Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.624.2021.2.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-10
Teza: Czy w przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) Koszty Projektów Indywidualnych ponoszone przez Spółkę do momentu zakończenia etapu prototypowania będą stanowiły dla Spółki koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; materiały; odpisy; prace-prace badawczo-rozwojowe; pracownik; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; surowiec; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); umowa-umowa o pracę; wydatek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości odliczenia Kosztów Projektów Indywidualnych ponoszonych przez Spółkę do momentu zakończenia etapu prototypowania w ramach ulgi badawczo-rozwojowej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z 7 stycznia 2022 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.624.2021.1.IZ, wezwaliśmy Państwa do ich uzupełnienia. Uzupełnili Państwo wniosek 20 stycznia 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

T sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest projektowanie, wykonawstwo i modernizacja maszyn, urządzeń, systemów automatyki przemysłowej oraz prace prototypowe dla różnych gałęzi przemysłu zarówno krajowego jak i międzynarodowego.

Spółka prowadzi kompleksową obsługę klienta obejmującą wszystkie etapy realizacji projektu od opracowania koncepcji, poprzez projektowanie, prototypowanie, realizację, aż do momentu uruchomienia w zakładzie klienta i późniejszą obsługę serwisową. Działalność Spółki ma charakter nowatorski i często oparta jest o nowoczesne, autorskie rozwiązania techniczne.

Spółka posiada wieloletnie doświadczenie w dziedzinie specjalistycznego projektowania i realizacji maszyn, stanowisk zrobotyzowanych oraz linii produkcyjnych. Młoda, wykwalifikowana kadra projektantów i inżynierów oraz szeroka sieć kooperantów pozwala Spółce na zaoferowanie klientom kompleksowych i innowacyjnych rozwiązań. Spółka dysponuje też profesjonalnym wyposażeniem warsztatu gwarantując tym samym usługi na wysokim poziomie.

W prace nad tworzeniem maszyn, urządzeń, systemów automatyki przemysłowej zaangażowani są zarówno pracownicy Spółki jak i zewnętrzni podwykonawcy, przy czym najbardziej kreatywne, koncepcyjne elementy procesu realizowane są przez zespoły wewnętrzne, w których pracują wysoko wykwalifikowani eksperci o różnych specjalizacjach.

Spółka czerpie przychody w szczególności z:

· Realizacji nowych, oryginalnych zleceń na opracowanie technologii oraz produkcję pojedynczych urządzeń lub ich niewielkich serii na indywidualne zamówienia klientów (dalej: „Projekty Indywidualne”),

· Realizacji mniej wymagających zleceń na podstawie wcześniej opracowanych już projektów lub w oparciu o standardowe i z góry znane rozwiązania technologiczne („Projekty Standardowe”),

· Handlu gotowymi rozwiązaniami innych producentów,

· Realizacji usług serwisowych i remontowych,

przy czym realizacja Projektów Indywidualnych jest główną działalnością Spółki, stanowiąc jednocześnie główne źródło jej przychodów.

Spółka prowadzi odrębną ewidencję księgową dla każdego z realizowanych zleceń/projektów i jest w stanie precyzyjnie przypisać koszty (w szczególności koszty materiałowe) do każdego z realizowanych Projektów Indywidualnych jak i do pozostałych zleceń (czy to Projektów Standardowych, zleceń obejmujących handel towarami czy też zleceń serwisowych/remontowych).

Spółka może też uzyskiwać okazjonalne przychody z zysków kapitałowych, jednak w stosunku do takich przychodów nie korzysta/nie zamierza korzystać z tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz.U. z 2018 r. poz. 141) i nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w ustawie z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, ani nie jest adresatem decyzji o wsparciu o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień przedmiotowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT.

Charakter Projektów Indywidualnych realizowanych przez Spółkę.

Działalność Spółki w zakresie Projektów Indywidualnych koncentruje się na obszarze automatyki przemysłowej i robotyzacji procesów produkcyjnych. Spółka projektuje i dostarcza klientom „szyte na miarę” rozwiązania pozwalające na automatyzację i optymalizację produkcji seryjnej prowadzonej przez klientów. Główne typy rozwiązań oferowanych przez Spółkę można podzielić na trzy kategorie:

\- Stanowiska montażowe manualne (tzn. obsługiwane przez operatora). Stanowiska takie są dostosowane do indywidualnych potrzeb klienta i charakteru procesu technologicznego, który ma być w ramach danego stanowiska opracowywany. Stanowiska takie mogą składać się np. ze stołu montażowego wyposażonego w odpowiednio oprzyrządowania, uchwyty, wkrętaki czy też czujniki sprawdzające obecność czy zgodność detali,

\- Stanowiska pół-automatyczne i automatyczne, w których procesy produkcyjne odbywają się automatycznie (tj. bez udziału operatora lub gdzie operator odpowiada jedynie za podawania materiałów). Tego typu urządzenia są zazwyczaj wolnostojące, osadzone na samodzielnej ramie i zdolne do wykonywania takich operacji jak m.in. montowanie, klejenie, wciskanie, skręcanie, testowanie, znakowanie produktów seryjnych (w zależności od potrzeby),

\- Zrobotyzowane stanowiska, w których praktycznie wszystkie czynności są wykonywane bez udziału operatora. Stanowiska takie są w pełni autonomiczne i obsługiwane za pośrednictwem robotów przemysłowych oraz komputerowych systemów sterowania.

Zaproponowanie klientowi konkretnego rozwiązania optymalizującego/automatyzującego prowadzony przez klienta proces produkcji często wymaga od Spółki zaprojektowania nie tylko samego stanowiska montażowego, ale też samej technologii produkcji, która ma być wykorzystywana przez klienta. Z tego też względu realizacja Projektów Indywidualnych wymaga od Spółki twórczego zaangażowania w opracowanie nowej technologii produkcji dla klienta i obarczona jest ryzykiem nieznalezienia technologii spełniającej niezbędne parametry. Realizacja Projektów Indywidualnych prowadzona jest w Spółce w oparciu o wypracowaną na przestrzeni wielu lat metodykę badawczą.

Metodyka realizacji Projektów Indywidualnych.

W toku realizacji Projektów Indywidualnych, Spółka podejmuje charakterystyczną dla siebie ścieżkę projektową, składającą się z następujących etapów:

1\. Realizacja projektu rozpoczyna się od zgłoszenia przez klienta zapotrzebowania na opracowanie i dostawę indywidualnego rozwiązania. Klient określa oczekiwane parametry techniczne urządzenia, takie jak m.in.: wydajność, niezawodność, okres gwarancji oraz sposób obsługi maszyny (parametry mogą różnić się w zależności od urządzenia, branży czy technologii). W niektórych przypadkach klient wskazuje również sugerowanych producentów komponentów z jakich maszyna powinna zostać zbudowana. Na tej podstawie Spółka opracowuje wstępną koncepcję technologiczną i przedstawia ją klientowi w formie oferty. Już na typ etapie konieczne jest zdefiniowanie możliwych do zastosowania rozwiązań technologicznych i wstępna ocena szans uzyskania zadanych parametrów.

2\. Po otrzymaniu zlecenia od klienta następuje rozpoczęcie prac projektowych. W pierwszym rzędzie prowadzony jest przegląd możliwych do zastosowania technologii i materiałów, badanie rynku i literatury technicznej. Następnie zespół projektantów mechaniki, elektryki i automatyki wymyśla i opracowuje poszczególne rozwiązania technologiczne mające znaleźć zastosowanie w urządzeniu. Na tym etapie projekty wykonywane są w formie komputerowych modeli przestrzennych oraz rysunków wykonawczych z zastosowaniem profesjonalnego oprogramowania inżynierskiego. Tak opracowany wstępny projekt urządzenia omawiany jest z klientem w celu zaprezentowania proponowanych pomysłów oraz uwzględnienia ewentualnych uwag przedstawionych przez klienta.

3\. W momencie, w którym klient zaakceptuje przedstawione przez Spółkę rozwiązanie, dochodzi do tzw. „uwolnienia projektu”. Niekiedy na tym etapie klient dokonuje płatności częściowej w formie zaliczki lub faktury ze sprzedaży projektu bądź koncepcji. Może też zdarzyć się sytuacja w której, wobec niemożliwości opracowania technologii spełniającej wymagania klienta, projekt kończony jest na tym etapie.

4\. Po uwolnieniu projektu rozpoczyna się etap prototypowania. Spółka wykonuje elementy próbne poszczególnych komponentów urządzenia, przeprowadza testy ich działania oraz wprowadza niezbędne zmiany. Następnie budowany jest pełny prototyp urządzenia i przeprowadzany jest proces testowania jego działania w warunkach wewnętrznych (tj. w zakładzie Spółki). Wprowadzane są modyfikacje, przeprojektowywanie mechanizmów, wymiana komponentów składowych prototypu i inne prace inżynierskie, aż do spełnienia indywidualnych parametrów urządzenia. Na tym etapie testowane są również potencjalne ulepszenia przyjętych wcześniej rozwiązań, podwyższające parametry jakościowe. W niektórych przypadkach efektem prototypowania może być konkluzja o konieczności głębokiego przeprojektowania całego urządzenia i powrotu do prac koncepcyjnych czy projektowych.

5\. W przypadku osiągnięcia pozytywnych wyników wewnętrznych testów prototypu Spółka zaprasza klienta do uczestnictwa we wstępnej akceptacji urządzenia (jest to tzw. „Wstępny odbiór” lub „Odbiór FAT” - Facility Acceptance Test). Klient ogląda prototyp maszyny, sprawdza zgodność jej wykonania ze sztuką oraz swoimi oczekiwaniami. W trakcie wstępnego odbioru przeprowadzana jest produkcja testowa, w wyniku której klient przekazuje Spółce swoje uwagi, które muszą być następnie wprowadzone aby urządzenie zostało ostatecznie zaakceptowane. Często zdarza się, że wstępna akceptacja jest warunkowa i wstępny odbiór wymaga ponowienia.

6\. Po wstępnym odbiorze (FAT), następuje zakończenie etapu prototypowania, a Spółka przyjmuje, że opracowana technologia jest gotowa (brak jest dalszych wyzwań technologicznych czy też niepewności charakterystycznej dla procesu badawczego) i pozwala na osiągnięcie zadanych parametrów w warunkach zbliżonych do rzeczywistych. Urządzenie na tym etapie spełnia też oczekiwania klienta. Po zakończeniu prototypowania i odbiorze urządzenia przez klienta przestaje ono być traktowane przez Spółkę jako prototyp i staje się urządzeniem jednostkowym gotowym do wykończenia i dostarczenia do zakładu klienta. Po odbiorze FAT często realizowana jest część płatności w formie zaliczki lub faktury częściowej.

7\. W kolejnym etapie prac następuje wykończenie urządzenia i przygotowanie go do transportu do zakładu klienta. Etap ten obejmuje przede wszystkim: demontaż w zakładzie Spółki, montaż dodatkowych elementów, transport oraz ponowny montaż w miejscu docelowym, które najczęściej jest fabryką klienta. Spółka ponownie uruchamia urządzenie oraz przeprowadza testy, za które odpowiedzialny jest zespół specjalistów Spółki.

8\. Końcowym elementem Projektu jest przeprowadzenie odbiorów finalnych (tzw. SAT) przeprowadzanych zarówno przez zespół klienta jak i Spółkę, a polegających na ponownym przeprowadzeniu produkcji na urządzeniu oraz sprawdzeniu jego parametrów w warunkach docelowych.

Po odbiorze w zakładzie klienta dochodzi do finalizacji transakcji i płatności pozostałej części ceny. Spółka oferuje również następcze wsparcie techniczne dla klienta.

Spółka zamierza realizować Projekty Indywidualne wg powyższego schematu również w przyszłości.

Projekty Indywidualne jako prace rozwojowe.

W opinii Wnioskodawcy, realizowane przez niego prace w ramach Projektów Indywidualnych obejmujące etapy od rozpoczęcia projektu do momentu zakończenia prototypowania stanowią prace rozwojowe zgodnie z definicją zawartą w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „Ustawa o szkolnictwie wyższym”). Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach Projektów Indywidualnych w opisanym wcześniej zakresie stanowi bowiem działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, i nie stanowi działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany do produktów.

W szczególności, prace realizowane przez Spółkę w ramach Projektów Indywidualnych do momentu zakończenia etapu prototypowania:

1\. mają charakter twórczy, gdyż są ukierunkowane na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych urządzeń,

2\. są prowadzone w sposób systematyczny, według określonej metodologii i przez specjalistów posiadających odpowiednie kompetencje i wykształcenie w zakresie projektowania oraz wrażania opracowywanych przez Spółkę rozwiązań automatyki przemysłowej,

3\. mają określony cel, którym jest zdobywanie i wykorzystywanie wiedzy do tworzenia nowych, unikatowych rozwiązań projektowych,

4\. dotyczą opracowywania nowych produktów lub istotnych ulepszeń w istniejących produktach przy wykorzystaniu nabywanej wiedzy i umiejętności,

5\. nie polegają na wprowadzaniu rutynowych, standardowych oraz okresowych zmian.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, prace realizowane w ramach Projektów Indywidualnych od momentu rozpoczęcia prac koncepcyjnych do momentu zakończenia etapu prototypowania urządzenia technicznego spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej.

Spółka nie uznaje natomiast za prace badawczo-rozwojowe realizacji Projektów Standardowych w ramach, których Spółka buduje urządzenia na podstawie gotowej technologii opracowanej już wcześniej przez nią samą lub też z zastosowaniem standardowych, znanych na rynku rozwiązań technologicznych niewymagających twórczej adaptacji. Z podobnych powodów Spółka nie rozpoznaje jako prac rozwojowych ostatnich etapów realizacji Projektów Indywidualnych (tj. etapów następujących po zamknięciu etapu prototypowania), na których następuje jedynie wykończenie urządzenia poprzez realizację szeregu standardowych, niewymagających wkładu twórczego czynności.

Typy kosztów ponoszonych przez Spółkę w ramach Projektów Indywidualnych.

W związku z prowadzonymi Projektami Indywidualnymi, Wnioskodawca ponosił w przeszłości i będzie ponosić w przyszłości szereg kosztów (dalej jako: „Koszty Projektów Indywidualnych”). Koszty Projektów Indywidualnych mogą obejmować w szczególności:

1) koszty wynagrodzeń i koszty składek z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. i o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 423 z późn. zm. dalej: „Ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych”) pracowników zatrudnionych na umowę o pracę i zaangażowanych w realizację Projektów Indywidualnych,

2) koszty nabycia materiałów i surowców (np. wyrobów hutniczych, normalii, kabli, śrub, łożysk, przekładni, napędów, sterowników, siłowników, zaworów, czujników, robotów przemysłowych, manipulatorów, komponentów AKiP) niezbędnych do budowy prototypów oraz późniejszego wykończenia urządzeń,

3) koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją danego projektu.

Powyższe koszty Spółka ujmuje jako koszty uzyskania przychodów oraz rozważa możliwość zaliczenia ich do kosztów kwalifikowanych na potrzeby Ulgi B+R. Rok ujęcia powyższych kosztów dla celów Ulgi B+R będzie korelował z rokiem zaliczenia tych kosztów do kosztów podatkowych Spółki. Należy także zaznaczyć, że dzięki prowadzeniu odrębnej ewidencji księgowej dla każdego projektu, Spółka jest w stanie precyzyjnie wydzielić koszty ponoszone przez nią w ramach poszczególnych Projektów Indywidualnych oraz koszty ponoszone na poszczególnych etapach realizacji danego projektu.

Koszty Projektów Indywidualnych nie były też zwracane Spółce w jakiejkolwiek formie, choć Spółka nie wyklucza możliwości ubiegania się o współfinansowanie niektórych przyszłych Projektów Indywidualnych ze środków europejskich przeznaczonych na wspieranie działalności badawczo- rozwojowej.

Tytułem uzupełnienia, pismem z 20 stycznia 2022 r., wskazali Państwo następujące odpowiedzi na zadane pytania:

Spółka wyodrębnia/będzie wyodrębniać koszty kwalifikowane w prowadzonej ewidencji rachunkowej określonej w art. 9 ust. 1b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800).

W skład wskazanych w treści wniosku kosztów wynagrodzeń i kosztów składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. i o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 423 z późn. zm.) wchodzi wynagrodzenie zasadnicze wraz z dodatkowymi składnikami wynagrodzenia w formie nagród i premii oraz składki z tytułu tych należności w części finansowanej przez Wnioskodawcę. Koszty te stanowią/będą stanowić należności pracowników z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyżej wymienione koszty stanowią/będą stanowić składnik Kosztów Projektów Indywidualnych, których możliwość uznania za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800), jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Natomiast kosztów diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników oraz wynagrodzeń pracowników za czas urlopów i nieobecności w pracy Spółka nie zamierza uznawać za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800).

Uzupełniająco Spółka wskazuje także, że do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800) nie zalicza/nie będzie zaliczać składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, ze względu na treść komunikatu Ministra Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze podatkowej na działalność badawczo-rozwojową, gdzie zostało wyraźnie wskazane, że: „odliczeniu w ramach ulgi B+R nie podlegają składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych”.

W ramach uzupełnienia stanu faktycznego (winno być stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego) Wnioskodawca jednoznacznie stwierdza, że realizowane przez niego prace w ramach Projektów Indywidualnych obejmujące etapy od rozpoczęcia projektu do momentu zakończenia prototypowania stanowią prace rozwojowe, o których mowa w art. 4a pkt 28 w związku z art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

### Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) Koszty Projektów Indywidualnych ponoszone przez Spółkę do momentu zakończenia etapu prototypowania będą stanowiły dla Spółki koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o CIT?

### Państwa stanowisko w sprawie

W przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) Koszty Projektów Indywidualnych ponoszone przez Spółkę do momentu zakończenia etapu prototypowania będą stanowiły dla Spółki koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o CIT.

Ustawodawca w art. 18d ust. 2 oraz ust. 3 ustawy o CIT wskazuje warunki, jakie muszą spełniać koszty ponoszone w ramach działalności badawczo-rozwojowej, aby można je było uznać za koszty kwalifikowane dla celów zastosowania ulgi B+R.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, (…)

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową. (…)

Zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie swojego stanowiska w zakresie uznania ponoszonych Kosztów Projektów Indywidualnych za koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT w odniesieniu do poszczególnych rodzajów kosztów.

Koszty pracowników realizujących Projekty.

Zdaniem Wnioskodawcy, wspomniane w stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego, koszty pracownicze stanowią koszty kwalifikowane do Ulgi B+R, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT. Jeśli pracownik Spółki w ramach stosunku pracy realizuje prace związane z Projektami Indywidualnymi do momentu zakończenia etapu prototypowania, a także dokonuje czynności niewchodzących w zakres działalności badawczo-rozwojowej, Spółka będzie uprawniona uznać koszty pracownicze za koszty kwalifikowane w takim zakresie w jakim koszty te dotyczą realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Poprawność niniejszego postępowania potwierdzał wielokrotnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej z 14 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.185.2018.2.MO, w której zauważa, iż: „W przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej”.

Należy zatem stwierdzić, że na podstawie wyżej przywołanych przepisów podatkowych, za koszty kwalifikowane uznać można należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, realizującego prace badawczo-rozwojowe. Co również istotne, w sytuacji w której dany pracownik wykonuje również inne obowiązki wykraczające poza działalność B+R, koniecznym jest wyodrębnienie z ulgi badawczo-rozwojowej tej części wynagrodzenia oraz innych świadczeń wypłacanych na rzecz pracownika, która nie pozostaje w związku z działalnością badawczo-rozwojową.

W ocenie Wnioskodawcy, wymienione powyżej koszty stanowią niewątpliwie koszty działalności badawczo-rozwojowej, ponieważ znajdują się w katalogu kosztów kwalifikowanych zgodnie z przepisem art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, a także ze względu na specyfikę prac wykonywanych przez specjalistów angażowanych w realizację Projektów Indywidualnych.

Jednocześnie, Spółka uznaje, że będzie uprawniona do rozpoznania powyższych kosztów na potrzeby ulgi B+R jedynie w przypadku prowadzenia ewidencji czasu pracy pracowników pozwalającej na jasne rozgraniczenie poświęconych przez pracownika godzin na działalność badawczo-rozwojową oraz godzin przeznaczonych na realizację innych działań, niewchodzących w skład wyżej wspomnianych projektów. Warunkiem rozpoznania wskazanych kosztów jako kosztów kwalifikowanych dla celów Ulgi B+R będzie też fakt, że koszty te nie zostaną Spółce zwrócone w jakikolwiek formie.

Z uwagi na rozbieżne stanowiska dotyczące możliwości uznania za koszty kwalifikowane na potrzeby Ulgi B+R kosztów diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników oraz wynagrodzeń pracowników za czas urlopów i nieobecności w pracy, Spółka nie zamierza rozpoznawać tego typu kosztów jako kosztów kwalifikowanych Ulgi B+R.

Ewentualne dodatkowe składniki wynagrodzenia pracowników (w formie nagród i premii) Spółka rozpozna jako koszty kwalifikowane na potrzeby Ulgi B+R jedynie w części, w jakiej będą one powiązane z pracami B+R i nie będą obejmowały wynagrodzenia należnego za czas nieobecności pracownika.

Koszty nabycia materiałów i surowców.

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. W ramach prowadzonej działalności B+R (w szczególności na etapie budowy i testowania prototypów w ramach Projektów Indywidualnych) Spółka zużywa różnego rodzaju materiały i surowce konieczne do realizacji prac. Wykorzystywane materiały i surowce znacząco różnią się w zależności od projektu (mogą one obejmować przykładowo: wyroby hutnicze, normalia, kable, śruby, łożyska, przekładnie, napędy, sterowniki, siłowniki, zawory, czujniki, roboty przemysłowe, manipulatory, komponenty AKiP). Wymienione materiały i surowce, w zakresie w jakim są niezbędne do opracowania w pełni funkcjonalnego i zatwierdzonego przez klienta w ramach odbioru wstępnego prototypu, służą bezpośrednio do realizacji prac badawczo-rozwojowych i powinny zostać uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

W ramach kosztów kwalifikowanych Spółka planuje również rozliczać wszelkie wydatki ściśle związane z nabyciem materiałów koniecznych do przeprowadzenia projektów B+R takie jak w szczególności koszty transportu oraz koszty pakowania nabywanych materiałów i surowców. Bez poniesienia tych kosztów nabycie materiałów i surowców nie byłoby niemożliwe. Zasadność ujęcia tego typu kosztów w ramach kosztów na nabycia materiałów i surowców jest poparta art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym cena nabycia „to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu (\`(...)\`)”. Ponadto, możliwość ujęcia kosztów przesyłki i kosztów pakowania w ramach pozycji kosztów kwalifikowanych ulgi B+R pn. „nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową” zostało potwierdzone m.in. w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z 17 maja 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.89.2020.1.BM), czy też z 22 października 2019 r. (sygn. 0112-KDIL3- 3.4011.284.2019.2.WS).

Koszty surowców i materiałów ponoszone przez Spółkę w ramach poszczególnych projektów (w tym w ramach Projektów Indywidualnych do momentu zakończenia fazy prototypowania) są księgowane odrębnie co umożliwia Spółce ich precyzyjną identyfikację.

Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W związku z powyższym, w sytuacji gdy Spółka wykorzystuje w celu realizacji Projektów Indywidualnych podlegające amortyzacji środki trwałe (np. maszyny, narzędzia, komputery), wówczas odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych spełnią definicję kosztów kwalifikowanych Ulgi B+R.

W przypadku gdy dany środek trwały służyłby również pracom niezwiązanym z Projektami Indywidualnymi, Spółka będzie uprawniona uznać odpisy amortyzacyjne od tego środka trwałego za koszt kwalifikowany wyłącznie w takim zakresie (części), w jakim jest dany środek trwały będzie wykorzystany do realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 18d ust 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W związku z powyższym, w sytuacji gdy Spółka wykorzystuje w celu realizacji Projektów Indywidualnych podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne (np. licencje na oprogramowanie niezbędne do prowadzenia prac projektowych), odpisy amortyzacyjne od tych wartości niematerialnych i prawnych będą stanowiły koszt kwalifikowany w zakresie w jakim dane oprogramowanie jest wykorzystywane do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych.

W przypadku gdyby dana wartość niematerialna i prawna służyłaby również pracom niezwiązanym z działalnością badawczo-rozwojową (np. Spółka nabyłaby licencję do programu komputerowego, który mógłby być wykorzystywany nie tylko w celu realizacji Projektów Indywidualnych, ale również dla innych celów), wówczas Spółka będzie uprawniona uznać odpisy amortyzacyjne od tej wartości niematerialnej i prawnej wyłącznie w takiej części, w jakiej dana wartość będzie wykorzystana do realizacji prac badawczo-rozwojowych.

Powyższe oznacza, że odpisy amortyzacyjne od wskazanych wartości niematerialnych i prawnych, spełniają przesłankę wskazaną w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy od wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W myśl art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm.; dalej: „updop”):

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 updop – za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu,

2\. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (art. 18d ust. 3 updop).

Przy czym do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się (art. 18d ust. 3k updop).

Natomiast zgodnie z art. 18d ust. 5 updop:

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W myśl art. 18d ust. 6 updop:

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Z kolei stosownie do art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Z art. 18d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. wynika, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Zgodnie natomiast z art. 18d ust. 8 updop:

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Brzmienie art. 18d ust. 8 updop obowiązujące od 1 stycznia 2022 r. jest następujące:

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym:

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

\- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3,

\- ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

\- jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

\- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

\- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

\- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

\- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przedmiotem wątpliwości objętych zakresem pytania przedstawionego we wniosku jest kwestia uznania Kosztów Projektów Indywidualnych ponoszonych przez Spółkę do momentu zakończenia etapu prototypowania jako koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i 3 updop, tj. kosztów, o których mowa we wniosku dotyczących:

1\. kosztów wynagrodzeń i kosztów składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. i o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 423 z późn. zm. dalej: „Ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych”) pracowników zatrudnionych na umowę o pracę i zaangażowanych w realizację Projektów Indywidualnych,

2\. kosztów nabycia materiałów i surowców (np. wyrobów hutniczych, normalii, kabli, śrub, łożysk, przekładni, napędów, sterowników, siłowników, zaworów, czujników, robotów przemysłowych, manipulatorów, komponentów AKiP) niezbędnych do budowy prototypów oraz późniejszego wykończenia urządzeń,

3\. kosztów amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją danego projektu.

Ponadto należy mieć na uwadze, że w uzupełnieniu odnosząc się do kosztów wynagrodzeń wskazano, że: W skład wskazanych w treści wniosku kosztów wynagrodzeń i kosztów składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. i o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 423 z późn. zm.) wchodzi wynagrodzenie zasadnicze wraz z dodatkowymi składnikami wynagrodzenia w formie nagród i premii oraz składki z tytułu tych należności w części finansowanej przez Wnioskodawcę. Koszty te stanowią/będą stanowić należności pracowników z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyżej wymienione koszty stanowią/będą stanowić składnik Kosztów Projektów Indywidualnych, których możliwość uznania za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800), jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Natomiast kosztów diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników oraz wynagrodzeń pracowników za czas urlopów i nieobecności w pracy Spółka nie zamierza uznawać za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800).

Uzupełniająco Spółka wskazuje także, że do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800) nie zalicza/nie będzie zaliczać składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, ze względu na treść komunikatu Ministra Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze podatkowej na działalność badawczo-rozwojową, gdzie zostało wyraźnie wskazane, że: „odliczeniu w ramach ulgi B+R nie podlegają składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych”.

W pierwszej kolejności odnosząc się do kosztów wymienionych w pkt 1 powyżej, tj. „kosztów pracowniczych” oraz kosztów składek z tytułu tych należności dotyczących pracowników zatrudnionych na umowę o pracę i zaangażowanych w realizację Projektów Indywidualnych, zwraca się uwagę, że ustawodawca w art. 18d ust. 2 pkt 1 ww. ustawy doprecyzował, że kosztami kwalifikowanymi są m.in. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej: „updof”), oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Z brzmienia art. 12 ust. 1 updof, wynika, że:

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przywołany powyżej art. 12 ust. 1 updof, odnosi się do tzw. „wynagrodzeń pracowniczych”, tj. świadczeń wypłacanych (wydawanych) osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane również należności oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, związane z wynagrodzeniami pracowników, którzy realizują wskazany cel (tj. działalność badawczo-rozwojową). Należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy to wynagrodzenie (w całości lub w części) stanowi koszt kwalifikowany.

W przypadku więc, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie tej części wynagrodzenia, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Dodatkowo należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego wyodrębnienia (podziału) części wynagrodzenia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego wskazane jest, aby dla celów dowodowych, prowadzona była ewidencja czasu pracy pracowników zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową podatnika, co też Spółka czyni.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (…) _prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w «projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej». Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika_ (\`(...)\`).

Przechodząc z kolei do kosztów nabycia materiałów i surowców (np. wyrobów hutniczych, normalii, kabli, śrub, łożysk, przekładni, napędów, sterowników, siłowników, zaworów, czujników, robotów przemysłowych, manipulatorów, komponentów AKiP) niezbędnych do budowy prototypów oraz późniejszego wykończenia urządzeń stwierdzić należy, że jak już powyżej wskazano, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r., poz. 217 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Odnosząc się natomiast do odpisów amortyzacyjnych jako kosztów kwalifikowanych na potrzeby stosowania ulgi badawczo-rozwojowej, należy mieć na uwadze cytowany już art. 18d ust. 3 updop, zgodnie z którym za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16f ust. 3 updop, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w ww. zakresie wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d updop.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższych przepisów, ww. Koszty Projektów Indywidualnych ponoszone przez Spółkę do momentu zakończenia etapu prototypowania stanowią i będą stanowić dla Spółki koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i 3 updop.

Reasumując, Państwa stanowisko uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

· Przedmiotem interpretacji zgodnie z zadanym pytaniem wyznaczającym jej zakres jest wyłącznie ustalenie, czy Koszty Projektów Indywidualnych ponoszone przez Spółkę do momentu zakończenia etapu prototypowania będą stanowiły dla Spółki koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 i 3 updop. Zatem, niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii związanej z uznaniem czynności realizowanych przez Spółkę za działalność badawczo-rozwojową. Okoliczność ta została przyjęta jako element opisu sprawy.

· Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przestawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

· Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwo w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\` . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).