Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.93.2020.4.EB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-19
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie: 1) opodatkowania transakcji zbycia działki nr B zabudowanej parterowym pawilonem do rozbiórki wraz z udziałem w działce nr A; 2) opodatkowania transakcji zbycia niezabudowanych działek nr C i D wraz z udziałem w działce nr A.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; pawilon
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2020 r. (data wpływu 3 marca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 maja 2020 r. (data wpływu 25 maja 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  opodatkowania transakcji zbycia działki nr 1 zabudowanej parterowym pawilonem do rozbiórki wraz z udziałem w działce nr 2 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);
2.  opodatkowania transakcji zbycia niezabudowanych działek nr 3 i 4 wraz z udziałem w działce nr 2 (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia działki nr 1 zabudowanej parterowym pawilonem do rozbiórki wraz z udziałem wynoszącym 1/3 w działce nr 2 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) i opodatkowania transakcji zbycia niezabudowanych działek nr 3 i 4 wraz z udziałem działce nr 2 (pytanie oznaczone we wniosku nr 3). Wniosek uzupełniono w dniu 25 maja 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o dodatkową opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Aktem notarialnym z dnia 3 sierpnia 1994 r. (nr rep. …) Pan T. K. (dalej: Podatnik, Wnioskodawca, Zainteresowany) otrzymał, jako darowiznę działkę nr 1a o powierzchni (…). Działka była zapisana w księdze wieczystej (…) prowadzonej przez Sąd Rejonowy (…). W dziale I Kw opisano działkę, jako „nieużytki, pastwisko”.

Z przedłożonego do aktu notarialnego zaświadczenia Urzędu Miejskiego (…),(…) z dnia 3 czerwca 1994 r., zaktualizowanego dnia 28 lipca 1994 r. – wynikało, że działka nr 1a jest przeznaczona pod trasę komunikacyjną. Na moment darowizny działka ta nie była zabudowana w jakikolwiek sposób. Na części, co do której Wnioskodawca zamierza obecnie dokonać zbycia, nie została przeprowadzona trasa komunikacyjna. W stosunku do tej działki nie toczy się – wedle wiedzy Wnioskodawcy – obecnie żadne postępowanie administracyjne, którego celem byłoby przejęcie od niego gruntów na cele trasy komunikacyjnej.

Sam Wnioskodawca, w chwili otrzymania darowizny miał już dwójkę dzieci – syna (ur. 1990) oraz córkę (ur. 1992). Na moment darowizny pozostawał w związku małżeńskim, jakkolwiek darowizna została dokonania do jego majątku odrębnego. Podatnik od samego początku miał plany, aby otrzymaną działkę podzielić, w taki sposób, aby później, każde z dzieci mogło wybudować dla siebie dom. Podatnik planował, aby w przyszłości dokonać na każde z dzieci stosowną darowiznę działki.

Działka otrzymana od ojca (nr 1a) była jednak na tyle duża, że można było z niej wydzielić działki pod zabudowę dwóch domów jednorodzinnych (przeznaczone dla dzieci), oraz działkę pod część przeznaczoną na cele mieszkalno-usługowe, na której to części żona Wnioskodawcy mogłaby w przyszłości prowadzić sklepik, i na której jednocześnie małżonkowie mogliby wybudować dom na własne cele mieszkaniowe. Działka nr 1a miała bowiem kształt wydłużonego prostokąta, który swoim krótszym bokiem przylegał do drogi, tj. ul. (…). (…).

Działka nr 1a uzyskała w dalszym etapie oznaczenie nr 1ab. Zmiana oznaczenia była prawdopodobnie związana z przeprowadzoną inwentaryzacją gruntów, której dokonał w międzyczasie Urząd Miasta (…).

Przed przystąpieniem do zrealizowania formalnego podziału tej działki (nr 1a), Wnioskodawca wcześniej przystąpił do budowy małego, parterowego, pawilonu handlowego (\`(...)\`) na skraju tej działki, tj. od ulicy (…) Obiekt został trwale z gruntem związany. Obiekt ten Zainteresowany wybudował ze środków prywatnych i nie w ramach działalności gospodarczej. Takiej działalności nigdy nie prowadził. Nie odliczał podatku naliczonego i nie amortyzował obiektu, ani też nie rozliczał kwot przeznaczanych na jego budowę w kosztach uzyskania przychodów. Najpierw uzyskał decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (decyzja z 7 kwietnia 1997 r.). Urząd Miejski. wskazał w tej decyzji, że „ustala warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji, polegającej na budowie budynku pawilonu handlowego (preferencja zabudowy handlowej połączonej z częścią mieszkalną – np. budynek jednorodzinny z częścią handlową w parterze) przewidzianej do realizacji na działce nr geod. 1ab, ark. 10, obręb (…) położonej w (…)”. Projekt budowlany Zainteresowany nabył w roku 1997. Budowę obiektu zrealizował w roku 1998. Do obiektu został doprowadzony prąd i woda. Zainteresowany wybudował też szambo. W okresie od roku 1998 do roku 2000 w tym obiekcie – żona Wnioskodawcy prowadziła działalność handlową. Była podatnikiem VAT.

Po roku 2000 Wnioskodawca wynajmował obiekt na działalność handlową innym osobom. Ostatnią umowę najmu Zainteresowany zakończył jednak z dniem 30 kwietnia 2010 r. W dniu 7 maja 2010 r. Wnioskodawca powiadomił swój Urząd Skarbowy, iż z dniem 30 kwietnia 2010 r. zlikwidował działalność z tytułu najmu, którą opodatkowywał zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Od tego czasu budynek stoi pusty. Wnioskodawca nigdy nie rozliczał czynszu jako podatnik VAT, albowiem nigdy nie figurował jako czynny podatnik VAT. W żadnym z lat – obroty z wynajmu nie przekroczyły minimalnego progu, który mógłby warunkować przekroczenie limitu zwolnienia (obecnie: 200.000 zł – na podstawie art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług, wcześniej 150.000 zł).

W międzyczasie Zainteresowany przystąpił do wydzielenia działek pod zabudowę jednorodzinną dla swoich przyszłych dzieci. Każdemu z dzieci zamierzał darować działkę z przeznaczeniem pod zabudowę domu. W roku 2006 okazało się, że aby dokonać podziału działek konieczne jest uprzednie uzyskanie decyzji o ustaleniu warunków zabudowy. W efekcie na wniosek Zainteresowanego – Prezydent Miasta (…) wydał decyzję z dnia 3 października 2006 r. o warunkach zabudowy. W sentencji decyzji stwierdza się, że ustala się „następujące warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie dwóch domów jednorodzinnych wolnostojących, przewidzianej do realizacji na działce nr 1ab arkusz 10 obręb (…) przy (…).”. Po uprawomocnieniu się tej decyzji Zainteresowany złożył wniosek o podział działki nr 1ab. Decyzją z dnia 6 maja 2008 r. organ dokonał podziału działki nr 1ab na cztery następujące działki. Działkę nr 1 o pow. (…) m.kw., działkę nr 3 o pow. (…) m.kw., działkę nr 4 o pow. (….) m.kw. oraz działkę nr 2 o pow. (…) m.kw.

Na działce nr 1 znajduje się ww. pawilon handlowy. Jak wynika z wykazu zmian danych ewidencyjnych ta działka ma oznaczenie jako B, Ps. Wnioskodawca nie dobudował do tego pawilonu części mieszkalnej. Nie postawił też na części działki nr 1 budynku mieszkalnego.

Na działce nr 3 i nr 4 nie znajdują się jakiekolwiek zabudowania. Teren objęty tymi działkami nigdy nie był wykorzystywany choćby w najmniejszym stopniu na potrzeby pawilonu handlowego znajdującego się obecnie na działce nr 1. W szczególności nie korzystała z terenu objętego tymi działkami jego żona, gdy prowadziła swoją działalność handlową. Także późniejsi najemcy nie korzystali z tego terenu. Przez teren tych dwóch działek (nr 3 i nr 4) nie wiodła żadna ścieżka dla potencjalnych klientów pawilonu, nie było tam parkingu, etc. Teren obu działek leżał „odłogiem”. To właśnie ten teren, który później stał się działkami (nr 3 i nr 4) miał być przeznaczony dla dzieci. Jak wynika z wykazu zmian danych ewidencyjnych te działki mają oznaczenia, jako: B i Ps. Do działek tych nie zostały doprowadzone media. Prąd i woda znajdują się bowiem tylko na działce nr 1. Na tej ostatniej działce znajduje się także stare szambo, które miało obsługiwać pawilon.

Działka nr 2 stanowi wąski pasek, który został wydzielony pod drogę dla umożliwienia dojazdu do wskazywanych wyżej działek. Jak wynika z wykazu zmian danych ewidencyjnych ta działka ma oznaczenie jako Bp, Ps.

Zainteresowany nie zamierzał budować tych domów. Nie miał na to nawet środków finansowych.

Wnioskodawca od roku 2005 pozostaje rozwiedziony. Dzieci pozostały przy matce i z nią wyjechały do Wielkiej Brytanii. Syn po skończeniu studiów wyjechał do Australii, gdzie pracuje jako programista. Córka wyjechała do USA, gdzie także pracuje jako programista. Dzieci nie zamierzają wrócić do kraju. Dzieci nie są także zainteresowane budową domów w Polsce i nie chcą darowizny od ojca.

Zainteresowany postanowił zatem sprzedać wszystkie trzy działki, które opisano powyżej. Każdy z nabywców będzie musiał także nabyć udział w działce nr 2, która jest przeznaczona na drogę dojazdową. Istnieje duże prawdopodobieństwo, że cena każdej z tych trzech działek, łącznie z udziałem w działce przeznaczonej na drogę – przekroczy (…) PLN, czyli łącznie ponad (…) PLN.

W stosunku do działki nr 1, tj. na której znajduje się niszczejący i zdewastowany pawilon handlowy – Wnioskodawca w roku 2019 wystąpił nawet do Prezydenta Miasta (…) ze zgłoszeniem zamiaru rozbiórki pawilonu handlowego. Pawilon ten od 30 kwietnia 2010 r. nie był już używany i uległ całkowitemu zniszczeniu. Czynności rozbiórkowych Wnioskodawca nie przeprowadził i nie zamierza ich przeprowadzać. Przed sprzedażą działek Zainteresowany nie zamierza także dokonywać jakichkolwiek zmian w odniesieniu, do którejkolwiek z działek. Nie będzie w szczególności doprowadzał do dwóch działek niezabudowanych, ani prądu, gazu, wody, ani innych mediów. Osoba/osoby, które ewentualnie nabędą działki nr 3 i/lub nr 4 – będą we własnym zakresie „podciągały” sobie media do działek.

W tym miejscu należy jednocześnie wskazać, że w odniesieniu do ww. działek nie obowiązuje żaden plan zagospodarowania przestrzennego.

Należy także wskazać, że Zainteresowany nigdy nie prowadził działalności gospodarczej. Zawsze pozostawał w zatrudnieniu jako pracownik. Obecnie jest już na emeryturze.

Sama sprzedaż będzie odbywała się metodą zwyczajowo przyjmowaną w nieprofesjonalnym obrocie nieruchomościami. Zainteresowany zgłosi chęć sprzedaży do biura obrotu nieruchomościami. Nie będzie podejmował żadnych dodatkowych działań względem rzeczonych działek. Całością co najwyżej zajmie się biuro. Możliwe jest także, że informację o zamierzonej sprzedaży Zainteresowany poda do wiadomości swoim znajomym. Działka znajduje się bowiem w dość atrakcyjnej części miasta – zatem ze znalezieniem nabywcy nie powinno być trudności.

W piśmie z dnia 21 maja 2020 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowany wskazał, co następuje:

1.  Zainteresowany nie dysponuje dokładną wiedzą, kiedy dokładnie zawarł pierwszą umowę najmu. Nie jest bowiem w jej posiadaniu. W dyspozycji Wnioskodawcy jest natomiast dokument z dnia 19 stycznia 2004 r. sporządzony przez niego odręcznie, który został złożony do Urzędu Skarbowego, a dotyczący wyboru zryczałtowanej formy opodatkowania. Na tej podstawie Wnioskodawca domniemywa, że pierwszą umowę mógł zawrzeć w roku 2004. Przedmiotem umów najmu był pawilon, jako budynek. W umowach zastrzegano jedynie, że najemca pawilonu ma mieć zapewniony „dojazd do przedmiotu najmu”. Powyższe oznacza, że umowy najmu nie obejmowały całej działki.
2.  Wnioskodawca otrzymał działkę nr 1a od swojego ojca w drodze darowizny. Było to w dniu 3 kwietnia 1994 r. Działka nr 1a była wedle aktu notarialnego na tamten moment niezabudowana. Z aktu notarialnego nie wynika, aby darowizna była przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wedle wiedzy Zainteresowanego, Jego ojciec nie był podatnikiem podatku VAT.
3.  Wnioskodawca na moment nabycia darowizny od ojca, jak też nigdy później nie był podatnikiem podatku od towarów i usług. Już chociażby z tej przyczyny nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia. Nadto jak już wskazano we wniosku ORD-IN i powyżej – działkę otrzymał w drodze darowizny od ojca, a ojciec wedle Jego wiedzy nie był podatnikiem VAT.
4.  Wnioskodawca wedle swojej wiedzy nigdy nie prowadził działalności gospodarczej. Za taką nigdy nie uznawał faktu wynajmowania pawilonu. Traktował to jako zarząd majątkiem prywatnym. Organ winien tę kwestę ocenić pod kątem regulacji podatkowych, a nie Zainteresowany. W stosunku do działki nr 1, na której znajduje się pawilon – nigdy nie podejmował żadnych czynności poza wynajmowaniem i oddaniem nieodpłatnie pawilonu swojej żonie (użyczenie), gdy ta prowadziła działalność gospodarczą. Grunt ten mógł być jednak potencjalnie użyty okazjonalnie przez najemcę pawilonu, bez informowania Zainteresowanego, w jakimś niewielkim skrawku, np. po to, aby stanąć stopami na gruncie i oprzeć się plecami o budynek. Ale Wnioskodawca nie ma tej wiedzy obecnie. Tak samo mógł uczynić jakiś przechodzień lub żona. Nie była to jednak żadna działalność mająca cechy działalności profesjonalnej – w ocenie Wnioskodawcy. W stosunku do działek nr 3, nr 4, nr 2 – Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań od czasu uzyskania darowizny od ojca. Na części działki (nr 1ab), która dziś jest działką nr 1 zostały podjęte działania: budowa pawilonu metodą gospodarczą, jako osoba prywatna, szambo dla tego budynku oraz zaopatrzenie tej działki w prąd i wodę.
5.  W stosunku do działek nr 3, nr 4, nr 2 – Zainteresowany nie podejmował żadnych działań od czasu uzyskania darowizny od ojca. Wnioskodawca nie zamierza tych działek wykorzystywać w żaden sposób. Po prostu zamierza je sprzedać.
6.  Żadna z działek nie była, nie jest i nie będzie do chwili sprzedaży przedmiotem żadnych czynności o charakterze cywilnoprawnych ani rzeczowym. Grunt leży odłogiem od momentu nabycia od ojca.
7.  Wnioskodawca nie planuje żadnych przedsięwzięć w stosunku do działek nr 1, nr 3, nr 4 i nr 2, nakładów, inwestycji, etc. Nie będzie w szczególności umieszczał tam ogrodzenia, parkanu, wytyczał dróg dojazdowych, uzbrajał terenu, ani jakichkolwiek innych działań mających na celu uatrakcyjnienie działek. O zamiarze sprzedaży powiedział znajomym, aby wiadomość rozeszła się tzw. pocztą pantoflową. Kiedyś zgłosił zamiar zbycia w biurze obrotu nieruchomości i to wszystko. Obecnie chęć kupna wyraża sąsiad działki.
8.  Podatnik wynajmował tylko pawilon. Poza wynajmowaniem pawilonu i udostępnianiem pawilonu nieodpłatnie żonie – w stosunku do pawilonu nie podejmował żadnych innych czynności.
9.  Na moment sprzedaży nic nie ulegnie zmianie. Budynek będzie w dalszym ciągu posiadał dach, przegrody. Jest trwale związany z gruntem. Posiada też fundamenty.
10.  W odniesieniu do pawilonu nie została wydana decyzja – pozwolenie na rozbiórkę. Wnioskodawca jednak zastanawiał się nad rozbiórką pawilonu. W dniu 8 lipca 2019 r. zgłosił do Urzędu Miasta (…) (…) zamiar rozbiórki. Organ wydał nawet zaświadczenie, że nie wnosi sprzeciwu. Nie został i nie zostanie założony przez Wnioskodawcę dziennik rozbiórki. Zainteresowany nie planuje bowiem żadnej dalszej czynności w związku z rozbiórką. Zaniechał w tym zakresie działań. Zrezygnował z rozbiórki i nie planuje żadnych czynności przed sprzedażą.
11.  Zainteresowany nie ponosił ani nie planuje ponosić żadnych wydatków, na ulepszenie lub przebudowę budynku parterowego pawilonu handlowego znajdującego się na działce nr 1.
12.  Szambo było wykorzystywane w związku z funkcjonowaniem pawilonu, gdyż był on do niego podłączony. Z szamba zatem faktycznie korzystała żona Wnioskodawcy oraz późniejsi najemcy. Od czasu, gdy Zainteresowany zakończył wynajmować w roku 2010 pawilon, to od tego też czasu nie było używane szambo, które ciągle jest wkopane w ziemi na działce nr 1. Zainteresowany nie planuje korzystać z szamba do dnia sprzedaży. Szambo wybudował Wnioskodawca z własnych środków metodą gospodarczą. Nie ujmował wartości początkowej szamba w żadnych ewidencjach. Nigdy nie prowadził też wobec szamba prac, które można by uznać za ulepszenie, żadnych nakładów.
13.  Na dzień transakcji sprzedaży działka nr 2 nie będzie zabudowana drogą. Jest to tylko wydzielenie w znaczeniu geodezyjnym. Żadnych budowli tam nie ma.
14.  Na moment sprzedaży droga znajdująca się na działce nr 2 nie będzie spełniała definicji budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.
15.  Wnioskodawca nie ma wiedzy, czy na moment sprzedaży będzie już uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego. Póki co jest tylko studium. Zainteresowany nie ma też wiedzy, czy prowadzone są prace w tym zakresie. Należy zakładać, że na moment sprzedaży działki (żadna) nie będą objęte planem.
16.  Po uzyskaniu decyzji o podziale działki nr 1ab na działki nr 1, nr 3, nr 4 oraz nr 2 – Wnioskodawca nie występował już o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Nie wystąpi o taką decyzję do dnia sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z ewentualną sprzedażą – za kwotę ponad (…) PLN – działki nr 1, na której w momencie sprzedaży będzie znajdował się, nadający się do rozbiórki parterowy pawilon handlowy, wraz z udziałem wynoszącym 1/3 w działce nr 2, Wnioskodawca będzie zobowiązany zapłacić podatek VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?
2.  Czy w związku z ewentualną sprzedażą pozostałych działek, tj. 3 i 4, wraz udziałami w działce nr 2, gdzie cena każdej z działek przekroczy po (…) PLN – Zainteresowany będzie zobowiązany zapłacić podatek VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 2

Przeprowadzona analiza opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, pod kątem regulacji zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług (dalej: VatU) – sugeruje, że odpłatne zbycie ww. działek (nr 3 i nr 4 wraz z udziałami w działce obecnie wyznaczonej na drogę) nie powinno spowodować konieczności zapłaty podatku VAT.

Punktem wyjścia winna być tut. analiza przepisu art. 15 ust. 2 VatU. Otóż przepis ten stanowi, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu w sposób ciągły towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie ulega wątpliwości, że dla tej części nieruchomości, która stanowi obecnie działki niezabudowane (tj. nr 3 i nr 4 oraz nr 2) – nie sposób w żaden sposób przypisać jakiegokolwiek zachowania, które – choćby w najmniejszym stopniu – mogłoby zostać uznane za prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 VatU.

W odniesieniu do przedmiotowych działek istotne znaczenie ma fakt, że nieruchomość została nabyta w drodze darowizny od ojca Wnioskodawcy. Nieruchomość została darowana z majątku prywatnego ojca do majątku prywatnego syna. Zainteresowany od samego początku miał w zamiarze, aby nieruchomość przeznaczyć na cele mieszkalne własnej rodziny. Nie mamy tut. zatem do czynienia z nabyciem nieruchomości w celu odsprzedaży lub z nabyciem w celu jej wykorzystania na cele prowadzenia działalności opodatkowanej.

Fakt, że na części otrzymanej w darowiźnie działki został wybudowany mały pawilon handlowy, nie powinien przesądzać o zakwalifikowaniu transakcji sprzedaży ww. działek, jako czynionych w ramach działalności gospodarczej. Pawilon od samego początku był pomyślany jako mały obiekt (\`(...)\`) oraz został usytułowany od strony ruchliwej drogi. Wybudowanie tego obiektu nie przekreślało możliwości postawienia w przyszłości na tym gruncie (np. przez rozbudowę lub wybudowanie obok) – domu mieszkalnego dla Wnioskodawcy i jego żony, co było w szczególności uzasadnione, gdyby dzieci mieszkały obok. Zatem sam fakt posadowienia małego pawilonu jedynie na fragmencie dużej działki nie spowodował, że pozostała cześć nieruchomości zmieniła przez to faktycznie przeznaczenie lub w planach Wnioskodawcy.

Aby móc wydzielić działki pod przyszłą zabudowę mieszkalną (działki: nr 3 i nr 4 oraz nr 2) – Wnioskodawca musiał najpierw wystąpić o warunki zabudowy dla przyszłych działek o przeznaczeniu mieszkalnym. Bez tego nie uzyskałby decyzji o podziale. Fakt, że Podatnik wystąpił o uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy dla tych działek – nie przesądza, że jego działania w stosunku do tych działek zyskały walor profesjonalny w rozumieniu art. 15 ust. 2 VatU.

Jak wskazuje bowiem orzecznictwo DIS oraz sądów administracyjnych – tylko z faktu, że dana osoba przeprowadza przed sprzedażą podział – nie da się wywieźć to zachowanie o cechach działalności gospodarczej. Tutaj dodatkowo mamy do czynienia z sytuacją, że podziału dokonano na wiele lat przed sprzedażą oraz w związku z zamiarem darowania działek pod przyszłe cele mieszkaniowe dzieci.

Podsumowując, sprzedaż działek nr 3 i nr 4 oraz udziałów w działce nr 2 – nie zrodzi dla Wnioskodawcy skutków w postaci konieczności zapłaty podatku VAT.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie argumenty przytoczone powyżej, tj. odnośnie zamiaru sprzedaży działek nr 3 i nr 4 oraz udziałów w działce nr 2 – będą miały zastosowanie także w odniesieniu do przyszłej sprzedaży działki nr 1 z udziałem jednej trzecie części w działce nr 2.

Sprzedaży podlega bowiem składnik majątku prywatnego. Majątek ten został nabyty w roku 1994, co czyni niepodważalnym fakt, że także ten fragment nieruchomości nie został nabyty z zamiarem wykorzystania dla celów działalności opodatkowanej. Także późniejsze działania, tj. podział, doporowadzenie do wybudowania małego pawilonu handlowego, doprowadzenie tam prądu, wody oraz wbudowanie szamba, a także zgłoszenie zamiaru rozbiórki – nie spowodowały, że mamy do czynienia z działaniami profesjonalisty w rozumieniu VatU, a co najwyżej z zarządem majątkiem prywatnym.

Nadto Zainteresowany nie dał nigdy do zrozumienia, że także w odniesieniu do tego fragmentu nieruchomości zamierza zrezygnować z posadowienia tam części mieszkalnej. Decyzja o warunkach zabudowy z roku 1997 przewidywała bowiem posadowienie budynku także z częścią mieszkalną („preferencja zabudowy handlowej połączonej z częścią mieszkalną”). Gdyby losy małżeństwa Wnioskodawcy potoczyły się inaczej i nie doszło do rozwodu, to istnieje duże prawdopodobieństwo, że dzisiaj dzieci mieszkałyby na działkach obok, a Wnioskodawca wraz z małżonką na działce nr 1, gdzie w miejscu pawilonu lub obok stałby ich dom mieszkalny.

Hipotetycznie można wprawdzie rozważać, czy przez fakt wykorzystywania pawilonu przez byłą żonę Wnioskodawcy do prowadzenia działalności gospodarczej – planowana obecnie sprzedaż działki nr 1 wraz z udziałem w działce nr 2 pod drogę – nie powinna podlegać opodatkowaniu, ale wydaje się jednak, że nie.

Po pierwsze, Wnioskodawca nigdy nie pobierał od żony wynagrodzenia.

Po drugie, Zainteresowany nigdy nie odliczył podatku VAT od nabywanych materiałów na budowę tego pawilonu, gdyż od początku traktował tę budowę, jako zarząd majątkiem prywatnym. Także żona nigdy nie odliczała podatku naliczonego w związku z budową tego małego obiektu.

Po trzecie, Wnioskodawca nigdy nie wykluczał, że jednak ostatecznie na tej działce wybudują dom i działka ostatecznie spełni rolę mieszkalną.

Dlatego nawet jeśli tut. Organ chciałby uznać, że w odniesieniu do tej działki (nr 1 wraz z udziałem w działce nr 2 pod drogę) – znajduje zastosowanie art. 15 ust. 2 zd. 2 VatU, to istnieją inne przesłanki prawne, które powodują, że transakcja nie będzie opodatkowana.

Otóż zastosowanie winien znaleźć art. 43 ust. 1 pkt 2 VatU. Przepis ten stanowi, że wolna od podatku jest: dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu, lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Otóż, Zainteresowany nigdy nie był formalnie czynnym podatnikiem VAT. Nie odliczał podatku VAT od nabywanych materiałów i usług przy wybudowaniu tego pawilonu. Obroty z udostępniania tego obiektu żonie nigdy nie przekroczyły 150.000 zł. Powyższe oznacza, że zbycie tego majątku to zbycie majątku prywatnego, co do którego nigdy nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku VAT.

Identycznie jak powyżej ma się niniejsza sprawa w związku z tym, że Zainteresowany do 30 kwietnia 2010 r. wynajmował ten obiekt innym osobom. Czynsz był opodatkowany ryczałtem, a więc jako majątek prywatny. Kwoty uzyskiwane z tytułu czynszu były bardzo niskie i nigdy nie zbliżyły się nawet do 20 tys. rocznie.

Wobec powyższego trudno zatem uznać, że także sprzedaż działki nr 1 wraz z udziałem w działce nr 2 pod drogę – mogłaby podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty i nieruchomości zabudowane spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej – zawarta w ustawie – ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży działek podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm., zwanej dalej: Dyrektywa 2006/112/WE Rady – (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że aktem notarialnym z dnia 3 sierpnia 1994 r. Zainteresowany otrzymał, jako darowiznę działkę nr 1a o powierzchni (…) m2. Na moment darowizny działka ta nie była zabudowana w jakikolwiek sposób. Na części, co do której Wnioskodawca zamierza obecnie dokonać zbycia, nie została przeprowadzona trasa komunikacyjna. W stosunku do tej działki nie toczy się – wedle wiedzy Wnioskodawcy – obecnie żadne postępowanie administracyjne, którego celem byłoby przejęcie od niego gruntów na cele trasy komunikacyjnej. Podatnik od samego początku miał plany, aby otrzymaną działkę podzielić, w taki sposób, aby później, każde z dzieci mogło wybudować dla siebie dom. Podatnik planował, aby w przyszłości dokonać na każde z dzieci stosowną darowiznę działki. Działka otrzymana od ojca (nr 1a) była jednak na tyle duża, że można było z niej wydzielić działki pod zabudowę dwóch domów jednorodzinnych (przeznaczone dla dzieci), oraz działkę pod część przeznaczoną na cele mieszkalno-usługowe, na której to części żona Wnioskodawcy mogłaby w przyszłości prowadzić sklepik, i na której jednocześnie małżonkowie mogliby wybudować dom na własne cele mieszkaniowe. Działka nr 1a uzyskała w dalszym etapie oznaczenie nr 1ab. Zmiana oznaczenia była prawdopodobnie związana z przeprowadzoną inwentaryzacją gruntów, której dokonał w międzyczasie Urząd Miasta. Przed przystąpieniem do zrealizowania formalnego podziału tej działki (nr 1a), Wnioskodawca wcześniej przystąpił do budowy małego, parterowego, pawilonu handlowego (\`(...)\`) na skraju tej działki. Obiekt został trwale z gruntem związany. Obiekt ten Zainteresowany wybudował ze środków prywatnych i nie w ramach działalności gospodarczej. Takiej działalności nigdy nie prowadził. Nie odliczał podatku naliczonego i nie amortyzował obiektu, ani też nie rozliczał kwot przeznaczanych na jego budowę w kosztach uzyskania przychodów. Najpierw uzyskał decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (\`(...)\`). Urząd Miejski wskazał w tej decyzji, że „ustala warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji, polegającej na budowie budynku pawilonu handlowego (preferencja zabudowy handlowej połączonej z częścią mieszkalną – np. budynek jednorodzinny z częścią handlową w parterze) przewidzianej do realizacji na działce nr geod. 1ab, ark. 10, obręb (…) położonej w (…)”. Projekt budowlany Zainteresowany nabył w roku 1997. Budowę obiektu zrealizował w roku 1998. Do obiektu został doprowadzony prąd i woda. Zainteresowany wybudował też szambo. W okresie od roku 1998 do roku 2000 w tym obiekcie – żona Wnioskodawcy prowadziła działalność handlową. Była podatnikiem VAT. Po roku 2000 Wnioskodawca wynajmował obiekt na działalność handlową innym osobom. Ostatnią umowę najmu Zainteresowany zakończył jednak z dniem 30 kwietnia 2010 r. W dniu 7 maja 2010 r. Wnioskodawca powiadomił swój Urząd Skarbowy, iż z dniem 30 kwietnia 2010 r. zlikwidował działalność z tytułu najmu, którą opodatkowywał zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Od tego czasu budynek stoi pusty. Wnioskodawca nigdy nie rozliczał czynszu jako podatnik VAT, albowiem nigdy nie figurował jako czynny podatnik VAT. W żadnym z lat – obroty z wynajmu nie przekroczyły minimalnego progu, który mógłby warunkować przekroczenie limitu zwolnienia (obecnie: 200.000 zł – na podstawie art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług, wcześniej 150.000 zł). W międzyczasie Zainteresowany przystąpił do wydzielenia działek pod zabudowę jednorodzinną dla swoich przyszłych dzieci. Każdemu z dzieci zamierzał darować działkę z przeznaczeniem pod zabudowę domu. W roku 2006 okazało się, że aby dokonać podziału działek konieczne jest uprzednie uzyskanie decyzji o ustaleniu warunków zabudowy. W efekcie na wniosek Zainteresowanego – Prezydent Miasta wydał decyzję (…) o warunkach zabudowy. W sentencji decyzji stwierdza się, że ustala się „następujące warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie dwóch domów jednorodzinnych wolnostojących, przewidzianej do realizacji na działce nr 1ab arkusz 10 obręb (…)”. Po uprawomocnieniu się tej decyzji Zainteresowany złożył wniosek o podział działki nr 1ab. Decyzją z dnia 6 maja 2008 r. organ dokonał podziału działki nr 1ab na cztery następujące działki – działkę nr 1 o pow. (…), działkę nr 3 o pow. (…), działkę nr 4 o pow. (…) oraz działkę nr 2 o pow. (…). Na działce nr 1 znajduje się ww. pawilon handlowy. Wnioskodawca nie dobudował do tego pawilonu części mieszkalnej. Nie postawił też na części działki nr 1 budynku mieszkalnego. Na działce nr 3 i nr 4 nie znajdują się jakiekolwiek zabudowania. Teren objęty tymi działkami nigdy nie był wykorzystywany choćby w najmniejszym stopniu na potrzeby pawilonu handlowego znajdującego się obecnie na działce nr 1. W szczególności nie korzystała z terenu objętego tymi działkami jego żona, gdy prowadziła swoją działalność handlową. Także późniejsi najemcy nie korzystali z tego terenu. Przez teren tych dwóch działek (nr 3 i nr 4) nie wiodła żadna ścieżka dla potencjalnych klientów pawilonu, nie było tam parkingu, etc. Teren obu działek leżał „odłogiem”. To właśnie ten teren, który później stał się działkami (nr 3 i nr 4) miał być przeznaczony dla dzieci. Do działek tych nie zostały doprowadzone media. Prąd i woda znajdują się bowiem tylko na działce nr 1. Na tej ostatniej działce znajduje się także stare szambo, które miało obsługiwać pawilon. Działka nr 2 stanowi wąski pasek, który został wydzielony pod drogę dla umożliwienia dojazdu do wskazywanych wyżej działek. Zainteresowany nie zamierzał budować tych domów. Nie miał na to nawet środków finansowych. Wnioskodawca od roku 2005 pozostaje rozwiedziony. Dzieci pozostały przy matce i z nią wyjechały. Dzieci nie zamierzają wrócić do kraju. Dzieci nie są także zainteresowane budową domów w Polsce i nie chcą darowizny od ojca. Zainteresowany postanowił zatem sprzedać wszystkie trzy działki, które opisano powyżej. Każdy z nabywców będzie musiał także nabyć udział w działce nr 2, która jest przeznaczona na drogę dojazdową. Istnieje duże prawdopodobieństwo, że cena każdej z tych trzech działek, łącznie z udziałem w działce przeznaczonej na drogę – przekroczy (…) PLN, czyli łącznie ponad (…) PLN. W stosunku do działki nr 1, tj. na której znajduje się niszczejący i zdewastowany pawilon handlowy – Wnioskodawca w roku 2019 wystąpił nawet do Prezydenta Miasta ze zgłoszeniem zamiaru rozbiórki pawilonu handlowego. Pawilon ten od 30 kwietnia 2010 r. nie był już używany i uległ całkowitemu zniszczeniu. Czynności rozbiórkowych Wnioskodawca nie przeprowadził i nie zamierza ich przeprowadzać. Przed sprzedażą działek Zainteresowany nie zamierza także dokonywać jakichkolwiek zmian w odniesieniu, do którejkolwiek z działek. Nie będzie w szczególności doprowadzał do dwóch działek niezabudowanych, ani prądu, gazu, wody, ani innych mediów. Osoba/osoby, które ewentualnie nabędą działki nr 3 i/lub nr 4 – będą we własnym zakresie „podciągały” sobie media do działek. W tym miejscu należy jednocześnie wskazać, że w odniesieniu do ww. działek nie obowiązuje żaden plan zagospodarowania przestrzennego. Należy także wskazać, że Zainteresowany nigdy nie prowadził działalności gospodarczej. Zawsze pozostawał w zatrudnieniu jako pracownik. Obecnie jest już na emeryturze. Sama sprzedaż będzie odbywała się metodą zwyczajowo przyjmowaną w nieprofesjonalnym obrocie nieruchomościami. Zainteresowany zgłosi chęć sprzedaży do biura obrotu nieruchomościami. Nie będzie podejmował żadnych dodatkowych działań względem rzeczonych działek. Całością co najwyżej zajmie się biuro. Możliwe jest także, że informację o zamierzonej sprzedaży Zainteresowany poda do wiadomości swoim znajomym. Działka znajduje się bowiem w dość atrakcyjnej części miasta – zatem ze znalezieniem nabywcy nie powinno być trudności.

Pierwszą umowę najmu Wnioskodawca mógł zawrzeć w roku 2004. Przedmiotem umów najmu był pawilon, jako budynek. W umowach zastrzegano jedynie, że najemca pawilonu ma mieć zapewniony „dojazd do przedmiotu najmu”. Powyższe oznacza, że umowy najmu nie obejmowały całej działki. Wnioskodawca wedle swojej wiedzy nigdy nie prowadził działalności gospodarczej. Za taką nigdy nie uznawał faktu wynajmowania pawilonu. Traktował to jako zarząd majątkiem prywatnym.

W stosunku do działki nr 1, na której znajduje się pawilon – Wnioskodawca nigdy nie podejmował żadnych czynności poza wynajmowaniem i oddaniem nieodpłatnie pawilonu swojej żonie (użyczenie), gdy ta prowadziła działalność gospodarczą. Grunt ten mógł być jednak potencjalnie użyty okazjonalnie przez najemcę pawilonu, bez informowania Zainteresowanego, w jakimś niewielkim skrawku. Ale Wnioskodawca nie ma tej wiedzy obecnie. Nie była to jednak żadna działalność mająca cechy działalności profesjonalnej – w ocenie Wnioskodawcy. W stosunku do działek nr 3, nr 4, nr 2 – Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań od czasu uzyskania darowizny od ojca. Na części działki (nr 1ab), która dziś jest działką nr 1 zostały podjęte działania: budowa pawilonu metodą gospodarczą, jako osoba prywatna, szambo dla tego budynku oraz zaopatrzenie tej działki w prąd i wodę. Wnioskodawca nie zamierza tych działek wykorzystywać w żaden sposób. Po prostu zamierza je sprzedać. Żadna z działek nie była, nie jest i nie będzie do chwili sprzedaży przedmiotem żadnych czynności o charakterze cywilnoprawnych ani rzeczowym. Grunt leży odłogiem od momentu nabycia od ojca. Wnioskodawca nie planuje żadnych przedsięwzięć w stosunku do działek nr 1, nr 3, nr 4 i nr 2, nakładów, inwestycji, etc. Nie będzie w szczególności umieszczał tam ogrodzenia, parkanu, wytyczał dróg dojazdowych, uzbrajał terenu, ani jakichkolwiek innych działań mających na celu uatrakcyjnienie działek. O zamiarze sprzedaży powiedział znajomym, aby wiadomość rozeszła się tzw. pocztą pantoflową. Kiedyś zgłosił zamiar zbycia w biurze obrotu nieruchomości i to wszystko. Obecnie chęć kupna wyraża sąsiad działki. Podatnik wynajmował tylko pawilon. Poza wynajmowaniem pawilonu i udostępnianiem pawilonu nieodpłatnie żonie – w stosunku do pawilonu nie podejmował żadnych innych czynności. Na moment sprzedaży nic nie ulegnie zmianie. Budynek będzie w dalszym ciągu posiadał dach, przegrody. Jest trwale związany z gruntem. Posiada też fundamenty. W odniesieniu do pawilonu nie została wydana decyzja – pozwolenie na rozbiórkę. Wnioskodawca jednak zastanawiał się nad rozbiórką pawilonu. W dniu 8 lipca 2019 r. zgłosił do Urzędu Miasta (…) (…) zamiar rozbiórki. Organ wydał nawet zaświadczenie, że nie wnosi sprzeciwu. Nie został i nie zostanie założony przez Wnioskodawcę dziennik rozbiórki. Zainteresowany nie planuje bowiem żadnej dalszej czynności w związku z rozbiórką. Zaniechał w tym zakresie działań. Zrezygnował z rozbiórki i nie planuje żadnych czynności przed sprzedażą. Zainteresowany nie ponosił ani nie planuje ponosić żadnych wydatków, na ulepszenie lub przebudowę budynku parterowego pawilonu handlowego znajdującego się na działce nr 1. Szambo było wykorzystywane w związku z funkcjonowaniem pawilonu, gdyż był on do niego podłączony. Z szamba zatem faktycznie korzystała żona Wnioskodawcy oraz późniejsi najemcy. Od czasu, gdy Zainteresowany zakończył wynajmować w roku 2010 pawilon, to od tego też czasu nie było używane szambo, które ciągle jest wkopane w ziemi na działce nr 1. Zainteresowany nie planuje korzystać z szamba do dnia sprzedaży. Szambo wybudował Wnioskodawca z własnych środków metodą gospodarczą. Nie ujmował wartości początkowej szamba w żadnych ewidencjach. Nigdy nie prowadził też wobec szamba prac, które można by uznać za ulepszenie, żadnych nakładów. Na dzień transakcji sprzedaży działka nr 2 nie będzie zabudowana drogą. Jest to tylko wydzielenie w znaczeniu geodezyjnym. Żadnych budowli tam nie ma. Na moment sprzedaży droga znajdująca się na działce nr 2 nie będzie spełniała definicji budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane. Należy zakładać, że na moment sprzedaży działki (żadna) nie będą objęte planem. Po uzyskaniu decyzji o podziale działki nr 1ab na działki nr 1, nr 3, nr 4 oraz nr 2 – Wnioskodawca nie występował już o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Nie wystąpi o taką decyzję do dnia sprzedaży.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek nr 1, nr 2, nr 3 i nr 4, wydzielonych z działki nr 1ab.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi On działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Zainteresowany przy sprzedaży działek wydzielonych z działki nr 1ab będzie działać w charakterze podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników.

Jak już wskazano wcześniej, z wyroku TSUE C-291/92 wynika, że podatnik w całym okresie posiadania nieruchomości musi wykazywać zamiar wykorzystania jej do celów prywatnych aby uznać, że mamy do czynienia ze sprzedażą majątku prywatnego.

Z opisu sprawy wynika, że w okresie od roku 2004 do roku 2010 budynek pawilonu usytuowany na działce nr 1a (która w dalszym etapie uzyskała oznaczenie nr 1ab), był przez Wnioskodawcę wykorzystywany w działalności gospodarczej, bowiem Zainteresowany wydzierżawiał ten budynek osobom trzecim. Jak ponadto wskazał Wnioskodawca, przedmiotem umów najmu był pawilon jako budynek. W umowach zastrzegano jedynie, że najemca pawilonu ma mieć zapewniony dojazd do przedmiotu najmu. Zainteresowany poinformował ponadto, że umowy najmu nie obejmowały całej działki.

Należy w tym miejscu wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego/wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy/dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości (budynku) stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i świadczona jest w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa dzierżawy wskazuje, że ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.

Zatem, wykorzystanie przez Wnioskodawcę budynku pawilonu usytuowanego na działce nr 1a, która to działka w dalszym etapie uzyskała oznaczenie nr 1ab i która została następnie podzielona na 4 mniejsze działki, w działalności polegającej na dzierżawie, stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, czynność ta będzie wypełniać określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy należy wskazać, że dostawa działki nr 1, która została wydzielona z działki nr 1ab, a na której usytuowany jest budynek pawilonu wykorzystywany – jak rozstrzygnięto powyżej – w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W tym bowiem przypadku Wnioskodawca nie będzie zbywał majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Jak zostało wskazane powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego.

Wydzierżawianie przez Wnioskodawcę budynku pawilonu usytuowanego na działce nr 1 powoduje, że nieruchomość ta utraciła charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie przez Wnioskodawcę w sposób ciągły dla celów zarobkowych nieruchomości powoduje, że jest ona wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie wykazał więc obiektywnych przesłanek do uznania, że działka nr 1 przeznaczona była/jest do celów prywatnych.

Zatem nie cele osobiste (w przypadku Wnioskodawcy brak jest czynności charakteryzujących zarząd majątkiem osobistym) a cele gospodarcze leżą u podstaw działania Zaineresowanego. Wobec czego czynność zbycia ww. działki nie będzie stanowiła rozporządzania majątkiem osobistym. Planowana sprzedaż nieruchomości wpisuje się w katalog czynności, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem skoro sprzedaż będzie wykraczała poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności, będzie stanowiła działalność gospodarczą podjętą w celach zarobkowych, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca w związku z tą sprzedażą wystąpi w charakterze podatnika tego podatku zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Z kolei w odniesieniu do sprzedaży działek nr 3, nr 4 oraz działki nr 2 (wydzielonej pod drogę), należy wskazać, że Wnioskodawca będzie zbywał majątek osobisty. Jak zostało wskazane powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego.

Z opisu sprawy wynika, że w stosunku do działek nr 3, nr 4, nr 2 – Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań od czasu uzyskania darowizny od ojca. Wnioskodawca nie zamierza tych działek wykorzystywać w żaden sposób. Po prostu zamierza je sprzedać. Żadna z działek nie była, nie jest i nie będzie do chwili sprzedaży przedmiotem żadnych czynności o charakterze cywilnoprawnych ani rzeczowym. Grunt leży odłogiem od momentu nabycia od ojca. Wnioskodawca nie planuje żadnych przedsięwzięć w stosunku do działek nr 3, nr 4 i nr 2, nakładów, inwestycji, etc. Nie będzie w szczególności umieszczał tam ogrodzenia, parkanu, wytyczał dróg dojazdowych, uzbrajał terenu, ani jakichkolwiek innych działań mających na celu uatrakcyjnienie działek. O zamiarze sprzedaży powiedział znajomym, aby wiadomość rozeszła się tzw. pocztą pantoflową. Kiedyś zgłosił zamiar zbycia w biurze obrotu nieruchomości i to wszystko. Obecnie chęć kupna wyraża sąsiad działki. Na dzień transakcji sprzedaży działka nr 2 nie będzie zabudowana drogą. Jest to tylko wydzielenie w znaczeniu geodezyjnym. Żadnych budowli tam nie ma. Należy zakładać, że na moment sprzedaży działki (żadna) nie będą objęte planem. Po uzyskaniu decyzji o podziale działki nr 1ab na działki nr 1, nr 3, nr 4 oraz nr 2 – Wnioskodawca nie występował już o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Nie wystąpi o taką decyzję do dnia sprzedaży. Jak ponadto wskazał Wnioskodawca, przedmiotem umów najmu z osobą trzecią, odnośnie usytuowanego na działce nr 1a budynku pawilonu, był pawilon jako budynek. W umowach zastrzegano jedynie, że najemca pawilonu ma mieć zapewniony dojazd do przedmiotu najmu. Umowy najmu – jak wskazał Zainteresowany – nie obejmowały całej działki.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy działek nr 2, nr 3 i nr 4 Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie w odniesieniu do sprzedaży ww. trzech działek takich przesłanek brak. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie wynika bowiem taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak np.: uzbrojenie terenu, ogrodzenie działek, wystąpienie o warunki zabudowy, wnioskowanie o objęcie nieruchomości planem zagospodarowania przestrzennego itd.).

Zatem w rozpatrywanej sprawie sprzedaż działek nr 2, nr 3 i nr 4 można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca dokonując dostawy działek będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że dokonując dostawy działek nr 2, nr 3 i nr 4 Wnioskodawca będzie korzystać z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełni przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, i nie wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług. Skutkiem powyższego transakcje zbycia ww. działek nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze opis sprawy oraz przywołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że planowana sprzedaż opisanych we wniosku działek nr 2, nr 3 i nr 4 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powyższego wniosku nie zmienia fakt, że Wnioskodawca postanowił podzielić działkę i wystąpił z wnioskiem o decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oraz ogłaszał chęć zbycia w biurze nieruchomości. Co istotne, Wnioskodawca nie podejmował żadnych innych czynności związanych ze sprzedażą opisanych działek, zakwalifikowanych jako znamiona profesjonalnej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy wskazać na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 6 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 234/16, w którym sąd stwierdził, że: „Uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy dla czterech działek powstałych w wyniku podziału działki siedliskowej, a także sprzedaż za pośrednictwem portali internetowych oraz biura nieruchomości nie stanowi o zawodowej działalności skarżącej”.

Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawcę działek nr 2, nr 3 i nr 4 będzie stanowiła rozporządzanie majątkiem prywatnym, zatem Zainteresowany w związku z ich dostawą nie wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z kolei sprzedaż działki nr 1 będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z kolei zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Należy zaznaczyć, że skoro na działce nr 1 znajduje się budynek pawilonu należy w dalszej kolejności przytoczyć następujące przepisy prawa podatkowego.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Należy jednak zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W celu ustalenia, czy w odniesieniu do sprzedaży działki zabudowanej, na której znajdują się zabudowania stanowiące budynki, budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy rozstrzygnąć, czy względem posadowionych na danej działce budynków i/lub budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że na działce nr 1 usytuowany jest budynek pawilonu, który został wybudowany przez Wnioskodawcę. Obiekt został trwale z gruntem związany. Budowę obiektu zrealizował w roku 1998. Do obiektu został doprowadzony prąd i woda. Zainteresowany wybudował też szambo, które miało obsługiwać pawilon. W okresie od roku 1998 do roku 2000 w tym obiekcie – żona Wnioskodawcy prowadziła działalność handlową. Była podatnikiem VAT. Po roku 2000 Wnioskodawca wynajmował obiekt na działalność handlową innym osobom. Pierwszą umowę najmu Wnioskodawca mógł zawrzeć w roku 2004. Przedmiotem umów najmu był pawilon, jako budynek. Ostatnią umowę najmu Zainteresowany zakończył jednak z dniem 30 kwietnia 2010 r. Od tego czasu budynek stoi pusty. W stosunku do działki nr 1, tj. na której znajduje się niszczejący i zdewastowany pawilon handlowy – Wnioskodawca w roku 2019 wystąpił nawet do Prezydenta Miasta ze zgłoszeniem zamiaru rozbiórki pawilonu handlowego. Pawilon ten od 30 kwietnia 2010 r. nie był już używany i uległ całkowitemu zniszczeniu. Czynności rozbiórkowych Wnioskodawca nie przeprowadził i nie zamierza ich przeprowadzać. Budynek będzie w dalszym ciągu posiadał dach, przegrody. Jest trwale związany z gruntem. Posiada też fundamenty. W odniesieniu do pawilonu nie została wydana decyzja – pozwolenie na rozbiórkę. Nie został i nie zostanie założony przez Wnioskodawcę dziennik rozbiórki. Zainteresowany nie planuje bowiem żadnej dalszej czynności w związku z rozbiórką. Zaniechał w tym zakresie działań. Zrezygnował z rozbiórki i nie planuje żadnych czynności przed sprzedażą. Zainteresowany nie ponosił ani nie planuje ponosić żadnych wydatków, na ulepszenie lub przebudowę budynku parterowego pawilonu handlowego znajdującego się na działce nr 1. Szambo było wykorzystywane w związku z funkcjonowaniem pawilonu, gdyż był on do niego podłączony.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących dostawy zabudowanej działki nr 1, wskazać należy, że w kwestii opodatkowania dostawy gruntów zabudowanych budynkami/budowlami przeznaczonymi do rozbiórki wydały rozstrzygnięcia Sądy Administracyjne.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Sądów Administracyjnych, sam fakt, że w chwili sprzedaży nieruchomości w stosunku do znajdującego się na niej budynku zostało wydane pozwolenie na jego rozbiórkę, nie daje podstaw do uznania transakcji za dostawę niezabudowanego gruntu – tak m.in. orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 7 listopada 2013 r. sygn. akt I FSK 1436/13 i sygn. akt I FSK 1582/13 oraz w wyroku z dnia 19 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 818/14. W wyroku z dnia 19 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 818/14, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „(\`(...)\`) skoro rozbiórka budynków nawet nie rozpoczęła się przed dokonaniem dostawy, to wnioskodawca nabył nieruchomość zabudowaną, a nie sam grunt. Zgodzić się należy z konkluzją, że dla oceny charakteru takiej transakcji nie ma znaczenia fakt, że została wydana decyzja udzielająca pozwolenia na budowę, dla realizacji którego konieczna była rozbiórka istniejących na działkach obiektów. Słusznie sąd I instancji podkreślił, że bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności na gruncie podatku VAT jest okoliczność, że nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki i wznieść nowe (\`(...)\`)”.

W konsekwencji, w sprawie opodatkowania dostawy gruntów zabudowanych budynkami przeznaczonymi do rozbiórki istotny jest fakt, czy rozbiórka budynków zostanie dokonana (bądź rozpocznie się) przed planowaną dostawą.

W rozpatrywanej sprawie w chwili dokonywania transakcji nie rozpocznie się rozbiórka budynku pawilonu, znajdującego się na przedmiotowej działce. Poza wystąpieniem przez Kupującego o wydanie pozwolenia na jego rozbiórkę, nie podjęto żadnych innych czynności związanych z rozbiórką, uznać należy, że przedmiotem sprzedaży będzie sprzedaż gruntu zabudowanego. O statusie sprzedawanej nieruchomości decydują bowiem okoliczności faktyczne, w szczególności nierozpoczęty fizycznie na moment transakcji proces rozbiórki usytuowanego na działce budynku pawilonu. Dopiero jeśli na skutek podjętych prac rozbiórkowych przestanie on spełniać kryteria przewidziane dla budynku, teren na którym taki obiekt się uprzednio znajdował, staje się gruntem niezabudowanym.

Ponadto w odniesieniu do dostawy nieruchomości zabudowanej budynkiem pawilonu wraz z szambem obsługującym ten pawilon należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.), zwanej dalej ustawa Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z wniosku wynika, iż na działce znajduje się budynek pawilonu. Natomiast szambo – jak wynika z powołanych powyżej przepisów – stanowi urządzenie budowlane, o którym mowa w art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane.

Należy wskazać, że urządzenia budowalne nie stanowią samodzielnych budowli, zdefiniowanych w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z cyt. powyżej art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, ww. składniki majątku stanowią urządzenia budowlane związane z obiektem budowlanym. W związku z tym, urządzenia budowlane (tutaj szambo) należy traktować jako element przynależny do budynków/budowli, podlegający opodatkowaniu łącznie z budynkami/budowlami, z którymi są powiązane.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy działki zabudowanej nr 1 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do budynku pawilonu nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy, w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia, stwierdzić należy, że w odniesieniu do budynku pawilonu doszło już do jego pierwszego zasiedlenia. Powyższe wynika z faktu, że od momentu oddania go do użytkowania, do chwili sprzedaży nieruchomości, upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto budynek ten – jak wynika z opisu sprawy – nie był nigdy przez Wnioskodawcę ulepszany.

W konsekwencji powyższego, planowana sprzedaż budynku pawilonu będzie spełniała przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Należy ponadto wskazać, że skoro planowana dostawa budynku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to również dostawa gruntu, na którym usytuowany jest ww. budynek będzie korzystała ze zwolnienia, co wynika z treści art. 29a ust. 8 ustawy.

Tak więc skoro sprzedaż działki wraz z budynkiem pawilonu może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to tym samym bezzasadnym stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy.

Podsumowując:

1.  W związku z ewentualną sprzedażą – za kwotę ponad (…) PLN – działki nr 1, na której w momencie sprzedaży będzie znajdował się, nadający się do rozbiórki parterowy pawilon handlowy, wraz z udziałem wynoszącym 1/3 w działce nr 2, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT, gdyż planowana dostawa działki nr 1 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy. Natomiast dostawa udziału 1/3 działki nr 2 nie będzie podlegała opodatkowaniu.
2.  W związku z ewentualną sprzedażą pozostałych działek, tj. 3 i 4, wraz udziałami w działce nr 2, gdzie cena każdej z działek przekroczy po (…) PLN – Zainteresowany nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT, ponieważ dostawa tych nieruchomości nie będzie w ogóle podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, pomimo częściowo innego uzasadnienia prawnego niż wskazane przez Wnioskodawcę, stanowisko Zainteresowanego zgodnie z którym odpłatne zbycie działek nie powinno spowodować konieczności zapłaty podatku VAT uznano za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo tut. Organ zaznacza, że powyższa interpretacja została oparta na przedstawionym przez Wnioskodawcę opisie zdarzenia przyszłego, a w szczególności na wskazaniach Wnioskodawcy, że: „Przedmiotem umów najmu był pawilon, jako budynek. (…) umowy najmu nie obejmowały całej działki”. Organ informuje również, że nie jest uprawniony do badania prawidłowości informacji podanych przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku, a niniejsza interpretacja ogranicza się jedynie do odpowiedzi na postawione pytanie w oparciu o opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku oraz w uzupełnieniu do wniosku.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Tut. Organ informuje ponadto, że w niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w zakresie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygniecie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.