Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.266.2023.1.RMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-10
Teza: Możliwość zastosowania odwrotnego obciążenia przy dostawie energii elektrycznej i gazu.
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; faktura-wystawienie faktury; gaz; obciążenia-odwrotne obciążenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII. Zmiany w przepisach obowiązujących, przepisy epizodyczne, przepisy przejściowe i końcowe -Rozdział 1c. Czasowe odwrotne obciążenie podatkiem gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym i usług w zakresie przenoszenia uprawnień do emisji gazów cieplarnianych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 1c-art. 145e-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 1c-art. 145e-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części wystawiania faktury z zastosowaniem odwrotnego obciążenia w przypadku dostawy energii elektrycznej i gazu na rzecz podmiotów wskazanych w art. 145e ust. 2 pkt 1-5 ustawy (pytanie nr 1) i nieprawidłowe w części wystawiania faktury z zastosowaniem odwrotnego obciążenia w przypadku dostawy energii elektrycznej i gazu na rzecz podmiotów posiadających koncesję inną niż na obrót energią elektryczną lub gazem (pytanie nr 2).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązku wystawienia faktury z zastosowaniem odwrotnego obciążenia. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A. (dalej „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest domem maklerskim, prowadzącym działalność maklerską w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1500 ze zm., dalej: „ustawa o obrocie instrumentami finansowymi”). Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) i nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Wnioskodawca oferuje klientom usługi maklerskie, m.in. w zakresie obrotu towarami giełdowymi na rynkach towarowych poprzez giełdy towarowe w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz. U. z 2023 r. poz. 380). Spółka stanowi więc towarowy dom maklerski w rozumieniu ww. ustawy. W szczególności, Wnioskodawca obsługuje transakcje dokonywane na B. S.A. (dalej: „B. S.A.”).

Transakcje obsługiwane przez Wnioskodawcę na B.S.A. obejmują m.in. obrót takimi towarami jak:

*   gaz w systemie gazowym,
*   energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym,
*   prawa majątkowe wynikające ze świadectw pochodzenia i świadectw pochodzenia biogazu rolniczego, o których mowa w ustawie z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2022 r. poz. 1378 ze zm., dalej: „ustawa OZE”),
*   prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej, o których mowa w przepisach dotyczących efektywności energetycznej.

Wnioskodawca dokonuje obrotu ww. towarami na B.S.A. we własnym imieniu, lecz na rachunek swoich klientów, którzy zlecili Wnioskodawcy obsługę transakcji. Ze względu na specyfikę rynku (anonimowość transakcji) i okoliczność, że to Wnioskodawca występuje na B.S.A. jako nabywca wyżej wskazanych towarów, celem dokonania rozliczeń z klientami Spółka wystawia na swoich klientów faktury sprzedaży towarów.

Powyżej opisane usługi maklerskie dotyczące obrotu towarami giełdowymi na B.S.A. Wnioskodawca wykonuje na rzecz różnych klientów. W szczególności, klientami Wnioskodawcy mogą być osoby prawne będące zarejestrowanymi podatnikami VAT:

*   których główna działalność polega na odsprzedaży nabytego uprzednio gazu lub energii elektrycznej i których własne zużycie tych towarów jest nieznaczne,
*   które stanowią podmioty wskazane w art. 145e ust. 2 pkt 1-4 ustawy o VAT,
*   które posiadają koncesję na obrót energią elektryczną lub gazem wydaną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki (dalej: „Prezesa URE”) na podstawie ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne (Dz. U. z 2022 r. poz. 1385 ze zm., dalej: „ustawa Prawo energetyczne”),
*   które posiadają koncesję inną niż na obrót energią elektryczną lub gazem wydaną przez Prezesa URE na podstawie ustawy Prawo energetyczne, np. koncesję na wytwarzanie / dystrybucję / przesyłanie / magazynowanie energii elektrycznej lub gazu.

W odniesieniu do klientów posiadających koncesję inną niż na obrót, nabycie energii elektrycznej lub gazu od Wnioskodawcy następuje przede wszystkim na potrzeby wykonywania przez te podmioty działalności koncesjonowanej. Przykładowo, jeśli nabywcą energii elektrycznej od Spółki jest operator systemu przesyłowego posiadający koncesję na przesyłanie energii elektrycznej, dokonuje on jej nabycia głównie celem pokrycia strat powstałych w trakcie przesyłania energii do konsumentów. Innym przykładem przeznaczenia nabywanych towarów na działalność koncesjonowaną klientów Wnioskodawcy jest ich nabycie na potrzeby technologiczne, tj. nabywane przez klienta paliwo gazowe jest zużywane w urządzeniach oraz instalacjach stanowiących integralną część systemu gazowego, w celu zapewnienia jego prawidłowego funkcjonowania. Nabywany gaz jest także wykorzystywany na potrzeby bilansowania systemu dystrybucji.

Mogą zdarzyć się sytuacje, w których klient Wnioskodawcy posiadający koncesję inną niż na obrót, dokona zużycia nabytej energii elektrycznej lub gazu na tzw. potrzeby socjalne, tj. przykładowo nabyte paliwo gazowe lub energia elektryczna mogą być zużyte w celu ogrzania / zasilenia powierzchni administracyjnych. W odniesieniu do wartości sprzedaży towarów, które zostały zużyte przez klientów na cele socjalne (tj. własne), Wnioskodawca jest zobowiązany do uzyskania i przedstawienia do umorzenia Prezesowi URE tzw. świadectw energetycznych na podstawie art. 52 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 5 ustawy OZE, a także na podstawie art. 10 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2166, dalej: „ustawa o efektywności energetycznej”). W chwili dokonania sprzedaży energii elektrycznej lub gazu do klienta, zarówno Wnioskodawca jak i klient nie posiadają wiedzy na temat finalnego przeznaczenia nabytych towarów na poszczególne cele. Taką informację Spółka otrzymuje już po wystawieniu faktury sprzedażowej. Ze względu na okoliczność, że klientami Spółki są podmioty będące uczestnikami sektora energetycznego, które pełnią w tym sektorze dedykowaną i określoną rolę, standardem jest, że w przypadku zużycia energii elektrycznej lub gazu na cele własne następuje to wyłącznie w odniesieniu do niewielkich ilości tych towarów (zazwyczaj jest to maksymalnie kilka procent w stosunku do całości nabytych od Wnioskodawcy towarów). Doświadczenie Wnioskodawcy wskazuje, że sytuacja, w której zużycie własne energii elektrycznej czy gazu przez klientów posiadających koncesję inną niż na obrót w znaczącej ilości się nie zdarza lub jest ona niezwykle rzadka.

Dla celów dowodowych, Wnioskodawca planuje wprowadzić standard, zgodnie z którym klienci Wnioskodawcy będą zobowiązani do złożenia stosownego oświadczenia. W oświadczeniu klient poświadczy, iż nabywane od Wnioskodawcy towary zostaną przeznaczone na cele działalności objętej koncesją oraz nie będą przeznaczone na zużycie własne (lub ewentualnie - potrzeby własne zaspokajane będą w stopniu nieznacznym). Klienci zostaną również zobowiązani do aktualizacji złożonego oświadczenia w przypadku, gdyby poziom zużycia własnego nabytych towarów znacząco wzrósł.

### Pytania

1\. Czy w przypadku dostawy energii elektrycznej lub gazu na rzecz podmiotów wskazanych w art. 145e ust. 2 pkt 1-5 ustawy o VAT, będących jednocześnie zarejestrowanymi podatnikami VAT, Wnioskodawca powinien w każdym przypadku wystawić fakturę z zastosowaniem odwrotnego obciążenia?

2\. Czy w przypadku dostawy energii elektrycznej lub gazu na rzecz podmiotów posiadających koncesję inną niż na obrót energią elektryczną lub gazem wydaną przez Prezesa URE na podstawie ustawy Prawo energetyczne, które nabywają te towary na potrzeby wykonywania działalności koncesjonowanej, Wnioskodawca powinien wystawić fakturę z zastosowaniem odwrotnego obciążenia?

### Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku dostawy energii elektrycznej lub gazu na rzecz podmiotów wskazanych w art. 145e ust. 2 pkt 1-5 ustawy o VAT, będących jednocześnie zarejestrowanymi podatnikami VAT, Wnioskodawca powinien w każdym przypadku wystawić fakturę z zastosowaniem odwrotnego obciążenia.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku dostawy energii elektrycznej lub gazu na rzecz podmiotów posiadających koncesję inną niż na obrót energią elektryczną lub gazem wydaną przez Prezesa URE na podstawie ustawy Prawo energetyczne, które nabywają te towary na potrzeby wykonywania działalności koncesjonowanej, Wnioskodawca powinien wystawić fakturę z zastosowaniem odwrotnego obciążenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uwagi ogólne

Na podstawie art. 4 ustawy z dnia 9 marca 2023 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw, do krajowego porządku prawnego ustawodawca wprowadził mechanizm odwrotnego obciążenia, jednak dotyczący wyłącznie ściśle określonego, regulowanego rynku krajowego, na którym dokonywane są transakcje obrotu energią elektryczną oraz gazem. Przedmiotowe regulacje stanowią implementację do porządku krajowego rozwiązania przewidzianego w art. 199a Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa 112”). Regulacje zaczęły obowiązywać od 1 kwietnia 2023 r. i mają charakter epizodyczny - ich obowiązywanie przewiduje się do 28 lutego 2025 r.

Zgodnie z art. 145e ustawy o VAT, w przypadku dostawy gazu w systemie gazowym, dostawy energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym i świadczenia usług w zakresie przenoszenia uprawnień do emisji gazów cieplarnianych, o których mowa w ustawie z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1092, 1576, 1967 i 2687), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące nabywcą tego gazu, tej energii lub usługobiorcą tych uprawnień, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:

1) w przypadku dostawy tego gazu lub tej energii - nabywcą jest podatnik zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT, którego główna działalność w odniesieniu do nabywania gazu lub energii elektrycznej polega na ich odprzedaży i którego własne zużycie tych towarów jest nieznaczne;

2) w przypadku świadczenia tych usług - usługobiorcą jest podatnik zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT;

3) dostawa tych towarów lub świadczenie tych usług są dokonywane w ramach transakcji zawartej bezpośrednio lub za pośrednictwem uprawnionego podmiotu na:

a) giełdzie towarowej w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych,

b) rynku regulowanym lub OTF w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;

4) dostawcą lub usługodawcą jest podatnik zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Na podstawie powyższego należy uznać, że zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia w przypadku obrotu energią elektryczną lub gazem uwarunkowane jest łącznym spełnieniem następujących przesłanek:

1) nabywca towaru powinien:

a) być zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT,

b) prowadzić działalność, która w odniesieniu do nabywania gazu lub energii elektrycznej polega głównie na ich odsprzedaży,

c) zużywać nabywany gaz lub energię elektryczną (tj. przeznaczać na własne potrzeby) w sposób nieznaczny;

2) sprzedawca towaru powinien:

a) być zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT,

b) nie korzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT (wartość sprzedaży netto sprzedawcy przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwotę 200 000 zł);

3) transakcja powinna zostać zawarta na:

a) giełdzie towarowej w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych,

b) rynku regulowanym lub OTF w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi

\- bezpośrednio przez nabywcę ze sprzedawcą lub za pośrednictwem uprawnionego podmiotu (np. za pośrednictwem domu maklerskiego).

Oznacza to, że konieczność zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia uwarunkowana jest spełnieniem kryteriów dotyczących zarówno statusu posiadanego przez nabywcę, sprzedawcę jak również miejscem dokonania transakcji.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca jest domem maklerskim, prowadzącym działalność maklerską w oparciu o przepisy ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT i nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy usługi maklerskie, które obejmują m.in. obrót energią elektryczną lub gazem na B.S.A.. Oznacza to, że Wnioskodawca jako sprzedawca spełnia kryteria do zastosowania obligatoryjnego mechanizmu odwrotnego obciążenia w obrocie gazem lub energią elektryczną.

Ponadto, w przypadku usług świadczonych przez Wnioskodawcę spełnione są także przesłanki dotyczące miejsca, w jakim dokonywane są transakcje, tj. na B.S.A..

Dodatkowo, usługi wykonywane przez Wnioskodawcę są świadczone na rzecz podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy podatku VAT.

Uzasadnienie stanowiska dotyczącego Pytania nr 1

Jak Wnioskodawca wskazał we wcześniejszej części uzasadnienia, art. 145e ust. 1 ustawy o VAT zawiera kryteria, które powinien spełniać sprzedawca gazu lub energii elektrycznej, nabywca tych towarów oraz samo miejsce dokonania transakcji. Niemniej, oprócz tego że art. 145e ust. 1 przedstawia wymagania stawiane podmiotowi będącemu nabywcą, to art. 145e ust. 2 ustawy o VAT dodatkowo wskazuje na szczególne kategorie nabywców, którzy powinni zostać objęci nową regulacją.

Wskazany przepis przewiduje, że za nabywcę lub usługobiorcę, o którym mowa w ust. 1 pkt 1 lub 2, uważa się w szczególności podatnika zarejestrowanego zgodnie z art. 96 ust. 4:

1) będącego spółką prowadzącą giełdę towarową w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych;

2) będącego towarowym domem maklerskim lub domem maklerskim w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych;

3) będącego spółką prowadzącą giełdową izbę rozrachunkową w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych, Krajowym Depozytem Papierów Wartościowych S.A. lub spółką, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;

4) będącego spółką prowadzącą jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;

5) posiadającego koncesję wydaną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki na podstawie ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, umożliwiającą obrót towarami wskazanymi w ust. 1 lub posiadającego rachunek w rejestrze Unii, o którym mowa w art. 8 ust. 5 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych.

Zdaniem Wnioskodawcy, użycie w przepisie sformułowania „w szczególności” oznacza, że ustawodawca uznał podmioty wskazane w art. 145e ust. 2 ustawy o VAT jako te, które przede wszystkim (lecz nie wyłącznie) będą spełniać warunki wobec nabywcy, określone w art. 145e ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji oznacza to, że w przypadku dostawy gazu w systemie gazowym lub dostawy energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, dokonywanej na rzecz podatnika zarejestrowanego zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT, wymienionego w art. 145e ust. 2 ustawy o VAT, Wnioskodawca obligatoryjnie powinien zastosować na wystawianej fakturze mechanizm odwrotnego obciążenia.

Taka interpretacja poparta jest zarówno literalną, jak i celowościową wykładnią przedmiotowych regulacji. Art. 145e ust. 2 ustawy o VAT wskazuje, że za nabywcę lub usługobiorcę, o którym mowa w ust. 1 pkt 1 lub 2, uważa się w szczególności określone kategorie podmiotów. Skorzystanie przez ustawodawcę ze sformułowania „w szczególności” należy interpretować w taki sposób, że podmioty spełniające warunki zawarte w art. 145e ust. 2 ustawy o VAT stanowią jednocześnie podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, z jednoczesnym założeniem, że warunki ogólne, tj. wskazane w art. 145 ust. 1 ww. ustawy mogą być spełnione również przez inne podmioty niż enumeratywnie wskazane w art. 145e ust. 2 ustawy o VAT.

Jednocześnie należy podkreślić, że celem wprowadzanej nowelizacji jest objęcie hurtowego rynku energii elektrycznej i gazu odwrotnym obciążeniem. Zasadne jest więc objęcie mechanizmem odwrotnego obciążenia wszystkich transakcji, które mogą być realizowane na giełdach towarowych, poprzez wskazanie w art. 145e ust. 2 ustawy o VAT przykładowych kategorii podmiotów, które mogą występować w obrocie. Przyjęcie odmiennej interpretacji mogłoby skutkować tym, że część analogicznych transakcji podlegałaby opodatkowaniu na zasadach ogólnych a część w ramach odwrotnego obciążenia, co byłoby nieuzasadnione z perspektywy efektywności systemu VAT.

Dodatkowo, takie działanie byłoby też niezgodne z wolą ustawodawcy, który w procesie legislacyjnym zidentyfikował i wyraźnie wskazał w art. 145e ust. 2 ustawy o VAT kategorie podmiotów (w tym m.in. podmioty posiadające koncesję wydaną przez Prezesa URE na obrót energią elektryczną lub gazem), w stosunku do których należy stosować odwrotne obciążenie.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w przedstawionym uzasadnieniu do wprowadzanych przepisów, zgodnie z którym: „Przewidziany w art. 145e ust. 2 ustawy o VAT przykładowy katalog podmiotów objętych regulacją ma na celu eliminację ewentualnych wątpliwości w zakresie stosowania regulacji do podmiotów tam określonych”.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dostawy przez Wnioskodawcę na B.S.A. energii elektrycznej lub gazu na rzecz podmiotów wskazanych w art. 145e ust. 2 pkt 1-5 ustawy o VAT, zarejestrowanych zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT, Wnioskodawca powinien w każdym przypadku wystawić fakturę z zastosowaniem odwrotnego obciążenia. Stosowanie odwrotnego obciążenia w stosunku do tych kategorii nabywców nie wymaga spełnienia żadnych dodatkowych warunków, z uwagi na fakt, iż zostały one enumeratywnie wskazane w art. 145e ust. 2 pkt 1-5 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska dotyczącego Pytania nr 2

Zgodnie z art. 145e ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podstawowymi warunkami zastosowania odwrotnego obciążenia odnoszącymi się do statusu nabywcy, w przypadku dostawy energii elektrycznej lub gazu, są:

*   posiadanie przez nabywcę statusu zarejestrowanego podatnika VAT zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT, oraz
*   prowadzenie działalności, która w odniesieniu do nabywania gazu lub energii elektrycznej polega głównie na ich odsprzedaży,
*   własne zużycie ww. towarów przez nabywcę jest nieznaczne.

Jak wskazano w stanie faktycznym, działalność Wnioskodawcy polega m.in. na dokonywaniu obrotu towarami giełdowymi. Z uwagi na anonimowość transakcji w ramach B.S.A., Wnioskodawca dokonuje nabycia energii elektrycznej lub gazu na B. we własnym imieniu, a następnie dokonuje ich odsprzedaży na rzecz klientów. Wśród tych klientów znajdują się także takie podmioty, które posiadają koncesję inną niż na obrót energią elektryczną lub gazem. Koncesje te mogą dotyczyć wytwarzania, przesyłania, dystrybucji, magazynowania energii elektrycznej lub gazu.

Celem rozliczenia powyższych transakcji, Wnioskodawca wystawia klientom faktury sprzedaży towarów nabytych na B.S.A.. Zdaniem Wnioskodawcy, powinność wystawienia takich faktur z zastosowaniem odwrotnego obciążenia wobec powyższych klientów wynika z okoliczności, iż podmioty te spełniają przesłanki dotyczące statusu nabywcy przedstawione w art. 145e ust. 1 ustawy o VAT.

Warunek nr 1. Posiadanie przez nabywcę statusu zarejestrowanego podatnika VAT zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT

Nabywcy posiadający koncesję inną niż na obrót energią elektryczną lub gazem, na rzecz których Wnioskodawca sprzedaje energię elektryczną lub gaz nabyte uprzednio na B.S.A., stanowią zarejestrowanych podatników podatku VAT.

Warunek nr 2. Główna działalność nabywcy w odniesieniu do nabywania gazu lub energii elektrycznej polega na ich odprzedaży

Jak Wnioskodawca wskazał w stanie faktycznym, klienci posiadający koncesję inną niż na obrót energią elektryczną lub gazem, dokonują nabycia ww. towarów przede wszystkim na potrzeby wykorzystania ich w ramach prowadzonej działalności koncesjonowanej, tj. na potrzeby działalności związanej z wytwarzaniem, przesyłaniem, dystrybucją czy magazynowaniem.

Przykładowo, jeśli nabywcą energii elektrycznej od Spółki jest operator systemu przesyłowego posiadający koncesję na przesyłanie energii, nabyty towar przeznaczany jest głównie na pokrycie strat powstałych w trakcie transportu energii do konsumenta. Straty w przesyle energii elektrycznej jest to różnica między energią, którą stacje transformatorowe elektrowni wprowadzają do systemu przesyłowego, a energią, którą pobierają konsumenci. Straty w przesyle stanowią powszechne zjawisko i mogą być powodowane różnymi czynnikami, takimi jak np. starzejąca się infrastruktura przesyłowa, długość linii przesyłowej / dystrybucyjnej (długi transfer powoduje większe straty), czy też przeciążenie tych linii. Przedsiębiorstwa energetyczne podejmują wiele działań mających na celu minimalizację strat w przesyle czy dystrybucji energii elektrycznej, niemniej straty te wciąż występują – również u klientów Wnioskodawcy.

Z kolei nabyty gaz może być przeznaczany przykładowo na zużycie go w urządzeniach oraz instalacjach stanowiących integralną część systemu gazowego, w celu zapewnienia jego prawidłowego funkcjonowania, a więc na potrzeby technologiczne. Innym przeznaczeniem gazu w ramach wykonywania działalności koncesjonowanej (innej niż obrót) jest wykorzystywanie go na potrzeby bilansowania systemu dystrybucji.

Z uwagi na okoliczność, iż klienci Wnioskodawcy w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej polegającej np. na dystrybucji energii elektrycznej zobowiązują się do jej dostarczenia konsumentom w odpowiedniej ilości, o odpowiednim napięciu i w odpowiednim czasie, zobowiązani są oni także do zakupu energii w celu pokrywania strat powstałych w sieci dystrybucyjnej podczas dystrybucji, zgodnie z art. 9c ust. 2 pkt 11 ustawy Prawo energetyczne. Energia elektryczna stanowiąca rezerwy na straty jest nabywana m.in. od Wnioskodawcy. Analogiczne sytuacje mają miejsce w przypadku klientów Wnioskodawcy nabywających paliwa gazowe. Zgodnie z art. 9c ust. 1b pkt 4 ustawy Prawo energetyczne, operator systemu dystrybucyjnego gazowego lub systemu połączonego gazowego w zakresie systemów dystrybucyjnych, stosując obiektywne i przejrzyste zasady zapewniające równe traktowanie użytkowników tych systemów oraz uwzględniając wymogi ochrony środowiska, oprócz obowiązków, o których mowa w ust. 1, jest odpowiedzialny za zakup paliw gazowych w celu pokrywania strat powstałych w sieci dystrybucyjnej podczas dystrybucji paliw gazowych tą siecią.

Zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że nabywane od Wnioskodawcy paliwo gazowe lub energia elektryczna są odsprzedawane przez jego klientów, przy czym dzieje się to w sposób pośredni, tj. poprzez sprzedaż usług objętych koncesją, a więc przykładowo poprzez sprzedaż usług dystrybucyjnych.

Ponadto, innym z warunków uznania nabywcy za spełniającego kryteria wskazane w art. 145e ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jest nieznaczne własne zużycie nabywanych towarów (na co Wnioskodawca wskazuje w dalszej części uzasadnienia). Należy zauważyć, że prowadzenie działalności, która w stosunku do nabywania gazu lub energii elektrycznej polega głównie na ich odsprzedaży powinno jednocześnie oznaczać, że własne zużycie tych towarów jest nieznaczne (bowiem w głównej mierze są one przeznaczone do dalszego obrotu). Zatem powyższe warunki wzajemnie się uzupełniają, a ich spełnienie będzie dodatkowo potwierdzane przez klientów Wnioskodawcy w drodze oświadczenia, o którym mowa w stanie faktycznym.

Mając na względzie cel wprowadzonych przepisów w zakresie mechanizmu odwrotnego obciążenia, którym jest przede wszystkim „potrzeba wprowadzenia środka prewencyjnego przed ewentualnymi nadużyciami” (zgodnie z uzasadnieniem do nowelizacji) należy uznać, że intencją ustawodawcy jest objęcie tym mechanizmem jak najszerszego grona podmiotów. Zdaniem Wnioskodawcy, nieuzasadnione byłoby twierdzenie, że mechanizmem tym zostają objęte wyłącznie podmioty nabywające energię elektryczną lub gaz w celu ich odsprzedaży w ramach odrębnej transakcji (tzn. jako zbycie towaru). Należy zauważyć, że podmioty realizujące działalność w zakresie wytwarzania / dystrybucji / przesyłania / magazynowania energii elektrycznej lub gazu stanowią nieodłączną część systemu energetycznego i pośredniczą w rozdysponowaniu energii oraz gazu w odpowiedni sposób do ich konsumentów.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie treści przepisów oraz uzasadnienia do ich wprowadzenia należy uznać, że poza mechanizmem odwrotnego obciążenia należy pozostawić wyłącznie te podmioty, których zużycie własne, a więc na potrzeby wewnętrzne jest istotne. Wszelkie inne podmioty, tj. zarówno te dokonujące odsprzedaży „bezpośrednio” jak i „pośrednio” poprzez sprzedaż usług związanych z dostarczeniem energii elektrycznej lub gazu, w tym przede wszystkim w ramach wykonywanej działalności koncesjonowanej, powinny być uznane za podmioty spełniające warunki wskazane w art. 145e ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. W efekcie bowiem podmioty te nie stanowią konsumentów tych towarów, lecz występują w roli pośrednika w ich dostarczeniu w odpowiednim czasie, w odpowiedniej ilości i o odpowiednim napięciu lub ciśnieniu.

W ocenie Wnioskodawcy, przyjęcie odmiennego stanowiska mogłoby doprowadzić do niezamierzonych przez ustawodawcę skutków w postaci zrównania sytuacji podatkowej podmiotów nabywających gaz lub energię elektryczną na potrzeby własnej konsumpcji (np. agencji reklamowej, zużywającej energię elektryczną m.in. dla potrzeb oświetlenia powierzchni biurowej) z sytuacją podmiotów będących istotną częścią sektora energetycznego w Polsce, np. podmiotów prowadzących działalność polegającą na przesyłaniu lub dystrybucji gazu lub energii elektrycznej i nabywających od Wnioskodawcy te towary na cele działalności koncesjonowanej.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy klienci posiadający koncesję inną niż na obrót energią elektryczną lub gazem, dokonujący nabycia ww. towarów na potrzeby wykorzystania ich w ramach prowadzonej działalności koncesjonowanej, spełniają przesłankę dotyczącą prowadzenia działalności, która w odniesieniu do nabywania gazu lub energii elektrycznej polega głównie na ich odsprzedaży.

Warunek nr 3. Własne zużycie gazu lub energii przez nabywcę jest nieznaczne

Ostatnim kryterium dotyczącym statusu nabywcy energii elektrycznej lub gazu warunkującym zastosowanie do danej transakcji mechanizmu odwrotnego obciążenia jest nieznaczne własne zużycie przez niego nabywanych towarów.

Przepisy wprowadzone od 1 kwietnia 2023 r. do ustawy o VAT nie definiują jednak takich pojęć jak „własne zużycie” czy też „nieznaczny” stopień tego własnego zużycia.

W ocenie Wnioskodawcy, za własne zużycie energii elektrycznej czy gazu nie można uznać sytuacji, w której klient Spółki nabywa ww. towary celem wykorzystania ich do realizacji działalności gospodarczej objętej koncesją, np. na skutek wystąpienia strat w wytwarzaniu / przesyle / dystrybucji lub magazynowaniu. Finalnymi beneficjentami nabywanej energii elektrycznej lub gazu nie jest bowiem klient Wnioskodawcy, lecz konsumenci tych towarów.

Za własne zużycie energii elektrycznej lub gazu należy uznać wyłącznie takie ich wykorzystanie, które następuje na cele własne, na własne potrzeby, np. zasilenie energią elektryczną lub ogrzanie gazem budynku administracyjnego. Zatem w przypadku, w którym klient Wnioskodawcy zużywa energię elektryczną lub gaz na potrzeby wykonywania świadczonych usług (objętych koncesją) wobec własnych klientów, nie można mówić o zużyciu tych zasobów na cele własne / wewnętrzne. W rezultacie taki nabywca powinien być kwalifikowany jako ten, o którym mowa w art. 38 ust. 2 Dyrektywy 112, tj. jako podatnik pośrednik.

Powyższe znajduje także potwierdzenie w przepisach ustawy Prawo energetyczne, art. 3 pkt 13a tej ustawy zawierający definicję „odbiorcy końcowego” wskazuje wprost, że do własnego użytku nie zalicza się energii elektrycznej zakupionej w celu jej magazynowania lub zużycia na potrzeby wytwarzania, przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej oraz paliw gazowych zakupionych w celu ich zużycia na potrzeby przesyłania, dystrybucji, magazynowania paliw gazowych, skraplania gazu ziemnego lub regazyfikacji skroplonego gazu ziemnego.

Zatem w przypadku, w którym klienci Wnioskodawcy nabywają od niego energię elektryczną lub gaz na potrzeby wykorzystania tych towarów w działalności koncesjonowanej (innej niż obrót), nie dochodzi do zużycia własnego tych towarów.

Jednocześnie w przypadku, w którym klient przeznacza część zakupionej energii elektrycznej lub gazu na tzw. cele socjalne, czyli zużycie własne, następuje to w stosunku do nieznacznej części zakupionego towaru (zazwyczaj jest to nie więcej niż kilka procent w stosunku do całości nabytych od Wnioskodawcy towarów). Jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca zamierza pozyskiwać od klientów złożenie oświadczenia, w którym klient potwierdzi, iż nabyta energia elektryczna lub gaz zostają nabyte celem wykorzystania ich na cele działalności koncesjonowanej (innej niż obrót) oraz nie będą przeznaczone na zużycie własne (lub ewentualnie potrzeby własne zaspokajane będą w stopniu nieznacznym). Klienci Wnioskodawcy zostaną jednocześnie zobowiązani do aktualizacji złożonego oświadczenia w przypadku, w którym zużycie własne ww. towarów znacząco wzrośnie.

Dodatkowo należy podkreślić, że z doświadczenia Wnioskodawcy wynika, iż sytuacja, w której zużycie własne energii elektrycznej czy gazu przez klientów posiadających koncesję inną niż na obrót w znaczącej ilości się nie zdarza lub jest ona niezwykle rzadka. Klienci Wnioskodawcy stanowią podmioty będące uczestnikami sektora energetycznego i pełnią w tym sektorze dedykowaną i określoną rolę. Cel, w jakim działają te podmioty sprowadza się przede wszystkim do wprowadzenia nabywanego gazu czy energii elektrycznej w dalszy obieg i dostarczenia ich docelowo do konsumentów. Zatem już z funkcji realizowanej przez te podmioty wynika, że stanowią one przede wszystkim pośredników w dostarczeniu energii elektrycznej oraz gazu, a zużywanie przez nie tych towarów na cele własne jest zjawiskiem marginalnym, dotyczącym niewielkiego ułamka całości nabywanych towarów.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy klienci posiadający koncesję inną niż na obrót energią elektryczną lub gazem, którzy nabywają od Spółki te towary celem wykorzystania ich do realizacji działalności gospodarczej objętej koncesją, spełniają kryteria uznania je za podmioty, których własne zużycie gazu lub energii jest nieznaczne i względem których Wnioskodawca powinien zastosować mechanizm odwrotnego obciążenia.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w zakresie pytania nr 1 i nieprawidłowe w zakresie pytania nr 2.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W odniesieniu do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl z art. 145e ust. 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 kwietnia 2023 r. do dnia 28 lutego 2025 r. w przypadku dostawy gazu w systemie gazowym, dostawy energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym i świadczenia usług w zakresie przenoszenia uprawnień do emisji gazów cieplarnianych, o których mowa w ustawie z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1092, 1576, 1967 i 2687), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące nabywcą tego gazu, tej energii lub usługobiorcą tych uprawnień, jeżeli łącznie są spełnione następujące warunki:

1) w przypadku dostawy tego gazu lub tej energii - nabywcą jest podatnik zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4, którego główna działalność w odniesieniu do nabywania gazu lub energii elektrycznej polega na ich odprzedaży i którego własne zużycie tych towarów jest nieznaczne;

2) w przypadku świadczenia tych usług - usługobiorcą jest podatnik zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4;

3) dostawa tych towarów lub świadczenie tych usług są dokonywane w ramach transakcji zawartej bezpośrednio lub za pośrednictwem uprawnionego podmiotu na:

a) giełdzie towarowej w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych,

b) rynku regulowanym lub OTF w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;

4) dostawcą lub usługodawcą jest podatnik zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Zgodnie z art. 145e ust. 2 ustawy:

Za nabywcę lub usługobiorcę, o którym mowa w ust. 1 pkt 1 lub 2, uważa się w szczególności podatnika zarejestrowanego zgodnie z art. 96 ust. 4:

1) będącego spółką prowadzącą giełdę towarową w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych;

2) będącego towarowym domem maklerskim lub domem maklerskim w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych;

3) będącego spółką prowadzącą giełdową izbę rozrachunkową w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych, Krajowym Depozytem Papierów Wartościowych S.A. lub spółką, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;

4) będącego spółką prowadzącą jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;

5) posiadającego koncesję wydaną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki na podstawie ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, umożliwiającą obrót towarami wskazanymi w ust. 1 lub posiadającego rachunek w rejestrze Unii, o którym mowa w art. 8 ust. 5 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych.

Przepisy art. 145e–145k zostały wprowadzone ustawą z dnia 9 marca 2023 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 556) – art. 4, którym dodano do ustawy Rozdział 1c. Czasowe odwrotne obciążenie podatkiem gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym i usług w zakresie przenoszenia uprawnień do emisji gazów cieplarnianych.

Zgodnie z ww. art. 145e ust. 1 ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia znajduje zastosowanie w odniesieniu m.in. do dostawy gazu w systemie gazowym i dostawy energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym dokonywanych bezpośrednio lub za pośrednictwem uprawnionego podmiotu na: na giełdzie towarowej, rynku regulowanym lub OTF w okresie od dnia 1 kwietnia 2023 r. do dnia 28 lutego 2025 r. W przypadku dostaw gazu w systemie gazowym i energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, do rozliczenia podatku należnego obowiązane są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące nabywcą gazu lub energii elektrycznej.

Wprowadzając powyższe przepisy ustawodawca skorzystał z przysługujących uprawnień wskazanych w Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE.

Zgodnie z art. 199a Dyrektywy 2006/112/WE:

1\. Państwa członkowskie mogą postanowić, do dnia 31 grudnia 2026 r., że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik, na rzecz którego wykonywana jest dowolna usługa lub dostarczany dowolny towar spośród poniżej wymienionych:

a) przeniesienie pozwoleń na emisję gazów cieplarnianych, o których mowa w art. 3 dyrektywy 2003/87/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 października 2003 r. ustanawiającej system handlu przydziałami emisji gazów cieplarnianych we Wspólnocie, które podlegają przenoszeniu zgodnie z art. 12 tej dyrektywy;

(…)

e) dostawy gazu i energii elektrycznej na rzecz podatnika-pośrednika, zgodnie z definicją w art. 38 ust. 2;

(…)

1a. Państwa członkowskie mogą określić warunki stosowania mechanizmu, o którym mowa w ust. 1.

1b. Stosowanie mechanizmu przewidzianego w ust. 1 do dostaw wszelkich towarów lub usług wymienionych w lit. c)-j) tego ustępu jest uzależnione od wprowadzenia właściwych i skutecznych obowiązków sprawozdawczych dla podatników dostarczających towary lub usługi, do których ma zastosowanie mechanizm, o którym mowa w ust. 1.

(…).

W myśl art. 38 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE:

Do celów ust. 1 „podatnik-pośrednik” oznacza podatnika, którego główna działalność w odniesieniu do zakupu gazu, energii elektrycznej, energii cieplnej lub chłodniczej polega na odsprzedaży tych produktów i którego własna konsumpcja tych produktów jest nieznaczna.

Wskazanymi powyżej przepisami ustawodawca wprowadził do ustawy mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia (reverse charge mechanism), który w uproszczeniu sprowadza się do tego, że podatnikiem – a zatem podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku wynikającego z określonej transakcji – jest nabywca towaru lub usługi. Mechanizm ten został zastosowany do przypadku czynności opodatkowanych wykonywanych przez podatnika mającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium państwa, na którym znajduje się także miejsce świadczenia usługi lub miejsce dostawy towarów. Mechanizm odwrotnego obciążenia jest odstępstwem od generalnych reguł rozliczenia transakcji krajowych (czyli transakcji, w których miejsca siedziby świadczącego i nabywcy znajdują się na terytorium tego samego państwa członkowskiego, i na terytorium tym znajduje się miejsce świadczenia usług lub dostawy towarów), w związku z tym w tym przypadku Dyrektywa 2006/112/WE wprowadza zamknięty katalog towarów i usług, który może być przedmiotem tego mechanizmu (w pewnych określonych przypadkach katalog ten może zostać czasowo rozszerzony).

Państwa wątpliwości przedstawione w pytaniu nr 1 dotyczą tego, czy w przypadku dostawy energii elektrycznej lub gazu na rzecz podmiotów wskazanych w art. 145e ust. 2 pkt 1-5 ustawy, będących jednocześnie zarejestrowanymi podatnikami VAT, powinni Państwo w każdym przypadku wystawić fakturę z zastosowaniem odwrotnego obciążenia.

Art. 145e ust. 1 ustawy zawiera warunki, których łączne spełnienie warunkuje stosowanie do dostaw energii i gazu mechanizmu odwrotnego obciążenia, tj.:

*   dostawa tych towarów lub świadczenie tych usług są dokonywane w ramach transakcji zawartej bezpośrednio lub za pośrednictwem uprawnionego podmiotu na:

\- giełdzie towarowej w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych,

\- rynku regulowanym lub OTF w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;

*   dostawcą lub usługodawcą jest podatnik zarejestrowany na potrzeby podatku od towarów i usług, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy.

Przedmiotowy przepis zawiera także dodatkowy warunek dla zastosowania odwrotnego obciążenia, tj. aby nabywcą był podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, którego główna działalność w odniesieniu do nabywania gazu lub energii elektrycznej polega na ich odsprzedaży i którego własne zużycie tych towarów jest nieznaczne.

Jest to warunek wywodzący się z wskazanych powyżej przepisów art. 38 ust. 2 w związku z art. 199a ust. 1 lit. e Dyrektywy 2006/112/WE, gdzie zdefiniowano w ten sposób podatnika-pośrednika. W ślad za regulacjami Dyrektywy 2006/112/WE przewidziano wskazany powyżej warunek.

Analizując konieczność zastosowania w przypadku danej transakcji mechanizmu odwrotnego obciążenia należy również zwrócić uwagę na regulację zawartą w art. 145e ust. 2 ustawy. Przepis ten należy interpretować jako rozwiązanie ułatwiające zdefiniowanie, w jaki sposób powinno dojść do rozliczenia podatku. Jak wynika z brzmienia wskazanej regulacji, wymienione w art. 145e ust. 2 ustawy podmioty spełniają warunek bycia podatnikiem, o którym mowa w art. 145e ust. 1 pkt 1 ustawy. Należy to wiązać z uznaniem, że wyszczególnione tam kategorie podmiotów spełniają warunek posiadania statusu podatnika-pośrednika, o którym mowa w art. 145e ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem w przypadku dostawy energii elektrycznej lub gazu na rzecz podmiotów wskazanych w art. 145e ust. 2 pkt 1-5 ustawy, będących jednocześnie zarejestrowanymi podatnikami VAT, w każdym przypadku powinni Państwo wystawić fakturę z zastosowaniem odwrotnego obciążenia.

Stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest **prawidłowe.**

Państwa wątpliwości dotyczą również tego, czy w przypadku dostawy energii elektrycznej lub gazu na rzecz podmiotów posiadających koncesję inną niż na obrót energią elektryczną lub gazem wydaną przez Prezesa URE na podstawie ustawy Prawo energetyczne, które nabywają te towary na potrzeby wykonywania działalności koncesjonowanej, powinni Państwo wystawić fakturę z zastosowaniem odwrotnego obciążenia.

Jak Państwo wskazali, powyższy problem dotyczy klientów, którzy posiadają koncesję inną niż na obrót energią elektryczną lub gazem, która wydana jest przez Prezesa URE na podstawie konkretnych przepisów ustawy Prawo energetyczne, przykładowo jest to koncesja na wytwarzanie/dystrybucję/przesyłanie/magazynowanie energii elektrycznej lub gazu.

W odniesieniu do klientów posiadających koncesję inną niż na obrót, nabycie energii elektrycznej lub gazu następuje przede wszystkim na potrzeby wykonywania przez te podmioty działalności koncesjonowanej. Nabywana energia elektryczna może być przykładowo wykorzystywana celem pokrycia strat powstałych w trakcie przesyłania energii do konsumentów, bądź w przypadku paliwa gazowego zużywane jest ono w urządzeniach i instalacjach będących integralną częścią systemu gazowego w celu zapewnienia jego prawidłowego funkcjonowania – cele technologiczne a także na potrzeby bilansowania systemu dystrybucji.

Należy w tym miejscu wskazać na art. 3 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1385 ze zm.), zgodnie z którym:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

4) przesyłanie - transport:

a) paliw gazowych oraz energii elektrycznej sieciami przesyłowymi w celu ich dostarczania do sieci dystrybucyjnych lub odbiorcom końcowym przyłączonym do sieci przesyłowych;

5) dystrybucja:

a) transport paliw gazowych oraz energii elektrycznej sieciami dystrybucyjnymi w celu ich dostarczania odbiorcom

(…)

\- z wyłączeniem sprzedaży tych paliw lub energii oraz sprężania gazu w stacji gazu ziemnego i dostarczania energii elektrycznej w stacji ładowania do zainstalowanych w niej punktów ładowania w rozumieniu ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 110, 1093 i 2269);

6) obrót - działalność gospodarczą polegającą na handlu hurtowym albo detalicznym paliwami lub energią;

45) wytwarzanie:

a) produkcję paliw stałych, paliw gazowych lub energii w procesie energetycznym;

56) magazynowanie paliw gazowych - świadczenie usług przechowywania paliw gazowych w instalacji magazynowej;

57) magazynowanie paliw ciekłych - świadczenie usług przechowywania paliw ciekłych w instalacji magazynowania paliw ciekłych;

59) magazynowanie energii elektrycznej - odroczenie, w systemie elektroenergetycznym, końcowego zużycia energii elektrycznej lub przetworzenie energii elektrycznej pobranej z sieci elektroenergetycznej lub wytworzonej przez jednostkę wytwórczą przyłączoną do sieci elektroenergetycznej i współpracującą z tą siecią do innej postaci energii, przechowanie tej energii, a następnie ponowne jej przetworzenie na energię elektryczną.

Odnosząc się do ww. sytuacji, w przypadku Państwa klientów, którzy nie posiadają koncesji na obrót, a tylko na wytwarzanie/dystrybucję/przesyłanie/magazynowanie energii elektrycznej lub gazu nie można uznać, że ich główna działalność w odniesieniu do nabywanych towarów polega na ich odsprzedaży. Zakres posiadanych przez te podmioty koncesji świadczy o tym, że przedmiotem ich działalności nie jest odsprzedaż wskazanych towarów. Nabywana przez nie energia elektryczna lub gaz związana jest z innymi usługami świadczonymi przez te podmioty, są to chociażby usługi dystrybucji i magazynowania. Nie można w tym przypadku również uznać, że jest to np. odsprzedaż „pośrednia” poprzez sprzedaż usług objętych koncesją np. dystrybucyjnych.

Z art. 145e ust. 1 ustawy wynika, że w celu zastosowania odwrotnego obciążenia w przypadku dostawy gazu w systemie gazowym i dostawy energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym nabywcą musi być podatnik, którego główna działalność w odniesieniu do nabywania gazu lub energii elektrycznej polega na ich odsprzedaży.

Ustawodawca jako przykład nabywcy, do którego zastosowanie znajdzie odwrotne obciążenie wskazał m.in. w art. 145e ust. 2 ustawy (w punkcie 5) podatnika posiadającego koncesję umożliwiającą obrót ww. towarami. W przepisie tym nie zostały natomiast wymienione podmioty posiadające koncesje na wytwarzanie/dystrybucję/przesyłanie/ magazynowanie energii elektrycznej lub gazu. Z uwagi na powyższe ocena konieczności zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia (w odniesieniu do dostaw gazu i energii elektrycznej) w przypadku podmiotów, na rzecz których realizowana jest dostawa towarów, a które posiadają koncesje na wytwarzanie/dystrybucję/ przesyłanie/magazynowanie energii elektrycznej lub gazu, a nie na obrót towarami, wymaga oceny, czy dany podmiot jest podatnikiem, u którego główna działalność w odniesieniu do nabywania gazu lub energii elektrycznej polega na ich odprzedaży i którego własne zużycie tych towarów jest nieznaczne (art. 145e ust. 1 pkt 1 ustawy). Dopiero dokonana w tym zakresie ocena pozwala w przypadku podmiotów niewymienionych w art. 145e ust. 2 ustawy na ustalenie, czy dana transakcja podlega czasowemu odwrotnemu obciążeniu.

Jak wskazano wyżej, w przypadku Państwa klientów posiadających koncesję inną niż na obrót energią elektryczną lub gazem, celem nabywania przez nich ww. wyrobów jest przede wszystkim pokrycie strat powstałych w trakcie przesyłania energii do konsumentów lub potrzeby technologiczne a także nabywany gaz jest wykorzystywany na potrzeby bilansowania systemu dystrybucji. Zatem nabywana energia i gaz nie podlega dalszej odsprzedaży przez Klientów, a tym samym nie sposób uznać, że główna ich działalność w odniesieniu do nabywania tej energii i gazu polega na jej odsprzedaży.

Ponadto w opisie sprawy wskazano, że w chwili dokonania sprzedaży energii elektrycznej lub gazu do klienta, zarówno Wnioskodawca jak i klient nie posiadają wiedzy na temat finalnego przeznaczenia nabytych towarów na poszczególne cele.

Tym samym nie jest spełniona przesłanka określona w art. 145e ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Powyższego rozstrzygnięcia nie zmienia również wskazany przez Państwa art. 3 pkt 13a ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1385 ze zm., dalej „prawo energetyczne”). Przedmiotowa regulacja definiuje na potrzeby prawa energetycznego pojęcie odbiorcy końcowego. Zauważyć należy, że zawarte w art. 145e ustawy odesłanie do prawa energetycznego dotyczy wyłącznie kwestii koncesji na obrót określonymi towarami, nie zawierając jednocześnie odesłania do art. 3 pkt 13a prawa energetycznego. Brak odwołania w ustawie do art. 3 pkt 13a prawa energetycznego stanowi o braku możliwości generalnego wywodzenia zakresu pojęcia (jego interpretacji) nieznacznego własnego zużycia towarów z definicji przewidzianych w prawie energetycznym.

Reasumując, w przypadku dostawy energii elektrycznej lub gazu na rzecz podmiotów posiadających koncesję inną niż na obrót energią elektryczną lub gazem, które nabywają te towary na potrzeby wykonywania działalności koncesjonowanej, nie powinni Państwo wystawić faktury z zastosowaniem odwrotnego obciążenia.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).