Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-373/12-4/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-07-16
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT opłat za korzystanie z szaletów.
Słowa kluczowe: gmina; obowiązek-obowiązek podatkowy-powstanie obowiązku podatkowego; opłata; stawka; umowa-umowa cywilnoprawna; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2012 r. (data wpływu 10 kwietnia 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 czerwca 2012 r. (data wpływu 25 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT opłat za korzystanie z szaletów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT opłat za korzystanie z szaletów. Wniosek uzupełniono w dniu 25 czerwca 2012 r. o wskazanie podmiotu będącego Wnioskodawcą oraz o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina jest podatnikiem VAT czynnym od dnia 1 stycznia 2001 r. Utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy.

Na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 8, art. 40 ust. 1 i art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) oraz art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236) podjęto uchwałę Rady Miejskiej w sprawie ustalenia opłaty za korzystanie z szaletów miejskich na terenie miasta. W celu realizacji zadania Gmina zawarła umowę z firmą na prowadzenie szaletów miejskich. Do zadań firmy należy udostępnianie, utrzymanie porządku i czystości oraz pobór opłat za korzystanie z szaletów.

Wysokość opłaty za korzystanie z szaletów określono w uchwale Rady Miejskiej Nr z dnia 26 stycznia 2011 r. Pobór opłat w dwóch przypadkach odbywa się bezpośrednio przez osoby zatrudnione w firmie, natomiast w pozostałych przypadkach są to toalety automatyczne. Pobrane opłaty za korzystanie z szaletów przekazywane są w całości przez firmę do dnia 5 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni i stanowią dochód Gminy.

Zgodnie z zawartą umową firma za obsługę oraz prowadzenie szaletów otrzymuje wynagrodzenie w formie miesięcznego ryczałtu brutto (firma za usługę wystawia rachunek).

W uzupełnieniu wskazano, Wnioskodawcą w sprawie wydania interpretacji indywidualnej jest Gmina. Ponadto poinformowano, że opłaty za korzystanie z szaletów miejskich pobierane są w imieniu Gminy oraz na rzecz Gminy przez firmę, której Gmina zleciła na podstawie umowy prowadzenia szaletów miejskich. Dochody z tytuły opłaty za szalety są dochodem Gminy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy opłata za korzystanie z szaletów jest objęta podatkiem VAT?
2.  Jeśli opłata za korzystanie z szaletów objęta jest podatkiem VAT, kto jest zobowiązany do zapłaty podatku, firma świadcząca usługę, czy Gmina?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Wprowadzone opłaty za korzystanie z szaletów miejskich nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowe opłaty ustalane są przez organ stanowiący gminy. Ustalenie opłaty odbywa się w trybie administracyjnym co wynika z przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2011 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) zawartych w art. 40 ust. 1, w myśl których organy gminy mogą wydawać akty prawa miejscowego w zakresie zasad i trybu korzystania z gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Działalność Gminy związana jest z zapewnieniem odpowiednich warunków w celu utrzymania czystości i porządku na terenie Gminy oraz utrzymania i eksploatacji szaletów publicznych. Czynności wykonywane w zakresie władztwa, jakie przyznał ustawodawca poszczególnym podmiotom prawa publicznego, w tym jednostkom samorządu terytorialnego, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2

Gmina nie jest zobowiązana do zapłaty podatku VAT, ponieważ opłata za korzystanie z szaletów pobierana jest w ramach działalności, do której została powołana. Gdy Gmina powierzy realizację zadania innemu podmiotowi, to opłata pobierana również podlega wyłączeniu spod opodatkowania ze względu, na to iż opłata jest dochodem dla Gminy. Firma wykonująca usługę stanie się natomiast podatnikiem w pozostałych czynnościach, tj. obsługi oraz zadaniami związanymi z funkcjonowaniem szaletów, a nie przyjmowania opłaty za szalety.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem wskazanym w § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

*   wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów usług ma charakter wyłącznie podmiotowo – przedmiotowy,
*   w celu skorzystania przez ww. podmioty ze statusu „niepodatnika” konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:

1.  czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
2.  ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, iż tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W myśl art. 3 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 lit. d ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 391) utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy. Gminy zapewniają czystość i porządek na swoim terenie i tworzą warunki niezbędne do ich utrzymania, a w szczególności zapewniają budowę, utrzymanie i eksploatację własnych lub wspólnych z innymi gminami szaletów publicznych.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest podatnikiem VAT czynnym od dnia 1 stycznia 2001 r. Utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy. Na podstawie przepisów ustawy o samorządzie gminnym oraz ustawy o gospodarce komunalnej podjęto uchwałę Rady Miejskiej w sprawie ustalenia opłaty za korzystanie z szaletów miejskich na terenie miasta. W celu realizacji zadania Gmina zawarła umowę z firmą na prowadzenie szaletów miejskich. Do zadań firmy należy udostępnianie, utrzymanie porządku i czystości oraz pobór opłat za korzystanie z szaletów. Wysokość opłaty za korzystanie z szaletów określono w uchwale Rady Miejskiej z dnia 26 stycznia 2011 r. Pobór opłat w dwóch przypadkach odbywa się bezpośrednio przez osoby zatrudnione w firmie, natomiast w pozostałych przypadkach są to toalety automatyczne. Pobrane opłaty za korzystanie z szaletów przekazywane są w całości przez firmę do dnia 5 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni i stanowią dochód Gminy. Zgodnie z zawartą umową firma za obsługę oraz prowadzenie szaletów otrzymuje wynagrodzenie w formie miesięcznego ryczałtu brutto (firma za usługę wystawia rachunek). Opłaty za korzystanie z szaletów miejskich pobierane są w imieniu i na rzecz Gminy przez firmę, której Gmina zleciła na podstawie umowy prowadzenia szaletów miejskich. Dochody z tytuły opłaty za szalety są dochodem Gminy.

Jak wynika z opisu sprawy oraz z przywołanych przepisów utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy, a opłaty za korzystanie z szaletów miejskich pobierane w imieniu i na rzecz Gminy przez firmę, której zlecono pobór tych opłat, na podstawie umowy prowadzenia szaletów miejskich, stanowią dochód Gminy. Jednak nie można zgodzić się ze stwierdzeniem, że opłaty te są pobierane w trybie administracyjnym a nie na podstawie umowy cywilnoprawnej. Niewątpliwie ustalenie opłaty, w drodze uchwały Rady Miejskiej, odbywa się w trybie administracyjnym, co wynika z przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym zawartych w art. 40 ust. 2 pkt 4 (tj. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) w myśl których organy gminy mogą wydawać akty prawa miejscowego w zakresie zasad i trybu korzystania z gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej.

Jednakże już samo udostępnienie szaletów za opłatą, w ocenie tut. Organu, stanowi umowę wzajemną gdzie dwie strony zobowiązują się do wzajemnego świadczenia. W przedmiotowej sytuacji jedna ze stron zobowiązała się do spełnienia pewnej usługi (udostępnienie szaletu), a druga strona do uiszczenie zapłaty za tę usługę, która będzie pobierana przez zatrudnioną przez Gminę firmę, bądź automatycznie. Powyższego nie zmienia fakt, iż przedmiotowa usługa nie jest skierowana do konkretnego odbiorcy, jak również to, iż nie jest zawierana w formie pisemnej. W analizowanym przypadku mamy do czynienia z typową umową adhezyjną czyli umową zawieraną przez samo przystąpienie bez negocjowania jej postanowień. Postanowienia takich umów są przygotowywane przez jedną ze stron – druga strona może jedynie przyjąć zaproponowane jej warunki lub odmówić zawarcia takiej umowy. Ze względu na swój charakter przedmiotowe umowy często zawierane są jedynie ustnie, występują w tzw. obrocie masowym; np. komunikacja autobusowa, korzystanie z publicznego aparatu telefonicznego itp.

Zatem pobierane przez firmę w imieniu i na rzecz Gminy opłaty za korzystanie z szaletów miejskich, ustalone na podstawie uchwały Rady Miejskiej, stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług mieszczących się w zakresie wykonywanych zadań własnych Gminy. Jednakże usługa ta jest świadczona na podstawie umów cywilnoprawnych, tym samym świadczenie przedmiotowej usługi nie korzysta ze zwolnienia wynikającego z § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jak wynika z opisu sprawy firma, z którą Gmina zawarła umowę zobowiązana jest do poboru opłat za korzystanie z szaletów, które stanowią dochód Gminy. Pobór opłat – zgodnie z zawartą umową – następuje w imieniu i na rzecz Gminy. Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że skoro firma świadczy czynności w imieniu i na rzecz Gminy, to pobierane od klientów (w imieniu i na rzecz Gminy) kwoty należne z tytułu opłat za szalety przekazywane Gminie, nie stanowią kwot należnych firmie, o których mowa w art. 29 ustawy. Firma bowiem, na podstawie postanowień umownych ze zlecającym (Gminą) wykonuje jedynie czynności udostępniania, utrzymania porządku i czystości oraz poboru opłat za korzystanie z szaletów, uzyskując za te usługi stosowne wynagrodzenie od Gminy. A zatem po stronie firmy kwoty z tytułu opłat za szalety nie będą stanowić obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Kwotą należną dla firmy jest w takiej sytuacji wyłącznie ta kwota jaka stanowi jej wynagrodzenie za świadczone przez nią usługi w zakresie udostępniania, utrzymania porządku i czystości oraz poboru opłat za korzystanie z szaletów.

Zatem wskazać należy, że wszystkie czynności wykonywane przez firmę w imieniu i na rzecz Gminy są realizowane w ramach działalności, do której została powołana Gmina i na jej rachunek, gdyż to właśnie Gmina zobowiązana jest do prowadzenia spraw w zakresie utrzymania czystości i porządku w gminach, w tym pobierania opłat za korzystanie z szaletów. Tak więc w przedmiotowej sprawie, w zakresie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podatnikiem pozostanie zlecający usługę przyjmowania opłat za korzystanie z szaletów, czyli Gmina.

Reasumując, opłaty za korzystanie z szaletów miejskich podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a podmiotem zobowiązanym do rozliczenia i zapłaty podatku z tego tytułu jest Gmina.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.