Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4511-365/16-2/ESZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-02
Teza: dotyczy skutków podatkowych związanych z otrzymaniem i wydatkowaniem wskazanych we wniosku środków finansowych
Słowa kluczowe: dotacja; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 6 czerwca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 17 czerwca 2016 r. ), uzupełnionym 24 czerwca i 12 sierpnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem i wydatkowaniem wskazanych we wniosku środków finansowych **\- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 czerwca 2016 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem i wydatkowaniem wskazanych we wniosku środków finansowych. Wniosek został uzupełniony 24 czerwca 2016 r., jednakże w dalszym ciągu nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 3 sierpnia 2016 r. Znak: IBPB-1-1/4511-365/16/ESZ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 12 sierpnia 2016 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą opodatkowaną „podatkiem liniowym” 19%, zdarzenia gospodarcze ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. W związku z podpisaniem umowy z Agencją Rynku Rolnego o przystąpieniu do programu „Owoce w szkole” oraz „Mleko w szkole” uzyskuje przychody z tytułu dostaw towarów do szkół, które są dofinansowywane przez Państwo. Zgodnie z podpisaną umową, dofinansowanie wynosi 25% z budżetu krajowego i 75% z budżetu Unii Europejskiej. Program polega na bezpłatnym dostarczaniu owoców i warzyw oraz mleka do szkół podstawowych z przeznaczeniem do spożycia przez uczniów klas I-III. Zostały też podpisane umowy ze szkołami, do których Wnioskodawczyni dostarcza owoce oraz mleko. W każdej umowie ze szkołą jest podana liczba uczniów korzystających z programu. W umowie z Agencją Rynku Rolnego podany jest limit kosztu porcji przypadający na każdego ucznia wyrażony konkretną kwotą. Po zakończeniu dostaw do szkół Wnioskodawczyni składa wniosek do Agencji Rynku Rolnego o dofinansowanie w wysokości ustalonej, jako iloczyn liczby uczniów biorących udział w programie oraz ustalonego przez Agencję kosztu jednej porcji.

W celu wywiązania się z umowy z Agencją Rynku Rolnego, Wnioskodawczyni bezpośrednio ponosi koszty zakupu owoców, warzyw oraz mleka. Dodatkowo ponosi również koszty zakupu torebek (opakowań), koszty pakowania, transportu, magazynowania. Po zakończeniu dostaw wystawia dokument wewnętrzny w oparciu o zrealizowane i potwierdzone przez szkoły ilości dostaw poszczególnych składników porcji, które stanowią jej przychód. Kwota otrzymanej pomocy pokrywa wszystkie poniesione koszty, a także określony zysk. Jak dotąd otrzymana dotacja, jako przychód z działalności była ujmowana w podatkowej księdze przychodów i rozchodów (kolumna 7), a poniesione wydatki jako koszty uzyskania przychodów (odpowiednio w kolumnach 10 i 13). W związku z powyższym za rok 2015 oraz lata poprzednie Wnioskodawczyni złożyła deklaracje roczne PIT-36L, w których zostały ujęte kwoty przychodów z otrzymanych dopłat od Agencji Rynku Rolnego oraz kwoty kosztów uzyskania przychodów związane z realizacją programów „Owoce w szkole” oraz „Mleko w szkole”. Otrzymany dochód został opodatkowany podatkiem liniowym 19%.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 11 sierpnia 2016 r. Wnioskodawczyni wskazała, że 30 października 2008 r. została zarejestrowana w ARR, jako dostawca w programie „Mleko w szkole”. W marcu 2009 r. otrzymała pierwszą dopłatę krajową tj. KSML, a miesiąc później dopłatę DSML. Dostawcą w ww. programie jest do dnia dzisiejszego. Do roku szkolnego 2014/2015 korzystała również z dopłaty Funduszu Promocji Mleczarstwa.

Jeśli chodzi o program „Owoce w szkole” zatwierdzenie otrzymała od roku szkolnego 2010/2011. Płatność nastąpiła po około 60 dniach od złożenia wniosku zbiorczego po zakończeniu okresu dostarczania. Jak w poprzednim przypadku Wnioskodawczyni dostarcza produkty do dnia dzisiejszego.

Aby wziąć udział w ww. programach Wnioskodawczyni musiała/musi być zatwierdzonym dostawcą w programach „Mleko w szkole” i „Owoce w szkole”. Następnie realizuje dostawy produktów do szkół. Po zakończeniu dostarczania produktów w danym okresie rozliczeniowym, składa wniosek o pomoc do ARR. Wniosek o pomoc jest to zbiór potwierdzeń dostaw potwierdzonych przez Dyrektorów Szkół lub osób reprezentujących placówkę oświatową z którymi Wnioskodawczyni ma podpisaną umowę. Na podstawie rozpatrzonego przez ARR wniosku, otrzymuje ona decyzję zawierającą kwotę, termin płatności i ilość rozliczanych porcji. Wydatki sfinansowane z otrzymanych środków finansowych to podstawowe koszty prowadzenia działalności gospodarczej tzn. zakup paliwa, wynagrodzenie pracownika, usługi księgowe, usługi telekomunikacyjne, zakup pojazdu dostawczego (również leasing na pojazd) itp. Wnioskodawczyni wskazała również, że jedynym źródłem przychodu jej działalności są wyżej wymienione dopłaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z przepisami podatkowymi takie rozliczenie jest poprawne, tj. uzyskane przychody oraz poniesione koszty winny zostać wpisane do podatkowej księgi przychodów i rozchodów?

Zdaniem Wnioskodawczyni, deklaracje PIT-36L za rok 2015 oraz lata ubiegłe zostały niepoprawnie wypełnione oraz przesłane. W myśl art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są dochody otrzymane przez podatnika określane jako dotacje z budżetu państwa. W związku z obowiązującymi przepisami otrzymane dotacje są zwolnione z podatku dochodowego, ponieważ stanowią dotacje z budżetu państwa. Zaksięgowane oraz wykazane w deklaracji rocznej koszty uzyskania przychodów finansowane z dochodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. W związku z tym koszty uzyskania przychodów wykazane w deklaracjach rocznych PIT-36L również zostały wykazane niepoprawnie. Reasumując otrzymane za pośrednictwem Agencji Rynku Rolnego dofinansowanie stanowi przychód z działalności gospodarczej podlegający zwolnieniu od opodatkowania zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wydatki w części finansowanej z dochodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 powoływanej ustawy nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Dotyczy to również kosztów, które zostały najpierw poniesione, a następnie zrefundowane z dotacji. Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni jest zobowiązana prowadzić księgę przychodów i rozchodów zgodnie z obowiązującymi przepisami. Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, przychody i koszty nie mające wpływu na wysokość podstawy do opodatkowania i wysokość podatku nie mogą być w ww. księdze ujmowane.

Podsumowując, otrzymane dopłaty z ARR stanowią u Wnioskodawczyni przychód z działalności gospodarczej, ale jednocześnie podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki sfinansowane bezpośrednio dopłatami wymienionymi powyżej (z ARR) nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. W związku z powyższym ww. przychodów oraz kosztów nie należy ujmować w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawczyni powołała interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 12 lutego 2012 r. Znak: ITPB1/415-1150/11/WM.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie natomiast do przepisu art. 14 ust. 2 pkt 2 powołanej ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r.), przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Co do zasady, wszelkie otrzymywane przez podatnika dotacje i dopłaty związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą stanowią przychód z tej działalności. Wyjątek stanowią te dotacje, które przeznaczone są na nabycie lub wytworzenie podlegających amortyzacji środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Wyjątek ten nie ma jednak zastosowania w niniejszej sprawie, bowiem z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby Wnioskodawca z otrzymanej dotacji finansował nabycie lub wytworzenie ww. składników majątku.

Zauważyć jednakże należy, że od 1 stycznia 2015 r. brzmienie ww. art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy zostało zmienione ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 1328). Zgodnie z nowym brzemieniem ww. art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. W myśl natomiast art. 14 ust. 3 pkt 13 ww. ustawy (dodanym ww. ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r.), do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się kwot otrzymanych od agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa.

Zatem z ww. przepisów wynika, że kwoty otrzymane od agencji wykonawczych po 1 stycznia 2015 r. przez osobę fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą, nie stanowią przychodu z tej działalności.

Niektóre dotacje (dofinansowania) korzystały/korzystają jednak ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym. I tak, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 47c ww. ustawy (obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r.), wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane od agencji rządowych, lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa. Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o Agencji Rynku Rolnego i organizacji niektórych rynków rolnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 401), Agencja jest państwową osobą prawną. W myśl art. 8 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy, przychodami agencji są m.in. środki budżetowe określone corocznie w ustawie budżetowej w formie dotacji podmiotowych i dotacji celowych. Jednocześnie w myśl art. 12 ust. 1 cyt. ustawy, agencja realizuje płatności ze środków pochodzących z Sekcji Gwarancji Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej lub Europejskiego Funduszu Rolniczego Gwarancji oraz prowadzi wyodrębnioną ewidencję księgową wydatków z tych funduszy.

W myśl art. 18 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 885 ze zm.), agencja wykonawcza jest państwową osobą prawną tworzoną na podstawie odrębnej ustawy w celu realizacji zadań państwa.

Zgodnie z art. 124 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, wydatki budżetu państwa dzielą się m.in. na dotacje i subwencje. Dotacjami, w myśl art. 126 są podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Stosownie do art. 127 ust. 1 pkt 1 lit. d) ww. ustawy, dotacjami celowymi są środki przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie zadań agencji wykonawczych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b. Przy czym zauważyć należy, że zgodnie z art. 2 pkt 5 ww. ustawy o finansach publicznych, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich - rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2, 4 i 5a-5c.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

W myśl art. 5 ust. 3 pkt 1 tej ustawy, środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności, Europejskiego Funduszu Rybackiego oraz Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b; tj.:

1.  programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna,
2.  programów, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006 r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz.Urz. UE L 310 z 09.11.2006, str. 1) oraz programów Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa,

Zgodnie z art. 117 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej oraz środków, o których mowa w art. 4 ust. 2 rozporządzenia nr 1306/2013.

W budżecie środków europejskich – w myśl art. 117 ust. 2 ww. ustawy – ujmuje się:

1.  dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich,
2.  wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji.

Przy czym, w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 tej ustawy, wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich są wydatkami budżetu państwa, które na podstawie art. 186 cytowanej ustawy o finansach publicznych mogą być przeznaczone na:

1.  realizację projektów przez jednostki budżetowe,
2.  płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich,
3.  dotacje celowe dla beneficjentów,
4.  realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe,
5.  realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Zgodnie z art. 187 ustawy o finansach publicznych, za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej „płatnościami”, odpowiada Minister Finansów. Przepis art. 200 ust. 1 ww. ustawy stanowi natomiast, że obsługę bankową płatności prowadzi Bank Gospodarstwa Krajowego w ramach umowy rachunku bankowego zawartej z Ministrem Finansów. Na podstawie art. 202 ust. 1 ww. ustawy, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych. Zauważyć należy, że zgodnie z art. 204 tej ustawy, środki, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, są przeznaczone wyłącznie na cele określone w umowie międzynarodowej, przepisach odrębnych lub deklaracji dawcy.

Podkreślić również należy, że w świetle przepisów ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego stanowią odrębną formę środków europejskich przeznaczonych na realizację programów finansowych z udziałem środków europejskich. Jednak zgodnie z cytowanym wyżej przepisem art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, wydatki z budżetu środków europejskich, są wydatkami budżetu państwa, które mogą być przeznaczone na płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

W myśl art. 19a ustawy z dnia 19 grudnia 2003 r. o organizacji rynków owoców i warzyw, rynku chmielu, rynku tytoniu, rynku suszu paszowego oraz rynków lnu i konopi uprawianych na włókno (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 145, poz. 868), obecnie – od 3 października 2015 r. Ustawy o organizacji rynków owoców i warzyw oraz rynku chmielu (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 1419) - w zakresie określonym przepisami Unii Europejskiej Agencja realizuje zadania i obowiązki państwa członkowskiego lub właściwej władzy państwa członkowskiego związane z wdrożeniem na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej programu "Owoce w szkole" ustanowionego zgodnie z art. 103ga ust. 1 rozporządzenia nr 1234/2007.

Zgodnie z art. 230 ust. 1 i 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1308/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. ustanawiające wspólną organizację rynków produktów rolnych oraz uchylające rozporządzenia Rady (EWG) nr 922/72, (EWG) nr 234/79, (WE) nr 1037/2001 i (WE) nr 1234/2007 (Dz. Urz.UE.L. 2013 Nr 347 str. 671), rozporządzenie (WE) nr 1234/2007 traci moc (…) Odesłania do rozporządzenia (WE) nr 1234/2007 odczytuje się jako odesłania do niniejszego rozporządzenia oraz do rozporządzenia (UE) nr 1306/2013 zgodnie z tabelą korelacji w załączniku XIV do niniejszego rozporządzenia. Zgodnie z tabelą korelacji art. 103ga, o którym mowa w art. 19a ww. ustawy o organizacji rynków owoców i warzyw (…) znajduje swój odpowiednik w art. 23 ww. rozporządzenia nr 1308/2013.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. rozporządzenia, przyznaje się pomoc unijną na dostarczanie dzieciom w placówkach oświatowych, o których mowa w art. 22, produktów pochodzących z sektorów owoców i warzyw, przetworzonych owoców i warzyw oraz bananów oraz pokrycie niektórych związanych z nim kosztów logistyki i dystrybucji, sprzętu, promocji, monitorowania, ewaluacji i środków towarzyszących. Pomoc unijna, o której mowa w ust. 1, jest przydzielana poszczególnym państwom członkowskim na podstawie obiektywnych kryteriów opartych na wielkości procentowej dzieci w wieku od sześciu do dziesięciu lat. Państwa członkowskie uczestniczące w programie corocznie składają wnioski o pomoc unijną na podstawie swoich strategii, o których mowa w ust. 2 (art. 23 ust. 5 ww. rozporządzenia).

Zatem środki otrzymywane przez zatwierdzonych dostawców owoców i warzyw od Agencji Rynku Rolnego pochodzą zarówno z budżetu państwa, jak również z Unii Europejskiej.

W myśl art. 42 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 155 ze zm.), Agencja wykonuje zadania i czynności państwa członkowskiego, właściwego organu państwa członkowskiego lub agencji interwencyjnej w zakresie określonym w rozporządzeniach, o których mowa w pkt 3, 6, 8 oraz 11-13 załącznika, w przepisach Unii Europejskiej wydanych w trybie tych rozporządzeń oraz w innych przepisach Unii Europejskiej dotyczących Wspólnej Polityki Rolnej w zakresie rynku mleka, chyba że ustawa lub przepisy odrębne stanowią inaczej.

Zgodnie z treścią art. 46 ust. 1 ww. ustawy, pomoc krajowa, o której mowa w art. 26 ust. 5 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 1308/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. ustanawiające wspólną organizację rynków produktów rolnych oraz uchylające rozporządzenia Rady (EWG) nr 922/72, (EWG) nr 234/79, (WE) nr 1037/2001 i (WE) nr 1234/2007, jest finansowana:

1.  ze środków finansowych pochodzących z Funduszu Promocji Mleka przewidzianych w planie finansowym tego Funduszu - w przedszkolach i szkołach, z wyłączeniem szkół podstawowych i wyższych;
2.  z przychodów Agencji pochodzących z dotacji budżetowej - w szkołach podstawowych.

Przy czym, stosownie do art. 46 ust. 1a cyt. ustawy, wypłata środków finansowych pochodzących z Funduszu Promocji Mleka określonych w ust. 1 pkt 1, odbywa się na zasadach i w trybie udzielania pomocy unijnej, o której mowa w art. 26 ust. 1 ww. rozporządzenia.

W myśl natomiast art. 46 ust. 2 ww. ustawy pomoc krajowa, o której mowa w art. 26 ust. 5 rozporządzenia, o którym mowa w pkt 11 załącznika, finansowana ze źródła określonego w ust. 1 pkt 2, zwana dalej „dopłatą krajową”, jest wypłacana przez Agencję i nie może być wyższa niż 100% maksymalnej ceny mleka o zawartości co najmniej 1% tłuszczu, poddanego obróbce cieplnej, w opakowaniach o pojemności mniejszej niż 0,23 l, ale nie mniejszej niż 0,20 l, ustalonej w przepisach wydanych na podstawie art. 45b ust. 3.

Zauważyć przy tym należy, że wskazane powyżej środki Funduszu Promocji Mleka, stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 22 maja 2009 r. o funduszach promocji produktów rolno - spożywczych (Dz.U. z 2009 r. Nr 97, poz. 799), do wpłat na Fundusz Promocji Mleka są obowiązane podmioty skupujące w rozumieniu ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych, w wysokości 0,001 zł od każdego skupionego przez nie kilograma mleka. Nie są to więc środki pochodzące z budżetu państwa, ani też ze środków Unii Europejskiej.

Z powyższych przepisów wynika, że środki otrzymywane przez zatwierdzonych dostawców mleka do placówek oświatowych pochodzą zarówno z budżetu państwa, Unii Europejskiej, jak również Funduszu Promocji Mleka.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą opodatkowaną „podatkiem liniowym” 19%, zdarzenia gospodarcze ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. W związku z podpisaniem umowy z Agencją Rynku Rolnego o przystąpienie do programu „Owoce w szkole” oraz „Mleko w szkole” uzyskuje przychody z tytuły dostaw towarów do szkół, które są dofinansowywane przez Państwo. Zgodnie z podpisaną umową dofinansowanie wynosi 25% z budżetu krajowego i 75% z budżetu Unii Europejskiej. Program polega na bezpłatnym dostarczaniu owoców i warzyw oraz mleka do szkół podstawowych z przeznaczeniem do spożycia przez uczniów klas I-III. Po zakończeniu dostaw do szkół Wnioskodawczyni składa wniosek do Agencji Rynku Rolnego o dofinansowanie w wysokości ustalonej, jako iloczyn liczby uczniów biorących udział w programie oraz ustalony przez Agencję koszt jednej porcji.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że środki finansowe jakie Wnioskodawczyni otrzymała przed 31 grudnia 2014 r. za pośrednictwem Agencji Rynku Rolnego w ramach realizacji programów „Owoce w szkole” i „Mleko w szkole”, będą stanowić przychód z prowadzonej przez nią pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegające zwolnieniu od opodatkowania, jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym podstawą zwolnienia od opodatkowania ww. środków finansowych nie będzie powołany w stanowisku Wnioskodawczyni art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w części, w której otrzymała ona dopłaty za pośrednictwem Agencji Rynku Rolnego, pochodzące z Funduszu Promocji Mleka, środki te stanowić będą przychód niepodlegający zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast środki pieniężne, które Wnioskodawczyni otrzymała z Agencji Rynku Rolnego po 1 stycznia 2015 r. w ramach realizacji programów „Owoce w szkole” i „Mleko w szkole”, nie będą w ogóle stanowić przychodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast dopłaty otrzymane w 2015 r. od Agencji Rynku Rolnego pochodzące z Funduszu Promocji Mleka, podobnie jak wcześniej stanowić będą przychód podatkowy, niekorzystający ze zwolnienia od opodatkowania.

Konsekwencją otrzymania przez Wnioskodawczynię wskazanych we wniosku środków finansowych, które nie stanowią przychodu podatkowego (dot. środków otrzymanych w 2015 r.), albo podlegają zwolnieniu od opodatkowania (dot. środków otrzymanych przed 1 stycznia 2015 r.), jest brak możliwości zaliczania do kosztów podatkowych wydatków, które w wyniku otrzymania ww. środków zostają podatnikowi zwrócone. W myśl bowiem art. 23 ust. 1 pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów uzyskania przychodów ze źródeł przychodów znajdujących się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł w ogóle nie podlegają opodatkowaniu albo są zwolnione od podatku dochodowego.

Stosownie natomiast do art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r.), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137.

Wobec powyższego, w takim zakresie w jakim otrzymane dofinansowanie pokrywa poniesione przez Wnioskodawczynię wydatki związane z realizacją wskazanych we wniosku Programów, wydatki te nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Odnosząc się natomiast do sposobu ujmowania otrzymanych środków finansowych w prowadzonej księdze przychodów i rozchodów wskazać należy, że zgodnie z art. 24a ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o. Sposób prowadzenia księgi określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (t.j. Dz.U. z 2014 r, poz. 1037 ze zm.). Zawarte w załączniku Nr 1 do ww. rozporządzenia „Objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów” wskazują w jakich kolumnach wpisywać określone przychody i koszty.

Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, że przychody i koszty, których wysokość nie ma wpływu na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku, a więc w części objętej zwolnieniem przedmiotowym lub nie stanowiący przychodu podatkowego, nie mogą być w księdze ujmowane. Wynika to m.in. także z treści pkt 13 „Objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów” w myśl którego „Kolumna 13 jest przeznaczona do wpisywania pozostałych kosztów (poza wymienionymi w kolumnach 10-12) z wyjątkiem kosztów, których zgodnie z art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów.” Fakultatywnie można ująć je w kolumnie 16 podatkowej księgi przychodów i rozchodów – Uwagi, w której to kolumnie, zgodnie z Objaśnieniami do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, można ewidencjonować przychody faktycznie przez podatnika otrzymane oraz koszty faktycznie poniesione.

Natomiast dopłaty otrzymane za pośrednictwem Agencji Rynku Rolnego z Funduszu Promocji Mleka, jako stanowiące przychód z prowadzonej działalności gospodarczej, podlegają ewidencjonowaniu w prowadzonej księdze przychodów i rozchodów.

Wobec powyższego przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem i wydatkowaniem wskazanych we wniosku środków finansowych uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.