Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-128/11/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-06-07
Teza: Zakres sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: dokumentacja-dokumentacja podatkowa; podmiot-podmioty powiązane
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2011 r. (data wpływu 9 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2011 r. wpłynął do tut. organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z zawarciem umowy pożyczki.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka Akcyjna zawarła ze spółką powiązaną umowę, przedmiotem której jest rozliczenie i finansowanie kosztów ulgowej odpłatności za energię elektryczną i usługi dystrybucji, zwane dalej "taryfą pracowniczą", zużywaną dla potrzeb gospodarstw domowych (zlokalizowanych na terenie obsługiwanym przez spółkę dystrybucyjną), przez czynnych zawodowo pracowników Wnioskodawcy, zgodnie z rozdziałem IV, art. 16 (ulga taryfowa) ponadzakładowego układu zbiorowego pracy dla pracowników przemysłu energetycznego z dnia 13 maja 1993 r., zwanego dalej układem.

Spółka powiązana, prowadzi rozliczenia za zużytą energię elektryczną przez pracowników Wnioskodawcy, dokonujących zakupu usługi kompleksowej (t.j. energia plus przesył) od Spółki - Wnioskodawcy, w sposób zapewniający realizację zadań i norm korzystania z energii elektrycznej dla potrzeb gospodarstw domowych, zgodnie z postanowieniami zawartymi w układzie, tzn. w zakresie skutków finansowych wynikających dla Spółki.

W praktyce oznacza to, że Wnioskodawca ponosi koszty finansowe - dopłatę do ulgowej odpłatności za zużytą energię elektryczną przez uprawnionych pracowników - "taryfa pracownicza".

Kwota dopłaty wynika z różnicy pomiędzy wartością brutto sprzedanej energii elektrycznej i ceny nabycia przez uprawnionych pracowników Wnioskodawcy, zgodnie z układem, tzn. nieprzekraczajacych ustalonego limitu. Na wartość dopłaty składa się: 80% należności za energię elektryczną czynną i składniki zmienne stawek opłat dystrybucyjnych, 100% należności za opłatę abonamentową, 100% należności za opłatę stałą stawki sieciowej, pomnożonej przez ilość uprawnionych pracowników.

Spółka powiązana obciąża Wnioskodawcę notą księgową w okresach jednomiesięcznych. Nawiązując do art. 9a i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy jednoznacznie stwierdzić, że oba podmioty spełniają warunek powiązania kapitałowego, t.j. Spółka – Wnioskodawca posiada 100% akcji spółki zależnej i że pomiędzy nimi doszło do odpłatnego świadczenia (w 2010 r. wartość transakcji przekroczyła ustawowy próg 30 tys. euro - usługa rozliczenia "taryfy pracowniczej").

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy jest zobligowany do stworzenia dokumentacji, o której mowa powyżej dla transakcji "taryfa pracownicza"?

W odniesieniu do sformułowanego pytania, Spółka uważa, że obowiązek stworzenia dokumentacji podatkowej pod nazwą "taryfa pracownicza", nie istnieje, pomimo, że w 2010 r. osiągnęła ona ustawowy próg - dla tego typu transakcji wynosi on 30 tys. euro.

Uzasadniając powyższe, Jednostka uważa, że transakcja pomiędzy spółkami nie spełnia przesłanek opisanych w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Żadna ze stron, nie ma wpływu na to, czy transakcja wystąpi, ani nie ma bezpośredniego wpływu na to, po jakiej cenie transakcja będzie realizowana. Wystąpienie przedmiotowej transakcji jest uzależnione od tego, czy pracownik dokona poboru energii elektrycznej i w jakim wolumenie, czy też nie.

Cena po której rozliczana jest transakcja wynika z taryfy zatwierdzanej corocznie, przez Prezesa URE, decyzjami administracyjnymi. Taryfa na 2010 rok została zatwierdzona decyzją Prezesa URE. Pracownicy podlegają pod taryfę "G", która w całości jest regulowana (cena ustalana przez Prezesa URE).

Na tle przedstawionego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 - lub transakcji w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzania dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji obejmującej:

1.  określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko),
2.  określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty,
3.  metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji,
4.  określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach - w przypadku, gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot,
5.  wskazanie innych czynników - w przypadku, gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki,
6.  określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń - w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Odnosząc się do treści powyższego przepisu zauważyć należy, że przepisy podatkowe nie określają formy w jakiej powinna być prowadzona dodatkowa dokumentacja dotycząca dokonanych transakcji z podmiotami powiązanymi w myśl art. 11 powołanej ustawy, wskazują natomiast w sposób szczegółowy jakie informacje podatnik powinien uwzględnić sporządzając taką dokumentację.

Wartościowo rodzaje transakcji, do których zastosowanie ma obowiązek sporządzania szczegółowej dokumentacji podatkowej został wymieniony w art. 9a ust. 2 i 3 cyt. ustawy.

W myśl tych przepisów obowiązek ten obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

1.  100.000 EURO - jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art. 16 ust. 7, albo
2.  30.000 EURO - w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
3.  50.000 EURO - w pozostałych przypadkach.

Pojęcie "transakcja" nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Inne akty prawa podatkowego również go nie definiują. Definicji takiej nie zawierają także przepisy prawa cywilnego. Zatem należy stwierdzić, iż pojęcie to nie posiada definicji legalnej. W tym stanie rzeczy, zgodnie z powszechnie przyjęta dyrektywą wykładni językowej, pojęciu użytemu w przepisach, a nie posiadającemu definicji legalnej, należy przypisać znaczenie, jakie to pojęcie ma w języku potocznym, czyli należy przypisać mu znaczenie słownikowe.

Transakcja jest definiowana jako:

1.  "operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług"
2.  "umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług; też zawarcie takiej umowy" (tak: Słownik Języka Polskiego. PWN, wyd. internetowe).

W ujęciu słownikowym "transakcja" to operacja handlowa albo bankowa typu kupno-sprzedaż, ale na większą skalę także porozumienie, układ w jakiejś sprawie, które jest wynikiem rokowań, przetargów, i ustępstw.

W konsekwencji pod pojęciem transakcji należy rozumieć umowę lub umowy zawarte z tym samym partnerem lub tymi samymi partnerami, przedmiotem której lub których są dobra i usługi objęte jedną ceną. Z przedstawionej definicji słowa „transakcja” wynika, że jest to każda operacja związana ze zdarzeniami handlowymi oraz wynikająca z zawartych umów i porozumień.

Oznacza to, że transakcją w rozumieniu tych przepisów może być, np. umowa nabycia lub sprzedaży jednego dobra, umowa sprzedaży szeregu dóbr lub wykonanie szeregu usług, dla których określono łączną cenę lub w związku z tą umową rzeczywiście zapłacono w roku podatkowym.

Zatem sporządzenie dokumentacji, o której mowa przepisie art. 9a cytowanej ustawy jest wymagane w dwu rodzajach sytuacji, t.j. w przypadku:

1.  zawierania z podmiotami powiązanymi - w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ustawy - transakcji spełniających warunki określone w art. 9a ust. 2 (graniczne wartości transakcji, od których obowiązek dokumentowania się aktualizuje) lub,
2.  gdy płatność z transakcji - nie ma tu znaczenia czy kontrahent jest podmiotem powiązanym - dokonywana jest na rzecz podmiotu, który ma siedzibę, zarząd lub miejsce zamieszkania w kraju stosującym szkodliwą konkurencją podatkową, przy spełnieniu warunków przepisu art. 9a ust. 3 ustawy podatkowej.

Obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej dotyczy transakcji zawieranych z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc mogą to być zarówno transakcje zawierane z podmiotami mającymi siedzibę w kraju, jak i za granicą.

Podmioty należy uznać za powiązane w rozumieniu art. 11 ust. 1, jeżeli:

1.  podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwany dalej "podmiotem krajowym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym za granicą lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna lub prawna mająca miejsce zamieszkania albo siedzibę (zarząd) za granicą, zwana dalej "podmiotem zagranicznym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów.

W art. 11 ust. 4 ustawy podatkowej zdefiniowano pojęcie powiązań między podmiotami. Stwierdzono, że przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy (innymi słowy powiązania występują w sytuacji, kiedy):

1.  podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
2.  te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów.

Równocześnie w myśl art. 11 ust. 5a są ww. ustawy posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5%.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że Spółka Akcyjna zawarła ze spółką powiązaną, umowę przedmiotem której jest rozliczenie i finansowanie kosztów ulgowej odpłatności za energię elektryczną i usługi dystrybucji, zwane "taryfą pracowniczą", zużywaną dla potrzeb gospodarstw domowych, przez pracowników Wnioskodawcy. Wnioskodawca ponosi koszty finansowe - dopłatę do ulgowej odpłatności za zużytą energię elektryczną przez uprawnionych pracowników - "taryfa pracownicza". Kwota dopłaty wynika z różnicy pomiędzy wartością brutto sprzedanej energii elektrycznej i ceny nabycia przez uprawnionych pracowników Wnioskodawcy, zgodnie z układem, tzn. nieprzekraczajacych ustalonego limitu.

Odnosząc się do zapisów art. 9a i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy jednoznacznie stwierdzić, że oba podmioty spełniają warunek powiązania kapitałowego, t.j. Spółka – Wnioskodawca posiada 100% akcji spółki zależnej i że pomiędzy nimi doszło do odpłatnego świadczenia, a w 2010 r. wartość transakcji przekroczyła ustawowy próg 30 tys. euro – w ramach rozliczenia usług tzw. "taryfy pracowniczej".

W świetle powyższego, w sytuacji, gdy transakcje zawarte przez Wnioskodawcę ze spółka zależną, których przedmiotem były ww. usługi, wypełniają warunki określone w art. 9a ust. 2 ustawy, Wnioskodawca zobowiązany był do prowadzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a ust. 1 ww. ustawy w stosunku do transakcji zawieranych ze spółką powiązaną. Innymi słowy, doszło do spełnienia przesłanek, o których mowa w art. 11 ww. ustawy podatkowej, co skutkuje obowiązkiem sporządzenia dokumentacji wynikającej z przepisu art. 9a. Co do zasady bowiem sporządzenie dokumentacji realizowane powinno być z chwilą zawarcia umowy.

W ramach sporządzanej dokumentacji należało (należy) wskazać na takie elementy transakcji dokonywanych w związku z ww. umową, które w szczególności powinny charakteryzować przyjęte warunki, stosowane w transakcjach zabezpieczenia i opłaty za niewywiązywania się z warunków umownych, a więc dane niezbędne dla oceny przedmiotu transakcji przez organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej.

Podkreślić należy, że przepis art. 9a ust. 1 – odnosząc się do zawartej transakcji (podpisanej umowy) - wyraźnie wskazuje na udokumentowanie nie tylko zaistniałych stanów faktycznych, ale i szeregu zdarzeń przyszłych dotyczących danej umowy, jak np. określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji oraz określenie przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty, czy też określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń, usług - w przypadku umów dotyczących świadczeń czy usług.

Zadaniem dokumentacji jest prezentacja wszystkich informacji, które miały wpływ na wysokość ceny transakcji. Dlatego powinny się w niej znaleźć opisy uzgodnień stron transakcji co do podziału pomiędzy nich czynności związanych z realizacją transakcji (analiza funkcji), uwzględniając ponoszone ryzyko oraz zaangażowane aktywa. Przy czym należy opisać nie tylko czynności i ryzyko związane z samą realizacją transakcji, ale również całość procesu gospodarczego, realizowanego przez strony w odniesieniu do przedmiotu transakcji.

Reasumując, w przedstawionej sytuacji, w której łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z danej umowy czy też umów dotyczących świadczeń, usług z podmiotem powiązanym w danym roku podatkowym przekroczyła progi wskazane w art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – w 2010 r. wartość transakcji przekroczyła ustawowy próg 30 tys. euro – w ramach rozliczenia usług "taryfy pracowniczej" należy sporządzać ww. dokumentację do wszystkich transakcji realizowanych z tym podmiotem. Ze względu bowiem na treść ww. postanowień ustawowych, ich istoty oraz znaczenia dla oceny przedmiotu transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi przez organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej - nie mogą zmienić, wskazane we wniosku, okoliczności związane ze stanem faktycznym (t.j. czy pracownik dokona poboru energii elektrycznej i w jakim wolumenie, czy też nie, jak również sytuacja, w której strony transakcji nie mają bezpośredniego wpływu na to, w jakiej wysokości została zatwierdzona, decyzją Prezesa URE, taryfa "G", pod którą podlegają pracownicy).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87–100 Toruń.