Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.9.2019.1.JŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-04
Teza: Opodatkowania dostawy towarów realizowanych na podstawie częściowych zamówień.
Słowa kluczowe: klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); obciążenia-odwrotne obciążenie; podatnik; towar; transakcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 stycznia 2019 r. (data wpływu 3 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy towarów realizowanych na podstawie częściowych zamówień – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy towarów realizowanych na podstawie częściowych zamówień.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Instytut (…) (Wnioskodawca) jest osobą prawną zarejestrowaną, jako czynny podatnik VAT od 1 maja 2004 r.

Wnioskodawca jest instytutem naukowym (…) i działa na podstawie ustawy (…). Przedmiotem działania Instytutu jest prowadzenie badań naukowych (…) a także upowszechnianie wyników tych badań. Działalność naukowa (statutowa) Instytutu (…) finansowana jest z budżetu Państwa, tj. z dotacji (…) - dotacja na utrzymanie potencjału badawczego (B+R). Ponadto Instytut w ramach prowadzonej działalności naukowej realizuje projekty naukowo-badawcze, finansowane z dotacji m.in. (…).

Wskazać należy, że działalność naukowa Instytutu, tj. zarówno działalność naukowa (statutowa) finansowana z dotacji (…), jak również działalność naukowa realizowana w ramach projektów naukowo-badawczych, dotyczy w głównej mierze badań podstawowych - działalność Instytutu w zakresie działalności statutowej/badań podstawowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto Instytut realizuje wybrane projekty, w których wskazana jest komercjalizacja wyników badań naukowych - w tym zakresie Instytut składa instytucji finansującej/grantodawcy oświadczenie o możliwości odliczenia od zakupów realizowanych w ramach przedmiotowych projektów, części podatku VAT naliczonego. Ze względu na fakt, iż wyniki badań naukowych osiągnięte w przedmiotowych projektach mogą podlegać w przyszłości komercjalizacji, a równocześnie będą też wykorzystywane w działalności naukowej (statutowej), analogicznie jak zakupiona w ramach projektu aparatura naukowo-badawcza, odliczenie podatku VAT naliczonego od zakupów realizowanych w ramach wskazanych projektów następuje zgodnie z obowiązującym w Instytucie prewspółczynnikiem.

Instytut prowadzi też działalność pomocniczą do działalności naukowej (statutowej), tj. działalność gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Instytut realizując zadania naukowe (w ramach działalności statutowej oraz realizowanych projektów naukowo-badawczych) dokonuje cyklicznych zakupu materiałów, towarów i usług oraz środków trwałych (aparatury badawczo-naukowej), w tym zakupu sprzętu komputerowego, m.in.: komputery stacjonarne, monitory, drukarki oraz komputery przenośne, tj. laptopy, notebooki, tablety, itp.

Instytut jako jednostka sektora finansów publicznych/dysponent środków publicznych, zobowiązany jest do realizacji zakupów w trybie ustawy Prawo zamówień publicznych (dalej: uPzp), gdy szacowana wartość zamówienia przekracza próg stosowania ustawy, czyli równowartość 30 000 euro netto. W związku z powyższym Instytut organizuje przetargi nieograniczone m.in. na dostawę sprzętu komputerowego, tj. komputerów stacjonarnych, monitorów, drukarek, urządzeń wielofunkcyjnych, jak też na dostawy komputerów przenośnych, tj. laptopów, notebooków, tabletów, itp. Zaznaczyć należy, że Instytut dokonuje zakupów w ramach przyznanych Instytutowi środków pochodzących z różnych źródeł finansowania, tj. (…). Biorąc pod uwagę potrzeby realizacji zaplanowanych zadań w poszczególnych projektach, zapotrzebowania na sprzęt komputerowy są najczęściej zróżnicowane.

Z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności Instytutu, w tym różnorodność realizowanych zadań badawczych w ramach projektów, Instytut zmuszony jest ogłaszać przetargi zgodnie z zapotrzebowaniami, zgłaszanymi m.in. przez wykonawców badań naukowych/projektów badawczych, wynikającymi z harmonogramów realizacji poszczególnych zadań badawczych/ projektów badawczych.

Przy zakupie komputerów przenośnych Instytut zdefiniował 4 standardowe specyfikacje techniczne komputerów przenośnych, tj. komputer biurowy, multimedialny, obliczeniowy, ultralekki. Komputery te różnią się wielkością matrycy, wagą, szybkością przetwarzania danych, pojemnością HDD, itp. W uzasadnionych przypadkach (m.in. z uwagi na specyficzne wymagania dotyczące realizacji projektów), po uzyskaniu pisemnej zgody osoby upoważnionej do reprezentowania Instytutu możliwe jest złożenie zapotrzebowania na zakup sprzętu komputerowego o innej konfiguracji, odbiegającej parametrami technicznymi od parametrów zdefiniowanych powyżej.

Biorąc powyższe pod uwagę, Instytut przeprowadza w ciągu roku kilka przetargów nieograniczonych (części) na zakup sprzętu komputerowego (w tym komputerów przenośnych), w zależności od zapotrzebowania na sprzęt komputerowy, zgłaszanego przez pracowników Instytutu, w szczególności pracowników naukowych realizujących zadania badawcze/projekty badawcze.

Oznacza to, że poszczególne postępowania przetargowe obejmują zamówienia udzielane w częściach, wg. potrzeb wynikających m.in. z harmonogramów realizacji projektów, zadań statutowych Instytutu oraz potrzeb komórek organizacyjnych Instytutu, z których każda stanowi przedmiot odrębnego postępowania (art. 32 ust. 4 ustawy Pzp), przy czym poszczególne postępowania są prowadzone w trybie wynikającym z sumarycznej wartości zamówień w danej kategorii wynikającej z planu zakupowego, co w szczególności nie narusza zapisów ustawy PZP, zakazującej dzielenia zamówienia na części, które to podzielenie mogłoby zmierzać do uniknięcia przez Zamawiającego stosowania przepisów ustawy PZP.

Zamówienia na dostawy sprzętu komputerowego udzielane są nieregularnie w ciągu roku, w różnych odstępach czasu. Zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy Pzp Instytut dopuszcza w poszczególnych postępowaniach możliwość złożenia ofert częściowych, gdyż przedmiot zamówienia jest podzielny i pozwala na złożenie ofert przez Wykonawców na jedną lub więcej części (zadań) zamówienia (art. 36aa ustawy Pzp).

Podkreślić należy, że zamówienia udzielane w ramach danego postępowania przetargowego mogą obejmować jedną lub wiele części (zadań) przy czym co do zasady Instytut agreguje przedmioty o identycznych parametrach technicznych do jednej części/zadania (np. komputery przenośne biurowe, komputery przenośne multimedialne etc.).

Dopuszczenie możliwości składania ofert częściowych to jedno z podstawowych narzędzi umożliwiania Wykonawcom z sektora MŚP udziału w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego. Dzięki takiemu rozwiązaniu, mogą oni samodzielnie składać oferty na mniejsze części zamówienia, których wykonanie mieści się w ich możliwościach organizacyjnych, technicznych i finansowych. Warunki udziału w postępowaniu i kryteria oceny ofert mogą być zindywidualizowane w ramach poszczególnych części. Badanie i ocena ofert są dokonywane odrębnie w ramach poszczególnych części. Konsekwencją takiego podziału jest sytuacja, w której procedowanie w ramach każdej z części (zadania) odbywa się niezależnie od pozostałych części (zadania), a postępowanie w odniesieniu do poszczególnych części (zadania) może zakończyć się odmiennym wynikiem. Procedura zamawiania sprzętu komputerowego w Instytucie wygląda w sposób następujący:

*   pracownik Instytutu składa w systemie elektronicznego obiegu dokumentów zapotrzebowanie na zakup sprzętu komputerowego, do którego dołączany jest obligatoryjnie opis przedmiotu zamówienia, ze wskazaniem wymaganych parametrów technicznych zamawianego przedmiotu zamówienia;

*   zapotrzebowanie jest akceptowane przez właściwego dysponenta finansowego (kierownika zespołu, oddziału lub kierownika projektu badawczego) a następnie weryfikowane przez Dział Planowania i Rozliczeń (DPiR), w zakresie źródła finansowania/dostępności środków finansowych;

*   po akceptacji zapotrzebowania przez DPiR zapotrzebowanie przekazywane jest do Działu Zamówień Publicznych, Zaopatrzenia i Gospodarki Aparaturowej (DZP), który agreguje poszczególne zamówienia i przekazuje do Działu Informatyki (DI) w celu weryfikacji Opisu Przedmiotu Zamówienia w tym m.in. czy zamawiany sprzęt o wymaganych parametrach jest dostępny na rynku;

*   na podstawie zagregowanych, zweryfikowanych przez dział DI zapotrzebowań Dział Zamówień Publicznych przygotowuje postępowanie przetargowe udzielane w częściach i dopuszczające składanie ofert częściowych.

Wnioskodawca zaznacza, że sytuacja formalnoprawna wykonawcy w każdej części zamówienia może kształtować się odmiennie i niezależnie od siebie, tj.:

1.  wykonawca nie ma obowiązku składania oferty na wszystkie części (zadania) w ramach danego postępowania - może złożyć ofertę na jedną lub wiele części (zadań), co jest zgodne z uPzp i nie stanowi przesłanki do odrzucenia takiej oferty;
2.  wykonawca w ramach poszczególnych części (zadań) może zaoferować różne terminy dostawy sprzętu komputerowego (który to termin często stanowi dodatkowo jedno z kryterium oceny ofert), dlatego w praktyce w każdej części jego sytuacja będzie wyglądała inaczej - możliwa jest sytuacja, gdy jeden wykonawca w kilku częściach (zadaniach) będzie miał inny termin dostawy;
3.  składając ofertę przetargową na kilka części, wykonawca w praktyce składa kilka ofert częściowych i w konsekwencji może mieć odmienną sytuację formalnoprawną w każdej z nich - tj. w jednej części może wygrać przetarg, w innej może zająć np. 3 miejsce, a w jeszcze innej części jego oferta może zostać odrzucona, gdyż np. zaoferowany sprzęt nie spełnia wymagań opisanych przez Instytut, bądź też Instytut unieważni postępowanie w ramach danej części, ponieważ cena oferty najkorzystniejszej przewyższy kwotę przeznaczoną na sfinansowanie zamówienia wynikającą z konkretnego zadania finansowanego w ramach konkretnego projektu badawczego.
4.  może się zdarzyć, że wykonawca odmówi podpisania umowy na konkretną część (zadanie), jeżeli np. okaże się, że zaoferowany sprzęt komputerowy jest już niedostępny na rynku. Taka okoliczność nie ma żadnego wpływu na podpisanie innych umów w ramach tego samego przetargu, z tym samym wykonawcą. Wówczas Instytut dokonuje ponownego wyboru wykonawcy danej części zamówienia, nie korygując już dokonanych wyborów w innych częściach;
5.  w przypadku, gdy cena oferty najkorzystniejszej w ramach danej części (zadania) przekracza kwotę, która jest przeznaczona np. w ramach jednego konkretnego projektu badawczego na realizację tej części (zadania) i nie ma możliwości jej zwiększenia do ceny najkorzystniejszej oferty, Instytut nie unieważnia całego postępowania, ale jedyne w tej konkretnej części. W pozostałych częściach (zadaniach) w danym postępowaniu Instytut proceduje niezależnie, tj. wybiera oferty najkorzystniejsze i podpisuje umowy z wybranymi wykonawcami;
6.  może także wystąpić sytuacja, w której kilku wykonawców złoży oferty z taką samą ceną, na daną część (zadanie). Wówczas Instytut wzywa tych wykonawców, wyłącznie w tych konkretnych częściach (zadaniach) do złożenia ofert dodatkowych i dokonuje wyboru oferty najkorzystniejszej spośród tych złożonych ofert dodatkowych, co nie ma wpływu na pozostałe złożone oferty;
7.  na gruncie ustawy Pzp każda część zamówienia traktowana jest odrębnie, co wiąże się m.in. z koniecznością podania w ogłoszeniu o udzieleniu zamówienia zamieszczanym w odpowiednim publikatorze danych dotyczących każdej części (tj. wartości szacunkowej zamówienia w danej części, ceny wybranej oferty w danej części, nazwy podmiotu wybranego w danej części, oferty z najwyższą ceną w danej części). W konsekwencji oferty do każdej części (zadania) podlegają niezależnej ocenie, ewentualnemu wyjaśnianiu niezgodności ich treści z wymaganiami zamawiającego etc.
8.  podział na części w ramach konkretnego postępowania wynika m.in. z faktu, że zamawiający, zgodnie z u.PZP jest zobligowany do kształtowania zamówienia i jego części tak, by zagwarantować konkurencyjność udzielenia zamówienia.

W związku z tym, że każda część zamówienia kreuje niezależnie od siebie odmienną sytuację formalnoprawną wykonawcy Instytut do każdej części zamówienia podpisuje odrębną umowę.

Podkreślić należy, iż Instytut nie jest w stanie zaplanować, z kim w danym roku zawrze umowy na dostawy sprzętu komputerowego. Jest to uzależnione od rozstrzygnięć postępowań przetargowych, których Instytut prowadzi co najmniej kilka rocznie, z podziałem na kilka, kilkanaście, lub kilkadziesiąt części (zadań) w ramach danego postępowania.

W związku z powyższym Instytut, w ciągu roku, a nawet w ramach jednego postępowania przetargowego, może zawrzeć kilka odrębnych umów z tym samym Wykonawcą, jednakże jest to podyktowane specyfiką uPzp i ograniczeniami wynikającymi z regulacji w niej zawartych, a nie z suwerennej decyzji Instytutu. Zgodnie z art. 91 ust. 3 a uPzp, jeżeli złożono ofertę, której wybór prowadziłby do powstania u zamawiającego obowiązku podatkowego zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług, zamawiający w celu oceny takiej oferty dolicza do przedstawionej w niej ceny podatek od towarów i usług, który miałby obowiązek rozliczyć zgodnie z tymi przepisami. Wykonawca, składając ofertę, informuje zamawiającego, czy wybór oferty będzie prowadzić do powstania u zamawiającego obowiązku podatkowego, wskazując nazwę (rodzaj) towaru lub usługi, których dostawa lub świadczenie będzie prowadzić do jego powstania, oraz wskazując ich wartość bez kwoty podatku.

Oferenci zgodnie z wymogami ustawy Pzp są zobligowani do złożenia oświadczenia VAT, dotyczącego zasad opodatkowania przedmiotu zamówienia podatkiem od towarów i usług (określenie sposobu opodatkowania dostawy sprzętu, tj. opodatkowanie wg zasad ogólnych lub zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia). W ramach postępowania oświadczenia muszą być złożone w odniesieniu do poszczególnych części (zadań) - oferent składa odrębne oświadczenie do każdej części (zadania), deklarując zasady opodatkowania w odniesieniu do danej części (zadania), a nie oświadczenie dotyczące wszystkich części (zadań) łącznie, na które składa ofertę.

Nadmienić należy, że uPzp nie przewiduje możliwości korekty/zmiany oświadczenia /oświadczeń VAT składanych w ofercie przez uczestników postępowania przetargowego, po rozstrzygnięciu danego postępowania i w konsekwencji umowy muszą być zawierane z uwzględnieniem cen wynikających z ofert wykonawców złożonych na poszczególne części (zadania).

W praktyce zdarza się, że dany oferent może „wygrać” dane postępowanie przetargowe tylko w ramach jednej części (zadania), kilku części (zadań) lub nawet wszystkich części (zadań). W konsekwencji, Instytut zawiera z takim wykonawcą jedną, kilka lub kilkanaście odrębnych umów, na poszczególne części zamówienia.

Zatem zdarza się, że dany oferent składając oświadczenia VAT w odniesieniu do poszczególnych części (zadań) nie zadeklarował w ofercie mechanizmu odwrotnego obciążania podatkiem VAT, gdyż wartość tych poszczególnych części (pojedynczych zadań), dla których oferent złożył oświadczenia, jednostkowo nie przekraczają wartości 20 tysięcy złotych netto, a następnie oferent ten „wygrywa” przetarg na dostawę sprzętu w ramach kilku części (zadań), których łączna wartość przekracza kwotę 20 tysięcy złotych netto i Instytut zawiera z wykonawcą odrębne umowy na poszczególne części (zadania), z uwzględnieniem cen wynikających z oferty wykonawcy.

Wnioskodawca podkreśla jednocześnie, że niniejszy wniosek dotyczy sytuacji, w której wartość pojedynczego zamówienia cząstkowego nie przekracza wartości 20 000 złotych netto, lecz zsumowanie dwóch lub więcej zamówień cząstkowych/zadań może doprowadzić do przekroczenia wartości 20 000 złotych netto.

Instytut wskazuje, że przedmiotem niniejszego wniosku nie są dostawy towarów objęte zwolnieniem od podatku od towarów i usług, a dokonującym dostawy opisanego wyżej sprzętu są czynni podatnicy podatku VAT, u których sprzedaż nie jest objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm., dalej: u.p.t.u.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym i opisie zdarzenia przyszłego - w szczególności z uwagi na stosowanie procedury z art. 32 ust. 4 uPzp, tj. udzielanie zamówień w częściach - istnieją przesłanki do uznania, że poszczególne (więcej niż jedna) lub wszystkie części zamówienia obejmującego towary, o których mowa w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do u.p.t.u., stanowią jedną jednolitą gospodarczo transakcję, do którego to pojęcia odnosi się art. 17 ust. 1c-1e u.p.t.u.? Jeżeli tak, to jak należy wyznaczać, które dokładnie zamówienia częściowe spełniają przesłanki do uznania ich za jedną jednolitą gospodarczo transakcję?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u., za podatnika uznawane są podmioty nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122.

Jak stanowi art. 17 ust. 1c u.p.t.u., w przypadku dostaw towarów wymienionych w poz. 28-28c załącznika nr 11 do ustawy, przepis ust. 1 pkt 7 stosuje się, jeżeli łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20 000 zł.

W myśl art. 17 ust 1d u.p.t.u., za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się transakcję obejmującą umowę, w ramach której występuje jedna lub więcej dostaw towarów wymienionych w poz. 28-28c załącznika nr 11 do ustawy, nawet jeżeli są one dokonane na podstawie odrębnych zamówień lub wystawianych jest więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy.

Z kolei zgodnie z art. 17 ust. 1e u.p.t.u., za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się również transakcję obejmującą więcej niż jedną umowę, o której mowa w ust. 1d, jeżeli okoliczności towarzyszące tej transakcji lub warunki, na jakich została ona zrealizowana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie towarami wymienionymi w poz. 28-28c załącznika nr 11 do ustawy.

W ocenie Wnioskodawcy podzielenie przedmiotu zamówienia na części (zadania) nie powoduje, że warunki transakcji odbiegają od zwykle występujących przy zawieraniu transakcji tego typu. Należy bowiem podkreślić, że możliwość udzielenia zamówienia w częściach wskazuje ustawodawca w art. 32 ust. 4 uPzp. Zgodnie z tym przepisem, „jeżeli zamawiający dopuszcza możliwość składania ofert częściowych albo udziela zamówienia w częściach, z których każda stanowi przedmiot odrębnego postępowania, wartością zamówienia jest łączna wartość poszczególnych części zamówienia”.

Zdaniem Wnioskodawcy - w opisanym stanie faktycznym oraz przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego - dla określenia, czy transakcja nabycia towarów, wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, podlega opodatkowaniu na zasadzie odwrotnego obciążenia, istotna jest wartość jednego cząstkowego zamówienia, udzielonego w trybie art. 32 ust. 4 uPzp.

W opisanym stanie faktycznym nie można powiedzieć, że okoliczności towarzyszące ww. transakcjom lub warunki, na jakich zostały one zrealizowane, odbiegają od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie towarami wymienionymi w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, do których odnosi się limit transakcyjny. Procedury zakupu muszą być zgodne z przepisami ustawy PZP, a częstotliwość postępowań i udzielanych zamówień cząstkowych w Instytucie podyktowana jest w szczególności harmonogramem realizacji badań naukowych/ projektów badawczych ale też awariami starego sprzętu czy też innymi zdarzeniami losowymi. Oznacza to, że jeśli warunki transakcji determinowane są racjonalnym wydatkowaniem środków publicznych w zakresie realizacji badań naukowych/realizacji projektów badawczych oraz postanowieniami ustawy Prawo zamówień publicznych, to nie można stwierdzić niezgodności z praktyką rynkową w tym zakresie.

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym, zakupy towarów realizowane przez Instytut w ramach postępowań przetargowych dzielonych na części/zadania (których cena nie przekracza wysokości 20 000 złotych netto, w odniesieniu do danej części/zadania postępowania przetargowego), podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych ze względu na fakt, że każda część zamówienia (zadnie) postępowania przetargowego traktowana jest odrębnie (co potwierdza też konieczność podania w ogłoszeniu o udzieleniu zamówienia danych dotyczących każdej części takich jak: wartość szacunkowa w danej części, cena wybranej oferty w danej części, nazwa podmiotu wybranego w danej części, oferta z najwyższą ceną w danej części) - zatem zdaniem Wnioskodawcy do realizowanych przez Instytut zakupów towarów o których mowa w poz. 28a-28c załącznika do ustawy nie mają zastosowania przepisy art. 17 ust. 1c-1e u.p.t.u.

Powyższe potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 czerwca 2016 r. (ILPP3/4512-1-65/16-4/AW). Została ona wydana w podobnym stanie faktycznym, gdyż dotyczyła zamówienia na laptopy, podzielonego na zadania. Organ wskazał, że „nie można powiedzieć, że okoliczności towarzyszące ww. transakcjom lub warunki, na jakich zostały one zrealizowane, odbiegają od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie towarami wymienionymi w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, do których odnosi się limit transakcyjny. Występująca częstotliwość jest podyktowana wyłącznie warunkami determinowanymi przez ustawę PZP”. Oznacza to, że jeśli warunki transakcji determinowane są postanowieniami prawa zamówień publicznych, to nie można stwierdzić niezgodności z praktyką rynkową w tym zakresie. Jak wskazał organ, „jeżeli wartość pojedynczego zamówienia (zadania) nie przekracza kwoty 20 000 zł netto, rozliczenie dostawy w ramach tego zamówienia nie następuje na zasadzie odwróconego obciążenia”.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w sytuacji wskazanej powyżej - w szczególności z uwagi na stosowanie procedury z art. 32 ust. 4 uPzp, tj. udzielanie zamówień w częściach - nie istnieją przesłanki do uznania, że poszczególne części zamówienia (tj. więcej niż jedna) lub wszystkie części zamówienia obejmującego towary, o których mowa w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do u.p.t.u., stanowią jedną jednolitą gospodarczo transakcję, do którego to pojęcia odnosi się art. 17 ust. 1c-1e u.p.t.u. Jedną jednolitą gospodarczo transakcję w tym ujęciu wyznacza bowiem jedno częściowe zamówienie, o którym mowa w art. 32 ust. 4 uPzp.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu czy opodatkowanie danej czynności powinno nastąpić z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na informacji, że towary, które są przedmiotem pytania stanowią towary wymienione w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Zatem to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem realizowanych świadczeń. W przypadku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia to nabywca jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku, tym samym nabywca jest zobowiązany do dokonania klasyfikacji nabywanych świadczeń.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o informację, że towary, które są przedmiotem pytania stanowią towary wymienione w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionej we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pod pojęciem sprzedaży – w świetle art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary wymienione w załączniku nr 11 do ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1c, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,
3.  dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122.

Zaznacza się, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 17 ust. 1c ustawy, w przypadku dostaw towarów wymienionych w poz. 28-28c załącznika nr 11 do ustawy przepis ust. 1 pkt 7 stosuje się, jeżeli łączna wartość tych towarów w ramach jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej te towary, bez kwoty podatku, przekracza kwotę 20.000 zł.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Ustawodawca w załączniku nr 11 do ustawy zawierającym wykaz towarów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy, w pozycji 28-28c wymienił towary:

*   zgrupowane pod symbolem PKWiU ex 26.11.30.0 - elektroniczne układy scalone - wyłącznie procesory;

*   zgrupowane pod symbolem PKWiU ex 26.20.11.0 – przenośne maszyny do automatycznego przetwarzania danych, o masie mniejszej lub równej 10 kg, takie jak: laptopy i notebooki; komputery kieszonkowe (np. notesy komputerowe) i podobne – wyłącznie komputery przenośne, takie jak: tablety, notebooki, laptopy;

*   zgrupowane pod symbolem PKWiU ex 26.30.22.0 – telefony dla sieci komórkowych lub dla innych sieci bezprzewodowych – wyłącznie telefony komórkowe, w tym smartfony;

*   zgrupowane pod symbolem PKWiU ex 26.40.60.0 – konsole do gier wideo (w rodzaju stosowanych z odbiornikiem telewizyjnym lub samodzielnym ekranem) i pozostałe urządzenia do gier zręcznościowych lub hazardowych z elektronicznym wyświetlaczem – z wyłączeniem części i akcesoriów.

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Z uwagi na fakt, że symbole dotyczące towarów z poz. 28-28c załącznika nr 11 do ustawy zawierają dodatkowe oznaczenie „ex”, należy wskazać, że zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, zakres wyrobów lub usług znajdujący się w tej pozycji jest węższy niż określony w danym grupowaniu PKWiU.

Tak więc art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia VAT na podatnika, na rzecz którego jest dokonywana dostawa towarów wymienionych w załączniku nr 11 do ustawy pod poz. 28-28c, jeżeli dostawa tych towarów dokonana na rzecz jednego nabywcy przez jednego dostawcę w ramach jednolitej gospodarczo transakcji przekroczy, bez kwoty podatku, kwotę 20 000 zł. Przy tym do transakcji musi dochodzić pomiędzy dwoma podatnikami VAT czynnymi, a dostawy towarów nie mogą być objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i w art. 122 ustawy.

Za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się transakcję obejmującą umowę, w ramach której występuje jedna lub więcej dostaw towarów wymienionych w poz. 28-28c załącznika nr 11 do ustawy, nawet jeżeli są one dokonane na podstawie odrębnych zamówień lub wystawianych jest więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy (art. 17 ust. 1d ustawy).

Za jednolitą gospodarczo transakcję, o której mowa w ust. 1c, uznaje się również transakcję obejmującą więcej niż jedną umowę, o której mowa w ust. 1d, jeżeli okoliczności towarzyszące tej transakcji lub warunki, na jakich została ona zrealizowana, odbiegały od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie towarami wymienionymi w poz. 28-28c załącznika nr 11 do ustawy (art. 17 ust. 1e ustawy).

W tym miejscu należy wskazać, że za jednolitą gospodarczo transakcję uznaje się dostawy wiążące się z realizacją jednej umowy, również wówczas gdy w ramach tej umowy występuje kilka lub więcej zleceń lub wystawianych jest kilka lub więcej faktur dokumentujących poszczególne dostawy. Do oceny czy jednolita gospodarczo transakcja przekracza kwotę 20.000 zł, istotne są warunki umowy, w szczególności dane dotyczące wielkości składanego zamówienia lub zawieranego kontraktu. Za jednolitą gospodarczo transakcję uznaje się również jedną lub więcej niż jedną umowę, jeżeli okoliczności towarzyszące transakcji lub warunki, na jakich została ona zrealizowana odbiegają od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie towarami, do których odnosi się limit transakcyjny.

Dla oceny czy wystąpiła jednolita gospodarczo transakcja istotne jest indywidualne i obiektywne badanie każdej sytuacji przy uwzględnianiu całokształtu występujących okoliczności. Powyższe ma na celu przeciwdziałanie unikaniu stosowania mechanizmu odwróconego obciążenia poprzez sztuczne dzielenie transakcji.

Za odbiegającą od typowych dla obrotu przedmiotowymi towarami uznaje się sytuację, w której ma miejsce bardzo duża częstotliwość zakupu towarów np. codziennie. Jednakże, w przypadku gdy częstotliwość transakcji nie wskazuje na wymuszone rozdzielenie transakcji celem uniknięcia odwrotnego obciążenia, nie uznaje się jej za zawartą na warunkach wskazujących na element „nietypowości” tej transakcji.

Zatem mechanizm odwróconego obciążenia ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy wartość jednolitej gospodarczo transakcji obejmującej towary wymienione w poz. 28-28c załącznika nr 11 do ustawy przekracza 20 000 zł. Przy czym należy podkreślić, że o uznaniu transakcji za jednolitą gospodarczo transakcję nie decyduje jej wartość, tj. przekroczenie kwoty 20 000 zł, ale ogół okoliczności jej zawarcia. Aby przesądzić, czy mechanizm odwróconego obciążenia ma zastosowanie, w pierwszej kolejności należy określić zakres jednolitej transakcji, tj. czy w danej sytuacji jednolitą gospodarczo transakcją jest umowa/kilka umów, czy też składające się na nią poszczególne zamówienia, a następnie ustalić czy wartość tak określonej jednolitej gospodarczo transakcji przekracza wartość netto 20 000 zł (wtedy stosuje się mechanizm reverse charge), czy też tej wartości nie przekracza (wtedy stosuje się zasady ogólne).

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje zakupu towarów sklasyfikowanych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, w wyniku postępowania o udzielenie zamówień publicznych przeprowadzonych w trybie przetargów nieograniczonych na zasadach przewidzianych w ustawie Prawo zamówień publicznych. Postępowanie przetargowe – jak wynika z treści wniosku – udzielane jest w częściach (zadaniach) i dopuszcza składanie ofert częściowych. Oznacza to, że poszczególne postępowania przetargowe obejmują zamówienia udzielane w częściach według potrzeb wynikających m.in. z harmonogramów realizacji projektów, zadań statutowych Instytutu oraz potrzeb komórek organizacyjnych Instytutu, z których każda stanowi przedmiot odrębnego postępowania. W związku z tym, że każda część zamówienia kreuje niezależnie od siebie odmienną sytuację formalnoprawną wykonawcy Instytut do każdej części zamówienia podpisuje odrębną umowę. Instytut nie jest w stanie zaplanować, z kim w danym roku zawrze umowy na dostawy sprzętu komputerowego. Jest to uzależnione od rozstrzygnięć postępowań przetargowych, których Instytut prowadzi co najmniej kilka rocznie, z podziałem na kilka, kilkanaście, lub kilkadziesiąt części (zadań) w ramach danego postępowania. W związku z powyższym Instytut, w ciągu roku, a nawet w ramach jednego postępowania przetargowego, może zawrzeć kilka odrębnych umów z tym samym Wykonawcą.

W analizowanej sprawie należy zatem rozstrzygnąć czy podzielenie przedmiotu zamówienia na części (zadania) nie powoduje, że warunki transakcji odbiegają od zwykle występujących przy zawieraniu transakcji tego typu.

Należy zauważyć, że Wnioskodawca przeprowadzając postępowanie o udzielenie zamówienia publicznego, na które składają się pojedyncze zadania postępuje zgodnie z prawem wyznaczonym ustawą Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1986 ze zm.), zwanej dalej ustawą PZP.

Zgodnie z art. 14 ustawy PZP do czynności podejmowanych przez zamawiającego i wykonawców w postępowaniu o udzielenie zamówienia stosuje się przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.), jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei na podstawie art. 139 ust. 1 ustawy PZP, do umów w sprawach zamówień publicznych, zwanych dalej „umowami”, stosuje się przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny, jeżeli przepisy ustawy nie stanowią inaczej.

Zakres świadczenia wykonawcy wynikający z umowy jest tożsamy z jego zobowiązaniem zawartym w ofercie (art. 140 ustawy PZP).

Na potrzeby niniejszej sprawy należy powołać art. 701 § 1 k.c., mówiący, że umowa może być zawarta w drodze aukcji albo przetargu.

W ogłoszeniu aukcji albo przetargu należy określić czas, miejsce, przedmiot oraz warunki aukcji albo przetargu albo wskazać sposób udostępnienia tych warunków (art. 701 § 2 k.c.).

W świetle art. 703 § 3 k.c., do ustalenia chwili zawarcia umowy w drodze przetargu stosuje się przepisy dotyczące przyjęcia oferty, chyba że w warunkach przetargu zastrzeżono inaczej. Przepis art. 702 § 3 stosuje się odpowiednio.

Przy tym zgodnie z zasadami ogólnymi prawa cywilnego, czynność prawna wywołuje nie tylko skutki prawne w niej wyrażone, lecz również te, które wynikają z ustawy, z zasad współżycia społecznego i ustalonych zwyczajów (art. 56 k.c.). Ponadto, w umowach należy raczej badać, jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy, aniżeli opierać się na jej dosłownym brzmieniu (art. 65 § 2 k.c., analogiczną regulację w kontekście wykładni treści czynności prawnej w postępowaniu podatkowym zawiera art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej). Dodatkowo, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej (oświadczenie woli) (art. 60 k.c.).

W tym miejscu należy wziąć pod uwagę wynikającą z art. 3531 k.c. zasadę swobodnego kształtowania stosunków umownych pomiędzy stronami. Swoboda umów to zasada prawa zobowiązań polegająca na przyznaniu podmiotom prawnym ogólnej możliwości zawierania i kształtowania treści umów w granicach zakreślonych przez prawo. Na swobodę umów składają się cztery elementy:

*   swoboda w zawieraniu umowy;

*   swoboda w wyborze kontrahenta;

*   swoboda w kształtowaniu treści umowy;

*   swoboda w wyborze formy zawarcia umowy.

Zakres swobody umów wyznacza treść lub cel stosunku zobowiązaniowego, które nie mogą sprzeciwiać się właściwości (naturze) tego stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Analizując powyższe należy wskazać na zasady obrotu gospodarczego, które zezwalają na istnienie różnych form prawnych zawieranych umów. Co oznacza, że nie istnieją przeszkody prawne do swobodnego kształtowania stosunków umownych pomiędzy stronami tych umów, o ile umowy te nie naruszają bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa i zasad współżycia społecznego.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że o kwalifikacji danej transakcji wskazanej w danym zadaniu, jako jednolitej gospodarczo transakcji, decydować będzie okoliczność objęcia tej dostawy jedną umową. Jak wskazał Wnioskodawca, w związku z tym, że każda część zamówienia kreuje niezależnie od siebie odmienną sytuację formalnoprawną Wykonawcy Instytut do każdej części zamówienia podpisuje odrębną umowę. Zatem w tej sytuacji należy uznać, że każda część zamówienia stanowi pojedyncze zadanie, objęte – co podkreślił Wnioskodawca – jedną umową, do którego skierowana jest konkretna oferta złożona przez Wykonawcę. Wobec tego każda część zamówienia (zadnie) postępowania przetargowego powinna być traktowana odrębnie jako jednolita gospodarczo transakcja, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca umowę, a tym samym jednolitą gospodarczo transakcję, stanowi pojedyncze zadanie.

W analizowanej sprawie udzielenie zamówień publicznych reguluje ustawa PZP. Zatem w tej sytuacji obowiązuje szczególna procedura nabycia sprzętu komputerowego, składająca się z poszczególnych etapów, wymaganych przepisami prawa. Jak wiadomo postępowanie o udzielenie zamówienia publicznego złożone jest z częściowych zamówień, nazywanych – w analizowanej sytuacji – zadaniami, bowiem ustawa PZP dopuszcza w poszczególnych postępowaniach przetargowych, możliwość składania ofert częściowych. W tym przypadku przedmiot zamówienia jest jak najbardziej podzielny i zezwala na złożenie ofert przez Wykonawców na jedną lub więcej części zamówienia, tj. jedno zadanie lub więcej zadań. Zatem – jak wskazał Wnioskodawca – przedstawione składanie ofert częściowych, to jedno z podstawowych narzędzi umożliwiania Wykonawcom z sektora MŚP udziału w postępowaniu o zamówienie publiczne, ponieważ wykonanie takiego zadania mieści się w ich możliwościach organizacyjnych, technicznych i finansowych. Należy także zauważyć, że – jak poinformował Wnioskodawca – nie jest w stanie zaplanować z kim w danym roku zawrze umowę na dostawę sprzętu komputerowego, ponieważ uzależnione jest to od rozstrzygnięcia postępowania przetargowego, które Wnioskodawca prowadzi co najmniej kilka rocznie, z podziałem na kilka, kilkanaście, lub kilkadziesiąt części (zadań) w ramach danego postępowania. W związku z tym, nie można postawić zarzutu, że Zamawiający zawiera w ciągu roku podatkowego kilka odrębnych umów z tym samym Wykonawcą tylko po to, aby nie wyczerpać znamion jednolitej gospodarczo transakcji. Zawarcie kilku umów z tym samym wykonawcą jest podyktowane specyfiką ustawy PZP i ograniczeniami wynikającymi z tej regulacji, a nie z suwerennej decyzji Wnioskodawcy.

W związku z powyższym nie można powiedzieć, że okoliczności towarzyszące ww. transakcjom lub warunki, na jakich zostały one zrealizowane, odbiegają od okoliczności lub warunków zwykle występujących w obrocie towarami wymienionymi w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, do których odnosi się limit transakcyjny. Występująca częstotliwość jest podyktowana wyłącznie warunkami determinowanymi przez ustawę PZP i wewnętrzne zapotrzebowanie danej jednostki/komórki organizacyjnej, które pozwalają na opisane we wniosku sposoby zamówień (zadań).

W konsekwencji należy stwierdzić, że postępowanie o udzielenie zamówienia publicznego przeprowadzonego w trybie przetargu nieograniczonego, na które składają się pojedyncze zadania, określa specyficzny sposób dokonywania zamówień na sprzęt wymieniony w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy. Tym samym procedura nabycia ww. towarów, wynikająca z ustawy PZP, która jest stosowana przez Wnioskodawcę, jest unormowana przepisami prawa i wszelkie podejmowane przez Wnioskodawcę czynności zmierzające do nabycia sprzętu są typowe i niewymuszone. W związku z tym, ww. okoliczności, które mają miejsce podczas złożenia zamówienia publicznego, są okolicznościami zwykle występującymi w takiej sytuacji. Natomiast warunki na jakich odbywają się przedmiotowe transakcje, stanowią przesłanki, które zwykle występują w obrocie tymi towarami.

Wobec tego uwzględniając przytoczone zasady ogólne dotyczące wykładni oświadczeń woli oraz wykładni umów, w tym wspomnianą powyżej istniejącą w polskiej rzeczywistości prawnej (art. 3531 k.c.) i ekonomicznej zasadę swobody kształtowania treści umów, w ocenie tut. Organu, należy przyjąć – w ślad za Wnioskodawcą – że każda część zamówienia stanowi odrębne zadanie. W konsekwencji pojedyncze zadanie stanowi umowę, o której mowa w art. 17 ust. 1d ustawy.

Zatem odnosząc się do przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy należy stwierdzić, że jednolitą gospodarczo transakcją jest poszczególne zadanie, stanowiące zamówienie towaru wymienionego w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, bowiem każde z nich stanowi odrębną umowę, na podstawie której dochodzi do dostawy towarów. W związku z tym, gdy wartość towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy w ramach pojedynczego zamówienia przekracza kwotę 20 000 zł netto, rozliczenie dostawy tych towarów w ramach danego zamówienia następuje na zasadzie odwróconego obciążenia. Z kolei gdy wartość towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy w ramach pojedynczego zamówienia nie przekracza kwoty 20 000 zł netto, rozliczenie dostawy tych towarów w ramach danego zamówienia następuje na zasadach ogólnych.

Biorąc zatem pod uwagę obwiązujące przepisy prawa w kontekście przedstawionych okoliczności sprawy należy wskazać, że częściowe zamówienia (zadania) sprzętów, o których mowa w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy, stanowią jednolitą gospodarczo transakcję w rozumieniu art. 17 ust. 1d ustawy. Przy czym, w odniesieniu do danej części (zadania) w ramach których wartość towarów wymienionych w poz. 28a-28c załącznika nr 11 do ustawy nie przekracza kwoty 20 000 zł netto mechanizm odwrotnego obciążenia nie ma zastosowania. Zakupy towarów realizowane przez Instytut w ramach postępowań przetargowych dzielonych na części (zadania) podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowo, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14 na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.