Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-306/13-2/GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-10-24
Teza: Czy przychód Wnioskodawcy uzyskany na podstawie Umowy przed-sprzedażowe) w kwocie wynagrodzenia płac przez kontrahentów stanowić będzie przychód z działalności strefowej podlegający zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („Ustawa CIT”)?
Słowa kluczowe: pomoc-pomoc publiczna; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); umowa; wynagrodzenia; zezwolenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością , reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2013 r. (data wpływu 5 sierpnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynagrodzenia otrzymanego przez Wnioskodawcę na podstawie „umów przed-sprzedażowych” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego dochodów, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od osób prawnych wynagrodzenia otrzymanego przez Wnioskodawcę na podstawie „umów przed-sprzedażowych”.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Wnioskodawca”) jest polską spółką kapitałową, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Dnia 11 października 2007 r. Spółka uzyskała zezwolenie (,,Pierwsze Zezwolenie”) na prowadzenie działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej SSE”), o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w ramach następujących pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług: artykuły spożywcze i napoje (dział 15) za wyjątkiem działalności określonej w § 2 ust. 12 i 13 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 października 2006 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej. W związku z uzyskaniem Pierwszego Zezwolenia, Spółka nabyła od miasta nieruchomość położoną w SSE, podstrefa. Z biznes planu złożonego przez Wnioskodawcę w związku z przetargiem na udzielenie zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE wynika, że Wnioskodawca zamierza produkować w zakładzie wybudowanym w ok. 30 milionów kilogramów gotowych do spożycia płatków zbożowych.

Dnia 15 listopada 2012 r., w związku z planowanymi nowymi inwestycjami, Spółka uzyskała nowe zezwolenie („Drugie Zezwolenie”) na prowadzenie działalności na terenie SSE rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy, określonych w następujących pozycjach PKWiU Głównego Urzędu Statystycznego: artykuły spożywcze (dział 10) z wyłączeniem działalności określnych w art. 1 ust. 3 pkt a), b) i c) rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 roku uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu. W ramach Drugiego Zezwolenia, Spółka wdraża nowy projekt inwestycyjny, na nieruchomości, której jest właścicielem, polegający na rozbudowie istniejących obiektów oraz dywersyfikacji produkcji spółki przez wprowadzenie nowych produktów. Pierwsze Zezwolenie i Drugie Zezwolenie (dalej razem: „Zezwolenia Strefowe” lub każde z osobna „Zezwolenie Stref uzyskane przez Spółkę określają rodzaje prowadzonej przez Spółkę działalności objętej zwolnieniem z podatku dochodowego, jak również warunki uprawniające Spółkę do korzystania ze zwolnienia. W obu Zezwoleniach Strefowych warunkiem prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE jest poniesienie wydatków inwestycyjnych, zatrudnienie nowych pracowników oraz utrzymanie tego zatrudnienia przez czas określony w zezwoleniach. Jak wynika z treści ww. zezwoleń, zakres działalności gospodarczej zwolnionej z opodatkowania, określony na potrzeby Pierwszego Zezwolenia (artykuły spożywcze/napoje) obejmuje zakres działalności przewidziany w Drugim Zezwoleniu (artykuły spożywcze).

W związku z planowaną działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie SSE objętą Zezwoleniami Strefowymi Wnioskodawca rozważa zawarcie z jednym lub większą ilością kontrahentów jednej lub kilku umów przed-sprzedażowych („Umowa Przed-Sprzedażowa”). Na podstawie takiej umowy Wnioskodawca zobowiąże się do świadczenia tzw. usług przed-sprzedażowych mających na celu efektywne i prawidłowe wykonywanie w przyszłości działalności produkcyjno-handlowej, a także sprzedaży towarów lub usług na rzecz danego kontrahenta związanej z działalnością Wnioskodawcy prowadzoną na terenie SSE objętą Zezwoleniami Strefowymi („Usługi Przed-Sprzedażowe”). Celem usług przed - sprzedażowych będzie również dostosowanie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do standardów oraz oczekiwań kontrahentów związanych z wykonywaniem działalności produkcyjnej Wnioskodawcy objętej zakresem Zezwoleń Strefowych. W zamian kontrahent płacić będzie na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenie za te usługi. Usługi przed-sprzedażowe wykonywane będą na terenie SSE.

W związku ze świadczeniem Usług przed - sprzedażowych Wnioskodawca ponosić będzie szereg wydatków, mających na celu prawidłowe i efektywne prowadzenie działalności gospodarczej na rzecz kontrahentów („Wydatki przed-sprzedażowe”).

Wydatki przed-sprzedażowe obejmować będą w szczególności koszty pracownicze (w tym związane z wynagrodzeniem, szkoleniami, przejazdami), koszty budowlano-remontowe, koszty ubezpieczeniowe, a także koszty najmu, dzierżawy, magazynowania lub innych usług. Wydatki Przed-Sprzedażowe ponoszone będą w związku z produkcyjno-sprzedażową działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę na terenie SSE objętą Zezwoleniem Strefowym, a ich celem będzie prowadzenie tej działalności w sposób efektywny i zgodny z oczekiwaniami kontrahentów. Wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę na podstawie Umów Przed-Sprzedażowych służyć będzie w szczególności kompensowaniu Wydatków Przed-Sprzedażowych ponoszonych przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy przychód Wnioskodawcy uzyskany na podstawie Umowy przed-sprzedażowej w kwocie wynagrodzenia płac przez kontrahentów stanowić będzie przychód z działalności strefowej podlegający zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („Ustawa CIT”)?

W przypadku, jeżeli odpowiedź na pierwsze pytanie będzie negatywna:

1.  Czy Wydatki Przed-Sprzedażowe poniesione przez Wnioskodawcę w związku z Usługami Przed-Sprzedażowymi stanowić będą koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy CIT, tj. wynagrodzenia z Umów przed-sprzedażowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1, wynagrodzenie uiszczane na rzecz Wnioskodawcy przez kontrahentów na podstawie Umowy przed-sprzedażowej stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE objęty zakresem Zezwoleń Strefowych, a w konsekwencji podlegać będzie zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT, co wynika z poniższej analizy.

SSE są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej która korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (SSE Ustawa). Podstawą do korzystania z pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem (dochodowym) jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z tej pomocy (art. 16 ust. 1 Ustawa SSE).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej i dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Ponieważ Wnioskodawca posiada Zezwolenia Strefowe zatem przychody osiągane przez Wnioskodawcę w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie SSE na podstawie i w zakresie przedmiotowym tych Zezwoleń Strefowych podlegać będą zwolnieniu z podatku dochodowego do wysokości limitu określonego w danym Zezwoleniu Strefowym. Przepisy ustawy CIT oraz Ustawy SSE nie precyzują pojęcia działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Należy zatem odwołać się do wykładni literalnej oraz funkcjonalnej (celowościowej). Celem art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT jest zwolnienie z podatku dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie uzyskanego zezwolenia. Ponieważ przepisy ustawy nie stanowią inaczej, zatem (lege non distinguente) pojęcie działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy powinno być interpretowane kompleksowo, tj. obejmować etap samej produkcji/sprzedaży jak i przygotowania do tej działalności. Kompleksowość tę można sprowadzać, w najogólniejszym ujęciu, do pewnego logicznego, ściśle ze sobą powiązanego ciągu działań podmiotów dokonują wykładni, których celem jest ustalenie normy prawnej na podstawie przepisów obowiązujących aktów prawnych, przypadkach bowiem samo brzmienie słów, za pomocą których sformułowany został dany przepis, nie wystarcza dla ustalenia normy prawnej (por. R. Mastalski: Wykładnia prawa podatkowego po wejściu Polski do Unii Europejskiej, ,,Przegląd Podatkowy” 2004, nr 8, s. 3).

W praktyce na działalność gospodarczą-tak jak w przypadku Wnioskodawcy - składa się szereg czynności wykonywanych w ramach procesu wytwórczego (produkcyjnego) i sprzedażowego, zarówno o charakterze podstawowym jak i przygotowawczym i pomocniczym. Elementem każdej działalności gospodarczej jest bowiem faza przygotowawcza, w której przedsiębiorca podejmuje szereg czynności w zakresie działalności gospodarczej mające na celu efektywne jej prowadzenie, a także faza zasadnicza, w której dochodzi do sprzedaży wytworzonego na wcześniejszych etapach produktu (towaru lub usługi).

Wnioskodawca posiada dwa Zezwolenie Strefowe, tj. pierwsze które zgodnie z opisem zakresu przedmiotowego obejmuje „prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w ramach następujących pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług: artykuły spożywcze i napoje/15/ za wyjątkiem działalności określonej w § 2 ust. 12 i 13 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 27 października 2006 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej”. Wnioskodawca posiada również Drugie Zezwolenie, które zgodnie z opisem zakresu przedmiotowego obejmuje „prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów i usług wytworzonych na terenie strefy, określonych w następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego: artykuły spożywcze (dział 10) z wyłączeniem działalności określonej w art. 1 ust. 3 pkt a), b) i c) rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu”. Działalność gospodarcza objęta powyższymi Zezwoleniami Strefowymi wiąże się z realizacją przez Wnioskodawcę wieloetapowego procesu produkcyjnego i sprzedażowego artykułów spożywczych oraz napojów, który obejmuje również czynności przygotowawcze związane ze świadczeniem usług służących realizacji działalności handlowej i produkcyjnej prowadzonej na terenie SSE. Skoro bowiem treść Zezwoleń Strefowych nie stanowi inaczej należy uznać, iż obejmuje ona cały proces produkcyjny związany z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy na terenie SSE w zakresie artykułów spożywczych i napoi. W analogiczny sposób wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 26 stycznia 2011 r. (sygn. I SA/Wr 1364/10) pisząc, iż: ,,zezwolenie obejmuje” ,,działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie ,,A”, określonych w PKWiU 1997 U)”; w dalszej części ma miejsce wyliczenie poszczególnych wyrobów i usług z przyporządkowaniem ich do konkretnych grup PKWiU. W przekonaniu Sądu, taka konstrukcja zwolnienia narzuca określoną interpretację jego zakresu. Zezwolenie określa bowiem najpierw rodzaje działalności, jaką może prowadzić Spółka (produkcyjna, handlowa i usługowa), a następnie wskazuje obszar, w jakim taka działalność może być na terenie ,,A” prowadzona - poprzez użycie określenia ,,w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie ,,A” i następnie wskazanie odpowiednich pozycji PKWiU, odpowiadających tym wyrobom. (\`(...)\`) zezwolenie nie wymienia grup PKWiU odpowiadających rodzajom działalności produkcyjnej, handlowej czy usługowej, jakie może prowadzić Spółka na te ,,A”, ale rodzaje wyrobów i usług, w związku z którymi (,,w zakresie” których) Spółka jest uprawniona do prowadzenia działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej. W odniesieniu zatem do wyrobów i usług wymienionych poprzez wskazanie grup PKWiU, Spółka może, w zgodzie z zezwoleniem, podejmować aktywność polegającą na produkcji, działaniach handlowych i związanymi z tymi wyrobami usługach”.

Wnioskodawca w związku z procesem produkcyjnym artykułów spożywczych i napoi określonych w Zezwoleniach Strefowych zawrze Umowę przed-sprzedażową z wybranym kontrahentem (lub kontrahentami) zobowiązując się do wykonania określonych usług mających na celu dostosowanie procesów produkcyjnych Wnioskodawcy do wymagań i standardów danego kontrahenta. W realiach rosnącej konkurencji rynkowej Wnioskodawca jest zmuszony dostosować wytwarzany przez siebie wyrób (towar lub usługę) jak i procesy produkcyjne do oczekiwań formułowanych przez kontrahentów, którzy wymagają, aby zamawiany przez nich produkt spełniał ich wszystkie oczekiwania. Usługi przed-sprzedażowe świadczone przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy przed-sprzedażowej związane będą bezpośrednio z przyszłym procesem produkcji objętym zakresem Zezwoleń Strefowych. Będą to niezbędne usługi przygotowawcze zmierzające do prawidłowego prowadzania takiej działalności przez Wnioskodawcę. Usługi przed-sprzedażowe nie tylko pozostaną w ścisłym, nierozerwalnym związku z prowadzonym przez Wnioskodawcę rodzajem działalności, lecz również będą wpływać na możliwość lub efektywność jej prowadzenia. Prawidłowa realizacja czynności produkcyjno-sprzedażowych objętych zakresem Zezwoleń Strefowych wymaga spełnienia warunków stawianych przez kontrahentów Wnioskodawcy. Zatem wykonanie Usług przed-sprzedażowych przez Wnioskodawcę jest niezbędne do wytworzenia kompletnego wyrobu spełniającego oczekiwania kontrahenta.

Z tego względu należy uznać, iż przychody uzyskane przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy przed-sprzedażowej w związku ze świadczeniem usług przygotowawczych i pomocniczych do działalności produkcyjno-handlowej objętej zakresem Zezwoleń Strefowych stanowić będą przychody z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE podlegającej zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT.

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe oraz sądy administracyjne. Przykładowo jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 grudnia 2011 r. (sygn. II FSK1139/10): „zwolnieniu podatkowemu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 podlegać będą nie tylko przychody i związane z nim koszty uzyskania przychodów będące bezpośrednio wynikiem działalności na terenie strefy ekonomicznej, ale także przychody i koszty ich uzyskania z każdej inne działalności pomocniczej niezbędnej do jej prowadzenia”. Podobnie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 18 kwietnia 2013 r. (nr 1PTPB3/423-27/13-2/KJ) potwierdzając, iż określone czynności pomocnicze są objęte zakresem prowadzonej działalności gospodarczej na terenie SSE zgodnie z zezwoleniem, gdyż te: „czynności nie są przedmiotem działalności Spółki ale mają charakter komplementarny w stosunku do działalności produkcyjnej, służą realizacji tej działalności w sposób zgodny z zawartymi umowami”.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Z uwagi na uznanie stanowiska Wnioskodawcy zawartego w pytaniu nr 1 za prawidłowe, tut. Organ nie zajmuje stanowiska w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2, zgodnie z dyspozycją Wnioskodawcy wskazaną we wniosku.

Jednocześnie tutejszy Organ informuje, że nienależna opłata w wysokości 40 złotych, stanowiąca nadpłatę, wniesiona w dniu 31 lipca 2013 r., na podstawie art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, będzie zwrócona na rachunek bankowy wskazany w części F, poz. 67 wniosku, zgodnie z dyspozycją określoną w poz. 63 wniosku, zgodnie z art. 14f § 2a ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.