Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.49.2023.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-28
Teza: W zakresie podlegania opodatkowaniu, zwolnienia od podatku, miejsca świadczenia oraz momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; usługi-usługi elektroniczne; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - zasada ogólna; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Definicja podatnika przy określeniu miejsca świadczenia usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Transakcje dotyczące walut, banknotów, monet, usługi zarządzania, usługi finansowe  - rezygnacja ze zwolnienia ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 8-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 7

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **jest**:

\- **prawidłowe** – w zakresie podlegania opodatkowaniu czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

\- **prawidłowe** – w zakresie braku zwolnienia od podatku, czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

\- **nieprawidłowe** – w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT w zamian za walutę wirtualną lub token płatniczy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),

\- **prawidłowe** – w zakresie określenia miejsca świadczenia dla czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT zgodnie z art. 28k ustawy, w sytuacji gdy wytransferowanie Tokena NFT do zewnętrznego portfela dokonywane jest automatycznie (Klient naciska odpowiedni przycisk, podaje adres, opłaca transfer), (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

\- **nieprawidłowe** – w zakresie określenia miejsca świadczenia dla czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT zgodnie z art. 28k ustawy, w sytuacji gdy w celu wytransferowania Tokena NFT do zewnętrznego portfela, Użytkownik zgłasza się do Wnioskodawcy i to Wnioskodawca dokonuje cyklicznych przelewów, czyli wytransferowanie Tokena NFT odbywa się przy udziale człowieka (pytanie oznaczone we wniosku nr 4),

\- **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

1 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie:

\- podlegania opodatkowaniu czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

\- braku zwolnienia od podatku, czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

\- w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT w zamian za walutę wirtualną lub token płatniczy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),

\- w zakresie określenia miejsca świadczenia dla czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT zgodnie z art. 28k ustawy, w sytuacji gdy wytransferowanie Tokena NFT do zewnętrznego portfela dokonywane jest automatycznie (Klient naciska odpowiedni przycisk, podaje adres, opłaca transfer), (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

\- w zakresie określenia miejsca świadczenia dla czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT zgodnie z art. 28k ustawy, w sytuacji gdy w celu wytransferowania Tokena NFT do zewnętrznego portfela, Użytkownik zgłasza się do Wnioskodawcy i to Wnioskodawca dokonuje cyklicznych przelewów, czyli wytransferowanie Tokena NFT odbywa się przy udziale człowieka (pytanie oznaczone we wniosku nr 4),

\- w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 marca 2023 r. (wpływ 2 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) posiada rezydencję podatkową w Polsce i jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Wiodącym przedmiotem działalności Wnioskodawcy, według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) jest działalność związana z oprogramowaniem sklasyfikowana pod numerem 62.01.Z.

Spółka planuje rozpocząć działalność polegającą na wytwarzaniu (tzw. mintowaniu) i emitowaniu Tokenów NFT do nabywcy. Token NFT to unikatowe, niewymienialne aktywo blockchain, reprezentujące wirtualne dzieło sztuki lub jego część, stanowiące kryptograficzny certyfikat prawa wyłącznego dysponowania własnością danego pliku cyfrowego.

Proces wytwarzania i sprzedaży Tokenu NFT będzie wyglądał w następujący sposób:

1\. Wnioskodawca na swojej stronie internetowej będzie prezentował dzieła sztuki, które są w posiadaniu Galerii lub jednostkowego artysty.

2\. Spośród wyżej wymienionych dzieł nabywca będzie mógł wybrać to, którego Token NFT chce zakupić.

3\. Wnioskodawca kupi od Galerii prawa do danego dzieła, a następnie tworzy/zmintuje z niego Token NFT, który sprzeda określonemu nabywcy. Prawa będą przez Wnioskodawcę nabyte w celu dokonania tokenizacji, nie dojdzie do przeniesienia majątkowych praw autorskich.

Na dzień składania wniosku, Wnioskodawca planuje pobierać zapłatę za zmintowany Token NFT w walucie fiducjarnej ((\`(...)\`)). W przyszłości będzie pobierał zapłatę również w walutach wirtualnych ((\`(...)\`)) oraz wyemitowanych przez Wnioskodawcę tokenach SV, które będą pełniły rolę rozliczeniową, płatniczą.

Nabywca Tokena NFT będzie znany Wnioskodawcy, ponieważ możliwość zakupu nabywca otrzymuje dopiero po zarejestrowaniu konta na stronie internetowej Wnioskodawcy i podaniu danych osobowych. Nabywcą może być dowolna osoba fizyczna lub osoba prawna, będąca lub nie rezydentem podatkowym w kraju.

Na podstawie umowy o nabycie Tokena NFT zawieranej pomiędzy nabywającym a Wnioskodawcą, nabywający otrzymuje prawo do korzystania, odsprzedaży (również w ramach innych platform) oraz dodatkowe prawa wskazane przez Artystę w opisie dzieła (prawa użytkowe, np. spotkanie z artystą). Wymienione prawa, zgodnie z regulaminem Wnioskodawcy, przechodzą na nabywającego z chwilą zapłaty całości ceny za Token NFT. Wnioskodawca udostępnia Token NFT niezwłocznie po dokonaniu przez nabywającego na rzecz Wnioskodawcy zapłaty całości ceny za Token NFT, w formie elektronicznej z wykorzystaniem strony internetowej (platformy Wnioskodawcy).

Token NFT nie jest walutą wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu brudnych pieniędzy i finansowaniu terroryzmu, w którym przez walutę wirtualną rozumie się cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:

\- prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,

\- międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,

\- pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych,

\- instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

\- wekslem lub czekiem, oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany,

a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego.

Token NFT nie jest walutą wirtualną, ponieważ jak wskazano wcześniej, jest unikatowym (posiadającym indywidualny numer seryjny), niewymienialnym aktywem blockchain.

Token NFT nie spełnia również definicji instrumentu finansowego w rozumieniu ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 wymienionej ustawy, instrumentami finansowymi są:

1) papiery wartościowe,

2) niebędące papierami wartościowymi:

a) tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,

b) instrumenty rynku pieniężnego,

c) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów pochodnych, o których mowa w art. 10 rozporządzenia 2017/565,

d) opcje kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,

e) opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi, z wyłączeniem produktów energetycznych będących przedmiotem obrotu hurtowego na OTF, które muszę być wykonywane przez dostawę,

f) niedopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, a które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

g) instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,

h) kontrakty na różnicę,

i) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także instrumenty pochodne, o których mowa w art. 8 rozporządzenia 2017/565, i inne, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

j) uprawnienia do emisji. 

Token NFT nie należy do żadnej z wymienionych powyżej kategorii, a jeśli dane prawo podmiotowe nie zostało zakwalifikowane jako kategoria instrumentów finansowych przez prawodawcę unijnego, to nie może również mieć takiego charakteru w świetle prawa krajowego państw członkowskich Unii Europejskiej. Katalog instrumentów finansowych przyjęty w ustawodawstwie poszczególnych państw musi bowiem pozostawać w zgodności z Sekcją C Załącznika 2 do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2014/65/UE z 15 maja 2014 r.

Token NFT nie spełnia definicji pieniądza elektronicznego, o którym mowa w ustawie z 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych.

Zgodnie z art. 2 pkt 21a ustawy o usługach płatniczych, przez pieniądz elektroniczny rozumie się wartość pieniężną przechowywaną elektronicznie, w tym magnetycznie, wydawaną, z obowiązkiem jej wykupu, w celu dokonywania transakcji płatniczych, akceptowaną przez podmioty inne niż wyłącznie wydawca pieniądza elektronicznego. W rozumieniu powyższej definicji, pieniądz elektroniczny posiada określoną wartość pieniężną, jest przechowywany elektronicznie oraz wydawany przez podmioty, które uzyskały pozwolenie na prowadzenie tego typu działalności i jest akceptowany również przez podmioty inne niż wydawca pieniądza elektronicznego. Token NFT ma unikalną wartość i nie podlega wymianie, jest oparty na sieci blockchain, w związku z czym nie można stwierdzić, że token NFT jest pieniądzem elektronicznym i tym samym nie jest prawnym środkiem płatniczym.

Token NFT nie jest międzynarodową jednostką rozrachunkową. Międzynarodowe jednostki rozrachunkowe nie spełniają funkcji pieniądza w sektorze prywatnym i nie mogą być wykorzystywane przez prywatne podmioty. W związku z tym nie można uznać, że Token NFT mintowany przez prywatne przedsiębiorstwo, sprzedawany nabywcom w celach kolekcjonerskich jest międzynarodową jednostką rozrachunkową.

**Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

1\. W odpowiedzi na pytanie: „Czy czynność przeniesienia prawa do Tokena NTF, o którym mowa we wniosku będzie zasadniczo zautomatyzowana?”

wskazali Państwo: „Zgodnie z regulaminem zamieszczonym na stronie internetowej Wnioskodawcy, Klient składa zamówienie poprzez konto Klienta, do którego założenia niezbędne jest podanie danych osobowych. Składając zamówienie Klient akceptuje m.in. regulamin, politykę prywatności. Wysłanie przez Klienta zamówienia stanowi złożenie Wnioskodawcy oferty zawarcia Umowy o nabycie Tokena NFT. Po złożeniu zamówienia Klient otrzymuje wiadomość e-mail potwierdzającą wpłynięcie zamówienia. Umowa zostaje zawarta z chwilą otrzymania przez Klienta potwierdzenia realizacji zamówienia. Utrwalenie, zabezpieczenie, udostępnienie oraz potwierdzenie Klientowi istotnych postanowień Umowy o nabycie Tokena NFT następuje poprzez przesłanie Klientowi na podany adres poczty elektronicznej potwierdzenia realizacji zamówienia.

Na podstawie zawartej z Wnioskodawcą umowy o nabycie Tokena NFT, Klient nabywa prawo do korzystania, prawo do odsprzedaży oraz dodatkowe prawa wskazane w opisie dzieła. Prawa te przechodzą na Klienta z chwilą zapłaty całości ceny za Token NFT. Udostępnienie Tokena NFT nastąpi niezwłocznie po dokonaniu przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy zapłaty całości ceny za Token NFT. Udostępnienie Tokena NFT polega na nadaniu uprawnienia kupującemu do przesłania Tokenu na zewnętrzny portfel blockchainowy. Platforma daje dwie możliwości wytransferowania Tokena NFT do zewnętrznego portfela w pełni kontrolowanego przez Klienta:

1\. Użytkownik poprzez użycie odpowiedniego przycisku „wypłać”, podaje adres i opłaca transfer przy użyciu kryptowaluty, jeżeli takową posiada.

2\. Użytkownik zgłasza się do Wnioskodawcy i to Wnioskodawca dokonuje cyklicznych przelewów (zazwyczaj raz na miesiąc), wówczas opłaty za transfer ponosi Wnioskodawca.

Powyższe wskazuje, że automatycznie następuje proces odblokowania dostępu do odebrania Tokena NFT w momencie zapłaty przez Klienta całości ceny za zamówienie”.

2\. W odpowiedzi na pytanie: „Czy czynność przeniesienia prawa do Tokena NTF, o którym mowa we wniosku wymagać będzie minimalnego udziału człowieka?”

wskazali Państwo: „Po złożeniu zamówienia Klient otrzymuje wiadomość e-mail potwierdzającą wpłynięcie zamówienia. Umowa zostanie zawarta z chwilą otrzymania przez Klienta potwierdzenia realizacji zamówienia. Utrwalenie, zabezpieczenie, udostępnienie oraz potwierdzenie Klientowi istotnych postanowień Umowy o nabycie Tokena NFT następuje poprzez przesłanie Klientowi na podany adres poczty elektronicznej potwierdzenia realizacji zamówienia.

Na podstawie zawartej z Wnioskodawcą umowy o nabycie Tokena NFT, Klient nabywa prawo do korzystania, prawo do odsprzedaży oraz dodatkowe prawa wskazane w opisie dzieła. Prawa te przechodzą na Klienta z chwilą zapłaty całości ceny za Token NFT.

Opisany powyżej proces wysyłki potwierdzenia otrzymania zamówienia odbywa się automatycznie. Wszelkie potwierdzenia generowane i wysyłane są przez system na adres e-mail podany przez Klienta. Natomiast transfer Tokena NFT może odbywać się dwojako: automatycznie (Klient naciska odpowiedni przycisk, podaje adres, opłaca transfer) lub przy udziale człowieka (Klient zgłasza się do Wnioskodawcy by ten dokonał transferu)”.

3\. W odpowiedzi na pytanie: „Czy czynność przeniesienia prawa do Tokena NTF, o którym mowa we wniosku bez wykorzystania technologii informacyjnej będzie niemożliwa?”

wskazali Państwo: „Jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Token NFT to unikatowe, niewymienialne aktywo blockchain, reprezentujące wirtualne dzieło sztuki lub jego część, stanowiące kryptograficzny certyfikat prawa wyłącznego dysponowania własnością danego pliku cyfrowego. Token NFT istnieje tylko w przestrzeni wirtualnej (Internecie), nie stanowi materialnej rzeczy. Cały proces tworzenia Tokena NFT oraz jego sprzedaży odbywa się za pośrednictwem Internetu, również przeniesienie praw. Dlatego oczywistym jest, że nie będzie możliwe zarówno wytworzenie Tokena NFT, jego zbycie lub zakup oraz przeniesienie praw do niego bez wykorzystania technologii informacyjnej”.

4\. W odpowiedzi na pytanie: „Czy Nabywcy Tokena NFT, o którym mowa we wniosku:

a) będą podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium kraju?

b) nie będą podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju?

c) będą podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium Unii Europejskiej?

d) nie będą podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Unii Europejskiej?

e) będą podatnikami posiadającymi siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej?

f) nie będą podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej?”

wskazali Państwo: „Klient składający zamówienie na nabycie wybranego Tokena NFT musi posiadać Konto Klienta na stronie internetowej Wnioskodawcy. Klient będzie zobowiązany do podania swoich danych osobowych, stąd Wnioskodawca będzie posiadał informacje dotyczące miejsca zamieszkania lub siedziby Klienta. Wnioskodawca nie ogranicza dostępu do serwisu jedynie osobom fizycznym. Nabywcą mogą być osoby fizyczne, osoby prawne bądź jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, które mają miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju, Unii Europejskiej lub poza Unią Europejską. Klient może być lub może nie być podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług”.

**Pytania**

1\. Czy czynność przeniesienia prawa do Tokena NFT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2\. Czy czynność przeniesienia prawa do Tokena NFT, może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ustawy?

3\. Czy moment powstania obowiązku w podatku od towarów i usług powstaje w momencie wykonania czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT w zamian za walutę wirtualną lub token płatniczy (token SV, wyemitowany przez Wnioskodawcę uprzednio)?

4\. Czy ustalając miejsce świadczenia usługi przeniesienia prawa do Tokena NFT, Wnioskodawca może stosować przepisy dotyczące świadczenia usług elektronicznych?

5\. Czy Wnioskodawca ma prawo odliczyć podatek naliczony (zakup od galerii) w każdym przypadku sprzedaży opisanym w pyt. 4?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność przeniesienia prawa do Tokena NFT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Towarem w brzmieniu art. 2 pkt 6 są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Wnioskować można zatem, że Token NFT nie może być towarem, ponieważ nie jest materialną rzeczą, ani także nie jest postacią energii. Dlatego przeniesienie praw do Tokena NFT stanowić będzie świadczenie usług.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność przeniesienia prawa do Tokena NFT nie może korzystać ze zwolnienia z art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 pkt 7 ustawy, zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną oraz zgodnie z art. 43 pkt 41 ustawy, zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Jak już wykazano Token NFT nie jest walutą wirtualną ani prawnym środkiem płatniczym dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, nie może korzystać ze zwolnienia z art. 43 pkt 7 ustawy.

Token NFT nie jest także instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, dlatego zdaniem Wnioskodawcy, nie może skorzystać również ze zwolnieniu z art. 43 pkt 41 ustawy.

Wnioskodawca uważa, że czynność przeniesienia prawa do Tokena NFT nie może korzystać ze zwolnień, a tym samym będzie opodatkowana stawką podstawową zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług.

Ad 3.

Wnioskodawca w przyszłości zamierza pobierać zapłatę za przeniesienie prawa do Tokena NFT w postaci waluty wirtualnej ((\`(...)\`)) oraz w postaci płatniczego Tokena SV (wyemitowanego przez Wnioskodawcę). Waluty wirtualne nie są tożsame z walutami fiducjarnymi pod względem przeliczania ich na inne waluty. Kursy walut wirtualnych zmieniają się co kilka sekund. Nie istnieje instytucja, która ustala dzienny kurs waluty wirtualnej w przeliczeniu na walutę fiducjarną, tak jak dokonuje tego Narodowy Bank Polski w przypadku walut fiducjarnych.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy, reguła ta ma zastosowanie w przypadku wyświadczenia usługi – przeniesienia prawa do Tokena NFT w zamian za walutę fiducjarną.

Wykonanie wskazanej usługi w zamian za walutę wirtualną jest, według Wnioskodawcy, trudne do wyceny, dlatego Wnioskodawca uważa, że momentem powstania obowiązku podatkowego dla transakcji przeniesienia prawa do Tokena NFT w zamian za walutę wirtualną będzie moment wymiany otrzymanej waluty wirtualnej na walutę fiducjarną.

Ad 4.

W opinii Wnioskodawcy, ma On prawo do określania miejsca świadczenia usługi zgodnie z art. 28k ustawy o podatku od towarów i usług, tj. zgodnie z miejscem świadczenia usług elektronicznych.

Przez usługę elektroniczną zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, rozumie się usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.

Art. 7 ust. 1 rozporządzenia 282/2011 stanowi, że do usług świadczonych drogą elektroniczną należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe. Ustęp 2 precyzuje rozumienie ust. 1 i wymienia m.in. dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami oraz usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę. Na podstawie przywołanych przepisów wnioskować można, że usługi wytwarzania/mintowania i przekazywania praw do Tokena NFT są usługami świadczonymi drogą elektroniczną z uwagi na fakt, że niemożliwe byłoby ich wyświadczenie bez użycia nowoczesnych technologii i wykorzystania sieci Internet. Jak już wcześniej wskazywano Token NFT to cyfrowa, niewymienialna wersja dzieła sztuki, posiadająca unikalny kod cyfrowy stanowiący niejako autoryzację i potwierdzający jego autentyczność.

Wnioskodawca uważa, że działając na podstawie przywołanych przepisów ma prawo stosować przepisy dotyczące miejsca świadczenia usług zgodnie z art. 28k ustawy o podatku od towarów i usług.

Według Wnioskodawcy będą to następujące miejsca świadczenia usługi:

1\. Dla rozliczeń B2B – z kontrahentami będącymi podatnikami:

a) Nabywca z Polski – miejsce świadczenia usługi: Polska (stawka VAT 23%),

b) Nabywca z innego kraju członkowskiego – miejsce świadczenia usług zgodnie z art. 28b: kraj usługobiorcy (usługobiorca rozlicza podatek VAT),

c) Nabywca z kraju poza Unią Europejską – miejsce świadczenia usług: kraj usługobiorcy.

2\. Dla rozliczeń B2C – z konsumentami niebędącymi podatnikami:

a) Nabywca z Polski – miejsce świadczenia usługi: Polska (stawka VAT 23%),

b) Nabywca z innego kraju członkowskiego:

i. Do 42 000 PLN, miejsce świadczenia usługi: Polska (stawka VAT 23%),

ii. Powyżej 42 000 PLN, miejsce świadczenia usługi: kraj usługobiorcy (zgodnie z art. 28k),

c) Nabywca z kraju poza Unią Europejską – miejsce świadczenia usług: kraj usługobiorcy.

Ad 5.

Zdaniem Wnioskodawcy, ma On prawo do odliczenia podatku naliczonego od faktur zakupowych, którymi m.in. będą faktury od Galerii, która udostępnia dzieła sztuki do utworzenia Tokena NFT, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Działalność Wnioskodawcy nie wpisuje się w żaden z powyższych przepisów, dlatego zdaniem Wnioskodawcy, w każdym przypadku (miejscu świadczenia usług) opisanym w uzasadnieniu do pyt. 4, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest**:

\- **prawidłowe** – w zakresie podlegania opodatkowaniu czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

\- **prawidłowe** – w zakresie braku zwolnienia od podatku, czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

\- **nieprawidłowe** – w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT w zamian za walutę wirtualną lub token płatniczy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),

\- **prawidłowe** – w zakresie określenia miejsca świadczenia dla czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT zgodnie z art. 28k ustawy, w sytuacji gdy wytransferowanie Tokena NFT do zewnętrznego portfela dokonywane jest automatycznie (Klient naciska odpowiedni przycisk, podaje adres, opłaca transfer), (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

\- **nieprawidłowe** – w zakresie określenia miejsca świadczenia dla czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT zgodnie z art. 28k ustawy, w sytuacji gdy w celu wytransferowania Tokena NFT do zewnętrznego portfela, Użytkownik zgłasza się do Wnioskodawcy i to Wnioskodawca dokonuje cyklicznych przelewów, czyli wytransferowanie Tokena NFT odbywa się przy udziale człowieka (pytanie oznaczone we wniosku nr 4),

\- **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwaną dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z regulacji tej wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy:

Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

\- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

\- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie, w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zauważyć należy, że samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu (w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy) nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Istotnym jest, aby w ramach określonych transakcji podmiot działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka planuje rozpocząć działalność polegającą na wytwarzaniu (tzw. mintowaniu) i emitowaniu Tokenów NFT do nabywcy. Token NFT to unikatowe, niewymienialne aktywo blockchain, reprezentujące wirtualne dzieło sztuki lub jego część, stanowiące kryptograficzny certyfikat prawa wyłącznego dysponowania własnością danego pliku cyfrowego.

Proces wytwarzania i sprzedaży Tokenu NFT będzie wyglądał w następujący sposób:

1\. Wnioskodawca na swojej stronie internetowej będzie prezentował dzieła sztuki, które są w posiadaniu Galerii lub jednostkowego artysty.

2\. Spośród wyżej wymienionych dzieł nabywca będzie mógł wybrać to, którego Token NFT chce zakupić.

3\. Wnioskodawca kupi od Galerii prawa do danego dzieła, a następnie tworzy/zmintuje z niego Token NFT, który sprzeda określonemu nabywcy. Prawa będą przez Wnioskodawcę nabyte w celu dokonania tokenizacji, nie dojdzie do przeniesienia majątkowych praw autorskich.

Wnioskodawca planuje pobierać zapłatę za zmintowany Token NFT w walucie fiducjarnej ((\`(...)\`)). W przyszłości będzie pobierał zapłatę również w walutach wirtualnych ((\`(...)\`)) oraz wyemitowanych przez Wnioskodawcę tokenach SV, które będą pełniły rolę rozliczeniową, płatniczą.

Nabywca Tokena NFT będzie znany Wnioskodawcy, ponieważ możliwość zakupu nabywca otrzymuje dopiero po zarejestrowaniu konta na stronie internetowej Wnioskodawcy i podaniu danych osobowych. Nabywcą może być dowolna osoba fizyczna lub osoba prawna, będąca lub nie rezydentem podatkowym w kraju.

Na podstawie umowy o nabycie Tokena NFT zawieranej pomiędzy nabywającym a Wnioskodawcą, nabywający otrzymuje prawo do korzystania, odsprzedaży (również w ramach innych platform) oraz dodatkowe prawa wskazane przez Artystę w opisie dzieła (prawa użytkowe, np. spotkanie z artystą). Wymienione prawa, zgodnie z regulaminem Wnioskodawcy, przechodzą na nabywającego z chwilą zapłaty całości ceny za Token NFT. Wnioskodawca udostępnia Token NFT niezwłocznie po dokonaniu przez nabywającego na rzecz Wnioskodawcy zapłaty całości ceny za Token NFT, w formie elektronicznej z wykorzystaniem strony internetowej (platformy Wnioskodawcy).

Token NFT nie jest walutą wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu brudnych pieniędzy i finansowaniu terroryzmu.

Token NFT nie jest walutą wirtualną, ponieważ jak wskazano wcześniej, jest unikatowym (posiadającym indywidualny numer seryjny), niewymienialnym aktywem blockchain.

Token NFT nie spełnia również definicji instrumentu finansowego w rozumieniu ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Token NFT nie spełnia definicji pieniądza elektronicznego, o którym mowa w ustawie z 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych.

Zgodnie z art. 2 pkt 21a ustawy o usługach płatniczych, przez pieniądz elektroniczny rozumie się wartość pieniężną przechowywaną elektronicznie, w tym magnetycznie, wydawaną, z obowiązkiem jej wykupu, w celu dokonywania transakcji płatniczych, akceptowaną przez podmioty inne niż wyłącznie wydawca pieniądza elektronicznego. W rozumieniu powyższej definicji, pieniądz elektroniczny posiada określoną wartość pieniężną, jest przechowywany elektronicznie oraz wydawany przez podmioty, które uzyskały pozwolenie na prowadzenie tego typu działalności i jest akceptowany również przez podmioty inne niż wydawca pieniądza elektronicznego. Token NFT ma unikalną wartość i nie podlega wymianie, jest oparty na sieci blockchain, w związku z czym nie można stwierdzić, że token NFT jest pieniądzem elektronicznym i tym samym nie jest prawnym środkiem płatniczym.

Token NFT nie jest międzynarodową jednostką rozrachunkową. Międzynarodowe jednostki rozrachunkowe nie spełniają funkcji pieniądza w sektorze prywatnym i nie mogą być wykorzystywane przez prywatne podmioty. W związku z tym nie można uznać, że Token NFT mintowany przez prywatne przedsiębiorstwo, sprzedawany nabywcom w celach kolekcjonerskich jest międzynarodową jednostką rozrachunkową.

Zgodnie z regulaminem zamieszczonym na stronie internetowej Wnioskodawcy, Klient składa zamówienie poprzez konto Klienta, do którego założenia niezbędne jest podanie danych osobowych. Składając zamówienie Klient akceptuje m.in. regulamin, politykę prywatności. Wysłanie przez Klienta zamówienia stanowi złożenie Wnioskodawcy oferty zawarcia Umowy o nabycie Tokena NFT. Po złożeniu zamówienia Klient otrzymuje wiadomość e-mail potwierdzającą wpłynięcie zamówienia. Umowa zostaje zawarta z chwilą otrzymania przez Klienta potwierdzenia realizacji zamówienia. Utrwalenie, zabezpieczenie, udostępnienie oraz potwierdzenie Klientowi istotnych postanowień Umowy o nabycie Tokena NFT następuje poprzez przesłanie Klientowi na podany adres poczty elektronicznej potwierdzenia realizacji zamówienia.

Na podstawie zawartej z Wnioskodawcą umowy o nabycie Tokena NFT, Klient nabywa prawo do korzystania, prawo do odsprzedaży oraz dodatkowe prawa wskazane w opisie dzieła. Prawa te przechodzą na Klienta z chwilą zapłaty całości ceny za Token NFT. Udostępnienie Tokena NFT nastąpi niezwłocznie po dokonaniu przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy zapłaty całości ceny za Token NFT. Udostępnienie Tokena NFT polega na nadaniu uprawnienia kupującemu do przesłania Tokenu na zewnętrzny portfel blockchainowy. Platforma daje dwie możliwości wytransferowania Tokena NFT do zewnętrznego portfela w pełni kontrolowanego przez Klienta:

1\. Użytkownik poprzez użycie odpowiedniego przycisku „wypłać”, podaje adres i opłaca transfer przy użyciu kryptowaluty, jeżeli takową posiada.

2\. Użytkownik zgłasza się do Wnioskodawcy i to Wnioskodawca dokonuje cyklicznych przelewów (zazwyczaj raz na miesiąc), wówczas opłaty za transfer ponosi Wnioskodawca.

Powyższe wskazuje, że automatycznie następuje proces odblokowania dostępu do odebrania Tokena NFT w momencie zapłaty przez Klienta całości ceny za zamówienie.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia czy czynność przeniesienia prawa do Tokena NFT (sprzedaż Tokena NFT) stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz czy czynność ta będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Analiza okoliczności sprawy przedstawionych przez Wnioskodawcę w odniesieniu do obowiązujących w tym zakresie przepisów pozwala stwierdzić, że w odniesieniu do czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT (sprzedaży Tokena NFT) Wnioskodawca będzie działał jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

W tej sprawie Wnioskodawca bowiem będzie wykonywał czynności polegające na wykorzystywaniu majątku w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę w celu przeniesienia prawa do Tokena NFT (sprzedaży Tokena NFT), a także ich zarobkowy charakter, wypełniają przesłanki do uznania, że Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika w odniesieniu do tych czynności.

Wskazać należy, że czynność przeniesienia prawa do Tokena NFT (sprzedaż Tokena NFT) nie będzie stanowić dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ponieważ w opisanym zdarzeniu Token NFT nie będzie stanowić towaru. Czynność tą należy natomiast uznać za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że orzecznictwo TSUE wskazuje, że odpłatność ma miejsce, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym; dostawcę towarów lub usługodawcę łączy z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego) za dokonanie tych czynności; wynagrodzenie jest wyrażalne w pieniądzu, co oznacza, że istnieje możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za świadczenie usługi, czy też w sytuacji zamiany towarów bądź usług. Zatem odpłatną dostawę towaru (odpłatne świadczenie usług) identyfikuje się zarówno w sytuacji klasycznej transakcji (pieniądze za towar/usługę), jak również w sytuacji np. wymiany barterowej.

Barter w rozumieniu powszechnym to wymiana bezgotówkowa, czyli zamiana towaru (bądź usługi) za towar (bądź usługę). Polega na wzajemnej wymianie, bez konieczności sięgania po pieniądze. Pomimo braku rozliczenia w środkach pieniężnych, ma charakter umowy odpłatnej. Istotne jest, aby wymieniane towary/usługi były sobie równe co do wartości. Celem umów barterowych jest niedokonywanie dodatkowych rozliczeń pieniężnych pomiędzy kontrahentami, a w konsekwencji maksymalne uproszczenie obrotu gospodarczego. Należy dodać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Opisane przez Wnioskodawcę świadczenie, polegające na przeniesieniu prawa do Tokena NFT (sprzedaży Tokena NFT), w zamian za walutę fiducjarną ((\`(...)\`)) a w przyszłości również za walutę wirtualną ((\`(...)\`)) oraz wyemitowane przez Wnioskodawcę tokeny SV, które będą pełniły funkcję rozliczeniową/płatniczą, wypełnia definicję odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, i jako takie stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie, w przypadku przeniesieniu prawa do Tokena NFT w zamian za walutę fiducjarną ((\`(...)\`)), walutę wirtualną ((\`(...)\`)) oraz wyemitowane przez Wnioskodawcę tokeny SV, które będą pełniły funkcję rozliczeniową/płatniczą, będziemy mieli do czynienia ze świadczeniem za wynagrodzeniem – usługi za usługę. W każdym z tych przypadków będzie istniał także bezpośredni konsument.

Barter jest transakcją dwustronną towaru za towar lub usługi za usługę. Jak już wskazano w zamian za przeniesienie prawa do Tokena NFT (sprzedaż Tokena NFT), która to czynność jest świadczeniem usług przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca otrzyma walutę fiducjarną ((\`(...)\`)), walutę wirtualną ((\`(...)\`)) oraz wyemitowane przez Wnioskodawcę tokeny SV, które będą pełniły funkcję rozliczeniową/płatniczą, która to czynność również jest świadczeniem usług, przy czym w tym przypadku świadczonych na rzecz Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a czynność przeniesienia prawa do Tokena NFT (sprzedaż Tokena NFT) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1, jako odpłatne świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy:

Zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną.

Jak wskazał Wnioskodawca, sprzedawany przez Niego Token NFT nie jest walutą wirtualną. Zatem czynność przeniesienia prawa do Tokena NFT (sprzedaż Tokena NFT) nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia określonego w art. 41 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 1 pkt 41 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2021 r. poz. 328 i 355), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Według art. 2 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1500 ze zm.):

Instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:

1) papiery wartościowe;

2) niebędące papierami wartościowymi:

a) tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,

b) instrumenty rynku pieniężnego,

c) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów pochodnych, o których mowa w art. 10 rozporządzenia 2017/565,

d) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,

e) opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, pod warunkiem że są dopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi, z wyłączeniem produktów energetycznych będących przedmiotem obrotu hurtowego na OTF, które muszą być wykonywane przez dostawę,

f) niedopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, a które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

g) instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,

h) kontrakty na różnicę,

i) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także instrumenty pochodne, o których mowa w art. 8 rozporządzenia 2017/565, i inne, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

j) uprawnienia do emisji.

Według art. 3 pkt 1 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych – rozumie się przez to:

a) akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1526 i 2320, z 2021 r. poz. 2052 oraz z 2022 r. poz. 807), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,

b) inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego, odnoszące się do papierów wartościowych określonych w lit. a, walut, stóp procentowych, stóp zwrotu, towarów oraz innych wskaźników lub mierników (prawa pochodne).

Wnioskodawca wskazał również, że Token NFT nie spełnia definicji instrumentu finansowego w rozumieniu ww. ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Tym samym czynność przeniesienia prawa do Tokena NFT (sprzedaż Tokena NFT) nie będzie korzystać również ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy.

**W konsekwencji, czynność** **przeniesienia prawa do Tokena NFT (sprzedaż Tokena NFT) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatne świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, i nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.**

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i nr 2 **jest prawidłowe.**

Wątpliwości wnioskodawcy w dalszej kolejności dotyczą wskazania momentu powstania obowiązku podatkowego dla przeniesienia prawa do Tokena NFT (sprzedaży Tokena NFT) w zamian za walutę wirtualną lub token płatniczy (token SV, wyemitowany przez Wnioskodawcę).

Należy wskazać, że z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Mając na uwadze powyższe w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym obowiązek podatkowy w przypadku czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT (sprzedaży Tokena NFT), powstanie w momencie wykonania usługi, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, tj. dokonania czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT (sprzedaży Tokena NFT) w zamian za walutę wirtualną lub token płatniczy (token SV, wyemitowany przez Wnioskodawcę uprzednio).

**Podsumowując,** **w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym obowiązek podatkowy w przypadku c****zynnoś****ci** **przeniesienia prawa do Tokena** **NFT (sprzedaż****y** **Tokena NFT)****, powstanie w momencie wykonania usługi, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, tj. w momencie dokonania czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT (sprzedaży Tokena NFT) w zamian za walutę wirtualną lub token płatniczy (token SV, wyemitowany przez Wnioskodawcę uprzednio).**

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 **jest nieprawidłowe.**

Kolejna wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii, czy ustalając miejsce świadczenia usługi przeniesienia prawa do Tokena NFT (sprzedaży Tokena NFT), Wnioskodawca może stosować przepisy dotyczące świadczenia usług elektronicznych.

Zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach mowa jest o usługach elektronicznych, rozumie się przez to usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.

Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23 marca 2011 r. str. 1 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011:

Do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

W myśl art. 7 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Ustęp 1 obejmuje w szczególności:

a) ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;

b) usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;

c) usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;

d) odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;

e) pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);

f) usługi wyszczególnione w załączniku I.

Załącznik I zawiera następujące usługi:

1\. Punkt 1 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a) tworzenie i hosting witryn internetowych;

b) automatyczna konserwacja oprogramowania, zdalnie i online;

c) zdalne zarządzanie systemami;

d) hurtownie danych online, umożliwiające elektroniczne przechowywanie i wyszukiwanie konkretnych danych;

e) dostarczanie online przestrzeni na dysku na żądanie.

2\. Punkt 2 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a) uzyskiwanie dostępu online i pobieranie oprogramowania (w szczególności programy w zakresie zamówień publicznych/księgowości, programy antywirusowe) oraz jego uaktualnień;

b) oprogramowanie blokujące pojawianie się banerów reklamowych;

c) sterowniki do pobierania, takie jak programy ustawiające interfejsy komputera i urządzeń peryferyjnych (np. drukarek);

d) automatyczna instalacja online filtrów na witrynach internetowych;

e) automatyczna instalacja online zabezpieczeń typu firewall.

3\. Punkt 3 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a) uzyskiwanie dostępu i pobieranie motywów pulpitów;

b) uzyskiwanie dostępu i pobieranie obrazów, fotografii i wygaszaczy ekranu;

c) zawartość książek w formie cyfrowej i innych publikacji elektronicznych;

d) prenumerata gazet i czasopism publikowanych online;

e) dzienniki logowania i statystyki odwiedzania stron internetowych;

f) wiadomości, informacje o sytuacji na drogach oraz prognozy pogody online;

g) informacje generowane automatycznie online przez oprogramowanie po wprowadzeniu przez klienta określonych danych, takich jak dane prawne lub finansowe (w szczególności stale uaktualniane kursy giełdowe);

h) dostarczanie przestrzeni reklamowej, szczególnie banerów reklamowych na stronach lub witrynach internetowych;

i) korzystanie z wyszukiwarek i katalogów internetowych.

4\. Punkt 4 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a) uzyskiwanie dostępu i pobieranie muzyki na komputery i telefony komórkowe;

b) uzyskiwanie dostępu i pobieranie sygnałów dźwiękowych, urywków nagrań, dzwonków i innych dźwięków;

c) uzyskiwanie dostępu do filmów i ich pobieranie;

d) pobieranie gier na komputery i telefony komórkowe;

e) uzyskiwanie dostępu do automatycznych gier online, które wymagają użycia Internetu lub innych podobnych sieci elektronicznych, gdy gracze są od siebie oddaleni;

f) odbieranie programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za pomocą sieci radiowej lub telewizyjnej, internetu lub podobnej sieci elektronicznej, tj. słuchanie lub oglądanie programów w momencie wybranym przez użytkownika, na jego indywidualne życzenie, na podstawie katalogu programów wybranych przez dostawcę usług medialnych, np. telewizja lub wideo na życzenie;

g) odbieranie programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za pomocą internetu lub podobnej sieci elektronicznej (streaming IP), chyba że są one nadawane jednocześnie z ich transmisją lub retransmisją za pomocą sieci radiowych lub telewizyjnych;

h) dostawa treści audio i audiowizualnych za pomocą sieci komunikacyjnych, które to treści nie są udostępniane przez dostawcę usług medialnych i nie są objęte jego odpowiedzialnością redakcyjną;

i) dalsza dostawa treści audio i audiowizualnych należących do dostawcy usług medialnych, lecz dostarczanych przez inny podmiot za pomocą sieci komunikacyjnych.

5\. Punkt 5 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

a) automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;

b) ćwiczenia wypełniane przez ucznia online i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.

Natomiast, z art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011 wynika, że:

Ustęp 1 nie ma zastosowania do:

a) usług nadawczych;

b) usług telekomunikacyjnych;

c) towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie;

d) płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;

e) materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;

f) płyt CD i kaset magnetofonowych;

g) kaset wideo i płyt DVD;

h) gier na płytach CD-ROM;

i) usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;

j) usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie);

k) usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;

l) hurtowni danych off-line;

m) usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;

n) usług centrum wsparcia telefonicznego;

o) usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty;

p) konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert;

q-s) (uchylone);

t) biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online;

u) zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób lub podobnych usług zarezerwowanych online.

### Z powołanych przepisów wynika, że warunkiem koniecznym uznania usługi, za usługę elektroniczną jest to, aby była ona świadczona za pomocą Internetu lub podobnej sieci elektronicznej. Warunek ten jednak nie jest wystarczający do uznania usługi za usługę elektroniczną w rozumieniu powołanych powyżej przepisów. Istotne jest wystąpienie następujących cech świadczonych usług:

### \- realizacja za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,

### \- świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,

### \- ich wykonanie bez wykorzystania technologii informatycznej jest niemożliwe

### \- nie jest objęta wyłączeniami zawartymi w art. 7 ust. 3 rozporządzenia 282/2011.

Z opisu sprawy wynika, Token NFT to unikatowe, niewymienialne aktywo blockchain, reprezentujące wirtualne dzieło sztuki lub jego część, stanowiące kryptograficzny certyfikat prawa wyłącznego dysponowania własnością danego pliku cyfrowego. Token NFT istnieje tylko w przestrzeni wirtualnej (Internecie), nie stanowi materialnej rzeczy. Cały proces tworzenia Tokena NFT oraz jego sprzedaży odbywa się za pośrednictwem Internetu, również przeniesienie praw. Nie będzie możliwe zarówno wytworzenie Tokena NFT, jego zbycie lub zakup oraz przeniesienie praw do niego bez wykorzystania technologii informacyjnej. Zgodnie z regulaminem zamieszczonym na stronie internetowej Wnioskodawcy, Klient składa zamówienie poprzez konto Klienta. Wysłanie przez Klienta zamówienia stanowi złożenie Wnioskodawcy oferty zawarcia Umowy o nabycie Tokena NFT. Po złożeniu zamówienia Klient otrzymuje wiadomość e-mail potwierdzającą wpłynięcie zamówienia. Umowa zostaje zawarta z chwilą otrzymania przez Klienta potwierdzenia realizacji zamówienia. Utrwalenie, zabezpieczenie, udostępnienie oraz potwierdzenie Klientowi istotnych postanowień Umowy o nabycie Tokena NFT następuje poprzez przesłanie Klientowi na podany adres poczty elektronicznej potwierdzenia realizacji zamówienia.

Na podstawie zawartej z Wnioskodawcą umowy o nabycie Tokena NFT, Klient nabywa prawo do korzystania, prawo do odsprzedaży oraz dodatkowe prawa wskazane w opisie dzieła. Prawa te przechodzą na Klienta z chwilą zapłaty całości ceny za Token NFT. Udostępnienie Tokena NFT nastąpi niezwłocznie po dokonaniu przez Klienta na rzecz Wnioskodawcy zapłaty całości ceny za Token NFT. Udostępnienie Tokena NFT polega na nadaniu uprawnienia kupującemu do przesłania Tokenu na zewnętrzny portfel blockchainowy. Platforma daje dwie możliwości wytransferowania Tokena NFT do zewnętrznego portfela w pełni kontrolowanego przez Klienta:

1\. Użytkownik poprzez użycie odpowiedniego przycisku „wypłać”, podaje adres i opłaca transfer przy użyciu kryptowaluty, jeżeli takową posiada.

2\. Użytkownik zgłasza się do Wnioskodawcy i to Wnioskodawca dokonuje cyklicznych przelewów (zazwyczaj raz na miesiąc), wówczas opłaty za transfer ponosi Wnioskodawca.

Powyższe wskazuje, że automatycznie następuje proces odblokowania dostępu do odebrania Tokena NFT w momencie zapłaty przez Klienta całości ceny za zamówienie.

Opisany powyżej proces wysyłki potwierdzenia otrzymania zamówienia odbywa się automatycznie. Wszelkie potwierdzenia generowane i wysyłane są przez system na adres e-mail podany przez Klienta. Natomiast transfer Tokena NFT może odbywać się dwojako: automatycznie (Klient naciska odpowiedni przycisk, podaje adres, opłaca transfer) lub przy udziale człowieka (Klient zgłasza się do Wnioskodawcy by ten dokonał transferu).

Wnioskodawca nie ogranicza dostępu do serwisu jedynie osobom fizycznym. Nabywcą mogą być osoby fizyczne, osoby prawne bądź jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, które mają miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju, Unii Europejskiej lub poza Unią Europejską. Klient może być lub może nie być podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy.

Jak wynika z art. 7 ust. 2 rozporządzenia 282/2011 do usług świadczonych drogą elektroniczną wlicza się m.in. dostawy produktów w formie cyfrowej.

Zatem w sytuacji gdy sprzedaż produktów cyfrowych jest dokonywana za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe to sprzedaż oprogramowania stanowi usługę elektroniczną w rozumieniu 2 pkt. 26 ustawy.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, należy stwierdzić, że w przypadku gdy wytransferowanie Tokena NFT do zewnętrznego portfela dokonywane jest automatycznie (Klient naciska odpowiedni przycisk, podaje adres, opłaca transfer) to zaangażowanie Wnioskodawcy (pracowników Spółki) w czynność przeniesienia prawa do Tokena NFT (sprzedaż Tokena NFT) jest minimalne. Tym samym w tym przypadku należy uznać, że mamy do czynienia z usługą elektroniczną.

Przechodząc do kwestii określenia miejsca świadczenia, należy ponownie wskazać, że podatek VAT jest podatkiem terytorialnym. Zatem aby dana czynność (świadczenie usługi albo dostawa towarów) podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi ona mieć miejsce w Polsce.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stosownie do art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1) ilekroć jest mowa o podatniku rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa

b) w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

c) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z art. 28b ust. 1-3 ustawy:

1\. Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

2\. W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

3\. W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Ww. przepis dotyczy przypadków gdy usługi są świadczone dla podatników. Wiąże on miejsce świadczenia (opodatkowania) usługi z siedzibą usługobiorcy ewentualnie z jego stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej albo ze stałym miejscem zamieszkania lub zwykłym miejscem pobytu.

Jak stanowi art. 28c ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Z powołanego art. 28c ust. 1 ustawy wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Zasada ta ma zastosowanie wówczas gdy przepisy szczególne, o których mowa w art. 28c ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n ustawy, nie przewidują innych zasad ustalenia ich miejsca świadczenia.

Przy czym, w myśl art. 28k ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Natomiast stosownie do art. 28k ust. 2 ustawy:

Przepis ust. 1 nie ma zastosowania, w przypadku gdy łącznie są spełnione następujące warunki:

1) usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby – stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium jednego państwa członkowskiego;

2) usługi, o których mowa w ust. 1, są świadczone na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 1;

3) suma całkowitej wartości usług, o których mowa w ust. 1, świadczonych na rzecz podmiotów, o których mowa w pkt 2, oraz całkowitej wartości dostaw towarów, o których mowa w art. 22a ust. 1 pkt 3, pomniejszona o kwotę podatku lub podatku od wartości dodanej, nie przekroczyła w trakcie roku podatkowego ani w poprzednim roku podatkowym kwoty 10 000 euro lub jej równowartości wyrażonej w walucie krajowej państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 1, przy czym w przypadku usługodawcy posiadającego siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby – stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium kraju wyrażona w złotych równowartość kwoty w euro wynosi 42 000 zł.

Według art. 28k ust. 3 ustawy:

Jeżeli w trakcie roku podatkowego kwota, o której mowa w ust. 2 pkt 3, zostanie przekroczona, przepis ust. 1 stosuje się począwszy od usługi, w związku ze świadczeniem której przekroczono tę kwotę.

Jednocześnie, na mocy art. 28k ust. 4 ustawy:

Podatnik, do którego ma zastosowanie przepis ust. 2, może wskazać jako miejsce świadczenia usług miejsce, o którym mowa w ust. 1. Podatnik posiadający siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby – stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium kraju, wskazuje miejsce świadczenia usług przez złożenie zawiadomienia o takim wyborze w terminie do 10. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tego wyboru, na zasadach określonych w art. 28p.

Przy tym, w myśl art. 28k ust. 5 i 6 ustawy:

5\. W przypadku, o którym mowa w ust. 4, podatnik nie może zmienić miejsca świadczenia usług wcześniej niż po upływie 2 kolejnych lat, licząc od dnia wykonania pierwszej usługi, dla której miejsce świadczenia zostało określone zgodnie z ust. 1.

6\. Podatnik posiadający siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby – stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium kraju, może ponownie określić miejsce świadczenia usług zgodnie z ust. 2, po uprzednim zawiadomieniu o rezygnacji z dokonanego wyboru, o którym mowa w ust. 4, przed początkiem miesiąca, w którym rezygnuje z określania miejsca świadczenia usług zgodnie z ust. 1, na zasadach określonych w art. 28p.

Stosownie do art. 13 rozporządzenia 282/2011:

Zwykłe miejsce pobytu osoby fizycznej, będącej podatnikiem lub nie, o którym mowa w dyrektywie 2006/112/WE, oznacza miejsce, w którym ta osoba fizyczna zazwyczaj mieszka ze względu na powiązania osobiste i zawodowe.

W przypadku gdy powiązania zawodowe istnieją w państwie innym niż państwo, w którym istnieją powiązania osobiste – lub gdy nie istnieją powiązania zawodowe – zwykłe miejsce pobytu określają powiązania osobiste wykazujące ścisłe związki danej osoby fizycznej z miejscem, w którym zamieszkuje.

Natomiast w preambule do Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) Nr 1042/13 z 7 października 2013 r., zmieniającego rozporządzenie 282/2011 w odniesieniu do miejsca świadczenia usług, w pkt 7 wskazano, że jeżeli osoba niebędąca podatnikiem ma siedziby w więcej niż jednym państwie lub ma stałe miejsce zamieszkania w innym państwie niż państwo, w którym ma zwykłe miejsce pobytu, pierwszeństwo nadaje się miejscu, które w najlepszy sposób zapewnia opodatkowanie w miejscu faktycznego wykorzystania usług. Aby uniknąć konfliktów dotyczących jurysdykcji państw członkowskich, należy określić miejsce faktycznego wykorzystania usług.

Zatem usługi elektroniczne zostały wskazane jako jeden z wyjątków od zasady wyrażonej w powołanym art. 28c ust. 1 ustawy. W związku z tym, w przypadku usług elektronicznych świadczonych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej miejsce świadczenia, co do zasady, należy ustalić w oparciu o regulacje szczególne wynikające z art. 28k ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca, nabywcą Tokena NFT mogą być osoby fizyczne, osoby prawne bądź jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, które mają miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju, Unii Europejskiej lub poza Unią Europejską. Klient może być lub może nie być podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku usług elektronicznych, świadczonych na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, ustawodawca nie przewidział wyjątku od zasady ogólnej dla określenia miejsca świadczenia.

Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie miejscem świadczenia przez Państwa usług elektronicznych, tj. przeniesienie prawa do Tokena NFT w przypadku gdy wytransferowanie Tokena NFT do zewnętrznego portfela dokonywane jest automatycznie (Klient naciska odpowiedni przycisk, podaje adres, opłaca transfer), na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, będzie miejsce w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej albo stałe miejsce prowadzenia działalności, jeżeli usługa jest świadczona dla tego miejsca. Natomiast gdy podatnik nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej to miejscem świadczenia usługi będzie miejsce gdzie posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

W przypadku usług elektronicznych, świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy, ustawodawca przewidział szczególne zasady dla określenia miejsca świadczenia.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących miejsca świadczenia a tym samym opodatkowania usług elektronicznych realizowanych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy zastosowanie znajdzie art. 28k ust. 1 ustawy jeśli nie są łącznie spełnione warunki, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy lub mimo spełnienia warunków, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy, usługodawca złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie wskazujące jako miejsce świadczenia usług miejsce, o którym mowa w art. 28k ust. 1 ustawy. Oznacza to, że miejscem świadczenia przez Państwa usług elektronicznych, tj. przeniesienie prawa do Tokena NFT w przypadku gdy wytransferowanie Tokena NFT do zewnętrznego portfela dokonywane jest automatycznie (Klient naciska odpowiedni przycisk, podaje adres, opłaca transfer), a tym samym opodatkowania – zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28k ust. 1 ustawy – jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Natomiast gdy są spełnione warunki, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy i usługodawca nie złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego zawiadomienia wskazującego jako miejsce świadczenia usług miejsce, o którym mowa w art. 28k ust. 1 ustawy wówczas art. 28k ust. 1 ustawy nie znajduje zastosowania zaś miejsce świadczenia a tym samym opodatkowania realizowanych świadczeń polegających na tj. przeniesieniu prawa do Tokena NFT w przypadku gdy wytransferowanie Tokena NFT do zewnętrznego portfela dokonywane jest automatycznie (Klient naciska odpowiedni przycisk, podaje adres, opłaca transfer), stanowiących usługi elektroniczne powinno być ustalane na podstawie art. 28c ust. 1 ustawy, tj. miejscem świadczenia usług będzie miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. w omawianej sprawie terytorium kraju.

Zatem, miejsce świadczenia (opodatkowania) przez Wnioskodawcę, opisanej usługi elektronicznej, tj. przeniesienie prawa do Tokena NFT w przypadku gdy wytransferowanie Tokena NFT do zewnętrznego portfela dokonywane jest automatycznie (Klient naciska odpowiedni przycisk, podaje adres, opłaca transfer), na rzecz:

\- podmiotów będących podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium kraju, na terytorium Unii Europejskiej, poza terytorium Unii Europejskiej będzie miejsce w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej albo stałe miejsce prowadzenia działalności, jeżeli usługa jest świadczona dla tego miejsca. Natomiast gdy podatnik nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej to miejscem świadczenia usługi będzie miejsce gdzie posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (zastosowanie znajdzie w tym przypadku art. 28b ust. 1-3 ustawy),

\- podmiotów niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju/posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej będzie miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (zgodnie z art. 28k ust. 1 ustawy),

\- podmiotów niebędących podatnikami posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski, jeśli nie są łącznie spełnione warunki, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy, lub mimo spełnienia warunków, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy, usługodawca złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie wskazujące jako miejsce świadczenia usług miejsce, o którym mowa w art. 28k ust. 1 ustawy jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (zastosowanie znajdzie tu art. 28k ust. 1 ustawy),

\- podmiotów niebędących podatnikami posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski, jeśli są spełnione warunki, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy i usługodawca nie złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego zawiadomienia wskazującego jako miejsce świadczenia usług miejsce, o którym mowa w art. 28k ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług będzie miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. terytorium Polski (zgodnie z art. 28c ust. 1 ustawy).

Natomiast w przypadku przeniesienia prawa do Tokena NFT (sprzedaży Tokena NFT), gdy w celu wytransferowania Tokena NFT do zewnętrznego portfela Użytkownik zgłasza się do Wnioskodawcy i to Wnioskodawca dokonuje cyklicznych przelewów, czyli wytransferowanie Tokena NFT odbywa się przy udziale człowieka (Klient zgłasza się do Wnioskodawcy by ten dokonał transferu), nie można uznać, że mamy tutaj do czynienia z usługą elektroniczną.

W tym przypadku brak jest zautomatyzowania procesu dostarczania usługi. Wyłączenie usług świadczonych tym sposobem wynika z art. 56 ust. 2 rozporządzenia 282/2011, zgodnie z którym:

W przypadku gdy usługodawca i usługobiorca porozumiewają się drogą elektroniczną, nie oznacza to, że świadczona usługa jest usługą elektroniczną w rozumieniu ust. 1 lit. k).

Jeżeli element „elektroniczny” sprowadza się do wytransferowania Tokenu NFT drogą elektroniczną, to będziemy mieli do czynienia z usługą jednak nie będzie to usługa elektroniczna. „Element elektroniczny” będzie się ograniczał jedynie do sposobu komunikacji pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – wytransferowanie Tokena NFT odbywa się przy udziale człowieka, zatem brak jest tu zautomatyzowania procesu dostarczania usługi. Tym samym, nie mamy tutaj do czynienia z usługą elektroniczną.

W konsekwencji, miejscem świadczenia ww. usługi, tj. przeniesienia prawa do Tokena NFT (sprzedaży Tokena NFT), gdy w celu wytransferowania Tokena NFT do zewnętrznego portfela, Użytkownik zgłasza się do Wnioskodawcy i to Wnioskodawca dokonuje cyklicznych przelewów, czyli wytransferowanie Tokena NFT odbywa się przy udziale człowieka, realizowanego na rzecz:

\- podmiotów będących podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium kraju, na terytorium Unii Europejskiej, poza terytorium Unii Europejskiej będzie miejsce w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej albo stałe miejsce prowadzenia działalności, jeżeli usługa jest świadczona dla tego miejsca. Natomiast gdy podatnik nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej to miejscem świadczenia usługi będzie miejsce gdzie posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (zgodnie z art. 28b ustawy),

\- podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w przypadku gdy usługi są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (zgodnie z art. 28c ustawy).

**Podsumowując,** **przeniesienie prawa do Tokena NFT (sprzedaż Tokena NFT) w sytuacji:**

**1)** **gdy wytransferowanie Tokena NFT do zewnętrznego portfela dokonywane jest automatycznie (Klient naciska odpowiedni przycisk, podaje adres, opłaca transfer),** **mie****jscem świadczenia (opodatkowania) przez Wnioskodawcę, opisanej usługi elektronicznej na rzecz****:**

\- **podmiotów będących podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium kraju, na terytorium Unii Europejskiej, poza terytorium Unii Europejskiej** **będzie miejsce w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej albo stałe miejsce prowadzenia działalności, jeżeli usługa jest świadczona dla tego miejsca. Natomiast gdy podatnik nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej to miejscem świadczenia usługi będzie miejsce gdzie posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (zgodnie z art. 28b ust. 1-3 ustawy),**

\- **podmiotów niebędących podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju/posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej będzie miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (zgodnie z art. 28k ust. 1 ustawy),**

\- **podmiotów niebędących podatnikami posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski, jeśli nie są łącznie spełnione warunki, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy, lub** **mimo spełnienia warunków, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy, usługodawca złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie wskazujące jako miejsce świadczenia usług miejsce, o którym mowa w art. 28k ust. 1 ustawy** **jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (zgodnie z art. 28k ust. 1 ustawy),**

\- **podmiotów niebędących podatnikami posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski, jeśli** **są spełnione warunki, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy i usługodawca nie złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego zawiadomienia wskazującego jako miejsce świadczenia usług miejsce, o którym mowa w art. 28k ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług będzie miejsce,** **w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. terytorium Polski (zgodnie z art. 28c ust. 1 ustawy).**

**2)** **gdy w celu wytransferowania Tokena NFT do zewnętrznego portfela, Użytkownik zgłasza się do Wnioskodawcy i to Wnioskodawca dokonuje cyklicznych przelewów, czyli wytransferowanie Tokena NFT odbywa się przy udziale człowieka, miejscem świadczenia (opodatkowania) przez Wnioskodawcę, opisanej usługi na rzecz:**

\- **podmiotów będących podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium kraju, na terytorium Unii Europejskiej, poza terytorium Unii Europejskiej** **będzie miejsce w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej albo stałe miejsce prowadzenia działalności, jeżeli usługa jest świadczona dla tego miejsca. Natomiast gdy podatnik nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej to miejscem świadczenia usługi będzie miejsce gdzie posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (zgodnie z art. 28b ustawy),**

\- **podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w przypadku gdy usługi są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (zgodnie z art. 28c ustawy).**

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 w części dotyczącej:

\- określenia miejsca świadczenia dla czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT zgodnie z art. 28k ustawy, w sytuacji gdy wytransferowanie Tokena NFT do zewnętrznego portfela dokonywane jest automatycznie (Klient naciska odpowiedni przycisk, podaje adres, opłaca transfer) – **jest prawidłowe**,

\- określenia miejsca świadczenia dla czynności przeniesienia prawa do Tokena NFT zgodnie z art. 28k ustawy, w sytuacji gdy w celu wytransferowania Tokena NFT do zewnętrznego portfela, Użytkownik zgłasza się do Wnioskodawcy i to Wnioskodawca dokonuje cyklicznych przelewów, czyli wytransferowanie Tokena NFT odbywa się przy udziale człowieka – **jest nieprawidłowe.**

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy ma On prawo odliczyć podatek naliczony z faktur dokumentujących zakupy od galerii prawa do dzieła, z którego wytworzy Token NFT w każdym przypadku sprzedaży Tokena NFT.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Co więcej, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy:

Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Uprawnienie wynikające z powyższego przepisu odnosi się do podatników, którzy dokonują dostaw towarów bądź świadczenia usług opodatkowanych poza terytorium kraju, a zakupy, jakich dokonują, są związane właśnie z tymi czynnościami. Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z powołanych powyżej przepisów prawa wynika, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawca – czynny podatnik podatku od towarów i usług – kupi od Galerii prawa do danego dzieła, a następnie wytworzy/zmintuje z niego Token NFT, który sprzeda określonemu nabywcy (tj. osobie fizycznej, osobie prawnej bądź jednostce organizacyjnej nieposiadające osobowości prawnej, które mają miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju, Unii Europejskiej lub poza Unią Europejską, będące lub nie będące podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy).

Jak wskazano w odpowiedzi na pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2, czynność przeniesienia prawa do Tokena NFT (sprzedaż Tokena NFT) będzie stanowić świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy oraz będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia.

**Zatem w sytuacji, gdy kupione od Galerii prawo do danego dzieła, z którego Wnioskodawca wytworzy/zmintuje Token NFT, będzie służyło do czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ww. zakupy, z uwzględnieniem ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy.**

**W myśl art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy od Galerii prawa do dzieła, z którego wytworzy Token NFT w celu świadczenia usług, które nie będą podlegać opodatkowaniu w Polsce. Jak wskazano, Wnioskodawca posiada rezydencję podatkową w Polsce i jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy usługi sprzedaży Tokenów NFT, które w zależności od nabywcy Tokena NFT, podlegają lub nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. Jednakże co istotne, podatek naliczony związany z zakupami od Galerii prawa do dzieła, z którego Wnioskodawca wytworzy/zmintuje Token NFT (w sytuacji gdy miejscem opodatkowania tej usługi nie jest terytorium kraju), mógłby zostać odliczony, gdyby miejscem świadczenia i opodatkowania tej usługi była Polska.** **Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że wysłanie przez Klienta zamówienia stanowi złożenie Wnioskodawcy oferty zawarcia Umowy o nabycie Tokena NFT. Po złożeniu zamówienia Klient otrzymuje wiadomość e-mail potwierdzającą wpłynięcie zamówienia. Umowa zostaje zawarta z chwilą otrzymania przez Klienta potwierdzenia realizacji zamówienia. Utrwalenie, zabezpieczenie, udostępnienie oraz potwierdzenie Klientowi istotnych postanowień Umowy o nabycie Tokena NFT następuje poprzez przesłanie Klientowi na podany adres poczty elektronicznej potwierdzenia realizacji zamówienia. Oznacza to, że Wnioskodawca będzie posiadał dokumenty****, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju, bowiem wskazane przez Wnioskodawcę dokumenty będą potwierdzać dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.**

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 5 **jest prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.**

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanego w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).