Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.15.2019.2.TKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-28
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabytych towarów i usług związanych z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; sprzedaż; struktury-struktura sprzedaży; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2018 r. (data wpływu 14 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 marca 2019 r. (data wpływu 15 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabytych towarów i usług związanych z realizacją projektu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabytych towarów i usług związanych z realizacją projektu. Wniosek uzupełniono w dniu 15 marca 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto (miasto na prawach powiatu, dalej: Miasto, Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, tzw. podatnikiem VAT czynnym, składającym miesięczne deklaracje VAT-7 do właściwego urzędu skarbowego. Gmina (Miasto) wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Zdecydowana większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę (Miasto) w ramach reżimu publicznoprawnego (tj. działalność poza VAT – art. 15 ust. 6 ustawy o VAT), natomiast pozostała część wykonywana jest na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, jako podlegająca przepisom o podatku od towarów i usług (tj. działalność gospodarcza, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT).

W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, Gmina (Miasto) wykonuje czynności opodatkowane VAT według odpowiednich stawek. Transakcje te Gmina (Miasto) dokumentuje fakturami oraz wykazuje w rejestrze sprzedaży i deklaracjach VAT, np. z tytułu sprzedaży mienia, dzierżawy gruntów, najmu budynków, lokali lub ich części itp. Gmina (Miasto) dokonuje również czynności zwolnionych z podatku VAT. Te transakcje są również uwzględniane w rejestrze sprzedaży i deklaracjach VAT.

Pozostałe działania są realizowane przez Gminę (Miasto) w ramach obowiązków publicznoprawnych, a więc traktowane, jako czynności spoza zakresu opodatkowania VAT (Gmina nie wykazuje tych czynności w rejestrze VAT oraz w deklaracjach). Mogą to być działania polegające na uzyskiwaniu przez Gminę (Miasto) określonych wpływów, w szczególności: dochody z podatku rolnego, nieruchomości oraz udziały w podatkach dochodowych, dotacje, subwencje itp.).

Z realizacją wszelkich powyższych czynności wykonywanych przez Gminę (Miasto), tj. pozostających w zakresie oraz poza zakresem opodatkowania VAT, wiążą się wydatki z nimi związane pośrednio lub bezpośrednio. Wydatki te, co do zasady dokumentowane są fakturami VAT wystawianymi przez dostawców danych usług bądź towarów.

Na mocy ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu UE lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu teryt. (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454, z późn. zm.) w dniu 1 stycznia 2017 r. doszło do scentralizowania rozliczeń VAT Gminy (Miasta) i jej jednostek i zakładów budżetowych.

Miasto złożyło wniosek aplikacyjny na dofinansowanie projektu w ramach Programu Operacyjnego Województwa (…). Wniosek uzyskał pozytywną ocenę i obecnie miasto podpisało umowę na dofinansowanie.

Celem ogólnym projektu jest rozwój elektronicznej administracji w mieście w zakresie elektronizacji usług publicznych oraz udostępnienia usług elektronicznych. Celem bezpośrednim projektu jest zapewnienie klientom Urzędu Miasta dostępu do szerokiego zakresu wysokiej jakości usług publicznych świadczonych drogą elektroniczną. Przedmiotem projektu jest uruchomienie świadczenia drogą elektroniczną usług publicznych skierowanych dla obywateli i biznesu oraz wdrożenie rozwiązań Informatycznych, które będą służyć cyfryzacji procesów i procedur administracyjnych. Projekt polega na przeniesieniu danych z istniejących rozproszonych systemów i zestawień funkcjonujących w urzędzie do zintegrowanego systemu dziedzinowego. W ramach projektu nie zostaną udostępnione usługi wewnątrzadministracyjne rozumiane, jako usługi, w których interakcja zachodzi na linii administracja – administracja.

Miasto cele projektu osiągnie poprzez zakup towarów (środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych) oraz usług. Wydatki ponoszone przez Miasto przedstawiają się następująco:

*   Zakup usług dot. opracowania dokumentacji aplikacyjnej (zadanie zrealizowane) oraz związanych z zarządzaniem projektem.
*   Zakup usług i licencji związanych z uruchomieniem centralnej platformy e-usług mieszkańca oraz e-usług na ePUAP, a także usług związanych z integracją danych z pozostałymi systemami Informatycznymi (prace programistyczne). Centralna platforma e-usług mieszkańca to portal integrujący wszystkie dane z innych systemów, informacje o świadczonych e-usługach przez ePUAP, spersonalizowane dane podatkowe. Jest to główny system funkcjonalny z punktu widzenia mieszkańca działający na styku Klient – Urząd. Dzięki niemu mieszkańcy mają dostęp do produktów wytworzonych w ramach projektu.
*   Zakup usług i licencji dot. zintegrowanego systemu dziedzinowego z jego wdrożeniem, migracją danych oraz integracją zintegrowanego systemu dziedzinowego z elektronicznym obiegiem dokumentów, zakup serwerów, oprogramowania zarządzającego serwerem, macierzy dyskowej, przełączników, urządzeń, oprogramowania, szaf, systemu kontroli warunków serwerowni, UPS, oprogramowania bazodanowego oraz ok. 15 szt. zestawów komputerowych.
*   W ramach działania zostanie zapewniona dostawa licencji zintegrowanego systemu dziedzinowego wspomagającego pracę Urzędu Miasta w czterech obszarach:
    *   budżetowo-sprawozdawczym: planowanie i monitorowanie budżetu, realizację sprawozdawczości budżetowej i finansowej, zarządzanie wieloletnią prognozą finansową, analizę płynności finansowej;
    *   finansowo-księgowym: prowadzenie rejestru umów, rejestrację dowolnych dokumentów zobowiązań będących podstawą wydatków, obsługę rejestru sprzedaży, wprowadzanie faktur sprzedaży, faktur zaliczkowych, tworzenie faktur elektronicznych, automatyczne tworzenie przelewów, generowanie raportów i zestawień, prowadzenie ewidencji danych osobowych pracowników i zleceniobiorców, rejestrację składników majątku trwałego;
    *   obsługi dochodów podatkowych i opłat: obsługę podatku od nieruchomości, podatku rolnego, podatku leśnego, podatku od środków transportu, obsługę opłat od posiadania psa, obsługę kasową, obsługę masowych płatności i elektronicznych wyciągów bankowych, obsługę egzekucji, obsługę opłaty za użytkowanie wieczyste, dzierżawę, sprzedaż nieruchomości, przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, zajęcie pasa drogowego, służebność gruntową, obsługę koncesji alkoholowych i zwrotu podatku akcyzowego oraz obsługę gospodarki odpadami komunalnymi;
    *   ewidencyjnym i administracyjnym: rejestrowanie dowolnych zapytań, które będą tworzyły bazę widoków udostępnianych w module, stworzenie jednolitych zestawów danych osobowych i adresowych kontrahentów, usprawniając pracę, ograniczając ilość błędów i zapewniając możliwość doprowadzenia kartoteki do takiego stanu, gdzie jedna osoba fizyczna lub prawna będzie istniała w bazie tylko jeden raz. Zakup serwerów jest niezbędnym elementem prawidłowego funkcjonowania systemów informatycznych wdrażanych i integrowanych w ramach projektu.

Zestawy komputerowe zastąpią infrastrukturę sprzętową urzędu (ok. 15 sztuk) w celu prawidłowego procedowania e-usług publicznych, systemu elektronicznego obiegu dokumentów oraz zintegrowanego systemu dziedzinowego.

*   Zakup licencji i usług związanych z elektronizacją procesu partycypacji społecznej, opracowania i wdrożenia e-usług przy wykorzystaniu platformy ePUAP.
*   Portal partycypacji społecznej ma zapewnić możliwość prowadzenia dialogu społecznego w formie elektronicznej oraz zapewnić możliwość przeprowadzania analiz na bazie otrzymanych wyników. Niezależnie od wybranej formy dialogu (sformalizowany – dostępny wyłącznie dla osób zidentyfikowanych w ePUAP, niesformalizowany – dostępny dla osób tymczasowo zalogowanych, otwarty – skierowany dla wszystkich zainteresowanych udziałem w dialogu osób, zamknięty – skierowany do wybranej, zainteresowanej dialogiem grupy osób), musi się on odbywać w formie forum dyskusyjnego, ankiety, opiniowania dokumentu. Oprócz dialogu dostępny będzie Moduł Wnioski, który ma służyć udostępnianiu obywatelom możliwości składania wniosków w różnych, ważnych dla lokalnej społeczności sprawach, które następnie będą mogły być poddane dialogowi społecznemu.
*   Zakup licencji i usług związanych z uruchomieniem systemu zarządzania budżetem miasta w chmurze (…), tj. opracowania i wdrożenia e-usług przy wykorzystaniu platformy ePUAP. W ramach systemu zarządzania budżetem miasta w chmurze przewiduje się zmniejszenie roli infrastruktury na rzecz outsourcingu mocy obliczeniowych, czyli tzw. „chmury obliczeniowej” dla wdrażanego oprogramowania w zakresie zarządzania budżetem. Usprawni to procesy administracyjne związane z procesem budżetowania oraz zwiększy poziom partycypacji społecznej w tym procesie. Podmioty zainteresowane budżetem jak np. mieszkańcy, organizacje, stowarzyszenia uzyskają możliwość zgłaszania propozycji zadań przewidzianych do realizacji i finansowanych z budżetu oraz zgłaszania wniosków o udzielenie dotacji na działalność (organizacje i stowarzyszenia).
*   Zakup usług związanych z działaniami promocyjnymi: tablicy promocyjnej w Urzędzie w celu zapewnienia informowania społeczeństwa o finansowaniu realizacji projektu przez Unię Europejską, przeprowadzenie kampanii informacyjnej.

Wszystkie systemy teleinformatyczne wdrażane w ramach projektu będą zgodne z przepisami prawa w zakresie interoperacyjności oraz bezpieczeństwa danych. Zakup systemów teleinformatycznych oraz sprzętu zostanie przeprowadzony zgodnie z PZP, co zapewni racjonalność wydatków oraz neutralność technologiczną rozumianą jako zachowanie uczciwej konkurencji i równego traktowania wykonawców.

Projekt ma charakter lokalny, tj. realizowany będzie na obszarze jednej gminy – Miasta. Planowany termin rzeczowego i finansowego zakończenia realizacji projektu: grudzień 2019 r. Poczyniono starania o możliwość przedłużenia terminu realizacji projektu do 30 czerwca 2020 r.

Wniosek uzupełniono w dniu 15 marca 2019 r. o następujące informacje:

1\. Celem ogólnym projektu jest rozwój elektronicznej administracji w mieście w zakresie elektronizacji usług publicznych oraz udostępnienia usług elektronicznych. Celem bezpośrednim projektu jest zapewnienie klientom Urzędu Miasta dostępu do szerokiego zakresu wysokiej jakości usług publicznych świadczonych drogą elektroniczną. Przedmiotem projektu jest uruchomienie świadczenia drogą elektroniczną usług publicznych skierowanych dla obywateli i biznesu oraz wdrożenie rozwiązań informatycznych, które będą służyć cyfryzacji procesów i procedur administracyjnych. Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne – zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.) – obejmują sprawy:

1.  ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;
2.  gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;
3.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz; 3a) działalności w zakresie telekomunikacji:
4.  lokalnego transportu zbiorowego;
5.  ochrony zdrowia;
6.  pomocy społecznej. w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych; 6a) wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej;
7.  gminnego budownictwa mieszkaniowego;
8.  edukacji publicznej;
9.  kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami;
10.  kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych:
11.  targowisk i hal targowych:
12.  zieleni gminnej i zadrzewień;
13.  cmentarzy gminnych;
14.  porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej. w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego;
15.  utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych;
16.  polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej;
17.  wspierania i upowszechniania idei samorządowej. w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej;
18.  promocji gminy;
19.  współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2018 r. poz. 450, 650 i 723);
20.  współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.

Zatem zapewnienie klientom Urzędu Miasta dostępu do szerokiego zakresu wysokiej jakości usług publicznych świadczonych drogą elektroniczną może potencjalnie dotyczyć i przez to dotyczy wszystkich zadań (usług publicznych) wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 1-20 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.).

2\. Faktury będą wystawiane na Wnioskodawcę.

3\. Efekty realizacji projektu:

*   zakup usług dot. opracowania dokumentacji aplikacyjnej (zadanie zrealizowane) oraz związanych z zarządzaniem projektem;
*   zakup usług i licencji związanych z uruchomieniem centralnej platformy e-usług mieszkańca oraz e-usług na ePUAP, a także usług związanych z integracją danych z pozostałymi systemami informatycznymi (prace programistyczne). Centralna platforma e-usług mieszkańca to portal integrujący wszystkie dane z innych systemów, informacje o świadczonych e-usługach przez ePUAP, spersonalizowane dane podatkowe. Mieszkańcy posiadający profil zaufany będą mieli dostęp do wszystkich produktów wytworzonych w ramach projektu. W szczególności portal zawiera:
    *   opisy wszystkich usług świadczonych przez urząd na platformie ePUAP, z których mieszkaniec może skorzystać w sposób elektroniczny;
    *   możliwość śledzenia postępu swoich spraw;
    *   podgląd wdrażanych w ramach projektu e-usług;
    *   podgląd swoich, spersonalizowanych danych o należnościach i zobowiązaniach z tytułu podatków i opiat lokalnych;
    *   możliwość dokonania płatności z tytułu podatków i opiat lokalnych;
    *   możliwość umówienia się na wizytę w Urzędzie.
*   zakup usług i licencji dot. zintegrowanego systemu dziedzinowego z jego wdrożeniem, migracją danych oraz integracją zintegrowanego systemu dziedzinowego z elektronicznym obiegiem dokumentów, zakup serwerów, oprogramowania zarządzającego serwerem, macierzy dyskowej, przełączników, urządzeń, oprogramowania, szaf, systemu kontroli warunków serwerowni, UPS, oprogramowania bazodanowego oraz ok. 15 szt. zestawów komputerowych;
*   zakup licencji i usług związanych z uruchomieniem systemu zarządzania budżetem miasta w chmurze (…): tj. opracowania i wdrożenia e-usług przy wykorzystaniu platformy ePUAP;
*   zakup usług związanych z działaniami promocyjnymi: tablicy promocyjnej w Urzędzie w celu zapewnienia informowania społeczeństwa o finansowaniu realizacji projektu przez Unię Europejską, przeprowadzenie kampanii informacyjnej;

będą wykorzystywane przez Gminę do czynności:

1.  opodatkowanych podatkiem od towarów i usług: obsługa rejestru sprzedaży, wprowadzanie faktur sprzedaży, faktur zaliczkowych, tworzenie faktur elektronicznych, automatyczne tworzenie przelewów, generowanie raportów i zestawień, rejestrację składników majątku trwałego – dotyczących sprzedaży, dzierżawy, najmu nieruchomości opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, obsługa opłaty za użytkowanie wieczyste, dzierżawę, służebność gruntu, sprzedaż nieruchomości, przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności;
2.  zwolnionych od podatku od towarów i usług: obsługa rejestru sprzedaży, wprowadzanie faktur sprzedaży, faktur zaliczkowych, tworzenie faktur elektronicznych, automatyczne tworzenie przelewów, generowanie raportów i zestawień, rejestrację składników majątku trwałego – dotyczących sprzedaży, dzierżawy, najmu nieruchomości zwolnionych od podatku od towarów i usług;
3.  niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług: obsługa dochodów podatkowych i opłat, tj. obsługę podatku od nieruchomości, podatku rolnego, podatku leśnego, podatku od środków transportu, obsługę opłat od posiadania psa, obsługę kasową, obsługę masowych płatności i elektronicznych wyciągów bankowych, obsługę egzekucji, zajęcie pasa drogowego, obsługę koncesji alkoholowych i zwrotu podatku akcyzowego oraz obsługę gospodarki odpadami komunalnymi; obsługę opłaty za użytkowanie wieczyste (poza VAT). Efektem wdrożenia e-usług na platformie ePUAP będzie możliwość zaoferowania klientom Urzędu następujących usług publicznych związanych z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT:
    1.  Obsługa spraw finansowych – złożenie deklaracji na podatek rolny (osoby prawne).
    2.  Obsługa spraw finansowych – złożenie deklaracji na podatek leśny (osoby prawne).
    3.  Obsługa spraw finansowych – złożenie deklaracji na podatek od nieruchomości (osoby prawne).
    4.  Obsługa spraw finansowych – złożenie informacji w sprawie podatku rolnego (osoby fizyczne).
    5.  Obsługa spraw finansowych – złożenie informacji w sprawie podatku leśnego (osoby fizyczne).
    6.  Obsługa spraw finansowych – złożenie informacji w sprawie podatku od nieruchomości (osoby fizyczne).
    7.  Obsługa spraw finansowych – złożenie wniosku o zwrot podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej.
    8.  Obsługa spraw finansowych – złożenie deklaracji na podatek od środków transportowych.
    9.  Obsługa spraw finansowych – złożenie wniosku o rozłożenie należności na raty, odroczenie terminu, umorzenie zaległości, umorzenie odsetek.
    10.  Obsługa spraw finansowych – złożenie wniosku o wydanie zaświadczenia o wielkości gospodarstwa rolnego, użytków rolnych.
    11.  Obsługa spraw finansowych – złożenie wniosku o wydanie zaświadczenia o niezaleganiu lub zaleganiu w podatkach.
    12.  Obsługa spraw finansowych – wniosek o przyznanie dodatku mieszkaniowego.
    13.  Obsługa spraw finansowych – wniosek o przyznanie dodatku energetycznego.
    14.  Obsługa spraw finansowych – wniosek o zaliczenie nadpłaty podatku na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.
    15.  Obsługa spraw finansowych – złożenie deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

W ramach uruchomienia centralnej platformy e-usług mieszkańca oraz e-usług na ePUAP będzie możliwe także złożenie następujących wniosków:

1.  Wniosek o wydawanie zaświadczenia o przeznaczeniu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
2.  Wniosek o wydawanie wypisu i wyrysu z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.
3.  Wniosek o sporządzenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.
4.  Wniosek o uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy.
5.  Zgłoszenie prac nie wymagających decyzji pozwolenia na budowę.
6.  Wniosek o pozwolenie na budowę lub rozbiórkę.
7.  Wniosek o zezwolenie na realizację inwestycji drogowej.
8.  Wniosek o dofinansowanie pracodawcom kosztów kształcenia młodocianych pracowników.
9.  Wniosek o wydanie zezwolenia na zajęcie pasa drogowego.
10.  Wniosek o zatwierdzenie podziału nieruchomości.
11.  Wniosek o wydanie decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach.
12.  Wniosek o dofinansowanie imprez kulturalnych i turystycznych.
13.  Wniosek o wydanie zaświadczenia o samodzielności lokalu.
14.  Wniosek o przeniesienie decyzji o warunkach zabudowy.
15.  Wniosek o koordynację usytuowania projektowanych sieci uzbrojenia terenu.

Kolejnym efektem ww. projektu związanym z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT będzie zapewnienie możliwości prowadzenia dialogu społecznego (w ramach Budżetu Obywatelskiego) w oczekiwanym zakresie w formie elektronicznej oraz możliwość przeprowadzenia analiz na bazie otrzymanych wyników.

Reasumując, wykorzystanie efektów realizacji projektu do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług Gminy (pkt a) – będzie mieć charakter marginalny.

Większość efektów ww. inwestycji będzie wykorzystywanych do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pkt c) oraz czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług (pkt b).

4\. Nie ma takiej możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej (w tym do zwolnionej i opodatkowanej podatkiem VAT).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z realizacją projektu, którego efekty będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, niepodlegających opodatkowaniu i zwolnionych od podatku od towarów i usług, Miasto będzie miało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego (częściowego obniżenia podatku należnego o podatek naliczony) od nabytych towarów i usług w trakcie realizacji projektu oraz po jego zakończeniu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie w art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006, s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują, jako organy władzy publicznej, nawet, jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Z kolei w przepisie art. 86 ustawy, po ust. 21, został dodany ust. 22, z którego wynika, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie, których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Zgodnie z tą delegacją, rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193) określa, w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej, „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie, których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

W związku z powyższym Gminie (Miastu) w odniesieniu do towarów i usług nabywanych w ramach projektu, wykorzystywanych zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych z podatku i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od zakupu towarów i usług stosownie do art. 86 ust. 2a i n. ustawy o VAT, tj. z uwzględnieniem tzw. prewspółczynnika oraz struktury sprzedaży dla Gminy (Urzędu Miasta).

Podobne stanowisko zaprezentowano w interpretacji indywidualnej z dnia 3 października 2018 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.590.2018.1.MJ oraz z dnia 19 września 2018 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.594.2018.1.AK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z ust. 2c analizowanego artykułu, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Stosowanie do art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193), zwanego dalej „sposobem określenia proporcji”, ustawodawca w § 3 ust. 1 wskazał, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. W przepisie § 3 ust. 2, ust. 3 i ust. 4 powołanego rozporządzenia wskazano dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową i zakład budżetowy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania gminy, w oparciu o art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, należy zaspakajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Mając na uwadze powołane przepisy, wskazać należy, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem wówczas, gdy zostaną spełnione dwa warunki: odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje więc w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W związku z powyższym wskazać należy, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności Wnioskodawca winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej, zwolnionej i poza działalnością gospodarczą).

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z opisu sprawy wynika, że Miasto jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, składającym miesięczne deklaracje VAT-7 do właściwego urzędu skarbowego. Gmina (Miasto) wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Zdecydowana większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę (Miasto) w ramach reżimu publicznoprawnego (tj. działalność poza VAT – art. 15 ust. 6 ustawy), natomiast pozostała część wykonywana jest na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, jako podlegająca przepisom o podatku od towarów i usług (tj. działalność gospodarcza, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy).

W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, Gmina (Miasto) wykonuje czynności opodatkowane VAT według odpowiednich stawek. Transakcje te Gmina (Miasto) dokumentuje fakturami oraz wykazuje w rejestrze sprzedaży i deklaracjach VAT, np. z tytułu sprzedaży mienia, dzierżawy gruntów, najmu budynków, lokali lub ich części itp. Gmina (Miasto) dokonuje również czynności zwolnionych z podatku VAT. Te transakcje są również uwzględniane w rejestrze sprzedaży i deklaracjach VAT.

Pozostałe działania są realizowane przez Gminę (Miasto) w ramach obowiązków publicznoprawnych, a więc traktowane, jako czynności spoza zakresu opodatkowania VAT (Gmina nie wykazuje tych czynności w rejestrze VAT oraz w deklaracjach). Mogą to być działania polegające na uzyskiwaniu przez Gminę (Miasto) określonych wpływów, w szczególności: dochody z podatku rolnego, nieruchomości oraz udziały w podatkach dochodowych, dotacje, subwencje itp.).

Z realizacją wszelkich powyższych czynności wykonywanych przez Gminę (Miasto), tj. pozostających w zakresie oraz poza zakresem opodatkowania VAT, wiążą się wydatki z nimi związane pośrednio lub bezpośrednio. Wydatki te, co do zasady dokumentowane są fakturami VAT wystawianymi przez dostawców danych usług bądź towarów.

Miasto złożyło wniosek aplikacyjny na dofinansowanie projektu w ramach Programu Operacyjnego Województwa. Wniosek uzyskał pozytywną ocenę i obecnie miasto podpisało umowę na dofinansowanie.

Celem ogólnym projektu jest rozwój elektronicznej administracji w mieście w zakresie elektronizacji usług publicznych oraz udostępnienia usług elektronicznych. Celem bezpośrednim projektu jest zapewnienie klientom Urzędu Miasta dostępu do szerokiego zakresu wysokiej jakości usług publicznych świadczonych drogą elektroniczną. Przedmiotem projektu jest uruchomienie świadczenia drogą elektroniczną usług publicznych skierowanych dla obywateli i biznesu oraz wdrożenie rozwiązań Informatycznych, które będą służyć cyfryzacji procesów i procedur administracyjnych. Zapewnienie klientom Urzędu Miasta dostępu do szerokiego zakresu wysokiej jakości usług publicznych świadczonych drogą elektroniczną dotyczy wszystkich zadań (usług publicznych) wymienionych w art. 7 ust. 1 pkt 1-20 ustawy o samorządzie gminnym.

Projekt polega na przeniesieniu danych z istniejących rozproszonych systemów i zestawień funkcjonujących w urzędzie do zintegrowanego systemu dziedzinowego. W ramach projektu nie zostaną udostępnione usługi wewnątrzadministracyjne rozumiane, jako usługi, w których interakcja zachodzi na linii administracja – administracja.

Miasto cele projektu osiągnie poprzez zakup towarów (środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych) oraz usług. Faktury będą wystawiane na Wnioskodawcę. Efekty realizacji projektu będą wykorzystywane przez Gminę do czynności:

1.  opodatkowanych podatkiem od towarów i usług: obsługa rejestru sprzedaży, wprowadzanie faktur sprzedaży, faktur zaliczkowych, tworzenie faktur elektronicznych, automatyczne tworzenie przelewów, generowanie raportów i zestawień, rejestrację składników majątku trwałego – dotyczących sprzedaży, dzierżawy, najmu nieruchomości opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, obsługa opiaty za użytkowanie wieczyste, dzierżawę, służebność gruntu, sprzedaż nieruchomości, przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności;
2.  zwolnionych od podatku od towarów i usług: obsługa rejestru sprzedaży, wprowadzanie faktur sprzedaży, faktur zaliczkowych, tworzenie faktur elektronicznych, automatyczne tworzenie przelewów, generowanie raportów i zestawień, rejestrację składników majątku trwałego – dotyczących sprzedaży, dzierżawy, najmu nieruchomości zwolnionych od podatku od towarów i usług;
3.  niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług: obsługa dochodów podatkowych i opłat, tj. obsługę podatku od nieruchomości, podatku rolnego, podatku leśnego, podatku od środków transportu, obsługę opłat od posiadania psa, obsługę kasową, obsługę masowych płatności i elektronicznych wyciągów bankowych, obsługę egzekucji, zajęcie pasa drogowego, obsługę koncesji alkoholowych i zwrotu podatku akcyzowego oraz obsługę gospodarki odpadami komunalnymi; obsługę opłaty za użytkowanie wieczyste (poza VAT). Efektem wdrożenia e-usług na platformie ePUAP będzie możliwość zaoferowania klientom Urzędu szeregu usług publicznych związanych z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Kolejnym efektem ww. projektu związanym z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT będzie zapewnienie możliwości prowadzenia dialogu społecznego (w ramach Budżetu Obywatelskiego) w oczekiwanym zakresie w formie elektronicznej oraz możliwość przeprowadzenia analiz na bazie otrzymanych wyników.

Wykorzystanie efektów realizacji projektu do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług Gminy (pkt a) – będzie mieć charakter marginalny. Większość efektów ww. inwestycji będzie wykorzystywanych do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pkt c) oraz czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług (pkt b). Miasto nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej (w tym do zwolnionej i opodatkowanej podatkiem VAT).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabytych towarów i usług związanych z realizacją projektu.

W świetle wyżej powołanych przepisów oraz przedstawionych okoliczności sprawy stwierdzić należy, że w przypadku towarów i usług nabytych w ramach realizowanego ww. projektu, wykorzystywanych przez Wnioskodawcę zarówno do działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza, których nie będzie możliwości przyporządkowania przez Gminę w całości do działalności gospodarczej, Miasto powinno dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej, zgodnie z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz z rozporządzeniem w sprawie proporcji.

Ponadto w sytuacji gdy – jak wynika z okoliczności sprawy – nabywane towary i usługi związane z realizacją przedmiotowego projektu będą służyły Gminie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również do zwolnionych od podatku, a Wnioskodawca nie będzie miał możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Wnioskodawca dodatkowo będzie obowiązany, do proporcjonalnego odliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

W konsekwencji stwierdzić należy, że w związku z realizacją projektu, którego efekty będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, niepodlegających opodatkowaniu i zwolnionych od podatku od towarów i usług, Miasto będzie miało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego (częściowego obniżenia podatku należnego o podatek naliczony) od nabytych towarów i usług w trakcie realizacji projektu oraz po jego zakończeniu, wyliczonego zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2a ustawy i rozporządzenia, a następnie przepisów art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy – z uwagi na wskazanie, że Gminie „w odniesieniu do towarów i usług nabywanych w ramach projektu, wykorzystywanych zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych z podatku i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od zakupu towarów i usług stosownie do art. 86 ust. 2a i n. ustawy o VAT, tj. z uwzględnieniem tzw. prewspółczynnika oraz struktury sprzedaży dla Gminy” – należało uznać je za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.