Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.548.2019.3.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-03
Teza: w zakresie ustalenia: - czy Spółka z tytułu sprzedaży nagrody uzyska przychód w kwocie netto faktycznej ceny sprzedaży realizowanej na rzecz Uczestnika Programu, pomniejszonej o należny podatek VAT, oraz - czy Spółka będzie mogła potrącić w całości jako koszt podatkowy (bezpośredni) wydatki na nabycie nagród
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; sprzedaż-sprzedaż premiowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 grudnia 2019 r. (data wpływu 6 grudnia 2019 r.), uzupełnionym 10 i 18 lutego 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

\- czy Spółka z tytułu sprzedaży nagrody uzyska przychód w kwocie netto faktycznej ceny sprzedaży realizowanej na rzecz Uczestnika Programu, pomniejszonej o należny podatek VAT, oraz

\- czy Spółka będzie mogła potrącić w całości jako koszt podatkowy (bezpośredni) wydatki na nabycie nagród

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 grudnia 2019 r. do Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Spółka z tytułu sprzedaży nagrody uzyska przychód w kwocie netto faktycznej ceny sprzedaży realizowanej na rzecz Uczestnika Programu, pomniejszonej o należny podatek VAT, oraz czy Spółka będzie mogła potrącić w całości jako koszt podatkowy (bezpośredni) wydatki na nabycie nagród. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 28 stycznia 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.548.2019.2.SG, 0112-KDIL2-1.4011.92.2019. 3.MKA, 0112-KDIL1-1.4012.485.2019.3.JK, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 10 i 18 lutego 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zajmuje się produkcją materiałów dla lakiernictwa samochodowego. (…). W ramach kilku linii produktowych Spółka oferuje (…).

Obecnie Wnioskodawca opracowuje program lojalnościowy - akcję marketingową (dalej: „Program”). Program będzie funkcjonował w oparciu o specjalną opracowaną na zlecenie Spółki aplikację mobilną, a jego szczegółowe zasady będzie określał regulamin (regulamin podstawowy oraz - ewentualnie - wprowadzane czasowo regulaminy dodatkowe, ukierunkowane np. na szczególną promocję określonych produktów Spółki).

Uczestnikami Programu będą pełnoletnie osoby fizyczne, posiadające pełną zdolność do czynności prawnych, które będą nabywać produkty Spółki:

1.  w imieniu własnym - jako użytkownicy końcowi produktów Spółki (np. osoby fizyczne zajmujące się zawodowo lub amatorsko lakiernictwem), oraz osoby sprzedające produkty Spółki (np. osoby fizyczne będące właścicielami sklepów oraz hurtowni),
2.  w imieniu i na rzecz osób trzecich - np. wspólnicy spółek prowadzących warsztaty, sklepy oraz hurtownie, pracownicy i zleceniobiorcy podmiotów prowadzących warsztaty, sklepy oraz hurtownie)

(dalej także jako: „Uczestnicy Programu”).

Uczestnikami Programu będą mogły być osoby prowadzące działalność gospodarczą, jak i osoby, które takiej działalności nie prowadzą.

Wnioskodawca przewiduje, że udział w Programie będzie wymagał zainstalowania aplikacji mobilnej (z założenia darmowej), dostępnej w sklepach G. i A. (dalej: „Aplikacja”), a w związku z tym założenia konta elektronicznego, dla potrzeb którego wymagane będzie podanie adresu e-mail i podstawowych danych potrzebnych do realizacji zamówienia nagród.

Aplikacja, poza wykorzystaniem dla potrzeb Programu, służyć także będzie zarówno Uczestnikom Programu, jak i osobom, które w Programie nie uczestniczą, zapoznaniu się z bieżącą ofertą Spółki. Jednym z celów Programu jest również promocja Aplikacji, która w przyszłości może być wykorzystywana także do bezpośredniej sprzedaży produktów przez Spółkę i służyć skróceniu łańcucha dystrybucji (obecnie Spółka wykorzystuje głównie sieć dystrybutorów-hurtowników). W Aplikacji dostępne będą dokumenty dotyczące Programu i katalog nagród.

Uczestnicy Programu będą w Aplikacji gromadzili punkty, które będą naliczane przez wpisanie unikalnego kodu z opakowania produktu lub zeskanowanie kodu QR umieszczonego w specjalnych miejscach na kartonach z produktem. Zakłada się, że w wyniku wpisania/ zeskanowania odpowiedniego kodu naliczane będą punkty według zasady: 1 pkt za 1 zł ceny produktu Spółki wynikającej z cennika detalicznego (netto) w danym okresie.

Dodatkowe punkty będą mogły być przyznane:

*   na „start”,
*   w związku z rocznicami uczestnictwa,
*   w ramach akcji czasowych (promocje określonych produktów),
*   za określoną ilość danego produktu wprowadzoną do Programu w przyjętym czasie.

Dodatkowo punkty będą mogły być dodawane przez organizatora - bez wiedzy uczestnika według jednakowych reguł dla Uczestników Programu - zwielokrotnione przy wprowadzeniu określonego kodu lub przy wpisaniu przez Uczestnika Programu specjalnego kodu dostarczonego przez Spółkę (każdorazowo w związku z określonym zachowaniem Uczestnika Programu istotnym z puntu widzenia celów marketingowych Spółki - np. określona wartość zakupów, przekazanie określonych informacji w formie ankiet itd.).

Dzięki zgromadzonym punktom Uczestnicy Programu będą zyskiwać możliwość nabycia za symboliczną kwotę (zakłada się obecnie, że będzie to 1 zł brutto) produktów Spółki, ale także rzeczy i usługi (kupony, vouchery), które Spółka będzie nabywać od podmiotów trzecich (nagrody) z przeznaczeniem dla Uczestników Programu. Poza wspomnianą kwotą, z konta Uczestnika Programu zostaną pobrane (wyminusowane) punkty w liczbie przypisanej wybranej nagrodzie. Uczestnik Programu będzie dokonywał zakupu nagrody za pośrednictwem Aplikacji.

Przewiduje się, że wartość nagród będzie mieścić się w przedziale od 10 zł do 2000 zł (w zależności od zainteresowania Programem i rozwoju sytuacji kwoty te mogą potencjalnie ulegać zmianom).

Dzięki realizacji Programu Spółka zamierza zbudować swoją „społeczność” - grono oddanych lojalnych hurtowników i użytkowników produktów Spółki. Celem Programu jest także poszerzenie informacji o produktach, misji Spółki i edukacji branży lakierniczej. Gromadzone w związku z udziałem w Programie informacje mają w założeniu pozwolić Spółce jeszcze lepiej zrozumieć wybory klientów i dostosowywać do nich ofertę. Celem nadrzędnym jest - co oczywiste - zwiększenie skali sprzedaży produktów Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

1.  Czy Spółka z tytułu sprzedaży nagrody uzyska przychód w kwocie netto faktycznej ceny sprzedaży realizowanej na rzecz Uczestnika Programu, pomniejszonej o należny podatek VAT?
2.  Czy Spółka będzie mogła potrącić w całości jako koszt podatkowy (bezpośredni) wydatki na nabycie nagród?

(pytania oznaczone we wniosku Nr 1 i 2)

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku ze sprzedażą nagrody Uczestnikowi Programu Spółka uzyska przychód w kwocie netto faktycznej ceny sprzedaży realizowanej na rzecz Uczestnika Programu pomniejszonej o należny podatek VAT.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., dalej: „updop”, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Jak z kolei stanowi art. 14 ust. 1 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jedynie w przypadku gdy cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej. Przychodem są zatem wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa. Przychodami należnymi są przychody, które w następstwie działalności gospodarczej stały się należnością (wierzytelnością), chociaż faktycznie jeszcze ich nie uzyskano. Z tak określonych przychodów wyłączeniu podlegają wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W związku ze sprzedażą nagród na rzecz Uczestników Programu Spółka uzyska przychód w kwocie równej każdorazowo zastosowanej cenie sprzedaży wynoszącej 1 zł brutto, pomniejszonej o kwotę należnego podatku od towarów i usług. W okolicznościach podanych we wniosku zastosowaną cenę w pełni uzasadniają okoliczności. Sprzedaż nagród następuje bowiem w ramach Programu - akcji promocyjnej, marketingowej i jest poprzedzona każdorazowo zebraniem przez Uczestnika Programu wymaganej ilości punktów, a w konsekwencji jest związana z wcześniejszymi zakupami produktów Spółki w określonej skali. Dzięki Programowi i funkcjonalnościom Aplikacji Spółka zyskuje także określone spektrum informacji o klientach i ich stosunku do produktów Spółki, co także stanowi czynnik uzasadniający przyjętą cenę.

Powyższe stanowisko Spółki potwierdza wydana w odniesieniu do podobnego stanu faktycznego interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 lipca 2019 r., Znak: 0115-KDIT3.4011.195.2019.4.DP, w której potwierdzono, że przychodem podatkowym ze sprzedaży towaru jest jego promocyjna cena, którą klient ma prawo uzyskać/zapłacić po spełnieniu warunków akcji promocyjnej, stanowiąca kwotę netto (bez podatku od towarów i usług).

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do zaliczenia w całości do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup nagród jako bezpośrednio związanych z przychodem ze sprzedaży nagród.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Aby określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 updop,
*   być właściwie udokumentowany.

W myśl art. 15 ust. 4 updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Wedle art. 15 ust. 4b updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\-są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane jest zeznanie (art. 15 ust. 4c updop).

Odrębne zasady ustawodawca określa dla tzw. kosztów pośrednich, stanowiąc w szczególności, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d updop).

Updop wyróżnia dwie podstawowe kategorie kosztów, a mianowicie:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,
*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Powyższe kategorie nie zostały bliżej zdefiniowane. Przyjmuje się, że nie ma stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami podatnika w konkretnym przypadku. W efekcie ten sam koszt może w danych warunkach pozostawać w bezpośrednim, zaś w innych jedynie w „pośrednim” związku z przychodem. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana in concreto, w każdym indywidualnym przypadku.

Generalnie jednak koszty bezpośrednio związane z przychodami to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Należą do nich koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika, a także koszty związane z konkretnymi transakcjami realizowanymi w ramach tej działalności. Niewątpliwie do kosztów bezpośrednich należy zaliczyć te koszty, które można wprost przyporządkować do produkowanych przez podatnika wyrobów lub świadczonych usług. Natomiast te koszty, których na podstawie dokumentów źródłowych nie można ściśle odnieść do poszczególnych produkowanych wyrobów, świadczonych usług itp. stanowią koszty pośrednie.

W okolicznościach przywołanych w niniejszym wniosku, wydatki poniesione przez Spółkę na zakup nagród dla celów akcji promocyjnej będą stanowiły koszt uzyskania przychodu. Prowadzone przez Spółkę działania marketingowe - sprzedaż nagród za l zł brutto za sztukę oraz wymianę punktów, które z kolei gromadzone są głównie w związku z pożądanymi z punktu widzenia Spółki zachowaniami Uczestników Programu (generowanie obrotu produktami Spółki, pozyskiwanie istotnych sprzedażowo informacji) - bez wątpienia będą służyły zarówno zachowaniu i zabezpieczeniu źródła przychodu, jak i uzyskiwaniu przychodu. W związku z okolicznością, iż ponoszone wydatki bezpośrednio związane są ze sprzedażą nagród (po cenie l zł brutto za sztukę w ramach akcji promocyjnej), będą zarazem stanowić koszt uzyskania przychodu, jako koszt własny sprzedaży (koszt bezpośredni), o którym mowa w art. 15 ust. 4, 4b-4c updop.

Powyższe stanowisko także znajduje potwierdzenie w interpretacjach: Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 lipca 2019 r., Znak: 0115-KDIT3.4011.195.2019.4.DP oraz z 8 października 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.346.2019.2.JF (winno być: 0114-KDIP2-1.4010.352.2019.2.JF).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zajmuje się produkcją materiałów dla lakiernictwa samochodowego. (…). W ramach kilku linii produktowych Spółka oferuje (…).

Obecnie Wnioskodawca opracowuje program lojalnościowy - akcję marketingową (dalej: „Program”). Program będzie funkcjonował w oparciu o specjalną opracowaną na zlecenie Spółki aplikację mobilną, a jego szczegółowe zasady będzie określał regulamin (regulamin podstawowy oraz - ewentualnie - wprowadzane czasowo regulaminy dodatkowe, ukierunkowane np. na szczególną promocję określonych produktów Spółki).

Uczestnikami Programu będą pełnoletnie osoby fizyczne, posiadające pełną zdolność do czynności prawnych, które będą nabywać produkty Spółki:

1.  w imieniu własnym - jako użytkownicy końcowi produktów Spółki (np. osoby fizyczne zajmujące się zawodowo lub amatorsko lakiernictwem), oraz osoby sprzedające produkty Spółki (np. osoby fizyczne będące właścicielami sklepów oraz hurtowni),
2.  w imieniu i na rzecz osób trzecich - np. wspólnicy spółek prowadzących warsztaty, sklepy oraz hurtownie, pracownicy i zleceniobiorcy podmiotów prowadzących warsztaty, sklepy oraz hurtownie)

(dalej także jako: „Uczestnicy Programu”).

Uczestnikami Programu będą mogły być osoby prowadzące działalność gospodarczą, jak i osoby, które takiej działalności nie prowadzą.

Wnioskodawca przewiduje, że udział w Programie będzie wymagał zainstalowania aplikacji mobilnej (z założenia darmowej), dostępnej w sklepach G. i A. (dalej: „Aplikacja”), a w związku z tym założenia konta elektronicznego, dla potrzeb którego wymagane będzie podanie adresu e-mail i podstawowych danych potrzebnych do realizacji zamówienia nagród.

Aplikacja, poza wykorzystaniem dla potrzeb Programu, służyć także będzie zarówno Uczestnikom Programu, jak i osobom, które w Programie nie uczestniczą, zapoznaniu się z bieżącą ofertą Spółki. Jednym z celów Programu jest również promocja Aplikacji, która w przyszłości może być wykorzystywana także do bezpośredniej sprzedaży produktów przez Spółkę i służyć skróceniu łańcucha dystrybucji (obecnie Spółka wykorzystuje głównie sieć dystrybutorów-hurtowników). W Aplikacji dostępne będą dokumenty dotyczące Programu i katalog nagród.

Uczestnicy Programu będą w Aplikacji gromadzili punkty, które będą naliczane przez wpisanie unikalnego kodu z opakowania produktu lub zeskanowanie kodu QR umieszczonego w specjalnych miejscach na kartonach z produktem. Zakłada się, że w wyniku wpisania/ zeskanowania odpowiedniego kodu naliczane będą punkty według zasady: 1 pkt za 1 zł ceny produktu Spółki wynikającej z cennika detalicznego (netto) w danym okresie.

Dodatkowe punkty będą mogły być przyznane:

*   na „start”,
*   w związku z rocznicami uczestnictwa,
*   w ramach akcji czasowych (promocje określonych produktów),
*   za określoną ilość danego produktu wprowadzoną do Programu w przyjętym czasie.

Dodatkowo punkty będą mogły być dodawane przez organizatora - bez wiedzy uczestnika według jednakowych reguł dla Uczestników Programu - zwielokrotnione przy wprowadzeniu określonego kodu lub przy wpisaniu przez Uczestnika Programu specjalnego kodu dostarczonego przez Spółkę (każdorazowo w związku z określonym zachowaniem Uczestnika Programu istotnym z puntu widzenia celów marketingowych Spółki - np. określona wartość zakupów, przekazanie określonych informacji w formie ankiet itd.).

Dzięki zgromadzonym punktom Uczestnicy Programu będą zyskiwać możliwość nabycia za symboliczną kwotę (zakłada się obecnie, że będzie to 1 zł brutto) produktów Spółki, ale także rzeczy i usługi (kupony, vouchery), które Spółka będzie nabywać od podmiotów trzecich (nagrody) z przeznaczeniem dla Uczestników Programu. Poza wspomnianą kwotą, z konta Uczestnika Programu zostaną pobrane (wyminusowane) punkty w liczbie przypisanej wybranej nagrodzie. Uczestnik Programu będzie dokonywał zakupu nagrody za pośrednictwem Aplikacji.

Przewiduje się, że wartość nagród będzie mieścić się w przedziale od 10 zł do 2000 zł (w zależności od zainteresowania Programem i rozwoju sytuacji kwoty te mogą potencjalnie ulegać zmianom).

Dzięki realizacji Programu Spółka zamierza zbudować swoją „społeczność” - grono oddanych lojalnych hurtowników i użytkowników produktów Spółki. Celem Programu jest także poszerzenie informacji o produktach, misji Spółki i edukacji branży lakierniczej. Gromadzone w związku z udziałem w Programie informacje mają w założeniu pozwolić Spółce jeszcze lepiej zrozumieć wybory klientów i dostosowywać do nich ofertę. Celem nadrzędnym jest - co oczywiste - zwiększenie skali sprzedaży produktów Spółki.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy w zakresie sposobu ustalenia wysokości przychodów ze zbycia wskazanych we wniosku towarów w ramach akcji promocyjnej wskazać należy, iż jak wynika z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., dalej: „updop”)., przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Katalog przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych jest zamknięty i zawarto go w art. 12 ust. 4 updop. Zgodnie z art. 12 ust 4 pkt 9 updop, do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług.

Z tego też względu zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że ustalając wysokość przychodu z tytułu sprzedaży zbycia produktów Spółki oraz rzeczy i usług (kupony, vouchery), które Spółka będzie nabywać od podmiotów trzecich (nagrody) z przeznaczeniem dla Uczestników Programu, w ramach akcji marketingowej uprawniona będzie do pomniejszenia tego przychodu o kwotę równowartości należnego podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia (art. 14 ust. 2 updop).

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy wzywa strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określa wartość z uwzględnieniem opinii biegłego. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego ponosi zbywający albo świadczący usługi (art. 14 ust. 3 updop).

Biorąc zatem pod uwagę obowiązujący stan prawny oraz opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że przychodem w związku ze sprzedażą nagrody w ramach przyjętej strategii marketingowej jest cena sprzedaży netto towaru sprzedawanego w ramach działań marketingowych.

Odnosząc się natomiast ustalenia, czy Spółka będzie mogła potrącić w całości jako koszt podatkowy (bezpośredni) wydatki na nabycie nagród wskazać należy, że zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz 16 updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien zatem kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że poniesienie wydatku ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 updop. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 updop.

Katalog wydatków wyłączonych z kategorii kosztów podatkowych o których mowa w art. 16 ust. 1 updop ma charakter zamknięty.

Wydatki na zakup wskazanych we wniosku towarów, które następnie będą przedmiotem sprzedaży premiowej w kwocie 1 zł brutto, nie zostały wymienione w katalogu określonym w art. 16 ust. 1 updop, wydatków nie stanowiących koszt uzyskania przychodu. Z tej też przyczyny co do zasady wydatki te mogą zostać zaliczone przez Wnioskodawcę w ciężar kosztów podatkowych.

W tym miejscu wykazać należy, iż celem prowadzenia działalności gospodarczej jest dążenie do osiągnięcia zysku. Każdy przedsiębiorca ma jednak prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym zbycie towaru w ramach sprzedaży premiowej po promocyjnej cenie 1 zł, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Ustawodawca przewidział również sytuacje, w których wystąpią okoliczności powodujące, że podatnicy nie osiągną dochodu lecz wygenerują straty z działalności gospodarczej, co potwierdza regulacja art. 7 ust 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W obowiązującym systemie prawnym funkcjonuje zasada swobody umów przewidziana w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm.), zgodnie z którą strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Tym samym generalnie strony mogą dowolnie kształtować swoje prawa i obowiązki wynikające z zawieranych umów. Co do zasady przedsiębiorca sam decyduje, jakie ceny stosuje w obrocie gospodarczym. Założeniem działalności gospodarczej jest osiągnięcie zysku. W działalności handlowej przedsiębiorca uzyskuje zysk poprzez zastosowanie marży handlowej, która jest jednym z elementów ceny sprzedaży. Cena ta ma zapewnić pokrycie kosztów własnych zakupu towarów bądź wytworzenia produktów i uzyskanie rentowności sprzedaży. Co do zasady przedsiębiorca również decyduje jak kształtować cenę produktów w prowadzonej akcji promocyjnej towarów, czym dostosowuje swoją strategię gospodarczą do wymagań rynku i klientów.

Zauważyć przy tym należy, że ocena podania w umowie sprzedaży ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej może być dokonana tylko w toku postępowania podatkowego, bądź kontrolnego.

Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia w ciężar kosztów podatkowych wydatków z tytułu nabycia towarów zbywanych w ramach ww. akcji, pod warunkiem, że będzie w stanie wykazać, że ich poniesienie spełnia warunki określone w art. 15 ust. 1 updop, tzn., że zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Natomiast z punktu widzenia rozpoznawania momentu, w którym dany wydatek winien być uznany za koszt podatkowy (potrącalność), istotny jest wprowadzony ustawą podział kosztów na bezpośrednio i inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód – art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c updop),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie – art. 15 ust. 4d-4e updop).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie, te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Podobnie traktować należy wydatki na zakup materiałów i produktów, które można przypisać do konkretnego przychodu, a tym samym dokonać identyfikacji i konkretyzacji przychodu uzyskanego w następstwie poniesienia tego rodzaju wydatku.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Jak już wcześniej wskazano, potrącalność kosztów podatkowych bezpośrednio związanych z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów regulują przepisy art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c updop, a zatem na podstawie tych przepisów Spółka powinna rozpoznawać koszty związane z wydatkami na nabycie nagród.

W ocenie tut. Organu wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zakup nagród dla celów akcji promocyjnej będą kosztem bezpośrednim, bowiem ponoszone wydatki bezpośrednio związane są ze sprzedażą nagród (po cenie l zł brutto w ramach akcji promocyjnej). Ww. wydatki można więc zaliczyć do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, ponieważ Spółka jest w stanie przypisać wydatek na nabycie nagród do konkretnych przychodów.

Na podstawie art. 15 ust. 4 updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie do art. 15 ust. 4b updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\-są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4c updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Podsumowując powyższe, generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztu bezpośredniego jest jego ujęcie (potrącenie) w roku jego związania z odpowiadającym mu przychodem, chyba że koszt bezpośredni został poniesiony po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego (terminie do złożenia zeznania) po zakończonym roku podatkowym. Wówczas jest on potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczy.

Biorąc powyższe pod uwagę wskazać należy, że prowadzony przez Spółkę Program – sprzedaż premiowa za 1 PLN brutto – bez wątpienia będą służyły zachowaniu i zabezpieczeniu źródła przychodu, a także uzyskiwaniu przychodu. Działania promocyjne prowadzone przez Spółkę, wspierające sprzedaż towarów, wpłyną na wzrost popytu na oferowane przez Spółkę towary, zatem będą prowadzić do zwiększenia przychodów Spółki. Zatem wydatki na nabycie towarów, (nagród), które będą sprzedawane zgodnie z regulaminem sprzedaży premiowej będą kosztem bezpośrednim związanym z przychodami i jako takie powinny być ujęte całości w kosztach uzyskania przychodu z chwilą uzyskania przychodu z tytułu ich sprzedaży.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

*   czy Spółka z tytułu sprzedaży nagrody uzyska przychód w kwocie netto faktycznej ceny sprzedaży realizowanej na rzecz Uczestnika Programu, pomniejszonej o należny podatek VAT, oraz
*   czy Spółka będzie mogła potrącić w całości jako koszt podatkowy (bezpośredni) wydatki na nabycie nagród – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto mając na uwadze powołane przepisy w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy wskazać, że podatnik ma prawo swobodnie układać swoje interesy tak, aby działalność gospodarcza była dla niego opłacalna pod względem ekonomicznym, w tym stosując sprzedaż o charakterze promocyjnym, jeśli jest to w jego uznaniu zasadne dla osiągnięcia tego celu. Trzeba przy tym wyraźnie zaznaczyć, że stosowanie sprzedaży promocyjnej jest niedopuszczalne w zakresie, w jakim ma ono służyć tzw. obejściu przepisów prawa i uniknięciu opodatkowania danej czynności. Tak więc każde zastosowane działanie marketingowe winno być uzasadnione ekonomicznie i prowadzić w końcowym efekcie do osiągnięcia celu jaki został wytyczony dla działalności gospodarczej, tj. podwyższenia obrotu. Jednocześnie należy nadmienić, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Tym samym, nie jest uprawniony do weryfikacji opisanego zdarzenia przyszłego i oceny zgodności z obowiązującymi przepisami prawa przyjętych rozwiązań marketingowych.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.