Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1263/09/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-03-10
Teza: Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny.
Słowa kluczowe: aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; udział; udział-objęcie udziałów; wartość-wartość nominalna; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2009r. (data wpływu do tut. Biura 21 grudnia 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Zamierza objąć udziały w spółce kapitałowej s.a.r.l. (odpowiednik polskiej spółki z o. o.) z siedzibą w Luksemburgu, (dalej L.). Wnioskodawczyni zamierza objąć udziały nowej emisji poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci m.in. papierów wartościowych (m.in. akcje, obligacje) oraz aportu wierzytelności. Przedmiotem aportu nie będzie ani przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej: papiery wartościowe).

W L. w wyniku przyszłych zdarzeń gospodarczych będzie istniał znaczny kapitał zapasowy. W związku z powyższym wnioskodawczyni dokona aportu papierów wartościowych w części na kapitał zakładowy a w części na kapitał zapasowy w takiej proporcji, jaka będzie istniała w chwili dokonywania aportu, tak żeby nie pokrzywdzić wspólników, którzy nie zdecydują się na objęcie udziałów nowej emisji.

Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia inwestycji na rynkach kapitałowych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku późniejszego zbycia tak objętych udziałów L. kosztem uzyskania przychodu będzie wartość nominalna udziałów?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem wnioskodawczyni, w momencie późniejszej sprzedaży tak objętych udziałów spółki L., kosztem uzyskania przychodu będzie nominalna wartość tych udziałów (zgodnie art. 22 ust 1f pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) odpowiadająca przychodowi rozpoznanemu przy operacji wniesienia aportu, natomiast przychodem, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) przedmiotowej ustawy, kwota uzyskana ze sprzedaży (kwota należna z tytułu odpłatnego zbycia, tj. wartość rynkowa).

W konsekwencji, konstrukcja przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zapewnia, że ostatecznie opodatkowaniu podlega (łącznie przy aporcie i zbyciu objętych za aport udziałów) co najmniej identyczna wartość dochodu niezależnie od wartości nominalnej udziałów objętych za aport.

Jeśli przy wniesieniu aportu w sposób opisany we wniosku, wnioskodawczyni wykaże przychód w wysokości wartości nominalnej obejmowanych udziałów (niższej niż wartość rynkowa wnoszonych aktywów), będzie on uprawniony do rozpoznania jedynie odpowiednio niższych (odpowiadających wartości nominalnej objętych udziałów, tj. wcześniej rozpoznanego przychodu) kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia tak objętych udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawczyni w zakresie ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów. W zakresie dotyczącym określenia skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci papierów wartościowych (m.in. akcji, obligacji) oraz wierzytelności do spółki kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu została wydana odrębna interpretacja.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przepisy art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a tej ustawy).

Z uwagi na to, iż z przedmiotowego wniosku wynika, że wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży nabytych w zamian za wkład niepieniężny udziałów w spółce kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu w przedmiotowej sprawie należy odwołać się do Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Luksemburgu w dniu 14 czerwca 1995r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527)

W sytuacji uzyskania przychodu z kapitałów pieniężnych zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 4 ww. umowy zatytułowany „Zyski z przeniesienia własności majątku”, z treści którego wynika, że zyski osiągane z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ust. 1, 2 i 3, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, o tym w jaki sposób będą ustalane koszty uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziałów przez wnioskodawczynię decydować będą każdorazowo postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania podpisanej pomiędzy Rzeczypospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga, w którym znajdować się będzie siedziba spółki, której udziały wnioskodawczyni będzie zbywała.

Przyjmując, że osiągnięty przychód z tytułu zbycia objętych za wkład niepieniężny udziałów w spółce mającej siedzibę w Luksemburgu, podlegać będzie opodatkowaniu w miejscu zamieszkania wnioskodawczyni, a więc w Polsce, należy skutki podatkowe przedmiotowej transakcji ocenić w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zauważyć, że ustawa ta z założenia przewiduje powszechność opodatkowania. W szczególności zasadę tę określa art. 9 ust. 1 tej ustawy, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak wynika z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne. Za przychody z kapitałów pieniężnych, w myśl przepisu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a), w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Stosownie do przepisu art. 19 w związku z art. 17 ust. 2 ww. ustawy podatkowej, przychodem z odpłatnego zbycia udziałów - jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa strony umowy sprzedaży do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej.

W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Przy ustalaniu wartości przychodów z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną należy stosować przepisy art. 19 ustawy podatkowej.

Dochód uzyskany ze zbycia udziałów w spółkach kapitałowych podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 30b ust. 1 ww. ustawy, tj. w wysokości 19% uzyskanego dochodu.

Dochód ten oraz koszty uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów ustala się w zależności od rodzaju wkładu, za który zostały objęte udziały. Prawo przewiduje, że udziały (akcje) w spółkach mających osobowość prawną mogą być obejmowane za wkład pieniężny czyli gotówkę bądź za wkład niepieniężny.

Stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 4 dochód stanowi różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce mającej osobowość prawną, a kosztami uzyskania przychodów ustalonymi zgodnie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 przedmiotowej ustawy.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie przepis art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiący, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1.  nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) albo wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje) albo wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,
2.  wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg przedsiębiorstwa, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji) albo wkładów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

Jak wynika z powyższego w sytuacji, kiedy objęcie zbywanych udziałów (akcji) w spółce nastąpiło w zamian za wkład niepieniężny, koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów wnioskodawczyni ustali zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 22 ust. 1f ustawy. A zatem kosztem uzyskania przychodu będzie nominalna wartość udziałów (akcji) z dnia objęcia.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, iż stanowisko wnioskodawczyni twierdzącej, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółce mającej siedzibę w Luksemburgu objętych przez wnioskodawczynię w zamian za wkład niepieniężny w postaci papierów wartościowych (m.in. akcji, obligacji) oraz wierzytelności, kosztami uzyskania przychodu wnioskodawczyni na dzień zbycia udziałów ww. spółki będzie wartość udziałów objętych za wkład niepieniężny, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.