Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-297/14/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-06-03
Teza: Obowiązek podatkowy z tytułu nieodpłatnego wniesienia udziałów w celu podniesienia kapitału zakładowego.
Słowa kluczowe: udział
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2014 r. (data wpływu 7 marca 2014 r.), uzupełnionym w dniu 9 maja 2014 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu czynności nieodpłatnego zbycia przez Gminę udziałów posiadanych w jednej spółce na rzecz innej spółki, w której jest udziałowcem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 9 maja 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu czynności nieodpłatnego zbycia przez Gminę udziałów posiadanych w jednej spółce na rzecz innej spółki, w której jest udziałowcem.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest udziałowcem w spółce R. Sp. z o.o. – posiada 10.256 (słownie: dziesięć tysięcy dwieście pięćdziesiąt sześć) udziałów o łącznej wartości 5.128.000 zł (słownie: pięć milionów sto dwadzieścia osiem tysięcy 00/100 zł), co stanowi 77,34% wszystkich udziałów. Pozostałymi udziałowcami spółki R. są gminy powiatu.

Gmina zamierza nieodpłatne zbyć 6.498 (słownie: sześć tysięcy czterysta dziewięćdziesiąt) udziałów posiadanych w spółce o wartości łącznej 3.249.000 zł (słownie: trzy miliony dwieście czterdzieści dziewięć tysięcy 00/100 zł.) na rzecz Przedsiębiorstwa K. Sp. z o.o., z przeznaczeniem na podwyższenie jej kapitału zakładowego. Gmina posiada w ww. Przedsiębiorstwie 100% udziałów.

Po przeprowadzeniu ww. operacji nieodpłatnego zbycia udziałów, Gmina będzie posiadać 3.758 (słownie: trzy tysiące siedemset pięćdziesiąt osiem) udziałów w spółce R. o łącznej wartości 1.879.000 zł (słownie: jeden milion osiemset siedemdziesiąt dziewięć tysięcy 00/100 zł), co stanowić będzie 28,34% wszystkich udziałów, natomiast Przedsiębiorstwo K. Sp. z o.o. będzie posiadać 6.498 (słownie: sześć tysięcy czterysta dziewięćdziesiąt) udziałów w spółce R. o łącznej wartości 3.249.000 zł (słownie: trzy miliony dwieście czterdzieści dziewięć tysięcy 00/100 zł), co stanowić będzie 49% wszystkich udziałów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy nieodpłatne zbycie przez Gminę 6.498 (słownie: sześć tysięcy czterysta dziewięćdziesiąt) udziałów posiadanych w spółce o wartości łącznej 3.249.000 zł. (słownie: trzy miliony dwieście czterdzieści dziewięć tysięcy 00/100 zł) na rzecz Przedsiębiorstwa Komunalnego Sp. z o.o. z przeznaczeniem na podwyższenie jej kapitału zakładowego, jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność wniesienia udziałów posiadanych w spółce zależnej, jako nieodpłatne zbycie udziałów, stanowiące wkład niepieniężny do innej spółki kapitałowej, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Gmina zacytowała przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 2 pkt 6, art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), po czym wskazała, że udziały, będące papierami wartościowymi, potwierdzają udział właściciela udziałów w kapitale spółki. Posiadanie tych instrumentów finansowych daje udziałowcowi ogół praw i obowiązków wynikających z jego uczestnictwa. Stwierdziła, że udziały nie spełniają definicji towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym nie mogą być przedmiotem dostawy towarów. Zauważyła, że stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, świadczeniem usług będzie także m.in. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji wartości niematerialnych i prawnych, w związku z tym należy się posiłkować definicją zawartą w art. 16b i 16c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Wskazała, że katalog wartości niematerialnych i prawnych wymienionych w ww. artykułach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter zamknięty, co oznacza, że inne niż wymienione tam składniki majątku podatnika nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych. Stwierdziła, że katalog ten nie wymienia udziałów, ani akcji w spółkach kapitałowych, w konsekwencji, udziały nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych i tym samym, przeniesienie praw z nich wynikających nie stanowi świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Podniosła, że w sytuacji przedstawionej we wniosku nie znajdzie zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, który zrównuje czynności nieodpłatnego świadczenia usług niestanowiących dostawy towarów, z odpłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 tej ustawy. Wynika to z faktu, że nieodpłatne zbycie udziałów stanowiące wniesienie aportem udziałów do spółki kapitałowej (w tym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), ma charakter odpłatny, ponieważ w zamian za wniesiony wkład niepieniężny wnoszący otrzymuje udziały w spółce. Stwierdziła, że w związku z powyższym, wniesienie aportu do spółki kapitałowej składającego się z udziałów nie stanowi dostawy towarów, ani świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Gminy, nieodpłatne zbycie udziałów stanowiące wniesienie przez nią udziałów, które posiada w swojej spółce zależnej, do innej swojej spółki kapitałowej, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe, jednakże w oparciu o inne uzasadnienie prawne.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary – stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnych.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Udziały będące papierami wartościowymi, potwierdzają udział ich właściciela w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Posiadanie powyższych papierów wartościowych (udziałów) daje udziałowcowi ogół praw i obowiązków wynikających z jego uczestnictwa. Zatem udziały nie spełniają definicji towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, a tym samym nie mogą być przedmiotem dostawy towarów.

Jednocześnie, na podstawie przywołanego powyżej art. 8 ust. 1 ustawy stwierdzić należy, że usługą jest każde zachowanie podatnika wobec nabywcy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, które nie jest dostawą towarów. W świetle tak szerokiej definicji pojęcia „usługa”, za świadczenie usług uznaje się także przeniesienie praw majątkowych w formie udziałów spółki kapitałowej. Transakcja taka potencjalnie może być zatem uznana za świadczenie usług, przy czym przekazanie udziałów z jednej spółki kapitałowej do drugiej, ma charakter odpłatny, gdyż w zamian za wniesiony wkład wnoszący zyskuje udziały w podwyższonym kapitale drugiej. W tej sytuacji nie ma zatem zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zaznaczyć, że dla objęcia konkretnej czynności opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług niezbędne jest, aby była ona wykonywana przez podmiot występujący w danej transakcji w charakterze podatnika, w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Jednakże nie każda czynność dokonana przez podmiot mający status podatnika, będzie podlegać opodatkowaniu. Status bycia podatnikiem VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Za działalność rodzącą obowiązki w podatku VAT należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny podmiotu.

Kwestia, czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i sprzedaży akcji/udziałów była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyrokach w sprawach C-60/90 i C-155/94 oraz C-80/95 TSUE podkreślił, że samo posiadanie, czy też emisja udziałów i innych papierów wartościowych co do zasady nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy, która pozwalałaby na uznanie posiadacza takich udziałów za podatnika. Natomiast w wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro Trybunał uznał, że zwykłe nabycie udziałów w innych podmiotach nie stanowi wykorzystania majątku w celu osiągnięcia dochodu w sposób ciągły, ponieważ dywidenda uzyskana z udziału jest skutkiem własności majątku i nie jest wynagrodzeniem uzyskanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Podobnie transakcje finansowe polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych, np. jednostek w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią w ogóle działalności gospodarczej.

W świetle ww. orzecznictwa należy stwierdzić, że – co do zasady – powyższe czynności nie stanowią działalności gospodarczej, a zatem podmiot dokonujący tych czynności nie ma statusu podatnika, nawet jeżeli z tytułu innej działalności jest podatnikiem. Od tej zasady orzecznictwo TSUE przewiduje pewne wyjątki, które pozwalają łączyć fakt posiadania papierów wartościowych z wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Dotyczy to sytuacji, gdy:

*   posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której akcje/udziały posiada,
*   sprzedaż akcji/udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej,
*   posiadanie akcji/udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

Zatem jeśli podmiot nie uczestniczy w zarządzaniu spółką, której akcje/udziały zbywa, zbycie nie następuje w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej a ich posiadanie nie jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej, to czynność samego zbycia (wniesienia w formie aportu) akcji/udziałów, nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy, a podmiot dokonujący tej czynności nie uzyskuje statusu podatnika w tym zakresie.

Konkludując należy stwierdzić, że udział w spółce posiadającej osobowość prawną jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem transakcji (prawo zbywalne), nie mieści się jednak ani w definicji towarów, ani usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi, to czynność samego nabycia/sprzedaży akcji/udziałów innych spółek, nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy. Są to czynności polegające na zarządzaniu własnym portfelem w celu maksymalizacji zwrotu z inwestycji.

Z treści wniosku wynika, że Gmina posiada 10.256 udziałów w spółce R., z których 6.498 zamierza nieodpłatnie przekazać spółce K., w której posiada 100% udziałów, na podwyższenie kapitału zakładowego.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego, przywołanych regulacji prawnych oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej prowadzi do stwierdzenia, że czynność nieodpłatnego wniesienia 6.498 udziałów posiadanych w spółce R. do spółki K. w celu podwyższenia jej kapitału zakładowego, nie będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej Gminy, która w tej transakcji nie będzie działała w charakterze podatnika VAT. Z wniosku nie wynika bowiem, aby uczestniczyła w zarządzaniu spółką, której udziały będzie zbywać. Gmina nie prowadzi również działalności maklerskiej i brokerskiej, a posiadanie udziałów nie stanowi elementu jej działalności.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że ww. czynność będzie dokonana wyłącznie w ramach zarządzania portfelem inwestycyjnym i tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.