Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-501/15-5/JF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-23
Teza: Mając na uwadze, że całość powierzchni budynku łącznie z parkingiem była przedmiotem najmu (a część techniczna służyła wszystkim najemcom) w okresie od 1992 r. do 2012 r., doszło do pierwszego zasiedlenia całego budynku wraz z parkingiem, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku i budowli (parkingu) upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Zatem dostawa przedmiotowego budynku i parkingu będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
Słowa kluczowe: budynek-rozbiórka budynku; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2015 r. (data wpływu 15 czerwca 2015 r.) uzupełnionym w dniu 11 września 2015 r. (data wpływu 14 września 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 1 września 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy prawa do wieczystego użytkowania gruntu z budynkiem i parkingiem przeznaczonymi do rozbiórki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy prawa do wieczystego użytkowania gruntu z budynkiem i parkingiem przeznaczonymi do rozbiórki. Wniosek został uzupełniony w odpowiedzi na wezwanie z dnia 1 września 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Sp. z o. o. (dalej jako: „Wnioskodawca”) planuje nabyć prawo użytkowania wieczystego działki gruntu nr 117 (dalej jako: „Nieruchomość”). W skład Nieruchomości wchodzi budynek biurowo-usługowy o zmiennej ilości kondygnacji (od 3 do 10) oraz parking znajdujący się obok budynku. Lokale położone na piętrze od 1 do 9 są lokalami biurowymi, zaś na parterze znajdują się lokale usługowe.

Spółka Sp. z o.o. (dalej jako: „T”) nabyła prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności budynku w roku 2006, zgodnie z aktem notarialnym poprzez nabycie wniesionego aportem przedsiębiorstwa spółki T S.A. Umowa nabycia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości, jako przeniesienie własności przedsiębiorstwa, pozostawała poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT.

Budynek był oddany do użytkowania w roku 1966 i od roku 1992 sukcesywnie wynajmowany.

Część powierzchni użytkowej budynku była wykorzystywana przez T na własne potrzeby (około 180 m2). Budynek nie był modernizowany, a ewentualne wydatki na ulepszenie nigdy nie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku.

Ostatnim naniesieniem, jakie zostało wykonane w stosunku do Nieruchomości, była budowa w roku 1971 parkingu przy budynku, który w tym samym roku został oddany do użytkowania. Powyższy parking był sukcesywnie wynajmowany wraz z wynajmowaniem powierzchni biurowych i usługowych. Bardzo trudno wskazać poszczególne daty wynajęcia miejsc parkingowych, bowiem nie wszystkie miejsca były objęte umowami najmów, a jedynie kwitowane dokumentami księgowymi (paragony, faktury), natomiast rotacyjność wynajmu w tym przypadku była bardzo duża. Parking ten nie był modernizowany, a ewentualne wydatki na jego ulepszenie nie przekroczyły 30% wartości początkowej.

Obecnie T planuje wnieść całe przedsiębiorstwo T Inwestycje Sp. z o.o. aportem do nowo utworzonej spółki komandytowo-akcyjnej (dalej jako: „Sprzedający”). Z transakcji aportu wyłączone zostaną udziały jakie T posiada w innym podmiocie powiązanym.

Sprzedający wypowie wszystkie umowy najmu. Następnie zawrze z Wnioskodawcą umowę sprzedaży prawa użytkowania wieczystego powyższej Nieruchomości. Umowa sprzedaży obejmie prawo użytkowania wieczystego gruntu, własność budynku i budowli, projekty dotyczące inwestycji i wszelkie pozwolenia administracyjne takie jak np. pozwolenie na rozbiórkę. W ramach umowy nabycia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości nie będą przejmowane żadne inne aktywa oraz pasywa sprzedającego, w tym w szczególności ewentualne należności oraz zobowiązania. Wszystkie umowy najmu zostaną skutecznie wypowiedziane i rozwiązane przed przeniesieniem własności Nieruchomości.

Zgodnie z umową sprzedaży, po jej podpisaniu, wszystkie budowle i naniesienia zostaną poddane rozbiórce.

W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia zdarzenia przyszłego Spółka wskazała, że cała powierzchnia biurowa budynku była wynajmowana, przy czym okresowemu wynajmowi podlegała również powierzchnia użytkowa wykorzystywana przez T (właściciela budynku). Budynek w ostatnim czasie nie był wynajmowany w 100%, jednakże nie ma w budynku powierzchni, która w okresie między 1992 r. a 2012 r. nie była wynajmowana jako lokal biurowy/użytkowy. Powyższe oznacza, że każda całość powierzchni (poza powierzchnią techniczną, która służy wszystkim najemcom) była wynajmowana najemcom, łącznie z powierzchnią, którą aktualnie zajmuje właściciel budynku.

Wśród ostatnich umów najmu są również umowy zawarte w roku 2014 i 2015, jednakże powierzchnie, które są przedmiotem umów najmu zawartych w 2014 r. i 2015 r. były uprzednio wynajmowane innym najemcom na podstawie umów najmu, obowiązujących w okresie wcześniejszym niż 2 lata temu (przed wrześniem 2013 roku).

W wyniku sukcesywnego wynajmu parkingu z uwzględnieniem rotacyjności wynajmu cała powierzchnia parkingu była wynajęta co najmniej 2 lata przed planowaną sprzedażą.

Przed dokonaniem sprzedaży nie będą prowadzone prace rozbiórkowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowiony jest budynek, który zostanie przeznaczony po zawarciu umowy sprzedaży do rozbiórki należy potraktować jako sprzedaż gruntu zabudowanego z możliwością zastosowania zwolnienia z VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowiony jest budynek przeznaczony po zawarciu umowy sprzedaży do rozbiórki należy potraktować jako sprzedaż gruntu zabudowanego podlegającego zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`); w szczególności przez dostawę towarów, o której mowa powyżej rozumie się w myśl postanowień art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy również zbycie praw użytkowania wieczystego gruntów.

Przez świadczenie usług - zgodnie z art. 8 ust. 1 - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Jednakże, w myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzystać będzie ze zwolnienia od podatku. Także do dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, o czym stanowi treść art. 43 ust. 7a cyt. ustawy.

Natomiast definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 cyt. ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, że zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Na wstępie należy zwrócić uwagę, że dopóki dany obiekt budowlany spełnia przesłanki do uznania go za budynek, czy też budowlę, teren na którym jest on usytuowany, jest terenem zabudowanym. Dopiero jeśli na skutek podjętych prac rozbiórkowych przestanie on spełniać kryteria przewidziane dla budynku lub budowli, teren na którym taki obiekt się uprzednio znajdował, staje się gruntem niezabudowanym.

Bez wpływu pozostawałaby tutaj okoliczność, gdyby wartość przeznaczonego do rozbiórki budynku lub budowli była znikoma lub wręcz taki obiekt był pozbawiony wartości rynkowej. Potwierdzeniem prawidłowości ww. stanowiska jest wyrok NSA z dnia 7 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1582/13. Zatem stwierdzić należy, że z punktu widzenia konsekwencji podatkowych w podatku od towarów i usług i zgodnie z twierdzeniem Wnioskodawcy przedmiotem sprzedaży w rozpatrywanej sprawie jest grunt zabudowany budynkiem i bez znaczenia jest to, że jest on w złym stanie technicznym.

Wynika z tego, iż w sytuacji, w której na dzień sprzedaży Nieruchomości prace rozbiórkowe nie zostaną rozpoczęte, przedmiotem transakcji będzie dostawa budynków i budowli lub ich części. Dopóki bowiem nie zostaną rozpoczęte prace rozbiórkowe, nie ma podstaw, aby dostawę budynków, budowli lub ich części traktować inaczej niż jako dostawę nieruchomości zabudowanej, nawet jeśli po ich sprzedaży nastąpi rozbiórka budynków. Co do zasady taka transakcja powinna być opodatkowana podatkiem VAT, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT. W analizowanym przypadku należy rozważyć możliwość zastosowania zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Konsekwentnie, ocena, czy sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT (czy też zwolniona) wymaga analizy, czy jedno z tych zwolnień znajdzie zastosowanie.

Analiza przesłanek zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT z punktu widzenia Spółki powinna odnosić się także do czynności wykonywanych przez poprzedniego właściciela nieruchomości (który wniósł w ramach aportu przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa te nieruchomości do Sprzedającego).

W ocenie Wnioskodawcy, należy przyjąć iż powyższa sukcesja wynika przede wszystkim z Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT). Zgodnie z treścią art. 19 Dyrektywy: „W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego”.

Implementując w art. 6 Ustawy o VAT wyłączenie z zakresu opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa (w tym wniesienia go jako wkład niepieniężny) polski ustawodawca jest obowiązany jednocześnie do traktowania nabywcy tego przedsiębiorstwa jako następcy prawnego zbywcy. Należy przy tym podkreślić, że nie jest to pełna sukcesja prawnopodatkowa, o której mowa w art. 93 i następnych ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 749 z 2012 r.).

W opinii Spółki, będzie ona miała prawo do zwolnienia z podatku na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 10 VAT. Jak wskazał ustawodawca, poprzedni właściciel prowadził wynajem nieruchomości. Minął zatem okres 2 lat od momentu pierwszego zasiedlenia. W związku z tym, że Nieruchomość była przedmiotem aportu, wynajem ich, jako czynność podlegająca opodatkowaniu będzie spełniała warunek uznania jej za pierwsze zasiedlenie.

Z przywołanych przepisów wynika co do zasady, że dostawa nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Wyjątek następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata. Kluczowym zatem dla ustalenia zasad opodatkowania planowanej przez Wnioskodawcę dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Uwzględniając definicję art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług wskazać należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów. Istotą pierwszego zasiedlenia - jak wynika z powołanego przepisu - jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem (poza opodatkowaną sprzedażą danej nieruchomości) może być więc także oddanie nieruchomości do używania innemu podmiotowi np. na podstawie umowy najmu, czy dzierżawy. Zarówno bowiem sprzedaż, jak i najem, dzierżawa, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Zauważyć ponadto należy, że najem jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania jest świadczenie najemcy, stanowiące zapłatę umówionego czynszu. Zatem oddanie w ramach umowy najmu osobie trzeciej nieruchomości (bądź jej części) skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie podmiotu dokonującego wynajmu, tym samym podlega opodatkowaniu, jako odpłatne świadczenie usług. Powyższe oznacza jednocześnie, że najem spełnia warunki pierwszego zasiedlenia wynikające z art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że dostawa Nieruchomości, które Sprzedający otrzymał aportem, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż nastąpi po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Do pierwszego zasiedlenia doszło bowiem w roku 1992 r., kiedy to rozpoczął się ich wynajem. W ocenie Wnioskodawcy wynika to bezpośrednio z brzmienia art. 2 pkt 14 ustawy - sformułowanie „oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części” wskazuje, że aby doszło do pierwszego zasiedlenia wystarczające jest oddanie do użytkowania części nieruchomości. Nie ma w tym przypadku zastrzeżenia, że dochodzi do zasiedlenia tylko w stosunku do części oddanej do użytkowania. Stanowisko takie potwierdzają orzeczenia sądów administracyjnych, np. wyrok WSA w Warszawie o sygnaturze III SA/Wa 1359/10.

Reasumując, transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegać fakultatywnemu zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegaj odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje nabyć prawo użytkowania wieczystego działki gruntu wraz z posadowionym na tym gruncie budynkiem biurowo-usługowym oraz parkingiem. Zbywca nabył prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości wraz z prawem własności budynku w drodze aportu przedsiębiorstwa w 2006 r., co pozostawało poza zakresem opodatkowania VAT. Budynek był oddany do użytkowania w roku 1966 i od roku 1992 sukcesywnie wynajmowany, a część powierzchni użytkowej budynku była wykorzystywana przez Zbywcę na własne potrzeby (około 180 m2). Całość powierzchni (poza powierzchnią techniczną, która służy wszystkim najemcom) była wynajmowana najemcom, łącznie z powierzchnią, którą aktualnie zajmuje właściciel budynku. Cała powierzchnia budynku w okresie między 1992 r. a 2012 r. była wynajmowana jako lokale biurowe/użytkowe. Budynek nie był modernizowany, a ewentualne wydatki na ulepszenie nie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku. Parking był sukcesywnie wynajmowany wraz z wynajmowaniem powierzchni biurowych i usługowych. W wyniku sukcesywnego wynajmu parkingu z uwzględnieniem rotacyjności wynajmu cała powierzchnia parkingu była wynajęta co najmniej 2 lata przed planowaną sprzedażą. Parking również nie był modernizowany a ewentualne wydatki na jego ulepszenie nie przekroczyły 30% wartości początkowej. Obecnie Zbywca planuje wnieść całe przedsiębiorstwo aportem do Sprzedającego. Umowa sprzedaży obejmie prawo użytkowania wieczystego gruntu, własność budynku i budowli, projekty dotyczące inwestycji i wszelkie pozwolenia administracyjne takie jak np. pozwolenie na rozbiórkę. Zgodnie z umową sprzedaży, po jej podpisaniu, wszystkie budowle i naniesienia zostaną poddane rozbiórce. Przed dokonaniem sprzedaży nie będą prowadzone prace rozbiórkowe.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy, Wnioskodawca powziął wątpliwości odnośnie możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania dla sprzedaży opisanej nieruchomości.

W rozpatrywanej sprawie istotnym jest czy przedmiotem dostawy jest teren niezabudowany czy też teren zabudowany.

Należy zwrócić uwagę na uregulowania zawarte w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r., Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.).

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 1 ww. ustawy, przez obiekt budowlany należy rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Z kolei, w myśl z art. 3 pkt 2 ww. ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli na mocy art. 3 pkt 3 ww. ustawy, należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Natomiast, zgodnie z uregulowaniami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Obiekty inżynierii lądowej i wodnej są to wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

W celu rozstrzygnięcia czy przedmiotem dostawy jest nieruchomość niezabudowana, czy nieruchomość zabudowana, należy odnieść się do wyroku TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08, który stanowi: „w świetle powyższych rozważań na zadane pytania odpowiedzieć należy, że art. 13 część B lit. g) szóstej dyrektywy w związku z art. 4 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym w pierwszym z tych przepisów zwolnieniem z podatku VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed tą dostawą. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle podatku VAT transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki” (pkt 44).

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy zauważyć, że przedmiotowa nieruchomość jest zabudowana budynkiem biurowo-usługowym oraz parkingiem przeznaczonymi do rozbiórki. Wobec tego w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć czy grunt z naniesionym budynkiem i parkingiem przeznaczonymi do rozbiórki należy sklasyfikować jako teren zabudowany. Biorąc pod uwagę, że rozbiórka zostanie dopiero rozpoczęta po podpisaniu umowy sprzedaży oraz uwzględniając przytoczone regulacje oraz powołany wyżej wyrok TSUE, należy uznać, że przedmiotem planowanej dostawy opisanej nieruchomości będzie zbycie gruntu zabudowanego.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 ust. 14 ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ze złożonego wniosku wynika, że budynek wraz z parkingiem został nabyty przez Zbywcę w drodze aportu w roku 2006, jako czynności pozostającej poza zakresem opodatkowania. Następnie w okresie między 1992 r. a 2012 r. cała powierzchnia budynku była wynajmowana jako lokale biurowe/użytkowe. Budynek nie był modernizowany, a ewentualne wydatki na ulepszenie nie przekroczyły 30% wartości początkowej budynku. Parking był sukcesywnie wynajmowany wraz z wynajmowaniem powierzchni biurowych i usługowych. W wyniku sukcesywnego wynajmu parkingu z uwzględnieniem rotacyjności wynajmu cała powierzchnia parkingu była wynajęta co najmniej 2 lata przed planowaną sprzedażą. Parking również nie był modernizowany a ewentualne wydatki na jego ulepszenie nie przekroczyły 30% wartości początkowej.

Mając na uwadze, że całość powierzchni budynku łącznie z parkingiem była przedmiotem najmu (a część techniczna służyła wszystkim najemcom) w okresie od 1992 r. do 2012 r., doszło do pierwszego zasiedlenia całego budynku wraz z parkingiem, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku i budowli (parkingu) upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Zatem dostawa przedmiotowego budynku i parkingu będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego budynkiem biurowo-usługowym oraz parkingiem przeznaczonymi do rozbiórki będzie zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.