Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-332/14/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-06-12
Teza: moment powstania przychodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: okres-okres rozliczeniowy; przychód; przychód-moment powstania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 17 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia momentu powstania przychodu u agenta ubezpieczeniowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia momentu powstania przychodu u agenta ubezpieczeniowego.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, sklasyfikowaną wg PKD pod symbolem 66.22.Z (działalność agentów i brokerów ubezpieczeniowych). Dochód uzyskany z ww. działalności opodatkowuje wg stawki liniowej 19% oraz prowadzi księgi handlowe. Wnioskodawca, w ramach działalności gospodarczej, jako agent ubezpieczeniowy zawiera umowy ubezpieczenia w imieniu i na rzecz Towarzystwa Ubezpieczeń X (dalej: „Towarzystwo”). Powyższą działalność prowadzi na podstawie umowy agencyjnej zawartej z Towarzystwem. Z tytułu zawieranych umów Wnioskodawca nie uzyskuje przychodów w postaci składek od ubezpieczających. Składki wpłacane są bezpośrednio na konto Towarzystwa. Przychodem Wnioskodawcy jest wyłącznie prowizja za wykonane usługi, otrzymywana od Towarzystwa. Sposób rozliczania prowizji narzucony jest przez Towarzystwo i składa się z wielu elementów. Wysokość prowizji ustalana jest na podstawie, zaewidencjonowanych w systemie elektronicznym Towarzystwa, zdarzeń wpływających na wysokość prowizji należnej Wnioskodawcy.

Na wysokość prowizji wpływa kilka elementów:

*   składki pobrane przez Wnioskodawcę z tytułu zawartych umów (sprzedanych produktów ubezpieczeniowych) i wpłacone bezpośrednio na rachunek Towarzystwa,
*   składki wpłacone przez klientów bezpośrednio na konto Towarzystwa,
*   składki zainkasowane przez innych agentów ubezpieczeniowych działających w imieniu Towarzystwa na terenie kraju,
*   wielkość składek zwracanych klientom z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy ubezpieczenia bezpośrednio przez Towarzystwo.

Wnioskodawca wprowadza dane o zawartych przez siebie umowach ubezpieczenia do elektronicznego systemu Towarzystwa, z tym, że ostatnim dniem, w którym można wprowadzać dane o zawartych umowach za dany miesiąc, jest 1 dzień roboczy następnego miesiąca. Dane wprowadzane są również bezpośrednio przez Centralę Towarzystwa oraz agentów ubezpieczeniowych współpracujących z Towarzystwem, nad którymi Wnioskodawca sprawuje nadzór. Następnie następuje tzw. „zamknięcie systemu” i po tym dniu system elektroniczny nie pozwala na wprowadzenie danych o zawartych umowach w poprzednim miesiącu.

Wnioskodawca otrzymuje od Towarzystwa informację o wysokości należnej prowizji w postaci noty księgowej w okresie do 15 dnia miesiąca, po uprzednim zatwierdzeniu i zaakceptowaniu wykonanych przez Wnioskodawcę usług za miesiąc poprzedni, nie wcześniej jednak, niż po zamknięciu systemu za dany miesięczny okres. I tak np. za miesiąc styczeń 2014 r. zamknięcie sytemu nastąpiło 3 lutego 2014 r., notę o wysokości należnej prowizji Wnioskodawca otrzymał 11 lutego 2014 r., natomiast wpływ prowizji na rachunek Wnioskodawcy nastąpił 13 lutego 2014 r. Za luty 2014 r. Wnioskodawca otrzymał notę o wysokości prowizji oraz wpływ środków na konto 12 marca 2014 r.

Zgodnie z umową agencyjną, Towarzystwo wypłaca Wnioskodawcy prowizję do 20 dnia każdego miesiąca, w którym akceptuje wykonane przez Wnioskodawcę usługi.

Istotne elementy stanu faktycznego sprawy zawarto również w części H poz. 70 wniosku ORD-IN, gdzie wskazano, że okresem rozliczeniowym dla stron umowy agencyjnej jest okres miesiąca kalendarzowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy, zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód powstaje z chwilą, zatwierdzenia przez Towarzystwo wykonanych przez Wnioskodawcę usług, tj. w miesiącu zamknięcia systemu i naliczenia należnej prowizji?

Czy, zgodnie z art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód powstaje w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód powstaje w miesiącu w którym następuje, zamknięcie elektronicznego systemu wprowadzania danych o zawartych umowach, zatwierdzenie przez Towarzystwo wykonanych przez Wnioskodawcę usług i naliczenie należnej prowizji, tj. w miesiącu następującym po okresie, w którym zostały zawarte w imieniu Towarzystwa umowy ubezpieczenia.

W ocenie Wnioskodawcy, za takim stanowiskiem przemawiają następujące okoliczności faktyczne:

1.  Wnioskodawca zawierając umowy z klientami działa w imieniu i na rzecz Towarzystwa.
2.  Zawarte umowy wpływają na wysokość przyszłej prowizji, jednak w momencie zawierania umowy nie generują przychodu na rzecz Wnioskodawcy, a wyłącznie na rzecz Towarzystwa.
3.  Wnioskodawca sprawuje również nadzór nad grupą agentów. Agenci również zawierają umowy z klientami i od tych umów Wnioskodawca otrzymuje prowizję, która jest znana po zamknięciu systemu informatycznego.

Łącznie na wysokość prowizji wpływa kilka, kilkanaście czynników. O wykonaniu usługi za dany okres, Wnioskodawca może mówić, nie wcześniej, niż po zamknięciu sytemu elektronicznego wprowadzania danych i następnie zatwierdzeniu wykonanych usług przez Towarzystwo. Dopiero po zamknięciu systemu elektronicznego za dany okres jest możliwe ustalenie należnej Wnioskodawcy prowizji. Wystawiona przez Towarzystwo nota informuje Wnioskodawcę o zaakceptowaniu wykonanych usług i wysokości należnej prowizji za dany okres. Zdaniem Wnioskodawcy, zatwierdzenie przez Towarzystwo wykonania umowy agencyjnej za dany okres jest tym zdarzeniem, które decyduje o wykonaniu usługi i powstaniu przychodu. Wprawdzie okresem rozliczeniowym dla stron umowy agencyjnej jest okres miesiąca kalendarzowego (umowy zawarte w miesiącu kalendarzowym), jednak przyjęty przez strony sposób rozliczenia, tj. zamknięcie systemu w następnym miesiącu powoduje, że dla Wnioskodawcy, tym ostatnim dniem okresu rozliczeniowego jest dzień „zamknięcia elektronicznego sytemu wprowadzania danych o zawartych umowach” za dany okres, ponieważ ten dzień, jest dla agenta, dniem wykonania usługi wynikającej z umowy agencyjnej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. 2012 r., poz. 361 ze zm.), za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

W myśl natomiast art. 14 ust. 1c ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h i 1i, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika generalna zasada, iż co do zasady, przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powstaje w dniu wykonania (w tym częściowego) usługi.

Ustawodawca przewidział również szczególną sytuację, gdy strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych. Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 1e ww. ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ten ma zastosowanie w przypadku usług o charakterze ciągłym, gdy strony uzgodnią, że regulowanie wzajemnych należności i zobowiązań między stronami będzie obejmować kolejne wskazane okresy świadczenia tych usług w czasie trwania umowy. W sytuacji, gdy postanowienia umowy, która jest wykonywana stale, w dłuższym – określonym bądź nieokreślonym czasie, przewidują, że wynagrodzenie wypłacane będzie w okresach rozliczeniowych (np. miesięcznych), to przychód z tytułu usług wykonywanych w ramach tej umowy powstaje zawsze w ostatnim dniu okresu wskazanego w umowie (lub na fakturze), jako okres rozliczeniowy. Wynika z tego, że określenie okresu rozliczeniowego pozostaje wyłącznie w gestii stron, które łączy stosunek cywilnoprawny. Wobec powyższego, data powstania przychodu zależy od postanowień umowy, co do terminu dokonywania rozliczeń, a nie od daty wykonania świadczenia lub wystawienia faktury.

Z kolei zgodnie z art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Jak wynika z treści złożonego wniosku, Wnioskodawca jest agentem ubezpieczeniowym i uzyskuje przychody w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W ramach umowy agencyjnej zawartej z Towarzystwem Ubezpieczeniowym, Wnioskodawca zawiera umowy ubezpieczenia w imieniu i na rzecz ww. Towarzystwa. Przychodem Wnioskodawcy jest wyłącznie prowizja za wykonane usługi, która zgodnie z umową agencyjną, wypłacana jest w cyklach miesięcznych, tj. do 20 dnia każdego miesiąca, w którym Towarzystwo akceptuje wykonane przez Wnioskodawcę usługi. Okresem rozliczeniowym dla stron umowy agencyjnej jest okres miesiąca kalendarzowego.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że przychód z tytułu usług wykonywanych w ramach wskazanej we wniosku umowy agencyjnej, powstaje zawsze w ostatnim dniu okresu przyjętego przez strony umowy, jako okres rozliczeniowy, a więc w ostatnim dniu miesiąca, bez względu na ustaloną datę wypłaty prowizji, wystawienia faktury lub termin dokonania rozliczenia wykonanej usługi. Dokonywanie rozliczenia wykonanej usługi, jak również otrzymanie z tego tytułu prowizji w miesiącu następnym nie powoduje bowiem zmiany daty powstania tego przychodu. W tym miejscu wskazać należy, że fakt, że w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego (miesiąc kalendarzowy) Wnioskodawca nie posiada informacji o wysokości osiągniętej prowizji z tytułu zawartych umów ubezpieczenia, które to informacje pozyskuje w następnym miesiącu kalendarzowym, nie powoduje zmiany daty powstania tegoż przychodu. Przychód ten Wnioskodawca winien ująć (zaksięgować) pod datą ostatniego dnia okresu rozliczeniowego. W przypadku, gdy w wyniku ostatecznego rozliczenia należnej prowizji za dany okres rozliczeniowy (miesiąc) wystąpią różnice pomiędzy wysokością przychodu wynikającego z wystawionej przez Towarzystwo noty, a przyjętą do wyliczenia należnej zaliczki na podatek dochodowy, Wnioskodawca zobowiązany będzie do skorygowania wysokości wpłaconej zaliczki w okresie sprawozdawczym, w którym przychód ten powstał.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia momentu powstania przychodu jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.