Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.648.2020.2.PK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-11
Teza: Opodatkowanie WDT i eksportu towarów stawką VAT w wysokości 0%, w ramach transakcji łańcuchowej
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; eksport; stawka; transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 października 2020 r. (data wpływu 2 listopada 2020 r.), uzupełnionym pismem z 11 grudnia 2020 r. (data wpływu 14 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania WDT i eksportu towarów stawką VAT w wysokości 0%, w ramach transakcji łańcuchowej - **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 2 listopada 2020 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania eksportu towarów, w ramach transakcji łańcuchowej, stawka VAT w wysokości 0%. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 11 grudnia 2020 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 2 grudnia 2020 r. znak: KDIB3-3.4012.648.2020.1.PK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (Wnioskodawca) jest zgłoszona jako czynny podatnik VAT i VAT-UE w Polsce. Od 1 grudnia 2020 roku zamierza sprzedawać dla firmy ze Szwecji, będącej również czynnym podatnikiem VAT-UE zgłoszonym w Szwecji, towary, które następnie firma szwedzka będzie sprzedawać na rzecz odbiorców końcowych z różnych krajów UE (w tym z Polski) i poza UE.

Sprzedaż będzie zorganizowana poprzez bezpośrednie dostarczenie towaru przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności nabywcy końcowemu, w ten sposób, że podmiot szwedzki będzie dostarczał Spółce (Wnioskodawcy) zamówienia sprzedaży wraz z listami przewozowymi, na podstawie których Wnioskodawca dokona kompletacji paczki i przekaże ją firmie transportowej w celu dostarczenia do odbiorcy końcowego (konsumenta lub podatnika). Umowę z firmą transportową będzie miał zawartą Wnioskodawca, który będzie ten transport opłacał, a następnie obciążał jego kosztami firmę szwedzką.

W momencie składania deklaracji podatkowej, w której będą wykazywane dostawy towarów opisane we wniosku Spółka będzie zarejestrowana jako podatnik VAT UE. Spółka poda swój numer VAT UE oraz numer NIP kontrahenta szwedzkiego na fakturze stwierdzającej dostawę.

Spółka przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będzie posiadać w swojej dokumentacji dowody wymienione w art. 42 ust. 3 lub ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego, inne niż terytorium kraju, takie jak: dowody potwierdzające przyjęcie przez nabywcę towaru w kraju docelowym, kopia faktury, specyfikacja towaru, korespondencja handlowa z nabywcą.

Spółka złoży informację podsumowującą, wskazaną w art. 100 ust.1 pkt 1 ustawy VAT w terminie określonym w art. 100 ust. 3 pkt 1 ustawy VAT. Złożona przez Spółkę informacja podsumowująca będzie zawierała prawidłowe dane dotyczące wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8 ustawy VAT.

Spółka, przed upływem do złożenia deklaracji Vat za dany okres rozliczeniowy, będzie posiadała dokumenty (określone w art. 41 ust. 6 ustawy VAT) celne potwierdzające wywóz towaru poza UE.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano:

1.  Sprzedawane przez Spółkę towary w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz spółki szwedzkiej, będą wywożone z Polski do krajów UE oraz poza UE. Natomiast sprzedawane na rzecz odbiorców z Polski nie będą wywożone z kraju (Polski).
2.  Firma szwedzka poda spółce (Wnioskodawcy) do opisanych transakcji swój szwedzki (nadany w Szwecji) nr NIP.
3.  Prawo do dysponowania towarem, wywożonym poza terytorium Unii przechodzi ze Spółki (Wnioskodawcy) na firmę szwedzką w Polsce, a z firmy szwedzkiej na odbiorcę końcowego w kraju odbiorcy poza UE.
4.  W przypadku wywożenia towaru poza terytorium Unii:
    *   szczegółowe informacje dotyczące miejsca odbioru towaru przekazuje firma Szwedzka,
    *   termin, w którym towar będzie gotowy do przewozu - przekazuje Spółka (Wnioskodawca)
    *   rodzaj, ilość i wagę dostarczanych towarów - przekazuje Wnioskodawca (Spółka),
    *   ilość przygotowanych do transportu opakowań/europalet - przekazuje Wnioskodawca (Spółka),
    *   w razie pojawienia się kwestii problematycznych związanych np. z opóźnieniem w produkcji, z przewoźnikiem na bieżąco kontaktuje się Wnioskodawca (Spółka),
    *   sposób przewozu i traktowania towaru w transporcie w przypadku towarów wrażliwych i niebezpiecznych wskazuje Wnioskodawca (Spółka),
    *   za przygotowanie towaru i zapakowanie go w sposób stabilny w celu jego przewozu odpowiada wnioskodawca (Spółka),
    *   dokumenty transportowe upoważniające do odbioru towaru w wyznaczonym miejscu i o wyznaczonym terminie oraz potwierdza datę przekazania towaru przewoźnikowi, przekazuje przedsiębiorstwu transportowemu Wnioskodawca (Spółka),
    *   załadunek towaru na podstawiony przez przewoźnika środek transportu zapewnia Wnioskodawca (Spółka),
    *   w razie problemów powstałych na trasie przewozu bezpośrednio po lub niedługo po podjęciu towarów do transportu, na ewentualne późniejsze pytania i kontakty ze strony przewoźnika odpowiada Wnioskodawca (Spółka).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy Spółka wysyłając towar w ramach transakcji łańcuchowej do ostatniego w kolejności nabywcy ma prawo do rozliczenia wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką VAT 0%), w sytuacji gdy drugi w kolejności kontrahent (podmiot pośredniczący-firma szwedzka) przekaże Wnioskodawcy do rozliczenia transakcji swój szwedzki nr NIP?
2.  Czy Spółka wysyłając towar do ostatniego w kolejności nabywcy, poza Unię, ma prawo do rozliczenia eksportu z 0% stawką VAT, w sytuacji, gdy transakcją ruchomą będzie transakcja pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotem pośredniczącym (firmą szwedzką) i Spółka przed złożeniem deklaracji VAT za dany okres rozliczeniowy będzie w posiadaniu dokumentu potwierdzającego, że towar opuścił granice UE (art. 41 ust. 6 ustawy VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 7 ust. 8 ustawy vat z dnia 11 marca 2004 r.:

„W przypadku, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach”.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT:

„Miejscem dostawy towarów jest w przypadku:

1.  towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią-miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy”.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT:

„Miejscem dostawy towarów jest w przypadku:

towarów niewysyłanych ani nie transportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy”.

W odniesieniu do transakcji łańcuchowych obowiązuje dodatkowo regulacja, określona w art. 22 ust. 2a-2d ustawy VAT:

„W przypadku, gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

2a W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.

2b W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2 , które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.

2c W przypadku, gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

2d Przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w ust. 2b i 2c, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz”.

Podsumowując, od 1 lipca 2020 roku obowiązuje zasada, że w przypadku dostaw łańcuchowych realizowanych na terenie różnych państw członkowskich UE, jako „ruchoma jest traktowana dostawa do tzw. pośrednika. Oznacza to, że polski podatnik VAT wysyłając towar za granicę w ramach dostawy łańcuchowej, będzie rozliczać wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy podmiot pośredniczący przekaże polskiemu podatnikowi polski numer NIP. W takim przypadku dostawa do tego podmiotu będzie traktowana jak dostawa krajowa.

Obowiązujące w tej chwili przepisy znacznie upraszczają rozpoznawanie dostaw ruchomych. Obecnie obowiązuje zasada, że dostawą ruchomą jest dostawa do pośrednika, chyba że ten pośrednik przekaże sprzedawcy polski numer NIP. Nie ma więc w tej chwili potrzeby analizowania kto organizuje transport towarów.

Zatem jeśli firma szwedzka z siedzibą w Szwecji przekaże Wnioskodawcy szwedzki numer NIP to wysyłając towar w ramach transakcji łańcuchowej rozliczy on wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i zastosuje do niej stawkę 0% VAT.

Co do zasady same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

W sytuacji, gdy organizatorem transportu jest pierwszy podmiot w łańcuchu towarów, transport towarów jest przyporządkowany dostawie dokonanej przez ten podmiot. Jest to transakcja ruchoma (eksport). Miejsce opodatkowania transakcji nieruchomej będzie się znajdowało poza UE i nie będzie podlegało VAT.

W związku z powyższym Spółka Wnioskodawca będzie mogła zastosować stawkę 0% jako eksport towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, jest prawidłowe

Na wstępie należy zastrzec, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko transakcji łańcuchowych, w ramach których, towar jest przemieszczany poza terytorium kraju. Interpretacja nie odnosi się do transakcji łańcuchowej, w ramach których, towar jest nieprzemieszczany poza terytorium kraju albowiem nie zadano pytania w tym zakresie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a). Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (\`(...)\`) (art. 2 pkt 3 ustawy). Natomiast przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii - art. 2 pkt 6 ustawy.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy przez eksport towarów rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\-jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, oraz, gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej – stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),
*   wywóz towarów musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7 - art. 13 ust. 6 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przywołane przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT). Warunkiem rozpoznania danej dostawy towarów (której towarzyszy przemieszczenie z Polski do innego kraju członkowskiego), jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest dokonanie jej na rzecz podmiotu zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy (art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy).

W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie (art. 22 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 2a ustawy, w przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego (art. 22 ust. 2b ustawy).

Na postawie art. 22 ust. 2c ustawy w przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

Stosownie art. 22 ust. 2d ustawy przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w ust. 2b i 2c, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

W myśl art. 22 ust. 3 ustawy w przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c, dostawę towarów, która:

1.  poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;
2.  następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport), więc tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalenie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawa nieruchoma).

Należy zauważyć, że ustawodawca ustanowił odrębne warunki dla rozpoznania dostawy ruchomej w sytuacji gdy transakcja dotyczy WDT i odrębne warunki dla eksportu towarów.

Art. 22 ust. 2b ustawy wprowadza zasadę, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 2c ustawy, że w przypadku transakcji łańcuchowych gdzie towar jest transportowany pomiędzy państwami unijnymi za dostawę ruchomą - czyli taka, którą przy spełnieniu określonych warunków, można uznać za WDT - uznaję się pierwszą w kolejności dostawę.

Z wniosku wynika, że Spółka (podatnik VAT i VAT-UE w Polsce) uczestniczy w transakcji łańcuchowej, w ramach której dokonuje sprzedaży towarów na rzecz firmy ze Szwecji (firma ze Szwecji poda Spółce do opisanych transakcji swój szwedzki (nadany w Szwecji) nr NIP)), która zaś będzie sprzedawać ten towar m.in. na rzecz odbiorców końcowych z różnych krajów UE.

Mają na uwadze przytoczone powyżej przepisy oraz przedstawione zdarzeni przyszłe należy uznać, że dostawa towarów dokonywana przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu szwedzkiego, w sytuacji gdy towar jest przemieszczany z Polski do innego kraju członkowskiego - gdzie znajduje się końcowy nabywca - jest dostawą „ruchomą”, którą należy rozpoznać jako WDT na terytorium kraju.

Natomiast w sytuacji gdy w ramach transakcji łańcuchowej dochodzi do eksportu to aby określić która dostawa jest ruchoma należy przeanalizować warunki na których są one dokonane. Cytowany przepis art. 22 ust. 2a ustawy odnosi się wprost do sytuacji, kiedy towar jest wysyłany (transportowany) przez nabywcę dokonującego również jego dostawy, czyli podmiot kupujący i sprzedający ten sam towar. W takiej sytuacji ustawodawca wskazał, że transport (wysyłka) przyporządkowane są dostawie realizowanej dla tego właśnie nabywcy. Jest to założenie domniemane, które może zostać obalone w przypadku, gdy z warunków dostawy wynika, że transport (wysyłkę) należy przyporządkować dostawie realizowanej przez tego nabywcę.

Przez warunki dostawy, o których mowa w art. 22 ust. 2a ustawy o VAT należy rozumieć w szczególności warunki (okoliczności), wedle których dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel pomiędzy stronami. Ustawodawca nawiązuje w tym przepisie przede wszystkim do definicji dostawy zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). W wyroku wydanym w sprawie C-245/04 EMAG Handel Eder OHG, TSUE opisał sekwencję przejścia prawa do dysponowania towarem jak właściciel w transakcjach łańcuchowych: „(\`(...)\`) nawet jeśli dwie następujące po sobie dostawy skutkują tylko jedynym przemieszczeniem towarów, to należy uznać, że nastąpiły one jedna po drugiej. W rzeczywistości pośredni nabywca może przenieść na drugiego nabywcę prawo do rozporządzania towarem jak właściciel dopiero wtedy, gdy otrzymał je wcześniej od pierwszego sprzedawcy, a zatem druga dostawa może mieć miejsce dopiero wtedy, gdy zrealizowana zostanie pierwsza dostawa”.

Z kolei w wyroku w sprawie C-430/09 Euro Tyre Holding BV, TSUE wskazał, że w sytuacji gdy towar jest wysyłany lub transportowany od pierwszego dostawcy do ostatecznego nabywcy przez podmiot pośredniczący, dla oceny która transakcja skutkuje wysyłką lub transportem towarów kluczowe jest określenie, gdzie podmiot pośredniczący przenosi prawo do dysponowania towarem jak właściciel na tego ostatecznego nabywcę. W wyroku tym TSUE stwierdził: „Jeżeli towar jest przedmiotem dwóch następujących po sobie dostaw między różnymi podatnikami, działającymi w takim charakterze, ale jednocześnie jest przedmiotem tylko jednego transportu wewnątrzwspólnotowego, ustalenie czynności, której należy przypisać ten transport, tj. pierwszej lub drugiej dostawy (\`(...)\`) następuje w świetle całościowej oceny wszystkich okoliczności sprawy w celu ustalenia, która z tych dwóch dostaw spełnia wszystkie przesłanki związane z dostawą wewnątrzwspólnotową.

W okolicznościach takich jak rozpatrywane przez sąd krajowy, w których pierwszy nabywca, jaki uzyskał prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na terytorium państwa członkowskiego pierwszej dostawy, wskazuje na zamiar przetransportowania tego towaru do innego państwa członkowskiego i przedstawia swój numer identyfikacyjny nadany do celów podatku od wartości dodanej przez to ostatnie państwo, transport wspólnotowy powinien zostać przypisany pierwszej dostawie, pod warunkiem że prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na drugiego nabywcę w państwie członkowskim przeznaczenia transportu wewnątrzwspólnotowego. Do sądu krajowego należy ustalenie, czy warunek ten jest spełniony w rozpatrywanym przezeń sporze”.

Analizując art. 22 ust. 2a ustawy poza zasadniczą kwestią przeniesienia prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel pomiędzy stronami, należy również mieć na uwadze inne warunki dostawy w tym np. organizacje transportu. Pojęcie „organizacji” transportu – przyjęte w praktyce stosowania ww. przepisów przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne – nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy. Zgodnie z potocznym rozumieniem, przez „organizację” należy rozumieć „sposób zorganizowania czegoś lub organizowanie czegoś”. Zatem przez organizację transportu towarów należy rozumieć planowanie, jak i koordynowanie poszczególnych etapów wywozu towarów.

Zatem chcąc określić transakcje ruchoma, w ramach transakcji łańcuchowej gdzie towar jest wywożony poza Unię, w pierwszej kolejności należy ustalić czy podmiot pośredniczący dokonuje transportu towarów.

Z wniosku wynika, że Spółka (podatnik VAT i VAT-UE w Polsce) uczestniczy w transakcji łańcuchowej, w ramach której dokonuje sprzedaży towarów na rzecz firmy ze Szwecji (firma ze Szwecji poda Spółce do opisanych transakcji swój szwedzki (nadany w Szwecji) nr NIP)), która zaś będzie sprzedawać ten towar na rzecz odbiorców końcowych m.in. poza UE.

Towar będzie bezpośrednio dostarczany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności nabywcy końcowemu, w ten sposób, że podmiot szwedzki będzie dostarczał Spółce (Wnioskodawcy) zamówienia sprzedaży wraz z listami przewozowymi, na podstawie których Wnioskodawca dokona kompletacji paczki i przekaże ją firmie transportowej w celu dostarczenia do odbiorcy końcowego (konsumenta lub podatnika). Umowę z firmą transportową będzie miał zawartą Wnioskodawca, który będzie ten transport opłacał, a następnie obciążał jego kosztami firmę szwedzką.

W przypadku towaru wywożonym poza terytorium Unii, prawo do dysponowania nim, przechodzi ze Spółki na firmę szwedzką w Polsce, a z firmy szwedzkiej na odbiorcę końcowego w kraju odbiorcy poza UE.

W przypadku wywożenia towaru poza terytorium Unii w zakresie organizacji transportu podział obowiązków jest następujący.

*   szczegółowe informacje dotyczące miejsca odbioru towaru przekazuje firma Szwedzka,
*   termin, w którym towar będzie gotowy do przewozu - przekazuje Spółka
*   rodzaj, ilość i wagę dostarczanych towarów - przekazuje Spółka,
*   ilość przygotowanych do transportu opakowań/europalet - przekazuje Spółka,
*   w razie pojawienia się kwestii problematycznych związanych np. z opóźnieniem w produkcji, z przewoźnikiem na bieżąco kontaktuje się Spółka,
*   sposób przewozu i traktowania towaru w transporcie w przypadku towarów wrażliwych i niebezpiecznych wskazuje Spółka,
*   za przygotowanie towaru i zapakowanie go w sposób stabilny w celu jego przewozu odpowiada Spółka,
*   dokumenty transportowe upoważniające do odbioru towaru w wyznaczonym miejscu i o wyznaczonym terminie oraz potwierdza datę przekazania towaru przewoźnikowi, przekazuje przedsiębiorstwu transportowemu Spółka,
*   załadunek towaru na podstawiony przez przewoźnika środek transportu zapewnia Spółka,
*   w razie problemów powstałych na trasie przewozu bezpośrednio po lub niedługo po podjęciu towarów do transportu, na ewentualne późniejsze pytania i kontakty ze strony przewoźnika odpowiada Spółka.

Przenosząc powyższe na grunt przytoczonych przepisów należy stwierdzić, że zakres czynności, które wykonuje Spółka w związku z organizowaniem transportu przesądza o tym, że to Spółka jest organizatorem transportu. Bez wpływu na powyższe pozostaje fakt kto jest obciążony kosztami transportu. W związku tym należy uznać, że w przedmiotowej sprawie nie ma miejsca domniemanie - o którym mowa w art. 22 ust. 2a ustawy - zgodnie z którym transakcję ruchomą należy przypisać dostawie dokonanej przez pośrednika, co jednak nie oznacza, że dostawa do pośrednika nie może być uznana za dostawę ruchomą.

Jak wynika z wniosku, nie występuje sytuacja, w której dostawa (przeniesienie do dysponowania towarem jak właściciel) z pierwszego w kolejności podmiotu na drugi podmiot i z drugiego na trzeci ma miejsce w kraju. W takim bowiem przypadku pierwszą dostawę należałoby uznać za nieruchomą (skoro druga dostawa ma miejsce w kraju to nie można uznać, że w ramach pierwszej dostawy towar wyjechał z kraju). We wniosku wskazano, że prawo do dysponowania nim, przechodzi ze Spółki na firmę szwedzką w Polsce, a z firmy szwedzkiej na odbiorcę końcowego w kraju odbiorcy poza UE. W takiej sytuacji istotne jest kto organizuje transport towarów. Mając na uwadze, że organizatorem transportu jest Spółka to jej dostawie należy przypisać charakter ruchomy, a dostawa pomiędzy podmiotem szwedzkim i ostatecznym nabywcą będzie miała charakter nieruchomy poza granicami kraju.

Mają na uwadze przytoczone powyżej przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy uznać, że dostawa towarów dokonywana przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu szwedzkiego, w sytuacji gdy towar jest przemieszczany z Polski do kraju trzeciego - gdzie znajduje się końcowy nabywca - jest dostawą „ruchomą”, którą należy rozpoznać jako eksport towarów (przy spełnieniu pozostałych warunków).

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42 (art. 41 ust. 3 ustawy).

W kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz.Urz.UE.L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10), zwanego dalej rozporządzeniem 2018/1912. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

I tak, zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

1.  Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:
    1.  sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa ust. 3 lit. a, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a, wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b, potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
    2.  sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:(i) pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz (ii) co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a, wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b, potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy. Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.
2.  Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.
3.  Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:
    1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
    2.  następujące dokumenty:
    3.  polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;
    4.  dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;
    5.  poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Jednakże wskazać należy, że niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Należy zaznaczyć, że stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania. Jednak zastosowanie stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów uzależnione jest także od zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT UE, najpóźniej w momencie składania deklaracji uwzględniającej daną dostawę.

Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, realizowanej z udziałem przewoźnika lub spedytora odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy.

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 - zgodnie z art. 42 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy - są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

*   dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
*   specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku

\-z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Jednak w myśl art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zgodnie z art. 42 ust. 1a ustawy stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli:

1.  podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub
2.  złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8

\-chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

Należy wskazać, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy, tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Podkreślić należy, że zakwalifikowanie danej transakcji jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy, wymaga czasowego i materialnego związku pomiędzy dostawą danego towaru i jego transportem.

W związku z tym istotne jest to, aby ww. dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego. Ponadto, dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, mają łącznie potwierdzać określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, której wymaga ten przepis.

Brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych.

Dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest na gruncie polskich przepisów, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podsumowując, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia z terytorium kraju i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Jak wskazała Spółka we wniosku przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będzie posiadać w swojej dokumentacji dowody wymienione w art. 42 ust. 3 lub ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego, inne niż terytorium kraju, takie jak: dowody potwierdzające przyjęcie przez nabywcę towaru w kraju docelowym, kopia faktury, specyfikacja towaru, korespondencja handlowa z nabywcą.

Spółka złoży informację podsumowującą, wskazaną w art. 100 ust.1 pkt 1 ustawy VAT w terminie określonym w art. 100 ust. 3 pkt 1 ustawy VAT. Złożona przez Spółkę informacja podsumowująca będzie zawierała prawidłowe dane dotyczące wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8 ustawy VAT.

Wątpliwości Spółki dotyczą możliwości rozliczenia opisanej transakcji łańcuchowej jako WDT i zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% - w sytuacji gdy drugi w kolejności kontrahent (podmiot pośredniczący-firma szwedzka) przekaże Wnioskodawcy do rozliczenia transakcji swój szwedzki nr NIP i towar jest przedmiotem przemieszczenia poza terytorium kraju.

Jak wskazano powyżej, za WDT można uznać tylko gdy ma miejsce przemieszczenie towarów z kraju do innego państwa członkowskiego, zatem tylko taka dostawa - przy spełnieniu warunków określonych w art. 42 ust. 1 pkt 1 i 2 i ust. 1a ustawy - może podlegać opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 0% na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy.

Dlatego też Spółka będzie mogła opodatkować stawką podatku VAT w wysokości 0% na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy, jako WDT, dostawy gdy towar zostanie wysłany (w ramach transakcji łańcuchowej) do ostatniego w kolejności nabywcy który znajduje się w innym niż Polska kraju członkowskim - w sytuacji gdy drugi w kolejności kontrahent (firma szwedzka) przekaże Wnioskodawcy do rozliczenia transakcji swój szwedzki nr NIP.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 1, należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Spółki dotyczą również możliwości opodatkowania stawką VAT w wysokości 0%, jako eksport towarów, dostaw w tramach transakcji łańcuchowy gdy towar jest wysyłany do ostatniego w kolejności nabywcy poza Unię.

W myśl przepisu art. 41 ust. 4 ustawy - w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Artykuł 41 ust. 6 ustawy stanowi, że stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Na mocy art. 41 ust. 6a ustawy - dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1.  dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;
2.  dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3.  zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio (art. 41 ust. 11 ustawy).

Jak wskazuje art. 41 ust. 6 ustawy, aby podatnik miał prawo zastosować stawkę podatku w wysokości 0% do eksportu towarów, przed terminem do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, musi posiadać dokument potwierdzający wywóz tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Natomiast katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a ustawy jest otwarty, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

W przypadku eksportu pośredniego - zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy - zastosowanie ma stawka podatku w wysokości 0%, jeżeli spełnione zostaną warunki zawarte w tym przepisie. Dokument, jakim podatnik powinien się posłużyć dla wykazania eksportu pośredniego winien tę okoliczność jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdzać. Podatnik powinien zatem posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny i potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Jak wynika z wniosku Spółka, przed upływem do złożenia deklaracji VAT za dany okres rozliczeniowy, będzie posiadała dokumenty (określone w art. 41 ust. 6 ustawy VAT) celne potwierdzające wywóz towaru poza UE.

Mając na uwadze, że w ramach opisanego schematu, gdy towar jest wywożony poza Unię, dostawa dokonana przez Wnioskodawcę jest dostawą ruchomą, to należy uznać, że dostawa te stanowi eksport towarów podlegający opodatkowaniu stawka VAT w wysokości 0%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Podsumowując:

*   dostawa towarów na rzecz szwedzkiej firmy w sytuacji gdy towar wyjeżdża z Polski do innego kraju członkowskiego, gdzie znajduje się ostateczny nabywca – stanowi dla Wnioskodawcy WDT opodatkowaną stawką VAT w wysokości 0%,
*   dostawa towarów na rzecz szwedzkiej firmy w sytuacji gdy towar wyjeżdża z Polski do kraju trzeciego, gdzie znajduje się ostateczny nabywca – stanowi dla Wnioskodawcy eksport towarów opodatkowany stawką VAT w wysokości 0%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Informuje się, że art. 7 ust. 8 ustawy, który został przywołany przez Wnioskodawcę w stanowisku własnym, został uchylony z dniem 1 stycznia 2021 r. przez art. 1 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 27 listopada 2020 r. (Dz.U.2020.2419) o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw. Powyższa okoliczność nie miała wpływu na ocenę stanowiska Spółki.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie zapytania Wnioskodawcy. Inne kwestie nieobjęte pytaniem (w tym opodatkowanie dostawy towarów ramach transakcji łańcuchowej gdy towar nie jest przemieszczany poza terytorium kraju) nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Organ zastrzega, że rozstrzygnięcie czy dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.