Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.227.2024.3.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-05
Teza: Uznanie Transakcji za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT i nie wyłączenie jej z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowanie dostawy Nieruchomości oraz prawo do odliczenia podatku VAT przez Nabywcę.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; grunty-grunt zabudowany; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

**Interpretacja indywidualna** – **stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

\- **prawidłowe** w zakresie uznania Transakcji za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT i nie wyłączenia jej z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT;

\- **prawidłowe** w zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości;

\- **prawidłowe** w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

17 kwietnia 2024 r. za pośrednictwem platformy e PUAP wpłynął Państwa wniosek wspólny z 17 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w usług w zakresie uznania Transakcji za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT i nie wyłączenia jej z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowania dostawy Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT przez Nabywcę.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 24 czerwca 2024 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Nabywca, Kupujący)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa. (Zbywca, Sprzedający)

**Opis stanu faktycznego**

a. A.o spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Nabywca”) jest spółką kapitałową utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Spółka prowadzi działalność w zakresie wynajmu oraz zarządzania nieruchomościami, zwłaszcza w zakresie powierzchni handlowych. Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej, prowadzącej działalność gospodarczą w branży …, skupiającej się na handlu detalicznym (dalej: „Grupa”). Nabywca jest zarejestrowany jako podatnik czynny VAT.

b. C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „Sprzedający”; dalej łącznie z Nabywcą: „Strony” lub „Wnioskodawcy”) jest spółką osobową utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Profil działalności Sprzedającego obejmuje działalność związaną z obsługą rynku nieruchomości, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Sprzedający prowadzi działalność zasadniczo poprzez realizację poszczególnych projektów inwestycyjnych polegających w głównej mierze na budowie, komercjalizacji i sprzedaży budynku wraz z gruntem. Sprzedający jest zarejestrowany jako podatnik czynny VAT.

c. Sprzedający dokonał zbycia nieruchomości, położonej przy … (dalej: „Nieruchomość”).

d. Na moment przeniesienia własności Nieruchomości, składały się na nią:

1) prawo własności nieruchomości gruntowej, objętej księgą wieczystą o numerze …, składającej się z zabudowanych działek ewidencyjnych o numerach … oraz …, zlokalizowanych w obrębie ewidencyjnym o numerze …, o łącznej powierzchni 0,5657 ha (dalej: „Grunt”);

2) wzniesiony przez Sprzedającego zespół budynków i budowli oraz infrastruktury towarzyszącej (dalej: „Park Handlowy”), tj.:

i. budynek usługowo-handlowy o pow. zabudowy …, z instalacją kanalizacji sanitarnej, deszczowej, wodociągowej, wentylacyjnej i klimatyzacyjnej, gazowej, elektroenergetycznej i telekomunikacyjnej;

ii. obiekty budowlane:

a) wiaty na gromadzenie odpadów stałych, wiaty na gromadzenie opakowań;

iii. budowle (dalej: „Budowle”):

a) parking;

b) chodnik;

c) pylon z szyldem reklamowym oraz mury;

d) otwarty zbiornik retencyjny oraz ogrody deszczowe (zbiorniki deszczowe) wraz z ogrodzeniami;

iv. urządzenia budowlane (dalej: „Urządzenia Budowlane”):

a) wewnętrzny układ drogowy z placami postojowymi, dojściami, przejazdami;

b) urządzenia instalacyjne w postaci instalacji:

\- kanalizacji sanitarnej;

\- kanalizacji deszczowej wraz ze zbiornikami;

\- wodnej;

\- gazowej;

\- elektroenergetycznej zasilającej i oświetlenia terenu (instalacja oświetleniowa);

\- zasilającej wraz z trafostacją słupową.

e. Sprzedający nabył prawo własności Gruntu na podstawie umowy sprzedaży z 31 marca 2022 r.

f. Nieruchomość oraz znajdujące się na niej opisane wyżej obiekty, na moment przeniesienia jej własności stanowiły wyłączną własność Sprzedającego. Na tamten moment na Nieruchomości znajdowały się przy tym również inne obiekty, które jednak nie stanowiły własności Sprzedającego, tj.:

1) kanalizacja teletechniczna - …;

2) przyłącze gazowe (tzw. skrzynka gazowa)- …;

3) złącze kablowe - …;

4) wiaty na wózki - ….

g. Na działce Gruntu nr … nieodpłatnie i na czas nieoznaczona ustanowiona jest służebności przesyłu na rzecz przedsiębiorcy przesyłowego w rozumieniu art. 3051 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”) polegającej na:

1) prawie do korzystania z nieruchomości obciążonej w zakresie niezbędnym do posadowienia na niej w przyszłości urządzeń elektroenergetycznych w postaci sieci kablowej sn 15kv wraz ze złączem kablowym sn 15kv;

2) obowiązku znoszeniu istnienia posadowionych na nieruchomości obciążonej urządzeń, o których mowa w pkt 1 powyżej, po ich posadowieniu;

3) prawie do korzystania z nieruchomości obciążonej w zakresie niezbędnym do dokonywania konserwacji, remontów, modernizacji, usuwania awarii oraz przebudowy urządzeń I instalacji elektroenergetycznych, o których mowa w pkt 1 I pkt 2 powyżej, jak również usytuowania w przyszłości kolejnych wyprowadzeń linii, w obszarze nieruchomości zajętym dotychczas przez urządzenia elektroenergetyczne, zgodnie z zaznaczonym na załączniku graficznym do aktu notarialnego, stanowiącego podstawę wpisu, obszarem zajętym przez służebność wraz z prawem wejścia I wjazdu na teren odpowiednim sprzętem przez pracowników spółki pod firmą … oraz przez wszystkie podmioty i osoby, którymi spółka pod firmą … posługuje się w związku z prowadzoną działalnością.

\- dalej: „Służebność”.

h. Zarówno Sprzedający jak i Nabywca nie są i nie byli uprzednio przedsiębiorcami przesyłowymi.

i. Wzniesienie środkami Sprzedającego Parku Handlowego (dalej: „Inwestycja”) zostało zlecone i zrealizowane przez profesjonalny podmiot w związku z zawarciem przez Sprzedającego umowy … (dalej: „Umowa GW”). Wykonanie Umowy GW zostało zabezpieczone umową o przelew wierzytelności z gwarancji bankowej z …. zmienionej … (dalej: „Umowa Cesji GW”). Niezależnie, Sprzedający zawarł z profesjonalnym podmiotem wykonującym projekty budowlane umowę 14 maja 2021 r. o wykonanie prac projektowych i przeniesienie praw autorskich (dalej: „Umowa Projektowa”), nabywając przez skutecznie prawa autorskie majątkowe do wszelkich utworów stworzonych na podstawie Umowy Projektowej, w tym m.in. do projektu koncepcyjnego, budowlanego oraz wykonawczego (technicznego) Budynku, w zakresie dokładnie określonym w tej umowie (dalej: „Dokumentacja Projektowa”).

j. Realizacja Umowy GW odbyła się w oparciu o prawomocną decyzję Prezydenta Miasta \`(...)\`). W ramach realizacji Inwestycji, w oparciu o decyzję Prezydenta Miasta …, zrealizowana została zarazem inwestycja drogowa w postaci budowy zjazdu publicznego z … do Nieruchomości.

k. Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozumieniu ustawy o VAT z tytułu nabycia Gruntu jak również związanych z realizacją Inwestycji.

l. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedającego do działalności zwolnionej z VAT.

m. Nabyty Grunt, jak również wzniesiony Budynek oraz Budowle nie zostały przyjęte do użytkowania na potrzeby własne przez Sprzedającego jako środki trwałe.

n. W przedmiocie Parku Handlowego, w tym Budynku, zostały wydane bezwarunkowe ostateczne i prawomocne decyzje Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla miasta na prawach powiatu w … o pozwoleniu na użytkowanie tj.:

1) z 1 grudnia 2023 r, sygn. … w przedmiocie udzielenia pozwolenia na użytkowanie Budynku z wyłączeniem Lokali L02, L03 i L05, oraz

2) z 15 grudnia 2023 r, sygn. … w przedmiocie udzielenia pozwolenia na użytkowanie w zakresie lokali L02, L03 oraz L05,

\- dalej: „PnU”.

o. Oddanie do użytkowania najemcom Budynku nastąpiło 1 grudnia 2023 r., z wyjątkiem lokali Budynku Lo2, L03 oraz L05, co do których nastąpiło to od 15 grudnia 2023 r. Budowle zostały przyjęte przez Sprzedającego do użytkowania od 1 grudnia 2023 r.

p. Po wydaniu PnU, Sprzedający nie ponosił nakładów zarówno na Budynek jak i na Budowle, które przekraczałyby co najmniej 30% wartości początkowej Budynku lub Budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

q. W celu sfinansowania budowy Budynku, … Sprzedający zawarł z bankiem komercyjnym (dalej: „Bank”):

1) umowę kredytową (wraz z aneksem z \`(...)\`);

2) umowę kredytową o kredyt VAT odnawialny w rachunku kredytowym (wraz z aneksem z \`(...)\`);

3) umowę kredytową limitu wierzytelności (wraz z aneksem z \`(...)\`);

\- dalej łącznie: „Umowy Kredytowe”.

Niezależnie, Sprzedający zawarł:

1) \`(...)\` umowę przelewu wierzytelności z uwzględnieniem metody podzielonej płatności z umów najmu;

2) \`(...)\` umowę o przelew wierzytelności z gwarancji bankowej głównego wykonawcy realizującego Umowę GW zmienionej aneksem z \`(...)\`;

\- dalej łącznie: „Umowy Cesji”.

r. Wierzytelności z tytułu zawartych Umów Kredytowych zabezpieczone zostały hipoteką umowną obciążającą Nieruchomość (dalej: „Hipoteka”). W stosunku do wierzytelności z tytułu Umów Cesji ustanowiono stosowne zabezpieczenia (dalej łącznie z Umową Cesji GW jako: „Zabezpieczenia”).

s. Grunt na której zlokalizowana jest Nieruchomość oznaczona jest w ewidencji gruntów jako inne tereny zabudowane oznaczone symbolem: Bp. Nieruchomość posiada przy tym pełen i nieograniczony faktycznie lub prawnie dostęp do drogi publicznej.

t. Nieruchomość nie była na moment przeniesienia prawa własności przedmiotem obowiązków wynikających lub związanych z decyzjami dotyczącymi opłat adienckich, wyłączenia z produkcji rolnej lub w sprawie podziału geodezyjnego Nieruchomości, bądź związanych z orzeczeniami sądowymi. W szczególności Sprzedający nie był zobowiązany do płacenia opłaty rocznej z tytułu wyłączenia Nieruchomości z produkcji rolnej lub leśnej.

u. Nieruchomość w tym wchodzący w jej skład Grunt na moment przeniesienia własności nie była:

1) objęta jakąkolwiek formą ochrony zabytków w rozumieniu ustawy z 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz. U. z 2022 r., poz. 840);

2) położona na obszarze rewitalizacji lub Specjalnej Strefie Rewitalizacji w rozumieniu ustawy z 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz. U. z 2021 r., poz. 485);

3) nieruchomością rolną w rozumieniu ustawy z 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. z 2022 r., poz. 2569);

4) położona w obszarze specjalnej strefy ekonomicznej w rozumieniu ustawy z 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2023 r., poz. 1604);

5) położona w granicach parku narodowego;

6) lasem w rozumieniu art. 37a ustawy z 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2023 r., poz. 1356) lub oznaczona jako las w ewidencji gruntów lub budynków, przeznaczona do zalesienia w planie miejscowym oraz objęta uproszczonym planem urządzania lasu lub decyzją, o której mowa w art. 19 ust. 3 ww. ustawy;

7) gruntem, do którego stosuje się art. 217 ust. 13 ustawy z 20 lipca 2017 r. prawo wodne (Dz. U. z 2023 r., poz. 1478).

v. Dla Nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego … (dalej: „MPZP”), zgodnie z którym Nieruchomość znajduje się w granicach strefy planistycznej oznaczonej symbolem 033 U - zabudowa usługowa.

w. Nieruchomość na moment przeniesienia jej własności była przedmiotem następujących umów:

1) umowa najmu z 30 grudnia 2020 r. lokalu użytkowego o pow. ok. 65 m2, zmieniona aneksami z 25 stycznia 2022 r. oraz 22 listopada 2022 r., zawarta ze spółką …;

2) umowa najmu z 20 czerwca 2022 r. w przedmiocie udzielenia prawa zainstalowania bankomatu, wpłatomatu bądź recyklera, zawartej ze spółką \`(...)\`;

3) umowa najmu z 30 grudnia 2020 r. lokalu użytkowego o pow. orientacyjnej 66 m2, zmieniona aneksami z 14 stycznia 2022 r. oraz 8 listopada 2022 r., zawarta ze spółką …;

4) umowa najmu z 18 maja 2020 r. lokalu użytkowego o pow. orientacyjnej 550 m2, zmieniona aneksami z 4 maja 2022 r. oraz 31 sierpnia 2022 r., zawarta ze spółką \`(...)\`;

5) umowa najmu z 3 kwietnia 2020 r. lokalu użytkowego o pow. ok. 388 m2, zmieniona aneksami z 11 maja 2022 r., 8 listopada 2022 r., 18 maja 2023 r., 24 maja 2023 r. oraz 13 grudnia 2023 r., zawarta ze spółką Rossmann Supermarkety Drogeryjne Polska sp. z o.o.;

6) umowa najmu z 28 października 2021 r. lokalu użytkowego o pow. ok. 800 m2, zmieniona aneksami z 5 października 2022 r. oraz 18 grudnia 2023 r., zawarta ze spółką \`(...)\` W zakresie niniejszej umowy doszło przy tym pierwotnie do opóźnienia w wydaniu lokalu z uwagi na czynniki niezależne tj. opóźnienie dostawcy mediów w montażu licznika;

7) umowa najmu z 31 sierpnia 2023 r. w przedmiocie oddania w najem części Gruntu Nieruchomości o pow. ok. 6 m2, w celu posadowienia automatów do sprzedaży usług …;

8) umowa dzierżawy z 18 lipca 2023 r. w przedmiocie oddania w dzierżawę części Nieruchomości celem zainstalowania przez dzierżawcę ładowarek aut elektrycznych z ekranem reklamowym w zamian za czynsz dzierżawny oraz inne opłaty zgodnie z umową, zawartej ze spółką …;

\- dalej łącznie: „Umowy Najmu”.

x. Na moment przeniesienia własności, poszczególne części Nieruchomości były zarazem udostępnione podmiotom trzecim w oparciu o:

1) umowę udostępnienia Nieruchomości z 17 stycznia 2023 r. zawarta ze spółką …;

2) umowę o warunkach dostępu i korzystania z Nieruchomości z 28 lutego 2023 r. zawarta ze spółka …;

3) umowę na dostęp do Budynku w celu dostarczenia publicznej sieci telekomunikacyjnej i świadczenia usług telekomunikacyjnych w Budynku z 25 września 2023 r. zawarta z …;

4) umowę o przyłączenie do sieci gazowej z 18 listopada 2021 r. zawarta ze spółką Polska Spółka Gazownictwa sp. z o.o.;

5) umowę o przyłączenie do sieci elektroenergetycznej 30 września 2022 r. zawarta ze spółka Energa-Operator S.A.;

6) pozostałe umowy związane z przyłączeniem i dostawą mediów;

\- dalej łącznie: „Udostępnienie Nieruchomości”.

y. 16 listopada 2023 r. Strony zawarły umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości , w oparciu o postanowienia której, 22 stycznia 2024 r., Strony zawarły umowę (dalej: „Umowa Przyrzeczona”), zmienioną tego samego dnia aktem notarialnym, dokonując korekty omyłek w zakresie danych rachunku bankowego, na mocy której przeniesiono własność Nieruchomości na Nabywcę (dalej: „Transakcja”).

z. Zgodnie z wiedzą Stron na moment Transakcji nie zachodziły żadne przeszkody faktyczne oraz prawne, w tym toczące się postępowania administracyjne lub też nie istniały roszczenia/prawa osób trzecich, które wpływałyby na ważność przeniesienia własności Nieruchomości na Nabywcę.

aa. W związku z zawarciem Umowy Przyrzeczonej Sprzedający podjął uchwałę w przedmiocie wyrażenia zgody na sprzedaż Nieruchomości.

bb. Na moment zawarcia Umowy Przyrzeczonej, Umowy Najmy były ważne i nie zostały rozwiązane/wypowiedziane/nie wygasły, jak również nie zachodziły podstawy do ich terminacji z jakiejkolwiek podstawy.

cc. Prócz Służebności, Umów Najmu oraz Udostępnienia Nieruchomości, Nieruchomość, w tym jej Grunt, nie był oddany/udostępniony na jakiejkolwiek podstawie do korzystania w jakiejkolwiek formie osobom trzecim.

dd. Strony w ramach Transakcji działały jako czynni podatnicy VAT. Nabywca zawarł Umowę Przyrzeczoną w celu wykorzystywania Nieruchomości w związku i na potrzeby działalności opodatkowanej w rozumieniu ustawy o VAT.

ee. W ramach Umowy Przyrzeczonej, Strony określiły cenę za jaką Nabywca nabył Nieruchomość od Sprzedającego, jako sumę ustalonej przez Strony ceny Gruntu, ceny Budynku oraz ceny Budowli (dalej: „Cena”). Cena została wyrażona w walucie obcej tj. walucie euro. Tak ustalona Cena została zarazem powiększona o wartość podatku w rozumieniu ustawy o VAT, przyjętej w kwocie na dzień zawarcia Umowy Przyrzeczonej, po przeliczeniu na równowartość wyrażoną w złotych polskich (dalej: „Kwota VAT”).

ff. W myśl Umowy Przyrzeczonej Nabywca przelał wartość netto Ceny wraz z Kwotą VAT na rachunek depozytowy notariusza przed którym zawarto Umowę Przyrzeczoną (dalej: „Depozyt”). Tak zdeponowana kwota została następnie rozdysponowana w następujący sposób:

1) Określona część Ceny, odpowiednio w walucie euro oraz złotych polskich, została przelana na rachunek Banku ze skutkiem tak jakby została przelana na rzecz Sprzedającego;

2) Określona część Ceny wyrażona w walucie euro została zatrzymana w Depozycie do momentu wydania Nieruchomości na zasadach określonych w Umowie Przyrzeczonej. Następnie, na skutek wydania Nieruchomości kwota ta została przelana na rachunek Sprzedającego;

3) Pozostała część Ceny została przelana na rachunek Sprzedającego, z zastrzeżeniem, że część pozostałej kwoty Ceny odpowiadającej części Kwoty VAT została przelana bezpośrednio na rachunek VAT Sprzedającego.

gg. Zgodnie z postanowieniami Umowy Przyrzeczonej, intencją Stron było dokonanie Transakcji w taki sposób, by docelowo wykreślić z księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości obciążającą ją Hipotekę. W tym celu, zgodnie z Umową Przyrzeczoną Sprzedający wydał dyspozycję spłat wszystkich kredytów/pożyczek zabezpieczonych Hipoteką na Nieruchomości. Sprzedający zobowiązany był zarazem nie podejmować żadnych działań utrudniających, opóźniających czy uniemożliwiających wykreślenie Hipoteki oraz jest zobowiązany współdziałać z Nabywcą również po zawarciu Umowy Przyrzeczonej w ramach procesu wykreślania Hipoteki oraz zwalniania Zabezpieczeń.

hh. Na potrzeby powyższych działań Sprzedający udzielił Nabywcy nieodwołalnego pełnomocnictwa, z prawem substytucji do reprezentowania przed Bankiem i dokonywania wszelkich czynności niezbędnych do uzyskania dokumentów pozwalających na wykreślnie Hipoteki oraz zwolnienie Zabezpieczeń z zastrzeżeniem skuteczności udzielonego pełnomocnictwa w terminie 21 dni od zawarcia Umowy Przyrzeczonej, (dalej: „Pełnomocnictwo”). Pełnomocnictwo w szczególności obejmowało umocowanie do:

1) wydania dyspozycji spłat kredytów/pożyczek, uzyskania wszelkich zaświadczeń i informacji związanych z Hipoteką oraz Zabezpieczeniami od Banku;

2) uzyskania oświadczenia Banku w przedmiocie zgody na wykreślenie Hipotek oraz zwolnienie pozostałych Zabezpieczeń;

3) dokonania wszelkich czynności związanych z wydaniem dyspozycji spłaty wierzytelności wynikających z Umów Kredytowych oraz pozostałych Zabezpieczeń;

4) dokonania wszelkich czynności związanych ze zwolnieniem Zabezpieczeń i wykreśleniem Hipoteki.

ii. Z uwagi na czynniki zewnętrzne (m.in. warunki pogodowe), Sprzedający nie mógł zakończyć pewnych prac na Nieruchomości, co do których był zobowiązany określoną decyzją administracyjną w ramach realizacji budowy Parku Handlowego. Prace te (w postaci głównie naniesienia odpowiednich znaków poziomych na jezdni) Sprzedający zobowiązał się wykonać w późniejszym terminie tj. maksymalnie do 31 lipca 2024 r. Realizację tego zobowiązania zabezpiecza stosowna część kwoty Ceny przelana do Depozytu (dalej: „Zabezpieczenie Wykonania Robót”).

jj. W efekcie zawarcia Umowy Przyrzeczonej Sprzedający przekazał wszelkie oryginały dokumentów związane z Nieruchomością, w tym dokumentację prawną, projektową, techniczną, gwarancje, instrukcje, plany i rysunki, a także dokumenty dotyczące zabezpieczeń w postaci gwarancji bankowych, korporacyjnych oraz zabezpieczeń w postaci rygorów poddania się egzekucji w trybie art. 777 ustawy z 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2023 r., poz. 1550 ze zm.), szczegółowo opisanych w treści Umowy Przyrzeczonej, stanowiąc do niej załącznik.

kk. Sprzedający w efekcie zawarcia Umowy Przyrzeczonej przeniósł na Nabywcę następujące prawa, decyzje administracyjne oraz dokumentację:

1) prawa do Dokumentacji Projektowej oraz prawa własności egzemplarzy utworów (projektów) wykonanych na podstawie Umowy Projektowej, w tym w szczególności:

i. prawa majątkowe do wielobranżowej dokumentacji projektowej Inwestycji wraz ze stosownymi zezwoleniami w zakresie modyfikacji, korzystania, powielania, czy utrwalania dokumentacji, ze szczegółowo określonym polem eksploatacji w Umowie Przyrzeczonej (dalej: „Projekt”);

ii. zezwolenie - z wykorzystaniem Dokumentacji Projektowej - do przebudowy, rozbudowy, remontów i modernizacji Inwestycji;

iii. upoważnienie do wykonywania autorskich praw osobistych i wydawania dalszych upoważnień;

iv. przeniesienia własności nośników, na których wykonano i zapisano Projekt;

v. udzielenie zezwolenia do wykorzystania Projektu (tak w części jak i w całości), w tym do dokonywania zmian, adaptacji oraz łączenia z innymi dziełami.

2) wierzytelność w kwocie 45 000,00 euro (tj. w przeliczeniu równowartość 197 307,00 złotych polskich na dzień Transakcji) stanowiąca kwotę Zabezpieczenia Wykonania Robót;

3) prawa z gwarancji i rękojmi z Umowy Projektowej;

4) prawa z gwarancji i rękojmi z Umowy GW;

5) prawa z gwarancji należytego wykonania Umowy GW i usunięcia wad lub usterek;

6) zabezpieczenia z Umów Najmu w postaci gwarancji bankowych oraz oświadczenia o poddaniu się egzekucji, gwarancji korporacyjnych, względnie Sprzedający zobowiązał się do uzyskania stosownej gwarancji od danego najemcy, w przypadku określonym w Umowie Przyrzeczonej;

7) decyzja o zajęciu pasa drogowego z …

ll. Niezależnie, z mocy prawa (tj. na podstawie art. 678 § 1 oraz art. 694 w zw. z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, na moment dokonania Transakcji na Nabywcę przeszły prawa z tytułu zawartych Umów Najmu.

mm. Na mocy postanowień Umowy Przyrzeczonej Strony zobowiązały się do wzajemnej współpracy. Strony określiły reguły rozliczenia ewentualnych należnych kwot z tytułu Umów Czynszu. Ponadto, w celu umożliwienia zawarcia umów dot. dostawy mediów do Nieruchomości przez Nabywcę, Sprzedający zobowiązał się do rozwiązania dotychczasowych umów, względnie zawarcia stosownych porozumień trójstronnych w tym zakresie. Strony określiły zarazem dokładne zasady rozliczeń kosztów mediów w okresie przejściowym.

nn. Wnioskodawcy pragną podkreślić, że przedmiotem Transakcji nie były:

1) oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Sprzedającego);

2) prawa i obowiązku z umów rachunków bankowych, w tym zgromadzone na rachunku Sprzedającego środki pieniężne;

3) środki trwałe;

4) księgi rachunkowe Sprzedającego;

5) prawa z Umów Kredytowych;

6) prawa, roszczenia i zobowiązania wynikające z umów: o świadczenie usług księgowych, usług prawnych oraz w zakresie negocjacji z najemcami, doradztwa w zakresie wynajmowania powierzchni oraz umowy najmu siedziby Sprzedającego;

7) prawa roszczenia i zobowiązania wynikające z umów operacyjnych związanych z działalnością Nieruchomości, w tym Parku Handlowego, tj.:

i. umowy z administratorem Nieruchomości;

ii. umowy na zdalny odczyt liczników;

iii. umowy o serwis trafostacji;

iv. umowy z dostawcami mediów w zakresie prądu, wody, gazu;

v. umowy o Udostępnienie Nieruchomości z dostawcami internetu umożliwiających w szczególności korzystanie z Nieruchomości w celu dostawy najemcom internetu;

\- Wnioskodawcy pragną przy tym podkreślić, iż w odniesieniu do 2 umów z dostawcami mediów oraz internetu, z uwagi na postanowienia umowne i brak możliwości rozwiązania umów, dojdzie docelowo do cesji praw z umów, na podstawie których Nabywca wyjdzie w prawa i obowiązki Sprzedającego. W odniesieniu natomiast do 2 umów na Udostępnienie Nieruchomości dojdzie docelowo do zawarcia porozumienia trójstronnego o rozwiązaniu i zawarciu nowych umów;

8) jakiekolwiek wartości niematerialne i prawne składające się na wartość firmy Sprzedającego, w tym m.in.: know-how, reputacja, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy (bazy) klientów, kontrakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi, księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Sprzedającego;

9) umowy z pracownikami oraz współpracownikami, w tym w szczególności zakład pracy Sprzedającego lub jego część;

10) wszelkie inne umowy, w tym umowy z osobami zarządzającymi działalnością Parku Handlowego, czy Nieruchomością, z agencją pracy, najmu magazynu, warunki tzw. umowy marketingowej, z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania, czy też z umów najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Sprzedającego.

oo. Podkreślić należy, że w efekcie Transakcji Nabywca nie został stroną żadnych umów z pracownikami zgodnie z art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm.).

pp. Nieruchomość stanowiła na moment Transakcji zasadnicze aktywo Sprzedającego. Należy jednak podkreślić, że fakt ten nie wpływa na możliwość prowadzenia przez Sprzedającego dalszej działalności gospodarczej. Zwrócić należy uwagę, że zbycie Nieruchomości wpisane jest w profil działalności Sprzedającego i stanowi nieodłączne stadium danego projektu związanego ze zbyciem skomercjalizowanej nieruchomości. W efekcie, mimo zrealizowanej Transakcji, Sprzedający posiada odpowiednie zaplecze oraz środki do realizacji kolejnego projektu zbliżonego do tego, który został zakończony w ramach niniejszej Transakcji. W przyszłości Sprzedający planuję realizację kolejnego, analogicznego projektu, w ramach którego dojdzie do budowy i sprzedaży skomercjalizowanego budynku wraz z gruntem.

qq. Przedmiot Transakcji nie był na dzień Transakcji wyodrębniony:

1) formalnie, jako dział, wydział czy oddział w strukturze organizacyjnej Sprzedającego;

2) funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego;

3) finansowo - z wyjątkiem przychodów uzyskiwanych z tytułu Umów Najmu, w odniesieniu do których Sprzedający przyporządkowywał je do odrębnych kont bilansowych.

rr. Na mocy postanowień Umowy Przyrzeczonej, Nabywca jest uprawniony zarazem do dostosowania Nieruchomości do własnego profilu działalności gospodarczej, w tym poprzez własne kreowanie składu najemców Nieruchomości, z ograniczeniem co do tego, że Nabywca będzie działał z poszanowaniem praw najemców wynikających z wiążących na moment Transakcji Umów Najmu.

ss. Nabywca będzie podejmował działania pozwalające na prowadzenie własnej działalności przy użyciu Nieruchomości, w tym w szczególności będzie pozyskiwał aktywa i zawierał umowy, w tym m.in. umowy z dostawcami mediów, umowy finansowania, umowy w zakresie zarządzania Nieruchomością, umowy o obsługę techniczną oraz umowy o doradztwo prawne czy finansowe. Działania te będą również miały na celu dostosowanie do funkcjonującej obecnie struktury organizacyjnej Grupy. Jednym z podmiotów w strukturze Grupy w skład której wchodzi Nabywca, jest Stokrotka, wyodrębniona jako podmiot prowadzący działalność w zakresie handlu detalicznego i zarządzania siecią sklepów, skupiająca w sobie większość aktywów związanych z prowadzoną przez Grupę działalnością. Co do zasady, Stokrotka nie jest jednak właścicielem nieruchomości, w których prowadzone są sklepy w ramach Grupy (korzysta z nich na podstawie umów najmu). Odzwierciedleniem tego jest niniejsza Transakcja, gdzie nieruchomości właściwe dla poszczególnych lokalizacji (lub grup lokalizacji) są własnością spółek z Grupy mających charakter spółek celowych. Spółki te mogą zarazem w ramach sprawowanych funkcji świadczyć wyspecjalizowane usługi zarządzania posiadanymi nieruchomościami.

tt. Nabywca w zależności od ostatecznych potrzeb i decyzji może zaangażować własnych pracowników/współpracowników do obsługi Nieruchomości w tym do jej zarządzania, jak również zawrzeć inne niezbędne umowy, w tym w zakresie sprzątania oraz ochrony Nieruchomości.

uu. Działalność Nabywcy w oparciu o Nieruchomość docelowo polega na wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT i nie będzie podlegać zwolnieniu z tego podatku.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

1.

Na Nieruchomość na moment Transakcji składały się następujące budynki, budowle trwale z gruntem związane i urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 2 i pkt 3 i pkt 9 Prawa budowlanego\[1\]:

1) Budynek usługowo-handlowy z instalacją kanalizacji sanitarnej, deszczowej, wodociągowej, wentylacyjnej i klimatyzacyjnej, gazowej, elektroenergetycznej i telekomunikacyjnej - usytuowany na obu działkach Gruntu, tj. nr … oraz ….

Budynek ten, opisany zarazem we Wniosku, stanowi jedyny budynek na Nieruchomości, będącej przedmiotem Transakcji.

2) Budowle:

a. Parking usytuowany na obu działkach Gruntu, tj. nr … oraz …;

b. chodnik usytuowany na obu działkach Gruntu, tj. nr … oraz …;

c. pylon z szyldem reklamowym usytuowany na działce Gruntu nr …;

d. mury oporowe usytuowane na obu działkach Gruntu, tj. nr … oraz …;

e. otwarty zbiornik retencyjny oraz ogrody deszczowe (zbiorniki deszczowe) wraz z ogrodzeniami - usytuowany na obu działkach Gruntu, tj. nr … oraz …;

3) Urządzenia Budowlane w postaci instalacji:

a. kanalizacji sanitarnej - usytuowanej na obu działkach Gruntu, tj. nr … oraz …;

b. kanalizacji deszczowej wraz ze zbiornikami - usytuowanej na obu działkach Gruntu, tj. nr … oraz …;

c. wodnej - usytuowanej na obu działkach Gruntu, tj. nr … oraz …;

d. gazowej - usytuowanej na obu działkach Gruntu, tj. nr … oraz …;

e. elektroenergetycznej zasilającej i oświetlenia terenu (instalacja oświetleniowa) - usytuowanej na obu działkach Gruntu, tj. nr … oraz …;

f. zasilającej wraz z trafostacją słupową - usytuowanej /na działce Gruntu nr …

2.

Zgodnie z przedstawionym we Wniosku opisem stanu faktycznego obie działki Gruntu, składające się na Nieruchomość, stanowiły na dzień Transakcji działki zabudowane m.in. Budynkiem oraz Budowlami.

3.

Do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT\[2\]:

1) w zakresie Budynku doszło 1 grudnia 2023 r., z wyłączeniem lokalu Budynku nr L02, L03 oraz L05, w zakresie których do pierwszego zasiedlenia doszło 15 grudnia 2023 r.;

2) w zakresie Budowli - 1 grudnia 2023 r.

Zgodnie z przedstawionym we Wniosku opisem stanu faktycznego, zarówno w stosunku do Budynku jak i Budowli, do pierwszego zasiedlenia doszło w wyniku wybudowania na Gruncie tych obiektów przez Sprzedającego.

Ad. 4.

Zarówno Budynek jak i Budowle na moment Transakcji nie był wpisane do ewidencji środków trwałych Sprzedającego. Oba obiekty były traktowane jako „środki trwałe w budowie”.

Ad. 5.

Budynek i Budowle trwale związane z gruntem nie stanowiły na moment Transakcji towaru handlowego Sprzedającego. Przez „towar handlowy Sprzedającego” rozumie się w tym wypadku "towar nabyty w celu odsprzedaży w stanie nieprzetworzonym".

**Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone numerami jak we wniosku)**

1\. Czy dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji stanowiła dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, tj. - jako dostawa niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2\. Czy dostawa Nieruchomości, dokonana w ramach Transakcji, podlegała opodatkowaniu VAT, jako nie podlegająca żadnemu ze zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT?

3\. Czy w przypadku uznania, że Transakcja podlegała opodatkowaniu VAT, w wyniku otrzymania prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej faktyczne dokonanie Transakcji, Nabywca był uprawniony do:

1) obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz

2) zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

**Stanowisko**

W opinii Wnioskodawców:

1\. Dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji stanowiła dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, tj.- jako dostawa niestanowiąca sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art- 2 pkt 27e ustawy o VAT-

2\. Dostawa Nieruchomości, dokonana w ramach Transakcji, podlegała opodatkowaniu VAT, jako nie podlegająca żadnemu ze zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

3\. W przypadku uznania, że Transakcja podlegała opodatkowaniu VAT, w wyniku otrzymania prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej faktyczne dokonanie Transakcji, Nabywca był uprawniony do:

1) obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz

2) zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCÓW (GRUPY ZAINTERESOWANYCH).

W przedmiocie pytania nr 1

Uwagi wstępne

a. W celu rozstrzygnięcia, czy dostawa Nieruchomości podlegała opodatkowaniu VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieściła się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdywały w tym wypadku zastosowania.

b. W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT-

c. Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ma kluczowe znaczenie dla oceny sytuacji podatkowej Wnioskodawców, gdyż rozstrzyga o tym czy Transakcja podlegała opodatkowaniu VAT. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym, dokonać oceny, czy opisana w stanie faktycznym dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji powinna być traktowana jako dostawa towarów, opodatkowana VAT.

Definicja przedsiębiorstwa i ZCP na gruncie ustawodawstwa i w świetle orzecznictwa krajowego i unijnego.

Definicja przedsiębiorstwa

a. Definicja pojęcia „przedsiębiorstwa” nie została zawarta w ustawie o VAT. Dla celów podatku VAT należy stosować definicję „przedsiębiorstwa” wskazaną w Kodeksie cywilnym, co potwierdzone zostało zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak również na gruncie utrwalonej praktyki organów podatkowych.

b. Pojęcie „przedsiębiorstwa” zostało zdefiniowane w art. 551 Kodeksu cywilnego. W myśl przedmiotowej regulacji, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (firma przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności;

5) prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

6) koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

c. Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie podkreśla się, że w celu uznania określonych składników majątkowych za przedsiębiorstwo muszą one stanowić całość pod względem organizacyjnym oraz funkcjonalnym. Należy również zwrócić uwagę, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, ale przede wszystkim ich zorganizowanym zespołem, co jest uwidocznione w ustawowej definicji przedsiębiorstwa oraz akcentowane w wielu wyrokach wydanych przez sądy administracyjne.

d. Zastosowanie w przedmiotowym katalogu wyrażenia „w szczególności” powoduje, iż katalog ten jest katalogiem otwartym i stanowi jedynie przykładowe wymienienie elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Należy podkreślić, że nie każde działające w przestrzeni gospodarczej przedsiębiorstwo musi składać się ze wszystkich elementów, które zostały wymienione przez ustawodawcę w katalogu otwartym zawartym w art. 551 Kodeksu cywilnego (część z tych elementów może bowiem w danym przedsiębiorstwie nie istnieć). Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawców, jedynie w sytuacji gdy wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), stanowiące zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, zostałyby przekazane Nabywcy w ramach Transakcji, można mówić o zbyciu przedsiębiorstwa.

e. Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ZCP oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

f. Analiza powyższej definicji prowadzi do wniosku, iż status ZCP posiada tylko taki zespół składników materialnych i niematerialnych, w skład którego wchodzą zobowiązania, który w ramach istniejącego przedsiębiorstwa spełnia łącznie następujące warunki:

1) jest wyodrębniony organizacyjnie;

2) jest wyodrębniony finansowo;

3) jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (jest wyodrębniony funkcjonalnie); oraz

4) mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

g. Analiza dokonana powyżej znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, w szczególności w licznych interpretacjach przepisów prawa podatkowego (zob. np. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z 30 stycznia 2024 r., znak 0111-KDIB3-3.4012.435.2023.3.PJ, z 29 stycznia 2024 r., znak 0114-KDIP1-3.4012.673.2023.1.KP, z 29 stycznia 2024 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.632.2023.3.ESZ).

h. Powyższe oznacza, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład czy też przedsiębiorstwo, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

i. Zgodnie z utrwaloną praktyką orzeczniczą, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa, np. wyodrębniony dział, zakład, wydział czy oddział. Należy jednak podkreślić, że wyodrębnienie organizacyjne może mieć charakter faktyczny (tj. wynikać np. z praktyki panującej w przedsiębiorstwie) i niekoniecznie musi zostać potwierdzone w formalnym dokumencie (np. regulaminie czy statucie). Formalne wyodrębnienie właściwe jest jednak dla celów dowodowych (por. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z 19 stycznia 2024 r., znak 0111-KDIB3-2.4012.639.2023.3.AR, z 5 grudnia 2023 r., znak 0112-KDIL1-1.4012.508.2023.2.EB, z 21 lipca 2023 r., znak 0111- KDIB3-1.4012.319.2023.2.AB, z 28 kwietnia 2023 r., znak 0114-KDIP4-3.4012.28.2023.2.MAT, z 12 października 2022 r., znak 0111-KDIB3-3.4012.373.2022.3.JSU).

j. Wyodrębnienie finansowe oznacza zaś sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanego zespołu składników (tj. do ZCP). Przy czym nie oznacza to, że ZCP powinna ograniczać się wyłączenie do zespołu składników posiadających cechy samodzielności finansowej (por. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 lutego 2024 r., znak 0114- KDIP1-1.4012.729.2023.2.MŻ, z 26 stycznia 2024 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.700.2023.3.AWY).

k. wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się zaś w zdolności do realizacji określonych zadań gospodarczych w ramach takiej całości składników majątkowych, która zdolna jest do prowadzenia działalności gospodarczej, realizując te zadania jak samodzielne przedsiębiorstwo.

l. W tym zakresie wskazać można na następujące kryteria oceny, czy dana transakcja zbycia składników majątku stanowi zbycie ZCP (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2023 r., sygn. akt I FSK 2093/18, czy też z 25 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1204/16 oraz wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 7 września 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 534/21 i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 17 lutego 2022 r., sygn. akt I SA/Sz 877/21:

1) brak konieczności podejmowania po nabyciu dodatkowych czynności faktycznych przez nabywcę, niezbędnych do dalszego prowadzenia działalności; oraz

2) stanowienie przez sprzedawane składniki majątku pewnego zespołu, rozumiane jako pozostawanie we wzajemnych relacjach pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej w formie odrębnego i samodzielnego przedsiębiorstwa.

Na te same kryteria wskazuje również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych przez siebie interpretacjach (zob. przykładowo interpretacje cytowane w poprzednim akapicie).

W tym zakresie w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się zarazem na hipotetyczną możliwość samodzielnego prowadzenia określonych działań gospodarczych przez zespół składników będący przedmiotem transakcji.

m. Niezależnie, w praktyce, podnosi się, że na moment dokonania ewentualnej transakcji, ww. wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne musi już istnieć w ramach przedsiębiorstwa zbywcy. Oznacza to, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo następczo tj., dopiero po przeniesieniu ich własności na nabywcę. Takie podejście prezentowane jest również w orzecznictwie. Przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2022 r., sygn. akt I FSK 1333/22, podkreślono, że: „\[\`(...)\`\] stwierdzenie, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Nie chodzi tu zatem o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań będzie mógł funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze \[\`(...)\`\]. Oznacza to, że zespół tych składników powinien być już wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, tj. w przedsiębiorstwie zbywcy \[\`(...)\`\]”. Analogicznie Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał się również w przeszłości, m.in. w wyroku z 23 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 327/16, gdzie wskazano, że „realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

Opodatkowanie transakcji sprzedaży nieruchomości według objaśnień Ministra Finansów

a. 11 grudnia 2018 r., Minister Finansów wydał objaśnienia dotyczące sposobu opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości komercyjnych (dalej: „Objaśnienia”), zawierające katalog okoliczności, w których dana transakcja zbycia nieruchomości komercyjnych tj. nieruchomości przeznaczonych do celów działalności gospodarczej generujących przychody głównie z tytułu realizacji umów najmu, dzierżawy i umów o podobnym charakterze, powinna być zakwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

b. Zgodnie z Objaśnieniami, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji; oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

c. Bazując na Objaśnieniach należy uznać, że zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części będzie przede wszystkim transakcja, w której, w momencie jej dokonania, są spełnione łącznie następujące warunki:

1) przenoszony na nabywcę zespół składników majątku umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez sprzedającego i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności;

2) nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji;

3) przy czym, dla oceny analizowanego kryterium należy wziąć pod uwagę, czy zespół składników majątkowych stanowiący przedsiębiorstwo lub ZCP zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez sprzedającego bez konieczności:

i. angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji, lub

ii. podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

d. Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

e. Objaśnienia dają również wskazówki interpretacyjne odnośnie oceny stopnia możliwości kontynuacji przez nabywcę działalności prowadzonej przez sprzedającego. W tym celu należy ustalić, czy poza standardowymi elementami, typowymi dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, czyli między innymi: gruntu, budynków, budowli, infrastruktury technicznej jak również praw i obowiązków wynikających z zawartych umów najmu, na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono sprzedającemu finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile sprzedający korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

2) umowy o zarządzanie nieruchomością;

3) umowy zarządzania aktywami;

4) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

f. Ponadto, zgodnie z Objaśnieniami, przesłanką, która pozwala stwierdzić, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez sprzedającego, jest sytuacja, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Przykładem takiej okoliczności jest samodzielne zawarcie przez nabywcę umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz sprzedającego. Jak wskazano w Objaśnieniach, wystarczający jest fakt, że nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej sprzedającego.

g. Należy również w tym miejscu podkreślić, że okoliczność, w której nabywca nieruchomości komercyjnej, prowadzący działalność polegającą głównie na wynajmie nieruchomości, nabywa nieruchomość od podmiotu, którego główną działalnością gospodarczą jest działalność deweloperska została wprost wskazana przez Ministra Finansów w Objaśnieniach jako sytuacja, w której brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi brak zamiaru kontynuowania działalności, którą dotychczas prowadził sprzedawca przez nabywcę, ponieważ z istoty różne są przedmioty działalności sprzedającego i nabywcy.

Klasyfikacja przedmiotu Transakcji na potrzeby VAT

a. Na podstawie przytoczonych powyżej Objaśnień oraz przepisów prawa wraz z ich interpretacją przez polskie sądy administracyjne oraz Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, polskie sądy administracyjne i polskie organy podatkowe można sformułować następujący katalog kryteriów, które powinna spełniać sprzedaż nieruchomości, aby można ją było uznać za dostawę przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części:

1) przenoszony na nabywcę zespół składników majątku posiada zaplecze umożliwiające kontynuację działalności prowadzonej przez sprzedającego i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności;

2) nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

b. W tym świetle należy wskazać w pierwszej kolejności, że Nieruchomość nie stanowiła masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym obecnie przedsiębiorstwie Sprzedającego, która umożliwiałaby funkcjonowanie tej masy majątkowej jako niezależnego przedsiębiorstwa realizującego przypisane mu zadania gospodarcze.

c. Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji na dzień jej dokonania nie była wyodrębniona formalnie jako dział, wydział czy oddział w strukturze organizacyjnej Sprzedającego.

d. Nie sposób również przyjąć, że omawiany zespół składników majątkowych składających się na Nieruchomość był wyodrębniony finansowo. Przez takie wyodrębnienie nie sposób bowiem uznać samego faktu, że Sprzedający przyporządkowywał uprzednio w ramach odrębnych kont bilansowych przychody uzyskiwane z tytułu Umów Najmu. Należy podkreślić, iż prócz prowadzenia ww. kont bilansowych, Sprzedający nie prowadził ewidencji rachunkowej pozwalającej na przyporządkowanie majątku, pozostałych przychodów, kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

e. Analiza przedmiotu Transakcji nie pozwala również na uznanie, że jej przedmiot spełniał uprzednio omówione kryterium funkcjonalności, w tym odznaczał się samodzielnością pozwalającą na prowadzenie (kontynuowanie) działalności w oparciu o przyjęte składniki majątkowe.

f. Zespół składników majątku Sprzedającego będący przedmiotem Transakcji nie posiadał wystarczającego zaplecza umożliwiającego Nabywcy kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego i nie był wystarczający do prowadzenia tej działalności przez Nabywcę. Należy zauważyć, że poza standardowymi elementami typowymi dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, w postaci Parku Handlowego, w tym Budynku, a także praw i obowiązki z Umów Najmu, które przeszły na Nabywcę z mocy prawa, intencją Stron nie było przeniesienie żadnych innych składników majątkowych.

g. W efekcie, z Transakcji wyłączono następujące elementy:

1) oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Sprzedającego);

2) prawa i obowiązku z umów rachunków bankowych, w tym zgromadzone na rachunku Sprzedającego środki pieniężne;

3) środki trwałe;

4) księgi rachunkowe Sprzedającego;

5) prawa z Umów Kredytowych;

6) prawa, roszczenia i zobowiązania wynikające z umów: o świadczenie usług księgowych, usług prawnych oraz w zakresie negocjacji z najemcami, doradztwa w zakresie wynajmowania powierzchni oraz umowy najmu siedziby Sprzedającego;

7) prawa roszczenia i zobowiązania wynikające z umów operacyjnych związanych z działalnością Nieruchomości, w tym Parku Handlowego, tj.:

i. umowy z administratorem Nieruchomości;

ii. umowy na zdalny odczyt liczników;

iii. umowy o serwis trafostacji;

iv. umowy z dostawcami mediów w zakresie prądy, wody, gazu,

v. umowy o Udostępnienie Nieruchomości z dostawcami internetu umożliwiających w szczególności korzystanie z Nieruchomości w celu dostawy najemcom internetu;

8) jakiekolwiek wartości niematerialne i prawne składające się na wartość firmy Sprzedającego, w tym m.in.: know-how, reputacja, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy (bazy) klientów, kontrakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi, księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Sprzedającego;

9) umowy z pracownikami oraz współpracownikami, w tym w szczególności zakład pracy Sprzedającego lub jego część;

10) wszelkie inne umowy, w tym umowy z osobami zarządzającymi działalnością Parku Handlowego, czy Nieruchomością, z agencją pracy, najmu magazynu, warunki tzw. umowy marketingowej, z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania, czy też z umów najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Sprzedającego.

Jak podkreślano przy tym w opisie stanu faktycznego w efekcie Transakcji Nabywca nie został stroną żadnych umów z pracownikami zgodnie z art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm.).

h. W efekcie, przenoszonemu zespołowi składników majątkowych nie sposób było przypisać odpowiedniej samodzielności, która - w ujęciu funkcjonalnym - pozwoliłaby na samodzielne prowadzenie dotychczasowej działalności Sprzedającego przy użyciu omawianych składników.

i. Zwrócić należy uwagę, że zespół składników będący przedmiotem Transakcji nie zawierał składników pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej przez Sprzedającego bez konieczności:

1) angażowania przez Nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem Transakcji; lub

2) podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów o zarządzanie nieruchomością) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

j. Na tym polu Wnioskodawcy pragną zwrócić uwagę, że w celu umożliwienia prowadzenia działalności w oparciu o nabytą Nieruchomość, Nabywca będzie musiał zawrzeć nowe umowy m.in. w zakresie:

1) administracji Nieruchomością;

2) zdalnego odczytu liczników;

3) serwisu trafostacji;

4) dostawy mediów w zakresie prądy, wody, gazu oraz z umowy Udostępnienia Nieruchomości z dostawcami internetu umożliwiających w szczególności korzystanie z Nieruchomości w celu dostawy najemcom internetu.

k. W ocenie Wnioskodawców, na powyższe wnioski nie wpływa przy tym fakt, że jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w odniesieniu do 2 umów z dostawcami mediów oraz internetu, z uwagi na postanowienia umowne i brak możliwości rozwiązania umów, dojdzie docelowo do cesji praw z umów, na podstawie których Nabywca wyjdzie w prawa i obowiązki Sprzedającego. W odniesieniu natomiast do 2 umów na Udostępnienie Nieruchomości dojdzie docelowo do zawarcia porozumienia trójstronnego o rozwiązaniu i zawarciu nowych umów.

l. W omawianym kontekście, Wnioskodawcy zwracają ponadto uwagę, że Nabywca, w zależności od ostatecznych potrzeb i decyzji, może zaangażować własnych pracowników/współpracowników do obsługi Nieruchomości w tym do jej zarządzania, jak również zawrzeć inne niezbędne umowy, w tym w zakresie sprzątania oraz ochrony Nieruchomości.

m. Niezależnie Wnioskodawcy zwracają uwagę, że na mocy postanowień Umowy Przyrzeczonej, Nabywca jest uprawniony do dostosowania Nieruchomości do własnego profilu działalności gospodarczej, w tym poprzez własne kreowanie składu najemców Nieruchomości. Ograniczeniem w tym zakresie są zawarte dotychczas Umowy Najmu, co do których zobowiązał się działać z poszanowaniem praw najemców wynikających z zawartych umów i korespondują z ogólnymi zasadami Kodeksu cywilnego, które przewidują „automatyzm” w zakresie przejścia praw z umów najmu na nowego nabywcę nieruchomości, co do której zawarto takie umowy. Fakt ten jednak - jak wynika wprost z treści Objaśnień - jest elementem standardowym typowej transakcji nieruchomościowej i nie powinien wpływać na ocenę klasyfikacji Nieruchomości jako ZCP.

n. W praktyce zatem, choć Nabywca nabył Nieruchomość, co do której zawarte są już Umowy Najmu, docelowy skład najemców Nieruchomości może zarazem ulec rozszerzeniu w celu szerszego czerpania zysków z Nieruchomości, przy czym w takim wypadku Nabywca sam będzie musiał podjąć kroki w celu pozyskania nowych najemców. Zwrócić należy uwagę, że na Nabywcę nie przeniesiono bowiem żadnych WNiP w postaci baz klienckich czy know- how w tym zakresie.

o. Na powyższe wnioski nie ma zarazem wpływu fakt, że w wyniku Transakcji Nabywca uzyskał:

1) wskazane w opisie stanu faktycznego prawa do Dokumentacji Projektowej oraz własności egzemplarzy utworów (projektów) wykonanych na podstawie Umowy Projektowej;

2) wskazaną w opisie stanu faktycznego wierzytelność w kwocie 45 000,00 euro stanowiąca kwotę Zabezpieczenia Wykonania Robót;

3) prawa z gwarancji i rękojmi z Umowy Projektowej, gwarancji i rękojmi z Umowy GW, z gwarancji należytego wykonania Umowy GW i usunięcia wad lub usterek;

4) prawa z zabezpieczenia z Umów Najmu w postaci gwarancji bankowych oraz oświadczenia o poddaniu się egzekucji, czy gwarancji korporacyjnych, względnie zobowiązanie Sprzedającego się do uzyskania stosownej gwarancji od danego najemcy, w przypadku określonym w Umorze Przyrzeczonej;

5) wskazaną w opisie stanu faktycznego decyzja o zajęciu pasa drogowego z ….

p. Wnioskodawcy zwracają uwagę, że tego typu prawa zostały co do zasady wprost wymienione w treści Objaśnień jako niewpływające na ocenę w zakresie zbycia danej nieruchomości w zakresie klasyfikacji/braku klasyfikacji takiego zbycia jako przedsiębiorstwa/ZCP.

q. W efekcie, w ramach Transakcji, nie przeszły na Nabywcę - wskazane w ramach Objaśnień - m.in.:

1) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono sprzedającemu finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile sprzedający korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

2) umowy o zarządzanie nieruchomością;

3) umowy zarządzania aktywami;

4) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

r. Ponadto, w ocenie Wnioskodawców, na omawianą ocenę nie powinien mieć również wpływu fakt, że w ramach Transakcji część kwoty Ceny została rozdysponowana do spłaty zobowiązań wynikających z Umów Kredytowych. Tego typu ukształtowanie stosunku umownego miało w praktyce jedynie ułatwić technicznie proces spłaty zobowiązań Sprzedającego na tym polu i przyśpieszyć proces wykreślenia obciążeń hipotecznych na Nieruchomości (czemu służyć ma zarazem udzielone Pełnomocnictwo). W efekcie nie sposób w takim wypadku uznać, że w ramach Transakcji doszło do przeniesienia na Nabywcę zobowiązań związanych z Nieruchomością. Analogiczne podejście na tym polu prezentuje również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych przez siebie indywidualnych interpretacjach (zob. interpretacje z 19 maja 2023 r., znak 0114-KDIP1- 1.4012.177.2023.2.MKA, z 14 stycznia 2021 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.642.2020.2.EW, z 23 sierpnia 2021 r., znak 0114-KDIP4-2.4O12.278.2O21.3.SKJ, czy też z 26 lipca 2021 r., znak 0114-KDIP4-1.4012.349.2021.1.SK).

s. Odnosząc się zaś do drugiej ze wskazanych przesłanek w kontekście kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego, Wnioskodawcy zwracają uwagę, że Nabywca - w ramach swojej działalności - nie kontynuuje obecnie, jak również nie planuje w przyszłości kontynuować działalności prowadzonej na moment Transakcji przez Sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących jej przedmiotem.

t. Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na odmienne przedmioty działalności obu Stron. Działalność Nabywcy zasadniczo skupia się na realizacji poszczególnych projektów inwestycyjnych polegających w głównej mierze na budowie, komercjalizacji (tj. m.in. zawarcie umów najmu) w celu zwiększenia atrakcyjności nieruchomości i docelowo sprzedaży budynku wraz z gruntem (typowa działalność deweloperska). Nabywca zaś, należąc do Grupy działającej w branży FMCG skupionej na handlu detalicznym działalnością, prowadzi zasadniczo działalność w zakresie wynajmu oraz zarządzania nieruchomościami, zwłaszcza w zakresie powierzchni handlowych. W efekcie Nabywca zamierza wykorzystywać Nieruchomość do działalności opodatkowanej poprzez jej zarządzanie i oddanie w wynajem, tj. prowadzona przez Nabywcę działalność gospodarcza ma docelowo generować przychody głównie z oddania poszczególnych części Nieruchomości do komercyjnego użytku, które to przychody będą generowane w ramach działalności opodatkowanej. W tym zaś celu, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Nabywca będzie podejmował działania pozwalające na prowadzenie własnej działalności przy użyciu Nieruchomości, w tym w szczególności będzie pozyskiwał aktywa i zawierał umowy, w tym m.in. umowy z dostawcami mediów, umowy finansowania, umowy w zakresie zarządzania Nieruchomością, umowy o obsługę techniczną oraz umowy o doradztwo prawne czy finansowe. Działania te będą również miały na celu dostosowanie do funkcjonującej obecnie struktury organizacyjnej Grupy. Jednym z podmiotów w strukturze Grupy w skład której wchodzi Nabywca, jest Stokrotka, wyodrębniona jako podmiot prowadzący działalność w zakresie handlu detalicznego i zarządzania siecią sklepów, skupiająca w sobie większość aktywów związanych z prowadzoną przez Grupę działalnością. Co do zasady, Stokrotka nie jest jednak właścicielem nieruchomości, w których prowadzone są sklepy w ramach Grupy (korzysta z nich na podstawie umów najmu). Odzwierciedleniem tego jest niniejsza Transakcja, gdzie nieruchomości właściwe dla poszczególnych lokalizacji (lub grup lokalizacji) są własnością spółek z Grupy mających charakter spółek celowych. Spółki te mogą zarazem w ramach sprawowanych funkcji świadczyć wyspecjalizowane usługi zarządzania posiadanymi nieruchomościami.

u. Po nabyciu Nieruchomości Nabywca nie zamierza kontynuować działalności Sprzedającego, mimo formalnej kontynuacji część działalności Sprzedającego w zakresie wynajmu Nieruchomości. Na tym polu należy zauważyć, że choć Sprzedający również czerpał zyski z Umów Najmu, z perspektywy jego działalności, zyski te miały charakter poboczny, a głównym celem ich zawarcia było skomercjalizowanie Nieruchomości, a więc uatrakcyjnienie Nieruchomości z perspektywy potencjalnych nabywców (w tym Nabywcy) - co jest standardowym podejściem na rynku, mającym na celu maksymalizację zysków związanych ze sprzedażą (już skomercjalizowanej - tj. wynajętej) nieruchomości. Dla Nabywcy natomiast przychody z Umów Najmu będą zasadniczym źródłem przychodu związanego z Nieruchomością.

v. W świetle powyższego, choć formalnie zachowana została w wyniku Transakcji ciągłość na poziomie Umów Najmu, w praktyce doszło do jej przerwania na poziomie dotychczasowej działalności Sprzedającego.

w. Wyżej zaprezentowane wnioski znajdują zarazem potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na gruncie analogicznych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, np. w interpretacjach z 22 stycznia 2024 r., znak 0112-KDIL1-3.4O12.544.2O23.2.JŚ, 26 września 2023 r., znak 0111-KDIB3- 1.4012.477.2023.3.IK, 3 lutego 2023 r., znak 0111-KDIB3-1.4012.844.2022.3.IK.

x. Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie dostawa Nieruchomości, nie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w znaczeniu art. 551 Kodeksu cywilnego ani ZCP w myśl zawartej definicji w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Powoduje to, iż do omawianej dostawy Nieruchomości w ramach Transakcji nie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Natomiast, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przedmiotowa dostawa Nieruchomości stanowiła dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców do pytania nr 2:

Podleganie opodatkowaniu zbytej Nieruchomości w ramach Transakcji

a. Zbycie zabudowanej nieruchomości może podlegać potencjalnie kilku zwolnieniom przewidzianym w ramach art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

b. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się z VAT dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

c. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się z VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

d. W myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

e. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, zgodnie z MPZP, Nieruchomość położona jest w całości w granicach strefy planistycznej oznaczonej symbolem 033 U - zabudowa usługowa. Ponadto Grunt na której zlokalizowana jest Nieruchomość oznaczona jest w ewidencji gruntów jako inne tereny zabudowane oznaczone symbolem: Bp.

f. W związku z powyższym, Nieruchomość przeznaczona była pod zabudowę i stanowiła teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Oznacza to, że dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji nie podlegała zwolnieniu z VAT na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

g. Zarazem, na gruncie powyższych przepisów, w ocenie Wnioskodawców, sprzedaż Nieruchomości podlegała zatem opodatkowaniu VAT na zasadach właściwych dla dostawy budynków, budowli lub ich części.

h. Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

i. Zarazem na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pod warunkiem że:

1) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

2) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

j. W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części po ich:

1) wybudowaniu, lub

2) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekroczyły co najmniej 30% wartości początkowej.

k. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W takim wypadku bowiem grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania VAT.

l. Aby doszło do pierwszego zasiedlenia budynków, budowli lub ich części, poszczególne elementy definicji pierwszego zasiedlenia muszą wystąpić łącznie, to jest:

1) musi wystąpić oddanie do użytkowania (lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne) budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu, albo

2) musi wystąpić oddanie do użytkowania (lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne) budynków, budowli lub ich części, po ich ulepszeniu.

m. Na mocy art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynku, budowli lub ich części, która jest zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT;

2) złożą:

\- przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, lub

\- w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów;

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

n. Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa powyżej, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub imię i nazwisko, adresy i numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy i kupującego;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub jej części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

o. Do dostawy Budynku oraz Budowli, wchodzących w skład Nieruchomości, nie znajdzie zastosowania norma prawna zawarta w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż:

1) Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozumieniu ustawy o VAT z tytułu nabycia Gruntu jak również związanych z realizacją Inwestycji (w ramach której wybudowano m.in. Budynek oraz Budowle);

2) Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedającego do działalności zwolnionej z VAT.

p. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, zarówno Grunt, Budynek jak i Budowle nie zostały przyjęte do użytkowania na potrzeby własne jako środek trwały.

q. Oddanie do użytkowania najemcom Budynku nastąpiło w dacie 1 grudnia 2023 r., z wyjątkiem lokali Budynku Lo2, L03 oraz L05, co do których nastąpiło to od 15 grudnia 2023 r. Budowle zostały przyjęte przez Sprzedającego do użytkowania od 1 grudnia 2023 r.

r. Zarazem, po otrzymaniu PnU, Sprzedający nie ponosił nakładów na zarówno na Budynek jaki na Budowle, przekraczających co najmniej 30% wartości początkowej Budynku lub Budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

s. Do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT doszło zatem:

1) 1 grudnia 2023 r. - w zakresie Budynku, z wyłączeniem lokalu Budynku nr L02, L03 oraz L05, co do których zasiedlenie nastąpiło 15 grudnia 2023 r.;

2) 1 grudnia 2023 r. - w zakresie Budowli.

t. Wnioskodawcy podkreślają dodatkowo, że w stosunku do wzniesionych nakładem Sprzedającego Budynku i Budowli, Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozumieniu ustawy o VAT. W związku z tym, pierwszy z warunków przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie był spełniony, a w konsekwencji Transakcja nie podlegała zwolnieniu na podstawie ww. regulacji.

u. Jak wynika z opisu stanu faktycznego, w zakresie Budynku oraz Budowli doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT i pomiędzy datą zasiedlenia, a Transakcją nie upłynął okres 2 lat. W przedmiocie Budynku i Budowli Sprzedający nie ponosił nakładów przekraczających 30% wartości początkowej Budynku lub Budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

v. W efekcie, w ocenie Wnioskodawców, do dostawy Budynku oraz Budowli, wchodzących w skład Nieruchomości, nie miało zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt. 10 ustawy o VAT. Dostawa Budynku oraz Budowli w ramach Transakcji, wchodzących w skład Nieruchomości, nastąpiła przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

w. Jak wskazano zarazem w opisie stanu faktycznego, Sprzedający i Nabywca byli zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT na moment Transakcji.

x. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, dostawa Nieruchomości, dokonana w ramach Transakcji podlegała opodatkowaniu VAT, gdyż nie miało do niej zastosowanie żadne ze zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców do pytania nr 3:

Prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz prawo do otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad kwotą VAT należnego – w przypadku gdy Transakcja była opodatkowana VAT.

a. Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

b. Zatem, zdaniem Wnioskodawców, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Nabywcy do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości, w myśl art. 86 ust. 1, ust. 10, 10b pkt 1 oraz ust. 13 ustawy o VAT, niezbędne jest ustalenie, czy:

1) Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT, oraz

2) Transakcja podlegała opodatkowaniu VAT.

c. Nabywca na dzień Transakcji był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Transakcja dokonana była wyłącznie w celu prowadzenia opodatkowanej VAT działalności gospodarczej Nabywcy i jest związana z jego profilem działalności. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Nabywca docelowo zamierza wykorzystywać Nieruchomość do działalności opodatkowanej poprzez jej zarządzanie i oddanie w wynajem, tj. prowadzona przez Nabywcę działalność gospodarcza ma docelowo generować przychody głównie z oddania poszczególnych części Nieruchomości do komercyjnego użytku, które to przychody będą generowane w ramach działalności opodatkowanej. W konsekwencji Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę, będącego czynnym podatnikiem VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

d. Jak wykazano powyżej, zdaniem Wnioskodawców, przedmiotowa Transakcja stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

e. Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawców, dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji podlegała opodatkowaniu VAT, jako nie mieszcząca się w katalogu zwolnień, o którym mowa w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT.

f. Zatem, w przypadku uznania za prawidłowe stanowiska co do opodatkowania Transakcji VAT, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały zastosowania do przedmiotowej Transakcji.

g. W świetle powyższego, w wyniku otrzymania prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie Transakcji jako czynności opodatkowanej VAT, Nabywcy przysługiwało/przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony był warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

h. W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 1I0b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzymał/otrzyma od Sprzedającego fakturę dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji. Jednocześnie, jeżeli w okresie rozliczeniowym, w którym powstanie po stronie Nabywcy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, kwota podatku należnego będzie niższa niż kwota podatku naliczonego, wówczas po stronie Nabywcy istnieć będzie prawo do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

i. Podsumowując, z uwagi na fakt, że Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji, będzie docelowo wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w przypadku uznania za prawidłowe stanowiska co do opodatkowania Transakcji VAT, Nabywca był uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu Nieruchomości od Sprzedającego oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym na rachunek bankowy Nabywcy w przypadku wystąpienia takiej nadwyżki w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca nabył prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

Organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie dojdzie do spełnienia wszystkich przedstawionych powyżej przesłanek. W konsekwencji przedmiot Transakcji nie będzie spełniać przesłanek do uznania go za „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotem transakcji był grunt zabudowany Budynkiem i Budowlami oraz Urządzeniami budowlanymi. Przedmiotem transakcji nie były:

\- oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa Sprzedającego);

\- prawa i obowiązku z umów rachunków bankowych, w tym zgromadzone na rachunku Sprzedającego środki pieniężne;

\- środki trwałe;

\- księgi rachunkowe Sprzedającego;

\- prawa z Umów Kredytowych;

\- prawa, roszczenia i zobowiązania wynikające z umów: o świadczenie usług księgowych, usług prawnych oraz w zakresie negocjacji z najemcami, doradztwa w zakresie wynajmowania powierzchni oraz umowy najmu siedziby Sprzedającego;

\- prawa roszczenia i zobowiązania wynikające z umów operacyjnych związanych z działalnością Nieruchomości, w tym Parku Handlowego, tj.:

W odniesieniu do 2 umów z dostawcami mediów oraz internetu, z uwagi na postanowienia umowne i brak możliwości rozwiązania umów, dojdzie docelowo do cesji praw z umów, na podstawie których Nabywca wyjdzie w prawa i obowiązki Sprzedającego. W odniesieniu natomiast do 2 umów na Udostępnienie Nieruchomości dojdzie docelowo do zawarcia porozumienia trójstronnego o rozwiązaniu i zawarciu nowych umów;

\- jakiekolwiek wartości niematerialne i prawne składające się na wartość firmy Sprzedającego, w tym m.in.: know-how, reputacja, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy (bazy) klientów, kontrakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi, księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Sprzedającego;

\- umowy z pracownikami oraz współpracownikami, w tym w szczególności zakład pracy Sprzedającego lub jego część;

\- wszelkie inne umowy, w tym umowy z osobami zarządzającymi działalnością Parku Handlowego, czy Nieruchomością, z agencją pracy, najmu magazynu, warunki tzw. umowy marketingowej, z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania, czy też z umów najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Sprzedającego.

Ponadto w efekcie Transakcji Nabywca nie został stroną żadnych umów z pracownikami zgodnie z art. 231 ustawy Kodeks pracy.

Nieruchomość stanowiła na moment Transakcji zasadnicze aktywo Sprzedającego. Jednakże zbycie tej Nieruchomości wpisane jest w profil działalności Sprzedającego i stanowi nieodłączne stadium danego projektu związanego ze zbyciem skomercjalizowanej nieruchomości. W efekcie, mimo zrealizowanej Transakcji, Sprzedający posiada odpowiednie zaplecze oraz środki do realizacji kolejnego projektu zbliżonego do tego, który został zakończony w ramach niniejszej Transakcji. W przyszłości Sprzedający planuję realizację kolejnego, analogicznego projektu, w ramach którego dojdzie do budowy i sprzedaży skomercjalizowanego budynku wraz z gruntem.

Przedmiot Transakcji nie był na dzień Transakcji wyodrębniony:

\- formalnie, jako dział, wydział czy oddział w strukturze organizacyjnej Sprzedającego;

\- funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego;

\- finansowo - z wyjątkiem przychodów uzyskiwanych z tytułu Umów Najmu, w odniesieniu do których Sprzedający przyporządkowywał je do odrębnych kont bilansowych.

Nabywca będzie podejmował działania pozwalające na prowadzenie własnej działalności przy użyciu Nieruchomości, w tym w szczególności będzie pozyskiwał aktywa i zawierał umowy, w tym m.in. umowy z dostawcami mediów, umowy finansowania, umowy w zakresie zarządzania Nieruchomością, umowy o obsługę techniczną oraz umowy o doradztwo prawne czy finansowe. Działania te będą również miały na celu dostosowanie do funkcjonującej obecnie struktury organizacyjnej Grupy. Jednym z podmiotów w strukturze Grupy w skład której wchodzi Nabywca, jest Stokrotka, wyodrębniona jako podmiot prowadzący działalność w zakresie handlu detalicznego i zarządzania siecią sklepów, skupiająca w sobie większość aktywów związanych z prowadzoną przez Grupę działalnością. Co do zasady, Stokrotka nie jest jednak właścicielem nieruchomości, w których prowadzone są sklepy w ramach Grupy (korzysta z nich na podstawie umów najmu). Odzwierciedleniem tego jest niniejsza Transakcja, gdzie nieruchomości właściwe dla poszczególnych lokalizacji (lub grup lokalizacji) są własnością spółek z Grupy mających charakter spółek celowych. Spółki te mogą zarazem w ramach sprawowanych funkcji świadczyć wyspecjalizowane usługi zarządzania posiadanymi nieruchomościami. Nabywca w zależności od ostatecznych potrzeb i decyzji może zaangażować własnych pracowników/współpracowników do obsługi Nieruchomości w tym do jej zarządzania, jak również zawrzeć inne niezbędne umowy, w tym w zakresie sprzątania oraz ochrony Nieruchomości.

Skoro transakcja nie wiązała się z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy, zbywane składniki majątkowe nie zostały wyodrębnione formalnie, funkcjonalnie, finansowo, przedmiotem transakcji nie były umowy o zarządzanie nieruchomością, umowa o zarządzanie aktywami oraz należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem, w konsekwencji przedmiot Transakcji nie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym sprzedaż składników majątkowych nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

W tym miejscu wskazać należy, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana podatkiem VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z przepisu tego wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

\- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Bowiem stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budynek, budowla. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane stanowi, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Jak wynika z opisu sprawy przedmiotem transakcji był budynek usługowo-handlowy posadowiony na dwóch wyodrębnionych geodezyjnie działkach gruntu (… i …). Ponadto na tych działkach na dzień transakcji posadowione były budowle: parking, chodnik, mury oporowe, otwarty zbiornik retencyjny oraz zbiorniki deszczowe wraz z ogrodzeniami. Dodatkowo na jednej z działek (…) usytuowana jest budowla w postaci pylonu z szyldem reklamowym. Na ww. działkach posadowione są również urządzenia w postaci kanalizacji sanitarnej, deszczowe wraz ze zbiornikami, wodnej, gazowej elektroenergetycznej zasilającej i oświetlenia terenu. Ponadto na działce … posadowione jest urządzenie budowlane w postaci instalacji zasilającej wraz z trafostacją słupową.

Do pierwszego zasiedlenia budynku doszło w momencie wybudowania tego i wydania pozwolenia na użytkowanie tj. dla części budynku 1 grudnia 2023 r., dla pozostałej części budynku 15 grudnia 2023 r. Zaś do pierwszego zasiedlenia budowli doszło 1 grudnia 2023 r.

Zatem do transakcji doszło po pierwszym zasiedleniu Budynku i Budowli, jednakże pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Budynku i Budowli nie minęło dwa lata.

Tym samym dostawa Budynku i Budowli nie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zatem należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Jak wynika z opisu sprawy Zbywca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu gruntu i wytworzeniu Budynku i Budowli mających być przedmiotem Transakcji.

Zatem pierwszy warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie został spełniony. W konsekwencji dostawa Budynku i Budowli nie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Dostawa Budynku i Budowli nie korzystała również ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku VAT z tytułu wytworzeniu Budynku i Budowli.

W konsekwencji do dostawy Budynku i Budowli oraz związanego z nimi gruntu w ramach Transakcji nie znalazło zastosowanie zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Ze zwolnień tych również nie korzystała dostawa urządzeń budowlanych.

W konsekwencji, dostawa Nieruchomości w ramach opisanej we wniosku transakcji nie korzystała ze zwolnienia.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, wskazać należy, że:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi:

1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Według art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak wskazano wyżej dostawa Nieruchomości nie korzystała ze zwolnienia. Skoro nie korzystała ze zwolnienia to była opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Z wniosku wynika, że Nabywca w oparciu o Nieruchomość wykonuje czynności opodatkowane niepodlegające zwolnieniu od podatku.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołany stan prawny, należy stwierdzić, że spełnione są warunki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawniające Kupującego do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości opisanej we wniosku, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT. Przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie ma zastosowania.

Zatem w opisanej sytuacji, Kupującemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Kupujący jest uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazujemy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu podatku leży w kompetencji właściwego miejscowo i rzeczowo dla nabywcy organu podatkowego pierwszej instancji (Naczelnika Urzędu Skarbowego, Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego).

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

**A. sp. z o.o.** (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2024r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

* * *

\[1\] Ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r., poz. 725) \[Prawo budowlane\].

\[2\] Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.) \[ustawa o VAT\].