Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-488/12-6/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-09-07
Teza: Stwierdzić należy, iż przychód uzyskany z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego – wydatkowany na budowę domu, do którego Wnioskodawcy nie przysługuje prawo własności ani współwłasności oraz na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę tego domu – nie zostanie przeznaczony na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie podlega on opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ww. ustawy.
Słowa kluczowe: budowa; cel-cele mieszkaniowe; kredyt; majątek-majątek odrębny; mieszkanie-sprzedaż mieszkania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 05.06.2012 r. (data wpływu 11.06.2012 r.) uzupełnione pismem, które wpłynęło w dniu 17.08.2012 r. (data nadania 16.08.2012 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 07.08.2012 r. Nr IPPB4/415-488/12-2/JK (data nadania 08.08.2012 r., data doręczenia 13.08.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży mieszkania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11.06.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży mieszkania.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 07.08.2012 r. Nr IPPB4/415-488/12-2/JK (data nadania 08.08.2012 r., data doręczenia 13.08.2012 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem, które wpłynęło w dniu 17.08.2012 r. (data nadania 16.08.2012 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2009 r. Wnioskodawca nabył mieszkanie w formie spadku po zmarłym w dniu 09 lipca 2009 r. ojcu. W tym samym roku mieszkanie to sprzedał za kwotę 110 tyś zł. Wnioskodawca nigdy nie był zameldowany w sprzedanym lokalu. Po sprzedaży mieszkania Wnioskodawca w PIT-39 zadeklarował poświęcenie całości kwoty na własne cele mieszkaniowe. W tym samym czasie Wnioskodawca wraz z małżonką przeprowadzili budowę domu, rozpoczętą w 2007 r. Na budowę małżonkowie zaciągnęli kredyt hipoteczny w wysokości 240 tyś zł. Kredyt został zaciągnięty w dniu 02.08.2007 r., a z umowy kredytowej bardzo jasno wynika, że kredyt został zaciągnięty na cele mieszkaniowe. Punkt 3 umowy brzmi: „Kredyt przeznaczony jest na budowę budynku mieszkalnego położonego na działce gruntu Nr 712/6 w miejscowości S. Kredyt został zaciągnięty w banku. Kwota w wysokości 88.488,76 zł została wydatkowana na spłatę części kredytu już zaciągniętego oraz dokończenia budowy domu jednorodzinnego:

*   52.213,72 zł – spłata części zaciągniętego kredytu (potwierdzone zaświadczeniem z banku),
*   36.275,04 zł – materiały budowlane oraz usługi związane z budową domu (potwierdzone FV).

Wnioskodawca nie korzysta oraz nie korzystał z ulg podatkowych w których zostały uwzględnione wydatki na spłatę przedmiotowego kredytu, a także nie odliczał i nie odlicza odsetek od kredytu na podstawie art. 26b ustawy, tzn. nie korzystał z ulgi odsetkowej. W 2012 r. Wnioskodawca złożył korektę do PIT-39 ponieważ całości kwoty nie udało mu się wydać na własny cel mieszkaniowy. Od kwoty nie wydanej Wnioskodawca zapłacił podatek, na pozostałą kwotę Wnioskodawca przedstawił zaświadczenia z banku oraz faktury. Kwota wydatkowana przez Wnioskodawcę stanowi tylko część nakładów poniesionych na budowę domu. Do rozliczenia został dołączony akt notarialny gruntu oraz pozwolenie na budowę. Tu pojawił się problem, ponieważ na akcie notarialnym widnieje tylko żona Wnioskodawcy oraz zapis, że grunt został zakupiony za fundusze osobiste. Działkę małżonkowie zakupili w 2005 r. w trakcie trwania związku małżeńskiego za pieniądze wspólne – potwierdza to oczywiście również żona. Żona nie nabyła działki do majątku odrębnego, ale Wnioskodawca nie był obecny przy zakupie działki, a w akcie notarialnym pojawił się zapis, że działka została zakupiona za „fundusze osobiste” żony. Oczywiście żona potwierdza, że zakup działki odbył się z majątku wspólnego małżonków. W akcie notarialnym nie ma również potwierdzenia Wnioskodawcy, które powinno być przez notariusza wymagane, że działka zostaje zakupiona z majątku odrębnego żony. Zakup działki odbył się już w trakcie trwania związku małżeńskiego z funduszy wspólnych. W pozwoleniu na budowę widnieje również tylko małżonka Wnioskodawcy. Kredyt hipoteczny został zaciągnięty wspólnie. Małżonkowie posiadają zwykłą wspólnotę majątkową.

W akcie notarialnym nie ma potwierdzenia Wnioskodawcy, że żona nabyła działkę do majątku odrębnego. Niestety po takim czasie żona nie pamięta dlaczego pojawił się w akcie notarialnym zapis „fundusze osobiste”, małżonkowie przypuszczają, że na skutek niepoprawnego zrozumienia przez żonę co to są fundusze osobiste. Zapis ten nie został prawidłowo zrozumiany przez żonę i błędnie potwierdziła to. Według żony, w tamtym czasie, fundusze osobiste to zakup za własną gotówkę, a nie np. zaciągniętego kredytu. Całej sprawy małżonkowie nie sprostowali przez cały czas, ponieważ to dopiero US uświadomił ich, że „fundusze osobiste” = majątek odrębny. Według Urzędu Skarbowego Wnioskodawcy nie przysługuje zwolnienie z podatku ponieważ właścicielem gruntu jest tylko żona, a co za tym idzie również budynku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w powyższej sytuacji Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z ulgi i nie zapłacenie podatku od wydatkowanej kwoty?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do ulgi i niezapłacenie podatku od kwoty, którą wydatkował na dokończenie budowy domu, ponieważ:

*   zapis w akcie notarialnym na skutek popełnionego błędu przy jego sporządzeniu, nie odzwierciedla stanu faktycznego,
*   dom, na który zostały wydatkowane środki jest miejscem zamieszkania Wnioskodawcy i Jego rodziny. Na dom Wnioskodawca wydatkował pieniądze pochodzące ze spadku. Wszystkie pozostałe środki, dzięki którym powstawał dom były majątkiem wspólnym,
*   dom, który został wybudowany nie został wybudowany w celu czerpania korzyści tylko zapewnienia sobie dachu nad głową.

Ważniejsza według Wnioskodawcy jest w tym przypadku sytuacja, a nie zapis w akcie własności gruntu, który stanowi tylko niewielką część wartości inwestycji.

Wnioskodawca uważa, że powyższe argumenty pokazują, że środki, które wydał na dokończenie budowy domu, a pochodziły ze sprzedaży mieszkania były własnym celem mieszkaniowym i w całości ma prawo do zwolnienia ich z opodatkowania.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonujące zamiany. a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonujące zamiany. a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonujące zamiany. a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonujące zamiany.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub ich części bądź udziału w nieruchomości upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części bądź udziału w nieruchomości do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat, sprzedaż nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Z powyższego wynika zatem, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości bądź jej części decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż w 2009 r. Wnioskodawca nabył mieszkanie w formie spadku po zmarłym w dniu 09 lipca 2009 r. ojcu. W tym samym roku mieszkanie zostało sprzedane za kwotę 110 tyś zł. W tym samym czasie Wnioskodawca wraz z małżonką przeprowadzili budowę domu, rozpoczętą w 2007 r. Na budowę małżonkowie zaciągnęli w dniu 02.08.2007 r. kredyt hipoteczny w wysokości 240 tyś zł. Z umowy kredytowej wynika, że kredyt został zaciągnięty na cele mieszkaniowe, tj. na budowę budynku mieszkalnego. Po sprzedaży mieszkania Wnioskodawca w PIT-39 zadeklarował wydatkowanie całości kwoty na własne cele mieszkaniowe: na spłatę części kredytu oraz na dokończenie budowy domu jednorodzinnego. Do rozliczenia został dołączony akt notarialny gruntu oraz pozwolenie na budowę. W akcie notarialnym widnieje tylko żona Wnioskodawcy oraz zapis, że grunt został zakupiony za „fundusze osobiste”. Działkę małżonkowie zakupili w 2005 r. w trakcie trwania związku małżeńskiego za pieniądze wspólne. Żona nie nabyła działki do majątku odrębnego. W pozwoleniu na budowę widnieje również tylko małżonka Wnioskodawcy. Kredyt hipoteczny został zaciągnięty wspólnie. Małżonkowie posiadają zwykłą wspólnotę majątkową.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku przez Wnioskodawcę jest data śmierci spadkodawcy. Postanowienie Sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny Wnioskodawca nabył lokal mieszkalny w dniu śmierci ojca, tj. 09.07.2009 r. Tak więc w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, iż powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziały w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b) - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części - przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy).

Przy czym podkreślić należy, iż powyższy przepis zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek – raz jako poniesiony np. na budowę budynku mieszkalnego, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansowałby tą właśnie budowę. W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Z powyższego wynika, iż ustawodawca wprowadzając zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wskazał cel wydatkowania uzyskanego przychodu ze sprzedaży. Zatem należy stwierdzić, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wydatkowanie otrzymanego przychodu w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie wyłącznie na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania, ma bowiem charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca przeznaczył przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania nabytego w spadku po zmarłym ojcu na wydatki związane z dokończeniem budowy domu na działce, której jako właściciel w akcie notarialnym widnieje żona oraz na częściową spłatę kredytu zaciągniętego przez małżonków, na budowę tego budynku mieszkalnego.

Jak już wskazano powyżej, zgodnie z ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione: na budowę, rozbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego oraz na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na cele mieszkaniowe lub kredytu refinansowego ostatecznie przeznaczonego na cele mieszkaniowe. Z istoty rozwiązania zawartego w tym przepisie wynika, że aby kwota uzyskana ze sprzedaży mogła korzystać z przedmiotowego zwolnienia, podatnik winien przeznaczyć ją m.in.: na budowę własnego budynku mieszkalnego oraz na spłatę kredytu zaciągniętego na tą budowę, a więc na budowę budynku, do którego podatnikowi przysługuje tytuł własności. Zatem warunkiem koniecznym do zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest m.in. posiadanie na własność lub współwłasność budynku mieszkalnego. Warunek ten nierozerwalnie związany jest ze stwierdzeniem zawartym w zacytowanym art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) w związku z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz uregulowaniami wynikającymi z prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale związane z gruntem lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego, budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem stanowią, co do zasady części składowe gruntu i na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego nie mogą być odrębnym przedmiotem własności.

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości, zgodnie z zasadą superficies solo credit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym.

Tak więc biorąc pod uwagę konstrukcję ww. przepisu stwierdzić należy, iż budynek trwale związany z nieruchomością gruntową stanowi jej część składową co oznacza, że właścicielem, zarówno gruntu jak i budynku wzniesionego na gruncie jest zawsze właściciel nieruchomości gruntowej, na której budynek ten został wybudowany.

Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca wraz z żoną wybudował budynek mieszkalny, na gruncie, którego jako właściciel w akcie notarialnym widnieje żona. Ponadto w akcie notarialnym znalazł się zapis, iż działka została zakupiona za „fundusze osobiste” żony.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 ze zm.) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Innymi słowy sam fakt, że między małżonkami istnieje wspólność ustawowa nie czyni małżonków współwłaścicielami majątku osobistego jednego z nich. Co do zasady zatem przedmioty nabyte za fundusze osobiste małżonka stanowią majątek odrębny tego małżonka.

Z powyższego wynika zatem, że działka nabyta przez żonę Wnioskodawcy za fundusze osobiste stanowi Jej majątek odrębny i jest Jej wyłączną własnością. To zaś oznacza, że wyłącznie żona jest właścicielem budynku wybudowanego na tej działce.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z powołanego wyżej przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania, nie wcześniej niż począwszy od dnia sprzedaży i nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego w którym sprzedaż nastąpi, przychodu ze sprzedaży nieruchomości na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe czyli m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego oraz spłatę kredytu zaciągniętego na tą budowę.

W tym miejscu podkreślić również należy, iż lit. d) art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera przymiotnik „własny”. Przy interpretacji przedmiotowych przepisów przymiotnika „własny” nie można pominąć. „Własny” zaś to taki, który stanowi własność lub współwłasność podatnika. Jednocześnie racjonalny ustawodawca w art. 21 ust. 26 ww. ustawy zapisał, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Nieprawdą jest zatem próba dowodzenia przez Wnioskodawcę, że można korzystać ze zwolnienia budując dom, do którego nie przysługuje prawo własności.

W analizowanym stanie faktycznym sposób przeznaczenia przez Wnioskodawcę środków pieniężnych na wydatki związane z dokończeniem budowy domu na gruncie należącym do żony, a więc na cudzym gruncie oraz na spłatę kredytu zaciągniętego wspólnie z żoną na wybudowanie tego budynku – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – nie wypełnia dyspozycji realizacji własnego celu mieszkaniowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie będąc właścicielem (współwłaścicielem) gruntu Wnioskodawca nie jest właścicielem (współwłaścicielem) budynku, a to oznacza, że nie budował własnego domu oraz nie zaciągnął kredytu na budowę własnego budynku mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost wylicza katalog wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych. Katalog wydatków ma charakter wyczerpujący a nie przykładowy. Wydatki poniesione na budowę własnego domu wypełniają dyspozycję własnego celu mieszkaniowego. Zatem, aby Wnioskodawca mógł skorzystać z przedmiotowego zwolnienia musiałby budować budynek, do którego przysługiwało mu prawo własności lub współwłasności. Ponoszenie dotąd nakładów na gruncie żony pomimo, że miało to miejsce w trakcie trwania związku małżeńskiego, nie dało Wnioskodawcy żadnego prawa własności ani współwłasności do budynku, a zatem nie można mówić o realizacji własnego celu mieszkaniowego w rozumieniu przepisów ustawy. Skoro tak, to taki sposób wydatkowania środków ze sprzedaży na budowę domu, do którego nie ma prawa własności, stanowiło jedynie nakłady na cudzy grunt i budynek skutkiem czego Wnioskodawcy może przysługiwać w przyszłości jedynie roszczenie względem żony o zwrot nakładów poniesionych na jej gruncie.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż przychód uzyskany z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego – wydatkowany na budowę domu, do którego Wnioskodawcy nie przysługuje prawo własności ani współwłasności oraz na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę tego domu – nie zostanie przeznaczony na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie podlega on opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., Nr 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.