Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.127.2023.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-26
Teza: Ustalenie podstawy opodatkowania przy sprzedaży produktów w zestawie promocyjnym.
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; produkty-sprzedaż produktów; rabaty
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 7

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,
-----------------

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 marca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 24 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia podstawy opodatkowania przy sprzedaży produktów w zestawie promocyjnym.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i rozważa rozpoczęcie działalności gastronomicznej, związanej ze sprzedażą gotowych posiłków i napojów w sieci lokali gastronomicznych (obejmujących tzw. pijalnie kawy / czekolady).

Dla celów niniejszego wniosku Spółka wyjaśnia, że planowana sprzedaż posiłków obejmować będzie w szczególności gotowe do spożycia kanapki, bagietki, tosty oraz ciastka, z zasady objęte obniżoną stawką opodatkowania VAT (dalej: „kanapka”) oraz kawy, herbaty, soki i inne napoje (bezalkoholowe) z zasady objęte stawką podstawową VAT (dalej: „napój”).

Kanapki będą świeże, produkowane na bieżąco przez pracowników punktu gastronomicznego na bazie składników dostarczanych codziennie rano do punktów sprzedaży z lokalnej piekarni (\`(...)\`).

Sprzedawane w lokalu produkty mają zapewnić walory wizualne, smakowe, zapachowe, pro-zdrowotne dzięki swojej świeżości i w konsekwencji zwiększyć przewagę konkurencyjną.

W związku z tym, że jedzenie będzie dostarczane codziennie, to okresy przydatności do spożycia opisywanych kanapek będą stosunkowo krótkie, tj. wynoszące maksymalnie 6 godzin (wyjątkiem będą ciastka i część produktów lunchowych, dla których okres przydatności do spożycia będzie wynosił 48-72 godziny).

Z powodu opisywanych krótkich okresów przydatności do spożycia kanapek oraz kosztów ich nabycia (uwzględniających koszty wytworzenia, w tym koszty półproduktów) Spółka zakłada wysokie prawdopodobieństwo generowania strat, skutkujących obniżoną rentownością opisywanej sprzedaży.

Celem wyrównania opisywanych strat Spółka dążyć będzie do tego, aby część jej sprzedaży obejmowała atrakcyjne dla klientów „zestawy promocyjne”: kanapka + napój.

Precyzując, sprzedaż Spółki - planowo - będzie obejmowała zarówno sprzedaż pojedynczych produktów (kanapek lub napojów) po standardowych cenach, jak i sprzedaż tych produktów połączonych w „zestaw promocyjny” (dalej: „Zestaw”).

Zestaw taki z założenia zawsze składać się będzie z dwóch rodzajów produktów, tj. z kanapki oraz napoju, a łączna cena tych produktów nabywanych w Zestawie będzie niższa aniżeli cena tych produktów nabywanych pojedynczo.

Celem będzie tutaj przede wszystkim zachęcenie potencjalnych nabywców (klientów) do zakupu Zestawów obejmujących produkty generujące ryzyko braku ich zbycia, tym samym generujące wyżej opisywane ryzyko niskiej rentowności sprzedaży.

W efekcie, Zestaw stanowić będzie de facto sprzedaż kanapki po standardowej cenie łącznie ze sprzedażą napoju w cenie uwzględniającej rabat przedsprzedażowy naliczany od standardowej ceny.

Atrakcyjna cena Zestawu zachęci klienta do zakupu kanapki. Zwiększy to sprzedaż kanapek oraz ograniczy straty, typowe dla produktów o relatywnie krótkim okresie przydatności do spożycia. Wzrost ilości sprzedanych Zestawów przyniesie wzrost średniej wartości transakcji, co z kolei wpłynie na wzrost wartości zysku brutto (gross margin; dalej: „GM”), czyli zysku po koszcie nabycia towarów.

Jednocześnie Spółka zamierza przyjąć metodę alokacji rabatu w Zestawie wyłącznie do napojów, bazując na drastycznej różnicy w kosztach wytworzenia produktów (koszty wytworzenia produktów zwane dalej: „COGS”) wchodzących w skład Zestawu.

Pełna alokacja rabatu na napoje odzwierciedla realia ekonomiczne funkcjonowania lokalu gastronomicznego lepiej niż alokacja rabatu oparta na proporcji ceny sprzedaży indywidualnych produktów, wchodzących w skład Zestawu. Cena produktów indywidualnych jest konsekwencją polityki cenowej i uwarunkowań rynkowych. COGS natomiast odzwierciedla rentowność obu produktów wchodzących w skład Zestawu. Rentowność kanapek jest znacznie niższa od rentowności napojów, z uwagi na wysokie koszty wytworzenia (COGS) oraz dodatkowo straty spowodowane relatywnie krótkim okresem przydatności do spożycia świeżych kanapek.

Alokacja rabatu wyłącznie do produktu o wyższej rentowności (tj. do napoju) ma ekonomiczny sens. Nie wpłynie ona znacząco na rentowność produktów, wchodzących w skład Zestawu. Rentowność napoju w Zestawie po rabacie będzie w dalszym ciągu prawie o 50% wyższa od rentowności kanapki.

W związku z powyższym Spółka planuje zastosować metodę alokacji rabatów pozwalającą na najwyższą rentowność produktów i generowanie możliwe wysokich obrotów z tytułu ich sprzedaży. Spółka nie planuje przy tym sprzedawać Zestawu jako jeden towar opodatkowany jedną stawką VAT.

Każdy z towarów wchodzących w skład Zestawu będzie wyróżniony na paragonie fiskalnym (lub fakturze) i opodatkowany stawką VAT dla siebie właściwą, zgodnie z obowiązującymi przepisami.

**Pytanie**

Na gruncie przedstawionych okoliczności i planowanego modelu biznesowego sprzedaży Zestawów Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy Spółka może alokować rabat wyłącznie do jednego produktu w Zestawie i na gruncie art. 29a ust. 1 w zw. z ust. 7 VAT ustalać podstawę opodatkowania produktów w Zestawie przy uwzględnieniu takiego rabatu (obniżki ceny jednego z produktów w momencie sprzedaży Zestawu)?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka może alokować rabat wyłącznie do jednego produktu w Zestawie i na gruncie art. 29a ust. 1 w zw. z ust. 7 VAT ustalać podstawę opodatkowania produktów w Zestawie przy uwzględnieniu takiego rabatu (obniżki ceny jednego z produktów w momencie sprzedaży Zestawu).

Wnioskodawca stoi przy tym na stanowisku, iż w omawianym przypadku podstawą opodatkowania dla produktów w Zestawie będzie cena sprzedaży: standardowa dla kanapki oraz cena po obniżce uwzględnianej w momencie sprzedaży dla napoju.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wnioskodawca wskazuje bowiem, że Zestaw ma tu charakter wyłącznie promocyjny i na gruncie podatku VAT wciąż mamy do czynienia z dwoma osobnymi dostawami towarów, z wyraźnym zaznaczeniem na dokumencie sprzedaży (paragonie / fakturze) podstawy opodatkowania i stawki opodatkowania właściwej dla każdego z tych produktów, osobno.

Zgodnie z treścią art. 29a ust. 1 VAT:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jednocześnie, w myśl art. 29a ust. 7 VAT:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Tym samym uznawać należy, że skoro w ramach akcji promocyjnej, celem zachęcenia potencjalnych nabywców (klientów) do nabywania produktów o niskiej rentowności w Zestawie, Spółka obniży cenę produktu o wyższej rentowności i uwzględnia tę obniżkę na moment sprzedaży tego produktu w Zestawie to, podstawą opodatkowania będzie cena tego produktu po obniżce, tj. uwzględniająca rabat przedsprzedażowy.

Fakt, iż rabatowanie następuje tutaj wyłącznie względem Zestawu ma tu swoje uzasadnienie ekonomiczne i biznesowe przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego i nie powinien mieć wpływu na ocenę podatkową. W szczególności, że ustawa o VAT, nie powinna ograniczać podatnika w swobodzie ustalania ceny sprzedaży oraz, że w żadnym miejscu ustawy nie wskazano jakie towary i na jakich zasadach mogą podlegać rabatowaniu, w tym nie wskazano maksymalnego pułapu udzielanych rabatów.

Zdaniem Wnioskodawcy, podatnik (tu: Spółka) może zatem swobodnie zadecydować, iż tylko jeden z towarów w Zestawie promocyjnym podlega rabatowaniu i dowolnie ustalić wysokość takiego rabatu, dążąc przy tym do osiągnięcia / generowania zysków swego przedsiębiorstwa, przy zachowaniu racjonalności tych działań i ich ekonomicznego uzasadnienia.

Wyjątkiem jest tutaj rabatowanie i ustalanie cen wobec podmiotów powiązanych, gdzie zgodnie z dyspozycją art. 32 ust. 1 i 2 VAT konieczne jest zachowanie ceny rynkowych. Przypadek taki nie ma jednak tu zastosowania, albowiem powoływani nabywcy (klienci) nie są podmiotami powiązanymi ze Spółką.

Jedynym ograniczeniem pozostają tu zatem wytyczne Ministerstwa Finansów ujęte w komunikacie z 29 września 2017 r., pt. „Nieprawidłowe określanie podstawy opodatkowania VAT dla towarów sprzedawanych w formie zestawów”.

W tych MF zastrzegł, że w przypadku towarów sprzedawanych w zestawach, nieproporcjonalne obniżenie podstawy opodatkowania towaru objętego stawką podstawową i zawyżanie podstawy opodatkowania towaru objętego stawką obniżoną może być postrzegane jako manipulacja podstawą opodatkowania i naraża podatnika na ryzyko sporu z organem podatkowym. Wskazano również, że tego rodzaju rozwiązania optymalizacyjne mogą zostać uznane przez organy podatkowe (po dokonaniu analizy całokształtu okoliczności faktycznych) za praktykę stanowiącą nadużycie prawa.

Cytując: „Za niedopuszczalne natomiast należy uznać praktyki manipulowania podstawą opodatkowania VAT przy sprzedaży towarów w formie zestawów, polegające na sztucznym zawyżaniu ceny towaru opodatkowanego stawką obniżoną VAT, przy jednoczesnym zaniżaniu ceny towaru opodatkowanego stawką podstawową VAT, w celu osiągnięcia korzyści podatkowej.” W efekcie, Wnioskodawca chciałby podkreślić, iż przewidywana przez niego alokacja rabatu bezsprzecznie nie stanowi przypadku opisywanego ww. komunikacie MF.

W omawianym zakresie cena sprzedaży produktu podlegającego obniżonej stawce opodatkowania (kanapki) pozostanie niezmienna zarówno w przypadku jego nabycia jako pojedynczego produktu, jak i w przypadku jego nabycia w Zestawie.

Jednocześnie warto podkreślić, że MF nie zakwestionował możliwości alokowania rabatu wyłącznie do jednego produktu w zestawie, a biorąc pod uwagę wskazywane przez Spółkę aspekty ekonomiczne działaniu takiemu nie sposób przypisywać charakteru sztucznego, mającego za cel wyłącznie osiągnięcie korzyści podatkowej, stanowiącej nadużycie prawa.

Zgodnie bowiem z treścią art. 5 ust. 5 VAT: Przez nadużycie prawa rozumie się dokonanie czynności, o których mowa w ust. 1 (opodatkowanych), w ramach transakcji, która pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miała zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

W ocenie Wnioskodawcy w żadnym wypadku nie można uznać, że celem działania Spółki jest osiągnięcie korzyści podatkowych. W opisie zdarzenia przyszłego wyraźnie wykazano, że planowana alokacja rabatów oparta jest o COGS, która odzwierciedla rentowność danych produktów. Spółka wskazała ponadto, że alokacja rabatu wyłącznie do napoju pozwoli na maksymalizację rentowności sprzedawanych produktów. Dzięki temu Spółka będzie mogła rozwijać segment niżej-marżowych kanapek, zwiększyć średnią wartość transakcji i zwiększać wartość generowanego zysku.

Wnioskodawca wskazuje zatem, że opisywane działanie nie będzie służyło wyłącznie osiągnięciu korzyści podatkowej, lecz przede wszystkim zapewnieniu odpowiedniego poziomu rentowności prowadzonej działalności i maksymalizacji obrotów, dzięki uniknięciu lub znacznemu ograniczaniu wysoce prawdopodobnych strat związanych z brakiem zbycia produktów o krótkim okresie przydatności (i wysokich kosztach wytworzenia, COGS).

Wnioskodawca podnosi równocześnie, że działanie to nie powinno być postrzegane jako próba obejścia przepisów prawa podatkowego, albowiem jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 20 kwietnia 2016 r., I SA/Łd 166/16: „Swobodne kształtowane cen nie może być postrzegane jako obejście prawa podatkowego”. Wyrok ten jest na tyle istotny, że w omawianym zakresie sąd oceniał zbliżone okoliczności faktyczne, tj. sprzedaż przekąski (5% VAT) i napoju (23% VAT) w zestawie, w którym rabatowaniu podlegał wyłącznie jeden produkt. W przedmiotowej sprawie sąd wyraźnie zakwestionował hipotezy organów podatkowych i wskazał, że przekonanie, że gdyby cena napoju była wyższa, podatnik odprowadzałby wyższy podatek, jest tylko supozycją niemającą racjonalnego i rynkowego uzasadnienia. Powoływane stanowisko WSA Wnioskodawca w pełni podziela i wraz z wcześniej powoływanymi wytycznymi MF uznaje je za kluczowe dla niniejszej sprawy.

Na tle powyższego, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prezentowanego stanowiska i wydanie interpretacji indywidualnej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a–30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy, w myśl którego:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W rozumieniu art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy:

Podstawę opodatkowania obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „bonifikata” czy „rabat”. W związku z powyższym pojęcia te należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. Bonifikata to zniżka, ustępstwo od ustalonej ceny towaru na rzecz nabywcy („Słownik języka polskiego PWN”, wydawnictwo Naukowe PWN, rok wydania 2005, str. 62). Natomiast przez rabat, w myśl Słownika Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996 r., należy rozumieć obniżenie ceny jakiegoś towaru o pewną kwotę.

Z punktu widzenia podstawy opodatkowania, można wyróżnić następujące rodzaje rabatów:

‒ rabaty przyznane przed ustaleniem ceny i dokonaniem sprzedaży – niemające wpływu na podstawę opodatkowania,

‒ rabaty przyznane po dokonaniu sprzedaży – bonifikaty, opusty, uznane reklamacje i skonta – wpływające na obniżenie wcześniej ustalonej kwoty osiągniętego obrotu.

Przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej niż rzeczywista wartość tych towarów i usług. Taka sytuacja nie różni się niczym od normalnej sprzedaży towaru z zyskiem. Podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży i nie ma znaczenia, że podatnik w danej chwili sprzedaje ten towar bądź usługę za cenę znacznie niższą.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 168):

Użyte w ustawie określenie „cena” oznacza wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę.

W myśl ust. 2 powołanego wyżej artykułu:

W cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową.

Wyjątek od powyższych zasad ogólnych zachodzi w sytuacjach wskazanych w art. 32 ustawy.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieją powiązania, o których mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1) niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

2) niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,

3) wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

– organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że powiązania te miały wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Stosownie do art. 2 pkt 27b ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o wartości rynkowej – rozumie się przez to całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

a) w odniesieniu do towarów – kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,

b) w odniesieniu do usług – kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

W myśl art. 32 ust. 2 ustawy:

Przez powiązania, o których mowa w ust. 1, rozumie się powiązania:

1) w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

2) wynikające ze stosunku pracy;

3) wynikające z tytułu przysposobienia.

Z powołanych przepisów wynika, że udzielenie rabatu, o ile nie sprzeciwiają się temu inne niż podatkowe przepisy prawa, a ponadto jest ściśle skorelowane z konkretną transakcją, w związku z którą zostało zastosowane i powoduje obniżenie ceny dostarczanych towarów lub świadczonych usług, wpływa na zmniejszenie podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i rozważa rozpoczęcie działalności gastronomicznej, związanej ze sprzedażą gotowych posiłków i napojów w sieci lokali gastronomicznych (obejmujących tzw. pijalnie kawy / czekolady). Planowana sprzedaż posiłków obejmować będzie w szczególności gotowe do spożycia kanapki, bagietki, tosty oraz ciastka, z zasady objęte obniżoną stawką podatku VAT (dalej: „kanapka”) oraz kawy, herbaty, soki i inne napoje (bezalkoholowe) z zasady objęte stawką podstawową VAT (dalej: „napój”). Kanapki będą świeże, produkowane na bieżąco przez pracowników punktu gastronomicznego na bazie składników dostarczanych codziennie rano do punktów sprzedaży z lokalnej piekarni (\`(...)\`). W związku z tym, że jedzenie będzie dostarczane codziennie, to okresy przydatności do spożycia opisywanych kanapek będą stosunkowo krótkie, tj. wynoszące maksymalnie 6 godzin (wyjątkiem będą ciastka i część produktów lunchowych, dla których okres przydatności do spożycia będzie wynosił 48-72 godziny).

Z powodu opisywanych krótkich okresów przydatności do spożycia kanapek oraz kosztów ich nabycia (uwzględniających koszty wytworzenia, w tym koszty półproduktów) Spółka zakłada wysokie prawdopodobieństwo generowania strat, skutkujących obniżoną rentownością opisywanej sprzedaży. Celem wyrównania opisywanych strat Spółka dążyć będzie do tego, aby część jej sprzedaży obejmowała atrakcyjne dla klientów „zestawy promocyjne”: kanapka + napój. Sprzedaż Spółki - planowo - będzie obejmowała zarówno sprzedaż pojedynczych produktów (kanapek lub napojów) po standardowych cenach, jak i sprzedaż tych produktów połączonych w „zestaw promocyjny” (dalej: „Zestaw”). Zestaw taki z założenia zawsze składać się będzie z dwóch rodzajów produktów, tj. z kanapki oraz napoju, a łączna cena tych produktów nabywanych w Zestawie będzie niższa aniżeli cena tych produktów nabywanych pojedynczo. Zestaw stanowić będzie de facto sprzedaż kanapki po standardowej cenie łącznie ze sprzedażą napoju w cenie uwzględniającej rabat przedsprzedażowy naliczany od standardowej ceny. Spółka zamierza przyjąć metodę alokacji rabatu w Zestawie wyłącznie do napojów, bazując na drastycznej różnicy w kosztach wytworzenia produktów wchodzących w skład Zestawu. Każdy z towarów wchodzących w skład Zestawu będzie wyróżniony na paragonie fiskalnym (lub fakturze) i opodatkowany stawką VAT dla siebie właściwą, zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Przy tak przedstawionym opisie Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy Spółka może alokować rabat wyłącznie do jednego produktu w Zestawie i na gruncie art. 29a ust. 1 w zw. z ust. 7 VAT ustalać podstawę opodatkowania produktów w Zestawie przy uwzględnieniu takiego rabatu (obniżki ceny jednego z produktów w momencie sprzedaży Zestawu).

Odnosząc przedstawiony wyżej opis zdarzenia przyszłego do powołanych w sprawie przepisów prawa należy stwierdzić, że rabaty udzielane przez Spółkę w formie promocyjnej ceny jednego ze sprzedawanych produktów w Zestawach będą stanowiły rabaty udzielane przed ustaleniem ceny i nie będą miały one wpływu na podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ kwotą należną z tytułu sprzedaży poszczególnych towarów jest kwota żądana od nabywcy, a więc w takim przypadku kwota uwzględniająca już przyznany rabat.

Ponadto należy zauważyć, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, by działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując znaczne upusty cenowe jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Jednakże stosując upusty cenowe i mając na uwadze obowiązek dokumentowania zdarzeń gospodarczych zgodnie ze stanem faktycznym, podatnik powinien ten fakt udokumentować odpowiednimi dowodami, z których jednoznacznie wynikać będzie jakim odbiorcom towarów i w jakich okolicznościach oraz w jakim zakresie upust przysługuje.

Jak już zaznaczono powyżej, przepisy ustawy nie ograniczają podatnika w swobodzie ustalenia ceny (udzielenia rabatu), czyli możliwa jest sprzedaż po cenie niższej (nawet znacznie) niż rzeczywista wartość danego towaru, czy usługi. Jedynie w sytuacji, gdy między podmiotami (kontrahentami) istnieją powiązania w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; wynikające ze stosunku pracy; wynikające z tytułu przysposobienia (o których mowa w art. 32 ustawy), organ podatkowy może określić wysokość obrotu na podstawie wartości rynkowej tych towarów lub usług, ale tylko w sytuacji gdyby związki te miały wpływ na ustalenie ceny.

Należy przy tym wyraźnie zaznaczyć, że stosowanie znacznych rabatów jest niedopuszczalne w zakresie jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania tej czynności. Tak więc każdy zastosowany upust winien być uzasadniony ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej tj. zarobku.

Zgodnie z Państwa wskazaniem, alokacja rabatu wyłącznie do produktu o wyższej rentowności (tj. do napoju) ma ekonomiczny sens. Rentowność napoju w zestawie po rabacie będzie w dalszym ciągu prawie o 50% wyższa od rentowności kanapki. Celem będzie zachęcenie potencjalnych nabywców (klientów) do zakupu Zestawów obejmujących kanapki, tj. produkty generujące ryzyko niskiej rentowności sprzedaży. Atrakcyjna cena Zestawu zwiększy sprzedaż kanapek oraz ograniczy straty typowe dla produktów o relatywnie krótkim okresie przydatności do spożycia. Każdy z towarów wchodzących w skład Zestawu będzie wyróżniony na paragonie fiskalnym (lub fakturze) i opodatkowany stawką VAT dla siebie właściwą, zgodnie z obowiązującymi przepisami. Należy zatem uznać, że sprzedaż przez Wnioskodawcę Zestawów w planowanym modelu biznesowego jest uzasadniona ekonomicznie i prowadzić będzie do osiągnięcia celu, jakim jest generowanie zysku w ramach przyszłej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przedstawionym opisem, zestawy promocyjne, o których mowa we wniosku, będą dostępne na jednakowych warunkach dla wszystkich potencjalnych nabywców (klientów). Należy zatem uznać, że w analizowanej sprawie potencjalni klienci nie będą podmiotami powiązanymi ze Spółką.

W przedmiotowej sprawie w przypadku sprzedaży zestawów promocyjnych składających się z dwóch rodzajów produktów (tj. sprzedaż kanapki po standardowej cenie łącznie ze sprzedażą napoju w cenie uwzględniającej przedsprzedażowy rabat od standardowej ceny), za podstawę opodatkowania należy uznać całość należności pobieranej od nabywcy z tytułu sprzedaży każdego z produktów sprzedawanych w Zestawach. Wobec powyższego, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest kwota rzeczywista należna za sprzedaż produktów opodatkowanych według stawek właściwych dla każdego z poszczególnych produktów Zestawu pomniejszona o należny podatek.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie Spółka może alokować rabat wyłącznie do jednego produktu w Zestawie i na gruncie art. 29a ust. 1 w zw. z ust. 7 VAT ustalać podstawę opodatkowania produktów w Zestawie przy uwzględnieniu takiego rabatu (obniżki ceny jednego z produktów w momencie sprzedaży Zestawu).

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za **prawidłowe**.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).