Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.66.2022.2.PRP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-11
Teza: opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego przez Gminę dofinansowania na realizację projektu pn. „…”, opodatkowania podatkiem VAT usług świadczonych na rzecz mieszkańców oraz prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją ww. projektu
Słowa kluczowe: dotacja; odliczenia-odliczenie podatku; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego przez Gminę dofinansowania na realizację projektu pn. „…”, opodatkowania podatkiem VAT usług świadczonych na rzecz mieszkańców oraz prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją ww. projektu. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 lutego 2022 r. (wpływ 2 marca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina … (dalej „Wnioskodawca” lub „Gmina”) jest podatnikiem VAT czynnym. Stosownie do przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1 i 2 tej ustawy). Gmina realizuje swoje zadania własne, które polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, jak również z zakresu organizacji przygotowań i przeprowadzania wyborów powszechnych oraz referendów (art. 7 i 8 ww. ustawy). Wśród zadań wymienionych w art. 7 ust. 1 ww. ustawy są sprawy z zakresu ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej. Gmina jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pismem z dnia 29 grudnia 2021 r. Gmina otrzymała informację, że projekt pn. „…” (zw. potocznie „…”) został wybrany do dofinansowania przez Zarząd Województwa …, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa …na lata 2014-2020, działanie 3.1 Rozwój OZE. Wniosek o dofinansowanie w ramach wskazanego projektu Gmina złożyła w 2017 r.

Projekt dotyczy instalacji w gospodarstwach domowych mikroźródeł OZE (o mocy do 40 kW elektrycznej lub cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 120 kW). Możliwe jest zastosowanie różnych rodzajów OZE (np. panele fotowoltaiczne, kolektory słoneczne, kotły na biomasę, pompy ciepła itp.) z zastrzeżeniem, że na jednej nieruchomości można wnioskować o instalację maksymalnie dwóch różnych źródeł OZE w ramach projektu. Realizacja projektu ma na celu zmniejszenie zapotrzebowania na energię elektryczną, redukcję emisji CO2 i poprawę stanu środowiska.

Beneficjentami projektu mogą być wyłącznie jednostki samorządu terytorialnego, ich związki i stowarzyszenia, natomiast odbiorcami ostatecznymi (użytkownikami instalacji) będą mieszkańcy Gminy. Odbiorcą ostatecznym może być zatem osoba fizyczna, w tym prowadząca działalność gospodarczą. Odbiorcami ostatecznymi nie mogą być: spółki prawa handlowego, jednostki samorządu terytorialnego i ich jednostki organizacyjne.

Lista odbiorców ostatecznych zostanie określona na podstawie aktualizacji listy mieszkańców zakwalifikowanych do projektu w 2017 roku oraz naboru uzupełniającego, który dotyczył będzie miejsc na liście zwolnionych w wyniku rezygnacji mieszkańców z udziału w projekcie. Maksymalny poziom dofinansowania wynosi do 85% do kosztów kwalifikowanych. Wkład własny, w wysokości 15% kosztów kwalifikowanych oraz 100% kosztów niekwalifikowalnych na realizację poszczególnych instalacji ponoszony będzie przez mieszkańców - w zależności od wybranej opcji odnawialnych źródeł energii (OZE). Podmiotem organizującym rekrutację chętnych mieszkańców i występującym o dofinansowanie jest Gmina. Po podpisaniu umowy o dofinansowanie Gmina ogłosi postępowanie przetargowe, w wyniku którego wybrany zostanie wykonawca instalacji OZE. Faktury za poszczególne etapy realizacji inwestycji będą płacone z wyodrębnionego konta Gminy. Po zakończeniu realizacji projektu nastąpi zakończenie finansowe i projekt wejdzie w okres trwałości. Po 5 latach od przekazania ostatniej refundacji na wyodrębnione konto Gminy zakończony zostanie okres trwałości projektu, a produkty wytworzone w ramach jego realizacji zostaną przekazane mieszkańcom na własność na podstawie odrębnej umowy bez dodatkowych opłat. Poza wniesionym wkładem własnym mieszkańcy nie będą ponosili żadnych dodatkowych opłat na rzecz Gminy. W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczyć będą świadczenia usługi montażu i uruchomienia instalacji OZE w budynkach mieszkalnych.

Ponadto, na zadane w wezwaniu pytania wskazali Państwo:

a) „czy w związku z realizacją projektu pn. „…” będą zawarte pomiędzy Państwem a poszczególnymi uczestnikami inwestycji umowy cywilnoprawne na wykonanie prac w ramach ww. projektu?

Odp. TAK - w ramach realizacji projektu zostaną zawarte umowy cywilnoprawne w sprawie użyczenia nieruchomości oraz ustalenia wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych pomiędzy Gminą, a każdym uczestnikiem projektu. Procedowana obecnie nowelizacja ustawy OZE, przyznaje preferencyjne warunki rozliczenia (w systemie opustowym) dla prosumentów, którzy zawrą odpowiednie umowy z gminami, będącymi organizatorami projektów „…” do dnia 31.03.2022 r. W związku z tak przyjętym terminem zakładacie Państwo, że wszystkie umowy zostaną podpisane do 31.03.2022 r.

b) jakie prawa i obowiązki będą wynikały dla każdej ze stron umowy zawartej przez Państwa z mieszkańcem biorącym udział w projekcie?

Odp. Przedmiotem zawieranych umów jest określenie warunków użyczenia nieruchomości przez mieszkańca, na której prowadzony będzie montaż wybranego źródła OZE oraz ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych związanych z realizacją projektu. W treści umowy doprecyzowany zostanie rodzaj instalacji oraz jej moc. Gmina, jako organizator, zobowiązuje się do zabezpieczenia rzeczowej realizacji projektu, na którą składa się m.in.: wyłonienie wykonawcy, który opracuje dokumentację techniczną dla wszystkich lokalizacji objętych projektem, wyłonienie wykonawcy poszczególnych instalacji oraz nadzoru inwestorskiego zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, ustalenie harmonogramu realizacji dokumentacji technicznej i rzeczowej instalacji, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe przedmiotowego projektu. Właściciel nieruchomości wyraża zgodę, aby wykonawcy wyłonieni przez Gminę dokonali wizji lokalnej budynku, w którym ma być zamontowana instalacja, a następnie wykonali dokumentację techniczną, na podstawie której zostanie zamontowana instalacja oraz przeprowadzone wszelkie niezbędne do jej uruchomienia i funkcjonowania roboty. Właściciel oddaje w użyczenie Gminie nieruchomość na czas realizacji projektu oraz na okres jego trwałości, tj. na okres 5 lat od daty płatności końcowej dokonanej przez Urząd Marszałkowski Województwa … na konto Gminy. Po zakończeniu prac montażowych zamontowane wyposażenie i urządzenia wchodzące w skład instalacji pozostaną własnością Gminy przez okres 5 lat od dnia przekazania Gminie przez Urząd Marszałkowski płatności końcowej. Po zakończeniu montażu instalacji i odbiorze robót, Gmina nieodpłatnie użycza właścicielowi nieruchomości wyposażenie i urządzenia wchodzące w skład instalacji do korzystania zgodnie z przeznaczeniem do zakończenia okresu obowiązywania umowy. Po upływie okresu obowiązywania umowy, kompletna instalacja zostanie przekazana właścicielowi na własność bez dodatkowej opłaty. Przeniesienie prawa własności nastąpi na podstawie odrębnej umowy.

c) w jaki sposób określona/skalkulowana została wysokość wpłaty mieszkańca w związku z udziałem w projekcie?

Odp. Mieszkaniec zobowiązuje się do pokrycia wkładu własnego w wysokości min. 15% kosztów kwalifikowanych. Koszty kwalifikowane obejmują m.in.: projektowanie instalacji, dostawę, montaż materiałów i urządzeń instalacji, odbiór techniczny i uruchomienie instalacji oraz nadzór inwestorski. W przypadku, gdyby okazało się, że transakcja jest opodatkowana, Mieszkaniec pokryje również kwotę podatku VAT. Ponadto Mieszkaniec zobowiązany jest do pokrycia wszelkich dodatkowych kosztów niekwalifikowanych w stosownej części, jeśli się takie pojawią, a które nie były możliwe do przewidzenia na etapie naboru.

W Regulaminie przyjmowania deklaracji od mieszkańców zostały wskazane szacunkowe koszty przyjęte dla poszczególnych instalacji w 2017 r. i dla tych wartości została wyliczona szacunkowa kwota wkładu własnego dla mieszkańca osobno dla każdego typu instalacji. Realne ceny poszczególnych instalacji będą wynikały z planowanych do przeprowadzenia postępowań przetargowych. Kwota wkładu własnego zostanie wyliczona po podpisaniu przez Gminę wszystkich umów z Wykonawcami. Na tę okoliczność zostaną podpisane aneksy do umów z mieszkańcami. W aneksach określone zostaną dokładne kwoty wkładu własnego, jak również terminy oraz sposób dokonania wpłaty wkładu własnego.

Ostateczna decyzja o tym, co zostanie uznane za wydatek kwalifikowany objęty dofinansowaniem, uzależniona jest od Urzędu Marszałkowskiego i znana będzie na etapie rozliczenia projektu.

d) czy kwota wkładu własnego dla każdego mieszkańca będzie taka sama, jeśli nie, to od czego będzie to uzależnione?

Odp. Kwoty wpłat mieszkańców będą uzależnione od wybranych typów i mocy instalacji OZE. Dopiero po wybraniu Wykonawców ustalone zostaną konkretne koszty i od nich zostaną wyliczone wysokości wpłat mieszkańców. Uczestnicy projektu będą powiadomieni o wysokości wpłaty, wyliczonej dla wybranej przez nich instalacji i będą mieć wyznaczony termin na dokonanie tej wpłaty. Wpłaty dla różnych mieszkańców, którzy wybrali taką samą instalację będą w jednakowej kwocie, różnice będą tylko pomiędzy różnymi instalacjami.

e) czy umowy cywilnoprawne zawarte z mieszkańcami Gminy będą przewidywały możliwość odstąpienia od umowy przez mieszkańców? Jeśli tak, to jakie są przesłanki (uregulowania) odnośnie odstąpienia od umowy?

f) czy niedokonanie przez mieszkańców Gminy wpłat wkładu własnego w terminie i w określonej wysokości będzie równoznaczne z jego rezygnacją z udziału w projekcie i skutkować będzie rozwiązaniem ww. umowy cywilnoprawnej?

Odp. e) i f) Zawarte z mieszkańcami umowy cywilnoprawne zawierają następujące zapisy dotyczące warunków rozwiązania umowy:

W wymienionych niżej przypadkach, następujących przed upływem określonego w umowie z Wykonawcą terminu zakończenia realizacji Projektu, Umowa ulega rozwiązaniu ze skutkiem natychmiastowym:

1) niedokonania przez Właściciela wpłaty wkładu własnego, zgodnie z warunkami, które określone zostaną w aneksie do umowy;

2) odmowy podpisania aneksu do umowy;

3) stwierdzenia w trakcie wizji lokalnej, że Nieruchomość nie jest zamieszkała lub jest użytkowana niezgodnie z przepisami prawa;

4) stwierdzenia przez Wykonawcę w trakcie wizji lokalnej braku możliwości technicznych zamontowania instalacji w ramach realizacji Projektu, które zostanie potwierdzone przez inspektora nadzoru;

5) nieudostępnienia przez Właściciela Nieruchomości w celu montażu instalacji;

6) rezygnacji Właściciela z uczestnictwa w Projekcie;

7) zbycia Nieruchomości, jeśli nabywca lub następca prawny nie wstąpi w prawa Właściciela jako strony niniejszej umowy.

W ww. przypadkach, Właściciel na wskazane przez siebie konto bankowe otrzyma zwrot wpłaconych środków pomniejszonych o dotychczas poniesione przez Gminę koszty dotyczące Nieruchomości, jeśli takie koszty zostaną poniesione. Każdorazowo kwota pomniejszenia będzie ustalana indywidualnie przez Gminę.

Niedokonanie zatem przez mieszkańców wpłaty wkładu własnego w określonym terminie, co do zasady będzie skutkowało rozwiązaniem opisanej wyżej umowy cywilnoprawnej. Jeśli opóźnienie wpłaty będzie wynikało z przyczyn losowych, niezależnych od mieszkańca i zostanie wcześniej zgłoszone, to będzie możliwe wydłużenie terminu wpłaty.

g) w jaki sposób otrzymane przez Gminę dofinansowanie wpłynie na wysokość wpłat mieszkańców w ww. projekcie?

Odp. Zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie kwota dotacji wynosi 85% do kosztów kwalifikowanych projektu, pozostałe koszty ponoszone są przez Mieszkańców. Wpłaty mieszkańców zostaną obliczone od cen wynikających z ofert wykonawców wybranych do realizacji zadania. Jeśli proponowana kwota za całość wykonania instalacji będzie wyższa niż ta, która została założona we wniosku o dofinansowanie, to mieszkaniec będzie płacił 15% od kwoty bazowej, wskazanej we wniosku o dofinansowanie oraz całą nadwyżkę wynikającą z oferty . W przypadku, gdy cena z oferty będzie niższa, niż zakładana we wniosku, to wkład własny mieszkańca będzie wynosił 15% od nowej, niższej kwoty . Ponadto każdy mieszkaniec zostanie obciążony stosowną kwotą podatku VAT oraz kosztami niekwalifikowanymi w stosownej części, jeżeli takowe wystąpią.

h) czy wysokość otrzymanego dofinansowania będzie uzależniona od ilości uczestników biorących udział w projekcie?

i) czy wysokość otrzymanego dofinansowania uzależniona będzie od liczby zamontowanych instalacji OZE objętych projektem realizowanym przez Państwa Gminę?

Odp. h) oraz i) Kwota dotacji została obliczona jako 85 % kosztów kwalifikowanych projektu, wg wartości założonych we wniosku o dofinansowanie w 2017 r. i ta kwota nie może ulec zwiększeniu. Na koszty kwalifikowane projektu składają się koszty wykonania określonej liczby instalacji OZE wraz z nadzorem inwestorskim, o określonych kosztach jednostkowych. Gmina jest zobowiązana do realizacji wszystkich założeń projektu, czyli wykonania dokładnie takich instalacji i w takich ilościach jakie zostały określone we wniosku o dofinansowanie w 2017 r. Zmiany zakresu rzeczowego są możliwe, tylko pod warunkiem uzyskania akceptacji Urzędu Marszałkowskiego, w postaci pisemnej zgody.

Wysokość otrzymanego dofinansowania będzie uzależniona od ilości zamontowanych instalacji OZE objętych projektem. W sytuacji, gdy wykonanych zostanie mniej instalacji, niż było to planowane, a co za tym idzie, zmniejszy się wysokość kosztów kwalifikowanych, wysokość dofinansowania zostanie odpowiednio pomniejszona.

j) czy w trakcie realizacji projektu będą Państwo zobowiązani do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych, jeśli tak, to z kim i w jaki sposób będzie je rozliczać?

Odp. W trakcie realizacji projektu Gmina zobowiązana jest rozliczać otrzymane środki finansowe z Urzędem Marszałkowskim Województwa …., przy pomocy dedykowanego systemu \`(...)\`.. Rozliczane są zarówno koszty kwalifikowane i przysługujące do nich dofinansowanie, jak i koszty niekwalifikowane.

k) czy realizacja projektu jest uzależniona od otrzymania dofinansowania?

Odp. Realizacja projektu jest uzależniona od otrzymania dofinansowania. Projekt został złożony do dofinansowania w 2017 roku, został pozytywnie oceniony i umieszczony na liście rezerwowej. Dopiero 29 grudnia 2021 r. Gmina otrzymała informacje o wyborze projektu do dofinansowania. Gmina nie dysponuje środkami własnymi, które pozwoliłyby na tak atrakcyjne dofinansowanie instalacji OZE w prywatnych nieruchomościach mieszkańców.

l) czy mogą Państwo przeznaczyć otrzymane dofinansowanie na inny cel niż montaż instalacji OZE w ramach ww. projektu?

Odp. Nie ma możliwości przeznaczenia otrzymanego dofinansowania na inne cele niż montaż instalacji OZE. Gmina jest zobowiązana do realizacji wszystkich założeń projektu, czyli wykonania dokładnie takich instalacji i w takich ilościach jakie zostały określone we wniosku o dofinansowanie w 2017 r. Każdy wydatek w ramach projektu będzie rozliczany z Urzędem Marszałkowskim Województwa … na podstawie złożonego w 2017 roku wniosku o dofinansowanie.

m) czy w przypadku niezrealizowania projektu Państwa Gmina będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych?

Odp. W przypadku niezrealizowania projektu Gmina zobowiązana będzie na podstawie umowy o dofinansowanie do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych.

n) do jakich czynności Państwa Gmina będzie wykorzystywać efekty realizowanego projektu pn. „…”, tj. czy do czynności:

\- opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

\- zwolnionych od podatku od towarów i usług,

\- niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT?

Odp. Odpowiedź na to pytanie stanowi w zasadzie przedmiot zapytania. Jeżeli bowiem organ uzna, że Gmina będzie realizowała na rzecz mieszkańców czynności niepodlegające opodatkowaniu - wówczas uznać należy, że efekty realizowanego projektu będą służyły czynnościom nieopodatkowanym (i takie jest stanowisko Wnioskodawcy).

o) Na kogo będą wystawione faktury dokumentujące poniesione przez Państwa wydatki w związku z realizacją ww. projektu?”

Odp. Faktury dokumentujące wydatki poniesione przez Gminę będą wystawione na Gminę.

### Pytania

1\. Czy otrzymane przez Gminę dofinansowanie na realizację opisanego projektu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2\. Czy wpłaty otrzymane od Mieszkańców stanowią wynagrodzenie za świadczoną usługę i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

3\. Czy Gmina przy realizacji opisanego projektu będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, otrzymane przez Gminę dofinansowanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, Gmina nie posiada bowiem status podatnika VAT w odniesieniu do realizacji opisanego projektu.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, wpłaty otrzymane od Mieszkańców nie stanowią wynagrodzenia za świadczoną usługę i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 3

Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki w związku z realizacją Projektu.

Uzasadnienie:

Ad. 1 i Ad. 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, dla opodatkowania danej czynności VAT, konieczne jest aby była ona wykonana przez podatnika w rozumieniu ustawy o VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2. bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przez działalność gospodarczą należy natomiast rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do postanowień art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Mając na uwadze powyższe, opodatkowaniu VAT podlegają te czynności wykonywane przez Gminę, które albo nie należą do jej zadań własnych, albo pomimo że do ich należą, to są wykonywane na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Podkreślenia wymaga, że powyższe regulacje zawarte w art. 15 ustawy o VAT są odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U UE L Nr 347 s. 1 ze zm. ), zgodnie z którym - krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Gmina w przedmiotowej sprawie jedynie wykonuje zadania własne, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Żaden bowiem rozsądnie działający na rynku przedsiębiorca nie zachowuje się w ten sposób. Działanie Gminy zatem polega de facto na zadysponowaniu środków, których jest Beneficjentem po to, aby wykonać swoje zadanie ustawowe. Celem głównym Projektu jest bowiem zwiększenie udziału odnawialnych źródeł energii w ogólnej produkcji energii oraz zmniejszenie emisji zanieczyszczeń atmosferycznych, propagowanie wykorzystywania energii słonecznej oraz wykorzystania odnawialnych źródeł energii bardziej ekologicznych i przyjaznych środowisku. Istotą jest zapewnienie czystszego powietrza w regionie, poprawa warunków zdrowotnych, zmniejszenie ryzyka zachorowań na choroby układu krwionośnego i oddechowego wśród mieszkańców, a nie sprzedaż im instalacji elektrycznych w celach zarobkowych.

Jednocześnie, nawet gdyby uznać, że Gmina w przedmiotowym przypadku nie działa w reżimie publicznoprawnym, zważyć należy na fakt, iż aby mogło dojść do sprzedaży na gruncie VAT musi nastąpić ekwiwalentność świadczeń. W przedmiotowej sprawie natomiast brak jest tego elementu. Instalacje do czasu zakończenia trwałości projektu pozostają własnością Gminy. Wpłaty dokonywane przez mieszkańców wynikają wprost z założeń projektu i nie mogą być zmienione pomiędzy Stronami. Ponadto, przez okres trwałości Projektu Gmina nie może swobodnie rozporządzać instalacją np. jej sprzedać. W ramach umowy zawartej pomiędzy Gminą a mieszkańcem, mieszkaniec ten będzie mógł korzystać, bez dodatkowych opłat z instalacji, zgodnie z zasadami wynikającymi z tej umowy. W konsekwencji można przyjąć, że to Gmina jest beneficjentem usług, a wpłaty mieszkańców są jedynie dodatkowym źródłem finansowania.

Jak stanowi ponadto art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ww. ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z treści powołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Jak uznał Dyrektor Krajowej Informacji skarbowej w interpretacji z dnia 17 maja 2021 r. znak 0114- KDIP4-1.4012.168.2021.2.AK „Kryterium uznania dofinansowania za stanowiące podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dofinansowanie dokonywane jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dofinansowanie niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy. Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - czy od nabywcy, czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.”

Z przywołanej interpretacji wynika nadto, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu. Wprawdzie wskazana interpretacja została wydana w nieidentycznym stanie faktycznym, niemniej w ocenie Wnioskodawcy bez znaczenia pozostaje sposób w jaki Gmina rozdysponowuje środki uzyskane z dotacji, tj. czy robi to poprzez zawarcie umowy z Wykonawcą i nabycie instalacji czy też jako zwrot Mieszkańcom poniesionych przez nich wydatków. Cel i skutek działania jest taki sam, a mianowicie wykonanie zadania własnego polegającego na zapewnieniu czystego powierza w Gminie. Faktycznie bowiem Gmina nie świadczy żadnych usług na rzecz mieszkańców, a jedynie w sposób pośredni, ze środków projektu, dofinansowuje instalacje OZE (przy okazji wykonywania zadania własnego).

Mając na uwadze powyższe okoliczności, otrzymane dofinansowanie nie podlega opodatkowaniu VAT. W ocenie Wnioskodawcy również wpłaty od mieszkańców nie stanowią wynagrodzenia za świadczoną usługę i w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Ad. 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Przepis ten wskazuje, że uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego przysługuje o ile spełnione są następujące warunki:

1) podmiot (Gmina) musi być uznana za podatnika w rozumieniu ustawy o VAT,

2) nabyte towary lub usługi muszą służyć działalności opodatkowanej.

Tym samym, w przypadku nabycia towarów lub usług służących działalności zwolnionej lub niepodlegającej opodatkowaniu, podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT w tym zakresie.

Skoro zatem, w ocenie Wnioskodawcy, przy realizacji projektu po stronie Gminy nie dochodzi do żadnej czynności opodatkowanej VAT - nie ma ona prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych przez Wykonawcę instalacji OZE.

Nadmieniam dodatkowo, że Gmina otrzymała już interpretację znak 2461-IBPP1-4512.884.2016.1.ES w odniesieniu do przedmiotowego projektu, niemniej z uwagi na zmianę podejścia organów podatkowych złożony został niniejszy wniosek.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy o VAT:

w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT:

nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r., poz. 559):

gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenia innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Ponadto stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo podatnikiem VAT czynnym. Otrzymaliście Państwo informację, że projekt pn. „…” (zw. potocznie „…”) został wybrany do dofinansowania przez Zarząd Województwa …, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa …na lata 2014-2020, działanie 3.1 Rozwój OZE. Projekt dotyczy instalacji w gospodarstwach domowych mikroźródeł OZE (o mocy do 40 kW elektrycznej lub cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 120 kW). Możliwe jest zastosowanie różnych rodzajów OZE (np. panele fotowoltaiczne, kolektory słoneczne, kotły na biomasę, pompy ciepła itp.) z zastrzeżeniem, że na jednej nieruchomości można wnioskować o instalację maksymalnie dwóch różnych źródeł OZE w ramach projektu. Beneficjentami projektu mogą być wyłącznie jednostki samorządu terytorialnego, ich związki i stowarzyszenia, natomiast odbiorcami ostatecznymi (użytkownikami instalacji) będą mieszkańcy. Odbiorcą ostatecznym może być zatem osoba fizyczna, w tym prowadząca działalność gospodarczą. Maksymalny poziom dofinansowania wynosi do 85% do kosztów kwalifikowanych. Wkład własny, w wysokości 15% kosztów kwalifikowanych oraz 100% kosztów niekwalifikowalnych na realizację poszczególnych instalacji ponoszony będzie przez mieszkańców - w zależności od wybranej opcji odnawialnych źródeł energii (OZE). Po podpisaniu umowy o dofinansowanie ogłoszą Państwo postępowanie przetargowe, w wyniku którego wybrany zostanie wykonawca instalacji OZE. Po zakończeniu realizacji projektu nastąpi zakończenie finansowe i projekt wejdzie w okres trwałości. Po 5 latach od przekazania ostatniej refundacji na Państwa wyodrębnione konto zakończony zostanie okres trwałości projektu, a produkty wytworzone w ramach jego realizacji zostaną przekazane mieszkańcom na własność na podstawie odrębnej umowy bez dodatkowych opłat. Poza wniesionym wkładem własnym mieszkańcy nie będą ponosili żadnych dodatkowych opłat na Państwa rzecz. W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczyć będą świadczenia usługi montażu i uruchomienia instalacji OZE w budynkach mieszkalnych. W ramach realizacji projektu zostaną zawarte umowy cywilnoprawne w sprawie użyczenia nieruchomości oraz ustalenia wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych pomiędzy Państwem, a każdym uczestnikiem projektu. Kwoty wpłat mieszkańców będą uzależnione od wybranych typów i mocy instalacji OZE. Zawarte z mieszkańcami umowy cywilnoprawne zawierają następujące zapisy dotyczące warunków rozwiązania umowy: W wymienionych niżej przypadkach, następujących przed upływem określonego w umowie z Wykonawcą terminu zakończenia realizacji Projektu, Umowa ulega rozwiązaniu ze skutkiem natychmiastowym:

1) niedokonania przez Właściciela wpłaty wkładu własnego, zgodnie z warunkami, które określone zostaną w aneksie do umowy;

2) odmowy podpisania aneksu do umowy;

3) stwierdzenia w trakcie wizji lokalnej, że Nieruchomość nie jest zamieszkała lub jest użytkowana niezgodnie z przepisami prawa;

4) stwierdzenia przez Wykonawcę w trakcie wizji lokalnej braku możliwości technicznych zamontowania instalacji w ramach realizacji Projektu, które zostanie potwierdzone przez inspektora nadzoru;

5) nieudostępnienia przez Właściciela Nieruchomości w celu montażu instalacji;

6) rezygnacji Właściciela z uczestnictwa w Projekcie;

7) zbycia Nieruchomości, jeśli nabywca lub następca prawny nie wstąpi w prawa Właściciela jako strony niniejszej umowy.

Wysokość otrzymanego dofinansowania będzie uzależniona od ilości zamontowanych instalacji OZE objętych projektem. W trakcie realizacji projektu będą Państwo zobowiązani rozliczać otrzymane środki finansowe z Urzędem Marszałkowskim Województwa …, przy pomocy dedykowanego systemu \`(...)\`.. Realizacja projektu jest uzależniona od otrzymania dofinansowania. Nie ma możliwości przeznaczenia otrzymanego dofinansowania na inne cele niż montaż instalacji OZE. W przypadku niezrealizowania projektu będą Państwo zobowiązani na podstawie umowy o dofinansowanie do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych. Faktury dokumentujące poniesione wydatki będą wystawione na Państwa.

W tej sprawie czynnością, jaką dokonają Państwo na rzecz właścicieli nieruchomości – osób fizycznych – mieszkańców Gminy, biorących udział w projekcie, będzie wykonanie usługi polegającej na montażu instalacji OZE na gruncie będącym własnością mieszkańców, którzy zobowiązani będą do zapłaty wynagrodzenia na Państwa rzecz, na podstawie zawartej umowy. Wpłaty wnoszone przez właścicieli nieruchomości deklarujących uczestnictwo w projekcie nie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Państwo – zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a wykonaniem określonych czynności przez Państwo. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji wystąpią skonkretyzowane świadczenia, które będą wykonane między dwoma stronami umowy, tj. między Gminą (która zamontuje instalacje OZE), a właścicielami nieruchomości (mieszkańcami), którzy wniosą wkład do przedmiotowego projektu. Wobec powyższego wystąpi bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy Państwa świadczeniem, a płatnościami wnoszonymi przez ww. właścicieli (mieszkańców). Należy również zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, zawierając umowę z wykonawcą robót realizujących projekt oraz umowy z mieszkańcami, wejdą Państwo w rolę świadczącego usługę. Tym samym, wpłaty otrzymywane przez Państwo od mieszkańców będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez Państwa usług na rzecz mieszkańców. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi wpłatami, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz właścicieli nieruchomości należy stwierdzić, że świadczenia wykonane przez Państwa w zamian za otrzymane wpłaty od mieszkańców, będą stanowiły odpłatne świadczenia usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 2, należało uznać je za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego przez Gminę dofinansowania na realizację projektu pn. „….”, objętej zakresem pytania nr 1, należy wskazać:

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy:

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commissioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00, Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

Tym samym, przekazane dla Państwa Gminy dofinansowanie z środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 na realizację projektu pn. „….” będzie stanowić środki otrzymane od osoby trzeciej, które będzie miało bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Państwa usług polegających na montażu instalacji OZE. Okoliczności sprawy nie wskazują, że otrzymane środki zostaną przeznaczone na ogólną Państwa działalność, lecz będą wykorzystane tylko i wyłącznie na konkretne działanie – inwestycję opisaną we wniosku. Jak wynika z wniosku –otrzymaną dotację z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 mogą przeznaczyć Państwo wyłącznie na montaż instalacji OZE, a zatem nie mogą być wykorzystane do czynności innych niż wymienionych w inwestycji. Ponadto, realizacja projektu jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania.

Wobec powyższego kwota dotacji będzie stanowić istotną część realizowanego przez Państwa projektu i będzie pozostawać w bezpośrednim związku z płatnością po stronie mieszkańców biorących udział w tym projekcie.

Zatem, otrzymane przez Państwa dofinansowanie z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 będzie miało bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia ww. usług, a zatem będzie stanowić zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. Wobec tego ww. dofinansowanie będzie stanowić podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT i będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się z kolei do kwestii braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją ww. projektu, należy wskazać:

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT:

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy o VAT:

obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Analiza opisu sprawy oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie – wbrew Państwa twierdzeniu– zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług. Bowiem, świadczenia, polegające na realizacji ww. projektu będą stanowić odpłatne świadczenia usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w związku z ww. czynnościami będą Państwo występować w charakterze podatnika tego podatku.

Podsumowując, będą mieli Państwo możliwość odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „…”, ponieważ będą Państwo działali w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 ustawy o VAT, a nabywane towary i usługi w związku z realizacją przedmiotowego projektu wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przy czym prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnośnie powołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).