Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/345/BRT/2013/RD-41123
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-06-12
Teza: skutki podatkowe z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego gruntu, przyznanego na podstawie art. 7 ust. 1 Dekretu osobie, która prawa i roszczenia byłych właścicieli nieruchomości nabyła w drodze kupna
Słowa kluczowe: dekret; grunty; następstwo prawne; wywłaszczenie; zwrot-zwrot nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 17 listopada 2009 r. Nr IPPB1/415-706/09-4/MT wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2009 r., uzupełniony pismem z dnia 26 października 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego gruntu, przyznanego na podstawie art. 7 ust. 1 Dekretu osobie, która prawa i roszczenia byłych właścicieli nieruchomości nabyła w drodze kupna, **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 17 listopada 2009 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości. Interpretacja wydana została na ww. wniosek z dnia 27 sierpnia 2009 r., uzupełniony pismem z dnia 26 października 2009 r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Wnioskodawca wraz z małżonką kupił prawa i roszczenia do zabudowanej nieruchomości położonej w W. przy ul. P. (Nieruchomość), która została objęta działaniem dekretu z dnia 26 listopada 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy (Dz.U. z 1945 r. Nr 50, poz. 279), (Dekret). Z dniem 21 listopada 1945 r., tj. z dniem wejścia w życie Dekretu, grunty nieruchomości warszawskich, w tym grunt przedmiotowej Nieruchomości, na podstawie art. 1 Dekretu przeszły na własność Gminy m.st. Warszawy, a później Skarbu Państwa.

Decyzją z dnia 9 grudnia 2003 r. Prezydenta Miasta Stołecznego Warszawy ustanowiono użytkowanie wieczyste do gruntu Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy. Ustanowienie przedmiotowego prawa na rzecz Wnioskodawcy dokonano w związku z umowami sporządzonymi przez notariusza (akt notarialny z dnia 24 września 2002 r.; akt notarialny z dnia 13 grudnia 2002 r.) przenoszącymi na rzecz Wnioskodawcy wszelkie prawa i roszczenia wynikające z przepisów art. 7 Dekretu do gruntu nieruchomości warszawskiej położonej przy ul. P. wraz z prawami własności budynku, w tym o jej zwrot byłym właścicielom lub ich następcom prawnym, oddanie w użytkowanie wieczyste lub odszkodowanie za tą nieruchomość.

Protokołem z dnia 12 lutego 2004 r. na podstawie w/w decyzji Prezydenta m.st. Warszawy Miasto Warszawa – Dzielnica Mokotów, Zarząd Budynków Komunalnych przekazał Wnioskodawcy zarząd i administrację budynku położonego przy ul. P. z wyłączeniem lokali wcześniej sprzedanych. Zgodnie z postanowieniami protokołu z dniem 1 marca 2004 r. ZBK Mokotów zaprzestał sprawowania zarządzania i administracji udziałów nie zbytych na rzecz osób trzecich.

W dniu 24 sierpnia 2005 r. została zawarta z Miastem Stołecznym Warszawa umowa o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste (akt notarialny sporządzony przez notariusza) – odnosząc się jedynie co do gruntu, a pomijając w jakimkolwiek zakresie kwestie budynku. Faktyczny zwrot budynku był bowiem czynnością czysto fizyczną dokonaną wcześniej (o czym powyżej).

Nieruchomość ma charakter mieszkalny (kamienica z niewyodrębnionymi lokalami mieszkalnymi). Przychody z najmu lokali mieszkalnych rozliczane są przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (na co małżonka wyraziła zgodę składając stosowne oświadczenie przewidziane w przepisach prawa).

Wnioskodawca zbył lub zamierza zbyć odpłatnie po ich wyodrębnieniu opisane powyżej lokale mieszkalne w przedmiotowej Nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotowa nieruchomość została odzyskana, nie zaś nabyta. Wnioskodawca informuje również, iż przedmiot prowadzonej działalności gospodarczej, zgodnie z wpisem, obejmuje obrót nieruchomościami, jednak do chwili obecnej Wnioskodawca takiej działalności faktycznie nie podjął, tzn. nie nabywał nieruchomości przeznaczonych wyłącznie do dalszej odsprzedaży. Przedmiotowa nieruchomość jest pierwszą, która nie jest wykorzystywana do celów osobistych, lecz na potrzeby związane z działalnością gospodarczą. Podatnik wynajmuje nieruchomość i rozlicza osiągane z tego tytułu przychody w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Potrzeba chwili i sytuacja gospodarcza zmusiły Wnioskodawcę do sprzedaży niektórych wynajmowanych pomieszczeń, które w celu sprzedaży zostały wyodrębnione jako nieruchomości mieszkalne w budynku mieszkalnym.

Wnioskodawca podkreśla również, że odzyskana nieruchomość stanowi środek trwały, który wykorzystywany jest do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmowania nieruchomości mieszkalnych.

Wnioskodawca rozporządza nieruchomością stanowiącą środek trwały wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmowania nieruchomości mieszkalnych, która została odzyskana po jej skomunalizowaniu dekretem z 1945 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i lit. c), pkt 9 oraz art. 20 ustawy o PIT, prawidłowe jest stanowisko, iż w przypadku ustanowienia na rzecz Wnioskodawcy na podstawie art. 7 ust. 1 Dekretu z 1945 r. – prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości oraz przeniesienia własności budynków znajdujących się na Nieruchomości – odpłatne zbycie prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości oraz własności budynków znajdujących się na Nieruchomości przez Wnioskodawcę, nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychodu ze – źródła przychodów „odpłatne zbycie nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i lit. c) ustawy o PIT, nawet wówczas, gdy to odpłatne zbycie nastąpi przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym ustanowiono prawo wieczystego użytkowania Nieruchomości oraz przeniesiono własność budynków na Wnioskodawcę, a także – źródła przychodów „inne źródła”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i lit. c), pkt 9 oraz art. 20 ustawy o PIT prawidłowe jest stanowisko, iż w przypadku ustanowienia na rzecz Wnioskodawcy – na podstawie art. 7 ust. 1 Dekretu z 1945 r. – prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości oraz zwrotu budynków znajdujących się na Nieruchomości – odpłatne zbycie prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości oraz własności budynków znajdujących się na Nieruchomości przez Wnioskodawcę, w przedmiotowym stanie faktycznym, nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychodu ze:

1.  źródła przychodów „odpłatne zbycie nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i lit. c) ustawy o PIT, nawet wówczas, gdy to odpłatne zbycie nastąpi przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym ustanowiono prawo wieczystego użytkowania Nieruchomości oraz przeniesiono własność budynków na Wnioskodawcę, a także
2.  źródła przychodów „inne źródła”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i lit. c) ustawy o PIT „źródłami przychodów są (\`(...)\`) odpłatne zbycie (\`(...)\`) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (\`(...)\`) prawa wieczystego użytkowania gruntów – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)–c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (\`(...)\`).” Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 3 ustawy o PIT przepis ust. 1 pkt 8 tegoż artykułu stosuje się także do odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie związanych z tym budynkiem lub lokalem, także w przypadku wykorzystywania ich na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

Jednocześnie art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT stanowi, iż „źródłami przychodów są inne źródła.” Art. 20 ustawy o PIT zawiera otwarty (poprzez użycie słów „w szczególności”) katalog przychodów zaliczanych do źródła przychodów „inne źródła”.

Art. 7 ust. 1 Dekretu z 1945 r. przewidywał, iż „dotychczasowy właściciel gruntu, prawni następcy właściciela, będący w posiadaniu gruntu, lub osoby prawa jego reprezentujące, a jeżeli chodzi o grunty oddane na podstawie obowiązujących przepisów w zarząd i użytkowanie – użytkownicy gruntu mogą w ciągu 6 miesięcy od dnia objęcia w posiadanie gruntu przez gminę zgłosić wniosek o przyznanie na tym gruncie jego dotychczasowemu właścicielowi prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną.”

Wnioskodawca uważa, iż oddanie na jego rzecz w użytkowanie wieczyste gruntu (Nieruchomości), skomunalizowanego Dekretem z 1945 r., oraz zwrot na jego rzecz budynków znajdujących się na Nieruchomości – przy spełnieniu przesłanek wynikających m.in. z art. 7 ust. 1 Dekretu z 1945 r. – ma niewątpliwie charakter rekompensacyjny. Oznacza to zatem, iż ustanowienie na rzecz Wnioskodawcy prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości oraz zwrot budynków znajdujących się na Nieruchomości nie powinno być oceniane w kategoriach nabycia, o jakim stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i lit. c) ustawy o PIT. Innymi słowy odpłatne zbycie ustanowionego na podstawie art. 7 ust. 1 Dekretu z 1945 r. prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości oraz własności zwróconych budynków znajdujących się na Nieruchomości, nie stanowi przychodu ze źródła przychodów „odpłatne zbycie nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i lit. c) ustawy o PIT, nawet wówczas gdy odpłatne zbycie nastąpi przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym ustanowiono prawo wieczystego użytkowania Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, oraz dokonano na jego rzecz zwrotu budynków znajdujących się na Nieruchomości.

Bezsprzecznie, nie można również uznać, iż zbycie prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości oraz własności budynków znajdujących się na Nieruchomości, po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym ustanowiono prawo wieczystego użytkowania Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy oraz dokonano na jego rzecz zwrotu budynków znajdujących się na Nieruchomości, nie może być uznane za przychód ze źródła przychodów „inne źródła”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ustawy o PIT. Stanowisko to jest prawidłowe, zdaniem Wnioskodawcy, pomimo tego, iż art. 20 ustawy o PIT zawiera otwarty (poprzez użycie słów „w szczególności”) katalog przychodów zaliczanych do źródła przychodów „inne źródła”. Jeżeli bowiem wolą ustawodawcy było uznanie, iż zbycie nieruchomości i prawa wieczystego użytkowania nieruchomości stanowi przychód ze źródła przychodów „odpłatne zbycie nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i lit. c) ustawy o PIT wyłącznie wówczas, gdy to odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym ustanowiono prawo wieczystego użytkowania Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy oraz dokonano na jego rzecz zwrotu budynków znajdujących się na Nieruchomości, to odpłatne zbycie prawa wieczystego użytkowania oraz własności budynków po upływie tego okresu, nie może stanowić przychodu z innego źródła przychodów, tym bardziej, iż opodatkowanie przychodów ze źródła przychodów „inne źródła” jest mniej korzystne niż opodatkowanie przychodów ze źródła przychodów „odpłatne zbycie nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i lit. c) ustawy o PIT.

Na marginesie powyższych rozważań należy nadmienić, opierając się na orzecznictwie Sądu Najwyższego (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 07 maja 2002 roku, sygn. III RN 18/02 OSNP 2003/6/137), że ustanowienie prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości oraz zwrot nieruchomości budynkowych na niej posadowionych nie będzie stanowić nabycia przez Wnioskodawcę prawa do Nieruchomości oraz własności zlokalizowanych na gruncie budynków w oparciu o przepisy prawa cywilnego. Umowa o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste zostanie zawarta w wykonaniu decyzji, dla której podstawę stanowią przepisy Dekretu. Innymi słowy Wnioskodawca nie nabędzie prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz własności zlokalizowanych na gruncie budynków na podstawie przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku – o gospodarce nieruchomościami (tj. Dz.U. z 2004 roku Nr 261, poz. 2603), lecz na podstawie przepisów Dekretu.

Decyzja, stanowiąca podstawę do zawarcia przez Wnioskodawcę (jako następcę prawnego pierwotnych właścicieli) umowy ustanowienia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości, stanowiła realizację ustawowego roszczenia, jakie przysługiwało pierwotnym właścicielom, a obecnie przysługuje Wnioskodawcy jako ich następcy prawnemu. Ustanowienie prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości (odpowiednika wymienionych w Dekrecie: prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną) stanowi więc równoważnik, substytut utraconego (tj. odjętego im na mocy Dekretu) przez pierwotnych właścicieli prawa własności.

W opinii Wnioskodawcy nie jest to restytucja w znaczeniu przywrócenia stosunków prawnorzeczowych sprzed komunalizacji (restitutio in integrum), inaczej mówiąc – przywrócenie pełni poprzednio przysługujących właścicielowi praw. Oddanie w użytkowanie wieczyste nie jest równoznaczne w sensie prawnym ze zwrotem własności nieruchomości. Jednakże w odniesieniu do skomunalizowanych tzw. gruntów warszawskich może być traktowane jako swoista restytucja, bo na taki jedynie zakres przywrócenia uprawnień dotychczasowym właścicielom zezwalały przepisy Dekretu.

Stanowisko takie jest w pełni zgodne z wyżej przytoczonym orzeczeniem Sądu Najwyższego w sprawie tzw. gruntów warszawskich oraz ze wszystkimi interpretacjami przepisów prawa podatkowego wydanymi przez organy podatkowe w odniesieniu do podobnych stanów taktycznych, np.:

*   Interpretacja indywidualna prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 czerwca 2009 r., nr IPPB4/415-413/09-2/SP;
*   Interpretacja indywidualna prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 czerwca 2009 r., nr IPPB4/415-412/09-2/SP;
*   Interpretacja indywidualna prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 maja 2009 r., nr IPPB4/415-160/09-2/SP;
*   Interpretacja indywidualna prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 kwietnia 2009 r., nr IPPB4/415-235/09-2/SP;
*   Interpretacja indywidualna prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 kwietnia 2009 r., nr IPPB4/415-236/09-2/SP;
*   Interpretacja indywidualna prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 stycznia 2009 r., nr IPPB2/415-1503/08-2/MK;
*   Interpretacja indywidualna prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 stycznia 2009 r., nr IPPB2/415-1504/08-2/AK.

Na potwierdzenie własnego stanowiska Wnioskodawca przywołuje również postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Grójcu w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydane dnia 10 października 2005 r., nr 1407/N-005/US/37/05/DD oraz postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Limanowej w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydane dnia 10 stycznia 2004 r., nr PDOF. 415/17103:

„W dekrecie od razu uregulowano kwestię stosownych rekompensat. Odzyskanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną (art. 7 ust. 1 dekretu, obecnie prawa wieczystego użytkowania) było ustawowo zagwarantowaną formą rekompensaty. Wykładnia pojęcia „nabycie prawa” użytego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. powinna zatem uwzględniać to, że zwrot utraconego prawa własności nie jest nabyciem. Odniesienie powyższego poglądu do stanu faktycznego ustalonego w rozpoznawanej sprawie prowadzi do wniosku, że nie powinno się oceniać ustanowienia na rzecz skarżącej prawa użytkowania wieczystego w kategoriach nabycia, o jakim stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może być utożsamione ze zwrotem własności, jednakże stanowi swoisty substytut zwrotu własności, w sytuacji, w której ubieganie się o zwrot własności jest niemożliwe ze względu na brak do tego podstaw prawnych w dekrecie komunalizacyjnym”.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 17 listopada 2009 r. Nr IPPB1/415-706/09-4/MT, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), do źródeł przychodów zalicza się m.in. odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)–c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca, aktami notarialnymi zawartymi w dniach 24 września 2002 r. i 13 grudnia 2002 r. nabył wraz z małżonką wszelkie prawa i roszczenia wynikające z art. 7 dekretu z dnia 26 października 1945 r. (mylnie wskazano we wniosku datę 26 listopada 1945 r.) o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy (Dz.U. Nr 50, poz. 279, z późn. zm.) do gruntu nieruchomości warszawskiej położonej przy ul. P. wraz z prawami własności budynku. Następnie Prezydent Miasta Stołecznego Warszawy decyzją z dnia 9 grudnia 2003 r. ustanowił prawo wieczystego użytkowania gruntu. W dniu 24 sierpnia 2005 r. została zawarta z Miastem Stołecznym Warszawa umowa, w formie aktu notarialnego, o oddanie wyłącznie gruntu w użytkowanie wieczyste. Faktyczny zwrot budynku był bowiem czynnością czysto fizyczną dokonaną wcześniej.

W związku z powyższym, w analizowanej sprawie nie mamy do czynienia z restytucją wcześniej panujących stosunków prawnorzeczowych. Wnioskodawca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazał na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2002 r. (sygn. akt III RN 18/02) dotyczący kwestii restytucji. Zastrzec jednakże należy, iż w analizowanej sprawie nie może znajdować on zastosowania. Sąd Najwyższy w powoływanym wyroku uznał, że ustanowienie użytkowania wieczystego nieruchomości na podstawie uprawnień wynikających z art. 7 ust. 1–4 dekretu jest nabyciem w znaczeniu prawnym. Jednakże Sąd Najwyższy w wyroku tym uznał, że celem ustawodawcy nie było objęcie opodatkowaniem sprzedaży użytkowania wieczystego nieruchomości, jeżeli sprzedaż ta została dokonana przez byłego właściciela tej nieruchomości lub jego następców prawnych, którzy użytkowanie wieczyste uzyskali w wyniku realizacji uprawnień wynikających z art. 7 ust. 1–4 dekretu. Sąd zauważył, że w przypadku tych osób nie doszło do nabycia użytkowania wieczystego, gdyż osoby te były właścicielami, którym państwo mocą dekretu odebrało własność nieruchomości i nigdy nie wywiązało się z określonych w dekrecie obowiązków w zakresie zrekompensowania właścicielom wywłaszczonych nieruchomości poniesionego przez nich uszczerbku majątkowego. W ocenie Sądu tak samo należało potraktować spadkobierców byłych właścicieli nieruchomości, jeżeli to oni uzyskali użytkowanie wieczyste w wyniku realizacji uprawnień wynikających z art. 7 ust. 1–4 dekretu, które przeszły na nich ze spadkodawców. Analizując wymieniony wyrok Sądu Najwyższego, należy uznać, iż argumentacja Sądu Najwyższego opierała się na stwierdzeniu, że w sprawie, której dotyczył ten wyrok chodziło o osoby, które nie z własnej woli stały się stroną stosunku prawnego łączącego je z gminą na podstawie art. 7 dekretu, którego treścią był obowiązek zrekompensowania strat poniesionych przez właścicieli nieruchomości wskutek komunalizacji gruntów na podstawie przepisów dekretu. W wyroku tym Sąd Najwyższy podkreślał, że w przypadku tych osób nie dochodziło do nabycia nowego dla tych osób składnika majątkowego, gdyż osoby te uzyskiwały rekompensatę w postaci użytkowania wieczystego w zamian za odebrane im prawo własności nieruchomości. W przypadku następców prawnych była to rekompensata za składniki majątku, które wskutek niezgodnego z prawem postępowania organów państwa nie weszły do ich majątku w wyniku spadkobrania po wywłaszczonym właścicielu nieruchomości. Zatem w rzeczywistości w przypadku tych podmiotów dochodziło do przynajmniej częściowego naprawienia uszczerbku, jaki powstał w ich majątku w wyniku wejścia w życie dekretu i uchylenia się przez państwo od realizacji wszystkich jego postanowień. Należy podkreślić, że w przypadku tych osób rekompensata ta miała częściowy charakter, gdyż w zamian za utracone prawo własności nieruchomości osoby te otrzymywały użytkowanie wieczyste tej nieruchomości, które jak wiadomo jest prawem, którego treścią są uprawnienia słabsze niż w przypadku własności.

Przedstawiona argumentacja nie może mieć zastosowania do sprawy będącej przedmiotem niniejszej zmiany interpretacji, gdyż Wnioskodawca (wraz z małżonką) z własnej woli w wyniku odpłatnej czynności prawnej stał się podmiotem uprawnień wynikających z art. 7 ust. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy. W tym wypadku nie doszło do restytucji naruszonych stosunków własnościowych, gdyż Wnioskodawca (ani małżonka) nie był właścicielem nieruchomości, na której ustanowiono użytkowanie wieczyste. Zatem w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wystąpił inny rodzaj nabycia niż w sprawie rozstrzygniętej omówionym wyrokiem Sądu Najwyższego. Wnioskodawca nabył prawa i roszczenia wynikające z art. 7 ust. 1–4 dekretu i uczynił to w oczekiwaniu zysków z zaspokojenia tych roszczeń.

Nabyte przez Wnioskodawcę prawa i roszczenia wynikające z art. 7 dekretu zostały zrealizowane w wyniku wydania przez Prezydenta Miasta Stołecznego Warszawy decyzji z dnia 9 grudnia 2003 r., ustanawiającej prawo wieczystego użytkowania gruntu. Następnie w dniu 24 sierpnia 2005 r. została zawarta umowa, w formie aktu notarialnego, z Miastem Stołecznym Warszawa o oddanie gruntu w wieczyste użytkowanie.

Nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu nastąpiło więc w 2005 r.

Wobec powyższego odpłatne zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 września 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 1541/06, wyrok WSA w Warszawie z dnia 05 marca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2607/12, wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 marca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 2498/12.

Ponadto wskazać należy na przepis art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego przychody m.in. ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku.

Skoro, jak wyżej wskazano, prawo wieczystego użytkowania gruntu nabyto w 2005 r., to oznacza, że do przychodu z odpłatnego zbycia tego prawa stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., o czym stanowi art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 217, poz. 1588, z późn. zm.).

Zatem podatek od przychodu z odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.).

Odnosząc się do kwestii budynku mieszkalnego zauważyć należy, że z chwilą wejścia w życie dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy budynek ten stał się przedmiotem odrębnej własności dotychczasowych właścicieli. Z mocy art. 1 dekretu wszelkie grunty na obszarze m.st. Warszawy przeszły, z dniem jego wejścia w życie, na własność gminy m.st. Warszawy (potem Skarbu Państwa), jednak stosownie do art. 5 dekretu budynki oraz inne przedmioty, znajdujące się na gruntach, przechodzących na własność gminy m.st. Warszawy, pozostają własnością dotychczasowych właścicieli, o ile przepisy szczególne nie stanowią inaczej. Takim przepisem szczególnym jest art. 8 dekretu, zgodnie z którym w razie nieprzyznania (wobec niewypełnienia warunków z art. 7 ust. 1 i 2) dotychczasowemu właścicielowi gruntu wieczystej dzierżawy lub prawa zabudowy wszystkie budynki, położone na gruncie, przechodzą na własność gminy.

Z przepisów tych wynika, że budynki na gruntach warszawskich, które przeszły na własność gminy, pozostają własnością dotychczasowych właścicieli (art. 5 dekretu) dopóki nie zostanie wydane orzeczenie, o którym mowa w art. 7 dekretu, tj. rozstrzygające wniosek o przyznanie prawa do gruntu lub do końca upływu terminu do złożenia wniosku, o którym mowa w art. 7 ust. 1 dekretu, np. wyrok NSA z dnia 26 listopada 2008 r. sygn. akt I OSK 1759/07, postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 11 lutego 2011 r. sygn. akt I CSK 288/10.

Wnioskodawca w opisanym zdarzeniu wskazał, że prawa własności budynku zostały nabyte w 2002 r. Jeżeli zatem odpłatne zbycie lokali mieszkalnych wyodrębnionych w budynku nabytym w 2002 r. nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego budynku, to uzyskany przychód podlega opodatkowaniu 10% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w powołanym art. 28 ust. 2 ustawy. Natomiast jeśli odpłatne zbycie lokali mieszkalnych nastąpi po upływie tego pięcioletniego okresu, wówczas nie powstanie zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie, nie ma zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. art. 20 ustawy, gdyż źródła przychodów wyszczególnia art. 10 ust. 1 ustawy, wśród których w pkt 8 lit. a–c, jako odrębne źródło wymienione zostało odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów.

W związku z powyższym stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, potwierdzone przez organ upoważniony, jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Odnosząc się do wymienionych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że interpretacje indywidualne z dnia 25 czerwca 2009 r. Nr IPPB4/415-413/09-2/SP oraz z dnia 25 czerwca 2009 r. Nr IPPB4/415-412/09-2/SP zostały przez Ministra Finansów zmienione z urzędu w trybie przepisów art. 14e Ordynacji podatkowej.

W trakcie weryfikacji są interpretacje indywidualne z dnia 7 kwietnia 2009 r. Nr IPPB4/415-235/09-2/SP oraz z dnia 7 kwietnia 2009 r. Nr IPPB4/415-236/09-2/SP. Natomiast interpretacje indywidualne z dnia 25 maja 2009 r. Nr IPPB4/415-160/09-2/SP; z dnia 21 stycznia 2009 r. Nr IPPB2/415-1503/08-2/MK; z dnia 21 stycznia 2009 r. Nr IPPB2/415-1504/08-2/AK oraz postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Grójcu z dnia 10 października 2005 r. Nr 1407/N-005/US/37/05/DD i Naczelnika Urzędu Skarbowego w Limanowej z dnia 10 stycznia 2004 r. Nr PDOF. 415/17103 dotyczą odmiennych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.