Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-253/14/AŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-06-12
Teza: W zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy w związku z realizacją projektu „..” przez Uczelnię. Wszystkie zakupione przez Uczelnie urządzenia w związku z realizacją Projektu Wnioskodawca ma zamiar wykorzystywać równocześnie do czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu i nie ma możliwości przyporządkowania ich do poszczególnych czynności.
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 26 lutego 2014 r. (data wpływu 5 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z 2 czerwca 2014 r. (data wpływu 4 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy w związku z realizacją projektu „..” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy w związku z realizacją projektu „…”. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 2 czerwca 2014 r. (data wpływu 4 czerwca 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie organu z 23 maja 2014 r. znak: IBPP3/443-253/14/AŚ.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 2 czerwca 2014 r. został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Uczelnia (Wnioskodawca) jest członkiem Konsorcjum utworzonego dnia 20 września 2006 roku przez jednostki naukowe na czele którego stoi Koordynator Konsorcjum Uniwersytet. Uniwersytet jako Koordynator/Lider ww. Konsorcjum zawarł umowę z Ministerstwem Nauki i Szkolnictwa Wyższego zwanym „Instytucją Pośredniczącą” o dofinansowanie projektu pt. „…”. Projekt jest realizowany w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, lata 2007–2013, Priorytet 2. Infrastruktura sfery B+R, Działanie 2,1 „Rozwój ośrodków o wysokim potencjale badawczym”. Celem Projektu jest utworzenie ośrodka o wysokim potencjale naukowo-badawczym, przez budowę i wyposażenie w aparaturę badawczą Centrum Analityczno-Programowego dla Zaawansowanych Technologii Przyjaznych Środowisku oraz utworzenie, przez wyposażenie w specjalistyczną aparaturę badawczą nowych laboratoriów (w tym na Wnioskodawcę). Projekt „…” jest wspólną inicjatywą pięciu jednostek prowadzących działalność naukowo-badawczą na terenie województwa lubelskiego i podkarpackiego. Wsparcie w ramach Projektu otrzymają uczelnie i instytuty naukowo-badawcze o najwyższym standardzie i potencjale naukowym. Projekt na wysoką skalę konsoliduje potencjał badawczy i produkcyjny regionów w zakresie zarządzania środowiskiem dla polepszenia jakości życia i wzrostu konkurencyjności sektora B+R. Część zadań tj. Zadanie nr 14 pn. „…”, Zadanie nr 15 pn. „..”, Zadanie nr 16 „…”, Zadanie nr 17 „…” w całości są realizowane przez Wnioskodawcę. Natomiast zadania 21 i 22 realizowane są zarówno przez U. jak i Wnioskodawcę. Koordynator organizuje i nadzoruje wszystkie prace związane z realizacją Projektu oraz reprezentuje Konsorcjum na zewnątrz. Koordynator za zgodą pozostałych członków Konsorcjum może przekazać obowiązki związane z realizacją poszczególnych zadań innemu członkowi bądź osobie trzeciej. Członkowie Konsorcjum mają równe prawa i obowiązki. Każdy członek Konsorcjum odpowiada za organizację prac związanych z Projektem w swojej jednostce, a w szczególności: Członkowie Konsorcjum mają obowiązek bezzwłocznego dostarczania wszelkich dokumentów istotnych dla realizacji Projektu do Koordynatora, Członkowie Konsorcjum zobowiązani są do zgodnego współdziałania w celu sprawnej realizacji Projektu.

Faktury wystawiane są zgodnie z realizowanymi zadaniami tj. dotyczące zadań 14-17 wystawiane są wyłącznie na Wnioskodawcę. Natomiast część faktur, dotyczących zadań 21 Zarządzanie i administracja Projektem oraz 22 promocja Projektu jest wystawiana osobno na U. i Wnioskodawca (funkcjonowanie biur Projektu w: U. i Wnioskodawcy). Prawa własności do przedmiotu inwestycji powstałej w wyniku realizacji Projektu są proporcjonalne do udziałów posiadanych przez członków Konsorcjum. Na etapie prowadzenia-realizacji przedsięwzięcia mienie jest przekazywane zgodnie z umową konsorcjum, jednocześnie strony przyjęły ustalenia, iż wzajemne rozliczenia między stronami wynikać będą z odrębnych regulacji. Koszty utrzymania i użytkowania przedmiotu inwestycji są ponoszone przez członków Konsorcjum E. w 10% wg udziałów i 90% wg wykorzystania. Wnioskodawca będzie wykorzystywał efekty powstałe w wyniku realizacji Projektu zarówno do czynności opodatkowanych, zwolnionych, jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Uczelnia nie ma możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Po zakończeniu rzeczowej realizacji Projektu zostaną podjęte efektywne działania mające na celu osiągnięcie zakładanych wskaźników rezultatu Projektu. Zaplecze kadrowe, badawcze i organizacyjne sprawi, że infrastruktura wytworzona w ramach projektu „…” będzie mogła brać udział w wielu programach badawczych i pozyskiwać środki na swoją działalność z wielu źródeł. Z treści ww. umowy Konsorcjum wynika, że majątkowe prawa autorskie do wyników prac uzyskanych na skutek współpracy stron przysługiwać będą tym Stronom wspólnie, proporcjonalnie do ich udziału. E. będzie ważnym partnerem wyspecjalizowanych ośrodków przemysłowych w regionie, ponieważ jego działalność nastawiona jest na działania B+R w najważniejszych dziedzinach funkcjonowania regionalnej gospodarki. E. będzie również ważnym miejscem szkolenia profesjonalnych kadr dla potrzeb innowacyjnej gospodarki opartej na wiedzy. Udział w projektach badawczych, studiach podyplomowych itp. umożliwi młodym ludziom pozyskanie specjalistycznej wiedzy i jej wykorzystanie w działalności gospodarczej. Prognozuje się, że w kolejnych latach działania E., wraz z rozwojem dziedziny jaki i postępem badań, powinno zwiększyć się zainteresowanie wynikami prowadzonych prac, co spowoduje dalszy wzrost liczby odbiorców rezultatów Projektu. Pomoże to zachować trwałość finansową rezultatów Projektu w kolejnych latach funkcjonowania lecz generowane przychody nie będą pokrywać w pełni kosztów operacyjnych.

W związku z realizacją w ramach projektu „…” przez Wnioskodawcę zadań nr 14-17 Wnioskodawca dokonywał nabycia wyłącznie wyposażenia - nie występował zakup usług.

Przedmiotem zakupów były ww. kluczowe grupy dla poszczególnych zadań:

W ramach zadania nr 14: \`(...)\` :

*   hamownia podwoziowa,
*   komora klimatyczna,
*   system analizy, poboru i kondycjonowania spalin.

W ramach zadania nr 15: \`(...)\` :

*   system pomiaru parametrów ruchu pojazdów,
*   przenośny analizator spalin,
*   mobilny system pomiaru zadymienia spalin,
*   samochodowy system diagnostyczny

W ramach zadania nr 16: \`(...)\` :

*   komora do badań starzeniowych tworzyw polimerowych,
*   skaningowy mikroskop tunelowy (S.),
*   komora do badania odporności tworzyw polimerowych na palenie wg U.,
*   aparatura do badania udarności kompozytów wraz z elektronicznym odczytem pracy uszkodzenia lub zniszczenia próbki,
*   twardościomierz cyfrowy do gumy wg S. skala A i D oraz I.,
*   aparaty do badania odporności cieplne\] wg V. i H.,
*   przyrząd do nacinania karbu na próbkach do badania udarności,
*   kolorymetr z oprogramowaniem,
*   komora odlewania próżniowego próbek do badania kompozytów polimerowych

W ramach zadania nr 17: \`(...)\` :

*   reometr z oscylującym rotorem,
*   przystawka do wtrysku z gazem do wtryskarki B.,
*   stanowisko do badania procesu wytłaczania dwuślimakowego kompozytów,

Wszystkie zakupione przez Wnioskodawcę urządzenia w związku z realizacją Projektu Wnioskodawca ma zamiar wykorzystywać równocześnie do czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu.

Na obecnym etapie Uczelnia nie ma możliwości określenia kiedy i jakie projekty i zlecenia będą realizowane na powstałej w ramach Projektu infrastrukturze.

Wnioskodawca nie jest w stanie przyporządkować zakupów zrealizowanych w ramach Projektu do poszczególnych kategorii czynności.

Wnioskodawca z w swojej działalności rozlicza się proporcjonalnie i wartość proporcji określonej zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT dla Wnioskodawcy wynosiła w 2013 roku 22%.

Rozpoczęcie zadań dotyczących Wnioskodawcy w Projekcie: 30 marca 2012 r. , zakończenie: 31 lipca 2014 r.

Pierwszego zakupu dokonano 23 października 2012 r.

Skrót PRz oznacza Wnioskodawcę.

Wnioskodawca nie zrealizował do dnia dzisiejszego zadania dotyczącego Promocji Projektu. Tablice pamiątkowe będą zawierały informację dotyczące całego Projektu. Faktura za tablice pamiątkowe będzie wystawiona na Wnioskodawcę.

Promocja realizowana przez Wnioskodawcę będzie polegała tylko i wyłącznie na wykonaniu oraz umieszczeniu dwóch tablic pamiątkowych Projektu na budynkach Uczelni.

Uczelnia nie ma możliwości odrębnego określania kwot podatku naliczonego od zakupów wyposażenia w Projekcie związanych z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Wnioskodawca nie ma żadnych faktur za funkcjonowanie biura Projektu. Koszty związane z funkcjonowaniem biura Projektu Wnioskodawcy to jedynie koszty wynagrodzeń Biura Projektu.

Po zakończeniu Projektu planuje się realizację badań naukowych własnych oraz na rzecz przemysłu na aparaturze zakupionej w ramach Projektu.

Dodatkowo Wnioskodawca wycofał zapisy dokonane w części D ww. wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części (w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy) w związku z realizacją jak i po zakończeniu realizacji projektu pt. ”…” współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w sytuacji gdy ww. projekt będzie służył czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług, zwolnionym z tego podatku jak i niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz gdy nie ma możliwości obiektywnego wyodrębnienia kwot podatku naliczonego do poszczególnych czynności?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług (art. 86 ust. 1) podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanej. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W swojej działalności statutowej realizuje przede wszystkim zadania dydaktyczne i naukowo badawcze, które są finansowane z dotacji podmiotowych i zgodnie z ustawą VAT nie podlegają podatkowi. Usługi edukacyjne świadczone na rzecz studentów zaocznych, wieczorowych i słuchaczy studiów podyplomowych korzystają ze zwolnienia z tego podatku (art. 43 ust. 26). W projekcie zakłada się, że jego realizacja związana będzie ze wzmocnieniem bazy naukowej oraz, że będzie on również ważnym miejscem szkolenia profesjonalnych kadr dla potrzeb innowacyjnej gospodarki opartej na wiedzy. Udział w projektach badawczych, studiach podyplomowych itp. umożliwi młodym ludziom pozyskanie specjalistycznej wiedzy i jej wykorzystanie w działalności gospodarczej. Jest to wsparcie podstawowej działalności Uczelni korzystające ze zwolnienia z VAT. Oprócz działalności statutowej Uczelni prowadzi również w dość małym zakresie działalność komercyjną opodatkowaną podatkiem VAT na zasadach ogólnych. Polega ona głównie na wynajmie lokali, sprzedaży usług reklamowych oraz usług badawczych zleconych od podmiotów zewnętrznych. W zakresie w jakim Uczelnia prowadzi działalność gospodarczą i generuje podatek należny przysługuje jej prawo odliczenia podatku naliczonego VAT. Nie wszystkie jednak zakupy opodatkowane (przede wszystkim wydatki eksploatacyjne związane z utrzymaniem pomieszczeń) można jednoznacznie przypisać określonej działalności opodatkowanej. Ponadto odliczenie podatku naliczonego przysługuje Uczelni jedynie w sytuacjach, gdy związek pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów i usług a podatkiem należnym z tytułu danej działalności ma charakter bezsporny i bezpośredni. Dlatego zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT podatek naliczony odlicza się w takiej części którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom w stosunku, do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym przewiduje się wykorzystywanie zakupionego w ramach projektu sprzętu oraz powstałego obiektu infrastruktury badawczej do wykonywania działalności opodatkowanej. Zdaniem Wnioskodawcy przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust.4.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., nadanym art. 1 pkt 38 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., poz. 35), kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest członkiem Konsorcjum utworzonego dnia 20 września 2006 roku przez jednostki naukowe na czele którego stoi Koordynator Konsorcjum Uniwersytet. Uniwersytet jako Koordynator/Lider ww. Konsorcjum zawarł umowę z Ministerstwem Nauki i Szkolnictwa Wyższego zwanym „Instytucją Pośredniczącą” o dofinansowanie projektu pt. „…”. Część zadań tj. Zadanie nr 14 pn. „…”, Zadanie nr 15 pn. „…”, Zadanie nr 16 „…”, Zadanie nr 17 „…” w całości są realizowane przez Wnioskodawcę. W związku z realizacją w ramach projektu „…” zadań nr 14-17 Wnioskodawca dokonywał nabycia wyłącznie wyposażenia - nie występował zakup usług. Wszystkie zakupione przez Wnioskodawcę urządzenia w związku z realizacją Projektu Wnioskodawca ma zamiar wykorzystywać równocześnie do czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu. Uczelnia nie ma możliwości odrębnego określania kwot podatku naliczonego od zakupów wyposażenia w Projekcie związanych z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Część faktur, dotyczących zadań 21 Zarządzanie i administracja Projektem oraz 22 promocja Projektu jest wystawiana osobno na Wnioskodawcę (funkcjonowanie biura Wnioskodawcy). Promocja realizowana przez Wnioskodawcę będzie polegała tylko i wyłącznie na wykonaniu oraz umieszczeniu dwóch tablic pamiątkowych Projektu na budynkach Uczelni. Wnioskodawca nie ma żadnych faktur za funkcjonowanie biura Projektu. Koszty związane z funkcjonowaniem biura Projektu Wnioskodawcy to jedynie koszty wynagrodzeń Biura Projektu.

W przypadkach gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia podatku VAT i nieuprawniające do tego odliczenia i nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków do czynności opodatkowanych lub nieopodatkowanych, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy o VAT, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w art. 90 ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 cyt. ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2 ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W art. 90 ust. 4 ustawy o VAT wskazano, iż proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że przy obliczaniu proporcji, w liczniku uwzględnia się roczny obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, natomiast w mianowniku uwzględnia się całkowity obrót uzyskany z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W art. 90 ustawy o VAT nie sprecyzowano, co należy rozumieć przez obrót, o którym mowa w tym przepisie. W związku z tym odwołać się należy do obrotu zdefiniowanego na potrzeby określenia podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług.

Stosownie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, który obowiązuje od dnia 1 stycznia 2014 r., podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5 art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Natomiast pojęcie sprzedaży zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT i należy przez nie rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Należy stwierdzić, że z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich przyporządkowania do określonych rodzajów czynności: opodatkowanych, zwolnionych od podatku, czy też niepodlegających opodatkowaniu. Najistotniejszym bowiem warunkiem umożliwiającym skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jedynie w przypadku, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot związanych z czynnościami opodatkowanymi, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Podkreślenia jednak wymaga, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Na tle obecnej ustawy o podatku od towarów i usług w dniu 24 października 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów (sygn. akt I FPS 9/10) wskazał, że „za w pełni aktualną i trafną należy uznać linię orzeczniczą NSA, z której jednoznacznie wynika, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1–3 u.p.t.u. sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia. Zdaniem NSA, za trafne należy uznać stanowisko, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatnikowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegajacych w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży.

Z treści powyższej uchwały wynika, że w odniesieniu do zakupów wynikających z faktur dotyczących działalności opodatkowanej, zwolnionej i działalności w ogóle niepodlegającej opodatkowaniu, w sytuacji gdy nie jest możliwe wyodrębnienie kwot przypisanych do czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych) oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu, podatnik ma prawo do odliczenia podatku VAT z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT z pominięciem czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Należy jednak podkreślić, że ww. sposób obliczania podatku naliczonego możliwy jest wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik nie ma rzeczywiście możliwości wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z działalnością podlegającą opodatkowaniu (zwolnioną i opodatkowaną) oraz działalnością niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, stwierdzić należy, że w odniesieniu do zakupu wyposażenia (urządzeń), które Wnioskodawca ma zamiar wykorzystywać równocześnie do czynności opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu. – w sytuacji, gdy Wnioskodawca rzeczywiście nie ma możliwości przyporządkowania dokonanych zakupów do poszczególnych rodzajów działalności, będzie miał prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego na podstawie proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Fakt, że w kalkulacji proporcji nie należy uwzględniać czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT nie oznacza, że Wnioskodawca ma prawo do odliczania podatku naliczonego związanego z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu. Wnioskodawca powinien każdorazowo przeanalizować daną fakturę dokumentującą nabyte towary i usługi i dokonać jej kwalifikacji pod względem związku z wykonywanymi czynnościami w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W pierwszej kolejności obowiązkiem Wnioskodawcy jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli istnieje obiektywna możliwość Wnioskodawca winien przyporządkować odpowiednie kwoty podatku naliczonego, związanego z nabyciem określonych towarów i usług do czynności wyłącznie opodatkowanych. Przy realizacji prawa do odliczenia należy kierować się przede wszystkim zapisem art. 86 i 90 ust. 1 ustawy, a więc należy ustalić rzeczywisty zakres prawa do odliczenia. Wskazać jednak należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy.

Reasumując, w świetle cytowanego na wstępie art. 86 ust. 1 ustawy oraz przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawianych dla Wnioskodawcy. Kwotę podatku naliczonego do odliczenia Wnioskodawca ustali w oparciu wskaźnik struktury wyliczony na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o podatku VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego w odniesieniu do zakupów towarów, których rzeczywiście nie jest w stanie przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności związanych łącznie ze sprzedażą opodatkowaną, zwolnioną i czynnościami niepodlegającymi VAT przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy zauważyć, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii dotyczącej zwolnienia od podatku VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług, bowiem nie było to przedmiotem wniosku.

Należy zaznaczyć, że w myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Podany we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe stanowi jedyną faktyczną podstawę udzielonej interpretacji i tym samym wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywoływać określone w ustawie skutki prawne. Dlatego też, organ nie dokonał oceny braku możliwości przyporządkowania wydatków do poszczególnych czynności, lecz okoliczność ta została przyjęta jako element stanu faktycznego. Oceny tej będzie mógł dokonać właściwy organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w toku kontroli podatkowej lub skarbowej, bowiem postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, stosownie do treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, opiera się jedynie na interpretacji prawa podatkowego. Podkreśla się także, że tut. Organ przy wydawaniu interpretacji nie dysponuje odpowiednimi narzędziami, w tym określonymi w Dziale IV ustawy Ordynacja podatkowa, umożliwiającymi przeprowadzenie postępowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.