Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.62.2025.2.PK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-14
Teza: Zaliczenie odpisów amortyzacyjnych przez spółki
nieruchomościowe do kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: amortyzacja
amortyzacja-odpisy amortyzacyjne
koszt-koszty uzyskania przychodów
środek-środek trwały
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja-
Metody amortyzacji środków trwałych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 6

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 lutego 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy
    ustalenia, czy w świetle art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1
    stycznia 2022 r., Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania
    przychodu odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 15 Ustawy o CIT od wartości

    początkowej środków trwałych sklasyfikowanych w grupie 1 KŚT w sytuacji, w której
    Nieruchomość dla celów bilansowych nie stanowi środka trwałego podlegającego
    odpisom amortyzacyjnym?
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawca (dalej także Spółka) posiada siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej
    Polskiej oraz jest polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega na terytorium
    Rzeczpospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od
    całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.
    Spółka jest właścicielem nieruchomości gruntowej bądź użytkownikiem wieczystym oraz
    właścicielem posadowionego tamże budynku zakwalifikowanego jako środek trwały
    sklasyfikowany w grupie 1 Klasyfikacji Środków Trwałych (dalej: "KŚT") w którym
    prowadzone jest centrum handlowe, tj. (dalej: "Nieruchomość"). Podstawowym
    przedmiotem działalności Spółki jest wynajem Nieruchomości, a główne przychody Spółki
    stanowią przychody z tytułu wynajmu Nieruchomości. Wnioskodawca jest spółką
    nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku
    dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm.; dalej "Ustawa o
    CIT").
    Nieruchomość posiadana przez Wnioskodawcę jest wykorzystywana wyłącznie w celu
    prowadzenia ww. działalności gospodarczej. Spółka, jako właściciel Nieruchomości
    regularnie ponosi wydatki związane z zarządzaniem i utrzymaniem Nieruchomości, w tym
    koszty modernizacji i remontów. Zgodnie z przyjętymi przez Spółkę zasadami (polityką)
    rachunkowości, inwestycje długoterminowe w nieruchomości Spółka wycenia według
    wartości rynkowej. Wartość rynkowa jest określana na podstawie wyceny sporządzonej
    przez niezależnego rzeczoznawcę majątkowego. Skutki przeszacowania wartości
    inwestycji ujmuje się w ciężar pozostałych kosztów lub przychodów operacyjnych.
    Nieruchomość jest ujmowana w bilansie Wnioskodawcy, jako "nieruchomości
    inwestycyjne" w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 17 Ustawy o rachunkowości z dnia 29
    września 1994 r. (Dz. U. z 2021 r. poz. 2106; dalej "Ustawa o rachunkowości"). W ramach
    stosowanej polityki rachunkowości, Nieruchomość nie jest traktowana przez
    Wnioskodawcę jako środek trwały, tym samym Spółka nie dokonuje w związku z
    Nieruchomością odpisów amortyzacyjnych w rozumieniu Ustawy o rachunkowości.
    Zgodnie ze znowelizowanym od 1 stycznia 2022 r. brzmieniem regulacji art. 15 ust. 6
    Ustawy o CIT, "kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych
    oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z
    art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące
    środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym
    wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub
    umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym
    wynik finansowy jednostki". W związku z ww. zmianą brzmienia art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT
    wynikającą z wejścia w życie Polskiego Ładu, Spółka powzięła wątpliwość co do
    podatkowego rozliczania jako kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od
    Nieruchomości dokonywanych od dnia 1 stycznia 2022 r.

## Pytanie

Czy w świetle art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia
    2022 r., Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu
    odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 15 Ustawy o CIT od wartości początkowej
    środków trwałych sklasyfikowanych w grupie 1 KŚT w sytuacji, w której Nieruchomość dla
    celów bilansowych nie stanowi środka trwałego podlegającego odpisom amortyzacyjnym?
    Państwa stanowisko w sprawie

    Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT, w brzmieniu
    obowiązującym od dnia 1 stycznia 2022 r., Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia
    do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 15 Ustawy o CIT
    od wartości początkowej Nieruchomości.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem
    dochodowym, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b jest
    dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu
    osiągniętego z innych źródeł przychodów. Zgodnie zaś z art. 7 ust. 2, dochodem ze źródła
    przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art.
    24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami
    ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów
    przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
    Zatem, w myśl art. 7 ust. 1 i art. 7 ust. 2 Ustawy o CIT, w celu opodatkowania podatkiem
    dochodowym ustawodawca, co do zasady umożliwia podatnikowi, na cele określenia
    podstawy opodatkowania, uwzględnić zarówno przychody uzyskiwane z prowadzonej
    działalności jak i koszty pomniejszające te przychody. Jedną z pozycji kosztów uzyskania
    przychodu ponoszonych przez podatnika przewidzianą w ramach Ustawy o CIT są odpisy
    amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a-16 m Ustawy o CIT, z
    uwzględnieniem art. 16 Ustawy o CIT. Z założenia, odpisy amortyzacyjne dają prawo do
    zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu, wydatków poniesionych na nabycie lub
    wytworzenie środków trwałych, przy czym zaliczenie wydatków jest rozłożone w czasie,
    który jest determinowany stosowaną stawką amortyzacyjną.
    Zgodnie z art. 15 ust. 6 Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022
    "kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m,
    przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych
    zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż
    dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub
    umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym
    wynik finansowy jednostki."
    Stosowanie do art. 16a ust. 1 Ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art.
    16c Ustawy o CIT, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub
    wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do
    używania m.in. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o
    przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na
    potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do
    używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1
    Ustawy o CIT, zwane środkami trwałymi.
    Zgodnie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Nieruchomość znajdująca się
    w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy spełnia kryteria podane w art. 16a ust. 1
    Ustawy o CIT, a zarazem nie będą miały do niej zastosowania wyłączenia z kosztów
    uzyskania przychodu przewidziane w art. 16 Ustawy o CIT. Tym samym, co do zasady
    mogą w odniesieniu do Nieruchomości być dokonywane odpisy amortyzacyjne z tytułu jej
    zużycia dla celów podatkowych. Wysokość odpisów amortyzacyjnych jest determinowana
    stosowaną stawką amortyzacyjną zgodnie z art. 16i ust. 1 Ustawy o CIT. Mając jednak na
    uwadze warunek wprowadzony w art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT, Spółka powzięła wątpliwość,
    co do jego interpretacji i zastosowania w istniejącym stanie faktycznym i prawnym.
    Zgodnie z powołanym art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT, nowe brzmienie przepisu wprowadza
    ograniczenie wysokości odpisów amortyzacyjnych dokonywanych przez spółki
    nieruchomościowe w odniesieniu do środków trwałych zaliczonych do grupy 1 KŚT. Grupa
    ta obejmuje budynki i lokale oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego i spółdzielcze
    własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Stosownie do znowelizowanego tekstu art.
    15 ust. 6 Ustawy o CIT, wysokość odpisu amortyzacyjnego dokonywana zgodnie z

    przepisami Ustawy o CIT w danym roku podatkowym, nie może być wyższa niż wartość
    odpisu amortyzacyjnego bądź umorzeniowego dokonywanego w tym samym roku
    zgodnie z przepisami o rachunkowości, która obciąża wynik finansowy jednostki. Zdaniem
    Wnioskodawcy, wprowadzenie ograniczenia wysokości podatkowych odpisów
    amortyzacyjnych do wysokości odpisów dokonywanych na cele rachunkowe zakłada
    zastosowanie tego ograniczenia do spółek nieruchomościowych, które aktywa, zaliczone
    do Grupy 1 KŚT, traktują jako środki trwałe podlegające amortyzacji, a dokonywanymi
    odpisami amortyzacyjnymi obciążają wynik finansowy jednostki. Interpretacja tego
    przepisu oznacza, że ma on zastosowanie do sytuacji, w której są spełnione łącznie
    następujące warunki:
    1. Podmiot jest spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 Ustawy o CIT.
    2. Spółka nieruchomościowa posiada środki trwałe zaliczane do Grupy 1 KŚT, od których
      dokonuje odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych.
    3. Aktywa te jednocześnie stanowią środki trwałe w rozumieniu Ustawy o rachunkowości,
      od których podmiot dokonuje odpisów amortyzacyjnych, które obciążają wynik
      finansowy jednostki.
    Analizując spełnienie powyższych warunków:
    Ad 1) Spółka jest spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 Ustawy o CIT,
    ponieważ działa w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zobowiązanej do
    sporządzenia bilansu na podstawie przepisów o rachunkowości, w którym na ostatni
    dzień roku poprzedzającego rok podatkowy, co najmniej 50% wartości bilansowej jej
    aktywów stanowiły nieruchomości położone na terytorium Polski, których wartość
    bilansowa przekroczyła 10 000 000 zł oraz w roku poprzedzającym odpowiednio rok
    podatkowy przychody podatkowe z tytułu najmu stanowiły ponad 60% ogółu przychodów
    podatkowych Spółki. Zatem warunek przedstawiony w punkcie 1) należy uznać za
    spełniony.
    Ad 2) Spółka posiada środki trwałe zaliczane do Grupy 1 KŚT, od których dokonuje
    odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych. Zatem warunek przedstawiony w
    punkcie 2) należy uznać za spełniony.
    Ad 3) W przypadku Spółki, Nieruchomość nie jest obecnie zaliczana do środków trwałych
    w rozumieniu Ustawy o rachunkowości, lecz do inwestycji i tym samym Spółka nie
    dokonuje odpisów amortyzacyjnych od Nieruchomości, które obciążałyby wynik finansowy.
    Należy podkreślić, iż przepis art. 15 ust. 6 odnosi się trzy razy do terminu "środka
    trwałego", dwa razy w ujęciu podatkowym, a za trzecim razem w ujęciu rachunkowym.
    Dlatego przepis ten, zdaniem Wnioskodawcy należy stosować wyłącznie w odniesieniu do
    amortyzacji podatkowej środków trwałych, które również są w ten sposób traktowane dla
    celów rachunkowych. Skoro Spółka nie traktuje Nieruchomości, jako środka trwałego z
    perspektywy rachunkowej i nie dokonuje od niej odpisów amortyzacyjnych obciążających
    wynik finansowy Spółki, zatem warunek przedstawiony w punkcie 3) należy uznać, jako
    niespełniony. Z treści art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT jednoznacznie wynika, że wszystkie trzy
    warunki muszą być spełnione łącznie, aby ograniczenie dotyczące zaliczania do kosztów
    podatkowych odpisów amortyzacyjnych miało zastosowanie w przypadku spółki
    nieruchomościowej.
    Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, ograniczenie wprowadzone w nowelizacji art. 15 ust. 6
    Ustawy o CIT nie ma zastosowania do spółek nieruchomościowych, które nie spełnią
    chociażby jednego z tych warunków, w szczególności nie ma zastosowania w przypadku,
    gdy środek trwały z Grupy 1 KŚT nie stanowi w rozumieniu Ustawy o rachunkowości
    środka trwałego podlegającego amortyzacji dla celów bilansowych i tym samym odpisy
    amortyzacyjne nie obciążają wyniku finansowego jednostki.
    Jak wynika z powyższej analizy, ograniczenie wprowadzane znowelizowanym brzmieniem
    art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT nie będzie miało zastosowania w przypadku Spółki, gdyż nie

    spełnia ona jednego z wymagań dotyczących jego zastosowania, tj. nie dokonuje odpisów
    amortyzacyjnych dla celów rachunkowych od środków trwałych zaliczanych do Grupy 1
    KŚT, które obciążałyby jej wynik finansowy. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i
    zdarzenia przyszłego, zgodnie ze stosowanymi obecnie przez Spółkę i ogólnie przyjętymi
    standardami rachunkowości, Spółka dla celów rachunkowych, nie klasyfikuje posiadanej
    Nieruchomości, jako środka trwałego oraz nie dokonuje od niej odpisów amortyzacyjnych
    w rozumieniu Ustawy o rachunkowości.
    Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, dla Spółki nie ma zastosowania limit wysokości
    odpisów podatkowych przewidziany w art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT w brzmieniu
    obowiązującym od dnia 1 stycznia 2022 r. Wymienione w tym przepisie ograniczenie
    odnosi się do wysokości odpisów amortyzacyjnych dokonywanych w celach
    rachunkowych, a więc nie ma możliwości jego zastosowania w przypadku Spółki, która
    takich odpisów nie dokonuje w ogóle i zgodnie z przyjętą polityka rachunkowości oraz art.
    5 ust. 1 Ustawy o rachunkowości dokonywać ich nie może.
    Tym samym, odpisy amortyzacyjne dokonywane przez Spółkę dla celów podatkowych nie
    mogą być ograniczane na podstawie art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT, gdyż brak jest w
    przypadku Spółki elementu porównawczego w postaci wysokości odpisów bilansowych
    obciążających wynik finansowy, których występowanie jest warunkiem koniecznym
    zastosowania limitu przewidzianego w przepisie. Na potrzeby rachunkowe (bilansowe),
    koszty związane z posiadaną przez Spółkę Nieruchomością, takie jak m.in. zmiana ich
    wartości w czasie, odzwierciedlane są poprzez aktualizowane, w regularnych odstępach,
    wyceny tych aktywów, sklasyfikowanych w pozycji inwestycji długoterminowych.
    Obecnie Spółka nie ma planów zbycia Nieruchomości, choć taka opcja może być
    rozważana w przyszłości. Niemniej jednak, w sytuacji gdyby Spółka nie sprzedała nigdy
    Nieruchomości rozwiązanie alternatywne, wynikające z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, które
    umożliwiałoby rozpoznanie kosztów nabycia oraz modernizacji Nieruchomości dopiero w
    dacie jej zbycia lub likwidacji, nie dawałoby Spółce faktycznej możliwości rozpoznania tych
    kosztów. Skutkowałoby ono bowiem nieokreślonym i nieograniczonym w czasie
    odsunięciem momentu rozpoznania kosztu przez Spółkę. W najgorszym przypadku,
    zakładając brak zmiany prowadzonej działalności, Spółka mogłaby nigdy nie mieć prawa
    do rozpoznania poniesionych kosztów inwestycyjnych jako kosztu uzyskania przychodu.
    Z treści art. 15 ust. 6 w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. nie wynika w żaden
    sposób, że celem wprowadzenia zmian było uniemożliwienie rozpoznawania kosztów, o
    których mowa w przepisie spółkom nieruchomościowym stosującą określoną politykę
    rachunkowości. Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli ustawodawca miałby taki cel, wymieniłby go
    w treści przepisu lub w ramach reformy wprowadził odrębny przepis dotyczący tego
    zagadnienia. Zakładając, że w przyszłości Spółka będzie kontynuować swoją działalność
    zgodnie ze stosowaną obecnie strategią (nie dojdzie do sprzedaży Nieruchomości) nie
    nastanie moment, który dawałby Spółce możliwość rozpoznania kosztów związanych z
    poniesionymi przez Spółkę wydatkami na nabycie tej Nieruchomości oraz poniesionymi
    wydatkami na modernizację tej Nieruchomości.
    Tym samym, brak możliwości zaliczania przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów
    odpisów amortyzacyjnych od Nieruchomości, pozbawiłby ją de facto podstawowego
    prawa do rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów wynikającego z Ustawy o CIT.
    Tym samym Spółka byłaby zobowiązana do rozliczania podatku dochodowego w dużej
    mierze od przychodów, a nie dochodów uzyskanych z prowadzonej działalności.
    Poniesienie kosztu związanego z nabyciem aktywów przez Spółkę stanowi kluczowy koszt
    jej działalności, bez poniesienia którego nie byłaby w stanie funkcjonować. Dlatego
    odmowa rozpoznania takich kosztów poniesionych na nabycie Nieruchomości w trakcie
    generowania przez Spółkę przychodów z tego aktywa stałoby w opozycji do wykładni
    przedstawionej w prawomocnym orzeczeniu Najwyższego Sądu Administracyjnego sygn.
    akt. II FSK 2078/19 z dnia 6 grudnia 2019 r., w którym to przepisy umożliwiające
    rozpoznawanie kosztów uzyskania przychodu zostały określone podstawowym prawem

    podatnika. Sąd odniósł się do art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT w
    następujący sposób: "Argumentacja ta służyła jednocześnie wykazaniu przez WSA w
    Gliwicach, że również art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 8 updop nie daje
    podstaw, aby kwestionować prawo skarżącej jako podatnika do zaliczenia do kosztów
    uzyskania przychodów wydatków na nabycie udziałów z uwagi na chęć organów
    podatkowych do przeciwdziałania uzyskaniu korzyści podatkowej przez podatnika.
    Powołane przepisy nie stanowią bowiem klauzuli obejścia prawa podatkowego, ale
    regulują podstawowe prawo podatnika do rozpoznawania kosztów uzyskania
    przychodów. Powyższe powoduje, że przedstawiony przez Dyrektora IAS zarzut jest
    bezskuteczny zarówno ze względu na niespełnienie powyżej wskazanych wymogów
    formalnych (konstrukcyjnych), jak również dlatego, że jest pozbawiony podstaw. "
    Mając na uwadze fundamentalne prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów
    w postaci odpisów amortyzacyjnych, wynikające z art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT, w opinii
    Wnioskodawcy, warunek limitowania wysokości odpisów podatkowych zawarty w tym
    przepisie, zastosowanie mieć będzie jedynie do tych podatników, którzy dokonują
    odpisów amortyzacyjnych środków trwałych Grupy 1 KŚT dla celów rachunkowych.
    Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy intencją ustawodawcy nie było całkowite
    pozbawienie niektórych podatników prawa do zaliczenia w koszty amortyzacji
    podatkowej, ale jedynie ograniczenie wysokości odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do
    kosztów uzyskania przychodów. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli celem
    ustawodawcy byłoby wyeliminowanie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych
    w takim przypadku, zastosowałby on konstrukcję przepisu tożsamą z przepisem
    dotyczącym zakazu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów
    amortyzacyjnych od budynków i lokali mieszkalnych, który został wprowadzony poprzez
    dodanie ust. 2a) w art. 16c Ustawy o CIT i obowiązuje od 1 stycznia 2023 r. Jest to istotne z
    perspektywy tworzenia prawa, że wszystkie wyłączenia w zakresie braku prawa do
    amortyzacji umiejscowione są właśnie w artykule 16c Ustawy o CIT.
    Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, jeśli celem legislatora byłoby wyłączenie z
    amortyzacji podatkowej budynków posiadanych przez spółki nieruchomościowe to
    regulacje te znalazłyby odzwierciedlenie w art. 16c Ustawy o CIT. Taki sposób interpretacji
    art. 15 ust. 6 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2022 r. zdaniem
    Wnioskodawcy, wspiera również charakter funkcjonalno-systemowy wprowadzonych
    zmian. W opinii Wnioskodawcy, zmianę wprowadzoną poprzez nowelizację art. 15 ust. 6
    Ustawy o CIT należy rozważać w kontekście potrzeb i celów stawianych uchwaleniu
    Polskiego Ładu jak i specyficznie mając wzgląd na uzasadnienie zmian w treści
    analizowanego przepisu. Zgodnie z tekstem uzasadnienia projektu ustawy Polski Ład
    autorstwa Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z 27 lipca 2021 r. (dalej:
    "Uzasadnienie"), został on wprowadzony jako element polityki Państwa mający na celu
    stworzenie przyjaznego i sprawiedliwego sytemu podatkowego, który ma wspomóc
    rozwój polskiej gospodarki w obliczu wyzwań wynikających m.in. ze skutków pandemii
    Covid-19 oraz przeciwdziałać agresywnej optymalizacji podatkowej.
    Należy zauważyć, że przyjęcie przez Wnioskodawcę polityki rachunkowej w zakresie
    traktowania Nieruchomości opisanej w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym nie
    stanowi formy optymalizacji podatkowej. Forma prowadzenia rozliczeń rachunkowych jest
    zgodna ze standardami rachunkowości, pozwalającymi na rzetelne przedstawienie
    sytuacji finansowej Spółki. W części Uzasadnienia odnoszącej się bezpośrednio do art. 15
    ust. 6 Ustawy o CIT, jako główny cel wprowadzenia zmian w tym przepisie podano chęć
    zmniejszenia różnic występujących między wartością wykazywanego przez tzw. spółkę
    nieruchomościową w roku podatkowym dochodu przed jego opodatkowaniem podatkiem
    dochodowym, a wartością wykazywanego - za ten sam okres - zysku brutto. Powiązanie
    wysokości podatkowych odpisów amortyzacyjnych od nieruchomości z odpisami

    dokonywanymi dla celów rachunkowych uzasadniono dokładniejszym - w przypadku
    przepisów o rachunkowości, odzwierciedleniem ekonomicznej wartości nieruchomości
    posiadanych przez spółki nieruchomościowe.
    Zgodnie z Uzasadnieniem, celem zmiany obecnego brzmienia regulacji art. 15 ust. 6
    Ustawy o CIT było zapobiegnięcie sytuacji, w której "ze względu na uwarunkowania
    ekonomiczne, do amortyzacji nieruchomości dla potrzeb rachunkowych stosowane są
    obniżone stawki amortyzacji nieruchomości, natomiast amortyzacja podatkowa odbywa
    się według stawek standardowych" W przypadku występowania tego typu różnicy
    pomiędzy stawką amortyzacji przyjętą na potrzeby rachunkowe, a stawką amortyzacji dla
    celów podatkowych, wysokość tej drugiej powinna zostać dostosowana do poziomu tej
    pierwszej." Z treści Uzasadnienia, nie wynika, że jednym ze stawianych im celów było
    uniemożliwienie spółkom nieruchomościowym dokonywania odpisów amortyzacyjnych
    dla celów podatkowych w odniesieniu do posiadanych nieruchomości. Nowelizacja
    przepisu art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT ma jedynie za zadanie ograniczyć wysokość
    dokonywanych dla celów podatkowych odpisów amortyzacyjnych w przypadku
    wystąpienia rozbieżności pomiędzy stawkami amortyzacji przyjętymi dla celów
    rachunkowych i finansowych.
    Jak przedstawiono w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, na potrzeby
    stosowanej polityki rachunkowości, Spółka nie traktuje posiadanej Nieruchomości jako
    środka trwałego. Jest to zgodne z obowiązującą ustawą. Tym samym, Spółka nie określa
    dla niej bilansowych stawek amortyzacyjnych zgodnie z zasadami rachunkowości. Brak
    dokonywania odpisów amortyzacyjnych na potrzeby rachunkowe nie oznacza jednakże, iż
    odpisy amortyzacyjne dokonywane przez Spółkę dla celów podatkowych nie
    odzwierciedlają realiów ekonomicznych tj. zmiany wartości Nieruchomości w czasie.
    Mając wzgląd na cele stawiane przed nowelizacją art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT, w opinii
    Wnioskodawcy, uniemożliwienie Spółce uznawania dokonywanych w odniesieniu do
    Nieruchomości odpisów amortyzacyjnych za koszty uzyskania przychodu w rozumieniu
    art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT, stałoby w sprzeczności z założeniami zmian wprowadzonych
    do Ustawy o CIT w ramach Polskiego Ładu i ich Uzasadnieniem przygotowanym przez
    ustawodawcę. Ponadto, w doktrynie polskiego prawa publicznego, podkreśla się
    niezależność prawa podatkowego i przepisów określających zasady prowadzenia
    rachunkowości. Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w wyroku Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Łodzi sygn. akt I SA/Łd 550/16 z dnia 24 sierpnia 2016 r., prawo
    podatkowe i prawo bilansowe są względem siebie niezależne i jak stwierdził sąd:
    "Podkreślić należy fakt, że prawo podatkowe i prawo bilansowe są względem siebie
    autonomiczne, dlatego też zapisy dokonywane w księgach rachunkowych, których
    zadaniem jest rejestrowanie zdarzeń gospodarczych i odpowiadających im operacji
    gospodarczych, nie mogą modyfikować unormowań zawartych w materialnym prawie
    podatkowym. Prawo rachunkowe określa przede wszystkim o prawidłowym sposobie
    prowadzenia ksiąg, nie rozstrzyga natomiast o prawnej kwalifikacji określonych wydatków
    jako kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów podatkowych."
    Z kolei w wyroku NSA sygn. akt II FSK 3487/16 z 11 grudnia 2018 r. stwierdzono, że " (...) w
    ustawach podatkowych musi istnieć bezpośrednie odwołanie do konkretnych przepisów
    ustawy o rachunkowości, przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie lub
    Międzynarodowych Standardów Rachunkowości, czy Międzynarodowych Standardów
    Sprawozdawczości Finansowej, aby mogły one zostać uznane za kreujące prawa i
    obowiązki podatkowe". Analogiczne stwierdzenie znalazło się również w wyroku
    Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt. II FSK 255/13 z 2 grudnia 2014 r.
    Jak wynika z przytoczonych orzeczeń, w polskim prawie funkcjonuje silne ograniczenie
    wywoływania skutków podatkowych przez przepisy rachunkowe, a jakikolwiek wpływ
    zasad stosowanych na potrzeby bilansowe na rozliczenia podatkowe powinien wynikać z
    bezpośredniego odwołania do konkretnych przepisów rachunkowych w treści ustaw
    podatkowych. Ustawa o CIT, a w szczególności art. 15 ust. 6 tejże ustawy, nie wiążą w

    swoich zapisach bezpośrednio sposobu ewidencjonowania środków trwałych Grupy 1 KŚT
    przez spółki nieruchomościowe dla celów rachunkowych (bilansowych) z ich traktowaniem
    na potrzeby podatkowe. Zdaniem Spółki, uzależnienie od zmiany wprowadzonej w art. 15
    ust. 6 Ustawy o CIT wyboru lub zmiany stosowanej przez jednostkę polityki rachunkowej
    wykraczałoby poza zakres przedmiotowy wynikający z art. 1 ust. 1 Ustawy o CIT. Nie
    istnieje również odrębny przepis ani doktryna, które taki obowiązek na Spółkę by
    nakładały. Co więcej, zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie takiej obligacji
    dyskryminowałoby w sposób arbitralny podatników, którzy w zgodzie z odrębnymi
    przepisami o rachunkowości prowadzą własną politykę rachunkowości metodą inną, niż
    ta, do której odwołuje się art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT w brzmieniu po 31 grudnia 2021 r. Co
    za tym idzie, zdaniem Spółki, na gruncie prawa podatkowego nie istnieje wymóg stosunku
    do spółek nieruchomościowych, aby te dokonywały odpisów amortyzacyjnych na potrzeby
    ustalenia wyniku finansowego w stosunku do posiadanych środków trwałych Grupy 1 KŚT
    w celu uzyskania możliwości traktowania za koszty uzyskania przychodu odpisów
    amortyzacyjnych.
    W związku z tym, sposób ujmowania składników będących Nieruchomościami jako
    środków trwałych i dokonywane na ich podstawie odpisy amortyzacyjne dla celów
    podatkowych powinny być określane przez Wnioskodawcę na podstawie przepisów
    podatkowych, niezależnie od sposobu ich klasyfikacji przyjętego przez Spółkę dla celów
    ustalania wyniku finansowego, zgodnie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.
    Ponadto, jak przedstawiono w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, środki
    trwałe sklasyfikowane w grupie 1 KŚT będące w posiadaniu Wnioskodawcy, zostały
    wprowadzone do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy i podlegały amortyzacji dla
    celów podatkowych przed wejściem w życie art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT w treści
    obowiązującej od 1 stycznia 2022 r. W związku z tym, w opinii Wnioskodawcy, obowiązek
    zastosowania wobec tychże środków trwałych art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT w jego
    znowelizowanym brzmieniu, naruszałby konstytucyjne prawa Spółki. Jak stanowi art. 2
    Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (dalej: "Konstytucja"),
    będącej nadrzędnym obowiązującym aktem prawnym, Rzeczpospolita Polska jest
    demokratycznym państwem prawnym. Istnienie takiej obligacji w Konstytucji może
    odnosić się do wielu aspektów funkcjonowania państwa i posłużyło w doktrynie do
    ukonstytuowania pochodnych zasad wynikających z zasady demokratycznego państwa
    prawnego, takich jak zasady ochrony praw nabytych i ochrony interesów w toku.
    Jak wskazano w orzeczeniu Trybunału Konstytucyjnego (dalej: "TK") sygn. akt P 10/11 z
    dnia 10 lutego 2015 r. wydanym w związku z późn. zm. legislacyjnymi ograniczającymi
    uprawnienia podatników do uwzględniania w kosztach uzyskania przychodu
    dokonywanych odpisów amortyzacyjnych: "Sąd pytający przyjął, że pozbawienie
    możliwości kontynuowania amortyzacji prawa użytkowania nieruchomości, rozpoczętej w
    1996 r. (na podstawie § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 stycznia 1995
    r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a
    także aktualizacji wyceny środków trwałych, Dz. U. Nr 7, poz. 34, z późn. zm.; dalej:
    rozporządzenie z 20 stycznia 1995 r.), której okres 1 stycznia 2000 r. nie upłynął (wejście w
    życie ustawy zmieniającej z 1999 r.), pozostaje w sprzeczności z zasadą ochrony praw
    nabytych i zasadą ochrony interesów w toku, wyrażonymi w art. 2 Konstytucji,
    pozbawienie podatnika prawa osiągnięcia celu amortyzacji, jakim jest zaliczenie w koszty
    podatkowe całości wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnych i
    prawnych rozłożonych w czasie". W ww. orzeczeniu TK stwierdził również, cytując własny
    wyrok sygn. akt K 45/01 z dnia 25 czerwca 2002 r., że: "Swoboda w kształtowaniu
    materialnych treści prawa podatkowego jest jednak równoważona z istnieniem obowiązku
    przestrzegania konstytucyjnych standardów demokratycznego państwa prawnego. Do
    standardów tych należy w szczególności zasada ochrony zaufania jednostki do państwa i
    stanowionego przez nie prawa, a także ochrony praw nabytych oraz ochrony interesów w
    toku, które stanowią konkretyzację wymienionej zasady konstytucyjnej".

    Ponadto, w odniesieniu do ochrony praw nabytych, TK wielokrotnie podkreślał, m.in. w
    wyrokach sygn. akt K 16/05 z dnia 18 lipca 2006 r., sygn. akt P 6/05 z dnia 18 września
    2006 r., sygn. akt SK 15/05 z dnia 18 września 2006), że ustawodawca, dokonując
    kolejnych zmian stanu prawnego, nie może tracić z pola widzenia interesów podmiotów,
    jakie ukształtowały się przed dokonaniem zmiany stanu prawnego. W swoim orzecznictwie
    TK przychylił się do poglądu, że podatnik powinien mieć możliwość przewidzenia
    konsekwencji poszczególnych zachowań i zdarzeń na gruncie obowiązujących w danym
    momencie przepisów oraz zasadne jest jego oczekiwanie, że zasady te nie będą ustalane
    w sposób arbitralny. Wedle wyroku TK sygn. akt K 27/09 z dnia 25 listopada 2010 r. TK
    orzekł następująco: "Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem TK zasada ta głosi zakaz
    arbitralnego znoszenia lub ograniczania praw podmiotowych przysługujących jednostce
    lub innym podmiotom prywatnym występującym w obrocie prawnym". Zdaniem
    Wnioskodawcy, w opozycji do utrwalonego orzecznictwa TK stałoby zastosowanie
    znowelizowanej treści art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT w treści obowiązującej od 1 stycznia 2022
    r. w stosunku do już prowadzonych przez Spółkę rozliczeń podatkowych, gdyż wiązałoby
    się to z natychmiastowym odebraniem Spółce realizowanych już w odniesieniu do
    konkretnego środka trwałego prawa do uwzględniania kosztów uzyskania przychodu na
    podstawie dokonywanych odpisów amortyzacyjnych. Na gruncie art. 2 Konstytucji i w
    świetle przytoczonego orzecznictwa TK, podmiot gospodarczy wypełniający dotychczas
    swoje zobowiązania zgodnie z Ustawą o rachunkowości i Ustawą o CIT, może oczekiwać
    umożliwienia dokończenia rozpoczętych wcześniej przedsięwzięć podjętych na podstawie
    wcześniejszych regulacji na dotychczasowych zasadach.
    Ponadto, zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o rachunkowości, przyjęte zasady (politykę)
    rachunkowości należy stosować w sposób ciągły, dokonując w kolejnych latach
    obrotowych jednakowego grupowania operacji gospodarczych, wyceny aktywów i
    pasywów, w tym także dokonywania odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych,
    ustalania wyniku finansowego i sporządzania sprawozdań finansowych tak, aby za kolejne
    lata informacje z nich wynikające były porównywalne. Ewentualna zmiana zasad (polityki)
    rachunkowości musi być uzasadniona określonymi okolicznościami. Jednocześnie,
    zachowanie konstytucyjnej zasady ochrony interesów w toku wymaga umożliwienia
    Wnioskodawcy dokonywania odpisów amortyzacyjnych związanych z Nieruchomością
    zgodnie z art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT w jego brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia
    2022 r. Należy również zwrócić uwagę, że powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje
    potwierdzenie w ostatnio wydanych wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w
    Warszawie z dnia 31 stycznia 2023 r. (sygn.: III SA/Wa 1788/22, III SA/Wa 2355/22, III SA/Wa
    2356/22). Zgodnie z uzasadnieniem ww. wyroków WSA w Warszawie:
        "W świetle treści art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, zdaniem sądu, uprawniona jest
        argumentacja, że sama konstrukcja wskazanego przepisu nie uzależnia stosowania
        przewidzianego w nim ograniczenia (w odniesieniu do podatkowych odpisów
        amortyzacyjnych) od tego, czy dana spółka nieruchomościowa dokonuje odpisów
        amortyzacyjnych lub umorzeniowych zgodnie z przepisami o rachunkowości, czy
        tego nie czyni. Wskazany przepis (w swojej drugiej części rozpoczynającej się od
        zwrotu " (...) przy czym") stanowi jedynie o tym, że w przypadku spółek
        nieruchomościowych "odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1
        Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z
        przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu
        zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy
        jednostki". W tym zakresie można argumentować, że gdyby ustawodawca zamierzał
        ograniczyć zastosowanie wskazanego ograniczenia wyłącznie do spółek

        nieruchomościowych, które dokonują stosownych odpisów zgodnie z przepisami o
        rachunkowości, wówczas stosowny warunek zawarłby w części przepisu
        definiującego adresata tej normy prawnej (a tak nie uczynił). W efekcie, gdyby
        celem ustawodawcy było ograniczenie zastosowania wskazanego przepisów,
        wówczas nadałby inne brzmienie art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, wskazujące na
        ustanowienie takiego (dodatkowego) warunku.";
        "W konsekwencji należy uznać, że zastosowanie wynikające z art. 15 ust. 6 ustawy o
        CIT ograniczenia (co do wysokości odpisów podatkowych) uzależnione jest od
        dokonywania przez podatnika odpisów amortyzacyjnych. W efekcie takiego
        odczytywania wskazanej regulacji, ograniczenie zawarte w tym przepisie
        znajdowałoby zastosowanie wyłącznie wówczas, gdy - jak zasadnie podnosi
        skarżąca w skardze - oprócz pozostałych warunków (tj. warunku podmiotowego, że
        mamy do czynienia ze spółką nieruchomościową, warunku dotyczącego tego, że
        spółka ta posiada środki trwałe zaliczane do Grupy 1 KŚT, od których dokonuje
        odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych) - przedmiotowe aktywa będące
        w posiadaniu spółki stanowią jednocześnie środki trwałe w rozumieniu przepisów o
        rachunkowości i spółka dokonuje od nich odpisów amortyzacyjnych, które
        obciążają wynik finansowy jednostki.";
        "Akceptacji stanowiska organu interpretacyjnego sprzeciwiają się również
        wątpliwości związane z brakiem realizacji celu wynikającego z uzasadnienia
        projektu ustawy wprowadzającej omawianą regulację oraz posłużenia się różnymi
        metodami legislacyjnej w jednym akcie prawnym. W związku z tym, zdaniem sądu,
        dokonując wykładni przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o CIT nie można pomijać
        kluczowego znaczenia jakie dla podatników pełni regulacja dotycząca kosztów
        uzyskania przychodu i związana z tym konieczność precyzyjnego definiowania
        wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów. Szczególnego znaczenia nabiera to w
        odniesieniu do spółek nieruchomościowych, dla których koszt z tytułu amortyzacji
        nieruchomości może stanowić podstawowy koszt rachunku podatkowego takiego
        podatnika. W konsekwencji powyższego - w ocenie sądu - przy rozpoznaniu
        niniejszej sprawy należy mieć również na uwadze treść art. 2a ordynacji
        podatkowej, nakazującego niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów
        prawa podatkowego rozstrzygać na korzyść podatnika.". Ponadto podkreślenia
        wymagają również wnioski zawarte w wyrokach WSA w Poznaniu z dnia 10 lutego
        2023 r., o sygn. I SA/Po 795/22, I SA/Po 790/22, tj.;
        "Mając powyższe na uwadze i stosując w pierwszej kolejności wykładnię językową
        spornego przepisu. Sąd zauważa, że pozwala ona na przyjęcie, iż w stanie
        faktycznym przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
        zastrzeżenie, którym uzupełniono z dniem 1 stycznia 2022 r. art. 15 ust. 6 updop,
        nie znajduje zastosowania. Wskazano w nim bowiem na okoliczność dokonywania
        zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisów amortyzacyjnych lub
        umorzeniowych z tytułu zużycia środków trwałych, obciążających w tym roku
        podatkowym wynik finansowy jednostki, jako okoliczność ograniczającą wysokość

        odpisów amortyzacyjnych. (...) Skoro w stanie faktycznym sprawy od będących w
        posiadaniu spółki nieruchomości nie dokonuje ona odpisów amortyzacyjnych w
        rozumieniu przepisów o rachunkowości, które obciążałyby wynik finansowy
        jednostki, ponieważ traktuje je jako nieruchomości inwestycyjne w rozumieniu art.
        3 ust. 1 pkt 17 u.r. wyceniane według wartości godziwej, ograniczenie z art. 15 ust.
        6 updop nie znajduje w stosunku do skarżącej spółki zastosowania.";
        "Konstrukcja omawianego przepisu w jego nowym brzmieniu nie daje jednak
        podstaw do przyjęcia, że zamiarem ustawodawcy było całkowite pozbawienie
        podatników, którzy nie dokonują odpisów amortyzacyjnych na potrzeby bilansowe,
        prawa do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych dokonywanych dla celów
        podatkowych, czyli całkowitego pozbawienia ich prawa do uznania tych odpisów za
        koszty uzyskania przychodów. Gdyby zamiarem ustawodawcy było wyłączenie w
        stosunku do takiego stanu faktycznego, jak opisany we wniosku o wydanie
        interpretacji indywidualnej, możliwości uwzględnienia odpisów amortyzacyjnych
        dokonywanych dla celów podatkowych przy braku dokonywania tych odpisów dla
        celów bilansowych, to zastrzeżenie takie zamieściłby w art. 16 updop, który
        szczegółowo wylicza jakiego rodzaju wydatków nie uważa się za koszty uzyskania
        przychodów.";
        "Sąd stwierdza, że zasadny jest zatem zarzut skargi niewłaściwej oceny co do
        zastosowania art. 15 ust. 6 updop, jak również błędnej wykładni tego przepisu.
        Skoro bowiem skarżąca będące środkami trwałymi nieruchomości zaliczane do
        grupy 1 KŚT na potrzeby bilansowe ujmuje jako nieruchomości inwestycyjne, w
        konsekwencji czego nie dokonuje od nich odpisów amortyzacyjnych na podstawie
        przepisów o rachunkowości, to ograniczenie uregulowane w powyższym przepisie
        nie może mieć do niej zastosowania. Tym bardziej, że - jak wynika z wniosku -
        objęte nim nieruchomości zostały przez skarżącą wprowadzone do ewidencji
        środków trwałych i podlegały amortyzacji dla celów podatkowych przez wejściem
        spornego przepisu w życie, zaś przyjęcie interpretacji przedstawionej przez
        Dyrektora KIS pozbawiłoby skarżącą możliwości kontynuowania tej amortyzacji,
        bądź zmuszałoby do zmiany stosowanej przez skarżącą polityki rachunkowej, aby
        amortyzacja przynajmniej w częściowym zakresie mogła być przez nią
        kontynuowana, naruszając tym samym wywodzoną z art. 2 Konstytucji RP zasadę
        ochrony praw nabytych i interesów w toku.”.
    Mając na uwadze powyższą analizę, powołane argumenty, jak również jednolite
    stanowisko sądów administracyjnych w tej kwestii, Spółka wnosi o potwierdzenie, że w
    świetle art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2022 r.,
    Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odpisów
    amortyzacyjnych zgodnie z art. 15 Ustawy o CIT od wartości początkowej Nieruchomości
    oraz przy uwzględnieniu podatkowych stawek amortyzacyjnych przyjętych dotychczasowo
    przez Spółkę. Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) w wyroku z dnia 29 stycznia 2025 r.
    (sygn. akt II FSK 788/23 i sprawy powiązane) potwierdził, że podatnicy mogą zaliczać do
    podatkowych kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od nieruchomości
    traktowanych jako inwestycje wyceniane w oparciu o ich wartość godziwą i
    niepodlegających odpisom amortyzacyjnym dla celów rachunkowych, które obciążałyby

    wynik finansowy – do wysokości hipotetycznych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych
    na podstawie przepisów o rachunkowości.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ocena prawna przedstawionego przez Spółkę zagadnienia wymaga odniesienia się do
    definicji kosztów uzyskania przychodów, zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego
    1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278, dalej:
    „ustawa o CIT”), zgodnie z którą:
      kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
      ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła
      przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione
      w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez
      Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień
      poniesienia kosztu.
    W myśl tego przepisu, wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością
    gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów,
    o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami
    (poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie, zwiększenie, zachowanie lub
    zabezpieczenie tego przychodu).
    W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt
    uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
        został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać
        pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania
        przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika
        przez osoby inne niż podatnik),
        jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została
        podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
        pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
        poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub
        może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
        został właściwie udokumentowany,
        nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww.
        ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
    Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne
    i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą,
    których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021
    r.,
      kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz
      wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z
      art. 16a-16m z uwzględnieniem art. 16.

    Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych
    ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) dokonano nowelizacji m.in. ww. art. 15 ust. 6, który od 1
    stycznia 2022 r. otrzymał brzmienie,
      kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz
      wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z
      art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące
      środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku
      podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy
      amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w
      tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.
    W myśl art. 16a ust. 1 ustawy o CIT,
      amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub
      współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i
      zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
        1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
        2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
        3. inne przedmioty
      – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez
      podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością
      gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub
      umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
    W niniejszej sprawie przedmiotem wątpliwości Spółki jest ustalenie, czy w świetle art. 15
    ust. 6 Ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2022 r.,
    Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odpisów
    amortyzacyjnych zgodnie z art. 15 Ustawy o CIT od wartości początkowej środków
    trwałych sklasyfikowanych w grupie 1 KŚT w sytuacji, w której Nieruchomość dla celów
    bilansowych nie stanowi środka trwałego podlegającego odpisom amortyzacyjnym.
    Art. 15 ust. 6 ustawy o CIT stanowi, co do zasady, o możliwości uznania za koszty
    uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych jeżeli odpisy te dokonywane są zgodnie
    z zasadami wynikającymi z tej ustawy oraz nie podlegają wyłączeniu z tej kategorii kosztów
    na podstawie art. 16 ust. 1.
    Na szczególną uwagę, ze względu na przedłożoną Organowi do rozstrzygnięcia kwestię
    zasługuje ujęcie w znowelizowanym brzmieniu art. 15 ust. 6 ustawy o CIT sposobu
    ustalenia limitu a tym samym wysokości w jakiej możliwe jest zaliczenie do kosztów
    uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dla spółek nieruchomościowych, do
    których (na co wskazano w opisie sprawy) zalicza się także Państwa Spółka.
    Wprowadzona zmiana w praktyce oznacza, że podatkowe odpisy amortyzacyjne
    ujmowane w kosztach uzyskania przychodów nie mogą być wyższe od odpisów
    dokonywanych na podstawie przepisów o rachunkowości.
    Biorąc zatem pod uwagę, że w art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, w znowelizowanym brzmieniu,
    ustawodawca zawarł wprost odniesienie zasad, wynikających z tego przepisu do
    przepisów ustawy o rachunkowości, poprzez stwierdzenie: „(...) przy czym w przypadku
    spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1
    Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z
    przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia
    środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki” należy
    wskazać, że ustalenie przedmiotowego limitu, polega zatem na wyliczeniu podatkowych
    odpisów amortyzacyjnych i ich porównaniu z odpisami obliczonymi na podstawie
    przepisów o rachunkowości, przy czym wartość odpisów amortyzacyjnych, jaka może być

    uznana za koszt uzyskania przychodów, nie może być wyższa od wartości wyliczonej na
    podstawie prawa bilansowego.
    W uzasadnieniu do ustawy, która wprowadziła art. 15 ust. 6 ustawy CIT (Rządowy projekt
    ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, druk 1532), wskazano, iż
    celem zmiany treści przepisów art. 15 ust. 6 ustawy CIT jest zmniejszenie różnic
    występujących między wartością wykazywanego przez spółkę nieruchomościową w roku
    podatkowym dochodu przed jego opodatkowaniem podatkiem dochodowym, a wartością
    wykazywanego – za ten sam okres (rok podatkowy/rok obrotowy) - zysku brutto (zysku
    przed obciążeniem podatkiem dochodowym).
    Ustalenie przedmiotowego limitu polega zatem na wyliczeniu podatkowych odpisów
    amortyzacyjnych i ich porównaniu z odpisami obliczonymi na podstawie przepisów o
    rachunkowości, przy czym wartość odpisów amortyzacyjnych jaka może być uznana za
    koszt uzyskania przychodów nie może być wyższa od wartości wyliczonej na podstawie
    prawa bilansowego. Skoro zatem, tak jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie, Spółka
    nie dokonuje na podstawie przepisów o rachunkowości, odpisów amortyzacyjnych
    (umorzeniowych) od posiadanej Nieruchomości (nieruchomość sklasyfikowana w grupie 1
    KŚT), nie będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu
    dokonywanych na podstawie ustawy o CIT odpisów amortyzacyjnych.
    Spółka będąc spółką nieruchomościową, o której mowa w art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, jest
    bowiem adresatem omawianej normy prawnej (art. 15 ust. 6 ustawy o CIT), w której
    sposób ustalenia limitu podlegających do zaliczenia podatkowych odpisów
    amortyzacyjnych należy odnosić do wartości umorzeniowej ustalonej na podstawie
    przepisów o rachunkowości. Skoro zatem wartość odpisu amortyzacyjnego
    (umorzeniowego) w przedmiotowej sprawie osiąga wartość „0”, gdyż Spółka nie dokonuje
    amortyzacji składnika majątkowego na podstawie przepisów o rachunkowości, to – mając
    na uwadze brzmienie omawianej normy prawnej, Spółka nie jest uprawniona do
    rozpoznania odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego zaliczonego do grupy 1
    Klasyfikacji do kosztów uzyskania przychodów na podstawie znowelizowanego przepisu
    art. 15 ust. 6 ustawy o CIT.
    Brzmienie obowiązującego od 1 stycznia 2022 r. art. 15 ust. 6 ustawy o CIT pozwala na
    jednoznaczne ustalenie omawianej normy prawnej. Wykładnia językowa w procesie
    interpretacji prawa podatkowego ma fundamentalne znaczenie i znajduje oparcie w art.
    84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78 poz. 483 ze
    zm. dalej: „Konstytucja”).
    Należy podkreślić, że prawodawca w ustawie nowelizującej dokonując zmiany art. 15 ust.
    6 ustawy o CIT nie wprowadził przepisów przejściowych. Powyższe oznacza, że przepis ten
    ma zastosowanie do zdarzeń następujących po 1 stycznia 2022 r. Ponieważ dokonywanie
    odpisów amortyzacyjnych następuje „na bieżąco” skutki podatkowo-prawne tych działań
    powinny być ocenione na podstawie przepisów aktualnie obowiązujących.
    Odnosząc się do Państwa stwierdzenia, że obowiązek zastosowania wobec wskazanych
    we wniosku środków trwałych art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT w jego znowelizowanym
    brzmieniu, naruszałby konstytucyjne prawa Spółki należy zauważyć, że Państwa
    stanowisko w tej kwestii zmierza do uzyskania indywidualnej interpretacji przepisów
    prawa podatkowego w oparciu o stwierdzenie niezgodność przedmiotowego przepisu z
    Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej.
    Zamiar uzyskania od organu podatkowego urzędowego aktu stwierdzającego niezgodność
    regulacji przepisów krajowego prawa podatkowego z aktami hierarchicznie wyższego
    rzędu nie może zostać zrealizowany w ramach postępowania w przedmiocie wydania
    indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

    W pierwszej kolejności wymaga ustalenia, czy w toku postępowania interpretacyjnego
    organy podatkowe są władne do dokonywania kontroli zgodności unormowań polskiego
    prawa podatkowego z postanowieniami Konstytucji.
    Udzielenie prawidłowej odpowiedzi na przedstawione powyżej zagadnienie wymaga
    uprzedniego wyjaśnienia charakteru indywidualnych interpretacji i przepisów prawa
    podatkowego, jak też specyfiki postępowania, w którym interpretacje te są wydawane.
    Stosownie do postanowień art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja
    podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111, dalej: „Op”),
      Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w
      jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego
      (interpretację indywidualną).
    Specyfika postępowania interpretacyjnego przejawia się w tym, że indywidualna
    interpretacja przepisów prawa podatkowego jest wydawana wyłącznie na wniosek
    podmiotu zainteresowanego, zgodnie zaś z postanowieniami art. 14b § 3 Op.,
      składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Z uregulowań przytoczonego przepisu wynika, że to na podmiocie występującym z
    wnioskiem o wydanie interpretacji spoczywa obowiązek przedstawienia opisu stanu
    faktycznego lub też opisu zdarzenia przyszłego. Z powyższego wynika zatem, że organ
    interpretacyjny wydając interpretację dokonuje wykładni przepisów prawa podatkowego
    na potrzeby przedstawionego przez zainteresowanego stanu faktycznego lub też
    zdarzenia przyszłego. Zgodnie bowiem z postanowieniami art. 14c § 1 Op.,
      interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku
      stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy
      wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia
      prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.
    Co przy tym szczególnie doniosłe indywidualna interpretacja przepisów prawa
    podatkowego, ze względu na brak elementu władczej konkretyzacji praw i obowiązków
    adresata tego aktu, nie stanowi formy działania administracji publicznej, w której to
    rozstrzyga się o prawach i obowiązkach jednostki. Interpretacja przepisów prawa
    podatkowego jest czynnością, która nie dotyczy uprawnień lub obowiązków wynikających
    z przepisów prawa, lecz tylko o nich się wypowiada (por. uchwała NSA z 7 lipca 2014 r.
    sygn. akt II FPS 1/14).
    W drodze wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego nie dochodzi do
    powstania, zniesienia czy też zmodyfikowania istniejącego uprawnienia lub obowiązku.
    Specyfika interpretacji przepisów prawa podatkowego przejawia się w tym, że nie
    wywołują one bezpośrednio dla ich adresatów żadnych skutków prawnych. Z
    zastosowaniem się jednak do takich interpretacji prawodawca powiązał określone skutki,
    zgodnie bowiem z postanowieniami art. 14k § 1 Op.,
      zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej
      wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego
      orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie
      może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w
      rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.
    W kontekście przytoczonego przepisu podkreślenia wymaga, że wyrażona w tym przepisie
    funkcja ochronna interpretacji aktualizuje się jedynie w sytuacji, gdy adresat tejże
    interpretacji się do niej zastosuje. Innymi słowy funkcja ochronna interpretacji
    indywidualnej realizowana jest pod warunkiem zastosowania się podmiotu, który taką

    interpretację pozyskał do stanowiska w niej wyrażonego. Kierując się powyższymi
    rozważaniami należy uznać, że indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego
    nie stanowi indywidualnego aktu administracyjnego, interpretacja podatkowa stanowi
    jedynie informacje co do określonej możliwości pojmowania materialnego prawa
    podatkowego oraz związanej z tym wykładni tego prawa. Występując z wnioskiem o
    wydanie interpretacji zainteresowany w istocie zwraca się do organu podatkowego z
    pytaniem o informację co do sposobu wykładni, rozumienia prawa w określonej
    przedstawionej we wniosku sytuacji. Podkreślenia w niniejszej sprawie wymaga, że w
    postępowaniu w przedmiocie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa
    podatkowego - ze względu na brak możliwości ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego -
    nie stosuje się przepisów prawa materialnego regulujących określony podatek, a jedynie
    ocenia się zgodność z prawem dokonanej przez zainteresowanego wykładni przepisów
    prawa podatkowego. W takim przypadku przepis prawa materialnego jest przez organ
    podatkowy jedynie interpretowany, a nie stosowany (por. uchwała NSA z 25 czerwca 2012
    r. sygn. akt I FPS 4/12). Powyższa specyfika postępowania interpretacyjnego jest również
    dostrzegana w doktrynie, gdzie stwierdza się, że w przypadku interpretacji indywidualnych
    ma miejsce quasi stosowanie prawa, biorąc pod uwagę to, że interpretacja dotyczy jedynie
    zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego, który zdarzył się lub wystąpi w
    przyszłości, a nie stanu faktycznego rodzącego określone konsekwencje prawne związane
    z powstaniem obowiązku podatkowego oraz przekształceniem go w zobowiązanie
    podatkowe (por. R. Mastalski, Glosa do wyroku NSA z 1 grudnia 2011 r. I FSK 1565/11, OSP
    2012/12/119). Organ podatkowy, wydając na wniosek zainteresowanego podmiotu
    indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, nie stosuje postanowień
    materialnego prawa podatkowego, bowiem na skutek wydania interpretacji nie dochodzi
    do ustanowienia indywidualnej i konkretnej normy postępowania skierowanej wobec
    podmiotu zainteresowanego pozyskaniem interpretacji.
    Omawiając charakter indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego należy
    wskazać, że, najogólniej rzecz ujmując, istotą wykładni jest ustalenie (wyjaśnienie)
    znaczenia określonego przepisu prawnego, nasuwającego z różnych względów
    wątpliwości w sferze stosowania prawa. Wykładnia ani nic nie dodaje, ani nic nie ujmuje z
    treści przepisu, a jedynie wyjaśnia jego treść i znaczenie. Celem wykładni nie jest
    tworzenie nowych norm prawa czy ich modyfikacja, lecz ustalenie treści norm
    wysłowionych w analizowanych przepisach (tak: postanowienie TK z 26 marca 1996 r.
    sygn. akt W 12/95). W doktrynie wskazuje się przy tym, że wykładnia polega na ustaleniu
    znaczenia tekstu prawnego lub jego fragmentu (klasyfikacyjna teoria wykładni), a jeżeli dla
    rozstrzygnięcia konkretnej indywidualnej sprawy, która stanowi obszar wykorzystania
    wykładni operatywnej prawa, niezbędne jest zrekonstruowanie z przepisów prawnych
    jednoznacznej normy postępowania, wykładnia prawa unormowanie to odtwarza i
    wyjaśnia (derywacyjna koncepcja wykładni) (tak: J. Brolik, Ogólne oraz indywidualne
    interpretacje przepisów prawa podatkowego, LexisNexis 2013, dostępne w bazie danych
    Lex Omega - dokument nr 176744).
    Odnosząc się do zarysowanego problemu i podnoszonych we wniosku twierdzeń należy w
    pierwszej kolejności wskazać, że stosownie do poglądów orzecznictwa organy podatkowe
    nie mają kompetencji do badania zgodności przepisów prawa podatkowego z Konstytucją.
    Co przy tym szczególnie istotne organy podatkowe nie mogą nawet odmówić
    zastosowania przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją orzekł Trybunał
    Konstytucyjny, odraczając przy tym utratę mocy obowiązującej zakwestionowanego
    przepisu (por. uchwała NSA z 25 czerwca 2012 r. sygn. akt I FPS 4/12). Zgodnie bowiem z
    postanowieniami art. 188 pkt 1 Konstytucji,
      Trybunał Konstytucyjny orzeka w sprawach zgodności ustaw i umów
      międzynarodowych z Konstytucją.
    Kierując się powyższymi rozważaniami należy stwierdzić, że organy podatkowe w toku
    postępowania interpretacyjnego nie są uprawnione do dokonywania kontroli zgodności

    regulacji ustaw podatkowych z postanowieniami Konstytucji. Zauważyć w tym miejscu
    należy, że w toku postępowania interpretacyjnego organy podatkowe są związane treścią
    art. 120 Op, zgodnie z którym
      organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa.
    Wyrażona w powołanym przepisie zasada legalizmu stanowi właściwie powtórzenie
    regulacji zawartej w art. 7 Konstytucji, zgodnie z którym
      organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa.
    W odniesieniu do ostatniego z przytoczonych przepisów Trybunał Konstytucyjny w wyroku
    z 27 maja 2002 r. sygn. akt K 20/01 wskazał, że z jego treści nie wypływają inne
    uprawnienia poza wynikającymi już z innych norm prawnych. Jego „samoistne” znaczenie
    sprowadzić można istotnie do dyrektywy interpretacji przepisów kompetencyjnych w
    sposób ścisły i za odrzuceniem w odniesieniu do organów władzy publicznej zasady - co
    nie jest zakazane, jest dozwolone. W kontekście powyższego należy stwierdzić, że żaden z
    przepisów Ordynacji podatkowej nie uprawnia organów podatkowych do dokonywania
    kontroli hierarchicznej zgodności regulacji ustaw podatkowych z postanowieniami
    Konstytucji. Owa kontrola może z uwagi na monopol Trybunału Konstytucyjnego w tym
    zakresie zostać zainicjowana przez skarżącego w drodze złożenia skargi konstytucyjnej, z
    zastrzeżeniem jednak spełnienia wymogów wynikających z art. 79 ust. 1 Konstytucji,
    zgodnie z którym:
      każdy, czyje konstytucyjne wolności lub prawa zostały naruszone, ma prawo, na
      zasadach określonych w ustawie, wnieść skargę do Trybunału Konstytucyjnego w
      sprawie zgodności z Konstytucją ustawy lub innego aktu normatywnego, na
      podstawie którego sąd lub organ administracji publicznej orzekł ostatecznie o jego
      wolnościach lub prawach albo o jego obowiązkach określonych w Konstytucji.
    W odniesieniu do podnoszonych przez Spółkę poglądów należy stwierdzić, że na skutek
    tych wątpliwości nie może zostać wydana interpretacja indywidualna, w której organ
    podatkowy stwierdziłby niezgodność uregulowań prawa krajowego z postanowieniami
    Konstytucji. Powołana wcześniej zasada legalizmu domaga się uchwalonego i będącego w
    obrocie prawa.
    W ocenie organu podatkowego rozpoznającego niniejszą sprawę, biorąc pod uwagę
    szczególny charakter indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, które
    nie są rozstrzygnięciami władczymi kształtującymi prawa i obowiązki ich adresatów, ani
    też aktami stosowania prawa ze względu na brak możliwości ustalenia rzeczywistego
    stanu faktycznego sprawy, należy przyjąć, że podczas ich wydawania organy podatkowe
    nie są kompetentne do dokonywania oceny zgodności regulacji krajowego prawa
    podatkowego z postanowieniami Konstytucji. Postępowanie w przedmiocie wydania
    interpretacji indywidualnej nie może stanowić substytutu obarczonych daleko idącymi
    wymogami postępowania, którego celem jest dokonanie kontroli hierarchicznej zgodności
    uregulowań aktów niższego rzędu z postanowieniami aktów wyższego rzędu. Powyższe
    wnioski znajdują również potwierdzenie na gruncie zawartej w art. 3 pkt 2 Op definicji
    przepisów prawa podatkowego, stosownie do której pod pojęciem przepisów prawa
    podatkowego (których to wykładni dokonuje się w indywidualnej interpretacji przepisów
    prawa podatkowego) należy rozumieć
      przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą
      Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez
      Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki
      podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw
      podatkowych.
    Poza zakresem definicji przepisów prawa podatkowego pozostają przy tym postanowienia
    Konstytucji. Powyższa okoliczność, w ocenie organu podatkowego nie jest przypadkowa, a
    świadczy ona o tym, że zamiarem ustawodawcy decydującego się na wprowadzenie do

    polskiego systemu prawnego instytucji interpretacji podatkowych było umożliwienie
    podatnikom uzyskania urzędowej informacji co do sposobu wykładni wyłącznie prawa
    podatkowego w znaczeniu przypisywanym temu pojęciu przez ustawodawcę. Instytucja
    indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie została stworzona jako
    środek prawny służący do podważania postanowień obowiązujących ustaw podatkowych,
    zastępując w tym zakresie przewidziane do tego środki. Przyjęcie przeciwnego poglądu
    doprowadziłoby bowiem do sytuacji, w której to podmiot występujący z wnioskiem o
    wydanie interpretacji przedstawiający we wniosku hipotetyczny

## Opis zdarzenia przyszłego

mógłby uzyskać urzędowe stwierdzenie niezgodności regulacji ustawy podatkowej z
    aktami hierarchicznie wyższego rzędu w toku trwającej maksymalnie 3 miesiące
    procedury interpretacyjnej. Organ podatkowy, wydając indywidualną interpretację
    przepisów prawa podatkowego nie jest kompetentny do badania zgodności uregulowań
    zawartych w obowiązujących ustawach podatkowych z postanowieniami Konstytucji.
    Zgodnie zaś z postanowieniami pkt 1 i 2 art. 188 Konstytucji,
      Trybunał Konstytucyjny orzeka w sprawach:
      1) zgodności ustaw i umów międzynarodowych z Konstytucją,
      2) zgodności ustaw z ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi, których
      ratyfikacja wymagała uprzedniej zgody wyrażonej w ustawie.
    Jak wynika z powyższych rozważań w toku postępowania interpretacyjnego organ
    podatkowy nie stosuje regulacji materialnego prawa podatkowego, bowiem na skutek
    wydania interpretacji nie dochodzi do konkretyzacji praw i obowiązków zainteresowanego
    poprzez ustanowienie obowiązującej go normy o charakterze indywidualnym i
    konkretnym. Co równie istotne w toku postępowania interpretacyjnego organy
    podatkowe nie są upoważnione do dokonywania kontroli postanowień ustaw
    podatkowych z aktami wyższego rzędu. Na gruncie krajowego porządku prawnego jako
    jedyny kompetencję w tym zakresie posiada bowiem Trybunał Konstytucyjny.
    Przedstawiona powyżej przez organ podatkowy argumentacja znajduje potwierdzenie w
    szeregu orzeczeniach sądów administracyjnych (zob. m.in. wyrok NSA z 19 października
    2012 r. sygn. akt I FSK 1077/12, wyrok WSA w Poznaniu z 29 października 2015 r. sygn. akt
    I SA/Po 1524/15, wyrok WSA w Poznaniu z 10 grudnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1633/15).
    Państwa stanowisko zaprezentowane we wniosku należy uznać za nieprawidłowe, a
    argumentacja stanowisko to uzasadniająca (z odwołaniem się do konstytucyjnych zasad)
    nie może być uwzględniona w toku postępowania interpretacyjnego, prowadziłaby
    bowiem do oceny zgodności z Konstytucją omawianego przepisu.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
        stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
        zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym
    wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Końcowo odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków sądowych, wskazać
    należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatnika. Zostały wydane w

    określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są
    wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy
    podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi
    rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości
    zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa
    podatkowego, tym bardziej jeśli zapadły w innym stanie prawnym. Każdą sprawę Organ
    jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.