Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-936/09-4/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-10-12
Teza: Jaka będzie stawka podatku VAT na usługi związane z zielenią w pasie drogowym?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; stawka-stawki podatku; teren-teren zielony-zagospodarowanie terenów zielonych; usługi-usługi budowlane; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Zarządu (…), przedstawione we wniosku sygnowanym datą 16 września 2009 r. (data wpływu 20 lipca 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 września 2009 r. (data wpływu 24 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 21 września 2009 r. (data wpływu 24 września 2009 r.) o brakujące pełnomocnictwo oraz o klasyfikację czynności będących przedmiotem wniosku według obowiązującej dla celów podatku od towarów i usług Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zarząd (…) jest komunalną jednostką budżetową, przy pomocy której Prezydent Miasta wykonuje swoje obowiązki zarządcy dróg miejskich. Z. m.in. zgodnie z przepisami prawa zamówień publicznych, zamawia wykonanie robót budowlanych oraz usług zakładania i pielęgnacji zieleni. Zwykle przy przebudowie dróg i ulic zachodzi konieczność wykonania niezbędnych prac z innych branż poza drogowymi, ściśle związanych z realizacją głównej inwestycji, jak np.: robót związanych z instalacjami elektrycznymi, wodno kanalizacyjnymi, sygnalizacją świetlną, zielenią miejską w pasie drogowym, wycinką drzew, zielenią drogową (bez pielęgnacji), pielęgnacją zieleni (np. 1 roczna), systemem automatycznego nawadniania zieleni itp. Wnioskodawca jako zamawiający wskazuje, że zasadnicze znaczenie mają roboty budowlane związane z przebudową ulicy. Natomiast prace związane z instalacjami elektrycznymi, wodno-kanalizacyjnymi, zielenią miejską w pasie drogowym mają charakter pomocniczy i służą jedynie realizacji świadczenia głównego. Przebudowa ulicy wiąże się niejednokrotnie z koniecznością jej poszerzenia, co wymusza wycięcie drzew rosnących wzdłuż ulicy oraz nasadzenie nowych, ich pielęgnację, ewentualnie systemem automatycznego nawadniania. Roboty w zakresie zieleni są zatem niezbędne dla realizacji świadczenia głównego jakim jest przebudowa ulicy. Przy czym opracowania dotyczące zieleni stanowią niezależne części przedmiotu zamówienia. Wartość robót w zakresie zieleni stanowi stosunkowo niewielką część wartości całego projektu. Najczęściej w zakresie prac określonych w specyfikacjach istotnych warunków zamówienia (SIWZ) wchodzą:

1.  Roboty budowlane i usługi założenia i pielęgnacji zieleni:
    1.  roboty drogowe,
    2.  budowa wiaduktu,
    3.  kanalizacja deszczowa,
    4.  kanalizacja sanitarna,
    5.  sieci wodociągowe,
    6.  przebudowa sieci telekomunikacyjnych,
    7.  sieć gazowa,
    8.  oświetlenie drogowe,
    9.  kolizje elektroenergetyczne,
    10.  sygnalizacje świetlne,
    11.  wycinka drzew,
    12.  zieleń drogowa,
    13.  1-roczna pielęgnacja zieleni,
    14.  system automatycznego nawadniania.
2.  Tymczasowa organizacja ruchu.
3.  Urządzenie i likwidacja placu budowy.

Przedmiot zamówienia najczęściej klasyfikowany jest przez Zainteresowanego do następujących kodów CPV: 45111000-8 Roboty w zakresie burzenia, roboty ziemne; 45111200-0 Roboty w zakresie przygotowania terenu pod budowę, roboty ziemne; 45111300-1 Roboty rozbiórkowe; 45112710-5 Roboty w zakresie kształtowania terenów zielonych; 45221111-3 Mosty drogowe; 45221121-6 Wiadukty drogowe; 45231220-3 Roboty budowlane w zakresie gazociągów; 45232221-7 Podstacje transformatorowe; 45232150-8 Roboty w zakresie rurociągów do przesyłu wody; 45232310-8 Roboty budowlane w zakresie linii telefonicznych; 45232410-9 Roboty budowlane w zakresie kanałów ściekowych; 45232421-9 Roboty w zakresie oczyszczania ścieków; 45233330-1 Fundamentowanie ulic; 45233222-1 Roboty w zakresie chodników; 45233252-0 Roboty w zakresie nawierzchni ulic; 45233280-5 Wznoszenie barier drogowych; 45233290-8 Instalowanie znaków drogowych; 45316000-5 Instalowanie systemów oświetleniowych i sygnalizacyjnych; 77310000-6 Usługi sadzenia roślin oraz utrzymania terenów zielonych.

Prace związane z robotami w zakresie zieleni wykonywane są w oparciu o projekty wykonawcze, przedmiary robót i specyfikacji technicznych, które stanowią załączniki do SIWZ. Zazwyczaj formą wynagrodzenia są kwoty, określone jako wartość netto robót powiększone o obowiązującą stawkę VAT i obejmuje całkowity koszt wykonania przedmiotu zamówienia.

Po zakończeniu robót budowlanych i zakończeniu prac związanych z założeniem zieleni, wykonawca realizuje usługę pielęgnacji założonej zieleni, np. przez okres 1 roku.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że usługą główną są roboty budowlane sklasyfikowane pod symbolem PKWiU – 45.23.1 jako usługi ogólnobudowlane związane z budową autostrad, dróg kołowych oraz pasów startowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy usługi związane z robotami w zakresie zieleni (wycinka drzew, założenie zieleni drogowej, 1-roczna pielęgnacja zieleni) powinny zostać potraktowane jako świadczenie pomocnicze do zadania głównego jakim są roboty budowlane i opodatkowane stawką VAT właściwą dla robót budowlanych, tj. stawką w wysokości 22%, czy powinny one zostać wyodrębnione i opodatkowane stawką VAT w wysokości 7% jako usługi związane z zagospodarowaniem terenów zielonych – PKWiU 01.41.12?
2.  Jak powinny być zakwalifikowane roboty w zakresie zieleni jeśli dotyczą oddzielnych zamówień związanych stricte z zielenią w pasie drogowym (wycinka drzew, założenie zieleni drogowej, 1-roczna pielęgnacja zieleni) i jaką stawkę podatku VAT zastosować?
3.  Czy sytuacja analogiczna będzie dotyczyła również zamówień dodatkowych i uzupełniających w zakresie zieleni w pasie drogowym (wycinka drzew, założenie zieleni drogowej, 1-roczna pielęgnacja zieleni), na które zostały zawarte oddzielne umowy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Usługi związane z zielenią w pasie drogowym wyszczególnione w zamówieniu publicznym powinny zostać potraktowane jako świadczenie pomocnicze do usługi głównej jaką są roboty budowlane i opodatkowane stawką podatku VAT właściwą dla robót budowlanych, tj. stawką 22%. Mamy tu do czynienia z kompleksową przebudową, gdzie usługi związane z robotami w zakresie zieleni są tylko jednym z elementów. Wykonanie tych robót nie jest celem samym w sobie i służy jedynie poprawnemu wykonaniu robót drogowych (np. wycinka drzew jest niezbędna do przewidzianego projektem poszerzenia ulicy). W ocenie Zainteresowanego, to usługa budowlana nadaje całości charakter zasadniczy.
2.  Natomiast zamówienia publiczne dotyczące tylko i wyłącznie usług związanych z zielenią w pasie drogowym, powinny zostać potraktowane jako niezależne i zakwalifikowane jako usługi związane z zagospodarowaniem terenów zielonych (PKWiU 01.41.12), tj. opodatkowane stawką podatku VAT 7%.

Jeżeli zamówienie publiczne dotyczy usług związanych z zielenią w pasie drogowym (np. renowacja pasa zieleni w pasie drogowym), to zdaniem Wnioskodawcy charakter usługi przesądza o zakwalifikowaniu jej do usług związanych ściśle z zagospodarowaniem terenów zielonych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 8 ust. 3 ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami preferencyjnymi. Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. W poz. 135 ww. załącznika nr 3 wymienione zostały „Usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt, z wyjątkiem usług weterynaryjnych, podkuwania koni i schronisk dla zwierząt” – PKWiU ex 01.4 (ex – dotyczy tylko danego wyrobu/usługi z danego grupowania).

Z opisu sprawy wynika, że zamawiane przez Wnioskodawcę roboty budowlane polegające m.in. na przebudowie dróg i ulic składają się z różnych innych prac poza drogowymi, ściśle związanych z realizacją głównej inwestycji, np. z robót związanych z instalacjami elektrycznymi, wodno kanalizacyjnymi, sygnalizacją świetlną, zielenią miejską w pasie drogowym (wycinką drzew, zielenią drogową, pielęgnacją zieleni, systemem automatycznego nawadniania zieleni) itp. Zainteresowany jako zamawiający wskazuje, że zasadnicze znaczenie mają roboty budowlane związane z przebudową ulicy sklasyfikowane pod symbolem PKWiU – 45.23.1, jako usługi ogólnobudowlane związane z budową autostrad, dróg kołowych oraz pasów startowych. Natomiast prace związane z instalacjami elektrycznymi, wodno-kanalizacyjnymi, zielenią miejską w pasie drogowym mają charakter pomocniczy i służą jedynie realizacji świadczenia głównego.

Należy zauważyć, iż strony w umowach cywilno-prawnych określają, co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa budowlana polegająca m.in. na przebudowie dróg i ulic, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy. Wyliczenie, co składa się na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Z opisu sprawy wynika, że zamawiane przez Wnioskodawcę roboty budowlane polegające m.in. na przebudowie dróg i ulic składają się z różnych innych prac poza drogowymi, ściśle związanych z realizacją głównej inwestycji, np. z robót związanych z instalacjami elektrycznymi, wodno kanalizacyjnymi, sygnalizacją świetlną, zielenią miejską w pasie drogowym, wycinką drzew, zielenią drogową (bez pielęgnacji), pielęgnacją zieleni (np. 1 roczna), systemem automatycznego nawadniania zieleni itp. Zainteresowany jako zamawiający wskazuje, że zasadnicze znaczenie mają roboty budowlane związane z przebudową ulicy. Natomiast prace związane z instalacjami elektrycznymi, wodno-kanalizacyjnymi, zielenią miejską w pasie drogowym mają charakter pomocniczy i służą jedynie realizacji świadczenia głównego.

Ad. 1

W przedmiotowej sprawie możemy mówić o jednym świadczeniu głównym, na które składają się inne świadczenia pomocnicze. Gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być dzielona dla celów podatkowych. Wynika to z samego charakteru usługi, która składa się z różnych świadczeń, prowadzących jednak do osiągnięcia jednego celu, jakim jest – w przypadku Wnioskodawcy – usługa budowlana polegająca na przebudowie drogi. W związku z powyższym, wszystkie elementy pomocnicze usługi zasadniczej powinny być zaklasyfikowane i opodatkowane tak, jak usługa podstawowa, która nadaje całości zasadniczy charakter. Zastosowanie zatem właściwej stawki VAT dla świadczonej usługi zależy od tego, co jest przedmiotem umowy cywilno-prawnej.

Przedmiotem zapytania są roboty budowlane polegające na przebudowie dróg i ulic, sklasyfikowane pod symbolem PKWiU – 45.23.1. Dla robót budowlanych o tym charakterze ustawodawca nie przewidział preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, dla wykonania tej inwestycji winna być zatem zastosowana podstawowa stawka podatku w wysokości 22%. Usługi związane z robotami w zakresie zieleni (wycinka drzew, założenie zieleni drogowej, 1 roczna pielęgnacja zieleni) wykonywane w ramach zadań budowlanych, będą podlegały opodatkowaniu stawką podatku VAT właściwą dla ww. robót budowlanych – 22%.

Ad. 2

Zamówienia publiczne dotyczące tylko robót w zakresie zieleni związanych stricte z zielenią w pasie drogowym (wycinka drzew, założenie zieleni drogowej, 1-roczna pielęgnacja zieleni), jeżeli są usługami niezależnymi, zakwalifikowanymi jako usługi związane z zagospodarowaniem terenów zielonych, sklasyfikowanymi pod symbolem PKWiU 01.41.12, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 7%, na podstawie poz. 135 załącznika nr 3 ustawy, jako „Usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt, z wyjątkiem usług weterynaryjnych, podkuwania koni i schronisk dla zwierząt”.

Ad. 3

Analogiczna sytuacja, jak wskazano powyżej, będzie dotyczyła również zamówień dodatkowych i uzupełniających w zakresie zieleni w pasie drogowym (wycinka drzew, założenie zieleni drogowej, 1-roczna pielęgnacja zieleni), na które zostały zawarte oddzielne umowy. Jeżeli są usługami niezależnymi zakwalifikowanymi jako usługi związane z zagospodarowaniem terenów zielonych, sklasyfikowanymi pod symbolem PKWiU 01.41.12, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 7%, na podstawie poz. 135 załącznika nr 3 ustawy, jako „Usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt, z wyjątkiem usług weterynaryjnych, podkuwania koni i schronisk dla zwierząt”.

Reasumując, usługi związane z robotami budowlanymi polegającymi na przebudowie dróg i ulic sklasyfikowane pod symbolem PKWiU – 45.23.1. winny być opodatkowane stawką podatku od towarów i usług w wysokości 22%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy. Natomiast usługi związane z zagospodarowaniem terenów zielonych, sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 01.41.12 będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 7%, na podstawie poz. 135 załącznika nr 3 ustawy.

Organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania wyrobów i usług do odpowiednich grupowań statystycznych. Do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem czynności oraz prawidłowym zaklasyfikowaniem tych czynności do właściwych grupowań statystycznych, obowiązany jest podatnik. W związku z powyższym, tut. Organ odniósł się do klasyfikacji podanych przez Zainteresowanego we wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.