Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-909/13-4/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-01-09
Teza: Określenie podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży zestawów towarów w cenach promocyjnych.
Słowa kluczowe: cena; obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; promocja; promocja-akcja promocyjna; rabaty; towar-sprzedaż towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2013 r. (data wpływu 8 października 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 grudnia 2013 r. (data wpływu 20 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży zestawów towarów w cenach promocyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży zestawów towarów w cenach promocyjnych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 grudnia 2013 r. (data wpływu 20 grudnia 2013 r.) o dane osoby, która w imieniu Wnioskodawcy złożyła podpis na wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

X Sp. z o.o. Sp. k. (dalej: „Wnioskodawca”) w ramach swojej działalności organizuje Akcję Promocyjną pod nazwą „Y” na zasadach programu lojalnościowego, której uczestnikami mogą być kontrahenci Wnioskodawcy będący bezpośrednimi dystrybutorami produktów Wnioskodawcy oraz klienci pośredni, członkowie grupy zakupowej będącej bezpośrednim partnerem Wnioskodawcy, jak również dla firm detalicznych lub osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, które dokonały zakupów produktów Wnioskodawcy u bezpośrednich kontrahentów Wnioskodawcy w czasie trwania Akcji Promocyjnej. Uczestnikiem może być również osoba fizyczna posiadająca pełną zdolność do czynności prawnych, która w czasie trwania programu dokonała lub doprowadziła do zakupu produktów u bezpośredniego kontrahenta Wnioskodawcy. Dla różnych grup klientów istnieją dwie odrębne Promocje, mające na celu intensyfikację sprzedaży produktów Wnioskodawcy, jak i posiadające odrębne regulaminy, opierające się na takich samych zasadach.

Jak wcześniej wspomniano, Wnioskodawca przeprowadza dwie Akcje Promocyjne dla dwóch grup klientów. Jedna z nich skierowana jest do klientów będących bezpośrednimi dystrybutorami produktów Wnioskodawcy lub klientami pośrednimi, członkami grupy zakładowej będącej bezpośrednim partnerem Wnioskodawcy. Z kolei druga promocja o analogicznych zasadach skierowana jest dla drugiej grupy klientów, do której zaliczane są firmy detaliczne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą zarejestrowaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które dokonały lub doprowadziły do zakupu produktów u bezpośrednich kontrahentów Wnioskodawcy w czasie trwania Akcji Promocyjnej. Akcja Promocyjna dla obu grup klientów zorganizowana przez Wnioskodawcę obejmuje wyłącznie terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Akcja Promocyjna organizowana jest na zasadach sprzedaży programu lojalnościowego polegającego na gromadzeniu punktów za dokonane zakupy w kwocie netto przeliczanej na punkty promocyjne. Klienci, będący uczestnikami Akcji Promocyjnej, otrzymują w danych okresach odpowiednią liczbę punktów za zakup produktów Wnioskodawcy objętych promocją. Każde xx zł netto za zakupiony produkt lub zestaw promocyjny stanowi 1 punkt promocyjny przyznawany uczestnikowi. Punkty, analogicznie dla obu Promocji, przyznawane są na podstawie wystawionej faktury (netto) za zakupy w czasie trwania Promocji. Zgodnie z regulaminem Akcji Promocyjnej, zestawy promocyjne to zestawy produktów lub jednego produktu o różnych opcjach (kolorystycznych, rozmiarowych, technicznych) uporządkowanych w pakietach odpowiednich dla danej promocji, które uczestnik ma możliwość zakupić po obniżonej cenie. Dodatkowo Wnioskodawca może przyznać uczestnikowi Akcji Promocyjnej większą ilość punktów niż 1 za kwotę xxx zł – dotyczy to akcji specjalnych, gdzie za określony pakiet produktów jest przypisana określona ilość punktów. W Akcji Promocyjnej występują także produkty miesiąca, gdzie za punkty uzyskane za zakup określonych produktów mnoży się zgodnie z ofertą miesiąca.

Przyznawane punkty promocyjne są wymienialne na rabaty udzielane uczestnikowi Akcji Promocyjnej w momencie zakupu przez uczestnika wybranego zestawu promocyjnego. Przy czym warunkiem realizacji uzyskania rabatu na zakup wybranego przez uczestnika zestawu promocyjnego jest posiadanie odpowiedniej ilości punktów promocyjnych wskazanej w materiałach promocyjnych Wnioskodawcy lub na stronie internetowej promocji (…). Uczestnik może w dowolnym momencie w czasie trwania promocji wymienić zgromadzone punkty promocyjne na rabat, który zostanie udzielony uczestnikowi w momencie zakupu wybranego przez uczestnika zestawu promocyjnego, zgodnie z wartością punktową.

Wnioskodawca udziela uczestnikowi – nabywającemu wybrany przez uczestnika zestaw promocyjny – rabatu cenowego w wysokości 99,99% ceny netto danego zestawu, z tym, że ostateczna cena netto zestawu promocyjnego po uwzględnieniu powyższego rabatu nie może być mniejsza niż 1 zł. Cena promocyjnego zestawu zostanie powiększona o podatek VAT według aktualnie obowiązującej stawki.

Wnioskodawca za każdy zakupiony promocyjny zestaw produktów wystawia na rzecz uczestnika fakturę obejmującą: nazwę zestawu, cenę zestawu po rabacie.

Klienci, którzy uzbierają określoną liczbę punktów mogą skorzystać z przysługującego im rabatu do 10 stycznia następnego roku podatkowego, po tym terminie niewykorzystane punkty promocyjne przepadają, chyba że Wnioskodawca zdecyduje się na kontynuację programu. Przyznane uczestnikom punkty nie są wymieniane na gotówkę, ani nie mogą być przekazane osobom trzecim, służą one jedynie w celu uzyskania rabatu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z powyżej opisanym stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym, można uznać za obrót do opodatkowania podatkiem od towarów i usług, kwotę należną od uczestnika Akcji Promocyjnej za zestawy promocyjne pomniejszoną o udzielony rabat?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: „uptu”), podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Ponadto, według przepisu art. 29 ust. 4 uptu, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Oznacza to, że podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowi wartość sprzedaży netto, którą zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczanych i obowiązkowych rabatów. W związku z tym, że ustawodawca nie zdefiniował pojęcia rabatu, w tym zakresie należy odwołać się do definicji językowej tego pojęcia. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, przez rabat należy rozumieć „obniżenie ceny jakiegoś towaru o pewną kwotę; też: ta kwota”.

W tym miejscu zauważyć należy, że w obrocie gospodarczym można wyróżnić dwa rodzaje rabatów; przyznane przed ustaleniem ceny i dokonaniem sprzedaży oraz przyznawane po dokonaniu sprzedaży. Rabaty przyznawane po dokonaniu sprzedaży wpływają na obniżenie ustalonej wcześniej kwoty należnej z tytułu sprzedaży, zmniejszają zatem obrót, będący podstawą opodatkowania. Do rabatów tych ma zastosowanie przywołany wcześniej przepis art. 29 uptu, a ich udzielenie podlega stosownemu udokumentowaniu fakturą korygującą. Inaczej przedstawia się sytuacja w odniesieniu do rabatów udzielanych w momencie dokonania sprzedaży. W takiej sytuacji rabaty nie mają wpływu na podstawę opodatkowania, ponieważ kwotą należną z tytułu dokonywanej sprzedaży jest już kwota uwzględniająca przyznany rabat (rabat transakcyjny).

Jednocześnie wskazać można na pismo Ministerstwa Finansów z dnia 7 października 1995 r., nr PP3-8222-2093/95. W piśmie tym podkreślono, że jeśli „rabat jest udzielany w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), obrót czyli sumę wartości sprzedaży netto zmniejsza się o kwotę udzielonego rabatu. Równocześnie powinny ulec odpowiedniemu zmniejszeniu ceny jednostkowe, wartości netto i brutto sprzedawanych towarów (usług)”. Oznacza to, że rabaty transakcyjne zmniejszają automatycznie kwotę należną z tytułu sprzedaży, a w konsekwencji podstawę opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym we wniosku stanie taktycznym i zdarzeniu przyszłym, obrotem do opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest kwota należna od uczestnika Akcji Promocyjnej za zestawy promocyjne pomniejszona o udzielony rabat. Rabat, z którego mogą skorzystać uczestnicy Akcji Promocyjnej, jest niewątpliwie upustem cenowym udzielanym przez Wnioskodawcę na rzecz uczestnika w momencie dokonywanej sprzedaży. Tym samym podstawę opodatkowania z tytułu sprzedaży przez Wnioskodawcę zestawu promocyjnego w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 uptu będzie stanowiła wyłącznie wykazana przez Wnioskodawcę na fakturze kwota obejmująca przyznany uczestnikowi rabat. Jest to bowiem kwota, którą uczestnik Akcji Promocyjnej ma zapłacić za zakupione zestawy promocyjne. Powyższe znajduje również oparcie w przepisach uptu, które wejdą w życie z dniem 1 stycznia 2014 r.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, brak ograniczeń prawnych odnośnie kwoty udzielonego rabatu, a więc udzielenie rabatu należy uznać za prawnie dopuszczalne. W granicach prawa, podatnik ma prawo swobodnie kształtować swoje operacje gospodarcze, w tym również stosować duże upusty cenowe lub rabaty w celu osiągnięcia zaplanowanych przez niego korzyści ekonomicznych. Wnioskodawca organizując program lojalnościowy zachęca klientów do kupowania dużej ilości swoich produktów, dzięki czemu klienci po uzyskaniu odpowiedniej ilości punktów promocyjnych mogą ubiegać się o rabat uprawniający ich do zapłacenia co najmniej 1 zł za określone zestawy promocyjne w określonym czasie. W ostateczności Wnioskodawca oczekuje, że dana Akcja Promocyjna zwiększy jego obrót ze sprzedaży produktów, za które przyznawane są punkty, poprzez zdobycie większej liczby klientów.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, nie dochodzi do nieodpłatnego przekazania towarów, gdyż rabat wynoszący nawet 99,99% zawiera jednocześnie warunek, że minimalna zapłata nie może wynosić mniej niż 1 zł.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych.

Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji o sygn. IPPP1/443-1051/08-2/AW z dnia 3 lipca 2008 r., potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym udzielenie rabatu w zamian za punkty, np. w wysokości 30%, 10%, czy 99% może być uznane za uzasadnione ekonomicznie, a co za tym idzie, prowadzące do zmniejszenia obrotu.

Podobnie sprawę rozstrzygnął (…) Urząd Skarbowy w (…) w interpretacji o sygn. PP/443-112/06/AZ-70760 z 3 listopada 2006 r., stwierdzając, że „każdy zastosowany upust winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku. (\`(...)\`) zakup towarów handlowych po cenie obniżonej w ramach tzw. rabatu nie powoduje obowiązku zwiększenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT. Podstawą opodatkowania będzie obrót, czyli kwota należna z tytułu sprzedaży towarów wykazana na fakturze VAT(\`(...)\`)”.

Mając to na uwadze, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości powyższego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Wskazane czynności, jak wynika z art. 5 ust. 2 ustawy, podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Powyższe oznacza, że istotny jest przede wszystkim faktyczny przebieg danej czynności i osiągnięty rezultat zgodny z zamiarem umawiających się stron.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na podstawie obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r. art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W świetle art. 29 ust. 4 ustawy, obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r., podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Z przytoczonego wyżej przepisu art. 29 ustawy wynika, że udzielenie rabatu, o ile nie sprzeciwiają się temu inne niż podatkowe przepisy prawa, jest ściśle skorelowane z konkretną transakcją, w związku z którą zostało zastosowane i powoduje obniżenie ceny dostarczanych towarów lub świadczonych usług, wpływa na zmniejszenie obrotu, a tym samym podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z punktu widzenia podstawy opodatkowania, można wyróżnić następujące rodzaje rabatów:

*   rabaty przyznane przed ustaleniem ceny i dokonaniem sprzedaży – niemające wpływu na podstawę opodatkowania, w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, ponieważ kwotą należną z tytułu sprzedaży jest kwota żądana od nabywcy pomniejszona już o udzielony rabat;
*   rabaty przyznane po dokonaniu sprzedaży – bonifikaty, opusty, uznane reklamacje i skonta – wpływające na obniżenie wcześniej ustalonej kwoty osiągniętego obrotu; do tych rabatów ma zastosowanie art. 29 ust. 4 ustawy, a udzielenie takiego rabatu wymaga odpowiedniego udokumentowania (w przypadku sprzedaży dokumentowanej fakturą VAT – fakturą korygującą; w przypadku sprzedaży ewidencjonowanej na kasie rejestrującej – ewidencją korekt).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 385), przez cenę rozumie się wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym. Jak stanowi art. 2 ust. 1 ww. ustawy, ceny towarów i usług uzgadniają strony zawierające umowę (…).

W tym miejscu należy wskazać, że z dniem 1 stycznia 2014 r. weszły w życie przepisy dotyczące m.in. podstawy opodatkowania wprowadzone ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 35). Art. 1 pkt 23 ww. ustawy zmieniającej, z dniem 1 stycznia 2014 r. uchyla art. 29 ustawy, natomiast art. 1 pkt 24 wprowadza do obecnie obowiązującej ustawy art. 29a.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że nowy art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy, w myśl którego, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że przepisy ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., jak i w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość danych towarów lub usług. Nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar bądź usługę za cenę znacznie niższą.

Wyjątek od powyższych zasad ogólnych zachodzi w sytuacjach wskazanych w art. 32 ustawy.

Zgodnie z treścią art. 32 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 88 i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

– organ podatkowy określa wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej pomniejszonej o kwotę podatku, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Natomiast w myśl art. 32 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, 86a, 88, 88a i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 86a, 88, 88a i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku;
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, 86a, 88, 88a i 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

– organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Jak stanowi ust. 2 ww. przepisu, związek, o którym mowa w ust. 1, istnieje, gdy między kontrahentami lub osobami pełniącymi u kontrahentów funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy. Związek ten istnieje także, gdy którakolwiek z wymienionych osób łączy funkcje zarządzające, nadzorcze lub kontrolne u kontrahentów.

Według art. 32 ust. 3 ustawy, przez powiązania rodzinne, o których mowa w ust. 2, rozumie się małżeństwo oraz pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia.

Przez powiązania kapitałowe, o których mowa w ust. 2 – w świetle art. 32 ust. 4 ustawy – rozumie się sytuację, w której jedna z osób lub jeden z kontrahentów posiada prawo głosu wynoszące co najmniej 5% wszystkich praw głosu lub dysponuje bezpośrednio lub pośrednio takim prawem.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach swojej działalności organizuje Akcję Promocyjną pod nazwą „Y” na zasadach programu lojalnościowego, której uczestnikami mogą być kontrahenci Wnioskodawcy będący bezpośrednimi dystrybutorami produktów Wnioskodawcy oraz klienci pośredni, członkowie grupy zakupowej będącej bezpośrednim partnerem Wnioskodawcy, jak również dla firm detalicznych lub osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, które dokonały zakupów produktów Wnioskodawcy u bezpośrednich kontrahentów Wnioskodawcy w czasie trwania Akcji Promocyjnej. Uczestnikiem może być również osoba fizyczna posiadająca pełną zdolność do czynności prawnych, która w czasie trwania programu dokonała lub doprowadziła do zakupu produktów u bezpośredniego kontrahenta Wnioskodawcy. Dla różnych grup klientów istnieją dwie odrębne Promocje, mające na celu intensyfikację sprzedaży produktów Wnioskodawcy, jak i posiadające odrębne regulaminy, opierające się na takich samych zasadach. Jedna z nich skierowana jest do klientów będących bezpośrednimi dystrybutorami produktów Wnioskodawcy lub klientami pośrednimi, członkami grupy zakładowej będącej bezpośrednim partnerem Wnioskodawcy. Z kolei druga promocja o analogicznych zasadach skierowana jest dla drugiej grupy klientów, do której zaliczane są firmy detaliczne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą zarejestrowaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które dokonały lub doprowadziły do zakupu produktów u bezpośrednich kontrahentów Wnioskodawcy w czasie trwania Akcji Promocyjnej. Akcja Promocyjna dla obu grup klientów zorganizowana przez Wnioskodawcę obejmuje wyłącznie terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Akcja Promocyjna organizowana jest na zasadach sprzedaży programu lojalnościowego polegającego na gromadzeniu punktów za dokonane zakupy w kwocie netto przeliczanej na punkty promocyjne. Klienci, będący uczestnikami Akcji Promocyjnej, otrzymują w danych okresach odpowiednią liczbę punktów za zakup produktów Wnioskodawcy objętych promocją. Każde xx zł netto za zakupiony produkt lub zestaw promocyjny stanowi 1 punkt promocyjny przyznawany uczestnikowi. Punkty, analogicznie dla obu Promocji, przyznawane są na podstawie wystawionej faktury (netto) za zakupy w czasie trwania Promocji. Zgodnie z regulaminem Akcji Promocyjnej, zestawy promocyjne to zestawy produktów lub jednego produktu o różnych opcjach (kolorystycznych, rozmiarowych, technicznych) uporządkowanych w pakietach odpowiednich dla danej promocji, które uczestnik ma możliwość zakupić po obniżonej cenie. Dodatkowo Wnioskodawca może przyznać uczestnikowi Akcji Promocyjnej większą ilość punktów niż 1 za kwotę xxx zł – dotyczy to akcji specjalnych, gdzie za określony pakiet produktów jest przypisana określona ilość punktów. W Akcji Promocyjnej występują także produkty miesiąca, gdzie za punkty uzyskane za zakup określonych produktów mnoży się zgodnie z ofertą miesiąca. Przyznawane punkty promocyjne są wymienialne na rabaty udzielane uczestnikowi Akcji Promocyjnej w momencie zakupu przez uczestnika wybranego zestawu promocyjnego. Przy czym warunkiem realizacji uzyskania rabatu na zakup wybranego przez uczestnika zestawu promocyjnego jest posiadanie odpowiedniej ilości punktów promocyjnych wskazanej w materiałach promocyjnych Wnioskodawcy lub na stronie internetowej promocji (…). Uczestnik może w dowolnym momencie w czasie trwania promocji wymienić zgromadzone punkty promocyjne na rabat, który zostanie udzielony uczestnikowi w momencie zakupu wybranego przez uczestnika zestawu promocyjnego, zgodnie z wartością punktową. Wnioskodawca udziela uczestnikowi – nabywającemu wybrany przez uczestnika zestaw promocyjny – rabatu cenowego w wysokości 99,99% ceny netto danego zestawu, z tym, że ostateczna cena netto zestawu promocyjnego po uwzględnieniu powyższego rabatu nie może być mniejsza niż 1 zł. Cena promocyjnego zestawu zostanie powiększona o podatek VAT według aktualnie obowiązującej stawki. Wnioskodawca za każdy zakupiony promocyjny zestaw produktów wystawia na rzecz uczestnika fakturę obejmującą: nazwę zestawu, cenę zestawu po rabacie. Klienci, którzy uzbierają określoną liczbę punktów mogą skorzystać z przysługującego im rabatu do 10 stycznia następnego roku podatkowego, po tym terminie niewykorzystane punkty promocyjne przepadają, chyba że Wnioskodawca zdecyduje się na kontynuację programu. Przyznane uczestnikom punkty nie są wymieniane na gotówkę, ani nie mogą być przekazane osobom trzecim, służą one jedynie w celu uzyskania rabatu.

Należy zauważyć, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Trzeba przy tym wyraźnie zaznaczyć, że stosowanie znacznych rabatów jest niedopuszczalne w zakresie, w jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności. Tak więc każdy zastosowany upust winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. zarobku.

Jak już zaznaczono powyżej, przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny (udzielenia rabatu), czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej (nawet znacznie) niż rzeczywista wartość danego towaru czy usługi. Jedynie w sytuacji, gdy między podmiotami (kontrahentami) istnieją powiązania rodzinne, kapitałowe, majątkowe lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ustawy, organ podatkowy może określić wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej tych towarów lub usług ale tylko w sytuacji, gdyby związki te miały wpływ na ustalenie ceny.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że fakt udzielenia rabatu w formie promocyjnej ceny sprzedawanych towarów lub zestawów towarów wynika z regulaminu Akcji Promocyjnej, która organizowana jest na zasadach sprzedaży programu lojalnościowego polegającego na gromadzeniu punktów za dokonane zakupy w kwocie netto przeliczanej na punkty promocyjne. Wnioskodawca będzie dokonywać sprzedaży towarów lub zestawów towarów po cenie promocyjnej w ramach organizowanej Akcji Promocyjnej, co oznacza, że powyższa sprzedaż następować będzie po cenie uwzględniającej określony rabat na dany towar/towary.

Są to więc rabaty udzielone przed ustaleniem ceny – tym samym nie mają one wpływu na podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29 ust. 1 oraz art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy, ponieważ kwotą należną z tytułu sprzedaży jest kwota żądana od nabywcy, a więc w takim przypadku kwota uwzględniająca już przyznany rabat.

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie dokonywał sprzedaży wybranych towarów lub zestawów towarów w cenie promocyjnej w ramach Akcji Promocyjnej, co oznacza, że powyższa sprzedaż następować będzie po cenie uwzględniającej określony rabat na dany towar/towary (rabat będzie przysługiwał klientowi po spełnieniu określonych regulaminem warunków). Zatem określając podstawę opodatkowania, Spółka powinna jako obrót przyjąć rzeczywistą kwotę należną z tytułu sprzedaży.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie podstawą opodatkowania przy sprzedaży zestawów promocyjnych jest/będzie – zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy oraz art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy – kwota faktycznie należna od uczestnika Akcji Promocyjnej (cena promocyjna) pomniejszona o należny podatek, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek określonych w art. 32 ustawy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.