Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.666.2019.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-02
Teza: Nabywanie Wierzytelności od zbywców (osób fizycznych oraz podmiotów gospodarczych, które wcześniej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabyły te wierzytelności od osób fizycznych), za cenę niższą od wartości nominalnej, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: cesja; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; wierzytelność; wierzytelność-nabycie wierzytelności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2019 r. (data wpływu 4 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności nabycia wierzytelności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności nabycia wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - (\`(...)\`) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (…) powstała w 2012 r. Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę jest działalność związana z oceną ryzyka i szacowaniem poniesionych strat (66.21.Z). Ponadto, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą sklasyfikowaną w PKD jako: (1) 64.19.Z - Pozostałe pośrednictwo pieniężne, (2) 64.91.Z - Leasing finansowy, (3) 64.92.Z - Pozostałe formy udzielania kredytów, (4) 64.99.Z - Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych, (5) 66.19.Z - Pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych, (6) 66.29.Z Pozostała działalność wspomagająca ubezpieczenia i fundusze emerytalne, (7) 68.20.Z - Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, (8) 70.22.Z - Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania oraz (9) 74.90.Z - Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Wnioskodawca zamierza w ramach prowadzonej działalności gospodarczej kupować:

1.  wierzytelności wynikające z tytułu obniżenia całkowitego kosztu kredytu/pożyczki w związku z przedterminową spłatą całości kredytu lub pożyczki przez kredytobiorców/pożyczkobiorców będących osobami fizycznymi. Wnioskodawca będzie nabywał wierzytelności od cedentów ww. osób fizycznych na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności, tj. w drodze cesji wierzytelności. Cedenci będą konsumentami w rozumieniu art. 22\[1\] Kodeksu cywilnego, oraz
2.  wierzytelności wynikające z tytułu obniżenia całkowitego kosztu kredytu/pożyczki w związku z przedterminową spłatą całości kredytu lub pożyczki przez kredytobiorców/pożyczkobiorców (osoby fizyczne) od podmiotów gospodarczych (tj. osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą lub osób prawnych lub jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, którym ustawa przyznaje zdolność prawną), które wcześniej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabyły ww. wierzytelności w drodze sprzedaży wierzytelności od osób fizycznych będących w ramach umowy sprzedaży cesji konsumentami w rozumieniu art. 22\[1\] Kodeksu cywilnego.

Zakup wierzytelności w obu wskazanych przypadkach będzie się odbywać na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności, tj. w drodze cesji wierzytelności. Następnie Wnioskodawca będzie dochodzić we własnym imieniu wierzytelności od banków, spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych lub innych tzw. firm pożyczkowych. Cedentem będzie osoba fizyczna będąca konsumentem bądź podmiot gospodarczy, które w ramach swego przedsiębiorstwa zajmują się nabywaniem i sprzedażą wierzytelności o wierzytelność nabył od konsumenta. Cesjonariuszem będzie Wnioskodawca.

Wierzytelności kupowane przez Cesjonariusza to wierzytelności wynikające z tytułu obniżenia całkowitego kosztu kredytu/pożyczki w związku z ich przedterminową spłatą przez konsumenta.

Zgodnie z art. 48 ust. 1 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim, konsument ma prawo w każdym czasie do spłaty całości lub części kredytu przed terminem określonym w umowie. W przypadku spłaty całości kredytu przed terminem określonym w umowie, całkowity koszt kredytu ulega obniżeniu o te koszty, które dotyczą okresu, o który skrócono czas obowiązywania umowy, chociażby konsument poniósł je przed tą spłatą (art. 49 ust. 1 u.k.k.).

Kredytodawca jest zobowiązany do rozliczenia z konsumentem kredytu w terminie 14 dni od dnia dokonania wcześniejszej spłaty kredytu w całości (art. 52 u.k.k.).

Cedenci, którzy nie chcą spierać się z bankiem lub spółdzielczą kasą oszczędnościowo-kredytową w zakresie zwrotu nadpłaty wynikającej z obniżenia całkowitego kosztu kredytu/pożyczki w związku z przedterminową spłatą całości kredytu lub pożyczki, bądź nie wiedzą jak zwrot nadpłaty uzyskać będą mogli odsprzedać Wnioskodawcy wierzytelność wynikającą z obniżenia całkowitego kosztu kredytu w związku z przedterminową spłatą całości kredytu lub pożyczki. Jeżeli strony umowy cesji dojdą do porozumienia co do ceny będzie zawierana pomiędzy stronami (Wnioskodawcą i cedentem) cesja wierzytelności. Z treści cesji wynikać będzie oświadczenie cedenta, że w określonym dniu zawarł umowę kredytu / pożyczki oraz że w konkretnym dniu spłacił w całości przedmiotowy kredyt / pożyczkę przed terminem spłaty wynikającym z umowy kredytu/pożyczki.

Cedent w umowie sprzedaży wierzytelności będzie ponadto oświadczać, m.in. że wierzytelność nie została zaspokojona w całości lub części przez podmiot zobowiązany. Cesja nie będzie zobowiązywać Wnioskodawcy do żadnych czynności na rzecz cedenta poza zapłatą ceny. Z chwilą zawarcia umowy cesji cedent za umówioną cenę przenosi na własność cesjonariusza wszelkie wierzytelności o zapłatę całości lub pozostałej części nadpłaty wynikającej z obniżenia całkowitego kosztu kredytu/pożyczki w związku z przedterminową spłatą całości kredytu lub pożyczki.

Na cesjonariusza (Wnioskodawcę) wraz z wierzytelnością przechodzą wszelkie prawa z nią związane, w tym prawo do odsetek za opóźnienie w zapłacie. Pozostała należna część zwrotu nadpłaty wynikającej z obniżenia całkowitego kosztu kredytu/pożyczki w związku z przedterminową spłatą całości kredytu lub pożyczki nie jest określona kwotowo w treści umowy i nie jest dokładnie znana w chwili podpisywania umowy cesji. Jest ona określana dopiero wyrokiem sądowym lub zawartą z bankiem lub spółdzielczą kasą oszczędnościowo - kredytową ugodą bądź dobrowolnym uznaniem przez podmiot zobowiązany.

W chwili zawierania cesji znana będzie jedynie orientacyjna (przybliżona) wysokość należności. Różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, które Wnioskodawca nabędzie od cedenta, a ceną ich nabycia od cedenta, będzie odzwierciedlała rzeczywistą ekonomiczną wartość tych wierzytelności w chwili ich nabycia przez Wnioskodawcę. Poza ceną, umowa sprzedaży wierzytelności nie będzie nakładać na Wnioskodawcę jakiegokolwiek innego dodatkowego świadczenia do wykonania na rzecz zbywcy wierzytelności. Poza przelewem wierzytelności nie dojdzie do przekazania żadnego innego wynagrodzenia dla Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nabędzie wierzytelność we własnym imieniu. Nabyte wierzytelności będą stanowiły w dacie ich nabycia wierzytelności wymagalne, możliwe do dochodzenia na drodze postępowania sądowego. Wnioskodawca będzie nabywać wierzytelności sporne jedynie co do ich wysokości (w pozostałym zakresie wierzytelności będą bezsporne).

Umowa przelewu wierzytelności nie będzie przewidywała zwrotnego przeniesienia wierzytelności. Zgodnym zamiarem stron umowy sprzedaży wierzytelności będzie jednorazowy, definitywny i skuteczny przelew wierzytelności na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie zamierza dalej odsprzedawać wierzytelności. Wnioskodawca będzie dochodzić wierzytelności we własnym imieniu i na własny rachunek. Wnioskodawca nie będzie dochodzić wierzytelności wobec dłużnika na rzecz cedenta.

Dochodzenie wierzytelności przez Wnioskodawcę w przeważającej większości spraw będzie wymagało poniesienia przez niego dodatkowych kosztów (m.in. związanych z obsługą administracyjną, obsługą prawną, kosztami sądowymi, wykonaniem wyliczenia wysokości nadpłaty, kosztami wysyłki korespondencji itp.). W przypadku odmowy dobrowolnej zapłaty przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową, w celu dochodzenia wierzytelności przez Wnioskodawcę niezbędne będzie kierowanie spraw na drogę postępowania sądowego w celu uzyskania tytułu wykonawczego, na podstawie którego podmiot zobowiązany będzie miał obowiązek spełnić świadczenie na rzecz Wnioskodawcy wraz z zasądzonymi odsetkami i kosztami procesu.

W stosunku do nabytych wierzytelności może być konieczne prowadzenie postępowania egzekucyjnego i sądowego, aczkolwiek będzie to zależało od dłużnika, tj. czy spełni on świadczenie polubownie. Jeżeli dłużnik spełni świadczenie na drodze polubownej wówczas nie będzie potrzeby występowania na drogę sądową, jeżeli natomiast dłużnik odmówi spełnienia świadczenia (dopłaty odszkodowania) konieczne stanie się wystąpienie przeciwko niemu do sądu i ewentualnie skierowanie przeciwko niemu egzekucji komorniczej. Wnioskodawca przypuszcza, że w zdecydowanej większości spraw, jeśli nie we wszystkich, konieczne będzie postępowanie sądowe. Wydaje się jednak, że po zapadnięciu prawomocnego wyroku, dłużnik (ponieważ dłużnikiem będą głównie banki) dokona realizacji wyroku (wypłaty odszkodowania) bez potrzeby prowadzenia egzekucji komorniczej. Wnioskodawca zamierza zatem kupować na własne ryzyko wierzytelności z tytułu obniżenia całkowitego kosztu kredytu/pożyczki na skutek ich przedterminowej spłaty, które następnie będą ściągane w imieniu własnym, a nie na rachunek cedenta (zbywcy wierzytelności).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisany przykład umowy cesji wierzytelności zawartej przez Wnioskodawcę i osobę fizyczną będącą w ramach umowy sprzedaży cesji konsumentem w rozumieniu art. 221 Kodeksu cywilnego stanowi usługę objętą podatkiem od towarów i usług VAT?
2.  Czy opisany przykład umowy cesji wierzytelności zawartej przez Wnioskodawcę i podmiot, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej trudni się nabywaniem wierzytelności od konsumentów i ich dalszym odsprzedawaniem stanowi usługę objętą podatkiem od towarów i usług VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy opisane przykłady cesji wierzytelności, bez względu na to, czy nabycie wierzytelności następuje od osoby fizycznej będącej konsumentem, czy od innego podmiotu dokonującego zbycia wierzytelności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabytej od konsumenta, nie stanowi usługi podlegającej podatkowi od towarów i usług VAT.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług sprzedażą jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ponadto, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Zgodnie z art. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Stosownie do art. 2 pkt 4 p.c.c. podatkowi temu nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany: a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem (\`(...)\`). Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej (art. 3 ust. 1 pkt 1 p.c.c.) oraz spoczywa przy umowie sprzedaży na kupującym (art. 4 pkt 1 p.c.c.) Zdaniem Wnioskodawcy, przelew wierzytelności niepodlegający zwrotnemu przeniesieniu i niezwiązany z żadnymi usługami, ani dodatkowymi świadczeniami poza zapłatą ceny sprzedaży ustaloną ostatecznie w umowie cesji, nie stanowi usługi w rozumieniu ustawy o podatku VAT.

Wierzyciel (cedent) dokonuje cesji wierzytelności i nie działa w tym zakresie jako usługodawca, Wnioskodawca zaś jest nabywcą wierzytelności i tym samym nie może być usługodawcą. Strumienie pieniężne w ramach opisanych przez Wnioskodawcę sytuacji, skierowane są wyłącznie od nabywcy do sprzedającego. Z umowy sprzedaży wierzytelności zawartej między Wnioskodawcą a cedentem nie będzie wynikać jakiekolwiek wynagrodzenie należne od cedenta dla cesjonariusza (Wnioskodawcy), stąd nie może być mowy o wykonywaniu przez Wnioskodawcę odpłatnej usługi. Egzekwowanie przez Wnioskodawcę powyższych wierzytelności (należności) na swoją rzecz będzie zwyczajnym elementem obrotu gospodarczego i nie będzie tworzyć usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT. Tym samym, zarówno w przypadku nabycia przez Wnioskodawcę wierzytelności od osoby fizycznej będącej konsumentem, jak i od przedsiębiorcy, gdy sprzedający nie płaci ceny za transakcję, a wierzytelności nie mogą powrócić do sprzedającego, nie dochodzi do świadczenia usługi podlegającej rygorowi ustawy o podatku VAT.

W orzecznictwie jednolicie przyjmuje się, że w przypadku umów cesji wierzytelności, gdy dochodzi do nabycia wierzytelności przez cesjonariusza od cedenta za cenę niższą niż nominalna wartość tej wierzytelności i nie ustalono między stronami żadnego wynagrodzenia z tytułu tej usługi nabycia, czynność ta, jeżeli umowa jest zawarta na własne ryzyko cesjonariusza, nie podlega opodatkowaniu, jako że nie stanowi odpłatnej usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT. Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego („NSA”) z dnia 19 marca 2012 r., sygn. akt I FPS 5/11, NSA uznał, że podstawowym i koniecznym warunkiem do uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością, rzeczywiście otrzymanego bądź należnego, jako świadczenia wzajemnego za wykonaną usługę. NSA wskazał, że badając konkretną transakcję należy poszukiwać takiego ewentualnego bezpośredniego wynagrodzenia, które otrzymuje kupujący - cesjonariusz, jako świadczenie wzajemne za ewentualnie wykonaną na rzecz zbywcy - cedenta usługę. Dla rozstrzygnięcia, czy mamy do czynienia z odpłatną usługą konieczne jest ustalenie, czy obok transakcji kupna - sprzedaży wierzytelności wystąpiło świadczenie usługi przez nabywcę wierzytelności na rzecz jej zbywcy, za bezpośrednim wynagrodzeniem otrzymanym przez nabywcę. Kiedy zaś występuje tylko zapłata ceny za wierzytelność, trudno uznać, że do świadczenia takiej usługi dochodzi. W wyroku w sprawie C 93/10 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”) stwierdził, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi opodatkowanej VAT i nie dokonuje tym samym czynności opodatkowanej VAT, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży. TSUE wskazał, że jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega opodatkowaniu VAT. Świadczenie usługi podlega takiemu opodatkowaniu, gdy następuje odpłatnie, tzn. jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdy świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy.

Umowa cesji, która będzie zawierana przez Wnioskodawcę nie określa celu nabycia wierzytelności.

Z chwilą zawarcia umowy cesji jedynym uprawionym do dysponowania zakupioną wierzytelnością, jako przedmiotem własności, jest nabywca wierzytelności (Wnioskodawca). Umowa cesji nie tworzy jakiegokolwiek stosunku prawnego między Wnioskodawcą a Cedentem, na podstawie którego Wnioskodawca byłby zobowiązany do świadczenia na rzecz Cedenta jakichkolwiek usług. Zauważyć należy, że świadczenie jest odpłatne, gdy z istniejącego stosunku prawnego między świadczącym usługę a usługobiorcą wynika obowiązek zapłaty wynagrodzenia w zamian za wykonanie danej usługi, przy czym musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a zapłaconym wynagrodzeniem.

Na podstawie umów cesji, które będą zawierane przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca nie będzie osiągać - poza nabyciem wierzytelności - jakiejkolwiek korzyści, jak również nie będzie świadczyć na podstawie umowy cesji odpłatnych albo nieodpłatnych usług na rzecz Cedenta. Różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności, a ceną ich sprzedaży, która w przypadku niektórych cesji będzie występować, nie będzie stanowiła wynagrodzenia dla Wnioskodawcy, lecz będzie odzwierciedlać rzeczywistą ekonomiczną wartość wierzytelności w chwili sprzedaży.

Resumując, transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności przez Wnioskodawcę po cenie niższej od jej wartości nominalnej nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez Wnioskodawcę, jako nabywcę wierzytelności, usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT, ze względu na fakt, że w takim przypadku nie będziemy mieli do czynienia z zobowiązaniem się przez Wnioskodawcę do ściągnięcia długu w zamian za wynagrodzenie. Jednocześnie, zgodnie z utrwaloną, stabilną linią orzecznictwa, sprzedaż wierzytelności przez cedentów, niezależnie czy dotyczy sprzedaży wierzytelności własnych czy nabytych, nie jest dokonywanym przez nich świadczeniem usług, a zatem po ich stronie nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, przez towary – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści tego artykułu wynika, że pojęcie „świadczenie usług”, ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Usługa w rozumieniu omawianej regulacji jest transakcją gospodarczą, co oznacza, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Należy podkreślić, że przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie to, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jednoznacznie z tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ww. ustawy.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu tym podatkiem wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Prowadzi to do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy zatem stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy Wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższej analizy, dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza w ramach prowadzonej działalności gospodarczej kupować:

1.  wierzytelności wynikające z tytułu obniżenia całkowitego kosztu kredytu/pożyczki w związku z przedterminową spłatą całości kredytu lub pożyczki przez kredytobiorców/pożyczkobiorców będących osobami fizycznymi. Wnioskodawca będzie nabywał wierzytelności w drodze cesji wierzytelności. Cedenci będą konsumentami w rozumieniu art. 221 Kodeksu cywilnego, oraz
2.  wierzytelności wynikające z tytułu obniżenia całkowitego kosztu kredytu/pożyczki w związku z przedterminową spłatą całości kredytu lub pożyczki przez kredytobiorców/pożyczkobiorców (osoby fizyczne) od podmiotów gospodarczych (tj. osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą lub osób prawnych lub jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, którym ustawa przyznaje zdolność prawną), które wcześniej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabyły ww. wierzytelności w drodze sprzedaży wierzytelności od osób fizycznych będących w ramach umowy sprzedaży cesji konsumentami w rozumieniu art. 221 Kodeksu cywilnego.

Jeżeli strony umowy cesji dojdą do porozumienia co do ceny będzie zawierana pomiędzy stronami (Wnioskodawcą i cedentem) cesja wierzytelności. Z treści cesji wynikać będzie oświadczenie cedenta, że w określonym dniu zawarł umowę kredytu / pożyczki oraz że w konkretnym dniu spłacił w całości przedmiotowy kredyt / pożyczkę przed terminem spłaty wynikającym z umowy kredytu/pożyczki.

Cedent w umowie sprzedaży wierzytelności będzie ponadto oświadczać, m.in. że wierzytelność nie została zaspokojona w całości lub części przez podmiot zobowiązany. Cesja nie będzie zobowiązywać Wnioskodawcy do żadnych czynności na rzecz cedenta poza zapłatą ceny. Z chwilą zawarcia umowy cesji cedent za umówioną cenę przenosi na własność cesjonariusza wszelkie wierzytelności o zapłatę całości lub pozostałej części nadpłaty wynikającej z obniżenia całkowitego kosztu kredytu/pożyczki w związku z przedterminową spłatą całości kredytu lub pożyczki.

Umowa przelewu wierzytelności nie będzie przewidywała zwrotnego przeniesienia wierzytelności. Wnioskodawca będzie dochodzić od banków, spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych lub innych tzw. firm pożyczkowych wierzytelności we własnym imieniu i na własny rachunek. Wnioskodawca nie będzie dochodzić wierzytelności wobec dłużnika na rzecz cedenta.

Na cesjonariusza (Wnioskodawcę) wraz z wierzytelnością przechodzą wszelkie prawa z nią związane, w tym prawo do odsetek za opóźnienie w zapłacie. Pozostała należna część zwrotu nadpłaty wynikającej z obniżenia całkowitego kosztu kredytu/pożyczki w związku z przedterminową spłatą całości kredytu lub pożyczki nie jest określona kwotowo w treści umowy i nie jest dokładnie znana w chwili podpisywania umowy cesji. Jest ona określana dopiero wyrokiem sądowym lub zawartą z bankiem lub spółdzielczą kasą oszczędnościowo - kredytową ugodą bądź dobrowolnym uznaniem przez podmiot zobowiązany. W chwili zawierania cesji znana będzie jedynie orientacyjna (przybliżona) wysokość należności. Różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, które Wnioskodawca nabędzie od cedenta, a ceną ich nabycia od cedenta, będzie odzwierciedlała rzeczywistą ekonomiczną wartość tych wierzytelności w chwili ich nabycia przez Wnioskodawcę. Poza ceną, umowa sprzedaży wierzytelności nie będzie nakładać na Wnioskodawcę jakiegokolwiek innego dodatkowego świadczenia do wykonania na rzecz zbywcy wierzytelności. Poza przelewem wierzytelności nie dojdzie do przekazania żadnego innego wynagrodzenia dla Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nabędzie wierzytelność we własnym imieniu. Nabyte wierzytelności będą stanowiły w dacie ich nabycia wierzytelności wymagalne, możliwe do dochodzenia na drodze postępowania sądowego. Wnioskodawca będzie nabywać wierzytelności sporne jedynie co do ich wysokości (w pozostałym zakresie wierzytelności będą bezsporne).

W przypadku odmowy dobrowolnej zapłaty przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową, w celu dochodzenia wierzytelności przez Wnioskodawcę niezbędne będzie kierowanie spraw na drogę postępowania sądowego w celu uzyskania tytułu wykonawczego, na podstawie którego podmiot zobowiązany będzie miał obowiązek spełnić świadczenie na rzecz Wnioskodawcy wraz z zasądzonymi odsetkami i kosztami procesu.

W stosunku do nabytych wierzytelności może być konieczne prowadzenie postępowania egzekucyjnego i sądowego, aczkolwiek będzie to zależało od dłużnika, tj. czy spełni on świadczenie polubownie. Wnioskodawca przypuszcza, że w zdecydowanej większości spraw, jeśli nie we wszystkich, konieczne będzie postępowanie sądowe. Wydaje się jednak, że po zapadnięciu prawomocnego wyroku, dłużnik (ponieważ dłużnikiem będą głównie banki) dokona realizacji wyroku (wypłaty odszkodowania) bez potrzeby prowadzenia egzekucji komorniczej.

W odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania transakcji przelewu (cesji) Wierzytelności.

W tym miejscu wskazać należy, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145).

Stosownie do treści art. 509 § 1 ustawy Kodeks cywilny, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki – § 2 ww. artykułu.

Jak stanowi art. 510 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Przelew wierzytelności jest swoistą konstrukcją prawną, przewidzianą w ogólnych zasadach zobowiązań prowadzącą do zmiany osoby wierzyciela, podczas gdy przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Umowy cesji wierzytelności należą do czynności prawnych rozporządzających o skutkach zbliżonych do umowy przenoszącej własność. Dodać należy, że cesja nie ma formy samoistnej umowy, dlatego też dla jej realizacji musi być dokonana czynność cywilnoprawna, na podstawie której nastąpi przeniesienie wierzytelności.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

Umowa cesji wierzytelności wypełnia znamiona usługi określone w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, polega bowiem na przeniesieniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych, a w związku z tym stanowi świadczenie usług w rozumieniu tej ustawy. Z punktu widzenia nabywcy wierzytelności do świadczenia usług dochodzi już w momencie samego nabycia wierzytelności, obojętnie czy nabycie zostało dokonane w celu windykacji tej wierzytelności przez samego nabywcę, czy też innego jej wykorzystania do celów prawno-gospodarczych. Celem nabycia cudzej wierzytelności nie musi być jej odsprzedaż, ale także inne wykorzystanie do celów prawno-gospodarczych przez nabywcę. Sposób wykorzystania nabytej wierzytelności może decydować o charakterze usługi nie zaś o istocie czynności prawnej, jaką jest nabycie cudzej wierzytelności. Toteż usługą na rzecz cedenta jest nabycie wierzytelności danego podmiotu w celu jej wykorzystania do operacji prawno-podatkowych.

Zatem zakup wierzytelności stanowi usługę polegającą na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). Oznacza to, że w takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności. Jednakże jak wskazano na wstępie ww. usługa podlega opodatkowaniu wówczas, gdy jest świadczona odpłatnie.

Powyższe rozumienie przelewu wierzytelności jako usługi znajduje potwierdzenie w wyrokach polskich sądów administracyjnych. Przykładowo w orzeczeniu z dnia 6 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Po 628/09 WSA w Poznaniu stwierdził: „Biorąc pod uwagę powyższe Sąd podziela pogląd organów podatkowych, że wierzytelność nie jest towarem, a zakup wierzytelności jest usługą. Istotą tej usługi jest zdjęcie z dotychczasowego wierzyciela (zbywcy) ciężaru egzekucji, czy też niewypłacalności dłużnika. Usługa ta wyraża się w tym, że usługodawca uzyskuje zysk generowany „kosztem zbywcy”. Zbywca w tym wypadku otrzymuje za wierzytelność cenę niższą od jej wartości nominalnej. Z drugiej strony zbywca uzyskuje konkretne świadczenie w postaci zdjęcia z niego: ryzyka niewypłacalności dłużnika, konieczności prowadzenia postępowania egzekucyjnego, czy też opóźnień związanych z egzekwowaniem gotówki.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej sprawy należy podkreślić, że stosunek cywilnoprawny pomiędzy zbywcą i nabywcą wierzytelności kończy się po dokonaniu tej czynności prawnej. Po zbyciu wierzytelności, zbywca nie ma wpływu na dalszy byt wierzytelności i nie jest zainteresowany dalszym postępowaniem nabywcy w tym względzie. Nie można więc przyjąć, że usługa trwa od chwili nabycia wierzytelności do czasu jej zbycia albo wyegzekwowania”.

W kwestii nabycia wierzytelności trudnych po cenie niższej od ich wartości nominalnej wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 27 października 2011 r., w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG. W powyższym orzeczeniu TSUE wskazał, że „Artykuł 2 pkt 1 i art. 4 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że podmiot, który na własne ryzyko nabywa trudne wierzytelności po cenie niższej od ich wartości nominalnej, nie świadczy odpłatnie usługi w rozumieniu art. 2 pkt 1 i nie dokonuje tym samym czynności z zakresu działalności gospodarczej objętej zakresem stosowania wspomnianej dyrektywy, jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży”. W pkt 25 ww. orzeczenia, Trybunał wskazał, że „Różnica między wartością nominalną cedowanych wierzytelności a ceną ich sprzedaży nie stanowi bowiem wynagrodzenia za tego rodzaju usługę, lecz odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników”.

Podkreślić należy, że ww. wyrok TSUE odwołuje się do wierzytelności „trudnych”, tj. wymagalnych, o wątpliwej perspektywie spłaty. W analizowanej sprawie przedmiotem nabycia będą co prawda wierzytelności wymagalne, ale nie można uznać, że wierzytelności opisane we wniosku stanowią wierzytelności „trudne”, o których mowa w ww. orzeczeniu TSUE w sprawie C-93/10.

Przede wszystkim w stosunku do wierzytelności będących przedmiotem wniosku nie można z całą pewnością stwierdzić, że nie zostaną spłacone w ogóle, gdyż co prawda stały się wymagalne, ale wierzytelności, które są wypłacane przez banki lub spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe nie charakteryzują się wątpliwą perspektywą spłaty, czy też zwiększonym ryzykiem niewypłacalności dłużników. Jak wskazał również Wnioskodawca, w większości spraw konieczne będzie postępowanie sądowe, jednakże po zapadnięciu prawomocnego wyroku dłużnik, zdaniem Wnioskodawcy, dokona realizacji wyroku. Ponadto kwestia nabywania przez Wnioskodawcę wierzytelności za wartość niższą niż ich wartość nominalna, nie świadczy o tym, że będą to wierzytelności „trudne”. W przypadku tak określonej ceny, pomiędzy wartością nominalną a ceną nabycia istnieć będzie różnica, jednakże nie odzwierciedla ona rzeczywistej wartości ekonomicznej danej wierzytelności w chwili sprzedaży. Na cenę tę może wpłynąć możliwość długotrwałego dochodzenia wierzytelności od banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, konieczność poniesienia przez Wnioskodawcę dodatkowych kosztów związanych z dochodzeniem wierzytelności czy przyszła, rzeczywista wysokość należności przysługującej cesjonariuszowi. Jednak czynniki te nie przesądzają o wątpliwych perspektywach na spłatę czy zwiększonym ryzyku wypłacalności dłużników. Należy bowiem zauważyć, że nabycie każdej wierzytelności wiąże się z pewnym ryzykiem w zakresie spłaty.

Z uwagi na powyższe wyjaśnienia należy stwierdzić, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku czynność nabycia wierzytelności przez Wnioskodawcę należy uznać za świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu tym podatkiem. Mamy tu bowiem do czynienia ze świadczeniem usługi przez nabywcę wymagalnych wierzytelności - Wnioskodawcę na rzecz zbywców wierzytelności: osób fizycznych oraz podmiotów gospodarczych, które wcześniej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabyły te wierzytelności od osób fizycznych, polegającą na uwolnieniu zbywców wierzytelności od wykonywania czynności związanych ze ściąganiem długu i ryzyka jego nieściągnięcia. Zbywcom zostaje zaoszczędzone ryzyko i koszty posiadania takich wierzytelności, zostają oni „wyręczeni” w czynnościach podejmowanych w celach dochodzenia długu. Zbywcy nie muszą podejmować żadnych działań zmierzających do zaspokojenia swoich należności od dłużnika. Nabywane wierzytelności są sporne jedynie co do ich wysokości zaś w pozostałym zakresie są bezsporne. Ponadto ww. usługa będzie świadczona odpłatnie, gdyż różnica między ostateczną wartością zakupu wierzytelności a wartością nominalną stanowić będzie dla Wnioskodawcy wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług.

Wobec powyższych okoliczności należy uznać, że w odniesieniu do opisanych we wniosku wierzytelności, Wnioskodawca nie będzie nabywał wierzytelności „trudnych”, o których mowa w ww. wyroku TSUE w sprawie C-93/10 i w związku z tym nabycie przedmiotowych Wierzytelności będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym będzie podlegało opodatkowaniu ww. podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 cyt. ustawy.

Podsumowując, nabywanie Wierzytelności przez Wnioskodawcę od zbywców (osób fizycznych oraz podmiotów gospodarczych, które wcześniej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabyły te wierzytelności od osób fizycznych), za cenę niższą od wartości nominalnej, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Końcowo stwierdzić należy, że powołane we wniosku orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 marca 2012 r. sygn. akt I FPS 5/11, nie ma mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325).

Zatem powołany wyrok nie posiada waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowi on podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.