Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.142.2023.2.GK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-12
Teza: Zgromadzona przez Państwa dokumentacja w Wariancie I, II, III i IV będzie łącznie stanowiła dowody potwierdzające, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione poza terytorium kraju i dostarczone do Kontrahenta na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 i art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w związku z powyższym będziecie Państwo uprawnieni do stosowania stawki VAT 0%.
Słowa kluczowe: transakcja-transakcja wewnątrzwspólnotowa-transakcja wewnątrzwspólnotowej dostawy (WDT)
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów -  dokumenty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

31 marca 2023 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek z 31 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w ramach Warianatu I, II, III i IV. Uzupełniliście go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 maja 2023 r. (wpływ 30 maja 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Jesteście Państwo podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą na terenie Rzeczypospolitej Polskiej w zakresie (…). Jesteście Państwo czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym na cele zarówno transakcji krajowych jak i na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych (VAT UE). Działacie Państwo w ramach międzynarodowej grupy kapitałowej w związku z czym poza sprzedażą krajową realizujecie również sprzedaż stanowiącą wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów (dalej - „WDT”) na rzecz kontrahentów będących podatnikami VAT w innych krajach Unii Europejskiej (dalej - „Kontrahenci”).

Kontrahenci również są zarejestrowanymi podatnikami VAT na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Z uwagi na rozmiar Państwa działalności (będącej dużym przedsiębiorcą) oraz charakter prowadzonej działalności realizujecie Państwo bardzo duże wolumeny transakcji towarowych z Kontrahentami mającymi siedzibę na terenie innych państw członkowskich Unii Europejskiej. Posiadacie Państwo rozbudowaną sieć nabywców zagranicznych (Kontrahentów), z którymi prowadzicie bieżącą współpracę gospodarczą w związku z czym w poszczególnych okresach rozliczeniowych realizowana jest duża ilość transakcji oraz transportów towarów do Kontrahentów. W ramach współpracy ze stałymi Kontrahentami, składają oni zamówienia na towary znajdujące się w Państwa asortymencie oraz towary te dostarczane są do klienta w ramach WDT, najczęściej z wykorzystaniem zewnętrznej firmy logistycznej.

W aktualnym stanie rzeczy na potrzeby realizacji WDT z Kontrahentami, każde zamówienie złożone przez Kontrahenta zagranicznego traktujecie Państwo jako osobną dostawę, do której każdorazowo wystawiany jest zestaw dokumentów, w tym:

‒ Faktura VAT zawierająca dane Kontrahenta (tj. jego nazwę i adres siedziby, numer VAT UE oraz szczegółowe dane odnośnie towarów (specyfikację);

‒ Dokument listu przewozowego CMR;

‒ Wydruk z systemu VIES potwierdzający status Kontrahenta na cele transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Posiadacie Państwo również inną dokumentację potwierdzającą przemieszczenie towarów w ramach WDT w tym zamówienia od Kontrahentów, potwierdzenia płatności, korespondencje mailową z Kontrahentem.

Jednocześnie dokonane transakcje ujmowane są przez Państwa w deklaracjach podatkowych oraz informacjach podsumowujących w odpowiednich okresach rozliczeniowych jako transakcje wewnątrzwspólnotowe, gdzie w stosunku do informacji podsumowujących o dokonanych wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów nie mają miejsca przesłanki negatywne, wynikające z art. 42 ust. 1a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931, z późn. zm., dalej - „Ustawy o VAT”).

Zgodnie z obowiązującymi procedurami, każde zamówienie na towary dokonane w danym okresie rozliczeniowym przez danego Kontrahenta wiąże się z wystawieniem pełnego kompletu dokumentów w związku z czym Kontrahenci zmuszeni są do dokonywania potwierdzenia (opieczętowania oraz podpisania) każdego listu przewozowego CMR (dotyczącego jednego zamówienia) z osobna.

W związku z wejściem w życie Rozporządzenia Wykonawczego (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (dalej - „Rozporządzenie”) oraz pakietu legislacyjnego nowelizującego od 1 lipca 2020 r. Ustawę o VAT określanego jako „Quick Fixes”, rozważacie Państwo uproszczenie modelu dokumentacji transakcji WDT z uwagi, że dotychczasowy model dokumentowania wiąże się z wysokimi kosztami administracyjnymi w zakresie drukowania oraz archiwizowania dokumentów oraz wymaga znacznych nakładów czasowych po stronie Kontrahentów, którzy (z uwagi na duże wolumeny zamówień) w każdym okresie rozliczeniowym zobowiązani byli do potwierdzania każdego kompletu dokumentów z osobna, co w niektórych przypadkach przekładało się na konieczność opieczętowania oraz własnoręcznego podpisania przez Kontrahenta dziesiątek lub setek dokumentów miesięcznie.

W związku z powyższym rozważacie Państwo wdrożenie następujących wariantów realizacji oraz dokumentacji WDT:

**Wariant I:**

Transport bezpośredni do Kontrahenta z fizycznym potwierdzeniem odbioru przemieszczonych towarów Wariant I w niniejszym zdarzeniu przyszłym zakładałby realizację WDT poprzez bezpośredni transport z Państwa magazynów do magazynów Kontrahenta z wykorzystaniem usług zewnętrznego operatora logistycznego w zakresie transportu towarów. W ramach Wariantu I rozważacie Państwo wdrożenie uproszczonego trybu potwierdzania przemieszczania towarów poprzez zastosowania zbiorczej metody potwierdzania odbioru towarów przez Kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym.

W związku z powyższym w ramach analizowanego wariantu realizacji WDT wystawialibyście Państwo dwa rodzaje dokumentów.

Po pierwsze dokumenty towarzyszące każdej dostawie (zamówieniu) z osobna towarzyszące towarom z każdym zamówieniem oraz dokumenty zbiorcze wystawiane na koniec okresu rozliczeniowego obejmujące swoim zakresem wszystkie zamówienia mające miejsce w danym okresie rozliczeniowym.

Zakres dokumentacji na cele WDT wchodzącej w zakres Wariantu I byłby następujący:

1) Dokumenty wystawiane do każdego zamówienia i transportu towarów;

‒ Faktury VAT zawierające dane Kontrahenta (tj. jego nazwę i adres siedziby, numer VAT UE, łączną wartość netto towarów oraz szczegółowe informacje w zakresie specyfiki sprzedawanych towarów (specyfikację));

‒ Wydruki z systemu VIES potwierdzające status Kontrahentów na cele transakcji wewnątrzwspólnotowych;

‒ Dokumenty CMR (niezawierające podpisu Kontrahenta);

‒ Listy przewozowe do całej trasy transportu towarów;

2) Dokumenty zbiorcze potwierdzające WDT za cały okres rozliczeniowy:

‒ Zbiorcze potwierdzenie od operatora logistycznego w zakresie dostarczenia towarów na wskazany przez Państwa adres - podpisane w formie klasycznej (podpis odręczny lub pieczątka);

‒ Zbiorcze potwierdzenie odebrania wszystkich dostaw towarów zrealizowanych w danym okresie rozliczeniowym (podpisane odręcznie przez Kontrahenta) zawierające takie dane jak: dane wszystkich zamówień, wszystkie numery faktur VAT łącznie z danymi z tych faktur dokumentujących wszystkie WDT w danym okresie rozliczeniowym.

W ramach Wariantu I posiadalibyście Państwo również dodatkową dokumentację transakcyjną potwierdzającą przemieszczenie towarów w ramach WDT w tym w szczególności: zamówienia od Kontrahentów, potwierdzenia płatności za towary, korespondencje mailową z Kontrahentami.

W przypadku gdyby wystąpiła taka potrzeba możliwe byłoby przyporządkowanie dokumentacji transakcyjnej do poszczególnych WDT realizowanych na rzecz Kontrahentów.

**Wariant II:**

Transport bezpośredni do Kontrahenta z elektronicznym potwierdzeniem odbioru przemieszczonych towarów. W ramach Wariantu II podobnie jak w Wariancie I rozważalibyście Państwo wdrożenie uproszczonego trybu potwierdzania przemieszczania towarów poprzez zastosowanie zbiorczej metody potwierdzania odbioru towarów przez Kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym. Zasadnicza różnica względem Wariantu I polegałaby na tym, że Kontrahenci potwierdzali zbiorcze zestawienie transakcji WDT dokonanych w danym okresie rozliczeniowym nie w formie klasycznej (podpis lub pieczątka), lecz za pośrednictwem podpisu elektronicznego.

W związku z powyższym w ramach analizowanego wariantu realizacji WDT wystawialibyście Państwo dwa rodzaje dokumentów.

Po pierwsze dokumenty towarzyszące każdej dostawie (zamówieniu) z osobna towarzyszące towarom z każdym zamówieniem oraz dokumenty zbiorcze wystawiane na koniec okresu rozliczeniowego obejmujące swoim zakresem wszystkie zamówienia mające miejsce w danym okresie rozliczeniowym.

Zakres dokumentacji na cele WDT wchodzącej w zakres Wariantu II byłby następujący:

1) Dokumenty wystawiane do każdego zamówienia i transportu towarów;

‒ Faktury VAT zawierające dane Kontrahenta (tj. jego nazwę i adres siedziby, numer VAT UE, łączną wartość netto towarów oraz szczegółowe informacje w zakresie specyfiki sprzedawanych towarów (specyfikację));

‒ Wydruki z systemu VIES potwierdzające status Kontrahentów na cele transakcji wewnątrzwspólnotowych;

‒ Dokumenty CMR (niezawierające podpisu Kontrahenta);

‒ Listy przewozowe do całej trasy transportu towarów;

2) Dokumenty zbiorcze potwierdzające WDT za cały okres rozliczeniowy:

‒ Zbiorcze potwierdzenie od operatora logistycznego w zakresie dostarczenia towarów na wskazany przez Państwa adres - podpisane oraz przesłane w formie elektronicznej (podpis elektroniczny);

‒ Zbiorcze potwierdzenie odebrania wszystkich dostaw towarów zrealizowanych w danym okresie rozliczeniowym (podpisane podpisem elektronicznym) zawierające takie dane jak: dane wszystkich zamówień, wszystkie numery faktur VAT łącznie z danymi z tych faktur dokumentujących wszystkie WDT w danym okresie rozliczeniowym.

W ramach Wariantu II posiadalibyście Państwo również dodatkową dokumentację transakcyjną potwierdzającą przemieszczenie towarów w ramach WDT w tym w szczególności: zamówienia od Kontrahentów, potwierdzenia płatności za towary, korespondencje mailową z Kontrahentami.

W przypadku gdyby wystąpiła taka potrzeba możliwe byłoby przyporządkowanie dokumentacji transakcyjnej do poszczególnych WDT realizowanych na rzecz Kontrahentów.

**Wariant III:**

Transport bezpośredni do Kontrahenta z potwierdzeniem odbioru przemieszczonych towarów w Państwa systemie informatycznym. W ramach Wariantu III analogicznie jak w poprzednich wariantach rozważalibyście Państwo wdrożenie uproszczonego trybu potwierdzania przemieszczania towarów poprzez zastosowania zbiorczej metody potwierdzania odbioru towarów przez Kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym. Podstawowa różnica względem Wariantu I oraz Wariantu II polegałaby na tym, że Kontrahenci potwierdzaliby zbiorczo odbiór towarów nabywanych w ramach WDT w danym okresie rozliczeniowym nie w formie podpisu (ręcznego lub elektronicznego), lecz za pośrednictwem autoryzowanego profilu w Państwa systemie informatycznym, w którym Kontrahenci składają zamówienia. Potwierdzenie przemieszczenia towarów odbywałoby się poprzez odznaczenie statusu doręczenia przez autoryzowaną osobę (właściciela profilu lub osobę uprawnioną) po dostarczeniu towarów do magazynów Kontrahenta. Autoryzacja profilu polegałaby na wydaniu danych dostępowych Kontrahentom po uprzedniej weryfikacji przez Państwa Kontrahenta oraz pobraniu wymaganych danych jak dane rejestrowe, numer telefonu. Korzystanie z dedykowanego profilu w Państwa systemie informatycznym wiązałoby się również z pobieraniem danych o numerach interfejsów sieciowych urządzenia (adresów IP) Kontrahentów.

W związku z powyższym w ramach analizowanego wariantu realizacji WDT Państwo wystawilibyście dwa rodzaje dokumentów.

Po pierwsze dokumenty towarzyszące każdej dostawie (zamówieniu) z osobna towarzyszące towarom z każdym zamówieniem oraz dokumenty zbiorcze wystawiane na koniec okresu rozliczeniowego obejmujące swoim zakresem wszystkie zamówienia mające miejsce w danym okresie rozliczeniowym.

Zakres dokumentacji na cele WDT wchodzącej w zakres Wariantu III byłby następujący:

1) Dokumenty wystawiane do każdego zamówienia i transportu towarów;

‒ Faktury VAT zawierające dane Kontrahenta (tj. jego nazwę i adres siedziby, numer VAT UE, łączną wartość netto towarów oraz szczegółowe informacje w zakresie specyfiki sprzedawanych towarów (specyfikację));

‒ Wydruki z systemu VIES potwierdzające status Kontrahentów na cele transakcji wewnątrzwspólnotowych;

‒ Dokumenty CMR (niezawierające podpisu Kontrahenta);

‒ Listy przewozowe do całej trasy transportu towarów;

2) Dokumenty zbiorcze potwierdzające WDT za cały okres rozliczeniowy:

‒ Zbiorcze potwierdzenie od operatora logistycznego w zakresie dostarczenia towarów na wskazany przez Państwa adres - podpisane oraz przesłane w formie elektronicznej (podpis elektroniczny);

‒ Potwierdzenia odebrania wszystkich poszczególnych dostaw towarów zrealizowanych w danym okresie rozliczeniowym zawierające takie dane jak: dane wszystkich zamówień, wszystkie numery faktur VAT łącznie z danymi z tych faktur dokumentujących wszystkie WDT w danym okresie rozliczeniowym - autoryzowane przez Kontrahenta w Państwa systemie informatycznym za pośrednictwem dedykowanego i spersonalizowanego profilu użytkowania.

W ramach Wariantu III posiadalibyście Państwo również dodatkową dokumentację transakcyjną potwierdzającą przemieszczenie towarów w ramach WDT w tym w szczególności: zamówienia od Kontrahentów, potwierdzenia płatności za towary, korespondencje mailową z Kontrahentami.

W przypadku gdyby wystąpiła taka potrzeba możliwe byłoby przyporządkowanie dokumentacji transakcyjnej do poszczególnych WDT realizowanych na rzecz Kontrahentów.

**Wariant IV:**

Transport z przeładunkiem towarów z potwierdzeniem odebrania przemieszczonych towarów przez Kontrahenta w Państwa systemie informatycznym.

W ramach Wariantu IV transport nie odbywałby się (jak w poprzednich wariantach) bezpośrednio z Państwa magazynów do magazynów Kontrahentów, lecz zostałby podzielony na dwie fazy:

Faza I - transport z Państwa magazynów do miejsca przeładunkowego (np. punktu kurierskiego) zlokalizowanego w tym samym państwie członkowskim, w którym zlokalizowana jest siedziba Kontrahenta, a transport towarów odbywa się za pośrednictwem operatora logistycznego organizowanego przez Państwa;

Faza II - transport z miejsca przeładunkowego (np. punktu kurierskiego) zlokalizowanego w tym samym państwie członkowskim, w którym zlokalizowana jest siedziba Kontrahenta, do magazynów Kontrahenta a transport towarów odbywa się za pośrednictwem operatora (np. kuriera) zagranicznego, również organizowanego przez Państwa.

Analogicznie jak w poprzednich wariantach rozważalibyście Państwo wdrożenie uproszczonego trybu potwierdzania przemieszczania towarów poprzez zastosowanie zbiorczej metody potwierdzania odbioru towarów przez Kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym.

W związku z powyższym w ramach analizowanego wariantu realizacji WDT wystawialibyście Państwo dwa rodzaje dokumentów.

Po pierwsze dokumenty towarzyszące każdej dostawie (zamówieniu) z osobna towarzyszące towarom z każdym zamówieniem oraz dokumenty zbiorcze wystawiane na koniec okresu rozliczeniowego obejmujące swoim zakresem wszystkie zamówienia mające miejsce w danym okresie rozliczeniowym.

Zakres dokumentacji na cele WDT wchodzącej w zakres Wariantu IV byłby następujący:

1) Dokumenty wystawiane do każdego zamówienia i transportu towarów;

‒ Faktury VAT zawierające dane Kontrahenta (tj. jego nazwę i adres siedziby, numer VAT UE, łączną wartość netto towarów oraz szczegółowe informacje w zakresie specyfiki sprzedawanych towarów (specyfikację));

‒ Wydruki z systemu VIES potwierdzające status Kontrahentów na cele transakcji wewnątrzwspólnotowych;

‒ Zbiorcze dokumenty CMR wraz z listem przewozowym dokumentujące przemieszczenie towarów w ramach Fazy I, zawierające podpis operatora logistycznego dokonującego przemieszczenia towarów w ramach Fazy I oraz podpisy właściciela magazynu, do którego dostarczane są towary w ramach Fazy I. Dokument CMR nie będzie zawierał podpisu Kontrahenta z uwagi, że dostawa do Kontrahenta odbywa się w ramach Fazy II transportu.

2) Dokumenty zbiorcze potwierdzające WDT za cały okres rozliczeniowy:

‒ Zbiorcze potwierdzenie od operatora logistycznego w zakresie dostarczenia towarów na wskazany przez Państwa adres - podpisane oraz przesłane w formie elektronicznej (podpis elektroniczny);

‒ Potwierdzenie odebrania wszystkich poszczególnych dostaw towarów zrealizowanych w danym okresie rozliczeniowym zawierające takie dane jak: dane wszystkich zamówień, wszystkie numery faktur VAT łącznie z danymi z tych faktur dokumentujących wszystkie WDT w danym okresie rozliczeniowym - autoryzowane przez Kontrahenta w Państwa systemie informatycznym i za pośrednictwem dedykowanego i spersonalizowanego profilu użytkowania.

W ramach Wariantu IV posiadalibyście Państwo również dodatkową dokumentację transakcyjną potwierdzającą przemieszczenie towarów w ramach WDT w tym w szczególności: zamówienia od Kontrahentów, potwierdzenia płatności za towary, korespondencje mailową z Kontrahentami.

W przypadku gdyby wystąpiła taka potrzeba możliwe byłoby przyporządkowanie dokumentacji transakcyjnej do poszczególnych WDT na rzecz Kontrahentów.

W każdym z opisywanych powyżej wariantów dokonywalibyście Państwo dostawy na rzecz Kontrahentów posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który zostały przekazany Państwu na potrzeby transakcji.

Przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiadalibyście Państwo dokumenty, o których mowa w poszczególnych wariantach; nadal bylibyście Państwo podatnikiem na VAT UE oraz w terminie składalibyście deklarację podatkową, w której wykazywalibyście WDT oraz w terminie składalibyście informację podsumowującą.

W uzupełnieniu wniosku wskazaliście Państwo, że listy przewozowe (inne niż dokumenty CMR) zawierają następujące dane:

‒ Datę i miejsce wystawienia listu przewozowego;

‒ Państwa nazwę wraz z jej danymi rejestrowymi;

‒ Wskazanie oddziału, z którego rozpoczyna się transport towarów;

‒ Numer listu przewozowego;

‒ Oznaczenie trasy;

‒ Datę rozpoczęcia transportu;

‒ Numer porządkowy;

‒ Dane kontrahenta (nazwa, kod kontrahenta, adres);

‒ Rodzaj i numer dokumentu magazynowego;

‒ Formę płatności;

‒ Wartość ładunku;

‒ Walutę rozliczeniową;

‒ Numery opakowań (per klient);

‒ Liczbę i rodzaj dokumentów WZ/MM;

‒ Dane zbiorcze (suma wartości ładunku).

Ponadto wskazujecie Państwo, że zgodnie z tym co zostało wskazane z uzasadnieniu Państwa stanowiska komplety przekazanej dokumentacji (w tym zawierające list przewozowy) łącznie potwierdzają, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

### Pytania

1\. Czy w przypadku realizacji WDT w oparciu o Wariant I zgromadzona przez Państwa dokumentacja będzie wystarczająca do łącznego i jednoznacznego potwierdzenia, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do Kontrahenta na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, w związku z czym Spółce będzie przysługiwało prawo do zastosowania stawki 0% dla WDT zgodnie z art. 42 ust. 1 w związku z 42 ust. 3 i 11 Ustawy o VAT?

2\. Czy w przypadku realizacji WDT w oparciu o Wariant II zgromadzona przez Państwa dokumentacja będzie wystarczająca do łącznego i jednoznacznego potwierdzenia, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do Kontrahenta na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, w związku z czym Spółce będzie przysługiwało prawo do zastosowania stawki 0% dla WDT zgodnie z art. 42 ust. 1 w związku z 42 ust. 3 i 11 Ustawy o VAT?

3\. Czy w przypadku realizacji WDT w oparciu o Wariant III zgromadzona przez Państwa dokumentacja będzie wystarczająca do łącznego i jednoznacznego potwierdzenia, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do Kontrahenta na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, w związku z czym Spółce będzie przysługiwało prawo do zastosowania stawki 0% dla WDT zgodnie z art. 42 ust. 1 w związku z 42 ust. 3 i 11 Ustawy o VAT?

4\. Czy w przypadku realizacji WDT w oparciu o Wariant IV zgromadzona przez Państwa dokumentacja będzie wystarczająca do łącznego i jednoznacznego potwierdzenia, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do Kontrahenta na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, w związku z czym Spółce będzie przysługiwało prawo do zastosowania stawki 0% dla WDT zgodnie z art. 42 ust. 1 w związku z 42 ust. 3 i 11 Ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1

Państwa zdaniem, w przypadku realizacji WDT w oparciu o Wariant I dokumentacja zgormadzona przez Państwa będzie wystraczająca do łącznego potwierdzenia, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do Kontrahenta na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, w związku z czym będzie przysługiwało Państwu prawo do zastosowania stawki 0% dla WDT zgodnie z art. 42 ust. 1 w związku z 42 ust. 3 Ustawy o VAT.

Ad 2

Państwa zdaniem, w przypadku realizacji WDT w oparciu o Wariant II dokumentacja zgormadzona przez Państwa będzie wystraczająca do łącznego potwierdzenia, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do Kontrahenta na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, w związku z czym będzie przysługiwało Państwu prawo do zastosowania stawki 0% dla WDT zgodnie z art. 42 ust. 1 w związku z 42 ust. 3 Ustawy o VAT.

Ad 3

Państwa zdaniem, w przypadku realizacji WDT w oparciu o Wariant III dokumentacja zgormadzona przez Państwa będzie wystraczająca do łącznego potwierdzenia, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do Kontrahenta na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, w związku z czym będzie przysługiwało Państwu prawo do zastosowania stawki 0% dla WDT zgodnie z art. 42 ust. 1 w związku z 42 ust. 3 Ustawy o VAT.

Ad 4

Państwa zdaniem, w przypadku realizacji WDT w oparciu o Wariant IV dokumentacja zgormadzona przez Państwa będzie wystraczająca do łącznego potwierdzenia, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do Kontrahenta na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, w związku z czym będzie przysługiwało Państwu prawo do zastosowania stawki 0% dla WDT zgodnie z art. 42 ust. 1 w związku z 42 ust. 3 Ustawy o VAT.

UZASADNIENIE

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 1

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT: „1. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; 2) eksport towarów; 3) import towarów na terytorium kraju; 4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; 5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.”

Według art. 2 pkt 1 Ustawy o VAT przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Kolejno zgodnie z art. 2 pkt 2 Ustawy o VAT: „Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o państwie członkowskim - rozumie się przez to państwo członkowskie Unii Europejskiej, a także Irlandię Północną w zakresie określonym w Protokole w sprawie Irlandii/Irlandii Północnej do Umowy o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej.”

W myśl art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Kolejno na podstawie art. 13 ust. 1 Ustawy o VAT: „Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.”

W rezultacie zgodnie z przepisami Ustawy o VAT dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (WDT) musi dojść do przemieszczenia towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów tj. przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 Ustawy o VAT przepisy regulujące powstanie WDT stosuje się pod warunkiem, że nabywca jest:

‒ podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

‒ osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

‒ podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;

‒ podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy o VAT: „Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.”

Stosownie do art. 41 ust. 3 Ustawy o VAT w przypadku WDT stawka podatku VAT wynosi 0% (z zastrzeżeniem art. 42 Ustawy o VAT).

Kolejno zgodnie z art. 42 ust. 1 Ustawy o VAT: „Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że: 1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi; 2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju; 3) podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.”

Wskazane powyżej warunki dla zastosowania stawki 0% dla WDT muszą być spełnione kumulatywnie (łącznie).

Spełnienie warunku wskazanego w art. 42 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana.

Z kolei warunek wskazany w art. 42 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju.

W rezultacie istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według właściwej stawki krajowej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu zachowanie naturalności podatku VAT w transakcjach międzynarodowych pomiędzy podatnikami zlokalizowanymi w jurysdykcjach o różnych stawkach podatku VAT i tym samym uniknięcie zakłócania konkurencji na rynku wewnętrznym UE.

Kolejno w myśl art. 42 ust. 1a Ustawy o VAT: „Stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli: 1) podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub 2) złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8, - chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.”

Natomiast zgodnie z art. 42 ust. 3 Ustawy o VAT: „Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju: 1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi), 2) (uchylony), 3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku, 4) (uchylony), - z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.”

Jak stanowi art. 42 ust. 4 Ustawy o VAT: „W przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej: 1) imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów; 2) adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy; 3) określenie towarów i ich ilości; 4) potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju; 5) rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.”

Przy tym, w myśl art. 42 ust. 11 Ustawy o VAT: „W przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności: 1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie; 2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu; 3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania; 4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.”

Istotny wpływ na kwestię dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki 0% VAT dla WDT mają obowiązujące od dnia 1 stycznia 2020 r. przepisy Rozporządzenia, które wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej.

Między innymi Rozporządzenie wprowadza wzruszalne domniemania odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania stawki 0% VAT dla WDT z tytułu zrealizowanych (oraz spełniających inne warunki formalne) WDT.

Zgodnie z brzmieniem art. 45a Rozporządzenia: „1. Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków: a) sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy; b) sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów: (i) pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz (ii) co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy. Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.”

Zgodnie z przepisami Rozporządzenia dokumentami stanowiącymi dowód przemieszczenia towarów, o których mowa 45a ust. 3 lit a) Rozporządzenia są dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak:

‒ podpisany list przewozowy CMR,

‒ konosament,

‒ faktura za towarowy przewóz lotniczy,

‒ faktura od przewoźnika towarów.

Z kolei dokumentami stanowiącymi dowód przemieszczenia towarów, o których mowa 45a ust. 3 lit b) Rozporządzenia są następujące dokumenty:

‒ polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;

‒ dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;

‒ poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Jednakże należy wskazać, że niespełnienie warunków wskazanych w Rozporządzeniu nie oznacza, że stawka 0% VAT nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca towarów co do zasady będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Z powyższych przepisów wynika, że podatnik dla stosowania stawki 0% VAT zobowiązany jest do posiadania tylko niektórych dokumentów, które łącznie potwierdzają przemieszczenie towarów z kraju do państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Powyższe potwierdza między innymi uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r. sygn. akt I FPS 1/10), w której skład orzekający stwierdził co następuje: „Tym samym - przy uwzględnieniu kompleksowej wykładni art. 42 ust. 1, 3 i 11 u.p.t.u., na którą składają się wykładnie: gramatyczna, systemowa oraz prowspólnotowa, na przedstawione do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne należy odpowiedzieć, że w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dla zastosowania stawki 0 % przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.”

W zakresie możliwości stosowania stawki 0% VAT w przypadku realizacji WDT w ramach Wariantu I w pierwszej kolejności należy wskazać, że jedna różnica pomiędzy standardową procedurą dokumentacji WDT a sposobem dokumentacji objętym Wariantem I jest zbiorcze odbioru towarów przez Kontrahentów, co umotywowane jest wyłącznie względami natury biznesowo - administracyjnej tj.

‒ ewentualnym brakiem konieczności odręcznego podpisywania i pieczętowania przez Kontrahentów kilkudziesięciu/kilkuset stron dokumentacji w każdym okresie rozliczeniowym;

‒ zbędnymi wydatkami na drukowanie, przekazywanie oraz archiwizowanie obszernej dokumentacji papierowej;

‒ makrotrendem w zakresie wdrażania procedur zrównoważonego rozwoju obejmującego również redukcje zużycia papieru w organizacji.

Na zbiorczych zestawieniach za dane okresy rozliczeniowe znajdowałyby się zarówno numery faktur VAT (łącznie ze wszystkimi danymi z faktur VAT) jak i dane zamówień w związku z czym nie byłoby najmniejszej wątpliwości które dostawy potwierdziliby Kontrahenci jako zakończone odbiorem towarów. Do wskazanych na zbiorczym zestawieniu numerów faktur możliwe byłoby przyporządkowanie specyfikacji towarowej oraz innych dokumentów związanych z przemieszczeniem towarów. W przypadku wdrożenia zbiorczego zestawienia potwierdzającego odbiór towarów za dane okresy rozliczeniowe ilość zużytego papieru oraz zakres dokumentacji do potwierdzenia (ręcznego podpisania przez Kontrahenta) ograniczony zostałby do kilku/kilkunastu arkuszy papieru, co wpisywałoby się europejskie ramy zrównoważonego rozwoju oraz partycypacji dużych przedsiębiorstw w ochronne środowiska oraz przeciwdziałaniu zmianom klimatu co w świetle Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2020/852 z dnia 18 czerwca 2020 r. w sprawie ustanowienia ram ułatwiających zrównoważone inwestycje, zmieniające rozporządzenie (UE) 2019/2088 oraz zbliżających się obowiązków w zakresie raportowania (…) będzie stanowiło kluczowy czynnik dla zachowania konkurencyjności Spółki.

W rezultacie Państwa zdaniem w przypadku realizacji WDT w oparciu o Wariant I zgromadzona przez Państwa dokumentacja będzie wystraczająca do łącznego i jednoznacznego potwierdzenia, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do Kontrahenta na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, w związku z czym będzie przysługiwało Państwu prawo do zastosowania stawki 0% dla WDT zgodnie z art. 42 ust. 1 w związku z 42 ust. 3 i 11 Ustawy o VAT.

Możliwość stosowania zbiorczych potwierdzeń odbioru towarów potwierdza między innymi interpretacja indywidulana Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 sierpnia 2022 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.414.2022.1.KT w której organ wskazał co następuje: „Mając zatem na uwadze powołane przepisy oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że skoro posiadają/będą posiadać Państwo następujące dokumenty: \`(...)\` w opisanym Wariancie B: o kopię faktury, o specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, o potwierdzenie płatności Kontrahenta za przetransportowane towary zgodne z wartością wykazaną na fakturze, o zbiorcze zestawienia faktur dokumentujących dostawy dokonane na rzecz Kontrahenta w danym okresie, to ww. dokumenty stanowią/stanowić będą dowody dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, które zgodnie z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy o VAT, łącznie potwierdzają/będą potwierdzały dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do Kontrahentów na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Tym samym, ww. dokumenty wskazane przez Państwa we wniosku, przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, upoważniają/będą upoważniały Państwa do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w odniesieniu do tych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.”

Analogiczne stanowisko wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidulanej z dnia 12 stycznia 2021 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.706.2020.2.KW, wskazując, że: „Mając na uwadze powołane przepisy oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że dokumenty, na które składać się będą faktura, zawierająca specyfikację poszczególnych sztuk ładunku oraz zbiorcze zestawienie przesyłek pozyskane od przewoźnika/firmy kurierskiej, zawierające numery przesyłek wraz z datami ich nadania i doręczenia, nazwami i adresami odbiorców, stanowić będą dowody dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, które zgodnie z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy, łącznie będą potwierdzały dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, a w konsekwencji będą upoważniały. Możliwość zbiorczego potwierdzania przemieszczenia i odbioru towarów przez nabywców w ramach WDT potwierdzają również objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2020 r. w sprawie dokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dla celów podatku od towarów i usług, które wskazują co następuje: „W świetle przepisów Rozporządzenia 282/2011 należy dopuścić możliwość posługiwania się oświadczeniem nabywcy, które w sposób zbiorczy potwierdza, że w danym okresie, towary zostały przetransportowane przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, pod warunkiem, że oświadczenie to zawiera wszystkie niezbędne dane (odrębnie dla każdej z dokonanych dostaw, jednak bez konieczności powielania na jednym dokumencie danych wspólnych wszystkim dostawom), o których mowa w art. 45a ust. 1 lit. b) ppkt i). W takim przypadku z uwagi na spełnienie przez sprzedawcę warunków, o których mowa w art. 45a ust. 1 lit. b) Rozporządzenia 282/2011 domniemywa się, że towary zostały przetransportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego.”

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 2

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT: „1. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; 2) eksport towarów; 3) import towarów na terytorium kraju; 4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; 5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.”

Według art. 2 pkt 1 Ustawy o VAT przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Kolejno zgodnie z art. 2 pkt 2 Ustawy o VAT: „Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o państwie członkowskim - rozumie się przez to państwo członkowskie Unii Europejskiej, a także Irlandię Północną w zakresie określonym w Protokole w sprawie Irlandii/Irlandii Północnej do Umowy o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej.”

W myśl art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Kolejno na podstawie art. 13 ust. 1 Ustawy o VAT: „Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.”

W rezultacie zgodnie z przepisami Ustawy o VAT dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (WDT) musi dojść do przemieszczenia towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów tj. przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 Ustawy o VAT przepisy regulujące powstanie WDT stosuje się pod warunkiem, że nabywca jest:

‒ podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

‒ osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

‒ podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;

‒ podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy o VAT: „Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.”

Stosownie do art. 41 ust. 3 Ustawy o VAT w przypadku WDT stawka podatku VAT wynosi 0% (z zastrzeżeniem art. 42 Ustawy o VAT).

Kolejno zgodnie z art. 42 ust. 1 Ustawy o VAT: „Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że: 1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi; 2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju; 3) podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.”

Wskazane powyżej warunki dla zastosowania stawki 0% dla WDT muszą być spełnione kumulatywnie (łącznie).

Spełnienie warunku wskazanego w art. 42 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana.

Z kolei warunek wskazany w art. 42 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju.

W rezultacie istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany).

Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według właściwej stawki krajowej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu zachowanie naturalności podatku VAT w transakcjach międzynarodowych pomiędzy podatnikami zlokalizowanymi w jurysdykcjach o różnych stawkach podatku VAT i tym samym uniknięcie zakłócania konkurencji na rynku wewnętrznym UE.

Kolejno w myśl art. 42 ust. 1a Ustawy o VAT: „Stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli: 1) podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub 2) złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8, - chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.”

Natomiast zgodnie z art. 42 ust. 3 Ustawy o VAT: „Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju: 1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi), 2) (uchylony), 3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku, 4) (uchylony), - z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.”

Jak stanowi art. 42 ust. 4 Ustawy o VAT: „W przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej: 1) imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów; 2) adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy; 3) określenie towarów i ich ilości; 4) potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju; 5) rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.”

Przy tym, w myśl art. 42 ust. 11 Ustawy o VAT: „W przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności: 1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie; 2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu; 3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania; 4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.”

Istotny wpływ na kwestię dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki 0% VAT dla WDT mają obowiązujące od dnia 1 stycznia 2020 r. przepisy Rozporządzenia, które wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej.

Między innymi Rozporządzenie wprowadza wzruszalne domniemania odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania stawki 0% VAT dla WDT z tytułu zrealizowanych (oraz spełniających inne warunki formalne) WDT.

Zgodnie z brzmieniem art. 45a Rozporządzenia: „1. Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków: a) sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy; b) sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów: (i) pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz (ii) co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.” Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.”

Zgodnie z przepisami Rozporządzenia dokumentami stanowiącymi dowód przemieszczenia towarów, o których mowa 45a ust. 3 lit a) Rozporządzenia są dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak:

‒ podpisany list przewozowy CMR,

‒ konosament,

‒ faktura za towarowy przewóz lotniczy,

‒ faktura od przewoźnika towarów.

Z kolei dokumentami stanowiącymi dowód przemieszczenia towarów, o których mowa 45a ust. 3 lit b) Rozporządzenia są następujące dokumenty:

‒ polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;

‒ dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;

‒ poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Jednakże należy wskazać, że niespełnienie warunków wskazanych w Rozporządzeniu nie oznacza, że stawka 0% VAT nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca towarów co do zasady będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Z powyższych przepisów wynika, że podatnik dla stosowania stawki 0% VAT zobowiązany jest do posiadania tylko niektórych dokumentów, które łącznie potwierdzają przemieszczenie towarów z kraju do państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Powyższe potwierdza między innymi uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r. sygn. akt I FPS 1/10, w której skład orzekający stwierdził co następuje: „Tym samym - przy uwzględnieniu kompleksowej wykładni art. 42 ust. 1, 3 i 11 u.p.t.u., na którą składają się wykładnie: gramatyczna, systemowa oraz prowspólnotowa, na przedstawione do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne należy odpowiedzieć, że w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dla zastosowania stawki 0 % przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.”

W zakresie możliwości stosowania stawki 0% VAT w przypadku realizacji WDT w ramach Wariantu II w pierwszej kolejności należy wskazać, że jedyna różnica pomiędzy standardową procedurą dokumentacji WDT a sposobem dokumentacji objętym Wariantem II jest zbiorcze potwierdzenie odbioru towarów przez Kontrahentów (poprzez podpis elektroniczny), co umotywowane jest wyłącznie względami natury administracyjnej tj.

‒ ewentualnym brakiem konieczności odręcznego podpisywania i pieczętowania kilkudziesięciu/kilkuset stron dokumentacji w każdym okresie rozliczeniowym;

‒ zbędnymi wydatkami na drukowanie, przekazywanie oraz archiwizowanie obszernej dokumentacji papierowej;

‒ makrotrendem w zakresie wdrażania procedur zrównoważonego rozwoju obejmującego również redukcje zużycia papieru w organizacji.

Na zbiorczych zestawieniach za dane okresy rozliczeniowe znajdowałyby się zarówno numery faktur VAT wraz z wszystkimi danymi z poszczególnych faktur jak i dane o złożonych zamówieniach w związku z czym nie byłoby najmniejszej wątpliwości które dostawy zostały potwierdzone przez Kontrahentów. Do wskazanych na zbiorczym zestawieniu numerów faktur możliwe byłoby przyporządkowanie specyfikacji towarowej oraz innych dokumentów związanych z przemieszczeniem towarów.

Państwa zdaniem nie ma znaczenia, dla stosowania stawki 0% VAT czy potwierdzenie odbioru towarów podpisywane jest w poprzez złożenie podpisu odręcznego czy też zostanie podpisane w formie elektronicznej, gdyż kluczowe jest potwierdzenie autentyczności danych dokumentów. W Państwa ocenie, powszechnie stosowany w obecnych realiach podpis elektroniczny w sposób równy, a nawet większy pozwala na zapewnienie autentyczności oraz integralności dokumentów potwierdzających przemieszczenie towarów oraz ich odbiór przez Kontrahentów. W przypadku wdrożenia zbiorczego zestawienia za dane okresy rozliczeniowe w formie elektronicznej, które podpisywane byłoby przez Kontrahentów elektronicznie ilość zużytego papieru oraz zakres dokumentacji do potwierdzenia (podpisania) zostałby ograniczony do niezbędnego minimum, co wpisywałoby się europejskie ramy zrównoważonego rozwoju oraz partycypacji dużych przedsiębiorstw w ochronę środowiska oraz przeciwdziałaniu zmianom klimatu co w świetle Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2020/852 z dnia 18 czerwca 2020 r. w sprawie ustanowienia ram ułatwiających zrównoważone inwestycje, zmieniające rozporządzenie (UE) 2019/2088 oraz zbliżających się obowiązków w zakresie raportowania ESG będzie stanowiło kluczowy czynnik dla zachowania Państwa konkurencyjności.

W rezultacie Państwa zdaniem w przypadku realizacji WDT w oparciu o Wariant II zgormadzona przez Państwa dokumentacja będzie wystraczająca do łącznego i jednoznacznego potwierdzenia, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do Kontrahenta na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, w związku z czym będzie przysługiwało Państwu prawo do zastosowania stawki 0% dla WDT zgodnie z art. 42 ust. 1 w związku z 42 ust. 3 i 11 Ustawy o VAT.

Na możliwość stosowania elektronicznych form potwierdzania dokumentacji na potrzeby WDT wskazuje między innymi interpretacja indywidulana Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 marca 2022 sygn. 0112-KDIL1-3.4012.23.2022.1.KK, w której organ wskazał, że: „Należy wskazać, że przepisy ustawy nie uzależniają zastosowania stawki 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, stąd można wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, e-mail, ksero, skan lub faks dokumentu, niebudzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy.”

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 lutego 2017 r. sygn. 3063-ILPP1-3.4512.203.2016. 1.JNa, w której organ wskazał, że: „W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentom przechowywanym w formie elektronicznej. Jeżeli są to dokumenty przechowywane w formie elektronicznej, niebudzące wątpliwości co do ich autentyczności, mogą one stanowić dowody potwierdzające realizowane przez Wnioskodawcę transakcje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów oraz transakcje eksportu towarów.”

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 3

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT: „1. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; 2) eksport towarów; 3) import towarów na terytorium kraju; 4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; 5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.”

Według art. 2 pkt 1 Ustawy o VAT przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Kolejno zgodnie z art. 2 pkt 2 Ustawy o VAT: „Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o państwie członkowskim - rozumie się przez to państwo członkowskie Unii Europejskiej, a także Irlandię Północną w zakresie określonym w Protokole w sprawie Irlandii/Irlandii Północnej do Umowy o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej.”

W myśl art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Kolejno na podstawie art. 13 ust. 1 Ustawy o VAT: „Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.”

W rezultacie zgodnie z przepisami Ustawy o VAT dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (WDT) musi dojść do przemieszczenia towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów tj. przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 Ustawy o VAT przepisy regulujące powstanie WDT stosuje się pod warunkiem, że nabywca jest:

‒ podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

‒ osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

‒ podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;

‒ podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy o VAT: „Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.”

Stosownie do art. 41 ust. 3 Ustawy o VAT w przypadku WDT stawka podatku VAT wynosi 0% (z zastrzeżeniem art. 42 Ustawy o VAT).

Kolejno zgodnie z art. 42 ust. 1 Ustawy o VAT: „Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że: 1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi; 2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju; 3) podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.”

Wskazane powyżej warunki dla zastosowania stawki 0% dla WDT muszą być spełnione kumulatywnie (łącznie).

Spełnienie warunku wskazanego w art. 42 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana.

Z kolei warunek wskazany w art. 42 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju.

W rezultacie istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany).

Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według właściwej stawki krajowej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu zachowanie naturalności podatku VAT w transakcjach międzynarodowych pomiędzy podatnikami zlokalizowanymi w jurysdykcjach o różnych stawkach podatku VAT i tym samym uniknięcie zakłócania konkurencji na rynku wewnętrznym UE.

Kolejno w myśl art. 42 ust. 1a Ustawy o VAT: „Stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli: 1) podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub 2) złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8, - chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.”

Natomiast zgodnie z art. 42 ust. 3 Ustawy o VAT: „Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju: 1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi), 2) (uchylony), 3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku, 4) (uchylony), - z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.”

Jak stanowi art. 42 ust. 4 Ustawy o VAT: „W przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej: 1) imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów; 2) adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy; 3) określenie towarów i ich ilości; 4) potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju; 5) rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.”

Przy tym, w myśl art. 42 ust. 11 Ustawy o VAT: „W przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności: 1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie; 2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu; 3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania; 4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.”

Istotny wpływ na kwestię dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki 0% VAT dla WDT mają obowiązujące od dnia 1 stycznia 2020 r. przepisy Rozporządzenia, które wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej.

Między innymi Rozporządzenie wprowadza wzruszalne domniemania odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania stawki 0% VAT dla WDT z tytułu zrealizowanych (oraz spełniających inne warunki formalne) WDT.

Zgodnie z brzmieniem art. 45a Rozporządzenia: „1. Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków: a) sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy; b) sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów: (i) pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz (ii) co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy. Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.”

Zgodnie z przepisami Rozporządzenia dokumentami stanowiącymi dowód przemieszczenia towarów, o których mowa 45a ust. 3 lit a) Rozporządzenia są dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak:

‒ podpisany list przewozowy CMR,

‒ konosament,

‒ faktura za towarowy przewóz lotniczy,

‒ faktura od przewoźnika towarów.

Z kolei dokumentami stanowiącymi dowód przemieszczenia towarów, o których mowa 45a ust. 3 lit b) Rozporządzenia są następujące dokumenty:

‒ polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;

‒ dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;

‒ poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Jednakże należy wskazać, że niespełnienie warunków wskazanych w Rozporządzeniu nie oznacza, że stawka 0% VAT nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca towarów co do zasady będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Z powyższych przepisów wynika, że podatnik dla stosowania stawki 0% VAT zobowiązany jest do posiadania tylko niektórych dokumentów, które łącznie potwierdzają przemieszczenie towarów z kraju do państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Powyższe potwierdza między innymi uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r. sygn. akt I FPS 1/10, w której skład orzekający stwierdził co następuje: „Tym samym - przy uwzględnieniu kompleksowej wykładni art. 42 ust. 1, 3 i 11 u.p.t.u., na którą składają się wykładnie: gramatyczna, systemowa oraz prowspólnotowa, na przedstawione do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne należy odpowiedzieć, że w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dla zastosowania stawki 0 % przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.”

W zakresie możliwości stosowania stawki 0% VAT w przypadku realizacji WDT w ramach Wariantu III w pierwszej kolejności należy wskazać, że jedna różnica pomiędzy standardową procedurą dokumentacji WDT a sposobem dokumentacji objętym Wariantem III jest zbiorcze i elektronicznie potwierdzanie odbioru towarów przez Kontrahentów w Państwa systemie informatycznym, co umotywowane jest wyłącznie względami natury administracyjnej tj.

‒ ewentualnym brakiem konieczności odręcznego podpisywania i pieczętowania kilkudziesięciu/ kilkuset stron dokumentacji w każdym okresie rozliczeniowym;

‒ zbędnymi wydatkami na drukowanie, przekazywanie oraz archiwizowanie obszernej dokumentacji papierowej;

‒ makrotrendem w zakresie wdrażania procedur zrównoważonego rozwoju obejmującego również redukcje zużycia papieru w organizacji.

Na zbiorczych zestawieniach za dane okresy rozliczeniowe znajdowałyby się zarówno numery faktur VAT wraz z danymi znajdującym się na tych fakturach jak i dane o zamówieniach w związku z czym nie byłoby najmniejszej wątpliwości, które dostawy zostały potwierdzone przez Kontrahentów w danych okresie rozliczeniowym. Do wskazanych na zbiorczym zestawieniu numerów faktur możliwe byłoby przyporządkowanie specyfikacji towarowej oraz innych dokumentów związanych z przemieszczeniem towarów. Państwa zdaniem nie ma znaczenia, dla stosowania stawki 0% VAT czy potwierdzenie odbioru towarów podpisywane jest w poprzez złożenie podpisu odręcznego czy też zostanie uwierzytelnione w formie elektronicznej lub innej równie wiarygodnej formie, gdyż kluczowe jest w tym zakresie zachowania waloru autentyczności danych dokumentów.

W Państwa ocenie, potwierdzenie odbioru towaru za pośrednictwem profilu w Państwa systemie informatyczny w sposób równy, a nawet większy pozwala na zachowanie autentyczności oraz integralności dokumentów potwierdzających przemieszczenie towarów oraz ich odbiór przez Kontrahentów, z uwagi że profile są dedykowane i personalizowane dla danych Kontrahentów, a w celu uzyskania profilu w Państwa systemie informatycznym konieczne jest przeprowadzenie weryfikacji w zakresie takich danych jak: numer telefonu, rejestrowe dane Kontrahentów itp. Dodatkowo korzystanie z Państwa systemu wiąże się możliwością weryfikacji numerów IP urządzenia, za pośrednictwem którego potwierdzany jest odbiór towarów. W przypadku wdrożenia zbiorczego zestawienia za dane okresy rozliczeniowe w formie elektronicznej, które potwierdzane byłoby przez Kontrahentów w Państwa systemie informatycznym ilość zużytego papieru oraz zakres dokumentacji do potwierdzenia (podpisania) zostałby ograniczony do niezbędnego minimum.

W rezultacie Państwa zdaniem w przypadku realizacji WDT w oparciu o Wariant III zgormadzona przez Państwa dokumentacja będzie wystraczająca do łącznego i jednoznacznego potwierdzenia, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do Kontrahenta na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, w związku z czym będzie Państwu przysługiwało prawo do zastosowania stawki 0% dla WDT zgodnie z art. 42 ust. 1 w związku z 42 ust. 3 i 11 Ustawy o VAT.

Warto wskazać, że w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych akceptowane jest podejście polegające na potwierdzaniu odbioru towarów przez nabywców za pośrednictwem oprogramowania pocztowego (skrzynek e-mail), które w nie dużo mniejszym stopniu (niż Państwa system informatyczny) wymaga autoryzacji profilu oraz zapewnia mniejszy poziom weryfikacji tożsamości nadawcy.

Na możliwość stosowania systemowych form potwierdzania dokumentacji na potrzeby WDT wskazuje między innymi interpretacja indywidulana Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 marca 2022 sygn. 0112-KDIL1-3.4012.23.2022.1.KK, w której organ wskazał, że: „Wariant III b): \* kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta, \* specyfikacją poszczególnych sztuk ładunku, \* e-mailem od przewoźnika potwierdzającym rozładunek, \* skanem lub oryginałem listu przewozowego (CMR) potwierdzającym odbiór towaru, przy czym w tym wariancie może się zdarzyć, że dokument CMR nie będzie zawierał podpisu odbiorcy. Stąd, Spółka zgromadzi e-mail od przewoźnika potwierdzający rozładunek. E-mail zostanie przesłany z oficjalnego konta poczty elektronicznej przewoźnika, a dane wskazane w tym e-mailu będą pozwalały na jednoznaczną identyfikację dostaw. Co za tym idzie na podstawie tych danych Spółka przyporządkuje dostawy do numerów faktur. Dodatkowo takie potwierdzenie będzie zawierało datę dostawy. Uwzględniając powołane przepisy prawa oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że opisane wyżej dokumenty posiadane przez Wnioskodawcę w odniesieniu do transakcji WDT realizowanej przez Wnioskodawcę w Wariantach I, IIa, IIb, IIIa i IIIb, stanowić będą dowody dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, które zgodnie z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy, łącznie dla każdego z Wariantów, będą potwierdzały dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, a w konsekwencji będą upoważniały Wnioskodawcę (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy) do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.”

Państwa zdaniem system informatyczny oraz autoryzowane profile Kontrahentów gwarantowałyby wyższy poziom pewności oraz integralności danych oraz zapewniałyby w znacznie wyższym stopniu potwierdzenie tożsamości osoby potwierdzającej odbiór towarów w związku z czym sposób potwierdzania dokumentacji w ramach Wariantu III byłby wystarczający na potrzeby stosowania stawki 0% VAT przy WDT.

Uzasadnienie w zakresie pytania nr 4

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT: „1. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: 1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; 2) eksport towarów; 3) import towarów na terytorium kraju; 4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; 5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.”

Według art. 2 pkt 1 Ustawy o VAT przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Kolejno zgodnie z art. 2 pkt 2 Ustawy o VAT: „Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o państwie członkowskim - rozumie się przez to państwo członkowskie Unii Europejskiej, a także Irlandię Północną w zakresie określonym w Protokole w sprawie Irlandii/Irlandii Północnej do Umowy o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej.”

W myśl art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Kolejno na podstawie art. 13 ust. 1 Ustawy o VAT: „Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.”

W rezultacie zgodnie z przepisami Ustawy o VAT dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (WDT) musi dojść do przemieszczenia towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów tj. przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 Ustawy o VAT przepisy regulujące powstanie WDT stosuje się pod warunkiem, że nabywca jest:

‒ podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

‒ osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

‒ podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą; podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy o VAT: „Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.” Stosownie do art. 41 ust. 3 Ustawy o VAT w przypadku WDT stawka podatku VAT wynosi 0% ( z zastrzeżeniem art. 42 Ustawy o VAT).

Kolejno zgodnie z art. 42 ust. 1 Ustawy o VAT: „Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że: 1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi; 2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju; 3) podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.”

Wskazane powyżej warunki dla zastosowania stawki 0% dla WDT muszą być spełnione kumulatywnie (łącznie).

Spełnienie warunku wskazanego w art. 42 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana.

Z kolei warunek wskazany w art. 42 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju.

W rezultacie istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany).

Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według właściwej stawki krajowej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu zachowanie naturalności podatku VAT w transakcjach międzynarodowych pomiędzy podatnikami zlokalizowanymi w jurysdykcjach o różnych stawkach podatku VAT i tym samym uniknięcie zakłócania konkurencji na rynku wewnętrznym UE.

Kolejno w myśl art. 42 ust. 1a Ustawy o VAT: „Stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli: 1) podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub 2) złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8, - chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.”

Natomiast zgodnie z art. 42 ust. 3 Ustawy o VAT: „Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju: 1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi), 2) (uchylony), 3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku, 4) (uchylony), - z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.”

Jak stanowi art. 42 ust. 4 Ustawy o VAT: „W przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentu, o którym mowa w ust. 3 pkt 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej: 1) imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów; 2) adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy; 3) określenie towarów i ich ilości; 4) potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju; 5) rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.”

Przy tym, w myśl art. 42 ust. 11 Ustawy o VAT: „W przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności: 1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie; 2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu; 3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania; 4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.”

Istotny wpływ na kwestię dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki 0% VAT dla WDT mają obowiązujące od dnia 1 stycznia 2020 r. przepisy Rozporządzenia, które wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej. Między innymi Rozporządzenie wprowadza wzruszalne domniemania odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania stawki 0% VAT dla WDT z tytułu zrealizowanych (oraz spełniających inne warunki formalne) WDT.

Zgodnie z brzmieniem art. 45a Rozporządzenia: „1. Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków: a) sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy; b) sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów: (i) pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz (ii) co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy. Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.”

Zgodnie z przepisami Rozporządzenia dokumentami stanowiącymi dowód przemieszczenia towarów, o których mowa 45a ust. 3 lit a) Rozporządzenia są dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak:

‒ podpisany list przewozowy CMR,

‒ konosament,

‒ faktura za towarowy przewóz lotniczy,

‒ faktura od przewoźnika towarów.

Z kolei dokumentami stanowiącymi dowód przemieszczenia towarów, o których mowa 45a ust. 3 lit b) Rozporządzenia są następujące dokumenty:

‒ polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;

‒ dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;

‒ poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim. Jednakże należy wskazać, że niespełnienie warunków wskazanych w Rozporządzeniu nie oznacza, że stawka 0% VAT nie będzie miała zastosowania.

W takiej sytuacji dostawca towarów co do zasady będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Z powyższych przepisów wynika, że podatnik dla stosowania stawki 0% VAT zobowiązany jest do posiadania tylko niektórych dokumentów, które łącznie potwierdzają przemieszczenie towarów z kraju do państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Powyższe potwierdza między innymi uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r. sygn. akt I FPS 1/10, w której skład orzekający stwierdził co następuje: „Tym samym - przy uwzględnieniu kompleksowej wykładni art. 42 ust. 1, 3 i 11 u.p.t.u., na którą składają się wykładnie: gramatyczna, systemowa oraz prowspólnotowa, na przedstawione do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne należy odpowiedzieć, że w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) dla zastosowania stawki 0 % przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.”

W zakresie możliwości stosowania stawki 0% VAT w przypadku realizacji WDT w ramach Wariantu IV w pierwszej kolejności należy wskazać, że istotną różnicą pomiędzy standardową procedurą dokumentacji WDT a sposobem dokumentacji objętym Wariantem IV jest realizacja przemieszczenia towarów w ramach transportu dzielonego oraz zbiorcze potwierdzanie odbioru towarów przez Kontrahentów w systemie informatycznym Spółki, co umotywowane jest wyłącznie względami natury administracyjnej tj.

‒ ewentualnym brakiem konieczności odręcznego podpisywania i pieczętowania kilkudziesięciu/kilkuset stron dokumentacji w każdym okresie rozliczeniowym;

‒ zbędnymi wydatkami na drukowanie, przekazywanie oraz archiwizowanie obszernej dokumentacji papierowej;

‒ makrotrendem w zakresie wdrażania procedur zrównoważonego rozwoju obejmującego również redukcje zużycia papieru w organizacji.

Na zbiorczych zestawieniach w Państwa systemie elektronicznym i za dane okresy rozliczeniowe znajdowałyby się zarówno numery faktur VAT wraz z danymi z tych faktur oraz dane o zamówieniach, w związku z czym nie byłoby najmniejszej wątpliwości które dostawy zostały potwierdzone przez Kontrahentów. Do wskazanych na zbiorczym zestawieniu numerów faktur możliwe byłoby przyporządkowanie specyfikacji towarowej oraz innych dokumentów związanych z przemieszczenie towarów.

Państwa zdaniem nie ma znaczenia, dla stosowania stawki 0% VAT czy potwierdzenie odbioru towarów podpisywane jest w poprzez złożenie podpisu odręcznego czy też zostanie uwierzytelnione w formie elektronicznej lub innej równie wiarygodnej formie, gdyż kluczowe jest w tym zakresie zachowanie waloru autentyczności danych dokumentów.

W Państwa ocenie, potwierdzenie odbioru towaru za pośrednictwem profilu w państwa systemie informatycznym w sposób równy, a nawet większy pozwala na zachowanie autentyczności oraz integralności dokumentów potwierdzających przemieszczenie towarów oraz ich odbiór przez Kontrahentów, z uwagi że profile są dedykowane i personalizowane dla danych Kontrahentów, a w celu uzyskania profilu w Państwa systemie informatycznym konieczne jest przeprowadzenie weryfikacji w zakresie takich danych jak: numer telefonu, rejestrowe dane Kontrahentów itp. Dodatkowo korzystanie z Państwa systemu wiąże się z możliwością weryfikacji numerów IP urządzenia, za pośrednictwem którego potwierdzany jest odbiór towarów. Warto wskazać, że w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych akceptowane jest podejście polegające na potwierdzaniu odbioru towarów przez nabywców za pośrednictwem oprogramowania pocztowego (skrzynek e-mail), które w nie dużo mniejszym stopniu (niż Państwa system informatyczny) wymaga autoryzacji profilu oraz zapewnia mniejszy poziom weryfikacji tożsamości nadawcy.

Na możliwość stosowania systemowych form potwierdzania dokumentacji na potrzeby WDT wskazuje między innymi interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 marca 2022 sygn. 0112-KDIL1-3.4012.23.2022.1.KK, w której organ wskazał, że: „Wariant III b): kopią faktury zawierającą dane Kontrahenta, \* specyfikacją poszczególnych sztuk ładunku, \* e-mailem od przewoźnika potwierdzającym rozładunek, \* skanem lub oryginałem listu przewozowego (CMR) potwierdzającym odbiór towaru, przy czym w tym wariancie może się zdarzyć, że dokument CMR nie będzie zawierał podpisu odbiorcy. Stąd, Spółka zgromadzi e-mail od przewoźnika potwierdzający rozładunek. E-mail zostanie przesłany z oficjalnego konta poczty elektronicznej przewoźnika, a dane wskazane w tym e-mailu będą pozwalały na jednoznaczną identyfikację dostaw. Co za tym idzie na podstawie tych danych Spółka przyporządkuje dostawy do numerów faktur. Dodatkowo takie potwierdzenie będzie zawierało datę dostawy. Uwzględniając powołane przepisy prawa oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że opisane wyżej dokumenty posiadane przez Wnioskodawcę w odniesieniu do transakcji WDT realizowanej przez Wnioskodawcę w Wariantach I, IIa, IIb, IIIa i IIIb, stanowić będą dowody dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, które zgodnie z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy, łącznie dla każdego z Wariantów, będą potwierdzały dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, a w konsekwencji będą upoważniały Wnioskodawcę (przy spełnieniu pozostałych warunków z art. 42 ust. 1 ustawy) do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.”

Państwa zdaniem system informatyczny oraz autoryzowane profile Kontrahentów gwarantowałyby wyższy poziom pewności oraz integralności danych oraz zapewniałyby w znacznie wyższym stopniu potwierdzenie tożsamości osoby potwierdzającej odbiór towarów w związku z czym sposób potwierdzania dokumentacji w ramach Wariantu III byłby wystarczający na potrzeby stosowania stawki 0% VAT przy WDT. W Państwa ocenie dla potwierdzenia przemieszczenia towarów w ramach WDT nie będzie miał znaczenia fakt, że będziecie Państwo posiadać jedynie dokument CMR, który potwierdza transport towarów w ramach Fazy I, gdyż już na tym etapie transportu dojdzie do przemieszczenia towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego, w którym zlokalizowana jest siedziba Kontrahenta. Dodatkowo, będziecie Państwo w posiadaniu podpisanego elektronicznie przez operatora logistycznego oświadczenia o przemieszczeniu towarów w ramach Fazy I oraz podpisany zbiorczy dokument CMR przez podmiot będący właścicielem magazynu (na terytorium innego państwa członkowskiego), do którego wprowadzany jest towar wraz z zakończeniem Fazy I transportu. Warto również wskazać, że inicjatorem Fazy II transportu (z magazynu w innych państwie członkowskim do Kontrahenta) jest również Spóła, gdyż to Spółka zawiera umowy z zagranicznym operatorem logistycznym na realizację Fazy II transportu. W przypadku wdrożenia zbiorczego zestawienia za dane okresy rozliczeniowe, które podpisywane byłoby przez Kontrahentów ilość zużytego papieru oraz zakres dokumentacji do potwierdzenia (po podpisaniu) ograniczony zostałby do kilku/kilkunastu arkuszy papieru, co wpisywałoby się w europejskie ramy zrównoważonego rozwoju orz partycypacji dużych przedsiębiorstw w ochronę środowiska oraz przeciwdziałaniu zmianom klimatu co w świetle Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2020/852 z dnia 18 czerwca 2020 r. w sprawie ustanowienia ram ułatwiających zrównoważone inwestycje, zmieniające rozporządzenie (UE) 2019/2088 oraz zbliżających się obowiązków w zakresie raportowania ESG będzie stanowiło kluczowy czynnik dla zachowania konkurencyjności Spółki. W rezultacie zdaniem Spółki w przypadku realizacji WDT w oparciu o Wariant IV zgromadzona przez Spółkę dokumentacja będzie wystraczająca do łącznego i jednoznacznego potwierdzenia, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do Kontrahenta na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, w związku z czym Spółce będzie przysługiwało prawo do zastosowania stawki 0% dla WDT zgodnie z art. 42 ust. 1 w związku z 42 ust. 3 i 11 Ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z regulacji tej wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Zgodnie z art. 2 pkt 2 ustawy:

Przez państwo członkowskie rozumie się przez to państwo członkowskie Unii Europejskiej, a także Irlandię Północną w zakresie określonym w Protokole w sprawie Irlandii / Irlandii Północnej do Umowy o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej (Dz. Urz. UE L 29 z 31.01.2020, str. 7, z późn. zm. ).

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy:

Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez:

Dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez:

Towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez:

Sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy, przez:

Wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1) podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

2) osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

3) podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;

4) podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy:

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą na terenie Rzeczypospolitej Polskiej w zakresie (…). Jesteście Państwo czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym na cele zarówno transakcji krajowych jak i na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych (VAT UE). Działacie Państwo w ramach międzynarodowej grupy kapitałowej w związku z czym poza sprzedażą krajową realizujecie również sprzedaż stanowiącą wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów na rzecz kontrahentów będących podatnikami VAT w innych krajach Unii Europejskiej. Kontrahenci również są zarejestrowanymi podatnikami VAT na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Rozważacie Państwo uproszczenie modelu dokumentacji transakcji WDT z uwagi, że dotychczasowy model dokumentowania wiąże się z wysokimi kosztami administracyjnymi w zakresie drukowania oraz archiwizowania dokumentów oraz wymaga znacznych nakładów czasowych po stronie Kontrahentów, którzy (z uwagi na duże wolumeny zamówień) w każdym okresie rozliczeniowym zobowiązani byli do potwierdzania każdego kompletu dokumentów z osobna, co w niektórych przypadkach przekładało się na konieczność opieczętowania oraz własnoręcznego podpisania przez Kontrahenta dziesiątek lub setek dokumentów miesięcznie.

W związku z powyższym rozważacie Państwo wdrożenie następujących wariantów realizacji oraz dokumentacji WDT:

Wariant I w niniejszym zdarzeniu przyszłym zakładałby realizację WDT poprzez bezpośredni transport z Państwa magazynów do magazynów Kontrahenta z wykorzystaniem usług zewnętrznego operatora logistycznego w zakresie transportu towarów. W ramach tego Wariantu rozważacie Państwo wdrożenie uproszczonego trybu potwierdzania przemieszczania towarów poprzez zastosowania zbiorczej metody potwierdzania odbioru towarów przez Kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym. W związku z powyższym w ramach analizowanego wariantu realizacji WDT wystawialibyście Państwo dwa rodzaje dokumentów. Po pierwsze dokumenty towarzyszące każdej dostawie (zamówieniu) z osobna towarzyszące towarom z każdym zamówieniem oraz dokumenty zbiorcze wystawiane na koniec okresu rozliczeniowego obejmujące swoim zakresem wszystkie zamówienia mające miejsce w danym okresie rozliczeniowym. Zakres dokumentacji na cele WDT wchodzącej w zakres Wariantu I byłby następujący:

1) Dokumenty wystawiane do każdego zamówienia i transportu towarów;

‒ Faktury VAT zawierające dane Kontrahenta (tj. jego nazwę i adres siedziby, numer VAT UE, łączną wartość netto towarów oraz szczegółowe informacje w zakresie specyfiki sprzedawanych towarów (specyfikację));

‒ Wydruki z systemu VIES potwierdzające status Kontrahentów na cele transakcji wewnątrzwspólnotowych;

‒ Dokumenty CMR (niezawierające podpisu Kontrahenta);

‒ Listy przewozowe do całej trasy transportu towarów;

2) Dokumenty zbiorcze potwierdzające WDT za cały okres rozliczeniowy:

‒ Zbiorcze potwierdzenie od operatora logistycznego w zakresie dostarczenia towarów na wskazany przez Państwa adres - podpisane w formie klasycznej (podpis odręczny lub pieczątka);

‒ Zbiorcze potwierdzenie odebrania wszystkich dostaw towarów zrealizowanych w danym okresie rozliczeniowym (podpisane odręcznie przez Kontrahenta) zawierające takie dane jak: dane wszystkich zamówień, wszystkie numery faktur VAT łącznie z danymi z tych faktur dokumentujących wszystkie WDT w danym okresie rozliczeniowym.

W ramach Wariantu I posiadalibyście również dodatkową dokumentację transakcyjną potwierdzającą przemieszczenie towarów w ramach WDT w tym w szczególności: zamówienia od Kontrahentów, potwierdzenia płatności za towary, korespondencje mailową z Kontrahentami. W przypadku gdyby wystąpiła taka potrzeba możliwe byłoby przyporządkowanie dokumentacji transakcyjnej do poszczególnych WDT realizowanych na rzecz Kontrahentów.

W ramach Wariantu II podobnie jak w Wariancie I rozważalibyście Państwo wdrożenie uproszczonego trybu potwierdzania przemieszczania towarów poprzez zastosowania zbiorczej metody potwierdzania odbioru towarów przez Kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym. Zasadnicza różnica względem Wariantu I polegałaby na tym, że Kontrahenci potwierdzali zbiorcze zestawienie transakcji WDT dokonanych w danym okresie rozliczeniowym nie w formie klasycznej (podpis lub pieczątka), lecz za pośrednictwem podpisu elektronicznego. W związku z powyższym w ramach analizowanego wariantu realizacji WDT Spółka wystawiałaby dwa rodzaje dokumentów. Po pierwsze dokumenty towarzyszące każdej dostawie (zamówieniu) z osobna towarzyszące towarom z każdym zamówieniem oraz dokumenty zbiorcze wystawiane na koniec okresu rozliczeniowego obejmujące swoim zakresem wszystkie zamówienia mające miejsce w danym okresie rozliczeniowym. Zakres dokumentacji na cele WDT wchodzącej w zakres Wariantu II byłby następujący:

1) Dokumenty wystawiane do każdego zamówienia i transportu towarów;

‒ Faktury VAT zawierające dane Kontrahenta (tj. jego nazwę i adres siedziby, numer VAT UE, łączną wartość netto towarów oraz szczegółowe informacje w zakresie specyfiki sprzedawanych towarów (specyfikację));

‒ Wydruki z systemu VIES potwierdzające status Kontrahentów na cele transakcji wewnątrzwspólnotowych;

‒ Dokumenty CMR (niezawierające podpisu Kontrahenta);

‒ Listy przewozowe do całej trasy transportu towarów;

2) Dokumenty zbiorcze potwierdzające WDT za cały okres rozliczeniowy:

‒ Zbiorcze potwierdzenie od operatora logistycznego w zakresie dostarczenia towarów na wskazany przez Państwa adres - podpisane oraz przesłane w formie elektronicznej (podpis elektroniczny);

‒ Zbiorcze potwierdzenie odebrania wszystkich dostaw towarów zrealizowanych w danym okresie rozliczeniowym (podpisane podpisem elektronicznym) zawierające takie dane jak: dane wszystkich zamówień, wszystkie numery faktur VAT łącznie z danymi z tych faktur dokumentujących wszystkie WDT w danym okresie rozliczeniowym.

W ramach Wariantu II posiadalibyście Państwo również dodatkową dokumentację transakcyjną potwierdzającą przemieszczenie towarów w ramach WDT w tym w szczególności: zamówienia od Kontrahentów, potwierdzenia płatności za towary, korespondencje mailową z Kontrahentami. W przypadku gdyby wystąpiła taka potrzeba możliwe byłoby przyporządkowanie dokumentacji transakcyjnej do poszczególnych WDT realizowanych na rzecz Kontrahentów.

W ramach Wariantu III analogicznie jak w poprzednich wariantach rozważalibyście Państwo wdrożenie uproszczonego trybu potwierdzania przemieszczania towarów poprzez zastosowania zbiorczej metody potwierdzania odbioru towarów przez Kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym. Podstawowa różnica względem Wariantu I oraz Wariantu II polegałaby na tym, że Kontrahenci potwierdzaliby zbiorczo odbiór towarów nabywanych w ramach WDT w danym okresie rozliczeniowym nie w formie podpisu (ręcznego lub elektronicznego), lecz za pośrednictwem autoryzowanego profilu w Państwa systemie informatycznym, w którym Kontrahenci składają zamówienia. Potwierdzenie przemieszczenia towarów odbywałoby się poprzez odznaczenie statusu doręczenia przez autoryzowaną osobę (właściciela profilu lub osobę uprawnioną) po dostarczeniu towarów do magazynów Kontrahenta. Autoryzacja profilu polegałaby na wydaniu danych dostępowych Kontrahentom po uprzedniej weryfikacji przez Państwa Kontrahenta oraz pobraniu wymaganych danych jak dane rejestrowe, numer telefonu. Korzystanie z dedykowanego profilu w Państwa systemie informatycznym wiązałoby się również z pobieraniem danych o numerach interfejsów sieciowych urządzenia (adresów IP) Kontrahentów. W związku z powyższym w ramach analizowanego wariantu realizacji WDT Państwo wystawialibyście dwa rodzaje dokumentów. Po pierwsze dokumenty towarzyszące każdej dostawie (zamówieniu) z osobna towarzyszące towarom z każdym zamówieniem oraz dokumenty zbiorcze wystawiane na koniec okresu rozliczeniowego obejmujące swoim zakresem wszystkie zamówienia mające miejsce w danym okresie rozliczeniowym.

Zakres dokumentacji na cele WDT wchodzącej w zakres Wariantu III byłby następujący:

1) Dokumenty wystawiane do każdego zamówienia i transportu towarów;

‒ Faktury VAT zawierające dane Kontrahenta (tj. jego nazwę i adres siedziby, numer VAT UE, łączną wartość netto towarów oraz szczegółowe informacje w zakresie specyfiki sprzedawanych towarów (specyfikację));

‒ Wydruki z systemu VIES potwierdzające status Kontrahentów na cele transakcji wewnątrzwspólnotowych;

‒ Dokumenty CMR (niezawierające podpisu Kontrahenta);

‒ Listy przewozowe do całej trasy transportu towarów;

2) Dokumenty zbiorcze potwierdzające WDT za cały okres rozliczeniowy:

‒ Zbiorcze potwierdzenie od operatora logistycznego w zakresie dostarczenia towarów na wskazany przez Państwa adres - podpisane oraz przesłane w formie elektronicznej (podpis elektroniczny);

‒ Potwierdzenia odebrania wszystkich poszczególnych dostaw towarów zrealizowanych w danym okresie rozliczeniowym zawierające takie dane jak: dane wszystkich zamówień, wszystkie numery faktur VAT łącznie z danymi z tych faktur dokumentujących wszystkie WDT w danym okresie rozliczeniowym - autoryzowane przez Kontrahenta w Państwa systemie informatycznym za pośrednictwem dedykowanego i spersonalizowanego profilu użytkowania.

W ramach Wariantu III posiadalibyście Państwo również dodatkową dokumentację transakcyjną potwierdzającą przemieszczenie towarów w ramach WDT w tym w szczególności: zamówienia od Kontrahentów, potwierdzenia płatności za towary, korespondencje mailową z Kontrahentami. W przypadku gdyby wystąpiła taka potrzeba możliwe byłoby przyporządkowanie dokumentacji transakcyjnej do poszczególnych WDT realizowanych na rzecz Kontrahentów.

W ramach Wariantu IV transport nie odbywałby się (jak w poprzednich wariantach) bezpośrednio z Państwa magazynów do magazynów Kontrahentów, lecz zostałby podzielony na dwie fazy:

Faza I - transport z Państwa magazynów do miejsca przeładunkowego (np. punktu kurierskiego) zlokalizowanego w tym samym państwie członkowskim, w którym zlokalizowana jest siedziba Kontrahenta, a transport towarów odbywa się za pośrednictwem operatora logistycznego organizowanego przez Państwa;

Faza II - transport z miejsca przeładunkowego (np. punktu kurierskiego) zlokalizowanego w tym samym państwie członkowskim, w którym zlokalizowana jest siedziba Kontrahenta, do magazynów Kontrahenta a transport towarów odbywa się za pośrednictwem operatora (np. kuriera) zagranicznego, również organizowanego przez Państwa.

Analogicznie jak w poprzednich wariantach rozważalibyście Państwo wdrożenie uproszczonego trybu potwierdzania przemieszczania towarów poprzez zastosowanie zbiorczej metody potwierdzania odbioru towarów przez Kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym. W związku z powyższym w ramach analizowanego wariantu realizacji WDT Spółka wystawiałaby dwa rodzaje dokumentów. Po pierwsze dokumenty towarzyszące każdej dostawie (zamówieniu) z osobna towarzyszące towarom z każdym zamówieniem oraz dokumenty zbiorcze wystawiane na koniec okresu rozliczeniowego obejmujące swoim zakresem wszystkie zamówienia mające miejsce w danym okresie rozliczeniowym. Zakres dokumentacji na cele WDT wchodzącej w zakres Wariantu IV byłby następujący:

1) Dokumenty wystawiane do każdego zamówienia i transportu towarów;

‒ Faktury VAT zawierające dane Kontrahenta (tj. jego nazwę i adres siedziby, numer VAT UE, łączną wartość netto towarów oraz szczegółowe informacje w zakresie specyfiki sprzedawanych towarów (specyfikację));

‒ Wydruki z systemu VIES potwierdzające status Kontrahentów na cele transakcji wewnątrzwspólnotowych;

‒ Zbiorcze dokumenty CMR wraz z listem przewozowym dokumentujące przemieszczenie towarów w ramach Fazy I, zawierające podpis operatora logistycznego dokonującego przemieszczenia towarów w ramach Fazy I oraz podpisy właściciela magazynu, do którego dostarczane są towary w ramach Fazy I. Dokument CMR nie będzie zawierał podpisu Kontrahenta z uwagi, że dostawa do Kontrahenta odbywa się w ramach Fazy II transportu.

2) Dokumenty zbiorcze potwierdzające WDT za cały okres rozliczeniowy:

‒ Zbiorcze potwierdzenie od operatora logistycznego w zakresie dostarczenia towarów na wskazany przez Państwa adres - podpisane oraz przesłane w formie elektronicznej (podpis elektroniczny);

‒ Potwierdzenie odebrania wszystkich poszczególnych dostaw towarów zrealizowanych w danym okresie rozliczeniowym zawierające takie dane jak: dane wszystkich zamówień, wszystkie numery faktur VAT łącznie z danymi z tych faktur dokumentujących wszystkie WDT w danym okresie rozliczeniowym - autoryzowane przez Kontrahenta w Państwa systemie informatycznym za pośrednictwem dedykowanego i spersonalizowanego profilu użytkowania.

W ramach Wariantu IV posiadalibyście Państwo również dodatkową dokumentację transakcyjną potwierdzającą przemieszczenie towarów w ramach WDT w tym w szczególności: zamówienia od Kontrahentów, potwierdzenia płatności za towary, korespondencje mailową z Kontrahentami. W przypadku gdyby wystąpiła taka potrzeba możliwe byłoby przyporządkowanie dokumentacji transakcyjnej do poszczególnych WDT na rzecz Kontrahentów.

W każdym z opisywanych powyżej wariantów dokonywalibyście Państwo dostawy na rzecz Kontrahentów posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który zostały przekazany Państwu na potrzeby transakcji. Przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiadalibyście Państwo dokumenty, o których mowa w poszczególnych wariantach; nadal bylibyście Państwo podatnikiem na VAT UE oraz w terminie składalibyście deklarację podatkową, w której wykazywalibyście WDT oraz w terminie składalibyście informację podsumowującą.

Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą określenia czy w przypadku realizacji WDT w oparciu o Wariant I, II, III i IV zgromadzona przez Państwa dokumentacja będzie wystarczająca do łącznego i jednoznacznego potwierdzenia, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do Kontrahenta na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, w związku z czym będzie Państwu przysługiwało prawo do zastosowania stawki 0% dla WDT zgodnie z art. 42 ust. 1 w zw. z art. 42 ust. 3 i 11 ustawy o VAT.

Wskazać należy, że w kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L z 2018 r. nr 311/10), zwanego dalej rozporządzeniem. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

I tak, zgodnie z art. 45a ww. rozporządzenia:

Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:

a) sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;

b) sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:

(i) pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz

(ii) co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.

Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) pkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.

2\. Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.

3\. Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:

a) dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;

b) następujące dokumenty:

(i) polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;

(ii) dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;

(iii) poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Jednakże wskazać należy, że niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Zgodnie bowiem z art. 41 ust. 3 ustawy:

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy:

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;

2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

3) podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Należy zauważyć, że warunki wymienione w art. 42 ust. 1 ustawy muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowania w ten sposób ma na celu uniknięcia zakłócenia konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania. Jednak zastosowanie stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów uzależnione jest także od zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT UE, najpóźniej w momencie składania deklaracji uwzględniającej daną dostawę.

Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, realizowanej z udziałem przewoźnika lub spedytora odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy.

Na mocy art. 42 ust. 3 ustawy:

Dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

2) (uchylony),

3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,

4) (uchylony),

\- z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Przy tym, w myśl art. 42 ust. 11 ustawy:

W przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych. Istotne jest aby dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju. Dokumenty mają łącznie potwierdzać określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju.

Powyższe rozważania potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r. (I FPS 1/10), w której Sąd podkreślił, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest przede wszystkim jedną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju (Polski), w wykonaniu czynności określonych w art. 7, czyli dostawy towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, przy spełnieniu określonych w ustawie przesłanek, podlega opodatkowaniu według stawki 0% (tzw. wspólnotowe zwolnienie z prawem do odliczenia), co z jednej strony powoduje, że transakcja wywozu towaru z Polski do innego kraju członkowskiego nie jest obciążana podatkiem, a jednocześnie dostawcy pozwala na odzyskanie podatku uiszczonego przy nabyciu tego towaru, co zapewnia realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada ta obowiązuje jednak tylko wówczas, gdy w wyniku tej transakcji (wywozu) obowiązek naliczenia podatku ciąży na nabywcy towaru (w innym państwie członkowskim), w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (WNT) na terenie jego kraju (zasada opodatkowania w kraju przeznaczenia). NSA stwierdził, że samo brzmienie art. 42 ust. 3 i 4 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Tym samym, zdaniem Sądu, w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej o ile łącznie potwierdzają fakt dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Ponadto należy zauważyć, że ustawa nie zawiera definicji „dokumentu przewozowego”. Nawiązując do cyt. art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy, dokument ten powinien być dowodem potwierdzającym, że towar będący przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy został wywieziony z terytorium kraju i dostarczony do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. List przewozowy opisany w Rozdziale III Konwencji Genewskiej o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) z dnia 19 maja 1956 r. (Dz. U. z 1962 r. Nr 49, poz. 238, z późn. zm.), jest niewątpliwie dowodem zawarcia umowy przewozu. Zgodnie z art. 4 oraz art. 9 Konwencji Genewskiej list przewozowy stanowi dowód zawarcia umowy przewozu, warunków tej umowy oraz przyjęcia towaru przez przewoźnika, o ile nie zostanie przeprowadzony dowód przeciwny. Brak, nieprawidłowość lub utrata listu przewozowego nie wpływa na istnienie ani na ważność umowy przewozu, która mimo to podlega przepisom Konwencji. Zatem, sama Konwencja również nie ogranicza możliwości przeprowadzania dowodu w zakresie przewozu towarów tylko do listu przewozowego.

Zatem mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy stwierdzić, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest na gruncie polskich przepisów, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Wobec tego, nie należy utożsamiać pojęcia „dokumentu przewozowego”, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, tylko i wyłącznie z listem przewozowym. Za taki dokument uznać należy każdy dokument potwierdzający powierzenie przewoźnikowi lub spedytorowi przewozu lub spedycji towaru, zgodnego ze specyfikacją, poza terytorium kraju i dostarczenie tego towaru do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Jeżeli dokument taki potwierdza essentialia negotii umowy przewozu (obowiązkiem kontrahenta przewoźnika jest wydanie towaru i zapłata wynagrodzenia za przewóz, natomiast podstawowym obowiązkiem przewoźnika jest przewiezienie towaru do miejsca przeznaczenia i wydanie go odbiorcy), nie można mu odmówić mocy dowodowej i uznać, że nie jest on dokumentem, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy (chyba, że istnieje dowód przeciwny).

Zatem dokumentem przewozowym, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy, może być każdy dokument otrzymany od przewoźnika (spedytora), z którego jednoznacznie wynika, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione i dostarczone nabywcy do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Dokumentem tym może być więc zarówno tradycyjny list przewozowy, jak i każdy inny dokument spełniający warunki formalne i potwierdzający dokonanie dostawy towaru do nabywcy.

W konsekwencji, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zatem posiadanie przez Państwa dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 i 11 ustawy uprawniają do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Uwzględniając powołane przepisy prawa oraz okoliczności sprawy należy stwierdzić, że opisane wyżej dokumenty posiadane przez Państwa w odniesieniu do transakcji WDT realizowanych przez Państwa na rzecz Kontrahenta poza terytorium kraju w Wariantach I, II, III i IV stanowić będą dowody dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej. Powyższe dokumenty zgodnie z art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy, wskazane w ww. Wariantach łącznie będą potwierdzały dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Tym samym wskazane powyżej dokumenty będą uprawniały Państwa do stosowania stawki podatku w wysokości 0% dla realizowanych przez Państwa transakcji WDT (przy spełnieniu pozostałych warunków o których mowa w art. 42 ust. 1 ustawy).

Odnosząc się do Państwa wariantów, w których będziecie Państwo posiadać zbiorcze potwierdzenie odbioru w różnej formie, tj. z podpisem w formie papierowej, z podpisem w formie elektronicznej oraz potwierdzonej za pośrednictwem autoryzowanego profilu w Państwa systemie informatycznym, należy wskazać, że przepisy regulujące prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatku nie określają formy dokumentów potwierdzających wywiezienie i dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy. Obowiązujące w tym zakresie przepisy nie stanowią zatem, że wymagane jest wyłącznie posiadanie oryginałów dokumentów w formie papierowej. Skoro przepisy nie stanowią o ich formie, każda forma jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, email, ksero, skan, faks dokumentu lub dokument w formie elektronicznej pobrany z platformy internetowej przewoźnika czy udostępniony za pośrednictwem określonych aplikacji, niebudzący wątpliwości co do jego autentyczności, może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy. Stąd należy przyjąć, że każda forma dokumentu jest dopuszczalna, pod warunkiem, że autentyczność i integralność z dokumentami źródłowymi została wystarczająco uprawdopodobniona. Dokumenty powinny jednoznacznie dowodzić dostarczenie towarów do ich odbiorcy na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

W konsekwencji, należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że zgromadzona przez Państwa dokumentacja w Wariancie I, II, III i IV będzie łącznie stanowiła dowody potwierdzające, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione poza terytorium kraju i dostarczone do Kontrahenta na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 i art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w związku z powyższym będziecie Państwo uprawnieni do stosowania stawki VAT 0%.

Tym samym Państwa stanowisko w całości należy uznać za **prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zastrzegamy, że rozstrzygnięcie, czy dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik, rzeczywiście potwierdzają dokonanie wywozu towarów z terytorium kraju i dostarczenie do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).