Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-862/14-4/JK2
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-02-03
Teza: W przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku, uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do dochodu wydatkowanego - w terminie wskazanym w tym przepisie - na zakup mieszkania i jego remont, które następnie będzie wynajmować. Wydatek ten nie mieści się bowiem w katalogu wydatków, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) i d) wskazanej ustawy, natomiast dochód ze sprzedaży nieruchomości należy opodatkować zgodnie z art. 30e ww. ustawy 19% podatkiem dochodowym.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2014 r. (data wpływu 3 listopada 2014 r.) oraz w piśmie z dnia 16 stycznia 2015 r. (data nadania 19 stycznia 2015 r., data wpływu 22 stycznia 2015 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 7 stycznia 2015 r. Nr IPPB4/415-862/14 -2/JK2 (data nadania 8 stycznia 2015 r., data doręczenia 15 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 7 stycznia 2015 r. Nr IPPB4/415-862/14 -2/JK2 (data nadania 8 stycznia 2015 r., data doręczenia 15 stycznia 2015 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 16 stycznia 2015 r. (data nadania 19 stycznia 2015 r., data wpływu 22 stycznia 2015 r.) Wnioskodawca uzupełnił powyższe w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną. W 2013 r. Wnioskodawca sprzedał połowę działki oraz połowę domu jednorodzinnego, które nabył w drodze spadku po zmarłym w dniu 21 października 2011 r. ojcu (Wnioskodawca był zwolniony z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn). Z tytułu sprzedaży Wnioskodawca osiągnął przychód w wysokości 185.000 zł. Wnioskodawca, wskazał, że nie poniósł żadnych istotnych wydatków, które można uznać za koszty uzyskania przychodów związane ze sprzedażą. W 2013 r. Wnioskodawca skorzystał ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zakładając, że przeznaczy całą uzyskaną kwotę na własne cele mieszkaniowe. W 2014 r. Wnioskodawca nabył połowę mieszkania – lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, drugą połowę otrzymał w spadku po swoim dziadku zmarłym w dniu 23 kwietnia 2010 r., za kwotę 146.000 zł (dalej jako: Mieszkanie). Wnioskodawca poniósł koszty remontu Mieszkania (razem z kosztami poniesionymi w związku z nabyciem Mieszkania w wysokości ok. 10.500 zł). Łącznie na powyższe cele Wnioskodawca przeznaczył zatem 156.500 zł. Wnioskodawca nie posiada żadnego innego mieszkania niż wskazane powyżej. W chwili nabycia Wnioskodawca planował w nim zamieszkać.

Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim. Obecnie zamieszkuje w mieszkaniu, które należy do Jego żony (nabyte przez żonę przed zawarciem związku małżeńskiego). Z różnych względów (w szczególności logistycznych) do tej pory Wnioskodawca nie przeprowadził się do nabytego Mieszkania. Ze względu na powyższe, Wnioskodawca planuje jego czasowy wynajem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego przysługuje Wnioskodawcy zwolnienie o którym mowa w art. art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego przysługuje zwolnienie, o którym mowa w art. art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwzględnieniem podanych kwot.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: PDOF), jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Zgodnie z powyższym, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej), oraz
*   zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie,

W analizowanym przypadku oba powyższe warunki są spełnione (w szczególności fakt otrzymania nieruchomości w formie spadku i jej późniejsze zbycie wskazuje na brak związku z jakąkolwiek działalnością gospodarczą). Zatem sprzedaż otrzymanej w spadku nieruchomości, co do zasady podlega opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o PDOF, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku. Natomiast stosownie do art. 30e ust. 2 ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art, 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania, podatkiem od spadków i darowizn (jak już zostało wskazane powyżej Wnioskodawca nie poniósł kosztów związanych z podatkiem od spadków i darowizn, ani nakładów związanych ze zwiększeniem wartości nieruchomości sprzedanej w roku 2013, tj. części działki oraz domu).

Niezależnie, jak Wnioskodawca przedstawił powyżej, w roku 2013 skorzystał ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PDOF.

Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są: dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PDOF, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się w szczególności wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, (\`(...)\`)
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

*   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.:

Zgodnie natomiast w art. 25 ust. 26 ustawy, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Równocześnie, stosownie do art. 25 ust. 28 ustawy o PDOF za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na;

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części - przeznaczonych na cele rekreacyjne.

W tym miejscu Wnioskodawca podkreślił, że nabyte przez Niego mieszkanie jest lokalem mieszkalnym położnym w Polsce - z całą pewnością zatem spełniona jest podstawowa przesłanka wskazana w przytoczonych przepisach.

Mając na uwadze powyższe, kluczowe dla skorzystania z opisanego zwolnienia jest przeznaczenie dochodu na własne cele mieszkaniowe (uznanie wydatku na Mieszkanie za wydatki na własne cele mieszkaniowe). Wskazane powyżej regulacje są emanacją polityki Państwa wyrażonej w szczególności w Konstytucji RP (zgodnie a art. 75 ust. 1 Konstytucji władze publiczne prowadzą politykę sprzyjającą zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych obywateli, w szczególności przeciwdziałają bezdomności, wspierają rozwój budownictwa socjalnego oraz popierają działania obywateli zmierzające do uzyskania własnego mieszkania). Innymi słowy przytoczone regulacje należy interpretować w szerokim kontekście z uwzględnieniem ich celu, tj. dążenia Państwa do wspierania obywateli w uzyskaniu własnego mieszkania.

Wnioskodawca jeszcze raz podkreślił, że opisane mieszkanie jest Jego jedynym, tzn. nie posiada żadnego innego mieszkania. Mając to na uwadze, nie ulega wątpliwości, że zostało ono nabyte w celu realizowania swoich potrzeb mieszkaniowych.

Niezależnie od powyższego, powszechnie przyjmuje się, że zastosowanie zwolnienia nie jest uzależnione od faktu, czy podatnik posiada inne nieruchomości. Przykładowo w interpretacji z 14 marca 2014 r., Nr ITPB2/415-1168/13/DSZ Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazał: Podkreślenia ponadto wymaga, że ustawodawca regulując omawiane zwolnienie, nie ograniczył go do wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw przez podatników, którzy nie będą posiadać innych nieruchomości niż nabyta lub wybudowana. Skoro zatem zwolnienie przysługuje podatnikom, którzy posiadają inne nieruchomości, należy uznać, że tym bardziej przysługuje podatnikowi, który w momencie nabycia mieszkania nie posiada innego mieszkania, a mieszka w mieszkaniu należącym do żony.

Bez znaczenia pozostaje tu także rozważana przez Wnioskodawcę możliwość wynajmu mieszkania. Zostało one bowiem nabyte w celu realizacji swoich własnych potrzeb mieszkaniowych, które są wskazane jako jedyny warunek zastosowania zwolnienia.

W szczególności, ustawodawca nie uzależnił zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od ciągłego mieszkania/przebywania w nabytym obiekcie.

Rozważany czasowy wynajem nie stoi zatem na przeszkodzie skorzystania ze zwolnienia.

Prawidłowość powyższego podejścia znajduje pełne potwierdzenie w stanowiskach organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 20 lipca 2012 r. Nr IPPB4/415-335/12-4/JK2 wskazał: przeznaczenie przez Wnioskodawczynię przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości będzie mogło korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., pod warunkiem, że zakupiony lokal lub prawo do lokalu kwalifikowane będzie w chwili zakupu jako lokal mieszkalny. Bez znaczenia natomiast jest fakt, czy po zakupie lokal mieszkalny lub spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu będzie wynajmowane przez Wnioskodawczynię. Możliwości skorzystania z przedmiotowej ulgi nie reguluje bowiem późniejsze przeznaczenie zakupionego lokalu lub prawa do lokalu mieszkalnego. We wskazanej interpretacji podsumowując swoje stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej raz jeszcze podkreślił: Bez znaczenia natomiast jest fakt, iż Wnioskodawczyni nie zamieszka od razu po zakupie przedmiotowego lokalu mieszkalnego lub spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz, że będzie je wynajmować. Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji z dnia 29 sierpnia 2013 r. Nr ITPB2/415-596/13/BK.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca uważa, że w opisanym stanie faktycznym przysługuje Mu prawo do skorzystania ze zwolnienia o którym mowa w art art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PDOF. Przy korzystaniu ze zwolnienia (określeniu kwoty jaka podlega zwolnieniu) istotne jest uwzględnienie przytoczonych przez Niego kwot, tj. przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości oraz wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (w tym lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość),
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości i praw wymienionych w tym przepisie, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości i praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec tego w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, że w 2013 r. Wnioskodawca sprzedał połowę działki oraz połowę domu jednorodzinnego, które nabył w drodze spadku po zmarłym w dniu 21 października 2011 r. ojcu.

Wskazać należy, że przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości. Stosownie do art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Tak więc dniem nabycia spadku przez Wnioskodawcę jest data śmierci ojca, czyli 21 października 2011 r.

W konsekwencji do przychodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – w myśl art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W myśl natomiast jego ust. 2 podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Jednakże zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Z postanowień art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) i d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in. wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

*   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 28 cyt. ustawy wskazuje, że za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Uwzględniając treść zacytowanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wydatkowanie otrzymanego przychodu w ustawowym terminie i wyłącznie na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania, ma bowiem charakter wyczerpujący (enumeratywny).

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że w 2014 r. Wnioskodawca nabył połowę mieszkania – lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość. Wnioskodawca poniósł koszty remontu mieszkania (razem z kosztami poniesionymi w związku z nabyciem mieszkania w wysokości ok. 10.500 zł). Łącznie na powyższe cele Wnioskodawca przeznaczył 156.500 zł. Wnioskodawca nie posiada żadnego innego mieszkania niż wskazane powyżej. W chwili nabycia Wnioskodawca planował w nim zamieszkać. Obecnie zamieszkuje w mieszkaniu żony. Z różnych względów (w szczególności logistycznych) do tej pory Wnioskodawca nie przeprowadził się do nabytego mieszkania. Ze względu na powyższe, Wnioskodawca planuje jego czasowy wynajem.

W tym miejscu należy podkreślić, że warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez Wnioskodawcę, że zakup mieszkania stanowił własny cel mieszkaniowy. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, że celem podatnika jest dążenie, aby w tym nowym lokalu zamieszkać. Wyrażenie „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie mieszkania w znaczeniu przedmiotowym.

W niniejszej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia czy przysługuje Wnioskodawcy zwolnienie, o którym mowa w art. art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli będzie wynajmował mieszkanie zakupione za środki pochodzące ze sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Są one przywilejem, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Wydatkowanie środków ze sprzedaży nieruchomości na realizację własnych celów mieszkaniowych podobnie jak wszystkie ulgi i zwolnienia jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

W związku z powyższym sprzedaż nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 rodzi obowiązek uiszczenia podatku. Obowiązek opodatkowania tak uzyskanego dochodu może być wyłączony przez zwolnienie przewidziane właśnie w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże przedmiotowe zwolnienie jest regulacją, która nie ma na celu zwalniać każde wydatkowanie środków na zakup nieruchomości i jej remont (w przedmiotowej sprawie lokalu mieszkalnego).

Ze zwolnienia tego wypływa bowiem daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Zamiarem ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych praw majątkowych czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. Celem powyższej regulacji nie było natomiast zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych innych osób. U podstaw omawianego zwolnienia legło założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego. Powyższe wynika wprost z brzmienia przepisu normującego powyższe zwolnienie.

Przewidując przedmiotowe zwolnienie ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 w sposób niebudzący wątpliwości podkreślił, że zwolnieniu podlegać będzie tylko taki dochód, który wydatkowany zostanie na „własne cele mieszkaniowe”. W tym miejscu podkreślić należy, że uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnej jest normą celu społecznego, która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym, że w przypadku nabycia nowej nieruchomości to w niej podatnik faktycznie winien takie cele realizować. Tymczasem w opisanym we wniosku zdarzeniu Wnioskodawca podał, że zakupione mieszkanie zamierza wynająć.

W tym miejscu należy przywołać legalną definicję najmu zawartą w art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Już z literalnego brzmienia powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że przeznaczając lokal mieszkalny na wynajem innej osobie lub osobom Wnioskodawca nie spełnia przesłanki określonej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obligującej Wnioskodawcę do zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych w nowo nabytym lokalu mieszkalnym. Tym samym w lokalu tym cele mieszkaniowe realizować będzie nie Wnioskodawca, lecz najemca lokalu mieszkalnego. Powyższe oznacza, że w żadnej mierze nie można pogodzić tak przedstawionej sytuacji z przesłanką wynikającą z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy. O własnych potrzebach nie sposób mówić, gdy podatnik zakupił lokal mieszkalny, w którym nie zamieszka i który to oddaje innej osobie w użytkowanie na podstawie umowy najmu. Podatnik wynajmując lokal mieszkalny nie będzie w nim realizował własnych celów mieszkaniowych, a realizował je będzie najemca.

Wnioskodawca dokonując zakupu mieszkania, a następnie dokonując wynajmu tego lokalu w konsekwencji nie zaspakaja swoich celów mieszkaniowych. Tym samym przez wzgląd na powyższą subsumcję tut. organ stwierdza, że takie działanie oznacza, że Wnioskodawca nie ma prawa korzystać z ulgi, jeśli zakup ma służyć takim celom.

Podsumowując, o prawie do skorzystania ze zwolnienia wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy decydować będzie wydatkowanie nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym dokonano sprzedaży nieruchomości, dochodu z tej sprzedaży na realizację własnych celów mieszkaniowych. W przypadku gdy Wnioskodawca przeznaczy środki ze sprzedaży nieruchomości na zakup mieszkania i jego remont, które następnie odda w użytkowanie najemcy, który w nim będzie realizował własne cele mieszkaniowe, to wówczas Wnioskodawca nie ma prawa do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. U podstaw omawianego zwolnienia leżało założenie, że celem ustawodawcy jest zwolnienie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i przeznaczenie uzyskanych środków na realizację własnych celów mieszkaniowych. Zapis ten z założenia zatem wyklucza z zakresu działania zwolnienia wszystkie te inwestycje, które własnym potrzebom podatnika nie służą. Realizacja własnych celów mieszkaniowych jest podstawową przesłanką dopuszczającą w ogóle przedmiotowe prawo do zwolnienia. Kupując przedmiotowy lokal i dokonując w nim remontu, a następnie oddając w najem oznacza, że nabycie nie miało celu realizowania własnych celów mieszkaniowych i powoduje, że taka sytuacja nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku, uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do dochodu wydatkowanego - w terminie wskazanym w tym przepisie - na zakup mieszkania i jego remont, które następnie będzie wynajmować. Wydatek ten nie mieści się bowiem w katalogu wydatków, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) i d) wskazanej ustawy, natomiast dochód ze sprzedaży nieruchomości należy opodatkować zgodnie z art. 30e ww. ustawy 19% podatkiem dochodowym.

W odniesieniu do przedstawionych kwot podanych we wniosku, organ informuje, że ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać nie należą do kompetencji tut. organu. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy. W związku z powyższym tut. organ nie może odnieść się do kwot wskazanych przez Wnioskodawcę.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, należy natomiast stwierdzić, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same albo zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe, jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania, w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Niemniej jednak, w praktyce sytuacje takie mogą mieć miejsce, choćby z uwagi na przewidzianą przez ustawodawcę możliwość zmiany interpretacji indywidualnej w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Jak wynika z powołanego unormowania, przesłanką dla rozważenia zmiany interpretacji indywidualnej (tj. w istocie zmiany stanowiska w zakresie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego) jest w szczególności ugruntowanie się linii orzeczniczej sądów, w której prezentowany jest odrębny niż zawarty w tym rozstrzygnięciu pogląd dotyczący interpretacji określonego przepisu lub przepisów prawa podatkowego.

W stosunku do interpretacji Nr IPPB4/415-335/12-4/JK2 z dnia 20 lipca 2012 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zostały wszczęte działania w trybie art. 14e ustawy Ordynacja podatkowa.

Należy podkreślić, że cel instytucji interpretacji indywidualnej, jakim jest zapewnienie jednolitego stosowania prawa podatkowego, nie może być realizowany z pominięciem zasady praworządności (art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.; art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej). Podstawowym zadaniem uprawnionych organów jest wydawanie interpretacji prawidłowych, tj. w prawidłowy sposób odczytujących normy prawne zawarte w poszczególnych przepisach prawa podatkowego.

Z uwagi na to, że wniosek z dnia 31 października 2014 r. (data wpływu 3 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczy 1 stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości, natomiast opłata została uiszczona w kwocie 80,00 zł, zatem dodatkowa opłata dokonana w dniu 30 października 2014 r. w wysokości 40,00 zł zostanie zwrócona zgodnie z art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., Nr 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.