Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB4.4511.1129.2016.2.AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-11-30
Teza: w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży nieruchomości poniesionych kosztów
Słowa kluczowe: adwokat; koszt; koszt-koszty sądowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; kuratorzy; spadek; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2016 r. (data wpływu 29 września 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 października 2016 r. (data wpływu 27 października 2016 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 13 października 2016 r. Nr 1462-IPPB4.4511.1129.2016.1.MS (data nadania 14 października 2016 r., data doręczenia 19 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości poniesionych kosztów jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej kosztów sądowych, kuratora i adwokata,

*   **nieprawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży nieruchomości poniesionych kosztów.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 13 października 2016 r. Nr 1462-IPPB4.4511.1129.2016.1.MS (data nadania 14 października 2016 r., data doręczenia 19 października 2016 r.), wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 24 października 2016 r. ( data wpływu 27 października 2016 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przedmiotem wniosku jest lokal mieszkalny, który należał do Wnioskodawczyni i jej męża. Lokal mieszkalny został nabyty na własność dnia 17 kwietnia 1997 r. Mąż zmarł dnia 17 czerwca 2014 r. i Wnioskodawczyni wraz synem odziedziczyli część męża. Lokal mieszkalny Wnioskodawczyni sprzedała dnia 8 sierpnia 2016 r. przed upływem 5 lat, dlatego Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego w wysokości 19%. W związku ze sprzedażą lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni poniosła koszty, które Wnioskodawczyni chciałaby uwzględnić i odliczyć od podatku.

Spis kosztów:

Koszty poniesione za okres od dnia 1 lipca 2014 r. do dnia 8 sierpnia 2016 r.

1.  Koszty sądowe: 2.038,36 zł
2.  Koszty kuratora: 1.800,00 zł
3.  Koszty adwokata: 4.500,00 zł
4.  Różnica dopłaty kosztów pogrzebu: 591,72 zł
5.  Koszty nagrobka: 2.600,00 zł
6.  Koszty stypy: 588,00 zł
7.  Koszty czynszu poniesionego z niezamieszkanego lokalu mieszkalnego (czynsz 409:2 = 204 x 24 miesiące): 4.896,00 zł
8.  Opieka nad grobem: 30 zł x 24 miesiące: 720,00 zł

Suma: 17.734,08 zł

Wyjaśnienie kosztów:

1.  Koszty sądowe, adwokata oraz kuratora: część męża Wnioskodawczyni została podzielona 1/2 dla Wnioskodawczyni, 1/2 dla syna. Syn jednak od 15 lat nie utrzymuje kontaktów oraz miejsce zamieszkania jest nieznane, tylko sądownie Wnioskodawczyni mogła otrzymać zniesienie współwłasności i sprzedać lokal mieszkalny.
2.  Koszty pogrzebu, stypy i nagrobka musiały zostać zapłacone ze spadku, ponieważ mąż Wnioskodawczyni nie miał żadnych oszczędności,
3.  Koszty czynszu, ponieważ wcześniej Wnioskodawczyni nie mogła sprzedać lokalu mieszkalnego z powodu sprawy toczącej się w sądzie. Przez cały czas to Wnioskodawczyni ponosiła koszty czynszu.

Cena przedmiotu sprzedaży wynosi 182.000 zł

Spadek: 182.000 zł : 2 = 91.000 zł

Suma podlegająca podatkowi to 91.000 zł – 17.734,08 zł = 73.265,92 zł

Cena lokalu mieszkalnego 182.000 zł, została oszacowana przez biegłego rzeczoznawcę.

Lokal mieszkalny nie jest na odrębną własność.

Do masy spadkowej wchodził tylko lokal mieszkalny.

Współwłasność została sądownie zniesiona. Spłata nie została jeszcze zrobiona.

Współwłasność musiała zostać zniesiona sądownie, ponieważ adres zamieszkania drugiego spadkobiercy jest nieznany.

Wnioskodawczyni mieszka na stałe za granicą, tj. w Niemczech.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni może odliczyć od przychodu ze sprzedaży nieruchomości koszty opisane w stanie faktycznym?

Zdaniem Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni uważa, że koszty przez nią poniesione powinny być odliczone od podatku, ponieważ bez sprawy sądowej nie mogłaby sprzedać lokalu mieszkalnego. Współwłasność musiała być zniesiona. Lokal mieszkalny musiał być sprzedany, ponieważ Wnioskodawczyni mieszka na stałe za granicą i lokal mieszkalny stał już 2 lata pusty i Wnioskodawczyni w dalszym ciągu pokrywała koszty czynszu. Również koszty pogrzebu powinny być odliczone od podatku, ponieważ mąż Wnioskodawczyni nie posiadał żadnych innych oszczędności i koszty związane z pogrzebem musiały być pokryte z masy spadku.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 1a cytowanej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osobę, która nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce uważa się, zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy, dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepisy art. 3 ust. 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą mającą miejsce zamieszkania w Niemczech.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisaną w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90), dochód, osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których zastosowanie mają przepisy prawa powszechnego dotyczące nieruchomości gruntowych, prawa użytkowania nieruchomości, jak również prawa do stałych lub zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych; statki morskie, statki żeglugi śródlądowej i statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego (art. 6 ust. 2 ww. umowy).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 umowy, zyski osiągane przez osobę mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia własności majątku nieruchomego w rozumieniu artykułu 6 i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Użycie w umowie sformułowania „może być opodatkowany” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie. Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przychody ze sprzedaży nieruchomości położonej w Polsce przez osobę zamieszkałą w Niemczech podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy – źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje także generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub prawa majątkowego, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub prawa majątkowego nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy ma zastosowanie, jeśli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

O tym czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku sprzedaży nieruchomości powstaje obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego kluczowe znaczenie ma zatem ustalenie daty i sposobu nabycia zbywanej nieruchomości. Pod pojęciem „nabycie” należy rozumieć każde zdarzenie i każdą czynność prawną, w efekcie której dochodzi do przeniesienia prawa własności do nieruchomości.

W myśl art. 158 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.) podstawową formą nabycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości jest zawarcie umowy kupna – sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy, w której dotychczasowy właściciel zobowiązuje się do przeniesienia prawa własności nieruchomości na jej nabywcę. Przy czym, umowa zobowiązująca do przeniesienia prawa własności do nieruchomości powinna być dla jej ważności zawarta w formie aktu notarialnego.

Ze stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła na własność lokal mieszkalny dnia 17 kwietnia 1997 r. Mąż Wnioskodawczyni zmarł dnia 17 czerwca 2014 r. i Wnioskodawczyni wraz z synem odziedziczyli część lokalu mieszkalnego po mężu Wnioskodawczyni. Od 15 lat syn Wnioskodawczyni nie utrzymuje z Nią kontaktu oraz miejsce jego zamieszkania jest nieznane. Z tego powodu Wnioskodawczyni zniesienie współwłasności mogła otrzymać tylko sądownie. Lokal mieszkalny Wnioskodawczyni sprzedała przed upływem 5 lat. Spłata na rzecz drugiego spadkobiercy nie została jeszcze zrobiona przez Wnioskodawczynię.

Zgodnie z art. 922 ustawy Kodeks cywilny, spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jego następców prawnych.

W myśl art. 924 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwila otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli daty śmierci spadkodawcy.

Ponadto należy wskazać, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2082, z późn. zm.). Na podstawie art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w trakcie jej trwania przez obydwoje małżonków lub jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ponadto, ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bez udziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że małżonkowie w czasie jej trwania nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zgodnie natomiast z art. 43 § 1 tej ustawy, obydwoje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów wspólność majątkowa ustaje z chwilą śmierci małżonka, zaś do majątku, który był nią objęty, stosuje się przepisy o współwłasnościach ułamkowych. Należy nadmienić, że w myśl art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba, że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Stanowisko to potwierdził NSA, w wyroku z dnia 19 maja 2016 r. (sygn. akt II FSK 1065/14) stwierdzając, że: „ Jest rzeczą oczywistą, że w skład spadku wchodzą rzeczy i prawa przynależne (będące własnością) spadkodawcy w dacie jego śmierci i w stanie prawnym z tej daty. Nie można dziedziczyć czegoś co w skład spadku nie wchodzi. Jeżeli do spadku należy prawo bądź udział w takim prawie prawo to lub udział podlega dziedziczeniu, a więc nabyciu w drodze spadkobrania. Nabycia nieruchomości, czy udziału w nieruchomości w ramach majątkowej wspólności ustawowej, nie można utożsamiać z nabyciem tego prawa, po ustaniu tej wspólności. Współwłasność łączna oznacza bowiem, w myśl art. 43 § 1 k.r.i.o., iż oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Współwłasność ta istnieje – co do zasady – tak długo jak długo trwa małżeństwo. Wspólność majątkowa ustaje m.in. z chwilą śmierci jednego ze współmałżonków. (\`(...)\`)”.

Natomiast zgodnie z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny współwłasność istnieje wówczas, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Istota współwłasności polega na tym, że współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, a nie o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności, a nie jedynie do jej części określonej wielkością jego udziału. Każdy ze współwłaścicieli ma jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli, a mianowicie każdy jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 Kodeksu cywilnego). W momencie nabycia udziału w prawie własności każdy ze współwłaścicieli staje się współwłaścicielem całej nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności, a więc każdego metra kwadratowego tej nieruchomości. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności.

Współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Zgodnie z treścią art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Natomiast jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat), to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest forma nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje udział w nieruchomości, który przekracza udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

W wyniku dokonania zniesienia współwłasności nieruchomości na podstawie postanowienia sądu za spłatą drugiego współwłaściciela niewątpliwie zwiększył się udział Wnioskodawczyni w przedmiotowej nieruchomości, gdyż otrzymała majątek o większej wartości niż przysługujący Jej we współwłasności udział. Zatem zwiększył się stan Jej majątku osobistego. Zatem, data dokonania zniesienia współwłasności będzie również datą nabycia udziału w przedmiotowej nieruchomości.

W przedmiotowej sprawie należy uznać więc, że Wnioskodawczyni swoje udziały w lokalu mieszkalnym nabyła stopniowo, bowiem w 1997 r. nabyła lokal mieszkalny wraz z mężem w trakcie trwania związku małżeńskiego do majątku wspólnego, w 2014 r. w drodze spadku po zmarłym mężu nabyła 1/2 udziału należącego do męża oraz w wyniku zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni nabyła udział należący do syna.

Z uwagi na fakt, że nabycie udziałów w lokalu mieszkalnym nastąpiło stopniowo, pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy należy liczyć oddzielnie w stosunku do każdego udziału jaki Wnioskodawczyni nabyła.

Biorąc więc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że sprzedaż lokalu mieszkalnego w 2016 r. w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 1997 r. w ramach wspólności małżeńskiej nie będzie stanowiła źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostanie dokonana po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Natomiast, sprzedaż lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w spadku po zmarłym mężu oraz udziałowi nabytemu w wyniku zniesienia współwłasności, będzie stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Dochód uzyskany z tej sprzedaży będzie opodatkowany według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Jak zostało już wskazane podstawę opodatkowania 19% podatkiem dochodowym z tytułu sprzedaży nieruchomości (części nieruchomości) stanowi wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszona zarówno o koszty odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 19 ust. 1 jak i te, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy (koszty uzyskania przychodu). Przy czym zaznaczyć należy, że koszty odpłatnego zbycia nie są tym samym co koszty uzyskania przychodu i pojęć tych nie wolno traktować zamiennie. Poniesiony wydatek może stanowić albo koszty odpłatnego zbycia, albo koszty uzyskania przychodu, albo może nie należeć do żadnej z tych dwóch kategorii.

Kosztem odpłatnego zbycia są wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku np. koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Istotne jest zatem, czy zbywca nieruchomości jest zobowiązany ponieść określony koszt w związku z jej zbyciem i czy ten koszt jest ze zbyciem bezpośrednio związany. Stwierdzenie, że zbycie nieruchomości wymaga poniesienia danego kosztu i że jest on ze zbyciem bezpośrednio związany winno oznaczać zaliczenie tego wydatku do kosztów odpłatnego zbycia.

Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód. Kosztów odpłatnego zbycia nie należy jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, zasady ustalania których uregulowane zostały w art. 22 ust. 6c i 6d.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e cyt. ustawy).

Jak wynika z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w części nabytej w drodze spadku uważa się m. in. udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się podział nakładów na konieczne, użyteczne i zbytkowne. Nakładami koniecznymi są wydatki niezbędne do utrzymania rzeczy w należytym stanie, umożliwiającym normalne korzystanie z niej. Są to remonty, naprawy, konserwacje, zasiewy. Nakłady użyteczne mają na celu ulepszenie rzeczy w celu podniesienia jej funkcjonalności i zwiększenia osiąganych z rzeczy pożytków. Nakłady zbytkowne to natomiast kosztowne nakłady użyteczne poniesione na rzecz. Z powyższego wynika, że nakłady to innymi słowy koszty robocizny i materiałów poniesione w związku z pracami inwestycyjnymi podejmowanymi na nieruchomości. Przy czym w świetle art. 22 ust. 6d i 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie każdy nakład będzie stanowił koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, lecz jedynie ten, który został poniesiony przez podatnika, zwiększył wartość nieruchomości i jest udokumentowany fakturą VAT.

Tym samym, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości – w części dotyczącej udziału nabytego w drodze spadku, zgodnie z art. 22 ust. 6d, nie można odliczyć kosztów wymienionych przez Wnioskodawczynię, gdyż nie kwalifikują się one do kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast w części dotyczącej udziału nabytego w wyniku zniesienia współwłasności do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 6c, można zaliczyć wydatki, które były konieczne, aby Wnioskodawczyni mogła nabyć nieruchomość. Zaliczyć do nich należy opłaty sądowe, koszty kuratora oraz koszty adwokata poniesione w związku z przeprowadzeniem postępowania sądowego o zniesienie współwłasności.

Różnica dopłaty kosztów pogrzebu, koszty nagrobka, koszty stypy, koszty czynszu niezamieszkanego lokalu mieszkalnego oraz koszty opieki nad grobem nie mogą stanowić ani kosztów odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ani kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 6c i 6d, bowiem w świetle prawa podatkowego nie są one wydatkami koniecznymi, aby transakcja sprzedaży lokalu mieszkalnego mogła dojść do skutku, nie są wydatkami bezpośrednio związanymi z tą czynnością ani nie są wydatkami związanymi ze zbyciem nieruchomości.

W związku z powyższym, mając na uwadze powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości w 2016 r. w odniesieniu do udziału nabytego w 1997 r. nie będzie stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu. Natomiast dochód uzyskany ze sprzedaży udziału nabytego w spadku po zmarłym mężu oraz udziału nabytego w wyniku zniesienia współwłasności, będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym. Przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni może jednak pomniejszyć o koszty sądowe, koszty kuratora i koszty adwokata w części dotyczącej zniesienia współwłasności, ponieważ koszty te mieszczą się w kategorii kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia. Wydatki te stanowią zatem koszty nabycia udziału w nieruchomości, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast pozostałych kosztów opisanych w stanie faktycznym Wnioskodawczyni nie może odliczyć od przychodu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.