Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.266.2020.2.KOM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-17
Teza: Brak uznania wpłacanej opłaty inicjalnej za wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usługi.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; opłata; opłata-opłata inicjacyjna; podatek-podatek naliczony; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 20 kwietnia 2020 r. (data wpływu 10 maja 2020 r.), uzupełnionego pismem z dnia 22 lipca 2020 r. (data wpływu 24 lipca 2020 r.) będącego odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 15 lipca 2020 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.266.2020.1.KOM (doręczone dnia 17 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług **jest**:

*   **nieprawidłowe** - w zakresie nieuznania wpłacanej opłaty inicjalnej za wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce (pyt. 1 i 2),
*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usługi (pyt. 3).

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania wpłacanej opłaty inicjalnej za wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usługi.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: (…) Limited

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Spółka S.A.

przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka (…) Limited (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest spółką kapitałową z siedzibą w Wielkiej Brytanii (Spółka posiada również stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla VAT w Hiszpanii), zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym w Wielkiej Brytanii oraz w Polsce. Spółka jest zarejestrowana na VAT w Polsce głównie z uwagi na fakt zakupu towarów handlowych (od polskich producentów) i ich odsprzedaży (głównie na rynki europejskie).

Spółka jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej (…), która specjalizuje się m.in. w produkcji (…) dla sektora (…).

Działalność gospodarcza Spółki polega w szczególności na organizacji i zarządzaniu produkcją (…) (produkcja jest realizowana głównie przez podmioty powiązane na zlecenie Spółki), organizacji handlu tymi towarami (wyrobami) i pozyskiwaniu klientów, jak również rozwoju produktów i technologii produkcyjnej oraz kontaktów handlowych.

Działalność Spółki w Polsce

Główna działalność gospodarcza Spółki realizowana jest w i z Wielkiej Brytanii. Tam zlokalizowana jest siedziba Spółki i jej stałe miejsce prowadzenie działalności gospodarczej dla podatku dochodowego, i tam również konsolidują się główne zasoby ludzkie podejmujące decyzje m.in. w kluczowych obszarach działalności Spółki, jak zarządzanie produkcją i sprzedażą. Funkcje zarządcze, w tym planowanie produkcji i sprzedaży oraz ich realizacja, a także rozwój kontaktów i kontraktów handlowych, marketing, ofertowanie i przygotowanie do wprowadzania na rynek nowych modeli produktów, zarządzanie łańcuchem dostaw są realizowane bądź koordynowane z Wielkiej Brytanii. Spółka jest natomiast połączona siecią kontraktów produkcyjnych i handlowych z partnerami biznesowymi (podmiotami powiązanymi kapitałowo oraz podmiotami niepowiązanymi kapitałowo) mającymi siedziby czy miejsca prowadzenia działalności gospodarczej poza Wielką Brytanią, w tym w Polsce.

Spółka jest stroną kontraktu produkcyjnego zawartego z polską spółką kapitałową, zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym – sp. z o.o. (dalej: sp. z o.o.). Na podstawie tego kontraktu (oraz poszczególnych zleceń do tego kontraktu), sp. z o.o. podejmuje się realizacji produkcji określonych towarów, zgodnie z wytycznymi Spółki, i pozostawienia ich do dyspozycji Spółki po dokonaniu produkcji.

Produkcja jest zlecana przez Spółkę, surowce są pozyskiwane przez sp. z o.o., sp. z o.o. wykonuje czynności produkcyjne, a następnie przygotowuje towar do transportu zgodnie z informacją wskazaną przez Spółkę i pozostawia go do transportu (zgodnie z wytycznymi Spółki i przez podmiot kontraktowany przez Spółkę). Towar jest wysyłany z magazynu sp. z o.o. (zlokalizowanego w Polsce), jako towar nabyty przez Spółkę, do klientów Spółki, którymi są podmioty niepowiązane (odbierające towar w Polsce lub za granicą).

Spółka posiada rachunek bankowy w Polsce. Ten rachunek jest wykorzystywany m.in. do częściowego rozliczania dostaw towarów pomiędzy Spółką i sp. z o.o.

Dla potrzeb niniejszego wniosku o interpretację, przyjmuje się, że powyższa sytuacja – tj. zlecanie przez Spółkę produkcji określonych towarów do sp. z o.o. oraz wysyłka tych towarów z Polski do klienta (na zlecenie Spółki) – może kreować stałe miejsce prowadzenia działalności dla VAT w Polsce dla Spółki. Spółka jest aktualnie w procesie pozyskiwania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego celem potwierdzenia, że model biznesowy obowiązujący od 2020 r. we współpracy z sp. z o.o., nie skutkuje powstaniem stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla VAT w Polsce (kwestia jest relewantna dla Pytania 2. i Pytania 3. wniosku).

Współpraca z S.A.

Spółka wzięła udział w postępowaniu zakupowym (przetargu) organizowanym przez S.A. (dalej: S.A.), będącą polską spółką kapitałową, zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, prowadzącą działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji samochodów osobowych w fabryce w Polsce. Przedmiotem tego postępowania była produkcja i dostarczenie do S.A. określonej liczby (…)(komponentów do produkcji samochodów) w ustalonym, kilkuletnim okresie. Spółka wygrała to postępowanie zakupowe, w związku z czym zawarła umowę handlową, na podstawie której będzie dostarczać do S.A. (…). Umowa (kontrakt) została zawarta przez Spółkę jako podmiot brytyjski i podpisana w Wielkiej Brytanii, przez reprezentantów Spółki (faktury sprzedażowe będą wystawiane przez Spółkę z polskim numerem VAT z uwagi na podleganie tych dostaw opodatkowaniu VAT w Polsce).

Produkcję (…), które mają być dostarczane do S.A., Spółka zleci do sp. z o.o., który wykona odpowiednie czynności produkcyjne, a następnie odsprzeda wyprodukowany w Polsce towar do Spółki, która to Spółka dostarczy go do S.A. Towar będzie transportowany do S.A. (fabryka w Polsce) bezpośrednio z zakładu produkcyjnego sp. z o.o. w Polsce. Zarówno sprzedaż towarów (\`(...)\`) przez sp. z o.o. do Spółki, jak i późniejsza odsprzedaż tych towarów ze Spółki do S.A. będą podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce.

Opłata wstępna należna S.A.

Jednym z warunków przyznania Spółce – bądź każdemu innemu oferentowi – kontraktu (wygrania postępowania zakupowego) na produkcję i dostawę (…) do S.A., było zobowiązanie do wypłaty na rzecz S.A. jednorazowej premii z tytułu przyznania nowego biznesu (dalej: opłata inicjalna). Wysokość tej opłaty jest określona kwotowo i została ustalona na bazie przewidywanej wartości wygranego przez Spółkę kontraktu na dostawę (…) do S.A.

Zgodnie z kontraktem (porozumieniem) zawartym pomiędzy Spółką i S.A., Spółka ma wypłacić S.A. opłatę inicjalną na podstawie faktury VAT wystawionej przez S.A. na rzecz Spółki (działającej pod polskim numerem VAT), na której zostanie naliczony polski VAT. Płatność tej faktury (opłaty inicjalnej) zostanie dokonana z rachunku bankowego posiadanego przez Spółkę w angielskim banku. Strony dopuszczają korektę takiej faktury, poprzez obniżenie kwoty VAT naliczonego (ujętego na fakturze), jeśli okazałoby się, że opłata inicjalna nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie (usługi podlegające opodatkowaniu VAT) albo też miejscem opodatkowania VAT tej usługi, nie jest Polska.

W nadesłanym do wniosku uzupełnieniu Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy wskazując, że dokonanie płatności w postaci opłaty inicjalnej przez Wnioskodawcę na rzecz S.A. wynika z umowy handlowej, o której mowa we wniosku, zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a S.A.. Opłata inicjalna nie jest związana z żadnymi konkretnymi świadczeniem na rzecz Wnioskodawcy, stanowi wynagrodzenie z tytułu przyznania kontraktu na dostawę danemu podmiotowi (jest niejako ekwiwalentem kosztów jakie ponosi nabywca w związku z przygotowaniem się do nowego kontraktu). Ze strony S.A. w zamian za opłatę nie będą realizowane dodatkowe świadczenia na rzecz Wnioskodawcy, poza przyznaniem kontraktu i umożliwieniem jego realizacji.

Opłata inicjalna nie jest gwarancją wygrania przez Wnioskodawcę postępowania zakupowego, a tym samym zawarcia kontraktu, stanowi ona element rozliczeń kontraktowych. Opłata inicjalna jest wnoszona na początku kontraktu celem przygotowania jego realizacji.

Na pytanie Organu: „czy brak wniesienia takiej opłaty jest jednoznaczny z tym, że Wnioskodawca nie zawrze umowy z S.A. na dostawę towarów (\`(...)\`)” Wnioskodawca wskazał, że opłata inicjalna stanowi element kontraktu, a brak jej wniesienia skutkowałby roszczeniem drugiej strony.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, opłata inicjalna płacona przez Spółkę do S.A. nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług podlegających VAT?
2.  Jeśli stanowisko Spółki w zakresie Pytania 1. jest nieprawidłowe, tj. opłata inicjalna płacona do S.A. stanowi wynagrodzenie za świadczenie usługi podlegającej opodatkowaniu VAT, i Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla VAT w Polsce (z uwagi na zlecenie produkcji do sp. z o.o.), to w świetle art. 28b ustawy o VAT, miejscem opodatkowania tej usługi będzie kraj siedziby Spółki, a nie Polska?
3.  Jeśli stanowisko Spółki w zakresie Pytania 1. i Pytania 2. jest nieprawidłowe, tj. opłata inicjalna płacona do S.A. stanowi wynagrodzenie za świadczenie usługi podlegającej opodatkowaniu VAT w Polsce (stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej dla VAT przez Spółkę z uwagi na zlecenie produkcji do sp. z o.o.), to w świetle art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie wystąpi ograniczenie odliczenia VAT w Polsce z faktury wystawionej przez S.A. dokumentującej opłatę inicjalną?

Stanowisko Wnioskodawcy:

w zakresie Pytania 1

Spółka stoi na stanowisku, że w świetle art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, opłata inicjalna płacona przez Spółkę do S.A. nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług podlegających VAT.

w zakresie Pytania 2

Zdaniem Spółki, jeśli stanowisko Spółki w zakresie Pytania 1. jest nieprawidłowe, tj. opłata inicjalna płacona do S.A. stanowi wynagrodzenie za świadczenie usługi podlegającej opodatkowaniu VAT, i Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce (z uwagi na zlecenie produkcji do sp. z o.o.), to w świetle art. 28b ustawy o VAT, miejscem opodatkowania tej usługi będzie kraj siedziby Spółki, a nie Polska.

w zakresie Pytania 3

W ocenie Spółki, jeśli stanowisko Spółki w zakresie Pytania 1. i Pytania 2. jest nieprawidłowe, tj. opłata inicjalna płacona do S.A. stanowi wynagrodzenie za świadczenie usługi podlegającej opodatkowaniu VAT w Polsce (stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę z uwagi na zlecenie produkcji do sp. z o.o.), to w świetle art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie wystąpi ograniczenie odliczenia VAT w Polsce z faktury wystawionej przez S.A. dokumentującej opłatę inicjalną.

Uzasadnienie stanowiska Spółki w zakresie Pytania 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawej, zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W kontekście definicji usługi podlegającej opodatkowaniu VAT, należy odwołać się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE. Opierając się m.in. na wyrokach w sprawie C-89/81 (Hong Kong Trade Development Council) czy C-154/80 (Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats GA), należy stwierdzić, że aby świadczenie podlegało opodatkowaniu VAT, konieczne jest wystąpienie następujących elementów:

*   określone działanie lub zaniechanie jednej strony względem drugiej, z którego to druga strona uzyskuje bezpośrednie korzyści (uzyskanie kontraktu),

*   należne jest wynagrodzenie, które stanowi ekwiwalent działania (zaniechania) oraz uzyskiwanych w zamian korzyści.

W przedmiotowej sytuacji, opłata inicjalna jest płacona z tytułu przyznania biznesu przez S.A. na rzecz Spółki. Pomimo, iż Spółka uzyskuje korzyść w związku z zapłatą opłaty inicjalnej, gdyż może realizować kontrakt na produkcję i dostawę (…), to jednak brak jest określonego działania ze strony S.A. w stosunku do Spółki (wyłącznie przyznanie kontraktu).

Opłata inicjalna płacona przez Spółkę nie stanowi ekwiwalentu działania ze strony S.A. czy korzyści uzyskiwanej przez Spółkę, jest wyłącznie stałą kwotą, którą S.A. powinna dostać przed rozpoczęciem współpracy. Definicja tej opłaty – jednorazowy bonus – wskazuje, że jest to płatność, która nie pozostaje w bezpośredniej relacji z konkretnym świadczeniem czy korzyścią.

Z tej przyczyny, w ocenie Spółki, opłata inicjalna wnoszona przez Spółkę do S.A. nie powinna być traktowana jako wynagrodzenie za świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT (usługa), tym samym powinna pozostawać poza zakresem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki w zakresie Pytania 2

W sytuacji, w której opłata inicjalna stanowiłaby wynagrodzenie za świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT (tj. S.A. świadczyłaby usługę opodatkowaną VAT na rzecz Spółki) i Spółka posiadałaby stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla VAT w Polsce (wynikające ze zlecenia produkcji do sp. z o.o.), to i tak miejscem opodatkowania usługi, za którą wypłacana jest opłata inicjalna, nie byłaby Polska, a Wielka Brytania (tj. kraj siedziby Spółki).

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Jednocześnie jednak, w świetle art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla VAT podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla VAT.

W związku z powyższym, usługa świadczona przez S.A. (za którą należna jest opłata inicjalna) powinna podlegać opodatkowaniu w kraju siedziby Spółki, chyba że zostanie ustalone, że usługa ta jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Spółki. W takiej sytuacji, S.A. powinna wystawić na rzecz Spółki fakturę z polskim VAT (za usługę świadczoną przez polską spółkę – S.A., na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce).

W tym kontekście należy odwołać się do przepisów rozporządzenia VAT.

Zgodnie z art. 21 rozporządzenia VAT, jeżeli usługa świadczona jest na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, podlega ona opodatkowaniu w stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej, które otrzymuje tę usługę i wykorzystuje ją do własnych potrzeb. Jednocześnie zgodnie z art. 22 rozporządzenia VAT, aby określić stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa, usługodawca analizuje charakter i zastosowanie świadczonej usługi. W przypadku gdy charakter i zastosowanie świadczonej usługi nie pozwalają usługodawcy określić stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, na rzecz którego świadczona jest usługa, określając to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, analizuje on w szczególności, czy umowa, zamówienie i numer identyfikacyjny VAT przyznany przez państwo członkowskie usługobiorcy i przekazany usługodawcy przez usługobiorcę wskazują stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jako miejsce odbioru usługi i czy stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jest tożsame z podmiotem płacącym za usługę. W przypadku gdy nie można określić stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa, lub gdy usługi są świadczone na rzecz podatnika w ramach umowy obejmującej co najmniej jedną usługę wykorzystywaną w sposób nieidentyfikowalny i niewymierny, usługodawca ma prawo stwierdzić, że usługi są świadczone na rzecz miejsca, w którym usługobiorca ma siedzibę działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, dla oceny miejsca opodatkowania usługi świadczonej przez S.A. na rzecz Spółki (za które wypłacana jest opłata inicjalna), tj. kraj siedziby, czy stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, kluczowe jest określenie charakteru usługi S.A. oraz tego, czy stałe miejsce prowadzenia działalności jest zdolne do wykorzystania tej usługi w sposób samodzielny.

Zakładając, że opłata inicjalna stanowi wynagrodzenie za usługę S.A., usługa taka powinna być klasyfikowana jako wyrażenie zgody/zachęta na zawarcie kontraktu na produkcję i dostawę (…). Kontrakt handlowy został zawarty przez Spółkę jako podmiot prawa brytyjskiego (kontrakt podpisuje brytyjski zarząd). Proces koordynacji zawarcia tego kontraktu (umowy handlowej) był realizowany przez Spółkę z poziomu siedziby, tam też będą podejmowane kluczowe decyzje dotyczące zlecenia produkcji oraz sposobu realizacji kontraktu. Samo wykonanie przedmiotu kontraktu (produkcja i dostawa) zostanie wykonana przez sp. z o.o., który może stanowić stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Spółki dla VAT w Polsce.

Niemniej jednak, sam charakter opłaty inicjalnej oraz sposób zawarcia kontraktu wskazują, że usługa, z której wynika opłata, jest ukierunkowana na siedzibę Spółki, a nie na stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Spółki w Polsce. To Spółka jako całość (siedziba) uzyskuje bowiem kontrakt i to Spółka decyduje o sposobie wykonania kontraktu. Zasoby Spółki w Polsce (tj. aktywa produkcyjne sp. z o.o.) są wyłącznie zaangażowane w wykonanie kontraktu, natomiast kluczowe decyzje dotyczące kontraktu (jego realizacji, odstąpienia czy cen) są podejmowane w Wielkiej Brytanii. W Polsce brak jest więc zasobów Spółki, które byłyby w stanie podjąć decyzję o zapłacie opłaty inicjalnej czy momencie zapłaty. Takie zasoby znajdują się w Wielkiej Brytanii.

Z tej przyczyny, z uwagi na ograniczone zasoby Spółki w Polsce (tak naprawdę wyłącznie aktywa zajmujące się wykonaniem produkcji), nie można uznać, że usługa S.A. polegająca na umożliwianiu Spółce zawarcia kontraktu, który to kontrakt jest zarządzany z poziomu brytyjskiego, powinna być uznana za usługę świadczoną na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla VAT w Polsce. Usługa ta jest konsumowana przez „siedzibę” Spółki w Wielkiej Brytanii, gdzie jest określony poziom decyzyjności odnośnie do kontraktu oraz opłaty inicjalnej (a na pewno nie można jednoznacznie i bezpośrednio powiązać tej usługi, za którą płacona jest opłata inicjalna, z zasobami zgromadzonymi w stałym miejscu prowadzenia działalności Spółki dla VAT w Polsce).

Z tej przyczyny, S.A. powinna wystawić na rzecz Spółki fakturę bez polskiego VAT, dokumentującą świadczenie usługi opodatkowanej w miejscu siedziby Spółki, w UK (za którą należna jest opłata inicjalna).

Uzasadnienie stanowiska Spółki w zakresie Pytania 3

W sytuacji, w której opłata inicjalna zostanie uznana za wynagrodzenie za świadczenie usługi podlegającej opodatkowaniu VAT, która powinna być opodatkowania w stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej Spółki dla VAT w Polsce, nie powinno znaleźć zastosowania ograniczenie w odliczeniu VAT z faktury wystawionej przez S.A. (z polskim VAT) określone w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Przepis ten ogranicza więc możliwość odliczenia VAT z faktur dotyczących transakcji, które nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT albo nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce.

Jeśli opłata inicjalna stanowi wynagrodzenie za usługę świadczoną przez S.A. na rzecz miejsca prowadzenia działalności Spółki w Polsce, to powinna zostać ono opodatkowana polskim VAT i udokumentowana fakturą. W takiej sytuacji, po stronie Spółki nie powinno wystąpić ograniczenie w odliczeniu VAT z tej faktury (o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe w zakresie nieuznania wpłacanej opłaty inicjalnej za wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce oraz prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usługi.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana usługa podlega więc opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ze złożonego wniosku wynika, że jest spółką kapitałową z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym w Wielkiej Brytanii oraz w Polsce. Wnioskodawca jest zarejestrowany na VAT w Polsce głównie z uwagi na fakt zakupu towarów handlowych (od polskich producentów) i ich odsprzedaży (głównie na rynki europejskie).

Wnioskodawca jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej, która specjalizuje się m.in. w produkcji (…) dla sektora (…).

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega w szczególności na organizacji i zarządzaniu produkcją (…) (produkcja jest realizowana głównie przez podmioty powiązane na zlecenie Wnioskodawcy), organizacji handlu tymi towarami (wyrobami) i pozyskiwaniu klientów, jak również rozwoju produktów i technologii produkcyjnej oraz kontaktów handlowych.

Główna działalność gospodarcza Wnioskodawcy realizowana jest w i z Wielkiej Brytanii. Tam zlokalizowana jest jego siedziba i stałe miejsce prowadzenie działalności gospodarczej dla podatku dochodowego, i tam również konsolidują się główne zasoby ludzkie podejmujące decyzje m.in. w kluczowych obszarach działalności Wnioskodawcy, jak zarządzanie produkcją i sprzedażą. Funkcje zarządcze, w tym planowanie produkcji i sprzedaży oraz ich realizacja, a także rozwój kontaktów i kontraktów handlowych, marketing, ofertowanie i przygotowanie do wprowadzania na rynek nowych modeli produktów, zarządzanie łańcuchem dostaw są realizowane bądź koordynowane z Wielkiej Brytanii. Wnioskodawca jest natomiast połączony siecią kontraktów produkcyjnych i handlowych z partnerami biznesowymi (podmiotami powiązanymi kapitałowo oraz podmiotami niepowiązanymi kapitałowo) mającymi siedziby czy miejsca prowadzenia działalności gospodarczej poza Wielką Brytanią, w tym w Polsce.

Wnioskodawca jest stroną kontraktu produkcyjnego zawartego z polską spółką z o.o., zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym (sp. z o.o.). Na podstawie tego kontraktu (oraz poszczególnych zleceń do tego kontraktu) sp. z o.o. podejmuje się realizacji produkcji określonych towarów, zgodnie z wytycznymi Wnioskodawcy i pozostawienia ich do dyspozycji Wnioskodawcy po dokonaniu produkcji.

Produkcja jest zlecana przez Wnioskodawcę, surowce są pozyskiwane przez sp. z o.o., sp. z o.o. wykonuje czynności produkcyjne, a następnie przygotowuje towar do transportu zgodnie z informacją wskazaną przez Wnioskodawcę i pozostawia go do transportu (zgodnie z wytycznymi Wnioskodawcy i przez podmiot kontraktowany przez Wnioskodawcę). Towar jest wysyłany z magazynu sp. z o.o. (zlokalizowanego w Polsce), jako towar nabyty przez Wnioskodawcę, do jego klientów, którymi są podmioty niepowiązane (odbierające towar w Polsce lub za granicą).

Wnioskodawca posiada rachunek bankowy w Polsce. Ten rachunek jest wykorzystywany m.in. do częściowego rozliczania dostaw towarów pomiędzy Wnioskodawcą i sp. z o.o.

Dla potrzeb niniejszego wniosku o interpretację, zlecanie przez Wnioskodawcę produkcji określonych towarów do sp. z o.o. oraz wysyłka tych towarów z Polski do klienta (na zlecenie Wnioskodawcy) – może kreować stałe miejsce prowadzenia działalności dla VAT w Polsce dla Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wziął udział w postępowaniu zakupowym (przetargu) organizowanym przez polską spółkę akcyjną (S.A.) zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, prowadzącą działalność gospodarczą m.in. w zakresie produkcji samochodów osobowych w fabryce w Polsce. Przedmiotem tego postępowania była produkcja i dostarczenie do S.A. określonej liczby (…) (komponentów do produkcji samochodów) w ustalonym, kilkuletnim okresie.

Wnioskodawca wygrał to postępowanie zakupowe, w związku z czym zawarł umowę handlową, na podstawie której będzie dostarczać do S.A. (…). Umowa (kontrakt) została zawarta przez Wnioskodawcę jako podmiot brytyjski i podpisana w Wielkiej Brytanii, przez reprezentantów Wnioskodawcy (faktury sprzedażowe będą wystawiane przez Wnioskodawcę z polskim numerem VAT z uwagi na podleganie tych dostaw opodatkowaniu VAT w Polsce).

Produkcję (…), które mają być dostarczane do S.A., Wnioskodawca zleci do sp. z o.o., który wykona odpowiednie czynności produkcyjne, a następnie odsprzeda wyprodukowany w Polsce towar do Wnioskodawcy, który dostarczy go do S.A. Towar będzie transportowany do S.A. (fabryka w Polsce) bezpośrednio z zakładu produkcyjnego sp. z o.o. w Polsce. Zarówno sprzedaż towarów (\`(...)\`) przez sp. z o.o. do Wnioskodawcy, jak i późniejsza odsprzedaż tych towarów przez Wnioskodawcę do S.A. będą podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce.

Jednym z warunków przyznania Wnioskodawcy kontraktu (wygrania postępowania zakupowego) na produkcję i dostawę (…) do S.A., było zobowiązanie do wypłaty na rzecz S.A. jednorazowej premii z tytułu przyznania nowego biznesu, tzw. opłaty inicjalnej. Wysokość tej opłaty jest określona kwotowo i została ustalona na bazie przewidywanej wartości wygranego przez Wnioskodawcę kontraktu na dostawę (…) do S.A.

Zgodnie z kontraktem (porozumieniem) zawartym pomiędzy Wnioskodawcą i S.A., Wnioskodawca ma wypłacić S.A. opłatę inicjalną na podstawie faktury VAT wystawionej przez S.A. na rzecz Wnioskodawcy (działającego pod polskim numerem VAT), na której zostanie naliczony polski VAT. Płatność tej faktury (opłaty inicjalnej) zostanie dokonana z rachunku bankowego posiadanego przez Wnioskodawcę w angielskim banku. Strony dopuszczają korektę takiej faktury, poprzez obniżenie kwoty VAT naliczonego (ujętego na fakturze), jeśli okazałoby się, że opłata inicjalna nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie (usługi podlegające opodatkowaniu VAT) albo też miejscem opodatkowania VAT tej usługi, nie jest Polska.

Dokonanie płatności w postaci opłaty inicjalnej przez Wnioskodawcę na rzecz S.A. wynika z umowy handlowej, o której mowa we wniosku, zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a S.A. Opłata inicjalna nie jest związana z żadnymi konkretnymi świadczeniem na rzecz Wnioskodawcy, stanowi wynagrodzenie z tytułu przyznania kontraktu na dostawę danemu podmiotowi (jest niejako ekwiwalentem kosztów jakie ponosi nabywca w związku z przygotowaniem się do nowego kontraktu). Ze strony S.A. w zamian za opłatę nie będą realizowane dodatkowe świadczenia na rzecz Wnioskodawcy, poza przyznaniem kontraktu i umożliwieniem jego realizacji. Opłata inicjalna nie jest gwarancją wygrania przez Wnioskodawcę postępowania zakupowego, a tym samym zawarcia kontraktu, stanowi ona element rozliczeń kontraktowych. Opłata inicjalna jest wnoszona na początku kontraktu celem przygotowania jego realizacji. Stanowi ona element kontraktu, a brak jej wniesienia skutkowałby roszczeniem drugiej strony.

Ad. 1

W takim stanie faktycznym Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy opłata inicjalna, płacona przez Spółkę za przyznanie mu kontraktu na produkcję dla S.A. (…) stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług podlegających VAT.

Jak już wyżej wskazano, świadczenie usług zakłada istnienie dwóch podmiotów, a więc tego, który świadczy usługę (usługodawcy) i tego, który świadczenie odbiera (usługobiorcy), czyli konsumenta usługi. Skoro opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług, to znaczy, że istnieje stosunek prawny pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, a rezultatem tego związku jest wzajemne działanie tych podmiotów. Działanie to polega na tym, że wynagrodzenie otrzymywane przez wykonawcę usługi następuje w zamian za wykonanie usługi na rzecz jej odbiorcy. Pomiędzy odpłatną czynnością podlegającą opodatkowaniu, a otrzymywanym z tytułu tej czynności wynagrodzeniem musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek.

Dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. W ślad za cytowanymi już wyżej orzeczeniami TSUE przyjmuje się, że czynność uznaje się za odpłatną, gdy są spełnione następujące warunki:

1.  istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
2.  wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
3.  istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie nabywcy usługi,
4.  odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
5.  istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy zauważyć, że co do zasady sama czynność przekazania środków finansowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie rodzi żadnych obowiązków podatkowych, o ile nie pełni funkcji zapłaty lub zaliczki z tytułu jakiegokolwiek świadczenia usług lub dostawy towarów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Aby uznać, że pomiędzy podmiotami doszło do dostawy towarów lub świadczenia usług, musi istnieć związek o charakterze przyczynowym pomiędzy przekazaną zapłatą, a wykonanym świadczeniem. Przekazana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia – wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Opierając się zatem na przedstawionym opisie sprawy i analizując występowanie wskazanych powyżej elementów warunkujących uznanie opodatkowania danych czynności należy zauważyć, że Wnioskodawca zawarł umowę handlową z polskim podmiotem gospodarczym (S.A.), na podstawie której zobowiązał się do późniejszego wykonywania wynikających z umowy obowiązków mających na celu realizację zakresu umowy, tj. dostarczenie do S.A. (…). Jednym z tych warunków było wpłacenie przez Wnioskodawcę tzw. opłaty inicjalnej, która wnoszona na początku postępowania zakupowego (kontraktu) dawała gwarancję przystąpienia do jego dalszej realizacji przez Wnioskodawcę.

W przedmiotowej sprawie zostały spełnione następujące warunki:

*   Wnioskodawcę łączą więzy prawne z S.A. – w zawartym porozumieniu (kontrakcie) określono opłatę inicjalną jako wynagrodzenie za przystąpienie do postępowania zakupowego oraz późniejsze przyznanie kontraktu na dostawę;

*   otrzymanie przez S.A. należności w postaci opłaty inicjalnej stanowi wynagrodzenie z tytułu przyznania kontraktu na dostawę (…) Spółce i - jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy - jest niejako ekwiwalentem kosztów jakie ponosi nabywca w związku z przygotowaniem się do nowego kontraktu;

*   otrzymane środki (wynagrodzenie w postaci opłaty inicjalnej) pozostają w bezpośrednim związku z czynnością – S.A. zobowiązuje się do przygotowania realizacji kontraktui podpisania umowy handlowej z Wnioskodawcą, w wyniku której Wnioskodawca otrzymuje kontrakt na produkcję (…), które następnie odsprzeda do S.A. jako towar podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, brak wniesienia opłaty inicjalnej przez Wnioskodawcę skutkowałby roszczeniem ze strony S.A.

*   wartość tego świadczenia wzajemnego jest wyrażona w pieniądzu (kwotowo) i określona w umowie handlowej, opłata została ustalona na bazie przewidywanej wartości wygranego przez Wnioskodawcę kontraktu na dostawę (…) do S.A.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że opisane we wniosku działania S.A. na rzecz Wnioskodawcy, za które wypłacana jest opłata inicjalna, tj. zapłata za przygotowanie realizacji kontraktu na produkcję i dostawę (…) i jego przyznanie, stanowią odpłatne świadczenie usług wypełniające dyspozycję powołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy. W konsekwencji stanowią czynność objętą opodatkowaniem podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2 i 3

Wątpliwości Zainteresowanych zaprezentowane w pytaniu nr 2 - postawione przy założeniu, że płatność przez Spółkę opłaty inicjalnej na rzecz S.A. zostanie uznana za należność z tytułu świadczenia usług przez S.A. na rzecz Spółki - odnosi się do określenia miejsca opodatkowania tego świadczenia. Zdaniem Spółki powyższa usługa powinna zostać opodatkowana w miejscu siedziby Spółki tj. w Wielkiej Brytanii, gdyż zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy opłata inicjalna jest płacona w związku z zawarciem kontraktu, który jest zarządzany z poziomu siedziby Spółki tj. z Wielkiej Brytanii. Natomiast w Polsce zasoby Spółki są ograniczone.

Odnosząc się do tak postawionych wątpliwości należy wskazać, że dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług w związku z odpłatnym świadczeniem usług przez S.A. na rzecz Spółki istotne jest określenie miejsca świadczenia tej usługi tj. wskazania czy dana usługa będzie opodatkowana w miejscu siedziby Spółki (Wielka Brytania) czy też w stałym miejscu prowadzenia działalności tj. w Polsce. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

W tym miejscy należy jeszcze raz podkreślić, że w opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że dla potrzeb niniejszego wniosku o interpretację przyjmuje się, że zlecanie przez Spółkę produkcji określonych towarów do sp. z o.o. oraz wysyłka tych towarów z Polski do klienta (na zlecenie Spółki) może kreować stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce dla Spółki.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Na mocy art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powołanych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady usługa świadczona na rzecz podatnika, podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Ponadto okoliczności sprawy wskazują, że szczególne warunki ustalania miejsca świadczenia wymienione w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy nie znajdują zastosowania do opisanego we wniosku przypadku. Zatem do świadczonej przez S.A. na rzecz Wnioskodawcy usługi, będą miały zastosowanie zasady ogólne ustalania miejsca świadczenia, wynikające z art. 28b ustawy.

Z wniosku wynika, że główna działalność gospodarcza Wnioskodawcy realizowana jest w i z Wielkiej Brytanii i tam też jest zlokalizowana jego siedziba oraz stałe miejsce prowadzenie działalności gospodarczej dla podatku dochodowego. Natomiast – jak wskazał Wnioskodawca - na potrzeby niniejszego wniosku należy przyjąć że zlecanie przez Wnioskodawcę produkcji określonych towarów do sp. z o.o. oraz wysyłka tych towarów z Polski do klienta (na zlecenie Wnioskodawcy), kreuje dla Wnioskodawcy stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów podatku VAT na terytorium kraju. Spółka jest zarejestrowana na VAT w Polsce głównie z uwagi na fakt zakupu towarów handlowych (od polskich producentów) i ich odsprzedaży (głównie na rynki europejskie). S.A. będącą polską spółką kapitałową również jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, prowadzącym działalność gospodarczą w Polsce.

Wskazane wyżej okoliczności sprawy wyraźnie prowadzą do uznania, że miejscem świadczenia usługi polegającej na przygotowaniu realizacji kontraktu na produkcję i dostawę (…) i jego przyznaniu, za którą wnoszona jest przez Wnioskodawcę opłata inicjalna, a tym samym miejscem jej opodatkowania, będzie terytorium kraju tj. miejsce gdzie Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności. Miejscem świadczenia omawianych usług nie może być kraj siedziby Wnioskodawcy, gdyż opłata inicjalna jest płacona w związku z zawarciem kontraktu, który będzie realizowany dla stałego miejsca prowadzenia działalności Wnioskodawcy. Sam fakt, że zawarcie i zarządzanie kontraktem na dostawę (…) jest realizowane w Wielkiej Brytanii (siedzibie Spółki) nie może przesądzać, aby w tym właśnie miejscu usługa polegająca na przygotowaniu realizacji kontraktu na produkcję i dostawę (…) i jego przyznaniu, za którą Wnioskodawca płaci opłatę inicjalną była opodatkowana. Kontrakt będzie realizowany na terenie kraju zaś jak wynika z treści wniosku oraz poczynionych ustaleń opłata inicjalna jest płacona przez Spółkę z tytułu przygotowania realizacji kontraktu na produkcję i dostawę (…) i jego przyznania. Charakter opłaty inicjalnej jak również sposób zawarcia kontraktu pomiędzy Wnioskodawcą i S.A. (warunek wpłaty opłaty inicjalnej aby w ogóle doszło do podpisania umowy na produkcję i dostawę) wskazuje, że to stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce gdzie ten kontrakt będzie realizowany będzie miejscem opodatkowania tej usługi.

Zatem w opisanej sytuacji należy wyraźnie podkreślić, że S.A. świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługę polegającą na przygotowaniu realizacji kontraktu na produkcję i dostawę (…) i jego przyznaniu, za którą wnoszona jest przez Spółkę opłata inicjalna, która powinna być opodatkowana na terytorium kraju zgodnie z art. 28b ust. 2 tj. w miejscu gdzie Wnioskodawca posiada stałe miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, w którym realizowany będzie kontrakt na produkcję i dostawę (…).

Tym samym nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że miejscem opodatkowania usługi za którą należna będzie opłata inicjalna będzie kraj siedziby Wnioskodawcy tj. Wielka Brytania co prowadzi do uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 za nieprawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości postawionych przez Zainteresowanych w pytaniu nr 3 – zadanym pod warunkiem uznania, że opłata inicjalna będzie należnością za świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na terytorium kraju (a nie w miejscu siedziby Spółki) – jest kwestia prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku od towarów i usług z faktury wystawionej przez S.A. dokumentującej opłatę inicjalną.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści cytowanych przepisów art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W niniejszej sprawie, jak stwierdzono powyżej, opłata inicjalna stanowi wynagrodzenie za usługę świadczoną przez S.A. na rzecz miejsca prowadzenia działalności Wnioskodawcy w Polsce. To oznacza, że usługa ta powinna zostać opodatkowana polskim podatkiem VAT i udokumentowana fakturą wystawioną przez podatnika VAT, tj. S.A., z zastosowaniem zasad ogólnych, na której to fakturze zostanie wykazany podatek VAT w stawce odpowiadającej przedmiotowi świadczonej usługi.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy w kontekście prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabycia usługi polegającej na przygotowaniu realizacji kontraktu na produkcję i dostawę (…) i jego przyznaniu, za którą wnoszona jest przez Wnioskodawcę opłata inicjalna, świadczonej przez S.A. na rzecz Wnioskodawcy należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku spełnione będą przesłanki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ustawy - usługa nabywana przez Wnioskodawcę, będzie związana z czynnościami opodatkowanymi a Wnioskodawca jest zarejestrowany w Polsce dla celów VAT. Jednocześnie, jak wynika z powyższych ustaleń, przedmiotowa usługa podlega opodatkowaniu na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy w Polsce, tj. w kraju, w którym Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego jest świadczona przedmiotowa usługa. Tym samym, skoro Wnioskodawca (zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług), otrzyma fakturę dokumentującą usługę polegającą na przygotowaniu realizacji kontraktu na produkcję i dostawę (…) i jego przyznaniu z wykazanym podatkiem VAT, przy braku zaistnienia innych negatywnych przesłanek, Wnioskodawca na podstawie art. 86 ustawy będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego od nabycia usługi świadczonej przez S.A.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3, iż w opisanej sytuacji, po stronie Wnioskodawcy nie powinno wystąpić ograniczenie w odliczeniu VAT z otrzymanej faktury (o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT), należy uznać za prawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że w niniejszej interpretacja Organ przyjął za Wnioskodawcą, jako element stanu faktycznego, że zlecanie przez Wnioskodawcę produkcji określonych towarów do sp. z o.o. oraz wysyłka tych towarów z Polski do klienta (na zlecenie Wnioskodawcy), kreuje dla Wnioskodawcy stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów podatku VAT na terytorium kraju, tj. w Polsce. Kwestia ustalenia czy Wnioskodawca posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności w związku z realizacją kontraktu nie była przedmiotem zapytania Zainteresowanych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu strona postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.