Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.273.2019.1.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-03
Teza: W zakresie ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przez Spółkę w działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 3 updop, w części w jakiej są wykorzystywane do Działalności B+R.
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty kwalifikowane; koszt-koszty uzyskania przychodów; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 kwietnia 2019 r. (data wpływu 6 maja 2019 r.) uzupełnionym 6 czerwca 2019r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przez Spółkę w działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 3 updop, w części w jakiej są wykorzystywane do Działalności B+R (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) –**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przez Spółkę w działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 3 updop, w części w jakiej są wykorzystywane do Działalności B+R. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego pismem z 27 maja 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.188.2019.1.MBD wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 6 czerwca 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

X Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca”) jest komplementariuszem w Y Sp. z o.o. Sp. k. (dalej: „Spółka”). Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Firma powstała w \`(...)\` r. i jest \`(...)\`przedsiębiorstwem specjalizującym się w produkcji (\`(...)\`). (\`(...)\`)

Całość procesu powstawania łodzi - od etapu prac konstrukcyjno-modelarskich, poprzez prace laminatowe, szkutnicze, instalację silników, aż po instalację wyposażenia i końcowe próby morskie, odbywa się w fabrykach Spółki. Uniezależnienie od podwykonawców powoduje, że Spółka może pozwolić sobie na dużą elastyczność coraz autonomiczność w zakresie podejmowania decyzji i opracowywania nowych rozwiązań. (\`(...)\`)

Łodzie produkowane przez Spółkę wielokrotnie zdobywały prestiżowe nagrody, w tym nagrody za największą innowacyjność, między innymi tytuł (…), (…), (…), (…), czy (…).

Celem Spółki jest ciągłe udoskonalanie łodzi poprzez tworzenie nowych innowacyjnych modeli, wprowadzanie innowacyjnych rozwiązań, usprawnianie procesów produkcyjnych oraz dbałość o najmniejsze nawet detale, które kształtują ostateczny obraz marki X. Powyższe wymusza na Spółce samodzielne prowadzenie prac, które pozwolą zdobyć przewagę konkurencyjną poprzez nowe lub ulepszone produkty. W konsekwencji, Spółka prowadzi szereg działań ukierunkowanych na umocnienie pozycji Spółki na rynku, poprzez poszukiwanie nowych rozwiązań, rozszerzanie oferty produktowej Spółki oraz zwiększanie innowacyjności oferowanych produktów i sposobu ich wytwarzania (dalej także: „Działalność B+R”).

W ramach prowadzonej działalności Spółka:

1.  zajmuje się produkcją i sprzedażą łodzi na indywidualne zamówienia klientów - dotyczy to jachtów znajdujących się w portfolio Spółki - (zwykła działalność Spółki, niezwiązana z pracami B+R),
2.  realizuje własne projekty (prototypy łodzi/znaczące ulepszenia) - które w przypadku osiągnięcia odpowiedniego statusu zaawansowania prac i zakładanego poziomu innowacyjności oraz funkcjonalności mogą zostać zaoferowane zarówno jako nowe produkty dla kontrahentów zewnętrznych, jak i posłużyć do znaczącego ulepszenia i poprawy funkcjonalności oferowanych już łodzi (Działalność B+R).

Projekty prowadzone w ramach Działalności B+R mają na celu zdobywanie zupełnie nowej wiedzy, jak również nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Realizacja przedmiotowych projektów ma na celu opracowywanie nowych lub istotnie ulepszonych produktów Spółki.

Typowy projekt prowadzony przez Spółkę składa się z następujących elementów:

1\. Analiza rynku i najnowszych trendów - podjęcie decyzji o realizacji prototypu łodzi/znaczących ulepszeniach

Przed podjęciem decyzji o uruchomieniu nowego projektu i budowie łodzi prototypowej (lub znaczącym ulepszeniu istniejącego modelu), Spółka zapoznaje się z obecnymi trendami oraz próbuje przewidzieć nadchodzące trendy (a nawet je wyznaczać). W ramach podejmowanych działań Spółka sonduje potrzeby konsumentów oraz dokonuje przeglądu dostępnej technologii - umożliwiającej produkcję nowych innowacyjnych łodzi lub dokonywanie znaczących ulepszeń łodzi będących w portfolio Spółki.

Każdy nowy projekt to duże wyzwanie dla Spółki. Wiąże się bowiem z nakładem finansowym, zaangażowaniem zespołów projektowych oraz wykonawczych. Istnieje ryzyko uruchomienia projektu i niezakończenia go lub stworzenie modelu jachtu, który nie będzie wpasowywał się w ramy oczekiwań klienta, co przełoży się na znikome zyski ze sprzedaży.

Wobec powyższego, przed podjęciem decyzji o uruchomieniu projektu wymagana jest analiza rynku. Wykonuje się ją poprzez obserwację istniejących modeli, oszacowaniu ich popularności i sprzedaży. Dużym wyznacznikiem są przyznane nagrody w różnych kategoriach, jak projekt zewnętrzy (bryła, linia), projekt wnętrza (zagospodarowanie przestrzeni, rozkład pomieszczeń), rozwiązania innowacyjne. Zbiór informacji obserwacyjnych może być wstępnym wyznacznikiem jakiego rodzaju model jachtu można wprowadzić na rynek.

W dalszej kolejności należy rozpatrzeć wielkość prototypowego jachtu. W tym zakresie uwzględnia się doświadczenie Spółki w danym przedziale wielkościowym, możliwości wykonawcze oraz co (najważniejsze trend rynkowy, również uzależniony od ekonomii i przewidywań. Przydatnym źródłem informacji są cykliczne spotkania z dealerami marki X - jest to bowiem sztab osób doświadczonych, na stałe współpracujący z klientami. Ich doświadczenie, spostrzeżenia i pomysły klientów są omawiane z biurem konstrukcyjnym. Przeanalizowane pomysły są przyjmowane lub odrzucane.

Niezbędnym etapem jest wewnętrzna analiza finansowa. Inwestycja w model prototypowy, to koszt kilkukrotnie wyższy od pojedynczo sprzedanego egzemplarza. Każda inwestycja musi być rozłożona na etapy: koncepcyjny (dokumentacja i szkice wstępne), projektowy (techniczna dokumentacja wykonawcza) , budowlana (tzw. „kopyta” i formy), produkcyjna (wykonanie wyrobu). Nakład finansowy na nowy projekt prototypowy nie może jednocześnie zaburzyć bieżącego przepływu finansowego.

W ostatniej fazie, posiadając pewną bazę informacyjną, Spółka poszukuje indywidualnych pomysłów, rozwiązań koncepcyjnych, technicznych oraz technologicznych. Wdrażane najnowsze technologie oraz niestandardowe rozwiązania bardzo dobrze przyjmują się na rynku. Dzięki nim może powstać unikatowy model, cieszący się powodzeniem przez kilka lat. Po zakończonej analizie rynkowej Spółka realizuje kolejny etap - projektowanie.

2\. Wstępne prace nad prototypami - prace projektowe

Na skutek przeprowadzonej analizy trendów na rynku łodzi, potrzeb konsumentów, dostępnych rozwiązań technicznych i technologicznych Spółka dysponuje danymi niezbędnymi do rozpoczęcia prac projektowych.

Ważnym elementem, kluczowym do osiągnięcia celu, jest właściwy wybór nowych technologii, zastosowanie nowych materiałów oraz zaadoptowanie metod projektowych i inżynierskich popartych wiedzą i doświadczeniem. W fazie wstępnego projektowania Spółka określa m.in.:

*   typ jednostki (Fly, Skydeck, HT, itp.),
*   wielkość (długość, szerokość, wysokość),
*   układ wnętrza (ilość pokładów, rozplanowanie pomieszczeń),
*   oczekiwane funkcje, także innowacyjne, nie występujące dotąd na łodziach tego typu,
*   stosowane technologie, w tym innowacyjne rozwiązania.

W oparciu o te informacje Spółka zleca wykonanie projektu zewnętrznej firmie. W pierwszym etapie powstają szkice mające na celu określenie proporcji, stylu i charakteru projektowanej jednostki. Następnie na tej podstawie tworzy się zgrubny model 3D na którym można ocenić ergonomię, rozplanowanie wnętrza, a także zaprojektować wstępnie układ napędowy. Dużą rolę na tym etapie odgrywają wyspecjalizowani pracownicy działu konstrukcyjnego Spółki.

Na tym etapie Spółka wdraża szereg innowacyjnych rozwiązań: przykładem może być opracowanie koncepcji przeszklonej nadbudówki - która wymaga niekonwencjonalnego podejścia do konstrukcji oraz samej produkcji. Do produkcji prototypu łodzi z przeszkloną nadbudówką niezbędne było zastosowanie innych, znacznie mocniejszych materiałów niż dotąd stosowane, czego efektem było wykorzystanie tkanin węglowych. Dzięki wykorzystaniu zaawansowanych metod projektowych oraz analiz inżynierskich i zaadoptowaniu „smart” design, konstrukcja nadbudówki wykonana została w technologii hybrydowej. Hybryda to optymalne połączenie wytrzymałych i sztywnych włókien węglowych z odpornym i znanym zbrojeniem szklanym dające wymierną poprawę osiągów przy optymalnym rachunku ekonomicznym.

Proces projektowy potwierdził wybór Hybrydy jako optymalnej dla projektowanej struktury, biorąc pod uwagę wymogi użytkowe i klasyfikacyjne oraz ekonomiczne. Włókna węglowe, użyte w miejscach najbardziej obciążonych podnoszą wytrzymałość całej konstrukcji i pozwalają uzyskać dużo większą sztywność przy znacznych zyskach masowych w porównaniu z konstrukcją opartą o nawet zoptymalizowane laminaty szklane. Zastosowanie sztywnych i wytrzymałych włókien węglowych jako lokalne wzmocnienia i usztywnienia oraz jako bazowy materiał laminatów głównych elementów konstrukcyjnych, pozwoliło znacznie zoptymalizować osiągi struktury i umożliwiło zaadoptowanie dużych otwartych przestrzeni czy długich i smukłych elementów dachu o dużych nawisach.

Dodatkowo, dzięki wykorzystaniu technologii infuzji wykonanie całej struktury jest bardzo ekonomiczne i umożliwia spełnienie wymogów środowiskowych jak i kontroli jakości. Do procesu wykonania laminatów zastosowano nową żywicę o bardzo dobrych parametrach technologicznych i mechanicznych. Żywica pozwala osiągnąć znakomite efekty zarówno ze zbrojeniem węglowym jak szklanym co było wymogiem do budowy optymalnej struktury hybrydowej. Dodatkowo dzięki zastosowaniu nowej technologii uzyskano niski skurcz oraz dużo lepszą jakość powierzchni zewnętrznej.

Kolejnym etapem jest uszczegółowianie modelu 3D i „uzbrajanie” go w wyposażenie. Jednocześnie, pracownicy działu konstrukcyjnego Spółki opracowują wszystkie systemy znajdujące się na łodzi: napędowe, elektryczne, hydrauliczne, wodne, klimatyzacji itp.

W tym samym czasie w Spółce trwają prace konstrukcyjne, wymagające skomplikowanych obliczeń, mające na celu uzyskanie lekkich i wytrzymałych jednostek, o wysokich osiągach, wzbogaconych o innowacyjne funkcjonalności i rozwiązania technologiczne.

3\. Produkcja prototypu

Na etapie wykonawczym, tj. w procesie produkcji prototypu łodzi/znaczącego ulepszenia można wyróżnić następujące etapy:

1.  Wykonanie modelu łodzi lub części łodzi w skali 1:1 na maszynie CNC, a następnie wykonanie z laminatu i stali formy łodzi. Forma jest jednym z najważniejszych elementów w produkcji łodzi - od jej stanu i stopnia skomplikowania uzależniony jest czas produkcji prototypu.
2.  Wykonanie poszczególnych elementów łodzi (pokłady, kadłub, garaże, klapy, maskownice, etc.) oraz ich laminowanie.
3.  Wycinanie poszczególnych elementów i ich obróbka - odcinanie nadmiaru materiałów powstałych podczas procesu produkcyjnego.
4.  Zaprawki elementów - etap w produkcji polegający na naprawie elementów jeśli powstały uszkodzenia warstwy wierzchniej podczas procesu odformowania lub montażu elementów.
5.  Montaż wyposażenia w kadłubie i pokładzie - etap w produkcji polegający na montażu wyposażenia w kadłubie i pokładzie, jeszcze przed złożeniem ich w całość. Do wyposażenia takiego należą, grodzie, podstawy pod zbiornik, itd.
6.  Montaż osprzętu elektrycznego i mechanicznego przez grupę wyspecjalizowanych elektryków mechaników.
7.  Połączenie pokładu z kadłubem - połączenie dwóch największych elementów, z których składa się jednostka kadłubowa.
8.  Montaż dodatkowych części z laminatu, oraz doposażanie łodzi w dodatkowe instalacje takie jak klimatyzacje, ogrzewanie, itp.
9.  Montaż elementów mających wpływ na walory estetyczne łodzi - meble, wyposażenie w kuchni, okna boczne, szyby czołowe, itd.
10.  Montaż osprzętu elektrycznego i mechanicznego.
11.  Przygotowanie łodzi do testów basenowych - przygotowując cały osprzęt do prób basenowych należy zabezpieczyć meble oraz urządzenia przed zalaniem lub zniszczeniem.
12.  Testy basenowe, kontrola silników, kontrola osprzętu elektrycznego, kontrola jakości ostateczne testy na łodzi, sprawdza się odpowiednie działanie silników, sterowania oraz klimatyzacji i nawigacji.
13.  Prace wykończeniowe: usuwanie uwag basenowych, uzbrajanie łodzi w tapicerkę, mycie sprzątanie łodzi, foliowanie i przygotowanie łodzi do transportu - prace końcowe polegające na usunięciu wszystkich niezgodności jakie znaleziono podczas prób basenowych, po każdej operacji ponownie sprawdza się poprawność działania odpowiednich systemów. Na koniec łódź jest foliowana w celu zabezpieczenia na czas transportu.

Celem oraz wynikiem prowadzonej przez Spółkę Działalności B+R, scharakteryzowanej szczegółowo w pkt 1-3 powyżej, jest stworzenie nowych produktów (łodzi) lub ulepszenie i poprawa funkcjonalności już oferowanych przez Spółkę produktów (łodzi).

W ramach realizacji projektów powstają wersje prototypowe łodzi, które po osiągnięciu założonych funkcjonalności i pozytywnych wynikach analizy trendów rynkowych/pozytywnym odbiorze przez konsumentów są komercjalizowane, a następnie dołączane do oferty Spółki. Dodatkowo, w trakcie prac nad prototypami łodzi tworzone są również nowe rozwiązania i narzędzia, które są następnie wykorzystywane do udoskonalania oferowanych już przez Spółkę łodzi lub wykorzystywane przy kolejnych projektach.

Wszystkie podejmowane przez Spółkę działania stanowią spójną całość logiczną oraz ekonomiczną. Nowe lub ulepszone łodzie nie mogą bowiem powstać bez opracowania ich koncepcji, stworzenia prototypów czy przeprowadzanie ich testów. Pomiędzy wszystkimi etapami procesu tworzenia łodzi istnieje więc ścisła zależność.

Projekty prowadzone przez Spółkę są prowadzone w sposób systematyczny oraz nie są związane z rutynowymi oraz okresowymi zmianami. Spółka wykorzystując wiedzę oraz umiejętności swoich pracowników tworzy nowe unikatowe produkty oraz doskonali już istniejące. W związku prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej zwiększają się zasoby wiedzy osób realizujących przedmiotowe projekty, dzięki czemu tworzone są coraz nowsze i ulepszone rozwiązania stosowane w procesie tworzenia łodzi.

Dodatkowo, każdorazowo przy rozpoczynaniu prac nad nowym projektem ustalany jest harmonogram prac, zespół odpowiedzialny za jego realizację, zasady prowadzenia oraz cele projektu. Na bieżąco lub w ramach ustalonego harmonogramu omawiane są poszczególne etapy oraz efekty przeprowadzonych prac. Dokonywana jest wówczas ocena prowadzonych projektów/działań rozwojowych pod kątem ich przydatności/możliwości ulepszania/rozwoju produktów Spółki oraz ich komercjalizacji (poprzez wprowadzenie prototypu/znaczącego ulepszenia jako nowego produktu do oferty Wnioskodawcy) oraz podejmowane są decyzje co do dalszego prowadzenia projektów/prac rozwojowych.

Prace w ramach Działalności B+R są realizowane przez wykwalifikowanych pracowników, posiadających odpowiednie kompetencje, doświadczenie i wykształcenie (projektantów, konstruktorów, mechaników, stolarzy, itd.) których praca podlega ścisłej ewidencji czasu pracy, przez co Spółka jest w stanie określić jaka część pracy poszczególnych pracowników (specjalistów) jest poświęcona na realizację działalności rozwojowej, a jaka na realizację innych zadań, niezwiązanych z Działalnością B+R. Do prac badawczo-rozwojowych zaangażowani są pracownicy zarówno wydzielonych w Spółce działów R&D (dział Rozwoju Produktów, Dział Konstruktorów, Projektantów Laboratorium), jak i pracownicy innych działów (np. Dział Produkcji) realizujący poszczególne zadania z obszaru B+R.

Spółka w związku z opisaną powyżej Działalnością B+R ponosi szereg różnego rodzaju kosztów.

Przede wszystkim wśród kosztów ponoszonych przez Spółkę wymienić można koszty zatrudnienia pracowników w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych oraz koszty składek z tytułu należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. i o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 963 z późn. zm., dalej jako: „Ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych”) - w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek.

Podkreślić należy, że w ramach obowiązków pracowniczych pracownicy mogą wykonywać również) inne czynności, niezwiązane bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową. Spółka prowadzi więc ewidencję czasu pracy pracowników, z której wynika, jaka część czasu pracy poświęcona była na wykonywanie obowiązków związanych z uczestniczeniem w konkretnych projektach związanych z działalnością badawczo-rozwojową. Na tej podstawie Spółka dokonuje wyodrębnienia wynagrodzenia pracownika przypadającego na wykonywanie czynności związanych z działalnością badawczo-rozwojową.

W ramach prac badawczo-rozwojowych Spółka ponosi także koszty amortyzacji związane z wykorzystywaniem przy tych pracach środków trwałych (np. formy, prasa próżniowa, spajarka, inne maszyny) oraz wartości niematerialnych i prawnych (licencje na specjalistyczne programy komputerowe). Spółka dokonuje również odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, nabytych przed dniem 1 stycznia 2016 r., które obecnie są również wykorzystywane w Działalności B+R. Spółka w każdym miesiącu, dla każdego środka trwałego oraz wartości niematerialnej i prawnej, określa w jakim stopniu dany środek trwały oraz wartość niematerialna i prawna są wykorzystywane do Działalności B+R i na tej podstawie ustala koszty kwalifikowane.

Spółka ponosi także wydatki związane z zakupem materiałów i surowców wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej (np. kleje, farby, maty izolacyjne, rury, blachy, czujniki dymu, wyposażenie prototypowych modeli, osprzęt elektroniczny, etc.) Surowce te i materiały są niezbędne do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych.

Spółka ponosi również wydatki na nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego (np. urządzenia pomiarowe) wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Sprzęt ten jest wykorzystywany wyłączenie przez pracowników oddelegowanych do prac badawczo-rozwojowych, m.in. pracowników działu konstrukcyjnego, projektowego, laboratorium.

Ze względu na zakres prowadzonej Działalności B+R przez Spółkę, Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, tj. dokonać odliczenia kosztów Działalności B+R zgodnie z art. 18d oraz 18e ustawy o CIT (dalej: „Ulga B+R”), w oparciu o definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, a w szczególności zaznaczają, że:

*   prowadzona Działalność B+R nie stanowi i nie będzie stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 26 lit. a ustawy o CIT,
*   dopełniony zostanie obowiązek wskazany w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT,
*   Spółka zamierza odliczyć w ramach Ulgi B+R koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT,
*   Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1010 oraz z 2018 r. poz. 650 i 1162) oraz na jej rzecz nie została wydana decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. poz. 1162),
*   Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia z tytułu Ulgi B+R zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT,
*   Wnioskodawca nie zamierza odliczyć w ramach Ulgi B+R odpisów amortyzacyjnych od samochodów osobowych, budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością,
*   ani Wnioskodawca ani Spółka nie posiadają statusu centrum badawczo-rozwojowego,
*   wszystkie opisane wyżej wydatki stanowią i zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodu,
*   Wnioskodawca przychody z udziału w Spółce, a także koszty podatkowe oraz ulgi podatkowe, rozlicza na zasadach wskazanych art. 5 ustawy o CIT.

Spółka zamierza prowadzić działalność badawczo-rozwojową w ramach prac opisanych w stanie faktycznym również w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przez Spółkę w działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, w części w jakiej są wykorzystywane do Działalności B+R? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w części w jakiej są wykorzystywane w Działalności B+R, stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych wprowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Biorąc pod uwagę powyższy przepis, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych (np. formy, prasa próżniowa, spajarka, inne maszyny) oraz wartości niematerialnych i prawnych (licencje na specjalistyczne programy komputerowe) będą stanowiły koszty kwalifikowane, w części w jakiej są wykorzystywane do prowadzenia przez Spółkę Działalności B+R.

Jak było wspomniane w opisie stanu faktycznego (winno być: „stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego”), Spółka dokonuje również odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych nabytych przed dniem 1 stycznia 2016 r, które są obecnie wykorzystywane w Działalności B+R. Zdaniem Wnioskodawcy, również te odpisy będą stanowiły koszty kwalifikowane, gdyż została spełniona przesłanka z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT. Nie jest istotne kiedy dany środek trwały został nabyty przez Spółkę. Ważne jest aby środek trwały lub wartość niematerialna i prawna były wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Powyższe potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 17 kwietnia 2018 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.145.2018.l.MBD w której stwierdził, że: „Odnosząc się do treści pytania w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od dnia 1 stycznia 2016 r. od środków trwałych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, również w przypadku ich wcześniejszego nabycia czy też wdrożenia, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d CIT.”

Podsumowując, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (także od tych nabytych przed dniem 1 stycznia 2016 r.) będą stanowiły koszty kwalifikowane w części w jakiej są wykorzystywane w Działalności B+R prowadzonej przez Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „updop”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 updop).

Z kolei, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Natomiast, jak stanowi art. 18d ust. 7 updop, który został zmieniony na podstawie art. 27 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo przedsiębiorców oraz inne ustawy dotyczące działalności gospodarczej (Dz.U. 2018, poz. 650), kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 updop).

Zgodnie z art. 18e updop, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Z art. 9 ust. 1b updop, wynika ogólny obowiązek wyodrębniania przez podatników, zamierzających skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, w prowadzonych przez nich księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop,
5.  podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie, art. 16 ust. 1 ustawy, zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W myśl art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia, czy odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przez Spółkę w działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 3 updop, w części w jakiej są wykorzystywane do Działalności B+R.

Odnosząc się do treści pytania w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od dnia 1 stycznia 2016 r. od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, również w przypadku ich wcześniejszego nabycia czy też wdrożenia, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d updop.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 updop, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższego, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych przez Spółkę w działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 3 updop, w części w jakiej są wykorzystywane do Działalności B+R.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2 i 4, 5 zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.