Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/423-137a/13/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-12-10
Teza: Czy opłaty okresowe (kwartalne) uiszczane przez Spółkę na rzecz Spółki duńskiej w kwocie stanowiącej określony umową procent przychodów ze sprzedaży na terenie Unii Europejskiej lub eksportowej łopat wyprodukowanych przez Spółkę w oparciu o uzyskany na podstawie danej umowy know-how, korzystają od 1 lipca 2013 r. ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie przepisów art. 21 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji Spółka nie jest zobowiązana, jako płatnik, do potrącania i odprowadzania zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów zagranicznych osób prawnych przy wypłacie tych należności na rzecz Spółki duńskiej?
Słowa kluczowe: Dania; know-how; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2013 r. (data wpływu 12 września 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 3 w przypadku wypłaty na rzecz rezydenta duńskiego należności za korzystanie z know-how – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2013 r. został złożony wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Spółki dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 3 w przypadku wypłaty na rzecz rezydenta duńskiego należności za korzystanie z know-how.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji łopat do turbin wiatrowych. Produkowane łopaty przeznaczone są do zainstalowania w turbinach wiatrowych wznoszonych w państwach członkowskich Unii Europejskiej lub na terytorium krajów trzecich. Spółka wytwarza kilka typów (rodzajów) łopat różniących się m.in. rozmiarami i innymi parametrami technicznymi. Dla wykonania łopat każdego z typów niezbędne jest wykorzystanie specyficznego zestawu informacji technicznych i technologicznych, zapewniających uzyskanie odpowiednich parametrów dla danego rodzaju łopaty.

W latach 2008–2011 Spółka nabyła od swojego jedynego udziałowca („Spółka duńska”) na podstawie kilku odrębnych umów (umowy transferu know-how), know-how dotyczący technologii produkcji poszczególnych typów łopat do turbin wiatrowych. Każda z umów zawarta została na podstawowy okres pięciu lat, z możliwością jego przedłużenia przez strony. Płatność za nabyty know-how, w przypadku każdej z umów dotyczących danego typu łopat, składa się z dwóch elementów:

1.  opłaty stałej, płaconej jednorazowo po przekazaniu technologii Spółce,
2.  opłat okresowych, płaconych za każdy kwartał obowiązywania umowy na podstawie której Spółka korzysta z know-how dotyczącego danego typu łopaty, stanowiących:

*   5% przychodów uzyskanych w danym kwartale ze sprzedaży na terenie Unii Europejskiej łopat wyprodukowanych przez Spółkę w oparciu o uzyskany na podstawie danej umowy know-how,
*   8% przychodów uzyskanych w danym kwartale ze sprzedaży eksportowej (poza Unię Europejską) łopat wyprodukowanych przez Spółkę w oparciu o uzyskany na podstawie danej umowy know-how.

Know-how nabyty na podstawie każdej z umów obejmuje w szczególności: rysunki techniczne, specyfikacje materiałowe, instrukcje robocze, harmonogramy laminacji, zasady zapewnienia jakości, technologię produkcji, sposób wprowadzania zmian w projektach, ulepszenia i modyfikacje technologii, zmiany w planowaniu, projektach i sposobie produkcji, niezbędne dla wyprodukowania danego typu łopaty. Równocześnie z nabyciem praw do korzystania z ww. know-how, na podstawie tych samych umów i w ramach uzgodnionych, wskazanych wyżej opłat, Spółka nabyła prawo do używania znaków i nazw handlowych stosowanych przez Spółkę duńską w związku z danym typem łopaty oraz prawo wyłączności na produkcję danego typu łopat na terenie krajów Europy Północnej.

Spółka, zgodnie z warunkami umów, nie nabyła praw do dalszej odsprzedaży lub przeniesienia w inny sposób na osoby trzecie nabytego know-how.

Spółka duńska, która jest odbiorcą należności płaconych przez Spółkę z tytułu korzystania z przedmiotowego know-how, jest jedynym udziałowcem Wnioskodawcy (posiada 100% udziałów w oparciu o tytuł własności) w sposób nieprzerwany przez okres przekraczający dwa lata. Spółka duńska podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów w Danii i nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Od kwot należnych Spółce duńskiej za korzystanie z know-how oraz z tytułu wszelkich innych zobowiązań handlowych, które nie zostaną zapłacone przez Wnioskodawcę w uzgodnionym terminie płatności, Spółka zobowiązana jest do uiszczania odsetek na rzecz wierzyciela, naliczanych zgodnie z zasadami określanymi dla całej Grupy. Stawka odsetek ustalana jest na poziomie rynkowym.

Przy dokonywaniu wypłat należności okresowych z tytułu know-how lub odsetek Spółka jest każdorazowo w posiadaniu aktualnego certyfikatu rezydencji Spółki duńskiej wydanego przez właściwy organ duńskiej administracji podatkowej.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1.  Czy opłaty okresowe (kwartalne) uiszczane przez Spółkę na rzecz Spółki duńskiej w kwocie stanowiącej określony umową procent przychodów ze sprzedaży na terenie Unii Europejskiej lub eksportowej łopat wyprodukowanych przez Spółkę w oparciu o uzyskany na podstawie danej umowy know-how, korzystają od 1 lipca 2013 r. ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie przepisów art. 21 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji Spółka nie jest zobowiązana, jako płatnik, do potrącania i odprowadzania zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów zagranicznych osób prawnych przy wypłacie tych należności na rzecz Spółki duńskiej?
2.  Czy odsetki płacone przez Spółkę do Spółki duńskiej z tytułu opóźnienia w płatnościach należności korzystają od 1 lipca 2013 r. ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie przepisów art. 21 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji Spółka nie jest zobowiązana, jako płatnik, do potrącania i odprowadzania zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów zagranicznych osób prawnych przy wypłacie tych odsetek na rzecz Spółki duńskiej?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze. Wniosek w części dotyczącej pytania drugiego jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania pierwszego – zgodnie z przepisem art. 21 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwalnia się od podatku dochodowego przychody, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli spełnione są wskazane w art. 21 ustawy warunki dotyczące wypłacającego i beneficjenta dokonywanych wypłat.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy, przedmiotowe zwolnienie dotyczy przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

Spośród wymienionych wyżej tytułów wypłat, do których ma zastosowanie rozpatrywane zwolnienie podatkowe, należności okresowe wypłacane przez Spółkę do Spółki duńskiej na podstawie umów transferu know-how mogą zostać uznane za zawierające w sobie zapłatę obejmującą następujące spośród wymienionych wyżej tytułów:

1.  z praw autorskich lub praw pokrewnych,
2.  z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych,
3.  z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego,
4.  za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

Należności płacone przez Spółkę, jak wynika z treści umów transferu know-how zawartych przez Spółkę, mają charakter opłat za świadczenie o charakterze kompleksowym, obejmującym udostępnienie technologii produkcji (tajemnicy procesu produkcyjnego), której częścią są informacje związane ze zdobytym przy opracowywaniu tej technologii doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej (know-how) oraz określone rozwiązania chronione prawami autorskimi, a także obejmującym prawo do używania znaków i nazw handlowych stosowanych przez Spółkę duńską w związku z danym typem łopat oraz prawo wyłączności produkcji na danym obszarze geograficznym.

Spośród wymienionych wyżej poszczególnych rodzajów świadczeń składowych składających się na świadczenie kompleksowe, za świadczenie o charakterze zasadniczym należy uznać – w ocenie Spółki – udostępnienie tajemnicy procesu produkcyjnego (transfer technologii produkcji łopat). Pozostałe natomiast świadczenia mają charakter uzupełniający, niezbędny jednak dla możliwości korzystania ze świadczenia głównego w pełnym wymiarze, lub stanowią element składowy przekazanej technologii (wspomagają lub umożliwiają korzystanie z tej technologii jako świadczenia zasadniczego). Stąd, sposób traktowania świadczeń pomocniczych do celów podatkowych powinien odpowiadać sposobowi traktowania świadczenia zasadniczego (nawet, gdyby świadczenia pomocnicze traktowane oddzielnie nie mieściły się w zakresie objętym art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy).

W rozpatrywanym zdarzeniu jednak pozostałe możliwe do zidentyfikowania elementy składowe lub pomocnicze świadczenia głównego (zasadniczego) mieszczą się również w ww. tytułach (wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy) uprawniających do korzystania ze zwolnienia. W konsekwencji, nie powinno budzić wątpliwości, ze należności okresowe wypłacane przez Spółkę do Spółki duńskiej z tytułu transferu know-how dotyczącego produkcji poszczególnych typów łopat do turbin wiatrowych, mieszczą się w całości w zakresie tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przychody z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy, z wyjątkiem odsetek, odpowiadają pojęciu należności licencyjnych określonemu w art. 12 ust. 3 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, który stanowi, że określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za korzystanie z doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Art. 11 ust. 1 Konwencji przewiduje generalną zasadę opodatkowania należności licencyjnych w państwie siedziby beneficjenta, z zastrzeżeniem (art. 11 ust. 2) możliwości opodatkowania w państwie powstania należności według stawki nieprzekraczającej 5%. Zwolnienie należności z tytułu transferu know-how z podatku dochodowego w Polsce jest więc zgodne z postanowieniami Konwencji.

Jak wskazano w opisie zdarzenia, wszystkie – uprawniające do zwolnienia – warunki dotyczące wypłacającego (Spółki) i beneficjenta dokonywanych wypłat (Spółki duńskiej) w zakresie miejsca siedziby, zasad opodatkowania dochodów oraz warunków posiadania udziałów, są spełnione. Również tytuł prawny, pod jakim wypłacane są należności na rzecz Spółki duńskiej mieści się w całości w zakresie wskazanym w przepisie art. 21 ust. 1 pkt i ustawy. W konsekwencji, wypłacane należności korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 3 ustawy.

Wysokość okresowych opłat za korzystanie z know-how określona została przez strony w oparciu o warunki rynkowe.

W rezultacie, ponieważ spełniony jest przewidziany w art. 26 ust. 1c ustawy warunek posiadania przez Spółkę certyfikatu rezydencji beneficjenta wypłat, Spółka jako podmiot wypłacający należności okresowe z tytułu korzystania z know-how nie jest zobowiązana, jako płatnik, do potrącania i odprowadzania (na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy) zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów zagranicznych osób prawnych przy wypłacie tych należności na rzecz Spółki duńskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.) – dalej zwana „Ustawą” – podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przy czym powyżej przytoczone unormowanie stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska – art. 21 ust. 2 Ustawy.

Niemniej jednak, regulacja zawarta w art. 21 ust. 3 Ustawy przewiduje wyjątek od ww. reguły. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dochodowego przychody, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest:
    1.  spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
    2.  położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład spółki podlegającej w państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli wypłacane przez ten zagraniczny zakład należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów przy określaniu dochodów podlegających opodatkowaniu w Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  uzyskującym przychody, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest spółka podlegająca w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  spółka:
    1.  o której mowa w pkt 1, posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 2, lub
    2.  o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4.  odbiorcą należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest:
    1.  spółka, o której mowa w pkt 2, albo
    2.  zagraniczny zakład spółki, o której mowa w pkt 2, jeżeli dochód osiągnięty w następstwie uzyskania tych należności podlega opodatkowaniu w tym państwie członkowskim Unii Europejskiej, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

Należy również zauważyć, że stosownie do art. 7 ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 254, poz. 2533), zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 3 Ustawy, ma zastosowanie do przychodów (dochodów) uzyskanych od dnia 1 lipca 2013 r.

Zwolnienie powyższe stosuje się, jeżeli posiadanie udziałów, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, wynika z tytułu własności oraz jeżeli spółka, o której mowa w ust. 3 pkt 2 (spółka uzyskująca), nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania – por. art. 21 ust. 3b i 3c Ustawy.

Kolejnymi warunkami zastosowania omawianego zwolnienia – ustanowionymi w art. 21 ust. 4 i 5 Ustawy – jest posiadanie przez spółkę wypłacającą lub spółkę uzyskującą udziałów w wysokości, o której mowa w ust. 3 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat, aczkolwiek okres ten może upływać po dniu uzyskania przez spółkę uzyskującą przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 (tutaj: wynagrodzenie za korzystanie z know-how). W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów, o których mowa w ust. 3 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat, spółka uzyskująca jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od przychodów określonych w ust. 1 pkt 1 w wysokości 20% przychodów, z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 26 ust. 3.

Na uwadze trzeba mieć również dyspozycje:

*   ust. 6 art. 21 Ustawy, w myśl którego zwolnienie, o którym mowa w ust. 3, nie ma zastosowania do przychodów, które zgodnie z odrębnymi przepisami zostaną uznane za: przychody z podziału zysków lub spłaty kapitału spółki wypłacającej należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, przychody z tytułu wierzytelności dającej prawo do udziału w zyskach dłużnika, przychody z tytułu wierzytelności uprawniającej wierzyciela do zamiany jego prawa do odsetek na prawo do udziału w zyskach dłużnika, przychody z tytułu wierzytelności, która nie powoduje obowiązku spłaty kwoty głównej tej wierzytelności lub gdy spłata jest należna po upływie co najmniej 50 lat od powstania wierzytelności;
*   ust. 7 art. 21 Ustawy, stosownie do którego jeżeli w wyniku szczególnych powiązań, o których mowa w art. 11 ust. 1, między podmiotem wypłacającym i uzyskującym należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, w wyniku czego kwota wypłaconych należności jest wyższa od tej, jakiej należałoby oczekiwać, gdyby powiązania te nie istniały, zwolnienie, o którym mowa w ust. 3, stosuje się tylko do kwoty należności określonej bez uwzględniania warunków wynikających z tych powiązań. Przepisy art. 11 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 22b Ustawy, zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

Przechodząc zatem na grunt Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 6 grudnia 2001 r. (Dz.U. z 2003 r. Nr 43, poz. 368, ze zm.) – dalej zwana „Konwencją” – wskazać należy na postanowienie art. 25, będące klauzulą umożliwiającą wymianę informacji podatkowych.

Jak stanowi art. 26 ust. 1 Ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Jednocześnie, w myśl art. 26 ust. 1c Ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, w związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, stosują zwolnienia wynikające z tych przepisów wyłącznie pod warunkiem udokumentowania przez spółkę, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 albo w art. 22 ust. 4 pkt 2, mającą siedzibę w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego:

1.  jej miejsca siedziby dla celów podatkowych, uzyskanym od niej certyfikatem rezydencji, lub
2.  istnienia zagranicznego zakładu – zaświadczeniem wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej państwa, w którym znajduje się jej siedziba lub zarząd, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

Dodatkowo, o czym traktuje art. 26 ust. 1f Ustawy, należy mieć na uwadze, że w przypadku wypłacanych na rzecz udziałowca (tutaj: rezydenta duńskiego) odsetek, Wnioskodawca dokonujący wypłaty tej należności, ma możliwość zastosowania omawianego zwolnienia (z uwzględnieniem ust. 1c art. 26) pod warunkiem uzyskania pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa w art. 21 ust. 3a i 3c (czyli w niniejszej sprawie, że Spółka duńska nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania).

W analizowanym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca wypłaca rezydentowi duńskiemu okresowe wynagrodzenie za korzystanie z know-how łącznie z prawem używania znaków i nazw handlowych oraz prawem wyłączności produkcji na wskazanym obszarze geograficznym.

Wypada więc wskazać za Komentarzem do Artykułu 12 Modelowej Konwencji OECD w sprawie Podatku od Dochodu i Majątku (pkt 11.6), że „W praktyce handlowej spotyka się umowy, które obejmują zarówno know-how, jak i udzielenie pomocy technicznej. Przykładem takiego kontraktu, jednym z wielu, jest umowa franchisingowa (kontrakt specjalnego charakteru), w której udostępniający przekazuje nabywcy swoją wiedzę i doświadczenie oraz udziela mu różnorodnej pomocy technicznej, której towarzyszy, w pewnych przypadkach, pomoc finansowa i dostawa towarów. W takich umowach mieszanych należy – opierając się na danych zawartych w umowie lub drogą analizy logicznej – dokonać rozbicia całej kwoty wynagrodzenia na oddzielne elementy i do każdego z nich zastosować odrębne zasady opodatkowania. Jeżeli jednak jeden z elementów świadczenia stanowi pozycję główną kontraktu, a pozostałe elementy są uboczne lub mają raczej znikome znaczenie, to normę stosowaną do głównego elementu należy stosować do całości wynagrodzenia” – Modelowa konwencja w sprawie podatku od dochodu i majątku, wersja skrócona, lipiec 2010, Wolters Kluwer Polska Sp. z o.o., Warszawa 2011.

Zasadą jest więc wyodrębnienie poszczególnych elementów umowy w celu ich prawidłowego opodatkowania. Bez znaczenia przy tym pozostaje okoliczność, że w danej sytuacji umowa, a w szczególności uiszczana zapłata z tytułu jej wykonywania, dotyczy wszystkich elementów umowy. Wyjątkowo w sytuacji, gdy jeden z elementów świadczenia jest elementem zasadniczym, dominującym, a pozostałe części umowy mają znikome znaczenie lub są uboczne, wówczas można zastosować, w drodze wyjątku od wskazanej zasady, normę właściwą dla głównego elementu umowy w odniesieniu do całego wynagrodzenia. Podkreślić przy tym należy, że wystąpienie takiej okoliczności nie może być kwestią subiektywnej oceny Spółki, ale obiektywnym faktem, który można zweryfikować w oparciu o treść umowy oraz sposób jej zaimplementowania. Również w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego tutejszy organ nie jest upoważniony do przeprowadzania postępowania dowodowego, gdyż podstawą do wydania interpretacji jest jedynie przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Jeżeli zatem z treści zawartych przez Spółkę umów oraz okoliczności związanych z ich stosowaniem wynika, że korzystanie z know-how stanowi podstawowy, zasadniczy element tej umowy, a pozostałe elementy mają charakter jedynie pomocniczy, uboczny, jednocześnie ich wartość jest nieznaczna w stosunku do elementu głównego, wówczas całość wynagrodzenia okresowego wypłacanego przez Spółkę na podstawie tych umów może zostać uznana dla celów podatkowych za należności licencyjne za korzystanie z know-how.

W takim wypadku, ponieważ podmiot duński spełnia większość (ale nie wszystkie) określonych powyżej warunków zastosowania omawianego zwolnienia podatkowego, aby dochód uzyskany od dnia 1 lipca 2013 r. przez jedynego udziałowca Wnioskodawcy podlegał zwolnieniu na podstawie normy art. 21 ust. 3 Ustawy, dopełniona zostać musi pozostała (niewymieniony w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) przesłanka zastosowania tego zwolnienia, tj. Spółka duńska uzyskująca odsetki potwierdzi fakt niekorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania, w formie pisemnego oświadczenia.

Jakkolwiek prawidłowość poglądu Spółki w odniesieniu do istoty przedstawionego zagadnienia nie budzi wątpliwości, to w kwestii spełnienia wymogów pozwalających na objęcie zwolnieniem określonym przez art. 21 ust. 3 Ustawy wypłacanych należności za korzystanie z know-how, organ upoważniony stwierdza jego nieprawidłowość z tego względu, że wszystkie wynikające z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych warunki zastosowania omawianego zwolnienia podatkowego muszą być spełnione kumulatywnie, a Wnioskodawca wskazał na realizację nie wszystkich z nich.

Jednocześnie należy mieć na uwadze treść art. 26 ust. 3 pkt 2 i ust. 3a Ustawy, na mocy których płatnik ma obowiązek sporządzenia i przesłania informacji o dokonanych wypłatach i pobranym podatku (IFT-2/IFT-2R) osobom niemającym na terytorium Polski siedziby lub zarządu oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych, w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano przedmiotowych wypłat. Płatnicy są obowiązani do przesłania informacji również wówczas, gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 3b (na pisemny wniosek podatnika-nierezydenta).

Ponadto, zgodnie z art. 26 ust. 3d ustawy, informację powyższą sporządzają i przekazują również podmioty, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku. Przepisy ust. 3b i 3c stosuje się odpowiednio.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.