Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-164/16-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-06-02
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych w związku z nabyciem towarów i usług przy wykorzystaniu kart paliwowych.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; karta; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2016 r. (data wpływu 9 marca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 kwietnia 2016 r. (data wpływu 25 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych w związku z nabyciem towarów i usług przy wykorzystaniu kart paliwowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych w związku z nabyciem towarów i usług przy wykorzystaniu kart paliwowych. Dnia 25 kwietnia 2016 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podmiotem działającym w branży produkcyjnej. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Z uwagi na profil działalności, Spółka korzysta z tzw. kart paliwowych. Spółka, korzysta z kart paliwowych wydanych przez B Sp. z o.o. (dalej: „B”) oraz A (dalej: „A”). Korzystanie z kart odbywa się na podstawie umowy oraz regulaminu do tej umowy (dalej łącznie jako: „Umowa”).

Umowa reguluje zasady nabywania przez Spółkę od B i A towarów i usług oferowanych przez stacje benzynowe umożliwiające dokonywanie transakcji przy użyciu kart paliwowych i honorujące te karty (dalej: „Operatorzy”), zasady rejestrowania takich transakcji oraz rozliczania ich.

Na podstawie Umowy B/A wydają Spółce karty paliwowe oraz zapewniają jej możliwość rejestrowania przy użyciu kart transakcji dokonywanych u Operatorów. Karty upoważniają Spółkę do bezgotówkowego zakupu produktów i usług (np. paliwo, możliwość korzystania z myjni). Karta upoważnia Wnioskodawcę do dokonywania transakcji bez obowiązku uiszczania zapłaty w chwili zakupu.

Karty paliwowe są własnością B i A. Spółka może otrzymać kartę krajową (uprawniającą do nabywania towarów i usług na terenie Polski) oraz kartę międzynarodową (uprawniającą do nabywania towarów i usług w Polsce oraz poza jej granicami). W zależności od potrzeb Spółki, możliwe jest wydanie następujących rodzajów kart:

1.  karta imienna – uprawniająca do korzystania z karty paliwowej wyłącznie przez użytkownika karty paliwowej, którego imię i nazwisko wskazano na Karcie;
2.  karta na okaziciela – uprawniająca do korzystania z karty paliwowej każdą osobę posiadającą kartę na okaziciela;
3.  karta przypisana do pojazdu – uprawniająca użytkownika karty paliwowej do korzystania z karty paliwowej pod warunkiem, że transakcja dotyczy pojazdu o numerze rejestracyjnym wskazanym na karcie paliwowej.

Karty dostarczone Klientowi przez B i A upoważniają Klienta (działającego osobiście lub przez innego użytkownika), po przedstawieniu karty Operatorowi, do nabywania na zasadach określonych w Umowie, towarów i usług dostępnych u danego Operatora lub za jego pośrednictwem.

Na podstawie Umowy sprzedającym towary i świadczącym usługi na rzecz Spółki będzie:

*   w przypadku towarów wydawanych w Polsce przez Operatora nie firmowanego przez B bądź też wydawanych przez Operatora za granicą – A,
*   w przypadku towarów wydawanych w Polsce przez Operatora firmowanego przez B – B,
*   w przypadku usług podlegających wykonaniu w Polsce przez Operatora nie firmowanego przez B bądź też podlegających wykonaniu przez Operatora za granicą – A,
*   w przypadku usług podlegających wykonaniu w Polsce przez Operatora firmowanego przez B – B.

Zgodnie z Umową, co do zasady, nabycie przez Spółkę towarów od B lub A poprzedzone będzie zawarciem umowy sprzedaży towarów pomiędzy B lub A reprezentowanym przez Spółkę a Operatorem działającym samodzielnie lub przez pełnomocnika (w tym innego Operatora). Zawarcie umowy sprzedaży towarów nastąpi zasadniczo poprzez i z chwilą zakomunikowania Operatorowi przez Spółkę o skorzystaniu z karty w odniesieniu do wskazanych przez Spółkę towarów. B i A upoważniają Spółkę (i działających w jej imieniu użytkowników) do zawierania powyższych umów w ich imieniu i na ich rzecz.

Na podstawie Umowy w celu nabycia dla siebie towarów Spółka zobowiązana i uprawniona będzie w następstwie zawartej pomiędzy B/A a Operatorem umowy do dokonania następujących czynności:

*   w przypadku towarów wydawanych w Polsce przez Operatora nie firmowanego przez B bądź też wydawanych przez Operatora za granicą, Spółka uprawniona będzie do ich odbioru i posiadania w imieniu ich właściciela, którym będzie A. Bezpośrednio po uzyskaniu posiadania, A zobowiązuje się przenieść własność tych towarów na Spółkę za określoną cenę. Poza odebraniem towarów Spółka zobowiązuje się do zapłaty ustalonej ceny;
*   w przypadku towarów wydawanych Spółce w Polsce przez Operatora firmowanego przez B, Spółka uprawniona będzie do ich odbioru i posiadania w imieniu ich właściciela, którym będzie B. Bezpośrednio po uzyskaniu posiadania B zobowiązuje się przenieść własność tych towarów na Spółkę za określoną cenę. Poza odebraniem towarów Spółka zobowiązuje się do zapłaty ustalonej ceny.

Jak wynika z powyższego, transakcje sprzedaży towarów odbywają się zatem według schematu:

1.  sprzedaż towarów przez Operatora na rzecz B/A (następuje jedynie wydanie towarów Spółce która nie nabywa ich bezpośrednio od Operatora);
2.  przeniesienie przez B/A własności towaru na Spółkę za określoną cenę.

Z kolei wykonanie na rzecz Spółki usługi nastąpi w następstwie zawarcia umowy o świadczenie usługi i za określoną cenę. Zawarcie umowy o świadczenie usługi nastąpi poprzez i z chwilą zakomunikowania Operatorowi przez Spółkę o skorzystaniu z karty w odniesieniu do wskazanych przez klienta a dostępnych u Operatora usług. W zależności od statusu Operatora, stronami umowy o świadczenie usługi będą odpowiednio Spółka i A lub Spółka i B, a Operator będzie tylko upoważnionym przez A/B wykonawcą.

Sprzedaż towarów i usług następować będzie w oparciu o ceny obowiązujące u Operatora w momencie sprzedaży lub świadczenia usług. Ceny zakupów dokonanych przy użyciu karty za granicą będą przeliczane z waluty zakupu na EUR, a następnie na PLN. Do kursu wymiany EUR na PLN doliczona będzie opłata manipulacyjna. Dodatkowo, B/A zastrzegają sobie możliwość pobierania opłat manipulacyjnych od niektórych rodzajów usług.

Po zakończeniu ustalonego przez strony Umowy okresu rozliczeniowego B/A wystawia na rzecz Spółki fakturę uwzględniającą wszystkie transakcje przeprowadzone w tym okresie. Zgodnie z Umową, w przypadku wystąpienia takich okoliczności jak m.in. opóźnienia Spółki w płatnościach, B/A ma prawo okresowo wstrzymać Spółce możliwość dokonywania transakcji przy użyciu karty paliwowej.

W zakresie odpowiedzialności za wady towarów odpowiedzialność B/A zachodzi w przypadku powstania szkody poniesionej wskutek istnienia wady w sytuacjach gdy:

*   ujawni się wada fizyczna towaru nie znana Spółce w chwili nabycia, przy czym
*   odpowiedzialność obejmie szkody będące bezpośrednim następstwem istnienia powyższej wady oraz pod warunkiem, że
*   podmiot odpowiedzialny został zawiadomiony o wskazanej wyżej wadzie w terminie 14 dni od dnia jej wykrycia (w rozumieniu zapisu podmiotem odpowiedzialnym będzie w zależności od sytuacji B/A).

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Aktualnie, towary i usługi nabywane przy pomocy kart paliwowych są wykorzystywane w działalności gospodarczej Spółki, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dnia 25 kwietnia 2016 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego, wskazując, że:

1.

1.  „B/A nie decydują o sposobie zużycia towarów i usług, gdyż towary i usługi po nabyciu stanowią własność Spółki i może ona nimi swobodnie dysponować. W odniesieniu do limitów zużycia towarów i usług należy wskazać, że w Umowie zamieszczono zapis zgodnie z którym przy użyciu jednej Karty nie można dokonać więcej niż 5 transakcji w ciągu doby oraz transakcji, których łączna wartość przekracza kwotę 6000 złotych. Na życzenie Spółki, zgłoszone drogą mailową lub pisemną, B/A może zmienić wartości limitów, o których mowa powyżej;
2.  zakup towarów i usług odbywa się według cen obowiązujących u Operatora. B/A ma jednak wpływ na ostateczny poziom obciążenia Spółki poprzez m.in. możliwość doliczania opłat manipulacyjnych”.

2.

Kwestia odpowiedzialności za ewentualne wady towarów i usług została w Umowie uregulowana w sposób następujący:

„ § 10.

1.  Klient zobowiązuje się do pokrycia wszelkich szkód poniesionych przez B lub A bezpośrednio lub pośrednio w związku lub w wyniku:
    1.  nieprawdziwości złożonych w związku z podpisaniem Umowy oświadczeń lub
    2.  nieuczciwego lub sprzecznego z Umową posługiwania się przez kogokolwiek Kartą wydaną Klientowi.
2.  Klient będzie ponadto odpowiedzialny na zasadach ogólnych za inne niż określone w ust. 1 powyżej działania lub zaniechania własne lub podmiotów, za które jest odpowiedzialny na mocy Umowy lub przepisu prawa, stanowiące niewykonanie lub nienależyte wykonanie niniejszej Umowy, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie Umowy nastąpiło wyłącznie z przyczyn niezależnych od Klienta i Użytkownika.
3.  Z zastrzeżeniem postanowień ust. 4 poniżej, A oraz B będą ponosiły odpowiedzialność wyłącznie za te szkody poniesione przez Klienta, które będą bezpośrednim następstwem zawinionego niewykonania lub zawinionego nienależytego wykonania Umowy.
4.  W zakresie odpowiedzialności za wady Towarów odpowiedzialność B oraz A zachodzi wyłącznie w przypadku powstania szkody poniesionej wskutek istnienia wady w sytuacjach gdy:
    1.  ujawni się wada fizyczna Towaru nie znana Klientowi lub Użytkownikowi w chwili nabycia, przy czym,
    2.  odpowiedzialność obejmie szkody będące bezpośrednim następstwem istnienia powyższej wady oraz pod warunkiem, że
    3.  podmiot odpowiedzialny został zawiadomiony o wskazanej wyżej wadzie w terminie 14 dni od dnia jej wykrycia (w rozumieniu niniejszego przepisu podmiotem odpowiedzialnym będzie w zależności od sytuacji B albo A)”.

Umowa nie odnosi się wprost do kwestii ewentualnej negocjacji rabatów czy upustów. W praktyce jednakże, ponieważ Umowa została podpisana pomiędzy Spółką a B/A tego typu negocjacje będą się odbywać pomiędzy Spółką a wspomnianymi podmiotami. Spółka nie będzie negocjować rabatów bądź upustów bezpośrednio z Operatorem.

3.

Nabywane przez Wnioskodawcę przy pomocy kart paliwowych towary i usługi są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma prawo (z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 86a ustawy VAT), do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na podstawie Umowy, w związku z nabyciem towarów i usług przy wykorzystaniu kart paliwowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma ona prawo (z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 86a ustawy VAT) do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na podstawie Umowy, w związku z nabyciem towarów i usług przy wykorzystaniu kart paliwowych. Transakcje dokonywane pomiędzy Spółką a B/A, polegające na stosowaniu kart paliwowych i obciążaniu Spółki za towary i usługi wydane jej bezpośrednio na stacji benzynowej, stanowią bowiem odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług na gruncie podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT zalicza się m.in. odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy VAT).

Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 8 ustawy VAT, w sytuacji, gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Na tle powyższego przepisu wskazuje się, że opiera się on na fikcji prawnej, zgodnie z którą, dla potrzeb podatku VAT, przyjmuje się, iż dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz. Tym samym, istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli przeniesienie praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku, gdy pośrednik ma prawo m.in. do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel (tak m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 21 kwietnia 2015 r., nr IPTPP4/4512-18/15-5/OS).

Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług rozumie się co do zasady każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Z kolei zgodnie z ust. 2a tego przepisu, w sytuacji gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Przepis ten jest analogiczną regulacją jak ta z art. 7 ust. 8 ustawy VAT, odnoszącą się do świadczenia usług.

Przepisy ustawy VAT regulują zatem instytucję tzw. transakcji łańcuchowych, w których udział biorą co najmniej 3 podmioty, zaś towar jest wydawany (usługa jest świadczona) przez pierwszy podmiot na rzecz ostatniego podmiotu w łańcuchu. W tym miejscu należy zauważyć, że w odniesieniu do kart paliwowych w praktyce uznaje się, iż to umowa między emitentem kart paliwowych, a nabywcą powinna de facto decydować o kwalifikacji transakcji dokonywanych przy użyciu tych kart do kategorii transakcji łańcuchowych. Tym samym umowa taka będzie decydować również o prawie emitenta do wystawienia faktury i ostatecznie o prawie nabywcy do dokonania odliczenia VAT z takiej faktury. Przy czym, aby uznać transakcję za łańcuchową konieczne jest, aby, zgodnie z umową, emitent kart paliwowych był aktywnym uczestnikiem transakcji, mającym wpływ na kształtowanie warunków na jakich jest ona dokonywana.

Odnosząc powyższe uwagi do przedstawionego stanu faktycznego, ocenę czy Spółka jest uprawniona do dokonania odliczenia VAT od transakcji dokonanych przy zastosowaniu kart paliwowych konieczna jest analiza zapisów Umowy.

W odniesieniu do Umowy, zdaniem Wnioskodawcy, z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w przedmiotowym przypadku bez wątpienia mamy do czynienia z transakcjami łańcuchowymi. W transakcjach uczestniczą bowiem 3 podmioty:

1.  Operator,
2.  B/A,
3.  Spółka.

Nabycie towaru od B/A jest poprzedzone zawarciem umowy sprzedaży pomiędzy B/A a Operatorem (stacją paliw). Następnie B/A przenosi własność towaru na Spółkę za określoną cenę. Najpierw zatem B (A) staje się właścicielem towaru, który następnie jest odsprzedawany Spółce. Przeniesienie prawa do rozporządzania towarem następuje dwukrotnie - raz pomiędzy Operatorem a B (A) i drugi raz pomiędzy B (A) a Spółką. Z kolei w odniesieniu do usług, stroną transakcji jest Spółka oraz B/A, a Operator jest tylko upoważnionym przez B/A wykonawcą.

W przedmiotowej sprawie mamy zatem do czynienia z klasycznym przykładem transakcji łańcuchowej. Przeniesienie prawa do rozporządzania towarem (świadczenie usługi) następuje najpierw pomiędzy pierwszym a drugim podmiotem w łańcuchu i następnie pomiędzy drugim a trzecim. Towar (usługa) jest wydawany (jest świadczona) bezpośrednio przez pierwszego uczestnika trzeciemu uczestnikowi. Każdy z podmiotów uczestniczących w transakcji łańcuchowej dokonał odpłatnej dostawy towarów (odpłatnego świadczenia usług). B/A, jako drugi w kolejności podmiot w transakcji łańcuchowej, pełni rolę zarówno sprzedawcy jak i nabywcy i jest podatnikiem VAT w związku z nabyciem/odsprzedażą towarów i usług. Bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, że jako drugi w kolejności nie otrzymuje fizycznie towaru. Brak fizycznego dysponowania towarami – ze względu na specyficznych charakter konstrukcji na których opiera się instytucja transakcji łańcuchowych – pozostaje bez znaczenia dla możliwości uznania, że B/A dokonuje sprzedaży towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarem).

Spółka wskazuje, że B/A jest aktywnym uczestnikiem transakcji. To pomiędzy B/A a Spółką następuje uzgodnienie, jakie będą warunki nabyć towarów i usług, i jaki będzie sposób rozliczania transakcji. Dodatkowo, pomimo, że nabywanie towarów i usług odbywa się po cenach stosowanych przez Operatorów, B/A ma wpływ na kształtowanie finalnego poziomu obciążenia Spółki poprzez m.in. naliczanie opłat manipulacyjnych. Istotnym jest również, że poprzez blokowanie kart, B/A może zablokować konkretne transakcje, co świadczy o tym, iż podmioty te posiadają faktyczne władztwo nad towarami/usługami, decydując o rozporządzaniu nimi.

Nie bez znaczenia pozostaje także fakt, że podmiotem ponoszącym odpowiedzialność za wady towarów/usług będzie również w określonych przypadkach B/A (nie zaś bezpośrednio Operatorzy).

Powyższe czynniki wskazują, że transakcje przy zastosowaniu kart paliwowych można uznać za transakcje łańcuchowe. B/A dokonując dostawy towarów/świadczenia usług na rzecz Spółki, działa jako podatnik VAT. W przyjętym modelu nabywania towarów/usług mamy za każdym razem do czynienia z dwoma odrębnymi czynnościami opodatkowanymi dokonywanymi w ramach jednej transakcji łańcuchowej. Uwzględniając zatem powyższe, dostawy (świadczenie usług) dokonywane na rzecz Spółki przez B/A stanowią element transakcji łańcuchowych i w efekcie należy je uznać za odpłatną dostawę towarów/odpłatne świadczenie usług. Spółka w związku z tymi transakcjami będzie posiadać prawo do odliczenia VAT naliczonego na podstawie art. 86 ustawy VAT (z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 86a ustawy VAT).

Stanowisko, zgodnie z którym użytkownik kart paliwowych ma prawo do dokonania odliczenia VAT z faktur wystawionych przez emitenta tych kart, potwierdza szereg wyroków i interpretacji podatkowych. Dla przykładu można wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 października 2014 r., sygn. I FSK 1478/13, gdzie sąd uznał, że: „W szczególności istotne jest to jaki wpływ na transakcję będzie miał podmiot udostępniający karty. Jeżeli z treści umów wynika, że podmiot ten będzie miał wpływ na istotne elementy transakcji, to wówczas należy uznać, iż rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa, tj. dostawa na rzecz nabywcy, będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego.

(…) Natomiast jeżeli z treści umów wynikałoby, że skarżąca spółka pobiera od nabywcy opłaty za wydanie oraz obsługę karty, przy czym jednocześnie nie posiada żadnych uprawnień decyzyjnych co do istotnych elementów związanych z dostawą towarów, np. nie kształtuje ceny towaru oraz nie ponosi odpowiedzialności za wady produktu, należałoby w takim stanie faktycznym przyjąć, że spółka nie jest podmiotem, którego można by określić jako dostawcę (paliwo przekazywane jest bezpośrednio pomiędzy stacją paliw i nabywcą/klientem), zaś transakcja pomiędzy spółką i nabywcą nie nosi znamion dostawy. W takiej sytuacji spółka nie dysponuje paliwem jak właściciel, zatem nie może przekazać tego prawa, tj. odsprzedać paliwa, na rzecz swoich kontrahentów. Przy takim założeniu faktury nie powinny być wystawiane przez dostawcę (stację paliw) na spółkę, gdyż to nie ona jest nabywcą towaru.

Tożsamy pogląd wyrażono m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 marca 2015 r., nr IBPP2/443-1248/14/KO: „W rozpatrywanej sprawie fizyczna dostawa towarów i usług następuje poprzez ich zakup na stacjach benzynowych honorujących karty paliwowe wydane przez X bezpośrednio pomiędzy uprawnionym podmiotem wskazanym w umowie jako pierwszym w łańcuchu a Wnioskodawcą wskazanym jako ostatnim podmiotem w tym łańcuchu. X występuje zatem w tym przypadku zarówno jako nabywca, jak i dostawca biorący udział w łańcuchu dostaw. Na udział X w łańcuchu dostaw towarów wskazuje nie tylko umiejscowienie go w łańcuchu (tj. jako „podmiotu środkowego”), lecz również sam charakter wykonywanych przez niego czynności. Jest on bowiem aktywnym uczestnikiem tych transakcji, gdyż to on ustala warunki finansowe transakcji realizowanych przy wykorzystaniu kart paliwowych bez udziału podmiotów, w których dokonano zakupu towarów i usług. Co istotne X określa w umowie towary i usługi, które mogą być nabywane na podstawie kart paliwowych, ustala rabaty kwotowe oraz minimalną ilość nabytego w ciągu miesiąca paliwa, ceny zakupu i zasięg obowiązujących kart. X ma również wpływ na warunki transakcji realizowanych przy użyciu kart paliwowych (np. poprzez zatrzymanie karty paliwowej).

(\`(...)\`) Powyższe wskazuje jednoznacznie, że X posiada prawo do faktycznego rozporządzania nabywanymi towarami jak właściciel, gdyż ma wpływ na istotne elementy kształtujące obrót tymi towarami.

(\`(...)\`) Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje (będzie przysługiwać) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług przy użyciu kart paliwowych wystawionych przez X na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy pod warunkiem, że te towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zachowaniem warunków i ograniczeń wynikających z art. 86a i art. 88 ustawy”.

Podobne stanowisko zaprezentowano również m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 21 kwietnia 2015 r., nr IPTPP4/4512-1-8/15-5/OS, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 lutego 2014 r. nr IPPP2/443-1272/13-2/KBr, czy Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 września 2013 r., nr IBPP2/443-467/13/AB.

Podsumowując powyższe rozważania, z uwagi na fakt, że:

*   towary i usługi są nabywane najpierw w imieniu i na rzecz B/A, z późniejszym przekazaniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na rzecz Spółki,
*   B/A mają wpływ na finalną wysokość obciążenia Spółki,
*   B/A mogą wstrzymać możliwość nabywania przez Spółkę towarów i usług przy zastosowaniu kart,
*   w określonych przypadkach B/A będą odpowiedzialne za wady towarów,

Spółka ma prawo (z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 86a ustawy VAT) do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na podstawie Umowy, w związku z nabyciem towarów i usług przy wykorzystaniu kart paliwowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej ustawą.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wskazano powyżej, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

W tym miejscu należy podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Należy wskazać, że od 1 stycznia 2014 r. kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem pojazdów samochodowych oraz wydatków związanych z tymi pojazdami zostały uregulowane w przepisach art. 86a ust. 1-10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Kwestie dotyczące m.in. wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż (dostawę towarów i świadczenie usług na terytorium kraju), uregulowane zostały w Dziale XI „Dokumentacja” Rozdziale 1 „Faktury” ustawy.

W myśl art. 106a pkt 1 ustawy przepisy ww. rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem działającym w branży produkcyjnej. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Z uwagi na profil działalności, Spółka korzysta z tzw. kart paliwowych. Spółka, korzysta z kart paliwowych wydanych przez B oraz A. Korzystanie z kart odbywa się na podstawie umowy oraz regulaminu do tej umowy. Na podstawie Umowy B/A wydają Spółce karty paliwowe oraz zapewniają jej możliwość rejestrowania przy użyciu kart transakcji dokonywanych u Operatorów. Karty upoważniają Spółkę do bezgotówkowego zakupu produktów i usług (np. paliwo, możliwość korzystania z myjni).

Spółka może otrzymać kartę krajową (uprawniającą do nabywania towarów i usług na terenie Polski) oraz kartę międzynarodową (uprawniającą do nabywania towarów i usług w Polsce oraz poza jej granicami). W zależności od potrzeb Spółki, możliwe jest wydanie następujących rodzajów kart:

*   karta imienna – uprawniająca do korzystania z karty paliwowej wyłącznie przez użytkownika karty paliwowej, którego imię i nazwisko wskazano na Karcie;
*   karta na okaziciela – uprawniająca do korzystania z karty paliwowej każdą osobę posiadającą kartę na okaziciela;
*   karta przypisana do pojazdu – uprawniająca użytkownika karty paliwowej do korzystania z karty paliwowej pod warunkiem, że transakcja dotyczy pojazdu o numerze rejestracyjnym wskazanym na karcie paliwowej.

Karty dostarczone Klientowi przez B i A upoważniają Klienta (działającego osobiście lub przez innego użytkownika), po przedstawieniu karty Operatorowi, do nabywania na zasadach określonych w Umowie, towarów i usług dostępnych u danego Operatora lub za jego pośrednictwem.

Na podstawie Umowy sprzedającym towary i świadczącym usługi na rzecz Spółki będzie:

*   w przypadku towarów wydawanych w Polsce przez Operatora nie firmowanego przez B bądź też wydawanych przez Operatora za granicą – A,
*   w przypadku towarów wydawanych w Polsce przez Operatora firmowanego przez B – B,
*   w przypadku usług podlegających wykonaniu w Polsce przez Operatora nie firmowanego przez B bądź też podlegających wykonaniu przez Operatora za granicą – A,
*   w przypadku usług podlegających wykonaniu w Polsce przez Operatora firmowanego przez B – B.

Zgodnie z Umową, co do zasady, nabycie przez Spółkę towarów od B lub A poprzedzone będzie zawarciem umowy sprzedaży towarów pomiędzy B lub A reprezentowanym przez Spółkę a Operatorem działającym samodzielnie lub przez pełnomocnika (w tym innego Operatora). Zawarcie umowy sprzedaży towarów nastąpi zasadniczo poprzez i z chwilą zakomunikowania Operatorowi przez Spółkę o skorzystaniu z karty w odniesieniu do wskazanych przez Spółkę towarów. B i A upoważniają Spółkę (i działających w jej imieniu użytkowników) do zawierania powyższych umów w ich imieniu i na ich rzecz.

Na podstawie Umowy w celu nabycia dla siebie towarów Spółka zobowiązana i uprawniona będzie w następstwie zawartej pomiędzy B/A a Operatorem umowy do dokonania następujących czynności:

*   w przypadku towarów wydawanych w Polsce przez Operatora nie firmowanego przez B bądź też wydawanych przez Operatora za granicą, Spółka uprawniona będzie do ich odbioru i posiadania w imieniu ich właściciela, którym będzie A. Bezpośrednio po uzyskaniu posiadania, A zobowiązuje się przenieść własność tych towarów na Spółkę za określoną cenę. Poza odebraniem towarów Spółka zobowiązuje się do zapłaty ustalonej ceny;
*   w przypadku towarów wydawanych Spółce w Polsce przez Operatora firmowanego przez B, Spółka uprawniona będzie do ich odbioru i posiadania w imieniu ich właściciela, którym będzie B. Bezpośrednio po uzyskaniu posiadania B zobowiązuje się przenieść własność tych towarów na Spółkę za określoną cenę. Poza odebraniem towarów Spółka zobowiązuje się do zapłaty ustalonej ceny.

Jak wynika z powyższego, transakcje sprzedaży towarów odbywają się zatem według schematu:

1.  sprzedaż towarów przez Operatora na rzecz B/A (następuje jedynie wydanie towarów Spółce która nie nabywa ich bezpośrednio od Operatora);
2.  przeniesienie przez B/A własności towaru na Spółkę za określoną cenę.

Z kolei wykonanie na rzecz Spółki usługi nastąpi w następstwie zawarcia umowy o świadczenie usługi i za określoną cenę. Zawarcie umowy o świadczenie usługi nastąpi poprzez i z chwilą zakomunikowania Operatorowi przez Spółkę o skorzystaniu z karty w odniesieniu do wskazanych przez klienta a dostępnych u Operatora usług. W zależności od statusu Operatora, stronami umowy o świadczenie usługi będą odpowiednio Spółka i A lub Spółka i B, a Operator będzie tylko upoważnionym przez A/B wykonawcą. Sprzedaż towarów i usług następować będzie w oparciu o ceny obowiązujące u Operatora w momencie sprzedaży lub świadczenia usług. Ceny zakupów dokonanych przy użyciu karty za granicą będą przeliczane z waluty zakupu na EUR, a następnie na PLN. Do kursu wymiany EUR na PLN doliczona będzie opłata manipulacyjna. Dodatkowo, B/A zastrzegają sobie możliwość pobierania opłat manipulacyjnych od niektórych rodzajów usług.

Po zakończeniu ustalonego przez strony Umowy okresu rozliczeniowego B/A wystawia na rzecz Spółki fakturę uwzględniającą wszystkie transakcje przeprowadzone w tym okresie. Zgodnie z Umową, w przypadku wystąpienia takich okoliczności jak m.in. opóźnienia Spółki w płatnościach, B/A ma prawo okresowo wstrzymać Spółce możliwość dokonywania transakcji przy użyciu karty paliwowej.

W zakresie odpowiedzialności za wady towarów odpowiedzialność B/A zachodzi w przypadku powstania szkody poniesionej wskutek istnienia wady w sytuacjach gdy:

*   ujawni się wada fizyczna towaru nie znana Spółce w chwili nabycia, przy czym
*   odpowiedzialność obejmie szkody będące bezpośrednim następstwem istnienia powyższej wady oraz pod warunkiem, że
*   podmiot odpowiedzialny został zawiadomiony o wskazanej wyżej wadzie w terminie 14 dni od dnia jej wykrycia (w rozumieniu zapisu podmiotem odpowiedzialnym będzie w zależności od sytuacji B/A).

B/A nie decydują o sposobie zużycia towarów i usług, gdyż towary i usługi po nabyciu stanowią własność Spółki i może ona nimi swobodnie dysponować.

W odniesieniu do limitów zużycia towarów i usług należy wskazać, że w Umowie zamieszczono zapis zgodnie z którym przy użyciu jednej Karty nie można dokonać więcej niż 5 transakcji w ciągu doby oraz transakcji, których łączna wartość przekracza kwotę 6000 złotych. Na życzenie Spółki, zgłoszone drogą mailową lub pisemną, B/A może zmienić wartości limitów, o których mowa powyżej.

Umowa nie odnosi się wprost do kwestii ewentualnej negocjacji rabatów czy upustów. W praktyce jednakże, ponieważ Umowa została podpisana pomiędzy Spółką a B/A tego typu negocjacje będą się odbywać pomiędzy Spółką a wspomnianymi podmiotami. Spółka nie będzie negocjować rabatów bądź upustów bezpośrednio z Operatorem.

Nabywane przez Wnioskodawcę przy pomocy kart paliwowych towary i usługi są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawianych przez B/A w związku z nabyciem towarów i usług przy wykorzystaniu kart paliwowych.

Należy nadmienić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

Zarówno przepisy ustawy, jak i przepisy wykonawcze do ustawy, nie regulują zagadnienia odprzedaży towaru. Uznaje się, że odprzedaż towaru jest dostawą towaru realizowaną bezpośrednio przez podatnika (art. 7 ust. 1 ustawy) lub realizowaną na zasadach określonych w art. 7 ust. 8 ustawy. W rezultacie, w obu ww. przypadkach dostawy ostateczne obciążenie podatkiem VAT spoczywa nie na pierwotnym nabywcy towaru, lecz na ich rzeczywistym użytkowniku.

Z cytowanych wyżej przepisów art. 7 ustawy wynika, że w sytuacji, w której podatnik, działając we własnym imieniu bierze udział w dostawie towaru w taki sposób, że zakupiony towar wydaje nabywcy lub też towar ten wydaje pierwszy z podmiotów na rzecz ostatniego w kolejności nabywcy, przyjmuje się, że podatnik ten nabył towar, a następnie dokonał dostawy tego towaru. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje towar, a kolejno w stanie „nieprzetworzonym” odsprzedaje go swojemu kontrahentowi.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z kolei art. 8 ust. 2a ustawy stanowi, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powołany przepis dotyczy sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie w „stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi. W myśl ww. przepisu, jest on traktowany tak, jakby świadczył tą usługę.

W odniesieniu do możliwości zakwalifikowania transakcji z udziałem kart paliwowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych, o których mowa w ww. art. 7 ust. 8 ustawy należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym dla zaistnienia omawianego unormowania jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy.

Wskazany wyżej artykuł opiera się na konstrukcji fikcji prawnej, zgodnie z którą – dla potrzeb podatku VAT – przyjmuje się, że dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz. Tym samym istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli – w istocie – przeniesienie (uznanie, że dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku, gdy pośrednik ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel.

W tym kontekście duże znaczenie mają postanowienia umowne pomiędzy kontrahentem – B/A – a Wnioskodawcą. Jeżeli zatem z treści umowy wynika, że drugi w łańcuchu podmiot będzie miał wpływ na wspomniane wyżej istotne elementy kształtujące obrót danym towarem, to wówczas należy uznać, że rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli – biorąc pod uwagę analizowaną kwestię – jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa, tj. dostawa na rzecz nabywcy, będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego.

Podkreślenia w tym aspekcie wymaga również fakt, że art. 7 ust. 8 ustawy posługuje się wprost stwierdzeniem, że „uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach”, czyli uznaje się, że prawo do rozporządzania towarami jak właściciel miał każdy z podmiotów występujących w ww. łańcuchu, tj. uznaje się że podmiot taki miał możliwość władania rzeczą w sensie ekonomicznym, np. czerpania z niej pożytków. Dostawa łańcuchowa nie musi zatem oznaczać (i nie oznacza) faktycznego wydania towaru na każdym etapie łańcucha, ani nie musi oznaczać, że podmiot uznany za rozporządzający powinien rzeczywiście rozporządzać rzeczą w tym znaczeniu, że przykładowo winien być świadomy wszystkich czynności związanych z dysponowaniem towarem, tj. np. kiedy i kto faktycznie obraca (obracał) rzeczą. Termin „uznaje się” oznacza bowiem, że bez względu na faktyczne działania, przyznawane jest im – niejako a priori – takie, a nie inne znaczenie.

Natomiast, jeżeli w ramach umowy zawarta byłaby klauzula, że kontrahent Wnioskodawcy, przykładowo, nie posiada żadnych uprawnień decyzyjnych co do istotnych elementów związanych z dostawą towarów, np. nie kształtuje ceny towaru oraz nie ponosi odpowiedzialności za wady produktu, należałoby w takim stanie faktycznym przyjąć, że nie jest podmiotem, którego można by określić jako dostawcę (np. paliwo przekazywane jest bezpośrednio pomiędzy stacją paliw i Wnioskodawcą), zaś transakcja pomiędzy kontrahentem i Wnioskodawcą nie nosi znamion dostawy.

W ocenie tut. Organu, w analizowanej sprawie czynności wykonywane pomiędzy kontrahentem (B/A) a Wnioskodawcą należy uznać za czynności podlegające opodatkowaniu, tj. odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług.

Powyższe wynika z faktu, że B oraz A ustalają odpowiednie zasady współpracy z Wnioskodawcą. Sprzedaż towarów i usług następować będzie w oparciu o ceny obowiązujące u Operatora w momencie sprzedaży lub świadczenia usług.

Umowa nie odnosi się wprost do kwestii ewentualnej negocjacji rabatów czy upustów. W praktyce jednakże, ponieważ Umowa została podpisana pomiędzy Spółką a B/A tego typu negocjacje będą się odbywać pomiędzy Spółką a wspomnianymi podmiotami. Spółka nie będzie negocjować rabatów bądź upustów bezpośrednio z Operatorem.

Po zakończeniu okresu rozliczeniowego B oraz A wystawiają na rzecz Wnioskodawcy fakturę uwzględniającą wszystkie transakcje przeprowadzone w tym okresie.

W związku z nabywaniem towarów i usług przy wykorzystaniu kart paliwowych Spółka ponosi odpowiedzialność finansową wobec B/A. W przypadku wystąpienia takich okoliczności jak m.in. opóźnienia Spółki w płatnościach, B/A mają prawo okresowo wstrzymać Spółce możliwość dokonania transakcji przy użyciu kart paliwowych.

B oraz A nie decydują o sposobie zużycia towarów i usług, gdyż towary i usługi po nabyciu stanowią własność Spółki i może ona nimi swobodnie dysponować. Z kolei limity transakcji i kwota dzienna tych transakcji są określone w Umowie. W odniesieniu do limitów zużycia towarów i usług należy wskazać, że w Umowie zamieszczono zapis zgodnie z którym przy użyciu jednej Karty nie można dokonać więcej niż 5 transakcji w ciągu doby oraz transakcji, których łączna wartość przekracza kwotę 6000 złotych. Na życzenie Spółki, zgłoszone drogą mailową lub pisemną, B/A może zmienić wartości limitów.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że B oraz A posiadają prawo do faktycznego rozporządzania nabywanymi towarami jak właściciel, gdyż mają wpływ na istotne elementy kształtujące obrót tymi towarami.

Z opisu sprawy wynika także, że B oraz A dokonują zakupu, a następnie w stanie nieprzetworzonym odsprzedają Wnioskodawcy usługi. Czynność ta następuje zgodnie z Umową, gdyż co do zasady, nabycie przez Spółkę towarów od B lub A poprzedzone będzie zawarciem umowy sprzedaży towarów pomiędzy B lub A reprezentowanym przez Spółkę a Operatorem działającym samodzielnie lub przez pełnomocnika (w tym innego Operatora). Zgodnie zatem z brzmieniem art. 8 ust. 2a ustawy, przyjmuje się, że to B/A sami nabywają usługi, które następnie odsprzedają.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie czynności dokonywane pomiędzy B oraz A a Spółką stanowią odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podkreślić należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, przysługuje podatnikowi w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy i uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a nabywane przez Spółkę przy pomocy kart paliwowych towary i usługi są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Zatem z uwagi na związek poniesionych wydatków na zakup towarów i usług przy pomocy kart paliwowych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Spółkę, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących ich poniesienie, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy.

Zatem, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, w odpowiedzi na zadane pytanie należy stwierdzić, że Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na podstawie Umowy (przez B/A), w związku z nabyciem towarów i usług, przy wykorzystaniu kart paliwowych, z uwzględnieniem ograniczeń przewidzianych w tym zakresie w art. 86a ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.