Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/4512-59/16/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-03-04
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu czynności sprzedaży nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gmina; grunty; opodatkowanie; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2016 r. (data wpływu 5 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu czynności sprzedaży nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu czynności sprzedaży nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina Miasto jest właścicielem działki gruntu oznaczonej numerem geodezyjnym 67/1, o powierzchni 0,0317 ha, położonej w obrębie ewidencyjnym … m. D. przy ul. S. Ż. Przedmiotowa działka gruntu na podstawie umowy notarialnej Rep. „A” nr …, sporządzonej w dniu 19 listopada 1997 r., została oddana w użytkowanie wieczyste na okres 99 lat na rzecz … S.A. z siedzibą w W.

Oddanie działki gruntu nastąpiło wraz ze sprzedażą budynku oraz budowli znajdujących się na tej działce gruntu, z przeznaczeniem jako stacja redukcyjna gazu i inne urządzenia gazownicze.

Umową przeniesienia prawa użytkowania wieczystego sporządzoną w formie aktu notarialnego Rep. „A” Nr … z dnia 5 kwietnia 2011 r., … Sp. z o.o. z siedzibą w P. ( następca prawny … S.A. z siedzibą w W.), przeniosła prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej działki gruntu nr 67/1 na rzecz innego podmiotu, będącego osobą fizyczną.

Nowy następca prawny (osoba fizyczna) wystąpił do Gminy Miasto z wnioskiem o nabycie prawa własności przedmiotowej działki gruntu. Gmina Miasto na podstawie przepisów art. 32 ust. l ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r., poz. 1774 z późn. zm.) zamierza ww. działkę gruntu przeznaczyć do zbycia na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego.

Na dzień złożenia wniosku przez użytkownika wieczystego, o nabycie prawa własności nieruchomości, ww. działka gruntu jest niezabudowana, w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego położona jest na terenie przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z usługami nieuciążliwymi.

Wnioskodawca wskazał, że z uwagi na nieregularny kształt przedmiotowa działka gruntu nie może być zagospodarowana jako działka budowlana, a wraz z zabudowaną działką przyległą, będącą własnością tej samej osoby fizycznej, która jest użytkownikiem wieczystym działki gruntu numer 67/1, stanowi funkcjonalną całość gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż prawa własności gruntu na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 2 pkt 6 i art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 32 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu. Stosownie do ust. 2 ww. przepisu, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości gruntowej wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego.

Na podstawie art. 67 ust. l oraz art. 69 powyższej ustawy, cenę nieruchomości ustala się na podstawie jej wartości, a na poczet ceny zalicza się kwotę wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży. Jak już wskazano w części opisującej stan faktyczny, ustanowienie prawa użytkowania umową notarialną Rep. „A” nr … z dnia 19 listopada 1997 r. spowodowało, że przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotową nieruchomością jak właściciel nastąpiło w chwili ustanowienia prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego.

W związku z powyższym, w świetle przepisu art. 7 ust. l pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, sprzedaż prawa własności działki gruntu numer 67/1 na rzecz jej użytkownika wieczystego, stanowić będzie jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpływa na „władztwo rzeczy”, które użytkownik wieczysty już uzyskał.

W konsekwencji powyższego sprzedaż prawa użytkowania wieczystego na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniem podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Według art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Przepis ten, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 K.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

W myśl art. 11 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r., poz. 1774, z późn. zm.), z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 tej ustawy, nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

Stosownie do ust. 1a cyt. artykułu, nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art. 51 ust. 2 i art. 57 ust. 1.

Według ust. 2 tego artykułu, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

W świetle art. 37 ust. 1 ww. ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

Jak stanowi ust. 2 pkt 5 powyższego artykułu, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Na podstawie regulacji art. 69 tej ustawy, na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina Miasto oddała w dniu 19 listopada 1997 r. nieruchomość gruntową w wieczyste użytkowanie na 99 lat na rzecz Spółki. Oddanie działki gruntu nastąpiło wraz ze sprzedażą budynku oraz budowli znajdujących się na tej działce gruntu., z przeznaczeniem jako stacja redukcyjna gazu i inne urządzenia gazownicze. Następnie na podstawie umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego sporządzonej w formie aktu notarialnego w dniu 5 kwietnia 2011 r., następca prawny Spółki przeniósł prawo użytkowania wieczystego na rzecz innego podmiotu, będącego osobą fizyczną. Nowy następca prawny (osoba fizyczna) wystąpił do Gminy Miasta z wnioskiem o nabycie prawa własności działki gruntu. Wnioskodawca zamierza na podstawie art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, ww. działkę gruntu przeznaczyć do zbycia na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego. Na dzień złożenia wniosku o nabycie prawa własności nieruchomości, ww. działka gruntu jest niezabudowana, w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, położona jest na terenie przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z usługami nieuciążliwymi. Wnioskodawca zaznacza, że z uwagi na nieregularny kształt przedmiotowa działka gruntu nie może być zagospodarowana jako działka budowlana, a wraz z zabudowaną działką przyległą, będącą własnością tej samej osoby prywatnej, która jest użytkownikiem wieczystym działki, stanowi funkcjonalną całość gospodarczą.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że ustanowienie użytkowania wieczystego gruntu na rzecz użytkownika, które zostało przeniesione na obecnego użytkownika w dniu 5 kwietnia 2011 r., stanowiło dostawę towaru w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Z tą bowiem chwilą użytkownik ten otrzymał prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem. Planowana sprzedaż nieruchomości – stanowiąca zgodnie z wnioskiem grunty niezabudowane – będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności gruntu, nie będzie mogła być traktowana jako ponowna dostawa tego samego towaru, bowiem nie będzie spełniać dyspozycji art. 7 ust. 1 ustawy. Stanowi bowiem jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpłynie na „władztwo do rzeczy”, które użytkownik już uzyskał. Czynność ta nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, w związku z czym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.