Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.481.2018.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-20
Teza: Skutki podatkowe wniesienia przez Gminę aportu do spółki kapitałowej
Słowa kluczowe: aport; gmina; spółki-spółka kapitałowa; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 6; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z 23 października 2018 r. (data wpływu 13 listopada 2018 r.), uzupełnionym 14 lutego 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przez Gminę aportu do spółki kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2018 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przez Gminę aportu do spółki kapitałowej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 5 lutego 2019 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.481.2018.1.MM wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 14 lutego 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Burmistrz X, działający w imieniu i na rzecz gminy X (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) w dniu xx wykonał postanowienia Uchwały nr xx Rady Miejskiej w X z dnia xx i utworzył jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pod nazwą xx na podstawie art. 151 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1577 z późn. zm.) oraz zawiązał jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Gminy pod wyżej wymienioną nazwą (dalej: „Spółka”) w oparciu o ustawę z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 827 z późn. zm.).

Utworzenie miało postać w formie aktu założycielskiego (akt notarialny Repertorium A numer xx). Zadaniem Spółki będzie modernizacja kompleksu basenów a następnie zarządzanie nimi.

Rada Miejska w X uchwałą nr xx z dnia xx wyraziła zgodę na wniesienie do Spółki jako aport sześciu działek o nr xx - stanowiących własność - majątek Gminy o powierzchni xx ha o wartości xx zł.

Na przedmiotowych działkach znajdują się niecki basenowe wymagające modernizacji wraz z ogrodzeniem. Grunt jest obecnie niewykorzystywany, a wcześniej wynajmowany był przedsiębiorcy który prowadził tam działalność gospodarczą (m.in. prowadził kąpielisko).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy od czynności wniesienia aportu Gmina powinna odprowadzić podatek dochodowy od osób prawnych?
2.  Czy wysokość wartości objętych udziałów w Spółce po wniesieniu aportu stanowi przychód Gminy podlegający opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Na tle przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”) czynność wniesienia aportu rzeczowego do spółki kapitałowej powoduje obowiązek podatkowy.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Z przepisu tego wynika, że przychód w wysokości wartości nominalnej udziałów (akcji) w spółce kapitałowej lub wkładów w spółdzielni powstaje wyłącznie w przypadku, gdy na pokrycie tych udziałów, akcji lub wkładów wniesiono do spółki aport w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Jeżeli przedmiotem aportu jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa, to wartość nominalna udziałów objętych w zamian za taki wkład niepieniężny nie stanowi przychodu. W rozpatrywanej sprawie nie można jednak uznać, aby grunt z nieckami basenowymi stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Gmina nie prowadziła bowiem działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia kompleksu basenów odkrytych.

Należy jednakże mieć na uwadze, iż zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego.

Dochody jednostek samorządu terytorialnego określa ustawa z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1530 z późn. zm.). W świetle jej przepisów dochodami jednostek samorządu terytorialnego są dochody własne, subwencja ogólna, dotacje celowe z budżetu państwa (art. 3 tej ustawy). Na podstawie zaś art. 4 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, źródłami dochodów własnych gminy są dochody z jej majątku.

Nie ulega wątpliwości, że grunt zabudowany, który ma być wniesiony przez Gminę do Spółki stanowi majątek Gminy. Stąd też przychód Gminy w wysokości wartości objętych udziałów w Spółce wynikający z przeniesienia składnika majątku w drodze aportu będzie dla Gminy zwolniony od podatku dochodowego od osób prawnych.

Podobne stanowisko zajęło Ministerstwo Finansów w interpretacji indywidualnej z 12 lipca 2013 r. (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi – Znak: IPTPB3/423-152/13-4/GG).

Reasumując, stwierdzić należy, iż na Gminie z tytułu wniesienia do Spółki aportu w postaci gruntu zabudowanego nieckami basenowymi nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, Gmina utworzyła jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka). Zadaniem Spółki będzie modernizacja kompleksu basenów a następnie zarządzanie nimi. Rada Miejska w X wyraziła zgodę na wniesienie do Spółki jako aport sześciu działek stanowiących własność Gminy. Na przedmiotowych działkach znajdują się niecki basenowe wymagające modernizacji wraz z ogrodzeniem. Grunt jest obecnie niewykorzystywany, a wcześniej wynajmowany był przedsiębiorcy który prowadził tam działalność gospodarczą (m.in. prowadził kąpielisko).

Gmina powzięła wątpliwość w zakresie skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych czynności wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”):

1.  Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.
2.  Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem przedsiębiorstw w spadku i spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.
3.  Przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

1.  spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jest gminą, która – stosownie do art. 164 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483 z późn. zm.; dalej: „Konstytucja”) – jest podstawową jednostką samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 165 ust. 1 Konstytucji, jednostki samorządu terytorialnego mają osobowość prawną. Przysługują im prawo własności i inne prawa majątkowe.

Zadania publiczne służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej są wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadania własne (art. 166 ust. 1 Konstytucji).

Jak stanowi art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 994 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, gmina posiada osobowość prawną.

Na podstawie powyższych przepisów Gmina jest zatem podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast stosownie do treści art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, przychodem jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Z kolei w myśl art. 12 ust. 4 pkt 25 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do:

1.  spółki kapitałowej jest komercjalizowana własność intelektualna wniesiona przez podmiot komercjalizujący,
2.  spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

W tym miejscu należy jednak zwrócić uwagę na treść art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego.

Zakres pojęcia „dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego” wskazanego w treści art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT jest szeroki.

Stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1530 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o jednostkach samorządu terytorialnego - rozumie się przez to gminy, powiaty i województwa.

Dochodami jednostek samorządu terytorialnego stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy o dochodach samorządu terytorialnego są dochody własne, subwencja ogólna oraz dotacje celowe z budżetu państwa.

Z art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego wynika z kolei, że źródłami dochodów własnych gminy są dochody z jej majątku.

Przy czym dochodami z majątku – w rozumieniu niniejszego unormowania – są dochody uzyskiwane z tytułu posiadanego przez jednostkę samorządu terytorialnego prawa własności i innych praw majątkowych.

W świetle powyższych przepisów, należy uznać, że dochód związany z wyposażeniem Spółki w składniki majątkowe (wniesienie do Spółki aportu w postaci działek będących własnością Gminy) należy zakwalifikować jako dochód z majątku Gminy. Konsekwencją powyższego będzie uznanie, iż Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT.

Reasumując, wskazać należy, iż czynność wniesienia do Spółki przez Gminę aportu nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym na Gminie z tytułu wniesienia do Spółki aportu w postaci gruntu zabudowanego nieckami basenowymi nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, jest zatem prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.