Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.263.2023.1.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-16
Teza: W zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT w stosunku do przychodów z odpłatnego zbycia udziałów Spółki, w tym zbycia udziałów nabytych od Innego Udziałowca, jeśli niniejsze przychody uzyskane zostaną w 2023 r.
Słowa kluczowe: spółki-spółka holdingowa; udział-zbycie udziałów; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Opodatkowanie spółek holdingowych-Zwolnienie dochodów spółki holdingowej z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5b-art. 24o-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

15 maja 2023 r. wpłynął za pośrednictwem platformy ePUAP Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT w stosunku do przychodów z odpłatnego zbycia udziałów Spółki, w tym zbycia udziałów nabytych od Innego Udziałowca, jeśli niniejsze przychody uzyskane zostaną w 2023 r.

Treść wniosku jest następująca.

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w CIT od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Udziałowcami Wnioskodawcy są:

a) polska spółka kapitałowa N. D. Sp. z o.o. (nr KRS: (…), posiadająca 90,05 % udziałów Wnioskodawcy);

b) inna polska spółka kapitałowa – P. N. Sp. z o.o.

Jednocześnie bezpośrednim lub pośrednim udziałowcem Wnioskodawcy nie jest i na moment realizacji transakcji objętej niniejszym wnioskiem nie będzie podmiot mający siedzibę lub zarząd lub zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju:

a) wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 ustawy o CIT,

b) wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

c) z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie najmu infrastruktury biurowej, magazynowej i wysoce specjalistycznej powierzchni laboratoryjnej. Działalność ta prowadzona jest w budynkach tworzących wspólnie tzw. park technologiczny, w którym swoje siedziby ulokowały m.in. firmy zajmujące się m.in. projektowaniem zaawansowanych systemów IT, outsourcingiem IT, biotechnologią, logistyką, konsultingiem, działalnością usługową oraz produkcyjną.

Spółka w sposób stały kontynuuje komercjalizację powierzchni biurowej celem utrzymania obecnego poziomu wynajmu oraz prowadzi prace nad projektem budowy nowego biurowca oraz tzw. masterplan na odnowienie istniejącej części parku technologicznego wraz z uwzględnieniem dalszego rozwoju na terenach przyległych. Wymaga to ciągłego dostosowywania oferty świadczonych usług towarzyszących w ramach korzystania z wynajmu powierzchni biurowej na terenie parku technologicznego oraz stworzenia i wdrożenia planu działań marketingowych mających na celu wypromowanie parku technologicznego oraz wygenerowanie zainteresowania najmem powierzchni w nowym budynku.

Przychody netto z działalności podstawowej za rok 2022 r. wyniosły ponad 6,1 mln zł i wzrosły w porównaniu do roku 2021 (w którym kwota przychodów wyniosła ponad 5,1 mln zł). Nie ulega więc wątpliwości, że Wnioskodawca prowadzi tzw. rzeczywistą działalność gospodarczą, o której mowa w art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. d).

Wnioskodawca posiada i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie posiadał udziały m.in. w spółce (dalej: „Spółka”), która spełnia i będzie spełniać łącznie następujące warunki:

a) co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale tej spółki Wnioskodawca posiada i na moment zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie posiadał bezpośrednio na podstawie tytułu własności (dokładniej, Wnioskodawca posiada co najmniej 10% udziałów w Spółce od 2015 r., by następnie zwiększać poziom udziałów w kapitale zakładowym Spółki - ostatnio na podstawie umowy z 30 grudnia 2021 r. do poziomu ponad 64%),

b) nie posiada i nie będzie posiadać tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze,

c) nie jest i nie będzie spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową.

Spółka podlega i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku podlegać będzie nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce oraz prowadzona jest w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wnioskodawca planuje dokonanie w 2023 r. odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w Spółce na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT Przedmiotowa czynność zbycia udziałów w Spółce zostanie poprzedzona jednak zakupem (dokupieniem) od innej polskiej spółki kapitałowej (dalej: „Inny Udziałowiec”) posiadanych przez tego Innego Udziałowca udziałów w Spółce. Inny Udziałowiec posiada poniżej 10% udziałów w Spółce, zaś Wnioskodawca posiada 51% udziałów w kapitale Innego Udziałowca. Tym samym Wnioskodawca w dacie sprzedaży wszystkich udziałów Spółki nie będzie posiadał przez okres co najmniej 2 lat udziałów nabytych od Innego Udziałowca, natomiast będzie przed datą sprzedaży tych udziałów posiadał co najmniej 10% udziałów Spółki przez okres co najmniej 2 lat.

Wyżej wymienione okoliczności faktyczne będące jednocześnie warunkami określonymi w art. 24m ust. 1 pkt 1-3 są już spełnione nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów z planowanego zbycia udziałów. Przykładowo, jeżeli odpłatne zbycie udziałów Spółki nastąpi 1 września 2023 r., a Wnioskodawca będzie posiadał co najmniej 10 % udziałów nieprzerwanie od dnia poprzedzającego 31 sierpnia 2021 r., będą spełnione pozostałe warunki wskazane w art. 24m ust. 1 pkt 1-3. Tym w art. 24m ust. 1 pkt 1 -3 ustawy o CIT, będzie spełniony.

Ponadto Wnioskodawca:

1) nie należy i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku nie będzie należał do podatkowej grupy kapitałowej,

2) nie korzysta i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku nie będzie korzystała ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT.

W przypadku wykonania rozważanych transakcji zbycia udziałów w Spółce oraz podjęcia decyzji o skorzystaniu z regulacji Rozdziału 5b ustawy o CIT, Wnioskodawca co najmniej 5 dni przed dniem zbycia udziałów (akcji) w Spółce, złoży właściwemu dla niego naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia przewidziane w art. 24o ust. 2 ustawy o CIT.

Spółka, w odniesieniu do której Wnioskodawca planuje skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT nie stanowi i na moment zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku nie będzie stanowiła, spółki wskazanej w art. 24o ust. 3, tj. których co najmniej 50% wartości aktywów bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.

**Pytanie**

Czy Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT w stosunku do przychodów z odpłatnego zbycia udziałów Spółki, w tym zbycia udziałów nabytych od Innego Udziałowca, jeśli niniejsze przychody uzyskane zostaną w 2023 r.?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT w stosunku do przychodów z odpłatnego zbycia udziałów Spółki, w tym zbycia udziałów nabytych od Innego Udziałowca, jeśli niniejsze przychody uzyskane zostaną w 2023 r.

Począwszy od 1 stycznia 2022 r., na mocy ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.; dalej: „Ustawa zmieniająca 1”) do ustawy o CIT został dodany Rozdział 5b pt. „Opodatkowanie spółek holdingowych”, który umożliwił spółkom holdingowym skorzystanie z preferencji podatkowej w postaci zwolnienia z CIT zysków ze zbycia udziałów lub akcji krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego (art. 24o ust. 1 ustawy o CIT).

W roku 2022 niektóre przepisy ww. Rozdziału 5b zostały zmienione ustawą z dnia 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2022 r. poz. 2180; dalej: „Ustawa zmieniająca 2”), która w zakresie zmian w Rozdziale 5b ustawy o CIT weszła w życie dnia 1 stycznia 2023 r.

Stosownie do art. 24m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, za spółkę holdingową uznaje się spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, prostą spółkę akcyjną albo spółkę akcyjną będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 (spółka podlegająca nieograniczonemu obowiązków i podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej), spełniającą łącznie następujące warunki:

a) posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej,

b) nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

c) nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,

d) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, przy czym przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio,

e) udziałów (akcji) w tej spółce nie posiada, pośrednio lub bezpośrednio, udziałowiec (akcjonariusz) mający siedzibę lub za rząd lub za rejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju:

\- wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2,

\- wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

\- z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

Zgodnie z art. 24m ust. 2 ustawy o CIT, przepisy niniejszego rozdziału (to jest Rozdziału 5b ustawy o CIT) stosuje się, jeżeli na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów z dywidend albo zbycia udziałów (akcji) warunki określone w ust. 1 pkt 1-4 (tj. m.in. definicja spółki holdingowej) są spełnione nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.

Z kolei zgodnie z art. 24m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, przez spółkę zależną rozumie się spółkę spełniającą łącznie następujące warunki:

a) co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale tej spółki posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności spółka holdingowa,

b) nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze, nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową.

Dodatkowo, w odniesieniu do definicji krajowej spółki zależnej, ustawodawca wskazuje, że oznacza to spółkę zależną będącą spółką z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółką akcyjną, będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 (spółka podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej).

Mając na uwadze informacje przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy:

\- Wnioskodawca spełnia i na moment zdarzenia przyszłego będzie spełniał definicję spółki holdingowej przewidzianą w art. 24m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT,

\- Spółka, której udziały będą zbywane spełnia i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku, będzie spełniać definicję „krajowej spółki zależnej” (przewidzianą w art. 24m ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT).

Stosownie do art. 24o ust. 1 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku dochodowego dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3, pod warunkiem złożenia przez spółkę holdingową właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia.

W kontekście powyższego, istotne jest ustalenie momentu, od którego możliwe jest zastosowanie tzw. reżimu holdingowego (dalej: „Reżimu Holdingowego”), tj. od którego momentu należy liczyć 2 letni okres spełnienia warunków określonych w art. 24m ust. 1 pkt 1-3 (tj. warunków bycia spółką holdingową, spółką zależną oraz krajową spółką zależną), w tym m.in. warunku posiadania udziałów (akcji) przewidzianego odpowiednio w art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. a) oraz art. 24m ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o CIT.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że pierwotne przepisy Reżimu Holdingowego weszły w życie od 1 stycznia 2022 r. na podstawie Ustawy zmieniającej 1. W jej przepisach intertemporalnych nie przewidziano żadnych regulacji odraczających wejście życie Reżimu Holdingowego. Stąd też w ocenie Wnioskodawcy należy przyjąć, że przepisy Reżimu Holdingowego powinny mieć zastosowanie do wszelkich zdarzeń zaistniałych (przychodów uzyskanych) od 1 stycznia 2022 r. Analogiczna sytuacja ma miejsce w przypadku Ustawy zmieniającej 2.

Co więcej, w art. 20 ust. 1 Ustawy zmieniającej 2 wprost wskazano, że przepisy art. 24m oraz art. 24n ust. 1 i ust. 3 w nowym brzmieniu stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r.

Mając na uwadze brzmienie Rozdziału 5b ustawy o CIT obowiązujące od 1 stycznia 2023 r. oraz Ustawy zmieniającej 2, należy wskazać, że ze zwolnienia przewidzianego w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca może korzystać w odniesieniu do przychodów ze zbycia udziałów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r.

Ponadto z przepisów intertemporalnych/przejściowych zawartych ww. Ustawach zmieniających 1 i 2 nie wynika od jakiego momentu okres spełnienia warunków koniecznych do zastosowania Reżimu Holdingowego powinien być liczony, w tym jak należy postąpić w sytuacji gdy warunki były spełnione już przed wejściem w życie regulacji z zakresu Reżimu Holdingowego (tj. przed 1 stycznia 2022 r.). Jeżeli ustawodawca wprost nie wskazał w przepisach od jakiego momentu powinien być liczony okres spełnienia warunków koniecznych do zastosowania Reżimu Holdingowego, w tym warunku posiadania udziałów (akcji), należy przyjąć, że bieg terminu spełnienia warunków do zastosowania Reżimu Holdingowego rozpoczyna się na przykładzie warunku posiadania udziałów (akcji) w dniu nabycia udziałów (akcji) spółki zależnej, a kończy w dniu przed sprzedażą udziałów (akcji).

W przypadku, jeśli ustawodawca chciałby, aby okres spełnienia warunków koniecznych do zastosowania Reżimu Holdingowego liczony był od 1 stycznia 2022 r./1 stycznia 2023 r., to powinien wskazać to literalnie w przepisach przejściowych, czego nie uczynił.

Ponadto, w kontekście minimalnego okresu spełnienia warunków określonych w art. 24m ust. 1 pkt 1-3 ustawy o CIT nieprzerwanie przez okres co najmniej dwóch lat, w tym m.in. warunku posiadania udziałów (akcji) w spółce zależnej, należy również zwrócić uwagę na wykładnię językową fragmentu art. 24m ust. 2 ustawy o CIT - „nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat”. Oznacza to zdaniem Wnioskodawcy, że czas, przez jaki spółka holdingowa ma posiadać udziały w kapitale spółki zależnej ma obejmować okres nie krótszy niż dwa lata. Dwuletni termin należy zaś interpretować w świetle art. 12 par. 4 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z nim, terminy określone w latach kończą się z upływem tego dnia w ostatnim roku, który odpowiada początkowemu dniowi terminu a gdyby takiego dnia w ostatnim roku nie było - w dniu, który poprzedzałby bezpośrednio ten dzień. Sformułowanie „nieprzerwanie” należy natomiast rozumieć jako „trwający stale” lub „trwający bez przerwy”. Jego użycie przez ustawodawcę sugeruje, że niedopuszczalne jest, aby w tym okresie, przez pewien jego wycinek, chociażby minimalny, nie były spełnione warunki określone w art. 24m ust. 1 pkt 1-3 ustawy o CIT, w tym m.in. warunek posiadania udziałów (akcji) w spółce zależnej. Żaden element przywołanej formuły nie wskazuje natomiast, że minimalny nieprzerwany dwuletni okres spełniania warunków określonych w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 ustawy o CIT, w tym m.in. warunku posiadania udziałów (akcji) w spółce zależnej, powinien być liczony od innej daty, niż np. daty nabycia przez Wnioskodawcę udziałów (akcji) - co wynika z istoty stosunku prawnego - w przypadku warunku dotyczącego posiadania udziałów (akcji).

W ocenie Wnioskodawcy, inna od przedstawionej wykładnia analizowanych przepisów - w szczególności dowodzenie, że z analizowanych zwolnień skorzystać można dopiero od 1 stycznia 2024 r. - stałaby w jawnej sprzeczności z podstawowymi zasadami wykładni, w tym zasadą wykładni językowej, celowościowej oraz systemowej, a także zasadą niedopuszczalności stosowania wykładni rozszerzającej przez organy podatkowe na niekorzyść podatnika. Taka wykładnia w oczywisty sposób byłaby sprzeczna z literalnym brzmieniem art. 20 ust. 1 Ustawy zmieniającej 2 i art. 24m ust. 2 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r. oraz godziłaby w założenie racjonalności ustawodawcy, który nie przewidział żadnych regulacji odraczających stosowanie przepisów (w tym w szczególności od daty 1 stycznia 2024 r.).

Tym samym, przykładowo, jeżeli odpłatne zbycie udziałów Spółki nastąpi 1 września 2023 r., a Wnioskodawca będzie posiadał co najmniej 10 % udziałów nieprzerwanie od dnia poprzedzającego 31 sierpnia 2021 r., będą spełnione pozostałe warunki wskazane w art. 24m ust. 1 pkt 1-3. Tym samym, wymóg co najmniej 2 lat nieprzerwanego spełniania warunków określonych w art. 24m ust. 1 pkt 1 -3 ustawy o CIT, będzie spełniony. W rezultacie Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT, w tym również w stosunku do udziałów nabytych od Innego Udziałowca.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT w stosunku do przychodów z odpłatnego zbycia wszystkich udziałów Spółki, jeśli niniejsze przychody ze zbycia udziałów uzyskane zostaną nawet w 2023 r.

Wnioskodawca wskazuje, że analogiczne stanowisko w podobnej sprawie, zostało przedstawione przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach:

a) z 4 lipca 2022 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.164.2022.3.AR,

b) z 24 stycznia 2023 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.242.2022.1.SP,

c) z 7 lutego 2023 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.267.2022.1.AP.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na mocy przepisów ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: „Polski Ład”) od 1 stycznia 2022 r. wprowadzono do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) szereg zmian, a także dodano nowe przepisy, w tym nowe preferencje podatkowe dla spółek holdingowych, które mają sprzyjać lokalizacji spółek holdingowych w Polsce.

W ramach tzw. „Polskiego Ładu” od 1 stycznia 2022 r. wprowadzono do polskiego systemu prawnego instytucję spółki holdingowej. Są to zmiany mające na celu wzmocnienie konkurencyjności polskiego systemu podatkowego. Regulacja jest skierowana do polskich spółek holdingowych, które posiadają krajowe lub zagraniczne spółki zależne. Stanowi ona alternatywę dla funkcjonującej instytucji Podatkowej Grupy Kapitałowej (PGK), gdyż ani spółki zależne spółek holdingowych, ani same spółki holdingowe nie mogą wchodzić w skład PGK.

Przepisy dotyczące m.in. spółek holdingowych zostały zmienione ustawą z dnia 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2022 r. poz. 2180, dalej jako „Ustawa nowelizująca”).

Zgodnie z art. 20 ust. 1 Ustawy nowelizującej:

Przepisy art. 18ed ust. 1, art. 18f ust. 1a i 2, art. 24aa, art. 24m oraz art. 24n ust. 1 i 3 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r.

W aktualnym stanie prawnym, w myśl art. 24m ust. 1 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:

1) krajowej spółce zależnej - oznacza to spółkę zależną będącą spółką z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółką akcyjną, będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1;

2) spółce holdingowej - oznacza to spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, prostą spółkę akcyjną albo spółkę akcyjną będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1, spełniającą łącznie następujące warunki:

a) posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej,

b) nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

c) nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,

d) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, przy czym przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio,

e) udziałów (akcji) w tej spółce nie posiada, pośrednio lub bezpośrednio, udziałowiec (akcjonariusz) mający siedzibę lub zarząd lub zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju:

\- wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2,

\- wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

\- z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych;

3) spółce zależnej - oznacza to spółkę spełniającą łącznie następujące warunki:

a) co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale tej spółki posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności spółka holdingowa,

b) (_uchylona_),

c) nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze,

d) nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

e) (_uchylona_),

4) zagranicznej spółce zależnej - oznacza to spółkę zależną będącą spółką, która spełnia łącznie następujące warunki:

a) ma osobowość prawną,

b) podlega w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, i nie korzysta ze zwolnienia z tego opodatkowania,

c) nie ma siedziby ani zarządu i nie jest zarejestrowana ani położona na terytorium lub w kraju:

\- wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

\- z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

Zgodnie z art. 24m ust. 2 ustawy o CIT:

Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się, jeżeli na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów z dywidend albo zbycia udziałów (akcji) warunki określone w ust. 1 pkt 1-4 są spełnione nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.

Na podstawie art. 24o ustawy o CIT:

1\. Zwalnia się od podatku dochodowego dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3, pod warunkiem złożenia przez spółkę holdingową właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia.

2\. Oświadczenie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia zawiera:

1) imiona i nazwiska lub nazwy, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej stron umowy;

2) nazwę, adres oraz numer identyfikacji podatkowej spółki zależnej, której udziały (akcje) będą zbywane;

3) wskazanie udziału w kapitale spółki zależnej, który będzie przedmiotem odpłatnego zbycia;

4) planowaną datę zawarcia umowy.

3\. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej, jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tych spółek, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, przy czym przepis art. 3 ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT w stosunku do przychodów z odpłatnego zbycia udziałów Spółki, w tym zbycia udziałów nabytych od Innego Udziałowca, jeśli niniejsze przychody uzyskane zostaną w 2023 r.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy, wskazać należy, że zgodnie z powołanym już wyżej art. 24o ust. 1 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku dochodowego dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pod warunkiem złożenia przez spółkę holdingową właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia.

Skorzystanie ze zwolnienia jest możliwe w przypadku spełnienia łącznie warunków wymienionych w definicji spółki holdingowej oraz w definicji spółki zależnej (art. 24m ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o CIT).

Jednym z takich warunków jest posiadanie przez spółkę holdingową bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej (art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o CIT).

Ponadto z definicji spółki zależnej (art. 24m ust. 1 pkt 3 lit. a ww. ustawy) wynika, że co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale tej spółki powinna posiadać bezpośrednio na podstawie tytułu własności spółka holdingowa.

Z kolei z przepisu art. 24m ust. 2 ustawy o CIT wynika, że przepisy niniejszego rozdziału stosuje się, jeżeli na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów z dywidend albo zbycia udziałów (akcji) warunki określone w ust. 1 pkt 1-4 są spełnione nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat. Określony tym przepisem warunek dotyczy zatem również posiadania przez spółkę holdingową bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej.

Zgodnie z przepisami do nowelizacji ustawy o CIT w zakresie reżimu holdingowego, zmienione przepisy o reżimie holdingowym mają zastosowanie do przychodów i dochodów osiągniętych od 1 stycznia 2023 roku. Jednakże, zarówno w przypadku wprowadzenia, jak i nowelizacji reżimu holdingowego, Ustawodawca nie wprowadził żadnych przepisów przejściowych, wskazujących sposób obliczania w/w okresu 2 lat (1 roku do 31 grudnia 2022 roku) nieprzerwanego posiadania 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej.

Istnieją zatem uzasadnione przesłanki interpretacyjne do stwierdzenia, że przepisy ustawy o CIT (w brzmieniu do 31 grudnia 2022 roku) uprawniały do skorzystania z reżimu holdingowego w 2022 roku przy założeniu spełnienia wymaganych warunków, w tym rocznego nieprzerwanego posiadania udziałów/akcji spółki zależnej, przed wejściem w życie przepisów wprowadzających to rozwiązanie – tj. przed 1 stycznia 2022 roku. Analogicznie możliwe jest skorzystanie ze zmienionego reżimu holdingowego już w 2023 roku przy założeniu spełnienia zmodyfikowanych warunków, w tym dwuletniego posiadania udziałów/akcji, przed wejściem w życie przepisów nowelizujących – tj. przed 1 stycznia 2023 roku.

Z opisu zdarzenia przyszłego niniejszej sprawy wynika, że Wnioskodawca od 2015 roku posiada na własność nieprzerwanie co najmniej 10% udziałów w kapitale spółki zależnej. Wysokość posiadanego udziału wzrastała do 30 grudnia 2021 roku, do poziomu 64%. Ponadto, Wnioskodawca planuje dokupić (przed zbyciem wszystkich udziałów) dodatkowo udziały od innego udziałowca posiadającego poniżej 10% udziałów w spółce zależnej.

Zatem należy uznać, że na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów ze zbycia udziałów, Wnioskodawca będzie spełniał warunek określony przepisem art. 24m ust. 2 w związku z art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o CIT. Wnioskodawca będzie właścicielem co najmniej 10% udziałów w spółce zależnej nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.

Mimo więc tego, że w odniesieniu do części udziałów Wnioskodawca nie spełni warunku 2 lat ich posiadania (będą one m.in. dokupione od innego udziałowca spółki zależnej przed zbyciem) zwolnieniu na podstawie art. 24o ust. 1 ustawy o CIT może podlegać dochód ze sprzedaży wszystkich udziałów posiadanych w spółce zależnej.

Z literalnego brzmienia przepisu art. 24m ust. 2 ustawy o CIT nie wynika, że w odniesieniu do wszystkich zbywanych udziałów spełniony powinien być warunek 2 lat ich posiadania na własność. Niezbędne jest jedynie, by na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów ze zbycia udziałów spółka holdingowa posiadała bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów w kapitale spółki zależnej (nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat) i ten warunek w odniesieniu do Wnioskodawcy będzie spełniony na dzień zbycia wszystkich udziałów w 2023 roku.

Zatem, Państwa stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT w stosunku do przychodów z odpłatnego zbycia udziałów Spółki, w tym zbycia udziałów nabytych od Innego Udziałowca, jeśli niniejsze przychody uzyskane zostaną w 2023 r., należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Spółkę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).