Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-27/13-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-04-29
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie uznania wydania weksla za uregulowanie ceny nabycia w rozumieniu art. 15b ustawy.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; weksel; zatory płatnicze
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 01 lutego 2013 r. (data wpływu 04 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania wydania weksla za uregulowanie ceny nabycia w rozumieniu art. 15b ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania wydania weksla za uregulowanie ceny nabycia w rozumieniu art. 15b ustawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest osobą prawną - Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca zamierza nabyć nieruchomości (zwane dalej łącznie: „Nieruchomości”) wraz z posadowionym na nich budynkiem oraz składnikami majątkowymi związanymi z funkcjonowaniem budynku (dalej: Budynek”) od spółki komandytowo - akcyjnej (dalej: „Zbywający”). Zarówno Wnioskodawca, jak i Zbywający są czynnymi podatnikami VAT.

Budynek posadowiony na Nieruchomościach został już oddany do użytkowania i obecnie wykorzystywany jest do wykonywania czynności opodatkowanych, w szczególności do świadczenia usług w zakresie wynajmowania powierzchni handlowych, usługowych i biurowych.

Zbywający nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej Budynku. Dlatego też, w związku ze zbyciem Budynku, Wnioskodawca oraz Nabywca złożą przed dniem dokonania dostawy tego Budynku właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie o wybraniu opodatkowania dostawy tego Budynku, spełniające warunki określone w art. 43 ust. 11 ustawy VAT.

W konsekwencji, Zbywający wystawi na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT stwierdzającą w szczególności cenę netto oraz kwotę podatku należnego obliczonego według właściwej stawki.

Zgodnie z intencją stron, Wnioskodawca ureguluje należność za Nieruchomości (wraz z posadowionym na nich Budynkiem) poprzez wydanie Zbywającemu środka płatniczego w postaci weksla. Zgodnie z umową weksla oraz umową przenoszącą własność Nieruchomości (zawartą w formie aktu notarialnego), strony transakcji uznają wydanie weksla za uregulowanie należności za nabywane Nieruchomości, w konsekwencji Zbywającemu nie będzie przysługiwać roszczenie z tytułu zapłaty za Nieruchomości. Tym samym, przez wydanie weksla dojdzie do wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy do zapłaty ceny za Nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy zapłata ceny nabycia Nieruchomości poprzez wydanie Zbywającemu weksla jako środka płatniczego, powodujące spełnienie należności z tytułu ceny, stanowi uregulowanie w rozumieniu art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym, Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej nabytego Budynku oraz od wartości początkowej podlegających amortyzacji składników majątkowych związanych z funkcjonowaniem Budynku, od momentu wydania weksla Zbywającemu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłata ceny nabycia wynikającej z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości poprzez wydanie Zbywającemu weksla jako środka płatniczego, stanowi uregulowanie w rozumieniu art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym, Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej nabytego Budynku oraz od wartości początkowej podlegających amortyzacji składników majątkowych związanych z funkcjonowaniem Budynku, od momentu wydania weksla Zbywającemu.

1.

Zgodnie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w szczególności od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji.

W myśl art. 16g ust. 1 pkt 1 w zw. z ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia. Natomiast za cenę nabycia uważa się w szczególności kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług.

2.

Z kolei zgodnie z art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Zgodnie z ust. 2 powyższego przepisu, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Stosownie do art. 15b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach.

Z kolei, w myśl art. 15b ust. 6 ww. ustawy, przepisy ust. 1 - 5 (art. 15b ustawy - przyp. Wnioskodawcy) stosuje się odpowiednio, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, do tej części odpisów amortyzacyjnych, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15b ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku nabycia lub wytworzenia środków trwałych albo nabycia wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli termin, o którym mowa w ust. 1 lub 2, upływa nie później niż w miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia ich do ewidencji, do kosztów uzyskania przychodów zalicza się odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w części, w jakiej ich cena nabycia lub koszt wytworzenia wynikający z dokumentów, o których mowa w ust. 1, zostały uregulowane w terminie określonym w ust. 1 lub 2. Jeżeli zobowiązanie zostało uregulowane w terminie późniejszym, podatnik w miesiącu uregulowania tego zobowiązania zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę odpisów amortyzacyjnych, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie zdania pierwszego.

3.

Używane przez ustawodawcę w artykule l5b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcie „uregulowanie” nie zostało zdefiniowane w ustawie, dlatego też, w pierwszej kolejności należy odwołać się do wykładni językowej tego pojęcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, termin „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca w powołanych powyżej przepisach, jest pojęciem szerokim, obejmującym wszelkie typy rozliczeń, takich jak: gotówka, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy, polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa, weksel własny, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe, karta płatnicza, potrącenie (kompensata). Przez termin „uregulowanie”, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach, należy więc rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia skutkującego wygaśnięciem zobowiązania.

Na powyższe rozumienie terminu „uregulowanie” wskazuje jego literalne brzmienie. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, „uregulować” znaczy m.in. „uiścić jakąś należność”. Z kolei, „uiścić - uiszczać” oznacza „uregulować należność za coś”. Natomiast „uiszczać się”, zgodnie z powyższym słownikiem, oznacza „wywiązać się z jakiegoś zobowiązania finansowego”. W konsekwencji, należy uznać, iż „uregulować”, zgodnie z literalnym brzmieniem, oznacza spełnienie świadczenia skutkującego wywiązaniem się z zobowiązania finansowego, a w konsekwencji - wygaśnięciem zobowiązania.

Na powyższe rozumienie pojęcia „uregulowanie” wskazuje też wykładnia systemowa wewnętrzna. Przykładowo, zgodnie z art. 15a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3 niniejszego przepisu, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 - dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie.

Również art. 26 ust. 7 tejże ustawy, odnoszący się do wypłat należności, w szczególności z tytułu dywidendy, odsetek, należności licencyjnych, wskazuje na możliwość wykonania zobowiązania w jakiejkolwiek formie. Zgodnie bowiem z powyższym przepisem, wypłata, o której mowa w ust. 1, 1c i 1d (art. 26 ustawy - przyp. Wnioskodawcy), oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek.

Tym samym, również wykładnia systemowa wewnętrzna wskazuje, że pojęcie „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca, w szczególności w art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinno być interpretowane szeroko, w konsekwencji powinno obejmować każdą prawnie dopuszczalną formę wykonania zobowiązania przez podatnika, w tym również wydanie weksla.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 28 kwietnia 1936 r. Prawo wekslowe (Dz. U. Nr 37, poz. 282 z późn. zm.), weksel jest dokumentem potwierdzającym istnienie zobowiązania osób, które go podpisały. Osobą uprawnioną do realizacji praw majątkowych wskazanych na wekslu jest jego prawny posiadacz. Zgodnie ze stanowiskiem doktryny, do najważniejszych funkcji weksla należy w szczególności funkcja płatnicza (Komentarz do ustawy - Prawo wekslowe, (w Prawo wekslowe i czekowe. Komentarz, Izabela Heropolitańska). Weksel pełni funkcję płatniczą w sytuacji gdy wręczany jest przy zakupie towarów i usług i strony zgodnie potwierdzają płatniczą funkcję wydania takiego weksla.

4.

Biorąc powyższe pod uwagę, wydanie weksla będzie mieściło się zatem w zakresie definicji terminu „uregulowanie”.

Powyższy pogląd potwierdził przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, który w interpretacji indywidualnej z 28 lutego 2012 r. sygn. IBPP2/443-1226/11/W wskazał, że: „Weksel emitowany na podstawie przepisów ustawy z dnia 28 kwietnia 1936 r. Prawo wekslowe (Dz. U. z 1993 r. Nr 37, poz. 282 ze zm.) oraz Kodeksu cywilnego jest papierem wartościowym. W obrocie gospodarczym weksel może pełnić funkcję płatniczą jako forma zapłaty w transakcjach kupna - sprzedaży (…)”.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione również przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 29 lipca 2009 r. (sygn. IBPP2/443-370/09/LŻ), jak również w interpretacji indywidualnej z 13 maja 2011 r. (sygn. IBPP3/443-100/11/BWo).

Również doktryna wskazuje na możliwość dokonania uregulowania należności przy pomocy weksla. Przykładowo, w publikacji Filipa Świtały „Różnice kursowe w orzecznictwie sądów administracyjnych”, autor wskazał, że: „W przepisach podatkowych nie ma jednak wymogu dokonywania zapłaty w formie pieniężnej (przepisy o różnicach kursowych nie posługują się sformułowaniem - zapłata w pieniądzu - albo - zapłata w formie pieniężnej). Poza tym, językowe znaczenie terminu – zapłata - jest szerokie i obejmuje nie tylko zapłatę w pieniądzu, ale także -zapłatę wekslami - wynagrodzenie w naturze” (F. Świtała, Różnice kursowe w orzecznictwie sądów administracyjnych, cz. I, „Prawo i Podatki” 2006, czerwiec, str. 16).

Także w artykule „Potrącenie a różnice kursowe”, opublikowanym w czasopiśmie „Monitor Podatkowy”, autor artykułu wskazuje, że: „(…) wykładnia ściśle gramatyczna wyraźnie dopuszcza płatności w formach innych niż pieniężna. W tym kontekście stanowisko, że zapłata ogranicza się jedynie do transferu pieniężnego jest przejawem wykładni zwężającej, sprzecznej z zasadą lege non distinguente” (W. Varga, Potrącenie a różnice kursowe, „Monitor Podatkowy” 2006, nr 7, str. 19).

5.

W konsekwencji, ponieważ nabyty przez Wnioskodawcę Budynek oraz podlegające amortyzacji składniki majątkowe związane z funkcjonowaniem Budynku, najpóźniej w miesiącu poprzedzającym miesiąc, w którym Wnioskodawca wyda Zbywającemu weksel, zostaną ujęte w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy z wartością początkową wynoszącą co najmniej cenę nabycia określoną na fakturze (z wyłączeniem podatku VAT naliczonego ujętego na tej fakturze, ponieważ zarówno Wnioskodawca, jak i Zbywający są podatnikami VAT czynnymi), a Wnioskodawca ureguluje, w rozumieniu art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kwotę wynagrodzenia za nabyte Nieruchomości w drodze wydania weksla, Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tego Budynku, od momentu wydania weksla.

6.

Pogląd dotyczący pojęcia „uregulowany” analogiczny do przedstawionego przez Wnioskodawcę znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie.

Przykładowo, w wyroku z 15 marca 2012 r. (sygn. akt II FSK 3024/11) NSA, powołując się również na inne orzeczenia wydane przez ten Sąd, wskazał, że: „Ubocznie Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje na mnogość form zapłaty funkcjonujących chociażby w prawie bankowym (nie wspominając już o innych sferach życia gospodarczego), w obrocie prawnym gotówkowym (gotówka, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy) i bezgotówkowym (polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa, weksel własny, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe, karta płatnicza). (\`(...)\`) Za dopuszczeniem różnorodności dopuszczalnych form zapłaty opowiedział się NSA w wyroku z 8 lipca 2010 r. II FSK 359/09, w którym stwierdził, że: „Swobodne przeniesienie prawa do dysponowania przychodem, to jest odsetkami z tytułu korzystania z pożyczonego kapitału należy traktować jako formę zapłaty odsetek w momencie ich kapitalizacji”.

7.

Reasumując, z momentem wydania przez Wnioskodawcę Zbywającemu weksla jako środka płatniczego, dojdzie do uregulowania ceny nabycia Nieruchomości w rozumieniu art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej nabytego Budynku oraz od wartości początkowej podlegających amortyzacji składników majątkowych związanych z funkcjonowaniem Budynku, od momentu wydania weksla Zbywającemu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, iż są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Ponadto należy wskazać, iż wskazane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa, należy stwierdzić, iż zdaniem Organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, nadmienia się, iż w zakresie opisu zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.