Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.877.2021.2.MWJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-13
Teza: Prawo do odliczenia całego podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę nowej i modernizację już istniejącej Infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej oraz brak obowiązku dokonania korekty VAT naliczonego od nabycia środków trwałych w związku z zawarciem umowy dzierżawy ze Spółką.
Słowa kluczowe: dzierżawa; gmina; korekta; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

\- prawa do odliczenia całego podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę nowej i modernizację już istniejącej Infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej,

\- braku obowiązku dokonania korekty VAT naliczonego od nabycia środków trwałych w związku z zawarciem umowy dzierżawy ze Spółką.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 grudnia 2021 r. (wpływ 30 grudnia 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej: Gmina) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT), zarejestrowanym jako podatnik czynny.

Do zadań własnych Gminy, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, należy w szczególności zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Gmina jest właścicielem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Infrastruktura jest aktualnie przedmiotem dzierżawy na rzecz spółki, pełniącej w Gminie funkcję przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego. Spółka przy pomocy udostępnionej infrastruktury wykonuje zadania w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków, polegające w szczególności na eksploatacji, konserwacji i utrzymaniu sieci, zawieraniu umów z odbiorcami, usuwaniu awarii itp. Pomiędzy Gminą a ww. spółką nie występują żadne powiązania kapitałowe. Została ona wyłoniona jako operator infrastruktury wod-kan. należącej do Gminy (dalej: Infrastruktura) w drodze przetargu.

Z uwagi na odpłatne udostępnianie Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy, Gmina odlicza i w przeszłości odliczała podatek naliczony od wydatków na jej budowę w całości.

Aktualnie Gmina planuje zmianę operatora. W tym celu, uchwałą Rady Gminy nr … z dnia 28 kwietnia 2021 r. utworzona została spółka Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Gmina posiada 100% udziałów (dalej: „Spółka”).

Przedmiotem działalności Spółki będzie:

1) Pobór, uzdatnianie i dostarczanie

2) Odprowadzanie i oczyszczanie ścieków

3) Zbieranie odpadów innych niż niebezpieczne

4) Zbieranie odpadów niebezpiecznych

5) Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi

6) Działalność usługowa związana z zagospodarowaniem terenów zieleni

7) Roboty związane z budową dróg i autostrad

8) Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych

9) Działalność w zakresie architektury i inżynierii oraz związane z nią doradztwo techniczne

10) Roboty związane z budową rurociągów przesyłowych i sieci rozdzielczych

11) Wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych

12) Naprawa i konserwacja urządzeń elektrycznych

13) Instalowanie maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia

14) Badania i analizy techniczne

15) Konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli

16) Transport drogowy towarów

17) Transport rurociągowy pozostałych towarów

18) Magazynowanie i przechowywanie towarów

19) Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi

20) Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania

Ponadto przedmiot działalności Spółki realizowany będzie również jako:

1) Zawieranie umów na dostawę wody lub oczyszczanie ścieków z innymi eksploatatorami,

2) Zawieranie umów i pobieranie od usługobiorców należności za usługi dostaw wody oraz odprowadzania ścieków, w tym oczyszczania ścieków,

3) Opiniowanie planów rozbudowy gminy w zakresie urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych,

4) Określanie wymagań technicznych zasilania w wodę i odprowadzania ścieków oraz uzgadnianie dokumentacji projektowych,

5) Określanie wymagań technicznych dotyczących jakości odprowadzanych ścieków do miejskich urządzeń kanalizacyjnych oraz sprawowanie kontroli nad ich przestrzeganiem,

6) Prowadzenie monitoringu podłączeń do sieci kanalizacyjnej,

7) Zapewnienie ochrony ujęć i stacji uzdatniania wody,

8) Obsługa punktów zlewnych na kanalizacji,

9) Projektowanie i budowa sieci i podłączeń wodno-kanalizacyjnych oraz urządzeń dostarczania wody i odprowadzania ścieków i innych robót budowlano-montażowych,

10) Zabezpieczenie obsługi zsypów śniegowych w okresie zimy,

11) Badania laboratoryjne wody i ścieków,

12) Przeglądy techniczne, badania techniczne oraz napraw pomp głębinowych i innych,

13) Instalowanie, naprawa oraz legalizacja wodomierzy,

14) Roboty warsztatowo-naprawcze,

15) Doradztwo techniczne w zakresie działalności Spółki.

Nowo powstała Spółka będzie zatem pełniła funkcję operatora sieci wodociągowo-kanalizacyjnych i będzie realizowała zadania Gminy z zakresu zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków. W celu wykonywania ww. działalności, Gmina zamierza udostępnić Spółce infrastrukturę wod-kan., której jest właścicielem, na podstawie umowy dzierżawy (dalej: „Infrastruktura”). Infrastruktura obejmuje grunty, budynki i budowle niezbędne do realizacji zadań w zakresie gospodarki wodno-ściekowej. Łączna wartość dzierżawionej Infrastruktury, ustalona przez rzeczoznawcę majątkowego wynosi … zł.

Z tytułu przedmiotowej umowy, Spółka będzie zobowiązana do wykorzystywania Infrastruktury zgodnie z jej społeczno-gospodarczym przeznaczeniem, tj. w celu świadczenia w sposób ciągły usług zbiorowego dostarczania wody oraz odbioru ścieków. Eksploatując udostępniony majątek Spółka zobowiązana będzie do utrzymania Infrastruktury w stanie zapewniającym ciągłość świadczenia usług. Jednocześnie Spółka zobowiązana będzie do ponoszenia kosztów eksploatacji przedmiotu dzierżawy, dokonywania niezbędnych napraw i konserwacji wynikających z jego eksploatacji.

Jak wskazano wyżej właścicielem powstałej Infrastruktury pozostanie Gmina, natomiast na mocy umowy dzierżawy zarządzać nią będzie Spółka, która z jej wykorzystaniem będzie prowadzić działalność gospodarczą, z której będzie uzyskiwać dochody.

Z tytułu dzierżawy Gmina będzie wystawiać na rzecz Spółki faktury VAT, zawierające VAT należny oraz dokumentujące sprzedaż opodatkowaną wykazywaną w deklaracjach VAT-7 składanych przez Gminę do Urzędu Skarbowego. Wartość czynszu z tytułu dzierżawy Infrastruktury została ustalona na kwotę odpowiadającą w skali roku równowartości 2% wartości netto przedmiotu dzierżawy.

Powyższa kwota czynszu została skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych, przy uwzględnieniu specyfiki działalności podmiotu, jakim jest Gmina. Wnioskodawca zwraca uwagę, że w tym zakresie wykonuje zadanie własne o charakterze publicznym. Nie działa zatem z zamiarem osiągnięcia zysku. Wręcz przeciwnie, jest obowiązana utrzymać poziom taryf za realizowane usługi na poziomie akceptowalnym dla swoich mieszkańców, co nie będzie możliwe, jeżeli koszty (także czynszu dzierżawnego) obciążające Spółkę będą na zbyt wysokim poziomie.

W przyszłości Gmina będzie ponosić kolejne wydatki inwestycyjne na budowę i modernizację Infrastruktury.

W uzupełnieniu wniosku udzieliliście Państwo następujących odpowiedzi:

Gmina planuje zadania w zakresie budowy nowych oraz rozbudowy i modernizacji istniejących sieci wodociągowych i kanalizacyjnych w latach 2022 i 2023 - co wynika z uchwały Nr … Rady Gminy … z dnia … r. w sprawie uchwalenia budżetu gminy na 2022 rok oraz uchwały Nr … Rady Gminy … z dnia … r. w sprawie uchwalenia Wieloletniej Prognozy Gminy na lata 2022 - 2033. Ponadto w uchwałach zapisano zadania dotyczące budowy i modernizacji stacji uzdatniania wody, remont hydroforni, budowę zbiornika retencyjnego wody oraz wykonanie studni głębinowych. Na powyższe zadania zabezpieczono środki w wysokości … zł w roku 2022 oraz w roku 2023 kwotę … zł.

Na dwie inwestycje Gmina pozyskała dofinansowanie w ramach Rządowego Funduszu Polski Ład - Program Inwestycji Strategicznych, są to "(…)" oraz "(…)". Zadania przewidziane są do realizacji w roku 2022.

Jak wynika z pozyskanych informacji od realizatorów programu (BGK), finansowanie inwestycji z programu będzie w kwocie brutto niezależnie czy VAT zostanie przez Gminę odliczony, czy nie. Wówczas odliczony VAT pozostanie w Gminie.

Gmina planuje oddawać spółce w dzierżawę infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną w ramach umowy dzierżawy. Ze względów formalnych umowę zawarto na rok, jednak Gmina wraz ze spółką planują kontynuację (przedłużanie obowiązywania) umowy na kolejne lata. W projekcie umowy ustalono wysokość rocznego czynszu na kwotę … zł brutto co stanowi ok 2% wartości księgowej majątku.

W przypadku nowo wybudowanej infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej Gmina zakłada zawieranie nowych umów dzierżawy, gdzie wysokość czynszu zostanie ustalona na ok 2% wartości. W umowach jakie Gmina planuje zawrzeć na kolejne lata uwzględnione zostaną wszelkie zwiększenia wartości majątku w wyniku poniesionych nakładów inwestycyjnych na istniejące składniki oraz w wyniku oddania nowej infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej. Uwzględnione zostaną także wszelkie zmniejszenia stanu majątku oraz likwidacja zużytych bądź sprzedaż zbędnych składników majątku.

Jak już wspomniano we wniosku z dnia 12 listopada 2021 roku, Spółka jest nowym podmiotem rozpoczynającym działalność od 2022 r., w której Gmina jest 100% udziałowcem. Powyższa kwota czynszu została skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych, przy uwzględnieniu specyfiki działalności podmiotu, jakim jest Gmina. Wnioskodawca zwraca uwagę, że w tym zakresie wykonuje zadanie własne o charakterze publicznym. Nie działa zatem z zamiarem osiągnięcia zysku. Wręcz przeciwnie, jest obowiązana utrzymać poziom taryf za realizowane usługi na poziomie akceptowalnym dla swoich mieszkańców, co nie będzie możliwe, jeżeli koszty (także czynszu dzierżawnego) obciążające Spółkę będą na zbyt wysokim poziomie. W tej sytuacji trudno mówić, czy i kiedy ustalona wysokość czynszu umożliwi zwrot nakładów poniesionych w związku z budową nowej i modernizacją już istniejącej infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, objętych zakresem postawionego we wniosku pytania nr 1.

Wartość początkowa infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, objętej zakresem postawionego we wniosku pytania nr 2, przekracza wartość 15.000 zł., infrastruktura jest zaliczana na podstawie przepisów o podatku dochodowym do środków trwałych podlegających amortyzacji. Gminie bardzo trudno określić datę oddania do użytkowania infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej. Wynika to z faktu, że Gmina realizując zadania własne w zakresie dostarczania wody oraz usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych od ponad 20 lat corocznie oddaje do użytkowania fragmenty sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, a także budowle i urządzenia składające się na infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną. Każdy nowo oddany do użytkowania składnik majątku zostaje zapisany w księdze inwentarzowej, w której zapisano datę rozpoczęcia jego użytkowania, wartość oraz charakterystykę.

### Pytanie

1\. Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia całego podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę nowej i modernizację już istniejącej Infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej?

2\. Czy w związku z zawarciem umowy dzierżawy ze Spółką, Gmina będzie zobowiązana do dokonania korekty VAT naliczonego od nabycia środków trwałych, od których wcześniej odliczyła podatek w całości?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia całego podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę nowej i modernizację już istniejącej Infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej.

2\. W związku z zawarciem umowy dzierżawy ze Spółką, Gmina nie będzie zobowiązana do dokonania korekty VAT naliczonego od nabycia środków trwałych, od których wcześniej odliczyła podatek w całości.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Ad. 1

Prawo do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo to przysługuje podatnikowi o tyle, o ile nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT. Dodatkowo, prawo to przysługuje w pełnym zakresie, o ile nie zachodzą okoliczności przewidziane w art. 90 i 91 ustawy o VAT.

Tak, więc w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, należy każdorazowo rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

\- zostały nabyte przez podatnika tego podatku,

\- pozostają one w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych, a także,

\- czy w przedmiotowej sytuacji nie występują przesłanki negatywne uregulowane w art. 88 ustawy o VAT oraz ograniczenia prawa do odliczenia wynikające z art. 90 i 91 tejże.

Gmina jako podatnik VAT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na podstawie zaś ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem mając na uwadze, że umowa dzierżawy, na podstawie której zostanie udostępniona Infrastruktura, jest niewątpliwie umową cywilnoprawną, uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U.2018.1025 t.j.), w opinii Gminy, wykonywanie czynności na podstawie umowy dzierżawy oznacza działanie Gminy w charakterze podatnika VAT.

Wykonywanie czynności opodatkowanych

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Jak zostało wskazane wcześniej, Gmina zamierza udostępnić Infrastrukturę na podstawie umowy dzierżawy na rzecz Spółki.

Należy zauważyć, że w związku z faktem, że odpłatna czynność dzierżawy, nie stanowi dostawy towaru, stanowi ona odpłatną usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Skoro zatem Gmina będzie wykonywać czynność podlegającą opodatkowaniu, tj. odpłatne świadczenie usług udostępniania na podstawie umowy dzierżawy i Gmina będzie świadczyć tę usługę działając w charakterze podatnika VAT, przedmiotowa czynność będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Gmina będzie dokumentować ją wystawianymi fakturami VAT.

Ponadto, przedmiotowa czynność nie będzie również zwolniona z VAT, gdyż przepisy nie przewidują w takim przypadku zwolnienia.

Związek zakupionych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych

Związek pomiędzy zakupionymi przez Gminę towarami i usługami na potrzeby opisanej Infrastruktury, a wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych, wydaje się być bezpośredni i oczywisty. Umowa dzierżawy Infrastruktury zawarta ze Spółką, stanowi umowę cywilnoprawną. Istnieje zatem bezpośredni związek pomiędzy wydatkami dotyczącymi tej Infrastruktury z wykonywaniem czynności opodatkowanych w postaci usług jej dzierżawy. Gdyby Gmina nie ponosiła ww. wydatków, nie powstałby przedmiot transakcji i tym samym nie miałaby w ogóle możliwości świadczenia ww. usług, podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Brak nadużycia prawa podatkowego

Na podstawie art. 5 ust. 5 ustawy o VAT, przez nadużycie prawa rozumie się dokonanie czynności, o których mowa w ust. 1, w ramach transakcji, która pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miała zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

W nawiązaniu do powyższego, Gmina zwraca uwagę, że w jej ocenie w przedmiotowym stanie faktycznym nie dojdzie do nadużycia prawa. Działania Gminy w tym zakresie nie mają charakteru sztucznego, a podyktowane są wieloma względami poza podatkowymi.

Dzierżawa Infrastruktury nie ma bowiem na celu osiągnięcia korzyści podatkowych, a jest uzasadnionym gospodarczo działaniem Gminy. Po pierwsze, Gmina pragnie zwrócić uwagę, iż nie posiada wystarczających zasobów ludzkich i technicznych do samodzielnej obsługi powstałej Infrastruktury. Z tego powodu, model przekazywania majątku wod.-kan. spółce-operatorowi funkcjonuje już od wielu lat. Historycznie Gmina udostępniała posiadaną Infrastrukturę na podstawie umów dzierżawy podmiotom prywatnym, wyłonionym w drodze przetargów. Obecnie Gmina zdecydowała się kontynuować ten sam model, z tym że z udziałem specjalnie do tego celu powołanej spółki komunalnej.

Trudno również mówić o sztuczności działań Gminy w kontekście ustalonego czynszu dzierżawnego. Kwota czynszu została skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych, przy uwzględnieniu specyfiki działalności podmiotu jakim jest Gmina. Wnioskodawca zwraca uwagę, że w tym zakresie wykonuje zadanie własne o charakterze publicznym, nałożone na niego art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

Podstawowym celem działalności gospodarczej jednostki samorządu terytorialnego nie jest więc osiągniecie jak największego zysku (w przeciwieństwie do prywatnych przedsiębiorstw). Gmina, będąc podmiotem ustawowo zobowiązanym do zaspokajania potrzeb wspólnoty, jest zobligowana do dbania o dobro lokalnej społeczności i realizację zadań z zakresu kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Mając na uwadze powyższe zdaniem Gminy, roczna stawka czynszowa w wysokości 2% wartości netto Infrastruktury uwzględni specyfikę sytuacji w jakiej funkcjonuje Gmina, okoliczności wskazane powyżej, oraz pozwoli utrzymać nieuchronny wzrost cen taryfowych na wciąż akceptowalnym przez mieszkańców poziomie. Ponadto, według wiedzy Wnioskodawcy, zaproponowana stawka czynszu nie odbiega od stawek czynszowych stosowanych w innych gminach, realizujących podobne wartościowo inwestycje.

W efekcie, Gmina stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym nie dojdzie do nadużycia prawa. Działania Gminy są bowiem uzasadnione gospodarczo i społecznie, a tym samym nie mają zasadniczo na celu osiągnięcia korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem przepisów.

W konsekwencji, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia całego podatku naliczonego od przyszłych wydatków na budowę i modernizację Infrastruktury.

Ad. 2

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Natomiast na podstawie art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Sposób przeprowadzenia korekty reguluje art. 91 ust. 7a ustawy, zgodnie z którym, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Z przywołanych przepisów wynika, że przesłanką do dokonania korekty jest zmiana w zakresie prawa do odliczenia. Ponieważ sposób wykorzystania Infrastruktury nie ulegnie zmianie po zawarciu umowy dzierżawy ze Spółką, nie wystąpi żadna zmiana w zakresie prawa do odliczenia - Gminie nadal będzie ono przysługiwało w całości. W związku z zawarciem umowy dzierżawy, Gmina nie będzie zatem zobowiązana do dokonania korekty VAT naliczonego od nabycia środków trwałych, od których wcześniej odliczyła VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania zakupów, zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podkreślić również należy, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1\. wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter podmiotowo-przedmiotowy,

2\. w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku, konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:

\- czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,

\- ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r., poz. 1372, z późn. zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Na mocy art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym:

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym jako podatnik czynny. Gmina jest właścicielem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Infrastruktura jest aktualnie przedmiotem dzierżawy na rzecz spółki, pełniącej w Gminie funkcję przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego. Z uwagi na odpłatne udostępnianie Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy, Gmina odlicza i w przeszłości odliczała podatek naliczony od wydatków na jej budowę w całości. Aktualnie Gmina planuje zmianę operatora. W tym celu utworzona została spółka Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Gmina posiada 100% udziałów. Nowo powstała Spółka będzie pełniła funkcję operatora sieci wodociągowo-kanalizacyjnych i będzie realizowała zadania Gminy z zakresu zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków. W celu wykonywania ww. działalności, Gmina zamierza udostępnić Spółce infrastrukturę wodno-kanalizacyjną, której jest właścicielem, na podstawie umowy dzierżawy. Infrastruktura obejmuje grunty, budynki i budowle niezbędne do realizacji zadań w zakresie gospodarki wodno-ściekowej. Łączna wartość dzierżawionej Infrastruktury, ustalona przez rzeczoznawcę majątkowego wynosi … zł. Z tytułu dzierżawy Gmina będzie wystawiać na rzecz Spółki faktury VAT, zawierające VAT należny oraz dokumentujące sprzedaż opodatkowaną wykazywaną w deklaracjach VAT-7 składanych przez Gminę do Urzędu Skarbowego. Wartość czynszu z tytułu dzierżawy Infrastruktury została ustalona na kwotę odpowiadającą w skali roku równowartości 2% wartości netto przedmiotu dzierżawy. Powyższa kwota czynszu została skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych, przy uwzględnieniu specyfiki działalności podmiotu, jakim jest Gmina. W przyszłości Gmina będzie ponosić kolejne wydatki inwestycyjne na budowę i modernizację Infrastruktury. Gmina planuje zadania w zakresie budowy nowych oraz rozbudowy i modernizacji istniejących sieci wodociągowych i kanalizacyjnych w latach 2022 i 2023 - co wynika z uchwały Nr … Rady Gminy . z dnia … r. w sprawie uchwalenia budżetu gminy na 2022 rok oraz uchwały Nr … Rady Gminy … z dnia … r. w sprawie uchwalenia Wieloletniej Prognozy Gminy na lata 2022 - 2033. Ponadto w uchwałach zapisano zadania dotyczące budowy i modernizacji stacji uzdatniania wody, remont hydroforni, budowę zbiornika retencyjnego wody oraz wykonanie studni głębinowych. Gmina planuje oddawać spółce w dzierżawę infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną w ramach umowy dzierżawy. Ze względów formalnych umowę zawarto na rok, jednak Gmina wraz ze spółką planują kontynuację (przedłużanie obowiązywania) umowy na kolejne lata. W projekcie umowy ustalono wysokość rocznego czynszu na kwotę … zł brutto co stanowi ok 2% wartości księgowej majątku. W przypadku nowo wybudowanej infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej Gmina zakłada zawieranie nowych umów dzierżawy, gdzie wysokość czynszu zostanie ustalona na ok 2% wartości. W umowach jakie Gmina planuje zawrzeć na kolejne lata uwzględnione zostaną wszelkie zwiększenia wartości majątku w wyniku poniesionych nakładów inwestycyjnych na istniejące składniki oraz w wyniku oddania nowej infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy,

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że dzierżawa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie natomiast publicznoprawną), zatem w związku z dzierżawą infrastruktury Gmina występuje/będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie transakcja ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku, gdyż ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani też rozporządzenia wykonawcze do niej nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

Odnosząc się do kwestii możliwości odliczenia przez Gminę podatku naliczonego związanego z realizacją planowanych inwestycji należy wskazać, że analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że w omawianej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji będą miały związek – jak wskazano wyżej – z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. z odpłatnym udostępnieniem przez Gminę infrastruktury na rzecz Spółki. Ponadto, z okoliczności sprawy nie wynika, aby Gmina wybudowaną i modernizowaną infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną wykorzystywała w inny sposób niż wydzierżawienie jej odpłatnie na mocy umowy cywilnoprawnej Spółce.

Mając na uwadze wskazane wyżej okoliczności sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gmina będzie miała prawo do odliczenia całego podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne na budowę nowej i modernizację już istniejącej Infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, ponieważ – jak wynika z opisu sprawy - infrastruktura ta będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy.

Odnosząc się do wątpliwości dotyczących kwestii braku obowiązku dokonania korekty VAT naliczonego od nabycia środków trwałych w związku z zawarciem umowy dzierżawy ze Spółką, wskazać należy, że zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty, zostały określone w art. 91 ustawy.

I tak, zgodnie z treścią art. 91 ust. 1 ustawy:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Z art. 91 ust. 2 ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług (zmiany przeznaczenia), tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wykorzystanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Jak wynika z art. 91 ust. 2 ustawy, dla nieruchomości, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł i które zostały zaliczone do środków trwałych, ustawodawca przewidział 10-letni okres korekty licząc od roku, w którym nieruchomość oddana została do użytkowania.

Powołany wyżej przepis wprowadza szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości, ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.

Należy jednocześnie podkreślić, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

W przedmiotowej sprawie, w celu rozstrzygnięcia wątpliwości w pierwszej kolejności należy wskazać, że jak wynika z wniosku – Infrastruktura jest aktualnie przedmiotem dzierżawy na rzecz spółki, pełniącej w Gminie funkcję przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjnego. Z uwagi na odpłatne udostępnianie Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy, Gmina odlicza i w przeszłości odliczała podatek naliczony od wydatków na jej budowę w całości. Aktualnie Gmina planuje zmianę operatora. W tym celu Gmina utworzyła Spółkę, w której posiada 100% udziałów, i zmierza udostępnić infrastrukturę, na podstawie umowy dzierżawy.

Zatem, z treści wniosku jednoznacznie wynika, że w związku ze zmianą operatora i oddaniem infrastruktury w dzierżawę spółce, w której Gmina posiada 100% udziałów, infrastruktura ta będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej. Wobec powyższego, w niniejszej sprawie nie znajdą zastosowania przepisy art. 91 ustawy – gdyż nie nastąpi zmiana przeznaczenia infrastruktury.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gmina w związku z planowanym zawarciem umowy dzierżawy infrastruktury z nowo utworzoną Spółką, nie będzie zobowiązana do dokonania korekty odliczonego w całości podatku VAT z tytułu nabycia środków trwałych, ponieważ infrastruktura w związku ze zmianą operatora będzie wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, w szczególności dotyczące prawidłowości dokonanych dotychczas odliczeń podatku VAT od nabycia środków trwałych, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga również, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach podanego przez Państwa opisu zdarzenia przyszłego. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z kolei z okoliczności sprawy przedstawionych przez Państwa nie wynika, iż nie zostały spełnione przesłanki zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy. W tym miejscu zastrzegam jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny tj. zostanie ustalone, że wysokość czynszu dzierżawnego odbiega od realiów rynkowych, czy też uniemożliwia zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych lub jest skalkulowana na zbyt niskim poziomie lub też, że infrastruktura nie jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych, to oceny faktycznych relacji pomiędzy podatkiem należnym a naliczonym dokona organ podatkowy w przeprowadzonym postępowaniu podatkowym, a interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Zauważam, że publikator ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny wskazany we wniosku przez Państwo, tj. Dz.U.2018.1025 t.j., jest nieaktualny. Obecnie tekst jednolity ww. ustawy opublikowany został w Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).