Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-356/13-2/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-07-17
Teza: 1. Czy połączenie Wnioskodawcy SPV/SKA i będąca jego następstwem konfuzja wierzytelności i zobowiązań tytułu pożyczek oraz naliczonych odsetek będzie prowadziło do powstania dla niego przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych? 2. Czy połączenie Wnioskodawcy i SPV/SKA i będąca jego następstwem konfuzja wierzytelności i zobowiązań tytułu pożyczek oraz naliczonych odsetek będzie prowadziło do realizacji obrotu VAT dla Wnioskodawcy z tytułu naliczonych odsetek od pożyczek?
Słowa kluczowe: odsetki; powstanie; połączenie; przychód; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; wierzytelność; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10.05.2013 r. (data wpływu 13.05.2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów i przychodów podatkowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.05.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów i przychodów podatkowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

B. Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest jedynym udziałowcem spółki operacyjnej - F. Sp. z o.o. (dalej: SPV), będącej właścicielem nieruchomości (dalej: Nieruchomość). Przedmiotem działalności SPV jest wynajem powierzchni komercyjnych w centrum handlowym.

Spółka Holdingowa i SPV są polskimi rezydentami podatkowymi podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym o osób prawnych (dalej: CIT) od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W ramach rozważanej restrukturyzacji planowane jest m.in. dokonanie zmiany formy prawnej SPV na spółkę komandytowo akcyjną oraz połączenie SPV (lub powstałej z jej przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: SKA) z Wnioskodawcą gdzie Wnioskodawca będzie spółką przejmującą.

Na moment połączenia SPV / SKA będzie posiadała wobec Wnioskodawcy zobowiązania z tytułu udzielonych jej przez Wnioskodawcę pożyczek oraz naliczonych od nich odsetek.

Połączenie Wnioskodawcy i SPV/SKA nastąpi przed upływem terminu płatności odsetek wskazanych w umowach pożyczek przed faktyczną zapłatą odsetek od tych pożyczek.

W wyniku połączenia nastąpi przeniesienie całego majątku SPV (lub powstałej z jej przekształcenia SKA) na Wnioskodawcę, w tym zobowiązań z tytułu udzielonych jej przez Wnioskodawcę pożyczek i naliczonych od nich odsetek. W rezultacie, w jednym podmiocie nastąpi zbieżność dotychczasowych stron stosunku zobowiązaniowego umowy pożyczki - dłużnika i wierzyciela - tj. nastąpi konfuzja w rozumieniu prawa cywilnego.

W świetle powyższego, na skutek połączenia:

*   po stronie pożyczkobiorcy (SPV lub powstałej z jej przekształcenia SKA) nastąpi wygaśnięcie całości zobowiązań z tytułu pożyczek i z tytułu naliczonych odsetek od tych pożyczek,

*   po stronie Wnioskodawcy nastąpi wygaśnięcie przysługujących mu wierzytelności wobec SPV (lub powstałej z je przekształcenia SKA) z tytułu pożyczek i naliczonych odsetek od tych pożyczek

Zarówno Wnioskodawca jak i SPV oraz SKA będą podatnikami VAT czynnymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy połączenie Wnioskodawcy SPV/SKA i będąca jego następstwem konfuzja wierzytelności i zobowiązań tytułu pożyczek oraz naliczonych odsetek będzie prowadziło do powstania dla niego przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy połączenie Wnioskodawcy i SPV/SKA i będąca jego następstwem konfuzja wierzytelności i zobowiązań tytułu pożyczek oraz naliczonych odsetek będzie prowadziło do realizacji obrotu VAT dla Wnioskodawcy z tytułu naliczonych odsetek od pożyczek?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedz na pytanie nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Odpowiedz na pytanie nr 2 w zakresie podatku od towarów i usług zostanie zawarta w odrębnej interpretacji.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, połączenie Wnioskodawcy i SPV/SKA i będąca jego następstwem konfuzja wierzytelności i zobowiązań z tytułu pożyczek oraz naliczonych odsetek nie będzie prowadziło do powstania dla niego przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w konsekwencji połączenia Wnioskodawcy i SPV / SKA, jeden podmiot (Wnioskodawca) stanie się jednocześnie dłużnikiem i wierzycielem z tytułu umowy pożyczki zawartej pomiędzy Wnioskodawcą i SPV/SKA. Taka sytuacja stanowi konfuzję, która w doktrynie prawa cywilnego jest zaliczana do zdarzeń powodujących wygaśnięcie stosunku prawnego pomimo braku spełnienia przez dłużnika świadczenia.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1-3 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowi odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań.

Konfuzja zobowiązań/wierzytelności nie jest bezpośrednio uregulowana w przepisach ustawy o CIT. Jednocześnie zaistnienie tego zdarzenia prawnego nie wiąże się z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego przez Wnioskodawcę, z otrzymaniem przez niego realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Wobec powyższego należy uznać, że zdarzenie to skutkuje dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie interpretacjach organów skarbowych, np.:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dn. 20 sierpnia 2010 r. nr IPPB3/423-411/10-2/AG,

*   interpretacja Dyrektora izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 czerwca 2010 r. nr ITPB3/423-531/08/MK,

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 lutego 2010 r. nr ITPB3/423-1066/09-2/EK.

Zdaniem Wnioskodawcy, wygaśnięcia zobowiązań i wierzytelności w drodze konfuzji w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie można utożsamiać z zapłatą. W szczególności, zdarzenia tego nie można uznać za spłatę przez SPV/SKA kwoty głównej pożyczki na rzecz Wnioskodawcy. Nawet jeśli uznać, że wygaśnięcie zobowiązań w drodze konfuzji stanowi formę spłaty kwot głównych pożyczek, zdarzenie to nie powinno skutkować powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy w myśl art. 12 ust 4 pkt 1) ustawy o CIT. Zgodnie z powyższym przepisem do przychodów nie zalicza się m.in. zwróconych pożyczek.

Zdaniem Wnioskodawcy, wygaśnięcia zobowiązań/wierzytelności w drodze konfuzji nie można też uznać za zapłatę odsetek przez pożyczkobiorcę (SPV/SKA) na rzecz pożyczkodawcy (Wnioskodawcy). W świetle przepisów Kodeksu Cywilnego w wyniku konfuzji nie dochodzi do uregulowania zobowiązania, lecz zobowiązanie wygasa z mocy prawa. Nie można uznać zatem, że w wyniku połączenia Wnioskodawcy i SPV/SKA dojdzie do zapłaty odsetek, a Wnioskodawca osiągnie z tego tytułu przychód. Dodatkowo należy zauważyć, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT, nie uznaje za przychód kwot naliczonych, lecz niedotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy konfuzja wierzytelności i zobowiązań z tytułu pożyczki i odsetek, która jak wskazano wyżej, powoduje ich wygaśnięcie z mocy prawa, nie powinna być utożsamiana z umorzeniem wierzytelności, o której mowa:

*   w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14 jest w szczególności wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek z Funduszu Pracy, oraz

*   w art. 16 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów umorzonych wierzytelności, z wyjątkiem tych, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychód należne.

W świetle regulacji ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 . - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), wierzytelność jest prawem i nie ma przeszkód, aby zrzec się tego prawa w każdej chwili. Przez umorzenie należy rozumieć zrzeczenie się należności przez wierzyciela bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. W oparciu o art. 508 Kodeksu cywilnego zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik przyjmuje zwolnienie. Zatem o uznaniu zobowiązania za umorzone w całości lub w części będzie decydować spełnienie dwóch istotnych czynności. W przypadku wierzyciela konieczne jest oświadczenie woli o zwolnieniu dłużnika z długu, natomiast w przypadku dłużnika oświadczenie, iż zwolnienie to przyjmuje.

W opisanym zdarzeniu przyszłym wygaśnięcie wierzytelności i zobowiązań nastąpi z mocy prawa, wskutek skumulowania w jednym podmiocie praw przysługujących wierzycielowi i obowiązków dłużnika, a nie w wyniku zwolnienia jej z długu. Nie można zatem uznać, że zobowiązania te zostały umorzone przez Wnioskodawcę.

Dodatkowo należy zauważyć, iż w przypadku przyjęcia odmiennego stanowiska tj. że konfuzja prowadzi do rozpoznani przychodu po stronie wierzyciela, można by twierdzić, że z kolei po stronie dłużnika dochodzi do rozpoznania koszt uzyskania przychodów, co zdaniem Wnioskodawcy nie jest właściwym stwierdzeniem.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach Ministra Finansów np.:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dn. 20 sierpnia 2010 r. nr IPPB3/423-411/10-2/AG,

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 czerwca 2010 r. nr ITPB3/423-531/08/MK,

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 lutego 2010 r. nr ITPB3/423-1066/09-2/EK,

W świetle powyższego, mając na uwadze fakt, że Wnioskodawca w wyniku połączenia z SPV/ SKA nie dokona umorzenia wierzytelności, należy również uznać, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie będzie miał zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy połączenie Wnioskodawcy i SPV/SKA i będąca jego następstwem konfuzji; wierzytelności i zobowiązań z tytułu pożyczek oraz naliczonych odsetek będzie dla niego neutralne na gruncie ustawy o CIT tj. nie będzie prowadziło do powstania dla niego przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.