Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-213/10-2/KG/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-05-25
Teza: miejsce opodatkowania w przypadku świadczenia usług pozyskiwania personelu
Słowa kluczowe: działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; kontrahent-kontrahent zagraniczny; telewizja; usługi-usługi radiowo-telewizyjne; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25.02.2010 r. (data wpływu 03.03.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług technicznej obsługi programów na kanałach telewizyjnych świadczonych przez Spółkę na rzecz zleceniodawcy z siedzibą w Wielkiej Brytanii - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03.03.2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług technicznej obsługi programów na kanałach telewizyjnych świadczonych przez Spółkę na rzecz zleceniodawcy z siedzibą w Wielkiej Brytanii.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) działając na zlecenie klienta - podmiotu mającego siedzibę w Wielkiej Brytanii, o statusie tamtejszego podatnika (przedsiębiorcy) - świadczy usługi w zakresie koordynacji emisji seriali filmowych oraz programów dla dzieci na kanałach telewizyjnych emitowanych w Polsce.

Do zakresu czynności Spółki (w celu wykonania usługi) należy: przegrywanie audio z kaset DAT na emisyjne kasety master (w tym stała kontrola jakości nagranego materiału), codzienne monitorowanie działania kanału (w tym, między innymi, nadzór nad jakością nadawanego materiału), rozwiązania bieżących problemów technicznych związanych z emisją, logistyka udostępniania materiałów emisyjnych stacjom, usługa biblioteczna związana z działalnością kanałów polegająca na przechowaniu materiałów na kasetach BETACAM; prowadzenie archiwizacji biblioteki z taśmami, udostępnienie na życzenie zleceniodawcy wyposażenia niezbędnego do organizacji emisji oraz towarzyszące usługi administracyjne (w tym prowadzenie odpowiednich ewidencji dokumentujących ruch programów na nośnikach).

Wszystkie prawa autorskie związane z materiałami (programami) prezentowanymi dzięki usługom Spółki należą do zleceniodawcy z Wielkiej Brytanii. Spółka ta wykorzystuje usługi Spółki w celu świadczenia swoich usług, tj. udzielania licencji operatorom stacji telewizyjnych na emisję programów w Polsce.

Z tytułu świadczenia usług, Spółce przysługuje zryczałtowane wynagrodzenie miesięczne (określone w umowie). Zleceniodawca nie utrzymuje w Polsce personelu, ani stałej placówki, w której taki personel mógłby działać. Nie wyklucza to pobytu pracowników zleceniodawcy w krótkich okresach, przede wszystkim w celach kontroli oraz nadzoru usług realizowanych przez Spółkę oraz przez innych zleceniobiorców.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy, zgodnie z przepisami Ustawy o podatku od towarów i usług (art. 28b), usługi obejmujące techniczną obsługę emisji programów na kanałach telewizyjnych, świadczone przez Spółkę na rzecz zleceniodawcy z siedzibą w Wielkiej Brytanii, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT) w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa VAT”) miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. Przepis ten odnosi się do opodatkowania usług świadczonych pomiędzy podatnikami VAT z siedzibami w różnych krajach i reguluje większość przypadków świadczenia usług pomiędzy podmiotami z różnych krajów - poza przypadkami wymienionymi w art. 28b ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1 art. 28i, 28j i 28n Ustawy VAT.

Usługa świadczona przez Spółkę na rzecz klienta z siedzibą w Wielkiej Brytanii (tamtejszego podatnika i przedsiębiorcy) ma na celu zapewnienie emisji programów, do których prawa ma zleceniodawca. W praktyce więc Spółka działa w charakterze zaplecza technicznego. Poszczególne usługi świadczone przez Spółkę są częściami składowymi kompleksowej usługi tj. usługi polegającej na koordynowaniu emisji poszczególnych seriali filmowych oraz programów dla dzieci na kanałach telewizyjnych w Polsce, polegającej przede wszystkim na nadzorze punktualności emisji, zapewnieniu wysokiej jakości nadawanego obrazu oraz monitorowanie ewentualnych zakłóceń w tych emisjach. A zatem należy uznać, że głównym celem, dla którego wykonanie usługi zostało zlecone Spółce, było zapewnienie płynności oraz jakości emisji. W konsekwencji, wszystkie elementy składowe ww. usług należy interpretować jedynie w kontekście tego (głównego) celu - nie zaś w oderwaniu od niego.

Jak zauważył WSA w Warszawie w swoim orzeczeniu z dnia 10.12.2009r. (sygn. III SA/Wa 1022/09):

„(\`(...)\`) Problematyką dotyczącą kwalifikacji prawnopodatkowej świadczeń złożonych zajmował się wielokrotnie Europejski Trybunał Sprawiedliwości. Z orzecznictwa ETS związanego z tym zagadnieniem wynika, że każde świadczenie usług musi być zasadniczo uznawane za odrębne i niezależne. Świadczenie obejmujące jedną usługę z ekonomicznego punktu widzenia nie powinno być sztucznie dzielone, by nie zakłócić funkcjonowania systemu VAT (\`(...)\`). W sprawie C-349/96, gdzie spółka świadczyła odpłatną usługę składającą się z dwóch elementów: usługę polegającą na ubezpieczeniu kart kredytowych od skutków ich utraty (zwolnioną z opodatkowania) oraz usługę rejestracji tych kart (opodatkowaną VAT), Trybunał stwierdził, że pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. (\`(...)\`)”

Zważywszy, że opisana powyżej usługa „zaplecza technicznego” o kompleksowym charakterze nie została wymieniona w żadnym z przepisów art. 28b ust. 2-4, art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n Ustawy VAT, usługi świadczone przez Spółkę na rzecz podmiotu z Wielkiej Brytanii nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, gdyż zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy VAT miejscem świadczenia tych usług jest kraj, w którym siedzibę ma zleceniodawca (usługobiorca, nie posiadający stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wykonuje dla podmiotu mającego siedzibę w Wielkiej Brytanii, o statusie tamtejszego podatnika (przedsiębiorcy) usługi w zakresie koordynacji emisji seriali filmowych oraz programów dla dzieci na kanałach telewizyjnych emitowanych w Polsce.

Do zakresu czynności Spółki (w celu wykonania usługi) należy: przegrywanie audio z kaset DAT na emisyjne kasety master (w tym stała kontrola jakości nagranego materiału), codzienne monitorowanie działania kanału (w tym, między innymi, nadzór nad jakością nadawanego materiału), rozwiązania bieżących problemów technicznych związanych z emisją, logistyka udostępniania materiałów emisyjnych stacjom, usługa biblioteczna związana z działalnością kanałów polegająca na przechowaniu materiałów na kasetach BETACAM; prowadzenie archiwizacji biblioteki z taśmami, udostępnienie na życzenie zleceniodawcy wyposażenia niezbędnego do organizacji emisji oraz towarzyszące usługi administracyjne (w tym prowadzenie odpowiednich ewidencji dokumentujących ruch programów na nośnikach).

W związku z powyższym w przypadku, gdy powyżej opisana usługa świadczona jest na rzecz zleceniodawcy mającego siedzibę w Wielkiej Brytanii należy wskazać miejsce świadczenia dla tej usługi.

Ustawą z dnia 23 października 2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 192, poz. 1504) z mocą obowiązywania od 1 stycznia 2010 r. zmieniono ustawę o podatku od towarów i usług. Jedną z najistotniejszych zmian jest wykreślenie art. 27 i 28 ustawy i wprowadzenie nowych art. od 28a do 28o. Jest to bezpośrednia implementacja do przepisów o podatku od towarów i usług zmian wprowadzonych dyrektywą Rady Europy nr 2008/8/WE z dnia 12 lutego 2008 r. zmieniającą dyrektywę 2006/112/WE w zakresie miejsca świadczenia usług.

Ogólna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług określona została w art. 28b ust. 1 ustawy, który stanowi, iż miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, 28i, 28j i 28n.

Zakres pojęcia podatnika zawiera art. 28a, w którym stwierdza się, że przez to pojęcie rozumiemy:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6;
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

oraz podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W przypadku świadczenia usług na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy, miejscem świadczenia usług zgodnie z art. 28c jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d-28f, art. 28g ust. 2, art. 28h-28n.

W świetle powyższego istotnym jest ustalenie statusu usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa. Usługi świadczone na rzecz podmiotów wymienionych w art. 28a są to m.in. czynności wykonywane na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ustawy o VAT lub działalność gospodarczą o podobnym charakterze prowadzoną na terenie innego niż Polska kraju.

A contrario podmioty nie spełniające definicji zawartej w art. 28a ustawy nie są uważane za podatników dla celów określenia miejsca świadczenia usług.

Zatem w sytuacji, gdy usługi będące przedmiotem wniosku świadczone są na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 28a ustawy miejscem ich świadczenia a zarazem opodatkowania, w myśl art. 28b ust. 1 jest kraj, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, 28i, 28j i 28n.

Natomiast w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28b ust. 2 ustawy).

Należy zauważyć, że powyższy przepis nie ma tutaj zastosowania, bowiem z opisu stanu faktycznego wynika, że zleceniodawca nie utrzymuje w Polsce personelu, ani stałej placówki, w której taki personel mógłby działać. Nie wyklucza to pobytu pracowników zleceniodawcy w krótkich okresach, przede wszystkim w celach kontroli oraz nadzoru usług realizowanych przez Spółkę oraz przez innych zleceniobiorców.

Ponadto od powyższej zasady ogólnej zawartej w art. 28b ust. 1 wprowadzony został szereg odstępstw uzależniających miejsce świadczenia od rodzaju wykonanych usług, które nie mają jednak zastosowania w omawianej sytuacji Wnioskodawcy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, w oparciu o powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż mamy w przedmiotowej sprawie do czynienia z kompleksową usługą w zakresie obsługi emisji programów na kanałach telewizyjnych. Usługa ta jest świadczona dla zleceniodawcy z siedzibą w Wielkiej Brytanii, o statusie tamtejszego podatnika (przedsiębiorcy), tj. nabywca spełnia definicję podatnika zawartą w art. 28a ustawy. Dla określenia miejsca świadczenia przedmiotowej usługi zastosowanie znajdzie zatem art. 28b ust. 1 ustawy, tj. miejscem świadczenia i opodatkowania tych usług nie jest terytorium Polski a kraj, w którym siedzibę ma zleceniodawca (Wielka Brytania).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.