Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-974/09/11-8/S/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-07-05
Teza: Uregulowania związane z premiami pieniężnymi
Słowa kluczowe: bonus; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-podatek naliczony; premia-premia pieniężna; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10.01.2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1180/10 (data wpływu orzeczenia prawomocnego - 11.04.2011 r.) - stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30.10.2009 r. (data wpływu 02.11.2009 r.), uzupełnionego w dniu 03.12.2009 r. w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3/443-974/09-2/KG z dnia 18.11.2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących udzielenie premii pieniężnych -**jest nieprawidłowe,**

*   zastosowania przepisów dotyczących interpretacji prawa podatkowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02.11.2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących udzielenie premii pieniężnych oraz zastosowania przepisów dotyczących interpretacji prawa podatkowego.

Wniosek został uzupełniony w dniu 03.12.2009 r. (w zakresie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3/443-974/09-2/KG z dnia 18.11.2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca otrzymuje od dostawców towarów gratyfikacje finansowe w formie premii pieniężnych. Premie te nie są przyporządkowane do kolejnych transakcji. Wypłacane są zazwyczaj w związku ze zrealizowaniem przez grupę zakupową, w której uczestniczy Wnioskodawca, określonego pułapu zakupów w określonym czasie, a także w związku z terminowymi płatnościami za towar. Wnioskodawca ma wyznaczone w ramach grupy zakupowej indywidualne cele zakupowe, których realizacja daje Zainteresowanemu prawo do tych gratyfikacji finansowych. Pułap zakupów określany jest kwotowo lub ilościowo, terminy płatności wynikają z warunków kontraktowych. Wnioskodawca udziela również gratyfikacji finansowych w formie premii pieniężnych. Tu rządzą identyczne zasady. Premie pieniężne których udziela Wnioskodawca uzależnione są od spełniania identycznych kryteriów.

Beneficjenci premii otrzymują ją za zrealizowanie warunku osiągnięcia określonego poziomu obrotów w określonym czasie, a także w związku z nie pozostawaniem w zwłoce z płatnościami na rzecz Wnioskodawcy. Opisane wyżej gratyfikacje finansowe nie pełnią formy rabatów, rabaty w obrocie realizowanym przez Wnioskodawcę przyznawane są odrębnie i dokumentowane są przez udzielającego bezpośrednio na fakturze VAT bądź drogą wystawienia faktury korygującej VAT. Opisane wyżej gratyfikacje finansowe są instrumentem odrębnym od systemu skont, który funkcjonuje odrębnie w systemie rozliczeń handlowych Wnioskodawcy. Wnioskodawca począwszy od 2005r.:

*   dokumentuje i zamierza dokumentować w przyszłości otrzymanie premii pieniężnych fakturami VAT,

*   odlicza i zamierza odliczać w przyszłości podatek naliczony wykazany na otrzymanych fakturach VAT dokumentujących udzielenie przez wnioskodawcę premii pieniężnych.

Zważywszy jednak na okoliczność, że kwalifikacja premii pieniężnych na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług jest zróżnicowana w różnych częściach kraju, a praktyka taka ukształtowała się - pomimo interpretacji Ministra Finansów z dn. 30 grudnia 2004r. - na gruncie różnych interpretacji indywidualnych i różnych orzeczeń sądów administracyjnych, więc konieczne staje się ujednolicenie zasad ich kwalifikacji dla celów podatkowych.

Pismem z dnia 30.11.2009r. Wnioskodawca uzupełnił przedmiotowy wniosek wskazując, iż premia pieniężna nie jest wynagrodzeniem za usługi promocji czy też reklamy towarów. Premia może być uzależniona od obrotu rozliczanego zarówno od całości obrotu, jak i od obrotu w różnych grupach asortymentowych (w zależności od warunków jej przyznania). Wysokość świadczenia może być różnicowana ze względu na wysokość realizowanych obrotów. Premia może być uzależniona od regulowania w terminie przez beneficjenta premii należności Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy przy obecnych wątpliwościach interpretacyjnych w zakresie opodatkowania premii pieniężnych wnioskodawcy przysługiwało i przysługuje w następnych okresach rozliczeniowych prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT wykazanego na otrzymanych fakturach VAT dokumentujących udzielenie przez wnioskodawcę premii pieniężnych?
2.  Czy w zaistniałym stanie faktycznym przeszłym i przyszłym podatnik może skutecznie powoływać się na okoliczność, iż zastosował się do interpretacji ogólnej prawa podatkowego Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004 r. wydanej w trybie art. 14 § 3 OpU w wersji obowiązującej w dniu wydania tej interpretacji, a gdyby w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej tej interpretacji nie uwzględniono, podatnik korzysta z ochrony przewidzianej w przepisach 14k § 2 i § 3 oraz art. 14 m § 1 pkt 1 i 2 i § 2 i § 3 Op.U. Czy taki wniosek jest prawidłowy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W uzupełnieniu z dnia 30.11.2009 r. (data wpływu 03.12.2009 r.) w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3/443-974/09-2/KG z dnia 18.11.2009r. stwierdza, że ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu udzielanych premii pieniężnych na podstawie faktur VAT. Potwierdzeniem takiej oceny jest powołana przez Wnioskodawcę interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004r.

Analogiczny ze stanem faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę jest stan faktyczny uwzględniony przy indywidualnych interpretacjach Ministra Finansów wydanych dla innych uczestników grupy zakupowej w której uczestniczy Wnioskodawca, tj.: IPPP1/443-357/08-2/AP z dnia 23.04.2008r, IP-PP2-443-417/08-2/AZ z dnia 19.05.2008r., IP-PP2-443-288/08-2/AZ z dnia 19.05.2008r., IP-PP2-443-287/08-2/AS z dnia 19.05.2008r., IP-PP2-443-285/08-2/AZ z dnia 19.05.2008r.

Wnioskodawca w całości podziela pogląd Ministra Finansów wyrażony w powołanej interpretacji ogólnej znak PP3-812-1222/2004/AP/4026 z dn. 30.12.2004r. tj. „w praktyce występują również sytuacje, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą. W takich przypadkach należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach”. Uwzględniając powyższe, Wnioskodawca uważa, że odliczając podatek naliczony z otrzymanych faktur VAT dokumentujących udzielenie premii pieniężnych, w opisanym stanie faktycznym sprawy, postępuje i nadal będzie postępował prawidłowo.

Wnioskodawcy znana jest:

1.  wydana w trybie art. 14 § 1 pkt 2 OpU interpretacja Ministra Finansów znak: PP3-812-1222/2004/AP/4026 z dnia 30 grudnia 2004r. w sprawie stosowania przepisów art. 8 i art. 29 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.Urz. MF z 31 stycznia 2005r. Nr, poz. 22) zgodnie z którą w sytuacji gdy premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą. W takich przypadkach należy uznać, że wypłacana premia pieniężna związana jest z określonym zachowaniem nabywcy, a zatem świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W zakresie interpretacji ogólnej na którą powołuje się wnioskodawca w dacie interpretacji obowiązywał przepis art. 14 § 3 OpU w brzmieniu: zastosowanie się przez podatnika, płatnika lub inkasenta do interpretacji prawa podatkowego (kierowanej do organów podatkowych i organów kontroli skarbowej, dotyczących problemów prawa podatkowego, zamieszczonej w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów) nie może im szkodzić, jednakże nie zwalnia ich z obowiązku zapłaty podatku. W takim przypadku nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się, nie nalicza się odsetek za zwłokę i nie ustala się dodatkowego zobowiązania w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług - w zakresie wynikającym z zastosowania się do interpretacji. Zastosowanie się podatnika, płatnika lub inkasenta do interpretacji prawa podatkowego, może stanowić przesłankę do umorzenia zaległości podatkowych, zgodnie z art. 67 OpU, jeżeli zaległości te powstały na skutek zastosowania się do takiej interpretacji. Z dniem 01.01.2005r. przepisy te uległy zmianie, jednak ustawa z dn. 02.07.2004r. Przepisy wprowadzające ustawę o swobodzie działalności gospodarczej zmieniając art. 14 OpU nie zawierała w tym zakresie uregulowań intertemporalnych.

Nowy przepis art. 14 § 3 OpU stanowił, że zastosowanie się przez podatnika, płatnika, inkasenta, a także następcę prawnego lub osobę trzecią odpowiedzialną za zaległości podatkowe do interpretacji, o której mowa w § 1 pkt 2 tego przepisu, nie może im szkodzić. W zakresie wynikającym z zastosowania się do interpretacji podatnikowi, płatnikowi lub inkasentowi albo następcy prawnemu lub osobie trzeciej odpowiedzialnej za zaległości podatkowe podatnika nie określa się albo nie ustala zobowiązania podatkowego za okres do dnia jej uchylenia albo zmiany, a także nie ustala dodatkowego zobowiązania w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług i nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się, nie stosuje się również innych sankcji wynikających z przepisów prawa podatkowego i przepisów karnych skarbowych. W tej sytuacji uprawnione jest twierdzenie, że przepisy art. 14 OpU w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2005r. znajdują zastosowanie również w sytuacji, gdy podatnik zastosował się do interpretacji Ministra Finansów sprzed 01.01.2005r., o ile jest to interpretacja spełniająca warunki, o których mowa w art. 14 § 2 OpU (interpretacja skierowana do organów podatkowych i organów kontroli skarbowej dotyczące problemów prawa podatkowego, zamieszczona w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów). Interpretacja z 30.12.2004r. spełnia te warunki. Kolejna zmiana tych przepisów miała miejsce ustawą z dn. 16.11.2006r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw. O ile w przypadku interpretacji indywidualnych ustawa zmieniająca przewidywała regulacje intertemporalne, o tyle w zakresie interpretacji ogólnych (wydawanych przez Ministra Finansów) w celu ujednolicenia stosowania prawa podatkowego przez podległe organy) nowe przepisy stosuje się wprost.

Przewidują one że:

*   zastosowanie się do interpretacji ogólnej przed jej zmianą nie może szkodzić temu kto się do niej zastosował, jak również w przypadku nie uwzględnienia jej w rozstrzygnięcia sprawy początkowej - art. 14k § 2 OpU,

*   w zakresie związanym z zastosowaniem się do interpretacji, która uległa zmianie lub, interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowania wszczęte w tych sprawach umarza się oraz nie nalicza się odsetek za zwłokę - art. 14k § 3 OpU,

*   w przypadku gdy skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce przed opublikowaniem interpretacji ogólnej, zastosowanie się do tej interpretacji nie zwalnia z obowiązku zapłaty podatku art. 14l OpU,

*   zastosowanie się do interpretacji, która następnie została zmieniona lub nie została uwzględniona w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, powoduje zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji, jeżeli:

*   zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się do interpretacji, która uległa zmianie lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej - art. 14m § 1 pkt 1 OpU oraz

*   skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po opublikowaniu interpretacji ogólnej (w stanie sprawy poczynając od 31.12.2004r.) - art. 14m § 1 pkt 2 OpU.

Na wniosek podatnika, który zastosował się do interpretacji, w decyzji określającej lub ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego organ podatkowy określa również wysokość podatku objętego zwolnieniem j/w, albo - w przypadku uiszczenia podatku w zakresie objętym tym zwolnieniem - określa wysokość nadpłaty (art. 14m § 3 OpU). Uwzględniając powyższe, gdy wnioskodawca po 01.01.2008 r. zastosuje się do interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dn. 30.12.2004r. powołane wyżej przepisy znajdują zastosowanie wprost, a więc zastosowanie się przez wnioskodawcę do tej interpretacji nie może wywołać, w stosunku do zdarzeń zaistniałych po dniu 30.12.2004r. na warunkach j/w skutków w postaci obowiązku zapłaty zaległego podatku.

Reasumując: jeżeli Wnioskodawca odliczy podatek VAT wykazany w fakturze VAT, wystawionej Wnioskodawcy przez beneficjenta takiej gratyfikacji finansowej powołując się na to, że zastosował się do interpretacji Ministra Finansów z 30.12.2004 r., uzyska ochronę przewidzianą przez art. 14k i 14m OpU.

W dniu 20.01.2010 r. wydana została interpretacja indywidualna nr IPPP3/443-974/09-5/KG, w której stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku zostało uznane za nieprawidłowe. W interpretacji tut. Organ stwierdził, iż w sytuacji przedstawionej w przedmiotowym wniosku otrzymujący premie nie świadczy na rzecz Spółki usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem czynność ta nie podlega u niego opodatkowaniu i nie powinna być dokumentowana fakturą VAT. W konsekwencji, jeżeli kontrahenci nie świadczyli usług na rzecz Spółki, to wystawione przez nich faktury, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią dla Wnioskodawcy podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w nich wykazanego. Natomiast odnośnie ochrony prawnej wynikającej z ww. interpretacji ogólnej Ministra Finansów tut. Organ stwierdził, że stan faktyczny na podstawie którego wydano powyższe rozstrzygnięcie w znaczący sposób odbiega od tego, który legł u podstaw wydania interpretacji ogólnej, w zakresie uznania iż wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Zatem, biorąc powyższe pod uwagę, przedmiotowa interpretacja ogólna wydana przez Ministra Finansów nie mogła chronić zainteresowanego.

Powyższa interpretacja została doręczona Spółce dnia 25.01.2010 r.

Pismem z dnia 29.01.2010 r. (data wpływu 04.02.2010 r.) Spółka wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie do usunięcia naruszenia prawa wynikającego z wydanej interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi na powyższe wezwanie pismem nr IPPP3/443-974/09-7/KG z dnia 08.03.2010 r. (data doręczenia 10.03.2010 r.) tut. Organ stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji.

W dniu 06.04.2010 r. (data wpływu 09.04.2010 r.) wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ww. interpretację. WSA w Warszawie w wyroku z dnia 10.01.2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1180/10 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Sąd stwierdził, że „(\`(...)\`) Słusznie podkreślił w obecnie wydanej interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w W., iż ze stanu faktycznego wskazanego przez Spółkę wynika, że otrzymywane przez kontrahentów premie pieniężne nie są w żaden sposób związane z uzyskaniem przez stronę świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać dokonywania przez kontrahentów zakupów o określonym wolumenie w ciągu ustalonych okresów rozliczeniowych (miesięcy, kwartałów), zamawiania towarów o określonej wartości w określonym przedziale czasu, braku zaległości płatniczych. (\`(...)\`)

Sąd, co do zasady, nie kwestionuje oceny prawnej Dyrektora Izby Skarbowej, wyrażonej z upoważnienia Ministra Finansów, zawartej w interpretacji indywidualnej, odnoszącej się do premii pieniężnych, (\`(...)\`)”.

Odnośnie natomiast ochrony prawnej wynikającej z ww. interpretacji ogólnej Ministra Finansów Sąd stwierdził, cytując obszernie przepisy Ordynacji podatkowej w tym zakresie, iż „(\`(...)\`) W tej sprawie ochrona Spółki trwała od dnia publikacji interpretacji ogólnej poprzez skutki ochrony wskazane w kolejnych zmianach przepisu, do obowiązujących w dacie prawomocnego wyroku (\`(...)\`)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10.01.2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1180/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących udzielenie premii pieniężnych uznaje się za nieprawidłowe, w zakresie zastosowania przepisów dotyczących interpretacji prawa podatkowego uznaje się za prawidłowe.

Ad. 1.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi - zgodnie z ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu - suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z zastrzeżeniem ust. 3 do 7.

Z powyższego wynika, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. I tak, z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT wynika, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w świetle postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 ustawy o VAT, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem stanowiącym usługę w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów. Dodać należy, iż zgodnie art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ze stanu wniosku wynika, iż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej udziela gratyfikacji finansowych w formie premii pieniężnych. Premie pieniężne uzależnione są od uzyskania określonego pułapu zakupów przez kontrahentów Wnioskodawcy w określonym czasie a także w związku z terminowymi płatnościami za towar. Pułap zakupów określany jest kwotowo lub ilościowo, terminy płatności wynikają z warunków kontraktowych. Beneficjenci premii otrzymują je za zrealizowanie obrotów w określonym czasie, a także w związku z nie pozostawaniem w zwłoce z płatnościami na rzecz Wnioskodawcy. Z uzupełnienia do przedmiotowego wniosku wynika, że premia pieniężna nie jest wynagrodzeniem za usługi promocji czy też reklamy towarów. Wypłata gratyfikacji może być uzależniona od obrotu rozliczanego zarówno od całości obrotu, jak i od obrotu w różnych grupach asortymentowych. Premia może być różnicowana ze względu na wysokość realizowanych obrotów.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że otrzymywane przez kontrahentów premie pieniężne nie są w żaden sposób związane z uzyskaniem przez Wnioskodawcę świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać dokonywania przez kontrahentów zakupów o określonym wolumenie w ciągu ustalonych okresów rozliczeniowych (miesięcy, kwartałów), zamawiania towarów o określonej wartości w określonym przedziale czasu, braku zaległości płatniczych. Co więcej, niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu zakupów nie jest obwarowane żadną sankcją, czy jakąkolwiek odpowiedzialnością. W sytuacji przedstawionej we wniosku uznać zatem należy, iż otrzymujący premie nie świadczy na rzecz Spółki usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a zatem czynność ta nie podlega u niego opodatkowaniu i nie powinna być dokumentowana fakturą VAT.

W konsekwencji, jeżeli kontrahenci nie świadczyli usług na rzecz Spółki, to wystawione przez nich faktury, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią dla Wnioskodawcy podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w nich wykazanego. Podkreślić również należy, iż rozstrzygnięcia jakie zapadają w konkretnych, indywidualnych sprawach podatników nie mają charakteru powszechnie obowiązującego prawa, zatem wskazane przez Stronę interpretacje prawa podatkowego nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Uwzględniając powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że tut. Organ w niniejszej interpretacji nie rozstrzyga kwestii ewentualnego uznania przedmiotowego świadczenia za rabat, bowiem nie przedstawiono w tym zakresie własnego stanowiska w sprawie oraz nie postawiono pytania. Niemniej należy zauważyć, że na gruncie prawa podatkowego przewiduje się możliwość zastosowania rabatu pośredniego. Dyrektywa Rady 2006/112/WE w art. 90 ust. 1 wskazuje, że podstawa opodatkowania jest obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie, w przypadku gdy podatnik dokona obniżenia ceny po dokonaniu dostawy. Stosowaniu powyższego nie sprzeciwiają się przepisy prawa krajowego. Zwrócić należy uwagę, że zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont).

Ad. 2.

Postawę dla wydania przez Ministra Finansów interpretacji indywidualnych stanowią przepisy art. 14a) do 14p) Ordynacji podatkowej, wprowadzone ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217 poz.1590) i obowiązujące od 1 lipca 2007 roku. Przepis art. 14b) szczegółowo opisuje warunki, które musi spełniać wniosek o interpretację, a w art. 14c) wskazanie, iż interpretacja indywidualna ma zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Natomiast przepis art. 14a) stanowi, że Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Wcześniej przed 1 lipca 2007 r. zapis nakładający na Ministra Finansów obowiązek wydawania interpretacji znajdował się w art. 14, stanowiącym w 2004 roku, do 31 maja 2005 r. , iż : § 1. Minister właściwy do spraw finansów publicznych: 1) sprawuje ogólny nadzór w sprawach podatkowych, 2) dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego. § 2. Interpretacjami, o których mowa w § 1 pkt 2, są interpretacje kierowane do organów podatkowych i organów kontroli skarbowej dotyczące problemów prawa podatkowego, z zastrzeżeniem § 4. Interpretacje są zamieszczane w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów oraz wiążą organy podatkowe i organy kontroli skarbowej.

W niniejszej sprawie mają zastosowanie przepisy dotyczące zarówno interpretacji indywidualnych jak i interpretacji ogólnych, a w szczególności skutków zastosowania się przez podatnika, w tym przypadku Spółkę, do interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2004 roku. Interpretacja ta wyraziła pogląd, iż premia pieniężna, która nie jest wynagrodzeniem za konkretne usługi stanowiące podstawę obrotu, w rozumieniu art. 29 ust. 1 u.p.t.u., a jest uzależniona od obrotu podmiotu gospodarczego, będzie fakturowanym wynagrodzeniem za świadczenie usługi.

W dacie wydania przez Ministra Finansów interpretacji ogólnej to jest w grudniu 2004 r., przepis art. 14 § 3 zawierał następującą treść: „Zastosowanie się przez podatnika, płatnika lub inkasenta do interpretacji prawa podatkowego, o której mowa w § 2, nie może im szkodzić, jednakże nie zwalnia ich z obowiązku zapłaty podatku. W takim przypadku nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się, nie nalicza się odsetek za zwłokę i nie ustala dodatkowego zobowiązania w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług - w zakresie wynikającym z zastosowania się do interpretacji. Zastosowanie się podatnika, płatnika lub inkasenta do interpretacji prawa podatkowego, o której mowa w § 2, może stanowić przesłankę do umorzenia zaległości podatkowych, zgodnie z art. 67, jeżeli zaległości te powstały na skutek zastosowania się do takiej interpretacji." § 2 - interpretacjami, o których mowa w § 1 pkt 2, są interpretacje kierowane do organów podatkowych i organów kontroli skarbowej dotyczące problemów prawa podatkowego, z zastrzeżeniem § 4. Interpretacje są zamieszczane w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów oraz wiążą organy podatkowe i organy kontroli skarbowej. § 4. Minister właściwy do spraw finansów publicznych nie dokonuje interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach podatników, płatników lub inkasentów."

Przepis ten ulegał modyfikacjom. Od 1 stycznia 2005 r. zmieniony został ustawą z dnia 2 lipca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173 poz. 1808) i posiadał treść: „ § 1. Minister właściwy do spraw finansów publicznych 1) sprawuje ogólny nadzór w sprawach podatkowych, 2) dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. § 2. Interpretacjami, o których mowa w § 1 pkt 2, są wszelkie wyjaśnienia treści obowiązującego prawa podatkowego, kierowane do organów podatkowych i organów kontroli skarbowej, dotyczące problemów prawa podatkowego, z zastrzeżeniem § 4. Interpretacje, w tym także ich zmiany, są ogłaszane w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów. § 3. Zastosowanie się przez podatnika, płatnika lub inkasenta, a także następcę prawnego lub osobę trzecią odpowiedzialną za zaległości podatkowe do interpretacji, o której mowa w § 1 pkt 2, nie może im szkodzić. W zakresie wynikającym z zastosowania się do interpretacji podatnikowi, płatnikowi lub inkasentowi albo następcy prawnemu lub osobie trzeciej odpowiedzialnej za zaległości podatkowe podatnika nie określa się albo nie ustala zobowiązania podatkowego za okres do dnia jej uchylenia albo zmiany, a także: 1) nie ustala dodatkowego zobowiązania w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, 2) nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się, 3) nie stosuje się innych sankcji wynikających z przepisów prawa podatkowego i przepisów karnych skarbowych. § 4. Minister właściwy do spraw finansów publicznych nie dokonuje interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach podatników, płatników lub inkasentów”.

Obecnie, od 1 lipca 2007 r., po zmianie ochrona podatnika stosującego interpretację ogólną zawarta jest w przepisie art. 14k), który przewiduje w § 2, iż zastosowanie się do interpretacji ogólnej przed jej zmianą nie może szkodzić temu, kto się do niej zastosował, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. W konsekwencji w § 3.postanowiono, że w zakresie związanym z zastosowaniem się do interpretacji, która uległa zmianie, lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się oraz nie nalicza się odsetek za zwłokę. Następny przepis art. 14l) przewiduje, że w przypadku gdy skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce przed opublikowaniem interpretacji ogólnej lub przed doręczeniem interpretacji indywidualnej, zastosowanie się do tej interpretacji nie zwalnia z obowiązku zapłaty, a także art. 14 m), zgodnie z którym:

*   § 1. Zastosowanie się do interpretacji, która następnie została zmieniona lub nie została uwzględniona w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, powoduje zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji, jeżeli: 1)zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się do interpretacji, która uległa zmianie, lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej oraz 2) skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po opublikowaniu interpretacji ogólnej albo po doręczeniu interpretacji indywidualnej.
*   § 2. Zwolnienie, o którym mowa w § 1, obejmuje: 1) w przypadku rocznego rozliczenia podatków - okres do końca roku podatkowego, w którym opublikowano zmienioną interpretację ogólną, doręczono zmienioną interpretację indywidualną albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności; 2) w przypadku kwartalnego rozliczenia podatków - okres do końca kwartału, w którym opublikowano zmienioną interpretację ogólną, doręczono zmienioną interpretację indywidualną albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności, oraz kwartał następny; 3) w przypadku miesięcznego rozliczenia podatków - okres do końca miesiąca, w którym opublikowano zmienioną interpretację ogólną, doręczono zmienioną interpretację indywidualną albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności, oraz miesiąc następny.
*   § 3. Na wniosek podatnika, który zastosował się do interpretacji, w decyzji określającej lub ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego organ podatkowy określa również wysokość podatku objętego zwolnieniem, o którym mowa w § 1, albo - w przypadku uiszczenia podatku w zakresie objętym tym zwolnieniem - określa wysokość nadpłaty.

Zainteresowani mogą powoływać się więc zarówno na interpretację dotychczasową jak i na interpretację zmienioną. W obu przypadkach mogą też korzystać z ochrony prawnej, jaka przysługuje im w przypadku zastosowania się do interpretacji ogólnej przed jej zmianą (art. 14k § 2), jak i po jej zmianie (art. 14k § 3). W przepisie tym ujęta została tzw. zasada nieszkodzenia, która stanowi, iż podmiot, który zastosował się do interpretacji, nie może z tego tytułu ponosić negatywnych skutków prawnych.

Ochrona podmiotu, który zastosował się do interpretacji (zarówno ogólnej, jak i indywidualnej), zależy od tego, czy interpretacja dotyczyła zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzeń przyszłych. Podmiot, który zastosował się do interpretacji, działał w zaufaniu do organu podatkowego.

Jeśli więc interpretacja została zmieniona lub nie została uwzględniona w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, to powoduje to zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku. Jednakże warunkiem zwolnienia jest spełnienie dwóch przesłanek: 1) zobowiązanie podatkowe nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się do interpretacji, 2) stan faktyczny, będący przedmiotem interpretacji, nie wystąpił jeszcze w dniu opublikowania interpretacji ogólnej lub w dniu doręczenia interpretacji indywidualnej, lecz dopiero po ich opublikowaniu lub doręczeniu. Skutkiem procesowym zastosowania się do interpretacji będzie złożenie przez podatnika wniosku o wydanie decyzji, w której organ podatkowy określi lub ustali wysokość zobowiązania podatkowego, w tym podatku objętego zwolnieniem lub jego nadpłaty (art. 14m § 3) Zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku oznacza, że nie mogą też być naliczane odsetki za zwłokę ani też nie można wszczynać w sprawie postępowania podatkowego, postępowania kontrolnego oraz postępowania karnego skarbowego.

Uwzględniając powyższe, jeśli istotnie stan faktyczny sprawy podany przez Spółkę we wniosku o interpretację pokrywa się ze wskazanym w interpretacji ogólnej, to ochrona Spółki trwa od dnia publikacji interpretacji ogólnej poprzez skutki ochrony wskazane w kolejnych zmianach przepisu, do obowiązujących w dacie ww. prawomocnego wyroku. Zauważyć bowiem należy, że ustawy dokonujące zmiany przedmiotowych przepisów, od grudnia 2004 r. to jest od daty interpretacji ogólnej, nie zawierały tak zwanych uregulowań przejściowych, odnoszących się do ochrony podatnika przed skutkami zastosowania się do interpretacji ogólnych, które następnie nie znajdują potwierdzenia w interpretacjach indywidualnych.

Należy jednocześnie podkreślić, iż gdyby ewentualne postępowanie podatkowe nie potwierdziło tej okoliczności (tj. tożsamości stanu faktycznego przedstawionego w ww. wniosku o interpretację ze stanem wskazanym w interpretacji ogólnej), interpretacja i odnoszący się do niej wyrok nie będą mieć zastosowania.

Zatem w tym zakresie stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.