Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.630.2019.2.KOM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-18
Teza: Uznanie przeniesienia własności lokali nabytych w wykonaniu umowy zlecenia powierniczego za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; nieruchomości; przeniesienie; umowa-umowa powiernictwa; własność
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2019 r. (data wpływu 6 listopada 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przeniesienia własności lokali nabytych w wykonaniu umowy zlecenia powierniczego za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (Pytanie nr 1) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przeniesienia własności lokali nabytych w wykonaniu umowy zlecenia powierniczego za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Pani \[…\] (dalej „Wnioskodawca”) wykonuje działalność gospodarczą od 13 września 2016 r. Od 2 września 2017 r. Wnioskodawca posiada status czynnego podatnika VAT. Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest pośrednictwo w obrocie nieruchomościami (PKD 68.31 Z).

Ponadto, wg. wpisu do CEIDG Wnioskodawca wykonuje m.in. działalność gospodarczą w zakresie:

*   Rozbiórki i burzenia obiektów budowlanych (PKD 43.11.Z),

*   Przygotowanie terenu pod budowę (PKD 43.12.Z),

*   Wykonywanie instalacji elektrycznych (PKD 43.21.Z),

*   Wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych (PKD 43.29.Z),

*   Tynkowanie (PKD 43.31.Z),

*   Zakładanie stolarki budowlanej (PKD 43.32.Z),

*   Malowanie i szklenie (PKD 43.34.Z),

*   Wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych (PKD 43.39.Z),

*   Wykonywanie konstrukcji i pokryć dachowych (PKD 43.91.Z),

*   Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej nie sklasyfikowane (PKD 43.99.Z),

*   Działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju (PKD 46.19.Z),

*   Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi (PKD 68.20.Z),

*   Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie (PKD 68.32.Z).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca pozyskuje Klientów (dalej zamiennie: „Klienci”, „Inwestorzy”, „Zleceniodawcy”), z którymi zawiera umowy zlecenia, w ramach których to umów zobowiązuje się do nabycia w imieniu własnym, ale na rzecz Zleceniodawców udziału w konkretnej, określonej w umowie zlecenia, nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym.

W umowie zlecenia Strony (tj. Wnioskodawca i Inwestor określani łącznie) m.in. specyfikują obowiązki spoczywające na Wnioskodawcy służące realizacji zlecenia, w szczególności takie jak:

*   spłata zobowiązań obciążających nieruchomość,
*   uregulowanie stanu prawnego nieruchomości i ustanowienie odrębnej własności lokali,
*   wykonanie prac remontowych i modernizacyjnych w nieruchomości.

Rzeczywistym finalnym skutkiem świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę jest przeniesienie na rzecz Inwestora własności konkretnego lokalu mieszkalnego, oznaczonego w umowie zlecenia co do wielkości, standardu, lokalizacji (w tym kondygnacji) wraz z udziałem w gruncie i ewentualnymi lokalami przynależnymi. Jest to umowa powierniczego nabycia nieruchomości.

Przeniesienie własności, o którym mowa powyżej dokonywane jest na podstawie umowy sporządzonej w formie aktu notarialnego, w którym stwierdzane jest, że cena lokalu odpowiada cenie udziału w nieruchomości określonej w umowie zlecenia zawartej uprzednio przez Strony. Na podstawie umowy zlecenia, w ramach relacji powierniczej, Zleceniodawca przekazuje Wnioskodawcy świadczenie pieniężne identyfikowane w umowie zlecenia jako cena udziału w nieruchomości nabywanej w imieniu własnym Wnioskodawcy, ale na rzecz Zleceniodawcy wraz z określonymi w umowie zlecenia znanymi kosztami wykonania zlecenia.

W umowie zlecenia określone jest wynagrodzenie Wnioskodawcy za wykonanie świadczenia na podstawie umowy zlecenia, wynoszące 300 zł netto. Zgodnie z postanowieniami umowy wynagrodzenie za wykonane świadczenie płatne jest przez Zleceniodawcę po przeniesieniu własności lokalu. Cena udziału w nieruchomości nabywanej powierniczo, tj. w imieniu własnym Wnioskodawcy, ale na rzecz Zleceniodawcy, wraz z określonymi w umowie zlecenia znanymi kosztami wykonania zlecenia wypłacana jest Wnioskodawcy przez Zleceniodawcę zgodnie z harmonogramem określonym w umowie. Harmonogram przewiduje wypłatę przed przeniesieniem własności lokalu na Zleceniodawcę.

Realizując świadczenie wynikające z zawartej umowy zlecenia Wnioskodawca nabywa własność całej nieruchomości gruntowej wraz z posadowionym na niej budynkiem wielorodzinnym, reguluje obciążające ją zobowiązania, porządkuje i modyfikuje stan prawny, w szczególności wydzielając lokale, prowadzi prace remontowe i modernizacyjne

W założeniu znaczna część wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w trakcie realizacji świadczenia powierniczego na podstawie umowy zlecenia, a dotyczących nabycia udziału w nieruchomości, uregulowania jej stanu prawnego, wykonania prac remontowych w lokalu odpowiadającym udziałowi itp. finansowana jest środkami pozyskanymi przez Wnioskodawcę od Inwestorów tytułem wpłat na poczet ceny za udział we własności nieruchomości.

Nabycie w imieniu własnym, ale na rzecz Zleceniodawcy udziału w nieruchomości i następnie przeniesienie własności odrębnego lokalu zidentyfikowanego w umowie zlecenia określane dalej jako „powiernicze nabycie nieruchomości" stanowi zaistniały stan faktyczny, którego dotyczy niniejszy wniosek.

W wyniku podjętych robót modernizacyjnych w uprzednich częściach wspólnych budynków, a także rozbudowy zakupionych przez Wnioskodawcę budynków wielorodzinnych wydzielane będą nowe lokale, stanowiące własność Wnioskodawcy.

Nowe lokale powstaną w częściach budynku, które uprzednio stanowiły części wspólne (piwnice, strychy itp.) oraz w wyniku rozbudowy budynku (np. podwyższenia budynku) - dalej określane są jako „nowe lokale”.

W przypadku, gdy ze względu na brak ukończonych robót budowlanych przed powstaniem w budynku wspólnoty mieszkaniowej nie zostaną wydzielone nowe lokale, w aktach notarialnych dotyczących przeniesienia własności w realizacji powierniczego nabycia nieruchomości Inwestorzy, jako współwłaściciele takich części wspólnych tworzący wspólnotę mieszkaniową (po nabyciu własności lokalu), wyrażają zgodę na ustanowienie własności nowych lokali na rzecz Wnioskodawcy albo wskazanej przez Wnioskodawcę osoby trzeciej bez wynagrodzenia na rzecz wspólnoty mieszkaniowej.

W aktach notarialnych, o których mowa w poprzednim zdaniu, Inwestorzy udzielają Wnioskodawcy stosownych nieodwołalnych pełnomocnictw do ustanowienia własności takich lokali na rzecz Wnioskodawcy albo wskazanej przez Wnioskodawcę osoby trzeciej bez wynagrodzenia na rzecz wspólnoty mieszkaniowej.

Uzyskane w ten sposób lokale Wnioskodawca zamierza sprzedać we własnym mieniu i na własną rzecz. W przypadku ustanowienia własności nowego lokalu na rzecz wskazanej przez Wnioskodawcę osoby trzeciej, osoba trzecia wypłaca Wnioskodawcy wynagrodzenie za ustanowione na jej rzecz prawo. Zdarzenie takie stanowi pierwsze zdarzenie przyszłe.

Realizując świadczenie w ramach umowy zlecenia, na warunkach opisanych powyżej, Wnioskodawca nabył budynek, który posadowiony jest na działce gruntu znacznie wykraczającej po za obrys budynku. Na takich samych zasadach, jak w przypadku ustanowienia własności nowych lokali na rzecz Wnioskodawcy, tj. za zgodą Inwestorów bez wynagrodzenia na rzecz wspólnoty mieszkaniowej, w ramach uzyskanych od członków wspólnoty w aktach notarialnych przenoszących własność lokali nieodwołalnych pełnomocnictw, Wnioskodawca zamierza dokonać podziału działki gruntu i nabycia własności wydzielonej niezabudowanej działki gruntu. Działkę taką Wnioskodawca zamierza zbyć we własnym imieniu i na własną rzecz. Zdarzenie takie stanowi drugie zdarzenie przyszłe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku od towarów i usług:

Czy dokonując rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu realizacji umowy zlecenia, tj. powierniczego nabycia nieruchomości (zaistniały stan faktyczny) Wnioskodawca powinien traktować jako czynność opodatkowaną VAT zbycie lokalu w ramach realizacji zlecenia powierniczego nabycia nieruchomości?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Dokonując rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu realizacji umowy zlecenia, tj. powierniczego nabycia nieruchomości Wnioskodawca powinien traktować jako czynność opodatkowaną VAT zbycie lokalu w ramach realizacji zlecenia powierniczego nabycia nieruchomości.

W ramach wykonywanej działalności, w okolicznościach wskazanych we wniosku dla zaistniałego stanu faktycznego, Wnioskodawca realizuje świadczenie w ramach umowy zlecenia kreującej stosunek prawny powierniczego nabycia nieruchomości. Zaznaczyć trzeba, że tego rodzaju relacje cywilnoprawne są prawnie dopuszczalne, a kreowane w ramach takich stosunki gospodarcze są w pełni legalne. Kluczowe znaczenie ma bowiem to, że w obrocie gospodarczym podmioty nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest działanie przez wyznaczoną osobę trzecią np. przez powiernika.

Istota zlecenia powierniczego nabycia nieruchomości polega na tym, że w stosunkach zewnętrznych powiernik dokonuje nabycia pewnej rzeczy lub prawa we własnym imieniu, ale na rzecz zleceniodawcy, który w chwili nabycia nie ujawnia się przed zbywcą, bądź innymi osobami.

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest wprost uregulowane w prawie polskim.

Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 353(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z taką regulacją strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

W praktyce najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Na skutek tego prawa i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu. Istota zlecenia powierniczego polega na tym, że na zewnątrz występuje powiernik, który dokonuje nabycia pewnej rzeczy lub prawa we własnym imieniu, ale na rzecz zleceniodawcy. Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego istotą umowy zlecenia jest odpłatne (prowizja) lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub jeżeli tak stanowi umowa w imieniu własnym, lecz na rachunek zlecającego.

W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiduicjarny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zdanie 2 Kodeksu cywilnego).

Niniejszy wniosek nie ma na celu ustalenia charakteru cywilnoprawnego relacji pomiędzy Wnioskodawcą i Klientami, a informacje zamieszczone powyżej służą wyłącznie wyjaśnieniu okoliczności cywilnoprawnych zdarzenia.

Dla uzasadnienia stanowiska zaprezentowanego przez Wnioskodawcę powyżej w odpowiedzi na pytanie pierwsze i drugie należy wskazać, iż skutki podatkowe transakcji dokonywanych za pośrednictwem powiernika (tutaj taką funkcję pełni Wnioskodawca) postrzegane są inaczej na gruncie podatku od towarów i usług (VAT) oraz podatków dochodowych (tutaj PIT).

W przypadku VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast przez świadczenie usług - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Wskutek zawarcia umowy powierniczego nabycia nieruchomości Wnioskodawca (powiernik) we własnym imieniu, ale na rzecz zlecającego, najpierw nabywa określoną nieruchomość, a następnie zbywa ją na rzecz Zlecającego. Wnioskodawca, działając jako podatnik V AT nabywa prawo do rozporządzania towarem, tj. nieruchomością, jak właściciel. Dokonując następnie, w ramach realizacji zleconego świadczenia powierniczego, przeniesienia na rzecz Zlecającego własności lokalu Wnioskodawca wykonuje dostawę, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Z taką dostawą Wnioskodawcy są powiązane zarówno nabycie budynku, w którym znajdują się zbywane lokale, jak i usługi oraz towary związane z realizacją zleconego świadczenia powierniczego.

Taka kwalifikacja wynika z faktu, że Wnioskodawca działa we własnym imieniu, lecz na rzecz Zlecającego. Wnioskodawca działał zatem jako odrębny podatnik i to on jest stroną umów.

Fakt, że w wykonaniu umowy powierniczej dochodzi do dwóch dostaw opodatkowanych VAT potwierdzają również organy podatkowe oraz sądy administracyjne (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji nr: IPPP3/443-4/13-2/RD z dnia 28 marca 2013 r. czy NSA w wyroku z dnia 23 listopada 2015 r. sygn. akt: I FSK 933/14).

Zatem, powiernicze zbycie nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu VAT, a zakupy dokonywane przez Wnioskodawcę w związku z taką sprzedażą (nabycie nieruchomości, usługi budowlane, usługi prawne itp.) winny być sklasyfikowane jako dokonane przez Wnioskodawcę i w związku dokonaną dostawą na rzecz Klienta. Dla celów VAT powierniczy obrót nieruchomościami podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W obrocie gospodarczym podmioty nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawnych. Osoba, która dokonuje czynności, określana jest mianem przedstawiciela, natomiast osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana – reprezentowanym.

Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu, który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, że prawu cywilnemu znane są także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa.

W tym miejscu należy wskazać powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie.

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.) zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Podstawą do skonstruowania umowy powierniczej najczęściej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.

Zgodnie z art. 734 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie.

W myśl § 2 tego artykułu, w braku odmiennej umowy zlecenie obejmuje umocowanie do wykonania czynności w imieniu dającego zlecenie. Przepis ten nie uchybia przepisom o formie pełnomocnictwa.

Jeżeli ani z umowy, ani z okoliczności nie wynika, że przyjmujący zlecenie zobowiązał się wykonać je bez wynagrodzenia, za wykonanie zlecenia należy się wynagrodzenie (art. 735 § 1 Kodeksu cywilnego).

Wszelkie nabycie praw lub rzeczy w takim przypadku ma charakter powierniczy (fiduicjalny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 Kodeksu cywilnego).

Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze, jest ograniczone poprzez:

1.  ograniczenie czasowe – zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa na pierwsze żądanie zleceniobiorcy;
2.  ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami na rzecz kogoś innego niż zleceniodawca lub wskazany przez niego podmiot, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa;
3.  nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek zlecającego praw - prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie - zgodnie z art. 742 Kodeksu cywilnego dający zlecenie zwraca przyjmującemu zlecenie jedynie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, oraz zwalnia go od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym, natomiast w przypadku przenoszenia powierniczo nabytych praw na wskazaną przez zlecającego osobę trzecią cena zbycia stanowi należność zleceniodawcy (art. 740 Kodeksu cywilnego).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca posiada status czynnego podatnika VAT, a przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest pośrednictwo w obrocie nieruchomościami. Wnioskodawca pozyskuje Klientów/Inwestorów/Zleceniodawców, z którymi zawiera umowy zlecenia, w ramach których to umów zobowiązuje się do nabycia w imieniu własnym, ale na rzecz Zleceniodawców udziału w konkretnej, określonej w umowie zlecenia, nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym.

W umowie zlecenia Strony m.in. specyfikują obowiązki spoczywające na Wnioskodawcy służące realizacji zlecenia, w szczególności takie jak: spłata zobowiązań obciążających nieruchomość, uregulowanie stanu prawnego nieruchomości i ustanowienie odrębnej własności lokali czy wykonanie prac remontowych i modernizacyjnych w nieruchomości.

Rzeczywistym finalnym skutkiem świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę jest przeniesienie na rzecz Inwestora własności konkretnego lokalu mieszkalnego, oznaczonego w umowie zlecenia co do wielkości, standardu, lokalizacji (w tym kondygnacji) wraz z udziałem w gruncie i ewentualnymi lokalami przynależnymi. Jest to umowa powierniczego nabycia nieruchomości.

Przeniesienie własności, o którym mowa powyżej dokonywane jest na podstawie umowy sporządzonej w formie aktu notarialnego, w którym stwierdzane jest, że cena lokalu odpowiada cenie udziału w nieruchomości określonej w umowie zlecenia zawartej uprzednio przez Strony. Na podstawie umowy zlecenia, w ramach relacji powierniczej, Zleceniodawca przekazuje Wnioskodawcy świadczenie pieniężne identyfikowane w umowie zlecenia jako cena udziału w nieruchomości nabywanej w imieniu własnym Wnioskodawcy, ale na rzecz Zleceniodawcy wraz z określonymi w umowie zlecenia znanymi kosztami wykonania zlecenia. Zgodnie z postanowieniami umowy wynagrodzenie za wykonane świadczenie płatne jest przez Zleceniodawcę po przeniesieniu własności lokalu.

Cena udziału w nieruchomości nabywanej powierniczo, tj. w imieniu własnym Wnioskodawcy, ale na rzecz Zleceniodawcy, wraz z określonymi w umowie zlecenia znanymi kosztami wykonania zlecenia wypłacana jest Wnioskodawcy przez Zleceniodawcę zgodnie z harmonogramem określonym w umowie, który przewiduje wypłatę przed przeniesieniem własności lokalu na Zleceniodawcę.

Realizując świadczenie wynikające z zawartej umowy zlecenia Wnioskodawca nabywa własność całej nieruchomości gruntowej wraz z posadowionym na niej budynkiem wielorodzinnym, reguluje obciążające ją zobowiązania, porządkuje i modyfikuje stan prawny, w szczególności wydzielając lokale, prowadzi prace remontowe i modernizacyjne

W założeniu, znaczna część wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w trakcie realizacji świadczenia powierniczego na podstawie umowy zlecenia finansowana jest środkami pozyskanymi przez Wnioskodawcę od Inwestorów tytułem wpłat na poczet ceny za udział we własności nieruchomości.

W przedmiotowej sprawie, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. kwestii ustalenia, czy z tytułu realizacji umowy zlecenia (powierniczego nabycia nieruchomości) zbycie lokalu w ramach realizacji zlecenia powierniczego nabycia nieruchomości stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT.

W odniesieniu do przedmiotowej kwestii należy wskazać, że w obrocie gospodarczym nabycie towaru we własnym imieniu w ramach umowy powiernictwa sprawia, że dochodzi do dwóch odrębnych dostaw tego samego towaru. Mianowicie najpierw na rzecz powiernika, po czym na rzecz zlecającego takie nabycie. W takim przypadku za każdym razem dochodzi do dostawy towaru określonej w art. 7 ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy dostawa taka jest odpłatna, wówczas podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia ze zleceniem zakupu udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym - bowiem Wnioskodawca (powiernik) nabędzie te udziały w nieruchomości we własnym imieniu, a następnie przekaże je Zleceniodawcom. Nabycie we własnym imieniu udziałów w nieruchomości przez Wnioskodawcę skutkuje możliwością dysponowania nimi (rozporządzania) jak właściciel, dopóki nie zostaną one przekazane Klientom/Zleceniodawcom/Inwestorom, bez względu na to, że Wnioskodawca nabywa je jako powiernik.

Należy w tym miejscu wskazać, że pojęcie „rozporządzanie towarami jak właściciel” należy rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do prawnego dysponowania towarem. Przepisy ustawy o VAT mają zastosowanie do każdego przeniesienia prawa na inną stronę, które to przeniesienie skutkuje tym, że nabywca uzyskuje możliwość korzystania z rzeczy jak właściciel, bez względu na intencje nabywcy w momencie zakupu. Na gruncie analizowanej sprawy oznacza to, że fakt, iż Wnioskodawca nabywając te udziały w nieruchomości działa jako powiernik – jest nieistotny. Nie ma wątpliwości, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do rozporządzania nabywanymi nieruchomościami jak właściciel, mimo że jako powiernik jest zobowiązany przenieść ich własność na Klientów, we wskazanym terminie. Wnioskodawcy przysługuje łączne wynagrodzenie za wszystkie czynności powiernicze, tj. spłata zobowiązań obciążających nieruchomość, uregulowanie stanu prawnego nieruchomości i ustanowienie odrębnej własności lokali czy wykonanie prac remontowych i modernizacyjnych w nieruchomości, a następnie, po wyrażeniu takiej woli przez Klientów, za przeniesienie własności nieruchomości na Klientów/Zleceniodawców/Inwestorów.

Zatem, w stosunkach zewnętrznych, to Wnioskodawca jest wyłącznym właścicielem nabywanych udziałów w nieruchomości. Stosownie do powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów, czyli przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel.

Z uwagi na przedstawiony opis sprawy oraz przywołane powyżej przepisy prawa podatkowego, w odniesieniu do przeniesienia na rzecz Klientów/Zleceniodawców/Inwestorów własności nieruchomości nabytych na podstawie wskazanych we wniosku umów powierniczych spełnia przesłanki zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy, nastąpi bowiem przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na Klientów/Zleceniodawców/Inwestorów.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Należy wskazać, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

1.  dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
2.  czynność ta wykonana została przez podmiot, który dla tej właśnie czynności występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT prowadzącym działalność m.in. w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, który zawiera z Klientami/Zleceniodawcami/Inwestorami umowy zlecenia powierniczego.

Pomiędzy Wnioskodawcą a Klientami/Zleceniodawcami/Inwestorami dochodzi do przeniesienia własności nieruchomości, czyli odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Wnioskodawca w zamian za zaoferowane wynagrodzenie (obejmujące również czynność przeniesienia własności nieruchomości) zobowiązał się do nabycia we własnym imieniu nieruchomości, a następnie przeniesienia własności nieruchomości na rzecz Klientów/Zleceniodawców/Inwestorów. Zatem bezsprzecznie należy stwierdzić, że w przedmiotowym przypadku Wnioskodawca nabywa udziały w nieruchomości w celach dalszej ich odsprzedaży, a więc jest to działanie w roli podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącego działalność gospodarczą.

W konsekwencji, przeniesienie przez Wnioskodawcę własności lokali w budynku mieszkalnym wielorodzinnym nieruchomości na rzecz Klientów/Zleceniodawców/Inwestorów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, iż dokonując rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu realizacji umowy zlecenia, tj. powierniczego nabycia nieruchomości Wnioskodawca powinien traktować jako czynność opodatkowaną VAT zbycie lokalu w ramach realizacji zlecenia powierniczego nabycia nieruchomości, należy uznać za prawidłowe.

Organ informuje, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, którego dotyczą pytania nr 2 i 3, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.