Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT8.8101.124.2016
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2016-11-22
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na budowę budynku inwentarskiego poniesionych przed rejestracją jako podatnik VAT czynny i sposobu dokonania tego odliczenia.
Słowa kluczowe: budynek; korekta-korekta podatku; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; rolnik-rolnik ryczałtowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) Minister Rozwoju i Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 5 kwietnia 2016 r. nr ITPP2/4512-2/16/EB, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy dla Pana K. K., NIP: …-…-..-.., na wniosek z dnia 30 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 stycznia 2016 r.), uzupełnionego w dniu 9 lutego i 29 marca 2016 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na budowę budynku inwentarskiego poniesionych przed rejestracją jako podatnik VAT czynny i sposobu dokonania tego odliczenia, zmienia ww. interpretację z urzędu, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy należy uznać:

*   w zakresie prawa do odliczenia 10% kwoty podatku naliczonego za 2015 r. za **nieprawidłowe;**
*   zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego począwszy od pierwszego roku jako podatnik VAT czynny za **prawidłowe;**
*   w zakresie zaksięgowania faktur zakupu w rejestrze zakupów w miesiącu styczniu 2016 r. dokonując korekty deklaracji za **nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 9 lutego i 29 marca 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na budowę budynku inwentarskiego poniesionych przed rejestracją jako podatnik VAT czynny i sposobu dokonania tego odliczenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi gospodarstwo rolne. W 2005 r. dokonał budowy obory. Zakupy materiałów budowlanych udokumentowane są fakturami. Budynek został oddany do użytku w grudniu 2005 r. Od 2010 r. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotowy budynek widnieje w wykazie środków trwałych. Jest wykorzystywany do działalności opodatkowanej. Wnioskodawca chce skorzystać z możliwości dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ustawy o podatku VAT. Zgodnie z przepisem ustawy korekta powinna być dokonana za pierwszy okres rozliczeniowy roku następnego po roku, za który przysługuje odliczenie. Maksymalnie 10 lat od daty oddania środka trwałego do użytkowania. Wnioskodawca wnioskuje, że będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego za 2015 r. Wnioskodawca zakłada możliwość zaksięgowania faktur zakupu w rejestrze zakupów w miesiącu styczniu 2016 r. (korekta do roku 2015 r.) i odliczenia 10% kwoty podatku VAT. W analogiczny sposób dokonanie również korekty za lata wcześniejsze, o ile będzie to możliwe.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

*   Czy może odliczyć 10% kwoty podatku naliczonego za 2015 r.?
*   Czy może dokonać odliczenia podatku naliczonego począwszy od pierwszego roku jako podatnik VAT czynny?
*   W jaki sposób powinny zostać zaksięgowane faktury zakupu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, biorąc pod uwagę warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na budowę budynku inwentarskiego z przed rejestracji Wnioskodawcy jako czynnego podatnika VAT może skorzystać z prawa do tego odliczenia. Wnioskodawca spełnia wymagane przepisem ustawy warunki. Budowa udokumentowana jest fakturami, budynek wykorzystywany jest w działalności opodatkowanej.

W kwestii technicznego ujęcia księgowego zdarzenia Wnioskodawca uważa, że najprościej byłoby zaksięgować faktury zakupu w rejestrze zakupów w miesiącu styczniu 2016 r. dokonując korekty deklaracji za styczeń. Zgodnie z „limitem” odliczenia można wtedy odliczyć 10% kwoty VAT.

W dniu 5 kwietnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając na podstawie przepisu § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), w imieniu Ministra Finansów – wydał interpretację indywidualną nr ITPP2/4512-2/16/EB, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w wydanej interpretacji przywołał następujące przepisy art. 2 pkt 15, 16, 19 art. 15 ust. 1, 2, 4, 5, art. 43 ust.1 pkt 3, art. 43 ust. 3, art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 4, art. 91 ust. 1, 2, 3, 7, 7a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.).

Organ stwierdził, że skoro w chwili dokonania zakupów związanych z budową obory Wnioskodawca nie był zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i wykonywał czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków. W związku z tym, że w 2010 r. Wnioskodawca dokonał rejestracji na potrzeby podatku od towarów i usług i od momentu rejestracji budynek obory służy wyłącznie do czynności opodatkowanych, nastąpiła zmiana przeznaczenia środka trwałego, zatem Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego poprzez dokonanie korekty, o której mowa w art. 91 ust. 7a ustawy. Pierwsza korekta powinna zostać dokonana w deklaracji dla podatku od towarów i usług składanej za pierwszy okres rozliczeniowy 2011 r. Jeżeli – na co wskazuje treść wniosku – do końca 10-letniego okresu korekty (licząc od roku, w którym budynek został oddany do użytkowania) budynek był wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy przysługuje prawo do korekty za kolejne lata, każdorazowo w wysokości 1/10 (tj. 10%) kwoty podatku naliczonego. Ponadto wskazać należy, że prawo do odliczenia realizowane na zasadzie korekty podatku naliczonego, dokonanego na podstawie art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług, przysługuje Wnioskodawcy przy założeniu, że w chwili dokonywania zakupów nie zaszły wyłączenia określone w art. 88 ustawy.

Następnie Organ wskazał, że przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie regulują kwestii, jak w sposób techniczny powinny zostać zaksięgowane dokumenty zakupu. Tym niemniej należy wskazać, że zgodnie z art. 109 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym. Natomiast stosownie do treści ust. 3 tego artykułu, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, art. 130d, art. 134 oraz 138 – dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Zdaniem Organu skoro ustawodawca przewidział, że w prowadzonej ewidencji mają być zawarte również inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji, w ewidencji tej za miesiąc styczeń 2016 r. (w którym będzie korygował część nieodliczonego podatku naliczonego) Wnioskodawca powinien uwzględnić dane zawarte w fakturach dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budową obory, przy czym w zakresie podatku naliczonego wykazać kwotę tego podatku jedynie w takiej wysokości, która podlega odliczeniu w tej deklaracji.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Rozwoju i Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy stwierdzono, że interpretacja indywidualna z dnia 5 kwietnia 2016 r. nr ITPP2/4512-2/16/EB, wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Ministra Rozwoju i Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej należy uznać:

*   w zakresie prawa do odliczenia 10% kwoty podatku naliczonego za 2015 r. za nieprawidłowe;
*   w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego począwszy od pierwszego roku jako podatnik VAT czynny za prawidłowe;
*   w zakresie zaksięgowania faktur zakupu w rejestrze zakupów w miesiącu styczniu 2016 r. dokonując korekty deklaracji – za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. poz. 1054, z późn. zm.), dalej: ustawa o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 (niewystępujących w przedmiotowej sprawie).

Z treści cytowanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny podatnik podatku od towarów i usług a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Należy wyjaśnić, że w systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Jeżeli zaś dany towar lub usługa ma służyć czynnościom nieuprawniającym do odliczenia podatku (niepodlegającym opodatkowaniu lub zwolnionym od podatku) w momencie dokonywania zakupu podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku.

Ponieważ cytowane wcześniej regulacje prawne nakazują oceniać zakres prawa do odliczenia w oparciu o finalne przeznaczenie towaru czy też usługi, w cenie której zawarty był podatek mający podlegać odliczeniu, to zmiana przez podatnika planów co do finalnego wykorzystania towarów lub usługi, ma wpływ na jego prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem. Z chwilą podjęcia przez podatnika decyzji o zmianie przeznaczenia towarów lub usług na cele związane z działalnością opodatkowaną, podatnikowi przysługuje prawo do rozliczenia podatku naliczonego, związanego z tą działalnością, a wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na ich nabycie.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

W myśl art. 15 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach (art. 15 ust. 5 ustawy o VAT).

Działalność rolnicza została zdefiniowana w art. 2 pkt 15 ustawy o VAT, zgodnie z którym, przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Przez rolnika ryczałtowego – według definicji zawartej w art. 2 pkt 19 ustawy o VAT – rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Artykuł 2 pkt 16 ustawy o VAT stanowi, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o gospodarstwie rolnym – rozumie się przez to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego.

Zgodnie z art. 43 ust. 3 ustawy o VAT, rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych lub świadczący usługi rolnicze, które są zwolnione od podatku na podstawie ust. 1 pkt 3, może zrezygnować z tego zwolnienia pod warunkiem dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 i 2.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Według art. 91 ust. 7a ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Z treści cytowanych przepisów wynika, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że w 2005 r. Wnioskodawca dokonał budowy obory. Zakupy materiałów budowlanych udokumentowane są fakturami. Budynek został oddany do użytku w grudniu 2005 r. Od 2010 r. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotowy budynek widnieje w wykazie środków trwałych i jest wykorzystywany do działalności opodatkowanej.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że skoro w chwili dokonania zakupów związanych z budową obory Wnioskodawca nie był zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, nie mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków. W związku z tym, że w 2010 r. Wnioskodawca dokonał rejestracji na potrzeby podatku od towarów i usług i od momentu rejestracji budynek obory jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych, nastąpiła zmiana przeznaczenia środka trwałego, zatem Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego poprzez dokonanie korekty, o której mowa w art. 91 ust. 7a ustawy o VAT. Pierwsza korekta (za 2010 r.) powinna zostać dokonana w deklaracji dla podatku od towarów i usług składanej za pierwszy okres rozliczeniowy 2011 r., zaś ostatnia korekta (za 2014 r.) za pierwszy okres rozliczeniowy 2015 r. Jeżeli do końca 10-letniego okresu korekty (licząc od roku, w którym budynek został oddany do użytkowania) budynek był wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy przysługuje prawo do korekty za kolejne lata, każdorazowo w wysokości 1/10 (tj. 10%) kwoty podatku naliczonego. Ponadto wskazać należy, że prawo do odliczenia realizowane na zasadzie korekty podatku naliczonego, dokonanego na podstawie art. 91 ustawy o VAT, przysługuje przy założeniu, że w chwili dokonywania zakupów nie zaszły wyłączenia określone w art. 88 ustawy o VAT.

Przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie regulują kwestii, jak w sposób techniczny powinny zostać zaksięgowane dokumenty zakupu. Tym niemniej należy wskazać, że zgodnie z art. 109 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym. Natomiast stosownie do treści ust. 3 tego artykułu, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, art. 130d, art. 134 oraz 138 – dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Skoro ustawodawca przewidział, że w prowadzonej ewidencji mają być zawarte również inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji, w ewidencji tej za miesiące w których będzie korygowana część nieodliczonego podatku naliczonego Wnioskodawca powinien uwzględnić dane zawarte w fakturach dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budową obory, przy czym w zakresie podatku naliczonego wykazać kwotę tego podatku jedynie w takiej wysokości, która podlega odliczeniu w danej deklaracji.

Przy czym jak wskazano powyżej ostatnia korekta przysługuje za rok 2014 r. i dokonana powinna być za pierwszy okres rozliczeniowy 2015 r., czyli w deklaracji za styczeń 2015 r.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia 10% kwoty podatku naliczonego za 2015 r., jak również w zakresie zaksięgowania faktur zakupu w rejestrze zakupów w miesiącu styczniu 2016 r. dokonując korekty deklaracji. Natomiast stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego począwszy od pierwszego roku jako podatnik VAT czynny należało uznać za prawidłowe.

Niniejsza zmiana interpretacji została wydana przy założeniu, że w chwili dokonywania zakupów Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a poczynione wydatki na budowę obory były związanie z tą działalnością oraz budynek jest wykorzystywany wyłącznie do działalności opodatkowanej.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o VAT, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy). Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: 1) wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności; 2) oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy; 3) określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego; 4) w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.