Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/104/SEW/2013/RD-21670
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-12-18
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej o udzielone nabywcom leków bonifikaty.
Słowa kluczowe: apteka; bonifikaty; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2010 r. Nr ILPB1/415-913/10-2/AG wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej o udzielone nabywcom leków bonifikaty, **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 30 września 2010 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszania przychodu uzyskanego z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, o udzielone nabywcom leków bonifikaty udokumentowane wydrukami z systemu komputerowego. Interpretacja wydana została na wniosek z dnia 6 sierpnia 2010 r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, polegającą na sprzedaży detalicznej leków i produktów farmaceutycznych w aptece. W celu zapewnienia konkurencyjności apteka przy sprzedaży niektórych leków z cenami urzędowymi i umownymi udziela klientom bonifikaty polegającej na obniżeniu ostatecznej ceny do zapłaty. Bonifikata ta uwidoczniona jest na paragonie wydawanym klientowi, ale w tzw. części niefiskalnej i powoduje, że wskazana cena jest obniżona o udzieloną bonifikatę, zatem faktycznie otrzymana cena od klienta jest niższa.

Oznacza to, że przy zastosowaniu przez aptekę bonifikaty nie następuje zmniejszenie ceny poszczególnych leków, ulega zmniejszeniu natomiast kwota do zapłaty. W raporcie dziennym z kasy fiskalnej przychód ewidencjonowany jest bez uwzględnienia pomniejszenia o bonifikaty, jednakże uzyskany przez aptekę obrót jest faktycznie mniejszy, bowiem do kasy apteki wpływa w rzeczywistości kwota pomniejszona o wartość udzielonych bonifikat. Natomiast kwoty udzielonych bonifikat rejestruje system komputerowy, który rejestruje wartość udzielonych bonifikat. Dodatkowo apteka oddzielnie prowadzi rejestr udzielonych bonifikat odnosząc się do poszczególnych paragonów, wyszczególniając kwotę udzielonej bonifikaty w rozbiciu na kwotę netto, stawkę podatku VAT i kwotę brutto.

Jak wskazano powyżej apteka dokumentuje sprzedaż podwójnie za pomocą wydruków z kas fiskalnych - na paragonach wydawanych klientom widnieje udzielona bonifikata i za pomocą programu komputerowego, który w raportach kasowych pokazuje wartość udzielonych bonifikat.

Apteka zwróciła się do producenta licencji programu komputerowego o zmianę rejestracji udzielanych przez aptekę bonifikat w celu uwidocznienia tych bonifikat na raportach fiskalnych, jednakże odmówiono zmian w systemie komputerowo-fiskalnym.

W związku z zaistniałymi wątpliwościami co do prawidłowego dokumentowania udzielanych bonifikat apteka rozpoczęła ewidencjonowanie bonifikat za pomocą odrębnej ewidencji - Rejestr bonifikat - w celu umożliwienia wyodrębnienia wartości netto i stawki VAT udzielonych bonifikat.

Należy podkreślić, iż udzielenie przez sprzedającego bonifikat w formie obniżenia kwoty do zapłaty wynika z ekonomicznego działania apteki i wysokiej konkurencyjności w tej branży. Udzielone klientom bonifikaty obniżają faktyczne obroty apteki zatem nieuwzględnienie ich w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz rejestrach VAT rodzi obowiązek podatkowy i opodatkowanie pieniędzy, których faktycznie apteka nie otrzymała.

W związku z powyższym zadano pytania w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

1.  Czy prawidłowe jest pomniejszenie przychodu w podatku dochodowym o udzielone bonifikaty?
2.  Czy prawidłowe jest udokumentowanie udzielonych bonifikat na podstawie przygotowanych przez Wnioskodawcę zestawień zawierających wyliczenie przez aptekę udzielonych bonifikat?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Ustawa o podatku dochodowym nie precyzuje w jaki sposób mają być udokumentowane udzielane bonifikaty, w związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy prowadzenie dodatkowej ewidencji bonifikat jest dowodem księgowym stanowiącym podstawę do pomniejszenia przychodów o wartość udzielonych klientom bonifikat.

Brak uwzględnienia bonifikat w raportach fiskalnych z przyczyn niezależnych od podatnika nie może powodować ujemnych skutków podatkowych.

Zatem - zdaniem Wnioskodawcy - właściwym jest udokumentowanie udzielonych bonifikat na podstawie rejestru bonifikat, co pozwala na uwzględnienie przy rozliczaniu podatku rzeczywistej sprzedaży, która uwzględnia dokonane bonifikaty. Stąd prawidłowe jest obniżenie przychodów o wartość udzielonych bonifikat w kwotach netto, oraz pomniejszenie sprzedaży i podatku VAT o wartości wynikające z dodatkowo prowadzonego rejestru bonifikat.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 30 września 2010 r. Nr ILPB1/415-913/10-2/AG, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, stwierdzając m.in. że (…) udzielone klientom bonifikaty, które nie zostaną uwzględnione w obrocie ewidencjonowanym przy zastosowaniu kasy rejestracyjnej, nie będą stanowiły podstawy do pomniejszenia przychodu (…).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast sposób prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U nr 152, poz. 1475 ze zm.). Zgodnie z § 11 ust. 1 rozporządzenia podatnik jest obowiązany prowadzić księgę rzetelnie i w sposób niewadliwy. W § 20 ust. 1 rozporządzenia zapisano, że podatnicy, którzy ewidencjonują obrót przy zastosowaniu kas rejestrujących, dokonują zapisów w księdze na podstawie danych wynikających z raportów dobowych, z zastrzeżeniem ust. 2, skorygowanych o wartości dotyczące zwrotów towarów wynikające z odrębnych ewidencji. Zgodnie z § 20 ust. 2 rozporządzenia podatnicy, o których mowa w ust. 1, mogą dokonywać zapisów w księdze na koniec każdego miesiąca, w terminie określonym w § 30 ust. 1, na podstawie danych wynikających z miesięcznych zestawień raportów dobowych.

Natomiast kwestie dotyczące obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących określają przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.). Regulacje prawne w tym zakresie stanowią, że kasa rejestrująca służąca do prowadzenia ewidencji musi zapewniać prawidłowe zaewidencjonowanie podstawowych danych dotyczących zawieranych transakcji, w tym wysokości uzyskiwanego przez podatnika obrotu i kwot podatku należnego oraz musi przechowywać te dane lub też zapewniać bezpieczny ich przekaz na zewnętrzne nośniki danych (art. 111 ust. 6a ustawy).

Paragony fiskalne oraz raporty fiskalne muszą odzwierciedlać wartość sprzedaży i potwierdzać faktyczny przebieg operacji gospodarczej o czym stanowią przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338, z późn. zm.) obowiązującego do dnia 31 marca 2013 r., a po tym dniu przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r. poz. 363).

Wnioskodawca wskazał, że (…) kwoty udzielonych bonifikat rejestruje system komputerowy, który rejestruje wartość udzielonych bonifikat (\`(...)\`).

W oparciu o wyżej powołane regulacje prawne dokumenty te stanowią podstawę dokonywania odpowiednich zapisów w urządzeniach księgowych. Zatem skoro dokumenty te odzwierciedlają rzeczywistą sprzedaż to oznacza, że na gruncie przepisu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych umożliwiają pomniejszenie przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej o udzielone bonifikaty nabywcom leków.

Problematyka dotycząca możliwości obniżenia przychodu o wartość udzielonych bonifikat przy sprzedaży leków w przypadku braku informacji o bonifikacie na paragonie fiskalnym była przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych zarówno w zakresie osób fizycznych jak i osób prawnych prowadzących działalność gospodarczą.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 12 grudnia 2012r., sygn. akt I Sa/Łd 1189/12, stwierdził m.in., że (\`(...)\`) przepisy regulujące zasady ewidencji rachunkowej nie mają charakteru podatkowo-twórczego, a to oznacza, że udokumentowanie bonifikaty może zastąpić każdy dopuszczalny sposób. Należy jednak ocenić, czy jest to sposób zapewniający prawidłowe określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (\`(...)\`). Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 08 listopada 2012r., sygn. akt II FSK 605/11, stwierdzając ponadto, że (\`(...)\`) niekompletność dowodów księgowych (brak dowodów sporządzonych zgodnie z wymaganiami tej ustawy) na udzielenie bonifikaty nie przekreśla możliwości pomniejszenia przychodu o dokonane zniżki, jeżeli ich udzielenie może być wykazane za pomocą innych, poddających się weryfikacji dowodów (\`(...)\`). Zbieżne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 13 grudnia 2011r., sygn. akt I SA/Kr 1725/11.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w zakresie możliwości pomniejszenia przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej o udzielone nabywcom leków bonifikaty jest prawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.