Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-465/13-2/LK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-08-16
Teza: prawo do odliczenia od zakupów towarów i usług dokonywanych w trakcie realizacji projektu związanych z wykonywaniem w przyszłości czynności opodatkowanych
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; zamiar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21.05.2013 r. (data wpływu 23.05.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia od zakupów towarów i usług dokonywanych w trakcie realizacji projektu związanych z wykonywaniem w przyszłości czynności opodatkowanych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.05.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia od zakupów towarów i usług dokonywanych w trakcie realizacji projektu związanych z wykonywaniem w przyszłości czynności opodatkowanych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Podatnik) jest podmiotem zajmującym się świadczeniem innowacyjnych usług dla biznesu. Jedną z dziedzin działalności Spółki jest kompleksowa usługa optymalizacji procesów biznesowych wraz z działaniami wspierającymi ten proces i z niego wynikającymi.

Usługi Podatnika w tej dziedzinie obejmują głównie analizę, mapowanie, modelowanie procesów, propozycję reorganizacji oraz implementację reorganizacji procesów w określonych obszarach funkcjonowania przedsiębiorstwa (produkcja, magazyn, logistyka, kadry i płace, księgowość itp.). Zasadniczo, na pierwszym etapie Spółka przeprowadza analizę (diagnozę), której wynikiem jest raport z analizy, zawierający diagnozę przedsiębiorstwa i poziom jego konkurencyjności technologicznej. Analiza może być uzupełniona o mapowanie i modelowanie procesów (etap drugi). Po zrealizowaniu, drugiego etapu usługi, opracowany zostaje raport końcowy, w którym zawarte są zalecenia i rekomendacje dla przedsiębiorstwa, po wdrożeniu których prawdopodobne jest znaczne usprawnienie działalności oraz zwiększenie efektywności i konkurencyjności.

Usprawnienia przedsiębiorca może wcielić w życie samodzielnie lub zamówić ich implementację przez Spółkę na kolejnym trzecim etapie. Celem Podatnika jest świadczenie kolejnych usług na tym etapie (implementacji). Usługi te przykładowo mogą polegać na: (1) zarządzaniu procesem wdrożeniowym oraz ograniczeniu ryzyka w projekcie polegającym na zakupie, dostosowaniu i wdrożeniu zintegrowanego systemu informatycznego, (2) optymalizacji interfejsu użytkownika, (3) parametryzacji systemu, (4) pracach programistycznych, (5) wdrożeniu systemu ISO, (6) pozyskaniu dofinansowania na zakup oprogramowania lub sprzętu informatycznego.

W związku z działalnością dotyczącą optymalizacji procesów biznesowych, Spółka otrzymała dofinansowanie na realizację projektów, mających na celu wsparcie przedsiębiorstw z sektora MSP w zakresie stymulowania w nich innowacji. Dofinansowany jest jednak tylko pierwszy i drugi etap prac Spółki (tj. analiza, mapowanie i modelowanie procesów). Projekty realizowane są w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, oś priorytetowa 5 — Dyfuzja innowacji, działanie 5.2 — Wspieranie instytucji otoczenia biznesu świadczących usługi proinnowacyjne oraz ich sieci o znaczeniu ponadregionalnym. Projekty są obecnie w trakcie realizacji. Pierwszy z nich, zwany dalej POIG 5.2 ERP (optymalizacja procesów biznesowych pod kątem IT) trwa od 01.01.2011 do 31.12.2014, drugi, zwany dalej POIG 5.2 BPO (optymalizacja procesów biznesowych pod kątem outsourcingu) trwa od 01.04.2011 r. do 30.09.2014 r.

Celem obu projektów jest zwiększenie potencjału polskich małych i średnich przedsiębiorstw w zakresie innowacji organizacyjnych i procesowych. Cel ten jest realizowany następująco:

1.  (w projekcie POIG 5.2 ERP) - poprzez analizę, mapowanie i modelowanie procesów biznesowych pod kątem informatyzacji w zakresie produkcji, magazynów i logistyki. Usługi te pozwalają odbiorcom otrzymać obraz funkcjonowania własnej firmy oraz uzyskać wiedzę i narzędzia do wprowadzenia innowacji organizacyjnych i procesowych,
2.  (w projekcie POIG 5.2 BPO) - poprzez analizę, modelowanie i mapowanie procesów biznesowych pod kątem outsourcingu w wybranych obszarach: informatyki, obsługi kadrowej i administracji, obsługi księgowej, analiz i controllingu, produkcji, logistyki i transportu oraz remontów i utrzymania. Wymienione usługi umożliwią odbiorcom otrzymanie obrazu funkcjonowania ich firmy w wybranych obszarach oraz uzyskanie wiedzy i narzędzi do wprowadzenia innowacji organizacyjnych i procesowych w kontekście outsourcingu.

Wyżej wymienione usługi, Spółka zobligowana jest świadczyć, w okresie realizacji projektów bez odrębnego wynagrodzenia ze strony odbiorców (w ramach udzielonej przedsiębiorstwom pomocy de minimis). Jednakże, dokonując analizy procesów biznesowych pod kątem informatyzacji bądź analizy procesów pod kątem outsourcingu i wyciągając z tych analiz konkretne wnioski, Spółka jest w stanie odpowiednio zareagować na potrzeby klientów. Przykładem może być rekomendacja, a następnie wdrożenie nowego systemu informatycznego do zarządzania przedsiębiorstwem bądź wdrożenie systemu zarządzania jakością (odpłatnie). Wdrożenie rekomendowanych usprawnień (etap trzeci) nie jest elementem projektu dofinansowanego, natomiast zgodnie z zamierzeniem Spółki stanowi jego następstwo. Nie są objęte dofinansowaniem usługi przedwdrożeniowe (np. pozyskanie dotacji dla klienta, wybór wykonawców, jak i usługi wdrożeniowe (asysta, parametryzacja, modelowanie procesu w konkretnym środowisku, negocjowanie zakupu usług outsourcingowych i licencji, wsparcie wdrożenia, wdrożenie, programowanie).

Pierwszy i drugi, dofinansowany etap nie jest celem samym w sobie, ale środkiem do rzeczywistego celu w postaci etapu trzeciego, w ramach którego Spółka sprzedaje usługi wdrożeniowe.

Usługi świadczone w trzecim etapie stanowią sprzedaż opodatkowaną, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Spółka najbardziej jest zainteresowana w trakcie realizacji etapu I i II pozyskaniem stałych klientów, zamawiających oprócz usług dofinansowanych realizację III etapu, ale także innych usług w przyszłości.

W okresie trwania projektów oraz w okresie bezpośrednio go poprzedzającym spółka świadczyła (i nadal świadczy) usługi wdrożeniowe - komercyjne usługi proinnowacyjne, będące elementem kompleksowej usługi optymalizacji procesów biznesowych (etap trzeci). Niektóre z nich są bezpośrednim efektem prawidłowo wykonanego projektu objętego dofinansowaniem. Łączna wartość ww. usług wyświadczonych na dzień składania niniejszego wniosku wynosi ok. 960 tys. zł, (a zakontraktowanych ponad 1 630 tys. zł), z czego najwyższy przychód przyniosła Spółce usługa wsparcia wdrożenia oprogramowania dla dużej piekarni (opodatkowane przychody rzędu 470 tys. zł), a przeciętna 74 tys. zł.

Spółka, aby móc się ubiegać o dofinansowanie projektów POIG 5.2 BPO oraz POIG 5.2 ERP musiała zarejestrować się w sieci KSU (Krajowego Systemu Usług) oraz wdrożyć obowiązujące w tej sieci standardy świadczenia usług. Taki obowiązek wynika z przepisów rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 24 maja 2011 r., w sprawie Krajowego Systemu Usług dla Małych i Średnich Przedsiębiorstw.

Zgodnie z par. 16 ww. rozporządzenia: podmiot zarejestrowany w KSU, realizując usługę doradczą o charakterze proinnowacyjnym:

1.  dokonuje oceny potencjału i potrzeb usługobiorcy w zakresie możliwości i potrzeb wdrożenia nowego lub istotnie ulepszonego produktu (wyrobu lub usługi), nowego lub istotnie ulepszonego procesu, nowej metody marketingowej lub nowej metody organizacyjnej w przyjętych przez przedsiębiorstwo zasadach działania, w organizacji miejsca pracy lub w stosunkach z otoczeniem, zwanej „audytem innowacyjności”;
2.  doradza we wdrożeniu innowacji służącej rozwojowi przedsiębiorstwa przez poprawę istniejącego lub wdrożenie nowego produktu (wyrobu lub usługi), procesu, metody marketingowej lub metody organizacyjnej w zakresie zasad działania przedsiębiorstwa, organizacji miejsca pracy lub relacji z otoczeniem, polegającej na przekazaniu informacji oraz procedur niezbędnych, aby jeden podmiot był w stanie powielać pracę innego podmiotu lub stosować rozwiązania będące w posiadaniu innego podmiotu lub stosować rozwiązania nowe zaprojektowane na swoje potrzeby przez inny podmiot.

Opisana wyżej usługa stanowi etap trzeci, na który spółka nie pozyskała dofinansowania i realizuje go w zainteresowanych przedsiębiorstwach w pełni odpłatnie, zgodnie z obowiązującym standardem KSU lub z zatwierdzonym wewnętrznie odstępstwem i metodyką wdrożeń AIM, obowiązującą w Spółce.

Podatnik po zakończeniu projektów POIG 5.2 BPO oraz POIG 5.2 ERP będzie świadczył w pełni odpłatne usługi objęte w tej chwili etapem I i II. Tym samym bezpośrednio na bazie opracowanych produktów, infrastruktury nabytej w ramach projektów (komputery, inwestycje w lokale biurowe, systemy informatyczne itp.) wystąpi sprzedaż opodatkowana, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Podatnik we wnioskach o dofinansowanie wyraźnie zobowiązał się do prowadzenia sprzedaży opodatkowanej na bazie infrastruktury i know how wypracowanego w trakcie obu projektów. Na stronie 20-21 we wniosku POIG 5.2 ERP oraz stronie 20 we wniosku POIG 5.2 BPO znajdują się identycznie brzmiące zapisy: „Realizacja celów projektu będzie kontynuowana przez min. 5 lat po zakończeniu jego finansowania w ramach niniejszego projektu. Przewidujemy wprowadzenie odpłatności za nowe usługi, które dołącza do portfela świadczonych przez nas komercyjnie usług proinnowacyjnych. Usługi będą odpłatne, wycenione na poziomie cen rynkowych. (\`(...)\`)

W okresie trwania projektu zbudujemy solidny Zespół Projektowy w ramach struktur firmy, który zostanie utrzymany przez min. 5 lat po zakończeniu projektu. Wykwalifikowani i doświadczeni konsultanci będą w dalszym ciągu świadczyli proinnowacyjne usługi z zakresu optymalizacji procesów biznesowych. Zamierzamy również poszerzać wachlarz usług, wprowadzając komercyjne usługi towarzyszące dla usług wdrażanych w ramach projektu (np. usługi związane z audytem technologicznym czy pomocą we wdrażaniu technologii). (\`(...)\`)”

Deklaracja wynika bezpośrednio z narzuconych Wnioskodawcy wymogów przez Polską Agencje Rozwoju Przedsiębiorczości. Zobowiązanie to określone jest w umowach o dofinansowanie w § 7:

„Beneficjent jest zobowiązany do osiągnięcia założonych celów i wskaźników określonych we wniosku o dofinansowanie oraz Umowie, zapewnienia trwałości efektów realizacji Projektu w okresie 5 lat od zakończenia realizacji Projektu oraz przedstawienia na żądanie instytucji Wdrażającej/instytucji Pośredniczącej II stopnia informacji o osiągniętych wskaźnikach”.

„Beneficjent zobowiązuje się do niedokonywania, w okresie 5 lat od zakończenia realizacji Projektu zasadniczych modyfikacji Projektu, o którym mowa w art. 57 ust. 1 rozporządzenia 1083/2006”. (rozporządzenie Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiające przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylające rozporządzenie (WE) nr 1260/1 999 (dz. Urz. UE L 210 z 31.07.2006 r. str. 25 z późn. zm)).

Spółka już rozpoczęła rekrutację klientów na komercyjne świadczenie I i II etapu usługi, które rozpocznie się najprawdopodobniej w IV kwartale 2014 lub w 2015 roku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka ma możliwość dokonywania odliczenia podatku naliczonego od zakupów środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, materiałów oraz usług, dokonywanych w trakcie realizacji projektów, których finalnym celem jest świadczenie przez Spółkę w przyszłości usług opodatkowanych VAT na zasadach komercyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka, jako czynny podatnik podatku VAT, dokonując zakupów środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, materiałów oraz usług w ramach realizowanych projektów, ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od podatku należnego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Dokonywane w ramach projektów zakupy służą, bowiem sprzedaży opodatkowanej, która wystąpi po zakończeniu projektów.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, odliczeniu podlega m.in. kwota podatku naliczonego wykazana na fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów lub usług. Odpowiednikiem przytoczonych uregulowań w prawie wspólnotowym jest art. 168 Dyrektywy Rady 2006/11 2/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, zgodnie z którym jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić, podatku VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które maja być mu dostarczone przez innego podatnika.

Przywołane uregulowania są wyrazem fundamentalnej dla konstrukcji podatku VAT zasady neutralności, mającej na celu uwolnienie podmiotów gospodarczych od ekonomicznego ciężaru tego podatku. Znaczenie zasady neutralności mocno akcentowane jest w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, czego przykładem może być m.in. orzeczenie z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie 268/83 (D.A. Rompelman i EA.Rompelman-Van Deelen v. Minister van Financien), w którym wskazano, że system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT gwarantuje w ten sposób, iż wszelka działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu lub rezultatu, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.

Podkreślenia wymaga fakt, że obok zasady neutralności z brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika również zasada niezwłocznego odliczania podatku naliczonego. Zgodnie z wspomnianą zasadą prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest uzależnione od natychmiastowego dokonania opodatkowanej sprzedaży towarów lub usług, przy nabyciu których poniesiony został ciężar podatku naliczonego. Jedynym warunkiem odliczenia, przewidzianym przez ustawę o VAT, jest zamiar wykorzystywania nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych. Oznacza to ze podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane do wykonania czynności opodatkowanych. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar lub usługa ma służyć wykonywaniu działalności opodatkowanej VAT wówczas odliczenie jest prawnie dozwolone

Przytoczone uregulowania oraz orzecznictwo wskazują, ze każdy wydatek na nabycie towarów i usług, poniesiony z zamiarem przyszłego wykorzystania go w opodatkowanej działalności gospodarczej uznać należy za związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych w rozumieniu art. 86 ust 1 ustawy o VAT, a tym samym dający prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie tych towarów i usług.

Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego, będącego przedmiotem niniejszego wniosku, Spółka podnosi, ze towary i usługi w związku, z którymi dokonuje ona odliczenia podatku naliczonego VAT, nabywane są w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością opodatkowaną. W zamierzeniu Spółki doprowadzić mają one do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem VAT w wysokości 23% po zakończeniu trwania projektów Nie powinno zatem budzić wątpliwości prawo Spółki do dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego od nabywanych w związku z realizacją projektów towarów i usług.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka pragnie przywołać interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 marca 2009 r. (znak ILPP2/443-5/09-2/JK), w którym organ podatkowy potwierdził prawo do odliczenia, stwierdzając, ze z uwagi na związek zakupów z wykonywaniem w przyszłości czynności opodatkowanych, wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT wynikającego z faktur zakupu towarów i usług wykorzystywanych do realizacji projektu, i to nawet w przypadku, gdy po zakończeniu projektu, z przyczyn niezależnych od wnioskodawcy, planowana sprzedaż opodatkowana VAT nie zostałaby zrealizowana w szczególności, jak wskazał organ podatkowy, skoro zamierzeniem projektu jest jego komercjalizacja, to nie ma znaczenia źródło finansowania przedmiotowego projektu, lecz założenie wykorzystania jego wyników do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w Interpretacji z dnia 6 października 2009 r. (sygn. IBPP2/443-553/09/RSz), potwierdzając możliwość odliczenia podatku naliczonego w przypadku wystąpienia sprzedaży opodatkowanej w okresie późniejszym. Również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 2 czerwca 2009 r. (sygn. IPPP3 443-47/09-6/JF) wskazał, ze nabycie towarów i usług, które zmierzają do przyszłego wykorzystania Ich dla czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Warto powołać również interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 marca 2011 r. (sygn. ILPP2/443-2052/10-5/JK), w której organ podatkowy nie zgodził się z wnioskodawcą. Ten ostatni uważał, ze nie przysługuje mu prawo do odliczenia w związku z projektem dotacyjnym, mimo ze przy wykorzystaniu środków sfinansowanych z dotacji zamierzał wykonywać (po zakończeniu projektu) czynności opodatkowane Dyrektor Izby Skarbowej uznał jednak iż każde nabycie towarów i usług, które zmierza do przyszłego wykorzystania ich dla czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie ich dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych Dla określenia prawa do odliczenia podatku naliczonego, istotny jest bowiem zamiar z jakim dokonywany jest zakup towaru lub usługi Skoro więc projekt realizowany był z założeniem, ze po przeprowadzeniu procedur dotacyjnych będzie służyć czynnościom podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT, to prawo do odliczenia istnieje. Nie ma, więc w tej sytuacji znaczenia źródło finansowania przedmiotowego projektu, lecz założenie wykorzystania jego wyników do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Organ podatkowy wskazał również, że bez względu na fakt czy realizacja projektu odniesie zamierzony skutek, to w momencie nabycia towarów i usług zachowana pozostanie pierwotna intencja ich dokonania zostają one nabyte celem wykonywania czynności opodatkowanych Jeżeli nawet podatnik z tytułu realizacji projektu nie osiągnąłby żadnych przychodów z powodów obiektywnych, to czynność opodatkowana nie wystąpi nie dlatego, ze świadomie zmienił on pierwotne przeznaczenie nabytych towarów i usług, lecz dlatego, ze wskutek niezależnych od niego czynników, wykorzystanie ich do czynności opodatkowanych stało się niemożliwe. Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 24 lutego 2011 r. (ILPP2/443 1907/10-4/TW).

Konkludując, zdaniem Spółki skoro poniesione przez nią wydatki zostały dokonane z zamiarem wykonywania działalności opodatkowanej podatkiem VAT (tj. w celu komercyjnego świadczenia usług opracowanych w ramach projektów), to Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w stosunku do wydatków ponoszonych w trakcie trwania projektów.

Spółka prosi o potwierdzenie zgodności przyjętego przez nią podejścia z obowiązującymi przepisami podatkowymi, w tym regulacjami ustawy o VAT oraz Dyrektywy 2006/112, szczegółowo przytoczonymi powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej, zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji, świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać również należy, że zarówno regulacje unijne, jak i krajowe, stawiają te same warunki odnoszące się do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego. W art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L z 2006 r. Nr 347/1 ze zm.) zawarto podstawową zasadę wspólnego systemu VAT, wiążącą prawo do odliczenia podatku naliczonego z wystąpieniem czynności opodatkowanych. I tak zgodnie z art. 168 lit. a) Dyrektywy jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. Art. 169 Dyrektywy 112 zawiera zapis zobowiązujący państwa członkowskie do rozszerzenia zakresu prawa do odliczenia podatku, o którym mowa w art. 168, na niektóre przypadki zakupów związanych z czynnościami nieopodatkowanymi w danym kraju, ze względu na miejsce ich świadczenia i opodatkowania. Na mocy regulacji zawartej w punkcie a art. 169 Dyrektywy 112, prawo do odliczenia podatku naliczonego w kraju zakupu zostało przyznane podatnikom również wtedy, gdy nabyte towary lub usługi na terytorium tego kraju wykorzystywane są do celów transakcji podatnika związanych z działalnością gospodarczą, dokonywanych poza terytorium tego kraju, w którym podatek jest należny lub zapłacony, jeśli charakter tej działalności jest taki, że gdyby była na terytorium kraju zakupu, dawałaby prawo do odliczenia podatku naliczonego. Tym samym polski ustawodawca, wydając uregulowania w tej materii (art. 86 ust. 1 i ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT ) uwzględnił cel, jaki przyświecał ustawodawcy unijnemu w regulacji zawartej zarówno w art. 168, jak i art. 169 lit. a) Dyrektywy. W kontekście powołanych powyżej przepisów wspólnotowych warunki dotyczące skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego zawarte w polskiej ustawie o VAT w pełni odzwierciedlają zapisy art. 168 i 169 lit. a) Dyrektywy.

Należy również podkreślić, iż możliwość odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. TS UE zwracał uwagę, iż właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o VAT rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Podstawowe znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

1.  powszechność opodatkowania,
2.  faktyczne opodatkowanie konsumpcji,
3.  stosowanie podatku od wartości dodanej na wszystkich etapach obrotu towarami i usługami.

Realizację powyższych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, 7 i 8 ustawy, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Przykładowo zlecenie wykonania analizy opłacalności inwestycji, która w rezultacie nigdy faktycznie nie została zrealizowana, powinno być traktowane jako działalność gospodarcza.

Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej opodatkowanej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje nabycia towarów i usług, które zmierzają do przyszłego wykorzystania ich do wykonywania czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności należy uznać – w momencie ich nabycia – za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka, jest podmiotem zajmującym się świadczeniem innowacyjnych usług dla biznesu. Jedną z dziedzin działalności Spółki jest kompleksowa usługa optymalizacji procesów biznesowych wraz z działaniami wspierającymi ten proces i z niego wynikającymi. Projekty są obecnie w trakcie realizacji. W związku z działalnością dotyczącą optymalizacji procesów biznesowych, Spółka otrzymała dofinansowanie na realizację projektów, mających na celu wsparcie przedsiębiorstw z sektora MSP w zakresie stymulowania w nich innowacji. Dofinansowany jest jednak tylko pierwszy i drugi etap prac Spółki. Celem obu projektów jest zwiększenie potencjału polskich małych i średnich przedsiębiorstw w zakresie innowacji organizacyjnych i procesowych. Pierwszy i drugi, dofinansowany etap nie jest celem samym w sobie, ale środkiem do rzeczywistego celu w postaci etapu trzeciego, w ramach którego Spółka sprzedaje usługi wdrożeniowe. Wdrożenie rekomendowanych usprawnień (etap trzeci) nie jest elementem projektu dofinansowanego, natomiast zgodnie z zamierzeniem Spółki stanowi jego następstwo. Nie są objęte dofinansowaniem usługi przedwdrożeniowe (np. pozyskanie dotacji dla klienta, wybór wykonawców, jak i usługi wdrożeniowe (asysta, parametryzacja, modelowanie procesu w konkretnym środowisku, negocjowanie zakupu usług outsourcingowych i licencji, wsparcie wdrożenia, wdrożenie, programowanie).

Wnioskodawca po zakończeniu projektów POIG 5.2 BPO oraz POIG 5.2 ERP będzie świadczył w pełni odpłatne usługi objęte w tej chwili etapem I i II. Tym samym bezpośrednio na bazie opracowanych produktów, infrastruktury nabytej w ramach projektów (komputery, inwestycje w lokale biurowe, systemy informatyczne itp.) wystąpi sprzedaż opodatkowana, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Po przeanalizowaniu powyższego z uwagi na spełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem w przyszłości czynności opodatkowanych (tj. sprzedaż usług wdrożeniowych), Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu towarów i usług wykorzystywanych do realizacji opisanego projektu.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.