Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-366/14/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-07-28
Teza: Czy składki ubezpieczeniowe (składka ochronna oraz składka inwestowana w ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe) płacone przez pracodawcę stanowią przychód pracownika w momencie ich zapłaty przez pracodawcę?
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz kapitałowy; polisa ubezpieczeniowa; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; przychód-przychód ze stosunku pracy; składki; ubezpieczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 kwietnia 2014 r. (wpływ do Biura – 28 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym 15 lipca 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodów pracownika wartości finansowanej przez pracodawcę składki ubezpieczeniowej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodów pracownika wartości finansowanej przez pracodawcę składki ubezpieczeniowej.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych pismem z 11 lipca 2014 r. znak: IBPB II/1/415-366/14/MK, IBPBI/2/423-480/14/MS wezwano do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono 15 lipca 2014 r. poprzez uiszczenie dodatkowej opłaty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca rozlicza się z Urzędem Skarbowym na podstawie pełnej księgowości.

Wnioskodawca planuje wykupić dla swoich pracowników ubezpieczenie na życie powiązane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, zawierające się w dziale I, grupa ryzyka 3-cia, wynikających z ustawy ubezpieczeniowej (ustawa z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej – Dz.U. Nr 124, poz. 1151).

Ubezpieczenie to ma na celu zabezpieczenie interesów pracodawcy – podatnika (ubezpieczającego) na wypadek wcześniejszego odejścia z pracy pracownika (ubezpieczonego) i tym samym ma funkcjonalność programu lojalnościowego. Pracodawcę i pracownika łączy stosunek pracy.

Konstrukcja programu polega na corocznej, przez okres 5 lat, wpłacie składki ubezpieczeniowej z tytułu ubezpieczenia na życie i dalszym 5-cio letnim okresem utrzymania programu. Składka ubezpieczeniowa opłacana przez pracodawcę dzieli się na część ochronną (z tytułu ryzyka śmierci w nieszczęśliwym wypadku) oraz część inwestycyjną inwestowaną w ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe.

W trakcie trwania programu, przez pierwsze 5 lat, właścicielem płaconych składek w części inwestowanej w ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe pozostaje pracodawca.

Po 5 latach podatkowych program przewiduje przekazanie praw do umowy ubezpieczenia ubezpieczonemu pracownikowi w drodze nieodpłatnej cesji. Moment i warunki przekazania pracownikowi praw do programu umową nieodpłatnej cesji uregulowane będą w oddzielnej umowie zawartej pomiędzy pracodawcą (ubezpieczającym) a pracownikiem (ubezpieczonym). Do momentu dokonania cesji praw do polisy ubezpieczeniowej na pracownika, część składki stanowiąca ubezpieczeniowy fundusz kapitałowy pozostaje własnością pracodawcy i w związku z tym pracownik nie posiada praw do wypłaty z umowy ubezpieczenia, nie otrzymuje żadnych świadczeń pieniężnych i niepieniężnych ani żadnego innego przysporzenia majątkowego.

Jednocześnie pracownik, przez cały okres trwania programu – do momentu cesji, jest ubezpieczony i chroniony z tytułu śmierci w NW, poprzez opłacanie przez pracodawcę części ochronnej składki ubezpieczeniowej. Po dokonaniu cesji praw z umowy ubezpieczenia, ta składka będzie opłacana przez pracownika.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy składki ubezpieczeniowe (składka ochronna oraz składka inwestowana w ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe) płacone przez pracodawcę stanowią przychód pracownika w momencie ich dokonania przez pracodawcę?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochody od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatków.

Art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15 i art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10, są otrzymane i postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Pojęcie świadczenie nieodpłatne obejmuje nie tylko działania lub zaniechanie na rzecz innej osoby ale w jego zakres wchodzą również wszelkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia przyszłe, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, kosztem majątku innego podmiotu mające konkretny wymiar finansowy.

W świetle powołanego wyżej art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz definicji nieodpłatnego świadczenia przyjmuje się, iż zarówno kwota składki na ubezpieczenie tytułem ryzyka śmierci w nieszczęśliwym wypadku jak i kwoty wpłacane na ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe należy traktować jako nieodpłatne świadczenie przez pracodawcę na rzecz pracownika w związku z zawarciem umowy ubezpieczenia na życie w powiązaniu z inwestowaniem w ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe i tym samym stanowią przychód pracownika.

Zdaniem Wnioskodawcy, istotną kwestią jest wszakże ustalenie momentu powstania przychodu z tytułu otrzymania wymienionych nieodpłatnych świadczeń.

Pracodawcę ( ubezpieczającego) z pracownikiem (ubezpieczonym) łączy stosunek pracy.

W związku z tym nieodpłatne świadczenie z tytułu ubezpieczenia należy zakwalifikować do przychodów określonych w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z treści tego artykułu wynika bowiem, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty.

Wobec powyższego część składek opłacanych przez pracodawcę z tytułu objęcia ochroną ubezpieczeniową stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy w dacie poniesienia wydatku przez pracodawcę, czyli w dacie zapłaty składki firmie ubezpieczeniowej. Z tą chwilą pracownik zostaje objęty ochroną ubezpieczeniową czyli ma miejsce przysporzenie majątkowe po jego stronie.

Natomiast z tytułu opłacania przez pracodawcę (ubezpieczającego) części składek inwestowanych w ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe, przychód dla pracownika powstaje w momencie cesji praw i przekazania obowiązków wynikających z umowy na rzecz ubezpieczonego pracownika. Do tego momentu pracownik nie posiada praw do wypłaty i innych możliwych profitów wynikających z umowy ubezpieczenia. Ponadto pracodawca może w przypadku zwolnienia się pracownika wskazanego w programie przekazać program na rzecz innego pracownika.

Wobec tego do chwili przekazania praw i obowiązków na rzecz ubezpieczonego (umową cesji nieodpłatnej), nie powstaje przychód z tytułu opłacania przez pracodawcę tej części składek, która jest inwestowana w ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodów pracownika wartości finansowanej przez pracodawcę składki ubezpieczeniowej.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych – wydano odrębne rozstrzygnięcie.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje jednak, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 11 ust. 2 i 2a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Z tego też względu pojęcie „świadczenia” należy rozpatrywać z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. na tle art. 353 § 1 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2).

Zatem pojęcie „nieodpłatne świadczenie” w prawie podatkowym ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy.

W doktrynie prawa podatkowego oraz orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, iż na pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” składają się łącznie dwa elementy: po pierwsze chodzi o wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, w wyniku których podatnik otrzymuje w sposób nieodpłatny, tj. nie związany z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy, oraz po drugie takie przysporzenie majątkowe jest uzyskiwane kosztem innego podmiotu.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż otrzymanie nieodpłatnego świadczenia ma zasadniczo miejsce wówczas, gdy na podstawie stosunku prawnego istniejącego pomiędzy dwoma podmiotami (stosunku zobowiązaniowego – zgodnie z art. 353 Kodeksu cywilnego), jedna ze stron tego stosunku jest wyłącznym jego beneficjentem, a zatem otrzymuje korzyść majątkową kosztem drugiej strony tego stosunku prawnego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje wykupić dla swoich pracowników ubezpieczenie na życie powiązane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym. Ubezpieczenie to ma na celu zabezpieczenie interesów pracodawcy – podatnika (ubezpieczającego) na wypadek wcześniejszego odejścia z pracy pracownika (ubezpieczonego) i tym samym ma funkcjonalność programu lojalnościowego. Pracodawcę i pracownika łączy stosunek pracy.

Konstrukcja programu polega na corocznej, przez okres 5 lat, wpłacie składki ubezpieczeniowej z tytułu ubezpieczenia na życie i dalszym 5-cio letnim okresem utrzymania programu. Składka ubezpieczeniowa opłacana przez pracodawcę dzieli się na część ochronną (z tytułu ryzyka śmierci w nieszczęśliwym wypadku) oraz część inwestycyjną inwestowaną w ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe.

W trakcie trwania programu, przez pierwsze 5 lat, właścicielem płaconych składek w części inwestowanej w ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe pozostaje pracodawca.

Po 5 latach podatkowych program przewiduje przekazanie praw do umowy ubezpieczenia ubezpieczonemu pracownikowi w drodze nieodpłatnej cesji. Moment i warunki przekazania pracownikowi praw do programu umową nieodpłatnej cesji uregulowane będą w oddzielnej umowie zawartej pomiędzy pracodawcą (ubezpieczającym) a pracownikiem (ubezpieczonym). Do momentu dokonania cesji praw do polisy ubezpieczeniowej na pracownika, część składki stanowiąca ubezpieczeniowy fundusz kapitałowy pozostaje własnością pracodawcy i w związku z tym pracownik nie posiada praw do wypłaty z umowy ubezpieczenia, nie otrzymuje żadnych świadczeń pieniężnych i niepieniężnych ani żadnego innego przysporzenia majątkowego.

Jednocześnie pracownik, przez cały okres trwania programu – do momentu cesji, jest ubezpieczony i chroniony z tytułu śmierci w NW, poprzez opłacanie przez pracodawcę części ochronnej składki ubezpieczeniowej. Po dokonaniu cesji praw z umowy ubezpieczenia, ta składka będzie opłacana przez pracownika.

W świetle powołanego powyżej art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz definicji „nieodpłatnego świadczenia” przyjmuje się co do zasady, iż zarówno kwota składki opłaty za ryzyko, jak również kwoty składki regularnej należy traktować jako nieodpłatne świadczenie ponoszone przez pracodawcę (ubezpieczającego) na rzecz pracownika (ubezpieczonego) w związku z zawarciem umowy ubezpieczenia na życie powiązanej z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym.

Istotną kwestią w tej sprawie jest jednak ustalenie momentu powstania przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnych świadczeń. Wnioskodawcę (ubezpieczającego) z pracownikiem (ubezpieczonym) łączy stosunek pracy, w związku z czym ww. nieodpłatne świadczenia z tytułu ubezpieczenia należy zakwalifikować do przychodów określonych w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści art. 12 ust. 1 ww. ustawy wynika bowiem, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wynika natomiast z postanowień art. 12 ust. 3 cytowanej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b. Stąd też w przypadku usług zakupionych przez pracodawcę wartość pieniężną tych świadczeń dla celów podatkowych ustala się według cen zakupu (art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy).

Wobec powyższego część składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu objęcia pracownika ochroną ubezpieczeniową (z tytułu ryzyka śmierci w nieszczęśliwym wypadku), stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy w dacie poniesienia wydatku przez pracodawcę, czyli w dacie zapłaty składki firmie ubezpieczającej.

Pracownik zostaje objęty ochroną ubezpieczeniową, czyli ma miejsce przysporzenie majątkowe po jego stronie.

Natomiast z tytułu opłacania przez pracodawcę składek regularnych przychód ze stosunku pracy dla pracownika powstaje generalnie w momencie cesji, przeniesienia praw i przekazania obowiązków wynikających z umowy na rzecz ubezpieczonego pracownika. Do tego momentu (tj. do momentu cesji) pracownik nie jest właścicielem subkonta składek regularnych i nie posiada prawa do wypłaty zgromadzonych środków. Ponadto pracodawca (ubezpieczający) może w przypadku zwolnienia się pracownika wskazanego w programie przekazać na rzecz innego pracownika. Wobec tego do chwili przekazania praw i obowiązków na rzecz ubezpieczonego nie powstaje przychód z tytułu opłacania przez pracodawcę składki regularnej.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.