Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1206/14/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-12-19
Teza: Czy Spółka będzie uprawniona do uwzględniania przy ustalaniu dochodu stanowiącego odstawę opodatkowania całości zapłaconych bądź skapitalizowanych odsetek od Pożyczki (z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61, którego interpretacja nie jest przedmiotem niniejszego zapytania)?
Słowa kluczowe: odsetki; pożyczka; pożyczka-odsetki od pożyczki; udział; udział-nabycie udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 29 września 2014 r. (złożonym osobiście w tut. BKIP tego samego dnia), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczki zaciągniętej na nabycie udziałów innego podmiotu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2014 r. złożono w tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczki zaciągniętej na nabycie udziałów innego podmiotu.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: Grupa). Spółka jest producentem wyrobów lakierowych dla przemysłu. W skład asortymentu wchodzą m.in. wyroby lakierowe na metal, farby do poziomego znakowania dróg, lakiery elektroizolacyjne, wyroby do malowania opakowań blaszanych, farby proszkowe, coil-coating, wyroby do malowania mebli, płyt pilśniowych, stolarki budowlanej, renowacji samochodów, żywice oraz wyroby dla motoryzacji.

W związku z prowadzoną działalnością Spółka zamierza pozyskać finansowanie w postaci pożyczki (dalej: Pożyczka) od innego podmiotu z Grupy. Zgodnie z założeniami Spółki, Pożyczka może zostać przeznaczona na bieżącą działalność operacyjną Spółki, rozwój działalności gospodarczej (zwiększenie skali/zakresu produkcji), jak i/lub ewentualne działania inwestycyjne (akwizycje spółek z Grupy, jak i spoza Grupy). W szczególności, w celu uproszczenia struktury organizacyjnej polskiej części Grupy, Wnioskodawca rozważa nabycie 100% udziałów/akcji (dalej: Udziały) w innym krajowym podmiocie z Grupy (dalej: Podmiot krajowy).

W zależności od bieżącej sytuacji finansowej Spółki, nabycie Udziałów może zostanie sfinansowane w całości lub części ze środków własnych Spółki lub w całości lub w części ze środków pochodzących z Pożyczki, lub z obu tych źródeł.

W przypadku nabycia Udziałów, może się zdarzyć, że w przyszłości Spółka uzyska dywidendę od Podmiotu krajowego (dywidenda ta może, po spełnieniu przewidzianych warunków, podlegać zwolnieniu z opodatkowania CIT zgodnie z właściwymi regulacjami). Spółka nie wyklucza również, że Udziały w przedmiocie krajowym zostaną w przyszłości zbyte.

W okresie do całkowitej spłaty otrzymanej Pożyczki, odsetki od Pożyczki będą podlegały zapłacie lub będą kapitalizowane do kwoty głównej Pożyczki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka będzie uprawniona do uwzględniania przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania całości zapłaconych bądź skapitalizowanych odsetek od Pożyczki (z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61, którego interpretacja nie jest przedmiotem niniejszego zapytania)?

Zdaniem Spółki, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania będzie uprawniona do uwzględniania całości zapłaconych bądź skapitalizowanych odsetek od Pożyczki, (z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61, którego interpretacja nie jest przedmiotem niniejszego zapytania). W szczególności, otrzymanie przychodów z dywidend od Podmiotu krajowego nie spowoduje, że poniesione koszty odsetek od Pożyczki będą musiały podlegać jakiemukolwiek podziałowi na koszty związane ze źródłami opodatkowanymi i zwolnionymi od opodatkowania (tj. dywidendy). W konsekwencji, Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania alokacji kosztów z tytułu odsetek od Pożyczki do otrzymanej dywidendy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy (tzw. przesłanki negatywne).

W konsekwencji, podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeżeli jest w stanie wykazać, że poniesienie tych wydatków ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza zaciągnąć Pożyczkę od podmiotu z Grupy. Pożyczka może zostać przeznaczona w szczególności na bieżącą działalność operacyjną Spółki, rozwój działalności gospodarczej i/lub ewentualne działania inwestycyjne, co zgodnie z założeniami Spółki powinno w przyszłości skutkować podniesieniem efektywności operacyjnej, rozszerzeniem zakresu i skali prowadzonej działalności, a w rezultacie poprawą wyników Spółki (w tym zwiększeniem skali osiąganych przychodów).

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, istnieje związek pomiędzy poniesionymi kosztami odsetkowymi z tytułu spłaty Pożyczki a przychodami osiąganymi lub możliwymi do osiągnięcia przez Spółkę w przyszłości. W konsekwencji, zdaniem Spółki, odsetki od Pożyczki będą spełniały ogólny warunek zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodów wynikający z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, tj. będą ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła.

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od Pożyczki nie zawierają się również w katalogu art. 16 ust. 1 ustawy o CIT obejmującym wyłączenia określonych wydatków z kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym), w przypadku spłaty lub kapitalizacji odsetek od Pożyczki należy potencjalnie rozważyć możliwość zastosowania następujących regulacji, na podstawie których do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się:

*   art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o CIT - wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów),
*   art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT - naliczonych lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów),
*   art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT - wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych.

Odnosząc się do regulacji art. 16 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy o CIT, należy wskazać, że wyłączają one z kosztów uzyskania przychodów wyłącznie odsetki od finansowania, które nie zostały zapłacone lub skapitalizowane. A contrario, co do zasady odsetki mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji.

Jednocześnie, w przypadku przeznaczenia środków pochodzących z Pożyczki na nabycie Udziałów, należy rozważyć czy w takim przypadku znajdzie zastosowanie regulacja art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT. Art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT określa moment rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków na nabycie lub objęcie udziałów. Z przepisu tego wynika, że wydatki na nabycie udziałów w spółce kapitałowej stanowią koszt podatkowy w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów.

Ustawa o CIT nie definiuje wprost co należy rozumieć pod określeniem „wydatki na nabycie”, o których mowa w tym przepisie. Niemniej jednak, zgodnie z utrwaloną w praktyce organów podatkowych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych wykładnią art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT - przez sformułowanie „wydatki na nabycie” rozumie się wyłącznie wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie udziałów, bez których nabycie udziałów nie jest możliwe. Posłużenie się bowiem przez ustawodawcę sformułowaniem „wydatki na objęcie lub nabycie udziałów lub akcji”, a nie przykładowo „wydatki w celu objęcia lub nabycia”, wskazuje jednoznacznie na konieczność istnienia bezpośredniego związku takich wydatków z nabyciem/objęciem udziałów/akcji.

Jak podkreśla się natomiast w orzecznictwie, za wydatki bezpośrednio związane z nabyciem udziałów lub akcji powinna być w szczególności uznana cena nabycia czy opłaty notarialne. Wydatków takich nie stanowią natomiast odsetki od pożyczki zaciągniętej na nabycie udziałów gdyż są jedynie wydatkiem związanym z uzyskaniem źródła finansowania nabycia udziałów (nie warunkują one bezpośrednio samego nabycia udziałów).

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z 13 stycznia 2006 r., sygn. II FSK 229/05 „przez wydatki, o których mowa w jej art. 16 ust. 1 pkt 8, należy rozumieć wydatki dokonane przez podatnika, bezpośrednio związane z nabyciem akcji. Są nimi w szczególności cena nabycia, opłaty notarialne, prowizji biura maklerskiego. Przy takim rozumieniu pojęcia wydatków, nie można do nich zaliczyć odsetek od kredytów zaciągniętych przez podatników na nabycie akcji ponieważ wydatki z tego tytułu nie pozostają w bezpośrednim związku z ich nabyciem”. Podkreślić należy, że analogiczne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny zajął w wyroku z 7 września 2004 r. sygn. akt FSK 324/04 oraz z 7 kwietnia 2006 r., sygn. II FSK 508/05.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w przypadku przeznaczenia środków pochodzących z Pożyczki na nabycie Udziałów, art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania w odniesieniu do kosztów odsetek od Pożyczki, bowiem zgodnie z utrwaloną praktyką „wydatki na nabycie”, o których mowa w tym przepisie, nie obejmują odsetek od pożyczek zaciągniętych na nabycie udziałów.

Zdaniem Spółki, na kwalifikację podatkową odsetek od Pożyczki przeznaczonej na sfinansowanie nabycia Udziałów nie wpłynie również ewentualna wypłata dywidendy przez Podmiot krajowy.

Jak stanowi art. 18 ust. 1 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21 i 22, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo w art. 7a ust. 1 (po uwzględnieniu odliczeń). Z kolei art. 7 ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. W wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. W myśl art. 7 ust. 2 tej ustawy, dochodem jest - z zastrzeżeniem art. 10 i 11 - nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 3 ustawy o CIT, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się między innymi:

*   przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku (art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT),
*   przychodów wymienionych w art. 21 i 22, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się przychody wymienione w art. 21, jeżeli związane są z działalnością zakładu (art. 7 ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT),
*   kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład (art. 7 ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT).

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje należy wskazać, że co do zasady podstawą opodatkowania na gruncie ustawy o CIT jest dochód, stanowiący nadwyżkę sumy przychodów na kosztami ich uzyskania. Przepisy ustawy o CIT przewidują jednak przypadki, w których podstawę opodatkowania stanowi przychód (art. 21 i 22 ustawy o CIT).

Z kolei, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o CIT, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Natomiast, w myśl art. 15 ust. 2a zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania. W takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio. Przez źródła przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 2 i ust. 2a ustawy o CIT, należy rozumieć takie źródła przychodów, z których to dochód podlega opodatkowaniu według zasad ogólnych lub z których to dochód byłby opodatkowany według zasad ogólnych, gdyby nie został zwolniony z opodatkowania. Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Spółka może uzyskać dywidendę od Podmiotu krajowego, która - po spełnieniu przewidzianych w ustawie o CIT warunków - może podlegać zwolnieniu z opodatkowania CIT. Niezależnie od powyższego, Spółka uzyskuje również inne dochody ze źródeł podlegających opodatkowaniu w Polsce (m.in. sprzedaż produktów wyrobów lakierowych). Ponadto, w przypadku ewentualnego zbycia Udziałów, Spółka uzyska przychód ze zbycia Udziałów podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych. W związku z tym może pojawić się wątpliwość co do konieczności i sposobu alokacji odsetek do poszczególnych źródeł dochodów, w świetle art. 15 ust. 2 i 2a oraz art. 7 ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT.

Niemniej jednak, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy CIT, w przypadku dywidend przewidziane zostały szczególne regulacje dotyczące ustalenia podatku. Zgodnie z tym przepisem podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (opodatkowanie ryczałtowe). Zatem zgodnie z przepisami ustawy o CIT, w przypadku dywidend wypłacanych przez spółkę posiadającą siedzibę lub zarząd na terytorium Polski, opodatkowaniu podlega przychód, a nie dochód.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, otrzymanie przez nią dywidendy nie będzie skutkowało obowiązkiem dokonania alokacji kosztów ponoszonych z tytułu odsetek od Pożyczki, w myśl przepisów art. 15 ust. 2 i 2a w związku z art. 7 ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT. Przepisy art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT odwołują się bowiem wprost do dochodów. W konsekwencji należy przyjąć, że przepisy te powinny być uwzględniane wyłącznie w przypadkach, gdy opodatkowaniu podlega dochód. W świetle powyższego oraz mając na uwadze fakt, że w przypadku otrzymania dywidendy od spółki mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, opodatkowaniu podlega przychód (a nie dochód), w sytuacji otrzymania przez Spółkę dywidendy od Podmiotu krajowego (w przypadku gdy będzie ona podlegać zwolnieniu z CIT) regulacje art. 15 ust. 2 i 2a w związku z art. 7 ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT nie znajdą zastosowania.

Niezależnie od powyższego, zdaniem Spółki, art. 15 ust. 2 oraz 2a, a także 7 ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT (do którego odwołuje się art. 15 ust. 2a ustawy o CIT) mają zastosowanie tylko do kosztów wprost związanych z określonymi przychodami (tj. warunkujących określone przychody). Nie dotyczą one natomiast przypadków, gdy bez względu na to, czy przychód z danego źródła byłby osiągnięty czy nie, to koszty byłyby i tak poniesione w takiej samej wysokości. W tym kontekście Spółka wskazuje, że w omawianym przypadku, koszty uzyskania przychodów w postaci odsetek od Pożyczki byłyby poniesione przez Spółkę niezależnie od tego, czy zostanie mu wypłacona dywidenda. Prawo do dywidendy wynika bowiem bezpośrednio z faktu posiadania udziałów bądź akcji danej spółki. Przychód z tego tytułu nie jest związany z zapłatą przedmiotowych należności. Wobec tego, wydatki w postaci odsetek od Pożyczki nie stanowią kosztu uzyskania dywidendy.

Reasumując, zdaniem Spółki, otrzymanie przychodów z tytułu dywidend nie spowoduje, że poniesione koszty odsetek od Pożyczki powinny podlegać alokacji do kosztów związanych ze źródłami opodatkowanymi i zwolnionymi z opodatkowania (tj. dywidendy).

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do uwzględniania przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania całości zapłaconych bądź skapitalizowanych odsetek od Pożyczki. W szczególności, otrzymanie przychodów z dywidend od Podmiotu krajowego nie spowoduje, że poniesione koszty odsetek od Pożyczki będą musiały podlegać jakiemukolwiek podziałowi na koszty związane ze źródłami opodatkowanymi i zwolnionymi od opodatkowania (tj. dywidendy). W konsekwencji, Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania alokacji kosztów z tytułu odsetek od Pożyczki do otrzymanej dywidendy (z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61, którego interpretacja nie jest przedmiotem niniejszego zapytania).

Wnioskodawca pragnie wskazać, że powyższe podejście znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 21 grudnia 2012 r., sygn. IBPBI/2/423-1222/12/SD, z 21 grudnia 2012 r., sygn. IBPBI/2/423-1229/12/SD, z 21 grudnia 2012 r., sygn. IBPBI/2/423-1228/12/SD, z 5 grudnia 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-1115/11/MS,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z 10 czerwca 2014 r., sygn. IPPB3/423-322/14-4/AG, z 12września 2011 r., sygn. IPPB3/423-525/11-2/DP, z 31 sierpnia 2011 r., sygn. IPPB3/423-474/11-7/MC, z 16 lutego 2011 r., sygn. IPPB3/423-855/10-4/JB, z 9 lipca 2010 r., sygn. IPPB3/423-235/10-2/MC, z 1 lipca 2009 r., sygn. IPPB3/423-218/09-4/ER,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 24 stycznia 2012 r., sygn. IPTPB3/423-286/11-5/PM,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 czerwca 2013 r., IPPB3/423-180/13-2/AG,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 lipca 2008 r., IPPB3/423-559/08-4/MK,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 kwietnia 2009 r., IPPB3/423-39/09-2/JB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Interpretacja pojęcia „koszty uzyskania przychodów”, zawartego w ww. art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, prowadzi do wniosku, że podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem że:

*   są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów,
*   są to koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie są kosztami wymienionymi w art. 16 ust. 1.

Podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Podatnik ma więc prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków jeżeli pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami.

Podkreślić należy, że stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo akcji w spółce; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów lub akcji. Wskazany przepis zawiera katalog wydatków, których ustawodawca nie uważa za koszty uzyskania przychodów, dlatego przy ustaleniu znaczenia zastosowanych w nim pojęć preferować należy wykładnię gramatyczną, to jest znaczenie jakie danemu wyrazowi nadaje się w języku potocznym. W „Słowniku języka polskiego” pod redakcją prof. dr M. Szymczaka (PWN Warszawa, wyd. VIII 1993r., t. III, str. 793) podaje się, że wydatek to „suma, która ma być wydana albo suma wydana na coś”. W zakresie znaczeniowym tego wyrazu zawiera się zatem element bezpośredniości poniesienia wydatku „na coś”.

Natomiast odsetki od kredytu lub pożyczki zaciągnięte w celu finansowania nabycia udziałów w spółce nie zalicza się do wydatków bezpośrednio związanych z nabyciem tych udziałów. Należy bowiem rozróżnić wydatki na nabycie udziałów od źródeł finansowania tego rodzaju wydatków.

Jakkolwiek Kodeks cywilny posługuje się pojęciem odsetek, to jednak nie definiuje tego terminu. Tym niemniej w literaturze przedmiotu pod pojęciem odsetek rozumie się wynagrodzenie (zapłatę) za korzystanie z cudzych pieniędzy w ciągu pewnego czasu. W tym kontekście odsetek nie należy traktować jako bezpośrednich wydatków na nabycie udziałów/akcji, a zatem do omawianych odsetek nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W zakresie wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wydatków (kosztów), których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona przez ustawodawcę wskazać należy, że z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ww. ustawy wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Kapitalizacja odsetek polega na przekształceniu zobowiązania z tytułu spłaty odsetek w zobowiązanie z tytułu spłaty części kapitałowej pożyczki czy też kredytu, czyli zobowiązanie z tytułu odsetek dopisane zostaje do zobowiązania głównego. Po dokonaniu kapitalizacji oprocentowanie liczone jest od nowej, wyższej podstawy, na którą składa się pożyczony kapitał i doliczone do tego kapitału odsetki. W ten sposób, pomimo braku przepływu naliczonych odsetek na rachunek pożyczkodawcy, w dniu kapitalizacji następuje postawienie tych odsetek do jego dyspozycji.

Natomiast art. 16 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy określa, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się naliczonych, lecz niezapłaconych odsetek od pożyczek (kredytów).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka planuje nabycie udziałów/akcji w innych podmiotach krajowych z Grupy. W związku z powyższym, Spółka zamierza sfinansować wydatki na ich nabycie m.in. poprzez zaciągnięcie pożyczki od innego podmiotu z Grupy.

Biorąc powyższe pod uwagę - jeżeli fakt poniesienia wydatków na nabycie udziałów/akcji oraz związanych ze źródłami jego finansowania, jak również ich związek z przychodem będzie przez Spółkę właściwie udokumentowany - należy uznać, że odsetki, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie zapłaty. Natomiast skapitalizowane odsetki od pożyczki będą stanowiły dla pożyczkobiorcy koszt uzyskania przychodu, zgodnie z dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ww. ustawy, w dacie ich kapitalizacji.

Zgodzić również należy się ze Spółką, że w przedmiotowej sprawie art. 15 ust. 2 i 2a w zw. z art. 7 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będą miały zastosowania. Zapłacone bądź skapitalizowane odsetki od pożyczki nie będą bowiem miały związku z przychodem uzyskiwanym z dywidend od spółek, których udziały/akcje nabędzie Wnioskodawca.

Ponadto należy wskazać, że gdy spłata odsetek dotyczy pożyczki (kredytu) udzielonej przez udziałowca lub inny podmiot powiązany kapitałowo, ustawodawca w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 cytowanej ustawy wprowadził ograniczenia w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od takich pożyczek. Mianowicie, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej wspólnika posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo wspólników posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec wspólników tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego wspólnika osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki – w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni (art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawych).

Za koszty uzyskania przychodów nie uważa się również odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam wspólnik posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec wspólników tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych wspólników oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki – w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni (art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawych).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że odsetki od pożyczki zaciągniętej na nabycie udziałów/akcji stanowią koszt uzyskania przychodu dla Spółki na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem prawidłowego udokumentowania, w momencie zapłaty, bądź w dacie ich kapitalizacji, z zastrzeżeniem wyłączeń wynikających z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które zgodnie z zakresem wniosku nie były przedmiotem tej interpretacji.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.