Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-476/12-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-07-24
Teza: W zakresie uznania transakcji dostawy towarów dla kontrahenta z Rosji za eksport pośredni, na podstawie łotewskich dokumentów celnych.
Słowa kluczowe: dokumenty-dokumenty celne; eksport-eksport pośredni; Rosja; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; towar-wywóz towarów; Łotwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2012 poz. 749 t.j.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23.04.2012 r.(data wpływu 30.04.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji dostawy towarów dla kontrahenta z Rosji za eksport pośredni - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.04.2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania transakcji dostawy towarów dla kontrahenta z Rosji za eksport pośredni.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest podmiotem holenderskim, członkiem międzynarodowego koncernu H, zarejestrowanym dla celów VAT i VAT-UE w Polsce. Przedmiotem działalności Spółki jest dystrybucja kosmetyków oraz środków czystości wytwarzanych przez spółki z Grupy H. W ramach prowadzonej działalności Spółka nabywała towary na terytorium Polski od innych podmiotów grupy H, które były następnie składowane na terytorium Polski w fabryce spółki z Grupy H. Przedmiotowe towary były następnie dostarczane na rynek rosyjski do kontrahenta rosyjskiego. Rosyjski kontrahent Spółki nie prowadził działalności na terytorium Polski, nie był również zarejestrowany dla potrzeb VAT ani VAT-UE na terytorium Unii Europejskiej.

Dostawy na rzecz klienta z Rosji były realizowane na zasadach EXW. W ramach przedmiotowych transakcji sprzedaży, towary, będące własnością Spółki, były odbierane z fabryki spółki Grupy H przez spedytora działającego na rzecz ostatecznego nabywcy, który dokonywał następnie fizycznego wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej (dalej: „UE”) - do Rosji. Towary były przewożone przez spedytora z terytorium Polski poza terytorium UE przez terytorium innych krajów UE - Litwy i Łotwy. Na żadnym etapie transportu przez terytorium Polski lub innego kraju UE towary nie były magazynowane, rozładowywane ani przeładowywane na inny środek transportu. W momencie postawienia przez Spółkę towaru do dyspozycji spedytora, prawo własności towaru przechodziło na kontrahenta spoza UE, który pokrywał wszelkie koszty związane z transportem towarów, dokonaniem formalności eksportowych, jak również ponosił wszelkie ryzyko z nim związane.

Faktury dokumentujące przedmiotowe dostawy, wystawiane na nabywcę, spoza UE, wskazują zarówno adres kontrahenta, jak i adres dostawy towarów na terytorium Rosji. Ponadto, na fakturze widnieją warunki dostawy - EXW Pilawa.

Zgłoszenie towarów do celnej procedury wywozu było dokonywane na terytorium innego niż Polska kraju UE. tj. na Łotwie, a zgłoszenia tego dokonywała w imieniu nabywcy lokalna agencja celna wybrana przez nabywcę towarów. W szczególności towary nie były zgłaszane do procedury wywozu na terytorium Polski.

Jako potwierdzenie, że towary zostały wywiezione poza terytorium UE Spółka posiada oficjalne dokumenty wydane przez łotewskie władze celne, które to dokumenty potwierdzają wywóz towarów poza terytorium UE. Przedmiotowe dokumenty, opatrzone pieczęcią łotewskich organów celnych oraz podpisem osób upoważnionych, zawierają listę operacji wywozowych, opatrzonych każdorazowo unikalnym numerem MRN oraz numerem karnetu TIR, jak również daty otwarcia oraz zamknięcia procedury wywozu towarów poza terytorium UE oraz urząd zamknięcia procedury wywozu towarów poza terytorium UE w odniesieniu do każdej operacji wywozowej identyfikowanej za pomocą numeru MRN. Istnieje możliwość powiązania operacji wywozowych identyfikowanych poprzez konkretne numery MRN z fakturami dokumentującymi daną dostawę.

Wnioskodawca nie był zidentyfikowany dla celów VAT w krajach UE przez terytorium, których towary są transportowane poza UE. Spółka dokonywała przedmiotowych transakcji począwszy od lipca 2009 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w stanie faktycznym opisanym we Wniosku przedmiotowe transakcje sprzedaży towarów na rzecz kontrahentów spoza UE realizowane na warunkach EXW stanowią transakcję eksportu pośredniego, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 r., Nr 54, poz. 535, z późn. zm., dalej: „Ustawa o VAT”) i w konsekwencji, na podstawie art. 41 ust. 11 w związku z art. 41 ust. 4 Ustawy o VAT, podlegają opodatkowaniu VAT według stawki 0% - pod warunkiem posiadania przez Spółkę kopii dokumentu, w którym urząd celny wyjścia potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium UE?
2.  Czy w stanie faktycznym opisanym we Wniosku dokumenty wskazane w przedmiotowym stanie faktycznym stanowią potwierdzenie wywozu tych towarów poza terytorium UE, o którym mowa w art. 41 ust. 11 Ustawy o VAT i w związku z tym stanowią podstawę do zastosowania przez Spółkę stawki VAT 0% do przedmiotowych transakcji?

Zdaniem Wnioskodawcy opisane w stanie faktycznym transakcje stanowią eksport pośredni w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b Ustawy o VAT, i w konsekwencji, zgodnie z art. 41 ust. 11 Ustawy o VAT Spółka ma prawo do zastosowania w odniesieniu do przedmiotowych transakcji stawki 0% na podstawie posiadanych dokumentów (opisanych w stanie faktycznym Wniosku) potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. Pytania 1

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcje sprzedaży towarów na rzecz kontrahentów spoza UE realizowane na warunkach EXW stanowią w przedstawionym stanie faktycznym, transakcje eksportu pośredniego, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b Ustawy o VAT na podstawie art. 41 ust. 11 w związku z art. 41 ust. 4 Ustawy o VAT, podlegają opodatkowaniu stawką VAT 0%.

Zgodnie z definicją eksportu towarów wynikającą z art. 2 pkt 8 Ustawy o VAT, eksport towarów jest to potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium UE w wykonaniu czynności określonych w art. 7 Ustawy o VAT, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz (tzw. eksport bezpośredni), lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (z określanymi wyjątkami; tzw. eksport pośredni).

Z kolei art. 7 Ustawy o VAT zawiera definicję dostawy towarów, zgodnie z którą, poprzez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Mając na uwadze powyższe, aby można było zakwalifikować daną transakcję jako eksport towarów niezbędna jest zaistnienie następujących przestanek:

*   musi mieć miejsce dostawa towarów, o której mowa w art. 7 Ustawy o VAT (tj. musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel),

*   w wyniku tej dostawy musi nastąpić wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium UE,

*   wywóz towarów musi zostać potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych,

*   wywóz towarów musi być dokonany przez dostawcę lub na jego rzecz albo przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz.

W opinii Wnioskodawcy stwierdzenie, czy dana transakcja sprzedaży towarów na rzecz kontrahenta spoza UE może zostać uznana na transakcję eksportu pośredniego wymaga określenia podmiotu dokonującego faktycznego wywozu towarów poza terytorium UE - tj. określenia, czy wywóz jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium UE lub przez podmiot działający na jego rzecz.

Transakcje sprzedaży realizowane przez Spółkę będące przedmiotem niniejszego wniosku odbywały się na warunkach EXW. Na tej podstawie odpowiedzialność sprzedającego ograniczona jest do minimum - sprzedający jest zobowiązany jedynie do postawienia towaru na terenie zakładu do dyspozycji nabywcy. Nabywca odbiera towar z miejsca jego wydania przez sprzedającego i przejmuje odpowiedzialność za towar. W konsekwencji, kwestia transportowa oraz wszelkie formalności związane z odprawą celną (jeżeli jest wymagana), ubezpieczeniem towaru, ryzykiem transportu itd., spoczywały na nabywcy.

Jak wskazano w przedstawionym stanie faktycznym, w przypadku transakcji eksportowych będących przedmiotem niniejszego Wniosku, Spółka stawiała do dyspozycji nabywcy towary na terenie fabryki spółki z grupy H. W momencie pobrania towaru przez nabywcę przechodziło na niego własność towarów, tj. zarówno fizyczne władztwo nad towarem jak i wszelkie ryzyka związane z jego ewentualną utratą. W konsekwencji spełniona jest pierwsza przesłanka warunkująca kwalifikację opisanej transakcji jako eksportu pośredniego.

Odbioru towaru w Polsce oraz jego fizycznego wywozu poza terytorium UE dokonywał spedytor działający na rzecz kontrahenta spoza UE. Spedytor ten zgłaszał towar do procedury wywozu z UE na terytorium Łotwy a następnie uzyskał dokument potwierdzający fakt wywozu towarów poza UE w postaci urzędowych dokumentów wydanych przez łotewskie władze celne. Przedmiotowe dokumenty, opatrzone pieczęcią łotewskich organów celnych oraz podpisem osób upoważnionych, zawierają listę operacji wywozowych, opatrzonych każdorazowo unikalnym numerem MRN oraz numerem karnetu TIR, jak również daty otwarcia oraz zamknięcia procedury wywozu towarów poza terytorium UE oraz urząd zamknięcia procedury wywozu towarów poza terytorium UE w odniesieniu do każdej operacji wywozowej identyfikowanej za pomocą numeru MRN. Istnieje możliwość powiązania operacji wywozowych identyfikowanych poprzez konkretne numery MRN z fakturami dokumentującymi daną dostawę. W konsekwencji, spełniony jest również warunek dokonania wywozu przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium UE lub przez podmiot działający na jego rzecz, oraz uzyskania potwierdzenia wywozu przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Mając na uwadze powyższe, dostawy dokonywane przez Spółkę na rzecz kontrahenta rosyjskiego stanowią eksport pośredni w rozumieniu art. 2 ust. 8 Ustawy o VAT, podlegający opodatkowaniu VAT na terytorium Polski.

Prawidłowość stanowiska Spółki znajduje potwierdzenie również na gruncie przepisów celnych. Zgodnie z art. 161 ust. 1 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/02 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L.92.302.1; dalej „WKC”), procedura wywozu pozwala na wyprowadzenie towaru wspólnotowego poza obszar celny UE. W myśl ust. 5 art. 161 WKC, zgłoszenie do wywozu musi zostać złożone w urzędzie celnym właściwym dla dozoru miejsca, gdzie osoba dokonująca wywozu ma swoją siedzibę lub gdzie towary zostały zapakowane bądź załadowane do transportu wywozowego. Wyjątki od tej zasady określane są zgodnie z procedurą Komitetu. Przewidują te przepisy rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (dalej „RWKC), a mianowicie:

1.  art. 789 RWKC stanowi, że w przypadkach podwykonawstwa, zgłoszenie wywozowe może być również złożone w urzędzie celnym właściwym dla miejsca siedziby podwykonawcy,
2.  jeżeli, stosownie do art. 790 RWKC, ze względów organizacyjnych nie można zastosować przepisów art. 161 ust. 5 zdanie pierwsze Kodeksu, to zgłoszenie może zostać złożone w każdym urzędzie celnym właściwym dla danej operacji w zainteresowanym Państwie Członkowskim,
3.  jeżeli natomiast, zgodnie z art. 791 RWKC wystąpią uzasadnione powody, zgłoszenie wywozowe może zostać przyjęte:
    *   w urzędzie celnym innym niż określony w art. 161 ust. 5 zdanie pierwsze Kodeksu, lub
    *   w urzędzie celnym innym niż określony w art. 790.

W związku z tym, iż osobą dokonującą zgłoszenia celnego w imieniu nabywcy był podmiot mający siedzibę na Łotwie, zgłoszenie do procedury wywozu winno być dokonywane w łotewskim urzędzie celnym.

Stanowisko to znajduje również potwierdzenie na gruncie art. 146 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 str. 1 ze zm.; dalej „Dyrektywa 112”), zgodnie z którym Państwa Członkowskie zwalniają następujące transakcje:

1.  dostawy towarów wysyłanych tub transportowanych przez sprzedawcę lub na jego rzecz poza terytorium Wspólnoty;
2.  dostawy towarów wysyłanych tub transportowanych poza terytorium Wspólnoty przez nabywcę lub na rzecz nabywcy niemającego siedziby na terytorium danego państwa, z wyłączeniem towarów transportowanych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia w paliwo i ogólnego zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz samolotów turystycznych lub wszelkich innych środków transportu służących do celów prywatnych.

Należy podkreślić, że przepis art. 146 ust. 1 lit. a i b Dyrektywy 112 nie uzależnia zastosowania zwolnienia od dokonania wywozu towarów z terytorium konkretnego kraju.

Zatem sam fakt rozpoczęcia procedury celnej wywozu w innym niż Polska państwie członkowskim, nie podważa faktu, że dokonano „wywozu z kraju poza terytorium Wspólnoty” w rozumieniu art. 2 pkt 8 Ustawy. Przewidziany w tym przepisie warunek „wywozu z kraju poza terytorium Wspólnoty” jest spełniony również wówczas, gdy procedura wywozu towarów, o której mowa w art. 161 WKC rozpocznie się w urzędzie celnym położonym w innym niż Polska kraju UE. Stanowisko to potwierdza również judykatura (należy tutaj podkreślić ugruntowaną już i jednolitą linię orzeczniczą NSA), np.

*   wyrok WSA w Warszawie z dnia 14 listopada 2007 r. o sygn. III SA/Wa 923/07,
*   wyrok WSA w Poznaniu z dnia 30 lipca 2009 r. o sygn. I SA/Po 331/09,
*   wyrok NSA z dnia 14 maja 2010 r. o sygn. I FSK 751/09,
*   wyrok NSA z dnia 23 września 2010 r. o sygn. I FSK 1456/09,
*   wyrok NSA z dnia 10 listopada 2010 r. o sygn. I FSK 1914/09,
*   wyrok NSA z dnia 10 listopada 2010 r. o sygn. I FSK 1915/09.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki przedmiotowe transakcje mają charakter eksportu pośredniego, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b Ustawy o VAT. Stanowisko to znajduje potwierdzenie również w pismach organów skarbowych oraz judykaturze, m.in. piśmie Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 19 września 2007 r., w którym wskazał on iż „czynność eksportu pośredniego wystąpi, gdy polski eksporter dokona dostawy towarów na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą na terytorium państwa trzeciego, a towary te wywiezie lub zleci ich wywóz poza terytorium Wspólnoty kontrahent zagraniczny”. Podobne stanowisko zajął Minister Finansów w interpretacji indywidualnej nr ILPP2/443-813/08/11-2/JK z dnia 10.03.2010 r.

W konsekwencji, dla określenia stawki VAT właściwej dla przedmiotowej transakcji zastosowanie znajdą regulacje właściwe dla eksportu pośredniego, tj. przepisy art. 41 ust. 11 Ustawy o VAT, w związku z art. 41 ust. 4 Ustawy o VAT, zgodnie z którymi transakcje eksportu pośredniego co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT według stawki 0% - pod warunkiem posiadania przez Spółkę kopii dokumentu, w którym urząd celny wyjścia potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium UE.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż transakcje opisane w przedmiotowym Wniosku nie mogą stanowić wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. W przedmiotowym stanie faktycznym nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 13 ust. 2 Ustawy o VAT, w szczególności nabywca towarów nie był podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium Łotwy. Transakcje te nie mogą stanowić również przemieszczenia towarów własnych Wnioskodawcy, gdyż nie służyły one na terytorium Łotwy działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a prawo do rozporządzania towarami było przenoszone przez Wnioskodawcę na nabywcę towarów już na terytorium Polski, Ponadto, aby przedmiotowe transakcje stanowiły przemieszczenia towarów własnych rosyjskiego kontrahenta Spółki z terytorium Polski na terytorium Łotwy, konieczne byłoby, aby rosyjski kontrahent Wnioskodawcy prowadził na terytorium Polski działalność gospodarczą oraz aby był uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 Ustawy o VAT. Ponadto, towary nabywane przez nabywcę będąc jedynie przewożone przez terytorium Łotwy, nie służyły na terytorium Łotwy działalności gospodarczej nabywcy.

Wreszcie, mając na względzie podstawową zasadę konstrukcyjną systemu podatku VAT, tj. zasadę opodatkowania konsumpcji, należy wskazać, iż z uwagi na fakt iż towary będące przedmiotem dostawy pomiędzy Wnioskodawcą a rosyjskim kontrahentem podlegały konsumpcji na terytorium Rosji, a Spółka jest w posiadaniu dokumentów potwierdzających wywóz tych towarów poza terytorium UE, przedmiotowe transakcje nie mogą podlegać opodatkowaniu VAT w Polsce.

Ad. Pytania 2

Na podstawie art. 41 ust. 11 w związku z art. 41 ust. 4 Ustawy o VAT, transakcje eksportu pośredniego podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 0%, jeżeli podatnik posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium UE. Zgodnie z przytaczanym powyżej przepisem, z dokumentu tego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Należy zauważyć, iż Ustawa o VAT wskazuje jedynie na konieczność posiadania kopii dokumentu, w którym urząd celny wyjścia potwierdził wywóz towarów poza terytorium UE, nie precyzując jednak żadnych wymogów co do treści, charakteru czy formy takiego potwierdzenia (poza faktem, że powinno ono przybrać formę dokumentu). W efekcie, brak jest wymogów formalnych w odniesieniu do takiego dokumentu.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Spółka na potwierdzenie wywozu towarów będących przedmiotem transakcji opisanych we Wniosku posiada oficjalny dokument wydany przez łotewskie władze celne potwierdzający wywóz towarów poza terytorium UE. Przedmiotowy dokument, opatrzony pieczęcią łotewskich organów celnych oraz podpisem osób upoważnionych, zawiera listę operacji wywozowych, opatrzonych każdorazowo unikalnym numerem MRN oraz numerem karnetu TIR, jak również daty otwarcia oraz zamknięcia procedury wywozu towarów poza terytorium UE oraz urząd zamknięcia procedury wywozu towarów poza terytorium UE w odniesieniu do każdej operacji wywozowej identyfikowanej za pomocą numeru MRN. Istnieje możliwość powiązania operacji wywozowych identyfikowanych poprzez konkretne numery MRN z fakturami dokumentującymi daną dostawę.

W związku z tym, mając na uwadze fakt, że Ustawa o VAT nie wprowadza ograniczeń co do formy dokumentu potwierdzającego, w ocenie Spółki posiadany przez nią dokument wystawiony przez urząd celny wyjścia spełnia przesłanki wymienione w art. 41 ust. 11 Ustawy o VAT. W konsekwencji, przedmiotowy dokument pozwala na zastosowanie stawki VAT 0% do przedmiotowych transakcji eksportowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów.

W myśl art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Wobec powyższego aby uznać daną czynność za eksport towarów, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   ma miejsce czynność określona w przepisie art. 7 ustawy,

*   wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),

*   wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych przesłanek powoduje, iż nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

Jednym z warunków do uznania czynności za eksport towarów jest uzyskanie potwierdzenia wywozu przez urząd celny. Procedurę celną wywozu towarów reguluje art. 161 Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE.L.92.302. 1; dalej jako: WKC). Zgodnie z ust. 1 tegoż przepisu, procedura wywozu pozwala na wyprowadzenie towaru wspólnotowego poza obszar celny Wspólnoty. W myśl ust. 5 art. 161 WKC, zgłoszenie do wywozu musi zostać złożone w urzędzie celnym właściwym dla dozoru miejsca, gdzie osoba dokonująca wywozu ma swoją siedzibę lub gdzie towary zostały zapakowane bądź załadowane do transportu wywozowego. Wyjątki od tej zasady określane są zgodnie z procedurą Komitetu. Przewidują je przepisy rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (dalej powoływane jako rozporządzenie nr 2913/92), a mianowicie:

1.  art. 789 rozporządzenia 2913/92 stanowi, że w przypadkach podwykonawstwa, zgłoszenie wywozowe może być również złożone w urzędzie celnym właściwym dla miejsca siedziby podwykonawcy,
2.  jeżeli, stosownie do art. 790 rozporządzenia 2913/92, ze względów organizacyjnych nie można zastosować przepisów art. 161 ust. 5 zdanie pierwsze Kodeksu, to zgłoszenie może zostać złożone w każdym urzędzie celnym właściwym dla danej operacji w zainteresowanym Państwie Członkowskim,
3.  jeżeli natomiast, zgodnie z art. 791 rozporządzenia 2913/92 wystąpią uzasadnione powody, zgłoszenie wywozowe może zostać przyjęte:
    *   w urzędzie celnym innym niż określony w art. 161 ust. 5 zdanie pierwsze Kodeksu, lub
    *   w urzędzie celnym innym niż określony w art. 790.

W takim przypadku kontrole odnoszące się do stosowania zakazów i ograniczeń uwzględniają szczególny charakter tej sytuacji.

Jednocześnie prawo wspólnotowe nie określa przypadków, w których mogą wystąpić „uzasadnione powody”, o których mowa w art. 791 rozporządzenia 2913/92.

Zgodnie z art. 146 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 str. 1 ze zm.), który stanowi m.in., że Państwa Członkowskie zwalniają następujące transakcje:

1.  dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych przez sprzedawcę lub na jego rzecz poza terytorium Wspólnoty;
2.  dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych poza terytorium Wspólnoty przez nabywcę lub na rzecz nabywcy niemającego siedziby na terytorium danego państwa, z wyłączeniem towarów transportowanych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia w paliwo i ogólnego zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz samolotów turystycznych lub wszelkich innych środków transportu służących do celów prywatnych.

Przepis art. 146 ust. 1 lit a i b Dyrektywy 112 nie wyraża zasady, że zwolnienie będzie miało zastosowanie jeżeli dostawa eksportowa będzie stanowić wywóz towarów z terytorium danego kraju.

Sam zatem fakt rozpoczęcia procedury celnej wywozu w innym niż Polska państwie członkowskim, nie stanowi, że nie dokonano „wywozu z kraju poza terytorium Unii Europejskiej” w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy. Przewidziany w tym przepisie warunek „wywozu z kraju poza terytorium Unii Europejskiej” może zostać spełniony również wówczas, gdy procedura wywozu towarów, o której mowa w art. 161 WKC rozpocznie się w urzędzie celnym położonym w innym niż Polska kraju Wspólnoty.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%. Stawkę tę stosuje się w eksporcie towarów, pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej – art. 41 ust. 6 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy, przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopie dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Z dokumentu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż w celu zastosowania 0% stawki podatku VAT do eksportu towarów, niezbędnym jest posiadanie przez Spółkę dokumentu celnego potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium UE.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jako podmiot holenderski, członek międzynarodowego koncernu H, zarejestrowany dla celów VAT i VAT-UE w Polsce, nabywa towary na terytorium Polski od innych podmiotów z grupy H, które są składowane na terytorium Polski w fabryce spółki a następnie dostarczane na rynek rosyjski do kontrahenta rosyjskiego. Dostawy na rzecz klienta z Rosji są realizowane na zasadach EXW. W ramach przedmiotowych transakcji sprzedaży, towary, będące własnością Spółki, są odbierane z fabryki spółki przez spedytora działającego na rzecz ostatecznego nabywcy, który dokonuje następnie fizycznego wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej do Rosji. Towary są przewożone przez spedytora z terytorium Polski poza terytorium UE przez terytorium innych krajów UE - Litwy i Łotwy. Na żadnym etapie transportu przez terytorium Polski lub innego kraju UE towary nie są magazynowane, rozładowywane ani przeładowywane na inny środek transportu. W momencie postawienia przez Wnioskodawcę towaru do dyspozycji spedytora, prawo własności towaru przechodziło na kontrahenta spoza UE, który pokrywa wszelkie koszty związane z transportem towarów, dokonaniem formalności eksportowych, jak również ponosi wszelkie ryzyko z nim związane. Zgłoszenie towarów do celnej procedury wywozu są dokonywane na terytorium innego niż Polska kraju UE. tj. na Łotwie, a zgłoszenia tego dokonywała w imieniu nabywcy lokalna agenda celna wybrana przez nabywcę towarów, tym samym towary nie są zgłaszane do procedury wywozu na terytorium Polski. Jako potwierdzenie, że towary zostały wywiezione poza terytorium UE Wnioskodawca posiada oficjalne dokumenty wydane przez łotewskie władze celne, które to dokumenty potwierdzają wywóz towarów poza terytorium UE.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy przedmiotowe transakcje sprzedaży towarów na rzecz kontrahentów spoza UE realizowane na warunkach EXW stanowią transakcję eksportu pośredniego, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i podlegają opodatkowaniu VAT według stawki 0% oraz czy dokumenty wskazane przez Wnioskodawcę w przedmiotowym stanie faktycznym stanowią potwierdzenie wywozu tych towarów poza terytorium UE i w związku z tym stanowią podstawę do zastosowania stawki VAT 0% do przedmiotowych transakcji.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że w efekcie wraz z wydaniem towarów z magazynu dochodzi do dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy – kontrahent spoza UE nabywa prawo do rozporządzania towarami jak właściciel.

Odbioru towaru w Polsce oraz jego fizycznego wywozu dokonuje firma transportowa działająca na rzecz i zlecenie kontrahenta spoza UE, natomiast spedytor zgłasza towar do procedury wywozu towarów poza UE na terytorium Łotwy. Zatem spełniony jest warunek, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy (dokonanie wywozu przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium UE lub przez podmiot działający na jego rzecz).

Należy podkreślić, że początkowy etap wywozu towaru do nabywcy rozpoczął się w Polsce, tj. magazynie Grupy H, a cały transport do kraju trzeciego ma charakter nieprzerwany, tj. jak wskazuje Wnioskodawca, na żadnym etapie transportu przez terytorium Polski lub innego kraju UE towary nie są magazynowane, rozładowywane ani przeładowywane na inny środek transportu.

Zatem w niniejszej sprawie ma miejsce dostawa towarów na rzecz kontrahenta spoza UE a wywóz towarów poza terytorium UE dokonywany jest na rzecz nabywcy - kontrahenta spoza UE.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że transakcja będąca przedmiotem pytania na rzecz kontrahenta spoza UE realizowana na warunkach Ex Works stanowi transakcję eksportu pośredniego, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b ustawy.

Wnioskodawca wskazał, że w odniesieniu do przedmiotowej transakcji, posiada oficjalny dokument wydany przez łotewskie władze celne potwierdzający wywóz towarów poza terytorium UE. Przedmiotowy dokument, opatrzony pieczęcią łotewskich organów celnych oraz podpisem osób upoważnionych, zawiera listę operacji wywozowych, opatrzonych każdorazowo unikalnym numerem MRN oraz numerem karnetu TIR, jak również daty otwarcia oraz zamknięcia procedury wywozu towarów poza terytorium UE oraz urząd zamknięcia procedury wywozu towarów poza terytorium UE w odniesieniu do każdej operacji wywozowej identyfikowanej za pomocą numeru MRN. Bowiem aby móc zastosować 0% stawkę VAT dla eksportu towarów nie jest konieczne zgłoszenie eksportu towarów tylko w polskim urzędzie celnym ale również w każdym innym na terytorium UE. Jednakże warunkiem jest aby początkowy etap wywozu towaru do nabywcy rozpoczął się na terytorium Polski, a cały transport w celu jego wywozu do kraju trzeciego ma mieć charakter nieprzerwany.

Biorąc pod uwagę wskazane przez Wnioskodawcę dokumenty oraz fakt, iż początkowy etap wywozu rozpoczął się na terytorium kraju i ma charakter nieprzerwany oraz wyżej wskazane przepisy należy stwierdzić, iż Wnioskodawca ma prawo do zastosowania 0% stawki VAT do opisanej transakcji dostawy towarów dla kontrahenta z Rosji.

Reasumując, w stanie faktycznym przedmiotowe transakcje sprzedaży towarów na rzecz kontrahentów spoza UE realizowane na warunkach EXW stanowią transakcję eksportu pośredniego, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, a w konsekwencji wskazane przez Wnioskodawcę dokumenty stanowią potwierdzenie wywozu tych towarów poza terytorium UE, o którym mowa w art. 41 ust. 11 ustawy i tym samym stanowią podstawę do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% do przedmiotowych transakcji.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 t.j.) Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.