Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.152.2017.1.IGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-29
Teza: Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku świadczeń (usług) wykonywanych w ramach subskrypcji - opisanych w stanie faktycznym - ma on prawo przyjąć, iż usługi te można zakwalifikować jako usługi „o charakterze ciągłym”, wobec czego obowiązek podatkowy dla tych usług powinien być ustalany w oparciu o art. 19a ust. 3, zdanie pierwsze ustawy o VAT, tj. z upływem ustalonych okresów rozliczeniowych?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; usługi-usługi o charakterze ciągłym
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2017 r. (data wpływu 5 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usługi subskrypcji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usługi subskrypcji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Jego celem jest wspomaganie i pobudzanie polskiego przemysłu, poprzez (i) spójny system wsparcia innowacji, tworzący pomost pomiędzy biznesem, a środowiskiem innowacyjnym, (ii) finansowanie procesów restrukturyzacji i projektów rozwojowych oraz podnoszenie wartości aktywów.

W ramach swojej działalności wykonuje także różnego rodzaju usługi komercyjne, w tym także poprzez swój Oddział, tj. usługi w zakresie sporządzania różnego rodzaju opracowań niezbędnych dla podmiotów z branży przemysłowej, górnictwa takich jak: analiza rynkowa węgla kamiennego, zatrudnienia i wydajności w górnictwie, sytuacji na rynku węgla kamiennego, charakterystyki sytuacji rynkowej oraz sektora węgla kamiennego i wiele innych.

Usługi te są wykonywane w oparciu o tzw. „karty zamówień”, w których przedstawiona jest specyfikacja zamawianego opracowania. Formuła tych usług jest różnorodna, w zależności od oczekiwań nabywcy. Czasem są to sytuacje, w których nabywca zamawia jednorazowo konkretne opracowanie, w innych przypadkach nabywcy zamawiają tzw. „subskrypcję” na cykliczne dostarczanie analiz/opracowań (subskrypcja może być półroczna lub roczna). W takiej sytuacji, w karcie zamówienia wskazuje się, jakie opracowania będą dostarczane (realizowane) w ramach danej subskrypcji. Określa się ponadto: kwotę wynagrodzenia za poszczególne opracowanie, okres subskrypcji (roczny, półroczny), okresy rozliczeniowe, terminy wystawienia faktury oraz terminy płatności. Jednocześnie, na potrzeby podatku VAT wskazuje się okresy rozliczeniowe: przykładowo dla subskrypcji rocznej rozpoczynającej się od lipca 2015 r. a kończącej się w czerwcu 2016 r. wskazano następujące okresy rozliczeniowe:

1.  od 1 lipca 2015 r. do 30 września 2015 r.,
2.  od 1 października 2015 r. do 31 grudnia 2015 r.,
3.  od 1 stycznia 2016 r. do 31 marca 2016 r.,
4.  od 1 kwietnia 2016 r. do 30 czerwca 2016 r., przy czym pierwsza wysyłka będzie miała miejsce najczęściej po upływie pierwszych trzech miesięcy (w tym przypadku np. w październiku 2015 r.).

Wnioskodawca wyjaśnia, że wskazując okres obowiązywania subskrypcji wskazuje się nie tylko okres, jakiego ona dotyczy, ale także informację, w jaki sposób są sporządzane dane analityczne. Co do zasady dane te są zbierane/agregowane za okresy miesięczne, a także narastająco w danym okresie rozliczeniowym (rocznym). Analogiczne zasady przyjęto dla subskrypcji półrocznych: też zostały określone okresy rozliczeniowe, wskazano że dane analityczne będą sporządzane miesięcznie i narastająco (w okresie półrocznym). Wnioskodawca wyjaśnia, że okresy na jakie są przyjmowane zlecenia subskrypcji nie są jednak nigdy dłuższe niż 12 miesięcy.

W przypadku subskrypcji wysyłka tych danych odbywa się co miesiąc, a dokładniej - w terminie do 3 miesięcy następujących po miesiącu subskrybowanym, czyli za jaki okres opracowanie zostało przygotowane. Wnioskodawca wyjaśnia, że świadczenia wykonywane w ramach subskrypcji mają charakter świadczeń nieprzerwalnych, czynności są wykonywane przez cały okres subskrypcji aż do momentu zakończenia okresu subskrypcji. Podkreślić też należy, że w opisanych powyżej przypadkach wykonywania opracowań/zleceń nie mają miejsca sytuacje, w których przed wysyłką opracowania/danych analitycznych są dokonywane wpłaty na poczet tych usług (zaliczki).

W związku z zaistniałym stanem faktycznym odnoszącym się do sposobu realizacji tych usług, a w szczególności przyjętych przez strony umowy okresów rozliczeniowych, Wnioskodawca powziął wątpliwość czy może uznać, iż usługi te mają charakter usług ciągłych i może dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego zastosować przepis art. 19a ust. 3 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku świadczeń (usług) wykonywanych w ramach subskrypcji - opisanych w stanie faktycznym - ma on prawo przyjąć, iż usługi te można zakwalifikować jako usługi „o charakterze ciągłym”, wobec czego obowiązek podatkowy dla tych usług powinien być ustalany w oparciu o art. 19a ust. 3, zdanie pierwsze ustawy o VAT, tj. z upływem ustalonych okresów rozliczeniowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do usług opisanych w stanie faktycznym - z uwagi na sposób ich realizacji, okresy rozliczeniowe, nieprzerwalność świadczenia w okresie subskrypcji - usługi te winny być kwalifikowane jako usługi „o charakterze ciągłym”, wobec czego obowiązek podatkowy dla tych usług będzie powstawał w sposób przewidziany w art. 19a ust. 3, zdanie pierwsze ustawy o VAT, tj. z upływem ustalonych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z wyjątkami które nie będą miały zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Jak stanowi zaś art. 19a ust. 3 ustawy o VAT usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z treści art. 19a ust. 3 ustawy wynika więc, że ustawodawca uregulował kwestię momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do takiej usługi, która jest zwykle wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas, natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach przyjętego okresu rozliczeniowego. Zatem art. 19a ust. 3 ustawy o VAT ma zastosowanie do czynności, które cechują się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności (mają charakter świadczeń ciągłych).

Regulacja ta stanowi odzwierciedlenie art. 64 ust. 2 akapit 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1, ze zm.; dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym państwa członkowskie mogą postanowić, że w niektórych przypadkach, innych niż określone w akapicie pierwszym i drugim, dostawy towarów lub świadczenie usług dokonywane w sposób ciągły przez pewien okres, uważa się za dokonane z upływem okresów nie dłuższych niż jeden rok.

Z kolei art. 64 Dyrektywy VAT przewiduje szczególną zasadę określającą moment wykonania tzw. dostaw ciągłych; ustęp 1 tego artykułu stanowi, że w przypadku transakcji związanych z wpłatą zaliczki lub rat:

*   dostawy towarów inne niż te, których przedmiotem jest wynajem towarów na pewien okres lub sprzedaż towarów na warunkach odroczonej płatności, o których mowa w art. 14 ust. 2 lit. b) oraz świadczenie usług
*   uważa się za dokonane z upływem terminów, których te zaliczki lub płatności dotyczą.

Przepis ten odnosi się do kolejnych rozliczeń prac lub kolejnych płatności i dotyczy transakcji o charakterze ciągłym, a więc takich, które rozliczane są w poszczególnych okresach (miesięcznych, kwartalnych, półrocznych etc.). Potwierdza to również treść kolejnych ustępów art. 64 Dyrektywy VAT, w których wprost mowa jest o transakcjach wykonywanych „w sposób ciągły”, adekwatnie jak w regulacjach krajowych.

Treść tej regulacji można zatem odczytać w taki sposób, że w przypadku dostaw towarów lub świadczenia usług o charakterze ciągłym (tj. takich, które są wykonywane w okresach rozliczeniowych), za datę wykonania usługi uważa się każdorazowo ostatni dzień okresu rozliczeniowego.

Wyjątek od tego przewiduje art. 65 Dyrektywy, zgodnie z którym w przypadku wpłaty zaliczek przed dostawą towarów lub świadczeniem usług, VAT staje się wymagalny w momencie otrzymania wpłaty i naliczany jest od wysokości otrzymanej wpłaty.

Należy zauważyć, że ustawodawca krajowy nie zdefiniował w ustawie VAT pojęcia tzw. „usługi ciągłej” czy usługi „świadczonej w sposób ciągły”. Nie uczynił tego również prawodawca unijny. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie analizowano powyższe zagadnienie stwierdzając, że o usługach ciągłych można mówić tylko wtedy, gdy poszczególnych czynności wykonywanych przez usługodawcę nie sposób wyodrębnić. Innymi słowy nie można określić, kiedy kończą się pewne świadczenia, a kiedy następne się rozpoczynają. W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że na usługę o charakterze ciągłym składać się będą czynności cząstkowe, niekoniecznie takie same, wykonywane periodycznie. Moment rozpoczęcia jej wykonywania będzie uchwytny, natomiast moment jej zakończenia nie będzie z góry oznaczony. Podkreślono, że wspomniana cecha charakterystyczna usług ciągłych, tj. brak możliwości jednoznacznego momentu ich wykonania (zakończenia) - skutkuje tym, że moment powstania obowiązku podatkowego jest trudny do uchwycenia (np. dostawa energii, najem). Tak m.in. wyrok NSA z 19 marca 2015 r., I FSK 215/14 i wskazane tam inne orzeczenia. Jednocześnie w orzecznictwie wskazuje się, że kwestia oceny, czy dane usługi mają charakter ciągły, analogicznie jak w przypadku świadczeń kompleksowych, wymaga odniesienia się każdorazowo do konkretnego stanu faktycznego.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 kwietnia 2012 r., I FSK 935/11 odniósł się do tej kwestii następująco: „(\`(...)\`) sprzedaż o charakterze ciągłym (\`(...)\`) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały - pod względem czasowym i funkcjonalnym - charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych)”. Analogicznie wypowiedział się NSA w wyrokach wydawanych na tle art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, tj. I FSK 425/15, stwierdzając, że „istotą świadczenia ciągłego jest pewna stałość i trwałe spełnianie świadczenia w czasie, co powoduje niemożność wyróżnienia powtarzających się odrębnych czynności stanowiących samodzielne świadczenia i w konsekwencji określenia dnia dokonania danej czynności, jako dnia spełnienia świadczenia”.

Jak wskazała Wnioskodawca w stanie faktycznym, wykonywane przez nią czynności w istocie prowadzą do sporządzenia opracowania danych analitycznych, obejmujących okresy miesięczne. Przy czym nie jest w stanie wyszczególnić momentu wykonania każdej czynności, finalnie prowadzących do wykonania zlecenia. Tym samym należy uznać, że mamy do czynienia ze świadczeniem wykonywanym w sposób ciągły.

Mając na uwadze przedstawioną wykładnię przepisu art. 19a ust. 3 ustawy o VAT, uzupełnioną o stanowisko wyrażane w wyrokach sądów administracyjnych, w ocenie Wnioskodawca w odniesieniu do usług opisanych w stanie faktycznym, realizowanych w ramach subskrypcji zasadnym jest przyjęcie, iż stanowią one usługi w charakterze ciągłym, a w konsekwencji obowiązek podatkowy dla tych usług powstanie w sposób przewidziany w art. 19a ust. 3, zdanie pierwsze ustawy o VAT, tj. upływem ustalonych okresów rozliczeniowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221) zwana dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel,(\`(...)\`).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Przepis art. 19a ust. 3 ustawy, stanowi, że usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Natomiast, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jako czynny podatnik VAT, w ramach swojej działalności wykonuje także usługi komercyjne, m.in. usługi w zakresie sporządzania różnego rodzaju opracowań niezbędnych dla podmiotów z branży przemysłowej, górnictwa.

Usługi te są wykonywane w oparciu o tzw. „karty zamówień”, w których przedstawiona jest specyfikacja zamawianego opracowania. Formuła tych usług jest różnorodna, w zależności od oczekiwań nabywcy. Czasem są to sytuacje, w których nabywca zamawia jednorazowo konkretne opracowanie, w innych przypadkach nabywcy zamawiają tzw. „subskrypcję” na cykliczne dostarczanie analiz/opracowań (subskrypcja może być półroczna lub roczna). W takiej sytuacji, w karcie zamówienia wskazuje się, jakie opracowania będą dostarczane (realizowane) w ramach danej subskrypcji. Określa się ponadto: kwotę wynagrodzenia za poszczególne opracowanie, okres subskrypcji (roczny, półroczny), okresy rozliczeniowe, terminy wystawienia faktury oraz terminy płatności. Jednocześnie, na potrzeby podatku VAT wskazuje się okresy rozliczeniowe: przykładowo dla subskrypcji rocznej rozpoczynającej się od lipca 2015 r, a kończącej się w czerwcu 2016 r. wskazano okresy rozliczeniowe trzymiesięczne, przy czym pierwsza wysyłka będzie miała miejsce najczęściej po upływie pierwszych trzech miesięcy (w tym przypadku np. w październiku 2015 r.). Wskazując okres obowiązywania subskrypcji wskazuje się nie tylko okres, jakiego ona dotyczy, ale także informację, w jaki sposób są sporządzane dane analityczne. Co do zasady dane te są zbierane/agregowane za okresy miesięczne, a także narastająco w okresie rozliczeniowym. Analogiczne zasady przyjęto dla subskrypcji półrocznych: też określono okresy rozliczeniowe i także wskazano, że dane analityczne będą sporządzane miesięcznie i narastająco. W przypadku subskrypcji wysyłka tych danych odbywa się co miesiąc, a dokładniej - w terminie do 3 miesięcy następujących po miesiącu subskrybowanym, czyli za jaki okres opracowanie zostało przygotowane. Strona wyjaśnia, że świadczenia wykonywane w ramach subskrypcji mają charakter świadczeń nieprzerwalnych, czynności są wykonywane przez cały okres subskrypcji aż do momentu zakończenia okresu subskrypcji. W opisanych powyżej przypadkach wykonywania opracowań/zleceń nie mają miejsca sytuacje, w których przed wysyłką opracowania/danych analitycznych są dokonywane wpłaty na poczet tych usług (zaliczki).

W związku z zaistniałym stanem faktycznym odnoszącym się do sposobu realizacji tych usług, a w szczególności przyjętych przez strony umowy okresów rozliczeniowych, Wnioskodawca powziął wątpliwość czy może uznać, iż usługi te mają charakter usług ciągłych i może dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego zastosować przepis art. 19a ust. 3 ustawy o VAT.

Art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Unormowanie zawarte w cyt. art. 19a ust. 1 ustawy pozostaje w zgodzie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE. L nr 347 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług. Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że dla powstania obowiązku podatkowego na zasadach ogólnych nie ma znaczenia chwila wystawienia faktury.

Natomiast w art. 19a ust. 3 ustawy ustawodawca wprowadził unormowanie w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do „usługi, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń”, czyli takiej usługi, która jest wykonywana w sposób ciągły przez pewien czas natomiast rozliczenie należności za nią następuje w ramach okresu.

Powyższy art. 19a ust. 3 ustawy jest konsekwencją skorzystania przez ustawodawcę krajowego z możliwości jaką daje art. 64 ust. 2 akapit trzeci Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym Państwa członkowskie mogą postanowić, że w niektórych przypadkach, innych niż określone w akapicie pierwszym i drugim, dostawy towarów lub świadczenie usług dokonywane w sposób ciągły przez pewien okres, uważa się za dokonane z upływem okresów nie dłuższych niż jeden rok.

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach swojej działalności gospodarczej, świadczy na rzecz klientów usługi dostarczania określonych opracowań/analiz, które mogą mieć charakter jednorazowego opracowania bądź w formie cyklicznych analiz. Te dostarczane cyklicznie są oferowane w ramach danej subskrypcji, gdzie określone jest również wynagrodzenie, terminy wystawienia faktury oraz terminy płatności, które na potrzeby VAT wskazano jako okresy rozliczeniowe.

Przepisy regulujące podatek od towarów i usług nie definiują pojęcia „sprzedaży o charakterze ciągłym”. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 935/11 odniósł się do tego pojęcia następująco: „(\`(...)\`) sprzedaż o charakterze ciągłym (\`(...)\`) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały - pod względem czasowym i funkcjonalnym - charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych)”.

W związku z powyższym sformułować można wniosek, że jako sprzedaż ciągłą można uznać każdą usługę, która jest stale w fazie wykonywania, co oznacza, że wykonywana jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumianego jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami.

Charakter świadczonej przez Wnioskodawcę usługi, która – jak wskazuje - posiada cechy nieprzerywalności oraz specyfika rozliczeń z odbiorcami takiej usługi wskazuje, że jest ona usługą o charakterze ciągłym, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie okresy rozliczeniowe. Świadczenia Wnioskodawcy polegają na pewnym stałym zachowaniu w czasie trwania tzw. „subskrypcji”. Stałość takiego zachowania oznacza niemożliwość wyodrębnienia powtarzających się czynności Wnioskodawcy, co charakteryzuje świadczenia ciągłe.

Zatem prawidłowo Wnioskodawca przyjął, że w przypadku usług wykonywanych w ramach subskrypcji - opisanych w stanie faktycznym - z uwagi na określenie przez strony w umowie okresów rozliczeniowych, obowiązek podatkowy dla tych usług powstanie w sposób przewidziany w art. 19a ust. 3, zdanie pierwsze ustawy, tj, z upływem ustalonych okresów rozliczeniowych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.