Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.58.2024.4.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-24
Teza: W zakresie skutków podatkowych zawarcia umów pożyczek.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; pożyczka; przelew-przelew bankowy; Szwajcaria; środek-środki pieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Czynności podlegające opodatkowaniu-Czynności cywilnoprawne-Umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku; Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Czynności podlegające opodatkowaniu-Zasada terytorialności opodatkowania; Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Definicje legalne-Podatek od towarów i usług; Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Wyłączenia z opodatkowania-Czynności cywilnoprawne w zakresie w jakim są opodatkowane bądź zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług; Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 2. Obowiązek podatkowy-Podmioty zobowiązane do zapłaty podatku -Umowa pożyczki i umowa depozytu nieprawidłowego; Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 2. Obowiązek podatkowy-Powstanie obowiązku podatkowego; Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3. Podstawa opodatkowania oraz wysokość podatku-Podstawa opodatkowania-Czynności cywilnoprawne-Umowa pożyczki i umowa depozytu nieprawidłowego; Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3. Podstawa opodatkowania oraz wysokość podatku-Stawki podatku-Czynności cywilnoprawne-Umowa pożyczki oraz depozytu nieprawidłowego
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1-ust. 1-pkt 1-lit. b; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1-ust. 1-pkt 2; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1-ust. 1-pkt 3; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1-ust.4; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a-pkt 7; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2-pkt 4-lit. a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2-pkt 4-lit. b; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 2-art. 3-ust. 1-pkt 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 2-art. 4-pkt 7; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 2-art. 5-ust. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3-art. 6-ust. 1-pkt 7; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3-art. 7-ust. 1 -pkt 4

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

1 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 27 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umów pożyczek. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 maja 2024 r. (wpływ 16 maja 2024 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

(…);

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(…);

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Spółka pod firmą (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K., wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, prowadzonego przez Sąd Rejonowy (…) pod numerem KRS: (…), Regon: (…), NIP: (…) (dalej jako: „Pożyczkodawca”; „Zainteresowany będący stroną postępowania”), udzieliła w 2023 r. kilku oprocentowanych pożyczek na rzecz spółki (…) z siedzibą w M. (Szwajcaria), numer identyfikacyjny (…) (dalej jako: „Pożyczkobiorca”; „Spółka Matka”; „Zainteresowany niebędący stroną postępowania”), która to Spółka Matka posiada 15.299 udziałów, stanowiących 99,99% kapitału zakładowego Pożyczkodawcy. Były to pożyczki z 8 lutego 2023 r., 29 marca 2023 r., 17 maja 2023 r. i 12 stycznia 2024 r. Pożyczkodawca już wcześniej regularnie udzielał oprocentowanych pożyczek na rzecz Spółki Matki, w celu dofinansowania działalności prowadzonej przez Spółkę Matkę.

Pożyczki, które udzielał Pożyczkodawca były przewidziane za wynagrodzeniem w postaci odsetek. Środki z pożyczki były transferowane drogą przelewu z rachunku bankowego Pożyczkodawcy, położonego na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, na rachunek położony w Szwajcarii, gdzie siedzibę ma Pożyczkobiorca.

Pożyczkobiorca nie posiadał i nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej a także nie posiada i nie posiadał oddziału na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług na terytorium Polski. Pożyczkobiorca jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a Ustawy VAT, a usługa polegająca na udzieleniu pożyczek przez Pożyczkodawcę na rzecz Pożyczkobiorcy jest świadczona na terytorium Szwajcarii. Powyższe wynika z tego, że miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (art. 28b ust. 1 ustawy o VAT). W przypadku umowy pożyczki usługobiorcą jest ta strona, która pożyczkę otrzymuje w związku z powyższym w tym przypadku miejscem świadczenia usługi będzie terytorium Szwajcarii. Pożyczkobiorca jest również zarejestrowany w Szwajcarii jako podatnik podatku od wartości dodanej (VAT).

Pożyczkodawca nie posiada w Szwajcarii siedziby działalności gospodarczej, ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pożyczkodawca nie jest również zarejestrowany dla celów podatku od wartości dodanej na terytorium Szwajcarii.

Przedmiotem jedynej działalności faktycznie wykonywanej przez Pożyczkodawcę jest „Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania”. Z tego względu 28 kwietnia 2023 r. Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników Pożyczkodawcy podjęło uchwałę nr (…) w sprawie zmiany umowy spółki. Rozszerzono przedmiot działalności Pożyczkodawcy o PKD 64.99.Z Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej nie sklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych. Zmiana ta została wpisana do KRS 26 maja 2023 r.

Pożyczkodawca w Wykazie podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT posiada status zwolniony (data rejestracji: 27 maja 2023 r.).

Pożyczkobiorca w związku z udzielonymi mu przez Pożyczkodawcę pożyczkami z: 8 lutego 2023 r., 29 marca 2023 r., 17 maja 2023 r. i 12 stycznia 2024 r. wpłacił na rachunek właściwego urzędu skarbowego podatek w stawce 0,5% wyliczony od podstawy opodatkowania – kwoty udzielonej pożyczki.

W przyszłości Pożyczkodawca planuje zawierać kolejne umowy pożyczki pieniędzy ze Spółką Matką, której przedmiotem ma być pieniądz bezgotówkowy. W umowie pożyczki między Pożyczkodawcą a Spółka Matką zostanie przewidziane wynagrodzenie w postaci odsetek od pożyczonego kapitału.

Z uwagi na powyższe Zainteresowani składają niniejszy wniosek w celu ustalenia, czy pożyczki, które udziela Pożyczkodawca Spółce Matce, stanowią usługi udzielania pożyczek pieniężnych w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako „Ustawa VAT”). Co miałoby prowadzić do zwolnienia tych pożyczek z podatku od towarów i usług (dalej jako „podatek VAT”) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT oraz prowadzić do wyłączenia tego typu czynności z zakresu opodatkowania ustawą z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej jako „Ustawa PCC”) na mocy art. 2 pkt 4 lit. b).

Niniejszy wniosek dotyczy zarówno wydania interpretacji indywidualnej w podatku od czynności cywilnoprawnych jak i w podatku od towarów i usług w zakresie zaistniałych stanów faktycznych to jest czterech udzielonych pożyczek z: 8 lutego 2023 r., 29 marca 2023 r., 17 maja 2023 r. oraz 12 stycznia 2024 r. a także zdarzenia przyszłego.

**Pytania**

1) W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 tj. uznania, że usługa polegająca na udzielaniu przez Pożyczkodawcę pożyczek pieniężnych korzystała i korzystać będzie ze zwolnienia z podatku VAT, to czy Pożyczkobiorca obowiązany był i będzie w przypadku kolejnych pożyczek do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z otrzymaniem pożyczki od Pożyczkodawcy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

2) Czy w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 tj. uznania, że usługa polegająca na udzielaniu przez Pożyczkodawcę pożyczek pieniężnych nie korzystała i nie będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT, to czy Pożyczkobiorca obowiązany był i będzie w przyszłości do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z otrzymaniem pożyczki od Pożyczkodawcy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1)

W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, tj. uznania, że usługi polegające na udzielaniu przez Pożyczkodawcę pożyczek pieniężnych korzystały i korzystać będą w przyszłości ze zwolnienia z podatku VAT, Pożyczkobiorca nie był i nie będzie w przyszłości obowiązany do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z otrzymaniem pożyczki od Pożyczkodawcy.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. b) Ustawy PCC nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności. W konsekwencji jeżeli udzielenie pożyczki przez Pożyczkodawcę Pożyczkobiorcy jest czynnością zwolnioną z podatku VAT, wówczas Pożyczkobiorca jako podmiot, na którym zgodnie z art. 4 pkt 7 Ustawy PCC spoczywa obowiązek podatkowy w tym podatku, nie jest obowiązany do jego zapłaty.

Zgodnie z art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (dalej jako „Kodeks Cywilny”), dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość.

Przepisy Kodeksu Cywilnego nie wyłączają możliwości oprocentowania pożyczki, o czym świadczy art. 7201 Kodeksu Cywilnego, który stanowi, że dający pożyczkę może żądać od biorącego pożyczkę odsetek oraz poza odsetkowych kosztów, z zachowaniem innych przepisów bezwzględnie obowiązujących.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) Ustawy PCC, przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych co do gatunku.

Ustawa PCC wyłącza jednak z zakresu przedmiotowego opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych „czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności”, co jest wskazane w art. 2 pkt 4 lit. b) Ustawy PCC.

Od powyższego zwolnienia art. 2 pkt 4 lit. b) Ustawy PCC przewiduje dwa wyjątki, którymi są:

„umowy sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach”, „umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.”

Wyjątki od ww. zwolnienia nie dotyczą jednak umów pożyczki pieniędzy.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 1105/16 „Jeżeli z art. 2 pkt 4 u.p.c.c. wynika, że warunkiem wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest opodatkowanie jej podatkiem od towarów i usług lub zwolnienie z tego podatku jednej ze stron czynności cywilnoprawnej, to w przypadku pożyczki konieczne jest ustalenie, czy jedna ze stron zawartej umowy pożyczki jest podatnikiem VAT i czy podatnik ten udzielił pożyczki w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u.” Tym samym, uznając, ze Pożyczkodawca udzielając pożyczki pieniężnej spółce (…) AG działa w charakterze podatnika podatku VAT i czynność ta została dokonana w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, stwierdzić należy, iż na Pożyczkobiorcy nie ciąży obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Mając powyższe na względzie, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, tj. uznania, że usługa udzielenia przez Pożyczkodawcę pożyczek pieniężnych korzysta ze zwolnienia z podatku VAT Pożyczkobiorca nie jest obowiązany do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z otrzymaniem pożyczki od Pożyczkodawcy.

Ad. 2)

W przypadku negatywnej odpowiedz na pytanie nr 1, tj. uznania, że usługa udzielenia przez Pożyczkodawcę pożyczek pieniężnych nie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, Pożyczkobiorca również nie jest obowiązany do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z otrzymaniem pożyczki od Pożyczkodawcy.

Zgodnie z art. 1 ust. 4 Ustawy PCC Czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5, jeżeli ich przedmiotem są:

1) rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

2) rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 15 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 850/10 stwierdził, że rozstrzygającą rolę dla powstania obowiązku podatkowego w świetle brzmienia art. 1 ust. 4 Ustawy PCC w stosunku do umowy pożyczki pieniężnej ma miejsce wykonania prawa majątkowego wynikającego z umowy pożyczki. Wykonanie prawa majątkowego, o jakim mowa w tym przypadku, stanowi wydanie pieniędzy biorącemu pożyczkę.

Jeżeli nastąpiło ono na terytorium innego państwa, wówczas umowa pożyczki nie podlega, w myśl art. 1 ust. 4 pkt 2, opodatkowaniu, jeżeli biorący ma miejsce zamieszkania lub siedzibę za granicą.

W opisywanym stanie faktycznym wydanie pieniędzy, które miało miejsce w związku z zawarciem umów pożyczek, nastąpiło poprzez transfer drogą przelewu z rachunku bankowego Pożyczkodawcy, położonego na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, na rachunek położony w Szwajcarii, gdzie siedzibę ma Pożyczkobiorca, a więc prawo majątkowe nie było wykonywane na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, a nabywca prawa majątkowego nie ma siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Mając powyższe na względzie, nawet w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, tj. uznania, że usługa udzielenia przez Pożyczkodawcę pożyczek pieniężnych nie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT Pożyczkobiorca nie jest obowiązany do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z otrzymaniem pożyczki od Pożyczkodawcy.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna z 17 maja 2024 r. Znak: 0111-KDIB3-1.4012.121.2024.3.MG.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy:

Podatkowi podlegają: umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy:

Podatkowi podlegają:

2) zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;

3) orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Elementami przedmiotowo istotnymi umowy pożyczki są: obowiązek pożyczkodawcy przeniesienia na własność pożyczkobiorcy określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku oraz obowiązek pożyczkobiorcy zwrotu tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. W praktyce największe znaczenie, zarówno w obrocie gospodarczym jak i nieprofesjonalnym, mają pożyczki pieniężne. Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile chodzi o zaznaczenie samego obowiązku zwrotu – który, jak wskazuje art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, jest elementem przedmiotowo istotnym tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek.

Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli. Z punktu widzenia podatkowego nie jest istotne, w jaki sposób i czy w ogóle nastąpi przekazanie przedmiotu pożyczki przez dającego, jak również jej zwrot przez pożyczkobiorcę.

Zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy:

Czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5, jeżeli ich przedmiotem są:

1) rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

2) rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 7 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie pożyczki i umowie depozytu nieprawidłowego – na biorącym pożyczkę lub przechowawcy.

Z art. 5 ust. 1 ww. ustawy wynika natomiast, że:

Obowiązek zapłaty podatku ciąży na podatnikach tego podatku.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi przy umowie pożyczki i umowie depozytu nieprawidłowego – kwota lub wartość pożyczki albo depozytu, a w przypadku umowy określającej, że wypłata środków pieniężnych nastąpi niejednokrotnie i ich suma nie jest znana w chwili zawarcia umowy – kwota każdorazowej wypłaty środków pieniężnych.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą od umowy pożyczki oraz depozytu nieprawidłowego – 0,5%, z zastrzeżeniem ust. 5.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania (Pożyczkodawca) udzielił w 2023 r. kilku oprocentowanych pożyczek na rzecz Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Pożyczkobiorca). Były to pożyczki z 8 lutego 2023 r., 29 marca 2023 r., 17 maja 2023 r. i 12 stycznia 2024 r. Środki z pożyczki były transferowane drogą przelewu z rachunku bankowego Pożyczkodawcy, położonego na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, na rachunek położony w Szwajcarii, gdzie siedzibę ma Pożyczkobiorca. W przyszłości Pożyczkodawca planuje zawierać kolejne umowy pożyczki pieniędzy ze Spółką Matką, której przedmiotem ma być pieniądz bezgotówkowy.

We własnym stanowisku w odniesieniu do pytania nr 3 stwierdziliście Państwo m.in., że wydanie pieniędzy, które miało miejsce w związku z zawarciem umów pożyczek, nastąpiło poprzez transfer drogą przelewu z rachunku bankowego Pożyczkodawcy, położonego na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, na rachunek położony w Szwajcarii, gdzie siedzibę ma Pożyczkobiorca, a więc prawo majątkowe nie było wykonywane na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, a nabywca prawa majątkowego nie ma siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustawodawca w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wyróżnił dwie kategorie przedmiotów umowy pożyczki, a mianowicie pieniądze i rzeczy oznaczone co do gatunku. Jak powszechnie przyjmuje się w doktrynie prawa – pieniądze, jako środek płatniczy zarówno banknoty, jak i bilon – są rzeczami. Są to jednak rzeczy _sui generis_, wartość pieniędzy nie wynika bowiem z ich właściwości fizycznych, lecz z określenia i gwarancji, jakie im zapewnia państwo (tak Sąd Najwyższy w wyroku z 4 grudnia 1998 r., sygn. akt III CKN 49/98).

Ustawodawca używając w definicji umowy pożyczki rozdzielnika „albo” nie wykluczył, że pieniądze są rzeczą. Wręcz odwrotnie, używając sformułowania „pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku” przesądził, że pieniądz to rzecz, poprzez sformułowanie rzeczy oznaczonych co do gatunku, czyli innych rzeczy, niż pieniądz. Przy czym te inne rzeczy muszą być oznaczone co do gatunku.

Cywilnoprawna problematyka pieniądza pozostaje w ścisłym związku z pojęciem wartości w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Odwołując się do pojęcia wartości, przepisy prawa cywilnego mają na myśli obiektywną wartość materialną. Pieniądzem w szerokim tego słowa znaczeniu są wszelkie elementy pieniężne, które posiadają faktyczną zdolność do spełnienia funkcji miernika wartości oraz wywodzących się stąd dalszych funkcji środka płatności i umarzania zobowiązań. Jednostki pieniężne są jednostkami miary, znaki pieniężne są rzeczami, a zarazem postaciami materialnymi wyrażającymi jednostki pieniężne. Przepisy Kodeksu cywilnego wyrażenia „pieniądz” używają dla określenia różnych kategorii, między innymi jako szczególnego rodzaju rzeczy ruchomych oznaczonych co do tożsamości, jako znaki pieniężne, należące jednak do kategorii odpowiadającej obowiązującemu u nas systemowi pieniężnemu, albo też zagraniczne znaki pieniężne (zob. wyrok NSA z 8 czerwca 2006 r., sygn. akt II FSK 819/05).

Podobnie rzecz ma się w przypadku pieniądza bezgotówkowego (środków pieniężnych zgromadzonych na kontach bankowych), na co wskazywał, w kontekście zawartej umowy pożyczki, NSA np. w wyroku z 26 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 1301/09, gdzie wskazane zostało, że cyt.: „W związku z rozwojem nowoczesnych form finansowania i kredytowania coraz większą rolę w obrocie gospodarczym odgrywa pieniądz bezgotówkowy. Wyłania się więc pytanie, czy na tle art. 720 k.c. pieniądz bezgotówkowy może być przedmiotem pożyczki? Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w niniejszej sprawie przyjął, iż nie ma żadnych wątpliwości co do tego, że na tak postawione pytanie należy odpowiedzieć twierdząco. Wskazać bowiem należy, iż ze sformułowania art. 720 § 1 k.c. (…) wynika, że przedmiotem pożyczki są „jednostki pieniężne”, wyrażające pewną wartość ekonomiczną. Podkreślenia więc wymaga, że przy pożyczce pieniężnej możliwe jest posłużenie się różnymi formami zapłaty (w gotówce, przez przelew bankowy, czy przelew elektroniczny). Oznacza to, że przedmiotem pożyczki może być także tzw. pieniądz bezgotówkowy, a więc jednostki pieniężne (w odróżnieniu od znaków pieniężnych, czyli pieniądza gotówkowego – banknotów i monet). (…) pieniądz bezgotówkowy, choć nie istnieje w formie zmaterializowanej – może być bez ograniczeń wymieniany na banknoty i monety oraz wprowadzany do obrotu bez pośrednictwa banku. W konsekwencji przyjąć należy, iż zapłata bezgotówkowa oznacza wydanie przedmiotu pożyczki.”

Zgodnie z ukształtowanym w judykaturze poglądem, na podstawie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych pieniądz bezgotówkowy traktowany jest jak rzecz ruchoma, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, nie zachodzi konieczność dochodzenia, jakie będzie miejsce wykonywania prawa majątkowego, a należy sięgnąć wprost do art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W myśl pkt 1 tegoż przepisu, czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej.

W treści wniosku wskazali Państwo, że środki z pożyczki były transferowane drogą przelewu z rachunku bankowego Pożyczkodawcy, położonego na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, na rachunek położony w Szwajcarii, gdzie siedzibę ma Pożyczkobiorca. W przyszłości Pożyczkodawca planuje zawierać kolejne umowy pożyczki pieniędzy ze Spółką Matką, której przedmiotem ma być pieniądz bezgotówkowy. Z tego względu, umowy pożyczki, o które Państwo pytają – co do zasady – podlegały/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w Polsce.

Niezależnie od powyższego podkreślić należy, że w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ww. ustawy:

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem umów sprzedaży, których przedmiotem jest lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, opodatkowanych zgodnie z art. 7a,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

\- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

\- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W przypadku umów pożyczki o wyłączeniu, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług. Podstawę do ww. wyłączenia stanowi fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub zwolniona z podatku od towarów i usług.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Użyte w ustawie określenia oznaczają: podatek od towarów i usług – podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2023 r. poz. 1570, 1598 i 1852) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

W związku z tym podkreślić należy, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania zawartych umów pożyczek podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności ustalenia wymaga kwestia czy transakcje te podlegają regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ich podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tych czynności regulacjami w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług skutkuje wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z 17 maja 2024 r. Znak: 0111-KDIB3-1.4012.121.2024.3.MG, wydanej dla Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „(…) czynność udzielania pożyczek w opisanych okolicznościach sprawy spełnia przesłanki przedmiotowe i podmiotowe do uznania jej za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże miejscem świadczenia tej usługi, a tym samym jej opodatkowania, jest stosowanie do art. 28b ust. 1 ustawy, miejsce, w którym Pożyczkobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej. W konsekwencji, skoro w analizowanym przypadku do usługi, ma zastosowanie art. 28b ust. 1 ustawy, to nie jest ona opodatkowana na terytorium Polski. Miejscem świadczenia dla tej usługi jest Szwajcaria czyli miejsce gdzie Pożyczkobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Zatem w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym czynność udzielania przez Państwa – Pożyczkodawcę na rzecz Pożyczkobiorcy pożyczek pieniężnych podlega/będzie podlegać opodatkowaniu według przepisów obowiązujących na terytorium Szwajcarii. Tym samym przepisy dotyczące zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT nie mają zastosowania w sprawie.”

A zatem, skoro zarówno pożyczki już udzielone przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania, jak również pożyczki, które zostaną udzielone w przyszłości stanowią świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i podlegały/będą podlegały przepisom regulującym opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej poza terytorium Polski (w Szwajcarii), to w powyższej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 w powiązaniu z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku, opisane umowy pożyczek nie były/będą opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Pomimo, że nie są/nie będą Państwo zobowiązani do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe ze względu na przedstawioną argumentację.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

(…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43–300 Bielsko–Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).