Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.174.2023.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-31
Teza: Dotyczy opodatkowania zysku ze spółki komandytowej.
Słowa kluczowe: spółki-spółka komandytowa; zyski-wypłata z zysku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z kapitałów pieniężnych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1-pkt 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 6b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 6c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41-ust. 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,
===============

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 14 lutego 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 14 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 maja 2023 r. (data wpływu 11 maja 2023r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan osobą fizyczną posiadającą status rezydenta podatkowego w Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości osiąganych przez siebie dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, zgodnie z przepisami Ustawy PIT.

Jest Pan wspólnikiem o ograniczonej odpowiedzialności - odpowiednikiem komandytariusza polskiej spółki komandytowej lub akcjonariusza polskiej spółki komandytowo-akcyjnej - w spółce osobowej z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga. Spółka ta pozostaje komplementariuszem spółki komandytowej mającej siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej („Spółka PL” lub „Spółka komandytowa PL”).

Forma spółki, w której jest Pan wspólnikiem to Societe en Commandite Speciale, co w dosłownym tłumaczeniu oznacza „spółka komandytowa specjalna” (ang. _Special Limited Partnership)._ („SCSp”).

W SCSp występują dwie kategorie wspólników: tzw. associe commandite (wspólnik o nieograniczonej odpowiedzialności) oraz oraz associe commanditare (wspólnik o ograniczonej odpowiedzialności). Jest Pan wspólnikiem o ograniczonej odpowiedzialności („Wspólnik”).

Spółka SCSp, w której jest Pan wspólnikiem, jako komplementariusz Spółki komandytowej PL, ma prawo do udziału w zysku tej Spółki PL.

Zgodnie z aktualnymi planami, Spółka komandytowa PL zamierza wypłacić zysk na rzecz swojego komplementariusza, tj. spółki SCSp.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy**

Spółka komandytowa zamierza wypłacić Panu zysk wypracowany w roku 2021 i 2022.

Spółka komandytowa planuje pomniejszać zaliczki w trakcie roku podatkowego, przed wypłatą zysku. W tym kontekście warto mieć na uwadze linię orzeczniczą wypracowaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 10.11.2021 r. (sygn. I SA/Gd 1126/21), wskazał, że:

_„Obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku od wypłat zysku komplementariuszowi przez spółkę jako płatnika nałożony został w art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. Z przepisu tego wynika, że pobór zryczałtowanego podatku powinien nastąpić z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a- 6e u.p.d.o.f. Trzeba podkreślić, że w sytuacji, kiedy do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego spółki, to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 u.p.d.o.p. Dopiero wówczas bowiem znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. A zatem w tym momencie płatnik będzie mógł dopiero zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, a dopiero w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tym samym wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku spółka komandytowa nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. albowiem ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika. Natomiast obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., ale trzeba podkreślić, że jest to możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.”_

Powyższe zostało to także potwierdzone w innych orzeczeniach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego:

‒ _„Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowa nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany."_ (Wyrok WSA w Warszawie z dnia 10/08/2022 r. sygn. III SA/Wa 2966/21)

‒ _„Bieżące zaliczki wypłacane podatnikowi jako komplementariuszowi na poczet przyszłego, przewidywanego zysku spółki komandytowej nie podlegają opodatkowaniu. Zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. będzie podlegał zapłacie dopiero po zakończeniu roku podatkowego, w momencie ustalenia finalnego dochodu (straty) spółki komandytowej oraz kwoty jej zobowiązania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.”_ (Wyrok WSA w Krakowie z 8.12.2021 sygn. I SA/Kr 1171/21 )

‒ _„Wypłata komplementariuszowi zaliczki zysku spółki komandytowej z trwającego roku podatkowego nie powoduje powstania zobowiązania podatkowego z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z chwilą dokonania tej wypłaty. Zobowiązanie z tytułu dochodu z zysków osób prawnych powstać może wyłącznie po zakończeniu roku podatkowego”._ (Wyrok WSA w Gdańsku z dnia 18/05/2022 sygn. I SA/Gd 17/22)

Spółka luksemburska była, jest i będzie komplementariuszem spółki komandytowej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez cały rok podatkowy, z którego będą wypłacane zyski.

Wypłata zysków w spółce komandytowej jeszcze nie nastąpiła, ponieważ jak wskazano w przedmiotowym wniosku, spółka zamierza dopiero wypłacić zysk. Według aktualnych planów wypłata zysków nastąpi:

‒ przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego spółki za rok 2022 rok tytułem zaliczki na poczet zysku,

‒ po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego spółki komandytowej jako zysk,

‒ jako zysk za 2021 rok, wynikający z zatwierdzonego sprawozdania finansowego spółki komandytowej.

Pragnie Pan podkreślić, co także zostało także wskazane wprost we wniosku, że posiada w spółce luksemburskiej status wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności, tj. komandytariusza, nie komplementariusza. Innymi słowy jest Pan komandytariuszem w spółce luksemburskiej (SCSp). Natomiast spółka luksemburska (SCSp) ma status komplementariusza w spółce komandytowej.

Mając na uwadze powyższe, wskazuje Pan, że wypłacone zyski zostały wypracowane w okresie gdy posiadał Pan status komandytariusza w spółce luksemburskiej.

### Pytanie

### Czy prawidłowy jest sposób postępowania, w którym z tytułu udziału w zysku SCSp pochodzącego z udziału spółki SCSp (komplementariusza) w zyskach Spółki komandytowej PL w związku z treścią z art. 30a ust. 6a ustawy PIT nie będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku, do wysokości określonej w tym przepisie?

### Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, wypłata zysku z tytułu bycia komplementariuszem w Spółce komandytowej PL powinna być opodatkowana zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 30a ust. 6a ustawy PIT. Do wysokości kwoty określonej w art. 30a ust. 6a Ustawy PIT ww. zysk (mający swoje źródło w udziale spółki SCSp jako komplementariusza w zysku Spółki komandytowej PL) nie będzie kolejny raz opodatkowywany.

UZASADNIENIE STANOWISKA

Pana zdaniem, zysk spółki SCSp uzyskany z tytułu bycia komplementariuszem w Spółce komandytowej powinien być opodatkowany zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 30a ust. 6a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm., dalej: „Ustawa PIT”). Na etapie obliczania dochodu przez wspólnika spółki SCSp w związku z udziałem w tej spółce SCSp - ww. zysk, który ma swoje źródło w udziale owej spółki SCSp jako komplementariusza w zysku Spółki komandytowej PL) nie będzie kolejny raz opodatkowywany, czyli nie będzie włączany do podstawy opodatkowania dochodów wspólnika SCSp.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. 2022. poz. 2587,dalej: „Ustawa CIT”), ustawa ta reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Należy jednak zwrócić uwagę, że na mocy art. 1 ust. 3 pkt 1 Ustawy CIT przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Konsekwencją tego, iż spółki komandytowe są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych jest fakt, iż opodatkowaniu tym podatkiem podlegają także wypłaty zysków. Przy czym płatnikiem podatku jest spółka komandytowa (art. 22 ust. 1 i art. 26 ust. 1 Ustawy CIT).

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT, od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Natomiast zgodnie z art. 30a ust. 6a Ustawy PIT zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c (spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej), pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 Ustawy CIT, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Celem ustawodawcy przy tworzeniu powyższego sposobu opodatkowania było takie sformułowanie przepisów, które pozwala na nieponoszenie (w sensie ekonomicznym) podwójnego ciężaru opodatkowania przez komplementariusza.

Ponieważ w przedmiotowym wniosku jako komplementariusz występuje spółka SCSp z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego, podatnikami są wyłącznie wspólnicy tej spółki SCSp. Na podstawie art. 8 ust. 1 Ustawy PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Ustawa PIT nie przewiduje natomiast opodatkowania wypłat z zysku SCSp. Wspólnik takiej spółki oblicza swój dochód z prowadzonej w formie tej spółki działalności gospodarczej, jako nadwyżkę przypadającej na niego (proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku) kwoty przychodów nad kosztami ich uzyskania (obliczonymi z zachowaniem tej samej proporcji). Od tak określonego dochodu każdy ze wspólników ma obowiązek samodzielnie opłacać w trakcie roku zaliczki na podatek, a po zakończeniu roku podatek wynikający z rocznego zeznania podatkowego.

Jednakże należy zauważyć, że dochodu Wspólnika spółki SCSp (który to dochód ma swoje źródło w udziale spółki SCSP jako komplementariusza w zyskach Spółki komandytowej PL) nie można utożsamiać z pozostałymi zyskami z tytułu bycia Wspólnikiem spółki SCSp i w ten sam sposób go opodatkowywać. Przyjęcie innego założenia prowadziłoby do wniosku, że sytuacja Wspólnika spółki SCSp będącej komplementariuszem z prawem do udziału w zyskach w spółce komandytowej jest z podatkowego punktu widzenia inna niż sytuacja osoby fizycznej będącej komplementariuszem spółki komandytowej pomimo tego że pozostaje ona transparentna podatkowo. Takie zaś rozróżnienie sytuacji prawno podatkowej komplementariuszy nie znajduje uzasadnienia w żadnych przepisach podatkowych.

Płatnikiem podatku dochodowego jest w tym przypadku spółka komandytowa. Spółka komandytowa wypłacając dochód Spółce SCSp zastosuje przepis art. 30a ust. 6 Ustawy PIT, tj. dokona pomniejszenia zryczałtowanego podatku, obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 Ustawy CIT, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Konieczność uwzględnienia tego zysku dodatkowo w rozliczeniach dokonywanych z tytułu dochodów uzyskiwanych przez Wspólnika z tytułu udziału w zysku SCSp prowadziła by do podwójnego jego opodatkowania.

Wnioskodawca pragnie w tym miejscu, zwrócić uwagę na orzeczenie NSA z 3 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2048/18, w którym Sąd zauważył, że: _"Słusznie Spółka zwróciła uwagę na uzasadnienie projektu ustawy (druk sejmowy nr 1725 z 2013 r), w którym wskazano między innymi, że "Konsekwencją nadania S.K.A. podmiotowości na gruncie ustawy CIT jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tą spółkę - podobnie jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek - podatników podatku CIT, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i spółki akcyjnej. Wspólnicy S.K.A., tj. zarówno jej akcjonariusz, jak i komplementariusz, zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki. W przypadku jednak wypłaty zysku na rzecz komplementariusza przyznane zostanie mu prawo do odliczenia od podatku naliczonego od wypłat z zysku kwoty podatku zapłaconego przez S.K.A. od własnych dochodów, w części, w jakiej zapłacony przez S.K.A. podatek ekonomicznie obniżał wypłacony komplementariuszowi zysk tej spółki. Żaden z nich nie będzie zatem opodatkowany na bieżąco z tytułu prowadzonej przez S.K.A. działalności gospodarczej. Wprowadzenie do art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. sformułowania, że pobór podatku ma następować przez płatnika z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e oznacza, że zamiar projektodawcy znalazł odzwierciedlenie w tekście ustawy podatkowej. Dodatkowo jeszcze raz należy wskazać, że ustawodawca nie wprowadził w przypadku zaliczkowej wypłaty zysku komplementariuszowi, obowiązku pobierania przez SKA zaliczek na podatek"._

Mając na uwadze powyższe, należy zauważyć, że choć orzeczenie dotyczyło spółki komandytowo- akcyjnej, przez analogię można stosować je do opodatkowania zysków komplementariuszy spółek komandytowych. Jak podkreślił Sąd, zasadniczo celem analizowanych przepisów jest uniknięcie podwójnego opodatkowania. Choć we wniosku problematyczne zagadnienie jest inne, to należy stwierdzić, że podobnie jak powyżej, wszelkie wątpliwości powinny być rozstrzygane w taki sposób, by podwójnego opodatkowania uniknąć. Przy czym na względzie należy mieć także zasadę wyrażoną wart. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.), iż niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika.

Pragnie Pan zwrócić uwagę, że jego stanowisko zostało potwierdzone już przeszłości przez organy podatkowe, w tym m.in.

Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 sierpnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.494.2021.2.MK1;

Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 lutego 2022 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.1120.2021.1. AK -w interpretacji tej Organ wskazał, że:

_„Zatem wypłacając spółce jawnej (w tym Panu jako wspólnikowi spółki jawnej) "dywidendę" z zysku wypracowanego po nabyciu przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, spółka komandytowa, jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych powinna potraktować tę wypłatę tak, jakby była dokonywana bezpośrednio na rzecz poszczególnych wspólników będących wspólnikami spółki jawnej._ W _przypadku wspólnika będącego osobą fizyczną na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zobowiązana pobrać 19% zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych, z uwzględnieniem odliczenia przysługującego komplementariuszowi na mocy art. 30a ust. 6a-6e ww. ustawy.”_

Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 lutego 2022 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.982.2021.1. MM;

Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 09 marca 2022 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.1163.2021.1 .KS.

Podsumowując, w Pana opinii dochód, jako Wspólnika spółki SCSp, będącej komplementariuszem Spółki komandytowej PL (w zakresie, w jakim dochód ten będzie miał swoje źródło w dochodzie spółki SCSp jako komplementariusza z tytułu zysku w Spółce komandytowej PL) nie należy łączyć z pozostałymi dochodami Wspólnika z tytułu bycia wspólnikiem spółki SCSp i nie będzie on w zakresie kwoty określonej w przepisie art. 30a ust. 6a Ustawy PIT podlegał podwójnemu opodatkowaniu.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Stosownie do art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z art. 102 Kodeksu spółek handlowych:

Spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Natomiast w myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Stosownie do art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto w myśl art. 5a pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.

W związku z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2021 r. przepisów ustawy z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: Ustawa Zmieniająca), spółki komandytowe uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w terminie – 1 stycznia 2021 r. lub 1 maja 2021 r. (art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został zmieniony przez art. 2 pkt 1 lit. a tiret pierwszy ustawy zmieniającej).

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 412 ze zm.):

Przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Spółki komandytowe stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Innymi słowy spółka komandytowa przestała być spółką transparentną podatkowo. W konsekwencji, działalność prowadzona przez spółkę komandytową nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Zaś wspólnicy tych spółek (w tym komplementariusze) będący osobami fizycznymi uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Z uregulowań zawartych w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Stosownie do art. 30a ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a, nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 30a ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Zgodnie z treścią art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

W myśl art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że jest Pan wspólnikiem o ograniczonej odpowiedzialności - odpowiednikiem komandytariusza polskiej spółki komandytowej lub akcjonariusza polskiej spółki komandytowo-akcyjnej - w spółce osobowej z siedzibą w Wielkim Księstwie Luksemburga. Spółka ta pozostaje komplementariuszem spółki komandytowej mającej siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Spółka Luksemburska, w której jest Pan wspólnikiem, jako komplementariusz Spółki komandytowej PL, ma prawo do udziału w zysku tej Spółki PL.

Zgodnie z aktualnymi planami, Spółka komandytowa PL zamierza wypłacić zysk na rzecz swojego komplementariusza, tj. spółki luksemburskiej. Wypłata zysków w spółce komandytowej według aktualnych planów nastąpi:

‒ przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego spółki za rok 2022 rok tytułem zaliczki na poczet zysku,

‒ po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego spółki komandytowej jako zysk,

‒ jako zysk za 2021 rok, wynikający z zatwierdzonego sprawozdania finansowego spółki komandytowej.

Wypłacone zyski zostaną wypracowane w okresie gdy posiadał Pan status komandytariusza w spółce luksemburskiej.

W związku z tak przedstawionym zdarzeniem przyszłym powziął Pan wątpliwość, czy nie będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu uzyskanego z tytułu bycia wspólnikiem (komandytariuszem) spółki luksemburskiej (będącej komplementariuszem z prawem do udziału w zyskach w spółce komandytowej) w zakresie, w jakim dochód ten będzie pochodził z udziału spółki luksemburskiej (komplementariusza) w zyskach spółki komandytowej i zostanie wcześniej opodatkowany na zasadach wynikających z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W niniejszej sprawie spółka luksemburska jest komplementariuszem z prawem do udziału w zyskach spółki komandytowej z siedzibą w Polsce, zatem Pana dochód z tytułu udziału w spółce luksemburskiej podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Na gruncie luksemburskiej ustawy o podatku dochodowym (Loi du 4 décembre 1967 concemant limpôt sur le revenu), dochody spółki SCSp nie podlegają opodatkowaniu na poziomie spółki, ale na poziomie jej wspólników (proporcjonalnie do posiadanego przez nich udziału). Należy zatem stwierdzić, że na gruncie prawa luksemburskiego spółka utworzona w formie SCSp jest transparentna podatkowo dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, a wszelkie zyski generowane przez SCSp są na gruncie luksemburskiego prawa podatkowego przypisywane jej wspólnikom.

Ponadto należy dodać, że przepisy luksemburskie nakazują powiększanie przychodów i kosztów podatkowych wspólnika spółki SCSp w roku podatkowym, w którym zostały ujęte w księgach rachunkowych spółki SCSp, a nie w roku otrzymania dywidendy lub innej wypłaty z zysku.

W związku z powyższym spółka luksemburska będzie w niniejszej sprawie podmiotem transparentnym podatkowo – tzn. dochód osiągnięty przez tą spółkę jest opodatkowany dopiero na poziomie jej wspólników, a nie na poziomie samej spółki. Zatem, zobowiązanie podatkowe powstaje osobno u każdego wspólnika, proporcjonalnie do posiadanych przez niego udziałów w zysku tej spółki.

W momencie wypłaty zysku do komplementariusza, powstanie dla wspólników spółki luksemburskiej zobowiązanie podatkowe z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Jednak komplementariusz będzie uprawniony do obniżenia zobowiązania podatkowego zgodnie z opisanym powyżej mechanizmem. Ponieważ spółka luksemburska będzie transparentna podatkowo, jej zobowiązanie podatkowe zostanie odpowiednio alokowane do wspólników stosownie do ich udziału w zysku spółki.

Z uwagi na transparentność podatkową spółki luksemburskiej, do wspólników zostanie alokowany nie tylko obowiązek zapłaty podatku, ale także uprawnienie do obniżenia kwoty podatku, o którym mowa w art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec tego, od uzyskiwanych przychodów przez wspólników spółki SCSp będącej komplementariuszem z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej, w pierwszej kolejności płatnik winien obliczyć 19% zryczałtowany podatek, który następnie pomniejszy o kwotę stanowiącą iloczyn procentowego udziału (komplementariusza) w zysku spółki i podatku od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty. Przy czym, jak wskazano powyżej, kwota pomniejszenia nie może przekroczyć kwoty 19% zryczałtowanego podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem wypłacając spółce luksemburskiej (w tym Panu jako wspólnikowi - komandytariuszowi tej spółki) zysk wypracowany po nabyciu przez spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, spółka komandytowa, jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych powinna potraktować tę wypłatę tak, jakby była dokonywana bezpośrednio na rzecz poszczególnych wspólników będących wspólnikami spółki SCSp. W przypadku wspólnika będącego osobą fizyczną na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zobowiązana pobrać 19% zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych, z uwzględnieniem odliczenia przysługującego komplementariuszowi na mocy art. 30a ust. 6a-6e ww. ustawy.

Nie będzie Pan zobowiązany do odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu uzyskanego z tytułu bycia wspólnikiem spółki luksemburskiej (będącej komplementariuszem z prawem do udziału w zyskach w spółce komandytowej) w zakresie, w jakim dochód ten będzie pochodził z udziału spółki luksemburskiej (komplementariusza) w zyskach spółki komandytowej i zostanie wcześniej opodatkowany na zasadach wynikających z art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Pana wyroków sądów oraz rozstrzygnięć organów podatkowych, wskazać należy, że orzeczenia i rozstrzygnięcia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`) Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).