Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-285/09-2/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-04-16
Teza: VAT - określenie podstawy opodatkowania
Słowa kluczowe: banki; obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 13 marca 2009r. (data wpływu 16 marca 2009r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2009r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie Określenia podstawy opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Bank działając na podstawie stosownego zezwolenia Komisji Nadzoru Bankowego oraz zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665, ze zm., dalej: „Prawo Bankowe”), świadczy za wynagrodzeniem m.in. szereg usług finansowych na rzecz klientów indywidualnych oraz instytucjonalnych.

W szczególności, Bank świadczy następujące usługi (tzw. czynności bankowe - art. 5 ust. 1 i 2 Prawa Bankowego) polegające na:

(1) przyjmowaniu wkładów pieniężnych płatnych na żądanie lub z nadejściem oznaczonego terminu oraz prowadzeniu rachunków tych wkładów,

(2) prowadzeniu innych rachunków bankowych,

(3) udzielaniu kredytów,

(4) udzielaniu i potwierdzaniu gwarancji bankowych oraz otwieraniu i potwierdzaniu akredytyw,

(5) emitowaniu bankowych papierów wartościowych,

(6) przeprowadzaniu bankowych rozliczeń pieniężnych,

(7) wydawaniu instrumentu pieniądza elektronicznego,

(8) udzielaniu pożyczek pieniężnych,

(9) operacjach czekowych i wekslowych oraz operacjach, których przedmiotem są warranty,

(10) wydawaniu kart płatniczych oraz wykonywaniu operacji przy ich użyciu,

(11) terminowych operacjach finansowych,

(12) nabywaniu i zbywaniu wierzytelności pieniężnych

(13) przechowywaniu przedmiotów i papierów wartościowych oraz udostępnianie skrytek sejfowych,

(14) prowadzeniu skupu i sprzedaży wartości dewizowych,

(15) udzielaniu i potwierdzaniu poręczeń,

(16) wykonywaniu czynności zleconych, związanych z emisją papierów wartościowych,

(17) pośrednictwie w dokonywaniu przekazów pieniężnych oraz rozliczeń w obrocie dewizowym,

(18)wykonywaniu innych czynności przewidzianych wyłącznie dla banku w odrębnych ustawach.

Działając zgodnie z Prawem bankowym, poza czynnościami bankowymi, Bank wykonuje również następujące operacje (art. 6 ust. 1 Prawa bankowego), tj.:

(1) obejmuje lub nabywa akcje i prawa z akcji, udziały innych osób prawnych i jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych,

(2) zaciąga zobowiązania związane z emisją papierów wartościowych,

(3) dokonuje obrotu papierami wartościowymi.

(4) dokonuje, na warunkach uzgodnionych z dłużnikiem, zamiany wierzytelności na składniki majątku dłużnika (zasadniczo Bank jest obowiązany do dalszej sprzedaży niniejszych składników majątku w określonym czasie, z wyłączeniem przypadków gdy przejęte składniki majątku wykorzysta do prowadzenia własnej działalności bankowej),

(5) nabywa i zbywa nieruchomości,

(6) świadczy usługi konsultacyjno-doradcze w sprawach finansowych,

(7) świadczy usługi certyfikacyjne w rozumieniu przepisów o podpisie elektronicznym, z wyłączeniem wydawania certyfikatów kwalifikowanych wykorzystywanych przez banki w czynnościach, których są stronami,

(8) świadczy inne usługi finansowe,

(9) wykonuje inne czynności, jeżeli przepisy odrębnych ustaw uprawniają go do tego.

Powyżej wymienione czynności objęte są co do zasady zwolnieniem od podatku VAT. Stąd, wykonując przedmiotowe czynności, w zdecydowanej większości przypadków, Bank świadczy usługi zwolnione z VAT. Jednocześnie, Bank wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT, m.in.: usługi faktoringu, usługi najmu powierzchni, usługi doradztwa finansowego itp.

W związku z wykonywaniem powyżej wymienionych czynności Bank otrzymuje określone wynagrodzenie, którego wartość jest kalkulowana w oparciu o wybraną kategorię przychodową w szczególności odsetki, dyskonto, prowizje i opłaty bankowe bądź w oparciu zrealizowany na danej transakcji wynik.

W przypadku niektórych transakcji, z uwagi na naturę oraz specyfikę konstrukcji i budowę instrumentów finansowych, czy produktów bankowych, a także z uwagi na specyfikę zasad obrotu oraz sposobu rozliczeń pomiędzy stronami transakcji (np. przy transakcjach dotyczących papierów wartościowych, pochodnych instrumentów finansowych czy też operacji wymiany walut itp.), wynagrodzenie Banku nie jest ustalane w oparciu o jedną kategorię przychodową taką jak kwota odsetek, opłata czy prowizja.

W przypadku transakcji wskazanego typu wynagrodzenie Banku jest ustalane w oparciu o wynik (tj. zysk lub stratę), zrealizowany w przyjętym, miesięcznym okresie rozliczeniowym. Ustalenie wynagrodzenia Banku jest dokonywane przy uwzględnieniu co najmniej kilku kategorii przychodowych i kosztowych dotyczących danego rodzaju instrumentu finansowego, na które składają się m.in. takie elementy jak cena nabycia i cena sprzedaży instrumentu finansowego, wartość rynkowa i wartość umowna instrumentu bazowego oraz strumienie płatności, które miały miejsce w danym okresie rozliczeniowym, premie, odsetki itp. dotyczące danego instrumentu finansowego.

Bank prowadzi działalność m.in. w zakresie obrotu walutami, która polega zasadniczo na skupie i sprzedaży walut obcych w postaci gotówki, bądź też skupie i sprzedaży (zamianie) wartości pieniężnych utrzymywanych na rachunkach bankowych.

W przypadku transakcji w zakresie obrotu walutami wynagrodzeniem Banku jest, co do zasady, kwota zrealizowanego w danym miesięcznym okresie rozliczeniowym wyniku (marży) na działalności w niniejszym zakresie, tzw. spread walutowy.

Zrealizowany wynik jest sumą zrealizowanych w danym miesięcznym okresie rozliczeniowym wyników transakcji na obrocie poszczególnymi walutami. W odniesieniu do poszczególnych walut wynik (marża), zrealizowany w danym miesięcznym okresie rozliczeniowym jest ustalany jako różnica pomiędzy wartością waluty sprzedanej przez Bank w tym okresie (ustaloną według stosowanych przez Bank kursów sprzedaży danej waluty), a wartością waluty kupionej przez Bank w danym okresie (ustaloną według stosowanych przez Bank kursów kupna danej waluty). Tak określona kwota wynagrodzenia zrealizowana, w danym miesięcznym okresie rozliczeniowym na prowadzonej działalności w zakresie wymiany walut, jest uwzględniana przez Bank w wartości podstawy opodatkowania VAT.

W niektórych przypadkach Bank pobiera dodatkowe wynagrodzenie w postaci określonej prowizji/opłaty z tytułu czynności wymiany walut. Kwota tak ustalonego wynagrodzenia jest traktowana przez Bank jak typowa prowizja/opłata i dla celów rozliczeń podatku VAT dokonywanych przez Bank jest ujmowana w wartości podstawy opodatkowania, zgodnie z przedstawionymi powyżej zasadami dotyczącymi prowizji i opłat bankowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kwoty zrealizowanego przez Bank w przyjętych okresach rozliczeniowych wyniku transakcji na obrocie walutami, ustalonego zgodnie z przedstawionymi powyżej zasadami, powinny być traktowane jako wynagrodzenie Banku z tytułu dokonywania wskazanych transakcji, a tym samym uwzględniane przez Bank w wartości podstawy opodatkowania ustalanej dla celów podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwoty zrealizowanego przez Bank w przyjętych okresach rozliczeniowych wyniku transakcji na obrocie walutami, ustalonego zgodnie z przedstawionymi powyżej zasadami, powinny być traktowane jako wynagrodzenie Banku z tytułu dokonywania wskazanych transakcji a tym samym uwzględniane przez Bank w wartości podstawy opodatkowania ustalanej dla celów podatku VAT.

Przepisy ustawy o podatku VAT nie wskazują jednoznacznie sposobu traktowania dla celów podatku VAT działalności we wskazanym zakresie. Brak jest również wykształconej praktyki organów skarbowych, która mogłaby być wskazówką w jaki sposób określić wartość powyższych transakcji dla celów rozliczenia podatku VAT.

Powyższe kwestie nie zostały również jednoznacznie rozstrzygnięta przez prawodawstwo europejskie, w szczególności Dyrektywę VAT Rady UE (IV Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, (77/388/EWG) - zastąpiona z dniem 01 stycznia 2007r. przez Dyrektywę 2006/112/Rady z dnia 28 listopada 2006r.). Niemniej jednak, na podstawie tez przedstawianych w orzeczeniach Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości można wnioskować, iż w sytuacji, gdy wynik realizowany w zakresie transakcji finansowych jest traktowany jako bezpośrednia, stała i konieczna konsekwencja działalności podatnika \[por. orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości C-306/94 Rgie Dauphinoise.\] nosi wówczas znamiona prowadzenia działalności gospodarczej i dlatego należy transakcje te uwzględnić w wartości obrotu, a tym samym w wartości podstawy opodatkowania VAT.

W konsekwencji, zdaniem Banku, wskazane transakcje dotyczące wymiany walut realizowane przez Bank w ramach prowadzenia działalności gospodarczej powinny zostać uwzględnione w rozliczeniach podatku VAT. Niemniej jednak, kwestią wątpliwą pozostaje sposób określenia podstawy opodatkowania w odniesieniu do tego rodzaju transakcji.

Zarówno przepisy polskiej ustawy o VAT, jak również regulacje europejskie nie odnoszą się bezpośrednio do powyższej kwestii.

Brak jednoznaczności przepisów krajów członkowskich UE, w szczególności w odniesieniu do określenia wartości obrotu z tytułu m.in. transakcji wymiany walut dla celów VAT, został zauważony już podczas trzynastego spotkania Komitetu VAT - Komitet ten stanowi ciało doradcze Komisji Europejskiej i zgodnie z art. 29 Szóstej Dyrektywy ma prawo wydawać interpretacje jej postanowień\], które miało miejsce w dniach 15 i 16 grudnia 1981r. W toku prowadzonych rozmów uczestnicy, praktycznie jednogłośnie opowiedzieli się za uznaniem za podstawę opodatkowania, w odniesieniu do transakcji finansowych, wartości łącznego wyniku zrealizowanego przez podmiot w danym okresie rozliczeniowym \[za „The impact of value added tax on financial services and insurances - the law of unintended consequences?”; Arthur Kerrigan - Principal Administrator at the Directorate General for Taxation and Customs Union of the European Cornmission; Belgium\].

Spostrzeżenia Komitetu VAT znalazły odzwierciedlenie w Pierwszym Raporcie Komisji Wspólnot Europejskich do Rady w sprawie wprowadzenia wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, z dnia 14 września 1983r. \[COM (83) 426 final\], a następnie projekcie Dyrektywy VAT z 1984r. (COM 84/648 final. Proposal for a nineteenth Council directive on the harmonisation of the laws of the Member States relating to turnover taxes amending Directive 77/388/EC Common System of Value Added Tax. O.J. C347 of 29.12.1984. Withdrawn 14/12/1993\]. Projekt ten przewidywał dodanie do drugiego akapitu art. 19(1) VI Dyrektywy VAT UE (dotyczącego kalkulacji podatku naliczonego podlegającego odliczeniu za pomocą tzw. współczynnika sprzedaży) następującego fragmentu: „Kwota mianownika ulega pomniejszeniu o cenę nabycia transferów walut i papierów wartościowych zwolnionych na mocy art. 13B(d)(4) i(5); kwota ta obejmuje, tam gdzie to właściwe, prowizje i koszty poniesione przez nabywcę. W przypadku gdy podatnik nie może ustalić ceny nabycia, może on zastąpić ją cenę nabycia waluty lub papierów wartościowych nabytych w tym samym okresie, pod warunkiem że te waluty lub papieży wartościowe są identyczne ze zbywanymi.

Według treści projektu, za podstawę opodatkowania w stosunku do transakcji zwolnionych (jak np. omawiane transakcje wymiany walut), należałoby uznać zrealizowany wynik, po uwzględnieniu zarówno ceny nabycia jak i wydatków poniesionych przez nabywcę, czyli w efekcie wartość łącznego wyniku zrealizowanego przez podmiot w danym okresie.

Propozycja odpowiedniego przepisu nie została ostatecznie zaimplementowana, niemniej jednak powyższa teza została ugruntowana w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który w sprawie C-172/96 First National Bank of Chicago w odniesieniu do zwolnionych transakcji finansowych (obrotu walutami) potwierdził, iż podstawą opodatkowania jest wynik zrealizowany w danym okresie. Zgodnie z powyższym orzeczeniem: waluty przekazywane danej stronie transakcji przez drugą o ile są przedmiotem dostawy, nie mogą być traktowane jako odpłatność za usługę wymiany jednych na inne, a w konsekwencji jako wynagrodzenie za taką usługę. Ustalenie wynagrodzenia sprowadza się zatem do tego, co Bank otrzymuje z tytułu transakcji wymiany walut, to znaczy co jest wynagrodzeniem za transakcje wymiany walut, które może on pobrać (…). W tym zakresie, spread stanowiący różnicę pomiędzy” ceną kupna a ceną sprzedaży jest jedynym odpowiednikiem ceny, jaką Bank uzyskałby, gdyby miał zawrzeć w tej samej chwili i na takich samych warunkach dwie odpowiadające sobie transakcje kupna i sprzedaży tych samych kwot w tym samych walutach. (…). Zatem jako wynagrodzenie, to znaczy kwotę, jaką Bank może w rzeczywistości zastosować do własnego użytku, należy traktować ogólny wynik na zawieranych przezeń transakcjach w danym okresie czasu (\`(...)\`) \[pkt 43-45 i 47 wyroku w sprawie C-172/96; tłum. \[w:\] J. Martini, Ł. Karpiesiuk „VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości”, 2 wydanie, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2007, str. 386\].

Mając na względzie powyższe ustalenia, w sentencji omawianego orzeczenia ETS doszedł do wniosku, iż: „ artykuł 11(A)(1)(a) należy interpretować w taki sposób, aby w transakcjach wymiany dewiz za które nie zostały naliczone żadne opłaty ani prowizje w odniesieniu do określonych transakcji, podstawę opodatkowania stanowił ogólny wynik transakcji usługodawcy w danym okresie.”

W przedmiotowym wyroku Europejski Trybunat Sprawiedliwości potwierdził zatem wprost, iż w przypadku świadczenia usług wymiany walut nie podlega doliczeniu do podstawy opodatkowania ta część kwoty należnej z tytułu sprzedaży walut, która stanowi równowartość ceny ich nabycia przez Bank. Obrotem (podstawą opodatkowania) z tytułu świadczenia tego rodzaju usług jest zatem wyłącznie kwota rzeczywistego wynagrodzenia za wyświadczoną usługę, tj. ogólny wynik uzyskany na zawieranych transakcjach w danym okresie czasu.

Bank zwraca uwagę, że zgodnie z art. 234 TWE Trybunał Sprawiedliwości jest właściwy do orzekania w trybie prejudycjalnym m.in. o wykładni aktów przyjętych przez instytucje Wspólnoty i EBC”. Zatem ETS jest właściwy do dokonania wykładni danego przepisu prawa wspólnotowego (w przypadku przedmiotowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej - wykładni przepisu Dyrektywy w odniesieniu do podstawy opodatkowania) - tak więc nie tyle analizuje stan faktyczny i normę prawną, dokonuje jego subsumcji do normy prawnej lecz odpowiada na pytanie czy należy dany przepis prawa wspólnotowego rozumieć w taki a nie inny sposób.

Zatem nie to ma znaczenie jaki konkretnie przypadek analizował ETS w First National Bank of Chicago, lecz stwierdzenie, że „ artykuł 11(A)(1)(a) należy interpretować w taki sposób, aby w transakcjach wymiany dewiz za które nie zostały naliczone żadne opłaty ani prowizje, w odniesieniu do określonych transakcji podstawę opodatkowania stanowił ogólny wynik transakcji usługodawcy w danym okresie”

Podkreślenia wymaga fakt, że art. 10 Traktatu Rzymskiego zobowiązuje Państwa Członkowskie UE do podejmowania wszelkich właściwych środków w celu zapewnienia wykonania zobowiązań wynikających z Traktatu lub działań instytucji Wspólnoty (a więc również ETS). W rezultacie, jeśli ETS dokona wykładni przepisu dyrektywy, Państwa Członkowskie (w tym Polska, polskie organy skarbowe oraz sądy) są zobowiązane do stosowania wykładni przedstawionej przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości.

Powyższy pogląd został potwierdzany przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 21 kwietnia 2004r. \[sygn. akt K 33/03, opublikowany w OTK-A z 2004r. nr 4, poz. 31), gdzie sąd stwierdził; „(\`(...)\`) od organów stosujących prawo oczekuje się zgodnej z prawem europejskim interpretacji prawa wewnętrznego (co wynika z art. 10 Traktatu Rzymskiego). (\`(...)\`) Z chwilą przystąpienia do Unii Europejskiej Polska ma obowiązek stosowania się do zasad interpretacji wynikających z dorobku wspólnotowego (acquis communautaire).”

Konieczność uwzględnienia dyrektyw unijnych przy wydawaniu indywidualnych interpretacji prawa podatkowego podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 kwietnia 2008r. \[sygn.akt lII SA/Wa 263/08\] podnosząc, że „przy wydawaniu interpretacji indywidualnej organ podatkowy nie może się uchylać od uwzględnienia wiążącej Polskę dyrektywy UE”.

Znaczenie orzecznictwa ETS w interpretacji postanowień prawa wewnętrznego potwierdził ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 lutego 2005r. (sygn. akt FSK 1633/04 opublikowany w Monitorze Podatkowym nr 11 z 2005r., s. 41; por. także wyrok NSA z dnia 07 czerwca 2004 r. sygn. FSK 87/04, opublikowany w Monitorze Podatkowym nr 10 z 2004r., s. 40 i Glosie nr 11 z 2004r., s. 43) zauważając, że przy dokonywaniu wykładni należy mieć również na uwadze kontekst normatywny analizowanego przepisu prawa, w tym także uwzględniać fakt, że Polska od 01 maja 2004r. jest członkiem Unii Europejskiej, co nakłada na sądy administracyjne obowiązek odpowiedniego uwzględniania również dorobku orzecznictwa ETS-u dotyczącego kwestii podatkowych.”

Oznacza to, że udzielając indywidualnych interpretacji krajowych przepisów podatkowych (w tym przypadku art. 29 ust. 1 ustawy o podatku VAT) Minister Finansów powinien przyjąć taką jego wykładnię, która w jak najszerszym zakresie odzwierciedlałaby linię orzeczniczą ETS.

Zdaniem Banku, prawidłowa, tj. odzwierciedlająca linię orzeczniczą Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wykładnia art. 29 ust. 1 ustawy o podatku VAT powinna prowadzić do wniosku, że wynagrodzenie Banku z tytułu transakcji finansowych polegających np. na kupnie sprzedaży akcji oraz innych papierów wartościowych podstawą opodatkowania podatkiem VAT jest kwota wyniku finansowego zrealizowanego w danym okresie rozliczeniowym, tj. różnica pomiędzy ceną sprzedaży a ceną nabycia danych papierów w danym okresie. Podstawą opodatkowania takich usług stanowi zatem wyłącznie równowartość tego wyniku.

Prawidłowość uwzględnienia w wartości obrotu, a tym samym w wartości podstawy opodatkowania VAT wartości łącznego wyniku zrealizowanego na transakcjach finansowych, potwierdza również praktyka wielu innych krajów Unii Europejskiej, np. Danii, Irlandii lub Słowacji \[“VAT wid Financial Services” Revenue, Dublin 1990; „Taxation of Financial lnstruments” Katarina Vavrova, Narodna Banka Slovenska\].

Podobna sprawa była również przedmiotem rozstrzygnięcia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej WSA) z dnia 24 czerwca 2008r. \[III SA/Wa 480/08\]. W uzasadnieniu do wspomnianego orzeczenia Sąd stwierdził, że „uznać należy, iż określenie podstawy opodatkowania w transakcjach finansowych, ze względu na swoją specyfikę, różni się naogół od „zwykłych”, niefinansowych transakcji. Trudno uznać, że wynagrodzenie sprzedającego walutę wynosi całość kwoty należnej w innej walucie. Jest to bowiem wymiana jednych środków pieniężnych na inne środki pieniężne. Zgodnie ze stanowiskiem piśmiennictwa (vide J. Martini VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości CH. BECK str. 334) sposób określania podstawy opodatkowania w omawianym przypadku podobny jest do sposobu wykorzystywanego przy pożyczkach, gdzie podstawą opodatkowania są wyłącznie odsetki, a nie zwracana kwota pożyczki. W przypadku transakcji walutowych wynagrodzeniem podmiotu świadczącego usługi sprzedaży czy skupu walut wynika jedynie z różnicy pomiędzy ceną zakupu a sprzedaży waluty. Ze względów praktycznych jedynym sposobem określenia tego wynagrodzenia jest obliczenie zysku z tej działalności w danym okresie czasu (\`(...)\`).

(\`(...)\`) Zgodnie z przepisom (art. 30 ust. 1 pkt 4) podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami powierniczymi czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnym agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze - kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usług pomniejszona o kwotę podatku. W ocenie Sądu, wykładnia powyższego przepisu poparta postulatami wykładni pro wspólnotowej jednoznacznie pozwala na uznanie, iż dla banku świadczącego usługi pośrednictwa w zakresie wymiany walut „o podobnym charakterze” podstawą opodatkowania jest kwota marży spread stanowiąca postać innego wynagrodzenia za wykonanie usługi”.

Należy również zauważyć, iż biorąc pod uwagę zasady systemowe, na każdym etapie obrotu podatek VAT powinien obejmować wyłącznie generowaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą wartość dodaną. W przypadku transakcji finansowych, w szczególności obrotu instrumentami finansowymi, wartością dodaną kreowaną przez Bank jest niewątpliwie tylko wartość wyniku realizowanego na powyższej działalności (abstrahując od wartości samego papieru wartościowego lub instrumentu finansowego będącego przedmiotem tej działalności). Podobnie jak w przypadku obrotu walutą którego dotyczyło cytowane powyżej orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, wartością dodaną (wartością wynagrodzenia) stanowiącą podstawę opodatkowania zdaniem sądu powinna być wartość wyniku zrealizowanego na tego typu transakcji w danym okresie rozliczeniowym, a nie wartość waluty będącej przedmiotem obrotu.

Innym przykładem obrazującym istotę stanowiska Banku w kwestii ustanowienia wartości podstawy opodatkowania z tytułu wskazanych transakcji finansowych może być porównanie tej działalności do świadczenia usługi polegającej na udzieleniu kredytu. Podstawą opodatkowania dla celów podatku VAT w przypadku udzielenia kredytu będzie kwota odsetek należnych kredytodawcy, a nie całkowita wartość środków pieniężnych będących przedmiotem transakcji. Zdaniem Banku, analogicznie realizowany przez Bank obrót na transakcjach finansowych, jako stały element prowadzonej działalności, powinien być rozpatrywany w kategorii generowanej przez Bank w danym okresie rozliczeniowym wartości dodanej, tj. zrealizowanego łącznego wyniku na tego rodzaju transakcjach. Podobne stanowisko zaprezentował również Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w piśmie z dnia 26 września 2007r. znak 1471/ VUR2/443-53/3/07/MK.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Banku, za uzasadnione należy uznać uwzględnienie w wartości obrotu, a tym samym w wartości podstawy opodatkowania VAT, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, łącznego wyniku realizowanego przez Bank w przyjętych okresach rozliczeniowych na transakcjach wymiany walut.

Poprawność stanowiska objętego przedmiotowym wnioskiem została potwierdzona również przez WSA w orzeczeniu z dnia 21 listopada 2008r. \[sygn. akt III SA/Wa 1471/08\]. Bank zwraca uwagę, iż Sąd w całości podzielił stanowisko skarżącego, które jest tożsame ze stanowiskiem Banku, tzn. za podstawę opodatkowania dla celów rozliczeń w zakresie podatku VAT należy uznać poszczególne wyniki zrealizowane przez Bank w przyjętych, miesięcznych okresach rozliczeniowych z tytułu działalności w zakresie wymiany walut.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.