Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.280.2023.1.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-06
Teza: Uznanie Rekompensaty za wynagrodzenie za świadczone na rzecz Gminy usługi i włączenie jej do podstawy opodatkowania, prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur związanych z kosztami bezpośrednimi dotyczącymi powierzonego zadania, brak obowiązku naliczenia podatku VAT od przysporzeń w postaci wkładu na kapitał zakładowy oraz obowiązek naliczenia podatku VAT od przysporzeń w postaci dopłat do kapitału otrzymywanych od wspólników i przeznaczonych na bieżącą działalność spółki.
Słowa kluczowe: dopłata-dopłata do kapitału; gospodarka-gospodarka komunalna; kapitał-podwyższenie kapitału; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; rekompensata; spółki; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe oraz w części nieprawidłowe
============================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

\- **prawidłowe** w zakresie:

‒ uznania Rekompensaty za wynagrodzenie za świadczone na rzecz Gminy usługi i włączenia jej do podstawy opodatkowania,

‒ prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur związanych z kosztami bezpośrednimi dotyczącymi powierzonego zadania,

‒ braku obowiązku naliczenia podatku VAT od przysporzeń w postaci wkładu na kapitał zakładowy, oraz

\- **nieprawidłowe** w zakresie:

‒ braku obowiązku naliczenia podatku VAT od przysporzeń w postaci dopłat do kapitału otrzymywanych od wspólników i przeznaczonych na bieżącą działalność spółki.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie:

‒ uznania Rekompensaty za wynagrodzenie za świadczone na rzecz Gminy usługi i włączenia jej do podstawy opodatkowania (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),

‒ prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur związanych z kosztami bezpośrednimi dotyczącymi powierzonego zadania (część pytania nr 3)

‒ braku obowiązku naliczenia podatku VAT od przysporzeń w postaci wkładu na kapitał zakładowy czy dopłat do kapitału otrzymywanych od wspólników i przeznaczonych na bieżącą działalność spółki (pytanie nr 4).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 maja 2023 r. (wpływ 16 maja 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej jako Spółka) jest spółką komunalną. Gmina A. (zwana dalej Gminą) posiada 34.661 udziałów w kapitale zakładowym. Drugim wspólnikiem jest Gmina B., która posiada 13.216 udziałów. Łączna liczba udziałów wynosi 47.877.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Uchwałą (…) Rady (…) z dnia (…) 2022 r. w sprawie powierzenia Spółce wykonywania zadania własnego Gminy (…) związanego z prowadzeniem punktu selektywnego zbierania odpadów komunalnych dla Miasta oraz utrzymania czystości ulic na terenie Miasta (zwana dalej Uchwałą), Gmina postanowiła o powierzeniu Spółce realizacji zadań własnych Gminy polegających na:

1) prowadzeniu punktu selektywnego zbierania odpadów komunalnych;

2) utrzymaniu czystości ulic.

Podstawą powierzenia zadań jest również Uchwała nr (…) Rady (…) z dnia (…) 2022 r. w sprawie powierzenia Spółce wykonywania zadań własnych Gminy (…) w zakresie:

‒ utrzymania zieleni miejskiej, opróżniania koszy ulicznych i utrzymania placów miejskich;

‒ odprowadzania wód deszczowych, budowy, naprawy i utrzymania kanalizacji deszczowej oraz utrzymania rowów;

‒ utrzymania i konserwacji tężni, utrzymania i konserwacji fontann miejskich, konserwacji urządzeń komunalnych, dostawy wody i odprowadzania ścieków z fontann i tężni oraz szaletów miejskich, utrzymania, obsługi i konserwacji szaletów miejskich;

‒ zimowego utrzymania dróg.

W ślad za powyższą Uchwałą, w dniu (…) 2022 r. Spółka zawarła z Gminą Umowę nr (…) w sprawie prowadzenia punktu selektywnego zbierania odpadów komunalnych dla Miasta (…).

Podstawą zawarcia umowy, prócz Uchwały, były przepisy:

‒ ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559, 583, 1005 i 1079),

‒ ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2021 r. poz. 679);

‒ ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 305 ze zm.);

‒ ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2021 r. poz. 888, 1648 i 2151);

‒ ustawy z dnia 22 września 2006 r. o przejrzystości stosunków finansowych pomiędzy organami publicznymi a przedsiębiorcami publicznymi oraz o przejrzystości finansowej niektórych przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 2205);

‒ traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana z dnia 26 października 2012 r. Dz. Urz. UE. C Nr 326, str. 47, zwanego dalej TFUE);

‒ decyzji Komisji Europejskiej z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz. U. UE. L 7/3 z 2012r., zwana dalej Decyzją).

Działalność Spółki polega na świadczeniu usług komunalnych na rzecz mieszkańców oraz przedsiębiorstw prowadzących działalności na terenie miasta i powiatu A., gminy B., C., D., E., F., G. i innych, w zakresie zaopatrzenia w wodę, odprowadzania i oczyszczania ścieków, badania jakości wody i ścieku, budowania i modernizacji infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, urządzania, pielęgnacji oraz konserwacji zieleni miejskiej, utrzymania zimowego ulic i placów, oczyszczania miasta i gmin z nieczystości stałych i płynnych, prowadzenia PSZOK (Punkt Selektywnej Zbiórki Odpadów Komunalnych), rekultywacji wysypiska odpadów komunalnych.

Zadania mają charakter usług użyteczności publicznej, świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym, i są realizowane w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb mieszkańców Gminy, w szczególności z uwzględnieniem postanowień Decyzji. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zadaniami użyteczności publicznej są zadania własne gminy, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Artykuł ten zawiera przykładowe wyliczenie zadań będących zadaniami użyteczności publicznej.

Spółka nie może przenosić na inny podmiot lub osobę fizyczną, w całości lub w części obowiązków wynikających z powierzonych zadań. Środki finansowe, niezbędne do realizacji powierzonych zadań, są zapewniane przez Gminę, co gwarantuje prawidłowe i terminowe ich wykonanie przez Wnioskodawcę. Należy zaznaczyć, że środki te, dotyczące powierzonego zadania, mogą zostać przeznaczone tylko i wyłącznie na realizację zleconych usług.

Tytułem realizacji powierzonych zadań, Gmina wypłaca spółce Rekompensatę. Jej wysokość nie może przekraczać kwoty koniecznej do pokrycia kosztów netto wynikających z wywiązywania się z zobowiązań z tytułu wykonywania zadań publicznych z uwzględnieniem rozsądnego zysku (art. 5 ust. 1 Decyzji) oraz nie może przekraczać w skali roku kwoty określonej w art. 2 ust. 1 lit. a Decyzji, liczonej jako średnia roczna kwota Rekompensaty przewidywana w okresie powierzenia Zadania Publicznego.

Wobec powyższego, wartość Rekompensaty Rm Spółki w danym roku m wylicza się według poniższego wzoru:

Rm = Km – Pm – PKasm + RZm

gdzie:

m – oznacza kolejny rok,

Km – oznacza koszty realizacji zadania,

Pm – oznacza przychody Spółki z realizacji zadania,

PKasm – oznacza wszelkiego rodzaju przysporzenia niezwiązane z przychodami z działalności powierzonej liczone metodą kasową (np.: dotacje, zwolnienia z podatków i opłat, wkład pieniężny na kapitał zakładowy, zapasowy, rezerwowy, dopłaty do kapitału),

RZm – oznacza Rozsądny zysk.

Wyjaśnienia w tym miejscu wymaga definicja rozsądnego zysku. Zgodnie z art. 5 ust. 5 Decyzji „rozsądny zysk” oznacza stopę zwrotu z kapitału, której wymagałoby typowe przedsiębiorstwo podczas podejmowania decyzji, czy świadczyć usługi w ogólnym interesie gospodarczym przez cały okres powierzenia, przy uwzględnieniu poziomu ryzyka.

Ustalenie rozsądnego zysku podlega negocjacjom między Gminą i Spółką. Rozsądny zysk nie powinien przekroczyć odpowiedniej stopy SWAP powiększonej o premię w wysokości 100 punktów bazowych, a jego kwotowa wartość nie może być mniejsza niż wartość nadwyżki nad poziom odpisów amortyzacyjnych, rat kapitałowych spłaconych tytułem spłaty wierzytelności zaciągniętej na finansowanie infrastruktury, której odpisy te dotyczą, niezbędnej do wykonywania zadania publicznego.

Podsumowując tę część należy wskazać, że Rekompensata to kwota, jaka pozostaje do zapłaty, jeśli przychody i przysporzenia nie pokryją kosztów działalności Spółki.

Zgodnie z przepisem art. 107 ust. 1 TFUE, wsparcie finansowe dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą stanowi pomoc publiczną, jeżeli jednocześnie spełnione są następujące warunki:

‒ udzielane jest ono z budżetu państwa lub z innych środków publicznych,

‒ przedsiębiorstwo uzyskuje przysporzenie na warunkach korzystniejszych od oferowanych na rynku,

‒ ma charakter selektywny (uprzywilejowuje określone przedsiębiorstwo lub przedsiębiorstwa albo produkcję określonych towarów),

‒ grozi zakłóceniem lub zakłóca konkurencję oraz wpływa na wymianę handlową między państwami członkowskimi UE.

Parametry, na których podstawie obliczona jest Rekompensata, są ustalone w obiektywny i przejrzysty sposób, tak aby nie powodowała ona powstania dodatkowej korzyści ekonomicznej, która mogłaby powodować uprzywilejowanie przedsiębiorstwa będącego beneficjentem względem przedsiębiorstw z nim konkurujących.

Spółka prowadzi działalność powierzoną, w zakresie usług w ogólnym interesie gospodarczym, jak i działalność niezwiązaną z wykonywaniem powierzonych przez Gminę zadań własnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 9 Decyzji przedsiębiorstwa prowadzące działalność obejmującą usługi świadczone w ogólnym interesie gospodarczym oraz inne rodzaje działalności muszą prowadzić oddzielną księgowość, wykazując osobno koszty i wpływy związane z usługami świadczonymi w ogólnym interesie gospodarczym oraz koszty i wpływy związane z innymi usługami. Ewidencja ta jest materiałem analitycznym, na podstawie którego sprawdzane jest czy przyznana rekompensata nie przekracza kosztów netto danej usługi świadczonej w ogólnym interesie gospodarczym, i że nie miała miejsca nadwyżka rekompensaty. Równocześnie oddzielna księgowość działań prowadzonych w zakresie i poza zakresem usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym pozwala ocenić, czy kryteria określone w decyzji są rzeczywiście spełnione.

Prowadzona księgowość powinna umożliwiać zidentyfikowanie kosztów związanych z usługami świadczonymi w ogólnym interesie gospodarczym, w przeciwnym razie nie będzie można określić kwoty Rekompensaty.

Przedsiębiorstwo musi dokonać alokacji kosztów do wszystkich rodzajów działalności. Koszty zaliczane do usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym mogą obejmować wszelkie koszty zmienne wynikające ze świadczenia takich usług oraz proporcjonalny udział w kosztach stałych wspólnych dla działalności polegającej na usługach świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym i działalności nieposiadającej takiego charakteru.

Rachunkowość Spółki spełnia wymogi art. 5 ust. 9 Decyzji. W ewidencji wyodrębniono rachunkowość dotyczącą działalności powierzonej i, odrębnie, działalności komercyjnej.

Spółka prowadzi wyodrębnioną rachunkowość dla usług powierzonych. Zgodnie z umową spółki, Spółka prowadzi działalność zarówno w zakresie, jak i poza zakresem zadania publicznego, dokumentując to w sposób wymagany przez obowiązujące prawo, w szczególności wykazując (ewidencjonując) odrębnie przychody i koszty świadczenia zadania publicznego oraz odrębnie przychody i koszty działalności wykraczającej poza zakres zadania publicznego, zgodnie z § 39.

Klucz alokacyjny jest zorganizowany w ten sposób, że koszty warsztatu Zakładu 1, utrzymania ruchu oraz wydziałowe Zakładu 1 i Zakładu 2 rozliczane są na podstawie określonego przez kierowników tych działów klucza na podstawie wykonania za rok poprzedni. Koszty transportu, BOK i ogólnozakładowe rozliczane są według klucza opartego na strukturze sprzedaży, w tym przysporzeń z tytułu rekompensaty.

Do wyznaczenia ponoszonych przez Spółkę zadań dochodzi w ewidencji kosztów i przychodów na kontach Zespołu 7 przypisanych do działalności dotychczas realizowanych w trybie powierzenia zadania własnego Gminy na zasadach Decyzji UE 21/2012 oraz w trybie Prawa Zamówień Publicznych. Na kontach tych ewidencjonowane są przychody i koszty związane z ich osiągnięciem według typów działalności i ich rozliczenie są przeznaczone do ewidencji i rozliczenia kosztów według poszczególnych typów działalności. Na kontach tych ujmuje się poniesione i przypadające na dany okres koszty wg rodzajów działalności. Na kontach Zespołu 7 ewidencjonowane są przychody i koszty związane z ich osiągnięciem z uwzględnieniem koszów wydziałowych i ogólnozakładowych. Przez przychody ze sprzedaży należy rozumieć uprawdopodobnione powstanie w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zwiększenia aktywów albo zmniejszenia wartości zobowiązań, które doprowadzą do wzrostu kapitału własnego lub zmniejszenia jego niedoboru w inny sposób niż wniesienie środków przez udziałowców lub właścicieli (art. 3 ust. 1 pkt 30 ustawy o rachunkowości). Przychodem ze sprzedaży mającym wpływ na wynik finansowy Spółki, są kwoty należne lub uzyskane, bez względu na to, czy zostały zapłacone czy nie, za sprzedane produkty, usługi, materiały, towary, środki trwałe, środki trwałe w budowie, skorygowane o udzielone rabaty, bonifikaty i upusty oraz przewidziane cennikami dopłaty i zmniejszenia o należny od tej sprzedaży podatek VAT.

Poza powyższym, należy jeszcze raz zaznaczyć, że Gmina jest udziałowcem spółki. Wobec powyższego dokonuje ona czynności mających na celu jej dokapitalizowanie. Dokapitalizowanie takie przybiera najczęściej postać podwyższenia kapitału zakładowego lub formę dopłat. Przysporzenia pochodzące od wspólnika wykorzystywane są w bieżącej działalności Spółki, w tym przeznaczone są na pokrycie strat spółki.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Spółka ponoszone koszty ewidencjonuje jako koszty uzyskania przychodów w układzie:

401-01 Zużycie materiałów

401-02 Zużycie paliwa

401-03 Zużycie przedmiotów nietrwałych

401-04 Zużycie energii

401-05 Zużycie energii cieplnej

401-09 Zużycie materiałów - Praestol, sól kamienna

402-01 Usługi remontowe

402-02 Inne usługi materialne i niematerialne

402-03 Usługi bankowe

402-04 Usługi transportowe

402-05 Ubezpieczenia majątkowe

402-07 Usługi związane z BHP

402-08 Usługi utylizacji odpadów

403-01 Opłata za wodę

403-02 Opłata za ścieki

403-03 Opłata za wieczyste użytkowania gruntów

403-04 Podatek od nieruchomości A.

403-05 Podatek od nieruchomości E.

403-06 Podatek od nieruchomości C

403-07 Podatek od środków transportu

403-08 VAT niepodlegający odliczeniu

403-09 Opłaty skarbowe

403-10 Podatek od czynności cywilno-prawnych

403-11 Podatek akcyzowy

403-12 Opłata za zanieczyszczenie środowiska /Zakład 3

403-13 Opłata za zanieczyszczenie środowiska /Zakład 1

403-14 Opłaty administracyjne

403-15 PFRON

403-16 VAT od paliwa niepodlegający odliczeniu

403-17 VAT od importu usług

403-18 Opłaty pozostałe

403-19 VAT należny od faktur wewnętrznych

404-00 Wynagrodzenia f. osobowy

404-01 Wynagrodzenia f. bezosobowy

404-02 wynagrodzenia - bonusy

405-01 Ubezpieczenia społeczne i narzuty (ZUS)

405-02 FGŚP i FP

405-03 Szkolenie pracowników

405-04 MAG zakupy mat. związ. z BHP

405-05 Talony

405-06 Świadczenia na rzecz pracowników

405-07 Odpisy na ZFŚS

405-08 Składki PPK - pracodawca

408-00 Amortyzacja

408-01 Amortyzacja NKUP

409-01 Podróże służbowe

409-02 Inne rozl. z pracownikami

409-03 Koszty reprezentacji i reklamy

409-04 Ubezpieczenie osobowe pracowników III filar

409-05 Reklama publiczna

409-17 VAT od importu usług.

Koszty wskazane powyżej dotyczą działalności powierzonej i niepowierzonej. Koszty te wynikające z ponoszonych wydatków w dalszej kolejności zgodnie z polityką rachunkowości na potrzeby sporządzania informacji zarządczej, agregowane są w ramach grupy kont 5xx które określają koszty bezpośrednie przypisane do danej kategorii działalności oraz koszty wydziałowe i ogólnozakładowe.

Ostatecznie koszty na potrzeby sporządzania informacji zarządczej agregowane są w ramach grupy kont 7xx jako koszty wytworzenia danej usługi czy produktu. Koszty te dzielone są w ramach informacji zarządczej na koszty usług realizowanych w ramach usług powierzenia i usług pozostałych. Koszty ogólnozakładowe do kosztów wytworzenia przypisywane są według parytetu kosztów bezpośrednich.

Reasumując, do rejestru VAT w zakresie sprzedaży i zakupów wpisywane są koszty ewidencjonowane w ramach grupy kont 4xx., a nie z ewidencji w układzie kalkulacyjnym.

Znaczenie zamieszczonych we wniosku skrótów:

a. Zakład 1 – Zakład 1 jest to dział zajmujący się odbiorem nieczystości stałych, płynnych, obsługą zrekultywowanego składowiska oraz realizacją zadania własnego Gminy w zakresie utrzymania urządzeń komunalnych (ławki, wiaty przystankowe);

b. Zakład 2 – Zakład 2 jest to dział zajmujący się realizacja zadań powierzonych: utrzymaniem zieleni w mieści, utrzymaniem czystości ulic miasta, utrzymanie zimowe ulic, opróżnianie koszy miejskich, utrzymanie czystości placów miejskich, utrzymanie rowów burzowych;

c. BOK – Biuro Obsługi Klienta jest to dział zajmujący się kompleksową obsługą klienta zarówno w zakresie zadań powierzonych jak i pozostałej działalności Spółki.

Koszty ogólnozakładowe i wydziałowe, są to koszty których nie można przypisać do danej kategorii kosztów w układzie kalkulacyjnym i stanowiące koszt uzyskania przychodu ponieważ są one nieodzowne w prowadzonej działalności operacyjnej. Należą do nich koszty rzeczowe objęte podatkiem VAT i osobowe nieobjęte podatkiem VAT przypisane do Zarządu Spółki, obejmujące całą działalność Spółki oraz kosztów w ramach danego wydziału, które dotyczą kilku kategorii świadczonych usług (np. działalność wodociągowo-kanalizacyjna i koszty komplementarne jednocześnie do zbiorowego zaopatrzenia w wodę, zbiorowego odprowadzania ścieków, oczyszczalni).

Podniesienie kapitału w spółce nie stanowi formy wynagrodzenia za realizowane zadania własne Gminy przez Spółkę. Podniesienie kapitału stanowi przysporzenie w formie dozwolonej pomocy i ma na celu pokrycie straty i utrzymanie na dodatnim poziomie kapitałów własnych Spółki. Podniesienie kapitału nie jest przypisane do odpłatnej dostawy towarów i usług danej kategorii. Jest taką samą formą pomocy jak inne kategorie pomocy w tym de minimis, ulga czy dotacja przedmiotowa. Podniesienie kapitału zakładowego w spółce dotyczy całej działalności Spółki.

### Pytania

1\. Czy Spółka jest obowiązana do naliczania podatku VAT do kwot rozliczających rekompensatę zgodnie z art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług, w tym od otrzymanych zaliczek udokumentowanych fakturą zaliczkową? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

2\. Czy Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur związanych z kosztami bezpośrednimi dotyczącymi powierzonego zadania? (część pytania oznaczonego we wniosku nr 3)

3\. Czy spółka jest obowiązana do naliczania podatku VAT od przysporzeń w postaci wkładu na kapitał zakładowy czy dopłat do kapitału otrzymywanych od wspólników i przeznaczonych na bieżącą działalność spółki? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

### Państwa stanowisko w sprawie

W zakresie pytania nr 1 (oznaczonego we wniosku nr 2):

W ocenie Spółki wypłata rekompensaty związana z realizowanym zadaniem publicznym stanowi, w świetle ustawy o VAT, wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.; zwanej dalej „ustawą o VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT: przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT: przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy: przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. (\`(...)\`).

Jak wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, że dostawa towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

‒ istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

‒ wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

‒ istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

‒ istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Ponadto, aby czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonana przez podmiot działający dla tej czynności w charakterze podatnika podatku VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT: podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawne) oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy: nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 Ustawy o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym: do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Stosownie do art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. f ww. ustawy: do wyłącznej właściwości rady gminy należy podejmowanie uchwał w sprawach majątkowych gminy, przekraczających zakres zwykłego zarządu, dotyczących tworzenia i przystępowania do spółek i spółdzielni oraz rozwiązywania i występowania z nich.

W oparciu o art. 2 ustawy o gospodarce komunalnej: Gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, organy stanowiące jednostki samorządu terytorialnego postanawiają o wyborze sposobu prowadzenia i form gospodarki komunalnej.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy o VAT: podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi. Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. I tak, stosownie do treści ww. przepisu:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na mocy art. 29a ust. 7 ustawy: Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Z powyższego wynika, że podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności, nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia, taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można - i należy - potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Zgodnie z Umową, Spółka jest zobowiązana przede wszystkim do wykonywania usług publicznych świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym. W świetle powołanych wyżej przepisów podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Rekompensata to bezpośredni zwrot ponoszonych przez Spółkę kosztów netto z uwzględnieniem zdefiniowanego w Umowie rozsądnego zysku. W ocenie Spółki opisana sytuacja to odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka wykonuje czynności związane z realizacją zadań własnych Gminy w zakresie usług komunalnych, ale wykonuje te czynności jako odrębny podmiot posiadający status podatnika VAT. Spółka nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą.

Ustalanie statusu środków pieniężnych otrzymywanych przez Spółkę od Gminy należy oceniać w kontekście istnienia związku z konkretnym świadczeniem. Analiza przedstawionego opisu sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że przedstawiona we wniosku sytuacja nosi znamiona odpłatnego świadczenia usług, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W zakresie wykonywania czynności związanych z realizacją części zadań własnych Gminy, finansowanych z otrzymywanej od Gminy rekompensaty, Spółka działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a wykonywane czynności spełniają definicję świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, dlatego też podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług

Usługi, powierzone Wnioskodawcy do świadczenia, mieszczące się w zakresie zadań własnych Gminy, posiadają charakter usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym. Gmina zobowiązała się zapewnić Spółce środki finansowe w postaci Rekompensaty, niezbędne do realizacji powierzonych zadań, co gwarantuje prawidłowe i terminowe ich wykonanie przez Wnioskodawcę. Otrzymane środki finansowe dotyczące powierzonego zadania mogą zostać przeznaczone tylko i wyłącznie na realizację ww. zleconych przez Gminę usług publicznych. Rekompensata jest wypłacana Spółce w ratach miesięcznych, a jej wysokość nie może przekraczać kwoty koniecznej do pokrycia kosztów netto wynikających z wywiązywania się ze zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych, z uwzględnieniem rozsądnego zysku. Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że pomiędzy płatnością, którą Spółka otrzymuje/będzie otrzymywać w ramach rekompensaty od Gminy a świadczeniem na rzecz Gminy, zachodzi związek bezpośredni, bowiem płatność następuje/będzie następować w zamian za to świadczenie. Spółka, otrzymując od Gminy rekompensatę, otrzymuje zindywidualizowaną korzyść, a otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnościami Spółki dokonywanymi na rzecz Gminy. Spółka, podejmując się realizacji opisanego zadania, zwalnia Gminę w istocie z określonych prawem obowiązków, czyni to jednak za wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług - Gmina osiąga/będzie osiągać więc wymierną korzyść.

Należy zauważyć, że Wnioskodawca co prawda zobowiązał się wykonywać czynności związane z realizacją zadań własnych Gminy, jednak jako odrębny podmiot posiadający status podatnika VAT. Spółka sama nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą. Stopień zależności Wnioskodawcy od Gminy nie może automatycznie przesądzać o braku możliwości uznania powierzonych Spółce zadań własnych Gminy za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług.

W zakresie statusu podmiotu publicznego wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 29 października 2015 r. w sprawie C-174/14 Saudaco, w którym stwierdził „Jeżeli chodzi w szczególności o pierwszy z dwóch warunków ustanowionych w art. 13 ust. 1 wspomnianej dyrektywy, to znaczy o warunek dotyczący statusu podmiotu publicznego, to Trybunał orzekł już, że osoba, która wykonuje czynności należące do prerogatyw władztwa publicznego w sposób niezależny, nie pozostając częścią administracji publicznej, nie może zostać zaklasyfikowana jako podmiot prawa publicznego w rozumieniu tego przepisu (zob. podobnie w szczególności postanowienie Mihal, C-456/07, EU C:2008:293, pkt 18 i przytoczone tam orzecznictwo). (\`(...)\`) status „podmiotu prawa publicznego” nie może wynikać jedynie z tego, że dana działalność polega na wykonywaniu czynności należących do prerogatyw władztwa publicznego (zob. podobnie w szczególności postanowienie Mihal, C-456/07 EU C 2008 293, pkt 17 i przytoczone tam orzecznictwo)”.

W kontekście powyższego wskazać należy, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, otrzymywane z tytułu realizacji opisanych we wniosku usług świadczenie pieniężne, określane jako Rekompensata, stanowi dla Spółki zapłatę za świadczone przez nią usługi. Mimo że Wnioskodawca wykonuje czynności z katalogu zadań własnych, wymienionych w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, działając w imieniu jednostki samorządu terytorialnego, to jednak, jak wyżej wskazano, nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą. Zatem pomiędzy płatnością należną Spółce od Gminy jako Rekompensata, a świadczeniem na jej rzecz, zachodzi związek bezpośredni, ponieważ płatność następuje w zamian za to świadczenie. Tym samym na gruncie rozpoznawanej sprawy nie można przyjąć, że między Gminą a Spółką nie nastąpi wymiana świadczeń. Usługi w opisanym zakresie będą stanowić określone w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, realizując zadania własne Gminy, za które Spółka otrzyma bezpośrednio środki finansowe (Rekompensatę) na pokrycie kosztów powstających w związku z realizacją zadań powierzonych Spółce w drodze Uchwały, są wynagrodzeniem (zapłatą) za wykonanie konkretnych usług powierzonych przez Gminę, a Spółka wykonuje czynności leżące w zakresie przedmiotu opodatkowania VAT, określonego w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT a tym samym otrzymana rekompensata stanowi podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2 (oznaczonego we wniosku nr 3):

Spółka będzie miała prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupowych dotyczących wykonania zadań powierzonych przez Gminę Uchwałą.

W świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT: w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT: kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania, do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym: nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy o VAT: obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Faktury nabycia towarów i usług w ramach realizacji zadań powierzonych będą wystawiane na Spółkę. Jeżeli realizacja przez Spółkę zadań powierzonych, o których mowa we wniosku, w zamian za otrzymaną rekompensatę, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tym samym, nabywane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji zadań powierzonych towary i usługi będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Podsumowując, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek naliczony, wynikający z faktur zakupowych dotyczących wykonania świadczonych Usług objętych Umową.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania 3 (oznaczonego we wniosku nr 4):

Uiszczenie przez wspólnika dopłaty do udziałów w Spółce, przekazywane na kapitały rezerwowe, w tym na kapitał zapasowy, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Podwyższenie kapitału zakładowego poprzez wniesienie wkładów pieniężnych nie będzie stanowiło czynności opodatkowanej podatkiem VAT, gdyż nie będzie ani odpłatną dostawą towarów, ani odpłatnym świadczeniem usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Wyjaśniając stanowisko w zakresie odmowy uznania dopłat wspólnika jako czynności opodatkowanej podatkiem VAT, wnioskodawca wskazuje w pierwszej kolejności, że dopłaty wnoszone będą na zasadach przewidzianych w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej jako ksh).

Stosownie do treści art. 177-179 ksh umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów. Wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym.

Jak wskazuje się w doktrynie oraz orzecznictwie dopłaty są jednym ze sposobów dofinansowania spółki z o.o., przede wszystkim na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym (por. art. 179 § 1 KSH a contrario). Uzyskane w wyniku dopłat środki finansowe są przeznaczane na zasilenie kapitału zapasowego i mogą być przez spółkę wykorzystane do realizacji planowanych inwestycji, sfinansowania bieżącej działalności, zwiększenia wiarygodności kredytowej lub na pokrycie strat (por. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 12 stycznia 2010 r. sygn. akt: III CZP 117/09, OSNC 2010, Nr 7-8, poz. 103).

W tym miejscu Wnioskodawca zwraca uwagę, że bezpośrednim celem dopłat nie będzie zapłata za świadczenie przez Spółkę usług, a tym samym nie można zakwalifikować jej jako odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopłaty pochodzące od Wspólnika nie mogą być również utożsamiane z Rekompensatą, o której mowa była w opisie stanu faktycznego, ale jako świadczenia, przysporzenia, które mają wpływ na należną Spółce od Gminy Rekompensatę. Dopłaty powodują mianowicie stosowne zmniejszenie należnej Rekompensaty.

W przeciwieństwie jednak do Rekompensaty, która uiszczana ma być okresowo, i, zdaniem Wnioskodawcy, może być traktowana jako wynagrodzenie za świadczenie usług (o czym mowa była w zakresie odpowiedzi dot. pytania nr 2) dopłaty od wspólników nie posiadają istotnej cechy pozwalającej na objęcie jej podatkiem VAT - cechy odpłatności. Pomiędzy dopłatami Wspólnika, a świadczeniem przez Spółkę usług nie będzie zachodził bezpośredni związek. Dopłaty będą miały na celu dofinansowanie bieżącej działalności lub pokrycie strat spółki. Wnioskodawca wskazuje, że dopłaty nie będą związane z żadną konkretną usługą świadczoną przez Spółkę, ani nie będą stanowiły bezpośredniej zapłaty za żadną usługę, świadczoną przez Spółkę. Dodatkowo należy wskazać, że Spółka, realizując usługę, nie będzie miała do Wspólnika roszczenia o uiszczenie dopłaty, celem zapłaty. Wszystko to powoduje, że niemożliwym jest opodatkowanie dopłat wspólnika podatkiem VAT.

W zakresie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Wnioskodawca wskazuje, że będzie się to odbywało na zasadach przewidzianych przez Kodeks spółek handlowych, poprzez wniesienie wkładów pieniężnych. W zamian za wkłady pieniężne Wspólnik otrzyma udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki. Podwyższenie kapitału zakładowego nie będzie stanowiło wynagrodzenia za świadczenie jakichkolwiek usług przez Spółkę. Podwyższenie kapitału zakładowego nie będzie miało również bezpośredniego związku z żadną usługą świadczoną przez Spółkę. Bezpośrednim celem podwyższenia kapitału zakładowego jest dofinansowanie spółki, zwiększenie jej majątku własnego i tym samym wiarygodności w oczach kontrahentów, w tym zwiększenie wiarygodności kredytowej.

Wnioskodawca wskazuje w tym miejscu, że podwyższenie kapitału zakładowego należy traktować jako świadczenie, które, zgodnie ze wzorem podanym w opisie stanu faktycznego, pomniejsza wysokość należnej Spółce Rekompensaty. Wkład pieniężny Wspólnika wniesiony na podwyższenie kapitału zakładowego nie jest więc Rekompensatą, i, w przeciwieństwie do Rekompensaty, nie powinien być traktowany jako zapłata za konkretną usługę.

Wnioskodawca jest zdania, że podwyższenia kapitału zakładowego przez wniesienie wkładów pieniężnych, podobnie jak dopłat wspólnika, nie można zakwalifikować jako odpłatne dostawy towarów lub odpłatne świadczenie usług przede wszystkim ze względu na brak cechy odpłatności.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług definiuje ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwana dalej „ustawą”.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również jego zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

‒ w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

‒ świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W konsekwencji opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie, w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niezbędne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

‒ czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

‒ czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowią implementację art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Zgodnie z ww. regulacją Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Unormowanie zawarte w art. 15 ust. 6 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, który stanowi, że:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

A zatem organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami VAT w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W zakresie statusu podmiotu publicznego wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 29 października 2015 r. w sprawie C-174/14 Saudaçor – Sociedade Gestora de Recursos e Equipamentos da Saúde dos Açores SA przeciwko Fazenda Pública, w którym stwierdził:

„(…) ponieważ (…) art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy jako wyjątek interpretować w sposób ścisły, należy uznać, że wyliczenie znajdujące się w tym przepisie jest wyczerpujące, a pojęcie „innych podmiotów prawa publicznego” stanowi pozostałą kategorię podmiotów należących do władzy publicznej, innych niż te, które zostały konkretnie wymienione w tym przepisie. Jeżeli chodzi w szczególności o pierwszy z dwóch warunków ustanowionych w art. 13 ust. 1 wspomnianej dyrektywy, to znaczy o warunek dotyczący statusu podmiotu publicznego, to Trybunał orzekł już, że osoba, która wykonuje czynności należące do prerogatyw władztwa publicznego w sposób niezależny, nie pozostając częścią administracji publicznej, nie może zostać zaklasyfikowana jako podmiot prawa publicznego w rozumieniu tego przepisu (zob. podobnie w szczególności postanowienie Mihal, C 456/07, EU:C:2008:293, pkt 18 i przytoczone tam orzecznictwo). Trybunał wyjaśnił również, że status „podmiotu prawa publicznego” nie może wynikać jedynie z tego, że dana działalność polega na wykonywaniu czynności należących do prerogatyw władztwa publicznego (zob. podobnie w szczególności postanowienie Mihal, C‑456/07, EU:C:2008:293, pkt 17 i przytoczone tam orzecznictwo)”.

Z kolei w wyroku z 22 lutego 2018 r. w sprawie C-182/17 Nagyszénás Településszolgáltatási Nonprofit Kft. przeciwko Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebviteli Igazgatósága, TSUE wskazał, że:

„Artykuł 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że, z zastrzeżeniem sprawdzenia przez sąd odsyłający istotnych okoliczności faktycznych, działalność taka jak będąca przedmiotem postępowania głównego, polegająca na wykonywaniu przez spółkę niektórych zadań publicznych gminy zgodnie z umową zawartą między tą spółką a gminą stanowi odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej na mocy tego przepisu. Art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że – z zastrzeżeniem sprawdzenia przez sąd odsyłający istotnych okoliczności faktycznych i prawa krajowego – działalność, taka jak omawiana w postępowaniu głównym, polegająca na wykonywaniu przez spółkę określonych publicznych zadań gminy na mocy umowy zawartej między tą spółką a gminą, nie jest objęta zasadą nieopodatkowania podatkiem od wartości dodanej przewidzianą w tym przepisie wówczas, gdy działalność ta stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy”.

Rolę gminy określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.).

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez nie zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, reguluje ustawa z 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 679 ze zm.).

Art. 1 ust. 2 ustawy o gospodarce komunalnej:

Gospodarka komunalna obejmuje w szczególności zadania o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.

Art. 2 ww. ustawy o gospodarce komunalnej:

Gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że zarówno Gmina, jak i utworzona przez nią spółka prawa handlowego, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działają w charakterze podatników podatku VAT.

Dla uzyskania statusu podatnika VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski. Podatnikami VAT są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski na cele społecznie użyteczne (charytatywne, kulturalne, naukowe, itd.).

Zatem, nawet gdyby podatnik nie osiągnął dochodu z tytułu prowadzonej działalności, to wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT wykonując czynności będące przedmiotem działalności gospodarczej – bowiem będzie świadczył w tym zakresie usługi, które podlegają VAT. Oznacza to, że jeżeli podmiot uzyska za to świadczenie jakąkolwiek zapłatę w sensie ekonomicznym (nawet bilansując tylko poniesione w związku z nim wydatki), to otrzymane wynagrodzenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwych reguł.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo spółką komunalną, której udziałowcami są Gmina A. (34.661 udziałów) oraz Gmina B. (13.216. udziałów).

Państwa działalność polega na świadczeniu usług komunalnych na rzecz mieszkańców oraz przedsiębiorstw prowadzących działalności na terenie miasta i powiatu A., gminy B., C., D., E., F., G. i innych, w zakresie zaopatrzenia w wodę, odprowadzania i oczyszczania ścieków, badania jakości wody i ścieku, budowania i modernizacji infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, urządzania, pielęgnacji oraz konserwacji zieleni miejskiej, utrzymania zimowego ulic i placów, oczyszczania miasta i gmin z nieczystości stałych i płynnych, prowadzenia PSZOK (Punkt Selektywnej Zbiórki Odpadów Komunalnych), rekultywacji wysypiska odpadów komunalnych.

W szczególności Gmina A. postanowiła Państwu powierzyć zadania własne gminy w zakresie:

1) prowadzenia punktu selektywnego zbierania odpadów komunalnych;

2) utrzymania czystości ulic;

3) utrzymania zieleni miejskiej, opróżniania koszy ulicznych i utrzymania placów miejskich;

4) odprowadzania wód deszczowych, budowy, naprawy i utrzymania kanalizacji deszczowej oraz utrzymania rowów;

5) utrzymania i konserwacji tężni, utrzymania i konserwacji fontann miejskich, konserwacji urządzeń komunalnych, dostawy wody i odprowadzania ścieków z fontann i tężni oraz szaletów miejskich, utrzymania, obsługi i konserwacji szaletów miejskich;

6) zimowego utrzymania dróg.

Środki finansowe, niezbędne do realizacji powierzonych zadań, są zapewniane przez Gminę. Środki mogą zostać przeznaczone tylko i wyłącznie na realizację zleconych usług.

Tytułem realizacji powierzonych zadań, Gmina wypłaca Państwu Rekompensatę. Jej wysokość nie może przekraczać kwoty koniecznej do pokrycia kosztów netto wynikających z wywiązywania się z zobowiązań z tytułu wykonywania zadań publicznych z uwzględnieniem rozsądnego zysku. Innymi słowy, Rekompensata to kwota, jaka pozostaje do zapłaty, jeśli przychody i przysporzenia nie pokryją kosztów Państwa działalności.

Ponadto Gmina – działając jako Państwa udziałowiec – dokonuje czynności mających na celu dokapitalizowanie spółki, najczęściej w postaci podwyższenia kapitału zakładowego lub w formie dopłat. Wskazali Państwo, że podniesienie kapitału w spółce nie stanowi formy wynagrodzenia za realizowane przez Państwa zadania własne Gminy. Podniesienie kapitału nie jest przypisane do odpłatnej dostawy towarów i usług danej kategorii – dotyczy całej Państwa działalności.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności kwestii obowiązku naliczania podatku VAT do kwot rozliczających rekompensatę zgodnie z art. 29a ustawy, w tym od otrzymanych zaliczek udokumentowanych fakturą zaliczkową.

Art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Art. 19a ust. 8 ustawy:

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Z powyższych przepisów wynika, że, co do zasady, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika więc, że otrzymane dotacje i inne dopłaty podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jeżeli dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług – istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną – to stanowi ona podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

Zatem, aby dotacje i inne środki o podobnym charakterze stanowiły podstawę opodatkowania, muszą być wypłacane jako należność z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług i być bezpośrednio związane z ceną tego świadczenia. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Definicji terminu „bezpośredniego wpływu na cenę” nie zawiera zarówno ustawa, jak również Dyrektywa 2006/112/WE Rady, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do sposobu wykładni tego pojęcia wynikającego z orzecznictwa TSUE.

W wyroku z 15 lipca 2004 r. w sprawie C-144/02 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Federalnej Niemiec TSUE wyjaśnił:

26\. Przewidując, że do podstawy opodatkowania podatkiem VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 11 część A ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy, subwencje przyznane podatnikom, przepis ten zmierza do obciążenia podatkiem VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji.

27\. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu stosuje się on, gdy subwencja jest bezpośrednio związana z ceną danej transakcji.

28\. Aby miała miejsce taka sytuacja, subwencja powinna przede wszystkim być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określonego towaru lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlegać opodatkowaniu. Należy stwierdzić w szczególności, że prawo do otrzymywania subwencji jest przyznawane beneficjentowi, skoro tylko ten ostatni dokona transakcji podlegającej opodatkowaniu (wyrok z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C‑184/00 Office des produits wallons, Rec. str. I‑9115, pkt 12 i 13).

29\. Ponadto należy zbadać, czy nabywcy towarów lub usługobiorcy czerpią zysk z subwencji przyznanej jej beneficjentowi. Niezbędne jest bowiem, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda. Należy zatem zbadać, czy okoliczność, że subwencja jest przyznawana sprzedawcy lub świadczącemu usługi, pozwala mu obiektywnie na sprzedaż towarów lub świadczenie usług po cenie niższej od tej, której by żądał, gdyby nie otrzymał subwencji (ww. wyrok w sprawie Office des produits wallons, pkt 14).

30\. Powinno być w każdym razie możliwe zidentyfikowanie świadczenia wzajemnego, które stanowi subwencja. Nie ma konieczności, by kwota subwencji odpowiadała dokładnie zmniejszeniu ceny dostarczonego towaru lub wykonanej usługi. Wystarczy, by korelacja istniejąca między tym zmniejszeniem a wspomnianą wyżej subwencją, która może mieć charakter ryczałtowy, była istotna (ww. wyrok w sprawie Office des produits wallons, pkt 17).

31\. Wreszcie w pojęciu „subwencje związane bezpośrednio z ceną” w rozumieniu art. 11 część A ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy mieszczą się jedynie te subwencje, które stanowią całkowicie lub częściowo świadczenie uzyskiwane w zamian za dostawy towarów lub świadczenia usług oraz są przyznawane osobie trzeciej przez sprzedawcę lub świadczącego usługi (cytowany wyżej wyrok w sprawie Office des produits wallons, pkt 18).

Aby stwierdzić, czy otrzymywane przez beneficjenta środki wchodzą do podstawy opodatkowania świadczonych usług, niezbędne jest stwierdzenie, czy występują konkretne usługi, z którymi związane jest to dofinansowanie, wykonywane przez odbiorcę dofinansowania. Tylko bowiem w takim przypadku dotacja może wchodzić do podstawy opodatkowania. Następnie należy zbadać, zgodnie z przedstawionymi powyżej tezami wyroków TSUE, czy dofinansowanie stanowi element determinujący cenę tej usługi (świadczenia).

Analizując przedstawiony opis sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa należy zauważyć, że pomiędzy płatnością, którą otrzymują Państwo w ramach Rekompensaty od Gminy a świadczeniem na rzecz Gminy, zachodzi związek bezpośredni, bowiem płatność następuje w zamian za to świadczenie.

We wniosku wskazali Państwo, że zapewniane przez Gminę środki finansowe, niezbędne do realizacji powierzonych zadań, mogą zostać przeznaczone tylko i wyłącznie na realizację zleconych usług, a wysokość Rekompensaty obliczona jest jako różnica między kosztami realizacji zadania a określonymi przychodami i przysporzeniami, z uwzględnieniem rozsądnego zysku.

Otrzymując od Gminy Rekompensatę, otrzymują Państwo zindywidualizowaną korzyść, a otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnościami, które Państwo wykonują na rzecz Gminy. Realizując powierzone zadania, czynią to Państwo za wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Wprawdzie zobowiązali się Państwo wykonywać czynności związane z realizacją zadania własnego gminy, jednak czynią to Państwo jako odrębny podmiot posiadający status podatnika VAT. Nie wchodzą Państwo w skład administracji samorządowej, lecz prowadzą Państwo niezależną działalność gospodarczą. Stopień Państwa zależności od Gminy nie może automatycznie przesądzać o wyłączeniu powierzonego Państwu zadania własnego gminy z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług otrzymywane z tytułu realizacji opisanych we wniosku usług świadczenie pieniężne określane przez strony jako Rekompensata, będzie stanowić dla Państwa zapłatę za świadczone przez Państwa usługi. Mimo, że będą Państwo wykonywać czynności z katalogu zadań własnych, wymienionych w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w imieniu jednostki samorządu terytorialnego, to jednak – jak wyżej wskazano – nie wchodzą Państwo w skład administracji samorządowej, lecz prowadzą Państwo niezależną działalność gospodarczą. Zatem pomiędzy płatnością należną Państwu od Gminy jako Rekompensata, a świadczeniem na jej rzecz, zachodzi związek bezpośredni, ponieważ płatność będzie następować w zamian za to świadczenie. Tym samym na gruncie rozpoznawanej sprawy nie można przyjąć, że między Gminą a Państwem nie nastąpi wymiana świadczeń.

Zatem czynności, które wykonują Państwo na rzecz Gminy, realizując powierzone zadania własne gminy w zamian za otrzymywaną Rekompensatę, będą stanowić określone w art. 8 ust. 1 ustawy odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednocześnie otrzymana Rekompensata – także w postaci zaliczek udokumentowanych fakturą zaliczkową – będzie stanowić element podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest **prawidłowe**.

Państwa wątpliwości dotyczą także prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur związanych z kosztami bezpośrednimi dotyczącymi powierzonego zadania.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie określone warunki:

‒ odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz

‒ towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z wniosku wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W analizowanej sprawie świadczą Państwo na rzecz Gminy odpłatne usługi, realizując powierzone zadania własne gminy w zamian za otrzymywaną Rekompensatę. Oznacza to, że spełnione są obie przesłanki umożliwiające odliczenie podatku naliczonego określone w art. 86 ust. 1 ustawy – w konsekwencji przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług związanych z kosztami bezpośrednimi dotyczącymi powierzonego zadania, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za **prawidłowe**.

Mają Państwo również wątpliwości, czy są Państwo obowiązani do naliczania podatku VAT od przysporzeń w postaci wkładu na kapitał zakładowy czy dopłat do kapitału otrzymywanych od wspólników i przeznaczonych na bieżącą działalność spółki.

Są Państwo spółką z ograniczoną odpowiedzialnością – czyli podmiotem prawa handlowego.

Istota spółki z ograniczona odpowiedzialnością uregulowana została w Tytule III Dziale I ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.), zwanej dalej ksh.

Art. 151 § 1 ksh:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością może być utworzona przez jedną albo więcej osób w każdym celu prawnie dopuszczalnym, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Art. 152 ksh:

Kapitał zakładowy spółki dzieli się na udziały o równej albo nierównej wartości nominalnej.

Art. 153 ksh:

Umowa spółki stanowi, czy wspólnik może mieć tylko jeden, czy więcej udziałów. Jeżeli wspólnik może mieć więcej niż jeden udział, wówczas wszystkie udziały w kapitale zakładowym powinny być równe i są niepodzielne.

Art. 177 § 1 i § 2 ksh:

Umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do ich udziałów.

Art. 178 § 1 i § 2 ksh:

Wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, do dopłat tych stosuje się przepisy § 2 oraz art. 179.

Jeżeli wspólnik nie uiścił dopłaty w określonym terminie, obowiązany jest do zapłaty odsetek ustawowych za opóźnienie; spółka może również żądać naprawienia szkody wynikłej ze zwłoki.

Art. 179 § 1 ksh:

Dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym.

Art. 257 ksh:

1\. Jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje nie na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną wysokość podwyższenia kapitału zakładowego i termin podwyższenia, może ono nastąpić jedynie przez zmianę umowy spółki.

2\. Podwyższenie kapitału zakładowego następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych.

3\. Jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje na podstawie dotychczasowych postanowień umowy spółki, przy zachowaniu wymagań określonych w § 1, oświadczenia dotychczasowych wspólników o objęciu nowych udziałów wymagają formy pisemnej pod rygorem nieważności. Art. 260 § 2 stosuje się odpowiednio.

Dopłaty mogą być wnoszone w związku z czasowymi trudnościami finansowymi spółki, potrzebą jej dokapitalizowania, koniecznością poniesienia dodatkowych nakładów inwestycyjnych itp.

Dopłata jest formą wewnętrznej przymusowej pożyczki wspólników na rzecz spółki. Wspólnikowi, który uiścił dopłatę, nie przysługuje (chyba że zarządzono zwrot dopłat) roszczenie o wypłatę uiszczonej sumy.

W razie powzięcia uchwały wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością określającej termin i wysokość dopłat, równowartość dopłat ujmuje się w odrębnej pozycji pasywów bilansu (kapitał rezerwowy z dopłat wspólników) i wykazuje się jako składnik kapitału własnego dopóty, dopóki ten nie zostanie użyty w sposób uzasadniający jego odpisanie; uchwalone, lecz niewniesione dopłaty wykazuje się w dodatkowej pozycji kapitałów własnych ,,Należne dopłaty na poczet kapitału rezerwowego (wielkość ujemna)” (art. 36 ust. 2e ustawy z 29 września 1994 r. ustawy o rachunkowości; Dz. U. z 2019 r., poz. 351). W konsekwencji kapitał zakładowy nie ulegnie zwiększeniu, a wartość dopłaty będzie zaliczona na wpłaty należne (Kidyba Andrzej: Kodeks spółek handlowych. Komentarz. Tom I. Komentarz do art. 1-300 Ksh, LEX, 2008, wyd. VI.).

Zaznaczyć należy, że środki zgromadzone na kapitale zapasowym co do zasady są przeznaczane na pokrycie bieżących i przyszłych strat.

Jak wskazano powyżej, aby czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Wzajemność świadczeń jako warunek konieczny do uznania usługi za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT znajduje poparcie zarówno w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych, jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE). Przykładowo, w sprawie C‑16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, Trybunał w wyroku z 3 marca 1994 r. podkreślił, że:

„czynność podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

W świetle art. 7 oraz art. 8 ustawy, przekazanie środków pieniężnych nie stanowi czynności, która w świetle ustawy o VAT mogłaby zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów bądź świadczenie usług, tj. jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wynika to z faktu, że środki pieniężne nie spełniają definicji towaru, tym samym ich przekazanie nie może stanowić dostawy towarów, jak również nie można uznać, że samo przekazanie środków pieniężnych stanowi świadczenie usług.

A zatem przekazanie środków z przeznaczeniem na podniesienie kapitału zakładowego nie będzie stanowiło czynności opodatkowanej VAT, gdyż nie będzie ani odpłatną dostawą towarów, ani odpłatnym świadczeniem usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do dopłat do kapitału otrzymywanych od wspólników i przeznaczonych na bieżącą działalność spółki, w tym pokrycie strat, nie można się z Państwem zgodzić, że nie są one przypisane do odpłatnej dostawy towarów i usług w danej kategorii.

Przedstawili Państwo wzór na Rekompensatę:

Rm = Km – Pm – PKasm + RZm

gdzie:

m – oznacza kolejny rok,

Km – oznacza koszty realizacji zadania,

Pm – oznacza przychody Spółki z realizacji zadania,

PKasm – oznacza wszelkiego rodzaju przysporzenia niezwiązane z przychodami z działalności powierzonej liczone metodą kasową (np.: dotacje, zwolnienia z podatków i opłat, wkład pieniężny na kapitał zakładowy, zapasowy, rezerwowy, dopłaty do kapitału),

RZm – oznacza Rozsądny zysk.

Należy zwrócić uwagę, że pozycja PKasm, obejmująca przysporzenia niezwiązane z przychodami z działalności powierzonej, zmniejsza należną Państwu od Gminy Rekompensatę. Zatem, uznając Rekompensatę za wynagrodzenie za usługi świadczone na rzecz Gminy, nie można jednocześnie wyłączyć z opodatkowania dopłat do bieżącej działalności, w tym przeznaczonych na pokrycie strat. Skoro środki przekazywane przez Gminę mają związek ze świadczonymi przez Państwa usługami na rzecz Gminy, to należy włączyć je do podstawy opodatkowania, niezależnie, czy nazywają je Państwo Rekompensatą, czy dopłatą. W konsekwencji mają Państwo obowiązek naliczyć podatek VAT od przysporzeń w postaci dopłat do kapitału zapasowego (rezerwowego), otrzymywanych od wspólników i przeznaczonych na bieżącą działalność spółki w zakresie usług powierzonych.

Zatem, w zakresie pytania nr 3 Państwa stanowisko jest:

‒ **prawidłowe w odniesieniu do braku opodatkowania podatkiem VAT wkładów na kapitał zakładowy oraz**

‒ **nieprawidłowe w odniesieniu do braku opodatkowania podatkiem VAT dopłat do kapitału przeznaczonych na bieżącą działalność (zapasowego, w tym rezerwowego).**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie pytania nr 2, części pytania nr 3 oraz pytania nr 4 przedstawionych przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W pozostałym zakresie wniosku zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie, obejmujące kwestie:

‒ podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie nr 1),

‒ podatku od towarów i usług w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur związanych z kosztami pośrednimi przypisywanymi kluczem alokacyjnym (część pytania nr 3).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).