Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.531.2017.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-09
Teza: Czy wszystkie wydatki związane z użytkowaniem sprzętu komputerowego będą stanowiły koszt podatkowy?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; sprzedaż; waluta
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2017 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 29 grudnia 2017 r., identyfikator poświadczenia przedłożenia ePUAP - UPP 15390568), uzupełnionym pismem z dnia 2 marca 2018 r. (data wpływu 5 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu użytkowania sprzętu komputerowego (pytanie Nr 5) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 21 lutego 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.510.2017.1.MD, 0113-KDIPT2-1.4011.511.2017.1.MD, 0113-KDIPT1-3.4012.929.2017.1.MWJ, 0113-KDIPT1-3.4012.928.2017.1.MWJ, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 21 lutego 2018 r. (data doręczenia 24 lutego 2018 r.; identyfikator poświadczenia ePUAP - UPD 16686511). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 2 marca 2018 r. (data wpływu 5 marca 2018 r.), nadanym za pośrednictwem … w dniu 2 marca 2018 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od dnia 1 lutego 2012 r. Na terenie Polski posiada siedzibę działalności gospodarczej oraz jest zarejestrowany jako czynny płatnik podatku od towarów i usług. Dla celów ewidencji osiąganych przychodów i ponoszonych kosztów w działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów (PKPiR). Koszty są księgowane metodą kasową (uproszczoną), wynikającą z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; dalej jako PIT. Wnioskodawca wybrał metodę liniową opodatkowania dochodów, tj. wg 19% stawki podatku. Wykonywana przez Wnioskodawcę działalność jest zgrupowana pod symbolami PKD: 62.01.Z - Działalność związana z oprogramowaniem, 46.19.Z - Działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju, 49.41.Z - Transport drogowy towarów, 49.42.Z - Działalność usługowa związana z przeprowadzkami, 52.10.B - Magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów, 52.21.Z - Działalność usługowa wspomagająca transport lądowy, 52.24.C - Przeładunek towarów w pozostałych punktach przeładunkowych, 52.29.C - Działalność pozostałych agencji transportowych, 62.02.Z - Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki, 62.03.Z - Działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi, 62.09.Z - Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, 63.11.Z - Przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność, 63.12.Z - Działalność portali internetowych, 63.99.Z - Pozostała działalność usługowa w zakresie informacji, gdzie indziej niesklasyfikowana, 74.90.Z - Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza sprzedawać na giełdzie nabyte lub „wydobyte” wcześniej jednostki wirtualnej waluty (zwane dalej kryptowalutą), działalność ta ma być prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły z nastawieniem na osiąganie zysku. Ponadto, Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zamierza zakupić odpowiedni sprzęt komputerowy o znacznych mocach obliczeniowych.

Nabycie prawa własności jednostek kryptowaluty będzie realizowane w następujący sposób:

1.  Pierwotny - kryptowaluta powstaje w tak zwanym procesie wydobywania (ang. mining), który możliwy jest dzięki wykorzystaniu posiadanego sprzętu komputerowego, oprogramowania pozwalającego na podłączenie do sieci danej kryptowaluty. Złożoność tego procesu określona jest w algorytmach tworzenia danej kryptowaluty. W wyniku wykorzystania mocy obliczeniowej własnego komputera, Wnioskodawca będzie otrzymywał określoną liczbę nowych jednostek wirtualnej waluty, które zapisywane będą w Jego wirtualnym portfelu.
2.  Pochodny - zakup i sprzedaż kryptowalut (obrót kryptowalutami) będzie się odbywał za pośrednictwem giełdy internetowej. Środki pieniężne przeznaczone na zakup wirtualnej waluty będą przechowywane na koncie użytkownika (tzw. portfel). Kryptowaluty będą nabywane od innych uczestników giełdy. Dla każdego z użytkowników giełdy inni jej użytkownicy pozostają anonimowi. Kryptowaluty mogą być dowolnie przesyłane z „portfela” lub do niego. Giełda ewidencjonuje każdą transakcję i każdy transfer pieniędzy i kryptowalut. Zgodnie z zasadami działania giełdy walut wirtualnych do zawarcia transakcji wymiany dochodzi wówczas, gdy użytkownicy złożą identyczne zlecenia określające cenę zakupu lub sprzedaży kryptowaluty w przeliczeniu na walutę tradycyjną (tj. walutę uregulowaną prawnie, np. PLN, USD, EUR). System informatyczny rejestruje transakcje wymiany oraz dokonuje przeksięgowania indywidualnego stanu posiadania obu użytkowników biorących udział w transakcji. Potwierdzeniem dokonanej transakcji jest wygenerowane zestawienie transakcji, które umożliwia giełda.

Od dnia 1 grudnia 2016 r. wyżej wymieniona działalność/usługa klasyfikowana jest przez służby statystyki publicznej jako PKD 64.19.Z - Pozostałe pośrednictwo pieniężne i PKWiU 64.19.30.0 - Pozostałe pośrednictwo pieniężne, gdzie indziej niesklasyfikowane – wg PKWiU 2008 i PKWiU 2015. Kryptowaluta (np. Bitcoin, Dash, Litecoin i dziesiątki innych), jako system wirtualnej pseudowaluty nie posiada uregulowania w przepisach prawa i nie ma żadnego centralnego organu, ani jakiejkolwiek instytucji sprawującej nad nią nadzór. Ustawy regulujące opodatkowanie podatkiem dochodowym nie zawierają definicji waluty, banknotów i monet, jako środków płatniczych. Nie znajdziemy tam definicji kryptowaluty. W ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. o Narodowym Banku Polskim (Dz. U. z 2017 r., poz. 1373) w art. 31 wskazano, że znakami pieniężnymi Rzeczypospolitej Polskiej są banknoty i monety opiewające na złote i grosze. Znaki pieniężne emitowane przez NBP są prawnymi środkami płatniczymi na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej. W świetle obowiązujących przepisów prawa, kryptowaluta nie jest zatem walutą uznawaną jako prawny środek płatniczy. Nie jest również stosowana w rozliczeniach międzynarodowych w sensie prawnym, ponieważ nie posługują się nią żadne instytucje publiczne. Nie funkcjonuje jako instrument rynku pieniężnego. Nabywane i zbywane jednostki rozliczeniowe kryptowalut są jednak przedmiotem obrotu i reprezentują pewne prawo do uzyskania w zamian za nie ekwiwalentu określonej wartości, o ile umawiające się strony transakcji tak postanowią. Ponieważ kryptowaluta nie jest uznawana za jednostkę walutową, czy pieniądz elektroniczny, to tworzenie jednostek kryptowalut w ramach wbudowanego w system algorytmu (to tzw. wykopywanie) jest legalne. Wymiana wirtualnej waluty na walutę krajową lub zagraniczną albo zakup za nią realnych towarów powoduje powstanie przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym. Dokonując transakcji zakupu kryptowaluty nabywająca strona transakcji uzyskuje, zapisane w formie kryptograficznej prawo majątkowe, którego wartość kształtowana jest na wolnym rynku. Prawo to może być przedmiotem obrotu i może być wymienione na ekwiwalent jego wartości w pieniądzu, towarze lub innych prawach - w drodze innych transakcji.

W piśmie z dnia 2 marca 2018 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że rozszerzenie działalności nastąpi w możliwie najkrótszym czasie, po otrzymaniu odpowiedzi na wniosek o interpretację, o ile będzie to uzasadnione biznesowo. Wnioskodawca przewiduje jedynie zakup i sprzedaż kryptowalut na giełdach. Dopuszcza również możliwość wydobywania nowych „ciekawych” kryptowalut. Nie przewiduje wydobywania Bitcoina. Dodatkowo Wnioskodawca bierze pod uwagę inwestowanie w ICO, które jako zwrot wypłacają nowe kryptowaluty.

Koszty jakie będą ponoszone w związku z wydobyciem, zakupem i sprzedażą kryptowalut to: koszty zakupu kryptowaluty, koszty prowizji ponoszonych z tytułu obrotu na giełdzie, koszt zakupu na potrzeby wydobycia sprzętu komputerowego, bądź koszt jego amortyzacji, jeżeli cena nabycia będzie wyższa niż 10 000,00 zł, koszty energii elektrycznej i inne mające związek z utrzymaniem komputerów.

Wnioskodawca nie zamierza dokonywać zakupów towarów lub usług za kryptowaluty. Chce się jedynie ograniczyć do obrotu kryptowalutami (FIAT -> Krypto, Krypto -> Krypto, Krypto -> FIAT) i do jej wydobycia. Waluta FIAT, to w języku kryptowalut tradycyjny pieniądz. W opinii Wnioskodawcy, gdy do nabycia wirtualnej waluty dochodzi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na obrocie kryptowalutą lub, gdy waluta nabyta poza działalnością zostanie przekazana na potrzeby prowadzenia tej działalności, to należy ją uznać za towar handlowy stanowiący obrotowy składnik majątku przedsiębiorcy. W związku z tym, gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest handel wirtualną walutą, Wnioskodawca po stronie kosztów uzyskania przychodów, będzie stosował takie zasady ich ujmowania, jakie obowiązują w przypadku towarów handlowych. Nabywanie kryptowaluty, przeznaczonej do dalszej odsprzedaży, stanowić będzie towar handlowy w prowadzonej działalności gospodarczej, zgodnie z § 3 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2017 r., poz. 728). Zgodnie z Objaśnieniami do podatkowej księgi przychodów i rozchodów zawartymi w Załączniku nr 1 do rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, kolumna 7 jest przeznaczona do wpisywania przychodów ze sprzedaży wyrobów (towarów handlowych) i sprzedaży usług. Z kolei, z punktu 10 tych Objaśnień wynika, że kolumna 10 jest przeznaczona do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu. Ponieważ zlecenie prowadzenia ksiąg zostało powierzone biuru rachunkowemu, Wnioskodawca, zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, będzie prowadził w miejscu wykonywania działalności ewidencję sprzedaży. Zgodnie z § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia, zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi (kol. 10), z zastrzeżeniem § 30, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży. W myśl § 19 ust. 1 ww. rozporządzenia, zapisy w księdze dotyczące przychodów ze sprzedaży wyrobów, towarów handlowych i usług są dokonywane w kol. 7, na podstawie wystawionych faktur, a w przypadku sprzedaży nieudokumentowanej fakturami - na podstawie wystawionego na koniec dnia dowodu księgowego, w którym w jednej kwocie wykazana jest wartość tych przychodów za dany dzień, o ile nie jest prowadzona ewidencja sprzedaży lub ewidencja przy zastosowaniu kas rejestrujących. Zapisy, o których mowa w ust. 1, będą dokonywane jeden raz dziennie po zakończeniu dnia, nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym, z zastrzeżeniem § 20 ust. 2 i 3 oraz § 30 (§ 19 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Ewidencja sprzedaży i zakupu kryptowaluty będzie sporządzana w oparciu o następujące dokumenty:

*   potwierdzenia wykonania pieniężnych przelewów bankowych na rachunek, udostępniane przez giełdy kryptowalut;

*   wyciągi elektroniczne z giełd zawierające zapis transakcji wykonane na giełdach w postaci plików arkuszy kalkulacyjnych (np. Excel) udostępniane przez giełdy kryptowalut,

*   zrzuty z ekranów, innych raportów, jednoznacznie potwierdzające zakup kryptowaluty, ich ilość, cenę zakupu, itp.,

*   potwierdzenia zrealizowania transakcji w postaci wiadomości elektronicznej e-mail otrzymywanej na adres e-mail wykorzystywany dla celów przyszłej działalności gospodarczej; w przypadku korzystania z serwisów internetowych oferujących elektroniczne usługi sprzedaży/skupu kryptowalut na odległość,

*   potwierdzenia otrzymania pieniężnych przelewów bankowych na rachunek bankowy prowadzonej działalności gospodarczej.

Wszystkie, wyżej wymienione dokumenty będą zawierały informacje określające rodzaj kryptowaluty, nazwę, kod/oznaczenie identyfikujące kryptowalutę, ilość, datę i sposób nabycia, koszt nabycia.

Wnioskodawca przed rozszerzeniem poniósł koszty doradztwa podatkowego i koszt zakupu kryptowaluty. Wydatki poniesione przed planowanym rozszerzeniem działalności nie mają związku z uzyskiwanymi przychodami z prowadzonej działalności. Ze sprzedażą kryptowaluty Wnioskodawca wstrzymuje się do czasu otrzymania odpowiedzi na wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Jeżeli działalność będzie rozszerzona o wydobycie kryptowaluty, koszty wykorzystania sprzętu komputerowego zwiększą się o koszt amortyzacji nowo zakupionego sprzętu. W przypadku działalności polegającej tylko na obrocie kryptowalutą, koszty użytkowania sprzętu komputerowego pozostaną na tym samym poziomie. Wnioskodawca obecnie zakłada, że będzie dokonywał operacji tylko poprzez polskie giełdy. Giełdy w większości pobierają opłaty za oferowane usługi. Opłaty są zgodne z ich tabelami opłat i prowizji (np. https://bitbay.net/pl/tabela-oplat oraz https://coinbe.net/strona/oplaty-prowizje). Wnioskodawca nie zamierza rozpoznawać różnic kursowych przy transakcjach obrotu kryptowalutą. W ocenie Wnioskodawcy, przepisy dotyczące rozliczania różnic kursowych odnoszą się tylko i wyłącznie do transakcji dokonywanych w oficjalnych walutach pieniężnych, których kursy są ogłaszane przez NBP. Ponieważ kryptowaluty nie są prawnym środkiem płatniczym, a ich kursy nie są nigdzie oficjalnie publikowane, nie ma podstawy prawnej do rozpoznawania różnic kursowych w przypadku dokonywania transakcji obrotu kryptowalutą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytania Nr 2 i 4 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy sprzedaż kryptowaluty stanowi przychód podatkowy z działalności gospodarczej?
2.  Kiedy, w jakiej dacie, należy rozpoznać przychód podatkowy z tytułu zbycia kryptowaluty, nabytej w sposób pierwotny i pochodny, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym?
3.  Czy nabycie kryptowaluty pozyskanej w sposób pochodny stanowi koszt podatkowy?
4.  Czy wydatki poniesione na nabycie kryptowaluty i zakup sprzętu komputerowego przed rozszerzeniem działalności o pozostałe pośrednictwo pieniężne będą stanowić koszt podatkowy?
5.  Czy wszystkie wydatki związane z użytkowaniem sprzętu komputerowego będą stanowiły koszt podatkowy?
6.  W jaki sposób należy udokumentować transakcje nabycia i sprzedaży kryptowaluty?
7.  Czy sprzedaż jednostek wirtualnej waluty nabytej w sposób pochodny i pierwotny stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, która jest objęta zwolnieniem przedmiotowym?
8.  Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w VAT z tytułu czynności związanych z kryptowalutami przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego?
9.  Czy należy naliczać różnice kursowe od przeprowadzanych na giełdzie transakcji kupna i sprzedaży kryptowalut?
10.  Czy sprzedaż kryptowaluty będzie podlegać rejestracji przy użyciu kasy fiskalnej?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest zagadnienie zawarte w pytaniu Nr 5, natomiast w zakresie pozostałych zagadnień, wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie wydatki związane z wykorzystaniem sprzętu komputerowego będą kosztem uzyskania przychodu.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodu określamy wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Dodatkowo wydatek nie może znaleźć się w katalogu, który został wyłączony z kosztów podatkowych na mocy art. 23 powołanej ustawy, czyli został zaliczony do tzw. kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca, dzięki wykorzystaniu posiadanego sprzętu będzie otrzymywał określoną liczbę nowych jednostek wirtualnej waluty, które zapisywane będą w Jego wirtualnym portfelu. Stanowisko takie jest powszechnie akceptowane w doktrynie i orzecznictwie prawa podatkowego. Potwierdza je m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 21 grudnia 2015 r., Nr IPTPB1/4511-583/15-4/MD, w której Organ podatkowy uznał, że: „Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Co do zasady zatem kosztami uzyskania ww. przychodów będą wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki poniesione w celu ich osiągnięcia (lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu), o ile nie zostały wyłączone z tych kosztów na mocy art. 23 ww. ustawy, a ich poniesienie zostało udokumentowane w sposób niebudzący wątpliwości. Jest to generalna zasada i znajduje zastosowanie do wszystkich kosztów uzyskania przychodów”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo-skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy, podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek tego kosztu z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów). Istotne znaczenie ma również cel, w jakim został poniesiony.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki:

*   zostały faktycznie poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, tzn. pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami,

*   nie zostały wymienione w art. 23 ustawy, zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów,

*   są odpowiednio udokumentowane.

Jednocześnie należy wskazać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodu, nie stwarza domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostają z mocy samego prawa uznane za koszty podlegające odliczeniu. Innymi słowy, poniesienie wydatku, który nie został wyłączony w art. 23, nie oznacza, że wydatek taki automatycznie będzie uznany za koszt uzyskania przychodów. Podatnik ma bowiem możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów pod warunkiem, że mają one związek z przychodem z prowadzonej działalności gospodarczej, a ich poniesienie ma, bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czy też zachowanie albo zabezpieczenie źródła tego przychodu.

W przypadku źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Konstrukcja kosztów uzyskania przychodów oparta jest więc na swoistej klauzuli generalnej, zgodnie z którą podatnik ma możliwość odliczania wszelkich kosztów, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, bądź zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu.

Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków, należy wziąć pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Ponadto, za koszt uzyskania przychodu można uznać taki wydatek, który został poniesiony przez podatnika w sposób rzeczywisty (definitywny). Wydatek musi zostać faktycznie poniesiony w sensie realnym, tzn. musi nastąpić uszczuplenie zasobów finansowych podatnika. Jednocześnie jednak zwrócić należy także uwagę na konieczność właściwego udokumentowania poniesionych wydatków. Tylko bowiem wydatek prawidłowo udokumentowany może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Przy czym, sposób dokumentowania ponoszonych kosztów uzależniony jest od rodzaju prowadzonych przez podatnika ksiąg podatkowych.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby fizycznej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach, których wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane. Należy także podkreślić, że w konkretnym, sprecyzowanym stanie faktycznym, o charakterze omawianych kosztów rodzaj działalności wykonywanej przez podatnika.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, świadczenia na rzecz pracowników. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Stosownie do treści art. 22 ust. 5c cyt. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 22 ust. 6 powoływanej ustawy, zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Z kolei, art. 22 ust. 6b cyt. ustawy stanowi, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, tj. prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od dnia 1 lutego 2012 r. Na terenie Polski posiada siedzibę działalności gospodarczej oraz jest zarejestrowany jako czynny płatnik podatku od towarów i usług. Dla celów ewidencji osiąganych przychodów i ponoszonych kosztów w działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Koszty księguje metodą kasową (uproszczoną). Wnioskodawca wybrał metodę liniową opodatkowania dochodów, tj. wg 19% stawki podatku. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zamierza sprzedawać na giełdzie nabyte lub „wydobyte” wcześniej jednostki wirtualnej waluty (zwane dalej kryptowalutą), działalność ta ma być prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły z nastawieniem na osiąganie zysku. Ponadto, Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zamierza zakupić odpowiedni sprzęt komputerowy o znacznych mocach obliczeniowych.

Koszty jakie będą ponoszone w związku z wydobyciem, zakupem i sprzedażą kryptowalut to m.in.: koszty amortyzacji sprzętu komputerowego (jeżeli cena nabycia będzie wyższa niż 10 000,00 zł), koszty energii elektrycznej i inne mające związek z utrzymaniem komputerów.

Należy zauważyć, że ponoszone wydatki związane z użytkowaniem sprzętu komputerowego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie obrotu kryptowalutą ponoszone będą w związku z prawidłowym funkcjonowaniem i prowadzeniem przedsięwzięcia Wnioskodawcy, Zatem, o ile zostaną faktycznie poniesione i zostaną odpowiednio udokumentowane, będą spełniać warunki określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a Wnioskodawca będzie mógł je zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego, w którym zastosowanie znajdą np. przepisy art. 180 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.). Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku tego postepowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Wskazać ponadto należy, że interpretacja podatkowa to odpowiedź na konkretne pytanie dotyczące podatków, dlatego wywołuje ona wyłącznie skutki w sferze podatkowej, a nie żadnej innej. Zgodnie z przepisami, Organ podatkowy jest przy tym związany treścią wniosku; nie ma uprawnień, ani nawet możliwości badania prawdziwości faktów, czy stwierdzeń, podawanych przez Wnioskodawcę. Formułując odpowiedź Organ podatkowy polega więc wyłącznie na tym, co napisano we wniosku i nie sprawdza legalnych aspektów działalności Wnioskodawcy. Uzyskanie interpretacji podatkowej nie rozstrzyga więc o legalności danej działalności.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k - 14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.