Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.611.2020.2.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-24
Teza: 1. Czy działalność Wnioskodawcy dotycząca Projektów B+R przedstawiona w opisie stanu faktycznego, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym zarówno do końca września 2018 r., jak i od 1 października 2018 r., uprawniającą Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.? 2. Czy rozliczenie na zasadzie bazy kosztowej powiększonej o procentowy narzut na kosztach należnego Spółce wynagrodzenia od Podmiotu powiązanego, które obejmuje wykonywanie Projektów B+R, będzie uprawniało Spółkę do zastosowania ulgi opisanej w art. 18d Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.? 3. Czy ponoszone przez Spółkę koszty w ramach prowadzonej działalności dotyczącej Projektów B+R opisane w stanie faktycznym spełniają warunki do uznania ich za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 1 i ust. 2 Ustawy o CIT w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.?
Słowa kluczowe: definicja; koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 grudnia 2020 r., (data wpływu za pośrednictwem e-puap 29 grudnia 2020 r.), uzupełnionym 9 lutego 2021 r. i 22 marca 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   działalność Wnioskodawcy dotycząca Projektów B+R przedstawiona w opisie stanu faktycznego, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym zarówno do końca września 2018 r., jak i od 1 października 2018 r., uprawniającą Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.;
*   rozliczenie na zasadzie bazy kosztowej powiększonej o procentowy narzut na kosztach należnego Spółce wynagrodzenia od Podmiotu powiązanego, które obejmuje wykonywanie Projektów B+R, będzie uprawniało Spółkę do zastosowania ulgi opisanej w art. 18d powyższej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.;
*   ponoszone przez Spółkę koszty w ramach prowadzonej działalności dotyczącej Projektów B+R opisane w stanie faktycznym spełniają warunki do uznania ich za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2020 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego pismem z 25 lutego 2021 r. wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 22 marca 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

E. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która prowadzi działalność gospodarczą w branży IT w zakresie usług związanych z rozwojem oprogramowania komputerowego. Spółka zajmuje się także m.in. pozostałą działalnością usługową w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, a także działalnością związaną z doradztwem w zakresie informatyki. Spółka świadczy swoje usługi na rzecz podmiotu powiązanego E. Limited z siedzibą w Wielkiej Brytanii (dalej: „Podmiot powiązany”), który jest jedynym odbiorcą usług Spółki. Podmiot powiązany jest również spółką działającą w branży IT, której działalność skupia się na oferowaniu specjalistycznych rozwiązań eCommerce, między innymi związanych z usługami doradztwa, wytwarzania oprogramowania w oparciu o dostępne platformy eCommerce, tworzeniu rozszerzeń funkcjonalności istniejących platform eCommerce (tzw. wtyczek), jak również tworzeniu produktów zwiększających konwersję sklepów internetowych. Świadczone przez Spółkę usługi są następnie sprzedawane klientom Podmiotu powiązanego (dalej: „Klienci”, zwani indywidualnie dalej: „Klient”). W celu realizacji zleceń od Podmiotu powiązanego Spółka zatrudnia osoby w oparciu o umowę o pracę, a także może współpracować z osobami w ramach umów o dzieło i zlecenie (dalej: „Pracownicy”), oraz współpracuje z osobami prowadzącymi jednoosobowe działalności gospodarcze w ramach umów o współpracę (dalej: „Podwykonawcy”). Pracownicy oraz Podwykonawcy posiadają odpowiednie kompetencje, doświadczenie i wykształcenie do realizowania Projektów B+R. Wnioskodawca jest podmiotem posiadającym osobowość prawną, podlegającym w Polsce obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania, tj. Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. 2020 r. poz. 1406 z późn. zm., dalej: „Ustawa CIT”). Spółka nie prowadzi i nigdy nie prowadziła działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia ani działalności na podstawie decyzji o wsparciu, o których mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji. Spółka nie korzysta zatem ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy o CIT. Spółka nie posiada i nigdy nie posiadała również statusu centrum badawczo-rozwojowego w rozumieniu regulacji ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej. Spółka nie korzystała ponadto z pomocy publicznej ani nie uzyskała dotacji w zakresie opisywanych we wniosku prac badawczo-rozwojowych (dalej: „B+R”). Spółka dotychczas nie korzystała z prawa do preferencyjnego rozliczania kosztów działalności B+R. Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z zasadami określonymi w art. 18d Ustawy o CIT, w rozliczeniu za rok 2018 oraz w kolejnych latach podatkowych.

Niniejszy wniosek Spółki dotyczy stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2018 r. oraz w kolejnych latach podatkowych, a także uzyskiwanych przez Spółkę przychodów innych niż z zysków kapitałowych. Rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy.

A. Działalność badawczo-rozwojowa Spółki.

Spółka w ramach prowadzonej działalności realizowała w poprzednich latach oraz planuje realizować w dalszym ciągu projekty badawczo-rozwojowe w obszarze IT (dalej: „Projekty B+R”). Wnioskodawca w ramach prowadzonych Projektów B+R tworzy wysokiej jakości innowacyjne rozwiązania informatyczne związane z wytwarzaniem zarówno nowych, jak i dalszym rozwojem/ ulepszaniem istniejących aplikacji i platform eCommerce, w szczególności: tworzeniem rozszerzeń funkcjonalności (tzw. wtyczek) platform eCommerce, rozszerzaniem możliwości zarządzania produktami oraz cyklem przetwarzania zamówień w sklepach internetowych, wspieraniem nowoczesnych systemów płatności oraz systemów dostarczania przesyłek, a także implementację funkcjonalności zwiększającej konwersję sklepów lub zmniejszającej koszty sprzedaży (dalej: „Oprogramowanie”) dla Klientów prowadzących działalność w różnych sektorach biznesu oraz, w mniejszym zakresie, w ramach wewnętrznych / własnych potrzeb Spółki. Projekty B+R świadczone przez Wnioskodawcę w szczególności obejmują duże projekty, które skupiają się na specjalistycznych, wąsko określonych zadaniach zgodnie z zapotrzebowaniem zgłaszanym przez Podmiot powiązany / Klientów lub zapotrzebowaniem ustalonym na podstawie analizy rynku eCommerce. Działania podejmowane przez Spółkę polegają w szczególności na wykorzystywaniu dostępnej wiedzy (w tym istniejących w domenie publicznej aplikacji lub w aplikacji Klientów) i umiejętności w celu:

i. rozwoju / ulepszania elementów istniejących aplikacji i platform Klientów lub

ii. rozwoju produktów Spółki.

W przypadku rozwoju Oprogramowania Klientów, Spółka dostosowuje je do specyficznych, indywidualnych potrzeb Klienta (np. branża, atrybuty produktów, integracja z zewnętrznymi systemami, personalizacja, wygląd końcowy sklepu internetowego). Tworzenie przez Spółkę innowacyjnych funkcjonalności aplikacji i platform z istoty działalności ma charakter prac rozwojowych, wymagających rozwijania istniejących funkcji oraz opracowywania nowych funkcji, które pozwolą na rozszerzenie funkcjonalności i zakresu zarządzanych treści dla pierwotnych wersji Oprogramowania. Oprogramowanie służy przede wszystkim do kompleksowej obsługi sklepów internetowych Klientów i udostępniają takie funkcjonalności jak np.:

*   zarządzanie produktami znajdującymi się w sklepie,
*   komunikacja z systemami płatności,
*   zarządzanie zamówieniami,
*   wszelkiego rodzaju raportowania, wykresy, itd.

Oprogramowanie dotyczy również tworzenia innowacyjnych produktów dostępnych publicznie, których celem jest zwiększanie funkcjonalności oraz wydajności rozwiązań eCommerce dostępnych na rynku bądź usprawnianie procesu wytwarzania oprogramowania eCommerce. W toku prac nad rozwojem i ulepszaniem Oprogramowania stworzonego pierwotnie przez podmioty trzecie Wnioskodawca wykorzystuje swoją wiedzę i doświadczenie stosownie do potrzeb zgłaszanych przez Klientów. W ramach takich prac Wnioskodawca m.in. wytwarza oraz/lub istotnie modyfikuje kody źródłowe, algorytmy w językach programowania, w wyniku których powstają samodzielne części Oprogramowania - jego nowe funkcjonalności. Wytworzone w ten sposób elementy ze względu na ich poziom złożoności oraz opracowanie nowych zastosowań i funkcji w zasadzie mogłyby stanowić odrębne oprogramowanie. Wskazane ulepszenia stanowią przedmiot praw autorskich w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ponadto, charakter branży, w której działa Spółka wymusza na niej prowadzenie prac, które pozwolą na wyróżnienie się spośród podmiotów o tym samym profilu działalności i zdobycie przewagi konkurencyjnej poprzez jakość i nowoczesność ulepszanych aplikacji. Tym samym Oprogramowanie rozwijane przez Spółkę stanowi autorskie rozwiązania, wykorzystujące najnowocześniejsze technologie oraz standardy. Prowadzone przez Spółkę prace mają zatem charakter działań twórczych obejmujących prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia ich nowych zastosowań.

Zakres przykładowych Projektów B+R prowadzonych w latach 2018 - 2020:

1.  Opracowanie automatycznie skalowalnej platformy hostingowej w oparciu o tzw. rozwiązania chmurowe, dedykowanej dla aplikacji eCommerce. Technologia miała na celu umożliwienie replikacji i znacznego skalowania infrastruktury serwerowej w zależności od rzeczywistego zapotrzebowania, oraz ułatwienie automatyzacji tworzenia i publikowania aplikacji na całej platformie.
2.  Znaczące ulepszenie autorskiego systemu zarządzania treścią firmy (CMS - content management system) wykorzystujące technologię wirtualizacji Selenium Grid oraz Docker w celu zapewnienia możliwości spójnego testowania automatycznego wielu aplikacji w różnych środowiskach uruchomieniowych. W ramach projektu usprawniono również proces publikowania tzw. release notes i zarządzanie wersjami wydawanego oprogramowania.
3.  Opracowanie złożonego rozszerzenia architektury platformy eCommerce SAP Hybris zapewniające go możliwość przełączania i/lub udostępniania funkcjonalności sklepów internetowych w działającym środowisku produkcyjnym (w sklepie dostępnym online) dla wybranych grup odbiorców oraz na podstawie wybranych parametrów, bez potrzeby modyfikowania kodu źródłowego ani restartowania serwera.
4.  Opracowanie nowatorskiego, przeglądarkowego rozwiązania do wizualizacji produktów eCommerce, wykorzystującego technologię rozszerzonej rzeczywistości (tzw. AR - Augmented Reality), technologię trójwymiarową (3D) oraz zaawansowane mechanizmy kompresji w celu umożliwienia pobierania modeli 3D w sieciach o mniejszej przepustowości danych.
5.  Rozszerzenie platformy SAP Commerce Cloud, o nowoczesne technologie przetwarzania płatności Klarna i Adyen, rozszerzenie modułu sprzedażowego sklepu o tzw. marketplace - funkcjonalność umożliwiającą partnerom sklepu internetowego sprzedaż swoich własnych produktów za pośrednictwem sklepu. Marketplace opracowano w oparciu o technologię Mirakl. Adaptacja platformy SAP Commerce do wymogów związanych z ochroną prywatności RODO. Usprawnienia silnika do tworzenia i zarządzania promocjami w sklepie internetowym.
6.  Obszerne udoskonalenia oprogramowania w warstwie prezentacji (tzw. UX/UI design - projekt interfejsu użytkownika) w istniejącym module zarządzania klientami w celu umożliwienia wykorzystania nowoczesnej technologii PWA (ang. - Progressive Web App), do wykorzystania tego samego kodu źródłowego zarówno poprzez standardową przeglądarkę internetową, jak również jako aplikację zainstalowaną na telefonach z system operacyjnym Apple iOS lub Google Android, poprzez integrację systemów innych firm, takich jak Angular i Amazon Web Services (AWS), w celu zapewnienia efektywniejszych współczynników konwersji witryn internetowych i czasu renderowania.
7.  Wdrożenie nowego sklepu eCommerce w oparciu o technologie Spartacus i SAP Commerce Cloud - zapewnienie m.in. funkcjonalności takich jak: wysoka wydajność interfejsu użytkownika aplikacji internetowej oraz jego separacja względem pozostałych warstw aplikacji (części serwerowej), komunikacja obu części za pomocą nowoczesnych technik mikroserwisów, konfiguracja SEO (ang. Search Engine Optimisation) zapewniająca możliwie najlepszą pozycję w wynikach wyszukiwania popularnych wyszukiwarek treści internetowych, pomiar wyświetleń witryny i zachowania użytkowników, zarządzanie treściami zbudowanymi z responsywnych komponentów, łatwość skalowania całego rozwiązania.
8.  Wdrożenie metod płatności - Amazon Pay oraz Klarna - do sklepu internetowego opartego na platformie SAP Commerce - implementacja kodu źródłowego ściśle dostosowana do realizowania procesów i transakcji pomiędzy platformą SAP Commerce Klienta, a systemami płatności.
9.  Usprawnienie kodu źródłowego sklepu internetowego w celu wykorzystania nowych możliwości Hybris (wraz z jego aktualizacją) - w rezultacie uzyskano m.in. możliwość łatwiejszego administrowania zawartością strony sklepu internetowego oraz większą możliwość wpływu na wyniki prezentowane przez silnik wyszukiwania tekstowego SOLR poprzez zastosowanie technologii wyszukiwania adaptacyjnego (ang Adaptive Search) oferującego personalizację rezultatów zwracanych dla poszczególnych wyszukań.
10.  Implementacja rozwiązania pozwalającego na uruchomienie i jednoczesne prowadzenie dwóch sklepów internetowych w oparciu o pojedynczą platformę Magento - rozszerzenie platformy sprzedażowej dla obsługi zamówień dla dwóch sklepów jednocześnie, przygotowanie dodatkowych funkcjonalności związanych m.in. z możliwością dodawania spersonalizowanych grawerunków do zamawianych obrączek i pierścionków, sortowania po najlepiej sprzedających się produktach, dodawania indywidualnych notatek do zamówienia.
11.  Rozszerzenie platformy Magento do zarządzania treściami oraz prezentacją polityki prywatności - stworzenie rozszerzenia, które będzie umożliwiać konfigurację treści i formy prezentacji plików cookie zgodnych z RODO (ang. GDRP) w sekcji administracyjnej platformy Magento (tzw. backoffice). Nowe zastąpiło istniejącą funkcjonalność będącą elementem platformy Magento, która nie dostarcza możliwości konfiguracji ciasteczek - nie można w nim zmienić ani tekstu ani formy prezentacji ciasteczek. Nowe rozszerzenie będzie również prezentować treści w sklepie internetowym (tzw. storefront), zgodnie z ustaloną konfiguracją. Magento to platforma eCommerce udostępniająca sklep internetowy (tzw. storefront), za pośrednictwem którego użytkownicy końcowi (klienci sklepu) mogą kupować produkty oferowane przez sklep; oraz panel administracyjny (tzw. backoffice) dla pracowników zarządzających sklepem internetowym, produktami dostępnymi w sklepie internetowym oraz samym procesem składania zamówień w tym sklepie.
12.  Stworzenie łatwego w obsłudze oraz intuicyjnego systemu do leniwego ładowania (inaczej odroczonego/powolnego/opóźnionego ładowania) zasobów multimedialnych na stronach sklepów internetowych, opartego na platformie Magento.
13.  Rozszerzenie dotychczasowej platformy sprzedażowej (B2B) o kilka dodatkowych sklepów (B2C) - dokonanie integracji m.in. z dostawcą płatności (Computop), systemem ERP (Syscom), serwisem do zarządzania tłumaczeniami (Lokalise), serwisem do wyszukiwania adresów (Loqate).
14.  Ustandaryzowanie istniejącej infrastruktury będącej w posiadaniu przedsiębiorstwa w taki sposób, aby odpowiadała wymaganiom narzuconym przez infrastrukturę i procesy odbywające się w chmurze publicznej (tzw. Cloud).
15.  Usprawnienie użyteczności oraz bezpieczeństwa istniejącego serwisu internetowego, a także zwiększenie konwersji sklepu - stworzenie nowego procesu zamawiania produktów w części aplikacji odpowiedzialnej za finalizowanie transakcji zakupu (tzw. checkout) oraz zintegrowanie go z istniejącą infrastrukturą Fruugo, w szczególności z systememi płatności oraz tworzenia i realizowania zamówień.

B. Metodyka prac projektowych.

Prace dotyczące wytwarzania Oprogramowania wykonywane są w systematyczny sposób (o czym świadczą wewnętrzne procedury obowiązujące w Spółce) i w zależności od konkretnego Projektu B+R trwają od kilku miesięcy, do nawet kilku lat. Co więcej, Spółka przeprowadza projekty stale (tzn. regularnie), a ich realizacja przebiega według przyjętych harmonogramów. Co do zasady, prace rozwojowe rozpoczynają się od wpłynięcia zlecenia od Podmiotu powiązanego i oceny możliwości jego wykonania pod względem technicznym i technologicznym. Zdarzają się jednak sytuacje, w których Spółka prowadzi prace rozwojowe we własnym zakresie (bez wcześniejszego zlecenia) w zakresie uniwersalnych rozwiązań mogących znaleźć potencjalne zastosowanie u Klientów. Spółka w większości przypadków jest odpowiedzialna za pełne zarządzanie projektem i dostarczenie finalnych rozwiązań do Klienta. Działania Spółki obejmują również wdrożenie oraz integrację tworzonego Oprogramowania z istniejącymi systemami Klientów, a następnie testowanie ich prawidłowego działania. Podejmowana przez Wnioskodawcę działalność jest zatem prowadzona w sposób metodyczny, zaplanowany, uporządkowany oraz cykliczny, który jest zgodny z metodyką wytwarzania oprogramowania SCRUM, i który zazwyczaj składa się z ustalonych etapów służących wykorzystaniu istniejących zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (etapy te mogą różnić się w zależności od konkretnego projektu):

1.  Wstępną analizę potrzeb klienta / zapotrzebowania na rynku eCommerce.
2.  Poszukiwanie rozwiązań zidentyfikowanych potrzeb / problemów (w tym badanie otoczenia konkurencyjnego).
3.  Uszczegółowienie potrzeb klienta / zapotrzebowania rynkowego oraz implementacja funkcjonalności spełanijących ustalone potrzeby wraz z przetestowaniem tych funkcjonalności.
4.  Wdrożenie zaimplementowanych rozwiązań.

Pierwszy ze wskazanych powyżej etapów w ramach prac rozwojowych związanych z opracowaniem Oprogramowania obejmuje przeprowadzenie ogólnej analizy potrzeb biznesowych Klienta / zapotrzebowania na rynku eCommerce i przygotowanie stosownej dokumentacji projektowej. Po przeprowadzeniu przez Pracowników Spółki analizy potrzeb Klienta / zapotrzebowania na rynku eCommerce oraz ocenie niezbędnych zasobów do realizacji projektu, kompletowany jest zespół projektowy. W ramach drugiego etapu prowadzonych prac przeprowadzana jest weryfikacja otoczenia konkurencyjnego, tj. badanie dostępnych w domenie publicznej rozwiązań, których odpowiednia modyfikacja lub integracja w ramach Oprogramowania mogłoby pozwolić na potencjalne spełnienie wymagań Klienta. W dalszej kolejności przygotowywana jest koncepcja techniczna Oprogramowania, oraz następuje weryfikacja możliwości stworzenia Oprogramowania zgodnie z założeniami i wszystkimi wymaganiami określonymi przez Klienta / przez zapotrzebowanie na rynku eCommerce. Zatwierdzony plan prac jest realizowany w kolejnych, cyklicznych krokach, w ramach których zespół uszczegóławia wymagania Klienta / zapotrzebowanie rynkowe dotyczące funkcjonalności po czym następuje implementacja ustalonego, szczegółowego zakresu funkcjonalności oraz równolegle przeprowadzane jest testowanie poprawności przyjętych rozwiązań oraz ewentualne wprowadzanie niezbędnych zmian. W ramach danego zespołu, konkretne zadania zostają przyporządkowane określonym programistom, analitykom oraz innym osobom związanym z pracami rozwojowymi. Każdy cykl kończy się wdrożeniem nowych funkcjonalności do określonych środowisk w infrastrukturze Klienta celem dodatkowej weryfikacji. W trakcie realizacji projektu na bieżąco tworzona jest również dokumentacja techniczna, uwzględniająca wprowadzenie nowych mechanizmów i rozwiązań. Prace zespołów projektowych nastawione są zatem na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Finalnie, po zakończeniu wszystkich prac programistycznych oraz po pozytywnym przejściu całościowych testów wewnętrznych, następuje etap trzeci - wdrożenie gotowych rozwiązań wraz z ich testowaniem w środowisku Klienta symulującym warunki produkcyjne, a po pozytywnej weryfikacji - w środowisku produkcyjnym. Jednocześnie należy podkreślić, że efekty prowadzonych przez Spółkę prac są nieprzewidywalne na każdym opisanym powyżej etapie Projektu B+R. Spółka nie posiada pewności co do ich ostatecznego wyniku i poświęconego czasu, a w konsekwencji także finalnego kosztu.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że działalność badawczo-rozwojowa prowadzona przez Spółkę spełnia łącznie poniższe cechy:

1.  nowatorska - obejmuje zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystuje zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań ukierunkowana na nowe odkrycia,
2.  twórcza - oparta na oryginalnych, nieoczywistych koncepcjach i hipotezach,
3.  nieprzewidywalna - brak pewności co do ostatecznego wyniku lub kosztu, a nawet poświęconego czasu,
4.  metodyczna - prowadzona w sposób zaplanowany, przy czym Spółka rejestruje zarówno przebieg procesu, jak i jego wynik,
5.  możliwa do przeniesienia lub odtworzenia - działalność daje możliwość transferu nowej wiedzy, zapewniając jej wykorzystanie i umożliwiając potencjalnie innym podmiotom odtworzenie wyników w ramach własnej działalności.

Wniosek o interpretacje nie dotyczy ewentualnych: prac administracyjnych, rutynowych i okresowych zmian.

C. Sposób wynagradzania.

Z tytułu świadczenia usług przez Spółkę Podmiot powiązany jest zobowiązany zapłacić kwotę określoną zgodnie z wystawioną przez Spółkę fakturą, zgodnie z ustaleniami dokonanymi w umowie i zawartych do niej aneksach pomiędzy Spółką a Podmiotem powiązanym. Wynagrodzenie Spółki kalkulowane jest na zasadzie bazy kosztowej powiększonej o procentowy narzut na kosztach. Kalkulacja wynagrodzenia (baza kosztowa) obejmuje poza kosztami stricte związanymi z Projektami B+R również inne koszty ponoszone równolegle do prowadzonych prac, tj. koszty związane ze świadczeniem pozostałych usług objętych umową oraz koszty administracyjne. Ponadto Spółka może prowadzić działalności B+R z własnej inicjatywy i na własne potrzeby - działania wynikające z projektów zgłaszanych przez Pracowników Spółki. Ponieważ prace te nie są prowadzone na zlecenie Podmiotu powiązanego ani na rzecz innego podmiotu, Spółka nie otrzymuje z ich tytułu wynagrodzenia. Celem biznesowym tego typu działań jest budowanie wiedzy i rozwiązań, jakie będą mogły być wykorzystane prze realizacji przyszłych zleceń/potrzeb rynku. Wiedza ta wzmacnia potencjał, innowacyjność i konkurencyjność Spółki, podnosi jej wartość i pozycję na rynku, zatem w tym przypadku planowany zwrot z inwestycji wystąpi w przyszłości - o ile badania te zakończą się sukcesem (wynikiem pozytywnym).

D. Ewidencja kosztów kwalifikowanych.

Koszty kwalifikowane Spółki ponoszone w ramach Projektów B+R stanowią ponoszone w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa o PIT”) względem Pracowników biorących udział w pracach B+R zatrudnionych wyłącznie na podstawie umowy o pracę (w proporcji w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu), które mogą obejmować w szczególności:

*   wynagrodzenie zasadnicze,
*   wynagrodzenie za godziny nadliczbowe,
*   premie, np. uznaniowe uzależnione od wyników danego pracownika,
*   bonusy i nagrody,
*   świadczenia „okołopłacowe”, np. pakiety medyczne, ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe,
*   koszty szkoleń i innych świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez Wnioskodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 Ustawy o PIT,
*   ekwiwalenty za niewykorzystany urlop.

Koszty kwalifikowane stanowią również sfinansowane przez Spółkę jako płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu.

Ewidencja kosztów pracowniczych u Wnioskodawcy jest oparta o elektroniczną ewidencję czasu pracy prowadzoną przez Pracowników. Pracownicy wprowadzają do ewidencji informacje odnośnie czasu poświęconego na dane zlecenie, które może mieć charakter B+R bądź inne nie mające takiego charakteru. Ponadto, dla każdego projektu prowadzony jest dokument zawierający zwięzły opis projektu/zlecenia ze wskazaniem zespołu projektowego z imienia i nazwiska poszczególnych Pracowników Spółki oraz pełnionej w danym projekcie funkcji. W efekcie, Wnioskodawca jest w stanie ustalić część, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Pracownicy Spółki mogą być w skali miesiąca zaangażowani:

*   w 100% w Projekty B+R;
*   w pewnej części w działalność B+R (w jednym lub kilku projektach) a w pozostałym zakresie w projektach nie kwalifikowanych przez Spółkę do prac B+R;
*   w 100% w projekty niebędące projektami B+R.

Po zsumowaniu wartości wykazanych w elektronicznej ewidencji czasu pracy, a odzwierciedlających zaangażowanie czasowe Pracowników w prace nad Projektami B+R, Spółka jest w stanie określić stosunek czasu przeznaczonego przez danego Pracownika na realizację działalności B+R do ogólnego czasu pracy w danym miesiącu, co z kolei pozwoli określić, jaka część wynagrodzenia Pracowników stanowi poniesione przez Spółkę koszty kwalifikowane. Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia ww. wydatków z uwzględnieniem art. 15 ust. 4g oraz 4h Ustawy o CIT, czyli w miesiącu zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca wskazuje, że ww. koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi B+R zostały zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie nie zostały Wnioskodawcy zwrócone w jakiejkolwiek formie (dotacji, subwencji) ani dodatkowo odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1.  Czy działalność Wnioskodawcy dotycząca Projektów B+R przedstawiona w opisie stanu faktycznego, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym zarówno do końca września 2018 r., jak i od 1 października 2018 r., uprawniającą Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.?
2.  Czy rozliczenie na zasadzie bazy kosztowej powiększonej o procentowy narzut na kosztach należnego Spółce wynagrodzenia od Podmiotu powiązanego, które obejmuje wykonywanie Projektów B+R, będzie uprawniało Spółkę do zastosowania ulgi opisanej w art. 18d Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.?
3.  Czy ponoszone przez Spółkę koszty w ramach prowadzonej działalności dotyczącej Projektów B+R opisane w stanie faktycznym spełniają warunki do uznania ich za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 1 i ust. 2 Ustawy o CIT w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Prowadzona przez Spółkę działalność dotycząca Projektów B+R stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym zarówno do końca września 2018 r., jak i od 1 października 2018 r., a w konsekwencji uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.

Ad 2.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego rozliczenie należnego Spółce wynagrodzenia od Podmiotu powiązanego na zasadzie bazy kosztowej powiększonej o procentowy narzut na kosztach w zakresie działalności dotyczącej Projektów B+R, uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi opisanej w art. 18d Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.

Ad 3.

Ponoszone koszty w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności dotyczącej Projektów B+R spełniają warunki do uznania ich za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT (w części w jakiej koszty dotyczą realizacji działalności badawczo-rozwojowej Spółki), w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.

Ad 1.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo- rozwojową. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych. Definicję działalności „badawczo rozwojowej” zawarto w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, z którego wynika, że termin „działalność badawczo-rozwojowa” oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. v

Zgodnie z art. 4a pkt 27 Ustawy o CIT, do 30 września 2018 r. „badania naukowe” dzielone są na trzy grupy badań:

1.  badania podstawowe - oznaczające oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2.  badania stosowane obejmujące swoim zakresem prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce oraz
3.  badania przemysłowe mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług, które uwzględniały tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r. rozumiane są jako nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Natomiast od 1 października 2018 r., zgodnie z art. 4a pkt 27 Ustawy o CIT, „badania naukowe” stanowią:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne (na podstawie art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce) oraz
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń (na podstawie art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Z kolei w art. art. 4a pkt 28 Ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r. wskazano, że „prace rozwojowe” są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (na podstawie art. 4 ust. 3 Ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce).

Zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem pytań wskazać należy, że aby działalność Wnioskodawcy spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu definicji wskazanych w tych przepisach.

Z ustawowej definicji działalności badawczo-rozwojowej (zarówno w brzmieniu obowiązującym do końca września, jak i od 1 października 2018 r.) wynika, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Ustawowa definicja działalności badawczo-rozwojowej powstała na podstawie Podręcznika Frascati 2015 (Podręcznik Frascati 2015, zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, OECD; dalej: „Podręcznik”). W związku z tym, podatnicy mogą posiłkować się zapisami Podręcznika analizując, interpretując i kwalifikują własną działalność do działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie z Podręcznikiem „działalność badawcza i rozwojowa” jest sumą działań podejmowanych w sposób celowy przez podmioty prowadzące taka działalność w celu wytworzenia nowej wiedzy. Działalność B+R, która może mieć na celu osiągnięcie celów szczegółowych lub ogólnych, definiuje zbiór wspólnych cech, nawet jeśli jest ona podejmowana przez różne podmioty.

Aby dana działalność mogła zostać uznana za działalność B+R, musi ona spełniać pięć podstawowych kryteriów. Działalność taka musi być:

1.  nowatorska,
2.  twórcza,
3.  nieprzewidywalna,
4.  metodyczna,
5.  możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Ad a)

Nowatorska Zgodnie z Podręcznikiem: „W sektorze przedsiębiorstw (\`(...)\`) należy ocenić potencjalny walor nowatorskości projektów B+R w porównaniu z istniejącymi zasobami wiedzy w przemyśle. Działalność B+R w ramach projektu musi prowadzić do wyników, które są nowe dla przedsiębiorstwa i nie są jeszcze wykorzystywane w danej branży. (\`(...)\`) Do działalności B+R należy zakwalifikować projekt prac rozwojowych mający na celu tworzenie wiedzy dla rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów.” W opinii Wnioskodawcy, działania związane z Projektami B+R są nowatorskie. Tworzenie przez Spółkę innowacyjnych funkcjonalności aplikacji i platform z istoty działalności ma charakter prac nowatorskich, wymagających rozwijania istniejących funkcji oraz opracowywania nowych funkcji, które pozwolą na rozszerzenie funkcjonalności i zakresu zarządzanych treści dla pierwotnych wersji Oprogramowania.

Ad b)

Twórcza Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) słowo „twórczy” oznacza „mający na celu tworzenie, odkrywczy, kreatywny”. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego, prace realizowane przez Spółkę w ramach Projektów B+R mają charakter twórczy ze względu na ich innowacyjny charakter.

Wnioskodawca w ramach prowadzonych Projektów B+R tworzy wysokiej jakości innowacyjne rozwiązania informatyczne związane z wytwarzaniem zarówno nowych, jak i dalszym rozwojem / ulepszaniem istniejących aplikacji i platform eCommerce, w szczególności: tworzeniem rozszerzeń funkcjonalności (tzw. wtyczek) platform eCommerce, rozszerzaniem możliwości zarządzania produktami oraz cyklem przetwarzania zamówień w sklepach internetowych, wspieraniem nowoczesnych systemów płatności oraz systemów dostarczania przesyłek, a także implementację funkcjonalności zwiększającej konwersję sklepów lub zmniejszającej koszty sprzedaży dla Klientów prowadzących działalność w różnych sektorach biznesu oraz, w mniejszym zakresie, w ramach wewnętrznych / własnych potrzeb Spółki.

Prace realizowane przez Pracowników Spółki w ramach Projektów B+R mają również charakter oryginalny i indywidualny oraz są ukierunkowane na opracowywanie nowych rozwiązań zakresie Oprogramowania, jak zostało to przedstawione w opisie stanu faktycznego. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, zostanie spełniona przesłanka odnosząca się do „twórczości” Projektów B+R. Dodatkowo, jak zostało wskazane w Objaśnieniach z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, we fragmencie odnoszącym się do wykładni słowa „twórczy” wskazano: w doktrynie prawa autorskiego cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia.

Powyższe tym bardziej podkreśla twórczy charakter realizowanych przez Wnioskodawcę prac w ramach Projektów B+R. Działalność B+R nie może ponadto stanowić „rutynowej” bądź „okresowej”. Ustawa CIT nie definiuje jednak pojęcia „rutynowy”, dlatego organy podatkowe często odwołują się do pojęć ze słownika języka polskiego. Takie podejście odnajdujemy m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 listopada 2017 r. o sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.352.2017.2.MST, który w swoim piśmie przywołuje znaczenie ze „Słownika języka polskiego PWN pod red. W. Doroszewskiego” (http://sjp.pwn.pl) stanowiąc, że poprzez słowo „rutynowy” należy rozumieć: „wykonywany często i niemal automatycznie” i „wykonywany według utartych schematów”. W przypadku Spółki nie mamy do czynienia zatem z działaniami wykonywanymi rutynowo i „według utartych schematów”. Istotą natomiast jest wysiłek intelektualny i technologiczny oraz twórczy wkład Spółki w tworzenie Projektów B+R oraz ich ulepszaniu.

W przepisach nie znajdziemy również definicji słowa „okresowy”. Podobnie jak powyżej, należy odnieść się do wykładni językowej tego określenia. Słownik Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) wskazuje na następujące znaczenia słowa „okresowy”: „powtarzający się, występujący co pewien czas” oraz „dotyczący danego okresu”. Na podstawie przedstawionej definicji, znaczenie słowa „okresowy” sugeruje, że chodzi o podejmowanie czynności podobnych do siebie i w jakiś sposób się powtarzających. Wynika z tego zatem, że przedstawiona działalność Spółki nie wypełnia również znamion okresowości. Kierunek Projektów B+R Spółki jest uzależniony od zmiennego zapotrzebowania Klientów i dostosowywany na bieżąco do panujących warunków rynkowych.

Ad c)

Nieprzewidywalna Działalność badawcza i rozwojowa wiąże się z niepewnością, co ma wiele wymiarów. Na początku Projektu B+R nie można dokładnie określić rodzaju rezultatu ani kosztu (w tym poświęconego czasu) w kontekście jego celów. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, również efekty prowadzonych przez Spółkę prac są nieprzewidywalne. Spółka nie posiada pewności co do ostatecznego wyniku lub ich kosztu, a często również czasu poświęconego w ramach konkretnych Projektów B+R.

Ad d)

Metodyczna - Innowacyjny oraz twórczy charakter przejawia się również tym, że przy pracach nad wszystkimi ww. Projektami B+R, Wnioskodawca korzysta doświadczonej kadry pracowniczej posiadającej wiedzę niezbędną do prac w zakresie Oprogramowania. Spółka w większości przypadków jest odpowiedzialna za pełne zarządzanie projektem i dostarczenie finalnych rozwiązań do Klienta. Działania Spółki obejmują również wdrożenie oraz integrację tworzonego Oprogramowania z istniejącymi systemami Klientów, a następnie testowanie ich prawidłowego działania. Podejmowana przez Wnioskodawcę działalność jest zatem prowadzona w sposób metodyczny, zaplanowany, uporządkowany oraz cykliczny, który jest zgodny z metodyką wytwarzania oprogramowania SCRUM, i który zazwyczaj składa się z ustalonych etapów służących wykorzystaniu istniejących zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wszystkie przeprowadzane procesy są długotrwałe i składają z wielu czynności/etapów opisanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy czynności podejmowane w celu realizacji Projektów B+R nie są zajęciami „odtwórczymi”, które nie kwalifikowałyby się do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej na podstawie art. 4a pkt 26 - 28 Ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. Projekty B+R prowadzone są natomiast przez Spółkę w sposób systematyczny. Świadczy o tym jasny i etapowy przebieg prac, taki jak przedstawiono w opisie stanu faktycznego. Należy więc zauważyć, że cały cykl związany ze wszystkimi Projektami B+R stanowi nierozerwalny ciąg prac, bowiem między poszczególnymi etapami działań Spółki istnieje wyraźny związek. Tworzą one spójny, systematyczny proces pozwalający na realizację Projektów B+R, co wskazuje na spełnienie warunku „systematyczności” z definicji działalności badawczo-rozwojowej z Ustawy o CIT. Finalnie, prace Spółki w ramach Projektów B+R mają określony cel, tj. nakierowane są na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań, co zostało przedstawione w opisie stanu faktycznego.

Ad e)

Możliwa do przeniesienia lub odtworzenia Projekt B+R powinien zaowocować wynikiem, który potencjalnie daje możliwość transferu nowej wiedzy, zapewniając jej wykorzystanie i umożliwiając odtworzenie jej wyników. Ponieważ celem B+R jest zwiększenie istniejących zasobów wiedzy, wyniki nie mogą pozostać niewyartykułowane (tj. nie mogą pozostać wyłącznie w umysłach pracowników), ponieważ istnieje ryzyko utraty zarówno tych wyników, jak i wiedzy z nimi związanej. W otoczeniu biznesowym wyniki są chronione tajemnicą handlową lub za pomocą innych środków ochrony własności intelektualnej. Opisywane Projekty B+R, zdaniem Spółki, jak najbardziej dają możliwość transferu nowej wiedzy i doświadczenia w przypadku prowadzonych prac dotyczących Projektów B+R - tworzone przez Wnioskodawcę Oprogramowanie jest dokumentowane w sposób, który umożliwia jego późniejsze potencjalne odtworzenie.

Reasumując, podejmowane przez Spółkę działania do realizacji Projektów B+R spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej z Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r):

*   Prace podejmowane w ramach Projektów B+R mają charakter twórczy - celem podejmowanych przez Spółkę działań jest tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, które nie mają odtwórczego charakteru.
*   Prace realizowane w ramach Projektów B+R prowadzone są w systematyczny sposób - działalność Wnioskodawcy w tym zakresie prowadzona jest w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Ponadto, Spółka podejmuje działania w ramach Projektów B+R w sposób ciągły, stały i nieokazjonalny.
*   Działania podejmowane przez Spółkę w ramach Projektów B+R nie stanowią prac rutynowych i okresowych.
*   Czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach Projektów B+R stanowią działalność twórczą obejmującą badania naukowe / prace rozwojowe (co zostało wskazane powyżej), podejmowaną w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań - realizując Projekty B+R, Spółka rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności Pracowników, które może wykorzystać zarówno w ramach bieżących Projektów B+R, jak również w ramach przyszłych projektów.

W związku z powyższym, realizowane przez Spółkę Projekty B+R wpisują się w definicję prac badawczo-rozwojowych w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 27 i 28 Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym zarówno do końca września 2018 r., jak i od 1 października 2018 r. - mają charakter twórczy, są prowadzone w sposób systematyczny według określonych harmonogramów, przez Pracowników posiadających odpowiednie kompetencje i wykształcenie. Tym samym, zostały spełnione wszystkie przesłanki, o których mowa w definicji działalności badawczo-rozwojowej, co w rezultacie uprawnia Spółkę do skorzystania z preferencji podatkowych zawartych w art. 18d Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w aktualnej praktyce organów podatkowych, m.in. w:

*   interpretacja z 19 listopada 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0111- KDIB1-3.4010.448.2020.1.MBD,
*   interpretacja z 22 października 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP2-1.4010.234.2020.2.JS,
*   interpretacja z 1 października 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB1-3.4010.258.2020.2.IM,
*   interpretacja z 13 lutego 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB1-3.4010.555.2019.2.PC,
*   interpretacja z 3 lutego 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB1-3.4010.545.2019.1.MBD.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego stanu faktycznego rozliczenie należnego Spółce wynagrodzenia od Podmiotu powiązanego na zasadzie bazy kosztowej powiększonej o procentowy narzut na kosztach w zakresie działalności dotyczącej Projektów B+R, uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi opisanej w art. 18d Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 Ustawy o CIT, koszty kwalifikowane (w stosunku do których można zastosować ulgę na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d Ustawy o CIT) podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Jednocześnie, zgodnie z przedstawionym opisem, Spółka kalkuluje i będzie kalkulować w kolejnych latach należne wynagrodzenie od Podmiotu powiązanego uwzględniając poniesione koszty prowadzonych Projektów B+R (w tym poniesione koszty administracyjne) plus odpowiednią marżę. Kalkulacja wynagrodzenia (baza kosztowa) obejmuje poza kosztami stricte związanymi z Projektami B+R również inne koszty ponoszone równolegle do prowadzonych prac, tj. koszty związane ze świadczeniem pozostałych usług objętych umową oraz koszty administracyjne. Powyższa kalkulacja stosowana przez Spółkę jest przede wszystkim jedną z metod obliczania wynagrodzenia przez podmioty gospodarcze. Celem działalności podmiotów gospodarczych jest generowanie dochodu, rozumianego jako różnica miedzy przychodem a kosztami jego uzyskania. W modelu stosowanym przez Spółkę nie dochodzi de facto do zwrotu kosztów (kosztów kwalifikowanych zgodnie z art. 18d Ustawy o CIT), a jedynie do zapłaty należnego Spółce wynagrodzenia za prowadzenie prac B+R, które jest skalkulowane przez uwzględnienie ww. kosztów jako składowej ceny. Ponadto, w zakresie prowadzenia działalności B+R z własnej inicjatywy i na własne potrzeby, Spółka nie otrzymuje z ich tytułu wynagrodzenia. Jednocześnie, zdaniem Spółki należy podkreślić, że przyjęcie innej interpretacji prowadziłoby do absurdalnej interpretacji, że w przypadku każdych prac badawczo-rozwojowych nie ma możliwości skorzystania z ulgi wskazanej w art. 18d Ustawy o CIT. Dotyczyłoby to bowiem podmiotów sprzedających wyniki prac badawczo-rozwojowych jak i podmiotów takich dla których koszty prac badawczo-rozwojowych są często uwzględniane w kalkulacji ceny np. nowego wyrobu.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w aktualnej praktyce organów podatkowych, m.in. w:

*   interpretacja indywidualna z 12 kwietnia 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB1-3.4010.106.2018.1.MBD,
*   interpretacja indywidualna z 17 stycznia 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB1-3.4010.526.2019.1.BM.

Ad. 3.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d obowiązującym od 2018 r. za koszty kwalifikowane uznawano m.in.:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
3.  nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
4.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2016 r. poz. 2045, z późn. zm.), a także nabycie od takiej jednostki wyników prowadzonych przez nią badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej; ze zmianą od 1 października 2018 r., zgodnie z którą za koszty kwalifikowane w tym zakresie uznaje się ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
5.  dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową ponosi różnego rodzaju koszty z nią związane, w szczególności koszty zatrudnienia Pracowników, którzy są faktycznie zaangażowani w wykonywanie prac badawczo-rozwojowych. W rezultacie, Spółka ponosi koszty ich wynagrodzeń oraz należnych w tym zakresie składek na ubezpieczenie społeczne.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, koszty wynagrodzeń mogą obejmować w szczególności:

*   wynagrodzenie zasadnicze,
*   wynagrodzenie za godziny nadliczbowe,
*   premie, np. uznaniowe uzależnione od wyników danego pracownika,
*   bonusy i nagrody,
*   świadczenia „okołopłacowe”, np. pakiety medyczne, ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe,
*   koszty szkoleń i innych świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez Wnioskodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 Ustawy o PIT,
*   ekwiwalenty za niewykorzystany urlop

(dalej: „Koszty Wynagrodzeń”).

Wnioskodawca ponosi także koszty składek z tytułu powyższych należności, w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek, tj.: składki na ubezpieczenie emerytalne, składki na ubezpieczenie rentowe, składki na ubezpieczenie wypadkowe, z wyłączeniem Funduszu Pracy oraz Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (dalej: „Koszty Składek”).

Spółka zamierza zaliczyć do kosztów kwalifikowanych wskazanych w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT wyłącznie część Kosztów Wynagrodzeń oraz Składek Pracowników B+R (zatrudnionych na podstawie umowy o pracę) odpowiadającą ich faktycznemu uczestnictwu czasowemu w działalności B+R w ich ogólnym czasie pracy w danym miesiącu. Spółka na podstawie przedstawionego stanu faktycznego będzie zatem odliczać w uldze B+R wyłącznie Koszty Wynagrodzeń oraz Składek powstałe w związku z prowadzoną działalnością B+R, a zatem z kalkulacji ulgi będą wyłączane Koszty Wynagrodzeń oraz Składek związane z działalnością inną niż działalność B+R. Dodatkowo, należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy wyodrębnienia (podziału) części Kosztów Wynagrodzeń / Składek. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Spółka koszty kwalifikowane w zakresie kosztów pracowniczych wyodrębnia na podstawie ewidencja kosztów pracowniczych w oparciu o elektroniczną ewidencję czasu pracy prowadzoną przez Pracowników. W efekcie, Wnioskodawca jest w stanie ustalić część, w jakiej czas przeznaczony na realizację Projektów B+R, będących przedmiotem niniejszej interpretacji, pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu, co z kolei pozwala określić, jaka część wynagrodzenia Pracowników stanowi poniesione przez Spółkę koszty kwalifikowane. Wnioskodawca wskazuje, że ww. koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu w ramach ulgi B+R są zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia ww. wydatków z uwzględnieniem art. 15 ust. 4g oraz 4h Ustawy o CIT, czyli w miesiącu zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem wypłacenia lub pozostawienia do dyspozycji danemu Pracownikowi należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony oraz opłacenia należnych od nich składek na ubezpieczenie społeczne finansowane przez płatnika.

W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy prawidłowe jest także stanowisko, zgodnie z którym Spółka uprawniona jest do odliczenia zapłaconych w styczniu kolejnego roku (np. styczeń 2021 r.) kosztów kwalifikowanych o których mowa w art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT należnych za grudzień danego roku (np. grudzień 2020 r.) z uwzględnieniem art. 15 ust. 4g oraz 4h Ustawy o CIT, tj. w miesiącu zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów (tj. w grudniu danego roku, np. grudzień 2020 r.), przy założeniu, że zostaną one wypłacone lub pozostawione do dyspozycji danego Pracownika (w przypadku należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych) w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony, tj. w grudniu lub w odpowiednim terminie w styczniu kolejnego roku (np. w grudniu 2020 lub styczniu 2021 r.) oraz opłacone (w przypadku należnych składek na ubezpieczenie społeczne) zgodnie z art. 15 ust. 4h Ustawy o CIT, tj. w odpowiednim terminie w styczniu kolejnego roku (np. styczeń 2021 r.).

Stanowisko to zostało potwierdzone m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 lipca 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.339.2020.3.RR oraz z 18 kwietnia 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.108.2017.1.APO.

Ad. 1 i 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 i 2.

Ad.3.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „Ustawa o CIT”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 Ustawy o CIT).

Natomiast zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 Ustawy o CIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 Ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

W myśl art. 9 ust. 1b Ustawy o CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 Ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 18e Ustawy o CIT, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Odnosząc się do kwestii uznania wskazanych przez Wnioskodawcę kosztów pracy za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, należy wskazać, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1426 z późn. zm., dalej: „updof”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 updof, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo- rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT.

Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w «projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej». Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`).

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że ponoszone koszty na rzecz Pracowników stanowiące należności o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z cytowanym powyżej art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, w takiej części w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, w okresie w którym zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.