Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-150/09/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-04-21
Teza: Czy po 1 marca 2009 roku sprzedaż, nie zarejestrowanego wcześniej na terenie kraju ambulansu drogowego klasyfikowanego do kodu CN 8705, przerobionego z nabytego uprzednio na terenie kraju samochodu ciężarowego, będzie podlegała podatkowi akcyzowemu?
Słowa kluczowe: klasyfikacja; podatek-podatek akcyzowy; samochód-samochód osobowy; samochód-samochód specjalistyczny
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział V-art. 100

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2009r. (data wpływu 16 lutego 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 marca 2009r. (data wpływu 2 kwietnia 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania sprzedaży po 1 marca 2009r. niezarejestrowanego na terenie kraju ambulansu drogowego klasyfikowanego do kodu CN 8705 - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2009r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania niezarejestrowanego na terenie kraju ambulansu drogowego klasyfikowane do kodu CN 8705.

Na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 19 marca 2009r. wezwano Wnioskodawcę do wskazania kodów CN właściwych do wytworzonych wyrobów określanych jako ambulanse drogowe.

W piśmie z 30 marca 2009r. (doręczonym 2 kwietnia 2009r.) bedąceym odpowiedzią na powyższe wezwanie Wnioskodawca wskazał , że wytworzone przez niego ambulanse drogowe winny być klasyfikowane do kodu CN 8705.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca planuje po 1 marca 2009 roku podjąć i prowadzić osobiście działalność gospodarczą polegającą na dokonywaniu przerobu (adaptacji) samochodów na ambulanse drogowe.

W ramach prowadzonej działalności (prowadzonej po 1 marca 2009 roku) Wnioskodawca będzie nabywać nowe samochody (od krajowych dealerów samochodowych) posiadające homologację pozwalającą na dopuszczenie ich do ruchu jako samochody ciężarowe (przeznaczone do transportu towarów) i dokonywać ich przerobu wg polskiej normy PN EN 1789 „Pojazdy medyczne i ich wyposażenie. Ambulanse drogowe" na ambulanse drogowe a następnie tak przerobione samochody zbywać klientom.

W zależności od zamówienia klienta, przerobiony ambulans będzie wykonany zgodne z normą:

*   PN EN 1789 typ A „Ambulans do transportu pacjentów", Ambulans drogowy skonstruowany i wyposażony do transportu pacjentów, co do których nie przewiduje się, że staną się pacjentami w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego, podtyp A1 - odpowiedni do transportu jednego pacjenta oraz podtyp A2 - odpowiedni do transportu jednego lub kilku pacjentów (na noszach i/lub w fotelu(-ach)).
*   PN EN 1789 typ B „Ambulans ratunkowy", Ambulans skonstruowany i wyposażony do transportu, podstawowego leczenia i monitorowania pacjentów.
*   PN EN 1789 typ C „Ruchoma jednostka intensywnej opieki", Ambulans drogowy, skonstruowany i wyposażony do transportu, zaawansowanego leczenia i monitorowania pacjentów.

Przerobiony przez Wnioskodawcę samochód na ambulans będzie posiadał uzyskaną przez Wnioskodawcę homologację powalającą zarejestrować go jako samochód specjalny sanitarny (kategoria / rodzaj: M1 / specjalny - sanitarny) lub będzie rejestrowany na postawie zaświadczenia uzyskanego przez nabywcę w okręgowej stacji kontroli pojazdów (tzw. "zabudowa jednostkowa"), ponadto samochód będzie posiadał odpowiednią dokumentację potwierdzającą zgodność z właściwą normą PN EN 1789 (deklaracja zgodności z normą PN EN 1789 dla danego typu ambulansu).

Nabywca, posiadając odpowiednie dokumenty dokona pierwszej rejestracji zakupionego ambulansu drogowego.

Zgodnie z uzupełnieniem Wniosku zawartym w piśmie z 30 marca 2009r., Wnioskodawca wskazuje, że wytworzone ambulanse drogowe klasyfikowane są w jego ocenie do:

1.  ambulans wykonany zgodnie z Polską Normą PN EN 1789 typu A „ Ambulans do przewozu pacjentów” (zarówno A1 jak i A2) – kod CN 8705 (CN 8705 90 90),
2.  ambulans wykonany zgodnie z Polską normą PN EN 1789 typu B „Ambulans ratunkowy” – kod CN 8705 (CN 8705 90 90),
3.  ambulans wykonany zgodnie Polską Normą PN EN 1789 typu C „Ruchoma jednostka intensywnej opieki” – kod CN 8705 (CN 8705 90 90).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy po 1 marca 2009 roku sprzedaż, nie zarejestrowanego wcześniej na terenie kraju ambulansu drogowego, przerobionego z nabytego uprzednio na terenie kraju samochodu ciężarowego, będzie podlegała podatkowi akcyzowemu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 100 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (zwaną dalej nową ustawą o podatku akcyzowym), podatkowi temu podlega pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym:

1.  wyprodukowanego na terytorium kraju,
2.  od którego nie została zapłacona akcyza. Ponadto zgodnie z art. 100 ust. 4 nowej ustawy samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 (Nomenklatury Scalonej) przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18.

Należy nadto nadmienić, iż nomenklatura scalona zawiera pozycję CN 8705 (nieobjętą podatkiem akcyzowym) opisaną jako „Pojazdy mechaniczne specjalnego przeznaczenia, inne od tych, które zostały zasadniczo zbudowane do przewozu osób lub towarów (na przykład pojazdy pogotowia technicznego, dźwigi samochodowe, pojazdy strażackie, betoniarki samochodowe, zamiatarki, polewaczki, przewoźne warsztaty, ruchome stacje radiologiczne)."

Zarówno sama Nomenklatura Scalona, jak i Noty Wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (opublikowane w Dz. UE C 133 z 30 maja 2008 roku, str. 1 do 402) nie odnoszą się w żadnym miejscu do ambulansów drogowych, nie zaliczając tego typu pojazdów jednoznacznie do którejś z wyżej wskazanych pozycji (CN 8703 lub 8705). Jak wynika z powyższego należy dokonać każdorazowo indywidualnej klasyfikacji takiego pojazdu, w zależności od typu ambulansu, biorąc pod uwagę jego rzeczywiste przeznaczenie i wyposażenie.

W ocenie Wnioskodawcy Ambulanse o wyposażeniu zgodnym z normą PN EN 1789 typu B („Ambulans ratunkowy") oraz PN EN 1789 typu C („Ruchoma jednostka intensywnej opieki") nie są pojazdami zbudowanymi „zasadniczo do przewozu osób". Głównym ich przeznaczeniem jest możliwość prowadzenie leczenia pacjenta (podstawowego lub intensywnego) bezpośrednio po znalezieniu się pacjenta w ambulansie (to oznacza, że są pojazdami zasadniczo zabudowanymi do ratowania życia i zdrowia).

Jedynie ambulans o wyposażeniu zgodnym z normą PN EN 1789 typu A („Ambulans do transportu pacjentów") mógłby ewentualnie zostać zakwalifikowany pod pozycją CN 8703 gdyż jego przeznaczeniem jest przewóz pacjenta (lub pacjentów) wtedy gdy pacjent lub pacjenci nie mogą być transportowani „normalnymi" samochodami osobowymi (np. konieczny jest transport w pozycji leżącej na noszach). Jak wynika z powyższego ambulanse o wyposażeniu zgodnym z normą PN EN 1789 typu B i C nie są objęte regulacją ustawową w zakresie podatku akcyzowego. Taką regulacją mógłby być objęty jedynie ambulans o wyposażeniu zgodnym z normą PN EN 1789 typu A.

Jednak, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym także sprzedaż przez niego nowego samochodu o wyposażeniu zgodnym z normą PN EN 1789 typu A nie będzie czynnością opodatkowaną podatkiem akcyzowym.

Zgodnie z art. 100 nowej ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowana jest „pierwsza sprzedaż na terytorium kraju" (art. 100, ust. 1 pkt 3). W opisanym stanie faktycznym transakcja sprzedaży pomiędzy Wnioskodawcą a ostatecznym odbiorcą jest co najmniej drugą transakcją sprzedaży tego samego samochodu (wcześniej jest on nabywany przez Wnioskodawcę). Bez znaczenia pozostaje tu okoliczność, iż w przypadku poprzednich transakcji samochód ten nie posiadając jakiegokolwiek wyposażenia traktowany jest jak samochód ciężarowy. Zgodnie z literalnym brzmieniem wyżej powołanego przepisu pojęcie „pierwszej sprzedaży" odnosi się do konkretnego samochodu a nie do pierwszej sprzedaży tego samochodu jako ambulansu (podobnie jak okoliczność „pierwszej rejestracji" - co zgodnie z dotychczas obowiązującym w tym przedmiocie poglądem odnosiło się do jakiejkolwiek rejestracji samochodu, i bez znaczenia była tu okoliczność jakie przeznaczenie miał samochód w momencie dokonywania poprzedniej rejestracji).

W ocenie Wnioskodawcy, nie objęcie regulacją podatkową w tym zakresie ambulasów drogowych (wszystkich typów) jest w pełni zgodne z celem ustawy. Zgodnie z obowiązującym w tym zakresie poglądem, podatek akcyzowy jest tzw. „podatkiem od luksusu". Wolą ustawodawcy było, aby podlegały mu nowe samochody osobowe, w szczególności nabywane w kraju. Wnioskodawca nabywając samochód ciężarowy, nie będzie dokonywał jego przerobu na „towar luksusowy". Samochód ciężarowy przerobiony na ambulans sanitarny nigdy nie będzie posiadał funkcjonalności i wygody samochodu osobowego. Wykorzystanie ambulansu sanitarnego jako samochodu osobowego jest bezcelowe zarówno z punktu widzenia ekonomicznego (adaptacja samochodu ciężarowego na ambulans to co najmniej 50% kosztu zakupu samochodu ciężarowego) jak i użytkowego (wyposażenie przedziału medycznego w nosze, instalację tlenową fotele ze zmywalną tapicerką czy przegrodę między kabiną kierowcy a przedziałem medycznym w znacznym stopniu komplikują „osobowe" wykorzystanie pojazdu).

Ambulans drogowy nie jest samochodem osobowym, którego przeznaczeniem jest użycie go przez osoby prywatne lecz pojazdem użytkowym służącym do świadczenia przez jednostki służby zdrowia usług medycznych w ramach ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym z dnia 8 września 2006 lub w ramach kontraktów zawieranych z Narodowym Funduszem Zdrowia czyli do ratowania ludzkiego życia i zdrowia.

Podsumowując, zdaniem wnioskodawcy, sprzedaż nie zarejestrowanych o wcześniej na terenie kraju ww. wymienionych ambulansów drogowych, przerobionych z nabytych w kraju samochodów ciężarowych, o wyposażeniu zgodnym z normą PN EN 1789 typu B i C jak i normą PN EN 1789 typu A nie będzie podlegała podatkowi akcyzowemu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie podkreślić należy, iż kwestie dotyczące klasyfikacji statystycznych, nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego klasyfikacji statystycznej wyrobów. Z powyższych przepisów wynika zarazem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego obejmującego również klasyfikację statystyczną wyrobu. Za prawidłową klasyfikację wyrobu odpowiedzialny jest bowiem Wnioskodawca. Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby) wg zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005r. w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania wyrobów lub usług. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania, należy zwrócić się do Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi ul. Suwalska 29, 93-176 Łódź.

Zgodnie z opisanym we wniosku zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca zamierza nabywać (od krajowych dealerów samochodowych) samochody ciężarowe, dokonywać ich przerobu poprzez wytworzenie na ich bazie ambulansów drogowych zgodnych z Polska Norma PN 1789 i klasyfikowanych wg Wnioskodawcy do kodu CN 8705.

W związku z powyższym w niniejszej interpretacji dokonano oceny stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w oparciu o symbol CN 8705 wskazany przez Wnioskodawcę.

Ustawa z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 3, poz. 11) określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy (art. 1).

Art. 100 ust. 1 ww. stanowi, iż w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  import samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;
3.  pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym: a) wyprodukowanego na terytorium kraju, b) od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2.

Za sprzedaż samochodu osobowego w rozumieniu ww. ustawy, stosownie do art. 100 ust. 5, uznaje się jego:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
2.  zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;
9.  użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 100 ust. 4 ww. ustawy, samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18.

W myśl powyższego samochody – ambulanse drogowe – klasyfikowane do kodu 8705 nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Tym samym, jeżeli wskazany przez Wnioskodawcę kod CN 8705 dla przedmiotowyh samochodów – ambulansów drogowych - jest właściwy, to stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dnie wydania interpretacji.

Jednocześnie zauważyć należy, iż w wyroku z dnia 13 października 2004r. sygn. akt I SA/Po 844/02 Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał kryteria, którymi należy kierować się klasyfikując samochody sanitarne do kodu Taryfy Celnej 8705 a mianowicie z ww. wyroku wynika, iż karetki pogotowia mieszczą się w kategoriach samochodów osobowych zaliczanych do pozycji 8703 CN. Pozycja ta obejmuje również „specjalistyczne pojazdy transportowe, takie jak ambulanse”, które oprócz noszy mogą być też wyposażone w urządzenia podtrzymujące funkcje życiowe i pozwalające na dokonanie wstępnej diagnozy. Odrębną zaś grupę stanowią samochody specjalnego przeznaczenia (specjalistyczne) z pozycji 8705 CN.

Są to pojazdy specjalne skonstruowane lub zbudowane na bazie tzw. wersji podstawowej pojazdu samochodowego i wyposażone w dodatkową aparaturę, urządzenia czy mechanizmy, dzięki którym pojazd może spełnić funkcje inne niż transportowe np. ruchome kliniki medyczne lub stomatologiczne, fabrycznie wyposażone w salę operacyjną, sprzęt anestezjologiczny, sprzęt analityczny, chirurgiczny, umożliwiający wykonywanie operacji czy zabiegów stomatologicznych. Do kodu CN 8705 zaliczane są także ruchome przychodnie rentgenowskie.

Są to mobilne placówki ochrony zdrowia, które jednak nie są przeznaczone do przewozu chorych, jak to ma miejsce w przypadku ambulansów.

Mając powyższe na uwadze zauważyć należy, iż w przypadku zakwalifikowania przez Wnioskodawcę, pojazdów będących przedmiotem wniosku, do niewłaściwego kodu CN niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.