Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.73.2019.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-03
Teza: 1. Czy limit wypłaty Należności licencyjnych w wysokości 2 mln zł należy stosować w odniesieniu do indywidualnie każdego Odbiorcy Należności licencyjnych czy sumarycznie w odniesieniu do sumy wpłat Należności licencyjnych do Centrum rozliczeń będącego jedynie pośrednikiem pomiędzy Odbiorcami Należności licencyjnych a Wnioskodawcą? 2. Czy jeżeli Centrum rozliczeń, pośrednik, otrzyma wpłatę Należności licencyjnych powyżej 2 mln zł, a niektórzy Odbiorcy Należności licencyjnych otrzymają Należności licencyjne należne od Spółki powyżej 2 mln zł, Spółka powinna stosować art. 26 ust. 2e indywidualnie do każdego Podmiotu z Grupy, który otrzyma wypłatę powyżej 2 mln zł?
Słowa kluczowe: podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; podmiot-podmiot uprawniony; pośrednictwo-pośrednictwo finansowe; płatnik; rezydencja-certyfikat rezydencji; Stany Zjednoczone; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; właściciel; środek-transfer środków
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 lutego 2019 r. (data wpływu 22 lutego 2019 r.), uzupełnionym pismem z 26 kwietnia 2019 r. (data wpływu 6 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania limitu należności licencyjnych określonego w art. 26 ust. 1 updop –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie stosowania limitu należności licencyjnych określonego w art. 26 ust. 1 updop.

Wniosek został uzupełniony pismem z 26 kwietnia 2019 r. (data wpływu 6 maja 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 16 kwietnia 2019 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.73. 2019.1.AW.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w piśmie z 26 kwietnia 2019 r.):

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) należy do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: Grupa), która zrzesza wytwórnie fonograficzne różnych krajów (dalej: Odbiorcy Należności licencyjnych lub Podmioty z Grupy).

Spółka oraz Podmioty z Grupy na podstawie zawartych umów wypłacają sobie nawzajem należności licencyjne (dalej: Należności licencyjne) za wzajemne wykorzystywanie posiadanych przez siebie praw własności intelektualnej (w szczególności praw pokrewnych praw do artystycznych wykonań oraz praw producenta fonogramu/wideogramu do materiału fonograficznego \[w tym nagrań muzycznych\] składającego się na katalogi wydawnicze Spółki oraz Podmiotów z Grupy).

W związku z tym Spółka w ramach swojej działalności nabywa, udziela licencji do korzystania z ww. praw, uzyskuje z tego tytułu przychody, a także dokonuje płatności Należności licencyjnych, na następujących polach eksploatacji:

*   związane ze sprzedażą nośników fizycznych CD i DVD (tj. zwielokrotnianie materiału fonograficznego na nośnikach fizycznych, a następnie wprowadzanie tych nośników do obrotu, m.in. poprzez sprzedaż);
*   sprzedaż w kanałach cyfrowych (tj. publiczne udostępnianie w taki sposób, aby każdy mógł mieć do materiału fonograficznego dostęp w miejscu i czasie przez siebie wybranym);
*   nadawanie (np. w radiu), reemitowanie i odtwarzanie materiału fonograficznego z zastrzeżeniem, że licencje w tym zakresie udzielane są podmiotom trzecim przez organizację zbiorowego zarządzania Związek Producentów Audio-Video, która następnie wypłaca na rzecz Spółki stosowne wynagrodzenie.

Spółka uczestniczy w grupowym centrum rozliczeniowym Należności licencyjnych, którego podstawą jest umowa.

Podmiot prowadzący grupowe centrum rozliczeń ma siedzibę oraz rezydencję podatkową w Stanach Zjednoczonych (dalej: Centrum rozliczeń).

System rozliczeń Należności licencyjnych działa modelowo w następujący sposób:

i. faktury z tytułu Należności licencyjnych są wystawiane przez poszczególne Podmioty z Grupy na rzecz poszczególnych Podmiotów z Grupy;

ii. następnie Centrum rozliczeń dokonuje swoistej wielostronnej kompensaty wzajemnych Należności licencyjnych pomiędzy Podmiotami z Grupy, do wysokości niższej.

Spółka otrzymuje informacje o kompensatach i wpłaca różnicę między należnościami, a zobowiązaniami powstałymi w wyniku dokonanych rozliczeń, mającymi miejsce w danych kwartale, wobec wszystkich Podmiotów z Grupy. Wpłata dokonywana jest również do Centrum rozliczeń. Rozliczenia dokonywane są w kwartalnych okresach rozliczeniowych.

Wnioskodawca, przekazując do Centrum rozliczeń sumę płatności z tytułu Należności licencyjnych wobec wielu Odbiorców Należności licencyjnych, pomniejsza ją o pobrany stosownie do stawki wskazanej w odpowiedniej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania podatek u źródła w mający zastosowanie do płatności Należności licencyjnych do konkretnego Odbiorcy Należności licencyjnych.

Centrum rozliczeń jest pośrednikiem płatności i podmiotem dokonującym wzajemnych potrąceń tj. nie jest ostatecznym Odbiorcą Należności licencyjnych. Centrum rozliczeń pełni jedynie rolę pośrednika pomiędzy Podmiotami z Grupy. Jego prawo do rozporządzania płatnościami z tytułu Należności licencyjnych jest ograniczone do formalnego przekazania Należności licencyjnych do odpowiedniego Podmiotu z Grupy i dokonywania potrąceń pomiędzy poszczególnymi Podmiotami z Grupy.

Centrum rozliczeń nie jest rzeczywistym właścicielem Należności licencyjnych. Centrum rozliczeń pełni rolę pośrednika pomiędzy poszczególnymi Podmiotami z Grupy oraz ułatwia/usprawnia system wzajemnych rozliczeń. Centrum rozliczeń na żadnym etapie nie nabywa prawa własności do wpłat dokonywanych z tytułu Należności licencyjnych. Rzeczywistymi właścicielami przekazywanych Należności licencyjnych są Podmioty z Grupy, w imieniu których działa Centrum rozliczeń.

Na podstawie dotychczasowych wypłat Należności licencyjnych Spółka szacuje, że w 2019 r. w przypadku tylko kilku Odbiorców Należności licencyjnych, wypłata Należności licencyjnych przekroczy indywidulanie 2 mln zł w skali roku. W przypadku pozostałych Odbiorców Należności licencyjnych, płatności z tytułu udzielanych licencji nie przekroczą indywidulanie progu 2 mln zł.

Niemniej, w każdym wypadku, płatności dokonywane do Centrum rozliczeń przekroczą 2 mln zł.

Płatności będą dokonywane przed jak również po 30 czerwca 2019 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy limit wypłaty Należności licencyjnych w wysokości 2 mln zł należy stosować w odniesieniu do indywidualnie każdego Odbiorcy Należności licencyjnych czy sumarycznie w odniesieniu do sumy wpłat Należności licencyjnych do Centrum rozliczeń będącego jedynie pośrednikiem pomiędzy Odbiorcami Należności licencyjnych a Wnioskodawcą?
2.  Czy jeżeli Centrum rozliczeń, pośrednik, otrzyma wpłatę Należności licencyjnych powyżej 2 mln zł, a niektórzy Odbiorcy Należności licencyjnych otrzymają Należności licencyjne należne od Spółki powyżej 2 mln zł, Spółka powinna stosować art. 26 ust. 2e indywidualnie do każdego Podmiotu z Grupy, który otrzyma wypłatę powyżej 2 mln zł?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowiska ostatecznie sformułowane w piśmie z 26 kwietnia 2019 r.):

Ad. 1. Limit wypłaty Należności licencyjnych w wysokości 2 mln zł należy stosować w odniesieniu do indywidualnie każdego Odbiorcy Należności licencyjnych.

Art. 3 ust. 2 updop stanowi, że podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu (nierezydenci), podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 updop przychody nierezydentów z tytułu praw autorskich i praw pokrewnych (należności licencyjnych) są opodatkowane 20% stawką podatku u źródła, chyba że mająca zastosowanie w sprawie umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której Polska jest stroną stanowi inaczej. Wypłata, od której należy pobrać podatek u źródła oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, którzy dokonują wypłat należności licencyjnych do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 mln zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 updop, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Natomiast zgodnie z art. 26 ust. 2e updop, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych przez płatnika podatnikowi z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 updop, w obowiązującym u płatnika roku podatkowym, przekracza kwotę 2 mln zł, płatnik jest zobowiązany pobrać z zastrzeżeniem ust. 2f, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat wg stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 updop od nadwyżki ponad 2 mln zł z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e updop oraz bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W ocenie Wnioskodawcy, limit wypłat Należności licencyjnych w wysokości 2 mln zł należy zastosować indywidulanie do każdorazowego Odbiorcy Należności licencyjnych odrębnie. Limit ten nie będzie miał natomiast zastosowania do Centrum rozliczeń, które jedynie pobiera płatność tj. pośredniczy pomiędzy Odbiorcami Należności licencyjnych i nie jest rzeczywistym odbiorcą należności licencyjnych.

Podobny schemat rozliczeń występuje w umowach cash poolingu, które zakładają, że w danej grupie kapitałowej jeden z podmiotów zobowiązuje się do zarządzania płynnością finansową pozostałych spółek. W konsekwencji, podmioty powiązane przekazują płatności do zarządzającego podmiotu „pool leadera”, który w dalszym kroku zarządza ich rozdysponowaniem. Uczestnicy systemu wpłacają także do pool leadera odsetki, które następnie przekazywane są innym podmiotom z Grupy.

W interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 listopada 2014 r. na tle umowy cash poolingu wskazano, że „Spółka w pierwszej kolejności powinna zatem ustalić osobę podatnika, na rzecz którego przekazywane będą odsetki, a dopiero później kierując się miejscem jego zamieszkania lub siedziby zastosować postanowienia odpowiedniej umowy międzynarodowej, tak aby określić właściwą stawkę podatkową czy też od tego podatku odstąpić, jeżeli dana umowa zawiera taką regulację”.

Konstrukcja art. 26 ust. 2e updop wskazuje, że płatnik powinien zastosować limit w odniesieniu do podatnika. W zaprezentowanym stanie faktycznym płatnikiem jest Spółka, natomiast podatnikiem jest każdy z Podmiotów z Grupy któremu należą się Należności licencyjne.

W konsekwencji, nieistotny pozostaje fakt, iż Spółka wpłaca Należności licencyjne w pierwszej kolejności do Centrum rozliczeń, które następnie po wzajemnych potrąceniach, przekierowuje je do dedykowanego Podmiotu z Grupy.

Nawet jeżeli Spółka wpłaci do Centrum rozliczeń należności w kwocie przekraczającej 2 mln zł, reguła, o której mowa w art. 26 ust. 2e updop, nie będzie miała zastosowania. Reguła określona natomiast w art. 26 ust. 2e powinna natomiast zostać uwzględniona przy ocenie możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku u źródła wynikającej z odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania mającej zastosowanie w sprawie, tj. zawartej pomiędzy Polską a krajem rezydencji danego odbiorcy Należności licencyjnej.

Ad. 2. Limit 2 mln zł, o którym mowa w art. 26 ust. 1 updop dotyczy indywidualnego Odbiorcy Należności licencyjnych.

W konsekwencji należy uznać, że bez znaczenia pozostaje fakt, w jakiej wysokości Spółka przekaże do Centrum rozliczeń płatności z tytułu Należności licencyjnych. Istotne jest określenie, czy w stosunku do konkretnego Podmiotu z Grupy wypłata Należności licencyjnych przekroczy 2 mln zł w skali roku.

W ocenie Spółki, skoro Centrum rozliczeń, jako podmiot niebędący rzeczywistym właścicielem Należności licencyjnych otrzyma wpłatę Należności licencyjnych powyżej 2 mln zł oraz jednocześnie Podmioty z Grupy będące rzeczywistymi właścicielami Należności licencyjnych otrzymają wypłaty poniżej 2 mln zł, Spółka nie jest zobowiązana do zastosowania automatycznego poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 26 ust. 2e updop w stosunku do każdego Podmiotu z Grupy. Spółka w zaprezentowanej sytuacji będzie uprawniona do poboru podatku u źródła wg zasad określonych w art. 26 ust. 1 na podstawie posiadanego aktualnego certyfikatu rezydencji oraz weryfikacji przesłanek wskazanych w art. 21 ust. 1 updop wraz z obowiązkiem dochowania należytej staranności lub stosownych postanowień właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie natomiast z art. 26 ust. 2e updop w przypadku wypłaty należności powyżej 2 mln zł w skali roku na rzecz każdorazowego Podmiotu z Grupy, Spółka zobowiązana jest co do zasady, do zastosowania automatycznego poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych o którym mowa w art. 26 ust. 2e updop, chyba że złoży oświadczenie o którym mowa w art. 26 ust. 7a updop.

Jednocześnie Spółka jest świadoma że stosowanie, w niektórych przypadkach, przepisu art. 26 ust. 2e updop, który jest przedmiotem niniejszego wniosku, zostało Rozporządzeniem Ministra Finansów z 31 grudnia 2018 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 2545) odroczone do 30 czerwca 2019 r. Niemniej, płatności o którym mowa w stanie faktycznym będą również występowały po 30 czerwca 2019 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865; dalej „updop”) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przepisie tym wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Stosownie do art. 3 ust. 3 updop za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
6.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Natomiast w myśl art. 3 ust. 5 updop za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 updop.

Jak stanowi art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how)  ustala się w wysokości 20% przychodów.

Regulacja art. 21 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 26 ust. 1 updop osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Na podstawie art. 26 ust. 1c updop jeżeli łączna kwota należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacona podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym nie przekracza kwoty, o której mowa w ust. 1, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, w związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, stosują zwolnienia wynikające z tych przepisów pod warunkiem udokumentowania przez spółkę, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 albo w art. 22 ust. 4 pkt 2, mającą siedzibę w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego:

1.  jej miejsca siedziby dla celów podatkowych, uzyskanym od niej certyfikatem rezydencji, lub
2.  istnienia zagranicznego zakładu – zaświadczeniem wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej państwa, w którym znajduje się jej siedziba lub zarząd, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

W myśl art. 26 ust. 2e updop jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

1.  z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;
2.  bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium – w kwestii sposobu opodatkowania – pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji) wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Dodatkowo należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD wynika tymczasem, że postanowienia umów (konwencji) o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie dotyczącym odsetek mają zastosowanie jedynie w przypadku, gdy to podmiot uzyskujący odsetki posiada status rzeczywistego odbiorcy („beneficial owner”), czyli jest podmiotem, którego prawo do dysponowania otrzymaną płatnością nie ma wyłącznie formalnego charakteru. Co do zasady w sytuacji, gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Sam fakt bycia rezydentem określonego państwa i otrzymania płatności nie jest wystarczającym warunkiem do skorzystania z postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy prawo do dysponowania dochodem ma ograniczony charakter. Oznacza to, że postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania mają zastosowanie do podmiotów będących faktycznymi odbiorcami odsetek.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że należąca do międzynarodowej grupy kapitałowej Spółka oraz Podmioty z Grupy, na podstawie zawartych umów wypłacają sobie nawzajem Należności licencyjne za wzajemne wykorzystywanie posiadanych przez siebie praw własności intelektualnej. W związku z tym Spółka nabywa, udziela licencji do korzystania z ww. praw, uzyskuje z tego tytułu przychody, a także dokonuje płatności Należności licencyjnych.

Spółka uczestniczy w grupowym centrum rozliczeniowym Należności licencyjnych, którego podstawą jest umowa. Podmiot prowadzący grupowe Centrum rozliczeń ma siedzibę oraz rezydencję podatkową w Stanach Zjednoczonych.

System rozliczeń Należności licencyjnych działa modelowo w następujący sposób:

i. faktury z tytułu Należności licencyjnych są wystawiane przez poszczególne Podmioty z Grupy na rzecz poszczególnych Podmiotów z Grupy;

ii. następnie Centrum rozliczeń dokonuje swoistej wielostronnej kompensaty wzajemnych Należności licencyjnych pomiędzy Podmiotami z Grupy, do wysokości niższej.

Spółka otrzymuje informacje o kompensatach i wpłaca różnicę między należnościami, a zobowiązaniami powstałymi w wyniku dokonanych rozliczeń, mającymi miejsce w danych kwartale, wobec wszystkich Podmiotów z Grupy. Wpłata dokonywana jest również do Centrum rozliczeń. Rozliczenia dokonywane są w kwartalnych okresach rozliczeniowych.

Wnioskodawca, przekazując do Centrum rozliczeń sumę płatności z tytułu Należności licencyjnych wobec wielu Odbiorców Należności licencyjnych, pomniejsza ją o pobrany stosownie do stawki wskazanej w odpowiedniej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania podatek u źródła w mający zastosowanie do płatności Należności licencyjnych do konkretnego Odbiorcy Należności licencyjnych.

Centrum rozliczeń jest pośrednikiem płatności i podmiotem dokonującym wzajemnych potrąceń tj. nie jest ostatecznym Odbiorcą Należności licencyjnych. Centrum rozliczeń pełni jedynie rolę pośrednika pomiędzy Podmiotami z Grupy. Jego prawo do rozporządzania płatnościami z tytułu Należności licencyjnych jest ograniczone do formalnego przekazania Należności licencyjnych do odpowiedniego Podmiotu z Grupy i dokonywania potrąceń pomiędzy poszczególnymi Podmiotami z Grupy.

Centrum rozliczeń nie jest rzeczywistym właścicielem Należności licencyjnych, ale pełni rolę pośrednika pomiędzy poszczególnymi Podmiotami z Grupy oraz ułatwia/usprawnia system wzajemnych rozliczeń. Centrum rozliczeń na żadnym etapie nie nabywa prawa własności do wpłat dokonywanych z tytułu Należności licencyjnych. Rzeczywistymi właścicielami przekazywanych Należności licencyjnych są Podmioty z Grupy, w imieniu których działa Centrum rozliczeń.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. kwestii ustalenia, czy limit wypłaty Należności licencyjnych w wysokości 2 mln zł należy stosować w odniesieniu do indywidualnie każdego Odbiorcy Należności licencyjnych czy sumarycznie w odniesieniu do sumy wpłat Należności licencyjnych do Centrum rozliczeń.

Jak zaznaczył Wnioskodawca, rola Centrum rozliczeń przede wszystkim sprowadza się do roli pośrednika pomiędzy poszczególnymi Podmiotami z Grupy, a przyjęty model działania ułatwia/ usprawnia system wzajemnych rozliczeń. Centrum rozliczeń na żadnym etapie nie nabywa prawa własności do wpłat dokonywanych z tytułu Należności licencyjnych. Rzeczywistymi właścicielami przekazywanych Należności licencyjnych są Podmioty z Grupy, w imieniu których działa Centrum rozliczeń.

Biorąc pod uwagę opisany stan sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że kwotę limitu wypłat Należności licencyjnych w wysokości 2 mln zł przewidzianą w art. 26 ust. 2e updop należy zastosować indywidulanie do każdorazowego Odbiorcy Należności licencyjnych odrębnie. Limit ten nie będzie miał natomiast zastosowania do Centrum rozliczeń, które jedynie pobiera płatność, tj. pośredniczy pomiędzy Odbiorcami Należności licencyjnych i nie jest rzeczywistym odbiorcą należności licencyjnych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr. 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii ustalenia, czy jeżeli Centrum rozliczeń otrzyma wpłatę Należności licencyjnych powyżej 2 mln zł, a niektórzy Odbiorcy Należności licencyjnych otrzymają Należności licencyjne należne od Spółki powyżej 2 mln zł, Spółka powinna stosować art. 26 ust. 2e indywidualnie do każdego Podmiotu z Grupy, który otrzyma wypłatę powyżej 2 mln zł.

Jak wskazano powyżej, kwotę limitu wypłat Należności licencyjnych w wysokości 2 mln zł przewidzianą w art. 26 ust. 2e updop należy zastosować indywidulanie do każdorazowego Odbiorcy Należności licencyjnych odrębnie. Limit ten nie będzie miał natomiast zastosowania do Centrum rozliczeń, które jedynie pobiera płatność, tj. pośredniczy pomiędzy Odbiorcami Należności licencyjnych i nie jest rzeczywistym odbiorcą należności licencyjnych.

W konsekwencji należy uznać, że bez znaczenia pozostaje fakt, w jakiej wysokości Spółka przekaże do Centrum rozliczeń płatności z tytułu Należności licencyjnych. Istotne jest określenie, czy w stosunku do konkretnego Podmiotu z Grupy wypłata Należności licencyjnych przekroczy 2 mln zł w skali roku.

Skoro Centrum rozliczeń, jako podmiot niebędący rzeczywistym właścicielem Należności licencyjnych otrzyma wpłatę Należności licencyjnych powyżej 2 mln zł i jednocześnie Podmioty z Grupy będące rzeczywistymi właścicielami Należności licencyjnych otrzymają wypłaty również powyżej 2 mln zł, Spółka powinna stosować art. 26 ust. 2e updop w stosunku do każdego Podmiotu z Grupy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr. 2 jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.