Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-205/13-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-06-10
Teza: Odpłatne udostępnianie przez Gminę zainteresowanym powierzchni reklamowej i ogłoszeniowej P. jest czynnością cywilnoprawną, dla której Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zatem powyższa czynność w świetle ustawy o VAT traktowana jest jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: czasopisma; gmina; odliczenia-odliczenie podatku; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2013 r. (data wpływu 14 marca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT odpłatnego udostępniania powierzchni reklamowej i ogłoszeniowej w P. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT odpłatnego udostępniania powierzchni reklamowej i ogłoszeniowej w P.,

*   opodatkowania nieodpłatnego przekazywania P.,

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dotyczących bieżących wydatków związanych z P. oraz ewentualnego ustalenia sposobu określenia części podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od tych wydatków.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny.

Gmina (dalej: Gmina) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina dokonuje publikacji bezpłatnego Pisma samorządów powiatu „P.” (dalej: P.). Jest to wydanie miesięczne, informujące o bieżących sprawach i wydarzeniach w powiecie. P. jest oznaczona numerem. Pismo to jest dostępne w siedzibie Gminy skąd nieodpłatnie mogą je pobierać mieszkańcy, kontrahenci, goście Gminy, etc. Jednostkowy koszt wytworzenia tego pisma (określony w momencie przekazania) kształtuje się na poziomie ok 1,6 zł, i tym samym nie przekracza wartości 10 zł.

Zgodnie z założeniami Gminy, w P. umieszczane są w szczególności informacje dotyczące funkcjonowania lokalnych samorządów oraz wydarzeń z rejonu powiatu. Spełniają one po pierwsze cele marketingowe, zwiększając świadomość mieszkańców na temat inwestycji realizowanych na terenie gmin z powiatu oraz informując o organizacji wydarzeń kulturalnych takich, jak np. dożynki gminne oraz wydarzeń sportowych np. o rozgrywkach gminnych czy turniejach. Po drugie Gmina publikuje informacje związane z celami o charakterze public relations, służące wzmocnieniu relacji Gminy z mieszkańcami np. zamieszczając komentarz burmistrza do aktualnych wydarzeń czy podając terminy spotkań z radnymi.

Ponadto, w P. zamieszczane są również ogłoszenia i reklamy zlecane przez zainteresowane podmioty (firmy, przedsiębiorcy, instytucje, etc.) oraz indywidualnych mieszkańców powiatu. W tym celu Gmina odpłatnie udostępnia zainteresowanym powierzchnię reklamową i ogłoszeniową. Z tytułu umieszczania reklam i ogłoszeń Gmina wystawia faktury VAT i rozlicza VAT należny.

Gmina ponosi bieżące wydatki związane w szczególności z drukiem, opracowaniem i marketingiem przedmiotowego pisma. Wydatki te dokumentowane są wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi kwotami podatku naliczonego. Dotychczas Gmina nie odliczała VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących przedmiotowe wydatki bowiem nie była pewna, czy w takiej sytuacji przysługuje jej prawo do odliczenia podatku.

Kwestię tę Gmina zamierza potwierdzić w drodze interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odpłatne udostępnianie przez Gminę powierzchni reklamowej i ogłoszeniowej w P. podlega opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne udostępnianie przez Gminę powierzchni reklamowej i ogłoszeniowej w P. podlega opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 Nr 177, poz. 1054; dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jak podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Mając na względzie przedstawiony stan prawny, zdaniem Gminy należy uznać, że świadczenie polegające na odpłatnym udostępnianiu przez Gminę powierzchni reklamowej i ogłoszeniowej w P., na gruncie VAT będzie stanowiło świadczenie usług przez Gminę na rzecz zainteresowanych.

Gmina bowiem udostępnia powierzchnię reklamową i ogłoszeniową zainteresowanym w drodze umowy cywilnoprawnej, a ponadto świadczenie to jest czynnością odpłatną, ponieważ zainteresowani są zobowiązani do uiszczania Gminie wynagrodzenia. Przedmiotowy stosunek jest zatem dwustronnie zobowiązujący i wzajemny. Odpowiednikiem świadczenia Gminy sprowadzającego się do udostępniania powierzchni reklamowej i ogłoszeniowej w tym piśmie jest świadczenie zainteresowanych, polegające na uiszczaniu kwoty ustalonego wynagrodzenia. Skoro wynagrodzenie stanowi obligatoryjny element powyższego stosunku zobowiązaniowego, to świadczenie Gminy na rzecz zainteresowanych na gruncie VAT stanowi odpłatne świadczenie usług.

W konsekwencji, w świetle powyższych regulacji, w przypadku działania przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w roli podatnika VAT. Mając na uwadze, że odpłatne udostępnianie przez Gminę powierzchni reklamowej i ogłoszeniowej w P. odbywa się de facto na podstawie takich właśnie umów, w opinii Gminy, odpłatne udostępnianie przez nią powierzchni reklamowej i ogłoszeniowej w P. stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) zwaną dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z przepisem § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r., poz. 247, z późn. zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług oraz zwolnienie od podatku jednostek samorządu terytorialnego ma charakter wyłącznie podmiotowo – przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia lub ze zwolnienia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, iż tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, lub zwolnienia realizowanych czynności od podatku, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 12 powołanego wyżej rozporządzenia.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca, czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług, dokonuje publikacji bezpłatnego Pisma samorządów powiatu (P.). Jest to wydanie miesięczne, informujące o bieżących sprawach i wydarzeniach w powiecie.

W P. umieszczane są w szczególności informacje dotyczące funkcjonowania lokalnych samorządów oraz wydarzeń z rejonu powiatu. Spełniają one po pierwsze cele marketingowe, zwiększając świadomość mieszkańców na temat inwestycji realizowanych na terenie gmin z powiatu oraz informując o organizacji wydarzeń kulturalnych takich, jak np. dożynki gminne oraz wydarzeń sportowych np. o rozgrywkach gminnych czy turniejach. Po drugie Gmina publikuje informacje związane z celami o charakterze public relations, służące wzmocnieniu relacji Gminy z mieszkańcami.

Ponadto, w P. zamieszczane są również ogłoszenia i reklamy zlecane przez zainteresowane podmioty (firmy, przedsiębiorcy, instytucje, etc.) oraz indywidualnych mieszkańców powiatu. W tym celu Gmina odpłatnie udostępnia zainteresowanym powierzchnię reklamową i ogłoszeniową. Z tytułu umieszczania reklam i ogłoszeń Gmina wystawia faktury VAT i rozlicza VAT należny.

Mając na uwadze powyższe okoliczności oraz obowiązujące przepisy podatkowe należy stwierdzić, że odpłatne usługi udostępniania przez Gminę zainteresowanym powierzchni reklamowej i ogłoszeniowej P. podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania dla usług odpłatnego udostępniania przez Gminę powierzchni reklamowej i ogłoszeniowej, w związku z czym usługi te są czynnościami opodatkowanymi.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż odpłatne udostępnianie przez Gminę zainteresowanym powierzchni reklamowej i ogłoszeniowej P. jest czynnością cywilnoprawną, dla której Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zatem powyższa czynność w świetle ustawy o VAT traktowana jest jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie należy zauważyć, iż od dnia 1 kwietnia 2013 r. przepis art. 15 ust. 2 ustawy otrzymał brzmienie: Pod pojęciem działalności gospodarczej rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zaistniałego stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zaistniałego stanu faktycznego w zakresie opodatkowania podatkiem VAT odpłatnego udostępniania powierzchni reklamowej i ogłoszeniowej w P.

Natomiast wniosek w części dotyczącej:

*   zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania podatkiem VAT odpłatnego udostępniania powierzchni reklamowej i ogłoszeniowej w P. został rozpatrzony interpretacją Nr IPTPP2/443-205/13-5/AW,

*   zaistniałego stanu faktycznego w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazywania P. został rozpatrzony interpretacją Nr IPTPP2/443-205/13-6/AW,

*   zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazywania P. został rozpatrzony interpretacją Nr IPTPP2/443-205/13-7/AW,

*   zaistniałego stanu faktycznego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dotyczących bieżących wydatków związanych z P. oraz ewentualnego ustalenia sposobu określenia części podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od tych wydatków został rozpatrzony interpretacją Nr IPTPP2/443-205/13-8/AW,

*   zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dotyczących bieżących wydatków związanych z P. oraz ewentualnego ustalenia sposobu określenia części podatku naliczonego podlegającego odliczeniu od tych wydatków został rozpatrzony interpretacją Nr IPTPP2/443-205/13-9/AW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.