Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-33/15-4/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-25
Teza: Stawka podatku dla grupowych zajęć z trenerem
Słowa kluczowe: sport; stawka; udostępnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 stycznia 2015 r. (data wpływu do BKIP w Płocku 19 stycznia 2015 r.) uzupełnionym w dniu 12 marca 2015 r. poprzez uiszczenie opłaty, w odpowiedzi na wezwanie z dnia 5 marca 2015 r. (doręczone w dniu 10 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla grupowych zajęć z trenerem (Tenis) **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla grupowych zajęć z trenerem (Tenis).

Wniosek przesłany został przez Naczelnika Urzędu Skarbowego pismem z dnia 13 stycznia 2015 r. znak 1431/OL-1/077-1/2015/ES.

Wniosek uzupełniono poprzez uiszczenie opłaty za wydanie interpretacji w dniu 12 marca 2015 r. w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 5 marca 2015 r. (doręczone w dniu 10 marca 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny :

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi obiekt sportowy O., w którym znajdują sie korty tenisowe i klatki do squascha. Klub świadczy usługi rekreacyjne w trzech różnych formach. Klienci mogą wykupić wstęp do obiektu (jednorazowo lub w formie karnetu) i korzystać samodzielnie z pomieszczeń i wyposażenia klubu (w szczególności kortów). Dodatkowo, niezależnie od wstępu istnieje możliwość wykupienia indywidualnych lekcji z trenerem. Trzecią formą usługi jest tzw. Tenis, w ramach której klienci uczestniczą w cyklicznych, grupowych (3 do 5 osób) zajęciach na korcie z udziałem trenera. Usługa ta sprzedawana jest w pakiecie tzn. w zakres świadczenia wchodzi łącznie wstęp na kort i grupowa nauka gry w tenisa lub squascha. Zajęcia odbywają się regularnie w określone dni miesiąca i udział w nich opłacany jest w formie miesięcznego karnetu uprawniającego do wejścia do obiektu i uczestnictwa w grupowych zajęciach. Korzystający z tej formy zajęć klienci nie mają możliwości rezygnacji z żadnego elementu usługi - opieka trenera jest nieodłącznym elementem tego świadczenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę podatku VAT należy zastosować do grupowych zajęć z trenerem (Tenis) - czy wykonywane świadczenia uznać można za wymienione w poz. 186 załącznika 3 „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" - bez względu na symbol PKWIU, objęte obniżoną stawką podatku VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy :

Zakres usług będących przedmiotem zapytania (Tenis) uzasadnia stosowanie stawki obniżonej, gdyż mieści się w definicji zawartej w poz. 186 załącznika 3 tj. „pozostałe usługi związane z rekreacją” - wyłącznie w zakresie wstępu. Zgodnie z interpretacją ogólną Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2014 r. (PT1/033/32/354/UU/14) za rekreację uznać należy różne formy aktywności służące wypoczynkowi i zdrowiu. Nie ma więc przeszkód, aby za taką formę uznać również grę w tenisa czy squasha. Obniżoną stawką objęte być mogą powyższe usługi wyłącznie w zakresie wstępu. Skoro pod pojęciem "wstęp" należy rozumieć możliwość wejścia i uczestnictwa, to usługi polegające na wejściu do klubu i uczestnicwa w grupowych zajęciach z trenerem objęte są stawką obniżoną. Nie jest uzasadnione zawężanie stosowania stawki obniżonej wyłącznie do wejścia na kort tenisowy i wyodrębnianie opieki trenera jako odrębnej usługi opodatkowanej stawką podstawową, gdyż jest to świadczenie łączne. Nie ma możliwości rezygnacji z części usługi, a cena jaką płacą uczestnicy obejmuje pakiet świadczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z pózn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak stanowi art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, w myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy figurują „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” – bez względu na symbol PKWiU.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi obiekt sportowy, w którym znajdują sie korty tenisowe i klatki do squascha. Klub świadczy usługi rekreacyjne w trzech różnych formach. Klienci mogą wykupić wstęp do obiektu (jednorazowo lub w formie karnetu) i korzystać samodzielnie z pomieszczeń i wyposażenia klubu (w szczególności kortów). Dodatkowo, niezależnie od wstępu istnieje możliwość wykupienia indywidualnych lekcji z trenerem. Trzecią formą usługi jest tzw. Tenis, w ramach której klienci uczestniczą w cyklicznych, grupowych (3 do 5 osób) zajęciach na korcie z udziałem trenera. Usługa ta sprzedawana jest w pakiecie tzn. w zakres świadczenia wchodzi łącznie wstęp na kort i grupowa nauka gry w tenisa lub squascha. Zajęcia odbywają się regularnie w określone dni miesiąca i udział w nich opłacany jest w formie miesięcznego karnetu uprawniającego do wejścia do obiektu i uczestnictwa w grupowych zajęciach. Korzystający z tej formy zajęć klienci nie mają możliwości rezygnacji z żadnego elementu usługi - opieka trenera jest nieodłącznym elementem tego świadczenia.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do zastosowania preferencyjnej 8% stawki podatku VAT dla grupowych zajęć z trenerem świadczonych w ramach Tenis.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z kompleksową usługą nauki gry w tenisa lub squasha, która składa się z udostępnienia kortów oraz opieki instruktora, wykonującego usługę główną.

Aby dana usługa była usługą złożoną (kompleksową), winna składać się z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych.

W analizowanej sytuacji niewątpliwie mamy do czynienia z usługą kompleksową składającą z czynności stanowiących z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość. Wnioskodawca oferując na rzecz klientów usługę uczestnictwa w cyklicznych, grupowych zajęciach na korcie z udziałem trenera realizuje w istocie jedną kompleksową usługę. Świadczeniami głównymi decydującymi o charakterze usługi głównej będą czynności związane z korzystaniem z kortów znajdujacych się w klubie oraz opieka instruktorska. Gdyby nie możliwość korzystania z infrastruktury i opieki instruktorów, sam wstęp do klubu w ramach usługi Tenis stałby się bezcelowy.

Tym samym świadczone przez Wnioskodawcę usługi grupowych zajęć nauki gry w tenisa lub squasha stanowią świadczenie kompleksowe składające sie z kilku komponentów, gdzie głównym elementem jest możliwość korzystania z zasobów technicznych oraz ludzkich, zaś sam wstęp do klubu jest świadczeniem pomocniczym służącym właściwemu korzystaniu z usługi głównej.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że stawką podatku obniżoną do wysokości 8% objęte zostały „pozostałe usługi związane z rekreacją”, jednakże wyłącznie w zakresie wstępu.

Ustawodawca nie określił jednak ani form ani kategorii „wstępu”, do których ma zstosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Pod pojęciem „wstępu” określonym w Słowniku Jezyka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa - www.sjp.pwn.pl) rozumieć należy rozumieć „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”. Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu lub opłaty, tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu) np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych w danym obiekcie zawodów, na siłownię – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów. Tym samym, nie ma uzasadnienia dla zawężenia stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2014 r. sygn. akt I FSK 311/13).

W odniesieniu do usług świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach Tenis należy zauważyć, że wynagrodzenie za świadczone usługi nie będzie miało charakteru opłat jedynie za wstęp, lecz będzie stanowić wynagrodzenie za prawo do korzystania z zajęć grupowych z udziałem trenera. Istotą świadczonych usług jest nauka gry w tenisa lub squasha, a nie wejście do obiektu i korzystanie z dostępnej tam infrastruktury.

Wobec tego, świadczone przez Wnioskodawcę usługi grupowych zajęć w trenerem (Tenis) podlegać będą opodatkowaniu podstawową stawką podatku w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.