Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-872/11-2/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-08-29
Teza: Czy zgodnie z art. 89a i 89b ustawy o VAT, podatnik – dłużnik jest zobowiązany do korekty podatku naliczonego wynikającego z części wierzytelności które zostaną umorzone w wyniku zawartego z wierzycielami układu w ramach prowadzonego postępowania upadłościowego?
Słowa kluczowe: dłużnik; korekta-korekta podatku; umorzenie; wierzyciel; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2011 r. (data wpływu 30 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 16 czerwca 2009 r. została ogłoszona upadłość spółki, która następnie została zmieniona w postępowanie układowe. Ze względu na ogłoszenie upadłości Spółka zaczęła otrzymywać informacje od Wierzycieli w trybie art. 89a i 89b ustawy o VAT. Nieuregulowane do dnia ogłoszenia upadłości Spółki wierzytelności ujęte zostały na liście wierzytelności w pełnej wysokości zaległych należności, zgodnie z otrzymanymi przez Spółkę fakturami obejmującymi zarówno wartości netto jak i podatek od towarów i usług oraz objęte zostaną układem zgodnie z art. 272 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. prawo upadłościowe i naprawcze. Z tak ustaloną wierzytelnością wierzyciel uczestniczył będzie w postępowaniu upadłościowym z opcją układu i brał udział w głosowaniu nad zawarciem układu z siłą głosu ustaloną jako łączna suma nieuregulowanych należności według wystawionych faktur VAT i należności ubocznych – odsetek. Spółka na zgromadzeniu wierzycieli zaproponuje redukcję zobowiązania o od 60 do 80 procent należności głównej oraz redukcję wszystkich kosztów ubocznych.

Zgodnie z powyższym, w trybie art. 290 prawo upadłościowe i naprawcze, po prawomocnym zatwierdzeniu układu, Spółka zwolniona zostanie z pozostałej części długów, które wygasną a przewidziana w układzie część do zapłaty przestanie być wymagalna w datach ustalonych w transakcjach z wierzycielami, lecz płatna będzie w nowych terminach określonych układem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z art. 89a i 89b ustawy o VAT, podatnik – dłużnik jest zobowiązany do korekty podatku naliczonego wynikającego z części wierzytelności, które zostaną umorzone w wyniku zawartego z wierzycielami układu w ramach prowadzonego postępowania upadłościowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, po prawomocnym zatwierdzeniu układu Spółka nie będzie miała obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu wynikającego z części wierzytelności które zostały umorzone po uprawomocnieniu się postanowienia Sądu w tym zakresie – wygasa bowiem umorzona cześć wierzytelności a tym samym nie można jej traktować jako nieściągalnej. W przypadku pozostałych wierzytelności ustalone w postępowaniu układowym zostają nowe terminy płatności, a zatem również nie ma podstaw do dokonywania korekty podatku naliczonego, pomimo faktu, iż upłynęło już 180 dniu od pierwotnie określonego terminu płatności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a ustawy).

W myśl art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny;
3.  wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni;
4.  wierzytelności nie zostały zbyte;
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
6.  wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

Ponadto, zgodnie z art. 89a ust. 7 ustawy, przepisów ust. 1-6 nie stosuje się, jeżeli pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Podkreślenia wymaga fakt, iż ustawodawca w dwóch różnych punktach art. 89a ust. 2 ustawy określa wymóg co do statusu stron transakcji. Art. 89a ust. 2 pkt 1 ustawy stanowi, iż dłużnik w chwili dokonywania transakcji musi być czynnym podatnikiem niebędącym w trakcie postępowania upadłościowego ani likwidacji, natomiast pkt 3 wskazuje, iż w chwili dokonania korekty zarówno wierzyciel, jak i dłużnik powinni być czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. W pkt 3 nie znajduje się już powtórzenie warunku zawartego w pkt 1 odnośnie postępowania likwidacyjnego czy upadłościowego. Literalne brzmienie przepisu pozwala zatem na wyprowadzenie wniosku, iż postawienie dłużnika w stan upadłości czy likwidacji już po dokonaniu dostawy nie stoi na przeszkodzie w skorzystaniu z ulgi na złe długi.

Na wierzycielu dokonującym korekty podatku należnego w ramach ulgi na złe długi ciążą liczne obowiązki związane z dokonaniem korekt. Zostały one określone w art. 89a ust. 3-6 ustawy.

Stosownie do art. 89a ust. 3 ustawy, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6.

Według art. 89a ust. 4 ustawy, w przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Podatnik obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty podatku należnego określonej w ust. 1, zawiadomić o korekcie, o której mowa w ust. 1, właściwy dla podatnika urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podatku należnego (art. 89a ust. 5 ustawy).

Na mocy art. 89a ust. 6 ustawy, podatnik w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty podatku należnego wymienionej w ust. 1 obowiązany jest również zawiadomić dłużnika o tej czynności. Kopia zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego.

Ponadto stosownie do art. 89b ust. 1 ustawy, w przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6, i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, podatnik (dłużnik) jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia.

W przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części (art. 89b ust. 4 ustawy).

Z cyt. wyżej przepisów wynika, iż pierwszym etapem skorzystania z ulgi na złe długi przez podatnika – sprzedawcę (wierzyciela) jest zawiadomienie podatnika – dłużnika o odpisaniu wierzytelności jako nieściągalnej, wraz z ewentualnym poinformowaniem o zamiarze skorzystania z ulgi na złe długi. Doręczenie tego zawiadomienia dłużnikowi powoduje rozpoczęcie 14-dniowego okresu oczekiwania. Jest to czas dla podatnika – dłużnika na ewentualne uregulowania należności, o odpisaniu której w wierzytelności nieściągalnej zawiadomił podatnik – sprzedawca.

W przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, podatnik (dłużnik) jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia. Natomiast, w przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

Odnosząc przytoczone powyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż podatnik znajdujący się w upadłości układowej, gdy otrzyma doręczone mu przez swojego wierzyciela zawiadomienie o zamiarze skorygowania podatku należnego, zobowiązany jest do pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia, o którym mowa w przepisie art. 89b ust. 1 ustawy.

W przedmiotowej sprawie wierzyciele Wnioskodawcy uczestniczyć będą w postępowaniu upadłościowym z opcją układu i brać udział w głosowaniu nad zawarciem układu z siłą głosu ustaloną jako łączna suma nieuregulowanych należności według wystawionych faktur VAT i należności ubocznych – odsetek. Spółka na zgromadzeniu wierzycieli zaproponuje redukcję zobowiązania o od 60 do 80 procent należności głównej oraz redukcję wszystkich kosztów ubocznych.

Tym samym, po prawomocnym zatwierdzeniu układu Wnioskodawca (dłużnik) będzie zobowiązany do uregulowania części należności, które nie zostaną zredukowane w układzie (tj. od 20 do 40 procent należności głównej).

W następstwie zawarcia przedmiotowego układu, modyfikacji ulegnie stosunek prawny łączący wierzyciela z dłużnikiem. Modyfikacja wskazanego stosunku umownego polegać będzie na tym, że zgodnie z postanowieniami układu kwota wierzytelności przysługującej wierzycielowi względem dłużnika ulegnie redukcji poprzez umorzenie jej o od 60 do 80 procent pierwotnej wysokości wraz z redukcją wszystkich kosztów ubocznych.

W takiej sytuacji, umorzenie części wierzytelności w oparciu o zawarty układ będzie jedynie zrzeczeniem się części należności przysługującej wierzycielowi z tytułu dostawy towarów i usług na rzecz dłużnika (Zainteresowanego). Sytuacja taka nie będzie stanowić podstawy do dokonania korekty obrotu, zgodnie z art. 29 ust. 4-4c ustawy, ponieważ nie dojdzie w tej sytuacji do zmniejszenia wartości dostarczanych towarów czy świadczonych usług (zmniejszenia ceny). W konsekwencji, nie można stwierdzić, że przedmiotowe należności zostaną uregulowane w części.

W związku z tym, użyte w przepisie art. 89b ust. 4 ustawy pojęcie uregulowanie należności po dokonaniu korekty nie obejmuje redukcji części należności w ramach zawartego układu pomiędzy wierzycielami a Wnioskodawcą.

Reasumując, Wnioskodawca znajdujący się w upadłości układowej, który otrzyma doręczone mu przez swojego wierzyciela zawiadomienie o zamiarze skorygowania podatku należnego, zobowiązany jest do pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, o kwotę podatku wynikającego z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia. Wierzyciel zgodnie z art. 89a ustawy ma prawo skorygować podatek należny w całości (100%), tym samym dłużnik po otrzymaniu od wierzyciela ww. zawiadomienia jest zobowiązany do skorygowania całego podatku naliczonego odnoszącego się do kwoty wierzytelności wskazanej w przesłanym przez wierzyciela zawiadomieniu, odpisanej jako nieściągalna.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do zadanego pytania tut. Organ uznaje za nieprawidłowe. Natomiast pozostałe kwestie podniesione w opisie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji, ponieważ nie dotyczą pytania sformułowanego do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.