Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-418/16/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-06-29
Teza: Czy różnice kursowe od własnych środków pieniężnych, związane z ich rozchodem, wpływać będą na wartość początkową środka trwałego?
Słowa kluczowe: koszt-koszt wytworzenia; przekazanie-przekazanie do używania; różnica-różnice kursowe; spłata; waluta-waluta obca; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały; środek-środek trwały-wytworzenie środka trwałego; środek-środki pieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 24 maja 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 25 maja 2016 r.), uzupełnionym 20 czerwca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy różnice kursowe od własnych środków pieniężnych, związane z ich rozchodem, wpływać będą na wartość początkową środka trwałego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2016 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy różnice kursowe od własnych środków pieniężnych, związane z ich rozchodem, wpływać będą na wartość początkową środka trwałego. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 13 czerwca 2016 r. Znak: IBPB-1-3/4510-418/16/IZ wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 20 czerwca 2016 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka rozpoczyna budowę hali produkcyjnej, według planu jej zakończenie ma nastąpić początkiem roku 2017. Z wykonawcą inwestycji podpisano umowę, na podstawie której część kontraktu rozliczana będzie w walucie EURO. Spółka będzie otrzymywać faktury w walucie EURO. Zapłata za nie następować będzie z rachunku walutowego, prowadzonego w tejże walucie. Rachunek ten służy Spółce do realizowania płatności za towary zakupione w walucie. Na ten rachunek dokonywane są również wpłaty za towar. Za inwestycyjne faktury zapłata nastąpi ze środków znajdujących się na tymże walutowym rachunku. W wyniku rozliczenia płatności za transakcje inwestycyjne powstaną różnice kursowe. Są to różnice kursowe powstałe na rozrachunkach, wynikające z zapłaty za faktury. Równocześnie, powstaną różnice kursowe od własnych środków na rachunku walutowym. Oddanie do użytkowania i ustalenie wartości początkowej środka trwałego nastąpi w 2017 r.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 16 czerwca 2016 r. (wpływ do tut. BKIP 20 czerwca 2016 r.) Spółka wskazała, że korzysta dla celów podatku dochodowego od osób prawnych z rachunkowej metody ustalania różnic kursowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy różnice kursowe od własnych środków pieniężnych, związane z ich rozchodem, wpływać będą na wartość początkową środka trwałego?

Zdaniem Spółki, różnice kursowe od własnych środków nie wpływają na wartość początkową środka trwałego.

Zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Artykuł ten wyraźnie mówi, że do kosztów wytworzenia nie zalicza się kosztów operacji finansowych, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Zdaniem Spółki, różnice kursowe powstałe na rachunku walutowym Spółki stanowią właśnie wynik na operacjach finansowych i powinny wpływać na bieżący wynik działalności Spółki. Stanowisko to znajduje potwierdzenie między innymi w wyroku NSA z 19 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1681/11. Takie różnice kursowe, zdaniem NSA, związane są wyłącznie z posiadaniem środków pieniężnych na rachunku walutowym przez pewien czas, w którym nastąpiła zmiana kursu waluty.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (tj. gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów), w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na fakt, że ww. składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia/wytworzenia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki na ich nabycie/wytworzenie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Stosownie do art. 15 ust. 6 updop, podatnicy mogą uznać za koszty uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Na podstawie art. 16a ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

*   budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
*   maszyny, urządzenia i środki transportu,
*   inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dla celów amortyzacji wskazane zostały w art. 16g updop.

I tak, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 updop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

W myśl art. 16g ust. 4 updop, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Z wyżej przytoczonej regulacji ustawowej wynika, że decydujące znaczenie dla zaliczenia określonego wydatku do wydatków stanowiących cenę nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego ma możliwość powiązania go z konkretnym przedsięwzięciem, czyli środkiem trwałym. Wszelkie wydatki pozostające w związku z nabyciem lub wytworzeniem środka trwałego i poniesione do dnia oddania go do używania mają wpływ na jego wartość początkową, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych.

Jednakże w tym miejscu należy wskazać na art. 16g ust. 5 updop, zgodnie z którym koszt wytworzenia koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 updop, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Z regulacji art. 9b updop wynika, że z uwagi na zróżnicowanie ustalania różnic kursowych w ustawie o rachunkowości oraz w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 15a) w sposób odmienny – w zależności od przyjętej przez podatnika metody ustalania różnic – kształtować się będzie wpływ tego ustalania na wartość początkową środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Zatem, przy wyborze metody określonej w art. 9b ust. 1 pkt 2 updop (metody rachunkowej) zamieszczone w art. 16g ust. 5 tej ustawy sformułowanie o korekcie kosztu wytworzenia o różnice kursowe naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej należy interpretować z uwzględnieniem zasad wyceny określonych w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.).

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt analizowanej sprawy należy stwierdzić, że skoro Spółka dla celów podatku dochodowego od osób prawnych korzysta z rachunkowej metody ustalania różnic kursowych (jak wynika z uzupełnienia wniosku z 16 czerwca 2016 r.), to w przypadku wytworzenia we własnym zakresie środka trwałego, jego koszt wytworzenia powinien zostać skorygowany o naliczone, w oparciu o przepisy ustawy o rachunkowości (tj. zgodnie z zawartymi w nich zasadami wyceny) do dnia oddania go do używania, różnice kursowe (tj. zrealizowane i niezrealizowane) związane z tym środkiem trwałym.

Istnienie owego związku jest konieczne. Na wartość początkową środka trwałego mają bowiem wpływ nie jakiekolwiek różnice kursowe, ale tylko te, które powstają bezpośrednio na operacjach związanych z zapłatą ceny za „faktury inwestycyjne”, dokonanych przed oddaniem nabytego lub wytworzonego środka trwałego do używania.

Zatem, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, która twierdzi, że ww. różnice kursowe powstałe na rachunku walutowym powinny wpływać na bieżący wynik działalności Spółki. W kontekście powyższego, w ocenie tut. Organu, na wartość początkową środka trwałego będą miały wpływ również naliczone zgodnie z zasadami wyceny bilansowej różnice kursowe (zrealizowane i niezrealizowane) od tzw. własnych środków pieniężnych zdeponowanych na rachunku walutowym Spółki, które to różnice powstały bezpośrednio na operacjach przelewu tych środków w związku z zapłatą ceny za faktury inwestycyjne, dokonaną przed momentem oddania tego środka trwałego (inwestycji) do używania.

Stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę - na poparcie własnego stanowiska - wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1681/11 należy wskazać, że zapadł on w stanie faktycznym, w którym spółka stosowała podatkową metodę ustalania różnic kursowych (zgodnie z art. 15a updop) i nie wybrała możliwości rozliczania różnic kursowych metodą rachunkową, jak ma to miejsce w rozpatrywanej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.