Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.389.2020.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-15
Teza: Sprzedaż w 2017 r. nieruchomości w części odziedziczonej po bracie zmarłym w dniu 18 czerwca 2012 r., przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi dla Wnioskodawcy źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie jeżeli wydatkowanie przychodu, który Wnioskodawca uzyskał z tego tytułu na zakup lokalu mieszkalnego, oraz nabycie tego lokalu dokonane zostało w okresie dwóch lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, uprawnia ono do zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zaznaczyć należy, że zwolnieniem objęty jest dochód w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na ww. cel mieszkaniowy w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości. Fakt czasowego wynajmowania przez Wnioskodawcę lokalu mieszkalnego nie wyklucza możliwości skorzystania ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, w przypadku, gdy mieszkanie nabyte zostało w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawcy. Ponadto, okoliczność, że Wnioskodawca jest właścicielem innej nieruchomości mieszkalnej, jest bez znaczenia. Decydujące jest to, że Wnioskodawca zamieszka w nabytym lokalu mieszkalnym i będzie realizował w nim własny cel mieszkaniowy.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; dziedziczenie; lokal-lokal mieszkalny; mieszkanie-zakup mieszkania; najem; nieruchomości-nabycie nieruchomości; udział; wydatek-wydatki mieszkaniowe; zbycie-odpłatne zbycie; śmierć
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2020 r. (data wpływu 15 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu osiągniętego z odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu osiągniętego z odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w dniu 12 kwietnia 2017 r. dokonał sprzedaży nieruchomości, którą odziedziczył po zmarłym w dniu 27 października 1983 r. ojcu A w udziale wynoszącym 1/6, po zmarłej w dniu 18 listopada 2008 r. matce B w udziale wynoszącym 1/3, oraz po zmarłym w dniu 18 czerwca 2012 r. bracie C w udziale wynoszącym 1/2. Sprzedaż nieruchomości w zakresie 1/2 udziału tj. po C nastąpiła niespełna kilka miesięcy przed upływem 5 lat od daty nabycia. Następnie pieniądze uzyskane z tytułu przedmiotowej sprzedaży Wnioskodawca przeznaczył na zakup lokalu mieszkalnego D. Wnioskodawca przedmiotową nieruchomość zakupił na własne cele z myślą, że w nim zamieszka, a więc lokal ten został nabyty z zamiarem realizacji przez Wnioskodawcę własnych potrzeb mieszkaniowych rozumianych jako faktyczne zamieszkiwanie, tj. zajmowanie go jako miejsca swojego pobytu stałego.

Wnioskodawca posiada aktualnie mieszkanie położone w E w ponad pięćdziesięcioletnim budynku, który nie zaspokaja potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy. W samym budynku nie ma windy i chociaż mieszkanie znajduje się na parterze, to jednak ze względu na charakterystykę budowanych kiedyś bloków, aby dojść do mieszkania koniecznym jest pokonanie kilkunastu schodów. Ponadto z racji położenia budynku na terenie nierównym, to aby wejść do klatki także należy pokonać kilka stromych schodów, które są bezpośrednio wystawione na działania warunków atmosferycznych. Skutkuje to tym, iż w zimie często pokrywa je lód, co grozi poślizgnięciem się i odniesieniem trwałego uszczerbku na zdrowiu. Ponadto sam budynek nie jest przystosowany do użytku dla osób starszych bądź niepełnosprawnych. Wnioskodawca ma 68 lat, a na emeryturę przeszedł z końcem sierpnia 2018 r. Małżonka wnioskodawcy ma 64 lata i również przebywa na emeryturze od końca sierpnia 2017 r. Z racji wieku obydwoje posiadają schorzenia, które postępują i w niedalekiej przyszłości poruszanie się po schodach stanie się jeszcze bardzie uciążliwe. Wnioskodawca ma problemy z sercem, nadciśnienie oraz aktualnie jest po trzech operacjach jamy brzusznej. Ponadto posiada poważne schorzenia kręgosłupa, które leczy zabiegami rehabilitacyjnymi oraz pobytami w sanatoriach. W związku z tym zmuszony został do zaprzestania wykonywania dodatkowej pracy, która służyła mu jako dodatek do emerytury. Małżonka Wnioskodawcy jest po operacji onkologicznej, a ponadto także ma problemy z kręgosłupem oraz biodrem, co wiąże się z koniecznością korzystania z zabiegów rehabilitacyjnych oraz wyjazdami na leczenie sanatoryjne.

Ponadto z racji swojego wieku Wnioskodawca wraz ze swoją małżonką tracą poczucie bezpieczeństwa w zamieszkiwanym do tej pory mieszkaniu. Jego usytuowanie sprawia, iż przez balkon istnieje możliwość dostania się do jego wnętrza przez osoby trzecie, co niestety miało już miejsce w przeszłości.

Mając na względzie powyższe okoliczności Wnioskodawca zdecydował się, iż ze środków uzyskanych z odziedziczonej nieruchomości zakupi mieszkanie dostosowane do jego potrzeb mieszkaniowych. Z racji wieku, schorzeń oraz rosnącej potrzeby bezpieczeństwa zdecydował się na zakup mieszkania w budynku całkowicie dostosowanym do potrzeb osób starszych, a przede wszystkim niepełnosprawnych. Budynek D posiada windy osobowe oraz windę dla niepełnosprawnych i dzięki temu Wnioskodawca będzie mógł dotrzeć do mieszkania bez konieczności pokonywania jakichkolwiek schodów. Ponadto windą umożliwiony jest także zjazd do garażu podziemnego. Zakupione mieszkanie usytuowane jest na 1 piętrze budynku, co gwarantuje Wnioskodawcy większe poczucie bezpieczeństwa i ochronę przed osobami trzecimi, które chciałyby włamać się do mieszkania z zewnątrz. Ponadto zakupiony lokal mieszkalny jest doskonale skomunikowany z całym F poprzez bliskość przystanku G, który pełni rolę węzła przesiadkowego. Mieszkanie usytuowane jest tak, że okna skierowane są na teren cichy, a więc nie dochodzą tam męczące odgłosy z ulicy. Powierzchnia mieszkania wynosi 31,45 m2, a w skład tego wchodzi salon, odrębna kuchnia z oknem (którego nie ma w dotychczasowym mieszkaniu) oraz łazienka.

Wnioskodawca z racji tego, iż niedawno – na przestrzeni krótkiego okresu czasu – przeszedł trzy operacje jamy brzusznej, nie czuł się na siłach, aby podjąć się trudu związanego z przeprowadzką ze starego lokalu mieszkalnego. W związku z tym, iż opłaty miesięczne wynikające z czynszu powodowały znaczne uszczuplenie w miesięcznym budżecie Wnioskodawcy oraz to że nie posiadał on wolnych środków, aby wykończyć nowe mieszkanie dla własnych potrzeb, to zdecydował się. iż do czasu jego przeprowadzki wynajmie nowe mieszkanie, jednocześnie przystosowując je w minimalnym zakresie do zamieszkania przez najemcę. W związku z tym 27 lipca 2019 r. Wnioskodawca wynajął mieszkanie na okres roku z możliwością wcześniejszego rozwiązania umowy najmu okazjonalnego. Dzięki temu najemca opłaca miesięczny czynsz administracyjny, a odstępne uzyskane z najmu okazjonalnego Wnioskodawca zamierza przeznaczyć na finalne wykończenie mieszkania, tak aby było one przystosowane w pełni do jego potrzeb. Po upływie okresu najmu oraz remoncie związanym z dostosowaniem mieszkania do własnych potrzeb, Wnioskodawca zamierza przenieść się na stałe do nowo zakupionego mieszkania, jednocześnie darując synowi swoje stare mieszkanie, tak aby on mógł zaspokajać w nim swoje potrzeby mieszkaniowe. Obydwa lokale mieszkaniowe są zlokalizowane w stosunkowo niewielkiej odległości od siebie, co stanowiło dla Wnioskodawcy ważny argument w kontekście opieki jaką syn będzie sprawował nad Wnioskodawcą w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy zakup na własne cele mieszkaniowe mieszkania, przy jednoczesnym posiadaniu mieszkania dotychczasowego oraz przy chwilowym wynajęciu zakupionego mieszkania uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawę prawną przedmiotowego zagadnienia stanowi przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W ocenie Wnioskodawcy, dochód ze zbycia nieruchomości, który przeznaczył na zakup drugiego lokalu mieszkalnego powinien podlegać zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, ponieważ został przeznaczony na własne cele mieszkaniowe. Warunkiem zwolnienia nie jest nieprzerwalne zamieszkiwanie w ww. lokalu. Mieszkanie nabyte wynajmowane było z powodu trudnej sytuacji zdrowotnej i finansowej Wnioskodawcy. Jego wynajęcie nie następowało w ramach działalności gospodarczej, a ustawa nie ogranicza ilości posiadanych lokali mieszkalnych.

Dokonując wykładni art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie można poprzestać wyłącznie na wykładni językowej tego przepisu, całkowicie pomijając cel, jaki ustawodawca miał zamiar osiągnąć regulując tę kwestię. Branie pod uwagę wyłącznie dosłownego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ww. ustawy sprowadzałoby się do niedopuszczalnego zawężenia omawianego zwolnienia. Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w swoim wyroku z 17 maja 2017 r. o sygn. akt II FSK 1053/15 wskazał w tezie, iż: „Wykładnia językowa nie może prowadzić do zawężenia zwrotu niedookreślonego „własnych celów mieszkaniowych”, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm., dalej u.p.d.o.f.), lecz wymaga indywidualnej oceny w konkretnym stanie faktycznym.” Intencją ustawodawcy wprowadzającego to zwolnienie było wspieranie różnych form budownictwa mieszkaniowego poprzez zwolnienie od opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, wydatkowanego na własne cele mieszkaniowe, wymienione enumeratywnie w art. 21 ust. 25 pkt 1-3 ww. ustawy. Jak wskazano w uzasadnieniu projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw Sejm RP VI Kadencji, druk sejmowy nr 1075, „dodawane zwolnienie mieszkaniowe może pozytywnie wpłynąć na rynek mieszkaniowy oraz zachęcić do lokowania dochodu uzyskanego z omawianego tytułu w nowe inwestycje mieszkaniowe”. W ocenie Wnioskodawcy zwrotu tego nie należy zawężać, bowiem Ustawodawca w żaden sposób nie limituje ilości lokali jakie podatnik może nabyć. Natomiast to, czy podatnik nabywając takie mieszkania realizuje własne cele mieszkaniowe lub jego działania sprowadzają się do prowadzenia działalności gospodarczej, wymaga indywidualnej oceny w konkretnym stanie faktycznym.

Przytoczone zwolnienie określa wprost, że podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia podatkowego, jeżeli wydatkuje przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, a wydatkowania tego przychodu dokona w okresie dwóch lat od daty sprzedaży. Wnioskodawca wskazał, iż dochód uzyskany ze zbycia nieruchomości przeznaczył na własne cele mieszkaniowe, tj. zakup lokalu mieszkalnego w K., a kupno i sprzedaż nie nastąpiły w ramach działalności gospodarczej.

Ustawodawca w poddanej ocenie normie prawnej nie ogranicza osób fizycznych w dysponowaniu określoną co do ilości liczbą mieszkań, jednakże wskazuje, że skorzystanie ze zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do tych nabyć, które służą określonym celom, a więc zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Przyjęcie założenia, że w zależności od możliwości finansowych nabywających lokale mieszkalne, mogą oni kupić znaczną ilość mieszkań (np. kilkanaście), w których w przyszłości będą realizować swoje cele mieszkaniowe, jest wystarczające dla skorzystania ze zwolnienia.

Podsumowując tę kwestię, w ocenie Wnioskodawcy posiadanie innego lokalu mieszkalnego w chwili nabycia nowego mieszkania nie zamyka mu drogi do skorzystania z ulgi.

Drugim analizowanym problemem jest poddanie ocenie chwilowe wynajęcie zakupionego mieszkania. W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na fakt, iż ustawodawca określając warunki skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych milczy w tym zakresie. Zatem nie można zaakceptować poglądu, że czasowe, o charakterze okazjonalnym, wynajęcie zakupionego lokalu mieszkalnego wyklucza co do zasady możliwość skorzystania z tej ulgi. Wnioskodawca wskazuje we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, że wynajął okazjonalnie zakupione mieszkanie z powodu problemów zdrowotnych, które uniemożliwiły mu natychmiastową przeprowadzkę. Ponadto wyjaśnia, że ze względu na konieczność utrzymania nowego mieszkania i związaną z tym pogarszającą się sytuacją finansową został zmuszony do chwilowego wynajęcia zakupionego lokalu mieszkalnego.

Zdaniem Wnioskodawcy czasowe, uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęcie zakupionego lokalu mieszkalnego, samo w sobie nie może przesądzać o tym, że podatnik nie będzie realizował w nim własnych celów mieszkaniowych. Ustawodawca nie zastrzegł w treści analizowanych przepisów, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwalnie od daty jego nabycia.

Odnosząc się do obu problemów przedstawionych powyżej należy przytoczyć aktualne tezy zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 listopada 2016 r. sygn. akt II FSK 3126/14, które brzmią następująco: „Nie można zaakceptować poglądu, że czasowe, o charakterze okazjonalnym wynajęcie zakupionego lokalu mieszkalnego wyklucza co do zasady możliwość skorzystania z ulgi.” Następnie NSA potwierdził, iż: „Nie stoi na przeszkodzie skorzystania z analizowanej ulgi okoliczność, że podatnik nabywa kilka lokali mieszkalnych, jak i to, że aktualnie posiada inny lokal mieszkalny, w którym zamieszkuje. Niemniej jednak od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy będzie zależało, czy rzeczywiście takie zakupy realizują ustawowy warunek uznania własnych celów mieszkaniowych. (\`(...)\`) Czasowe, uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęcie zakupionych lokali mieszkalnych samo w sobie nie może przesądzać o tym, że podatnik nie będzie w nich realizował w tych mieszkaniach własnych celów mieszkaniowych. Ustawodawca nie zastrzegł w treści analizowanych przepisów, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia.”

Powyższe Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził także w swoim wyroku z dnia 30 maja 2019 r. sygn. akt II FSK 1887/17, w którym wskazał, iż: „Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego czasowe, uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęcie zakupionych lokali mieszkalnych samo w sobie nie może przesądzać o tym, że podatnik nie będzie realizował w tych mieszkaniach własnych celów mieszkaniowych. Ustawodawca nie zastrzegł w treści analizowanych przepisów, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia.” Następnie dodał, że: „Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego dla ziszczenia się przesłanek zwolnienia podatkowego unormowanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie jest konieczne, by realizacja własnych celów mieszkaniowych była ograniczona do jednego lokalu. Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w niniejszym składzie w pełni podziela również stanowisko, że zastosowaniu zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie stoi na przeszkodzie oddanie zakupionego lokalu w najem, zwłaszcza jeżeli tego typu aktywność podatnika nie nosi znamion działalności gospodarczej.”

Ugruntowana linia orzecznicza NSA sprawiła, iż sądy niższego szczebla zaczęły powielać argumentację NSA. I tak w swoim wyroku z dnia 14 listopada 2019 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wskazuje, że: „Dla ziszczenia się przesłanek zwolnienia podatkowego unormowanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie jest konieczne, by realizacja własnych celów mieszkaniowych była ograniczona do jednego lokalu. Ponadto zastosowaniu tego zwolnienia nie stoi na przeszkodzie oddanie zakupionego lokalu w najem, zwłaszcza jeżeli tego typu aktywność podatnika nie nosi znamion działalności gospodarczej.”

Ponadto Wnioskodawca pragnie przytoczyć interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 grudnia 2018 r. (sygn. 0115-KDIT2-1.4011.381.2018.2.MN), w której poruszone zostały identyczne problemy oraz występował analogiczny stan faktyczny, do opisanego w niniejszym wniosku i w której to interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podzieli stanowisko wnioskodawczyni, co do uprawnienia do skorzystania z ulgi określonej w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomimo posiadania przez nią lokalu, w którym zamieszkiwała jeszcze przed zakupem nowego mieszkania oraz do możliwości wynajęcia okazjonalnego nowo zakupionego lokalu mieszkalnego.

Mając na względzie powyższe w ocenie Wnioskodawcy zakup na własne cele mieszkaniowe lokalu mieszkalnego, przy jednoczesnym posiadaniu mieszkania dotychczasowego, oraz chwilowe wynajęcie zakupionego lokali mieszkalnego, uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Według art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Art. 30e ust. 2 powołanej ustawy stanowi, że podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na podstawie art. 30e ust. 4 cytowanej ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W świetle zaś art. 21 ust. 1 pkt 131 powołanej ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości.

Z art. 21 ust. 25 pkt 1 powołanej ustawy wynika, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

*   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Wedle art. 21 ust. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Wobec powyższego wyjaśnić należy, że okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 tej ustawy.

Ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Tym samym brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył lokal mieszkalny w celu zamieszkania w nim, ale w lokalu tym – z różnych powodów – zamieszka po upływie określonego czasu. W takim przypadku, prawa do zwolnienia nie pozbawia podatnika okoliczność, że np. przez jakiś czas lokal będzie wynajmowany.

Co istotne, nie jest więc przeszkodą dla zastosowania omawianego zwolnienia wynajęcie nieruchomości mieszkalnej innemu podmiotowi – i to zarówno przed realizacją własnego celu mieszkaniowego, jak i już po tym fakcie. Innymi słowy, nie ma znaczenia kolejność wykonywanych działań. Ważne jest jedynie to, że nieruchomość została nabyta z zamiarem realizacji własnego celu mieszkaniowego – czy to od razu po jej nabyciu, czy też w czasie późniejszym.

W świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku z zakupem lokalu mieszkalnego na cele mieszkalne jedynie w sytuacji, gdy nabył lokal w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniu 12 kwietnia 2017 r. dokonał sprzedaży nieruchomości, którą odziedziczył po zmarłym w dniu 27 października 1983 r. ojcu A w udziale wynoszącym 1/6, po zmarłej w dniu 18 listopada 2008 r. matce B w udziale wynoszącym 1/3, oraz po zmarłym w dniu 18 czerwca 2012 r. bracie C w udziale wynoszącym 1/2. Sprzedaż nieruchomości w zakresie 1/2 udziału tj. po C nastąpiła niespełna kilka miesięcy przed upływem 5 lat od daty nabycia. Następnie pieniądze uzyskane z tytułu przedmiotowej sprzedaży Wnioskodawca przeznaczył na zakup lokalu mieszkalnego D. Wnioskodawca przedmiotową nieruchomość zakupił na własne cele z myślą, że w nim zamieszka, a więc lokal ten został nabyty z zamiarem realizacji przez Wnioskodawcę własnych potrzeb mieszkaniowych rozumianych jako faktyczne zamieszkiwanie, tj. zajmowanie go jako miejsca swojego pobytu stałego. Wnioskodawca posiada aktualnie mieszkanie położone w E w ponad pięćdziesięcioletnim budynku, który nie zaspokaja potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy. W samym budynku nie ma windy i chociaż mieszkanie znajduje się na parterze, to jednak ze względu na charakterystykę budowanych kiedyś bloków, aby dojść do mieszkania koniecznym jest pokonanie kilkunastu schodów. Ponadto z racji położenia budynku na terenie nierównym, to aby wejść do klatki także należy pokonać kilka stromych schodów, które są bezpośrednio wystawione na działania warunków atmosferycznych. Skutkuje to tym, iż w zimie często pokrywa je lód, co grozi poślizgnięciem się i odniesieniem trwałego uszczerbku na zdrowiu. Ponadto sam budynek nie jest przystosowany do użytku dla osób starszych bądź niepełnosprawnych. Wnioskodawca ma 68 lat, a na emeryturę przeszedł z końcem sierpnia 2018 r. Małżonka wnioskodawcy ma 64 lata i również przebywa na emeryturze od końca sierpnia 2017 r. Z racji wieku obydwoje posiadają schorzenia, które postępują i w niedalekiej przyszłości poruszanie się po schodach stanie się jeszcze bardzie uciążliwe. Wnioskodawca ma problemy z sercem, nadciśnienie oraz aktualnie jest po trzech operacjach jamy brzusznej. Ponadto posiada poważne schorzenia kręgosłupa, które leczy zabiegami rehabilitacyjnymi oraz pobytami w sanatoriach. W związku z tym zmuszony został do zaprzestania wykonywania dodatkowej pracy, która służyła mu jako dodatek do emerytury. Małżonka Wnioskodawcy jest po operacji onkologicznej, a ponadto także ma problemy z kręgosłupem oraz biodrem, co wiąże się z koniecznością korzystania z zabiegów rehabilitacyjnych oraz wyjazdami na leczenie sanatoryjne. Ponadto z racji swojego wieku Wnioskodawca wraz ze swoją małżonką tracą poczucie bezpieczeństwa w zamieszkiwanym do tej pory mieszkaniu. Jego usytuowanie sprawia, iż przez balkon istnieje możliwość dostania się do jego wnętrza przez osoby trzecie, co niestety miało już miejsce w przeszłości. Mając na względzie powyższe okoliczności Wnioskodawca zdecydował się, iż ze środków uzyskanych z odziedziczonej nieruchomości zakupi mieszkanie dostosowane do jego potrzeb mieszkaniowych. Z racji wieku, schorzeń oraz rosnącej potrzeby bezpieczeństwa zdecydował się na zakup mieszkania w budynku całkowicie dostosowanym do potrzeb osób starszych, a przede wszystkim niepełnosprawnych. Budynek D posiada windy osobowe oraz windę dla niepełnosprawnych i dzięki temu Wnioskodawca będzie mógł dotrzeć do mieszkania bez konieczności pokonywania jakichkolwiek schodów. Ponadto windą umożliwiony jest także zjazd do garażu podziemnego. Zakupione mieszkanie usytuowane jest na 1 piętrze budynku, co gwarantuje Wnioskodawcy większe poczucie bezpieczeństwa i ochronę przed osobami trzecimi, które chciałyby włamać się do mieszkania z zewnątrz. Ponadto zakupiony lokal mieszkalny jest doskonale skomunikowany z całym F poprzez bliskość przystanku G, który pełni rolę węzła przesiadkowego. Mieszkanie usytuowane jest tak, że okna skierowane są na teren cichy, a więc nie dochodzą tam męczące odgłosy z ulicy. Powierzchnia mieszkania wynosi 31,45 m2, a w skład tego wchodzi salon, odrębna kuchnia z oknem (którego nie ma w dotychczasowym mieszkaniu) oraz łazienka. Wnioskodawca z racji tego, iż niedawno – na przestrzeni krótkiego okresu czasu – przeszedł trzy operacje jamy brzusznej, nie czuł się na siłach, aby podjąć się trudu związanego z przeprowadzką ze starego lokalu mieszkalnego. W związku z tym, iż opłaty miesięczne wynikające z czynszu powodowały znaczne uszczuplenie w miesięcznym budżecie Wnioskodawcy oraz to że nie posiadał on wolnych środków, aby wykończyć nowe mieszkanie dla własnych potrzeb, to zdecydował się. iż do czasu jego przeprowadzki wynajmie nowe mieszkanie, jednocześnie przystosowując je w minimalnym zakresie do zamieszkania przez najemcę. W związku z tym 27 lipca 2019 r. Wnioskodawca wynajął mieszkanie na okres roku z możliwością wcześniejszego rozwiązania umowy najmu okazjonalnego. Dzięki temu najemca opłaca miesięczny czynsz administracyjny, a odstępne uzyskane z najmu okazjonalnego Wnioskodawca zamierza przeznaczyć na finalne wykończenie mieszkania, tak aby było one przystosowane w pełni do jego potrzeb. Po upływie okresu najmu oraz remoncie związanym z dostosowaniem mieszkania do własnych potrzeb, Wnioskodawca zamierza przenieść się na stałe do nowo zakupionego mieszkania, jednocześnie darując synowi swoje stare mieszkanie, tak aby on mógł zaspokajać w nim swoje potrzeby mieszkaniowe. Obydwa lokale mieszkaniowe są zlokalizowane w stosunkowo niewielkiej odległości od siebie, co stanowiło dla Wnioskodawcy ważny argument w kontekście opieki jaką syn będzie sprawował nad Wnioskodawcą w przyszłości.

Mając zatem na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że sprzedaż w 2017 r. nieruchomości w części odziedziczonej po bracie zmarłym w dniu 18 czerwca 2012 r., przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi dla Wnioskodawcy źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie jeżeli wydatkowanie przychodu, który Wnioskodawca uzyskał z tego tytułu na zakup lokalu mieszkalnego, oraz nabycie tego lokalu dokonane zostało w okresie dwóch lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, uprawnia ono do zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zaznaczyć należy, że zwolnieniem objęty jest dochód w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na ww. cel mieszkaniowy w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości. Fakt czasowego wynajmowania przez Wnioskodawcę lokalu mieszkalnego nie wyklucza możliwości skorzystania ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, w przypadku, gdy mieszkanie nabyte zostało w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawcy. Ponadto, okoliczność, że Wnioskodawca jest właścicielem innej nieruchomości mieszkalnej, jest bez znaczenia. Decydujące jest to, że Wnioskodawca zamieszka w nabytym lokalu mieszkalnym i będzie realizował w nim własny cel mieszkaniowy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

W odniesieniu zaś do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków oraz interpretacji wskazać należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw, osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.