Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.347.2018.2.OA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-20
Teza: Zwolnienie od podatku świadczonych usług organizacji kolonii, zimowisk oraz obozów.
Słowa kluczowe: kolonie i obozy; opieka; podatek-podatek od towarów i usług; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2018 r. (data wpływu 21 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia – brak daty sporządzenia pisma (data wpływu 30 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług organizacji kolonii, zimowisk oraz obozów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług organizacji kolonii, zimowisk oraz obozów. Wniosek uzupełniono w dniu 30 lipca 2018 r. m.in. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz potwierdzenie uiszczenia dodatkowej, należnej opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i świadczy usługi na rzecz osób fizycznych i prawnych. W szczególności przedmiotem działalności jest:

1.  prowadzenie zajęć tanecznych dla dzieci, młodzieży i dorosłych;
2.  świadczenie usług kolonii i obozów dla dzieci, młodzieży w formach i na zasadach określonych w przepisach ustawy o systemie oświaty z dnia 7 września 1991 r. (Dz. U. z 1991 r. nr 95, poz. 425, z późn. zm.);
3.  świadczenie usług turystycznych dla osób dorosłych i dzieci w oparciu o przepisy ustawy o usługach turystycznych z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2001 r. nr 55, poz. 578, z późn. zm.);
4.  działalność usługowa/handlowa w branży budowlanej.

Pytanie odnośnie wydania interpretacji indywidualnej dotyczy pkt 2, tj. świadczenia w przyszłości usług kolonii i obozów dla dzieci i młodzieży w formach i na zasadach określonych w przepisach ustawy o systemie oświaty.

Usługi te świadczone będą w oparciu o art. 92a ustawy o systemie oświaty oraz rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 21 stycznia 1997 r. w sprawie warunków jakie muszą spełnić organizatorzy wypoczynku dla dzieci i młodzieży szkolnej, a także zasad jego organizowania i nadzorowania (Dz. U. nr 12, poz. 672, z późn. zm.).

Rodzice przekazują dzieci Wnioskodawcy pod opiekę i nadzór w czasie wakacji i ferii zimowych, gdy z powodu pracy zarobkowej nie mogą sami sprawować nad nimi opieki, a szkoły i placówki są w tym czasie zamknięte. Wnioskodawca zatrudni wychowawców i pozostałą kadrę opiekuńczą zgodnie z wymaganiami rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z 21 stycznia 1997 r., a także przejmie odpowiedzialność za zdrowie i bezpieczeństwo dzieci w czasie kolonii i obozów, dzieci pod nadzorem kadry zrealizują wybrany przez rodziców program zajęć sportowo-oświatowych. Mogą to być wszelkie zajęcia sportowe, plastyczne, taneczne, artystyczne, dydaktyczne, warsztaty zainteresowań i wiele innych.

Ponieważ dzieci przebywają poza domem i w ramach kolonii i obozów świadczone będą też inne usługi niezbędne, w szczególności zakwaterowanie i wyżywienie w wynajętych obiektach. Rodzice, którzy nie mogą samodzielnie przywieźć dzieci, będą mogli skorzystać z transportu.

Zgodnie z art. 92a ust. 1 ustawy o systemie oświaty, w czasie wolnym od zajęć szkolnych dla uczniów mogą być organizowane kolonie, obozy i inne formy wypoczynku.

Wnioskodawca zapewni dzieciom bezpieczne warunki wypoczynku i właściwa opiekę wychowawczą, oraz Wnioskodawca zatrudni odpowiednio przygotowana kadrę pedagogiczną.

Wypoczynek dzieci i młodzieży zgłoszony będzie do kuratorium zgodnie z rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej z dnia 21 stycznia 1997 r. i będzie spełniał warunki par. 6 rozporządzenia, a realizacja wypoczynku podlegać będzie kontroli przez kuratorium.

Ponieważ w ramach usług podstawowej opieki nad dziećmi w postaci kolonii i obozów świadczone będą również różne usługi w szczególności wyżywienia, zakwaterowania, przewozów, które są niezbędne do wykonania usługi podstawowej, a ich głównym celem nie jest konkurencyjność by uzyskać dodatkowy dochód.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem od podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jako Organizator Wypoczynku zgłasza i zgłaszać będzie kuratorowi wszystkie zorganizowane wypoczynki zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży (Dz. U. z 2016 r., poz. 452). Wnioskodawca nabywa usługi od innych podmiotów, które są ściśle związane z usługą podstawową. Usługami nabywanymi są przede wszystkim zakwaterowanie i wyżywienie (podmiot świadczący usługi hotelowe) oraz przewóz dzieci i młodzieży autokarem (podmiot świadczący usługi przewozowe). Powyższe usługi są dla bezpośredniej korzyści uczestników kolonii i obozów. Wnioskodawca nie ma innych usług własnych, zatrudnia wykwalifikowaną kadrę pedagogiczną i wychowawczą, która zapewnia opiekę, zadba o bezpieczeństwo oraz prowadzić będzie zajęcia taneczne, sportowe i animacyjne. Wnioskodawca nabywa 100% usług od podmiotów zewnętrznych, gdyż nie posiada sam miejsc noclegowych, nie świadczy sam usług żywieniowych ani też nie posiada autokaru.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w taki sposób świadczone usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą w postaci kolonii, zimowisk i obozów opisanych powyżej oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związanych (w szczególności wyżywienie, zakwaterowanie, przewóz) wykonywane w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty mogą korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług (VAT), na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a oraz art. 43 ust. 17 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą wraz z usługami ściśle z nimi związanymi podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy lub świadczenie usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści przepisu art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy – zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:

1.  w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach o systemie oświaty,
2.  przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

W art. 43 ust. 17 ustawy wskazano, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że jeżeli świadczone usługi będą stanowiły usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą i opieka ta sprawowana będzie w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty, to usługi te będą objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

Należy zwrócić uwagę, że zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy dotyczy zasadniczo usług opieki nad dziećmi i młodzieżą (jako usługi podstawowej) i dostawy towarów oraz świadczenia usług ściśle z tymi usługami związanych.

W rozpatrywanej sprawie należy zwrócić uwagę na to, że określając krąg usług objętych zwolnieniem na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy, ustawodawca odwołał się do przepisów o systemie oświaty.

Zgodnie z art. 92a ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2018 r., poz. 1457), ilekroć w art. 92b-92t i art. 96a jest mowa o wypoczynku, należy przez to rozumieć wypoczynek organizowany dla dzieci i młodzieży w celach rekreacyjnych lub regeneracji sił fizycznych i psychicznych, połączony ze szkoleniem lub pogłębianiem wiedzy, rozwijaniem zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych dzieci i młodzieży, trwający nieprzerwanie co najmniej 2 dni, w czasie ferii letnich i zimowych oraz wiosennej i zimowej przerwy świątecznej, w kraju lub za granicą, w szczególności w formie kolonii, półkolonii, zimowiska, obozu i biwaku.

W myśl art. 92a ust. 2, przepisom ustawy nie podlega wypoczynek organizowany dla dzieci własnych lub dzieci znajomych przez rodzinę lub osoby znane rodzicom osobiście.

Stosownie natomiast do art. 92c ust. 1 ww. ustawy o systemie oświaty – organizatorami wypoczynku mogą być:

1.  szkoły i placówki;
2.  przedsiębiorcy wpisani do rejestru organizatorów turystyki i przedsiębiorców ułatwiających nabywanie powiązanych usług turystycznych, o którym mowa w art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych (Dz. U. poz. 2361 oraz z 2018 r. poz. 650);
3.  osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, inne niż wymienione w pkt 1 i 2, organizujące wypoczynek w celu:
    1.  niezarobkowym albo
    2.  zarobkowym, jeżeli organizowany wypoczynek nie stanowi imprezy turystycznej, o której mowa w art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych.

Na podstawie art. 92d ust. 1 cyt. ustawy – organizator wypoczynku jest obowiązany zgłosić kuratorowi oświaty właściwemu ze względu na siedzibę lub miejsce zamieszkania organizatora wypoczynku zamiar zorganizowania wypoczynku, z zastrzeżeniem art. 92e ust. 1.

Jak stanowi art. 92d ust. 3 powołanej ustawy – zamiar zorganizowania wypoczynku zgłasza się w formie zgłoszenia wypoczynku, które zawiera:

1.  nazwę lub imię i nazwisko organizatora wypoczynku oraz jego dane teleadresowe: adres siedziby lub adres zamieszkania w przypadku osoby fizycznej, w tym województwo, powiat, gminę, oraz adres do korespondencji, numer telefonu i faksu, adres poczty elektronicznej, a także, jeżeli posiada:
    1.  numer identyfikacyjny REGON,
    2.  numer w Krajowym Rejestrze Sądowym,
    3.  numer identyfikacji podatkowej (NIP),
    4.  numer zaświadczenia o wpisie do rejestru organizatorów turystyki i przedsiębiorców ułatwiających nabywanie powiązanych usług turystycznych, o którym mowa w art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych;
2.  wskazanie:
    1.  formy wypoczynku,
    2.  terminu wypoczynku,
    3.  adresu wypoczynku, miejsca lokalizacji wypoczynku lub trasy wypoczynku, z podaniem nazwy kraju w przypadku wypoczynku organizowanego za granicą,
    4.  rodzaju zakwaterowania,
    5.  liczby uczestników wypoczynku, w tym liczby uczestników ze specjalnymi potrzebami edukacyjnymi, w szczególności wynikającymi z niepełnosprawności, niedostosowania społecznego lub zagrożenia niedostosowaniem społecznym,
    6.  numeru telefonu kierownika wypoczynku;
3.  ramowy program wypoczynku określający rodzaj zajęć realizowanych podczas wypoczynku;
4.  informację o sposobie zapewnienia uczestnikom wypoczynku dostępu do opieki medycznej;
5.  imiona i nazwiska oraz funkcje osób wchodzących w skład kadry wypoczynku, a także informację o spełnianiu przez te osoby odpowiednio warunków, o których mowa w art. 92p ust. 1-6 i art. 92c ust. 2 pkt 2 lit. b;
6.  oświadczenie organizatora wypoczynku o posiadaniu kopii dokumentów potwierdzających spełnianie przez osoby wchodzące w skład kadry wypoczynku warunków, o których mowa w art. 92p ust. 1-6 i art. 92c ust. 2 pkt 2 lit. b, potwierdzonych przez organizatora wypoczynku za zgodność z oryginałem;
7.  w przypadku organizatora wypoczynku, o którym mowa w art. 92c ust. 1 pkt 3 - oświadczenie organizatora wypoczynku, że organizuje wypoczynek w celu odpowiednio niezarobkowym albo zarobkowym i nie podlega obowiązkowi wpisu do rejestru organizatorów turystyki i przedsiębiorców ułatwiających nabywanie powiązanych usług turystycznych, o którym mowa w art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych;
8.  wykaz dokumentów dołączonych do zgłoszenia, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 92t;
9.  datę i podpis organizatora wypoczynku.

Stosownie natomiast do art. 92t ustawy o systemie oświaty, minister właściwy do spraw oświaty i wychowania określi, w drodze rozporządzenia:

1.  termin złożenia zgłoszenia wypoczynku, o którym mowa w art. 92d ust. 1, jego formę, dokumenty dołączane do zgłoszenia oraz wzór tego zgłoszenia, mając na uwadze potrzebę prawidłowego realizowania przez kuratora oświaty obowiązków związanych z umieszczeniem zgłoszenia wypoczynku w bazie wypoczynku;
2.  termin przekazania karty wypoczynku, o której mowa w art. 92e ust. 2, oraz wzór tej karty, mając na uwadze potrzebę uzyskania pełnych informacji o organizowanym wypoczynku;
3.  liczbę uczestników wypoczynku w grupie pozostających pod opieką jednego wychowawcy, mając na uwadze konieczność zapewnienia właściwej opieki i bezpieczeństwa dzieciom i młodzieży, w tym ze względu na ich wiek lub specjalne potrzeby edukacyjne;
4.  obowiązki kierownika wypoczynku i wychowawcy wypoczynku, w tym obowiązek prowadzenia przez wychowawcę dziennika zajęć realizowanych podczas wypoczynku, oraz wzór tego dziennika, biorąc pod uwagę konieczność zapewnienia dzieciom i młodzieży bezpiecznego wypoczynku i właściwej opieki wychowawczej oraz prawidłowego dokumentowania przebiegu wypoczynku;
5.  obowiązki kierownika wypoczynku i wychowawcy wypoczynku organizowanego przez szkołę i placówkę, o którym mowa w art. 92e ust. 1, biorąc pod uwagę konieczność zapewnienia dzieciom i młodzieży bezpiecznego wypoczynku i właściwej opieki wychowawczej oraz charakter i specyfikę tego wypoczynku;
6.  program kursów na kierownika wypoczynku albo wychowawcę wypoczynku, w tym formę i wymiar zajęć, z uwzględnieniem w programach kursów treści z zakresu specjalnych potrzeb edukacyjnych dzieci i młodzieży;
7.  wzór karty kwalifikacyjnej, o której mowa w art. 92k ust. 1, mając na uwadze potrzebę zebrania niezbędnych informacji o uczestniku wypoczynku oraz jego udziale w wypoczynku;
8.  wzór zaświadczenia o ukończeniu kursu na kierownika wypoczynku albo wychowawcę wypoczynku, z uwzględnieniem szczegółowych danych dotyczących ukończonego kursu;
9.  dokumenty potwierdzające posiadane przez kadrę przygotowanie, mając na uwadze zapewnienie realizacji programu kursu.

Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży (Dz. U. z 2016 r., poz. 452), organizator wypoczynku zgłasza kuratorowi oświaty zamiar zorganizowania wypoczynku:

1.  w przypadku wypoczynku organizowanego w okresie ferii letnich oraz wiosennej przerwy świątecznej - od dnia 1 marca w roku szkolnym, w którym organizowany jest wypoczynek, jednak nie później niż na 21 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku, a w przypadku organizowania półkolonii lub wypoczynku za granicą - nie później niż na 14 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku;
2.  w przypadku wypoczynku organizowanego w okresie ferii zimowych oraz zimowej przerwy świątecznej - od dnia 1 października w roku szkolnym, w którym organizowany jest wypoczynek, jednak nie później niż na 21 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku, a w przypadku organizowania półkolonii lub wypoczynku za granicą - nie później niż na 14 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku.

W myśl § 2 ust. 2 cyt. rozporządzenia, w przypadkach uzasadnionych względami społecznymi organizator wypoczynku może zgłosić kuratorowi oświaty zamiar zorganizowania wypoczynku po upływie terminu, o którym mowa w ust. 1, nie później jednak niż na 7 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku.

Zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

W świetle art. 119 ust. 2 tej ustawy przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Powyższe regulacje odnoszą się do usług, które w całości składają się na usługę turystyczną. Użycie w cytowanym przepisie słowa „w szczególności” oznacza, iż jest to katalog otwarty. Konsekwentnie, inne usługi stanowiące składnik usługi turystyki również powinny być uwzględnione. Podkreślić również należy, że czynnikiem wyróżniającym konkretną czynność jako usługę, jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie określa jednoznacznie jakiego rodzaju usługi są usługami nabywanymi dla bezpośredniej korzyści, to na podstawie przepisu art. 119 ust. 2 ustawy przyjąć należy, iż nabycie tych usług i towarów, które zaspokajają potrzeby i oczekiwania turysty w trakcie korzystania z usługi turystycznej, będzie w przypadku wykonywania usług turystyki stanowić element kalkulacyjny do określenia marży.

W myśl art. 119 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1.  (uchylony);
2.  działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
3.  przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty;
4.  (uchylony).

Łączne spełnienie powyższych przesłanek przesądza o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą usług turystyki.

Według art. 119 ust. 3a ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Przedmiotowa regulacja w sposób kategoryczny zobowiązuje podatników świadczących usługi turystyki do prowadzenia specyficznej dla tego rodzaju działalności ewidencji.

Podstawowym obowiązkiem podatnika podatku od towarów i usług jest prawidłowe opodatkowanie wykonywanych czynności podlegających opodatkowaniu. Tak więc dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania usług turystycznych, opodatkowanych wg szczególnej procedury, określonej przepisem art. 119 ust. 1, konieczne jest prowadzenie ewidencji, o której mowa w art. 119 ust. 3a ustawy.

W przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki, oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, podatnik wykonuje we własnym zakresie część świadczeń w ramach tej usługi, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29a (art. 119 ust. 5 ustawy).

Należy podkreślić, że do towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty można zaliczyć jedynie takie towary i usługi, które Wnioskodawca nabywa od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty i nie stanowią one jednocześnie „środków” do wyświadczenia usługi własnej Wnioskodawcy, która następnie staje się elementem kompleksowej usługi turystycznej. Natomiast wszelkie towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę dla wyświadczenia usługi własnej, stanowiącej następnie element usługi turystyki, należy uznać za wydatki dotyczące usług własnych.

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 – na podstawie art. 119 ust. 6 ustawy – podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.

Wskazać należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji „usług turystyki”. Nie zawiera także odesłań do definicji zawartych w innych aktach normatywnych. Definicji legalnej usług turystyki nie odnajdujemy również w innych ustawach podatkowych. Odnajdujemy ją natomiast w treści art. 307 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą – poprzednio art. 26 ust. 2 zdanie pierwsze Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC z późn. zm.). Stosownie do powołanego przepisu, transakcje dokonywane przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty. Odnosząc się do treści tekstu Dyrektywy w języku francuskim – „Les opérations effectuées par lagence de voyages pour la réalisation du voyage sont considérées comme une prestation de service unique de lagence de voyages au voyageur”, jak też w języku angielskim – „All transactions performed by the travel agent in respect of a journey shall be treated as a single service supplied by the travel agent to the traveller”, należy stwierdzić, że zdanie to powinno być przetłumaczone jako „Wszystkie transakcje dokonywane przez biura podróży w związku z realizacją podróży (imprezy turystycznej) uznawane są za jedną usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz podróżnego”. Należy zaznaczyć, że wprowadzenie Dyrektywy 2006/112/WE miało na celu m.in. jasne przedstawienie przepisów dyrektyw dotyczących podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z definicją Słownika języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 1052 „turystyka” to zorganizowane wyjazdy poza miejsce stałego zamieszkania na dłuższy lub krótszy pobyt, wędrówki po obcym terenie w celach krajoznawczych lub zdrowotnych.

Definicję usług turystycznych odnajdujemy także w szeregu publikacji dotyczących turystyki. I tak, usługi turystyczne są to, podobnie jak inne usługi, wszelkie wymienne, zbywalne czynności, będące wynikiem pracy, związane bezpośrednio lub pośrednio z zaspokajaniem potrzeb przed i w czasie podróży oraz pobytu turystycznego, ale niesłużące bezpośrednio do wytwarzania przedmiotów (por. A. S. Kornak „Ekonomika turystyki” PWN, Warszawa 1979, s. 159).

Inną definicję proponuje S. Wodejko, według którego do usług turystycznych należy zaliczyć wszelkiego rodzaju usługi, których świadczenie jest niezbędne dla turysty w celu umożliwienia dojazdu do miejsca występowania podstawowego dobra (lub dóbr) turystycznego, pobytu w tym miejscu oraz powrotu do stałego miejsca zamieszkania (S. Wodejko „Czynniki wpływające na rozwój turystyki międzynarodowej”, Ruch turystyczny – Monografie, Warszawa 1975, z. 15, s. 83).

Pakietem usług nazywa się w turystyce zestaw usług turystycznych służących zaspokojeniu kompleksowych potrzeb. Pakiet usług bywa kombinacją dwóch (np. hotel i wyżywienie, przejazd i nocleg) lub więcej elementów oferowanych przez sprzedawcę jako jeden produkt po określonej cenie (por. J. Altkorn „Marketing w turystyce”, Warszawa 2002 r., s. 99).

Zatem usługa turystyki to kompleksowa usługa świadczona na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Za usługi turystyki należy więc uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn. kompleksowym programem imprez).

Z powyższego wynika, że zarówno usługi własne, jak i usługi nabyte stanowią elementy składowe określonej usługi turystycznej.

Biorąc pod uwagę przedstawione rozważania, stwierdzić należy, iż procedura opodatkowania określona w art. 119 jest procedurą szczególną, przewidującą uregulowania specyficzne dla działalności turystycznej i stanowiące odstępstwo od ogólnych zasad opodatkowania podatkiem VAT.

Podkreślenia wymaga fakt, iż cytowane przepisy art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług są zbieżne z przepisami Dyrektywy. I tak, zgodnie z art. 306 Dyrektywy, państwa członkowskie stosują procedurę szczególną VAT, do transakcji dokonywanych przez biura podróży, o ile biura te występują we własnym imieniu wobec nabywców oraz gdy wykorzystują one do realizacji podróży towary dostarczane i usługi świadczone przez innych podatników.

Z brzmienia powyższego przepisu wynika jednoznacznie, iż dotyczy on świadczeń nabywanych od innych podatników.

Jak już wyżej wskazano, transakcje dokonywane na warunkach przewidzianych w art. 306 Dyrektywy przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty (art. 307 Dyrektywy).

Pojedyncza usługa podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim, w którym biuro podróży ma siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego świadczy usługi.

Z kolei, na mocy art. 308 Dyrektywy, w odniesieniu do pojedynczej usługi świadczonej przez biuro podróży, za podstawę opodatkowania i cenę z wyłączeniem VAT w rozumieniu art. 226 pkt 8 uznaje się marżę biura podróży, czyli różnicę między całkowitą kwotą, z wyłączeniem VAT, do zapłaty przez turystę a faktycznymi kosztami poniesionymi przez biuro podróży z tytułu dostaw towarów i usług świadczonych przez innych podatników, w przypadku gdy transakcje te służą bezpośredniej korzyści turysty.

W tym miejscu warto przytoczyć wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 25 października 2012 r. w sprawie C-557/11 mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Naczelny Sąd Administracyjny (Polska). W pkt 19 tego wyroku Trybunał wskazał, iż „głównym celem wprowadzenia uregulowań składających się na szczególną procedurę opodatkowania podatkiem VAT biur podróży było uniknięcie trudności, jakie wynikałyby dla podmiotów gospodarczych ze stosowania ogólnych zasad dyrektywy o podatku VAT do transakcji obejmujących świadczenia nabywane od podmiotów trzecich (zob. podobnie wyrok z dnia 22 października 1998 r. w sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 Madgett i Baldwin, Rec. s. I 6229, pkt 33). Zastosowanie zasad ogólnych w odniesieniu do miejsca i podstawy opodatkowania oraz odliczenia podatku naliczonego powodowałoby bowiem praktyczne trudności dla przedsiębiorstw z powodu wielości i lokalizacji świadczonych usług, co mogłoby stanowić dla nich przeszkodę w prowadzeniu działalności (zob. wyrok z dnia 12 listopada 1992 r. w sprawie C-163/91 Van Ginkel, Rec. s. I 5723, pkt 14)”.

W cytowanym wyroku TSUE podkreślił, iż Trybunał już w przeszłości orzekł, że szczególna procedura opodatkowania biur podróży znajduje zastosowanie wyłącznie do świadczeń nabywanych od podmiotów trzecich. Ta sama linia rozumowania doprowadziła Trybunał do orzeczenia, że procedura ta nie dotyczy usług przewozu świadczonych bez pośredników, które podlegają przepisom ogólnym mającym zastosowanie do przedsiębiorstw transportowych (wyrok z dnia 27 października 1992 r. w sprawie C-74/91 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. s. I 5437, pkt 26). Trybunał wywiódł stąd, że w sytuacji gdy podmiot gospodarczy podlegający przepisom o szczególnej procedurze opodatkowania biur podróży świadczy za cenę ryczałtową usługi złożone w części z jego własnych usług, a w części ze świadczeń innych podatników, procedura szczególna znajduje zastosowanie tylko do świadczeń podmiotów trzecich (zob. podobnie ww. wyrok w sprawach połączonych Madgett i Baldwin, pkt 47).

W tym też kontekście należy rozpatrywać pojęcie „pojedynczej usługi” zawarte w art. 307 i 308 Dyrektywy. Pojęcie to obejmuje tylko świadczenia nabywane od innych podatników. Natomiast zasada dotycząca pojedynczej usługi znajduje zastosowanie w ramach ogólnych zasad opodatkowania podatkiem VAT i nie wpływa na interpretację tego pojęcia w ramach szczególnej procedury opodatkowania biur podróży. Nie ma przy tym znaczenia, iż własne usługi są niezbędne do świadczenia uczestnikom całościowych usług turystycznych przez biuro podróży. Niezależnie bowiem od tego, czy usługi te są niezbędne do świadczenia całościowej usługi turystycznej, nie można ich uznać za element „pojedynczej usługi” w rozumieniu art. 307 i 308 Dyrektywy, ani w konsekwencji traktować ich z punktu widzenia opodatkowania w taki sam sposób.

W wyroku w sprawie C-557/11 Trybunał wskazał także, iż „własne usługi przewozu stanowiące element składowy usługi turystycznej świadczonej podróżnym przez biuro podróży za cenę ryczałtową, opodatkowanej zgodnie ze wskazanymi przepisami, podlegają ogólnym zasadom opodatkowania podatkiem VAT, w szczególności w odniesieniu do stawki podatku, a nie szczególnej procedurze opodatkowania transakcji dokonywanych przez biura podróży.

Zgodnie z art. 98 tej dyrektywy, jeżeli państwo członkowskie wprowadziło obniżoną stawkę podatku VAT dla usług przewozu, stawka ta znajduje zastosowanie do omawianych usług własnych biura podróży”.

Należy również wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 13 października 2005 r. (C-200/04, Finanzamt Heidelberg v. iSt internationale Sprach – und Studienreisen GmbH), badając zakres świadczenia usług turystycznych zwrócił uwagę, że definicji podróży nie można ograniczyć ze względu na jej cel. Usługa turystyczna może bowiem obejmować także wyjazd edukacyjny. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że „artykuł 26 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. L. 77/388/WE, obecnie art. 306 Dyrektywy Rady 2006/112/WE) należy interpretować w ten sposób, że ma on zastosowanie do podmiotu gospodarczego, który oferuje usługi takie jak programy „High School” i „College” polegające na organizacji wyjazdów językowych i studiów zagranicznych oraz który za zapłatą ceny ryczałtowej we własnym imieniu zapewnia swoim klientom pobyt za granicą przez okres od trzech do dziesięciu miesięcy i w tym celu powierza świadczenie usług innym podatnikom.” W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Trybunał zwrócił uwagę, że nawet jeżeli usługa ma charakter edukacyjny, podróż może stanowić jej istotny i znaczący element. Tym bardziej, że pojęcia opisujące zwolnienia podatkowe należy interpretować ściśle.

Jak wskazał również NSA w wyroku z dnia 4 lutego 2016 r. sygn. akt I FSK 1768/14, jeżeli Spółdzielnia „w ramach świadczonej przez nią usługi zapewnia nie tylko dojazd, nocleg, wyżywienie, opiekę sprawowaną przez osoby spełniające wymagania określone przez Ministra Edukacji Narodowej, ale również usługi o charakterze rekreacyjnym i sportowym, między innymi naukę gry w tenisa, jeździectwa, żeglarstwa, tańca, windsurfingu, narciarstwa. Tego typu wyjazdy wykraczają poza zakres pojęcia sprawowania opieki i nabierają cech charakterystycznych dla usług turystycznych, o których jest mowa w art. 119 ust. 1 u.p.t.u.”

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i świadczy usługi na rzecz osób fizycznych i prawnych. W szczególności przedmiotem działalności jest:

1.  prowadzenie zajęć tanecznych dla dzieci, młodzieży i dorosłych;
2.  świadczenie usług kolonii i obozów dla dzieci, młodzieży w formach i na zasadach określonych w przepisach ustawy o systemie oświaty;
3.  świadczenie usług turystycznych dla osób dorosłych i dzieci w oparciu o przepisy ustawy o usługach turystycznych ;
4.  działalność usługowa/handlowa w branży budowlanej.

Pytanie odnośnie wydania interpretacji indywidualnej dotyczy pkt 2, tj. świadczenia w przyszłości usług kolonii i obozów dla dzieci i młodzieży w formach i na zasadach określonych w przepisach ustawy o systemie oświaty.

Usługi te świadczone będą w oparciu o art. 92a ustawy o systemie oświaty oraz rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z dnia 21 stycznia 1997 r. w sprawie warunków jakie muszą spełnić organizatorzy wypoczynku dla dzieci i młodzieży szkolnej, a także zasad jego organizowania i nadzorowania.

Rodzice przekazują dzieci Wnioskodawcy pod opiekę i nadzór w czasie wakacji i ferii zimowych, gdy z powodu pracy zarobkowej nie mogą sami sprawować nad nimi opieki, a szkoły i placówki są w tym czasie zamknięte. Wnioskodawca zatrudni wychowawców i pozostałą kadrę opiekuńczą zgodnie z wymaganiami rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z 21 stycznia 1997 r., a także przejmie odpowiedzialność za zdrowie i bezpieczeństwo dzieci w czasie kolonii i obozów, dzieci pod nadzorem kadry zrealizują wybrany przez rodziców program zajęć sportowo-oświatowych. Mogą to być wszelkie zajęcia sportowe, plastyczne, taneczne, artystyczne, dydaktyczne, warsztaty zainteresowań i wiele innych.

Ponieważ dzieci przebywają poza domem i w ramach kolonii i obozów świadczone będą też inne usługi niezbędne, w szczególności zakwaterowanie i wyżywienie w wynajętych obiektach. Rodzice, którzy nie mogą samodzielnie przywieźć dzieci, będą mogli skorzystać z transportu.

Wnioskodawca zapewni dzieciom bezpieczne warunki wypoczynku i właściwa opiekę wychowawczą, oraz Wnioskodawca zatrudni odpowiednio przygotowana kadrę pedagogiczną.

Wypoczynek dzieci i młodzieży zgłoszony będzie do kuratorium zgodnie z rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej i będzie spełniał warunki par. 6 rozporządzeni, a realizacja wypoczynku podlegać będzie kontroli przez kuratorium.

W ramach usług podstawowej opieki nad dziećmi w postaci kolonii i obozów świadczone będą również różne usługi w szczególności wyżywienia, zakwaterowania, przewozów, które są niezbędne do wykonania usługi podstawowej, a ich głównym celem nie jest konkurencyjność by uzyskać dodatkowy dochód.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem od podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jako Organizator Wypoczynku zgłasza i zgłaszać będzie kuratorowi wszystkie zorganizowane wypoczynki zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży. Wnioskodawca nabywa usługi od innych podmiotów, które są ściśle związane z usługą podstawową. Usługami nabywanymi są przede wszystkim zakwaterowanie i wyżywienie (podmiot świadczący usługi hotelowe) oraz przewóz dzieci i młodzieży autokarem (podmiot świadczący usługi przewozowe). Powyższe usługi są dla bezpośredniej korzyści uczestników kolonii i obozów. Wnioskodawca nie ma innych usług własnych, zatrudnia wykwalifikowaną kadrę pedagogiczną i wychowawczą, która zapewnia opiekę, zadba o bezpieczeństwo oraz prowadzić będzie zajęcia taneczne, sportowe i animacyjne. Wnioskodawca nabywa 100% usług od podmiotów zewnętrznych, gdyż nie posiada sam miejsc noclegowych, nie świadczy sam usług żywieniowych ani też nie posiada autokaru.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy do usług w zakresie organizacji wypoczynku w postaci kolonii, zimowisk i obozów w sposób opisany powyżej może zastosować zwolnienie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a oraz art. 43 ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca będzie wykonywać działalność, której przedmiotem jest organizowanie usług w zakresie wypoczynku dzieci i młodzieży w formie kolonii, zimowisk i obozów. Postawione we wniosku pytanie obejmuje swym zakresem usługę w zakresie organizacji wypoczynku połączonego z opieką nad dziećmi i młodzieżą wykonywaną w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty, tj. zgodnie z art. 92a ustawy o systemie oświaty i Rozporządzeniem Ministra Edukacji Narodowej z dnia 21 stycznia 1997 r. w sprawie warunków, jakie muszą spełniać organizatorzy wypoczynku dla dzieci i młodzieży szkolnej, a także zasad jego organizowania i nadzorowania.

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa i orzecznictwo w przedmiotowym zakresie, w celu rozstrzygnięcia czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę korzystać będą ze zwolnienia zdefiniowanego w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy należy również sprawdzić czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie kwalifikują się do zastosowania szczególnych zasad opodatkowania przewidzianych dla usług turystyki zdefiniowanych w art. 119 ustawy o VAT.

Jak wskazano w powołanym art. 119 ust. 2 ustawy o VAT, przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

W odniesieniu do powyższego zauważyć należy, że w zakresie organizacji kolonii, zimowisk i obozów Wnioskodawca działa na rzecz uczestników we własnym imieniu i na własny rachunek oraz nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników. Wnioskodawca nabywa w szczególności - zakwaterowanie, wyżywienie i przewóz.

Wymienione wyżej towary i usługi nabywane od innych podatników są ściśle związane z usługą organizowania kolonii, zimowisk i obozów. Usługi te są niezbędne do wykonania usługi podstawowej jaką jest organizacja kolonii, zimowisk i obozów, w ramach której zapewniany jest uczestnikom wypoczynek, jak również organizowane są zajęcia sportowe, plastyczne, taneczne, artystyczne, dydaktyczne, warsztaty zainteresowań i wiele innych. Czynności wymienione w opisie sprawy stanowią usługę kompleksową w zakresie organizowania kolonii, zimowisk i obozów, w ramach których zapewniane jest zakwaterowanie, wyżywienie i przewóz itp.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, w odniesieniu do organizowanych przez Wnioskodawcę usług wypoczynku w formie kolonii, zimowisk i obozów dla dzieci i młodzieży należy zauważyć, że zawierają one wszelkie cechy charakterystyczne dla usług turystycznych, dla których ustawa o podatku od towarów i usług określa szczególny sposób opodatkowania przewidziany w art. 119 ustawy o VAT.

W związku z tym, że z opisu sprawy wynika, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi organizowania wypoczynku w zakresie kolonii, zimowisk i obozów dla dzieci i młodzieży składają się również z usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników wypoczynku, zastosowanie znajdzie art. 119 ustawy o VAT. Zatem organizacja przedmiotowych kolonii, zimowisk i obozów, w ramach których uczestnikom zostanie zapewnione zakwaterowanie, wyżywienie, przewóz, oraz organizacja zajęć sportowych, plastycznych, tanecznych, artystycznych, dydaktycznych, warsztatów zainteresowań, a także opieka na dziećmi i młodzieżą – jest świadczeniem złożonym, składającym się w przeważającej części (wg Wnioskodawcy nawet 100%) z towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści uczestników, co w konsekwencji stanowi usługi turystyki opodatkowane według szczególnej procedury określonej w art. 119 ustawy na zasadzie marży przy zastosowaniu stawki wynikającej z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy w wysokości 23%.

Jednocześnie zgodnie z art. 119 ust. 5 ustawy, w przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki, oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, podatnik wykonuje we własnym zakresie część świadczeń w ramach tej usługi, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29a.

Należy podkreślić, że do towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty można zaliczyć jedynie takie towary i usługi, które Wnioskodawca nabywa od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty i nie stanowią one jednocześnie „środków” do wyświadczenia usługi własnej Wnioskodawcy, która następnie staje się elementem kompleksowej usługi turystycznej.

Natomiast wszelkie towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę dla wyświadczenia usługi własnej, stanowiącej następnie element usługi turystyki, należy uznać za wydatki dotyczące usług własnych.

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 – na podstawie art. 119 ust. 6 ustawy – podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.

W złożonym wniosku Wnioskodawca stanął na stanowisku, że usługi organizowania wypoczynku przez Wnioskodawcę kolonii, zimowisk oraz obozów dla dzieci i młodzieży korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a oraz art. 43 ust. 17 ustawy.

Ze zwolnienia na podstawie powołanego przez Wnioskodawcę art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy korzystają świadczone usługi opieki wychowawczej jeżeli stanowią usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą i opieka ta sprawowana jest w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy – Wnioskodawca spełnia te warunki ponieważ usługa w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą wykonywana jest w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty.

Zatem dla przedmiotowych usług dotyczących kolonii, zimowisk i obozów dla dzieci i młodzieży zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy nie będzie miało zastosowania w odniesieniu do całej usługi organizowania wypoczynku w zakresie kolonii, zimowisk i obozów, a jedynie do – świadczonej w jej ramach – usługi własnej w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą wykonywanej w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W pozostałym zakresie wniosku w zakresie wskazania daty obowiązywania przepisów związanych ze świadczeniem usług w zakresie organizacji kolonii, zimowisk oraz obozów, wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.