Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.134.2019.4.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-21
Teza: - skutki podatkowe wystąpienia ze spółki komandytowej i otrzymania w związku z tym zorganizowanej części przedsiębiorstwa, - skutki podatkowe wniesienia w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowozawiązanej spółki komandytowej.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-spółka komandytowa; spółki-wystąpienie ze spółki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2019 r. (data wpływu 9 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych wystąpienia ze spółki komandytowej i otrzymania w związku z tym zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe,**
*   skutków podatkowych wniesienia w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowozawiązanej spółki komandytowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony 20 maja 2019 r. o opłatę od wniosku – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych wystąpienia ze spółki komandytowej i otrzymania w związku z tym zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
*   skutków podatkowych wniesienia w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowozawiązanej spółki komandytowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest wspólnikiem komandytariuszem spółki komandytowej (dalej „Spółka”), która to Spółka została wpisana do rejestru przedsiębiorców w dniu 1 grudnia 2010 r. Oprócz Wnioskodawcy wspólnikami spółki komandytowej są osoba fizyczna (komandytariusz) oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (komplementariusz).

Dominującym zakresem działalności Spółki jest świadczenie usług kurierskich. Spółka świadczy usługi kurierskie jako centrum operacyjne na terenie miasta B i okolic oraz na terenie miasta A i okolic.

W związku z prowadzonymi przez Spółkę co najmniej dwoma profilami działalności gospodarczej, o których mowa powyżej, w ramach funkcjonowania Spółki można dokonać wyodrębnienia następujących zorganizowanych części przedsiębiorstwa w rozumieniu wykładni wynikającej z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku od towarów i usług, tj.:

*   przedsiębiorstwo zorganizowane w ramach działalności centrum operacyjnego w A,
*   przedsiębiorstwo zorganizowane w ramach działalności centrum operacyjnego w B.

W skład każdej z powyżej zorganizowanych części przedsiębiorstwa wchodzą: nieruchomości, ruchomości, zobowiązania i należności oraz pracownicy.

Wnioskodawca wspólnie z drugim komandytariuszem postanowili zakończyć współpracę w ramach Spółki, w związku z czym zostanie podjęta uchwała przez wszystkich wspólników Spółki (w tym Wnioskodawcę) wyrażająca zgodę na wystąpienie Wnioskodawcy ze Spółki z określonym dniem.

Spółka nadal będzie funkcjonowała, a jej wspólnikami będzie drugi komandytariusz oraz komplementariusz.

Mając na uwadze brak postanowień szczególnych w umowie Spółki w zakresie ustalenia sposobu udziału poszczególnych wspólników w majątku Spółki, w szczególności na wypadek procedury związanej z wystąpieniem wspólnika ze Spółki, zastosowanie będą miały ogólne normy Kodeksu spółek handlowych odnoszące się do niniejszej tematyki prawnej. Mianowicie, zgodnie z art. 103 § 1 ksh w zw. z art. 50 ksh w zw. z art. 28 ksh, udział kapitałowy wspólników, a co za tym idzie również udział w majątku spółki, w zakresie procentowym ustalany jest proporcjonalnie do wysokości wniesionego przez wspólników spółki wkładu.

Wspólnicy Spółki na podstawie uchwały Spółki, o której mowa powyżej, ustalą, że wypłata udziału kapitałowego Wnioskodawcy w związku z wystąpieniem ze Spółki (art. 65 ksh) nastąpi w naturze − tj. Wnioskodawca otrzyma zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci działalności centrum operacyjnego w B.

Wnioskodawca w tym samym dniu, co otrzyma zorganizowaną część przedsiębiorstwa w ramach wypłaty udziału kapitałowego w związku z wystąpieniem ze Spółki, zamierza wnieść niniejszą zorganizowaną część przedsiębiorstwa aportem do nowozawiązanej spółki komandytowej, w której będzie komandytariuszem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy w sytuacji, gdy na podstawie uchwały Spółki wypłata udziału kapitałowego Wnioskodawcy w związku z wystąpieniem ze Spółki (art. 65 ksh) nastąpi w naturze − tj. Wnioskodawca otrzyma zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci działalności centrum operacyjnego w B?
2.  Czy wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę, otrzymanej do majątku prywatnego w związku z rozliczeniem w naturze jego udziału kapitałowego w spółce komandytowej w związku z wystąpieniem z niej będzie stanowiło odpłatne zbycie w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym będzie generowało przychód po stronie Wnioskodawcy?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

**Zdaniem Wnioskodawcy** po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy w sytuacji, gdy na podstawie uchwały spółki wypłata udziału kapitałowego Wnioskodawcy w związku z wystąpieniem ze Spółki (art. 65 ksh) nastąpi w naturze − tj. Wnioskodawca otrzyma zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci działalności centrum operacyjnego w B.

Wystąpienie wspólnika ze spółki powoduje obowiązek rozliczenia udziału kapitałowego wspólnika. Rozliczenie poprzedza ustalenie wartości udziału kapitałowego występującego wspólnika poprzez sporządzenie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbawczą majątku spółki, czyli wartość jej majątku w obrocie prawnym i gospodarczym (wartość, jaką można uzyskać za spółkę). Wartość udziału kapitałowego należnego występującemu ze spółki wspólnikowi jest ustalana na podstawie bilansu sporządzonego według cen rynkowych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 8 ust. 1 ww. ustawy dochody z udziału w spółce osobowej opodatkowuje się osobno u każdego wspólnika w stosunku do jego udziału, przy czym udział wspólnika w zysku odpowiada wartości majątku wspólnego po odliczeniu wartości wkładów wszystkich wspólników, przy uwzględnieniu proporcji, w jakiej wspólnik uczestniczył w zyskach spółki.

Z kolei, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Wobec powyższego w przypadku wystąpienia wspólnika będącego osobą fizyczną ze spółki osobowej zastosowanie będą miały m.in. przepisy art. 14 ust. 2 pkt 17 oraz art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o pdof w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy.

I tak, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 ustawy pdof, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:

*   pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie,
*   otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub
*   wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Z kolei w myśl art. 14 ust. 3 pkt 12 ww. ustawy do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku:

*   pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie,
*   otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki,

jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W konsekwencji na gruncie obowiązujących przepisów ustawy o pdof należy uznać, że otrzymanie składników majątku stanowiących ZCP nie rodzi skutków podatkowych w momencie ich otrzymania w związku z wystąpieniem lub likwidacją.

Biorąc powyższe pod uwagę, w przypadku gdy w chwili wystąpienia ze spółki osobowej Wnioskodawca otrzymał składniki majątkowe stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa (ZCP), w dacie otrzymania ZCP po stronie Wnioskodawcy nie powstał przychód z działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a otrzymanie ZCP jest neutralne podatkowo.

Potwierdzeniem stanowiska przyjętego przez Wnioskodawcę są następujące interpretacje indywidualne wydane przez organ podatkowy w analogicznym stanie prawnym i faktycznym: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretacja nr IPPB1/415-273/14-2/EC z dnia 15 maja 2014 r. lub Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach interpretacja nr IBPBI/1/415-156/14/AB z dnia 8 maja 2014 r.

Biorąc pod uwagę wyżej powołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w szczególności art. 14 ust. 1 pkt 17 lit. b i art. 14 ust. 2 pkt 12 lit. b w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy), stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie uzyska przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na dzień otrzymania ZCP.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Na gruncie ustawy PIT wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę (otrzymanego ze spółki w ramach rozliczenia udziału kapitałowego Wnioskodawcy w spółce), zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie stanowiło odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b PIT ani nie będzie powodować powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy.

Mianowicie wniesienia wkładu do spółki komandytowej nie można zasadnie uznać za odpłatne zbycie wkładu lub przedmiotu wkładu. Osoba wnosząca wkład do spółki osobowej przenosi własność przedmiotu wkładu, ale nie otrzymuje w zamian zapłaty, przekształca jedynie jego wartość na wkład, którym uczestniczy w spółce osobowej. Wartość przedmiotu wkładu staje się wartością wkładu, według którego wspólnik uczestniczy w spółce, w tym między innymi w zyskach i stratach spółki. Wartość udziału w spółce komandytowej, jako spółce osobowej, nie jest ceną wniesionego wkładu albo też kwotą należną z tytułu wniesionego wkładu. Jest bowiem przekształceniem wkładu w udział, z tytułu którego wspólnik uczestniczy w spółce. Gdyby wartość udziału objętego w spółce osobowej w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego stanowić miała przychód, prawodawca uwzględniłby to w art. 17 ust. 1 pkt 9 PIT, który jednak o spółkach osobowych nie stanowi.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnymi i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Podsumowując powyższy wątek, wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa B przez Wnioskodawcę (otrzymanej w wyniku rozliczenia udziału kapitałowego Wnioskodawcy w spółce, w związku z wystąpieniem przez niego ze spółki) do nowozawiązanej spółki komandytowej, w ramach podwyższenia wkładu w ramach niniejszej spółki, będzie neutralne na gruncie podatku vat i nie będzie stanowiło odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b PIT i art. 17 ust. 1 pkt 9 PIT.

Przy czym, z uwagi na znaczną wartość zorganizowanej części przedsiębiorstwa spółki (B), a także zmienną praktykę organów podatkowych, Wnioskodawca uważa za konieczne potwierdzenie powyższego poprzez wystąpienie z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych w zakresie:

*   skutków podatkowych wystąpienia ze spółki komandytowej i otrzymania w związku z tym zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe,**
*   skutków podatkowych wniesienia w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowozawiązanej spółki komandytowej – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm.): spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 102 Kodeksu spółek handlowych: spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Na podstawie art. 103 Kodeksu spółek handlowych: w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej.

W myśl art. 51 Kodeksu spółek handlowych: każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach (art. 51 § 2 ww. Kodeksu).

Spółki komandytowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody tych spółek nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 5a pkt 26 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną − oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Natomiast w myśl art. 5a pkt 28 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce − oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 – o czym stanowi art. 8 ust. 2 ww. ustawy – stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem – komandytariuszem spółki komandytowej (dalej: Spółka). Dominującym zakresem działalności Spółki jest świadczenie usług kurierskich, przy czym Spółka świadczy te usługi w ramach następujących zorganizowanych części przedsiębiorstwa: przedsiębiorstwa zorganizowanego w ramach działalności centrum operacyjnego w A oraz przedsiębiorstwa zorganizowanego w ramach działalności centrum operacyjnego w B. Wnioskodawca wspólnie z drugim komandytariuszem postanowili zakończyć współpracę w ramach Spółki, w związku z czym zostanie podjęta uchwała przez wszystkich wspólników Spółki wyrażająca zgodę na wystąpienie Wnioskodawcy ze Spółki z określonym dniem. Wspólnicy Spółki na podstawie uchwały Spółki ustalą, że wypłata udziału kapitałowego Wnioskodawcy w związku z wystąpieniem ze Spółki nastąpi w naturze, tj. Wnioskodawca otrzyma zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci działalności centrum operacyjnego w B. Wnioskodawca w tym samym dniu, w którym otrzyma zorganizowaną część przedsiębiorstwa w ramach wypłaty udziału kapitałowego w związku z wystąpieniem ze Spółki, zamierza wnieść otrzymaną zorganizowaną część przedsiębiorstwa aportem do nowozawiązanej spółki komandytowej, w której będzie komandytariuszem.

W odniesieniu do skutków podatkowych wystąpienia ze Spółki i otrzymania przez Wnioskodawcę w związku z tym zorganizowanej części przedsiębiorstwa Organ stwierdza, co następuje.

Stosownie do art. 65 § 1 Kodeksu spółek handlowych: w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki. Udział kapitałowy obliczony w sposób określony w § 1 i § 2 powinien być wypłacony w pieniądzu. Rzeczy wniesione do spółki przez wspólnika tylko do używania zwraca się w naturze (art. 65 § 3 Kodeksu spółek handlowych).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych − jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ww. ustawy: jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Jak stanowi art. 14 ust. 1 ww. ustawy: za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Natomiast w myśl art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b powoływanej ustawy: do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki − jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Z powyższych przepisów wynika, że (co do zasady) wystąpienie ze spółki niebędącej osobą prawną jest dla występującego wspólnika podatkowo neutralne, co oznacza, że nabycie z tytułu wystąpienia niepieniężnych składników majątku tej spółki na moment tego wystąpienia nie powoduje powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten powstanie dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia otrzymanych w wyniku wystąpienia ze spółki składników majątku, z zastrzeżeniem warunków, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy, należy stwierdzić, że otrzymanie składników majątku (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) w wyniku wystąpienia ze Spółki nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji w momencie otrzymania przez Wnioskodawcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa z tytułu wystąpienia ze Spółki nie powstanie u niego przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem także obowiązek rozliczenia w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przechodząc natomiast do kwestii skutków podatkowych wniesienia w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowozawiązanej spółki komandytowej, Organ stwierdza, co następuje.

Stosownie do art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych: spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Spółki osobowe w świetle regulacji Kodeksu spółek handlowych nie są wprawdzie osobami prawnymi, ale dysponują licznymi atrybutami osób prawnych, takimi jak wyodrębnienie majątkowe, zdolność prawna i zdolność do czynności prawnych.

Konsekwencją wyodrębnienia majątkowego spółek osobowych jest to, że spółka jest właścicielem majątku wniesionego do niej w formie wkładów przez wspólników oraz uzyskanego w trakcie swego istnienia, a nie wspólnicy na zasadach współwłasności łącznej, jak np. w przypadku spółki cywilnej. Należy zwrócić uwagę, że handlowe spółki osobowe jako odrębne podmioty mają swój majątek z wszelkimi wynikającymi stąd konsekwencjami.

Niezależnie od powyższego należy mieć na uwadze, że wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu na spółkę. Na mocy art. 50 Kodeksu spółek handlowych wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy, równy wartości wkładu określonej w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw i obowiązków wspólnika. Niemniej jednak w przypadku aportu wnoszonego do spółki osobowej, jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem udziały, a więc uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. One zaś, mimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia. Otrzymując bowiem udziały, wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki osobowej.

Aby zaś mówić o sytuacji „odpłatnego zbycia”, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, osoba go wnosząca winna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu. W związku z tym wniesienie aportu do spółki niebędącej osobą prawną nie rodzi z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Potwierdza to regulacja art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Zaznaczenia przy tym wymaga, że regulacja art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się w swej treści do „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, przez którą – w myśl art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Wniesienie do nowozawiązanej spółki komandytowej składników majątku stanowiących bądź nie „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” nie wpływa na ocenę poglądu Wnioskodawcy. Zwolnienie z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wniesienia aportu do spółki niebędącej osobą prawną nie jest uzależnione od rodzaju składników majątku będących przedmiotem tego aportu. Bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy, pozostaje zatem kwestia, czy przedmiot aportu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując:

1.  po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy w sytuacji, gdy na podstawie uchwały Spółki wypłata udziału kapitałowego Wnioskodawcy w związku z wystąpieniem ze Spółki nastąpi w naturze − tj. Wnioskodawca otrzyma zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci działalności centrum operacyjnego w B;
2.  wniesienie przez Wnioskodawcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa, otrzymanej do majątku prywatnego w związku z rozliczeniem w naturze jego udziału kapitałowego w Spółce w związku z wystąpieniem z tej Spółki, nie będzie stanowiło odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie będzie generowało przychodu po stronie Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.