Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.242.2022.1.SP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-24
Teza: Ustalenie czy do okresu wskazanego w art. 24m ust. 2 wlicza się także okres spełniania tych warunków sprzed 1 stycznia 2023 r.; Spełnienie wszystkich warunków uznania Wnioskodawcy za spółkę holdingową; Spełnienie przez Spółki Zależne wszystkich warunków dotyczących posiadania statusu krajowych spółek zależnych w myśl art. 24m ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o CIT; Możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu osiągniętego w związku z planowanymi transakcjami Zbycia Udziałów; Możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu osiągniętego w związku z planowanymi transakcjami Zbycia Części Udziałów.
Słowa kluczowe: spółki-spółka holdingowa; spółki-spółka zależna-krajowa spółka zależna; udział-zbycie udziałów w spółce; zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Opodatkowanie spółek holdingowych-Zwolnienie dochodów spółki holdingowej z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5b-art. 24m-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5b-art. 24m-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5b-art. 24m-ust. 1-pkt 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5b-art. 24m-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5b-art. 24o

**Interpretacja indywidualna**

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie:

‒ ustalenia czy do okresu wskazanego w art. 24m ust. 2 wlicza się także okres spełniania tych warunków sprzed 1 stycznia 2023 r. – **jest prawidłowe**;

‒ spełnienia wszystkich warunków uznania Wnioskodawcy za spółkę holdingową – **jest prawidłowe**;

‒ spełnienia przez Spółki Zależne wszystkich warunków dotyczących posiadania statusu krajowych spółek zależnych w myśl art. 24m ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o CIT – **jest prawidłowe;**

‒ możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu osiągniętego w związku z planowanymi transakcjami Zbycia Udziałów – **jest prawidłowe**;

‒ możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu osiągniętego w związku z planowanymi transakcjami Zbycia Części Udziałów – **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

23 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie:

‒ ustalenia czy do okresu wskazanego w art. 24m ust. 2 wlicza się także okres spełniania tych warunków sprzed 1 stycznia 2023 r.;

‒ spełnienia wszystkich warunków uznania Wnioskodawcy za spółkę holdingową;

‒ spełnienia przez Spółki Zależne wszystkich warunków dotyczących posiadania statusu krajowych spółek zależnych w myśl art. 24m ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o CIT**;**

‒ możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu osiągniętego w związku z planowanymi transakcjami Zbycia Udziałów;

‒ możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu osiągniętego w związku z planowanymi transakcjami Zbycia Części Udziałów.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką prawa handlowego zarejestrowaną w Polsce oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i jest podmiotem podlegającym w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów niezależnie od miejsca ich osiągania (polski rezydent podatkowy).

Udziały w Spółce posiada pięciu wspólników, spośród których wszyscy są osobami fizycznymi posiadającymi polskie obywatelstwo oraz będącymi polskimi rezydentami podatkowymi. Sprawami Spółki zajmują się wspólnicy oraz zarząd Spółki, w którego skład wchodzi jedna osoba będąca obywatelem polskim oraz będąca polskim rezydentem podatkowym. Jedynym członkiem zarządu jest Prezes Zarządu, który nie jest wspólnikiem Spółki.

Wnioskodawca prowadzi na terenie kraju działalność gospodarczą związaną z wytwarzaniem, przesyłaniem oraz dystrybucją energii elektrycznej, a polegającą na powoływaniu spółek zależnych, w ramach których powstają tzw. farmy fotowoltaiczne czyli grunty zabudowane instalacjami fotowoltaicznymi pozyskującymi energię słoneczną oraz oddającymi energię do sieci przesyłowej na podstawie właściwych aktów administracyjnych oraz umów. Spółka obejmuje 100% udziałów w powoływanych przez siebie spółkach zależnych (dalej jako: „Spółki Zależne”). Wnioskodawca, poprzez założone Spółki Zależne rozwija projekty fotowoltaiczne.

**Model biznesowy i planowane zbycie udziałów**

Wnioskodawca działa jako spółka holdingowa tworząca spółki zależne oraz organizująca, prowadząca i nadzorująca działalność tych spółek w zakresie projektów inwestycyjnych w branży odnawialnych źródeł energii, a dokładnie branży tworzenia farm fotowoltaicznych.

Model operacyjny w ramach którego działają Spółki Zależne Wnioskodawcy, można w skrócie opisać następująco:

1\. wyszukanie na rynku atrakcyjnego i spełniającego kryteria gruntu na którym może powstać farma fotowoltaiczna, dostępnego do dzierżawy;

2\. zawarcie długoterminowej umowy dzierżawy gruntu przez dedykowaną Spółkę Zależną, na okres co najmniej 29 lat;

3\. uzyskanie wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych oraz przyłączeniowych dla planowanej farmy fotowoltaicznej;

4\. uzyskanie pozwolenia na budowę.

Po przeprowadzeniu wszystkich lub części z opisanych powyżej elementów modelu operacyjnego. Wnioskodawca planuje sprzedaż udziałów w Spółkach Zależnych, na rzecz zewnętrznego inwestora, który przeprowadzi etapy budowlane inwestycji w farmę fotowoltaiczną.

Sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału w Spółkach Zależnych planowana jest w dwóch wariantach:

1\. sprzedaż w jednej transakcji 100% udziałów (dalej jako: „Zbycie Udziałów”);

2\. sprzedaż udziałów w kilku transakcjach zawieranych w jednym lub w kilku latach podatkowych, przy czym po każdej z transakcji udział Wnioskodawcy w Spółkach Zależnych nie spadnie poniżej 10%. Najbardziej prawdopodobne są warianty sprzedaży 20% udziałów w pierwszej transakcji oraz 80% udziałów w ramach drugiej transakcji (dalej jako: „Zbycie Części Udziałów”),

(dalej zwane łącznie jako: „Planowane Transakcje”).

Planowane Transakcje, w tym Zbycie Udziałów oraz Zbycie Części Udziałów będą dokonane na rzecz podmiotów niepowiązanych z Wnioskodawcą. W szczególności, przyszli nabywcy udziałów w Spółkach Zależnych nie będą mieli żadnych powiązań z Wnioskodawcą, w tym nie będą występować powiązania kapitałowe pośrednie lub bezpośrednie, jak również osobowe ani poprzez osoby wspólników Wnioskodawcy, jak i zarząd Wnioskodawcy, ani powiązania kapitałowe lub osobowe ze Spółkami Zależnymi, w tym przez osoby piastujące funkcje zarządcze w Spółkach Zależnych.

Wnioskodawca planuje dokonać transakcji Zbycia Udziałów lub Zbycia Części Udziałów po 1 stycznia 2023 r. Rok podatkowy Wnioskodawcy jest równy rokowi kalendarzowemu.

Przed dokonaniem Zbycia Udziałów lub Zbycia Części Udziałów, Spółka planuje złożenie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia udziałów, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24o ustawy o CIT.

**Okoliczności dotyczące Wnioskodawcy**

Wnioskodawca nie wchodzi w skład podatkowej grupy kapitałowej, jak również na moment Planowanych Transakcji, Wnioskodawca nie będzie wchodził w skład podatkowej grupy kapitałowej, ani nie wchodził nigdy w przeszłości w skład podatkowej grupy kapitałowej.

Wnioskodawca nie korzystał nigdy ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i pkt 34a ustawy o CIT. Jak również, na moment Planowanych Transakcji Wnioskodawca nie będzie korzystał ze zwolnień o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT.

Działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę cechują, w szczególności następujące okoliczności:

‒ Spółka wykonuje faktycznie czynności stanowiące działalność gospodarczą, w szczególności poprzez czynności realizowane przez zarząd Spółki oraz wspólników;

‒ Spółka posiada faktyczne miejsce siedziby w kraju oraz stronę internetową, gdzie dostępne są wszelkie dane kontaktowe oraz informacje o jej działalności i możliwości nawiązania współpracy w zakresie farm fotowoltaicznych;

‒ odpowiedni personel, w szczególności w osobie zarządu oraz wspólników wykorzystywany jest w prowadzonej działalności gospodarczej, jak również personel ten posiada i wykorzystuje do działalności Spółki wyposażenie adekwatne do prowadzonej działalności;

‒ struktura Wnioskodawcy jest stworzona do realizacji celów ekonomicznych polegających na stworzeniu odpowiedniego projektu inwestycyjnego dotyczącego farmy fotowoltaicznej, a następnie sprzedaży tego projektu w ramach transakcji sprzedaży udziałów w Spółce Zależnej i osiągnięciu w ten sposób zysku finansowego, co powoduje że Wnioskodawca oraz jego struktura są utworzone w ramach określonych przyczyn ekonomicznych;

‒ wykorzystywane przez Wnioskodawcę oraz jego Spółki Zależne siedziba (lokal), personel, narzędzia marketingowe (strona www) oraz wyposażenie pozostają w odpowiedniej współmierności do zakresu wykonywanej działalności w ramach modelu operacyjnego opisanego powyżej;

‒ zawierane porozumienia są zgodne z rzeczywistością gospodarczą, mają uzasadnienie gospodarcze i realizują interesy gospodarcze Spółki, skierowane na pozyskanie dla jednej ze Spółek Zależnych gruntu na podstawie umowy dzierżawy oraz odpowiednich aktów administracyjnych i umów, w szczególności decyzji środowiskowej, decyzji przyłączeniowej czy warunków zabudowy/pozwolenia na budowę, a następnie zbycia udziałów w Spółkach Zależnych dla osiągnięcia zysku,

‒ Wnioskodawca samodzielnie wykonuje swoje podstawowe funkcje gospodarcze przy wykorzystaniu zasobów własnych, w tym obecnego na miejscu zarządu Spółki lub działających w jej imieniu wspólników. Wszystkie zasoby majątkowe i osobowe Spółki znajdują się w Polsce.

Zgodnie, z wskazanymi na wstępie informacjami, wszystkie udziały w Spółce posiadają osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania w Polsce i będące polskimi rezydentami podatkowymi.

Na moment Planowanych Transakcji, udziały w Spółce posiadać będą te same osoby, ewentualnie możliwe jest, że na moment Planowanych Transakcji poza obecnymi udziałowcami, udziały w Spółce posiadać będzie dodatkowo jeszcze jeden udziałowiec, również będący osobą fizyczną mającym miejsce zamieszkania w Polsce i będący polskim rezydentem podatkowym.

Również nigdy w przeszłości status udziałowy Wnioskodawcy nie był inny, tzn. zawsze udziały w Spółce posiadały wyłącznie osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania w Polsce i będące polskimi rezydentami podatkowymi.

**Okoliczności dotyczące spółek zależnych**

Spółki Zależne działają w formie prawnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i są polskimi rezydentami, podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych i podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów niezależnie od miejsca ich osiągania.

Na moment Planowanych Transakcji Wnioskodawca będzie posiadał udziały w Spółkach Zależnych w wysokości 100% udziałów w przypadku pierwszej transakcji sprzedaży Zbycia Udziałów danej spółki zależnej lub w wysokości większej niż 10% udziałów (najprawdopodobniej 80% udziałów) w przypadku kolejnej transakcji, w przypadku Zbycia Części Udziałów.

Spółki Zależne nie posiadają:

‒ udziałów lub akcji w innych spółkach;

‒ tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania;

‒ ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;

‒ żadnych innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze;

\- jak również na moment Planowanych Transakcji, Spółki Zależne nie będą posiadać żadnego z powyżej wskazanych praw.

Spółki Zależne nie wchodzą w skład podatkowej grupy kapitałowej, jak również nie będą wchodzić w skład takiej grupy na moment Planowanych Transakcji, ani nigdy w przeszłości nie wchodziły w skład podatkowej grupy kapitałowej.

Aktywa Spółek Zależnych w zasadzie są istotnie ograniczone i obejmują głównie przyszłe nakłady na projekty fotowoltaiczne w postaci wartości kosztów poniesionych na uzyskanie decyzji administracyjnych które kapitalizowane są jako środki trwałe w budowie. Działki gruntu na których realizowane będą projekty w zakresie farm fotowoltaicznych są przedmiotem długoterminowych umów dzierżawy i w ujęciu prawa cywilnego stanowią własności innych osób. Na obecny moment Spółki Zależne nie posiadają w swoich aktywach żadnych innych, niż opisane w poprzednim zdaniu, środków trwałych, środków trwałych w budowie czy inwestycji, jak również praw majątkowych i taki sam stan aktywów będzie cechował Spółki Zależne na moment Planowanych Transakcji. Spółki Zależne nie będą nabywać nieruchomości ani praw do nich, jedynie zawarły już lub będą zawierać umowy dzierżawy nieruchomości.

Jak wskazano powyżej, Zbycie Udziałów lub Zbycie Części Udziałów planowane jest po 1 stycznia 2023 r., a pierwsze Planowane Transakcje mogą być realizowane w 2023 r., przy czym Zbycie Udziałów lub Zbycie Części Udziałów danej Spółki Zależnej dokonane będzie zawsze w takim terminie, kiedy upłynie okres 2 lat nieprzerwanego posiadania udziałów przez Wnioskodawcę w danej Spółce Zależnej.

Powyższe wynika z niezależnych okoliczności związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą i naturalnym czasem koniecznym do poświęcenia na rozwój projektu w stanie odpowiednim do jego sprzedaży inwestorowi. Inwestorzy zainteresowani są zakupem spółek, w których projekt fotowoltaiczny posiada wymagane decyzje administracyjne, a także warunki przyłączeniowe dla projektu fotowoltaicznego. Naturalny proces pozyskania niezbędnych formalności dla działki dla której zawarta została umowa dzierżawy, zajmuje około 2 lat. Tym samym, w standardowym przypadku i w normalnym toku biznesowym dla projektu deweloperskiego farmy fotowoltaicznej, do sprzedaży takiego projektu dojdzie, kiedy upłynie już okres 2 lat od objęcia udziałów w Spółkach Zależnych prowadzących inwestycje przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca obejmuje udziały w Spółkach Zależnych w drodze ich ustanowienia przez zawarcie umowy spółki, w szczególności żadna ze Spółek Zależnych nie będzie założona przez inny podmiot i nabyta przez Wnioskodawcę w drodze nabycia/objęcia udziałów czy w inny sposób odmienny od utworzenia Spółek Zależnych przez powołanie nowej spółki w drodze zawarcia umowy spółki.

W świetle powyższego, Wnioskodawca planuje, że Zbycie Udziałów lub Zbycie Części Udziałów danej Spółki Zależnej dokonane będzie nie wcześniej niż kiedy upłynie już okres co najmniej 2 lat nieprzerwanego posiadania udziałów danej Spółki Zależnej.

### Pytania

1\. Czy do okresu co najmniej 2 lat nieprzerwanego spełniania warunków wskazanych w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 o którym mowa w art. 24m ust. 2 znowelizowanej ustawy o CIT w brzmieniu, które obowiązywać będzie od 1 stycznia 2023 r. wlicza się także okres spełniania tych warunków przez Wnioskodawcę przed dniem 1 stycznia 2023 r.?

2\. Czy w opisanym stanie faktycznym i w odniesieniu do zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie spełniał warunki posiadania statusu spółki holdingowej zgodnie z art. 24m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT?

3\. Czy w opisanym stanie faktycznym i w odniesieniu do zdarzenia przyszłego Spółki Zależne będą spełniały warunki dotyczące posiadania statusu krajowych spółek zależnych zgodnie z art. 24m ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o CIT?

4\. Czy dochód osiągnięty przez Wnioskodawcę w związku z Planowymi Transakcjami Zbycia Udziałów będzie mógł korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 24o ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu od 1 stycznia 2023 r. ze względu na łączne spełnienie warunków posiadania przez Wnioskodawcę statusu spółki holdingowej zgodnie z art. 24m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT i przez Spółki Zależne warunków posiadania statusu krajowych spółek zależnych zgodnie z art. 24m ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o CIT nieprzerwanie co najmniej przez okres 2-óch lat, a także nieposiadania przez Spółki zależne aktywów, o których mowa w art. 24o ust. 3 ustawy o CIT oraz złożenie przez Wnioskodawcę na co najmniej 5 dni przed planowanym Zbyciem Udziałów do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT?

5\. Czy w przypadku transakcji Zbycia Części Udziałów dochód osiągnięty każdorazowo z tych transakcji przez Wnioskodawcę będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 24o ust. 1 ustawy o CIT jeżeli łącznie będą spełnione warunki: (i) posiadania przez Wnioskodawcę statusu spółki holdingowej zgodnie z art. 24m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat; (ii) posiadania przez Spółki Zależne statusu krajowych spółek zależnych zgodnie z art. 24m ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o CIT nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat; (iii) nieposiadania przez Spółki Zależne aktywów o których mowa w art. 24o ust. 3 ustawy o CIT; (iii) złożenie przez Wnioskodawcę na co najmniej 5 dni przed planowanym Zbyciem Udziałów do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT?

### Państwa stanowisko w sprawie

**W zakresie pytania numer 1**

Do okresu co najmniej 2 lat nieprzerwanego spełniania warunków określony w art. 24m ust. 1 pkt 1-4, o którym mowa w art. 24m ust. 2 ustawy o CIT (w brzmieniu które wejdzie w życie od dnia 1 stycznia 2023 r.) wlicza się także okres spełniania tych warunków przed dniem 1 stycznia 2023 r.

**W zakresie pytania numer 2**

Na moment Planowanych Transakcji będzie on spełniał warunki uprawniające do posiadania statusu spółki holdingowej określone w art. 24m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, pozwalające na korzystanie z zasad opodatkowania spółek holdingowych określonych w Rozdziale 5b ustawy o CIT.

**W zakresie pytania numer 3**

Spółki Zależne spełniać będą na moment Planowanych Transakcji przesłanki posiadania statusu krajowych spółek zależnych, o których mowa w art. 24m ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o CIT.

**W zakresie pytania numer 4**

W przypadku dokonania przez niego transakcji Zbycia Udziałów w Spółkach Zależnych dochód uzyskany z transakcji Zbycia Udziałów będzie podlegał zwolnieniu z podatku na podstawie art. 24o ust. 1 ustawy o CIT ponieważ na moment Planowanych Transakcji Wnioskodawca spełniać będzie warunki posiadania statusu spółki holdingowej nieprzerwanie przez okres 2 lat, a Spółki Zależne w których sprzedawane będą udziały spełniać będą warunki posiadania statusu krajowych spółek zależnych nieprzerwanie przez okres 2 lat, a także nie będą posiadać aktywów, o których mowa w art. 24o ust. 3 ustawy o CIT oraz Wnioskodawca dokona złożenia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia co najmniej na 5 dni przed planowanym Zbyciem Udziałów.

**W zakresie pytania numer 5**

W przypadku dokonania przez niego transakcji Zbycia Części Udziałów w Spółkach Zależnych dochód uzyskany z transakcji Zbycia Części Udziałów będzie podlegał zwolnieniu z podatku na podstawie art. 24o ust. 1 ustawy o CIT ponieważ na moment Planowanych Transakcji Wnioskodawca spełniać będzie warunki posiadania statusu spółki holdingowej przez okres co najmniej 2 lat, a spółki w których sprzedawane będą udziały spełniać będą warunki posiadania statusu spółek zależnych przez okres co najmniej 2 lat, a także nie będą posiadały aktywów o których mowa w art. 24o ust. 3 ustawy o CIT oraz Wnioskodawca dokona złożenia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia co najmniej na 5 dni przed planowanym Zbyciem Części Udziałów.

**Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy**

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Stosownie do art. 24m ust. 2 ustawy o CIT w brzmieniu które wejdzie w życie 1 stycznia 2023 r.: _„Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się, jeżeli na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów z dywidend albo zbycia udziałów (akcji) warunki określone w ust. 1 pkt 1-4 są spełnione nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat”._

Stosownie do przepisu art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 25 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2022.2180 z dnia 25 października 2022 r.) : „1. _Przepisy art. 18ed ust. 1, art. 18f ust. 1a i 2, art. 24aa, art. 24m oraz art. 24n ust. 1 i 3 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r.”_ (podkreślenie Wnioskodawcy)

Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że do dochodów osiągniętych po 1 stycznia 2023 r. stosuje się przepis art. 24m ustawy o CIT w nowym brzmieniu, w tym należy stosować art. 24m ust. 2 ustawy o CIT przewidujący obowiązek spełnienia określonych warunków nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat, jak również zastosowanie znajduje art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. a oraz pkt 3 lit. a, które w znowelizowanym brzmieniu nie przewidują długości okresu wyłącznie w odniesieniu do posiadania udziałów, jako wymogu określenia statusu spółki holdingowej i spółki zależnej, a co za tym idzie przesłanek zastosowania zwolnienia.

Uwzględniając przytoczone regulacje prawne, stwierdzić należy że skorzystanie ze zwolnienia o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT do dochodu osiągniętego po dniu 1 stycznia 2023 r. wymaga spełnienia warunków zwolnienia określonych Rozdziale 5b ustawy o CIT nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.

Poprzednie brzmienie przepisów Rozdziału 5b ustawy o CIT dla zastosowania określonego w nim zwolnienia wymagało posiadania nieprzerwanie przez okres co najmniej 1 roku, bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej oraz odpowiednio aby co najmniej 10% udziałów (akcji) spółki zależnej posiadała bezpośrednio na podstawie tytułu własności spółka holdingowa, nieprzerwanie przez okres co najmniej 1 roku.

Zgodnie z przytoczonymi przepisami, zmiana przepisów Rozdziału 5b w zakresie warunków zastosowania preferencji w opodatkowaniu wynikających z tzw. „reżimu holdingowego” spowodowała wydłużenie okresu z 1 roku do 2 lat, a także rozszerzyła zakres tego wymogu z wyłącznie dotyczącego posiadania udziałów na wszystkie warunki dotyczące statusu spółki holdingowej i spółki zależnej.

Ustalenie okresu jaki wlicza się do 2-letniego okresu spełniania warunków, o których mowa w przedmiotowych regulacjach jest podstawową kwestią do ustalenia momentu, w którym istnieje możliwość stosowania przewidzianych zwolnień podatkowych w ramach regulacji Rozdziału 5b ustawy o CIT.

Literalna wykładnia przytoczonych regulacji, w tym przepisu przejściowego ustawy nowelizującej oraz wprowadzonego nowego przepisu art. 24m ust. 2 ustawy o CIT prowadzi do wniosku, że w przypadku stosowania preferencji określonych w Rozdziale 5b ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r. określone tam zwolnienie stosuje się, jeżeli warunki preferencji spełnione są nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat niezależnie od momentu, w którym rozpoczął się bieg 2 letniego okresu spełniania warunków. Przepisy wskazują jedynie, że warunki muszą być spełnianie nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat na dzień poprzedzający uzyskanie przychodu. Przepis przejściowy art. 20 ust. 1 ustawy nowelizującej przewiduje, że art. 24m (w tym wprowadzony ust. 2 tego artykułu) w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą stosuje się do przychodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r.

Tym samym, w przypadku uzyskania po dniu 1 stycznia 2023 r. przychodów z dywidend lub zbycia udziałów stosować należy przepis art. 24m ust. 2 ustawy o CIT w tym, że na dzień poprzedzający dzień osiągnięcia przychodów, warunki określone w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 winny być spełnione przez okres co najmniej 2 lat, a bieg tego okresu mógł rozpocząć się przed 1 stycznia 2023 r.

Innymi słowy, przykładowo w sytuacji osiągnięcia przychodów w dniu 2 stycznia 2023 r., przychody tego mogą korzystać ze zwolnień o których mowa w Rozdziale 5b ustawy o CIT, jeżeli na dzień 1 stycznia 2023 r., warunki określone w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 były spełnione przez okres co najmniej 2 lat, tj. początek biegu tego okresu miał miejsce co najmniej 1 stycznia 2021 r.

Podkreślić należy, że na takie rozumienie zmiany wskazywać także powinna intencja ustawodawcy wynikająca z uzasadnienia ustawy oraz prac legislacyjnych dotyczących tej ustawy.

Na stronie 27 uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej wskazano, iż: _„Ponadto, w celu zapobieżenia ewentualnym wątpliwościom co do okresu, w którym powinny być spełnione warunki konieczne dla możliwości skorzystania ze zwolnienia z CIT dywidendy lub zysków ze zbycia udziałów, przepisy art. 24m zostały odpowiednio doprecyzowane. W konsekwencji, dywidendy lub zyski ze zbycia udziałów/akcji będą zwolnione, jeżeli na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów warunki, określone w ust. 1 pkt 1-4, będą spełnione nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.”_

Uzasadnienie ustawy wskazuje na doprecyzowujący charakter przepisu art. 24m ust. 2 ustawy o CIT, przy czym zarówno projektodawca w dokumentach legislacyjnych, jak również ustawodawca w uchwalonych przepisach, nie zawarł żadnych innych wytycznych co do sposobu ustalania okresu co najmniej 2 lat spełniania warunków do stosowania preferencji, który to okres winien jedynie kończyć się na dzień poprzedzający dzień uzyskania przychodów. Natomiast, początek tego okresu może przypadać w każdym czasie poprzedzającym dzień poprzedzający uzyskanie przychodów.

Wskazać należy, że kierując się zasadą racjonalnego ustawodawcy, jeżeli zamiarem byłoby określenie konkretnego momentu, w którym rozpoczyna się bieg terminu okresu spełniania warunków stosowania preferencji to ustawodawca winien dokonać takiego określenia w sposób jednoznaczny. W szczególności, ustawodawca ustanowiłby odpowiedni przepis przejściowy, który powinien określać, że za początek co najmniej 2 letniego okresu spełniania warunków preferencji uznaje się określony moment, np. moment wejścia w życie przepisów Rozdziału 5b ustawy o CIT lub moment wejścia w życie nowelizacji ustawy i wprowadzenia do ustawy art. 24m ust. 2 ustawy o CIT. Przepisy ustawy o CIT oraz ustawy nowelizującej nie zawierają tego typu norm, toteż art. 24m ust. 2 ustawy o CIT należy interpretować w ten sposób, że początek 2 letniego okresu może mieć miejsce w dowolnym momencie w przeszłości w odniesieniu do przychodów osiągniętych po dniu 1 stycznia 2023 r., jedynie musi być nieprzerwany i kończyć się na dzień poprzedzający dzień osiągnięcia przychodów.

Uchwalone przepisy nie dają podstawy do innego ich rozumienia, w szczególności odmienna interpretacja prowadziłaby do braku jednoznacznej normy prawnej wskazującej podatnikowi od kiedy liczyć omawiany 2 letni okres nieprzerwanego spełniania warunków, jak również prowadziłaby do określenia początkowego momentu liczenia tego okresu w sposób pozanormatywny i wynikający z interpretacji przepisów wykraczającej daleko poza ich językowe brzmienie.

Wskazać należy, że zgodnie z utrwalonymi zasadami dotyczącymi legislacji podatkowej, w tym wynikającymi z art. 217 Konstytucji, zasady przyznawania ulg podatkowych powinny wynikać z ustawy, a zatem z treści przepisu ustawowego. Rozumieć to należy w ten sposób, iż istotne elementy regulacji podatkowej dotyczącej określonej ulgi powinny wynikać z konkretnych norm ustanowionych przepisów prawnych, a nie z ich pozajęzykowej wykładni. Niewątpliwie omawiane regulacje zwolnień podatkowych dla spółek holdingowych stanowią ulgę podatkową. Ponadto, interpretacja wszelkich ulg i zwolnień podatkowych powinna odbywać się w sposób ścisły w odniesieniu do treści przepisów prawa podatkowego, a treść uchwalonego przepisu art. 24m ust. 2 ustawy o CIT oraz przepisów przejściowych wprowadzających tę regulację, nie pozwala na przyjęcie odmiennego niż przedstawiony powyżej wniosku. Co więcej, odmienna niż językowa interpretacja przepisu art. 24m ust. 2 ustawy o CIT prowadzić będzie do wniosku, że po wejściu w życie przepisów wprowadzonych ustawą nowelizującą, tj., po dniu 1 stycznia 2023 r., przepisy Rozdziału 5b nie będą mogły być stosowane w 2023 r., co jest wprost sprzeczne z art. 20 oraz art. 27 ustawy nowelizującej a także podatnicy nie będą posiadać jednoznacznej normy prawnej która wskazywałaby kiedy możliwe będzie zastosowanie preferencji wynikających z Rozdziału 5b ustawy o CIT.

Uwzględniając powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do okresu co najmniej 2 lat o którym mowa w art. 24m ust. 2 ustawy o CIT wlicza się także nieprzerwany okres który rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2023 r.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Stosownie do art. 24m pkt 2 ustawy o CIT, za spółkę holdingową uznaje się spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółkę akcyjną będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 (spółka podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej), spełniającą łącznie następujące warunki:

a) posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej,

b) nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

c) nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,

d) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, przy czym przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio,

e) udziałów (akcji) w tej spółce nie posiada, pośrednio lub bezpośrednio, udziałowiec (akcjonariusz) mający siedzibę lub zarząd lub zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju:

‒ wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 ustawy o CIT,

‒ wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

‒ z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca posiada w kapitale każdej ze Spółek Zależnych, bezpośrednio 100% udziałów w sposób nieprzerwany od momentu założenia Spółek Zależnych.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, Wnioskodawca nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową, nie wchodził nigdy w skład podatkowej grupy kapitałowej, jak również nie planuje wejścia w skład takiej grupy ani założenia takiej grupy i na moment Planowanych Transakcji Wnioskodawca nie będzie wchodził w skład podatkowej grupy kapitałowej.

Wnioskodawca nie korzystał i nie korzysta obecnie także ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a, jak również na moment Planowanych Transakcji nie będzie korzystał z tego rodzaju zwolnień.

Spółka prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą na terenie kraju, zgodnie z przytoczonymi w opisie stanu faktycznego okolicznościami, w szczególności:

‒ posiada faktyczne miejsce siedziby oraz wyposażenie adekwatne do prowadzonej działalności;

‒ przy wykorzystaniu faktycznie zaangażowanego w Polsce personelu faktycznie wykonuje czynności stanowiące działalność gospodarczą;

‒ nie tworzy struktury funkcjonującej w oderwaniu od przyczyn ekonomicznych;

‒ ogół angażowanych aktywów osobowych, rzeczowych i niematerialnych jest współmierny do zakresu działalności prowadzonej przez Spółkę;

‒ zawiera wyłącznie porozumienia zgodne z rzeczywistością gospodarczą, mające uzasadnienie gospodarcze, które zgodne są z ogólnymi interesami gospodarczymi Wnioskodawcy;

‒ wszelkie podstawowe funkcje gospodarcze wykonywane są przy wykorzystaniu zasobów własnych lub w oparciu o zasoby własne, w tym obecne na miejscu osoby zarządzające.

Ponadto, jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, wspólnikami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne posiadające obywatelstwo polskie oraz będące polskimi rezydentami podatkowymi i na moment Planowanych Transakcji, udziałów w Spółce nie będzie posiadał żaden podmiot zagraniczny, w szczególności nie będzie ich posiadał bezpośrednio lub pośrednio żaden podmiot pochodzący z kraju lub terytorium: (i) wymienionego w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 ustawy o CIT; (ii) wskazanego w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej; ani (iii) z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

Tym samym, należy stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia, a także na moment Planowanych Transakcji będzie spełniał wszystkie warunki posiadania statusu spółki holdingowej przewidziane w art. 24m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3

W myśl art. 24m ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przez krajową spółkę zależną rozumie się spółkę zależną będącą spółką z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółką akcyjną, będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy.

Natomiast, zgodnie z art. 24m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT wynika, że: „Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o spółce zależnej - oznacza to spółkę spełniającą łącznie następujące warunki:

a) co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale tej spółki posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności spółka holdingowa,

b) nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze,

c) nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

Zgodnie ze wskazanymi przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego informacjami, wszystkie Spółki Zależne działają w formie prawnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych i podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów niezależnie od miejsca ich osiągania i taka sytuacja występuje od momentu ich utworzenia.

Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem Spółek Zależnych i posiada 100% udziałów w każdej ze Spółek Zależnych od momentu ich utworzenia. W przypadku ewentualnej transakcji Zbycia Części Udziałów, Wnioskodawca posiadał będzie więcej niż 10% udziałów w każdej transakcji.

Spółki Zależne nie posiadają udziałów w kapitale innych spółek oraz nie posiadają tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze i nie będą posiadać tego rodzaju praw na moment Planowanych Transakcji, jak również nie posiadały takich praw w przeszłości, w szczególności z uwagi na fakt, że są spółkami celowymi utworzonymi do przeprowadzenia konkretnego przedsięwzięcia.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, każda ze Spółek Zależnych będzie na moment Planowanych Transakcji Zbycia Udziałów lub Zbycia Części Udziałów spełniać warunki określone w art. 24m ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy o CIT, a zatem posiadać będą one status spółek zależnych w rozumieniu wskazanych przepisów.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4

Zgodnie z art. 24o ust. 1 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku dochodowego dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3, pod warunkiem złożenia przez spółkę holdingową właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia. W myśl art. 24o ust. 3 ustawy o CIT zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej, jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tych spółek, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, przy czym przepis art. 3 ust. 4 ustawy stosuje się odpowiednio.

Natomiast, stosownie do art. 24m ust. 2 ustawy o CIT: _„Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się, jeżeli na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów z dywidend albo zbycia udziałów (akcji) warunki określone w ust. 1 pkt 1-4 są spełnione nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat”._

Uwzględniając brzmienie zacytowanych przepisów, aby dochód osiągnięty z tytułu zbycia udziałów podlegał zwolnieniu z opodatkowania, konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

‒ zbycia udziałów dokonuje spółka spełniająca warunki do uznania za spółkę holdingowej nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat;

‒ zbywane są udziały spółki spełniająca warunki do uznania za spółkę zależną nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat;

‒ zbycie powinno być dokonywane na rzecz podmiotu niepowiązanego (zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT);

‒ zbywająca spółka holdingowa powinna złożyć właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia;

‒ zbywane udziały nie mogą dotyczyć krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej, jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tych spółek, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku planowanej transakcji Zbycia Udziałów spełni on warunki do zastosowania zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia udziałów na podstawie art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.

Stosownie do opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego a także uzasadnienia Wnioskodawcy w zakresie pytania 2 Wnioskodawca na moment Zbycia Udziałów będzie spełniał warunki i posiadał status spółki holdingowej w rozumieniu art. 24m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Natomiast, stosownie do uzasadnienia Wnioskodawcy wskazanego w zakresie pytania 1, warunki posiadania statusu spółki holdingowej będą na moment Planowanych Transakcji spełnione nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat, ponieważ do Zbycia Udziałów dojdzie po 1 stycznia 2023 r. ale w terminie, w którym upłynie okres co najmniej 2 lat od momentu objęcia udziałów w danej Spółce Zależnej, a początek tego 2-letniego okresu rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2023 r.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, realizacja pierwszych transakcji będzie miała miejsce w 2023 r., jednak zawsze Zbycie Udziałów będzie dotyczyć Spółek Zależnych, których udziały były objęte dawniej niż 2 lata temu, a okres posiadania udziałów jest nieprzerwany. Równocześnie, z uwagi na brak innej historii Wnioskodawcy i Spółek Zależnych, także pozostałe warunki określone w art. 24m ust. 1 pkt 2 i pkt 3 spełnione będą nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat, który upłynie równocześnie z upływem okresu 2 lat nieprzerwanego posiadania udziałów w danej Spółce Zależnej.

Analogicznie, zgodnie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, a także uzasadnienia Wnioskodawcy do pytania 3, na moment Zbycia Udziałów Wnioskodawca będzie zbywał udziały w krajowych spółkach zależnych w rozumieniu art. 24m ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy o CIT, ponieważ Spółki Zależne Wnioskodawcy na moment Zbycia Udziałów spełniać będą warunki posiadania statusu spółki zależnej oraz krajowej spółki zależnej i stosownie do wskazanego powyżej oraz w zakresie pytania 1 uzasadnienia, okres co najmniej 2 lat nieprzerwanego spełniania tych warunków także będzie spełniony.

Wnioskodawca przed dniem zawarcia transakcji Zbycia Udziałów dokona złożenia właściwemu dla siebie naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia, a czynności tej dokona na co najmniej 5 dni przed dniem zbycia.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie znajdzie także zastosowania wyłączenie ze zwolnienia określone w art. 24o ust. 3 ustawy o CIT dotyczące zbywania udziałów w spółkach zależnych posiadających co najmniej 50% wartości aktywów w nieruchomościach położonych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości.

Interpretacja wskazanego przepisu wymaga w pierwszej kolejności określenia zakresu definicyjnego pojęć „aktywa” oraz „nieruchomości” wskazanych w treści przepisu art. 24o ust. 3 ustawy o CIT. Ustawodawca nie zawarł osobnej definicji aktywów na potrzeby wskazanego przepisu, jak również aktywa nie posiadają odrębnej definicji w ramach ustawy o CIT. W związku z tym, pojęcie aktywów w ramach tej normy odczytywać można posiłkując się definicją zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którą aktywa to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych lub w językowym znaczeniu tego pojęcia, aktywa to majątek posiadany przez przedsiębiorstwo.

Natomiast, pojęcie „nieruchomości” zdefiniowane zostało w art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Z kolei, stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego – z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Z przepisów tych wynika, iż nieruchomościami mogą być jedynie grunty (w tym prawa użytkowania wieczystego gruntu) oraz budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Pomocniczo, przytoczyć można także art. 3 ust. 1 pkt 15 lit. a UoR, w którym to przepisie do środków trwałych zalicza się nieruchomości, których zakresem objęte są grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, Spółki Zależne nie nabywają praw własności do nieruchomości bezpośrednio ani pośrednio, a jedynie zawierają umowy dzierżawy dotyczące nieruchomości.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 44 Kodeksu cywilnego, mieniem jest własność i inne prawa majątkowe. Z kolei, zakres prawa własności został zdefiniowany w art. 140 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, w granicach określonych przez odrębne ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy; ponadto, w tych samych granicach właściciel może rozporządzać rzeczą. Na podstawie wskazanego art. 140 ww. ustawy, należy stwierdzić, że prawo własności stanowi najszerszą formę korzystania z rzeczy, która może być ograniczona jedynie poprzez przepisy odrębnych ustawy, zasady współżycia społecznego oraz społeczno-gospodarcze przeznaczenie prawa własności.

Natomiast, umowa dzierżawy, zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego to stosunek zobowiązaniowy, na podstawie którego wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. W świetle tych przepisów, w ocenie Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że w przypadku umowy dzierżawy, Spółka Zależna nabywa prawo do korzystania z gruntu, lecz nie prawo własności tego gruntu. Tym samym, nie można uznać, że w ramach umowy dzierżawy dzierżawiony grunt staje się mieniem należącym do Spółek Zależnych.

Brak nabycia przez Spółki zależne praw do nieruchomości (gruntów), a zawarcie jedynie stosunków zobowiązaniowych w postaci umowy dzierżawy, powoduje że grunty co do których Spółki Zależne posiadać będą umowy dzierżawy, nie stanowią aktywów Spółek Zależnych, zarówno w zakresie pojęciowym aktywów wynikającym z definicji zawartej w art. 3 ust. 1 pkt 12 UoR, jak również w językowym rozumieniu pojęcia aktywów. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, Spółki Zależne nie będą posiadać żadnych istotnych aktywów poza nakładami na poniesione koszty pozyskania odpowiednich umów lub aktów administracyjnych.

Uwzględniając powyższe, w odniesieniu do transakcji Zbycia Udziałów przez Wnioskodawcę, nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 24o ust. 3 ustawy o CIT, ponieważ Spółki Zależne nie będą posiadać bezpośrednio ani pośrednio majątku w postaci nieruchomości położonych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, który stanowiłby aktywo Spółek Zależnych. Tym samym, Spółki Zależne nie posiadają i nie będą posiadać na moment Zbycia Udziałów bezpośrednio lub pośrednio nieruchomości ani praw do nieruchomości, a jedynie prawo do czasowego użytkowania gruntów na podstawie stosunków zobowiązaniowych - umów dzierżawy.

Wskazać także należy, zgodnie z przedstawionym w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, że Spółki Zależne nie będą dokonywać wzniesienia żadnych budynków, budowli lub urządzeń budowlanych na dzierżawionych gruntach w ramach swojej działalności, toteż niezależnie od interpretacji zakresu pojęciowego „nieruchomości” w kontekście ewentualnej budowy na cudzym gruncie i aspektów odrębności prawa własności obiektów budowlanych, Spółki Zależne nie posiadają i nie będą posiadać żadnych aktywów w postaci budowli, budynków czy instalacji mogących się znajdować na dzierżawionych działkach gruntu ponieważ nie wchodzi to w zakres ich modelu biznesowego, a tego rodzaju przedsięwzięcia inwestycyjne nie będą dokonywane przez Spółki Zależne przed dokonaniem Zbycia Udziałów przez Wnioskodawcę.

Tym samym, mając na uwadze powyższą argumentację, a także uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 1, pytania 2 i pytania 3, zdaniem Wnioskodawcy, będzie on spełniał warunki uprawniające do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów uzyskanych ze Zbycia Udziałów w Spółkach Zależnych, o którym mowa w art. 24o ust. 3 ustawy o CIT i będzie mógł skorzystać z tego zwolnienia po dniu 1 stycznia 2023 r., także w przypadku Zbycia Udziałów w trakcie 2023 r. w odniesieniu do Spółek Zależnych w odniesieniu do których upłynął nieprzerwany okres co najmniej 2 lat spełniania warunków stosowania preferencji na dzień poprzedzający dzień Zbycia Udziałów, a okres ten rozpoczął się przed 1 stycznia 2023 r.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym w przypadku transakcji Zbycia Części Udziałów, zwolnienie przewidziane w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT znajdzie zastosowanie każdorazowo do takiej transakcji, jeżeli spełnione będą łącznie warunki zwolnienia wymienione w tym przepisie, niezależnie od tego w ilu transakcjach Wnioskodawca dokona Zbycia Części Udziałów.

Artykuł 24o ust. 1 ustawy o CIT, zacytowany w uzasadnieniu do pytania 3, przewiduje m.in., że zwalnia się od podatku dochodowego dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji). Przepis ten nie zawiera żadnych dodatkowych warunków dotyczących tego jaka liczba udziałów spółki zależnej musi być zbyta, ani zastrzeżeń odnośnie stosowania tego zwolnienia względem zbycia udziałów w tej samej spółce zależnej w kilku odrębnych transakcjach, zawieranych w tym samym bądź różnych latach podatkowych.

Interpretacja przepisów art. 24m i art. 24o ustawy o CIT prowadzi do wniosku, że tak długo jak spełnione są określone warunki zwolnienia, możliwe jest stosowanie tego zwolnienia do odrębnych transakcji zbycia udziałów. Innymi słowy, Wnioskodawca może dokonać Zbycia Części Udziałów w Spółkach Zależnych (na przykład zawierając w różnym odstępie czasu cztery transakcje zbycia udziałów po 25% udziałów w każdej transakcji), a dochód osiągnięty ze zbycia będzie każdorazowo podlegał zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 24o ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli spełnione będą wszystkie przesłanki zastosowania zwolnienia, tj.:

‒ dokonywania zbycia udziałów przez spółkę holdingową;

‒ zbywane będą udziały spółki mającej statut krajowej spółki zależnej;

‒ warunki określone w art. 24m ust. 1 pkt 1 - 4 spełnione są nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat;

‒ zbycie dokonywane jest na rzecz podmiotu niepowiązanego (zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT);

‒ zbywająca spółka holdingowa złoży właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia;

‒ zbywane udziały nie dotyczą krajowej spółki zależnej, której co najmniej 50% wartości aktywów tych spółek, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.

Uwzględniając powyższe, Wnioskodawca prosi o potwierdzenie stanowiska, iż jeżeli dokona transakcji Zbycia Części Udziałów w Spółkach Zależnych, a przy zawieraniu każdej z transakcji Zbycia Części Udziałów spełnione będą przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 24o ust. 1 ustawy o CIT, to dochód osiągnięty na każdej transakcji Zbycia Części Udziałów będzie zwolniony z opodatkowania.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na mocy przepisów ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r., poz. 2105, dalej: „ustawa nowelizująca”, „Polski Ład”) od 1 stycznia 2022 r. wprowadzono do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT” lub „udpop”) szereg zmian, a także dodano nowe przepisy, w tym nowe preferencje podatkowe dla spółek holdingowych, które mają sprzyjać lokalizacji spółek holdingowych w Polsce.

W ramach tzw. „Polskiego Ładu” od 1 stycznia 2022 r. wprowadzono do polskiego systemu prawnego instytucję spółki holdingowej. Są to zmiany mające na celu wzmocnienie konkurencyjności polskiego systemu podatkowego. Regulacja jest skierowana do polskich spółek holdingowych, które posiadają krajowe lub zagraniczne spółki zależne. Stanowi ona alternatywę dla funkcjonującej instytucji Podatkowej Grupy Kapitałowej (PGK), gdyż ani spółki zależne spółek holdingowych, ani same spółki holdingowe nie mogą wchodzić w skład PGK.

Przepisy dotyczące m.in. spółek holdingowych zostały zmienione ustawą z dnia 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2022 r. poz. 2180 dalej jako „Ustawa nowelizująca”).

Zgodnie z art. 20 ust. 1 Ustawy nowelizującej:

Przepisy art. 18ed ust. 1, art. 18f ust. 1a i 2, art. 24aa, art. 24m oraz art. 24n ust. 1 i 3 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r.

Zgodnie z aktualną wersją (obowiązującą od 1 stycznia 2023 r.) art. 24m ust. 1 updop:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:

1) krajowej spółce zależnej - oznacza to spółkę zależną będącą spółką z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółką akcyjną, będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1;

2) spółce holdingowej - oznacza to spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, prostą spółkę akcyjną albo spółkę akcyjną będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1, spełniającą łącznie następujące warunki:

a) posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej,

b) nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

c) nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,

d) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, przy czym przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio,

e) udziałów (akcji) w tej spółce nie posiada, pośrednio lub bezpośrednio, udziałowiec (akcjonariusz) mający siedzibę lub zarząd lub zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju:

‒ wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2,

‒ wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

‒ z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych;

3) spółce zależnej - oznacza to spółkę spełniającą łącznie następujące warunki:

a) co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale tej spółki posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności spółka holdingowa,

b) (_uchylona_),

c) nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze,

d) nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

e) (_uchylona_));

4) zagranicznej spółce zależnej - oznacza to spółkę zależną będącą spółką, która spełnia łącznie następujące warunki:

a) ma osobowość prawną,

b) podlega w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, i nie korzysta ze zwolnienia z tego opodatkowania,

c) nie ma siedziby ani zarządu i nie jest zarejestrowana ani położona na terytorium lub w kraju:

‒ wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2,

‒ wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

‒ z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

Zgodnie z art. 24m ust. 2 updop

Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się, jeżeli na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów z dywidend albo zbycia udziałów (akcji) warunki określone w ust. 1 pkt 1-4 są spełnione nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.

Na podstawie art. 24o ustawy o CIT:

1\. Zwalnia się od podatku dochodowego dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3, pod warunkiem złożenia przez spółkę holdingową właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia.

2\. Oświadczenie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia zawiera:

1) imiona i nazwiska lub nazwy, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej stron umowy;

2) nazwę, adres oraz numer identyfikacji podatkowej spółki zależnej, której udziały (akcje) będą zbywane;

3) wskazanie udziału w kapitale spółki zależnej, który będzie przedmiotem odpłatnego zbycia;

4) planowaną datę zawarcia umowy.

3\. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej, jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tych spółek, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, przy czym przepis art. 3 ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Celem opisanych powyżej zmian było doprecyzowanie przepisów i zapobieżenie ewentualnym wątpliwościom co do okresu, w którym powinny być spełnione warunki konieczne dla możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dywidendy lub zysków ze zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej albo zagranicznej spółki zależnej. Wynika to wprost z uzasadnienia do Rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (druk nr 2544).

Mając na uwadze przytoczone przepisy oraz uzasadnienie do zmian regulacji dotyczącej spółek holdingowych, należy stwierdzić, że skorzystanie ze zwolnienia o którym jest mowa w art. 24o ust. 1 updop do dochodu osiągniętego po 1 stycznia 2023 r. wymaga spełnienia warunków określonych w Rozdziale 5b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nieprzerwanie przez okres co najmniej dwóch lat.

Jak wskazano w art. 20 ust. 1 Ustawy nowelizującej, przepisy zmieniane tą ustawą (w tym m.in. art. 24m updop), a dotyczące regulacji z zakresu opodatkowania spółek holdingowych, należy stosować do przychodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r. Zatem celem zmian doprecyzowujących, wprowadzonych przez ustawodawcę była możliwość zastosowania przepisów z Rozdziału 5b ustawy o CIT do przychodów osiąganych przez spółkę holdingową już od 1 stycznia 2023 r.

Zgodnie z wykładnią językową analizowanych przepisów, należy stwierdzić, że do okresu „co najmniej 2 lat”, o którym mowa w art. 24m ust. 2 updop w brzmieniu od 1 stycznia 2023 r. wlicza się także nieprzerwany okres, który swój początek miał przed dniem 1 stycznia 2023 r., a zatem początek biegu dwuletniego, nieprzerwanego okresu spełniania warunków określonych w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 mógł mieć miejsce wcześniej, przykładowo w 2021 r.

Podsumowując, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 **jest prawidłowe**.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że są spółką prawa handlowego zarejestrowaną w Polsce, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i polskim rezydentem podatkowym. Prowadzą Państwo działalność związaną z wytwarzaniem, przesyłaniem oraz dystrybucją energii elektrycznej, a polegającą na powoływaniu spółek zależnych, w ramach których powstają tzw. farmy fotowoltaiczne czyli grunty zabudowane instalacjami fotowoltaicznymi pozyskującymi energię słoneczną oraz oddającymi energię do sieci przesyłowej na podstawie właściwych aktów administracyjnych oraz umów. Spółka obejmuje 100% udziałów w powoływanych przez siebie Spółkach Zależnych. Rozwijają Państwo, poprzez założone Spółki Zależne, projekty fotowoltaiczne. Model operacyjny wygląda w skrócie następująco:

1\. wyszukanie na rynku atrakcyjnego i spełniającego kryteria gruntu na którym może powstać farma fotowoltaiczna, dostępnego do dzierżawy;

2\. zawarcie długoterminowej umowy dzierżawy gruntu przez dedykowaną Spółkę Zależną, na okres co najmniej 29 lat;

3\. uzyskanie wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych oraz przyłączeniowych dla planowanej farmy fotowoltaicznej;

4\. uzyskanie pozwolenia na budowę.

Po przeprowadzeniu wszystkich lub części z opisanych powyżej elementów modelu operacyjnego. planują Państwo sprzedaż udziałów w Spółkach Zależnych, na rzecz zewnętrznego inwestora który przeprowadzi etapy budowlane inwestycji w farmę fotowoltaiczną.

Sprzedaż przez Państwa udziału w Spółkach Zależnych planowana jest w dwóch wariantach:

1\. sprzedaż w jednej transakcji 100% udziałów („Zbycie Udziałów”);

2\. sprzedaż udziałów w kilku transakcjach zawieranych w jednym lub w kilku latach podatkowych, przy czym po każdej z transakcji Państwa udział w Spółkach Zależnych nie spadnie poniżej 10%. Najbardziej prawdopodobne są warianty sprzedaży 20% udziałów w pierwszej transakcji oraz 80% udziałów w ramach drugiej transakcji („Zbycie Części Udziałów”),

Powyższe transakcje będą dokonane na rzecz podmiotów niepowiązanych z Państwem. Planują Państwo dokonać ww. Transakcji po 1 stycznia 2023 r. Państwa rok podatkowy jest tożsamy z kalendarzowym. Przed dokonaniem Zbycia Udziałów albo Zbycia Części Udziałów planują Państwo złożenie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia udziałów, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24o ustawy o CIT.

W opisie sprawy wskazano, że nigdy nie wchodzili w skład podatkowej grupy kapitałowej, nie wchodzą w skład takiej grupy i na moment opisanych transakcji ten stan nie zmieni się. Nie korzystali Państwo nigdy ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i pkt 34a updop. Stan ten nie zmieni się także na moment planowanych transakcji. Udziały w Państwa Spółce posiadają wyłącznie osoby fizyczne, mające miejsce zamieszkania w Polsce i będące polskimi rezydentami podatkowymi. Na moment Planowanych Transakcji, udziały w Spółce posiadać będą te same osoby, ewentualnie możliwe jest, że na moment Planowanych Transakcji poza obecnymi udziałowcami, udziały w Spółce posiadać będzie dodatkowo jeszcze jeden udziałowiec, również będący osobą fizyczną mające miejsce zamieszkania w Polsce i będącą polskimi rezydentem podatkowym. Również nigdy w przeszłości Państwa status udziałowy nie był inny, tzn. zawsze udziały w Spółce posiadały wyłącznie osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania w Polsce i będące polskimi rezydentami podatkowymi. Prowadzą Państwo rzeczywistą działalność gospodarczą.

Spółki Zależne działają w formie spółek z o.o., są polskimi rezydentami podatkowymi, podlegającymi opodatkowaniu w Polsce od całości dochodów, niezależnie od miejsca ich osiągnięcia. Spółki Zależne nie posiadają udziałów lub akcji w innych spółkach, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, żadnych innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze. Na moment planowanych transakcji Spółki Zależne nadal nie będą posiadać ww. praw. Spółki Zależne nigdy nie wchodziły w skład podatkowych grup kapitałowych, nie wchodzą w ich skład i na moment planowanych transakcji nie będzie wchodzić w skład PGK. Na moment każdej z planowanych transakcji sprzedaży udziałów, będą posiadali Państwo udział w danej Spółce Zależnej w wysokości większej niż 10% udziałów, zgodnie z art. 24m ust. 1 pkt 3 lit. a updop.

Zbycie Udziałów oraz Zbycie Części Udziałów jest przez Państwa planowane po 1 stycznia 2023 r., a pierwsze planowane transakcje zbycia udziałów mogą być realizowane już w 2023 r. Zbycie Udziałów oraz Zbycie Części Udziałów będzie dokonane zawsze w takim terminie, kiedy upłynie dwuletni okres nieprzerwanego posiadania udziałów przez Państwa w danej Spółce Zależnej.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz przywołane wcześniej regulacje prawne, należy stwierdzić, że spełniają Państwo, a także na moment planowanych transakcji będą Państwo spełniać (o ile zaistniały w rzeczywistości stan faktyczny pokryje się z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego) wszystkie warunki posiadania statusu spółki holdingowej opisane w art. 24m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Ponadto, posiadane przez Państwa Spółki Zależne będą spełniać warunki określone w art. 24m ust. 1 pkt 1 oraz pkt 3 updop na moment planowanych transakcji Zbycia Udziałów lub Zbycia Części Udziałów, a zatem będą one posiadać status spółek zależnych w rozumieniu ww. przepisów.

Zgodnie z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytań 2 i 3 **jest prawidłowe**.

Jak wcześniej wskazano, w myśl art. 24o ustawy o CIT:

1\. Zwalnia się od podatku dochodowego dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3, pod warunkiem złożenia przez spółkę holdingową właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia.

2\. Oświadczenie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia zawiera:

1) imiona i nazwiska lub nazwy, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej stron umowy;

2) nazwę, adres oraz numer identyfikacji podatkowej spółki zależnej, której udziały (akcje) będą zbywane;

3) wskazanie udziału w kapitale spółki zależnej, który będzie przedmiotem odpłatnego zbycia;

4) planowaną datę zawarcia umowy.

3\. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej, jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tych spółek, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, przy czym przepis art. 3 ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Jak stwierdzono w opisie sprawy, przyszli nabywcy udziałów w Spółkach Zależnych nie będą mieli żadnych powiązań ze Spółką holdingową, w tym nie będą występować powiązania kapitałowe pośrednie lub bezpośrednie, jak również osobowe, ani poprzez osoby wspólników Spółki holdingowej, Jej zarząd, ani powiązania kapitałowe lub osobowe ze Spółkami Zależnymi, w tym przez osoby piastujące funkcje zarządcze w Spółkach zależnych. Aktywa Spółek Zależnych są istotnie ograniczone i obejmują głównie przyszłe nakłady na projekty fotowoltaiczne w postaci kosztów poniesionych na uzyskanie decyzji administracyjnych, które są kapitalizowane jako środki trwałe w budowie. Działki, na których realizowane będą projekty farm fotowoltaicznych są przedmiotem długoterminowych umów dzierżawy i stanowią, zgodnie z prawem cywilnym, własność innych osób. Spółki Zależne nie posiadają w swoich aktywach innych środków trwałych, środków trwałych w budowie czy inwestycji, jak również praw majątkowych i taki sam stan aktywów będzie cechował je na moment planowanych transakcji zbycia udziałów. Spółki Zależne nie będą nabywać nieruchomości ani praw do nich.

W powyższej sprawie dojdzie do:

‒ zbycia udziałów przez Spółkę spełniającą warunki do uznania Jej za spółkę holdingową nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat;

‒ zbycia udziałów spółek spełniających warunki do uznania ich za Spółkę Zależne nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat;

‒ zbycia udziałów w Spółkach Zależnych na rzecz podmiotów niepowiązanych;

‒ złożenia do naczelnika właściwego urzędu skarbowego na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego przez Spółkę Holdingową;

‒ spełnienia warunku, zgodnie z którym zbywane udziały nie będą dotyczyć krajowej spółki zależnej, w której co najmniej 50% wartości aktywów tych spółek, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.

Realizacja pierwszych transakcji zbycia udziałów będzie miała miejsce najwcześniej w 2023 r., przy czym zawsze Zbycie Udziałów lub Zbycie Części Udziałów będzie dotyczyło Spółek Zależnych, w których udziały Spółka Holdingowa posiadała nieprzerwanie przez okres dłuższy niż dwa lata.

A zatem, w przypadku dokonania przez Państwa transakcji Zbycia Udziałów lub Zbycia Części Udziałów w Spółkach Zależnych dochód uzyskany (po 1 stycznia 2023 r.) z transakcji Zbycia Udziałów lub Zbycia Części Udziałów będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 24o ust. 1 ustawy o CIT ponieważ na moment planowanych transakcji będą Państwo spełniać warunki posiadania statusu spółki holdingowej nieprzerwanie przez okres 2 lat, a Spółki Zależne w których sprzedawane będą udziały (lub część udziałów) spełniać będą warunki posiadania statusu krajowych spółek zależnych nieprzerwanie przez okres 2 lat, a także nie będą posiadać aktywów o których mowa w art. 24o ust. 3 ustawy o CIT, zaś Spółka holdingowa dokona złożenia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia co najmniej na 5 dni przed planowanym Zbyciem Udziałów lub Zbyciem Części Udziałów.

Zgodnie z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytań 4 i 5 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).