Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-521/15-2/AMN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-07-17
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia ogółu praw i obowiązków komandytariusza w Sp. k. do SCSp.
Słowa kluczowe: jednostka; spółki; udział; umorzenie; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2015 r. (data wpływu 17 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia ogółu praw i obowiązków komandytariusza w Sp. k. do SCSp – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia ogółu praw i obowiązków komandytariusza w Sp. k. do SCSp.

We wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, obywatelem polskim, podlegającym w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów. Wnioskodawca jest albo stanie się wspólnikiem w spółkach komandytowych posiadających siedzibę na terytorium RP (dalej: „Sp. k.”)Wnioskodawca planuje objąć jednostki udziałowe w formie papierów wartościowych (parts d’intéréts – interest shares, participation units, dalej: „Prawa udziałowe”) spółki z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga, działającej w formie société en commandite spéciale, (dalej: „SCSp”) poprzez wniesienie ogółu praw i obowiązków komandytariusza w Sp. k. SCSp nie będzie posiadało siedziby ani zarządu na terytorium RP.

Spółka działająca w formie société en commandite spéciale jest podmiotem, który zgodnie z prawem luksemburskim nie posiada osobowości prawnej. Zgodnie z przepisami luksemburskiego prawa handlowego, osobowość prawna przyznana jest następującym typom spółek: la société en nom collectif, la société anonyme, la société en commandite par actions, la société en commandite simple, la société á responsabilité limitée, la société coopérative, la société européenne (SE). Jednocześnie na podstawie przepisów prawa luksemburskiego osobowości prawnej nie posiada m.in. société en commandite spéciale.

Podmiot ten jest przy tym transparentny podatkowo, co oznacza, że podatnikami podatku dochodowego są jej wspólnicy, analogicznie jak w przypadku polskiej spółki jawnej czy spółki komandytowej. We wskazanej spółce luksemburskiej uczestniczy co najmniej jeden wspólnik o nieograniczonej odpowiedzialności (General Partner) oraz jeden wspólnik o ograniczonej odpowiedzialności (Limited Partner). Spółka ta jest uprawniona do emisji papierów wartościowych ucieleśniających prawa majątkowe i prawo głosu członka (wspólnika), związane z wniesionym wkładem i jego udziałem w spółce, jeżeli umowa spółki tak stanowi. W ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zostanie wspólnikiem o ograniczonej odpowiedzialności.

W pewnych przypadkach, spółka działająca w formie société en commandite spéciale może być podatnikiem komunalnego podatku municypalnego (podatku handlowego od zysku i kapitału obrotowego). Podatek municypalny obciąża działalność gospodarczą i nie ma związku z formą organizacyjno-prawną, w jakiej działalność ta jest prowadzona. W zdarzeniu przyszłym, SCSp nie będzie objęte zakresem komunalnego podatku handlowego od zysku i kapitału obrotowego (podatku municypalnego).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę ogółu praw i obowiązków komandytariusza w Sp. k. do SCSp i uzyskanie Praw udziałowych, będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, objęcie przez Wnioskodawcę Praw udziałowych SCSp w wyniku wniesienia ogółu praw i obowiązków komandytariusza w Sp. k. do SCSp nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, ocena czy wskazane zdarzenie powodować będzie powstanie obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych wymaga przede wszystkim określenia charakteru prawnopodatkowego podmiotu, do którego zostanie wniesiony wkład w postaci ogółu praw i obowiązków komandytariusza w Sp. k.

1.

Zgodnie z przepisami luksemburskiego prawa handlowego, SCSp jest spółką, która nie posiada osobowości prawnej. SCSp jest przy tym podmiotem transparentnym podatkowo, co oznacza, że podatnikami podatku dochodowego są jej wspólnicy, analogicznie jak w przypadku polskiej spółki jawnej czy komandytowej. Status podatkowy SCSp odpowiada więc statusowi polskich spółek osobowych (z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej).

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 26 Ustawy o PIT. poprzez spółkę niebędącą osobą prawną rozumie się spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Na gruncie polskiego prawa podatkowego spółkami niebędącymi podatnikami podatku dochodowego są, co do zasady, spółki osobowe (z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej, która jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych).

Celem uregulowań dotyczących nieposiadania przez spółki osobowe statusu podatnika jest opodatkowanie przychodów tych podmiotów na poziomie wspólników tychże spółek. Spółki kapitałowe oraz inne podmioty uznane za podatników podatku dochodowego opodatkowane są na poziomie spółki. Katalog obu rodzajów spółek (podatników i niepodatników podatku dochodowego od osób prawnych) powinien mieć zamknięty charakter, jako że polski system prawa podatkowego nie przewiduje możliwości wyboru statusu w tym zakresie przez żaden podmiot. Żadna ze spółek nie posiada również statusu podatnika podatku PIT.

Kluczowe znaczenie ma więc fakt, czy dana spółka ma status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Katalog podatników podatku dochodowego od osób prawnych jest przy tym w istotnej części zbieżny z zakresem definicji spółki na gruncie Ustawy o PIT. Zgodnie z art. 5a pkt 28 Ustawy o PIT, za spółkę uważa się podmiot będący podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a więc spółkę kapitałową (w tym także spółkę europejską), spółkę kapitałową w organizacji, spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa jest ona traktowana jak osoba prawna i podlega za granicą opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Biorąc pod uwagę znaczenie powyższej definicji z art. 5a pkt 28 Ustawy o PIT spółki osobowe mogą stanowić „spółkę” jedynie w dwóch przypadkach:

1.  kiedy podmiot taki jest spółką komandytowo-akcyjną posiadającą siedzibę lub zarząd na terytorium RP albo
2.  gdy podmiot ten stanowi zagraniczną spółkę niemającą osobowości prawnej, traktowaną w tym państwie jak osoba prawna, która podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Analizując charakterystykę prawnopodatkową SCSp, stwierdzić należy, że podmiot ten nie wpisuje się ani w definicję z art. 5a pkt 28 lit. c ani w tę wyrażoną w art. 5a pkt 28 lit. d. Spółka ta nie posiada bowiem siedziby ani zarządu na terytorium RP. Jednocześnie nie spełnia ona przesłanek z art. 5a pkt 28 lit. d, jako że zgodnie z prawodawstwem luksemburskim, SCSp jest podmiotem transparentnym podatkowo i nie jest traktowana jak osoba prawna dla celów podatku dochodowego, co wyklucza uznanie jej za spółkę w rozumieniu Ustawy o PIT. Należy zauważyć, że organy podatkowe powszechnie akceptują pogląd, że SCSp nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (por. interpretacja indywidualna z dnia 13 listopada 2013 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. nr IPPB5/423-63l/13-6/AJ. interpretacja indywidualna z dnia 15 listopada 2013 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPBI/2/423-1218/13/MO).

Niemożność zastosowania art. 5a pkt 28 lit c i d przesądza przy tym o niestosowaniu art. 5a pkt 29–32, które to przepisy odwołują się do podmiotów uważanych za spółki w rozumieniu Ustawy o PIT.

Charakterystyka SCSp odpowiada przy tym definicji spółki niebędącej osobą prawną, wyrażonej w art. 5a pkt 26 Ustawy o PIT, jako że podmiot ten nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Jak wskazano w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 grudnia 2013 r. nr IPPB5/423-786/13-4/AJ, SCSp mieści się w pojęciu spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 4a pkt 14 u.p.d.o.p. jako spółka niebędąca podatnikiem podatku dochodowego” (por. również interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 sierpnia 2014 r. nr IPPB5/423-526/14-2/AJ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 lipca 2014 r., nr ILPB4/423-19l/14-3/ŁM). Definicje spółki niebędącej osobą prawną zawarte w Ustawie o PIT i ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.) są przy tym ze sobą zbieżne. Jak wskazano we wniosku, SCSp nie będzie objęta komunalnym podatkiem municypalnym, co wyklucza nawet potencjalną możliwość uznania tego podmiotu za podatnika podatku dochodowego (podatek ten nie może być zresztą utożsamiany z właściwym podatkiem dochodowym).

2.

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskanie przez niego Praw udziałowych w SCSp nie stanowi dla niego przychodu, a w szczególności przychodu z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PIT, do źródeł przychodów zalicza się przychody z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a–c Ustawy o PIT (a więc z wyjątkiem odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawa wieczystego użytkowania gruntów).

Zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce (określonej w art. 5a pkt 28 Ustawy o PIT) albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Należy zauważyć, że SCSp nie może być uznana za spółkę w rozumieniu art. 5a pkt 28 Ustawy o PIT, co oznacza że uzyskanie Praw udziałowych w SCSp nie spełnia dyspozycji art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy o PIT.

Zgodnie zaś z treścią art. 21 ust. 1 pkt 50b Ustawy o PIT (obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.), wolne od podatku są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Powyższy przepis konstruuje zwolnienie obejmujące przychód z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki niebędącej osobą prawną. Wnioskodawca wniesie do SCSp ogół praw i obowiązków komandytariusza w Sp. k., stanowiący wkład niepieniężny. Jednocześnie, jak zostało uprzednio wykazane, SCSp stanowi spółkę niebędącą osobą prawną, o której mowa w art. 5a pkt 26 Ustawy o PIT. Oznacza to, że zdarzenie przyszłe wypełnia przesłanki wskazane w art. 21 pkt 50b Ustawy o PIT.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że uzyskanie przez Wnioskodawcę Praw udziałowych w wyniku wniesienia do SCSp ogółu praw i obowiązków komandytariusza w Sp. k., nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Tut. Organ zauważa, że ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361,z późn. zm.) nie zawiera przepisu określonego jako art. 21 pkt 50b.

Jednakże mając na uwadze kontekst zawartych informacji tut. Organ zrozumiał, że Wnioskodawca określając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego miał na uwadze przepis art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że interpretacje powołane we wniosku wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.