Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.372.2017.10.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-04
Teza: Na Spółce nie ciąży obowiązek zapłaty podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia oleju napędowego w terminach wynikających z art. 103 ust. 5a ustawy.
Słowa kluczowe: nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; olej
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X. Rejestracja. Deklaracje i informacje podsumowujące. Zapłata podatku -Rozdział 4. Zapłata podatku-Zapłata podatku - wewnątrzwspólnotowe nabycie benzyn, gazu, olejów i paliw  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 4-art. 103-ust. 5a

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 1 sierpnia 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 8 lutego 2018 r. sygn. akr III SA/Gl 983/17 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2023 r. sygn. akt I FSK 1023/18;

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

8 sierpnia 2017 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 sierpnia 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku obowiązku zapłaty podatku VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia oleju napędowego w terminach wynikających z art. 103 ust. 5a ustawy.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczymi jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz podmiotem prowadzącym skład podatkowy w rozumieniu art. 2 pkt 35 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa”).

Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowanym odbiorcą w rozumieniu art. 2 pkt 36 ustawy, a prowadzona przez nią działalność gospodarcza nie wymaga uzyskania koncesji wydawanej na podstawie Prawa energetycznego, gdyż nie wykonuje żadnej działalności, która byłaby objęta tą ustawą.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji oleju smarowego. W związku z prowadzoną działalnością dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia oleju napędowego – głównie z terytorium Niemiec – od podmiotów zarejestrowanych do transakcji wewnątrzwspólnotowych. Olej napędowy jest przewożony bezpośrednio z Niemiec do prowadzonego przez nią składu podatkowego na terytorium kraju. Towar ten jest przemieszczany w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Kod nabywanego oleju napędowego według Nomenklatury Scalonej to CN 27101943.

Nabyty olej napędowy nie jest przez Wnioskodawczynię sprzedawany ani oferowany do sprzedaży jako paliwa silnikowe – Wnioskodawczyni bowiem produkuje z niego olej smarowy (CN 27101999), który jest następnie w ramach dostaw wewnątrzwspólnotowych zbywany na rzecz różnych podmiotów z siedzibą na terytorium Unii Europejskiej. Wnioskodawczyni oferuje ten olej smarowy do sprzedaży zgodnie z jego przeznaczeniem, a nie jako paliwo silnikowe.

### Pytanie

Czy na Wnioskodawczyni ciąży obowiązek zapłaty podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia oleju napędowego w terminach wynikających z art. 103 ust. 5a ustawy?

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawczyni, nie jest ona zobowiązana do zapłaty podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia oleju napędowego w terminach wynikających z art. 103 ust. 5a ustawy.

Zgodnie z art. 103 ust. 5a ustawy, w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne, podatnik jest obowiązany, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania kwot podatku na rachunek urzędu skarbowego właściwego w zakresie wpłat podatku akcyzowego:

1) w terminie 5 dni od dnia, w którym towary te zostały wprowadzone do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca odbioru wyrobów akcyzowych – jeżeli towary są nabywane wewnątrzwspólnotowo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym przez zarejestrowanego odbiorcę z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym;

2) w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia tych towarów z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do składu podatkowego;

3) z chwilą przemieszczenia tych towarów na terytorium kraju – jeżeli towary są przemieszczane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym.

Analiza tego przepisu prowadzi do wniosku, że znajdzie on zastosowanie w wypadku, gdy będą spełnione następujące warunki:

1) podmiot dokona wewnątrzwspólnotowego nabycia określonych towarów;

2) nabyte towary będą paliwami silnikowymi, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne;

3) nabyte wyroby będą jednocześnie paliwami silnikowymi wymienionymi w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

W ocenie Wnioskodawczyni, z trzeciego ze wskazanych warunków wynika, że dokonujący wewnątrzwspólnotowego nabycia będzie zobowiązany uiścić podatek od towarów i usług w terminie określonym w art. 103 ust. 5a ustawy tylko wtedy, gdy nabywane towary będą paliwami silnikowymi wymienionymi w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Sam załącznik nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym nie zawiera definicji paliw silnikowych, lecz wymienia m.in. produkty energetyczne, które mogą być potencjalnie wykorzystane jako paliwa silnikowe.

Pojęcia tego nie definiuje również ustawa o podatku od towarów i usług, jednak zostało ono zdefiniowane w art. 86 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie ze wskazanym przepisem paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Tymczasem Wnioskodawczyni dokonuje wewnątrzwspólnotowych nabyć oleju napędowego do swojego składu podatkowego (…), a olej ten w całości przetwarza na olej smarowy, którego produkcją się zajmuje. Wyprodukowany olej smarowy jest przedmiotem wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów do różnych podmiotów prowadzących działalność na terenie Unii Europejskiej.

Nabywany przez Spółkę olej napędowy nie jest więc przeznaczony do użycia, oferowany na sprzedaż lub używany do napędu silników spalinowych. Przez przeznaczenie rozumie się natomiast praktyczny cel, do którego coś jest przeznaczone, zakwalifikowane, któremu dana rzecz służy. Przeznaczenia nie należy rozumieć jako hipotetycznej czy też potencjalnej możliwości wykorzystania danego wyrobu, ale jako zamiar wykorzystania go do określonych celów.

Ustawodawca ograniczył przepis art. 103 ust. 5a ustawy do podatnika nabywającego wewnątrzwspólnotowo olej napędowy przeznaczony do użycia, oferowany na sprzedaż lub używany do napędu silników spalinowych. Gdyby wolą ustawodawcy było objęcie tym przepisem olejów napędowych niezależnie od ich przeznaczenia, to użyłby on pojęcia np. „wyroby akcyzowe” czy też „wyroby energetyczne” wymienione w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym.

W konsekwencji należy stwierdzić, że gdy prowadząca skład podatkowy Wnioskodawczyni dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia produktów energetycznych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym w postaci oleju napędowego, którego to oleju napędowego nie oferuje do sprzedaży jako paliwa silnikowego, lecz przeznacza ten produkt do przerobu na produkt niebędący paliwem, a mianowicie na olej smarowy, który oferuje do sprzedaży za granicą zgodnie z jego przeznaczeniem, nie zaś jako paliwo silnikowe, to nie znajduje do niej zastosowania przepis art. 103 ust. 5a ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie ma obowiązku uiszczania podatku we wskazanych w nim terminach. Olej napędowy przeznaczony do produkcji oleju smarowego nie jest bowiem paliwem silnikowym w rozumieniu art. 86 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Należy przy tym podkreślić, iż stanowisko Wnioskodawczyni jest zgodne z orzeczeniami krajowych sądów administracyjnych (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 11 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 374/17, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 17 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 262/17).

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 25 września 2017 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0112-KDIL1-2.4012.372.2017.1.PG, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 25 września 2017 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

25 października 2017 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Skarga wpłynęła do mnie 31 października 2017 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie w całości skarżonej interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oraz zasądzenie od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Skarżącej koszów postępowania według norm prawem przewidzianych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżoną interpretację – wyrokiem z 8 lutego 2018 r. sygn. akt III SA/Gl 983/17.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 14 marca 2023 r. sygn. akt I FSK 1023/18 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 14 marca 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Z 1 sierpnia 2016 r. nastąpiły zmiany w rozliczaniu podatku od towarów i usług z tytułu dokonania transakcji wewnątrzwspólnotowych nabyć paliw silnikowych, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 220 ze zm.). Zmiany te wprowadzone zostały ustawą z dnia 7 lipca 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r. poz. 1052).

W oparciu o art. 2 pkt 35 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o podmiocie prowadzącym skład podatkowy – rozumie się przez to podmiot, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2017 r. poz. 43, 60 i 937).

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 43 ze zm.):

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

· skład podatkowy – miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane – z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 17a ustawy:

Płatnikiem podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 103 ust. 5a pkt 1 i 2, jest odpowiednio zarejestrowany odbiorca lub podmiot prowadzący skład podatkowy, dokonujący na rzecz podmiotu, o którym mowa w art. 48 ust. 9 lub art. 59 ust. 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, wewnątrzwspólnotowego nabycia w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 9 ustawy o podatku akcyzowym:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

· wyroby akcyzowe – wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy;

· nabycie wewnątrzwspólnotowe – przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w zapadłym wyroku: „Ponieważ we wniosku o interpretację skarżąca Spółka wskazała, iż prowadząc skład podatkowy kupuje u zagranicznych dostawców olej napędowy, następnie w całości zużywany w procesie produkcji, po czym wytworzony wyrób zbywany jest za granicę, Sąd przyjął, że Wnioskodawca działa jako płatnik podatku od towarów i usług”.

Zgodnie z art. 103 ust. 1 ustawy:

Podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b.

W myśl art. 103 ust. 5a ustawy:

W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, których wytwarzanie lub którymi obrót wymaga uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne, podatnik jest obowiązany, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania kwot podatku na rachunek urzędu skarbowego właściwego w zakresie wpłat podatku akcyzowego:

1) w terminie 5 dni od dnia, w którym towary te zostały wprowadzone do określonego we właściwym zezwoleniu miejsca odbioru wyrobów akcyzowych – jeżeli towary są nabywane wewnątrzwspólnotowo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym przez zarejestrowanego odbiorcę z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym;

2) w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia tych towarów z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do składu podatkowego;

3) z chwilą przemieszczenia tych towarów na terytorium kraju – jeżeli towary są przemieszczane poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym.

W świetle art. 103 ust. 5b ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 5a pkt 3, obliczenie i wpłacenie kwoty podatku może nastąpić w terminie 5 dni od otrzymania towarów na terytorium kraju, jeżeli podatnik, najpóźniej na 3 dni robocze przed przemieszczeniem towarów na terytorium kraju, złoży do naczelnika urzędu skarbowego właściwego w sprawie rozliczania podatku akcyzowego zgłoszenie o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym, o którym mowa w art. 78 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.

W oparciu o art. 103 ust. 5c ustawy:

Przepisy ust. 5a pkt 1 i 2 stosuje się odpowiednio, jeżeli podatek jest pobierany przez płatnika.

Stosownie do art. 103 ust. 5d ustawy:

Organem właściwym w zakresie zobowiązań z tytułu kwot podatku, o których mowa w ust. 5a, jest organ podatkowy właściwy w sprawie rozliczania podatku akcyzowego.

Na mocy art. 99 ust. 11a ustawy:

W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 103 ust. 5a, podatnik jest obowiązany składać naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu w sprawie rozliczania podatku akcyzowego deklaracje o należnych kwotach podatku za okresy miesięczne, w terminie do 5. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek ich zapłaty. W przypadku, o którym mowa w art. 17a, deklarację składa płatnik.

WSA zauważa, że ww. art. 103 ust. 5a ustawy „stanowi odstępstwo – podyktowane względami ochrony interesu finansów publicznych – od ogólnych zasad rozliczania podatku od towarów i usług wskazanych w art. 103 ust. 1 u.p.t.u. Przesłanką zastosowania krótszego, bo pięciodniowego terminu rozliczenia podatku jest w tym przypadku wewnątrzwspólnotowe nabycie paliwa silnikowego w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, którego wytwarzanie lub którym obrót wymaga koncesji wydawanej na podstawie przepisów Prawa energetycznego”.

W załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym – zawierającym wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w dyrektywie rady 92/12/EWG pod pozycją 20 ujęto wyroby sklasyfikowane według kodu Nomenklatury Scalonej CN od ex 2710 11 do ex 2710 19 69 – oleje ropy naftowej i oleje otrzymywane z minerałów bitumicznych, inne niż surowe; preparaty gdzie indziej niewymienione ani niewłączone, zawierające 70% masy lub więcej olejów ropy naftowej lub olejów otrzymywanych z minerałów bitumicznych, których te oleje stanowią składniki zasadnicze preparatów.

W opinii WSA „(…) wyrób nabywany przez Wnioskodawcę do składu podatkowego jest paliwem silnikowym w rozumieniu załącznika nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym (…). Świadczy o tym treść pozycji 20 tego dokumentu zestawiona z opisem zaistniałego stanu faktycznego, zawartym we wniosku o interpretację (mowa tam o oleju napędowym kod CN 2710 19 43). Jednocześnie jednak, elementem dyspozycji normy podatkowoprawnej ukształtowanej we wspomnianym art. 103 ust. 5a u.p.t.u. jest to, aby wytwarzanie lub obrót paliwami silnikowymi wymagało uzyskania koncesji zgodnie z przepisami ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne. Dopiero gdy obydwa te warunki spełnione łącznie (ustawodawca operuje koniunkcją), spełnione są warunki pięciodniowego terminu rozliczenia podatku, wskazanego w art. 103 ust. 5a u.p.t.u.

Taka treść przepisu implikuje konieczność ustalenia, czy Wnioskodawca, w opisanym przez niego zaistniałym stanie faktycznym, dokonuje obrotu paliwami silnikowymi, na który konieczne jest legitymowanie się koncesją w rozumieniu Prawa energetycznego”.

Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym:

Do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej „WIA”, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.).

Jak stanowi art. 3 pkt 6 ustawy Prawo energetyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

· obrót – działalność gospodarczą polegającą na handlu hurtowym albo detalicznym paliwami lub energią.

Natomiast, zgodnie z art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo energetyczne:

Uzyskania koncesji wymaga wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania paliw lub energii, z wyłączeniem wytwarzania:

a) paliw stałych lub paliw gazowych,

b) energii elektrycznej w źródłach o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nieprzekraczającej 50 MW niezaliczanych do instalacji odnawialnego źródła energii lub do jednostek kogeneracji,

c) energii elektrycznej w mikroinstalacji lub w małej instalacji,

d) energii elektrycznej:

\- z biogazu rolniczego,

\- wyłącznie z biogazu rolniczego w kogeneracji,

\- wyłącznie z biopłynów w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii,

e) ciepła w źródłach o łącznej mocy zainstalowanej cieplnej nieprzekraczającej 5 MW.

W myśl art. 32 ust. 1 pkt 4 ustawy Prawo energetyczne:

Uzyskania koncesji wymaga wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie obrotu paliwami lub energią, z wyłączeniem:

a) obrotu paliwami stałymi, obrotu energią elektryczną za pomocą instalacji o napięciu poniżej 1 kV będącej własnością odbiorcy, obrotu skroplonym gazem ziemnym dostarczonym z zagranicy dokonanego w punkcie dostawy do terminalu w rozumieniu art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 2009 r. o inwestycjach w zakresie terminalu regazyfikacyjnego skroplonego gazu ziemnego w Świnoujściu (Dz. U. z 2016 r. poz. 1731 i 2260), obrotu paliwami gazowymi, jeżeli roczna wartość obrotu nie przekracza równowartości 100 000 euro lub jeżeli sprzedaż ma na celu likwidację zapasów obowiązkowych gazu ziemnego utrzymywanych zgodnie z art. 25 ust. 10 ustawy o zapasach ropy naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenia bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym, obrotu gazem płynnym, jeżeli roczna wartość obrotu nie przekracza równowartości 10 000 euro oraz obrotu ciepłem, jeżeli moc zamówiona przez odbiorców nie przekracza 5 MW;

b) obrotu paliwami gazowymi lub energią elektryczną dokonywanego na giełdzie towarowej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub rynku organizowanym przez podmiot prowadzący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej rynek regulowany w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi przez towarowe domy maklerskie lub domy maklerskie prowadzące działalność maklerską w zakresie obrotu towarami giełdowymi oraz przez spółkę prowadzącą giełdę towarową, giełdową izbę rozrachunkową, Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych S.A. lub przez spółkę, której Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych S.A. przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywające paliwa gazowe lub energię elektryczną, z tytułu realizacji zadań określonych w ustawie z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych,

c) obrotu paliwami gazowymi lub energią elektryczną innego, niż określony w lit. b, dokonywanego przez giełdową izbę rozrachunkową, przez Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych S.A., lub przez spółkę, której Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych S.A. przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, nabywające lub zbywające paliwa gazowe lub energię elektryczną, z tytułu realizacji zadań określonych w ustawie z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych, w odniesieniu do transakcji zawieranych poza giełdą towarową lub rynkiem, o których mowa w lit. b.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo energetyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

· paliwa – paliwa stałe, ciekłe i gazowe będące nośnikami energii chemicznej.

W oparciu o art. 3 pkt 3b ustawy Prawo energetyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

· paliwa ciekłe – ciekłe nośniki energii, w tym zawierające dodatki:

a) półprodukty rafineryjne,

b) gaz płynny LPG,

c) benzyny pirolityczne,

d) benzyny silnikowe,

e) benzyny lotnicze,

f) paliwa typu benzyny do silników odrzutowych,

g) paliwa typu nafty do silników odrzutowych,

h) inne nafty,

i) oleje napędowe,

j) lekkie oleje opałowe i pozostałe oleje napędowe,

k) ciężkie oleje opałowe,

l) benzyny lakowe i przemysłowe,

m) biopaliwa płynne (ciekłe),

n) smary

– określone w załączniku B rozdziały 4 i 5 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1099/2008 z dnia 22 października 2008 r. w sprawie statystyki energii (Dz. Urz. UE L 304 z 14.11.2008, str. 1, z późn. zm.), których szczegółowy wykaz ustanawiają przepisy wydane na podstawie art. 32 ust. 6.

Stosownie do art. 32 ust. 6 ustawy Prawo energetyczne:

Minister właściwy do spraw energii określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy wykaz paliw ciekłych, których wytwarzanie, magazynowanie lub przeładunek, przesyłanie lub dystrybucja, obrót, w tym obrót z zagranicą, wymaga koncesji, o których mowa w ust. 1 pkt 1-4, oraz których przywóz wymaga wpisu do rejestru, o którym mowa w art. 32a, stosując obowiązującą klasyfikację Nomenklatury Scalonej (kody CN) według załącznika I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 256 z 07.09.1987, str. 1).

Korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 32 ust. 6 ustawy Prawo energetyczne, Minister Energii w rozporządzeniu z dnia 15 grudnia 2016 r. w sprawie szczegółowego wykazu paliw ciekłych, których wytwarzanie, magazynowanie lub przeładunek, przesyłanie lub dystrybucja, obrót, w tym obrót z zagranicą, wymaga koncesji oraz których przywóz wymaga wpisu do rejestru podmiotów przywożących (Dz. U. z 2016 r. poz. 2039), zwanym dalej „rozporządzenie”, w § 1 pkt 8 wskazał:

Uzyskania koncesji wymaga wytwarzanie, magazynowanie lub przeładunek, przesyłanie lub dystrybucja, obrót, w tym obrót z zagranicą, paliwami ciekłymi oznaczonymi następującymi kodami CN: oleje napędowe: 2710 19 43, 2710 20 11.

Jak wskazuje WSA: „od obrotu należy jednak odróżnić przewóz paliw ciekłych”.

Według art. 3 pkt 12d ustawy Prawo energetyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

· przywóz paliw ciekłych – sprowadzenie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej paliw ciekłych w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego lub importu.

WSA objaśnia, że „Ten przejaw aktywności podmiotu gospodarczego wymaga zaś wpisu do rejestru podmiotów przywożących”.

Na mocy § 2 pkt 9 rozporządzenia:

Wpisu do rejestru podmiotów przywożących wymaga przywóz paliw ciekłych oznaczonych następującymi kodami CN: oleje napędowe: 2710 19 43, 2710 20 11.

Na podstawie art. 32a ust. 1 ustawy Prawo energetyczne:

Prezes URE prowadzi rejestr podmiotów przywożących.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz podmiotem prowadzącym skład podatkowy w rozumieniu art. 2 pkt 35 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie są Państwo zarejestrowanym odbiorcą w rozumieniu art. 2 pkt 36 ustawy, a prowadzona przez Państwa działalność gospodarcza nie wymaga uzyskania koncesji wydawanej na podstawie Prawa energetycznego. W związku z prowadzoną działalnością dokonują Państwo wewnątrzwspólnotowego nabycia oleju napędowego (CN 27101943) od podmiotów zarejestrowanych do transakcji wewnątrzwspólnotowych – produkują Państwo z niego olej smarowy (CN 27101999), który jest następnie w ramach dostaw wewnątrzwspólnotowych zbywany na rzecz różnych podmiotów z siedzibą na terytorium Unii Europejskiej.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy ciąży na Państwu obowiązek zapłaty podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia oleju napędowego w terminach wynikających z art. 103 ust. 5a ustawy.

W wyroku WSA prezentuje pogląd, że „działalność prowadzona przez skarżącą, opisana we wniosku o interpretację nie jest obrotem wymagającym uzyskania koncesji w rozumieniu przepisów Prawa energetycznego. Tym samym, realizacja tego zachowania lokuje się poza zakresem art. 103 ust. 5a u.p.t.u. Aktywność opisana przez Wnioskodawcę w jego wniosku o pisemną interpretację powinna być natomiast klasyfikowana jako przywóz paliw ciekłych, wymagający jedynie wpisu do rejestru podmiotów przywożących”.

Jak tłumaczy WSA: „obrotem w rozumieniu Prawa energetycznego jest działalność gospodarcza polegająca na handlu hurtowym albo detalicznym paliwami lub energią. Handlem jest zaś wyspecjalizowana dziedzina działalności gospodarczej, polegająca na zaplanowanym, zawodowym pośredniczeniu w obrocie dobrami materialnymi, czyli na wymianie towarowej ze sfery produkcyjnej do sfery konsumpcyjnej (por. Ilustrowana Encyklopedia Powszechna, Kraków 2010, s. 157.). Oznacza to, że dla przyjęcia iż działalność Podatnika jest obrotem w rozumieniu Prawa energetycznego, a przez to, że podlega ona rygorom art. 103 ust. 5a u.p.t.u. konieczne jest, aby przez cały czas trwania obrotu paliwami, towar będący przedmiotem tej operacji był paliwem. W przeciwnym bowiem wypadku nie sposób mówić o handlu – w rozumieniu art. 3 pkt 6 Prawa energetycznego, wzmocnionym o językowe znaczenie słowa »handel« nie ma bowiem handlu »połowicznego« sprowadzającego się wyłącznie do nabycia towaru. Handlem jest bowiem działalność »na dwie strony«, przejawiająca się nabyciem dobra materialnego, a następnie przekazaniem tej rzeczy dalej. Jeżeli w tym procesie wyrób zmienił swoją tożsamość i w momencie sprzedaży jest to już inny towar niż w chwili jego zakupu, to – rzecz jasna – nadal można, a nawet należy mówić o obrocie i o handlu. Jeśli jednak to przeobrażenie rozpatrywane z perspektywy przepisów analizowanych w przedmiotowej sprawie sprowadza się do przemiany oleju napędowego w inny towar, to w rozumieniu Prawa energetycznego, a co za tym idzie także dla celów art. 103 ust. 5a u.p.t.u. podczas dostawy przetworzonego towaru za granicę nie można mówić, że nadal jest on olejem napędowym i paliwem ciekłym”.

WSA zaznacza również, że „dla oceny skutków podatkowoprawnych zdarzenia opisanego we wniosku o interpretację indywidualną miarodajna jest nie tylko klasyfikacja wyrobu w momencie jego sprowadzenia do Polski, ale również jego status podczas całego obrotu rozumianego w sposób przewidziany w Prawie energetycznym. Taka była bowiem wola ustawodawcy wyrażona w art. 103 ust. 5a u.p.t.u.”.

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił natomiast uwagę na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 9 września 2021 r. w sprawie C-855/19. Jak wskazuje NSA, w ww. wyroku przyjęto, że „artykuły 69, 206 i 273 dyrektywy Rady 2006/112M/E z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r., należy interpretować w ten sposób, że stoją one na przeszkodzie przepisowi prawa krajowego, który ustanawia obowiązek zapłaty podatku od wartości dodanej (VAT) od wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw, zanim podatek ten stanie się wymagalny w rozumieniu tego art. 69”.

NSA zauważa, że „Istotą rozstrzygnięcia Trybunału była ocena, że konstrukcja art. 103 ust. 5a u.p.t.u. skutkuje nałożeniem obowiązku zapłaty VAT od wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw, zanim podatek ten stanie się wymagalny w rozumieniu art. 69 dyrektywy 2006/112WE. Przepis ten stanowi, że w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów VAT staje się wymagalny z chwilą wystawienia faktury, lub jeżeli przed tym dniem nie wystawiono faktury, z upływem terminu, o którym mowa w art. 222 akapit pierwszy (15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym miało miejsce zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego). Na gruncie przepisów krajowych implementowany został w art. 20 ust. 5 u.p.t.u.. Tymczasem obowiązek zapłaty podatku na podstawie art. 103 ust. 5a u.p.t.u. powstaje niezależnie od wymagalności podatku wynikającej z art. 69 dyrektywy, co TSUE ocenił jako naruszenie wskazanych przepisów dyrektywy 2006/112/WE”.

Jednocześnie NSA zwraca uwagę, że „art. 103 ust. 5a u.p.t.u. obejmuje regulację wyłącznie dotyczącą terminu zapłaty podatku. Zaistniały w sprawie spór odnośnie tego, czy warunkiem zastosowania przedmiotowej regulacji jest obowiązek podmiotu posiadania koncesji na obrót paliwami silnikowymi, czy też wymóg koncesji postrzegać należy przedmiotowo w odniesieniu do obrotu danym wyrobem — miał znaczenie o tyle, że decydował (wespół z pozostałymi przesłankami) o zastosowaniu art. 103 ust. 5a u.p.t.u., a więc obowiązku samoobliczenia i wpłacenia w terminie 5 dni (od dnia wprowadzenia towarów do składu podatkowego z terytorium innego państwa członkowskiego) kwot podatku”.

NSA wyjaśnił, że „Trybunał we wskazanym wyroku (w sprawie C-855/19) zakwestionował całą regulację zawartą w art. 103 ust. 5a u.p.t.u., jako naruszającą przepisy dyrektywy 2006/112A/WE stwierdzając, ze artykuły 69, 206 i 273 dyrektywy Rady 2006/112/WE stoją na przeszkodzie przepisowi prawa krajowego takiemu jak art. 103 ust. 5a u.p.t.u., który ustanawia obowiązek zapłaty podatku od wartości dodanej (VAT) od wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw, zanim podatek ten stanie się wymagalny w rozumieniu art. 69 dyrektywy. W orzeczeniu tym Trybunał de facto stwierdził, że nie można ustanawiać terminu płatności VAT z tytułu WNT przed powstaniem obowiązku podatkowego z tego tytułu, tak jak uczyniono to w art. 103 ust. 5a u.p.t.u.”.

Zdaniem NSA (uwzględniającym wskazówki zawarte w powołanym wyroku TSUE): „należy przyjąć, że w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego oleju napędowego o kodzie CN 2710 19 43, na spółce nie ciążył obowiązek określony w art. 103 ust. 5a u.p.t.u. Skutek wyroku TSUE, zgodnie z zasadą pierwszeństwa prawa unijnego, sprawia, że należy odmówić zastosowania normy wynikającej z art. 103 ust. 5a u.p.t.u. w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia paliw silnikowych, co oznacza, że wewnątrzwspólnotowe nabycie paliw podlegało rozliczeniu na takich samych zasadach, jak WNT innych wyrobów akcyzowych, tzn. zgodnie z art. 20 ust. 5 u.p.t.u. określającym, że w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9”.

**Wykonując wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 8 lutego 2018 r. sygn. akt III SA/Gl 983/17 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2023 r. sygn. akt I FSK 1023/18 należy stwierdzić, że nie ciąży na Państwu obowiązek zapłaty podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia oleju napędowego w terminach wynikających z art. 103 ust. 5a ustawy.**

Zatem, Państwa stanowisko w ww. zakresie należało ocenić jako prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).