Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-589/14-2/RR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-15
Teza: Przekazania darowizną gospodarstwa rolnego - wyłączenie z opodatkowania VAT
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; darowizna; gospodarstwa-gospodarstwa rolne; przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku złożonym osobiście w dniu 27 czerwca 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych przekazania darowizną gospodarstwa rolnego **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych przekazania darowizną gospodarstwa rolnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest jedyną właścicielką gospodarstwa rolnego. 1 grudnia 2009 r. Zainteresowana zrezygnowała na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT ze statusu rolnika ryczałtowego i stała się czynnym podatnikiem podatku VAT. W okresie tym Wnioskodawczyni dokonywała wydatków inwestycyjnych w postaci zakupu maszyn rolniczych wykorzystywanych przez nią w prowadzonym gospodarstwie rolnym, od których Strona odliczyła w pełni podatek naliczony. Wśród zakupionych środków trwałych były zarówno takie o wartości poniżej jak i powyżej 15 000zł.

W przyszłości Wnioskodawczyni zamierza przekazać całe gospodarstwo rolne (grunty, budynki, sprzęt rolniczy, inwentarz) w formie darowizny swojemu synowi. W chwili obecnej jest on rolnikiem ryczałtowym, jednak w chwili przejęcia gospodarstwa rolnego zrezygnuje on ze statusu rolnika ryczałtowego i stanie się również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i będzie kontynuował prowadzenie gospodarstwa rolnego.

Po dokonaniu darowizny na rzecz syna Wnioskodawczyni zamierza zrezygnować z bycia czynnym podatnikiem podatku VAT i przejść na rentę strukturalną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przekazanie całego gospodarstwa rolnego synowi (będzie czynnym podatnikiem podatku VAT i będzie kontynuował prowadzenie gospodarstwa rolnego) w drodze darowizny wiąże się dla Wnioskodawczyni z obowiązkiem sporządzenia korekty w podatku od towarów i usług i zwrotu do urzędu skarbowego części podatku naliczonego odliczonego z tytułu zakupu środków trwałych, w przypadku, gdy od ich zakupu nie minął ustawowy, 5-letni okres korekty?

Zdaniem wnioskodawcy,

Strona uważa, że rezygnacja z bycia czynnym podatnikiem podatku VAT z związku z przekazaniem gospodarstwa rolnego synowi w drodze darowizny, który będzie również czynnym podatnikiem podatku VAT i będzie kontynuował prowadzenie gospodarstwa rolnego, nie spowoduje u Wnioskodawczyni konsekwencji podatkowych w postaci sporządzenia korekty podatku nauczonego odliczonego przy zakupie środków trwałych.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają na podstawie art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy o VAT odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust 1 ww. ustawy za dostawę towarów rozumie przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Dostawa towarów to także przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, m.in. przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny - jeśli podatnikowi przysługiwano prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku nauczonego od tych czynności w całości lub części, o czym mówi art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy.

Jednak zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Ustawodawca wyłączył więc z opodatkowania transakcję zbycia całego przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 551 kodeksu cywilnego definicja gospodarstwa rolnego spełnia definicję przedsiębiorstwa, wobec czego jego przekazanie nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu art. 6 pkt 1.

Gospodarstwo zostanie przekazane synowi w całości (grunty, budynki, sprzęt, inwentarz). W dniu przejęcia zrezygnuje on z bycia rolnikiem ryczałtowym na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, stanie się czynnym podatnikiem podatku VAT i będzie kontynuował prowadzenie gospodarstwa rolnego. W tym przypadku nastąpi zmiana właściciela, który wejdzie we wszystkie prawa i obowiązki związane z gospodarstwem, a nie likwidacja działalności rolniczej, syn będzie kontynuował działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, w związku z czym nie będzie miała miejsce sytuacja, o której mowa w art. 91 ustawy, a mianowicie zmiana przeznaczenia wykorzystywanych środków trwałych z czynności opodatkowanych do czynności zwolnionych z VAT.

Przepisy dotyczące korekty stosowałoby się odpowiednio w przypadku, gdyby Wnioskodawczyni miała prawo do odliczenia całej kwoty podatku nauczonego od wykorzystywanego przeze nią towaru bądź usługi i dokonała takiego odliczenia, a następnie zmieniło się to prawo. Wynika to z art. 91 Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Ponadto, stosownie do treści art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia;
2.  wszelkie inne darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Przez towary, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu). Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 ustawy Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z treścią art. 553 ustawy Kodeks cywilny, za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą, oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego.

Wprawdzie w przepisach ustawy Kodeks cywilny, gospodarstwo rolne zostało zdefiniowane odrębnie od przedsiębiorstwa, to jednak można przyjąć, że spełnia ono określone w tej ustawie wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa. Zatem należy przyjąć, że gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania zarówno w ustawie o podatku od towarów i usług, jak i w ustawie Kodeks cywilny), stanowi podobną do przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z ww. przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki tj. odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Szczegółowy sposób dokonywania korekt określa art. 91 ust. 3-9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie natomiast z art. 91 ust. 9 powołanej ustawy w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni jest właścicielką gospodarstwa rolnego jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawczyni dokonywała wydatków inwestycyjnych w postaci zakupu maszyn rolniczych wykorzystywanych przez nią w prowadzonym gospodarstwie rolnym, od których Strona odliczyła w pełni podatek naliczony. Wśród zakupionych środków trwałych były zarówno takie o wartości poniżej jak i powyżej 15 000 zł. W przyszłości Wnioskodawczyni zamierza przekazać całe gospodarstwo rolne (grunty, budynki, sprzęt rolniczy, inwentarz) w formie darowizny swojemu synowi. W chwili obecnej jest on rolnikiem ryczałtowym, jednak w chwili przejęcia gospodarstwa rolnego zrezygnuje on ze statusu rolnika ryczałtowego i stanie się również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i będzie kontynuował prowadzenie gospodarstwa rolnego. Po dokonaniu darowizny na rzecz syna Wnioskodawczyni zamierza zrezygnować z bycia czynnym podatnikiem podatku VAT i przejść na rentę strukturalną.

Darowizna gospodarstwa rolnego obejmująca grunty, budynki, sprzęt rolniczy, inwentarz (stanowiące całe gospodarstwo rolne) spełnia definicję przedsiębiorstwa (w rozumieniu ustawy Kodeks cywilny) i zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy wyłączona jest spod działania ustawy, tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Zatem zamierzona przez Wnioskodawczynię czynność przekazania synowi w formie darowizny całego gospodarstwa rolnego, w skład którego będą wchodziły grunty, budynki, sprzęt rolniczy, inwentarz, nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1.

Korekt, o których mowa powyżej, dokonuje nabywca przedsiębiorstwa lub nabywca zakładu (oddziału), o ile poszczególne składniki majątku nie będą wykorzystywane przez niego wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lub wyłącznie do czynności zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dlatego też należy stwierdzić, że przekazanie synowi w formie darowizny przedsiębiorstwa w postaci gospodarstwa rolnego, spełniającego warunki określone w art. 551 i art. 553 ustawy Kodeks cywilny - w skład którego wchodzą: grunty, budynki, sprzęt rolniczy, inwentarz - wyłączone będzie spod działania ustawy na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Przekazanie analizowanego gospodarstwa rolnego nie będzie się wiązało dla przekazującego (Wnioskodawczyni) z obowiązkiem dokonania korekty w zakresie podatku naliczonego związanego z nabytymi środkami trwałymi gospodarstwa, gdyż ewentualny obowiązek korekty podatku naliczonego mógłby ciążyć na nabywcy (synu), o czym stanowi art. 91 ust. 9 ustawy.

Zatem przekazanie w formie darowizny przez Wnioskodawczynię gospodarstwa rolnego na rzecz syna nie będzie się wiązało po stronie Zainteresowanej z obowiązkiem sporządzenia korekty w podatku od towarów i usług i zwrotu do urzędu skarbowego części podatku naliczonego odliczonego z tytułu zakupu środków trwałych, w przypadku, gdy od ich zakupu nie minął ustawowy 5-letni okres korekty.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.