Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-12/10/BW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-01-11
Teza: Czy na potrzeby ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży należy uwzględniać: - wartości będące efektem wyliczeń lub wyceny dokonywanych wyłącznie dla celów sprawozdawczości finansowej Banku, w szczególności efektu wyceny aktywów i pasywów Banku (tzw. zwyżka lub zniżka wartości), który odnoszony jest w przychody lub koszty finansowe Banku albo na inne kategorie bilansowe, - różnice kursowe, zarówno zrealizowanych jak i niezrealizowanych które dotyczącą aktywów i pasywów Banku oraz tzw. wyniku z pozycji wymiany?
Słowa kluczowe: usługi-usługi bankowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

­Na podstawie 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2009r. (data wpływu 12 października 2009r.) o dzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy na potrzeby ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży należy uwzględniać:

*   wartości będące efektem wyliczeń lub wyceny dokonywanych wyłącznie dla celów sprawozdawczości finansowej Banku, w szczególności efektu wyceny aktywów i pasywów Banku (tzw. zwyżka lub zniżka wartości), który odnoszony jest w przychody lub koszty finansowe Banku albo na inne kategorie bilansowe ­
*   różnice kursowe, zarówno zrealizowanych jak i niezrealizowanych, które dotyczącą aktywów i pasywów Banku oraz tzw. wyniku z pozycji wymiany

**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2009r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy na potrzeby ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży należy uwzględniać (m.in.):

*   wartości będące efektem wyliczeń lub wyceny dokonywanych wyłącznie dla celów sprawozdawczości finansowej Banku, w szczególności efektu wyceny aktywów i pasywów Banku (tzw. zwyżka lub zniżka wartości), który odnoszony jest w przychody lub koszty finansowe Banku albo na inne kategorie bilansowe,
*   różnice kursowe, zarówno zrealizowanych jak i niezrealizowanych, które dotyczącą aktywów i pasywów Banku oraz tzw. wyniku z pozycji wymiany.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Bank Spółka Akcyjna (zwany dalej Bankiem), działając na podstawie stosownego zezwolenia Komisji Nadzoru Bankowego (obecnie Komisji Nadzoru Finansowego) oraz zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Prawo Bankowe (Dz. U. z 2002r. Nr 72 poz. 665, ze zm., zwanej dalej „Prawo Bankowe"), świadczy za wynagrodzeniem szereg usług finansowych na rzecz klientów indywidualnych oraz instytucjanalnych, o których mowa w art. 5 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 6 ust. 1 Prawa Bankowego (zwanych dalej „czynnościami bankowymi"). Czynności bankowe objęte są zasadniczo zwolnieniem z opodatkowania podatkiem VAT. Jednocześnie, Bank wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT, m in. usługi faktoringu, usługi najmu powierzchni, usługi doradztwa finansowego itp.

Ponadto, po stronie Banku występują następujące, dodatkowe kategorie przychodowe:

*   przychody związane z posiadanym majątkiem,
*   należne Bankowi odsetki i opłaty o charakterze karnym,
*   wartości będące efektem wyliczeń lub wyceny dokonywanych wyłącznie dla celów sprawozdawczości finansowej Banku.

Poniżej Wnioskodawca przedstawił charakterystykę (m.in.) wskazanej powyżej kategorii przychodowej:

Wycena aktywów i pasywów Banku dla celów sprawozdawczości finansowej.

I tak Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z obowiązującymi przepisami o rachunkowości oraz przyjętymi przez Bank zasadami rachunkowości, Wnioskodawca dokonuje wyceny wszystkich pozycji bilansowych i pozabilansowych Banku, w tym wyceny aktywów i zobowiązań finansowych oraz niefinansowych. W przypadku aktywów i zobowiązań finansowych (tzw. instrumentów finansowych) wycena dokonywana jest na dzień sporządzenia sprawozdania finansowego (generalnie w okresach miesięcznych), a efekt tej wyceny (zwyżka lub zniżka wartości) odnoszony jest zasadniczo w przychody lub koszty finansowe Banku. Efekt wyceny nie jest uwzględniany przez Bank, przy ustalaniu wartości obrotu dla celów podatku VAT.

Zgodnie z przyjętymi zasadami rachunkowości, aktywa i pasywa finansowe wyrażone w walutach obcych, przeliczane są codziennie na złote według średniego kursu NBP obowiązującego w danym dniu, w tym również kursu obowiązującego w ostatnim dniu roboczym okresu sprawozdawczego. Dodatnie i ujemne różnice kursowe z tytułu transakcji pochodnych, Bank uwzględnia w wyniku finansowym w dniu ich wyceny. Różnice kursowe zrealizowane i niezrealizowane dotyczące aktywów i pasywów finansowych, ujmowane są w rachunku zysków i strat danego okresu sprawozdawczego, za wyjątkiem różnic kursowych od aktywów niepieniężnych zaliczanych do kategorii dostępnych do sprzedaży, które są ujmowane w kapitale z aktualizacji wyceny.

Natomiast, aktywa i pasywa niefinansowe, wyrażone w walutach, przeliczane są codziennie na złotówki po średnim kursie NBP. Różnice kursowe rejestrowane są w rachunku zysków i strat.

Jednocześnie, ustalając wynik finansowy w dany okres Bank jest zobowiązany do ustalenia tzw. wyniku z pozycji wymiany. Wynik z pozycji wymiany obejmuje dodatnie i ujemne różnice kursowe zarówno zrealizowane jak i niezrealizowane, za wyjątkiem niezrealizowanych różnic kursowych od aktywów niepieniężnych zaliczonych do kategorii dostępnych do sprzedaży, które ujmowane są w kapitale z aktualizacji wyceny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na potrzeby ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży (WSS), należy uwzględniać:

1.  wartości będące efektem wyliczeń lub wyceny dokonywanych wyłącznie dla celów sprawozdawczości finansowej Banku, w szczególności przedstawionego powyżej efektu wyceny aktywów i pasywów Banku (tzw. zwyżka lub zniżka wartości), który odnoszony jest w przychody lub koszty finansowe Banku albo na inne kategorie bilansowe,
2.  różnic kursowych, zarówno zrealizowanych jak i niezrealizowanych, które dotyczącą aktywów i pasywów Banku oraz
3.  tzw. wyniku z pozycji wymiany?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zasady kalkulacji wartości WSS – uwagi ogólne

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, wartość WSS należy ustalić jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi Bankowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo Stąd, współczynnik struktury sprzedaży (WSS) można wyrazić za pomocą następującego wzoru:

Proporcja = \[X / (X + Y)\] x 100%

gdzie:

X - oznacza wartość rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (obrót uprawniający do odliczenia);

Y - oznacza wartość rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (obrót niedający prawa do odliczenia).

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, „obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku". Z kolei, jak stanowi art. 2 ust. 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się „odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów". Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w kalkulacji WSS należy pominąć te elementy składające się na deklarowaną przez Bank podstawę opodatkowania, które nie stanowią sprzedaży w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W przedmiocie przedstawionego pytania zdaniem Banku, na potrzeby ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości WSS, nie uwzględnia się również wartości będących efektem wyliczeń lub wyceny dokonywanych wyłącznie dla celów sprawozdawczości finansowej Banku. W szczególności, nie uwzględnia się przedstawionego powyżej efektu wyceny aktywów i pasywów Banku (tzw. zwyżka lub zniżka wartości), który odnoszony jest w przychody lub koszty finansowe Wnioskodawcy albo na inne kategorie bilansowe. Nie uwzględnia się również różnic kursowych, zarówno zrealizowanych jak i niezrealizowanych, które dotyczącą aktywów i pasywów Banku oraz nie uwzględnia się tzw. wyniku z pozycji wymiany.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 5 ustawy o VAT, opodatkowaniu polegają wyłącznie określone czynności, tj.:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednoczenie, w myśl przepisów ustawy o podatku VAT, co do zasady, obrót jest rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Wskazane pozycje rachunkowe, pomimo iż ujmowane w księgach rachunkowych Banku, nie są bezpośrednim rezultatem podjętych przez Bank czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Zdaniem Banku, pozycje te nie mogą zostać również uznane za kwotę należną Bankowi z tytułu świadczeń dokonanych na rzecz klientów, Odzwierciedlają one jedynie wzrost lub spadek wartości aktywów Banku zgodnie z przyjętymi przez Bank zasadami wyceny Tym samym, zdaniem Banku, wskazane pozycje rachunkowe nie mogą być uwzględniane przy ustalaniu wartości obrotu dla celów VAT oraz kalkulacji.

Wnioskodawca wskazał, iż jego stanowisko w analizowanym zakresie zostało potwierdzone również przez organy podatkowe. Dla przykładu, w powołanej wyżej interpretacji indywidualnej z dnia 30 marca 2009r. (sygn. IPPP2/443-80/09-2/AZ), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w całości uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, odnośnie nieuwzględniania w wartości obrotu dla celów VAT oraz kalkulacji wartości WSS, wartości będących efektem wyliczeń lub wyceny dokonywanych wyłącznie dla celów sprawozdawczości finansowej Banku, w szczególności nie uwzględniania przedstawionego powyżej efektu wyceny aktywów i pasywów Banku (tzw. zwyżka lub zniżka wartości), który odnoszony jest w przychody lub koszty finansowe Banku albo na inne kategorie bilansowe, różnic kursowych, zarówno zrealizowanych jak i niezrealizowanych, które dotyczącą aktywów i pasywów Banku oraz tzw. wyniku z pozycji wymiany.

Podsumowanie

Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy, przychody nieobjęte zakresem opodatkowania podatkiem VAT, w tym w szczególności, wskazane powyżej przychody będące jedynie kategorią rachunkową, takie jak efekt wyceny aktywów i pasywów czy różnice kursowe, nie powinny wpływać na wartość WSS, o którym mowa w art. 90 i art. 91 ustawy o VAT.

Wnioskodawca wskazał, iż prawidłowość interpretacji zakładającej, iż przychody nieobjęte podatkiem VAT, nie powinny być uwzględniane w proporcjonalnym rozliczeniu podatku naliczonego wielokrotnie potwierdzał w wydanych orzeczeniach ETS (zob. dla przykładu orzeczenia w sprawach C-333/91 Sofitam oraz C-142/99 Floridienne). Stanowisko Trybunału jednoznacznie wskazuje, że zarówno w liczniku, jak i w mianowniku ułamka, zdefiniowanego w artykule 19(1) Szóstej Dyrektywy, odzwierciedlającego proporcję, uwzględnia się jedynie transakcje objęte opodatkowaniem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ww. ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione podmiotowo lub przedmiotowo, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Ponadto zgodnie z art. 90 ust. 1 ww. ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 90 ust. 2 ww. ustawy o VAT jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W świetle art. 90 ust. 3 ww. ustawy o VAT proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 90 ust. 4 ww. ustawy o VAT proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W myśl art. 90 ust. 5 ww. ustawy o VAT do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów, o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika używanych przez podatnika na potrzeby działalności.

Stosownie do art. 90 ust. 6 ww. ustawy o VAT do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy w poz. 3, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Zgodnie z art. 90 ust. 8 ustawy o VAT podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Natomiast w myśl art. 90 ust. 9 ustawy o VAT, przepis ust. 8 ustawy o VAT stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

W świetle art. 90 ust. 10 ww. ustawy o VAT w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2;
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę jego płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Zauważyć tutaj należy, iż jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT dla uznania, iż dostawa towaru lub świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Ustawa o VAT nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną jednakże kwestia ta była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości. Jak zauważył ETS w wyroku C-102/86 Apple & Pear Development Council v. Commissioners of Constoms & Excise „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”.

Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R.J Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy".

Z kolei w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981r., C-154/80 Staatssecretaris van Financien v. Stowarzyszenie spółdzielcze „Cooperatieve Aardappelenbewaarplaats GA” Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że w ramach prowadzonej działalności otrzymuje, m.in.:

­ wartości będące efektem wyliczeń lub wyceny dokonywanych wyłącznie dla celów sprawozdawczości finansowej Banku, w szczególności efektu wyceny aktywów i pasywów Banku (tzw. zwyżka lub zniżka wartości), które odnoszone są w przychody lub koszty finansowe Banku albo na inne kategorie bilansowe,

­ różnice kursowe, zarówno zrealizowanych jak i niezrealizowanych, które dotyczącą aktywów i pasywów Banku oraz tzw. wyniku z pozycji wymiany.

Charakteryzując te kategorie przychodów Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z przyjętymi zasadami rachunkowości, aktywa i pasywa finansowe wyrażone w walutach obcych, przeliczane są codziennie na złote według średniego kursu NBP obowiązującego w danym dniu, w tym również kursu obowiązującego w ostatnim dniu roboczym okresu sprawozdawczego. Dodatnie i ujemne różnice kursowe z tytułu transakcji pochodnych, Bank uwzględnia w wyniku finansowym w dniu ich wyceny. Różnice kursowe zrealizowane i niezrealizowane dotyczące aktywów i pasywów finansowych, ujmowane są w rachunku zysków i strat danego okresu sprawozdawczego, za wyjątkiem różnic kursowych od aktywów niepieniężnych zaliczanych do kategorii dostępnych do sprzedaży, które są ujmowane w kapitale z aktualizacji wyceny.

Natomiast, aktywa i pasywa niefinansowe, wyrażone w walutach, przeliczane są codziennie na złotówki po średnim kursie NBP. Różnice kursowe rejestrowane są w rachunku zysków i strat.

Jednocześnie, ustalając wynik finansowy za dany okres Bank jest zobowiązany do ustalenia tzw. wyniku z pozycji wymiany. Wynik z pozycji wymiany obejmuje dodatnie i ujemne różnice kursowe zarówno zrealizowane jak i niezrealizowane, za wyjątkiem niezrealizowanych różnic kursowych od aktywów niepieniężnych zaliczonych do kategorii dostępnych do sprzedaży, które ujmowane są w kapitale z aktualizacji wyceny.

Analiza ww. opisu zdarzenia przyszłego w konfrontacji ze wskazanymi wyżej przepisami prawa prowadzi do wniosku, że przedmiotowe przychody (będące efektem wyceny aktywów i pasywów oraz różnice kursowe) nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie przez Wnioskodawcę usług. Tym samym nie powinny być objęte zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy, że wskazane powyżej przychody (będące efektem wyceny aktywów i pasywów oraz różnice kursowe) nie powinny wpływać na potrzeby ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartość współczynnika struktury sprzedaży, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach informuje, że:

a.w zakresie uznania, czy na potrzeby ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży należy uwzględniać przychody związane z posiadanym majątkiem, w szczególności:

*   odsetki z tytułu rezerwy obowiązkowej oraz depozytów utrzymywanych w NBP,
*   odsetki z tytułu środków pieniężnych utrzymywanych na rachunkach nostro,
*   dywidendy z tytułu posiadania akcji i udziałów,
*   przychody odsetkowe z operacji na dłużnych papierach wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności,
*   przychody odsetkowe z tytułu depozytów międzybankowych oraz

\- b.w zakresie uznania, czy na potrzeby ustalania obrotu dla celów podatku VAT oraz kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży należy uwzględniać należne Bankowi odsetki i opłaty o charakterze karnym, tj. odsetki karne i tzw. ustawowe odsetki za opóźnienie oraz inne opłaty karne

zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku–Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.