Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3.8222.2.348.2015.MCA
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2015-09-09
Teza: 1. Czy koszt wycieczki będzie dla pracownika przychodem podatkowym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Jeżeli kilku pracowników zrezygnuje z wycieczki, to czy należy im doliczyć to świadczenie do przychodu i opodatkować zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych? Jeżeli nie należy doliczać, to koszt łączny będzie bez zmian, a ilość się zmniejszy – to w jaki sposób należy ustalić koszt na jednego pracownika obecnego na wycieczce? Podzielenie przez mniejszą liczbę pracowników zawyży koszt na jednego pracownika. 2. Czy jeżeli świadczenie będzie stanowiło przychód dla pracownika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to czy będzie podlegało zwolnieniu do kwoty 380 zł zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 67 ww. ustawy?
Słowa kluczowe: fundusz-Zakładowy Fundusz  Świadczeń Socjalnych; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; przychód-przychód ze stosunku pracy; wycieczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 i 699) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 30 listopada 2009 r. Nr ITPB2/415-738/09/IB, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Spółdzielni Mieszkaniowej (Wnioskodawca), przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2009 r. (data wpływu 7 września 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, **jest:**

*   **prawidłowe** w zakresie niedoliczania wartości wycieczki do przychodu osób nieobecnych na wycieczce oraz nieobciążania pozostałych osób kosztami osób nieobecnych,
*   **nieprawidłowe** w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 7 września 2009 r. Wnioskodawca złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w jego indywidualnej sprawie.

**We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca przedstawił następujące zdarzenie przyszłe.** Wnioskodawca w porozumieniu ze Związkami Zawodowymi planuje zorganizować dla swoich pracowników wycieczkę (połączoną z integracją). Wycieczka będzie sfinansowana ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Na etapie planowania do firmy organizującej wycieczkę przekazano informację o ilości pracowników chętnych do wyjazdu. Na podstawie podanej ilości osób oszacowano koszt wycieczki. Kwota ta nie ulegnie już zmianie. Z doświadczenia jednak wiadomo, iż przed samym wyjazdem niektórzy pracownicy rezygnują z wyjazdu. W związku z tym trudna będzie do oszacowania kwota wycieczki na jedną osobę. Pracownicy, którzy zrezygnują nie poniosą konsekwencji finansowych. Nie można także uznać, iż pozostali w związku z tym poniosą większy koszt na osobę. Na fakturze będzie podany ogólny koszt wycieczki w wysokości ustalonej na początku negocjacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy koszt wycieczki będzie dla pracownika przychodem podatkowym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Jeżeli kilku pracowników zrezygnuje z wycieczki, to czy należy im doliczyć to świadczenie do przychodu i opodatkować zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych? Jeżeli nie należy doliczać, to koszt łączny będzie bez zmian, a ilość się zmniejszy – to w jaki sposób należy ustalić koszt na jednego pracownika obecnego na wycieczce? Podzielenie przez mniejszą liczbę pracowników zawyży koszt na jednego pracownika.
2.  Czy jeżeli ww. świadczenie będzie stanowiło przychód dla pracownika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to czy będzie podlegało zwolnieniu do kwoty 380 zł zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 67 ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli kilku pracowników zrezygnuje z wycieczki, łączny koszt się nie zmieni, to trudno będzie potraktować ogólny koszt wycieczki jako przychód obecnych na niej pracowników. Pracodawca będzie płacić za ogólną ilość świadczeń i trudno będzie zindywidualizować świadczenia dla każdej osoby. Taki pogląd wyrażany jest w piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 30 grudnia 2005 r., znak PB3/GN-8213-298/08/1680, w którym stwierdzono, że suma wydatków na imprezę integracyjną dla pracowników nie może być potraktowana jako przychód każdego pracownika.

W opinii Wnioskodawcy osobom nieobecnym nie można dodać wartości wycieczki do przychodu, a pozostałych obciążyć kosztami osób nieobecnych na wycieczce.

W ocenie Wnioskodawcy finansowanie wycieczki z funduszu socjalnego (w momencie wyjazdu wszystkich osób zgłoszonych w momencie negocjacji) jest świadczeniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy i zgodnie z nowym brzmieniem (Dz. U. Nr 125, poz. 1037 z dnia 7 sierpnia 2009 r.) jest zwolnione do kwoty 380 zł. Wydane do tej pory interpretacje organów podatkowych wskazują na rzeczowy lub pieniężny charakter wycieczki organizowanej przez pracodawcę. Z wyjaśnienia Trzeciego Urzędu Skarbowego w Lublinie z dnia 13 maja 2005 r. D 2/415/20/05 wynika, iż „zakup usługi turystycznej jest niewątpliwie świadczeniem rzeczowym, o czym świadczy sformułowanie przepisu, że rzeczowymi świadczeniami nie są bony, talony i inne znaki uprawniające do ich wymiany na towary lub usługi (…)”.

Natomiast na pieniężny charakter świadczenia zwraca uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 12 grudnia 2007 r. (IPPB1/415-247/07-2/JB), w której stwierdzono, że „(…)otrzymywane przez pracowników (…) dofinansowanie z Zakładowego Funduszu świadczeń Socjalnych, przeznaczone na częściowe pokrycie kosztów wycieczki, stanowi formę świadczeń pieniężnych ponoszonych za pracowników (…)”. Zgodnie z postanowieniem Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 5 stycznia 2007 r. (nr I US.XVII/415/1/07) „nie można uznać, że (…) wycieczka sfinansowana z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych (…) dla pracowników jest świadczeniem rzeczowym. Wartość tego świadczenia stanowi dla pracownika formę świadczenia pieniężnego ponoszonego za pracownika przez pracodawcę (…)”. W sytuacji opisanej we wniosku pracownik faktycznie nie otrzymuje środków finansowych w gotówce, ale wstępnie skalkulowana wartość określona jest na konkretnych pracowników i zakład pośredniczy w zapłacie za pracowników. W związku z tym można uznać to świadczenie za pieniężne, które zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 67 jest zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych do kwoty 380 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał, iż stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdzam, co następuje.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych określają przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą PIT”.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody (w tym ze stosunku pracy), z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy PIT oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy – Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jakim jest stosunek pracy, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym, z kolei przychodami z tego źródła są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 9 ust. 2 i art. 11 ust. 1 ustawy PIT).

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przepisy ustawy PIT nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy PIT. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w judykaturze.

W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy PIT.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” - w kontekście świadczeń pracowniczych - była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 08 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, stwierdził, iż „zdaniem Trybunału, przeprowadzona powyżej analiza pozwala na określenie cech istotnych kategorii „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

*   po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
*   po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
*   po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).”

W ocenie Trybunału Konstytucyjnego, obiektywne kryterium – wystąpienia po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) – nie jest natomiast spełnione, gdy pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

Natomiast bez elementu realnego w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak podstaw do określenia jego wysokości. Tak więc, udział w spotkaniu (wyjeździe) integracyjnym czy szkoleniu zaoferowanym przez pracodawcę pracownikom, nie oznacza uzyskania przychodu przez pracownika, gdyż (…) nie ma podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść.

W świetle powyższego - mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy PIT przychodów ze stosunku pracy - nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika, bez ustalonej za nie zapłaty, jest świadczeniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (przykładem tego rodzaju świadczenia jest zadeklarowanie udziału w wycieczce integracyjnej lub wzięcie w niej udziału).

W tym stanie rzeczy oraz w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 08 lipca 2014 r. uznać należy, że koszt wycieczki integracyjnej nie będzie dla pracownika przychodem, o którym mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy PIT. Dotyczy to zarówno pracowników, którzy zadeklarowali chęć udziału w wycieczce a następnie z niej zrezygnowali, jak i pracowników, którzy wzięli w niej udział. W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek ustalania wartości jednostkowego kosztu na pracownika obecnego na wycieczce.

Za prawidłowe należy zatem uznać stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, zgodnie z którym osobom nieobecnym nie można dodać wartości wycieczki do przychodu a pozostałych obciążyć kosztami osób nieobecnych na wycieczce. Nieprawidłowym jest natomiast twierdzenie, że dla pozostałych osób, tj. uczestników wycieczki, finansowanie wycieczki z funduszu socjalnego jest przychodem podatkowym, do którego ma zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy PIT. Zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego, zorganizowanie przez pracodawcę wycieczki integracyjnej dla swoich pracowników nie generuje przychodu zarówno u osób, które faktycznie w niej uczestniczyły jak i osób, które mogły wziąć w niej udział, choć ostatecznie z prawa tego nie skorzystały. Ponadto zastosowanie któregokolwiek ze zwolnień przedmiotowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy PIT (w tym zwolnienia wymienionego w pkt 67) jest wtórne w stosunku do powstania przychodu. Zwolnić z opodatkowania można wyłącznie te przychody, które stanowią przedmiot opodatkowania w danym podatku. Skoro, koszt wycieczki integracyjnej nie jest przychodem w rozumieniu ustawy PIT, to tym samym nie może korzystać ze zwolnienia w tym podatku.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 30 listopada 2009 r. Nr ITPB2/415-738/09/IB.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.