Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.697.2024.2.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-16
Teza: Zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust.1 pkt 27
ustawy.
Słowa kluczowe: korepetycje
nauczyciel
zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi nauczania języków
obcych
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi prywatnego nauczania
na poziomie przedszkolnym, podstawowym,
ponadpodstawowym i wyższym świadczone przez
nauczycieli
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 27
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 28
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 października 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 28 października 2024 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla
    świadczonych usług. Uzupełniła go Pani pismem z 3 stycznia 2025 r. (wpływ 7 stycznia
    2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą zarejestrowaną w CEIDG w
    przedmiocie świadczenia usług edukacyjnych. Jako przeważający przedmiot działalności
    zadeklarowała kod PKD: 85.59.B. Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej
    niesklasyfikowane.
    Działalność realizowana jest w dwóch głównych obszarach:
    1) korepetycje z matematyki, angielskiego i fizyki świadczone przez Wnioskodawczynię
    osobiście;
    2) korepetycje z matematyki oraz angielskiego udzielane przez nauczycieli
    współpracujących z Wnioskodawczynią na podstawie umów cywilnoprawnych oraz umów
    o pracę.
    Wnioskodawczyni zatrudnia również zleceniobiorców bez przygotowania pedagogicznego.
    Wnioskodawczyni nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów
    ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo Oświatowe. Świadczone przez
    Wnioskodawczynię usługi nie są usługami kształcenia i wychowania, o których mowa w
    art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni nie jest także
    podmiotem świadczącym usługi, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT lub §
    3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie
    zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U.
    z 2018 r. poz. 701).
    Wnioskodawczyni posiada wykształcenie wyższe oraz uprawnienia pedagogiczne o którym
    mowa w § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z 1 sierpnia 2017 r. (Dz. U.
    z 2017 r. poz. 1575) w sprawie szczegółowych kwalifikacji wymaganych od nauczycieli.
    Zatrudnieni pracownicy również posiadają przygotowanie pedagogiczne, natomiast
    zleceniobiorcy posiadają przygotowanie pedagogiczne lub są w trakcie kształcenia
    pedagogicznego.
    Wnioskodawczyni korzysta obecnie ze zwolnienia o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy
    o VAT. W związku z rozwojem działalności przewiduje jednak możliwość przekroczenia
    limitu rocznego obrotu uprawniającego do zwolnienia, wynoszącego 200 000 zł.
    Wnioskodawczyni w ramach swojej działalności gospodarczej nie wykonuje czynności, o
    których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

    Posiada Pani studia podyplomowe z matematyki oraz pedagogiki, co uprawnia Panią do
    prowadzenia zajęć dydaktycznych z dziećmi i młodzieżą, Pani działalność polega na
    udzielaniu korepetycji z matematyki dzieciom oraz młodzieży szkół podstawowych i
    średnich.
    Odbiorcami świadczonych przez Panią oraz pracowników i zleceniobiorców usług są dzieci
    i młodzież szkół podstawowych i średnich.
    Korepetycje z matematyki świadczone są na poziomie podstawowym oraz poziomie
    ponadpodstawowym.
    Zakres udzielanych korepetycji mieści się w podstawie programowej kształcenia na
    poziomie podstawowym oraz ponadpodstawowym.
    Korepetycje będą prowadzone na Pani rachunek i odpowiedzialność.
    Umowy o udzielanie korepetycji będą zawierane pomiędzy Panią a rodzicami dzieci i
    młodzieży.
    Stronami umów w przypadku świadczenia usług przez osoby przez Panią zatrudnione jest
    nadal Pani oraz rodzic dziecka.
    Korepetycje będą świadczone osobom, które ukończyły 18 lat natomiast nadal kształcą się
    w szkole ponadpodstawowej: nie stanowią kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego, nie są prowadzone w formach i na zasadach odrębnych
    przepisów, nie są objęte akredytacją w rozumieniu Prawa oświatowego, nie będą w części
    lub całości finansowane ze środków publicznych.
    Posiada Pani studia podyplomowe z fizyki i pedagogiki oraz certyfikat z języka angielskiego
    na poziomie B2 i C1, co uprawnia Panią do prowadzenie zajęć dydaktycznych z dziećmi i
    młodzieżą, Pani działalność polega na udzielaniu korepetycji z matematyki dzieciom oraz
    młodzieży szkół podstawowych i średnich.
    Odbiorcami świadczonych przez Panią oraz pracowników i zleceniobiorców usług są dzieci
    i młodzież szkół podstawowych i średnich.
    Korepetycje z angielskiego i fizyki świadczone są na poziomie podstawowym oraz
    poziomie ponadpodstawowym.
    Zakres udzielanych korepetycji mieści się w podstawie programowej kształcenia na
    poziomie podstawowym oraz ponadpodstawowym.
    Korepetycje będą prowadzone na Pani rachunek i odpowiedzialność.
    Umowy o udzielanie korepetycji będą zawierane pomiędzy Panią a rodzicami dzieci i
    młodzieży.
    Stronami umów w przypadku świadczenia usług przez osoby przez Panią zatrudnione jest
    nadal Pani oraz rodzic dziecka.
    Korepetycje będą świadczone osobom, które ukończyły 18 lat natomiast nadal kształcą się
    w szkole ponadpodstawowej: nie stanowią kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego, nie są prowadzone w formach i na zasadach odrębnych
    przepisów, nie są objęte akredytacją w rozumieniu Prawa oświatowego, nie będą w części
    lub całości finansowane ze środków publicznych.
    Pytania
    1. Czy Wnioskodawczyni aktualnie spełnia warunki przewidziane art. 43 ust. 1 pkt 27
      ustawy o VAT i tym samym może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego
      przewidzianego w tym przepisie w zakresie działalności związanej z korepetycjami z
      matematyki udzielanymi osobiście przez Wnioskodawcę?
    2. Czy Wnioskodawczyni aktualnie spełnia warunki przewidziane art. 43 ust. 1 pkt 27
      ustawy o VAT i tym samym może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego

      przewidzianego w tym przepisie w zakresie działalności związanej z korepetycjami z
      matematyki udzielanymi przez pracowników posiadających przygotowanie
      pedagogiczne?
    3. Czy Wnioskodawczyni aktualnie spełnia warunki przewidziane art. 43 ust. 1 pkt 27
      ustawy o VAT i tym samym może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego
      przewidzianego w tym przepisie w zakresie działalności związanej z korepetycjami z
      matematyki udzielanymi przez osoby zatrudnione na podstawie umów
      cywilnoprawnych posiadających przygotowanie pedagogiczne?
    4. Czy Wnioskodawczyni aktualnie spełnia warunki przewidziane art. 43 ust. 1 pkt 27
      ustawy o VAT i tym samym może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego
      przewidzianego w tym przepisie w zakresie działalności związanej z korepetycjami z
      matematyki udzielanymi przez pracowników nie posiadających przygotowania
      pedagogicznego?
    5. Czy Wnioskodawczyni aktualnie spełnia warunki przewidziane art. 43 ust. 1 pkt 27
      ustawy o VAT i tym samym może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego
      przewidzianego w tym przepisie w zakresie działalności związanej z korepetycjami z
      matematyki udzielanymi przez osoby zatrudnione na podstawie umów
      cywilnoprawnych nie posiadających przygotowania pedagogicznego?
    6. Jeżeli odpowiedź na jedno z ww. pytań jest twierdząca, czy Wnioskodawczyni będzie
      mogła skorzystać łącznie ze zwolnienia przedmiotowego w zakresie działalności
      związanej z udzielaniem korepetycji (art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT) oraz ze
      zwolnienia podmiotowego dla pozostałych usług (art. 113 ust. 1 ustawy o VAT), a w
      wartości sprzedaży objętej zwolnieniem z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT nie będzie
      uwzględniać wartości sprzedaży usług korzystających ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt
      27 ustawy o VAT?
    Pani stanowisko w sprawie
    Ad. 1
    Wnioskodawczyni aktualnie spełnia warunki przewidziane art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o
    VAT i tym samym może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w tym
    przepisie w zakresie działalności związanej z korepetycjami z matematyki udzielanymi
    osobiście przez Wnioskodawcę.
    Ad. 2
    Wnioskodawczyni aktualnie spełnia warunki przewidziane art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o
    VAT i tym samym może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w tym
    przepisie w zakresie działalności związanej z korepetycjami z matematyki udzielanymi
    przez pracowników posiadających przygotowanie pedagogiczne.
    Ad. 3
    Wnioskodawczyni aktualnie nie spełnia warunków przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 27
    ustawy o VAT i tym samym może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego
    przewidzianego w tym przepisie w zakresie działalności związanej z korepetycjami z
    matematyki udzielanymi przez osoby zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych
    posiadających przygotowanie pedagogiczne.
    Ad. 4
    Wnioskodawczyni aktualnie nie spełnia warunków przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 27
    ustawy o VAT i tym samym może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego
    przewidzianego w tym przepisie w zakresie działalności związanej z korepetycjami z
    matematyki udzielanymi przez pracowników nie posiadających przygotowania
    pedagogicznego.
    Ad. 5

    Wnioskodawczyni aktualnie nie spełnia warunków przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 27
    ustawy o VAT i tym samym może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego
    przewidzianego w tym przepisie w zakresie działalności związanej z korepetycjami z
    matematyki udzielanymi przez osoby zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych
    nie posiadających przygotowania pedagogicznego.
    Ad. 6
    Tak, Wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać łącznie ze zwolnienia przedmiotowego w
    zakresie działalności związanej z udzielaniem korepetycji (art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o
    VAT) w przypadku ad. 1 oraz ad. 2 oraz ze zwolnienia podmiotowego dla pozostałych usług
    (art. 113 ust. 1 ustawy o VAT), a w wartości sprzedaży objętej zwolnieniem z art. 113 ust. 1
    ustawy o VAT nie będzie uwzględniać wartości sprzedaży usług korzystających ze
    zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest:
        prawidłowe w zakresie pytania oznaczonego we wniosku 1,
        nieprawidłowe w zakresie pytań oznaczonych we wniosku 2, 3, 4, 5, 6.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:
      przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
      przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla
    niektórych czynności zwolnienie od podatku.
    Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości
    opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle
    określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej
    upoważnienia.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały
    określone m.in. w art. 43 ustawy.
    Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:
      zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:
      jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14
      grudnia 2016 - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania, uczelnie,
      jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie
      kształcenia
      - oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

    Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:
      zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym,
      podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy:
      zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
      zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
      prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
      świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów
      ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe – wyłącznie w zakresie usług
      objętych akredytacją, lub
      finansowane w całości ze środków publicznych
      – oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Powyższe przepisy są odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. i) i j) Dyrektywy 2006
    /112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od
    wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112
    /WE Rady, zgodnie z którym:
      państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:
      i) kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie
      zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą
      towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie
      podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których
      cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie;
      j) nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub
      wyższe.
    Kwestia, jak należy rozumieć pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w
    rozumieniu ww. przepisu była wielokrotnie przedmiotem orzeczeń TSUE.
    Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w
    sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez
    nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia
    okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też
    jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie
    „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się
    egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie
    określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której
    prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub
    studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie
    rekreacyjnego. Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni
    pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w
    stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że
    systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny
    sposób.
    W tym miejscu należy przywołać wyrok TSUE z 21 października 2021 r. w sprawie C-373
    /19 Dubrovin & Tröger GbR – Aquatics, w którym Trybunał rozpatrywał kwestię, czy
    pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j)
    dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że obejmuje ono udzielanie
    lekcji pływania przez szkołę pływania.
    Jak wskazał TSUE:

      (20) Artykuł 132 dyrektywy 2006/112 przewiduje zwolnienia, które, jak wskazuje tytuł
      rozdziału, w którym przepis ów się znajduje, mają na celu uprzywilejowanie
      niektórych rodzajów działalności wykonywanych w interesie publicznym. Niemniej
      jednak zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności w interesie
      publicznym, a jedynie tych, które zostały w sposób szczegółowy wyliczone i opisane
      (wyroki: z 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i
      przytoczone tam orzecznictwo; a także z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-
      Akademie, C-449/17, EU;C;2019;202, pkt 17).
      (21) Wedle orzecznictwa Trybunału omawiane zwolnienia stanowią autonomiczne
      pojęcie prawa Unii, które mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu
      systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich.
      (22) Trybunał orzekł już, że wyrażenia użyte do określenia zwolnień przewidzianych
      w art. 132 dyrektywy 2006/112 powinny podlegać wykładni ścisłej, ponieważ
      stanowią one wyjątki od wynikającej z art. 2 tej dyrektywy zasady ogólnej, zgodnie z
      którą VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.
      Niemniej jednak powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w
      celu opisania zwolnień przewidzianych w owym art. 132 należy interpretować w
      sposób, który pozbawiałby te zwolnienia skuteczności (wyroki: z dnia 4 maja 2017 r.,
      Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam
      orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17,
      EU:C:2019:202, pkt 19).
      (23) Należy przypomnieć, że art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 nie zawiera
      żadnej definicji pojęcia „kształcenia powszechnego lub wyższego”.
      (24) Niemniej jednak Trybunał uznał, po pierwsze, że przekazywanie wiedzy i
      kompetencji pomiędzy nauczycielem i uczniami jest szczególnie ważnym elementem
      działalności kształcenia (wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05,
      EU:C:2007:343, pkt 18; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-
      449/17, EU:C:2019:202, pkt 21).
      (25) Po drugie, Trybunał wyjaśnił, że „pojęcie kształcenia powszechnego i wyższego”
      w rozumieniu dyrektywy 2006/112 nie ogranicza się jedynie do nauczania, które
      kończy się egzaminami w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia
      uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu, ale
      obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w szkołach
      lub na uniwersytetach w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności uczniów lub
      studentów, pod warunkiem iż działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie
      rekreacyjnego (wyroki: z dnia 28 stycznia 2010 r., Eulitz, C-473/08, EU:C:2010:47, pkt
      29 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-
      Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 22, 23).
      (26) W związku z tym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w
      rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 obejmuje rodzaje działalności,
      które różnią się ze względu na swój charakter, jak i ze względu na ramy, w jakich są
      prowadzone (zob. podobnie wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434
      /05, EU:C:2007:343, pkt 20, z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie,
      C#449/17, EU:C:2019:202, pkt 24).
      (27) Z powyższego wynika, że w pojęciu tym prawodawca Unii zamierzał zawrzeć
      określony rodzaj systemu nauczania, który jest wspólny dla wszystkich państw
      członkowskich, niezależnie od cech własnych każdego z systemów krajowych (wyrok
      z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C#449/17, EU:C:2019:202, pkt
      25).
      (28) Tym samym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu
      systemu VAT odsyła co do zasady do zintegrowanego systemu przekazywania wiedzy

      i kompetencji dotyczącego obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, jak
      również do pogłębiania i rozwoju owej wiedzy i kompetencji przez uczniów i
      studentów w miarę ich postępów i ich specjalizacji w ramach poszczególnych stopni
      składających się na ten system (wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-
      Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 26).
    W konsekwencji TSUE orzekł:
      (31) Tymczasem należy zauważyć, że choć prawdą jest, że udzielanie lekcji pływania
      przez szkołę pływania, takie jak to, o którym mowa w postępowaniu głównym, ma
      pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono
      nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo
      w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących
      obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich
      rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego
      (zob. analogicznie wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449
      /17, EU:C:2019:202, pkt 29; a także postanowienie z dnia 7 października 2019 r.,
      Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst, C-47/19, niepublikowane, EU:C:2019:840,
      pkt 33).
      (32) O ile bowiem nie można zanegować znaczenia wiedzy przekazanej w ramach
      kształcenia związanego z kierowaniem pojazdami samochodowymi oraz nauki
      żeglarstwa, w szczególności w celu stawienia czoła trudnym sytuacjom, a ogólniej w
      celu zapewnienia bezpieczeństwa i integralności fizycznej osób, o tyle Trybunał
      orzekł, odpowiednio, w wyroku z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie
      (C-449/17, EU:C:2019:202) i w postanowieniu z dnia 7 października 2019 r.,
      Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst (C-47/19, niepublikowanym, EU:C:2019:
      840), że tego rodzaju nauczanie nie jest objęte pojęciem „kształcenia powszechnego
      lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.
      (33) Z uwagi na powyższe na pytanie pierwsze należy odpowiedzieć, iż pojęcie
      „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j)
      dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie obejmuje ono
      udzielania lekcji pływania przez szkołę pływania.
    Pani wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy korepetycje z matematyki
    świadczone przez Panią osobiście korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług.
    Należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia w
    oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, jest spełnienie przesłanki o charakterze
    podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą
    systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe. Natomiast ze zwolnienia
    wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy mogą korzystać uczelnie, jednostki
    naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te
    podmioty usługi są usługami kształcenia.
    Jak wynika z opisu sprawy, nie jest Pani jednostką objętą systemem oświaty w
    rozumieniu przepisów Prawo oświatowe. Jako osoba fizyczna nie posiada Pan statusu
    uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk czy instytutu badawczego.
    Zatem dla świadczonych przez Panią usług nie znajdzie zastosowania zwolnienie od
    podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.
    Z powołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania
    zwolnienia od podatku od towarów i usług jest nie tylko spełnienie przesłanki o
    charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług
    prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki
    podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem.
    Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma

    zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli,
    obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje
    czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj.
    nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od
    istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami),
    może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Bez
    znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też
    jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący
    usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia
    relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.
    Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku
    świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym,
    podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do
    usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub
    uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego
    nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w
    wymienionych placówkach oświatowych.
    Pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i
    umiejętności. Przy czym nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia
    1982 r. - Karta Nauczyciela (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 986 ze zm.). Może to być zatem osoba,
    która posiada wykształcenie kierunkowe (np. ukończone studia wyższe), jak również osoba
    posiadająca wiedzę i kwalifikacje nabyte w inny sposób. Przykładowo może to być osoba,
    która ukończyła zorganizowany przez Polski Związek Szachowy kurs instruktora
    szachowego, posiada odpowiednią wiedzę, kwalifikacje, doświadczenie. Zauważyć bowiem
    należy, że system oświaty w pewnych dziedzinach nie przewiduje odrębnego kształcenia
    kierunkowego, zatem gdy dana osoba zdobyła wiedzę np. w ramach kursu, to też zasadne
    jest przyjęcie, że posiada wiedzę i kwalifikacje pozwalające pełnić rolę nauczyciela.
    Również np. osoba kończąca studia na kierunku farmacji, która nabyła w ich toku szeroką
    wiedzę z zakresu chemii, może być uznana za nauczyciela tego przedmiotu.
    Jak wskazano wyżej, art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zawiera zarówno przesłankę
    podmiotową, jak i przedmiotową, umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku.
    Dla zastosowania ww. zwolnienia, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.
    Jak wynika z informacji przedstawionych w złożonym wniosku, posiada Pani wykształcenie
    wyższe oraz uprawnienia pedagogiczne o których mowa w § 2 pkt 2 rozporządzenia
    Ministra Edukacji Narodowej w sprawie szczegółowych kwalifikacji wymaganych od
    nauczycieli. Posiada Pani studia podyplomowe z matematyki oraz pedagogiki, co uprawnia
    Panią do prowadzenia zajęć dydaktycznych z dziećmi i młodzieżą, Pani działalność polega
    na udzielaniu korepetycji z matematyki dzieciom oraz młodzieży szkół podstawowych i
    średnich.
    Tym samym, w analizowanym przypadku jest spełniona przesłanka podmiotowa
    zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.
    Zatem dla realizowanych przez Panią usług korepetycji z matematyki należy
    przeanalizować, czy stanowią one usługi prywatnego nauczania na odpowiednim
    poziomie edukacji.
    Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pani działalność gospodarczą zarejestrowaną w
    CEIDG w przedmiocie świadczenia usług edukacyjnych. Pani działalność realizowana jest w
    dwóch głównych obszarach:
    1) korepetycje z matematyki, angielskiego i fizyki świadczone przez Panią osobiście;
    2) korepetycje z matematyki oraz angielskiego udzielane przez nauczycieli
    współpracujących z Panią na podstawie umów cywilnoprawnych oraz umów o pracę.

    Zatrudnia Pani również zleceniobiorców bez przygotowania pedagogicznego. Odbiorcami
    świadczonych przez Panią oraz pracowników i zleceniobiorców usług są dzieci i młodzież
    szkół podstawowych i średnich. Korepetycje z matematyki świadczone są na poziomie
    podstawowym oraz poziomie ponadpodstawowym. Zakres udzielanych korepetycji mieści
    się w podstawie programowej kształcenia na poziomie podstawowym oraz
    ponadpodstawowym. Korepetycje będą prowadzone na Pani rachunek i odpowiedzialność.
    Umowy o udzielanie korepetycji będą zawierane pomiędzy Panią a rodzicami dzieci i
    młodzieży. Stronami umów w przypadku świadczenia usług przez osoby przez Panią
    zatrudnione jest nadal Pani oraz rodzic dziecka. Odbiorcami świadczonych przez Panią
    oraz pracowników i zleceniobiorców usług są dzieci i młodzież szkół podstawowych i
    średnich.
    Mając na uwadze zakres świadczonych przez Panią usług, tj. korepetycji z matematyki
    świadczonych bezpośrednio przez Panią na rzecz dzieci i młodzieży szkół
    podstawowych i średnich, gdzie umowy o udzielanie korepetycji będą zawierane
    pomiędzy Panią a rodzicami dzieci i młodzieży należy uznać, że stanowią one usługi
    nauczania na poziomie podstawowym i ponadpodstawowym.
    W tym miejscu należy dodać, że zwolnienie o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27
    ustawy dotyczy usług prywatnego nauczania świadczonych przez nauczycieli na własny
    rachunek. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są
    zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z
    uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.
    W opisie sprawy wskazała Pani, że korepetycje z matematyki udzielane będą przez
    nauczycieli współpracujących z Panią na podstawie umów cywilnoprawnych oraz umów
    o pracę. Wskazała Pani także, że zatrudnia również zleceniobiorców bez przygotowania
    pedagogicznego.
    Zatem, w tym przypadku wystąpi sytuacja, w której nie będzie Panią łączyć
    bezpośrednia relacja umowna z rodzicami, bądź opiekunami prawnymi uczniów.
    Tym samym, nie można uznać, że świadczone przez Panią usługi w zakresie korepetycji
    z matematyki na podstawie umów zawartych z osobami zatrudnianymi przez Panią na
    podstawie umów o pracę lub umów cywilnoprawnych stanowią usługi prywatnego
    nauczania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. Zatem, nie korzystają ze
    zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.
    Podsumowując, świadczone przez Panią osobiście usługi edukacyjne z zakresu
    korepetycji z matematyki dla uczniów szkół podstawowych i ponadpodstawowych,
    gdzie umowy o udzielanie korepetycji będą zawierane pomiędzy Panią a rodzicami
    dzieci i młodzieży - korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
    27 ustawy.
    Natomiast usługi edukacyjne z zakresu korepetycji z matematyki świadczone przez
    zatrudnione przez Panią osoby na podstawie umów o pracę lub umów
    cywilnoprawnych nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.
    Na powyższe nie będzie miało wpływu to czy osoby zatrudniane przez Panią posiadają
    przygotowanie pedagogiczne czy też nie, jak również to na podstawie jakich umów
    zatrudnia Pani osoby udzielające korepetycji.
    W konsekwencji Pani stanowisko dotyczące zastosowania zwolnienia:
        w zakresie działalności związanej z korepetycjami z matematyki udzielanymi
        osobiście przez Panią – jest prawidłowe,
        w zakresie działalności związanej z korepetycjami z matematyki udzielanymi przez
        pracowników posiadających przygotowanie pedagogiczne – jest nieprawidłowe,

        w zakresie działalności związanej z korepetycjami z matematyki udzielanymi przez
        osoby zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych posiadających
        przygotowanie pedagogiczne – jest nieprawidłowe,
        w zakresie działalności związanej z korepetycjami z matematyki udzielanymi przez
        pracowników nieposiadających przygotowania pedagogicznego – jest
        nieprawidłowe,
        w zakresie działalności związanej z korepetycjami z matematyki udzielanymi przez
        osoby zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych nieposiadających
        przygotowania pedagogicznego – jest nieprawidłowe.
    W tym miejscu wyjaśnić należy, że Pani stanowisko w zakresie pytań 3, 4 i 5 uznano za
    nieprawidłowe z uwagi na to, że we własnym stanowisku wskazała Pani, że
    „Wnioskodawczyni aktualnie nie spełnia warunków przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 27
    ustawy o VAT i tym samym może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego
    przewidzianego w tym przepisie”. Zatem z powyższego wynika, że Pani zdaniem nie
    spełnia Pani warunków przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, ale jednocześnie
    uważa Pani, że może skorzystać ze zwolnienia od podatku dla świadczonych usług przez
    osoby współpracujące i zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.
    Pani wątpliwości sformułowane w pytaniu nr 6 dotyczą ustalenia czy jeżeli odpowiedź na
    jedno z ww. pytań jest twierdząca, czy będzie Pani mogła skorzystać łącznie ze zwolnienia
    przedmiotowego w zakresie działalności związanej z udzielaniem korepetycji (art. 43 ust. 1
    pkt 27 ustawy o VAT) oraz ze zwolnienia podmiotowego dla pozostałych usług (art. 113
    ust. 1 ustawy o VAT), a w wartości sprzedaży objętej zwolnieniem z art. 113 ust. 1 ustawy o
    VAT nie będzie uwzględniać wartości sprzedaży usług korzystających ze zwolnienia z art.
    43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.
    Należy zaznaczyć, że ustawodawca przewiduje zwolnienie podmiotowe od podatku VAT
    dla pewnej grupy podatników. Regulacje w tym zakresie zostały zawarte w art. 113 ustawy.
    Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy:
      zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika posiadającego
      siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, u którego wartość sprzedaży,
      z wyłączeniem podatku, nie przekroczyła w poprzednim ani bieżącym roku
      podatkowym kwoty 200.000 zł.
    W myśl art. 113 ust. 2 ustawy:
      do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:
      1) wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega
      opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;
      1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega
      opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;
      2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od
      podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82
      ust. 3, z wyjątkiem:
      a) transakcji związanych z nieruchomościami,
      b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
      c) usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych
      - jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

      3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku
      dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.
    Stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy:
      jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy
      kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą
      przekroczono tę kwotę.
    Z powyższych regulacji wynika, że zwolnieniem od podatku na podstawie art. 113 ust. 1
    ustawy mogą być objęci podatnicy prowadzący działalność gospodarczą, u których
    wartość sprzedaży w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła kwoty 200.000,00 zł
    bez kwoty podatku.
    Jak rozstrzygnięto powyżej, świadczone przez Panią osobiście usługi edukacyjne z zakresu
    korepetycji z matematyki korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1
    pkt 27 ustawy, a w konsekwencji ich wartości nie należy uwzględniać w limicie, o którym
    mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.
    W opisie sprawy wskazała Pani także, że świadczy osobiście usługi z zakresu korepetycji z
    fizyki i języka angielskiego. Wskazała Pani również, że posiada Pani studia podyplomowe z
    fizyki i pedagogiki oraz certyfikat z języka angielskiego na poziomie B2 i C1, co uprawnia
    Panią do prowadzenie zajęć dydaktycznych z dziećmi i młodzieżą, Pani działalność polega
    na udzielaniu korepetycji z matematyki dzieciom oraz młodzieży szkół podstawowych i
    średnich. Korepetycje z języka angielskiego i fizyki świadczone są na poziomie
    podstawowym oraz poziomie ponadpodstawowym.
    Zatem w przypadku świadczonych przez Panią osobiście usług edukacyjnych z zakresu
    korepetycji z języka angielskiego i fizyki zostaną spełnione przesłanki do zastosowania
    zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.
    W konsekwencji wartości świadczonych przez Panią osobiście usług z zakresu korepetycji z
    języka angielskiego i fizyki nie należy uwzględniać w limicie, o którym mowa w art. 113 ust.
    1 ustawy.
    Natomiast, w zakresie usług edukacyjnych świadczonych za pośrednictwem zatrudnionych
    osób, którzy prowadzą zajęcia z matematyki może Pani korzystać ze zwolnienia
    podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, aż do momentu, gdy
    wartość sprzedaży nie przekroczy kwoty 200 000 zł.
    W opisie sprawy wskazała Pani także, że korepetycje z języka angielskiego udzielane będą
    przez nauczycieli współpracujących z Panią na podstawie umów cywilnoprawnych oraz
    umów o pracę.
    W tym miejscu należy powtórzyć, że nie są objęte zwolnieniem usługi nauczania w
    zakresie w jakim zajęcia prowadzone są przez osoby z Panią współpracujące. To Pani
    zatrudnia te osoby i nie będzie je łączyć bezpośrednia relacja umowna z uczestnikami
    zajęć, tj. nabywcami tych usług, lecz z Panią (pracodawcą), jako zatrudniającym. Osoby
    współpracujące z Panią działają w charakterze podwykonawcy świadczonych przez Panią
    usług, a więc nie wykonują tych czynności bezpośrednio na rzecz osób będących ich
    adresatami. W konsekwencji usługi edukacyjne w zakresie korepetycji z języka
    angielskiego nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.
    Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy:
      zwalnia się od podatku usługi nauczania języków obcych oraz dostawę towarów i
      świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, inne niż wymienione w pkt 26,
      pkt 27 i pkt 29.
    Odnosząc się do kwestii dotyczącej zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym
    mowa w art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy wskazania wymaga, że zawarte w tym przepisie

    zwolnienie od podatku jest najbardziej zawężone merytorycznie, ale jednocześnie nie
    zawiera żadnych ograniczeń podmiotowych. Skutkiem powyższego z zawartego w ww.
    przepisie zwolnienia od podatku VAT skorzystać mogą podmioty realizujące naukę
    języków obcych. Warto zwrócić uwagę, że przytoczony przepis nie precyzuje jakich
    języków obcych dotyczy zwolnienie, przez co wskazuje na ich szeroki katalog. Przepis art.
    43 ust. 1 pkt 28 ustawy obejmuje jednak usługi inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt
    26, pkt 27 i pkt 29 ustawy.
    Jak już wskazano, dla świadczonych przez Panią usług nie znajdzie zastosowania
    zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Ponadto, usługi
    prywatnego nauczania języka angielskiego świadczone przez zatrudnione przez Panią
    osoby nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.
    Aby usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29
    ww. ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawodowego oraz spełniać jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:
      a) formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych
        uregulowań prawnych,
      b) na świadczone szkolenia uzyskano akredytację w rozumieniu przepisów o systemie
        oświaty,
      c) szkolenia muszą być finansowane w całości ze środków publicznych.
    W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że korepetycje z języka angielskiego będą
    świadczone osobom, które ukończyły 18 lat i kształcą się w szkole ponadpodstawowej.
    Tym samym świadczone usługi nie stanowią usług kształcenia zawodowego lub
    przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.
    W konsekwencji zajęcia z języka angielskiego prowadzone przez zatrudnione lub
    współpracujące z Panią osoby podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 28 ustawy.
    Podsumowując, do kwoty sprzedaży nie powinna Pani wliczać wartości usług w postaci
    korepetycji z matematyki, języka angielskiego i fizyki świadczonych przez Panią osobiście
    oraz wartości usług w postaci korepetycji z języka angielskiego prowadzonych przez
    zatrudnione lub współpracujące z Panią osoby ponieważ podlegają one zwolnieniu od
    podatku VAT.
    W konsekwencji Pani stanowisko w zakresie pytania nr 6 jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.
        2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się
        Pani do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.