Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-535/12/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-08-14
Teza: w zakresie ustalenia czy usługa wdrożenia oprogramowania komputerowego podlegać będzie w Polsce opodatkowaniu podatkiem u źródła
Słowa kluczowe: Indie; należność-należności licencyjne; opodatkowanie; oprogramowanie; podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; podmiot-podmiot zagraniczny; stawka-stawki podatku; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; umowa-umowy mieszane; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 marca 2012 r. Sygn. akt II FSK 1518/10 oddalającym skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 03 marca 2010r. Sygn. akt I SA/Kr 1497/09 uchylającego interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, wniosku z dnia 12 maja 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 16 maja 2008 r.), uzupełnionego w dniu 29 maja 2009 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione w w/w wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy usługa wdrożenia oprogramowania komputerowego podlegać będzie w Polsce opodatkowaniu podatkiem u źródła – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2008 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy usługa wdrożenia oprogramowania komputerowego podlegać będzie w Polsce opodatkowaniu podatkiem u źródła.

W dniu 11 sierpnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPB3/423-404/08/BG, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Interpretacja indywidualna została skutecznie doręczona w dniu 13 sierpnia 2008 r.

Pismem z dnia 26 sierpnia 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 29 sierpnia 2008 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z dnia 19 września 2008 r. Znak:IBPB3/423W-76/08/BG odmawiając zmiany w/w interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona w dniu 24 września 2008 r. Pismem z dnia 23 października 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 29 października 2008 r.), wniesiono skargę na w/w interpretację indywidualną. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, pismem z dnia 26 listopada 2008 r. udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 15 stycznia 2009 r. Sygn. akt I SA/Kr 1544/08 uchylił zaskarżoną interpretację. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. BKIP w dniu 31 marca 2009 r.

W celu wykonania zaleceń zawartych w ww. wyroku, pismem z dnia 12 maja 2009 r. Znak: IBPBI/2/423-389/09/BG wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku z dnia 12 maja 2008 r. Uzupełnienia dokonano w dniu 29 maja 2009 r. Następnie w dniu 23 czerwca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/2/423-389/09/BG, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Interpretacja indywidualna została skutecznie doręczona w dniu 30 czerwca 2009 r. Pismem z dnia 13 lipca 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 16 lipca 2009 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z dnia 12 sierpnia 2009 r. Znak: IBPBI/2/423W-86/09/BG odmawiając zmiany w/w interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona w dniu 18 sierpnia 2009 r. Pismem z dnia 16 września 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 21 września 2009 r.), wniesiono skargę na w/w interpretację indywidualną. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, pismem z dnia 19 października 2009 r. udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 03 marca 2010 r., Sygn. akt I SA/Kr 1497/09 uchylił zaskarżoną interpretację. Od ww. wyroku tut. Organ wniósł skargę kasacyjną. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 15 marca 2012 r. Sygn. akt II FSK 1518/10 oddalił skargę kasacyjną. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 03 marca 2010 r., Sygn. akt I SA/Kr 1497/09 wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. BKIP w dniu 14 maja 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest jedną z największych sieci detalicznych w Polsce, w skład której wchodzą wielkopowierzchniowe sklepy typu hipermarket. W związku z modernizacją swojego systemu informatycznego Spółka zawarła umowę z kontrahentem z Indii dotyczącą m.in. usługi wdrożenia oprogramowania komputerowego. Usługa ta obejmować będzie:

*   usługi analizy biznesowej obejmującej:
    *   studium obecnej sytuacji,
    *   studium modelu docelowego,
    *   analizę luk,
    *   szkolenia dla użytkowników,
    *   testowanie,
*   usługi technicznego wsparcia obejmującego:
    *   instalacje aplikacji,
    *   utrzymanie środowiska,
    *   wgrywanie poprawek (patches),
    *   budowanie interfejsów,
    *   szkolenia dla użytkowników,
    *   testowanie,
    *   obsługę błędów.

Wszystkie wymienione powyżej procesy składają się na i stanowią nierozerwalną część jednej usługi wdrożenia oprogramowania komputerowego. Specyfika i złożoność oprogramowania wymaga bowiem rzetelnej analizy, od której zależeć będą kolejne kroki procesu, jak również odpowiedniego przeszkolenia pracowników i bieżącej obsługi błędów. W przeciwnym razie oprogramowanie to byłoby dla Spółki nieużyteczne. Należy również podkreślić, że kontrahent z Indii nie jest producentem oprogramowania, świadczy jedynie usługę jego wdrożenia. W związku z tym, że kontrahent z Indii nie posiada na terytorium Polski siedziby ani zarządu, a w związku ze świadczeniem usług na rzecz Spółki uzyskuje w Polsce przychody, powstają wątpliwości odnośnie opodatkowania tych przychodów podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W odpowiedzi na wezwanie, pismem z dnia 25 maja 2009 r., uzupełniono wniosek wskazując, iż:

*   wdrożenie oprogramowania komputerowego będzie usługą,
*   usługa świadczona przez kontrahenta z Indii będzie mieć charakter wdrożeniowy, implementacyjny, przystosowawczy. Celem zakupu tej usługi przez Spółkę jest przede wszystkim modernizacja stosowanych obecnie systemów informatycznych. Usługi świadczone przez kontrahenta z Indii nie będą miały charakteru usług doradczych lub usług przetwarzania danych,
*   usługa wdrożenia oprogramowania komputerowego będzie miała charakter odpłatny.

W związku z powyższym zadano pytanie, czy usługa wdrożenia oprogramowania komputerowego zgodnie z brzmieniem art. 13 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Indii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 21 czerwca 1989 r. (określana w dalszej części „Umowa”) oraz art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „updop”) będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce tzw. podatkiem u źródła w wysokości 20%?

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 13 Umowy przewiduje możliwość opodatkowania należności licencyjnych oraz opłat za usługi techniczne w kraju, w którym powstają. Należności licencyjne i opłaty za usługi techniczne definiowane są przy tym jako płatności jakiejkolwiek kwoty na rzecz jakiejkolwiek osoby (inne niż płatności na rzecz zatrudnionego przez osobę dokonującą takiej płatności) w powiązaniu z usługami noszącymi charakter zarządzania, techniczny lub konsultacyjny, włączając wynagrodzenia za usługi personelu technicznego lub innego. Opodatkowanie pobierane na podstawie odrębnych przepisów prawnych państwa, w którym opisywane należności licencyjne i usługi techniczne powstają, nie może przekroczyć jednak stawki 22,5% kwoty brutto.

Spółka stoi na stanowisku, że przytoczone przepisy obejmują swoim zakresem usługę wdrożenia oprogramowania opisywaną w stanie faktycznym, która to usługa będzie mieścić się w kategorii usług technicznych. W celu ustalenia czy przedmiotowa usługa będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce należy zatem - zgodnie z dyspozycją Umowy - odwołać się do prawa polskiego.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, podatnicy nieposiadający na terytorium Polski siedziby lub zarządu, z tytułu uzyskiwanych w Polsce przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze, zobowiązani są do zapłaty podatku w wysokości 20% tych przychodów.

Według Spółki usługa wdrożenia oprogramowania komputerowego nie mieści się w katalogu usług określonym w przedstawionym powyżej przepisie; w szczególności nie można jej zaliczyć do następujących grup:

1.  świadczenia doradcze,
2.  świadczenia przetwarzania danych.

Poniżej Spółka przedstawia argumenty wskazujące, że usługa wdrożenia oprogramowania komputerowego nie należy do żadnej z grup świadczeń podlegających opodatkowaniu tzw. podatkiem u źródła wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop.

1.  Na gruncie prawa podatkowego brak jest definicji usług doradztwa. Usługi te były jednak definiowane dla potrzeb chociażby nauki. Według najczęściej spotykanych definicji usługi doradcze to "jakakolwiek forma zapewniania pomocy dotyczącej zawartości, procesu i struktury zadania bądź serii zadań, w przypadku których konsultant nie jest właściwie odpowiedzialny za wykonanie konkretnego zadania, lecz pomaga tym, którzy są obarczeni taką odpowiedzialnością." (por.: F. Steele: Consulting for organizational change, Amherst, Massachusetts Press, 1975). Wykonujący usługi doradztwa próbuje zatem zmienić bądź poprawić sytuację, nie ma jednak bezpośredniej kontroli nad procesem implementacji, tak jak będzie to miało miejsce w przypadku usługi świadczonej na rzecz Spółki przez kontrahenta z Indii. Etapy procesu wdrożenia oprogramowania takie jak instalacja aplikacji, wgrywanie poprawek czy budowanie interfejsów, stanowiące istotny etap całego procesu polegać będą bowiem na bezpośredniej pracy oraz fizycznej ingerencji w zasoby informatyczne Spółki przez usługodawcę. Całościowo rozumiane wdrożenie oprogramowania różni się więc w sposób istotny od usług doradczych.
2.  Istotą przetwarzania danych są zmiany w systemie związane z przetwarzaniem istniejących danych. Przez przetwarzanie danych zwyczajowo rozumie się bieżącą działalność informatyczną związaną z poddawaniem danych procesom przekształceniowym w celu np. zasilania bazy danych, tworzenia raportów etc. Usługa ta polega na konwersji danych pomiędzy systemami informatycznymi, zmianie formatów plików tekstowych, przeszukiwaniu logów serwerów WWW (por.: Greg Wilson „Przetwarzanie danych dla programistów”, Wydawnictwo Helion 2006 r.). Zdaniem Spółki, usługa świadczona przez kontrahenta z Indii nie stanowi usługi przetwarzania danych, ponieważ prace wdrożeniowe polegać będą na wykonywaniu operacji nie na istniejących już danych, lecz m.in. na ich instalacji od podstaw. Dodatkowo usługa wdrożenia obejmować będzie szereg innych procesów, polegających np. na badaniu sytuacji bieżącej i modelu docelowego lub na przeprowadzaniu szkoleń, które pozostając nierozłączną częścią całej usługi niestanowiącą niewątpliwie usług przetwarzania danych.

Tym samym należy uznać, że usługa wdrożenia oprogramowania nie mieści się w żadnej z kategorii usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop oraz ze względu na zasadniczo odmienny charakter nie stanowi usług o podobnym charakterze, skutkiem czego nie podlega ona opodatkowaniu tzw. podatkiem u źródła. Dodatkowo, w celu potwierdzenia charakteru usługi wdrożenia oprogramowania, Spółka wystąpiła do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego z wnioskiem o zaklasyfikowanie opisywanej w stanie faktycznym usługi do odpowiedniego grupowania Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). Pismem z dnia 8 kwietnia 2008 r. Urząd Statystyczny zaklasyfikował przedmiotową usługę do kategorii PKWiU 72.22.15-00.00 "Usługi specjalistyczne w zakresie oprogramowania pozostałe". (Spółka ma świadomość, że klasyfikacja statystyczna ma w tym przypadku charakter jedynie pomocniczy; jednak w związku z brakiem definicji ustawowych dotyczących charakteru świadczeń, zdaniem Spółki, wskazane jest sięgnięcie do takiego źródła jakim jest PKWiU).

Grupowanie to jest podrzędne w stosunku do PKWiU 72.22.1 "Usługi doradztwa i pozostałe usługi w zakresie oprogramowania, gdzie indziej niesklasyfikowane". Ustawodawca tworząc to grupowanie rozdzielił usługi, na dwie kategorie: usługi doradcze oraz pozostałe usługi. Grupowanie, do którego Urząd Statystyczny zaliczył usługę wdrożenia oprogramowania nosi nazwę "Usługi specjalistyczne w zakresie oprogramowania pozostałe", co wskazuje na powiązanie przedmiotowej usługi z kategorią usług w zakresie oprogramowania pozostałych, niemieszczących się w katalogu usług doradczych. Opisywana usługa nie ma zatem charakteru doradczego ani przetwarzania danych, które to usługi są wymienione w grupowaniach podrzędnych do: PKWiU 72.2 oraz PKWiU 72.3, innych niż wskazane przez Urząd Statystyczny. Podsumowując, zdaniem Spółki, płatności z tytułu świadczenia usług wdrożeniowych przez spółkę indyjską nie będą podlegały w Polsce opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie art. 21 pkt 2a updop w związku z art. 13 Umowy.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 23 czerwca 2009 r. Znak IBPBI/2/423-389/09/BG Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Spółka zaskarżyła, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 03 marca 2010 r. Sygn. akt I SA/Kr 1497/09 uchylił zaskarżoną interpretację.

W jego uzasadnieniu Sąd wskazał, m.in. że „istnieje grupa usług o charakterze złożonym, w skład których wchodzić może szereg innych, odrębnych usług. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla podatnika celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. Celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą dominującą usługę złożoną jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi zasadniczej - dominującej. Usługa pomocnicza, ażeby mogła zostać uznana za część usługi złożonej, musi realizować jeden ściśle określony cel, tj. musi ona przyczyniać się do lepszego wykorzystania przez nabywcę usługi złożonej wchodzącej w jej zakres usługi zasadniczej.(…)”

W opinii Sądu, ”opisana przez skarżącą Spółkę we wniosku o dokonanie interpretacji usługa wdrażania systemu komputerowego ma charakter takiej właśnie usługi złożonej, w skład której wchodzą dwie grupy usług. Pierwsza, którą Spółka nazywa usługami analizy biznesowej oraz druga, tzw. usługi technicznego wsparcia. Przy czym usługami o charakterze zasadniczym, podstawowym są w tym przypadku usługi określane przez skarżącą Spółkę jako usługi technicznego wsparcia polegające m.in. na dokonywaniu ściśle technicznych czynności związanych z instalacją i obsługą systemów informatycznych. Usługi analizy biznesowej obejmujące studium obecnej sytuacji, studium modelu docelowego, analizę luk, szkolenia dla użytkowników, testowanie mają natomiast według twierdzeń Spółki charakter pomocniczy, albowiem bez wcześniejszego rozpoznania nie jest możliwy dobór i wdrożenie odpowiedniego systemu komputerowego mającego usprawnić i zmodernizować istniejące oprogramowanie, a także kontrola jego funkcjonowania. Obydwie grupy usług mają więc charakter wzajemnie się uzupełniający, albowiem do prawidłowego wdrożenia systemu informatycznego niezbędny jest etap obejmujący czynności zawarte w grupie tzw. usług analizy biznesowej. Innymi słowy, nie jest możliwe prawidłowe zainstalowanie określonego systemu informatycznego bez dokonania na początkowym etapie czynności wchodzących w skład towarzyszących usług analizy biznesowej.

Zaznaczyć jednakże należy, że wbrew stanowisku Spółki, zdaniem orzekającego Sądu, grupa usług określanych przez Spółkę jako usługi analizy biznesowej zawiera w sobie element podobny do doradczego, choćby z tego powodu, że wyniki analizy dokonanej w ramach tychże usług pozwalają na dobór odpowiedniego oprogramowania. Jednakże element doradczy kompleksowej usługi wdrożenia programu informatycznego nie determinuje jej głównego i zasadniczego charakteru, jakim jest instalacja, obsługa i kontrola funkcjonowania wdrażanego oprogramowania.”

Od ww. wyroku tut. Organ wniósł skargę kasacyjną. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 15 marca 2012 r. Sygn. akt II FSK 1518/10 oddalił skargę kasacyjną.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, m.in. że „organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku. Szczególnie istotna jest dyspozycja normy zawartej w art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl której wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 pozostawia się bez rozpoznania. W rozdziale 1a Ordynacji podatkowej, brak jest zatem przepisu, który nadawałby organom podatkowym uprawnienie do uzupełniania wniosku o elementy prawne lub faktyczne.”(…)

„W rozpoznawanej sprawie stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę budził wątpliwości. Z tego właśnie powodu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie rozpoznając sprawę po raz pierwszy, wyrokiem z 15 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1544/08, uchylił pierwotnie wydaną interpretację wskazując między innymi, że przedstawiony we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji stan faktyczny był niepełny.(…)Minister Finansów stosując się do tego zalecenia zażądał uzupełnienia wniosku. Spółka z obowiązku tego się wywiązała i w piśmie z 25 maja 2009 r. oświadczyła m.in., że usługi świadczone przez kontrahenta z Indii nie będą miały charakteru usług doradczych lub usług przetwarzania danych. Spółka jednoznacznie określiła zatem, że firma z Indii nie będzie świadczyła usług doradczych na jej rzecz. W kontekście tak przedstawionego stanu faktycznego sprawy przez wnioskodawcę, brak jest podstaw w przepisach regulujących postępowanie interpretacyjne do jego modyfikowania przez organy podatkowe.(…) Skoro z przedstawionego przez spółkę stanu faktycznego wynika, że świadczona na jej rzecz przez kontrahenta z Indii kompleksowa usługa wdrożenia systemu informatycznego nie ma charakteru usługi doradczej, to nie ulega wątpliwości, że nie mieści się ona w katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop. Tym samym nie jest możliwy pobór przez wnioskodawcę tzw. podatku u źródła od przychodu z tytułu świadczeń uzyskanych przez kontrahenta z Indii.”

Przedstawione powyżej okoliczności doprowadziły Sąd do konkluzji, iż ”nieuprawnione jest stanowisko organu dokonującego interpretacji, że całość opisywanej przez Spółkę usługi należy kwalifikować jako usługę o charakterze podobnym do doradczej w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Usługi techniczne związane już bezpośrednio z instalacją oprogramowania nie mają bowiem charakteru doradczego, czy choćby zbliżonego do doradczego. Nie ma zatem powodu, by dokonywać sztucznego podziału usługi kompleksowej, której podstawowy charakter nie nosi cech odpowiadających usługom doradczym, a co za tym idzie opisanej we wniosku usługi wdrożenia systemu informatycznego nie należy kwalifikować jako jednej z usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w a także treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek z dnia z dnia 12 maja 2008r. stwierdza, co następuje:

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r., Nr 74, poz. 397, dalej „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - ograniczony obowiązek podatkowy.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 2a updop stanowi, iż podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Wprawdzie katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „(\`(...)\`) oraz świadczeń o podobnym charakterze”, jednak w ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to iż aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, iż dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń. Dane świadczenie można zakwalifikować do katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop po każdorazowej analizie treści samej umowy i ustaleniu, że zawiera ona istotne elementy świadczeń wymienionych w tym przepisie. O tym, czy dane świadczenie można zakwalifikować do usług opodatkowanych podatkiem zryczałtowanym decydujące znaczenie ma treść uregulowania samej umowy oraz zakres faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko jej nazwa.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka jest jedną z sieci detalicznych w Polsce, w skład której wchodzą wielkopowierzchniowe sklepy typu hipermarket. W związku z modernizacją swojego systemu informatycznego Spółka zawarła umowę z kontrahentem z Indii dotyczącą m.in. usługi wdrożenia oprogramowania komputerowego. Usługa ta obejmować będzie usługi analizy biznesowej (studium obecnej sytuacji, studium modelu docelowego, analizę luk, szkolenia dla użytkowników, testowanie), techniczne wsparcie (instalacje aplikacji, utrzymanie środowiska, wgrywanie poprawek (patches), budowanie interfejsów, szkolenia dla użytkowników, testowanie, obsługę błędów). Wszystkie wymienione procesy składają się na i stanowią nierozerwalną część jednej usługi wdrożenia oprogramowania komputerowego. Kontrahent z Indii nie jest producentem oprogramowania, świadczy jedynie usługę jego wdrożenia. W związku z tym, że kontrahent z Indii nie posiada na terytorium Polski siedziby ani zarządu, a w związku ze świadczeniem usług na rzecz Spółki uzyskuje w Polsce przychody, powstała wątpliwość w zakresie opodatkowania tych przychodów podatkiem dochodowym od osób prawnych. Ponadto Spółka wskazała, że usługa będzie miała charakter wdrożeniowy, implementacyjny, przystosowawczy. Celem zakupu tej usługi przez Spółkę jest przede wszystkim modernizacja stosowanych obecnie systemów informatycznych. Usługi świadczone przez kontrahenta z Indii nie będą miały charakteru usług doradczych lub usług przetwarzania danych oraz że usługa wdrożenia oprogramowania komputerowego będzie miała charakter odpłatny.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują opodatkowania usługi wdrożenia opodatkowania komputerowego gdyż usługa ta jako nie będąca usługą doradczą, usługą przetwarzania danych (jak wskazała Spółka we wniosku), jak również nie będąca usługą mającą podobny charakter do świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, nie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w tym przepisie.

Mając powyższe na względzie, updop nie przewiduje opodatkowania kompleksowej usługi wdrożenia oprogramowania (jako usługi nie objętej zakresem przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 2a updop). Spółka dokonując przedmiotowych wypłat na rzecz podmiotów zagranicznych nie będzie zatem zobowiązana jako płatnik, na podstawie art. 26 ust. 1 updop w związku z art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, do poboru i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy podatkowe i przedstawiony we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż stanowisko Spółki - jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 14 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.