Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-642/10-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-10-11
Teza: W sytuacji, gdy w wyniku umorzenia nie jest wypłacane wynagrodzenie na rzecz wspólnika, którego udziały są umarzane, po stronie tego wspólnika nie dochodzi do powstania przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: aport; udział-umorzenie udziałów; udział-zbycie udziałów; udziałowiec; umorzenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 08.07.2010 r. (data wpływu 16.07.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów w Spółce z o.o. bez wynagrodzenia - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.07.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych umorzenia udziałów w Spółce z o.o. bez wynagrodzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest udziałowcem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka). Jednocześnie Wnioskodawca (jako jeden ze wspólników istniejącej spółki cywilnej- R. s.c.) zamierza razem z drugim wspólnikiem spółki cywilnej wnieść do Spółki aportem przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu Cywilnego prowadzonego w formie spółki cywilnej, w zamian, za który obejmie nowe udziały w Spółce.

W związku z planowaną restrukturyzacją działalności Spółka zamierza w przyszłości nabyć od swoich udziałowców w tym od Wnioskodawcy udziały własne (w tym objęte za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa prowadzonego w formie spółki cywilnej) w celu ich dobrowolnego umorzenia. Umorzenie zostanie przeprowadzone zgodnie z art. 199 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94 poz. 1037 ze zm. dalej KSH) bez wypłaty wynagrodzenia na co udziałowcy Spółki wyrażą swoją zgodę.

Umorzenie udziałów zostanie dokonane poprzez obniżenie kapitału zakładowego Spółki a kwota obniżenia kapitału zakładowego będzie przeniesiona na kapitał zapasowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w związku z dobrowolnym zbyciem przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia, zgodnie z art. 199 § 3 KSH, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu PDOF?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu tzn. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Zasady umarzania udziałów zawarte są w art. 199 § 1 - 7 KSH. Umorzenie może być przeprowadzone za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (tzw. umorzenie dobrowolne).

Zgromadzenie wspólników podejmując uchwalę w sprawie umorzenia powinno w niej określić jego warunki a w szczególności podstawę prawną umorzenia oraz wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Zgodnie z art. 199 § 3 KSH za zgodą wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia. W takim wypadku następuje nieodpłatne nabycie udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 UPDOF opodatkowaniu PDOF podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 9 ust. 2 UPDOF dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 UPDOF dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału w tym także dochód z umorzenia udziałów oraz dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów. Stosownie do art. 30a ust. 1 pkt 4 UPDOF od uzyskanych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19%.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Spółka planuje, zgodnie z art. 199 § 3 KSH, nabyć od Wnioskodawcy własne udziały, przy czym Wnioskodawca wyraża zgodę na zbycie tych udziałów bez wynagrodzenia. Następnie nabyte udziały zostaną umorzone poprzez obniżenie kapitału zakładowego Spółki, a kwota obniżenia kapitału zakładowego będzie przeniesiona na kapitał zapasowy (umorzenie udziałów nie spowoduje zmiany łącznej wartości kapitałów własnych Spółki). Wnioskodawca uważa, iż w związku z nieodpłatnym charakterem umorzenia udziałów w Spółce nie uzyska on przysporzenia majątkowego, a zatem w wyniku omawianego zdarzenia nie można rozpoznać po jego stronie przychodu na gruncie przepisów UPDOF.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż analogiczne stanowisko wyrazili m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnej z dnia 17 marca 2010 r. (nr IPPB2/415-738/09-4/MG) oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 25 lutego 2010 r. (nr IPPB2/415-741/09-2/MK1) uznał stanowisko podatnika za prawidłowe, zgodnie z którym „(\`(...)\`) w sytuacji, gdy w wyniku umorzenia w trybie przewidzianym w art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych nie jest wypłacane wynagrodzenie na rzecz wspólnika, którego udziały są umarzane, po stronie tego wspólnika nie dojdzie do powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podatnik nie otrzymuje bowiem w związku z umorzeniem wynagrodzenia, zgodnie zaś z powołanym przepisem ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku umorzenia udziałów, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód faktycznie uzyskany (\`(...)\`) Wymaga podkreślenia, iż w omawianej sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przyznający prawo omanom podatkowym do szacowania dochodu podatnika”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 września 2009 r. (nr IPPB2/415-738/09-4/MG) oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 22 lutego 2010 r. (nr IPPB2/415-742/09-2/MG) uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, że po stronie (\`(...)\`) wspólnika nie dojdzie do powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podatnik nie otrzymuje bowiem w związku z umorzeniem wynagrodzenia”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, który w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnej z dnia 14 września 2009 r. (nr IBPBII/2/415-681/09/MM) potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika, zgodnie z którym „na gruncie powołanego wyżej przepisu (art. 24 ust. 5 pkt 1 UPDOF - przyp. Wnioskodawcy) należy zatem stwierdzić, iż w sytuacji gdy w wyniku umorzenia w trybie przewidzianym w art. 199 § 3 ustawy z dnia 15 września 2009r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) nie jest wypłacana wynagrodzenie na rzecz wspólnika, którego udziały są umarzane, po stronie tego wspólnika nie dojdzie do powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podatnik nie otrzymuje bowiem w związku z umorzeniem wynagrodzenie, zgodnie zaś z powołanym przepisem ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku umorzenia udziałów, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód faktycznie uzyskany.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 8 maja 2009 r.(sygn. ILPB2/415-181/09-2/JK) który stwierdził „iż(\`(...)\`) zbycie udziałów na rzecz Spółki w celu ich umorzenia, ma nastąpić nieodpłatnie. Wspólnik nie uzyska z tego tytułu wynagrodzenia. W ten sposób nieodpłatne zbycie udziałów nie wiąże się z konkretnym przysporzeniem majątkowym po stronie Wspólnika. (\`(...)\`) Wskutek nieodpłatnego zbycia udziałów na rzecz Spółki w celu ich umorzenia nie powstaje po stronie Wspólnika przychód podlegający opodatkowaniu”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, który w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnej z dnia 12 lutego 2008 r. (nr IBPB1/415-169/07/AB) stwierdził, iż stanowisko wnioskodawcy że w przypadku gdy wspólnicy nie otrzymują wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, to w zakresie w jakim przepisy Kodeksu spółek handlowych (nie będące przedmiotem interpretacji) dopuszczają możliwość ich umorzenia, po stronie wspólników nie powstaje dochód podlegający opodatkowaniu jest prawidłowe”.
*   Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z dnia 24 kwietnia 2007 r. (nr 1472/DPC/41 5-45/07/PK) „W przypadku zaś wspólników których udziały zostały umorzone, co prawda dochodzi do sytuacji o której mowa w tym przepisie (art. 24 ust. 5 ustawy o PDOF — przyp. Wnioskodawcy), lecz nie uzyskuję oni z tego tytułu dochodu, gdyż umorzenie jest nieodpłatne”.
*   Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie w postanowieniu z dnie 8 lipca 2004 r. (nr PUS.I/423/6512004) „W przypadku zaś umorzenia udziałów bez wynagrodzenia nie powstaje faktyczny dochód (przychód) po stronie udziałowca, który zbył udziały na rzecz spółki, a więc przytoczone przepisy o podatku dochodowym w tym wypadku nie znajdą zastosowania”.

Reasumując Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż nieodpłatne zbycie udziałów w Spółce w celu ich dobrowolnego umorzenia nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy dochodu podlegającego opodatkowaniu PDOF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy, w myśl którego za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, m. in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 24 ust. 5 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także m. in.:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji),
2.  dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnik jest obowiązany pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m. in. w art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, tj. z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika iż Wnioskodawca jest udziałowcem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Jednocześnie Wnioskodawca (jako jeden ze wspólników) zamierza razem z drugim wspólnikiem spółki cywilnej wnieść do Spółki aportem przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu Cywilnego prowadzonego w formie spółki cywilnej, w zamian, za który obejmie nowe udziały w Spółce.

W związku z planowaną restrukturyzacją działalności Spółka zamierza w przyszłości nabyć od swoich udziałowców w tym od Wnioskodawcy udziały własne (w tym objęte za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa prowadzonego w formie spółki cywilnej) w celu ich dobrowolnego umorzenia. Umorzenie zostanie przeprowadzone zgodnie z art. 199 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94 poz. 1037 ze zm. dalej KSH) bez wypłaty wynagrodzenia na co udziałowcy Spółki wyrażą swoją zgodę.

Umorzenie udziałów zostanie dokonane poprzez obniżenie kapitału zakładowego Spółki a kwota obniżenia kapitału zakładowego będzie przeniesiona na kapitał zapasowy.

Reasumując, w sytuacji, gdy w wyniku umorzenia nie jest wypłacane wynagrodzenie na rzecz wspólnika, którego udziały są umarzane, po stronie tego wspólnika nie dochodzi do powstania przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Pana interpretacji organu podatkowego - wskazać należy, iż orzeczenia te nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.