Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.688.2022.1.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-23
Teza: Powstanie obowiązku podatkowego w związku z dokonaniem darowizny udziałów w spółce na rzecz syna niepodlegającego w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (opodatkowanie podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków).
Słowa kluczowe: darowizna; exit tax; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-udział w spółce
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodów z niezrealizowanych zysków.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30da ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30dh-ust. 3-pkt 1

**Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

26 września wpłynął Pana wniosek z 19 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny udziałów na rzecz syna (opodatkowanie podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Jest Pan osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia ich źródeł (nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu) w rozumieniu art. 3 ust. 1 Ustawy PIT.

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą X, zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: „CEIDG”), pod nr NIP: (\`(...)\`), nr REGON: (\`(...)\`).

Jest Pan zainteresowany skutecznym zaplanowaniem sukcesji pokoleniowej w sposób umożliwiający ochronę i zachowanie integralności zgromadzonego majątku. Jej nadrzędnym celem jest zapewnienie prawnych rozwiązań gwarantujących, że po Pana śmierci kontrola nad prowadzoną działalnością gospodarczą i jej funkcjonowanie będzie niezakłócone. Z uwagi na rozmiar prowadzonej działalności oraz chęć ograniczenia odpowiedzialności majątkiem osobistym za zobowiązania związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zamierza Pan przekształcić swoją jednoosobową działalność w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) w trybie art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (KSH).

Z chwilą przekształcenia (tj. wpisu Spółki do Krajowego Rejestru Sądowego), stosując odpowiednio przepisy art. 552 KSH, jako przedsiębiorca przekształcany zmienia Pan formę prawną działalności w spółkę z o.o. i w wyniku przekształcenia staje się Pan jedynym wspólnikiem tej Spółki. W tym też dniu, dotychczasowy przedsiębiorca przestaje prowadzić działalność gospodarczą, a w jego miejsce działalność zaczyna prowadzić Spółka. Spółce przekształconej będą przysługiwać wszystkie Pana prawa i obowiązki (przedsiębiorcy przekształcanego). W wyniku przekształcenia w spółkę z o.o. utraci Pan status przedsiębiorcy (zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców, przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca działalność gospodarczą) i będzie podlegał wykreśleniu z CEIDG. Z chwilą wykreślenia z CEIDG przedsiębiorca będący osobą fizyczną nie może wykonywać działalności gospodarczej (art. 26 ustawy Prawo przedsiębiorców).

W wyniku przekształcenia formy prawnej Pana działalności w Spółkę i utraty przez Pana statusu przedsiębiorcy, udziały objęte w tej Spółce nie będą związane z działalnością gospodarczą (której Pan już nie będzie prowadził). Tym samym udziały w przekształconej Spółce nie będą stanowiły składników Pana majątkowych w rozumieniu art. 5a pkt 2 Ustawy o PIT, ponieważ nie będą to aktywa związane z Pana prowadzoną działalnością gospodarczą.

Po przekształceniu jednoosobowej działalności gospodarczej w sp. z o.o. w ramach sukcesji zamierza Pan przekazać nieodpłatnie, w formie darowizny, całość lub część przysługujących Panu udziałów w Spółce na rzecz swojego syna, który od lat wspiera Pana w prowadzeniu i rozwoju biznesu. Z uwagi na charakter jednoosobowej działalności gospodarczej i przypisanie jej do konkretnej osoby fizycznej, nie ma możliwości przekazania jej w darowiźnie, stąd też m.in. planowana decyzja o przekształceniu Pana działalności w spółkę z o.o.

Pana syn na moment otrzymania darowizny udziałów w Spółce będzie posiadał miejsce zamieszkania poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (będzie to terytorium jednego z państw Unii Europejskiej) i nie będzie polskim rezydentem podatkowym (nie będzie podlegał w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu). Zmiana rezydencji podatkowej Pana syna i wyprowadzka z Polski ma podłoże osobiste (związek z cudzoziemką), zawodowe (na skutek pandemii Covid-19 pojawiła się możliwość pracy zdalnej w zawodzie syna, tutaj management consulting) oraz zdrowotne (astma i alergia syna).

Szacuje Pan, że wartość rynkowa przekazanych synowi udziałów w Spółce będzie większa niż 4 000 000 zł. Przekazane udziały nie będą pozostawały w związku z zakładem podatkowym syna położonym na terytorium Polski. W wyniku rozważanego przekazania synowi udziałów w powstałej z przekształcenia Spółce, Rzeczpospolita Polska utraciłaby w całości albo w części prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątkowego jakim są udziały w spółce z o. o.

Uzupełniająco zaznacza Pan, że częścią planów sukcesyjnych Pana biznesu w obrębie rodziny może być również w bliżej niedookreślonej przyszłości przekazanie przez Pana części udziałów w Spółce drugiemu, młodszemu synowi, możliwe, że na tej samej zasadzie co starszemu synowi, tj. nieodpłatnie, w formie darowizny.

Zaznacza Pan też, że nie zamierza zmienić swojej rezydencji podatkowej na inne państwo niż Polska, tj. w momencie darowizny udziałów w Spółce na rzecz syna (bądź obu synów), Pana miejscem zamieszkania będzie Polska.

**Pytanie**

Czy w przypadku dokonania przez Pana darowizny udziałów w Spółce na rzecz Pana syna, niepodlegającego w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czynność ta będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 30da w związku z art. 30dh ust. 3 Ustawy o PIT?

**Pana stanowisko w sprawie**

W Pana ocenie, w warunkach przedstawionych w opisanym stanie faktycznym, przekazanie synowi w formie darowizny udziałów w Spółce nie będzie skutkowało powstaniem po Pana stronie obowiązku podatkowego z tytułu podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 30da w związku z art. 30dh ust. 3 Ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30da ust. 2 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków podlega:

1) przeniesienia składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w wyniku którego Rzeczpospolita Polska w całości albo w części traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku, przy czym przenoszony składnik majątku pozostaje własnością tego samego podmiotu;

2) zmiana rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w wyniku której Rzeczpospolita Polska w całości albo w części traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika, w związku z przeniesieniem jego miejsca zamieszkania do innego państwa.

Jak stanowi zaś art. 30da ust. 3 Ustawy PIT, jeżeli podatnik ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez łącznie co najmniej pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej, opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków w przypadku zmiany rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w Rzeczpospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w wyniku której Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika, w związku z przeniesieniem jego miejsca zamieszkania do innego państwa, w przypadku składników majątku niezwiązanych z działalnością gospodarczą, opodatkowaniu podlegają wyłącznie takie składniki majątku osobistego jak ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, udziały w spółce, akcje i inne papiery wartościowe, pochodne instrumenty finansowe oraz tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych.

Zgodnie z kolei z treścią art. 30dh ust. 3 pkt 1 Ustawy PIT, przepisy ust. 1 i 2 oraz art. 30da-30dg stosuje się odpowiednio do nieodpłatnego przekazania innemu podmiotowi położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej składnika majątku, jeżeli w związku z tym przekazaniem Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku.

W Pana ocenie ustalając, czy dokonanie przez Pana darowizny części lub całości udziałów w Spółce na rzecz syna niebędącego polskim rezydentem podatkowym spowoduje powstanie po Pana stronie obowiązku podatkowego z tytułu podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 30da w związku z art. 30dh ust. 3 Ustawy PIT, należy zacząć od przeanalizowania, czy zakres odpowiedniego stosowania przepisów wynikający z art. 30dh ust. 3 pkt 1 Ustawy PIT dotyczy także nieodpłatnego przekazania innemu podmiotowi położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej składnika majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą, stanowiącego tzw. majątek osobisty, o którym stanowi art. 30da ust. 3 Ustawy PIT.

I tak, Pana zdaniem, kluczem do zdekodowania normy prawnej zawartej w art. art. 30dh ust. 3 pkt 1 Ustawy PIT jest zapis tego przepisu stanowiący o odpowiednim stosowaniu do nieodpłatnego przekazania innemu podmiotowi położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej składnika majątku całego art. 30da Ustawy PIT.

W orzecznictwie powszechnie przyjmuje się, że odpowiednie stosowanie jednego przepisu do sytuacji, czyli hipotezy odpowiednio stosownej normy prawnej, a w konsekwencji także jej dyspozycji i sankcji, oznacza, że może on znajdować zastosowanie wprost, bez żadnych modyfikacji i zabiegów adaptacyjnych, albo tylko pośrednio, a więc z uwzględnieniem konstrukcji, istoty i odrębności sytuacji, w którym znajduje zastosowanie, albo w ogóle nie będzie mógł zostać wykorzystany. Stosowanie "odpowiednie" oznacza w szczególności niezbędną adaptację (i ewentualnie zmianę niektórych elementów) normy do zasadniczych celów i form danego postępowania, jak również pełne uwzględnienie charakteru i celu danej regulacji prawnej oraz wynikających stąd różnic w stosunku do uregulowań, które mają być zastosowane (zob. np. uzasadnienie uchwały Sądu Najwyższego z 15 września 1995 r., sygn. III CZP 110/95 oraz wyroki NSA z 13 września 2017 r., sygn. I OSK 2955/16, z 13 listopada 2018 r., sygn. II FSK 992/18 i z 17 czerwca 2020 r., sygn. II FSK 616/20).

Ponadto w judykaturze powszechnie zwraca się uwagę na pierwszoplanowe znaczenie przy interpretacji przepisów wykładni językowej. Wykładnia gramatyczna ma za zadanie ustalić znaczenie wyrażeń i zwrotów użytych w tekście przepisów prawa (analiza semantyczna). Zgodnie z przyjętą w orzecznictwie i doktrynie zasadą pierwszeństwa wykładni językowej w procesie wykładni prawa należy w pierwszej kolejności zastosować dyrektywy wykładni językowej, a dopiero w przypadku dalszych wątpliwości lub w celu wzmocnienia wyniku wykładni językowej sięgać kolejno po wykładnię systemową lub funkcjonalną.

W prawie podatkowym pogląd ten znajduje swoje oparcie w art. 217 Konstytucji RP, w myśl którego nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy.

Ustawa jest tekstem zapisanym w języku polskim i każdy podatnik może poznać treść prawa podatkowego w oparciu o reguły językowe. Powyższa norma konstytucyjna nie oznacza tylko obowiązku uregulowania tych kwestii w ustawie. Zgodnie z zasadą określoności, powyższe elementy powinny być uregulowane w akcie rangi ustawowej w sposób precyzyjny, przejrzysty i jasny. Z zasady demokratycznego państwa prawnego wynika, że każda regulacja prawna ingerująca w prawa i wolności obywatelskie musi spełniać wymóg dostatecznej określoności. Należy przez to rozumieć precyzyjne wyznaczenie dopuszczalnego zakresu ingerencji (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 19 czerwca 1992 r., sygn. U 6/92).

Adresat normy prawnej musi wiedzieć, w jaki sposób ma się zachować, a nakaz określoności jest szczególnie istotny w prawie daniowym (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 29 marca 1994 r., sygn. K 13/93).

W pierwszej kolejności w procesie wykładni należy zatem sięgać po te dyrektywy wykładni, które są wspólne dla adresatów norm prawa podatkowego i instytucji stosujących prawo. Dopiero, gdy nie można usunąć wątpliwości co do treści normy prawa podatkowego przy pomocy wykładni językowej lub dla potwierdzenia słuszności jej wyniku, należy stosować dalsze dyrektywy wykładni tak, aby było możliwe prawidłowe stosowanie prawa (por. np. wyroki NSA z 5 listopada 2009 r., sygn. II FSK 2194/08, z 2 marca 2010 r., sygn. II FSK 35/10 czy z 26 października 2021 r., sygn. II FSK 976/21). Należy mieć na uwadze, że wykładnia systemowa i funkcjonalna (celowościowa) służą przede wszystkim wzmocnieniu i skontrolowaniu prawidłowości wyniku wykładni językowej. W judykaturze podkreśla się, że punktem wyjścia w procesie wykładni jest zawsze warstwa językowa interpretowanego przepisu prawa, ponieważ wykorzystanie reguł budowy zdań oraz znaczenie poszczególnych wyrazów czy zwrotów, a w konsekwencji zastosowanie reguł semantyki i syntaktyki, pozwala na ustalenie w pewnym stopniu znaczenia tekstu prawnego (por. np. wyrok NSA z 28 listopada 2012 r., sygn. II FSK 699/11).

Pana zdaniem, bazując na wykładni literalnej dyskutowanych przepisów, całkowicie pozbawionym zasadności byłoby przyjęcie, aby zakresem odesłania do odpowiedniego stosowania przepisów z art. 30dh ust. 3 pkt 1 Ustawy PIT można było obejmować składniki majątku niezwiązane z działalnością gospodarczą, które wymienione zostały w art. 30da ust. 3 Ustawy PIT.

Podkreślenia wymaga bowiem, że pojęcia „składnika majątku" i „majątku osobistego" mają swoje normatywne znaczenie wynikające z definicji legalnych. W pierwszym przypadku definicja legalna dotyczy całego aktu prawego jakim jest Ustawa PIT i wynika z art. 5a pkt 2 Ustawy PIT, a w drugim dotyczy unormowania dotyczącego podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków umieszczonego w art. 30da do art. 30dh Ustawy PIT.

Zgodnie z definicją legalną z art. 5a pkt 2 Ustawy PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych - oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 22g ust. 3.

Podkreślenia wymaga, że definiując składniki majątku na użytek ustawy podatkowej ustawodawca nakazał stosownie wprost do ich rozumienia, a zatem także identyfikacji dla celów podatkowych bez żadnej modyfikacji, przepisy prawa bilansowego. W art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217, ze zm.; dalej: „Ustawa o rachunkowości”) zawarto definicję legalną aktywów. Stosownie do tego przepisu ilekroć w ustawie jest mowa o aktywach - rozumie się przez to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.

W powyższym kontekście przez jednostkę rozumie się z kolei podmioty i osoby określone w art. 2 ust. 1 pkt 2 Ustawy o rachunkowości.

Regulacja ta wskazuje zaś, że przepisy ustawy o rachunkowości stosuje się, co do zasady, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółek jawnych osób fizycznych, spółek partnerskich oraz przedsiębiorstw w spadku działających zgodnie z ustawą z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (Dz. U. poz. 1629 oraz z 2019 r. poz. 1495), jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 2 mln euro.

Należy wobec tego przyjąć, że definicja „składników majątkowych" przyjęta na użytek Ustawy PIT odnosi się wyłącznie do składników związanych z działalnością gospodarczą podatnika.

Z art. 30da ust. 3 Ustawy PIT wynika zaś, że synonimem „składnika majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą", które to składniki zostały enumeratywnie w tym przepisie wymienione, jest „majątek osobisty”.

Zarówno zatem z definicji legalnej z art. 5a pkt 2 Ustawy PIT, jak i z definicji „majątku osobistego” odnoszącej się do opodatkowania dochodów z niezrealizowanych zysków, ustawodawca posługuje się pojęciami, które odnoszą się do składników mienia osoby fizycznej, które są związane bądź niezwiązane z działalnością gospodarczą. Przy czym określenie „składnik majątku” odnosi wyłącznie do mienia, które jest związane z wykonywaniem działalności gospodarczej. Na określenie mienia podatnika, które nie jest wykorzystywane do tego celu używa określeń: „składnik majątku niezwiązany z działalnością gospodarczą” albo „majątek osobisty”.

Takie rozumienie wskazanych przepisów potwierdza także wykładnia systemowa. W tych bowiem przypadkach, gdy ustawodawca zamierza zmienić zakres zastosowania przepisów dotyczących podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków na inne składniki mienia aniżeli związane z działalnością gospodarczą, które objęte są definicją legalną z art. 5a pkt 2 Ustawy PIT, czyni to w tekście poszczególnych przepisów.

Mianowicie w przypadku, gdy przenoszącym składnik majątku jest transparentna na gruncie Ustawy PIT spółka niebędąca osobą prawną, nakazuje stosowanie wprost regulacji dotyczących tzw. exit tax nie do takiej spółki, lecz do podatników posiadających prawa do udziału w zyskach takiej spółki (art. 30dh ust. 1 Ustawy PIT). Oznacza to rozszerzenie podmiotowego zakresu zastosowania przepisów dotyczących podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków na podmioty nie prowadzące osobiście działalności gospodarczej, lecz osiągające w istocie przychody ze źródła stanowiącego taką działalność, o czym stanowi art. 5b ust. 2 Ustawy PIT. Bez takiego zapisu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą nie podlegały temu szczególnemu reżimowi opodatkowania w przypadku majątku będącego w dyspozycji spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 5a pkt 28 Ustawy PIT.

Z kolei w art. 30dh ust. 1 Ustawy PIT \[winno być ust. 2\] postanowiono, że ilekroć w ust. 1 i art. 30da-30dg jest mowa o składniku majątku, rozumie się przez to również przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Tym samym rozciągnięto w nim zakres zastosowania normy wynikającej z art. 5a pkt 2 Ustawy PIT także na przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W rezultacie rozszerzono w drodze tego zabiegu legislacyjnego zakres przedmiotowy zastosowania przepisów dotyczących podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków na transfer innych składników mienia niż tylko składnik majątku objęty definicją z art. 5a pkt 2 Ustawy PIT. W istocie dotyczy to stanowiących zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Ustawodawca zatem wyraźnie identyfikuje w obrębie zarówno całej ustawy jak i przepisów odnoszących się do podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków „składnik majątku”, o którym mowa zarówno w art. 30da ust. 1 i 2 Ustawy PIT jak i w art. 30dh ust. 3 pkt 1 Ustawy PIT jako „związany z działalnością gospodarczą”.

To powoduje, że w drodze odpowiedniego stosowania przepisów dotyczących opodatkowania transferu majątku poza krajową jurysdykcję podatkową nie można rozszerzać także na „majątek osobisty", o którym stanowi art. 30da ust. 3 Ustawy PIT. Podlega on w drodze wyjątku opodatkowaniu wyłącznie w przypadku zmiany rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w wyniku której Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika, w związku z przeniesieniem jego miejsca zamieszkania do innego państwa.

Dodatkowo wymaga podkreślenia w ramach wykładni systemowej, że zgodnie z art. 30da ust. 3 Ustawy PIT opodatkowaniu nie podlega majątek osobisty, który jest przenoszony przez podatnika poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a jedynie może to nastąpić w przypadku zmiany rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w wyniku której Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika, w związku z przeniesieniem jego miejsca zamieszkania do innego państwa. Odesłanie zamieszczone wobec tego w ostatnim ze wskazanych przepisów do stosowania normy wynikającej z art. 30da ust. 2 Ustawy PIT dotyczy bowiem jedynie pkt 2 tego przepisu, a nie pkt 1. To jednak pkt 1 z art. 30da ust. 2 Ustawy PIT dotyczy wyłącznie przeniesienia składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czyli także jego darowizny.

Pana zdaniem, kompletnie bezzasadnym byłoby wobec tego przyjęcie, aby w drodze odpowiedniego stosowania art. 30da Ustawy PIT, do czego uprawnia art. 30dh ust. 3 pkt 1 Ustawy PIT, możliwe było opodatkowanie podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków nieodpłatnego przekazania, czyli przeniesienia na rzecz innego podmiotu położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej składnika majątku, podczas, gdy w odniesieniu do majątku osobistego możliwe to jest wyłącznie w przypadku zmiany przez podatnika rezydencji, a już nie w przypadku samego transferu majątku na jakiejkolwiek podstawie.

Mając powyższe na uwadze, Pana zdaniem, w przypadku, o którym mowa w art. 30dh ust. 3 pkt 1 Ustawy PIT, opodatkowaniu z zastosowaniem podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków podlegają wyłącznie te przekazywane nieodpłatnie innemu podmiotowi położone na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej aktywa, które są związane z działalnością gospodarczą darczyńcy.

Reasumując, w związku z tym, że:

1) po przekształceniu Pana jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę utraci Pan status przedsiębiorcy;

2) udziały w Spółce nie będą częścią Pana mienia związanego z Pana działalnością gospodarczą, a tym samym nie będą kwalifikowane jako składniki majątkowe w świetle definicji z art. 5a pkt 2 Ustawy o PIT;

3) udziały w Spółce, które będzie Pan posiadał i które planuje nieodpłatnie przekazać Pana synowi, będą stanowiły składniki jego osobistego, niezwiązanego z działalnością gospodarczą majątku;

4) opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków, zgodnie z art. 30dh ust. 3 pkt 1 Ustawy o PIT podlega nieodpłatne przekazanie innemu podmiotowi położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej składnika majątku;

5) nie będzie Pan prowadził działalności gospodarczej, której przedmiotem byłoby: (i) wykonywanie uprawnień właścicielskich w podmiotach zależnych, (ii) zarządzanie posiadanymi aktywami, (iii) pomnażanie majątku poprzez nowe inwestycje, (iv) obrót udziałami, akcjami, papierami wartościowymi i pochodnymi instrumentów finansowych czy (v) realizacja praw wynikających z udziałów, akcji, papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, a udziały w Spółce, które będzie Pan posiadał i które planuje Pan nieodpłatnie przekazać synowi, będą stanowiły składniki Pana osobistego, niezwiązanego z działalnością gospodarczą majątku - należy uznać, że przekazanie przez Pana udziałów w Spółce w formie darowizny na rzecz Pana syna, niepodlegającego w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 30da w związku z art. 30dh ust. 3 Ustawy PIT.

Prawidłowość powyższego stanowiska znajduje potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych, takich jak:

• wyrok WSA w Bydgoszczy z 7 października 2020 r., sygn. I SA/Bd 375/20: „W sprawie nie budzi wątpliwości, że udziały, które skarżąca planuje przekazać swojemu synowi, nie stanowią składnika majątku związanego z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Udziały te stanowią jej majątek osobisty. W ocenie Sądu, pojęcia "majątku osobistego" zdefiniowanego w art. 30da ust. 3 u.p.d.o.f., nie można utożsamiać z pojęciem "składnika majątku" użytego w art. 30dh ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f., gdyż mają one na gruncie ustawy różne znaczenia. Różnym zwrotom nie należy nadawać tego samego znaczenia. Skoro zatem - na podstawie art. 30dh ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f. - opodatkowane jest nieodpłatne przekazanie za granicę innemu podmiotowi składnika majątku, to nie można zasadnie twierdzić, że podatkowi od wyjścia podlega nieodpłatne przekazanie mienia będącego majątkiem osobistym skarżącej. Zatem w opisanej sytuacji, darowanie przez skarżącą swojemu synowi udziałów nie jest opodatkowane”;

• wyrok NSA z 14 stycznia 2022 r., sygn. II FSK 12/21: „Reasumując należy stwierdzić, że odpowiednie stosowanie na podstawie art. 30dh ust. 3 pkt 1 przepisu art. 30da ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 z póżn. zm., dalej zwana: "u.p.d.o.f"), oznacza brak możliwości opodatkowania podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków darowizny składnika mienia podatnika stanowiącego jego majątek osobisty w rozumieniu art. 30da ust. 3 tej ustawy”.

Stanowisko Pana znajduje potwierdzenie także w interpretacji Dyrektora KIS z 14 marca 2022 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.228.2020.8.AW, w której tut. organ uznał za prawidłowe i odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) dokonanie przez Wnioskodawczynię darowizny udziałów w Spółce na rzecz syna, w przedstawionych okolicznościach nie spowoduje powstania po jej stronie obowiązku podatkowego z tytułu podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków, o którym mowa w art. 30da w związku z art. 30dh ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Mając na uwadze powyższe argumenty, stanowisko przedstawione przez Pana zasługuje na uznanie za prawidłowe.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Z dniem 1 stycznia 2019 r. do ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze. zm.) dodano przepisy art. 30da - art. 30di dotyczące opodatkowania dochodów z niezrealizowanych zysków (tzw. exit tax, art. 30di został uchylony w 2021 r.).

Jak wskazano w uzasadnieniu projektu zmian do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, istotą przepisów o exit tax jest opodatkowanie nierealizowanych jeszcze zysków kapitałowych, w związku z przeniesieniem przez podatnika do innego państwa aktywów, w tym wchodzących w skład zagranicznego zakładu lub ze zmianą rezydencji podatkowej. Chodzi zatem o przypadki utraty przez dotychczasowe państwo siedziby podatnika bądź miejsca prowadzenia działalności (Polskę) prawa do opodatkowania dochodów, które zostały faktycznie wypracowane w okresie, w którym dany podatnik (składnik aktywów) podlegał jurysdykcji podatkowej tego państwa.

Przepisy te stanowią transpozycję do przepisów krajowych dyrektywy Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L 193/1 z 19.7.2016).

I tak, zgodnie z art. 30da ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków podlega:

1) przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w wyniku którego Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku, przy czym przenoszony składnik majątku pozostaje własnością tego samego podmiotu;

2) zmiana rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w wyniku której Rzeczpospolita Polska w całości albo w części traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika, w związku z przeniesieniem jego miejsca zamieszkania do innego państwa.

Dochód z niezrealizowanych zysków stanowi nadwyżka wartości rynkowej składnika majątku ustalanej na dzień jego przeniesienia albo na dzień poprzedzający dzień zmiany rezydencji podatkowej ponad jego wartość podatkową (art. 30da ust. 7 ustawy).

Stosownie do art. 30da ust. 12 zdanie pierwsze omawianej ustawy, podstawę opodatkowania podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków stanowi natomiast suma dochodów z niezrealizowanych zysków ustalonych dla poszczególnych składników majątku.

Podatek od dochodów z niezrealizowanych zysków wynosi:

• 19% podstawy opodatkowania - gdy ustalana jest wartość podatkowa składnika majątku;

• 3% podstawy opodatkowania - gdy nie ustala się wartości podatkowej składnika majątku (art. 30da ust. 1 ustawy).

Na mocy art. 30db ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów art. 30da nie stosuje się, jeżeli łączna wartość rynkowa przenoszonych składników majątku nie przekracza kwoty 4 000 000 zł.

Zgodnie natomiast z art. 30da ust. 14 ustawy podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym deklaracje, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu z niezrealizowanych zysków do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym łączna wartość rynkowa przenoszonych składników majątku przekroczyła kwotę 4 000 000 zł, oraz w tym terminie wpłacić podatek należny. Jeżeli po miesiącu, w którym łączna wartość rynkowa przenoszonych składników majątku przekroczyła kwotę 4 000 000 zł, przenoszone są kolejne składniki majątku, podatnicy obowiązani są składać deklarację do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym przenoszone są składniki, oraz w tym terminie wpłacić podatek należny.

Aby ocenić, czy opisane przez Pana zdarzenie przyszłe spowoduje powstanie po Pana stronie obowiązku podatkowego z tytułu podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków, należy szczegółowo przeanalizować przesłanki stosowania przepisów o tzw. exit tax.

I tak, art. 30da ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje jako sytuację, która może powodować powstanie obowiązku podatkowego w zakresie tzw. exit tax „przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”, które jednocześnie:

• skutkuje utratą przez Polskę prawa do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku i

• nie wiąże się ze zmianą własności tego składnika majątku (składnik majątku pozostaje własnością tego samego podmiotu).

Kluczowym dla prawidłowego stosowania tego przepisu jest wyjaśnienie pojęcia „przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”.

Zgodnie z językowym znaczeniem pojęcia „przenieść - przenosić” to m.in.: „zabrać coś lub kogoś i niosąc, umieścić gdzie indziej”, „stać się przyczyną pojawienia się czegoś w innym miejscu niż poprzednio”, „umieścić coś lub kogoś w innym miejscu, w innym czasie, w innych warunkach niż poprzednio”, „przerysować, przepisać itp. coś z jednego egzemplarza na inny”, a „przenieść się – przenosić się” to m.in.: „zmienić miejsce chwilowego lub stałego pobytu”, „zmienić miejsce, czas, warunki, w których się pracuje, uczy itp.”, „zostać umieszczonym w innym miejscu, w innym czasie, w innych warunkach niż poprzednio”. Omawiane pojęcie w znaczeniu przyjętym w języku powszechnym odnosi się głównie do sytuacji zmiany fizycznego miejsca położenia/usytuowania czegoś.

Uznanie, że „przeniesienie” składnika majątku jest jego fizycznym przeniesieniem w inne miejsce (w znaczeniu geograficznym) – tj. poza terytorium Polski, prowadziłoby do ograniczenia stosowania przepisów o exit tax wyłącznie do składników majątku w postaci ruchomości. Takie rozumienie omawianego pojęcia, jak również związanego z nim pojęcia „położenia na terytorium Polski” byłoby nieadekwatne do składników majątku o charakterze niematerialnym (udziały w spółce, ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, pochodne instrumenty finansowe). Pozostawałoby również w sprzeczności z celem omawianych przepisów.

Na gruncie języka prawniczego, pojęcie „przeniesienie” funkcjonuje jako określenie czynności polegającej na zmianie „przypisania” praw do określonego podmiotu. „Przeniesienie” składnika majątku powoduje zmianę podmiotu, do którego przypisane są uprawnienia związane z tym składnikiem majątku (np. przeniesienie prawa własności). W tym kontekście „przeniesienie składnika majątku poza terytorium Polski” należałoby rozumieć jako przypisanie tego składnika majątku do podmiotu funkcjonującego poza terytorium Polski.

Dalsza analiza podniesionego problemu wymaga uwzględnienia treści art. 30da ust. 4 i ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W pierwszym z tych przepisów ustawodawca wskazał przykładowe zdarzenia które mieszczą się w pojęciu „przeniesienia składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”, o którym mowa w ust. 2 pkt 1. Obejmuje ono w szczególności sytuację, w której:

• podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, przenosi do swojego zagranicznego zakładu składnik majątku dotychczas związany z działalnością gospodarczą prowadzoną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

• podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, przenosi do państwa swojej rezydencji podatkowej lub do innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym prowadzi działalność gospodarczą poprzez zagraniczny zakład, składnik majątku dotychczas związany z działalnością gospodarczą prowadzoną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczny zakład;

• podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, przenosi do innego państwa całość albo część działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Należy przy tym podkreślić, że zgodnie z ugruntowanym poglądem, dla oceny, czy składnik majątku podatnika jest związany z jego zagranicznym zakładem istotne znaczenie ma funkcjonalny związek tego składnika majątku z zakładem.

Na mocy art. 30da ust. 6 omawianej ustawy, dniem przeniesienia składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest dzień poprzedzający dzień, w którym składnik ten przestaje być przypisany do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez zagraniczny zakład.

Treść art. 30da ust. 6 ustawy wprost przemawia za uznaniem, że „przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej” to zakończenie „przypisania” tego składnika majątku do działalności prowadzonej przez podatnika na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym (w przypadku podatników o ograniczonym obowiązku podatkowym) działalności prowadzonej poprzez zagraniczny zakład.

Takie rozumienie omawianego pojęcia jest zgodne z celami powoływanej dyrektywy Rady (UE) 2016/1164. Przepisy art. 5 dyrektywy, dotyczące opodatkowania niezrealizowanych zysków kapitałowych w przypadku przeniesienia aktywów, rezydencji podatkowej lub stałego zakładu, posługują się pojęciem „przeniesienia aktywów”. Zgodnie z definicją z art. 2 pkt 6 dyrektywy oznacza ono operację, w wyniku której państwo członkowskie traci prawo do opodatkowania przeniesionych aktywów, przy czym aktywa te pozostają własnością prawną lub ekonomiczną tego samego podatnika.

Wobec powyższych argumentów należy przyjąć, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od dochodów z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 30da ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega – nie wiążące się ze zmianą własności składnika majątku – zakończenie przypisania składnika majątku do działalności prowadzonej na terytorium Polski, w wyniku którego Polska traci prawa do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku.

Wobec tego, składniki majątkowe o charakterze niematerialnym, takie jak np. udziały/akcje w spółkach, obligacje, pochodne instrumenty finansowe przypisane do działalności podatnika prowadzonej na terytorium Polski będą składnikiem majątku „położonym na terytorium Polski”. Nie będą tu miały znaczenia takie okoliczności, jak np. miejsce siedziby spółki której udziały posiada podatnik, miejsce siedziby emitenta obligacji, czy podmiotu który jest zobowiązanym z pochodnych instrumentów finansowych.

Ponieważ w opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do przeniesienia własności udziałów na Pana syna, opisana sytuacja nie mieści się w zakresie zastosowania omawianego art. 30da ust. 2 pkt 1 ustawy.

Kolejną sytuację, która może powodować powstanie obowiązku podatkowego w zakresie tzw. exit tax określa powoływany już art. 30da ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest nią zmiana rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w wyniku której Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika, w związku z przeniesieniem jego miejsca zamieszkania do innego państwa.

Stosownie do art. 30da ust. 3 ustawy w przypadku składnika majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, podlegają tylko składniki majątku stanowiące: ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, udziały w spółce, akcje i inne papiery wartościowe, pochodne instrumenty finansowe oraz tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych, zwane dalej „majątkiem osobistym”, jeżeli podatnik ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez łącznie co najmniej pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej.

Opodatkowanie podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków w wyniku zmiany rezydencji podatkowej, o której mowa w ust. 2 pkt 2, nie dotyczy natomiast składników majątku, które po zmianie rezydencji podatkowej pozostają związane z położonym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagranicznym zakładem podatnika, który zmienił rezydencję podatkową (art. 30da ust. 5 ustawy).

W analizowanym zdarzeniu przyszłym posiadać będzie Pan udziały w spółce z o. o. mieszczące się w pojęciu „majątku osobistego” z art. 30da ust. 3 ustawy. Niemniej jednak, nie zmieni Pan swojej rezydencji podatkowej. Dokona Pan innej czynności, która spowoduje, że Polska utraci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku – przeniesie własność tych udziałów w drodze darowizny na syna, który nie będzie mieć nieograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce. Sytuacja ta nie mieści się w zakresie zastosowania art. 30da ust. 2 pkt 2 ustawy.

Na mocy art. 30dh ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy o opodatkowaniu tzw. exit tax stosuje się odpowiednio do wniesienia składnika majątku do podmiotu innego niż spółka lub spółdzielnia – jeżeli w związku z tym przekazaniem albo wniesieniem wkładu Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku.

Opisane zdarzenie przyszłe nie podlega normom art. 30dh ust. 3 pkt 2 ustawy, ponieważ nie dojdzie w nim do wniesienia udziałów tytułem wkładu do podmiotu innego niż spółka lub spółdzielnia.

Zgodnie natomiast z art. 30dh ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy art. 30da-30dg stosuje się odpowiednio do nieodpłatnego przekazania innemu podmiotowi położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej składnika majątku – jeżeli w związku z tym przekazaniem Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do nieodpłatnego przekazania (darowizna) innemu podmiotowi (Pana synowi nie będącemu na moment darowizny polskim rezydentem podatkowym) składnika majątku położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (udziałów w spółce z o. o. przypisanych do terytorium Polski poprzez osobę ich właściciela - podatnika podlegającego nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce) i w związku z tym przekazaniem Polska utraci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku.

Jednocześnie, szacuje Pan, że wartość rynkowa przekazanych synowi udziałów w spółce będzie większa niż 4 000 000 zł (art. 30db ust. 1 w zw. z art. 30dh ust. 3 pkt 1 ustawy).

Wobec powyższego, wbrew Pana stanowisku, zaistnienie opisanego zdarzenia przyszłego będzie skutkować powstaniem po Pana stronie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków, stosownie do art. 30dh ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanego orzecznictwa, tj. wyroku WSA w Bydgoszczy z 7 października 2020 r., sygn. I SA/Bd 375/20 oraz wyroku NSA z 14 stycznia 2022 r., sygn. II FSK 12/21, utrzymującego w mocy ww. wyrok WSA i oddalającego skargę kasacyjną DKIS, w skutek czego wydano z 14 marca 2022 r., interpretację indywidualną znak 0115-KDIT3.4011.228.2020.8.AW, podkreślić należy, że organ nie podziela argumentacji w nich zawartej.

Orzecznictwo w tej materii nie jest również jednolite.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 5 lutego 2020 r., sygn.. akt I SA/Bd 783/19: (…) _organ zasadnie przyjął, że udziały które Skarżący posiada w spółce z siedzibą w Republice Cypru są składnikiem majątku "położonym na terytorium Polski" w rozumieniu omawianych przepisów, ponieważ podlegają polskiej jurysdykcji podatkowej z uwagi na ich "przypisanie" do Skarżącego jako osoby mającej rezydencję podatkową w Polsce._ _W analizowanym zdarzeniu przyszłym dojdzie zatem do nieodpłatnego przekazania (darowizna) innemu podmiotowi (córce Wnioskodawcy nie będącej na moment darowizny polskim rezydentem podatkowym) składnika majątku położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i w związku z tym przekazaniem Polska utraci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku._

Reasumując, orzeczenia wskazane przez Pana są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osadzonymi w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Na mocy art. 87 ust. 1 tejże ustawy, źródłami powszechnie obowiązujących prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych), ani też tym bardziej dla interpretacji indywidualnych.

Ponadto należy wskazać, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same lub zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe choć jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej, niemniej jednak, w praktyce może mieć miejsce.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

**Informacje dodatkowe**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

• Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).