Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-675/08-3/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-01-09
Teza: Czy ponoszone przez Spółkę opłaty za korzystanie z informacji geologicznej oraz opłaty za ustanowienie użytkowania górniczego (faktycznie dokonane płatności) stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31.12.2006 r. i od dnia 01.01.2007 r.?
Słowa kluczowe: geologia; informacja; koncesja; kopaliny; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 07 października 2008 r. (data wpływu 16.10.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat za korzystanie z informacji geologicznej oraz opłaty za ustanowienie użytkowania górniczego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat za korzystanie z informacji geologicznej oraz opłaty za ustanowienie użytkowania górniczego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Spółka Akcyjna jest spółką prawa handlowego prowadzącą działalność m.in. w zakresie kopalnictwa rud miedzi i metali nieżelaznych. Działalność górnicza prowadzona jest w Spółce w trzech oddziałach: ZX, ZY, ZZ (oddziały Spółki są wpisanymi do Krajowego Rejestru Sądowego jednostkami działającymi według zasad pełnego wewnętrznego rozrachunku gospodarczego, sporządzającymi bilans, rachunek zysków i strat oraz rachunek przepływów pieniężnych na zasadach ogólnych).

W dniu 29 kwietnia 2004 roku Spółka podpisała ze Skarbem Państwa, w imieniu którego występował Minister Środowiska, umowę o korzystanie za wynagrodzeniem z informacji geologicznej zawartej w dokumentacji geologicznej złoża rud miedzi „AA”.

Z treści przedmiotowej umowy wynika, że stosownie do przepisu art. 47 ust. 1, 2 i 10 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. - Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. z 2005 r. Nr 228, poz. 1947 ze zm.) Skarb Państwa jest uprawniony do rozporządzania prawami do informacji geologicznych.

Przedmiotem umowy jest udostępnienie korzystającemu informacji geologicznej zawartej w następujących dokumentach geologicznych: (…)

Za udostępnienie informacji geologicznej Spółka zobowiązana jest do zapłaty wynagrodzenia w łącznej kwocie X EUR płatnej w złotych polskich, wg średniego kursu euro ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski w dniu płatności, przy czym:

*   pierwsza rata w wysokości Y EUR płatna jest w terminie 30 dni od dnia podpisania umowy,
*   pozostała kwota wynagrodzenia płatna jest w 10 ratach rocznych po Z EUR do dnia 30 czerwca każdego roku, poczynając od roku, w którym nastąpiło wydanie koncesji.

Udostępnienie informacji geologicznej następuje po zapłacie pierwszej raty wynagrodzenia. Jest ono również uzależnione od uzyskania przez Spółkę Koncesji Wydobywczej AA w okresie 30 miesięcy od dnia zawarcia umowy.

Umowa o korzystanie z informacji geologicznej zawarta została na czas określony i obowiązuje od daty wejścia w życie (podpisania umowy) do czasu uzyskania koncesji, a następnie przez okres posiadania przez Spółkę ważnej koncesji na wydobywanie rud miedzi ze złoża „AA”.

Z chwilą wygaśnięcia umowy, względnie jej rozwiązania, Spółce nie przysługuje roszczenie o zwrot ww. wynagrodzenia, jak również nie przysługuje prawo zaliczenia go na poczet wynagrodzenia przy ponownym ubieganiu się o udostępnienie informacji geologicznej.

W celu uzyskania koncesji na wydobywanie rud miedzi Spółka zawarła również umowę o ustanowieniu użytkowania górniczego w celu wydobywania rud miedzi ze złoża „AAP”. Przedmiotowa umowa podpisana została w dniu 24 listopada 2004 r. pomiędzy Skarbem Państwa - Ministrem Środowiska a Spółką. Z umowy wynika, że Skarb Państwa jako wyłączny właściciel wnętrza skorupy ziemskiej obejmującej przestrzeń położoną w granicach administracyjnych gmin G., J. i Z., wraz ze znajdującym się tam złożem rud miedzi „AAP” ustanawia na rzecz Użytkownika Górniczego (Spółka) użytkowanie górnicze pod warunkiem uzyskania koncesji na wydobywanie kopaliny ze złoża rud miedzi „AAP” w terminie do dnia 31 stycznia 2005 r. Użytkowanie górnicze ustanowione zostało na okres 50 lat licząc od dnia uzyskania koncesji, nie dłużej niż okres jej obowiązywania. Użytkowanie górnicze upoważnia Użytkownika Górniczego (Spółkę) do wyłącznego wykorzystania przestrzeni określonej w umowie, w celu wydobywania rud miedzi ze znajdującego się tam złoża „AAP”, a także do wykonywania w jej obrębie wszystkich niezbędnych w tym celu robót i czynności, w sposób określony obowiązującymi przepisami, zwłaszcza ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. - Prawo geologiczne i górnicze oraz podejmowanymi na ich podstawie decyzjami.

Za ustanowienie użytkowania górniczego Spółka zobowiązana jest zapłacić na rzecz Skarbu Państwa kwotę w wysokości X EUR, płatną w złotych polskich wg średniego kursu NBP w dniu zapłaty w następujących ratach:

*   I rata - Y EUR płatna w terminie do dnia 31 stycznia 2005 r.,
*   kolejne 9 rat w wysokości Z EUR płatne w terminie do dnia 31 marca każdego roku, począwszy od 2006 roku.

Uzyskanie przez Spółkę praw do informacji geologicznej dotyczącej złoża AA jak również ustanowienie użytkowania górniczego niezbędne jest do wykazania się tymi prawami przed organem koncesyjnym w postępowaniu o uzyskanie koncesji na wydobywanie kopaliny.

Koncesję na wydobywanie rud miedzi ze złoża „AAP” Spółka uzyskała decyzją - koncesja nr (…) z dnia 25 listopada 2004 roku - wydaną przez Ministra Środowiska. Koncesja wydana została na okres X lat.

Płatności wynikające zarówno z umowy o udostępnienie informacji geologicznej jak i z umowy o ustanowieniu użytkowania górniczego (o których mowa wyżej) regulowane (płacone) są przez Spółkę zgodnie z ww. warunkami umowy.

Złoże o nazwie AAP jest rozpoznane w kategorii rozpoznania a (dokładność +/- 30%) X otworami wierconymi z powierzchni. Zalega na głębokości od 1100 m do 1400 m i charakteryzuje się zmienną miąższością, zmienną intensywnością okruszcowania, a także zróżnicowaną budową wewnętrzną. Przesłanki ekonomiczne wykluczają możliwość eksploatacji tych zasobów w ramach odrębnej jednostki wydobywczej. Najkorzystniejszym sposobem zagospodarowania złoża w obszarze górniczym AAP będzie realizacja modelu kopalni zespolonej, bazującej na infrastrukturze obecnych zakładów górniczych ZX i ZY. Dodatkowo w obszarze górniczym AAP niezbędna jest budowa nowego kompleksu szybowego X. Szyb X będzie szybem wentylacyjnym, wdechowym, dostarczającym świeże powietrze w udostępnione rejony eksploatacyjne o wysokich pierwotnych temperaturach górotworu dochodzących do ok. 47 OC. Projektowana średnica tego szybu wynosi 7,5 m, a jego głębokość wyniesie ok. 1 390 m. Kompleks szybu GG - 1 uwzględnia dodatkowo budowę stacji klimatyzacyjnej z dołową siecią wody lodowej i budowę podziemnej stacji wentylatorów głównych w układzie tłoczącym.

Dla realizacji tak przyjętych założeń modelowych oprócz budowy nowego kompleksu szybowego, niezbędne będzie wykonanie:

*   szerokiego zakresu robót chodnikowych w obszarze górniczym AAP oraz sąsiadujących obszarach górniczych,
*   dostosowanie struktury obecnych kopalń do docelowego modelu kopalni zespolonej dla uzyskania ostatecznego modelu sieci wentylacyjnej oraz transportu urobku (wykorzystanie potencjału łącznie 19 szybów),
*   uzyskanie odpowiedniego przekroju wyrobisk, zmiana funkcji szybów,
*   zabudowa nowych stacji wentylatorowych, budowa struktury transportu poziomego,
*   budowa zbiorników retencyjnych rudy,
*   rozbudowa systemu zasilania w energie elektryczną, itd.

Obszar górniczy (O.G.) AAP zostanie udostępniony z poziomu O.G. BB i O.G. CC z wykorzystaniem obiektów kapitalnych - przekopy, główne wiązki wyrobisk łączące szyby i poziomy wydobywcze, ciągi odstawy urobku oraz szybem X wentylacyjnym, wdechowym bez dodatkowych zadań z podziemną stacją wentylatorów głównych w układzie tłoczącym.

Stan realizacji najważniejszych zadań - zrealizowany zakres rzeczowy przedstawia się następująco: (…)

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ponoszone przez Spółkę opłaty za korzystanie z informacji geologicznej oraz opłaty za ustanowienie użytkowania górniczego (faktycznie dokonane płatności) stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31.12.2006 r. i od dnia 01.01.2007 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami podatkowymi są zarówno koszty, które pozostają w bezpośrednim związku z osiągniętymi przychodami jak i koszty pośrednie, których nie można powiązać z konkretnym przychodem, jednak ich poniesienie jest racjonalne i niezbędne do prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa. Takim kosztem są opłaty wynikające z przedmiotowych umów, zawarcie których warunkuje udzielenie koncesji na wydobywanie rud miedzi, czyli prowadzenie podstawowej działalności gospodarczej Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31.12.2006 r. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Poniesione opłaty są ściśle związane z prowadzoną przez Spółkę koncesjonowaną działalnością gospodarczą w zakresie wydobycia kopalin, dlatego też winny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów stosownie do brzmienia tego przepisu.

Natomiast przepis art. 15 ust. 4 ww. ustawy określał, że koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącane także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Z przytoczonego przepisu wynika, że wydatki które miały pośredni wpływ na osiągnięcie przychodów dotyczące całokształtu działalności gospodarczej Spółki, należy uznać za koszty podatkowe w okresie faktycznego ich poniesienia.

Opłaty z tytułu korzystania z informacji geologicznej oraz opłaty dotyczące ustanowienia użytkowania górniczego, a co się z tym wiąże opłaty związane z uzyskaniem praw do eksploatacji na wydobywanie rud miedzi, nie stanowią kosztu bezpośrednio związanego z osiągniętymi przychodami, nie można ich powiązać z przychodem konkretnego roku podatkowego (mimo że jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego powyżej, Spółka w wyniku toczących się w tym rejonie prac uzyskiwała urobek i tym samym przychody ze sprzedaży produktów z miedzi), tym samym koszty te winny być potraktowane dla celów podatku dochodowego od osób prawnych jako koszty uzyskania przychodów pośrednio związane z przychodami.

W związku z powyższym - w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31.12.2006 r. - w ocenie Spółki, ww. wydatki winny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich faktycznego poniesienia czyli w momencie zapłaty poszczególnych rat.

Z dniem 01.01.2007 r. uległy zmianie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące zasad zaliczania ponoszonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Nie ustanowiono jednocześnie przepisów przejściowych dotyczących kosztów opłat, do których zapłacenia byli zobowiązani podatnicy przed tą datą, a ponoszonych po tej dacie. Wobec powyższego Spółka stoi na stanowisku, że w omawianej sprawie powinny mieć zastosowanie dotychczasowe zasady, tj. dla celów podatku dochodowego od osób prawnych do kosztów uzyskania przychodów należy zaliczyć kolejno uiszczane/ponoszone raty opłat.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w stanie prawnym obowiązującym od dnia 01.01.2007 r. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16.

Przepis art. 15 ust. 4 ww. ustawy stanowi natomiast, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.).

Kwestię kosztów innych niż koszty bezpośrednie reguluje ust. 4d tejże ustawy, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Przedmiotowych opłat, które były i będą ponoszone na przestrzeni lat 2004 - 2015 nie można przypisać do konkretnego przychodu osiągniętego w konkretnym roku podatkowym, a tym samym opłaty te winny być traktowane dla celów podatku dochodowego od osób prawnych jako pośredni koszt uzyskania przychodów.

Mając jednak na uwadze fakt, że część opłat związanych z realizacją ww. umów poniesiona została przez Spółkę w latach 2004 - 2006 nie ma możliwości ani podstaw prawnych do tego aby opłaty ponoszone po dniu 1.01.2007 r. zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do okresu, na który umowy zostały zawarte (udzielona koncesja).

Zauważyć również należy, że wielkość ponoszonych opłat w kolejnych latach podatkowych nie jest ostatecznie znana Spółce, gdyż jak wynika z zawartych umów opłaty wymagane przez Skarb Państwa ustalone są w EUR, a płatność winna nastąpić w złotych polskich wg średniego kursu NBP w dniu zapłaty. W konsekwencji, faktyczna kwota raty (wydatek) będzie znana w przyszłości po ogłoszeniu średniego kursu NBP na dzień płatności, przy czym zapłata przez Spółkę danej raty jest płatnością dotyczącą realizacji umów zarówno w okresach przeszłych (od 2004 r. do dnia dokonania zapłaty raty) jak i w okresach przyszłych (po dacie dokonania płatności raty). Stąd też w ocenie Spółki, niemożliwym jest rozłożenie w czasie rat opłacanych przez Spółkę po dniu 01.01.2007 r. Spółka pomija tu fakt, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazują też czy w stanie faktycznym występującym w Spółce, rozłożyć w czasie należałoby sumę rat nie opłaconych na dzień 01.01.2007 r. (mimo, że ich ostateczna wartość nie jest znana z uwagi na brak wiedzy co do wysokości kursów EUR w latach przyszłych) czy też każda rata z osobna podlegałaby rozłożeniu w czasie - mimo, iż jak wskazano powyżej płatność danej raty dotyczy także zapłaty za już zrealizowaną część umowy).

Spółka pragnie również zauważyć, że opłaty za korzystanie z informacji geologicznej oraz opłaty za ustanowienie użytkowania górniczego zarówno w stanie prawym obowiązującym do 31.12.2006 r. jak i po tej dacie, zgodnie z postanowieniami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie mogą być zaliczone do wartości niematerialnych i prawnych. W art. 16b ww. ustawy znajduje się zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Wśród wymienionych w tym przepisie wartości niematerialnych i prawnych brak jest takich praw jak prawa do korzystania z informacji geologicznej czy też prawa użytkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie nadmienia się, iż zgodnie z nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wprowadzoną ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), art. 15 ust. 4e otrzymał następujące brzmienie: „Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów”. Powyższa zmiana nie ma jednak wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie.

Jednocześnie informuje się, iż w zakresie stanu faktycznego została wydana odrębna interpretacja w dniu 09 stycznia 2009 r. nr ILPB3/423-675/08-2/ŁM.

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.