Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-1056/15-2/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-14
Teza: Na Wnioskodawcy jako podmiocie, który dokonuje wypłaty wynagrodzenia z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych, których właścicielem jest spółka osobowa ciąży obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do wspólników spółki osobowej będących osobami fizycznymi w wysokości przysługującego wspólnikowi prawa do udziału w zysku spółki osobowej, stosownie do treści art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; fundusz; płatnik; spółki-spółka osobowa; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Z 2015 r., poz.643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2015 r. (data wpływu 6 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika w sytuacji wykupu certyfikatów inwestycyjnych od spółki osobowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika w sytuacji wykupu certyfikatów inwestycyjnych od spółki osobowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną, funduszem inwestycyjnym zamkniętym (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Fundusz”) z siedzibą w Polsce, utworzonym i działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. nr 146, poz. 1546 ze zm.; dalej jako: „ustawa o FI”), którego organem jest T. S.A., reprezentującym Wnioskodawcę - stosownie do art. 4 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy - w stosunkach z osobami trzecimi i zarządzającym nim.

Wnioskodawca, będąc polskim rezydentem podatkowym, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a także pełni funkcje płatnika w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: „podatek PIT”).

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest lokowanie zebranych środków w określone w ustawie o FI papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego lub inne prawa majątkowe. Wnioskodawca emituje certyfikaty inwestycyjne (dalej jako: „certyfikaty”), które nie są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym, ani nie są one wprowadzane do alternatywnego systemu obrotu.

Na żądanie uczestnika Funduszu (właściciela ww. certyfikatów, dalej: „Uczestnika”) Wnioskodawca dokonuje odpłatnego wykupu certyfikatów, o których mowa powyżej. Z chwilą wykupu przez Fundusz, certyfikaty są umarzane z mocy prawa (art. 139 ust. 1 i ust. 6 ustawy o FI).

Uczestnikami Funduszu są (mogą być) spółki osobowe prawa handlowego (dalej: „spółka osobowa”), które nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „podatek CIT”), a których wspólnikami są również osoby fizyczne (podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych). Na żądanie spółki osobowej, Fundusz jest zobowiązany wykupić certyfikaty inwestycyjne za stosowną cenę wykupu, która ma być następnie wypłacona spółce osobowej na zasadach określonych w statucie Funduszu. Transakcja wykupu certyfikatów inwestycyjnych będzie miała miejsce w przyszłości (zdarzenie przyszłe).

Fundusz nie dysponuje informacją w jakiej proporcji wspólnicy spółki osobowej będący osobami fizycznymi i podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają prawa do udziału w zysku tej spółki, ani informacją co do podejmowanych przez spółkę osobową czynności składających się na jej przedmiot działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy na Funduszu będą ciążyć obowiązki płatnika w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o PDOF w sytuacji wykupu certyfikatów inwestycyjnych ob spółki osobowej, nie będącej podatnikiem podatku CIT, a której wspólnikami są również osoby fizyczne, w sytuacji gdy wypłata ceny wykupu następuje na rzecz spółki osobowej, zaś Fundusz nie dysponuje informacją w jakiej proporcji wspólnicy spółki osobowej będący osobami fizycznymi posiadają prawa do udziału w zysku tej spółki, ani informacją co do podejmowanych przez spółkę osobową czynności składających się na jej przedmiot działalności?
2.  W razie udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 1, w ten sposób, że Fundusz z tytułu dokonanej wypłaty pełni funkcje płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego z art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o PDOF, w jaki sposób wobec braku stosownych regulacji prawnych, Fundusz powinien ustalić dochód przypadający na poszczególnych wspólników spółki osobowej będących osobami fizycznymi i będących podatnikami podatku PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Funduszu z uwagi na fakt, że wypłata ceny wykupu następuje na rzecz spółki osobowej, nie będącej podatnikiem podatku CIT, na Funduszu nie ciążą obowiązki płatnika w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wspólnicy tej spółki osiągają przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, w stosunku do którego obowiązuje zasada samoobliczenia podatku.

W myśl art. 10 ust 1 pkt 3 ustawy o PDOF, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Ustawa o PDOF wyróżnia również w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOF źródło przychodów w postaci tzw. kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o PDOF, przez pojęcie działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej należy rozumieć działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jak stanowi art. 5b ust. 2 ustawy o PDOF, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spójka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust 1 ustawy o PDOF uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust 1 pkt 3. ustawy o PDOF. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o PDOF, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a (przepis bez znaczenia dla niniejszej sprawy), łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów (art. 8 ust 2 ustawy o PDOF).

Wskazane wyżej regulacje ustanawiają zasadę transparencji podatkowej spółek nie będących osobami prawnymi i nie będących podatnikami podatku CIT. Podatnikami w tym przypadku są osoby fizyczne będące wspólnikami tych spółek, które osiągają dochody ze źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. W ustawę o PDOF brak stosownych przepisów, które by przewidywały wyjątek od opisanej tu zasady.

W myśl art. 17 ust 1 pkt 5 ustawy o PDOF, przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych stanowią przychody z tytułu kapitałów pieniężnych, które stanowią źródło przychodów, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOF. Na podstawie art. 30a ust 1 pkt 5 ustawy o PDOF, dochód z tytułu udziału w funduszach kapitałowych opodatkowany jest 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, pobieranym i odprowadzanym do właściwego organu podatkowego przez płatnika (art. 41 ust. 4 ustawy o PDOF).

Zdaniem Wnioskodawcy z zestawienia ww. przepisów, wynika norma prawna, zgodnie z którą w sytuacji, w której to spółka osobowa jest Uczestnikiem Funduszu i właścicielem certyfikatów inwestycyjnych, wypłacane tej spółce przez Fundusz wynagrodzenie stanowi dla jej wspólników (osób fizycznych) przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc przychód ze źródła przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF. Oznacza to, iż Fundusz nie jest płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o PDOF.

Należy dodać, iż za powyższym poglądem przemawia wykładnia językowa pojęcia „pozarolnicza działalność gospodarcza”. Użyte w art. 5a ust. 6 ustawy o PDOF, sformułowanie: „z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9” wskazuje, zdaniem Funduszu, iż przysporzenia osiągane w ramach działalności zarobkowej spełniającej znamiona określone w tym przepisie, zostały wyłączone z możliwości ich zaliczenia do pozostałych źródeł przychodów, wymienionych w ustawie o PDOF (tj. innych niż pozarolnicza działalność gospodarcza).

W konsekwencji, przy określaniu właściwego źródła przychodów, a tym samym i sposobu opodatkowania podatkiem dochodowym, tylko wykluczenie w pierwszej kolejności źródła przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOF pozwala na rozważanie innych źródeł przychodów wymienionych w ustawie o PDOF.

W analizowanym stanie faktycznym właścicielami certyfikatów inwestycyjnych są spółki osobowe, które stają się ich dysponentem poprzez zaangażowanie własnych aktywów. Takiej formie inwestowania na rynku kapitałowym nie można odmówić przymiotu działalności zarobkowej, stanowiącego znamię definicyjne pojęcia pozarolnicza działalność gospodarcza. Inwestowanie odbywa się również w sposób zorganizowany i ciągły, albowiem uzyskanie statusu Uczestnika Funduszu wiąże się z podjęciem stosownej decyzji przez wspólników spółki, podjęciem przez spółkę określonych czynności faktycznych (np. zgromadzeniu odpowiedniej wartości kapitału), jak i prawnych, oraz proces ten trwa przez określony wymiar czasu. Angażowanie w wyżej wskazanym zakresie aktywów spółki osobowej wiąże się również z wykorzystywaniem rzeczy i wartości niematerialnych i prawnych, jakimi są środki pieniężne i inne aktywa, które mogą być przedmiotem transferu do funduszy inwestycyjnych zgodnie z art. 7 ust. 1 i 3 ustawy o FI.

Zgodnie z utrwalonym poglądem w orzecznictwie sądowoadministracyjnym dla uznania, że przychód jest osiągany w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej z art. 5a ust. 6 ustawy o PDOF, nie ma znaczenia fakt zarejestrowania prowadzonej działalności gospodarczej, jak i jej zakres uwidoczniony w stosownym rejestrze. W konsekwencji, o tym czy podatnik osiąga przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o PDOF, nie decyduje przedmiot działalności ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym, ani w ogóle fakt jej formalnego zarejestrowania. W przypadku wspólników spółek osobowych o osiąganiu przychodu z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej decyduje sam status wspólnika takiej spółki, o czym literalnie i w sposób niekwestionowany stanowi art. 5b ust. 2 ustawy o PDOF.

Trzeba zaznaczyć, że pogląd prezentowany przez Wnioskodawcę znajduje akceptację w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z dnia 3 lipca 2014 r. (sygn. akt II FSK 2807/12), odnoszącym się do kwestii relacji między źródłami przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz z kapitałów pieniężnych, czytamy: „Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, stanowisko Ministra Finansów nie zasługuje na aprobatę. Przede wszystkim wykładnia językowa art. 5b ust. 2 u.p.d.o.f. wyraźnie wskazuje, że przychód wspólnika z udziału w spółce niemającej osobowości prawnej, która prowadzi działalność gospodarczą, kwalifikuje się jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zasada ta nie znajduje wyjątku w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a i art. 30b ust. 1 i 4 u.p.d.o.f., ani w innych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do których odwołuje się Minister Finansów. Warunkiem przypisania przychodu z tytułu udziału w spółce osobowej do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. jest prowadzenie przez nią działalności gospodarczej. Nawet jeżeli spółka ta osiąga przychody z dywidend ze spółek kapitałowych, majątku z tytułu likwidacji spółki kapitałowej, albo innych przychodów wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f. - ostatecznie przychód jej wspólników stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.”

Przepis art. 41 ust. 4 ustawy o PDOF stanowi, iż płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13 i 14 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Z treści art. 41 ust. 4 ustawy o PDOF jednoznacznie wynika, że obowiązek płatnika w zakresie poboru podatku ciąży od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych. W przepisie tym posłużono się pojęciem „podatnika” jako beneficjenta owych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych. Przepis ten nie dotyczy zatem wypłat (świadczeń) ani stawianych do dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami podatku PIT. Skoro więc podatnikiem podatku PIT nie jest spółka osobowa, to w związku z tym wypłaty (świadczenia) dokonywane na rzecz spółki osobowej jak i stawianie do dyspozycji spółki osobowej pieniędzy lub wartości pieniężnych nie są objęte hipotezą przepisu art. 41 ust. 4 ustawy o PDOF. W konsekwencji przepis ten nie może być zastosowany w niniejszej sprawie, w której wypłata jest dokonywana na rzecz spółki osobowej, a więc podmiotu niebędącego podatnikiem PIT.

Podsumowując, za prawidłowy należy uznać pogląd, iż Wnioskodawca nie pełni funkcji płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych z art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o PDOF, wypłacając stosowne wynagrodzenie na rzecz spółki osobowej, o której mowa w niniejszym wniosku, z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych od tej spółki, której wspólnikami są osoby fizyczne, a która to spółka nie jest podatnikiem podatku CIT.

Ad. 2

W razie uzyskania odpowiedzi pozostającej w sprzeczności ze stanowiskiem Funduszu, a zgodnie z którą to odpowiedzią Fundusz pełniłby na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o PDOF funkcję płatnika w stanie faktycznym opisanym w niniejszym wniosku, Wnioskodawca zwraca się z pytaniem o wyjaśnienie zasad ustalania wartości przychodów i kosztów uzyskania przychodów, jakie należałoby przypisać do każdego ze wspólników spółki osobowej (podatników PIT).

Przepisy ustawy o PDOF nie określają bowiem w żaden sposób zasad ustalania podstawy opodatkowania w przypadku stwierdzenia, iż wspólnicy spółki osobowej osiągają z tytułu wykupu od spółki osobowej certyfikatów inwestycyjnych w celu ich umorzenia przychód ze źródła przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOF, a więc z kapitałów pieniężnych.

Zdaniem Funduszu brak podstaw normatywnych do twierdzenia, iż w takim przypadku zastosowanie znajduje reguła, zgodnie z którą przychód oraz koszty uzyskania przychodów wobec każdego z podatników (wspólników spółki osobowej) należałoby ustalić w proporcji przysługującego im prawa do udziału w zysku spółki. Taka metodyka ustalania podstawy opodatkowania dotyczy bowiem tylko i wyłącznie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, co wynika expressis verbis z treści art. 5b ust. 2 i art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o PDOF. Nie znajduje zaś logicznego uzasadnienia twierdzenie, iż do przysporzenia z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych, które nie jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, stosujemy zasady ustalania dochodu (podstawy opodatkowania) właściwe dla tego źródła przychodów. Co więcej, Fundusz nie dysponuje stosownymi dokumentami, na podstawie których mógłby ustalić prawo do zysku spółki osobowej przypadające na każdego ze wspólników.

Odpowiedź na zadane zaś tutaj pytanie jest dla Wnioskodawcy istotna z tego względu, iż niewypełnienie obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych wiąże się z powstaniem zaległości podatkowej, naliczaniem odsetek za zwłokę oraz odpowiedzialnością karnoskarbową. Uwzględniając zatem ww. ingerencyjny charakter przepisów prawa podatkowego wysoce postulowany jest stan pewności co do prawidłowości wykonania ewentualnie ciążących na Funduszu obowiązków płatnika. Wniosek ten pozostaje w korespondencji z podstawową zasadą prawa podatkowego, podkreślaną niejednokrotnie w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego, zgodnie z którą nie można domniemywać istnienia obowiązku podatkowego, zaś elementy konstrukcyjne podatku powinny być określone w ustawie w sposób jasny i precyzyjny.

Brak stosownych regulacji w ustawie o PDOF określających sposób ustalania wartości przychodów i kosztów przypadających na poszczególnych wspólników (podatników podatku PIT) w przypadku uznania, iż z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych osiągają oni przychód z kapitałów pieniężnych, potwierdza tylko dodatkowo, iż ustawodawca traktuje analizowane tu przysporzenie, jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Podsumowując, w sytuacji uznania przez tut. organ podatkowy, iż Fundusz pełni funkcje płatnika w związku z zakwalifikowaniem analizowanego przysporzenia powstającego po stronie wspólników do przychodów z kapitałów pieniężnych. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na skutek braku odpowiednich regulacji prawnych nie ma możliwości wywiązania się z obowiązku obliczenia, poboru i odprowadzenia podatku z art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o PDOF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Kluczowe znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy ma ustalenie źródeł przychodów, uzyskiwanych przez wspólnika spółki osobowej z uwzględnieniem opisu zdarzenia przyszłego. Należy więc ustalić, czy wspólnik spółki osobowej uzyskuje tylko przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, czy również przychody (dochody) zaliczane do odrębnych niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródeł przychodów.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatków dochodowych, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (w tym akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe potwierdza art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), zgodnie z którym ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z kolei ust. 2 zdanie pierwsze tego artykułu stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25, nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Stosownie do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art . 10 ust . 1 pkt 3.

Zauważyć jednak należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł, nawet jeżeli przychody (dochody) są uzyskiwane przez osoby fizyczne będące wspólnikami spółek osobowych, w tym spółki komandytowo-akcyjnej. Jeżeli więc podatnik będący osobą fizyczną jest wspólnikiem spółki osobowej nie przesądza to jeszcze o tym, że uzyskuje on wyłącznie przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwłaszcza wówczas, gdy spółka poza prowadzoną działalnością gospodarczą dokonuje również innych zdarzeń gospodarczych, z których przychód (dochód) zalicza się do odrębnych od pozarolniczej działalności gospodarczej źródeł przychodów przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie bowiem z treścią art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca dokonał podziału przysporzeń majątkowych uzyskiwanych przez podatników na różne źródła przychodów. Zgodnie z tym przepisem odrębnymi źródłami przychodów są m.in.:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy);

*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy).

Wskazać należy, że w treści art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymieniony został katalog źródeł przychodów. Źródłem przychodów jest m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust 1 pkt 3 powoływanej ustawy) a określenie przychodów zaliczanych do tego źródła znajduje się w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższego, jednoznacznie wynika, że pozarolnicza działalność gospodarcza, zgodnie z art . 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jest odrębnym od pozostałych źródłem przychodów, przy czym kwalifikacja uzyskiwanego przysporzenia majątkowego do tego źródła przychodów uzależniona jest od spełnienia warunków określonych w art. 5a pkt 6 cyt. ustawy, w którym zostało zdefiniowane (definicja legalna) pojęcie działalność gospodarcza. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Katalog przychodów zaliczanych do kapitałów pieniężnych zawarty został w art. 17 ust. 1 ww. ustawy. Z treści art. 17 ust. 1 pkt 5 wynika, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c.

W konsekwencji aby uzyskany przychód przez wspólnika spółki osobowej mógłby być uznany za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, przychód ten nie może być zaliczany poza pozarolniczą działalnością gospodarczą do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art . 10 ust . 1 pkt 1, 2, 4-9 tej ustawy. Jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód (przychody) do innego (innych) źródła przychodów niż pozarolnicza działalność gospodarcza, (np. przychodów z kapitałów pieniężnych), przychód ten stanowi przychód z tego (tych) źródła (źródeł), a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez spółkę osobową.

Podsumowując powyższe wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jej przepisy obejmują wyłącznie dochody osób fizycznych. Zobowiązanie podatkowe powstaje zatem u konkretnego podatnika. Przepisy prawa podatkowego w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie nadają spółce osobowej statusu podatnika. Podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych nie są również łącznie np. wspólnicy spółki osobowej, ale zawsze każdy z nich odrębnie. Innymi słowy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się do dochodów osiąganych przez osoby fizyczne, nie stosuje się ich w stosunku do podmiotów zbiorowych, jakim jest w przedstawionym zdarzeniu przyszłym spółka osobowa.

Należy zauważyć, że czym innym jest przychód z działalności gospodarczej, a czym innym przychód z kapitałów pieniężnych. Jeżeli spółka osobowa z tytułu prowadzonej przez siebie działalności osiąga zysk, to udział w tym zysku wypłacony jej wspólnikom stanowi dla nich przychód z działalności gospodarczej. Jednak jeżeli spółka osobowa osiąga przychód z innego tytułu niż działalność gospodarcza (co ma miejsce w przedstawionym zdarzeniu przyszłym), to przychód ten należy rozpoznać odrębnie od przychodu z działalności gospodarczej i opodatkować u wszystkich wspólników stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy. Zatem przychód z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych, jako przychód z kapitałów pieniężnych, jest odrębnym źródłem przychodu i odrębnie winien zostać opodatkowany u wspólników spółki osobowej.

Skoro zatem spółka osobowa jest całkowicie transparentna („przeźroczysta”) podatkowo, a jej dochody są dochodami wspólników, należy uznać, że z tytułu wypłaty przez Wnioskodawcę na rzecz spółki osobowej ceny wykupu certyfikatów inwestycyjnych na Wnioskodawcy ciąży obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do wspólników spółki osobowej będących osobami fizycznymi.

Pojęcie „fundusze kapitałowe” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zdefiniowane zostało w art. 5a pkt 14 cytowanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, pojęcie funduszy kapitałowych oznacza fundusze inwestycyjne i fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów ustawy o działalności ubezpieczeniowej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanego dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

W myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust . 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 4 płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

W odniesieniu do przywołanych powyżej przepisów prawa podatkowego i zadanych przez Wnioskodawcę pytań, podkreślić należy, że fakt, że spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych a Wnioskodawca nie dysponuje informacją, w jakiej proporcji wspólnicy spółki osobowej posiadają prawa do udziału w zysku tej spółki, nie zwalnia funduszu inwestycyjnego zamkniętego z obowiązków płatnika z tytułu wykupu od spółki osobowej certyfikatów inwestycyjnych funduszu.

Uwzględniając powyższe, na Wnioskodawcy jako podmiocie, który dokonuje wypłaty wynagrodzenia z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych, których właścicielem jest spółka osobowa ciąży obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do wspólników spółki osobowej będących osobami fizycznymi w wysokości przysługującego wspólnikowi prawa do udziału w zysku spółki osobowej, stosownie do treści art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym stanie rzeczy stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.