Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3/033/165/KDJ/13/RD-77321/13
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-07-29
Teza: ulga na dzieci
Słowa kluczowe: dzieci i młodzież; odliczenia-odliczenie od podatku; rozwód; ulga-ulga prorodzinna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27a (uchylony)

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 15 kwietnia 2009 r. Nr IPPB4/415-33/09-4/JK, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2009 r., uzupełnionym w dniu 2 marca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej ulgi na dzieci w podatku dochodowego od osób fizycznych – jest:

*   **prawidłowe** w zakresie interpretacji art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2008 r.,
*   **nieprawidłowe** w zakresie interpretacji art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2009 r.

UZASADNIENIE

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni zamieszkuje w lokalu wraz ze swoimi dwoma córkami. W lokalu tym zamieszkuje także były małżonek. Wyrok sądu orzekający rozwód zapadł 25.05.2001 r. i zawiera zapis, iż miejscem zamieszkania dzieci będzie każdorazowo miejsce zamieszkania matki. W roku 2008 Sąd Rejonowy wydał wyrok orzekający sposób korzystania z mieszkania w następujący sposób: Wnioskodawczyni wraz z dziećmi do wyłącznego korzystania przyznał trzy pokoje, byłemu małżonkowi do wyłącznego korzystania czwarty pokój. Na podstawie wyroku administracja dokonała podziału opłat, a Wnioskodawczyni ponosi wydatki związane z zajmowaną przez nią i dzieci powierzchnią mieszkania. Ponosi także inne wydatki związane z utrzymaniem dzieci jak: żywość, potrzeby ubraniowe, szkolne, zdrowotne (prywatny dentysta), kolonie i obozy. Były małżonek z zasądzonych alimentów (po 300 zł na każde dziecko, łącznie 600 zł miesięcznie) płaci połowę, czyli 300 zł miesięcznie. W ostatnim roku zakupił przedmioty za około 300 zł, nie stanowiące pierwszej potrzeby (używany rowerek, rolki oraz jedną bluzę).

W dniu 6 stycznia Wnioskodawczyni otrzymała od byłego małżonka sms-em informację o dokonanym przez niego odliczeniu ulgi na jedno dziecko w rozliczeniu rocznym PIT, gdyż jak wskazał jest podatnikiem i mieszka z dziećmi. Wnioskodawczyni poinformowała byłego małżonka, że żadne z dzieci nie mieszka w pokoju, który sąd przyznał mu do wyłącznego korzystania. Ponadto Wnioskodawczyni wskazała, że także jest podatnikiem i rozlicza się na zasadach ogólnych, a w trakcie roku dzieci nie przebywają z ojcem. Wspólny adres zamieszkania zdaniem Wnioskodawczynie nie upoważnia byłego małżonka do zastosowania ulgi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Któremu z rodziców (rozwiedzionych) w opisanym przypadku jednoznacznie przysługuje prawo do ulgi na dzieci w zeznaniu podatkowym za 2008 r. i lata późniejsze w świetle przepisów art. 27 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku, gdy po rozwodzie obydwoje zamieszkują w jednym lokalu, ale sposób korzystania z lokalu został podzielony sądownie.

Zdaniem Wnioskodawczyni prawo do ulgi na dzieci powinno przysługiwać temu rodzicowi, który nie tylko zamieszkuje w lokalu wraz z dziećmi, lecz także faktycznie ponosi koszty ich utrzymania. To, że były małżonek posiada ten sam adres zamieszkania i prawo do korzystania jednego z pokoi w mieszkaniu, ale nie uczestniczy w bezpośrednich kosztach wychowania dzieci, nie powinno być czynnikiem decydującym do prawa ulgi na dzieci.

W świetle obowiązującego stanu prawnego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, iż stanowisko Wnioskodawczy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Podstawę prawną oraz zasady korzystania z podatkowej ulgi na dzieci zawiera art. 27f ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”.

Według stanu prawnego mającego zastosowanie do dochodów uzyskanych w 2008 r., na mocy ust. 1 ww. artykułu od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć rocznie kwotę, obliczoną zgodnie z ust. 2, jeżeli w roku podatkowym wychowywał własne lub przysposobione dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4, tj.:

1.  dzieci małoletnie,
2.  dzieci, bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek pielęgnacyjny,
3.  dzieci do ukończenia 25 lat uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty lub w przepisach – Prawo o szkolnictwie wyższym, jeżeli w roku podatkowym dzieci te nie uzyskały dochodów, z wyjątkiem dochodów wolnych od podatku dochodowego, renty rodzinnej oraz dochodów w wysokości niepowodującej obowiązku zapłaty podatku.

Zgodnie z ust. 2, odliczeniu podlega kwota stanowiąca iloczyn liczby wychowywanych dzieci i dwukrotności kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Odliczenie kwoty, o której mowa w ust. 2, dotyczy łącznie obojga rodziców, z zastrzeżeniem ust. 4. Kwotę tę odlicza się od podatku jednego z rodziców lub od podatku obojga (art. 27f ust. 3 ustawy). A w przypadku rodziców, w stosunku do których orzeczone zostały rozwód albo separacja, odliczenie przysługuje jednemu z nich, u którego dzieci faktycznie zamieszkują, o ile spełnione są warunki określone w ust. 1 (art. 27f ust. 4 ustawy).

Jeżeli przez część roku podatkowego dzieci faktycznie zamieszkują u każdego z rodziców, o których mowa w ust. 4, odliczenie przysługuje każdemu z nich, o ile spełnione są warunki określone w ust. 1; w tym przypadku kwota odliczenia stanowi iloczyn liczby miesięcy pobytu dzieci u rodzica i 1/12 kwoty, o której mowa w ust. 2 (art. 27f ust. 5 ustawy).

Z przytoczonych regulacji wynika zatem, że limit omawianej ulgi został określony odrębnie na każde dziecko wskazane w art. 6 ust. 4 ustawy. Rodzicom dziecka ustawodawca przyznał jeden limit, z tym, że w przypadku rodziców rozwiedzionych odliczenie przysługuje tylko temu z rodziców, z którym dziecko zamieszkiwało.

Jak wynika z opisanego we wniosku stanu faktycznego w wyroku sądu orzekającego rozwód zawarto zapis, iż miejscem zamieszkania dzieci będzie każdorazowo miejsce zamieszkania matki. Natomiast w wyroku z 2008 r. Sąd Rejonowy orzekł o sposobie korzystania z mieszkania przez byłych współmałżonków. W wyroku tym wskazano, iż Wnioskodawczyni wraz z dziećmi do wyłącznego korzystania przyznał trzy pokoje, natomiast były małżonek do wyłącznego korzystania otrzymał czwarty pokój. Także opłaty związane z utrzymaniem lokalu zostały podzielone w sposób proporcjonalny do zajmowanej przez Wnioskodawczynię i byłego małżonka powierzchni mieszkania.

W świetle powyższego należy uznać, iż to Wnioskodawczyni zamieszkuje z dziećmi a nie jej były współmałżonek (pomimo takiego samego adresu zamieszkania), stąd prawo do odliczenia ulgi na dzieci za 2008 r. przysługuje wyłącznie Wnioskodawczyni, o ile spełnione są wszystkie przesłanki wymienione w wyżej powołanych przepisach.

Natomiast według stanu prawnego mającego zastosowanie do dochodów uzyskanych w 2009 r., na mocy art. 27f ust. 1 ustawy, od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27 (tj. przy zastosowaniu skali podatkowej), pomniejszonego o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1.  wykonywał władzę rodzicielską;
2.  pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;
3.  sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Zgodnie z ust. 2, odliczeniu podlega kwota stanowiąca 1/6 kwoty zmniejszającej podatek określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, za każdy miesiąc kalendarzowy, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1. Odliczenie nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko: na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych (1) lub wstąpiło w związek małżeński (2).

W przypadku, gdy w tym samym miesiącu kalendarzowym w stosunku do dziecka wykonywana jest władza, pełniona funkcja lub sprawowana opieka, o których mowa w ust. 1, każdemu z podatników przysługuje odliczenie w kwocie stanowiącej 1/30 kwoty obliczonej zgodnie z ust. 2 za każdy dzień sprawowania pieczy nad dzieckiem (art. 27f ust. 3 ustawy).

Odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej (art. 27f ust. 4 ustawy).

Zgodnie z ust. 5, odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy, podając liczbę dzieci i ich numery PESEL, a w przypadku braku tych numerów – imiona, nazwiska oraz daty urodzenia dzieci. Na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej, podatnik jest obowiązany przedstawić zaświadczenia, oświadczenia oraz inne dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

1.  odpis aktu urodzenia dziecka;
2.  zaświadczenie sądu rodzinnego o ustaleniu opiekuna prawnego dziecka;
3.  odpis orzeczenia sądu o ustaleniu rodziny zastępczej lub umowę zawartą między rodziną zastępczą a starostą;
4.  zaświadczenie o uczęszczaniu pełnoletniego dziecka do szkoły.

Przepisy ust. 1–5 stosuje się odpowiednio do podatników utrzymujących pełnoletnie dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3 ustawy (tj. dzieci bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną (pkt 2), do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej (pkt 3)), w związku z wykonywaniem przez tych podatników ciążącego na nich obowiązku alimentacyjnego oraz w związku ze sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej. Dodatkowo, do dzieci, o których mowa w ust. 1 i 6, stosuje się odpowiednio przepisy art. 6 ust. 8 i 9 ustawy.

Z kolei, jak stanowi ust. 7, przepisy art. 6 ust. 8 i 9 stosuje się odpowiednio do dzieci, o których mowa w ust. 1 i 6.

Z przytoczonych regulacji wynika zatem, że limit omawianej ulgi określony na dziecko przysługuje łącznie obojgu rodzicom dziecka, jeżeli w stosunku do danego dziecka obojgu rodzicom przysługuje władza rodzicielska. Stąd w przypadku wykonywania przez obojga rodziców władzy rodzicielskiej każdy z rodziców ma prawo do odliczenia, w granicach przysługującego limitu na dziecko. Kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. Dotyczy to zarówno rodziców pozostających w związku małżeńskim, jak i rodziców rozwiedzionych czy będących w separacji.

Jednocześnie biorąc pod uwagę umiejscowienie w przepisach ustawy sformułowania „lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej”, tj. po wyrazach „kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych”, należy przyjąć, iż podstawową formą podziału przysługującego odliczenia pomiędzy rodziców, z których każdy (w związku z wykonywaną władzą rodzicielską) ma prawo do zastosowania ulgi, jest podział tej kwoty w częściach równych. Możliwość skonsumowania tej kwoty przez rodziców dziecka w inny sposób niż w proporcji pół na pół, należy traktować w kategorii przywileju (wyjątku od generalnej zasady), który ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy zgodę na ustalenie dowolnej proporcji kwoty odliczenia wyrażają oboje rodzice. Wynika to z użytego przez ustawodawcę sformułowania „w dowolnej proporcji przez nich ustalonej”, oznaczającego współudział (porozumienie) obojga rodziców w określeniu proporcji innej niż odpowiadającej częściom równym. Zatem brak stosownego porozumienia pomiędzy rodzicami dziecka oznacza, że w sytuacji gdy każdy z rodziców spełnia warunki do zastosowania przedmiotowego odliczenia, przysługującą rodzicom wspólną kwotę ulgi na dzieci rodzic dzieli z drugim rodzicem w częściach równych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że po rozwodzie wykonywanie władzy rodzicielskiej zostało powierzone obojgu rodzicom.

Stąd, jeżeli zostały spełnione wszystkie wyżej wymienione przesłanki dotyczące zastosowania ulgi na dzieci, na Wnioskodawczyni ciąży obowiązek podziału kwoty ulgi z drugim rodzicem, stosownie do postanowień art. 27f ust. 4 ustawy, tj. w częściach równych lub w dowolnej proporcji wspólnie ustalonej. Powyższe oznacza, że w przypadku braku zgodnych oświadczeń woli obojga rodziców co do zakresu podziału kwoty przysługującego odliczenia w innej proporcji niż w częściach równych przyjmuje się, że – w stanie prawnym mającym zastosowanie do dochodów uzyskanych w 2009 r. – każdemu rodzicowi wykonującemu władzę rodzicielską w stosunku do dzieci, na które przysługuje ulga, stosuje się odliczenie w kwocie stanowiącej ½ kwoty określonej w art. 27f ust. 2 ustawy.

W świetle powyższego za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawczyni, że tylko Wnioskodawczyni przysługuje prawo do odliczenia ulgi na każde z dzieci, bowiem dzieci zamieszkują tylko z nią. Jak wskazano wyżej, obowiązujące w 2009 r. przepisy art. 27f określające prawo do odliczenia ulgi na dzieci, nie zawierają już warunku zamieszkiwania dzieci z podatnikiem.

Z tych też względów należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 kwietnia 2009 r. Nr IPPB4/415-33/09-4/JK, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm., zwanej dalej „ustawą”). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.