Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.406.2018.4.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-04
Teza: Sprzedaż użytkowania wieczystego działek niezabudowanych nie będzie podlegała opodatkowaniu pcc ze względu na opodatkowanie podatkiem od towarów i usług
Słowa kluczowe: podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; podatek-podatek od towarów i usług; sprzedaż; umowa-umowa sprzedaży; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste-przeniesienie prawa użytkowania wieczystego
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 28 września 2018 r. (data wpływu – 18 października 2018 r.), uzupełnionym 20 i 27 grudnia 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży praw użytkowania wieczystego gruntu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży praw użytkowania wieczystego gruntu.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 10 grudnia 2018 r. znak: 0114-KDIP1-3.4012.614.2018.2.SM, 0111-KDIB4.4014.406.2018.3.MD wezwano Zainteresowanych o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono 20 grudnia 2018 r. (uiszczenie dodatkowej opłaty) oraz 27 grudnia 2018 r. (data wpływu pisma uzupełniającego).

We wniosku (i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: „Spółka”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka jest częścią Grupy realizującej przedsięwzięcia deweloperskie – głównie mieszkaniowe.

Spółka zamierza zawrzeć umowę zakupu prawa użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej działkę gruntu numer 16/1 o powierzchni 358 m2 (sposób korzystania Bi) oraz 17/5 o powierzchni 225 m2 (sposób korzystania B), tj. o łącznej powierzchni 583 m2 (dalej: „Nieruchomość”).

Nieruchomość miałaby zostać zakupiona od 8 osób fizycznych („Sprzedający”) będących współużytkownikami wieczystymi Nieruchomości w udziałach od 2/108 (KJ, SJ, IJ) przez 9/108 (PJ, WJ) i 12/108 (ZJ) jak i 18/108 (w księdze wieczystej ujawnione IRJ, zaś faktycznie spadek po niej, w tym udział w Nieruchomości nabyła JJK) do 54/108 (AO). Udziały w Nieruchomości Sprzedający z zastrzeżeniem AO oraz JJK nabyli na mocy umowy oddania gruntu w użytkowanie wieczyste z dnia 8 kwietnia 2013 r. Sprzedająca AO nabyła swój udział w drodze umowy darowizny z dnia 16 marca 2016 r. Sprzedająca JJK nabyła swój udział w spadku po IRJ na mocy aktu poświadczenia dziedziczenia z 11 grudnia 2013 r.

Na Nieruchomości Spółka planuje docelowo zrealizować inwestycję o przeważającej funkcji mieszkaniowej. Nieruchomość jest i na moment planowanej sprzedaży będzie niezabudowana. Spółka po zrealizowaniu inwestycji, będzie dokonywać sprzedaży lokali na rzecz swoich przyszłych klientów. Sprzedaż ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Sprzedający na dzień dzisiejszy nie prowadzą działalności gospodarczej, nie są zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług.

Sprzedający z wyłączeniem JJK (w miejsce IRJ) posiadającej udział 18/108 zawarli obecnie (30 maja 2018 r.) ze Spółką umowę przedwstępną zobowiązującą Sprzedających do sprzedaży nieruchomości na rzecz Spółki lub podmiotu z Grupy kapitałowej (dalej: „Umowa przedwstępna”).

W terminie nie późniejszym niż 14 dni przed zawarciem umowy warunkowej (pod warunkiem braku skorzystania przez miasto z prawa pierwokupu), Spółka może dokonać cesji praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej na podmiot z grupy kapitałowej lub wskazać ten podmiot jako uprawniony do wykonywania praw z Umowy Przedwstępnej.

Umowa ta przewiduje obowiązek zawarcia warunkowej umowy sprzedaży Nieruchomości (warunkiem brak skorzystania przez miasto z prawa pierwokupu) jeśli spełnione zostaną następujące warunki wstępne: (1) wydanie decyzji o warunkach zabudowy takiej jak opisano w Umowie Przedwstępnej, (2) wydanie pozwolenia na budowę takiego jak opisano w Umowie Przedwstępnej, (3) uzyskanie spójnych interpretacji indywidualnych przez Sprzedających i Kupującego (4) nabycie udziału 18/108 od Sprzedającego IRJ (de facto JJK jako spadkobiercy) posiadającego ten udział a niebędącego stroną Umowy Przedwstępnej oraz (5) pod warunkiem, że Nieruchomość nie zmieni w sposób negatywny stanu prawnego w sposób opisany w umowie (nie zostanie obciążona długami, nie zostanie wynajęta, działy III i IV Kw będą wolne od wpisów, etc.) oraz pod warunkiem zawarcia umowy ostatecznej sprzedaży 100% Nieruchomości w terminie do 31 sierpnia 2019 r.

Sprzedający, którzy przystąpili do Umowy Przedwstępnej, zobowiązali się do udzielenia Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania lub podmiotom przezeń wskazanym pełnomocnictw w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, pozwolenia na budowę, decyzji środowiskowej, przyłączenia mediów, decyzji w przedmiocie usunięcia drzew i innych dokumentów koniecznych do wypełnienia warunków Umowy Przedwstępnej. Sprzedający, którzy przystąpili do Umowy Przedwstępnej, zobowiązali się do udzielenia Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania lub podmiotom przezeń wskazanym pełnomocnictw do występowania w postępowaniu związanym z uchwaleniem m.in. na terenie Nieruchomości miejscowego planu zagospodarowania.

Umowa Przedwstępna zawiera także szereg innych szczegółowych zobowiązań Sprzedających oraz Zainteresowanego będącego stroną postępowania, które w ocenie Spółki są nieistotne dla sprawy lecz gdyby w ocenie Organu miały być istotne, informacje o ich treści zostaną przekazane do wiadomości Organu w uzupełnieniu wniosku.

Analogiczna (w tym w zakresie prawa cesji), choć odrębna, umowa przedwstępna została zawarta 5 lipca 2018 r. przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania z JJK jako spadkobiercą IRJ i właścicielem udziału w Nieruchomości wynoszącego 18/108 (dalej: „Umowa przedwstępna z JJK”). Umowa ta przewiduje obowiązek zawarcia warunkowej umowy sprzedaży Nieruchomości (warunkiem jest brak skorzystania przez miasto z prawa pierwokupu), jeśli spełnione zostaną następujące warunki wstępne: (1) wydanie decyzji o warunkach zabudowy takiej jak opisano w Umowie Przedwstępnej, (2) wydanie pozwolenia na budowę takiego jak opisano w Umowie Przedwstępnej, (3) uzyskanie spójnych interpretacji indywidualnych przez Sprzedających i Kupującego, (4) nabycie udziału 90/108 od pozostałych Sprzedających będących stroną Umowy Przedwstępnej oraz (5) pod warunkiem że Nieruchomość nie zmieni w sposób negatywny stanu prawnego w sposób opisany w umowie (nie zostanie obciążona długami, nie zostanie wynajęta, działy III i IV Kw będą wolne od wpisów, etc.) oraz pod warunkiem zawarcia umowy ostatecznej sprzedaży 100% Nieruchomości w terminie do 31 sierpnia 2019 r.

Sprzedająca JJK zobowiązała się w Umowie Przedwstępnej z JJK do udzielenia Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania analogicznych pełnomocnictw i analogicznych działań jak Sprzedający, którzy przystąpili do Umowy Przedwstępnej, a opisanych powyżej.

Sprzedający, w razie uzyskania stosownej interpretacji, dopuszczają dla potrzeb niniejszej transakcji konieczność zarejestrowania się jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług, wpłacenia ewentualnego podatku od towarów i usług oraz złożenia stosownych deklaracji i wystawienia faktur. W takim wypadku cena określona w Umowie Przedwstępnej i Umowie przedwstępnej z JJK będzie traktowana jako cena netto, Sprzedający zarejestrują się jako podatnicy podatku od towarów i usług i dopełnią wszystkich obowiązków formalnych, co także wynika z treści Umowy Przedwstępnej i Umowy Przedwstępnej z JJK.

Zainteresowany będący stroną postępowania ma prawo odstąpienia od Umowy Przedwstępnej i Umowy Przedwstępnej z JJK, jeśli prowadzone przez niego badanie due dilligence da w jego ocenie wynik negatywny.

Zainteresowany będący stroną postępowania uzyskał także w opisanych wyżej umowach pełnomocnictwo do reprezentowania Sprzedających w ramach podpisywania Umowy Sprzedaży, w razie gdyby Sprzedający nie stawili się w umówionych terminach na podpisanie aktu notarialnego.

Sprzedający w ramach realizacji poszczególnych zobowiązań wynikających z Umowy Przedwstępnej i Umowy Przedwstępnej z JJK będą otrzymywać zaliczki na poczet ceny zakupu Nieruchomości. Zaliczki będą wypłacane na rachunki bankowe Sprzedających z rachunków depozytowych notariusza, na które będą wcześniej przelewane przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż Nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zasady opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych uregulowane są w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przez podatek od towarów i usług należy rozumieć: „podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich”.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ww. ustawy „Nie podlegają podatkowi (\`(...)\`) czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych”.

Z powyższych przepisów (w szczególności art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) wynika, że jeśli sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług, to transakcja ta nie jest opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W uzasadnieniu stanowiska Spółki do pytania 1 wykazano, że transakcja jest opodatkowana podstawową stawką podatku od towarów i usług. Spółka nie powtarza zatem tej argumentacji.

Podsumowując, analizowana transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych (pytania oznaczonego we wniosku nr 5).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna z 2 stycznia 2019 r., znak: 0114-KDIP1-3.4012.614.2018.3.SM.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do zapisu art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

Jak wynika z powołanych przepisów – umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w tym zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przedstawionego we wniosku wynika, że przedmiotem umowy sprzedaży będą prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego działkę gruntu numer 16/1 o powierzchni 358 m2 oraz 17/5 o powierzchni 225 m2, tj. o łącznej powierzchni 583 m2. Grunt (nieruchomość) jest i na moment planowanej sprzedaży będzie niezabudowany.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek powyższe zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży praw użytkowania wieczystego gruntu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z 2 stycznia 2019 r., znak: 0114-KDIP1-3.4012.614.2018.3.SM, wydanej w trybie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko Zainteresowanych, że sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Spółki podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nieruchomość nie będzie korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, pozostając opodatkowaną podstawową stawką podatku od towarów i usług.

A zatem, skoro omawiana we wniosku transakcja będzie faktycznie opodatkowana podatkiem od towarów i usług (nie będzie z tego podatku zwolniona), to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku z tytułu transakcji nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl § 2 tegoż art. przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.