Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-10/16-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-07
Teza: Czy zgodnie z art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni może odliczyć w całości od dochodu w swoim rocznym zeznaniu podatkowym, wydatki związane z opłatą za pobyt swojej 87-letniej matki w Zakładzie Pielęgnacyjno-Opiekuńczym oraz jej rehabilitację w części finansowanej przez Wnioskodawczynię?
Słowa kluczowe: niepełnosprawni; odliczenia; opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; rehabilitacja; ulga-ulga rehabilitacyjna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2015 r. (data wpływu 11 stycznia 2016 r.) uzupełnione pismem z dnia 22 marca 2016 r. (data wpływu 23 marca 2016 r.) na wezwanie z dnia 14 marca 2016 r. (data nadania 14 marca 2016 r., data doręczenia 16 marca 2016 r.) Nr IPPB4/4511-10/16-2/AK, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania ulgi rehabilitacyjnej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania ulgi rehabilitacyjnej.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 14 marca 2016 r. Nr IPPB4/4511-10/16-2/AK (data nadania 14 marca 2016 r., data doręczenia 16 marca 2016 r.), wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 22 marca 2016 r. (data nadania 22 marca 2016 r., data wpływu 23 marca 2016 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Niepełnosprawność matki Wnioskodawczyni występuje od dnia 7 sierpnia 2013 r. Stopień niepełnosprawności matki Wnioskodawczyni znaczny, orzeczenie wydane na stałe z przyczyny niepełnosprawności 02-P. Orzeczenie wydane dnia 19 września 2014 r. przez Powiatowy Zespół ds. Orzekania o Niepełnosprawności. Matka Wnioskodawczyni pozostaje na częściowym utrzymaniu Wnioskodawczyni. Matka Wnioskodawczyni uzyskała dochody w roku 2015 z tytułu emerytury w wysokości 17.205,24 zł. Wnioskodawczyni posiada faktury VAT wystawione na matkę z Zakładu Pielęgnacyjno-Opiekuńczego za rok 2015 za pobyt i rehabilitację matki na kwotę 29.575,00 zł. Wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię związane z pobytem i rehabilitacją matki były dofinansowane jedynie przez Urząd do Spraw Kombatantów w wysokości 2.500,00 zł. Narodowy Fundusz Zdrowia dofinansował w roku 2015 zakup wózka inwalidzkiego za kwotę 3000,00 zł. oraz częściowo zakup pampersów.

Wnioskodawczyni sądzi, że ma prawo odliczyć od dochodu kwotę, która stanowi uzupełnienie emerytury matki - potrzebną do pokrycia kosztów pobytu i rehabilitacji w Zakładzie Pielęgnacyjno-Opiekuńczym - pobyt roczny w 2015 r. to kwota 26.400,00 zł, a rehabilitacja to kwota 3.175,00 zł. Razem czyni to kwotę 29.575,00 zł.

Dochód roczny matki (emerytura) wynosi 17.205,24 zł. Brakującą kwotę w wysokości 12.369,76 zł Wnioskodawczyni pokryła ze środków własnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni może odliczyć w całości od dochodu w swoim rocznym zeznaniu podatkowym, wydatki związane z opłatą za pobyt swojej 87-letniej matki w Zakładzie Pielęgnacyjno-Opiekuńczym oraz jej rehabilitację w części finansowanej przez Wnioskodawczynię ?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawczyni odliczenie wydatków związanych z opłatą za pobyt i rehabilitację matki w Zakładzie Pielęgnacyjno-Opiekuńczym jest czynnością prawidłową i Wnioskodawczyni może odliczyć w zeznaniu rocznym wydatki, które poniosła osobiście.

Wnioskodawczyni zaznacza, że posiada faktury oraz dowody opłat poniesionych wydatków w postaci wyciągów bankowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Odliczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 6, może być dokonane również w przypadku, gdy osoba, której dotyczy wydatek, posiada orzeczenie o niepełnosprawności wydane przez właściwy organ na podstawie odrębnych przepisów obowiązujących do 31 sierpnia 1997 r. (art. 26 ust. 7g ww. ustawy).

Z cytowanego przepisu wynika zatem, że podatnik będący osobą niepełnosprawną lub podatnik, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne jest uprawniony do odliczenia od dochodu osiągniętego w danym roku podatkowym, kwot wydatków poniesionych w danym roku na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych.

Podstawowym warunkiem odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne zgodnie z ww. przepisami jest posiadanie przez osobę, która poniosła wydatek orzeczenia o stopniu niepełnosprawności, co oznacza, że odliczeniu podlegają wydatki poniesione od daty uzyskania orzeczenia o stopniu niepełnosprawności, chyba że w orzeczeniu tym wskazano, że stopień niepełnosprawności datowany jest wcześniej niż data wydania orzeczenia.

Należy zaznaczyć, że wszelkiego rodzaju ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, dlatego winny być interpretowane ściśle z literą prawa. Niedopuszczalna jest zatem ich interpretacja rozszerzająca. Zatem wydatki poniesione na inne cele − nawet wówczas, gdy zostały poniesione w związku z niepełnosprawnością − nie korzystają z odliczeń w ramach omawianej ulgi.

Przepisy zawarte w art. 26 ust. 7a-7g ww. ustawy określają warunki oraz wydatki, których poniesienie przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne, uprawniają do odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Za wydatki na cele rehabilitacyjne w świetle art. 26 ust. 7a ww. ustawy uważa się wydatki poniesione na:

1.  adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności;
2.  przystosowanie pojazdów mechanicznych do potrzeb wynikających z niepełnosprawności;
3.  zakup i naprawę indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego;
4.  zakup wydawnictw i materiałów (pomocy) szkoleniowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności;
5.  odpłatność za pobyt na turnusie rehabilitacyjnym;
6.  odpłatność za pobyt na leczeniu w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, za pobyt w zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładach opiekuńczo-leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych oraz odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne;
7.  opłacenie przewodników osób niewidomych I lub II grupy inwalidztwa oraz osób z niepełnosprawnością narządu ruchu zaliczonych do I grupy inwalidztwa, w kwocie nieprzekraczającej w roku podatkowym 2280 zł;
8.  utrzymanie przez osoby niewidome i niedowidzące zaliczone do I lub II grupy inwalidztwa oraz osoby z niepełnosprawnością narządu ruchu zaliczone do I grupy inwalidztwa psa asystującego, o którym mowa w ustawie o rehabilitacji zawodowej, w kwocie nieprzekraczającej w roku podatkowym 2280 zł;
9.  opiekę pielęgniarską w domu nad osobą niepełnosprawną w okresie przewlekłej choroby uniemożliwiającej poruszanie się oraz usługi opiekuńcze świadczone dla osób niepełnosprawnych zaliczonych do I grupy inwalidztwa;
10.  opłacenie tłumacza języka migowego;
11.  kolonie i obozy dla dzieci i młodzieży niepełnosprawnej oraz dzieci osób niepełnosprawnych, które nie ukończyły 25 roku życia;
12.  Leki - w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu a kwotą 100 zł, jeśli lekarz specjalista stwierdzi, że osoba niepełnosprawna powinna stosować określone leki (stale lub czasowo);
    1.  odpłatny, konieczny przewóz na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne:
    2.  osoby niepełnosprawnej karetką transportu sanitarnego,
    3.  osoby niepełnosprawnej, zaliczonej do I lub II grupy inwalidztwa, oraz dzieci niepełnosprawnych do lat 16 – również innymi środkami transportu niż wymienione w lit. a;
13.  używanie samochodu osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej zaliczonej do I lub II grupy inwalidztwa lub podatnika mającego na utrzymaniu osobę niepełnosprawną zaliczoną do I lub II grupy inwalidztwa albo dzieci niepełnosprawne, które nie ukończyły 16 roku życia, dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne - w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2 280 zł;
    1.  odpłatne przejazdy środkami transportu publicznego związane z pobytem:
    2.  na turnusie rehabilitacyjnym,
    3.  w zakładach, o których mowa w pkt 6,
    4.  na koloniach i obozach dla dzieci i młodzieży, o których mowa w pkt 11.

Przepis art. 26 ust. 7a pkt 6 cyt. ustawy stanowi m.in., że wydatkami, które uprawniają do skorzystania z przedmiotowej ulgi są wydatki poniesione na odpłatność za pobyt na leczeniu w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, za pobyt w zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładach opiekuńczo-leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych oraz odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „zakład pielęgnacyjno-opiekuńczy” należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o Zakładach Opieki Zdrowotnej (Dz. U. Nr 91, poz. 408, z późn. zm.), które regulują zasady funkcjonowania powyższych zakładów.

W myśl art. 2 ust. 1 tej ustawy – zakładem opieki zdrowotnej jest m.in.: zakład pielęgnacyjno-opiekuńczy.

Zgodnie z art. 32d ww. ustawy zakład pielęgnacyjno-opiekuńczy udziela całodobowych świadczeń zdrowotnych, które obejmują swoim zakresem pielęgnację, opiekę i rehabilitację osób niewymagających hospitalizacji, oraz zapewnia im kontynuację leczenia farmakologicznego, pomieszczenie i wyżywienie odpowiednie do stanu zdrowia, a także prowadzi edukację zdrowotną tych osób i członków ich rodzin.

Jak wyżej wskazano odliczeniu w ramach tzw. ulgi rehabilitacyjnej podlegają m.in. wydatki poniesione na odpłatność za pobyt w zakładzie pielęgnacyjno-opiekuńczym.

W myśl art. 26 ust. 7 pkt 4 wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty − w przypadkach innych niż wymienione w pkt 1-3.

Wydatki, o których mowa powyżej, zgodnie z art. 26 ust. 7b ww. ustawy, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 26 ust. 7d ww. ustawy, warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

1.  orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub
2.  decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo
3.  orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.

Zgodnie z art. 26 ust. 7f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1.  I grupy inwalidztwa – należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:
    *   całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji albo
    *   znaczny stopień niepełnosprawności,
2.  II grupy inwalidztwa – należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:
    *   całkowitą niezdolność do pracy albo
    *   umiarkowany stopień niepełnosprawności.

W myśl art. 26 ust. 7e cyt. ustawy przepisy ust. 7a-7d i ust. 7g stosuje się odpowiednio do podatników, na których utrzymaniu pozostają następujące osoby niepełnosprawne: współmałżonek, dzieci własne i przysposobione, dzieci obce przyjęte na wychowanie, pasierbowie, rodzice, rodzice współmałżonka, rodzeństwo, ojczym, macocha, zięciowie i synowe − jeżeli w roku podatkowym dochody tych osób niepełnosprawnych nie przekraczają kwoty 9.120 zł.

Podatnik odliczający wydatki rehabilitacyjne dotyczące osoby niepełnosprawnej będącej na jego utrzymaniu powinien wykazać, że faktycznie osoba niepełnosprawna jest na jego utrzymaniu. Przede wszystkim chodzi o taki stan, w którym podatnik zapewnia środki do życia, ponosi koszty związane z wyżywieniem, mieszkaniem oraz innymi potrzebami osoby niepełnosprawnej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że matka Wnioskodawczyni posiada znaczny stopień niepełnosprawności, występujący od dnia 7 sierpnia 2013 r. Orzeczenie o niepełnosprawności zostało wydane dnia 19 września 2014 r. przez Powiatowy Zespół ds. Orzekania o Niepełnosprawności. Matka Wnioskodawczyni w 2015 r. uzyskała dochody z tytułu emerytury w wysokości 17.2015,24 zł. Wnioskodawczyni posiada faktury VAT wystawione na matkę z Zakładu Pielęgnacyjno-Opiekuńczego za 2015 rok, za pobyt i rehabilitację matki na kwotę 29.575 zł. Wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię związane z pobytem i rehabilitacją matki były dofinansowane przez Urząd do Spraw Kombatantów w wysokości 2.500 zł

Art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa co do zasady przedmiot opodatkowania, natomiast katalog zwolnień przedmiotowych określają przepisy zawarte w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 cyt. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 28 – 30, art. 30a-30c oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów – art. 9 ust. 1a cyt. ustawy. Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24 – 25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów – art. 9 ust. 2 cyt. ustawy.

W świetle ww. przepisów należy stwierdzić, że w przypadku osób niepełnosprawnych kwota 9.120 zł, o której mowa w art. 26 ust. 7e stanowi dochód, ustalony na podstawie art. 9 ust. 1, ust. 1a i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie określają, co stanowi podstawę ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu. Do ustalenia dochodu przyjmuje się wszelkiego rodzaju dochody osiągnięte w roku podatkowym, z wyjątkiem dochodów zwolnionych, wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wskazać należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w uzasadnieniu wyroku z dnia 27 kwietnia 2010 r. sygn. akt VIII SA/Wa 840/09 wskazał, że „Sprawowanie opieki nad osobą niepełnosprawną, w tym przekazywanie jej doraźnej pomocy materialnej w trudnych sytuacjach życiowych, nie jest równoznaczne z jej utrzymywaniem, tj. stałym zapewnieniem środków do życia, ponoszeniem kosztów związanych z wyżywieniem, mieszkaniem i innymi potrzebami.”

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że niepełnosprawna matka nie jest na utrzymaniu Wnioskodawczyni, gdyż jak wynika ze stanu faktycznego przebywa ona w Zakładzie Pielęgnacyjno-Opiekuńczym.

Ponadto dochód uzyskiwany przez osobę niepełnosprawną – jak wskazano we wniosku - przekracza kwotę 9.120 zł, o której mowa w art. 26 ust. 7e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym Wnioskodawczyni nie może dokonać odliczenia od swojego dochodu wydatków związanych z pobytem i rehabilitacją matki w Zakładzie Pielęgnacyjno-Opiekuńczym.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni nie ma możliwości skorzystania z odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 26 ust. 7a i ust. 7e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.