Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-33/16-2/EJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-10
Teza: brak obowiązku stosowania przez Teatr prewspółczynnika proporcji, prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego wyłącznie z prowadzoną działalnością, z wyjątkiem gdy zastosowanie znajdzie art. 90 ustawy
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność kulturalna; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; teatr
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 10 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 1155/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 22 marca 2017 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2016 r. (data wpływu 18 stycznia 2016 r.) uzupełnionym pismem z 4 kwietnia 2016 r. (data wpływu 6 kwietnia 2016 r.) oraz pismem z dnia 29 maja 2017 r. (data wpływu 1 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego:

*   **jest prawidłowe** w zakresie braku obowiązku stosowania prewspółczynnika proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a,
*   **jest prawidłowe** w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonywanych zakupów, z wyjątkiem sytuacji gdy zastosowanie znajdzie art. 90 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i sposobu kalkulacji prewspółczynników. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 4 kwietnia 2016 r. (data wpływu 6 kwietnia 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 23 marca 2016 r. nr IBPP3/4512-33/16/EJ oraz pismem z 29 maja 2017 r. (data wpływu 1 czerwca 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 15 maja 2017 r. znak: IBPP3/4512-33/16-1/EJ.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 28 kwietnia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów wydał postanowienie znak: IBPP3/443-33/16/EJ, którym pozostawił bez rozpatrzenia wniosek z 13 stycznia 2016 r. (data wpływu 18 stycznia 2016 r.) uzupełniony pismem z 4 kwietnia 2016 r. (data wpływu 6 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i sposobu kalkulacji prewspółczynników.

Na powyższe postanowienie Wnioskodawca złożył zażalenie z dnia 10 maja 2016 r. (data wpływu 17 maja 2016 r.) uzupełnione pismem z 7 lipca 2016 r. (data wpływu 12 lipca 2016 r.).

Po rozpatrzeniu zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, postanowieniem z 20 lipca 2016 r. znak: IBPP1/4512-2-8/16/AS utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie z 28 kwietnia 2016 r. znak: IBPP3/4512-33/16/EJ.

Wnioskodawca na postanowienie z 20 lipca 2016 r. znak: IBPP1/4512-2-8/16/AS złożył skargę z dnia 30 sierpnia 2016 r. (data wpływu 1 września 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 10 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 1155/16 uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z dnia 28 kwietnia 2016 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postepowania wyrażone w orzeczeniu sadu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postepowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i sposobu kalkulacji prewspółczynników wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 4 kwietnia 2016 r. oraz pismem z 29 maja 2017 r., przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca dalej jako Teatr, prowadzi działalność w zakresie kultury. Teatr jest czynnym podatnikiem podatku VAT, który rozlicza na gruncie ww. podatku sprzedaż opodatkowaną według podstawowej stawki podatku VAT, a także według stawek preferencyjnych oraz sprzedaż zwolnioną z opodatkowania. Ponadto Teatr realizuje część zadań nieodpłatnie w formie usług świadczonych bez wynagrodzenia dla szerokiego grona odbiorców (np. wystawy, niebiletowane dostępne nieodpłatnie dla wszystkich chętnych w określonych godzinach) oraz dla wybranych odbiorców (np. warsztaty niebiletowane dla dzieci). Nieodpłatna działalność finansowana jest z różnych źródeł, w szczególności są to środki własne oraz dotacje. W niektórych przypadkach ww. działalność jest jednak rezultatem sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT, a mianowicie świadczenia usług sponsoringu.

W ramach działalności Teatru wyodrębniono kilka jednostek, które prowadzą różną rodzajowo działalność.

1.  Ogród Sztuki (MOS) – jednostka mieszcząca się w odrębnym budynku, prowadzi szereg działań zarówno odpłatnych jak i nieodpłatnych. Działania te można podzielić na następujące grupy (podział ten zgodny jest z prowadzonym przez Teatr podziałem kosztów i przychodów):
    *   Galerie, wystawy – działania realizowane wyłącznie nieodpłatnie, dostępne dla wszystkich chętnych, w związku z realizacją których Teatr nabywa określone towary i usługi,
    *   Najmy – usługi podlegające opodatkowaniu,
    *   Kino – usługi biletowane, których świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT,
    *   Koncerty – usługi biletowane, których świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT,
    *   Taniec – usługi biletowane, których świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT,
    *   Teatr repertuarowy – usługi biletowane, których świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT,
    *   Wydarzenia współorganizowane – teatr, taniec – działania dostępne są dla chętnych nieodpłatnie, jednak realizowane one są na skutek zawartych umów sponsoringu, a zatem są one związane ze sprzedażą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (świadczenie usług sponsoringu). Innymi słowy – dla chętnych wydarzenia są nieodpłatne, ale jest to możliwe z uwagi na fakt, iż są one realizowane „na zlecenie” na podstawie zawartej umowy sponsoringu, jako skutek sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT,
    *   Galerie, wystawy – współorganizowane – działania dostępne są dla chętnych nieodpłatnie, jednak realizowane są one na skutek zawartych umów sponsoringu, a zatem są one związane ze sprzedażą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (świadczenie usług sponsoringu). Innymi słowy – dla chętnych wydarzenia są nieodpłatne, ale jest to możliwe z uwagi na fakt, iż są one realizowane „na zlecenie” na podstawie zawartej umowy sponsoringu, jako skutek sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT
    *   Kino współorganizowane – działania dostępne są dla chętnych nieodpłatnie, jednak realizowane są one na skutek zawartych umów sponsoringu, a zatem są one związane ze sprzedażą podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT (świadczenie usług sponsoringu). Innymi słowy – dla chętnych wydarzenia są nieodpłatne, ale jest to możliwe z uwagi na fakt, iż są one realizowane „na zlecenie” na podstawie zawartej umowy sponsoringu, jako skutek sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT.
    *   Koncerty współorganizowane – działania dostępne są dla chętnych nieodpłatnie, jednak realizowane są one na skutek zawartych umów sponsoringu, a zatem są one związane ze sprzedażą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (świadczenie usług sponsoringu). Innymi słowy – dla chętnych wydarzenia są nieodpłatne, ale jest to możliwe z uwagi na fakt, iż są one realizowane „na zlecenie” na podstawie zawartej umowy sponsoringu, jako skutek sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT,
    *   Edukacja – w tej grupie mieszczą się usługi biletowane, których świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT oraz działania realizowane wyłącznie nieodpłatnie, dostępne dla wszystkich chętnych, w związku z realizacją których Teatr nabywca określone towary i usługi.
2.  Mała Scena „\`(...)\`” – jednostka mieszcząca się w odrębnym budynku realizująca wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, które w całości uwidaczniane są w deklaracji składanej na potrzeby ww. podatku.
3.  Pracownia – jednostka mieszcząca się w odrębnym budynku, realizuje zlecenia na poczet MOS, „Teatru” i „\`(...)\`”. Jednostka ta nie prowadzi własnej sprzedaży, jednak są dla niej wyodrębniane zakupy towarów i usług, które są niezbędne dla realizacji działań podejmowanych przez „Teatr”, „\`(...)\`” i MOS, a zatem zakupy towarów i usług realizowanych przez te jednostkę pozostają w bezpośrednim związku ze sprzedażą oraz czynnościami nieodpłatnymi realizowanymi przez jednostki opisane w pkt 1, 2 i 3. Jednocześnie Teatr bardzo często nie ma możliwości połączenia danego zakupu wyłącznie z jednym rodzajem działania podejmowanego przez „Teatr”, MOS lub „\`(...)\`” (możliwość kilkukrotnego wykorzystania efektów działań Pracowni dla różnych działań – opodatkowanych, zwolnionych oraz realizowanych nieodpłatnie).

Dla każdej z powyższych jednostek prowadzony jest odrębny rejestr faktur zakupowych oraz faktur sprzedażowych co w szczególności oznacza, że Teatr jest w stanie na podstawie już istniejących dokumentów określić przychody i koszty związane z prowadzeniem danej jednostki.

Dodatkowo w przypadku jednostek „Teatr”, „\`(...)\`” oraz Ogród Sztuki wyodrębnione są przychody i koszty (a na gruncie podatku VAT sprzedaż oraz faktury zakupowe) związane z realizacją poszczególnych grup czynności (np. galerie, wystawy, wydarzenia własne – teatr taniec dla Ogrodu sztuki). Ponadto w ramach obu tych jednostek odrębnie ewidencjonowane są faktury zakupowe tzw. ogólne odnoszące się przykładowo do całego budynku (np. faktury za ogrzewanie, energie elektryczną), w którym realizowana jest działalność.

Na zakończenie należy wskazać, iż odrębnie ewidencjonowane są zakup towarów i usług, które dotyczą szeroko rozumianej administracji Teatru jako całości, a zatem przykładowo zakupy środków trwałych (komputerów) przeznaczonych dla działu księgowego, który zajmuje się rozliczaniem wszystkich jednostek Teatru.

W związku z zakresem prowadzonej działalności Teatr ustalił sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów (dalej także jako tzw. prewspółczynnik, preporporcja). Z uwagi na wyraźne wyodrębnione jednostki, które mają różną strukturę działalności Teatr zamierza dokonywać odliczenia podatku naliczonego w oparciu o kilka tzw. prewspółczynników, gdyż działanie takie pozwoli na najbardziej dokładne wyodrębnienie kwoty podatku naliczonego związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto z uwagi na fakt, iż wskazana powyżej działalność wykonywana nieodpłatnie finansowana jest z różnych źródeł, w ocenie Teatru najbardziej reprezentatywne jest ustalenie współczynnika w oparciu o kryterium kosztowe, które zostało dokładniej opisane poniżej, a nie w oparciu o kryterium przychodowe, gdyż to nie oddaje rzeczywistej struktury działalności podatnika.

1.  „Teatr” – w odniesieniu do spektakli biletowanych i innych usług z tytułu świadczenia których rozliczany jest podatek VAT (np. zwiedzanie) Teatr zamierza dokonywać odliczenia pełnej całej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabywanych na potrzeby czynności opodatkowanych towarów i usług. W tym przypadku nie ma zastosowania żaden współczynnik proporcji, gdyż możliwe jest jednoznaczne przyporządkowanie faktur zakupowych do realizowanej sprzedaży opodatkowanej. W przypadku Salonu Poezji realizowanego nieodpłatnie, teatr w ogóle nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż opisana działalność w ocenie Wnioskodawcy realizowana jest w celu innym niż gospodarczy. Natomiast dla wydatków ogólnych związanych z funkcjonowaniem „Teatru” określenie prawa do odliczenia podatku naliczonego w zakresie tzw. preproporcji nastąpi w oparciu o kryterium kosztowe, a mianowicie określenie łącznie wydatków na zakup towarów i usług koniecznych do działania jednostki w zakresie opisanym powyżej (realizacja poszczególnych usług) i określenie jaka część tych wydatków związana jest z działalnością gospodarczą (część w odniesieniu do której Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego), a jaka nie (Salon Poezji) i następnie określenie współczynnika preproporcji dla jednostki w oparciu o wyżej stworzone kryteria.
2.  Ogród Sztuki (MOS) – również w tej jednostce wyodrębniana jest sprzedaż oraz faktury zakupowe związane z realizacją poszczególnych grup czynności. Podobnie jak w przypadku „Teatru” jeśli jakaś grupa czynności kwalifikowana jest wyłącznie jako działalność gospodarcza na gruncie podatku VAT, wówczas podatek VAT naliczony w związku z zakupami towarów i usług na poczet realizacji tych czynności będzie podlegał odliczeniu w całości (zasada ta dotyczy wydarzeń biletowanych oraz tych, na które wstęp jest wolny, jednak są one realizowane w ramach umowy sponsoringu/współorganizacji, a zatem na skutek sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT). W przypadku działań realizowanych nieodpłatnie (galerie, wystawy) Teatr w ogóle nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż opisana działalność w ocenie Wnioskodawcy realizowana jest w celu innym niż gospodarczy. W odniesieniu do następującej grupy: wydarzenia własne – edukacja konieczne jest określenie tzw. prewspółczynnika, gdyż w tej grupie mieszczą się usługi biletowane, których świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT oraz działania realizowane wyłącznie nieodpłatnie, w związku z realizacją których Teatr nabywa określone towary i usługi. W odniesieniu do każdego z wydarzeń (wydarzenia własne edukacja) Teatr ma możliwość wydzielenia faktur zakupowych związanych z wydarzeniami biletowanymi i niebiletowanymi. Natomiast dla wydatków ogólnych związanych z funkcjonowaniem MOS określenie prawa do odliczenia podatku naliczonego w zakresie tzw. preproporcji nastąpi w oparciu o kryterium kosztowe, a mianowicie określenie łącznie wydatków na zakup towarów i usług koniecznych do działania jednostki w zakresie opisanym powyżej (realizacja poszczególnych usług) i określenie jaka część tych wydatków związana jest z działalnością gospodarczą (część w odniesieniu do której Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego), a jaka nie (wystawy, galerie) i następnie określenie współczynnika preproporcji dla jednostki w oparciu o wyżej stworzone kryteria.
3.  Mała scena „\`(...)\`” – jednostka ta realizuje wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zatem podatek VAT naliczony w związku z zakupami towarów i usług na poczet realizacji tych czynności będzie podlegał odliczeniu w całości.
4.  Administracja oraz Pracownia – dla wydatków ogólnych związanych z funkcjonowaniem Teatru prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie tzw. preproporcji określone zostanie w oparciu o kryterium kosztowe, a mianowicie określenie łącznie wydatków na zakup towarów i usług koniecznych do działania Teatru w zakresie opisanym powyżej (realizacja działań poszczególnych jednostek) i określenie jaka część tych wydatków związana jest z działalnością gospodarczą (część w odniesieniu do której Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego), a jaka nie (część działalności MOS i „Teatr”) i następnie określenie współczynnika preproporcji dla Teatru jako całości w oparciu o wyżej stworzone kryteria.

Jednocześnie z uwagi na obowiązek stosowania nowego współczynnika proporcji z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT Teatr ogranicza liczbę zadań realizowanych nieodpłatnie, w związku z tym wysoce prawdopodobnym jest, że współczynniki określone na podstawie danych z roku 2015 nie będą reprezentatywne dla działań podatnika w roku 2016 r., w szczególności nie pozwolą na określenie kwoty podatku naliczonego, która obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza w roku 2016.

W piśmie z dnia 4 kwietnia 2016 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że poszczególne jednostki Wnioskodawcy opisane w stanie faktycznym wniosku nie są odrębnymi samobilansującymi się podmiotami. Podział na jednostki wynika z fizycznego podziału na budynki, w których prowadzona jest działalność gospodarcza Wnioskodawcy, co umożliwia fizyczne wyodrębnienie poszczególnych rodzajów działalności. Ponadto z pisma wynika:

1.  Teatr działa na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Organizatorem Teatru jest Urząd Marszałkowski Województwa.
2.  Teatr jest samorządową instytucją kultury, której organizatorem jest Województwo. Teatr jest wpisany do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Województwo pod numerem RIK i posiada osobowość prawną.
3.  Zgodnie ze statutem celem działalności Teatru jest:
    
    1.  Tworzenie i upowszechnianie historycznego i współczesnego dorobku kultury teatralnej, narodowej i światowej;
    2.  Upowszechnianie sztuki współczesnej, umacnianie jej rangi i obecności w przestrzeni publicznej;
    3.  Pielęgnowanie i ochrona dóbr kultury, zwłaszcza w dziedzinie teatru.
    
    Teatr realizuje swoje cele w szczególności przez:
    1.  prowadzenie stałego zespołu teatralnego;
    2.  przygotowanie i prezentacje dzieł dramatycznych;
    3.  tworzenie warunków dla edukacji kulturalnej, wychowanie przez sztukę, a zwłaszcza przygotowanie dzieci i młodzieży do roli odbiorców i przyszłych współtwórców kultury narodowej;
    4.  wspieranie i prowadzenie działań w kierunku integracji różnych sfer działalności kulturalnej, w szczególności poprzez prowadzenie regionalnego ośrodka współczesnych form teatralnych i parateatralnych, a także dotyczących innych dziedzin sztuki;
    5.  zapewnienie ochrony dziedzictwa narodowego poprzez pielęgnowanie pamiątek i tradycji Teatru;
    6.  wymianę dorobku artystycznego i myśli twórczej z innymi teatrami w kraju i zagranicą;
    7.  współdziałanie z państwowymi i samorządowymi jednostkami organizacyjnymi oraz z organizacjami pozarządowymi i osobami prywatnymi z kraju i z zagranicy.
4.  Wszelkie działania wykonywane nieodpłatnie przez Wnioskodawcę wymienione zostały w stanie faktycznym wniosku. Wykonywane nieodpłatnie czynności są działaniami, do których podjęcia Teatr uprawniony jest na mocy statutu, jednak nieprawdziwym jest wskazanie, że działania kwalifikowane jako nieodpłatna działalność statutowa nie są działalnością gospodarczą. Otóż w przypadku niektórych wydarzeń (wszystkie wydarzenia opisane we wniosku jako „współorganizowane”) należy wskazać, iż są one bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością, a ich efektem jest sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT, gdyż działania te realizowane są na skutek zawartych umów sponsoringu i umów o podobnym charakterze, a w związku z tym dochodzi, w ramach organizacji tych wydarzeń, do świadczenia przez Wnioskodawcę usług sponsorskich opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z tym faktem uczestnicy nie ponoszą opłaty za udział w wydarzeniach. Innymi słowy, tak jak wskazano we wniosku w odniesieniu do wszystkich wydarzeń „współorganizowanych” działania te dostępne są dla chętnych nieodpłatnie, jednak realizowane są one na skutek zawartych umów sponsoringu, a zatem są one związane z sprzedażą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (świadczenie usług sponsoringu lub usług reklamowych). Innymi słowy – dla chętnych wydarzenia są nieodpłatne, ale jest to możliwe z uwagi na fakt, iż są one realizowane „na zlecenie” na podstawie zawartej umowy sponsoringu/reklamy, jako skutek sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT. Co do wystaw organizowanych nieodpłatnie przez MOS oraz Salony Poezji realizowanego przez Teatr – są to wydarzenia realizowane na podstawie statutu, nieodpłatne i dostępne dla wszystkich chętnych, nie sposób jednak nie zauważyć, iż pośrednio wiążą się one ze sprzedażą opodatkowaną (świadczeniem usług) realizowaną przez Teatr, gdyż wpływają one na rozpoznawalność Instytucji, a w związku z tym zwiększają grono potencjalnych odbiorców.
5.  W ocenie Wnioskodawcy, cała prowadzona przez Teatr działalność jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Ramy działalności Teatru wyznacza statut, a cała działalność realizowana zgodnie ze statutem stanowi podstawę funkcjonowania Teatru i w związku z tym na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ona działalność gospodarczą.
6.  Na pytanie nr 6 cyt. „Czy w ramach każdej opisanej jednostki Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 oraz działalność inną niż gospodarcza (pozostająca poza zakresem VAT) Wnioskodawca udzielił odpowiedzi cyt. „Nie, jak już wskazano Wnioskodawca prowadzi wyłącznie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Działalność taka prowadzona jest w ramach każdej z opisanych we wniosku jednostek”.
7.  Teatr z założenia prowadzi działalność, która polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury, a zatem działalność kulturalną w rozumieniu wskazanego przepisu. W ocenie Wnioskodawcy cała prowadzona przez Teatr działalność jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Ramy działalności Teatru wyznacza statut, a cała działalność realizowana zgodnie ze statutem stanowi podstawę funkcjonowania Teatru i w związku z tym na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ona działalność gospodarczą.
8.  Dotacje otrzymywane cyklicznie - w każdym roku kalendarzowym to wyłącznie dotacja podstawowa od organizatora na utrzymanie budynków, pracowników, opłacenie podatków i prowadzenie działalności kulturalnej. Inne dotacje uzyskane w roku 2015 r.: Przyznane na podstawie rozporządzenia Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia 30 czerwca 2010 r. w sprawie szczegółowych warunków uzyskiwania dofinansowania realizacji zadań z zakresu kultury, trybu składania wniosków oraz przekazywania środków z Funduszy Promocji Kultury.
    
    1.  Dotacja na Salon Poezji od MKiDN;
    2.  Międzynarodowy Festiwal Tańca Współczesnego \`(...)\` w MOS od MKiDN;
    3.  Realizacja premiery w MOS-ie „\`(...)\`” wg Króla L. W. S.;
    
    Dotacje te są jednorazowe, lecz Wnioskodawca może występować z wnioskami o ich przyznanie co roku i bardzo często tak są przyznawane, choć w różnej wysokości. Ponadto
    1.  dotacja z Fundacji współpracy Polsko-Niemieckiej na zorganizowanie Wystawy malarstwa \`(...)\` – „\`(...)\`”,
    2.  dotacja inwestycyjna na Rewitalizację budynku przy ul. \`(...)\` z przeznaczeniem na magazyn kostiumów i dekoracji oraz pracownie krawieckie, a także nowoczesne muzeum teatralne i działania z zakresu edukacji teatralnej.Drugi rok realizacji trzyletniego projektu finansowanego ze środków Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2009-2014 oraz środków krajowych: Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego oraz Budżetu Województwa \`(...)\` .
9.  W ocenie Wnioskodawcy cała prowadzona przez Teatr działalność jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Ramy działalności Teatru wyznacza statut, a cała działalność realizowana zgodnie ze statutem stanowi podstawę funkcjonowania Teatru i w związku z tym na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ona działalność gospodarczą. Możliwe jest zatem zbiorcze wskazanie, iż w ocenie Teatru każda z otrzymywanych dotacji służy wyłącznie realizacji działalności gospodarczej.
10.  Jak już wskazano, Wnioskodawca uważa, iż prowadzi wyłącznie działalność gospodarczą. Jednakże co do sposobu wydatkowania dotacji to Wnioskodawca w odniesieniu do podstawowej, cyklicznie otrzymywanej dotacji organizatora nie ma możliwości precyzyjnego określenia jaka część dotacji posłużyła dofinansowaniu którego wydarzenia. Tzn. przykładowo nieodpłatne (powszechnie dostępne) wystawy finansowane są po części z dotacji, a po części ze środków obrotowych, jednocześnie spektakle i inne wydarzenia biletowane (wykazane w deklaracji VAT jako świadczenie usług) również po części finansowane są z otrzymanych dotacji. Nie jest zatem tak, że jedna dotacja służy organizacji tylko jednego wydarzenia. Założenie to dotyczy większości otrzymywanych dotacji (wszystkich celowych oraz ministerialnej). Omawiana dotacja ma zatem charakter podmiotowy, tzn. w ostatecznym rozrachunku Teatr decyduje na co dotacja zostanie przeznaczona (oczywiście w granicach określonych prawem), nie dochodzi zatem do sytuacji, w której dotacja przeznaczona jest na ściśle określone już w umowie dotacyjnej działania (np. organizację określonego wydarzenia). W odniesieniu do pozostałych dotacji (jednorazowych) jest możliwe precyzyjne określenie na co zostały przeznaczone, należy jednak zauważyć, iż w ramach otrzymywanych dotacji jest również dotacja inwestycyjne, która ze swej istoty nie może się wiązać z konkretną sprzedażą.
11.  Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług wszystkie otrzymane dotacje powinny zostać zakwalifikowane jako tzw. dotacje podmiotowe, wpływające na całokształt działalności podatnika. Żadna otrzymana dotacja nie ma charakteru przedmiotowego, tzn, nie jest bezpośrednią dopłatą do ceny oferowanych usług i w związku z tym żadna otrzymana dotacja nie zwiększa podstawy opodatkowania usług świadczonych przez Wnioskodawcę. Niemniej jednak Wnioskodawca wskazuje, iż ustawa o podatku od towarów i usług, ani żaden inny akt prawny z zakresu prawa podatkowego nie posługuje się pojęciem „dotacja o charakterze kosztowym” co powoduje, iż Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące zakresu zadanego pytania.
12.  Na zadane pytanie cyt. „Czy opisane dotacje i dopłaty mają charakter kosztowy, należy również wskazać, jakich kosztów dotyczą?” Wnioskodawca odpowiedział cyt. Nie dotyczy, vide pytanie 11”.
13.  W ocenie Wnioskodawcy, cała prowadzona przez Teatr działalność jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Jednakże w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca realizuje działania odpłatne (sprzedaż opodatkowana i zwolniona uwidaczniana w deklaracji VAT), działania, które są nieodpłatnie dostępne dla uczestników, jednak ich organizacja jest bezpośrednio związana z działalnością gospodarczą, gdyż w związku z ich organizacją następuje świadczenie usług sponsorskich (działalność opisana jako współorganizowana). Ponadto Wnioskodawca dokonuje zakupów, które są związane jednocześnie z sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT. Ponadto realizowane są wydarzenia nieodpłatne i dostępne dla wszystkich chętnych (opisane w pyt. w stanie faktycznym), nie sposób jednak nie zauważyć, iż pośrednio wiążą się one ze sprzedażą opodatkowaną (świadczeniem usług) realizowaną przez Teatr, gdyż wpływają one na rozpoznawalność Instytucji, a w związku z tym zwiększają grono potencjalnych odbiorców. Intencją Wnioskodawcy było oddzielenie za pomocą tzw. prewspółczynnika, podatku naliczonego związanego z czynnościami realizowanymi nieodpłatnie, tak aby kwota podatku odliczonego jak najlepiej odzwierciedlała zakres działań uwidacznianych w deklaracji VAT. Jak wskazano w stanie faktycznym: Na zakończenie należy wskazać, iż odrębnie ewidencjonowane są zakup towarów i usług, które dotyczą szeroko rozumianej administracji Teatru jako całości, a zatem przykładowo zakupy środków trwałych (komputerów) przeznaczonych dla działu księgowego, który zajmuje się rozliczeniem wszystkich jednostek Teatru. W sposób oczywisty administracja Teatru odpowiada za realizację wszystkich działań i nie można poszczególnych zakupów niezbędnych dla jej funkcjonowania połączyć wyłącznie w określonym pojedynczym rodzajem świadczonej usługi. Ponadto w przypadku PRACOWNI: jednostka mieszcząca się w odrębnym budynku, realizuje zlecenia na poczet MOS-u, „Teatru” i „\`(...)\`”. Jednostka ta nie prowadzi własnej sprzedaży jednak są dla niej wyodrębniane zakupy towarów i usług, które są niezbędne dla realizacji działań podejmowanych przez „Teatr”, „\`(...)\`” i MOS, a zatem zakupy towarów i usług realizowanych przez tę jednostkę pozostają w bezpośrednim związku z sprzedażą oraz czynnościami nieodpłatnymi realizowanymi przez jednostki opisane w punktach 1, 2 i 3. Jednocześnie Teatr bardzo często nie ma możliwości połączenia danego zakupu wyłącznie z jednym rodzajem działania podejmowanego przez „Teatr”, MOS lub \`(...)\` (możliwość kilkukrotnego wykorzystania efektów działań Pracowni dla różnych działań – opodatkowanych, zwolnionych oraz realizowanych nieodpłatnie).
14.  Na zadane pytanie cyt. „Jeżeli Wnioskodawca będzie nabywał towary i usługi, które będą przez niego wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy będzie możliwe przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika?” Wnioskodawca odpowiedział cyt. „Nie – jeśli jakiś zakup związany jest z różnymi rodzajami działalności, nie może siłą rzeczy być związany jednocześnie tylko z jednym rodzajem działalności”.
15.  Zgodnie z wchodzącym w życie 1 stycznia 2016 r. art. 86 ust. 2b ustawy o VAT sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
    1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
    2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.Zdaniem Wnioskodawcy, opisany we wniosku sposób określenia proporcji najlepiej odzwierciedla zakres i strukturę jego działalności oraz pozwala na odliczenie wyłącznie kwoty podatku naliczonego ściśle związanego z działaniami opodatkowanymi VAT. Rozwiązanie takie zostało przyjęte na skutek analizy prowadzonej przez Teatr działalności.
16.  Jak wskazano w stanie faktycznym wniosku z uwagi na fakt, iż wskazana powyżej działalność wykonywana nieodpłatnie finansowana jest z różnych źródeł, w ocenie Teatru najbardziej reprezentatywne jest ustalenie współczynnika w oparciu o kryterium kosztowe, które zostało dokładniej opisane poniżej, a nie w oparciu o kryterium przychodowe, gdyż to nie oddaje rzeczywistej struktury działalności podatnika.
17.  Jak wskazano w stanie faktycznym wniosku, Teatr ogranicza liczbę zadań realizowanych nieodpłatnie, w związku z tym wysoce prawdopodobnym jest, że współczynniki określone na podstawie danych z roku 2015 r. nie będą reprezentatywne dla działań podatnika w roku 2016 r., w szczególności nie pozwolą na określenie kwoty podatku naliczonego, która obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na działalność realizowaną nieodpłatnie w ramach działalności gospodarczej w roku 2016 r. Działalność realizowana nieodpłatnie ma charakter stały lub względnie stały – Salon poezji odbywa się regularnie, podobnie wystawy mają charakter trwały. Niektóre działania wymagają większego nakładu kosztów niż inne. Przykładowo mając dwa spektakle biletowane może okazać się, że organizacja jednego z nich jest droższa z uwagi na nakłady ponoszone na realizację sztuki (przykładowo scenografia i kostiumy używane w różnych spektaklach mogą znacząco różnić się ceną nabycia/kosztem wytworzenia). Koszty bezpośrednio związane z poszczególnymi rodzajami działalności gospodarczej ponoszone są w każdym miesiącu w zależności od rodzaju i intensywności działań, ale jednocześnie Teatr ponosi koszty ogólne (np. modernizacje, remonty, usługi stałe, które nie są związane z sezonowością pracy).
18.  Sposób określenia proporcji (wyliczenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na czynności uwidaczniane w deklaracji VAT (zwolnione i opodatkowane). Wyodrębnienie kwoty podatku naliczonego związanego wyłącznie w czynnościami opodatkowanymi (wydzielenie kwoty VAT związanej z czynnościami zwolnionymi z opodatkowania) następuje na skutek zastosowania w dalszej kolejności współczynnika z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.
19.  Przyjęty sposób obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność uwidacznianą w deklaracji VAT.
20.  Wyliczane będą trzy prewspółczynniki – dla MOS, dla Teatru oraz współczynnik ogólny.
21.  Z stanu faktycznego wniosku Mała scena „\`(...)\`” – jednostka ta realizuje wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zatem podatek VAT naliczony w związku z zakupami towarów i usług na poczet realizacji tych czynności będzie podlegał odliczeniu w całości. Zatem dla \`(...)\` nie będzie stosowany prewspółczynnik. Pracownia nie będzie miała odrębnego prewspółczynnika. Odliczenie podatku w odniesieniu do zakupów realizowanych przez Pracownię, a związanych z całokształtem działalności Wnioskodawcy (zakupy przeznaczone na realizację wydarzeń organizowanych przez pozostałe jednostki, których nie będzie można jednoznacznie powiązać z wydarzeniami uwidacznianymi w deklaracji VAT) dokonywane będzie w oparciu o współczynnik ogólny ustalony jako kryterium kosztowe Wnioskodawcy jako całości (określenie łącznie wydatków na zakup towarów i usług koniecznych do działania Wnioskodawcy i określenie jaka część tych wydatków związana jest z działalnością uwidacznianą w deklaracji VAT, a jaka nie i następnie określenie współczynnika preproporcji dla Wnioskodawcy w oparciu o wyżej stworzone kryteria). Współczynnik ten będzie stosowany dla niektórych zakupów realizowanych przez Pracownię oraz dla Administracji.
22.  Każda z jednostek prowadzi inną działalność (co do rodzaju i co do struktury), a zatem w szczególności różny jest stopień wykorzystywania nabywanych towarów i usług w poszczególnych jednostkach do działań wykazanych w deklaracji VAT i działań nieodpłatnych, stąd też najlepiej odzwierciedla rzeczywistą strukturę działalności ustalenie kilku współczynników.
23.  Na pytanie cyt. „Wnioskodawca wskazał, że dla każdej jednostki prowadzony jest odrębny rejestr faktur zakupowych oraz sprzedażowych, a jednocześnie, że pracownia nie prowadzi własnej sprzedaży. Co jest zatem w rejestrze sprzedaży „Pracowni?” Wnioskodawca odpowiedział cyt. „Sekcja ta pozostaje pusta”. Faktury ogólne to te, które nie są związane z realizacją konkretnego wydarzenia np. wystawy, przedstawienia, warsztatów, ale dotyczą funkcjonowania budynku w którym mieści się dana jednostka. Np. fakturą taką w MOS byłaby faktura za energię elektryczną dla budynku MOS, gdyż w sposób oczywisty energia wykorzystywana jest zarówno podczas realizacji przez MOS działań odpłatnych (wykazanych bezpośrednio lub pośrednio w deklaracji VAT) oraz nieodpłatnych.
24.  Jak wskazano w stanie faktycznym wniosku z uwagi na fakt, iż wskazane powyżej działalność wykonywana nieodpłatnie finansowana jest z różnych źródeł, w ocenie Teatru najbardziej reprezentatywne jest ustalenie współczynnika w oparciu o kryterium kosztowe, które zostało dokładniej opisane poniżej, a nie w oparciu o kryterium przychodowe, gdyż to nie oddaje rzeczywistej struktury działalności podatnika. Jak wyjaśniono już w niniejszym piśmie dotacja otrzymywana od organizatora (podstawowa dla funkcjonowania Teatru) jest dotacją podmiotową i nie jest możliwe jej powiązanie wyłącznie z jednym rodzajem działalności. Jednocześnie poszczególne rodzaje działań podejmowanych przez Teatr są finansowane z różnych źródeł, zatem nie jest możliwe, w ocenie Wnioskodawcy, takie ukształtowanie kryterium przychodowego, aby najlepiej oddawało część podatku naliczonego podlegającego odliczeniu.
25.  Na zadane pytanie cyt. „Dlaczego Wnioskodawca uznał, że metoda obrotowa nie jest w przypadku Wnioskodawcy reprezentatywna” Wnioskodawca wyjaśnił cyt. „Vide pytanie nr 24”.
26.  Na zadane pytanie cyt. „Proszę o jednoznaczne wskazanie, czy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca wykonuje czynności odpłatne, które są opodatkowane podatkiem VAT, zwolnione od podatku VAT. Proszę podać tę informację dla każdej z 3 opisanych jednostek odrębnie (Teatr, Ogród sztuki, Mała Scena „\`(...)\`”) Wnioskodawca odpowiedział cyt. „Tak, wykonywane są zarówno czynności opodatkowane VAT (23% i 8%) oraz zwolnione z opodatkowania. Teatr realizuje następującą sprzedaż zwolnioną: usługi kulturalne prezentowanie spektakli w innych Teatrach lub instytucjach na ich zlecenie). Na potrzeby wniosku pod pojęciem czynności opodatkowane należy rozumieć zbiorczo czynności opodatkowane i zwolnione), gdyż do ich rozdzielenia służy współczynnik z artykułu 90 ustawy o podatku od towarów i usług, który nie jest przedmiotem wniosku.

W piśmie z dnia 29 maja 2017 r. Wnioskodawca wskazał:

1.  Z uwagi na fakt, iż niektóre samorządowe instytucje kultury są zobowiązane do obliczania tzw. prewspółczynnika na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług oraz w związku z tym, że w wielu przypadkach ogromnym problemem jest ustalenie, czy cała wykonywana działalność jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT Wnioskodawca pragnie w pierwszej kolejności wskazać, iż przedmiotowa kwestia została wyjaśniona w piśmie z 4 kwietnia 2016 r., które złożone zostało na skutek wezwania organu podatkowego do wyjaśnienia niektórych kwestii. W piśmie tym wskazano: Pytanie nr 1 ma na celu uzyskanie wyjaśnień, czy Wnioskodawca jest zobowiązanym do stosowania współczynnika proporcji, o którym mowa w ark 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz w jakim zakresie współczynnik ten powinien być stosowany. W pierwszej kolejności oczekujemy zatem rozstrzygnięcia, czy opisana we wniosku i w uzupełnieniu działalność Teatru oblizuje go do stosowania współczynnika, czy też jest to w całości działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o VAT. W kolejnym kroku w ramach pytania 1, prosimy o potwierdzenie, czy jeżeli mamy do czynienia z zakupem związanym wyłącznie z działalnością gospodarczą możliwym jest pełne odliczenie podatku naliczonego, z wyjątkiem sytuacji gdy zastosowanie znajdzie art. 90 ustawy o VAT. Jednocześnie co do stanowiska Wnioskodawcy w tym samym piśmie wskazano, iż w ocenie Wnioskodawcy cała prowadzona przez Teatr działalność (szczegółowo opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Ramy działalności Teatru wyznacza statut, a cała działalność realizowana zgodnie ze statutem stanowi podstawę funkcjonowania Teatru i w związku z tym na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ona działalność opodatkowaną.
2.  Wszelkie formy aktywności Wnioskodawcy nienakierowane bezpośrednio na osiągnięcie przychodu (służące przede wszystkim zwiększeniu zainteresowania kulturą i sztuką wśród miejscowej społeczności oraz inspirowaniu jej członków do aktywnych form udziału w kulturze, m.in. poprzez uczęszczanie na biletowane spektakle) wpływają na wzrost rozpoznawalności Teatru oraz popularyzację jego oferty komercyjnej. Innymi słowy wszelką działalność nieodpłatna realizowana przez Teatr ma cechy działalności promocyjnej/marketingowej i jako taka pozostaje w pośrednim związku z realizowaną działalnością gospodarczą.
3.  W szczególności intencją Teatru we wszystkich podejmowanych przejawach aktywności jest:
    *   lepsza rozpoznawalność oferty programowej Teatru,
    *   zachęcenie większej ilości osób do uczestnictwa w różnego rodzaju wydarzeniach biletowanych realizowanych przez Teatr,
    *   zachęcenie odbiorców do regularnego powrotu na wydarzenia organizowane przez Teatr,
    *   zachęcenie sponsorów do podjęcia współpracy w ramach której Teatr świadczy odpłatne usługi sponsoringu na rzecz podmiotów zewnętrznych prowadzących działalność gospodarczą.
4.  Nieodpłatne działania podejmowane przez Teatr realizowane są w celach promocyjnych i marketingowych, a ich efektem ma być poszerzenie grona widzów, którzy będą korzystali z oferty przedsięwzięć biletowanych, zachęcenie widzów do regularnego uczestniczenia w spektaklach biletowanych, promocja wydarzeń biletowanych. W konsekwencji wszystkie podejmowane nieodpłatnie działania mają na celu zwiększenie obrotu podatnika na gruncie podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (doprecyzowane w piśmie z 29 maja 2017 r.):

1.  Czy w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca jest zobowiązany do stosowania współczynnika proporcji, o którym mowa art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz w jakim zakresie współczynnik ten powinien być stosowany. Czy opisana we wniosku i w uzupełnieniu działalność Teatru obliguje go do stosowania współczynnika, czy też jest to w całości działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o VAT. Jeżeli Wnioskodawca ma do czynienia z zakupem związanym wyłącznie z działalnością gospodarczą, możliwym jest pełne odliczenie podatku naliczonego, z wyjątkiem sytuacji gdy zastosowanie znajdzie art. 90 ustawy o VAT?
2.  Czy dopuszczalnym jest stosowanie kilku współczynników proporcji, o których mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług (tzw. prewspółczynnik) przez jednego podatnika, jeśli prowadzi to do obiektywnego odzwierciedlenia części wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza oraz zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane?
3.  Czy dokonując wyboru sposobu określenia proporcji Wnioskodawca może stosować inne kryteria niż określone w art. 86 ust. 2c ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako ustawa o VAT), w szczególności, czy dopuszczalne jest stosowanie kryterium kosztowego, jeśli te służą najlepszemu wyodrębnieniu podatku związanego z czynnościami opodatkowanymi?
4.  Czy w przypadku stwierdzenia w trakcie roku, że stosowany współczynnik proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie odzwierciedla obiektywnie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza w roku 2016 możliwe jest określenie nowego, szacunkowego współczynnika na podstawie wyliczeń dokonanych w oparciu o zakupy i sprzedaż realizowane w części 2016 r.?

Stanowisko Wnioskodawcy (sformułowane ostatecznie w piśmie z 29 maja 2017 r.):

Ad. 1

Z dniem 1 stycznia 2016 r. zmianie uległy przepisy w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta polega na prowadzeniu nowego współczynnika proporcji (tzw. preproporcji).

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Należy zauważyć, iż ww. przepis powoduje ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik oprócz działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, wykorzystuje nabywane przez siebie towary i usługi do celów innych niż działalność gospodarcza.

Powyższa zasada realizuje postulaty wynikające z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-511/10, w którym Trybunał stwierdził, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż ta działalność, których przypisanie w całości działalności podlegającej opodatkowaniu nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji, który powinien odpowiadać najbardziej specyfice prowadzonej działalności i dokonywanych nabyć.

W konsekwencji, celem podatników jest ustalenie czynności innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu podatku VAT i określenie jakie zakupy związane są z takimi czynnościami. Dla powstania obowiązku liczenia tzw. preproporcji konieczne jest jednoczesne wykonywanie czynności z zakresu ustawy o VAT i działań mających cele inne niż działalność gospodarcza. Przy czym podkreślić należy, że omawiana regulacja ma zastosowanie „w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza”. Jeżeli zatem Teatr nabywając określone towary i usługi jest w stanie jednoznacznie stwierdzić, że będą wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej (np. zakup rekwizytów do przedstawienia biletowego, zakup usług w celu wykonania umowy o współdziałaniu/sponsoringu) wówczas Teatr ma prawo pełnego odliczenia podatku naliczonego w treści takiej faktury. Wykorzystanie współczynnika tzw. preproporcji konieczne jest wówczas, gdy zakup dotyczy jednocześnie czynności opodatkowanych podatkiem VAT i celów innych niż działalność gospodarcza na gruncie podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest on zobowiązany do stosowania tzw. współczynnika preproporcji, gdyż całokształt prowadzonej przez Teatr działalności powiązany jest z wykonywaną przez podatnika działalnością gospodarczą, w rozumieniu ustawy o VAT. (stanowisko nowosformułowane w związku z wyrokiem WSA w Krakowie z dnia 10 listopada 2016 r. sygn. I SA/Kr 1155/16).

Teatr jest samorządową instytucją kultury, której organizatorem jest Województwo. Teatr jest wpisany do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez Województwo pod numerem RIK i posiada osobowość prawną.

Zgodnie ze statutem celem działalności Teatru jest:

1.  tworzenie i upowszechnianie historycznego i współczesnego dorobku kultury teatralnej narodowej i światowej;
2.  upowszechnianie sztuki współczesnej, umacnianie jej rangi i obecności w przestrzeni publicznej;
3.  pielęgnowanie i ochrona dóbr kultury, zwłaszcza w dziedzinie teatru.

Teatr realizuje swoje cele w szczególności poprzez:

1.  prowadzenie stałego zespołu teatralnego;
2.  przygotowanie i prezentacje dzieł dramatycznych;
3.  tworzenie warunków dla edukacji kulturalnej, wychowanie przez sztukę a zwłaszcza przygotowanie dzieci i młodzieży do roli odbiorców i przyszłych współtwórców kultury narodowej;
4.  tworzenie warunków sprzyjających rozwojowi twórczości i talentów artystycznych;
5.  wspieranie i prowadzenie działań w kierunku integracji różnych sfer działalności kulturalnej, w szczególności poprzez prowadzenie regionalnego ośrodka współczesnych form teatralnych i parateatralnych, a także dotyczących innych dziedzin sztuki;
6.  zapewnienie ochrony dziedzictwa narodowego poprzez pielęgnowanie pamiątek i tradycji Teatru;
7.  wymianę dorobku artystycznego i myśli twórczej z innymi teatrami w kraju i zagranicą;
8.  Współdziałanie z państwowymi i samorządowymi jednostkami organizacyjnymi oraz z organizacjami pozarządowymi i osobami prywatnymi z kraju i z zagranicy.

Wskazania wymaga w tym miejscu, iż zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej z dnia 25 października 1991 r. (DZ. U. nr 114, poz. 493, z późn. zm.), działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury, przy czym w myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy, działalność tego typu nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów. Na mocy art. 3 ust. 3 ww. ustawy, do działalności, o której mowa w ust. 1 i 2, w zakresie nieuregulowanym przepisami ustawy dotyczącymi organizowania i prowadzenia działalności kulturalnej oraz przepisami o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, stosuje się przepisy o prowadzeniu działalności gospodarczej.

Warto zauważyć, iż regulacje cytowanej wyżej ustawy w ocenie Wnioskodawcy nie wpływają na możliwość przypisania aktywności Podatnika przymiotu działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Art. 15 ust. 1 i 2 ww. ustawy, formułujący definicję pojęcia podatnika VAT oraz działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, wskazuje bowiem przede wszystkim na aspekt podmiotowy działalności jednostki, w przeciwieństwie do regulacji ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz m. in. ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, które odnosząc się do pojęcia działalności gospodarczej kładą nacisk na jego sferę przedmiotową. Zauważyć należy, iż na gruncie ustawy o VAT działalnością gospodarczą nie jest pewna aktywność o określonym charakterze, ale aktywność wykonywana przez określony podmiot („wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody). Jak wskazuje się w piśmiennictwie: „aby zostać podatnikiem (VAT), podmiot musi spełnić dwa podstawowe warunki dotyczące swojego statusu:

1.  być osobą fizyczną, osobą prawną lub jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, oraz
2.  być producentem, handlowcem, usługodawcą, rolnikiem względnie osobą wykonującą wolny zawód.

Jeżeli te warunki są spełnione i dany podmiot wykonuje jakąkolwiek działalność, wówczas działalność ta może zostać uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, a w związku z tym podmiot ten, jeżeli działalność tę prowadzi samodzielnie, będzie uznany za podatnika w rozumieniu art. 15 VATU.” (por. T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 11, Warszawa 2015). Ze względu na powyższe, w przypadku gdy konkretna działalność wykonywana jest przez producenta, handlowca, usługodawcę lub podmiot wykonujący wolny zawód, może ona zostać uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, niezależnie od faktu, iż działalność taka przedmiotowo nie posiada przymiotu działalności gospodarczej (np. na skutek wyłączenia takiej aktywności z zakresu działalności gospodarczej przez przepis ustawowy).

W odniesieniu do postanowień ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, powyższą tezę zdają się potwierdzać regulacje ustawy o VAT. Warto zauważyć bowiem, iż ustawodawca na mocy art. 43 ust. 1 pkt 33 w zw. z ust. 17 oraz 19 ww. ustawy sam przewiduje sytuacje, w których niektóre świadczenia instytucji o charakterze kulturalnym w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej podlegać będą opodatkowaniu VAT.

Jak wynika z treści przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz w piśmie z dnia 4 kwietnia 2017 r. stanu faktycznego, Teatr z założenia prowadzi działalność, która polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury, a zatem działalność kulturalną w rozumieniu ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. W ocenie Wnioskodawcy, powyższe nie uniemożliwia jednakże uznania całości prowadzonej przez Teatr działalności za aktywność ściśle powiązaną z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza (na gruncie ustawy o VAT) obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność choćby pośrednio powiązana z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT nie może zostać uznana za aktywność realizowaną poza jej zakresem, w celach odmiennych od wskazanych w art. 15 ust. 2 ww. ustawy. Warto zauważyć również, iż zgodnie ze stanowiskiem aprobowanym przez Ministerstwo Finansów, powiązanie konkretnych czynności z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą nie powinno być dokonywane wyłącznie w oparciu o kryterium możliwości uzyskania przychodu w związku z konkretną aktywnością. Jak wskazał bowiem podsekretarz stanu J. Neneman w odpowiedzi na interpelację poselską nr 30157 z dnia 27 stycznia 2015 r.: „(…) cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymywanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp.”

Wskazane wyżej rozróżnienie na działalność podatnika pośrednio i bezpośrednio związaną z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT oraz działalność znajdująca się poza wskazanym zakresem, ma ogromne znaczenie w kontekście obowiązujących od 1 stycznia 2016 r. przepisów dotyczących nowego współczynnika proporcji (tzw. prepropocji).

W praktyce problematyczne staje się stwierdzenie jakie czynności dokonywane przez podatników VAT mogą zostać zakwalifikowane jako wykonywane poza działalnością gospodarczą. Zauważenia wymaga także, iż niewiele wskazówek w tym zakresie dostarczają przedstawiciele organów podatkowych – w interpretacjach indywidualnych organy wskazują bowiem jedynie, iż pojęcie „celów inne niż cele działalności gospodarczej” rozumiane być powinno jako „sfera działalności danego podmiotu niebędąca działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT oraz cele prywatne, z definicji niemające nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika” (Por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 października 2015 r. znak: IPPP1/4512-1048/15-2/Igo, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2015 r. znak: IBPP3/4512-521/15/AZ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12 stycznia 2016 r. znak: ITPP1/4512-1041/15/KM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 lutego 2016 r. znak: IPPP1/4512-1232/15-3/MPe), nie przedstawiając jednocześnie sposobów określenia granicy miedzy sferą działalności gospodarczej oraz sferą działalności niemającej takiego charakteru.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, ustawodawca posługując się pojęciem „cele inne niż działalność gospodarcza” odnosi się do działalności realizowanej nieodpłatnie, która wykonywana jest w taki sposób z uwagi na specyficzny zakres zadań podatnika, warunkowany statutem, ustawą branżową itp. Jest to zatem działalność, której celem jest realizacji pewnych zadań wpisanych w charakter danej jednostki, których realizacja ma na celu zapewnienie nieodpłatnego dostępu do określonych usług i która nie jest uwidaczniana w deklaracji VAT. Co bardzo istotne, w ocenie Wnioskodawcy, powołane pojęcie dotyczy takich działań, które nie znajdują żadnego powiązania z działalnością gospodarczą podatnika.

Odnosząc powyższe rozważania do przedmiotowego stanu faktycznego, wskazać należy, iż w ramach działalności Teatru nie zaistnieje po jego stronie obowiązek stosowania współczynnika preproporcji. Jak bowiem zostało już wykazane, całokształt prowadzonej działalności powiązany jest z wykonywaną przez Podatnika działalnością gospodarczą. Wszelkie formy aktywności Wnioskodawcy nienakierowane bezpośrednio na osiągnięcie przychodu (służące przede wszystkim zwiększeniu zainteresowania kulturą i sztuką wśród miejscowej społeczności oraz inspirowaniu jej członków do aktywnych form udziału w kulturze, m.in. poprzez uczęszczanie na biletowane spektakle) wpływają na wzrost rozpoznawalności Teatru oraz popularyzację jego oferty komercyjnej.

W ocenie podatnika cała jego działalność jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, stąd też podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonywanych zakupów. Przy czym należy rozważyć, że Teatr wykonuje zarówno czynności opodatkowane VAT (23% i 8%) oraz zwolnione z opodatkowania. Teatr realizuje następującą sprzedaż zwolnioną: usługi kulturalne (prezentowanie spektakli w innych Teatrach lub instytucjach na ich zlecenie).

Na potrzeby wniosku pod pojęciem czynności opodatkowane należy rozumieć zbiorczo czynności opodatkowane i zwolnione), gdyż do ich rozdzielenia służy współczynnika z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, który nie jest przedmiotem wniosku.

W ocenie Podatnika, w przypadku zakupów, które są związane wyłącznie z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (sponsoring, imprezy biletowane) Teatr ma pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Ad.2

W ocenie Podatnika dopuszczalnym jest stosowanie kilku współczynników proporcji, o których mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług (tzw. prewspółczynnika) przez jednego podatnika, jeśli prowadzi to do obiektywnego odzwierciedlenia części wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza oraz zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Regulacje ustawy o VAT nie określają precyzyjnie – w postaci wzoru matematycznego, jak ustalić sposób określenia proporcji. Zgodnie z wchodzącym w życie 1 stycznia 2016 r. art. 86 ust. 2b ustawy o VAT sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika z działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Należy zatem zwrócić uwagę, że nadrzędnym celem jest obiektywne odzwierciedlenie przez Podatnika, jaka część podatku naliczonego związana jest z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Jeśli w ramach struktury organizacyjnej Podatnik może wyodrębnić (i wyodrębnia) kilka jednostek, dla których odrębnie rejestrowane są faktury zakupowe i sprzedażowe. Gdzie każda z jednostek prowadzi inną działalność (co do rodzaju i co do struktury), a zatem w szczególności różny jest stopień wykorzystywania nabywanych towarów i usług w poszczególnych jednostkach do celów działalności gospodarczej i celów innych niż gospodarcza, nie tylko możliwy, ale nawet wskazanym jest ustalenie kilku sposobów określania proporcji i kilku tzw. prewspółczynników.

Podkreślić należy, iż ustawa o VAT nie sprzeciwia się stosowaniu kilku tzw. prewspółczynników. W odniesieniu do jednostek kultury brak jest precyzyjnych regulacji odnoszących się do sposobu ustalania proporcji (art. 86 ust. 2c ustawy o VAT sugeruje jedynie, jakie dane mogą być wykorzystane i nie obliguje podatników do zastosowania określonego sposobu wyliczenia współczynnika, natomiast w odniesieniu do rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, podatnicy mogą stosować inny sposób wyliczenia proporcji, jeśli nie zgadzają się z metodą przyjętą w treści ww. rozporządzenia, co wynika z art. 86 ust. 2h, który stanowi, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określania proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardzie reprezentatywny sposób określania proporcji). Oznacza to ogromną swobodę podatników, ale i odpowiedzialność za rzetelne określenie sposobu ustalania proporcji, stąd też w ocenie Teatru, może on stosować kilka tzw. prewspółczników, jeżeli pozwoli to najlepiej określić kwotę podatku naliczonego powiązaną z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Ad 3

W ocenie Teatru, dokonując wyboru sposobu określania proporcji Podatnik może stosować inne kryteria niż określone w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, możliwe jest tu zastosowanie tzw. kryterium kosztowego.

Jak stanowi art. 86 ust. 2c ustawy o VAT przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonującą wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Podany przepis wskazuje wyłącznie na przykładowe sposoby określenia proporcji, z których podatnik ma prawo korzystać. Dodatkowo w odniesieniu do jednostek kultury nie obowiązują żadne przepisy, które nakładałyby na takie podmioty obowiązek zastosowania wyłącznie jednego kryterium (w odniesieniu do rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, podatnicy mogą stosować inny sposób wyliczenia proporcji, jeśli nie zgadzają się z metodą przyjętą w treści ww. rozporządzenia, co wynika z art. 86 ust. 2h, który stanowi, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji).

W ocenie Teatru, z uwagi na wymóg, iż tzw. preproporcja ma na celu obiektywne odzwierciedlenie struktury sprzedaży i zakupów realizowanych przez podatnika i w konsekwencji odliczenie podatku naliczonego wyłącznie w części, która faktycznie związana jest z realizowaną sprzedażą opodatkowaną VAT konieczne jest wprowadzenie kilku współczynników preproporcji i potraktowanie każdej jednostki odrębnie. Co więcej, z uwagi na zakres działalności stosowanie takich kryteriów jak kryteria powierzchniowe, czasowe, czy przychodowe nie oddaje struktury działalności podatnika (te same pomieszczenia wykorzystywane są do wykonywania różnych czynności, te same osoby pracują nad wykonywaniem różnych czynności, działalność nieodpłatna nie jest finansowana wyłącznie z dotacji, ale również ze środków pochodzących z działalności gospodarczej). Stąd też po dokonaniu analizy, w ocenie Podatnika opisane w stanie faktycznym kryteria kosztowe pozwalają na najbardziej dokładne określenie kwoty podatku naliczonego.

Ad 4

Zgodnie z art. 86 ust. 2e ustawy o VAT podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu. Natomiast ust. 2f powołanego przepisu stanowi, że przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Ja wskazano w stanie faktycznym, z uwagi na obowiązek stosowania nowego współczynnika proporcji z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT Teatr ogranicza liczbę zadań realizowanych nieodpłatnie, w związku z tym wysoce prawdopodobnym jest, że współczynniki określone na podstawie danych z roku 2015 r. nie będą reprezentatywne dla działań podatnika w 2016 r., w szczególności nie pozwolą na określenie kwoty podatku naliczonego, która obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza w roku 2016.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2f jednocześnie stanowi, że podatnik może posłużyć się danymi wyliczonymi szacunkowo (w konsekwencji odliczyć podatek naliczony w oparciu o szacunkowo przyjęty współczynnik proporcji), jeżeli uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok byłyby niereprezentatywne. W ocenie Teatru, jeżeli w czasie roku na podstawie wyliczeń dokonanych w oparciu o bieżące dane okaże się, że stosowany współczynnik proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie odzwierciedla obiektywnie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza w roku 2016 możliwe jest określenie nowego, szacunkowego współczynnika na podstawie wyliczeń dokonanych w oparciu o zakupy i sprzedaż realizowane w części 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie braku obowiązku stosowania prewspółczynnika proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a,
*   **prawidłowe** w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonywanych zakupów, z wyjątkiem sytuacji gdy zastosowanie znajdzie art. 90 ustawy o VAT.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz.U. z 2015 r., poz. 605) – zwanej dalej ustawą nowelizującą – do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h, natomiast na podstawie art. 1 pkt 9 dodane zostały przepisy art. 90c.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

1.  Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli: 1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h.

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r. poz. 2193) ustawodawca w § 4 przedstawił sposób określania proporcji w przypadku samorządowej instytucji kultury.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zaznaczyć należy, że definicja działalności gospodarczej wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług ma charakter autonomiczny i winna być rozpatrywana niezależnie od innych przepisów regulujących działalność Teatru. Ponadto wskazać należy, że definicja zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy stanowi wprost jakiego rodzaju czynności należy uznać za działalność gospodarczą, stąd też należy dokonywać jej wykładni literalnej.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z instytucją kultury, zatem zasadnym jest odwołanie do przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 406 ze zm.) określającej zasady tworzenia i działania instytucji kultury.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy działalność kulturalna polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery, operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w różnych dziedzinach kultury (art. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym.

Instytucje kultury, dla których organizatorami są jednostki samorządu terytorialnego, mogą otrzymywać dotacje celowe na zadania objęte mecenatem państwa, w tym dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, z budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury i ochrony dziedzictwa narodowego (art. 9 ust. 3 ww. ustawy).

Na mocy art. 12 ustawy organizator zapewnia instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta działalność jest prowadzona.

Stosownie do art. 28 ust. 1 ustawy instytucja kultury pokrywa koszty bieżącej działalności i zobowiązania z uzyskiwanych przychodów. Natomiast przepisy art. 28 ust. 2 i 3 stanowią, że przychodami instytucji kultury są przychody z prowadzonej działalności, w tym ze sprzedaży składników majątku ruchomego, przychody z najmu i dzierżawy składników majątkowych, dotacje podmiotowe i celowe z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, środki otrzymane od osób fizycznych i prawnych oraz z innych źródeł. Organizator przekazuje instytucji kultury środki finansowe w formie dotacji:

1.  podmiotowej na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizowanych zadań statutowych, w tym na utrzymanie i remonty obiektów;
2.  celowej na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji;
3.  celowej na realizację wskazanych zadań i programów.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Teatr jest wojewódzką samorządową instytucją kultury. Teatr jest czynnym podatnikiem podatku VAT, który rozlicza na gruncie ww. podatku sprzedaż opodatkowaną według stawki podatku VAT, a także stawek preferencyjnych oraz sprzedaż zwolnioną z opodatkowania. Ponadto Teatr realizuje część zadań nieodpłatnie w formie usług świadczonych bez wynagrodzenia dla szerokiego grona odbiorców (np. wystawy, niebiletowane dostępne nieodpłatnie dla wszystkich chętnych w określonych godzinach) oraz dla wybranych odbiorców (np. warsztaty niebiletowane dla dzieci). Nieodpłatna działalność finansowana jest z różnych źródeł, w szczególności są to środki własne oraz dotacje. W niektórych przypadkach ww. działalność jest jednak rezultatem sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT, a mianowicie świadczenia usług sponsoringu. W ramach działalności Teatru wyodrębniono kilka jednostek, które prowadzą różną rodzajowo działalność. Z uwagi na wyraźne wyodrębnione jednostki, które mają różną strukturę działalności Teatr zamierza dokonywać odliczenia podatku naliczonego w oparciu o kilka tzw. prewspółczynników, gdyż działanie takie pozwoli na najbardziej dokładne wyodrębnienie kwoty podatku naliczonego związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Na tle przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy Wnioskodawca będzie zobowiązany obliczać kwotę podatku naliczonego z zastosowaniem sposobu określania proporcji (prewspółczynnika) zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

W wyroku WSA w Krakowie z 10 listopada 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 1155/16 Sąd orzekł cyt. „Rację ma przy tym organ stwierdzając, że składając pismo z dnia 4 kwietnia 2016 r. strona skarżąca przedstawiła sprzeczne stanowisko z zaprezentowanym we wniosku o wydanie interpretacji art. 86 ust. 2a u.p.t.u. Dyspozycja tego przepisu wskazuje, że ma on zastosowanie w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Oznacza to z kolei, że jeżeli podatnik wykonuje jedynie czynności z zakresu działalności gospodarczej, przepis ten nie będzie miał do niego zastosowania. W piśmie uzupełniającym, strona skarżąca zaprezentowała stanowisko, że cała jej działalność stanowi działalność gospodarczą. Jak zostało to zaznaczone wcześniej, wyjaśnienie to stanowi element własnej oceny prawnej zaprezentowanej przez stronę skarżącej. Z drugiej zaś strony we wniosku przedstawiony został pogląd prawny o prawidłowości przyjętego sposobu proporcji, o którym mowa w wyżej wskazanym przepisie. Oznacza to, że zdaniem strony skarżącej, nie wszystkie wykonywane przez nią czynności, związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą. Niemniej jednak organ nie wezwał strony skarżącej do usunięcia tej wewnętrznej sprzeczności w uzasadnieniu jej stanowiska prawnego. Jak wspomniano we wcześniejszej części uzasadnienia, jeżeli organ dostrzega braki w złożonym wniosku, powinien wezwać do ich usunięcia. Wobec powyższego pozostawienie wniosku strony skarżącej bez rozpoznania z tego powodu, jest przedwczesne. Ta wewnętrzna sprzeczność argumentacji prawnej strony skarżącej ujawniła się bowiem dopiero na etapie wystosowanego wezwania o usunięcie innych braków.

(…)

W toku ponownego postępowania obowiązkiem organu interpretacyjnego będzie dokonanie powtórnej analizy, czy przedstawiony przez stronę skarżącą opis stanu faktycznego pozwala na wydanie interpretacji indywidualnej, biorąc pod uwagę poglądy zaprezentowane w niniejszym uzasadnieniu. Gdyby organ uznał przedstawiony opis za niewyczerpujący, jego obowiązkiem będzie powtórne wezwanie strony skarżącej do jego uzupełnienia, z wykazaniem związku stawianych pytań z przepisami prawa podatkowego mogącymi wchodzić w rachubę w przedstawionym opisie stanu faktycznego”.

Pismem z dnia 15 maja 2017 r. nr IBPP3/4512-33/16-1/EJ Organ wystąpił do Wnioskodawcy celem wyjaśnienia sprzeczności wskazanych przez WSA w zapadłym ww. wyroku. W piśmie z dnia 29 maja 2017 r. Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na przedstawione w wezwaniu pytania. Na podstawie wskazanych przez Wnioskodawcę informacji, Organ dokonuje oceny stanowiska Wnioskodawcy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa podatkowego.

Podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy VAT). Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub czynności stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki. W przypadku więc wykonywania obok czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, również czynności niegenerujących opodatkowania VAT – w pierwszej kolejności należy dokonać oceny, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia, że czynności niegenerujące podatku należnego stanowią odrębny obok działalności gospodarczej przedmiot działalności Teatru wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego (jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej) Wnioskodawca będzie musiał stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, przy czym może skorzystać z metody zaproponowanej dla instytucji kultury w rozporządzeniu Ministra Finansów.

Ocena w konkretnym przypadku czy przedstawione w opisie stanu faktycznego nieodpłatne przedsięwzięcia (Salon Poezji, galerie, wystawy, wydarzenia współorganizowane: teatr, taniec, kino współorganizowane, koncerty współorganizowane, edukacja) realizowane przez Teatr będą skutkować stosowaniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT wymaga każdorazowo zbadania okoliczności faktycznych występujących w indywidualnej sprawie pod kątem spełnienia przesłanek omówionych wyżej. W przypadku Teatru, który podejmuje nieodpłatne przedsięwzięcia w ramach działalności promocyjnej i marketingowej, a których efektem poza celem statutowym ma być zwiększenie większej ilości osób do uczestnictwa w różnego rodzaju wydarzeniach biletowanych realizowanych przez Teatr, zachęcenie sponsorów do regularnego powrotu na wydarzenia organizowane przez Teatr, zachęcenie sponsorów do podjęcia współpracy w ramach której Teatr świadczy odpłatne usługi sponsoringu na rzecz podmiotów zewnętrznych prowadzących działalność gospodarczą, mogłoby spełniać przesłanki do uznania ich za związane z działalnością gospodarczą, jednakże ocena każdego przypadku wymaga analizy na podstawie przesłanek obiektywnie występujących w konkretnej sprawie.

Należy bowiem podkreślić, że z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku miedzy dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usług są niezbędne do wytworzenia towarów i usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. przez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości oraz przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Teatr realizuje część zadań nieodpłatnie w formie usług świadczonych bez wynagrodzenia dla szerokiego grona odbiorców (np. wystawy, niebiletowane dostępne nieodpłatnie dla wszystkich chętnych w określonych godzinach) oraz dla wybranych odbiorców (np. warsztaty niebiletowane dla dzieci). Nieodpłatna działalność finansowana jest z różnych źródeł, w szczególności są to środki własne oraz dotacje. W ramach działalności Teatru wyodrębniono kilka jednostek, które prowadzą różną rodzajowo działalność:

1.  „Teatr” – w ramach tej jednostki realizowany jest Salon Poezji – inicjatywa powszechnie dostępna realizowana raz w tygodniu nieodpłatnie dla wszystkich chętnych, finansowana wyłącznie z prywatnych wpłat sponsorów oraz pomocy finansowej Miasta oraz Województwa.
2.  Ogród Sztuki – prowadzi szereg działań nieodpłatnych: galerie, wystawy, wydarzenia współorganizowane (teatr, taniec), kino współorganizowane, koncerty współorganizowane.

W piśmie z 29 maja 2017 r. Wnioskodawca wskazał, że wszelkie formy aktywności Wnioskodawcy nienakierowane bezpośrednio na osiągnięcie przychodu (służące przede wszystkim zwiększeniu zainteresowania kulturą i sztuką wśród miejscowej społeczności oraz inspirowaniu jej członków do aktywnych form udziału w kulturze m.in. poprzez uczęszczanie na biletowane spektakle) wpływają na wzrost rozpoznawalności Teatru oraz popularyzację jego oferty komercyjnej. Wszelka działalność nieodpłatna realizowana przez Teatr ma cechy działalności promocyjnej/marketingowej i jako taka pozostaje w pośrednim związku z realizowaną działalności gospodarczą. Nieodpłatne działania podejmowane przez Teatr realizowane są w celach promocyjnych i marketingowych, a ich efektem ma być poszerzenie grona widzów, którzy będą korzystali z oferty przedsięwzięć biletowanych, zachęcenie widzów do regularnego uczęszczania w spektaklach biletowanych, promocja wydarzeń biletowanych. W konsekwencji wszystkie podejmowane nieodpłatne działania mają na celu zwiększenie obrotu podatnika na gruncie podatku VAT.

Skoro, jak wynika z powyższych okoliczności, celem realizowania nieodpłatnych przedsięwzięć jest promocja działalności artystycznej Teatru (w tym promocja wydarzeń biletowanych), a oprócz głównego celu statutowego działania te podejmowane są również w celu poszerzenia grona widzów, którzy będą korzystali z regularnego uczestniczenia w spektaklach i innych wydarzeniach biletowanych, a tym samym sprzyjać będą osiągnięciu obrotów z działalności gospodarczej, przyjąć należy, że ww. zadania statutowe polegające na organizacji nieodpłatnych wydarzeń kulturalnych, o których mowa we wniosku, realizowane przez Teatr mają ścisły związek z prowadzoną odpłatną działalnością gospodarczą, a w konsekwencji mieszczą się w pojęciu „celu prowadzonej działalności gospodarczej”, o którym stanowi przepis art. 86 ust. 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji, Wnioskodawca realizując działalność kulturalną w postaci odpłatnych imprez biletowanych (mieszczących się w pojęciu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy) oraz w postaci nieodpłatnych działań Teatru opisanych we wniosku nie jest zobowiązany obliczać kwotę podatku naliczonego z zastosowaniem sposobu określania proporcji (prewspółczynnika), zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym nie jest on zobowiązany do stosowania tzw. współczynnika preproporcji, gdyż całokształt prowadzonej przez Teatr działalności powiązany jest z wykonywaną przez podatnika działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, jest prawidłowe.

Kolejne pytanie Wnioskodawcy dotyczy prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w przypadku gdy zakupy związane są wyłącznie z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, z wyjątkiem sytuacji, gdy zastosowanie znajdzie art. 90 ustawy o VAT.

Wnioskodawca w piśmie z 29 maja 2017 r. wskazał, że Teatr wykonuje zarówno czynności opodatkowane VAT (23% i 8%) oraz zwolnione z opodatkowania (usługi kulturalne – prezentowanie spektakli w innych Teatrach lub instytucjach na ich zlecenie). Na potrzeby wniosku pod pojęciem czynności opodatkowane należy rozumieć zbiorczo czynności opodatkowane i zwolnione, gdyż do ich rozdzielenia służy współczynnik z art. 90 ustawy o VAT, który nie jest przedmiotem wniosku.

Rozstrzygając zatem prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego Organ stwierdza, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego związanego z wykonywaniem czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, z wyjątkiem sytuacji gdy zastosowanie znajdzie art. 90 ustawy o VAT.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   braku obowiązku stosowania prewspółczynnika proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a,
*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonywanych zakupów, z wyjątkiem sytuacji gdy zastosowanie znajdzie art. 90 ustawy o VAT

\-jest prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że w związku z uznaniem w odpowiedzi na pytanie nr 1, że Wnioskodawca nie ma obowiązku stosowania prewspółczynnika, odpowiedź na pytania od nr 2-4 wniosku, stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.