Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.853.2024.6.JK 0111-KDIB2-3.4015.284.2024.5.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-24
Teza: Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz podatkiem od spadków i darowizn wypłaty środków z trustu amerykańskiego.
Słowa kluczowe: dziedziczenie; spadek; Stany Zjednoczone; testament; trust; wypłata
Zagadnienia: Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania-Zakres opodatkowania-Nabycie tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z innych źródeł.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20-ust. 1; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1-ust. 1; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1-ust. 2

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe w części
    dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz prawidłowe w części
    dotyczącej podatku od spadków i darowizn.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn
    (t. j Dz. U. z 2021 r. poz. 1043 ze zm.):
      Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej ,,podatkiem”, podlega nabycie
      przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium
      Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:
      1) dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia
        testamentowego;
      2) darowizny, polecenia darczyńcy;
      3) zasiedzenia;
      4) nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
      5) zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez
        spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
      6) nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.
      Podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na
      podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek
      uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego
      otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek
      jego śmierci.
    Ustawa o podatku od spadków i darowizn ściśle określa granice przedmiotu
    opodatkowania, tj. nabycie według określonych tytułów, wyczerpująco wymieniając tytuły,
    na podstawie których nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.
    Powyższy katalog czynności ujęty w art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn ma
    charakter zamknięty. Zatem, opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega
    tylko nabycie i to takie, które zostało w nim wymienione w sposób wyraźny.
    Jak wynika z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. z 2024 r.
    poz. 1061 ze zm.):
      Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną
      lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.
    Art. 968 § 1 cyt. Kodeksu stanowi natomiast, że:
      Spadkodawca może przez rozrządzenie testamentowe zobowiązać spadkobiercę
      ustawowego lub testamentowego do spełnienia określonego świadczenia
      majątkowego na rzecz oznaczonej osoby (zapis zwykły).
            1W myśl art. 981 § 1 ww. Kodeksu:
      W testamencie sporządzonym w formie aktu notarialnego spadkodawca może
      postanowić, że oznaczona osoba nabywa przedmiot zapisu z chwilą otwarcia spadku
      (zapis windykacyjny).
    Jak wynika z opisu stanu faktycznego, 7 lipca 2023 r. (...) zawarł w Stanach Zjednoczonych
    Ameryki umowę trustu, na mocy której powiernik przejął tytuł prawny/prawo własności do
    nieruchomości. Natomiast wymienione w umowie Trustu osoby były uprawnione do
    przychodów, korzyści i wpływów z tej nieruchomości, zgodnie z odpowiednimi udziałami,
    tj. (...) z pełnym prawem do sprzedaży, cesji lub przeniesienia dowolnego lub wszystkich

    praw, tytułów lub udziałów w przedmiotowej nieruchomości lub do innego dysponowania
    którymkolwiek z tych praw lub ich częścią, a w przypadku jego śmierci w trakcie trwania
    tego trustu, wszystkie takie prawa, tytuły lub udziały, które nie zostały wcześniej
    scedowane, lub w inny sposób zbyte, przysługiwały jego dzieciom, tj. Państwu
    (Zainteresowanym) w równych częściach. (...) zmarł 5 sierpnia 2023 r. Po śmierci (...),
    ustanowiony umową trustu powiernik zbył nieruchomość wchodzącą w skład trustu.
    Następnie dzieci (...), tj. Państwo, otrzymały 5 września 2024 r. przelewem na rachunek
    bankowy środki pieniężne pochodzące ze sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład
    trustu, stosownie do wysokości udziałów.
    Wskazują więc Państwo, że na dzień śmierci (...) nie był już właścicielem nieruchomości,
    ponieważ została ona przekazana do dyspozycji powiernika – na własność trustu.
    Nieruchomość ta nie stanowiła więc masy spadkowej. Skoro nieruchomość nie stanowiła
    już własności (...), to nie mógł już rozporządzić jej własnością na wypadek śmierci.
    Podkreślić należy, że nie otrzymali Państwo od powiernika udziałów w tej nieruchomości,
    a środki, które zostały uzyskane ze sprzedaży tej nieruchomości. Środki pieniężne
    uzyskane w ten sposób tym bardziej nie mogą stanowić ani przedmiotu dziedziczenia, ani
    żadnego z zapisów, ponieważ w dniu śmierci (...) nie był właścicielem środków
    pieniężnych. Środki te zostały uzyskane ze sprzedaży nieruchomości już po jego śmierci.
    Z tego względu, w tej sprawie nie są Państwo opodatkowani podatkiem od spadków i
    darowizn, gdyż nie otrzymali Państwo środków pieniężnych żadnym z wymienionych w
    art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn tytułów.
    Analiza Państwa stanowiska dotyczącego zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 4a
    ustawy o podatku od spadków i darowizn nie jest konieczna, ponieważ opisany przez
    Państwa tytuł nabycia w ogóle nie jest tytułem określonym w ustawie o podatku od
    spadków i darowizn.
    Przechodząc do ustaleń na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z
    art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):
      Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów
      (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony
      obowiązek podatkowy).
    Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że:
      Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca
      zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów
      (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony
      obowiązek podatkowy).
    Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:
      Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      uważa się osobę fizyczną, która:
      1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub
        gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
      2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
        podatkowym.
    Na podstawie art. 4a ustawy:
      Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie
      unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
    Z opisu sprawy wynika, że Państwo (polscy rezydenci podatkowi) jako beneficjenci trustu
    założonego według prawa Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej uzyskali środki

    pieniężne, które trust posiadł w wyniku sprzedaży nieruchomości (położonej w USA)
    wniesionej do niego przez założyciela. Państwo jako beneficjenci w żadnym momencie nie
    posiadali żadnych praw, tytułów ani udziałów w jakiejkolwiek części tytułu prawnego do
    nieruchomości lub tytułu wynikającego z prawa słuszności.
    W ty miejscu wskazać należy, że w Polsce trust nie został w żaden sposób uregulowany
    jako instytucja prawna ani w prawie cywilnym, ani w prawie podatkowym. Jak wynika z
    literatury, instytucja trustu jest jedną z form powiernictwa. Trusty prawie zawsze działają
    w oparciu o pisemną umowę i przepisy miejscowego prawa powierniczego (w
    przedmiotowej sprawie w oparciu o prawo obowiązujące w Stanach Zjednoczonych). Z
    tego też względu nie ma możliwości, aby przepisy, którymi uregulowane jest działanie
    trustu można było wprost przełożyć do polskiego porządku prawnego i tak też
    zastosować. Jedyną możliwością, jaką pojawia się w opisywanej sytuacji, jest porównanie
    działania Trustów do najbardziej zbliżonych mu instytucji w prawie polskim. Powiernictwo
    może być oparte na różnego rodzaju stosunkach powiernictwa, najczęściej jednak wiąże
    się z przeniesieniem na trust własności aktywów będących przedmiotem zarządzania.
    Założyciel w momencie założenia trustu przekazał na własność powiernika swoje aktywo,
    wydając dyspozycje w jaki sposób środki uzyskane przez trust mają być rozdysponowane
    na rzecz beneficjentów.
    W niniejszej sprawie zastosowanie znajdą uregulowania umowy zawartej między Rządem
    Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu
    podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie
    podatków od dochodu podpisanej w Waszyngtonie z dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z
    1976 r., Nr 31, poz. 178).
    Z uwagi na fakt, że jak wskazano w opisie sprawy Państwo nie posiadali prawa do opisanej
    nieruchomości – a posiadał ją trust – to środki uzyskane z jej zbycia przez trust nie mogą
    być traktowane jako środki ze zbycia nieruchomości. Powyższa Umowa nie zawiera
    odrębnego artykułu dotyczącego opodatkowania świadczeń wypłacanych z trustu.
    Oznacza to, że tego rodzaju dochód podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych,
    zgodnie z postanowieniami art. 5 ww. Umowy („Ogólne zasady opodatkowania”).
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 ww. Umowy:
      Osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie może
      być opodatkowana przez drugie Umawiające się Państwo z tytułu dochodu
      pochodzącego ze źródeł tego drugiego Umawiającego się Państwa i tylko z tytułu
      takiego dochodu, zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w niniejszej
      Umowie.
    Stosownie do art. 5 ust. 2 ww. Umowy:
      Postanowienia niniejszej Umowy nie będą w żaden sposób stwarzały ograniczenia
      wobec wyłączeń, zwolnień, zmniejszeń, zaliczeń lub innych przywilejów, przyznanych
      obecnie lub w przyszłości przez:
      a) prawo jednego z Umawiających się Państw przy określeniu podatków pobieranych
      przez to Umawiające się Państwo lub
      b) przez każdą inną umowę zawartą pomiędzy Umawiającymi się Państwami.
    W myśl art. 5 ust. 3 ww. Umowy:
      Bez względu na postanowienia niniejszej Umowy, z wyłączeniem ustępu 4,
      Umawiające się Państwo może opodatkować obywatela tego Umawiającego się
      Państwa lub osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Umawiającym
      się Państwie (zgodnie z zasadami artykułu 4), tak jakby niniejsza Umowa nie weszła
      w życie.
    Jak wynika z art. 5 ust. 4 lit. a) Umowy:

      Postanowienia ustępu 3 nie mają zastosowania w stosunku do korzyści przyznanych
      przez Umawiające się Państwo w artykułach 20, 21 i 22.
    Opisana we wniosku środki pieniężne otrzymane przez osoby mającą miejsce
    zamieszkania w Polsce stosownie do art. 5 umowy między Rządem Polskiej
    Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki w sprawie
    zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku
    podlega opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w USA.
    W sprawie znajduje zastosowanie metoda proporcjonalnego odliczenia, o której mowa w
    art. 20 ust. 1 ww. Umowy. Zgodnie tym przepisem:
      Podwójnego opodatkowania dochodów będzie się unikać w następujący sposób:
    Zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i z zachowaniem przewidzianych w nim
    ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych
    zasad) Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na
    zaliczanie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków,
    zapłaconych w Stanach Zjednoczonych.
    W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy:
      Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14–15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie
      realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art.
      19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji
      podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość
      otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
    Katalog źródeł przychodów zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych. W myśl pkt 9 tego przepisu:
      Źródłem przychodów są m.in. inne źródła.
    Zgodnie z art. 20 ust. 1 powołanej ustawy:
      Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w
      szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu
      emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w
      rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty
      uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz
      wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także
      dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki
      pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane
      z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w
      art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów
      określonych w art. 12–14 i art. 17.
    Sformułowanie „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma
    charakter otwarty i zasadnym jest, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż
    wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1. Na gruncie prawa podatkowego
    przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych
    jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść), tzn. zarówno pieniężna, jak i
    niepieniężna.
    W konsekwencji płatność, którą otrzymali Państwo jako beneficjenci od Trustu stanowi
    przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym

    od osób fizycznych. Nie będzie on jednak podlegał zwolnieniu przedmiotowemu na
    podstawie wskazanego przez Państwo art. 21 ust. 1 pkt 157 lit. b ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    Zgodnie z ww. przepisem:
      Wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 20 ust. 1g:
      a) fundatora albo osoby będącej w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w
      art. 4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z
      2023 r. poz. 1774 i 1843), uprawnionych do otrzymania mienia w związku z
      rozwiązaniem fundacji rodzinnej,
      b) beneficjenta fundacji rodzinnej z tytułu świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust.
      2 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, jeżeli beneficjentem jest
      fundator albo osoba będąca w stosunku do fundatora osobą, o której mowa w art.
      4a ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn
      – z zastrzeżeniem ust. 49.
    Zauważyć bowiem należy, że mimo – jak Państwo wskazali – podobieństw między trustem
    a fundacją rodzinną, ten pierwszy nie stanowi jednak tejże fundacji, a co za tym idzie nie
    można rozciągać rzeczonego zwolnienia na wypłaty z trustu.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji
    ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

przez Zainteresowanego, który
    jest stroną postępowania
    Pani (...) (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji
    podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r
    Ordynacji podatkowej.