Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-333/14-2/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-06-16
Teza: Zwolnienie przedmiotowe.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek obywatelski; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2014 r. (data wpływu 14 marca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Radni rady miejskiej prócz udziału w pracach rady miejskiej są desygnowani do gminnych instytucji samorządowych - zgodnie z art. 24 u.s.g. Z tytułu uczestnictwa w przedmiotowych instytucjach radnym przysługuje dieta ustalona zgodnie z art. 25 ust. 4 i 8 u.s.g. Rada miejska w uchwale w sprawie budżetu Miasta i Gminy na rok 2013 zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z 26 lipca 2000 roku w sprawie maksymalnej wysokości diet przysługujących radnemu gminy (t.j. Dz. U. Nr 61, poz. 710), zgodnie z którym maksymalna wysokość diety dla radnego w przypadku gminy o liczebności mieszkańców w przedziale od 15 tys. do 100 tys. mieszkańców (do których zalicza się gmina - 45 tys.) wynosi 75% maksymalnej wysokości diety (tj. 1.987.27 złotych), przedmiotowe diety określiła jako wydatki, które dotyczą wydatków przeznaczanych na diety radnych rady miejskiej. W budżecie tym określone zostały konkretne kwoty z tytułu udziału w gminnych instytucjach samorządowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychód radnego stanowiący dietę na podstawie uchwały budżetowej rady miejskiej, która zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z 26 lipca 2000 roku w sprawie maksymalnej wysokości diet przysługujących radnemu gminy (t.j. Dz. U. Nr 61. poz. 710) jest wydatkiem określonym w rozdziale x par. (…), w granicach do 1.987.27 zł (por. § 3 pkt 2 w/w rozporządzenia) - z tytułu pełnionych przez radnego funkcji na podstawie art. 24 i art. 25 ust. 8 ustawy o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 594 z późn. zm. dalej „u.s.g.”) - jest zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.; dalej „u.p.d.o.f.”)?

Zdaniem Wnioskodawcy, dieta radnego z tytułu pełnionych przez niego funkcji w gminnych instytucjach samorządowych, do których został desygnowany w trybie art. 24 u.s.g.. mieści się w zakresie zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f. W konsekwencji gmina, jako płatnik nie ma obowiązku dokonywać poboru zaliczek na podatek dochodowy od ww. przychodów do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 2.280 zł.

Zgodnie z art. 24 u.s.g. radny jest obowiązany brać udział w pracach rady gminy i jej komisji oraz innych instytucji samorządowych, do których został wybrany lub desygnowany. Radni powołani do organów samorządu terytorialnego wypełniają zatem swe obowiązki ustawowe. Z kolei stosownie do treści art. 25 ust. 8 u.s.g. rada gminy przy ustalaniu wysokości diet radnych bierze pod uwagę funkcje pełnione przez radnego. Tym samym, jeżeli dochodzi do wyboru albo desygnowania radnego do gminnej instytucji samorządowej, gdzie pełni on obowiązki o charakterze społecznym i obywatelskim należy uznać, że zastosowanie znajduje zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f. Niewątpliwie bowiem udział radnego w instytucjach samorządowych jest związany z wykonywaniem przez niego mandatu, a zatem przychody jakie radny otrzymuje z tytułu przedmiotowego uczestnictwa winny być traktowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, określone w art. 13 pkt 5 u.p.d.o.f. Norma wyrażona w art. 13 pkt 5 u.p.d.o.f. wyraźnie odnosi się do przychodów otrzymywanych przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób.

Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 października 1997 r. (sygn. akt: III SA 253/96, LEX nr 31582) wyrażenie „osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich” należy rozumieć bardzo szeroko. Nie ma bowiem legalnej definicji tego wyrażenia ani w przepisach podatkowych, ani też w innych przepisach prawa. Stąd też należy uznać, że udział radnego w pracach instytucji samorządowych, do czego jest zobowiązany na podstawie wyboru bądź aktu powołania, spełnia ww. kryteria. Radny uczestnicząc w pracach tego typu organów wykonuje bowiem pracę dla dobra ogółu, poza zajęciami zawodowymi wykonując obowiązek, o którym mowa w art. 24 u.s.g.

W tym miejscu należy podkreślić, że zwrot diet jest obligatoryjny, za czym przemawia określenie, jakim posłużył się ustawodawca w art. 25 us.g.: „przysługuje”. Oznacza to bezwzględny obowiązek wypłacenia radnemu diety z tytułu poniesionych przez niego kosztów w związku ze świadczeniem przez radnego społecznie pracy na rzecz samorządu.

Nie może bowiem miejsca sytuacja, w której radny dopłacałby do sprawowanej przez siebie funkcji w instytucji gminy. Z tego to właśnie tytułu ustawodawca przewidział i zagwarantował radnym rekompensatę utraconych zarobków w formie diet oraz zwrotu kosztów podróży służbowych. Kwotę diety w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f. (wobec zakazu określonego w art. 24 d u.s.g.) radny desygnowany w trybie art. 24 ma prawo wyłącznie do świadczenia określonego w art. 25 ust. 4 i 8 u.s.g., tj. diety w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f.

W związku z powyższym należy uznać, że wobec radnych, będących członkami instytucji samorządu gminnego, ma zastosowanie zwolnienie podatkowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 17 u.p.d.o.f. obejmującego diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich. Zwolnienie to odnosi się bowiem do przychodów wymienionych w punkcie art. 13 pkt 5 u.p.d.o.f. do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 2.280.00 zł. Tym samym płatnik nie ma obowiązku dokonywać poboru zaliczek na podatek dochodowy od ww. wynagrodzeń.

Takie stanowisko jest zgodne z utrwaloną linią orzeczniczą Sądu Najwyższego - por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 6 lipca 2001 r., sygn. akt: III RN 114/00 (LEX 49382, OSNP 2002/2/32, OSNP-wkł. 2001/23/7, OwSS 2002/1/28128) potwierdzony wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 22 września 2004 r., sygn. akt: III SA/Po 391/04 (LEX 830657), w którym sąd jednoznacznie określił, że skoro praca radnych w danej gminnej instytucji samorządowej mieści się w ramach obowiązków, które nakłada na nich przytoczony wyżej art. 24 ustawy o samorządzie gminnym, to tym samym uprawnieni są oni do otrzymywania świadczeń przewidzianych w art. 24 ust. 4 tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z przepisu art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy wynika, że jednym ze źródeł przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Zgodnie z art. 13 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

*   pkt 5 – przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7,
*   pkt 6 – przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy stanowi, że wolne od podatku dochodowego są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 2.280 zł.

Zgodnie z ukształtowanym przez doktrynę poglądem, „za pełnienie obowiązków obywatelskich i społecznych uznaje się działalność posłów i senatorów, radnych i innych przedstawicieli samorządu terytorialnego, składów komisji wyborczych powołanych do przeprowadzenia wyborów do Sejmu i Senatu Rzeczypospolitej Polskiej, składów inspekcji Państwowej Komisji Wyborczej i inspekcji wojewódzkich komisarzy wyborczych powołanych do przeprowadzenia wyborów do rad gmin, rad powiatów i sejmików województw, Trybunału Stanu, ławników sądów powszechnych”.

Jak wynika z powyższego, z obowiązkami społecznymi i obywatelskimi mamy więc do czynienia w przypadku czynności i zadań związanych z pełnieniem funkcji publicznych i państwowych, jakimi są obowiązki wynikające z funkcji np.: radnego, posła, czy senatora. Są to przede wszystkim obowiązki związane z uczestniczeniem obywateli w sprawowaniu władzy publicznej (zarówno wykonawczej, sądowniczej, jak i ustawodawczej). Dotyczy to również określonych funkcji w ramach organizacji o charakterze społecznym (organizacje pozarządowe), w tym również w ramach wolontariatu. Powyższe oznacza, że pojęcie obowiązków społecznych i obywatelskich jest spełnione w przypadku czynności i zadań, związanych z pełnieniem funkcji publicznych i państwowych.

Zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje zastosowanie jedynie w przypadku przychodów określonych w art. 13 pkt 5 ww. ustawy, w związku z czym przychody uzyskane z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 6, w tym przychody osób, którym organ administracji samorządowej, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, nie korzystają z przedmiotowego zwolnienia.

Zadania własne gminy określone zostały w art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 Nr 142, poz. 1591 ze zm.).

W myśl art. 24 ww. ustawy, radny jest obowiązany brać udział w pracach rady gminy i jej komisji oraz innych instytucji samorządowych, do których został wybrany lub desygnowany.

Biorąc pod uwagę, że ustawodawca wyraźnie wyodrębnia poszczególne źródła i rodzaje przychodów, jednoznacznie kwalifikując przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności (art. 13 pkt 6 ww. ustawy), wynagrodzenia takie nie mogą być zaliczane do przychodów otrzymywanych przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich (art. 13 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Konsekwencją powyższego jest m.in. wyłączenie stosowania wobec radnych, którzy są desygnowani do gminnych instytucji samorządowych zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (obejmującego diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich). Zwolnienie to odnosi się bowiem wyłącznie do przychodów wymienionych w punkcie 5 art. 13 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz obowiązujące uregulowania prawne, stwierdzić należy, że przychody otrzymywane przez radnych, którzy - na podstawie art. 24 ustawy o samorządzie gminnym – zostali desygnowani do gminnych instytucji samorządowych należy zakwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście jako przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności (art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Wykonywanie tych zadań nie jest bowiem realizacją obowiązku obywatelskiego, ale obowiązków nałożonych przez organ gminy w związku z realizacją zadań własnych gminy, a kwoty otrzymywane przez radnych stanowią wynagrodzenie za udział w pracach instytucji samorządowych.

W związku z powyższym Wnioskodawca obowiązany jest do poboru zaliczek na podatek dochodowy na zasadach określonych w art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z tym przepisem, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a ww. ustawy).

Przy tym, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 4 ww. ustawy, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4, 6 i 8 - w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Z przepisu art. 42 ust. 1 ww. ustawy wynika, że płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku, gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Jednakże roczne deklaracje dotyczące podatku pobranego zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przesyłają do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio (art. 42 ust. 1a ustawy).

Stosownie do art. 42 ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru.

Reasumując wynagrodzenia otrzymywane przez radnych, którzy zostali desygnowani do gminnych instytucji samorządowych, stanowią dla tych osób przychód z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca dokonując ich wypłaty zobowiązany jest do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy. Jednocześnie w terminie wskazanym w art. 42 ust. 1a powinien złożyć we właściwym urzędzie skarbowym roczną deklarację PIT-4R, natomiast w terminie wskazanym w art. 42 ust. 2 pkt 1 przesłać podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu imienną informację PIT-11.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów administracyjnych, wskazać należy, że stanowisko przyjęte w tych orzeczeniach nie może stanowić samodzielnej podstawy prawnej rozstrzygnięcia tut. Organu. Powyższe wynika z treści art. 153 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.