Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.36.2019.3.WB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-01
Teza: Stwierdzenie, czy przenoszony do Spółki Przejmującej majątek będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji, czy planowany podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie zespołu składników materialnych i niematerialnych i przeniesienie ich do Spółki Przejmującej nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki; spółki-podział spółki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 stycznia 2019 r. (data wpływu 22 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 marca 2019 r. (data wpływu 18 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy przenoszony do Spółki Przejmującej majątek będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji, czy planowany podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie zespołu składników materialnych i niematerialnych i przeniesienie ich do Spółki Przejmującej nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy przenoszony do Spółki Przejmującej majątek będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji, czy planowany podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie zespołu składników materialnych i niematerialnych i przeniesienie ich do Spółki Przejmującej nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 15 marca 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1\. Wnioskodawca – Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka Dzielona”) jest spółką kapitałową prawa handlowego z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka Dzielona jest również zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Udziały w kapitale zakładowym Spółki Dzielonej posiadają dwaj wspólnicy – po 50% udziałów każdy wspólnik, którzy jednocześnie są członkami zarządu Spółki Dzielonej.

Działalność gospodarcza Spółki Dzielonej obejmuje dwa niezależne obszary:

1.  działalność w zakresie nabywania, obróbki i sprzedaży tarcz i bębnów hamulcowych oraz sprzedaży energii (zwaną dalej „Działalnością Handlową”);
2.  działalność w zakresie usług obróbki skrawaniem na podstawie indywidulanych specyfikacji technicznych (zwaną dalej „Działalnością Obróbki Metalowej”).

Działalność Handlowa polega na nabywaniu w celu dalszej odprzedaży towarów w postaci tarcz i bębnów hamulcowych, poddawaniu ich określonym czynnościom obróbczym (technicznym) oraz ich hurtowej lub indywidulanej sprzedaży na rzecz klientów, w tym sprzedaży dokonywanej pod własną marką. Ponadto Działalność Handlowa obejmuje sprzedaż energii elektrycznej wytwarzanej z odnawialnych źródeł energii. Wynikiem Działalności Handlowej jest sprzedaż towarów oraz sprzedaż energii elektrycznej na podstawie zawieranych umów sprzedaży.

Z kolei Działalność Obróbki Metalowej polega na wykonywaniu usług obróbki skrawaniem świadczonych na rzecz klientów zewnętrznych (z materiałów własnych lub powierzonych) na podstawie składanych przez nich zamówień w postaci indywidulanych specyfikacji technicznych. W ramach Działalności Obróbki Metalowej zawierane są umowy zakupu surowców i materiałów niezbędnych do świadczenia usług obróbki skrawaniem oraz umowy świadczenia usług obróbki skrawaniem realizowanych według indywidulanych wymagań technicznych klientów.

W celu uporządkowania wskazanych wyżej zakresów działalności Spółki Dzielonej, w szczególności monitorowania dochodowości Działalności Handlowej i Działalności Obróbki Metalowej, usprawnienia zarządzania aktywami i pasywami oraz usprawnienia procesów decyzyjnych, na mocy uchwały zarządu Spółki Dzielonej w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej wyodrębnione zostały dwa działy (dwie wewnętrzne komórki organizacyjne):

1.  Dział Handlowy – prowadzący działalność handlową w zakresie nabywania, obróbki i sprzedaży towarów w postaci tarcz i bębnów hamulcowych, w tym ich sprzedaży pod własną marką, oraz sprzedaży energii (zwany dalej „Działem Handlowym”);
2.  Dział Obróbki Metalowej – prowadzący działalność obróbki metalowej w zakresie świadczenia usług obróbki skrawaniem dla klientów zewnętrznych na podstawie indywidulanych specyfikacji technicznych (zwany dalej „Działem Obróbki Metalowej”).

Działalność poszczególnych działów jest w sensie gospodarczym od siebie niezależna i nie pokrywa się (ze względu na odmienny ich zakres oraz odmienny krąg kontrahentów i klientów), a nadto została faktycznie rozdzielona pod względem zarządzania, ponieważ każdy z obecnych dwóch wspólników Spółki Dzielonej, będących jednocześnie członkami jej zarządu, zajmuje się zarządzaniem podległym mu działem, nie ingerując w przebieg procesów gospodarczych zachodzących w dziale podległym drugiemu wspólnikowi i członkowi zarządu.

2\. Zarząd i wspólnicy Spółki Dzielonej planują dokonać dalej idącej restrukturyzacji przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, polegającej na całkowitym wydzieleniu części majątku Spółki Dzielonej w postaci Działu Obróbki Metalowej i przeniesienia tej części majątku Spółki Dzielonej na istniejącą spółkę X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwaną dalej „Spółką Przejmującą”).

Wydzielenie części przedsiębiorstwa odbędzie się w trybie art. 528 § 1 i art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych przez przeniesienie na istniejącą spółkę X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jako spółkę przejmującą części majątku spółki dzielonej Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (tzw. podział przez wydzielenie). Majątek podlegający wydzieleniu wchodzi w skład Działu Obróbki Metalowej i obejmuje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych w zakresie świadczenia usług obróbki skrawaniem na podstawie indywidulanych specyfikacji technicznych.

Spółką Przejmującą będzie spółka X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, będąca spółką kapitałową prawa handlowego, z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Udziały w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej posiadają obecnie trzej wspólnicy: (po 1/3 udziałów każdy ze wspólników).

Spółka Dzielona nie posiada i nie będzie posiadać do Dnia Wydzielenia (ani po Dniu Wydzielenia) udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej. Także Spółka Przejmująca nie posiada i nie będzie posiadać do Dnia Wydzielenia (ani po Dniu Wydzielenia) udziałów w kapitale zakładowym Spółki Dzielonej.

Na Dzień Wydzielenia zarówno Spółka Dzielona, jak i Spółka Przejmująca będą nadal posiadać siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegać nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Obie spółki będą także na Dzień Wydzielenia zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Podział przez wydzielenie nastąpi w wyniku przyjęcia przez Spółkę Dzieloną i Spółkę Przejmującą planu podziału, podjęcia przez Spółkę Dzieloną i przez Spółkę Przejmującą uchwał o podziale oraz dokonania pozostałych czynności wymaganych przez przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych. Podział przez wydzielenie nastąpi w dniu wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej (zwanym dalej „Dniem Wydzielenia”).

Przeprowadzenie podziału Spółki Dzielonej odbędzie się w wyniku umorzenia większości należących do wspólnika udziałów w kapitale zakładowym Spółki Dzielonej poprzez obniżenie kapitału zakładowego Spółki Dzielonej oraz towarzyszącemu temu podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki Przejmującej. Utworzone w związku z podziałem Spółki Dzielonej udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej zostaną przydzielone dotychczasowemu wspólnikowi Spółki Dzielonej – w związku z umorzeniem większości jego udziałów w kapitale zakładowym Spółki Dzielonej i przeniesieniem na Spółkę Przejmującą w wyniku podziału części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej w postaci Działu Obróbki Metalowej. W związku z planowanym podziałem nie zostaną dokonane dopłaty. Wartość emisyjna udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej przydzielonych wspólnikowi Spółki Dzielonej przez Spółkę Przejmującą będzie odpowiadać wartości rynkowej majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w wyniku podziału przez wydzielenie. Całość majątku otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie zostanie przekazana w wyniku podziału na powiększenie kapitału zakładowego Spółki Przejmującej.

3\. W strukturze Spółki Dzielonej Działalność Handlowa oraz Działalność Obróbki Metalowej na dzień składania niniejszego wniosku zostały wyodrębnione na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej, jako dwie odrębne jednostki organizacyjne (działy) stanowiące faktycznie dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa. Takie wyodrębnienie tych działalności będzie występować nieprzerwanie do Dnia Wydzielenia.

W szczególności Działalność Handlowa oraz Działalność Obróbki Metalowej są wyodrębnione na płaszczyźnie organizacyjnej jako dwa osobne działy: Dział Handlowy i Dział Obróbki Metalowej, na podstawie uchwały zarządu Spółki Dzielonej. Każdym z działów kieruje i zarządza samodzielnie wskazany w uchwale zarządu Spółki Dzielonej inny członek zarządu (tj. członek zarządu X kieruje Działem Handlowym i zarządza Działalnością Handlową, a członek zarządu Y kieruje Działem Obróbki Metalowej i zarządza Działalnością Obróbki Metalowej). Wyodrębnienie takie było konieczne i celowe, ponieważ działalność Działu Handlowego i działalność Działu Obróbki Metalowej nie pokrywają się: każdy z działów ma odrębny profil działalności i specyfikę, odmiennych kontrahentów, a nadto każdy ze wspólników i członków zarządu zajmuje się odrębnym zakresem działalności Spółki Dzielonej.

Każdy z działów jest również obecnie wyodrębniony finansowo. Dla każdego z działów prowadzona jest odrębna rachunkowość zarządcza i każdy z działów posiada osobne rachunki bankowe, na które wpływają i z którego wydatkowane są środki finansowe związane z działalnością gospodarczą prowadzoną w ramach danego działu. Dla każdej z działalności, tj. Działalności Handlowej oraz Działalności Obróbki Metalowej prowadzona jest odrębna analityka finansowo-księgowa i odrębna ewidencja zdarzeń gospodarczych, pozwalająca na sporządzenie odrębnych bilansów oraz rachunków zysków i strat, a także na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z danym rodzajem działalności poszczególnych działów. Konta rozrachunków, tj. należności i zobowiązań są przyporządkowywane do każdej z działalności prowadzonej odrębnie w ramach poszczególnych działów w Spółce Dzielonej. Ponadto dla każdej z działalności prowadzone są niezależne analizy opłacalności. Dzięki temu przyjęty w Spółce Dzielonej sposób prowadzenia księgowości pozwala przypisać każdemu z działów przynależne do niego przychody i koszty oraz należności i zobowiązania. Opisane wyżej wyodrębnienie finansowe Działu Handlowego i Działu Obróbki Metalowej będzie miało miejsce nieprzerwanie do Dnia Wydzielenia.

Wraz z dokonanym wyodrębnieniem działów w Spółce Dzielonej do każdego z działów przyporządkowany został odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, związanych odpowiednio z Działalnością Handlową oraz Działalnością Obróbki Metalowej.

Dział Handlowy obejmuje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, związanych z nabywaniem, obróbką i sprzedażą tarcz i bębnów hamulcowych oraz sprzedażą energii, a w szczególności:

1.  środki trwałe (urządzenia techniczne i maszyny, środki transportu i inne środki trwałe), środki trwałe w budowie oraz wartości niematerialne i prawne, a także wyposażenie służące prowadzeniu Działalności Handlowej;
2.  zapasy (materiały, produkty gotowe, towary handlowe) służące prowadzeniu Działalności Handlowej;
3.  należności krótkoterminowe (wierzytelności) wynikające z Działalności Handlowej, w szczególności z tytułu sprzedaży towarów i energii;
4.  środki pieniężne w kasie i środki pieniężne na rachunkach bankowych prowadzonych dla Działu Handlowego;
5.  prawa (wierzytelności) i zobowiązania wynikające z umów z dostawcami materiałów i towarów na potrzeby działalności prowadzonej przez Dział Handlowy;
6.  prawa (wierzytelności) i zobowiązania wynikające z umów z odbiorcami towarów sprzedawanych przez Dział Handlowy oraz odbiorcą energii elektrycznej;
7.  prawa i zobowiązania wynikające z umów o pracę z pracownikami wykonującymi pracę na potrzeby Działu Handlowego;
8.  inne zobowiązania związane z Działem Handlowym, w tym zobowiązania z tytułu kredytu i pożyczek;
9.  prawa i zobowiązania wynikające z certyfikatów związanych z Działem Handlowym;
10.  tajemnice przedsiębiorstwa, wiedza, doświadczenie, renoma i know-how uzyskane w ramach Działalności Handlowej oraz księgi i dokumenty związane z Działem Handlowym.

Z kolei Dział Obróbki Metalowej obejmuje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, związanych z działalnością obróbki metalowej w zakresie świadczenia usług obróbki skrawaniem dla klientów zewnętrznych na podstawie indywidulanych specyfikacji technicznych, a w szczególności:

1.  środki trwałe (urządzenia techniczne i maszyny, środki transportu i inne środki trwałe), środki trwałe w budowie oraz wartości niematerialne i prawne, a także wyposażenie służące prowadzeniu Działalności Obróbki Metalowej;
2.  zapasy (materiały, półprodukty i produkty w toku, produkty gotowe) służące prowadzeniu Działalności Obróbki Metalowej;
3.  należności krótkoterminowe (wierzytelności) wynikające z Działalności Obróbki Metalowej z tytułu świadczonych usług;
4.  środki pieniężne w kasie i środki pieniężne na rachunkach bankowych prowadzonych dla Działu Obróbki Metalowej;
5.  prawa (wierzytelności) i zobowiązania wynikające z umów z dostawcami materiałów i usług na potrzeby działalności prowadzonej przez Dział Obróbki Metalowej;
6.  prawa (wierzytelności) i zobowiązania wynikające z umów z odbiorcami usług świadczonych przez Dział Obróbki Metalowej;
7.  prawa i zobowiązania wynikające z umów o pracę z pracownikami wykonującymi pracę na potrzeby Działu Obróbki Metalowej;
8.  inne zobowiązania związane z Działem Obróbki Metalowej;
9.  prawa i zobowiązania wynikające z certyfikatów związanych z Działem Obróbki Metalowej;
10.  tajemnice przedsiębiorstwa, wiedza, doświadczenie, renoma i know-how uzyskane w ramach Działalności Obróbki Metalowej oraz księgi i dokumenty związane z Działem Obróbki Metalowej.

Opisane wyżej przyporządkowanie aktywów i pasywów do poszczególnych działów będzie miało miejsce nieprzerwanie do Dnia Wydzielenia.

Działalność Handlowa oraz Działalność Obróbki Metalowej są i pozostaną wyodrębnione funkcjonalnie do Dnia Wydzielenia. Poszczególne zespoły aktywów i pasywów przypisane do danego działu są ze sobą funkcjonalnie powiązane, co oznacza, że składniki wchodzące w skład danego działu pozostają ze sobą w takich relacjach, że zapewniają one samodzielne realizowanie zadań gospodarczych przypisanych do działu. Ponadto każdy z tych zespołów składników jest wykorzystywany do wykonywania zadań gospodarczych danego działu przez pracowników, których – odpowiednio do kwalifikacji i obowiązków – także przypisano do odpowiedniego działu.

W rezultacie opisane wyżej aktywa i pasywa przypisane odpowiednio do Działu Handlowego i do Działu Obróbki Metalowej stanowią dwa odrębne, zorganizowane zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, które w ramach danego działu – są ze sobą funkcjonalnie powiązane do tego stopnia, że każdy z tych dwóch zespołów składników może funkcjonować samodzielnie w ramach odrębnych podmiotów gospodarczych, realizując w sposób nieprzerwany przypisane mu dotychczasowe zadania gospodarcze:

1.  w przypadku Działu Handlowego – działalność polegającą na nabywaniu, obróbce i dalszej odprzedaży tarcz i bębnów hamulcowych oraz sprzedaży energii elektrycznej;
2.  w przypadku Działu Obróbki Metalowej – działalność polegającą na świadczeniu usług obróbki skrawaniem według indywidualnych specyfikacji technicznych kontrahentów.

Opisane wyodrębnienie funkcjonalne Działu Handlowego i Działu Obróbki Metalowej będzie miało miejsce nieprzerwanie do Dnia Wydzielenia.

Opisane działy Spółki Dzielonej funkcjonują i będą funkcjonować do Dnia Wydzielenia niezależnie jako dwa odrębne, zorganizowane zespoły składników majątkowych i niemajątkowych wobec ich organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego wyodrębnienia. Są one obecnie i będą na Dzień Wydzielenia jednostkami z przyporządkowanymi zadaniami oraz zasobami ludzkimi i zasobami technicznymi. Tak jak obecnie, tak i na Dzień Wydzielenia możliwe będzie także przypisanie zarówno do Działu Handlowego, jak i Działu Obróbki Metalowej wchodzących w skład tych działów składników materialnych i niematerialnych, przychodów i kosztów, pasywów i aktywów oraz wyodrębnienie w tabeli amortyzacyjnej środków trwałych wartości umorzeń i amortyzacji przypadających na poszczególne działy. Do poszczególnych działów są i będą na Dzień Wydzielenia alokowane środki pieniężne znajdujące się w kasie i na odrębnych rachunkach bankowych Spółki Dzielonej, które będą związane z prowadzoną przez te jednostki działalnością gospodarczą.

W konsekwencji, mimo że Dział Handlowy i Dział Obróbki Metalowej na Dzień Wydzielenia nie będą zorganizowane w formie oddziałów samobilansujących, Spółka Dzielona jest w stanie już teraz i będzie w stanie na Dzień Wydzielenia sporządzić bilans oraz rachunek zysków i strat odzwierciadlające sytuację majątkową, a także wyniki (rentowność) prowadzonych rodzajów działalności w ramach danego działu.

Dwa organizacyjnie i finansowo wyodrębnione w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, są i będą na Dzień Wydzielenia zorganizowane w taki sposób, że każdy może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

4\. W wyniku podziału przez wydzielenie nastąpi przeniesienie na istniejącą Spółkę Przejmującą części majątku Spółki Dzielonej w postaci Działu Obróbki Metalowej obejmującego zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wyodrębnionego organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonego do realizacji zadań gospodarczych w zakresie świadczenia usług obróbki skrawaniem na podstawie indywidulanych specyfikacji technicznych. Spółka Przejmująca od Dnia Wydzielenia przejmie i prowadzić będzie dotychczasową Działalność Obróbki Metalowej realizowaną obecnie przez Spółkę Dzieloną w ramach Działu Obróbki Metalowej.

Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, które zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą, obejmie wszystkie składniki związane z prowadzoną Działalnością Obróbki Metalowej, a przypisane do Działu Obróbki Metalowej, a w szczególności:

1.  środki trwałe (urządzenia techniczne i maszyny, środki transportu i inne środki trwałe), środki trwałe w budowie oraz wartości niematerialne i prawne, a także wyposażenie służące prowadzeniu Działalności Obróbki Metalowej istniejące i nabyte do Dnia Wydzielenia;
2.  zapasy (materiały, półprodukty i produkty w toku, produkty gotowe) służące prowadzeniu Działalności Obróbki Metalowej istniejące w Dniu Wydzielenia;
3.  należności krótkoterminowe (wierzytelności) wynikające z Działalności Obróbki Metalowej, w szczególności z tytułu świadczonych usług obróbki skrawaniem istniejące w Dniu Wydzielenia;
4.  środki pieniężne w kasie i środki pieniężne na rachunkach bankowych prowadzonych dla Działu Obróbki Metalowej zgromadzone na Dzień Wydzielenia;
5.  prawa (wierzytelności) i zobowiązania wynikające z umów z dostawcami materiałów i usług na potrzeby działalności prowadzonej przez Dział Obróbki Metalowej;
6.  prawa (wierzytelności) i zobowiązania wynikające z umów z odbiorcami usług świadczonych przez Dział Obróbki Metalowej;
7.  prawa i zobowiązania wynikające z umów o pracę z pracownikami wykonującymi pracę na potrzeby Działu Obróbki Metalowej;
8.  inne zobowiązania związane z Działem Obróbki Metalowej na Dzień Wydzielenia;
9.  wszelkie inne prawa (wierzytelności) i zobowiązania wynikające z innych umów, w tym z umowy najmu nieruchomości, związanych z Działem Obróbki Metalowej istniejące lub powstałe do Dnia Wydzielenia;
10.  prawa i zobowiązania wynikające z certyfikatów związanych z Działem Obróbki Metalowej;
11.  tajemnice przedsiębiorstwa, wiedza, doświadczenie, renoma i know-how uzyskane w ramach Działalności Obróbki Metalowej oraz księgi i dokumenty związane z Działem Obróbki Metalowej.

Wraz z przeniesieniem tych składników majątkowych do Spółki Przejmującej zostaną przeniesione zasady funkcjonowania Działu Obróbki Metalowej w oparciu o przejęte składniki materialne i niematerialne, aktywa i pasywa oraz zasoby techniczne i zasoby ludzkie. Pracownicy wykonujący pracę na potrzeby Działu Obróbki Metalowej (w szacowanej liczbie około 48 osób) zostaną przejęci przez Spółkę Przejmującą, która na podstawie art. 23(1) k.p. stanie się z mocy prawa stroną w ich dotychczasowych stosunkach pracy, a to w związku z przejściem części zakładu na nowego pracodawcę.

Działalność Spółki Przejmującej po wydzieleniu Działu Obróbki Metalowej ze Spółki Dzielonej będzie odpowiadała funkcjom przypisanym do Działu Obróbki Metalowej przed podziałem, a obejmującym usługi obróbki skrawaniem na podstawie indywidulanych specyfikacji technicznych. Po podziale Spółka Przejmująca przy wykorzystaniu zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wchodzących w skład obecnego Działu Obróbki Metalowej będzie kontynuowała działalność tego działu.

5\. Pozostałe składniki majątku Spółki Dzielonej (aktywa i pasywa) wchodzące w skład Działu Handlowego obejmującego zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wyodrębnionego organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonego do realizacji zadań gospodarczych w zakresie sprzedaży i obróbki tarcz i bębnów hamulcowych oraz sprzedaży energii, pozostaną w Spółce Dzielonej. Spółka Dzielona będzie kontynuowała dotychczasową Działalność Handlową w oparciu o pozostawione w niej składniki majątkowe.

Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, które pozostaną w Spółce Dzielonej, obejmie wszystkie pozostałe składniki, związane z prowadzoną Działalnością Handlową, a w szczególności następujące aktywa i pasywa:

1.  środki trwałe (urządzenia techniczne i maszyny, środki transportu i inne środki trwałe), środki trwałe w budowie oraz wartości niematerialne i prawne, a także wyposażenie służące prowadzeniu Działalności Handlowej, istniejące i nabyte do Dnia Wydzielenia;
2.  zapasy (materiały, produkty gotowe, towary handlowe) służące prowadzeniu Działalności Handlowej istniejące w Dniu Wydzielenia;
3.  należności krótkoterminowe (wierzytelności) wynikające z Działalności Handlowej, w szczególności z tytułu sprzedaży towarów i energii;
4.  środki pieniężne w kasie i środki pieniężne na rachunkach bankowych prowadzonych dla Działu Handlowego zgromadzone na Dzień Wydzielenia;
5.  prawa (wierzytelności) i zobowiązania wynikające z umów z dostawcami materiałów i towarów na potrzeby działalności prowadzonej przez Dział Handlowy istniejące w Dniu Wydzielenia;
6.  prawa (wierzytelności) i zobowiązania wynikające z umów z odbiorcami towarów sprzedawanych przez Dział Handlowy oraz odbiorcą energii elektrycznej;
7.  prawa i zobowiązania wynikające z umów o pracę z pracownikami wykonującymi pracę na potrzeby Działu Handlowego;
8.  inne zobowiązania związane z Działem Handlowym, w tym zobowiązania z tytułu kredytu i pożyczek;
9.  wszelkie inne prawa (wierzytelności) i zobowiązania wynikające z innych umów, w tym z umów najmu nieruchomości, związanych z Działem Handlowym istniejące lub powstałe do Dnia Wydzielenia;
10.  prawa i zobowiązania wynikające z certyfikatów związanych z Działem Handlowym;
11.  tajemnice przedsiębiorstwa, wiedza, doświadczenie, renoma i know-how uzyskane w ramach Działalności Handlowej oraz księgi i dokumenty związane z Działem Handlowym.

Działalność Spółki Dzielonej, po dokonanym wydzieleniu Działu Obróbki Metalowej, będzie kontynuowana w zakresie dotychczasowej działalności przypisanej do Działu Handlowego, tj. w zakresie sprzedaży i obróbki tarcz i bębnów hamulcowych oraz sprzedaży energii. W Spółce Dzielonej, po wydzieleniu Działu Obróbki Metalowej, pozostanie około 30 pracowników wykonujących pracę na potrzeby Działu Handlowego, którzy wykonywać będą swoje obowiązki na podstawie dotychczasowych umów o pracę.

W konsekwencji na Dzień Wydzielenia zarówno pozostawiony w Spółce Dzielonej Dział Handlowy, jak i przejęty przez Spółkę Przejmującą Dział Obróbki Metalowej będą zdolne do funkcjonowania w oparciu o podzielone składniki majątkowe (materialne i niematerialne), aktywa i pasywa oraz zasoby techniczne i zasoby ludzkie.

6\. Planowany podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie Działu Obróbki Metalowej wynika z tego, że – po pierwsze – pozwoli zrestrukturyzować Spółkę Dzieloną poprzez dokonanie podziału w sferze „właścicielskiej”, ponieważ każdy z obecnych wspólników i członków zarządu skupia się na zarządzaniu podległym mu działem i nie kontroluje na poziomie operacyjnym działalności drugiego z działów, a w przyszłości każdy z nich chce skoncentrować się na rozwijaniu podległej sobie działalności, bez konieczności uwzględniania ryzyka gospodarczego związanego z funkcjonowaniem drugiego działu.

Po drugie – podział Spółki Dzielonej pozwoli wyodrębnić dwie niezależne, efektywne i transparentne struktury organizacyjne funkcjonujące w ramach osobnych podmiotów gospodarczych, zapewniające sprawne zarządzanie i indywidulane określenie wizji poszczególnych rodzajów działalności, a także ograniczyć koszty i ryzyka wynikające z łączenia w ramach jednej spółki dwóch odmiennych profilów działalności.

Po trzecie – podział spółki umożliwi bardziej realną ocenę perspektyw rozwoju danego zakresu aktywności spółki bez ograniczeń wynikających z funkcjonowania obok siebie dwóch struktur organizacyjnych o różnym zakresie działalności oraz pozwoli na samodzielne i niezależne pozyskiwanie finansowania dla danego rodzaju działalności bez konieczności uwzględniania ograniczeń wynikających z poziomu zobowiązań związanych z drugim rodzajem działalności.

Za wyborem rozdzielenia Działalności Handlowej od Działalności Obróbki Metalowej poprzez zastosowanie podziału przez wydzielenie określonego w art. 529 § 1 pkt 4 i nast. k.s.h. przemawia także to, że jest to najprostszy i najbardziej racjonalny pod względem prawnym i ekonomicznym sposób wydzielenia ze spółki jednego z jej obszarów działalności. Taki tryb wydzielenia części majątku nie wymaga bowiem angażowania dodatkowych środków finansowych przez żadnego ze wspólników (co byłoby konieczne np. w razie sprzedaży części majątku) oraz pozwala na przejrzysty podział w sferze „właścicielskiej” (co byłoby z kolei niemożliwe np. w przypadku aportu majątku do innej spółki). O wyborze metody podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie przesądziła także zasada sukcesji uniwersalnej praw i obowiązków wynikająca z art. 531 § 1 i 2 k.s.h., zgodnie z którą spółka przejmująca wstępuje z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału, a na spółkę przejmującą przechodzą z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej. Taki tryb podziału pozwala na płynne kontynuowanie działalności przez Spółkę Przejmującą bez konieczności organizowania jej na nowo i bez konieczności podejmowania dodatkowych zabiegów formalnych i uzyskiwania zgody osób trzecich (np. ponownego zawierania umów, dokonywania ich cesji, uzyskiwania zgody wierzycieli na przejęcie zobowiązań, uzyskiwania nowych pozwoleń, itp.), co miałoby mieć miejsce w przypadku innych form „rozdzielania” działalności (np. sprzedaży części majątku lub jego aportu).

Pismem z dnia 15 marca 2019 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku w części dotyczącej podatku od towarów i usług – zainteresowany wskazał następujące informacje:

Dział Obróbki Metalowej będzie dysponował nieruchomością, w której prowadzi działalność z zakresu obróbki metalowej, gdyż w ramach przedmiotowej transakcji zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą tytuł prawny do korzystania z przedmiotowej nieruchomości wynikający z przejętej od Spółki Dzielonej umowy najmu.

Zainteresowany wskazuje, że Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawca lub Spółka Dzielona) nie jest obecnie i nie będzie na Dzień Wydzielenia właścicielem nieruchomości. Wnioskodawca posiada natomiast i będzie posiadał do Dnia Wydzielenia zawarte trzy następujące umowy dotyczące korzystania z nieruchomości:

1.  długoterminową umowę dzierżawy gruntu (zawartą z podmiotem trzecim na okres 15 lat), na którym zlokalizowane są urządzenia do produkcji energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii: wnioskodawca jest dzierżawcą tej nieruchomości;
2.  długoterminową umowę najmu (zawartą z podmiotem trzecim na okres 5 lat z możliwością jednostronnego przedłużenia przez najemcę na okres dalszych 5 lat), której przedmiotem są działki gruntu poł. w miejscowości (…), zabudowane m.in. budynkiem magazynowym, budynkami produkcyjnymi i wiatami magazynowymi, utwardzone kostką brukową, wyposażone w rampę oraz w sieci infrastruktury technicznej (m.in. elektryczną, wodociągową, kanalizacyjną, gazową); Wnioskodawca jest najemcą tych nieruchomości;
3.  długoterminową umowę najmu (zawartą z podmiotem trzecim na okres 5 lat z możliwością jednostronnego przedłużenia przez najemcę na okres dalszych 5 lat), której przedmiotem są działki gruntu poł. w miejscowości (…), zabudowane m.in. budynkiem głównym, budynkami produkcyjnymi, wiatami magazynowymi, utwardzone kostką brukową, wyposażone w plac parkingowy oraz w sieci infrastruktury technicznej (m.in. elektryczną, wodociągową, kanalizacyjną, gazową, teletechniczną); Wnioskodawca jest najemcą tych nieruchomości.

Działalność Działu Handlowego w zakresie nabywania, obróbki i sprzedaży tarcz i bębnów hamulcowych oraz sprzedaży energii prowadzona jest na dzierżawionej nieruchomości opisanej w pkt a) powyżej oraz w obiektach zlokalizowanych na najmowanej nieruchomości położnej w miejscowości (…) opisanej w pkt b) powyżej. Z kolei działalność Działu Obróbki Metalowej w zakresie usług obróbki skrawaniem na podstawie indywidulanych specyfikacji technicznych prowadzona jest w obiektach zlokalizowanych na najmowanej nieruchomości położonej w miejscowości (…) opisanej w pkt c) powyżej.

Od Dnia Wydzielenia Spółka Dzielona będzie w sposób nieprzerwany kontynuować dotychczasową działalność w zakresie nabywania, obróbki i sprzedaży tarcz i bębnów hamulcowych oraz sprzedaży energii realizowaną w ramach Działu Handlowego. Zarówno do Dnia Wydzielenia, jak i po Dniu Wydzielenia do prowadzenia tej działalności Spółka Dzielona (jej Dział Handlowy) wykorzystywać będzie dzierżawioną nieruchomość opisaną w pkt a) powyżej oraz najmowaną nieruchomość położoną w miejscowości (…) opisaną w pkt b) powyżej wraz ze zlokalizowanymi na tej nieruchomości obiektami. Od Dnia Wydzielenia Spółka Dzielona (w ramach której pozostanie Dział Handlowy) będzie nieprzerwanie – jako dzierżawca – stroną umowy dzierżawy nieruchomości opisanej w pkt a) powyżej oraz – jako najemca – stroną umowy najmu nieruchomości opisanej w pkt b) powyżej. W przypadku tych umów nie nastąpi zmiana podmiotowa po stronie podmiotu korzystającego (dzierżawcy, najemcy).

W wyniku podziału Spółki Dzielonej nastąpi natomiast wydzielenie części majątku Spółki Dzielonej w postaci Działu Obróbki Metalowej i przeniesienie tej części majątku Spółki Dzielonej na istniejącą spółkę X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka Przejmująca). Zgodnie z planem podziału Spółka Przejmująca przejmie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, związanych z działalnością z zakresu obróbki metalowej prowadzoną w ramach Działu Obróbki Metalowej. Ponieważ opisana w pkt c) powyżej umowa najmu nieruchomości, na której prowadzona jest działalność z zakresu obróbki metalowej, jest składnikiem związanym z Działem Obróbki Metalowej, w planie podziału Spółki Dzielonej umowa najmu tej nieruchomości została przypisana do Działu Obróbki Metalowej. W efekcie z Dniem Wydzielenia Spółka Przejmująca stanie się stroną opisanej w pkt c) powyżej umowy najmu, a tym samym stanie się ona najemcą nieruchomości położonej w miejscowości (…) wraz ze zlokalizowanymi na tej nieruchomości obiektami. Sukcesja praw i obowiązków wynikających z opisanej w pkt c) powyżej umowy najmu nastąpi na podstawie art. 531 § 1 k.s.h., zgodnie z którym spółka przejmująca wstępuje z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

W konsekwencji Dział Obróbki Metalowej po podziale będzie dysponował nieruchomością, w której prowadzi działalność z zakresu obróbki metalowej, gdyż w ramach planowanego podziału zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą tytuł prawny do korzystania z przedmiotowej nieruchomości wynikający z umowy najmu. Spółka Przejmująca – z chwilą przejęcia Działu Obróbki Metalowej – stanie się w miejsce Spółki Dzielonej stroną umowy najmu nieruchomości, w której Dział Obróbki Metalowej prowadzi działalność z zakresu obróbki metalowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (w zakresie podatku od towarów i usług):

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym majątek przenoszony do Spółki Przejmującej (tj. zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przypisanych do Działu Obróbki Metalowej) będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji czy w związku z realizacją planowanego podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przypisanych do Działu Obróbki Metalowej i przeniesienie go do Spółki Przejmującej nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1\. Majątek przenoszony do Spółki Przejmującej (tj. zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przypisanych do Działu Obróbki Metalowej) będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W konsekwencji przeprowadzenie planowanego podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie i przeniesienie majątku związanego z Działem Obróbki Metalowej do Spółki Przejmującej, nie będzie stanowiło czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, a to na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (zwanej dalej „UVAT”).

Zgodnie z art. 6 pkt 1 UVAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przepisy art. 6 UVAT stanowią katalog określonych czynności, w stosunku do których wyłączone jest stosowanie przepisów UVAT. Oznacza to, że czynności, które co do zasady mieszczą się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile przedmiotem transakcji będzie m.in. zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ustawodawca określając katalog czynności niepodlegających UVAT, nie zdefiniował pojęcia transakcji zbycia. Dokonując interpretacji art. 6 ust. 1 UVAT należy więc uwzględnić zakres przedmiotowy UVAT i w konsekwencji pojęciu transakcji zbycia przypisać podobne znaczenie do pojęcia dostawy towarów, gdyż transakcja zbycia w rozumieniu art. 6 ust. 1 UVAT obejmuje czynności, których wynikiem jest przeniesienie prawa do rozporządzania składnikami majątkowymi jak właściciel (np. sprzedaż, aport, zamianę itp.).

Analogiczne stanowisko prezentują polskie sądy administracyjne. Przykładowo, WSA w Warszawie w wyroku z dnia 7 lutego 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 934/07) wskazał: „(\`(...)\`) nie budzi wątpliwości, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział dokonywany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest ich końcowy efekt – przeniesienie własności. Reasumując, podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 ust. 1 u.p.t.u”.

Powyższy pogląd znajduje też potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lipca 2009 r. (nr IBPP1/443-407/09/BM) wskazał: „(\`(...)\`) zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności w ramach których, następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel (\`(...)\`)”.

Zarazem jednak w przypadku, gdy przedmiotem takiej transakcji zbycia jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, czynność taka nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie wyłączenia zawartego w art. 6 ust. 1 UVAT.

2\. Definicję podatkową zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawiera z kolei art. 2 pkt 27e UVAT, zgodnie z którym zorganizowana część przedsiębiorstwa jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

W celu ustalenia, czy określony zespół składników stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie przepisów UVAT (analogicznie jak w przypadku przepisów UPDOP) muszą być łącznie spełnione następujące przesłanki:

1.  musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

Konieczność łącznego spełnienia wyżej wymienionych przesłanek została potwierdzona w orzecznictwie oraz stanowiskach organów podatkowych (w szczególności: wyrok WSA w Lublinie z dnia 12 października 2007 r., sygn. I SA/Lu 403/07, wyrok WSA w Kielcach z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. I SA/Ke 226/09, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 maja 2009 r., nr IPPB5/423-131/09-2/MB; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 kwietnia 2009 r., (nr ILPP2/443-67/09-4/EN).

Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczony do realizacji określonych zadań, który zarazem byłby zdolny do samodzielnej realizacji tych zadań jako niezależne przedsiębiorstwo. Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Jak wskazał WSA w Krakowie w wyroku z 15 kwietnia 2010 r. (sygn. I SA/Kr 31/10) „w zakresie wydzielenia zespołu składników materialnych i niematerialnych w istniejącym przedsiębiorstwie istotne jest, aby zachodziło ono na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej”.

3\. O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp.

Potwierdza to m.in. interpretacja indywidualna prawa podatkowego z dnia 18 maja 2011 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTPP2/443-30/11-3/BM: „O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2013 r., (IPPB5/423-180/13-6/MK) potwierdził, że: „Analogiczne stanowisko prezentowane jest w wydawanych indywidualnych interpretacjach podatkowych Ministra Finansów, w których przyjmuje się, iż wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, jako dział, wydział, oddział itp.”.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 2 kwietnia 2012 r. (ILPB4/423-4/12-2/ŁM) uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, że: „o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze”. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 22 września 2011 r. (ITPB3/423-390/11/DK) wskazał, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.”.

4\. Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Natomiast wyodrębnienie finansowe nie oznacza pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, która odnosi się do całego przedsiębiorstwa.

W odniesieniu do wyodrębnienia finansowego praktyka organów podatkowych również wypracowała jednolite stanowisko, które przykładowo zawarł Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2011 r., nr IBPP3/4441-23/11/IK: „Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze)”.

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2011 r. (ILPP1/443-1294/10-5/MK) wskazał, że: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

5\. Z kolei wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 16 marca 2011 r., nr ILPP2/443-2032/10-2/AD stwierdził: „Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego, to kryterium to sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Zgodnie zatem z art. 2 pkt 27e UVAT, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić Spółce Przejmującej podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Spełnienie omawianych powyżej przesłanek umożliwia więc uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e UVAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie. Przykładowo NSA w wyroku z dnia 23 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1643/10 wskazał, że „(\`(...)\`) Dział produkcyjny będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli po pierwsze nastąpi jego wyodrębnienie finansowe, funkcjonalne i organizacyjne, a ponadto będzie on mógł prowadzić samodzielnie działalność gospodarczą w zakresie produkcji”.

6\. W świetle powyższego, w oparciu o przedstawiony stan faktyczny Wnioskodawca wskazuje, że dokonane w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy wyodrębnienie organizacyjne, funkcjonalne i finansowe Działalności Obróbki Metalowej, a także zdolność do samodzielnego jego funkcjonowania prowadzenia działalności gospodarczej pozwala na zakwalifikowanie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przypisanych do Działu Obróbki Metalowej jako odrębnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu art. 2 pkt 27e UVAT.

Po pierwsze – w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zostało dokonane wyodrębnienie organizacyjne Działalności Handlowej oraz Działalności Obróbki Metalowej, co znalazło zarówno potwierdzenie formalne (w drodze aktu wewnętrznego Spółki Dzielonej), jak i faktycznie (w świetle faktycznej struktury organizacyjnej Wnioskodawcy), a to poprzez ujęcie tych działalności w odrębnych jednostkach organizacyjnych funkcjonujących w strukturze Wnioskodawcy, tj. jako Dział Handlowy i jako Dział Obróbki Metalowej. Obu tym wewnętrznym formom organizacyjnym przypisane zostały określone, odrębne składniki materialne i niematerialne, w tym środki trwałe (urządzenia techniczne i maszyny, środki transportu i inne środki trwałe), wyposażenie, wartości niematerialne i prawne, materiały, półprodukty i produkty w toku, produkty gotowe, wierzytelności (należności) i zobowiązania wynikające z zawartych umów, środki pieniężne, w tym środki zgromadzone i rozliczane przy pomocy odrębnych rachunków bankowych. Ponadto Działem Handlowym i Działem Obróbki Metalowej kierują odpowiednio przypisane osoby, a pracę w ramach działów wykonują pracownicy indywidulanie do nich przypisani.

Po drugie – w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zrealizowane zostało wyodrębnienie finansowe Działalności Handlowej i Działalności Obróbki Metalowej w szczególności poprzez:

1.  prowadzenie przez Wnioskodawcę odrębnej rachunkowości zarządczej, odrębnej analityki finansowo-księgowej i odrębnej ewidencji zdarzeń gospodarczych, pozwalających na sporządzenie odrębnych bilansów oraz rachunków zysków i strat, a także na przyporządkowanie do poszczególnych działów przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z danym rodzajem działalności poszczególnych działów;
2.  przypisanie do Działu Handlowego i do Działu Obróbki Metalowej odrębnych wierzytelności i zobowiązań związanych z ich działalnością, wynikających z zawartych odrębnych umów z dostawcami i odbiorcami, pracownikami i innymi podmiotami, związanych – odpowiednio – z Działalnością Handlową lub z Działalnością Obróbki Metalowej;
3.  utworzenie odrębnych rachunków bankowych, na których gromadzone są i za pomocą których przeprowadzane są rozliczenia należności i zobowiązań, odpowiednio Działalności Handlowej oraz Działalności Obróbki Metalowej.

Z kolei wyodrębnienie funkcjonalne (gospodarcze) Działalności Handlowej i Działalności Obróbki Metalowej jest efektem ich przeznaczenia do realizacji odrębnych zadań gospodarczych. Do zadań Działu Handlowego należy działalność w zakresie sprzedaży i obróbki tarcz i bębnów hamulcowych oraz sprzedaży energii wytwarzanej z odnawialnych źródeł energii. Do zadań Działu Obróbki Metalowej należy natomiast działalność w zakresie usług obróbki skrawaniem na podstawie indywidulanych specyfikacji technicznych. Rezultatem takiego wyraźnego rozdzielenia funkcji gospodarczych jest funkcjonalne przypisanie do Działu Handlowego i Działu Obróbki Metalowej wskazanych wyżej składników majątkowych niezbędnych dla realizacji tych celów gospodarczych. Co istotne, przypisane do Działalności Handlowej i Działalności Obróbki Metalowej wskazane wyżej składniki majątkowe są wystarczające dla prowadzenia tych rodzajów działalności i stanowią niezbędne minimum umożliwiające samodzielną realizację związanych z poszczególnymi działami zadań gospodarczych.

Znajdzie to także potwierdzenie faktyczne, gdyż od Dnia Wydzielenia działalność Spółki Przejmującej po wydzieleniu Działu Obróbki Metalowej będzie odpowiadała funkcjom przypisanym do Działu Obróbki Metalowej przed podziałem, a obejmującym usługi obróbki skrawaniem na podstawie indywidulanych specyfikacji technicznych. Od Dnia Wydzielenia Spółka Przejmująca będzie nieprzerwanie kontynuowała działalność Działu Obróbki Metalowej w oparciu o przejęte składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, aktywa i pasywa oraz zasoby techniczne i zasoby ludzkie przypisane obecnie do tego działu.

Natomiast od Dnia Wydzielenia, Spółka Dzielona będzie kontynuowała dotychczasową Działalność Handlową w zakresie sprzedaży i obróbki tarcz bębnów hamulcowych oraz sprzedaży energii w oparciu o pozostawione w niej składniki majątkowe przypisane obecnie do Działu Handlowego.

7\. W ocenie zatem Wnioskodawcy przedmiotem wydzielenia do Spółki Przejmującej będzie Dział Obróbki Metalowej, który stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 ust. 27e UVAT, umożliwiający samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie Działalności Obróbki Metalowej. Także zresztą Dział Handlowy, pozostawiony w wyniku podziału w Spółce Dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż umożliwia samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie Działalności Handlowej. W konsekwencji, skoro przepisów UVAT nie stosuje się do żadnej czynności prawnej mającej za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, to tym samym nie będzie podlegać podatkowi VAT również przejęcie przez Spółkę Przejmującą w ramach podziału Wnioskodawcy Działu Obróbki Metalowej stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UVAT. Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 września 2014 r. (nr IBPP4/443-259/14/EK) oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 listopada 2013 r. (nr IPTPP2/443-708/13-2/JN).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnymi i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub też jego zorganizowanej części decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Trybunał uznał również, że regulacja art. 19 Dyrektywy 112 może znaleźć zastosowanie także w sytuacji przekazania aktywów przedsiębiorstwa bez prawa własności nieruchomości, jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia. Oznacza to, zdaniem TSUE, że wspomniany przepis obejmuje również sytuacje, w których lokal handlowy zostanie udostępniony nabywcy w drodze dzierżawy lub jeżeli nabywca dysponuje odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i gdzie może kontynuować działalność gospodarczą. Doprowadziło to Trybunał do wniosku, że: „przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej”.

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca (Spółka Dzielona) jest spółką kapitałową prawa handlowego z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka Dzielona jest również zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Udziały w kapitale zakładowym Spółki Dzielonej posiadają dwaj wspólnicy po 50% udziałów każdy wspólnik, którzy jednocześnie są członkami zarządu Spółki Dzielonej. Działalność gospodarcza Spółki Dzielonej obejmuje dwa niezależne obszary: działalność w zakresie nabywania, obróbki i sprzedaży tarcz i bębnów hamulcowych oraz sprzedaży energii (Działalnością Handlową); działalność w zakresie usług obróbki skrawaniem na podstawie indywidulanych specyfikacji technicznych (Działalnością Obróbki Metalowej). Działalność Obróbki Metalowej polega na wykonywaniu usług obróbki skrawaniem świadczonych na rzecz klientów zewnętrznych (z materiałów własnych lub powierzonych) na podstawie składanych przez nich zamówień w postaci indywidulanych specyfikacji technicznych. W ramach Działalności Obróbki Metalowej zawierane są umowy zakupu surowców i materiałów niezbędnych do świadczenia usług obróbki skrawaniem oraz umowy świadczenia usług obróbki skrawaniem realizowanych według indywidulanych wymagań technicznych klientów. W celu uporządkowania wskazanych wyżej zakresów działalności Spółki Dzielonej, w szczególności monitorowania dochodowości Działalności Handlowej i Działalności Obróbki Metalowej, usprawnienia zarządzania aktywami i pasywami oraz usprawnienia procesów decyzyjnych, na mocy uchwały zarządu Spółki Dzielonej w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej wyodrębnione zostały dwa działy (dwie wewnętrzne komórki organizacyjne): Dział Handlowy – prowadzący działalność handlową w zakresie nabywania, obróbki i sprzedaży towarów w postaci tarcz i bębnów hamulcowych, w tym ich sprzedaży pod własną marką, oraz sprzedaży energii (Działem Handlowym); Dział Obróbki Metalowej – prowadzący działalność obróbki metalowej w zakresie świadczenia usług obróbki skrawaniem dla klientów zewnętrznych na podstawie indywidulanych specyfikacji technicznych (Działem Obróbki Metalowej). Działalność poszczególnych działów jest w sensie gospodarczym od siebie niezależna i nie pokrywa się (ze względu na odmienny ich zakres oraz odmienny krąg kontrahentów i klientów), a nadto została faktycznie rozdzielona pod względem zarządzania, ponieważ każdy z obecnych dwóch wspólników Spółki Dzielonej, będących jednocześnie członkami jej zarządu, zajmuje się zarządzaniem podległym mu działem, nie ingerując w przebieg procesów gospodarczych zachodzących w dziale podległym drugiemu wspólnikowi i członkowi zarządu. Zarząd i wspólnicy Spółki Dzielonej planują dokonać dalej idącej restrukturyzacji przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, polegającej na całkowitym wydzieleniu części majątku Spółki Dzielonej w postaci Działu Obróbki Metalowej i przeniesienia tej części majątku Spółki Dzielonej na istniejącą spółkę (Spółka Przejmująca). Wydzielenie części przedsiębiorstwa odbędzie się w trybie art. 528 § 1 i art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych przez przeniesienie na istniejącą Spółkę Przejmującą części majątku Spółki Dzielonej (tzw. podział przez wydzielenie). Majątek podlegający wydzieleniu wchodzi w skład Działu Obróbki Metalowej i obejmuje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wyodrębniony organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych w zakresie świadczenia usług obróbki skrawaniem na podstawie indywidulanych specyfikacji technicznych. Spółką Przejmującą będzie spółka kapitałowa prawa handlowego, z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Udziały w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej posiadają obecnie trzej wspólnicy (po 1/3 udziałów każdy ze wspólników). Spółka Dzielona nie posiada i nie będzie posiadać do Dnia Wydzielenia (ani po Dniu Wydzielenia) udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej. Także Spółka Przejmująca nie posiada i nie będzie posiadać do Dnia Wydzielenia (ani po Dniu Wydzielenia) udziałów w kapitale zakładowym Spółki Dzielonej. Obie spółki będą także na Dzień Wydzielenia zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Podział przez wydzielenie nastąpi w wyniku przyjęcia przez Spółkę Dzieloną i Spółkę Przejmująca planu podziału, podjęcia przez Spółkę Dzieloną i przez Spółkę Przejmującą uchwał o podziale oraz dokonania pozostałych czynności wymaganych przez przepisy ustawy Kodeks spółek handlowych. Podział przez wydzielenie nastąpi w dniu wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej. Przeprowadzenie podziału Spółki Dzielonej odbędzie się w wyniku umorzenia większości należących do wspólnika udziałów w kapitale zakładowym Spółki Dzielonej poprzez obniżenie kapitału zakładowego Spółki Dzielonej oraz towarzyszącemu temu podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki Przejmującej. Utworzone w związku z podziałem Spółki Dzielonej udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej zostaną przydzielone dotychczasowemu wspólnikowi Spółki Dzielonej w związku z umorzeniem większości jego udziałów w kapitale zakładowym Spółki Dzielonej i przeniesieniem na Spółkę Przejmującą w wyniku podziału części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej w postaci Działu Obróbki Metalowej. W związku z planowanym podziałem nie zostaną dokonane dopłaty. Wartość emisyjna udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej przydzielonych wspólnikowi Spółki Dzielonej przez Spółkę Przejmującą będzie odpowiadać wartości rynkowej majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w wyniku podziału przez wydzielenie. Całość majątku otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie zostanie przekazana w wyniku podziału na powiększenie kapitału zakładowego Spółki Przejmującej. W strukturze Spółki Dzielonej Działalność Handlowa oraz Działalność Obróbki Metalowej na dzień składania niniejszego wniosku zostały wyodrębnione na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej, jako dwie odrębne jednostki organizacyjne (działy) stanowiące faktycznie dwie zorganizowane części przedsiębiorstwa. Takie wyodrębnienie tych działalności będzie występować nieprzerwanie do Dnia Wydzielenia. W szczególności Działalność Handlowa oraz Działalność Obróbki Metalowej są wyodrębnione na płaszczyźnie organizacyjnej jako dwa osobne działy: Dział Handlowy i Dział Obróbki Metalowej, na podstawie uchwały zarządu Spółki Dzielonej. Każdym z działów kieruje i zarządza samodzielnie wskazany w uchwale zarządu Spółki Dzielonej inny członek zarządu. Wyodrębnienie takie było konieczne i celowe, ponieważ działalność Działu Handlowego i działalność Działu Obróbki Metalowej nie pokrywają się: każdy z działów ma odrębny profil działalności i specyfikę, odmiennych kontrahentów, a nadto każdy ze wspólników i członków zarządu zajmuje się odrębnym zakresem działalności Spółki Dzielonej. Każdy z działów jest również obecnie wyodrębniony finansowo. Dla każdego z działów prowadzona jest odrębna rachunkowość zarządcza i każdy z działów posiada osobne rachunki bankowe, na które wpływają i z którego wydatkowane są środki finansowe związane z działalnością gospodarczą prowadzoną w ramach danego działu. Dla każdej z działalności, tj. Działalności Handlowej oraz Działalności Obróbki Metalowej prowadzona jest odrębna analityka finansowo-księgowa i odrębna ewidencja zdarzeń gospodarczych, pozwalająca na sporządzenie odrębnych bilansów oraz rachunków zysków i strat, a także na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z danym rodzajem działalności poszczególnych działów. Konta rozrachunków, tj. należności i zobowiązań są przyporządkowywane do każdej z działalności prowadzonej odrębnie w ramach poszczególnych działów w Spółce Dzielonej. Ponadto, dla każdej z działalności prowadzone są niezależne analizy opłacalności. Dzięki temu przyjęty w Spółce Dzielonej sposób prowadzenia księgowości pozwala przypisać każdemu z działów przynależne do niego przychody i koszty oraz należności i zobowiązania. Opisane wyżej wyodrębnienie finansowe Działu Handlowego i Działu Obróbki Metalowej będzie miało miejsce nieprzerwanie do Dnia Wydzielenia. Wraz z dokonanym wyodrębnieniem działów w Spółce Dzielonej do każdego z działów przyporządkowany został odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, związanych odpowiednio z Działalnością Handlową oraz Działalnością Obróbki Metalowej. Dział Obróbki Metalowej obejmuje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, związanych z działalnością obróbki metalowej w zakresie świadczenia usług obróbki skrawaniem dla klientów zewnętrznych na podstawie indywidulanych specyfikacji technicznych, a w szczególności:

1.  środki trwałe (urządzenia techniczne i maszyny, środki transportu i inne środki trwałe), środki trwałe w budowie oraz wartości niematerialne i prawne, a także wyposażenie służące prowadzeniu Działalności Obróbki Metalowej;
2.  zapasy (materiały, półprodukty i produkty w toku, produkty gotowe) służące prowadzeniu Działalności Obróbki Metalowej;
3.  należności krótkoterminowe (wierzytelności) wynikające z Działalności Obróbki Metalowej z tytułu świadczonych usług;
4.  środki pieniężne w kasie i środki pieniężne na rachunkach bankowych prowadzonych dla Działu Obróbki Metalowej;
5.  prawa (wierzytelności) i zobowiązania wynikające z umów z dostawcami materiałów i usług na potrzeby działalności prowadzonej przez Dział Obróbki Metalowej;
6.  prawa (wierzytelności) i zobowiązania wynikające z umów z odbiorcami usług świadczonych przez Dział Obróbki Metalowej;
7.  prawa i zobowiązania wynikające z umów o pracę z pracownikami wykonującymi pracę na potrzeby Działu Obróbki Metalowej;
8.  inne zobowiązania związane z Działem Obróbki Metalowej;
9.  prawa i zobowiązania wynikające z certyfikatów związanych z Działem Obróbki Metalowej;
10.  tajemnice przedsiębiorstwa, wiedza, doświadczenie, renoma i know-how uzyskane w ramach Działalności Obróbki Metalowej oraz księgi i dokumenty związane z Działem Obróbki Metalowej.

Opisane wyżej przyporządkowanie aktywów i pasywów do poszczególnych działów będzie miało miejsce nieprzerwanie do Dnia Wydzielenia. Działalność Handlowa oraz Działalność Obróbki Metalowej są i pozostaną wyodrębnione funkcjonalnie do Dnia Wydzielenia. Poszczególne zespoły aktywów i pasywów przypisane do danego działu są ze sobą funkcjonalnie powiązane, co oznacza, że składniki wchodzące w skład danego działu pozostają ze sobą w takich relacjach, że zapewniają one samodzielne realizowanie zadań gospodarczych przypisanych do działu. Ponadto, każdy z tych zespołów składników jest wykorzystywany do wykonywania zadań gospodarczych danego działu przez pracowników, których – odpowiednio do kwalifikacji i obowiązków – także przypisano do odpowiedniego działu. W rezultacie, wskazane przez Wnioskodawcę aktywa i pasywa przypisane odpowiednio do Działu Handlowego i do Działu Obróbki Metalowej stanowią dwa odrębne, zorganizowane zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, które w ramach danego działu – są ze sobą funkcjonalnie powiązane do tego stopnia, że każdy z tych dwóch zespołów składników może funkcjonować samodzielnie w ramach odrębnych podmiotów gospodarczych, realizując w sposób nieprzerwany przypisane mu dotychczasowe zadania gospodarcze: w przypadku Działu Handlowego – działalność polegającą na nabywaniu, obróbce i dalszej odprzedaży tarcz i bębnów hamulcowych oraz sprzedaży energii elektrycznej; w przypadku Działu Obróbki Metalowej – działalność polegającą na świadczeniu usług obróbki skrawaniem według indywidualnych specyfikacji technicznych kontrahentów. Opisane wyodrębnienie funkcjonalne Działu Handlowego i Działu Obróbki Metalowej będzie miało miejsce nieprzerwanie do Dnia Wydzielenia. Opisane działy Spółki Dzielonej funkcjonują i będą funkcjonować do Dnia Wydzielenia niezależnie jako dwa odrębne, zorganizowane zespoły składników majątkowych i niemajątkowych wobec ich organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego wyodrębnienia. Są one obecnie i będą na Dzień Wydzielenia jednostkami z przyporządkowanymi zadaniami oraz zasobami ludzkimi i zasobami technicznymi. Tak jak obecnie, tak i na Dzień Wydzielenia możliwe będzie także przypisanie zarówno do Działu Handlowego, jak i Działu Obróbki Metalowej wchodzących w skład tych działów składników materialnych i niematerialnych, przychodów i kosztów, pasywów i aktywów oraz wyodrębnienie w tabeli amortyzacyjnej środków trwałych wartości umorzeń i amortyzacji przypadających na poszczególne działy. Do poszczególnych działów są i będą na Dzień Wydzielenia alokowane środki pieniężne znajdujące się w kasie i na odrębnych rachunkach bankowych Spółki Dzielonej, które będą związane z prowadzoną przez te jednostki działalnością gospodarczą. W konsekwencji, mimo że Dział Handlowy i Dział Obróbki Metalowej na Dzień Wydzielenia nie będą zorganizowane w formie oddziałów samobilansujących, Spółka Dzielona jest w stanie już teraz i będzie w stanie na Dzień Wydzielenia sporządzić bilans oraz rachunek zysków i strat odzwierciadlające sytuację majątkową, a także wyniki (rentowność) prowadzonych rodzajów działalności w ramach danego działu. Dwa organizacyjnie i finansowo wyodrębnione w przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, są i będą na Dzień Wydzielenia zorganizowane w taki sposób, że każdy może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. W wyniku podziału przez wydzielenie nastąpi przeniesienie na istniejącą Spółkę Przejmującą części majątku Spółki Dzielonej w postaci Działu Obróbki Metalowej obejmującego zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wyodrębnionego organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonego do realizacji zadań gospodarczych w zakresie świadczenia usług obróbki skrawaniem na podstawie indywidulanych specyfikacji technicznych. Spółka Przejmująca od Dnia Wydzielenia przejmie i prowadzić będzie dotychczasową Działalność Obróbki Metalowej, realizowaną obecnie przez Spółkę Dzieloną w ramach Działu Obróbki Metalowej. Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, które zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą, obejmie wszystkie składniki związane z prowadzoną Działalnością Obróbki Metalowej, a przypisane do Działu Obróbki Metalowej. Wraz z przeniesieniem tych składników majątkowych do Spółki Przejmującej zostaną przeniesione zasady funkcjonowania Działu Obróbki Metalowej w oparciu o przejęte składniki materialne i niematerialne, aktywa i pasywa oraz zasoby techniczne i zasoby ludzkie. Pracownicy wykonujący pracę na potrzeby Działu Obróbki Metalowej (w szacowanej liczbie około 48 osób) zostaną przejęci przez Spółkę Przejmującą, która na podstawie art. 23(1) k.p. stanie się z mocy prawa stroną w ich dotychczasowych stosunkach pracy, a to w związku z przejściem części zakładu na nowego pracodawcę. Działalność Spółki Przejmującej po wydzieleniu Działu Obróbki Metalowej ze Spółki Dzielonej będzie odpowiadała funkcjom przypisanym do Działu Obróbki Metalowej przed podziałem, a obejmującym usługi obróbki skrawaniem na podstawie indywidulanych specyfikacji technicznych. Po podziale Spółka Przejmująca przy wykorzystaniu zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wchodzących w skład obecnego Działu Obróbki Metalowej będzie kontynuowała działalność tego działu. Pozostałe składniki majątku Spółki Dzielonej (aktywa i pasywa) wchodzące w skład Działu Handlowego obejmującego zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wyodrębnionego organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonego do realizacji zadań gospodarczych w zakresie sprzedaży i obróbki tarcz i bębnów hamulcowych oraz sprzedaży energii, pozostaną w Spółce Dzielonej. Spółka Dzielona będzie kontynuowała dotychczasową Działalność Handlową w oparciu o pozostawione w niej składniki majątkowe. Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, które pozostaną w Spółce Dzielonej, obejmie wszystkie pozostałe składniki, związane z prowadzoną Działalnością Handlową. Działalność Spółki Dzielonej, po dokonanym wydzieleniu Działu Obróbki Metalowej, będzie kontynuowana w zakresie dotychczasowej działalności przypisanej do Działu Handlowego, tj. w zakresie sprzedaży i obróbki tarcz i bębnów hamulcowych oraz sprzedaży energii. W Spółce Dzielonej, po wydzieleniu Działu Obróbki Metalowej, pozostanie około 30 pracowników wykonujących pracę na potrzeby Działu Handlowego, którzy wykonywać będą swoje obowiązki na podstawie dotychczasowych umów o pracę. W konsekwencji, na Dzień Wydzielenia, zarówno pozostawiony w Spółce Dzielonej Dział Handlowy, jak i przejęty przez Spółkę Przejmującą Dział Obróbki Metalowej będą zdolne do funkcjonowania w oparciu podzielone składniki majątkowe (materialne i niematerialne), aktywa i pasywa oraz zasoby techniczne i zasoby ludzkie. Dział Obróbki Metalowej będzie dysponował nieruchomością, w której prowadzi działalność z zakresu obróbki metalowej, gdyż w ramach przedmiotowej transakcji zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą tytuł prawny do korzystania z przedmiotowej nieruchomości wynikający z przejętej od Spółki Dzielonej umowy najmu. Zainteresowany wskazuje, że Spółka Dzielona nie jest obecnie i nie będzie na Dzień Wydzielenia właścicielem nieruchomości. Wnioskodawca posiada natomiast i będzie posiadał do Dnia Wydzielenia zawarte trzy następujące umowy dotyczące korzystania z nieruchomości:

1.  długoterminową umowę dzierżawy gruntu (zawartą z podmiotem trzecim na okres 15 lat), na którym zlokalizowane są urządzenia do produkcji energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii: Wnioskodawca jest dzierżawcą tej nieruchomości;
2.  długoterminową umowę najmu (zawartą z podmiotem trzecim na okres 5 lat z możliwością jednostronnego przedłużenia przez najemcę na okres dalszych 5 lat), której przedmiotem są działki gruntu poł. w miejscowości (…), zabudowane m.in. budynkiem magazynowym, budynkami produkcyjnymi i wiatami magazynowymi, utwardzone kostką brukową, wyposażone w rampę oraz w sieci infrastruktury technicznej (m.in. elektryczną, wodociągową, kanalizacyjną, gazową); Wnioskodawca jest najemcą tych nieruchomości;
3.  długoterminową umowę najmu (zawartą z podmiotem trzecim na okres 5 lat z możliwością jednostronnego przedłużenia przez najemcę na okres dalszych 5 lat), której przedmiotem są działki gruntu poł. w miejscowości (…), zabudowane m.in. budynkiem głównym, budynkami produkcyjnymi, wiatami magazynowymi, utwardzone kostką brukową, wyposażone w plac parkingowy oraz w sieci infrastruktury technicznej (m.in. elektryczną, wodociągową, kanalizacyjną, gazową, teletechniczną); Wnioskodawca jest najemcą tych nieruchomości.

Od Dnia Wydzielenia, Spółka Dzielona (w ramach której pozostanie Dział Handlowy) będzie nieprzerwanie – jako dzierżawca – stroną umowy dzierżawy nieruchomości opisanej w pkt a) powyżej oraz – jako najemca – stroną umowy najmu nieruchomości opisanej w pkt b) powyżej. W przypadku tych umów nie nastąpi zmiana podmiotowa po stronie podmiotu korzystającego (dzierżawcy, najemcy). W wyniku podziału Spółki Dzielonej nastąpi natomiast wydzielenie części majątku Spółki Dzielonej w postaci Działu Obróbki Metalowej i przeniesienie tej części majątku Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą. Zgodnie z planem podziału Spółka Przejmująca przejmie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, związanych z działalnością z zakresu obróbki metalowej prowadzoną w ramach Działu Obróbki Metalowej. Ponieważ opisana w pkt c) powyżej umowa najmu nieruchomości, na której prowadzona jest działalność z zakresu obróbki metalowej, jest składnikiem związanym z Działem Obróbki Metalowej, w planie podziału Spółki Dzielonej umowa najmu tej nieruchomości została przypisana do Działu Obróbki Metalowej. W efekcie z Dniem Wydzielenia Spółka Przejmująca stanie się stroną opisanej w pkt c) powyżej umowy najmu, a tym samym stanie się ona najemcą nieruchomości wraz ze zlokalizowanymi na tej nieruchomości obiektami. Sukcesja praw i obowiązków wynikających z opisanej w pkt c) powyżej umowy najmu nastąpi na podstawie art. 531 § 1 k.s.h., zgodnie z którym spółka przejmująca wstępuje z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału. W konsekwencji Dział Obróbki Metalowej po podziale będzie dysponował nieruchomością, w której prowadzi działalność z zakresu obróbki metalowej, gdyż w ramach planowanego podziału zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą tytuł prawny do korzystania z przedmiotowej nieruchomości wynikający z umowy najmu. Spółka Przejmująca – z chwilą przejęcia Działu Obróbki Metalowej – stanie się w miejsce Spółki Dzielonej stroną umowy najmu nieruchomości, w której Dział Obróbki Metalowej prowadzi działalność z zakresu obróbki metalowej.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii stwierdzenia, czy przenoszony do Spółki Przejmującej majątek będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji, czy planowany podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie zespołu składników materialnych i niematerialnych i przeniesienie ich do Spółki Przejmującej nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi regulacjami prawnymi, zdaniem organu, wskazany zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Dział Obróbki Metalowej będący przedmiotem transakcji, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy wskazują bowiem, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

O wydzieleniu organizacyjnym i funkcjonalnym świadczy to, że na mocy uchwały zarządu Spółki Dzielonej w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej wyodrębnione zostały dwa działy (dwie wewnętrzne komórki organizacyjne): Dział Handlowy – prowadzący działalność handlową w zakresie nabywania, obróbki i sprzedaży towarów w postaci tarcz i bębnów hamulcowych, w tym ich sprzedaży pod własną marką, oraz sprzedaży energii oraz Dział Obróbki Metalowej – prowadzący działalność obróbki metalowej w zakresie świadczenia usług obróbki skrawaniem dla klientów zewnętrznych na podstawie indywidulanych specyfikacji technicznych. Działalność poszczególnych działów jest w sensie gospodarczym od siebie niezależna i nie pokrywa się (ze względu na odmienny ich zakres oraz odmienny krąg kontrahentów i klientów), a nadto została faktycznie rozdzielona pod względem zarządzania, ponieważ każdy z obecnych dwóch wspólników Spółki Dzielonej, będących jednocześnie członkami jej zarządu, zajmuje się zarządzaniem podległym mu działem, nie ingerując w przebieg procesów gospodarczych zachodzących w dziale podległym drugiemu wspólnikowi i członkowi zarządu. Ponadto jak wskazano we wniosku Działalność Handlowa oraz Działalność Obróbki Metalowej są i pozostaną wyodrębnione funkcjonalnie do Dnia Wydzielenia. Poszczególne zespoły aktywów i pasywów przypisane do danego działu są ze sobą funkcjonalnie powiązane, co oznacza, że składniki wchodzące w skład danego działu pozostają ze sobą w takich relacjach, że zapewniają one samodzielne realizowanie zadań gospodarczych przypisanych do działu. Ponadto każdy z tych zespołów składników jest wykorzystywany do wykonywania zadań gospodarczych danego działu przez pracowników, których – odpowiednio do kwalifikacji i obowiązków – także przypisano do odpowiedniego działu. W rezultacie opisane wyżej aktywa i pasywa przypisane odpowiednio do Działu Handlowego i do Działu Obróbki Metalowej stanowią dwa odrębne, zorganizowane zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, które w ramach danego działu – są ze sobą funkcjonalnie powiązane do tego stopnia, że każdy z tych dwóch zespołów składników może funkcjonować samodzielnie w ramach odrębnych podmiotów gospodarczych, realizując w sposób nieprzerwany przypisane mu dotychczasowe zadania gospodarcze. Wnioskodawca wskazał również, że opisane działy Spółki Dzielonej funkcjonują i będą funkcjonować do Dnia Wydzielenia niezależnie jako dwa odrębne, zorganizowane zespoły składników majątkowych i niemajątkowych z przyporządkowanymi zadaniami oraz zasobami ludzkimi i zasobami technicznymi. Tak jak obecnie, tak i na Dzień Wydzielenia możliwe będzie także przypisanie zarówno do Działu Handlowego, jak i Działu Obróbki Metalowej wchodzących w skład tych działów składników materialnych i niematerialnych, przychodów i kosztów, pasywów i aktywów oraz wyodrębnienie w tabeli amortyzacyjnej środków trwałych wartości umorzeń i amortyzacji przypadających na poszczególne działy.

O wyodrębnieniu finansowym świadczy natomiast fakt, że dla każdego z działów prowadzona jest odrębna rachunkowość zarządcza i każdy z działów posiada osobne rachunki bankowe, na które wpływają i z którego wydatkowane są środki finansowe związane z działalnością gospodarczą prowadzoną w ramach danego działu. Dla każdej z działalności, tj. Działalności Handlowej oraz Działalności Obróbki Metalowej prowadzona jest odrębna analityka finansowo-księgowa i odrębna ewidencja zdarzeń gospodarczych, pozwalająca na sporządzenie odrębnych bilansów oraz rachunków zysków i strat, a także na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z danym rodzajem działalności poszczególnych działów. Konta rozrachunków, tj. należności i zobowiązań są przyporządkowywane do każdej z działalności prowadzonej odrębnie w ramach poszczególnych działów w Spółce Dzielonej. Ponadto dla każdej z działalności prowadzone są niezależne analizy opłacalności. Dzięki temu przyjęty w Spółce Dzielonej sposób prowadzenia księgowości pozwala przypisać każdemu z działów przynależne do niego przychody i koszty oraz należności i zobowiązania. Opisane wyżej wyodrębnienie finansowe Działu Handlowego i Działu Obróbki Metalowej będzie miało miejsce nieprzerwanie do Dnia Wydzielenia.

Ponadto, jak wyraźnie wskazano we wniosku, zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, które zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą, obejmie wszystkie składniki związane z prowadzoną Działalnością Obróbki Metalowej, a przypisane do Działu Obróbki Metalowej. Wnioskodawca wskazał również, że na Dzień Wydzielenia zarówno pozostawiony w Spółce Dzielonej Dział Handlowy, jak i przejęty przez Spółkę Przejmującą Dział Obróbki Metalowej będą zdolne do funkcjonowania w oparciu o podzielone składniki majątkowe (materialne i niematerialne), aktywa i pasywa oraz zasoby techniczne i ludzkie.

Stwierdzić zatem należy, że w analizowanej sprawie zostaną spełnione wszystkie wskazane powyżej przesłanki do uznania składników materialnych i niematerialnych, mających być przedmiotem transakcji, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Powyższe wynika z faktu, że ww. składniki są wyodrębnione z majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej.

Mając na uwadze powyższą analizę opisu sprawy oraz powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że przenoszony do Spółki Przejmującej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przypisanych do Działu Obróbki Metalowej, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji przeprowadzenie planowego podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie i przeniesienie majątku związanego z Działem Obróbki Metalowej do Spółki Przejmującej, nie będzie stanowiło – zgodnie z art. 6 pkt 1 – czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako prawidłowe.

Tutejszy organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia, czy przenoszony do Spółki Przejmującej majątek będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji, czy planowany podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie zespołu składników materialnych i niematerialnych i przeniesienie ich do Spółki Przejmującej nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Natomiast w kwestii dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanego w przedmiotowym wniosku wyroków sądów, tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Natomiast, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tutejszy organ nie jest nimi związany.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.