Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.282.2019.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-05
Teza: Stawka VAT właściwa dla sprzedaży działek gruntu (przeznaczenie podstawowe obszaru terenów działalności górniczej).
Słowa kluczowe: dostawa; grunty-grunt niezabudowany; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2019 r. (data wpływu 30 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym w dniu 7 czerwca 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki VAT właściwej dla sprzedaży działek gruntu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2019 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 7 czerwca 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki VAT właściwej dla sprzedaży działek gruntu.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jednym ze składników majątkowych Wnioskodawcy są niezabudowane grunty objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy …, obejmującego tereny sołectw: … i ….

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego został uchwalony na podstawie uchwały nr …Rady Gminy … z dnia … lipca 2013 r. w sprawie uchwalenia zmiany nr 1 Miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy …, obejmującego teren sołectw: … i … (Dz. Urz. Województwa … z dnia …2013 r., poz. …).

Plan obejmuje (…) na terenie sołectwa …, gmina ….

Zgodnie z § 9 ww. uchwały, obszar objęty Planem stanowią grunty rolne przewidziane do zmiany przeznaczenia lub pozostawienia w dotychczasowym użytkowaniu, które w świetle ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych nie wymagają uzyskania zgody na zmianę przeznaczenia gruntu rolnego na cele nierolnicze.

Część terenu objętego Planem stanowią lasy i grunty leśne, dla których uzyskano zgodę na zmianę przeznaczenia na cele nierolnicze i nieleśne w ramach ww. planu, decyzją Marszałka Województwa … dla powierzchni gruntów leśnych nie stanowiących własności Skarbu Państwa.

Zgodnie z § 21 ust. 2, przeznaczenie podstawowe obszaru terenów działalności górniczej objętego Planem to prowadzenie działalności wydobywczej, lokalizacja obiektów i urządzeń budowlanych (w tym o charakterze nietrwałym, kontenerowym) ściśle związanych z prowadzoną działalnością wydobywczą, przeróbką surowca mineralnego (zakładu przeróbczego) oraz dróg technologicznych.

W treści Planu widnieje zapis, że w granicach terenu zakazuje się wprowadzania zabudowy niezwiązanej z działalnością zakładu górniczego. Ponadto w granicach terenu objętego wydobyciem nakazuje się wykonanie projektu rekultywacji i jej realizację najpóźniej po zakończeniu wydobycia.

Wnioskodawca rozważa sprzedaż ww. terenów podmiotowi, który także jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na niezabudowane grunty przeznaczone przez Wnioskodawcę do sprzedaży składa się:

*   Nieruchomość I położona w województwie …, powiecie …, jednostce ewidencyjnej …, obrębie XY …, stanowiąca działki ewidencyjne o numerach 58, 61, 74, 101 i 103, oznaczone w zakresie działek ewidencyjnych o numerach 58, 61, 74 i 103 jako grunty orne (RIVb, RV, RVI, RIVa,), w zakresie działki ewidencyjnej numer 101 jako pastwiska trwałe (Ps VI). Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy …, działki o nr 58, 61, 74 znajdują się na terenach: 9.R – tereny upraw rolnych, ogrodniczych i sadowniczych; ponadto części każdej z działek znajdują się w granicach udokumentowanego złoża wapieni i wapieni z marglami. Działki ewidencyjne o numerach 101 i 103, położone są na terenach oznaczonych w Planie symbolem PG – tereny działalności górniczej i jej oddziaływania oraz KD-L.2 – teren drogi publicznej klasy lokalnej, a ponadto działka ta częściowo znajduje się w granicach udokumentowanego złoża wapieni jurajskich „…”, Przez część działki przebiega projektowana linia kablowa elektroenergetyczna średniego napięcia 15 kV; część działki znajduje się w strefie powierzchni (…) (projektowany Regionalny …, zlokalizowany na gruntach wsi …, gm. …, …, gm. …; na części działki występuje ograniczenie wysokości zabudowy w stosunku do progu (…) wyznaczone warstwicami (m n.p.m.). Nieruchomość I nie jest położona na obszarze specjalnej strefy ekonomicznej w rozumieniu ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 482, z późn. zm.), nie jest nieruchomością rolną w rozumieniu art. 2 pkt 1) ustawy z dnia 11 kwietnia marca 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 1405, z późn. zm.), nie jest nieruchomością leśną – gruntem w rozumieniu art. 37a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U z 2018 r., poz. 2129, z późn. zm.), nie jest zabudowana. Nieruchomość I została nabyta od Skarbu Państwa;
*   Nieruchomość II położona w województwie …, powiecie …, jednostce ewidencyjnej …, obrębie XY …, stanowiąca działkę ewidencyjną numer 104 oznaczona jest jako grunty orne (RV, RVI). Zgodnie z miejscowym planom zagospodarowania przestrzennego Gminy … Nieruchomość II położona jest na terenach oznaczonych w planie symbolem PG – tereny działalności górniczej i jej oddziaływania oraz KD-L.2 – teren drogi publicznej klasy lokalnej, a ponadto działka ta częściowo znajduje się w granicach udokumentowanego złoża wapieni jurajskich „…”; przez część działki przebiega projektowana linia kablowa elektroenergetyczna średniego napięcia 15 kV, część działki znajduje się w strefie powierzchni (…) (projektowany Regionalny …, zlokalizowany na gruntach wsi …, gm. …, …, gm. …), na części działki występuje ograniczenie wysokości zabudowy w stosunku do progu (…) wyznaczone warstwicami (m n.p.m. ). Nieruchomość II nie jest położona na obszarze specjalnej strefy ekonomicznej w rozumieniu ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 482, z późn. zm.), nie jest nieruchomością rolną w rozumieniu art. 2 pkt 1) ustawy z dnia 11 kwietnia marca 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U z 2018 r.. poz. 1405, z późn. zm.), nie jest nieruchomością leśną - gruntem w rozumieniu art. 37a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U z 2018 r., poz. 2129, z późn. zm.), nie jest zabudowana. Nieruchomość II została nabyta od Skarbu Państwa;
*   Nieruchomość III położona w województwie …, powiecie …, jednostce ewidencyjnej …, obrębie XY …, stanowiąca działki ewidencyjne o numerach 106/1, 106/2, 106/3, 106/4, 106/5, 106/6, 106/7, oznaczone w zakresie działek ewidencyjnych o numerach 106/4, 106/5, 106/7 jako grunty orne (RV. RVI), oznaczone w zakresie działek ewidencyjnych o numerach 106/1, 106/2, 106/3 jako lasy (LsV, LsVI), w zakresie działki ewidencyjnej numer 106/6 jako grunty zadrzewione i zakrzewione (Lz-RVI). Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy … Nieruchomość III położona jest na terenach oznaczonych w planie symbolem PG – tereny działalności górniczej i jej oddziaływania oraz KD-L.2 – teren drogi publicznej klasy lokalnej. Nieruchomość III posiada dostęp do drogi publicznej klasy lokalnej, oznaczonej w planie miejscowym symbolem KD-L.2. Część działki znajduje się w granicach udokumentowanego złoża wapieni jurajskich „…”. Przez teren działki przebiega linia kablowa elektroenergetyczna napowietrzna średniego napięcia 15kV (do demontażu), która nie jest własnością Wnioskodawcy. W ocenie Wnioskodawcy jest ona budowlą w rozumieniu Prawa budowlanego. Taka ocena Wnioskodawcy wynika z faktu, że zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.), przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne (\`(...)\`), natomiast obiekt liniowy w rozumieniu art. 3 pkt 3a ww. ustawy to: obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna. Linia przebiega przez działki 106/4, 106/5, 106/7. Część działki znajduje się w strefie powierzchni (…) (projektowany Regionalny …, zlokalizowany na gruntach wsi …, gm. …, …, gm. …). Na części działki występuje ograniczenie wysokości zabudowy w stosunku do progu (…) wyznaczone warstwicami (m n.p.m.). Nieruchomość III nie jest położona na obszarze specjalnej strefy ekonomicznej w rozumieniu ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 482, z późn. zm.), nie jest nieruchomością rolną w rozumieniu art. 2 pkt 1) ustawy z dnia 11 kwietnia marca 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U z 2018 r.. poz. 1405, z późn. zm.), jest nieruchomością leśną – gruntem w rozumieniu art. 37a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U z 2018 r., poz. 2129, z późn. zm.). Nieruchomość nie jest zabudowana. Nieruchomość III została nabyta od Skarbu Państwa;
*   Nieruchomość IV położona w województwie …, powiecie …, jednostce ewidencyjnej …, obrębie XY …, stanowiąca działkę ewidencyjną numer 105 (sto pięć), oznaczona jest jako drogi (dr). W ocenie Wnioskodawcy droga dojazdowa nie stanowi budowli w rozumieniu prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.) obiekty liniowe (m.in. drogi) są wymienione jako jeden z rodzajów budowli. Wykładnia funkcjonalna nakazuje jednakże rozumieć drogę jako budowlę tylko wówczas, gdy stanowi ona wytyczoną trasę posiadającą urządzenia czy też instalacje, które zapewniałyby całość techniczno-użytkową obiektu, dostosowaną do ruchu środków transportu, ewentualnie poruszania się ludzi i zwierząt. Również definicja drogi zawarta w art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2068, z późn. zm.), potwierdza, że przez drogę należy rozumieć budowlę wraz z drogowymi obiektami inżynierskimi, urządzeniami oraz instalacjami, stanowiącą całość techniczno-użytkową, przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego, zlokalizowaną w pasie drogowym. Pojęcie droga zostało również zdefiniowane w przepisach ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137, z późn. zm.). Zgodnie z zapisami tej ustawy z art. 2 pkt 1, droga jest to wydzielony pas terenu, który składa się z jezdni, pobocza, chodnika, drogi dla pieszych lub drogi dla rowerów, łącznie z torowiskiem pojazdów szynowych znajdującym się w obrębie tego pasa, przeznaczony do ruchu lub postoju pojazdów, ruchu pieszych, jazdy wierzchem lub pędzenia zwierząt. Dodatkowo ustawa definiuje drogi twarde jako drogę z jezdnią o nawierzchni bitumicznej, betonowej, kostkowej, klinkierowej lub brukowcowej oraz z płyt betonowych lub kamienno-betonowych, jeżeli długość nawierzchni przekracza 20 m, inne drogi są drogami gruntowymi. Ww. droga nie posiada żadnego z wyżej wymienionych elementów. Nie jest w żaden sposób utwardzona, granice drogi nie są w żaden sposób ograniczone przez sztucznie wyznaczone elementy, szerokość drogi jest zmienna i zależy od naturalnych przeszkód gruntowych. Nawierzchnia drogi jest wynikiem nakładających się na siebie kolein. Droga nie jest wyposażona w żadne urządzenia i instalacje, które zapewniałyby całość techniczno-użytkową. W potocznym rozumieniu droga ta spełnia rolę drogi polnej. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy …Nieruchomość IV położona jest na terenie oznaczonym w planie symbolem PG – tereny działalności górniczej i jej oddziaływania oraz KD-L.2 – tereny drogi publicznej klasy lokalnej. Działka częściowo znajduje się w granicach udokumentowanego złoża wapieni jurajskich „…”. Przez teren działki przebiega projektowana linia kablowa elektroenergetyczna średniego napięcia 15 kV. Część działki znajduje się w strefie powierzchni (…) (projektowany Regionalny …, zlokalizowany na gruntach wsi …, gm. …, …, gm. …). Na części działki występuje ograniczenie wysokości zabudowy w stosunku do progu (…) wyznaczone warstwicami (m n.p.m.). Nieruchomość nie jest położona na obszarze specjalnej strefy ekonomicznej w rozumieniu ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 482, z późn. zm.). Nieruchomość nie jest nieruchomością rolną w rozumieniu art. 2 pkt 1) ustawy z dnia 11 kwietnia marca 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U z 2018 r.. poz. 1405, z późn. zm.), nie jest nieruchomością leśną – gruntem w rozumieniu art. 37a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U z 2018 r., poz. 2129, z późn. zm.), nie jest zabudowana. Nieruchomość została nabyta od jednostki samorządu terytorialnego – Gminy ….
*   Nieruchomość V położona w województwie …, powiecie …, jednostce ewidencyjnej …, obrębie XY …, stanowiąca działkę ewidencyjną numer 102 (sto dwa), oznaczona jest jako grunty orne (RV, RVI). Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy … Nieruchomość położona jest na terenach oznaczonych w planie symbolem PG – tereny działalności górniczej i jej oddziaływania oraz KD-L.2 – teren drogi publicznej klasy lokalnej. Działka częściowo znajduje się w granicach udokumentowanego złoża wapieni jurajskich „…”. Przez teren działki przebiega projektowana linia kablowa elektroenergetyczna średniego napięcia 15 kV. Część działki znajduje się w strefie powierzchni (…) (projektowany Regionalny …, zlokalizowany na gruntach wsi …, gm. …, …, gm. …). Na części działki występuje ograniczenie wysokości zabudowy w stosunku do progu (…) wyznaczone warstwicami (m n.p.m.). Nieruchomość nie jest położona na obszarze specjalnej strefy ekonomicznej w rozumieniu ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 482, z późn. zm.). Nieruchomość nie jest nieruchomością rolną w rozumieniu art. 2 pkt 1) ustawy z dnia 11 kwietnia marca 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U z 2018 r., poz. 1405, z późn. zm.), nie jest nieruchomością leśną – gruntem w rozumieniu art. 37a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U z 2018 r., poz. 2129, z późn. zm.), nie jest zabudowana. Nieruchomość nie została nabyta od Skarbu Państwa ani jednostek samorządu terytorialnego.

Projektowana linia elektroenergetyczna nie będzie własnością Wnioskodawcy, więc nie ma on wiedzy o terminie realizacji projektu, ale biorąc pod uwagę horyzont czasowy sprzedaży Nieruchomości z dużym prawdopodobieństwem można stwierdzić, że linii tam nie będzie.

Wnioskodawca nie będzie właścicielem projektowanej linii kablowej oraz nie posiada wiedzy o planowanym terminie realizacji inwestycji. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego projektowana linia elektroenergetyczna średniego napięcia 15kV będzie przebiegała przez działki nr: 101 i 103 (Nieruchomość I), 104 (Nieruchomość II), 105 (Nieruchomości IV) oraz 102 (Nieruchomość V).

Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego VAT od działek o numerach ewidencyjnych: 74, 101, 103, 104, 106/1-106/7 oraz 105. Nabycie udokumentowane było fakturami z wykazanym VAT naliczonym.

Działki o nr ewidencyjnych 58 i 61, których nabycie zostało udokumentowane fakturą VAT skorzystały ze zwolnienia od VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Działka o nr ewidencyjnym 102 została nabyta na mocy aktu notarialnego od osoby fizycznej.

Działki ewidencyjne o których mowa we wniosku nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę na cele działalności zwolnionej od VAT (art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy należy zastosować 23% stawkę VAT w przypadku sprzedaży gruntów, które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są pod działalność górniczą związaną z eksploatacją i przerobem surowca?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W przypadku sprzedaży gruntu, które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są pod działalność górniczą związaną z eksploatacją i przerobem surowca należy zastosować VAT w wysokości 23%.

Tereny te nie są zabudowane, jednak znajdują się w terenach inwestycyjnych, które Kupujący może wykorzystać w celu budowy trwałych obiektów i urządzeń związanych z eksploatacją i przerobem surowca.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp. – są zwolnione od VAT.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zatem o charakterze danego gruntu powinien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu, nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego decydująca jest decyzja o warunkach zabudowy, i zagospodarowaniu terenu.

Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego grunty, które Wnioskodawca planuje sprzedać, mają – zgodnie z § 21 ust. 2 Planu – przeznaczenie podstawowe polegające na prowadzeniu działalności wydobywczej, lokalizacja obiektów i urządzeń budowlanych (w tym o charakterze nietrwałym, kontenerowym) ściśle związanych z prowadzoną działalnością wydobywczą, przeróbką surowca mineralnego (zakładu przeróbczego) oraz dróg technologicznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przeznaczenie podstawowe polegające na m.in. lokalizacji obiektów i urządzeń budowlanych (w tym o charakterze nietrwałym, kontenerowym) przesądza o kwalifikacji tych gruntów jako terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Wskazać należy na przepis art. 6 ust. 1 pkt 4, 5, 15 i 18 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. Prawo geologiczne i górnicze (Dz. U. Nr 163. poz. 981 z późn. zm.), definiuje, że:

*   obiektem budowlanym zakładu górniczego – jest znajdujący się poza podziemnym wyrobiskiem górniczym obiekt zakładu górniczego będący obiektem budowlanym w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz.U. z 2017 r. poz. 1332 i 1529), służący bezpośrednio do wykonywania działalności regulowanej ustawą w zakresie: wydobywania kopalin ze złóż, a w podziemnych zakładach górniczych wydobywających węgiel kamienny wraz z pozostającym w związku technologicznym z wydobyciem kopaliny przygotowaniem wydobytej kopaliny do sprzedaży, albo podziemnego bezzbiornikowego magazynowania substancji, albo podziemnego składowania odpadów, albo podziemnego składowania dwutlenku węgla;
*   obszarem górniczym – jest przestrzeń, w granicach której przedsiębiorca jest uprawniony do wydobywania kopaliny, podziemnego bezzbiornikowego magazynowania substancji, podziemnego składowania odpadów, podziemnego składowania dwutlenku węgla oraz prowadzenia robót górniczych niezbędnych do wykonywania koncesji;
*   terenem górniczym – jest przestrzeń objęta przewidywanymi szkodliwymi wpływami robót górniczych zakładu górniczego;
*   zakładem górniczym – jest wyodrębniony technicznie i organizacyjnie zespół środków służących bezpośrednio do wykonywania działalności regulowanej ustawą w zakresie wydobywania kopalin ze złóż, a w podziemnych zakładach górniczych wydobywających węgiel kamienny wraz z pozostającym w związku technologicznym z wydobyciem kopaliny przygotowaniem wydobytej kopaliny do sprzedaży, podziemnego bezzbiornikowego magazynowania substancji, podziemnego składowania odpadów albo podziemnego składowania dwutlenku węgla, w tym wyrobiska górnicze, obiekty budowlane, urządzenia oraz instalacje.

Zaznaczyć w tym miejscu należy, że zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.), przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonaną z materiałów budowlanych i elementów składowych będącą wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 1, 2, 3 i 3a ustawy – Prawo budowlane z dnia 7 lipca 1994 r. (…), ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;
*   budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;
*   budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;
*   obiekcie liniowym – należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i. umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego Wnioskodawca stwierdził, że w przypadku gdy na niezabudowanych gruntach wskazanych przez Wnioskodawcę istnieje możliwość lokalizacji obiektów własnych przedsiębiorcy, to Wnioskodawca będzie obowiązany do zastosowania 23% stawki VAT do planowanej sprzedaży przedmiotowego gruntu.

Podobne stanowisko w analogicznej sprawie zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 22 stycznia 2013 r. sygn. IPTPP2/443-917/12-4/IR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, z późn. zm.) – dalej jako „Prawo budowlane” .

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 Prawa budowlanego, ilekroć w ustawie jest mowa obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego).

Zgodnie z art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% (art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy).

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy, terenami budowlanymi są grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca (czynny podatnik VAT) rozważa sprzedaż:

*   Nieruchomości I, na którą składają się niezabudowane działki ewidencyjne o numerach 58, 61, 74, 101 i 103. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, działki o nr 58, 61, 74 znajdują się na terenach: 9.R – tereny upraw rolnych, ogrodniczych i sadowniczych. Ponadto część każdej z działek znajduje się w granicach udokumentowanego złoża wapieni i wapieni z marglami. Działki ewidencyjne o numerach 101 i 103, położone są na terenach oznaczonych w planie symbolem PG – tereny działalności górniczej i jej oddziaływania oraz KD-L.2 – teren drogi publicznej klasy lokalnej. Nieruchomość I znajduje się częściowo w:
    1.  granicach udokumentowanego złoża wapieni jurajskich;
    2.  strefie powierzchni … (projektowany \`(...)\`) i … – na części działki występuje ograniczenie wysokości zabudowy w stosunku do progu (…) wyznaczone warstwicami (m n.p.m. );
*   Nieruchomość II, na którą składa się niezabudowana działka ewidencyjna numer 104. Zgodnie z miejscowym planom zagospodarowania przestrzennego położona jest na terenach oznaczonych w planie symbolem PG – tereny działalności górniczej i jej oddziaływania oraz KD-L.2 – teren drogi publicznej klasy lokalnej. Nieruchomość II znajduje się częściowo w:
    1.  granicach udokumentowanego złoża wapieni jurajskich;
    2.  strefie powierzchni … (projektowany \`(...)\`) i … – na części działki występuje ograniczenie wysokości zabudowy w stosunku do progu (…) wyznaczone warstwicami (m n.p.m. );
*   Nieruchomość III, na którą składają się działki ewidencyjne o numerach 106/1, 106/2, 106/3, 106/4, 106/5, 106/6, 106/7. Przez działki nr 106/4, 106/5 oraz 106/7 przebiega linia kablowa elektroenergetyczna napowietrzna średniego napięcia 15kV (budowla do demontażu), która nie jest własnością Wnioskodawcy. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Nieruchomość III położona jest na terenach oznaczonych w planie symbolem PG – tereny działalności górniczej i jej oddziaływania oraz KD-L.2 – teren drogi publicznej klasy lokalnej. Nieruchomość III znajduje się częściowo w:
    1.  granicach udokumentowanego złoża wapieni jurajskich;
    2.  strefie powierzchni … (projektowany \`(...)\`) i … – na części działki występuje ograniczenie wysokości zabudowy w stosunku do progu (…) wyznaczone warstwicami (m n.p.m. );
*   Nieruchomość IV, na którą składa się działka ewidencyjną numer 105, oznaczona jako drogi (dr). W ocenie Wnioskodawcy droga dojazdowa nie stanowi budowli w rozumieniu prawa budowlanego. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Nieruchomość IV położona jest na terenie oznaczonym w planie symbolem PG – tereny działalności górniczej i jej oddziaływania oraz KD-L.2 – tereny drogi publicznej klasy lokalnej. nie jest zabudowana. Nieruchomość IV znajduje się częściowo w:
    1.  granicach udokumentowanego złoża wapieni jurajskich;
    2.  strefie powierzchni … (projektowany \`(...)\`) i … – na części działki występuje ograniczenie wysokości zabudowy w stosunku do progu (…) wyznaczone warstwicami (m n.p.m.);
*   Nieruchomość V, na którą składa się działka ewidencyjna numer 102. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego położona jest na terenach oznaczonych w planie symbolem PG – tereny działalności górniczej i jej oddziaływania oraz KD-L.2 – teren drogi publicznej klasy lokalnej. Nieruchomość IV znajduje się częściowo w:
    1.  granicach udokumentowanego złoża wapieni jurajskich;
    2.  strefie powierzchni … (projektowany \`(...)\`) i … – na części działki występuje ograniczenie wysokości zabudowy w stosunku do progu (…) wyznaczone warstwicami (m n.p.m.).

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego projektowana linia elektroenergetyczna średniego napięcia 15kV będzie przebiegała przez działki nr: 101 i 103 (Nieruchomość I), 104 (Nieruchomość II), 105 (Nieruchomości IV) oraz 102 (Nieruchomość V). Nie będzie ona własnością Wnioskodawcy. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego VAT od działek o numerach ewidencyjnych: 74, 101, 103, 104, 106/1-106/7 oraz 105. Nabycie udokumentowane było fakturami z wykazanym VAT naliczonym. Działki o nr ewidencyjnych 58 i 61, których nabycie zostało udokumentowane fakturą VAT korzystały ze zwolnienia od VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Działka o nr ewidencyjnym 102 została nabyta na mocy aktu notarialnego od osoby fizycznej. Ww. działki ewidencyjne nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę na cele działalności zwolnionej od VAT (art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT).

Na tym tle Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą stawki VAT właściwej dla sprzedaży działek gruntu.

Wziąwszy pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów z zakresu podatku od towarów i usług organ interpretacyjny stwierdza, że:

1.  sprzedaż przez Wnioskodawcę działek gruntu o nr ewidencyjnych 101, 102, 103, 104, 105, 106/1, 106/2, 106/3, 106/4, 106/5, 106/6 oraz 106/7 będzie podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy. Sprzedaż niezabudowanych działek nr 101, 102, 103, 104, 105, 106/1, 106/2, 106/3 oraz 106/6 nie może być zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego są one przeznaczone pod zabudowę. Ich przeznaczenie podstawowe to prowadzenie działalności wydobywczej, lokalizacja obiektów i urządzeń budowlanych (w tym o charakterze nietrwałym, kontenerowym) ściśle związanych z prowadzoną działalnością wydobywczą, przeróbką surowca mineralnego (zakładu przeróbczego) oraz dróg technologicznych. Zatem są one terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Sprzedaż działek nr 106/4, 106/5, 106/7 nie może być zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż są to wprawdzie działki zabudowane (linią kablową elektroenergetyczna napowietrzną średniego napięcia 15kV), ale jest to budowla, które nie jest własnością Wnioskodawcy. Zatem nie może być brana pod uwagę dla potrzeb tych zwolnień, gdyż nie może być przedmiotem sprzedaży planowanej przez Wnioskodawcę. Sprzedaż działek nr 101, 102, 103, 104, 105, 106/1, 106/2, 106/3, 106/4, 106/5, 106/6 oraz 106/7 nie będzie również korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie były one wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku (choć z tytułu nabycia niektórych z nich Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego).
2.  sprzedaż przez Wnioskodawcę niezabudowanych działek gruntu o nr ewidencyjnych 58, 61 oraz 74 będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego znajdują się one na terenach: 9.R – tereny upraw rolnych, ogrodniczych i sadowniczych. Nie są zatem terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Nie zmienia tego informacja podana przez Wnioskodawcę, że część każdej z działek znajduje się w granicach udokumentowanego złoża wapieni i wapieni z marglami, gdyż to samo w sobie nie może przesądzać o ich charakterze budowalnym.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy – jako całość – należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie organ interpretacyjny zaznacza, że:

*   niniejsza interpretacja została wydana na podstawie opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Oznacza, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych;
*   interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku wydana interpretacja straci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.