Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-691/13-4/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-21
Teza: Czy przychód Spółki z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 UPDOP i nie stanowi tym samym dochodu (przychodu), o którym mowa w art. 10 ust 1 UPDOP? Czy przychód Spółki z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych stanowi przychód, który nie podlega opodatkowaniu w Polsce na mocy UPO?
Słowa kluczowe: certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; certyfikaty-certyfikat inwestycyjny-umorzenie certyfikatu inwestycyjnego; przychód; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29.08.2013 r. (data wpływu 2.09.2013 r.) oraz w piśmie z dnia 15.11.2013 r. (data nadania 15.11.2013 r., data wpływu 18.11.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   określenia przychodu Spółki, w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z tytułu wykupienia przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych (pytanie nr 1) **– jest prawidłowe,**
*   określenia przychodu Spółki, w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwzględnieniem polsko-luksemburskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, z tytułu wykupienia przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych (pytanie nr 2) **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2.09.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia przychodu w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz z uwzględnieniem polsko-luksemburskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z tytułu wykupienia przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

K. S.à.r.l. jest spółką prawa luksemburskiego określoną jako Société à responsabilité limiteé będącą rezydentem podatkowym w Luksemburgu (dalej: Spółka, Wnioskodawca). Spółka nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu art. 5 UPO.

Wnioskodawca zamierza objąć certyfikaty inwestycyjne w funduszu inwestycyjnym zamkniętym z siedzibą na terytorium Polski (dalej: Fundusz), działającym na podstawie przepisów ustawy z 27 maja 2004 roku o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1546 ze zm., dalej: „UFI”). Spółka będzie zatem uczestnikiem Funduszu. Fundusz będzie funduszem inwestycyjnym zamkniętym aktywów niepublicznych w rozumieniu ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Fundusz będzie emitował niepubliczne certyfikaty inwestycyjne. Certyfikaty inwestycyjne są emitowanymi w serii papierami wartościowymi. Zgodnie ze statutem Funduszu, Fundusz będzie emitował certyfikaty inwestycyjne do nabycia w drodze niepublicznego proponowania nabycia certyfikatów inwestycyjnych.

Statut Funduszu będzie przewidywał, że Fundusz może dokonywać wykupu certyfikatów na żądanie uczestnika na zasadach określonych w samym statucie oraz zgodnie z przepisami UFI. Z chwilą wykupienia certyfikatu przez Fundusz, certyfikat ulega umorzeniu z mocy prawa.

A zatem Spółka będzie mogła osiągać m.in. przychody z tytułu wykupienia certyfikatów przez Fundusz.

W piśmie z dnia 15.11.2013 r. Wnioskodawca dokonał sprostowania oczywistej omyłki pisarskiej zawartej w stanowisku Spółki odnośnie pytania oznaczonego nr 2. Poinformowano, że cały fragment, w którym nastąpiła oczywista omyłka jest w całości (do kropki) cytatem z interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-245/10-4/PS z dnia 12 lipca 21013 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy przychód Spółki z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 UPDOP i nie stanowi tym samym dochodu (przychodu), o którym mowa w art. 10 ust 1 UPDOP?
2.  Czy przychód Spółki z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych stanowi przychód, który nie podlega opodatkowaniu w Polsce na mocy UPO?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1.

Przychód Spółki z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.- dalej UPDOP). W szczególności, przychód z tytułu wykupienia certyfikatów nie stanowi przychodu (dochodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych określonego w art. 10 ust. 1 UPDOP.

Uzasadnienie

Podniesiono, że zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 1 ustawy z 27 maja 2004 roku o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1546 ze zm., dalej: „UFI”) fundusz inwestycyjny jest osobą prawną której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Ponadto, zgodnie z art. 139 ust. 1 UFI fundusz inwestycyjny zamknięty może wykupywać certyfikaty inwestycyjne, które wyemitował, jeżeli statut funduszu tak stanowi. Z chwilą wykupienia certyfikaty takie są umarzane z mocy prawa. Równocześnie, zgodnie z art. 139 ust. 4 UFI cena wykupu certyfikatu inwestycyjnego jest równa wartości aktywów netto funduszu, przypadającej na certyfikat inwestycyjny, według wyceny aktywów z dnia wykupu. Jak zostało wskazane powyżej, statut Funduszu będzie zezwalał na wykupywanie wyemitowanych uprzednio przez Fundusz certyfikatów.

W opinii Wnioskodawcy, przychód osiągnięty przez Spółkę z tytułu wykupienia przez Fundusz certyfikatów w świetle UPDOP stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W szczególności, zdaniem Spółki przychód z tytułu wykupienia certyfikatów nie stanowi przychodu (dochodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych określonego w art. 10 ust. 1 UPDOP.

Podniesiono, że w art. 12 UPDOP zostały sformułowane „ogólne zasady” opodatkowania przychodu. Natomiast art. 10 UPDOP reguluje szczególną kategorię przychodów wyłączonych spod reżimu art. 12, które stanowią dochody (przychody) z udziału w zyskach osób prawnych. W oparciu o przepis art. 12 przychód należy określić jako wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe podatnika. W art. 12 UPDOP zawarto jedynie przykładowy, otwarty katalog kategorii, które zaliczane są do przychodu podatkowego. Tym samym art. 12 obejmuje swoim zakresem również te kategorie przychodów, które nie zostały w nim wymienione expressis verbis. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy należy przyjąć, że w kategorii przychodu opodatkowanego „na zasadach ogólnych”, tj. zgodnie z art. 12 UPDOP, mieszczą się wszelkie przysporzenia w majątku podatnika, które nie zostały wyraźnie zaliczone do kategorii wymienionych w innych przepisach ustawy.

Wskazano, że stosownie do art. 10 UPDOP dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji). Z redakcji art. 10 UPDOP jasno wynika, że dochód (przychód) opodatkowany na podstawie tego przepisu wiąże się z posiadaniem udziałów (w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością lub w spółdzielni) albo akcji (w spółce akcyjnej).

Spółka stoi na stanowisku, że rozstrzygnięcie, czy przychód powstały w wyniku zdarzenia przedstawionego przez Wnioskodawcę należy traktować jako przychód z art. 10 UPDOP, czy też zgodnie z „zasadami ogólnymi” w oparciu o art. 12 tejże ustawy, wymaga wyjaśnienia, czy certyfikaty inwestycyjne w zamkniętym funduszu inwestycyjnym można traktować w sposób tożsamy do udziałów i akcji w spółkach kapitałowych lub w spółdzielni.

Podniesiono, że ustawy podatkowe nie zawierają definicji takich terminów jak „certyfikaty inwestycyjne”, „akcje”, udziały” lub papiery wartościowe”. W związku z tym pojęcia te należy interpretować zgodnie ze znaczeniem nadanym im w ustawach niepodatkowych. Zgodnie z definicją pojęcia „papiery wartościowe” zamieszczoną w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2005 r., Nr 183, poz. 1538), odesłanie do której znajduje się w art. 2 pkt 34 UFI, mianem papierów wartościowych określa się: „akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego”. Z przytoczonej regulacji zdaniem Wnioskodawcy wynika, że certyfikaty inwestycyjne nie są akcjami, gdyż zostały w tym przepisie wymienione osobno.

Zdaniem Spółki w świetle art. 6 ust. 2 UFI „Certyfikaty inwestycyjne” są papierami wartościowymi, które reprezentują prawa majątkowe uczestników funduszu, określone ustawą i statutem funduszu inwestycyjnego. Użycie przez ustawodawcę w ustawie o UFI terminu „certyfikaty inwestycyjne” miało na celu odróżnienie tego instrumentu partycypacji uczestnika w dochodzie bądź majątku osoby prawnej (w tym przypadku funduszu inwestycyjnego) od akcji i udziałów – terminów stosowanych w przepisach dotyczących spółek kapitałowych oraz spółdzielni.

Podniesiono, że w świetle przepisów KSH „udział” w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością oznacza określoną i posiadającą pewną wartość pieniężną część (ułamek) kapitału zakładowego, z którego wynika ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce.

Ustawa z dnia 16 września 1982 roku Prawo spółdzielcze (tekst jednolity: Dz.U. z 2003 r., nr 1881 poz. 1848 posługuje się terminem „udział” na określenie kapitału, do którego wniesienia jest obowiązany członek spółdzielni i który to udział podlega ewentualnej wypłacie przy ustaniu członkostwa w spółdzielni.

Pod pojęciem akcji należy rozumieć emitowany przez spółkę akcyjną papier wartościowy, w którym zostało inkorporowane podmiotowe prawo udziałowe w spółce przysługujące akcjonariuszowi w zamian za wniesienie do spółki wkładu na pokrycie określonej części kapitału zakładowego.

Udziały i akcje, oprócz uprawnień o charakterze majątkowym, reprezentują również, co do zasady, szerokie uprawnienia korporacyjne (np. prawo uczestnictwa w zgromadzeniach wspólników / akcjonariuszy, prawo do głosowania, prawo zaskarżania uchwał, prawo kontroli). Uprawnienia o charakterze korporacyjnym, jakie przysługują wspólnikom i akcjonariuszom, umożliwiają im, co do zasady, aktywny wpływ na prowadzenie działalności gospodarczej w formie Spółki.

Natomiast konstrukcja certyfikatu inwestycyjnego została dostosowana do szczególnego celu funduszu inwestycyjnego, jakim jest zbiorowe lokowanie środków pieniężnych otrzymanych od uczestników funduszu. Podstawowym uprawnieniem inkorporowanym w certyfikatach inwestycyjnych jest prawo do udziału w aktywach netto lub dochodzie funduszu w proporcji własnego wkładu do całości wpłat wszystkich inwestorów do funduszu. Stosunek prawny łączący uczestników z funduszem nie przypomina stosunku korporacyjnego jaki występuje miedzy wspólnikiem a spółką, Jednocześnie sposób zbycia certyfikatów inwestycyjnych jest prostszy i szybszy niż wyjście ze spółki kapitałowej, gdzie w takim przypadku (w sytuacji braku nabywcy chętnego odkupią udziały lub akcje) powinno nastąpić obniżenie kapitału zakładowego.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy, pozycja wspólnika i akcjonariusza w spółce różni się od pozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego. W kontekście art. 139 UFI pozycja uczestnika funduszu jest determinowana przez charakter działalności funduszu inwestycyjnego. Uczestnik funduszu, udostępniając funduszowi własne środki, nabywa tytuł uczestnictwa będący potwierdzeniem udziału w aktywach netto funduszu.

W skład tego udziału wchodzi przyrost wartości aktywów funduszu w czasie. W statucie funduszu inwestycyjnego może zostać zamieszczone zobowiązanie funduszu do wykupu certyfikatów w określonym terminie i na określonych warunkach. Wykupując certyfikaty fundusz wypłaca uczestnikowi kwotę pieniężną (cenę wykupu certyfikatu inwestycyjnego), która jest równa wartością aktywów netto funduszu, przypadającej na certyfikat inwestycyjny według wyceny aktywów z dnia wykupu.

Wobec ewidentnych różnic pomiędzy certyfikatami inwestycyjnymi a udziałami i akcjami, jakakolwiek próba zastosowania przepisów art. 10 UPDOP dotyczących dochodów (przychodów) z udziałów i akcji osób prawnych do przychodów z tytułu udziału w funduszach inwestycyjnych należy ocenić negatywnie. W rezultacie zdaniem Wnioskodawcy, przychód Spółki z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych należy traktować, jako objęty art. 12 UPDOP.

Podniesiono, że stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie także w przepisach UPDOP dotyczących opodatkowania uczestników funduszy inwestycyjnych. Zagadnienie to zostało uregulowane poprzez znowelizowanie od 1 stycznia 2001 r. treści art. 10, art. 12 oraz art. 16 UPOOP. W art. 10 ust. 1 UPDOP zostało wprowadzone sformułowanie, że przepis ten należy stosować z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b. Natomiast zgodnie z pkt 4a dodanym do art. 12 ust. 1 UPDOP, przychodami uczestników funduszy inwestycyjnych są otrzymane dochody funduszu, w przypadku, gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych. Charakter wypłaty dochodów funduszu bez umorzenia certyfikatów inwestycyjnych jest najbardziej zbliżony spośród innych dochodów uczestników funduszy inwestycyjnych do dywidendy otrzymywanej przez wspólników i akcjonariuszy spółek kapitałowych. Zdaniem Wnioskodawcy jeżeli, zatem ustawodawca wyraźnie wyłączył tę kategorię przychodu spod regulacji ujętej w art. 10 UPDOP, to należy przyjąć, że wykupienie lub umorzenie przez fundusz certyfikatów inwestycyjnych tym bardziej nie powinno zostać zaliczone do tej samej kategorii przychodów, co przychody (dochody) uzyskane z udziału lub akcji.

Na marginesie zwrócono uwagę na fakt, że nawet dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji) nie jest już kwalifikowany jako dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 ustawy o UPDOP - w związku ze zmianą przepisów od dnia 1 stycznia 2011 r. Dochód taki stanowi obecnie dochód opodatkowany na zasadach ogólnych.

Z kolei w świetle art. 16 ust. 1 pkt 8 UPDOP w brzmieniu nadanym mu od 1 stycznia 2001 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszach powierniczych oraz certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa funduszy inwestycyjnych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa funduszy inwestycyjnych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa w funduszach powierniczych, a także z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych w przypadku likwidacji funduszu inwestycyjnego.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika zdaniem Wnioskodawcy, że intencją ustawodawcy było ustalenie przychodów uczestników funduszy inwestycyjnych zgodnie z zasadami ogólnymi. Powyższa konstatacja dotyczy także przychodu z tytułu wykupienia przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikatów inwestycyjnych, które wcześniej wyemitował.

W świetle powyższego Spółka stoi na stanowisku, że przychód z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 12 UPDOP i nie stanowi dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 ustawy o UPDOP.

Podniesiono, że powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w wielu interpretacjach prawa podatkowego m.in.:

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB3/423-128/12-2/DP z dnia 31 maja 2012 r., w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym w świetle UPDOP przychód z tytułu wykupu certyfikatów przez fundusz stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych zgodnie z art. 12 UPDOP i nie stanowi tym samym dochodu (przychodu), o którym mowa w art. 10 ust. 1 UPDOP;
*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-245/10-4/PS z dnia 12 lipca 2010 r. w której organ podatkowy potwierdził, że opodatkowanie przychodu Spółki z tytułu wykupienia certyfikatów inwestycyjnych następuje na podstawie art. 12 UPDOP;
*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB3/423-568/09-2/PD z dnia 19 listopada 2009 r. w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko przedstawione przez podatnika, zgodnie z którym „przychód osiągnięty przez Spółkę z tytułu wykupienia przez Fundusz certyfikatów w świetle UPDOP stanowi przychód opodatkowany na zasadach ogólnych. W szczególności zdaniem Spółki, przychód z tytułu wykupienia certyfikatów nie stanowi przychodu (dochodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych określonego w art. 10 ust 1 UPDOP.”
*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB3/423-55/09-2/JB z dnia 24 kwietnia 2009 r. w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko przedstawione przez podatnika, zgodnie z którym „skoro przychód uczestnika funduszu inwestycyjnego z tytułu umorzenia certyfikatu inwestycyjnego nie został w sposób wyraźny wymieniony w art. 10 updop ani też wyłączony w inny sposób spod działania art. 12 updop, winien on by traktowany jako przychód z art. 12 updop.”.

Podniesiono również, że podobny pogląd wyrażany jest również przez przedstawicieli doktryny, np. Aldona Leszczyńska oraz Elżbieta Serwan w artykule „Podatek u źródła w Polsce od dochodów uzyskiwanych przez nierezydentów z polskich funduszy inwestycyjnych zamkniętych” (Monitor Podatkowy nr 2/2009) stanęły na stanowisku, że „wypłata środków na rzecz uczestnika funduszu inwestycyjnego na skutek wykupu certyfikatów jest odmienną kategorią przychodów niż określona w art. 10 ust. 1 PDOPRU”. Analogicznie, Gerard Dźwigała w artykule „Dochody funduszy inwestycyjnych - kwestie podatkowe” (Przegląd Podatkowy nr 5/2000) wyraził pogląd, zgodnie z którym przychód taki (z tytułu zbycia certyfikatów inwestycyjnych - przyp. Wnioskodawcy) podlega łączeniu do ogólnej kwoty przychodów podatnika a następnie - po pomniejszeniu o koszty uzyskania przychodów opodatkowaniu na zasadach ogólnych przy zastosowaniu stawki określonej w art. 19 UPDOP. • w obwieszczeniu Marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 19 kwietnia 2013 r. opublikowanym w Dzienniku Ustaw z dnia 06 września 2013 r., poz. 1030 - został ogłoszony jednolity tekst ustawy z dnia 15 września 2000 r. roku Kodeks spółek handlowych, • w obwieszczeniu Marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 08 października 2010 r. opublikowanym w Dzienniku Ustaw z dnia 09 listopada 2010 r. Nr 211, poz. 1384 - został ogłoszony jednolity tekst ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. roku o obrocie instrumentami finansowymi.

Ad.2.

Przychód osiągnięty przez Spółkę z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów podlega na mocy Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i majątku, sporządzonej w Luksemburgu dnia 14.06.1995 r. (Dz.U. z 1996 r., Nr 110, poz. 527 – dalej UPO) opodatkowaniu wyłącznie w Luksemburgu, nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Uzasadnienie

Podniesiono, że zgodnie z art. 3 ust. 2 UPDOP Spółka może podlegać w Polsce opodatkowaniu wyłącznie od dochodów uzyskiwanych na terytorium Polski. Równocześnie zakres dochodów Spółki, jakie mogą podlegać opodatkowaniu w Polsce określony jest w UPO. Ustalenie zakresu dochodów, jakie mogą podlegać opodatkowaniu w poszczególnych państwach - stronach UPO, wymaga prawidłowej kwalifikacji uzyskanego przez Spółkę dochodu do odpowiedniej kategorii określonej w UPO.

Wskazano, że regulacja zawarta w UPO nie wskazuje wprost, w jaki sposób należy klasyfikować wypłaty z tytułu wykupu przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikatów inwestycyjnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że

*   osiągnięty przez Spółkę przychód z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów stanowi przychód opodatkowany na zasadach ogólnych a nie dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych, oraz
*   UPO nie zawiera żadnych specyficznych postanowień odnośnie klasyfikacji takiego przychodu (w szczególności jako przychód nie będący przychodem z udziału w zyskach osób prawnych nie jest on ujęty w definicji dywidend określonej w art. 10 ust. 3 UPO),

przedmiotowy przychód powinien zostać zakwalifikowany jako przychód, o którym mowa w art. 7 (zyski przedsiębiorstw), art. 13 ust. 4 (zyski z przeniesienia własności majątku) lub ewentualnie 22 UPO (inne dochody).

Biorąc pod uwagę treść wskazanych powyżej przepisów, oraz w związku z okolicznością, iż Spółka nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu UPO, należy zdaniem Wnioskodawcy uznać, iż w każdym z tych przypadków zyski osiągnięte przez Spółkę z tytułu wykupienia certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz byłyby opodatkowane wyłącznie na terytorium Luksemburga.

Zdaniem Wnioskodawcy właściwą kwalifikacją jest art. 13 ust. 4 UPO, zgodnie z którym „Zyski z przeniesienia tytułu własności majątku nie wymienionego w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.” W przedmiotowej sytuacji, uwzględniając, iż Spółka nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu UPO, zyski podlegają zatem opodatkowaniu tylko w Luksemburgu a tym samym nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Podniesiono, że takie stanowisko zostało potwierdzone w analogicznym stanie faktycznym w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-245/10-4/PS z dnia 12 lipca 2010 r., w której uznał on za prawidłowe stanowisko przedstawiono przez podatnika, zgodnie z którym „zysk osiągnięty (…) z tego typu operacji należy kwalifikować jako zysk z przeniesienia własności majątku zgodnie z art. 13 UPO. Zgodnie z art. 13 ust. 4 UPO „zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku niewymienionego w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.” W konsekwencji zyski osiągnięte przez Spółkę z tytułu wypłat dokonywanych przez Fundusz jako wykup certyfikatów inwestycyjnych celem ich umorzenia nie będą podlegać opodatkowaniu w Polsce, gdyż zgodnie z treścią powyższych przepisów mogą być opodatkowane jedynie w Holandii (państwo rezydencji podatkowej Spółki).”

Podniesiono także, że analogiczne stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji sygn. IPPB3/423-565/09-2/PD z dnia 19 listopada 2009 r. w której stwierdzono, to „przychód Spółki będącej rezydentem podatkowym Holandii z tytułu wykupienia przez Fundusz posiadający siedzibę na terytorium Polski certyfikatów inwestycyjnych nie podlega opodatkowaniu w Polsce”. Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej sygn. IPPB5/423-47/12-4/IŚ z dnia 25 kwietnia 2012 r., w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym na podstawie umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku przychód z wykupu certyfikatów będzie podlegać opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji podatkowej osiągającego ten przychód (podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej sygn. IPPB5/423-31/12-2/AM z dnia 22 marca 2012 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie:

*   określenia przychodu Spółki, w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z tytułu wykupienia przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych (pytanie nr 1) **– za prawidłowe,**
*   określenia przychodu Spółki, w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwzględnieniem polsko-luksemburskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, z tytułu wykupienia przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych (pytanie nr 2) **– za prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie ww. pytań.

Podkreślenia wymaga, że w dniu 7 czerwca 2012 r. w Luksemburgu został podpisany Protokół między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga zmieniający Konwencję między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i majątku, sporządzoną w Luksemburgu dnia 14.06.1995 r. (Dz.U. z 2013 r., poz. 964). Zgodnie z art. 9 ust. 2 niniejszy protokół wszedł w życie dnia 25 lipca 2013 r.

Postanowienia ww. Protokołu, w myśl wymienionego wyżej ust. 2, będą miały zastosowanie w obu Umawiających się Państwach:

1.  w odniesieniu do podatków potrącanych u źródła, do dochodu osiąganego w pierwszym dniu, lub po tym dniu, drugiego miesiąca następującego po dacie, w której niniejszy protokół wejdzie w życie (tj. od 01.09.2013 r.); oraz
2.  w odniesieniu do pozostałych podatków od dochodu oraz podatków od majątku do podatków pobieranych za jakikolwiek rok podatkowy rozpoczynający się w dnu 1 stycznia lub po tym dniu, w roku kalendarzowym następującym po roku, w którym niniejszy Protokół wejdzie w życie (tj. od 01.01.2014 r.).

Zgodnie z niniejszym Protokołem z dniem 01.01.2014 r. ust. 4 art. 13 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga nadano nowe brzmienie w myśl którego: „Zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), których wartość w więcej niż 50 procentach pochodzi bezpośrednio lub pośrednio z majątku nieruchomego położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie”. Ponadto do art. 13 dodano ust. 5 w świetle którego: „Zyski z tytułu przeniesienia własności jakiegokolwiek innego majątku, niż wymieniony w ustępach 1, 2, 3 i 4 podlegają opodatkowaniu wyłącznie w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę”.

Tym samym, w zakresie pytania oznaczonego nr 2, z dniem 01.01.2014 r. zastosowanie znajdzie, zamiast art. 13 ust. 4 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i majątku, ust. 5 dodany do art. 13 ww. Konwencji mocą art. 4 powyższego Protokołu.

Końcowo w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy.

Jednocześnie należy poinformować, iż:

*   w obwieszczeniu Marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 19 kwietnia 2013 r. opublikowanym w Dzienniku Ustaw z dnia 06 września 2013 r., poz. 1030 - został ogłoszony jednolity tekst ustawy z dnia 15 września 2000 r. roku Kodeks spółek handlowych,
*   w obwieszczeniu Marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 08 października 2010 r. opublikowanym w Dzienniku Ustaw z dnia 09 listopada 2010 r. Nr 211, poz. 1384 - został ogłoszony jednolity tekst ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. roku o obrocie instrumentami finansowymi.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.