Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.752.2024.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-31
Teza: Prawo do odliczenia VAT od wydatków poniesionych na budowę parkingu wraz z oświetleniem do wysokości proporcji wynikającej z art. 90 ust. 2 i następne ustawy o VAT oraz ze wzoru wskazanego w § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; parking
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 10a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 10b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 4

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia VAT od wydatków poniesionych na
    budowę parkingu wraz z oświetleniem do wysokości proporcji wynikającej z art. 90 ust. 2 i
    następne ustawy o VAT oraz ze wzoru wskazanego w § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra
    Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników.
    Ww. wniosek uzupełnili Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 stycznia
    2025 r. (data wpływu 29 stycznia 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem
    podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Gmina wykonuje zadania nałożone na nią
    odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Część z tych zadań
    jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego, część zaś czynności
    Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, w związku z czym
    zaliczane są do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
    Gmina wybudowała parking dla samochodów osobowych wraz z oświetleniem
    wewnętrznym parkingu przy budynku Urzędu Gminy oraz ZGKiM. Inwestycję realizowano
    w ramach poddziałania 19.2 „(...)” objętego PROW na lata 2014-2020 w ramach działania
    „(...)”. Gmina ponosiła koszty usług budowlanych, otrzymywała i opłacała faktury VAT.
    Głównym założeniem budowy parkingu była rozbiórka istniejącej jezdni manewrowej o
    nawierzchni bitumicznej wraz z podbudową, rozbiórka krawężników i obrzeży

    betonowych; wykonanie koryta pod warstwy konstrukcyjne miejscowych postojowych,
    dróg manewrowych, chodników i zjazdów; zabudowa nowych krawężników i obrzeży na
    ławie betonowej z oporem; wykonanie nowej podbudowy z tłucznia kamiennego pod
    nawierzchnię drogi manewrowej, miejsc postojowych i chodników; wykonanie nawierzchni
    z kostki brukowej betonowej na drogach manewrowych; wykonanie nawierzchni z płyt
    ażurowych na miejscach parkingowych; wykonanie schodów terenowych do budynku
    Zakładu Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej (ZGKiM); odtworzenie terenów
    zielonych; budowa sieci kablowej oświetlenia parkingu; budowa sieci kablowej
    doświetlenia strefy z ławkami na parkingu oraz montaż słupów oświetleniowych.
    Gmina jest właścicielem terenu. Teren przeznaczony do realizacji operacji znajduje się w
    bezpośrednim sąsiedztwie Urzędu Miejskiego w(...). W wyniku działania powstało 29
    nowych miejsc parkingowych. Celem projektu była poprawa infrastruktury publicznej oraz
    zwiększenie liczby miejsc parkingowych. Z parkingu korzystają interesanci oraz pracownicy
    Gminy załatwiający swoje sprawy w Urzędzie Gminy oraz w ZGKiM. ZGKiM powołany jest
    do prowadzenia działalności gospodarczej oraz realizacji zadań własnych Gminy
    wynikających ze Statutu Zakładu. W Urzędzie Gminy prowadzone są sprawy z zakresu
    działalności gospodarczej opodatkowane VAT różnymi stawkami lub z VAT zwolnione (np.
    odpłatny wynajem powierzchni komercyjnych, lokali mieszkalnych, wydarzenia biletowane
    w budynkach zarządzanych przez miejską Instytucję Kultury) oraz poza tą działalnością
    (np. wymiar podatku, decyzje, postanowienia). Na czynności objęte VAT Gmina wystawia
    faktury (tam gdzie z przepisów wynika taki obowiązek). Szczegółowy zakres prac opisano
    w projekcie budowlanym, w przypadku gdyby było to konieczne, Gmina może go
    udostępnić.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:
    Wydatki związane z realizacją inwestycji polegającej na budowie parkingu wraz z
    oświetleniem przy budynku Urzędu Gminy oraz ZGKiM ponoszone były w okresie luty
    2022 – grudzień 2024 r. Gmina zleciła projekt w lutym 2022 r., w 2023 operat
    wodnoprawny. Podpisanie umowy na budowę parkingu nastąpiło 19 stycznia 2024 r., a
    ostatnia faktura VAT zapłacona została 14 maja 2024 r. Protokół odbioru robót podpisano
    w dniu 29 kwietnia 2024 r. OT zaś sporządzono w grudniu 2024 r.
    Na pytanie Organu „Czy ZGKiM jest Państwa jednostką organizacyjną, scentralizowaną z
    Gminą dla potrzeb rozliczeń w podatku VAT?”, odpowiedzieli Państwo, że „Tak, ZGKiM jest
    Samorządowym Zakładem Budżetowym, scentralizowanym z Gminą dla potrzeb rozliczeń
    w podatku VAT.”
    Na pytanie Organu „Czy inwestycja polegająca na budowie parkingu wraz z oświetleniem
    przy budynku Urzędu Gminy oraz ZGKiM została zrealizowana w ramach realizacji zadań
    własnych Gminy? Jeśli tak, to proszę wskazać na podstawie jakich przepisów określonych
    w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465
    ze zm.)?”, podali Państwo, że „Tak, jest to parking i oświetlenie przed budynkiem Urzędu
    Gminy, zatem służy pośrednio realizacji wszystkich zadań Gminy wynikających z art. 6, 7 i
    następnych ustawy o samorządzie gminnym. Urząd Gminy zajmuje się bowiem wszystkimi
    działaniami gminy, do których należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
    niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Z parkingu korzystają interesanci
    oraz pracownicy Gminy załatwiający swoje sprawy w Urzędzie Gminy oraz w ZGKiM.
    Jest to zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, które należy do zadań własnych
    gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:
    1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody
      oraz gospodarki wodnej;
    2) gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;
    3) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków
      komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i

      unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną
      oraz gaz;
    3a) działalności w zakresie telekomunikacji;
    4) lokalnego transportu zbiorowego;
    5) ochrony zdrowia;
    6) pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych;
    6a) wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej;
    7) gminnego budownictwa mieszkaniowego;
    8) edukacji publicznej;
    9) kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i
      opieki nad zabytkami;
    10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych;
    11) targowisk i hal targowych;
    12) zieleni gminnej i zadrzewień;
    13) cmentarzy gminnych;
    14) porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i
      przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu
      przeciwpowodziowego;
    14a)ochrony ludności i obrony cywilnej, w tym tworzenia i utrzymywania zasobów ochrony
      ludności, z wyłączeniem zadań określonych w ustawie z dnia 5 grudnia 2024 r. o
      ochronie ludności i obronie cywilnej (Dz. U. poz. 1907) jako zadania zlecone z zakresu
      administracji rządowej;
    15) utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów
      administracyjnych;
    16) polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej
      i prawnej;
    16a) polityki senioralnej;
    17) wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do
      działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania
      aktywności obywatelskiej;
    18) promocji gminy;
    19) współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów
      wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku
      publicznego i o wolontariacie;
    20) współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.
    Ponadto, Gmina wykonuje zadania zlecone z zakresu administracji rządowej oraz
    działalność gospodarczą opodatkowaną VAT.
    Podsumowując, w Urzędzie Gminy, do którego przynależy parking, prowadzone są sprawy
    z zakresu działalności gospodarczej opodatkowane VAT różnymi stawkami lub z VAT
    zwolnione (np. odpłatny wynajem powierzchni komercyjnych, lokali mieszkalnych,
    wydarzenia biletowane w budynkach zarządzanych przez miejską Instytucję Kultury) oraz
    poza tą działalnością (np. wymiar podatku, decyzje, postanowienia). Na czynności objęte
    VAT Gmina wystawia faktury (tam gdzie z przepisów wynika taki obowiązek).

    ZGKiM zaś powołany jest do prowadzenia działalności gospodarczej oraz realizacji zadań
    własnych Gminy wynikających ze Statutu Zakładu. Zgodnie ze Statutem Zakład ma
    obowiązek prowadzenia działalności w zakresie:
    - gospodarowania zasobem mieszkaniowym,
    - gospodarowania lokalami użytkowymi,
    - prowadzenia spraw wspólnot mieszkaniowych,
    - utrzymywania, budowy i remontów gminnych dróg, ulic, placów i chodników,
    - utrzymywania czystości i porządku,
    - zakładania oraz utrzymywania zieleni i zadrzewień,
    - utrzymywania targowiska,
    - świadczenia usług remontowych,
    - prowadzenia Punktu Selektywnego Zbierania Odpadów Komunalnych [PSZOK].
    Tym celom służy również parking, przynależny do budynku ZKGiM i Urzędu Gminy.”
    Na pytanie Organu „Czy przystąpili Państwo do realizacji inwestycji polegającej na
    budowie parkingu wraz z oświetleniem przy budynku Urzędu Gminy oraz ZGKiM z
    zamiarem wykorzystania efektów jej realizacji do celów prowadzonej działalności
    gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
    towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), czy wyłącznie w celu realizacji
    działalności statutowej Gminy, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług?”, podali Państwo, że „Jak wskazano powyżej, Gmina przystąpiła do realizacji ww.
    inwestycji mając na uwadze wsparcie wszelkiej jej działalności wymienionej w odpowiedzi
    na pytanie 3.
    Zatem, Gmina przystąpiła do realizacji inwestycji polegającej na budowie parkingu wraz z
    oświetleniem przy budynku Urzędu Gminy oraz ZGKiM z zamiarem wykorzystania efektów
    jej realizacji do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2
    ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361
    ze zm.) oraz w celu realizacji działalności statutowej Gminy, która nie podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”
    Na pytanie Organu „Czy wybudowany przy budynku Urzędu Gminy oraz ZGKiM parking
    wraz z oświetleniem jest ogólnodostępny?”, podali Państwo, że „Parking nie jest
    zabezpieczony szlabanem ani nie ma fizycznych ograniczeń wjazdu. Jednak, z uwagi na
    jego położenie, służy on w praktyce jedynie pracownikom i interesantom Urzędu Gminy
    oraz ZGKiM.”
    Na pytanie Organu „Czy wybudowany przy budynku Urzędu Gminy oraz ZGKiM parking
    wraz z oświetleniem jest udostępniany odpłatnie czy nieodpłatnie?”, podali Państwo, że
    „Parking nie jest udostępniany odpłatnie, jak wskazano powyżej służy on w praktyce
    jedynie pracownikom i interesantom Urzędu Gminy oraz ZGKiM. Podobnie np. wejście do
    budynku Urzędu, skorzystanie z krzesła w poczekalni czy z toalety w Urzędzie nie jest
    odpłatne. Natomiast parking pełni rolę służebną wobec budynku Urzędu Gminy i ZGKiM.
    Ułatwia korzystanie z usług Gminy i ZGKiM interesantom np. chcącym podpisać umowę
    najmu, umowę z Zakładem na dostarczanie usług czy opłacić podatek od nieruchomości.”
    Na pytanie Organu „Jeżeli parking wraz z oświetleniem jest udostępniany odpłatnie, to
    proszę wskazać jaka jednostka organizacyjna Gminy rozlicza obrót opodatkowany
    podatkiem VAT z tytułu udostępniania ww. parkingu, tj.:
    · urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
    · jednostka budżetowa,
    · zakład budżetowy?”,

    podali Państwo, że „Gmina nie pobiera w ogóle żadnej odpłatności za parking.”
    Na pytanie Organu „Do wykonywania jakich czynności - po oddaniu do użytkowania -
    wykorzystywane są przez Państwa efekty realizacji inwestycji, tj. do czynności:
    · opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
    · zwolnionych od podatku od towarów i usług,
    · niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
    Proszę wykazać i opisać ten związek.”, podali Państwo, że „Jak wskazano powyżej, w
    Urzędzie Gminy prowadzone są sprawy z zakresu działalności gospodarczej
    opodatkowane VAT różnymi stawkami lub z VAT zwolnione (np. odpłatny wynajem
    powierzchni komercyjnych, lokali mieszkalnych) oraz poza tą działalnością (np. wymiar
    podatku, decyzje, postanowienia). Na czynności objęte VAT Gmina wystawia faktury (tam
    gdzie z przepisów wynika taki obowiązek). ZGKiM zaś powołany jest do prowadzenia
    działalności gospodarczej oraz realizacji zadań własnych Gminy wynikających ze Statutu
    Zakładu.
    Zatem, po oddaniu do użytkowania efekty realizacji inwestycji, wykorzystywane są w
    sposób mieszany tj. do czynności:
    · opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (np. na parkingu zaparkował inwestor
      zainteresowany zakupem działki pod budowę swojej firmy w Gminie),
    · zwolnionych od podatku od towarów i usług (np. na parkingu zaparkował lokator
      wynajmujący od Gminy lokal mieszkalny),
    · niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (np. na parkingu
      zaparkował mieszkaniec chcący opłacić podatek od nieruchomości).”
    Na pytanie Organu „W związku z Państwa wskazaniem w stanowisku własnym, że
    występuje związek zakupów usług budowlanych polegających na budowie parkingu wraz z
    oświetleniem z czynnościami: opodatkowanymi VAT, poza VAT i zwolnionymi z VAT, proszę
    o wyjaśnienie czy, a jeśli tak to w jaki sposób, poniesienie wydatków na budowę parkingu
    wraz z oświetleniem wpływa na osiąganie przez Państwa obrotu opodatkowanego
    podatkiem VAT i zwolnionego od podatku VAT.”, podali Państwo, że „Poniesienie
    wydatków na budowę parkingu wraz z oświetleniem wpływa na osiąganie przez Gminę
    obrotu opodatkowanego podatkiem VAT i zwolnionego od podatku VAT w podobny
    sposób jak przykładowo schody prowadzące do budynku Urzędu, stoliki i krzesła w
    poczekalni, toaleta na parterze budynku czy estetyczna elewacja. Ułatwiają one
    korzystanie z usług Gminy i ZGKiM Klientom. Przykładowo, mieszkaniec chcący podpisać z
    ZGKiM umowę najmu lokalu mieszkalnego (obrót zwolniony z VAT) ma możliwość
    zaparkowania pod budynkiem i podpisania wygodnie umowy. Inwestor zainteresowany
    wynajmem lokalu użytkowego w Gminie - również ma możliwość zaparkowania na
    parkingu, co wpływa na osiąganie przez Gminę obrotu opodatkowanego VAT (23%).
    Dysponowanie parkingiem dla Klientów jest standardem rynkowym w Polsce. Podobnie
    jak dysponowanie krzesłami w poczekalni czy ogrzewaniem. Związek zakupów z
    czynnościami opodatkowanymi nie musi być zresztą bezpośredni. Gmina wskazuje, iż jej
    zamiarem jest odliczenie VAT jedynie w niewielkiej części (prewspółczynnik VAT wynosi
    kilka procent rocznie).”
    Na pytanie Organu „W sytuacji, gdy efekty zrealizowanej inwestycji są wykorzystywane
    przez Państwa zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów
    innych niż działalność gospodarcza, proszę wskazać czy istnieje możliwość
    przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Państwa
    działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i
    usług?”, podali Państwo, że „Nie istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w
    całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.”

    Na pytanie Organu „W sytuacji, gdy efekty zrealizowanej inwestycji są wykorzystywane
    przez Państwa w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności zwolnionych od podatku VAT, to
    proszę wskazać czy mają Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania
    kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z
    czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?”, podali Państwo, że „Gmina nie ma
    obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego
    związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami
    zwolnionymi od podatku VAT.”

## Pytanie

Czy Gmina ma prawo do odliczenia VAT od wydatków poniesionych na budowę parkingu
    wraz z oświetleniem do wysokości proporcji wynikającej z art. 90 ust. 2 i następne ustawy
    o VAT oraz ze wzoru wskazanego w § 3 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z 17
    grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Gmina ma prawo do odliczenia VAT od wydatków poniesionych na budowę parkingu wraz
    z oświetleniem do wysokości proporcji wynikającej z art. 90 ust. 1 i następne ustawy o VAT
    oraz ze wzoru wskazanego w § 3 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia
    2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i
    usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
    Uzasadnienie
    1. Działanie jednostki samorządu terytorialnego jako podatnik VAT - art. 86 w związku z
      art. 15 ustawy o VAT.
    Podstawowym przepisem regulującym prawo do odliczenia jest art. 86 ustawy o podatku
    od towarów i usług, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego (z licznymi zastrzeżeniami). Przepis ten odwołuje się do art. 15
    ustawy o VAT, co oznacza, iż prawo do odliczenia przysługuje jedynie podatnikowi i jedynie
    w odniesieniu do czynności, w stosunku do których działa on jako podatnik.
    Podmioty z sektora finansów publicznych mogą działać:
    1. w charakterze podatników VAT – w zakresie, w jakim realizują nałożone odrębnymi
      przepisami zadania, dla realizacji których jednostki te zostały powołane;
    2. w charakterze podatników VAT – w zakresie, w jakim na podstawie zawartych umów
      cywilnoprawnych dokonują czynności (transakcji) mających charakter działalności
      gospodarczej.
    W konsekwencji, jeżeli jednostka dojdzie do wniosku, że w ramach danej transakcji,
    aktywności czy czynności działa jako podatnik, to przysługuje jej – w odniesieniu do
    poniesionych w związku z tym kosztów – prawo do odliczenia. Jakiekolwiek ograniczanie
    tego prawa stałoby bowiem w sprzeczności z samymi podstawami podatku VAT.
    2. Współczynnik/Proporcja
    Podstawową zasadą podatku VAT jest neutralność opodatkowania, która oznacza, że
    podatnik musi być od podatku VAT uwolniony. Na mocy art. 90 ust. 1 ustawy o VAT,
    postanowiono, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez
    podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie
    przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku
    naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje

    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Oznacza to, że tylko wówczas, gdy zakupy
    związane są jedynie z czynnościami opodatkowanymi, prawo do odliczenia przysługuje w
    pełni. Na mocy zaś art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie
    całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę
    podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie
    przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Proporcję, o której mowa w
    ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie
    uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie
    przysługuje takie prawo (ust. 3). Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na
    podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do
    którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby
    całkowitej. Do obrotu, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które
    na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do
    środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
    oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków
    trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności. Do obrotu
    nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących: 1) pomocniczych transakcji w zakresie
    nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych; 2) usług wymienionych w art. 43
    ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy. W
    przypadku gdy proporcja: 1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego
    niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była
    mniejsza niż 10 000 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%; 2) nie
    przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%. W przypadku
    jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie
    dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.
    3. Prawo do odliczenia podatku naliczonego w jednostkach samorządu terytorialnego art.
      86 ust. 2a
    Na mocy art. 86 ust. 2a, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno
    do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych
    niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
    art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
    którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
    działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której
    mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej
    „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej
    odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć. Zatem, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o
    których mowa powyżej związanych z danym rodzajem aktywności jednostki, podatnik
    może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego,
    którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Gdy takie przypisanie nie jest
    możliwe, jednostka powinna zastosować odpowiedni współczynnik - wskaźnik lub/i
    prewskaźnik. W art. 86 ust. 22 ustawy o VAT zamieszczono delegację dla ministra
    właściwego do spraw finansów publicznych do wydania rozporządzenia określającego w
    przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej
    odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i
    dokonywanych przez nich nabyć. Korzystając z upoważnienia ustawowego, Minister w
    rozporządzeniu z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników określił stosowne wzory pozwalające przyjąć proporcje

    odliczenia dla wybranych podatników. Tak też opisano tę tematykę w wydanej przez
    Ministerstwo Finansów broszurze z 17 lutego 2016 r. „Zasady odliczania podatku od
    towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z
    uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r.” (Broszurę wraz z
    załącznikiem można pobrać na stronie: tinyurl.com/MF-broszura-17-02).
    4. Rozporządzenie
    Wspomniane powyżej Rozporządzenie określa w przypadku niektórych podatników
    sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
    przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
    „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana
    kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2
    rozporządzenia).
    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury,
    państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o
    jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego - rozumie się przez to: a.
    urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, b. jednostkę budżetową, c. zakład
    budżetowy.
    Z § 2 pkt 5 rozporządzenia wynika, że przez urząd obsługujący jednostkę samorządu
    terytorialnego rozumie się urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
    działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.
    Przez jednostkę budżetową, zgodnie z § 2 pkt 6 rozporządzenia, rozumie się utworzoną
    przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządową jednostkę budżetową.
    Z kolei zakładem budżetowym jest, stosownie do § 2 pkt 7 rozporządzenia, utworzony
    przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządowy zakład budżetowy.
    Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego
    sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych
    jednostki samorządu terytorialnego, tj. sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla:
    · urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu gminy, urzędu
      miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),
    · samorządowej jednostki budżetowej,
    · samorządowego zakładu budżetowego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku urzędu obsługującego jednostkę
    samorządu terytorialnego, jako sposób określenia proporcji podaje się sposób ustalony
    według wzoru:
    X = A x 100 / DUJST
    gdzie poszczególne symbole oznaczają:
    X - proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,
    A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
    jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
    samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

    D   - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.UJST
    Zgodnie z § 2 pkt 9 rozporządzenia, przez dochody wykonane urzędu obsługującego
    jednostkę samorządu terytorialnego - rozumie się dochody obejmujące dochody
    publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze
    źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych - wynikające ze
    sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
    pomniejszone o:
    a. dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach
      publicznych,
    b. zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku
      naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
    c. dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
      równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie
      odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze
      na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,
    d. środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust.
      1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki
      samorządu terytorialnego,
    e. wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
    f. kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa
      w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom
      sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom
      organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które
      zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu
      terytorialnego,
    g. odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty
      odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 Rozporządzenia, dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę
    samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody
    wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów
    uzyskanych z tytułu:
    1. dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są
      zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę
      organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków
      trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki
      samorządu terytorialnego - używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki
      działalności;
    2. transakcji dotyczących:
    a. pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
      finansowych,
    b. usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim
      transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego
    jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z
    wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na
    celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych,
    które mogłyby zniekształcić proporcję. Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”,

    polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym
    „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
    Z uwagi na fakt, że w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu
    terytorialnego (realizującego zadania jednostki samorządu terytorialnego) utrudnione jest
    wyliczenie „obrotu” uzyskanego z tytułu czynności pozostających poza systemem VAT
    przyjęto zasadę - dla celów zastosowania sposobu obliczenia proporcji - że całkowity
    „obrót” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT
    odpowiada wysokości zrealizowanych przez jednostkę budżetową dochodów, z
    uwzględnieniem środków przeznaczonych na zasilenie. W tak zdefiniowanych dochodach
    mieścić się będą zarówno dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, jak i
    działalności niemającej charakteru gospodarczego. Kwota, która pozostanie po odjęciu
    dochodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, odpowiada zatem niejako
    „cenie” lub „obrotowi” z tytułu świadczonych przez jednostkę budżetową w imieniu
    jednostki samorządu terytorialnego zadań mieszczących się poza systemem VAT.
    5. Wysokość prawa do odliczenia
    W konsekwencji, przy odliczaniu VAT w jednostkach samorządowych konieczne jest
    dokładne analizowanie wszystkich zakupów i ich podział w jednostce na:
    1. zakupy związane tylko ze sprzedażą opodatkowaną (w odniesieniu do tej kategorii
      zakupów jednostka ma prawo do pełnego odliczenia);
    2. zakupy związane tylko z czynnościami „poza VAT” (jednostce nie przysługuje prawo do
      odliczenia);
    3. zakupy związane z czynnościami zwolnionymi (jednostce nie przysługuje prawo do
      odliczenia);
    4. zakupy, które mogą służyć czynnościom opodatkowanym i czynnościom „poza VAT”
      obejmującym zadania statutowe jednostki lub zadania z zakresu władztwa
      publicznoprawnego (jednostce przysługuje częściowe prawo do odliczenia według
      prewspółczynnika zdefiniowanego w art. 86 ustawy o VAT);
    5. zakupy związane z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi (jednostce przysługuje
      częściowe prawo do odliczenia VAT według proporcji zwykłej określonej w art. 90
      ustawy o VAT).
    Gmina podkreśla, że z parkingu korzystają interesanci oraz pracownicy Gminy załatwiający
    swoje sprawy w Urzędzie Gminy oraz w ZGKiM. Zakład Gospodarki Komunalnej i
    Mieszkaniowej powołany jest do prowadzenia działalności gospodarczej oraz realizacji
    zadań własnych Gminy wynikających ze Statutu Zakładu. W Urzędzie Gminy prowadzone
    są sprawy z zakresu działalności gospodarczej (np. odpłatny wynajem powierzchni
    komercyjnych, świadczenie usług kanalizacji i wodociągów, wydarzenia biletowane w
    budynkach zarządzanych przez miejską Instytucję Kultury) oraz poza tą działalnością (np.
    wymiar podatku, decyzje, postanowienia). W konsekwencji, występuje oczywisty związek
    zakupów usług budowlanych polegających na budowie parkingu wraz z oświetleniem, z
    czynnościami:
    · opodatkowanymi VAT (np. najem komercyjny),
    · poza VAT (np. decyzje),
    · zwolnionymi z VAT (np. najem na cele mieszkaniowe).
    Zaś ze wskazanych powyżej przepisów wynika, iż Gmina zobowiązana jest do stosowania
    zarówno współczynnika VAT wynikającego z art. 90 ust. 2 i następne ustawy o VAT jak i
    tzw. prewspółczynnika VAT wynikającego z art. 86 ust. 2a ustawy, doprecyzowanego w § 3
    ust. 2 ww. rozporządzenia.
    Jak wskazano w stanie faktycznym, parking wykorzystywany jest zarówno do działalności
    gospodarczej Gminy oraz dla celów innych niż działalność gospodarcza. W sytuacji

    zaistniałej w niniejszej sprawie, tj. w przypadku przypisania nabytych towarów i usług
    zarówno do działalności gospodarczej oraz do celów innych niż działalność gospodarcza
    (zdarzenia pozostające poza VAT) Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku
    naliczonego jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi służą do wykonywania przez
    Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT, pod warunkiem niezaistnienia
    przesłanek negatywnych zawartych w art. 88 ustawy. Gmina nie ma obiektywnej
    możliwości przypisania kwot podatku naliczonego związanego z zakupami towarów i usług
    do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, gdyż ostatecznie parking
    wraz z oświetleniem wykorzystywany jest zarówno do działalności gospodarczej Gminy
    jako podatnika VAT jak i celów innych niż działalność gospodarcza. W konsekwencji
    odnośnie zakupów dokonywanych przez Gminę związanych z budową parkingu Gminie
    nie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków, lecz
    jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi służą do wykonywania przez nią czynności
    opodatkowanych. Najbardziej właściwym zaś sposobem określenia tego zakresu jest wzór
    wskazany w § 3 ust. 2 ww. Rozporządzenia. Konieczne jest ponadto zastosowanie
    współczynnika z art. 90 ust. 2 i następne ustawy o VAT, gdyż w Urzędzie Gminy załatwiane
    są także sprawy objęte zwolnieniem z VAT (np. najem na cele mieszkaniowe), a również w
    tym wypadku Gmina nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot, co do których
    powstało prawo do odliczenia VAT (związanych z czynnościami opodatkowanymi i
    zwolnionymi z VAT). W takiej sytuacji podatnik może pomniejszyć kwotę podatku
    należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie
    przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego.
    Wobec powyższego, prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupu usług budowlanych
    polegających na budowie parkingu wraz z oświetleniem Gminie przysługuje, ale
    ograniczone jest do wysokości wynikającej z obu tych wskaźników.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:
    W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119
    ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
    Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
    otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku
    naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od

    podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że
    odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary
    lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji
    czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w
    jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności
    nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    Ponadto ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w
    całości lub w części pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek
    pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek
    negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.
    Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w
    danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia podatników neutralny, gdyż
    przerzucają oni jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na
    konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które
    podlegają ustawie o podatku od towarów i usług. Jeśli jednak dana czynność ustawie tej
    nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani
    uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.
    Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna
    część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też
    pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej
    podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być
    zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane
    (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia
    prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z
    czynnościami opodatkowanymi.
    Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.
    O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić
    wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też
    nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących
    przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi
    wykonywanymi przez podatnika.
    Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością
    przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem
    funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a
    tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można
    było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością
    podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami
    towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z
    działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia
    się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. przez ich odsprzedaż, lecz
    przez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do
    generowania przez podmiot obrotu.
    Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do
    odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne
    ustawy.

    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:
    W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
    gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art.
    8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym
    przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej
    podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza
    się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i
    usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.
    Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej
    przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Według art. 86 ust. 2b ustawy:
    Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem
        celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz
        celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym
        przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej
        nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:
    W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a,
    przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:
    Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę
    do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się
    odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
    W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy
    wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na
    podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać
    specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może
    zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie
    Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej
    „rozporządzeniem”.
    Na mocy § 1 rozporządzenia:
    Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
        uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
        podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem
        określenia proporcji”;

      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury,
    uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:
    Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu
    terytorialnego – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia
    proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych
    podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
    W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:
    W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się
    odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia:
    Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę
    samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
    X = A x 100/ DUJST
    gdzie poszczególne symbole oznaczają:
    X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,
    A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
    jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
    samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
    D   – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.UJST
    Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych
    od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Poniższe
    przepisy stanowią uzupełnienie regulacji ww. art. 86 ustawy.
    Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:
    W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
    wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
    podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych
    z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia
    kwoty podatku należnego.
    Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:
    Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1,
    podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku

    naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których
    podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem
    ust. 10.
    Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:
    Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
    czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego,
    w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z
    którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Stosownie do art. 90 ust. 4 ustawy:
    Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na
    podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do
    którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby
    całkowitej.
    Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy:
    W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2,
    ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
    terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.
    W myśl art. 90 ust. 10b ustawy:
    Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust.
    10a, rozumie się:
      1) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę
        budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
      2) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.
    Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1
    ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z
    czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z
    którymi takie prawo nie przysługuje.
    Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w
    art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności
    wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem
    dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).
    Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu
    danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności
    opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia
    podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez
    dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
    Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej
    oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w
    ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:
    Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
    usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także
    działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w
    szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości
    niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:
    Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
    organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
    realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
    podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami
    podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty
    prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą
    natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez
    nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi
    charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają
    te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym
    skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a
    realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.):
    Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    W świetle art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
    Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
    niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    W myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym:
    Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
    szczególności zadania własne obejmują sprawy: gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz
    organizacji ruchu drogowego oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności
    publicznej oraz obiektów administracyjnych.
    Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie
    wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje
    pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych
    z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej,
    brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z
    zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających
    temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania. Natomiast w sytuacji, gdy takie
    przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
    gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, a
    w przypadku wystąpienia czynności zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem – także
    proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że wybudowali Państwo parking dla
    samochodów osobowych wraz z oświetleniem wewnętrznym parkingu przy budynku
    Urzędu Gminy oraz ZGKiM. Celem projektu była poprawa infrastruktury publicznej oraz
    zwiększenie liczby miejsc parkingowych. Z parkingu korzystają interesanci oraz pracownicy
    Gminy załatwiający swoje sprawy w Urzędzie Gminy oraz w ZGKiM. ZGKiM powołany jest
    do prowadzenia działalności gospodarczej oraz realizacji zadań własnych Gminy
    wynikających ze Statutu Zakładu. W Urzędzie Gminy prowadzone są sprawy z zakresu
    działalności gospodarczej opodatkowane VAT różnymi stawkami lub z VAT zwolnione (np.
    odpłatny wynajem powierzchni komercyjnych, lokali mieszkalnych, wydarzenia biletowane
    w budynkach zarządzanych przez miejską Instytucję Kultury) oraz poza tą działalnością
    (np. wymiar podatku, decyzje, postanowienia). Wskazali Państwo, że parking nie jest

    udostępniany odpłatnie, służy on w praktyce jedynie pracownikom i interesantom Urzędu
    Gminy oraz ZGKiM. Gmina nie pobiera w ogóle żadnej odpłatności za parking.
    Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia VAT od wydatków poniesionych na
    budowę parkingu wraz z oświetleniem do wysokości proporcji wynikającej z art. 90 ust. 2 i
    następne ustawy o VAT oraz ze wzoru wskazanego w § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra
    Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników.
    Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że budując
    parking wraz z oświetleniem przy budynku Urzędu Gminy oraz ZGKiM, działali Państwo
    jako organ władzy publicznej, wykonujący ustawowe powinności wobec społeczności
    lokalnej, dotyczące budowy parkingu wraz z oświetleniem w ramach zadań własnych
    Gminy. Charakter zakupów związanych z budową parkingu wraz z oświetleniem wskazuje
    więc jednoznacznie, iż służą one tylko i wyłącznie do wykonywania zadań publicznych, tj.
    do świadczenia usług niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Realizacja przedmiotowej inwestycji w żaden sposób nie wpływa na przyszły obrót z tytułu
    świadczenia usług opodatkowanych podatkiem VAT. Nie można w żaden sposób wywieźć,
    że przeprowadzenie omawianej inwestycji wpływa na wzrost liczby klientów, którzy
    korzystają/skorzystają z Państwa usług opodatkowanych podatkiem VAT. Fakt, że parking
    wraz z oświetleniem udostępniany jest pracownikom Urzędu Gminy oraz interesantom
    załatwiającym różnorodne sprawy w Urzędzie Gminy i ZGKiM (m.in. sprawy związane z
    wynajmem lokali użytkowych, kupnem działek pod budowę itd.), w ocenie Organu nie
    powoduje, z uwagi na ich odrębność, zmiany charakteru usług, dla świadczenia których
    powstał parking wraz z oświetleniem.
    W ocenie Organu trudno uznać, aby budowa parkingu wraz z oświetleniem przy Urzędzie
    Gminy oraz ZGKiM miała jakikolwiek związek z Państwa czynnościami opodatkowanymi
    wskazanymi w stanie faktycznym czy też była niezbędna do osiągnięcia obrotu z tytułu
    tych czynności. Budowa parkingu wraz z oświetleniem przy Urzędzie Gminy oraz ZGKiM
    wynika z realizacji przez Państwa zadań własnych i służy przede wszystkim czynnościom
    niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – nieodpłatne
    udostępnianie parkingu dla wszystkich osób zainteresowanych parkowaniem tj.
    działalnością wynikającą z obowiązków publicznych (utrzymanie gminnych obiektów i
    urządzeń użyteczności publicznej) czyli zadań własnych, które Państwo są obowiązani
    wykonywać na podstawie przepisów regulujących działania jednostek samorządu
    terytorialnego. Pośredni wpływ zakupów na czynności opodatkowane w wymiarze jaki
    przedstawili Państwo we wniosku, nie zmienia faktu, że zakupy te, o które Państwo pytają,
    w pierwszej kolejności są związane w sposób bezpośredni i jednoznaczny z działalnością
    niepodlegającą VAT. Parking wraz z oświetleniem przy budynku Urzędu Gminy oraz ZGKiM
    jest bezpłatny i ogólnodostępny dla wszystkich osób parkujących (pracowników,
    interesantów i osób postronnych, które nie załatwiają żadnych spraw w Urzędzie).
    Czynności opodatkowane występujące po Państwa stronie, które pojawiają się obok
    wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu i na które Państwo się
    powołują, nie mogą przesądzać, że zakupy/wydatki zostały w jakimkolwiek zakresie
    dokonane w celu wykonania tych opodatkowanych czynności. Nie ponoszą Państwo
    bowiem wydatków na budowę parkingu wraz z oświetleniem przy budynku Urzędu Gminy
    oraz ZGKiM po to, żeby dokonać wskazanego w stanie faktycznym „odpłatnego wynajmu
    powierzchni komercyjnych” czy „sprzedaży działek pod budowę”, ale przede wszystkim
    dlatego, że jest to miejsce, które służy realizacji zadań własnych Gminy w zakresie
    utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej.
    Jak wskazano na wstępie, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa
    do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami
    opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego
    (powstanie zobowiązania podatkowego).

    Przy czym należy zauważyć, że wykładnia art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie charakteru
    związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, powinna być dokonywana w
    zgodzie z przepisami VI Dyrektywy (a od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), a
    zatem powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo TSUE, w którym, co do
    zasady, przeważa pogląd, że jedynie bezpośredni związek pomiędzy podatkiem
    naliczonym a transakcją opodatkowaną może stanowić podstawę do odliczenia VAT.
    Rozumienie tego bezpośredniego związku zostało szeroko zaprezentowane w orzeczeniu
    Trybunału z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Commissioners of Customs and
    Excise przeciwko Midland Bank plc., w którym stwierdzono, że art. 2 I Dyrektywy oraz art.
    17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby – co do zasady –
    istnienie bezpośredniego związku między daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub
    transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do odliczenia, stanowiło warunek nabycia przez
    podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej oraz aby
    stanowiło podstawę do określenia zakresu tego prawa. Zbadanie, czy w danym przypadku
    istnieje „bezpośredni związek” między transakcjami, leży w gestii sądów krajowych.
    W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00)
    Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi
    istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co
    oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej.
    Niemniej TSUE stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania
    spółek zależnych przez CIBO stanowią koszty ogólne, mające związek z działalnością
    opodatkowaną tej spółki.
    Podobne stanowisko wyraził w orzeczeniu z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03
    Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz.
    W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią
    dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy, a następnie Dyrektywy 2006/112/WE, na
    gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast.
    Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady – że niezbędnym warunkiem
    odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a
    konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową
    kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie.
    Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do
    utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw.
    kosztów ogólnych wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych
    towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element
    cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego
    opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów
    (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna
    działalność daje prawo do odliczenia VAT.
    Należy zauważyć, że w szerokim ujęciu każdy wydatek ma wpływ na działalność Gminy. W
    takim ujęciu każdy wydatek mógłby więc pośrednio podlegać odliczeniu. Jeżeli jednak
    określone wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami niepodlegającymi
    opodatkowaniu podatkiem VAT, to ewentualne doszukiwanie się pośredniego wpływu
    tych czynności na działalność opodatkowaną nie może prowadzić do zmiany ich
    kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest
    bowiem zbyt nieuchwytny, mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego
    związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Zatem nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim daje uprawnienie
    do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku wynika, że zakupy, o które Państwo pytają,
    są dokonywane w celu wykonania usługi niepodlegającej VAT – nieodpłatne udostępnienie
    miejsc parkingowych. W ocenie Organu nie można wskazać, że zakupy związane z budową

    parkingu wraz z oświetleniem przy Urzędzie Gminy oraz ZGKiM mają chociażby pośredni
    związek z Państwa działalnością jako podatnika podatku VAT. Nie istnieje bowiem związek
    przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem
    obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z Państwa działalnością gospodarczą
    można mówić wówczas, gdy zakupy towarów i usług nie przyczyniają się bezpośrednio do
    uzyskania obrotu przez Państwa, np. przez ich odsprzedaż, lecz przez wpływ na ogólne
    funkcjonowanie podatnika VAT, przyczyniają się do generowania przez Państwa obrotu.
    Taka sytuacja, w ocenie Organu, nie ma miejsca w opisanym stanie faktycznym.
    Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, nie można zgodzić się z Państwa twierdzeniem,
    że budowa parkingu wraz z oświetleniem, o którym mowa we wniosku związana będzie
    również z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Państwa.
    W ocenie Organu, wydatki związane z inwestycją polegającą na budowie parkingu wraz z
    oświetleniem przy Urzędzie Gminy oraz ZGKiM będą związane z wykonywanymi przez
    Państwa w ramach zadań własnych czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług. Bowiem, poniesienie wydatków inwestycyjnych swoje
    źródło znajduje w ramach działań, w stosunku do których Państwo realizują zadania
    własne obejmujące sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności
    publicznej oraz obiektów administracyjnych. W konsekwencji, wydatki te nie będą w żaden
    sposób związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, gdyż nie ma pomiędzy
    poniesionymi wydatkami na wykonanie parkingu wraz z oświetleniem a wykonywanymi
    przez Państwa czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT związku przyczynowo-
    skutkowego, nawet o charakterze pośrednim.
    Na potwierdzenie stanowiska Organu należy wskazać na prawomocny wyrok
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 17 listopada 2015 r., sygn. akt I SA
    /Rz 952/15, w którym sąd stwierdził, że: „(...) w przypadku gdy inwestycja wynika z zadań
    własnych gminy i w jakiś sposób wykorzystywana jest w procesie wykonywania czynności
    opodatkowanych, to związek ten - aby dawał prawo do odliczenia podatku naliczonego
    musi być bezpośredni. Inwestycja ta musi służyć wykonywaniu czynności
    opodatkowanych, nie zaś być tylko wykorzystywana przy okazji, poza swym głównym
    celem powstania. Wybudowanie przez Gminę parkingu w żaden sposób nie wpływa na
    wykonywanie przez nią czynności opodatkowanych. Odnosząc powyższe stanowisko do
    realiów niniejszej sprawy można wskazać, że fakt możliwego (potencjalnego),
    okazjonalnego korzystania z parkingu przez osoby, z którymi gmina dokonuje czynności
    cywilnoprawnych (opodatkowanych VAT) nie zmienia oceny, że wykonanie tej inwestycji
    leży w zakresie jej zadań własnych, przy realizacji których działa - w rozumieniu ustawy o
    VAT, jako konsument a nie podatnik. Przyjęcie, że wykorzystanie parkingu przez takie
    osoby skutkuje możliwością odliczenia podatku naliczonego prowadziłoby do nie mającej
    uzasadnienia tezy, że każde wykorzystanie dokonanej przez gminę inwestycji dokonanej
    przez gminę, przez osoby - kontrahentów gminy przy wykonywaniu umów skutkuje
    prawem do odliczenia VAT. Taki pogląd uzasadniałby odliczenie VAT od drogi zbudowanej
    do urzędu, odliczenie VAT od placu zabaw, na którym kontrahenci zostawiają dzieci, idąc
    zawrzeć umowę, odliczenie wiaty przystankowej, na której oczekują na autobus aby
    pojechać do urzędu i zawrzeć umowę itp. Tak szerokie rozumienie tego przepisu w
    odniesieniu do Gminy nie jest zasadne. Nie każdy związek będzie uzasadniał w tym
    przypadku przyznanie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Związek pomiędzy takimi
    inwestycjami i wykonywaniem czynności opodatkowanych jest pośredni i w tym
    konkretnym przypadku nie może dawać uprawnienia do odliczenia podatku - stanowisko
    Ministra jest więc słuszne. Związek ten miałby charakter bezpośredni i dawałby prawo do
    odliczenia (z uwagi na treść art. 15 ust. 6 ustawy o VAT), gdyby np. gmina pobierała opłatę
    (opodatkowaną VAT) za parkowanie. Taka okoliczność jednak pozostaje całkowicie poza
    stanem faktycznym.”
    Podsumowując, nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków
    poniesionych na budowę parkingu wraz z oświetleniem, gdyż zakupy dokonane przez

    Państwa w celu realizacji ww. inwestycji związane są w całym zakresie z czynnościami
    niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym nie zostanie spełniony
    podstawowy warunek uprawniający podatnika VAT do odliczenia podatku naliczonego,
    wynikający z treści art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
    Zatem Państwa stanowisko, w myśl którego Gmina ma prawo do odliczenia VAT od
    wydatków poniesionych na budowę parkingu wraz z oświetleniem do wysokości proporcji
    wynikającej z art. 90 ust. 1 i następne ustawy o VAT oraz ze wzoru wskazanego w § 3 ust. 2
    rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
    w przypadku niektórych podatników jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
    1) z zastosowaniem art. 119a;
    2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w...... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.