Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.163.2024.1.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-02
Teza: - Nieuznanie czynności wykonanych przez Gminę w związku realizacją Inwestycji na rzecz Mieszkańców za czynności podlegające opodatkowaniu VAT, - nieuznanie otrzymanej przez Gminę Dotacji za podstawę opodatkowania podatkiem VAT, a w konsekwencji braku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej Dotacji, - brak prawa do odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dotacja; odliczenia-brak prawa do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie:

*   nieuznania czynności wykonanych przez Gminę w związku realizacją Inwestycji pn. „…” na rzecz Mieszkańców za czynności podlegające opodatkowaniu VAT,
*   nieuznania otrzymanej przez Gminę Dotacji za podstawę opodatkowania podatkiem VAT, a w konsekwencji braku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej Dotacji,
*   braku prawa do odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

*   nieuznania czynności wykonanych przez Gminę w związku realizacją Inwestycji pn. „…” na rzecz Mieszkańców za czynności podlegające opodatkowaniu VAT,
*   ustalenia czy Dotacja i Wkłady własne Mieszkańców stanowią element podstawy opodatkowania świadczonych usług na rzecz Mieszkańców i tym samym czy podlegały opodatkowaniu VAT,
*   braku prawa do odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina … (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Do zadań własnych Gminy, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 z późn. zm.), dalej: Ustawa o SG, należą m.in. sprawy dotyczące wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Gmina zrealizowała projekt pn. „…”, który polegał na budowie na nieruchomościach mieszkańców Gminy … przydomowych oczyszczalni ścieków (dalej: Projekt lub Inwestycja). Projekt pierwotnie był częściowo współfinansowany ze środków unijnych w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (dalej: Program).

W związku z realizacją Inwestycji, przed rozpoczęciem budowy przydomowych oczyszczalni ścieków (dalej: POŚ lub Instalacja) Gmina podpisała z właścicielami nieruchomości, na których POŚ będą wybudowane, będącymi mieszkańcami Gminy (dalej: Mieszkańcy), umowy cywilnoprawne (dalej: Umowy z Mieszkańcami).

W świetle Umowy z Mieszkańcami każdy Mieszkaniec, biorący udział w Projekcie, był zobowiązany do wpłaty do Gminy określonej zryczałtowanej kwoty pieniężnej tj. … zł, (dalej: Wkład własny Mieszkańca). Gmina otrzymała wpłaty Mieszkańców, o których mowa w zdaniu poprzednim.

W świetle powyższego pierwotnie finansowanie Inwestycji kształtowało się następująco:

*   63,63% wartości Projektu pokryte z dotacji pochodzącej ze środków europejskich w ramach Programu (dalej: Dotacja),
*   … zł czyli Wkład własny Mieszkańca częściowo pokrywał koszt Projektu w zakresie budowy POŚ na nieruchomości danego Mieszkańca. Z formalnego punktu widzenia Wkłady własne Mieszkańców stanowiły wkład własny Gminy w ramach Projektu,
*   pozostała część Projektu sfinansowana z środków własnych Gminy.

Zarówno Dotacja jak i Wkłady własne Mieszkańców nie mogły być przeznaczone przez Gminę na inny cel niż realizacja Projektu.

W trakcie realizacji Projektu zmieniły się pewne okoliczności, gdyż Dotacja została zwiększona z 63,63% wartości Projektu do 100% wartości (kosztów) Projektu. Z tego względu Gmina na podstawie aneksów do Umów z Mieszkańcami dokonała zwrotu Mieszkańcom wpłat otrzymanych od nich w związku z realizacją Projektu, czyli Wkładów własnych Mieszkańców.

POŚ stanowią własność Gminy, przy czym Gmina bezpośrednio po ich wybudowaniu użyczyła Instalacje Mieszkańcom na okres pięciu lat od dnia przekazania POŚ. Podstawą przekazania Instalacji w użyczenie był pisemny protokół odbioru podpisany przez przedstawiciela Gminy i Mieszkańca. Obowiązki Mieszkańca wynikające z użyczenia POŚ (tj. warunki eksploatacji, warunki zgłaszania awarii i usterek oraz pozostałe obowiązki Mieszkańca wynikające z bieżącej eksploatacji przydomowej oczyszczalni ścieków) zostały zawarte w protokole odbioru POŚ. Po upływie okresu użyczenia POŚ staną się własnością Mieszkańców.

POŚ zostały dostarczone i zamontowane przez podmiot wyłoniony w ramach przetargu (dalej: Wykonawca), zorganizowanego przez Gminę. Wykonawca po wykonaniu ww. prac wystawił stosowną fakturę na rzecz Gminy.

Realizacja Inwestycji była uzależniona od otrzymania przez Gminę Dotacji. Dotacja pokrywała wydatki kwalifikowalne obejmujące (i) budowę POŚ, (ii) dokumentację (tj. opracowanie programu funkcjonalno-użytkowego oraz kosztorysu dla Inwestycji, wykonanie analizy efektywności kosztowej) oraz (iii) koszty nadzoru budowlanego.

### Pytania

1\. Czy czynności wykonane przez Gminę w związku realizacją Inwestycji na rzecz Mieszkańców stanowiły czynności podlegających opodatkowaniu VAT?

2\. Czy Dotacja i Wkłady własne Mieszkańców stanowiły element podstawy opodatkowania świadczonych usług na rzecz Mieszkańców i tym samym podlegały opodatkowaniu VAT?

3\. Czy Gminie przysługiwało prawo do odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją Inwestycji?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zdaniem Gminy, czynności wykonane przez Gminę w związku realizacją Inwestycji na rzecz Mieszkańców nie stanowiły czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Ad 2.

W ocenie Gminy Dotacja i Wkłady własne Mieszkańców nie stanowiły elementu podstawy opodatkowania świadczonych usług na rzecz Mieszkańców i tym samym nie podlegały opodatkowaniu VAT.

Ad 3.

Zdaniem Gminy nie przysługiwało jej prawo do odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei w świetle art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ponadto, w świetle art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

*   użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
*   nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Art. 8 ust. 2a Ustawy o VAT stanowi, iż w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Podatnikami według art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT).

Na podstawie art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W ocenie Gminy, w analizowanej sytuacji, Gmina w związku z realizacją Projektu nie działała jako podatnik VAT. Gmina realizuje swoje zadania własne, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 Ustawy o SG, tj. zadania w zakresie w szczególności wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Podjęte przez Gminę czynności były przejawem działania Gminy jako organu władzy publicznej w ramach reżimu publiczno-prawnego.

Działania Gminy polegające na montażu przydomowych oczyszczalni ścieków dla Mieszkańców, de facto bez wynagrodzenia, nie noszą znamion działalności gospodarczej. Gmina nie wykonywała tych czynności w celach zarobkowych, lecz po to, by realizować swoje zadania własne, do których została powołana. Wprawdzie mieszkańcy pierwotnie wpłacili na rzecz Gminy kwotę stanowiącą Wkład własny Mieszkańca, aczkolwiek kwota ta została zwrócona po otrzymaniu/zwiększeniu Gminie Dotacji do 100% kosztów Projektu.

Podsumowując, zdaniem Gminy czynności Gminy wykonywane w ramach Projektu na rzecz Mieszkańców nie stanowiły czynności podlegających opodatkowaniu VAT, ponieważ nie były wykonywane w ramach działalności gospodarczej. Gmina w tym zakresie nie działa jako podatnik VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z dnia 19 stycznia 2024 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.689.2023.2.MBN, w której DKIS stwierdził, że „W konsekwencji, czynności Gminy, wykonywane w ramach zadania pn. „(\`(...)\`)”, nie będą stanowić dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Realizując ww. Projekt nie będą wykonywali Państwo działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wraz z tym nie będą Państwo podatnikiem podatku VAT”. Analogiczne stanowisko zostało przedstawione m.in. w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 6 listopada 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.528.2023.2.JM.

Ad 2.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.; dalej „Dyrektywa VAT”), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Tym samym, opodatkowaniu VAT podlegają te dotacje czy dopłaty, które mają wpływ na cenę dostarczanych towarów czy usług. Skoro w analizowanej sytuacji, Gmina w związku z realizacją Projektu nie działała jako podatnik VAT, przepis art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT nie ma zastosowania. W konsekwencji, otrzymana przez Gminę Dotacja i Wkłady własne Mieszkańców nie stanowiły elementu podstawy opodatkowania świadczonych usług na rzecz Mieszkańców i tym samym nie podlegały opodatkowaniu VAT.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza interpretacja DKIS z dnia 1 września 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.463.2023.2.WL, w której organ zauważył, że: „Jak wskazano powyżej, budowa przydomowych oczyszczalni ścieków w ramach realizacji opisanego Projektu nie będzie stanowiła dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wobec powyższego w niniejszej sprawie opłaty wniesione przez Mieszkańców nie będą stanowiły zapłaty za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, a w konsekwencji nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będą stanowiły podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. Odpowiednio również w odniesieniu do dotacji otrzymanej przez Państwa na realizację Projektu wskazać należy, że nie sposób powiązać ich z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, że dotacja/dofinansowanie nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to i dopłata do tej czynności nie stanowi elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy opodatkowania. (\`(...)\`) Podsumowując, dofinansowanie, które Państwo otrzymają nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT”. Podobnie DKIS rozstrzygnął w interpretacji z dnia 20 listopada 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.527.2023.2.MK, uznając, że „Państwa działania w związku z realizacją zadania dotyczącego budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców nie stanowią dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem otrzymane przez Państwa dofinansowanie przeznaczone na realizację ww. zadania dotyczącego budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Prawidłowość stanowiska znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 20 listopada 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.527.2023.2.MK.

Ad 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) Ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Dodatkowo, art. 88 ustawy o VAT, określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z powyższego wynika zatem, że możliwe jest dokonanie odliczenia VAT od dokonywanych wydatków wówczas, gdy łącznie spełnione są następujące przesłanki:

*   wydatek ponoszony jest przez podatnika,
*   wydatek jest związany z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT, nie ma zastosowania art. 88 ustawy o VAT.

Tym samym, nie jest możliwe dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że w analizowanej sytuacji w związku z realizacją Projektu Gmina nie występowała w charakterze podatnika VAT, ponieważ nie prowadziła w tym zakresie działalności gospodarczej. Tym samym, wydatki ponoszone przez Gminę w związku z realizacją Projektu nie były i nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że w świetle art. 86 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 2 i ust. 6 ustawy o VAT, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w ramach Projektu.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdza interpretacja indywidualna DKIS z dnia 19 stycznia 2024 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.689.2023.2.MBN, w której DKIS stwierdził, że „Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że nie będzie przysługiwać Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi w ramach realizacji Projektu. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie są spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. ponoszone wydatki na realizację ww. Projektu nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione m.in. w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 17 listopada 2023 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.549.2023.1.NS, interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 6 listopada 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.528.2023.2.JM oraz interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 25 sierpnia 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.264.2023.1.DS.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w zakresie:

*   nieuznania czynności wykonanych przez Gminę w związku realizacją Inwestycji pn. „…” na rzecz Mieszkańców za czynności podlegające opodatkowaniu VAT,
*   nieuznania otrzymanej przez Gminę Dotacji za podstawę opodatkowania podatkiem VAT, a w konsekwencji braku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej Dotacji,
*   braku prawa do odliczenia VAT od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Realizowali Państwo projekt pn. „…”, który polegał na budowie na nieruchomościach mieszkańców Gminy … przydomowych oczyszczalni ścieków (dalej: Projekt lub Inwestycja). Projekt pierwotnie był częściowo współfinansowany ze środków unijnych w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (dalej: Program). W związku z realizacją Inwestycji, przed rozpoczęciem budowy przydomowych oczyszczalni ścieków (dalej: POŚ lub Instalacja) podpisali Państwo z właścicielami nieruchomości, na których POŚ będą wybudowane, umowy cywilnoprawne (dalej: Umowy z Mieszkańcami). W świetle Umowy z Mieszkańcami każdy Mieszkaniec, biorący udział w Projekcie, był zobowiązany do wpłaty określonej zryczałtowanej kwoty pieniężnej tj. … zł, (dalej: Wkład własny Mieszkańca). Otrzymali Państwo ww. wpłaty od mieszkańców. Pierwotnie finansowanie Inwestycji kształtowało się następująco:

*   63,63% wartości Projektu pokryte z dotacji pochodzącej ze środków europejskich w ramach Programu (dalej: Dotacja),
*   … zł czyli Wkład własny Mieszkańca częściowo pokrywał koszt Projektu w zakresie budowy POŚ na nieruchomości danego Mieszkańca. Z formalnego punktu widzenia Wkłady własne Mieszkańców stanowiły wkład własny Gminy w ramach Projektu,
*   pozostała część Projektu sfinansowana z środków własnych Gminy.

Jak Państwo podali - w trakcie realizacji Projektu zmieniły się pewne okoliczności, gdyż Dotacja została zwiększona z 63,63% wartości Projektu do 100% wartości (kosztów) Projektu. Z tego względu na podstawie aneksów do Umów z Mieszkańcami dokonali Państwo zwrotu Mieszkańcom wpłat otrzymanych od nich w związku z realizacją Projektu.

Podali Państwo, że do zadań własnych Gminy, w myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, należą sprawy dotyczące wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

POŚ zostały dostarczone i zamontowane przez podmiot wyłoniony w ramach przetargu (dalej: Wykonawca), zorganizowanego przez Państwa. Wykonawca po wykonaniu ww. prac wystawił stosowną fakturę na Państwa rzecz.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, mając na uwadze przedstawioną na wstępie analizę przepisów podatkowych, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy realizacja przez Państwa projektu polegającego na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków jest dokonywana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym celu zasadnym jest odwołanie się do wyroków TSUE z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 (Gmina O. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej) oraz w sprawie C-616/21 (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko Gminie L.). Co prawda wyroki te nie odnoszą się do czynności dokonywanych przez gminę w związku z budową przydomowych oczyszczalni ścieków, jednakże wnioski płynące z ww. orzeczeń mogą być pomocne w analizowanej sprawie.

W pierwszej kolejności należy przywołać wyrok w sprawie C-616/21, który odnosi się do czynności dokonywanych przez gminę związanych z usuwaniem azbestu oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego od tych czynności. W wyroku tym, TSUE rozstrzygnął, że artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że okoliczność zlecania przez gminę przedsiębiorstwu czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę, nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i nie prowadzi do żadnej płatności ze strony tych mieszkańców, zaś czynności te są finansowane ze środków publicznych.

W ww. wyroku TSUE wskazał, iż aby oferta usuwania azbestu z niektórych nieruchomości przedstawiona przez gminę jej mieszkańcom będącym właścicielami była objęta zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinna ona, po pierwsze, stanowić świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie na ich rzecz w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy, a po drugie, być realizowana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika (pkt 24).

W pkt 33 wyroku Trybunał wskazał, że zgadzając się na udział w gminnym procesie usuwania azbestu ze swoich nieruchomości, zainteresowani właściciele ograniczają się do złożenia wniosku do gminy L., która weryfikuje, czy nieruchomości te kwalifikują się do usuwania azbestu. W konsekwencji nie powierzają oni tej gminie usuwania azbestu na ich rachunek, lecz oczekują, że będą beneficjentami programu usuwania azbestu. To zatem gmina – a nie zainteresowani właściciele - decyduje o powodzeniu tego procesu. Poza złożeniem wniosku nie mają oni wpływu na realizację usługi.

W konsekwencji, o ile w świetle powyższych rozważań należy wskazać, że przesłanki stosowania art. 28 dyrektywy 2006/112 nie są spełnione w sytuacji takiej jak w niniejszej sprawie, a zatem że gmina L. nie działała w imieniu zainteresowanych mieszkańców, o tyle należy jednak ustalić, czy może ona zostać uznana za podmiot świadczący usługi będące przedmiotem postępowania głównego w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy (pkt 34).

Trybunał w przedmiocie dokonania świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej zauważył, że po pierwsze, podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braaov, C-655/19, EU:C:2021:40, pkt 27-29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina L. nie zatrudnia pracowników do usuwania azbestu i nie poszukuje klientów, lecz ogranicza się do przeprowadzenia, w ramach programu określonego na poziomie krajowym, czynności usuwania azbestu, które nastąpią po tym, jak właściciele nieruchomości położonych na terytorium gminy, których może dotyczyć ten program, wyrażą wolę korzystania z niego i zostaną uznani za uprawnionych. Ponadto czynność usuwania azbestu w danej gminie z definicji nie ma charakteru powtarzalnego, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały (pkt 44).

Po drugie, z informacji przedstawionych przez sąd odsyłający wynika, że gmina L. będzie oferować usunięcie azbestu z danych nieruchomości oraz odbiór wyrobów i odpadów zawierających azbest nieodpłatnie, podczas gdy wcześniej zapłaci ona danemu przedsiębiorstwu cenę rynkową (pkt 45). Trybunał wskazał, że miał już okazję orzec, że jeżeli gmina odzyskuje jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może wykluczać istnienie wynagrodzenia (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C-520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). Jest tak tym bardziej, gdy – jak w niniejszej sprawie – świadczenie wzajemne uiszczane przez usługobiorców nie istnieje (pkt 46).

W konsekwencji, nawet biorąc pod uwagę dotacje przyznane gminie L. przez fundusz ochrony środowiska, które wynoszą 40-100% poniesionych kosztów, charakter takiego świadczenia usług nie odpowiada podejściu, jakie przyjęłoby w danym wypadku przedsiębiorstwo zajmujące się usuwaniem azbestu, które przy ustalaniu swoich cen starałoby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Ponadto nie podlegają zwrotowi koszty związane z organizacją przez ową gminę akcji usuwania azbestu u jej mieszkańców, a jedynie z czynnościami zleconymi wybranemu przedsiębiorstwu. W związku z tym ta sama gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku (pkt 47).

Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby takie przedsiębiorstwo zajmujące się usuwaniem azbestu nie przenosiło żadnych poniesionych przez siebie kosztów na beneficjentów swoich usług, oczekując jednocześnie częściowej rekompensaty tych kosztów w formie dotacji. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, przede wszystkim ze względu na brak zysku, następnie brak zwrotu kosztów związanych z organizacją akcji usuwania azbestu i wreszcie znaczne wahania procentowe zwrotu kosztów, mogące oscylować między 40 % a 100 % kwot wypłaconych wybranemu przedsiębiorstwu, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane (pkt 48).

Podsumowując Trybunał uznał, że „w konsekwencji nie wydaje się (…), by gmina L. wykonywała w niniejszym przypadku działalność o charakterze gospodarczym w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112” (pkt 49).

Ponadto w pkt 50 wyroku Trybunał wskazał: „Ponieważ gmina L. (…) nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy” oraz w pkt 51: „czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców (…), nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu VAT”.

Jednocześnie wskazać należy na tezy zawarte w wyroku z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21, który odnosi się do czynności dokonanych przez gminę w ramach promowania odnawialnych źródeł energii. W wyroku tym TSUE wskazał, iż aby czynności dokonywane przez gminę w ramach promowania odnawialnych źródeł energii były objęte zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinny one, po pierwsze, stanowić dostawę lub świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie na rzecz swoich mieszkańców w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) tej dyrektywy, a po drugie, być dokonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika (pkt 24).

TSUE wskazał, że w konsekwencji o ile w świetle powyższych rozważań należy uznać, że gmina O., nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy.

Trybunał w przedmiocie dokonania dostawy towarów i świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej zauważył, że po pierwsze, podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braãov, C‑655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, (…) że nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały (pkt 36).

Po drugie, (…) gmina O. wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom będącym właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na gospodarkę niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział nieprzekraczający 25% kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą dostawą i z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po cenie rynkowej (pkt 37).

Tymczasem (…) jeżeli gmina odzyskuje – w drodze otrzymywanych przez nią wkładów – jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może sugerować, że wkłady te należy raczej uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). W konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności przyznane gminie O. przez dane województwo, które wynoszą 75% kosztów podlegających dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez tę gminę, co nie odpowiada podejściu, jakie przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku (pkt 38).

Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane (pkt 39).

Podsumowując TSUE wskazał, że artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że: dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów odnawialnych źródeł energii na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.

Opis przedmiotowej sprawy wskazuje, że w zakresie realizacji na rzecz Mieszkańców Projektu polegającego na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków nie wykonują Państwo działań na zasadach i w tych samych warunkach, które dotyczą podmiotów gospodarczych. Państwa rola sprowadza się do zorganizowania skutecznego finansowania i wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy. Jak Państwo wskazali – Dotacja została zwiększona z 63,63% wartości Projektu do 100% wartości (kosztów) Projektu. Ostatecznie dokonali Państwo zwrotu Mieszkańcom wpłat w związku z realizacją Projektu i nie będą Państwo pobierali od Mieszkańców żadnego wynagrodzenia, które stanowiłoby ekwiwalentne świadczenie, a celem zadania jest wybudowanie przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach Mieszkańców. W niniejszej sprawie realizacja zadania będzie finansowana ze środków publicznych i nie będzie miała na celu osiągania stałego dochodu. POŚ zostały dostarczone i zamontowane przez podmiot wyłoniony w ramach przetargu zorganizowanego przez Państwa.

W wyniku Państwa działań nie występują znaczące zakłócenia konkurencji, które prowadzić by mogły do wyłączenia z dostaw dla ostatecznego konsumenta innych podmiotów (w tym przypadku prywatnych firm działających w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków). Działają Państwo bowiem jako świadczeniobiorca dokonujący zakupu od wyłonionego przez Państwa wykonawcy.

W konsekwencji, Państwa działania w związku z realizacją Projektu polegającego na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków nie stanowią dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Państwo realizując ww. Projekt nie wykonujecie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem, czynności wykonywane przez Państwa na rzecz Mieszkańców w ramach realizowanego Projektu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 wniosku jest prawidłowe.

Przechodząc do kwestii objętej pytaniem nr 2 wniosku należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast, dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Zauważyć należy, że dotacja/dofinansowanie nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to i dopłata do tej czynności nie stanowi elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe stwierdzam, że w analizowanym przypadku nie występuje związek pomiędzy otrzymanymi środkami pochodzącymi z Dotacji w związku z realizacją ww. Projektu a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak bowiem wskazano wyżej, w zakresie realizacji Projektu na rzecz Mieszkańców nie wykonują Państwo działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Państwa działania w związku z realizacją Projektu na rzecz Mieszkańców nie stanowią dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, otrzymana przez Państwa Dotacja nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się z kolei do opodatkowania wpłat Mieszkańców należy zauważyć, że ostatecznie nie pobierali Państwo od Mieszkańców żadnego wynagrodzenia w związku z realizowanym Projektem. Zatem nie udziela się odpowiedzi na pytanie nr 2 w zakresie ustalenia czy Wkłady własne Mieszkańców stanowią element podstawy opodatkowania świadczonych usług na rzecz Mieszkańców i tym samym czy podlegają opodatkowaniu VAT.

Natomiast Państwa stanowisko do pytania nr 2 w zakresie nieuznania Dotacji za element podstawy opodatkowania świadczonych usług na rzecz Mieszkańców i tym samym niepodlegania opodatkowaniu VAT, jest prawidłowe.

Z kolei odnosząc się do kwestii objętej pytaniem nr 3 wniosku wskazać należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak już wcześniej wskazano realizacja przedmiotowego Projektu na rzecz Mieszkańców Gminy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie dokonują Państwo ani dostawy towarów, ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wobec powyższego, w niniejszej sprawie nie występuje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonywanymi zakupami a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzam, że nie mają Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu pn. „…”. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie jest spełniona – wskazana w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. ponoszone wydatki na realizację Projektu na rzecz Mieszkańców nie są wykorzystywane przez Państwa do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Państwu przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\` . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).