Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-410/15-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-11-09
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w związku ze zrzeczeniem się wynagrodzenia przez członka rady nadzorczej
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie rady nadzorczej; przychód; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2015 r. (data wpływu 19 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w związku ze zrzeczeniem się wynagrodzenia przez członka rady nadzorczej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w związku ze zrzeczeniem się wynagrodzenia przez członka rady nadzorczej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca X jest spółdzielnią działającą w oparciu o przepisy ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe. Zgodnie z przepisem art. 35 § 1 pkt 2 tej ustawy organem spółdzielni jest, w szczególności rada nadzorcza spółdzielni.

Przepis art. 44 Prawa spółdzielczego stanowi, że rada sprawuje kontrolę i nadzór nad działalnością spółdzielni. Zgodnie z przepisem art. 45 § 1 tej przywołanej ustawy rada składa się co najmniej z trzech członków wybranych stosownie do postanowień statutu przez walne zgromadzenie, zebranie przedstawicieli lub zebrania grup członkowskich.

Zgodnie z przepisem § 13 ust. 1 pkt 2) Statutu Banku organami Banku jest w szczególności Rada Nadzorcza. Zgodnie z przepisem § 22 Statutu Rada sprawuje kontrolę i nadzór nad działalnością Banku, do Rady może być wybrany wyłącznie członek Banku, a Członków Rady wybiera i odwołuje Zebranie Przedstawicieli spośród nieograniczonej liczby kandydatów zgłoszonych przez Przedstawicieli.

Na podstawie przepisu § 23 Statutu do kompetencji Rady należy, w szczególności: uchwalanie strategii działania Banku, planów finansowych i programów działalności społecznej i kulturalnej Banku, powoływanie i odwoływanie Prezesa Zarządu oraz pozostałych członków Zarządu, dokonanie wyboru podmiotu do badania sprawozdań finansowych, nadzór i kontrola nad działalnością Banku, w tym polityką Banku w zakresie podejmowanych ryzyk, podejmowanie uchwał w sprawie nabycia i obciążenia nieruchomości oraz nabycia zakładu lub innej jednostki organizacyjnej, podejmowanie uchwał w sprawie przystępowania do organizacji społecznych oraz występowania z nich. Obecnie działająca Rada Nadzorcza została powołana w dniu 28 maja 2014 r. w składzie 9 osób.

Zgodnie z uchwałą Zebrania Przedstawicieli podjętą w dniu 23 kwietnia 2009 r. członkom Rady Nadzorczej przysługuje wynagrodzenia w wysokości 25% minimalnego wynagrodzenia za pracę za udział w jednym posiedzeniu.

Pismem z dnia 31 lipca 2015 r. jeden z członków Rady Nadzorczej zrzekł się przysługującego mu wynagrodzenia z tytułu uczestnictwa w posiedzeniach Rady Nadzorczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zrzeczenie się przez członka Rady Nadzorczej Banku wynagrodzenia z tytułu członkostwa w Radzie Nadzorczej wypłacanego za udział w posiedzeniu, powoduje dla Wnioskodawcy skutek w podatku dochodowym od osób prawnych w postaci przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy sprawowanie funkcji członka Rady Nadzorczej Banku bez wynagrodzenia nie skutkuje powstaniem przychodu z tytułu nieodpłatnie świadczonych usług. Członek Rady Nadzorczej sam zrzekając się wynagrodzenia (a niebędący pozbawiony wynagrodzenia przez odpowiedni organ Banku) zachowuje obowiązek wykonywania funkcji, do której został powołany. Jednak osobiste decyzje członka Rady Nadzorczej Banku nie powinny wpływać na zakres opodatkowania Banku. Podkreślenia wymaga fakt, że członek Banku może uzyskać z Banku wynagrodzenie z tytułu udziału w zysku, a zatem jego uczestnictwo w Banku i wykonywanie czynności członka Rady Nadzorczej nie odbywa się bez uzyskania wynagrodzenia z Banku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.) nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 tej ustawy regulujący kwestię przychodów nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Przez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej w wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a ww. ustawy, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.

Z tego właśnie względu pojęcie „świadczenia” można rozpatrywać z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. na tle art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.), zgodnie z którym: zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2 ww. ustawy).

Jednakże, pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” na gruncie przepisów prawa podatkowego ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Może bowiem obejmować wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zatem w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe.

Wobec tego dla celów podatkowych za „świadczenia nieodpłatne” należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy.

Tak więc − powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw. Świadczenie jest zatem przedmiotem stosunku zobowiązaniowego i polegać ono może na działaniu lub zaniechaniu osoby zobowiązanej, np. wykonanie dzieła lub innego rodzaju usług, bądź na niewykonywaniu pewnych uprawnień, czy czynności itp.

Cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego.

Sposób określania wartości takiego przychodu normuje art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym: wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia − według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione − według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu − w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;
4.  w pozostałych przypadkach − na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że jednym z organów Wnioskodawcy jest Rada Nadzorcza. Obecnie działająca Rada Nadzorcza liczy 9 osób, którym przysługuje wynagrodzenia w wysokości 25% minimalnego wynagrodzenia za pracę za udział w jednym posiedzeniu. Jeden z członków Rady Nadzorczej zrzekł się przysługującego mu wynagrodzenia z tytułu uczestnictwa w posiedzeniach Rady Nadzorczej.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca otrzymuje świadczenie z tytułu wykonywania przez jednego członka Rady Nadzorczej jego funkcji, a nie jest jednocześnie zobowiązany do wykonywania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego (nie wypłaca mu wynagrodzenia). Świadczenie otrzymane przez Wnioskodawcę w postaci pełnienia funkcji członka rady nadzorczej bez pobierania wynagrodzenia jest świadczeniem nieekwiwalentnym, tym bardziej, że pozostałym członkom rady nadzorczej wypłacane jest wynagrodzenie. Zatem Wnioskodawca dysponuje wynagrodzeniem, które stanowiłoby jej koszt w przypadku, gdyby członek Rady Nadzorczej nie zrzekł się jego pobierania i zostałoby ono mu wypłacane.

Takie świadczenie na rzecz Wnioskodawcy ma dla niego konkretny wymiar finansowy w postaci „zaoszczędzonego” wynagrodzenia za pełnioną funkcję i stanowi przysporzenie jego majątku. Sytuacja, w której jeden członek Rady Nadzorczej pełni tą funkcję nieodpłatnie (bez wynagrodzenia) oznacza, że Wnioskodawca uzyskuje nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując − zrzeczenie się przez członka Rady Nadzorczej wynagrodzenia z tytułu członkostwa w Radzie Nadzorczej wypłacanego za udział w posiedzeniu powoduje dla Wnioskodawcy skutek w podatku dochodowym od osób prawnych w postaci przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.