Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-228/13-2/JR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-06-12
Teza: Czy dochody uzyskane z pracy najemnej na statku wycieczkowym należącym do armatora z siedzibą w Stanach Zjednoczonych podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce? Czy w sytuacji, gdy w tym samym roku podatkowym podatnik uzyskuje przychody z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku wycieczkowego, jako członek regularnej załogi, który jest eksploatowany przez amerykańskiego armatora i uzyska równoległe przychody z tytułu umowy o pracę oraz umowy o dzieło opodatkowane w Polsce na zasadach ogólnych, będzie istniał obowiązek zapłaty w Polsce podatku dochodowego od dochodów uzyskanych z tytułu ww. pracy najemnej na statku wycieczkowym lub też fakt ten będzie miał wpływ na opodatkowanie dochodu uzyskiwanego w Polsce np. zastosowanie metody wyłączenia z progresją?
Słowa kluczowe: marynarze; praca-praca najemna; Stany Zjednoczone; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2013 r. (data wpływu 28 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu wykonywania pracy na pokładach statków morskich – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu wykonywania pracy na pokładach statków morskich.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni posiada rezydencję podatkową w Polsce. Uzyskała przychody z pracy najemnej na pokładach statków morskich eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwa armatorskie C. oraz R. mające swoją siedzibę prawną oraz swój efektywny zarząd w USA. Wnioskodawczyni była członkiem regularnej załogi na statkach wyciekowych eksploatowanych przez ww. amerykańskie przedsiębiorstwa armatorskie, zatrudnionym na stanowisku muzyk - skrzypek.

W tym samym okresie Wnioskodawczyni osiągała również dochody w Polsce z tytułu umowy o pracę oraz umowy o dzieło.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dochody uzyskane z pracy najemnej na statku wycieczkowym należącym do armatora z siedzibą w Stanach Zjednoczonych podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce?
2.  Czy w sytuacji, gdy w tym samym roku podatkowym podatnik uzyskuje przychody z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku wycieczkowego, jako członek regularnej załogi, który jest eksploatowany przez amerykańskiego armatora i uzyska równoległe przychody z tytułu umowy o pracę oraz umowy o dzieło opodatkowane w Polsce na zasadach ogólnych, będzie istniał obowiązek zapłaty w Polsce podatku dochodowego od dochodów uzyskanych z tytułu ww. pracy najemnej na statku wycieczkowym lub też fakt ten będzie miał wpływ na opodatkowanie dochodu uzyskiwanego w Polsce np. zastosowanie metody wyłączenia z progresją?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Powyższa regulacja wskazuje, iż podstawową przesłanką określenia miejsca (kraju), w którym osoba fizyczna podlega obowiązkowi podatkowemu jest miejsce zamieszkania podatnika. Zasada ta dotyczy zarówno osób uzyskujących dochody na terenie Polski, jak i osób, których źródła przychodu położone są za granicą.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z przepisami art. 3 ust. la ww. ustawy uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis art. 3 tej ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których Rzeczypospolita Polska jest stroną.

Modelowa Konwencja OECD, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie zatem z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 9) w zakresie art. 15 ust. 3, do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksportowanych w transporcie międzynarodowym (\`(...)\`) stosuje się zasadę, która zgodna jest z zasadą odnoszącą się do dochodów z żeglugi morskiej, śródlądowej i transportu lotniczego, zatem podlegają one opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa. Dla rozstrzygnięcia, jaką umowę międzynarodową należy zastosować do osoby wykonującej pracą na pokładzie statku morskiego - niezależnie od tego, pod jaką banderą pływa - istotne jest więc - w jakim państwie znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego ten statek. W przypadku niektórych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania przyjmuje się inne konstrukcje ustalenia jaką umowę należy zastosować do osoby wykonującej pracę na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez zagraniczne przedsiębiorstwo armatorskie.

Ponieważ siedziba przedsiębiorstwa eksploatującego statki, na których świadczyła pracę Wnioskodawczyni znajduje się w USA, w związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie mają zastosowanie postanowienia Umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31. poz. 178).

Z art. 16 ust. 3 umowy wynika, że cyt. „Bez względu na postanowienia ustępu 2 wynagrodzenia otrzymywane z tytułu wykonywanej pracy lub usług osobistych jako pracownik na statku lub samolocie eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez osobę mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będą zwolnione od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo, jeżeli taka osoba fizyczna jest członkiem regularnej załogi statku lub samolotu”.

W przepisie tym wskazuje się siedzibę przedsiębiorstwa a nie efektywny zarząd, co stanowi pewną odmienność od przyjętych w Modelowej Konwencji OECD zasad.

Określenie „osoba” oznacza osobę fizyczną, zarządcę majątku, spółkę, osobę prawną lub inne stowarzyszenie (art. 3 ust. 1 pkt 4 Umowy).

Jak stanowi art. 3 pkt 13 w rozumieniu niniejszej Umowy, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej określenie „komunikacja międzynarodowa” oznacza każdą podróż statku lub samolotu eksploatowanego przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Umawiającego się Państwa, z wyłączeniem tych podroży, które są ograniczone wyłącznie do miejsc położonych wewnątrz terytorium tego Umawiającego się Państwa.”

Biorąc pod uwagę przedstawiony powyżej stan faktyczny i prawny uznać należy, że w stosunku do dochodów uzyskanych przez Wnioskodawczynię z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statków wycieczkowych eksploatowanych przez przedsiębiorstwa mające swoją siedzibę w USA znajduje zastosowanie przepis art. 16 ust. 3 Umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r., Nr 31, poz. 178).

W konsekwencji dochody, które osiągnęła Wnioskodawczyni z pracy najemnej na pokładzie statków wycieczkowych eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej są zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym w Polsce. Zatem, w przypadku osiągnięcia dochodów za pracę na statku wycieczkowym armatora amerykańskiego Wnioskodawczyni nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego.

Powołany wyżej przepis art. 16 ust. 3 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowi, że dochody osoby spełniającej przesłanki w nim określone, opodatkowane są ewentualnie tylko w USA. Osoba taka w ogóle nie podlega obowiązkowi podatkowemu w Polsce, a więc nie musi ona płacić podatku, ani zaliczek na podatek w Polsce. Nie będą stosowane w związku z tym metody unikania podwójnego opodatkowania.

Metody unikania podwójnego opodatkowania przewidziane w konkretnej umowie będą miały zastosowanie wówczas, gdy zawarta umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przewiduje, że dochody opodatkowane są w obu Umawiających się Państwach. Wówczas dochód opodatkowany będzie zarówno w kraju, w którym znajduje się zarząd przedsiębiorstwem eksploatującym statek, jak i w Polsce. Jednak do podwójnego opodatkowania nie dojdzie ze względu na konieczność zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania, tj. albo metody wyłączenia z progresją, albo zaliczenia proporcjonalnego.

W związku z tym, że Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r., Nr 31. poz. 178) przewiduje w art. 16 ust. 3 (który ma zastosowanie do Wnioskodawczyni), że dochody osoby fizycznej, która jest członkiem regularnej załogi statku eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające siedzibę w USA podlegają opodatkowaniu tylko w USA, w Polsce ich nie wykazujemy i nie stosujemy w związku z tym metody unikania podwójnego opodatkowania. Nawet jeśli w tym samym okresie osiągała ona dochody w Polsce.

Wprawdzie art. 20 Umowy stanowi, że podwójnego opodatkowana dochodów osiągniętych przez polskich rezydentów podatkowych w USA unikać się będzie w ten sposób, że Polska pozwala zaliczyć na poczet podatku obliczonego w Polsce od wszystkich dochodów polskiego rezydenta podatkowego odpowiednie kwoty podatku zapłaconego w USA. Jednakże art. 16 ust. 3 Umowy stanowi wyraźne odstępstwo od tej zasady. Zgodnie z treścią tego przepisu Polska zwolni od opodatkowania dochody osób zatrudnionych na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające siedzibę w USA, jeżeli osoby te będą członkami regularnej załogi statku.

Ponieważ Wnioskodawczyni spełnia opisane wyżej warunki, dochody przez Nią uzyskane będą w Polsce zwolnione od opodatkowania.

Powyższe wynika z powszechnie stosowanej w prawie zasady „lex specjalis derogat legi generali”, która oznacza „przepis szczególny uchyla przepis ogólny”. Jeśli wiec w konkretnym akcie prawnym mamy zasady ogólne regulujące sposób działania wielu przepisów oraz przepisy stosujące się do konkretnych sytuacji, to należy stosować te szczegółowe.

Reasumując, dochody Wnioskodawczyni osiągane z pracy na statkach wycieczkowych eksploatowanych przez przedsiębiorstwa armatorskie C. oraz R. z siedzibą w USA są w Polsce zwolnione od opodatkowania. Jak również przy obliczaniu wysokość podatku należnego od dochodów osiągniętych przez Wnioskodawczynię w Polsce nie będzie Ona uwzględniała dochodów osiągniętych z pracy na statkach wycieczkowych eksploatowanych przez przedsiębiorstwa armatorskie C. oraz R..

Końcowo Wnioskodawczyni zauważa, że umowy międzynarodowe mają pierwszeństwo przed polskim wewnętrznym prawem podatkowym tzn. ustawą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.