Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-846/09-2/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-11-03
Teza: opodatkowanie świadczenia usług w zakresie licencji na korzystanie z wytwarzanego przez podatnika oprogramowania, wytwarzania oprogramowania komputerowego na zlecenie, zdalnego świadczenia usług przetwarzania danych, oraz konfiguracji i administracji systemów komputerowych
Słowa kluczowe: komputery-program komputerowy; oprogramowanie; stawka; usługi-usługi elektroniczne; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2009r. (data wpływu 03 sierpnia 2009r.) uzupełnionego pismem z dnia 25 października 2009r. (wpływ 28 października 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczenia usług w zakresie licencji na korzystanie z wytwarzanego przez podatnika oprogramowania, wytwarzania oprogramowania komputerowego na zlecenie, zdalnego świadczenia usług przetwarzania danych, oraz konfiguracji i administracji systemów komputerowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03 sierpnia 2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczenia usług w zakresie licencji na korzystanie z wytwarzanego przez podatnika oprogramowania, wytwarzania oprogramowania komputerowego na zlecenie, zdalnego świadczenia usług przetwarzania danych, oraz konfiguracji i administracji systemów komputerowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zamierza:

1.  rozpocząć sprzedaż, na rzecz m.in. obywateli państw trzecich lub podmiotów posiadających siedzibę na terenie państw trzecich, licencji na korzystanie z wytwarzanego przez podatnika oprogramowania,
2.  prowadzić, na rzecz obywateli państw trzecich lub podmiotów posiadających siedzibę na terenie państw trzecich, działalność usługową związaną z wytwarzaniem oprogramowania komputerowego na zlecenie, zdalnym świadczeniem usług przetwarzania danych, oraz konfiguracji i administracji systemów komputerowych

Działalność opisana w pkt 1 będzie związana z umożliwieniem klientom nieodpłatnego pobierania oprogramowania za pośrednictwem Internetu. Klient po nieodpłatnym pobraniu oprogramowania będzie miał możliwość przetestowania go, a następnie zakupu licencji uprawniającej do normalnego wykorzystania. Dokonanie zakupu licencji może skutkować przesłanie do nabywcy, za pośrednictwem Internetu, specjalnego kodu umożliwiającego dostęp do funkcji oprogramowania niedostępnych w okresie testowania.

W przypadku wytwarzania oprogramowania na zlecenie, opisanego w pkt 2, bezpośrednio po uiszczeniu opłaty za wykonane oprogramowanie następować będzie przeniesienie autorskich praw majątkowych do tego oprogramowania na nabywcę.

Wątpliwości podatnika dotyczą przypadku prowadzenia działalności opisanej w pkt 112 na rzecz obywateli państw trzecich lub organizacji posiadających siedzibę na terenie państw trzecich (tj. przypadków gdy nabywca jest spoza Unii Europejskiej i nie posiada europejskiego numeru identyfikacyjnego podatku VAT).

W dniu 14 października 2009r. tut. organ podatkowy wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego. W odpowiedzi na wezwanie wyjaśniono co następuje:

*   Odnośnie pytania pierwszego: Zdalne świadczenie usług przetwarzania danych nie będzie odbywać się w warunkach właściwych dla usług elektronicznych w rozumieniu art. 2, pkt 26 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.). Usługi te będą świadczone zdalnie, za pośrednictwem sieci Internet, ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe, jednakże wymagają one dużego udziału człowieka, co powoduje, że nie spełniają one kryteriów podanych w art. 11 rozporządzenia nr 1777/2005. Usługi te nie są również wymienione w art. 12 rozporządzenia nr 1777/2005. Z kolei świadczenie usług zdalnej konfiguracji i administracji systemami komputerowymi będzie odbywać się w warunkach właściwych dla usług elektronicznych w rozumieniu art. 2 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług (usługi zdalnego zarządzania systemami, wymienione w pkt 1, lit. c załącznika I do rozporządzenia nr 1777/2005).

*   Usługi zdalnego przetwarzania danych, wymienione w pkt 2 opisu zdarzenia przyszłego, będą sklasyfikowane jako usługi przetwarzania danych (PKWiU 63.11.11). W związku z tym wnioskodawca chciałby uzupełnić przedstawione przez siebie stanowisko w zakresie dotyczącym usług zdalnego przetwarzania danych. W przypadku tych usług zgodnie z art. 27, ust. 4, pkt 3a ustawy o podatku od towarów i usług miejscem świadczenia usług będzie siedziba nabywcy usługi, tj. w rozpatrywanym przypadku terytorium państwa trzeciego. Tym samym zdaniem wnioskodawcy ta działalność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

*   W odniesieniu do pozostałych usług wymienionych w pkt 2, tj.:

\-wytwarzania oprogramowania komputerowego na zlecenie (PKWiU 62.01.11) -konfiguracji i administracji systemów komputerowych (PKWiU: 62.03.11, 62.0312) stanowisko wnioskodawcy pozostaje bez zmian.

Wnioskodawca podtrzymuje również swoje stanowisko w odniesieniu do sprzedaży licencji na korzystanie z wytwarzanego przez siebie oprogramowania (PKWiU 58.29.50), o którym mowa w pkt 1 opisu zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku od towarów i usług.

1.  Czy wyżej opisana działalność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli nabywcą jest osoba fizyczna lub prawna z państwa trzeciego (z poza Unii Europejskiej)?
2.  Jeśli taka działalność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jaka stawka podatku powinna zostać zastosowana?
3.  Jeśli taka działalność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to czy faktury dokumentujące sprzedaż powinny zawierać adnotację, że usługa nie podlega podatkowi VAT?
4.  Jeśli taka działalność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, to czy faktury dokumentujące sprzedaż powinny zawierać informację, że do wyliczenia i rozliczenia podatku zobowiązany jest nabywca?

Zdaniem Wnioskodawcy, na mocy art. 27, ust. 3 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług, dla działalności opisanej w poz. 54, pkt 1, oraz pkt 2 - w zakresie dotyczącym wytwarzania oprogramowania - miejscem świadczenia usług będzie siedziba lub miejsce zamieszkania nabywcy, tj. w rozważanych przypadkach terytorium państwa trzeciego. Zgodnie z art. 5, ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, zatem rozważana działalność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Faktury dokumentujące sprzedaż w tych przypadkach powinny zamiast stawki podatku VAT zawierać adnotację „nie dotyczy” oraz informację, że do rozliczenia ewentualnego podatku VAT zobowiązany jest nabywca.

W przypadku pozostałej działalności opisanej w pkt 2 (tj. wyłączając z tego punktu wytwarzanie oprogramowania na zlecenie), zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług jest siedziba świadczącego usługę (tj. w tym przypadku terytorium Polski), zatem ta działalność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i należy stosować dla niej stawkę podatku 22%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy dot. podatku od towarów i usług w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Art. 8 ust. 3 ustawy wskazuje, iż usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Art. 2 pkt 26 ustawy stanowi, iż przez usługi elektroniczne rozumie się usługi, o których mowa w art. 11 rozporządzenia nr 1777/2005, z uwzględnieniem art. 12 tego rozporządzenia.

Na mocy art. 11 ust. 1 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 05.288.1), zwanego dalej rozporządzeniem, do usług świadczonych drogą elektroniczną, o których mowa w art. 9 ust. 2 lit. e) tiret dwunaste i załączniku L dyrektywy 77/388/EWG, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie jest zautomatyzowane i które wymagają niewielkiego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Stosownie do art. 11 ust. 2 rozporządzenia, usługami wchodzącymi w zakres ust. 1 są następujące usługi, w szczególności jeśli świadczone są przez Internet lub sieć elektroniczną:

1.  ogólnie produkty w formie cyfrowej łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami i nowszymi wersjami oprogramowania;
2.  usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takie jak witryna lub strona internetowa;
3.  usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane Internetem lub siecią elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;
4.  odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towaru lub usługi za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek on-line, na którym potencjalni kupcy przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;
5.  pakiety usług internetowych oferujących dostęp do informacji, w których aspekty telekomunikacyjne są natury pomocniczej lub drugorzędnej (czyli pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych; gier; umożliwiają hosting witryn internetowych; dostęp do grup dyskusyjnych; etc.);
6.  usługi wyszczególnione w załączniku I.

Załącznik I wymienia następujące usługi:

1\. Punkt 1 załącznika L do dyrektywy 77/388/EWG

1.  Tworzenie i hosting witryn internetowych.
2.  Automatyczna konserwacja oprogramowania, zdalnie i on-line.
3.  Zdalne zarządzanie systemami.
4.  Hurtownie danych on-line, umożliwiające elektroniczne przechowywanie i wyszukiwanie konkretnych danych.
5.  Dostarczanie on-line przestrzeni na dysku na żądanie.

Jak z powyższego wynika, warunkiem koniecznym uznania usługi za usługę elektroniczną jest, aby była ona świadczona za pomocą Internetu lub podobnej sieci elektronicznej. Warunek ten, jednak nie jest wystarczający do uznania usługi za usługę elektroniczną w rozumieniu powołanych wyżej przepisów. Istotne jest wystąpienie następujących cech świadczonych usług:

*   realizacja za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej;

*   świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki;

*   ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Dopiero łączne spełnienie powyższych warunków pozwala na zaklasyfikowanie usługi jako usługi elektronicznej.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Natomiast zgodnie z art. 27 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy, w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub

Stosownie do regulacji zawartych w art. 27 ust. 4 ustawy, przepis ust. 3 stosuje się do usług:

1.  sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw;
2.  reklamy;
3.  doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych oraz usług podobnych do tych usług, w tym w szczególności: a) usług doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1), b) usług doradztwa w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2), c) usług prawniczych, rachunkowo-księgowych, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1), d) usług architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2) - z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1, e) usług w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3) 3a) usług przetwarzania danych, dostarczania informacji oraz usług tłumaczeń;
4.  bankowych, finansowych i ubezpieczeniowych łącznie z reasekuracją, z wyjątkiem wynajmu sejfów przez banki;
5.  dostarczania (oddelegowania) personelu;
6.  wynajmu, dzierżawy lub innych o podobnym charakterze, których przedmiotem są rzeczy ruchome, z wyjątkiem środków transportu;
7.  telekomunikacyjnych;
8.  nadawczych radiowych i telewizyjnych;
9.  elektronicznych;
10.  polegających na zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności lub posługiwania się prawem, o których mowa w pkt 1-9 i 11;
11.  agentów, pośredników działających w imieniu i na rzecz innej osoby, jeżeli uczestniczą w zapewnieniu świadczenia usług, o których mowa w pkt 1-10;
12.  polegających na zapewnieniu dostępu do systemów gazowych lub elektroenergetycznych;
13.  przesyłowych: a) gazu w systemie gazowym, b) energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym;
14.  bezpośrednio związanych z usługami, o których mowa w pkt 12 i 13.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz jego uzupełnienie z dnia 25 października 2009r. należy stwierdzić co następuje:

*   dla sprzedaży licencji na korzystanie z wytwarzanego przez podatnika oprogramowania oraz wytwarzanie oprogramowania na zlecenie zastosowanie będzie miał artykuł 27 ust. 4 pkt 1,
*   dla zdalnego świadczenia usług przetwarzania danych zastosowanie będzie miał art. 27 ust. 4 pkt 3a ustawy o podatku od towarów i usług,
*   dla usług konfiguracji i administracji systemów komputerowych, które zgodnie z załącznikiem I pkt 1 lit. c rozporządzenia nr 1777/2005 będą odbywać się w warunkach właściwych dla usług elektronicznych w rozumieniu art. 2 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług zastosowanie będzie miał art. 27 ust. 4 pkt 9 ustawy.

Mając powyższe na uwadze przedmiotowe usługi nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, a zatem Podatnik winien wystawić faktury na podstawie § 25 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

Zgodnie z § 25 ust. 1-3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, przepisy § 5, 7-21 i 24 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Faktury, o których mowa w ust. 1, mogą nie zawierać danych określonych w § 5 ust. 1 pkt 2, dotyczących nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 4.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.