Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-636/12-2/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-01-16
Teza: Czy Wnioskodawca słusznie uznaje, że w przedstawionym stanie faktycznym nie ma możliwości obliczenia wartości nieodpłatnego świadczenia, według metod określonych w art. 11 ust. 1 i 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), a w konsekwencji nie jest też możliwe ustalenie przychodu przypadającego na każdego ubezpieczonego objętego ochroną ubezpieczeniową, co powoduje, że na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 i art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie rady nadzorczej; członkowie-członkowie zarządu; odpowiedzialność-odpowiedzialność cywilna; polisa ubezpieczeniowa; pracownik; płatnik; zarząd
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2012 r. (data wpływu 22 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wykupieniem polisy ubezpieczeniowej OC dla:

*   członków organów statutowych Spółki – **jest nieprawidłowe,**

*   pracowników – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wykupieniem polisy ubezpieczeniowej OC dla Członków Zarządu Spółki, Rady Nadzorczej, prokurentów oraz kadry kierowniczej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - Spółka Akcyjna, zgodnie z wymogami ustawowymi, ma powołany Zarząd, Radę Nadzorczą, prokurentów oraz kadrę kierowniczą. Wnioskodawca podpisał umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej władz Spółki. Wysokość składki ubezpieczeniowej nie jest uzależniona od ilości osób wchodzących w skład Zarządu i Rady Nadzorczej, prokurentów oraz kadry kierowniczej, czy długości sprawowanej przez nich funkcji w tych organach. Ochrona ubezpieczeniowa nie dotyczy więc konkretnej osoby fizycznej, lecz dowolnej osoby fizycznej powołanej do organu, z której działaniem - w konkretnych warunkach - związana byłaby odpowiedzialność cywilna. Składka opłacana jest za cały rok z góry ze środków własnych Wnioskodawcy. Składka nie jest zwracana Wnioskodawcy w żadnej formie przez osoby powołane do władz Spółki. Ubezpieczeniu podlega odpowiedzialność cywilna Członka Zarządu Spółki kapitałowej z tytułu szkód wyrządzonych Spółce bądź osobom trzecim. Przesłanką wypłaty odszkodowania jest powstanie szkody w związku z wykonywaniem przez ubezpieczonego obowiązków, za które ponosi on odpowiedzialność cywilną na podstawie obowiązujących przepisów o odpowiedzialności władz spółki kapitałowej. Polisą tą jest ubezpieczony Zarząd Spółki i Rada Nadzorcza, prokurenci oraz kadra kierownicza, ale umowa ubezpieczenia faktycznie chroni samą Spółkę przed odpowiedzialnością wobec osób trzecich.

Wnioskodawca jedynie opłaca ubezpieczenie, którego pozyskaniem jest sam bezpośrednio zainteresowany. Poprzez zawarcie tego rodzaju ubezpieczenia Wnioskodawca uzyskuje bowiem pewność ochrony ubezpieczeniowej w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej.

Krąg osób ubezpieczonych, nie jest imiennie określony - ubezpieczonymi są bowiem całe składy organów (Zarządu, pracowników, Rady Nadzorczej oraz ich osoby bliskie, ewentualni spadkobiercy) - przypisanie przychodu do znanej z imienia i nazwiska osoby nie jest wykonalne ani uzasadnione. Jak wspomniano powyżej, składka jest określana w sposób zryczałtowany, gdyż ubezpieczenie odnosi się do szkód, a nie osób. Wysokość składki nie jest uzależniona od liczby osób ubezpieczonych i zakresu ich odpowiedzialności, a zależy od stanu majątkowego Wnioskodawcy. Zgodnie z zawartą umową ubezpieczenia, ewentualne odszkodowanie nie zostanie wypłacone żadnemu z ubezpieczonych, lecz poszkodowanemu lub samemu Wnioskodawcy, co oznacza, że beneficjentem ewentualnego odszkodowania jest sam Wnioskodawca lub poszkodowany.

Kadra kierownicza i prokurent są zatrudnieni przez Wnioskodawcę na umowę o pracę. Natomiast Członkowie Zarządu pełnią swoją funkcję mając jednocześnie zawartą z Wnioskodawcą umowę o pracę lub cywilnoprawny kontrakt menadżerski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca słusznie uznaje, że w przedstawionym stanie faktycznym nie ma możliwości obliczenia wartości nieodpłatnego świadczenia, według metod określonych w art. 11 ust. 1 i 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), a w konsekwencji nie jest też możliwe ustalenie przychodu przypadającego na każdego ubezpieczonego objętego ochroną ubezpieczeniową, co powoduje, że na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 i art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, nie ma możliwości obliczenia wartości nieodpłatnego świadczenia według metod określonych w art. 11 ust. 1 i 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), a w konsekwencji nie jest możliwe ustalenie przychodu przypadającego na każdego ubezpieczonego objętego ochroną ubezpieczeniową, co powoduje, że na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 i art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem u osoby fizycznej są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Według uregulowań zawartych w przytoczonym przepisie, aby pieniądze i wartości pieniężne mogły być traktowane jako przychód wystarczy, by były one postawione do dyspozycji podatnika. Natomiast, żeby świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia były uznane za przychód podatkowy, konieczne jest otrzymanie tych świadczeń. Przychód ten musi być zidentyfikowany danymi określonej osoby, gdyż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulują opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych (art. 1 powołanej ustawy).

Dla ubezpieczonego przychodem mogłaby być ewentualnie kwota wypłaconego odszkodowania, co w świetle art. 822 § Kodeksu cywilnego w praktyce nie jest możliwe, gdyż na podstawie umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania jedynie za szkody wyrządzone osobom trzecim.

Z powyższego wynika, że w przypadku, gdy osoby ubezpieczone nie zostały z góry określone w umowie (załączniku do umowy, aneksie lub innym dokumencie) - a tak jest w opisywanej sprawie - w sposób pozwalający na ich jednoznaczną identyfikację, jako osób ubezpieczonych od odpowiedzialności cywilnej, lecz są identyfikowane dopiero w chwili zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego lub w chwili spełnienia świadczenia przez ubezpieczyciela, nie jest możliwe ustalenie przychodu w postaci otrzymania nieodpłatnych świadczeń przez poszczególnych ubezpieczonych.

Opisana w stanie faktycznym umowa ubezpieczenia jest umową bezimienną. Krąg osób ubezpieczonych jest nieokreślony, a jednocześnie jest też zmienny w okresie ubezpieczenia - ubezpieczonymi są Członkowie Zarządu i Rady Nadzorczej Spółki, Jej prokurenci, pracownicy pełniący funkcje zarządcze lub nadzorcze, inni pracownicy, jeżeli zostaliby pozwani wspólnie z Członkiem Zarządu lub Rady Nadzorczej, a także ewentualni spadkobiercy tych osób. Fakt ten powoduje, że nie jest możliwe przypisanie osobom ubezpieczonym przypadającej na nich „części składki”, która to część ewentualnie mogłaby być uznana za przychód poszczególnych osób ubezpieczonych. Składka opłacana jest jednorazowo za cały rok z góry. Opłacona składka ma charakter zryczałtowany. Przy ustalaniu jej wysokości brana była pod uwagę specyfika działalności Wnioskodawcy oraz związane z nią ryzyko, a nie liczba osób ubezpieczonych. Tym samym nie jest również możliwy do ustalenia zakres odpowiedzialności poszczególnych ubezpieczonych. Tak określony szeroki krąg osób ubezpieczonych, jego zmienność w okresie ubezpieczenia oraz brak powiązania zakresu odpowiedzialności poszczególnych ubezpieczonych ze składką powoduje, że Wnioskodawca nie może ustalić prawidłowej wysokości przychodu przypadającego na każdego z ubezpieczonych.

Wnioskodawca zastanawiał się nad różnymi metodami wyliczenia przychodu dla osób objętych ochroną ubezpieczeniową. Nie jest jednak możliwym przyjęcie „zasady równości składki” dla każdego z ubezpieczonych. Nie ma również podstaw do przypisania każdemu z ubezpieczonych nieodpłatnego świadczenia w konkretnej (zróżnicowanej dla każdego z ubezpieczonych) wysokości, bo nie istnieją kryteria pozwalające na zindywidualizowanie i przyporządkowanie każdemu z ubezpieczonych wielkości (wagi) jego odpowiedzialności. Wnioskodawca co prawda wie, ile osób w danej chwili zasiada we władzach Spółki, ale nie może określić, w jakim stopniu osoby te podlegają ochronie ubezpieczeniowej. Na przykład odpowiedzialność prokurenta jest ograniczona, gdyż prokurent zastępuje Członka Zarządu w czynnościach zarządczych tylko wówczas, gdy ten jest nieobecny.

Otrzymane nieodpłatnie świadczenie, jako realne przysporzenie, przejawia się w przyroście majątku podatnika dlatego tak ważne jest przyporządkowanie konkretnej osobie przychodu w dającej się ustalić wysokości. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie wysokości przychodu z nieodpłatnych świadczeń, nie może on być uwzględniony w podstawie opodatkowania i w konsekwencji opodatkowany. Opodatkowany może być jedynie przychód w konkretnie określonej dla danego podatnika wysokości, odpowiadający ściśle wartości uzyskanego przez podatnika (ubezpieczonego) nieodpłatnego świadczenia.

W przedstawionym stanie faktycznym, wartości świadczeń dokonanych przez Wnioskodawcę nie można przyporządkować do świadczeń uzyskanych przez konkretnych beneficjentów (ubezpieczonych). Nie można stwierdzić, czy ubezpieczony w istocie otrzymał określone świadczenie i jaka jest jego wartość. Przychód nie może zostać hipotetycznie przypisany podatnikowi, lecz ustalony zgodnie z dyspozycją przepisów art. 11 ust. 1 i ust. 2a pkt 1 - 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkiem uznania za przychód wartości nieodpłatnego świadczenia jest otrzymanie tego świadczenia, to w przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania ze świadczenia).

Zatem o przychodzie osoby fizycznej można by mówić, gdyby korzystała ona z postawionych do dyspozycji świadczeń, a ponadto możliwe byłoby ustalenie wartości tego świadczenia według metod określonych w powołanych przepisach.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń - zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianej czy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu , stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostepnienia.

Na podstawie art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione, wartość pieniężną nieodpłatnych świadczeń ustala się według cen zakupu. Cena zakupu usług, stanowi w regulacji prawnej art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych punkt odniesienia do ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia. Jednak w przedstawionym stanie faktycznym nie istnieje możliwość ustalania tej wartości w relacji do jednostkowego podatnika.

W przedstawionym stanie faktycznym, nie istnieje cena zakupu usługi. Wnioskodawca posiada informację jedynie o ogólnym koszcie zakupu usług ubezpieczeniowych (wysokości uiszczonej składki ubezpieczeniowej), która nie może być podzielona na równe części odpowiadające indywidualnym jednostkom z całości zbioru osób objętych ochroną ubezpieczeniową.

Określenie wartości nieodpłatnego świadczenia w sposób czysto hipotetyczny, zakładający w równym zakresie korzystanie z ochrony ubezpieczeniowej przez wszystkich uprawnionych, stoi w sprzeczności z wynikającą z art. 217 Konstytucji, zasadą określenia wszystkich elementów konstrukcyjnych podatku w ustawie. Znaczenie zasady wyłączności ustawy w prawie podatkowym podkreślał wielokrotnie Trybunał Konstytucyjny. W wyroku z dnia 6 marca 2002 r., P. 7/2000 (OTK ZU 2002/ 2A poz. 13), wskazał, że „Celem przyjętej w art. 217 Konstytucji zasady wyłączności ustawy w sferze prawa daninowego jest nie tylko stworzenie gwarancji praw podatnika wobec organów władzy publicznej (por. wyroki TK z: 1 września 1998 r., U. 1/98, OTK ZU Nr 5/1998, poz. 65, 16 czerwca 1998 r., U 9/97, OTK ZU 1998/4, poz. 51), lecz przede wszystkim wzmocnienie pozycji demokratycznych struktur przedstawicielskich i ich odpowiedzialności politycznej”.

Zatem, skoro ustawodawca nakazuje określenie wartości nieodpłatnego świadczenia dla celu ustalenia przychodu według ceny jego zakupu (czyli, zgodnie z tą ceną), to niedopuszczalne jest ustalanie tej wartości w inny sposób. Jeżeli ceny takiej nie da się ustalić w odniesieniu do osób korzystających z tego rodzaju ochrony (otrzymujących nieodpłatne świadczenie), to brak jest podstawy do ustalania przychodu, w odniesieniu do tych osób.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przychody Członków Rady Nadzorczej kwalifikowane są do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, do których zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zalicza się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Natomiast przychody uzyskiwane przez Członków Zarządu, którzy pełnią swoją funkcję w oparciu o cywilnoprawny kontrakt menedżerski, kwalifikowane są do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 9 ww. ustawy. Przedmiotowy przepis stanowi, że do przychodów z działalności wykonywanej osobiście zalicza się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby prawne zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy-wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W oparciu o przedstawione uregulowania prawne, w stanie faktycznym będącym przedmiotem zapytania nie ma możliwości ustalenia wartości świadczenia przypadającego na poszczególne osoby objęte zakresem ubezpieczenia, z uwagi na brak możliwości zastosowania którejkolwiek z ustawowych metod dotyczących ustalania wartości nieodpłatnego świadczenia. Przy czym należy także mieć na uwadze okoliczność, że ustawodawca nie przewidział możliwości ustalania wartości nieodpłatnych świadczeń w inny sposób niż określony w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca uznaje, że w przedstawionym stanie faktycznym nie ma możliwości obliczenia wartości nieodpłatnego świadczenia według metod określonych w art. 11 ust. 1 pkt 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji nie jest też możliwe ustalenie przychodu przypadającego na każdego ubezpieczonego objętego ochroną - co powoduje, że na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 i art. 41 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się:

*   w części dotyczącej członków organów statutowych Spółki - **za nieprawidłowe,**

*   w części dotyczącej pracowników – **za prawidłowe.**

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatne świadczenie” obejmuje nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby, ale również wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W myśl art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

W myśl art. 808 § 1 zdanie pierwsze powołanej ustawy Kodeks cywilny, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Natomiast stosownie do zapisu art. 822 § 1 tejże ustawy, przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

Z treści tego przepisu wynika, że umowa ubezpieczenia nie musi koniecznie dotyczyć osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem ubezpieczenia będzie odpowiedzialność za szkody spowodowane przez inną osobę (np. Członka Zarządu, Rady Nadzorczej, prokurenta). Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Jest ona bowiem odstępstwem od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

Na gruncie prawa podatkowego, przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego, tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 13 pkt 7 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów z działalności wykonywanej osobiście zalicza się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby prawne zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy-wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Natomiast stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca, zgodnie z wymogami ustawowymi ma powołany Zarząd, Radę Nadzorczą, prokurentów oraz kadrę kierowniczą. Wnioskodawca podpisał umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej władz Spółki. Składka opłacana jest za cały rok z góry ze środków własnych Wnioskodawcy. Składka nie jest zwracana Wnioskodawcy w żadnej formie przez osoby powołane do władz Spółki. Ubezpieczeniu podlega odpowiedzialność cywilna Członka Zarządu Spółki kapitałowej z tytułu szkód wyrządzonych Spółce, bądź osobom trzecim. Przesłanką wypłaty odszkodowania jest powstanie szkody w związku z wykonywaniem przez ubezpieczonego obowiązków, za które ponosi on odpowiedzialność cywilną na podstawie obowiązujących przepisów o odpowiedzialności władz spółki kapitałowej. Polisą tą jest ubezpieczony Zarząd Spółki, Rada Nadzorcza, prokurenci oraz kadra kierownicza. Umowa ubezpieczenia faktycznie chroni samą Spółkę przed odpowiedzialnością wobec osób trzecich.

Zgodnie z zawartą umową ubezpieczenia ewentualne odszkodowanie nie zostanie wypłacone żadnemu z ubezpieczonych, lecz poszkodowanemu lub samemu Wnioskodawcy, co oznacza, że beneficjentem ewentualnego odszkodowania jest sam Wnioskodawca lub poszkodowany.

Mając powyższe na uwadze, krąg osób objętych ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej na dzień zapłaty składki jest możliwy do ustalenia. Biorąc ten aspekt pod uwagę, możliwe jest przypisanie przychodu z tego tytułu konkretnej osobie ubezpieczonej.

Zgodnie z art. 483 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), członkowie zarządu, rady nadzorczej oraz likwidatorzy odpowiadają wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami statutu spółki, chyba że nie ponoszą winy. Członek zarządu, rady nadzorczej oraz likwidator powinien przy wykonywaniu swoich obowiązków dołożyć staranności wynikającej z zawodowego charakteru swojej działalności.

W związku z powyższym, ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej za szkody wyrządzone Wnioskodawcy stanowi dla Członka władz Spółki ochronę przed ewentualnymi roszczeniami finansowymi ze strony Wnioskodawcy. Obojętna podatkowo jest wyłącznie sytuacja, w której Członek organów statutowych Wnioskodawcy sam ponosi koszty ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej. Jeśli natomiast Wnioskodawca jest stroną umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej, w której ubezpieczonymi są Członkowie władz Spółki, to opłacana przez Wnioskodawcę składka stanowić będzie w dacie zapłaty przychód dla tych osób z tytułu wykonywanej funkcji odpowiednio, w rozumieniu art. 13 pkt 7 i art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca bowiem nie jest prawnie zobligowany do opłacania składek ubezpieczeniowych od odpowiedzialności cywilnej za członków swoich organów stanowiących.

Jednakże w przypadku pracowników Wnioskodawcy, dla ustalenia przychodu z tytułu opłaconej składki związanej z umową ubezpieczenia, decydujące znaczenie ma kto jest uprawniony do odszkodowania z polisy. Wnioskodawca zawierając umowę ubezpieczenia, zabezpiecza się przed potencjalnymi szkodami, jakie mogą wystąpić w związku z wykonywaniem przez ubezpieczonych obowiązków, za które ponosi on odpowiedzialność cywilną na podstawie obowiązujących przepisów o odpowiedzialności władz spółki kapitałowej. Zatem, uprawnionym do odszkodowania w takiej sytuacji jest Wnioskodawca, a nie pracownik, a więc w tym przypadku nie można mówić o przychodzie pracownika, wynikającym z opłaconej przez Wnioskodawcę składki od odpowiedzialności cywilnej.

Zaznaczyć bowiem należy, iż przepisy Kodeksu pracy, nie nakładają na pracownika obowiązku ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej pracodawcy. W stosunkach prawnych pomiędzy pracownikiem, a pracodawcą nie mają zastosowania przepisy Kodeksu cywilnego w sytuacji, gdy pracownik wyrządzi pracodawcy szkodę wskutek niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków pracowniczych. W tym przypadku zastosowanie mają właśnie przepisy Kodeksu pracy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że składki opłacane przez Wnioskodawcę na ubezpieczenie Członków Zarządu, Rady Nadzorczej od odpowiedzialności cywilnej stanowić będą dla nich dodatkowy przychód z działalności wykonywanej osobiście, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym zgodnie z art. 13 pkt 7 lub art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie zmienia tego faktu ogólny charakter umowy ubezpieczeniowej, ponieważ za każdym razem można wskazać, kto jest ubezpieczonym i w jakim okresie korzystał z ochrony prawnej.

Wnioskodawca dysponuje wiedzą dotyczącą danych osób, które zostaną objęte ochroną ubezpieczeniową. Zatem, może wskazać każdą osobę, która jest objęta tym ubezpieczeniem, a także okres, w którym korzysta z ochrony ubezpieczeniowej. Uwzględniając następnie koszt ubezpieczenia oraz okres tego ubezpieczenia można ustalić wysokość przychodu uzyskanego przez daną osobę. Wobec powyższego fakt, że umowa jest zawarta, czy też dokonywanie opłat odbywa się w wersji bezimiennej (bez identyfikacji kosztu ubezpieczenia przypadającego na osobę) nie stanowi trwałej przeszkody w ustaleniu wysokości przychodu przypadającego na konkretną osobę w przypadku, gdy krąg ubezpieczonych oraz ich dane osobowe są niewątpliwie w posiadaniu Spółki.

Innymi słowy, liczba osób ubezpieczonych jest wiadoma, a składka płacona przez Spółkę rozkłada się równo na wszystkich ubezpieczonych. Wnioskodawca jest zobowiązany do naliczenia i pobrania należnego podatku dochodowego od osób fizycznych. Świadczenia te należy wycenić zgodnie z art. 11 ust. 2a ww. ustawy według cen zakupu usługi ubezpieczeniowej opłaconej przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca dokonując zakupu usługi ubezpieczeniowej zna wysokość składki, którą opłaca.

Wobec powyższego nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż w przedstawionym stanie faktycznym nie ma możliwości obliczenia wartości nieodpłatnego świadczenia.

Biorąc zatem powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż koszt ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej dla członków organów statutowych Spółki wykonujących funkcje zarządcze, stanowi dla tych osób dodatkowy przychód z działalności wykonywanej osobiście, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, tym samym Wnioskodawca będzie zobowiązany do naliczenia i pobrania należnych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w stosunku do pracowników, którzy nie są uprawnionymi do odszkodowania z polisy, nie powstanie u nich przychód wynikający z opłaconej przez Wnioskodawcę składki od odpowiedzialności cywilnej. Zatem, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły w takiej sytuacji obowiązki płatnika, wynikające z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydawania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.