Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-310/08/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-08-20
Teza: Czy wydatki poniesione przez Spółkę na rzecz spółki dominującej w związku z wykonywaniem na jej rzecz tzw. usług wsparcia, są kosztami uzyskania przychodów w dacie poniesienia, tj. w następstwie fakturowania usługi przez spółkę dominującą co miesiąc w ciągu roku?
Słowa kluczowe: dokumentowanie-dokumentowanie wydatków; doradztwo; dowód-dowód księgowy; grupa; koszt-koszty uzyskania przychodów; podmiot-podmioty powiązane; usługi-usługi zarządzania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na usługi wsparcia świadczone przez podmiot powiązany - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2008 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych na usługi wsparcia świadczone przez podmiot powiązany.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.**

Spółka oraz pozostałe istotne spółki z grupy kapitałowej zawarły umowę ze spółką dominującą P., której celem ma być m.in. prawidłowa restrukturyzacja sektora energetycznego, w tym optymalne określenie kształtu P. Wszystkie Spółki wchodzące w skład grupy kapitałowej i będące spółkami powiązanymi powinny ze sobą współpracować i koordynować działania w celu realizowania celów strategicznych grupy. W szczególności grupa powinna zwiększyć rentowność, obniżyć koszty operacyjne, finansowe, poprawić konkurencyjność i efektywność, zapewniając w konsekwencji wzrost wartości całej grupy. Spółka dominująca grupy na mocy umowy zobowiąże się m.in. do:

*   prowadzenia działań w zakresie public relations,
*   doradztwa w zakresie polityki zakupowej,
*   doradztwa w zakresie inwestycji majątkowych,
*   prowadzenia polityki podatkowej i doradztwa w zakresie podatków,
*   prowadzenia polityki rachunkowej i doradztwa rachunkowego,
*   zarządzania ryzykiem kredytowym, kursowym i procentowym,
*   zarządzania płynnością,
*   zarządzania łańcuchem wartości grupy (bodźce, regulacja, kreowanie łańcucha handlowego),
*   zarządzania ryzykiem korporacyjnym,
*   doradztwa w procesie planowania i raportowania,
*   usług integracyjnych w ramach obszaru OSD,
*   prowadzenia polityki zarządzania zasobami ludzkimi.

Za wykonywanie wskazanego wyżej doradztwa spółce dominującej należeć się będzie stosowne wynagrodzenie skalkulowane według algorytmu przewidzianego w umowie. Jest ono kalkulowane w szczególności na podstawie takiego miernika, jakim jest „wartość” pracy pracowników czy działu, który musiałby być zaangażowany w potencjalne doradztwo na rzecz spółek z grupy, powiększoną o narzut 7% (a więc nie po tzw. kosztach) oraz koszty zakupów zewnętrznych, związanych z wykonywaniem umowy, a poniesionych przez Spółkę dominującą. Wynagrodzenie roczne netto będzie kalkulowane z góry na podstawie kosztów planowanych do poniesienia przez każdą ze spółek grupy, jednak faktury wystawiane będą co miesiąc, z założenia na 1/12 tej skalkulowanej kwoty oraz na wysokość faktycznie poniesionych kosztów zakupu usług zewnętrznych. Roczne zaplanowane wynagrodzenie netto będzie podlegało weryfikacji co sześć miesięcy, za okres styczeń – czerwiec, oraz lipiec – grudzień (okresy rozliczeniowe). Po dokonaniu takiej weryfikacji zgodności przyjętych wartości budżetowanych oraz planowanego zaangażowania w świadczenie usług z wartościami rzeczywistymi oraz rzeczywistym zaangażowaniem, w przypadku wystąpienia odchyleń między tymi wartościami zostaną odpowiednio wystawione faktury korygujące. Podstawą do wystawienia faktury korygującej będzie raport przekazany przez spółkę dominującą spółce z grupy, obejmujący zestawienie z wykonania prac wraz z rzeczywistym zaangażowaniem w świadczenie usług oraz rzeczywistym kluczem podziałowym zastosowanym do alokacji kosztów, za poprzedni okres rozliczeniowy.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy wydatki poniesione przez Spółkę na rzecz spółki dominującej w związku z wykonywaniem na jej rzecz tzw. usług wsparcia, są kosztami uzyskania przychodów w dacie poniesienia, tj. w następstwie fakturowania usługi przez spółkę dominującą co miesiąc w ciągu roku?

Zdaniem Wnioskodawcy, uznając ponoszone wydatki na „usługę wsparcia” co do zasady za koszty uzyskania przychodów, należy zauważyć, że powierzenie spółce dominującej przez spółki z grupy kapitałowej de facto zarządzania całą grupą jest racjonalne i służy pośrednio uzyskiwaniu przychodów przez te spółki, a wprost służy zabezpieczeniu i utrzymaniu źródła przychodów. Mając zaś na uwadze przeprowadzane obecnie, w wykonywaniu regulacji unijnych i pod nadzorem organów państwa, procesy przekształceniowe branży energetycznej, Spółka uważa że wzięcie na siebie przez spółkę dominującą de facto koordynacji i ujednolicenia każdego rodzaju polityki prowadzonej przez spółki z grupy kapitałowej, jest jak najbardziej uzasadnione i racjonalne. Spółka ta posiada bowiem najszersze zaplecze specjalistyczne i najszersze kontakty zewnętrzne, które pozwolą sprawnie i jednolicie kierować procesem przekształcania rynku energetycznego w Polsce. Spółki zależne należące do grupy uzyskają zaś oszczędności unikając konieczności zatrudniania dodatkowych specjalistów czy wręcz tworzenia nowych działów pracowniczych, skupiając się na swojej podstawowej działalności. W efekcie zaś prawidłowo prowadzonej strategii całej grupy, każda spółka w niej działająca może uzyskać dodatkowych kontrahentów, rozszerzyć swoją sprzedaż i osiągną dodatkowe przychody. Zatem wynagrodzenie na rzecz spółki dominującej powinno stanowić koszty uzyskania przychodów Podatnika, który korzysta z usług wsparcia i koordynacji. Gdyby analogiczne usługi zostały przez Spółkę z grupy kapitałowej zakupione od podmiotów zewnętrznych, to nie powstałyby raczej żadne wątpliwości wiążące się z powstaniem kosztów uzyskania przychodów. Tak samo zatem zdaniem Wnioskodawcy powinny być traktowane usługi zakupione u podmiotu powiązanego, który dodatkowo sam jest zainteresowany prawidłowym funkcjonowaniem grupy, której jest istotnym elementem (liderem). Mamy tutaj oczywiście do czynienia z kosztami pośrednio związanymi z uzyskiwaniem przychodów, kosztami, które finalnie służą podstawowej działalności opodatkowanej i stanowiącej źródło przychodów (w szczególności z kosztami doradztwa i zarządzania). Warunek celowości, który jest jednym z elementów swego rodzaju definicji kosztów uzyskania przychodów nie odnosi się przy tym do osiągnięcia w danej sytuacji skutku w postaci przychodu. W tym kontekście prawo podjęcia decyzji dotyczącej tego co jest działaniem celowym, leży po stronie podatnika, a Spółka uważa że powierzenie spółce dominującej nadzoru, doradztwa i kontroli w tak istotnych segmentach działalności branży energetycznej ma swoje gospodarcze uzasadnienie. Datą poniesienia opisanych kosztów będzie przy tym zdaniem Wnioskodawcy dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Spółka wskazuje także, iż korzystne stanowisko w przedstawionym zakresie prezentowały organy podatkowe, jak np. Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w postanowieniu z dnia 27 września 2007 r., nr 1471/DPR2/423-168/07/AB/1, czy w postanowieniu z dnia 20 czerwca 2006 r., nr 1471/DPD2/423/58/06/JB, jak również Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w postanowieniu z dnia 5 marca 2007 r., nr 1472/ROP1/423-400/06/MK. Zdaniem Spółki nic nie stoi na przeszkodzie bieżącemu ujmowaniu płaconego spółce dominującej wynagrodzenia w kosztach uzyskania przychodów. Pomimo, iż wynagrodzenie jest kalkulowane rocznie, a jako swego rodzaju okresy rozliczeniowe wskazano półrocza, można je ujmować w rachunku podatkowym w każdym miesiącu, ponieważ strony w umowie zamierzają określić, że ”za każdy miesiąc świadczenia usługi Zleceniobiorca będzie wystawiał fakturę”. Oznacza to zatem, że usługi będą świadczone w systemie ciągłym. Niewątpliwie bowiem w sposób ciągły wykonywane będą przez spółkę dominującą na rzecz spółek z grupy jakieś świadczenia, wskazane w zakresie usług określonych w umowie. Dla możliwości bieżącego ujmowania w kosztach uzyskania przychodów płaconego przez usługobiorcę wynagrodzenia nie ma znaczenia, że co miesiąc nie jest weryfikowana rzeczywista wartość świadczenia na jego rzecz – istotne jest natomiast to, że usługi są świadczone i strony umówiły się na pewien pakiet powtarzalnych czynności, wyceniony w określony sposób i przyjmując taki, a nie inny sposób ustalania wynagrodzenia należnego w danym momencie trwania umowy. Urealnienie zaś wysokości tego wynagrodzenia w odniesieniu do rzeczywiście otrzymanych świadczeń, następujące po umówionych okresach rozliczeniowych, nie ma zdaniem Wnioskodawcy wpływu na rozpoznane już koszty podatkowe w tym zakresie, a ewentualne korekty wysokości wcześniejszych wynagrodzeń powinny być przez usługobiorcę rozliczane na bieżąco, jako kolejne zdarzenia dotyczące rozliczenia usług.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Mając powyższe na uwadze, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów muszą zostać spełnione następujące warunki:

*   wydatek musi zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz musi mieć związek z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   wydatek nie może być wymieniony w katalogu zamkniętym wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, przewidzianym w artykule 16 ust. 1,
*   wydatek musi zostać poniesiony bezpośrednio przez podatnika,
*   wydatek musi być poniesiony w sposób definitywny,
*   wydatek musi być odpowiednio (wystarczająco) udokumentowany.

Zatem kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim. Jednak kwalifikacja wydatków do kosztów uzyskania przychodów zależy od rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności.

Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Natomiast koszty uzyskania przychodów pośrednie to koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, czyli wydatki poniesione na funkcjonowanie firmy, związane z całokształtem działalności. Kosztów tych nie można przypisać konkretnym przychodom, jak również ocenić szczegółowo stopnia ich wpływu na uzyskanie przychodów.

Z wyjaśnień Spółki wynika, że tzw. usługi wsparcia, które świadczone będą przez spółkę dominującą, mają na celu poprawę efektywności i konkurencyjności całej grupy, a w konsekwencji poszczególnych spółek. Wnioskodawca wskazuje, iż ww. wydatki mają ekonomiczne uzasadnienie z punktu widzenia prowadzonej przez Podatnika działalności gospodarczej, tzn. poniesienie tych wydatków może przyczynić się do powstania lub zwiększenia przychodów Spółki. Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy, poniesienie kosztu w poszczególnych miesiącach będzie w odpowiedni sposób udokumentowane.

Reasumując, w odniesieniu do okoliczności przedstawionych we wniosku, wynagrodzenie płacone spółce dominującej za świadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi może stanowić co do zasady koszt uzyskania przychodów Podatnika, z zastrzeżeniem art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze rodzaj usług, które będą świadczone przez spółkę dominującą, należy potwierdzić stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wydatki ponoszone na te usługi mają charakter kosztów pośrednich.

W kwestii określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z poszczególnych faktur należy odwołać się do art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e cytowanej ustawy.

W myśl art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że Spółka powinna zaliczyć kwotę wynikającą z poszczególnych, miesięcznych faktur wystawianych przez spółkę dominującą w dniu jego poniesienia, czyli w dniu na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury.

Ustawa o podatku dochodowym nie reguluje wprost kwestii ujęcia w kosztach podatkowych kwoty wynikającej z korekty faktury VAT.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż kwoty umownych rozliczeń wynikających z faktur korygujących urealniają kwoty wynagrodzenia płaconego na rzecz Spółki dominującej.

Biorąc pod uwagę zapisy ww. artykułów, należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie, wystawienie faktury korygującej nie wpłynie na koszty podatkowe, zaksięgowane w sposób prawidłowy w poprzednich okresach rozliczeniowych. Należy stwierdzić, iż w niniejszym przypadku będzie miała zastosowanie ogólna zasada, zgodnie z którą Spółka powinna zaliczyć koszt wynikający z faktury korygującej w dniu jego poniesienia, czyli w dniu na który ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury korygującej.

W odniesieniu do przytoczonych przez Wnioskodawcę stanowisk organów podatkowych, należy stwierdzić, iż dotyczyły indywidualnych spraw i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.