Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-720/14-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-27
Teza: Przychód uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia (wykupu, odkupu / umorzenia) papierów wartościowych oraz jednostek uczestnictwa może zostać obniżony o koszty uzyskania przychodów, jednakże przy ustalaniu tych kosztów trzeba uwzględnić okoliczność w jaki sposób zbywane papiery wartościowe oraz jednostki uczestnictwa zostały nabyte. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nabył papiery wartościowe oraz jednostki uczestnictwa w drodze spadku i działu spadku (dokonując spłat i dopłat), a więc zostały poniesione przez niego wydatki na ich nabycie. Wnioskodawca będzie mógł obniżyć przychód z tytułu ich sprzedaży o koszty ich uzyskania rozumiane jako wydatki poniesione przez spadkodawcę w odniesieniu do udziału nabytego w spadku oraz o koszty ich nabycia w odniesieniu do udziału nabytego w drodze działu spadku. Tak ustalony dochód Wnioskodawca może pomniejszyć o wartość zapłaconego podatku od spadków i darowizn – zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 105 ww. ustawy – o ile podatek ten został zapłacony.
Słowa kluczowe: akcja; certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; dziedziczenie; jednostka-jednostka uczestnictwa; koszt-koszty uzyskania przychodów; spadek; spadek-dział spadku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 września 2014 r. (data wpływu 22 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia (wykupu, odkupu / umorzenia) akcji, certyfikatów inwestycyjnych i jednostek uczestnictwa nabytych w drodze spadku i w wyniku działu spadku **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia (wykupu,odkupu / umorzenia) akcji, certyfikatów inwestycyjnych i jednostek uczestnictwa nabytych w drodze spadku i w wyniku działu spadku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest jednym z 25 spadkobierców po zmarłym Andrzeju Z., co zostało stwierdzone na podstawie prawomocnego postanowienia wydanego przez Sąd Rejonowy Wydział Cywilny w dniu 17 października 2013 roku. Udział Wnioskodawcy w spadku wynosił 1/24 części. Suma udziałów pozostałych spadkobierców wynosiła 73/24 części.

W skład spadku po Andrzeju Z. wchodziły między innymi:

*   papiery wartościowe zdeponowane w C. S.A, w tym: 89 (osiemdziesiąt dziewięć) papierów wartościowych G., i 41 (czterdzieści jeden) papierów wartościowych X.; 75 (siedemdziesiąt pięć) papierów wartościowych J; 379 (trzysta siedemdziesiąt dziewięć) papierów wartościowych P.; 2.390 (dwa tysiące trzysta dziewięćdziesiąt) papierów wartościowych P.,;
*   1115,281 (jeden tysiąc sto piętnaście przecinek dwieście osiemdziesiąt jeden) jednostek uczestnictwa, zgromadzonych na rejestrze w Subfunduszu N, zarządzanym przez O. SA;
*   509,0876 (pięćset dziewięć przecinek zero osiemset siedemdziesiąt sześć) jednostek uczestnictwa, zgromadzonych na koncie w subfunduszu A. Zrównoważony, zarządzanym przez A. SA;
*   965,7044 (dziewięćset sześćdziesiąt pięć przecinek siedem tysięcy czterdzieści cztery) jednostek uczestnictwa, zgromadzonych na w Subfunduszu instrumentów S.- Obligacja, zarządzanym przez S. S.A,;
*   20 (dwadzieścia) certyfikatów inwestycyjnych serii H w S. - Obligacyjnym Funduszu inwestycyjnym Zamkniętym;
*   217,5069 (dwieście siedemnaście przecinek pięć tysięcy sześćdziesiąt dziewięć) jednostek uczestnictwa, zgromadzonych na rejestrze w subfunduszu U. Obligacje w funduszu U. Fundusz inwestycyjny Otwarty, zarządzanym przez U. S.A.

Wszystkie wyżej opisane prawa majątkowe zostały nabyte przez spadkodawcę po dniu 1 stycznia 2004 roku.

Wnioskodawca zawarł w dniu 13 sierpnia 2014 r. z pozostałymi spadkobiercami Andrzeja Z umowę częściowego działu spadku. Na mocy tej umowy spadkobiercy Andrzeja Z dokonali zgodnie działu części spadku obejmującej wyżej opisane akcje, certyfikaty inwestycyjne oraz jednostki uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych, w ten sposób, iż przypadły one wszystkie Wnioskodawcy na wyłączną własność. W związku z tym wnioskodawca zobowiązał się do dokonania spłat na rzecz każdego z pozostałych spadkobierców Andrzeja Z odpowiednio w kwotach stanowiących iloczyn udziału spadkowego uprawnionego do spłaty spadkobiercy oraz łącznej ceny uzyskanej ze sprzedaży wszystkich wyżej opisanych praw majątkowych (spłata odpowiadająca wartości rynkowej poszczególnych udziałów) w terminie 14 (czternastu) dni od dnia sprzedaży tych praw majątkowych.

Następnie wnioskodawca złożył za pośrednictwem domu maklerskiego zlecenie odpłatnego zbycia (wykupu, odkupu / umorzenia) wszystkich wyżej opisanych praw majątkowych (akcji, jednostek uczestnictwa, certyfikatów inwestycyjnych).

W wyniku realizacji wyżej opisanego zlecenia Wnioskodawca otrzyma środki pieniężne z tytułu odpłatnego zbycia (wykupu, odkupu/umorzenia) wszystkich wyżej opisanych praw majątkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jakie są zasady ustalenia kosztów uzyskania przychodu przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodu uzyskanego w związku z odpłatnym zbyciem (wykupem, odkupem/umorzeniem) akcji, certyfikatów inwestycyjnych i jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych, które wchodziły w skład masy spadkowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 10 ust 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm, dalej: „ustawa”), źródłami przychodów są między innymi kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit a)-c).

Za przychody z kapitałów pieniężnych w myśl przepisów art. 17 ust 1 pkt 5 ustawy uważa się między innymi przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych. Stosownie zaś do zapisu art. 5a pkt 14 ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o funduszach kapitałowych - oznacza to fundusze inwestycyjne działające na podstawie przepisów o funduszach inwestycyjnych oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się również należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. Definicja papierów wartościowy zawarta w art. 3 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 94 ze zm.) obejmuje akcje oraz certyfikaty inwestycyjne.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52,52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z brzmieniem art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy od dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych pobiera się z zastrzeżeniem art. 52a zryczałtowany 19% podatek dochodowy. Natomiast według art. 30b ust. 1 ustawy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 2 pkt 8 lit. c ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387) w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano ustep 1m, który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 22 ust. 1m ustawy w sytuacji odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej oraz papierów wartościowych, wykupu przez emitenta papierów wartościowych albo odkupienia (umorzenia) tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, a także zwrotu wkładów albo udziałów w spółdzielni, nabytych przez podatnika w drodze spadku, kosztami uzyskania przychodu są wydatki poniesione przez spadkodawcę w celu objęcia lub nabycia tych udziałów w spółce kapitałowej oraz papierów wartościowych, udziałów albo wkładów w spółdzielni, a także na nabycie tych tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych.

Powyższe oznacza, zdaniem Wnioskodawcy, iż przy ustaleniu dochodu Wnioskodawcy związanego z odpłatnym zbyciem wyżej opisanych praw majątkowych (wykupem, odkupem/umorzeniem) na podstawie art, 22 ust. 1m ustawy kosztami uzyskania przychodów będą odpowiednio wydatki poniesione przez spadkodawcę Wnioskodawcy w celu objęcia lub nabycia akcji oraz certyfikatów inwestycyjnych, oraz na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy stanowi, że źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Z kolei na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c.

Pojęcie „fundusze kapitałowe” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zdefiniowane zostało w art. 5a pkt 14 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez pojęcie „fundusze kapitałowe” należy rozumieć fundusze inwestycyjne i fundusze zagraniczne o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe, działające na podstawie przepisów ustawy o działalności ubezpieczeniowej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach ustawy o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych. Natomiast certyfikat inwestycyjny zamkniętego funduszu inwestycyjnego jest papierem wartościowym na okaziciela świadczącymi o udziale ich właściciela w majątku funduszu (mają niepodzielny charakter). W przeciwieństwie do jednostki uczestnictwa, może być wprowadzony do obrotu publicznego.

Podstawą opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych jest dochód.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 5 ww. ustawy od dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych pobiera się 19 % zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Natomiast uprawnienie do pomniejszenia przychodu z tytułu odkupienia jednostek uczestnictwa o koszty uzyskania przychodu może być oceniane w kontekście art. 23 ust. 1 pkt 38 oraz 22 ust. 1m ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem zgodnie z wyżej cytowanym przepisem wydatki na nabycie jednostek uczestnictwa podlegają zaliczeniu w koszty uzyskania przychodu, a tym samym pomniejszają dochód do opodatkowania, w momencie odkupienia jednostek – o ile wydatki takie zostały poniesione przez właściciela jednostek funduszu inwestycyjnego realizującego operację wykupu.

Dochodów (przychodów) z tytułu udziału w funduszach kapitałowych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (art. 30a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Pojęcie papierów wartościowych wyjaśnione zostało w art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z przepisu tego wynika, że ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r. poz. 94 z późn. zm.).

Papierami wartościowymi na podstawie przywołanego przepisu są:

1.  akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
2.  inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Odpłatne zbycie akcji i certyfikatów inwestycyjnych należy zatem zakwalifikować do odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 tej ustawy. Zgodnie z art. 19 ust. 1 w związku z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z odpłatnego zbycia jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Stosownie natomiast do treści art. 30b ust. 1 ww. ustawy ¬– od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zasady ustalenia dochodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, określone zostały w art. 30b ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, dochodem z odpłatnego zbycia papierów wartościowych jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest jednym z 25 spadkobierców co zostało stwierdzone na podstawie prawomocnego postanowienia wydanego przez Sąd Rejonowy w dniu 17 października 2013 roku. Udział Wnioskodawcy w spadku wynosił 1/24 części. Suma udziałów pozostałych spadkobierców wynosiła 73/24 części. W skład spadku wchodziły między innymi: akcje, certyfikaty inwestycyjne i jednostki uczestnictwa w funduszach kapitałowych. W dniu 13 sierpnia 2014 r. Wnioskodawca zawarł z pozostałymi spadkobiercami umowę częściowego działu spadku. Na mocy tej umowy spadkobiercy dokonali zgodnie działu części spadku obejmującej wyżej opisane akcje, certyfikaty inwestycyjne oraz jednostki uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych, w ten sposób, iż przypadły one wszystkie Wnioskodawcy na wyłączną własność. W konsekwencji Wnioskodawca zobowiązał się do dokonania spłat na rzecz każdego z pozostałych spadkobierców.

Następnie wnioskodawca złożył za pośrednictwem domu maklerskiego zlecenie odpłatnego zbycia (wykupu, odkupu / umorzenia) wszystkich wyżej opisanych praw majątkowych (akcji, jednostek uczestnictwa, certyfikatów inwestycyjnych). W wyniku realizacji wyżej opisanego zlecenia Wnioskodawca otrzyma środki pieniężne z tytułu odpłatnego zbycia (wykupu, odkupu/umorzenia) wszystkich wyżej opisanych praw majątkowych.

W związku z zaistniałą sytuacją powstała wątpliwość w jaki sposób należy ustalić koszty uzyskania przychodu przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodu uzyskanego w związku z odpłatnym zbyciem (wykupem, odkupem/umorzeniem) akcji, certyfikatów inwestycyjnych i jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych, które wchodziły w skład masy spadkowej.

W myśl art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Z instytucją działu spadku mamy natomiast do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom na wyłączną własność lub współwłasność. Tak więc na skutek działu spadku następuje „konkretyzacja” składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku, w wyniku którego udział w przedmiocie spadku nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie przedmiotu spadku w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi nabycie w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem.

Zatem nabycie w wyniku działu spadku części majątku spadkowego, który należał do innych spadkobierców, tj. otrzymanie z tego majątku udziałów przekraczających pierwotny udział spadkowy stanowi nabycie w drodze działu spadku.

Skoro w omawianej sprawie w wyniku działu spadku Wnioskodawca nabył od pozostałych spadkobierców należące do nich udziały w akcjach, certyfikatach inwestycyjnych i jednostkach uczestnictwa, to dzień dokonania działu spadku utożsamiać należy z nabyciem przez Wnioskodawcę udziałów należących uprzednio do pozostałych spadkobierców.

Z powyższych rozważań wynika zatem, że udziały w omawianych akcjach, certyfikatach inwestycyjnych i jednostkach uczestnictwa Wnioskodawca nabył w różnym czasie i w różny sposób, tj. w spadku po zmarłym oraz w wyniku częściowego działu spadku.

Ustawodawca regulując zasady ustalania dochodu z odpłatnego zbycia (wykupu, odkupu / umorzenia) m.in. papierów wartościowych – w tym przypadku akcji i certyfikatów – oraz jednostek uczestnictwa zezwala zatem aby przychód do opodatkowania pomniejszały koszty uzyskania tego przychodu, jednocześnie uzależniając ich wysokość od sposobu nabycia (objęcia) zbywanych papierów wartościowych oraz jednostek uczestnictwa przez ich zbywcę.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że podstawą opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych (opodatkowanych zgodnie z ww. art. 30a ust.1 pkt 5 ww. ustawy) czy też ze sprzedaży akcji i certyfikatów inwestycyjnych zamkniętego funduszu inwestycyjnego (opodatkowanych zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy) jest dochód.

Dochód zarówno z tytułu odpłatnego zbycia (wykupu, odkupu / umorzenia) akcji i certyfikatów inwestycyjnych jak i z tytułu udziałów w funduszach inwestycyjnych – w przypadku wykupu certyfikatów lub jednostek uczestnictwa przez fundusz w celu ich umorzenia nabytych w drodze dziedziczenia – stanowi różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży akcji i certyfikatów inwestycyjnych oraz odpowiednio z wykupu certyfikatów inwestycyjnych i jednostek uczestnictwa w celu umorzenia a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1m ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast dochód z tytułu odpłatnego zbycia (wykupu, odkupu / umorzenia) akcji i certyfikatów inwestycyjnych jak i z tytułu udziału w funduszach inwestycyjnych – w przypadku wykupu certyfikatów lub jednostek uczestnictwa przez fundusz w celu ich umorzenia nabytych w drodze działu spadku (z dokonaniem spłat i dopłat) – stanowi różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży akcji i certyfikatów inwestycyjnych oraz odpowiednio z wykupu certyfikatów inwestycyjnych i jednostek uczestnictwa w celu umorzenia a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca regulując zasady ustalania dochodu z odpłatnego zbycia (wykupu, odkupu / umorzenia) m.in. papierów wartościowych – w tym przypadku akcji certyfikatów inwestycyjnych oraz jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych – zezwala zatem aby przychód do opodatkowania pomniejszały koszty uzyskania tego przychodu, jednocześnie uzależniając ich wysokość od sposobu nabycia (objęcia) zbywanych papierów wartościowych przez ich zbywcę.

W przedstawionym stanie faktycznym wydatki na nabycie zbywanych (poprzez wykupu, odkupienie / umorzenie) papierów wartościowych oraz jednostek uczestnictwa nabytych przez Wnioskodawcę w części w drodze dziedziczenia i działu spadku z dokonaniem spłat pozostałych spadkobierców poniósł w części spadkodawca i Wnioskodawca. Wydatki te stanowią koszty uzyskania przychodu tytułu zbycia przez Wnioskodawcę papierów wartościowych oraz jednostek uczestnictwa.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujące od 2014 r. zezwalają na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spadkodawcę na nabycie papierów wartościowych i jednostek uczestnictwa będących przedmiotem spadku.

Ustawodawca w art. 22 ust. 1m wskazał, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej oraz papierów wartościowych, wykupu przez emitenta papierów wartościowych albo odkupienia (umorzenia) tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, a także zwrotu wkładów albo udziałów w spółdzielni, nabytych przez podatnika w drodze spadku, kosztami uzyskania przychodu są wydatki poniesione przez spadkodawcę w celu objęcia lub nabycia tych udziałów w spółce kapitałowej oraz papierów wartościowych, udziałów albo wkładów w spółdzielni, a także na nabycie tych tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych.

Natomiast nabycie w wyniku częściowego działu spadku oraz zniesienia współwłasności w sytuacji gdy dokonywane są spłaty i dopłaty jest nabyciem odpłatnym, gdyż spadkobierca sprzedający akcje poniósł wydatki na ich nabycie, ponieważ nabył je w wyniku dokonanego działu spadku oraz w drodze zniesienia współwłasności – ponosząc koszty nabycia. Oznacza to, że w przypadku nabycia papierów wartościowych oraz jednostek uczestnictwa przez ich zbywcę w drodze spadku i działu spadku oraz zniesienia współwłasności (w wyniku spłat i dopłat) w momencie ich odpłatnego zbycia (wykupu, odkupu / umorzenia), spadkobierca ma prawo do odliczenia kosztów uzyskania przychodów rozumianych jako wydatki poniesione na ich nabycie.

Zatem przy ustalaniu podstawy opodatkowania przy odpłatnym zbyciu (wykupie, odkupie / umorzeniu) papierów wartościowych oraz jednostek uczestnictwa trzeba uwzględnić fakt, że w związku z nabyciem w drodze działu spadku Wnioskodawca poniósł wydatki na ich nabycie, które zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są kosztami uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego ich zbycia (wykupu, odkupu / umorzenia).

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy – nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa z zastrzeżeniem ust. 3e. Zastrzeżenie powyższe stanowi, że przepisu ust. 1 pkt 38 zdanie po średniku nie stosuje się przy zamianie jednostek uczestnictwa subfunduszu na jednostki uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami dokonanej na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych. Ponadto w przypadku otrzymania spadku, spadkobierca może być obciążony obowiązkiem zapłaty podatku od spadków i darowizn.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 105 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zwolniony od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu zbycia papierów wartościowych oraz tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych otrzymanych w drodze spadku jest dochód w części odpowiadającej kwocie zapłaconego podatku od spadków i darowizn. Tym samym należy stwierdzić, że w przypadku odpłatnego zbycia (wykupu, odkupu / umorzenia) papierów wartościowych oraz jednostek uczestnictwa otrzymanych w spadku uzyskany przychód może zostać obniżony o kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn. Jeżeli więc na skutek nabycia spadku został zapłacony podatek od spadków i darowizn to uzyskany dochód, w tej części, wolny będzie od opodatkowania podatkiem dochodowym.

Podsumowując, przychód uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia (wykupu, odkupu / umorzenia) papierów wartościowych oraz jednostek uczestnictwa może zostać obniżony o koszty uzyskania przychodów, jednakże przy ustalaniu tych kosztów trzeba uwzględnić okoliczność w jaki sposób zbywane papiery wartościowe oraz jednostki uczestnictwa zostały nabyte. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nabył papiery wartościowe oraz jednostki uczestnictwa w drodze spadku i działu spadku (dokonując spłat i dopłat), a więc zostały poniesione przez niego wydatki na ich nabycie. Wnioskodawca będzie mógł obniżyć przychód z tytułu ich sprzedaży o koszty ich uzyskania rozumiane jako wydatki poniesione przez spadkodawcę w odniesieniu do udziału nabytego w spadku oraz o koszty ich nabycia w odniesieniu do udziału nabytego w drodze działu spadku. Tak ustalony dochód Wnioskodawca może pomniejszyć o wartość zapłaconego podatku od spadków i darowizn – zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 105 ww. ustawy – o ile podatek ten został zapłacony.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.