Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.12.2018.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-21
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży Nieruchomości jako dostawę terenów niezabudowanych (o przeznaczeniu budowlanym) i opodatkowania ww. transakcji stawką podatku VAT w wysokości 23%, prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowej Nieruchomości oraz prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym.
Słowa kluczowe: dostawa; działki; nieruchomości; obniżka (obniżenie); przeznaczenie; sprzedaż; stawka; teren-teren niezabudowany; zwrot
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 11 grudnia 2017 r. (data wpływu 9 stycznia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 marca 2018 r. (data wpływu 19 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania transakcji sprzedaży Nieruchomości jako dostawę terenów niezabudowanych (o przeznaczeniu budowlanym) i opodatkowania ww. transakcji stawką podatku VAT w wysokości 23% (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowej Nieruchomości oraz prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji sprzedaży Nieruchomości jako dostawę terenów niezabudowanych (o przeznaczeniu budowlanym) i opodatkowania ww. transakcji stawką podatku VAT w wysokości 23% (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowej Nieruchomości oraz prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 13 marca 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącym stroną postępowania: Spółka komandytowa;**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zainteresowany będący stroną postępowania (tj. Spółka komandytowa) (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Nabywca”) jest spółką prawa handlowego, mającą swoją siedzibę w Polsce i podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Jest również czynnym podatnikiem podatku VAT. Nabywca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie prowadzenia inwestycji deweloperskich.

Zainteresowany niebędący stroną postępowania (tj. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) (dalej jako: „Sprzedający”) jest spółką prawa handlowego, mającą swoją siedzibę w Polsce i podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Jest również czynnym podatnikiem podatku VAT.

Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym gruntu stanowiącego własność Skarbu Państwa oznaczonego w ewidencji jako działka nr 2/9, o powierzchni 2,9532 ha (dwa hektary dziewięć tysięcy pięćset trzydzieści dwa metry kwadratowe), oraz właścicielem budynku, stanowiącego odrębną nieruchomość, usytuowanego na tym gruncie, dla której Sąd Rejonowy, prowadzi księgę wieczystą numer (dalej jako: „Grunt z Budynkiem”). Sprzedający nabył uprzednio Grunt z Budynkiem, a transakcja nabycia była objęta reżimem ustawy VAT, niemniej korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Grunt z Budynkami objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że nieruchomość położona jest na terenie o przeznaczeniu m.in. pod budownictwo mieszkaniowo-usługowe.

Grunt z Budynkiem (tj. działka nr 2/9) zostanie podzielony w wyniku podziału geodezyjnego (na podstawie decyzji Prezydenta w przedmiocie zatwierdzenia podziału geodezyjnego przedmiotowej działki), a w wyniku tego podziału powstanie kilka mniejszych działek, a w tym m.in. wydzielona działka o powierzchni ok. 2,4336 ha (dwadzieścia cztery tysiące trzysta trzydzieści sześć metrów kwadratowych) (dalej jako: „Nieruchomość”), na której posadowiony będzie budynek.

Wydzielenie Nieruchomości (mniejszej działki) z Gruntu z Budynkiem (z całej działki nr 2/9) spowodowane jest zwłaszcza planem Sprzedającego w postaci sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy, który planuje Nieruchomość nabyć w celu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego na Nieruchomości.

W stosunku do Nieruchomości zostanie wszczęte postępowanie administracyjne w przedmiocie uzyskania zgody na rozbiórkę posadowionych na niej budynków/budynku.

Wnioskodawca wskazał, że budynek posadowiony na Nieruchomości zostanie rozebrany przed zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości (przenoszącej własność ze Sprzedającego na rzecz Nabywcy). Przez rozbiórkę budynku posadowionego na Nieruchomości, Wnioskodawca rozumie brak posiadania ścian, fundamentów i dachu (tj. utrata statusu budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane).

Po nabyciu Nieruchomości Nabywca zamierza ją wykorzystywać w całości na potrzeby działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

W związku z planowaną transakcją sprzedaży Nieruchomości, Nabywca jest zainteresowany uzyskaniem informacji na temat konsekwencji podatkowych na gruncie podatku VAT ze względu na ich wpływ na prawa i obowiązki podatkowe Nabywcy.

W szczególności, sposób opodatkowania zbycia Nieruchomości wpływa bezpośrednio na sytuację podatkową Nabywcy, to jest odnosi się do jego prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z przyszłą transakcją od podatku należnego wynikającego z innych transakcji dokonywanych przez Nabywcę. Innymi słowy sposób opodatkowania transakcji nabycia przez Nabywcę wskazanych wyżej działek, wpływając na prawo Nabywcy (lub jego brak) do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tej transakcji będzie znajdował odzwierciedlenie zarówno w rejestrach VAT Nabywcy, jak i w składanych przez niego deklaracjach podatkowych.

W konsekwencji Nabywca posiada zarówno interes prawny jak i faktyczny w poznaniu skutków podatkowych planowanej transakcji w zakresie podatku VAT.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 13 marca 2018 r. o poniższe informacje, będące uzupełnieniem opisu sprawy:

1.  Sprzedający w momencie nabycia przedmiotowej nieruchomości (Gruntu z Budynkami) był czynnym podatnikiem VAT mogącym zasadniczo odliczać podatek VAT w zakresie transakcji, w których wystąpił podatek VAT, który może być w takiej sytuacji przez Sprzedającego odliczony (Sprzedający prowadził bowiem działalność opodatkowaną podatkiem VAT). Natomiast, Sprzedający nabył uprzednio nieruchomość objętą wnioskiem w ramach transakcji objętej reżimem ustawy VAT, niemniej transakcja ta korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. Odnosząc się jeszcze do samego pojęcia „prawa obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego” (wskazanego w treści pytania Organu), zdaniem Zainteresowanych, nie można uznać, że „brak prawa do odliczenia” dotyczy również sytuacji, w której podatek naliczony na poprzednim etapie obrotu w ogóle nie powstał (gdyż to prawo w ogóle w takiej sytuacji nie mogło się zrealizować – tak jak w przedmiotowej sytuacji, gdy brak odliczenia podatku VAT przez Sprzedającego był spowodowany zwolnieniem z opodatkowania VAT nabycia nieruchomości przez Sprzedającego – zatem w takiej sytuacji nie można w ogóle mówić o „braku prawa do odliczenia”. Powyższe rozumienie potwierdza m.in. NSA w wyroku z dnia 21 maja 2013 r. (sygn. akt I FSK 559/13) oraz WSA we Wrocławiu (wyroki z dnia 13 marca 2012 r., sygn. akt. I SA/Wr 1789/11; z dnia 15 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1722/11), w których czytamy, że zwolnienie od podatku VAT dla budynków przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy VAT nie ma zastosowania w sytuacji, kiedy podatek przy nabyciu w ogóle nie wystąpił. Podobnie w interpretacji indywidulanej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2016 r. (sygn. IPPP2/4512-1237/15-10/KOM), w której czytamy, że okoliczność, czy prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje, można badać tylko w odniesieniu do czynności, w stosunku do której wystąpił VAT należny. Konsekwentnie, mając na uwadze, że przedmiotowa transakcja nabycia Gruntu z Budynkami była zwolniona od podatku VAT, na transakcji tej nie naliczono w ogóle podatku VAT (faktura bez VAT naliczonego) – tym samym, z uwagi na okoliczność, że na przedmiotowej transakcji nie naliczono podatku VAT (zwolnienie od VAT), to tym samym Sprzedający z tytułu przedmiotowego nabycia nieruchomości objętej wnioskiem nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (tj. w tym konkretnym przypadku Sprzedający nie miał takiej możliwości z uwagi na fakt, że z tytułu przedmiotowego nabycia nie został w ogóle naliczony podatek VAT, który mógłby być następnie odliczony przez Sprzedającego). Natomiast, Sprzedający ogólnie posiadał abstrakcyjne prawo do odliczania podatku VAT, gdyż prowadził i nadal prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT (możliwość odliczania podatku VAT gdy występuje VAT naliczony na transakcji i otrzymanej fakturze).
2.  Sprzedający po nabyciu nieruchomości objętej wnioskiem do dnia sprzedaży na rzecz Nabywcy nie wykorzystywał jej i nie będzie wykorzystywał w przyszłości na potrzeby działalności gospodarczej zwolnionej od podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisana w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy (w przypadku, gdy wszystkie budynki posadowione na Nieruchomości zostałyby rozebrane przed sprzedażą Nieruchomości) powinna być potraktowana jako sprzedaż terenów niezabudowanych (o przeznaczeniu budowlanym) i tym samym opodatkowana podatkiem VAT według stawki 23% na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT (a contario)?
2.  W sytuacji stwierdzenia przez Organ, że opisana w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy jest opodatkowana podatkiem VAT według stawki 23% (w przypadku gdy wszystkie budynki posadowione na Nieruchomości zostałyby rozebrane przed sprzedażą Nieruchomości) to czy Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 oraz 10b pkt 1 ustawy VAT) oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy VAT)?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1

Zainteresowani stoją na stanowisku, że opisana w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy (w przypadku gdy wszystkie budynki posadowione na Nieruchomości zostałyby rozebrane przed sprzedażą Nieruchomości) powinna być potraktowana jako sprzedaż terenów niezabudowanych (o przeznaczeniu budowlanym) i tym samym opodatkowana podatkiem VAT według stawki 23% na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT (a contario).

Ad. 2

Zainteresowani stoją na stanowisku, że w sytuacji stwierdzenia przez Organ, że opisana w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy jest opodatkowana podatkiem VAT według stawki 23% (w przypadku gdy wszystkie budynki posadowione na Nieruchomości zostałyby rozebrane przed sprzedażą Nieruchomości) to Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu tej Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 oraz l0b pkt 1 ustawy o VAT) oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

Ad. 1

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT, zwalnia się od podatku „.dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane”. Zatem sprzedaż terenów budowlanych niezabudowanych podlega opodatkowaniu podatkiem według podstawowej stawki 23% (art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT a contrario).

Definicję terenów budowlanych zawiera art. 2 pkt 33 ustawy VAT. Zgodnie z nim, przez tereny budowlane rozumie się „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast, jak wskazano w stanie faktycznym, budynki posadowione na Nieruchomości utracą atrybuty budynku wskazane w art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane.

Jednocześnie, jak wskazywano, przedmiot sprzedaży objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że nieruchomość położona jest na terenie o przeznaczeniu m.in. pod budownictwo mieszkaniowo-usługowe.

Mając na uwadze powyższe, Zainteresowani stoją na stanowisku, że opisana w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy (w przypadku gdy wszystkie budynki posadowione na Nieruchomości zostałyby rozebrane przed sprzedażą Nieruchomości) powinna być potraktowana jako sprzedaż terenów niezabudowanych (przeznaczonych pod zabudowę) i tym samym opodatkowana podatkiem VAT według stawki 23% na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT (a contario).

Ad. 2

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu od VAT).

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Nabywcy do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony na nabyciu Nieruchomości, w myśl art. 86 ust. 10 oraz l0b pkt 1 ustawy o VAT, niezbędne jest ustalenie, czy (i.) Nieruchomość będąca przedmiotem planowanego nabycia będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii.) jej nabycie będzie podlegało podatkowi VAT – zasadniczo podstawowej stawki 23%.

Nabywca będzie na moment dostawy Nieruchomości zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca zamierza ją wykorzystywać wyłącznie na potrzeby działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Jak wykazano powyżej, przedmiotowa transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy VAT, określonym w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT (przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część).

W świetle powyższego – zdaniem Wnioskodawcy – po dokonaniu dostawy Nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ustawy VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości od Sprzedającego oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym lub do rozliczenia go z bieżącym podatkiem należnym VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Stosownie do ww. art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste,
*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy, odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość, zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Jak wynika z treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane, zgodnie z regulacją art. 2 pkt 33 ustawy, rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy podkreślić, że zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanej (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1073, z późn. zm.) reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Przepis art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Nabywca jest spółką prawa handlowego, mającą swoją siedzibę w Polsce i podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Jest również czynnym podatnikiem podatku VAT. Nabywca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie prowadzenia inwestycji deweloperskich.

Sprzedający jest spółką prawa handlowego, mającą swoją siedzibę w Polsce i podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Jest również czynnym podatnikiem podatku VAT.

Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym gruntu stanowiącego własność Skarbu Państwa oraz właścicielem budynku, stanowiącego odrębną nieruchomość, usytuowanego na tym gruncie. Sprzedający nabył uprzednio grunt z budynkiem, a transakcja nabycia była objęta reżimem ustawy VAT, niemniej korzystała ze zwolnienia z podatku VAT.

Grunt z budynkiem objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że nieruchomość położona jest na terenie o przeznaczeniu m.in. pod budownictwo mieszkaniowo-usługowe.

Przedmiotowy grunt zostanie podzielony w wyniku podziału geodezyjnego, w wyniku którego powstanie kilka mniejszych działek, a w tym m.in. wydzielona działka, na której posadowiony będzie budynek.

Wydzielenie nieruchomości (mniejszej działki) z gruntu z budynkiem spowodowane jest zwłaszcza planem Sprzedającego w postaci sprzedaży nieruchomości na rzecz Nabywcy, który planuje Nieruchomość nabyć w celu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego na Nieruchomości.

W stosunku do Nieruchomości zostanie wszczęte postępowanie administracyjne w przedmiocie uzyskania zgody na rozbiórkę posadowionych na niej budynków/budynku.

Wskazuje się, że budynek posadowiony na nieruchomości zostanie rozebrany przed zawarciem umowy sprzedaży (przenoszącej własność ze Sprzedającego na rzecz Nabywcy). Przez rozbiórkę budynku posadowionego na nieruchomości, Wnioskodawca rozumie brak posiadania ścian, fundamentów i dachu (tj. utrata statusu budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane).

Po nabyciu nieruchomości Nabywca zamierza ją wykorzystywać w całości na potrzeby działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Sprzedający, po nabyciu nieruchomości objętej wnioskiem do dnia sprzedaży na rzecz Nabywcy nie wykorzystywał jej i nie będzie wykorzystywał w przyszłości na potrzeby działalności gospodarczej zwolnionej z podatku VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy transakcja sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy (w przypadku, gdy wszystkie budynki posadowione na Nieruchomości zostałyby rozebrane przed sprzedażą Nieruchomości) powinna być potraktowana jako sprzedaż terenów niezabudowanych (o przeznaczeniu budowlanym) i tym samym opodatkowana podatkiem VAT według stawki 23% na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie dostawa Nieruchomości, której Wnioskodawca planuje dokonać po zakończeniu prac rozbiórkowych (w przypadku, gdy wszystkie budynki posadowione na Nieruchomości zostałyby przed sprzedażą rozebrane) – stanowić będzie dostawę terenów niezabudowanych. Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że nieruchomość położona jest na terenie o przeznaczeniu m.in. pod budownictwo mieszkaniowo-usługowe. Tym samym, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy, wskazana działka na dzień planowanej transakcji stanowić będzie teren budowlany.

W konsekwencji opisana sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości, jako sprzedaż terenów budowlanych, nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednocześnie należy zauważyć, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku określone art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z opisu sprawy: „Sprzedający po nabyciu nieruchomości objętej wnioskiem do dnia sprzedaży na rzecz Nabywcy nie wykorzystywał jej i nie będzie wykorzystywał w przyszłości na potrzeby działalności gospodarczej zwolnionej z podatku VAT” – a zatem nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania tego przepisu.

Podsumowując, transakcja sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy (w przypadku, gdy wszystkie budynki posadowione na nieruchomości zostałyby rozebrane przed sprzedażą nieruchomości) powinna być potraktowana jako sprzedaż terenów niezabudowanych (o przeznaczeniu budowlanym), i nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz pkt 2 ustawy. Tym samym będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w sytuacji gdy wskazana w opisie sprawy transakcja sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Nabywcy byłaby opodatkowana podatkiem VAT według stawki 23% (w przypadku, gdy wszystkie budynki posadowione na Nieruchomości zostałyby rozebrane przed sprzedażą Nieruchomości), to czy Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu tej Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 oraz ust. 10b pkt 1 ustawy) oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy).

W związku z powyższym należy wskazać, że zgodnie z powołanym przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z ww. przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z opisu sprawy wynika, że po nabyciu Nieruchomości Nabywca zamierza ją wykorzystywać w całości na potrzeby działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Natomiast planowana transakcja sprzedaży ww. Nieruchomości, jak wywiedziono wyżej, będzie opodatkowana podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku VAT, w wysokości 23%.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że skoro Sprzedawca i Nabywca Nieruchomości są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT, a nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę do czynności opodatkowanych, to po dokonaniu transakcji zakupu i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawcy (Nabywcy) będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.