Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-32/10-4/MK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-04-07
Teza: stosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodu
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; nierezydent; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; prawa-prawa autorskie; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 07.01.2010 r. (data wpływu 18.01.2010 r.) oraz piśmie (data nadania 25.02.2010 r. data wpływu 01.03.2010 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB2/415-32/10-2/MK1 z dnia 17.02.2010 r. (data nadania 17.02.2010 r., data doręczenia 22.02.2010 r.),o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie stosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.01.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie stosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest firmą szkoleniową prowadzącą szkolenia językowe dla klientów korporacyjnych oraz instytucjonalnych. Wnioskodawca zatrudnia lektorów na podstawie miesięcznie wystawianych umów o dzieło. Część z lektorów przygotowujących dodatkowo do zajęć materiały suplementujące korzysta z 50% kosztów uzyskania przychodu z tytułu praw autorskich, zaś pozostali z 20% kosztów uzyskania przychodu.

Oprócz obywateli polskich, Wnioskodawca współpracuje z obcokrajowcami. Są to zarówno obywatele UE, jak też USA, Kanady, byłych republik ZSRR, Rosji, czy też państw afrykańskich.

W dniu 17 lutego 2010 r. pismem Wnioskodawca został wezwany do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez:

*   złożenie podpisu na kserokopii 4-tej strony wniosku ORD-IN przez Pana Jaromira J lub przedłożenie pełnomocnictwa lub innego dokumentu (oryginału lub kopii urzędowo poświadczonej), z którego wynika prawo do występowania przez Pana Piotra J w imieniu Spółki z wnioskiem o interpretacje przepisów prawa podatkowego,
*   wskazanie czy umowy o dzieło zawierane są z nierezydentami,
*   jeśli umowy o dzieło zawierane będą również z nierezydentami, należy wskazać, czy Spółka będzie dysponowała certyfikatami rezydencji tych osób,
*   przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 22.02.2010 r.

W wyznaczonym terminie przedmiotowe braki zostały uzupełnione (data nadania 25.02.2010 r., data wpływu 01.03.2010 r.).

Wnioskodawca wskazał, iż umowy o dzieło będą zawierane zarówno z rezydentami jak i nierezydentami. Spółka w niektórych przypadkach będzie dysponować certyfikatami rezydencji osób będących nierezydentami. Wnioskodawca będzie współpracować z nierezydentami pochodzącymi z Unii Europejskiej, jak i z poza Unii.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy obywatelom innego kraju niż Polska można odliczać koszty uzyskania przychodu i w jaki sposób – czy jest to inaczej niż w przypadku Polaków?

Czy regulacje w tej kwestii są inne dla obywateli UE i inne dla pozostałych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy nierezydentom przysługują takie same prawa jak obywatelom Polski, tj. 50% koszty uzyskania przychodu z tytułu praw autorskich oraz 20% w przypadku nieskorzystania z praw autorskich.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Na podstawie art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2b ww. ustawy za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej mniemającej osobowości prawnej, z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Ponadto w świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7, w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są prawa majątkowe, za które uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 ww. ustawy nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4, 6 i 8 – koszty uzyskania określa się w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód (art. 22 ust.9 pkt 4 ww. ustawy).

W przypadku natomiast korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

W myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jednakże warunkiem zastosowania 50% normy kosztów uzyskania przychodów jest ustalenie, że przychód uzyskany został z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub pokrewnych w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zatrudnia lektorów na podstawie miesięcznie wystawianych umów o dzieło. Część z lektorów przygotowujących dodatkowo do zajęć materiały suplementujące korzysta z 50% kosztów uzyskania przychodu z tytułu praw autorskich, zaś pozostali z 20% kosztów uzyskania przychodu. Umowy o dzieło będą zawierane zarówno z rezydentami jak i nierezydentami. Spółka w niektórych przypadkach będzie dysponować certyfikatami rezydencji osób będących nierezydentami. Wnioskodawca będzie współpracować z nierezydentami pochodzącymi z Unii Europejskiej, jak i z poza Unii.

W myśl art. 1 ust. 1 powołanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), wzornictwa przemysłowego, architektoniczne, architektoniczno - urbanistyczne, urbanistyczne, muzyczne i słowno-muzyczne art. 1 ust. 2 pkt 1, 5, 6, 7 ww. ustawy. Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną (art. 1 ust. 3 ww. ustawy).

Z przepisu art. 8 ust. 2 ww. ustawy wynika, iż domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

W sytuacji, gdy umowy o dzieło zawierane są z rezydentami (osobami posiadającymi nieograniczony obowiązek podatkowy) i w wyniku wykonania zawieranych umów następuje przeniesienie praw autorskich, wynagrodzenie z tego tytułu należy zakwalifikować do przychodów z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Art. 3 pkt 2 ww. ustawy stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych; Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Stosownie do tej definicji ww. ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego.

Należy podkreślić, że organy podatkowe nie są właściwe w zakresie rozstrzygania autorskiego charakteru wykonywanych czynności. Interpretacja przepisów ustawy o prawie autorskim nie leży w kompetencji organów podatkowych. Organy podatkowe nie są zatem uprawnione do orzekania, czy określony rezultat pracy jest utworem w rozumieniu prawa autorskiego. W razie wątpliwości, co do prawidłowości zakwalifikowania wykonanej pracy, jako korzystającej z praw autorskich lub pokrewnych, należy zwrócić się w celu rozstrzygnięcia tej kwestii do Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego.

Mając powyższe na uwadze, w przypadku rezydentów, którzy w ramach zawartej umowy przygotowują materiały suplementujące do zajęć istnieje możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu do wynagrodzenia z tego tytułu, ale tylko i wyłącznie wtedy, gdy rezydent, z którym podpisano umowę o dzieło korzysta z praw autorskich oraz spełnione są przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów (osoby posiadające ograniczony obowiązek podatkowy) reguluje art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 29 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów: z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu,

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 29 ust. 2 ww. ustawy).

Podatek u źródła jest podatkiem zryczałtowanym i pobierany jest bez pomniejszania o koszty uzyskania przychodów. Zarówno art. 29, jak i 41 nie wskazują na możliwość pomniejszania tego przychodu o koszty uzyskania przychodu.

Zatem dla możliwości stosowania kosztów uzyskania przychodów nie ma znaczenia rozróżnienie na obywateli UE i pozostałych. Istotna jest jedynie kwestia rozróżnienia obywateli innych krajów na osoby podlegające w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (rezydenci) i ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (nierezydenci).

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w przypadku rezydentów, którzy w ramach zawartej umowy przygotowują materiały suplementujące do zajęć istnieje możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu do wynagrodzenia z tego tytułu, ale tylko i wyłącznie wtedy, gdy rezydent, z którym podpisano umowę o dzieło korzysta z praw autorskich oraz spełnione są przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do ustalenia czego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie jest uprawniony.

W przypadku natomiast przychodów uzyskiwanych z tego tytułu przez nierezydentów, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie dają możliwości stosowania kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.