Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1148/14/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-12-18
Teza: w zakresie ustalenia kursu waluty do wyceny należności i zobowiązań wyrażonych w USD i regulowanych za pomocą systemu nettingowego oraz ustalenia różnic kursowych dla celów podatkowych
Słowa kluczowe: kurs; kurs-kurs faktycznie zastosowany; kurs-kurs średni NBP; należność; netting; przewalutowanie; rachunki-rachunek walutowy; różnica-różnice kursowe; waluta; waluta-kurs walut; wycena; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 15 września 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 22 września 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kursu waluty do wyceny należności i zobowiązań wyrażonych w USD i regulowanych za pomocą systemu nettingowego oraz ustalenia różnic kursowych dla celów podatkowych (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2014 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kursu waluty do wyceny należności i zobowiązań wyrażonych w USD i regulowanych za pomocą systemu nettingowego oraz ustalenia różnic kursowych dla celów podatkowych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W toku prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje transakcji z podmiotami zagranicznymi, które są rozliczane w walutach obcych. Do takich rozliczeń Spółka wykorzystuje co do zasady rachunki walutowe - na które wypływają środki wpłacane przez kontrahentów regulujących należności i z których opłacane są zobowiązania Spółki wyrażone w walutach obcych. Pozostałe operacje dokonywane na rachunkach walutowych obejmują:

1.  wpływ waluty nabytej przez Wnioskodawcę od banku po wynegocjowanych kursach EUR/PLN;
2.  przeksięgowania środków własnych pomiędzy rachunkami walutowymi należącymi do Wnioskodawcy prowadzonymi w tej samej walucie, lecz w różnych bankach, oraz
3.  wpływ odsetek w walutach obcych otrzymanych z tytułu środków zdeponowanych na rachunkach walutowych oraz zapłata odsetek w walutach obcych.

Poza sytuacją opisaną w pkt 1 zarówno w momencie wpływu, jak i wypływu środków z rachunku walutowego nie dochodzi do konwersji wartości wyrażonych w walucie na PLN (tj. nie dochodzi do kupna bądź sprzedaży waluty).

Poza regulowaniem należności i zobowiązań poprzez rachunki walutowe, Spółka rozlicza się z podmiotami powiązanymi za pomocą systemu nettingowego, który służy do kompensaty wzajemnych należności i zobowiązań w ramach grupy kapitałowej. Informacje o wystawionych fakturach są przekazywane do systemu, który w wyznaczonym dniu (raz w miesiącu) dokonuje rozliczenia, podając następnie saldo pozostałe po kompensacie (nadwyżka należności bądź zobowiązań) do uregulowania poprzez przelew środków z rachunku walutowego lub na ten rachunek.

Kompensata kwot wyrażonych w PLN i w EUR odbywa się odrębnie, tj. za pomocą osobnych kont dla PLN i EUR prowadzonych w systemie dla każdego podmiotu. W przypadku należności i zobowiązań wyrażonych w EUR, system nie przelicza tych wartości na PLN (ani inną walutę), saldo jest także regulowane przez Spółkę w EUR.

Do przewalutowania w ramach nettingu dochodzi jedynie sporadycznie, gdy wystąpią kwoty wyrażone w USD. Spółka nie posiada bowiem odrębnego konta w centrum nettingowym w USD, a w celu kompensaty system dokonuje wirtualnej wymiany walut po kursie bazowym USD/PLN podanym przez system nettingowy. Saldo jest wypłacane bądź dopłacane przez Spółkę w PLN.

Do wyceny rozchodu środków z rachunku walutowego Spółka stosuje kurs średnioważony, zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości.

Wnioskodawca ustala i będzie ustalał różnice kursowe na podstawie art. 15a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”) (tzw. podatkowa metoda ustalania różnic kursowych).

Istotne elementy opisu zdarzenia przyszłego zostały zawarte we własnym stanowisku w sprawie z którego wynika, że kurs średnioważony to kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpływu waluty lub kurs po którym nastąpiło nabycie waluty wg którego Spółka przelicza wpływ środków pieniężnych na rachunek walutowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku należności i zobowiązań wyrażonych w USD i regulowanych za pomocą systemu nettingowego, prawidłowe będzie ujmowanie przychodu otrzymanego/zapłaconego kosztu po kursie rozliczeniowym publikowanym przez system nettingowy oraz ustalenie różnic kursowych dla celów podatkowych jako różnicy pomiędzy:

*   kwotą przychodu lub kosztu przeliczonego po średnim kursie NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu/poniesienia kosztu, oraz
*   kwotą przychodu lub kosztu przeliczoną po kursie rozliczeniowym USD/PLN publikowanym przez system nettingowy na dzień rozliczenia sesji nettingowej,

natomiast w przypadku otrzymania/dopłaty salda pozostałego po kompensacie nie wystąpią w ogóle różnice kursowe dla celów podatkowych?

(pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3)

Zdaniem Spółki, w przypadku, gdy poprzez system nettingowy będą regulowane należności bądź zobowiązania wyrażone w USD, wówczas zdaniem Spółki różnice kursowe dla celów podatkowych powinny być ustalane jako różnica pomiędzy:

(1) kwotą przychodu kosztu przeliczoną po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego dzień uzyskania przychodu / poniesienia kosztu (kurs 1), oraz

(2) kwotą przychodu/kosztu przeliczoną po kursie rozliczeniowym USD/PLN publikowanym przez system nettingowy na dzień dokonania / otrzymania płatności (kurs 2).

Zastosowanie kursu (1) wynika wprost z art. 12 ust. 2 i art. 15 ust. 1 updop. Zgodnie z powołanymi przepisami, przychody i koszty wyrażone w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (gdzie moment uzyskania przychodu/poniesienia kosztu określają odpowiednie regulacje).

Jeśli chodzi o kurs faktycznej zapłaty (kurs 2), zdaniem Spółki będzie to kurs rozliczeniowy USD/PLN publikowany przez system nettingowy, który stanowić będzie w tym przypadku kurs „faktycznie zastosowany”, o którym mowa w art. 15a ust. 2 i 3 updop. Wnioskodawca zakłada przy tym, że kurs walutowy podawany przez centrum nettingowe nie różni się o więcej niż 5% od wartości kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień rozliczenia sesji nettingowej.

Przyjęcie kursu nettingowego jako „kursu faktycznie zastosowanego” wynika z faktu, że w przypadku kompensat w USD dojdzie do przewalutowania, tj. zamiany kwot zobowiązań wyrażonych w USD, bądź konwersja otrzymanych kwot należności w USD na PLN - w celu dokonania kompensaty w walucie bazowej danego rachunku. Operację tę można porównać do kupna lub sprzedaży waluty (kupna USD w celu uregulowania zobowiązań i sprzedaży USD otrzymanych od kontrahentów w związku z zapłatą należności) w banku bądź kantorze - z tym, że kursem wymiany walut nie będzie kurs bankowy lub kantorowy, ale kurs nettingowy, którego zastosowanie wynika z ustaleń pomiędzy członkami systemu nettingowego.

Wnioskodawca podkreśla, że w jego ocenie intencją ustawodawcy posługującego się pojęciem „kursu faktycznie zastosowanego” było uwzględnienie rzeczywistego kursu, po którym dokonuje się faktycznej wyceny w danym dniu, w którym została dokonana operacja gospodarcza. Skoro kurs zapłaty zobowiązań/otrzymania należności został tak szeroko zdefiniowany, to - w ocenie Wnioskodawcy - nieuprawnione byłoby zawężanie tego pojęcia do kursów bankowych lub kantorowych. Ponadto, z uzasadnienia do ustawy zmieniającej updop (którą wprowadzono art. 15a dotyczący różnic kursowych) wynika, że przez kurs faktycznie zastosowany dla celu wyznaczenia różnic kursowych należy rozumieć kurs walutowy, w którym dokonano rozliczenia operacji, np. kurs bankowy, kantorowy lub wynikający z umowy (uzasadnienie do ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, druk nr 733). Zatem przeliczenie należności lub zobowiązań wyrażonych w USD wg kursu rozliczeniowego USD/PLN publikowanego przez system nettingowy będzie zastosowaniem kursu umownego, tj. ustalanego w sposób uzgodniony przez strony w momencie przystąpienia do systemu nettingowego.

Do podobnej sytuacji odniósł się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 9 czerwca 2009 r. (sygn. IPPB5/423-125/09-2/AS). Organ ten wskazał, że Kursem faktycznie zastosowanym może być kurs umowny, uzgodniony pomiędzy stronami dokonującymi kompensaty wzajemnych wierzytelności. Ustawodawca zakreślił podatnikom swobodę w ustalaniu faktycznie zastosowanych kursów, zwłaszcza w sytuacjach, gdy nie dochodzi do fizycznego przepływu pieniądza. Jedynie w przypadkach, gdy dokonywane są transfery za pośrednictwem banków, faktycznie zastosowane kursy walut obcych są zwykle ustalane przez podatnika z obsługującym go bankiem (instytucja finansowa) i zazwyczaj podatnik ma znacznie ograniczony wpływ na wysokość stosowanego kursu walut obcych. Tak więc przy wzajemnych rozliczeniach dokonywanych w ramach kompensat wzajemnych wierzytelności, podatnicy, z uwagi na treść wskazanego przepisu, mają możliwość ustalenia faktycznie stosowanego kursu walut obcych w sposób dowolny (umowny), podobnie jak podatnicy mają możliwość przyjęcia do ustalenia różnic kursowych wynegocjowanego z bankiem kursu waluty obcej. Z tego względu kurs podawany (ustalany) przez spółkę duńską, dokonującą rozliczeń należności i zobowiązań Spółki w ramach clearingu, może być potraktowany jako kurs faktycznie zastosowany. Należy bowiem przyjąć, iż Spółka przystępując do systemu wzajemnych rozliczeń w grupie kapitałowej, wyraża wolę (zgodę) stosowania tak przyjętych kursów walut obcych.

W dalszej części uzasadnienia organ wskazał: Jednocześnie wyraźnie należy podkreślić, że w sytuacji, gdy do przedmiotowych rozliczeń Spółka wykorzystuje rachunek prowadzony w walucie polskiej - to kursy stosowane do wzajemnych rozliczeń w ramach grupy kapitałowej będą uznawane przez prawo podatkowe jako kursy faktycznie zastosowane, ale tyko w odniesieniu do rozliczeń bezgotówkowych, przeprowadzonych w formie kompensaty, ponieważ tylko te skutkują powstaniem podatkowych różnic kursowych.

Spółka zgadza się z powyższym stanowiskiem, że w przypadku uregulowania w PLN nadwyżki należności/zobowiązań wyrażonych w USD (gotówkowo) różnice kursowe dla celów podatkowych nie powstaną, gdyż nie zostanie spełniony warunek zapłaty zobowiązań/ należności w walucie obcej.

Podobne stanowisko w kwestii zastosowania kursów rozliczeniowych publikowanych przez system nettingowy w celu ustalenia różnic kursowych dla celów podatkowych zostało zaprezentowane m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   interpretacja indywidualna wydana 28 października 2008 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-1165/08-2/AG),
*   interpretacja indywidualna wydana 15 czerwca 2010 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB5/423-170/10-3/IŚ),
*   interpretacja indywidualna wydana 13 kwietnia 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB4/423-24/11-3/ŁM),
*   interpretacja indywidualna wydana 12 października 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBI/2/423-820/11/JD).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Na marginesie wskazać należy, że dla potrzeb ustalania różnic kursowych dniem poniesienia kosztu wyrażonego w walucie obcej, w sytuacji gdy koszt jest udokumentowany fakturą lub rachunkiem, jest dzień wystawienia faktury lub rachunku, kwestia ta jednak nie była przedmiotem niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku jako nr 1-2 oraz 4-6 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.