Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.347.2021.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-26
Teza: w zakresie skutków podatkowych wypłaty przez spółkę kapitałową, powstałą w wyniku przekształcenia spółki komandytowej, zysku wypracowanego przed zmianą formy prawnej spółki komandytowej
Słowa kluczowe: komandytariusz; spółki-spółka komandytowa; zyski-wypłata z zysku; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 kwietnia 2021 r. (data wpływu 16 kwietnia 2021 r.), uzupełniony pismem z 11 lipca 202 r. (data wpływu 12 lipca 2021 r.) na wezwanie z 1 lipca 2021 r. znak 0114-KDIP3-1.4011.347.2021.1.MG o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty przez spółkę kapitałową, powstałą w wyniku przekształcenia spółki komandytowej, zysku wypracowanego przed zmianą formy prawnej spółki komandytowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty przez spółkę kapitałową, powstałą w wyniku przekształcenia spółki komandytowej, zysku wypracowanego przed zmianą formy prawnej spółki komandytowej.

Z uwagi na braki formalne, pismem z 1 lipca 2021 r. (data nadania 1 lipca 2021 r., data doręczenia 4 lipca 2021 r.) Nr 0114-KDIP3-1.4011.347.2021.1.MG, tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z 11 lipca 2021 r. (data nadania 12 lipca 2021 r., data wpływu 12 lipca 2021 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej jako: „Zainteresowany”, „Komandytariusz”) jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „podatek PIT”) od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (Zainteresowany podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT).

Zainteresowany jest komandytariuszem w (…) (dalej: „Spółka Komandytowa”). Jedynym komplementariuszem Spółki Komandytowej jest polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegająca w Polsce obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej także jako: „podatek CIT”) od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania (spółka ta podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu; dalej także jako: „Spółka”).

Uwzględniając treść art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (dalej jako „Ustawa Zmieniająca”), postanowiono, że przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu nadanym Ustawą Zmieniającą, stosuje się do Spółki Komandytowej oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w Spółce Komandytowej począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W wyniku podjęcia takiej decyzji, Spółka Komandytowa uzyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) z dniem 1 maja 2021 r. - zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Ustawy Zmieniającej.

Planowane jest przekształcenie Spółki Komandytowej w spółkę kapitałową - spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka Przekształcona”), w trybie art. 551 § 1 w związku z art. 571 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej: „k.s.h.”). Przekształcenie takie nastąpi po dniu 1 maja 2021 r.

Przy przyjętych założeniach, w wyniku przekształcenia struktura właścicielska w Spółce Przekształconej najprawdopodobniej pozostanie niezmieniona - Komandytariusz i Spółka otrzymają udziały w proporcji odpowiadającej posiadanym udziałom w zyskach Spółki Komandytowej (przy czym na obecną chwilę Zainteresowany nie jest w stanie wykluczyć, że konieczne może być w tym zakresie dokonanie pewnych zaokrągleń - mając na względzie zamiar utworzenia w Spółce Przekształconej udziałów o jednolitej wartości nominalnej).

Najprawdopodobniej, zarówno do dnia 1 maja 2021 r. jak i na dzień przekształcenia (do dnia przekształcenia) Spółki Komandytowej w Spółkę Przekształconą spółka nie wypłaci Zainteresowanemu i Spółce wszystkich zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową w okresie działalności prowadzonej w formie spółki komandytowej, tj. zarówno w latach poprzednich jak i wypracowanych do dnia 30 kwietnia 2021 r. (dalej jako: „Zysk” lub „Zysk niewypłacony”).

Zainteresowany - stosownie do art. 8 ustawy o PIT - podlegał (i będzie podlegać nadal do dnia 30 kwietnia 2021 r.) opodatkowaniu na bieżąco z tytułu osiąganych przez Spółkę Komandytową przychodów odpowiednio pomniejszonych o koszty ich uzyskania.

Planowane jest, że w zakresie ww. Zysku niewypłaconego, osiągniętego przez Spółkę Komandytową przed dniem 1 maja 2021 r. wspólnicy Spółki Komandytowej podejmą uchwałę w zakresie podziału przedmiotowego Zysku i przeznaczenia go na potrzeby wypłaty na rzecz wspólników tejże spółki.

Zysk ten zostanie ujęty na moment przekształcenia na specjalnie utworzonej w tym celu pozycji kapitałów własnych (kapitał rezerwowy) Spółki Przekształconej (spółki z o.o.), oznaczonej wprost jako kapitał pochodzący z Zysków Spółki Komandytowej sprzed 1 maja 2021 r., tj. sprzed dnia, w którym Spółka Komandytowa uzyskała status podatnika CIT.

Uchwała ta może dotyczyć całości bądź części Zysku niewypłaconego, a wskutek jej podjęcia po stronie Spółki Komandytowej powstanie zobowiązanie do wypłaty Zysku na rzecz jej wspólników, która to wypłata będzie jednak miała faktycznie miejsce dopiero po dniu 1 maja 2021 r. lub nawet po przekształceniu Spółki Komandytowej (innymi słowy, wypłaty środków pieniężnych pochodzących z Zysku dokona bądź Spółka komandytowa ale po 1 maja 2021 r. tj. po dniu uzyskania statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) bądź Spółka Przekształcona).

Następnie, już po przekształceniu, wraz z podejmowaniem stosownych uchwał, następowałoby wypłacenie środków pieniężnych z utworzonego kapitału rezerwowego Spółki Przekształconej na rzecz jej wspólników (Zainteresowany i Spółka).

Pismem z 1 lipca 2021 r. znak 0114-KDIP3-1.4011.347.2021.1.MG organ podatkowy wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych m.in. poprzez doprecyzowanie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie:

1.  Czy uchwała w zakresie podziału zysków wypracowanych przez spółkę komandytową w okresie działalności prowadzonej w formie spółki komandytowej, tj. zarówno w latach poprzednich, jak i wypracowanych do dnia 30 kwietnia 2021 r. zostanie podjęta przed przekształceniem w spółkę kapitałową?
2.  Na podstawie jakiego tytułu prawnego zostaną wypłacone przez spółkę kapitałową zyski spółki komandytowej?
3.  Jaki będzie charakter prawny tej czynności, w szczególności należy określić czy będzie to wypłata dywidendy, wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, zmniejszenia wartości nominalnej udziałów lub odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki lub inny charakter, jaki?
4.  Z jakiego kapitału spółka kapitałowa wypłaci Wnioskodawcy zyski spółki komandytowej, czy wypłata ta będzie wiązała się z obniżeniem kapitału rezerwowego?
5.  W jaki sposób czynność prawna na podstawie której nastąpi wypłata pieniężna ze spółki kapitałowej wpłynie na zakres uprawnień Wnioskodawcy jako wspólników spółki kapitałowej, w szczególności czy będzie wiązać się ze zmniejszeniem ilości albo wartości udziałów w spółce albo czy wpłynie na poziom prawa do udziału w zyskach spółki?
6.  Czy źródłem uprawnienia Wnioskodawcy do uzyskania zysku wypracowanego przez spółkę komandytową będzie posiadanie przez Wnioskodawcę statusu wspólnika spółki kapitałowej?
7.  Czy uprawnienie Wnioskodawcy do uzyskania zysku wypracowanego przez spółkę komandytową będzie wynikało z faktu uprzedniego posiadania prawa do udziału w zysku spółki komandytowej (w ramach której wypracowano środki przeniesione następnie do spółki kapitałowej, których wypłatę Wnioskodawca ma otrzymać)? Jeśli tak, należy wyjaśnić podstawę prawną istnienia tego uprawnienia.
8.  Czy umowa spółki kapitałowej będzie przewidywała udziały uprzywilejowane? Jeśli tak, na czym będzie polegało to uprzywilejowanie (jakie szczególne uprawnienia obejmie) i których udziałów będzie dotyczyć? Kto będzie właścicielem tych uprzywilejowanych udziałów?

Pismem z 11 lipca 2021 r. (data wpływu 12 lipca 2021 r.) Wnioskodawca wyjaśnił, że:

1.  Tak. W wyniku czego Wnioskodawca jeszcze przed planowanym przekształceniem Spółki komandytowej w spółkę kapitałową zrealizuje swoje prawa majątkowe poprzez zgłoszenie żądania podziału oraz wypłaty zysku Spółki komandytowej. Mając na uwadze treść art. 93a par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w myśl którego osoba prawna zawiązana w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowe prawa i obowiązki przekształcanej spółki, żądanie zgłoszone przez Wnioskodawcę zobowiązana zrealizować będzie Spółka kapitałowa. Wypłata ta stanowić będzie realizację roszczenia wspólników Spółki komandytowej, którzy wskutek przekształcenia staną się wspólnikami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Z uwagi na zgłoszenie przez Wnioskodawcę żądania wypłaty zysku Spółka komandytowa stanie się jego dłużnikiem, a żądana kwota przeksięgowana z kapitału własnego do zobowiązań.
W rezultacie dojdzie do wypłaty należnego Zainteresowanemu zysku w Spółce komandytowej, w sytuacji w której Zainteresowany (jako wspólnik Spółki komandytowej) zgłosi samo żądanie wypłaty zysku jeszcze przed przekształceniem, a wypłata dokonana będzie przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością powstałą w wyniku przekształcenia tej spółki komandytowej.Wypłata takich zysków przez spółkę kapitałową powstałą w wyniku przekształcenia będzie świadczeniem spełnionym na rzecz „byłych” wspólników spółki komandytowej (a obecnych na moment wypłaty wspólników spółki z o.o.) i będzie wypłatą należnego im zysku w spółce osobowej, czyli przychodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną. Zysk ten, zgodnie z zasadami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegał opodatkowaniu w "czasie trwania" spółki komandytowej jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej podatnika (art. 5b ust. 2 ustawy PIT). O charakterze świadczenia decyduje data jego wymagalności. W tym przypadku to data zgłoszenia żądania wypłaty wypracowanego w spółce komandytowej zysku, zgodnie z art. 52 § 1 k.s.h. Tak wypłacane świadczenie na rzecz wspólników spółki komandytowej nie podlega dodatkowemu opodatkowaniu z tytułu jego wypłacenia, gdyż zysk ten stanowił podstawę opodatkowania w każdym roku podatkowym trwania spółki (zanim spółka komandytowa stała się podatnikiem CIT), niezależnie od tego czy był faktycznie wypłacony wspólnikowi czy nie. Sytuacji tej nie zmienia fakt przekształcenia spółki komandytowej w inną formę prowadzenia działalności gospodarczej. Wypracowany zysk w spółce komandytowej - po złożeniu żądania wypłaty - „wejdzie” w wyniku przekształcenia do majątku spółki z o.o. pod tytułem zobowiązania. Niewypłacony, a należny zysk nie zostanie więc przekonwertowany na udziały w kapitale zakładowym, które obejmie Wnioskodawca w spółce przekształconej. Wykonanie zobowiązania do wypłaty opisywanych zysków przez spółkę z o.o. powstałą w wyniku przekształcenia nie będzie świadczeniem należnym wspólnikom z tytułu udziału w spółce kapitałowej, ale świadczeniem spełnionym wierzycielowi spółki przekształcanej, którego należność została już opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych.2.  Na podstawie uchwały, zgłoszonego (przed przekształceniem) żądania podziału oraz wypłaty zysku Spółki komandytowej. Spółka powstała w wyniku przekształcenia spełni świadczenie wierzycielowi spółki przekształcanej.
3.  W ocenie Wnioskodawcy nie będzie to wypłata dywidendy, ani wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, ani wypłata z tytułu zmniejszenia wartości nominalnej udziałów, ani wypłata z tytułu odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki.
W ocenie Wnioskodawcy Spółka powstała w wyniku przekształcenia spełni świadczenie wierzycielowi spółki przekształcanej.4.  Wypłata ta pochodzić będzie z kapitału rezerwowego Spółki Przekształconej, utworzonego na dzień przekształcenia wyłącznie z Zysku osiągniętego przez Spółkę Komandytową do dnia 30 kwietnia 2021 r. i w latach poprzednich.
5.  Czynność polegająca na wypłacie środków (opisanych zysków wypracowanych w ramach Spółki komandytowej) - zobowiązania do wypłaty zysków, pozostanie bez wpływu na zakres uprawnień Wnioskodawcy jako wspólnika spółki kapitałowej. Pozostanie bez znaczenia dla jego uprawnień. Wypłata ta nie będzie się wiązać ze zmniejszeniem ilości albo wartości udziałów w spółce, jak również nie wpłynie na poziom prawa do udziału w zyskach spółki.
6.  Wnioskodawca na moment wypłaty środków będzie najprawdopodobniej wspólnikiem spółki kapitałowej. Przy czym nawet gdyby z jakichś powodów, na moment tej wypłaty Wnioskodawca miałby nie być wspólnikiem spółki kapitałowej, to i tak przysługiwałaby mu wierzytelność względem spółki kapitałowej o wypłatę opisywanych Zysków. Spółka kapitałowa będzie zobowiązana do ich wypłaty względem Wnioskodawcy bez względu na status Wnioskodawcy jako wspólnika spółki kapitałowej, na moment tej wypłaty.
7.  Tak. Fakt zgłoszenia żądania wypłaty zysku przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki osobowej tworzy nowy stan prawny - skonkretyzowany stosunek zobowiązaniowy, w który wstąpi spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia spółki osobowej.
Świadczenie to będzie z punktu widzenia wspólników przychodem z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, natomiast - z punktu widzenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - wypłata ta będzie realizacją zobowiązania przejętego w trybie przekształcenia spółki komandytowej.8.  Umowa spółki kapitałowej nie będzie przewidywała udziałów uprzywilejowanych, tak w zakresie dywidendy jak i prawa głosu.

Dodatkowe uwagi do opisu zdarzenia przyszłego:

Wypłata Zysku będzie stanowić realizację zobowiązania wynikającego z uchwały wspólników Spółki Komandytowej w sprawie podziału Zysku osiągniętego przez tę Spółkę (do dnia 30 kwietnia 2021 r. i w latach poprzednich) i pochodzić będzie z kapitału rezerwowego Spółki Przekształconej, utworzonego na dzień przekształcenia wyłącznie z Zysku osiągniętego przez Spółkę Komandytową do dnia 30 kwietnia 2021 r. i w latach poprzednich.

W zakresie Zysku niewypłaconego, osiągniętego przez Spółkę Komandytową w latach poprzednich jak i w roku 2021 do dnia 30 kwietnia 2021 r. (a więc zarazem przed dniem przekształcenia), wspólnicy Spółki Komandytowej podjęli (w zakresie Zysku niewypłaconego osiągniętego przez Spółkę Komandytową w latach poprzednich jak i do dnia 30 kwietnia 2021 r.) uchwałę w zakresie podziału przedmiotowego Zysku i przeznaczenia go na potrzeby wypłaty na rzecz wspólników tejże spółki, jednak jego wypłata może mieć miejsce dopiero po przekształceniu (tj. wypłaty środków pieniężnych tytułem zysku w Spółce Komandytowej dokonać może już Spółka Przekształcona) i jednocześnie zysk ten zostanie ujęty na moment przekształcenia na specjalnie utworzonej w tym celu pozycji kapitałów własnych (kapitał rezerwowy) Spółki Przekształconej (spółki z o.o.), oznaczonej wprost, jako kapitał pochodzący z zysków Spółki Komandytowej sprzed dnia 1 maja 2021 r., tj. z czasów zanim Spółka Komandytowa uzyskała status podatnika CIT.

W związku z powyższym, wypłata wspomnianego zysku na rzecz Zainteresowanego po przekształceniu nie będzie podlegać z jego perspektywy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych - mając na względzie, że zysk ten podlegał (będzie podlegał do dnia poprzedzającego dzień uzyskania statusu podatnika CIT, tj. do 30 kwietnia 2021 r., a zatem również przed dniem przekształcenia) rozliczeniu podatkowemu przez Zainteresowanego na bieżąco.

Dokonanie wypłaty takiego zysku przez Spółkę Przekształconą nie będzie bowiem świadczeniem należnym Zainteresowanemu z tytułu udziału w spółce kapitałowej (ani świadczeniem należnym Zainteresowanemu z tytułu udziału w spółce komandytowej po uzyskaniu statusu podatnika CIT), ale świadczeniem spełnionym na jego rzecz w związku z wcześniejszą (do dnia 30 kwietnia 2021 r.) działalnością Spółki Komandytowej (spółki podlegającej przekształceniu), której wynik został (zostanie z uwzględnieniem daty w której Spółka Komandytowa uzyska status podatnika CIT) już opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Otrzymane zatem przez Zainteresowanego świadczenia nie będą w jego majątku dochodem, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ani uzyskanie statusu podatnika CIT przez Spółkę Komandytową ani zmiana formy prawnej działania Spółki Komandytowej (nawet po uzyskaniu statusu podatnika CIT) nie zmieni bowiem natury prawnej samego zysku (wypracowanego do 30 kwietnia 2021 r. i opodatkowanego), którego wypłata po przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością będzie miała jedynie charakter „odebrania” dochodu, który był już rozliczany na potrzeby podatku dochodowego - na bieżąco przez Zainteresowanego jako wspólnika Spółki Komandytowej.

W odniesieniu do zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że w wyniku podjęcia uchwały o przeznaczeniu zysku Spółki Komandytowej wypracowanego w latach poprzednich i do dnia 30 kwietnia 2021 r., tj. przed dniem uzyskania statusu podatnika CIT, do wypłaty na rzecz jej wspólników, po stronie wspomnianej spółki dojdzie do powstania zobowiązania do wypłaty środków pieniężnych tytułem udziału w zyskach spółki niebędącej osobą prawną. Dokonanie takiej wypłaty nie rodzi natomiast - w świetle powołanych powyżej rozważań dot. bieżącego opodatkowania dochodów spółek niebędących osobami prawnymi (wedle stanu prawnego do 31.12.2020 r., a w odniesieniu do Zainteresowanego i Spółki Komandytowej do dnia 30 kwietnia 2021 r.) po stronie ich wspólników - konsekwencji w podatkach dochodowych.

W konsekwencji wspomnianego zdarzenia, na zasadzie art. 553 § 1 k.s.h., Spółce Przekształconej przysługiwać będzie ogół praw i obowiązków Spółki Komandytowej - w tym ww. zobowiązanie do wypłaty środków pieniężnych tytułem zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową w latach poprzednich i do dnia 30 kwietnia 2021 r., tj. przed dniem uzyskania statusu podatnika CIT, którego źródłem prawnym będzie uchwała wspólników Spółki Komandytowej. W wyniku przekształcenia nie dojdzie do zmiany charakteru prawnego wspomnianego zobowiązania, w szczególności nie będzie mogło ono podlegać kwalifikacji jako zobowiązanie do wypłaty zysków osoby prawnej.

W sytuacji wypłaty przez Spółkę Przekształconą środków, o których powyżej, wypłata ta będzie miała miejsce z kapitału rezerwowego utworzonego wyłącznie z zysku osiągniętego przez Spółkę Komandytową wypracowanego w latach poprzednich i do dnia 30 kwietnia 2021 r., tj. przed dniem uzyskania statusu podatnika CIT, a więc i zarazem przed dniem przekształcenia, Spółka Przekształcona będzie pełnić wyłącznie rolę podmiotu wypłacającego na rzecz wspólników Spółki Komandytowej (w tym Zainteresowanego) na zasadzie następstwa prawnego. Spółka Przekształcona nie będzie natomiast, w opisanej sytuacji, podmiotem, który zysk ten wypracował.

Zainteresowany wskazuje, że Spółka Przekształcona będzie w stanie precyzyjnie określić, że wypłata nastąpi wyłącznie z kapitału, którego źródłem są wyłącznie Zyski wypracowane przez poprzednika prawnego (i to zyski wypracowane w latach poprzednich i do dnia 30 kwietnia 2021 r., tj. przed dniem uzyskania przez Spółkę Komandytową statusu podatnika CIT). Wynika to z faktu, że kwota Zysku Spółki Komandytowej wypracowanego w latach poprzednich i do dnia 30 kwietnia 2021 r., tj. przed dniem uzyskania przez Spółkę Komandytową statusu podatnika CIT, zostanie zarówno na moment uzyskania statusu podatnika CIT przez Spółkę Komandytową jak i wraz z przekształceniem przekazana (w drodze odpowiedniej uchwały) na specjalnie utworzoną w tym celu pozycję kapitałów własnych (kapitały rezerwowe) - kapitał z Zysków Spółki Komandytowej wypracowanych przez Spółkę Komandytową (w latach poprzednich i do dnia 30 kwietnia 2021 r.) sprzed dnia uzyskania przez Spółkę Komandytową statusu podatnika CIT. Takie rozwiązanie zapewnia, że w momencie wypłaty nie powstanie wątpliwość, co do tego jaki charakter ma wypłacana kwota.

Wypłata Zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową w latach poprzednich i do dnia 30 kwietnia 2021 r., tj. przed dniem uzyskania statusu podatnika CIT, dokonana już po przekształceniu Spółki Komandytowej w Spółkę Przekształconą (spółkę kapitałową), będzie stanowić realizację zobowiązania wynikającego z uchwały wspólników Spółki Komandytowej i pochodzić będzie z kapitału rezerwowego Spółki Przekształconej, utworzonego wyłącznie z zysku osiągniętego przez Spółkę Komandytową do dnia 30 kwietnia 2021 r., tj. przed dniem uzyskania statusu podatnika CIT, a więc i zarazem przed dniem przekształcenia, podlegającego bieżącemu rozliczeniu podatkowemu po stronie Zainteresowanego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy faktyczne otrzymanie przez Zainteresowanego Zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową w latach poprzednich jak i w roku 2021 do dnia 30 kwietnia 2021 r. (podlegającego bieżącemu rozliczeniu podatkowemu po stronie Zainteresowanego), już po przekształceniu spółki w Spółkę Przekształconą (spółkę kapitałową) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (czy to przez samego Zainteresowanego czy też zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 30a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), jeżeli wypłata Zysków będzie stanowić realizację zobowiązania wynikającego z uchwały wspólników Spółki Komandytowej w sprawie Podziału Zysku osiągniętego przez tę Spółkę (do dnia 30 kwietnia 2021 r. i w latach poprzednich) i pochodzić będzie z kapitału rezerwowego Spółki Przekształconej, utworzonego na dzień przekształcenia wyłącznie z Zysku osiągniętego przez Spółkę Komandytową do dnia 30 kwietnia 2021 r. i latach poprzednich?

Zdaniem Wnioskodawcy, faktyczne otrzymanie Zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową w latach poprzednich jak i w roku 2021 do dnia 30 kwietnia 2021 r. (podlegającego bieżącemu rozliczeniu podatkowemu po stronie Zainteresowanego), po dniu 1 maja 2021 r. ale przed przekształceniem Spółki Komandytowej w Spółkę Przekształconą nie będzie podlegać po stronie Zainteresowanego opodatkowaniu podatkiem dochodowym i będzie dla Niego zdarzeniem neutralnym podatkowo.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

W tym zakresie Spółka Komandytowa uzyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r. Postanowiono, że przepisy Ustawy Zmieniającej stosuje się do Spółki Komandytowej oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w Spółce Komandytowej począwszy od dnia 1 maja 2021 r.

Jednocześnie zgodnie z art. 13 ust. 1 Ustawy Zmieniającej do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Podsumowując, w sytuacji gdyby po dniu uzyskania przez Spółkę Komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (tj. po dniu 1 maja 2021 r.), ale jeszcze przed przekształceniem Spółki Komandytowej w Spółkę Przekształconą doszło do wypłaty na rzecz Zainteresowanego Zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową w latach poprzednich jak i w roku 2021 do dnia 30 kwietnia 2021 r. (podlegającego bieżącemu rozliczeniu podatkowemu po stronie Zainteresowanego), to zdarzenie to nie będzie podlegać po stronie Zainteresowanego opodatkowaniu podatkiem dochodowym i będzie dla niego zdarzeniem neutralnym podatkowo (wypłata zysków niepodzielonych osiągniętych przez spółkę komandytową w czasie, gdy spółka nie była podatnikiem CIT, po dniu, w którym spółka stała się podatnikiem CIT, nie będzie opodatkowana).

Jednocześnie Zainteresowany stoi na stanowisku, że faktyczne otrzymanie Zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową w latach poprzednich jak i w roku 2021 do dnia 30 kwietnia 2021 r. (podlegającego bieżącemu rozliczeniu podatkowemu po stronie Zainteresowanego), już po przekształceniu spółki w Spółkę Przekształconą (spółkę kapitałową) nie będzie podlegać po stronie Zainteresowanego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jeżeli wypłata Zysku będzie stanowić realizację zobowiązania wynikającego z uchwały wspólników Spółki Komandytowej w sprawie podziału Zysku osiągniętego przez tę Spółkę (do dnia 30 kwietnia 2021 r. i w latach poprzednich) i pochodzić będzie z kapitału rezerwowego Spółki Przekształconej, utworzonego na dzień przekształcenia wyłącznie z Zysku osiągniętego przez Spółkę Komandytową do dnia 30 kwietnia 2021 r. i w latach poprzednich (będzie dla Zainteresowanego zdarzeniem neutralnym podatkowo).

Zainteresowany wskazuje, że niniejszy wniosek w tym zakresie dotyczy skutków podatkowych wypłaty przez Spółkę Przekształconą - spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, której udziałowcami będzie m.in. Zainteresowany (będący osobą fizyczną) - Zysku wypracowanego przez Spółkę Komandytową (w latach poprzednich jak i w roku 2021 do dnia 30 kwietnia 2021 r., podlegającego bieżącemu rozliczeniu podatkowemu po stronie Zainteresowanego), której wspólnikiem (komandytariuszem) aktualnie jest (i do przekształcenia pozostanie) Zainteresowany.

Zainteresowany planuje, że w zakresie Zysku niewypłaconego, osiągniętego przez Spółkę Komandytową w latach poprzednich jak i w roku 2021 do dnia 30 kwietnia 2021 r. (a więc zarazem przed dniem przekształcenia), wspólnicy Spółki Komandytowej podejmą (w zakresie Zysku niewypłaconego osiągniętego przez Spółkę Komandytową w latach poprzednich jak i do dnia 30 kwietnia 2021 r.) uchwałę w zakresie podziału przedmiotowego Zysku i przeznaczenia go na potrzeby wypłaty na rzecz wspólników tejże spółki, jednak jego wypłata może mieć miejsce dopiero po przekształceniu (tj. wypłaty środków pieniężnych tytułem zysku w Spółce Komandytowej dokona Spółka Przekształcona) i jednocześnie zysk ten zostanie ujęty na moment przekształcenia na specjalnie utworzonej w tym celu pozycji kapitałów własnych (kapitał rezerwowy) Spółki Przekształconej (spółki z o.o.), oznaczonej wprost, jako kapitał pochodzący z zysków Spółki Komandytowej sprzed dnia 1 maja 2021 r., tj. z czasów zanim Spółka Komandytowa uzyskała status podatnika CIT.

Stan prawny obowiązujący do dnia 31 grudnia 2020 r., jak również w odniesieniu do Spółki Komandytowej do dnia 30 kwietnia 2021 r. - opodatkowanie dochodów Spółki Komandytowej.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej (tj. również spółka komandytowa), przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 wskazanej ustawy - to jest pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o PIT, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

*   rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,

*   ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie z powołanymi powyżej regulacjami, wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika w spółce komandytowej) określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Taką samą zasadę stosuje się przy określaniu kosztów uzyskania przychodu, zysków i strat takiego podatnika. W konsekwencji każdy ze wspólników spółki komandytowej oblicza odrębnie podatek dochodowy. Dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce komandytowej stanowi dla jej wspólnika (osoby fizycznej) dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający, co do zasady, opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT. Zgodnie z art. 44 i art. 45 ust. 1 ustawy o PIT, wspólnik spółki komandytowej będący osobą fizyczną ma obowiązek wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w tej ustawie. Po zakończeniu roku podatkowego jest zaś zobowiązany do złożenia zeznania podatkowego, w którym wykazać powinien dochody z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną, jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stan prawny - przekształcenie Spółki Komandytowej (uwagi ogólne).

Z powyższego wynika, że dochód każdego ze wspólników spółki komandytowej będącego osobą fizyczną, obliczany w oparciu o regulacje zawarte w art. 8 ustawy o PIT, winien być systematycznie rozliczany na potrzeby podatku dochodowego w ciągu roku (w odniesieniu do Spółki Komandytowej i Zainteresowanego aż do dnia 30 kwietnia 2021 r.). Bez znaczenia dla powyższego pozostaje natomiast to, czy zysk wypracowany przez spółkę komandytową jest wspólnikom wypłacany, czy też podejmują oni decyzję o (czasowym) pozostawieniu tegoż zysku w spółce komandytowej.

W myśl art. 551 § 1 k.s.h., spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 k.s.h.). Z kolei w myśl art. 553 § 1 k.s.h., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Natomiast wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 k.s.h.).

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje natomiast ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (dalej: „OP”).

Stosownie do art. 93a § 1 tej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W konsekwencji powyższych regulacji, w wyniku przekształcenia Spółki Komandytowej w Spółkę Przekształconą w oparciu o przepisy k.s.h., Spółka Przekształcona wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształcanej Spółki Komandytowej.

Wpływ przekształcenia na opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych wypłaty zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową (w latach poprzednich jak i w roku 2021 do dnia 30 kwietnia 2021 r.)

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w przyszłości dojdzie do przekształcenia Spółki Komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka Przekształcona). W związku z powyższym, w wyniku przekształcenia Zainteresowany stanie się wspólnikiem spółki będącej odrębnym podatnikiem podatku dochodowego.

Spółka Komandytowa wypracowała w przeszłości (w latach poprzednich) oraz wypracuje do dnia poprzedzającego dzień uzyskania statusu podatnika CIT, tj. do dnia 30 kwietnia 2021 r. zysk, którego część na wspomniany dzień uzyskania statusu podatnika CIT (jak również przed dniem przekształcenia) nie zostanie wypłacona jej wspólnikom - w tym Zainteresowanemu. Ten ostatni jednak (stosowanie do art. 8 ustawy o PIT), na bieżąco rozliczał na potrzeby podatku dochodowego przychody oraz koszty Spółki Komandytowej (i będzie to robić w odniesieniu do dochodów uzyskanych do dnia 30 kwietnia 2021 r.), proporcjonalnie do posiadanych praw do udziału w zysku.

W związku z powyższym, wypłata wspomnianego zysku na rzecz Zainteresowanego po przekształceniu nie będzie podlegać z jego perspektywy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych - mając na względzie, że zysk ten podlegał (będzie podlegał do dnia poprzedzającego dzień uzyskania statusu podatnika CIT, tj. do 30 kwietnia 2021 r., a zatem również przed dniem przekształcenia) rozliczeniu podatkowemu przez Zainteresowanego na bieżąco.

Dokonanie wypłaty takiego zysku przez Spółkę Przekształconą nie będzie bowiem świadczeniem należnym Zainteresowanemu z tytułu udziału w spółce kapitałowej (ani świadczeniem należnym Zainteresowanemu z tytułu udziału w spółce komandytowej po uzyskaniu statusu podatnika CIT), ale świadczeniem spełnionym na jego rzecz w związku z wcześniejszą (do dnia 30 kwietnia 2021 r.) działalnością Spółki Komandytowej (spółki podlegającej przekształceniu), której wynik został (zostanie z uwzględnieniem daty w której Spółka Komandytowa uzyska status podatnika CIT) już opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Otrzymane zatem przez Zainteresowanego świadczenia nie będą w jego majątku dochodem, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ani uzyskanie statusu podatnika CIT przez Spółkę Komandytową ani zmiana formy prawnej działania Spółki Komandytowej (nawet po uzyskaniu statusu podatnika CIT) nie zmieni bowiem natury prawnej samego zysku (wypracowanego do 30 kwietnia 2021 r. i opodatkowanego), którego wypłata po przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością będzie miała jedynie charakter „odebrania” dochodu, który był już rozliczany na potrzeby podatku dochodowego - na bieżąco przez Zainteresowanego jako wspólnika Spółki Komandytowej.

Zgodnie z generalną zasadą jednokrotnego opodatkowania zysków wspólników spółki osobowej (zasada transparentności spółki osobowej - spółka nie jest podatnikiem - są nimi tylko wspólnicy) zyski wypracowane w spółce osobowej przekształconej w spółkę kapitałową nie powinny być już opodatkowywane - inaczej bowiem doszłoby do złamania wspomnianej zasady.

Mając na względzie powyższe, Zainteresowany stoi na stanowisku, że dokonanie przez Spółkę Przekształconą (spółkę z o.o.) wypłaty zysku wypracowanego przez Spółkę Komandytową w latach poprzednich i do dnia 30 kwietnia 2021 r., tj. do dnia uzyskania przez Spółkę Komandytową statusu podatnika CIT (spółkę podlegającą przekształceniu) na rzecz Zainteresowanego - wspólnika tej spółki - nie będzie wiązało się z obowiązkiem opodatkowania tego dochodu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i będzie dla Zainteresowanego zdarzeniem neutralnym podatkowo.

W odniesieniu do zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że w wyniku podjęcia uchwały o przeznaczeniu zysku Spółki Komandytowej wypracowanego w latach poprzednich i do dnia 30 kwietnia 2021 r., tj. przed dniem uzyskania statusu podatnika CIT, do wypłaty na rzecz jej wspólników, po stronie wspomnianej spółki dojdzie do powstania zobowiązania do wypłaty środków pieniężnych tytułem udziału w zyskach spółki niebędącej osobą prawną. Dokonanie takiej wypłaty nie rodzi natomiast - w świetle powołanych powyżej rozważań dot. bieżącego opodatkowania dochodów spółek niebędących osobami prawnymi (wedle stanu prawnego do 31 grudnia 2020 r., a w odniesieniu do Zainteresowanego i Spółki Komandytowej do dnia 30 kwietnia 2021 r.) po stronie ich wspólników - konsekwencji w podatkach dochodowych.

Na powyższą konkluzję bez wpływu pozostanie również fakt przekształcenia Spółki Komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

W konsekwencji wspomnianego zdarzenia, na zasadzie art. 553 § 1 k.s.h., Spółce Przekształconej przysługiwać będzie ogół praw i obowiązków Spółki Komandytowej - w tym ww. zobowiązanie do wypłaty środków pieniężnych tytułem zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową w latach poprzednich i do dnia 30 kwietnia 2021 r., tj. przed dniem uzyskania statusu podatnika CIT, którego źródłem prawnym będzie uchwała wspólników Spółki Komandytowej. W wyniku przekształcenia nie dojdzie do zmiany charakteru prawnego wspomnianego zobowiązania, w szczególności nie będzie mogło ono podlegać kwalifikacji jako zobowiązanie do wypłaty zysków osoby prawnej.

W konsekwencji zatem, realizacja ww. zobowiązania nie będzie podlegać po stronie Zainteresowanego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zainteresowany podkreśla również, że w sytuacji wypłaty przez Spółkę Przekształconą środków, o których powyżej, wypłata ta będzie miała miejsce z kapitału rezerwowego utworzonego wyłącznie z zysku osiągniętego przez Spółkę Komandytową wypracowanego w latach poprzednich i do dnia 30 kwietnia 2021 r., tj. przed dniem uzyskania statusu podatnika CIT, a więc i zarazem przed dniem przekształcenia, Spółka Przekształcona będzie pełnić wyłącznie rolę podmiotu wypłacającego na rzecz wspólników Spółki Komandytowej (w tym Zainteresowanego) na zasadzie następstwa prawnego.

Spółka Przekształcona nie będzie natomiast, w opisanej sytuacji, podmiotem, który zysk ten wypracował. Tym samym, nie może być mowy o opodatkowaniu tego typu wypłaty na zasadach przewidzianych dla zysków z tytułu udziału w osobach prawnych (dywidenda ze spółki z o.o.). Źródłem takiej wypłaty będą zyski wynikające z udziału w spółce osobowej, opodatkowane na zasadach opisanych wyżej.

Zainteresowany wskazuje, że Spółka Przekształcona będzie w stanie precyzyjnie określić, że wypłata nastąpi wyłącznie z kapitału, którego źródłem są wyłącznie Zyski wypracowane przez poprzednika prawnego (i to zyski wypracowane w latach poprzednich i do dnia 30 kwietnia 2021 r., tj. przed dniem uzyskania przez Spółkę Komandytową statusu podatnika CIT). Wynika to z faktu, że kwota Zysku Spółki Komandytowej wypracowanego w latach poprzednich i do dnia 30 kwietnia 2021 r., tj. przed dniem uzyskania przez Spółkę Komandytową statusu podatnika CIT, zostanie zarówno na moment uzyskania statusu podatnika CIT przez Spółkę Komandytową jak i wraz z przekształceniem przekazana (w drodze odpowiedniej uchwały) na specjalnie utworzoną w tym celu pozycję kapitałów własnych (kapitały rezerwowe) - kapitał z Zysków Spółki Komandytowej wypracowanych przez Spółkę Komandytową (w latach poprzednich i do dnia 30 kwietnia 2021 r.) sprzed dnia uzyskania przez Spółkę Komandytową statusu podatnika CIT. Takie rozwiązanie zapewnia, że w momencie wypłaty nie powstanie wątpliwość, co do tego jaki charakter ma wypłacana kwota.

W konsekwencji zatem, opisana powyżej wypłata środków z kapitału rezerwowego utworzonego wyłącznie z zysku osiągniętego przez Spółkę Komandytową wypracowanego w latach poprzednich i do dnia 30 kwietnia 2021 r., tj. przed dniem uzyskania statusu podatnika CIT, a więc i zarazem przed dniem przekształcenia dokonana przez Spółkę Przekształconą nie będzie podlegać po stronie Zainteresowanego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, Zainteresowany jest zdania, że wypłata Zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową w latach poprzednich i do dnia 30 kwietnia 2021 r., tj. przed dniem uzyskania statusu podatnika CIT, dokonana już po przekształceniu Spółki Komandytowej w Spółkę Przekształconą (spółkę kapitałową) nie będzie podlegać po stronie Zainteresowanego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jeżeli wypłata ta będzie stanowić realizację zobowiązania wynikającego z uchwały wspólników Spółki Komandytowej i pochodzić będzie z kapitału rezerwowego Spółki Przekształconej, utworzonego wyłącznie z zysku osiągniętego przez Spółkę Komandytową do dnia 30 kwietnia 2021 r., tj. przed dniem uzyskania statusu podatnika CIT, a więc i zarazem przed dniem przekształcenia, podlegającego bieżącemu rozliczeniu podatkowemu po stronie Zainteresowanego.

W uzupełnieniu wniosku z 11 lipca 20321 r. Wnioskodawca doprecyzował własne stanowisko, wyjaśniając że:

Otrzymane przez Wnioskodawcę świadczenie nie będzie więc w jego majątku dochodem, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zmiana formy prawnej działania spółki nie zmienia bowiem natury prawnej świadczenia, które stało się wymagalne w dniu zgłoszenia przez wspólnika żądania wypłaty. Wnioskodawca wskazuje, że w tej sytuacji w majątku podatników nie dochodzi do żadnego nowego przysporzenia, które stanowiłoby dodatkowy przychód podlegający opodatkowaniu. Wypłacenie zysku w spółce komandytowej ma w tym wypadku charakter odebrania dochodu, który był już raz opodatkowany (zanim spółka komandytowa stała się podatnikiem CIT). Zgodnie z zasadami przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową (zasada kontynuacji), opisane wyżej zobowiązanie spółki komandytowej (niewykonane wobec wspólników przed przekształceniem) stanie się z mocy prawa zobowiązaniem majątkowym spółki z o.o. Przejście tego zobowiązania znajduje podstawę w art. 553 § 1 k.s.h., zgodnie z którym „spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej”. Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów k.s.h. powoduje przeniesienie majątku spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej.

Stąd spółka przekształcona przejmuje wszelkie zobowiązania spółki przekształcanej, w tym również zobowiązania wobec jej wspólników z tytułu wypłaty należnego zysku, gdyż żaden przepis nie przewiduje wyłączenia tego typu wierzytelności. Fakt zgłoszenia żądania wypłaty zysku przez wspólników spółki osobowej tworzy nowy stan prawny - skonkretyzowany stosunek zobowiązaniowy, w który wstępuje spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia spółki osobowej.

Wypłacony w tym wypadku zysk nie może być również ujmowany jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ustawy PIT, gdyż wspólnicy nie uzyskają dywidendy, ani udziału w zyskach osoby prawnej. Świadczenie to jest z punktu widzenia wspólników przychodem z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, natomiast - z punktu widzenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - wypłata ta będzie realizacją zobowiązania przejętego w trybie przekształcenia spółki komandytowej.

Spółka komandytowa, będąca spółką osobową nieposiadająca osobowości prawnej, nie jest podatnikiem podatków dochodowych. Opodatkowaniu podlegały dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Jeżeli wspólnikiem jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą (w tym wspólnicy spółki komandytowej), opodatkowywali dochody uzyskane z tej działalności poprzez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, który wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy PIT podlegał opodatkowaniu u wspólnika na rzecz którego spółka dokona wypłaty.

W tym stanie rzeczy, w ocenie Wnioskodawcy, wypłata zysku w spółce komandytowej dokonana przez przekształconą spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, na podstawie żądań wspólników zgłoszonych przed przekształceniem, nie spowoduje dla tych wspólników żadnych konsekwencji podatkowych w postaci zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Spółka Przekształcona nie będzie, w opisanej sytuacji, podmiotem, który zysk ten wypracował. Tym samym, nie może być mowy o opodatkowaniu tego typu wypłaty na zasadach przewidzianych dla zysków z tytułu udziału w osobach prawnych (dywidenda ze spółki z o.o.). Źródłem takiej wypłaty będą zyski wynikające z udziału w spółce osobowej, opodatkowane na zasadach opisanych wyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526, ze zm.), spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 ww. ustawy, użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 551 § 1 ww. ustawy, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 ww. ustawy). Z kolei w myśl art. 553 § 1 ww. ustawy, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Natomiast wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 ww. ustawy).

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 ww. ustawy), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 ww. ustawy). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.).

Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 tej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W konsekwencji, jeśli przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie przeprowadzone według przepisów Kodeksu spółek handlowych, to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształcanej spółki komandytowej.

Od 1 stycznia 2021 r. – na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: ustawa zmieniająca) – spółki komandytowe stały się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 ustawy zmieniającej: w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r. (art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej).

Ponadto na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej: do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Z informacji przedstawionych we wniosku i jego uzupełnieniu wynika, że Wnioskodawca („Zainteresowany”, „Komandytariusz”) jest komandytariuszem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. („Spółka Komandytowa”). Spółka Komandytowa uzyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (CIT) z dniem 1 maja 2021 r. Planowane jest przekształcenie Spółki Komandytowej w spółkę kapitałową - spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością ( „Spółka Przekształcona”), w trybie art. 551 § 1 w związku z art. 571 ustawy Kodeks spółek handlowych. Przekształcenie takie nastąpi po dniu 1 maja 2021 r. W wyniku przekształcenia struktura właścicielska w Spółce Przekształconej najprawdopodobniej pozostanie niezmieniona - Komandytariusz i Spółka otrzymają udziały w proporcji odpowiadającej posiadanym udziałom w zyskach Spółki Komandytowej. Najprawdopodobniej, zarówno do dnia 1 maja 2021 r. jak i na dzień przekształcenia (do dnia przekształcenia) Spółki Komandytowej w Spółkę Przekształconą spółka nie wypłaci Zainteresowanemu i Spółce wszystkich zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową w okresie działalności prowadzonej w formie spółki komandytowej, tj. zarówno w latach poprzednich jak i wypracowanych do dnia 30 kwietnia 2021 r. („Zysk” lub „Zysk niewypłacony”). Planowane jest, że w zakresie ww. Zysku niewypłaconego, osiągniętego przez Spółkę Komandytową przed dniem 1 maja 2021 r. wspólnicy Spółki Komandytowej podejmą uchwałę w zakresie podziału przedmiotowego Zysku i przeznaczenia go na potrzeby wypłaty na rzecz wspólników tejże spółki. Uchwała w zakresie podziału zysków wypracowanych przez spółkę komandytową w okresie działalności prowadzonej w formie spółki komandytowej, tj. zarówno w latach poprzednich, jak i wypracowanych do dnia 30 kwietnia 2021 r. zostanie podjęta przed przekształceniem w spółką kapitałową. W wyniku czego Wnioskodawca jeszcze przed planowanym przekształceniem Spółki komandytowej w spółkę kapitałową zrealizuje swoje prawa majątkowe poprzez zgłoszenie żądania podziału oraz wypłaty zysku Spółki komandytowej. Wypłata ta stanowić będzie realizację roszczenia wspólników Spółki komandytowej, którzy wskutek przekształcenia staną się wspólnikami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Z uwagi na zgłoszenie przez Wnioskodawcę żądania wypłaty zysku Spółka komandytowa stanie się jego dłużnikiem, a żądana kwota przeksięgowana z kapitału własnego do zobowiązań. W ocenie Wnioskodawcy nie będzie to wypłata dywidendy, ani wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, ani wypłata z tytułu zmniejszenia wartości nominalnej udziałów, ani wypłata z tytułu odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki.

Zysk ten zostanie ujęty na moment przekształcenia na specjalnie utworzonej w tym celu pozycji kapitałów własnych (kapitał rezerwowy) Spółki Przekształconej (spółki z o.o.), oznaczonej wprost jako kapitał pochodzący z Zysków Spółki Komandytowej sprzed 1 maja 2021 r., tj. sprzed dnia, w którym Spółka Komandytowa uzyskała status podatnika CIT. Uchwała ta może dotyczyć całości bądź części Zysku niewypłaconego, a wskutek jej podjęcia po stronie Spółki Komandytowej powstanie zobowiązanie do wypłaty Zysku na rzecz jej wspólników, która to wypłata będzie jednak miała faktycznie miejsce dopiero po dniu 1 maja 2021 r. lub nawet po przekształceniu Spółki Komandytowej. Czynność polegająca na wypłacie środków (opisanych zysków wypracowanych w ramach Spółki komandytowej) - zobowiązania do wypłaty zysków, pozostanie bez wpływu na zakres uprawnień Wnioskodawcy jako wspólnika spółki kapitałowej. Wypłata ta nie będzie się wiązać ze zmniejszeniem ilości albo wartości udziałów w spółce, jak również nie wpłynie na poziom prawa do udziału w zyskach spółki. Wnioskodawca na moment wypłaty środków będzie najprawdopodobniej wspólnikiem spółki kapitałowej. Przy czym nawet gdyby z jakichś powodów, na moment tej wypłaty Wnioskodawca miałby nie być wspólnikiem spółki kapitałowej, to i tak przysługiwałaby mu wierzytelność względem spółki kapitałowej o wypłatę opisywanych Zysków. Spółka kapitałowa będzie zobowiązana do ich wypłaty względem Wnioskodawcy bez względu na status Wnioskodawcy jako wspólnika spółki kapitałowej, na moment tej wypłaty. Umowa spółki kapitałowej nie będzie przewidywała udziałów uprzywilejowanych, tak w zakresie dywidendy jak i prawa głosu.

Kwestia będąca przedmiotem złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy skutków podatkowych planowanej wypłaty przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę przekształconą) zysku wypracowanego, lecz niewypłaconego przez spółkę komandytową (spółkę przekształcaną), której wspólnikiem jest Wnioskodawca w sytuacji gdy Uchwała w zakresie podziału zysków wypracowanych przez spółkę komandytową w okresie działalności prowadzonej w formie spółki komandytowej, tj. zarówno w latach poprzednich, jak i wypracowanych do dnia 30 kwietnia2021 r. zostanie podjęta przed przekształceniem w spółką kapitałową.

Spółka komandytowa w przedmiotowej sprawie do dnia 30 kwietnia 2021 r. była spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej, nie była podatnikiem podatków dochodowych. Opodatkowaniu podlegały dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony był od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy – przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę inną niż określona w pkt 28.

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

W konsekwencji, wspólnik spółki niebędącej osobą prawną przychody i koszty podatkowe powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i obowiązany do rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów tej spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady należą do niego wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Z treści powołanych przepisów wynika, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą (w tym w formie spółki komandytowej), opodatkowywali dochody uzyskane z tej działalności poprzez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, a następnie dokonywali rocznego rozliczenia tego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. Jeżeli podatek należny wynikający ze złożonego zeznania był wyższy od sumy zaliczek wpłaconych za dany rok podatnicy byli zobowiązani wpłacić stosowną różnicę.

Co do zasady, przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie generuje wypłata zysku, który wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegał opodatkowaniu u wspólnika, na rzecz którego spółka niebędąca osobą prawną dokona tej wypłaty.

Skoro do dochodów wspólników spółki komandytowej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, w sytuacji gdy zysk tej spółki został osiągnięty przed dniem, w którym spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (a z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie), stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r., to należy stwierdzić, że w sytuacji gdy uchwała o podziale zysku zostanie podjęta przed przekształceniem spółki komandytowej i gdy Spółka Przekształcona wypłaci wspólnikom zyski Spółki Komandytowej powstałe przed 1 maja 2021 r., to wypłata ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy.

Reasumując w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym – wypłata zysku wypracowanego, lecz niewypłaconego przez spółkę komandytową (w sytuacji gdy Uchwała w zakresie podziału zysków wypracowanych przez spółkę komandytową w okresie działalności prowadzonej w formie spółki komandytowej zostanie podjęta przed przekształceniem w spółką kapitałową na rzecz Wnioskodawcy), realizowana już po przekształceniu Spółki Komandytowej w Spółkę Przekształconą nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.