Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.9.2017.1.KJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-01
Teza: Zaliczenie wydatków poniesionych w związku z wniesieniem do spółki wkładu w postaci ZCP do kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki; wkład-wkłady niepieniężne; wydatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2017 r. (data wpływu 6 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 30 września 2016 r. aktem notarialnym została zmieniona umowa spółki … spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa w … (dalej: Spółka). W nowej umowie wkłady wspólników zostały zwiększone do wysokości 8 231 046 zł 7 groszy (przed zmianą wynosiły 5 000 zł).

Ponadto w umowie zapisano, że wkłady wspólników zostały wniesione do ww. Spółki w postaci: wkładów pieniężnych w wysokości 5 000 zł oraz wkładu niepieniężnego (aportu) o wartości 8 226 046 zł 7 gr. Od kwoty podwyższenia wkładów, został obliczony podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 41 125 zł, którym została obciążona Spółka. Wkład niepieniężny (aport) określony w umowie Spółki został wniesiony w dniu 30 września 2016 r. w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: zcp) działającego pod nazwą „…” … w …, w zamian za udziały wydane komandytariuszowi ….

Ponadto, przy zmianie umowy spółki i wniesieniu aportu zcp, Spółka poniosła również inne wydatki, takie jak: opłaty notarialne i prawnicze, opłata od udzielonego pełnomocnictwa, opłaty skarbowe za wpisy do KRS i za ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym.

Z chwilą wniesienia do Spółki aportu w postaci zcp, pokrywającego podwyższone wkłady, Spółka pozyskała m.in. majątek produkcyjny (tj. maszyny i urządzenia produkcyjne) co pozwoliło od razu rozpocząć produkcję i w związku z tym wygenerować przychody opodatkowane z działalności gospodarczej już w miesiącu październiku 2016 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z wniesieniem aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki „…” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, wydatki poniesione przez Spółkę takie jak: opłaty notarialne i prawnicze, opłata od udzielonego pełnomocnictwa, opłaty skarbowe za wpisy do KRS i za ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym oraz podatek od czynności cywilnoprawnych od zmiany umowy spółki zwiększającej wkłady wspólników, są kosztami uzyskania przychodów w Spółce, które pomniejszają wygospodarowany dochód i przez to wpływają na obniżenie wysokości podatku dochodowego, z którego zobowiązani są rozliczyć się wspólnicy Spółki ?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest On komandytariuszem w Spółce komandytowej. Spółka komandytowa jest spółką osobową, dlatego to wspólnicy a nie Spółka są podatnikami podatku dochodowego od dochodów uzyskiwanych w Spółce, w proporcji w jakiej wnieśli swoje wkłady. W związku z powyższym Wnioskodawca jest zainteresowany w prawidłowym ustaleniu podstawy opodatkowania.

W przedstawionym zdarzeniu opisano sytuację, w której podniesione zostały wkłady wspólników Spółki pokryte aportem w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W opisanej sytuacji Spółka poniosła wydatki takie jak: opłata notarialna, opłata za pełnomocnictwo, opłata skarbowa, sądowa, adwokacka oraz podatek od czynności cywilnoprawnych od zmiany umowy spółki zwiększającej wkłady wspólników. Powstało pytanie czy wyżej wymienione wydatki poniesione przez Spółkę stanowią koszty uzyskania przychodów w Spółce i czy w związku z tym obniżają podstawę opodatkowania.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1 co oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych koniecznych (niezbędnych) wydatków, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Koszty uzyskania przychodów należy odnosić do tego źródła przychodów, z którymi dane wydatki są związane.

Jak wynika z powyższego przepisu kosztem uzyskania przychodów są wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami. Są to więc koszty bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwanym przychodem oraz koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika, czyli związane z funkcjonowaniem firmy.

W świetle powyższego, jeżeli to spółka a nie wspólnik, poniosła wydatki związane z wniesieniem wkładów do spółki osobowej (w tym wypadku komandytowej), a więc jeśli zostały one pokryte ze środków tej spółki, to powinny stanowić koszty uzyskania przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę.

Wydatki, które poniosła Spółka w związku z wniesieniem aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (zcp) zostały poniesione w celu zapewnienia i zabezpieczenia źródeł przychodów. Dzięki majątkowi produkcyjnemu wniesionemu w postaci zcp, Spółka rozpoczęła działalność produkcyjną z chwilą przejęcia zcp. Przed zmianą umowy spółki, Spółka dysponowała zaledwie kapitałem w wysokości 5 000 zł i nie posiadała żadnego majątku produkcyjnego. Podniesienie wartości wkładów i pokrycie ich wkładem niepieniężnym w postaci zcp umożliwiło Spółce generowanie przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione przez Spółkę w związku z przyjęciem w formie wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa, takie jak: opłaty notarialne i prawnicze, opłata od udzielonego pełnomocnictwa, opłaty skarbowe za wpisy do KRS i za ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym oraz podatek od czynności cywilnoprawnych od zmiany umowy spółki zwiększającej wkłady wspólników, należy zaliczyć do wydatków zabezpieczających źródła przychodów Spółki, tj. do pośrednio związanych z przychodami, których aczkolwiek nie można wprost przyporządkować do określonego przychodu, to jednak należy zaliczyć do kosztów ogólnych działalności, ponieważ nie zostały wymienione w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – uznać za koszty uzyskania przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. W związku z powyższym, zaliczenie ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów w Spółce, powoduje obniżenie podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym, z którego jest zobowiązany rozliczyć się Wnioskodawca w proporcji w jakiej wniósł swoje wkłady do Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm., dalej: „KSH”), spółka komandytowa jest spółką osobową.

Z kolei art. 102 KSH stanowi, że spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Na podstawie art. 3 KSH, przez umowę spółki handlowej wspólnicy albo akcjonariusze zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz, jeżeli umowa albo statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób. Natomiast stosownie do art. 8 KSH spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Powyższą zasadę, jak stanowi art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosuje się odpowiednio do:

*   rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

*   ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Spółki osobowe (inne niż spółka komandytowo-akcyjna), w tym spółka komandytowa, nie są podatnikami podatku dochodowego, przez co wypracowany przez nie zysk nie jest bezpośrednio opodatkowany podatkiem dochodowym na poziomie spółki. Wymienione wyżej regulacje określają, że tylko w odniesieniu do podatnika można mówić o osiągnięciu przychodu, poniesieniu wydatków będących kosztem uzyskania przychodu lub niebędących kosztami uzyskania przychodu czy uzyskania dochodu. Skoro zatem Spółka nie stanowi odrębnego podmiotu opodatkowania – jest transparentna podatkowo – to przypadające na nią przychód i koszty podatkowe opodatkowane są przez jej wspólników, w tym Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu;

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów; wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   być właściwie udokumentowany.

Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty pośrednie, dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa. Są nimi wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, które nie zostały wymienione w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku kosztów pośrednich brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników, koszty promocji i reklamy.

Katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, znajdujący w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zawiera wydatków związanych z wniesieniem składników majątkowych do spółki komandytowej (w tym w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie, wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

Przy czym, obowiązek wskazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności gospodarczej, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, spoczywa na podatniku.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 30 września 2016 r. aktem notarialnym została zmieniona umowa Spółki komandytowej. W nowej umowie wkłady wspólników zostały zwiększone do wysokości 8 231 046 zł 7 gr (przed zmianą wynosiły 5 000 zł). Ponadto w umowie zapisano, że wkłady wspólników zostały wniesione do ww. Spółki w postaci: wkładów pieniężnych w wysokości 5 000 zł oraz wkładu niepieniężnego (aportu) o wartości 8 226 046 zł 7 gr. Od kwoty podwyższenia wkładów, został obliczony podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 41 125 zł, którym została obciążona Spółka. Ponadto, przy zmianie umowy spółki i wniesieniu aportu zcp, Spółka poniosła również inne wydatki, takie jak: opłaty notarialne i prawnicze, opłata od udzielonego pełnomocnictwa, opłaty skarbowe za wpisy do KRS i za ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że wydatki poniesione przez Spółkę w związku z wniesieniem do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa, takie jak: podatek od czynności cywilnoprawnych, opłaty notarialne i prawnicze, opłata od udzielonego pełnomocnictwa, opłaty skarbowe za wpisy do KRS i za ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym, które zostały prawidłowo udokumentowane, mogą zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

W konsekwencji Wnioskodawcy, jako podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych, będącemu wspólnikiem (komandytariuszem) spółki komandytowej, w związku z wniesieniem do Spółki wkładu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przysługuje prawo do zakwalifikowania ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodu proporcjonalnie do posiadanych przez Niego udziałów w Spółce, tj. zgodnie z art. 8 ust. 2 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie Organ zauważa, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, a zatem mając na uwadze powyższe interpretacja indywidualna skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawcy i skutki prawne wywołuje tylko w stosunku do Niego, nie dotyczy pozostałych wspólników.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.