Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3/033/331/KDJ/14/RD-98676/14
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-10-29
Teza: Dochody pracowników i zleceniobiorców zatrudnionych przez Wnioskodawcę w celu realizacji projektu, nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy. Tym samym na Wnioskodawcy jako płatniku będzie ciążył obowiązek poboru i odprowadzenia zaliczek na podatek od dochodu pracowników i zleceniobiorców, na zasadach określonych w art. 31, 32, 38, 39, 41 i 42 ustawy.
Słowa kluczowe: pomoc-pomoc bezzwrotna; pomoc-środki pomocowe; projekt; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 19 grudnia 2008 r. Nr IPPB4/415-16/08-2/JK wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Fundacji (Wnioskodawca) przedstawione we wniosku złożonym w dniu 10 października 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzeń pracowników **\- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dnia 19 grudnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając – na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na wniosek złożony w dniu 10 października 2008 r., w którym **przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe**.

Wnioskodawca zaczyna realizować projekt w ramach programu G. realizowany przez E., A. Komisji Europejskiej. Projekt został przygotowany w odpowiedzi na ogólnoeuropejski problem stale starzejącej się ludności i konieczność przygotowania odpowiedniej strategii, aby uniknąć wykluczenia socjalnego tej grupy. Projekt jest nastawiony na wykorzystanie potencjału starszych pracowników, zwłaszcza tych przed emeryturą, i przekazanie przez nich swoich kompetencji nowym pracownikom w obrębie przedsiębiorstwa. Celem projektu będzie wypracowanie narzędzi umożliwiających przezwyciężenie dwóch głównych problemów: uświadomienie seniorom ich własnych ukrytych talentów i kompetencji oraz dostarczenie wiedzy i narzędzi niezbędnych do właściwego transferu tych kompetencji nowym generacjom pracowników, z podkreśleniem, że uczestniczą w procesie międzypokoleniowego nauczania.

Projekt będzie realizowany przez Fundację w partnerstwie z trzema instytucjami: z Niemiec, Włoch i Bułgarii. Funkcję administratora projektu będzie pełnił partner z Włoch, który będzie odpowiedzialny między innymi za przekazanie środków otrzymanych z Unii Europejskiej poszczególnym partnerom. Projekt w całości i u każdego z partnerów będzie dofinansowany w 75% ze środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej. Pozostałe 25% wydatków na realizację projektu zostanie sfinansowane ze środków własnych poszczególnych partnerów. Środki pomocowe, jakie otrzyma Fundacja na realizację niniejszego projektu będą gromadzone na wyodrębnionym i nieoprocentowanym rachunku bankowym Fundacji oraz przeznaczane jedynie na bezpośrednią realizację celów projektu, w tym wypłatę wynagrodzeń osobom bezpośrednio realizującym cel projektu.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy słuszne jest stanowisko, że wynagrodzenia, które zostaną wypłacone bezpośrednio ze środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy zagranicznej otrzymanych na dofinansowanie ww. projektu, za prace wykonane w związku z bezpośrednią realizacją ww. projektu, objęte będą zwolnieniem z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) ?

Zdaniem Wnioskodawcy, środki, jakie otrzyma z Unii Europejskiej za pośrednictwem partnera- administratora ww. projektu, na realizację niniejszego projektu należy traktować jako środki z bezzwrotnej pomocy zagranicznej bez względu na sposób ich przekazania - bezpośrednio, czy przez instytucje pośredniczące, a wynagrodzenia osób realizujących bezpośrednio cel projektu wypłacone bezpośrednio z niniejszych środków za dochody pochodzące z bezzwrotnej pomocy zagranicznej, które są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust.1 pkt 46 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Według Wnioskodawcy, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52d ww. ustawy oraz dochody, do których na podstawie przepisów ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są natomiast dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zwartych z tymi państwami, organizacyjnymi lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego Ministra lub agencje rządowe, w tym również przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonane za pośrednictwem upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

W związku z powyższym przychody z tytułu wynagrodzeń wypłacanych osobom zaangażowanym w bezpośrednią realizację projektów finansowanych ze środków unijnych są kwalifikowane jako przychody ze środków bezzwrotnej pomocy i podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, uznał za prawidłowe.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Minister Finansów stwierdza co następuje.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do postanowień art. 9 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów enumeratywnie wymienionych przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych oraz dochodów, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku w drodze rozporządzenia.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Zastosowanie tego zwolnienia przedmiotowego wymaga zatem łącznego spełnienia przesłanek określonych w lit.a i b przepisu. Pierwsza z nich dotyczy źródła pochodzenia dochodów i jest spełniona wówczas gdy środki pochodzą m.in. od organizacji międzynarodowej i przyznano je na podstawie jednostronnej deklaracji lub umowy zawartej z tą organizacją przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, także wówczas gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Druga z przesłanek natomiast określa warunek dotyczący bezpośredniej realizacji przez osobę fizyczną celów programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy i nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Niewątpliwie w przedstawionej we wniosku sprawie przesłanka dotycząca pochodzenia dochodów została spełniona, gdyż środki programów ramowych badań UE zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w lit.a przepisu. Tym niemniej, przyjmując ugruntowane już orzecznictwo sądowo-administracyjne dotyczące art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.b ustawy, uznać należy, iż zwolnieniem podatkowym nie są objęte dochody osób będących pracownikami (podwykonawcami) bezpośredniego wykonawcy.

W wyrokach wpisujących się w ten nurt orzecznictwa podnosi się argument, który Minister Finansów podziela, że treść użytego w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.b ustawy, wyrazu „bezpośrednio” należy odczytywać w związku z dalszą częścią tego przepisu, z której wynika, iż bezpośrednio nie realizują programu pomocowego podwykonawcy, oraz z treścią lit.a tego unormowania, która wskazuje na podmioty uprawnione do przekazywania środków. Podkreśla się również, iż „nie do przyjęcia jest taka wykładnia omawianego przepisu, iż do zakresu podmiotów objętych zwolnieniem podatkowym – zaliczają się również osoby będące pracownikami czy wykonawcami dzieła dla bezpośredniego wykonawcy zadań, dla realizacji których objęte zwolnieniem środki zostały przyznane, o ile zatrudnione są przy wykonywaniu prac związanych z realizacją tych zadań” (prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 22 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 230/09). Ten sposób rozumienia warunku „bezpośredniości” widoczny jest m.in. w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego, przykładowo w wyrokach: z dnia 15 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FSK 58/08, z dnia 17 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 1265/09, z 13 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 48/10, z dnia 20 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1425/10, z dnia 19 czerwca 2012 r. II FSK 2487/10, z dnia 13 czerwca 2012 r. II FSK 2460/10, z dnia 22 czerwca 2012 r. II FSK 2564/10, a także z dnia 24 czerwca 2014 r. II FSK 1918/12.

W tej sytuacji, za ugruntowaną należy uznać linię orzeczniczą dotyczącą interpretacji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, zgodnie z którą dochód pracownika uzyskany w związku z wykonywaniem czynności na polecenie pracodawcy będącego beneficjentem środków pochodzących ze źródeł wymienionych w lit.a przepisu, nie korzysta ze zwolnienia od podatku, bowiem nie została spełniona przesłanka określona w lit.b tej regulacji. Przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy, to Wnioskodawca bezpośrednio realizuje ten projekt. To Wnioskodawcy, w partnerstwie z trzema instytucjami, przydzielono środki finansowe na wykonanie projektu w ramach „G. realizowanego przez E., A. Komisji Europejskiej. Zatrudnieni przez Wnioskodawcę pracownicy wprawdzie wykonują czynności związane z programem pomocowym, jednakże robią to na zlecenie i dla podmiotu bezpośrednio realizującego cel tego programu (na mocy zawartej z nim umowy o pracę) i przy wykorzystaniu środków od niego otrzymanych (a nie przekazanych przez podmiot upoważniony). Innymi słowy, wprawdzie pracownicy (zleceniobiorcy) Wnioskodawcy realizują cel programu, jednak nie realizują programu bezpośrednio, ale pośrednio poprzez wykonywanie zadań powierzonych przez Wnioskodawcę. Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, iż podatnikiem realizującym bezpośrednio cel programu może być jedynie podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego projektu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie, a tym podmiotem jest Wnioskodawca, a nie jego pracownicy (zleceniobiorcy).

W konsekwencji, dochody pracowników i zleceniobiorców zatrudnionych przez Wnioskodawcę w celu realizacji projektu, nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy. Tym samym na Wnioskodawcy jako płatniku będzie ciążył obowiązek poboru i odprowadzenia zaliczek na podatek od dochodu pracowników i zleceniobiorców, na zasadach określonych w art. 31, 32, 38, 39, 41 i 42 ustawy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku złożonym w dniu 10 października 2008 r., należy uznać za nieprawidłowe.

Z tych względów należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną z dnia 19 grudnia 2008 r. Nr IPPB4/415-16/08-2/JK, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

P O U C Z E N I E

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm., zwanej dalej „ustawą”). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.