Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-882b/12/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-11-20
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości w odniesieniu do udziału nabytego w 2011 roku.
Słowa kluczowe: koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; udział; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2012 r. (data wpływu 20 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 października 2012 r. (data wpływu 29 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości w odniesieniu do udziału nabytego w 2011 roku - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Dnia 14 czerwca 2012 roku na mocy aktu notarialnego dokonał sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.

Wnioskodawca przedmiotową nieruchomość nabył w następujący sposób:

1.  2/3 udziału (1/2 + 1/3 z 1/2 = 3/6 + 1/6 = 4/6 = 2/3) nabył na podstawie testamentu po zmarłej dnia 12 lutego 2007 roku M.L., co potwierdza Postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 28 stycznia 2010 roku,
2.  1/3 udziału nabył na podstawie Postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 20 października 2011 roku, o podział majątku wspólnego J.L. i M. L. oraz o dział spadku po J.L.

Wnioskodawca przyjmując spadek po zmarłej dnia 12 lutego 2007 roku M.L. w skład, którego wchodziły tylko 2/3 udziału w przedmiotowej nieruchomości, był zobowiązany do wypłaty zachowku na rzecz syna spadkodawczyni R.L. na podstawie wyroku Sądu Rejonowego z dnia 18 października 2011 roku. Wnioskodawca jest w posiadaniu faktury VAT wystawionej przez kancelarię adwokacką za prowadzenie sprawy sądowej o zachowek. Zachowek wraz z kosztami procesowymi i zastępstwa procesowego, zasądzone od Wnioskodawcy zostały zapłacone przelewem dnia 23 maja 2012 roku na konto syna spadkodawczyni R.L. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest osobą niepełnosprawną, którego jedynym dochodem jest renta, pieniądze na wypłatę zachowku pożyczył od matki i ojczyma na podstawie umowy pożyczki z dnia 23 maja 2012 roku. Podatek od wskazanej czynności cywilnoprawnej został przez Wnioskodawcę zapłacony. Pożyczka została zwrócona pożyczkodawcom ze środków pochodzących ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Wnioskodawca dokonując dnia 14 czerwca 2012 roku na mocy aktu notarialnego sprzedaży przedmiotowej nieruchomości spłacił wierzyciela R.L. zgodnie z treścią postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 20 października 2011 roku - zapłacił za udział otrzymany w wyniku działu spadku po J.L. a D.G.L. ma zamiar spłacić w przyszłości.

W związku ze zbyciem przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca poniósł koszty pośrednictwa sprzedaży udokumentowane rachunkiem oraz dodatkowy koszt wywozu mebli i sprzętu.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż małżonkowie J.L. i M.L. byli właścicielami lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość.

J.L. zmarł 1 lutego 1992 roku – spadkobiercami byli: jego żona M.L. w 1/3 oraz dzieci R. L. oraz D.G.L..

M.L. zmarła 12 lutego 2007 roku, do całości spadku powołała Wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości w części nabytej w wyniku działu spadku w 2011 roku (oznaczone we wniosku Nr 1,2,4,5).

1.  Czy przychód ze sprzedaży 1/3 udziałów we wskazanej nieruchomości będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, stosownie do treści art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 roku?
2.  Czy przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowić będzie cena odpowiadająca udziałowi nabytemu w 2011 r. pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, które przypadają proporcjonalnie na powyżej nabyty udział?
3.  Czy zapłata za udział otrzymany w wyniku działu spadku stanowi koszt uzyskania przychodu?
4.  Czy koszty pośrednictwa sprzedaży wraz z kosztami opróżnienia zbywanego lokalu stanowią koszty odpłatnego zbycia?

**Ad.1)** Wnioskodawca uważa, że z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nabycie udziałów w lokalu mieszkalnym nastąpiło odpowiednio w dwóch datach, tj. w części w 2007 r. oraz w 2011 r., to przychód ze sprzedaży 1/3 udziałów w przedmiotowej nieruchomości (nabytych w 2011 r.) będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m. in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz U z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z normą art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Stosownie do art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 ustawy Kodeks cywilny). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie sądu potwierdza jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 ustawy Kodeks cywilny). Zatem istotnym z punktu widzenia prawa jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Natomiast stosownie do treści art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Jednakże zgodnie z treścią art. 1036 ustawy Kodeks cywilny, istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców. Tak więc, z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wtedy właśnie dochodzi do powstania wspólności majątku spadkowego. Wspólność ta nie jest tożsama ze wspólnością w częściach ułamkowych w rozumieniu art. 196 § 1 ustawy Kodeks cywilny, gdyż jej przedmiotem jest spadek, a nie rzecz. Wspólnością objęte są wszystkie prawa majątkowe podlegające dziedziczeniu i istniejące w chwili otwarcia spadku, a więc także prawa z istoty swej podzielne. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom i nie zmieni tego fakt, że dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku. Jeżeli zatem udział w nieruchomościach nabytych przez spadkobiercę w wyniku podziału jest zgodny z udziałem posiadanym przed działem spadku - nie następuje nabycie skutkujące dla opodatkowania, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczami (nieruchomościami), jak stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomościach nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi o nowej dacie nabycia nieruchomości w tej części, która przekracza udział nabyty w spadku.

W związku z powyższym, należy uznać, iż udział 1/3 części przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca nabył w 2011 r. w drodze działu spadku. Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa Wnioskodawca uważa, że sprzedaż nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze działu spadku w roku 2011, nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym je nabyto, zatem w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sprzedaż ta stanowi źródło przychodów podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Wobec powyższego, przychód ze sprzedaży 1/3 udziałów w przedmiotowej nieruchomości nabytych w 2011 r. będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, stosownie do treści art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

**Ad.2)** Wnioskodawca uważa, że przychodem ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego będzie cena odpowiadająca udziałom nabytym w 2011 r., pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, które przypadają proporcjonalnie na powyżej nabyte udziały.

Stosownie do treści art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Natomiast z normy określonej w art. 30e ust. 2 ww. ustawy wynika, iż podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ustawy, jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Wnioskodawca uważa, że przychodem ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego będzie cena odpowiadająca udziałom nabytym w 2011 r., pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, które przypadają proporcjonalnie na powyżej nabyte udziały.

**Ad.3)** Wnioskodawca uważa, że zapłata za udział otrzymany w wyniku działu spadku stanowi koszt uzyskania przychodu.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że istotą pojęcia kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości jest umożliwienie podatnikowi odliczenia wydatków jakie poniósł na nabycie zbywanej nieruchomości i nakładów jakie poczynił na tę nieruchomość.

Przepisem, który określa, jakiego rodzaju wydatki uznaje się za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w sytuacji gdy jej nabycie miało miejsce na podstawie czynności, o charakterze odpłatnym jest art. 22 ust 6c ustawy. Zgodnie z jego treścią kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, są udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Jednakże zgodnie z przepisem art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych. W świetle powyższego, definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych odpłatnie ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, iż koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia tej nieruchomości. Zatem, Wnioskodawca uważa, że zapłata za udział otrzymany w wyniku działu spadku stanowi jego koszt uzyskania przychodu.

**Ad.4)** Zdaniem Wnioskodawcy, koszty pośrednictwa sprzedaży wraz z kosztami opróżnienia zbywanego lokalu stanowią koszty odpłatnego zbycia.

Wnioskodawca wskazuje, że pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Wnioskodawca uważa więc, że może odliczyć jako koszty odpłatnego zbycia poniesione przez niego koszty pośrednictwa sprzedaży wraz z kosztami opróżnienia zbywanego lokalu jednakże z uwagi na fakt, iż dotyczyły one całej sprzedawanej nieruchomości, to należy powyższe uczynić proporcjonalnie do sprzedanych ich części.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości oraz ww. praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu lub prawa wieczystego użytkowania gruntów następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla określenia jego skutków podatkowych istotne jest zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego). Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, gdyż to on określa datę nabycia nieruchomości lub prawa.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku jest więc czynnością wtórną do nabycia spadku, nie można nabyć własności rzeczy tylko i wyłącznie w drodze działu spadku, bez nabycia spadku.

Celem natomiast postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność polega na tym, iż własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej.

Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu. Natomiast na podstawie art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Jeżeli w wyniku działu spadku (zniesienia współwłasności), przedmiotem którego była nieruchomość, udział w niej się zwiększa, tj. przekracza udział dotychczas posiadany to data działu spadku (zniesienia współwłasności) będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu tej czynności. Zatem nabycie w wyniku działu spadku (zniesienia współwłasności) części majątku, który należał do innych spadkobierców (współwłaścicieli), co do zasady należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniu 14 czerwca 2012 roku zbył lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, nabyty w:

*   2007 roku - na podstawie testamentu po zmarłej M.L. - w części stanowiącej 2/3 udziału,
*   2011 roku - na podstawie Postanowienia Sądu o podział majątku wspólnego po zmarłych J. L. i M.L. oraz o dział spadku po zmarłym J.L. - w części stanowiącej 1/3 udziału.

Powyższe oznacza, że na skutek opisanej czynności, w związku z faktem, że od końca roku, w którym nastąpiło nabycie 1/3 udziału w nieruchomości (tj. 2011 r.) do daty zbycia tej nieruchomości, nie upłynęło pięć lat, Wnioskodawca uzyskał przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód ze sprzedaży ww. nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez Wnioskodawcę w 2011 r. będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Zgodnie z treścią art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Zgodnie z art. 19 ust.3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Do kosztów odpłatnego zbycia, o których mowa wyżej, zaliczyć można m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, opłatę sądową, podatek od czynności cywilnoprawnych, koszty obsługi prawnej. Są to zarówno koszty, które warunkują dokonanie transakcji jak i koszty dodatkowe, które ponosi się w związku z nią.

Wnioskodawca w związku ze zbyciem przedmiotowej nieruchomości poniósł koszty pośrednictwa sprzedaży udokumentowane rachunkiem oraz dodatkowy koszt wywozu mebli i sprzętu.

Odnosząc się do kwestii wydatków związanych z opróżnieniem zbywanego lokalu, wskazać należy, że wydatki te nie są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku, nie są to bowiem wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, nie mogą zatem stanowić kosztów odpłatnego zbycia.

Wobec powyższego jedynie wydatki związane z pośrednictwem sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego, mogą stanowić koszty odpłatnego zbycia, jednakże tylko w takiej części, w jakiej wydatki te przypadały na nabyty w 2011 roku udział w nieruchomości.

Od powyższych kosztów odróżnić należy koszty uzyskania przychodu. Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, uważa się udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Wysokość nakładów, o których mowa wyżej ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje wprost zasady ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) formułując dwie odrębne podstawy prawne tj. art. 22 ust. 6c ww. ustawy oraz art. 22 ust. 6d ww. ustawy. W przypadku sprzedaży nieruchomości, ich części lub udziału nabytych odpłatnie koszty uzyskania przychodu ustala się zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, natomiast w przypadku nieruchomości, ich części lub udziału nabytych nieodpłatnie (spadek, darowizna lub inny sposób) koszty uzyskania przychodu ustala się zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy.

W przedmiotowej sprawie dla ustalenia kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży 1/3 udziału w nieruchomości nabytego w drodze działu spadku zastosowanie znajdzie przepis art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bowiem, jak wynika z opisu stanu faktycznego Wnioskodawca udział ten nabył z obowiązkiem dokonania spłat, a to oznacza, że nabył go odpłatnie.

W opisanym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawca wyjaśnia, że zgodnie z treścią postanowienia Sądu z dnia 20 października 2011 roku „zapłacił za udział otrzymany w wyniku działu spadku po zmarłym J.L.” a D.G.L. zamierza spłacić w przyszłości.

Wobec powyższego udokumentowana spłata dokonana na rzecz pozostałych spadkobierców będąca wydatkiem poniesionym w związku z nabyciem nieruchomości na wyłączną własność może stanowić koszt uzyskania przychodu z tytułu jej odpłatnego zbycia.

Reasumując, dochód uzyskany z odpłatnego zbycia (1/3 udziału) lokalu mieszkalnego nabytego w 2011 r. w drodze działu spadku, podlegał będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Do kosztów odpłatnego zbycia, które należy uwzględnić przy ustalaniu przychodu można zaliczyć koszty związane z pośrednictwem sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego, jednakże w takiej części, w jakiej wydatki te przypadały na nabyty w 2011 roku udział w nieruchomości. Z kolei do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wydatki poniesione na spłatę pozostałych spadkobierców.

Natomiast – wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy - poniesiony wydatek związany z opróżnieniem zbywanego lokalu nie stanowi kosztów odpłatnego zbycia 1/3 udziału lokalu mieszkalnego nabytego 2011 roku w drodze działu spadku.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270).Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.