Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-4/09/LŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-03-16
Teza: Możliwość wystawienia faktury korygującej w wyniku zgłoszenia reklamacji
Słowa kluczowe: aport; faktura-faktura korygująca; reklamacje; sukcesja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko B. Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2008r. (data wpływu 29 grudnia 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 lutego 2009r. (data wpływu 2 marca 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług zakresie możliwości wystawienia faktury korygującej w wyniku zgłoszenia reklamacji **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawienia faktury korygującej w wyniku zgłoszenia reklamacji.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 lutego 2009r. (data wpływu 2 marca 2009r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 17 lutego 2009r. znak: IBPBI/2/423-1216/08/AP, IBPP2/443-4/09/LŻ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Z dniem 18 grudnia 2007r., prowadzone w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, przedsiębiorstwo B. zostało wniesione w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pod nazwą B. Sp. z o.o.

W wyniku powyższego, stosownie do regulacji wynikających z art. 552 Kodeksu cywilnego, doszło do sukcesji wszelkich praw i obowiązków związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem.

W przedstawionym stanie faktycznym, sukcesji uniwersalnej na podstawie przepisów prawa cywilnego nie towarzyszy jednak sukcesja prawno-podatkowa.

Zagadnienie przejścia praw i obowiązków podatkowych w wyniku zmiany formy prawnej prowadzenia działalności gospodarczej reguluje przepis art. 93a Ordynacji podatkowej i dotyczy następujących sytuacji:

1.  przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną lub odwrotnie art. 577 i n. k.s.h.),
2.  przekształcenia spółki osobowej (handlowej lub cywilnej) w spółkę kapitałową (art. 551 § 2 oraz art. 571 i n. k.s.h.),
3.  przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową (art. 575 i 576 k.s.h.),
4.  wniesienia przedsiębiorstwa osoby fizycznej jako wkładu do spółki niemającej osobowości prawnej (osobowej lub cywilnej), czyli kontynuacji w formie spółki działalności gospodarczej osoby fizycznej, w związku z zawarciem umowy spółki jawnej z przedsiębiorcą jednoosobowym (art. 33 k.s.h.) oraz inne przypadki zawiązania spółki osobowej, do której wnoszony jest wkład w postaci przedsiębiorstwa osoby fizycznej.

Art. 93a Ordynacji podatkowej nie przewiduje natomiast następstwa w przypadku wniesienia (przystąpienia) do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa osoby fizycznej - pogląd taki znajduje potwierdzenie w doktrynie (H. Dzwonkowski, C. Kosikowski, A. Huchla „Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz" Dom Wydawniczy ABC, 2003) oraz w interpretacjach organów podatkowych (Izby Skarbowe we Wrocławiu, decyzja znak: PPI443/1092/07, Trzeciego Urzędu Skarbowego w Lublinie: postanowienie znak: P-1/443-51/06 - opubl. www.mf.gov.pl).

W ramach sukcesji "cywilnej" na Spółkę z o.o. przeszły m.in. obowiązki z tytułu odpowiedzialności za wady wyrobów wyprodukowanych przez B., w ramach gwarancji, rękojmi, czy niezgodności towaru z umową.

Reklamacje z tego tytułu są zgłaszane bądź przez klientów, którzy dokonali zakupu bezpośrednio w oddziałach firmy B., bądź też u jej partnerów handlowych (hurtowni, marketów budowlanych itp.).

Jeżeli nie następuje wymiana towaru, w sytuacji uznania reklamacji za uzasadnioną, klientowi zwracana jest część zapłaconej ceny, tytułem rabatu, bonifikaty.

Brak sukcesji podatkowej rodzi wątpliwości co do sposobu rozliczania wypłat z tytuł uznanych reklamacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku gdy zgłaszający reklamację klient dokonał zakupu bezpośrednio w firmie B. - firma B. Sp. z o.o., uznając zgłoszoną reklamację i dokonując z tego tytułu wypłaty na rzecz klienta, może dokonać korekty rozliczenia, wystawiając klientowi fakturę korygującą?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy klient dokonał zakupu bezpośrednio w firmie B. - Spółce przysługuje w chwili obecnej prawo dokonania korekty rozliczenia.

Stosownie do treści art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Wypłata z tytułu uznanej reklamacji klientowi, który zakupił towar bezpośrednio w firmie, stanowić będzie, zdaniem wnioskującego, rabat (bonifikatę), o wartość którego ulegnie zmniejszeniu obrót stanowiący podstawę opodatkowania, jak również przychód należny w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Zatem w przypadku uznania reklamacji bezpośredniemu klientowi, dysponującemu dowodem zakupu, należy wystawić fakturę korygującą stosownie do przepisów § 16 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) - obecnie § 13 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady wystawiania faktur oraz faktur korygujących określają przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), a także przepisy wykonawcze do tej ustawy.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ww. ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15 ustawy o VAT, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z regulacji zawartej w § 16 ust. 1, obowiązującego do dnia 30 listopada 2008r., rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) wynika, iż w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podatnik udzielający rabatu może wystawić fakturę korygującą.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio w przypadku zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT oraz zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (§ 16 ust. 3 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia).

Ponadto stosownie do § 17 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej stanowi podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie (§ 16 ust. 4 ww. rozporządzenia).

Należy zauważyć, iż kwestie, o których mowa w § 16 i § 17 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r., w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r., regulowane są odpowiednio przepisami § 13 i § 14 Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

Następstwo prawne, polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w rozdziale 14 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych
2.  osobowych spółek handlowych
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Zgodnie z art. 93 § 2 tej ustawy przepis art. 93 § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Zgodnie z art. 93a § 1 ww. ustawy osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Natomiast zgodnie z art. 93a § 2 przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia: a) innej spółki niemającej osobowości prawnej, b) spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Cytowane przepisy nie przewidują zatem sukcesji praw i obowiązków podatkowych w przypadku wniesienia przedsiębiorstwa osoby fizycznej do osoby prawnej, jaką jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Ordynacja podatkowa przewiduje możliwość przeniesienia praw i obowiązków tylko w przypadku wniesienia aportu w postaci przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki niemającej osobowości prawnej. Spółka z ograniczoną odpowiedzialności jest spółką kapitałową, zatem posiada osobowość prawną, co oznacza, że w świetle przedstawionej w pytaniu sytuacji nie ma zastosowania zasada generalnej sukcesji podatkowej.

Ze stanu faktycznego wynika, iż z dniem 18 grudnia 2007r., prowadzone w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, przedsiębiorstwo B. zostało wniesione w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pod nazwą B. Sp. z o.o.

W wyniku powyższego, stosownie do regulacji wynikających z art. 552 Kodeksu cywilnego, doszło do sukcesji wszelkich praw i obowiązków związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem. Sukcesji uniwersalnej na podstawie przepisów prawa cywilnego nie towarzyszy jednak sukcesja prawno-podatkowa. W ramach sukcesji "cywilnej" na Spółkę z o.o. przeszły m.in. obowiązki z tytułu odpowiedzialności za wady wyrobów wyprodukowanych przez jednoosobową działalności gospodarczą, w ramach gwarancji, rękojmi, czy niezgodności towaru z umową.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż w sytuacji przedstawionej we wniosku tj. wniesienia aportem przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki kapitałowej - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, nie ma miejsca sukcesja praw i obowiązków podatkowych. W konsekwencji, Wnioskodawca nie jest podmiotem uprawnionym do wystawiania faktur korygujących dotyczących sprzedaży dokonanej uprzednio przez osobę fizyczną w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, nawet w sytuacji uznania reklamacji za uzasadnioną.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto informuje się, że w przedmiocie interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.