Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1604/09/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-03-16
Teza: Czy wynagrodzenia za maj 2009 r. wypłacone pracownikom 10 czerwca 2009 r. (zgodnie z regulaminem wynagrodzenia) do kosztów uzyskania przychodów powinna zaliczyć spółka jawna, czy spółka z o.o.?
Słowa kluczowe: koszt; moment; następstwo prawne; przekształcanie; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka osobowa; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 21 grudnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

01 czerwca 2009 r. spółka jawna została przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Wynagrodzenia za miesiąc maj 2009 r. zostały wypłacone pracownikom 10 czerwca 2009 r. (zgodnie z regulaminem wynagradzania) przez spółkę z o.o.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wynagrodzenia za maj 2009 r. wypłacone pracownikom 10 czerwca 2009 r. (zgodnie z regulaminem wynagrodzenia) do kosztów uzyskania przychodów powinna zaliczyć spółka jawna, czy spółka z o.o.?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy o pdop (art. 22 ust. 6ba ustawy o pdof), należności ze stosunku pracy wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy. Wynagrodzenia pracowników za m-c maj 2009 r. zostały wypłacone w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy - zgodnie z regulaminem wynagradzania.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, wynagrodzenia pracowników należne za miesiąc maj 2009 r., wypłacone 10 czerwca 2009 r. (zgodnie z regulaminem wynagradzania) tj. w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, powinny być zaliczone do kosztów podatkowych, w m-cu 05/2009 r., przez spółkę jawną.

W przypadku, gdyby wynagrodzenia za maj 2009 r. zostały wypłacone 11 czerwca 2009 r. (tj. niezgodnie z terminem wynikającym z regulaminu wynagradzania), wówczas do kosztów podatkowych zaliczone byłyby przez spółkę z o.o. w dacie wypłaty (tj. w miesiącu czerwcu 2009 r.)

W świetle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. u. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka jawna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą), w tym w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Konsekwentnie z treści art. 552 i art. 553 Kodeksu spółek handlowych wynikają podstawowe skutki przekształcenia, a mianowicie określone w tych przepisach zasady tzw. sukcesji uniwersalnej, w myśl których spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru.

Zasady powyższej sukcesji uniwersalnej nie obejmują jednak skutków podatkowych, tzw. sukcesji podatkowej, gdyż te zasady zostały unormowane odrębnie w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

W myśl art. 93a § 1 pkt 2 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Sukcesja podatkowa na gruncie podatków dochodowych oznacza, że na spółkę przekształconą przejdą skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w spółce przekształcanej i ujętych w prowadzonych przez nią ewidencjach dla celów podatkowych, które wystąpiłyby w tej spółce, gdyby przekształcenie nie miało miejsca. Innymi słowy, jeżeli w spółce przekształconej pojawią się określone przychody, koszty lub wydatki, które są konsekwencją zdarzeń zaewidencjonowanych w spółce przekształcanej, to spółka przekształcona powinna je potraktować podatkowo tak, jak uczyniłaby to spółka przekształcana, gdyby przekształcenie nie miało miejsca.

W przypadku przekształcenia spółki jawnej w spółkę kapitałową, nie można jednak mówić o sukcesji uniwersalnej, ze wszystkimi jej skutkami podatkowymi. Na moment przekształcenia dla celów podatkowych straci swój byt prawny spółka jawna, której wspólnicy w zależności od statusu prawnego byli opodatkowani podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bądź podatkiem dochodowym od osób prawnych, natomiast od momentu przekształcenia, spółka kapitałowa stanie się podmiotem podatkowym na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Należy również zauważyć, że przy przekształceniu spółki niemającej osobowości prawnej w spółkę kapitałową zachodzi konieczność zamknięcia ksiąg rachunkowych (zakończenie roku obrotowego). Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. u. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.), księgi rachunkowe otwiera się, z zastrzeżeniem ust. 3, na dzień zmiany formy prawnej - w ciągu 15 dni od dnia zaistnienia tego zdarzenia. Natomiast na podstawie art. 12 ust. 2 pkt 3 tej ustawy, księgi rachunkowe zamyka się, z zastrzeżeniem ust. 3 i 3a, na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej - nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia zaistnienia tego zdarzenia.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż 01 czerwca 2009 r. spółka jawna została przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Wynagrodzenia za miesiąc maj 2009 r. zostały wypłacone pracownikom 10 czerwca 2009 r. (zgodnie z regulaminem wynagradzania) przez spółkę z o.o.

W myśl art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi, do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57 ww. ustawy.

Z treści cytowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że wynagrodzenia, ponoszone na rzecz pracownika mogą stanowić koszt uzyskania przychodu w miesiącu, za który są należne, jednak pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji pracownika w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy lub umowy o pracę. Jednak w przedstawionym stanie faktycznym zastosowanie będzie miał przepis szczególny, tj. art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności wynikających z przychodów ze stosunku pracy, z działalności wykonywanej osobiście oraz praw majątkowych. Wymienione wydatki staną się kosztem uzyskania przychodu przy zastosowaniu metody kasowej w dacie ich faktycznego poniesienia. Zatem będą to w całości koszty spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, ponieważ spółka jawna na moment wypłaty wynagrodzeń, będzie wykreślona z rejestru i utraci byt prawny.

W świetle powyższego wynagrodzenia wypłacone przez spółkę kapitałową w miesiącu czerwcu 2009 r. winny być przez nią zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.