Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.484.2020.2.EW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-09
Teza: Wnioskodawca dokonując sprzedaży Nieruchomości tj. działki gruntu nr 1 działa w charakterze podatnika, a zatem w sytuacji gdy sprzedaż ww. działki będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 to nie ma On obowiązku składania deklaracji zgodnie z art. 99 ust. 7. W sytuacji gdy Wnioskodawca wybierze rezygnację ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10 to ma On obowiązek złożenia deklaracji w myśl art. 99 ust. 7b ustawy.
Słowa kluczowe: deklaracje; faktura; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 sierpnia 2020 r. (data wpływu 14 sierpnia 2020 r.) uzupełnionym pismem Strony z dnia 16 października 2020 r. (data wpływu 22 października 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 12 października 2020 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 12 października 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą nieruchomości działki nr 1:

*   uznania Sprzedającego w ramach planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości za podatnika podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe**;

*   uznania planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości za zwolnioną od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz możliwości wyboru opodatkowania przedmiotowej transakcji (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i 3) – **jest prawidłowe**;

*   obowiązku udokumentowania sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości fakturą oraz zasad dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – **jest prawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2020 r. wpłynął do tut. Organu wniosek z dnia 13 sierpnia 2020 r. uzupełniony pismem Strony z dnia 16 października 2020 r. (data wpływu 22 października 2020 r.) będącym odpowiedzią Strony na wezwanie tut. Organu z dnia 12 października 2020 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 12 października 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą nieruchomości zabudowanej działki nr 1.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 3 lutego 2015 r. Wnioskodawca będąc stanu wolnego nabył na podstawie Umowy sprzedaży (Akt notarialny Repertorium A: nr (…) z dnia 3 lutego 2015 r.) nieruchomość zabudowaną położoną w (…) gmina (…) województwo (…) składającej się z działki ewidencyjnej nr 1 o powierzchni 0,4000ha zabudowanej budynkiem gospodarczym, dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr (…). W rejestrze gruntów działka ewidencyjna oznaczona jest jako grunty rolne zabudowane (Br-RIVa) i grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych (Lzr-RV).

Nabycie ww. nieruchomości nastąpiło na cele prywatne Wnioskodawcy od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz niebędących podatnikami VAT „czynnymi”, a tym samym z tytułu tej transakcji nie wystąpił podatek VAT.

Od 17 października 2012 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, a od 1 stycznia 2013 r. był z tytułu prowadzenia tej działalności podatnikiem VAT „czynnym”.

W dniu 31 października 2019 r. zawiesił prowadzenie działalności gospodarczej, w wyniku czego organ podatkowy w dniu 4 maja 2020 r. wykreślił Wnioskodawcę z rejestru podatników VAT „czynnych” w trybie art. 96 ust. 9a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.) - dalej: u.p.t.u. w związku z zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej.

Nabyta nieruchomość nie była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej ani też związana z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, a sprzedaż działki jest jednorazowa.

Wnioskodawca zamierza zbyć nabytą nieruchomość w takim stanie w jakim ją nabył tj. nie dokonywał podziału działki ani też nie występował o zmianę jej przeznaczenia, nie występował o pozwolenie budowlane na rozbiórkę budynku posadowionego na działce nr 1, nie podejmował żadnych dodatkowych działań związanych z planowaną sprzedażą, jak również nie ponosił i nie zamierza ponosić żadnych nakładów mających na celu podniesienie wartości nieruchomości i tym samym uzyskanie wyższej ceny od nabywcy. Wnioskodawca zamierza sprzedać wskazaną wyżej nieruchomość firmie „…” S.A. z siedzibą w (…) - dalej: Spółka, która planuje zrealizować na tej nieruchomości własne przedsięwzięcie gospodarcze, polegające w szczególności na budowie obiektu handlowego.

W związku z powyższym, w dniu 4 grudnia 2019 r. Wnioskodawca zawarł ze Spółką „Umowę przedwstępną sprzedaży pod warunkiem” w formie aktu notarialnego (Akt notarialny Repertorium A: nr (…) z dnia 4 grudnia 2019 r.).

W treści § 3 tej umowy strony postanowiły m.in., że Wnioskodawca zobowiązuje się sprzedać Spółce, w stanie wolnym od jakichkolwiek obciążeń, roszczeń i praw osób trzecich prawo własności zabudowanej nieruchomości wskazanej wyżej, m.in. pod następującymi warunkami:

1.  uzyskania przez Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości składającej się z działki nr 1 obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2 wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych,
2.  uzyskania przez Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości składającej się z działki nr 1, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki, w tym obiektem handlowym o powierzchni użytkowej 533,80m2 wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych,
3.  uzyskania przez Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę budowli i budynków posadowionych na przedmiotowej nieruchomości,
4.  uzyskania przez Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwoleniu na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji Spółki na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 ton, bez konieczności przebudowy układu drogowego,
5.  uzyskania przez Spółkę pozwolenia na wycięcie drzew, obejmującego zgodę na dokonanie przez Spółkę odpowiednich nasadzeń zamiennych,
6.  niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,
7.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
8.  uzyskania przez Spółkę warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Spółki, pozwalających na realizację planowanej inwestycji.
9.  potwierdzenia charakteru nierolnego przedmiotowej działki do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej poprzez zmianę użytku gruntowego.

Natomiast w § 4 tej umowy Strony oświadczyły, że Spółce przysługuje jednostronne prawo rezygnacji z warunków określonych w umowie, złożone w formie pisemnej, a także prawo domagania się zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży pomimo niespełnienia warunków określonych w § 3 tej umowy.

Ponadto, w przedmiotowej umowie w § 7 Strony oświadczyły także, że będą zgodnie współpracować i udzielać sobie wzajemnie wszelkiej pomocy w zakresie procedur, jakie okażą się niezbędne przy staraniach o uzyskanie decyzji i pozwoleń określonych w § 3 umowy oraz zobowiązują się dokonywać wszelkich czynności faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania przedmiotowych decyzji i pozwoleń.

Jednocześnie w dniu 4 grudnia 2019 r. Wnioskodawca zawarł ze Spółką Umowę dzierżawy nr (…). Z § 4 tej umowy wynika, że: „Wydzierżawiający wyraża zgodę na dysponowanie przez Dzierżawcę przedmiotem dzierżawy na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 11 ustawy - Prawo budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń”. Z kolei miesięczny czynsz dzierżawny strony ustaliły na kwotę 50,00 zł.

Rozbiórka budynku zostanie rozpoczęta przez Spółkę dopiero po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży oraz po uzyskaniu przez nią pozwolenia budowlanego na rozbiórkę, a tym samym w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej nastąpi sprzedaż (dostawa) gruntu zabudowanego.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca poinformował, że na dzień zawarcia Umowy przyrzeczonej Wnioskodawca będzie zarejestrowany jako podatnik VAT „czynny”.

Wnioskodawca w ciągu 2 lat przed zawarciem w dniu 4 grudnia 2019r. „Umowy przedwstępnej sprzedaży pod warunkiem” w formie aktu notarialnego ( Akt notarialny Repertorium A: nr (…) z dnia 4 grudnia 2019r.) nie ponosił żadnych nakładów na ulepszenie przedmiotowego budynku gospodarczego, jak również od dnia 4 grudnia 2019r. do dnia zawarcia Umowy przyrzeczonej Wnioskodawca nie będzie ponosił żadnych nakładów na ulepszenie przedmiotowego budynku gospodarczego, a tym samym nie wystąpiły i nie wystąpią czynności na podstawie, których Wnioskodawca nabyłby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Sprzedający zgodnie z § 8 „Umowy przedwstępnej sprzedaży pod warunkiem” w formie aktu notarialnego (Akt notarialny Repertorium A: nr (…) z dnia 4 grudnia 2019 r.) udzielił Kupującemu „(\`(...)\`) pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych w § 3 tego aktu (\`(...)\`), a tym samym Kupujący będzie upoważniony do podjęcia wszelkich czynności, od których spełnienia uwarunkowane jest zawarcie ostatecznej umowy przenoszącej własność całej działki gruntu nr 1 o powierzchni 0,4000ha”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca z tytułu planowanej sprzedaży (dostawy) nieruchomości opisanej we wniosku uzyska status podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z ust. 2 tego artykułu, a w konsekwencji czego, czy sprzedaż (dostawa) ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Jeśli sprzedaż nieruchomości opisanej we wniosku podlegać będzie opodatkowaniu, to czy będzie zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.?
3.  Czy jeżeli sprzedaż nieruchomości opisanej we wniosku podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., to czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo wyboru opodatkowania sprzedaży (dostawy) poprzez złożenie wraz z kupującą Spółką oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 u.p.t.u. jeżeli na dzień sprzedaży (dostawy) Wnioskodawca będzie podatnikiem VAT „czynnym” w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży (dostawy) jest nieruchomość stanowiąca majątek prywatny niezwiązany z prowadzoną działalnością gospodarczą?
4.  Czy Wnioskodawca z tytułu sprzedaży (dostawy) nieruchomości opisanej we wniosku w przypadku, gdy na dzień sprzedaży ( dostawy) nie będzie podatnikiem VAT „czynnym”, to będzie zobowiązany do udokumentowania tej transakcji fakturą VAT i wykazania jej w deklaracji VAT-7 za miesiąc, w którym transakcja ta zostanie sfinalizowana?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1

Z tytułu sprzedaży (dostawy) nieruchomości opisanej we wniosku Wnioskodawca uzyska status podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z ust. 2 tego artykułu, a w konsekwencji sprzedaż (dostawa) tej nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2

Jednakże sprzedaż (dostawa) nieruchomości opisanej we wniosku będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., albowiem przedmiotem sprzedaży (dostawy) jest grunt zabudowany budynkiem gospodarczym, którego rozbiórka rozpoczęta zostanie dopiero po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży przez kupującą Spółkę oraz po uzyskaniu przez nią pozwolenia budowlanego na rozbiórkę, a tym samym w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej nastąpi sprzedaż (dostawa) gruntu zabudowanego.

Ad.3

Jeżeli na dzień sprzedaży (dostawy) Wnioskodawca będzie podatnikiem VAT „czynnym”, to będzie przysługiwało mu prawo do rezygnacji ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży (dostawy) nieruchomości poprzez złożenie wraz z kupującą Spółką oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 u.p.t.u., pomimo, że przedmiotem sprzedaży (dostawy) jest nieruchomość stanowiąca jego majątek prywatny niezwiązany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ad. 4

Wnioskodawca będzie zobowiązany do udokumentowania sprzedaży (dostawy) nieruchomości opisanej we wniosku fakturą VAT zarówno w przypadku, gdy dostawa ta będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., jeżeli zaistnieją przesłanki, o których mowa w art. 106b ust. 3 u.p.t.u. jak również w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10 u.p.t.u.

Jeżeli dostawa nieruchomości nastąpi w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej, a czynność ta będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do złożenia deklaracji VAT-7, co wynika wprost z treści art. 99 ust 7a u.p.t.u. w z zw. z ust 7b tego artykułu, albowiem w tym przypadku nie wystąpi podatek VAT do zapłaty.

Natomiast w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10 u.p.t.u.. Wnioskodawca będzie zobowiązany do złożenia deklaracji VAT-7 za miesiąc, w którym transakcja ta zostanie sfinalizowana, pomimo, że przedmiotem sprzedaży (dostawy) jest nieruchomość stanowiąca jego majątek prywatny niezwiązany z prowadzoną działalnością gospodarczą, co wynika wprost z treści art. 99 ust. 1 u.p.t.u.

Za przyjęciem takiego stanowiska przemawia niżej przedstawione uzasadnienie w tym odnośnie:

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei art. 2 pkt 6 tejże ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jednakże samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu, nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Istotnym jest bowiem, aby podmiot działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei w myśl art. 15 ust. 2 u.p.t.u.. działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Natomiast to, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku VAT, wymaga oceny odnoszącej się do okoliczności danej sprawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie dotyczą w pierwszej kolejności kwestii uznania go za podatnika i w konsekwencji podlegania opodatkowaniu sprzedaży działki gruntu zabudowanego budynkiem gospodarczym (pytanie oznaczone nr 1).

Mając na uwadze powyżej przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy wskazać, że działania opisane w zawartej „Umowie przedwstępnej pod warunkiem” , pomimo że nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez kupującą Spółkę nie pozostaną bez wpływu na jego sytuację prawną. Po udzieleniu zgód, czynności wykonane przez kupującą Spółkę wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy. Z kolei Spółka dokonując działań opisanych w § 3 tej umowy uatrakcyjni przedmiotową nieruchomość będącą nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności tej nieruchomości jako towaru.

Wobec powyższego. Wnioskodawca dokonując sprzedaży ww. działki, nie będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawca w taki sposób zorganizował sprzedaż ww. nieruchomości, że niejako jego działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedawana nieruchomość będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegała nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie Wnioskodawcy podejmowane przez niego działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, uważa, że sprzedaż nieruchomości będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., a tym samym będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 u.p.t.u.

Ponadto w ocenie Wnioskodawcy za uznaniem go niniejszej sprawie za profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą przemawia również fakt, że zawarł z kupująca Spółką umowę dzierżawy, z której tytułu przysługuje mu wynagrodzenie.

W tym miejscu należy wskazać, że na mocy art. 693 § 1 ustawy - Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki.

W konsekwencji, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u. i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., a tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 u.p.t.u. definicję działalności gospodarczej.

Wydzierżawianie przez Wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości powoduje, że nieruchomość ta utraciła charakter majątku prywatnego w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. albowiem wykorzystywanie jej w sposób ciągły dla celów zarobkowych powoduje, że jest ona wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego. Reasumując: Wnioskodawca z tytułu sprzedaży działki gruntu zabudowanego budynkiem gospodarczym uzyska status podatnika, a w konsekwencji przedmiotowa sprzedaż będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 maja 2020 r. nr 0112-KDIL1-2.4012.71.2020.1.PM.

Ad.2

W dalszej części wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w sytuacji, gdy sprzedaż nieruchomości opisanej we wniosku podlegać będzie opodatkowaniu, to czy sprzedaż ta będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. (pytanie oznaczone nr 2).

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 u.p.t.u., stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 I art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 u.p.t.u.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 u.p.t.u. - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jak wskazano wcześniej Wnioskodawca w dniu 3 lutego 2015 r. nabył działkę zabudowaną budynkiem gospodarczym na podstawie Umowy sprzedaży (Akt notarialny Repertorium A: nr (…) z dnia 3 lutego 2015 r.).

Nieruchomość wykorzystywana była przez Wnioskodawcę wyłącznie w jego celach prywatnych i w okresie od jej nabycia nie ponosił wydatków na jej ulepszenie, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej budynku.

W związku z powyższym, dla dostawy budynku gospodarczego znajdującego się na działce nr 1 zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., albowiem w stosunku do ww. budynku doszło już do jego pierwszego zajęcia (używania) i od tego momentu do chwili jego sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 u.p.t.u., w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Zatem zgodnie z cytowanym powyżej art. 29a ust. 8 u.p.t.u., sprzedaż gruntu, na którym znajduje się przedmiotowy budynek również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

Reasumując, sprzedaż działki gruntu nr 1 zabudowanej budynkiem gospodarczym będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

Ad.3

Biorąc pod uwagę, że przedmiotowa nieruchomość będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. (vide: Ad. 2), to należy wskazać, że ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - rezygnację z tego zwolnienia w myśl art. 43 ust. 10 u.p.t.u.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 u.p.t.u., podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Według art. 43 ust. 11 u.p.t.u., oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  Imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

Reasumując, jeżeli na dzień sprzedaży (dostawy) Wnioskodawca będzie podatnikiem VAT ,,czynnym”, to będzie przysługiwało mu prawo do rezygnacji ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży ( dostawy) nieruchomości poprzez złożenie wraz z kupującą Spółką oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 u.p.t.u. , pomimo, że przedmiotem sprzedaży (dostawy) jest nieruchomość stanowiąca jego majątek prywatny niezwiązany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ad. 4

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również, czy będzie on mógł wystawić fakturę z tytułu sprzedaży nieruchomości opisanej w niniejszym wniosku.

Odnosząc się do sposobu dokumentowania transakcji sprzedaży nieruchomości, należy wskazać, że zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a- 106q u.p.t.u.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej, niebędącej podatnikiem. Jak wynika z przywołanego wyżej przepisu - co do zasady - podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Skoro jak wyżej wskazano to Wnioskodawca z tytułu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u., to po jego stronie wystąpi obowiązek ewentualnego opodatkowania dostawy przedmiotowej nieruchomości oraz wystawienia faktury dokumentującej tę transakcję.

Zgodnie z art. 106b ust. 2 u.p.t.u. - podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 u.p.t.u.

Zgodnie z art. 106b ust. 3 u.p.t.u. - na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118 - jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy w odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu sprawy to należy wskazać, że przy planowanej sprzedaży nieruchomości (działki zabudowanej), to dostawa ta będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. - to tym samym brak jest obowiązku ze strony Wnioskodawcy do wystawienia faktury z tego tytułu, o ile nie zaistnieją przesłanki, o których mowa w art. 106b ust. 3 u.p.t.u., albowiem w przypadku dokumentowania sprzedaży zwolnionej od podatku VAT m.in. na podstawie art. 43 ust. 1, podatnik co do zasady zobowiązany jest do wystawienia faktury wyłącznie na żądanie nabywcy (pod warunkiem, że żądanie wystawienia faktury zgłoszone zostało w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty). Jednakże nie ma przeszkód, aby w takiej sytuacji podatnik wystawił fakturę.

Natomiast, jeżeli Wnioskodawca uwzględni powołane wcześniej przepisy art. 43 ust. 10 i ust. 11 u.p.t.u. i zrezygnuje ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, wybierając opodatkowanie dostawy nieruchomości (budynku wraz z gruntem) na zasadach ogólnych, po spełnieniu określonych warunków, to wówczas po stronie Wnioskodawcy wystąpi obowiązek wystawienia faktury z tytułu przedmiotowej sprzedaży na wartości nieruchomości z zastosowaniem stawki podatki VAT w wysokości 23%.

Reasumując, Wnioskodawca będzie zobowiązany do udokumentowania sprzedaży (dostawy) nieruchomości opisanej we wniosku fakturą VAT zarówno w przypadku, gdy dostawa ta będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., jeżeli zaistnieją przesłanki, o których mowa w art. 106b ust. 3 u.p.t.u. Jak również w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10 u.p.t.u.

Jeżeli dostawa nieruchomości nastąpi w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej, a czynność ta będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do złożenia deklaracji VAT-7, co wynika wprost z treści art. 99 ust 7a u.p.t.u. w z zw. z ust 7b tego artykułu, albowiem w tym przypadku nie wystąpi podatek VAT do zapłaty.

Natomiast w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. ust. 10 u.p.t.u. Wnioskodawca będzie zobowiązany do złożenia deklaracji VAT-7 za miesiąc, w którym transakcja ta zostanie sfinalizowana, pomimo, że przedmiotem sprzedaży (dostawy) jest nieruchomość stanowiąca jego majątek prywatny niezwiązany z prowadzoną działalnością gospodarczą, co wynika wprost z treści art. 99 ust. 1 u.p.t.u.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   uznania Sprzedającego w ramach planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości za podatnika podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe**;

*   uznania planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości za zwolnioną od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz możliwości wyboru opodatkowania przedmiotowej transakcji (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i 3) – **jest prawidłowe**;

*   obowiązku udokumentowania sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości fakturą oraz zasad dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – **jest prawidłowe**.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Ad. 1

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu 3 lutego 2015 r. Wnioskodawca będąc stanu wolnego nabył na podstawie Umowy sprzedaży nieruchomość zabudowaną położoną w (…) gmina (…) województwo (…) składającej się z działki ewidencyjnej nr 1 zabudowanej budynkiem gospodarczym, dla której Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą KW nr (…). W rejestrze gruntów działka ewidencyjna oznaczona jest jako grunty rolne zabudowane (Br-RIVa) i grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych (Lzr-RV).

Wnioskodawca zamierza zbyć nabytą nieruchomość w takim stanie w jakim ją nabył tj. nie dokonywał podziału działki ani też nie występował o zmianę jej przeznaczenia, nie występował o pozwolenie budowlane na rozbiórkę budynku posadowionego na działce nr 1, nie podejmował żadnych dodatkowych działań związanych z planowaną sprzedażą, jak również nie ponosił i nie zamierza ponosić żadnych nakładów mających na celu podniesienie wartości nieruchomości i tym samym uzyskanie wyższej ceny od nabywcy. Wnioskodawca zamierza sprzedać wskazaną wyżej nieruchomość firmie „…” S.A. z siedzibą w (…) - dalej: Spółka, która planuje zrealizować na tej nieruchomości własne przedsięwzięcie gospodarcze, polegające w szczególności na budowie obiektu handlowego.

W związku z powyższym, w dniu 4 grudnia 2019 r. Wnioskodawca zawarł ze Spółką „Umowę przedwstępną sprzedaży pod warunkiem” w formie aktu notarialnego.

W treści § 3 tej umowy strony postanowiły m.in., że Wnioskodawca zobowiązuje się sprzedać Spółce, w stanie wolnym od jakichkolwiek obciążeń, roszczeń i praw osób trzecich prawo własności zabudowanej nieruchomości wskazanej wyżej, m.in. pod następującymi warunkami:

1.  uzyskania przez Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości składającej się z działki nr 1 obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki, w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2 wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych,
2.  uzyskania przez Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości składającej się z działki nr 1, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Spółki, w tym obiektem handlowym o powierzchni użytkowej 533,80m2 wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych,
3.  uzyskania przez Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę budowli i budynków posadowionych na przedmiotowej nieruchomości,
4.  uzyskania przez Spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwoleniu na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji Spółki na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 ton, bez konieczności przebudowy układu drogowego,
5.  uzyskania przez Spółkę pozwolenia na wycięcie drzew, obejmującego zgodę na dokonanie przez Spółkę odpowiednich nasadzeń zamiennych,
6.  niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji,
7.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
8.  uzyskania przez Spółkę warunków technicznych przyłączy - kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją Spółki, pozwalających na realizację planowanej inwestycji.
9.  potwierdzenia charakteru nierolnego przedmiotowej działki do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej poprzez zmianę użytku gruntowego.

Sprzedający zgodnie z § 8 „Umowy przedwstępnej sprzedaży pod warunkiem” w formie aktu notarialnego udzielił Kupującemu „(\`(...)\`) pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych w § 3 tego aktu (\`(...)\`)”.

Jednocześnie w dniu 4 grudnia 2019 r. Wnioskodawca zawarł ze Spółką Umowę dzierżawy nr (…). Z § 4 tej umowy wynika, że: „Wydzierżawiający wyraża zgodę na dysponowanie przez Dzierżawcę przedmiotem dzierżawy na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 11 ustawy - Prawo budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń.” Z kolei miesięczny czynsz dzierżawny strony ustaliły na kwotę 50,00 zł.

Rozbiórka budynku zostanie rozpoczęta przez Spółkę dopiero po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży oraz po uzyskaniu przez nią pozwolenia budowlanego na rozbiórkę, a tym samym w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej nastąpi sprzedaż (dostawa) gruntu zabudowanego.

Kupujący będzie upoważniony do podjęcia wszelkich czynności, od których spełnienia uwarunkowane jest zawarcie ostatecznej umowy przenoszącej własność całej działki gruntu nr 1 o powierzchni 0,4000ha.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy w ramach planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości będzie występował w charakterze podatnika VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Dostawa towarów (np. gruntów, budynków) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedający podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740).

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powodują przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ww. Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ww. ustawy, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W tym miejscu należy wskazać, że po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego (pełnomocnika) wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego (mocodawcy), co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży nieruchomości podejmuje on pewne działania w sposób zorganizowany.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Sprzedającego działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym Sprzedającego.

Sprzedający, dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmował działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedającego, a sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W analizowanej sprawie pokreślić ponownie należy, że Sprzedający zgodnie z § 8 „Umowy przedwstępnej sprzedaży pod warunkiem” w formie aktu notarialnego udzielił Kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych w § 3 tego aktu (\`(...)\`), a tym samym Kupujący będzie upoważniony do podjęcia wszelkich czynności, od których spełnienia uwarunkowane jest zawarcie ostatecznej umowy przenoszącej własność całej działki gruntu nr 1 o powierzchni 0,4000ha. Jednocześnie w dniu 4 grudnia 2019 r. Wnioskodawca zawarł ze Spółką Umowę dzierżawy nr (…). Z § 4 tej umowy wynika, że: „Wydzierżawiający wyraża zgodę na dysponowanie przez Dzierżawcę przedmiotem dzierżawy na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 11 ustawy - Prawo budowlane w zakresie uzyskania niezbędnych zgód i pozwoleń”. Miesięczny czynsz dzierżawy Strony ustaliły na kwotę 50 zł.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowa Nieruchomość wydzierżawiona Kupującemu, na podstawie zawartej umowy, de facto wykorzystywana jest przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przekazanie nabywcy ww. Nieruchomości na podstawie umowy dzierżawy przemawia jedynie za tym, że Zainteresowany w analizowanym przypadku działa w charakterze podatnika VAT.

W świetle przedstawionego opisu sprawy Sprzedający w ramach planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości będzie występował w charakterze podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy, a sprzedaż Nieruchomości działki gruntu nr 1 zabudowanego budynkiem gospodarczym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2 i 3

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą, czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i w związku z tym Stronom będzie przysługiwało prawo do rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania przedmiotowych.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” . W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 powołanej ustawy, pod pojęciem budynku rozumie się taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać zabudowaną nieruchomość położoną w (…). Planowana Transakcja dotyczyć będzie zbycia prawa własności zabudowanej budynkiem gospodarczym działki gruntu nr 1.

Nabycie ww. nieruchomości nastąpiło na podstawie Umowy sprzedaży w dniu 3 lutego 2015 r. na cele prywatne Wnioskodawcy od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz niebędących podatnikami VAT „czynnymi”, a tym samym z tytułu tej transakcji nie wystąpił podatek VAT. W momencie zakupu działka gruntu nr 1 była zabudowana budynkiem gospodarczym.

Nabyta nieruchomość nie była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej ani też związana z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, a sprzedaż działki jest jednorazowa. Jednakże jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca na dzień zawarcia Umowy przyrzeczonej będzie zarejestrowany jako podatnik VAT „czynny”. Ponadto na podstawie zawartej umowy z Kupującym działka jest przedmiotem umowy dzierżawy.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, czy też opodatkowanie właściwą stawką podatku należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem budynku gospodarczego nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z okoliczności sprawy nabycie budynku gospodarczego posadowionego na działce gruntu nr 1 nastąpiło na cele prywatne Wnioskodawcy. Jednocześnie, nie ponosił on żadnych nakładów na ulepszenie przedmiotowego budynku gospodarczego, jak również od dnia 4 grudnia 2019 r. do dnia zawarcia Umowy przyrzeczonej Wnioskodawca nie będzie ponosił żadnych nakładów na ulepszenie przedmiotowego budynku gospodarczego, a tym samym nie wystąpiły i nie wystąpią czynności na podstawie, których Wnioskodawca nabyłby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy ustawy do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że transakcja zbycia prawa własności ww. Nieruchomości zabudowanej budynkiem gospodarczym, będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z uwagi na fakt, że dostawa budynku gospodarczego będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w konsekwencji ze zwolnienia od podatku korzystać będzie również zbycie prawa własności gruntu, na którym Budynek jest posadowiony, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem należy stwierdzić, że spełnione są wszystkie warunki do zastosowania zwolnienia od podatku do przedmiotowej dostawy wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W związku z tym odstąpiono od analizy możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz pkt 2 ustawy.

Ponieważ jednak Zainteresowani planują skorzystać z możliwości wyboru opcji opodatkowania dostawy Budynku na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z ust. 11 ustawy o VAT poprzez złożenie zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT zatem sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki podatku.

W związku z powyższym dostawa budynku gospodarczego posadowionego na działce gruntu 1

będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2 i 3 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 4

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia ustalenia, czy będzie on miał obowiązek udokumentowania sprzedaży przedmiotowej Nieruchomości fakturą oraz wykazania jej w deklaracji za miesiąc, w którym transakcja zostanie sfinalizowana.

Odnosząc się do sposobu dokumentowania transakcji sprzedaży nieruchomości, należy wskazać, że zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a- 106q ustawy.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej, niebędącej podatnikiem.

Jak wynika z przywołanego wyżej przepisu - co do zasady - podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Skoro jak wyżej wskazano to Wnioskodawca z tytułu całej transakcji sprzedaży przedmiotowej nieruchomości będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, to po stronie Wnioskodawcy będzie występował obowiązek ewentualnego opodatkowania dostawy ww. nieruchomości oraz wystawienia faktury dokumentującej tę transakcję.

Zgodnie z art. 106b ust. 2 ustawy - podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Zgodnie z art. 106b ust. 3 ustawy - na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118 - jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że skoro, jak rozstrzygnięto powyżej, planowana sprzedaż – Nieruchomości zabudowanej działki gruntu nr 1 - będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy - to tym samym brak jest obowiązku ze strony Wnioskodawcy do wystawienia faktury z tego tytułu, o ile nie zaistnieją przesłanki, o których mowa w cyt. wyżej art. 106b ust. 3 ustawy.

W przypadku bowiem sprzedaży zwolnionej od podatku VAT m.in. na podstawie art. 43 ust. 1, podatnik co do zasady zobowiązany jest do wystawienia faktury wyłącznie na żądanie nabywcy (pod warunkiem, że żądanie wystawienia faktury zgłoszone zostało w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty).

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca będzie zobowiązany do udokumentowania sprzedaży ww. nieruchomości fakturą VAT zarówno w przypadku, gdy dostawa ta będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, jeżeli zaistnieją przesłanki, o których mowa w art. 106b ust. 3 , jak również w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Zgodnie z art. 99 ust. 7 przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113, oraz podmiotów wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub na podstawie przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, chyba że:

1.  przysługuje im zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego zgodnie z art. 87 lub przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 1 pkt 3;
2.  są obowiązani do dokonania korekty podatku odliczonego, o której mowa w art. 90a, art. 90c lub art. 91, lub
3.  są obowiązani do dokonania korekty, o której mowa w art. 89a ust. 4 lub art. 89b ust. 1, lub uprawnieni do dokonania korekty, o której mowa w art. 89b ust. 4.

Art. 99 ust 7a. ustawy mówi, że przypadku zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej podatnicy nie mają obowiązku składania deklaracji, o których mowa w ust. 1 i 2, za okresy rozliczeniowe, których to zawieszenie dotyczy.

Na podstawie art. 99 ust. 7b zwolnienie z obowiązku składania deklaracji podatkowych, o którym mowa w ust. 7a, nie dotyczy:

1.  podatników dokonujących wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
2.  podatników dokonujących importu usług lub nabywających towary - w zakresie których są podatnikiem;
3.  okresów rozliczeniowych, w których zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej nie dotyczyło pełnego okresu rozliczeniowego;
4.  okresów rozliczeniowych, za które podatnik jest obowiązany do rozliczenia podatku z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu oraz za które jest obowiązany dokonać korekty podatku naliczonego.

W związku z powyższym Wnioskodawca dokonując sprzedaży Nieruchomości tj. działki gruntu nr 1 działa w charakterze podatnika, a zatem w sytuacji gdy sprzedaż ww. działki będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 to nie ma On obowiązku składania deklaracji zgodnie z art. 99 ust. 7. W sytuacji gdy Wnioskodawca wybierze rezygnację ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 10 to ma On obowiązek złożenia deklaracji w myśl art. 99 ust. 7b ustawy.

Zauważyć przy tym należy, że zwolnienie z obowiązku składania deklaracji przez podatników zawieszających wykonywanie działalności gospodarczej nie oznacza zakazu składania takich deklaracji. Wnioskodawca dla tej transakcji bez względu na zawieszenie innej działalności będzie działał jako podatnik VAT.

Stosownie do art. 109 ust. 3 ustawy (obowiązującego do 30 września 2020 r.) podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej.

Ewidencja powinna zawierać w szczególności dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, korekt podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego, korekt podatku naliczonego, kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu, a także inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Należy zwrócić uwagę, że ustawą z dnia 4 lipca 2019 roku o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1520) wprowadzono zmiany mające na celu uproszczenie obowiązków sprawozdawczych w podatku VAT, poprzez połączenie składanych dotychczas odrębnie informacji o prowadzonej ewidencji w formie JPK\_VAT.

Zgodnie z nowym brzmieniem art. 109 ust. 3 ustawy o VAT - obowiązującym od 1 października 2020 r. - podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

1.  rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;
2.  kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;
3.  kontrahentów;
4.  dowodów sprzedaży i zakupów.

Ponadto, zgodnie z dodanym (ustawą zmieniającą - Dz. U. z 2019 r., poz. 1520) art. 109 ust. 3b – obowiązującym od 1 października 2020 r. - podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 1, są obowiązani przesyłać, na zasadach określonych w art. 99 ust. 11c, za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której mowa w ust. 3, łącznie z deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji.

Elementy nowego JPK\_VAT określa rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. poz. 1988), zmienione rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 1 kwietnia 2020 r. (Dz. U. poz. 576) oraz rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 25 czerwca 2020 r. (Dz. U. poz. 1127).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54§ 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

**