Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.91.2021.3.MBN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-17
Teza: Sprzedający będzie działać jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a planowana przez Sprzedającego dostawa przedmiotowej działki będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; działki; grunty; pełnomocnictwo; podatnik; udział-sprzedaż udziałów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 kwietnia 2021 r. (data wpływu 21 kwiecień 2021 r.) uzupełnionym pismem z 19 maja 2021 r. (data wpływu 21 maj 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy od sprzedaży udziału Wnioskodawcy w działce będzie musiał odprowadzić podatek od towarów i usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy od sprzedaży udziału Wnioskodawcy w działce będzie musiał odprowadzić podatek od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą pozarolniczej działalności gospodarczej. W dniu (…) zakupił teren o powierzchni 1,5008 ha jako teren o przeznaczeniu H1U. Zgodnie z Uchwałą nr (…) Rady Miejskiej w (…) z dnia (…) w sprawie uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy (…) dla terenu oznaczonego symbolem H1U ustala się jako przeznaczenie podstawowe: tereny zabudowy usługowej, natomiast jako przeznaczenie uzupełniające: tereny zabudowy usług kultury, straż pożarna. Wnioskodawca działkę zakupił jako osoba fizyczna nieprowadząca pozarolniczej działalności gospodarczej w celu zabezpieczenia finansowego na emeryturze.

W dniu (…) Wnioskodawca podzielił zakupioną działkę na trzy mniejsze: działki nr 1, 2 i 3.

Działkę nr 2 o pow. 0,299 ha Wnioskodawca chce sprzedać pod budowę sklepu spożywczego jednej z polskich sieci takich sklepów.

Aby sprzedać działkę Wnioskodawca nie reklamował sprzedaży w lokalnych mediach ani nie korzystał z usług agencji nieruchomości. Z ofertą kupna tej działki wystąpiła druga strona. Ponieważ oferta okazała się korzystna finansowo Wnioskodawca postanowił sprzedać wydzieloną działkę.

W uzupełnieniu do wniosku z 19 maja 2021 r. (data wpływu 21 maj 2021 r.) w odpowiedzi na pytania o treści:

1.  „Wskazać należy jaka konkretnie działka wraz ze wskazaniem jej numeru ewidencyjnego ma być przedmiotem sprzedaży przez Zainteresowanego?” – Wnioskodawca wskazał, że „Sprzedaż dotyczy działki nr (…) o pow. 0,2990 ha położonej w jednostce ewidencyjnej (…) - obszar wiejski, obręb ewidencyjny (…)”.
2.  „Czy Wnioskodawca jest jedynym właścicielem sprzedawanej nieruchomości?” – Wnioskodawca wskazał, że „Nieruchomość jest własnością małżonków (…) na zasadzie wspólności umownej majątkowej małżeńskiej rozszerzonej”.
3.  „Czy nabycie przez Zainteresowanego działki będącej przedmiotem wniosku zostało wykonane w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (należy jednoznacznie określić, czy była to czynność opodatkowana, tj. czy został naliczony podatek VAT, czy zwolniona)?” – Wnioskodawca wskazał, że „Nabycie powyższej nieruchomości zostało wykonane w ramach czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług (nie był naliczony podatek od towarów i usług)”.
4.  „Czy przy zakupie nieruchomości opisanej we wniosku była możliwość odliczenia podatku VAT od zakupu danej nieruchomości?” – Wnioskodawca wskazał, że „Przy zakupie powyższej nieruchomości nie było możliwości odliczenia podatku VAT”.
5.  „W jaki sposób nieruchomość będąca przedmiotem wniosku była i do czasu sprzedaży będzie wykorzystywana przez Zainteresowanego (należy dokładnie opisać do jakich celów i w jaki sposób Zainteresowany wykorzystywał/będzie wykorzystywać ww. działkę od momentu wejścia w jej posiadanie do momentu planowanej sprzedaży)?” – Wnioskodawca wskazał, że „Powyższa działka nie była wykorzystywana w jakikolwiek sposób przez właścicieli. Jedynym celem zakupu było zabezpieczenie finansowe na emeryturze”.
6.  „Czy przedmiotowa nieruchomość była kiedykolwiek wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług?” – Wnioskodawca wskazał jw.
7.  „Czy przedmiotowa nieruchomość była/jest/będzie udostępniana na podstawie umów cywilnoprawnych (np. najem, dzierżawa)? Jeżeli tak, to czy były to umowy odpłatne i w jakim czasie były zawarte oraz jaka była wysokość czynszu?” – Wnioskodawca wskazał jw.
8.  „Czy Wnioskodawca udzielił/będzie udzielał pełnomocnictwa, upoważnienia lub zgody do zarządu daną nieruchomością? Jeżeli tak to należy opisać zakres pełnomocnictwa lub zgody.” – Wnioskodawca wskazał, że „Nie były nigdy udzielane pełnomocnictwa, upoważnienia i zgody do zarządzania powyższą nieruchomością”.
9.  „Czy oprócz ww. nieruchomości, Wnioskodawca planuje w przyszłości dostawę innej nieruchomości? Należy wskazać kiedy i w jakiej ilości? Kiedy i w jakim celu zostały nabyte? Należy wskazać numery ewidencyjne tych nieruchomości.” Wnioskodawca wskazał, że „Na dzień dzisiejszy nie planujemy w najbliższej przyszłości sprzedaży innych nieruchomości”.
10.  „Czy Wnioskodawca dokonywał sprzedaży nieruchomości w przeszłości? Jeśli tak, należy wskazać kiedy i w jakiej ilości?” – Wnioskodawca wskazał, że „Wcześniej nie sprzedawaliśmy żadnych nieruchomości”.
11.  „Czy Wnioskodawca w stosunku do sprzedawanej nieruchomości, ponosił/ponosi/będzie ponosić jakiekolwiek nakłady w celu jej uatrakcyjnienia (np.: wydzielenie dróg wewnętrznych, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości gruntu, podział, uzbrojenie w media itp.)?” – Wnioskodawca wskazał, że „Na sprzedawanej nieruchomości nie były prowadzone żadne nakłady działka jest nieuzbrojona”.
12.  „Czy przedmiotowa nieruchomość była/jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę na cele działalności rolniczej? Jeżeli tak, to należy wskazać, czy Wnioskodawca prowadził gospodarstwo rolne jako rolnik ryczałtowy zwolniony od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.)?” Wnioskodawca wskazał, że „Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana na cele rolnicze”.
13.  „Czy z przedmiotowej nieruchomości dokonywane były/są przez Wnioskodawcę zbiory i dostawy (sprzedaż) produktów rolnych? Czy też Wnioskodawca przeznaczał produkty rolne uzyskane z przedmiotowej działki wyłącznie na własne potrzeby?” – Wnioskodawca wskazał jw.
14.  „Czy po podziale zakupionego terenu, dla nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży, został zmieniony plan zagospodarowania przestrzennego i czy na moment zbycia będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu? Jeśli tak, to jakie będzie jej przeznaczenie wynikające z tego dokumentu?” Wnioskodawca wskazał, że „Działka objęta jest Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego Gminy (…), w którym znajduje się w terenach o przeznaczeniu: H1U - tereny zabudowy usługowej, w stosunku do przedmiotowej nieruchomości nie zostały wydane decyzje o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, do momentu sprzedaży nie będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu”.
15.  „Czy na moment sprzedaży działka będąca przedmiotem wniosku będzie działką niezabudowaną?” Wnioskodawca wskazał, że „Działka jest działką niezabudowaną i do dnia sprzedaży taką pozostanie”.
16.  Jeśli sprzedawane działki stanowią działki zabudowane należy wskazać (odpowiedzi należy udzielić odrębnie dla każdego budynku, budowli znajdujących się na każdej z działek):
    1.  jakie budynki, budowle w rozumieniu art. 3 pkt 2 i pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U z 2020 r., poz. 1333, ze zm.) znajdują się na danej działce?
    2.  kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie (zajęcie, oddanie do używania, rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne) tych budynków, budowli?
    3.  czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku, budowli lub ich części, a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?
    4.  czy Wnioskodawca w odniesieniu do budynku, budowli lub ich części ponosiła/będzie ponosiła, do dnia zbycia wydatki na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej?
    5.  kiedy wydatki te zostały poniesione oraz czy budynek, budowla lub ich część po ulepszeniach był w całości oddany do używania i kiedy to nastąpiło (należy wskazać dokładną datę)?
    6.  czy od wydatków na ulepszenie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego?
17.  „Czy z przyszłym nabywcą przedmiotowych działek została bądź będzie zawarta przedwstępna umowa sprzedaży? Jeśli tak, to należy wskazać:
    
    1.  jakie warunki zawiera/będzie zawierała ta umowa oraz w jakim celu została zawarta?
    2.  jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień umowy przedwstępnej, ciążą/będą ciążyć na kupującym, a jakie na sprzedającym?
    3.  czy w ramach tej umowy Wnioskodawca udzielił lub zamierza udzielić jakichkolwiek pełnomocnictw (upoważnień, zgód) dla nabywcy? Jeżeli tak, to należy wskazać jaki jest/będzie ich zakres (wymienić należy wszystkie czynności, których kupujący może dokonać w imieniu Wnioskodawcy).
    4.  czy po zawarciu umowy przedwstępnej strona kupująca na działce będzie dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą ich atrakcyjność jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie? Jeżeli tak, to należy wskazać jakich?
    5.  czy strona kupująca poniesie jakiekolwiek nakłady finansowe związane z ww. działkami od momentu podpisania umowy przedwstępnej do zawarcia umowy finalnej?”
    
    Wnioskodawca wskazał, że „Z nabywcą została zawarta umowa przedwstępna
    1.  pod następującymi warunkami:
        *   uzyskania przez nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę,
        *   uzyskania przez nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość,
        *   niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji, - potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
        *   wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki,
        *   uzyskania przez nabywcę warunków technicznych przyłączy (kanalizacji, wodnej, energetycznego).
        *   uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym,
        *   uzyskania przez Sprzedającego indywidualnej interpretacji podatkowej od Dyrektora KIS o konieczności naliczenia bądź zwolnienia z podatku VAT.
    2.  Kupującemu przysługuje jednostronne prawo rezygnacji z warunków szczegółowo określonych w umowie (ze wszystkich lub tylko z wybranych), jednostronne prawo rezygnacji z zawarcia umowy,
    3.  udzielono Kupującemu pełnomocnictwa do udzielania dalszych pełnomocnictw do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń,
    4.  Sprzedający wyraża zgodę na usytuowanie przez Kupującego własnym kosztem i staraniem przyłącza energetycznego. W przypadku nie zawarcia przez strony umowy przyrzeczonej sprzedaży Kupujący usunie własnym kosztem i staraniem usytuowane na działce urządzenie.
    5.  przed zawarciem umowy finalnej Sprzedający nie poniosą żadnych kosztów związanych z w/w działkami”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy od dokonanej sprzedaży działki będziemy musieli wraz z małżonką odprowadzić podatek od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020r. poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrz wspólnot ową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.), zwanej dalej Kodeks cywilny.

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Zgodnie z art. 196 ww. ustawy, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej.

W myśl art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż pięć lat. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze pięć lat; przedłużenie można ponowić.

Z regulacji art. 211 tej ustawy wynika, że każdy ze współwłaścicieli może żądać, aby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy, albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jak wskazano powyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działki nr (…) istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Sprzedający, w celu dokonania sprzedaży ww. działki, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Sprzedającej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntu (działki) podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Sprzedającego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy również podkreślić, że ww. sprawy dotyczyły osób fizycznych, które prowadziły działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, niezależne od woli tych osób, w grunt pod zabudowę.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą pozarolniczej działalności gospodarczej. W dniu (…) zakupił teren o powierzchni 1,5008 ha jako teren o przeznaczeniu H1U. Zgodnie z Uchwałą nr (…) Rady Miejskiej w (…) z dnia (…) w sprawie uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy (…) dla terenu oznaczonego symbolem H1U ustala się jako przeznaczenie podstawowe: tereny zabudowy usługowej, natomiast jako przeznaczenie uzupełniające: tereny zabudowy usług kultury, straż pożarna. Natomiast w uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że Działka objęta jest Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego Gminy (…), w którym znajduje się w terenach o przeznaczeniu: H1U - tereny zabudowy usługowej, w stosunku do przedmiotowej nieruchomości nie zostały wydane decyzje o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, do momentu sprzedaży nie będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu

Nieruchomość jest własnością małżonków (…) na zasadzie wspólności umownej majątkowej małżeńskiej rozszerzonej. Nabycie powyższej nieruchomości zostało wykonane w ramach czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz nie było możliwości odliczenia podatku VAT.

W dniu (…) Wnioskodawca podzielił zakupioną działkę na trzy mniejsze: działki nr 1, 2 i 3.

Sprzedaż dotyczy działki nr 2 (nr (…) o pow. 0,2990 ha położonej w jednostce ewidencyjnej (…) - obszar wiejski, obręb ewidencyjny (…)).

Powyższa działka nie była wykorzystywana w jakikolwiek sposób przez właścicieli, nie były prowadzone żadne nakłady. Działka jest nieuzbrojona. Jedynym celem zakupu było zabezpieczenie finansowe na emeryturze. Wnioskodawca zaznaczył, że Działka jest działką niezabudowaną i do dnia sprzedaży taką pozostanie.

Aby sprzedać działkę Wnioskodawca nie reklamował sprzedaży w lokalnych mediach ani nie korzystał z usług agencji nieruchomości. Z ofertą kupna tej działki wystąpiła druga strona. Ponieważ oferta okazała się korzystna finansowo Wnioskodawca postanowił sprzedać wydzieloną działkę.

Wnioskodawca wskazał, że wcześniej nie sprzedawał żadnych nieruchomości i nie planuje w najbliższej przyszłości sprzedaży innych nieruchomości.

Działkę nr 2 Wnioskodawca chce sprzedać pod budowę sklepu spożywczego jednej z polskich sieci takich sklepów.

Wnioskodawca wskazał, że z nabywcą została zawarta umowa przedwstępna pod następującymi warunkami:

*   uzyskania przez nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę,
*   uzyskania przez nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość,
*   niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji, - potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
*   wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki,
*   uzyskania przez nabywcę warunków technicznych przyłączy (kanalizacji, wodnej, energetycznego).
*   uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym,
*   uzyskania przez Sprzedającego indywidualnej interpretacji podatkowej od Dyrektora KIS o konieczności naliczenia bądź zwolnienia z podatku VAT.

Ponadto:

*   Kupującemu przysługuje jednostronne prawo rezygnacji z warunków szczegółowo określonych w umowie (ze wszystkich lub tylko z wybranych), jednostronne prawo rezygnacji z zawarcia umowy,
*   Udzielono Kupującemu pełnomocnictwa do udzielania dalszych pełnomocnictw do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń,
*   Sprzedający wyraża zgodę na usytuowanie przez Kupującego własnym kosztem i staraniem przyłącza energetycznego. W przypadku nie zawarcia przez strony umowy przyrzeczonej sprzedaży Kupujący usunie własnym kosztem i staraniem usytuowane na działce urządzenie.
*   Przed zawarciem umowy finalnej Sprzedający nie poniosą żadnych kosztów związanych z w/w działkami.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Zainteresowanego dotyczą kwestii czy od dokonanej sprzedaży działki będzie musiał, wraz z małżonką, odprowadzić podatek od towarów i usług.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży działki nr 2 Wnioskodawca będzie spełniać przesłanki do uznania Go za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Analiza orzecznictwa w przedstawionej kwestii prowadzi do wniosku, że dla uznania danej transakcji za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług konieczne jest podjęcie przez sprzedającego dodatkowych działań oznaczających aktywne i stałe zaangażowanie w planowane transakcje poprzez np. podniesienie wartości działek wskutek poniesienia dodatkowych nakładów inwestycyjnych, czy też poniesienie wydatków, których celem jest zachęcenie potencjalnych nabywców do zakupu tych nieruchomości.

W związku z powyższym należy wskazać, że w przypadku sprzedaży nieruchomości (działek) elementami przesądzającymi o uznaniu transakcji za prowadzenie działalności gospodarczej jest całokształt działań, jakie Sprzedająca podejmuje w odniesieniu do tejże nieruchomości przez cały okres jej posiadania, w tym w związku z przygotowaniem jej do sprzedaży.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.), dalej zwana Kodeks cywilny.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Analizując opis zdarzenia przedstawionego we wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ww. ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca Działkę nr 2 chce sprzedać pod budowę sklepu spożywczego jednej z polskich sieci takich sklepów. W związku z powyższym podpisał z nabywcą przedwstępną umowę sprzedaży pod następującymi warunkami:

*   uzyskania przez nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę,
*   uzyskania przez nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość,
*   niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji, - potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
*   wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki,
*   uzyskania przez nabywcę warunków technicznych przyłączy (kanalizacji, wodnej, energetycznego).
*   uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym,
*   uzyskania przez Sprzedającego indywidualnej interpretacji podatkowej od Dyrektora KIS o konieczności naliczenia bądź zwolnienia z podatku VAT.

Ponadto:

*   Kupującemu przysługuje jednostronne prawo rezygnacji z warunków szczegółowo określonych w umowie (ze wszystkich lub tylko z wybranych), jednostronne prawo rezygnacji z zawarcia umowy,
*   Udzielono Kupującemu pełnomocnictwa do udzielania dalszych pełnomocnictw do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń,
*   Sprzedający wyraża zgodę na usytuowanie przez Kupującego własnym kosztem i staraniem przyłącza energetycznego. W przypadku nie zawarcia przez strony umowy przyrzeczonej sprzedaży Kupujący usunie własnym kosztem i staraniem usytuowane na działce urządzenie.
*   Przed zawarciem umowy finalnej Sprzedający nie poniosą żadnych kosztów związanych z w/w działkami.

Z opisu sprawy wynika zatem, że Sprzedający udzielił pełnomocnictwa Kupującemu do dokonywania w Jego imieniu czynności niezbędnych do umożliwienia realizacji inwestycji polegającej na wybudowaniu obiektu handlowego.

Fakt, że czynności faktyczne i prawne niezbędne dla uzyskania decyzji i pozwoleń będą przeprowadzane przez przyszłego Nabywcę na podstawie udzielonego przez Wnioskodawcę pełnomocnictwa, nie powoduje, że będą one obojętne dla oceny skutków jakie wywołają dla Sprzedającego na gruncie podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie udzielając Kupującemu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez pełnomocnika wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego (mocodawcy), co wskazuje, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży nieruchomości podejmie On pewne działania w sposób zorganizowany. Stroną podejmowanych czynności będzie bowiem Sprzedający, a nie Jego pełnomocnik. Pełnomocnik Sprzedającego (Kupujący) nie działa przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu Sprzedającego.

Z kolei osoby trzecie, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią przedmiotową działkę stanowiącą nadal własność Sprzedającego. Działania te dokonywane za pełną zgodą Sprzedającego, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności przedmiotowej działki jako towaru i wzrost jej wartości.

Ponadto zawarta umowa przedwstępna określa warunki których ziszczenie warunkuje zawarcie umowy kupna-sprzedaży. Wnioskodawca wskazał na czynności których należy dopełnić na podstawie umowy przedwstępnej.

Okoliczności te prowadzą do wniosku, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży działki nr 2, nie będzie korzystać z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie będzie to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności.

W ocenie organu powyższe działania będą przejawem profesjonalnej i zorganizowanej aktywności Wnioskodawcy. W analizowanej sprawie kluczowe jest to, że czynności opisane we wniosku będą dokonywane przed przeniesieniem własności ww. nieruchomości w oparciu o udzielone przez Wnioskodawcę pełnomocnictwo. Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że tak szeroko zakrojony zakres przygotowania nieruchomości do sprzedaży nie jest typowy do działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zarządzania majątkiem osobistym – prywatnym.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej działka będąca przedmiotem sprzedaży będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedającego. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania czynności przez Nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegać nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Sprzedający podejmując wszystkie określone w umowie przedwstępnej czynności, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wskazał aktywność w przedmiocie zbycia przedmiotowej działki porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Podsumowując, z przedstawionych okoliczności analizowanej sprawy wynika, że Sprzedający będzie działać jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a planowana przez Sprzedającego dostawa przedmiotowej działki będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

W przedmiotowej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stwierdzenia, czy sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału w działce będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast w zakresie stwierdzenia, czy sprzedaż przez żonę Wnioskodawcy udziału w działce będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT załatwiono odrębnym pismem.

Wyjaśnienia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym tutejszy Organ wskazuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.