Interpretacja indywidualna
Sygnatura: S-ILPP1/443-977/10/18-S/JSK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-28
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: grunty-sprzedaż gruntów; podatek-podatek od towarów i usług; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) oraz art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokami: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 2 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 553/11, Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1547/14, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 1062/15 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 12 marca 2018 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 2137/15 (data wpływu 15 stycznia 2018 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2010 r. (data wpływu 6 września 2010 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2010 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia nieruchomości.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 6 grudnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację nr ILPP1/443-977/10-2/AI, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że:

1.  Zbycie nieruchomości w formie sprzedaży, otrzymanych na podstawie ustawy o samorządzie oraz niewykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, nie podlega opodatkowaniu VAT.
2.  Zbycie nieruchomości w formie aportu do spółki prawa handlowego otrzymanych na podstawie ustawy o samorządzie oraz niewykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, nie podlega opodatkowaniu VAT.
3.  Zbycie mienia otrzymanego w sposób nieodpłatny (m. in. spadkobranie lub darowizna) oraz niewykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, nie podlega opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 6 grudnia 2010 r., nr ILPP1/443-977/10-2/AI wniósł pismem z dnia 20 grudnia 2010 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 20 stycznia 2011 r. nr ILPP1/443/W-124/10-2/HMW stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 6 grudnia 2010 r., nr ILPP1/443-977/10-2/AI złożył skargę z dnia 23 lutego 2011 r. (data wpływu 28 lutego 2011 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 2 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 553/11 oddalił skargę Gminy.

Gmina wniosła skargę kasacyjną od wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 2 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 553/11.

Postanowieniem z dnia 17 sierpnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1612/11 Naczelny Sąd Administracyjny wystąpił do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z pytaniem prejudycjalnym o treści: „Czy przepisy Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1) sprzeciwiają się opodatkowaniu podatkiem VAT czynności gminy polegających na sprzedaży nabytych z mocy prawa lub pod tytułem darmym, w szczególności w drodze spadkobrania lub darowizny, mienia – w tym nieruchomości, bądź wniesienia ich w formie aportu do spółek prawa handlowego?”.

Postanowieniem z dnia 9 września 2014 r. Sąd podjął zawieszone postępowanie z uwagi na wydanie przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej postanowienia z dnia 20 marca 2014 r.

Wyrokiem z dnia 5 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1547/14 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 2 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 553/11 i sprawę przekazał WSA we Wrocławiu do ponownego rozpoznania.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 7 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 1062/15 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 1062/15, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu złożył skargę kasacyjną z dnia 5 października 2015 r., nr ILRP-46-305/15-2/KD do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z dnia 28 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 2137/15 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną tut. Organu.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie opodatkowania zbycia nieruchomości wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego, powołaną do realizacji określonych zadań publicznych (art. 163 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej).

Jednocześnie Gmina jest podatnikiem zarejestrowanym dla celów VAT. Gmina jest właścicielem mienia, w tym szeregu nieruchomości (położonych na terytorium Polski), które zostały nabyte przez Gminę nieodpłatnie. Zgodnie bowiem z art. 44 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.; dalej: u.s.g.), nabycie mienia komunalnego następuje:

1.  na podstawie ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym;
2.  przez przekazanie gminie mienia w związku z utworzeniem lub zmianą granic gminy w trybie, o którym mowa w art. 4; przekazanie mienia następuje w drodze porozumienia zainteresowanych gmin, a w razie braku porozumienia - decyzją Prezesa Rady Ministrów, podjętą na wniosek ministra właściwego do spraw administracji publicznej;
3.  w wyniku przekazania przez administrację rządową na zasadach określonych przez Radę Ministrów w drodze rozporządzenia;
4.  w wyniku własnej działalności gospodarczej;
5.  przez inne czynności prawne;
6.  w innych przypadkach określonych odrębnymi przepisami.

W świetle powyższego, część nieodpłatnie nabytego mienia nieruchomości, o którym mowa powyżej, stała się własnością Gminy w wyniku nabycia z mocy prawa na podstawie przepisów ustawy z dnia 10 maja 1990 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. Nr 32, poz. 191 ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie). Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o samorządzie, mienie państwowe należące m. in. do rad narodowych, organów administracji państwowej stopnia podstawowego, przedsiębiorstw państwowych, itd. staje się z mocy prawa mieniem właściwych gmin (w dniu wejścia w życie ustawy o samorządzie). Oznacza to, iż de facto z dniem wejścia ww. ustawy o samorządzie, tj. 27 maja 1990 r. Gmina stała się właścicielem nieruchomości bez konieczności zapłaty wynagrodzenia. Należy dodać, że zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o samorządzie, wojewoda jest organem właściwym w zakresie wydawania decyzji w sprawie stwierdzenia nabycia mienia z mocy prawa. Decyzja ta ma charakter deklaratoryjny, gdyż potwierdza jedynie stan prawny ukształtowany z mocy prawa (wyrok SN IV CSK 118/05). Jak to podkreślono w orzecznictwie sądów, decyzja ta jest aktem deklaratoryjnym, w którym tkwi sui generis element konstytutywny, skutkujący tym, iż dopiero od chwili przejścia własności na rzecz gminy, może ona skutecznie powoływać się na swoje prawo (wyrok NSA w Warszawie I SA 2500/99, wyrok SN CK 404/02). Część mienia została także nabyta przez Gminę w oparciu o regulacje prawa cywilnego – na podstawie darowizny lub spadkobrania (jako spadkobierca ustawowy). Należy bowiem stwierdzić, że gmina może być zarówno spadkobiercą ustawowym, jak i jej powołanie do spadku może wynikać z testamentu. Dziedziczenie ustawowe gmin zostało uregulowane w art. 935 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym w braku małżonka spadkodawcy, jego krewnych i dzieci małżonka spadkodawcy, powołanych do dziedziczenia z ustawy, spadek przypada gminie ostatniego miejsca zamieszkania spadkodawcy jako spadkobiercy ustawowemu. Jeżeli ostatniego miejsca zamieszkania spadkodawcy w Rzeczypospolitej Polskiej nie da się ustalić albo ostatnie miejsce zamieszkania spadkodawcy znajdowało się za granicą, spadek przypada Skarbowi Państwa jako spadkobiercy ustawowemu. Podkreślić należy, że na podstawie art. 1023 § 1 Skarb Państwa ani gmina nie mogą odrzucić spadku, który im przypadł z mocy ustawy, ponadto Skarb Państwa ani gmina nie składają oświadczenia o przyjęciu spadku, a spadek uważa się za przyjęty z dobrodziejstwem inwentarza.

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie mienia i nieruchomości otrzymanych przez Gminę na podstawie ustawy o samorządzie lub w inny nieodpłatny sposób (m. in. w efekcie spadkobrania lub darowizny).

Z uwagi na fakt, iż Gmina otrzymała mienie (w tym nieruchomości), którym może samodzielnie dysponować wykonując zadania publiczne, część tego mienia została przeznaczona przez Wnioskodawcę na potrzeby takich zadań publicznych, których wykonywanie spełnia jednocześnie warunki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT (np. najem, dzierżawa).

Jednocześnie, istnieje taka część mienia (w tym nieruchomości), która nigdy nie była wykorzystywana przez Gminę do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, w szczególności nie była oddana w najem, dzierżawę, użytkowanie wieczyste, nie została obciążona prawem rzeczowym ograniczonym. Jedyne funkcje, które Gmina spełniała w odniesieniu do tego mienia (w tym nieruchomości), to funkcje właścicielskie. Co istotne, intencją Gminy nigdy nie było wykorzystywanie tego mienia (w tym nieruchomości) dla potrzeb działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT (Gmina m. in. nie ponosiła dodatkowych nakładów, nie pozyskiwała usług związanych z przygotowaniem mienia do ewentualnego prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT itd.).

Aktualnie Gmina rozważa zbycie mienia (w tym nieruchomości), otrzymanych na podstawie ustawy o samorządzie lub w inny nieodpłatny sposób i niewykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT przez Gminę. Zbycie tych nieruchomości/mienia może zostać dokonane w jednej z dwóch form:

*   sprzedaż w zamian za wynagrodzenie na rzecz podatnika VAT lub osoby niebędącej podatnikiem VAT,
*   wniesienie aportem do spółki prawa handlowego.

Sprzedaż nieruchomości/mienia w zamian za wynagrodzenie będzie miała charakter jednorazowy (w odniesieniu do danego składnika mienia/nieruchomości) oraz definitywny. Natomiast działalność Gminy w odniesieniu do spółek prawa handlowego (do których zostanie wniesiona własność nieruchomości w formie wkładu niepieniężnego aportu) będzie ograniczać się do zwykłej działalności właścicielskiej, tj. uczestnictwa w decyzjach właścicielskich czy pobierania pożytków (dywidend).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy rozważane przez Gminę zbycie w formie sprzedaży nieruchomości, otrzymanych na podstawie ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych oraz niewykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu VAT?
2.  Czy rozważane przez Gminę zbycie nieruchomości w formie aportu do spółki prawa handlowego, otrzymanych na podstawie ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych oraz niewykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu VAT?
3.  Czy rozważane przez Gminę zbycie mienia (w tym nieruchomości) otrzymanego w sposób nieodpłatny (m. in. spadkobranie lub darowizna) oraz niewykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zbycie nieruchomości w formie sprzedaży, otrzymanych na podstawie ustawy o samorządzie oraz niewykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, nie podlega opodatkowaniu VAT.
2.  Zbycie nieruchomości w formie aportu do spółki prawa handlowego otrzymanych na podstawie ustawy o samorządzie oraz niewykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, nie podlega opodatkowaniu VAT.
3.  Zbycie mienia otrzymanego w sposób nieodpłatny (m. in. spadkobranie lub darowizna) oraz niewykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, nie podlega opodatkowaniu VAT.

Stanowisko w odniesieniu do powyższych punktów wynika z faktu, iż Gmina nie występuje w charakterze podatnika VAT w odniesieniu do powyższych transakcji. Stanowisko to potwierdza zarówno orzecznictwo ETS, jak i praktyka podatkowa.

Uzasadnienie wspólne

Zasady opodatkowania VAT.

Zgodnie z generalnymi zasadami opodatkowania VAT, aby dana transakcja gospodarcza podlegała opodatkowaniu VAT powinna (i) stanowić czynność opodatkowaną w rozumieniu przepisów o VAT, (ii) zostać dokonana przez podatnika VAT, działającego w tym charakterze w odniesieniu do tej transakcji.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W przypadku zbycia mienia (w tym nieruchomości) położonych w Polsce, nie ulega wątpliwości, iż transakcja taka stanowi przedmiot opodatkowania VAT w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT (odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju). W konsekwencji, w celu określenia czy zbycie nieruchomości (mienia) przez Wnioskodawcę będzie podlegało opodatkowaniu VAT, konieczna jest weryfikacja czy Wnioskodawca występuje jako podatnik VAT w związku z tą transakcją.

Należy jednocześnie podkreślić, iż warunkiem opodatkowania VAT danej transakcji nie jest bycie podatnikiem VAT w ogóle, ale występowanie w roli podatnika VAT w odniesieniu do konkretnej transakcji.

Możliwym jest bowiem, że dany podmiot ma status podatnika VAT, jednak określone czynności podejmuje nie działając w tej roli (np. osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, czy spółka holdingowa zajmująca się wykonywaniem czynności właścicielskich). Potwierdza to m. in. treść art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy VAT, zgodnie z którym opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium Państwa Członkowskiego przez podatnika VAT działającego w takim charakterze. Oznacza to, iż jeśli dany podatnik VAT dokonuje odpłatnej dostawy towarów, to żeby była ona opodatkowana VAT, niezbędne jest aby działanie podatnika VAT w tym zakresie było dokonywane z zamiarem bycia podatnikiem VAT.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o VAT: „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą (\`(...)\`) bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”. Wskazany przepis stanowi implementację prawa wspólnotowego. Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT, podatnikiem „jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą bez względu na celu czy też rezultaty takiej działalności”.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, za działalność gospodarczą uznaje się „wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców (\`(...)\`) a także osób wykonujących wolne zawody, także w przypadku, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy”. Za działalność gospodarczą uznaje się również czynności polegające na „wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”. Jednocześnie, wskazane przepisy zostały wprowadzone do ustawodawstwa krajowego w oparciu o regulacje wspólnotowe.

Wnioskodawca wskazuje, iż przepisy o VAT w sposób specyficzny określają sytuację organów władzy publicznej (w tym Gminy) jako podatnika VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy realizując swoje statutowe czynności nie są traktowane jak podatnicy VAT, za wyjątkiem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższy przepis wynika wprost z regulacji art. 13 ust. 1 Dyrektywy VAT, który stanowi, że: „Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji”. Jednocześnie jednak, zestawienie powyższych przepisów wskazuje, iż analiza czy dana czynność jest wykonywana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze powinna w pierwszym kroku polegać na weryfikacji czy warunek z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT został spełniony. W tym kontekście należy sprawdzić czy konkretne czynności podejmowane są przez podatnika VAT w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Jeśli nie są one elementem działalności gospodarczej oznacza to, iż wykonując je dany podmiot nie działa w charakterze podatnika VAT (co w efekcie skutkuje brakiem opodatkowania VAT). W takim przypadku analizowanie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT jest bezzasadne. Dopiero gdyby okazało się, że dana działalność stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, z perspektywy organów władzy publicznej (w tym Gminy), konieczna byłaby weryfikacja, czy działalność ma charakter statutowy, tj. czy spełnia warunki wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Taki sposób weryfikacji statusu podatnika VAT (tj. weryfikacja w pierwszych kroku, czy prowadzona działalność stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT) wynika również z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS), Przykładowo w wyroku z dnia 29 października 2009 r., sygn. C-246/08, Komisja v. Republika Finlandii, ETS stwierdził, iż „(\`(...)\`) w tych okolicznościach, ponieważ brak jest działalności gospodarczej po stronie biur państwowych, a stosowanie art. 4 ust. 5 akapit pierwszy szóstej dyrektywy zakłada wcześniejsze stwierdzenie gospodarczego charakteru rozpatrywanej działalności, nie ma konieczności rozpatrywania w drugiej kolejności argumentacji Komisji dotyczącej, po pierwsze tego, czy biura te wykonują działalność jako organy władzy publicznej w rozumieniu akapitu pierwszego tego przepisu, oraz, po drugie tego, czy brak opodatkowania tej działalności podatkiem VAT prowadzi w każdym wypadku do znaczącego zakłócenia konkurencji w rozumieniu akapitu drugiego tego przepisu (\`(...)\`)”.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt sprawy, w celu stwierdzenia czy zbycie nieruchomości/mienia przez Gminę będzie podlegać opodatkowaniu VAT, konieczne jest ustalenie, czy Gmina rozważająca zbycie określonych nieruchomości (mienia) występuje w odniesieniu do tych czynności w roli podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Definicja działalności gospodarczej.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, za działalność gospodarczą uznaje się m. in. „wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców (\`(...)\`) a także osób wykonujących wolne zawody, także w przypadku, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy”.

Praktyka podatkowa oraz orzecznictwo ETS wskazują, że pojęcie działalności gospodarczej z perspektywy VAT powinno obejmować wszelkie czynności wykonywane w ramach działalności producentów, handlowców, usługodawców etc. W tym kontekście, działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o VAT obejmuje nie tylko podstawową działalność prowadzoną przez dany podmiot, ale również inne czynności, które z taką działalnością się wiążą takie jak zbycie majątku wykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wskazano w stanie faktycznym, przedmiotowe nieruchomości (mienie) zostały nabyte przez Gminę na podstawie ustawy o samorządzie z mocy prawa bądź w inny nieodpłatny sposób. Nie wymagało to od Gminy ponoszenia dodatkowych kosztów, czy też podejmowania dodatkowych działań. Nieruchomości (mienie) te zostały przyznane Gminie jako uprawnionej jednostce samorządu terytorialnego. Dlatego też, należy odrzucić tezę, iż Wnioskodawca pozyskał mienie (w tym nieruchomości) w jakimś konkretnym celu (np. prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT), innym niż wykonywanie zadań publicznych określonych w odrębnych ustawach. Zostały one pozyskane w oparciu o przepisy prawa powszechnego, przy braku dodatkowych umotywowanych działań po stronie Gminy. Samo nieodpłatne nabycie mienia (w tym nieruchomości) i ich posiadanie nie jest wystarczające dla uznania, iż konstytuuje ono działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

Nieruchomości (mienie) będące przedmiotem wniosku nie były nigdy wykorzystywane przez Gminę do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Gmina nie wykorzystywała tych nieruchomości (mienia) do prowadzenia czynności handlowych, wytwórczych lub usługowych, jak np. oddawanie tych nieruchomości/mienia w najem lub dzierżawę. Jedyne funkcje jakie Gmina spełniała w odniesieniu do tych nieruchomości (mienia) to funkcje właścicielskie.

Dlatego też, w ocenie Gminy, uzasadnione jest twierdzenie, że dotychczasowa działalność w odniesieniu do tego mienia/nieruchomości nie stanowiła działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT.

Wnioskodawca podkreślił, iż zamiarem Gminy nigdy nie było podjęcie regularnej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT za pośrednictwem przedmiotowych nieruchomości (mienia). Wnioskodawca nie ponosił nakładów inwestycyjnych na przedmiotowe mienie/nieruchomości, co świadczyłoby o podjęciu czynności przygotowawczych zmierzających do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT poprzez przedmiotowe nieruchomości (mienie), a nawet nie miał zamiaru ponoszenia tego typu nakładów. Brak czynności przygotowawczych oraz brak zamiaru podjęcia tych czynności jest niezwykle istotny w świetle orzecznictwa ETS (m. in. wyrok ETS z dnia 8 czerwca 2000 r., sygn. C-396/98, Grundstückgemeinschaft Schloβstraβe GbR v. Finanzamt Paderborn), to bowiem zamiar podjęcia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT jest kluczowym elementem do nabycia statusu podatnika w odniesieniu do określonego majątku, czy określonych transakcji.

Skoro Wnioskodawca nie prowadził działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT za pośrednictwem przedmiotowych nieruchomości (mienia) można wręcz uznać, iż nieruchomości (mienie) te stanowią „niegospodarczy” majątek Gminy. Dlatego też, należy uznać, iż zbycie tych nieruchomości (mienia) w przyszłości będzie stanowić zbycie majątku pozostającego poza zakresem prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Oznacza to, iż dokonując takiego zbycia Wnioskodawca nie będzie występować w roli podatnika VAT, gdyż zbycie dotyczyć będzie majątku niewykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Analogia do sytuacji osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą.

Sytuacja Gminy, która z jednej strony prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, a więc działa jako podatnik VAT, z drugiej zaś wykonuje czynności o charakterze niegospodarczym (np. nabywanie majątku prywatnego w szczególności z mocy prawa, a więc nie w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, co wyraźnie rozgranicza przepis art. 44 ustawy o samorządzie gminnym) wynikające z jego specyficznej sytuacji prawnej (np. właściciel mienia komunalnego, spadkobierca ustawowy) jest zbieżna z sytuacją osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT i będącej podatnikiem VAT.

Osoba fizyczna – w takim zakresie, w jakim wykonuje czynności w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT – występuje jako podatnik VAT. Jednocześnie jednak każda osoba fizyczna prowadzi również działalność o charakterze niegospodarczym, w ramach której nie występuje jako podatnik VAT.

Czynności podejmowane przez tą osobę w związku z działalnością o charakterze niegospodarczym nie podlegają automatycznie opodatkowaniu VAT tylko z tego względu, iż w odniesieniu do określonego zakresu swojej aktywności dana osoba fizyczna jest rozpoznawana jako podatnik VAT.

Na dualizm sytuacji osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT wskazano m. in. w interpretacji z dnia 16 maja 2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPPI-443-47/07-8/S/JF, (interpretacja dotycząca sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, zaliczonych do majątku osobistego/prywatnego podatnika VAT), w której stwierdzono, że: „sprzedaż działek stanowiących majątek osobisty, dokonywana poza zakresem działalności gospodarczej, nie będzie skutkować opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Jak podkreślono powyżej, Strona nie nabyła nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży, ale nabyła je do majątku prywatnego (\`(...)\`)”. Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie ETS, a szczególnie w wyroku ETS z dnia 4 października 1995 r., sygn. C-291/92, Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht. W przywołanym orzeczeniu, ETS rozważał kwestię podatnika sprzedającego hotel składający się zarówno z części hotelowej (prowadzonej dla celów działalności gospodarczej), jak również z części mieszkalnej wykorzystywanej na własne potrzeby. ETS wskazał, iż dany podmiot, dokonując transakcji w odniesieniu do majątku osobistego, nie działa w charakterze podatnika. W związku z tym, transakcje dotyczące majątku osobistego podatnika nie podlegają opodatkowaniu VAT (gdyż są dokonywane przez podmiot działający w charakterze podatnika).

Jednocześnie ETS podkreślił, iż fakt bycia zarejestrowanym podatnikiem VAT nie skutkuje uznaniem, że wszelkie czynności podejmowane przez dany podmiot stanowią czynności podejmowane jako podatnik VAT (tj. że czynności są wykonywane wyłącznie w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT). Formalny status dostawcy (jako podatnika VAT lub nie) nie stanowi przesłanki wystarczającej do przyjęcia, że podmiot ten jest podatnikiem w odniesieniu do tej konkretnej czynności, a w konsekwencji do uznania, czy dana transakcja podlegać powinna opodatkowaniu VAT.

Podsumowanie.

Należy stwierdzić, że mienie będące przedmiotem wniosku nie zostało otrzymane/przejęte przez Gminę w wyniku umotywowanych starań czy działań noszących znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT (zostało otrzymane na podstawie przepisów prawa powszechnego).

Jednocześnie, przedmiotowe mienie nie było nigdy wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT (ani nie będą wykorzystywane w przyszłości).

W konsekwencji, zbywając przedmiotowe mienie Gmina będzie zbywać majątek niewykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT (czyli faktycznie majątek „niegospodarczy”) nie będzie występować w charakterze podatnika VAT. Dlatego też, zbycie tego mienia nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczeń: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 2 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 553/11, Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1547/14, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 1062/15 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 2137/15.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przy czym dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, który stanowi, iż sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w ww. art. 7 ust. 1 ustawy, a tym samym, w rozumieniu przywołanego art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.

Zatem, gdy mamy do czynienia z czynnością przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również z aportem towarów, mamy do czynienia z odpłatną dostawą, która – co do zasady – na mocy art. 5 ust. 1 stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl dyspozycji art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego (gminy, powiaty, województwa), ze względu na przyznaną im ustawowo osobowość prawną, są podatnikami podatku od towarów i usług, o ile spełnią pozostałe warunki wskazane w art. 15 ustawy.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powołany przepis stanowi implementację art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym, podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

Według art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Unormowanie to pozostaje w zgodzie z art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, który stwierdza, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego, nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

W świetle powołanego art. 15 ust. 6 ustawy, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług – wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe i ma zastosowanie przy łącznym spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:

*   jego podmiotem jest wyłącznie organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ oraz
*   odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te – co do zasady – będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy, stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Powołany wyżej przepis art. 15 ust. 6 ustawy, jak i cyt. przepis Dyrektywy 2006/112/WE Rady wyłączają z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne.

W oparciu o § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina stosownie do art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), posiada osobowość prawną wykonując zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 powoływanej wyżej ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (\`(...)\`).

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego, powołaną do realizacji określonych zadań publicznych. Jednocześnie Gmina jest podatnikiem zarejestrowanym dla celów VAT. Gmina jest właścicielem mienia, w tym szeregu nieruchomości (położonych na terytorium Polski), które zostały nabyte nieodpłatnie, tj. w oparciu o art. 44 ustawy o samorządzie gminnym. W świetle powyższego, część nieodpłatnie nabytego mienia (nieruchomości), o którym mowa powyżej, stała się własnością Gminy w wyniku nabycia z mocy prawa. Część mienia została także nabyta przez Gminę w oparciu o regulacje prawa cywilnego – na podstawie darowizny lub spadkobrania (jako spadkobierca ustawowy). Z uwagi na fakt, iż Gmina otrzymała mienie (w tym nieruchomości), którym może samodzielnie dysponować wykonując zadania publiczne, część tego mienia została przeznaczona przez Gminę na potrzeby takich zadań publicznych, których wykonywanie spełnia jednocześnie warunki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT (np. najem, dzierżawa). Jednocześnie, istnieje taka część mienia (w tym nieruchomości), która nigdy nie była wykorzystywana przez Gminę do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, w szczególności nie była oddana w najem, dzierżawę, użytkowanie wieczyste, nie została obciążona prawem rzeczowym ograniczonym. Jedyne funkcje, które Gmina spełniała w odniesieniu do tego mienia (w tym nieruchomości) to funkcje właścicielskie. Co istotne, intencją Gminy nigdy nie było wykorzystywanie tego mienia (w tym nieruchomości) dla potrzeb działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT (Gmina m. in. nie ponosiła dodatkowych nakładów, nie pozyskiwała usług związanych z przygotowaniem mienia do ewentualnego prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT itd.).

Aktualnie Gmina rozważa zbycie mienia (w tym nieruchomości), otrzymanego na podstawie ustawy o samorządzie lub w inny nieodpłatny sposób i niewykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT przez Gminę. Zbycie tych nieruchomości/mienia może zostać dokonane w jednej z dwóch form:

*   sprzedaż w zamian za wynagrodzenie na rzecz podatnika VAT lub osoby niebędącej podatnikiem VAT,
*   wniesienie aportem do spółki prawa handlowego.

Sprzedaż nieruchomości/mienia w zamian za wynagrodzenie będzie miała charakter jednorazowy (w odniesieniu do danego składnika mienia/nieruchomości) oraz definitywny. Natomiast działalność Gminy w odniesieniu do spółek prawa handlowego (do których zostanie wniesiona własność nieruchomości w formie wkładu niepieniężnego aportu) będzie ograniczać się do zwykłej działalności właścicielskiej, tj. uczestnictwa w decyzjach właścicielskich czy pobierania pożytków (dywidend).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy zbycie w formie sprzedaży lub aportu nieruchomości, otrzymanych na podstawie ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych, i zbycie mienia otrzymanego w sposób nieodpłatny (m.in. spadkobranie lub darowizna) – które to towary nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy – podlega opodatkowaniu VAT.

Należy podkreślić, że określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik, czyli podmiot wykonujący działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja działalności gospodarczej – zawarta w ustawie – ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak rozstrzygnął Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 7 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 1062/15: „Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 5 grudnia 2014 r. powołując się na postanowienie TSUE z dnia 20 marca 2014 r. C-72/13, w odniesieniu do przepisów zarówno dyrektywy 112, jak i ustawy o VAT, opodatkowanie dostawy mienia komunalnego przez gminę będzie uzależnione od ustalenia, czy gmina działa w takim przypadku w charakterze podatnika podatku VAT, a zatem czy owe transakcje są dokonywane w warunkach działalności gospodarczej. W przypadku gdy powyższa analiza da wynik pozytywny, w odwołaniu do art. 13 ust. 1 dyrektywy 112, należałoby się dodatkowo zastanowić, czy dana dostawa będzie prowadziła do znacznych zakłóceń konkurencji czy też nie.

W punkcie 17 postanowienia z dnia 20 marca 2014 r., C-72/13 TSUE przypomniał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności przez uprawnionego nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112 (wyrok z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Słaby i in., Zb.Orz. s. l-8461, pkt 36, 39).

Dalej TSUE wskazał, że sąd krajowy w pierwszej kolejności winien rozważyć, czy podmiot działa w ramach działalności gospodarczej (pkt 18). (…)

Mając na uwadze powyższe koniecznym w pierwszej kolejności jest rozważenie czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy z czynnościami związanymi ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Zdaniem Sądu, w sprawie, zbywane mienie nie może być przypisane do działalności gospodarczej prowadzonej przez Gminę albowiem nie działa ona w sytuacji opisanej we wniosku o interpretację w charakterze handlowca profesjonalnie zajmującego się nabywaniem i sprzedażą towarów.

W sprawie, co akcentował NSA zwracając się z pytaniem prejudycjalnym, zbywane przez Gminę mienie znajduje się jedynie w jej zasobach komunalnych i nie było nigdy wykorzystywane w jakiejkolwiek działalności, tj. Gmina pełni w tym przypadku wyłącznie funkcje właścicielskie. Z punktu widzenia gminy, przedmiot dostawy jest jej zatem w zasadzie zbędny. Ponadto towary stanowiące przedmiot dostawy zostały nabyte z mocy prawa (art. 5 ust. 1 przepisów wprowadzających) lub pod tytułem darmym (darowizna, spadkobranie), a zatem w konsekwencji czynności, z którymi nie wiązało się prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabycie z mocy prawa i w drodze spadkobrania jest niezależne od woli Gminy, natomiast wykonywanie jedynie funkcji właścicielskich nie przynosi żadnych wymiernych korzyści zarówno tworzącym wspólnotę samorządową mieszkańcom, jak i samej Gminie. W związku z powyższym, przedmiotem części dostaw jest mienie, którego Gmina, gdyby miała taką możliwość, mogłaby do swych zasobów komunalnych nie włączyć. W przypadkach opisanych we wniosku, jedynie bowiem nabycie w drodze darowizny poprzedza złożenie oświadczenia o jej przyjęciu. Dokonując dostawy mienia Gmina może działać w zamiarze uniknięcia ponoszenia wydatków związanych z posiadaniem rzeczy, które nabyła wbrew swojej woli i których z obiektywnych przyczyn nie jest w stanie w żaden sposób spożytkować (pkt 37).

(…)

Nie można też mówić w sprawie o wykorzystywaniu majątku celem uzyskania stałego dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być przychód ze sprzedaży tych rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu dyrektywy 112 (zob. wyroki TS w sprawie: EDM, EU:C:2004:243, pkt 58; BBL, EU:C:2004:650, pkt 39; Słaby i in., pkt 45).

Jak już wcześniej wskazywano kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą nie są ani liczba transakcji, czy długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani też wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego (wyrok TS w sprawie Słaby i in., EU:C:201 1:589, pkty 37 i 38). Kluczowym jest to, czy podejmuje aktywne działania w zakresie określonej działalności, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112 (postanowienie TS w sprawie: Gmina W., C-72/13, EU:C:2014:197, pkt 17; Słaby i in., EU:C:2011:589, pkt 36, 39).

Taka sytuacja w niniejszej sprawie nie występuje, Gmina nie wybiera nabywanego mienia celem pozyskania większych dochodów, nie nabywa towarów celem odsprzedaży, nie angażuje środków tak jak przedsiębiorca.

(…)

W ocenie Sądu, Gmina z tytułu wykonywania czynności opisanych w stanie faktycznym nie jest podatnikiem VAT, ponieważ nie prowadzi działalności gospodarczej w tym zakresie.

W konsekwencji również, skoro, opisana działalność nie wchodzi w zakres działalności gospodarczej określonej w treści art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, to niemożliwym jest rozpatrywanie wyjątku określonego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT”.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy prawa, orzeczenie TSUE z dnia 20 marca 2014 r. w sprawie C-72/13, a także wydane w niniejszej sprawie wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 2 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 553/11, Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 grudnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1547/14, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 7 sierpnia 2015 r., sygn. akt I SA/Wr 1062/15 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 2137/15, w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że realizowane przez Gminę czynności związane ze zbyciem ww. mienia otrzymanego na podstawie ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych oraz otrzymanego nieodpłatnie – które nie było przez Wnioskodawcę wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej – znajdują się całkowicie poza obszarem prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Tym samym, w przedmiotowej sprawie, Gmina nie jest podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Zatem czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując:

1.  Rozważane przez Gminę zbycie w formie sprzedaży nieruchomości, otrzymanych na podstawie ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych oraz niewykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Rozważane przez Gminę zbycie nieruchomości w formie aportu do spółki prawa handlowego, otrzymanych na podstawie ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych oraz niewykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
3.  Rozważane przez Gminę zbycie mienia (w tym nieruchomości) otrzymanego w sposób nieodpłatny (m. in. spadkobranie lub darowizna) oraz niewykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej nie podlega opodatkowaniu VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji, tj. 6 grudnia 2010 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.