Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-753/13-4/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-03-18
Teza: 1) Czy przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, w którym powierzchnia mieszkalna wynosi 50,14%, a powierzchnia użytkowa wynosi 49,86%, należy uznać za zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych? 2) W przypadku, gdy przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości nie można uznać za zwolniony z opodatkowania, czy Wnioskodawca będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania tego przychodu kwoty przekazanej Spółce tytułem zwrotu nakładów poczynionych na inwestycję dotyczącą części usługowej, jeśli kwota zwrotu ustalona zostanie w oparciu o dokumenty księgowe i wartość początkową inwestycji wynikającą z ewidencji środków trwałych Spółki?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; przychód; przychód-źródła przychodu; sprzedaż; spółki-spółka cywilna; zwrot-zwrot nakładów; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2013 r. (data wpływu 9 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 marca 2014 r. (data wpływu 14 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2013 r. został złożony wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 5 marca 2014 r., Nr …. na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 5 marca 2014 r. (data doręczenia 7 marca 2014 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 12 marca 2014 r. (data wpływu 14 marca 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, osoba fizyczna, nabył w drodze spadku w 2001 r. do majątku odrębnego nieruchomość składającą się z jednej działki gruntu. W dniu 21 lutego 2003 r. Wnioskodawca uzyskał pozwolenie na budowę obejmującą rozbudowę i nadbudowę budynku mieszkalno  usługowego zlokalizowanego na dz. nr 148.

W czasie, kiedy prowadzona była inwestycja Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą w ramach Spółki cywilnej, w której równe udziały po 50 % posiadają małżonkowie, pomiędzy którymi istnieje wspólność majątkowa małżeńska. Spółka prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, była i jest nadal czynnym podatnikiem VAT.

W 2003 r. Wnioskodawca użyczył nieodpłatnie Spółce cywilnej, w której jest wspólnikiem, części działki nr 148, w celu prowadzenia wspólnej inwestycji polegającej na rozbudowie i nadbudowie budynku. W budynku tym powierzchnia mieszkalna wynosi 535 m², czyli 50,14%, a powierzchnia użytkowa wynosi 532 m², czyli 49,86%. Niezabudowana część działki wykorzystywana jest na ciąg komunikacyjny dla klientów i mieszkańców, wjazd dla dostawców oraz parking dla mieszkańców.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB), która została wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późń. zm.), budynek ten jest budynkiem mieszkalnym, gdyż: „budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.”

Wobec powyższego, o tym czy dany budynek ma charakter mieszkalny, czy też nie, decyduje jedynie cel dla jakiego wykorzystywana jest co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej danego budynku. Fakt, że Wnioskodawca otrzymał pozwolenie na rozbudowę i nadbudowę budynku mieszkalno  usługowego pozostaje zatem bez wpływu na charakter budynku jako budynku mieszkalnego, gdyż 50,14% jego powierzchni to powierzchnia mieszkalna.

Finansowanie inwestycji zostało podzielone pomiędzy Wnioskodawcę i Spółkę w ten sposób, że Spółka pokryła koszt inwestycji w części dotyczącej powierzchni użytkowej, a Wnioskodawca w części dotyczącej powierzchni mieszkalnej. Spółka prowadzi do dnia złożenia wniosku działalność „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi”, która ujęta jest w klasyfikacji działalności pod kodem PKD 68.20.Z.

Zakończenie inwestycji (rozbudowy i nadbudowy budynku mieszkalnego) oraz przyjęcie części użytkowej do użytkowania nastąpiło w 2004 r. Spółka wprowadziła ją do ewidencji środków trwałych jako budynek wybudowany na cudzym gruncie i rozpoczęła dokonywanie odpisów amortyzacyjnych. Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późń. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 Kodeksu, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z treści § 2 cyt. przepisu wynika natomiast, iż częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej.

Zgodnie z zasadą „superficies solo cedit”, gdy najemca (dzierżawca) poniósł nakłady na nieruchomość, której był jedynie posiadaczem  stają się one własnością właściciela gruntu. A zatem w sytuacji, gdy Spółka poniosła wydatki na rozbudowę i nadbudowę budynku w części przeznaczonej na prowadzenie działalności gospodarczej, nawet jeśli grunt jest własnością jednego ze wspólników (jednego z małżonków), to ta część budynku, która przeznaczona jest na działalność gospodarczą staje się własnością właściciela gruntu tzn. Wnioskodawcy.

Obecnie Wnioskodawca rozważa sprzedaż przedmiotowej nieruchomości. Będzie się to wiązało z uprawnieniem właściciela gruntu wynikającym z art. 676 Kodeksu cywilnego, według którego jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Właściciel zamierza zatrzymać ulepszenia. Nieustalona pozostaje kwestia, czy Wnioskodawca zwróci Spółce poczynione przez nią nakłady, czy też nie. W przyszłości Wnioskodawca zamierza sprzedać zabudowaną nieruchomość.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 12 marca 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej od 1996 r. Obecnie przedmiotem działalności jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z).

Wnioskodawca nabył nieruchomość oznaczoną jako działka nr 148 w obrębie 1 w drodze spadku w roku 2001. W 2001 r. nieruchomość była zabudowana budynkiem mieszkalno - usługowym.

W dniu 21 lutego 2003 r. Starosta wydał decyzję, w której zatwierdził projekt budowlany i wydał pozwolenie na budowę obejmującą „rozbudowę i nadbudowę budynku. mieszkalno – usługowego zlokalizowanego na dz. nr 148 obr. według projektu indywidualnego”.

Wnioskodawca nadmienił również, że umowa użyczenia zawarta została na czas nieokreślony w 2003 r. w formie ustnej. Przedmiotem umowy użyczenia stała się część działki przeznaczona pod część budynku mieszkalno - usługowego, przeznaczonego na Pasaż Handlowy. Ciąg komunikacyjny i parking był i jest wspólny dla części mieszkalnej i usługowej, przy czym na parkingu parkują głównie samochody mieszkańców i ich goście (codziennie), a samochody dostawców tylko podczas dostawy. Na terenie nieruchomości istnieje tylko ten jeden wspólny parking, część mieszkalna nie ma osobnego parkingu.

Wnioskodawca dodał także, że Spółka cywilna ponosiła nakłady na rozbudowę i nadbudowę budynku mieszkalno-usługowego w części przeznaczonej na Pasaż Handlowy w latach 2003 - 2004. Ponadto Spółka ponosiła nakłady na budowę ciągu komunikacyjnego (utwardzenie placu) w latach 2003  2004 w kwocie \`(...)\` zł.

Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, przekazanie do użytkowania budynku mieszkalno - usługowego odbywało się następującymi etapami:

*   w dniu 7 października 2003 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego wydał decyzję, w której udzielił pozwolenia na użytkowanie pomieszczenia przeznaczonego na sklep monopolowo-spożywczy (część Pasażu Handlowego),

*   w dniu 16 kwietnia 2004 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego wydał decyzję, w której udzielił pozwolenia na użytkowanie części obejmującej pomieszczenia usługowe znajdujące się w oficynach i budynku frontowego parteru (część Pasażu Handlowego),

*   w dniu 1 lipca 2004 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego wydał decyzję, w której udzielił pozwolenia na użytkowanie części mieszkalnej budynku frontowego.

Inwestycja prowadzona na działce nr 148 obr. 1 w P\`(...)\`. ujęta została w ewidencji środków trwałych Spółki cywilnej w następujący sposób:

*   Lokale handlowo-usługowe - wartość początkowa - \`(...)\`. zł, data przyjęcia - 30 czerwca 2004 r., amortyzacja liniowa;

*   Utwardzanie placu - wartość początkowa - \`(...)\`.zł, data przyjęcia - 30 czerwca 2004 r., amortyzacja liniowa;

*   System monitoringu - \`(...)\`. zł, data przyjęcia - 3 lutego 2011 r., amortyzacja linowa.

Jak poinformował Wnioskodawca, nieruchomość wykorzystywana jest przez Spółkę cywilną do świadczenia usług najmu od 2004 r. Po sprzedaży nieruchomości na działce nr 148 Spółka cywilna zaprzestanie świadczenia usług najmu i zmieni przedmiot prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponadto, jak dodał Wnioskodawca, umowa użyczenia nie regulowała kwestii zwrotu nakładów poniesionych przez Spółkę na użyczonej nieruchomości.

Rozważany przez Wnioskodawcę zwrot Spółce cywilnej nakładów inwestycyjnych nastąpi z majątku osobistego Wnioskodawcy.

Wnioskodawca stwierdził też, że część mieszkalna budynku jest wykorzystywana na cele mieszkalne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, w którym powierzchnia mieszkalna wynosi 50,14%, a powierzchnia użytkowa wynosi 49,86%, należy uznać za zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  W przypadku, gdy przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości nie można uznać za zwolniony z opodatkowania, czy Wnioskodawca będzie miał prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania tego przychodu kwoty przekazanej Spółce tytułem zwrotu nakładów poczynionych na inwestycję dotyczącą części usługowej, jeśli kwota zwrotu ustalona zostanie w oparciu o dokumenty księgowe i wartość początkową inwestycji wynikającą z ewidencji środków trwałych Spółki?
3.  Jeśli Wnioskodawca nie zdecyduje się na dokonanie zwrotu nakładów poczynionych przez Spółkę na inwestycję dotyczącą części usługowej, to czy u Wnioskodawcy powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w chwili przejęcia nakładów?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie Nr 1 i Nr 2. W zakresie pytania Nr 3 wydana zostanie odrębna interpretacja.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania oznaczonego nr 1, nabył nieruchomość do majątku odrębnego w drodze spadku po rodzicach w 2001 r. W 2003 r. użyczył nieodpłatnie część nieruchomości Spółce cywilnej, a pozostałą część wykorzystywał na cele osobiste (Wnioskodawca zamieszkuje w budynku do dnia złożenia wniosku).

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany z tytułu planowanej sprzedaży nieruchomości będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten nie będzie zakwalifikowany jako przychód z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też jako przychód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są:

*   zgodnie z pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   zgodnie z pkt 8 - odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy - przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

W świetle art. 14 ust. 1 ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

*   środkami trwałymi,

*   składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,

*   wartościami niematerialnymi i prawnymi

\- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy, do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 10 ust. 3 ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

*   nieruchomość musi być nieruchomością mieszkalną wykorzystywaną w działalności gospodarczej.

W przypadku zatem, gdy co najmniej jedna z ww. przesłanek nie zostanie spełniona, to wówczas przychód ze sprzedaży nieruchomości stanowi przychód ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę, Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 28 czerwca 2011 r., sygn. stwierdził, że przychód ze sprzedaży budynku bądź lokalu mieszkalnego oraz związanego z nim gruntu, stanowi zawsze przychód określony w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego czy budynek ten lub lokal stanowił, czy też nie środek trwały w prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, ani czy był wykorzystywany w tej działalności, z wyjątkiem sytuacji, gdy podatnik prowadzi działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, a nieruchomość ta stanowi towar handlowy.

Ponieważ, Wnioskodawca nigdy nie prowadził działalności w zakresie obrotu nieruchomościami, a zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, sprzedaż nieruchomości rodzi obowiązek podatkowy tylko jeśli następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (przedmiotowa nieruchomość nabyta została w 2001 r.), jej zbycie nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w ogóle nie będzie podlegał opodatkowaniu.

Dla wyłączenia z opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości nie będzie miał znaczenia fakt, czy Spółka przekaże Wnioskodawcy nakłady poczynione na inwestycję w części dotyczącej działalności gospodarczej odpłatnie, czy też nieodpłatnie, ani data ewentualnego zwrotu nakładów na podstawie art. 676 Kodeksu cywilnego. Dla wyłączenia z opodatkowania ważna jest bowiem data nabycia nieruchomości, czyli rok 2001.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania oznaczonego nr 2, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ponieważ zwrot nakładów ściśle związany jest z zachowaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów i nie jest wymieniony w art. 23 ww. ustawy, kwoty przekazane Spółce z tego tytułu stanowią koszty uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Wysokość zwrotu może wynikać z umowy pomiędzy stronami. Dopiero w przypadku braku takiej umowy, zgodnie z art. 676 Kodeksu cywilnego, wynajmujący może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Z powyższego wynika, że strony mogą ustalić wysokość zwrotu dowolnie, np. w oparciu o dokumenty księgowe i wartość początkową inwestycji wynikającą z ewidencji środków trwałych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 wyżej powołanej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

*   wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

*   polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

*   polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)–c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 powołanej ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Natomiast stosownie do art. 10 ust. 3 ww. aktu prawnego, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej jest również odpłatne zbycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

\- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

W świetle powyższego, kryterium zaliczenia przychodu ze sprzedaży składnika majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności do przychodów z działalności gospodarczej jest fakt jego wykorzystywania w ramach tej działalność oraz ujęcia go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Powyższe nie dotyczy składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. budynków mieszkalnych.

Stosownie bowiem do art. 14 ust. 2c ww. ustawy do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz .U. Nr 242, poz. 1622), Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych.

Zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych:

*   obiekty budowlane - to konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych;

*   budynki - to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W świetle przepisów ww. rozporządzenia, budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne:

*   budynki mieszkalne – to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem,

*   budynki niemieszkalne – to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Dodać należy, że to na podatniku ciąży obowiązek dokonania prawidłowej klasyfikacji środka trwałego do odpowiedniej grupy KŚT. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania składnika majątku zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem o wskazanie symbolu (grupy) środka trwałego oraz wydanie opinii do Urzędu Statystycznego. Powyższe wynika z Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z którym zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane, według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

We wniosku o wydanie interpretacji Wnioskodawca wskazał, że w 2003 r. uzyskał pozwolenie na budowę obejmujący „rozbudowę i nadbudowę budynku mieszkalno – usługowego zlokalizowanego na dz. nr 148, która stanowiła jego majątek odrębny, nabyty w drodze spadku w 2001 r. W budynku tym powierzchnia mieszkalna wynosi 535 m², czyli 50,14%, a powierzchnia użytkowa wynosi 532 m², czyli 49,86%. Następnie w 2003 r. użyczył Spółce cywilnej, w której wspólnikami jest On i Jego żona, część działki zajętą przez część budynku mieszkalno  usługowego przeznaczonego na Pasaż Handlowy. Ciąg komunikacyjny i parking był i jest wspólny dla części mieszkalnej i usługowej. Finansowanie inwestycji zostało podzielone pomiędzy Wnioskodawcę i Spółkę w ten sposób, że Spółka pokryła koszt inwestycji w części dotyczącej powierzchni użytkowej, a Wnioskodawca w części dotyczącej powierzchni mieszkalnej. Spółka cywilna poniosła nakłady na rozbudowę i nadbudowę budynku mieszkalno-usługowego w części przeznaczonej na Pasaż Handlowy w latach 2003  2004. Ponadto Spółka poniosła nakłady na budowę ciągu komunikacyjnego (utwardzenie placu) w latach 2003  2004 w kwocie 10.787,08 zł.

Inwestycja prowadzona na działce nr 148 ujęta została przez Spółkę cywilną w ewidencji środków trwałych, w tym w ewidencji tej ujęto: lokale handlowo-usługowe o wartości początkowej \`(...)\`. zł, data przyjęcia do używania - 30 czerwca 2004 r., utwardzanie placu o wartości początkowej \`(...)\`. zł, data przyjęcia do używania 30 czerwca 2004 r., system monitoringu o wartości \`(...)\`. zł, data przyjęcia do używania 3 lutego 2011 r. Ww. środki trwałe Spółka amortyzowała metodą liniową.

Obecnie Wnioskodawca rozważa sprzedaż przedmiotowej nieruchomości.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz treść przytoczonych przepisów stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie budynek mieszkalno - usługowy wykorzystywany w ramach działalności gospodarczej, stanowiący zgodnie z przepisami KŚT budynek mieszkalny, nie został objęty art. 14 ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy, albowiem z dyspozycji powołanego art. 14 ust. 2c wynika, iż do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 nie zalicza się m.in. przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanego na potrzeby związanego z tą działalnością budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku. Zatem do odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego oraz pozostałej części nieruchomości zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości zabudowanej ww. budynkiem nastąpi po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce jego nabycie, zatem przychód uzyskany ze sprzedaży tej nieruchomości nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W tej sytuacji odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku numerem 2, a odnoszące się do sytuacji, gdyby uzyskany ze sprzedaży ww. nieruchomości przychód podlegał opodatkowaniu stała się bezprzedmiotowa. W przypadku bowiem, gdy przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości uznano za niepodlegający opodatkowaniu bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania tego przychodu kwoty, która zostanie przekazana Spółce przez Wnioskodawcę tytułem zwrotu nakładów poczynionych na inwestycję dotyczącą części usługowej.

Mając na uwadze powyższe Organ informuje, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości uznano za prawidłowe, ponieważ Wnioskodawca powołał właściwą podstawę prawną wyłączenia przychodu z opodatkowania.

Ponadto należy nadmienić, iż zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy.

W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do drugiego wspólnika spółki cywilnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.