Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-687/15/JW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-11-09
Teza: Czy rozważana transakcja wymiany udziałów, polegająca na wniesieniu przez Wnioskodawcę do spółki trzeciej udziałów Spółki, dających bezwzględną większość praw głosów w Spółce, w zamian za objęcie udziałów/akcji spółki trzeciej, nie będzie powodować powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy, tj. transakcja pozostanie neutralna podatkowo?
Słowa kluczowe: dochód; przychód; udział
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 13 sierpnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 19 sierpnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy rozważana transakcja wymiany udziałów, polegająca na wniesieniu przez Wnioskodawcę do spółki trzeciej udziałów Spółki, dających bezwzględną większość praw głosów w Spółce, w zamian za objęcie udziałów/akcji spółki trzeciej, nie będzie powodować powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy, tj. transakcja pozostanie neutralna podatkowo (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy rozważana transakcja wymiany udziałów, polegająca na wniesieniu przez Wnioskodawcę do spółki trzeciej udziałów Spółki, dających bezwzględną większość praw głosów w Spółce, w zamian za objęcie udziałów/akcji spółki trzeciej, nie będzie powodować powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy, tj. transakcja pozostanie neutralna podatkowo.

We wniosku został przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. (dalej także: „Wnioskodawca”) jest spółką posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Wnioskodawca posiada 100% udziałów swojej spółki zależnej (dalej także: „Spółka”), które objął częściowo w ramach wkładu niepieniężnego wniesionego przez ówczesnego większościowego udziałowca Spółki w zamian za objęcie przez niego akcji Wnioskodawcy (tj. w ramach transakcji wymiany udziałów), a częściowo w zamian za wkład gotówkowy (faktycznie opłacona cena objęcia/nabycia udziałów).

Poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółowe informacje nt. sposobu obejmowania udziałów w Spółce:

1.  Rok 2006 - objęcie 1.499 udziałów w Spółce w ramach wkładu niepieniężnego (aportu) dokonanego przez ówczesnego większościowego udziałowca Spółki w zamian za wydanie przez Wnioskodawcę akcji własnych (emisja akcji serii D) - wymiana udziałów,
2.  Rok 2007 - objęcie 34.500 udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki w zamian za wkład gotówkowy (wpłata na kapitał zakładowy),
3.  Rok 2010 - nabycie 1 udziału w Spółce w drodze umowy kupna od ówczesnego mniejszościowego udziałowca Spółki; cena nabycia udziału pokryta gotówką,
4.  Rok 2013 - objęcie 5.000 udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki w zamian za wkład gotówkowy (wpłata alokowana częściowo na kapitał zakładowy, częściowo na kapitał zapasowy).

Obecnie rozważane jest dokonanie restrukturyzacji działalności grupy kapitałowej (w skład której wchodzą m.in. wspomniane we wniosku spółki (dalej także: „Grupa”), polegającej na:

i.umorzeniu całości lub części udziałów Spółki będących w posiadaniu Wnioskodawcy, oraz na

ii. wyzbyciu się udziałów Spółki przez Wnioskodawcę na podstawie umowy sprzedaży lub poprzez wniesienie udziałów w formie aportu do innej spółki.

W związku z powyższym, planowane jest umorzenie udziałów Spółki na zasadach określonych w jednym z poniższych scenariuszy:

1.  Rozważane jest dokonanie przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów Spółki w sposób przewidziany w przepisach art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej także: „KSH”)/ art. 359 § 1 KSH (umorzenie przymusowe) lub art. 199 § 4 i 5 KSH/ art. 359 § 6 i 7 KSH (umorzenie automatyczne). Za umorzenie udziałów Spółki Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie w postaci pieniężnej.
2.  Rozważane jest dokonanie umorzenia udziałów Spółki za zgodą wspólnika (Wnioskodawcy) w drodze nabycia udziałów przez Spółkę. Umorzenie to odbędzie się w sposób przewidziany w art. 199 § 1 KSH/ art. 359 § 1 KSH (umorzenie dobrowolne). Za umorzenie udziałów Spółki Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie w postaci pieniężnej.

Jeżeli na dzień umorzenia będą istnieć w Spółce kapitały zapasowe/rezerwowe lub zysk, to wówczas wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów Spółki bez względu na sposób ich umorzenia zostanie pokryte w pierwszej kolejności z kapitałów zapasowych/rezerwowego lub zysku, a dopiero w sytuacji, gdy te kwoty okażą się niewystarczające, to wypłata wynagrodzenia pochodzić będzie z kapitału zakładowego.

Niezależnie od wcześniejszego umorzenia udziałów Spółki, w przypadku uznania przez Wnioskodawcę, że udziały Spółki z gospodarczego punktu widzenia są zbędne lub powinny należeć do innej spółki należącej do Grupy, rozważane jest wyzbycie się udziałów Spółki poprzez:

1.  Sprzedaż udziałów na rzecz innej spółki kapitałowej (dalej także: „spółka trzecia”), lub
2.  Wniesienie więcej niż 50% udziałów Spółki w formie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki trzeciej, co da bezwzględną większość praw głosu w Spółce, w zamian za udziały/akcje w podwyższonym kapitale zakładowym spółki trzeciej, które objąłby Wnioskodawca (wymiana udziałów). Nie będą przewidywane jakiekolwiek dodatkowe wpłaty w gotówce na rzecz Wnioskodawcy z tytułu nabycia nowych udziałów/akcji w spółce trzeciej, lub
3.  Wniesienie mniej niż 50% udziałów Spółki w formie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki trzeciej, co nie da bezwzględnej większości praw głosu w Spółce, w zamian za udziały/akcje w podwyższonym kapitale zakładowym spółki trzeciej. Rozważana koncepcja może zakładać również objęcie udziałów/akcji spółki trzeciej po cenie wyższej niż ich wartość nominalna, tj. w zamian za wkłady o wartości większej niż wartość nominalna udziałów/akcji spółki trzeciej.

Należy wskazać, że cena z tytułu zbywanych udziałów w formie sprzedaży lub aportu odpowiadać będzie wartości rynkowej.

Jednocześnie, zarówno w przypadku ewentualnego umorzenia, jak i sprzedaży/aportu części udziałów Spółki, z punktu widzenia prawnego nie będzie możliwe zidentyfikowanie, które udziały Spółki są objęte ww. czynnościami (z uwagi na to, że w odróżnieniu od akcji w spółki akcyjnej, udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością są nieoznaczone co do numerów, serii, etc.).

W związku z tym, zastosowana zostanie metoda rozliczania kosztów polegająca na tym, że w pierwszej kolejności zbywane są udziały objęte najwcześniej (zgodnie z metodą FIFO, tj. pierwsze weszło, pierwsze wyszło - ang. first in, first out).

Ponadto, należy podkreślić, że jeżeli rozważane powyżej działania restrukturyzacyjne zostaną przeprowadzone, Wnioskodawca będzie spełniać łącznie wszystkie warunki, o których mowa w art. 22 ust. 4 oraz art. 22 ust. 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej także: „updop”), tj.:

1.  Wnioskodawca będzie posiadał bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów w kapitale Spółki;
2.  Wnioskodawca będzie posiadał udziały w Spółce nieprzerwanie przez okres co najmniej dwóch lat;
3.  Wnioskodawca nie będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania;
4.  wszystkie spółki prawa handlowego, które będą brały udział w restrukturyzacji, tj. Wnioskodawca, Spółka oraz spółka trzecia, będą polskimi rezydentami podatkowym i zgodnie z art. 3 ust. 1 updop podlegać będą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy rozważana transakcja wymiany udziałów, polegająca na wniesieniu przez Wnioskodawcę do spółki trzeciej udziałów Spółki, dających bezwzględną większość praw głosów w Spółce, w zamian za objęcie udziałów/akcji spółki trzeciej, nie będzie powodować powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy, tj. transakcja pozostanie neutralna podatkowo? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Zdaniem Wnioskodawcy, rozważana transakcja wymiany udziałów, polegająca na wniesieniu przez Wnioskodawcę do spółki trzeciej udziałów Spółki, dających bezwzględną większość praw głosów w Spółce, w zamian za objęcie udziałów/akcji spółki trzeciej, nie będzie powodować powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy, tj. transakcja pozostanie neutralna podatkowo.

Wskazana w opisie zdarzenia przyszłego wymiana udziałów jest neutralna podatkowo (nie powoduje powstania przychodu dla Wnioskodawcy). Kwestie powstania (lub nie) przychodów w ramach transakcji wymiany udziałów (akcji) uregulowane zostały w art. 12 ust. 4d updop.

Zgodnie z ww. przepisem, jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\-do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów/akcji).

Niniejszym przepisem wprowadzono zatem zasadę, zgodnie z którą czynność wymiany udziałów - przy spełnieniu wskazanych w nim warunków - nie wiąże się z powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Odnosząc powyższe rozważania do opisu zdarzenia przyszłego, zgodnie z którym rozważane jest wyzbycie się udziałów poprzez wniesienie więcej niż 50% udziałów Spółki w formie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki trzeciej, co da bezwzględną większość praw głosu w Spółce, w zamian za udziały/akcje w podwyższonym kapitale zakładowym spółki trzeciej (wymiana udziałów), zdaniem Wnioskodawcy, w planowanej transakcji, zostaną spełnione wszystkie wskazane w art. 12 ust. 4d updop przesłanki zastosowania powyższej regulacji, bowiem:

1.  spółka trzecia nabędzie od Wnioskodawcy, będącego wspólnikiem Spółki, udziały Spółki oraz w zamian za te udziały przekaże Wnioskodawcy własne udziały/akcje,
2.  w wyniku aportu dokonanego w powyżej opisany sposób spółka trzecia uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce, gdyż nabędzie udziały Spółki, które łącznie będą dawały spółce trzeciej ponad 50% udział w liczbie głosów na zgromadzeniu wspólników,
3.  wszystkie podmioty biorące udział w planowanej transakcji, tj. Wnioskodawca, spółka trzecia oraz Spółka, będą podlegały w państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia, gdyż podmioty te będą rezydentami podatkowymi Rzeczypospolitej Polskiej, czyli podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 updop.

Konsekwentnie, w ocenie Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie konstrukcja wymiany udziałów (akcji) określona w art. 12 ust. 4d updop, co w analizowanej sytuacji oznaczać będzie brak konieczności rozpoznania przychodu podatkowego przez Wnioskodawcę.

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 29 kwietnia 2013 r. (sygn. IPTPB3/423-36/13-5/KJ).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-3 oraz 5-6 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.