Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.178.2024.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-30
Teza: Umowa (czynność) zamiany, w ramach której osoby z I grupy podatkowej zamieniają prawo własności lokalu mieszkalnego na prawo własności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz budynkiem niemieszkalnym – nie wypełniła w całości warunków zwolnienia z art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: budynek-budynek niemieszkalny; umowa-umowa zamiany; zamiana
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 4. Zwolnienia od podatku-Zwolnienia przedmiotowe-Umowa zamiany
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 4-art. 9-pkt 5

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

28 czerwca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 28 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania umowy zamiany nieruchomości.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 lipca 2024 r. (data wpływu 29 lipca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wraz z żoną dokonał Pan zamiany z rodzicami żony (wszystkie osoby w I grupie podatkowej) waszego mieszkania własnościowego znajdującego się w budynku wielorodzinnym należącym do spółdzielni na nieruchomość zabudowaną budynkiem jednorodzinnym (dom mieszkalny) oraz budynkiem zarejestrowanym w latach 1975 jako budynek produkcyjny usługowy i gospodarczy dla rolnictwa o wartości 10 tysięcy złotych (szopa drewniana o powierzchni zabudowy 28 m2 służąca tylko i wyłącznie jako pomieszczenie do magazynowana opału dla budynku jednorodzinnego). Zgodnie z treścią aktu notarialnego (…) zamiany dokonano 23 lipca 2024 r.

**Pytanie**

1) Czy powinniśmy zapłacić podatek od zaistniałych czynności towarzyszących zamianie?

2) Jeśli podatek powinien być pobrany to, czy należny jest od całej wartości nieruchomości, czy jedynie od wartości budynku niemieszkalnego?

**Pana stanowisko w sprawie**

Pana zdaniem, zaistniałe czynności cywilnoprawne powinny być zwolnione z PCC.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy:

Podatkowi podlegają: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Natomiast zgodnie z art. 4 pkt 2 ww. ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie zamiany – na stronach czynności.

Ponadto zgodnie z art. 5 ust. 2 ww. ustawy:

Jeżeli obowiązek podatkowy ciąży na kilku podmiotach albo na stronach umowy zamiany, albo wspólnikach spółki cywilnej, zobowiązanymi solidarnie do zapłaty podatku są odpowiednio te podmioty, strony umowy zamiany albo wspólnicy spółki cywilnej.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Podstawę opodatkowania stanowi przy umowie zamiany:

a) lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego na taki lokal lub prawo do lokalu – różnica wartości rynkowych zamienianych lokali lub praw do lokali,

b) w pozostałych przypadkach – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Stawki podatku wynoszą od umów zamiany, dożywocia, o dział spadku, o zniesienie współwłasności oraz darowizny:

a) przy przeniesieniu własności nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym - 2%,

b) przy przeniesieniu własności innych praw majątkowych - 1%.

W myśl art. 10 ust. 2 ww. ustawy:

Notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, umowa zamiany – co do zasady – podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jeśli jest dokonywana w formie aktu notarialnego – płatnikiem podatku jest notariusz.

Przepisy powołanej ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidują jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 9 pkt 5 ww. ustawy:

Zwalnia się od podatku zamianę budynku mieszkalnego lub jego części, lokali mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość, spółdzielczych własnościowych praw do lokalu mieszkalnego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: praw do domu jednorodzinnego lub praw do lokalu w małym domu mieszkalnym, jeżeli stronami umowy są osoby zaliczone do I grupy podatkowej zgodnie z przepisami o podatku od spadków i darowizn.

Z treści przepisu art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że aby skorzystać z powyższego zwolnienia muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

1) musi zostać zawarta umowa zamiany,

2) przedmiotem umowy zamiany musi być:

\- budynek mieszkalny lub jego część albo

\- lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość albo

\- spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego albo

\- wynikające z przepisów prawa spółdzielczego: prawo do domu jednorodzinnego lub prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym, i

3) stronami umowy zamiany muszą być osoby zaliczone do I grupy podatkowej zgodnie z przepisami o podatku od spadków i darowizn.

Omawiane zwolnienie ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy. By mogło mieć zastosowanie, przedmiotem zamiany może być tylko rzecz lub prawa majątkowe wymienione w art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ właśnie w ten sposób zostały określone granice przedmiotowe zwolnienia.

W myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

W rozumieniu ustawy Kodeks cywilny rzeczami są tylko przedmioty materialne. Rzeczy dzielą się na nieruchomości (grunty, budynki oraz części budynków tzw. nieruchomości lokalowe) i na rzeczy ruchome. Przedmiotami zamiany w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz rzeczy mogą być prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 596):

Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Do I grupy podatkowej zalicza się małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że 23 lipca 2024 r. zawarł Pan z żoną i jej rodzicami umowę zamiany, na mocy której Pana teściowie przenieśli na rzecz Pana i Pana żony nieruchomość zabudowaną budynkiem jednorodzinnym oraz budynkiem zarejestrowanym jako budynek produkcyjny, usługowy i gospodarczy dla rolnictwa, a Pan wraz z żoną przenieśli na rzecz teściów prawo własności do lokalu mieszkalnego.

Pana zdaniem, zawarta umowa zamiany powinna być zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak wyżej wskazano, aby skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 9 pkt 5 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, należy wypełnić zarówno przesłanki podmiotowe jak i przedmiotowe w odniesieniu do całości zamiany.

Umowę zamiany zawarł Pan z żoną i teściami. W świetle przytoczonych przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, należy uznać, że doszło do zawarcia umowy zamiany między osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn. Spełniona więc została podmiotowa przesłanka omawianego zwolnienia, tzn. umowa zamiany została zawarta między osobami z I grupy podatkowej.

Do rozważenia pozostaje więc kwestia przedmiotowo, tj. czy przedmiot umowy zamiany w całości mieścić się w dyspozycji art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Podkreślić należy, że z treści ww. zwolnienia jednoznacznie wynika, iż ma ono zastosowanie wyłącznie gdy przedmiotem zamiany są budynki mieszkalne lub ich części, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość oraz prawa do budynków i lokali mających charakter mieszkalny. Zwolnienie uregulowane tym przepisem ma więc zastosowanie do zamiany substancji mieszkaniowej. Jedynie w przypadku gdy z tą substancją związany jest grunt, to także zamiana w tej części, z racji tego, że przeniesienie własności substancji mieszkaniowej nie może być oderwane od gruntu, będzie korzystała ze zwolnienia.

Zgodne bowiem z art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Jednocześnie z art. 47 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Z powyższych przepisów wynika, że nie jest możliwe przeniesienie własności gruntu bez posadowionego na nim budynku.

Mając na uwadze cywilistyczne ujęcie nieruchomości należy stwierdzić, że w przypadku, gdy przedmiotem zamiany jest nieruchomość gruntowa zabudowana jedynie budynkiem mieszkalnym, zwolnienie, o którym mowa w art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obejmuje grunt.

Jednakże zawarta przez Pana umowa zamiany objęła nie tylko własność lokalu mieszkalnego i własność nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym. Przedmiotem dokonanej przez Pana zamiany był również budynek niemieszkalny (budynek produkcyjny usługowy i gospodarczy dla rolnictwa), który bez wątpienia nie mieści się w treści omawianego przepisu.

To oznacza, że zawarta przez Pana umowa zamiany nie korzysta ze zwolnienia na mocy wskazanego przepisu. Zwolnieniem tym nie są objęte umowy zamiany, których przedmiotem są także inne rzeczy niż te wprost wymienione w treści art. 9 pkt 5 ww. ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega czynność zamiany, a nie poszczególnych praw majątkowych czy rzeczy – tzn. mamy do czynienia z jedną czynnością zamiany, którą rozpatrujemy łącznie. Nie można jej (czynności zamiany) więc dzielić na poszczególne przedmioty zamiany.

Zatem nie jest możliwe zwolnienie, na mocy ww. przepisu takiej umowy zamiany, której przedmiotem są także inne rzeczy, niż wskazane wprost w ww. przepisie.

Tym samym, należy uznać, że umowa (czynność) zamiany, w ramach której osoby z I grupy podatkowej zamieniają prawo własności lokalu mieszkalnego na prawo własności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz budynkiem niemieszkalnym – nie wypełniła w całości warunków zwolnienia z art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Umowa ta podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, na zasadach określonych w wyżej cytowanych przepisach. Zatem stwierdzić należy, że podatek od ww. umowy zamiany jest należny. Nie jest możliwe bowiem zastosowanie zwolnienia wyłącznie do części spełniającej wymogi z art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, transakcja ta jest w całości (w całym swoim zakresie przedmiotowym) opodatkowana. Podstawę opodatkowania zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy, stanowić będzie wartość rynkowa nieruchomości, od której przypada wyższy podatek. Obowiązek podatkowy będzie ciążył solidarnie na stronach czynności zamiany.

Reasumując, w związku z tym, że przedmiotem umowy był również budynek niemieszkalny, to umowa zamiany mieszkania własnościowego na nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym i budynkiem niemieszkalnym nie jest zwolniona od podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

### Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja ta została wydana dla Pana w odpowiedzi na Pana wniosek i dotyczy wyłącznie Pana sytuacji podatkowej. Gdyby natomiast Pana żona lub teściowie chcieli uzyskać interpretację w zakresie swoich praw i obowiązków – winni wystąpić z odrębnymi wnioskami.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).