Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.78.2019.3.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-12
Teza: brak wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy nieruchomości oraz ruchomości będących przedmiotem transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości oraz ruchomości będących przedmiotem transakcji jako dostawy towarów według stawki 23% oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego
Słowa kluczowe: nieruchomości; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wyłączenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 29 stycznia 2019 r., (data wpływu 6 lutego 2019 r.) uzupełnionym pismem z 9 kwietnia 2019 r. (data wpływu 9 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy nieruchomości oraz ruchomości będących przedmiotem transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT,
*   opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości oraz ruchomości będących przedmiotem transakcji jako dostawy towarów według stawki 23% ,
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę nieruchomości,

\- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy nieruchomości oraz ruchomości będących przedmiotem transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości oraz ruchomości będących przedmiotem transakcji jako dostawy towarów według stawki 23% oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę nieruchomości. Ww. wniosek został uzupełniony pismem 9 kwietnia 2019 r. (data wpływu 9 kwietnia 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 1 kwietnia 2019 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.78.2019.1.MD, 0111-KDIB4.4014.53.2019.3.BD.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: T. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A.
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: P. S.A. w upadłości likwidacyjnej

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca – Zainteresowany będący stroną postępowania – zwany w dalszej części wniosku „Spółka” jest czynnym podatnikiem podatku VAT prowadzącym działalność gospodarczą od kwietnia 2015 r., dodatkowo stroną wniosku jest Syndyk Masy Upadłościowej Spółki Akcyjnej P. zwany w dalszej części wniosku „Syndykiem”.

Spółka obecnie skupiona jest na realizacji działalności gospodarczej w czterech kierunkach:

*   Produkcja wyrobów z zakresu chemii gospodarczej i kosmetyków użytkowych (płyny do mycia naczyń, mydła w płynie, szampony i żele pod prysznic oraz wyroby podobne);
*   Produkcja kosmetyków służących do pielęgnacji, makijażu i demakijażu paznokci;
*   Dystrybucja wyrobów higienicznych pod marka własną – płatków kosmetycznych, chusteczek nawilżanych i patyczków higienicznych produkowanych dla Spółki przez zakłady specjalistyczne zajmująca się produkcją private label;
*   Usługi magazynowe i prowadzeniem logistyki w imieniu i na rzecz podmiotów zlecających Spółce tego typu usługi.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki Akcyjnej P. w upadłości likwidacyjnej była sprzedaż leków i farmaceutyków. Sąd Rejonowy Wydział ds. Upadłościowych i Naprawczych postanowieniem postawił Spółkę Akcyjną P. w stan upadłości obejmującej likwidację majątku, jednocześnie powołując syndyka masy upadłości. Syndyk Spółki prowadzi likwidację firmy poprzez sprzedaż składników majątku, w tym sprzedaż ruchomości, nieruchomości i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład masy upadłości Spółki P. Działania syndyka w toku postępowania upadłościowego dotyczą likwidacji majątku posiadanego przez upadłą Spółkę P. W toku postępowania Syndyk rozwiązał umowy z kadrą pracowniczą. Ze względu na to, iż nie udało się Syndykowi znaleźć nabywcy na całość przedsiębiorstwa, Syndyk wydzielił część majątku i przygotował do sprzedania jego zorganizowaną część.

Niniejszy wniosek o interpretację obejmuje zdarzenie przyszłe polegające na zakupie przez Wnioskodawcę/Spółkę od Syndyka Masy Upadłościowej Spółki P. majątku określonego przez Syndyka jako Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa. Syndyk w ramach prowadzonego postępowania upadłościowego ogłosił przetarg na sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa P. w upadłości, w skład którego wchodzi jedynie:

*   prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oraz prawo własności budynków na tej działce posadowionych, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą,
*   wyposażenie budynku w postaci mebli i urządzeń biurowych.

Spółka jako Zainteresowany będący stroną postępowania przystąpiła do przetargu, spełniła wszystkie jego warunki. Spółka była jedynym oferentem. Sędzia Komisarz wydał postanowienie zatwierdzające wynik przetargu i wybór oferty złożonej przez Spółkę. Postanowienie Sędziego Komisarza na dzień składania niniejszego wniosku jest prawomocne.

Zgodnie z opisem zawartym w operacie szacunkowym, określającym wartość oferowanej do sprzedaży Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa, w jej skład wchodzi:

Nieruchomość gruntowa zabudowana — działka nr 64 o obszarze 0,7908 ha, położona w obrębie „X.” w wieczystym użytkowaniu do dnia 5 grudnia 2089 r. Działka zabudowana jest budynkiem magazynowym z dobudowanym budynkiem biurowo-socjalnym oraz budynkiem stróżówki. Budynek magazynowy z 1965 roku. W 1990 roku do budynku magazynu dobudowano segment biurowo-socjalny. Od strony ulicy T., przy wjeździe na działkę znajduje się budynek portierni. Nieruchomość wyposażona jest we wszystkie instalacje w stanie pozwalającym na natychmiastowe ich uruchomienie poza instalacją centralnego ogrzewania.

Ruchomości w postaci mebli biurowych, wyposażenia biurowego i magazynowego, obejmujące biurka i fotele biurowe, sprzęt elektroniczny i inne składniki wymienione w zestawieniu przygotowanym przez Syndyka.

Opisaną w puncie 1 Nieruchomość Spółka P. nabyła w roku 2004. Na podstawie aktu notarialnego sporządzonego przed asesorem notarialnym zastępcę Notariusza w Kancelarii Notarialnej w dniu 31 marca 2004 r. i od czasu nabycia do dnia dzisiejszego w tym w ciągu ostatnich 5 lat nie zostały w nieruchomości dokonane żadne ulepszenia, których wartość przekraczałaby 30% wartości początkowej opisanej w punkcie 1 nieruchomości.

Dodatkowo z tytułu nabycia aportem tej nieruchomości Spółce P. nie przysługiwał zwrot zapłaconego podatku VAT. Transakcja zgodnie z powołanym powyżej aktem notarialnym nie podlegała podatkowi VAT.

W skład zaoferowanej do sprzedaży Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa (zwanej dalej ZCP) nie wchodzą:

1.  prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunków bankowych Spółki P.
2.  środki pieniężne Spółki P. w upadłości zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie
3.  tajemnice przedsiębiorstwa Spółki P. oraz know-how P.
4.  księgi rachunkowe Sprzedającej i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Spółkę P. działalności gospodarczej, w ramach ZCP przygotowanej do sprzedaży,
5.  firma przedsiębiorstwa P. SA
6.  prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez P. SA w ramach ZCP przygotowanej do sprzedaży,
7.  umów z pracownikami, ponieważ P. SA nie zatrudnia żadnych pracowników,
8.  praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Syndyka Masy Upadłościowej P. SA o dostawę mediów i innych umów zawartych z usługodawcami, w szczególności takich jak woda, prąd, gaz do nieruchomości.

W piśmie z 9 kwietnia 2019 r. Wnioskodawca wskazał:

Sprzedający planuje dostarczyć kupującemu opisany we wniosku zespół składników majątkowych natychmiast po otrzymaniu wnioskowanej indywidualnej interpretacji podatkowej to jest nie później niż do dni 15 maja 2019 r.

Część majątku mająca być przedmiotem planowanej transakcji tj. nieruchomość i ruchomości Spółki P.. w upadłości nie funkcjonuje i nie będzie funkcjonować przed dokonaniem planowanej transakcji w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki P. w upadłości jako wyodrębniona część. P. jest w upadłości likwidacyjnej i Syndyk nie prowadzi żadnej działalności, nie zatrudnia pracowników, a jedynie wynajmuje nieruchomość w okresie prowadzonego procesu likwidacyjnego.

Zespół składników majątkowych, mający być przedmiotem planowanej transakcji przed dokonaniem planowanej transakcji nie będzie wyodrębniony funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki P. Przedsiębiorstwo P. S.A. jest w upadłości likwidacyjnej i w okresie likwidacji Syndyk Masy Upadłościowej nie planuje wykonywać żadnych innych czynności poza zwykłą sprzedażą składników majątku upadłej Spółki bez jakiegokolwiek wcześniejszego wydzielania funkcjonalnego. Transakcja jest przygotowana. Kupujący wygrał przetarg na zakup składników majątku. Każda dodatkowa czynność jak choćby wyodrębnianie funkcjonalnie wymagałoby zgody Sędziego Komisarza. Sędzia po zatwierdzeniu wyników przetargu, którego dokonał nie wykona żadnych czynności na majątku którego sprzedaż zatwierdził.

Zespół składników majątkowych, mający być przedmiotem planowanej transakcji nie będzie wyodrębniony finansowo w przedsiębiorstwie Spółki P. ponieważ P. SA jest w upadłości likwidacyjnej. Syndyk Masy Upadłościowej P. S.A. zajmuje się jedynie likwidacją i sprzedażą składników majątku Spółki w upadłości. W prowadzonym przez Syndyka procesie upadłości likwidacyjnej nie posiada narzędzi rachunkowych, które umożliwiają przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów odpowiednio do zespołu składników majątkowych oraz nie prowadzi ewidencji zdarzeń gospodarczych, która umożliwiałaby przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do mającego być przedmiotem dostawy zespołu składników majątkowych.

Przejęcie zespołu składników majątkowych przez Wnioskodawcę nie będzie wiązało się z „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl ort. 231 ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy, ponieważ P. S.A. w upadłości nie zatrudnia żadnego pracownika, a wnioskodawca planuje nabyć od Syndyka jedynie nieruchomość i ruchomości w postaci mebli i wyposażenia biurowego.

W zbywanym zespole składników majątkowych nie zostaną zachowane funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami. Nabyte składniki nie pozwalają Wnioskodawcy bez wnoszenia dodatkowych wkładów, nakładów finansowych na kontynuowanie działalności ponieważ nie jest w ogóle możliwe kontynuowanie działalności P. SA. Zespół składników majątkowych będący przedmiotem planowanej transakcji, nie posiada zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy ponieważ brakuje podstawowych składników jak choćby ogrzewanie nieruchomości, wyposażenie magazynu, infrastruktura, umowy a przede wszystkim pracownicy.

Na bazie nabytego zespołu składników majątkowych Wnioskodawca nie będzie kontynuował działalności gospodarczej dotychczas prowadzonej w tym samym zakresie co Spółka P. S.A. Wnioskodawca podzieli magazyn na części i będzie wynajmował magazyny innym podmiotom gospodarczym.

Na pytanie Organu „Jakie ruchomości (oprócz wskazanych we wniosku) będą przedmiotem planowanej transakcji?” Wnioskodawca podał: spis ruchomości sprzedawanych wraz z nieruchomością

Tabela – załącznik PDF

Wszystkie przedmioty są używane.

Na pytanie Organu nr 9 „Proszę wskazać czy na działce nr 64 , na której położone są budynki wskazane w opisie sprawy znajdują się również budowle? Jeżeli tak to proszę wskazać jakie to budowle” Wnioskodawca wskazał, że „Na działce nr 64, na której położone są budynki wskazane w opisie sprawy znajdują się również budowle. Są to:

*   Podziemne instalacje wodna i kanalizacji ściekowej zaopatrujące nieruchomość w wodę i odbierające ścieki sanitarne,
*   Ogrodzenie nieruchomości
*   Utwardzenie terenu w postaci kostki typu „trelinka”.

Symbol klasyfikacji budynków dla budynku biurowego i stróżówki: 1/12/122/1220

Symbol klasyfikacji budynków dla budynku magazynowego: 1/12/125/1252

wymienione w pkt 9 obiekty budowlane nie są klasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych.

Wszystkie wymienione obiekty posadowione na wskazanej we wniosku działce są trwale związane z gruntem.

W okresie od zakupu przez P. S.A. do ogłoszenia przez Sąd Gospodarczy upadłości P. S.A. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka P. następująco wykorzystywała poszczególne budynki:

*   budynek biurowy – jako miejsce do pracy dla pracowników zajmujących się działalnością administracyjną i handlową hurtowni farmaceutycznej P. S.A.
*   budynek stróżówki – jako pomieszczenie w którym pracowała osoba zajmująca się ochroną obiektu hurtowni
*   budynek magazynowy – służył do przechowywania zapasów magazynowych hurtowni farmaceutycznej P. S.A.

Zgodnie z rejestrem budynków budynki zostały oddane do użytkowania w 1990 r.

Pierwsze używanie obiektów budynków i budowli posadowionych na działce nr 64 zostało dokonane w 1990 roku. Spółka P. nabyła nieruchomość 31 marca 2004 r. zatem między pierwszym zajęciem (używaniem), a planowaną transakcją upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Dla poszczególnych budynków data zajęcia przez P. S.A. przedstawia się następująco:

*   budynek biurowy – 31 marca 2004 r.
*   budynek stróżówki – 31 marca 2004 r.
*   budynek magazynowy – 31 marca 2004 r.

W ramach prowadzonej upadłości likwidacyjnej od lutego 2018 r. do chwili obecnej Syndyk Masy Upadłościowej P. S.A. wynajmuje całą opisaną we wniosku nieruchomość (w tym wszystkie budynki i budowle) Spółce tj. Wnioskodawcy.

Dla sprecyzowania opisu zawartego we wniosku Wnioskodawca oświadcza niniejszym że:

*   w odniesieniu do budynku magazynowego Sprzedawca (poprzedni właściciele) nie ponosił wydatków na jego ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które wynosiłyby co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu,
*   w odniesieniu do budynku biurowo-socjalnego Sprzedawca (poprzedni właściciele) nie ponosił wydatków na jego ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które wynosiłyby co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu,
*   w odniesieniu do budynku stróżówki Sprzedawca (poprzedni właściciele) nie ponosił wydatków na jego ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które wynosiłyby co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu,
*   w odniesieniu do budowli wchodzących w skład nieruchomości Sprzedawca (poprzedni właściciele) nie ponosił wydatków na jego ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które wynosiłyby co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu.

Ani Sprzedający lub ani poprzedni właściciele nie ponosili w okresie ostatnich pięciu lat wydatków na ulepszenie, które wynosiłyby co najmniej 30% wartości początkowej każdego z budynków należących do nieruchomości zatem dla wszystkich poniższych pytań nie ma możliwości udzielenia odpowiedzi.

Na pytanie Organu „Czy Sprzedającemu z tytułu nabycia nieruchomości (tj. ww. budynku i/lub ewentualnych budowli) oraz ruchomości wskazanych w opisie sprawy stanowiących przedmiot transakcji przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?” wnioskodawca wskazał: Sprzedającemu z tytułu nabycia nieruchomości (tj. ww. budynków i budowli) nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nieruchomości i ruchomości wskazane w opisie sprawy były wykorzystywane przez Sprzedawcę (Spółkę P.) tylko na cele działalności niezwolnionej z podatku VAT.

Nabywca (Wnioskodawca) wskazanej we wniosku nieruchomości i ruchomości jest i na moment dokonywania transakcji będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Nabywca – Wnioskodawca będzie wykorzystywać nabyty zespół składników majątkowych tj. nieruchomość, ruchomości wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT

Strony transakcji (Spółka P. oraz Wnioskodawca) planują złożyć oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT, na warunkach określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT w stosunku do planowanej transakcji dotyczącej nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że planowana przez Syndyka sprzedaż nieruchomości oraz ruchomości będących przedmiotem przetargu ogłoszonego przez Syndyka Masy Upadłościowej P. SA w upadłości nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa ani zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w świetle art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy w wyniku powyższej transakcji i po potwierdzeniu przez Organ, że dostawa nieruchomości oraz ruchomości będących częścią składową przetargu ogłoszonego przez Syndyka Masy Upadłościowej P. SA w upadłości nie stanowi zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, oraz po spełnieniu warunków z art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a, ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa nieruchomości będącej częścią transakcji będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, zaś dostawa ruchomości sprzedawanych wraz z nieruchomością będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%?
3.  Czy w wyniku powyższej transakcji i po potwierdzeniu przez Organ, że dostawa nieruchomości oraz ruchomości będących częścią składową przetargu ogłoszonego przez Syndyka Masy Upadłościowej P. SA w upadłości nie stanowi zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, oraz po spełnieniu warunków z art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a, a także po spełnieniu przez strony transakcji warunków z art. 43 ust. 10 tj. że, nabywca zrezygnuje ze zwolnienia z podatku VAT i wraz ze Sprzedającym przed datą transakcji złożą stosowne oświadczenia, dostawa nieruchomości będącej częścią transakcji będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką VAT?
4.  Czy (I) po potwierdzeniu przez Organ, że dostawa nieruchomości oraz ruchomości będących częścią składową przetargu ogłoszonego przez Syndyka Masy Upadłościowej P. SA w upadłości nie stanowi zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, (II) po spełnieniu warunków z art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a, ustawy o podatku od towarów i usług, (III) a także po podjęciu przez strony transakcji decyzji opisanych w art. 43 ust. 10 tj. że, Nabywca zrezygnuje ze zwolnienia z podatku VAT i wraz ze Sprzedającym przed datą transakcji złożą stosowne oświadczenia, w wyniku czego transakcja zostanie opodatkowana stawką 23% podatku VAT, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia nieruchomości wykazanego na fakturze dokumentującej niniejszą transakcję?

Stanowisko Zainteresowanych:

1.  Zdaniem Wnioskodawców dla celów przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.) w opisanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowane) części, o których mowa w art. 6 pkt 1 tej ustawy, a co za tym idzie przedmiotowa Transakcja w całości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawę art. 5 ust. 1 w związku z art. 7 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
2.  Zdaniem Wnioskodawców po spełnieniu warunków z art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa nieruchomości będącej częścią transakcji będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, zaś dostawa ruchomości sprzedawanych wraz z nieruchomością będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%;
3.  Zdaniem Wnioskodawców w przypadku potwierdzenia przez Organ, że dostawa nieruchomości oraz ruchomości będących przedmiotem przetargu ogłoszonego przez Syndyka Masy Upadłościowej P.SA w upadłości nie stanowi zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, po spełnieniu warunków z art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a, oraz po spełnieniu przez strony transakcji warunków z art. 43 ust. 10 i ust 11 tj. podjęciu decyzji i złożeniu oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania na podstawce art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, zarówno dostawa nieruchomości będącej częścią transakcji, jak i dostawa ruchomości będących również częścią transakcji będą podlegały opodatkowaniu 23% stawką VAT.
4.  Zdaniem Wnioskodawców w przypadku potwierdzenia przez Organ, że dostawa nieruchomości oraz ruchomości będących przedmiotem przetargu ogłoszonego przez Syndyka Masy Upadłościowej P. SA w upadłości nie stanową zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz po spełnieniu przez strony transakcji warunków z art. 43 ust. 10 i ust. 11 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług. Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze dokumentującej sprzedaż nieruchomości będącej częścią transakcji przetargu ogłoszonego przez Syndyka Masy Upadłościowej P. SA w upadłości.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1

W celu rozstrzygnięcia, czy transakcja sprzedaży nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy wspomniana transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawy o VAT) opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towary zostały dla celów VAT zdefiniowane w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT jako rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii.

Mając na uwadze powyższą definicję nieruchomości (rzeczy) powinny być na gruncie VAT traktowane jako towary.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT za dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Jednocześnie w art. 6 ustawy o VAT znajduje się zamknięty katalog czynności, do których nie stosuje się przepisów ustawy o VAT. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, że transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT. Zdaniem Wnioskodawców wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część ma kluczowe znaczenie dla oceny sytuacji podatkowej w niniejszej sprawie.

Termin „przedsiębiorstwo” nie został zdetonowany w przepisach podatkowych. Wobec braku definicji legalnej przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT konieczne jest odniesienie się do jego definicji zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, podobnie stwierdził np. Dyrektor Izby Skarbowej (dalej DIS) w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 24 marca 2016 r. o sygn. IPTPP2/4512-657/15-3/KK, DIS w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 21 marca 2016 r. o sygn. ILPP3/4512-1-263/15-5/TK czy DIS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2016 r. o sygn. IPPP3/4512-14/16-2/IG). Przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych szczególnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest zatem, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie ona obejmować istotnych składników majątku Sprzedającego wskazanych w art. 551 KC. W szczególności przedsiębiorstwem nie będzie zespół składników, które dopiero należy uzupełnić o inne składniki w tym celu, aby prowadzić określoną działalność w oparciu o ten składnik. Ustawa o VAT zawiera natomiast własną definicję pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej „ZCP”).

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia z ZCP, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjne i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Takie stanowisko w zakresie kryteriów decydujących o istnieniu ZCP potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 9 grudnia 2015 r., sygn. IBPB-1-2/4510-593/15/BG, w której zostało stwierdzone, iż „(…) status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki: \* stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), \* jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie, \* jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych, \* mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze. Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa ale wyodrębnionym organizacyjne, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze”.

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w indywidualnej interpretacji z dnia 30 października 2012 r., sygn. ITPP2/443-966/12/AK „Zatem aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Konieczność łącznego spełnienia wyżej wymienionych przesłanek została potwierdzona w licznym orzecznictwie oraz stanowiskach organów podatkowych, np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 26 stycznia 2016 r., sygn. I SA/Wr 1823/15 oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 5 listopada 2015 r., sygn. ITPB3/4510-527/15-2/AD, w której organ wskazał iż „Brak zaistnienia którejkolwiek z (\`(...)\`) przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowana część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Również w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych podkreśla się, że dla istnienia przedsiębiorstwa lub ZCP istotne jest organizacyjne i finansowe wyodrębnienie danego zespołu składników majątkowych. W orzecznictwie wyrażono pogląd, że „dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e u.p.t.u. konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”(wyrok z dnia 27 września 2011 r sygn. t FSK 1383/10). Podobne stanowisko wyrażono również w innych orzeczeniach, w szczególności wyroku NSA z dnia 12 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1090/12 czy wyroku NSA z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. I FSK 1316/15.

Spółka zwraca uwagę na tezę wyrażoną przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r. (sygn. I FSK 1316/15), gdzie zostały poddane analizie elementy istotne z punktu widzenia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zamieszonej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. W sytuacji, gdy dany podmiot prowadzi tego rodzaju działalność poprzez wyodrębniony w strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział), obejmujący przypisane do tejże działalności w zakresie najmu nieruchomości, obsługę (pracowników), finansowanie, umowy. itp., sprzedaż takiego zakładu – jako całości – może spełniać warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Innym słowy, okoliczność, że dane nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu tak u ich Sprzedającej, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z nich zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u Sprzedającej”.

Pojęcie przedsiębiorstwa oraz ZCP było także przedmiotem analizy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE). W wyroku TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. sygn. C-444/10 wskazano, że z przedsiębiorstwem bądź ZCP mamy do czynienia w sytuacji gdy dochodzi do przeniesienia zespołu składników majątkowych, o ile „przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej”. TSUE w swoim orzecznictwie podkreślił, że jeżeli zespół składników przekazanych w ramach transakcji może być wykorzystywany do kontynuowania działalność gospodarczej i kupujący ma zamiar kontynuowania tej działalności a nie natychmiastowej jej likwidacji, to mamy do czynienia z przeniesieniem przedsiębiorstwa bądź ZCP (wyrok TSUE z dnia 27 listopada 2003 r., sygn. C-497/01).

Podsumowując, ZCP (podobnie jak w przypadku przedsiębiorstwa) tworzą składniki, będące we wzajemnych szczególnego rodzaju relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Ponadto, składniki te muszą być wyraźnie wyodrębnione w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa zarówno pod względem organizacyjnym i finansowym.

Należy wskazać, że składniki będące przedmiotem transakcji pomiędzy Spółką i Syndykiem nie są autonomicznie wyodrębnione pod względem organizacyjnym w przedsiębiorstwie P. SA w upadłości (w tym w szczególności w formie działu/oddziału/wydziału), opisana przez Syndyka w ogłoszeniu o przetargu zorganizowana część przedsiębiorstwa również nie jest finansowo wydzielona dla celów rachunkowości. Zatem przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki należące obecnie do majątku tego przedsiębiorstwa, nie będą nim jednak ani zobowiązania, ani należności, ani żadne umowy, w tym umowy o pracę.

Aby zaproponowany przez Syndyka do transakcji zespół składników majątkowych mógł spełniać wymagania art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez co być uznanym za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i na podstawie art. 6 ustawy o VAT nie podlegać pod ustawę o podatku VAT zdaniem Wnioskodawców brak jest m.in. następujących składników:

1.  Brak jest wyodrębnienia organizacyjnego, które oznacza, że będąca przedmiotem niniejszej transakcji zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej P. SA jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym zgodnie z doktryną takie organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania.
2.  Brak w transakcji praw i obowiązków wynikających z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez P. SA w ramach ZCP przygotowanej do sprzedaży.
3.  Brak umów z pracownicami, ponieważ P. SA nie zatrudnia żadnych pracowników.
4.  Brak praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Syndyka Masy Upadłościowej P. SA o dostawę mediów i innych umów zawartych z usługodawcami, w szczególności takich jak woda, prąd. gaz do nieruchomości.

W związku z powyższym przedmiotowa transakcja w całości będzie podlegać ustawie o podatku VAT.

W zakresie pytana nr 2

W celu udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 2 w pierwszej kolejności należy ustalić czy sprzedaż budynku, przy założeniu iż nie stanowi on ZCP/przedsiębiorstwa, podlega opodatkowaniu stawką 23% czy też zwolnieniu z opodatkowania.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega m.in. dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim.
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwolnieniu podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10. pod warunkiem że

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10b, ustawy o VAT nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Polskie przepisy definiują „pierwsze zasiedlenie” jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy łub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Z uwagi na fakt, że:

1.  Nieruchomość, której dostawa ma być dokonana w wyniku niniejszej transakcji, była użytkowana przez P. SA w ramach prowadzonej działalności gospodarczej tj. dystrybucji leków i farmaceutyków od roku 2004 r.,
2.  P. SA nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT od nabycia nieruchomości,
3.  P. nie dokonywała przebudowy nieruchomości i nie spowodowała istotnej zmiany jego wykorzystania (nieruchomość była budowana od początku jako magazyn dystrybucyjny z częścią biurowo-socjalną), a także upływ okresu, o którym mowa w art. 43 ust. 7a ustawy o VAT wyłącza stosowanie warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, to należy uznać, iż dostawa nieruchomości będzie dokonywana w okresie poza pierwszym zasiedleniem, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem nieruchomości, a planowaną transakcją już upłynęły 2 lata.

W konsekwencji, dostawa nieruchomości będąca wynikiem niniejszej transakcji będzie, co do zasady, podlegała zwolnieniu na podstawę art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednocześnie z uwagi, iż dostawa nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zastosowania nie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż znajduje on zastosowanie jedynie w części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W zakresie pytania nr 3:

W przypadku, gdy dostawa nieruchomości będąca wynikiem transakcji podlega zwolnieniu na podstawę art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca w art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług daje Podatnikowi możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, o którym mowa powyżej, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części,
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

W przypadku niniejszej transakcji zarówno dokonujący dostawy (Syndyk Masy Upadłościowej), jak i Nabywca – Spółka są czynnymi podatnikami podatku VAT, zatem spełniają warunki w wyniku których po zrezygnowaniu ze zwolnienia transakcja między stronami zostanie opodatkowana podatkiem VAT w stawce 23%.

W zakresie pytania nr 4

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatników, o którym mowa w art. 15. przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług.
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ustawodawca umożliwia podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określanych w art. 88 ustawy o VAT.

Z przepisów ustawy o VAT wynika, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić, gdy zakupy towarów i usług nie przyczynią się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczyniają się do generowania przez podmiot obrotów.

Z przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego wynika, że:

1.  w momencie sprzedaży nieruchomości na rzecz Nabywcy, nieruchomość nie będzie przedsiębiorstwem ani jego zorganizowaną częścią w rozumieniu ustawy o VAT,
2.  Nabywca będzie wykorzystywać nieruchomość do prowadzonej działalności gospodarczej tj. będzie magazynował własne towary i surowice oraz wykonywał czynności opodatkowane VAT tj. będzie świadczył usługi w zakresie wynajmu nieruchomości a także prowadził usługi logistyczne i przechowywania towarów powierzonych.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że o ile Syndyk i Spółka spełnią warunki z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT a dostawa nieruchomości nie jest dostawą zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub przedsiębiorstwa, Spółka będzie na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Syndyka, dokumentującej sprzedaż Nieruchomości – w przypadku uznania przez Organ, że dostawa nieruchomości przez Syndyka na rzecz Spółki nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Tym samym z przepisów ustawy o podatku VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku nałożonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Spółka zakupioną od Syndyka nieruchomość będzie wykorzystywała do czynności opodatkowanych VAT. Spółka i Syndyk są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT. Zatem Spółka będzie na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Syndyka, dokumentującej sprzedaż nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   braku wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji dostawy nieruchomości oraz ruchomości będących przedmiotem transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT,
*   opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości oraz ruchomości będących przedmiotem transakcji jako dostawy towarów według stawki 23%,
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę nieruchomości,

\- **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.).

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego przedmiotem transakcji będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza zakupić od Syndyka P. SA majątek określony przez niego jako Zorganizowana Część Przedsiębiorstwa. W skład którego wchodzi:

*   Nieruchomość gruntowa zabudowana – działka nr 64 w wieczystym użytkowaniu. Działka zabudowana jest budynkiem magazynowym z dobudowanym budynkiem biurowo-socjalnym oraz budynkiem stróżówki. Nieruchomość wyposażona jest we wszystkie instalacje w stanie pozwalającym na natychmiastowe ich uruchomienie poza instalacją centralnego ogrzewania.
*   Ruchomości wskazane w opisie sprawy.

Jak wskazał Wnioskodawca w skład zaoferowanej do sprzedaży Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa nie wchodzą:

1.  prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunków bankowych Spółki w upadłości,
2.  środki pieniężne Spółki w upadłości zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,
3.  tajemnice przedsiębiorstwa Spółki oraz know-how
4.  księgi rachunkowe Sprzedającej i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Spółkę SA działalności gospodarczej, w ramach ZCP przygotowanej do sprzedaży,
5.  firma przedsiębiorstwa P. SA,
6.  prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez P. SA w ramach ZCP przygotowanej do sprzedaży,
7.  umów z pracownikami, ponieważ P. SA nie zatrudnia żadnych pracowników,
8.  praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Syndyka Masy Upadłościowej P. SA o dostawę mediów i innych umów zawartych z usługodawcami, w szczególności takich jak woda, prąd, gaz do nieruchomości.

Jak wynika z opisu sprawy planowana transakcja nie obejmuje istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa w art. 551 Kodeksu Cywilnego. W analizowanej sytuacji nie można więc uznać, że przedmiot transakcji będzie stanowił przedsiębiorstwo. Transakcji nie będzie towarzyszył transfer składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa.

W szczególności, jak wynika z okoliczności sprawy w ramach transakcji nie zostaną przeniesione na Wnioskodawcę (Nabywcę) m.in. prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunków bankowych Spółki w upadłości. Dodatkowo, nie przejdą na Wnioskodawcę prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez P. SA w ramach ZCP przygotowanej do sprzedaży oraz praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Syndyka Masy Upadłościowej o dostawę mediów i innych umów zawartych z usługodawcami, w szczególności takich jak woda, prąd, gaz do nieruchomości. W ramach transakcji nie nastąpi również przeniesienie na Wnioskodawcę jakichkolwiek pracowników. Przedmiotem transakcji nie będą środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie, firma, tajemnice przedsiębiorstwa Spółki oraz know-how.

W konsekwencji planowana transakcja sprzedaży składników majątkowych przez Syndyka na rzecz Wnioskodawcy nie spełniających wymogów określonych w art. 551 Kodeksu cywilnego nie będzie wyłączona spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem nie stanowią one zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, o którym mowa w tym przepisie pozwalającego na samodzielne realizowanie celów gospodarczych, bez angażowania innych, własnych zasobów Wnioskodawcy.

Opisany we wniosku zespół składników majątkowych mających być przedmiotem planowanej transakcji nie stanowi w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Akcyjnej w upadłości zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w ww. art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot transakcji nie stanowi bowiem masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako niezależne przedsiębiorstwo.

Z treści wniosku wynika, że część majątku mającą być przedmiotem planowanej transakcji nie jest wyodrębniona organizacyjnie w ramach struktury Spółki Akcyjnej jako dział, oddział czy wydział. Aktywa będące przedmiotem sprzedaży nie są również wydzielone organizacyjnie w żaden inny sposób w wewnętrznej dokumentacji Spółki. Nie istnieją odrębne zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do tych aktywów.

Zespół składników majątkowych mający być przedmiotem planowanej transakcji nie jest wyodrębniony finansowo w ramach struktury Spółki Akcyjnej. Syndyk zajmuje się jedynie likwidacją i sprzedażą składników majątku Spółki w upadłości. W prowadzonym przez Syndyka procesie upadłości likwidacyjnej nie posiada on narzędzi rachunkowych, które umożliwiają przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów odpowiednio do zespołu składników majątkowych oraz nie prowadzi ewidencji zdarzeń gospodarczych, która umożliwiałaby przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do mającego być przedmiotem dostawy zespołu składników majątkowych.

Zespół składników majątkowych mający być przedmiotem planowanej transakcji nie jest również wyodrębniony funkcjonalnie w przedsiębiorstwie Spółki Akcyjnej w upadłości. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca Przedsiębiorstwo jest w upadłości likwidacyjnej i w okresie likwidacji Syndyk nie planuje wykonywać żadnych innych czynności poza zwykłą sprzedażą składników majątku upadłej Spółki bez jakiegokolwiek wcześniejszego wydzielania funkcjonalnego. Część majątku mająca być przedmiotem planowanej transakcji nie funkcjonuje i nie będzie funkcjonować przed dokonaniem planowanej transakcji w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki w upadłości jako wyodrębniona część.

W zbywanym zespole składników majątkowych nie zostaną zachowane funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami. Nabyte składniki nie pozwalają Wnioskodawcy bez wnoszenia dodatkowych wkładów, nakładów finansowych na kontynuowanie działalności ponieważ nie jest w ogóle możliwe kontynuowanie działalności Spółki w upadłości. Zespół składników majątkowych będący przedmiotem planowanej transakcji, nie posiada zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy ponieważ brakuje podstawowych składników jak choćby ogrzewanie nieruchomości, wyposażenie magazynu, infrastruktura, umowy a przede wszystkim pracownicy. Przejęcie zespołu składników majątkowych przez Wnioskodawcę nie będzie wiązało się z „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl ort. 231 ust. 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy, ponieważ Spółka w upadłości nie zatrudnia żadnego pracownika, a Wnioskodawca planuje nabyć od Syndyka jedynie nieruchomość i ruchomości w postaci mebli i wyposażenia biurowego.

Zatem, przenoszony zespół składników majątkowych nie jest w stanie samodzielnie funkcjonować, gdyż sam w sobie nie posiada potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie planowana transakcja sprzedaży składników majątkowych (nieruchomości oraz ruchomości) nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT jako zbycie przedsiębiorstwa lub jako zbycie jego zorganizowanej części, a tym samym będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przedmiotowej sprawie zatem nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa ww. art. 6 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości oraz ruchomości będących przedmiotem transakcji jako dostawy towarów według stawki 23%.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast stosownie do treści art. 146aa pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 14 maja 2014 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako (pierwsze zajęcie budynku, używanie)”.

Należy również zaznaczyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16.

Jak wynika z powyższego, „pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli (po ich wybudowaniu) należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku (budowli), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak stanowi art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, w świetle art. 43 ust. 7a ustawy, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga natomiast przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że działka nr 64 zabudowana jest budynkiem magazynowym z dobudowanym budynkiem biurowo-socjalnym oraz budynkiem stróżówki (portierni). Budynek magazynowy pochodzi z 1965 r. W 1990 r. do budynku magazynu dobudowano segment biurowo-socjalny. Przy wjeździe na działkę znajduje się budynek portierni. Na działce znajdują się również budowle. Są to podziemne instalacje wodne i kanalizacji ściekowej zaopatrujące nieruchomość w wodę i odbierające ścieki sanitarne, ogrodzenie nieruchomości, utwardzenie terenu w postaci kostki typu „trelinka”. Wszystkie wymienione obiekty posadowione na wskazanej we wniosku działce są trwale związane z gruntem.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie transakcja sprzedaży budynku magazynowego z dobudowanym budynkiem biurowo-socjalnym oraz budynku stróżówki (portierni), a także wskazanych budowli, o których mowa we wniosku, nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Jak wynika z opisu ww. budynki oraz budowle posadowione na działce nr 64 od momentu nabycia tj. od roku 2004 r. były użytkowane przez Spółkę P. SA w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast od lutego 2018 r. do chwili obecnej Syndyk Masy Upadłościowej Spółki wynajmuje całą opisaną we wniosku nieruchomość (w tym wszystkie budynki i budowle) Wnioskodawcy. Spółce w upadłości likwidacyjnej nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT od nabycia ww. nieruchomości. Ponadto w odniesieniu do budynku magazynowego, budynku biurowo-socjalnego, budynku stróżówki oraz budowli wchodzących w skład nieruchomości Sprzedawca oraz poprzedni właściciele nie ponosili wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które wynosiłyby co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu. Jak wynika z treści wniosku pomiędzy pierwszym zasiedleniem nieruchomości, a planowaną transakcją upłynęły już 2 lata.

W konsekwencji planowana dostawa ww. budynków, budowli będzie spełniać przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zwolnienie będzie miało również zastosowanie do prawa użytkowania wieczystego działki gruntu, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Strony transakcji (Spółka P. S.A. oraz Wnioskodawca) planują złożyć oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT, na warunkach określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT w stosunku do planowanej transakcji dotyczącej nieruchomości. Są oni zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.

W konsekwencji, jeżeli Strony Transakcji złożą przed dniem dokonania dostawy zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania (spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10-11 ustawy), to dostawa nieruchomości podlegała będzie opodatkowaniu według stawki podstawowej 23% – stosownie do dyspozycji art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

W przypadku dostawy opisanych we wniosku ruchomości należy ustalić czy zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, o którym mowa w powołanym wcześniej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W odniesieniu do opodatkowania według właściwej stawki podatku VAT sprzedaży ruchomości należy wskazać, że w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT bowiem jak wynika z wniosku, ruchomości te nie były wykorzystywane przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Jak podał Wnioskodawca ruchomości wskazane w opisie sprawy były wykorzystywane przez Spółkę P. S.A tylko na cele działalności „niezwolnionej” z podatku VAT.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że ich sprzedaż będzie czynnością podlegającą przepisom ustawy, opodatkowaną – zgodnie z art. 41 ust. 1 i ust. 13 w zw. z art. 146aa pkt 1 ustawy – na zasadach ogólnych, tj. według stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Tym samym dostawa ww. ruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%.

W złożonym wniosku Wnioskodawca zwrócił się również o wyjaśnienie czy będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego faktury dokumentującej dostawę nieruchomości.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca – Nabywca będzie wykorzystywał nabytą nieruchomość do działalności opodatkowanej, będzie zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione. W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że będzie wykorzystywać nabyty zespół składników majątkowych tj. nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Ponadto na moment dokonywania transakcji Wnioskodawca będzie czynnym podatnikiem VAT.

Jak wykazano wyżej, planowana transakcja dostawy nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z tym, że Strony transakcji planują skorzystać z opcji opodatkowania dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%.

W konsekwencji, jeśli nie zaistnieją przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę nieruchomości.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 4 tj. do prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę nieruchomości, jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.