Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.280.2022.3.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-18
Teza: Interpretacja indywidualna dotycząca skutków podatkowych zbycia nieruchomości. 1. Przeniesienie prawa własności w 1/2 działki w drodze umowy zamiany nie prowadzi do powstania źródła przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych. 2. Przychód otrzymany w związku z przeniesieniem prawa własności udziału wynoszącego 1/2 w nieruchomościach powstałych w wyniku podziału działek w drodze darowizny nie będzie podlegać opodatkowaniu i w części dotyczącej nabytej w drodze zamiany będzie podlegać opodatkowaniu. 3. Kosztem uzyskania przychodów ze zbycia udziału w nieruchomościach jest wartość udziału wynoszącego 1/2 w nieruchomości przeniesionego w drodze zamiany. 4. Podstawę opodatkowania stanowi przychód pomniejszony o koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; nieruchomości-zbycie nieruchomości; przychód-źródła przychodu; zamiana; zbycie-odpłatne zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Odpłatne zbycie nieruchomości i innych praw majątkowych.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z działalności gospodarczej.-Odpłatne zbycie składników majątku.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8-lit. a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie,

Stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych – jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

14 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 10 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – 31 marca 2022 r., 5 maja 2022 r. i 12 maja 2022 r. (daty wpływu). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

A.B. (dalej, jako: Wnioskodawca) jest rezydentem podatkowym RP.

21 września 1993 r. Wnioskodawca na mocy umowy darowizny nabył od swojego dziadka do majątku osobistego nieruchomość położoną w A. przy ul. B., objętą księgą wieczystą XXXYYY, stanowiącą działkę o numerze 1/1 o powierzchni 0,3543 ha.

Ojciec Wnioskodawcy na podstawie umowy darowizny z 16 czerwca 1979 r. stał się właścicielem nieruchomości położonej w A. przy ul. B., stanowiącej działkę oznaczoną numerem 1/2 i powierzchni 0,0705 ha.

5 czerwca 2020 r. przed notariuszem doszło do zawarcia pomiędzy Wnioskodawcą, a jego ojcem C.B. umowy zamiany, na mocy której ojciec Wnioskodawcy przeniósł na niego udział wynoszący 1/2 części w działce oznaczonej numerem 1/2 o powierzchni 0,0705 ha, w zamian za co Wnioskodawca przeniósł na swojego ojca 1/2 części w działce oznaczonej numerem ewidencyjnym 1/1 o powierzchni 0,3543 ha. W zawartej umowie zamiany wartość każdego udziału została wyceniona na 500 tys. zł.

Nieruchomość położona w A. składająca się z działek o numerach 1/1 i 1/2 o łącznym obszarze 0,428 ha, zapisana w księdze wieczystej XXXYYY uległa podziałowi na podstawie ostatecznej decyzji Dyrektora Zarządu (\`(...)\`) w A., z 4 grudnia 2020 r. na następujące działki:

‒ 1/3 o obszarze 0,0153 ha,

‒ 1/4 o obszarze 0,0510 ha,

‒ 1/5 o obszarze 0,0042 ha

‒ 1/6 o obszarze 0,0091 ha,

‒ 1/7 o obszarze 0,3452 ha,

a więc o łącznym obszarze 0,4248 ha.

W wyniku umowy zamiany nie doszło do zmiany udziałów w nieruchomości przysługujących Wnioskodawcy oraz jego ojcu.

Do przedstawionego podziału doszło z powodu braku możliwości wyrównania granic pomiędzy działkami 1/1 i 1/2, które znajdowały się obok siebie. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego nie dopuszcza oddzielania działek o powierzchni mniejszej niż 600 m2 , a takie właśnie były potrzebne do utworzenia niekolidujących ze sobą odrębnych gruntów i wytyczenia koniecznego dojazdu do dalszych działek. Dopiero po zamianie udziałów Zarząd (\`(...)\`) w A. wydał pozytywną decyzję umożliwiającą podział.

23 lutego 2021 roku Wnioskodawca oraz jego ojciec na podstawie aktu notarialnego dokonali sprzedaży przysługujących im udziałów w wysokości 1/2 do działek oznaczonych numerami 1/3, 1/5 i 1/7, za łączną cenę wynoszącą 1 094 100 zł, gdzie za udział Wnioskodawcy należna była kwota wynoszącą 547 050 zł.

Następnie 12 lipca 2021 r. Wnioskodawca oraz jego ojciec na podstawie aktu notarialnego dokonali sprzedaży posiadanych przez nich udziałów wynoszących po 1/2 w pozostałych działkach oznaczonych numerami 1/4 oraz 1/6 za łączną cenę 840 000 zł, gdzie na Wnioskodawcę przypadała kwota w wysokości 420 000 zł.

Wnioskodawca 14 grudnia 2021 r. na podstawie aktu notarialnego dokonał nabycia lokalu w C. za cenę 457 879 zł 06 gr oraz poniósł koszty aktu związane z nabyciem lokalu w kwocie 2 614 zł 86 gr. Ponadto Wnioskodawca w okresie 3 lat od końca roku, w którym nastąpiła sprzedaż posiadanego udziału w nieruchomościach, tj. licząc od końca 2021 r. poniesie wydatki na własne cele mieszkaniowe.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan ponadto:

‒ Wnioskodawca prowadzi zarejestrowaną indywidualną działalność gospodarczą, której przedmiotem jest (\`(...)\`).

‒ Zbycie przez Wnioskodawcę przysługującego mu udziału nie nastąpiło w ramach wykonywanej zarejestrowanej działalności gospodarczej i nie miało związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

‒ Zbywana nieruchomość zabudowana jest budynkiem mieszkalnym. Pod adresem tym została zarejestrowana wyłącznie działalność gospodarcza Wnioskodawcy – przy czym nieruchomość nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej, a jej główne przeznaczenie to cele mieszkalne.

‒ W informacji na podatek od nieruchomości Wnioskodawca zadeklarował powierzchnię 18m2 budynku , jako związany z działalnością (tam gdzie zarejestrowano adres firmy), jednak podatek od nieruchomości i opłaty związane z utrzymaniem powierzchni nie były rozliczane w ramach działalności gospodarczej, a nieruchomość nie została wprowadzona do działalności gospodarczej.

‒ Nieruchomość nie była przedmiotem najmu lub dzierżawy, ponieważ była zamieszkiwana przez Wnioskodawcę i jego rodzinę.

‒ Wnioskodawca posiada inne nieruchomości w ramach majątku prywatnego.

‒ Wnioskodawca posiada następujące nieruchomości:

‒ lokal w domu jednorodzinnym dwulokalowym kupiony ze środków uzyskanych ze sprzedaży działek opisanych we wniosku. Kupiony w ramach ulgi na tzw. cele mieszkaniowe. Nie zamierza go zbywać, tylko mieszkać w nim wraz z żoną .

‒ działkę o powierzchni 0,0758 ha w miejscowości D., otrzymaną w drodze darowizny od żony do majątku wspólnego. Wnioskodawca nie zamierza jej zbywać. Nieruchomość nie ma przeznaczenia na dzień dzisiejszy.

‒ działkę o powierzchni 0,0872 ha w miejscowości D., otrzymaną w drodze darowizny od syna do majątku wspólnego z żoną. Wnioskodawca nie zamierza jej zbywać. Nieruchomość nie ma przeznaczenia na dzień dzisiejszy.

‒ Wnioskodawca nie dokonywał nigdy zbycia nieruchomości. Zbycia opisane we wniosku były jedynymi takimi transakcjami.

‒ Wnioskodawca nie zamierza dokonywać nabycia innych nieruchomości.

‒ Wnioskodawca wraz ze swoim ojcem C.B. \[pytanie: Kto wystąpił do Dyrektora Zarządu (\`(...)\`) w A. o wydanie decyzji umożliwiających podział nieruchomości?\]

‒ Wnioskodawca dokonał zbycia udziału w działkach 1/3 o powierzchni 0,05153 ha, 1/5 o powierzchni 0,0042 ha i 1/7 o powierzchni 0,3452 na podstawie jednej umowy w jednym akcie notarialnym.

‒ Wnioskodawca dokonał zbycia udziału w działkach na rzecz 2 nabywców, każdy z nich nabył udziały wynoszące 1/2 części w prawie własności nieruchomości składającej się z powołanych działek.

‒ Wnioskodawca dokonał zbycia udziału w działkach 1/4 o powierzchni 0,0510 ha i 1/6 o powierzchni 0,0091 ha na podstawie jednej umowy zbycia.

‒ Wnioskodawca dokonał zbycia udziałów w wymienionych działkach na rzecz 2 nabywców – małżonków, nabywających je do majątku wspólnego.

‒ Wnioskodawca nie podejmował żadnych kroków w tym zakresie \[pytanie – Czy przed sprzedażą działek zostały podjęte kroki mające na celu podwyższenie ich wartości?\]

‒ Nie były podejmowane takie czynności, które miałyby w ten sposób prowadzić do uatrakcyjnienia wymienionych działek. \[pytanie – Czy grunt przeznaczony do sprzedaży lub powstałe w wyniku wydzielenia działki będący przedmiotem sprzedaży były w jakikolwiek sposób uatrakcyjniane np. poprzez zmianę jego/ich przeznaczenia w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, doprowadzenie przyłączy energetycznych, wodno-kanalizacyjnych, ogrodzenie itp.\].

‒ Działki zostały zbyte przez biuro nieruchomości – sprzedaż została zlecona pośrednikowi.

‒ Wnioskodawca nie posiada wiedzy w tym zakresie. \[pytanie – W jaki sposób nabywcy działek powzięli informację o możliwości ich nabycia?\].

‒ Wnioskodawca przeznaczył środki ze sprzedaży udziału w działkach na zakup lokalu w budynku jednorodzinnym dwulokalowym wskazanym w pytaniu oznaczonym pod literą e). Wnioskodawca za uzyskane środki dokonał nabycia tej nieruchomości do celów mieszkaniowych oraz prowadzone w tym lokalu prace remontowo-wykończeniowe. Wnioskodawca nabył ten lokal we własnych celach mieszkaniowych, chce tam zamieszkać z żoną.

Wnioskodawca przedstawił także dodatkowe wyjaśnienia dla tła stanu faktycznego:

Decyzja o sprzedaży była podyktowana w przypadku Wnioskodawcy względami finansowymi, ponieważ dom usytuowany na zbywanej nieruchomości, w którym mieszkał z rodziną był w bardzo złym stanie i wymagał gruntownego remontu (w umowie zbycia jest adnotacja o tym, że sam budynek nie jest przedmiotem sprzedaży ze względu na zły stan techniczny i może zostać wyburzony).

W przypadku rodziców Wnioskodawcy decyzja o sprzedaży nieruchomości wraz ze znajdującym się na niej domem była pokierowana głównie wiekiem w jakim się znajdują i brakiem możliwości opieki nad dużym domem i ogrodem. Po sprzedaży przeprowadzili się do mniejszego mieszkania.

Pierwotnie cały obszar przedstawiony w stanie faktycznym (należący do rodziców i Wnioskodawcy) był podzielony na trzy działki geodezyjne:

‒ pierwsza była własnością Wnioskodawcy i znajdował się na niej budynek mieszkalno-gospodarczy, w którym mieszkał z rodziną,

‒ druga była własnością rodziców Wnioskodawcy, zabudowana budynkiem gospodarczym (zbycie działki nie wymagało dokonywania zmian geodezyjnych i nie była przedmiotem sprzedaży w ramach opisanych transakcji),

‒ trzecia była własnością ojca Wnioskodawcy i znajdował się na niej dom, w którym mieszkali rodzice Wnioskodawcy.

Ponieważ wszystkie działki były ze sobą połączone, pierwotnie miały zostać sprzedane przez Wnioskodawcę i jego rodziców jako całość, jednak z uwagi na to, że zbywane przez Wnioskodawcę i ojca działki zabudowane były budynkami mieszkalnymi (na każdej działce 1 budynek) nie było możliwe dokonanie sprzedaży całości – nabywcy nie byli zainteresowani zakupem 2 starych domów.

Pojawili się nabywcy, którzy wyrazili chęć zakupu nieruchomości od Wnioskodawcy, ale bez nieruchomości ojca Wnioskodawcy i znajdującego się na działce ojca domu. W tym celu potrzebne było wyrównanie granic i stworzenie drogi umożliwiającej komunikację przyszłym właścicielom. W związku z wieloletnim użytkowaniem nieruchomości przez rodzinę oraz dziadków Wnioskodawcy doszło do naruszeń granic, w tym m.in. taras należący do domu rodziców usytuowany był w granicach działki należącej do Wnioskodawcy. Z tego względu konieczne było odcięcie powierzchni, na której znajdował się taras i nadanie jej nowego numeru geodezyjnego. Droga dojazdowa do działki Wnioskodawcy wyrysowana była na mapkach geodezyjnych w innym miejscu niż rzeczywiście się znajdowała, zatem konieczne było wyprostowanie tej kwestii i nadanie numeru geodezyjnego powierzchni, w której rzeczywiście znajdowała się od wielu lat droga dojazdowa do domu Wnioskodawcy. Z uwagi na takie okoliczności doszło do wydzielenia kilku działek wymienionych we wniosku – działki te mają niewielką powierzchnię i służyło to jedynie wyprostowaniu granic działek.

Zarząd (\`(...)\`) nie wyrażał zgody na nowy podział z uwagi na fakt, że plan zagospodarowania przestrzeni nie dopuszczał wydzielania tak małych działek i przyłączania, jeśli właścicielami są różne podmioty (a w rzeczywistości właścicielami działek 1/1 i 1/2 był Wnioskodawca oraz jego ojciec). Wnioskodawca został zmuszony z ojcem do dokonania umowy zamiany udziałów, aby możliwe było dokonanie wyrównania granic (współwłaścicielami działek stały się te same podmioty i X wyraził zgodę). Ostatecznie powierzchnia i usytuowanie nowych działek tylko nieznacznie się różni się od tych, które zostały utworzone pierwotnie i nie miały wpływu na cenę, jednak były konieczne z powodu wcześniejszego niefortunnego podziału geodezyjnego, a także wieloletniego korzystania z nieruchomości przez Wnioskodawcę i jego rodziców bez respektowania formalnego podziału geodezyjnego (przez co doszło m.in. do wybudowania tarasu w granicach działki innego właściciela).

Dokonany podział nie miał na celu podwyższania wartości nieruchomości. Wnioskodawca oraz jego ojciec chcieli jedynie dokonać zbycia użytkowanych od wielu lat nieruchomości w ramach majątku prywatnego.

**Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

1\. Czy przeniesienie prawa własności w 1/2 działki oznaczonej numerem geodezyjnym 1/1 o powierzchni 0,3543 ha w drodze umowy zamiany zawartej z ojcem Wnioskodawcy prowadziło do powstania przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

2\. Czy przychód uzyskany przez Wnioskodawcę w związku z przeniesieniem prawa własności udziału wynoszącego 1/2 w nieruchomościach powstałych w wyniku podziału działek 1/1 oraz 1/2, a więc w związku ze sprzedażą działek oznaczonych numerami 1/3, 1/4, 1/5, 1/6 oraz 1/7 w części dotyczącej nieruchomości nabytej w 1993 r. w drodze darowizny od dziadka nie będzie podlegać opodatkowaniu i w części dotyczącej nabytej w drodze zamiany dokonanej z ojcem w 2020 r. będzie podlegać opodatkowaniu?

3\. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględnienia kosztu uzyskania przychodu w zeznaniu podatkowym podatku dochodowym od osób fizycznych-39 za 2021 r. w związku z rozliczeniem opodatkowania sprzedaży udziału w nieruchomościach 1/3, 1/4, 1/5, 1/6 oraz 1/7, a jeśli Wnioskodawcy przysługuje takie uprawnienie to czy kosztem tym jest wartość udziału wynoszącego 1/2 w nieruchomości 1/1 przeniesionego na ojca Wnioskodawcy w drodze zamiany?

4\. W jaki sposób Wnioskodawca powinien ustalić podstawę opodatkowania w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawcę w 2021 r. udziału w działkach oznaczonych numerami 1/3, 1/4, 1/5, 1/6 oraz 1/7?

**Pana stanowisko**

Stanowisko w zakresie pytania 1:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie prawa własności w 1/2 działki oznaczonej numerem geodezyjnym 1/1 o powierzchni 0,3543 ha w drodze umowy zamiany zawartej z ojcem Wnioskodawcy w 2020 r. nie prowadziło do powstania przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych po jego stronie.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem nieruchomości \[powinno być: zbycie nieruchomości – dopisek organu\] lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Następnie w art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowana została regulacja, z której wynika, ze w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Zgodnie z art. 603 ustawy – Kodeks cywilny, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, co stanowi również odpłatne zbycie rzeczy.

Tym samym „odpłatne zbycie” obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale również umowę zamiany.

Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Ponadto zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego – m.in. umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę. Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega jedynie na tym, że w umowie zamiany nie występuje świadczenie pieniężne, a formę zapłaty stanowi inna rzecz. Zamiana więc, podobnie jak umowa sprzedaży stanowi formę odpłatnego zbycia.

W następstwie umowy zamiany mają miejsce dwie czynności. Z jednej strony dochodzi u każdej ze stron do odpłatnego zbycia nieruchomości, a z drugiej natomiast każda ze stron nabywa nową nieruchomość (udział w nieruchomości).

Należy uznać, że zamiana nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zamiana ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Jeżeli natomiast zamiana nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości następuje po upływie tego okresu, przychód z zamiany nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W przedmiotowym stanie faktycznym Wnioskodawca nabył prawo własności nieruchomości 1/1 w drodze umowy darowizny od dziadka zawartej 21 września 1993 r. Zatem zbycie w drodze zamiany 5 czerwca 2020 r. udziału wynoszącego 1/2 części w działce oznaczonej numerem 1/1 bez wątpienia nastąpiło po upływie 5 lat od nabycia tej nieruchomości. Zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podobne stanowisko zajął organ podatkowy w wydanej interpretacji podatkowej w podobnym stanie faktycznym – interpretacja z 21 czerwca 2021 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.300.2021.2.AKU: „Przystępując do oceny skutków podatkowych zbycia w drodze zamiany opisanego we wniosku lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość w pierwszej kolejności zauważyć należy, że do nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w ww. lokalu doszło w wyniku dziedziczenia, potwierdzonego postanowieniem Sądu z dnia 28 marca 2019 r. oraz w drodze otrzymanej w 2020 r. darowizny. W świetle powyższego należy uznać, że zbycie w dniu 26 listopada 2020 r. w drodze zamiany udziału w lokalu mieszkalnym, nabytego przez Wnioskodawcę w ramach spadku, nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem okres, o którym mowa w tym przepisie niewątpliwie minął”.

Stanowisko w zakresie pytania 2 (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

W ocenie Wnioskodawcy uzyskany przez niego przychód ze zbycia udziału wynoszącego 1/2 w nieruchomościach powstałych w wyniku podziału działek 1/1 oraz 1/2, a więc w związku ze sprzedażą działek oznaczonych numerami 1/3, 1/4, 1/5, 1/6 oraz 1/7 w części dotyczącej nieruchomości nabytej w 1993 r. w drodze darowizny od dziadka nie będzie podlegać opodatkowaniu i w części dotyczącej nabytej w drodze zamiany dokonanej z ojcem w 2020 r. będzie podlegać opodatkowaniu, a więc przychodem do opodatkowania jest 1/2 kwoty otrzymanej ze zbycia opisanych nieruchomości

Tak jak zostało przedstawione w stanowisku Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Z kolei zbycie przed upływem wskazanego okresu 5 lat będzie generować powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wnioskodawca nabył w drodze darowizny od dziadka w 1993 r. nieruchomość oznaczoną numerem 1/1 o powierzchni 0,3543 ha. W 2020 r. na podstawie umowy zamiany zawartej ze swoim ojcem Wnioskodawca dokonał zbycia udziału wynoszącego 1/2 we wskazanej nieruchomości na rzecz swojego ojca. A więc pozostawał w dalszym ciągu w posiadaniu udziału wynoszącego 1/2 części we wskazanej nieruchomości. W związku z zawartą umową zamiany z ojcem Wnioskodawca w 2020 r. dokonał jednocześnie nabycia 1/2 części w nieruchomości oznaczonej numerem 1/2 o powierzchni 0,0705 ha. Mamy zatem do czynienia z 2 momentami nabycia przez Wnioskodawcę posiadanych przez niego udziałów w nieruchomościach tj. rok 1993 oraz 2020.

Wskazane działki 1/1 oraz 1/2 zostały scalone a następnie podzielone na działki 1/3, 1/4, 1/5, 1/6 o 1/7. Przy czym nie zmienił się udział Wnioskodawcy w posiadanych działkach i w dalszym ciągu wynosił 1/2. Jednocześnie należy wskazać, że moment dokonania nowego podziału działek nie wyznacza nowego momentu ich nabycia. Należy zatem uznać, że udział wynoszący 1/2 części w działkach 1/3, 1/4, 1/5, 1/6 o 1/7 został nabyty w części w 1993 r. (kiedy to nastąpiło nabycie 1/2 części działki 1/1) oraz w części w 2020 r. (kiedy to nastąpiło nabycie 1/2 części działki 1/2). A zatem zasadne jest uznanie, że w odniesieniu do połowy zbywanych udziałów wynoszących 1/2 w nieruchomościach upłynął już 5 letni okres od dnia nabycia, a zatem opodatkowaniu podlega 1/2 uzyskanego przychodu Wnioskodawcy uzyskanego ze zbycia nieruchomości w 2021 r.

Pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 września 2017 r. sygn. 0111-KDIB2-1.4010.138.2017.2.ZK, informuje: „Zainteresowani podali, iż w 2016 roku sprzedali działki nr 124/18 i 124/19 powstałe na skutek podziału działki 124/1 nabytej przez nich w 1993 roku. Zatem pięcioletni termin określony przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy podatkowej upłynął w rozpatrywanej sprawie w dniu 31 grudnia 2008 roku. Fakt dokonania podziału działki nr 124/1 na działki o nr 124/18 i 124/19 nie ma w rozpatrywanej sprawie znaczenia, gdyż w jego wyniku nie zmienił się zakres władztwa Zainteresowanych nad działkami”.

Stanowisko w zakresie pytania 3 (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Wnioskodawca uważa, że jest uprawniony do uwzględnienia kosztu uzyskania przychodu w zeznaniu PIT-39 za 2021 r. w związku z rozliczeniem opodatkowania sprzedaży udziału w nieruchomościach 1/3, 1/4, 1/5, 1/6 oraz 1/7, a kosztem tym jest wartość udziału wynoszącego 1/2 w nieruchomości 1/1 przeniesionego na ojca Wnioskodawcy (którego wartość została określona w umowie zamiany w wysokości 500 tys. zł.).

Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W przypadku podatników zbywających nieruchomość nabytą w drodze zamiany, kosztem tym bezspornie jest koszt nabycia zbywanej w drodze sprzedaży nieruchomości. Zatem, w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze zamiany, kosztem nabycia będzie określona w umowie zamiany wartość przekazanej nieruchomości. Bowiem to wartość zbywanej w drodze zamiany nieruchomości (a nie wartość nabywanej nieruchomości) stanowi specyficznego rodzaju „cenę”, jaką podatnik musi zapłacić za nabywaną nieruchomość.

W zawartej 5 czerwca 2020 r. przez Wnioskodawcę z ojcem umowie zamiany zamieniane przez strony tej umowy udziały w działkach 1/1 i 1/2 wycenione zostały w takiej samej kwocie, tj. 500 000 zł.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jest uprawniony do uwzględnienia w zeznaniu PIT-39 za 2021 rok, w którym chce dokonać rozliczenia zbycia udziału w działkach 1/3, 1/4, 1/5, 1/6 oraz 1/7, sprzedanych przez niego w 2021 r., kosztów uzyskania przychodów odpowiadających wartości udziału wynoszącego 1/2 w nieruchomości 1/1 przeniesionego na ojca Wnioskodawcy.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 18 lutego 2021 r., sygn. 0115-KDIT2.4011.820.2020.2.KC: „Przepis art. 22 ust. 6c ustawy, w sposób jednoznaczny stanowi, co w przypadku sprzedaży nieruchomości może być uznane za koszt uzyskania przychodu. Przepis ten posługuje się m.in. pojęciem kosztu nabycia. W przypadku podatników zbywających nieruchomość nabytą w drodze zamiany, kosztem tym bezspornie jest koszt nabycia zbywanej w drodze sprzedaży nieruchomości. Zatem, w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze zamiany, kosztem nabycia będzie określona w umowie zamiany wartość przekazanej nieruchomości. Bowiem to wartość zbywanej w drodze zamiany nieruchomości (a nie wartość nabywanej nieruchomości) stanowi specyficznego rodzaju „cenę”, jaką podatnik musi zapłacić za nabywaną nieruchomość”. Interpretacja z 10 września 2019 r., nr S-ILPB2/4511-1-1212/15/19-S/MKA: „Tak więc, kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, która została nabyta w drodze zamiany, będzie wartość nieruchomości, przekazanej w zamian za przedmiotowy lokal mieszkalny, ustalona na dzień zamiany. Bowiem wartość zbywanej w drodze zamiany nieruchomości stanowi specyficznego rodzaju „cenę”, jaką podatnik musiał zapłacić za nabywaną nieruchomość.

Stanowisko w zakresie pytania 4 (ostatecznie stanowisko sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku ze sprzedażą w 2021 r. udziału w działkach 1/3, 1/4, 1/5, 1/6 oraz 1/7 powinien uwzględnić do opodatkowania 1/2 wysokości otrzymanego przychodu ze sprzedaży, ponieważ połowa uzyskanego z tych sprzedaży przychodu podlega opodatkowaniu z uwagi na fakt, że udziały w działkach, z których powyższe działki powstały zostały nabyte w 1993 r. (udział w działce 1/1 został nabyty przez Wnioskodawcę w 1993 r.) oraz w 2020 roku (udział w działce 1/2 nabyty w drodze zamiany w 2020 r.).

Jednocześnie Wnioskodawca powinien rozpoznać koszty uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej wartości przeniesionego udziału na ojca w drodze zamiany wynoszącego 1/2 części działki 1/1.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy:

źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powołany wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – stanowi ono źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym dochód z tego tytułu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

‒ zarobkowym celu działalności,

‒ wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

‒ prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Zatem, każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Należy przy tym podkreślić, że nie ma podstaw w zakresie kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej – w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy – podejmowanych przez podatnika czynności, które mają na celu zwyczajowe gospodarowanie majątkiem. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W efekcie działania podatnika, w stosunku do stanowiących jego własność lub współwłasność składników majątkowych, wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a ponadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (a nie okazjonalnego) źródła zarobkowania.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – działań przez Pana podjętych do właściwego źródła przychodu należy ocenić okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku, bowiem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co więcej, z treści art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej : budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu, mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Zatem, odpłatne zbycie nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, nawet jeśli był on wykorzystywany w działalności gospodarczej nie stanowi przychodu ze źródła działalność gospodarcza. Skutki podatkowe sprzedaży takiej nieruchomości należy oceniać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe – w oparciu o okoliczności przez Pana przedstawione – w szczególności następujące informacje:

‒ 21 września 1993 r. Wnioskodawca na mocy umowy darowizny nabył od swojego dziadka do majątku osobistego nieruchomość objętą księgą wieczystą XXXYYY, stanowiącą działkę o numerze 1/1 o powierzchni 0,3543 ha;

‒ Ojciec Wnioskodawcy na podstawie umowy darowizny z 16 czerwca 1979 r. stał się właścicielem nieruchomości stanowiącej działkę oznaczoną numerem 1/2 o powierzchni 0,0705 ha;

‒ 5 czerwca 2020 r. przed notariuszem doszło do zawarcia pomiędzy Wnioskodawcą, a jego ojcem C.B. umowy zamiany, na mocy której ojciec Wnioskodawcy przeniósł na niego udział wynoszący 1/2 części w działce oznaczonej numerem 1/2 o powierzchni 0,0705 ha, w zamian za co Wnioskodawca przeniósł na swojego ojca 1/2 części w działce oznaczonej numerem ewidencyjnym 1/1 o powierzchni 0,3543 ha;

‒ W wyniku umowy zamiany nie doszło do zmiany udziałów w nieruchomości przysługujących Wnioskodawcy oraz jego ojcu;

‒ 4 grudnia 2020 r. nieruchomość z działek o numerach 1/1 i 1/2 uległa podziałowi na następujące działki: 1/3 o obszarze 0,0153 ha, 1/4 o obszarze 0,0510 ha, 1/5 o obszarze 0,0042 ha, 1/6 o obszarze 0,0091 ha, 1/7 o obszarze 0,3452 ha;

‒ Do przedstawionego podziału doszło z powodu braku możliwości wyrównania granic pomiędzy działkami 1/1 i 1/2, które znajdowały się obok siebie;

‒ 23 lutego 2021 r. Wnioskodawca oraz jego ojciec na podstawie aktu notarialnego dokonali sprzedaży przysługujących im udziałów w wysokości 1/2 do działek oznaczonych numerami 1/3, 1/5 i 1/7, za łączną cenę wynoszącą 1 094 100 zł, gdzie za udział Wnioskodawcy należna była kwota wynoszącą 547 050 zł;

‒ 12 lipca 2021 r. Wnioskodawca oraz jego ojciec na podstawie aktu notarialnego dokonali sprzedaży posiadanych przez nich udziałów wynoszących po 1/2 w pozostałych działkach oznaczonych numerami 1/4 oraz 1/6 za łączną cenę 840 000 zł, gdzie na Wnioskodawcę przypadała kwota w wysokości 420 000 zł;

‒ Zbycie przez Wnioskodawcę przysługującego mu udziału nie nastąpiło w ramach wykonywanej zarejestrowanej działalności gospodarczej i nie miało związku z prowadzoną działalnością gospodarczą;

‒ Zbywana nieruchomość zabudowana jest budynkiem mieszkalnym. Pod adresem tym została zarejestrowana wyłącznie działalność gospodarcza Wnioskodawcy – przy czym nieruchomość nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej, a jej główne przeznaczenie to cele mieszkalne;

‒ Wnioskodawca nie dokonywał nigdy zbycia nieruchomości. Zbycia opisane we wniosku były jedynymi takimi transakcjami. Wnioskodawca nie zamierza dokonywać nabycia innych nieruchomości;

‒ Wnioskodawca dokonał zbycia udziału w działkach 1/3 o powierzchni 0,05153 ha, 1/5 o powierzchni 0,0042 ha i 1/7 o powierzchni 0,3452 na podstawie jednej umowy w jednym akcie notarialnym;

‒ Wnioskodawca dokonał zbycia udziału w działkach 1/4 o powierzchni 0,0510 ha i 1/6 o powierzchni 0,0091 ha na podstawie jednej umowy zbycia;

‒ Wnioskodawca nie podejmował żadnych kroków mających na celu podwyższenie wartości nieruchomości;

‒ Nie były podejmowane czynności, które miałyby prowadzić do uatrakcyjnienia wymienionych działek;

‒ Wnioskodawca przeznaczył środki ze sprzedaży udziału w działkach na zakup lokalu w budynku jednorodzinnym dwulokalowym nabytym do celów mieszkaniowych;

‒ Decyzja o sprzedaży była podyktowana względami finansowymi, ponieważ dom usytuowany na zbywanej nieruchomości, w którym mieszkał z rodziną był w bardzo złym stanie i wymagał gruntownego remontu (w umowie zbycia jest adnotacja o tym, że sam budynek nie jest przedmiotem sprzedaży ze względu na zły stan techniczny i może zostać wyburzony);

‒ Ponieważ wszystkie działki były ze sobą połączone, pierwotnie miały zostać sprzedane przez Wnioskodawcę i jego rodziców jako całość, jednak z uwagi na to, że zbywane przez Wnioskodawcę i ojca działki zabudowane były budynkami mieszkalnymi (na każdej działce 1 budynek) nie było możliwe dokonanie sprzedaży całości – nabywcy nie byli zainteresowani zakupem 2 starych domów;

‒ W celu sprzedaży nieruchomości potrzebne było wyrównanie granic i stworzenie drogi umożliwiającej komunikację przyszłym właścicielom. W związku z wieloletnim użytkowaniem nieruchomości przez rodzinę oraz dziadków Wnioskodawcy doszło do naruszeń granic, w tym m.in. taras należący na domu rodziców usytuowany był w granicach działki należącej do Wnioskodawcy. Z tego względu konieczne było odcięcie powierzchni, na której znajdował się taras i nadanie jej nowego numeru geodezyjnego. Droga dojazdowa do działki Wnioskodawcy wyrysowana była na mapkach geodezyjnych w innym miejscu niż rzeczywiście się znajdowała, zatem konieczne było wyprostowanie tej kwestii i nadanie numeru geodezyjnego powierzchni, w której rzeczywiście znajdowała się od wielu lat droga dojazdowa do domu Wnioskodawcy. Z uwagi na takie okoliczności doszło do wydzielenia kilku działek wymienionych we wniosku – działki te mają niewielką powierzchnię i służyło to jedynie wyprostowaniu granic działek;

‒ Wnioskodawca został zmuszony z ojcem do dokonania umowy zamiany udziałów, aby możliwe było dokonanie wyrównania granic. Ostatecznie powierzchnia i usytuowanie nowych działek tylko nieznacznie się różni się od tych, które zostały utworzone pierwotnie i nie miały wpływu na cenę, jednak były konieczne z powodu wcześniejszego niefortunnego podziału geodezyjnego, a także wieloletniego korzystania z nieruchomości przez Wnioskodawcę i jego rodziców bez respektowania formalnego podziału geodezyjnego (przez co doszło m.in. do wybudowania tarasu w granicach działki innego właściciela);

‒ Dokonany podział nie miał na celu podwyższania wartości nieruchomości. Wnioskodawca oraz jego ojciec chcieli jedynie dokonać zbycia użytkowanych od wielu lat nieruchomości w ramach majątku prywatnego

stwierdzić należy, że z analizowanego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie wynika, aby przychód ze zbycia działek gruntu można było zakwalifikować, jako uzyskiwany ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, w wyniku sprzedaży nieruchomości po Pana stronie nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Podkreślenia jednak wymaga, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Dlatego też organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, tj. okolicznościach przez Pana przedstawionych wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Nie prowadzi natomiast postępowania dowodowego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Z opisu sprawy wynika, że nieruchomość nabył Pan w drodze darowizny w 1993 r. W 2020 r. doszło do umowy zamiany, zgodnie z którą przeniósł Pan na swojego ojca 1/2 części w działce oznaczonej numerem ewidencyjnym 1/1 o powierzchni 0,3543 ha. Ojciec natomiast przeniósł na Pana udział wynoszący 1/2 części w działce oznaczonej numerem 1/2 o powierzchni 0,0705 ha. Następnie omawiana nieruchomość uległa podziałowi.

Jak już wspomniano wyżej, powstanie przychodu podatkowego z tytułu sprzedaży nieruchomości uzależnione jest między innymi od daty ich nabycia, które należy utożsamiać z chwilą przeniesienia własności w rozumieniu cywilnoprawnym.

Dokonując zatem oceny skutków prawnych przedstawionego w sprawie stanu faktycznego należy wskazać, że sprzedaż nieruchomości odpowiadającej części nieruchomości nabytej w 1993 r. nie będzie stanowiła źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ terminu, o którym mowa w tym przepisie i tym samym nie będzie skutkowała obowiązkiem uiszczenia podatku dochodowego.

Co do nieruchomości nabytej w drodze zamiany od Pana ojca (udziału w nieruchomości) należy wskazać, że w myśl art. 155 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Tym samym określenie „zbycie” odnosi się do wszystkich przypadków przeniesienia własności i nie ogranicza się wyłącznie do sprzedaży, lecz ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności do całej rzeczy lub udziału, w tym do zamiany. Pod pojęciem „odpłatnego zbycia” należy rozumieć zatem każde zdarzenie i każdą czynność prawną, w wyniku których dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości lub praw za wynagrodzeniem.

Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny. Zgodnie z art. 603 ustawy – Kodeks cywilny:

przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

W następstwie umowy zamiany mają miejsce dwie czynności. Z jednej strony dochodzi u każdej ze stron do odpłatnego zbycia nieruchomości, z drugiej natomiast każda ze stron nabywa nową nieruchomość.

Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży,

tj. art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę. Różnica pomiędzy tymi umowami sprowadza się jedynie do formy zapłaty, którą w przypadku umowy sprzedaży stanowi wartość pieniężna, a w przypadku zamiany – inna rzecz.

Poprzez dokonanie zamiany nieruchomości dochodzi do nowego nabycia. Określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „nabycie” oznacza każde prawem dopuszczalne przeniesienie prawa własności rzeczy na osobę trzecią. Ww. przepis nie określa szczególnych sposobów nabycia (np. odpłatne, nieodpłatne), czy warunków jakim to nabycie miałoby podlegać, ewentualnie wyłączeń w tym zakresie. Nabycie prawa w drodze zawarcia umowy kupna sprzedaży, czy też zamiany (która ze swej natury podobna jest do umowy sprzedaży) stanowi klasyczne przykłady nabycia. Przepisy Kodeksu cywilnego oraz ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych nie zawierają regulacji, które uzależniałyby określenie momentu nabycia nieruchomości od celu, w jakim to nabycie nastąpiło. Użyte w powyższym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy „odpłatne zbycie” oznacza więc każde przeniesienie prawa własności lub praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin odpłatne zbycie obejmuje zatem szeroki zakres umów.

Tym samym, sprzedaż nieruchomości w części nabytej w 2020 r. w drodze zamiany – z uwagi na to, że nie minął pięcioletni okres, o którym mowa w wyżej cytowanym art. 10 ust. 1 pkt 8 – stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na niniejsze nie ma wpływu brak rozliczeń finansowych pomiędzy stronami transakcji.

Należy także zauważyć, że wydzielenie działek z nieruchomości gruntowych nie spowoduje zmiany ich właściciela. Na skutek dokonania tej czynności nie nastąpi przeniesienie prawa własności działek, a więc nie dojdzie do ich nabycia. Zatem podział ten jest neutralny podatkowo i pięcioletni termin, wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Pana części nieruchomości w drodze darowizny i części w drodze zamiany.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy tym art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) lub praw jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w zbyciu nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem zbycia nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Art. 22 ust. 6d omawianej ustawy podatkowej stanowi:

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Wobec powyższego w analizowanym stanie faktycznym podstawą obliczenia podatku – w części nieruchomości nabytej w drodze zamiany będzie dochód – stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w formie zamiany, określonym zgodnie z art. 19 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. cena nieruchomości pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c cyt. ustawy podatkowej. W przypadku sprzedaży nieruchomości lub prawa nabytego w drodze zamiany, kosztem uzyskania przychodu jest określona w umowie zamiany wartość nieruchomości lub prawa przekazanego Pana ojcu w zamian za nieruchomość lub prawo będące przedmiotem sprzedaży.

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy:

podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Natomiast na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 3 tejże ustawy:

w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e (PIT-39).

Nadmienić należy, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe zostały szczegółowo wyliczone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zawarte w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww. zwolnienia, ma charakter enumeratywny (wyczerpujący). Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego od opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc, uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Odnosząc powyższe do Pana stanowiska podkreślić należy, że – jak już wskazano powyżej – sprzedaż części nieruchomości nabytej w drodze zamiany – z uwagi na to, że nie minął pięcioletni okres, o którym mowa w wyżej cytowanym art. 10 ust. 1 pkt 8 – stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niemniej zauważyć należy, że w analizowanej sprawie może jednak nie powstać zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku, gdy przychód z omawianej transakcji będzie równy kosztom uzyskania przychodu, bądź też w sytuacji skorzystania przez Pana ze zwolnienia dochodu na tzw. „cele mieszkaniowe”.

Odpowiadając wprost na postawione przez Pana pytania:

1\. Przeniesienie prawa własności w 1/2 działki oznaczonej numerem geodezyjnym 1/1 o powierzchni 0,3543 ha (nabytej w drodze darowizny w 1993 r.) w drodze umowy zamiany zawartej z Pana ojcem w 2020 r. nie prowadzi do powstania źródła przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych;

2\. Przychód przez Pana otrzymany w związku z przeniesieniem prawa własności udziału wynoszącego 1/2 w nieruchomościach powstałych w wyniku podziału działek 1/1 oraz 1/2, a więc w związku ze sprzedażą działek oznaczonych numerami 1/3, 1/4, 1/5, 1/6 oraz 1/7 w części dotyczącej nieruchomości nabytej w 1993 r. w drodze darowizny od dziadka nie będzie podlegać opodatkowaniu i w części dotyczącej nabytej w drodze zamiany dokonanej z ojcem w 2020 r. będzie podlegać opodatkowaniu;

3\. Kosztem uzyskania przychodów ze zbycia udziału w nieruchomościach 1/3, 1/4, 1/5, 1/6 oraz 1/7 jest wartość udziału wynoszącego 1/2 w nieruchomości 1/1 przeniesionego na Pana ojca w drodze zamiany;

4\. Podstawę opodatkowania stanowi przychód pomniejszony o koszty uzyskania przychodów, zgodnie z wyjaśnieniami zawartymi w tej interpretacji.

Informacje dodatkowe
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Konieczne jest przy tym podkreślenie, że przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej jest – co do zasady – sam przepis prawa podatkowego. Dlatego też, wydając tę interpretację indywidualną dokonaliśmy wyłącznie wykładni przepisów materialnego prawa podatkowego znajdujących zastosowanie w sprawie.

Jednocześnie wyjaśniamy, że interpretację indywidualną wydano w oparciu o opis przedstawiony we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie tła faktycznego sprawy, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Jak już uprzednio zaznaczono, organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Ponadto wskazujemy, że powołane w treści wniosku interpretacje indywidualne nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych rozstrzygnięć, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Co więcej, rozstrzygnięcia w nich dokonane nie są rozbieżne z niniejszym rozstrzygnięciem.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).