Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-138/16/BW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-13
Teza: Czy w związku z transakcją zbycia Wnioskodawca powinien zwiększyć podstawę opodatkowania i podatek należny w związku ze zbyciem należności, zgodnie z treścią art. 89a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, a jeśli tak to w jakiej wysokości?
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; podatek-podatek należny; wierzyciel; wierzytelność-sprzedaż wierzytelności; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 stycznia 2016r. (data wpływu 16 lutego 2016r.), uzupełnionym pismem z 28 kwietnia 2016r. (data wpływu 6 maja 2016r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwiększenia podstawy opodatkowania i podatku należnego w świetle art. 89a ust. 4 ustawy o VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2016r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie zwiększenia podstawy opodatkowania i podatku należnego w świetle art. 89a ust. 4 ustawy o VAT (dotyczy pytania oznaczonego nr 2 w zdarzeniu przyszłym nr 2).

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 28 kwietnia 2016r. (data wpływu 6 maja 2016r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 21 kwietnia 2016r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione m.in. następujące zdarzenie przyszłe (oznaczone nr 2):

Wnioskodawca posiada taką samą wierzytelność o wartości 12.300,00 zł, która była przedmiotem postępowania egzekucyjnego, zakończonego postanowieniem o bezskutecznej egzekucji.

Wierzytelność uznana za nieściągalną zgodnie z przepisami została zaksięgowana w koszty uzyskania przychodu. Wnioskodawca skorzystał z prawa do ulgi na złe długi w podatku od towarów i usług (VAT). W związku z powyższym (zakończone postępowanie egzekucyjne) zamierza zbyć wierzytelność o wartości 12.300,00 zł za 1 zł, na podstawie umowy cesji (nie podlega ustawie o VAT tylko PCC). Wierzytelność była zaliczona do przychodu z działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Natomiast w piśmie z 28 kwietnia 2016r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w zakresie podatku od towarów i usług wskazując:

1.  Nieściągalność została uprawdopodobniona po 31 grudnia 2012r. Termin płatności wynikający z faktury to 31 maja 2013r.
2.  Podmiot, który ma nabyć wierzytelność w żaden sposób nie będzie (nie jest) powiązany z opisywaną wierzytelnością.

W związku z powyższym, w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie (oznaczone nr 2 w zakresie zdarzenia przyszłego nr 2):

Czy w związku z transakcją zbycia Wnioskodawca powinien zwiększyć podstawę opodatkowania i podatek należny w związku ze zbyciem należności, zgodnie z treścią art. 89a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, a jeśli tak to w jakiej wysokości?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 w zdarzeniu przyszłym nr 2:

Zbywając wierzytelność na podstawie umowy cesji wierzytelności, a taka transakcja opodatkowana jest podatkiem od czynności cywilnoprawnych ale wnioskodawca uzyskuje korzyść w postaci zapłaty za zbywaną wierzytelność w wysokości 1,00 zł, to biorąc pod uwagę zapis art. 89a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług oraz fakt skorzystania z ulgi za złe długi, powinien zwiększyć podstawę opodatkowania oraz podatek należny o kwotę odpowiednio 0,81 zł (podstawa opodatkowania) i 0,19 zł VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania oznaczonego nr 2 w zdarzeniu przyszłym nr 2, jest nieprawidłowe.

Wstępnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zauważa, że z dniem 1 stycznia 2013r. na podstawie art. 11 ustawy z dnia 16 listopada 2012r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012r., poz. 1342) uległy zmianie, będące przedmiotem niniejszej interpretacji, przepisy art. 89a i 89b ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, przy czym art. 89a ust. 2 pkt 4 i 6 oraz art. 89b ust. 5 został uchylony.

Jednakże zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy z dnia 16 listopada 2012r., do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu dotychczasowym, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie zaś z ust. 2 tegoż przepisu, art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się również do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, których nieściągalność została, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012r.

Jak wynika z powyższego, nowe zasady stosowania tzw. ulgi na złe długi mają zastosowanie do wierzytelności, które powstały od dnia 1 stycznia 2013 r. oraz do wierzytelności powstałych przed tą datą, których nieściągalność została uprawdopodobniona (zgodnie z nowymi zasadami) już w roku 2013, tj. w roku 2013 upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu ich płatności.

W praktyce oznacza to, że nowe zasady będą miały zastosowanie do nieuregulowanych należności z terminem płatności określonym w umowie lub na fakturze na dzień 4 sierpnia 2012 r. lub późniejszym.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że nieściągalność wierzytelności odnośnie której Wnioskodawca skorzystał z prawa do ulgi na złe długi w podatku od towarów i usług. została uprawdopodobniona po 31 grudnia 2012r. Termin płatności wynikający z faktury to 31 maja 2013r.

Mając na względzie powyższe informacje oraz powołany powyżej przepis art. 23 ww. ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce, przedmiotowej interpretacji dokonano w oparciu o przepisy art. 89a i 89b ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym do od 1 stycznia 2013r.

I tak, stosownie do treści art. 89a ust. 1 ww. ustawy o VAT, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

W myśl art. 89a ust. 1a ww. ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Na podstawie art. 89a, ust. 2 ww. ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego – w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. poz. 978), postepowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  (uchylony);
3.  na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:
    1.  wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
    2.  dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
4.  (uchylony);
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
6.  (uchylony).

Zgodnie z art. 89a ust. 3 ustawy, korekta może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

W przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części (art. 89a ust. 4 ustawy).

Jednocześnie wskazać należy, iż zgodnie z art. 89a ust. 5 ustawy wierzyciel obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty, o której mowa w ust. 1, zawiadomić o tej korekcie właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego wraz z podaniem kwot korekty oraz danych dłużnika.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy będzie on zobowiązany do zwiększenia podstawy opodatkowania i podatku należnego (uprzednio skorygowanego na podstawie ww. art. 89a ust. 1 ustawy o VAT) w przypadku sprzedaży wierzytelności, a jeżeli tak to w jakiej wysokości.

Odnosząc się do powyższej kwestii należy ponownie wskazać przepis art. 89a ust. 4 ustawy o VAT, zgodnie z którym, w przypadku gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Należy zauważyć, że bez znaczenia pozostaje fakt czy wierzytelność została zbyta po wartości nominalnej, czy też niższej.

Powyższy przepis nie wprowadza wymogu, aby należność została uregulowana tylko i wyłącznie przez dłużnika. Tym samym uregulowanie należności lub części należności przez podmiot trzeci również spowoduje, że u podatnika, który skorzystał z „ulgi na złe długi” powstanie obowiązek powiększenia podstawy opodatkowania i podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność lub jej część została uregulowana.

Wskazać należy, że umowa sprzedaży wierzytelności stanowi źródło odrębnego (nowego) stosunku zobowiązaniowego. W związku ze sprzedażą wierzytelności dotychczasowy wierzyciel otrzymuje wynagrodzenie za sprzedaż wierzytelności. Istniejący dług (wierzytelność pierwotna) zostaje zbyty, w następstwie czego podatnik – dłużnik powinien zaspokoić nabywcę wierzytelności (tzw. cesjonariusza) zamiast podatnika – sprzedawcy (tzw. cedenta). Tym samym, podatnik – sprzedawca (dotychczasowy wierzyciel) nie posiada już wierzytelności, o której mowa w art. 89a ust. 1 ustawy, a zatem przestała istnieć przesłanka do stosowania procedury „ulgi na złe długi”.

W tej sytuacji, powstaje obowiązek złożenia stosownej korekty po zbyciu wierzytelności polegającej na zwiększeniu kwoty podatku należnego w wysokości dokonanej wcześniej korekty VAT. Jak już powyżej wskazano, nie ma znaczenia po jakiej cenie ta wierzytelność została zbyta. Podatnik zbywając wierzytelność przestaje być wierzycielem, gdyż prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi w zakresie sprzedanej wierzytelności przechodzą na nabywcę wierzytelności. Przepis art. 89a ust. 4 ustawy obowiązek dokonania stosownej korekty wiąże z faktem uregulowania należności lub jej zbycia w jakiejkolwiek formie. W takim przypadku nie ma zastosowania zasada stosowana przy częściowym uregulowaniu należności, gdyż zbycie wierzytelności, nawet po cenie niższej od jej faktycznej wartości, nie uprawnia do częściowego zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego z uwagi na fakt, że wierzyciel dokonując zbycia wierzytelności zrezygnował z praw związanych z jej egzekwowaniem.

Tym samym, w przypadku sprzedaży wierzytelności, która uprzednio została objęta korektą podatku należnego (jako wierzytelność, której nieściągalność została uprawdopodobniona), za kwotę niższą niż wartość wierzytelności wynikająca z tytułu niezapłaconej/niezapłaconych przez dłużnika faktury/faktur, Wnioskodawca będzie zobowiązany dokonać zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego, w rozliczeniu za okres, w którym należność zostanie zbyta, o kwotę wartości tej wierzytelności, wynikającą z tytułu niezapłaconej/niezapłaconych przez dłużnika faktury/faktur, tj. w wysokości dokonanej wcześniej przez Wnioskodawcę, w ramach tzw. „ulgi na złe długi”, korekty VAT.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w kwestii objętej pytaniem oznaczonym nr 2 w zdarzeniu przyszłym nr 2, zgodnie z którym Wnioskodawca powinien zwiększyć podstawę opodatkowania oraz podatek należny o kwotę odpowiednio 0,81 zł (podstawa opodatkowania) i 0,19 zł VAT, jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczyć należy, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisu zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego, interpretacja traci ważność.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie pytania oznaczonego nr 2 w zdarzeniu przyszłym nr 2, w szczególności nie rozstrzyga kwestii prawidłowości skorzystania z ulgi określonej w art. 89a ust. 1 ustawy do opisanej wierzytelności, gdyż nie przedstawiono w tym zakresie stanowiska i nie zadano pytania, a fakt skorzystania z tej ulgi przyjęto jako element stanu faktycznego.

Należy także zauważyć, że poruszone w przedmiotowym wniosku kwestie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych (objęte pytaniem w zdarzeniu przyszłym nr 1 oraz pytaniem oznaczonym nr 1 w zdarzeniu przyszłym nr 2) będą przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.