia niepieniężnego przez spółkę niebędącą osobą prawną (art. 14 ust. 2f ustawy PIT).

Z powyższych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy spółka niebędącą osobą prawną ureguluje swoje zobowiązanie poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego (np. w formie rzeczowej), u wspólnika tej spółki (proporcjonalnie do wysokości jego udziału w zysku spółki) powstanie przychód w wysokości wartości uregulowanego zobowiązania. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego (wartość rynkowa przekazanej wierzycielowi na skutek uregulowania zobowiązania rzeczy) jest wyższa niż wysokość uregulowanego zobowiązania, przychodem będzie wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego (wydanej rzeczy).

Przywołania w niniejszej sprawie wymaga również norma art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), stosownie do której, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.

Uregulowana w tym przepisie instytucja świadczenia w miejsce wypełnienia/wykonania (datio in solutum) stanowi jeden z wyjątków od zasady realnego wykonywania zobowiązań cywilnych, znajdujący podstawę w zasadzie swobody umów. Wskutek zawarcia umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia dłużnik uzyskuje upoważnienie przemienne, umożliwiające mu wykonanie zobowiązania przez spełnienie świadczenia innego niż pierwotne. Z chwilą wypełnienia świadczenia zastępczego następuje wykonanie umowy o datio in solutum, a zarazem wykonanie istniejącego zobowiązania, co prowadzi do jego wygaśnięcia. Roszczenie wierzyciela wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje zaspokojone wskutek spełnienia przez dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego.

Przenosząc powyższe regulacje na opisywane zdarzenie przyszłe, jednoznacznie można stwierdzić, że przeniesienie własności zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma nastąpić właśnie w celu zwolnienia się przez dłużnika z zobowiązania o pierwotnie oznaczonej postaci, świadczenie i cel ten zostanie osiągnięty w wyniku skutecznego przeniesienia danych praw na wierzyciela. Przeniesienie przez Spółkę na rzecz występujących wspólników własność zorganizowanych części przedsiębiorstwa, tj. wypłatę wynagrodzenia z tytułu wystąpienia ze spółki w formie niepieniężnej, jest sytuacją odmienną w skutkach podatkowych od wypłaty wynagrodzenia w formie pieniężnej, jako że prowadzi do odrębnych zmian w majątku Spółki. Skutki wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej dla pozostałych wspólników zostały zróżnicowane przez ustawodawcę w zależności od tego czy wypłata udziału kapitałowego nastąpi w formie pieniężnej czy niepieniężnej. W przypadku przekazania występującym ze spółki wspólnikom zorganizowanych części przedsiębiorstwa, w spółce dojdzie do powstania przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takiej bowiem sytuacji dojdzie do wykonania zobowiązania ciążącego na spółce w formie świadczenia niepieniężnego, a zatem do wypełnienia przesłanek wynikających z cytowanego art. 14 ust. 2e i 2f ustawy PIT. Przychód powstanie w momencie przeniesienia własności Zorganizowanych Części Przedsiębiorstwa. Przychodem Zainteresowanych, tj. wspólników pozostających w Spółce, będzie zatem przypadająca na Nich (zgodnie z wysokością posiadanego udziału w zysku Spółki) wartość uregulowanego zobowiązania wobec wspólników występujących ze spółki, bądź wartość rynkowa Zorganizowanych Części Przedsiębiorstwa przekazanych występującym wspólnikom, w przypadku gdy wartość ta będzie wyższa niż wartość uregulowanego zobowiązania.

Ad. 2

W przypadku potwierdzenia, że poprzez wydanie wychodzącym ze spółki wspólnikom zorganizowanych części przedsiębiorstwa powstanie przychód dla wspólników pozostających w spółce, za koszty uzyskania tego przychodu należy uznać (proporcjonalnie do ich praw do udziału w zysku spółki) wartość wierzytelności, która zostanie uregulowana poprzez przekazanie zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Przepisy ww. ustawy, w kontekście kosztów uzyskania przychodów, odnoszą się wprost do instytucji datio in solutum tylko gdy chodzi o ustalenie kosztów odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń nabytych w wyniku zastosowania art. 435 Kodeksu cywilnego.

Przepis art. 22 ust. 1d pkt 3 ustawy PIT, uznaje za koszt uzyskania przychodów równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze) pomniejszonej o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego podatek od towarów i usług. W ramach zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku nie dojdzie do odpłatnego zbycia praw będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, wobec czego ww. przepis nie może być zastosowany wprost. Niemniej Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że regulacje art. 22 ust. 1 w związku z ust. 1d pkt 3 ustawy PIT, pozwolą im rozpoznać koszt uzyskania przychodu w analogicznie określonej wysokości. Aby uregulować przysługujący wychodzącym ze spółki wspólników udział kapitałowy w spółce Spółka wyda zorganizowane części przedsiębiorstwa. Równowartość tej zaspokojonej w naturze wierzytelności – udziałów kapitałowych w spółce przysługujących wychodzącym wspólnikom (proporcjonalnie do udziału w zysku spółki) będzie zatem realnym i faktycznie poniesionym przez Zainteresowanych kosztem.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowane stwierdziły, że kosztem uzyskania przychodu dla pozostających wspólników z tytułu przeniesienia na występujących Wspólników własności zorganizowanych części przedsiębiorstwa tytułem wypłaty im ich udziału kapitałowego w spółce będzie wartość wierzytelności, która zostanie uregulowana poprzez przekazanie zorganizowanych części przedsiębiorstwa proporcjonalnie do ich praw do udziału w zysku spółki. Aby uregulować przysługujący wychodzącym ze spółki wspólników udział kapitałowy, Spółka wyda im zorganizowane części przedsiębiorstwa. Równowartość tej zaspokojonej w naturze wierzytelności – udziałów kapitałowych w spółce przysługującego wychodzącym wspólnikom (proporcjonalnie do udziału w zysku spółki) będzie zatem realnym i faktycznie poniesionym przez Zainteresowanych kosztem. Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, skoro przychodem jest wartość uregulowanego zobowiązania wobec wspólników występujących ze spółki w formie niepieniężnej, to kosztem uzyskania tego przychodu powinna być równowartość wierzytelności (należności) Spółki wobec wychodzących Wspólników. Regulacje art. 23 ww. ustawy, zawierające katalog kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, nie wymieniają ograniczeń w przedmiotowym przypadku. Potwierdzenia powyższego stanowiska można także szukać w art. 22 ust. 1d pkt 3 ustawy PIT, który w przypadku odpłatnego zbycia praw będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f uznaje za koszt uzyskania przychodów równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze) pomniejszonej o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego podatek od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   powstania przychodu w związku z wystąpieniem wspólników ze Spółki (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe.**

*   kosztów uzyskania przychodów w zawiązku z wystąpieniem wspólników ze Spółki (pytanie nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm. – dalej: k.s.h.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 102 k.s.h., spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

W myśl art. 103 k.s.h., w sprawach nieuregulowanych w Dziale III Kodeksu spółek handlowych, do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej.

W myśl natomiast art. 51 k.s.h. (dotyczącego spółki jawnej – stosowanego odpowiednio także do spółki komandytowej), każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach. Zgodnie z art. 52 § 1 k.s.h., wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego. Cytowane powyżej przepisy nie przewidują możliwości wyłączenia wspólnika z udziału w zyskach spółki.

Stosownie do art. 65 § 1 k.s.h., w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. Udział kapitałowy obliczony w sposób określony w § 1 i § 2 powinien być wypłacony w pieniądzu. Rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze (art. 65 § 3 k.s.h.).

Spółka komandytowa, jako osobowa spółka prawa handlowego, jest samodzielnym, odrębnym od wspólników podmiotem praw i obowiązków. Posiada swój własny majątek, który jest niezależny od majątków osobistych jej wspólników, może zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka komandytowa nie jest natomiast samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami od dochodów wypracowanych w ramach tej spółki są jej poszczególni wspólnicy. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna, to w odniesieniu do jej dochodów uzyskanych z tej spółki zastosowanie znajdują zasady opodatkowania przewidziane w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.).

Podatnikiem, w myśl art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Zatem w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niemającej osobowości prawnej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest spółka, lecz jej wspólnicy.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady należą do nich wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 2e ww. ustawy, w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Przy czym, przepis ust. 2e stosuje się odpowiednio w przypadku wykonania świadczenia niepieniężnego przez spółkę niebędącą osobą prawną (art. 14 ust. 2f ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy spółka niebędąca osobą prawną ureguluje swoje zobowiązanie poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego (np. w formie rzeczowej), u wspólnika tej spółki (proporcjonalnie do wysokości jego udziału w spółce) powstanie przychód w wysokości wartości uregulowanego zobowiązania. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego (wartość rynkowa przekazanej wierzycielowi na skutek uregulowania zobowiązania rzeczy) jest wyższa niż wysokość uregulowanego zobowiązania, przychodem będzie wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego (wydanej rzeczy).

Przywołania w niniejszej sprawie wymaga również norma art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018, poz. 1025, z późn. zm.), stosownie, do której jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.

Uregulowana w tym przepisie instytucja świadczenia w miejsce wypełnienia/wykonania (datio in solutum) stanowi jeden z wyjątków od zasady realnego wykonywania zobowiązań cywilnych, znajdujący podstawę w zasadzie swobody umów. Wskutek zawarcia umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia dłużnik uzyskuje upoważnienie przemienne (facultas alternativa), umożliwiające mu wykonanie zobowiązania przez spełnienie świadczenia innego niż pierwotne. Z chwilą wypełnienia świadczenia zastępczego następuje wykonanie umowy o datio in solutum, a zarazem wykonanie istniejącego zobowiązania, co prowadzi do jego wygaśnięcia.

Roszczenie wierzyciela wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje zaspokojone wskutek spełnienia przez dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego. Przeniesienie własności nieruchomości stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa ma nastąpić właśnie w celu zwolnienia się przez dłużnika z zobowiązania o pierwotnie oznaczonej postaci, świadczenie i cel ten zostanie osiągnięty w wyniku skutecznego przeniesienia danych składników majątkowych na wierzyciela. Oznacza to, że nie można dopatrywać się skutku zobowiązującego do przeniesienia własności nieruchomości stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa w umowie tworzącej podstawowy stosunek obligacyjny, którego przedmiotem jest świadczenie pierwotne, tj. wypłaty wynagrodzenia w związku z wystąpieniem ze spółki przez wspólników.

Oceniając z prawnopodatkowego punktu widzenia przeniesienie przez spółkę na rzecz występujących wspólników własności zorganizowanych części przedsiębiorstwa, tj. wypłatę wynagrodzenia z tytułu wystąpienia ze spółki w formie niepieniężnej, należy zauważyć, że jest to sytuacja odmienna w skutkach podatkowych od wypłaty wynagrodzenia w formie pieniężnej, jako że prowadzi do odrębnych zmian w majątku Spółki.

Uregulowanie wynagrodzenia w formie niepieniężnej – tj. w formie przeniesienia własności nieruchomości stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa – polega bowiem na przeniesieniu na rzecz występujących wspólników składników majątku, których wartość odpowiada ustalonej wartości wynagrodzenia, ale których uprzednie wejście do majątku spółki wiązało się z poniesieniem kosztu, który nie musi odpowiadać wartości rynkowej tych składników na dzień przekazania występującym wspólnikom. Gdyby zatem wspólnicy pozostający w spółce zdecydowali się najpierw dokonać zbycia tych składników majątku, a następnie przekazać uzyskane z tej transakcji środki pieniężne na rzecz występujących wspólników – jako wynagrodzenie z tytułu wystąpienia ze spółki – uzyskaliby przychód ze zbycia tych składników, prawo do ujęcia jako koszty uzyskania przychodów ze zbycia nierozliczonych podatkowo kosztów ich nabycia bądź wytworzenia oraz ponieśli niestanowiący kosztu podatkowego wydatek na zapłatę wynagrodzenia. W konsekwencji zostałby osiągnięty dochód albo poniesiona strata na transakcji zbycia składników majątku.

W związku z powyższym stanowisko Zainteresowanej w części dotyczącej powstania przychodu po stronie pozostających w Spółce wspólników należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu przeniesienia własności zorganizowanych części przedsiębiorstwa na wspólników występujących ze Spółki wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zawiera żadnych szczególnych regulacji odnośnie sposobu ustalania tych kosztów. Dlatego też koszty powyższe powinny być ustalane odrębnie dla każdego składnika majątkowego wchodzącego w skład przenoszonej na własność wspólników zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy uwzględnieniu przepisów art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie, z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może być kosztem wymienionym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy wyjaśnić, że co do zasady, kosztem uzyskania przychodu z przeniesienia własności określonego składnika majątku (w rozpatrywanej sprawie – składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa) jest koszt ich nabycia bądź wytworzenia (ewentualnie powiększony o nakłady poczynione na te składniki majątku).

W myśl z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych,

–wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów również odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie (art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy).

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera pewne ograniczenia dotyczące możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych według zasad określonych w art. 22a -22o. Tak więc, nie są kosztem podatkowym odpisy amortyzacyjne w części ustalonej od wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, która została odliczona od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym lub została zwrócona podatnikowi w jakiejkolwiek formie (art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy). Jednakże wartość odpisów amortyzacyjnych, także tych niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, należy uwzględniać podczas ustalania dochodu z przeniesienia własności środka trwałego.

Zatem, w przypadku przeniesienia na występujących ze Spółki wspólników własności składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, kosztem uzyskania przychodów będzie wartość początkowa tych składników majątkowych pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne, czyli kwota stanowiąca niezamortyzowaną część wartości początkowej tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

W przypadku gdy w związku z przeniesieniem na wspólników składników majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółka komandytowa poniesie inne wydatki związane z tą transakcją (np. zapłacony podatek od czynności cywilnoprawnych, czy koszty obsługi prawnej), Zainteresowane będą uprawnione do zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, o ile będą one spełniać warunki wynikające z cytowanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, w związku z przeniesieniem na wspólników występujących ze Spółki własności składników majątku w postaci zorganizowanych części przedsiębiorstwa Zainteresowane będą uprawnione, proporcjonalnie do Ich prawa do udziału w zysku spółki komandytowej, do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty stanowiącej niezamortyzowaną część wartości początkowej tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto będą także miały prawo do zaliczenia do tych kosztów innych wydatków związanych z przeniesieniem własności zorganizowanych części przedsiębiorstwa, niezaliczonych wcześniej do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej w formie spółki komandytowej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że wspólnicy spółki komandytowej (dalej „Spółka”), rozważają wystąpienie ze Spółki przez Jej wspólników. Spółka będzie kontynuować działalność gospodarczą. Majątek Spółki – zorganizowane części przedsiębiorstwa zostaną wydane przez Spółkę występującym wspólnikom w naturze. Przedmiotowe nieruchomości zostaną wydane nieodpłatnie w ramach rozliczenia udziału kapitałowego.

Nadto, odnosząc się do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy zauważyć, że – wbrew twierdzeniu Zainteresowanych – w rozpatrywanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 22 ust. 1d pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, został określony przychód, a także w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze), o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, pomniejszonej o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego podatek od towarów i usług – pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Przepis ten wyraźnie wskazuje, że dotyczy on sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów m.in. w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w niniejszej sprawie zapytanie Zainteresowanych dotyczy ustalenia kosztów uzyskania przychodów w sytuacji rozpoznania przychodu i kosztów w momencie regulacji zobowiązania poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego w postaci przekazania na występujących ze Spółki wspólników własności zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a nie skutków podatkowych późniejszego odpłatnego zbycia rzeczy, prawa lub innego świadczenia będącego przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego.

Reasumując, przychodem Zainteresowanych, tj. jako wspólników pozostających w Spółce, będzie przypadająca na Nie (zgodnie z wysokością posiadanego udziału w Spółce) wartość uregulowanego zobowiązania wobec wspólników występujących ze Spółki, bądź wartość rynkowa zorganizowanych części przedsiębiorstwa przekazanych występującym wspólnikom, w przypadku gdy wartość ta będzie wyższa, niż wartość uregulowanego zobowiązania, stosownie do art. 14 ust. 2e i art. 14 ust. 2f ww. ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w powyższym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Natomiast, kosztem uzyskania przychodów stosownie do art. 22 ust. 1 w związku z art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie przypadająca na wspólników pozostających w Spółce wartość początkowa składników majątku przenoszonych na występujących wspólników – określona w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne, a także innych wydatków związanych z tą transakcją, np. zapłacony podatek od czynności cywilnoprawnych, czy koszty obsługi prawnej, proporcjonalnie do udziału Zainteresowanych w spółce komandytowej (art. 8 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w tej części należy uznać za nieprawidłowe.

Ponadto, organ wskazuje, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ww. ustawy – Ordynacja podatkowa Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem, interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Zainteresowanych i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników spółki komandytowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowane i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowane w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanej będącej stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do…., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.