Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/4510-67/15/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-04-15
Teza: Czy odsetki od wzajemnych zobowiązań, powstałe zgodnie z zasadami funkcjonowania Usługi Cash Poolingu zawartymi w Umowie Cash Poolingu, obliczane przez Bank i wypłacane przez Wnioskodawcę pozostałym spółkom z Grupy, będą podlegać ograniczeniom dotyczącym przepisów o tzw. cienkiej kapitalizacji, wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o PDOP?
Słowa kluczowe: cash pooling; kapitalizacja-cienka kapitalizacja; podmiot-podmioty powiązane; pożyczka
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 14 stycznia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 20 stycznia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy odsetki od wzajemnych zobowiązań, powstałe zgodnie z zasadami funkcjonowania Usługi Cash Poolingu zawartymi w Umowie Cash Poolingu, obliczane przez Bank i wypłacane przez Wnioskodawcę pozostałym spółkom z Grupy, będą podlegać ograniczeniom wynikającym z przepisów o tzw. cienkiej kapitalizacji (art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy odsetki od wzajemnych zobowiązań, powstałe zgodnie z zasadami funkcjonowania Usługi Cash Poolingu zawartymi w Umowie Cash Poolingu, obliczane przez Bank i wypłacane przez Wnioskodawcę pozostałym spółkom z Grupy, będą podlegać ograniczeniom wynikającym z przepisów o tzw. cienkiej kapitalizacji (art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest członkiem grupy kapitałowej („Grupa”) prowadzącej na terytorium Polski działalność w zakresie dystrybucji (obrotu) produktami leczniczymi, wyrobami medycznymi, suplementami diety, kosmetykami oraz innymi artykułami z zakresu ochrony zdrowia, higieny, itp. W celu poprawy zarządzania płynnością finansową w ramach Grupy, wybrane podmioty (spółki) należące do Grupy (w tym Wnioskodawca) planują zawrzeć umowę, w oparciu o którą spółki te będą objęte systemem zarządzania środkami pieniężnymi oraz przepływami pieniężnymi typu cash pooling („Struktura Cash Poolingu” lub „Struktura”).

W związku z tym Wnioskodawca oraz inne spółki z Grupy zamierzają zawrzeć z podmiotem trzecim - bankiem („Bank”) odpowiednią umowę (umowę świadczenia usługi zarządzania płynnością w formie limitów dziennych - „Umowa Cash Poolingu”). W oparciu o Umowę Cash Poolingu, Bank świadczyć będzie na rzecz Wnioskodawcy oraz poszczególnych spółek z Grupy objętych Strukturą usługi kompleksowego zarządzania wspólną płynnością finansową w formie limitów dziennych, mającej na celu ułatwienie Wnioskodawcy oraz poszczególnym spółkom z Grupy codziennego zarządzania środkami pieniężnymi („Usługa Cash Poolingu”).

Z perspektywy Wnioskodawcy oraz uczestniczących w Strukturze poszczególnych spółek z Grupy, zasadniczym elementem Umowy Cash Poolingu jest wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz ewentualnym zadłużeniem poszczególnych spółek z Grupy, które przystąpią do Umowy Cash Poolingu, poprzez poprawę bieżących przepływów pieniężnych. W tym celu na podstawie odrębnych umów Bank otworzy i będzie prowadził dla Wnioskodawcy (zwanego w tym celu „Agentem”) Rachunek Główny, który objęty zostanie Usługą Cash Poolingu oraz Główny Rachunek Płynności. Jednocześnie Bank otworzy szereg rachunków dla poszczególnych spółek z Grupy objętych Strukturą („Rachunki Uczestników”).

Każdej ze spółek z Grupy posiadającej Rachunek Uczestnika Bank przyzna indywidualnie, zgodnie z procedurą obowiązującą w Banku, określony limit dzienny („Limit Dzienny”). Limit Dzienny ma charakter odnawialny, tzn. zaksięgowanie przez Bank środków pieniężnych na Rachunku Uczestnika do którego został przyznany dany Limit Dzienny powoduje spłatę całości lub części wykorzystanego Limitu Dziennego i tym samym odnowienie jego całości lub części. Limity Dzienne są udostępniane przez Bank w poszczególnych Rachunkach Uczestników.

Zgodnie z zasadami funkcjonowania Usługi Cash Poolingu określonymi w Umowie Cash Poolingu, Wnioskodawca oraz poszczególne pozostałe spółki z Grupy objęte Strukturą Cash Poolingu, mają prawo do wykonywania zleceń płatniczych w ciężar swojego rachunku, bez konieczności jego uprzedniego zasilenia pod warunkiem, że w wyniku realizacji takiego zlecenia:

*   Limit Dzienny przyznany danemu uczestnikowi nie zostanie przekroczony;
*   suma sald dodatnich rachunków uczestniczących w Strukturze oraz salda Głównego Rachunku Płynności pomniejszona o wykorzystane Limity Dzienne nie będzie ujemna;
*   saldo dostępne Głównego Rachunku Płynności nie będzie ujemne.

Zgodnie z Umową Cash Poolingu, spłata Limitów Dziennych jest solidarnie poręczana przez wszystkie podmioty objęte Strukturą Cash Poolingu (Wnioskodawcę i poszczególne spółki z Grupy).

Na moment określony w Umowie Cash Poolingu, po wykorzystaniu Limitu Dziennego któregokolwiek z uczestników Struktury nastąpi spłata na rzecz Banku tytułem subrogacji (w rozumieniu kodeksu cywilnego) zadłużenia uczestnika z tytułu Limitu

Dziennego przez innego uczestnika Struktury w następujący sposób:

*   każdy uczestnik dokonujący spłaty automatycznie nabędzie wierzytelność Banku wobec uczestnika, którego wykorzystany Limit Dzienny nie został spłacony w terminie, do wysokości obciążenia rachunku spłacającego uczestnika;
*   zobowiązanie uczestnika z tytułu wykorzystanego Limitu Dziennego wobec Banku wygaśnie i zostanie zastąpione zobowiązaniem tego uczestnika wobec spłacającego uczestnika.

Na skutek nabycia wierzytelności:

*   kwota nabywanej wierzytelności zostanie obciążona odsetkami naliczanymi i płatnymi zgodnie z Umową Cash Poolingu;
*   uczestnik, którego zobowiązanie zostało nabyte przez spłacającego uczestnika, zobowiązany będzie spełnić świadczenie objęte zobowiązaniem na każde żądanie spłacającego uczestnika, zaś w przypadku braku takiego żądania, nie później niż w ciągu roku kalendarzowego od daty nabycia takiej wierzytelności.

Salda ujemne powstające na Rachunkach Uczestników w ciągu dnia są wierzytelnościami Banku wymagalnymi na koniec dnia funkcjonowania usługi. W przypadku gdy w ciągu dnia będzie miało miejsce kilka konsolidacji rozumianych jako proces regulowania spłat Limitów Dziennych, salda ujemne staną się wymagalne na moment dokonania konsolidacji. Wszyscy uczestnicy Struktury razem oraz każdy z osobna upoważnią Bank do automatycznej spłaty wzajemnych zobowiązań, to znaczy zlecą Bankowi, aby ten wykonał w imieniu uczestnika spłatę wierzytelności Banku w stosunku do innego uczestnika. Tytułem prawnym do wzajemnie dokonywanych spłat będzie subrogacja. Uczestnik, za zgodą wyrażoną przez innego uczestnika, spłaca jego zadłużenie w stosunku do Banku i wstępuje w miejsce zaspokojonego wierzyciela - Banku, nabywając od niego spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty. Za każdym razem uczestnik będzie więc spłacał wymagalną wierzytelność Banku w stosunku do innego uczestnika, co oznacza obowiązek Banku przyjęcia spłacanego świadczenia. Ponadto Umowa Cash Poolingu będzie określać, że na początku każdego następnego dnia funkcjonowania Usługi Cash Poolingu lub w innym terminie ustalonym w Umowie, Bank będzie mógł wykonywać transakcje odwrotne do transakcji opisanych powyżej. W tym celu Bank - w imieniu Uczestników - dokonywać będzie spłaty ich wzajemnych zobowiązań, które uczestnicy nabyli wcześniej od Banku.

W ramach Usługi Cash Poolingu, każdego dnia funkcjonowania Usługi Cash Poolingu Bank wykonywał będzie następujące czynności:

\-w zależności od tego, czy suma sald rachunków włączonych do Struktury Cash Poolingu jest:

*   ujemna - wówczas Bank obciąży Główny Rachunek Płynności i uzna Rachunek Główny kwotą będącą wartością bezwzględną z sumy wszystkich sald rachunków włączonych do Struktury, z uwzględnieniem ewentualnych kwot pozostających na rachunkach uczestników po procesie regulowania spłat Limitów Dziennych;
*   dodatnia - wówczas Bank obciąży Rachunek Główny i uzna Główny Rachunek Płynności kwotą będącą sumą wszystkich sald rachunków włączonych do Struktury, z uwzględnieniem ewentualnych kwot pozostających na rachunkach uczestników po procesie regulowania spłat Limitów Dziennych;
*   sprowadzenie do zera (w przypadku wyboru Usługi Cash Poolingu, w której salda rachunków uczestniczących w Strukturze i Rachunku Głównego są sprowadzane do zera) lub do ustalonej kwoty limitu (salda rachunków uczestniczących w Strukturze i Rachunku Głównego są sprowadzane do kwoty innej niż zero) salda każdego z rachunków włączonych do Struktury, wykazujących dodatnie saldo i uznanie tymi kwotami rachunku technicznego Banku;
*   obciążenie rachunku technicznego Banku oraz uznanie każdego z rachunków włączonych do Struktury, wykazujących ujemne saldo, kwotą niespłaconego Limitu Dziennego;
*   naliczenie odsetek zgodnie ze stawkami oprocentowania zdefiniowanymi w Umowie Cash Poolingu.

Każdego kolejnego dnia funkcjonowania Usługi Cash Poolingu lub w innym ustalonym w Umowie Cash Poolingu terminie Bank wykonywał będzie następujące czynności:

*   spłacanie wzajemnych zobowiązań uczestników nabytych w efekcie wykonania przez Bank czynności opisanych powyżej w poprzednim dniu funkcjonowania Usługi Cash Poolingu;
*   obciążenie Głównego Rachunku Płynności i uznanie Rachunku Głównego kwotą równą wartości bezwzględnej salda Rachunku Głównego, jeżeli saldo Rachunku Głównego jest ujemne.

Zgodnie z zasadami funkcjonowania Usługi Cash Poolingu zawartymi w Umowie Cash Poolingu, Bank będzie naliczał i księgował odsetki od wzajemnych zobowiązań powstałych pomiędzy uczestnikami Struktury. Rozliczenie i zaksięgowanie odsetek od wzajemnych zobowiązań będzie dokonywane w okresach ustalonych przez Bank. Wysokość odsetek należnych poszczególnym Uczestnikom będzie obliczana przez Bank.

Z tytułu czynności wykonywanych przez Bank w związku z realizacją Usługi Cash Poolingu Bank pobierał będzie opłaty (opłata za udostępnienie Usługi Cash Poolingu, opłata z tytułu wykonania przez Bank czynności na rzecz uczestników, opłata za każdą zmianę w Umowie, opłata za korzystanie z modułu cash pooling w systemie Banku).

Rola Wnioskodawcy (jako Agenta) występującego w Strukturze ograniczać będzie się do posiadania Głównego Rachunku Płynności oraz Rachunku Głównego uczestniczącego w Strukturze. Dodatkowo Agent, na podstawie pełnomocnictw udzielonych mu przez pozostałych uczestników Struktury, reprezentował będzie uczestników w zakresie czynności prawnych związanych z funkcjonowaniem Struktury Cash Poolingu (m.in.: podpisywanie aneksów do Umowy Cash Poolingu, ewentualne wyłączenia poszczególnych Rachunków Uczestników ze Struktury, zmianę/uzgodnienie stawek odsetek) - przy czym z tego tytułu Agent nie będzie otrzymywał żadnego wynagrodzenia od pozostałych uczestników Struktury.

Równocześnie Wnioskodawca wskazuje, że podmiotem oferującym spółkom z Grupy Usługi Cash Poolingu, na podstawie Umowy Cash Poolingu oraz w ramach Struktury Cash Poolingu, będzie Bank. Tym samym to Bank będzie wykonywać Umowę Cash Poolingu, poprzez realizację operacji pomiędzy rachunkami bankowymi uczestniczącymi w Strukturze Cash Poolingu oraz naliczanie i pobieranie/wypłatę odsetek od wzajemnych zobowiązań. Uczestnicy Struktury nie będą zawierać natomiast transakcji między sobą. Nie będą również świadczyć sobie wzajemnie usług i nie będą otrzymywać z tego tytułu żadnego wynagrodzenia. Ponadto Wnioskodawca nie będzie zawierać z innymi uczestnikami Struktury umów w zawiązku z uczestnictwem w Strukturze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy odsetki od wzajemnych zobowiązań, powstałe zgodnie z zasadami funkcjonowania Usługi Cash Poolingu zawartymi w Umowie Cash Poolingu, obliczane przez Bank i wypłacane przez Wnioskodawcę pozostałym spółkom z Grupy, będą podlegać ograniczeniom dotyczącym przepisów o tzw. cienkiej kapitalizacji, wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o PDOP?

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od wzajemnych zobowiązań, powstałe zgodnie z zasadami funkcjonowania Usługi Cash Poolingu zawartymi w Umowie Cash Poolingu, obliczane przez Bank i wypłacane przez Wnioskodawcę pozostałym spółkom z Grupy, nie będą podlegać ograniczeniom dotyczącym przepisów o tzw. cienkiej kapitalizacji, wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o PDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki - w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek.

Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o PDOP, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez inną spółkę, jeżeli w obu tych spółkach ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę wobec spółki udzielającej pożyczki oraz wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki otrzymującej pożyczkę, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki otrzymującej pożyczkę - w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek.

W odniesieniu do obu powyższych sytuacji, zgodnie z art. 16 ust. 7b ustawy o PDOP, przez pożyczkę, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o PDOP, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także kredyt, emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę; pochodnych instrumentów finansowych nie uważa się za pożyczkę w rozumieniu tego przepisu. Dodatkowo, zgodnie z art. 16 ust. 7g ustawy o PDOP, wartość zadłużenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61, pomniejsza się o wartość pożyczek udzielonych podmiotom powiązanym, wskazanym w tych przepisach.

Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 7h ustawy o PDOP, wartość kapitału własnego, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61, określa się na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek, o których mowa w tych przepisach, bez uwzględnienia kapitałów z aktualizacji wyceny oraz części kapitału własnego pochodzącego z otrzymanych pożyczek podporządkowanych. Wartość tę - w przypadku spółek - pomniejsza się o wartość kapitału zakładowego spółki, jaka nie została na ten kapitał lub fundusz faktycznie przekazana lub jaka została pokryta wierzytelnościami z tytułu pożyczek oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek, przysługującymi wspólnikom wobec tej spółki, a także wartościami niematerialnymi lub prawnymi, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m ustawy o PDOP.

Według Wnioskodawcy, z powyższych przepisów wynika, że za udzielającego pożyczkę dla potrzeb przepisów o niedostatecznej kapitalizacji uznaje się taki podmiot, który w drodze jakiejkolwiek umowy zobowiązał się do przeniesienia na własność określoną kwotę pieniędzy na rzecz innego podmiotu (pożyczkobiorcy).

Zdaniem Spółki, Umowa Cash Poolingu, w stosunku pomiędzy uczestnikami Struktury oraz Wnioskodawcą, nie nosi znamion umowy pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy o PDOP, ponieważ w związku z zawarciem Umowy Cash Poolingu żaden z uczestników Struktury ani Wnioskodawca nie zobowiązał się do przeniesienia na rzecz innego podmiotu określonej kwoty pieniędzy (żaden z uczestników Struktury nie posiada informacji, czy i w jakiej wysokości pokryje dług innego uczestnika Struktury wobec Banku).

Tytuły prawne rozliczeń dokonywanych pomiędzy uczestnikami Struktury (w tym Wnioskodawcą) oparte będą na:

*   poręczeniu cywilnym (tzn. Wnioskodawca i pozostali uczestnicy Struktury udzielą Bankowi poręczeń, na podstawie których będą odpowiedzialni solidarnie względem Banku za wszystkie zobowiązania wynikające z Umowy Cash Poolingu) oraz
*   subrogacji (po spłacie przez uczestnika Struktury zadłużenia innego uczestnika wobec Banku, nastąpi wstąpienie tego uczestnika w miejsce zaspokojonego wierzyciela).

W konsekwencji, przepisy dotyczące tzw. cienkiej kapitalizacji nie powinny mieć zastosowania z uwagi na niespełnienie jednej z przesłanek wskazanej w tych przepisach: podstawą dokonywanych transferów w ramach Struktury nie będą bowiem pożyczki, o których mowa w tych przepisach. Uczestnicy Struktury zobowiązują się do konsolidowania swoich środków ze środkami innych uczestników, a nie do pożyczenia ich konkretnemu uczestnikowi w określonej kwocie. Umowa nie może być więc uznana za pożyczkę w takim rozumieniu, ponieważ żadna ze stron Umowy nie zobowiązuje się do przeniesienia na własność drugiej strony określonej ilości pieniędzy, a także żadna ze stron nie zobowiązuje się do ich zwrotu. Wszelkie transfery środków będą wykonywane na podstawie subrogacji, w sposób automatyczny.

Jednocześnie, każdemu z uczestników Struktury zostanie przyznany przez Bank indywidualny Limit Dzienny, co - zasadniczo - mogłoby zostać uznane za umowę pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy o PDOP dla celów przepisów o niedostatecznej kapitalizacji. Niemniej jednak zauważyć należy, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy PDOP tzw. kwalifikowanym pożyczkodawcą jest podmiot, posiadający bezpośrednio lub pośrednio określony udział w kapitale zakładowym podatnika. W przypadku zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku, Bank (jako potencjalny pożyczkodawca, tzn. podmiot przyznający Limit Dzienny poszczególnym uczestnikom Struktury) nie będzie posiadać udziałów bądź akcji uczestników Struktury, a tym samym nie będzie stanowić kwalifikowanego pożyczkodawcy dla któregokolwiek z uczestników. W konsekwencji brak jest podstaw do uznania, że ograniczenia wynikające z przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o PDOP znajdą zastosowanie.

Podsumowując powyższe, odsetki od wzajemnych zobowiązań, powstałe zgodnie z zasadami funkcjonowania Usługi Cash Poolingu zawartymi w Umowie Cash Poolingu, obliczane przez Bank i wypłacane przez Wnioskodawcę pozostałym spółkom z Grupy, nie będą podlegać ograniczeniom dotyczącym przepisów o tzw. cienkiej kapitalizacji, wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o PDOP.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Umowa „cash-poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash-poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash-pooling i zarządzający systemem, tzw. Pool leadera (Agenta), którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 1328), wprowadzono zmiany do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, m.in. dotyczące niedostatecznej kapitalizacji, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2015 r.

Zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 60, 61 nadanym ww. ustawą, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się:

*   odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki − w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni;
*   odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez inną spółkę, jeżeli w obu tych spółkach ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę wobec spółki udzielającej pożyczki oraz wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki otrzymującej pożyczkę, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki otrzymującej pożyczkę − w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni.

Przy czym, zgodnie z art. 16 ust. 6 ww. ustawy, wskaźnik procentowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, posiadanych udziałów (akcji) w spółce określa się na podstawie liczby praw głosu, jakie w związku z posiadanymi udziałami (akcjami) przysługują danemu podmiotowi; przepis art. 11 ust. 5b stosuje się odpowiednio. W przypadku wspólnika spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, niebędącego akcjonariuszem uważa się, że ten wskaźnik procentowy pozostaje spełniony bez względu na wielkość jego udziału w tej spółce.

Przez pożyczkę, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61 oraz art. 15c, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także kredyt, emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę; pochodnych instrumentów finansowych nie uważa się za pożyczkę w rozumieniu tego przepisu (art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 7g tej ustawy, wartość zadłużenia, o którym mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, pomniejsza się o wartość pożyczek udzielonych podmiotom powiązanym, wskazanym w tych przepisach.

Z kolei, w myśl art. 16 ust. 7h ww. ustawy, wartość kapitału własnego, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, określa się na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek, o których mowa w tych przepisach, bez uwzględnienia kapitałów z aktualizacji wyceny oraz części kapitału własnego pochodzącego z otrzymanych pożyczek podporządkowanych. Wartość tę pomniejsza się o wartość kapitału zakładowego spółki lub funduszu udziałowego w spółdzielni, jaka nie została na ten kapitał lub fundusz faktycznie przekazana lub jaka została pokryta wierzytelnościami z tytułu pożyczek oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek, przysługującymi wspólnikom wobec tej spółki lub członkom wobec tej spółdzielni, a także wartościami niematerialnymi lub prawnymi, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.

Zauważyć należy, że umowa cash-poolingu to forma zarządzania finansami, stosowana przez podmioty należące do jednej grupy. Celem tego typu narzędzia finansowego jest minimalizowanie kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy. Polskie przepisy prawa cywilnego nie zawierają regulacji odnoszących się do umowy cash-poolingu. Stąd też umowę taką zaliczyć należy do umów nienazwanych na gruncie polskich przepisów prawa cywilnego. Tym niemniej cechą takiej umowy jest to, że jeden z podmiotów (uczestnik umowy) przekazuje własne środki finansowe innemu podmiotowi (innemu uczestnikowi umowy), celem pokrycia przez ten inny podmiot zobowiązań pieniężnych. Otrzymane przez podmiot środki finansowe podlegają zwrotowi wraz z wynagrodzeniem za korzystanie z tych środków, określonym w formie odsetek.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest członkiem grupy kapitałowej. W celu poprawy zarządzania płynnością finansową w ramach Grupy, wybrane podmioty (spółki) należące do Grupy (w tym Wnioskodawca) planują zawrzeć umowę cash poolingu. W oparciu o ww. umowę, Bank świadczyć będzie na rzecz Wnioskodawcy oraz poszczególnych spółek z Grupy usługi kompleksowego zarządzania wspólną płynnością finansową w formie limitów dziennych, mającej na celu ułatwienie Wnioskodawcy oraz poszczególnym spółkom z Grupy codziennego zarządzania środkami pieniężnymi. Na podstawie odrębnych umów Bank otworzy i będzie prowadził dla Wnioskodawcy (który będzie Agentem) Rachunek Główny oraz Główny Rachunek Płynności. Jednocześnie Bank otworzy szereg rachunków dla poszczególnych spółek z Grupy. Każdej ze spółek z Grupy posiadającej Rachunek Uczestnika Bank przyzna określony limit dzienny. Limity dzienne są udostępniane przez Bank w poszczególnych Rachunkach Uczestników. Na moment określony w umowie cash poolingu, po wykorzystaniu limitu dziennego któregokolwiek z uczestników, nastąpi spłata na rzecz Banku tytułem subrogacji zadłużenia uczestnika z tytułu limitu dziennego przez innego uczestnika cash-poolingu. Wszyscy uczestnicy cash-poolingu razem oraz każdy z osobna upoważnią Bank do spłaty wzajemnych zobowiązań, to znaczy zlecą Bankowi, aby ten wykonał w imieniu uczestnika spłatę wierzytelności Banku w stosunku do innego uczestnika. Uczestnik, za zgodą wyrażoną przez innego uczestnika, spłaca jego zadłużenie w stosunku do Banku i wstępuje w miejsce zaspokojonego wierzyciela - Banku, nabywając od niego spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty. Zgodnie z zasadami funkcjonowania usługi cash poolingu, Bank będzie naliczał i księgował odsetki od wzajemnych zobowiązań powstałych pomiędzy uczestnikami cash-poolingu. Rozliczenie i zaksięgowanie odsetek od wzajemnych zobowiązań będzie dokonywane w okresach ustalonych przez Bank.

Odnosząc powołane wyżej normy prawne do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że uprawnienie Spółki do korzystania ze środków finansowych w ramach opisanej struktury cash-poolingu będzie pożyczką w rozumieniu definicji zawartej w art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jeżeli zatem, podmioty zawierające Umowę są podmiotami wskazanymi w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to przepisy te w niniejszej sprawie mogą znaleźć zastosowanie.

Tym samym, w sytuacji gdy Spółka będzie wykazywała saldo debetowe, a także łączna wartość zadłużenia wobec podmiotów wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przekroczy wartości w nich wymienione, wówczas w odniesieniu do odsetek płaconych w związku z uczestnictwem w systemie cash-poolingu znajdą zastosowanie ograniczenia w zakresie niedostatecznej kapitalizacji.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.