Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.51.2024.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-29
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga na działalność badawczo-rozwojową.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 stycznia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 9 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 marca 2024 r. (wpływ 5 marca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem. Posiada Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o PIT, i rozlicza się Pan na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Świadczy Pan swoje usługi na rzecz różnych podmiotów gospodarczych, w tym podmiotów zagranicznych, każdorazowo na podstawie umowy zawartej pisemnie albo ustnie lub elektronicznie (e-mail). W ramach zawartych umów, świadczy Pan na rzecz swoich kontrahentów (dalej: Kontrahenci) usługi z zakresu programowania (dalej: Usługi programistyczne) według zapotrzebowania zgłoszonego przez Kontrahenta, w szczególności w następującym zakresie:

· tworzenie i rozwój programów komputerowych,

· budowa i usprawnianie procesów developerskich.

W ramach świadczonych Usług programistycznych wskazuje Pan przykładowo, że realizował w 2018 r. oraz w latach następnych projekt mający na celu stworzenie systemu informatycznego stanowiącego platformę zarządzającą szkoleniami dla (\`(...)\`) (dalej jako: Autorska platforma szkoleniowa lub Produkt).

Autorska platforma szkoleniowa zapewnia końcowym użytkownikom kompleksowe wsparcie procesów zarządzania biurami, płatnościami, zestawieni kursów i szkoleń, a nawet dotarcia kursantów na szkolenie. Prace programistyczne obejmowały nie tylko część back-end oprogramowania (niewidoczną dla końcowego użytkownika), ale również front-end (graficzny interfejs dla końcowego użytkownika), na co składało się m.in. budowanie zestawu komponentów wizualnych, widoków, tabel, zestawień, przyciskowi. Komponenty te wykorzystywane są do budowania bardziej specyficznych komponentów takich jak np. nawigacja na stronie.

Powstała w wyniku realizacji Usług programistycznych Pana Autorska platforma szkoleniowa zapewnia końcowemu użytkownikowi wiele istotnych funkcjonalności, takich jak np.: procedura logowania, odzyskiwanie hasła, wyszukiwanie kursów, możliwość zarządzania listą kursantów, tworzenia rezerwacji, zapisywania na kursy, obsługę płatności, czy automatyczną wysyłkę maili. Funkcjonalności te powstały w ramach projektu, w którym uczestniczył Pan poprzez świadczone Usługi programistyczne. W wyniku Pana prac, końcowy użytkownik korzysta z gotowego Produktu, umożliwiającego kompleksową obsługę procesów szkoleniowych ze strony administratora oraz kursanta.

W ramach Usług projektanta realizował Pan od 2021 r. również inny projekt mający na celu stworzenie od podstaw nowego oprogramowania wspierającego diagnostykę medyczną (dalej: Autorskie narzędzie diagnostyczne lub Produkt) w celu zastąpienia starego narzędzia, które nie spełniało już wymogów Kontrahenta. Usługi realizowane przez Pana obejmowały prace koncepcyjne nad kształtem i oczekiwanymi funkcjonalnościami nowego oprogramowania, a także zaprogramowanie części back-end, stanowiącej tzw. silnik aplikacji (program lub bibliotekę implementującą zasadniczą funkcjonalność aplikacji).

Autorskie narzędzie diagnostyczne posiada ulepszoną infrastrukturę aplikacji (wersje baz danych, wersje PHP, wersje systemu operacyjnego, wersje bibliotek, itp.) zgodną z aktualnymi standardami.

W ramach prac nad Produktem powstał interfejs użytkownika oraz oczekiwane przez Kontrahenta nowe funkcjonalności. W efekcie Pana prac, powstał nowy program komputerowy, pozwalający na zebranie danych źródłowych z urządzeń medycznych analizujących oddech pacjentów, prawidłowe przetworzenie tych danych oraz ich wizualizację w celu prezentacji wyników. Dodatkowo, gotowy Produkt zapewnia możliwość zarządzania użytkownikami, synchronizację danych, możliwość współpracy z urządzeniami medycznymi dostarczanymi przez różne firmy, czy też transmisję danych z tych urządzeń. Należy podkreślić, że z uwagi na wrażliwy charakter przetwarzanych danych, istotne było, aby Produkt był zgodny z obowiązującymi przepisami FDA normami ISO i innymi wymaganiami określonymi przez Kontrahenta. W wyniku Pana prac, końcowy użytkownik korzysta z gotowego Produktu, umożliwiającego bezpieczne przetworzenie oraz zwizualizowanie danych zarejestrowanych przez urządzenia medyczne.

Natomiast od 2022 r. realizował Pan projekt polegający na wprowadzeniu istotnych zmian oraz ulepszeń w istniejącym oprogramowaniu, należącym do Kontrahenta. W wyniku realizacji Usług programistycznych stworzył Pan nowy program komputerowy, stanowiący ulepszenie i rozwinięcie oprogramowania używanego do zbierania i analizy danych obejmujących różnego rodzaju publikacje. Zebrane dane były następnie przetwarzane, automatycznie grupowane oraz mogły być oferowane klientowi końcowemu (głównie instytucjom z sektora finansowego), w formie zbioru informacji (dalej: Autorski rozwój oprogramowania lub Produkt).

W przypadku Autorskiego rozwoju oprogramowania, Pana Usługi programistyczne polegały na wprowadzeniu istotnych zmian rozwijających istniejący program komputerowy, obejmujących zaprogramowanie nowych funkcjonalności i usprawnień, detekcję i poprawę istniejących błędów oraz integrację nowego, ulepszonego programu komputerowego z głównym systemem stosowanym przez Kontrahenta.

Stworzone przez Pana oprogramowanie posiada nowe funkcjonalności, np. możliwość zebrania wielu dokumentów w jednym miejscu, grupowania ich w folderach, czy wyszukiwania w istniejącej bazie. W ramach zaprogramowanych ulepszeń doszło również do zlokalizowania oraz usunięcia istniejących błędów, np. polegających na pomijaniu niektórych danych w trakcie ich zbierania i zapisywania w bazie, co zdarzało się przy użytkowaniu pierwotnej wersji programu. Ponadto, w twórczy sposób przeprojektował Pan funkcję odpowiadającą za eksport danych, co również wymagało prac koncepcyjnych oraz programistycznych.

W efekcie Pana prac powstał nowy, rozwinięty program komputerowy spełniający wszystkie oczekiwania Kontrahenta. Ulepszony program pozwala w pełni wykorzystać proces zbierania i przetwarzania dużych ilości danych oraz zapewnia bezproblemowe współdziałanie z głównym systemem informatycznym stosowanym przez Kontrahenta. W ramach świadczenia Usług programistycznych, zdarzało się Panu realizować prace programistyczne również jako członek zespołu. W takiej sytuacji efektem Pana prac, również każdorazowo były nowe programy komputerowe.

Wykonywane przez Pana prace w zakresie Usług programistycznych opisanych powyżej, mają Pana zdaniem, charakter badawczo-rozwojowy związany z tworzeniem oprogramowania (tzn. programu komputerowego podlegającego ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

W ramach Usług programistycznych świadczonych na rzecz Kontrahentów wykonuje Pan również samodzielną analizę koncepcyjną oraz techniczną - opiniowanie, proponowanie nowych rozwiązań funkcjonalnych (nieustanny rozwój funkcjonalności).

Pana działalność w zakresie Usług programistycznych obejmuje:

· stworzenie/rozwój oprogramowania (Produktu),

· wdrożenie Produktu,

· tworzenie nowych funkcjonalności po wdrożeniu Produktu - wiąże się to z implementacją rozszerzeń (rozbudową istniejącego programu),

· identyfikowanie potrzeb użytkowników końcowych oprogramowania,

· naprawianie ewentualnych błędów, co również wymaga prac z zakresu oprogramowania i przekłada się tym samum na rozwój tego oprogramowania.

Na wdrożenie Produktu składa się:

a) koncepcja - prace koncepcyjne, polegające na uczestniczeniu w powstaniu Produktu od samego początku, zbadanie stanu obecnego, określenie oczekiwanych funkcjonalności. Koncepcja na ogół jest podsumowana w specjalnym dokumencie. Jest to etap związany z powstaniem końcowego Produktu i określeniem możliwości technicznych wdrożenia Produktu,

b) realizacja - wdrożenie/dostosowanie Produktu. Na tym etapie przenosi Pan Produkt na środowisko Kontrahenta, gdzie wprowadza konfigurację oraz dostosowuje Produkt. Na tym etapie również tworzone są dodatkowe funkcjonalności,

c) testy - wsparcie - prowadzenie procesu testów, w tym wsparcie użytkowników w testowaniu. Testy w większości przypadków nie posiadają formalnej dokumentacji, produktem końcowymi jest potwierdzenie gotowości rozwiązania przez Kontrahenta,

d) poprawki po testach, uwzględniające tworzenie nowych funkcjonalności oprogramowania,

e) wsparcie po starcie - pomoc użytkownikom, rozwiązywanie problemów, które pojawiają się po wdrożeniu projektu i wymagają usprawnień poprzez wprowadzenie nowych funkcjonalności, wprowadzenie zmian do obecnych. Jest to etap końcowy tworzenia Produktu.

W trakcie świadczenia Usług programistycznych, korzystał Pan m.in. z języka programowania \`(...)\`., baz danych \`(...)\`., wzorca architektonicznego \`(...)\`..

Zgodnie z zapisami Umowy albo ustaleniami ustnymi lub pisemnymi, wszelkie wynalazki i prawa własności intelektualnej powstałe w związku ze świadczeniem Usług programistycznych stawały się własnością Kontrahenta, a Pan potwierdzał przeniesienie tych praw na Kontrahenta, tzn. w ramach Umowy dochodziło do przejścia majątkowych praw autorskich za wynagrodzeniem za świadczone przez Pana usługi. W razie nie zawarcia pisemnej umowy, o której mowa w zdaniu poprzednim, udzielał Pan Klientowi licencji niewyłącznej za wynagrodzeniem.

W konsekwencji w zależności od treści i formy konkretnej umowy uzyskuje Pan dochód z tytułu:

1) sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

2) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Świadczy Pan swoje usługi na terytorium Polski. Opisane powyżej prace polegające na wytwarzaniu, ulepszaniu i rozwijaniu oprogramowania, mają zatem w Pana ocenie, miejsce w ramach prowadzonych bezpośrednio przez Pana prac rozwojowych, czyli działalności o charakterze twórczej, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Jak wspomniano wyżej, wykonywanie Usług programistycznych polega na pracy koncepcyjnej poprzez uczestnictwo w definiowaniu i planowaniu realizacji Produktu, analizowanie danych od użytkowników, pogłębianie wiedzy oraz proces twórczy dochodzenia do możliwych rozwiązań.

Pana zadaniem jest także tworzenie i rozwijanie oprogramowania, które lepiej będzie spełniało potrzeby klientów. W ramach prowadzonej działalności nabywa Pan, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych, oprogramowania i grafiki, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług) w postaci nowych funkcjonalności omawianego oprogramowania. Działania Pana polegające na rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania, każdorazowo zmierzają do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności tego oprogramowania.

Nie nabywa Pan wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów. Oprogramowanie wytwarzane przez Pana w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej jest rezultatem Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wynagrodzenie za świadczenie Usług programistycznych jest określone w Umowie - Panu przysługuje ryczałtowe z góry ustalone wynagrodzenie. Kwota wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie na Kontrahenta autorskich praw majątkowych. Kwota wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu wszystkich świadczeń jakie Pan wykonuje na rzecz Kontrahenta na podstawie Umowy.

Prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która pozwala na wyodrębnienie poszczególnych czynności wykonywanych w ramach świadczenia na rzecz Kontrahentów Usług programistycznych. Dzięki temu możliwe jest wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do programu komputerowego oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde z takich praw. Ewidencja prowadzona jest w formie arkusza kalkulacyjnego.

Może Pan świadczyć usługi w przyszłości w podobny sposób również na rzecz innych krajowych i zagranicznych podmiotów.

W piśmie z 5 marca 2024 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazał Pan, że w kontekście przedstawionego opisu sytuacji faktycznej poprzez „usługi programistyczne” należy rozumieć usługi świadczone przez Pana w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej na rzecz nieograniczonego grona Kontrahentów, które odpowiadają usługom zdefiniowanym przez Pana w opisie sprawy, gdzie wprost wskazano że świadczy Pan na rzecz swoich kontrahentów usługi z zakresu programowania według zapotrzebowania zgłoszonego przez Kontrahenta, w szczególności w następującym zakresie - tworzenie i rozwój programów komputerowych, budowa i usprawnianie procesów developerskich.

Definicję tę uzupełnia zakres czynności realizowanych w ramach świadczenia usług programistycznych, wskazany w opisie sprawy: działalność Pana w zakresie Usług programistycznych obejmuje:

· stworzenie/rozwój oprogramowania (Produktu),

· wdrożenie Produktu,

· tworzenie nowych funkcjonalności po wdrożeniu Produktu - wiąże się to z implementację rozszerzeń (rozbudową istniejącego programu),

· identyfikowanie potrzeb użytkowników końcowych oprogramowania,

· naprawianie ewentualnych błędów, co również wymaga prac z zakresu oprogramowania i przekłada się tym samym na rozwój tego oprogramowania.

Na wdrożenie Produktu składa się:

a) koncepcja - prace koncepcyjne, polegające na uczestniczeniu w powstaniu Produktu od samego początku, zbadanie stanu obecnego, określenie oczekiwanych funkcjonalności. Koncepcja na ogół jest podsumowana w specjalnym dokumencie. Jest to etap związany z powstaniem końcowego Produktu i określeniem możliwości technicznych wdrożenia Produktu,

b) realizacja - wdrożenie/dostosowanie Produktu. Na tym etapie przenosi Pan Produkt na środowisko Kontrahenta, gdzie wprowadza konfigurację oraz dostosowuje Produkt. Na tym etapie również tworzone są dodatkowe funkcjonalności,

c) testy - wsparcie - prowadzenie procesu testów, w tym wsparcie użytkowników w testowaniu. Testy w większości przypadków nie posiadają formalnej dokumentacji, produktem końcowym jest potwierdzenie gotowości rozwiązania przez Kontrahenta,

d) poprawki po testach, uwzględniające tworzenie nowych funkcjonalności oprogramowania,

e) wsparcie po starcie - pomoc użytkownikom, rozwiązywanie problemów, które pojawiają się po wdrożeniu projektu i wymagają usprawnień poprzez wprowadzenie nowych funkcjonalności, wprowadzenie zmian do obecnych. Jest to etap końcowy tworzenia Produktu.

Jak wynika z powyższego opisu, w ramach świadczonych usług programistycznych wykonuje Pan samodzielną analizę koncepcyjną oraz techniczną tworzonego lub rozwijanego oprogramowania, a w dalszej kolejności urzeczywistnia wytworzoną koncepcję, która materializuje się w postaci gotowego programu komputerowego (Produktu), który lepiej spełnia potrzeby Kontrahentów.

W ramach prowadzonej działalności nabywa Pan, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych, oprogramowania i grafiki, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Działania te przyjmują formę zaprojektowania i zaprogramowania (stworzenia kodu) nowego programu. Pana działania polegające na rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania, każdorazowo zmierzają do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności tego oprogramowania oraz nie stanowią rutynowych czynności.

Jednocześnie w razie wystąpienia sytuacji, w której Pan w ramach Usług programistycznych świadczyłby prace istotnie różniące się od opisu zawartego we wniosku oraz powyżej, to dla ustalenia jaka część wynagrodzenia pochodzi z tytułu tworzenia/rozwijania oprogramowania opisanego we wniosku, a jaka z pozostałych prac, prowadzi Pan ewidencję czasu świadczenia usług. Jak wynika z powyższego, należy również przyjąć, że pozostałe usługi realizowane przez Pana, różniące się w sposób istotny od powyższego opisu, a w szczególności niepolegające na tworzeniu i rozwijaniu programów komputerowych, nie stanowią usług programistycznych dla potrzeb postępowania.

Przedmiotem wniosku są programy komputerowe tworzone i rozwijane przez Pana w ramach usług programistycznych w sposób opisany we wniosku.

Do programów komputerowych wytwarzanych przez Pana zaliczają się programy komputerowe opisane we wniosku, tj.: autorska platforma szkoleniowa, autorskie narzędzie diagnostyczne, ale również inne programy komputerowe wytworzone w przeszłości/przyszłości przez Pana w sposób opisany we wniosku i uzupełnieniu.

Przedmiotem wniosku są programy komputerowe tworzone i rozwijane przez Pana w ramach usług programistycznych w sposób opisany we wniosku.

Do programów komputerowych rozwijanych i ulepszanych przez Pana zalicza się programy komputerowe opisane we wniosku, tj.: Autorski rozwój oprogramowania, ale również inne programy komputerowe rozwinięte i ulepszone w przeszłości/przyszłości przez Pana w sposób opisany wyżej.

Działalność Pana w zakresie wytwarzania/rozwijania programów komputerowych jest działalnością samodzielną prowadzoną bezpośrednio w ramach działalności gospodarczej lub prowadzoną w ramach zespołu spółki w celu wytworzenia nowego oraz ulepszonego oprogramowania dla klientów, które jest oferowane konkretnym klientom spółki. Oprogramowanie wytwarzane przez Pana w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej jest rezultatem Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej.

W ramach świadczenia Usług programistycznych, zdarza się Panu w niektórych przypadkach realizować prace programistyczne również jako członek zespołu. W przypadkach, gdy realizuje Pan usługi programistyczne jako członek zespołu, każdy członek zespołu pracuje osobno nad różnymi częściami projektu (programami komputerowymi), różnymi funkcjami produktu, które zostaną przez Pana twórczo zakodowane. Zatem również w takich sytuacjach nadal jest Pan wyłącznym twórcą utworów, które powstają w wyniku realizowanych przez Pana usług programistycznych, a współtworzenie oprogramowania w zespole nadal ma miejsce bezpośrednio w ramach Pana działalności gospodarczej. Dzieje się tak, ponieważ w efekcie Pana prac każdorazowo powstaje program komputerowy (utwór), który może, lecz nie musi, być połączony z innymi programami tworząc większe oprogramowanie.

W szczególności należy wskazać, że nie nabywał Pan wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów. Jednocześnie nie posiada Pan informacji czy i w jaki sposób przekazują prawa do swoich utworów inni członkowie zespołu, na podstawie jakiego stosunku prawnego współpracują z Kontrahentem, a ponadto nie ma Pan możliwości skutecznego domagania się takiej informacji.

W wyczerpujący sposób opisał Pan usługi programistyczne, z uwzględnieniem wszelkich istotnych okoliczności, w szczególności sposobu działania oraz podejmowanych czynności wraz ze wskazaniem ich kolejności. Zawarty opis, który w kompletny sposób obrazuje proces tworzenia i rozwijania oprogramowania w ramach usług programistycznych, pozwala na wysnucie wniosku, że ich świadczenie wymaga każdorazowo twórczej działalności Pana. Ponadto w opisie sprawy w sposób wyczerpujący opisał Pan trzy przykładowe programy komputerowe stworzone lub rozwinięte przez Pana.

W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że nigdy nie przenosi Pan praw do tego samego programu komputerowego na więcej niż jednego Kontrahenta. Oznacza to, że podjęcie się świadczenia usług na rzecz nowego Kontrahenta wiąże się z każdorazowym wytworzeniem nowego programu komputerowego (utworu), niewystępującego w dotychczasowej formie w Pana działalności, czy też Pana Kontrahenta. Jak wskazywano w opisie wniosku proces ten obejmuje przede wszystkim:

· pracę koncepcyjną, realizowaną poprzez uczestnictwo w definiowaniu i planowaniu założeń dotyczących tworzonego i rozwijanego oprogramowania, w tym poprzez analizowanie danych od użytkowników, pogłębianie wiedzy oraz proces twórczy dochodzenia do możliwych rozwiązań (ulepszeń i nowych funkcjonalności),

· tworzenie i rozwijanie oprogramowania poprzez łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym m.in. z zakresu tworzenia kodu źródłowego programów komputerowych, narzędzi informatycznych, grafiki, w celu tworzenia nowych zastosowań, które w lepszy sposób spełniają potrzeby Kontrahenta.

Działania Pana polegające na rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania (fizycznie manifestujące się w tworzeniu nowego kodu źródłowego), każdorazowo zmierzają do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności tego oprogramowania.

Opisał Pan w sposób wyczerpujący trzy przykłady programów komputerowych, które zostały wytworzone i ulepszone w ramach świadczonych przez Pana usług programistycznych. Należą do nich m.in.: Autorska platforma szkoleniowa, Autorskie narzędzie diagnostyczne, Autorski rozwój oprogramowania, ale również inne programy komputerowe wytworzone w przeszłości/przyszłości przez Pana w sposób opisany we wniosku.

Oprogramowania te stanowiły odpowiednio:

1) platformę zarządzającą szkoleniami dla (\`(...)\`),

2) oprogramowanie wspierające diagnostykę medyczną,

3) oprogramowanie do zbierania i analizy danych obejmujących różnego rodzaju publikacje.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że podejmując się realizacji nowego projektu w ramach świadczenia usług każdorazowo wytwarza Pan program, który dotychczas nie istniał w Pana działalności. W związku z powyższym, przy tworzeniu każdego z programów jest Pan zmuszony do przeprowadzenia prac koncepcyjnych, które polegają na zaprojektowaniu takich działań, które pozwolą we właściwy sposób odpowiedzieć na potrzeby zgłaszane przez danego Kontrahenta. Oznacza to, że powstałe w wyniku realizacji usług programy komputerowe nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić oraz przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. W efekcie, każdorazowo dochodzi do wytworzenia programu komputerowego posiadającego nowe funkcjonalności, których nie posiadało oprogramowanie wykorzystywane wcześniej przez Kontrahenta lub też oprogramowanie wytworzone w przeszłości w ramach działalności prowadzonej przez Pana. W trakcie świadczenia usług programistycznych korzysta Pan m.in. z języka programowania \`(...)\`., baz danych \`(...)\`., czy też wzorca architektonicznego \`(...)\`.. Podkreślić należy, że nie jest to wyczerpujący wykaz narzędzi i rozwiązań, a w ramach przyszłych projektów może Pan również realizować swoje usługi przy wykorzystaniu innych języków programowania, narzędzi i rozwiązań.

W każdym przypadku realizacji usług programistycznych Pana celem jest twórcze zaprojektowanie, a następnie stworzenie oprogramowania zawierającego nowe funkcjonalności i istotne ulepszenia, które w efekcie lepiej spełnia potrzeby Kontrahenta. Natomiast zaplanowane prace i ewentualnie wiążące się z nimi koszty finansowane są z bieżących Pana przychodów, pod warunkiem, że konkretna umowa z Kontrahentem nie stanowi inaczej.

Realizując usługi programistycznie, co do zasady osiąga Pan cel polegający na wytworzeniu oprogramowania, które zawiera nowe funkcjonalności i istotne ulepszenia, które w efekcie lepiej spełnia potrzeby Kontrahenta. Cele te realizowane są w ramach Pana zasobów, tzn. w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W związku realizacją usług programistycznych, co do zasady, ustalał Pan harmonogramy realizowanych prac z Kontrahentami. Jednakże, w zależności od okoliczności konkretnej współpracy, harmonogram mógł szczegółowo określać etapy realizowanych prac lub też wskazywać ostateczny termin, w którym był Pan zobligowany do stworzenia oprogramowania spełniającego oczekiwania Kontrahenta. W niektórych przypadkach ustalenia te dokonywane były ustnie w ramach bieżącej komunikacji z Kontrahentem.

Należy wskazać, że na moment rozpoczęcia świadczenia usług opisanych we wniosku posiadał Pan wykształcenie, wiedzę i doświadczenie w zakresie programowania, w tym tworzenia i rozwijania programów komputerowych. W ramach świadczenia usług każdorazowo dochodzi do poszerzenia posiadanej wiedzy i umiejętności.

Jak wskazano w Podręczniku Frascati (str. 70), postępy w tej dziedzinie mają zazwyczaj charakter przyrostowy, nie zaś rewolucyjny. Opracowanie ulepszonej wersji programu (tzw. upgrade), dodanie nowych elementów lub zmiana istniejącego programu lub systemu może kwalifikować się do działalności B+R, jeśli pociąga za sobą postęp nauki lub techniki prowadzący do zwiększenia zakresu wiedzy w tej dziedzinie.

Do tworzenia i rozwijania oprogramowania wykorzystuje Pan w szczególności wiedzę, umiejętności i technologie wymienione wyżej, lecz każdorazowe stworzenie nowego programu wymaga od Pana nie tylko wykorzystania zasobów już istniejących, ale również pozyskania nowej wiedzy lub umiejętności. Jednocześnie w opisie sprawy wskazano jakie nowe zastosowania i usprawnienia odróżniają tworzone oprogramowania od istniejących. W tym zakresie należy wskazać, że efektem usług programistycznych było m. in.:

· powstanie w wyniku realizacji usług programistycznych Pana Autorskiej platformy szkoleniowej zapewniającej końcowemu użytkownikowi wiele istotnych funkcjonalności, takich jak, np.: procedura logowania, odzyskiwanie hasła, wyszukiwanie kursów, możliwość zarządzania listą kursantów, tworzenia rezerwacji, zapisywania na kursy, obsługę płatności, czy automatyczną wysyłkę maili. Funkcjonalności te powstały w ramach projektu, w którym uczestniczył Pan poprzez świadczone Usługi programistyczne. W wyniku Pana prac, końcowy użytkownik korzysta z gotowego Produktu, umożliwiającego kompleksową obsługę procesów szkoleniowych ze strony administratora oraz kursanta;

· powstanie autorskiego narzędzia diagnostycznego posiadającego ulepszoną infrastrukturę aplikacji (wersje baz danych, wersje PHP, wersje systemu operacyjnego, wersje bibliotek itp.) zgodną z aktualnymi standardami. W ramach prac nad Produktem powstał interfejs użytkownika oraz oczekiwane przez Kontrahenta nowe funkcjonalności. W efekcie Pana prac, powstał nowy program komputerowy, pozwalający na zebranie danych źródłowych z urządzeń medycznych analizujących oddech pacjentów, prawidłowe przetworzenie tych danych oraz ich wizualizację w celu prezentacji wyników. Dodatkowo, gotowy Produkt zapewnia możliwość zarządzania użytkownikami, synchronizację danych, możliwość współpracy z urządzeniami medycznymi dostarczanymi przez różne firmy, czy też transmisję danych z tych urządzeń. Należy podkreślić, że z uwagi na wrażliwy charakter przetwarzanych danych, istotne było, by Produkt był zgodny z obowiązującymi przepisami FDA, normami ISO i innymi wymaganiami określonymi przez Kontrahenta. W wyniku Pana prac, końcowy użytkownik korzysta z gotowego Produktu, umożliwiającego bezpieczne przetworzenie oraz zwizualizowanie danych zarejestrowanych przez urządzenia medyczne;

· w przypadku autorskiego rozwoju oprogramowania, Pana usługi programistyczne polegały na wprowadzeniu istotnych zmian rozwijających istniejący program komputerowy, obejmujących zaprogramowanie nowych funkcjonalności i usprawnień, detekcję i poprawę istniejących błędów oraz integrację nowego, ulepszonego programu komputerowego z głównym systemem stosowanym przez Kontrahenta. Stworzone przez Pana oprogramowanie posiada nowe funkcjonalności, np. możliwość zebrania wielu dokumentów w jednym miejscu, grupowania ich w folderach, czy wyszukiwania w istniejącej bazie. W ramach zaprogramowanych ulepszeń doszło również do zlokalizowania oraz usunięcia istniejących błędów, np. polegających na pomijaniu niektórych danych w trakcie ich zbierania i zapisywania w bazie, co zdarzało przy użytkowaniu pierwotnej wersji programu. Ponadto, w twórczy sposób przeprojektował Pan funkcję odpowiadającą za eksport danych, co również wymagało prac koncepcyjnych oraz programistycznych. Ulepszony program pozwala w pełni wykorzystać proces zbierania i przetwarzania dużych ilości danych oraz zapewnia bezproblemowe współdziałanie z głównym systemem informatycznym stosowanym przez Kontrahenta.

Selekcja wiedzy i umiejętności przydatnych do stworzenia danego programu komputerowego jest dokonywana w Pana prowadzonej działalności gospodarczej w ramach etapu prac koncepcyjnych.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą od 2016 r., świadcząc w jej ramach różnego rodzaju usługi związane z oprogramowaniem, w tym istotnie różniące się od opisywanych usług programistycznych. Od 2018 r., rozpoczął Pan świadczenie usług programistycznych, polegających na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania na zlecenie Kontrahenta. Świadcząc usługi programistyczne, każdorazowym Pana celem i zamierzeniem (planem) było stworzenie programu komputerowego, który w lepszy sposób odpowiadać będzie na potrzeby zgłaszane przez Kontrahenta, w szczególności będzie posiadać nowe niewystępujące wcześniej w Pana działalności funkcjonalności. Każdorazowe plany i zamierzenia powstawały na etapie prac koncepcyjnych, zostały one szczegółowo opisane. Świadcząc usługi programistyczne każdorazowo realizował Pan przedsięwzięcie zgodnie z opisem przedstawionym w opisie sprawy oraz w stanowisku, gdzie wskazano zakres i kolejność czynności, które są podejmowane w ramach tworzenia i rozwijania oprogramowania.

W efekcie realizacji usług programistycznych przez Pana każdorazowo powstaje nowy utwór - nowy/rozwinięty program komputerowy (tj. nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Prace te mają prowadzić do tego, by zaprojektowane i (nowo) wprowadzone funkcjonalności oprogramowania spełniały oczekiwania Kontrahenta oraz docelowych użytkowników programu, a także działały w pełni poprawnie. Jednocześnie utwory będące wynikiem tych prac odznaczają się twórczym charakterem oraz kreują nową, nieistniejąca wcześniej wartość niematerialną. Nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć, ani techniczną realizacją szczegółowych projektów.

Ponosi Pan ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą. Oprócz ogólnych ryzyk, które wiążą się z prowadzeniem przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej, wykonując czynności w zakresie tworzenia, rozwijania, ulepszania oprogramowania komputerowego ponoszone przez Pana ryzyko w związku ze świadczeniem usług programistycznych polega m.in. na:

· możliwości skierowania przeciwko Panu roszczeń odszkodowawczych kierowanych w związku z nienależytym wykonaniem utworu (błędach),

· ryzyku utraty kontraktu w przypadku oddawania Kontrahentowi efektów swoich prac niezgodnie z jego oczekiwaniami, czy też niezgodnie z wyznaczonymi ramami czasowymi,

· możliwości poniesienia ewentualnych kar umownych w związku z naruszeniem postanowień kontraktowych.

Co do zasady, przysługuje Panu ryczałtowe z góry ustalone wynagrodzenie. Kwota wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie na Kontrahenta autorskich praw majątkowych do wytworzonego/rozwiniętego oprogramowania. Może się jednak zdarzyć, że zawrze Pan w celu realizacji usług programistycznych umowę przewidującą inną formę ustalania wysokości wynagrodzenia, np. zależną od ilości godzin świadczenia usług.

Przeniesienie autorskich praw majątkowych ma miejsce na określonych polach eksploatacji, a otrzymane przez Pana honorarium autorskie wyczerpuje wszelkie jego roszczenia z tytułu stworzenia i przeniesienia na kontrahenta autorskich praw majątkowych do utworu.

Zamierza Pan w przyszłości na podobnych zasadach współpracować z innymi podmiotami, lecz nie jest w stanie wskazać a priori dokładnej relacji pomiędzy ww. elementami przyszłych zobowiązań (np. dokładnego momentu wypłaty wynagrodzenia, formy ustalania wynagrodzenia - stawka godzinowa/ryczałt).

Jednocześnie w razie wystąpienia sytuacji, w której w ramach Usług programistycznych świadczyłby Pan prace istotnie różniące się od opisu zawartego we wniosku, to dla ustalenia jaka część wynagrodzenia pochodzi z tytułu tworzenia/rozwijania oprogramowania opisanego we wniosku, a jaka z pozostałych prac, prowadzi Pan ewidencję czasu świadczenia usług. Jak wynika z powyższego, należy również przyjąć, że pozostałe usługi realizowane przez Pana, różniące się w sposób istotny od powyższego opisu, a w szczególności nie polegające na tworzeniu i rozwijaniu programów komputerowych, nie stanowią usług programistycznych dla potrzeb postępowania.

Co do zasady, zgodnie z zapisami umowy albo ustaleniami ustnymi lub pisemnymi poczynionymi z każdorazowym Kontrahentem, wszelkie wynalazki i prawa własności intelektualnej powstałe w związku ze świadczeniem usług programistycznych stawały się własnością Kontrahenta, a Pan potwierdzał przeniesienie tych praw na Kontrahenta, tzn. każdorazowo dochodziło do przeniesienia majątkowych praw autorskich za wynagrodzeniem lub w razie nie zawarcia pisemnej umowy, udzielał Pan Klientowi licencji niewyłącznej za wynagrodzeniem. W związku z powyższym, przeniesienie praw do oprogramowania potwierdzały zapisy umowy lub do przeniesienia praw dochodziło w sposób dorozumiany, tj. poprzez akceptację wytworzonego oprogramowania przez Kontrahenta.

Konkretne utwory wyodrębniane są w prowadzonej przez Pana odrębnej ewidencji, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT. Każdorazowo samodzielnie podejmuje Pan odrębne prace rozwojowe, w ramach których tworzy/rozwija konkretny utwór. Oznacza to, że przeniesienie praw następuje po rozpoczęciu świadczenia usług, wytworzeniu i przekazaniu utworu Kontrahentowi, który w zamian wypłaca wynagrodzenie w miesięcznych okresach rozliczeniowych. W podobny sposób zamierza Pan w przyszłości przenosić prawa autorskie do utworów stanowiących tworzone/rozwijane oprogramowanie dla innych Kontrahentów.

Kontrahenci, o których mowa we wniosku to podmioty z siedzibą na terytorium RP oraz podmioty zagraniczne. Na moment składania pisma, współpracował Pan jedynie z podmiotami zagranicznymi z Irlandii. Jednocześnie, w przyszłości nie wyklucza Pan współpracy z podmiotami z innych państw. W każdym przypadku usługi te wykonywane są na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana. Oznacza to, że nie prowadzi Pan działalności za pośrednictwem zakładu w rozumieniu UPO w żadnym innym państwie.

W latach 2019 - 2023 opodatkowywał Pan przychody z tytułu usług programistycznych podatkiem liniowym, o którym mowa w art. 30c ustawy o PIT. W 2024 r. wybrał Pan jako formę opodatkowania przychodów zryczałtowany podatek od przychodów osiąganych przez niektóre osoby fizyczne.

Wniosek dotyczy usług programistycznych i programów komputerowych wytworzonych lub rozwiniętych w latach 2019-2023 oraz lat przyszłych, jeśli będzie Pan stosował formę opodatkowania pozwalającą na zastosowanie art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT.

Prowadzi Pan wyodrębnioną ewidencję na bieżąco tzn. od początku realizowania działalności, o której mowa we wniosku zmierzającej do wytworzenia/rozwinięcia kwalifikowanego IP, tj. od 1 stycznia 2019 r. Prowadzona ewidencja pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów, dochodu (straty) przypadającej na każde kwalifikowane IP, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

### Pytanie

Czy Pana dochód z tytułu świadczenia usług programistycznych w zakresie opisanym we wniosku podlega opodatkowaniu PIT, według stawki 5%, jako dochód uzyskiwany z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do oprogramowania lub z należności wynikających z umowy licencyjnej, dotyczącej oprogramowania tworzonego przez Pana, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT?

### Pana stanowisko w sprawie

Pana dochód z tytułu świadczenia przez Pana usług programistycznych w zakresie opisanym we wniosku podlega opodatkowaniu PIT, według stawki 5%, jako dochód uzyskiwany z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego przez Pana lub z należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy oprogramowania tworzonego przez Pana, na podstawie art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT.

Dokonuje Pan bowiem tworzenia nowego oraz ulepszania i rozwijania istniejącego oprogramowania, poprzez tworzenie nowego programu komputerowego w sposób opisany we wniosku, wprowadzając nowe funkcjonalności.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania (tzw. IP Box).

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego,

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, zgodnie z którym jest to działalność twórcza obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2023 r. poz. 742, z późn. zm.),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Jak stanowi art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe obejmują:

a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei, stosownie do art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl ww. przepisów prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalność badawczo rozwojowa:

Mając na uwadze przytoczone powyżej ramy prawne o prowadzeniu działalności badawczo- rozwojowej można mówić, gdy realizowane prace:

· mają twórczy charakter,

· są prowadzone w systematyczny sposób,

· zostały zrealizowane w określonym celu - zwiększenia zasobów wiedzy oraz ich wykorzystania do tworzenia nowych zastosowań,

· obejmują badania naukowe lub prace rozwojowe.

Twórczy charakter:

Pojęcie twórczy, zgodnie z definicją słownikową, oznacza mający na celu tworzenie, będący wynikiem tworzenia. Zaś tworzyć - powodować powstawanie czegoś. Można zatem uznać, że działalność podejmowana przez podatnika musi mieć na celu opracowanie, wytworzenie, skonstruowanie czegoś. Ustawa nie precyzuje co ma być wynikiem owego procesu twórczego. Można zatem przyjąć, że może to być przykładowo produkt, materiał, usługa, narzędzie, czy też program. Ponadto, wśród synonimów terminu „twórczy” można wymienić takie przymiotniki jak” „kreatywny”, czy „konstruktywny”.

Mając na uwadze powyższe, podkreśla Pan, że Pana działalność ma charakter twórczy innowacyjny, gdyż jest nakierowana na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych lub istotnie zmodyfikowanych narzędzi informatycznych na zlecenie Kontrahenta. Prace wykonywane przez Pana każdorazowo wymagają kreatywnego podejścia, zaproponowania rozwiązań koncepcyjnych pozwalających na realizację danej funkcjonalności. Rozwiązania proponowane klientom w ramach Produktów wytworzonych przez Pana nie powielają prostych i funkcjonujących na rynku typowych koncepcji. Kontrahent otrzymuje zindywidualizowane, nowoczesne i innowacyjne narzędzia IT.

Systematyczność:

Pojęcie systematyczny oznacza z kolei - robiący coś regularnie i starannie - oraz w przypadku działań - prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Wydaje się również, że należy przez to pojęcie rozumieć nie tylko bieżące prowadzenie prac badawczo- rozwojowych rozpoczętych w przeszłości, ale także rozpoczęcie działalności w tym zakresie przy założeniu, że podatnik w przyszłości planuje wykonywać tego rodzaju prace. Prace te zaś powinny charakteryzować się stosowną regularnością.

W Pana opinii, przesłanka ta oznacza wyłączenie czynności incydentalnych podatnika i konieczność poszukiwania takich przejawów Pana aktywności, które prowadzone są w uporządkowany oraz regularny sposób. Należy wskazać, że prace jakie Pan realizuje w ramach działalności nie mają incydentalnego charakteru lecz wykonywane są w systematyczny sposób. Działania te stanowią istotę Pana funkcjonowania i podejmowane są w zaplanowany sposób poprzez odpowiadanie na zapotrzebowanie Kontrahentów. Systematyczność realizowanych prac wynika również z funkcji pełnionych przez Pana wobec Kontrahentów. Mianowicie, prace te polegają na dostarczaniu nowych rozwiązań informatycznych lub ich istotnych modyfikacjach w reakcji na ciągle zmieniające się zapotrzebowanie klienta. Tworzenie nowych i twórcze rozwijanie istniejących Produktów spełnia tym samym warunek systematyczności jest bowiem nieustannym procesem o charakterze dynamicznym, tj. nieustannie tworzone są przez Pana nowe funkcjonalności w Pana obszarze, zgodnie z potrzebami klienta.

Określony cel działalności:

Działalność badawczo-rozwojowa musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Podkreśla Pan, że podejmowane aktywności ze swej istoty zmierzają do uzyskania specjalistycznej wiedzy, która w większości sytuacji jest niedostępna na rynku. Efektem zastosowania zasobów wiedzy jest ich wykorzystanie do tworzenia nowych lub istotnie zmodyfikowanych/ulepszonych produktów na rzecz Kontrahenta. Głównym celem realizowanych przez Pana prac jest przede wszystkim tworzenie, rozwój oraz optymalizacja (modyfikacja) innowacyjnych i technologicznie zaawansowanych narzędzi IT.

Prace rozwojowe:

Poprzez tworzenie nowego rozwiązania technicznego w postaci Produktu, wykorzystuje Pan dotychczas istniejącą wiedzę oraz opracowuje nową wiedzę z dziedziny technologii i informatyki do tworzenia nowych lub ulepszonych produktów, technologii i rozwiązań. Użytkownikowi przedstawione są do dyspozycji gotowe komponenty, które może użytkować samodzielnie, zgodnie z własnym zapotrzebowaniem.

Wskazuje Pan również, że realizowane przez Pana prace nie są prowadzone na schematach lub w sposób automatyczny lecz mają zindywidualizowany charakter i są przygotowywane pod kątem zapotrzebowania Kontrahenta. Opisane we wniosku Produkty zostały utworzone w wyniku Pana inwencji twórczej oraz Pana samodzielnej analizy koncepcyjnej i technicznej. Gotowy Produkt stanowi własność Kontrahenta oraz jest przystosowany do jego profilu działalności.

Ponadto, charakter prac w istotny sposób odbiega od wprowadzania okresowych zmian do Produktów. Nie polegają one na dostosowaniu Produktów w związku z koniecznością aktualizacji oprogramowania lub jedynie usunięciu istniejących błędów lecz na opracowaniu nowych funkcjonalności lub istotnych modyfikacjach istniejących funkcjonalności w związku ze zgłoszeniem zapotrzebowania przez Kontrahenta lub identyfikacją zapotrzebowania przez Pana.

Reasumując, Pana zdaniem, opisane prace świadczone w ramach Usług programistycznych w postaci Produktów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT.

Program komputerowy na gruncie przepisów o IP BOX:

Program komputerowy to w szczególności zestaw poleceń/instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Zbudowany jest on z ciągu znaków zapisanych w określonym języku oprogramowania. Program komputerowy w zależności od stosowanego języka oprogramowania może składać się z poszczególnych części, są to przykładowo: podprogramy, moduły, biblioteki, klasy, typy, czy metody. Poszczególne elementy składowe programu komputerowego mogą być uznane za utwory na gruncie prawa autorskiego, gdy mają określone cechy: stanowią przejaw działalności twórczej programisty, mają indywidualny charakter i ustaloną treść.

Należy zwrócić uwagę, że takie stanowisko prezentuje Minister Finansów w wydanym dokumencie - Objaśnienia podatkowe z 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (pkt 89, str. 37): Reasumując; brak ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” oraz brak precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego” w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie program komputerowy nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) - jako oprogramowanie - w katalogu kwalifikowanych IP jest zgodne z wytycznymi raportu BEPS Plan Działania nr 5 i wynika z przedstawionej powyżej interpretacji zakresu znaczeniowego „autorskiego prawa do programu komputerowego”.

Również wyroki sądów potwierdzają, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet fragmenty programu, o ile spełniają przesłanki charakterystyczne dla utworu, np. cechują się oryginalnością (wyrok TS z 22 grudnia 2010 r., C-393/09, Bezpecnostni softwarora asociace, ECLI:EU:C:2Oio:816).

Tym samym należy uznać, że programem komputerowym na gruncie przepisów o IP Box są również fragmenty programu komputerowego takie jak: moduły, biblioteki, klasy, czy metody.

Zasady opodatkowania:

Pana zdaniem, przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy).

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają przy tym podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Podsumowując:

1) świadcząc usługi programistyczne na rzecz Kontrahentów tworzy Pan programy komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej,

2) tworzy Pan oprogramowanie w bezpośrednio prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej kryteria wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,

3) wytwarzane, rozwijane i ulepszane oprogramowanie podlega ochronie na podstawie przepisów o prawie autorskim,

4) prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

5) dokonuje Pan przeniesienia praw autorskich do wytworzonego oprogramowania lub udziela do niego licencji niewyłącznej za wynagrodzeniem.

W związku z powyższym może Pan zastosować stawkę 5% od dochodu z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego w ramach prowadzonej działalności w zakresie świadczonych usług programistycznych. Dokonuje Pan bowiem tworzenia, ulepszania i rozwijania istniejącego oprogramowania, poprzez tworzenie nowego programu komputerowego w sposób opisany we wniosku, wprowadzając nowe funkcjonalności.

Pana zdaniem, dochód z tytułu świadczenia przez Pana usług programistycznych w zakresie opisanym we wniosku podlega opodatkowaniu PIT, według stawki 5% jako dochód uzyskiwany z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego przez Pana lub z należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy oprogramowania tworzonego przez Pana, na podstawie art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT.

Dokonuje Pan bowiem tworzenia nowego oraz ulepszania i rozwijania istniejącego oprogramowania, poprzez tworzenie nowego programu komputerowego w sposób opisany we wniosku, wprowadzając nowe funkcjonalności.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742, z późn. zm.),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach zawartych umów w ramach działalności gospodarczej, świadczy Pan na rzecz swoich kontrahentów usługi z zakresu programowania (Usługi programistyczne) według zapotrzebowania zgłoszonego przez Kontrahenta, w szczególności w następującym zakresie:

· tworzenie i rozwój programów komputerowych,

· budowa i usprawnianie procesów developerskich.

Przykładowo wskazuje Pan przykłady programów komputerowych, które zostały wytworzone i ulepszone w ramach świadczonych przez Pana Usług programistycznych:

· w 2018 r. oraz w latach następnych realizował Pan projekt mający na celu stworzenie systemu informatycznego stanowiącego platformę zarządzającą szkoleniami dla (\`(...)\`) (Autorska platforma szkoleniowa);

· od 2021 r. w ramach Usług projektanta realizował Pan projekt mający na celu stworzenie od podstaw nowego oprogramowania wspierającego diagnostykę medyczną (Autorskie narzędzie diagnostyczne) w celu zastąpienia starego narzędzia, które nie spełniało już wymogów Kontrahenta. Usługi realizowane przez Pana obejmowały prace koncepcyjne nad kształtem i oczekiwanymi funkcjonalnościami nowego oprogramowania, a także zaprogramowanie części back-end, stanowiącej tzw. silnik aplikacji (program lub bibliotekę implementującą zasadniczą funkcjonalność aplikacji);

· od 2022 r. realizował Pan projekt polegający na wprowadzeniu istotnych zmian oraz ulepszeń w istniejącym oprogramowaniu, należącym do Kontrahenta. W wyniku realizacji Usług programistycznych, stworzył Pan nowy program komputerowy, stanowiący ulepszenie i rozwinięcie oprogramowania używanego do zbierania i analizy danych obejmujących różnego rodzaju publikacje. Zebrane dane były następnie przetwarzane, automatycznie grupowane oraz mogły być oferowane klientowi końcowemu (głównie instytucjom z sektora finansowego), w formie zbioru informacji (Autorski rozwój oprogramowania).

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

We wniosku wskazał Pan, że podejmując się realizacji nowego projektu w ramach świadczenia usług każdorazowo wytwarza Pan program, który dotychczas nie istniał w Pana działalności. W związku z powyższym, przy tworzeniu każdego z programów jest Pan zmuszony do przeprowadzenia prac koncepcyjnych, które polegają na zaprojektowaniu takich działań, które pozwolą we właściwy sposób odpowiedzieć na potrzeby zgłaszane przez danego Kontrahenta. Oznacza to, że powstałe w wyniku realizacji usług programy komputerowe nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić oraz przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. W efekcie, każdorazowo dochodzi do wytworzenia programu komputerowego posiadającego nowe funkcjonalności, których nie posiadało oprogramowanie wykorzystywane wcześniej przez Kontrahenta lub też oprogramowania wytworzone w przeszłości w ramach działalności prowadzonej przez Pana. Oprogramowanie wytwarzane przez Pana w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej jest rezultatem Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wskazał Pan, że opisane powyżej prace polegające na wytwarzaniu, ulepszaniu i rozwijaniu oprogramowania, podejmowane są sposób systematyczny, metodyczny, zaplanowany i uporządkowany w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W związku z realizacją usług programistycznych ustalał Pan harmonogramy realizowanych prac z Kontrahentami. Jednakże, w zależności od okoliczności konkretnej współpracy, harmonogram mógł szczegółowo określać etapy realizowanych prac lub też wskazywać ostateczny termin, w którym był Pan zobligowany do stworzenia oprogramowania spełniającego oczekiwania Kontrahenta.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do wskazanych przez Pana prac jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności nabywa Pan, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych, oprogramowania i grafiki, w celu tworzenia nowych zastosowań, nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług. Działania te przyjmują formę zaprojektowania i zaprogramowania, stworzenia kodu nowego programu. Działania Pana polegają na rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania i każdorazowo zmierzają do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności tego oprogramowania oraz nie stanowią rutynowych czynności.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest również zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

· badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

· prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

· nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

· łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

· kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

· wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

· nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

· łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

· kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

· wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

· planowaniu produkcji oraz

· projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wskazuje Pan we wniosku, wytwarzanie, ulepszanie i rozwijanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonych bezpośrednio przez Pana prac rozwojowych, czyli działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny, metodyczny, zaplanowany i uporządkowany w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W ramach prowadzonej działalności twórczej nabywa Pan, łączy, kształtuje i wykorzystuje Pan dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych, oprogramowania i grafiki, w celu tworzenia nowych zastosowań, nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w postaci nowych funkcjonalności omawianego oprogramowania. W efekcie, każdorazowo dochodzi do wytworzenia programu komputerowego posiadającego nowe funkcjonalności, których nie posiadało oprogramowanie wykorzystywane wcześniej przez Kontrahenta.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia programów spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, Pana działalność polegająca na wytwarzaniu, rozwijaniu i ulepszaniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana, ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i w warunkach działalności opisanych we wniosku i jego uzupełnieniu.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a) – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b) – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c) – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d) – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do kwalifikowanego dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, wytwarza, ulepsza i rozwija Pan programy komputerowe w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. W efekcie realizacji usług każdorazowo powstaje nowy utwór - nowy/rozwinięty program komputerowy, tj. nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z zapisami umowy albo ustaleniami ustnymi lub pisemnymi poczynionymi z każdorazowym Kontrahentem każdorazowo dochodziło do przeniesienia majątkowych praw autorskich za wynagrodzeniem lub w razie nie zawarcia pisemnej umowy, udzielał Pan Klientowi licencji niewyłącznej za wynagrodzeniem. W związku z powyższym, przeniesienie praw do oprogramowania potwierdzały zapisy umowy lub do przeniesienia praw dochodziło w sposób dorozumiany, tj. poprzez akceptację wytworzonego oprogramowania przez Kontrahenta. Prowadzi Pan wyodrębnioną ewidencję na bieżąco, tzn. od początku realizowania działalności, o której mowa we wniosku zmierzającej do wytworzenia/rozwinięcia kwalifikowanego IP, tj. od 1 stycznia 2019 r. Prowadzona ewidencja pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów, dochodu (straty) przypadającej na każde kwalifikowane IP, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509; dalej: „ustawa o PAIPP”). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego (Oprogramowanie), wytwarzane samodzielnie przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego (Oprogramowanie) stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast udzielenie do niego licencji niewyłącznej za wynagrodzeniem, stanowi dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 1 ww. ustawy.

Tym samym, na podstawie art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może Pan zastosować w latach 2019-2023 oraz w latach przyszłych (jeśli będzie Pan stosował formę opodatkowania pozwalającą na zastosowanie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy oraz jeśli przepisy prawne nie ulegną zmianie) stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).