Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-336/15/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-06-10
Teza: zwolnienie od podatku sprzedaży działki zabudowanej
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 kwietnia 2015 r. (data wpływu 13 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z 15 czerwca 2015 r. (data wpływu 24 czerwca 2015 r.) oraz pismem z 1 lipca 2015 r. (data wpływu 9 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży zabudowanej działki nr 3/25 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2015 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży zabudowanej działki nr 3/25.

Wniosek został uzupełniony pismem z 15 czerwca 2015 r. (data wpływu 24 czerwca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/4512-336/15/ES z 8 czerwca 2015 r. oraz pismem z 1 lipca 2015 r. (data wpływu 9 lipca 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/4512-336/15/ES z 25 czerwca 2015 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest Komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym, Wnioskodawca prowadzi egzekucję z majątku spółki P. (dalej „Dłużnik”), w związku z czym jest płatnikiem podatku VAT z tego tytułu. P. jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Pierwszą deklarację VAT-7 spółka złożyła za okres październik 2006 roku.

W toku egzekucji komorniczej sprzedaży podlegać będą nieruchomości należące do Dłużnika. Każda z nieruchomości, będąca przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę, składa się z jednej działki i jest objęta odrębną księgą wieczystą. Działki są przedmiotem wspólnej wyceny i będą sprzedane w ramach jednej transakcji za łączną cenę. Dłużnik prowadzi działalność gospodarczą i wszelkie czynności (w tym zakup nieruchomości) dokonywane były przez niego w ramach tej działalności gospodarczej. Wszystkie obiekty znajdujące się na nieruchomości/ach będących przedmiotem interpretacji znajdowały się na sprzedawanych nieruchomościach już w momencie zakupu ich przez Dłużnika. Wszystkie grunty są gruntami budowlanymi lub przeznaczonymi pod zabudowę. Działka opisana we wniosku oraz inne działki będące przedmiotem sprzedaży zostały nabyte w ramach wielu transakcji od różnych właścicieli (osób fizycznych i prawnych).

Wszystkie działki, będące przedmiotem egzekucji, zostały zakupione w celu zrealizowania inwestycji deweloperskiej P. W związku z powyższym wszystkie działki ewidencjonowane są na koncie „Środki trwałe w budowie”, gdzie ewidencjonowane są koszy inwestycji P.

Przedmiotem wniosku o interpretację jest wyłącznie działka opisana poniżej.

Działka nr 3/25.

Na nieruchomości znajduje się: 1) place produkcyjne, betonowe i magazynowe.

Obiekty te nie są związane z korzystaniem z jakichkolwiek budynków znajdujących się na przedmiotowej działce lub innych działkach.

Działka wraz z obiektami została nabyta jako opodatkowana podatkiem VAT przed 2010 r., a Dłużnik miał prawo do odliczenia w całości podatku VAT z tytułu zakupu przedmiotowej działki wraz z obiektami. Działka jest niezabudowana w żaden sposób w pozostałym zakresie.

Obiekty nie są wpisane do ewidencji środków trwałych Dłużnika.

Place są budowlą trwale z gruntem związaną, zaklasyfikowaną w klasyfikacji obiektów budowlanych pod nr PKOB 2420. Budowla został prawdopodobnie wybudowana w latach 80-tych/90-tych ubiegłego wieku, niemniej Wnioskodawca nie ma żadnych danych w tym względzie. Wnioskodawca nie ma żadnych informacji, czy wtedy nastąpiło oddanie do użytkowania lub pierwsze zasiedlenie.

Natomiast czynności mogące prowadzić do pierwszego zasiedlenia placu na pewno nastąpiły w maju 2008 r. poprzez to, iż Dłużnik wynajął działkę na podstawie umowy najmu na cele użytkowe. Z tytułu wynajmu wystawiane były faktury i rozliczany podatek VAT.

Po nabyciu na działkę (oraz znajdujące się na niej obiekty) nie zostały poniesione (ani przez Dłużnika, ani przez użytkowników obiektów, ani też przez inne osoby trzecie) wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości równej lub większej niż 30% ich wartości początkowej, liczonej dla każdego z obiektów osobno.

W uzupełnieniu Wnioskodawca podał, że zarówno działka jak i obiekty zostały nabyte w 2008 r. Wnioskodawca nie jest w stanie wskazać dokładniejszej daty.

Wnioskodawca zwrócił uwagę, iż nie ma żadnej sprzeczności logicznej między stwierdzeniem, iż działki zostały nabyte „przed 2010 r.” oraz, iż zostały „nabyte w 2008 r.”, a z punktu widzenia rozstrzygnięcia kwestii, o które wnosi Wnioskodawca jest ona całkowicie irrelewantna, gdyż niezależnie od tego czy działka została nabyta w 2008 r. czy w 2009 r., co wynika z treści stanowiska Wnioskodawcy (od obu tych dat upłynęło więcej niż 2 lata, a więc art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b) UVAT nie znajdzie zastosowania.

Na pytanie tut. organu czy w momencie wynajmowania placu/placów dłużnik był jego/ich właścicielem, jeśli nie to na jakiej podstawie zawarł umowę najmu, Wnioskodawca odpowiedział, że dłużnik był właścicielem.

Na pytania tut. organu (numeracja jak w wezwaniu):

4.Z uwagi na posługiwanie się przez Wnioskodawcę w stosunku do obiektów znajdujących się na działce nr 3/25 raz liczby pojedynczej, a raz mnogiej, prosimy o wyjaśnienie czy place produkcyjne, betonowe, magazynowe stanowią jedną budowlę czy też stanowią trzy (lub więcej – ile?) odrębne budowle, do których stosuje się ten sam symbol PKOB 2420?

5.Który plac (produkcyjny?, betonowy?, magazynowy?) był przedmiotem umowy najmu, na podstawie której Dłużnik wynajął działkę w maju 2008 r. oraz czy przedmiotem tej umowy najmu była wyłącznie działka czy też znajdujący się na niej plac/place?,

Wnioskodawca odpowiedział, że nie ma informacji, czy place stanowią jedną budowlę czy wiele. Informacja ta nie ma znaczenia dla sprawy, gdyż niezależnie czy place stanowią jedną budowlę czy wiele budowli, wszystkie z nich istniały już w momencie nabycia działki przez Dłużnika, a więc w takim samym stopniu odnoszą się do niego opis stanu faktycznego dotyczącego całej działki, w szczególności wszystkie ewentualne place były przedmiotem czynności nabycia, która może prowadzić do pierwszego zasiedlenia w tym samym momencie, jak również były przedmiotem najmu od 2008 r.

Przedmiotem najmu była zatem zarówno działka, jak i place.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jak będzie opodatkowana dostawa działki nr 3/25?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko zmodyfikowane pismem z 15 czerwca 2015 r.) sprzedaż działki będzie zwolniona z VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 UVAT ilekroć mowa o „pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;”.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a UVAT zwalnia się z podatku „10) dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a.dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b.pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

10a.dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a.w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b.dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;”.

Stosownie do art. 29 ust. 5 UVAT „W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.”. Przepis ten oznacza, iż jeżeli na działce, będącej przedmiotem dostawy, znajduje się choćby jeden obiekt, który może być zakwalifikowany jako budynek lub budowla trwale z gruntem związana i który jest jednocześnie przedmiotem dostawy, to stawka ustalona dla tego obiektu będzie stawką właściwą dla całego gruntu (działki), na której się znajduje: „Uwzględniając regulację z art. 29 ust. 5 u.p.t.u. należy stwierdzić, że dostawa gruntu wraz używanym budynkiem (lub budowlą), w rozumieniu art. 43 ust. 2 pkt 1 u.p.t.u., którego dostawa podlega zwolnieniu z VAT również objęta jest zwolnieniem od podatku. W tym wypadku, bowiem o zwolnieniu całej dostawy decyduje charakter dostawy budynku.” - Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. I FSK 369/09.

W celu ustalenia stawki podatkowej dla sprzedaży działki, na której znajduje się więcej niż jedna budowla lub budynek, konieczne jest natomiast ustalenie sposobu opodatkowania każdego z obiektów na niej się znajdujących. W przypadku, gdy na działce znajdują się obiekty, w stosunku do których znajdą zastosowanie różne stawki podatku lub też jedne z nich będą opodatkowane, a drugie zwolnione z opodatkowania, konieczne jest dokonanie alokacji stawek podatku i/lub zwolnienia do całości gruntu w oparciu/bądź o powierzchnię zajętą przez obiekty, bądź w oparciu o ich wartość w stosunku do wartości wszystkich obiektów znajdujących się na działce.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 UVAT „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.” Niewątpliwie jako działalność gospodarcza w rozumieniu przepisów UVAT będzie traktowany długoletni wynajem/dzierżawa poszczególnych obiektów znajdujących się na działce.

Na początek należy stwierdzić, czy na działce znajdują się obiekty, które można uznać za budowle lub budynki w rozumieniu UVAT, gdyż tylko w takim wypadku będą one miały znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania sprzedaży działki.

Ponieważ UVAT nie odnosi się, co należy rozumieć pod pojęciem budynku lub budowli, konieczne w tym wypadku jest odesłanie do innych aktów prawnych. Takim aktem jest ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.) – „PB”.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 PB ilekroć mowa o „obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3 PB przez budowlę „każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;”.

Przepis ten stanowi domniemanie, iż obiekt podlegający regulacji PB (powstały w toku procesu budowlanego), który nie spełnia definicji budowli lub obiektu małej architektury stanowi budowlę.

Natomiast stosownie do art. 3 pkt 9 PB przez urządzenia budowlane rozumie się:

„urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.”

Z przepisu tego wynika, iż obiekty, takie jak place stanowią „urządzenia techniczne” wyłącznie, gdy związane z innym obiektem budowlanym znajdującym się na nieruchomości (budynkiem), w taki sposób, iż zapewniają możliwość zgodnego z przeznaczeniem użytkowania tego budynku. Natomiast, jeżeli stanowią one jedyne obiekty na działce, to powinny zostać zakwalifikowane jako budowle w rozumieniu PB.

Obiekty znajdujące się na działce służą wyłącznie korzystaniu z nich samych, a nie innych obiektów budowlanych (budynków), gdyż na Nieruchomości budynków nie ma. Wobec wymienione obiekty, takie jak place nie stanowią urządzeń technicznych, lecz powinny być zakwalifikowane jako budowle.

Słuszność tych wniosków potwierdza przez analogię liczne orzecznictwo sądów administracyjnych w odniesieniu do dróg: „Podkreślić należy, że w świetle przepisu art. 3 pkt 1 i 3 ustawy - w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej decyzji - drogi zaliczane były do budowli, stanowiących obiekty budowlane, poddane przepisom ustawy. W wyroku z dnia 15 kwietnia 2005 r. (OSK 1400/04) Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyjaśnił, że przez wymienione w art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane pojęcie drogi należy rozumieć nie tylko drogi publiczne, ale wszystkie inne, stanowiące wytyczoną trasę wyposażoną w urządzenia techniczne, dostosowaną do ruchu środków transportu, ewentualnie poruszania się ludzi i zwierząt. W szczególności za drogę zaliczaną do obiektów budowlanych, uznał Naczelny Sąd Administracyjny wytyczoną na działce trasę, wysypaną żużlem i gruzem, posiadającą przepusty i odwodnienia, dostosowaną do ruchu samochodowego. Do uznania drogi za obiekt budowlany nie jest zatem wymagane wykonanie jednolitej utwardzonej nawierzchni.” (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 13 września 2010 r., sygn. II SA/Lu 224/10); „Obie wymienione ustawy są zbieżne co do definicji samej "drogi". Stosownie do art. 4 pkt 2 ustawy o drogach publicznych droga jest budowlą, której istotnymi cechami są przeznaczenie ("do prowadzenia ruchu drogowego") oraz lokalizacja ("w pasie drogowym"). Także zgodnie z art. 3 pkt 3a) w związku z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego droga jest budowlą, tyle że szczególnego rodzaju, tj. obiektem liniowym.” (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 27 października 2011 r., sygn. II SA/Bd 963/11).

Wnioskodawca uważa, iż w zaistniałym stanie faktycznym zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT niewątpliwie znajdzie zastosowanie do znajdujących się na działce obiektów, które mogą być uznane za budowle tj. placów produkcyjnych, betonowych i magazynowych. Obiekty te zostały nabyte wraz z działką w drodze czynności podlegających opodatkowaniu w 2008 r. a więc od tego czasu minęło więcej niż 2 lata. Niewątpliwie nabycie własności działki wraz z budowlą wypełnia definicję pierwszego zasiedlenia, a więc nawet jeżeli budowle te nie były zasiedlone po raz pierwszy przed tą datą, to co najmniej od 2008 r. uznać je należy za zasiedlone po raz pierwszy (wyjątek z art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b nie znajdzie zastosowania). Jednocześnie do chwili obecnej nie nastąpiło ich ulepszenie, które powodowałoby stosownie do art. 2 pkt 14 UVAT, uznanie ich sprzedaży za ponowną dostawę w ramach pierwszego zasiedlenia (wyjątek z art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a nie znajdzie zastosowania). Zatem zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT znajdzie zastosowanie do nich.

Wobec powyższego skoro dostawa budowli znajdujących się na działce jest uwolniona z opodatkowania VAT również dostawa działki będzie zwolniona w całości z VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez sprzedaż w myśl art. 2 pkt 22 ww. ustawy - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Podkreślić należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca Komornik Sądowy) prowadzi egzekucję z majątku dłużnika - spółki z o.o., który jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Pierwszą deklarację VAT-7 spółka złożyła za okres październik 2006 r.

Sprzedaży podlegać będą nieruchomości należące do dłużnika, z których każda składa się z jednej działki i jest objęta odrębną księgą wieczystą. Działki są przedmiotem wspólnej wyceny i będą sprzedane w ramach jednej transakcji za łączną cenę. Dłużnik prowadzi działalność gospodarczą i wszelkie czynności (w tym zakup nieruchomości) dokonywane były przez niego w ramach tej działalności gospodarczej. Wszystkie obiekty znajdujące się na nieruchomości/ach będących przedmiotem interpretacji znajdowały się na sprzedawanych nieruchomościach już w momencie zakupu ich przez dłużnika. Wszystkie grunty są gruntami budowlanymi lub przeznaczonymi pod zabudowę. Działka opisana we wniosku oraz inne działki będące przedmiotem sprzedaży zostały nabyte w ramach wielu transakcji od różnych właścicieli (osób fizycznych i prawnych).

Wszystkie działki, będące przedmiotem egzekucji, zostały zakupione w celu zrealizowania inwestycji deweloperskiej dłużnika. W związku z powyższym wszystkie działki ewidencjonowane są na koncie „Środki trwałe w budowie”, gdzie ewidencjonowane są koszy inwestycji dłużnika.

Przedmiotem wniosku jest wyłącznie opisana poniżej działka nr 3/25.

Na nieruchomości znajduje się place produkcyjne, betonowe i magazynowe.

Obiekty te nie są związane z korzystaniem z jakichkolwiek budynków znajdujących się na przedmiotowej działce lub innych działkach.

Działka wraz z obiektami została nabyta jako opodatkowana podatkiem VAT w 2008 r., a dłużnik miał prawo do odliczenia w całości podatku VAT z tytułu zakupu przedmiotowej działki wraz z obiektami. Place są budowlą trwale z gruntem związaną, zaklasyfikowaną w klasyfikacji obiektów budowlanych pod nr PKOB 2420. Budowle zostały prawdopodobnie wybudowane w latach 80-tych/90-tych ubiegłego wieku. Wnioskodawca nie ma informacji, czy place stanowią jedną budowlę czy wiele. Informacja ta nie ma znaczenia dla sprawy, gdyż niezależnie czy place stanowią jedną budowlę czy wiele budowli, wszystkie z nich istniały już w momencie nabycia działki przez Dłużnika, a więc w takim samym stopniu odnoszą się do niego opis stanu faktycznego dotyczącego całej działki, w szczególności wszystkie ewentualne place były przedmiotem czynności nabycia, która może prowadzić do pierwszego zasiedlenia w tym samym momencie, jak również były przedmiotem najmu od 2008 r.

Przedmiotem najmu była zatem zarówno działka, jak i place.

W maju 2008 r. dłużnik wynajął działkę na podstawie umowy najmu na cele użytkowe. Z tytułu wynajmu wystawiane były faktury i rozliczany podatek VAT.

Po nabyciu na działkę (oraz znajdujące się na niej obiekty) nie zostały poniesione (ani przez dłużnika, ani przez użytkowników obiektów, ani też przez inne osoby trzecie) wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości równej lub większej niż 30% ich wartości początkowej, liczonej dla każdego z obiektów osobno.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania dostawy działki nr 3/25.

Z powyższego opisu sprawy wynika, że w odniesieniu do tej sprzedaży dłużnik (osoba prawna działająca w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) będzie działał w charakterze podatnika, gdyż jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT i budowle o PKOB 2420 należące do dłużnika trwale z gruntem związane zostały przez niego nabyte w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponadto zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy) czy nabywcy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a cyt. ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W myśl natomiast art. 43 ust. 7a ww. ustawy o VAT warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 8 ww. ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonaną z materiałów budowlanych i elementów składowych będącą wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury;

2.budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

3.budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

3a.obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.).

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki.

Zatem jeśli dana budowla w rozumieniu Prawa budowlanego nie została sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako budynek, mieści się w sekcji „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”.

Należy mieć na uwadze, że Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych obejmuje obiekty budowlane, przez które rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Pod symbolem PKOB 2420 mieszczą się obiekty inżynierii lądowej i wodnej gdzie indziej niesklasyfikowane.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, w celu ustalenia czy dostawa posadowionych na działce nr 3/25 budowli w postaci placów produkcyjnych, betonowych i magazynowych może korzystać ze zwolnienia, koniecznym jest zbadanie przesłanek określonych przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Aby zatem dostawa przedmiotowych budowli (placów) mogła korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie może być dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tych placów nie może upłynąć okres krótszy niż 2 lata.

Ażeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku, budowli (w tym przypadku placu) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub ulepszony obiekt lub jego część zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, leasing. Zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa, leasing są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem należy uznać za pierwsze zasiedlenie także moment oddania budynku lub jego części do użytkowania pierwszemu nabywcy czy najemcy.

Z wniosku wynika, że dokonany przez dłużnika w 2008 r. zakup zabudowanej placami działki nr 3/25 był czynnością opodatkowaną podatkiem VAT, a dłużnik miał prawo do odliczenia w całości podatku VAT z tytułu zakupu przedmiotowej działki wraz z obiektami (budowlami trwale z gruntem związanymi - PKOB 2420). W maju 2008 r. dłużnik wynajął działkę na podstawie umowy najmu na cele użytkowe. Z tytułu wynajmu wystawiane były faktury i rozliczany podatek VAT.

Po nabyciu, na znajdujące się na działce obiekty nie zostały poniesione wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wysokości równej lub większej niż 30% ich wartości początkowej, liczonej dla każdego z obiektów osobno.

Z opisu sprawy wynika, zatem, że pierwsze zasiedlenie miało miejsce najpóźniej w 2008 r.

Zatem planowana przez Wnioskodawcę dostawa przedmiotowych budowli (placów produkcyjnych, betonowych i magazynowych) objęta będzie zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dokonaną dostawą nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Tym samym, również dostawa gruntu (działki nr 3/25), na którym posadowione są te budowle (place produkcyjne, betonowe i magazynowe) objęta będzie zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 8 tej ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż działki będzie zwolniona z VAT, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Końcowo należy podkreślić, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia sądów administracyjnych, bowiem stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osądzonych w określonych stanach faktycznych. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78 poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.