Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1003/13-3/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-12-04
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30.09.2013 r. (data wpływu 30.09.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.09.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, jest jednostką samorządu terytorialnego drugiego stopnia, której funkcjonowanie jest uregulowane w szczególności w ustawie z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tekst jednolity – Dz.U. z 2013 r., poz. 595) (dalej: „usp”).

Zgodnie z regulacjami zawartymi w usp Powiat, wykonuje zadania własne oraz zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami, a także może wykonywać zadania jednostek lokalnego samorządu terytorialnego, województwa, na którego obszarze znajduje się terytorium powiatu, na podstawie stosownych porozumień, oraz niektóre sprawy należące do zakresu działania powiatu jako zadania z zakresu administracji rządowej, wykonywane przez Powiat.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 usp, Wnioskodawca wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie:

1.  edukacji publicznej;
2.  promocji i ochrony zdrowia;
3.  pomocy społecznej;
4.  wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej;
5.  polityki prorodzinnej;
6.  wspierania osób niepełnosprawnych;
7.  transportu zbiorowego i dróg publicznych;
8.  kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami;
9.  kultury fizycznej i turystyki;
10.  geodezji, kartografii i katastru;
11.  gospodarki nieruchomościami;
12.  administracji architektoniczno-budowlanej;
13.  gospodarki wodnej;
14.  ochrony środowiska i przyrody;
15.  rolnictwa, leśnictwa i rybactwa śródlądowego;
16.  porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli;
17.  ochrony przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania powiatowego magazynu przeciwpowodziowego, przeciwpożarowej i zapobiegania innym nadzwyczajnym zagrożeniom życia i zdrowia ludzi oraz środowiska;
18.  przeciwdziałania bezrobociu oraz aktywizacji lokalnego rynku pracy;
19.  ochrony praw konsumenta;
20.  utrzymania powiatowych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych;
21.  obronności;
22.  promocji powiatu;
23.  współpracy i działalności m.in. na rzecz organizacji pozarządowych
24.  działalności w zakresie telekomunikacji.

Ponadto, zgodnie z art. 4 ust. 2 usp do zadań publicznych Powiatu należy również zapewnienie wykonywania określonych w usp zadań i kompetencji kierowników powiatowych służb, inspekcji i straży.

W tym zakresie Powiat, zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT występuje jako organ władzy publicznej, wykonujący zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa i jako taki nie jest uznawany, w świetle regulacji w zakresie podatku VAT, za podatnika podatku od towarów i usług (dalej: „podatku VAT”).

Jednocześnie, Wnioskodawca wykonuje czynności wpisujące się w definicję działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy o VAT i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

W szczególności, w ramach działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (działalności gospodarczej) Wnioskodawca:

(i.) świadczy usługi wynajmu pomieszczeń w budynku Urzędu Starostwa Powiatowego,

(ii.) świadczy usługi wynajmu lokali komunalnych (wynajmu lokali użytkowych),

(iii.) dokonuje odpłatnego zbycia swojego majątku,

(iv.) dokonuje odpłatnej dzierżawy gruntów,

(v.) dokonuje „refaktur” kosztów (zasadniczo, dokonuje refaktury kosztów energii elektrycznej) na podmioty trzecie.

W związku z powyższym, Wnioskodawca, oprócz czynności pozostających poza zakresem VAT wykonuje także czynności podlegające opodatkowaniu VAT.

Ponadto, Powiat dokonuje czynności podlegających regulacjom VAT, jednakże korzystających ze zwolnienia z VAT np. dokonuje odpłatnego zbycia określonych nieruchomości.

W związku z powyższym, Powiat wykonuje jednocześnie: (i) czynności podlegające opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, (ii) zwolnieniu z VAT, oraz (iii) czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT.

W celu wykonywania powyżej opisanych czynności Wnioskodawca dokonuje zakupów określonych towarów i usług. Zakupy te dokonywane są na potrzeby ogólnej działalności prowadzonej przez Powiat, bądź też dokonywane są na potrzeby określonych jednostek organizacyjnych funkcjonujących w ramach struktury Wnioskodawcy.

Dążąc do jak najlepszego odzwierciedlenia związku ponoszonych kosztów z poszczególnymi obszarami prowadzonej działalności, których one dotyczą, Powiat podejmuje działania zmierzające do jak najwierniejszego przyporządkowania ponoszonych wydatków do konkretnych obszarów swojej działalności. W szczególności, w sytuacji gdy po stronie Powiatu występuje możliwość bezpośredniego powiązania zakupu ze sprzedażą, Wnioskodawca dokonuje odpowiedniego przyporządkowania dokonywanych zakupów do określonej sprzedaży podlegającej opodatkowaniu VAT.

Niemniej jednak, w odniesieniu do zasadniczej części dokonywanych przez siebie zakupów (takich zakupów, które nie podlegają „refakturowaniu”) Powiat nie jest w stanie przypisać zakupu do skonkretyzowanej czynności. Stąd, w odniesieniu do tej części zakupów, Powiat przyjmuje, iż stanowią one zakupy o charakterze ogólnym. Wśród tych zakupów wyróżnić można w szczególności:

*   koszty materiałów biurowych wykorzystywanych przez poszczególne jednostki organizacyjne Powiatu,

*   zakupy energii elektrycznej na potrzeby urzędu Powiatu,

*   koszty związane z ogrzewaniem urzędu Powiatu,

*   koszty dotyczące dostarczania wody dla potrzeb urzędu Powiatu,

*   koszty utrzymania czystości w urzędzie Powiatu,

*   koszty dotyczące zakupów środków czystości dotyczących urzędu Powiatu,

*   koszty dotyczące materiałów budowlanych / remontowych związanych z utrzymaniem budynku urzędu Powiatu,

*   koszty związane z pracami remontowymi / naprawczymi związanymi z utrzymaniem budynku, w którym mieści się urząd Powiatu,

*   koszty związane z odprowadzaniem ścieków z budynku, w którym mieści się urząd Powiatu,

*   koszty utrzymania zieleni na obszarze budynku, w którym mieści się urząd Powiatu,

*   koszty związane z utrzymaniem porządku, wokół budynku, w którym znajduje się urząd Powiatu,

*   koszty zakupu mebli dla potrzeb budynku, w którym znajduje się urząd Powiatu,

*   koszty utrzymania / naprawy mebli znajdujących się na obszarze budynku, w którym znajduje się urząd Powiatu,

*   koszty dotyczące ochrony budynku, w którym znajduje się urząd Powiatu,

*   koszty materiałów budowlanych dla potrzeb budynku, w którym znajduje się urząd Powiatu,

*   koszty usług telekomunikacyjnych dotyczących urzędu Powiatu,

*   koszty usług serwisowych, związanych z budynkiem urzędu Powiatu,

*   koszty usług serwisowych dotyczących urządzeń znajdujących się w budynku, w którym znajduje się urząd Powiatu,

*   koszty usług serwisowych związanych ze sprzętem elektronicznym / elektrycznym wykorzystywanym w bieżących pracach Powiatu,

*   koszty art. czyszczących oraz art. spożywczych wykorzystywanych w bieżących pracach Powiatu,

*   koszty inwentaryzacji pomiarowej budynku, w którym znajduje się urząd Powiatu,

*   koszty konserwacji kserokopiarek,

*   koszty organizacji dokumentów dla potrzeb Powiatu,

*   koszty zakupu druków, papieru etc. dla potrzeb funkcjonowania poszczególnych jednostek organizacyjnych urzędu Powiatu,

*   koszty niszczenia dokumentacji archiwalnej,

*   koszty zakupu dzienników urzędowych,

*   koszty dotyczące eksploatacji samochodów służbowych urzędu Powiatu,

*   koszty prac budowlanych związanych z budynkiem, w którym znajduje się urząd Powiatu,

*   koszty nadzoru inwestorskiego, związanego z ewentualnymi pracami budowlanymi, remontowymi, modernizacyjnymi w budynku, w którym znajduje się urząd Powiatu,

*   koszty oświetlenia budynku, w którym znajduje się urząd Powiatu,

*   koszty usług budowlanych związanych z budynkiem, w którym znajduje się urząd Powiatu,

*   koszty usług kurierskich, nabywanych na potrzeby urzędu Powiatu,

*   koszty prenumeraty miesięczników, dzienników etc.,

*   koszty książek nabywanych na potrzeby urzędu Powiatu,

*   koszty związane z umieszczaniem ogłoszeń w prasie (np. związanych z wakatem na określone stanowisko lub sprzedażą określonego majątku Powiatu),

*   koszty związane ze środkami ochrony roślin (kwiaty na terenie budynku, w którym znajduje się urząd Powiatu),

*   koszty materiałów renowacyjnych dla potrzeb budynku, w którym znajduje się urząd Powiatu,

*   koszty związane z utrzymaniem parkingu przed budynkiem, w którym znajduje się urząd Powiatu.

Ze względu zatem na fakt, iż wskazane zakupy mogą być dokonywane dla celów jednoczesnego wykorzystania ich w każdym obszarze działalności Powiatu, w odniesieniu do tej części zakupów, Wnioskodawca przyjmuje, iż stanowią one zakupy o charakterze ogólnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w przypadku gdy Powiat ponosi wydatki na zakupy o charakterze ogólnym, wskazane w stanie faktycznym, związane jednocześnie z czynnościami (i) podlegającymi opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, (ii) zwolnionymi od opodatkowania VAT oraz (iii) niepodlegającymi opodatkowaniu VAT i nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować kwot podatku VAT, wynikających z dokonywanych zakupów, do jednego z wymienionych powyżej obszarów swojej działalności, to powinien rozliczać podatek VAT naliczony, wynikający z ponoszonych wydatków, przy zastosowaniu tzw. współczynnika struktury sprzedaży (dalej: „WSS”), o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, w przypadku gdy Powiat ponosi wydatki na zakupy o charakterze ogólnym, wskazane w stanie faktycznym, związane jednocześnie z czynnościami (i) podlegającymi opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, (ii) zwolnionymi od opodatkowania VAT oraz (iii) niepodlegającymi opodatkowaniu VAT i nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować kwot podatku VAT, wynikających z dokonywanych zakupów, do jednego z wymienionych powyżej obszarów swojej działalności, to powinno rozliczać podatek VAT naliczony, wynikający z ponoszonych wydatków, przy zastosowaniu WSS, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi VAT przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 90 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 90 ust. 2 w zw. z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot VAT naliczonego, które może bezspornie przyporządkować bezpośrednio do czynności uprawniających do odliczenia VAT naliczonego, taki podatnik powinien dokonać częściowego odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z dokonywanych przez siebie zakupów, w oparciu o WSS.

Jak zostało już przedstawione w stanie faktycznym, Wnioskodawca wykonuje jednocześnie: (i) czynności podlegające opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, (ii) czynności zwolnione z VAT oraz (iii) czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT.

Dla celów tak zakrojonej działalności Powiat dokonuje zakupów towarów i usług. Zasadnicza część wydatków ponoszona jest jednocześnie dla celów wykonywania (i) czynności podlegających opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, (ii) czynności zwolnionych z VAT oraz (iii) czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. W stosunku do tych wydatków Powiat nie ma możliwości ich przypisania do konkretnych działań, które wykonuje (tj. Powiat nie ma możliwości bezspornego przyporządkowania dokonywanych przez siebie zakupów wyłącznie do działalności (i) podlegającej opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, (ii) podlegających zwolnieniu z VAT lub (iii) wyłączonych z zakresu VAT.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy poprawne, z punktu widzenia regulacji w zakresie VAT, jest uznanie, iż analizowane wydatki stanowią zakupy niezwiązane z konkretną działalnością, czyli zakupy o charakterze ogólnym (związane z funkcjonowaniem Wnioskodawcy jako całości), w stosunku do których Powiat jest uprawniony do częściowego odliczenia VAT naliczonego w oparciu o WSS, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Poprawność prezentowanego stanowiska potwierdzona została w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku z 7 listopada 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 1443/08) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że: „(\`(...)\`) w przypadku zakupów, co do których podatnik nie ma wątpliwości jakiej służą sprzedaży (opodatkowanej czy zwolnionej) wprost należy określić kwoty podatku podlegające odliczeniu i należy kierować się przy tym bezpośrednim związkiem danego zakupu z poszczególnym rodzajem sprzedaży z pominięciem aspektów wykraczających poza granice tego związku. Natomiast w przypadku zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną jednocześnie należy stosować przepisy art. 90 ustawy o VAT odnoszące się do tego rodzaju zakupów (czyli przepis art. 90 ust. 2 – przypis Wnioskodawcy).”

Ponadto, poprawność wskazanego powyżej podejścia Powiatu potwierdza m.in. stanowisko wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w udzielonej podatnikowi interpretacji indywidualnej z 9 sierpnia 2012 r. (nr IPPP2/443-471/12-2/IZ) oraz interpretacji z 6 listopada 2012 r. (nr IPPP1/443-726/12-2/AS). W tym ostatnim przypadku, organ stwierdził, iż: „Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że w przypadku gdy Wnioskodawca ponosi wydatki związane jednocześnie z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT, zwolnionymi z opodatkowania VAT oraz niepodlegającymi opodatkowaniu VAT i nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować kwot podatku naliczonego wynikających z dokonywanych zakupów do jednego z wymienionych powyżej obszarów swojej działalności, to podatek VAT naliczony wynikający z ponoszonych wydatków należy rozliczać wg proporcji obliczonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy.”

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska, zgodnie z którym w przypadku gdy Powiat ponosi wydatki, takie jak opisane w stanie faktycznym, związane jednocześnie z czynnościami (i) podlegającymi opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych, (ii) zwolnionymi od opodatkowania VAT oraz (iii) niepodlegąjącymi opodatkowaniu VAT i nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować kwot podatku VAT naliczonego, wynikających z dokonywanych zakupów, do jednego z wymienionych powyżej obszarów swojej działalności, to powinno rozliczać podatek VAT naliczony, wynikający z ponoszonych wydatków, przy zastosowaniu WSS, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. artykułu podano, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Zatem odliczyć można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Przepis art. 90 ust. 1 ustawy stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego, związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy o VAT).

W oparciu o art. 90 ust. 10 cyt. ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z analizy wyżej powołanego art. 90 ust. 3 ustawy wynika, że proporcja ustalana jest w oparciu o obrót. Stosownie do art. 29 ust. 1 powołanej ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zatem w liczniku tak ustalanej proporcji uwzględnia się roczny obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tzn. wartość transakcji, które zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, dają podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. W mianowniku natomiast, uwzględnia się całkowity obrót uzyskany z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czyli kwotę z licznika), oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo, a więc czynności zwolnionych od podatku VAT. Zauważyć jednocześnie należy, iż czynności niepodlegające opodatkowaniu nie są w ogóle objęte zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, zatem nie uwzględnia się ich w ustaleniu współczynnika proporcji.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w obliczeniu współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w uchwale 7 sędziów NSA z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 9/10, gdzie Sąd wskazał: „(…) w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustaw”.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca, będący jednostką samorządu terytorialnego, wykonuje jednocześnie: czynności podlegające opodatkowaniu VAT, czynności zwolnione z opodatkowania VAT oraz czynności niepodlegające opodatkowaniu.

W celu wykonywania powyższych czynności Wnioskodawca dokonuje zakupów określonych towarów i usług. Zakupy te dokonywane są na potrzeby ogólnej działalności prowadzonej przez Powiat. Wnioskodawca, w miarę możliwości dokonuje odpowiedniego przyporządkowania dokonywanych zakupów do określonej sprzedaży podlegającej opodatkowaniu VAT w sytuacji gdy występuje możliwość bezpośredniego powiązania zakupu ze sprzedażą. Niemniej jednak w odniesieniu do zasadniczej części dokonywanych przez siebie zakupów, Powiat nie jest w stanie przypisać zakupu do skonkretyzowanej czynności. W odniesieniu do tej części zakupów, Wnioskodawca przyjmuje, iż stanowią one zakupy o charakterze ogólnym, które mogą być wykorzystane jednocześnie w każdym obszarze działalności Wnioskodawcy.

Z konstrukcji cytowanych wyżej przepisów wynika, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów czynności, z którymi wydatki te są związane (czynności podlegające opodatkowaniu, zwolnione bądź niepodlegające opodatkowaniu). Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Natomiast w przypadku zakupów, których nie można jednoznacznie przypisać tylko do określonego rodzaju działalności nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie ich zakupu w pełnym zakresie, lecz w takiej części, w jakiej zakupy te wiążą się z czynnościami opodatkowanymi, tj. według proporcji obliczonej zgodnie za art. 90 ust. 3 ustawy.

W konsekwencji, w przypadku gdy Wnioskodawca ponosi wydatki związane jednocześnie z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT, zwolnionymi z opodatkowania VAT oraz niepodlegającymi opodatkowaniu VAT i nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować kwot podatku naliczonego wynikających z dokonywanych zakupów do jednego z wymienionych powyżej obszarów swojej działalności, to podatek VAT naliczony wynikający z ponoszonych wydatków należy rozliczać wg proporcji obliczonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe

Końcowo należy podkreślić, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga w zakresie poprawności zakwalifikowania przez Wnioskodawcę ponoszonych wydatków odpowiednio do czynności podlegających opodatkowaniu, korzystających ze zwolnienia od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu, gdyż nie postawiono w tym zakresie pytania, ani też nie zajęto stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy wskazać, że interpretacja dotyczy wyłącznie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, natomiast w zakresie stanu faktycznego wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna nr IPPP1/443-1003/13-2/AS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.