Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-408/15-4/MJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-22
Teza: Uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego w przypadku łączenia spółek.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; przejęcie; spółki-spółka handlowa; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2015 r. (data wpływu 11 maja 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 lipca 2015 r. (data wpływu 16 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT – **jest prawidłowe;**

*   obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 lipca 2015 r. (data wpływu 16 lipca 2015 r.) w zakresie opłaty oraz udzielonego pełnomocnictwa.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzącą działalność wydawniczą i edukacyjną, która polega na wydawaniu i sprzedaży publikacji naukowych i dydaktycznych oraz świadczeniu usług edukacyjnych.

Inna spółka - spółka akcyjna - zamierza wnieść do Spółki-Wnioskodawcy w formie aportu wyodrębniony dział wydawniczo-edukacyjny, na który składają się:

1.  ogół praw i obowiązków wynikających z umów o pracę i współpracę; w szczególności autorów, redaktorów, tłumaczy, pracowników technicznych i innych,
2.  ogół praw i obowiązków wynikających z umów zawartych z odbiorcami i dostawcami,
3.  system informatyczny typu e-learning umożliwiający kształcenie studentów na odległość (za pomocą środków teleinformatycznych) na poziomie wyższym, z zakresu szeregu dyscyplin naukowych (w szczególności ekonomii, finansów i zarządzania), wraz z infrastrukturą i aplikacjami informatycznymi oraz wszelkimi merytorycznymi zasobami (modułami) edukacyjnymi - stanowiącymi łącznie ukończony, funkcjonujący, zorganizowany i jednolity system informatyczny umożliwiający nauczanie studentów na poziomie wyższym lub nauczanie w innej konfiguracji według wyboru klienta,
4.  ogół praw wydawniczych wyłącznych (praw autorskich i innych podobnych praw) do wszelkich aplikacji, treści i zasobów składających się na system e-learning wyżej opisany, na wszelkich polach eksploatacji, obejmujące zarówno prawa pierwotne, jak i zależne,
5.  ruchomości - infrastruktura biurowa i informatyczna, w szczególności wyposażenie, urządzenia biurowe i telekomunikacyjne,
6.  zapasy towarów i materiałów - wyprodukowane publikacje w formie papierowej oraz na nośnikach magnetycznych lub optycznych,
7.  rachunki bankowe - w części dotyczącej działalności wydawniczo-edukacyjnej, wraz ze zgromadzonymi na tych kontach sumami pieniężnymi w wysokości zapewniającej płynność finansową działu wydawniczo-edukacyjnego,
8.  zasoby księgowe i ewidencyjne dotyczące działalności wydawniczo-edukacyjnej, w szczególności obejmujące wyodrębnione subkonta służące tej działalności,
9.  salda należności i zobowiązań handlowych związanych z prowadzoną działalnością wydawniczo-edukacyjną,
10.  baza przydzielonych przez Bibliotekę Narodową numerów ISBN celem oznaczania wydawanych publikacji naukowych i dydaktycznych, jak również prawa wynikające z interpretacji statystycznych i podatkowych umożliwiających opodatkowanie ich sprzedaży według preferencyjnej stawki 5% VAT,
11.  prawo dalszej dzierżawy przez dział wydawniczo-edukacyjny w oznaczonym zakresie - nieruchomości spółki akcyjnej wnoszącej aport, celem zapewnienia lokalizacji dla dalszego prowadzenia działalności,
12.  inne rzeczy i prawa niewymienione wyraźnie powyżej, a ściśle związane z działalnością wydawniczo-edukacyjną opisaną powyżej, w tym pozostałe niezbędne zezwolenia administracyjnoprawne.

W zakresie wyodrębnienia finansowego i księgowego, dział wydawniczo-edukacyjny dysponuje odrębnymi subkontami służącymi do rozliczeń w zakresie obrotu publikacjami naukowymi i dydaktycznymi oraz usług e-learning w ramach systemu informatycznego e-learning, opisanego powyżej. Dział jest również wyodrębniony organizacyjnie, gdyż pracownicy i współpracownicy działu wydawniczo-edukacyjnego są zatrudnieni wyłącznie na potrzeby tego działu oraz nie są zaangażowani w żadne inne działania spółki akcyjnej wnoszącej aport. Wyodrębnienie funkcjonalne polega na tym, że powyższy dział jest skoncentrowany wyłącznie na działalności wydawniczo-edukacyjnej oraz zajmuje w tym celu wydzielone części w nieruchomościach spółki akcyjnej wnoszącej aport, tj. do których to nieruchomości spółka ta posiada tytuł prawny.

Obecnie spółka akcyjna planuje wniesienie wyżej opisanego działu wydawniczo-edukacyjnego wraz ze wszystkimi wyżej opisanymi składnikami majątku do Spółki-Wnioskodawcy, w formie aportu (wkładu niepieniężnego), za który to aport spółka akcyjna obejmie udziały w Spółce-Wnioskodawcy.

Obie spółki, Spółka-Wnioskodawca oraz spółka akcyjna wnosząca aport, są rezydentami polskimi, tj. mają siedziby na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, pozostają polskimi podatnikami od podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlegają opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce osiągania przychodów.

Dział wydawniczo-edukacyjny zostanie wniesiony do Spółki-Wnioskodawcy bez praw własności do nieruchomości wnoszącej aport, natomiast w akcie wniesienia aportu - jako składnik majątku działu wydawniczo-księgowego - zostanie ustanowione prawo do korzystania określonej części nieruchomości spółki akcyjnej wnoszącej aport, za zwrotem jedynie faktycznie poniesionych kosztów dostarczania mediów do nieruchomości oraz podatków, w części przypadającej na powierzchnię użytkowaną przez ww. dział wydawniczo-edukacyjny; prawo to będzie ustanowione celem niezakłóconego kontynuowania działalności gospodarczej, w strukturach Spółki-Wnioskodawcy przejmującej aport. Ponadto, akt wniesienia aportu obejmie wszystkie wyżej wymienione składniki działu wydawniczo-edukacyjnego, w tym zobowiązania tego działu.

Pracownicy działu wydawniczo-edukacyjnego zostaną przeniesieni do Spółki przejmującej aport w trybie art. 231 kodeksu pracy. Pozostałe wyżej wymienione składniki majątkowe działu wydawniczo-edukacyjnego (w tym zobowiązania), przejdą na Spółkę-Wnioskodawcę przejmującą aport na mocy aktu wniesienia aportu, zgodnie z opisem powyżej.

W zamian za wniesiony aport, spółka akcyjna wnosząca aport obejmie udziały w Spółce-Wnioskodawcy przejmującej aport; w okresie późniejszym - w zależności od okoliczności losowych, w tym wartości Spółki-Wnioskodawcy, jej wyników finansowych, a także zamierzeń spółki akcyjnej (wnoszącej aport) może zdarzyć się sytuacja, że spółka akcyjna wnosząca aport dokona dobrowolnego umorzenia, bez wynagrodzenia, objętych udziałów w Spółce-Wnioskodawcy przejmującej aport.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wyżej opisany dział wydawniczo-edukacyjny stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt . 27e) ustawy o podatku od towarów i usług ?
2.  Czy po dokonaniu opisanego wniesienia aportu - obowiązek ewentualnej korekty podatku VAT przewidziany w ustawie o podatku od towarów i usług - a związany ze składnikami majątku wchodzącymi w skład działu wydawniczo-edukacyjnego będzie ciążył na Spółce-Wnioskodawcy przejmującej aport ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad l

W ocenie Spółki, wyżej opisany dział wydawniczo-edukacyjny stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e) ustawy o podatku od towarów i usług.

Dział wydawniczo-edukacyjny stanowi całość wyodrębnioną organizacyjnie, funkcjonalnie, prowadzącą działalność w toku, a także wyodrębnioną finansowo na poziomie księgowym. Wydzielenie obejmuje wszelkie zobowiązania dotyczące ww. działalności, w szczególności wynikające z zawartych - w ramach tego działu - umów z osobami trzecimi. Dział został wyposażony również - ustanowione w akcie wniesienia aportu - w prawo do nieruchomości, które umożliwi działowi niezakłócone funkcjonowanie w nowej strukturze Spółki-Wnioskodawcy przejmującej aport.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, w przedmiocie zakwalifikowania danej grupy aktywów i pasywów wypowiadał się Europejski Trybunał Sprawiedliwości, m.in. w sprawach sygn. C-444/10 oraz C-497/01. Z orzeczeń tych wynika, że za zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy uznać każdą autonomiczną część przedsiębiorstwa, obejmującą jego składniki ruchome i (w zależności od przypadku) nieruchomości, które razem stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca powinien jednak posiadać zamiar kontynuowania działalności tego przedsiębiorstwa lub jego części, nie zaś natychmiastowej likwidacji tej działalności oraz sprzedaży zapasów. W ocenie Spółki-Wnioskodawcy, powyższe warunki zostały spełnione.

Ad 2

W ocenie Spółki-Wnioskodawcy, po dokonaniu opisanego wniesienia aportu, związany ze składnikami majątku wchodzącymi w skład działu wydawniczo-edukacyjnego obowiązek ewentualnej korekty podatku VAT przewidziany w ustawie o podatku od towarów i usług - będzie ciążył na Spółce-Wnioskodawcy przejmującej aport, nie zaś na spółce akcyjnej wnoszącej aport. Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekty tego podatku dokonuje nabywca takiej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy o VAT.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 powyższej ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Konstrukcja cytowanych przepisów wskazuje, że czynność dostawy towarów należy rozumieć bardzo szeroko, a więc przy klasyfikacji danego zdarzenia gospodarczego należy przeanalizować przede wszystkim ekonomiczną istotę transakcji, a nie wyłącznie jej charakter prawny. Za taką interpretacją przemawia nie tylko językowa analiza przedmiotowego przepisu, ale również analiza celowościowa. Należy stwierdzić, że ustawa o podatku od towarów i usług wprowadza definicję dostawy towarów, która odwołuje się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą. W konsekwencji przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, będzie nie tylko umowa sprzedaży czy zamiany rzeczy, ale również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki. Oznacza to, że z gospodarczego punktu widzenia, regulacja ta ma na celu opodatkowanie zbycia uprawnień do faktycznego dysponowania rzeczą, a nie wyłącznie prawa własności rzeczy w rozumieniu cywilistycznym.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, podział przedsiębiorcy czy wniesienie aportowe.

W świetle powyższych regulacji przeniesienie na istniejącą spółkę części majątku innej spółki jest, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, operacją obejmującą zdarzenia podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić jednak tutaj należy, że w sytuacji gdy przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zatem przeniesienie prawa do rozporządzania w formie aportu składników majątkowych jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Jak już wskazano wyżej, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Istotne znaczenie w powyższej definicji ma końcowy jej fragment. Zatem w celu ustalenia, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, należy zbadać, czy zbywany zespół składników majątkowych stanowić mógłby samodzielnie działające przedsiębiorstwo. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Ponadto wymogiem do uznania, aby zespół składników stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest to, by stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych – w tym zobowiązań.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast przez wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tzn. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Powinno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

W związku z tym, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Dlatego należy uznać, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy.

Zatem, dla uznania, że przenoszony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) do innej spółki kapitałowej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych powinien obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia musi ono – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, będący spółką kapitałową, prowadzi działalność gospodarczą wydawniczą i edukacyjną, która polega na wydawaniu i sprzedaży publikacji naukowych i dydaktycznych oraz świadczeniu usług edukacyjnych.

Inna spółka - spółka akcyjna - zamierza wnieść do Spółki-Wnioskodawcy w formie aportu wyodrębniony dział wydawniczo-edukacyjny, na który składają się:

1.  ogół praw i obowiązków wynikających z umów o pracę i współpracę,
2.  ogół praw i obowiązków wynikających z umów zawartych z odbiorcami i dostawcami,
3.  system informatyczny typu e-learning umożliwiający kształcenie studentów na odległość wraz z infrastrukturą i aplikacjami informatycznymi oraz wszelkimi merytorycznymi zasobami (modułami) edukacyjnymi - stanowiącymi łącznie ukończony, funkcjonujący, zorganizowany i jednolity system informatyczny umożliwiający nauczanie studentów,
4.  ogół praw wydawniczych wyłącznych (praw autorskich i innych podobnych praw) do wszelkich aplikacji, treści i zasobów składających się na system e-learning,
5.  ruchomości - infrastruktura biurowa i informatyczna, w szczególności wyposażenie, urządzenia biurowe i telekomunikacyjne,
6.  zapasy towarów i materiałów - wyprodukowane publikacje w formie papierowej oraz na nośnikach magnetycznych lub optycznych,
7.  rachunki bankowe - w części dotyczącej działalności wydawniczo-edukacyjnej, wraz ze zgromadzonymi na tych kontach sumami pieniężnymi w wysokości zapewniającej płynność finansową działu wydawniczo-edukacyjnego,
8.  zasoby księgowe i ewidencyjne dotyczące działalności wydawniczo-edukacyjnej, w szczególności obejmujące wyodrębnione subkonta służące tej działalności,
9.  salda należności i zobowiązań handlowych związanych z prowadzoną działalnością wydawniczo-edukacyjną,
10.  baza przydzielonych przez Bibliotekę Narodową numerów ISBN celem oznaczania wydawanych publikacji naukowych i dydaktycznych, jak również prawa wynikające z interpretacji statystycznych i podatkowych umożliwiających opodatkowanie ich sprzedaży według preferencyjnej stawki 5% VAT,
11.  prawo dalszej dzierżawy przez dział wydawniczo-edukacyjny w oznaczonym zakresie - nieruchomości spółki akcyjnej wnoszącej aport, celem zapewnienia lokalizacji dla dalszego prowadzenia działalności,
12.  inne rzeczy i prawa niewymienione wyraźnie powyżej, a ściśle związane z działalnością wydawniczo-edukacyjną opisaną powyżej, w tym pozostałe niezbędne zezwolenia administracyjnoprawne.

W zakresie wyodrębnienia finansowego i księgowego, dział wydawniczo-edukacyjny dysponuje odrębnymi subkontami służącymi do rozliczeń w zakresie obrotu publikacjami naukowymi i dydaktycznymi oraz usług e-leaming. Dział jest również wyodrębniony organizacyjnie, gdyż pracownicy i współpracownicy działu wydawniczo-edukacyjnego są zatrudnieni wyłącznie na potrzeby tego działu oraz nie są zaangażowani w żadne inne działania spółki akcyjnej wnoszącej aport. Wyodrębnienie funkcjonalne polega na tym, że powyższy dział jest skoncentrowany wyłącznie na działalności wydawniczo-edukacyjnej oraz zajmuje w tym celu wydzielone części w nieruchomościach spółki akcyjnej wnoszącej aport, tj. do których to nieruchomości spółka ta posiada tytuł prawny.

Obecnie spółka akcyjna planuje wniesienie wyżej opisanego działu wydawniczo-edukacyjnego wraz ze wszystkimi wyżej opisanymi składnikami majątku do Spółki-Wnioskodawcy, w formie aportu (wkładu niepieniężnego), za który to aport spółka akcyjna obejmie udziały w Spółce-Wnioskodawcy.

Dział wydawniczo-edukacyjny zostanie wniesiony do Spółki-Wnioskodawcy bez praw własności do nieruchomości wnoszącej aport, natomiast w akcie wniesienia aportu - jako składnik majątku działu wydawniczo-księgowego - zostanie ustanowione prawo do korzystania określonej części nieruchomości spółki akcyjnej wnoszącej aport, za zwrotem jedynie faktycznie poniesionych kosztów dostarczania mediów do nieruchomości oraz podatków, w części przypadającej na powierzchnię użytkowaną przez ww. dział wydawniczo-edukacyjny; prawo to będzie ustanowione celem niezakłóconego kontynuowania działalności gospodarczej, w strukturach Spółki-Wnioskodawcy przejmującej aport. Ponadto, akt wniesienia aportu obejmie wszystkie wyżej wymienione składniki działu wydawniczo-edukacyjnego, w tym zobowiązania tego działu.

Pracownicy działu wydawniczo-edukacyjnego zostaną przeniesieni do Spółki przejmującej aport w trybie art. 231 kodeksu pracy. Pozostałe wyżej wymienione składniki majątkowe działu wydawniczo-edukacyjnego (w tym zobowiązania), przejdą na Spółkę-Wnioskodawcę przejmującą aport na mocy aktu wniesienia aportu.

W zamian za wniesiony aport, spółka akcyjna wnosząca aport obejmie udziały w Spółce-Wnioskodawcy przejmującej aport.

W związku z dokonaną analizą przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że działalność prowadzona przez dział wydawniczo-edukacyjny spółki akcyjnej wykonywana jest w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP), która posiada odrębne zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań – wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie - stanowiące środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, zespół ludzki, wierzytelności i zobowiązania, umowy.

Wskazuje to na samodzielność jednostki, gdyż wykorzystując własne zasoby jest w stanie realizować przypisane jej zadania.

W związku z tym należy stwierdzić, że wszystkie wskazane powyżej składniki majątkowe stanowią określony i zorganizowany zespół służący do realizacji działań gospodarczych przypisanych ZCP.

Cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Wydział wyodrębniony przez spółkę akcyjną stanowi samodzielną części przedsiębiorstwa, co wyraża się w tym, że ZCP wykorzystując przypisane jej składniki majątkowe może prowadzić niezależną działalność gospodarczą.

Należy wskazać, że jednostka realizuje odrębne, ściśle określone zadania, tj. działalność wydawniczo-edukacyjną, co świadczy o jej wyodrębnieniu funkcjonalnym.

O wyodrębnieniu organizacyjnym świadczy to, że wyodrębniony dział prowadzi ściśle określony, odrębny fragment działalności. Ponadto pracownicy i współpracownicy świadczą pracę wyłącznie na potrzeby tego wyodrębnionego działu.

Natomiast o wyodrębnieniu finansowym świadczą zasoby księgowe i ewidencyjne dotyczące działalności wydawniczo-edukacyjnej, w szczególności obejmujące wyodrębnione subkonta, oraz rachunki bankowe.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że przedstawiony we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną części przedsiębiorstwa, wobec czego transakcja nabycia w postaci aportu części przedsiębiorstwa w postaci działu wydawniczo-edukacyjnego stanowić będzie czynność, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, tj. czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt. nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy, o czym stanowi art. 91 ust. 3 ustawy o VAT. Ponadto, w świetle art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z treścią art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Szczegółowe zasady korekty podatku naliczonego w przypadku zmiany przeznaczenia towarów i usług zostały zawarte w art. 91 ust. 7a – 7d.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów lub środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia (aportu) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, dotyczy podatku naliczonego od zakupów związanych jednocześnie z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłyby tylko czynnościom opodatkowanym oraz gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nieodliczony w całości. Ponadto, korekta ta jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącego następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, obowiązki swojego poprzednika.

Jak stwierdzono w odpowiedzi na pytanie nr 1 wymienione we wniosku składniki przedsiębiorstwa wyodrębnione z majątku spółki akcyjnej posiadają cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i tym samym spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z tym, Wnioskodawca, jako nabywca tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie zobowiązany do dokonania ewentualnej korekty wcześniej odliczonego podatku od towarów i usług, w przypadku zaistnienia sytuacji wymienionych w art. 91 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.