Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-58/16-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-28
Teza: 1. w związku z przeniesieniem siedziby do innego państwa członkowskiego UE
Słowa kluczowe: firma-siedziba firmy; przeniesienie; spółki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z poźn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2016 r. (data wpływu 1 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego przez Wnioskodawce jako płatnika w związku z przeniesieniem siedziby do innego państwa członkowskiego UE – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego przez Wnioskodawce jako płatnika w związku z przeniesieniem siedziby do innego państwa członkowskiego UE.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Wnioskodawca jest spółką kapitałową, posiadającą siedzibę i zarząd w Polsce (polski rezydent dla celów podatkowych) \[dalej: Wnioskodawca łub Spółka\].
2.  Wnioskodawca planuje przeniesienie siedziby Spółki z Polski do Włoch.
3.  Akcjonariuszem Spółki na dzień przeniesienia siedziby będzie osoba prawna, mająca siedzibę i zarząd na terytorium Włoch (włoski rezydent podatkowy) \[Akcjonariusz\].
4.  Intencją Wnioskodawcy nie jest zakończenie działalności Spółki, tylko przeniesienie siedziby na terytorium Włoch.

Majątek Spółki, który obecnie posiada, ma być wykorzystywany do jej dalszej działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym po stronie Akcjonariusza, w związku z przeniesieniem siedziby Spółki do Włoch, powstanie dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych lub jakikolwiek inny obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych, a Spółka zobowiązana będzie jako płatnik do poboru podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, po stronie Akcjonariusza, w związku z przeniesieniem siedziby Spółki do Włoch, nie powstanie dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, ani jakikolwiek inny obowiązek podatkowy, a tym samym Spółka nie będzie zobowiązana jako płatnik do poboru podatku.

Uzasadnienie

1.  Akcjonariusz jest osobą prawną, nieposiadającą na terytorium Polski siedziby lub zarządu. Zatem, podlega on opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych \[pdop\] od dochodów osiągniętych na terytorium Polski (ograniczony obowiązek podatkowy) - art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.) \[updop\].
2.  Jednym z rodzajów dochodów, które należy wiązać z terytorium Polski, jest dochód z udziału w zyskach polskich osób prawnych. Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (art. 10 updop).
3.  W przypadku uzyskania dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych, pdop jest pobierany przez płatnika - osobę prawną dokonującą świadczenia (art. 26 ust. 1 w zw. Z art. 22 ust. 1 updop - gdy wspólnikiem jest osoba prawna). W sytuacji zatem, gdyby Akcjonariusz uzyskałby dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych, płatnikiem pdop z tego tytułu byłaby Spółka.
4.  Jednakże, art. 10 updop uzależnia powstanie obowiązku podatkowego od faktycznego uzyskania dochodu (przychodu) z tytułu udziału w spółce. Żeby mówić o dochodzie (przychodzie) w rozumieniu art. 10 updop, musi on być przez podatnika „faktycznie uzyskany”, czyli wydany mu definitywnie i trwale. Przychód to wszelkie przysporzenie o charakterze trwałym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter ostateczny. W wyroku z 15 lipca 2015 r. (sygn. akt II FSK 1864/13) NSA zaznaczył, że: „Należy zauważyć, iż z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Przychodem jest zatem takie przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa, \[\`(...)\`\] odejście od jego identyfikowania (dochodu - przyp. Wnioskodawcy) z korzyścią majątkową (element konieczny dochodu) wymagałoby wyraźnej wypowiedzi legislacyjnej. Sens podatku dochodowego należy zatem wiązać co do zasady z powstaniem u podatnika przyrostu czystego majątku, wskutek zaistnienia zdarzenia, które nie jest objęte zakresem przedmiotowym innej daniny publicznoprawnej (np. podatku od spadków i darowizn).”
5.  W związku z faktem, że majątek Spółki nie zostanie wydany Akcjonariuszowi, to nie nastąpi żadne przysporzenie po jego stronie. Majątek pozostanie w całości w Spółce, która będzie kontynuować działalność Wnioskodawcy, Spółka będzie istnieć dalej, zmianie ulegnie jedynie miejsce jej siedziby. Tym samym po stronie Akcjonariusza nie powstanie dochód (przychód), a Spółka nie będzie zobowiązana do poboru pdop jako płatnik, w związku z przeniesieniem siedziby Spółki za granicę. Takie stanowisko zostało również zaprezentowane w Interpretacji Indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 19 sierpnia 2011 r. (sygn. ITPB1/415-573/11/MR).
6.  Ponadto, przepisy updop należy rozpatrywać z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Art. 10 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania z 21 czerwca 1985 r. (t.j. Dz.U. z 1989 r., nr 62, poz. 374) \[UPO PL-IT\], stanowi, że dywidendy, wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Art. 10 ust. 2 dopuszcza możliwość opodatkowania w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10% kwoty dywidendy brutto. Ustęp trzeci komentowanego przepisu precyzuje co należy rozumieć przez pojęcie "dywidendy". Przez dywidendy należy rozumieć dochody z akcji, akcji typu "jouissance" lub praw typu "jouissance", akcji w kopalnictwie, akcji członków-założycieli lub innych praw związanych z udziałem w zyskach, z wyjątkiem wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób jak wpływy z akcji, zgodnie z prawem podatkowym Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę. Żadne określenie użyte w tym ustępie w odniesieniu do pojęcia dywidendy nie wiąże się z przeniesieniem siedziby spółki za granicę. Art. 10 updop stanowi natomiast, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany. Sytuacja przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego nie mieści się w zakresie przytoczonych przepisów, ponieważ Akcjonariusz nie osiągnie faktycznego przysporzenia, a z tym art. 10 ust. 1 wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Stąd, skoro przeniesienie siedziby Spółki nie wiąże się z uzyskaniem faktycznego dochodu, to nie będzie ono podlegało opodatkowaniu.
7.  Przeniesienie siedziby spółki za granicę nie zostało również wymienione jako tytuł do powstania przychodu w art. 12 ust. 1 updop. Przepis ten określa rodzaje przysporzeń majątkowych uznawanych na gruncie pdop za przychody podlegające opodatkowaniu i nie zawiera regulacji dotyczącej zmiany siedziby spółki. Skoro wprost z przepisów prawa nie wynika, aby tego typu zdarzenie powodowało powstanie obowiązku podatkowego to nie można rozszerzać katalogu źródeł przychodu, o jakich mowa w tym artykule, dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Jeżeli nawet uznać, że po stronie Akcjonariusza wystąpi przychód (dochód) to powinien być on opodatkowany na zasadach ogólnych i być traktowany jako "innych dochód”, gdyż nie jest to dochód faktycznie uzyskany, o którym mowa w art. 10 updop. Art. 22 UPO PL-IT odnoszący się do innych dochodów osiąganych przez nierezydentów stanowi, że części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie bez względu na to, skąd one pochodzą, a o których nie było mowy w poprzednich artykułach umowy, będą opodatkowane tylko w tym Państwie. Stąd nawet jeśli Akcjonariusz osiągnąłby dochód z tytułu przeniesienia siedziby Spółki za granicę to podlegałby on opodatkowaniu w państwie jego rezydencji – we Włoszech.
8.  Argumentem przemawiającym za słusznością przedstawionego wyżej stanowiska jest również Rezolucja Parlamentu Europejskiego z 2 lutego 2012 r. zawierająca zalecenia dla Komisji w sprawie 14 Dyrektywy o prawie spółek dotyczącej transgranicznego przeniesienia siedziby spółki; (2011/2046 (INI)) \[Rezolucja\]. Zgodnie z zaleceniami zakres przedmiotowy dyrektywy powinien obejmować rozwiązanie kwestii oddzielenia siedziby statutowej (rejestrowej) spółki od jej siedziby rzeczywistej (administracyjnej). Parlament Europejski podkreślił, że dyrektywa powinna umożliwiać spółkom korzystanie ze swobody przedsiębiorczości poprzez zachowanie ich osobowości prawnej przy przenoszeniu siedziby do przyjmującego państwa członkowskiego i jednoczesnym przekształceniu w spółkę podlegającą prawu przyjmującego państwa członkowskiego bez konieczności likwidacji. W załączniku do Rezolucji, który zawiera szczegółowe zalecenia dotyczące treści składanego projektu, wprost zostało wskazane w Zaleceniu nr 2, że: „Przeniesienie powinno odbywać się w sposób neutralny pod względem podatkowym zgodnie z przepisami dyrektywy 90/434/EWG." Zalecenie to jest respektowane przez Włochy, które wprowadziły do swojego porządku prawnego instytucję transgranicznej zmiany siedziby spółki - neutralnej pod względem podatkowym. Przeniesienie siedziby Spółki do Włoch będzie miało miejsce zarówno pod prawem polskim, jak i włoskim. Nie ma w ocenie Wnioskodawcy argumentów za tym, żeby to samo zdarzenie prawne, nie skutkujące powstaniem trwałego przysporzenia po stronie Akcjonariusza, miało być neutralne podatkowo we Włoszech, a w Polsce skutkować powstaniem dochodu (przychodu).
9.  Podsumowując, w wyniku przeniesienia siedziby Spółki za granicę, po stronie Akcjonariusza nie powstanie dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu pdop, zatem Spółka nie będzie zobowiązana do poboru pdop jako płatnik, pomimo przeniesienia siedziby Spółki, zgodnie z ww. interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 19 sierpnia 2011 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm., dalej: updop), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W przypadku ograniczonego obowiązku podatkowego należy wyraźnie określić, jakie dochody podlegają temu obowiązkowi. Muszą to być dochody uzyskiwane w kraju, w którym podatnik nie ma rezydencji. Ponadto przepisy kraju, w którym znajduje się źródło przychodów, muszą przewidywać opodatkowanie tych przychodów przez nierezydenta, czyniąc go podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 3 updop, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki.

Likwidacja spółki akcyjnej następuje, jeżeli zaistnieją przyczyny rozwiązania spółki, przewidziane w art. 459 ustawy Kodeks spółek handlowych. Zgodnie z art. 459 pkt 2 ustawy z dnia 15.09.2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm. dalej: ksh), rozwiązanie spółki powoduje uchwała walnego zgromadzenia o rozwiązaniu spółki albo o przeniesieniu siedziby spółki za granicę.

Z powyższych uregulowań prawnych wynika wprost, że przeniesienie siedziby spółki kapitałowej za granicę, powoduje rozwiązanie takiej spółki i tym samym czynność opodatkowaną jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych na podstawie www. art. 10 ust. 1 pkt 3 updop.

Podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (art. 22 ust 1 updop).

Przepis art. 22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 22a updop).

Obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego spoczywa na podmiotach dokonujących wypłat z tytułu dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Zgodnie z art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Natomiast jak stanowi art. 10 ust. 1 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania z 21 czerwca 1985 r. (Dz. U. z 1989 r. nr 62, poz. 374, dalej: UPO), dywidendy, wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidendy brutto (art. 10 ust. 2 UPO).

Na potrzeby stosowania postanowień UPO określenie „dywidendy” oznacza dochody z akcji, akcji typu "jouissance" lub praw typu "jouissance", akcji w kopalnictwie, akcji członków-założycieli lub innych praw związanych z udziałem w zyskach, z wyjątkiem wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób jak wpływy z akcji, zgodnie z prawem podatkowym Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę.

Jednocześnie należy wskazać, że państwom pochodzenia spółek kapitałowych, w ramach Unii, pozostawiono szerokie uprawnienia co do kwalifikacji przeniesienia siedziby spółki kapitałowej do innego państwa członkowskiego. Spółki kapitałowe w przeciwieństwie do osób fizycznych nie mogą istnieć bez porządków prawnych państw członkowskich, które regulują ich tworzenie i egzystencję. Tym samym, przepisy art. 49 i 54 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. Urz. UE C 326 z 26 października 2012 r., dalej: TFUE) nie przyznają spółkom prawa przeniesienia siedziby faktycznej do innego państwa przy jednoczesnym zachowaniu ich podmiotowości prawnej i statutu personalnego państwa, w którym zostały utworzone. Państwo pochodzenia spółki kapitałowej może powiązać przeniesienie przez spółkę siedziby z jej rozwiązaniem, likwidacją, i utratą podmiotowości prawnej (por. wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, dalej: ETS, z dnia 27 września 1988 r., C-81/97, Daily Mail).

Również z analizy innych rozstrzygnięć ETS wynika wprost, że państwo, w którym spółka została założona, może uniemożliwić jej przeniesienie siedziby z zachowaniem dotychczasowego statutu personalnego. ETS pozostawił w tym zakresie swobodę państwu pochodzenia co do ewentualnego pozbawienia tego statusu (np. traktując na gruncie krajowych przepisów przeniesienie siedziby do innego państwa jako rozwiązanie takiej spółki, likwidację, por. wyrok ETS z dnia 16 grudnia 2008 r., C-210/06, Cartesio, wyrok ETS z dnia 12 lipca 2012 r., C-378/10, Vale – sprawa dotyczyła przekształcenia spółki, jednakże wpisuje się w ugruntowana linię orzeczniczą ETS).

Ponadto, należy wskazać, że obecnie brak jest jakichkolwiek regulacji na szczeblu Unijnym, które regulowałyby wprost problematykę transgranicznego przeniesienia siedziby spółki kapitałowej.

Odnosząc się natomiast do zaleceń Parlamentu Europejskiego z 2 lutego 2012 r. dla Komisji w sprawie 14 Dyrektywy o prawie spółek dotyczącej transgranicznego przeniesienia siedziby spółki; (2011/2046 (INI)), wskazać należy, że prace legislacyjne, polegające na przygotowaniu projektu 14 dyrektywy zostały podjęte już w 1997 r. i na moment opracowywania niniejszej interpretacji nie zostały podjęte kroki prawne w celu wprowadzenia w życie proponowanych rozwiązań, zgodnie z którymi dyrektywa powinna umożliwiać spółkom korzystanie ze swobody przedsiębiorczości poprzez zachowanie ich osobowości prawnej przy przenoszeniu siedziby do przyjmującego państwa członkowskiego i jednoczesnym przekształceniu w spółkę podlegającą prawu przyjmującego państwa członkowskiego bez konieczności likwidacji.

W planie działań z 12 grudnia 2012 r., Komisja podała, że uznaje wagę zagadnienia transgranicznego przeniesienia siedziby spółki, jednak jakakolwiek inicjatywa legislacyjna w tym zakresie musi być poparta solidną analiza ekonomiczną i wnikliwą oceną rzeczywistej potrzeby wprowadzenia unijnej regulacji dotyczącej przeniesienia siedziby.

Zagadnienie transgranicznego przeniesienia siedziby spółki na rynku wewnętrznym UE nie zostało wymienione wśród nowych priorytetów pracy Komisji na 2016 r. Zagadnienia te nie były również wśród priorytetów w 2015 r.

W związku z powyższym, w obecnym stanie prawnym, państwo pochodzenia spółki ma pełną swobodę aby powiązać przeniesienie przez spółkę siedziby do innego państwa z jej rozwiązaniem/likwidacją.

Podsumowując, należy uznać za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że w wyniku przeniesienia siedziby Spółki za granicę, po stronie Akcjonariusza nie powstanie dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu w podatku dochodowym od osób prawnych i Spółka nie będzie zobowiązana do poboru podatku jako płatnik.

Wnioskodawca będzie zatem zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 26 ust. 1 updop w związku z art. 22 ust. 1 udop, z tytułu uzyskanego dochodu (przychodu) przez Akcjonariusza z udziału w zyskach osób prawnych, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 3 updop, przy uwzględnieniu postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jednocześnie Organ wyjaśnia, że w przypadku spełnienia przesłanek zawartych w art. 22 ust. 4-4d updop, Wnioskodawca będzie mógł nie pobrać zryczałtowanego podatku dochodowego od ww. dochodów (przychodów), na podstawie art. 26 ust. 1c updop. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.