Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-508/13-2/JC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-30
Teza: 1. Czy w stosunku do odsetek płaconych przez Wnioskodawcę na rzecz Pool leadera w sytuacji wykazywania ujemnego salda, nie będą miały zastosowania ograniczenia w zakresie uznawania za koszty uzyskania przychodu odsetek, na podstawie przepisów dotyczących tzw. „niedostatecznej kapitalizacji” zawartych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o p. d.o.p.? 2. Czy na gruncie opisanego cash poolingu, w związku z wypłacanymi w ramach tej umowy odsetkami, po stronie Spółki powstanie przychód oraz koszt podatkowy w rozumieniu ustawy o p.d.o.p.? 3. Czy w związku z uczestnictwem w strukturze cash pooling, Wnioskodawca zobowiązany będzie do sporządzenia dokumentacji cen transferowych, o których mowa w art. 9a ustawy o p.d.o.p.?
Słowa kluczowe: agent; banki; cash pooling; cena-ceny transferowe; dokumentacja; kapitalizacja-niedostateczna kapitalizacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; podmiot-podmioty powiązane; pożyczka; przychód; transakcja; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9a (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. organu w dniu 08.07.2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych przystąpienia Spółki do umowy cash poolingu, w tym:

*   zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o niedostatecznej kapitalizacji - **jest nieprawidłowe,**
*   ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe,**
*   obowiązku sporządzania dokumentacji, o której mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tylko w odniesieniu do transakcji dokonywanych pomiędzy Spółką a Pool leaderem - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08.07.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych przystąpienia Spółki do umowy cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej także: „Spółka”) zamierza przystąpić do usługi zarządzania płynnością finansową skierowaną do klientów korporacyjnych (dalej: „cash pooling” lub „struktura”) świadczonej przez bank z siedzibą w Szwecji (dalej: „Bank”). Celem skorzystania z usługi jest optymalne wykorzystanie środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach bankowych podmiotu wchodzącego w skład grupy kapitałowej (dalej: „Uczestnik” lub „Uczestnicy”).

Bank oferuje usługę cash poolingu za pośrednictwem centrali w Szwecji lub swoich oddziałów w Danii lub Norwegii.

Wnioskodawca, będący polskim rezydentem podatkowym (nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce), będzie brał udział w strukturze za pośrednictwem szwedzkiego oddziału Banku w Polsce (dalej: „Oddział Banku”). Poza Wnioskodawcą, Uczestnikami cash poolingu będą podmioty zagraniczne, które nie są polskimi rezydentami podatkowymi (podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce).

W ramach struktury cash poolingu pozycję agenta wewnętrznego (pool leadera), czyli podmiotu koordynującego przepływ środków pieniężnych pełnić będzie spółka z siedzibą w Szwecji (dalej: „Pool leader”).

Stronami umowy cash poolingu będzie Bank i Pool leader. Wnioskodawca przystąpi do struktury poprzez zawarcie umowy uczestnictwa z Pool leaderem, która będzie stanowić załącznik do głównej umowy cash poolingu. Pool leader, jako podmiot dwustronnej umowy z Bankiem, będzie przede wszystkim reprezentował Uczestników struktury i koordynował jej działanie. W zamian za świadczenie tych usług może otrzymywać od Uczestników wynagrodzenie.

Pomiędzy Wnioskodawcą a pozostałymi Uczestnikami cash poolingu oraz Pool leaderem występują powiązania, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „ustawa o p.d.o.p.”). Takie powiązania nie występują natomiast pomiędzy Bankiem a Wnioskodawcą.

Z uwagi na fakt, że Pool leader nie jest bezpośrednim udziałowcem Wnioskodawcy, ani też udziałowiec Wnioskodawcy nie posiada bezpośrednio udziałów Wnioskodawcy i udziałów Pool leadera, pomiędzy Wnioskodawcą a Pool leaderem nie występują powiązania, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o p.d.o.p.

Wnioskodawca posiada rachunek bieżący prowadzony w PLN w polskim oddziale Banku (dalej: „Rachunek w Oddziale Banku”). Rachunek w Oddziale Banku jest rachunkiem transakcyjnym Wnioskodawcy, służącym do bieżących rozliczeń. Rachunek ten nie będzie brał udziału w konsolidacji sald w systemie cash poolingu.

W ramach umowy cash poolingu, Pool leader otworzy w Banku multi-walutowy rachunek (w walutach SEK, EUR, NOK, PLN; dalej: „Rachunek Główny”). W ramach Rachunku Głównego zostaną otworzone subrachunki dla Uczestników, na których będą odzwierciedlane salda pieniężne poszczególnych Uczestników, w tym saldo Wnioskodawcy. Subrachunek dla Wnioskodawcy będzie prowadzony w PLN w Banku lub w oddziale w Danii lub Norwegii (dalej: „Rachunek Zagraniczny”).

W ramach struktury, salda Uczestników będą konsolidowane, na Rachunku Głównym. Konsolidacja sald Uczestników będzie miała charakter wirtualny, tj. polegać będzie na wirtualnym koncentrowaniu na jednym rachunku (Rachunek Główny) wszystkich środków pieniężnych pochodzących z Rachunków Zagranicznych Uczestników, w celu obliczenia ich sumy. Na tej podstawie Bank będzie obliczał wysokość należnych odsetek. Zaznaczyć należy, że nie dojdzie do rzeczywistego przepływu środków pieniężnych pomiędzy wyżej wymienionymi rachunkami.

Natomiast, pomiędzy Rachunkiem w Oddziale Banku a Rachunkiem Zagranicznym będą miały miejsce rzeczywiste przepływy środków pieniężnych należących do Wnioskodawcy.

Środki transferowane z Rachunku w Oddziale Banku na Rachunek Zagraniczny mogą wracać na Rachunek w Oddziale Banku lub zostawać na Rachunku Zagranicznym. Funkcjonowanie cash poolingu będzie opierać się na operacjach realizowanych poprzez następujące rachunki:

*   Rachunki w Oddziale Banku, z którego środki są transferowane na Rachunek Zagraniczny tego samego Uczestnika.

*   Rachunki zagraniczne prowadzone przez Bank i założone w imieniu Pool leadera na rzecz Uczestnika, na które są przelewane środki pieniężne z Rachunków w Oddziale Banku tego samego Uczestnika.

*   Rachunek Główny cash poolingu, tj. rachunek wirtualny prowadzony przez Bank w wybranej walucie, na którym odzwierciedlane jest wirtualnie łączne saldo rachunków PLN oraz pozostałych rachunków walutowych prowadzonych przez Bank.

Bank z upływem określonego w umowie okresu (przykładowo: każdego dnia o określonej godzinie), będzie obliczał wysokość środków zgromadzonych na Rachunku Głównym (konsolidacja), na podstawie informacji o rzeczywistych kwotach zgromadzonych na Rachunkach Zagranicznych Uczestników. Konsolidacja będzie zatem polegać na wirtualnym sumowaniu na Rachunku Głównym wartości środków pieniężnych zgromadzonych na Rachunkach Zagranicznych Uczestników.

Po przeprowadzeniu przez Bank konsolidacji, Pool leader uzyska informacje o stanie wirtualnego Rachunku Głównego. Stan ten może wykazywać, że na Rachunku Głównym zostały zgromadzone „wolne środki”, tj., suma rzeczywistych środków pieniężnych zgromadzonych na Rachunkach Zagranicznych Uczestników ma wartość dodatnią. Rachunek Główny może również wykazywać debet (ujemna wartość środków pieniężnych, niedobór), w przypadku gdy suma środków pieniężnych zgromadzonych na Rachunkach Zagranicznych Uczestników będzie wykazywać wartość ujemną.

Jeżeli saldo Rachunku Głównego będzie dodatnie, Pool leader będzie mógł pokrywać niedobory na Rachunkach Zagranicznych Uczestników z Rachunków Zagranicznych innych Uczestników, których salda będą wykazywały wartość dodatnią. Jeżeli natomiast, saldo środków zgromadzonych na Rachunku Głównym nie będzie wystarczające do pokrycia niedoborów na Rachunkach Zagranicznych, Pool leader będzie mógł pokrywać niedobory ze środków przyznanych przez Bank w ramach limitu kredytowego.

Korzystanie ze struktury cash poolingu będzie wiązać się powstaniem stosunków zobowiązaniowych pomiędzy Wnioskodawcą a Pool leaderem. W szczególności, dodatnie saldo na Rachunku Zagranicznym oznaczać będzie zobowiązanie Pool leadera względem Wnioskodawcy. Z kolei ujemne saldo na Rachunku Zagranicznym oznaczać będzie zobowiązanie Wnioskodawcy względem Pool leadera. Przy czym, Bank nie będzie odpowiedzialny za zobowiązanie Pool leadera względem Wnioskodawcy lub za zobowiązanie Wnioskodawcy względem Pool leadera.

Bank udzieli limitu zadłużenia bezpośrednio Leaderowi, który otrzymane w ten sposób środki finansowe będzie mógł wykorzystywać m.in. do pokrywania niedoborów na Rachunkach Zagranicznych Uczestników (w tym Wnioskodawcy), którzy następnie będą zobowiązani do zapłaty odsetek na rzecz Pool leadera. Tym samym, Wnioskodawca będzie mógł uzyskać od Pool leadera kredyt w PLN (lub kredyt w innej walucie niż PLN określony jako równowartość kwoty zadłużenia w PLN). W przypadku wykazania salda ujemnego na Rachunku Zagranicznym, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty odsetek od ujemnego salda na rzecz Pool leadera, który będzie pokrywał niedobory ze środków przyznanych przez Bank w ramach limitu kredytowego. Pool leader będzie też mógł pokrywać niedobory z wolnych środków dostępnych na Rachunku Głównym.

Ponadto, Pool leader jako strona umowy z Bankiem, będzie miał również możliwość uczestniczenia w strukturze cash pool tj. deponowania w tej strukturze nadwyżek finansowych oraz w razie potrzeby, korzystania z możliwości finansowania za pośrednictwem struktury i ponoszenia odsetek od swoich zobowiązań.

Uczestnicy struktury cash poolingu, którzy udzielili Bankowi dodatkowego zabezpieczenia, będą solidarnie odpowiedzialni za zobowiązania Pool leadera wobec Banku z tytułu korzystania z limitu kredytowego przyznanego Pool leaderowi przez Bank, a Bank będzie uprawniony do zaspokojenia swojego roszczenia z rachunku bankowego któregokolwiek z Uczestników.

W związku z powyższym Wnioskodawca może otrzymywać lub płacić odsetki w ramach struktury cash poolingu.

Uczestnictwo w strukturze niewątpliwie będzie wiązało się z określonymi korzyściami dla Wnioskodawcy. W szczególności, Wnioskodawca będzie mógł uzyskiwać odsetki od salda dodatniego na Rachunku Zagranicznym oraz korzystać z elastycznej formy finansowania bieżącej działalności (w przypadku pokrywania niedoborów na rachunku przez Pool leadera).

Bank będzie obciążał Pool leadera opłatami za świadczenie usług finansowych w ramach cash poolingu, na podstawie ustaleń zawartych w umowie cash poolingu.

Niezależnie od umowy uczestnictwa w strukturze, Wnioskodawca może zawrzeć z Pool leaderem (i/lub Uczestnikami) umowę pożyczki wewnątrzgrupowej. Przy czyni konsekwencje podatkowe zawarcia takiej umowy powinny być oceniane odrębnie od umowy cash poolingu i nie są przedmiotem obecnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w stosunku do odsetek płaconych przez Wnioskodawcę na rzecz Pool leadera w sytuacji wykazywania ujemnego salda, nie będą miały zastosowania ograniczenia w zakresie uznawania za koszty uzyskania przychodu odsetek, na podstawie przepisów dotyczących tzw. „niedostatecznej kapitalizacji” zawartych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o p. d.o.p.?
2.  Czy na gruncie opisanego cash poolingu, w związku z wypłacanymi w ramach tej umowy odsetkami, po stronie Spółki powstanie przychód oraz koszt podatkowy w rozumieniu ustawy o p.d.o.p.?
3.  Czy w związku z uczestnictwem w strukturze cash pooling, Wnioskodawca zobowiązany będzie do sporządzenia dokumentacji cen transferowych, o których mowa w art. 9a ustawy o p.d.o.p.?

Zdaniem Wnioskodawcy.

1.  W stosunku do odsetek płaconych przez Wnioskodawcę, w sytuacji ujemnego salda, nie będą miały zastosowania ograniczenia w zakresie uznawania odsetek za koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o p.d.o.p.
2.  W związku z odsetkami wypłacanymi na rzecz Wnioskodawcy oraz przez Wnioskodawcę w ramach umowy cash poolingu, po stronie Spółki powstanie odpowiednio przychód oraz koszt podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o p.d.o.p.
3.  W związku z uczestnictwem w cash poolingu, Wnioskodawca jako podmiot powiązany z Pool leaderem, będzie miał obowiązek udokumentowania, zgodnie z art. 9a ustawy o p.d.o.p. tylko transakcji dokonywanych pomiędzy nim a Pool leaderem, o ile kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń (tj. kwota odsetek otrzymywanych od Pool leadera lub kwota odsetek lub wynagrodzenia płaconego przez Wnioskodawcę na rzecz Pool leadera) przekroczy równowartość 30.000 euro.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W kwestii pytania nr 1

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o p.d.o.p. do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek.

Zgodnie natomiast z treścią art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o p.d.o.p. do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek.

Powyższe przepisy regulujące kwestię tzw. „niedostatecznej kapitalizacji” ograniczają zatem możliwość ujęcia w kosztach podatkowych odsetek od pożyczek udzielanych spółkom przez ich bezpośrednich udziałowców oraz spółki - siostry (przy ziszczeniu się określonych warunków).

Zgodnie z dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o p.d.o.p. ograniczenia tzw. „niedostatecznej kapitalizacji” mają zastosowanie do odsetek z tytułu pożyczki. Definicja pożyczki na gruncie przepisów o niedostatecznej kapitalizacji została zawarta w art. 16 ust. 7b ustawy o p.d.o.p. I tak przez pożyczkę należy rozumieć każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę zasady działania struktury cash poolingu, nie można uznać, że odsetki jakimi Spółka będzie w ramach tej struktury obciążana będą stanowić odsetki z tytułu pożyczki udzielonej Spółce przez Pool leadera. W szczególności, w ramach umowy uczestnictwa w strukturze którą zawrze Spółka z Pool leaderem, Pool leader nie będzie zobowiązywał się do przeniesienia na własność Spółki określonej ilości pieniędzy. Stąd też, w ramach przedmiotowej struktury cash poolingu, Pool leader nie udzieli Spółce pożyczki.

Niezależnie od powyższego, nawet gdyby przyjąć, że w ramach struktury cash poolingu Wnioskodawcy zostanie udzielona pożyczka od Pool leadera, to i tak przepisy o niedostatecznej kapitalizacji nie znajdą zastosowania z uwagi na brak powiązań kapitałowych, wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o p.d.o.p., pomiędzy Wnioskodawcą a Pool leaderem. Pool leader nie jest bowiem ani bezpośrednim udziałowcem Wnioskodawcy, ani też udziałowiec Wnioskodawcy nie posiada bezpośrednio udziałów Wnioskodawcy i udziałów Pool leadera.

Podsumowując, w stosunku do odsetek płaconych przez Wnioskodawcę, w sytuacji ujemnego salda, nie będą miały zastosowania ograniczenia w zakresie uznawania odsetek za koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o p.d.o.p.

W kwestii pytania nr 2

*   Odsetki płacone przez Wnioskodawcę

W przypadku wykazania salda ujemnego na Rachunku Zagranicznym, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty odsetek od ujemnego salda na rzecz Pool leadera, który będzie pokrywał niedobory ze środków przyznanych przez Bank w ramach limitu kredytowego. Pool leader będzie też mógł pokrywać niedobory z wolnych środków dostępnych na Rachunku Głównym.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. Z kolei w myśl postanowień art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o p.d.o.p., nie stanowią kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz niezapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Mając na względzie powyższe uwagi, należy uznać, że odsetki płacone przez Spółkę na rzecz Pool leadera mogą stanowić koszt podatkowy na podstawie art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o p.d.o.p. Dzięki uczestnictwu w strukturze cash pooling Spółka będzie miała bowiem możliwość korzystania z elastycznej formy finansowania bieżącej działalności, co niewątpliwie będzie się przyczyniać do osiągania przychodów przez Spółkę.

W świetle powyższego Spółka stoi na stanowisku, że odsetki, którymi Wnioskodawca będzie obciążany w ramach struktury cash poolingu, będą stanowić koszty uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty przez Wnioskodawcę.

*   Odsetki otrzymywane przez Wnioskodawcę

W ramach cash poolingu, na skutek salda dodatniego, Rachunek zagraniczny Wnioskodawcy zostanie uznany odsetkami.

Na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o p.d.o.p., do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów). W konsekwencji powyższego, odsetki otrzymane przez Spółkę, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym w momencie ich otrzymania lub postawienia do dyspozycji Spółki.

W konsekwencji, otrzymane odsetki będą łączyć się z pozostałymi przychodami uzyskanymi przez Spółkę i będą podlegać opodatkowaniu w Polsce według zasad ogólnych.

W kwestii pytania nr 3

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o p.d.o.p. podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi zgodnie z art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o p.d.o.p. są zobowiązani do sporządzenia dokumentacji takiej transakcji, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 30.000 euro - w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych.

Z powyższego wynika tym samym, że obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych spoczywa na podatniku wyłącznie w przypadku, gdy zostaną spełnione łącznie dwa warunki: podatnicy dokonają pomiędzy sobą transakcji, w rozumieniu art. 9a ustawy o p.d.o.p. i jednocześnie strony takiej transakcji będą podmiotami powiązanymi, w rozumieniu art. 11 ust. 1 oraz ust. 4 ustawy o p.d.o.p.

Powyższe stanowisko potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 21.06.2011 r., IPPB5.

Obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej spoczywa na podatniku wyłącznie w przypadku, gdy zostaną spełnione łącznie dwa warunki: pomiędzy podmiotami ma miejsce transakcja oraz są to podmioty powiązane, zgodnie z art. 11 ust. 1 oraz ust. 4 ustawy o p.d.o.p.

W związku z powyższym należy mieć na uwadze, że jak wynika z § 3 ust. 3 Rozporządzenia w sprawie cen transferowych, transakcje, o których mowa w art. 9a ustawy o p.d.o.p. to czynności, w wyniku których dochodzi m.in. do świadczenia usług. Z kolei zgodnie z definicją słownikową tego pojęcia, „transakcja” to „operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług” lub „umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług; też: zawarcie takiej umowy” (według Słownika Języka Polskiego PWN).

W odniesieniu do analizowanej struktury należy uznać, iż umowa cash poolingu jest kompleksową usługą zarządzania płynnością finansową Uczestników świadczoną przez Bank. Uczestnicy struktury (Wnioskodawca) nie będą względem siebie świadczyć żadnych usług. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy uczestnictwo w cash poolingu nie powinno być kwalifikowane jako transakcja z podmiotem powiązanym, o której mowa w art. 9a ustawy o p.d.o.p. Stąd też, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej zgodnie z art. 9a ustawy o p.d.o.p. w zakresie samego uczestnictwa w strukturze cash pooling.

Spółka podnosi, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych (por. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 25.03.2013 r., IBPBI/2/423-294/13/PC oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 25.11.2011 r., IBPBI/2/423-1062/11/SD).

Jednakże mianem transakcji określić będzie można usługę cash pooling świadczoną na rzecz uczestników Struktury przez Bank. Niemniej jednak, w tym przypadku nie zostanie spełniony drugi z przedstawionych powyżej warunków, ponieważ pomiędzy uczestnikami Struktury a Bankiem nie istnieją powiązania, o których mowa w art. 11 ust. l i 4 ustawy o p.d.o.p.

Dodatkowo jednak należy mieć na uwadze, że Pool leader, jako podmiot koordynujący proces cash pooling w grupie kapitałowej może otrzymywać wynagrodzenie od innych Uczestników struktury za wykonywanie czynności wynikających z umowy cash pooling. Wnioskodawca może również otrzymywać lub płacić odsetki w ramach struktury na rzecz Pool leadera. Stąd też, Wnioskodawca i Pool leader w ramach umowy będą zobowiązani do dokonywania określonych świadczeń na swoją rzecz. Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca jest podmiotem powiązanymi z Pool leaderem w świetle art. 11 ustawy o p.d.o.p. to Wnioskodawca oraz Pool leader będą dokonywać pomiędzy sobą transakcji, w rozumieniu art. 9a ustawy o p.d.o.p.

W rezultacie, w związku z cash pooling-iem, Wnioskodawca, jako podmiot powiązany z Pool leaderem będzie miał obowiązek udokumentowania tylko transakcji dokonywanych pomiędzy sobą a Pool leaderem zgodnie z art. 9a ustawy o p.d.o.p. o ile kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń (tj. kwota odsetek otrzymywanych przez Wnioskodawcę od Pool leadera, kwota odsetek lub wynagrodzenia płaconego przez Wnioskodawcę na rzecz Pool leadera) przekroczy równowartość 30.000 euro.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie konsekwencji podatkowych przystąpienia Spółki do umowy cash poolingu, w tym:

*   zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o niedostatecznej kapitalizacji - **za nieprawidłowe,**
*   ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów – **za prawidłowe,**
*   obowiązku sporządzania dokumentacji, o której mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tylko w odniesieniu do transakcji dokonywanych pomiędzy Spółką a Pool leaderem - **za nieprawidłowe.**

Stanowisko organu podatkowego odnośnie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm. – zwanej dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Natomiast, zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 60 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki – w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 61 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Stosownie natomiast do treści art. 16 ust. 7b updop przez pożyczkę – o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61 oraz w ust. 7 – rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę.

Polskie przepisy prawa cywilnego nie zawierają regulacji odnoszących się do opisanej umowy cash poolingu. Stąd też umowę taką zaliczyć należy do umów nienazwanych na gruncie polskich przepisów prawa cywilnego. Tym niemniej cechą takiej umowy jest to, że jeden z podmiotów (uczestnik umowy) przekazuje własne środki finansowe innemu podmiotowi (innemu uczestnikowi umowy), celem pokrycia przez ten inny podmiot zobowiązań pieniężnych. Otrzymane przez taki inny podmiot środki finansowe podlegać będą zwrotowi wraz z wynagrodzeniem za korzystanie z tych środków, określonym w formie odsetek.

Przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop regulują podatkowe skutki tzw. „niedostatecznej kapitalizacji” i mają zastosowanie do pożyczek udzielanych pomiędzy spółkami kapitałowymi powiązanymi ze sobą w sposób, o którym mowa w tym przepisie.

Opisana we wniosku umowa cash poolingu wypełnia przesłanki zaliczenia jej do umowy pożyczki zdefiniowanej w art. 16 ust. 7b updop. W przedmiotowej sprawie mamy bowiem do czynienia z przekazywaniem środków pieniężnych pomiędzy podmiotami, przy jednoczesnym zobowiązaniu do zwrotu danych środków oraz uzyskiwaniu w związku z tym określonego wynagrodzenia w postaci odsetek, co wynika z zasad funkcjonowania przedstawionej struktury.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazano m.in., że jeżeli saldo Rachunku Głównego będzie dodatnie, Pool leader będzie mógł pokrywać niedobory na Rachunkach Zagranicznych Uczestników z Rachunków Zagranicznych innych Uczestników, których salda będą wykazywały wartość dodatnią. Jeżeli natomiast, saldo środków zgromadzonych na Rachunku Głównym nie będzie wystarczające do pokrycia niedoborów na Rachunkach Zagranicznych, Pool leader będzie mógł pokrywać niedobory ze środków przyznanych przez Bank w ramach limitu kredytowego.

Wskazano także że, Bank udzieli limitu zadłużenia bezpośrednio Leaderowi, który otrzymane w ten sposób środki finansowe będzie mógł wykorzystywać m.in. do pokrywania niedoborów na Rachunkach Zagranicznych Uczestników (w tym Wnioskodawcy), którzy następnie będą zobowiązani do zapłaty odsetek na rzecz Pool leadera. Tym samym, Wnioskodawca będzie mógł uzyskać od Pool leadera kredyt w PLN (lub kredyt w innej walucie niż PLN określony jako równowartość kwoty zadłużenia w PLN). W przypadku wykazania salda ujemnego na Rachunku Zagranicznym, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty odsetek od ujemnego salda na rzecz Pool leadera, który będzie pokrywał niedobory ze środków przyznanych przez Bank w ramach limitu kredytowego. Pool leader będzie też mógł pokrywać niedobory z wolnych środków dostępnych na Rachunku Głównym. Ponadto, Pool leader jako strona umowy z Bankiem, będzie miał również możliwość uczestniczenia w strukturze cash pool tj. deponowania w tej strukturze nadwyżek finansowych oraz w razie potrzeby, korzystania z możliwości finansowania za pośrednictwem struktury i ponoszenia odsetek od swoich zobowiązań.

Wskazać należy, że przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop nie będą miały zastosowania do odsetek z tytułu pożyczek udzielanych Wnioskodawcy przez Pool leadera (działającego zarówno w roli agenta wewnętrznego jak i uczestnika struktury), gdyż jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, pomiędzy Wnioskodawcą a Pool leaderem nie występują powiązania, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop.

Nie dotyczy to jednak odsetek od pożyczek udzielanych Wnioskodawcy przez pozostałych Uczestników cash poolingu, w przypadku, gdy pomiędzy tymi podmiotami a Wnioskodawcą występują powiązania, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop.

W przedmiotowej sprawie, jak już podnoszono powyżej, mamy do czynienia z przekazywaniem środków pieniężnych pomiędzy podmiotami (uczestnikami), przy jednoczesnym zobowiązaniu do zwrotu danych środków oraz uzyskiwaniu w związku z tym określonego wynagrodzenia w postaci odsetek – sama Spółka wskazuje w opisie zdarzenia przyszłego - Pool leader będzie mógł pokrywać niedobory na Rachunkach Zagranicznych Uczestników z Rachunków Zagranicznych innych Uczestników.

Zauważyć jednakże należy, że polskie przepisy o niedostatecznej kapitalizacji znajdują zastosowanie w przypadkach, kiedy na dzień zapłaty odsetek zadłużenie podatnika przekracza określony w tych przepisach poziom zadłużenia wobec podmiotów powiązanych, skutkując koniecznością wyłączenia odsetek płaconych przez Spółkę od części zadłużenia przekraczającego określony w omawianych przepisach limit. Niezależnie od powyższego należy wskazać, że w sytuacji, w której na dzień zapłaty odsetek podatnik nie byłby zadłużony wobec podmiotów powiązanych, bowiem zadłużenie swoje wobec tych podmiotów już spłacił, to w praktyce wobec płaconych odsetek nie znajdą zastosowania ograniczenia w zaliczaniu ich w koszty na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop.

Reasumując stanowisko Spółki uznano za nieprawidłowe, gdyż na gruncie opisywanej umowy cash poolingu przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop, mogą znaleźć zastosowanie, a co za tym idzie odsetki płacone przez Spółkę mogą podlegać częściowemu wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko organu podatkowego odnośnie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm. – zwanej dalej „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Do przychodów, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 updop, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 updop, do przychodów nie zalicza się także kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że przychód posiadacza dodatniego uczestniczącego w cash poolingu stanowią jedynie te odsetki, które zostaną przez niego faktycznie otrzymane.

Odnosząc się do kosztów uzyskania przychodów - zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…). Działania podatników muszą w związku z tym zmierzać w celu uzyskania przychodu, być na ten przychód ukierunkowane. Nie tworzą kosztów działania podejmowane w innym celu niż uzyskanie przychodu. Będą natomiast kosztem wydatki poniesione w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło przychody także w przyszłości. Kosztami będą dlatego zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem, aby móc zaliczyć konkretne wydatki do kosztów uzyskania przychodów, niezbędne jest wykazanie związku między ich poniesieniem, a dążeniem do uzyskania przychodów. Wydatki winny również pozostawać w związku z prowadzoną działalnością tak, aby była możliwa ocena oparta na zasadzie logiki i zasad doświadczenia życiowego, że mogą mieć one wpływ na uzyskanie przychodu.

Z zastrzeżenia art. 15 ust. 1 updop wynika, że są wydatki, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą. W zamkniętym katalogu kosztów niezaliczanych przez ustawodawcę do kosztów uzyskania przychodów ujęto między innymi:

*   wydatki na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) (\`(...)\`) (art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a updop),

*   naliczone, lecz niezapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów) (art. 16 ust. 1 pkt 11 updop),

*   odsetki, prowizje i różnice kursowe od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji (art. 16 ust. 1 pkt 12 updop).

Odnosząc powyższe do przedmiotowego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że skoro Spółka zamierza przystąpić do umowy cash poolingu, która ma na celu optymalne wykorzystanie środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach bankowych uczestników i będzie zobowiązana do ponoszenia kosztów odsetek od salda ujemnego, jeżeli takie saldo wystąpi, co do zasady będzie miała ona prawo zaliczenia tych odsetek do kosztów uzyskania przychodów. Ww. wydatki pozostają bowiem w ścisłym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą mającą wpływ na uzyskiwane przychody. Z kolei odsetki otrzymywane przez Spółkę stanowić będą jej przychód.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym: w związku z odsetkami wypłacanymi na rzecz Wnioskodawcy oraz przez Wnioskodawcę w ramach umowy cash poolingu, po stronie Spółki powstanie odpowiednio przychód oraz koszt podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należało uznać za prawidłowe.

Stanowisko organu podatkowego odnośnie pytania oznaczonego we wniosku numerem 3.

Umowa cash poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu, dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm.), podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

1.  określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko),
2.  określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty,
3.  metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji,
4.  określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach - w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot,
5.  wskazanie innych czynników - w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki,
6.  określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń - w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Powyższy obowiązek, na podstawie art. 9a ust. 2 ww. ustawy, obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

1.  100.000 EURO - jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art. 16 ust. 7, albo
2.  30.000 EURO - w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
3.  50.000 EURO - w pozostałych przypadkach.

Definicja podmiotów powiązanych została umieszczona w art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. I tak, jeżeli:

1.  podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwany dalej "podmiotem krajowym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym za granicą lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna lub prawna mająca miejsce zamieszkania albo siedzibę (zarząd) za granicą, zwana dalej "podmiotem zagranicznym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów, albo
4.  podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
5.  te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów

\- i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Z powyższego wyraźnie wynika, że aby mógł powstać wymóg sporządzania wspomnianej dokumentacji podatkowej, konieczne jest jednoczesne ziszczenie się dwóch warunków: musimy mieć do czynienia z transakcją oraz taka transakcja musi mieć miejsce pomiędzy podmiotami powiązanymi.

Pojęcie „transakcja” nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego ani cywilnego, zatem można uznać, że nie posiada ono definicji legalnej. W takim przypadku należy posłużyć się znaczeniem słownikowym, w myśl którego (według internetowego Słownika Języka Polskiego - http://sjp.pwn.pl) transakcja to operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług lub umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług, też zawarcie takiej umowy.

W omawianym zdarzeniu przyszłym, z pewnością mianem transakcji określić można usługę świadczoną Uczestnikom cash poolingu (w tym Wnioskodawcy) przez Bank. Jednak ponieważ Bank (będący stroną transakcji) nie jest powiązany w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z Uczestnikami usługi, w tym z Wnioskodawcą (czyli z drugą stroną transakcji), nie zostanie spełniony drugi z dwóch wspomnianych wyżej warunków, od których spełnienia zależy obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej.

Wnioskodawca podnosi, że Pool leader, jako podmiot koordynujący proces cash pooling w grupie kapitałowej może otrzymywać wynagrodzenie od innych uczestników struktury za wykonywanie czynności wynikających z umowy cash pooling. Wnioskodawca może również otrzymywać lub płacić odsetki w ramach struktury na rzecz Pool leadera. Stąd też, Wnioskodawca i Pool leader w ramach umowy będą zobowiązani do dokonywania określonych świadczeń na swoją rzecz. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca jest podmiotem powiązanymi z Pool leaderem w świetle art. 11 ustawy o p.d.o.p. to Wnioskodawca oraz Pool leader będą dokonywać pomiędzy sobą transakcji, w rozumieniu art. 9a ustawy o p.d.o.p.

Jakkolwiek słusznie wskazuje Wnioskodawca, że jako podmiot powiązany z Pool leaderem będzie miał obowiązek udokumentowania transakcji dokonywanych pomiędzy nim a Pool leaderem zgodnie z art. 9a updop o ile kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń (tj. kwota odsetek otrzymywanych przez Wnioskodawcę od Pool leadera, kwota odsetek lub wynagrodzenia płaconego przez Wnioskodawcę na rzecz Pool leadera) przekroczy równowartość 30.000 euro.

Jednakże nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że Uczestnicy struktury (Wnioskodawca) nie będą względem siebie świadczyć żadnych usług, w związku z tym, uczestnictwo w cash poolingu nie powinno być kwalifikowane jako transakcja z podmiotem powiązanym, o której mowa w art. 9a ustawy o p.d.o.p., stąd też, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej zgodnie z art. 9a ustawy o p.d.o.p. w zakresie samego uczestnictwa w strukturze cash pooling.

Jak już wskazano wyżej, celem umowy cash poolingu jest ograniczenie - u podmiotów uczestniczących w takim porozumieniu - kosztów związanych z finansowaniem prowadzonej przez nie działalności. Jeżeli dzięki tej umowie u każdego z uczestników systemu (w tym Wnioskodawcy) saldo odsetek otrzymanych nad odsetkami zapłaconymi jest wyższe od analogicznego salda, jakie podmiot taki zrealizowałby, gdyby w umowie nie uczestniczył, lecz pożyczał środki finansowe na prowadzoną działalność i jednocześnie lokował swoje środki, dokonując tych czynności z podmiotami niepowiązanymi według zasad rynkowych, to przyjąć należy, że dzięki tej umowie wyżej wspomniany cel jest zrealizowany. Jednakże w każdym indywidualnym przypadku wymagałoby oceny to (co zrealizować można tylko w postępowaniu podatkowym lub kontrolnym), czy stopień korzyści w postaci oszczędności związanych z uczestniczeniem przez podmioty w tej umowie jest adekwatny do angażowanych przez podmioty środków finansowych.

Umowa cash poolingu nie została uregulowana w polskim systemie prawnym, jest zatem tzw. umową nienazwaną w rozumieniu prawa cywilnego. Jednakże, biorąc pod uwagę charakter tej umowy i jej cele, stwierdzić należy, że ma ona cechy zbliżone do umowy pożyczki (udostępnianie określonej kwoty pieniędzy w zamian za odpowiednie wynagrodzenie – odsetki). Jest to zatem rodzaj pożyczek udzielanych pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w tej strukturze.

Biorąc pod uwagę powyższe, niezależnie od sytuacji, gdy pool leaderem jest bank czy też podmiot powiązany, transfery środków dokonywane są pomiędzy uczestnikami systemu, są oni ich odbiorcami oraz odbiorcami należnych odsetek. Nawet zatem w sytuacji, gdy warunki umowy, np. wysokość oprocentowania odsetek ustała niepowiązany z uczestnikami systemu bank, transfery środków pomiędzy uczestnikami systemu mogą nie odzwierciedlać warunków rynkowych, (por. wyrok I SA/Kr 540/07). Przez warunki podlegające badaniu należy rozumieć zarówno wysokość odsetek, jak i poziom zadłużenia.

Stwierdzenie czy postanowienia danej umowy odbiegają od warunków rynkowych, może wymagać w konkretnym przypadku porównania treści swobodnie zawartych umów ze standardowymi warunkami, określonymi w ofercie bankowej. W szczególności prawdopodobieństwo, że umowne uregulowania mogą odbiegać od rynkowych istnieje, kiedy administratorem rozliczeń (pool leaderem) staje się podmiot z grupy, natomiast konstrukcja i warunki funkcjonowania cash poolingu zostają określone w umowie zawartej przez podmioty przystępujące do tego porozumienia i będące podmiotami powiązanymi.

Odnośnie zastosowania przepisu art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do omawianej struktury, należy zauważyć, że przepis ten nie wyłącza obowiązku dokumentowania transakcji między podmiotami powiązanymi dokonywanych w ramach cash poolingu. Dokumentacja taka powinna zawierać te informacje, które będą niezbędne do oceny, że warunki określone w ramach cash poolingu odzwierciedlają warunki ustalane w porównywalnych okolicznościach przez podmioty niezależne. Ponadto powinna wskazywać na ekonomiczną zasadność korzystania przez podatnika ze struktury cash pooling tj. że podatnik uczestniczący w takiej umowie (tu: Spółka) osiąga wyższe korzyści (np. w postaci niższych kosztów), niż gdyby lokował i pożyczał środki finansowe od podmiotów z nim niepowiązanych. Zarazem z dokumentacji tej wynikać powinien ekwiwalentny charakter takiej umowy.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym Spółka będzie zobowiązana do sporządzania dokumentacji podatkowej, o ile nastąpi wypełnienie przesłanki dotyczącej przekroczenia rocznej wartości zawieranych transakcji, o której mowa w art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, w związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego strukturze cash poolingu na Spółce spoczywał będzie obowiązek dokumentacyjny wynikający z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli transakcje między Uczestnikami cash poolingu przekroczą w danym roku podatkowym wartości określone w art. 9a ust. 2 tej ustawy. Wnioskodawca zobowiązany też jest do udokumentowania transakcji dokonywanych pomiędzy nim a Pool leaderem, o ile nastąpi wypełnienie przesłanki dotyczącej przekroczenia rocznej wartości zawieranych transakcji, o której mowa w art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym stanowisko Spółki należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji przepisów prawa podatkowego należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, tym samym nie mogą wpływać na sposób rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie.

Nadmienić również należy, że zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeśli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Ponadto zauważyć należy, że organ nie ma możliwości odniesienia się do wskazanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej z dnia 21.06.2011 r., gdyż Wnioskodawca nie wskazuje na konkretną interpretację (powołując jedynie „IPPB5”).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto zaznacza się, że tut. organ nie odniósł się do rozważań Wnioskodawcy dot. momentu poniesienia kosztów uzyskania przychodu oraz momentu rozpoznania przychodów z tytułu odsetek, bowiem nie było to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy. Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem zapytania (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.