Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.663.2024.2.EW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-16
Teza: Zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy usług wykonywanych przez fizyka medycznego na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych.
Słowa kluczowe: szpital; usługi-usługi medyczne; zwolnienie-prawo do zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie opieki medycznej świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 18; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 18a

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 października 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 10 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy usług wykonywanych przez fizyka medycznego na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 listopada 2024 r. (wpływ 13 listopada 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Działalność jednoosobową prowadzi Pan od 2009 r., oferując cały czas ten sam zakres usług jako fizyk medyczny i Inspektor Ochrony radiologicznej typu R. Praca fizyka medycznego ogólnie polega na dwóch aspektach: Po pierwsze fizyk medyczny bierze udział w leczeniu nowotworów – wykonując radioterapeutyczne plany leczenia obejmujące wykorzystywanie promieniowania jonizującego do niszczenia komórek nowotworowych. Są to czynności związane z leczeniem pacjenta na poziomie podobnym jakie wykonuje lekarz, pielęgniarka, technik RTG. Taką pracę wykonuje Pan w Szpitalu na etacie i nie dotyczy to działalności firmy.

Działalność gospodarczą, którą prowadzi Pan od 2009 r. obejmuje inne czynności należące do pracy fizyka medycznego: drugi aspekt pracy fizyka medycznego polega na optymalizowaniu i sprawowaniu nadzoru podczas medycznych procedur radiologicznych wykonywanych zarówno w Zakładach Diagnostyki Medycznej, jak i podczas zabiegów operacyjnych na bloku operacyjnym. Ogólnie, polega to na ustawianiu i nadzorowaniu procedur medycznych (aparatów RTG emitujących promieniowanie jonizujące do celów medycznych) w taki sposób, żeby lekarz otrzymał możliwie jak największą informację na temat dolegliwości chorego i diagnostyki jego stanu i prawidłowości wykonywania zabiegu, a Pacjent dostał jak najmniejszą dawkę promieniowania jonizującego.

Jest to działanie w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Działalność tą prowadzę tylko i wyłącznie na terenach zakładów leczniczych (zakłady Diagnostyki Obrazowej, Szpitale, sale operacyjne i zabiegowe, gabinety lekarskie, NZOZ-y). Obecność fizyka medycznego przy zabiegach na Sali operacyjnej podczas medycznych procedur radiologii zabiegowej, i przy wykonywaniu badań z zakresu Tomografii Komputerowej podczas medycznych procedur radiologicznych wymaga zaktualizowane Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 13 września 2021 r. w sprawie minimalnych wymagań dla jednostek ochrony zdrowia prowadzących działalność związaną z narażeniem w celach medycznych, polegającą na udzielaniu świadczeń zdrowotnych z zakresu rentgenodiagnostyki, radiologii zabiegowej lub diagnostyki związanej z podawaniem pacjentom produktów radiofarmaceutycznych. Nadzoru nad wykorzystywaniem promieniowania jonizującego w celach medycznych przez Inspektora Ochrony radiologicznej wymaga Ustawa Prawo Atomowe oraz Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 11 stycznia 2023 r. w sprawie warunków bezpiecznego stosowania promieniowania jonizującego dla wszystkich rodzajów ekspozycji medycznej. Dodatkowo chciał Pan poinformować, że uzyskał stopień specjalisty w 2013 r. zgodnie z programem specjalizacji w dziedzinach mających zastosowanie w ochronie zdrowia opisanym na stronie Centrum Kształcenia Podyplomowego (\`(...)\`) Studia specjalizacyjne w dziedzinach mających zastosowanie w ochronie zdrowia – fizyk medyczny. Uprawnienia Inspektora Ochrony Radiologicznej typu R posiada Pan nieprzerwanie od 2005 r. odnawiając je co 5 lat zdając egzamin Państwowy.

W uzupełnieniu do wniosku z 13 listopada 2024 r. w odpowiedzi na pytania wskazał Pan, że:

1\. Czy jest Pan czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług?

Odpowiedź: Nie jest Pan zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pana dochody roczne z działalności gospodarczej nie przekraczają 200000 zł. Obecnie korzystał Pan ze zwolnienia podmiotowego art. 113 ust. 1 i 9 (ustawy o VAT) ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054). Okazało się jednak, że do (dochodu 200 000 zł rocznie) należy wliczać kwotę z wynajmu (mieszkanie w spadku po rodzicach) w związku z tym przekracza Pan limit dla zwolnienia podmiotowego.

2\. Jakie dokładnie czynności są przez Pana wykonywane w związku ze świadczeniem przez Pana usług będących przedmiotem zapytania?

Odpowiedź: Do zakresu Pana czynności należą:

\- sprawdzanie dawki od promieniowania jonizującego jaką otrzymał pacjent w związku z procedurą medyczną jakiej został poddany;

\- nadzorowanie i wdrożenie postępowania przy ewentualnych przekroczeniach dawki wynikające z Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 11 stycznia 2023 r. w sprawie warunków bezpiecznego stosowania promieniowania jonizującego dla wszystkich rodzajów ekspozycji medycznej;

\- porównywaniu dawek otrzymanych przez pacjentów z referencyjnymi poziomami dawek ustalonych dla odpowiednich badań w Rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 6 grudnia 2022 r. w sprawie diagnostycznych poziomów referencyjnych;

\- ustawianiu i ewentualnym korygowaniu programów anatomicznych, realizowanych przez aparaty RTG podczas emisji promieniowania jonizującego na pacjenta;

\- sprawdzaniu poprawności działania aparatów RTG w celu zapewnienia możliwie jak najmniejszego narażenia pacjenta, ale też i personelu obsługującego procedurę medyczną;

\- sprawdzaniu jakości obrazowania aparatów RTG w celu późniejszego wystawienia prawidłowej diagnozy pacjentowi;

\- dodatkowo sprawuje Pan nadzór nad przestrzeganiem prowadzenia działalności leczniczej według procedur dotyczących bezpieczeństwa jądrowego i ochrony radiologicznej pacjenta, jak również procedur dotyczących pracowników i innych osób przebywających w jednostce ochrony zdrowia w warunkach narażenia na promieniowanie jonizujące;

\- informowanie i szkolenie pracowników służby zdrowia w zakresie ochrony radiologicznej oraz szkolenie ekip awaryjnych w jednostkach ochrony zdrowia,

\- dokonywanie wstępnej oceny narażenia pracowników służby zdrowia oraz prowadzenie okresowych ocen stanu systemów bezpieczeństwa i ostrzegania w pomieszczeniach diagnostycznych i salach zabiegowych wykorzystujących aparaty RTG w jednostkach ochrony zdrowia.

3\. Czy posiada Pan status podmiotu leczniczego w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 799)?

Odpowiedź: Nie jest Pan podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 799).

4\. Czy jest Pan wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą?

Odpowiedź: Nie jest Pan wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą.

5\. Czy wykonuje Pan przedmiotowe usługi wyłącznie na rzecz podmiotów leczniczych?

Odpowiedź: Wykonuje Pan przedmiotowe usługi tylko i wyłącznie na rzecz podmiotów leczniczych.

6\. Czy usługi będące przedmiotem wniosku są świadczone przez Pana w ramach wykonywania zawodów lekarza lub psychologa lub też innych zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej?

Odpowiedź: Usługi będące przedmiotem wniosku nie są świadczone przez Pana w ramach wykonywania zawodów lekarza lub psychologa lub też innych zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

7\. W opisie sprawy wskazał Pan: „Jest to działanie w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia”. Proszę zatem o wskazanie:

a) w czym przejawia się profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawia zdrowia tych usług?

b) jakim celom będą służyły usługi, objęte zakresem wniosku, czy ich bezpośrednim celem będzie opieka medyczna służąca profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia konkretnego Pacjenta?

Odpowiedź: Informuje Pan, że:

a) Zachowanie zdrowia pacjentów, a raczej nie pogorszenie go, oraz nie dopuszczenie do pojawienia się kolejnych dolegliwości, jest bezpośrednio związane z dawką jaką otrzyma pacjent podczas procedur radiologicznych (oczywiście głównie związanych z radiologią zabiegową i tomografią komputerową). Z tego powodu bardzo ważne jest aby sprawdzać dawki, otzymane przez pacjenta i ewentualnie wdrożyć odpowiednie dalsze postępowanie lecznicze. Pana praca polega na określeniu dawek otrzymanych, oraz określeniu czy dawka jaką otrzymał pacjent mieści się w poziomach referencyjnych ustanowionych przez prawo dla danego zabiegu lub badania.

Profilaktyka i zachowanie zdrowia osób jest możliwe dzięki prawidłowo wykonywanym badaniom profilaktycznym oraz prawidłowej diagnozie (chodzi oczywiście o zakres związany z promieniowaniem RTG i badaniami ogólnodiagnostycznymi). Aby to było możliwe aparaty wytwarzające promieniowanie jonizujące muszą spełniać i utrzymywać odpowiedni rygor pracy oraz pracować w odpowiednim zakresie klinicznym parametrów. Pana usługi w zakresie ustawiania i sprawdzania aparatów mają to zapewnić.

Przywracanie i poprawa zdrowia, w jednym aspekcie (chodzi o tomografię komputerową oraz badania ogólnodiagnostyczne), jest również związana z badaniami kontrolnymi w trakcie trwania choroby oraz po jej zakończeniu. Pana usługi kontroli aparatów zapewniają między innymi eliminację błędnej diagnozy wystawionej przy złym lub przekłamanym obrazie RTG, co mogłoby w konsekwencji, prowadzić do nieprawidłowego leczenia lub braku leczenia.

W drugim aspekcie (radiologia zabiegowa), przywracanie i poprawa zdrowia podczas zabiegów na sali operacyjnej, nie jest możliwa w obecnych czasach bez odpowiednio działającej aparatury RTG (aparaty RTG ramię C lub (\`(...)\`)). Procedury te są bardzo specjalistyczne i wymagają wyjątkowej precyzji (np. w angiografii RTG – wprowadzanie stentów do naczyń pod kontrolą rentgenowską, lub np. aparaty RTG ramię C – wykorzystywane w ortopedii podczas kontroli łączenia kości w złamaniach, itp.) przez co programy anatomiczne i ustawienia powinny być dedykowane pod daną procedurę radiologiczną. Pana usługi sprowadzają się do kontroli i ustawienia parametrów na tych aparatach w taki sposób aby lekarz otrzymał jak najlepszą informację.

b) Bezpośrednim celem usług, objętych zakresem wniosku jest profilaktyka ale też w mniejszym stopniu przywracanie i poprawa zdrowia, w zakresie usług dotyczących aparatów RTG w zakładach diagnostyki obrazowej oraz medycznych pracowniach radiologicznych. Natomiast bezpośrednim celem Pana usług jest przywracanie i poprawa zdrowia w zakresie pracy na salach operacyjnych bloku operacyjnego danego szpitala.

8\. W przypadku, gdy usługi objęte zakresem pytania będą świadczone przez Pana wyłącznie na rzecz podmiotu leczniczego na terenie jego zakładu leczniczego, proszę o wskazanie, czy usługi te są usługami ściśle związanymi z usługami podstawowymi świadczonymi przez podmiot leczniczy, tj. usługami w zakresie opieki medycznej, służącym profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia?

Odpowiedź: Wykonywane przez Pana usługi są świadczone wyłącznie na rzecz podmiotu leczniczego na terenie jego zakładu leczniczego i są usługami ściśle związanymi z usługami podstawowymi świadczonymi przez podmiot leczniczy, tj. usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

9\. W przypadku, gdy usługi będące przedmiotem pytania będą stanowiły usługi ściśle związane z ww. usługami w zakresie opieki medycznej, to proszę o wskazanie:

a) na czym ten ścisły związek będzie polegał?

b) co (jaka usługa) stanowić będzie usługę podstawową, względem świadczonej przez Pana usługi?

c) kto wykonywać będzie ww. usługę podstawową – Pan, czy inny podmiot? Jeśli inny podmiot, to jaki (należy np. wskazać czy jest to podmiot leczniczy)?

d) czy usługi te będą niezbędne do wykonania usługi podstawowej?

e) czy usługa podstawowa będzie zwolniona od podatku od towarów i usług stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 lub pkt 18a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.)?

f) czy głównym celem świadczonych przez Pana usług będzie osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia?

Odpowiedź: Informuje Pan że:

a) ścisły związek między Pana usługami a usługami w zakresie opieki medycznej polega na tym, że jeżeli Pana usługi nie są wykonywane lub w wyniku ich wykonania Pana ocena aparatu lub programu anatomicznego stosowanego jest negatywna to aparat a tym samym usługa w zakresie opieki medycznej w tym zakresie powinna być natychmiast przerwana zgodnie z art. 33l Ustawy Prawo Atomowe;

b) względem świadczonych przez Pana usług, usługą podstawową:

\- jest Diagnostyka rentgenowska w podmiotach leczniczych i ich zakładach diagnostyki obrazowej oraz medycznych pracowniach radiologicznych,

\- jest Radiologia Zabiegowa w podmiotach leczniczych na salach operacyjnych bloku operacyjnego danego szpitala;

c) usługę podstawową wykonuje zawsze podmiot leczniczy lub lekarz. Pan nie wykonuje usługi podstawowej;

d) Pana usługi są niezbędne do wykonania usługi podstawowej. Świadczą o tym zapisy w następujących aktach pranych:

\- ustawa Prawo Atomowe;

\- Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 11 stycznia 2023 r. w sprawie warunków bezpiecznego stosowania promieniowania jonizującego dla wszystkich rodzajów ekspozycji medycznej;

\- Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 13 września 2021 r. w sprawie minimalnych wymagań dla jednostek ochrony zdrowia prowadzących działalność związaną z narażeniem w celach medycznych, polegającą na udzielaniu świadczeń zdrowotnych z zakresu rentgenodiagnostyki, radiologii zabiegowej lub diagnostyki związanej z podawaniem pacjentom produktów radiofarmaceutycznych;

e) usługa podstawowa jest zwolniona od podatku od towarów i usług stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 lub pkt 18a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.);

f) oczywiście głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, poza dochodem otrzymywanym z etatu pracy w szpitalu. Jednak dochód ten nie jest związany z większą konkurencyjnością moich usług w przypadku zwolnienia. Fizyk medyczny pracujący na etacie (lub jego części) i wykonujący te same usługi jest tańszy (jeśli chodzi o otrzymywane wynagrodzenie). Z tego co rozmawiałem z pracodawcami, podmioty lecznicze redukując administrację i koszty pracownicze, nie chcą zatrudniać na 1/„którąś” etatu ani na umowę zlecenie fizyków. Zdecydowanie 98% podmiotów leczniczych dla których wykonuje usługi chce otrzymywać FV i mieć umowę ze mną (jako działalnością gospodarczą.) Oczywiście, ponieważ wszyscy dla których, wykonuje Pan usługi, są jak wspomniał Pan wyżej zwolnieni z podatku, chcą FV bez VAT.

### Pytania

Czy w związku z opisaną wcześniej działalnością usługową przysługuje Panu zwolnienie od podatku VAT? Czy podlega Pan przepisowi z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy podatku od towarów i usług?

### Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku)

Pana zdaniem, Pana działalność powinna być zwolniona z podatku VAT w myśl art. 43 ust. 1 pkt 18a:

„usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest działalność lecznicza”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział zwolnienia od podatku.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Podkreślić należy, że przytoczony powyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), stosownie do którego:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze.

Zwolnienie określone w tym przepisie ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Oznacza to, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez zdefiniowany krąg podmiotów. Stąd też analogiczną konstrukcję zastosowano w przepisach ustawy, wskazując, jaki rodzaj usług podlega zwolnieniu (usługi opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane), oraz definiując krąg podmiotów wykonujących te usługi tzw. podmioty lecznicze.

Według art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 799):

Podmiotami leczniczymi są:

1) przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2024 r. poz. 236) we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej,

2) samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej,

3) jednostki budżetowe, w tym państwowe jednostki budżetowe tworzone i nadzorowane przez Ministra Obrony Narodowej, ministra właściwego do spraw wewnętrznych, Ministra Sprawiedliwości lub Szefa Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, posiadające w strukturze organizacyjnej ambulatorium, ambulatorium z izbą chorych lub lekarza podstawowej opieki zdrowotnej, pielęgniarkę podstawowej opieki zdrowotnej lub położną podstawowej opieki zdrowotnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 października 2017 r. o podstawowej opiece zdrowotnej (Dz.U. z 2022 r. poz. 2527),

4) instytuty badawcze, o których mowa w art. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2022 r. poz. 498 oraz z 2023 r. poz. 1672),

5) fundacje i stowarzyszenia, których celem statutowym jest wykonywanie zadań w zakresie ochrony zdrowia i których statut dopuszcza prowadzenie działalności leczniczej,

5a) posiadające osobowość prawną jednostki organizacyjne stowarzyszeń, o których mowa w pkt 5,

6) osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania,

7) jednostki wojskowe

– w zakresie, w jakim wykonują działalność leczniczą.

Na mocy art. 2 ust. 1 pkt 5 i pkt 10 ustawy o działalności leczniczej:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

· podmiot wykonujący działalność leczniczą – podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4, oraz lekarza, pielęgniarkę, fizjoterapeutę lub diagnostę laboratoryjnego wykonujących zawód w ramach działalności leczniczej jako praktykę zawodową, o której mowa w art. 5;

· świadczenie zdrowotne – działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Na podstawie art. 11 ustawy o działalności leczniczej:

Działalność lecznicza w rodzaju ambulatoryjne świadczenia zdrowotne może obejmować także udzielanie świadczeń zdrowotnych, które obejmują swoim zakresem badania diagnostyczne wykonywane w celu rozpoznania stanu zdrowia i ustalenia dalszego postępowania leczniczego.

Jak już wyżej wskazano zwolnienie określone w powołanym art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy ma charakter przedmiotowo-podmiotowy, tzn. dotyczy usług świadczonych w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawy towarów i świadczenia usług ściśle z tymi usługami związanych, a ponadto usługi te muszą być wykonywane przez podmioty lecznicze.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia zawarte w art. 132 dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich (np. wyrok TSUE z 20 listopada 2003 r. w sprawie Peter d'Ambrumenil, Dispute Resolution Serrices Ltd, C-307/01, pkt 57). Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich. Zatem pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem od towarów i usług objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia opieki medycznej. Jednakże opierając się na dorobku orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że pojęcie „opieki medycznej” dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia.

I tak, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie Margarete Unterpertinger vs Pensionsversicherungsanstalt der Arbeiter, C-212/01 stwierdził, że to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie do zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi.

Również z orzeczenia C-384/98 wynika, że preferencji podlegać mogą jedynie te usługi, które mają cel terapeutyczny, bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb przyznania renty, bądź dla instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie).

W art. 132 ust. 1 lit. b dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że zwolnienie dotyczy jedynie czynności „ściśle” związanych z podstawowymi usługami objętymi zwolnieniem, którym – jak wynika z powyższej analizy – powinien przyświecać cel terapeutyczny. W zakresie pojęcia „czynności ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną” powinny zatem mieścić się wyłącznie świadczenia, których realizacja jest niezbędna dla osiągnięcia celu terapeutycznego opieki szpitalnej i medycznej. Prawidłowość takiej interpretacji znajduje potwierdzenie w orzecznictwie TSUE. Zdaniem Trybunału, zwolnienie obejmuje czynności pobierania i przesyłania próbek do analizy laboratoryjnej w celu postawienia diagnozy. Bez tych czynności nie byłoby bowiem możliwe dokonanie analizy terapeutycznej – spełniają one zatem warunek bezpośredniego związku z czynnością główną (analiza laboratoryjna), której przyświeca cel terapeutyczny – wyrok TSUE z 11 stycznia 2001 r. w sprawie Commission of the European Communities v French Republic, C-76/99.

W orzeczeniu C-106/05 w sprawie L.u.P. GmbH przeciwko Finanzamt Bochum-Mitte Trybunał stwierdził, że „Analizy laboratoryjne, których wykonanie (…) jest zalecane przez lekarzy ogólnych w ramach sprawowanej przez nich opieki medycznej, mogą przyczynić się do utrzymywania dobrego stanu zdrowia ludzi, ponieważ – podobnie jak w przypadku wszelkich świadczeń medycznych wykonywanych zapobiegawczo – ich celem jest poddanie pacjentów obserwacji i badaniom zanim zaistnieje konieczność poddania ich diagnozie, leczeniu czy też wyleczeniu z ewentualnej choroby”.

Omawiane na wstępie zwolnienia odnoszą się do świadczeń, które mają bezpośrednio na celu diagnozę, opiekę lub terapię. W przypadku jedynie hipotetycznego związku świadczenia ze wskazanymi celami, zwolnienie nie przysługuje. Powyższe stanowisko wyraził Europejski Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z 10 czerwca 2010 r. w sprawie Future Health Technologies Ltd, C-86/09. Przedmiotem rozstrzygnięcia Trybunału była kwestia objęcia zwolnieniem od podatku VAT czynności polegających na wysyłce zestawu do poboru krwi pępowinowej noworodka oraz na analizie i przetwarzaniu tej krwi, a także na konserwacji komórek macierzystych w celu ewentualnego przyszłego wykorzystania jej w celach terapeutycznych. Trybunał uznał, że jeżeli powyższe czynności „mają jedynie zagwarantować, że szczególny środek będzie dostępny w celu leczenia medycznego w hipotetycznej sytuacji, gdy stanie się on niezbędny (…), to takie czynności (…) nie są objęte zakresem pojęcia »opieka szpitalna i medyczna«, znajdującego się w art. 132 ust. 1 lit. b) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, ani zakresem pojęcia »świadczenie opieki medycznej«, znajdującego się w art. 132 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy. Inaczej by było, gdyby analiza krwi pępowinowej rzeczywiście miałaby na celu umożliwienie dokonania diagnozy lekarskiej (…)”.

Określony w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy zakres zwolnienia (usługi opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia) odpowiada, co do zasady, używanym przez Trybunał określeniom „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika ponadto, że ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok TSUE z 20 listopada 2003 r. w sprawie Margarete Unterpertinger, C-212/01, pkt 40).

Zatem jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia (tj. świadczeniu nie przyświeca cel terapeutyczny), świadczenie takie nie podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług (wyrok TSUE z 20 listopada 2003 r. w sprawie Margarete Unterpertinger, C-212/01; wyrok TSUE z 10 września 2002 r. w sprawie Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH, C-141/00).

Ponadto jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie CopyGene A/S vs Skatteministeriet (C-262/08), „Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”.

Z przytoczonych powyżej argumentów wynika, że zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują, nie mogą korzystać z przedmiotowego zwolnienia. W związku z tym, każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta.

Ustawa zwalnia od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, ale służące wyłącznie profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Nie zwalnia wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach wykonywania zawodów medycznych, ale tylko służące określonemu celowi.

Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia, pojęcia te należy interpretować z zastosowaniem wykładni językowej. „Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk; to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. „Zachowywanie” rozumiane jest jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie. Interpretując słowo „ratowanie”, należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia. Słowo „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Poprawa to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie.

Jeśli chodzi natomiast o pojęcie działalności „ściśle związanej” z „opieką szpitalną i medyczną” to jak już wskazano powyżej nie obejmuje ono świadczeń, które nie przedstawiają żadnego związku z opieką szpitalną nad odbiorcami tych świadczeń ani z opieką medyczną świadczoną ewentualnie na ich rzecz.

Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa podlega zwolnieniu od podatku VAT, należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki. Należy podkreślić, że ani przytoczone powyżej przepisy Dyrektywy 2006/112/WE, ani orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których zasadniczym celem nie jest ochrona zdrowia, nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08 „Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”. Ponadto Rzecznik wskazał, że „działalność, którą uznano za części składowe opieki medycznej (leczenia medycznego), obejmuje: opiekę terapeutyczną jako część usługi ambulatoryjnej świadczonej przez wykwalifikowane pielęgniarki; leczenie psychoterapeutyczne świadczone przez wykwalifikowanych psychologów; prowadzenie badań lekarskich bądź pobieranie krwi lub innych próbek do badania pod kątem występowania choroby, na rzecz pracodawców lub ubezpieczycieli, albo poświadczanie zdolności medycznej do odbycia podróży, jeżeli celem tych usług zasadniczo pozostaje ochrona zdrowia zainteresowanych osób; oraz badania medyczne umożliwiające obserwację i zbadanie pacjentów, zanim zajdzie konieczność diagnozowania, rozciągnięcia opieki bądź leczenia potencjalnej choroby, zlecone przez internistów i wykonywane przez zewnętrzne laboratoria prywatne”. Dodatkowo Rzecznik zauważa, że: „usługi są ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym) jedynie wówczas, gdy są one rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem takiej opieki świadczonej pacjentom jako świadczenie główne, tylko wówczas jeżeli wpisują się one w logiczny sposób w ramy świadczenia tejże opieki i stanowią w procesie świadczenia tejże opieki niezbędny etap, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym służą, gdyż jedynie takie usługi mogą mieć wpływ na koszty opieki zdrowotnej, która staje się dostępna w drodze zwolnienia od podatku”.

Pojęcie „opieki medycznej” – przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług – obejmuje zatem świadczenia medyczne wykonywane w celu ochrony, w tym zachowania lub przywrócenia zdrowia osób, a zatem pojęcie to obejmuje zarówno diagnozę, leczenie, jak i profilaktykę.

Uwzględniając powyższe tezy orzecznictwa wskazać należy, że opieka medyczna w rozumieniu zespołu czynności funkcjonalnie skierowanych na utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia stanowi ciąg czynności – których celem jest utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia – obejmujący na wstępie czynności polegające na obserwacji i badaniu, a następnie ewentualnie na diagnozie i leczeniu. Jednakże, aby wykonywane czynności miały status opieki medycznej muszą być podejmowane w stosunku do konkretnego pacjenta w procesie prowadzonej lub planowanej terapii.

Należy również wskazać, że jak stwierdził Trybunał w wyroku z dnia 6 listopada 2003 r. w sprawie C-45/01 Dornier, prawo wspólnotowe nie zawiera definicji świadczeń „ściśle związanych” z opieką szpitalną i medyczną, jednak z postanowień przepisów wspólnotowych wynika, że nie obejmuje ona świadczeń, które nie przedstawiają żadnego związku z opieką szpitalną nad odbiorcami usług, ani z opieką medyczną, jaką mogliby uzyskać.

Świadczenia wchodzą w zakres pojęcia „działalności ściśle (\`(...)\`) związanej” z opieką szpitalną i medyczną tylko wówczas, gdy są dostarczane jako usługi pomocnicze względem stanowiącej świadczenie główne opieki szpitalnej nad ich odbiorcami lub świadczonej na ich rzecz opieki medycznej. Jednocześnie usługą pomocniczą jest taka usługa, która nie stanowi dla odbiorcy celu samego w sobie, ale jest środkiem dla lepszego wykorzystania usługi zasadniczej (tak TSUE m.in. w wyroku z dnia 11 stycznia 2011 r. w sprawie C-76/99 Komisja przeciw Francji). Z kolei w wyroku z dnia 1 grudnia 2005 r. w sprawach połączonych C-394/04 i C-395/04 Diagnostiko & Therapeftiko Kentro Athinon-Ygeia AE przeciwko Ypourgos Oikonomikon TSUE wskazał, że jedynie świadczenie usług, które logicznie wpisują się w ramy dostarczania usług opieki szpitalnej i medycznej, które w procesie świadczenia tych usług stanowią etap niezbędny, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym te ostatnie służą, mogą stanowić „działalność ściśle (\`(...)\`) związaną” w rozumieniu tego przepisu. Jedynie tego rodzaju usługi mogą bowiem wpływać na koszt opieki zdrowotnej, którą omawiane zwolnienie czyni dostępną dla osób prywatnych.

O zwolnieniu od podatku VAT usług w zakresie opieki medycznej decyduje przede wszystkim cel, w jakim podjęte zostały świadczenia. Jeśli zatem z okoliczności, w których dane świadczenie zostało podjęte wynika, że miało ono inny cel niż ochrona (przywrócenie) zdrowia ludzkiego, zwolnienie nie będzie przysługiwać.

Z treści wniosku wynika, że działalność jednoosobową prowadzi Pan od 2009 r. , oferując cały czas ten sam zakres usług jako fizyk medyczny i Inspektor Ochrony radiologicznej typu R. Praca fizyka medycznego ogólnie polega na dwóch aspektach: Po pierwsze fizyk medyczny bierze udział w leczeniu nowotworów – wykonując radioterapeutyczne plany leczenia obejmujące wykorzystywanie promieniowania jonizującego do niszczenia komórek nowotworowych. Są to czynności związane z leczeniem pacjenta na poziomie podobnym jakie wykonuje lekarz, pielęgniarka, technik RTG. Taką prace wykonuje Pan w Szpitalu na etacie i nie dotyczy to działalności firmy. Działalność gospodarczą, którą Pan prowadzi obejmuje inne czynności należące do pracy fizyka medycznego: drugi aspekt pracy fizyka medycznego polega na optymalizowaniu i sprawowaniu nadzoru podczas medycznych procedur radiologicznych wykonywanych zarówno w Zakładach Diagnostyki Medycznej, jak i podczas zabiegów operacyjnych na bloku operacyjnym. Ogólnie, polega to na ustawianiu i nadzorowaniu procedur medycznych (aparatów RTG emitujących promieniowanie jonizujące do celów medycznych) w taki sposób, żeby lekarz otrzymał możliwie jak największą informację na temat dolegliwości chorego i diagnostyki jego stanu i prawidłowości wykonywania zabiegu, a Pacjent dostał jak najmniejszą dawkę promieniowania jonizującego. Jest to działanie w zakresie opieki medycznej nad pacjentem, służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Działalność tą prowadzę tylko i wyłącznie na terenach zakładów leczniczych (zakłady Diagnostyki Obrazowej, Szpitale, sale operacyjne i zabiegowe, gabinety lekarskie, NZOZ-y). Obecność fizyka medycznego przy zabiegach na Sali operacyjnej podczas medycznych procedur radiologii zabiegowej, i przy wykonywaniu badań z zakresu Tomografii Komputerowej podczas medycznych procedur radiologicznych wymaga zaktualizowane Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 13 września 2021 r. w sprawie minimalnych wymagań dla jednostek ochrony zdrowia prowadzących działalność związaną z narażeniem w celach medycznych, polegającą na udzielaniu świadczeń zdrowotnych z zakresu rentgenodiagnostyki, radiologii zabiegowej lub diagnostyki związanej z podawaniem pacjentom produktów radiofarmaceutycznych. Nadzoru nad wykorzystywaniem promieniowania jonizującego w celach medycznych przez Inspektora Ochrony radiologicznej wymaga Ustawa Prawo Atomowe oraz Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 11 stycznia 2023 r. w sprawie warunków bezpiecznego stosowania promieniowania jonizującego dla wszystkich rodzajów ekspozycji medycznej. Dodatkowo chciałem poinformować, że uzyskałem stopień specjalisty w 2013 r. zgodnie z programem specjalizacji w dziedzinach mających zastosowanie w ochronie zdrowia opisanym na stronie Centrum Kształcenia Podyplomowego (\`(...)\`) Studia specjalizacyjne w dziedzinach mających zastosowanie w ochronie zdrowia – fizyk medyczny. Uprawnienia Inspektora Ochrony Radiologicznej typu R posiadam nieprzerwanie od 2005 r. odnawiając je co 5 lat zdając egzamin Państwowy. Pana dochody roczne z działalności gospodarczej nie przekraczają 200000 zł. Przekracza Pan limit dla zwolnienia podmiotowego.

Do zakresu Pana czynności należą:

\- sprawdzanie dawki od promieniowania jonizującego jaką otrzymał pacjent w związku z procedurą medyczną jakiej został poddany,

\- nadzorowanie i wdrożenie postępowania przy ewentualnych przekroczeniach dawki wynikające z Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 11 stycznia 2023 r. w sprawie warunków bezpiecznego stosowania promieniowania jonizującego dla wszystkich rodzajów ekspozycji medycznej,

\- porównywaniu dawek otrzymanych przez pacjentów z referencyjnymi poziomami dawek ustalonych dla odpowiednich badań w Rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 6 grudnia 2022 r. w sprawie diagnostycznych poziomów referencyjnych.

\- ustawianiu i ewentualnym korygowaniu programów anatomicznych, realizowanych przez aparaty RTG podczas emisji promieniowania jonizującego na pacjenta,

\- sprawdzaniu poprawności działania aparatów RTG w celu zapewnienia możliwie jak najmniejszego narażenia pacjenta, ale też i personelu obsługującego procedurę medyczną,

\- sprawdzaniu jakości obrazowania aparatów RTG w celu późniejszego wystawienia prawidłowej diagnozy pacjentowi,

\- dodatkowo sprawuje Pan nadzór nad przestrzeganiem prowadzenia działalności leczniczej według procedur dotyczących bezpieczeństwa jądrowego i ochrony radiologicznej pacjenta, jak również procedur dotyczących pracowników i innych osób przebywających w jednostce ochrony zdrowia w warunkach narażenia na promieniowanie jonizujące,

\- informowanie i szkolenie pracowników służby zdrowia w zakresie ochrony radiologicznej oraz szkolenie ekip awaryjnych w jednostkach ochrony zdrowia,

\- dokonywanie wstępnej oceny narażenia pracowników służby zdrowia oraz prowadzenie okresowych ocen stanu systemów bezpieczeństwa i ostrzegania w pomieszczeniach diagnostycznych i salach zabiegowych wykorzystujących aparaty RTG w jednostkach ochrony zdrowia.

Nie jest Pan podmiotem leczniczego w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej. Nie jest Pan wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą. Wykonuje Pan przedmiotowe usługi tylko i wyłącznie na rzecz podmiotów leczniczych. Usługi będące przedmiotem wniosku nie są świadczone przez Pana w ramach wykonywania zawodów lekarza lub psychologa lub też innych zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Zachowanie zdrowia pacjentów, a raczej nie pogorszenie go, oraz niedopuszczenie do pojawienia się kolejnych dolegliwości, jest bezpośrednio związane z dawką jaką otrzyma pacjent podczas procedur radiologicznych (oczywiście głównie związanych z radiologią zabiegową i tomografią komputerową). Z tego powodu bardzo ważne jest aby sprawdzać dawki, otrzymane przez pacjenta i ewentualnie wdrożyć odpowiednie dalsze postępowanie lecznicze. Pana praca polega na określeniu dawek otrzymanych, oraz określeniu czy dawka jaką otrzymał pacjent mieści się w poziomach referencyjnych ustanowionych przez prawo dla danego zabiegu lub badania. Profilaktyka i zachowanie zdrowia osób jest możliwe dzięki prawidłowo wykonywanym badaniom profilaktycznym oraz prawidłowej diagnozie (chodzi oczywiście o zakres związany z promieniowaniem RTG i badaniami ogólnodiagnostycznymi). Aby to było możliwe aparaty wytwarzające promieniowanie jonizujące muszą spełniać i utrzymywać odpowiedni rygor pracy oraz pracować w odpowiednim zakresie klinicznym parametrów. Pana usługi w zakresie ustawiania i sprawdzania aparatów mają to zapewnić. Przywracanie i poprawa zdrowia, w jednym aspekcie (chodzi o tomografię komputerową oraz badania ogólnodiagnostyczne), jest również związana z badaniami kontrolnymi w trakcie trwania choroby oraz po jej zakończeniu. Pana usługi kontroli aparatów zapewniają między innymi eliminację błędnej diagnozy wystawionej przy złym lub przekłamanym obrazie RTG, co mogłoby w konsekwencji, prowadzić do nieprawidłowego leczenia lub braku leczenia. W drugim aspekcie (radiologia zabiegowa), przywracanie i poprawa zdrowia podczas zabiegów na sali operacyjnej, nie jest możliwa w obecnych czasach bez odpowiednio działającej aparatury RTG (aparaty RTG ramię C lub Angiografy). Procedury te są bardzo specjalistyczne i wymagają wyjątkowej precyzji (np. w angiografii RTG – wprowadzanie stentów do naczyń pod kontrolą rentgenowską, lub np. aparaty RTG ramię C – wykorzystywane w ortopedii podczas kontroli łączenia kości w złamaniach, itp.) przez co programy anatomiczne i ustawienia powinny być dedykowane pod daną procedurę radiologiczną. Pana usługi sprowadzają się do kontroli i ustawienia parametrów na tych aparatach w taki sposób aby lekarz otrzymał jak najlepszą informację. Bezpośrednim celem usług, objętych zakresem wniosku jest profilaktyka ale też w mniejszym stopniu przywracanie i poprawa zdrowia, w zakresie usług dotyczących aparatów RTG w zakładach diagnostyki obrazowej oraz medycznych pracowniach radiologicznych. Natomiast bezpośrednim celem Pana usług jest przywracanie i poprawa zdrowia w zakresie pracy na salach operacyjnych bloku operacyjnego danego szpitala. Wykonywane przez Pana usługi są świadczone wyłącznie na rzecz podmiotu leczniczego na terenie jego zakładu leczniczego i są usługami ściśle związanymi z usługami podstawowymi świadczonymi przez podmiot leczniczy, tj. usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Ścisły związek między Pana usługami a usługami w zakresie opieki medycznej polega na tym, że jeżeli Pana usługi nie są wykonywane lub w wyniku ich wykonania Pana ocena aparatu lub programu anatomicznego stosowanego jest negatywna to aparat a tym samym usługa w zakresie opieki medycznej w tym zakresie powinna być natychmiast przerwana zgodnie z art. 33l Ustawy Prawo Atomowe. Względem świadczonych przez Pana usług, usługą podstawową:

\- jest Diagnostyka rentgenowska w podmiotach leczniczych i ich zakładach diagnostyki obrazowej oraz medycznych pracowniach radiologicznych,

\- jest Radiologia Zabiegowa w podmiotach leczniczych na salach operacyjnych bloku operacyjnego danego szpitala.

Usługę podstawową wykonuje zawsze podmiot leczniczy lub lekarz. Pan nie wykonuje usługi podstawowej. Pana usługi są niezbędne do wykonania usługi podstawowej. Usługa podstawowa jest zwolniona od podatku od towarów i usług stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 lub pkt 18a ustawy.

Przedmiotem Pana wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy w związku z opisaną działalnością usługową przysługuje Panu zwolnienie od podatku VAT, czy podlega Pan przepisowi z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy podatku od towarów i usług.

Jak wskazano wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, definiujący zwolnienie od podatku VAT ma charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

**Mając na uwadze wskazany w opisie sprawy zakres usług wykonywanych przez Pana jako fizyka medycznego nie można uznać, iż stanowią one usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Natomiast należy je uznać za usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki medycznej, służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Jednakże jak wynika z opisu sprawy, nie jest Pan podmiotem leczniczym. Zatem nie została spełniona jedna z przesłanek, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, tym samym świadczone przez Pana usługi jako fizyka medycznego nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.**

Tym samym, Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego, ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Niniejszą interpretacją rozstrzygnięto wniosek w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy usług wykonywanych przez fizyka medycznego na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych. Natomiast wniosek w zakresie zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy, usług wykonywanych przez fizyka medycznego na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych został rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).