Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.743.2022.4.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-21
Teza: Ustalenie, czy wydzielana do Spółki Majątkowej Działalność Wydzielana oraz pozostająca w Spółce Działalność Operacyjna stanowić będą, każde z osobna, zorganizowane części przedsiębiorstwa i w związku z tym podział Spółki przez wydzielenie nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT oraz czy Spółka Majątkowa wstąpi w prawa i obowiązki Wnioskodawcy w zakresie podatku CIT zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej
Słowa kluczowe: oddział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; przychód-powstanie przychodu; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 9

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

4 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 3 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. ustalenia, czy:

1\. wyodrębnienie Działu Aktywów Trwałych będzie stanowiło wyodrębnienie organizacyjne w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

2\. decyzje prezesa zarządu Wnioskodawcy w przedmiocie potwierdzenia istnienia w strukturze Działu Aktywów Trwałych będą stanowiły podstawę do potwierdzenia istnienia wyodrębnienia organizacyjnego w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT,

3\. wyodrębnienie Działalności Wydzielanej będzie stanowiło wyodrębnienie finansowe w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT,

4\. wydzielana do Spółki Majątkowej Działalność Wydzielana oraz pozostająca w Spółce Działalność Operacyjna stanowić będą, każde z osobna, zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w związku z tym podział Spółki przez wydzielenie do Spółki Majątkowej Działalności Wydzielanej nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych,

5\. B Sp. z o.o. wstąpi w prawa i obowiązki Wnioskodawcy w zakresie podatku CIT zgodnie z art. 93c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm., dalej: „Ordynacja”).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 lutego 2023 r. (wpływ 9 lutego 2023 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

\- „Wnioskodawca”

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

\- „B Sp. z o.o.”, „B”, „Spółka Majątkowa”

\- „Pan W. K.”

\- „Pani J. K.”

**Opis zdarzenia przyszłego**

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazał, że przedmiot wniosku był już przedmiotem oceny przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnej interpretacji podatkowej (interpretacja z dnia 12 stycznia 2022 r., znak: 0113-KDIPT2-3.4011.561.2021.3.AK; interpretacja z dnia 14 stycznia 2022 r., znak: 0111-KDIB3-2.4012.497.2021.4.MGO oraz interpretacja z dnia 14 stycznia 2022 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.307.2021.5.BD). Niemniej jednak w toku przygotowania przez Wnioskodawcę do planowanej restrukturyzacji, a konkretnie opisanego w poprzednich wnioskach i obecnym wniosku podziału Spółki, konieczna okazała się zmiana pierwotnych założeń. Mianowicie, w trakcie przygotowania do podziału zidentyfikowano w majątku Wnioskodawcy nieruchomości rolne, niezabudowane. Obrót tymi nieruchomościami jest obecnie ograniczony regulacjami ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2569). Efektem tych regulacji jest, że w przypadku podziału Spółki i wydzielenia w jego ramach tych nieruchomości, Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa (KOWR ) jest uprawniony do złożenia oświadczenia o nabyciu tej nieruchomości za zapłatą ceny tej nieruchomości i brak jest narzędzi prawnych pozwalających na wyeliminowanie niepewności prawnej wspólników w tym zakresie. Wskazane powyżej nieruchomości rolne nie są wykorzystywane zarówno w Działalności Operacyjnej Spółki (zdefiniowane w dalszej części wniosku), jak też w ramach Działalności Aktywów Trwałych (zdefiniowane w dalszej części wniosku), to znaczy nie służą zarówno do realizacji funkcji produkcyjnych, sprzedażowych, jak też związanych z zarządzaniem majątkiem produkcyjnym Spółki lub jej wartością. Natomiast część z tych nieruchomości przewidziana jest jako ewentualna droga przeciwpożarowa. Brak jest na nich jednak na dzień złożenia wniosku jakiejkolwiek utwardzanej drogi – wskazanie ich jako droga przeciwpożarowa stanowi wskazanie miejsca dostępu do nieruchomości produkcyjnych w przypadku ewentualnego pożaru.

Ponadto część ze wskazanych powyżej nieruchomości rolnych stanowi także nieruchomości leśne.

Spółka jest w tej chwili w trakcie wyjaśniania z właściwymi organami (KOWR i Lasy Państwowe) charakteru tych nieruchomości. W szczególności organy te mogą potwierdzić, że w ich ocenie nieruchomości te nie spełniają definicji nieruchomości rolnych lub leśnych, w szczególności ze względu na ich powierzchnie i lokalizację, która uniemożliwia ich wykorzystanie do działalności leśnej lub rolniczej.

Brak szczegółowego opisu stanu faktycznego _(powinno być zdarzenia przyszłego – przyp. Organu)_ dotyczącego tych właśnie nieruchomości i ich przeznaczenia w ramach planowanej restrukturyzacji w pierwotnym wniosku jest przyczyną złożenia ponownego zapytania w tej sprawie przez Wnioskodawcę i pozostałych Zainteresowanych. Ze względów formalnych jednak, w związku z faktem, że przedmiotowe zapytanie jest w ujęciu przepisów podatkowych nowym wnioskiem o interpretację, Wnioskodawca przedstawia cały stan faktyczny _(powinno być zdarzenie przyszłe – przyp. Organu)_ wraz z dodatkowymi elementami dotyczącymi wskazanych powyżej nieruchomości.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i jest polskim rezydentem podatkowym, tj. posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Wspólnikami Spółki są Pani J. K. i Pan W. K. będący małżonkami posiadający każdy po 47,5% udziałów, a także trójka ich dzieci łącznie posiadająca 5% udziałów Spółki. Wszyscy wspólnicy są polskimi rezydentami podatkowymi. Spółka prowadzi działalność dystrybucyjną zarówno w Polsce, jak i za granicą polegającą na sprzedaży produktów nabytych od spółki A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „A”), w której udziały posiadają wyłącznie Pani J. K. i Pan W. K., każdy po 50%. Spółka posiada także nieruchomości oraz znaki towarowe. Zarówno nieruchomości (z zastrzeżeniem nieruchomości rolnych posiadanych przez Spółkę), jak i znaki towarowe, oprócz tego, że wykorzystywane są w ramach działalności Spółki, są też odpłatnie udostępniane innym podmiotom, w tym A. W szczególności, nieruchomości są przedmiotem najmu lub dzierżawy, a na znaki towarowe Spółka udzieliła licencji do ich korzystania A. Tak jak wskazano powyżej, Spółka jest także właścicielem nieruchomości rolnych. Nieruchomości te nie są zabudowane i nie są wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej Spółki, to znaczy nie służą do realizacji funkcji produkcyjnych lub sprzedażowych, jak też związanych z zarządzaniem majątkiem Spółki związanych z prowadzeniem działalności produkcyjnej i sprzedażowej. Innymi słowy zarówno nie służą one Spółce i nie są wykorzystywane przez nią w działalności operacyjnej dla celów własnych, jak też nie są przedmiotem najmu lub dzierżawy na rzecz innych podmiotów.

W chwili obecnej podjęta została decyzja o nowym ukształtowaniu struktury grupy i przeprowadzeniu restrukturyzacji. Między innymi w ramach planowanej restrukturyzacji, w celu oddzielenia kluczowych aktywów biznesowych, tj. nieruchomości oraz znaków towarowych, od ryzyk biznesowych i prawnych wynikających z działalności operacyjnej Spółki, planowane jest przeniesienie działalności dotyczącej aktywów trwałych Spółki („Działalność Wydzielana”) do B spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będącą polskim rezydentem podatkowym (dalej: „Spółka Majątkowa”, „B”) („Podział”).

Wnioskodawca planuje przeprowadzić podział w formie podziału przez wydzielenie w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej jako: „KSH”). W wyniku Podziału składniki majątkowe przeznaczone do prowadzenia Działalności Wydzielanej Spółki, wskazane i opisane szczegółowo poniżej, zostaną przeniesione do Spółki Majątkowej. W toku Podziału udziały w Spółce Majątkowej obejmą Pani J. K. i Pan W. K.

Działalność Wydzielana dotyczy aktywów trwałych Spółki w postaci nieruchomości i znaków towarowych i polega na zapewnieniu utrzymania i bieżącego funkcjonowania nieruchomości, w tym ich remontów, obsługę mediową (dostawa mediów, odbiór śmieci, etc.) nieruchomości, obsługę prawną nieruchomości i znaków towarowych, w tym nadzór i monitorowanie naruszeń praw Spółki do znaków towarowych, zarządzanie dzierżawami nieruchomości i licencjami udzielonymi na znaki towarowe, obsłudze umów dotyczących nieruchomości oraz znaków towarowych, a także zapewnienie prawidłowego wykonywania tych umów przez Spółkę („Działalność Aktywów Trwałych”).

Działalność Aktywów Trwałych pełni następujące funkcje:

1) obsługa umów w zakresie w jakim dotyczą nieruchomości Spółki i ich wykorzystywania oraz sprawowania nadzoru nad nieruchomościami Spółki, w tym planowanie remontów;

2) obsługę administracyjną nieruchomości Spółki w tym zawieranie umów w zakresie dostawy mediów, odbioru śmieci;

3) zapewnienie wsparcia prawnego w zakresie nieruchomości i znaków towarowych Spółki, w tym kontrola występowania naruszeń praw Spółki do znaków towarowych;

4) wsparcie w zakresie umów dzierżawy nieruchomości oraz licencji udzielonych na znaki towarowe, w tym obsługa ich prawidłowego wykonania.

Jak wynika z powyższego, w odniesieniu do nieruchomości, Działalność Aktywów Trwałych koncentruje się na zarządzaniu i obsłudze nieruchomości wykorzystywanych w ramach działalności gospodarczej, zarówno własnej jak i nieruchomości wynajmowanych lub będących przedmiotem dzierżawy na rzecz innych podmiotów. Z zasady działalność ta polegająca na realizacji funkcji opisanych powyżej, nie dotyczy nieruchomości rolnych lub leśnych. W zakresie tych nieruchomości nie występuje obsługa umów dotyczących tych nieruchomości, monitoring stanu zabudowań nieruchomości i planowanie remontów, obsługa administracyjna nieruchomości i zapewnienie im dostawy mediów. Możliwa jest sytuacja, w której Spółka lub inny podmiot z grupy uznałby, że dana nieruchomość rolna lub leśna mogłaby być wykorzystana w ramach działalności gospodarczej danej spółki. Oznaczałoby to jednak konieczność podjęcia działań prawnych i faktycznych dotyczących zmiany statusu prawnego nieruchomości i jej zabudowy.

Po Podziale Spółka prowadzić będzie całą swoją dotychczasową działalność poza Działalnością Wydzielaną, w szczególności działalność dystrybucyjną polegającą na sprzedaży produktów nabytych od A na rzecz klientów, działalność zakupową w zakresie nabywania towarów przeznaczonych do dalszej sprzedaży, działalność logistyczno-magazynową, w tym świadczona w tym zakresie usługa logistyczna i obsługi magazynowej na rzecz A (razem „Działalność Operacyjna”).

Po Podziale w Spółce dzielonej pozostaną składniki majątkowe wykorzystywane do prowadzenia Działalności Operacyjnej, a w szczególności:

\- środki trwałe i wyposażenie służące do prowadzenia Działalności Operacyjnej, tj. komputery, serwery, drukarki, telefony, meble, narzędzia, maszyny i urządzenia wykorzystywane w Działalności Operacyjnej;

\- inwestycje w obce środki trwałe poniesione na nieruchomościach niestanowiących własności Spółki; oprogramowanie wykorzystywane w prowadzeniu Działalności Operacyjnej (Spółka posiada licencje na programy komputerowe);

\- prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę z pracownikami przypisanymi do wykonywania Działalności Operacyjnej;

\- zobowiązania wobec pozostających w Spółce pracowników oraz pozostałe zobowiązania związane ze stosunkami pracy tych pracowników;

\- prawa i obowiązki Spółki wynikające z umów z kontrahentami (zarówno spisanych w formie pisemnej umowy dwóch stron, jak też zawartych w trybie zleceń i zamówień), zawartych w ramach Działalności Operacyjnej;

\- wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów z kontrahentami zawartymi w ramach Działalności Operacyjnej (zarówno zawartych w formie pisemnej umowy dwóch stron, jak też zawartych w trybie zleceń lub zamówień).

W Spółce pozostaną także po Podziale nieruchomości rolne Spółki, które będą jej własnością na dzień Podziału.

W ramach Podziału do Spółki Majątkowej mają zostać przeniesione materialne i niematerialne składniki majątku wykorzystywanej do prowadzenia Działalności Wydzielanej, a w szczególności:

\- nieruchomości Spółki stanowiące jej własność lub których użytkownikiem wieczystym będzie Spółka na dzień Podziału (bez inwestycji w obce środki trwałe poniesionych na nieruchomościach znajdujących się w użytkowaniu wieczystym Spółki, które pozostaną w Spółce w ramach Działalności Operacyjnej – jak wskazano powyżej) z wyłączeniem nieruchomości posiadających status nieruchomości rolnych lub leśnych stanowiących własność Spółki na dzień Podziału;

\- znaki towarowe i prawa autorskie do nich stanowiące własność Spółki;

\- prawa i obowiązki z umów licencji znaków towarowych stanowiących własność Spółki;

\- prawa i obowiązki z umów dzierżawy nieruchomości i innych umów dotyczących nieruchomości, takich jak umowy najmu, umowy dotyczące obsługi nieruchomości (media, ochrona, ubezpieczenie, etc.) stanowiących własność Spółki lub których użytkownikiem wieczystym jest Spółka ;

\- prawa i obowiązki z umów o pracę tych pracowników, których praca dotyczy bieżącej obsługi i utrzymania nieruchomości;

\- należności i zobowiązania wynikające z powyższych umów dotyczące nieruchomości i znaków towarowych istniejących na dzień Podziału.

W razie wątpliwości co do alokacji składników majątku, umów lub pracowników decydować będzie ich funkcjonalny związek z Działalnością Operacyjną lub Działalnością Wydzielaną.

Jednocześnie, w związku z faktem, że niektórzy kontrahenci Spółki w zakresie działalności związanej z nieruchomościami lub znakami towarowymi, od strony technicznej oczekiwać będą zawarcia nowej umowy z nimi przez Spółkę Majątkową (niezależnie od zasady sukcesji uniwersalnej), w tych przypadkach może dojść na dzień Podziału do rozwiązania umów z takimi kontrahentami przez Spółkę i podpisania nowych przez Spółkę Majątkową. Dotyczyć to może w szczególności umów związanych z obsługą nieruchomości, jak też dostawą do nich mediów. Taki tryb działania, jeżeli będzie mieć miejsce, będzie wynikał wyłącznie z żądania lub oczekiwania kontrahentów Spółki.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że w zakresie organizacyjnym Działalność Wydzielana posiadać będzie na dzień Podziału następującą charakterystykę:

\- składniki majątkowe wykorzystywane w Działalności Wydzielanej wyodrębnione są w strukturze Spółki w ten sposób, że są przypisane do jednostki organizacyjnej Spółki – Dział Aktywów Trwałych;

\- Dział Aktywów Trwałych prowadzi wyłącznie Działalność Wydzielaną i w żadnej części nie zajmuje się, ani nie jest wykorzystywany do prowadzenia Działalności Operacyjnej;

\- całość Działalności Wydzielanej znajduje się w Dziale Aktywów Trwałych i żadna jej część nie jest wykonywana przez inne jednostki organizacyjne Spółki związane z Działalnością Operacyjną, w szczególności w ramach tego działu wykonywane są wszystkie funkcje Działalności Wydzielanej.

Natomiast Działalność Operacyjna w zakresie wyodrębnienia organizacyjnego posiadać będzie na dzień Podziału następującą charakterystykę:

\- składniki majątkowe wykorzystywane w Działalności Operacyjnej nie są przypisane do Działu Aktywów Trwałych, ale pozostałe jednostki organizacyjne Spółki, które wszystkie związane są z Działalnością Operacyjną lub ogólnym funkcjonowaniem Spółki, mogą z nich korzystać w zależności od aktualnych potrzeb;

\- pozostałe, inne niż Dział Aktywów Trwałych, jednostki organizacyjne Spółki prowadzą Działalność Operacyjną (lub też zajmują się sprawami ogólnymi Spółki);

\- żadna część Działalności Operacyjnej nie jest wykonywana przez Dział Aktywów Trwałych, jak też inne niż Dział Aktywów Trwałych jednostki organizacyjne Spółki, które wszystkie związane są z Działalnością Operacyjną, nie wykonują funkcji i nie prowadzą Działalności Wydzielanej.

Wnioskodawca wskazuje, że istnienie poszczególnych działów, w tym Działu Aktywów Trwałych, w ramach którego prowadzona jest Działalność Wydzielana, zostało potwierdzone na mocy decyzji prezesa zarządu Wnioskodawcy. Decyzja ta zawiera opis funkcji i składników poszczególnych działów wchodzących w skład Spółki.

W zakresie finansowym Działalność Operacyjna i Działalność Wydzielana na dzień Podziału posiadać będą następującą charakterystykę:

\- system księgowy i plan kont umożliwia wyodrębnienie kont bilansowych związanych z Działalnością Operacyjną i Działalnością Wydzielaną;

\- system księgowy i plan kont umożliwia sporządzenie odrębnych analiz przychodów

i kosztów związanych z Działalnością Operacyjną i Działalnością Wydzielaną;

\- system księgowy i plan kont umożliwia sporządzenie odrębnych rachunków zysków i strat związanych z Działalnością Operacyjną i Działalnością Wydzielaną;

\- istnieje możliwość sporządzania odrębnych planów finansowych i budżetów dla Działalności Operacyjnej i Działalności Wydzielanej.

W zakresie funkcjonalnym Działalność Operacyjna oraz Działalność Wydzielana na dzień Podziału posiadać będą następującą charakterystykę:

\- Działalność Operacyjna oraz Działalność Wydzielana prowadzona jest w oparciu o przypisane do nich składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania), opisane powyżej;

\- Działalność Operacyjna i Działalność Wydzielana prowadzona jest w oparciu o pracowników wykonujących swoje obowiązki w ramach odpowiednio Działalności Operacyjnej i Działalności Wydzielanej;

\- składniki materialne i niematerialne wykorzystywane w Działalności Operacyjnej nie są wykorzystywane w Działalności Wydzielanej, a składniki materialne i niematerialne wykorzystywane w Działalności Wydzielanej nie są wykorzystywane w Działalności Operacyjnej.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, iż wydzielane do Spółki Majątkowej w toku Podziału składniki materialne i niematerialne pozwolą Spółce Majątkowej w pełnym zakresie kontynuować Działalność Wydzielaną, zaś składniki materialne i niematerialne pozostałe w Spółce pozwolą w pełnym zakresie kontynuować Działalność Operacyjną. Przy czym, w zakresie ogólnej obsługi działalności (np. kwestie obsługi księgowej, kadrowej), Spółka Majątkowa wykorzysta w tym celu własne zasoby.

B na bazie nabytych składników majątku będzie kontynuować działalność gospodarczą w zakresie realizowanym przez Wnioskodawcę w ramach Działalności Wydzielanej.

Wnioskodawca wskazuje, że na dzień podziału B będzie czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca wskazuje, że B będzie wykorzystywała nabyte w ramach podziału składniki majątku do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wnioskodawca wskazuje, że wniosek w zakresie B dotyczy tego czy B będzie uprawniona do kontynuacji rozliczeń Wnioskodawcy w zakresie podatku VAT w związku z podziałem i wydzielanymi składnikami majątkowymi zgodnie z planem podziału w świetle zasady sukcesji uniwersalnej.

Wnioskodawca, wskazuje, że ze względu na wartość przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i wniesionych do tej Spółki przez wspólników wkładów, wartość emisyjna udziałów objętych przez osoby fizyczne w ramach Podziału w B będzie większa od kwoty wydatków poniesionych na nabycie lub objęcie udziałów Wnioskodawcy (po przekształceniu), obliczonej zgodnie ze wskazanymi przez organ przepisami i z uwzględnieniem proporcji wartości majątku wydzielanego do wartości majątku Wnioskodawcy przed podziałem.

Jednocześnie, ani Wnioskodawca ani zainteresowani w żadnym przypadku nie wnoszą o potwierdzenie, że działania stron są podejmowane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Wnioskodawca rozumie, że kwestia ta nie może być przedmiotem pytania w interpretacji podatkowej i że skutki podatkowe wynikające z poszczególnych przepisów, o których potwierdzenie wnoszą Wnioskodawca i Zainteresowani wystąpią wyłącznie w sytuacji gdy głównym lub jednym z głównych celów tych czynności nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Wnioskodawca wskazuje, że nie są przewidziane na rzecz Pani J. K. i Pana W. K. dopłaty ani wypłaty w gotówce w związku z podziałem.

Tak jak zostało wskazane na wstępie wniosku, Wnioskodawca w przeszłości wystąpił z wnioskiem (uzupełnionym w odpowiedzi na wezwanie) o wydanie interpretacji indywidualnej, w którym został opisany niemal identyczny stan faktyczny _(powinno być zdarzenia przyszłego – przyp. Organu)_ jak opisany powyżej za wyjątkiem wyjaśnionej powyżej kwestii nieruchomości rolnych. W rezultacie Wnioskodawca otrzymał trzy interpretacje podatkowe Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z dnia 12 stycznia 2022 r. (znak: 0113-KDIPT2-3.4011.561.2021.3.AK), z dnia 14 stycznia 2022 r. (znak: 0111-KDIB1-2.4010.307.2021.5.BD) oraz z dnia 14 stycznia 2022 r. (znak: 0111-KDIB3-2.4012.497.2021.4.MGO).

W interpretacji z dnia 12 stycznia 2022 r. (znak: 0113-KDIPT2-3.4011.561.2021.3.AK) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że:

\- w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydzielana do Spółki Majątkowej Działalność Wydzielana oraz pozostająca w Spółce Działalność Operacyjna stanowić będą, każde z osobna, zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, i w związku z tym podział Spółki przez wydzielenie do Spółki Majątkowej Działalności Wydzielanej nie spowoduje po stronie Pani J. K. powstania przychodu, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 Ustawy o PIT, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych;

\- w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydzielana do Spółki Majątkowej Działalność Wydzielana oraz pozostająca w Spółce Działalność Operacyjna stanowić będą, każde z osobna, zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, i w związku z tym podział Spółki przez wydzielenie do Spółki Majątkowej Działalności Wydzielanej nie spowoduje po stronie Pana W. K. powstania przychodu, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 Ustawy o PIT, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W interpretacji z dnia 14 stycznia 2022 r. (znak: 0111-KDIB1-2.4010.307.2021.5.BD) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że:

\- opisane w zdarzeniu przyszłym wyodrębnienie Działu Aktywów Trwałych będzie stanowiło wyodrębnienie organizacyjne w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT;

\- opisana w zdarzeniu przyszłym decyzja Prezesa Zarządu Wnioskodawcy w przedmiocie potwierdzenia istnienia w strukturze Działu Aktywów Trwałych będzie stanowiła podstawę do potwierdzenia istnienia wyodrębnienia organizacyjnego w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT;

\- opisane w zdarzeniu przyszłym wyodrębnienie Działalności Wydzielanej będzie stanowiło wyodrębnienie finansowe w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT;

\- w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Działalność Operacyjna oraz Działalność Wydzielana stanowić będą, każde z osobna, zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w związku z tym podział Spółki przez wydzielenie do Spółki Majątkowej Działalności Wydzielanej nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT;

\- B w związku z wydzieleniem do B Działalności Wydzielanej w sposób opisany we wniosku, wstąpi w prawa i obowiązki Wnioskodawcy w zakresie podatku CIT zgodnie z art. 93c Ordynacji.

W interpretacji z dnia 14 stycznia 2022 r. (znak: 0111-KDIB3-2.4012.497.2021.4.MGO) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał zaś, że:

\- opisane w opisie zdarzenia przyszłego wyodrębnienie Działu Aktywów Trwałych będzie stanowiło wyodrębnienie organizacyjne w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT;

\- opisana w opisie zdarzenia przyszłego decyzja prezesa zarządu Wnioskodawcy w przedmiocie potwierdzenia istnienia w strukturze Działu Aktywów Trwałych będą stanowiły podstawę do potwierdzenia istnienia wyodrębnienia organizacyjnego w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT;

\- opisane w opisie zdarzenia przyszłego wyodrębnienie Działalności Wydzielanej będzie stanowiło wyodrębnienie finansowe w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT;

\- w przedstawionym zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe przeznaczone do prowadzenia Działalności Wydzielanej stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym Podział przez wydzielenie Działalności Wydzielanej do Spółki Majątkowej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

\- B w związku z wydzieleniem do B Działalności Wydzielanej w sposób opisany we wniosku, wstąpi w prawa i obowiązki Wnioskodawcy w zakresie podatku VAT zgodnie z art. 93c Ordynacji.

Tak jak zostało wskazane powyżej, opis zdarzenia przyszłego będący przedmiotem interpretacji podatkowej uległ tylko nieznacznej modyfikacji. Jak wskazano powyżej, obecnie planowane jest przeniesienie na rzecz Spółki Majątkowej wszystkich nieruchomości Spółki, związanych z prowadzoną działalnością. Przeniesione nie zostaną natomiast nieruchomości posiadające status nieruchomości rolnych ze względów wskazanych na początku wniosku.

**Pytania:**

1\. Czy opisane w opisie zdarzenia przyszłego wyodrębnienie Działu Aktywów Trwałych będzie stanowiło wyodrębnienie organizacyjne w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku numerem 1)

2\. Czy opisane w opisie zdarzenia przyszłego decyzje prezesa zarządu Wnioskodawcy w przedmiocie potwierdzenia istnienia w strukturze Działu Aktywów Trwałych będą stanowiły podstawę do potwierdzenia istnienia wyodrębnienia organizacyjnego w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2)

3\. Czy opisane w opisie zdarzenia przyszłego wyodrębnienie Działalności Wydzielanej będzie stanowiło wyodrębnienie finansowe w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku numerem 3)

4\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydzielana do Spółki Majątkowej Działalność Wydzielana oraz pozostająca w Spółce Działalność Operacyjna stanowić będą, każde z osobna, zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w związku z tym podział Spółki przez wydzielenie do Spółki Majątkowej Działalności Wydzielanej nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku numerem 4)

5\. Czy B w związku z wydzieleniem do B Działalności Wydzielanej w sposób opisany we wniosku, wstąpi w prawa i obowiązki Wnioskodawcy w zakresie podatku CIT zgodnie z art. 93c Ordynacji? (pytanie oznaczone we wniosku numerem 5)

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym:

1\. opisane w opisie zdarzenia przyszłego wyodrębnienie Działu Aktywów Trwałych będzie stanowiło wyodrębnienie organizacyjne w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT;

2\. opisane w opisie zdarzenia przyszłego decyzje prezesa zarządu Wnioskodawcy w przedmiocie potwierdzenia istnienia w strukturze Działu Aktywów Trwałych będą stanowiły podstawę do potwierdzenia istnienia wyodrębnienia organizacyjnego w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT;

3\. opisane w opisie zdarzenia przyszłego wyodrębnienie Działalności Wydzielanej będzie stanowiło wyodrębnienie finansowe w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT;

4\. w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wydzielana do Spółki Majątkowej Działalność Wydzielana oraz pozostająca w Spółce Działalność Operacyjna stanowić będą, każde z osobna, zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w związku z tym podział Spółki przez wydzielenie do Spółki Majątkowej Działalności Wydzielanej nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

5\. B w związku z wydzieleniem do B Działalności Wydzielanej w sposób opisany we wniosku, wstąpi w prawa i obowiązki Wnioskodawcy w zakresie podatku CIT zgodnie z art. 93c Ordynacji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Stosownie do postanowień przepisu art. 528 § 1 KSH, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 KSH).

Analiza przepisów podatkowych wskazuje, że skutki podatkowe transakcji polegającej na podziale spółki przez wydzielenie zależne są od kwalifikacji podatkowej składników majątku zarówno wydzielanych ze spółki dzielonej, jak i w niej pozostawionych.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie, zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., dalej: „ustawa o PIT”), dla wspólnika spółki dzielonej będącego osobą fizyczną, który w toku podziału obejmuje udziały w spółce przejmującej, przychodem do opodatkowania będzie nadwyżka wartości emisyjnej udziałów otrzymanych w spółce przejmującej nad kosztami uzyskania przychodów udziałów w spółce dzielonej ustalonej zgodnie z właściwymi przepisami, jeżeli majątek wydzielany lub pozostawiony w spółce dzielonej nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto, zgodnie z art. 6 pkt 1 z dnia 11 marca 2004 r. (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm., dalej: „ustawa o VAT”) opodatkowaniu tym podatkiem nie podlega transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W świetle powyższych regulacje kluczowe jest zatem ustalenie czy majątek pozostawiony w spółce dzielonej i majątek wydzielony w toku podziału z takiej spółki stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy o CIT. (…)

Zgodnie z przepisem art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Tożsama definicja zawarta jest w art. 5a pkt 4 ustawy o PIT oraz w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Pomimo tego, że każda z tych definicji jest formalnie odrębna, ich zakres przedmiotowy oraz sposób interpretacji i stosowania jest taki sam, a praktyka ich stosowania przez organy podatkowe i sądy administracyjne jest taka sama. W rezultacie uzasadniona jest łączna analiza wszystkich trzech regulacji.

Jak wskazano powyżej, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać określonymi w przepisach cechami. Nie jest to zatem zbiór przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego, ani nawet suma poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład.

W świetle brzmienia przepisów, a także praktyki organów podatkowych i orzecznictwa sądów na gruncie przepisów ustawy o CIT (…) i pozostałych przepisów podatkowych istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa warunkuje łączne spełnienie następujących przesłanek:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne); oraz

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

_Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania_

Jak wskazano powyżej, warunkiem uznania składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

W interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego dotyczących definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie prawa podatkowego podkreśla się, że: „w kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE, nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa” (tak np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 lutego 2013 r., sygn. ILPP2/443-1186/12-3/MR, czy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 września 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.187.2017.1.JF).

Podobnie, zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych możliwe jest uznanie składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa także w sytuacji, gdy zostały z niego wyłączone niektóre elementy, o ile nie pozbawia to tego zespołu składników cechy przydatności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej:

„Podkreślić przy tym należy, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, podobnie jak formułowanie nazbyt rygorystycznych wymogów w odniesieniu do trzech płaszczyzn wyodrębnienia (organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej) prowadzić może do wniosków niedających pogodzić się zarówno z literalną jak i celowościową wykładnią przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Najistotniejszą bowiem w niniejszej sprawie jest okoliczność, czy dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Wbrew stanowisku organu, z treści analizowanego przepisu nie wynika też, że warunkiem finansowego wyodrębnienia ZCP jest pełne wyodrębnienie majątku (tu zobowiązań), czy też konieczność przypisania wszelkich przychodów i kosztów, zobowiązań i należności Spółki związanych z jej działalnością do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (tak np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15).

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że zarówno Działalność Wydzielana, jak i Działalność Operacyjna, stanowią odrębne od siebie zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), stanowiące każde z osobna zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanych wyżej przepisów podatkowych.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego _(powinno być: zdarzenia przyszłego – przyp. Organu)_ w skład Działalności Operacyjnej wchodzą wszystkie składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia tej działalności, tj.:

\- środki trwałe i wyposażenie służące do prowadzenia Działalności Operacyjnej, tj. komputery, serwery, drukarki, telefony, meble, narzędzia, maszyny i urządzenia wykorzystywane w Działalności Operacyjnej;

\- inwestycje w obce środki trwałe poniesione na nieruchomościami niestanowiących własności Spółki;

\- oprogramowanie wykorzystywane w prowadzeniu Działalności Operacyjnej (Spółka posiada licencje na programy komputerowe);

\- prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę z pracownikami przypisanymi do wykonywania Działalności Operacyjnej,

\- zobowiązania wobec pozostających w Spółce pracowników oraz pozostałe zobowiązania związane ze stosunkami pracy tych pracowników;

\- prawa i obowiązki Spółki wynikające z umów z kontrahentami (zarówno spisanych w formie pisemnej umowy dwóch stron, jak też zawartych w trybie zleceń i zamówień), zawartych w ramach Działalności Operacyjnej;

\- wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów z kontrahentami zawartych w ramach Działalności Operacyjnej (zarówno zawartych w formie pisemnej umowy dwóch stron, jak też zawartych w trybie zleceń lub zamówień).

Składniki te pozostaną w Spółce. W Spółce pozostaną także pracownicy, których stanowiska pracy związane są z Działalnością Operacyjną.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego _(powinno być: zdarzenia przyszłego – przyp. Organu)_ w skład Działalności Wydzielanej wchodzą zaś wszystkie składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia tej działalności, tj.:

\- nieruchomości Spółki stanowiące jej własność lub których użytkownikiem wieczystym jest obecnie Spółka (bez inwestycji w obce środki trwałe poniesionych na nieruchomościach znajdujących się w użytkowaniu wieczystym Spółki, które pozostaną w Spółce w ramach Działalności Operacyjnej) z wyłączeniem nieruchomości posiadających status nieruchomości rolnych lub leśnych będących własnością Spółki na dzień Podziału;

\- znaki towarowe i prawa autorskie do nich stanowiące własność Spółki;

\- prawa i obowiązki z umów licencji znaków towarowych stanowiących własność Spółki;

\- prawa i obowiązki z umów dzierżawy nieruchomości i innych umów dotyczących nieruchomości, takich jak umowy najmu, umowy dotyczące obsługi nieruchomości (media, ochrona, ubezpieczenie, etc.) stanowiących własność Spółki lub których użytkownikiem wieczystym jest Spółka (w tym także umów z A);

\- prawa i obowiązki z umów o pracę tych pracowników, których praca dotyczy bieżącej obsługi i utrzymania nieruchomości;

\- należności i zobowiązania wynikające z powyższych umów dotyczące nieruchomości i znaków towarowych istniejących na dzień Podziału.

Składniki te w wyniku Podziału przeniesione zostaną na Spółki Majątkowej. W ramach Podziału Spółka Majątkowa przejmie także pracowników, których stanowiska pracy związane są z Działalnością Wydzielaną.

Wnioskodawca podkreśla, że nieruchomości, które pozostaną w Spółce, posiadające status nieruchomości rolnych lub leśnych, nie są wykorzystywane do działalności gospodarczej Spółki, a w szczególności w ramach Działalności Wydzielanej. Tym samym brak ich przeniesienia do Spółki Majątkowej w ramach Podziału nie wpływa w ocenie Spółki na ocenę spełnienia przedmiotowej przesłanki uznania wydzielanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W razie wątpliwości co do alokacji składników majątku, umów lub pracowników przenoszonych do Spółki decydować będzie ich funkcjonalny związek z poszczególnymi działalnościami.

Wnioskodawca podnosi ponadto, że w praktyce niekiedy wskazuje się, iż aby dany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w skład tego zespołu, zgodnie z definicją zawartą w powołanych wyżej przepisach podatkowych, powinny wchodzić zobowiązania. Warunek ten jest spełniony w zakresie Działalności Operacyjnej i Działalności Wydzielanej, co wskazano powyżej i w opisie zdarzenia przyszłego.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, jest w przedmiotowej sprawie spełniona zarówno w odniesieniu do Działalności Wydzielanej, przenoszonej do Spółki Majątkowej, jak i w odniesieniu do pozostającej w Spółce Działalności Operacyjnej.

Powyższego wniosku w ocenie Wnioskodawcy nie będzie zmieniać sytuacja, w której, jak to wskazano w stanie faktycznym _(powinno być: zdarzeniu przyszłym – przyp. Organu)_, w związku z podejściem i żądaniem kontrahentów Spółki, część umów dotycząca Działalności Wydzielanej będzie musiała być na dzień Podziału rozwiązana i nowe umowy będą zawarte przez Spółkę Majątkową. Rozwiązanie takie wynikać będzie wyłącznie bowiem z oczekiwań i żądań tych kontrahentów i nie będzie decyzją Spółki (lub Spółki Majątkowej). Jednocześnie, powyższe podejście stanowić będzie jedynie techniczną i formalną okoliczność przeniesienia określonych praw i obowiązków ze Spółki do Spółki Majątkowej. Z perspektywy ekonomicznej nie ulega wątpliwości, że te prawa i obowiązki Działalności Wydzielanej znajdą się w Spółce Majątkowej. Nie ulega natomiast wątpliwości, że w ujęciu ustawy o CIT (…), to skutek ekonomiczny powinien być w tym zakresie decydujący.

_Organizacyjne i finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie_

_Wyodrębnienie organizacyjne_

Kolejnym warunkiem jest organizacyjne wyodrębnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych w istniejącym przedsiębiorstwie. W praktyce organów podatkowych i sądów administracyjnych przyjmuje się, że dany zespół składników jest organizacyjnie wyodrębniony, jeżeli występuje on samodzielnie w strukturze organizacyjnej podatnika. Istotne znaczenie ma również rola, jaką owe składniki odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Takie stanowisko wyrażają ograny podatkowe w interpretacjach indywidualnych. Przykładem może tu być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 4 stycznia 2012 r., nr IPTPP3/443-105/11-5/ALN: „Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwo (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2011 r., nr IPPP1-443-702/11-2/MP.

W interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 18 maja 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTPP2/443-30/11-3/BM, stwierdzono natomiast, że: „O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 września 2017 r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.450.2017.1.MW:

„Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze”. Jak podkreśla się w doktrynie prawniczej, wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa może nastąpić nie tylko na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale może również wynikać z innych okoliczności i mieć charakter faktyczny.

Taką argumentację podzielają również sądy administracyjne. Wskazać tutaj można przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 21 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 971/12, w którym sąd stwierdził, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Z drugiej strony jednak, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2836/11, sąd uznał, że: „wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

W praktyce organów podatkowych i sądów administracyjnych przyjmuje się, że dany zespół składników jest organizacyjnie wyodrębniony, jeżeli występuje on samodzielnie w strukturze organizacyjnej podatnika. Istotne znaczenie ma również rola, jaką owe składniki odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

W sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego wyodrębnienie organizacyjne Działalności Operacyjnej i Działalności Wydzielanej ma charakter zarówno faktyczny, jak i formalny. Świadczą o tym następujące okoliczności:

\- Działalność Wydzielana prowadzona jest w ramach Działu Aktywów Trwałych, a Działalność Operacyjna prowadzona jest przez pozostałe wewnętrzne jednostki organizacyjne Spółki;

\- składniki majątkowe i zobowiązania związane z Działalnością Wydzielaną są przypisane do Działu Aktywów Trwałych, natomiast składniki majątkowe wykorzystywane w Działalności Operacyjnej nie są przypisane do Działu Aktywów Trwałych i mogą być wykorzystywane w ramach Działalności Operacyjnej poprzez poszczególne wewnętrzne jednostki organizacyjne Spółki związane z tą działalnością w zależności od potrzeb;

\- Dział Aktywów Trwałych prowadzi wyłącznie Działalność Wydzielaną i żadna jego cześć nie jest wykorzystywana do wykonywania Działalności Operacyjnej, jak też żadna część Działalności Wydzielanej wykonywana nie jest przez inne wewnętrzne jednostki organizacyjne Spółki niż Dział Aktywów Trwałych;

\- Działalność Operacyjna Spółki wykonywana jest przez inne niż Dział Aktywów Trwałych jednostki organizacyjne Spółki i jednostki te nie wykonują w żadnym zakresie Działalności Wydzielanej jak też żadna część Działalności Operacyjnej nie jest wykonywana przez Dział Aktywów Trwałych.

Jak już zostało wskazane, warunkiem dla istnienia ZCP jest organizacyjne wyodrębnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych w istniejącym przedsiębiorstwie.

Takie wyodrębnienie musi mieć charakter faktyczny, ale także może zostać potwierdzone odpowiednimi dokumentami jak np. statut, regulamin, zarządzenie lub inny akt o podobnym charakterze.

Ocena czy dany zespół składników spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka posiada decyzję prezesa zarządu, która potwierdza istnienie wyodrębnienia Działu Aktywów Trwałych, który będzie obejmował Działalność Wydzielaną.

W rezultacie w ocenie Wnioskodawcy, zarówno Działalność Wydzielana, jak i Działalność Operacyjna są wyodrębnione wewnętrznie w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

_Wyodrębnienie finansowe_

Ustawa o CIT (…) nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W świetle doktryny, praktyki organów podatkowych i orzecznictwa wyodrębnienie finansowe występuje wtedy, gdy określone przepływy finansowe, należności i zobowiązania można na podstawie prowadzonej przez podatnika ewidencji alokować do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (por. T. Michalik, VAT. Komentarz, Warszawa 2012, str. 58, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 sierpnia 2015 r. nr IPTPP1/4512-388/15-2/ŻR). Wskazuje się, że wyodrębnienie finansowe nie musi polegać na samodzielnym sporządzaniu bilansu przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zdolność do sporządzenia takiego bilansu lub jego sporządzanie należy traktować jako przejaw bardziej zaawansowanego wyodrębnienia finansowego.

Jak wskazali Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 września 2017 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.240.2017.1.JF oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2011 r. nr IPPP1-443-702/11-2/MP: „wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze)”.

W interpretacji indywidualnej z 19 stycznia 2011 r., nr IPPB5/423-797/10-4/DG Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że: „Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest poprzez odpowiednie prowadzenie ewidencji rachunkowej danego przedsiębiorstwa pozwalające na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Przy czym przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wymagają, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa przybrała postać prawną samodzielnie sporządzającą bilans”.

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2011 r., nr IPPP1-443-702/11-2/MP: „Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części”.

Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 12 kwietnia 2011 r. nr IBPP3/4441-23/11/IK uznał, że: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze)”. Stanowisko takie potwierdzone zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 grudnia 2013 r. nr IPTPB3/423-369/13-3/KJ.

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, warunkiem wystarczającym do uznania, że spełniona jest przesłanka wyodrębnienia finansowego, jest zapewnienie możliwości przyporządkowania do danej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów w ewidencji księgowej (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-96/08-4/MB). W szczególności nie jest istotny sam fakt prowadzenia odrębnych kont, na których księgowane są np. przychody związane z określonym zespołem składników, ale musi istnieć zespół narzędzi rachunkowych umożliwiających określenie wyniku finansowego osiągniętego przez dany zespół składników majątkowych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 października 2013 r., nr IPPP2/443-783/13-3/KG stwierdził, że: „o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie, którego można poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, która będzie przedmiotem zbycia”.

Przechodząc do przedstawionego opisu stanu faktycznego _(powinno być: zdarzenia przyszłego – przyp. Organu)_ Wnioskodawca zwraca uwagę, że w przypadku opisanym w zdarzeniu przyszłym:

\- system księgowy i plan kont umożliwia wyodrębnienie kont bilansowych związanych z Działalnością Wydzielaną i Działalnością Operacyjną;

\- system księgowy i plan kont umożliwia sporządzenie odrębnych analiz przychodów i kosztów związanych dla Działalności Wydzielanej i Działalności Operacyjnej;

\- system księgowy i plan kont umożliwia sporządzenie odrębnych rachunków zysków i strat związanych z Działalnością Wydzielaną i Działalnością Operacyjną;

\- istnieje możliwość sporządzania odrębnych planów finansowych i budżetów dla Działalności Wydzielanej i Działalności Operacyjnej.

Taki zakres odrębności Działalności Operacyjnej i Działalności Wydzielanej w aspekcie finansowym sprawia, że w ocenie Wnioskodawcy kryterium wyodrębnienia finansowego w przedstawionej we wniosku sytuacji jest spełnione. W szczególności, fundamentalne znaczenie dla określenia, że poszczególne działalności są wyodrębnione finansowo, ma fakt, że możliwe jest wydzielenie przychodów i kosztów związanych z Działalnością Operacyjną od przychodów i kosztów związanych z Działalnością Wydzielaną oraz tworzenie odrębnych budżetów i planów finansowych dla poszczególnych działalności.

_Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne)_

Warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych odnosi się do funkcjonalnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W kwestii rozumienia tego pojęcia istotny jest dorobek praktyki wypracowany przez organy podatkowe. Zgodnie z rozpowszechnionym poglądem, który również wyrażony został w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 marca 2011 r., nr ILPP2/443-2032/10-2/AD: „Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego, to kryterium to sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, że aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 6 września 2017 r., nr 0113-KDIPT1- 1.4012.450.2017.1.MW: „Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Jak natomiast wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 9 grudnia 2013 r. nr IPTPB3/423-340/13-4/GG: „Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa”.

Z kolei w orzecznictwie sądowym podkreśla się, że istotą wyodrębnienia funkcjonalnego jest przydatność do realizacji działań gospodarczych bez względu na organizacyjne wyodrębnienie. Powyższa teza została zaprezentowana przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1929/13: „dla zakwalifikowania zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie jest konieczne, aby stanowiły (funkcjonowały) one w strukturze przedsiębiorstwa odrębną jednostkę organizacyjną jako np. dział, wydział, oddział. Wymóg tak i nie wynika z art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. Każdy bowiem zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego — bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci oddziału, działu itp. – może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Odnosząc powyższe poglądy do przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że wchodzące w skład poszczególnych działalności aktywa i związane z nimi zobowiązania wydzielane do Spółki Majątkowej i pozostające w Spółce pozwolą w pełnym zakresie kontynuować odpowiednio Działalność Wydzielaną i Działalność Operacyjną. Działalność Wydzielana polega na zapewnieniu utrzymania i bieżącego funkcjonowania nieruchomości, w tym ich remontów, obsługę mediową (dostawa mediów, odbiór śmieci, etc.) nieruchomości, obsługę prawną nieruchomości i znaków towarowych, w tym nadzór i monitorowanie naruszeń praw spółki do znaków towarowych, zarządzanie dzierżawami nieruchomości i licencjami udzielonymi na znaki towarowe, obsłudze umów dotyczących nieruchomości oraz znaków towarowych, a także zapewnienie prawidłowego wykonywania tych umów przez Spółkę.

Natomiast Działalność Operacyjna obejmuje w szczególności działalność dystrybucyjną polegającą na sprzedaży produktów nabytych od A na rzecz klientów, działalność zakupową w zakresie nabywania towarów przeznaczonych do dalszej sprzedaży, działalność logistyczno-magazynową, w tym świadczona w tym zakresie usługa logistyczna i obsługi magazynowej na rzecz A.

Tym samym w ramach obu tych działalności Spółki pełnione są odrębne funkcje i dotyczą one innej sfery aktywności Spółki. W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego (przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych) w przedstawionej we wniosku sytuacji będzie spełnione.

_Zespół składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze_

Zgodnie z doktryną prawa podatkowego oraz praktyką organów podatkowych i sądów administracyjnych, ostatnim kryterium oceny czy część mienia przedsiębiorstwa stanowi jego zorganizowaną część, jest – obiektywnie oceniając – posiadanie potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Tym samym w przedstawionym stanie faktycznym _(powinno być: zdarzeniu przyszłym – przyp. Organu)_ zarówno składniki majątkowe (materialne i niematerialne) przeniesione w toku Podziału do Spółki Majątkowej, jak i pozostające w Spółce muszą umożliwiać odpowiednio Spółce Majątkowej podjęcie Działalności Wydzielanej prowadzonej dotychczas przez Spółkę (_de facto_ kontynuację działalności związanej z kluczowymi aktywami trwałymi), a Spółce kontynuowanie Działalności Operacyjnej.

Takie rozumienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa odnajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez władze podatkowe. Przykładowo w interpretacji z dnia 18 czerwca 2009 r., nr IPPB5/423-152/09-2/MB Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że: „Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych, określany zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Tak też wskazuje się w doktrynie: „W celu ustalenia zatem, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zbadać należy, czy nabyty zespół składników majątkowych stanowić mógłby samodzielnie działające przedsiębiorstwo” (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz do art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług).

Zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabywane składniki jest zatem istotną przesłanką uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Ke 226/09 uznał, że: „by mówić o nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przedmiotem transakcji winny być składniki materialne i niematerialne tworzące zorganizowany kompleks przeznaczony dla realizacji zadań gospodarczych. Przedmiotem czynności prawnej muszą być istotne elementy, które decydują, czy wyodrębniony zespół składników służy do realizacji celów gospodarczych realizowanych przez zbywcę”.

W opinii Wnioskodawcy zarówno w przypadku Działalności Operacyjnej, jak i Działalności Wydzielanej powyższe kryterium należy uznać za spełnione. Biorąc pod uwagę, że w ramach Podziału wyodrębnieniu podlegać będą składniki niezbędne do prowadzenia Działalności Wydzielanej: środki trwałe, prawa i obowiązki z umów dotyczących Działalności Wydzielanej, a także wierzytelności i zobowiązania funkcjonalnie związane z Działalnością Wydzielaną (prawa i obowiązki z umów), jak również personel niezbędny do prowadzenia działalności przez ten dział, Działalność Wydzielana stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), który może samodzielnie realizować przewidziane dla niego zadania. Analogiczne przymioty mają pozostające w Spółce składniki niezbędne do prowadzenia Działalności Operacyjnej. W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy, także ten warunek uznania Działalności Wydzielanej jak i Działalności Operacyjnej za zorganizowane części przedsiębiorstwa uznać należy za spełniony.

Tym samym, w świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący Działalność Wydzieloną, jak i zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący Działalność Operacyjną, stanowią każdy z osobna zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. (…)

Zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Przepis ten ma zastosowanie o ile majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W świetle brzmienia przepisów, a także praktyki organów podatkowych i orzecznictwa sądów na gruncie przepisów ustawy CIT istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa warunkuje łączne spełnienie następujących przesłanek:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne); oraz zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W zakresie powyższych przesłanek co do Działalności Wydzielanej, Wnioskodawca przedstawił szereg argumentów we wniosku o interpretację.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, Działalność Wydzielana spełni przesłanki do uznania za ZCP, a tym samym B wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Wnioskodawcy związane z Działalnością Wydzielaną w zakresie podatku CIT. W świetle powyższego, a także pozostałych argumentów w zakresie istnienia wyodrębnienia organizacyjnego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Działalność Wydzielana jest wyodrębniona wewnętrznie w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Konkluzje w zakresie pytania 1, 2, 3, 4 i 5

W związku z faktem, że zarówno Działalność Wydzielana jak i Działalność Operacyjna stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa należy uznać, że w świetle art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT podział Spółki przez wydzielenie Działalności Wydzielanej do Spółki Majątkowej przy jednoczesnym pozostawieniu w Spółce Działalności Operacyjnej nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT takie opodatkowanie po stronie Spółki mogłoby powstać, jeżeli albo Działalność Wydzielana albo Działalność Operacyjna nie stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa, co w przedmiotowym przypadku nie będzie miało miejsca (obie działalności stanowią bowiem zorganizowane części przedsiębiorstwa).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego, drugiego, trzeciego, czwartego i piątego jest prawidłowe.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”):

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przepisy art. 12 ust. 1 updop nie definiują pojęcia przychodu, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 updop:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Ponadto zgodnie z art. 4a pkt 4 updop:

Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W art. 529 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej jako: „KSH”) wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Zgodnie z ww. przepisem:

Podział może być dokonany przez:

1) przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie);

2) przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek);

3) przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki);

4) przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Zatem należy stwierdzić, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 KSH podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), który planuje Wnioskodawca powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 updop uwzględnić należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Z opisu planowanego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca – Spółka prowadzi działalność dystrybucyjną polegającą na sprzedaży produktów nabytych od innej Spółki. Spółka posiada także nieruchomości, w tym nieruchomości rolne niezabudowane, oraz znaki towarowe. Zarówno nieruchomości (z zastrzeżeniem nieruchomości rolnych posiadanych przez Spółkę), jak i znaki towarowe, oprócz tego, że wykorzystywane są w ramach działalności Spółki, są też odpłatnie udostępniane innym podmiotom. W szczególności, nieruchomości są przedmiotem najmu lub dzierżawy, a na znaki towarowe Spółka udzieliła licencji do ich korzystania.

W ramach restrukturyzacji planowane jest przeniesienie działalności dotyczącej aktywów trwałych Spółki – Działalności Wydzielanej do B spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będącą polskim rezydentem podatkowym – Spółki Majątkowej.

Wnioskodawca planuje przeprowadzić Podział w formie podziału przez wydzielenie w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 KSH. W wyniku Podziału składniki majątkowe przeznaczone do prowadzenia Działalności Wydzielanej Spółki zostaną przeniesione do Spółki Majątkowej. W toku Podziału udziały w Spółce Majątkowej obejmą Pani J. K i Pan W. K.

Działalność Wydzielana dotyczy aktywów trwałych Spółki w postaci nieruchomości i znaków towarowych i polega na zapewnieniu utrzymania i bieżącego funkcjonowania nieruchomości, w tym ich remontów, obsługę mediową (dostawa mediów, odbiór śmieci, etc.) nieruchomości, obsługę prawną nieruchomości i znaków towarowych, w tym nadzór i monitorowanie naruszeń praw Spółki do znaków towarowych, zarządzanie dzierżawami nieruchomości i licencjami udzielonymi na znaki towarowe, obsłudze umów dotyczących nieruchomości oraz znaków towarowych, a także zapewnienie prawidłowego wykonywania tych umów przez Spółkę.

Po Podziale Spółka prowadzić będzie całą swoją dotychczasową działalność poza Działalnością Wydzielaną, w szczególności działalność dystrybucyjną polegającą na sprzedaży produktów nabytych od A na rzecz klientów, działalność zakupową w zakresie nabywania towarów przeznaczonych do dalszej sprzedaży, działalność logistyczno-magazynową, w tym świadczona w tym zakresie usługa logistyczna i obsługi magazynowej na rzecz A, tj. Działalność Operacyjną.

Po Podziale w Spółce dzielonej pozostaną składniki majątkowe wykorzystywane do prowadzenia Działalności Operacyjnej.

W Spółce pozostaną także po Podziale nieruchomości rolne Spółki, które będą jej własnością na dzień Podziału.

W ramach Podziału do Spółki Majątkowej mają zostać przeniesione materialne i niematerialne składniki majątku wykorzystywane do prowadzenia Działalności Wydzielanej.

Jednocześnie, w związku z faktem, że niektórzy kontrahenci Spółki w zakresie działalności związanej z nieruchomościami lub znakami towarowymi, od strony technicznej oczekiwać będą zawarcia nowej umowy z nimi przez Spółkę Majątkową (niezależnie od zasady sukcesji uniwersalnej), w tych przypadkach może dojść na dzień Podziału do rozwiązania umów z takimi kontrahentami przez Spółkę i podpisania nowych przez Spółkę Majątkową. Dotyczyć to może w szczególności umów związanych z obsługą nieruchomości, jak też dostawą do nich mediów. Taki tryb działania, jeżeli będzie mieć miejsce, będzie wynikał wyłącznie z żądania lub oczekiwania kontrahentów Spółki.

Wnioskodawca opisał ponadto charakterystykę Działalności Wydzielanej i Działalności Operacyjnej na dzień Podziału w zakresie organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym. Wskazał też, że wydzielane do Spółki Majątkowej w toku Podziału składniki materialne i niematerialne pozwolą Spółce Majątkowej w pełnym zakresie kontynuować Działalność Wydzielaną, zaś składniki materialne i niematerialne pozostałe w Spółce pozwolą w pełnym zakresie kontynuować Działalność Operacyjną. Przy czym, w zakresie ogólnej obsługi działalności (np. kwestie obsługi księgowej, kadrowej), Spółka Majątkowa wykorzysta w tym celu własne zasoby.

Pierwszą z wątpliwości poruszanych przez Wnioskodawcę we wniosku jest ustalenie, czy Działalność Wydzielana i Działalność Operacyjna stanowić będą, każde z osobna zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop i w związku z tym podział Spółki przez wydzielenie nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 updop podlegającego opodatkowaniu.

Jak już wcześniej wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że zarówno Działalność Wydzielana i Działalność Operacyjna stanowić będą, każde z osobna zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 updop ponieważ cechują się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

Za wyodrębnieniem organizacyjnym Działalności Wydzielanej i Działalności Organizacyjnej przemawia, że – jak wskazał Wnioskodawca – w zakresie organizacyjnym Działalności te posiadać będą na dzień Podziału następującą charakterystykę:

\- składniki majątkowe wykorzystywane w Działalności Wydzielanej wyodrębnione są w strukturze Spółki w ten sposób, że są przypisane do jednostki organizacyjnej Spółki – Działu Aktywów Trwałych;

\- Dział Aktywów Trwałych prowadzi wyłącznie Działalność Wydzielaną i w żadnej części nie zajmuje się, ani nie jest wykorzystywany do prowadzenia Działalności Operacyjnej;

\- całość Działalności Wydzielanej znajduje się w Dziale Aktywów Trwałych i żadna jej część nie jest wykonywana przez inne jednostki organizacyjne Spółki związane z Działalnością Operacyjną, w szczególności w ramach tego działu wykonywane są wszystkie funkcje Działalności Wydzielanej;

\- składniki majątkowe wykorzystywane w Działalności Operacyjnej nie są przypisane do Działu Aktywów Trwałych, ale pozostałe jednostki organizacyjne Spółki, które wszystkie związane są z Działalnością Operacyjną lub ogólnym funkcjonowaniem Spółki, mogą z nich korzystać w zależności od aktualnych potrzeb;

\- pozostałe, inne niż Dział Aktywów Trwałych, jednostki organizacyjne Spółki prowadzą Działalność Operacyjną (lub też zajmują się sprawami ogólnymi Spółki);

\- żadna część Działalności Operacyjnej nie jest wykonywana przez Dział Aktywów Trwałych, jak też inne niż Dział Aktywów Trwałych jednostki organizacyjne Spółki, które wszystkie związane są z Działalnością Operacyjną, nie wykonują funkcji i nie prowadzą Działalności Wydzielanej.

O wyodrębnieniu finansowym świadczy natomiast fakt, że w zakresie finansowym Działalność Operacyjna i Działalność Wydzielana posiadać będą na dzień Podziału następującą charakterystykę:

\- system księgowy i plan kont umożliwiają wyodrębnienie kont bilansowych związanych z daną działalnością, sporządzenie odrębnych analiz przychodów i kosztów związanych z daną działalnością, sporządzenie odrębnych rachunków zysków i strat związanych z daną działalnością;

\- istnieje możliwość sporządzania odrębnych planów finansowych i budżetów dla poszczególnych działalności.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego Działalność Wydzielana i Działalność Operacyjna będą na moment wydzielenia również wyodrębnione funkcjonalnie. Jak wynika bowiem z treści wniosku, w zakresie funkcjonalnym Działalność Wydzielana oraz Działalność Operacyjna posiadać będą na dzień Podziału następującą charakterystykę:

\- działalności te prowadzone są w oparciu o przypisane do nich składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) oraz w oparciu o pracowników wykonujących swoje obowiązki w ramach tych działalności;

\- składniki materialne i niematerialne wykorzystywane w jednej z działalności nie są wykorzystywane w drugiej działalnościach.

Istotne jest również, że – jak wynika z opisu sprawy – wydzielane do Spółki Majątkowej składniki materialne i niematerialne pozwolą Spółce Majątkowej w pełnym zakresie kontynuować Działalność Wydzielaną, zaś składniki materialne i niematerialne pozostałe w Spółce pozwolą w pełnym zakresie kontynuować Działalność Operacyjną.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych, prowadzi do wniosku, że wobec organizacyjnego, finansowego, a także funkcjonalnego wyodrębnienia, zostaną spełnione przesłanki do uznania zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych tworzących Działalność Wydzielaną i Działalność Operacyjną, za zorganizowane części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 updop.

W związku z tym, należy uznać, że w świetle art. 12 ust. 1 pkt 9 updop _a contrario_ podział Spółki przez wydzielenie Działalności Wydzielanej do Spółki Majątkowej przy jednoczesnym pozostawieniu w Spółce Działalności Operacyjnej nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, stanowisko Zainteresowanych oznaczone numerami 1, 2, 3 i 4 jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości dotyczą kwestii, czy w związku z wydzieleniem do Spółki Majątkowej Działalności Wydzielanej, Spółka Majątkowa wstąpi w prawa i obowiązki Wnioskodawcy w zakresie podatku CIT zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej.

Zagadnienie sukcesji podatkowej, tj. sytuację, w której dany podmiot (podatnik) wstępuje w prawa i obowiązki innego podatnika m.in. korzystając z praw nabytych przez inny podmiot (innego podatnika) regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm., dalej: „Ordynacja podatkowa”).

Wskazać należy, że następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Inaczej rzecz ujmując, należy sprawdzić, czy każde prawo, które przysługiwałoby danemu podmiotowi (podatnikowi) przysługuje – na podstawie przepisów o sukcesji prawnej – innemu podmiotowi (podatnikowi), będącemu tzw. „następcą prawnym” tego pierwszego podmiotu (podatnika).

Powyższe kwestie regulują przepisy działu III rozdziału 14 Ordynacji podatkowej. W regulacjach tych, zawarta jest pozycja prawnopodatkowa dwóch kategorii podmiotów: następców prawnych oraz podmiotów przekształconych.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej:

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1) osób prawnych,

2) osobowych spółek handlowych,

3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych

− wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1) innej osoby prawnej (osób prawnych),

2) osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej:

Osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

W myśl art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej zakłada możliwość wyodrębnienia praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz że tak wyodrębnione zespoły praw i obowiązków są objęte sukcesją. Powyższy przepis wprowadza zatem do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej. Zgodnie z tą zasadą, w przypadku podziału przez wydzielenie, podmiot przejmujący wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe, które związane są z tą częścią majątku, która jest przejmowana. Należy jednak zwrócić uwagę na to, że w wyniku podziału przez wydzielenie przejmowane są prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, ale pod warunkiem, że majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek osoby prawnej dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Z uwagi na fakt, że ustawodawca nie definiuje pojęcia „praw i obowiązków podatkowych związanych ze składnikami majątku”, będących przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej, należy przyjąć, że sukcesji nie podlegają te prawa i obowiązki, które na mocy obowiązujących przepisów podatkowych zostały przypisane do osoby dzielonego podatnika. Sukcesji podlegają prawa i obowiązki, które choć wynikają ze zdarzeń mających miejsce przed podziałem, to nie uległy konkretyzacji do tej daty na gruncie rozliczeń podatkowych.

Następstwo prawne (sukcesję generalną częściową), zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, należy rozumieć jako kontynuację – od dnia wydzielenia – rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez spółkę dzieloną, a nie jako przejęcie przez spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną całości rozliczeń podatkowych wydzielanych części przedsiębiorstwa z okresu przed podziałem.

Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej, łączy następstwo prawne jedynie z tymi składnikami majątku, które osobom prawnym przydzielono w planie podziału. Nie jest to więc pełna sukcesja uniwersalna, ale można mówić raczej o sukcesji uniwersalnej częściowej.

Plan podziału jest pisemnym uzgodnieniem między spółką dzieloną a spółką przejmującą. Nie jest on czynnością prawną, ale raczej ma charakter czynności faktycznej.

Przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące sukcesji podatkowej w przypadku przejęcia lub podziału osoby prawnej stosuje się jedynie wtedy, gdy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Nadmienić przy tym należy, że zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej:

Przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

W powołanym wcześniej art. 529 § 1 KSH wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Zgodnie z pkt 4 ww. przepisu

Podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

W myśl art. 529 § 2 KSH:

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej.

Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji, do spółek nowo tworzonych. Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528-550 KSH.

Stosownie do art. 531 § 1 KSH:

Spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

W myśl art. 531 § 2 KSH:

Na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 532 § 1 KSH:

Do podziału spółki stosuje się przepis art. 441 § 3 oraz odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwego typu spółki przejmującej albo nowo zawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Cechą szczególną trybu podziału spółki wskazanego w art. 529 § 1 pkt 4 KSH jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu (następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną). W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 KSH), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału). Zatem następstwo prawne, w zakresie, o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca planuje przeprowadzić Podział w formie podziału przez wydzielenie w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 KSH. W wyniku Podziału składniki majątkowe przeznaczone do prowadzenia Działalności Wydzielanej Spółki zostaną przeniesione do Spółki Majątkowej.

Ponadto, jak wykazano powyżej, przenoszone składniki majątkowe tworzące Działalność Wydzielaną stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 updop.

Zatem mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że skoro przenoszone składniki majątkowe tworzące Działalność Wydzielaną stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 updop, to Spółka Majątkowa w przedmiotowej sprawie wstąpi w prawa i obowiązki Wnioskodawcy (Spółki Dzielonej) związane z Działalnością Wydzielaną w zakresie podatku CIT.

Przy czym należy wyraźnie zaznaczyć, że w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie tzw. sukcesja uniwersalna częściowa, ponieważ dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (tj. zespołu składników majątkowych tworzących Działalność Wydzielaną).

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).