Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-70/16/AGW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-04-13
Teza: Wyłączenie z opodatkowania zbycia działki gruntu.
Słowa kluczowe: działki; grunty; opodatkowanie; wyłączenie; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2016 r. (data wpływu 22 stycznia 2016 r.), uzupełnionym w dniu 24 marca 2016 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania zbycia działki gruntu 00/5 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 24 marca 2016 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania zbycia działki gruntu 00/5.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będąc stanu wolnego (obecnie jest w związku małżeńskim), nabył nieruchomość rolną położoną w B, Gmina K., oznaczoną w ewidencji gruntów jako działka nr 000 Dnia 15 listopada 2010 r. uzyskał dla niej decyzję o warunkach zabudowy, polegającą na budowie ośmiu domów mieszkalnych jednorodzinnych, wolnostojących wraz z niezbędną infrastrukturą. W oparciu o tę decyzję Wójt Gminy K. wydał decyzję o podziale przedmiotowej nieruchomości, na podstawie której podzielono ją na 9 działek, z czego 6 działek Wnioskodawca darował w 2011 r. bratankom (00/1, 00/2, 00/3, 00/4, 00/7, 00/8). Jedna z działek (00/6) została sprzedana. Pozostały dwie działki, tj. 00/5 oraz 00/9 (zachowała status nieruchomości rolnej - dalej jest prowadzona działalność rolnicza). Pierwotnie na działce 00/5 Wnioskodawca zamierzał wybudować dla siebie dom, jednakże z uwagi na brak funduszy odstąpił od tego zamiaru i działkę tę ma zamiar sprzedać. Działki zostały uzbrojone w infrastrukturę energetyczną w wyniku elektryfikacji tego obszaru przez spółkę E.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że:

1.  nie prowadzi działalności gospodarczej,
2.  jest zarejestrowanym podatnikiem VAT od września 2008 r.,
3.  działkę 00 nabył 22 kwietnia 1999 r. od AWRSP,
4.  działka od momentu nabycia była wykorzystywana tylko w prowadzonej działalności rolniczej, również po podziale,
5.  działkę 00 podzielił aby móc darować bratankom 6 wydzielonych działek, jedną chciał sprzedać, a uzyskane pieniądze przeznaczyć na budowę domu. Jednak sytuacja domowa spowodowała, że pieniądze zostały przeznaczone do gospodarstwa rolnego (kredyty na rozwój i prowadzenie gospodarstwa), dlatego z powodu braku środków do budowy postanowił również tą działką (00/5) sprzedać,
6.  nie zamierza wykonywać innych czynności względem działki 00/5 z powodu braku środków finansowych,
7.  działka będzie oferowana na rynku przez biuro nieruchomości.

Zdarzeniem przyszłym będzie sprzedaż przez Wnioskodawcę działki nr 00/5.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż działki 00/5 podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działki 00/5 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy ona bowiem do majątku prywatnego.

W przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze sprzedażą nieruchomości stanowiących przedmiot działalności gospodarczej, ale ze sprzedażą związaną z czynnościami dotyczącymi zwykłego wykonywania prawa własności.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wyklarował się także pogląd, że jeśli rolnik nabył grunty na potrzeby powiększenia gospodarstwa rolnego, a dopiero kilka lat później następuje przekwalifikowanie gruntów i ich sprzedaż, wówczas w zakresie tej sprzedaży nie jest podatnikiem (tak WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 6 kwietnia 2009 r., I SA/Po 1506/08).

Orzecznictwo wskazuje również, że w przypadku sprzedaży gruntu jako budowlanego, sytuację tę należy potraktować jako wcześniejsze wycofanie gruntu z działalności gospodarczej (rolniczej) i przekazanie na potrzeby własne. Późniejsza sprzedaż gruntu jest już dokonywana prywatnie przez rolnika (jest traktowana jako sprzedaż majątku osobistego). Tak wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 17 marca 2009 r. I SA/Wr 1229/08. Sprzedaż działki nastąpi więc w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Trzeba podkreślić, że działań Wnioskodawcy, polegających na uzyskaniu decyzji o warunkach zabudowy oraz uzyskaniu decyzji podziałowej nie należy utożsamiać z profesjonalnym charakterem tych czynności, analogicznych do działań podmiotów, które trudnią się obrotem nieruchomościami zawodowo. Także liczba transakcji zbycia nieruchomości (darowizny oraz sprzedaż) nie stanowi w tym konkretnym przepadku, że są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dużych transakcji zbycia można dokonywać również jako czynności osobistych.

O zakwalifikowaniu takiej transakcji, jako podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, decydują czynności obiektywne, które można ustalić na podstawie kryteriów charakterystycznych dla wykonywania działalności gospodarczej, których w analizowanym stanie faktycznym brak. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie spełnia więc przesłanek, określonych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 (w związku z art. 2 pkt 6 oraz art. 5 ust. 1) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle cytowanego przepisu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Aktywność Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym nie będzie miała charakteru ciągłego a jedynie incydentalny, co powoduje, że nie prowadzi On działalności gospodarczej i w konsekwencji nie jest podatnikiem podatku VAT. Powyższe stanowisko potwierdza także orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 marca 2015 r. I FSK 1859/13. Zdaniem NSA przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną: przesłanka „stałości” działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12 dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza wykonywana była stale. Stanowisko wyraźnie wzmacnia wyrok NSA z dnia 18 października 2011 r. I FSK 1536/10, zgodnie z którym brak jest w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług unormowań, które jasno i precyzyjnie wskazywałyby na fakt transpozycji do tej ustawy możliwości (opcji) określonej w art. 12 ust. 1 i 3 dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 28 listopada 2006 r. nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2007 r. ze zm.; poprzednio art. 4 ust. 3 VI dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów prawa Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku, Dz. Urz. UE L 145), co do uznania za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą w zakresie pojedynczej dostawy terenu budowlanego.

Także zdaniem NSA okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. W ocenie Wnioskodawcy, także fakt uzbrojenia działek przez zakład energetyczny nie ma wpływu na prywatny charakter zbycia. Nastąpiło to bowiem przy okazji elektryfikacji tego obszaru. W orzecznictwie sądowym przyjmuje się także, iż działalność handlowa (utożsamiana tu z gospodarczą w tym zakresie) nie jest ograniczana w czasie i nie kończy się po sprzedaży z góry określonej ilości towarów. Z tego powodu nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych). Potwierdza to m.in. wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2010 r., I FSK 1626/08.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami – w myśl art. 2 pkt 6 powołanej ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi implementację art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 34 str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta zarówno w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w art. 9 ust. 1 ww. Dyrektywy ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnika” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 cyt. Dyrektywy, państwa członkowskie mogą również uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie zawiera transakcje związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu ww. art. 9 ust. 1, w szczególności (…) dostawy działek budowlanych. Przez działkę budowlaną rozumie się każdą działkę nieuzbrojoną lub uzbrojoną, uznaną za budowlaną przez państwa członkowskie.

Wskazać należy, że ustawodawca nie określił wymogów formalnych, którym odpowiadać ma podatnik, aby mógł być uznany za producenta, usługodawcę lub handlowca.

W dniu 15 września 2011 r. został wydany wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10), który wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np. NSA z dnia 23 lipca 2013 r. (sygn. akt I FSK 1386/12), z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11), i z dnia 3 marca 2015 r. (sygn.. akt I FSK 1859/13) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), i z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11). Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych regulacji prawnych, przy uwzględnieniu wniosków płynących z ww. orzeczeń prowadzi do stwierdzenia, że o ile rzeczywiście chciał Pan wykorzystywać działkę nr 00/5 na cele prywatne (wybudować dom dla siebie), w planowanej transakcji dostawy nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Z treści wniosku nie wynika bowiem, żeby podjął Pan szereg zorganizowanych czynności zmierzających do sprzedaży przedmiotowego gruntu. Co prawda wystąpił o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i dokonał podziału pierwotnie nabytego gruntu (działki nr 00) na 9 działek, i grunt ten został uzbrojony w infrastrukturę energetyczną w wyniku elektryfikacji tego obszaru, nie podjął Pan działań wskazujących na profesjonalny obrót nieruchomościami, mających na celu przygotowanie działki do zbycia (działania marketingowe, wykonanie przyłączy wodnych, kanalizacyjnych). Z tego powodu uznać należy, że nie będzie Pan działał jak profesjonalny handlowiec, zajmujący się obrotem gruntami. W konsekwencji należy stwierdzić, że w tej konkretnej sytuacji będzie korzystał Pan z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Stąd też ww. czynność będzie stanowić działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie będą miały zastosowania. Tym samym dostawa działki nr 00/5 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.