Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-543/12/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-06-06
Teza: Opodatkowanie przekazania składników majątku nietworzących przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; likwidacja; majątek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 grudnia 2011r., sygn. akt I FSK 300/11 oddalającym skargę kasacyjną Ministra Finansów, wniesioną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 października 2010r., sygn. akt I SA/Kr 1379/10 (wpływ prawomocnego wyroku do tut. organu 8 marca 2012r.) uchylającym interpretację indywidualną z dnia 28 kwietnia 2010r. nr IBPP3/443-63/10/KO dotyczącą podatku od towarów i usług, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2010r. (data wpływu 29 stycznia 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania składników majątku nietworzących przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2010r. został złożony ww. wniosek, w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania przekazania składników majątku nietworzących przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Wnioskodawca"), zgodnie z przyjętą strategią biznesową, prowadzić będzie działalność w budynku wynajmowanym od zależnej kapitałowo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której Wnioskodawca będzie jedynym udziałowcem (dalej „Spółka"). Budynek oraz grunt, na którym posadowiony będzie budynek będą własnością Spółki (dalej „Nieruchomość"). Wnioskodawca zakłada przy tym, że składniki majątkowe, w tym Nieruchomość, nie będą objęte przez Spółkę jako zespół składników stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy kodeks cywilny (dalej „przedsiębiorstwo") lub jego zorganizowaną część (dalej „ZCP") w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „updop").

W sytuacji, jeśli z określonych względów biznesowych w przyszłości (restrukturyzacja grupy, analiza kosztów prowadzenia działalności), Wnioskodawca podejmie decyzję o likwidacji stanowiącej jego własność Spółki, Nieruchomość wraz z innymi aktywami zostanie przejęta na własność Wnioskodawcy poprzez przejęcie majątku likwidacyjnego Spółki.

W ramach przedstawionej powyżej sytuacji możliwe są dwa zdarzenia przyszłe.

Zdarzenie przyszłe nr 1:

Brana jest pod uwagę ewentualność przejęcia majątku likwidacyjnego Spółki, który nie będzie stanowił przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa na dzień likwidacji. Mając na uwadze kilkumiesięczny okres konieczny do przeprowadzenia procesu likwidacji Spółki jako spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, Wnioskodawca zakłada, iż z uwagi na uwarunkowania biznesowe lub prawne, majątek likwidacyjny Spółki, w momencie przekazania do Wnioskodawcy, nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kc/zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ze względu na wspomniany czas postępowania likwidacyjnego oraz zakres działalności Spółki, nie można bowiem z całkowitą pewnością przewidzieć, w jaki sposób będą przebiegać procesy likwidacyjne Spółki. Wnioskodawca prognozuje bowiem, iż w toku czynności likwidacyjnych lecz przed jej zakończeniem, nastąpi wygaszenie umów zawieranych przez Spółkę z jej kontrahentami oraz ściągnięcie należności i uregulowanie zobowiązań. W rezultacie podziałowi pomiędzy wspólników i przejęciu przez Wnioskodawcę podlegać będą wyłącznie poszczególne elementy majątku rzeczowego Spółki (w tym Nieruchomość), niestanowiące przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W takim scenariuszu przekazany majątek w ramach likwidacji Spółki będą stanowić poszczególne, wyodrębnione środki trwałe i niepowiązane materialnie i organizacyjnie składniki majątkowe Spółki. Biorąc pod uwagę, że zasadniczym składnikiem majątku likwidacyjnego ma być Nieruchomość, głównym składnikiem majątku likwidacyjnego będą „środki trwałe o wartości początkowej przekraczającej 15.000 zł, podlegające amortyzacji podatkowej u Spółki a także grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów", nabyte z zamiarem wykorzystywania ich do czynności, w stosunku do których przysługiwało pełne prawo do obniżenia podatku należnego VAT na podstawie art. 86 ustawy VAT.

Spółka nie będzie odliczała podatku naliczonego VAT z tytułu nabycia powyższych składników majątkowych (w tym Nieruchomości) w drodze aportu w sposób określony w art. 90 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, przekazanie na rzecz Wnioskodawcy składników majątku Spółki pozostałych po zaspokojeniu wierzycieli oraz złożeniu sum spornych do depozytu sądowego, które nie będą stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kc/zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie powinno zostać uznane za dostawę towarów ani świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT i w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

W przypadku przekazania majątku, o którym mowa w pytaniu 1, które nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT, Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 4 i 5 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

W myśl art. 286 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. Nr 94 poz. 1037 z 2000r. z późn. zm. dalej „KSH"), po zakończeniu procesu likwidacji, to jest po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wszystkich wierzycieli, ale nie wcześniej niż przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji, następuje podział pozostałego majątku likwidacyjnego pomiędzy wspólników (udziałowców).

Jak zostało przedstawione wyżej, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym, Spółka zamierza w trakcie procesu likwidacji zaspokoić wierzycieli bądź poprzez faktyczną spłatę ciążących na niej zobowiązań bądź poprzez zawarcie odpowiednich umów cywilnoprawnych przenoszących jej zobowiązania na inny podmiot. Zakłada się przy tym, iż umowy zawarte przez Spółkę i wynikające z nich zobowiązania zastaną wygaszone w trakcie postępowania likwidacyjnego. Wnioskodawca przewiduje również, iż przed przejęciem własności składników majątkowych likwidowanej Spółki, wierzytelności Spółki zostaną zaspokojone. Tym samym przewiduje się, że w ramach likwidacji Spółki, Wnioskodawca obejmie jako jej wyłączny udziałowiec jedynie rzeczowe składniki majątku, w tym Nieruchomość. W związku z tym, Wnioskodawca prognozuje, iż obejmowany przezeń majątek likwidacyjny nie powinien stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kc bądź zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei z art. 7 ust. 1 ustawy VAT wynika, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie,
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione,
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej,
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta,
5.  ustanowienia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienia na członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego,
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste,
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Podział majątku likwidowanej spółki handlowej został unormowany w art. 286 (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) oraz art. 474 (spółka akcyjna) ustawy Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH"). Art. 286 ust. 1 oraz art. 474 ust. 1 KSH wskazują, iż podział majątku między akcjonariuszy/wspólników następuje po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli.

Tym samym Wnioskodawca jest zdania, iż przejęcie elementów majątku likwidowanej spółki handlowej przez akcjonariuszy/wspólników następuje z mocy prawa i nie stanowi rozdysponowania majątku w rozumieniu ustawy VAT przez podmiot likwidowany.

Podmiot, który podlega likwidacji nie może bowiem przeznaczyć majątku likwidacyjnego na inny cel niż podział pozostałego majątku między wspólników, do którego jest zobowiązany na gruncie przepisów KSH. W konsekwencji podmiot likwidowany nie dysponuje swobodnie przedmiotowym majątkiem. Zgodnie bowiem z art. 286 ust. 3 oraz art. 474 ust. 3 KSH umowa/statut spółki może określić inne zasady podziału majątku likwidacyjnego, wskazując tym samym jednoznacznie, iż to wspólnicy (a nie likwidowana spółka) dysponują majątkiem likwidacyjnym i to już w momencie zawiązywania spółki (sporządzania umowy/statutu spółki). Co do zasady, mogą oni bowiem przeznaczyć majątek likwidacyjny na dowolny cel (przykładowo mają nawet prawo przekazać go wskazanej w umowie/statucie fundacji bądź organizacji charytatywnej). Z powyższego wynika, iż opisana czynność przekazania majątku likwidacyjnego Spółki nie mieści się w definicji dostawy towarów zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy VAT i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu VAT.

W takiej sytuacji należy rozważyć, czy przekazanie majątku likwidacyjnego przez Spółkę spełnia przesłanki przemawiające za uznaniem tej czynności za świadczenie usług w rozumieniu ustawy VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Odwołując się do Słownika języka polskiego PWN pod pojęciem „świadczyć" należy rozumieć „wykonywać coś na czyjąś rzecz". Zdaniem Wnioskodawcy, nie można stwierdzić w analizowanym stanie faktycznym, iż likwidowana spółka (w rozważanym zdarzeniu przyszłym – Spółka) będzie świadczyć cokolwiek dla swoich akcjonariuszy/udziałowców, dokonując podziału majątku polikwidacyjnego pomiędzy nich. Podział majątku likwidacyjnego nie jest bowiem wyrazem woli (przejawem aktywności wobec akcjonariuszy/udziałowców) likwidowanej spółki, a jedynie zdarzeniem będącym konsekwencją realizacji odpowiednich przepisów KSH. Podmiot znajdujący się w stanie likwidacji nie wykonuje przy tym żadnej czynności w związku z faktem podziału majątku polikwidacyjnego, gdyż podział ten następuje automatycznie z mocy prawa i na zasadach określonych w KSH lub w statucie/umowie spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, podział majątku polikwidacyjnego nie jest również świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż nawet zaniechanie (zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji) wymaga zachowania aktywności ze strony podatnika (wyrażenia jego woli) natomiast w przypadku podziału majątku polikwidacyjnego podmiot likwidowany jest niejako przedmiotem a nie podmiotem danej czynności. Warto także podkreślić, iż „świadczenie" będzie oznaczać wykonanie usługi, gdy stanie się ono podstawą żądania wykonania innego świadczenia. Podział majątku likwidacyjnego natomiast w żaden sposób nie wywołuje obowiązku świadczenia zwrotnego ze strony akcjonariuszy/udziałowców, ani nie jest podstawą żądania przez podmiot likwidowany wykonania takiegoż świadczenia.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, Wnioskodawca twierdzi, iż podział majątku polikwidacyjnego nie jest świadczeniem usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 i tym samym nie podlega opodatkowaniu VAT.

Swoje stanowisko Wnioskodawca formułuje także w oparciu o utrwalone w systemie prawa handlowego pojęcie udziałów/akcji. Udziały/akcje należy rozumieć zarówno jako rachunkowo określoną wartość ekonomiczną, będącą częścią kapitału akcyjnego/zakładowego, jak i ogół praw i obowiązków wspólnika. Do podstawowych praw wynikających z posiadania akcji/udziałów zalicza się prawo do głosu, prawo do dywidendy oraz prawo do części majątku w przypadku likwidacji podmiotu.

Na tej podstawie należy stwierdzić, iż prawo wspólnika do otrzymania majątku likwidowanej spółki jest systemowo podobne do prawa wspólnika do otrzymania dywidendy. Nie ma przy tym znaczenia fakt, iż wspólnik może otrzymywać dywidendę wielokrotnie, natomiast przekazanie majątku likwidacyjnego wiąże się ze szczególnym momentem – zakończeniem działalności i jest zrealizowane tylko raz.

Jeżeli więc na gruncie ustawy o VAT, dywidendy nie podlegają opodatkowaniu VAT, nie ma podstaw obciążania tym podatkiem czynności podziału majątku likwidowanego podmiotu. Na marginesie Wnioskodawca pragnie również wskazać, że brak opodatkowania VAT dywidend został potwierdzony przez orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: „ETS") na gruncie prawa wspólnotowego (m.in. orzeczenia w sprawach Floridienne SA i Berginvest SA sygn. C-142/99, Cibo Participations SA sygn. C-16/00).

Jak słusznie zauważył ETS, dywidendy ze swej natury reprezentują zwrot z zainwestowanego kapitału i są jedynie efektem własności tego kapitału. Ponadto podział dywidendy dokonywany jest w oparciu o rodzaje poszczególnych akcji/udziałów, a nie w odniesieniu do tożsamości akcjonariuszy/wspólników.

Zdaniem Wnioskodawcy, analogiczne zasady znajdują zastosowanie do podziału majątku likwidowanego podmiotu. Otrzymanie przez udziałowców (akcjonariuszy) tego majątku wynika z prawa własności wyrażonego w posiadanych przez nich akcjach/udziałach, natomiast sam podział następuje w stosunku do wniesionych wpłat na kapitał zakładowy/udziałów (odpowiednio art. 474 ust. 2 KSH oraz art. 286 ust. 2 KSH). Mając na uwadze przywołane argumenty, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż podział majątku likwidacyjnego pomiędzy wspólników jest realizacją praw wynikających z posiadania akcji/udziałów (analogicznie jak dywidenda) w likwidowanym podmiocie i w związku z tym nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji nie powinien on podlegać opodatkowaniu VAT. Należy równocześnie podnieść, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą. Z kolei działalność gospodarcza została zdefiniowana w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jako obejmująca wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zdaniem Wnioskodawcy, podział oraz wydanie majątku likwidacyjnego wspólnikom nie wypełnia definicji „działalności gospodarczej". W szczególności bowiem nie zostanie spełniony warunek wykonania danej czynności w celu zarobkowym oraz nie istnieją okoliczności wskazujące na zamiar wykonywania tejże czynności w sposób ciągły.

Jak zauważył bowiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku III SA/Wa 1202/07 z 15 października 2007r. „nie ulega wątpliwości, iż status bycia podatnikiem VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki, należy uznać za rodzącą obowiązki w podatku VAT." Tym samym nie można uznać za podlegającą opodatkowaniu VAT czynności, która nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT tylko dlatego, że została ona wykonana przez podatnika VAT.

Podobnie zauważył Naczelnik Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu w interpretacji z dnia 30 sierpnia 2006r. (sygn. 1473/WV/443/663/121/2006/RD) stwierdzając, iż „w sytuacji przedstawionej przez Wnioskodawcę doszło do przesunięcia udziałów Spółki z jednej spółki zagranicznej, w związku z jej likwidacją, do drugiej. W tym zakresie unormowania prawne zawarto w kodeksie spółek handlowych. Z powyższego wynika, iż opisana przez Spółkę czynność nie mieści się w pojęciu „działalność gospodarcza", a także w pozostałych pojęciach sformułowanych na potrzeby podatku od towarów i usług."

Warto także zwrócić uwagę na treść art. 14 ustawy o VAT, który wskazuje, iż opodatkowaniu VAT podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów w przypadku rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej oraz w przypadku zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego. Ustawodawca nie objął wspomnianymi uregulowaniami likwidacji spółek handlowych mających osobowość prawną – spółki akcyjnej i z ograniczoną odpowiedzialnością. Tak, więc a contrario należy stwierdzić, iż nie było celem ustawodawcy opodatkowanie majątku pozostałego po likwidacji spółek handlowych mających osobowość prawną. Poza tym Wnioskodawca zauważa, iż skoro ustawodawca przewidział odrębne niż przepis art. 5 ustawy o VAT szczegółowe uregulowania poddające opodatkowaniu proces likwidacji oraz zaprzestania działalności przez osobę fizyczną, a de facto towary pozostałe jako rezultat tego procesu, oznacza, że w przypadku braku przedmiotowego przepisu dana czynność nie podlegałaby opodatkowaniu, gdyż nie wypełnia definicji czynności opodatkowanych i działalności gospodarczej. Jeżeli więc z przepisów szczegółowych dotyczących likwidacji i zaprzestania działalności wyłączone zostały spółka akcyjna i spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, nie ma podstaw opodatkowania VAT podziału majątku likwidacyjnego pomiędzy wspólników przez te podmioty. Prowadzi to więc do wniosku, że celem takich regulacji było właśnie zachowanie zasady neutralności podatku VAT.

Stanowisko to w pełni podzielił Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 30 grudnia 2008r. (sygn. IPPP1/443-1956/08-2/BS). Zgodnie ze stanowiskiem Ministra Finansów reprezentowanym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie „podział majątku likwidacyjnego pomiędzy wspólników jest realizacją praw wynikających z posiadania akcji/udziałów (analogicznie jak dywidenda) w likwidowanym podmiocie i związku z tym nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu VAT."

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług przekazania majątku likwidacyjnego wypowiadał się również Naczelny Sąd Administracyjny (dalej „NSA"). NSA w wyroku z dnia 21 kwietnia 2009r. (sygn. I FSK 59/08) stwierdził bowiem, iż do wydania majątku likwidacyjnego spółki kapitałowej nie będzie miał również zastosowania art. 7 ust. 2 ustawy VAT. NSA wskazał w tym wyroku również, iż „wydanie majątku wspólnikom w ramach likwidacji jest w zasadzie ostatnią czynnością poprzedzającą złożenie wniosku o wykreślenie spółki z rejestru. Z momentem tego wykreślenia spółka zostaje rozwiązana i ustaje byt osoby prawnej. W konsekwencji w momencie, w którym kształtuje się zobowiązanie podatkowe i powstaje obowiązek zadeklarowania i uiszczenia podatku, podatnik zobowiązany do zapłaty może już nie istnieć. Co więcej, nie ma również żadnego podmiotu, który byłby jego następcą prawnym – w szczególności brak regulacji, które czyniłyby takimi następcami byłych wspólników. Ten ostatni fakt powoduje również, że w razie braku dobrowolnej zapłaty podatku przez rozwiązywaną spółkę w późniejszym okresie nie ma już prawnej możliwości wyegzekwowania zaległości. Postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może bowiem zostać wszczęte przed dniem doręczenie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, nie ma zaś możliwości takiego doręczenia, jeśli podatnik został już zlikwidowany.”

Mając na uwadze powyższą argumentację, Wnioskodawca, działając w imieniu Spółki, jako podmiotu, którego zawiązanie planuje w przyszłości – zgodnie z art. 14n Ordynacji Podatkowej, wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska w powyższym zakresie.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w art. 91 ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat a w przypadku nieruchomości – w ciągu 10 lat, licząc począwszy od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Z kolei art. 91 ust. 4 wskazuje, iż w przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów, o których mowa w ust. 2, uważa się, że towary te są nadal używane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. W myśl art. 91 ust. 5 korekta po sprzedaży, o której mowa w ust. 4, powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty.

Zdaniem Wnioskodawcy, przywołane przepisy nie mają zastosowania w przypadku podziału majątku likwidacyjnego przez Spółkę, gdy dany podział nastąpi w okresie korekty. W art. 2 ust. 22 ustawy o VAT ustawodawca zdefiniował bowiem sprzedaż jako odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Jak zostało wskazane powyżej, podział majątku bez wątpienia nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług, a zatem nie wypełnia zacytowanej powyżej definicji sprzedaży. Tym samym przepisy art. 91 ust. 4 i 5 nie znajdują zastosowania do przedstawionego zdarzenia przyszłego, gdyż nie dotyczy ono sprzedaży w rozumieniu ustawy o VAT.

W konsekwencji, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, iż w świetle przywołanych argumentów podział majątku likwidacyjnego pomiędzy wspólników, niepodlegający opodatkowaniu VAT, nie spowoduje u Spółki obowiązku dokonania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 4, 5 ustawy o VAT.

Powyższą argumentację potwierdza w pełni wskazana wyżej interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 30 grudnia 2008r. (sygn. IPPP1/443-1956/08-2/BS).

Mając na uwadze powyższą argumentację, Wnioskodawca, działając w imieniu Spółki, jako podmiotu, którego zawiązanie planuje w przyszłości – zgodnie z art. I4n Ordynacji Podatkowe, wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska w powyższym zakresie.

W dniu 28 kwietnia 2010r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla Spółki z o.o. indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego znak: IBPP3/443-63/10/KO dotyczącą podatku od towarów i usług, w zakresie przekazania składników majątku nietworzących przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania podatku naliczonego, uznając stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Pismem z dnia 10 maja 2010r. (data wpływu 20 maja 2010r.) złożonym na podstawie art. 52 § 3 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Spółka z o.o. wezwała tut. organ do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 28 kwietnia 2010r. znak: IBPP3/443-63/10/KO.

W odpowiedzi na wezwanie, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach pismem z dnia 14 czerwca 2010r. znak: IBPP3/443W-19/10/KO podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 28 kwietnia 2010r. znak: IBPP3/443-63/10/KO.

Spółka z o.o. na pisemną interpretację indywidualną z dnia 28 kwietnia 2010r. znak: IBPP3/443-63/10/KO złożyła skargę z dnia 13 lipca 2010r. (data wpływu 19 lipca 2010r.), w której wniosła m. in. o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej z dnia 28 kwietnia 2010r. znak: IBPP3/443-63/10/KO.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 21 października 2010r. sygn. akt. I SA/Kr 1379/10 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 28 kwietnia 2010r. znak IBPP3/443-63/10/KO i stwierdził, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości.

W uzasadnieniu ww. wyroku Sąd w pełni podzielił stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 21 kwietnia 2009r, sygn. akt I FSK 59/08 wskazał, że „wydanie majątku w ramach likwidacji spółki kapitałowej wspólnikowi mającemu osobowość prawną prawie zawsze będzie przekazaniem towarów pomiędzy dwoma podatnikami. Co więcej, skoro towary te stanowią część majątku spółki wykorzystywaną przez nią w działalności gospodarczej, należy założyć, że ich odbiorca również prowadzący taką działalność nie działa jako konsument, a przeciwnie, że przekazane mu towary wykorzysta w działalności gospodarczej". Zatem w przypadku przekazania majątku likwidowanej spółki kapitałowej wspólnikowi będącemu osobą prawną nie wystąpi „ryzyko", że taki podmiot zostanie ostatecznym konsumentem, który otrzyma towary (wchodzące w skład majątku likwidacyjnego) bez podatku od towarów i usług.

Podsumowując wyrok, Sąd stwierdził, że przyjęcie, że przekazanie majątku likwidowanej spółki kapitałowej wspólnikowi o statusie osoby prawnej nie jest dostawą o której mowa w art. 7 ust. 2 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, prowadzić musi do konstatacji, że stanowisko organu, co do konieczności dokonania w przypadku takiego przekazania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 4 i 5 ustawy o VAT za nieprawidłowe. Przepis ten stanowi o konieczności dokonania korekty podatku naliczonego VAT w przypadku sprzedaży towarów w okresie zakreślonym na dokonanie korekty w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT. W świetle art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Skoro przekazanie majątku po likwidacji spółki kapitałowej nie jest odpłatną dostawą towarów i tym samym nie jest sprzedażą to do takiej czynności nie stosuje się art. 91 ust. 4 i 5 ustawy o VAT.

W związku z uchyleniem przez WSA w Krakowie interpretacji indywidualnej z dnia 28 kwietnia 2010r. IBPP3/443-63/10/KO dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie przekazania składników majątku nietworzących przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania podatku naliczonego Minister Finansów, złożył skargę kasacyjną od ww. wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 grudnia 2011r., sygn. akt I FSK 300/11 oddalił skargę kasacyjną Ministra Finansów, wniesioną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 21 października 2010r., sygn. akt I SA/Kr 1379/10 uchylającym interpretację indywidualną z dnia 28 kwietnia 2010r. nr IBPP3/443-63/10/KO dotyczącą podatku od towarów i usług, w zakresie przekazania składników majątku nietworzących przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania podatku naliczonego.

Mając na uwadze wyrok z dnia 21 października 2010r. sygn. akt I SA/Kr 1379/10 oraz stan prawny obowiązujący w dacie wydania zaskarżonej interpretacji stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności zdefiniowany został odpowiednio w art. 7 i art. 8 ustawy o VAT.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Zasadą jest, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest odpłatna dostawa towarów. Jednocześnie od tej zasady ustawodawca wprowadził szereg wyjątków w celu zachowania zasady neutralności i powszechności opodatkowania. I tak w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT wymieniono jako czynności podlegające opodatkowaniu, czynności nieodpłatne wykonane przez podatnika podatku od towarów i usług w stosunku do towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością pod warunkiem, że w momencie nabycia lub wytworzenia tych towarów będących przedmiotem czynności przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Przy czym należy zauważyć, iż wydanie majątku w ramach likwidacji spółki kapitałowej wspólnikowi mającemu osobowość prawną będzie przekazaniem towarów pomiędzy dwoma podatnikami. Skoro towary te stanowiły część majątku spółki wykorzystywaną przez nią w działalności gospodarczej, to należy założyć, że ich odbiorca również prowadzący taką działalność nie działa jako konsument, a przeciwnie, że przekazane mu towary wykorzysta w działalności gospodarczej. Zatem przekazanie majątku likwidowanej spółki kapitałowej wspólnikowi o statusie osoby prawnej nie jest dostawą o której mowa w art. 7 ust. 2 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o VAT nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Wydanie majątku w ramach likwidacji spółki kapitałowej wspólnikowi mającemu osobowość prawną nie jest również świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

1.  rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
2.  zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

W opisanej sytuacji art. 14 ust. 1 ustawy o VAT nie ma zastosowania. Ustawodawca bowiem w powyższym artykule wprowadził opodatkowanie remanentu końcowego po likwidacji spółek niemających osobowości prawnej lub działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną. Brak takiego zapisu spowodowałby możliwość uniknięcia płacenia podatku od towarów i usług przez osoby fizyczne (byłych wspólników spółek niemających osobowości prawnej lub osoby, które prowadziły jednoosobową działalność gospodarczą). Osoby fizyczne przejmują po likwidacji majątek spółki (czy też wykorzystywany wcześniej majątek w działalności gospodarczej), od którego to majątku został odliczony podatek od towarów i usług. Występujące w tym przypadku w roli konsumentów osoby fizyczne otrzymałyby towary bez podatku od towarów i usług, co naruszałoby zasadę powszechności opodatkowania.

Zasady i tryb rozwiązania i likwidacji spółki z ograniczoną odpowiedzialnością regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Postępowanie likwidacyjne, prowadzone w celu rozwiązania spółki, z przyczyn wskazanych w Kodeksie, ma na celu uregulowanie stosunków majątkowych spółki wobec jej wspólników i wierzycieli oraz doprowadzenie do ostatecznego wykreślenia spółki z rejestru i zakończenia jej bytu prawnego.

W myśl art. 272 K.s.h., rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru. Stosownie do brzmienia art. 275 § 2 K.s.h., w okresie likwidacji nie można, nawet częściowo, wypłacać wspólnikom zysków ani dokonywać podziału majątku spółki przed spłaceniem wszystkich zobowiązań.

Zgodnie z art. 286 § 1 Ksh, podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli. Natomiast w myśl § 2 tego artykułu, majątek, o którym mowa w § 1, dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów. Umowa spółki może określać inne zasady podziału majątku (art. 286 § 3 K.s.h.).

Uregulowania Kodeksu spółek handlowych wskazują, iż podział majątku między wspólników następuje po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli. Tym samym przejęcie majątku likwidowanej spółki kapitałowej przez wspólników nie stanowi rozdysponowania majątku przez likwidowany podmiot. Jest konsekwencją realizacji obowiązków wynikających z przepisów K.s.h. i następuje z mocy prawa na zasadach określonych w tym kodeksie. Likwidowany podmiot nie może przeznaczyć majątku likwidacyjnego na żaden inny cel (chyba że inne zasady podziału określone zostały w umowie już w momencie zawiązywania spółki).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w przyszłości Wnioskodawca podejmie decyzję o likwidacji stanowiącej jego własność Spółki, a Nieruchomość wraz z innymi aktywami zostanie przejęta na własność Wnioskodawcy poprzez przejęcie majątku likwidacyjnego Spółki, który nie będzie stanowił przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa na dzień likwidacji.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny, opis zdarzenia oraz wyrok WSA w Krakowie z dnia 21 października 2010r. sygn. akt I SA/Kr 1379/10 należy stwierdzić, iż przekazanie majątku likwidowanej spółki kapitałowej wspólnikowi o statusie osoby prawnej nie jest dostawą o której mowa w art. 7 ust. 2, jak i również świadczeniem usług, o których mowa w art. 8 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Należy wskazać, iż art. 91 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Z kolei w ust. 2 tegoż art. zapisano, iż w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy o VAT).

Natomiast stosownie do art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy (art. 91 ust. 5 ustawy o VAT).

Przepis art. 91 ust. 4 i 5 ustawy o VAT stanowi o konieczności dokonania korekty podatku naliczonego VAT w przypadku sprzedaży towarów w okresie zakreślonym na dokonanie korekty w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT. W świetle art. 2 pkt 22 ustawy o VAT przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Skoro przekazanie majątku po likwidacji spółki kapitałowej nie jest odpłatną dostawą towarów i tym samym nie jest sprzedażą to do takiej czynności nie stosuje się art. 91 ust. 4 i 5 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie niniejszą interpretację wydano w oparciu o stan prawny obowiązujący w dacie zaskarżonej interpretacji znak: IBPP3/443-63/10/KO z dnia 28 kwietnia 2010r., która następnie została uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie sygn. akt I SA/Kr 1379/10 z dnia 21 października 2010r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.