Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-534/14-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-01
Teza: określenie miejsca świadczenia usług dla świadczonych usług elektronicznych oraz obowiązku dokumentowania ich fakturami VAT
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; usługi-usługi elektroniczne; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 22 maja 2014 r. (data wpływu 2 czerwca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług dla świadczonych usług elektronicznych oraz obowiązku dokumentowania ich fakturami VAT **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 czerwca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług dla świadczonych usług elektronicznych oraz obowiązku dokumentowania ich fakturami VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Główną działalnością gospodarczą Spółki jest sprzedaż towarów (gier i filmów na różnych nośnikach) do osób prawnych i osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą.

Od roku 2006 Spółka prowadzi również sprzedaż towarów i usług dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i ewidencjonuje ww. sprzedaż za pośrednictwem kas fiskalnych. Sprzedaż taka odbywa się w niewielkim zakresie i głównie w trakcie organizowanych przez Spółkę wyprzedaży. Obejmuje ona w szczególności m.in:

1.  Towary:
    1.  gry i filmy na płytach CD i DVD, gry planszowe,
    2.  wyposażenie biurowe (telefony, szafki, komputery, krzesła \`(...)\`),
    3.  gadżety marketingowe (plakaty, długopisy, figurki, notesy, zawieszki, podkładki pod myszki).
2.  Usługi:
    1.  pocztowe,
    2.  kurierskie,
    3.  medyczne.

Od roku 2012 Spółka prowadzi za pośrednictwem Internetu (z wykorzystaniem strony www) sprzedaż usług elektronicznych dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej na terytorium kraju. Za pośrednictwem tego kanału dystrybucji sprzedawane są klientom, w postaci cyfrowych plików, gry na komputery PC i MAC, filmy, e-booki oraz audiobooki. Dostęp do usługi pobierania zakupionych plików na urządzenie klienta możliwy jest tylko po dokonaniu 100% płatności za złożone zamówienie. Zapłata jest dokonywana w formie przelewu lub płatności kartą płatniczą, za pośrednictwem systemu płatności internetowych udostępnianego klientom przez firmę P. lub X. Firmy te świadczą usługi w zakresie umożliwiania podmiotom gospodarczym przyjmowania płatności, w szczególności bezgotówkowych, dokonywanych przy użyciu elektronicznych instrumentów płatniczych. Firma P. posiada zgodę Prezesa Narodowego Banku Polskiego. Warunki współpracy Spółki z firmą P. S.A. określają: Umowa Ramowa na Korzystanie z Systemu, Umowy Produktowe o udostępnienie Usług Płatności elektronicznych i Usług Kartami Płatniczymi zgodnie z regulaminami:

1.  Regulamin systemu,
2.  Regulamin usługi płatności elektronicznych,
3.  Regulamin usługi płatności kartami płatniczymi.

Regulaminy określają zasady współpracy Spółki i P. przy przyjmowaniu przez Spółkę zapłaty z wykorzystaniem Usług Płatności świadczonych przez P. w ramach systemu. Płatności przez klientów indywidualnych są dokonywane na rachunek P. lub X. a następnie są przekazywane przelewem na rachunek bankowy Spółki wraz ze specyfikacją poszczególnych transakcji. Obecnie sprzedaż towarów i usług elektronicznych dla klientów indywidualnych - osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej odbywa się odrębnie z różnych sklepów internetowych działających pod różnymi domenami - sprzedaż usług elektronicznych, - sprzedaż towarów fizycznych.

Zgodnie z otrzymaną interpretacją MF nr IPPP2/443-788/12-3/IZ z dnia 13 listopada 2012 r. i § 2.1 Rozporządzenia MF z dnia 29 listopada 2012 r. Dz. U. 2012 Nr. 0 poz. 1382, Spółka korzysta ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania na kasie fiskalnej sprzedaży usług elektronicznych, a co za tym idzie także z wystawiania, drukowania i wydawania paragonów fiskalnych.

W przyszłości Spółka zamierza prowadzić sprzedaż usług elektronicznych (gier, filmów, e-booków, audiobooków) za pośrednictwem nowo utworzonych sklepów internetowych na terenie całego świata. Sprzedaż usług elektronicznych będzie skierowana do:

1.  podmiotów niebędących podatnikami z terytorium Unii Europejskiej (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej - klientów indywidualnych),
2.  podmiotów niebędących podatnikami spoza terytorium Unii Europejskiej (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej - klientów indywidualnych).

Dla każdego kraju będzie utworzony odrębny sklep internetowy. Analogicznie jak w przypadku sprzedaży usług elektronicznych na terenie kraju, za pośrednictwem sklepów internetowych sprzedawane będą klientom na całym świecie, w postaci cyfrowych plików, gry na komputery PC i MAC, filmy, e-booki oraz audiobooki. Dostęp do usługi pobierania zakupionych plików na urządzenie klienta możliwy będzie tylko po dokonaniu 100% płatności za złożone zamówienie. Zapłata będzie dokonywana w formie przelewu lub płatności kartą płatniczą, za pośrednictwem systemu płatności internetowych udostępnianego klientom m.in. przez firmę P., lub inną dostępną na terytorium danego kraju. Płatności przez klientów indywidualnych będą dokonywane na rachunek tych firm a następnie będą przekazywane przelewem na rachunek bankowy Spółki wraz ze specyfikacją poszczególnych transakcji. Z wpłat dokonanych przez klientów, które zostaną przekazane bezpośrednio od firm pośredniczących w płatnościach jednoznacznie będzie wynikać jakiej konkretnie usługi ona dotyczy oraz na czyją rzecz została dokonana konkretna transakcja.

Sprzedaż usług elektronicznych (książek, filmów i gier on-line), nie byłaby przez Spółkę ewidencjonowana za pośrednictwem kas fiskalnych, gdyż Spółka nie miałaby takiego obowiązku. Spółka skorzystałaby ze zwolnienia z ewidencji na kasie fiskalnej usług elektronicznych na podstawie otrzymanej interpretacji Ministra Finansów nr IPPP2/443-788/12-3/IZ z dnia 13 listopada 2012 i § 2.1 Rozporządzenia MF z dnia 29 listopada 2012 r. Dz. U. 2012 Nr. 0 poz. 1382. Zgodnie z obowiązującymi obecnie przepisami zwolnienie to Spółce przysługiwałoby do końca roku 2014, tj. do 31 grudnia 2014 r. Spółka nie wystawiałaby również faktur sprzedaży. Ewidencja obrotu - sprzedaży dla celów podatku VAT odbywałaby się zgodnie z art. 109 ust. 3.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  (oznaczone we wniosku nr 2) Gdzie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaż usług elektronicznych dla podmiotów niebędących podatnikami (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej) z terytorium Unii Europejskiej?
2.  (oznaczone we wniosku nr 3) Gdzie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaż usług elektronicznych dla podmiotów niebędących podatnikami (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej) spoza Unii Europejskiej?
3.  (oznaczone we wniosku nr 4) Czy w przypadku sprzedaży usług elektronicznych na terytorium Unii Europejskiej dla klientów indywidualnych (podmiotów niebędących podatnikami - osób fizycznych), Spółka będzie miała obowiązek wystawiania faktur sprzedaży?
4.  (oznaczone we wniosku nr 5) Czy w przypadku sprzedaży usług elektronicznych poza terytorium Unii Europejskiej dla klientów indywidualnych (podmiotów niebędących podatnikami - osób fizycznych nieprowadzących działalności), Spółka będzie miała obowiązek wystawiania faktur sprzedaży?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1. (oznaczone we wniosku nr 2)

W przypadku świadczenia usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT (klientów indywidualnych), posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium Unii Europejskiej ma zastosowanie art. 28c ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. W przypadku świadczenia przez Spółkę usług elektronicznych dla klientów z UE miejscem opodatkowania podatkiem VAT będzie terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Spółka zobowiązana będzie do naliczenia podatku VAT na terytorium Polski wg stawki krajowej - 23%.

Ad. 2. (oznaczone we wniosku nr 3)

W przypadku świadczenia usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT, posiadającymi siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej ma zastosowanie art. 28l ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługobiorca posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Podsumowując, w przypadku świadczenia usług elektronicznych na rzecz klientów indywidualnych (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej) miejscem opodatkowania tych usług będzie kraj odbiorcy. Obowiązek podatkowy z tytułu VAT powstanie po stronie usługobiorcy. Sprzedaż tych usług nie będzie więc podlegała opodatkowaniu VAT w Polsce, Spółka nie będzie zobowiązana do naliczenie podatku VAT od tej sprzedaży ani w kraju ani poza Unią.

Ad. 3. (oznaczone we wniosku nr 4)

Zdaniem Spółki, w przypadku sprzedaży usług elektronicznych na terytorium Unii Europejskiej do podmiotów niebędących podatnikami (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej) Spółka nie będzie miała obowiązku wystawiania faktur sprzedaży zgodnie z art. 106. Spółka nie będzie zatem wystawiała faktur sprzedaży ani ewidencjonowała tej sprzedaży na kasie fiskalnej. Spółka będzie zobowiązana do wystawienia faktury jedynie w przypadku zgłoszenia żądania nabywcy do wystawienia faktury zgodnie z art. 106b ust. 3.

Ad. 4. (oznaczone we wniosku nr 5)

Zdaniem Spółki, w przypadku sprzedaży usług elektronicznych poza terytorium Unii Europejskiej do podmiotów niebędących podatnikami (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej) Spółka nie będzie miała obowiązku wystawiania faktur sprzedaży zgodnie z art. 106. Spółka nie będzie zatem wystawiała faktur sprzedaży ani ewidencjonowała tej sprzedaży na kasie fiskalnej. Spółka będzie zobowiązana do wystawienia faktury jedynie w przypadku zgłoszenia żądania nabywcy do wystawienia faktury zgodnie z art. 106b ust. 3.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy pod pojęciem sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przy tym stosownie do art. 2 pkt 26 ustawy przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1).

W przypadku usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, istotnym jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce ich opodatkowania.

Regulacje prawne obowiązujące w tym zakresie zostały zwarte w ustawie o podatku od towarów i usług w rozdziale 3 „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”, działu V.

Jak wynika z art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Na podstawie art. 28c ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Przy czym zgodnie z art. 28c ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Natomiast stosownie do treści art. 28c ust. 3 ustawy, w przypadku gdy usługodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Jednocześnie na podstawie art. 28l pkt 10 ustawy, w przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, usług elektronicznych – miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Niemniej jednak zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 31 grudnia 2013 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zasady wystawiania faktur, mieszczące się w Dziale XI „Dokumentacja” Rozdział 1 „Faktury” ustawy, od dnia 1 stycznia 2014 r. regulowane są w następujący sposób:

Jak stanowi art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Przy tym w myśl ust. 3 pkt 1 cytowanego artykułu na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Na podstawie art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;
16.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1 - wyrazy "metoda kasowa";
17.  w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 - wyraz "samofakturowanie";
18.  w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy "odwrotne obciążenie";
19.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 - wskazanie:
    1.  przepisu ustawy albo aktu wydanego na podstawie ustawy, na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie od podatku,
    2.  przepisu dyrektywy 2006/112/WE, który zwalnia od podatku taką dostawę towarów lub takie świadczenie usług, lub
    3.  innej podstawy prawnej wskazującej na to, że dostawa towarów lub świadczenie usług korzysta ze zwolnienia;
20.  w przypadku, o którym mowa w art. 106c - nazwę i adres organu egzekucyjnego lub imię i nazwisko komornika sądowego oraz jego adres, a w miejscu określonym dla podatnika - imię i nazwisko lub nazwę dłużnika oraz jego adres;
21.  w przypadku faktur wystawianych w imieniu i na rzecz podatnika przez jego przedstawiciela podatkowego - nazwę lub imię i nazwisko przedstawiciela podatkowego, jego adres oraz numer, za pomocą którego jest on zidentyfikowany na potrzeby podatku;
22.  w przypadku gdy przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy są nowe środki transportu - datę dopuszczenia nowego środka transportu do użytku oraz:
    1.  przebieg pojazdu - w przypadku pojazdów lądowych, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. a,
    2.  liczbę godzin roboczych używania nowego środka transportu - w przypadku jednostek pływających, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. b, oraz statków powietrznych, o których mowa w art. 2 pkt 10 lit. c;
23.  w przypadku faktur wystawianych przez drugiego w kolejności podatnika, o którym mowa w art. 135 ust. 1 pkt 4 lit. b i c, w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej (procedurze uproszczonej) - dane określone w art. 136;
24.  w przypadkach, o których mowa w art. 97 ust. 10 pkt 2 i 3:
    1.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, poprzedzony kodem PL,
    2.  numer, za pomocą którego nabywca towaru lub usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej w danym państwie członkowskim, zawierający dwuliterowy kod stosowany na potrzeby podatku od wartości dodanej właściwy dla tego państwa członkowskiego.

Niemniej jednak zgodnie z art. 106e ust. 5 ustawy, faktura może nie zawierać:

1.  w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a - danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14;
2.  w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. b - danych określonych w ust. 1 pkt 5 i 12-14;
3.  w przypadku gdy kwota należności ogółem nie przekracza kwoty 450 zł albo kwoty 100 euro, jeżeli kwota ta określona jest w euro - danych określonych w ust. 1 pkt 3 dotyczących nabywcy i danych określonych w ust. 1 pkt 8, 9 i 11-14, pod warunkiem że zawiera dane pozwalające określić dla poszczególnych stawek podatku kwotę podatku.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zajmuje się sprzedażą towarów do osób prawnych i osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą. Od 2005 roku Spółka prowadzi również sprzedaż towarów i usług dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i ewidencjonuje w/w sprzedaż za pośrednictwem kas fiskalnych. Ponadto od 2012 roku Spółka za pośrednictwem Internetu sprzedaje usługi elektroniczne dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej na terytorium kraju. Za pośrednictwem tego kanału dystrybucji sprzedawane są klientom, w postaci cyfrowych plików, gry na komputery PC i MAC, filmy, e-booki oraz audiobooki. Dostęp do usługi pobierania zakupionych plików na urządzenie klienta możliwy jest tylko po dokonaniu 100% płatności za złożone zamówienie. Zapłata jest dokonywana w formie przelewu lub płatności kartą płatniczą, za pośrednictwem systemu płatności internetowych udostępnianego klientom przez firmę P., lub lub inną dostępną na terytorium danego kraju. Płatności przez klientów indywidualnych będą dokonywane na rachunek tych firm a następnie będą przekazywane przelewem na rachunek bankowy Spółki wraz ze specyfikacją poszczególnych transakcji. Z wpłat dokonanych przez klientów, które zostaną przekazane bezpośrednio od firm pośredniczących w płatnościach jednoznacznie będzie wynikać jakiej konkretnie usługi ona dotyczy oraz na czyją rzecz została dokonana konkretna transakcja. Obecnie Spółka zamierza dokonywać sprzedaży usług elektronicznych na rzecz podmiotów nieprowadzących działalności gospodarczej mających miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium całego świata.

Wnioskodawca powziął wątpliwość gdzie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaż usług elektronicznych dla podmiotów niebędących podatnikami z terytorium Unii Europejskiej oraz spoza Unii Europejskiej jak również czy ma obowiązek wystawiania faktur sprzedaży dokumentujących przedmiotowe usługi.

Mając na uwadze treść powołanych przepisów prawa w powiązaniu z przedstawionym zdarzeniem przyszłym należy stwierdzić, że w przypadku świadczonych przez Wnioskodawcę usług elektronicznych na rzecz podmiotów, niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, na podstawie art. 28l pkt 10 ustawy, miejscem świadczenia usług będzie miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. W rezultacie czynności wykonywane na rzecz takich podmiotów nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju. Jednocześnie na podstawie art. 106b ust. 1 w zw. z art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy Wnioskodawca będzie miał obowiązek wystawienia faktury dokumentującej świadczenie niniejszych usług jedynie na żądanie nabywcy. Faktura dokumentująca świadczenie przedmiotowych usług, w przypadku jej wystawienia, może nie zawierać – zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 2 ustawy danych wskazanych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 12-14 ustawy.

Natomiast w przypadku gdy nabywcami usług elektronicznych będą, niebędące podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy, podmioty z krajów członkowskich UE miejscem świadczenia usług dla przedmiotowych usług, na podstawie art. 28c ust. 1 ustawy, będzie miejsce siedziby Wnioskodawcy, tj. Polska. Jednocześnie również w tym przypadku na podstawie art. 106b ust. 1 w zw. z art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy Wnioskodawca będzie miał obowiązek wystawienia faktury dokumentującej świadczenie niniejszej usługi jedynie na żądanie nabywcy. Przy tym wobec faktu, że usługi elektroniczne nie są objęte zwolnieniem, ani obniżonymi stawkami podatku na podstawie przepisów ustawy i rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, będą podlegały opodatkowaniu – zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy 23% stawką podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia miejsca świadczenia usług dla świadczonych usług elektronicznych oraz obowiązku dokumentowania ich fakturami VAT należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ podatkowy informuje, że niniejsza interpretacja rozstrzyga jedynie w zakresie określenia miejsca świadczenia usług dla świadczonych usług elektronicznych oraz obowiązku dokumentowania ich fakturami VAT natomiast w zakresie obowiązku ewidencjonowania tych usług elektronicznych na kasie fiskalnej została wydana interpretacja IPPP2/443-513/14-2/MT/MM z dnia 22 sierpnia 2014 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.