Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-896/15-2/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-05
Teza: Czy wypłacona w 2015 r. przez Spółkę zgodnie z ZUZP na rzecz pracowników Spółki nagroda z zysku netto stanowi koszty uzyskania przychodu w Spółce?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nagrody; pracownik; wynagrodzenia; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2015 r. (data wpływu 30 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nagrody z zysku netto wypłaconej w 2015 r. pracownikom Spółki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nagrody z zysku netto wypłaconej w 2015 r. pracownikom Spółki .

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka S.A. (zwanej dalej także „Spółką") obowiązuje Zakładowy Układ Zbiorowy Pracy S.A. (zwany dalej: „ZUZP ”). Załącznik nr 7 do ZUZP określa zasady wypłaty nagród z zysku netto. Zgodnie z nimi, nagrodą z zysku dla pracowników jest kwota wynikająca z podziału zysku netto, zgodnie z uchwałą zwyczajnego walnego zgromadzenia akcjonariuszy. Nagroda z zysku za dany rok obrotowy przysługuje każdemu pracownikowi S.A. zatrudnionemu na podstawie umowy o pracę z wyjątkiem pracowników z którymi rozwiązano stosunek pracy w związku z ciężkim naruszeniem podstawowych obowiązków pracowniczych bądź którzy odeszli z własnej inicjatywy (w drodze porozumienia stron lub za wypowiedzeniem złożonym przez pracownika - z wyjątkiem przyczyn niedotyczących pracowników oraz osób odchodzących na emeryturę lub rentę).

Powyższe zasady nie dotyczą osób, dla których odrębne przepisy przewidują inne zasady przyznawania nagród z zysku.

Prawo do nagrody nowozatrudnieni pracownicy uzyskują po przepracowaniu w S.A. co najmniej półrocznego okresu.

Podstawą naliczenia nagrody stanowi suma indywidualnych wynagrodzeń zasadniczych wypłacanych za pracę w czasie efektywnym oraz zasiłków za okres niezdolności do pracy z tytułu wypadku przy pracy i choroby zawodowej.

Nagroda z zysku za dany rok obrotowy jest wypłacana nie później, niż w ciągu trzech miesięcy od daty określenia przeznaczenia zysku netto przez zwyczajne zgromadzenie akcjonariuszy.

Spółka w latach 2009 - 2014, a także w roku 2015 wypłaciła zgodnie z przedstawionymi powyżej zasadami nagrody z zysku netto na rzecz pracowników Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wypłacona w 2015 r. przez Spółkę zgodnie z ZUZP na rzecz pracowników Spółki nagroda z zysku netto stanowi koszty uzyskania przychodu w Spółce?

Zdaniem Wnioskodawcy, przede wszystkim należy wskazać, że kategoria ekonomiczna „zysku netto” na gruncie bilansowym odpowiada co do zasady kategorii prawnej „dochodu po opodatkowaniu” na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tzn. obie te kategorie dotyczą kwot po uprzednim uwzględnieniu podatku dochodowego od osób prawnych (odpowiednio pomniejszeniu kwoty zysku brutto o kwotę podatku dochodowego od osób prawnych oraz kwoty dochodu o kwotę podatku dochodowego od osób prawnych).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. Wobec powyższego, uzasadnieniem dla poniesienia niektórych wydatków może być dążenie do uniknięcia ryzyka wystąpienia ewentualnych strat, zapobieżenia ich wzrostowi, jeżeli są one związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, albowiem kosztem uzyskania przychodów są również wydatki poniesione w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło (przynosiło) przychody także w przyszłości.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika,

*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy.

Nagrody z zysku netto (z dochodu po opodatkowaniu) są elementem wynagrodzenia pracowników Spółki. Stanowią wynagrodzenie za wykonaną pracę, dzięki której Spółka osiągnęła zysk (dochód). Mają więc charakter motywacyjny, bezpośrednio związany z dążeniem do uzyskiwania przez Spółkę obecnie i w przyszłości dobrych wyników gospodarczych i finansowych. Nagrody z zysku stanowią zatem składnik wynagrodzenia pracowników Spółki. Mogą więc być wypłacane po zakończeniu roku, którego dotyczą.

Dodatkowo należy wskazać, że wydatki na wypłatę nagród dla pracowników Spółki z zysku netto nie znajdują się w wyłączeniach z kosztów uzyskana przychodów zawartych w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. Nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wyłącznie składek na ubezpieczenie społeczne oraz na Fundusz Pracy i na inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw - od nagród i premii wypłacanych w gotówce lub w papierach wartościowych z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 16 ust. 1 pkt 40 tej ustawy). Skoro ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów tylko tę kategorię wydatków finansowanych z dochodu po opodatkowaniu, to oznacza, że regulacja zawarta w przepisie art. 16 ust. 1 powołanej ustawy nie wyklucza zaliczenia nagród wypłacanych z zysku netto (dochodu po opodatkowaniu) do kosztów uzyskania przychodu.

Wskazana powyżej uwarunkowania oraz argumenty w sposób jednoznaczny uzasadniają pogląd, że Spółka ma prawo do zaliczenia wypłaconych pracownikom w roku 2015 na podstawie ZUZP nagród z zysku do kosztów uzyskania przychodu.

Należy wskazać, że także w orzecznictwie sądowym wyrażany jest pogląd, zgodnie z którym nagrody wypłacane pracownikom z dochodu po opodatkowaniu (zysku netto) stanowią koszty uzyskania przychodu. W tym zakresie należy przywołać m.in. następujące wyroki NSA:

1.  wyrok z dnia 29 maja 2012 r. (II FSK 2275/10). W wyroku tym NSA wskazał, że świadczenia wypłacone pracownikom z dochodu pracodawcy po opodatkowaniu należy kwalifikować jako wynikające ze stosunku pracy i w skutkach podatkowych nie można ich porównywać z wypłatami dywidendy na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) spółki będącej pracodawcą. Źródło finansowania tych świadczeń nie dyskwalifikuje możliwości zaliczenia ich do kosztów podatkowych - przy spełnieniu pozostałych przesłanek - ze względu na konstrukcję podatku dochodowego, ponieważ brak przepisu, który wykluczałby możliwość finansowania wydatków należących do kosztów podatkowych z zysku uzyskanego w latach poprzednich, a więc z dochodu po opodatkowaniu,
2.  wyrok z dnia 29 kwietnia 2014 r. (II FSK 1220/12). W wyroku tym NSA wyraził pogląd, że wydatki na wypłatę nagród z dochodu po opodatkowaniu mają charakter kosztowy, jeżeli mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i mają lub mogą mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Wskazano zarazem na niedopuszczalność oddziaływania pojęć rachunkowych na prawnopodatkową kwalifikację wydatku jako kosztu podatkowego i brak podstaw do przenoszenia podejścia bilansowego na grunt podatku dochodowego. Z samego faktu, że wypłata nagrody następuje z zysku netto, a więc po wcześniejszym obciążeniu dochodu podatkiem dochodowym od osób prawnych, nie można zatem wyciągać kategorycznych wniosków o powtórnym ujmowaniu tych wydatków w kosztach. Dochód po opodatkowaniu, a konkretnie wyrażająca go zmaterializowana kwota pieniędzy, tak jak wpłaty czy kredyty, może stanowić źródło finansowania osoby prawnej, w tym również źródło wypłat wynagrodzeń dla pracowników w kolejnym roku podatkowym. Natomiast ustalenie, czy poniesiony z tego źródła wydatek może stanowić koszt uzyskania przychodów, musi nastąpić w zgodzie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. - w przeciwnym razie należałoby przyjąć, że wszystkie wydatki sfinansowane z dochodu po opodatkowaniu pozostawionego w przedsiębiorstwie nie mogłyby być uznane za koszty uzyskania przychodów. Skoro nagrody z zysku stanowią element wynagrodzenia pracowników, mogą być wypłacane po zakończeniu roku, którego dotyczą, bowiem normą jest następcza wypłata wynagrodzenia w stosunku do świadczonej pracy. Przepisy powołanej ustawy nie przewidują wprost wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów nagród wypłaconych z dochodu po opodatkowaniu. Przewidziane w art. 16 ust. 1 pkt 40 ustawy, wyłączenie dotyczy tylko wymienionych tam składek, pochodnych od wypłaconych nagród i premii; uprawnione jest więc twierdzenie, że wyłączone z kosztów uzyskania przychodów są tylko te wypłaty - w przeciwnym bowiem razie ustawodawca zakres wyłączenia określiłby inaczej. Ponadto zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy, należności pracownicze stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne. Po zakończeniu roku podatkowego opodatkowany dochód nie jest już elementem konstrukcyjnym podatku, ale określoną, pozostającą do dyspozycji podatnika, kwotą pieniędzy. Poniesiony z tego źródła wydatek należy więc oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu i z uwzględnieniem motywacyjnego charakteru nagród i premii. Na względzie trzeba mieć także okoliczność, że jako niezwiązane z konkretnym przychodem koszty pracownicze stanowią koszty pośrednie i na mocy art. 15 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. są potrącalne w dacie ich poniesienia.
3.  wyrok z dnia 3 grudnia 2014 r. (II FSK 3618/13). W wyroku tym Sąd wyraził pogląd, zgodnie z którym wydatki na nagrody dla pracowników, wypłacone z dochodu po opodatkowaniu osoby prawnej stanowią koszty uzyskania przychodów tej osoby.

Przesądzające znaczenie - w zakresie prawa Spółki do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wypłatę na rzecz pracowników nagród z zysku netto (dochodu po opodatkowaniu) - ma pogląd wyrażony w uchwale siedmiu sędziów NSA podjętej w dniu 22 czerwca 2015 r. (II FPS 3/15). Zgodnie z tezą wynikającą z tej uchwały, „w świetle art. 7 ust. 2 i art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 40 i art. 15 ust. 4g ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) nagrody i premie wypłacone pracownikom przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dochodu po opodatkowaniu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów tego podatnika."

Podsumowując, Spółka ma prawo do zaliczenia wypłaconej pracownikom w roku 2015 na podstawie ZUZP nagrody z zysku netto do kosztów uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.