Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-1.4511.481.2016.2.BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-11-25
Teza: w zakresie sposobu ustalenia oraz momentu powstania przychodu podatkowego z tytułu świadczenia wskazanych we wniosku usług
Słowa kluczowe: internet; prowizje; przychód; usługi
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 23 sierpnia 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 24 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym 8 listopada 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu ustalenia oraz momentu powstania przychodu podatkowego z tytułu świadczenia wskazanych we wniosku usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu ustalenia oraz momentu powstania przychodu podatkowego z tytułu świadczenia wskazanych we wniosku usług. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 27 października 2016 r. Znak: 2461-IBPB-1-1.4511.481.2016.1.BK, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 8 listopada 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą polską rezydencję podatkową. Planuje zostać wspólnikiem spółki komandytowej z siedzibą w Polsce (dalej jako: „Spółka” lub „Właściciel Portalu”), w której będzie pełnić rolę komandytariusza.

W najbliższym czasie spółka komandytowa planuje rozpocząć działalność z zakresu świadczenia usług drogą elektroniczną polegających na prowadzeniu portalu internetowego przeznaczonego do dokonywania na nim obrotu wirtualnymi przedmiotami oraz kontami do gier komputerowych, oraz wszelkich usług, z tym związanych (dalej: „Wirtualne przedmioty”), świadczonych przez jego zarejestrowanych użytkowników przy użyciu wirtualnej waluty (dalej jako: „Portal”). Portal będzie pełnić funkcje platformy, na której gracze z różnych stron świata będą mogli sprzedawać i kupować Wirtualne przedmioty nabyte w różnych grach od innych

użytkowników Portalu. Na moment obecny brane są pod uwagę różne modele funkcjonowania Portalu. Poniżej Wnioskodawca prezentuje opis jednego z modeli.

Zgodnie z regulaminem Portal będzie przeznaczony dla osób fizycznych zamieszkałych w kraju lub za granicą, nieprowadzących działalności gospodarczej z zakresu handlu Wirtualnymi przedmiotami. Aby zostać użytkownikiem Portalu, osoba fizyczna będzie musiała dokonać rejestracji podając swoje dane osobowe oraz uwierzytelnić je w wybrany przez siebie sposób (określony w regulaminie Portalu). W ramach rejestracji konieczne będzie m.in. wskazanie imienia, nazwiska oraz kraju zamieszkania. Klient przed przystąpieniem do Portalu będzie zapoznawany z regulaminem Portalu, polityką prywatności i innymi wymaganymi regulacjami. Jednocześnie użytkownicy Portalu, którzy będą planowali dokonać sprzedaży przedmiotów na Portalu będą zobowiązani do samodzielnego określenia regulaminu dokonywania zakupów Wirtualnych przedmiotów w tym w szczególności:

1.  Podania sposobu zakupu (licytacja/zakup w trybie „kup teraz”)
2.  Sposobu dostawy Wirtualnego przedmiotu do kupującego 
3.  Terminu dostawy
4.  Ewentualnych reklamacji

Właściciel Portalu w żadnym momencie nie stanie się stroną jakichkolwiek umów zawieranych między użytkownikami za pośrednictwem Portalu i nie będzie prezentowany jako żadna ze stron. Zapewni on jedynie narzędzia (konta użytkowników, algorytmy, konto bankowe) do realizowania transakcji. Należy zaznaczyć, że księgowe rozliczenia między użytkownikami transakcji dokonywanych na Portalu będą następować w jednostkach uczestnictwa, jakie otrzymywać będzie użytkownik w dacie przystąpienia do Portalu (dalej: „JU”).W dacie zasilenia przez użytkownika Portalu swojego konta prowadzonego na Portalu środkami pieniężnymi (USD) kwota wpłaconych USD będzie wyświetlana na jego koncie jako JU (w stosunku 1:1).

Model funkcjonowania Portalu ilustruje poniższy przykład:

Użytkownik (osoba fizyczna) dokona rejestracji na Portalu. Następnie użytkownik będzie zasilał swoje konto środkami pieniężnymi (przykładowo 100 USD). Wpłata środków pieniężnych będzie następować na konto należące do Spółki prowadzone w USD i będzie wpłacana za pomocą jednego z systemów płatniczych m.in. PayPal lub przy użyciu karty kredytowej lub innego sposobu dokonywania płatności drogą elektroniczną, wybranego przez Klienta spośród wskazanych przez Spółkę.

Środki otrzymane w ten sposób będą wyrażone na potrzeby prowadzenia transakcji na portalu w JU. To jest po dokonaniu wpłaty 100 USD na koncie użytkownika pojawi się 100 JU. Z tytułu wpłaty środków pieniężnych a także samego prowadzenia konta użytkownika Wnioskodawca nie będzie pobierał żadnej prowizji ani otrzymywał żadnego wynagrodzenia.

Klienci będą za pomocą Portalu dokonywać transakcji zakupu/sprzedaży Wirtualnych przedmiotów bezpośrednio z innymi użytkownikami Portalu - rozliczenie i rozrachunek między użytkownikami Portalu będzie następować w JU. W ramach obsługi Portalu Wnioskodawca będzie dokonywał stosownych zapisów (księgowań) na wirtualnych kontach poszczególnych użytkowników (prowadzonych w JU). Rozliczenia będą dokonywane automatycznie przez system, tj. po zakupie Wirtualnego przedmiotu system będzie automatycznie blokował na koncie nabywcy określoną ilość JU. Następnie po otrzymaniu usługi nabywca będzie przesyłał do systemu informację o otrzymaniu Wirtualnego przedmiotu od sprzedawcy. Po otrzymaniu tego komunikatu system samoczynnie będzie dokonywał stosownych zapisów na wirtualnych kontach użytkowników (odpowiednio zmniejszając konto kupującego i zwiększając konto sprzedawcy).

W podanym wyżej przykładzie jeśli użytkownik zdecyduje się na zakup od innego użytkownika Wirtualnego przedmiotu wartego 24 JU to stan jego konta zostanie po dokonaniu transakcji automatycznie pomniejszony przez system o 24 JU (100 – 24 = 76). Jednocześnie system automatycznie zaksięguje należną Spółce prowizję z tytułu sprzedaży (przykładowo 2 USD), a pozostała wartość, tj. 22 JU zostanie automatycznie przeksięgowana na konto sprzedającego (tj. innego zarejestrowanego użytkownika Portalu). Spółka będzie mogła swobodnie dysponować dopiero tak określoną kwotą prowizji (2 USD). W pozostałym zakresie środki wpłacone przez użytkowników będą znajdować się na koncie Spółki i będą mogły być wypłacone tylko na rzecz użytkowników Portalu.

Należy zaznaczyć, że sam obrót między użytkownikami z wykorzystaniem Portalu nie będzie skutkował przesunięciem środków pieniężnych wpłaconych przez użytkowników, lecz będzie się wiązał jedynie z odpowiednimi księgowaniami na kontach użytkowników (sprzedających i kupujących) prowadzonych w JU. Portal nie będzie prowadzić systemu płatności z wykorzystaniem walut dopuszczonych do obrotu. Środki pieniężne (USD) będą przekazywane przez Portal na rzecz użytkowników zgodnie z aktualnym stanem ich konta prowadzonego w JU dopiero w dacie wystąpienia z Portalu lub wycofania z niego części środków. Płatności z tego tytułu będą dokonywane przez zewnętrznych dostawców. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że użytkownik będzie mógł w każdym momencie wystąpić z Portalu lub wycofać z niego dowolnie wskazaną kwotę pieniędzy wynikającą z aktualnego stanu jego konta.

W momencie, w którym użytkownik zdecyduje się na wycofanie z Portalu całości lub części środków pieniężnych, kwota JU uznająca jego konto zostanie wypłacona we wskazanej przez użytkownika formie i we wskazanej przez niego walucie za pomocą jednego z systemów płatniczych prowadzonych przez zewnętrznych dostawców.

Wypłata środków z Portalu będzie pomniejszona o prowizję należną Spółce wynoszącą 5 – 8 % kwoty wypłacanych środków (stanowiącej wynagrodzenia za pośrednictwo w obsłudze transakcji z udziałem użytkownika). Przykładowo 76 JU (stanowiących równowartość 76 USD), zostanie wypłacona na rzecz użytkownika po potrąceniu prowizji Spółki (np. 4 USD) - ostatecznie użytkownik otrzyma więc 72 USD.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że z tytułu opisanej powyżej działalności jedyne przychody jakie będzie faktycznie otrzymywał to:

1.  Wynagrodzenie z tytułu prowizji od sprzedanych za pośrednictwem Portalu Wirtualnych przedmiotów - z tytułu tych usług Spółka będzie pobierała prowizję od sprzedawcy w wysokości od 1 - 3 % wartości transakcji w dacie dokonania transakcji (w podanym przykładzie 2 USD),
2.  Wynagrodzenie z tytułu pośredniczenia w dokonaniu wpłat i wypłat środków pieniężnych do/z systemu, z tytułu czego w momencie wyjścia z Portalu lub wycofania części środków Portal będzie pobierać prowizję w wysokości 5 – 8 % wartości zgromadzonych środków (w podanym przykładzie 4 USD)

\- dalej łączenie jako: „należne prowizje”.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, że w ramach prowadzonej działalności może otrzymywać także dochody z tytułu świadczenia usług marketingu lub reklamy a także inne dochody jednak sposób ich rozliczenia nie jest przedmiotem Wniosku.

W pozostałym zakresie środki wpłacone przez użytkowników Portalu, choć fizycznie znajdujące się na koncie, którego właścicielem jest Spółka będą służyć rozliczaniu się z użytkownikami w dacie ich wystąpienia z Portalu lub wycofania z niego części środków (co będzie znajdować odpowiednie odzwierciedlenie w regulaminie korzystania z Portalu) - w tym bowiem momencie Spółka będzie zobowiązana do przekazania środków pieniężnych na rzecz danego użytkownika stosownie do salda jego konta na Portalu prowadzonego w JU.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Spółka będzie przechowywała na swoim rachunku środki wpłacone przez użytkowników na podstawie umowy zgodnie z którą:

*   środki wpłacone przez użytkowników będą stanowić własność Spółki;
*   Spółka będzie zobowiązana do zwrotu na rzecz użytkowników środków pieniężnych niezwłocznie po zgłoszeniu przez użytkownika żądania wg stanu jego konta z daty wypłaty;
*   Spółka będzie uprawniona do potrącenia z wpłacanych kwot jedynie należnych prowizji określonych w regulaminie. 

Jednocześnie, Spółka będzie mogła swobodnie dysponować tylko środkami pochodzącymi z należnych na rzecz Spółki prowizji, co będzie znajdować odzwierciedlenie w postanowieniach regulaminu. Spółka pragnie podkreślić, że jedynie te środki będą stanowiły zysk Spółki z tytułu prowadzonej przez nią działalności.

Istotne elementy opisu zdarzenia przyszłego zawarto również we własnym stanowisku Wnioskodawcy w sprawie, gdzie wskazano, że środki wpłacone przez użytkowników będą mieć charakter zwrotny i nie będą stanowić kwot należnych z tytułu prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 3 listopada 2016 r. wskazano, że:

1.  W chwili obecnej właścicielem Portalu jest Wnioskodawca (osoba fizyczna). Wnioskodawca planuje po zakończeniu prac nad Portalem przenieść prawo do Portalu na Spółkę Komandytową, w której Wnioskodawca jest komandytariuszem. Alternatywnie brane pod uwagę jest udostępnienie przez Wnioskodawcę Spółce Komandytowej Portalu na podstawie umowy dzierżawy lub innej umowy umożliwiającej korzystanie i pobieranie pożytków. Niemiej to Spółka (a nie Wnioskodawca) będzie prowadzić działalność z wykorzystaniem Portalu otrzymując z tego tytułu stosowne wynagrodzenia a także dokonywać stosownych zapisów (księgowań) na kontach użytkowników.
2.  Konto bankowe wykorzystywane dla potrzeb świadczonych przez Spółę usług opisanych we wniosku będzie wyodrębnione jako samodzielne konto lub jako subkonto - tak by umożliwić odrębną ewidencję środków wpłacanych przez użytkowników od środków pochodzących z pozostałej działalności gospodarczej (np. świadczenia usług marketingu). Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w większości (zwłaszcza w początkowym okresie funkcjonowania Portalu) środki będą wpłacane przez użytkowników za pośrednictwem zewnętrznego operatora płatności np. PayPal, na wyodrębnione konto należące do Spółki. Spółka zakłada, że z konta operatora płatności na rachunek bankowy Spółki wypłacane będzie jedynie należne Spółce wynagrodzenie (prowizje z tytułu świadczonych usług) oraz wyjątkowo środki należne użytkownikom z tytułu wystąpienia z Portalu w razie gdyby okazało się to konieczne z przyczyn technicznych do dokonania wypłaty pieniądzu (np. użytkownik który wpłacił środki za pomocą PayPal żąda ich zwrotu bezpośrednio na rachunek bankowy - w takiej sytuacji konieczne jest wcześniejsze dokonanie przelewu z systemu PayPal na konto bankowe Spółki). Spółka pragnie jednak zaznaczyć, że w takim wypadku środki te będą wpłacane na odrębne konto Spółki a następnie przekazywane na rzecz użytkownika. Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż w każdej sytuacji będzie miał możliwość precyzyjnego określenia jaka jest wartość należnych mu prowizji oraz kwot wpłaconych przez użytkowników Portalu na zasilenie ich kont.
3.  Spółka nie będzie pobierała wynagrodzenia z tytułu wpłat środków dokonywanych przez użytkowników Portalu. Wynagrodzenie należne Spółce będzie pobierane z tytułu wycofania środków z Portalu oraz jako prowizja należna od sprzedaży dokonywanej za pośrednictwem Portalu.
4.  Spółka z formalnego punktu widzenia będzie właścicielem środków wpłacanych przez użytkowników na jej konto (podobnie jak ma to miejsce w przypadku zawarcia umowy powierniczej). Zgodnie z Regulaminem Portalu oraz umów zawieranych z użytkownikami w dacie ich przystąpienia do Portalu. Spółka będzie zobowiązana do zwrotu tych środków na każdorazowe żądanie użytkownika, zgodnie ze stanem jego konta prowadzonego w jednostkach uczestnictwa. W związku z powyższym, Spółka nie będzie swobodnie dysponować powyższymi środkami - w szczególności Spółka nie będzie ich wykorzystywać np. na pokrycie kosztów działalności (środki te będą przechowywane na odrębnym koncie spółki prowadzonym przez Bank lub przez zewnętrznego operatora płatności np. PayPal). Spółka będzie swobodnie dysponować jedynie środkami pochodzącymi z należnych jej prowizji z tytułu opisanej we wniosku działalności i te środki będą przeznaczane na koszty związane z bieżącą działalnością czy też na wypłatę zysków do wspólników.
5.  Spółka nie będzie posiadała statusu podmiotu świadczącego usługi finansowe w rozumieniu prawa bankowego.
6.  Wnioskodawca nie posiada opinii GUS dotyczącej kwalifikacji świadczonych usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy z tytułu opisanej wyżej działalności Spółki przychodem podatkowym Wnioskodawcy, jako przyszłego wspólnika spółki komandytowej, będzie jedynie przypadająca na niego proporcjonalnie do postanowień umowy spółki kwota wynagrodzenia otrzymanego przez Spółkę z tytułu należnych prowizji?
2.  Czy przychód podatkowy z tytułu prowadzonej działalności będzie powstawał w dacie dokonania poszczególnych transakcji między użytkownikami, w związku z którymi Spółce będzie przysługiwało prawo do pobrania prowizji.

Ad.1.

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu opisanej wyżej działalności Spółki jego przechodem podatkowym będą jedynie środki otrzymane przez Spółkę z tytułu należnych prowizji przypadających na niego proporcjonalnie do postanowień umowy Spółki. W pozostałym bowiem zakresie środki wpłacone przez użytkowników będą mieć charakter zwrotny (tj. Spółka będzie zobowiązana do ich wypłaty na rzecz użytkowników niezwłocznie po zgłoszeniu przez nich stosownego żądania wg aktualnego stanu konta użytkownika) i nie będą stanowić kwot należnych z tytułu prowadzone przez Spółkę działalności gospodarczej.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu prowadzonej przez Spółkę działalności będzie powstawał w dacie w dokonania transakcji przez użytkowników Portalu lub w dacie wystąpienia/wycofania środków pieniężnych z Portalu, tj. w dacie wykonania przez Spółkę usługi, z tytułu której Spółce będzie przysługiwała należna prowizja.

Uzasadniając powyższe Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm., dalej: „Ustawa PIT”) za przychody z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast art. 14 ust. lc Ustawy PIT stanowi, iż za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. le i lh-lj dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi (albo częściowego wykonania usługi), nie później niż dzień:

*   wystawienia faktury albo
*   uregulowania należności. 

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że za przychód w rozumieniu przepisów prawa podatkowego mogą zostać uznane tylko takie przysporzenie podatnika, które mają charakter definitywny, tj. w sposób bezzwrotny i trwały powiększają jego majątek. Jak twierdzi Wnioskodawca, stanowisko to potwierdzają także przedstawiciele doktryny, w ocenie których „za przychody podatkowe mogą być uznane takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Przychód musi mieć zatem charakter definitywny” (tak: A.Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz do art. 11 u.p.d.o.f., PIT. Komentarz, Lex, 2010).

Należy zaznaczyć, że zgodnie z ugruntowaną już linią orzeczniczą w prawie podatkowym występuje szereg przypadków, w których podatnik w dacie otrzymanie danej wartości pieniężnej nie rozpoznaje przychodu podatkowego mimo, że z formalnego punktu widzenia staje się właścicielem przekazanego aktywa. W tym zakresie tytułem przykładu można wymienić:

1.  otrzymanie środków pieniężnych tytułem zaliczki, kaucji, gwarancji,
2.  otrzymanie środków pieniężnych tytułem pożyczki lub depozytu nieprawidłowego,
3.  otrzymanie aktywów tytułem umowy przywłaszczenia na zabezpieczenie (do czasu ostatecznego przejścia własności,
4.  otrzymanie środków pieniężnych lub innych aktywów tytułem umowy powierniczej przez powiernika od powierzającego.

We wszystkich wskazanych wyżej przykładach podatnik nie rozpoznaje przychodu podatkowego z uwagi na fakt, że wskazane wyżej przysporzenia mają charakter zwrotny (pożyczka, depozyt nieprawidłowy, umowa powiernicza) lub też nie są ostateczne (kaucja, zaliczka, przywłaszczenie na zabezpieczenie, gwarancja), tj. do momentu zakończenia transakcji, której dotyczą mogą zostać zwrócone na rzecz wpłacającego je podmiotu.

W ocenie Wnioskodawcy, takie rozumienie pojęcia przychodu podatkowego potwierdzają także sądy i organy podatkowe. Na potwierdzenie powyższego Wnioskodawca powołał:

1.  interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 września 2014 r. Znak: IPPB1/415-754/14-2/ES, zgodnie z którą o kwalifikacji otrzymanych środków pieniężnych jako przychodu decyduje charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny, podczas gdy przedpłata, zaliczka nie mają takiego charakteru ze względu na każdorazową możliwość ich zwrotu przed terminem wykonania usług, na poczet których zostały wpłacone oraz z 16 stycznia 2016 r. Znak: IPPB1/4511-1368/15-2/ES, z której wynika, że przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny,
2.  interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 29 sierpnia 2013 r. Znak: ITPB1/415-620/13/AD, w której organ wskazał, że z tytułu otrzymania od powierzającego środków na pokrycie kosztów założenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (w tym na pokrycie kapitału zakładowego spółki) jak również z tytułu późniejszego przeniesienia nieodpłatnie własności 100% udziałów na zleceniodawcę (powierzającego), po stronie Pani jako powiernika nie powstanie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za przychód z tytułu umowy zlecenia powierniczego uznać należy wyłącznie wynagrodzenie (prowizję) jakie Pani, jako powiernik otrzyma od powierzającego z tytułu czynności dokonywanych w ramach umowy powierniczej.
3.  wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 13 stycznia 2015 r. Znak: I SA/Gd 1219/14, zgodnie z którym czynności powiernicze, z punktu widzenia podatków dochodowych, określa się jako neutralne podatkowo, ponieważ mają charakter zwrotny. Powinny więc być stawiane np. na równi z umową pożyczki. Dlatego przychód ze sprzedaży powierniczej nie powinien być traktowany jako przysporzenie majątkowe powiernika.
4.  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 czerwca 2015 r. Znak: II FSK 1146/13, w którym sąd stwierdził, że przychodami, co do zasady, są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.). \`(...)\`Nie ma przy tym wątpliwości, że tak rozumiany przychód podatkowy powinien mieć charakter definitywny. W związku z tym pożyczki (lub świadczenia o zbliżonym charakterze), jako że co do zasady muszą być spłacone (zwrócone), nie mają wpływu na wysokość przychodu podatkowego (vide wyrok NSA z 27 marca 2008 r., sygn. akt II FSK 25/08). Podobnie kaucja zabezpieczająca wykonanie umowy nie stanowi dochodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. (vide wyrok NSA z 24 sierpnia 1998 r., sygn. akt SA/Bk 604/98, Lex nr 42710).

Wnioskodawca zaznacza, że środki pieniężne przekazywane przez użytkowników Portalu, mimo że wpłacane na konto Spółki, będą miały charakter zwrotny tj. będą przeznaczone do wypłaty na rzecz użytkowników (wg aktualnego stanu ich konta prowadzonego przez Portal). W tym zakresie Spółka będzie uprawniona do pobierania z tych kwot i swobodnego dysponowania jedynie kwotami należnych prowizji (tylko te kwoty będą stanowić dla Spółki definitywne przysporzenie). W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy nie sposób twierdzić, że całość kwot będzie stanowić dla niego przychód podatkowy.

Jednocześnie, jak wynika wprost z powołanego wyżej przepisu za przychód z działalności gospodarczej można uznać jedynie kwoty należne.

W ocenie Wnioskodawcy, przez „kwotę należną” należy rozumieć przychód, który wynika ze źródła przychodów, jakie stanowi działalność gospodarcza i która w następstwie prowadzenia tej działalności staje się wymagalną wierzytelnością, choćby faktycznie środków z tego tytułu jeszcze nie uzyskano (tak też: Laszczyk Dariusz, Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Komentarz, wyd. II, LEX).

Powyższe rozumienie terminu „kwota należna” potwierdza także orzecznictwo sądów administracyjnych w tym m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 15 września 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 983/11, w którym sąd uznał, że termin „kwota należna” jest tożsamy z pojęciem „wymagalne świadczenie (wierzytelność)”.

Biorąc pod uwagę wskazane wyżej przepisy a także opisany wyżej stan faktyczny (winno być: zdarzenie przyszłe), w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że przychodem z tytułu prowadzonej przez niego działalności gospodarczej będą tylko kwoty prowizji należnych z tytułu świadczenia usług na rzecz użytkowników Portalu. Jedynie bowiem te prowizje stanowić będą kwoty należne o których mowa w art. 14 ust. 1 Ustawy PIT i będą mieć charakter definitywny i bezzwrotny.

Wnioskodawca pragnie w tym miejscu zaznaczyć, że dysponowanie wpłaconymi środkami będzie dokonywane na podstawie umowy nienazwanej zgodnie z którą:

*   Spółka w dacie otrzymania wpłaty na konto będzie stawać się właścicielem wpłaconych środków,
*   Spółka będzie dysponować środkami zgodnie z poleceniami użytkownika,
*   Spółka będzie zobowiązana do wypłaty środków pieniężnych w dacie wystąpienia użytkownika z Portalu lub wycofania z niego części gotówki (za pomniejszeniem o należne prowizje), 
*   Spółka będzie czerpać z tytułu świadczonych usług wynagrodzenie w postaci należnych prowizji.

Resumując, w ocenie Wnioskodawcy, za przychód z tytułu działalności wykonywanej przez Spółkę, w żadnym razie nie może być uznana cała wartość środków wpłaconych przez użytkowników Portalu na konto Spółki a jedynie kwota prowizji należnych Spółce.

Po pierwsze, środki wpłacane przez użytkowników nie będą dla Spółki świadczeniem definitywnym i bezzwrotnym. Będą one w przeważającej mierze przeznaczone na poczet wypłat dokonywanych na rzecz użytkowników występujących z Portalu lub wycofujących z nich część środków pieniężnych. Spółka nie będzie uprawniona do swobodnego dysponowania tymi środkami a jedynie będzie przechowywać je na swoim rachunku bankowym a poczet przyszłych wypłat. Spółka będzie zobowiązana do ich zwrotu na rzecz użytkownika (według aktualnego stanu jego konta) w dacie wystąpienia przez użytkownika z Portalu lub wycofania przez niego środków pieniężnych. Można zatem stwierdzić, że środki te będą pełnić rolę gwarancyjną dla użytkowników i będą zabezpieczać dokonywane pomiędzy użytkownikami transakcje, zaś Spółka w zakresie przechowywania tych środków będzie pełnić rolę quasi-powiernika zobowiązanego do dysponowania środkami zgodnie ze z dyspozycjami użytkowników Portalu.

Po drugie środki wpłacane na konto Spółki przez użytkowników Portalu w dacie ich przystąpienia do Portalu nie będą stanowić tzw. kwot należnych z tytułu prowadzonej działalności. Kwotami należnymi, tj. kwotami, które będą stanowić zapłatę użytkowników za świadczone przez Spółkę usługi będą jedynie należne Spółce prowizje (stanowiące niewielki procent wpłacanych przez użytkowników kwot). W pozostałym zakresie Spółka będzie zobowiązana do zwrotu środków według wartości wynikającej ze stanu konta użytkownika (z pomniejszeniem o należne jej prowizje) przy czym wartość ta może być równa wpłaconej kwocie, być mniejsza od wpłaconej kwoty (gdy wartość zakupów będzie przewyższać wartości sprzedaży) lub być większa od wpłaconej kwoty (gdy wartość zakupów będzie mniejsza od wartości sprzedaży).

Jednocześnie, w ocenie Spółki przychód z tytułu świadczonych przez nią usług będzie powstawać w dacie dokonania przez poszczególnych użytkowników transakcji kupna/sprzedaży Wirtualnych przedmiotów, wystąpienia przez użytkownika z Portalu lub wycofania przez niego części środków pieniężnych lub obciążenia użytkownika opłatą z tytułu obsługi spornej transakcji (tj. w dacie gdy Spółką wykona na rzecz użytkownika usługę z tytułu której będzie jej przysługiwać wynagrodzenie).

Ponieważ wynagrodzenie Spółki będzie automatycznie księgowane przez system (spółka będzie uprawniona do pobrania z wartości wpłaconych przez użytkowników środków kwoty należnej za usługi pośrednictwa) data ta będzie tożsama z datą uregulowania przez użytkownika należności.

Wnioskodawca zaznacza również, że ponieważ dopiero w momencie dokonania transakcji Spółka będzie znać wartość przysługującego jej wynagrodzenia (określonego procentowo od wartości transakcji) ewentualne faktury VAT z tytułu usług świadczonych na rzecz użytkowników będą wystawiane na żądanie użytkownika dopiero po zakończeniu transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie nadmienić należy, że stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe, albowiem z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu jednoznacznie wynika, że Spółka będzie mogła swobodnie dysponować tylko środkami pochodzącymi z należnych na rzecz Spółki prowizji, co będzie znajdować odzwierciedlenie w postanowieniach regulaminu i jedynie te środki będą stanowiły zysk Spółki z tytułu prowadzonej przez nią działalności (środki wpłacone przez użytkowników będą mieć charakter zwrotny i nie będą stanowić kwot należnych z tytułu prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej), jak również, że konto bankowe wykorzystywane dla potrzeb świadczonych przez Spółę usług opisanych we wniosku będzie wyodrębnione jako samodzielne konto lub jako subkonto - tak by umożliwić odrębną ewidencję środków wpłacanych przez użytkowników od środków pochodzących z pozostałej działalności gospodarczej (np. świadczenia usług marketingu), przy czym Spółka nie będzie mogła swobodnie nimi dysponować np. na pokrycie kosztów działalności (środki te będą przechowywane na odrębnym koncie spółki prowadzonym przez Bank lub przez zewnętrznego operatora płatności np. PayPal).

Nadmienić także należy, że okoliczności w jakich dojdzie do uzyskania przez Wnioskodawcę przychodu podatkowego przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, mogą zostać zweryfikowane w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy.

Wskazać także trzeba, że jeżeli przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego będzie różnił się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. To na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.