Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-1011/13-3/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-02-27
Teza: Czy od wynagrodzenia wypłacanego na rzecz Faktora, z tytułu zawartej Umowy Spółka powinna pobierać tzw. podatek u źródła?
Słowa kluczowe: faktoring; odsetki; pobór-pobór podatku u źródła; płatnik; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 13 grudnia 2013 r. (data wpływu 18 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania u źródła wartości wynagrodzenia wypłacanego na rzecz Faktora **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania u źródła wartości wynagrodzenia wypłacanego na rzecz Faktora.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca X. sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Faktorant lub Spółka) jest spółką kapitałową posiadającą siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka jest zarejestrowana dla celów podatku od towarów i usług (dalej: VAT) w Polsce i prowadzi działalność gospodarczą obejmującą m.in. handel opakowaniami i materiałami do opakowań, a także urządzeniami pomocniczymi oraz maszynami do opakowań. Wnioskodawca rozważa przystąpienie do Ogólnoeuropejskiej Umowy Faktoringu (dalej: Umowa). Stroną Umowy będzie Spółka oraz kilkanaście podmiotów, posiadających swoje siedziby w różnych państwach członkowskich Unii Europejskiej oraz Y. (dalej: Faktor), tj. spółka kapitałowa z siedzibą we Francji, prowadząca działalność gospodarczą obejmującą m.in. działalność w zakresie wykonywania usług faktoringowych oraz zarejestrowana we Francji jako podatnik podatku VAT. Faktor nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności dla potrzeb VAT oraz stałego zakładu w rozumieniu podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce. Faktor nie jest również zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny.

Celem zawarcia umowy będzie ramowe uregulowanie kwestii przenoszenia wierzytelności i należnego wynagrodzenia z tytułu wykonywania przez Faktora na rzecz Faktoranta usług faktoringu. W oparciu o Umowę dokonywane będą liczne cesje wierzytelności oraz udostępniane będą Faktorantowi środki pieniężne. Podstawowym celem zawarcia Umowy jest w szczególności umożliwienie Faktorantowi finansowania bieżącej działalności jego przedsiębiorstwa.

W Umowie, Faktor zobowiązuje się do:

1.  przyjmowania wierzytelności przelewanych przez Faktoranta,
2.  finansowania działalności przedsiębiorstwa Faktoranta, w drodze zapłaty Faktorantowi wynagrodzenia, przed uzyskaniem od dłużnika faktycznej zapłaty tytułem zaspokojenia wierzytelności pierwotnie przysługujących Faktorantowi,
3.  upoważnienia Faktoranta do dochodzenia wierzytelności i przekazywania ich Faktorowi,
4.  w razie cofnięcia upoważnienia — do zarządzania wierzytelnościami i ich dochodzenia we własnym imieniu,
5.  prowadzenia na rzecz Faktoranta (ale też innych faktorantów przystępujących do tej umowy) rachunków bieżących, na których księgowane są przesunięcia majątkowe dokonane pomiędzy stronami wynikające z realizacji Umowy.

W Umowie, Faktorant zobowiązuje się do:

1.  przelewania wierzytelności na Faktora,
2.  zbywania wierzytelności wyłącznie na rzecz Faktora,
3.  niezawierania z osobami trzecimi umów, które mogłyby szkodzić interesowi Faktora, wynikającemu z przyjętych wierzytelności,
4.  w przypadku, gdy raz już zbył wierzytelność względem pewnego dłużnika do zbycia, zgodnie z treścią Umowy, wszystkich nowych wierzytelności względem tego dłużnika Faktorowi.

W odniesieniu do dłużnika Faktoranta faktoring ma charakter jawny. Oznacza to, że dłużnik zostaje poinformowany o dokonaniu przez Faktoranta przelewu wierzytelności na Faktora i ewentualnego przelewu zwrotnego.

Przedmiotem przelewów będą jedynie wierzytelności spelniające określone warunki, tj. m. in.:

1.  muszą w pełni przysługiwać Faktorantowi,
2.  powinny wynikać z umów sprzedaży towarów (albo powiązanych usług),
3.  powinny podlegać prawu właściwemu dla siedziby Faktoranta lub prawu właściwemu, na które zgodził się Faktor po przeanalizowaniu towarzyszących okoliczności,
4.  powinny być denominowane w PLN lub innej walucie wskazanej przez Umowę,
5.  powinny być źródłem ważnego, zgodnego z prawem, wiążącego i wykonywalnego zobowiązania do zapłaty,
6.  nie mogą podlegać wymogowi uzyskania zgody dłużnika Faktoranta na przeniesienie (przelew) takiej wierzytelności albo zgoda taka powinna zostać uzyskana przed przeniesieniem (przelaniem) wierzytelności na rzecz Faktora,
7.  nie mogą wynikać z umów z konsumentami (niebędącymi przedsiębiorcami w świetle przepisów Kodeksu Cywilnego) lub zamówień publicznych.

Na podstawie Umowy, w przypadku, gdy wierzytelność nie spełnia kryteriów w niej wskazanych, Faktor może przelać wierzytelności powrotnie na Faktoranta.

W przypadku wierzytelności zabezpieczonych wekslem, by wyodrębnić prawo wynikające z weksla, Faktorant będzie zobowiązany przedłożyć Faktorowi dokument(y) weksla(i) wraz z deklaracją(ami) wekslową(ymi).

Z tytułu świadczonych usług, Faktor otrzyma wynagrodzenie na zasadach prowizyjnych, ustalone na poziomie:

*   0,13% wartości wierzytelności nabytych w toku realizacji Umowy, przy czym w ciągu roku kwota wynagrodzenia nie może być mniejsza niż 330.000 EUR,
*   stawki EURIBOR/LIBOR + 1,95% kwoty określonej w umowie - z tytułu tzw. Specjalnej Prowizji,
*   0,50% wartości ustalonej maksymalnej kwoty wypłaty określonej w umowie z tytułu prowizji przygotowawczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy czynności faktoringu, wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, stanowią usługę opodatkowaną podatkiem VAT na terytorium Polski oraz czy świadczenie to podlega opodatkowaniu według stawki podstawowej ?
2.  Czy Wnioskodawca będzie podatnikiem z tytułu nabycia usługi świadczonej przez Faktora i w związku z tym zobowiązany będzie wykazać podatek należny, a jednocześnie - w rozliczeniu za ten sam okres uprawniony jest do wykazania w takiej samej wysokości kwoty podatku naliczonej ?
3.  Czy w świetle zmian przepisów ustawy o VAT, wchodzących w życie z dniem 1 stycznia 2014 r. ocena skutków podatkowych transakcji nabycia przez Faktoranta usług od Faktora zmieni się w zakresie, o jakim mowa w pytaniach 1 i 2 ?
4.  Czy od wynagrodzenia wypłacanego na rzecz Faktora, z tytułu zawartej Umowy Spółka powinna pobierać tzw. podatek u źródła, czyniąc tak na podstawie art. 26 w związku z art. 21 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm., dalej: ustawa o CIT) oraz art. 11 umowy z dnia 20 czerwca 1975 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5, dalej: DTT PL-FR) ?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) – w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 4.

Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług został rozpatrzony odrębną interpretacją – odnośnie pytań oznaczonych nr 1-3.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 4.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

W związku z przywołanym powyżej przepisem, przeanalizować należy, czy wypłaty dokonywane przez Faktoranta na rzecz Faktora jako wynagrodzenie za świadczone usługi faktoringu mieszczą się w zakresie powyżej wskazanej regulacji.

W niniejszym przypadku z pewnością nie znajdzie zastosowania art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, gdyż dotyczy on dochodów z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziałów w zysku osób prawnych.

Natomiast w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT wymienione zostały płatności z następujących tytułów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  opłaty za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
3.  świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
4.  należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych.

Należy jednakże zaznaczyć, że w myśl art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, powyższe przepisy należy stosować z uwzględnieniem właściwych umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 DTT PL-FR wyraz odsetki oznacza dochody z wierzytelności wszelkiego rodzaju, tak zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych hipoteką lub klauzulą udziału w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek publicznych i skryptów dłużnych, w tym również premio i udziały związane z powyższymi tytułami. Kary za zwłokę w wypłacie odsetek nie są traktowane jako odsetki w rozumieniu niniejszego artykułu.

W świetle powyżej przytoczonych przepisów należy wskazać, że wypłaty dokonywane na rzecz Faktora nie mieszczą się w zakresie obowiązywania tych regulacji. Na podstawie Ogólnoeuropejskiej Umowy Faktoringu, Faktor nie będzie bowiem dostarczał Spółce finansowania dłużnego (nie zostanie zawarta umowa kredytu czy pożyczki). Ważną cechą instytucji finansowania dłużnego jest obowiązek zwrócenia kwoty zaciągniętego zobowiązana podmiotowi świadczącemu tego rodzaju usługę. Prowizja, którą Spółka zapłaci Faktorowi nie mogą być traktowane jako dochód z tytułu instrumentów dłużnych, ponieważ Spółka nie będzie zobowiązana do zwrotu Faktorowi kwoty długu”.

Co więcej, faktoring stanowi kompletną usługę, która niewątpliwie wykracza poza samo dostarczenie środków pieniężnych, a więc np. pożyczkę czy kredyt. Znajduje to pośrednie potwierdzenie w fakcie, iż praktyka gospodarcza wykształciła definicje i klasyfikacje faktoringu, ustawodawca odnosi się do tego pojęcia w wielu aktach prawnych (mimo braku legalnej definicji), a szereg podmiotów specjalizuje się w świadczeniu tego typu usług.

Wynagrodzenie należne Faktorowi powinno być traktowane więc jako zysk przedsiębiorstwa na podstawie art. 7 DTT PL-FR. W świetle art. 7 DTT PL-FR, zyski przedsiębiorstw są co do zasady opodatkowane w państwie siedziby przedsiębiorstwa, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w innym państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. W związku z tym, że Faktor nie posiada na terytorium Polski stałego zakładu jego zyski będą podlegały opodatkowaniu jedynie we Francji.

Dodatkowo zauważyć należy, że umowa faktoringu jako tzw. umową nienazwaną, uważaną za umowę łączącą w sobie elementy różnych umów, np. cesji wierzytelności i umowy zlecenia, jednak bez całkowitego utożsamiania jej z którąkolwiek z tych umów. W praktyce przyjęła się definicja, na podstawie której można stwierdzić, że faktoring polega na nabyciu przez faktora określonych wierzytelności przysługujących przedsiębiorcy z tytułu sprzedaży, dostawy lub usługi, w zamian za określoną kwotę odpowiadającą wierzytelności pomniejszoną o prowizję faktora. Ponadto, w ramach umowy faktor zobowiązuje się często do dokonania czynności dodatkowych.

Wskazane konkluzje wynikają również z orzecznictwa, w którym podkreśla się, że faktoring należy traktować jako świadczenie w pewnym sensie zbliżone do cesji wierzytelności, które dodatkowo składa się z szeregu innych czynności. Nie należy go natomiast (nawet faktoringu niewłaściwego) traktować na równi np. z umową pożyczki.

Jak zostało to przykładowo podkreślone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego oz. we Wrocławiu z dnia 24 lipca 2002 r. (sygn. akt I SA/Wr 1992/01): tymczasem umowa przelewu wierzytelności czy zbliżona do niej umowa factoringu to umowy odmienne od umowy kredytu. Nie można również utożsamiać umów factoringu z umowami o przelew wierzytelności. Nie są to pojęcia tożsame. Należy zauważyć, że klasyczna umowa o przelew wierzytelności może być zawarta bądź pod tytułem odpłatnym, bądź też nieodpłatnym. Inaczej ma się jednak ta sprawa w sferze umów factoringu. Do przelewu wierzytelności w jego ramach dochodzi zawsze pod tytułem odpłatnym. W zamian za swą wierzytelność przedsiębiorca otrzymuje bowiem zawsze stosowny ekwiwalent pieniężny. Inne są też funkcje prawne i gospodarcze factoringu niż tradycyjnej cesji wierzytelności. W sferze cesji wierzycielowi chodzi najczęściej o wyeliminowanie długu, jaki go obarcza względem cesjonariusza. W przypadku factoringu przedsiębiorcy chodzi głównie o to, aby móc w miarę szybko uzyskać kwotę pieniężną, na jaką opiewa wierzytelność przelewana na faktora. Przelewając bowiem swą wierzytelność, przedsiębiorca uzyskuje od factora, nierzadko od razu, kwotę odpowiadającą jej wysokości pomniejszoną jedynie o prowizję faktora. Wysokość kwoty wypłacanej przez factora factorantowi /przedsiębiorcy uzależniona jest wyłącznie od rozmiarów pobieranej przez factora prowizji.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że nie będzie zobowiązana do pobierania podatku u źródła z tytułu wynagrodzenia należnego Faktorowi.

Na szczególną uwagę zasługuje również fakt, iż stanowiska identyczne do powyższego (tj. że kwoty wynagrodzenia z tytułu umów faktoringowych nie podlegają obowiązkowi pobierania podatku u źródła) potwierdzili również:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 17 sierpnia 2010 r., wskazując, że tym samym, płatności z tytułu faktoringu nie można zakwalifikować jako płatności z tytułu odsetek, o których mowa w art. 11 polsko- niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Dochodów z umowy faktoringu nie można uznać za dochody zrównane z dochodami z tytułu wierzytelności. Reasumując, od należności dla kontrahenta niemieckiego z tytułu zawartej umowy faktoringu, Spółka nie jest zobowiązana pobrać zryczałtowanego podatek dochodowy, w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz polsko niemieckiej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lipca 2009 r., z której wynika, że w przypadku umowy factoringu zarówno właściwego jak i niewłaściwego nie będzie pobierany podatek u źródła od płatności dokonywanych na rzecz Faktora IT. Analogiczne stanowisko obowiązuje również w stosunku do art. 11 ust. 4 umowy z dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku. Zgodnie z art. 11 ust. 4 tej umowy „Użyte w niniejszym artykule określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu niniejszego artykułu. Należność z tytułu factoringu nie jest dochodem z tytułu wierzytelności, toteż nie będzie pobierany podatek u źródła, zarówno w przypadku factoringu właściwego jak i niewłaściwego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie tutejszy Organ podatkowy zaznacza, że wskazanie nieprawidłowej daty zawarcia analizowanej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przez Wnioskodawcę (21 czerwca 1985 r. zamiast 20 czerwca 1975 r.) uznaje za oczywistą pomyłkę pisarską niemającą wpływu na rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.