Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DOP7.8101.106.2021.PBD
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-26
Teza: Zastosowanie 8% stawki podatku VAT dla usług wynajmu apartamentów, na rzecz Najemcy, na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: najem; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; zakwaterowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.) – dalej: Ordynacja podatkowa, Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 20 grudnia 2019 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.604.2019.1.IZ wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2019 r. (data wpływu 29 października 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania 8% stawki podatku VAT dla usług wynajmu apartamentów, na rzecz Najemcy, na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania preferencyjną stawką podatku usług najmu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od kilkunastu lat prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie produkcji wyrobów z papieru, tektury i drewna. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, a w zakresie prowadzonego gospodarstwa rolnego zrezygnował ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.

W 2019 r. Wnioskodawca nabył do majątku wspólnego wraz małżonką dwa apartamenty przeznaczone pod wynajem. Nieruchomości, których Wnioskodawca wraz z żoną jest właścicielem znajdują się w budynku apartamentowo-hotelowym. Lokale mają charakter mieszkalny oraz posiadają pełną funkcjonalność, tak aby zaspokajać potrzeby mieszkaniowe. Lokale spełniają warunki samodzielnych lokali mieszkalnych, które mogą być przedmiotem usług najmu. Lokale są również umeblowane i kompletne do udostępnienia klientowi zamierzającemu skorzystać z usługi krótkotrwałego zakwaterowania.

Lokale zostały zakupione z przeznaczeniem na czerpanie korzyści ekonomicznych. Apartamenty nie będą przeznaczone do wynajmu na cele mieszkaniowe. Ze względu na zamiar wykorzystywania wskazanych apartamentów do czynności opodatkowanych podatkiem VAT Wnioskodawca odliczył podatek VAT naliczony wykazany na fakturach dokumentujących zakup apartamentów. Wnioskodawca planuje przyporządkować przychody z najmu wskazanych wyżej apartamentów, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do źródła przychodów związanego z pozarolniczą działalnością gospodarczą.

W czwartym kwartale bieżącego roku Wnioskodawca planuje podpisać umowę ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Najemca), której przedmiotem będzie wynajem zakupionych apartamentów. Apartamenty będą przeznaczone przez Najemcę na realizację usług zakwaterowania polegających na oddaniu lokali mieszkalnych do krótkotrwałego zamieszkania nie połączone ze świadczeniem innych usług. W ocenie Wnioskodawcy będą to usługi określone w PKWiU jako „usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania” (PKWiU 55.2).

Na mocy zawartej umowy, Najemca zobowiąże się do dalszego podnajmu apartamentów, w tym do zawierania umów najmu z osobami trzecimi w imieniu własnym oraz zarządu dalszym podnajmem nieruchomości.

Najemca obowiązany będzie do utrzymania apartamentów w należytym stanie technicznym. Z chwilą wygaśnięcia lub rozwiązania umowy Najemca przekaże nieruchomości wraz z wyposażeniem w stanie niepogorszonym ponad normalne zużycie. Najemca odpowiadać będzie za szkody spowodowane przez swoich klientów.

Jako wynagrodzenie za usługę wynajmu apartamentów Wnioskodawca otrzyma od Najemcy czynsz najmu uzgodniony na kwotę odpowiadającą 70% kwoty netto czynszu podnajmu, należnego Najemcy od osób trzecich. Czynsz płatny będzie na podstawie faktury wystawionej przez Wnioskodawcę w oparciu o udostępnione przez Najemcę dokumenty, nie później jednak niż w terminie 14 dni od daty otrzymania faktury. Czynsz najmu rozliczany będzie na bazie miesięcznych kalendarzowych okresów rozliczeniowych. Rezerwacje będą rozliczane zgodnie z okresem rozliczeniowym, w którym się kończą.

Zgodnie z postanowieniami umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Najemcą, Najemca będzie miał prawo do zawierania wszelkich umów dotyczących zarządu apartamentami, w szczególności zlecenia remontów i bieżących napraw. Koszty remontów, zakupów i bieżących napraw będą obciążały Wnioskodawcę na podstawie faktur wystawianych przez Najemcę. Wnioskodawca będzie również obowiązany do pokrywania kosztów wszystkich mediów, opłat, wynagrodzenia zarządcy nieruchomości oraz innych opłat związanych z utrzymywaniem apartamentów oraz do odpowiedniego ubezpieczenia nieruchomości.

Najemca będzie miał zgodę na prowadzenie działań reklamowych i marketingowych, dotyczących podnajmu apartamentów poprzez każdą formę przekazu i przy użyciu materiałów graficznych i fotograficznych dokumentujących stan apartamentów. Koszty reklamy obciążać będą Najemcę.

W czasie trwania umowy Wnioskodawca nie będzie mógł oddać apartamentów do używania w całości lub w części osobom trzecim na podstawie jakiejkolwiek czynności prawnej.

W przewidzianych w umowie okresach, Wnioskodawca będzie mógł wykorzystywać apartamenty do własnych celów, po wcześniejszym uzgodnieniu tego faktu z Najemcą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy czynności wynajmu apartamentów na rzecz Najemcy, na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, dotyczącej podnajmu wynajmowanych lokali osobom trzecim na cele krótkotrwałego zakwaterowania będą podlegały opodatkowaniu według stawki VAT w wysokości 8%?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż czynności wynajmu apartamentów na rzecz Najemcy, w celu świadczenia usług podnajmu, wyłącznie na cele krótkotrwałego zakwaterowania będą podlegały opodatkowaniu według stawki podatku VAT w wysokości 8%, tj. właściwej dla usług związanych z krótkotrwałym zakwaterowaniem, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT jako czynność wymieniona w załączniku nr 3 do ustawy o VAT w pozycji 163.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez umowę najmu należy rozumieć cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. A zatem umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne, należne za używanie nieruchomości przez jego najemcę.

Zatem, w świetle powyższej definicji umowy najmu należy stwierdzić, że czynności wynajmu apartamentów przez Wnioskodawcę na rzecz Najemcy za wynagrodzeniem wypełniają określoną w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definicję świadczenia usług, która na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przedstawionym przez Wnioskodawcę opisie zdarzenia przyszłego wskazano, iż zawarta przez Wnioskodawcę z Najemcą umowa najmu będzie w swojej treści wskazywała cel w jakim apartamenty będą podnajmowane - tj. świadczenie usług krótkotrwałego zakwaterowania. W rezultacie wynajem lokali mieszkalnych przez Wnioskodawcę na rzecz Najemcy, celem dalszego najmu w celu krótkotrwałego zakwaterowania, nie będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT z uwagi na brak spełnienia przesłanki wykorzystania apartamentów w celach mieszkaniowych.

Zastosowanie natomiast przez Wnioskodawcę względem usług na rzecz Najemcy wskazanej powyżej preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8% będzie uzależnione od tego, czy świadczone przez niego usługi najmu będą podlegały zaklasyfikowaniu w opisanym powyżej dziale 55 PKWiU jako „Usługi związane z zakwaterowaniem" wymienione w pozycji nr 163 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi, co do zasady 22%. Niemniej jednak na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Wskazana powyżej podstawowa stawka podatku VAT ma zastosowanie jeżeli brak jest przepisu szczególnego określającego obniżoną stawkę podatku lub zwolnienie od podatku.

Podkreślić należy także, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Ponadto należy zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

W załączniku nr 3 do ustawy o VAT pod pozycją nr 163 wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55, tj. „Usługi związane z zakwaterowaniem”. W tym miejscu należy podkreślić, że ustawodawca w poz. 163 załącznika nie poprzedził „PKWiU 55” symbolem „ex", co pozwala przyjąć, że stawka obniżona podatku ma zastosowanie do wszelkich towarów i usług zawierających się w tym grupowaniu.

Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 2, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W świetle powyższych przepisów usługa najmu lokalu mieszkalnego korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, w sytuacji gdy umowa najmu dotyczy lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych.

W przedstawionym przez Wnioskodawcę opisie zdarzenia przyszłego wskazano, iż zawarta przez Wnioskodawcę z Najemcą umowa najmu będzie w swojej treści wskazywała cel w jakim apartamenty będą podnajmowane - tj. świadczenie usług krótkotrwałego zakwaterowania. W rezultacie wynajem lokali mieszkalnych przez Wnioskodawcę na rzecz Najemcy, celem dalszego najmu w celu krótkotrwałego zakwaterowania, nie będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT z uwagi na brak spełnienia przesłanki wykorzystania apartamentów w celach mieszkaniowych.

Zastosowanie natomiast przez Wnioskodawcę względem usług na rzecz Najemcy wskazanej powyżej preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8% będzie uzależnione od tego, czy świadczone przez niego usługi najmu będą podlegały zaklasyfikowaniu w opisanym powyżej dziale 55 PKWiU jako „Usługi związane z zakwaterowaniem" wymienione w pozycji nr 163 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Wnioskodawca podkreśla, że wynajem przez niego apartamentów na rzecz Najemcy, celem dalszego podnajmu, nie będzie służył zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych Podnajmujących, ale potrzeb związanych z krótkotrwałym pobytem, np. w celach turystycznych, biznesowych. Celem Wnioskodawcy będzie świadczenie usług zakwaterowania polegających na oddaniu lokali mieszkalnych na cele krótkotrwałego pobytu, nie połączonych ze świadczeniem innych usług takich jak sprzątanie, słanie łóżek, zmienianie ręczników czy też podawanie Podnajemcom posiłków i napojów.

Biorąc pod uwagę postanowienia umowy najmu pomiędzy Wnioskodawcą a Najemcą, zdaniem Wnioskodawcy, do świadczonych przez niego na rzecz Najemcy usług najmu Lokalu w celu świadczenia usług podnajmu, zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT w wysokości 8%.

Wnioskodawca uważa, że kluczowe znaczenie w przedstawionym zdarzeniu przyszłym ma klasyfikacja statystyczna świadczonych przez Wnioskodawcę usług. W ocenie Wnioskodawcy, usługi świadczone przez niego na rzecz Najemcy, w celu świadczenia usług podnajmu wyłącznie na cele krótkotrwałego zakwaterowania, powinny zostać zaklasyfikowane do działu PKWiU 55 (tj. w grupowaniu PKWiU 55.20.19.0 tj. „Pozostałe usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania bez obsługi”).

Wnioskodawca podkreśla, iż przedstawione przez niego stanowisko znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, np. w interpretacji indywidualnej z 17 marca 2017 r. nr 3063-ILPP1-1.4512.19.2017.3.MJ.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy świadczona przez niego usługa wynajmu apartamentów na rzecz Najemcy powinna podlegać opodatkowaniu według stawki VAT w wysokości 8%, tj. stawki właściwej dla usług związanych z zakwaterowaniem krótkoterminowym.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, działając na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej w dniu 20 grudnia 2019 r. wydał interpretację indywidualną nr 0114-KDIP1-1.4012.604.2019.1.IZ, w której stwierdził, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna z dnia 20 grudnia 2019 r. nr 0114-KDIP1-1.4012. 604.2019.1.IZ wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nie jest prawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany.

Zdaniem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie opodatkowania preferencyjną stawką podatku usług najmu – jest nieprawidłowe.

Szef Krajowej Administracji Skarbowej wskazuje co następuje.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.) – przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak wynika z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z art. 41 ust. 2 ustawy wynika, że dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast, na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy, który zawiera wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w pozycji 163 wymieniono „Usługi związane z zakwaterowaniem” oznaczone symbolem PKWiU 55.

Ustawodawca przewidział również zwolnienie od podatku niektórych czynności. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

W przedstawionym przez Wnioskodawcę opisie zdarzenia przyszłego wskazano, iż zawarta przez Wnioskodawcę z Najemcą umowa najmu będzie w swojej treści wskazywała cel w jakim apartamenty będą podnajmowane - tj. świadczenie usług krótkotrwałego zakwaterowania.

W rezultacie wynajem lokali mieszkalnych przez Wnioskodawcę na rzecz Najemcy, celem dalszego najmu w celu krótkotrwałego zakwaterowania, nie będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT z uwagi na brak spełnienia przesłanki wykorzystania apartamentów w celach mieszkaniowych.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w czwartym kwartale bieżącego roku Wnioskodawca planuje podpisać umowę ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Najemca), której przedmiotem będzie wynajem zakupionych apartamentów. Apartamenty będą przeznaczone przez Najemcę na realizację usług zakwaterowania polegających na oddaniu lokali mieszkalnych do krótkotrwałego zamieszkania nie połączone ze świadczeniem innych usług. W ocenie Wnioskodawcy będą to usługi określone w PKWiU jako „usługi obiektów noclegowych turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania” (PKWiU 55.2).

Na mocy zawartej umowy, Najemca zobowiąże się do dalszego podnajmu apartamentów, w tym do zawierania umów najmu z osobami trzecimi w imieniu własnym oraz zarządu dalszym podnajmem nieruchomości.

Najemca obowiązany będzie do utrzymania apartamentów w należytym stanie technicznym. Z chwilą wygaśnięcia lub rozwiązania umowy Najemca przekaże nieruchomości wraz z wyposażeniem w stanie niepogorszonym ponad normalne zużycie. Najemca odpowiadać będzie za szkody spowodowane przez swoich klientów.

Jako wynagrodzenie za usługę wynajmu apartamentów Wnioskodawca otrzyma od Najemcy czynsz najmu uzgodniony na kwotę odpowiadającą 70% kwoty netto czynszu podnajmu, należnego Najemcy od osób trzecich. Czynsz płatny będzie na podstawie faktury wystawionej przez Wnioskodawcę w oparciu o udostępnione przez Najemcę dokumenty, nie później jednak niż w terminie 14 dni od daty otrzymania faktury. Czynsz najmu rozliczany będzie na bazie miesięcznych kalendarzowych okresów rozliczeniowych. Rezerwacje będą rozliczane zgodnie z okresem rozliczeniowym, w którym się kończą.

Zgodnie z postanowieniami umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Najemcą, Najemca będzie miał prawo do zawierania wszelkich umów dotyczących zarządu apartamentami, w szczególności zlecenia remontów i bieżących napraw. Koszty remontów, zakupów i bieżących napraw będą obciążały Wnioskodawcę na podstawie faktur wystawianych przez Najemcę. Wnioskodawca będzie również obowiązany do pokrywania kosztów wszystkich mediów, opłat, wynagrodzenia zarządcy nieruchomości oraz innych opłat związanych z utrzymywaniem apartamentów oraz do odpowiedniego ubezpieczenia nieruchomości.

Najemca będzie miał zgodę na prowadzenie działań reklamowych i marketingowych, dotyczących podnajmu apartamentów poprzez każdą formę przekazu i przy użyciu materiałów graficznych i fotograficznych dokumentujących stan apartamentów. Koszty reklamy obciążać będą Najemcę.

W czasie trwania umowy Wnioskodawca nie będzie mógł oddać apartamentów do używania w całości lub w części osobom trzecim na podstawie jakiejkolwiek czynności prawnej.

W przewidzianych w umowie okresach, Wnioskodawca będzie mógł wykorzystywać apartamenty do własnych celów, po wcześniejszym uzgodnieniu tego faktu z Najemcą.

Szef KAS wskazuje zatem, że zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W związku z faktem, że z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Najemca podnajmując przedmiotowe apartamenty osobom trzecim na cele krótkotrwałego zakwaterowania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, co będzie oznaczać działanie we własnym imieniu, to nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie art. 8 ust. 2a ustawy. Czynności wykonywane przez Najemcę będą wykonywane przez niego i Najemca będzie je wykonywał w swoim imieniu, zatem w tym zakresie Wnioskodawca nie będzie brał udziału w świadczeniu usług krótkotrwałego zakwaterowania świadczonych przez Najemcę.

Należy zatem zauważyć, że właściciel apartamentów wynajmując go podmiotowi, który zamierza wykorzystywać te apartamenty do świadczenia usług krótkotrwałego zakwaterowania innym osobom trzecim nie stanie się przez to podmiotem świadczącym tego typu usługi (krótkotrwałego zakwaterowania). Zatem, to Najemca będzie zajmował się zakwaterowaniem osób tam zamieszkujących, natomiast Wnioskodawca będzie świadczył usługi najmu na rzecz podmiotu, który będzie świadczył usługi krótkotrwałego zakwaterowania.

Wobec powyższego, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym planowany przez Wnioskodawcę wynajem nieruchomości - apartamentów na rzecz Najemcy, który zamierza wykorzystywać te apartamenty do świadczenia usług krótkotrwałego zakwaterowania innym osobom trzecim w celach turystycznych, biznesowych, będzie opodatkowany stawką podstawową w wysokości 23% w oparciu o art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy. Do usług najmu świadczonych przez Wnioskodawcę nie będzie miała zastosowania stawka podatku w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 oraz poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

Wobec powyższego, oceniając stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Interpretacja dotyczy stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych przedstawionych przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stosownie do art. 14k § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa zastosowanie się przez wnioskodawcę do otrzymanej interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. Powołany przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która jest wyrazem funkcji gwarancyjnej (ochronnej) instytucji interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n ww. ustawy. Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę, oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji. Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, wnioskodawca może nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono wnioskodawcy zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (por. art. 14m § 2 ustawy – Ordynacja podatkowa).

Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się do interpretacji (zob. art. 14k § 1 i art. 14m § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa) oraz złożenie przez podatnika wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, w trakcie trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z urzędu interpretacji prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na ustawy – Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy – Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013, Warszawa, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

*   w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy) lub

*   w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.