Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-157/11-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-04-15
Teza: Sposób opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.
Słowa kluczowe: Cypr; dochód-dochody uzyskiwane za granicą; dyrektor; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 09.02.2011 r. (data wpływu 15.02.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.02.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, obywatelką polską, która ma miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Założona spółka (dalej „Spółka”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością założoną w formie prawnej zgodnie z prawem cypryjskim. Spółka ma osobowość prawną i siedzibę na terenie Republiki Cypryjskiej, jest cypryjskim rezydentem podatkowym i podlega tam opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, z zastrzeżeniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania dochodów i majątku, których stroną jest Cypr.

Wnioskodawczyni zostanie powołana w drodze uchwały na stanowisko dyrektora - członka rady dyrektorów w Spółce („board of directors”, dalej jako „Dyrektor”) do pełnienia w niej funkcji nadzorczych na podstawie statutu Spółki i uchwały wspólników. Z tytułu pełnionej funkcji, Wnioskodawczyni będzie otrzymywała od Spółki wynagrodzenie, płatne miesięcznie, kwartalnie lub corocznie. Do momentu złożenia wniosku Wnioskodawczyni nie było jeszcze wypłacone lub postawione do dyspozycji żadne wynagrodzenie.

Wnioskodawczyni nie będzie pozostawała ze Spółką w stosunku pracy, zlecenia lub innym, na podstawie którego mogłaby pełnić funkcje Dyrektora. Wszelkie funkcje wykonywane przez Wnioskodawczynię jako Dyrektora w Spółce mają swoją podstawę prawną w statucie Spółki oraz w uchwale wspólników Spółki. Funkcje wykonywane przez Wnioskodawczynię dotyczą całokształtu działalności Spółki. Zgodnie z cypryjskim prawem spółek przyjmuje się, iż dyrektorzy to osoby pełniące funkcje reprezentacyjne i zarządcze w spółce, na rzecz której działają. Całość wynagrodzenia Wnioskodawczyni, z tytułu pełnienia funkcji Dyrektora w Spółce zostanie wypłacona lub oddana do dyspozycji Wnioskodawczyni przez Spółkę z rachunku Spółki w banku zlokalizowanym za granicą (np. na Cyprze) lub w Polsce. Źródło przychodu z tytułu pełnienia w Spółce funkcji nadzorczych/zarządczych, jako osoba powołana do pełnienia w Spółce funkcji Dyrektora, znajduje się wyłącznie na terytorium Cypru.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy całkowity dochód (wynagrodzenie), uzyskiwany przez Wnioskodawczynię z tytułu pełnienia funkcji Dyrektora w Spółce, będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 Umowy i w konsekwencji, na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy, dochód ten będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce, a w związku z art. 27 ust. 8 Ustawy o PIT ten dochód może być wzięty pod uwagę przy obliczaniu stawki podatku dochodowego od osób fizycznych od pozostałego dochodu Wnioskodawczyni zgodnie z metodą zwolnienia z progresją?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji Dyrektora w Spółce będzie zgodnie z art. 16 Umowy opodatkowane na Cyprze i w Polsce, natomiast zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy dochód z tytułu pełnienia funkcji Dyrektora w Spółce będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce. W rezultacie Wnioskodawczyni będzie zwolniona z opodatkowania z tego tytułu w Polsce, a obliczenie podatku nastąpi według metody wskazanej w art. 27 ust. 8 Ustawy o PIT (zwolnienie z progresją).

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Przepis ten ustanawia tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Stosownie do art. 3 ust. 1a ustawy o PIT za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

*   posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowy) lub;
*   przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast zgodnie z art. 4a Ustawy o PIT, powołany powyżej przepis art. 3 ust. 1 i ust. 1a ustawy o PIT stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W przypadku dochodów uzyskiwanych przez polskiego rezydenta podatkowego Wnioskodawczynię ze źródła przychodów położonych w Republice Cypryjskiej zastosowanie znajdą przepisy Umowy. Jest to jedna z umów objętych wskazanym powyżej przepisem ustawy o PIT.

Przepis art. 16 Umowy stanowi, że wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w umawiającym się państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim umawiającym się państwie mogą być opodatkowane w tym drugim umawiającym się państwie. Powyższy przepis reguluje zasady opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności dyrektorów uzyskiwanych z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej (radzie dyrektorów) Spółki.

W rezultacie wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności otrzymywane przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terenie Polski (w tym Wnioskodawczynię) otrzymywane tytułem członkostwa w radzie nadzorczej, jako Dyrektora Spółki mającej siedzibę na Cyprze, mogą być opodatkowane na Cyprze.

Przepis art. 30 Umowy stanowi, że w przypadku rozbieżności przy interpretacji tekst angielski będzie uważany za rozstrzygający. Brzmienie art. 16 Umowy w języku angielskim używa pojęcia „a member of the board of directors” w luźnym tłumaczeniu jako „członek rady dyrektorów”. Oznacza to, że art. 16 Umowy znajdzie zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji zarządczych w spółce cypryjskiej, ale również do wynagrodzeń w zamian za pełnienie funkcji nadzorczych w spółce cypryjskiej.

Należy wskazać, iż zakres obowiązków dyrektorów w spółkach cypryjskich jest znacznie szerszy niż zakres obowiązków członka rady nadzorczej określonych w przepisach polskiego Kodeksu Spółek Handlowych. Cypryjskie prawo spółek nie przewiduje utworzenia w Spółce rady nadzorczej i/lub zarządu. Całość uprawnień i obowiązków związanych z funkcjonowaniem spółki spoczywa na dyrektorach. Swoje obowiązki pełnią oni co do zasady jednoosobowo, jednocześnie nie tworzą oni w myśl postanowień cypryjskiego prawa spółek organu o charakterze „rady nadzorczej” a co najwyżej „radę dyrektorów”. Natomiast wykonywane przez Wnioskodawczynię czynności nadzoru odpowiadają w swym zakresie czynnościom wykonywanym przez członków „rad nadzorczych” prawa polskiego. Fakt, iż Republika Cypru w swoich przepisach podatkowych nie przewiduje opodatkowania tego rodzaju dochodów nie wpływa więc na sytuację Wnioskodawczyni na gruncie ustawy. Nie wyklucza on zastosowania metody unikania podwójnego podatkowania przewidzianej stosowną umową o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z przepisem art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy jeśli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami Umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód z opodatkowania.

Równocześnie zgodnie z art. 24 ust. 4 Umowy jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem Umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się państwie jest zwolniony z podatku w tym państwie, wówczas to państwo może jednak, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby, wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

W rezultacie dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię z tytułu pełnienia tych funkcji jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli Wnioskodawczyni uzyskałaby w danym roku inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

W odniesieniu do uzyskiwanych przez polskich rezydentów podatkowych przychodów ze źródeł innych niż uregulowane w art. 10, art. 11 i art. 12 Umowy (tj. innych niż dywidendy, odsetki oraz należności licencyjne), unikanie podwójnego opodatkowania odbywa się poprzez zastosowanie tzw. metody wyłączenia z progresją. Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym Wnioskodawczyni będzie otrzymywała wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji nadzorczych w Spółce (jako powołana w drodze uchwały na stanowisko Dyrektora w Spółce).

Zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy o PIT, jeżeli podatnik podlegający w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu osiągał również dochody ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych podatek określa się w następujący sposób:

*   do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
*   ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
*   ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując, dochody uzyskiwane z tytułu pełnienia opisywanych funkcji w Spółce powinny podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 Umowy w państwie źródła tj. na Cyprze i w państwie rezydencji tj. w Polsce. Jednocześnie do dochodów z tego tytułu należy zastosować metodę unikania podwójnego opodatkowania przewidzianą w art. 24 ust. 1 lit a) Umowy w związku z art. 27 ust. 8 Ustawy o PIT tj. metodę wyłączenia z progresją.

Oznacza to, że przy zastosowaniu tej metody unikania podwójnego opodatkowania dochód uzyskany na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli Wnioskodawczyni uzyskałaby inne dochody w danym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawczyni podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Zapis w Umowie mówiący, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła), nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Zapis ten wskazuje natomiast że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Stanowisko Wnioskodawczyni zostało potwierdzone w licznych interpretacjach organów podatkowych, w tym m.in.:

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 23 marca 2010 r. (sygnatura IPPB2/415-65/10-2/MR);
*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 19 marca 2010 r. (sygnatura IPPB4/415-79/10-2/JK);
*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 19 marca 2010 r. (sygnatura IPPB4/415-95/10-2/JK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 4a ww. ustawy powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Stosownie do art. 16 umowy z dnia 4 czerwca 1992 r. między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Powyższy przepis reguluje zasady opodatkowania wynagrodzeń i innych podobnych należności dyrektorów uzyskiwanych z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki.

Umowa stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Art. 16 umowy w wersji angielskiej odnosi się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako „the board of directors” („rada dyrektorów”), który powinien być rozumiany szerzej niż „rada nadzorcza” w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych. Oznacza to, iż art. 16 umowy znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji dyrektorskich w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowej sprawie, zgodnie z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawczyni będzie otrzymywała wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru. Zatem do tego rodzaju wynagrodzeń Wnioskodawczyni znajdzie zastosowanie art. 16 Umowy. W myśl tego przepisu, dochód osoby mającej miejsce zamieszkania na terytorium Polski z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej („radzie dyrektorów”) spółki mającej siedzibę na Cyprze, może być opodatkowany na Cyprze oraz w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania, w tym wypadku jest to tzw. metoda wyłączenia z progresją. Stosownie do tej metody, jeżeli podatnik, który jest polskim rezydentem osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami dwustronnej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje natomiast, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Art. 24 ust. 4 Umowy stanowi, że jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem tej umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby, wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

Oznacza to więc, iż dochód uzyskany przez podatnika z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli podatnik uzyskałby w danym roku podatkowym inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Podatek określa się wówczas, stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując, należy stwierdzić, iż uzyskiwane miesięczne, kwartalne lub roczne dochody z tytułu pełnienia funkcji dyrektora Spółki będą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 Umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, tj. na Cyprze i w Polsce.

Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 lit. a) umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tzw. metodę wyłączenia z progresją. Oznacza to, że dochód Wnioskodawczyni uzyskany na Cyprze jest zwolniony od opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli Wnioskodawczyni uzyskałaby inne dochody w danym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawczyni podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja Nr 10, 09-402 Płock.