Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.487.2019.1.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-30
Teza: Usługi, które świadczy Wnioskodawca w ramach realizacji przedmiotowej umowy podlegają opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku, obniżoną do wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy.
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo społeczne; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2019 r. (data wpływu 29 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla robót budowlanych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla robót budowlanych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i zawarł w dniu 4 kwietnia 2019 umowę ze (…) na prace uszczelniające fundamenty (przedmiot umowy) budynku mieszkalnego położonego przy ulicy (…) i zarządzanego przez tę właśnie (…).

Prace są prowadzone w obiekcie budownictwa mieszkaniowego, ponadto powierzchnia lokali mieszkalnych nie przekracza 150 m2. Powierzchnia zabudowy budynku wynosi (…) m2. Powierzchnia użytkowa mieszkań wynosi (…) m2 (całkowita (…) m2, liczba kondygnacji naziemnych 11, liczba kondygnacji podziemnych 2, liczba mieszkań 70, liczba lokali użytkowych 11. Budynek jest klasyfikowany według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w grupowaniu „1122”.

Prace uszczelniające fundamenty budynku zgodnie z umową, obejmują następujące czynności: uszczelnienie kurtynowe między płytą zjazdu do garażu a nawierzchnią zjazdu, uszczelnienie pęknięć w ścianach zewnętrznych, uszczelnienie punktowe w ścianach zewnętrznych, uszczelnienie styku płyty dennej lub stropu pośredniego ze ścianami zewnętrznymi, usunięcie posadzki z wywozem gruzu, odtworzenie posadzki, odtworzenie izolacji bitumicznej, usunięcie i odtworzenie tynku pasem około 60 cm, malowanie. Każda z tych usług została odpowiednio, osobno wyceniona.

Prace związane z uszczelnieniem fundamentów budynku faktycznie będą się odbywać na kondygnacjach podziemnych i będą prowadzone wyłącznie od wewnątrz w bryle budynku na poziomach -1 oraz -2. Wnioskodawca nie będzie prowadził robót poza bryłą budynku, w szczególności nie będą wykonywane żadne odkrywki, roboty drenażowe, itp. Na poziomach (-1, i -2) znajdują się:

1.  hala garażowa (lokal niemieszkalny), która stanowi odrębny lokal,
2.  komórki lokatorskie (piwnice), które nie stanowią odrębnych lokali (przynależą do lokali mieszkalnych),
3.  pomieszczenia techniczne budynku, ciągi komunikacyjne, windy - stanowiące część wspólną nieruchomości.

Roboty budowlane objęte umową nie dotyczą infrastruktury hali garażowej. Roboty uszczelniające obejmują wyłącznie prace wykonywane na zewnętrznych ścianach fundamentowych (nośnych) budynku i mają na celu zapobieżenie przedostawaniu się wód gruntowych lub opadowych do wnętrza budynku oraz zamakania elementów konstrukcyjnych budynku (ściany fundamentowe, płyty stropowe, płyta denna).

Prace będą prowadzone z wykorzystaniem iniekcji ciśnieniowych. Metoda ta polega na wtłoczeniu pod ciśnieniem substancji uszczelniającej przez układ nawierconych otworów. Podczas iniekcji uszczelniane są nie tylko przecieki widoczne gołym okiem ale również następuje wypełnienie drobnych rys i porów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaka stawka VAT powinna być zastosowana przy fakturowaniu robót budowlanych wchodzących w zakres umowy, o której mowa wyżej w opisie stanu faktycznego?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie robót objętych umową, do wszystkich czynności powinna być zastosowana stawka 8% VAT.

Obniżona stawka podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT 8%, ma zastosowanie do robot dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, a wykonywany zakres prac określony umową dotyczy obiektu budownictwa mieszkaniowego.

Wykonywane w części podziemnej (poziomy -1 i -2) roboty budowlane stanowią usługi remontu obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Roboty te nie dotyczą poszczególnych lokali (w tym hali garażowej), lecz konstrukcyjnych elementów budynku (ściany zewnętrzne fundamentowe, stropy, płyta denna), a w konsekwencji powinny korzystać z obniżonej stawki podatku od towarów i usług (8%).

Uzasadnienie prawne:

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się - w myśl art. 41 ust. 12 ustawy - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się - w myśl art. 41 ust. 12a ustawy - obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl ust. 12b ww. art. 41 ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z powyższych uregulowań wynika, że czynności, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywane w budynku mieszkalnym objętym społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z obowiązującymi od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisami, należy opodatkować 8% stawką podatku VAT (w myśl art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy).

Zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest, jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem. Budynki niemieszkalne są to obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie, pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania, np. wózkarnie, suszarnie).

Wg podziału obiektów budowlanych na sekcje i działy w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

*   Budynki mieszkalne jednorodzinne -111,

*   Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe - 112,

*   Budynki zbiorowego zamieszkania - 113.

Z powyższego wynika, że o możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 i 12a ustawy decyduje spełnienie przesłanek przewidzianych w tych przepisach.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 i 2 Ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. 2017.1332 t.j., z późn. zm.) - UPBUD, ilekroć mowa w ustawie o:

1.  obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Ustawodawca w Prawie budowlanym jednoznacznie wskazał, więc, iż budynek jest obiektem budowlanym posiadającym w szczególności fundamenty. Posiadanie przez obiekt budowlany fundamentów oznacza, iż fundamenty są jedną z części obiektu budowlanego.

Należy wskazać, że roboty budowlane dotyczące bezpośrednio fundamentów (ścian fundamentowych), stropów lub płyty dennej nie stanowią robót w konkretnym lokalu, ale mają za przedmiot elementy konstrukcyjne budynku. Bez znaczenia pozostaje zatem okoliczność, że na poziomach -1 i -2 usytuowany jest również lokal niemieszkalny (hala garażowa). Prowadzone prace nie dotyczą bowiem elementów infrastruktury służącej wyłącznie potrzebom hali garażowej, ale mają za przedmiot zapobieżenie przedostawania się wód gruntowych oraz opadowych do podziemnych kondygnacji budynków, w których - poza halą garażową - usytuowane są pomieszczenia techniczne budynku, ciągi komunikacyjne, windy, a także przynależne do lokali mieszkalnych komórki lokatorskie (nie stanowiące odrębnych lokali). Służą zabezpieczeniu konstrukcji całego budynku.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 737) nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Jak przyjmuje się w orzecznictwie „Nieruchomość lokalowa jest zawsze w sensie fizycznym częścią większego budynku. W budynku tym obok odrębnych lokali znajduje się tzw. nieruchomość wspólna, na którą składają się między innymi fundamenty, ściany nośne, klatki schodowe, dach. (\`(...)\`) Podejmując próbę dokonania takiego wyliczenia należałoby zaliczyć do części budynkowych nieruchomości wspólnej w szczególności fundamenty, mury zewnętrzne, mury konstrukcyjne (tzw. nośne), mury oddzielające poszczególne odrębne lokale, dachy, kominy, klatki schodowe, bramy, korytarze. Przedmiotem wspólnej własności będą również takie urządzenia jak centralne ogrzewanie, wodociągi, kanalizacja, instalacje elektryczne, studnie, windy itp. Wiele z tych elementów nie mogłoby stać się wyłączną własnością właścicieli poszczególnych lokali, gdyż z samej swej istoty służą do użytku ogółu" (wyrok z dnia 6 października 2016 r. Sądu Okręgowego w Piotrkowie Trybunalskim sygn. IC 1441/15).

Podobnie wypowiedział się także WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 22 stycznia 2010 r. sygn. II SA/G1115/09: „Nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. W myśl przyjętych w doktrynie i judykaturze poglądów za elementy takie uważa się fundamenty, dach, ściany nośne, klatkę schodową, przewody, instalacje wodne, ogrzewcze itp.".

Jeśli zatem elementy konstrukcji takie jak fundamenty prawnie stanowią zawsze część wspólną nieruchomości, to przyjąć należy, że jednocześnie roboty mające za przedmiot te elementy nie mogą być uznane za prowadzone w konkretnym lokalu, nawet jeśli lokal ten jest wydzielony z przestrzeni ścianą fundamentową.

Skoro wykonywana usługa jest integralnie związana z budownictwem mieszkaniowym - fundamenty budynku mieszkalnego i sprzyja lepszej trwałości i funkcjonalności budynku mieszkalnego, a także wskazane czynności budowlane mieszczą się w pojęciu robót budowlano-montażowych, remontowych lub robót konserwacyjnych, to prace wynikające z umowy podpisanej ze (\`(...)\`) powinny być opodatkowane preferencyjną stawką podatkową (8%) stosowaną do całości tych robót.

Przy realizacji całego zadania remontowo-modernizacyjnego w odniesieniu do ww. uszczelniania fundamentów budynku mieszkalnego bez znaczenia pozostaje struktura procentowo-powierzchniowa znajdujących się w nim lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, istotnym jest, bowiem sklasyfikowanie budynku według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych do odpowiedniego grupowania oraz zaliczenie tego budynku do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, co w przedmiotowej sprawie ma miejsce.

Jak wskazano w zmianie interpretacji indywidualnej z dnia 27 listopada 2013 r. Ministerstwa Finansów PT8/033/316/999/TKE/13/RD123020 „W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że budynek, w którym zamierza przeprowadzić remont dachu jest sklasyfikowany jako PKOB 11, a świadczone przez niego roboty są usługami budowlanymi, związanymi z wykonywaniem pokryć dachowych i konstrukcji dachowych, określonymi zgodnie z Polską Klasyfikacją, jako PKWiU 45.22. Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że dach stanowi niezbędny element konstrukcyjny całego budynku mieszkalnego (PKOB 11) i zdaniem Ministra Finansów nie ma podstaw prawnych do określania procentowo proporcji rozdziału powierzchni dachu na część związaną z powierzchnią mieszkaniową budynku i niemieszkalną (użytkową) w celu przeprowadzenia prac remontowych. W związku z powyższym do całości robót związanych z remontem dachu będzie mieć zastosowanie stawka podatku od towarów i usług w wysokości 7%. Należy jednak podkreślić, iż w przypadku, gdy na podstawie odrębnej umowy będzie podejmowana osobna robota budowlano-remontowa w lokalu użytkowym, to wówczas dla tej usługi będzie miała zastosowanie stawka podatku od towarów i usług w wysokości 22%”.

W przedmiotowej sprawie roboty dotyczą wyłącznie elementów konstrukcyjnych obiektu (ścian zewnętrznych fundamentowych, stropu, płyty dennej), zaś z umowy wyraźnie wynika, że prace dotyczą uszczelnienia fundamentów, nie zaś robót w jakimkolwiek odrębnym lokalu (mieszkalnym lub niemieszkalnym).

Gdyby uznać, iż wykonywane prace są robotami konserwatorskimi, to prace konserwatorskie, o ile będą wykonywane na obiektach budownictwa mieszkaniowego, będą również podlegały opodatkowaniu VAT wg stawki 8%. Usługi remontowe, korzystają z opodatkowania 8% na podstawie wskazanego wyżej art. 41 ust. 12 u.p.t.u. Natomiast usługi konserwatorskie korzystają z opodatkowania 8% - na podstawie § 3 ust. 1 pkt 3 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych.

Możliwość opodatkowania niższą stawką podatku dla prac budowlanych na części nieruchomości niebędącej bezpośrednio nieruchomością mieszkaniową, ale będącą częścią wspólną z nieruchomością mieszkaniową - budynkiem mieszkalnym (np. fundamenty budynku mieszkalnego i użytkowego lub dach budynku, w którym są lokale mieszkalne i użytkowe), zostało potwierdzone przez wcześniejsze stanowiska organów podatkowych i sądów administracyjnych.

W wyroku NSA z dnia 27 kwietnia 2012, wyrok o sygnaturze I FSK 978/11 wskazano, że „Nie ulega wątpliwości, że usługa zabezpieczenia fundamentów poprzez ich izolację i odprowadzanie nadmiaru wody poza obręb budynku do studzienek jest integralnie związana z budownictwem mieszkaniowym i sprzyja lepszej trwałości i funkcjonalności budynków mieszkalnych. W związku z tym wskazane czynności mieszczą się w pojęciu robót budowlano-montażowych, remontowych lub robót konserwacyjnych. Celem prawodawcy było bowiem wprowadzenie preferencyjnej stawki podatkowej dla użytkowników budownictwa mieszkaniowego. Ograniczanie tej preferencji jest sprzeczne z wykładnią funkcjonalną analizowanych uregulowań prawnych. Poza tym inna interpretacja przepisów prawa, na co zwraca uwagę Sąd pierwszej instancji, byłaby sprzeczna z wykładnią prounijną. W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 października 2005 r. C-41/04 (Lex 161671) wskazano, że nie można sztucznie rozdzielać usług. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego usługi wewnątrz jak i na zewnątrz budynku mieszkalnego integralnie z nim związanym są usługami budowlano montażowymi. Uznanie, że usługi poza bryłą budynku już nie będą usługami związanymi z budownictwem mieszkaniowym jest nielogiczne i pozbawione podstaw prawnych".

W świetle powyższego nie ulega wątpliwości, że roboty wykonywane na rzecz (\`(...)\`) powinny być opodatkowane stawką obniżoną, tym bardziej, że ograniczają się do czynności dotyczących bezpośrednio bryły budynku.

Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w utrwalonej praktyce podatkowej. Dla przykładu w interpretacji z dnia 24 lipca 2018 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.326.2018.2.NF analizowano opodatkowanie umowy, której przedmiotem był remont elewacji, polegający na termomodernizacji elewacji wraz z wykonaniem izolacji fundamentów i nadaniem nowej kolorystyki, zgodnej z wytycznymi konserwatorskimi. Na prace, jakie będą wykonane, składały się w szczególności izolacja fundamentów. Prace wykonywane w ramach Zadania są/będą wykonywane wyłącznie w obrębie bryły danego budynku. W interpretacji wskazano również, że budynki spełniają przesłanki warunkujące ich zaliczenie do budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 2 pkt 12 oraz art. 41 ust. 12a i 12b ustawy. W skład budynków wchodzą lokale mieszkalne o powierzchni nieprzekraczającej 150 m2 oraz lokale użytkowe (znajdujące się na parterze budynków). W każdym z budynków powierzchnia mieszkalna przekracza 50% całkowitej powierzchni użytkowej danego budynku. DKIS ocenił w tej interpretacji, że do całości prac budowlanych należy zastosować obniżoną stawkę podatku VAT w wysokości 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 41 ust. 12 ustawy.

Podobne wnioski wynikają z interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 lipca 2015 r. sygn. ILPP2/4512-1-324/15-4/SJ: „Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest wykonawcą robót budowlanych. Specjalizuje się w wykonawstwie izolacji poziomych i pionowych ścian fundamentowych budowli oraz ich osuszaniem. Zainteresowany ma zamiar wykonać dla inwestora, którym jest Wspólnota Mieszkaniowa, osuszenie budynku wielorodzinnego (blok 4 kondygnacje), polegające na:

1.  odkopaniu ścian fundamentowych,
2.  wykonaniu izolacji pionowej ścian poprzez smarowanie środkiem izolacyjnym,
3.  ułożeniu foli kubełkowej,
4.  ułożeniu rur drenażowych na poziomie ław fundamentowych, do których rury przylegają,
5.  wykonaniu obsypki filtracyjnej,
6.  zasypaniu wykopu,
7.  odprowadzeniu wody z drenażu do najbliższego odbiornika, tj. studzienki kanalizacji deszczowej lub rowu otwartego,
8.  wykonaniu ponownym opaski (betonowej lub żwirowej) wokół budynku,
9.  wykonaniu ponownym (rozebranych w trakcie prowadzenia odprowadzenia wód), np. chodnika z kostki betonowej.

Jak wskazał Zainteresowany, usługa będąca przedmiotem wniosku będzie wykonywana w ramach remontu i nie jest konserwacją, czynności będą wykonywane w ramach jednego świadczenia (jednej umowy), wg PKOB osuszany obiekt należy zaklasyfikować do klasy 1122 jako „budynki mieszkalne o trzech i więcej mieszkaniach".

(\`(...)\`) Wobec powyższego, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca, przedmiotem umowy będzie usługa osuszania budynku sklasyfikowanego w dziale 11 PKOB (1122), dotycząca budynku jako całości, wykonywanej w ramach remontu obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym - to Zainteresowany winien do przedmiotowej usługi zastosować preferencyjną 8% stawkę podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe, jak również powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w przypadku całości robót opisanych przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego polegających na osuszeniu budynku wielorodzinnego i wykonywanych w ramach remontu budynku mieszkalnego sklasyfikowanego w PKOB do klasy 1122, zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy.

Analogiczne stanowisko wynika z interpretacji DKIS z dnia 2 października 2018 r. sygn. 0114-KDIP4.4012.486.2018.1.BS: „Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje zmianę profilu prowadzenia działalności i rozpoczęcie działalności w zakresie wykonywania specjalistycznych robót budowlanych i remontowych a także oferowania nowoczesnych rozwiązań w zakresie geoinżynierii. Wnioskodawca będzie w szczególności wykonywał prace w zakresie stabilizacji i wzmacniania gruntu, poziomowania posadzek i fundamentów z wykorzystaniem technologii iniekcji materiałów geopolimerowych (usługi). Usługi będą pozwalać na poprawę nośności gruntów w celu umożliwienia zwiększenia obciążeń tych gruntów przez istniejące budynki, na przeciwdziałanie osiadania budynków w długiej perspektywie czasowej, lub też będą pozwalać na usuwanie już powstałych zapadnięć. Usługi będą więc wpływać bezpośrednio lub pośrednio na stan budynków posadowionych na gruncie poprzez podejmowanie działań w obrębie fundamentów i zastąpią tradycyjne podbudowywanie, wymianę posadzek i podbijanie fundamentów. Usługi będą wykonywane bezpośrednio pod posadzkami czy fundamentami lub z uwzględnieniem warstw rozdzielających (tj. poniżej fundamentów). Będą prowadzić do analogicznego efektu jak tradycyjnie stosowane metody (np. ręczne podbicie fundamentów), jednak przy znacznie mniejszej uciążliwości.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę będą polegały na wykonaniu szeregu działań, które mają doprowadzić do wypełnienia pustek oraz wzmocnienia gruntu pod istniejącymi budynkami za pomocą dedykowanych do tego preparatów, zgodnie z ustaloną technologią oraz z wykorzystaniem specjalistycznych urządzeń, a więc na wykonaniu działań, które pozwolą na wzmocnienie fundamentów obiektów budowlanych. Wykonywane roboty inżynieryjne pozwolą na rozwiązanie problemów z zapadającym się gruntem pod fundamentami i elementami infrastruktury. Zastosowane technologie geopolimerowe pozwolą na zapewnienie najbardziej zaawansowanych i dokładnych systemów w zakresie poziomowania posadzek i fundamentów, stabilizacji i wzmacniania gruntu, a także wypełniania pustek, dodatkowo zapewniając hydro - i termoizolację. Stosowane rozwiązania będą stanowiły alternatywę dla tradycyjnych metod podbijania fundamentów czy usuwania pustek. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i będzie świadczył te usługi w ramach wykonywanej przez siebie działalności gospodarczej na rzecz klientów, którzy będą zainteresowani nabyciem tego typu usług. Powyżej opisane Usługi będą wykonywane między innymi na rzecz obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Prace będą wykonywane w obrysie budynku.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy Usługi, które będzie wykonywał Wnioskodawca, podlegają opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 7% (8%), jako usługi w zakresie dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części w przypadku świadczenia Usług na rzecz obiektów zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Z uwagi na powołane powyżej przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług zastosowanie znajdzie preferencyjna stawka podatku w wysokości 8%”.

Identyczne stanowisko wynika z interpretacji z dnia 19 grudnia 2018 znak 0114-KDIP1-2.4012.775.2018.2.WH, dotyczącej również iniekcji geopolimerowych związanych ze stabilizacją fundamentów budynków mieszkalnych.

Jak przyjmuje się jednolicie w praktyce interpretacyjnej, jeśli roboty budowlane dotyczą całego budynku, tj. elementów konstrukcyjnych, zaś budynek jest objęty społecznym programem mieszkaniowym, wówczas sam fakt występowania w budynku również lokali użytkowych lub garaży nie ma znaczenia prawnego dla zastosowania wstawki 8% (tak dla budynku z lokalami użytkowymi w interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 kwietnia 2012 o sygnaturze IPPP1/443-115/12-2/JL; interpretacji z dnia 2 lutego 2012 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, o sygnaturze IBPP2/443-1185/11/BW, w odniesieniu do elementów konstrukcyjnych (dach) w interpretacji z dnia 15 czerwca 2018 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB3-1.4012.316.2018.1.JP).

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz opis zaistniałego stanu faktycznego należy stwierdzić, że fundamenty, stropy, płyty denne, płyta zjazdu stanowi niezbędny element konstrukcyjny całego budynku mieszkalnego (PKOB 11) i nie ma podstaw prawnych do określania procentowo proporcji rozdziału powierzchni fundamentu na część związaną z powierzchnią mieszkaniową budynku i niemieszkalną (użytkową) w celu przeprowadzenia prac remontowych.

W związku z powyższym do całości robót związanych z remontem, fundamentów, jako integralną częścią budynku mieszkalnego będzie mieć zastosowanie stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2- 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

I tak, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy – dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Przy czym, na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy – stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się – w myśl art. 41 ust. 12a ustawy – obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Na mocy art. 2 pkt 12 ustawy przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z 30 dnia grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), która to klasyfikacja stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

*   Budynki mieszkalne jednorodzinne – 111,

*   Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112,

*   Budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Jednocześnie należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

„Przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli, zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne. W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Pojęcie „modernizacja” – według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Natomiast w świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2018 r., poz. 966), za przedsięwzięcia termomodernizacyjne uznaje się przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

1.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3.  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
4.  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Co prawda, ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o podatku od towarów i usług, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym, to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

Ponadto wskazać należy, że z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186, z późn. zm.) wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę na prace uszczelniające fundamenty budynku mieszkalnego. Budynek jest klasyfikowany według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w grupowaniu „1122”. Prace są prowadzone w obiekcie budownictwa (…) m2, liczba kondygnacji naziemnych 11, liczba kondygnacji podziemnych 2, liczba mieszkań 70, liczba lokali użytkowych 11.

Prace uszczelniające fundamenty budynku zgodnie z umową, obejmują następujące czynności: uszczelnienie kurtynowe między płytą zjazdu do garażu a nawierzchnią zjazdu, uszczelnienie pęknięć w ścianach zewnętrznych, uszczelnienie punktowe w ścianach zewnętrznych, uszczelnienie styku płyty dennej lub stropu pośredniego ze ścianami zewnętrznymi, usunięcie posadzki z wywozem gruzu, odtworzenie posadzki, odtworzenie izolacji bitumicznej, usunięcie i odtworzenie tynku pasem około 60 cm, malowanie. Prace związane z uszczelnieniem fundamentów budynku faktycznie będą się odbywać na kondygnacjach podziemnych i będą prowadzone wyłącznie od wewnątrz w bryle budynku na poziomach -1 oraz -2. Wnioskodawca nie będzie prowadził robót poza bryłą budynku, w szczególności nie będą wykonywane żadne odkrywki, roboty drenażowe, itp. Na poziomach (-1, i -2) znajdują się: hala garażowa (lokal niemieszkalny), która stanowi odrębny lokal oraz komórki lokatorskie (piwnice), które nie stanowią odrębnych lokali (przynależą do lokali mieszkalnych) oraz pomieszczenia techniczne budynku, ciągi komunikacyjne, windy (stanowiące część wspólną nieruchomości).

Roboty budowlane objęte umową nie dotyczą infrastruktury hali garażowej. Roboty uszczelniające obejmują wyłącznie prace wykonywane na zewnętrznych ścianach fundamentowych - nośnych budynku i mają na celu zapobieżenie przedostawaniu się wód gruntowych lub opadowych do wnętrza budynku oraz zamakania elementów konstrukcyjnych budynku - ściany fundamentowe, płyty stropowe, płyta denna.

Prace będą prowadzone z wykorzystaniem iniekcji ciśnieniowych. Metoda ta polega na wtłoczeniu pod ciśnieniem substancji uszczelniającej przez układ nawierconych otworów. Podczas iniekcji uszczelniane są nie tylko przecieki widoczne gołym okiem ale również następuje wypełnienie drobnych rys i porów.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania prawidłowej stawki VAT przy fakturowaniu robót budowlanych wchodzących w zakres umowy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że warunkiem zastosowania stawki 8% na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest łączne spełnienie dwóch przesłanek. Zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, przebudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy oraz budynek lub jego część, którego dotyczą niniejsze czynności, musi być zaliczana do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z wskazanych przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej stawki podatku 8%.

Zatem budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja i przebudowa powinny dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, aby mogły korzystać z preferencyjnej stawki podatku na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, że dla świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach zawartej umowy usług zastosowanie znajdzie preferencyjna stawka podatku w wysokości 8%.

Jak wskazał Wnioskodawca usługi budowlane wykonywane są w budynku mieszkalnym klasyfikowanym w grupowaniu PKOB 1122. Prace uszczelniające fundamenty budynku zgodnie z umową, obejmują następujące czynności: uszczelnienie kurtynowe między płytą zjazdu do garażu a nawierzchnią zjazdu, uszczelnienie pęknięć w ścianach zewnętrznych, uszczelnienie punktowe w ścianach zewnętrznych, uszczelnienie styku płyty dennej lub stropu pośredniego ze ścianami zewnętrznymi, usunięcie posadzki z wywozem gruzu, odtworzenie posadzki, odtworzenie izolacji bitumicznej, usunięcie i odtworzenie tynku pasem około 60 cm, malowanie. Prace związane z uszczelnieniem fundamentów budynku faktycznie będą się odbywać na kondygnacjach podziemnych i będą prowadzone wyłącznie od wewnątrz w bryle budynku na poziomach -1 oraz -2. Roboty budowlane objęte umową nie dotyczą infrastruktury hali garażowej. Roboty uszczelniające obejmują wyłącznie prace wykonywane na zewnętrznych ścianach fundamentowych - nośnych budynku i mają na celu zapobieżenie przedostawaniu się wód gruntowych lub opadowych do wnętrza budynku oraz zamakania elementów konstrukcyjnych budynku - ściany fundamentowe, płyty stropowe, płyta denna. Zatem należy uznać, że realizowane usługi dotyczą budynku stanowiącego obiekt budowlany zaliczany do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy. Jednocześnie należy uznać, że wykonywane usługi wpisują się w czynność, wymienioną w art. 41 ust. 12 ustawy, w zakresie remontu związanego z istniejącym budynkiem. Zatem, w przedmiotowym przypadku spełnione są oba warunki, o których mowa w art. 41 ust. 12 ustawy.

W konsekwencji usługi, które świadczy Wnioskodawca w ramach realizacji przedmiotowej umowy podlegają opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku, obniżoną do wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia stanu faktycznego.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.