Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.325.2017.2.DJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-28
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; spadek; współwłasność; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 25 października 2017 r. (data wpływu 27 października 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 listopada 2017 r. (data wpływu 20 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 6 listopada 2017 r., nr 0112-KDIL3-2.4011.325.2017.1.DJ, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a uzupełnieniem wniosku nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 6 listopada 2017 r., skutecznie doręczono w dniu 10 listopada 2017 r., natomiast w dniu 20 listopada 2017 r. (data nadania 16 listopada 2017 r.), do tut. organu wpłynęło pismo stanowiące odpowiedź na ww. wezwanie.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania**
*   **oraz Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania**

**

przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 22 lutego 2016 r. zmarła ciocia Wnioskodawcy, która była współwłaścicielką zabudowanej nieruchomości rolnej (w wysokości 4/5 części. Drugim współwłaścicielem nieruchomości jest jej brat A (w wysokości 1/5).

W skład nieruchomości rolnej wchodzą:

*   działka numer 1157 zabudowana o powierzchni 0,1131 ha - stanowiąca tereny mieszkaniowe,
*   działka nr 548 o powierzchni 0,81 ha (osiemdziesiąt jeden arów) - stanowiąca grunty orne.

Łączna powierzchnia nieruchomości wynosi: 0,9231 ha.

W wyniku prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 24 października 2016 r., spadek po zmarłej nabyli na podstawie ustawy:

*   jej bracia B i A - w równych częściach po 1/4 (jednej czwartej),
*   jej bratanica C i bratanek D - w równych częściach po 1/8 (jednej ósmej) - zstępni po zmarłym wcześniej bracie E,
*   jej bratanek F oraz bratanice: G, H i I - w równych częściach po 1/16 (jednej szesnastej) - zstępni po zmarłym wcześniej bracie J.

W trakcie postępowania spadkowego zmarła bratanica I. Jej zstępnymi zostały jej dzieci: K i L, w częściach równych po 1/2 (jednej drugiej).

W wyniku zgodnej woli współwłaścicieli, w dniu 9 września 2017 r. doszło przed notariusz do sprzedaży nieruchomości.

W czasie sprzedaży przedłożono notariuszowi następujące dokumenty:

*   zaświadczenie Burmistrza z dnia 11 lipca 2017 r. stwierdzające, że:
    
    *   zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego części gminy zatwierdzonym dnia 23 czerwca 2005 r., działka numer 548 przeznaczona jest pod tereny rolniczej przestrzeni produkcyjnej/uprawy polowe oraz użytki zielone,
    *   działka numer 1157 przeznaczona jest pod teren zabudowy zagrodowej i mieszkaniowej jednorodzinnej
    
    oraz informujące, że:
    *   przedmiotowe działki nie znajdują się w obszarze rewitalizacji ani w specjalnej strefie rewitalizacji,
    *   zaświadczenie Starostwa Powiatowego z dnia 30 czerwca 2017 r. stwierdzające, że dla działki nr 548 oraz działki numer 1157 nie został sporządzony uproszczony plan urządzenia lasu, jak również nie była wydana decyzja na podstawie art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach,
*   zaświadczenie wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 3 lipca 2017 r. stwierdzające, że podatek z tytułu dziedziczenia nie należy się, gdyż zastosowano zwolnienie od podatku wynikające z art. 4 i 9 ustawy o podatku od spadków i darowizn (w stosunku do wszystkich spadkobierców),
*   dwa zaświadczenia wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 5 lipca 2017 r. stwierdzające, że podatek z tytułu dziedziczenia po I nie należy się, gdyż zastosowano zwolnienie od podatku,
*   wypisy z rejestru gruntów i wypis z rejestru budynków wydane przez Starostwo Powiatowe, dnia 30 czerwca 2017 r., obejmujące przedmiotowe działki stanowiące: tereny mieszkaniowe i grunty orne,
*   odpis ostatecznej decyzji Prezesa Agencji Nieruchomości Rolnych z dnia 3 sierpnia 2017 r. wyrażającej zgodę na nabycie nieruchomości oznaczonej działkami 548 i 1157,

które potwierdzają rolny charakter nieruchomości.

Jednocześnie kupująca oświadczyła w akcie notarialnym, że kupuje nieruchomość z majątku osobistego, w celu utworzenia gospodarstwa rolnego i prowadzenia na niej działalności rolniczej.

Notariusz poinformowała nabywającą o treści art. 2b ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego z dnia 11 kwietnia 2003 r. (Dz. U z 2012 r., poz. 803 ze zmianami).

W uzupełnieniu wniosku wspólnego Wnioskodawca doprecyzował, że sprzedana w dniu 9 września 2017 r. nieruchomość rolna składała się z następujących części:

1.  działki nr 1157, nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym. Powierzchnia gruntu: 0,1131 ha; powierzchnia użytkowa budynku: 86 m2. Budynek drewniany. Rok budowy 1943. Zgodnie z:
    1.  wypisem z rejestru gruntów i wypisem z rejestru budynków wydanym przez Starostwo Powiatowe w dniu 30 czerwca 2017 r. - są to: tereny mieszkaniowe,
    2.  zaświadczeniem Burmistrza z dnia 11 lipca 2017 r. stwierdzające, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego części gminy zatwierdzonym w dniu 23 czerwca 2005 r. - działka przeznaczona jest pod teren zabudowy zagrodowej i mieszkaniowej jednorodzinnej.
2.  działki nr 548, niezabudowanej nieruchomości o powierzchni 0,81 ha, które stanowią grunty rolne klasy IIIA.

Zgodnie z:

*   wypisem z rejestru gruntów wydanym przez Starostwo Powiatowe w dniu 30 czerwca 2017 r. - są to: grunty orne klasy IIIA;
*   zaświadczeniem Burmistrza z dnia 11 lipca 2017 r. stwierdzające, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego części gminy zatwierdzonym w dniu 23 czerwca 2005 r. - działka przeznaczona jest pod tereny rolniczej przestrzeni produkcyjnej/uprawy polowe oraz użytki zielone.

Łączna powierzchnia obu nieruchomości to 0,9231 ha. Całkowita powierzchnia gruntów ornych wynosi 0,81 ha, co w przeliczeniu na hektar przeliczeniowy daje wartość 1,134 (obliczenie wg wzoru: współczynnik 1,40 dla obszaru gminy i klasy użytków rolnych x powierzchnia działki), co kwalifikuje je jako gospodarstwo rolne wg definicji ustawy o podatku rolnym (Dz. U z 2017 r., poz. 1892 - art. 2 ust. 1). Taką samą wartość powierzchni wyrażonej w hektarach przeliczeniowych, podają nakazy płatnicze wystawione przez Urząd Gminy.

Na całości nieruchomości była i jest prowadzona działalność rolnicza. Nabywca kupił ją w celu utworzenia gospodarstwa rolnego i kontynuowania działalności rolniczej. Zgodę na nabycie przez kupującego obu działek wyraził Prezes Agencji Nieruchomości Rolnych dnia 3 czerwca 2017 r. Tak więc całość nieruchomości nie utraciła swojego charakteru rolnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanej sytuacji obowiązuje opłata podatku dochodowego od dochodu ze sprzedaży nieruchomości rolnej?

Zdaniem Zainteresowanych, w opisanej sytuacji nie są zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego w związku z treścią przepisu wyrażonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku od osób fizycznych, gdyż:

*   grunty są zakwalifikowane jako użytki rolne,
*   powierzchnia użytków rolnych przekracza wymagany w ustawie o podatku rolnym 1 ha przeliczeniowy,
*   po sprzedaży nieruchomość nie utraciła swojego charakteru rolnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Zainteresowani w 2016 r. – wraz z innymi spadkobiercami – w drodze dziedziczenia nabyli udziały w nieruchomości rolnej, którą stanowi działka nr 1157 o powierzchni 0,1131 ha oraz działka nr 548 o powierzchni 0,81 ha. Łączna powierzchnia nieruchomości wynosi 0,9231 ha, jednakże całkowita powierzchnia gruntów ornych na działce nr 548 wynosi 0,81 ha, co w przeliczeniu na hektar przeliczeniowy daje wartość 1,134, a tym samym kwalifikuje je jako gospodarstwo rolne w definicji ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U z 2017 r., poz. 1892).W wyniku zgodnej woli współwłaścicieli w dniu 9 września 2017 r. nieruchomość została sprzedana kupującej, która w akcie notarialnym oświadczyła, że kupuje nieruchomość w celu utworzenia gospodarstwa rolnego i prowadzenia na niej działalności rolniczej.

W związku z przedstawionym powyżej opisem Zainteresowani powzięli wątpliwość, czy z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomości powinni zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, ze z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z uwagi zatem na fakt, że w rozpatrywanej sprawie nabycie przez Wnioskodawcę udziału w nieruchomości rolnej w drodze spadku nastąpiło w dniu 22 lutego 2016 r., a sprzedaży dokonano w dniu 9 września 2017 r., czyli przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia, stanowi ona dla Zainteresowanego źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości rolnej, nabyty przez Wnioskodawcę w drodze spadku podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym według zasad obowiązujących od 1 stycznia 2009 r.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie natomiast do zapisów art. 30e ust. 2 ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy podatkowej, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d – zgodnie z art. 22 ust. 6e cytowanej ustawy – ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jednakże nadmienić należy, że na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „gospodarstwo rolne”. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 tejże ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1892).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego – co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów – wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r., poz. 1034) oraz Załącznika Nr 6 do tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  grunty rolne;
2.  grunty leśne;
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane;
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery "E" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R;
5.  (uchylony);
6.  grunty pod wodami;
7.  tereny różne oznaczone symbolem - Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia, grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem - R,
    2.  sady, oznaczone symbolem - S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem - Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem - W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem - Lzr;
2.  nieużytki, oznaczone symbolem - N.

Tak więc zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

*   sprzedawane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne,
*   w chwili sprzedaży muszą stanowić gospodarstwo rolne, tj. będący własnością (współwłasnością) lub znajdujący się w posiadaniu osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy lub jego część składową,
*   sprzedaż ma dotyczyć całości lub części gospodarstwa rolnego, co oznacza, że transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego bądź niektóre z nich (jego część),
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Jeżeli zatem zostaną zachowane powyższe warunki, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości łącznie z innymi współwłaścicielami) korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Podstawowym warunkiem uznania gruntów za gospodarstwo rolne jest ich sklasyfikowanie w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne oraz ich powierzchnia określana jako norma obszarowa. Istotny jest zatem charakter i powierzchnia zbywanych działek. Oznacza to, że jeżeli łączna powierzchnia gruntów stanowiących własność (współwłasność) lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy użytków rolnych, jest to gospodarstwo rolne w rozumieniu cytowanego wyżej art. 2 ustawy o podatku rolnym. W przypadku, gdy grunt nie spełnia normy obszarowej, nie może być uznany za gospodarstwo rolne.

Jeśli zatem w dacie sprzedaży gruntów nawet sklasyfikowanych jako użytki rolne ich zbywca nie jest właścicielem lub współwłaścicielem gospodarstwa rolnego (jego posiadaczem), a więc zbywane przez niego grunty – same bądź łącznie ze stanowiącymi własność lub współwłasność zbywcy gruntami – nie tworzą gospodarstwa rolnego zbywcy, to przychód uzyskany z ich sprzedaży nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy. Przedmiotowe zwolnienie nie dotyczy bowiem użytków rolnych, lecz użytków rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Nie wystarczy więc, że charakter sprzedawanej działki będzie rolny, jeśli działka ta nie będzie stanowiła gospodarstwa rolnego lub jego części.

Należy także zauważyć, że art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, dotyczy sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, co oznacza, że transakcja może obejmować, np. wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego bądź niektóre z nich. Sprzedaż całości lub części gospodarstwa rolnego następuje wyłącznie w sytuacji, gdy łącznie wszyscy współwłaściciele sprzedają gospodarstwo rolne lub część gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy bowiem sprzedaży jedynie udziału w gospodarstwie rolnym lub udziału w jego części.

Jak wskazano, jedną z przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest również konieczność zachowania charakteru rolnego gruntu. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy, co do dalszego przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu nawet wówczas, gdy nieruchomość taka jest sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, czy też umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Należy ponadto wskazać, że utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony umowy winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

Podsumowując, z przywołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy wynika, że dla zaistnienia zwolnienia w nim przewidzianego muszą zaistnieć łącznie powyższe przesłanki. Jedna z nich ma charakter pozytywny i polega na sprzedaży całości lub części gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Kolejna zaś przesłanka ma charakter negatywny, a mianowicie nie może nastąpić utrata charakteru rolnego tych gruntów w związku z ich sprzedażą. Oceniając spełnienie tej przesłanki, należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości. Jeżeli zatem zostaną zachowane powyższe warunki, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego.

W rozpatrywanej sprawie w dniu 9 września 2017 r. dokonano sprzedaży nieruchomości rolnej, składającej się z dwóch działek: działki nr 1157 o powierzchni 0,1131 ha oraz działki nr 548 o powierzchni 0,81 ha. Działka nr 1157 zgodnie z wypisem z rejestru gruntów i z rejestru budynków oznaczona jest jako tereny mieszkaniowe, natomiast działka nr 548 w rejestrze gruntów widnieje jako grunty orne klasy IIIA. Łączna powierzchnia nieruchomości to 0,9231 ha, jednakże zauważyć należy, że całkowita powierzchnia gruntów ornych na działce nr 548 wynosi 0,81 ha, co w przeliczeniu na hektar przeliczeniowy daje wartość 1,134. Oznacza to, że przedmiotowe działki kwalifikują się jako gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. Działki te - w wyniku zgodnej woli współwłaścicieli - zostały sprzedane na rzecz jednego nabywcy, która w akcie notarialnym oświadczyła, że kupuje nieruchomość w celu utworzenia gospodarstwa rolnego i prowadzenia na niej działalności rolniczej.

Tym samym stwierdzić należy, że w wyniku sprzedaży przez wszystkich współwłaścicieli w dniu 9 września 2017 roku nieruchomości rolnej, składającej się z działek nr 1157 i 548, stanowiących gospodarstwo rolne oraz z uwagi na fakt, że nabywca powyższej nieruchomości kupił ją w celu utworzenia gospodarstwa rolnego i prowadzenia działalności rolniczej, czyli w związku z tą sprzedażą przedmiotowa nieruchomość nie straciła charakteru rolnego - przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży udziału w przedmiotowych działkach może skorzystać ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego z ww. tytułu.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

**