Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4514-407/16-1/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-28
Teza: Czy przeznaczenie niepodzielonego zysku spółki jawnej na kapitał zapasowy tej spółki stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych i czy spółka jawna musi z tego tytułu odprowadzić podatek od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zapasowy; spółki-spółka jawna; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 lipca 2016 r. (data wpływu do Biura – 19 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania zysku przeznaczonego na kapitał zapasowy spółki jawnej − **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania zysku przeznaczonego na kapitał zapasowy spółki jawnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (spółka jawna) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji płyt meblowych. Spółka powstała na podstawie umowy z 23 października 2003 r. wskutek przekształcenia ze spółki cywilnej pod firmą Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowo-Usługowe W.

Spółka osiąga zyski, przynajmniej część z nich zamierza zainwestować bądź pozostawić w charakterze rezerwy na wydatki w przyszłości. Pozostawienie zysków polegać będzie na przekazaniu ich na kapitał zapasowy spółki.

Spółka zamierza przyszłe zyski przekazywać na kapitał zapasowy, w związku z czym powstaje wątpliwość, czy operacja przekazania zysków na kapitał zapasowy stanowić będzie przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, czy też taka czynność nie podlega ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przeznaczenie niepodzielonego zysku spółki jawnej na kapitał zapasowy tej spółki stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych i czy spółka jawna musi z tego tytułu odprowadzić podatek od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, pozostawienie w spółce jawnej niepodzielonego zysku oraz przekazanie go na kapitał zapasowy spółki nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jako zmiana umowy spółki jawnej i nie stanowi podstawy powstania zobowiązania podatkowego w tym podatku.

W opinii Wnioskodawcy, pozostawienie w spółce osobowej zysków i przekazanie ich na kapitał zapasowy spółki nie stanowi zmiany umowy spółki jawnej w rozumieniu przepisów zarówno art. 9 Kodeksu spółek handlowych jak i art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i nie stanowi przedmiotu opodatkowania tym podatkiem. Spółka, w razie pozostawienia zysku i przekazania go na kapitał zapasowy, nie jest zobowiązana do uiszczenia z tego tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych.

Swoje stanowisko Wnioskodawca opiera na następujących podstawach prawnych.

Wnioskodawca wskazał, że stosownie do art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Wprawdzie nie posiada osobowości prawnej, posiada jednak jej podstawowe przymioty, stąd w doktrynie prawa cywilnego nazywana jest ułomną osobą prawną. Stosownie do art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych spółka jawna jest spółką osobową. Stosownie do art. 25 pkt 2 ww. Kodeksu umowa spółki jawnej winna określać wysokość wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika i ich wartość. Przepis ten dotyczy również zmiany umowy spółki co do wnoszonych wkładów. Należy wspomnieć, iż stosownie do art. 58 § 1 Kodeksu cywilnego czynność sprzeczna z ustawą jest nieważna. W takiej sytuacji jakakolwiek umowa spółki jawnej bądź umowa ją zmieniająca mająca dotyczyć wniesienia wkładów i nie określająca osób je wnoszących i wysokości tych wkładów jest nieważna. Brak takiej umowy oznacza brak wniesienia wkładów.

Umowa spółki jawnej, także aneks do niej, co do wniesienia wkładów wywołuje podwójny skutek, tj. zobowiązująco-rozporządzający, polegający na przeniesieniu na spółkę własności konkretnych rzeczy bądź przeniesienie na spółkę innych praw majątkowych. W braku takiego zobowiązania nie można mówić o wnoszeniu wkładu, a dokładnie o zobowiązaniu do wniesienia wkładu i drugiego skutku tego zobowiązania, tj. przeniesienia na spółkę tego wkładu.

Jak już wspomniano stosownie do art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółka jawna posiada ułomną osobowość prawną, tj. nabywa prawa i zaciąga zobowiązania. Art. 8 § 2 ww. Kodeksu stwierdza, iż spółka osobowa (w tym spółka jawna) prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. Zatem wszystko, co spółka osobowa uzyska wskutek podejmowanych działań (sprzedaż rzeczy i praw, wykonanie usług), staje się jej własnością, ewentualnie spółka nabywa inne niż własność prawa majątkowe. Nie jest to wkład wspólnika do spółki, gdyż ten, stosownie do art. 25 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych musi zostać określony w umowie i wniesiony przez wspólnika (czyli własność wkładu bądź inne prawo majątkowe musi zostać przeniesione na spółkę przez Wspólnika). Spółka jako podmiot praw i obowiązków nabywa wspomniane prawa, nie zaś wspólnicy.

Przenosząc powyższe konkluzje na grunt ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należy stwierdzić, co następuje:

1.  Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku zmiany umowy spółki osobowej wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.
2.  Założenie, iż prawodawca jest racjonalny i dwóm przepisom nie nadaje kompletnie odmiennych znaczeń, dodatkowo oderwanych od znaczeń nadanych im w przepisach z innych gałęzi prawa nakazuje pochylić się nad przepisem punktu 2 art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych; przepis ten mianowicie dotyczy dokładnie tej samej materii jak przepis punktu 1, uwzględnia jednak inne konstrukcje spółki kapitałowej i spółki osobowej. Mianowicie w spółkach kapitałowych występuje pojęcie kapitału zakładowego, powstającego zresztą przez wniesienie wkładów, w spółkach osobowych (za wyjątkiem spółki komandytowo-akcyjnej) pojęcie kapitału zakładowego nie istnieje. Ale pierwotny majątek spółki także powstaje przez wniesienie wkładów. W obydwu jednak wypadkach chodzi nie o to, co spółka uzyska wskutek działalności, a to, co wspólnicy dodatkowo wnieśli do spółki, czyli ze swoich majątków przenieśli na nią.
3.  Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy powstaje z momentem dokonania czynności cywilnoprawnej − w odniesieniu do art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy z momentem dokonania czynności powodującej wniesienie wkładów lub zwiększenie ich wartości, pożyczkę udzieloną spółce, dopłatę oraz oddanie rzeczy lub praw majątkowych do bezpłatnego używania, niezaistnienie określonej w ustawie czynności prawnej (przedmiotu opodatkowania) oznacza brak obowiązku podatkowego − brak wniesienia wkładu (przeniesienia na spółkę własności bądź innego prawa majątkowego) oznacza brak powstania obowiązku podatkowego.
4.  Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania − w przypadku zmiany umowy spółki osobowej − stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki; w sytuacji, gdy do tego powiększenia majątku nie dochodzi (to znaczy spółka niczego nie otrzymuje, wspólnicy nie określają wysokości wkładów), brak jest przeniesienia na spółkę wkładów. Brak wkładów powiększających majątek spółki to brak przedmiotu opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, należy zatem stwierdzić, że pozostawienie w spółce jawnej środków pieniężnych stanowiących jej własności i będących jej zyskiem nie jest powiększeniem majątku spółki i nie stanowi nowego wkładu do niej ani też nie jest podwyższeniem istniejącego wkładu. Tym samym nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca powołał się na interpretację indywidualną wydaną, jego zdaniem, w identycznej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności enumeratywnie wskazane w art. 1 ust. 1, zgodnie z którym podatkowi od czynności cywilnoprawnej podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona)
4.  umowy darowizny − w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności − w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona)
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 cyt. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy spółki uważa się przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Zgodnie z art. 1a pkt 1 powołanej ustawy określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

Art. 4 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi, że obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy podstawę opodatkowania stanowi przy umowie spółki:

*   przy zawarciu umowy – wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego – lit. a),
*   przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego – wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy – lit. b),
*   przy dopłatach – kwota dopłat – lit. c),
*   przy pożyczce udzielonej spółce przez wspólnika – kwota lub wartość pożyczki – lit. d),
*   przy oddaniu spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania – roczna wartość nieodpłatnego używania, którą przyjmuje się w wysokości 4% wartości rynkowej rzeczy lub prawa majątkowego oddanego do nieodpłatnego używania – lit. e).

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 9 powołanej ustawy, stawka podatku wynosi od umowy spółki – 0,5%.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji płyt meblowych. Spółka osiąga zyski, przynajmniej część z nich zamierza zainwestować bądź pozostawić w charakterze rezerwy na wydatki w przyszłości. Pozostawienie zysków polegać będzie na przekazaniu ich na kapitał zapasowy spółki.

W myśl art. 8 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, ze zm.) spółka osobowa (w tym spółka jawna) może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Przepis ten przesądza, przez użycie słów „we własnym imieniu”, że w obrocie prawnym i gospodarczym, wobec osób trzecich, podmiotem działającym, częstokroć kontrahentem, jest sama spółka a nie jej wspólnicy. Spółka jawna nie jest osobą prawną. Nie dysponuje więc zdolnością prawną. Jednak na mocy art. 331 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 318, ze zm.) w związku z przytoczonym art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych posiada zdolność sądową i zdolność do czynności prawnych – realizowanych przez wspólników pod firmą spółki. Możność nabywania praw i zaciągania zobowiązań oznacza dopuszczenie spółki jawnej do udziału w obrocie prawnym i gospodarczym. Ponadto spółkę osobową, w tym spółkę jawną, cechuje wyodrębnienie organizacyjne i majątkowe. Oznacza to, że stanowi ona odrębną od wspólników strukturę pod względem organizacyjnym i majątkowym, podobnie jak osoby prawne.

Zgodnie z art. 51 § 1 ww. Kodeksu każdy ze wspólników ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Ponadto, wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego, przy czym jeżeli wskutek poniesionej przez spółkę straty udział kapitałowy wspólnika został uszczuplony, zysk przeznacza się w pierwszej kolejności na uzupełnienie udziału wspólnika (art. 52 § 1 i 2 Kodeksu spółek handlowych).

Samo osiągnięcie zysku nie oznacza powstania po stronie wspólników wierzytelności o wypłatę zysku. Dopóki wspólnik nie zgłosi żądania podziału i wypłaty zysku z końcem roku obrotowego, zysk ten pozostaje w dyspozycji spółki a nie wspólnika, tym samym nie można mówić, że spółka korzystając z zysku otrzymuje od wspólnika wkłady zwiększające majątek spółki lub nieodpłatne świadczenie. Z przyczyn oczywistych niepodzielony zysk nie jest również pożyczką udzieloną spółce przez wspólnika ani też dopłatą.

Mając na uwadze tak przedstawione zagadnienie stwierdzić należy, że samo przekazanie zysku Wnioskodawcy (spółki jawnej) na jego kapitał zapasowy nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.