Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD5/8213/17/DZQ/09/PK-818
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2009-05-21
Teza: Czy zgodnie z § 6 ust. 2a rozporządzenia o MSSE, Spółka - po nabyciu prawa do korzystania ze zwolnienia w podatku CIT tj. od miesiąca następującego po spełnieniu warunków zezwolenia (poniesienie określonych nakładów inwestycyjnych oraz zatrudnienie nowych pracowników) - będzie mogła dokonać korekty złożonych deklaracji podatkowych za okres od dnia wydania zezwolenia do dnia spełnienia w/w warunków określonych w zezwoleniu [korekta polegałaby na złożeniu za poszczególne lata podatkowe informacji CIT-8/0 o odliczeniach od dochodu i od podatku oraz o dochodach wolnych i zwolnionych od podatku, w których zostanie wykazana kwota wolnych od opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie MSSE, a następnie wykazaniu tej kwoty jako odliczenia podatku w korekcie zeznania CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych?
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; korekta-korekta zeznania; odliczenia-odliczenie od dochodu; pomoc-pomoc publiczna; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zeznania-zeznania podatkowe; zeznania-zeznania roczne; zwolnienie-warunki zwolnienia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 27

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) Minister Finansów zmienia z urzędu interpretację indywidualną wydaną w dniu 12 czerwca 2008 r. przez Dyrektora Izy Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej Nr IBPB3/423-214/08/AM w ten sposób, iż uznaje, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2008 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości złożenia korekty zeznań podatkowych CIT-8 oraz informacji CIT-8/0 za okres od dnia wydania zezwolenia do dnia spełnienia warunków określonych w zezwoleniu- jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2008 r. wpłynął do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości złożenia korekty zeznań podatkowych CIT-8 oraz informacji CIT-8/O za okres od dnia wydania zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie sse do dnia spełnienia warunków określonych w tym zezwoleniu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca Firma O. S.A. prowadzi w swoim zakładzie na terenie D. działalność gospodarczą w branży produkcji ogumienia dla środków transportu (działalność podstawowa). Spółka uzyskała 27 lutego 2008 r. zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej „(…)” (dalej: sse). W ramach planowanej inwestycji Spółka zamierza dokonać określonych wydatków inwestycyjnych oraz zatrudnić nowych pracowników (co stanowi warunki zapisane w zezwoleniu). W związku z inwestycją zostaną zakupione maszyny i urządzenia służące do produkcji wyrobów oferowanych przez Spółkę. Zgodnie z zamierzeniami Spółki, warunki zapisane w zezwoleniu zostaną spełnione najpóźniej do końca 2011 r.

Stan prawny w momencie rozpoczęcia starań Spółki o objęcie terenu inwestycji obszarem sse wskazywał, iż przedsiębiorca uzyskuje prawo do zwolnienia z podatku na podstawie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r, Nr 54, poz. 654 z późn. zm, dalej: updop) począwszy od miesiąca w którym poniósł pierwsze wydatki inwestycyjne (lub pierwsze koszty pracy). W trakcie prac nad nowelizacją rozporządzenia o sse, która sankcjonowałaby włączenie obszaru inwestycji Spółki w obręb sse, zmieniono jednakże niektóre zasady korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych. Zmiana dotyczyła w szczególności przedsiębiorstw, prowadzących już działalność gospodarczą, która miałaby być kontynuowana w ramach sse.

Zmiana polegała na rozszerzeniu § 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 1 lutego 2007 r. w sprawie mieleckiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. z 2007 r., Nr 26, poz. 163 z późn. zm., dalej rozporządzenie o sse) o ust. 2a przyznający przedsiębiorcom, których zakład obejmowany jest obszarem sse (a więc m.in. Wnioskodawcy) prawo do korzystania ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych dopiero po wypełnieniu warunków zapisanych w zezwoleniu. Zgodnie z brzmieniem przepisu, zwolnienie obejmuje jednak okres od dnia uzyskania zezwolenia do wyczerpania dopuszczalnego limitu pomocy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z § 6 ust. 2a rozporządzenia o sse, Spółka - po nabyciu prawa do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych tj. od miesiąca następującego po spełnieniu warunków zezwolenia (poniesienie określonych nakładów inwestycyjnych oraz zatrudnienie nowych pracowników) - będzie mogła dokonać korekty złożonych deklaracji podatkowych za okres od dnia wydania zezwolenia do dnia spełnienia ww. warunków określonych w zezwoleniu. Korekta polegałaby na złożeniu za poszczególne lata podatkowe informacji CIT-8/O o odliczeniach od dochodu i od podatku oraz o dochodach wolnych i zwolnionych od podatku, w których zostanie wykazana kwota wolnych od opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie sse. Następnie kwota ta wykazana zostanie jako odliczenie podatku w korekcie zeznania CIT-8 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

W ocenie Spółki, pomimo faktu, iż prawo do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w § 6 ust. 2a rozporządzenia o sse, Spółka nabędzie dopiero wraz ze spełnieniem warunków zapisanych w zezwoleniu (t.j. po poniesieniu wydatków inwestycyjnych i osiągnięciu poziomu zatrudnienia określonego w zezwoleniu), to zwolnienie będzie obejmowało cały okres od dnia otrzymania zezwolenia do momentu wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej. W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że po nabyciu prawa do zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych będzie mogła dokonać korekty złożonych, zgodnie z art. 27 updop, deklaracji podatkowych za okres od dnia wydania zezwolenia do dnia spełnienia ww. warunków określonych w zezwoleniu.

W związku z faktem, iż przepis § 6 ust. 2a rozporządzenia o sse dotyczy prawa do zwolnienia podatkowego, w ocenie Spółki należy odwołać się do przepisów ustanawiających prawo do zwolnienia z podatku dochodowego w przypadku przedsiębiorców strefowych, a więc do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jednolity - Dz. U. z 2007 r. nr 42 poz. 274, dalej jako: ustawa o sse). Należy tu zatem w szczególności rozpatrzyć art. 17 ust. 1 punkt 34 updop, zgodnie z którym zwolnione od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia (o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o sse), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy. Art. 16 ust. 1 ustawy o sse stanowi natomiast, iż podstawą do korzystania z pomocy publicznej jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej.

W świetle powyższego, prawo do zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej regulowane jest w szczególności zapisami updop. Potwierdza to wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 25 października 2007 r. (sygn. akt I SA/Rz 671/07), w którym sąd stwierdza, że „w świetle (\`(...)\`) przepisu art. 17 ust. I pkt 34 updop podatnik korzysta ze zwolnienia dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o sse. Art. 17 ust. 5 updop reguluje kwestię utraty prawa do zwolnienia podatkowego, stanowiąc, iż następuje ono w razie cofnięcia zezwolenia strefowego. Zgodnie z art. 19 ust 3 ustawy o sse, zezwolenie może być cofnięte, jeżeli przedsiębiorca: zaprzestał prowadzenia działalności, na którą posiadał zezwolenie, rażąco uchybił warunkom określonym w zezwoleniu lub nie usunął uchybień stwierdzonych w wyznaczonym terminie”.

W konsekwencji biorąc pod uwagę fakt, iż Spółka posiada ważne zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej, w związku z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop oraz art. 16 ust. 1 ustawy o sse, dochody Spółki z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia będą co do zasady, zwolnione z podatku dochodowego do wysokości dopuszczalnej pomocy publicznej już od dnia uzyskania zezwolenia.

W przypadku norm regulujących prawą lub obowiązki jednostki, wykładnia językowa jest wykładnią, która powinna być stosowana w pierwszej kolejności (porównaj: L. Morawski, Wstęp do prawoznawstwa, Toruń 2006, s. 173 - „W państwach demokratycznych wykładnia językowa i znaczenie literalne zajmują niewątpliwie pozycję uprzywilejowaną wobec wykładni systemowej i funkcjonalnej mimo wzrastającego znaczenia tej ostatniej. Można nawet powiedzieć, iż interpretacje tekstów prawnych w krajach naszego kręgu cywilizacyjnego opiera się za zasadzie pierwszeństwa wykładni językowej i zasadzie pomocniczości wykładni systemowej i funkcjonalnej.”). Dlatego też, w przypadku interpretacji uregulowań prawnych dotyczących zwolnień podatkowych należy literalnie interpretować przepisy określające zasady korzystania ze zwolnień podatkowych. W konsekwencji, analizując przedmiotowe przepisy updop, jak również rozporządzenia o sse, Wnioskodawca wysuwa wniosek, iż po spełnieniu określonych warunków (w tym przypadku zatrudnienia i nakładów inwestycyjnych), Spółka nabędzie prawo do ulg podatkowych. Tym samym, Spółka będzie miała prawo do dokonania korekt z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za okres od dnia wydania zezwolenia na działalność w sse do dnia spełnienia w/w warunków.

Powyższa zasada interpretacji przepisów prawa, została również potwierdzona przez Ministra Finansów (w zakresie odnoszącym się bezpośrednio do zwolnień podatkowych) w piśmie z dnia 5 kwietnia 2006 r. (sygn. PB4/KA-8213-32l-25/06), w którym czytamy „(\`(...)\`) zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową”.

Zgodnie zatem z § 6 ust. 2a rozporządzenia o sse, w przypadku przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 2, przysługują od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały poniesione wydatki inwestycyjne i został osiągnięty poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Spółka zwraca szczególną uwagę na drugą część tego przepisu. W ocenie Spółki, nie ma możliwości, aby „miesiąc następujący po miesiącu, w którym zostały poniesione wydatki inwestycyjne i został osiągnięty poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu” wystąpił w innym przedziale czasu niż „w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej”. Dzieje się tak, ponieważ z jednej strony nie ma praktycznej możliwości wypełnienia warunków zezwolenia przed jego uzyskaniem, z drugiej natomiast wyczerpanie pomocy regionalnej nie może nastąpić szybciej niż spełnienie warunków zezwolenia, co de facto upoważnia przedsiębiorcę do korzystania z pomocy regionalnej. W ocenie Spółki, mając na uwadze zasadę racjonalności postępowania ustawodawcy, należy wykluczyć, iż powtórzył on swój zapis i dwa razy określił ten sam przedział czasowy.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, zapisy umieszczone w 6 ust. 2a rozporządzenia o sse wskazują na dwie okoliczności warunkujące wykorzystanie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych:

*   z jednej strony prawodawca stanowi, że „zwolnienia (\`(...)\`) przysługują od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały poniesione wydatki inwestycyjne i został osiągnięty poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu (\`(...)\`)„
*   z drugiej natomiast wskazuje, iż „zwolnienia (\`(...)\`) przysługują (\`(...)\`) w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej”.

Z powyższego przepisu § 6 ust. 2a rozporządzenia o sse jednoznacznie wynika, iż:

*   dotyczy on wyłącznie ściśle określonej grupy przedsiębiorców,
*   prawo do korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych przedsiębiorcy ci uzyskują po wypełnieniu warunków zezwolenia,
*   okres obowiązywania zwolnienia rozpoczyna się od dnia uzyskania zezwolenia.

Podsumowując Spółka stwierdza, iż przepis § 6 ust. 2a rozporządzenia o sse warunkuje co prawda przyznanie prawa do korzystania z pomocy publicznej wypełnieniem warunków opisanych w otrzymanym zezwoleniu, w żadnym jednak wypadku (i) nie odbiera Spółce prawa wynikającego z updop do uznania za zwolnione z opodatkowania dochodów z działalności strefowej osiągniętych od dnia uzyskania zezwolenia oraz (i) prawa do złożenia korekty deklaracji CIT za okres od dnia uzyskania zezwolenia do dnia spełnienia ww. warunków.

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, niedopuszczalna jest (w nawiązaniu do art. 17 ust. 1 pkt 34 updop oraz art. 16 ustawy o sse) zawężająca interpretacja § 6 ust. 2a rozporządzenia o sse, która zakładałaby, że za pewien okres (tj. od dnia uzyskania zezwolenia do momentu spełnienia warunków zezwolenia) przedsiębiorca mający ważne zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie sse traciłby prawo do zwolnienia podatkowego. W ocenie Spółki, rozporządzenie jako akt prawny niższego rzędu nie może odbierać prawa do zwolnienia, ponieważ jak wskazano powyżej regulowane jest ono ustawami o pdop i o sse.

Zgodnie z updop, utrata prawa do zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych może nastąpić jedynie w przypadku naruszenia przepisów ustawy o sse oraz cofnięcia zezwolenia. Same przesłanki do cofnięcia zezwolenia zostały enumeratywnie wymienione w art. 19 ust. 3 ustawy o sse i tylko naruszenie powyższych warunków pozbawia podatnika prawa do korzystania ze zwolnienia w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle powyższego, żaden przepis aktu prawnego w randze rozporządzenia, nie może kreować dodatkowej sytuacji (oprócz tych przewidzianych w ustawie o sse), w której podatnik mógłby ostatecznie utracić prawo do zwolnienia lub prawo to zostałoby ograniczone na pewien okres (tu: od dnia zezwolenia do dnia spełnienia jego warunków). Spółka zaznacza, iż takie działanie byłoby sprzeczne z art. 217 Konstytucji RP, w którym stwierdza się, iż „Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy”. Rozumienie takie potwierdzone zostało m.in. wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 czerwca 2004 r. (sygn. SK 22/03), w którym stwierdza on, iż „Tylko ustawa może nakładać na obywateli i inne podmioty prawa, nowe obowiązki formalne (\`(...)\`). Tym hardziej, tylko w ustawie mogą być ustanowione nowe ciężary materialne, polegające na odbieraniu kontrahentom prawa (\`(...)\`)„. W ocenie Spółki sytuacja taka potwierdza wnioski przedstawione powyżej.

W ocenie Spółki, co do zasady, działalność prawodawcza powinna być działalnością celową, to znaczy służyć realizacji określonych celów. Dlatego wydaje się oczywiste, iż cele te należy uwzględnić również interpretując akty prawne. Zgodnie z uzasadnieniem projektu rozporządzenia o sse z dnia 24 września 2007 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie mieleckiej specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. Nr 182, poz. 1299), a także analogicznych nowelizacji rozporządzeń dotyczących innych stref, celem wprowadzenia § 6 ust. 2a do rozporządzenia o sse, jest doprowadzenie do wyrównania szans podatników, którzy uzyskali zezwolenie w związku z realizacją nowej inwestycji od podstaw (greenfieid) oraz podatników, którzy uzyskali zezwolenie w związku z realizacją inwestycji w ramach już funkcjonującego zakładu (brownfield).

Zdaniem Spółki, prawodawca ocenił, iż podatnicy realizujący inwestycje typu greenfieid (nowa inwestycja) posiadają gorszą pozycję konkurencyjną. Dzieje się tak dlatego, że w zdecydowanej większości przypadków dochód, który podlegałby opodatkowaniu uzyskują one dopiero po zakończeniu procesu inwestycyjnego, co opóźnia moment rozpoczęcia wykorzystywania pomocy publicznej. Inwestycje typu brownfield (zakłady istniejące) umożliwiają tymczasem jednoczesne prowadzenie działalności gospodarczej i korzystanie z pomocy publicznej, stawiając realizujących je podatników w lepszej pozycji konkurencyjnej np. poprzez zwiększenie płynności finansowej. Według Spółki, w zamyśle prawodawcy należało zatem wprowadzić przepis, który opóźniłby wykorzystanie pomocy publicznej przez przedsiębiorstwa realizujące na terenie specjalnych stref ekonomicznych inwestycje typu brownfield. Spółka zaznacza jednak, iż zgodnie z przepisami rozporządzenia o sse istnieje możliwość, aby inwestor realizujący inwestycję greenfield korzystał z pomocy publicznej jeszcze przed wypełnieniem warunków zezwolenia (zgodnie z 6 ust. 1 rozporządzenia o sse, taki inwestor może korzystać ze zwolnienia od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne bez względu na wypełnienie przez niego warunków zezwolenia). Taka sytuacja ma na przykład miejsce w przypadku, kiedy w ramach przetargu kupuje on grunt na terenie sse, budując jednocześnie swój kredyt podatkowy. W takim przypadku, o ile podatnik osiągnie odpowiednie dochody, może zacząć korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych przed wypełnieniem warunków zezwolenia.

Dlatego też, w ocenie Spółki, Wnioskodawca-X., jako inwestor brownfield, ma prawo do dokonania korekt rozliczeń podatkowych za okres od dnia wydania zezwolenia do dnia spełnienia ww. warunków. W innym bowiem przypadku doszłoby do rażącego naruszenia zasady równości podmiotów gospodarczych względem prawa. Skoro bowiem zarówno podatnicy realizujący inwestycje typu brownfield (w tym Wnioskodawca), jak i podatnicy realizujący inwestycje typu greenfield spełnili warunki umożliwiające inwestycję na terenie sse i uzyskali zezwolenie, w ocenie Spółki nie istnieją podstawy do dyskryminowania podatników realizujących inwestycje typu brownfield w postaci opóźnienia momentu skorzystania z przysługuj ącego im prawa. Gdyby bowiem założyć, iż inwestor taki (tj. brownfield) może rozpocząć korzystanie z pomocy publicznej dopiero po wypełnieniu zapisów zezwolenia to, przy założeniu odpowiednio długiego cyklu inwestycyjnego (np. kilka lat w przypadku skomplikowanych maszyn produkcyjnych) istnieje realne ryzyko, że inwestor nie zdążyłby wykorzystać przysługującego mu zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, w ramach dostępnego limitu pomocy publicznej, przed wygaśnięciem okresu obowiązywania strefy. Istniałaby również uzasadniona obawa o ekonomiczną wykonalność strefowych inwestycji typu brownfield.

Spółka zauważa, iż w żadnym wypadku nie istnieje zagrożenie wykorzystania wyższej wartości pomocy w wyniku wcześniejszego rozpoczęcia korzystania z niej, gdyż wysokość pomocy, do której uprawniona jest Spółka działająca na terenie sse ograniczona jest zawsze limitem maksymalnej intensywności regionalnej pomocy inwestycyjnej właściwej dla danego regionu, zgodnie z 5 rozporządzenia o sse oraz art. 4 ust. 1 Rozporządzenia Komisji (WE) nr 1628/2006 z dnia 24 października 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu w odniesieniu do regionalnej pomocy inwestycyjnej (OJ L 302/29).

Według Spółki, należy zatem uznać, że w przedstawionej powyżej sytuacji zamiast do wyrównania szans doszłoby do powstania zdecydowanie nierównego traktowania podmiotów gospodarczych, co jak należy sądzić, nie było przecież celem ustawodawcy. W ocenie Spółki interpretacja przepisu § 6 ust. 2 rozporządzenia o sse nie pozostawia żadnych wątpliwości. Zarówno wykładnia językowa, jak również systemowa i celowościowa wskazują, iż pomimo tego, że prawo do zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych uzyskane zostanie przez Wnioskodawcę dopiero po spełnieniu warunków zezwolenia, to okres obowiązywania tego prawa rozpoczyna się wraz z uzyskaniem przez Spółkę zezwolenia.

W ocenie Wnioskodawcy w praktyce oznacza to, iż w miesiącu następującym po miesiącu, w którym Spółka spełni warunki zezwolenia, uzyska możliwość skorygowania złożonych deklaracji podatkowych za okres od dnia wydania zezwolenia do dnia spełnienia jego warunków tj. najpóźniej do 31 grudnia 2011 r. W ramach tej korekty Spółka złoży za poszczególne lata podatkowe informację CIT-8/0 o odliczeniach od dochodu i od podatku oraz o dochodach wolnych i zwolnionych od podatku, w których zostanie wykazana kwota wolnych od opodatkowania dochodów uzyskanych przez Spółkę z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie sse, a następnie wykaże tę kwotę jako kwotę odliczenia podatku w korekcie zeznania CIT-8 za poszczególne lata podatkowe.

W dniu 12 czerwca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej wydał dla firmy O. S.A. interpretację indywidualną Nr IBPB3/423-2 1 4/08/AM, w której stwierdził, iż stanowisko Spółki wyrażone we wniosku z dnia 18 marca 2008 r., jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów nie można uznać za prawidłowe stanowiska Spółki wyrażonego we wniosku z dnia 7 marca 2008 r., potwierdzonego w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej z dnia 12 czerwca 2008 r. Nr IBPB3/423-214/08/AM.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34) updop wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o sse, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Natomiast z ust. 4 art. 17 updop wynika, iż zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Z treści ww. cytowanych przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 updop wynika, iż warunkiem korzystania z przedmiotowego zwolnienia jest uzyskanie dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie przedmiotowym określonym w zezwoleniu, przy czym działalność gospodarcza ma być prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy, na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych. Rodzaj tych wydatków został określony przez Radę Ministrów w rozporządzeniach ustanawiających poszczególne strefy ekonomiczne.

Minister Finansów zauważa, iż nie można dokonywać interpretacji przepisów art. 17 ust. 1 pkt 34) updop w oderwaniu od przepisów regulujących funkcjonowanie sse.

Stosownie do 4 ust. 1 rozporządzenia o sse pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) stanowi pomoc regionalną z tytułu:

1.  kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą określonych odpowiednio w 7, lub
2.  tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o obowiązkowe składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

W myśl § 6 ust. 2 ww. rozporządzenia o sse zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy przysługuje począwszy od miesiąca, w którym przedsiębiorca rozpoczął ponoszenie kosztów pracy, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, przy spełnieniu warunków, o których mowa w § 4 ust. 6.

Z kolei z § 6 ust. 2a (dodanego rozporządzeniem z dnia 24 września 2007 r. (Dz.U.07.182.1299) zmieniającego nin. rozporządzenie z dniem 18 października 2007 r., wynika, iż w przypadku przedsiębiorcy, którego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część objęto granicami strefy w związku z realizacją nowej inwestycji, zwolnienia od podatku dochodowego, przysługują od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostały poniesione wydatki inwestycyjne i został osiągnięty poziom zatrudnienia, określone w zezwoleniu, w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Jak wynika z opisanego we wniosku stanu faktycznego Spółka prowadzi w swoim zakładzie działalność gospodarczą w branży produkcji ogumienia dla środków transportu (działalność podstawowa). W dniu 27 lutego 2008 r. Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalność gospodarczej na terenie mieleckiej sse. W ramach planowanej inwestycji Spółka zamierza dokonać określonych wydatków inwestycyjnych oraz zatrudnić nowych pracowników (co stanowi warunki zapisane w zezwoleniu). W związku z inwestycją zostaną zakupione maszyny i urządzenia służące do produkcji wyrobów oferowanych przez Spółkę. Zgodnie z zamierzeniami Spółki, warunki zapisane w zezwoleniu zostaną spełnione najpóźniej do końca 2011 r.

Z powołanych wyżej przepisów rozporządzenia w sprawie mieleckiej specjalnej strefy ekonomicznej wynika zatem, iż przedsiębiorcy którego zakład objęto strefą, zwolnienie podatkowe przysługuje dopiero od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zrealizował w pełni warunki zezwolenia, tj. osiągnął zarówno poziom inwestycji, jak też poziom zatrudnienia, określony w zezwoleniu.

Z gramatycznej wykładni ww. przepisu wynika zatem jednoznacznie, iż moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnień podatkowych odroczony został do czasu spełnienia warunków przewidzianych w zezwoleniu. Przepis ten nie daje zatem podstaw do zwolnienia przez przedsiębiorcę dochodu do opodatkowania już w momencie rozpoczęcia inwestycji.

Podkreślić należy bowiem, iż celem wprowadzenia przepisu § 6 ust. 2a ww. rozporządzenia było zbliżenie warunków korzystania z pomocy publicznej przez przedsiębiorcę realizującego nową inwestycję na terenie funkcjonującego zakładu do przedsiębiorcy realizującego inwestycję od podstaw. Objęcie statusem sse już działających zakładów i wydanie zezwolenia na produkcję wyrobu o tej samej klasyfikacji PKWiU, co wcześniej produkowany, tworzy takim inwestorom korzystniejsze warunki działania, ponieważ mogą szybciej wykorzystać należną pomoc, niż w przypadku inwestycji realizowanej od podstaw. Wspieranie nowych inwestycji realizowanych przez już działające firmy, jest uzasadnione ponieważ są to duże kosztowo projekty wprowadzające innowacyjne technologie, a więc takie, które w znaczącym stopniu wpływają na wzrost konkurencyjności polskiej gospodarki.

Nie można zatem się zgodzić ze stanowiskiem Spółki, iż podatnicy realizujący inwestycję typu brownfield są dyskryminowani poprzez opóźnienie momentu skorzystania z przysługuj ącego im prawa do korzystania z pomocy publicznej.

Minister Finansów podkreśla, że zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania. W związku z tym przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, zgodnie z wykładnią językową.

Zatem pomimo faktu, iż zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych będzie obejmowało dochód uzyskany przez Spółkę z działalności objętej zezwoleniem, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, nie oznacza jednak, że Spółka ma prawo do złożenia korekty CIT-8 i CIT-8/O za okres od dnia otrzymania zezwolenia do dnia spełnienia warunków określonych w tym zezwoleniu. Spółka bowiem prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych nabędzie dopiero od miesiąca następującego po miesiącu, w którym w pełni zrealizuje warunki zezwolenia (tj. od miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniesione zostaną wydatki inwestycyjne i osiągnięty zostanie poziom zatrudnienia określony w zezwoleniu).

W tym stanie faktycznym i prawnym Minister Finansów stwierdził, że interpretacja indywidualna wydana w dniu 12 czerwca 2008 r. przez Dyrektora Izy Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej Nr IBPB3/423- 21 4/08/AM, jest nieprawidłowa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).