Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.579.2024.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-12
Teza: Czy dochód Wnioskodawcy wydatkowany na nabycie 100% udziałów w spółce z o.o., która posiada prawa założycielskie do prowadzenia uczelni niepublicznej jest wolny od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; udział-nabycie udziałów; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody przeznaczone na cele statutowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1b

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

16 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dochód Wnioskodawcy wydatkowany na nabycie 100% udziałów w spółce z o.o., która posiada prawa założycielskie do prowadzenia uczelni niepublicznej jest wolny od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

A został powołany na podstawie decyzji (…) z (…), dotyczącej zezwolenia udzielonego (…) i wpisany do rejestru (…). Uczelnia została przekształcona przez Założyciela z niepaństwowej Uczelni zawodowej w Uczelnię niepubliczną działającą na podstawie ustawy o szkolnictwie wyższym z dnia 12 września 1990 r. (Dz. U. Nr 65, poz. 385 z 1990 r.) Uczelnia (…) została wpisana przez (…) decyzją (…) do rejestru (…). Wnioskodawca prowadzi działalność edukacyjną jako uczelnia niepubliczna w oparciu o ustawę z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 574). A jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych na terenie Polski.

Zgodnie z art. 37 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, Wnioskodawca uzyskał osobowość prawną z chwilą jej wpisu do ewidencji uczelni niepublicznych. Wnioskodawca jako osoba prawna jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”). Jednocześnie Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia z opodatkowania uzyskiwanych dochodów na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, przeznaczając oraz wydatkując uzyskiwane dochody na cele statutowe Wnioskodawcy w zakresie działalności naukowej i polegającej na kształceniu studentów.

Podstawowe zadania i cele statutowe Wnioskodawcy określone są w statucie uczelni. Na podstawie § 4 ust. 2 statutu Wnioskodawcy zadaniami i celami Uczelni są: (…).

W myśl postanowień statutu Wnioskodawca w ramach swoich zadań i celów statutowych powinien realizować rozwój oferty dydaktycznej oraz zapewnienie jakości kształcenia, a także prowadzenie działalności inwestycyjnej niezbędnej dla rozwoju uczelni.

W tym celu Wnioskodawca zamierza nabyć 100% udziałów w spółce, która posiada prawa założycielskie innej uczelni niepublicznej. Zgodnie z przepisami prawa o szkolnictwie wyższym i nauce nie jest możliwe nabycie samych praw założycielskich, które pozwalają na prowadzenie uczelni niepublicznej. Wnioskodawca może wejść w posiadanie tychże praw założycielskich, które umożliwiają prowadzenie uczelni niepublicznej jedynie poprzez nabycie spółki, która te prawa posiada. Dodać należy, że jedynym przedmiotem działalności spółki jest prowadzenie uczelni niepublicznej, której ta spółka jest założycielem. Dzięki nabyciu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Wnioskodawca będzie mógł prowadzić działalność oświatową o znacznie szerszym zakresie, zarówno dydaktycznym, jak również terytorialnym. Po dokonaniu transakcji i uzyskaniu przez Wnioskodawcę na skutek nabycia spółki praw założycielskich do uczelni niepublicznej dojdzie do likwidacji spółki. Co jedynie potwierdza, że celem dokonania zakupu spółki jest wyłącznie prowadzenia uczelni niepublicznej, której prawami założycielskimi dysponuje spółka.

Z tytułu sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością koniecznym stanie się dokonanie zapłaty za sprzedane udziały na rzecz właścicieli udziałów.

**Pytanie**

Czy dochód Wnioskodawcy wydatkowany na nabycie 100% udziałów w spółce z o.o., która posiada prawa założycielskie do prowadzenia uczelni niepublicznej jest wolny od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy dochód przeznaczony na nabycie 100% udziałów w spółce z o.o., która posiada prawa założycielskie do prowadzenia uczelni niepublicznej jest wolny od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż jest wydatkiem na cele statutowe w zakresie działalności oświatowej. Bez dokonania przedmiotowych wydatków Wnioskodawca nie będzie mógł rozszerzyć swojej oferty edukacyjnej.

Analizując stan faktyczny \[winno być: zdarzenie przyszłe – przyp. organu\] i prawny w niniejszej sprawie należy podkreślić, że zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce uczelnia jest uczelnią niepubliczną, jeżeli jest utworzona przez osobę fizyczną albo osobę prawną inną niż jednostka samorządu terytorialnego albo państwowa albo samorządowa osoba prawna, zwaną dalej „założycielem”. Stosownie do art. 9 ww. ustawy Uczelnia posiada osobowość prawną.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ww. Prawa o szkolnictwie wyższym podstawowymi zadaniami uczelni są:

1) prowadzenie kształcenia na studiach;

2) prowadzenie kształcenia na studiach podyplomowych lub innych form kształcenia;

3) prowadzenie działalności naukowej, świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki;

4) prowadzenie kształcenia doktorantów;

5) kształcenie i promowanie kadr uczelni;

6) stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w:

a) procesie przyjmowania na uczelnię w celu odbywania kształcenia,

b) kształceniu,

c) prowadzeniu działalności naukowej;

7) wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, tradycję narodową, umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka;

8) stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów;

9) upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki i kultury, w tym przez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych, informacyjnych i archiwalnych;

10) działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych.

W myśl art. 37 ust. 1 ww. ustawy uczelnia niepubliczna nabywa osobowość prawną z chwilą jej wpisu do ewidencji uczelni. W konsekwencji uczelnie niepubliczne jako osoby prawne stosownie do art. 1 ustawy o CIT są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Jednocześnie, nie zostały one wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 ustawy o CIT jako podmioty, które zwolnione są od podatku. W rezultacie podmioty te podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tym miejscu warto zwrócić uwagę, że na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Natomiast stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Ustawodawca przewidział jednak wyjątki od wskazanej powyżej zasady, wprowadzając dwa rodzaje zwolnień od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych:

*   podmiotowe, przewidziane w art. 6 ustawy o CIT, których istota polega na zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych wszystkich dochodów osiąganych przez wymienione w tym przepisie podmioty,
*   przedmiotowe, regulowane przepisami art. 17 ustawy o CIT, polegające na zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych wymienionych w tym przepisie dochodów.

Katalog dochodów podlegających zwolnieniu z opodatkowania zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o CIT. Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1e, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Warunkiem zwolnienia dochodu takiego podatnika jest jednak wykazanie się tożsamością celu statutowego i celu preferowanego w powołanym przepisie. Wykazanie tych celów w statucie musi być precyzyjne i ścisłe. Pojęcie cel statutowy to nie tylko bezpośrednie prowadzenie przez organizację jakiejś działalności, lecz także wspieranie takiej działalności, o ile wynika to wprost ze statutu.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ustawy o CIT zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;

1a) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;

2) dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Podkreślić należy, że w przypadku Wnioskodawcy nie znajdzie zastosowanie art. 17 ust. 1a ustawy o CIT, gdyż Wnioskodawca nie prowadzi tego typu działalności.

Z kolei na podstawie art. 17 ust. 1b ustawy o CIT zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Ze zwolnienia nie mogą jednak korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni art. 17 ust. 1e ustawy o CIT:

1) przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki;

2) przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;

3) samorządowe zakłady budżetowe oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

W przypadku Wnioskodawcy nie znajdzie zastosowania również art. 17 ust. 1b, gdyż nie wymieniono w tym przepisie uczelni niepublicznych.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, czy z działalności gospodarczej. Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie - to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania.

Zatem warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, jest aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie. Z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT wynika zatem wprost, że podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie przez podatnika osiągniętego przez niego dochodu na ściśle określone w nim cele preferowane, przy czym cele te muszą w sposób nie budzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej.

Przepis ten nie zawiera natomiast wymogu, by wskazane w nim cele statutowe były głównymi czy też jedynymi celami działalności osoby prawnej. Jednak, aby podatnik mógł skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, musi zadeklarować, że osiągnięty przez niego dochód w całości lub w części przeznaczy na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę i na te cele go faktycznie wydatkuje. Niewątpliwym jest, że jednym z celów statutowych Wnioskodawcy jest rozwój działalności edukacyjnej, którym może być osiągnięty poprzez posiadanie praw do prowadzenia innej uczelni niepublicznej. Dzięki temu Wnioskodawca będzie mógł poszerzyć zakres prowadzonej działalności, zarówno pod kątem merytorycznym, jak również terytorialnym. Dzięki przejęciu praw założycielskich do innej uczelni niepublicznej poprzez nabycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, która posiada prawa założycielskie Wnioskodawca będzie realizował cele statutowe w zakresie działalności oświatowej.

Wskazać należy również, że w praktyce krąg podmiotów mogących skorzystać z przedmiotowego zwolnienia podatkowego, obejmuje przede wszystkim organizacje typu non-profit. Zwolnienie określone w tym przepisie ma zastosowanie w szczególności do: stowarzyszeń, organizacji społecznych, fundacji, instytucji kultury, jednostek badawczo-rozwojowych, szkół wyższych i innych osób prawnych oraz niektórych zakładów budżetowych oraz jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, realizujących cele określone w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Z punktu widzenia przedmiotu wniosku zauważyć należy, że istotą podniesionego problemu interpretacyjnego jest zagadnienie, które dotyczy rozstrzygnięcia czy dochód Wnioskodawcy przeznaczony na nabycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością posiadającej prawa założycielskie do prowadzenia uczelni niepublicznej jest wolny od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 17 ust. 1b ustawy o CIT.

W związku z powyższym wskazać należy, że organy podatkowe sprawdzając, czy spełniony został warunek wyłączenia dochodów z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, uprawnione są jedynie do badania treści celów statutowych oraz treści przepisu warunkującego zwolnienie podatkowe. A zatem sposób realizacji celów określonych w statucie jednostki powinien być wskazany w sposób ścisły i nie budzący wątpliwości by organy podatkowe mogły rozstrzygnąć, czy jest on zgodny z celami preferowanymi przez ustawodawcę. Organy podatkowe nie są bowiem uprawnione do dokonywania wykładni zapisów statutu.

Innymi słowy precyzyjne określenie celów, dla realizacji których dana osoba prawna została powołana jest istotne dlatego, że cele te nie mogą być ustalane przez organy podatkowe w drodze wykładni postanowień statutu, ponieważ nie są do tego upoważnione.

Zwrócić należy również uwagę na różnicę pojęciową, jaka występuje między „celami działania”, a „sposobem jego realizacji”. Określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej. Działania faktyczne osoby prawnej polegające na realizacji tych celów to sposoby jego osiągnięcia.

Niewątpliwym jest, że nabycie innej uczelni niepublicznej realizuje cele statutowe Wnioskodawcy, co z kolei umożliwia skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Potwierdzeniem słuszności przyjętego stanowiska jest zamiar likwidacji nabytej spółki po przejęciu praw założycielskich do prowadzenia uczelni niepublicznej.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy wniosku. W związku z powyższym wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm.):

Uczelnia jest uczelnią niepubliczną, jeżeli jest utworzona przez osobę fizyczną albo osobę prawną inną niż jednostka samorządu terytorialnego albo państwowa albo samorządowa osoba prawna, zwaną dalej „założycielem”.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ww. ustawy:

Uczelnia posiada osobowość prawną.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Podstawowymi zadaniami uczelni są:

1) prowadzenie kształcenia na studiach;

2) prowadzenie kształcenia na studiach podyplomowych lub innych form kształcenia;

3) prowadzenie działalności naukowej, świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki;

4) prowadzenie kształcenia doktorantów;

5) kształcenie i promowanie kadr uczelni;

6) stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w:

a) procesie przyjmowania na uczelnię w celu odbywania kształcenia,

b) kształceniu,

c) prowadzeniu działalności naukowej;

7) wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, tradycję narodową, umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka;

8) stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów;

9) upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki i kultury, w tym przez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych, informacyjnych i archiwalnych;

10) działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych.

W myśl art. 37 ust. 1 ww. ustawy:

Uczelnia niepubliczna nabywa osobowość prawną z chwilą jej wpisu do ewidencji uczelni niepublicznych, zwanej dalej „ewidencją”.

Z treści art. 44 ww. ustawy, wynika, że:

1\. Uczelnia niepubliczna może być włączona do innej uczelni niepublicznej.

2\. Włączenie uczelni niepublicznej do innej uczelni niepublicznej następuje z dniem wykreślenia włączanej uczelni niepublicznej z ewidencji.

3\. Wniosek o wykreślenie z ewidencji uczelni niepublicznej włączanej do innej uczelni niepublicznej składają rektorzy oraz założyciele tych uczelni.

4\. Uczelnia niepubliczna, do której nastąpiło włączenie innej uczelni niepublicznej, wstępuje w prawa i obowiązki tej uczelni, w tym w prawa i obowiązki wynikające z decyzji administracyjnych.

Uczelnie niepubliczne jako osoby prawne stosownie do art. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie, nie zostały one wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 ustawy o CIT, jako podmioty, które zwolnione są od podatku. W rezultacie podmioty te podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Ustawodawca przewidział jednak wyjątki od wskazanej powyżej zasady, wprowadzając dwa rodzaje zwolnień od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych:

*   podmiotowe, przewidziane w art. 6 ustawy o CIT, których istota polega na zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych wszystkich dochodów osiąganych przez wymienione w tym przepisie podmioty,
*   przedmiotowe, regulowane przepisami art. 17 ustawy o CIT, polegające na zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych wymienionych w tym przepisie dochodów.

Katalog dochodów podlegających zwolnieniu z opodatkowania zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Warunkiem zwolnienia dochodu takiego podatnika jest jednak wykazanie się tożsamością celu statutowego i celu preferowanego w powołanym przepisie. Wykazanie tych celów w statucie musi być precyzyjne i ścisłe. Pojęcie cel statutowy to nie tylko bezpośrednie prowadzenie przez organizację jakiejś działalności, lecz także wspieranie takiej działalności, o ile wynika to wprost ze statutu.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ustawy o CIT:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;

1a) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;

2) dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Ze zwolnienia nie mogą jednak korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni art. 17 ust. 1c ustawy o CIT:

Przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

1) przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach;

2) przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;

3) samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Z art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o CIT wynika, że zwolnienie o którym mowa w ust. 1 dotyczące podatników, przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie (a więc przepisie art. 17 ust. 1 ustawy o CIT) nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia wydatkowania na inne cele, niż wymienione w tych przepisach. Zatem, przepis ten wprowadza ograniczenie zakresu zwolnienia wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT tylko do dochodu, który podatnik nie tylko przeznaczy na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ale i wydatkuje na te cele. Istotne jest to, że tylko przeznaczenie dochodu na cele statutowe lub inne społecznie użyteczne i preferowane przez ustawodawcę nie wystarczy dla zachowania prawa do zwolnienia, gdyż wydatkowanie dochodu na inny niż statutowy lub społecznie użyteczny cel, to zwolnienie unicestwi. Jest tu charakterystyczne to, że art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, w istocie tylko określa cele społecznie użyteczne, także określone w statucie, które uzasadniać mogą zwolnienie od podatku, o ile podatnik osiągnie dochód. Nie określa on żadnych innych warunków tego zwolnienia. Czyni to natomiast w powołanym wyżej przepisie art. 17 ust. 1a ustawy o CIT, który postanawia, że samo tylko przeznaczenie dochodu na cel społecznie użyteczny nie jest wystarczające do zwolnienia, o ile dochód nie będzie wydatkowany na ten cel.

Kolejny warunek omawianego zwolnienia ustawodawca wprowadził w art. 17 ust. 1b ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Ustawodawca wprowadził w tym przepisie ułatwienie dla podatników w korzystaniu ze zwolnienia, bowiem postanowił, że wydatkowanie dochodu może nastąpić - po uprzednim jego (lub równoczesnym) przeznaczeniu - w czasie znacznie późniejszym od momentu jego osiągnięcia i przeznaczenia. Jednakże wprowadził przy tym warunek rozwiązujący - pozbawiający podatnika zwolnienia w przypadku jego wydatkowania na inny niż preferowany cel ustawowy.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie - to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia tego dochodu od opodatkowania.

Zatem, warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, jest aby cele przewidziane w statucie podatnika mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

Należy podkreślić, że zwolnienie przedmiotowe o jakim mowa w powołanych wcześniej przepisach, jest wyjątkiem od konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania. Z tego względu musi być interpretowane ściśle, zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu, z którego ono wynika.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy dochód wydatkowany na nabycie 100% udziałów w spółce z o.o., która posiada prawa założycielskie do prowadzenia uczelni niepublicznej jest wolny od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 17 ust. 1b ustawy o CIT.

Z treści wniosku wynika, że korzystają Państwo ze zwolnienia z opodatkowania uzyskiwanych dochodów na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, przeznaczając oraz wydatkując uzyskiwane dochody na cele statutowe w zakresie działalności naukowej i oświatowej w tym polegającej na kształceniu studentów.

Zamierzają Państwo nabyć 100% udziałów w spółce, która posiada prawa założycielskie innej uczelni niepublicznej. Dzięki nabyciu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będą Państwo mogli prowadzić działalność oświatową o znacznie szerszym zakresie, zarówno dydaktycznym, jak również terytorialnym. Po dokonaniu transakcji i uzyskaniu przez Państwa na skutek nabycia spółki praw założycielskich do uczelni niepublicznej dojdzie do likwidacji spółki.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęć takich jak: nauka, oświata. Uzasadnione jest zatem posługiwanie się w tym przypadku wykładnią gramatyczną. Powołując się na językowe znaczenie tych wyrazów (Słownik języka polskiego PWN, http://sjp.pwn.pl), przez oświatę należy rozumieć proces upowszechniania wykształcenia i kultury, który ma na celu podnoszenie poziomu umysłowego i wiedzy społeczeństwa. Przez naukę należy rozumieć ogół wiedzy ludzkiej ułożonej w system zagadnień, a także dyscyplinę badawczą odnoszącą się do pewnej dziedziny rzeczywistości.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że Państwa dochód przeznaczony na zakup udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest wydatkowany na działalność statutową, tj. działalność o charakterze oświatowym, w tym również polegającą na kształceniu studentów.

Wskazać należy, że z przepisów art. 17, w szczególności z art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o CIT, wynika jednoznaczne powiązanie zwolnienia podatkowego z rzeczywistym i bezpośrednim wydatkowaniem dochodu na cele statutowe. Pośrednie etapy alokacji dochodu poza wskazanymi w art. 17 ust. 1e ustawy o CIT, choćby były obliczone na zwiększenie dochodu i jego przeznaczenie w przyszłości na cele statutowe, nie są objęte przedmiotowym zwolnieniem od podatku dochodowego, przewidzianym w art. 17 ustawy o CIT, w tym również nie są objęte zwolnieniem z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Zatem, w analizowanej sprawie nie można uznać za spełniony warunek związany z przeznaczeniem i wydatkowaniem dochodów na cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, które to cele realizowane są przez Państwa. Przeznaczając dochód na zakup udziałów, wydatkują Państwo dochód na cel inny niż określony w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. W konsekwencji, zastosowanie będzie miał omawiany wyżej przepis art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o CIT, stanowiący, że zwolnienie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tym przepisie.

W omawianej sprawie konieczne jest także przytoczenie art. 17 ust. 1e ustawy o CIT, w myśl którego:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie stosuje się również w przypadku lokowania dochodów poprzez nabycie:

1) wyemitowanych po dniu 1 stycznia 1989 r. obligacji Skarbu Państwa lub bonów skarbowych oraz obligacji wyemitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego po dniu 1 stycznia 1997 r.;

2) papierów wartościowych lub niebędących papierami wartościowymi instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, o ile nabycie takie nastąpiło w ramach zarządzania portfelem, o którym mowa w art. 75 tej ustawy, również w przypadku gdy zarządzanie portfelem odbywa się na podstawie umowy z towarzystwem funduszy inwestycyjnych, które wykonuje tę działalność na podstawie art. 45 ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, pod warunkiem zdeponowania tych papierów wartościowych lub instrumentów finansowych na odrębnym rachunku prowadzonym przez uprawniony podmiot w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;

3) jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych działających na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Zauważyć należy, że ustawodawca ponownie w art. 17 ust. 1f ustawy o CIT, potwierdził zasadę, że:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1e, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczany i wydatkowany, bez względu na termin, na cele określone w ust. 1.

Biorąc powyższe pod uwagę należy zauważyć, że w art. 17 ust. 1e ustawy o CIT, ustawodawca wyraźnie określił sytuacje, w których lokowanie dochodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 ustawy o CIT, będzie podlegało zwolnieniu od podatku. Przy czym wyliczenie zawarte w art. 17 ust. 1e ustawy o CIT ma charakter zamknięty, konsekwencją czego jest konstatacja, że inne sposoby lokowania wspomnianych dochodów nie korzystają z takiego zwolnienia.

Udział w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest natomiast ani papierem wartościowym, ani niebędącym papierem wartościowymi instrumentem finansowym, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 722 ze zm.), nabytym w ramach zarządzania portfelem, o którym mowa w art. 75 ww. ustawy.

W świetle powyższego, nabycie 100% udziałów w spółce z o.o., która posiada prawa założycielskie do prowadzenia uczelni niepublicznej nie stanowi wydatkowania dochodu na cele statutowe określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Jednocześnie, obejmowanie udziałów nie mieści się w dyspozycji art. 17 ust. 1e ustawy o CIT. Państwa dochód przeznaczony na nabycie 100% udziałów w spółce z o.o., która posiada prawa założycielskie do prowadzenia uczelni niepublicznej nie jest wolny od podatku dochodowego od osób prawnych.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za **nieprawidłowe.**

Dodatkowo zauważyć należy, że w zakresie przeznaczenia dochodu na nabycie udziałów w spółce kapitałowej przez podmioty prowadzące tzw. działalność statutową zwolnioną m.in. na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, orzecznictwo sądowe wypracowało pogląd, że takie nabycie udziałów nie uprawnia do skorzystania z ww. zwolnienia z podatku, m.in. wyroki: II FPS 4/09, II FSK 1654/07, II FSK 2710/12, II FSK 2965/14, II FSK 2018/18, I SA/Bk 1151/16, I SA/Wr 80/17, I SA/Gl 1242/17.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).