Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.177.2021.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-18
Teza: Prawo do obniżenia podatku należnego VAT o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupu towarów i usług wykorzystywanych do realizacji projektu oraz zastosowanie treści art. 86 ust. 2a-2h do zakupu towarów i usług nabytych w ramach realizacji zadania.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; inwestycje; odliczenia; odliczenia-odliczenie częściowe; podatek-podatek naliczony; proporcja; wydatek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 marca 2021 r. (data wpływu 10 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 30 kwietnia 2021 r. (data wpływu 4 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do obniżenia podatku należnego VAT o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupu towarów i usług wykorzystywanych do realizacji projektu – **jest prawidłowe**,
*   zastosowania treści art. 86 ust. 2a-2h do zakupu towarów i usług nabytych w ramach realizacji zadania – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

10 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego VAT o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupu towarów i usług wykorzystywanych do realizacji projektu oraz zastosowania treści art. 86 ust. 2a-2h do zakupu towarów i usług nabytych w ramach realizacji zadania.

Wniosek został uzupełniony pismem z 30 kwietnia 2021 r. (data wpływu 4 maja 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 26 kwietnia 2021 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.177.2021.1.MGO.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Instytut zawarł z Województwem umowę o dofinansowanie projektu pt. „…” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020.

W ramach prowadzonego projektu Instytut wykorzysta przyznane dofinansowanie na budowę laboratorium badawczego, które będzie wykorzystywane na dwóch płaszczyznach:

*   do prowadzenia działalności gospodarczej oraz na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Efektem realizacji projektu będzie stworzenie środowiska laboratoryjnego do prowadzenia badań urządzeń radiowych i telekomunikacyjnych, systemów elektronicznych i ich podzespołów mających zastosowanie np. w kierowaniu ruchem, w systemach kontrolnych. Laboratorium stanowić będzie własność instytutu.

Instytut zamierza powyższe laboratorium wykorzystać w przyszłości do prowadzenia badań i innej działalności związanej z praktycznym wykorzystaniem laboratorium, zarówno w działalności badawczej jak i w celach związanych z wykonywaniem działalności komercyjnej (opodatkowanej podatkiem od towarów i usług).

Celem badań w stworzonym laboratorium będzie m.in. zdobywanie wiedzy na temat poziomu odporności na zaburzenia elektromagnetyczne badanych zespołów, analiza fal elektromagnetycznych wywołujących zaburzenia w funkcjonowaniu badanych podzespołów, układów i urządzeń.

Prowadzone badania techniczne będą:

*   dotyczyły produktów opracowanych przez podmioty trzecie, które zwrócą się do Instytutu ze zleceniem ich przeprowadzenia oraz produktów opracowanych w ramach działalności podstawowej Instytutu, a jednocześnie
*   stanowić będą podstawę do budowania know-how, którą Instytut planuje wykorzystać w ramach prowadzonej działalności niestanowiącej działalności gospodarczej i komercyjnej działalności badawczej, przy opracowywaniu lub usprawnianiu, poprawy efektywności własnych technologii i rozwiązań.

Wykorzystanie infrastruktury na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej będzie odbywało się przede wszystkich w następujących formach:

*   wynajem infrastruktury,
*   świadczenie usług na rzecz przedsiębiorców,
*   realizacja badań kontraktowych wykonywanych z wykorzystaniem sprzętu zakupionego w ramach projektu i na zasadach rynkowych.

Z kolei wykorzystanie sprzętu pomiarowego na działalność niezwiązaną z działalnością gospodarczą będzie polegało na:

*   kształceniu zasobów ludzkich w formie edukacji publicznej z wykorzystaniem zakupionego sprzętu,
*   prowadzenie niezależnej działalności badawczo-rozwojowej mającej na celu powiększanie zasobów wiedzy i lepsze zrozumienie wpływu fal na aparaturę, systemy, podzespoły, rozpowszechnianiu wyników badań np. przez nauczanie, dostępne bazy danych, otwarte publikacje i otwarte oprogramowanie, oraz
*   transfer wiedzy, z którego zyski będą przekazane na działalność podstawową.

Podział wykorzystania wyników projektu w ramach działalności gospodarczej i niegospodarczej podatnika znalazł odzwierciedlenie w sposobie finansowania projektu. Umowa o dofinansowanie stanowi bowiem, że w ramach całkowitej kwoty dofinansowania maksymalnie kwota … zł zostanie przeznaczona na część gospodarczą, a pozostała kwota … zł zostanie przeznaczona na część niegospodarczą.

Powyższy podział wykorzystania zakupionej aparatury – na część gospodarczą i niegospodarczą – jest zgodny z profilem działalności podatnika.

Instytut posiada status państwowej osoby prawnej utworzonej z przekształcenia instytutu badawczego w Instytut S. … na mocy ustawy z dnia 21 lutego 2019 r., tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 2098, dalej ustawy o S\`(...)\` Instytut nabył osobowość prawną w wyniku wpisu do rejestru przedsiębiorców na mocy przepisów ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 112, z 2020 r. poz. 2320). Instytut występuje w obrocie we własnym imieniu i na własny rachunek. Instytut jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Instytut może prowadzić trzy rodzaje działalności, które został zobowiązany wyodrębniać pod względem finansowym i rachunkowym (por. art. 29 ustawy o S…):

*   działalność podstawową, niestanowiącą działalności gospodarczej,
*   inną niż podstawowa działalność, niestanowiącą działalności gospodarczej,
*   działalność gospodarczą.

Działalność podstawową stanowi prowadzenie badań aplikacyjnych i prac rozwojowych, a w uzasadnionych przypadkach także badań podstawowych, szczególnie ważnych dla realizacji polityki gospodarczej i innowacyjnej państwa, określonej w strategiach rozwoju, a także dla polityki naukowej państwa. Z głównym celem powiązano transfer wiedzy i wdrażanie wyników działalności podstawowej do gospodarki, wspieranie polityki gospodarczej, kształtowanie świadomości społecznej (por. art. 1 ust. 2 ustawy o S\`(...)\`; por. art. 4 ust. 2 i 3, art. 6 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – tekst jednolity Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875 i 1086). Ustawodawca formując cele działalności podstawowej postawił nacisk na tworzenie wyników z nastawieniem na zastosowanie komercyjne, które jednak nie musi oznaczać generowania zysku.

W ramach działalności innej niż podstawowa działalność, niestanowiąca działalności gospodarczej Instytut może:

1.  realizować projekty badawcze w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych innych niż określone w celach Sieci;
2.  produkować unikatową aparaturę badawczą i unikatowe materiały;
3.  prowadzić działalność: metrologiczną, normalizacyjną i certyfikacyjną, w zakresie standaryzacji procesów wspierających rozwój innowacyjności, w zakresie popularyzacji nauki i wiedzy o nowych technologiach;
4.  dokonywać oceny zgodności;
5.  opracowywać prototypy nowych rozwiązań technologicznych (\`(...)\`);
6.  prowadzić kursy i szkolenia kadr dla gospodarki;
7.  prowadzić inną działalność związaną z charakterem instytutu Sieci (por. art. 3 i 4 Ustawy o Sieci).

Instytut może prowadzić działalność gospodarczą, o ile spełnione zostaną dwa warunki:

*   działalność ta nie jest finansowana ze środków pochodzących z budżetu państwa;
*   dochód osiągany z jej prowadzenia jest przeznaczany wyłącznie na jego działalność podstawową.

Obecnie Instytut zamierza rozpocząć zakup niezbędnego wyposażenia laboratorium w ramach zawartej umowy o dofinansowanie. Z tego względu konieczne stało się określenie skutków podatkowych takich działań na gruncie ustawy o VAT.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Na pytanie Organu „Do jakich kategorii czynności będą wykorzystywane towary i usługi nabywane w celu realizacji umowy … tj. czy będą wykorzystywane do:

*   czynności opodatkowanych podatkiem VAT (proszę wskazać jakich),
*   czynności zwolnionych od podatku VAT (proszę wskazać jakich oraz na jakiej podstawie prawnej czynności te korzystają ze zwolnienia),
*   czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (proszę wskazać jakich)?”, Wnioskodawca odpowiedział, że „Instytut zweryfikował opis zdarzenia przyszłego. W wyniku powyższego ustalił, że transfer wiedzy, z którego zyski będą przekazane na działalność podstawową stanowił będzie formę wykorzystania infrastruktury na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, a nie działalności niezwiązanej z działalnością gospodarczą.

W kontekście zadanego pytania, instytut informuje, iż towary i usługi nabyte w celu realizacji umowy … i przeznaczone na potrzeby działalności gospodarczej będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT w ramach prowadzonej przez jednostkę komercyjnej działalności badawczej tj. wynajem infrastruktury, świadczenie usług badawczych i laboratoryjnych, realizacja badań kontraktowych, transfer wiedzy.

Towary i usługi nabyte w celu realizacji umowy …, a przeznaczone na działalność niezwiązaną z działalnością gospodarczą będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, realizowanych w ramach działalności naukowej Instytutu poprzez prezentowanie i przekazywanie zdobytej wiedzy i nowych doświadczeń w formie m.in. kształcenia zasobów ludzkich w postaci edukacji publicznej, prowadzenia działalności badawczej, rozpowszechniania wyników badań np. przez szkolenia, sympozja, dostępne bazy danych, otwarte publikacje i otwarte oprogramowanie.

Na pytania Organu „Czy Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretne wydatki dokonane w ramach realizacji przedmiotu umowy … do poszczególnych rodzajów działalności, tj. wyłącznie do działalności gospodarczej (opodatkowanej i/lub zwolnionej z VAT) oraz wyłącznie do działalności innej niż gospodarcza?” oraz „Czy i które wydatki poniesione w celu realizacji ww. umowy Wnioskodawca jest w stanie w całości przyporządkować do czynności opodatkowanych podatkiem VAT?”, Wnioskodawca udzielił odpowiedzi, „W celu odpowiedzi na pytanie drugie i trzecie instytut ustalił, że wydatki dokonywane w ramach realizowanego projektu ponoszone będą zarówno na cele działalności gospodarczej jak i na cele pozostające poza taką działalnością, dlatego przypisanie ich w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Tym samym jednostka nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania w całości ponoszonych wydatków na realizację umowy … do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.”

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Instytutowi przysługuje na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia podatku należnego VAT o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupu towarów i usług wykorzystywanych do realizacji umowy … w całości czy proporcjonalnie?
2.  Czy Instytut, jako podatnik podatku od towarów i usług powinien do zakupu towarów i usług nabywanych w celu realizacji projektu a sfinansowanych z otrzymanych środków zastosować treść art. 86 ust. 2a - 2h ustawy o VAT, przepisów dotyczących podatników, którzy oprócz działalności gospodarczej, prowadzą działalność inną niż gospodarcza w rozumieniu tej ustawy? (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z 30 kwietnia 2021 r.)

Stanowisko Wnioskodawcy (w zakresie pytania nr 2 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z 30 kwietnia 2021 r.):

Ad. 1

Według instytutu, stosownie do przepisu art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 106, 568, 1065, 1106, 1747, 2320, 2419), dalej ustawy o VAT nie zostały spełnione przesłanki ustawowe pozwalające Instytutowi na obniżenie podatku należnego VAT o całą kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupu towarów i usług wykorzystywanych do realizacji Umowy \`(...)\`

Instytut prowadzi równolegle działalność, której efektem byłoby osiąganie przychodów z działalności innej, niż gospodarcza w rozumieniu ustawy o VAT. Zgodnie z przywołanym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z przepisu tego wynika wyraźnie, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług przysługuje wyłącznie podatnikowi VAT, w zakresie, w jakim nabyte towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności gospodarczej.

Powyższa zasada wyłącza możliwość dokonywania odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które są wykorzystywane do czynności nieobjętych zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz do czynności zwolnionych od tego podatku. Podstawowym kryterium decydującym o prawie podatnika podatku od towarów i usług do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w towarach i usługach, które zostały przez niego zakupione, jest wystąpienie związku pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów i usług a podatkiem należnym z tytułu wykonywanej przez podatnika działalności opodatkowanej.

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Ad. 2

Zdaniem Instytutu, w związku z brakiem możliwości przypisania towarów i usług nabytych w ramach realizacji umowy tylko do czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i do czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (działalność niepodlegająca działalności gospodarczej np. działalność podstawowa) zasadne jest zastosowanie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wg struktury obliczonej przy zastosowaniu wskaźnika proporcji na podstawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług oraz wskaźnika proporcji obliczonego na podstawie art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

Faktury w kwotach netto dokumentujące zakup aparatury, urządzeń badawczych oraz specjalistycznych usług nabywanych w celu realizacji projektu i z udziałem środków pochodzących z dofinansowania, instytut planuje rozliczać wskaźnikiem ustalającym poziom wykorzystania B+R na cele działalności niegospodarczej i gospodarczej zgodnie z zawartym założeniem we wniosku o dofinansowanie projektu, czyli 40%/60%, naliczony podatek natomiast instytut planuje rozliczać wg obowiązującego wskaźnika proporcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zauważyć należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. W każdym przypadku należy więc dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, pod pojęciem działalności gospodarczej rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy także zaznaczyć, że wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje m.in. zawarte w art. 86 ust. 2a-2h.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ww. ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Powołany art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a , przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Jak stanowi art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Następnie w odniesieniu do zakupów wykorzystywanych zarówno do celów działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej od podatku VAT, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Instytut zawarł z Województwem umowę o dofinansowanie projektu pt. „…”.

W ramach prowadzonego projektu Instytut wykorzysta przyznane dofinansowanie na budowę laboratorium badawczego, które będzie wykorzystywane na dwóch płaszczyznach do prowadzenia działalności gospodarczej oraz na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Wykorzystanie infrastruktury na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej będzie odbywało się przede wszystkich w następujących formach:

*   wynajem infrastruktury,
*   świadczenie usług na rzecz przedsiębiorców,
*   realizacja badań kontraktowych wykonywanych z wykorzystaniem sprzętu zakupionego w ramach projektu i na zasadach rynkowych.

Ponadto transfer wiedzy, z którego zyski będą przekazane na działalność podstawową stanowił będzie formę wykorzystania infrastruktury na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, a nie działalności niezwiązanej z działalnością gospodarczą.

Z kolei wykorzystanie sprzętu pomiarowego na działalność niezwiązaną z działalnością gospodarczą będzie polegało na:

*   kształceniu zasobów ludzkich w formie edukacji publicznej z wykorzystaniem zakupionego sprzętu,
*   prowadzenie niezależnej działalności badawczo-rozwojowej mającej na celu powiększanie zasobów wiedzy i lepsze zrozumienie wpływu fal na aparaturę, systemy, podzespoły, rozpowszechnianiu wyników badań np. przez nauczanie, dostępne bazy danych, otwarte publikacje i otwarte oprogramowanie.

Obecnie Instytut zamierza rozpocząć zakup niezbędnego wyposażenia laboratorium w ramach zawartej umowy o dofinansowanie.

Towary i usługi nabyte w celu realizacji umowy … i przeznaczone na potrzeby działalności gospodarczej będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT w ramach prowadzonej przez jednostkę komercyjnej działalności badawczej tj. wynajem infrastruktury, świadczenie usług badawczych i laboratoryjnych, realizacja badań kontraktowych, transfer wiedzy.

Towary i usługi nabyte w celu realizacji umowy …, a przeznaczone na działalność niezwiązaną z działalnością gospodarczą będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, realizowanych w ramach działalności naukowej Instytutu poprzez prezentowanie i przekazywanie zdobytej wiedzy i nowych doświadczeń w formie m.in. kształcenia zasobów ludzkich w postaci edukacji publicznej, prowadzenia działalności badawczej, rozpowszechniania wyników badań np. przez szkolenia, sympozja, dostępne bazy danych, otwarte publikacje i otwarte oprogramowanie.

Wydatki dokonywane w ramach realizowanego projektu ponoszone będą zarówno na cele działalności gospodarczej jak i na cele pozostające poza taką działalnością, dlatego przypisanie ich w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Tym samym jednostka nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania w całości ponoszonych wydatków na realizację umowy … do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zakresu w jakim Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupu towarów i usług wykorzystywanych do realizacji projektu.

Mając na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy od

towarów i usług nabytych w celu realizacji umowy … nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego bowiem Wnioskodawca wskazał, że wydatki dokonywane w ramach realizowanego projektu ponoszone będą zarówno na cele działalności gospodarczej jak i na cele pozostające poza taką działalnością. Ponadto jednostka nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania w całości ponoszonych wydatków na realizację umowy … do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tym samym Wnioskodawcy od towarów i usług nabytych w celu realizacji wskazanej umowy będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego na podstawie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Jednocześnie należy zauważyć, że w sytuacji wykorzystywania nabytych w celu realizacji umowy towarów i usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również do czynności zwolnionych od podatku, to w przypadku gdy nie ma możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Wnioskodawca jest obowiązany do proporcjonalnego odliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.