Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-257/16/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-06-02
Teza: Skutki podatkowe zawarcia umowy powiernictwa.
Słowa kluczowe: powiernictwo; spółki-spółka komandytowa; udział; udział-objęcie udziałów; zaliczka-zaliczka na podatek; zleceniodawca
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2016 r. (data wpływu 15 marca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 16 marca 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umów powiernictwa:

*   w części dotyczącej możliwości zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych przez powiernika – **jest nieprawidłowe;**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umów powiernictwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Powierzający) jest osobą fizyczną prowadzącą przedsiębiorstwo - w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego - w formie jednoosobowej działalności gospodarczej (dalej: Przedsiębiorstwo). Wnioskodawcy przysługuje prawo do rozliczania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT (wg 19% podatku liniowego), jednocześnie na żadnym etapie opisanego zdarzenia przyszłego nie zajdą przesłanki określone w art. 9a ust. 3 ustawy o PIT. Wnioskodawca działając jako powierzający zawarł umowę (dalej: Umowa powiernictwa) ze spółką akcyjną (dalej: Spółka lub Powiernik). Powierzający w związku z zawartą Umową powiernictwa zobowiązał się do przeniesienia Przedsiębiorstwa na rzecz Powiernika. Spółka obowiązana jest do zarządu przedsiębiorstwem, w szczególności poprzez wniesienie Przedsiębiorstwa do spółki komandytowej (dalej: Sp.k.) Wniesienia Przedsiębiorstwa do Sp.k. Powiernik dokonał we własnym imieniu, ale na rzecz Powierzającego. Sp.k. będzie prowadzić działalność gospodarczą na terytorium RP. Ponadto zgodnie z drugą zawartą umową powiernictwa (dalej: Umowa Powiernictwa nr 2) Spółka działając jako powiernik na zlecenie Powierzającego wniosła do Sp.k. wkład pieniężny. Przypadający zgodnie z umową Sp.k. Udział w zysku Sp.k. przypadający na Spółkę będzie konsekwencją realizacji Umowy powiernictwa nr 1 oraz Umowy powiernictwa nr 2 (dalej: Umowy powiernictwa) - Spółka nie będzie posiadała żadnego innego tytułu do udziału w zysku Sp.k. Z tytułu wykonywania Umów powiernictwa Powiernikowi, będzie przysługiwało wynagrodzenie.

Na podstawie Umowy powiernictwa Powiernik:

1.  nie jest upoważniony do rozporządzania Przedsiębiorstwem lub jego składnikami wbrew lub ponad umowę,
2.  nie jest upoważniony do odbierania oświadczeń woli lub wiedzy z bezpośrednim skutkiem dla Powierzającego,
3.  jest obowiązany stosować się do wskazówek, żądań lub wytycznych Powierzającego w zakresie zarządu Przedsiębiorstwem, w tym w szczególności wykonywać uprawnienia Komandytariusza w Sp.k. zgodnie z dyspozycjami Powierzającego,
4.  jest obowiązany, na żądanie Powierzającego, pobierać ze Sp.k. korzyści wynikające z objęcia w niej ogółu praw i obowiązków (pozycji) Komandytariusza, w tym udziału w zysku przypadającego na Komandytariusza lub zaliczki na poczet udziału w zysku przypadającego na Komandytariusza, oraz nieodpłatnie wydawać Powierzającemu wszelkie takie korzyści, w miejscu i w sposób określony przez Powierzającego, z uwzględnieniem obowiązków wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów prawa,
5.  jest obowiązany, na żądanie Powierzającego, pobierać ze Sp.k. i wydawać Powierzającemu środki pieniężne w wysokości niezbędnej do zapłaty należności publicznoprawnych, w tym zaliczek na poczet tych należności lub według wyboru Powierzającego pobierać ze Sp.k. i przekazywać (w charakterze wyręczyciela) na rachunki bankowe odpowiednich organów środki pieniężne w wysokości niezbędnej do zapłaty należności publicznoprawnych Powierzającego,
6.  jest obowiązany stosować się do wskazówek, żądań lub wytycznych Powierzającego w zakresie zarządu Przedsiębiorstwem,
7.  jest obowiązany do bieżącego informowania Powierzającego, na jego żądanie, o stanie Przedsiębiorstwa oraz o stanie Sp.k.; obowiązek informacyjny jest realizowany w formie dowolnej; Powierzający może zażądać przekazania informacji na piśmie, przy czym Powiernik udziela informacji Powierzającemu w takiej formie w ciągu 7 (siedem) dni roboczych od daty otrzymania żądania od Powierzającego.

Po zakończeniu Umowy powiernictwa Powiernik:

1.  obowiązany jest złożyć sprawozdanie z zarządu, zawierające część pisemną rachunkową z rozbiciem na lata kalendarzowe; w razie wątpliwości uznaje się, że sprawozdanie powinno być wzorowane/zbliżone do sprawozdania finansowego,
2.  obowiązany jest przenieść na Powierzającego, nieodpłatnie, ogół praw i obowiązków w Spółce komandytariusza oraz wydać Powierzającemu, nieodpłatnie, wszystkie nie wydane do tej chwili korzyści wynikające z objęcia ogółu praw i obowiązków (pozycji) komandytariusza w Sp.k., w tym udziału w zysku przypadającego na komandytariusza lub zaliczki na poczet udziału w zysku przypadającego na komandytariusza, oraz nieodpłatne wydać Powierzającemu wszelkie takie korzyści.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku dochodowego z tytułu dochodu osiąganego z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach Sp.k. na jego rzecz, ale za pośrednictwem Powiernika?
2.  W jaki sposób do Wnioskodawcy będą przypisane przychody i koszty z tytułu udziału w zysku Sp.k. oraz czy będą podlegały łączeniu z innymi przychodami i kosztami z pozarolniczej działalności gospodarczej?
3.  Czy Wnioskodawca może rozliczyć dochody uzyskane w związku z działalnością prowadzoną w ramach Sp.k. na jego rzecz, ale za pośrednictwem Powiernika, na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT (wg 19% podatku liniowego)?
4.  Czy zapłata zaliczki na podatek (podatku) dochodowy od osób fizycznych przez Wnioskodawcę, w związku z dochodem przypadającym na Powiernika z działalności prowadzonej w ramach Sp.k., może nastąpić przez Powiernika działającego na rachunek Powierzającego i w jego imieniu?
5.  Czy wydanie w przyszłości przez Powiernika ogółu praw i obowiązków w Sp.k. Wnioskodawcy będzie skutkować powstaniem u Powierzającego przychodu podlegającego opodatkowaniu ?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody osiągnięte przez Powiernika z tytułu uczestnictwa w Sp.k., stanowią dochód z działalności gospodarczej Powierzającego, a nie powiernika. Powiernik będzie komandytariuszem w Sp.k. i będzie działał we własnym imieniu, jednak w interesie i na rzecz Powierzającego. Stosownie do art. 9 ust. 1, 1a i 2 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów. Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Podstawowym warunkiem wystąpienia u podatnika obowiązku zapłaty podatku dochodowego jest zatem uzyskanie przez niego dochodu, rozumianego jako nadwyżka przychodu nad kosztami jego uzyskania w rozumieniu ww. ustawy podatkowej. W szczególnych przypadkach wymienionych w ustawie dochód ten jest równy przychodowi. Istotą powstania zobowiązania w tym podatku jest zatem uzyskanie przez osobę fizyczną (podatnika) korzyści (przysporzenia) ze zdarzenia, czy też czynności prawnej, z którymi ww. ustawa wiąże obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 5a pkt 26 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego (w tym także spółkę komandytową). W obrocie gospodarczym zarówno osoby fizyczne, osoby prawne, jak i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (spółki osobowe) nie muszą działać osobiście. Dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawnych. Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu, który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, że prawu cywilnemu znane są także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa, przy czym nie należy ich utożsamiać z przedstawicielstwem. Od tej instytucji należy odróżnić np. powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie. Powiernictwo, jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 353 § 1 Kodeksu cywilnego (dalej: K.c.), zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Podstawą do skonstruowania Umowy powierniczej może być stosunek zlecenia. Prawa i obowiązki stron Umowy powierniczej należy zatem zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu. Jak wynika z art. 734 i 735 K.c. istotą umowy zlecenia jest odpłatne lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub (jeżeli tak stanowi umowa) w imieniu własnym, lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiduicjalny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 K.c.). Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze jest ograniczone, a to poprzez:

*   ograniczenie czasowe - zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa, bądź uzyskane korzyści na pierwsze żądanie zleceniobiorcy,
*   ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami lub korzyściami na rzecz kogo innego aniżeli zleceniodawca lub wskazany przezeń podmiot, co powoduje wyłączenie możliwość efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa,
*   nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek zlecającego praw - prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie - zgodnie z art. 742 K.c. dający zlecenie zwraca przyjmującemu zlecenie jedynie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, oraz zwalnia go od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym, natomiast w przypadku przenoszenia powierniczo nabytych praw na wskazaną przez zlecającego osobę trzecią cena zbycia stanowi należność zleceniodawcy (art. 740 K.c.),
*   przyjmującemu zlecenie nie wolno używać we własnym interesie rzeczy i pieniędzy dającego zlecenie. Od sum pieniężnych zatrzymanych ponad potrzebę wynikającą z wykonywania zlecenia powinien płacić dającemu zlecenie odsetki ustawowe (art. 741 K.c.).

Wnioskodawca zawarł ze Spółką Umowy powiernictwa. W związku z zawartymi umowami Powierzający przeniesie na rzecz Powiernika Przedsiębiorstwo. Powiernik obowiązany jest do zarządu Przedsiębiorstwem, w szczególności poprzez wniesienie Przedsiębiorstwa do spółki komandytowej oraz do wniesienia wkładu pieniężnego do Sp.k. na zlecenie Powierzającego. Ponadto Spółka zobowiązana jest do nieodpłatnego wydania Powierzającemu wszystkiego co uzyska z tytułu członkostwa w spółce komandytowej. W związku z powyższym rzeczywistym podmiotem praw i obowiązków przysługujących z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej będzie Powierzający. Zasadniczo podatnikami podatku dochodowego z tytułu dochodów uzyskiwanych z działalności prowadzonej przez spółkę komandytową są wspólnicy tej spółki, ponieważ generalnie to wspólnicy są jednocześnie beneficjentami korzyści uzyskiwanych przez spółkę, tj. uczestniczą w wypracowanym przez nią zysku. Jednak w związku z zawartą Umową powiernictwa rzeczywistym beneficjentem skutków prowadzonej przez Sp.k. działalności nie będzie Spółka, lecz Powierzający. Spółka zobowiązana jest bowiem wydać Wnioskodawcy nieodpłatnie wszystko co uzyskała z tytułu członkostwa w spółce komandytowej. W związku z powyższym Spółka nie uzyska przychodu podatkowego z tytułu udziału w Sp.k., przychód ten uzyska Wnioskodawca, jako faktyczny beneficjent i to na nim będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach, m.in.:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 grudnia 2015 r., sygn. ITPB1/4511-973/15/WM;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 października 2015 r., sygn. IPPB1/4511-926/15-2/EC;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 sierpnia 2015 r., sygn. IBPB-1-1/4511-198/15/AP;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 lutego 2015 r., sygn. ILPB1/415-1295/14-2/AP.

Reasumując Wnioskodawca będzie zobowiązany opodatkować dochód osiągnięty z tytułu uczestnictwa (pośredniego) w spółce komandytowej - będzie on zatem podatnikiem w związku z dochodami osiągniętym z tytułu udziału w sp.k.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien on rozliczać przychody i koszty z tytułu udziału w zysku Sp.k. w sposób proporcjonalny do przypadającego formalnie na Powiernika udziału w zysku Sp.k., jednocześnie przychody te i koszty będą podlegały łączeniu z innymi przychodami i kosztami z pozarolniczej działalności gospodarczej Powierzającego.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy o PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku.

Przepis ten wyraża zasadę transparentności spółek osobowych, która oznacza, że spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego, dlatego dochód osiągany przez spółkę osobową podlega opodatkowaniu na poziomie każdego wspólnika tej spółki.

W związku z powyższym przychody i koszty podatkowe osiągane na skutek działalności prowadzonej przez Sp.k. powinny zostać przypisane do podmiotów będących podatnikami i mających bezpośredni lub pośredni udział w tej spółce, w tym także do Wnioskodawcy, proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku.

Reasumując Wnioskodawca powinien dokonać rozpoznania przychodów i kosztów z tytułu przypadającego na Powiernika udziału w zysku Sp.k. - w sposób proporcjonalny do posiadanego udziału w zysku Sp.k. Jednocześnie przychody te i koszty będą podlegały łączeniu z innymi przychodami i kosztami z pozarolniczej działalności gospodarczej Powierzającego.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, może on rozliczyć dochody uzyskane w związku z działalnością prowadzoną w ramach sp.k. na jego rzecz, ale za pośrednictwem Powiernika, na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT (wg 19% podatku liniowego), pod warunkiem, że spełnione zostaną warunki określone w art. 9a ust. 2-5 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30c ust. 1 ustawy o PIT podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Stosowanie do art. 9a ust. 2 ustawy o PIT Podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Zgodnie z art. 9a ust. 3 ustawy o PIT jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1.  (uchylony)
2.  wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym
    1.  w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

Wybór sposobu opodatkowania dokonany w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 2, dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik, w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego, zawiadomi w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o rezygnacji z tego sposobu opodatkowania lub złoży w tym terminie pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym (art. 9a ust. 4 ustawy o PIT). Jeżeli podatnik:

1.  prowadzi działalność gospodarczą samodzielnie i jest wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną,
2.  jest wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną
    1.  wybór sposobu opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, dotyczy wszystkich form prowadzenia tej działalności, do których mają zastosowanie przepisy ustawy (art. 9a ust. 5 ustawy o PIT). Wnioskodawcy przysługuje prawo do rozliczania przychodów z działalności gospodarczej wg zasad wskazanych w art. 30c ww. ustawy - złożył wcześniej oświadczenie naczelnikowi urzędu skarbowego, że chce opodatkować dochody z działalności gospodarczej podatkiem liniowym. W związku z powyższym zgodnie z art. 9a ust. 4 i 5 ustawy o PIT wybór ten będzie skuteczny także do dochodów uzyskiwanych z pośrednictwem Sp.k.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach, m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 grudnia 2015 r., sygn. ITPB1/4511-973/15/WM.

Reasumując Powierzający ma prawo wyboru zasad opodatkowania dochodów uzyskiwanych za pośrednictwem Sp.k. na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT (wg 19% podatku liniowego).

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłata zaliczki na podatek (podatku) dochodowy od osób fizycznych, w związku z dochodem przypadającym na Powiernika z działalności prowadzonej w ramach Sp.k., może nastąpić przez Powiernika działającego na rachunek Powierzającego i w jego imieniu - spowoduje skutki wynikające z art. 59 § 1 pkt 1 O.p.

Stosowanie do art. 59 § 1 pkt 1 O.p. zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zapłaty.

Zgodnie z art. 62b O.p.:

§ 1. Zapłata podatku może nastąpić także przez:

1.  małżonka podatnika, jego zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę;
2.  aktualnego właściciela przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, jeżeli podatek zabezpieczony jest hipoteką przymusową lub zastawem skarbowym;
3.  inny podmiot, w przypadku gdy kwota podatku nie przekracza 1000 zł.

§ 2. W przypadkach, o których mowa w § 1 pkt 1 i 3, jeżeli treść dowodu zapłaty nie budzi wątpliwości co do przeznaczenia zapłaty na zobowiązanie podatnika uznaje się, że wpłata pochodzi ze środków podatnika. § 3. W przypadkach, o których mowa w § 1 pkt 1-3, przepisy dotyczące zapłaty podatku przez podatnika stosuje się odpowiednio.

Powyższy przepis wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. na mocy ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw z dnia 10 września 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649). Jak wynika z uzasadnienia do powyższej ustawy „ogromna liczba wpłat na poczet zobowiązań podatkowych jest obecnie dokonywana za pośrednictwem rachunków bankowych należących do innych podmiotów. Obecne przepisy Ordynacji podatkowej wskazują na brak możliwości zapłaty zobowiązania podatkowego przez osobę trzecią, zmuszając organy podatkowe do wyjaśnienia tytułu wpłaty i zwrotu na rachunek wpłacającego, jeżeli okaże się, że wpłacone pieniądze nie były własnością podatnika. Równolegle jednak organy te zmuszone są do podjęcia działań egzekucyjnych w stosunku do tych podatników, którzy przekonani są o braku zaległości podatkowych, poprzez wykonanie ich zobowiązania przez inną osobę. Wychodząc naprzeciw potrzebom praktyki i oczekiwaniom podatników, zasadne jest zatem wprowadzenie regulacji powodującej wygaśnięcie zobowiązania poprzez zapłatę dokonaną przez podmiot inny niż zobowiązany do zapłaty, jeżeli treść dowodu wpłaty nie budzi wątpliwości co do jej przeznaczenia, a wpłata dotyczy kwoty podatku do 1000 zł”.

Przed wejściem w życie art. 62b O.p. dokonanie zapłaty podatku przez inny podmiot w imieniu podatnika nie powodowało zasadniczo wygaśnięcia zobowiązania podatkowego.

Na powyższe wskazuje przede wszystkim uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego podjęta w składzie siedmiu sędziów, z dnia 26 maja 2008 r., sygn. I FPS 8/07 „(\`(...)\`) zapłata, o której mowa w art. 59 § 1 pkt 1 w zw. z art. 60 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2004 r., dokonana przez inny podmiot w imieniu podatnika nie powoduje wygaśnięcia zobowiązania podatkowego tego podatnika.

Natomiast trzeba odróżnić dokonywanie wpłaty podatku przez osobę trzecią ze środków własnych od sytuacji, w której osoba wpłacająca podatek dokonuje tego ze środków powierzonych mu przez podatnika. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w powyższej powołanej uchwale podjętej w składzie siedmiu sędziów: „należy wszakże wyraźnie zaakcentować, że powyższe rozważania nie dotyczą sytuacji, w której osoba wpłacająca podatek dokonuje tego ze środków powierzonych mu przez podatnika. Dokonuje wówczas czynności technicznej - wpłaca podatek za podatnika, działa jednak jedynie jako "posłaniec". Bogumił Brzeziński nazywa taką osobę "wyręczycielem" (B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska, Ordynacja\`(...)\` op. cit. s. 422), Bogusław Dauter "przekazicielem środków podatnika" (S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja\`(...)\` op. cit. s. 270). Należy zaznaczyć, że nie są to pojęcia o charakterze normatywnym. Chodzi tu o osobę, która dokonuje faktycznej wpłaty podatku, wpłacając środki otrzymane od podatnika np. pracownik podatnika w ramach powierzonych obowiązków udaje się do urzędu skarbowego i wpłaca w kasie środki od niego otrzymane, czy też krewny podatnika wyręczając go dokonuje zapłaty z jego środków. W tych bowiem wypadkach zapłaty w sensie prawnym dokonuje podatnik, nie zmienia tego faktyczne wyręczenie podatnika w przekazaniu jego środków do kasy organu podatkowego.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że dodany art. 62b O.p. umożliwia, na warunkach określonych w tym przepisie, dokonywanie płatności podatku przez osoby trzecie ze środków własnych nie powierzonych przez podatnika. Natomiast przepis ten nie ma wpływu i nie ogranicza w żaden sposób możliwości dokonywania płatności podatku przez podmioty działające na rachunek i imieniu podatnika, ze środków pieniężnych przez niego powierzonych.

Resumując, jeżeli Powiernik będzie dokonywał płatności zaliczki (podatku) na podatek dochodowy od osób fizycznych w imieniu i na rachunek Wnioskodawcy, ze środków pieniężnych przypadających Powierzającemu z udziału w zysku Sp.k. to dojdzie do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1 O.p.

Ad. 5

Zdaniem Wnioskodawcy, wydanie Powierzającemu, w przyszłości, ogółu praw i obowiązków w Sp.k. przez Powiernika nie będzie skutkować powstaniem u Powierzającego przychodu podlegającego opodatkowaniu. Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o PIT - przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W związku z powyższym podstawą uzyskania przychodów mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy. Co do zasady o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danego podatnika decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa on aktywa tej osoby. Konsekwencją przyjęcia tezy o charakterze przychodu jako definitywnego przysporzenia w majątku podatnika jest uznanie, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko te przychody, które nie mają charakteru zwrotnego. Skoro zatem umowa powiernicza zawiera zobowiązanie powiernika do zwrotu majątku dla powierzającego na jego żądanie, na powierniku nie będzie spoczywać obowiązek rozliczenia transakcji mających znaczenie podatkowe.

Za przychód należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Pod pojęciem przychodu należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przeniesienie własności ogółu praw i obowiązków w Sp.k. przez Powiernika na rzecz Wnioskodawcy w wykonaniu zobowiązania powiernika wynikającego z Umowy powierniczej należy uznać za neutralne podatkowo dla Wnioskodawcy, ponieważ w ramach tego przeniesienia własności nastąpi otrzymanie przez Wnioskodawcę własnych aktywów. Powyższa czynność nie będzie skutkować przysporzeniem majątkowym po stronie Wnioskodawcy, w konsekwencji nie powstanie u niego z tego tytułu przychód do opodatkowania.

Reasumując wydanie Powierzającemu, w przyszłości, ogółu praw i obowiązków w Sp.k. przez Powiernika nie będzie skutkować powstaniem u Powierzającego przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych zawarcia umów powiernictwa:

*   w części dotyczącej możliwości zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych przez powiernika – **jest nieprawidłowe;**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z poźn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Ustęp 2 ww. przepisu stanowi natomiast, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów (ust. 1a art. 9 ustawy).

Z kolei, stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Podstawowym warunkiem wystąpienia u podatnika obowiązku zapłaty podatku dochodowego jest zatem uzyskanie przez niego dochodu, rozumianego jako nadwyżka przychodu nad kosztami jego uzyskania w rozumieniu ww. ustawy podatkowej. W szczególnych przypadkach wymienionych w ustawie dochód ten jest równy przychodowi. Istotą powstania zobowiązania w tym podatku jest zatem uzyskanie przez osobę fizyczną (podatnika) korzyści (przysporzenia) ze zdarzenia, czy też czynności prawnej, z którymi ww. ustawa wiąże obowiązek podatkowy.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Podmioty, które są podatnikami podatku dochodowego zostały wskazane odpowiednio w art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.). Z ich treści wynika, że w pojęciu spółki niebędącej osobą prawną mieszczą się m.in. spółki osobowe utworzone na gruncie polskiego prawa handlowego, z wyłączeniem spółek komandytowo-akcyjnych.

Stosownie do przepisu art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.) określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 102 Kodeksu spółek handlowych spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Z powyższego wynika, że spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej. Z punktu widzenia prawa podatkowego, na gruncie podatków dochodowych podatnikiem nie jest spółka, lecz poszczególni jej wspólnicy.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 ww. ustawy).

Wyjaśnić należy, że podczas określonych czynności osoby fizyczne jak i prawne nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawne. Osoba, która dokonuje czynności, określana jest mianem przedstawiciela, natomiast osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana – reprezentowanym.

Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu, który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, iż prawu cywilnemu znane są także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa, przy czym nie należy ich utożsamiać z przedstawicielstwem.

Od tej instytucji należy odróżnić np. powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie.

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2016, poz. 380) zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.

Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego, istotą umowy zlecenia jest odpłatne (prowizja) lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub jeżeli tak stanowi umowa w imieniu własnym lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiducjarny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 Kodeksu cywilnego).

Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze jest ograniczone, a to poprzez:

1.  ograniczenie czasowe – zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa na pierwsze żądanie zleceniobiorcy;
2.  ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami na rzecz kogo innego aniżeli zleceniodawca lub wskazany przezeń podmiot, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa;
3.  nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek zlecającego praw, prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie - zgodnie z art. 742 Kodeksu cywilnego dający zlecenie zwraca przyjmującemu zlecenie jedynie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, oraz zwalnia go od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym, natomiast w przypadku przenoszenia powierniczo nabytych praw na wskazaną przez zlecającego osobę trzecią cena zbycia stanowi należność zleceniodawcy (art. 740 Kodeksu cywilnego).
4.  przyjmującemu zlecenie nie wolno używać we własnym interesie rzeczy i pieniędzy dającego zlecenie. Od sum pieniężnych zatrzymanych ponad potrzebę wynikającą z wykonywania zlecenia powinien płacić dającemu zlecenie odsetki ustawowe (art. 741 Kodeksu cywilnego).

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca – Powierzający jest osobą fizyczną prowadzącą przedsiębiorstwo - w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego - w formie jednoosobowej działalności gospodarczej (dalej: Przedsiębiorstwo). Wnioskodawcy przysługuje prawo do rozliczania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT (wg 19% podatku liniowego), jednocześnie na żadnym etapie opisanego zdarzenia przyszłego nie zajdą przesłanki określone w art. 9a ust. 3 ustawy o PIT. Wnioskodawca działając jako powierzający zawarł umowę (dalej: Umowa powiernictwa) ze spółką akcyjną (dalej: Spółka lub Powiernik). Powierzający w związku z zawartą Umową powiernictwa zobowiązał się do przeniesienia Przedsiębiorstwa na rzecz Powiernika. Spółka obowiązana jest do zarządu przedsiębiorstwem, w szczególności poprzez wniesienie Przedsiębiorstwa do spółki komandytowej (dalej: Sp.k.) Wniesienia Przedsiębiorstwa do Sp.k. Powiernik dokonał we własnym imieniu, ale na rzecz Powierzającego. Sp.k. będzie prowadzić działalność gospodarczą na terytorium RP. Ponadto zgodnie z drugą zawartą umową powiernictwa (dalej: Umowa Powiernictwa nr 2) Spółka działając jako powiernik na zlecenie Powierzającego wniosła do Sp.k. wkład pieniężny. Przypadający zgodnie z umową Sp.k. Udział w zysku Sp.k. przypadający na Spółkę będzie konsekwencją realizacji Umowy powiernictwa nr 1 oraz Umowy powiernictwa nr 2 (dalej: Umowy powiernictwa) - Spółka nie będzie posiadała żadnego innego tytułu do udziału w zysku Sp.k. Z tytułu wykonywania Umów powiernictwa Powiernikowi, będzie przysługiwało wynagrodzenie.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu dochodów uzyskiwanych z działalności prowadzonej przez spółkę komandytową są wspólnicy tej spółki (będący osobami fizycznymi). Wynika to z faktu, że generalnie to wspólnicy ci są jednocześnie beneficjentami korzyści uzyskiwanych przez spółkę, tj. uczestniczą w wypracowanym przez nią zysku.

Zatem w przedstawionym we wniosku opisie, w związku z zawartymi umowami zlecenia powierniczego, rzeczywistym beneficjentem skutków prowadzonej przez spółkę komandytową działalności nie jest powiernik lecz powierzający, a więc Wnioskodawca.

Bowiem, to Wnioskodawca jako powierzający otrzymuje wszelkie korzyści wynikające z ogółu praw i obowiązków w spółce, natomiast powiernik zobowiązany jest mu je wydać nieodpłatnie. Pomimo, że powiernik formalnie jest wspólnikiem spółki komandytowej, to z uwagi na zawarte umowy zlecenia powierniczego, nie uzyska on przychodu podatkowego z tytułu udziału w tej spółce. W konsekwencji podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu dochodów wypracowanych przez spółkę komandytową jest Wnioskodawca i to na nim ciąży obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, Wnioskodawca jest zobowiązany do rozliczania przychodów i kosztów z tytułu udziału w spółce komandytowej zgodnie z art. 8 ustawy, proporcjonalnie do posiadanego przez niego udziału w zyskach spółki na moment uzyskania przychodów i poniesienia kosztów. W związku z tym, że Wnioskodawca dla prowadzonej indywidualnie pozarolniczej działalności gospodarczej wybrał formę opodatkowania wg stawki 19% (podatek liniowy), zgodnie z art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to również dochody osiągnięte w związku z udziałem w spółce komandytowej, będą opodatkowane według zasad przewidzianych w tym przepisie.

Wobec tego wydanie Wnioskodawcy ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej w wykonaniu umów powiernictwa nie spowoduje powstania dla niego przychodu podatkowego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, 2, 3 i 5 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii przedstawionej w pyt. nr 4 trzeba zauważyć, że na mocy art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, - są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Z powyższych przepisów wynika, że podatnicy uzyskujący dochody z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej (także w formie spółki osobowej), opodatkowują dochody z tej działalności poprzez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy, obliczonych w sposób wskazany w ustawie o podatku dochodowym do osób fizycznych.

Zapłata podatków przez podatników prowadzących działalność gospodarczą i obowiązanych do prowadzenia księgi rachunkowej lub podatkowej księgi przychodów i rozchodów następuje w formie polecenia przelewu (art. 61 § 1 Ordynacji podatkowej).

Jednocześnie według art. 62b Ordynacji podatkowej:

§ 1. Zapłata podatku może nastąpić także przez:

1.  małżonka podatnika, jego zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę;
2.  aktualnego właściciela przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, jeżeli podatek zabezpieczony jest hipoteką przymusową lub zastawem skarbowym;
3.  inny podmiot, w przypadku gdy kwota podatku nie przekracza 1000 zł.

§ 2. W przypadkach, o których mowa w § 1 pkt 1 i 3, jeżeli treść dowodu zapłaty nie budzi wątpliwości co do przeznaczenia zapłaty na zobowiązanie podatnika uznaje się, że wpłata pochodzi ze środków podatnika.

§ 3. W przypadkach, o których mowa w § 1 pkt 1-3, przepisy dotyczące zapłaty podatku przez podatnika stosuje się odpowiednio.

Powyżej przytoczony przepis zawiera zamknięty katalog przypadków dopuszczających zapłatę podatku przez inny podmiot niż podatnik. W obecnym stanie prawnym, poza przypadkami wymienionymi w ww. regulacji, zapłata podatku z rachunku bankowego innego podmiotu nie jest w ogóle możliwa. Dla dopuszczalności zapłaty podatku przez inny podmiot niż podatnik nie ma żadnego znaczenia kwestia występowania w charakterze posłańca (wyręczyciela).

Zapłata podatku rzeczywistego wspólnika spółki komandytowej (powierzającego) przez inny podmiot, tu powiernika, jest możliwa (art. 62b § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej), ale tylko w kwocie nieprzekraczającej 1.000 zł. W takim przypadku, jeżeli treść dowodu zapłaty nie budzi wątpliwości co do przeznaczenia zapłaty na zobowiązanie podatnika uznaje się, że wpłata pochodzi ze środków podatnika. Jeżeli kwota podatku przekracza 1.000 zł, taka zapłata jest niedopuszczalna.

Podsumowując, w świetle treści art. 44 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 62b Ordynacji podatkowej, zapłata zaliczki Wnioskodawcy na podatek dochodowy od osób fizycznych poprzez powiernika, spowoduje skuteczne wygaśnięcie zobowiązania podatkowego Wnioskodawcy z tytułu zaliczek na podatek dochodowy, o ile kwota wpłaty z tego tytułu nie przekroczy 1.000 zł, a treść dowodu wpłaty nie będzie budzić wątpliwości, co do przeznaczenia wpłaty.

Zatem nie można uznać stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie za prawidłowe, w szczególności stwierdzenia, że dodany art. 62b O.p. umożliwia, na warunkach określonych w tym przepisie, dokonywanie płatności podatku przez osoby trzecie ze środków własnych nie powierzonych przez podatnika. Natomiast przepis ten nie ma wpływu i nie ogranicza w żaden sposób możliwości dokonywania płatności podatku przez podmioty działające na rachunek i imieniu podatnika, ze środków pieniężnych przez niego powierzonych.

W nawiązaniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tutejszy organ stwierdza, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.