Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/4512-1-64/15-4/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-07-06
Teza: Opodatkowanie dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej.
Słowa kluczowe: gmina; infrastruktura; inwestycje; inwestycje-wydatki inwestycyjne; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik; wydatek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2015 r. (data wpływu 7 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 czerwca 2015 r. (data wpływu 2 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 25 czerwca 2015 r. precyzującym zakres żądania Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Gmina jest właścicielem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na terenie Gminy (dalej: infrastruktura wodno-kanalizacyjna). Gmina w przeszłości, ponosiła wydatki inwestycyjne na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej oddanej do użytkowania w 2005 r. Całkowita wartość poszczególnych inwestycji przekroczyła 15 tys. PLN netto. Ponoszone na realizację przedmiotowych inwestycji wydatki były dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Wraz z zakończeniem realizacji poszczególnych inwestycji, Gmina udostępniła do eksploatacji wybudowaną infrastrukturę wodno-kanalizacyjną spółce, tj. Sp. z o.o. (dalej: PK lub Spółka), w celu świadczenia odpłatnych usług zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców Gminy.

PK jest samorządową osobą prawną. Przedmiotem działalności Spółki jest w szczególności wykonywanie zadań powierzonych przez Gminę w zakresie:

*   poboru, uzdatniania i dostarczania wody;
*   odbioru nieczystości płynnych.

PK jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W 2009 r. Gmina podpisała umowę dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz Spółki. W związku z powyższym, czynność dzierżawy Gmina dokumentuje wystawianymi na Spółkę fakturami VAT. Faktury te Gmina ujmuje w swoich rejestrach sprzedaży i składanych deklaracjach VAT-7 oraz rozlicza VAT należny z tego tytułu.

Gmina ponosić może wydatki bieżące związane z utrzymaniem przedmiotowej infrastruktury. Na tą chwilę Gmina nie ponosi znaczących wydatków inwestycyjnych, jednakże niewykluczone, że będzie tego typu wydatki ponosić w przyszłości. Wydatki te dokumentowane są/będą wystawianymi na Gminę fakturami VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1).

Czy czynność odpłatnej dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz Spółki stanowi po stronie Gminy usługę opodatkowaną VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność odpłatnej dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz Spółki stanowi po stronie Gminy usługę opodatkowaną VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 15 ust. l ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem, w świetle powyższych regulacji, w przypadku działań podejmowanych przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w roli podatnika VAT. Jednocześnie, mając na uwadze, że umowa dzierżawy jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. póz. 121 z późn. zm.), w opinii Gminy w ramach wykonywania przedmiotowej czynności, tj. udostępnienia majątku, na podstawie zawartej umowy dzierżawy, Gmina działa w roli podatnika VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. l ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. l tej ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Art. 8 ust. l ustawy o VAT wskazuje natomiast, że świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, że co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Konsekwentnie, mając na uwadze przedstawiony stan prawny, Gmina stoi na stanowisku, że wykonuje usługi dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej za wynagrodzeniem i tym samym działa w tym zakresie w roli podatnika VAT, a przedmiotowe transakcje podlegają opodatkowaniu VAT. W opinii Gminy transakcje te nie korzystają również ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z podatku.

Powyższe stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 21 stycznia 2014 r., sygn. IPTPP4/443-772/13-3/JM, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że „(\`(...)\`) oddanie do użytkowania na podstawie umowy dzierżawy, tj. czynności cywilnoprawnej, Spółce, będącej odrębnym podatnikiem VAT, Infrastruktury skutkować będzie uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy. Dlatego też, czynność ta będzie stanowić odpłatną usługę, o której mowa w art. 8 ust. l ustawy świadczoną przez podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. l ustawy. (\`(...)\`) Należy jednak zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zastosowania obniżonych stawek podatku ani zwolnienia od podatku dla usług polegających na odpłatnym udostępnianiu (dzierżawie) Infrastruktury. Reasumując, odpłatne udostępnienie na podstawie umowy dzierżawy przez Gminę przedmiotowej Infrastruktury na rzecz Spółki stanowić będzie po stronie Gminy usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według stawki podstawowej, w myśl art. 41 ust. l w zw. z art. 146a pkt l ustawy”.

Stanowisko to zostało potwierdzone również w interpretacji indywidualnej z dnia 9 kwietnia 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP1/443-61/14-4/AWa, w której organ podatkowy uznał, że: „(\`(...)\`) dzierżawa nieruchomości jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. l ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. l pkt l ustawy”.

Takie stanowisko znajduje także potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2012 r., sygn. ILPP1/443-260/12-2/HW, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w której organ stwierdził, że „(\`(...)\`) usługa dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej świadczona przez Gminę na rzecz GGK \[spółki\] stanowi odpłatną usługę, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Usługa ta ponadto podlega wyłączeniu ze zwolnienia od podatku VAT, na mocy cyt. wyżej § 13 ust. l pkt 12 rozporządzenia, co będzie skutkowało opodatkowaniem tej czynności”.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 13 marca 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. IPTPP2/443-1050/12-4/PR Dyrektor stwierdził, że „(\`(...)\`) usługi dzierżawy budynku lub lokali na rzecz podmiotów zewnętrznych będą czynnością cywilnoprawną, dla której Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zatem powyższa czynność w świetle ustawy o VAT traktowana będzie jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. l w zw. z art. 8 ust. l ustawy, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług”.

Podobne stanowisko zostało potwierdzone również w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z Łodzi z dnia 24 lutego 2012 r., sygn. IPTPP1/443-1003/11-5/RG, który uznał, że „(\`(...)\`) umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, a więc zawarcie jej przez jednostkę samorządu terytorialnego (tj. Gminę) podlega wyłączeniu ze zwolnienia od podatku VAT na mocy cyt. wyżej § 13 ust. l pkt 12 rozporządzenia, a tym samym będzie skutkowało opodatkowaniem tej czynności na zasadach ogólnych”.

Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych: Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 października 2013 r., sygn. IPTPP2/443-636/13-2/JS; Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 czerwca 2014 r., sygn. ILPP2/443-325/14-2/MN; Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 września 2014 r., sygn. ILPP5/443-143/14-2/PG.

Reasumując, zdaniem Gminy czynność odpłatnej dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej przez Gminę na rzecz PK, stanowi odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późń. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Istota dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy polega na „przeniesieniu prawa” do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie „rozporządzanie towarami jak właściciel” należy rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do prawnego dysponowania towarem. Przepis ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa na inną stronę, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeśli nie wiązało się to z przeniesieniem własności w sensie cywilistycznym, wskazując na uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Znajduje to wyraz w formule „jak właściciel”, co implikuje możliwość uznania za dostawę towarów również owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą bez względu na to, czy w rzeczywistości w ślad za tym doszło do przeniesienia prawa własności. Należy rozróżnić pojęcie „rozporządzanie towarem jak właściciel” w ujęciu ustawowym i pojęcie własności w ujęciu cywilistycznym.

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z przywołanego wyżej przepisu wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Co istotne, co do zasady, czynność (dostawa towarów lub świadczenie usług) podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów lub świadczenie usług będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonane zostaną przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy – w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy – należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zadania własne obejmują m.in. sprawy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplna oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy).

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 powołanej wyżej ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

W świetle art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2014 r., poz. 518, z późn. zm.), do gminnego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności gminy i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego gminy.

Zgodnie z art. 18 ww. ustawy, nieruchomości mogą być oddawane jednostce organizacyjnej w trwały zarząd, najem i dzierżawę oraz użyczenie na cele związane z ich działalnością. Przez jednostkę organizacyjną, o której mowa w cytowanym wyżej przepisie – w myśl art. 4 pkt 10 cyt. ustawy – należy rozumieć państwową lub samorządową jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej.

Jak stanowi art. 13 ust. 1 ww. ustawy, z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że jednostki samorządu terytorialnego (gminy), ze względu na przyznaną im ustawowo osobowość prawną, są podatnikami podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim działają na zasadach zbliżonych do innych podmiotów gospodarczych, w szczególności w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca (Gmina) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT i jest właścicielem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na terenie Gminy. Gmina w przeszłości, ponosiła wydatki inwestycyjne na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej oddanej do użytkowania w 2005 r. Całkowita wartość poszczególnych inwestycji przekroczyła 15 tys. PLN netto. Ponoszone na realizację przedmiotowych inwestycji wydatki były dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Wraz z zakończeniem realizacji poszczególnych inwestycji, Gmina udostępniła do eksploatacji wybudowaną infrastrukturę wodno-kanalizacyjną Spółce, w celu świadczenia odpłatnych usług zbiorowego dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców Gminy. Spółka jest samorządową osobą prawną. Przedmiotem działalności Spółki jest w szczególności wykonywanie zadań powierzonych przez Gminę w zakresie:

*   poboru, uzdatniania i dostarczania wody;
*   odbioru nieczystości płynnych.

Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. W 2009 r. Gmina podpisała umowę dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz Spółki. W związku z powyższym, czynność dzierżawy Gmina dokumentuje wystawianymi na Spółkę fakturami VAT. Faktury te Gmina ujmuje w swoich rejestrach sprzedaży i składanych deklaracjach VAT-7 oraz rozlicza VAT należny z tego tytułu.

Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości, czy czynność dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz Spółki będzie stanowić po stronie Gminy usługę opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów opodatkowaniu podatkiem VAT – co do zasady – podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Co istotne, ww. świadczenie musi zostać wykonane przez działającego w tym zakresie podatnika podatku VAT. Jednostki samorządu terytorialnego, takie jak np. Gminy, działają w charakterze podatników podatku VAT wyłącznie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane w ramach stosunku cywilnoprawnego.

Z opisu sprawy wynika, że od 2009 r. na podstawie umowy zawartej ze Spółką Gmina dzierżawi infrastrukturę wodno-kanalizacyjną.

Jak stanowi art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), dalej: k.c., przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Jak wynika z powyższego, dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Na gruncie podatku od towarów i usług dzierżawa wpisuje się w definicję usługi zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy, zatem czynsz z tytułu dzierżawy – jako wynagrodzenie za świadczoną usługę – podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W świetle przywołanych wyżej przepisów wykonywane przez Gminę na rzecz Spółki za wynagrodzeniem świadczenie wpisuje się w definicję usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. A zatem dzierżawa infrastruktury wodno-kanalizacyjnej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, pod warunkiem, że Wnioskodawca wykonując te czynności działa jako podatnik VAT.

Jak wskazano wyżej, rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów takich jak jednostki samorządu terytorialnego (np. gminy) należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy. Jednostki samorządu terytorialnego występują w charakterze podatników podatku od towarów i usług wyłącznie w zakresie w jakim działają w ramach stosunku cywilnoprawnego. W przedmiotowej sprawie warunek ten jest spełniony, bowiem jak wskazał Wnioskodawca, świadczenie Gminy na rzecz Spółki odbywa się na podstawie umowy dzierżawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że realizowane przez Gminę świadczenie polegające na dzierżawie na rzecz Spółki infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, stanowić będzie odpłatne świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podstawowa stawka podatku - w myśl art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Niemniej jak wynika z art. 146a pkt 1 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obok zwolnień podmiotowych (dotyczących podatnika) również zwolnienia przedmiotowe odnoszące się do niektórych czynności, a także obniżone stawki podatku. Zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienia od podatku możliwe jest jednak tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

Przepisy ustawy, jak również przepisy rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla świadczonych przez Gminę usług dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, w związku z czym, usługi te podlegają opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Podsumowując, w analizowanej sprawie po stronie Gminy dojdzie do odpłatnego świadczenia na rzecz Spółki usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Natomiast interpretacją indywidualną z dnia 6 lipca 2015 r., nr ILPP5/4512-1-64/15-5/KG rozpatrzono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych i bieżących ponoszonych przez Gminę w związku z dzierżawą infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.