Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/4513-204/15/BP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-25
Teza: Czy na Spółce będzie ciążył obowiązek rozliczenia podatku akcyzowego w związku z podnajmem uprzednio wynajętych samochodów osobowych?
Słowa kluczowe: akcyza; nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; najem; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział V

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 18 listopada 2015 r. (data wpływu 30 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie rozliczenia podatku akcyzowego w związku z podnajmem uprzednio wynajętych samochodów osobowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2015 r. został złożony do Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie rozliczenia podatku akcyzowego w związku z podnajmem uprzednio wynajętych samochodów osobowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

„X” S.A. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest podmiotem zajmującym się produkcją wyposażenia łazienkowego takiego jak wanny, kabiny prysznicowe czy umywalki. Spółka planuje zawrzeć z podmiotem zagranicznym z Niemiec umowy najmu samochodów osobowych. Na mocy umów, Spółka będzie uprawniona do korzystania z samochodów w zamian za określoną kwotę czynszu. Na chwilę obecną planowane jest wynajęcie 3-4 samochodów osobowych. Najem w przedmiotowej sytuacji nie będzie najmem o którym mowa w art. 28j ustawy VAT, czyli nie będzie krótkoterminowym wynajmem środków transportu.

Spółka będzie wykorzystywać samochody osobowe będące przedmiotem najmu wyłącznie do celów prowadzonej działalności. Spółka zamierza bowiem podnajmować samochody będące przedmiotem umów najmu z podmiotem z Niemiec innym podmiotom krajowym (dalej: Podnajemcy). Planowane jest, iż, co do zasady, samochody osobowe, wynajęte od podmiotu niemieckiego, będą oddawane w podnajem w taki sposób, iż tylko dany Podnajemca będzie mógł fizycznie z danego samochodu osobowego korzystać. Spółka, w trakcie trwania umowy podnajmu, nie będzie dysponować samochodem, będzie się on znajdował wyłącznie w dyspozycji danego Podnajemcy. Planowane jest, iż umowy podnajmu będą zawierane na okres kilkuletni bądź na czas nieokreślony. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Samochód będzie zarejestrowany i dopuszczony do ruchu w Niemczech.

Spółka, obok planowanego podnajmu Podnajemca samochodów należących do podmiotu niemieckiego, wynajmuje również innym podmiotom krajowym samochody osobowe będące jej własnością. Najem samochodów osobowych nie jest wskazany w KRS jako przedmiot działalności Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na Spółce będzie ciążył obowiązek rozliczenia podatku akcyzowego w związku z podnajmem uprzednio wynajętych samochodów osobowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek rozliczenia podatku akcyzowego w związku z podnajmem uprzednio wynajętych samochodów osobowych.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy o akcyzie, w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Z kolei przez nabycie wewnątrzwspólnotowe należy rozumieć przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Jak wynika z powyższego, opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodów osobowych, polegające na przemieszczeniu samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Na gruncie podatku akcyzowego za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się zatem już samo fizyczne przemieszczenie samochodów osobowych z innego państwa członkowskiego do Polski.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 101 ust. 2 ustawy akcyzowej, obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem:

1.  przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju;
2.  nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju;
3.  złożenia wniosku o rejestrację samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym - jeżeli podmiot występujący z wnioskiem o rejestrację na terytorium kraju nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego nie jest jego właścicielem.

Dla przedmiotowej sprawy znaczenie będzie miał pkt 3 przywołanego przepisu. Regulacja ta odnosi się do momentu powstania obowiązku podatkowego w sytuacji, gdy samochód osobowy będący przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia nie jest własnością danego podmiotu. Pkt 3 określa szczególny moment powstania obowiązku podatkowego w akcyzie przy WNT w przypadku, kiedy nabycie nie jest związane z przeniesieniem prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel. Wówczas obowiązek podatkowy powstaje z dniem złożenia wniosku o rejestrację samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Jak zatem wynika z powyższego, w odniesieniu do samochodu osobowego niebędącego własnością podmiotu sprowadzającego ten samochód do Polski, obowiązek zapłaty akcyzy w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia tego samochodu jest uzależniony od złożenia wniosku o rejestrację samochodu na terytorium kraju. Jeśli zatem sprowadzający samochód do Polski nie złoży wniosku o jego rejestrację, nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym i w konsekwencji nie zaistnieje obowiązek rozliczenia i zapłaty akcyzy.

Powyższe potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 17 czerwca 2013r., nr ITPP3/443-134b/13/AT, zgodnie z którą: „(\`(...)\`) w przedmiotowej sprawie w przypadku niewykupienia z leasingu i niezarejestrowania na terytorium kraju wskazanego samochodu osobowego, z którego korzysta Spółka, nie powstanie, po stronie Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. W tym więc zakresie pogląd Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowy. Zaznaczenia jednak wymaga, że w związku z planowanym wykupem tego samochodu z leasingu." W ocenie Spółki, biorąc pod uwagę treść art. 101 ust. 2 pkt 3 ustawy o akcyzie, po jej stronie nie zaistnieje konieczność zapłaty akcyzy, nawet w przypadku gdy samochód będzie podnajmowany Podnajemcom.

Spółka nie będzie składać wniosku o rejestrację samochodów na terenie Polski, gdyż w jej ocenie nie zaistnieje taki obowiązek. Zdaniem Spółki bowiem, z przepisów o ruchu drogowym (ustawa z 20 czerwca 1997r. Prawo o ruchu drogowym, Dz.U. z 2012r., poz. 1137 ze zm.; Rozporządzenie Ministra Infrastruktury z 22 lipca 2002r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów, Dz. U. z 2007r., nr 186, poz. 1322 ze zm.) wynika, iż obowiązek rejestracji spoczywa na właścicielu pojazdu. Z kolei Spółka nie będzie właścicielem samochodów osobowych, lecz jedynie ich najemcą. Sytuacji nie zmieni fakt, iż Spółka będzie podnajmować przedmiotowe auta, gdyż w dalszym ciągu ich właścicielem pozostanie podmiot niemiecki.

Zdaniem Spółki, obowiązku rejestracji samochodów osobowych nie nakłada na nią również treść art. 73 ust. 5 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Zgodnie z tym przepisem, w razie powierzenia pojazdu przez zagraniczną osobę fizyczną lub prawną podmiotowi polskiemu, pojazd ten jest rejestrowany przez określony w ust. 1 organ właściwy ze względu na miejsce zamieszkania (siedzibę) podmiotu polskiego. Zdaniem Spółki, przedmiotowa regulacja wskazuje jedynie, do jakiego organu posiadacz pojazdu może zwrócić się z wnioskiem o jego rejestrację, jeśli pojazd ten jest mu powierzony przez podmiot zagraniczny, w sytuacji chęci jego rejestracji w kraju. Przepis ten nie stanowi o konieczności rejestracji pojazdu przez jego posiadacza, lecz wskazuje jedynie do jakiego podmiotu powinien się on zwrócić w przypadku gdy podejmie decyzję że chce taki pojazd zarejestrować w Polsce. Nie jest to zatem przepis, który zobowiązywałby posiadacza samochodu będącego własnością podmiotu zagranicznego do jego rejestracji w Polsce.

W ocenie Spółki, skoro Spółka nie będzie składać wniosków o rejestrację samochodów osobowych, nie powstanie obowiązek podatkowy akcyzie i nie zaistnieje konieczność jej rozliczenia. Podsumowując, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek rozliczenia podatku akcyzowego w związku z podnajmem uprzednio wynajętych samochodów osobowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2014r., poz. 752 ze zm.) ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Na mocy art. 3 ust. 1 ustawy, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych, zwanych dalej „WIA”, stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.).

Zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie (art. 3 ust. 2 ustawy).

Natomiast, w myśl art. 100 ust. 4 ustawy samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 ustawy w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  import samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;
3.  pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym:
    1.  wyprodukowanego na terytorium kraju,
    2.  od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2.

Zgodnie z art. 100 ust. 5 ustawy, na potrzeby niniejszego działu, za sprzedaż samochodu osobowego, uznaje się jego:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny;
2.  zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;
9.  użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Z kolei nabycie wewnątrzwspólnotowe – stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy – to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Ponadto do opodatkowania akcyzą samochodów osobowych stosuje się odpowiednio art. 10 ust. 12 i 13, art. 14 ust. 1-4, 6-8, 10 i 11, art. 16, art. 18 ust. 1, 2 i 2a, art. 19, art. 21 ust. 5 i art. 27-29 oraz przepisy wydane na podstawie art. 20. (art. 100 ust. 6 ustawy)

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega m.in. nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodów osobowych, które należy rozumieć jako czynność polegającą na przemieszczeniu samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Nabycie wewnątrzwspólnotowe stanowi zatem samo fizyczne przemieszczenie samochodów osobowych na terytorium kraju z terytorium państwa członkowskiego. Mając na uwadze przedstawione wyżej przepisy stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku, zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy, ma miejsce nabycie wewnątrzwspólnotowe.

W myśl art. 101 ust. 2 ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem:

1.  przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju;
2.  nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju;
3.  złożenia wniosku o rejestrację samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym - jeżeli podmiot występujący z wnioskiem o rejestrację na terytorium kraju nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego nie jest jego właścicielem.

Artykuł 101 ust. 2 reguluje kwestie odnoszące się do określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku opisanych czynności opodatkowanych akcyzą, których przedmiotem są samochody osobowe. W ust. 2 pkt 3 ww. artykułu wskazano szczególny moment powstania obowiązku podatkowego w akcyzie w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym samochodu osobowego w sytuacji, kiedy nabycie nie wiąże się z przeniesieniem prawa do rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, czyli jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie. W takim przypadku obowiązek podatkowy powstaje z dniem złożenia wniosku o rejestrację samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Sytuacja taka może wystąpić w przypadku, gdy przedmiotem nabycia są samochody osobowe będące przedmiotem najmu od podmiotu z Niemiec, czyli z innego państwa członkowskiego.

W związku z powyższym ponieważ w sprawie przedstawionej we wniosku Wnioskodawca nie będzie rejestrował wynajętych samochodów (sprowadzonych z Niemiec) w Polsce, nie powstanie u niego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych będących przedmiotem najmu obowiązek podatkowy. Takie stanowisko potwierdza również powołana przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualne.

Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest natomiast przypadek, w którym sprowadzony do Polski samochód osobowy, będący przedmiotem najmu, zostanie przez Wnioskodawcę ponownie wynajęty podmiotom krajowym w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Rozważając taką sytuację należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 3 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym:

1.  wyprodukowanego na terytorium kraju,
2.  od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2.

Zgodnie natomiast z art. 100 ust. 5 pkt 9 ustawy za sprzedaż samochodu osobowego uznaje się jego użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do powyższego dokonanie przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wynajmu samochodu osobowego innym podmiotom krajowym stanowi użycie tego samochodu osobowego w działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z powołanym wcześniej art. 105 ust. 5 pkt 9 ustawy użycie samochodu osobowego na potrzeby działalności gospodarczej uznaje się za sprzedaż. Jednocześnie w myśl art. 100 ust. 1 pkt 3 lit. b ustawy pierwsza sprzedaż samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia jest przedmiotem opodatkowania podatkowania podatkiem akcyzowym.

W takiej sytuacji obowiązek podatkowy powstaje, zgodnie z przepisem art. 101 ust. 3 ustawy, który stanowi, że obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem wydania, a w przypadkach, o których mowa w art. 100 ust. 5 pkt 2-9, z dniem wykonania tych czynności.

Stosownie zaś do art. 102 ust. 1 ustawy podatnikiem podatku akcyzowego jest osoba fizyczna osoba prawna oraz jednostka niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, że w sprawie będącej przedmiotem wniosku opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega czynność faktyczna, z którą ustawodawca wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Nie ma zatem znaczenia w sprawie, że najem samochodów nie jest wskazany w KRS jako przedmiot działalności spółki.

Reasumując, na Wnioskodawcy - w związku z dokonaniem w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podnajmu samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium Polski na rzecz innych podmiotów, które to samochody uprzednio zostały przez Wnioskodawcę wynajęte od podmiotu niemieckiego i sprowadzone na terytorium kraju - będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku akcyzowego.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy uznające, że w sprawie objętej wnioskiem - w związku z podnajmem uprzednio wynajętych samochodów osobowych - nie ma on obowiązku rozliczenia podatku akcyzowego, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.