Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.333.2019.2.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-11
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; lokal; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku (data wpływu 30 maja 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 lipca 2019 r. (data wpływu 29 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3-4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 12 lipca 2019 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.333.2019.1.EC, wezwano Wnioskodawczynię na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 12 lipca 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 22 lipca 2019 r.), zaś w dniu 29 lipca 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 26 lipca 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności. Wnioskodawczyni również przed dniem składania wniosku nie prowadziła działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni w dniu 30 listopada 2016 r. otrzymała w darowiźnie od swojego męża nieruchomość położoną w …. Pomiędzy małżonkami panuje ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej. W chwili darowizny na nieruchomości rozpoczęta była budowa budynku. Po wybudowaniu budynku, w skład nieruchomości wchodził budynek, w którym znajdowało się mieszkanie Wnioskodawczyni i w którym zamieszkiwała ona z rodziną, oraz 4 apartamenty pod wynajem dla turystów. Wraz z darowizną Wnioskodawczyni ustanowiła na rzecz swojego męża prawo bezpłatnego i dożywotniego użytkowania 1/2 części nieruchomości. W oparciu o tę umowę dotyczącą możliwości nieodpłatnego użytkowania ww. nieruchomości, znajdujące się w niej apartamenty były wynajmowane przez męża Wnioskodawczyni, w ramach jego działalności gospodarczej. Wydatki na budowę nieruchomości nie były zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej męża Wnioskodawczyni, ani samej Wnioskodawczyni, gdyż Ona nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była również środkiem trwałym w działalności gospodarczej męża Wnioskodawczyni. W 2018 r. Wnioskodawczyni ze względu na zmianę planów życiowych i zmianę miejsca zamieszkania, podjęła decyzję o sprzedaniu ww. nieruchomości i przeprowadzce do innego miasta. Ze względu jednak na dość znaczną wartość nieruchomości sprzedaż nie była możliwa jednorazowo, klientami kupującymi nieruchomość było kilka osób/spółek, powiązanych ze sobą osobowo, które zgodziły się zrealizować całość transakcji (kupić całość nieruchomości) ale w pewnych odstępach czasowych. Firmy miały bowiem trudność ze zgromadzeniem jednorazowo tak dużej ilości gotówki, która umożliwiłaby sfinansowanie zakupu całości budynku.

Z tego właśnie względu transakcje sprzedaży miały następujący przebieg: w dniu 8 marca 2019 r. Wnioskodawczyni dokonała ustanowienia odrębnej własności i sprzedaż lokalu nr 1, 2 i 3. W tym samym dniu Wnioskodawczyni zawarła również umowę przedwstępną ustanowienia odrębnej własności i sprzedaży lokali umowa dotycząca lokali nr 4, 5 i 6 (w tym dwa lokale to mieszkanie, w którym zamieszkiwała Wnioskodawczyni). Na dzień składania wniosku o indywidualną interpretację ostateczne umowy sprzedaży lokali nr 4, 5, 6, nie miały jeszcze miejsca.

Dochody ze sprzedaży ww. budynku Wnioskodawczyni planuje częściowo przeznaczyć, w okresie najbliższych trzech lat, na cele mieszkaniowe, w szczególności te określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prawdopodobnie będzie to budowa domu. W domu tym Wnioskodawczyni będzie realizowała swoje cele mieszkaniowe.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni nadmienia, że budynek był budowany w okresie od czerwca 2012 r. do marca 2018 r. Budowa była finansowana ze środków pieniężnych męża Wnioskodawczyni, w okresie w jakim to on był właścicielem nieruchomości oraz ze środków Wnioskodawczyni, w okresie, w którym to Ona była właścicielem nieruchomości.

Opisywana inwestycja obejmowała apartamenty na wynajem, jak również część mieszkalną budynku. W części mieszkalnej mieszkała Wnioskodawczyni wraz z dzieckiem pomimo tego, że nie była właścicielką, co budziło Jej duże wątpliwości. W związku z tym w celu zabezpieczenia majątkowych interesów Wnioskodawczyni i rodziny, Jej mąż zdecydował się przenieść własność nieruchomości na Nią, jednocześnie zabezpieczając również swoje interesy, poprzez ustanowienie prawa do użytkowania nieruchomości. Relacje osobiste i majątkowe pomiędzy małżonkami powinny bowiem pozostać bez znaczenia dla rozstrzygnięcia ww. sprawy, czy też jakiejkolwiek innej sprawy z zakresu podatkowego. Rozdzielność majątkowa małżeńska jest ustrojem majątkowym, który w niektórych przypadkach (zwłaszcza w tych kiedy tylko jeden z małżonków pracuje), wymaga odpowiedniego zabezpieczenia drugiej strony, jest to ściśle powiązane choćby z realizacją obowiązków alimentacyjnych małżonków względem siebie i rodziny, co nie powinno w żaden sposób rzutować na kwestie opodatkowania. Wnioskodawczyni nie czerpała żadnych korzyści z nieruchomości. Wnioskodawczyni zamieszkiwała natomiast nieruchomość wraz z dzieckiem, co wskazywano już we wniosku, gdyż dwa z apartamentów znajdujących się w budynku stanowiły mieszkanie Wnioskodawczyni. Koszty eksploatacji rozliczane były w zasadzie po połowie, w ten sposób, że Wnioskodawczyni na cele osobiste rozliczała osobno koszty związane z eksploatacją dwóch (połączonych w jedno mieszkanie) apartamentów, natomiast mąż Wnioskodawczyni jako koszty najmu rozliczał koszty najmu 3 apartamentów; kolejny czwarty apartament nie był umeblowany i w związku z tym nie był wynajmowany, ani w żaden inny sposób użytkowany. Mąż Wnioskodawczyni był użytkownikiem 1/2 części nieruchomości i wynajmował wszystkie apartamenty, co nie znaczy całą nieruchomość ponieważ, jak już wskazano we wcześniejszej części wniosku w skład nieruchomości wchodziło 6 apartamentów, z tego 2 były mieszkaniem, 1 był nieużywany w żaden sposób, a 3 apartamenty były wynajmowane. W związku z tym istotnie mniej więcej pół nieruchomości było przeznaczone na wynajem, a pół służyło celom mieszkalnym. Sposób korzystania z nieruchomości był przedmiotem wyłącznie ustnych uzgodnień pomiędzy stronami (opisanych wyżej), nie istnieje żadna formalna umowa, która regulowałaby kwestie cywilistycznego podziału rzeczy do korzystania. Wynajem apartamentów prowadzony był w całym 2018 r. i 2019 r. do momentu sprzedaży apartamentów.

Wnioskodawczyni nie dokonywała podziału na lokale w celu uzyskania wyższej ceny sprzedaży. Jak już opisano we wniosku osoby kupujące apartamenty nie były w stanie jednorazowo zapłacić ceny za całość (wszystkie apartamenty) i to było powodem dokonania podziału. Osoby kupujące chciały kupić wszystkie apartamenty, ale równocześnie chciały rozdzielić transakcje, ponieważ nie posiadały jednorazowo takiej ilości środków pieniężnych, która pozwalałaby na zakup całej nieruchomości. Wyłącznie to było przyczyną podziału lokali.

Wnioskodawczyni jest właścicielką jednej nieruchomości gruntowej i jednego mieszkania. Wnioskodawczyni nie ma w chwili obecnej planów związanych ze zbyciem ww. nieruchomości. W mieszkaniu Wnioskodawczyni mieszka w chwili obecnej Jej teściowa, co powoduje, że Wnioskodawczyni nie chce mieszkania sprzedawać, ponieważ chce zapewnić teściowej miejsce do mieszkania. Jeżeli chodzi o grunt, to jedną z alternatyw wykorzystania ulgi mieszkaniowej jest właśnie budowa domu na tym gruncie. Niezależnie jednak od ostatecznego wyboru sposobu korzystania z ulgi mieszkaniowej, Wnioskodawczyni nie planuje sprzedaży gruntu. Raczej będzie on stanowił zabezpieczenie emerytalne dla Niej. Na żadnej z ww. nieruchomości Wnioskodawczyni nie czyni i nie będzie czyniła nakładów w celu ulepszenia i sprzedaży. Nieruchomości te nie są również dzielone/łączone, ani nie są na nich wykonywane inne operacje mające na celu ich zbycie. Jeżeli chodzi o nieruchomości, których Wnioskodawczyni była właścicielem to kilka lat temu, przez okres około 10 lat była właścicielem działki wraz z domkiem w górach, była to działka rekreacyjna, jednak ze względu na to, że nie była ona zbyt często używana, a generowała konieczność pokrywania kosztów związanych z jej utrzymaniem, Wnioskodawczyni sprzedała tę nieruchomość. Wnioskodawczyni nie prowadzi obrotu nieruchomościami o charakterze zorganizowanym i ciągłym.

Ustanowienie odrębnej własności lokali nastąpiło po uprzednim (ok. miesiąca) uzyskaniu zaświadczenia o samodzielności lokali. Ustanowienie odrębnej własności lokali nastąpiło w formie aktu notarialnego, w chwili sprzedaży apartamentów. Każdy z wyodrębnionych lokali ma osobną księgę wieczystą.

Przed sprzedażą nieruchomości mąż Wnioskodawczyni zrzekł się prawa do użytkowania. Planowana data sprzedaży pozostałych lokali to 30 grudnia 2019 r. Ani dokonana, ani planowana sprzedaż nieruchomości nie ma miejsca w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wspomniano już powyżej, w chwili obecnej Wnioskodawczyni rozważa dwa warianty skorzystania z ulgi mieszkaniowej. Pierwszy to budowa na działce, która jest własnością Wnioskodawczyni na ten moment, drugi to kupno „gotowego” domu. W przypadku wyboru wariantu pierwszego, Wnioskodawczyni będzie budowała nieruchomość na działce, która stanowi Jej majątek odrębny.

Wydatki na budowę/zakup domu będą ponoszone w okresie od stycznia 2020 r. do grudnia 2022 r. Cały wybudowany/zakupiony budynek będzie przeznaczony wyłącznie na cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni i Jej dziecka.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości należy zaliczyć do źródła dochodu – sprzedaż nieruchomości, określonego w treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy dochód ten może korzystać ze zwolnienia podatkowego określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), Wnioskodawczyni może skorzystać z ulgi mieszkaniowej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) lub d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko to uzasadnione jest brzemieniem następujących przepisów. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów jest m.in. sprzedaż nieruchomości, z zastrzeżeniem ust. 2, tj. sprzedaży nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Ustawodawca w przypadku sprzedaży nieruchomości rozdziela więc i daje możliwość zaliczenia ich bądź to do przychodu ze sprzedaży nieruchomości, bądź to do przychodu z działalności gospodarczej. Jako przychód z działalności gospodarczej zakwalifikować należy sprzedaż składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, czyli w przypadku nieruchomości są to składniki majątku będące środkami trwałymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych. Przychody ze sprzedaży tych składników (środków trwałych) są zaliczane do źródła – działalność gospodarcza, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat. W przedmiotowej sprawie, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, sprzedawana nieruchomość nie stanowi ani nie stanowiła środka trwałego w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni nigdy nawet nie prowadziła działalności. Budynek nie był również środkiem trwałym w żadnej innej działalności gospodarczej, w szczególności w działalności męża Wnioskodawczyni. Ponadto koszty budowy budynku również w żaden inny sposób nie były rozliczane w ramach działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze oraz w związku z faktem, że budynek nie stanowi składnika majątku w żadnej działalności gospodarczej, w ocenie Wnioskodawczyni przychód z jego sprzedaży powinien zostać zaliczony do przychodu ze sprzedaży nieruchomości, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli chodzi o możliwość skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, to zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e tejże ustawy, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Oczywiście możliwość skorzystania z ww. ulgi uzależniona jest od spełnienia określonych przesłanek w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wśród wydatków dających możliwość korzystania z nabycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawczyni planuje w okresie najbliższych 3 lat, wydatkować środki uzyskane ze sprzedaży, na budowę domu. W domu tym Wnioskodawczyni będzie realizowała swoje cele mieszkaniowe.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że uzyskane ze sprzedaży budynku przychody mogą korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, o ile oczywiście Wnioskodawczyni wydatkuje w okresie 3 najbliższych lat środki uzyskane ze sprzedaży na realizację własnych celów mieszkaniowych, w szczególności na budowę domu. Kwota przychodów, która będzie mogła korzystać ze zwolnienia to wyłącznie ta kwota, która zostanie wydatkowana na realizacje celów mieszkaniowych, czyli na zakup lub budowę domu. Pozostała część, która nie zostanie wydatkowana na realizacje celów mieszkaniowych, będzie podlegała opodatkowaniu, według stawki 19%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności. Wnioskodawczyni również przed dniem składania wniosku nie prowadziła działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni w dniu 30 listopada 2016 r. otrzymała w darowiźnie od swojego męża nieruchomość położoną w …. Pomiędzy małżonkami panuje ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej. W chwili darowizny na nieruchomości rozpoczęta była budowa budynku. Budynek był budowany w okresie od czerwca 2012 r. do marca 2018 r. Budowa była finansowana ze środków pieniężnych męża Wnioskodawczyni, w okresie w jakim to on był właścicielem nieruchomości oraz ze środków Wnioskodawczyni, w okresie, w którym to Ona była właścicielem nieruchomości.

Po wybudowaniu budynku, w skład nieruchomości wchodził budynek, w którym znajdowało się mieszkanie Wnioskodawczyni i które zamieszkiwała ona z rodziną, oraz 4 apartamenty pod wynajem dla turystów. W części mieszkalnej mieszkała Wnioskodawczyni wraz z dzieckiem pomimo tego, że nie była właścicielką, co budziło Jej duże wątpliwości. W związku z tym w celu zabezpieczenia majątkowych interesów Wnioskodawczyni i rodziny, Jej mąż zdecydował się przenieść własność nieruchomości na Nią, jednocześnie zabezpieczając również swoje interesy, poprzez ustanowienie prawa do użytkowania nieruchomości. Wraz z darowizną Wnioskodawczyni ustanowiła na rzecz swojego męża prawo bezpłatnego i dożywotniego użytkowania 1/2 części nieruchomości. W oparciu o tę umowę dotyczącą możliwości nieodpłatnego użytkowania ww. nieruchomości, znajdujące się w niej apartamenty były wynajmowane przez męża Wnioskodawczyni, w ramach jego działalności gospodarczej. Wydatki na budowę nieruchomości nie były zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej męża Wnioskodawczyni, ani samej Wnioskodawczyni, gdyż Ona nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była również środkiem trwałym w działalności gospodarczej męża Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni nie czerpała żadnych korzyści z nieruchomości. Koszty eksploatacji rozliczane były w zasadzie po połowie, w ten sposób, że Wnioskodawczyni na cele osobiste rozliczała osobno koszty związane z eksploatacją dwóch (połączonych w jedno mieszkanie) apartamentów, natomiast mąż Wnioskodawczyni jako koszty najmu rozliczała koszty najmu 3 apartamentów, kolejny czwarty apartament nie był umeblowany i w związku z tym nie był wynajmowany, ani w żaden inny sposób użytkowany. Mąż Wnioskodawczyni był użytkownikiem 1/2 części nieruchomości i wynajmował wszystkie apartamenty. Sposób korzystania z nieruchomości był przedmiotem wyłącznie ustnych uzgodnień pomiędzy stronami (opisanych wyżej), nie istnieje żadna formalna umowy, która regulowałaby kwestie cywilistycznego podziału rzeczy do korzystania. Wynajem apartamentów prowadzony był w całym 2018 r. i 2019 r. do momentu sprzedaży apartamentów.

W 2018 r. Wnioskodawczyni ze względu na zmianę planów życiowych i zmianę miejsca zamieszkania, podjęła decyzję o sprzedaniu ww. nieruchomości i przeprowadzce do innego miasta. Ze względu jednak na dość znaczną wartość nieruchomości, sprzedaż nie była możliwa jednorazowo, klientami kupującymi nieruchomość było kilka osób/spółek, powiązanych ze sobą osobowo, które zgodziły się zrealizować całość transakcji (kupić całość nieruchomości), ale w pewnych odstępach czasowych. Firmy miały bowiem trudność ze zgromadzeniem jednorazowo tak dużej ilości gotówki, która umożliwiłaby sfinansowanie zakupu całości budynku.

Z tego właśnie względu transakcje sprzedaży miały następujący przebieg: w dniu 8 marca 2019 r. Wnioskodawczyni dokonała ustanowienia odrębnej własności i sprzedaż lokalu nr 1, 2 i 3. Przed sprzedażą nieruchomości mąż Wnioskodawczyni zrzekł się prawa do użytkowania.

Wnioskodawczyni nie dokonywała podziału na lokale w celu uzyskania wyższej ceny sprzedaży. Osoby kupujące chciały kupić wszystkie apartamenty, ale równocześnie chciały rozdzielić transakcje, ponieważ nie posiadały jednorazowo takiej ilości środków pieniężnych, która pozwalałaby na zakup całej nieruchomości. Wyłącznie to było przyczyną podziału lokali. Ustanowienie odrębnej własności lokali nastąpiło po uprzednim (ok. miesiąca) uzyskaniu zaświadczenia o samodzielności lokali. Ustanowienie odrębnej własności lokali nastąpiło w formie aktu notarialnego, w chwili sprzedaży apartamentów. Każdy z wyodrębnionych lokali ma osobną księgę wieczystą. W tym samym dniu Wnioskodawczyni zawarła również umowę przedwstępną ustanowienia odrębnej własności i sprzedaży lokali  umowa dotycząca lokali nr 4, 5 i 6 (w tym dwa lokale to mieszkanie, w którym zamieszkiwała Wnioskodawczyni). Na dzień składania wniosku o indywidualną interpretację ostateczne umowa sprzedaży lokali nr 4, 5, 6, nie miała jeszcze miejsca. Planowana data sprzedaży pozostałych lokali to 30 grudnia 2019 r. Ani dokonana, ani planowana sprzedaż nieruchomości nie ma miejsca w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak i budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Stosownie natomiast do treści art. 48 Kodeksu cywilnego, budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem stanowią, co do zasady części składowe gruntu i na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego nie mogą być odrębnym przedmiotem własności.

Dodać również należy, że podział fizyczny nieruchomości polegający na ustanowieniu odrębnej własności lokali mieszkalnych, nie stanowi ponownego nabycia nieruchomości dla właściciela nieruchomości. Podkreślić należy, że dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, sam fakt podziału nieruchomości przez właściciela jest nieistotny. Jeżeli zatem, właściciel dokonuje podziału nieruchomości poprzez, np. ustanowienie odrębnej własności lokali mieszkalnych, wówczas nie mamy do czynienia z żadnym nabyciem, bo chodzi o nieruchomość, której ta osoba jest już właścicielem. Sam podział fizyczny nieruchomości nie stanowi przy tym daty nowego nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, w wyniku podziału Wnioskodawczyni nie nabyła żadnych nowych nieruchomości ponad to, czego była już właścicielem. W wyniku samego podziału nieruchomości nie zmienia się struktura własności każdej z nieruchomości. Właściciel (Wnioskodawczyni) nadal będzie posiadał taką samą wielkość nieruchomości, jak przed podziałem. Stąd czynność ta, nie ma więc wpływu na określenie początku biegu pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię w dniu 8 marca 2019 r. na podstawie umowy sprzedaży lokali nr 1, 2 i 3 oraz planowane w 2019 r. odpłatne zbycie pozostałych lokali mieszkalnych nr 4, 5, 6, znajdujących się w budynku nabytym przez Wnioskodawczynię w drodze darowizny w dniu 30 listopada 2016 r., stanowi dla Niej źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym, gdyż dokonane i planowane odpłatne zbycie nastąpi przed upływem 5 lat od daty ich nabycia.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty ogłoszeń w prasie, koszty biura pośrednictwa obrotu nieruchomościami). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadku i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Podsumowując, podstawę obliczenia podatku stanowi dochód, czyli różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży nieruchomości pomniejszonym o koszty odpłatnego zbycia (ustalonym zgodnie z art. 19), a kosztami uzyskania tego przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy, w przypadku poniesienia nakładów na zbywaną nieruchomość. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D - dochód ze sprzedaży,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P - przychód ze sprzedaży.

Podkreślić należy, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości (lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość) był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 30 ww. ustawy, przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego, zwolnienie podatkowe uzależnione jest od wydatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych na enumeratywnie wskazane własne cele mieszkaniowe i dokonania tej czynności najpóźniej przed upływem trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „własne cele mieszkaniowe” aczkolwiek przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy dopisując to wyrażenie, w sposób niebudzący wątpliwości podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego dochodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych”. „Własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Termin „własne cele mieszkaniowe” należy rozpatrywać w powiązaniu z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wymienia wydatki uprawniające do zwolnienia z opodatkowania uzyskanego dochodu.

Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika i nie może służyć ani realizacji celów mieszkaniowych innych osób, ani uniknięciu opodatkowania poprzez dokonanie wydatku.

Ponadto należy podkreślić, że norma prawna statuująca zwolnienie podatkowe, a więc mająca charakter wyjątku, odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, musi być interpretowana ściśle, gdyż niedopuszczalne jest stosowanie przy jej interpretacji wykładni rozszerzającej. Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwala na zastosowanie rozpatrywanego zwolnienia.

Z powyższych przepisów wynika, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania – począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie – przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych na cele mieszkaniowe wskazane m.in. w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) i d) tej ustawy, tj. np. zakup budynku mieszkalnego lub na budowę własnego budynku mieszkalnego. W przepisie tym nie chodzi zatem o jakikolwiek budynek mieszkalny, ale o budynek mieszkalny określony mianem „własny”. Przy czym art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera definicję pojęcia „własny”.

Zatem, warunkiem koniecznym do skorzystania z opisanej ulgi jest wymóg posiadania prawa własności lub współwłasności do budynku mieszkalnego. Ten warunek nierozerwalnie związany jest ze stwierdzeniem zawartym w cytowanym przepisie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) i d) w związku z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że zwolnienie przysługuje w przypadku przeznaczenia przychodu na zakup lub budowę własnego budynku mieszkalnego, przy czym przez własny budynek, rozumie się budynek, stanowiący własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.) przez „budynek” należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z przywołanym wyżej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia budowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa, remont, to właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy Prawo budowlane. W myśl art. 3 pkt 6 Prawa budowlanego, ilekroć w ustawie jest mowa o budowie, należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Zgodnie zaś z art. 3 pkt 7 ww. ustawy, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Przenosząc powyższe na grunt prawa podatkowego należy stwierdzić, że przez budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać wykonanie robót budowlanych zgodnie z przedłożonym projektem budowlanym. Dla procesu budowy budynku mieszkalnego istotne jest wykonanie tylko tych elementów, które stanowią jego substancję lub są trwale z tym budynkiem związane, np. wykonanie wszystkich przyłączy i uzbrojeń działki w media (gaz, woda, kanalizacja, energetyka).

Z opisu stanu faktycznego wynika, że dochody ze sprzedaży budynku Wnioskodawczyni planuje częściowo przeznaczyć, w okresie najbliższych trzech lat, na cele mieszkaniowe, w szczególności te określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni rozważa dwa warianty skorzystania z ulgi mieszkaniowej. Pierwszy to budowa na działce, która jest własnością Wnioskodawczyni na ten moment, drugi to kupno „gotowego” domu. W przypadku wyboru wariantu pierwszego Wnioskodawczyni będzie budowała nieruchomość na działce, która stanowi Jej majątek odrębny. Wydatki na budowę/zakup domu będą ponoszone w okresie od stycznia 2020 r. do grudnia 2022 r. Cały wybudowany/zakupiony budynek będzie przeznaczony wyłącznie na cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni i Jej dziecka.

Ponadto Wnioskodawczyni wskazuje, że jest właścicielką jednej nieruchomości gruntowej i jednego mieszkania. Wnioskodawczyni nie ma w chwili obecnej planów związanych ze zbyciem ww. nieruchomości. W mieszkaniu Wnioskodawczyni mieszka w chwili obecnej Jej teściowa, co powoduje, że Wnioskodawczyni nie chce mieszkania sprzedawać, ponieważ chce zapewnić teściowej miejsce do mieszkania. Jeżeli chodzi o grunt to jedną z alternatyw wykorzystania ulgi mieszkaniowej jest właśnie budowa domu na tym gruncie. Niezależnie jednak od ostatecznego wyboru sposobu korzystania z ulgi mieszkaniowej, Wnioskodawczyni nie planuje sprzedaży gruntu. Raczej będzie on stanowił zabezpieczenie emerytalne dla Niej. Na żadnej z ww. nieruchomości Wnioskodawczyni nie czyni i nie będzie czyniła nakładów w celu ulepszenia i sprzedaży. Nieruchomości te nie są również dzielone/łączone, ani nie są na nich wykonywane inne operacje mające na celu ich zbycie. Jeżeli chodzi o nieruchomości, których Wnioskodawczyni była właścicielem to kilka lat temu, przez okres około 10 lat była właścicielem działki wraz z domkiem w górach, była to działka rekreacyjna, jednak ze względu na to, że nie była ona zbyt często używana, a generowała konieczność pokrywania kosztów związanych z jej utrzymaniem, Wnioskodawczyni sprzedała tą nieruchomość. Wnioskodawczyni nie prowadzi obrotu nieruchomościami o charakterze zorganizowanym i ciągłym.

Zatem podkreślić należy, że wskazane przez Wnioskodawczynię we wniosku wydatki na zakup budynku mieszkalnego lub budowę budynku mieszkalnego z przychodu z odpłatnego zbycia przez Wnioskodawczynię lokali mieszkalnych stanowiących odrębną własność, mieszczą się w dyspozycji ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) i d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe.

Przy czym, dla celów podatkowych, wydatkowanie środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży lokali mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość powinno być udokumentowane rzetelnymi i wiarygodnymi dowodami. Podkreślić należy, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje wprawdzie sposobu dokumentowania poniesionych wydatków, ale z koniecznością potwierdzenia tego faktu powinien liczyć się podatnik, skoro zgodnie z przepisami zamierza korzystać ze zwolnienia. Natomiast organ podatkowy weryfikujący możliwość skorzystania ze zwolnienia, uprawniony jest żądać od podatników przedłożenia dokumentów, z których będzie wynikało, kiedy i przez kogo wydatki zostały poniesione. Takimi dokumentami mogą być m.in. rachunki, faktury VAT, umowy, bądź też inne dokumenty, które ten fakt mogą w sposób wiarygodny potwierdzić. Ważne jest, żeby faktura, rachunek, czy też inne dokumenty wystawione zostały na imię i nazwisko podatnika dokonującego wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowych lokali mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość. Zatem, jako uprawniające w całości do zwolnienia mogą zostać uznane jedynie wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię – w związku z wydatkowaniem przez Nią środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży lokali mieszkalnych – udokumentowane fakturami lub innymi dowodami wystawionymi na Jej imię i nazwisko.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że nienastępująca w wykonywaniu działalności gospodarczej sprzedaż przez Wnioskodawczynię, w dniu 8 marca 2019 r. lokali mieszkalnych nr 1, 2 i 3 stanowiących odrębną własność oraz planowana sprzedaż pozostałych lokali nr 4, 5, 6 (apartamentów) znajdujących się w budynku nabytym przez Wnioskodawczynię w drodze darowizny w 2016 r. stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jednakże, wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży tych lokali, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na zakup nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, do której Wnioskodawczyni będzie przysługiwało prawo własności lub na budowę budynku mieszkalnego na działce, której Wnioskodawczyni jest właścicielem, w których Wnioskodawczyni będzie realizowała własne cele mieszkaniowe uprawnia Ją zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia lokali, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) lub d) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Tutejszy Organ podkreśla, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) nakłada na Organ podatkowy obowiązek udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ zaznacza również, że prawo do zwolnienia podlega szczegółowej i ostatecznej weryfikacji przez Organ podatkowy, w toku postępowania podatkowego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ww. ustawy jest sam przepis prawa. Wnioskodawczyni ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …., ul. …., … …., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.