Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.323.2020.2.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-12
Teza: 1. czy wartość nominalna wymienionych we wniosku bonów pieniężnych NBP oraz transakcje kupna i wykupu dot. tych bonów dokonywane w trakcie roku obrotowego, Bank powinien brać pod uwagę przy ustalaniu statusu „małego podatnika”; 2. czy przy wyznaczaniu statusu „małego podatnika” Bank powinien brać pod uwagę przychody z otrzymanego dyskonta od tych bonów; 3. czy Bank przy ustaleniu wartości przychodów ze sprzedaży w kontekście „małego podatnika” powinien brać pod uwagę przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości; 4. czy transakcje nabycia i sprzedaży jednostek uczestnictwa BPS TFI mają wpływ na limit przychodów ze sprzedaży, decydującym o statusie „małego podatnika”, w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; 5. czy przy wyznaczaniu statusu „małego podatnika” Bank powinien brać pod uwagę przychód będący wynikiem z operacji nabycia-odkupienia jednostek uczestnictwa BPS TFI; 6. czy na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Bank dla obliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za lata podatkowe 2017 i 2018 miał prawo zastosować stawkę podatku w wysokości 15%; 7. czy Bank powinien dokonać korekty zeznania podatkowego za 2017 i 2018 r. oraz obliczyć podatek dochodowy od osób prawnych wg stawki 15 %; 8. czy Bank może: - zastosować 9% stawkę podatku dochodowego do opodatkowania uzyskanych w 2019 roku dochodów, - dokonać korekty zeznania podatkowego złożonego za 2019 rok; 9. czy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 19 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 4a pkt 10, należy interpretować w ten sposób, że Bank posiada w 2020 roku status „małego podatnika”, w związku z czym może zastosować 9% stawkę podatku dochodowego od osób prawnych za 2020 rok.
Słowa kluczowe: bony; dyskonto; jednostka-jednostka uczestnictwa; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób prawnych; podatnik-mały podatnik; prawo-prawo bankowe; rachunki-rachunek papierów wartościowych; transakcja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 sierpnia 2020 r., który w tym samym dniu wpłynął za pośrednictwem e-puap, uzupełnionym 30 października 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

1.  czy wartość nominalna wymienionych we wniosku bonów pieniężnych NBP oraz transakcje kupna i wykupu dot. tych bonów dokonywane w trakcie roku obrotowego, Bank powinien brać pod uwagę przy ustalaniu statusu „małego podatnika” – **jest prawidłowe**;
2.  czy przy wyznaczaniu statusu „małego podatnika” Bank powinien brać pod uwagę przychody z otrzymanego dyskonta od tych bonów – **jest prawidłowe**;
3.  czy Bank przy ustaleniu wartości przychodów ze sprzedaży w kontekście „małego podatnika” powinien brać pod uwagę przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości – **jest prawidłowe**;
4.  czy transakcje nabycia i sprzedaży jednostek uczestnictwa BPS TFI mają wpływ na limit przychodów ze sprzedaży, decydującym o statusie „małego podatnika”, w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**;
5.  czy przy wyznaczaniu statusu „małego podatnika” Bank powinien brać pod uwagę przychód będący wynikiem z operacji nabycia-odkupienia jednostek uczestnictwa BPS TFI – **jest nieprawidłowe**;
6.  czy na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Bank dla obliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za lata podatkowe 2017 i 2018 miał prawo zastosować stawkę podatku w wysokości 15% – **jest prawidłowe**;
7.  czy Bank powinien dokonać korekty zeznania podatkowego za 2017 i 2018 r. oraz obliczyć podatek dochodowy od osób prawnych wg stawki 15 %
8.  czy Bank może:
    *   zastosować 9% stawkę podatku dochodowego do opodatkowania uzyskanych w 2019 roku dochodów – **jest prawidłowe**,
    *   dokonać korekty zeznania podatkowego złożonego za 2019 rok – **jest prawidłowe**;
9.  czy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 19 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 4a pkt 10, należy interpretować w ten sposób, że Bank posiada w 2020 roku status „małego podatnika”, w związku z czym może zastosować 9% stawkę podatku dochodowego od osób prawnych za 2020 rok – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2020 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

1.  czy wartość nominalna wymienionych we wniosku bonów pieniężnych NBP oraz transakcje kupna i wykupu dot. tych bonów dokonywane w trakcie roku obrotowego, Bank powinien brać pod uwagę przy ustalaniu statusu „małego podatnika”;
2.  czy przy wyznaczaniu statusu „małego podatnika” Bank powinien brać pod uwagę przychody z otrzymanego dyskonta od tych bonów;
3.  czy Bank przy ustaleniu wartości przychodów ze sprzedaży w kontekście „małego podatnika” powinien brać pod uwagę przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości;
4.  czy transakcje nabycia i sprzedaży jednostek uczestnictwa BPS TFI mają wpływ na limit przychodów ze sprzedaży, decydującym o statusie „małego podatnika”, w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
5.  czy przy wyznaczaniu statusu „małego podatnika” Bank powinien brać pod uwagę przychód będący wynikiem z operacji nabycia-odkupienia jednostek uczestnictwa BPS TFI;
6.  czy na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Bank dla obliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za lata podatkowe 2017 i 2018 miał prawo zastosować stawkę podatku w wysokości 15%;
7.  czy Bank powinien dokonać korekty zeznania podatkowego za 2017 i 2018 r. oraz obliczyć podatek dochodowy od osób prawnych wg stawki 15 %;
8.  czy Bank może:
    *   zastosować 9% stawkę podatku dochodowego do opodatkowania uzyskanych w 2019 roku dochodów,
    *   dokonać korekty zeznania podatkowego złożonego za 2019 rok;
9.  czy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 19 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 4a pkt 10, należy interpretować w ten sposób, że Bank posiada w 2020 roku status „małego podatnika”, w związku z czym może zastosować 9% stawkę podatku dochodowego od osób prawnych za 2020 rok.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 20 października 2020 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.323.2020.1.AM wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 30 października 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - Bank Spółdzielczy w X. (dalej: „Bank”) prowadzi działalność od 1899 roku i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Funkcjonuje w formie spółdzielni na podstawie przepisów ustawy Prawo Bankowe, Prawo Spółdzielcze oraz ustawy z dnia 7 grudnia 2000 r. o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających.

Rokiem podatkowym dla banku jest rok kalendarzowy.

W 2016 roku Bank osiągnął następujące przychody:

1.  Przychody z tytułu odsetek: 1.128.907,51 zł, w tym z tytułu uzyskanego dyskonta od bonów pieniężnych NBP: 77.221,46 zł,
2.  Przychody z tytułu prowizji: 296.448,05 zł,
3.  Przychody z tytułu operacji finansowych papierami wartościowymi i innymi instrumentami finansowymi: 30.680,83 zł, w tym wynik na nabyciu i odkupieniu jednostek uczestnictwa BPS Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych S.A. (dalej: „BPS TFI”): 30.680,83 zł,
4.  Pozostałe przychody operacyjne: 14.600,91 zł,
5.  Przychody z tytułu rozwiązanych rezerw i aktualizacji wartości: 25.730,41 zł.

Łącznie przychody w 2016 roku wyniosły 1.496.367,71 zł.

Przychody wymienione powyżej w punktach 1-5 Bank uzyskał z działalności, z której nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT. W zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy 2016 Bank wykazał przychody w łącznej wysokości 1.482.694,64 zł.

Bank w 2016 roku zbył jednostki uczestnictwa (odkupienie jednostek przez BPS TFI) w kwocie 2.066.479,36 zł nabytych w grudniu 2015 roku w kwocie 1.975.798,53 zł (co dało wynik z operacji nabycia-odkupienia w wysokości 30.680,83 zł).

Bank wykazał w bilansie na koniec 2016 roku pozostałe papiery wartościowe i inne aktywa finansowe na kwotę 2.003.038,48 zł, w tym jednostki uczestnictwa BPS TFI 2.003.038,48 zł.

Bank przeprowadził w 2016 roku obrót bonami pieniężnymi NBP, a kwota obrotu (kupna i wykupu od/na rzecz emitenta, tj. NBP) wyniosła 270.470.000,00 zł. Bank na koniec 2016 roku posiadał w bilansie dłużne papiery wartościowe na kwotę 6.559.377,02 zł, w tym bony pieniężne NBP w kwocie 6.508.928,02 zł.

Podatek dochodowy za 2016 rok został odprowadzony przez Bank przy zastosowaniu stawki 19%.

W 2017 roku Bank osiągnął następujące przychody:

1.  Przychody z tytułu odsetek: 1.297.337,89 zł, w tym z tytułu uzyskanego dyskonta od bonów pieniężnych NBP: 54.613,35 zł,
2.  Przychody z tytułu prowizji: 308.896,01 zł,
3.  Przychody z tytułu operacji finansowych papierami wartościowymi i innymi instrumentami finansowymi: 77.633,63 zł,
4.  Pozostałe przychody operacyjne: 6.390,49 zł,
5.  Przychody z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości: 25.744,52 zł.

Łącznie przychody w 2017 roku wyniosły 1.716.002,54 zł.

Przychody wymienione powyżej w punktach 1-5 Bank uzyskał z działalności, z której nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT. W zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy 2017 Bank wykazał przychody w łącznej wysokości 1.683.057,71 zł.

Bank w 2016 (winno być: 2017) roku zbył jednostki uczestnictwa (odkupienie jednostek przez BPS TFI) w kwocie 2.144.112,99 zł nabytych w grudniu 2016 roku w kwocie 2.006.479,36 i lutym 2017 roku w kwocie 60.000,00 zł (co dało wynik z operacji nabycia-odkupienia w wysokości 77.633,63 zł).

Bank wykazał w bilansie na koniec 2017 roku pozostałe papiery wartościowe i inne aktywa finansowe na kwotę 2.202.893,06 zł, w tym jednostki uczestnictwa BPS TFI 2.202.893,06 zł. Bank przeprowadził w 2017 roku obrót bonami pieniężnymi NBP, a kwota obrotu (kupna i wykupu od/na rzecz emitenta, tj. NBP) wyniosła 188.010.000,00 zł. Bank na koniec 2017 roku posiadał w bilansie dłużne papiery wartościowe na kwotę 5.872.164,76 zł, w tym bony pieniężne NBP w kwocie 4.919.190,31 zł.

Podatek dochodowy od osób prawnych za 2017 rok został odprowadzony przez Bank przy zastosowaniu stawki 19%.

W 2018 roku Bank osiągnął następujące przychody:

1.  Przychody z tytułu odsetek: 1.402.083,15 zł w tym z tytułu uzyskanego dyskonta od bonów pieniężnych NBP: 71.687,31 zł,
2.  Przychody z tytułu prowizji: 311.244,20 zł,
3.  Przychody z tytułu operacji finansowych papierami wartościowymi i innymi instrumentami finansowymi: 16.925,55 zł,
4.  Pozostałe przychody operacyjne: 227.953,51 zł, w tym: 218.000,00 zł stanowi umorzoną kwotę pożyczki z BFG z tytułu restrukturyzacji banków spółdzielczych związanych z przystąpieniem do Systemu Ochrony Zrzeszenia B.,
5.  Przychody z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości 36.355,40 zł.

Łącznie przychody w 2018 roku wyniosły 1.994.561,81 zł.

Przychody wymienione powyżej w punktach 1-5 Bank uzyskał z działalności, z której nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT. W zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy 2018 Bank wykazał przychody w łącznej wysokości 1.890.521,00 zł.

Bank w 2018 roku zbył jednostki uczestnictwa (odkupienie jednostek przez BPS TFI) w kwocie 2.216.925,55 zł nabytych w grudniu 2017 roku w kwocie 2.200.000,00 zł. (co dało wynik z operacji nabycia-odkupienia w wysokości 16.925,55 zł).

Bank wykazał w bilansie na koniec 2018 roku pozostałe papiery wartościowe i inne aktywa finansowe na kwotę 1.101.800,06 zł w tym jednostki uczestnictwa BPS TFI 1.101.800,62 zł. Bank przeprowadził w 2018 roku obrót bonami pieniężnymi NBP, a kwota obrotu (kupna i wykupu od/na rzecz emitenta, tj. NBP) wyniosła 248.130.000,00 zł. Bank na koniec 2018 roku posiadał w bilansie dłużne papiery wartościowe na kwotę 7.491.989,88 zł w tym bony pieniężne NBP w kwocie 4.729.416,18 zł.

Podatek dochodowy od osób prawnych za 2018 rok został odprowadzony przez Bank przy zastosowaniu stawki 19%.

W 2019 roku Bank osiągnął następujące przychody:

1.  Przychody z tytułu odsetek: 1.404.327,64 zł, w tym z tytułu uzyskanego dyskonta od bonów pieniężnych NBP: 91.292,38 zł,
2.  Przychody z tytułu prowizji: 317.498,96 zł,
3.  Pozostałe przychody operacyjne: 5.403,46 zł,
4.  Przychody z rozwiązanych rezerw i aktualizacji wartości: 53.225,18 zł.

Łącznie przychody w 2019 roku wyniosły 1.780.455,24 zł.

Przychody wymienione powyżej w punktach 1-5 (winno być: 1-4) Bank uzyskał z działalności, z której nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT. W zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy 2019 Bank wykazał przychody w łącznej wysokości 1.710.897,15 zł.

Bank wykazał w bilansie na koniec 2019 roku pozostałe papiery wartościowe i inne aktywa finansowe na kwotę 1.126.434,01 zł, w tym jednostki uczestnictwa BPS TFI 1 126 434,01 zł. Bank przeprowadził w 2019 roku obrót bonami pieniężnymi NBP, a kwota obrotu (kupna i wykupu od/na rzecz emitenta, tj. NBP) wyniosła 565.870.000,00 zł. Bank na koniec 2019 roku posiadał w bilansie dłużne papiery wartościowe na kwotę 8.079.787,25 zł, w tym bony pieniężne NBP w kwocie 8.029.339,25 zł.

Podatek dochodowy od osób prawnych za 2019 rok został odprowadzony przez Bank przy zastosowaniu stawki 19%.

Przychody osiągnięte przez Bank w roku podatkowym, tj. 2019 roku wyniosły 1.710.897,15 zł i nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

W stosunku do Banku Spółdzielczego nie mają zastosowania okoliczności wymienione w art. 19 ust. 1a, 1b i 1c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019r., poz. 865, z późn. zm.).

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 28 października 2020 r., Bank doprecyzował, że przedmiotem wniosku jest wyłącznie kwestia dotycząca konieczności uwzględnienia wskazanych w pytaniach wartości (tj. ceny zbycia bonów pieniężnych, ich wartości nominalnej oraz dyskonta, a także przychodów z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości) dla potrzeb ustalenia statusu małego podatnika w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop - jako przychodu ze sprzedaży.

Instytucją, która dokonuje wykupu od Wnioskodawcy bonów pieniężnych jest Narodowy Bank Polski. Nabyte bony pieniężne nie są przedmiotem dalszego obrotu.

Instytucją, która dokonuje wykupu jednostek uczestnictwa jest BPS TFI. Nabyte jednostki nie są przedmiotem dalszego obrotu.

Zdaniem Banku zgodnie z definicją ustawową zawartą w art. 4a pkt 10 updop, pod pojęciem małego podatnika należy rozumieć podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro (od 1 stycznia 2020 r. 2.000.000 euro). Zgodnie z przytoczoną definicją, oraz wartością przychodów ze sprzedaży osiągniętych w 2016, 2017, 2018 i 2019 roku, Bank posiadał w 2017, 2018 i 2019 roku, oraz posiada w 2020 roku status małego podatnika w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop.

Łączne przychody osiągnięte przez Bank w 2019 roku (a nie tylko przychody ze sprzedaży w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop), wyniosły 1.780.455,24 zł i nie przekroczyły wyznaczonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł. (Wyliczenie: 1.200.000 euro x 4,3016 zł = 5.161.920 zł, po zaokrągleniu do 1.000 zł wynosi 5.162.000 zł).

Przewidywane przychody osiągnięte przez Bank Spółdzielczy w roku podatkowym 2020 nie przekroczą wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wyżej wymienione wartości bonów pieniężnych NBP oraz transakcje kupna i wykupu dokonywane w trakcie roku obrotowego Bank powinien brać pod uwagę przy ustalaniu wartości przychodu ze sprzedaży w kontekście „małego podatnika”?
2.  Czy przy ustalaniu statusu „małego podatnika” Bank powinien brać pod uwagę przychody z otrzymanego dyskonta od tych bonów?
3.  Czy Bank przy ustalaniu wartości przychodów ze sprzedaży w kontekście „małego podatnika” powinien brać pod uwagę przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości?
4.  Czy cena nabycia (zakupu) jednostek uczestnictwa BPS TFI jest kosztem, a czy transakcję odkupienia jednostek dokonywaną w trakcie roku obrotowego Bank powinien brać pod uwagę przy ustalaniu wartości przychodu ze sprzedaży w kontekście „małego podatnika”?
5.  Czy przy ustalaniu statusu „małego podatnika” Bank powinien brać pod uwagę przychód będący wynikiem z operacji nabycia-odkupienia jednostek uczestnictwa BPS TFI?
6.  Czy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 19 ust.1 pkt 2 w związku z artykułem 4a pkt 10, należy interpretować w ten sposób, że Bank posiada w roku podatkowym 2017 i 2018 status „małego podatnika” i w konsekwencji dla obliczenia za te lata podatku dochodowego od osób prawnych Bank powinien zastosować stawkę podatku 15%?
7.  Czy Bank powinien dokonać korekty zeznania podatkowego za 2017 i 2018 rok oraz obliczyć podatek dochodowy od osób prawnych według stawki 15%?
8.  Czy w związku z wprowadzonymi zmianami od dnia 1 stycznia 2019 r. w art. 19 ust. l pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 2159) na podstawie przedstawionych danych Bank może zastosować 9% stawkę podatku dochodowego od osób prawnych za 2019 rok i dokonać korekty zeznania podatkowego CIT?
9.  Czy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 19 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 4a pkt 10, należy interpretować w ten sposób, że Bank posiada w roku podatkowym 2020 status „małego podatnika” i w konsekwencji dla obliczenia należnego za ten rok podatku dochodowego od osób prawnych Bank powinien zastosować stawkę podatku 9%?

Zdaniem Banku:

Zgodnie z definicją ustawową zawartą w art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod pojęciem małego podatnika należy rozumieć podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000,00 euro.

W ocenie Banku do limitu przychodów dla statusu „małego podatnika” nie należy wliczać wartości bonów pieniężnych NBP oraz transakcji związanych z ich zakupem i wykupem przez NBP.

Jednocześnie Bank uważa, że otrzymane dyskonto od bonów NBP nie stanowi przychodów ze sprzedaży w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Według Banku nie stanowi również przychodu ze sprzedaży wartość przychodów z rozwiązanych rezerw i aktualizacji wartości, gdyż są to przychody z tytułu rozwiązania rezerw utworzonych na pokrycie zmaterializowania się ewentualnego ryzyka kredytowego. Zasady tworzenia rezerw na ryzyko kredytowe reguluje rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie zasad tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością banków (Dz.U. z 2019r., poz. 520).

W ocenie Banku do limitu przychodu ze sprzedaży w kontekście „małego podatnika” nie należy wliczać ceny odkupienia jednostek uczestnictwa przez BPS TFI. Bank uważa, że przychodem jest wynik na operacji nabycia-odkupienia jednostek uczestnictwa BPS TFI.

Zdaniem Banku można zastosować stawkę podatku dochodowego od osób prawnych 15% za 2017 rok i 2018 rok i dokonać korekty zeznania podatkowego za lata 2017-2018, gdyż przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2018r., poz.1036 z późn. zm., dalej: „updop”), w szczególności art. 19 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 4a pkt 10, należy interpretować w ten sposób, że Bank posiadał w roku podatkowym 2017 i 2018 status małego podatnika i w konsekwencji dla obliczenia należnego za ten rok podatku dochodowego od osób prawnych powinien zastosować stawkę podatku 15%. Wartość przychodu ze sprzedaży osiągniętego przez Bank w 2016 roku bez uwzględniania przychodów z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości oraz przychodów z dyskonta bonów pieniężnych NBP wyniosły 1.393.415,84 zł. i nie przekroczyły w/w limitu. Z kolei za 2017 rok powyższe przychody wyniosły 1.635.644,67 zł. W ocenie Banku, Bank posiadał w 2017 i 2018 roku status „małego podatnika”. W konsekwencji dla obliczenia podatku dochodowego od osób prawnych należnego za lata 2017-2018 Bank powinien zastosować stawkę podatku 15% i dokonać korekty podatku dochodowego za 2017 i 2018 r. Wartość przychodów ze sprzedaży osiągniętego przez Bank w 2018 r. bez uwzględniania przychodów z rozwiązanych rezerw i aktualizacji wartości oraz przychodów z dyskonta bonów pieniężnych NBP wyniosła 1.886.519,10 zł i nie przekroczyła w/w limitu. W ocenie Banku w 2019 r. Bank może zastosować stawkę podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 9% w związku z faktem iż posiada status „małego podatnika” w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop, jak również wszystkie przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły równowartości 1.200.000,00 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł. o którym mowa w art. 19 ust.1 pkt 2 updop. W ocenie Banku również w 2020 r. Bank może zastosować preferencyjną stawkę podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 9%, gdyż zgodnie z definicją ustawową zawartą w art. 4a pkt 10 updop, pod pojęciem „małego podatnika” należy rozumieć podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej wartości 1.200.000 euro (wartość przychodów ze sprzedaży osiągniętego przez Bank w 2019 r. bez uwzględniania przychodów z rozwiązanych rezerw i aktualizacji wartości oraz przychodów z dyskonta bonów pieniężnych NBP wyniosła 1.635.937,68 zł) i nie przekroczyła w/w limitu, oraz przychody w roku podatkowym nie przekraczają wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł. o którym mowa w art. 19 ust.1 pkt 2 updop.

W uzupełnieniu wniosku, wskazano ponadto, że:

Zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 2 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019r., stawka 9% podstawy opodatkowania ma zastosowanie do podatników posiadających status „małego podatnika”, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły równowartości 1.200.000 euro. Do ustalenia, czy Bank nie przekroczył limitu przychodów, o których mowa w art. 19 ust. 1 pkt 2 updop. Bank brał pod uwagę wszystkie przychody osiągnięte w roku podatkowym, zaliczając również przychody z dyskonta bonów pieniężnych NBP oraz przychody z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości.

W ocenie Banku w 2019 roku Bank może zastosować stawkę podatku dochodowego w wysokości 9% w związku z faktem iż posiada status „małego podatnika” w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop, jak również wszystkie przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły równowartości 1.200.000,00 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł. o którym mowa w art. 19 ust.1 pkt 2 updop. W ocenie Banku Bank może dokonać korekty zeznania podatkowego złożonego za 2019 rok.

W ocenie Banku, Bank posiadał w 2017 i 2018 roku status „małego podatnika”. W konsekwencji dla obliczenia podatku dochodowego od osób prawnych należnego za lata 2017-2018 Bank powinien zastosować stawkę podatku 15% i dokonać korekty podatku dochodowego za 2017 i 2018 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., dalej: „updop”), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z kolei, art. 7 ust. 1 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2019 r., stanowi, że przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Przepisy dotyczące 15% stawki podatku dochodowego od osób prawnych zostały wprowadzone ustawą z dnia 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1550), która nadała nowe brzmienie art. 19 ust. 1 updop, wprowadzając stawkę podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 15% m.in. dla małych podatników.

Zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 updop, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a i art. 24b, wynosi:

1.  19% podstawy opodatkowania,
2.  15% podstawy opodatkowania – w przypadku:
    1.  małych podatników,
    2.  podatników rozpoczynających działalność – w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność.

Tym samym, co do zasady, podatek dochodowy od osób prawnych wynosi 19% podstawy opodatkowania. Jednocześnie w 2017 r. stawkę tę obniżono do 15% podstawy opodatkowania dla niektórych podatników. Z obniżonej stawki korzystać mogą:

*   mali podatnicy,
*   podatnicy rozpoczynający działalność – w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność.

W myśl art. 19 ust. 1a updop, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. do dnia 31grudnia 2018 r., ustawodawca przewiduje ograniczenie możliwości stosowania stawki 15% dla podatników rozpoczynających działalność, którzy powstali w wyniku szeregu wskazanych w nim operacji restrukturyzacyjnych. W myśl tego przepisu, podatnik, który został utworzony:

1.  w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników, z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę, albo
2.  w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą lub spółki niebędącej osobą prawną, albo
3.  przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które wniosły na poczet kapitału podatnika uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1.000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, albo
4.  przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

\-nie stosuje przepisu ust. 1 pkt 2 w roku podatkowym, w którym rozpoczął działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym.

Ponadto, z treści art. 19 ust. 1b updop, wynika, że przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do podatkowych grup kapitałowych.

Na mocy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2159) od 1 stycznia 2019 r. wprowadzone zostały zmiany dotyczące art. 19 updop. Od tego okresu istnieje możliwość stosowania obniżonej stawki podatku dochodowego od osób prawnych wynoszącej 9%.

Zgodnie z treścią znowelizowanego art. 19 ust. 1 updop, podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, wynosi:

1.  19% podstawy opodatkowania;
2.  9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych – w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Obniżona stawka podatku 9% jest stosowana w odniesieniu do przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych i ma zastosowanie wyłącznie do małych podatników oraz podatników rozpoczynających działalność, z zastrzeżeniem ust. 1a-1e ww. ustawy, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły równowartości 1.200.000 euro. Po przekroczeniu tego limitu podatnik traci prawo do obniżonej stawki podatku.

Zgodnie z art. 19 ust. 1a updop, podatnik, który został utworzony:

1.  w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników, z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę, albo
2.  w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą lub spółki niebędącej osobą prawną, albo
3.  przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które wniosły na poczet kapitału podatnika uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1.000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, albo
4.  przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo
5.  przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1.000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14

\-nie stosuje przepisu ust. 1 pkt 2 w roku podatkowym, w którym rozpoczął działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym.

Ponadto, z treści art. 19 ust. 1b updop, wynika, że przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do podatkowych grup kapitałowych.

Stosownie natomiast do art. 19 ust. 1c updop, przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do:

1.  spółki dzielonej,
2.  podatnika, który wniósł tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:
    
    1.  uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1.000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub
    2.  składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników
    
    *   w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym.

Zgodnie z art. 19 ust. 1d updop, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 2, stosują stawkę podatku, o której mowa w tym przepisie, jeżeli posiadają status małego podatnika.

Z kolei, warunek, o którym mowa w ust. 1d, nie dotyczy podatników rozpoczynających prowadzenie działalności, z zastrzeżeniem ust. 1a i 1c, w roku rozpoczęcia tej działalności (art. 19 ust. 1e updop).

Powyższe przepisy odwołują się niejednokrotnie do pojęcia „małego podatnika”. Definicja „małego podatnika” została zawarta w art. 4a pkt 10 updop i na tle przepisów obowiązujących od 2017 r. do końca 2019 r. nie uległa zmianie. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o małym podatniku – oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że w 2017 r. za małego podatnika można zatem uznać tego, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) za 2016 r. nie przekroczyła kwoty 5.157.000 zł. W 2016 r. pierwszym dniem roboczym października był 3 października i to według kursu na ten dzień należy przeliczyć kwoty wyrażone w euro. Wg wyliczenia: średni kurs euro ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na dzień 3 października 2016 r. (zgodnie z tabelą kursów NBP z 3 października 2016 r. Nr 191/A/NBP/2016) wynosił 4,2976 zł x 1.200.000 = 5.157.120 zł, w zaokrągleniu 5.157.000 zł.

W 2018 r. za małego podatnika uznaje się podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) za 2017 r. nie przekroczyła kwoty 5.176.000 zł. W 2017 r. pierwszym dniem roboczym października był 2 października i to według kursu na ten dzień należy przeliczyć kwoty wyrażone w euro. Wg wyliczenia: średni kurs euro ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na dzień 2 października 2017 r. (zgodnie z tabelą kursów NBP z 2 października 2017 r. Nr 190/A/NBP/2017) wynosił 4,3137 zł x 1.200.000 = 5.176.440 zł, w zaokrągleniu 5.176.000 zł.

Natomiast, za małego podatnika w 2019 r. uznaje się podmiot, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) za 2018 r. nie przekroczyła kwoty 5.135.000 zł. W 2018 r. pierwszym dniem roboczym października był 1 października i to według kursu na ten dzień należy przeliczyć kwoty wyrażone w euro. Wg wyliczenia średni kurs euro ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na dzień 1 października 2018 r. (zgodnie z tabelą kursów NBP z 1 października 2018 r. Nr 190/A/NBP/2018) wynosił 4,2795 zł x 1.200.000 = 5.135.400 zł, w zaokrągleniu 5.135.000 zł.

Wskazany w art. 4a pkt 10 updop limit przychodów w 2020 r. uległ jednak zmianie. I tak, zgodnie z art. 4a pkt 10 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. ilekroć w ustawie jest mowa o małym podatniku – oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł .

Za małego podatnika w 2020 r. uznaje się zatem podmiot, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) za 2019 r. nie przekroczyła kwoty 8.746.800 zł. W 2019 r. pierwszym dniem roboczym października był 1 października i to według kursu na ten dzień należy przeliczyć kwoty wyrażone w euro. Wg wyliczenia średni kurs euro ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na dzień 1 października 2019 r. (zgodnie z tabelą kursów NBP z 1 października 2019 r. Nr 190/A/NBP/2019) wynosił 4,3734 zł x 2.000.000 euro = 8.746.800 zł, w zaokrągleniu 8.747.000 zł.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jako Bank funkcjonuje w formie spółdzielni na podstawie przepisów ustawy Prawo Bankowe, Prawo Spółdzielcze oraz ustawy z dnia 7 grudnia 2000 r. o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających.

Rokiem podatkowym dla banku jest rok kalendarzowy.

W 2016 roku Bank osiągnął następujące przychody:

1.  Przychody z tytułu odsetek: 1.128.907,51 zł, w tym z tytułu uzyskanego dyskonta od bonów pieniężnych NBP: 77.221,46 zł,
2.  Przychody z tytułu prowizji: 296.448,05 zł,
3.  Przychody z tytułu operacji finansowych papierami wartościowymi i innymi instrumentami finansowymi: 30.680,83 zł, w tym wynik na nabyciu i odkupieniu jednostek uczestnictwa BPS Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych S.A. (dalej: „BPS TFI”): 30.680,83 zł,
4.  Pozostałe przychody operacyjne: 14.600,91 zł,
5.  Przychody z tytułu rozwiązanych rezerw i aktualizacji wartości: 25.730,41 zł.

Łącznie przychody w 2016 roku wyniosły 1.496.367,71 zł.

Przychody wymienione powyżej w punktach 1-5 Bank uzyskał z działalności, z której nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT. W zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy 2016 Bank wykazał przychody w łącznej wysokości 1.482.694,64 zł.

Bank w 2016 roku zbył jednostki uczestnictwa (odkupienie jednostek przez BPS TFI) w kwocie 2.066.479,36 zł nabytych w grudniu 2015 roku w kwocie 1.975.798,53 zł (co dało wynik z operacji nabycia-odkupienia w wysokości 30.680,83 zł).

Bank wykazał w bilansie na koniec 2016 roku pozostałe papiery wartościowe i inne aktywa finansowe na kwotę 2.003.038,48 zł, w tym jednostki uczestnictwa BPS TFI 2.003.038,48 zł.

Bank przeprowadził w 2016 roku obrót bonami pieniężnymi NBP, a kwota obrotu (kupna i wykupu od/na rzecz emitenta, tj. NBP) wyniosła 270.470.000,00 zł. Bank na koniec 2016 roku posiadał w bilansie dłużne papiery wartościowe na kwotę 6.559.377,02 zł, w tym bony pieniężne NBP w kwocie 6.508.928,02 zł.

Podatek dochodowy (winno być: podatek dochodowy od osób prawnych) za 2016 rok został odprowadzony przez Bank przy zastosowaniu stawki 19%.

W 2017 roku Bank osiągnął następujące przychody:

1.  Przychody z tytułu odsetek: 1.297.337,89 zł, w tym z tytułu uzyskanego dyskonta od bonów pieniężnych NBP: 54.613,35 zł,
2.  Przychody z tytułu prowizji: 308.896,01 zł,
3.  Przychody z tytułu operacji finansowych papierami wartościowymi i innymi instrumentami finansowymi: 77.633,63 zł,
4.  Pozostałe przychody operacyjne: 6.390,49 zł,
5.  Przychody z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości: 25.744,52 zł.

Łącznie przychody w 2017 roku wyniosły 1.716.002,54 zł.

Przychody wymienione powyżej w punktach 1-5 Bank uzyskał z działalności, z której nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT. W zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy 2017 Bank wykazał przychody w łącznej wysokości 1.683.057,71 zł.

Bank w 2016 (winno być: 2017) roku zbył jednostki uczestnictwa (odkupienie jednostek przez BPS TFI) w kwocie 2.144.112,99 zł nabytych w grudniu 2016 roku w kwocie 2.006.479,36 i lutym 2017 roku w kwocie 60.000,00 zł (co dało wynik z operacji nabycia-odkupienia w wysokości 77.633,63 zł).

Bank wykazał w bilansie na koniec 2017 roku pozostałe papiery wartościowe i inne aktywa finansowe na kwotę 2.202.893,06 zł, w tym jednostki uczestnictwa BPS TFI 2.202.893,06 zł. Bank przeprowadził w 2017 roku obrót bonami pieniężnymi NBP, a kwota obrotu (kupna i wykupu od/na rzecz emitenta, tj. NBP) wyniosła 188.010.000,00 zł. Bank na koniec 2017 roku posiadał w bilansie dłużne papiery wartościowe na kwotę 5.872.164,76 zł, w tym bony pieniężne NBP w kwocie 4.919.190,31 zł.

Podatek dochodowy od osób prawnych za 2017 rok został odprowadzony przez Bank przy zastosowaniu stawki 19%.

W 2018 roku Bank osiągnął następujące przychody:

1.  Przychody z tytułu odsetek: 1.402.083,15 zł w tym z tytułu uzyskanego dyskonta od bonów pieniężnych NBP: 71.687,31 zł,
2.  Przychody z tytułu prowizji: 311.244,20 zł,
3.  Przychody z tytułu operacji finansowych papierami wartościowymi i innymi instrumentami finansowymi: 16.925,55 zł,
4.  Pozostałe przychody operacyjne: 227.953,51 zł, w tym: 218.000,00 zł stanowi umorzoną kwotę pożyczki z BFG z tytułu restrukturyzacji banków spółdzielczych związanych z przystąpieniem do Systemu Ochrony Zrzeszenia B.,
5.  Przychody z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości 36.355,40 zł.

Łącznie przychody w 2018 roku wyniosły 1.994.561,81 zł.

Przychody wymienione powyżej w punktach 1-5 Bank uzyskał z działalności, z której nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT. W zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy 2018 Bank wykazał przychody w łącznej wysokości 1.890.521,00 zł.

Bank w 2018 roku zbył jednostki uczestnictwa (odkupienie jednostek przez BPS TFI) w kwocie 2.216.925,55 zł nabytych w grudniu 2017 roku w kwocie 2.200.000,00 zł. (co dało wynik z operacji nabycia-odkupienia w wysokości 16.925,55 zł).

Bank wykazał w bilansie na koniec 2018 roku pozostałe papiery wartościowe i inne aktywa finansowe na kwotę 1.101.800,06 zł w tym jednostki uczestnictwa BPS TFI 1.101.800,62 zł. Bank przeprowadził w 2018 roku obrót bonami pieniężnymi NBP, a kwota obrotu (kupna i wykupu od/na rzecz emitenta, tj. NBP) wyniosła 248.130.000,00 zł. Bank na koniec 2018 roku posiadał w bilansie dłużne papiery wartościowe na kwotę 7.491.989,88 zł w tym bony pieniężne NBP w kwocie 4.729.416,18 zł.

Podatek dochodowy od osób prawnych za 2018 rok został odprowadzony przez Bank przy zastosowaniu stawki 19%.

W 2019 roku Bank osiągnął następujące przychody:

1.  Przychody z tytułu odsetek: 1.404.327,64 zł, w tym z tytułu uzyskanego dyskonta od bonów pieniężnych NBP: 91.292,38 zł,
2.  Przychody z tytułu prowizji: 317.498,96 zł,
3.  Pozostałe przychody operacyjne: 5.403,46 zł,
4.  Przychody z rozwiązanych rezerw i aktualizacji wartości: 53.225,18 zł.

Łącznie przychody w 2019 roku wyniosły 1.780.455,24 zł.

Przychody wymienione powyżej w punktach 1-5 (winno być: 1-4) Bank uzyskał z działalności, z której nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT. W zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy 2019 Bank wykazał przychody w łącznej wysokości 1.710.897,15 zł.

Bank wykazał w bilansie na koniec 2019 roku pozostałe papiery wartościowe i inne aktywa finansowe na kwotę 1.126.434,01 zł, w tym jednostki uczestnictwa BPS TFI 1 126 434,01 zł. Bank przeprowadził w 2019 roku obrót bonami pieniężnymi NBP, a kwota obrotu (kupna i wykupu od/na rzecz emitenta, tj. NBP) wyniosła 565.870.000,00 zł. Bank na koniec 2019 roku posiadał w bilansie dłużne papiery wartościowe na kwotę 8.079.787,25 zł, w tym bony pieniężne NBP w kwocie 8.029.339,25 zł.

Podatek dochodowy od osób prawnych za 2019 rok został odprowadzony przez Bank przy zastosowaniu stawki 19%.

Przychody osiągnięte przez Bank w roku podatkowym, tj. 2019 roku wyniosły 1.710.897,15 zł i nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

W stosunku do Banku Spółdzielczego nie mają zastosowania okoliczności wymienione w art. 19 ust. 1a, 1b i 1c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019r., poz. 865, z późn. zm.).

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 28 października 2020 r., Bank doprecyzował, że instytucją, która dokonuje wykupu od Wnioskodawcy bonów pieniężnych jest Narodowy Bank Polski. Nabyte bony pieniężne nie są przedmiotem dalszego obrotu.

Instytucją, która dokonuje wykupu jednostek uczestnictwa jest BPS TFI. Nabyte jednostki nie są przedmiotem dalszego obrotu.

W 2016, 2017, 2018 i 2019 roku, Bank posiadał w 2017, 2018 i 2019 roku, oraz posiada w 2020 roku status małego podatnika w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop.

Łączne przychody osiągnięte przez Bank w 2019 roku (a nie tylko przychody ze sprzedaży w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop), wyniosły 1.780.455,24 zł i nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł. (Wyliczenie: 1.200.000 euro x 4,3016 zł = 5.161.920 zł, po zaokrągleniu do 1.000 zł wynosi 5.162.000 zł).

Przewidywane przychody osiągnięte przez Bank w roku podatkowym 2020 nie przekroczą wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Ad. nr 1-5.

Wątpliwości Wnioskodawcy wynikające z pytań oznaczonych nr 1-5, na tle przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, dotyczą odpowiednio kwestii ustalenia, czy do limitu przychodów ze sprzedaży, decydującego o statusie „małego podatnika” dla celów podatku dochodowego, w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop, Bank powinien:

brać pod uwagę:

*   wymienione we wniosku bony pieniężne NBP, tj. ich wartość nominalną wykupu oraz transakcje kupna i wykupu dokonywane w trakcie roku obrotowego,
*   przychody z otrzymanego dyskonta od tych bonów,
*   przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości,
*   transakcje nabycia i sprzedaży jednostek uczestnictwa BPS TFI,
*   przychody będące wynikiem z operacji nabycia-odkupienia jednostek uczestnictwa BPS TFI.

Kluczowym aspektem analizy tego zagadnienia jest rozumienie sformułowania „wartość przychodu ze sprzedaży”, wskazanego w art. 4a pkt 10 updop. Zauważa się, że pojęcie to nie zostało zdefiniowane w tej ustawie. Wskazać także należy, że nie można tego pojęcia utożsamiać z pojęciem przychodu podatkowego. W związku z tym, należy dokonać literalnej wykładni tego pojęcia. Przy obliczaniu powyższego limitu należy uwzględnić wszelkie przychody ze sprzedaży danego podatnika, w tym także zwolnione od podatku dochodowego, z wyłączeniem przychodów osiąganych z innego tytułu niż sprzedaż, np. uzyskane odszkodowania, odsetki od środków finansowych na rachunku bankowym, dotacje, dopłaty lub refundacje kosztów.

Taka interpretacja „przychodu ze sprzedaży” koreluje z tożsamą regulacją zawartą w art. 2 pkt 25 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), w myśl której, przez małego podatnika rozumie się podatnika od towarów i usług, u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro. Z kolei, sprzedażą jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług).

Odwoływanie się do definicji „sprzedaży” zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług, dla potrzeb ustalenia „wartości przychodów ze sprzedaży” w rozumieniu updop nie zawsze jest uzasadnione. Wskazać bowiem należy na możliwe istotne rozbieżności, które mogą powstać pomiędzy wartością sprzedaży ustaloną na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług, a przychodem ze sprzedaży według ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Istnieją bowiem sytuacje, w których określona sprzedaż nie podlega podatkowi VAT (np. sprzedaż usług poza terytorium kraju), a podlega podatkowi dochodowemu od osób prawnych i odwrotnie sprzedaż, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Należy jednak zwrócić uwagę – posługując się pomocniczo definicją stworzoną dla celów podatku od towarów i usług, że sprzedażą jest m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Wobec powyższych wyjaśnień, skoro przychód ze sprzedaży należy rozumieć zgodnie z wykładnią literalną, to oznacza to, że do limitu decydującego o uznaniu podatnika za „małego” w rozumieniu updop, należy sumować wartość wszystkich przychodów stanowiących przychody ze sprzedaży (a więc wynikających z czynności sprzedaży).

Odnosząc się w pierwszej kolejności do kwestii ustalenia, czy wartość nominalna wymienionych we wniosku bonów pieniężnych NBP oraz transakcje kupna i wykupu dot. tych bonów dokonywane w trakcie roku obrotowego, Bank powinien brać pod uwagę przy ustalaniu statusu „małego podatnika”, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że do limitu przychodów dla statusu „małego podatnika” nie należy wliczać wartości bonów pieniężnych NBP oraz transakcji związanych z ich zakupem i wykupem przez NBP.

Zauważyć należy, że jeśli podatnik uzyskuje przychód z wykupu bonów pieniężnych, to przychód ten nie powinien być uwzględniony w przychodach decydujących o statusie małego podatnika. Sama wartość nominalna bonów pieniężnych nie stanowi także przychodów ze sprzedaży, nie jest więc zaliczana do limitu przy określaniu statusu małego podatnika.

Tym samym, ani wartość nominalna bonów pieniężnych ani przychód uzyskany przez Wnioskodawcę w postaci dyskonta od bonów pieniężnych nie będzie stanowić przychodu ze sprzedaży, o których mowa w art. 4a pkt 10 updop.

Także – jak wskazał Wnioskodawca – nie stanowi przychodu ze sprzedaży, w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 10 ustawy, wartość przychodów z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości. Powyższe rezerwy są tworzone w celu zrównoważenia skutków potencjalnego ryzyka, a obowiązek ich tworzenia, aktualizacji oraz rozwiązania reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie zasad tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością banków (Dz.U. z 2019 r., poz. 520).

Przy ustalaniu ww. limitu, nie należy również brać pod uwagę transakcji nabycia i sprzedaży jednostek uczestnictwa BPS TFI, ponieważ wartości te nie stanowią przychodów ze sprzedaży. Nabycie i sprzedaż tych jednostek dokonywana jest od i na rzecz tego samego podmiotu i nie są one przedmiotem dalszego obrotu.

Wbrew twierdzeniu Banku, w świetle poczynionych wyjaśnień, przychodem „ze sprzedaży” w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop nie będzie również sam wynik na operacji nabycia-odkupienia jednostek uczestnictwa BPS TFI.

Ad. nr 6 i 7.

Ustosunkowując się do kwestii ustalenia, czy na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Bank dla obliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za lata podatkowe 2017 i 2018 miał prawo zastosować stawkę podatku w wysokości 15%, stwierdzić należy, że skoro:

*   w 2016 r. wartość przychodów ze sprzedaży wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług nie przekroczyła równowartości 1.200.000 euro wyrażonej w złotych, to Bank posiadał w 2017 r. status „małego podatnika” w rozumieniu art. 4a pkt 10 tej ustawy,
*   w 2017 r. wartość przychodów ze sprzedaży wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług nie przekroczyła równowartości 1.200.000 euro wyrażonej w złotych, to Bank posiadał w 2018 r. status „małego podatnika” w rozumieniu art. 4a pkt 10 tej ustawy.

W konsekwencji, w roku podatkowym 2017 i 2018 przysługiwało Wnioskodawcy prawo do opłacania podatku dochodowego od osób prawnych według 15% stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 2 lit. a updop.

Odnosząc się natomiast do kwestii, czy Bank może dokonać korekty zeznań podatkowych złożonych za 2017 i 2018 rok, wskazać należy że zgodnie z art. 81 § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Ponadto, w myśl art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W związku z powyższym, Bank może dokonać korekty zeznań podatkowych złożonych za 2017 i 2018 rok obliczając podatek według stawki 15%.

Ad. nr 8.

Odnosząc się do kwestii ustalenia, czy Bank może zastosować 9% stawkę podatku dochodowego do opodatkowania uzyskanych w 2019 roku dochodów, najpierw należy ustalić, czy Bank zalicza się do podmiotów, do których znajduje zastosowanie ww. przepis.

Zgodnie z art. 19 ust. 1d updop, podatnicy, o których mowa w art. 19 ust. 1 pkt 2, stosują stawkę podatku, o której mowa w tym przepisie, jeżeli posiadają status małego podatnika.

Skoro w 2018 r. wartość przychodów Wnioskodawcy ze sprzedaży wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług nie przekroczyła równowartości 1.200.000 euro wyrażonej w złotych, to Bank również w 2019 r. można uznać za „małego podatnika” w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop.

Przechodząc do możliwości zastosowania przez Bank preferencyjnej stawki podatku 9% za 2019 r., wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 2 updop, stawka 9% podstawy opodatkowania ma zastosowanie do podatników posiadających status „małego podatnika”, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły równowartości 1.200.000 euro. Po przekroczeniu tego limitu podatnik traci prawo do obniżonej stawki podatku. Do ustalenia, czy podatnik nie przekroczył limitu przychodów 1.200.000 euro, o którym mowa w art. 19 ust. 1 pkt 2 updop, bierze się pod uwagę wszystkie przychody podatnika osiągnie w roku podatkowym, określone zgodnie z art. 12 updop, bez wyłączenia przychodów z zysków kapitałowych.

W tym miejscu podkreślenia wymaga, że limit przychodów 1.200.000 euro, o którym mowa w art. 19 ust. 1 pkt 2 updop (w którym uwzględnia się wszystkie przychody osiągnięte w roku podatkowym), nie jest równoznaczny z limitem 1.200.000 euro przychodów ze sprzedaży określanym dla małego podatnika w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop (do którego należy sumować wartość wszystkich przychodów stanowiących przychody ze sprzedaży).

Mając na uwadze powyższe, skoro jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, w 2019 r. wartość wszystkich przychodów Wnioskodawcy nie przekroczyła równowartości 1.200.000 euro, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 2 updop, to w tym roku podatkowym Wnioskodawca może stosować obniżoną stawkę podatku dochodowego w wysokości 9% i dokonać korekty złożonego za ten rok podatkowy zeznania podatkowego.

Ad. 9

Odnosząc się z kolei do możliwości zastosowania przez Bank obniżonej 9% stawki podatkowej w 2020 r., należy wskazać, że skoro w 2019 r. wartość przychodów ze sprzedaży Wnioskodawcy wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług nie przekroczyła równowartości 2.000.000 euro wyrażonej w złotych, to Bank posiada w 2020 r. status „małego podatnika” w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie skoro, jak wskazano we wniosku, przychody Banku uzyskane w 2020 r. nie przekroczą równowartości 1.200.000 euro, to przychody te (inne niż z zysków kapitałowych) będą mogły podlegać opodatkowaniu 9% stawką podatkową.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

1.  czy wartość nominalna wymienionych we wniosku bonów pieniężnych NBP oraz transakcje kupna i wykupu dot. tych bonów dokonywane w trakcie roku obrotowego, Bank powinien brać pod uwagę przy ustalaniu statusu „małego podatnika”? – jest prawidłowe;
2.  czy przy wyznaczaniu statusu „małego podatnika” Bank powinien brać pod uwagę przychody z otrzymanego dyskonta od tych bonów – jest prawidłowe;
3.  czy Bank przy ustaleniu wartości przychodów ze sprzedaży w kontekście „małego podatnika” powinien brać pod uwagę przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości – jest prawidłowe;
4.  czy transakcje nabycia i sprzedaży jednostek uczestnictwa BPS TFI mają wpływ na limit przychodów ze sprzedaży, decydującym o statusie „małego podatnika”, w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe;
5.  czy przy wyznaczaniu statusu „małego podatnika” Bank powinien brać pod uwagę przychód będący wynikiem z operacji nabycia-odkupienia jednostek uczestnictwa BPS TFI – jest nieprawidłowe;
6.  czy na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Bank dla obliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za lata podatkowe 2017 i 2018 miał prawo zastosować stawkę podatku w wysokości 15% – jest prawidłowe;
7.  czy Bank powinien dokonać korekty zeznania podatkowego za 2017 i 2018 r. oraz obliczyć podatek dochodowy od osób prawnych wg stawki 15 %;
8.  czy Bank może:
    *   zastosować 9% stawkę podatku dochodowego do opodatkowania uzyskanych w 2019 roku dochodów – jest prawidłowe,
    *   dokonać korekty zeznania podatkowego złożonego za 2019 rok? – jest prawidłowe;
9.  czy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności art. 19 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 4a pkt 10, należy interpretować w ten sposób, że Bank posiada w 2020 roku status „małego podatnika”, w związku z czym może zastosować 9% stawkę podatku dochodowego od osób prawnych za 2020 rok – jest prawidłowe.

Końcowo należy dodać, że tut. Organ w niniejszej interpretacji nie odniósł się do danych liczbowych przedstawionych przez Wnioskodawcę. Weryfikacja danych liczbowych może mieć miejsce wyłącznie w toku postępowania podatkowego, w którym możliwa jest analiza dokumentów i weryfikacja ustalonej przez Wnioskodawcę wysokości podstawy opodatkowania.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.