Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1440/14/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-01-28
Teza: Prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego od wydatków dot. samochodów służbowych.
Słowa kluczowe: odliczenia; samochód-samochód służbowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.), uzupełnionym w dniu 19 stycznia 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od wydatków związanych z samochodami służbowymi – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 19 stycznia 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od wydatków związanych z samochodami służbowymi.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej głównie produkuje i sprzedaje pojazdy szynowe, których dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Posiada samochody służbowe, z których korzystają pracownicy w celu realizacji zadań służbowych bezpośrednio związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą (sprzedażą opodatkowaną). Zasady korzystania przez pracowników z samochodów służbowych określa zarządzenie wewnętrzne w sprawie samochodów służbowych obowiązujące w Spółce (dalej: Regulamin). Zgodnie z postanowieniami Regulaminu, Spółka dokonała podziału samochodów służbowych na takie, które są przypisane do indywidualnych użytkowników i oprócz wykorzystywania do celów służbowych potencjalnie możliwe jest ich wykorzystanie przez pracowników również do celów prywatnych (tzw. samochody służbowe imienne i samochody służbowe działowe imienne) oraz takie, które są powierzone danemu działowi (nie są przypisane do konkretnego użytkownika) i mogą być wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej (tzw. samochody służbowe działowe - wykorzystywane wyłącznie w ramach danego działu oraz samochody służbowe ogólnozakładowe). Przy czym niniejszy wniosek odnosi się wyłącznie do samochodów służbowych działowych.

Zgodnie z postanowieniami Regulaminu, samochody służbowe działowe przypisane są do konkretnych działów Spółki (tj. Zakładu Produkcyjnego, Zakładu Serwisowania, Zakładu PLM oraz Zakładu PS) i w ramach działów są wykorzystywane przez pracowników tych działów, którzy w ramach powierzonych im obowiązków pracowniczych wykonują głównie usługi serwisowe, naprawcze i modernizacyjne w terenie, dotyczące sprzedanych uprzednio przez Spółkę towarów (pojazdów szynowych). Stosownie do postanowień Regulaminu, obowiązuje zakaz używania samochodów służbowych działowych do celów prywatnych – samochody te służyć mają wyłącznie działalności gospodarczej Spółki. Każdy pracownik działowy, który do wykonania danego zlecenia pobrał samochód służbowy działowy, jest zobowiązany do złożenia stosownego oświadczenia, w którym zobowiązuje się nie korzystać z samochodu służbowego do celów prywatnych.

Spółka prowadzi ewidencję przebiegu samochodów służbowych działowych, zgodnie z przepisami art. 86a ustawy o VAT oraz dokonała zgłoszenia do właściwego urzędu skarbowego o zamiarze wykorzystania samochodów służbowych działowych wyłącznie do działalności gospodarczej (formularz VAT-26). Osobą odpowiedzialną za użytkowany samochód służbowy działowy oraz jego wykorzystywanie zgodnie z Regulaminem jest kierownik danej komórki organizacyjnej, do której przypisany jest samochód. Kierownik tej komórki wyznacza osobę koordynującą prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu oraz wykazu osób uprawnionych do korzystania z samochodów służbowych działowych. Ponadto, kierownik danej komórki organizacyjnej lub wyznaczona przez niego osoba decyduje o wydaniu samochodu służbowego działowego dla pracownika w celu wykonania obowiązków służbowych.

Zgodnie z treścią Regulaminu, w przypadku wyjazdów poza teren Spółki w celu wykonania zleconych prac, przekazanie pracownikowi i zwrot samochodu służbowego działowego następuje w siedzibie Spółki.

Jednocześnie należy wskazać, że w praktyce ze względu na specyfikę pracy pracowników działowych używających samochodów służbowych działowych (np. praca serwisowa głównie w terenie i naprawy awarii realizowane na szerokim obszarze terytorialnym) oraz ze względu na ograniczoną liczbę miejsc parkingowych na parkingu firmowym Spółki, pracownicy mogą mieć wskazane inne miejsca garażowania/parkowania samochodów służbowych działowych poza parkingiem firmowym. Rozwiązanie takie pozwala na zapewnienie lepszej dyspozycyjności pracowników działowych, np. w przypadkach, kiedy konieczny jest wyjazd służbowy w godzinach nocnych (kiedy utrudnione byłoby przekazanie takiego samochodu pracownikowi w siedzibie Spółki), w ramach którego to wyjazdu pracownicy działowi, którym udostępniono samochody służbowe działowe, odbywają przejazdy do miejsca, w którym przewidziano prace serwisowe, naprawcze czy remontowe. Miejsce przewidzianych prac serwisowych bądź naprawczych znajduje się często poza miejscowością gdzie Spółka posiada siedzibę i inne miejsca garażowania/parkowania wyznaczone przez Spółkę mogą znajdować się bliżej, w dogodniejszej lokalizacji w stosunku do miejsca naprawy niż parking firmowy przy siedzibie Spółki. Należy przy tym wskazać, że wobec swoich kontrahentów (nabywców produkowanych towarów), Spółka zazwyczaj gwarantuje szeroką dostępność usług serwisowych, remontowych oraz naprawczych, co w praktyce oznacza konieczność zapewnienia przez nią obecności jej pracowników w różnych rejonach kraju w godzinach pracy określonych przez kontrahentów (które nie zawsze pokrywają się z godzinami pracy pracowników Spółki, w tym również pracowników zarządzających flotą samochodową na parkingu firmowym przy siedzibie Spółki).

Wyznaczenie miejsc garażowania/parkowania poza parkingiem firmowym jest podyktowane również względami ekonomicznymi. Wdrożenie takiego rozwiązania przekłada się na oszczędność kosztów związanych ze zmniejszeniem odległości podróży pracowników działowych do miejsca realizacji obowiązków służbowych oraz oszczędność czasu pracowników działowych.

Spółka pragnie podkreślić, że dojazdy z wyznaczonego miejsca garażowania do miejsca prowadzenia prac serwisowych bądź naprawczych, dokumentowane są w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej do celów VAT.

W uzupełnieniu wniosku podano następujące informacje:

1.  Pojazdy będące przedmiotem zapytania Spółki nie są pojazdami, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.
2.  Pojazdy będące przedmiotem zapytania Spółki nie są pojazdami konstrukcyjnie przeznaczonymi do przewozu, co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą.
3.  Samochody służbowe użytkowane przez pracowników działowych to:
    1.  samochody osobowe, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), jak również
    2.  samochody inne niż samochody osobowe (posiadające homologację NI), w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi 3 lub więcej, a dopuszczalna ładowność jest większa niż 500 kg.
4.  Jeśli chodzi o wspomniane „inne miejsca garażowania/parkowania samochodów”, to w praktyce mogą to być zarówno parkingi ogólnodostępne (w związku z którymi Spółka nie ponosi wydatków z tytułu korzystania z nich), parkingi płatne (w związku z którymi Spółka może ponosić wydatki dokumentowane odpowiednimi dowodami), jak również inne miejsca znajdujące się w lokalizacji dogodnej do podjęcia zleconych przez Spółkę na polecenie kontrahenta prac serwisowych, naprawczych lub modernizacyjnych (za zgodą Spółki mogą to być w danym przypadku również parkingi położone w pobliżu miejsca zamieszkania pracowników działowych, którym zlecono wykonanie określonych prac. Spółka nie planuje przy tym sytuacji, w których pracownicy działowi uzyskiwaliby zgodę na stałe (codzienne) pozostawianie pojazdów w tego typu miejscach, w szczególności niezależnie od zleconych danemu pracownikowi prac/zaplanowanych wyjazdów służbowych lub ich braku).
5.  Spółka podjęła działania zabezpieczające wykonanie przyjętych zasad korzystania z samochodów służbowych, wykluczających użycie samochodów służbowych przez pracowników Spółki do celów innych niż działalność gospodarcza, w tym w szczególności:
    1.  wskazała w zarządzeniu wewnętrznym zawierającym zasady korzystania przez pracowników z samochodów służbowych (dalej: Regulamin), że (i) samochody działowe mogą być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej oraz że (ii) obowiązuje zakaz korzystania z samochodów działowych do celów prywatnych,
    2.  każdy pracownik działowy, który do wykonania zleceń pobiera samochód służbowy działowy, jest zobowiązany do złożenia stosownego oświadczenia, w którym zobowiązuje się nie korzystać z samochodu służbowego działowego do celów prywatnych. Ewentualne naruszenie zasad korzystania z samochodów służbowych (w szczególności naruszenie zakazu wykorzystywania samochodów służbowych działowych do celów innych niż działalność gospodarcza Spółki) stanowi naruszenie obowiązków pracowniczych i podlega sankcjonowaniu zgodnie z przepisami kodeksu pracy,
    3.  wyznaczyła osoby odpowiedzialne za użytkowane samochody działowe oraz ich wykorzystanie zgodnie z Regulaminem – osobą taką jest każdorazowo kierownik danej komórki organizacyjnej, do której przypisany jest samochód działowy. Kierownik tej komórki wyznacza osobę koordynującą prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu oraz wykazu osób uprawnionych do korzystania z samochodów służbowych działowych. Ponadto, kierownik danej komórki organizacyjnej lub wyznaczona przez niego osoba decyduje o wydaniu w danych przypadkach samochodu służbowego działowego dla pracownika w celu wykonania obowiązków służbowych,
    4.  prowadzi ewidencję przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT oraz posiada wykaz osób uprawnionych do korzystania z samochodów służbowych działowych,
    5.  sprawuje systematyczną kontrolę nad prawidłowością stosowania wspomnianego powyżej Regulaminu oraz prawidłowością prowadzenia ewidencji przebiegu wymienionych pojazdów. W szczególności, wyznaczone osoby (jak wskazano powyżej) dokonują bieżącej weryfikacji m.in. w zakresie kompletności danych wskazywanych w ewidencji, kontroli jej bieżącego uzupełniania, jak również weryfikacji zasadności wykonywanych wyjazdów przez pracowników Spółki (np. dokonując weryfikacji zgodności wyjazdów ze złożonymi zleceniami wykonania prac) oraz poprawności wykazywania określonego przebiegu pojazdów (tj. zgodności przebiegu pojazdu z odległościami do deklarowanych miejsc wykonywania obowiązków służbowych przez pracowników), itp.,
    6.  w konsekwencji, pracownicy działowi będą mieli pełną świadomość, iż ewentualne złamanie przez nich zakazu wykorzystywania samochodów do celów prywatnych (np. dokonywanie jazd prywatnych w miejsca inne niż wyznaczone miejsca wykonywania działań serwisowych, naprawczych, modernizacyjnych) będzie łatwe do zidentyfikowania przez Spółkę (a w konsekwencji wiązało się będzie dla nich z konsekwencjami wynikającymi z naruszenia obowiązków pracowniczych) - z uwagi na szczegółowy charakter prowadzonej przez Spółkę ewidencji (w której każdorazowo odpowiednie osoby zobowiązane są wpisać szczegółowe dane dotyczące celu i miejsca wyjazdu, pozwalające na łatwe sprawdzenie przez wyznaczonych pracowników Spółki zgodności wyjazdu ze zleconymi przez Spółkę pracami/wyjazdami służbowymi, jak również weryfikację czy zadeklarowany przebieg pojazdu w celu ich wykonania odpowiada faktycznemu dystansowi do miejsca wykonywania prac), jak również z uwagi na systematycznie dokonywaną przez Spółkę weryfikację sposobu wykorzystania samochodów przez pracowników,
    7.  kompletność danych ewidencji weryfikowana jest okresowo również przez pracowników Spółki zajmujących się rozliczeniami VAT.Tym samym, sposób wykorzystania pojazdów będących przedmiotem zapytania, określony zwłaszcza w ustalonych przez Spółkę zasadach ich używania (w tym w szczególności w Regulaminie i w oświadczeniach wymaganych od pracowników działowych), jak również prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu oraz działania zaradcze i kontrolne podejmowane przez Spółkę, obiektywnie wykluczać będą użycie samochodów do celów niezwiązanych z wykonywaną przez Spółkę działalnością gospodarczą.
6.  Spółka nie korzysta z dodatkowych urządzeń śledzących przebieg trasy poszczególnych samochodów służbowych działowych (gdyż przepisy o VAT takiego obowiązku na Spółkę nie nakładają). Jednocześnie, jak wskazano w poprzednich punktach, Spółka sprawuje stały nadzór nad zasadami używania samochodów służbowych działowych w trakcie wykonywania obowiązków służbowych, co możliwe jest m.in. dzięki przestrzeganiu stosowania przez pracowników Regulaminu, składaniu oświadczeń przez pracowników o niewykorzystywaniu samochodów działowych do celów prywatnych, prowadzenie szczegółowej ewidencji przebiegu pojazdu pozwalającej na weryfikację celu wyjazdów (tj. ich zgodności ze zleceniami wykonania prac składanymi przez Spółkę) oraz miejsca wyjazdów (tj. zgodność pokonanych odległości z miejscem wykonywania prac przez pracowników), jak również systematyczne kontrole w tym zakresie prowadzone przez wyznaczone przez Spółkę osoby (jak wskazano powyżej).
7.  Informacje przedstawione przez Spółkę w punktach pkt 5 i 6 powyżej, wskazują na działania mające na celu wykluczenie użycia samochodów do celów innych niż działalność gospodarcza, zdaniem Spółki wyraźnie potwierdzając, że dokłada ona należytej staranności, aby wykluczyć możliwość użycia samochodów służbowych do celów prywatnych.
8.  Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej Spółki dotyczy zasad odliczenia podatku VAT naliczonego od wszelkich wydatków związanych z samochodami służbowymi wykorzystywanymi przez pracowników działowych. W szczególności, wydatki, których dotyczyć może wniosek to:
    1.  wydatki z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia pojazdów (np. zakup samochodu czy też części służących do wytworzenia samochodu);
    2.  wydatki z tytułu nabycia lub importu części składowych do tych pojazdów (np. zakup szyb do samochodu czy opon);
    3.  wydatki z tytułu nabycia paliw wykorzystywanych do napędu tych pojazdów;
    4.  wydatki z tytułu naprawy lub konserwacji tych pojazdów;
    5.  wydatki z tytułu nabycia innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów (np. opłaty za parking).
9.  Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej głównie produkuje i sprzedaje pojazdy szynowe, których dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z Regulaminem samochody służbowe działowe mogą być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, Spółka jest uprawniona do odliczenia 100% kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z wydatków związanych z samochodami służbowymi działowymi wykorzystywanymi przez pracowników działowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, we wskazanym stanie faktycznym jest uprawniony do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z samochodami służbowymi działowymi, wykorzystywanymi przez pracowników działowych. Poniżej Spółka prezentuje argumenty uzasadniające Jej stanowisko.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Jednocześnie, zgodnie z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Stosownie do art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku, gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Jednocześnie, jak wynika z ust. 4 ww. artykułu, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Zdaniem Spółki, powyższe przepisy art. 86a ust. 3 pkt 1 a) ustawy o VAT znajdują zastosowanie w przedstawionym stanie faktycznym, z uwagi na fakt, że samochody służbowe działowe są wykorzystywane przez pracowników działowych wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki.

Spółka pragnie wskazać, że udostępnienie wybranemu pracownikowi działowemu samochodu służbowego działowego w celu realizacji określonych zadań służbowych oraz powierzenie mu określonych obowiązków związanych z jego eksploatacją, w tym w zakresie parkowania samochodu służbowego na wyznaczonym parkingu lub miejscu garażowym, wynika z charakteru pracy wykonywanej przez danego pracownika i jest ściśle związane z realizacją przez niego obowiązków służbowych. Jednocześnie Spółka stoi na stanowisku, że przejazdy wykonywane przez pracownika działowego samochodem służbowym działowym z wyznaczonego miejsca garażowania/parkowania samochodu służbowego działowego (wyznaczonego poza siedzibą Spółki) do miejsca samego wykonywania czynności związanych z naprawą czy serwisowaniem towarów (pojazdów szynowych) w ramach zleconej naprawy/serwisu, stanowią bezpośrednio realizację obowiązków służbowych przez pracownika działowego.

Należy wskazać, że z perspektywy Spółki garażowanie/parkowanie samochodu służbowego działowego poza parkingiem firmowym jest gospodarczo uzasadnione i przekłada się na oszczędność kosztów oraz oszczędność czasu pracowników. Zdaniem Spółki, nie jest ekonomiczne racjonalne parkowanie samochodu służbowego działowego na parkingu firmowym, w przypadku, gdy obszar pracy pracowników działowych znajduje się bliżej wyznaczonego miejsca garażowania/parkowania, szczególnie uwzględniając zakres terytorialny, na którym realizowane są prace przez pracowników oraz godziny, w których takie prace muszą być wykonane (wymagające nierzadko wyjazdu pracowników w środku nocy by dotrzeć na czas do miejsca prowadzenia prac). Dzięki wyznaczaniu dodatkowych miejsc garażowania/parkowania pracownicy działowi mają możliwość szybkiego reagowania na zgłaszane przez kontrahentów zlecenia (jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka zazwyczaj gwarantuje szeroką dostępność usług serwisowych, remontowych oraz naprawczych dla nabywców produkowanych przez nią pojazdów, co w praktyce oznacza konieczność zapewnienia przez nią obecności Jej pracowników w różnych rejonach kraju w godzinach pracy określonych przez kontrahentów, które nie zawsze pokrywają się z godzinami pracy pracowników Spółki, w tym również pracowników zarządzających flotą samochodową na parkingu firmowym przy siedzibie Spółki, którzy mogliby o danej porze wydać pracownikom działowym samochody służbowe działowe).

Tym samym, zdaniem Spółki, przejazdy samochodem służbowym działowym do i z wyznaczonego miejsca parkowania/garażowania do miejsca samego wykonywania czynności związanych z naprawą czy serwisowaniem towarów (pojazdów szynowych) przez pracowników działowych są realizowane w Jej interesie gospodarczym i nie mogą być uznane za wykorzystanie przez pracowników działowych pojazdów służbowych działowych do ich celów prywatnych.

Spółka pragnie podkreślić, że Regulamin przewiduje wyraźny zakaz wykorzystywania samochodów służbowych działowych do celów prywatnych przez pracowników działowych. Jednocześnie, każdy pracownik działowy jest zobowiązany do złożenia oświadczenia, w którym zobowiązuje się nie korzystać z samochodu służbowego działowego do celów prywatnych. Tym samym, ewentualne naruszenie wskazanego zakazu przez pracowników działowych stanowiłoby naruszenie obowiązków pracowniczych, które jest sankcjonowane zgodnie z przepisami kodeksu pracy. Brak wykorzystywania samochodu służbowego działowego do celów prywatnych gwarantuje również szczegółowa ewidencja przebiegu pojazdu prowadzona przez Spółkę, zgodnie z przepisami art. 86a ustawy o VAT. W ewidencji tej ujmowane są również przejazdy samochodem służbowym działowym do i z wyznaczonego miejsca parkowania/garażowania do miejsca samego wykonywania czynności związanych z naprawą czy serwisowaniem towarów (pojazdów szynowych) przez pracowników działowych.

Jednocześnie, zgodnie z treścią Regulaminu kierownik danego działu/komórki organizacyjnej odpowiedzialny jest za nadzór nad przypisanym do danego działu samochodem oraz zapewnienie jego wykorzystania zgodnie z zasadami przewidzianymi w Regulaminie.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Spółki, przysługuje Jej pełne prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków związanych z tymi pojazdami samochodowymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z ww. przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Od dnia 1 kwietnia 2014 r., mocą ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), zwanej dalej: „ustawą nowelizującą”, wprowadzono nowe zasady odliczania podatku VAT od wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony.

Podstawą wprowadzonych zmian jest przede wszystkim decyzja wykonawcza Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. upoważniająca Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 353 z 28.12.2013, str. 51).

Zmiany wynikają również z konieczności dostosowania przepisów podatku od towarów i usług do tez wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C-160/11 Bawaria Motors.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r. – w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Jak wynika z ww. regulacji, podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia, przez wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

Celem zapewnienia właściwego wdrożenia decyzji wykonawczej Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony – ze względu na swoje cechy konstrukcyjne – służy co do zasady użytkowi „mieszanemu”, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%. Jednakże od tej zasady występują także wyjątki.

W myśl art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Na podstawie art. 86 ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Według art. 1 pkt 1 ustawy nowelizującej, od dnia 1 kwietnia 2014 r. do ustawy o podatku od towarów i usług wprowadzono art. 2 pkt 34 zawierający definicję pojazdów samochodowych, przez które rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137, z późn. zm.), „pojazd samochodowy” to pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Artykuł 2 pkt 40 ustawy Prawo o ruchu drogowym wskazuje, że „samochód osobowy to pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1.  samochodów osobowych;
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    1.  1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
    2.  2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
    3.  3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej).

Z powyższego wynika, że do 30 czerwca 2015 r. – stosownie do ww. art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej – nie można dokonywać odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu wykorzystywanych do napędu pojazdów służących zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, jeśli są to samochody wymienione w tym przepisie.

Prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z tytułu nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu wykorzystywanych do napędu wskazanych w art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej samochodów osobowych oraz innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych przysługiwać będzie zatem dopiero od dnia 1 lipca 2015 r.

Jak wskazano już wyżej do uzyskania prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od nabycia samochodu osobowego oraz wydatków związanych z jego utrzymaniem (takich jak np. koszty przeglądów i napraw) nie jest wystarczający jakikolwiek związek z działalnością opodatkowaną podatnika, samochód ten bowiem musi być wykorzystywany wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Co należy rozumieć przez wykorzystanie pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej ustawodawca wskazał w art. 86a ust. 4 ustawy.

Dla celów pełnego odliczania VAT – fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku muszą zostać spełnione łącznie warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, wyklucza ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Należy zauważyć, że przepisy nie określają w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego tego pojazdu. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych. Przykładowo może tego dokonać za pomocą wprowadzonych regulaminów, umów, zarządzeń wraz z podjęciem działań zabezpieczających ich wykonanie. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności przedsiębiorstwa i sposobu używania pojazdów dla tych celów. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów.

Analiza przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz przywołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że parkowanie samochodów służbowych działowych w miejscach innych niż siedziba Spółki wskazuje, że obiektywnie nie można wykluczyć wykorzystania ich do celów prywatnych pracowników serwisowych. W takim przypadku nie ma obiektywnych możliwości rozdzielenia wykorzystania tych pojazdów wyłącznie do celów działalności gospodarczej Spółki. Miejscem pracy takich pracowników jest bowiem miejsce, gdzie znajduje się siedziba Spółki oraz – w przypadku prac serwisowych/naprawczych – miejsce dokonania serwisu/naprawy, a dojazd z miejsca zamieszkania do siedziby Spółki (lub miejsca naprawy) i odwrotnie, nie kwalifikuje się ani do czasu pracy pracowników, ani nie może zostać uznany (nawet w części) za element obowiązków służbowych. Tym samym, parkowanie pojazdów służbowych poza parkingiem Spółki w celu zaoszczędzenia czasu przez pracownika (w lokalizacji dogodnej do podjęcia zleconych prac i w pobliżu miejsca zamieszkania pracowników) w sytuacji, gdy zostaje delegowany do przeprowadzenia usługi serwisu/naprawy, powoduje, że nie ma możliwości oddzielenia w jakiej części samochody te służą dojazdom pracowników do pracy (tj. do miejsca serwisu/naprawy), a w jakiej działalności gospodarczej Spółki. Żadne regulaminy, umowy czy też prowadzone ewidencje nie spowodują zmiany takiego stanu rzeczy. Wprowadzenie regulaminu oraz nadzoru nad używanymi pojazdami w postaci wyrywkowych kontroli nie stanowi przesłanki do pełnego odliczenia podatku naliczonego, gdyż o tym w pierwszej kolejności decyduje sposób użytkowania i reguły wykluczające obiektywnie użycie pojazdu do celów prywatnych. Tymczasem z okoliczności wskazanych we wniosku wynika, że Spółka nie ma obiektywnych możliwości wyeliminowania użycia pojazdu użytkowanego przez pracownika do użytku prywatnego. Parkowanie samochodu w pobliżu miejsca zamieszkania w żadnej sytuacji nie wyklucza bowiem istnienia potencjalnych możliwości użytku pojazdów do celów prywatnych. Zatem z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że istnieją realne możliwości wykorzystania samochodu do celów prywatnych pracownika.

Wobec tego nie można zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że przedmiotowe samochody wykorzystywane są wyłącznie w celach służbowych, wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Służą one bowiem działalności „mieszanej”.

W związku z powyższym, do wydatków dotyczących samochodów działowych zastosowanie ma ograniczenie wynikające z art. 86a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej. Zatem Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 50%:

*   od wydatków innych niż paliwo, dotyczących wszystkich samochodów działowych,
*   od wydatków na paliwo służące do napędu samochodów działowych innych niż osobowe (posiadających homologację NI), w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi 3 lub więcej, a dopuszczalna ładowność jest większa niż 500 kg.

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej).

Z powyższego wynika, że do 30 czerwca 2015 r. – stosownie do ww. art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej – nie można dokonywać odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu wykorzystywanych do napędu pojazdów służących zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, jeśli są to samochody wymienione w tym przepisie.

Prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z tytułu nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu wykorzystywanych do napędu wskazanych w art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej samochodów osobowych oraz innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych przysługiwać będzie zatem dopiero od dnia 1 lipca 2015 r.

Jak wskazano już wyżej do uzyskania prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od nabycia samochodu osobowego oraz wydatków związanych z jego utrzymaniem (takich jak np. koszty przeglądów i napraw) nie jest wystarczający jakikolwiek związek z działalnością opodatkowaną podatnika, samochód ten bowiem musi być wykorzystywany wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Co należy rozumieć przez wykorzystanie pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej ustawodawca wskazał w art. 86a ust. 4 ustawy.

Dla celów pełnego odliczania VAT – fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku muszą zostać spełnione łącznie warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, wyklucza ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Należy zauważyć, że przepisy nie określają w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego tego pojazdu. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych. Przykładowo może tego dokonać za pomocą wprowadzonych regulaminów, umów, zarządzeń wraz z podjęciem działań zabezpieczających ich wykonanie. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności przedsiębiorstwa i sposobu używania pojazdów dla tych celów. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów.

Analiza przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz przywołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że parkowanie samochodów służbowych działowych w miejscach innych niż siedziba Spółki wskazuje, że obiektywnie nie można wykluczyć wykorzystania ich do celów prywatnych pracowników serwisowych. W takim przypadku nie ma obiektywnych możliwości rozdzielenia wykorzystania tych pojazdów wyłącznie do celów działalności gospodarczej Spółki. Miejscem pracy takich pracowników jest bowiem miejsce, gdzie znajduje się siedziba Spółki oraz – w przypadku prac serwisowych/naprawczych – miejsce dokonania serwisu/naprawy, a dojazd z miejsca zamieszkania do siedziby Spółki (lub miejsca naprawy) i odwrotnie, nie kwalifikuje się ani do czasu pracy pracowników, ani nie może zostać uznany (nawet w części) za element obowiązków służbowych. Tym samym, parkowanie pojazdów służbowych poza parkingiem Spółki w celu zaoszczędzenia czasu przez pracownika (w lokalizacji dogodnej do podjęcia zleconych prac i w pobliżu miejsca zamieszkania pracowników) w sytuacji, gdy zostaje delegowany do przeprowadzenia usługi serwisu/naprawy, powoduje, że nie ma możliwości oddzielenia w jakiej części samochody te służą dojazdom pracowników do pracy (tj. do miejsca serwisu/naprawy), a w jakiej działalności gospodarczej Spółki. Żadne regulaminy, umowy czy też prowadzone ewidencje nie spowodują zmiany takiego stanu rzeczy. Wprowadzenie regulaminu oraz nadzoru nad używanymi pojazdami w postaci wyrywkowych kontroli nie stanowi przesłanki do pełnego odliczenia podatku naliczonego, gdyż o tym w pierwszej kolejności decyduje sposób użytkowania i reguły wykluczające obiektywnie użycie pojazdu do celów prywatnych. Tymczasem z okoliczności wskazanych we wniosku wynika, że Spółka nie ma obiektywnych możliwości wyeliminowania użycia pojazdu użytkowanego przez pracownika do użytku prywatnego. Parkowanie samochodu w pobliżu miejsca zamieszkania w żadnej sytuacji nie wyklucza bowiem istnienia potencjalnych możliwości użytku pojazdów do celów prywatnych. Zatem z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że istnieją realne możliwości wykorzystania samochodu do celów prywatnych pracownika.

Wobec tego nie można zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że przedmiotowe samochody wykorzystywane są wyłącznie w celach służbowych, wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Służą one bowiem działalności „mieszanej”.

W związku z powyższym, do wydatków dotyczących samochodów działowych zastosowanie ma ograniczenie wynikające z art. 86a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej. Zatem Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 50%:

*   od wydatków innych niż paliwo, dotyczących wszystkich samochodów działowych,
*   od wydatków na paliwo służące do napędu samochodów działowych innych niż osobowe (posiadających homologację NI), w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi 3 lub więcej, a dopuszczalna ładowność jest większa niż 500 kg.

Natomiast do dnia 30 czerwca 2015 r. nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego paliwa do napędu osobowych samochodów działowych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.