Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1251/14-2/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-10
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; majątek-majątek prywatny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z 12 grudnia 2014 r. (data wpływu 23 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w roku 2007 nabył wraz ze współmałżonkiem nieruchomość gruntową, niezabudowaną zamierzając wykorzystać ją na cele prywatne. Działka nie była jednak wykorzystywana w jakikolwiek sposób i w roku 2014 zgłosił się do Wnioskodawcy podmiot zainteresowany jej nabyciem w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca, nabywając nieruchomość, zamierzał zabudować ją budynkiem mieszkalnym na potrzeby własne i własnej rodziny. Jednakże po jej nabyciu, a przed rozpoczęciem realizacji prywatnych planów, Wnioskodawca podjął starania o ustalenie stanu prawnego nieruchomości. Działania te doprowadziły do ustaleń, iż jakkolwiek dla nabytej nieruchomości nie było planu zagospodarowania przestrzennego, to jednak Wnioskodawcy uzyskali w organie gminy informację, iż stosownie do planów jednostki samorządu terytorialnego, przez środek nieruchomości przebiegać miała droga publiczna. Okoliczność ta w oczywisty sposób przekreśliła początkowe plany. Wobec powyższego Wnioskodawca zmuszony był zrezygnować z planów, które legły u podstaw decyzji o nabyciu nieruchomości i zdecydować, co dalej z niepotrzebną już nieruchomością. Wnioskodawca jest osobą starszą, a ponieważ jednak nie zamierzał prowadzić na nieruchomości jakiejkolwiek działalności, jedyną możliwością wynikającą z konieczności uporządkowania własnych spraw majątkowych okazała się jej sprzedaż. Dlatego też Wnioskodawca, po zgłoszeniu się potencjalnego nabywcy, zdecydowany jest skorzystać z możliwości jej sprzedaży i zawrzeć stosowną umowę z podmiotem, który wykazał zainteresowanie przedmiotową nieruchomością. Stosowna umowa przedwstępna została zawarta w listopadzie 2014 r. Zgodnie z umową przedwstępną, Wnioskodawca zobowiązał się, iż do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej, doprowadzi do uzyskania ostatecznej decyzji administracyjnej o podziale geodezyjnym nieruchomości, w wyniku którego powstanie działka gruntu o obszarze około 0,8 ha, przeznaczona pod zabudowę budynkami mieszkalnymi. Jednocześnie w wyniku podziału powstanie również druga działka, która będzie przeznaczona pod drogę publiczną, która zgodnie z art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 518 ze zm.) przejdzie na własność właściwej jednostki samorządu terytorialnego z dniem, w którym decyzja o podziale stanie się ostateczna.

Jak wspomniano wyżej, nieruchomość nie była przez Wnioskodawcę wykorzystywana w jakikolwiek sposób: ani dla celów osobistych (jak pierwotnie zamierzano), ani dla celów prowadzenia działalności gospodarczej. Nie była ona również przedmiotem umowy najmu, dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze.

Działka położona jest na terenie, który nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w ewidencji gruntów przeznaczony jest pod grunty orne, użytki rolne zabudowane i sad (symbole: RIVa, RIVb, B-RIVb, S-RIVb i RV). W roku 2009 w związku z faktem, iż wytyczenie wspomnianej powyżej drogi publicznej nie zostało jeszcze sprecyzowane co do terminu, wystąpiono z wnioskiem o wydanie decyzji w sprawie określenia warunków zabudowy przedmiotowej nieruchomości budynkami mieszkalnymi wielorodzinnymi, co spowodowane było informacją, iż przez środek działki przewidziano przebieg drogi publicznej. Decyzja została wydana jeszcze w tym samym 2009 roku.

Wnioskodawca nie podejmował żadnych innych działań o charakterze prawnym, które dotyczyłyby przedmiotowej nieruchomości. Jednocześnie, podejmując decyzję o sprzedaży nieruchomości, zainicjował działania, ukierunkowane na realizację tego zamiaru, a które są zwyczajowo podejmowane przez podmioty nieprofesjonalne. Działania te sprowadziły się do zamieszczenia oferty sprzedaży na jednej ze stron internetowych, na której zamieszczane są podobne ogłoszenia, niemniej jednak należy dodać, iż jakkolwiek nie zawarto umowy z żadnym pośrednikiem w obrocie nieruchomościami, to przedstawiciele podmiotów działających w tej branży kontaktowali się z Wnioskodawcą, oferując swoje usługi.

Należy zaznaczyć, iż jakkolwiek Wnioskodawca prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, to jednak nieruchomość, o której mowa w niniejszym wniosku nie była nabywana przez Wnioskodawcę działającego jako podatnik VAT oraz nie była nigdy wykorzystywana dla celów prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności działalności opodatkowanej VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż opisanej powyżej nieruchomości będzie stanowiła działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, w związku z czym czy sprzedaż, tej nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W przekonaniu Wnioskodawcy sprzedaż opisanej powyżej nieruchomości nie będzie stanowiła działalności gospodarczej, zatem jej sprzedaż nie będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.; dalej powoływana także jako „u.p.t.u.”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z powyższego przepisu, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 ustawy, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei stosownie do ust. 2 powołanego artykułu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby natruralne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Literalne brzmienie powołanego przepisu kładzie nacisk na to, w jakim charakterze i z jaką intencją działał podmiot dokonujący czynności wymienionych w ust. 2 artykułu 15. Z punktu widzenia ustawy istotne jest, czy dana czynność dokonywana jest z zamiarem działania jako podatnik, wykonywania czynności w przyszłości w sposób częstotliwy i uczynienia z niej źródła dochodów. Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 8 marca 2010 r. Nr IPPPT-443-200/09-6/S/MP „(\`(...)\`) aby zatem dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik działając w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności. W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w odniesieniu do danej czynności ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności w tym zakresie.”

W opisywanym stanie faktycznym Wnioskodawca - w jego własnej ocenie - nie działa jako producent, handlowiec lub usługodawca. Czynność polegająca na sprzedaży nieruchomości to jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego majątku, który nie jest mu do niczego potrzebny w sytuacji rezygnacji z planów, które legły u podstaw decyzji o jego nabyciu.

Z tego punktu widzenia nie ma znaczenia, że Wnioskodawca podejmował wcześniej określone czynności dotyczące nieruchomości, tj. wystąpił o wydanie decyzji w sprawie warunków zabudowy, lub będzie je podejmował stosownie do obowiązków przyjętych w umowie przedwstępnej (podział geodezyjny nieruchomości). Nawet jeśli uznać te czynności za czynności przygotowawcze do sprzedaży, to nie mogą być traktowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o VAT. Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w cytowanej już interpretacji z dnia 8 marca 2010 r. „okoliczność, że Wnioskodawca podjął czynności przygotowawcze do sprzedaży wydzielonych działek nie zmienia faktu, iż nabył on działkę z zamiarem posadowienia na nim własnego domu. Uzyskanie warunków zabudowy, badania geologiczne podmokłego terenu, podłączenie energii elektrycznej należą do czynności koniecznych przy budowie domu. Wnioskodawca sprzedając działki będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, zatem, czynność ta nie oznacza wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.”

Powyższe stanowisko potwierdza również praktyka interpretacyjna organów podatkowych. Powołano już wcześniej interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 marca 2010 r. Należy podkreślić, iż organ ten prezentuje jednolite stanowisko w omawianej treści, co znalazło swój wyraz również w innych interpretacjach, np. w interpretacji z dnia 29 stycznia 2010 r. Nr IPPP1-443-S/65/07-9/IZ. Podobny pogląd można znaleźć również w stanowiskach innych organów, np. interpretacji Nr ITPP2/443-786/08/09-S/IK, wydanej w dniu 6 października 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

Warto podkreślić, iż w analogicznej sprawie głos zabrał również Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku z dnia 29 października 2007 r. sygn. Akt I FPS 3/07 sąd podkreślił, iż „jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie. I dalej (\`(...)\`) przepisy art. 2 pkt 1 i art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy sprzeciwiają się uznaniu za czynność opodatkowaną wyprzedaży majątku własnego.”

Naczelny Sąd Administracyjny nie miał wątpliwości, iż „(\`(...)\`) jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie. Taka zaś właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego. Majątek taki nabywany bowiem był na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.”

„Podkreślić przy tym należy,” (czytamy dalej w uzasadnieniu wymiar NSA) „że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Więcej nawet: z orzecznictwa ETS wynika, że sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy organ skarbowy wie, że przewidywana działalność gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana (zob. orzeczenie w sprawie (400/98 pomiędzy „F.” a „B.”). Z kolei brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika VAT.”

„Argument, że podmiot dokonujący sprzedaży (dostawy) majątku prywatnego nie może być traktowany w odniesieniu do takiej sprzedaży jako podatnik podatku od towarów i usług, doznaje dodatkowego wzmocnienia, gdy uwzględnić wnioski płynące z analizy przepisu art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy. Przepis ten określając zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej stanowi, że opodatkowaniu podlega dostawa towarów lub usług świadczona odpłatnie na terytorium kraju „przez podatnika, który jako taki występuje”. Art. 2 pkt 1 VI Dyrektywy wyraźnie więc wskazuje, że czynność opodatkowana w postaci dostawy towaru lub świadczenia usług ma miejsce wówczas, gdy w odniesieniu do tej właśnie czynności, dany podmiot występuje w charakterze podatnika VAT a więc podmiotu prowadzącego w określonym zakresie działalność gospodarcza.

Nader jasno zaakcentował to ETS w orzeczeniu w sprawie C-291/92 pomiędzy F.U, a D.A, stwierdzając, że nawet jeśli podatnik w rozumieniu Dyrektywy sprzedaje majątek, którego część przeznaczył na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością (usługową), i którą to część zarezerwował na cele prywatne w odniesieniu do sprzedaży tej części nie występuje on jako podatnik, a transakcja taka nie podlega opodatkowaniu.”

Należy podkreślić, iż powyższe stanowisko, iż nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku prywatnego nie nabytego w celach odsprzedaży jest w pełni ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (tak: NSA w wyrokach: I FSK 1707/11, I FSK 1818/11 oraz I FSK 1819/11 - wszystkie z dnia 26 stycznia 2012 r., I FSK 1813/11 z dnia 27 stycznia 2012 r. Opierając się na dorobku judykatury można sformułować w tym zakresie pewne wnioski o ogólnym charakterze (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 30 czerwca 2010 r. I SA/Bd 399/10).

1.  Handel należy rozumieć jako dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Działalność taka winna jednak mieć charakter profesjonalny (zawodowy), czyli powinna cechować się powtarzalnością czynności i zamiarem ich dłuższej kontynuacji.
2.  Nie wystarczy dokonywanie transakcji sprzedaży w sposób częstotliwy by można daną działalność określić jako działalność handlową. Niezbędne jest także dokonywanie w sposób częstotliwy transakcji nabycia.
3.  Sprzedaż kilku działek budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę wskazująca na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży, a tym samym jej okazjonalność, a nie zamiar częstotliwego realizowania takiej działalności, nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u,
4.  Zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności musi być ujawniony już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży.”

Jak zauważa Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 29 marca 2010 r. III SA/GI 1561/09: „Wykonanie danej czynności - planowana sprzedaż działek po ich uprzednim wydzieleniu z innych działek jednorazowo jednak w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy - nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako handlowiec, że jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną” (por. również Wyrok NSA w Warszawie z dnia 26 stycznia 2010 r. I FSK 1574/08; Wyrok NSA w Warszawie z dnia 12 stycznia 2010 r. I FSK 1577/03; Wyrok NSA w Warszawie z dnia 8 grudnia 2009 r. I FSK 1334/08; Wyrok NSA w Warszawie z dnia 24 listopada 2009 r., I FSK 1736/08; Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 2 marca 2010 r. I SA/Gd 25/10).

Należy podkreślić, że w orzecznictwie NSA za podstawowe kryterium klasyfikacji sprzedaży nieruchomości jako formy działalności gospodarczej jest uznawana aktywność działań zbywcy w zakresie obrotu nieruchomościami oraz wykorzystywanie w tym celu środków właściwych dla producentów, handlowców lub usługodawców (tak NSA w wyrokach: I FSK 1732/11 z 15 grudnia 2011 r., I FSK 1830/11 z dnia 11 stycznia 2012 r., 1 FSK 1814/11 z dnia 27 stycznia 2012 r.; WSA w Poznaniu w wyroku I SA/Po 352/12 z dnia 16 maja 2012 r.).

Aktywność, o której mowa w przytoczonych orzeczeniach polegać może na ewentualnym uzbrojeniu terenu, wydzieleniu dróg wewnętrznych oraz działaniach marketingowych podjętych w celu sprzedaży działek, wykraczających poza zwykle formy ogłoszenia (tak: NSA w wyroku I FSK 1820/11 z dnia 26 stycznia 2012 r.). Dla uznania sprzedaży za działalność gospodarczą nie ma natomiast znaczenia kwestia podziału nieruchomości oraz etapowość dokonania sprzedaży (tak: NSA w wyrokach I FSK 1368/11, I FSK 1870/11 z dnia 25 stycznia 2012 r. oraz I FSK 1118/11 z dnia 19 kwietnia 2012 r.).

W świetle dotychczasowego, ugruntowanego stanowiska doktryny i judykatury, dla uznania określonych zachowań konkretnego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma przede wszystkim zorganizowany i ciągły charakter prowadzonej działalności, wykonywanej w sposób stały, powtarzalny i niezależny - związany z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Powyższe znajduje również pełne odzwierciedlenie w aktualnej praktyce interpretacyjnej organów podatkowych (zob. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 czerwca 2014 r. nr IPPP2/443-284/14-2/DG).

„Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej (\`(...)\`).

Należy więc stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału -okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich”.

Konkludując, w związku z tym, że (i) Wnioskodawca podejmował jedynie standardowe działania, typowe dla obrotu nieprofesjonalnego (zamieszczenie ogłoszenia w Internecie, skorzystanie z pośrednictwa agencji obrotu nieruchomościami) zmierzające do sprzedaży nieruchomości, (ii) wcześniej podejmowane czynności mieściły się faktycznie w ramach bieżącego zarządu nieruchomością, (iii) kolejne zaś działania (podział) podejmowane będą w związku z podpisaniem umowy przedwstępnej, (iv) a nieruchomość przy tym stanowi majątek osobisty niezwiązany z prowadzeniem działalności gospodarczej, należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie podejmował żadnych czynności porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, w konsekwencji sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie opodatkowana VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., bpoz. 121), rzeczami w rozumieniu Kodeksu są tylko przedmioty materialne. Natomiast przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy. Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome.

Z kolei w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy wskazać, że na gruncie przepisów ustawy o VAT zarówno sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości na podstawie art. 198 k.c., jak i sprzedaż wspólnej nieruchomości za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 k.c., stanowi odpłatną dostawę towarów. Jednakże, nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ww. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o VAT ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód, to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest również, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług - czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanejb w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił uwagę, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Ponadto Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w roku 2007 nabył wraz ze współmałżonkiem nieruchomość gruntową, niezabudowaną, zamierzając wykorzystać ją na cele prywatne. Działka nie była wykorzystywana w jakikolwiek sposób i w roku 2014 zgłosił się do Wnioskodawcy podmiot zainteresowany jej nabyciem w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Wnioskodawca, nabywając nieruchomość, zamierzał zabudować ją budynkiem mieszkalnym na potrzeby własne i własnej rodziny. Jednakże po jej nabyciu, a przed rozpoczęciem realizacji prywatnych planów, Wnioskodawca podjął starania o ustalenie stanu prawnego nieruchomości. Działania te doprowadziły do ustaleń, że jakkolwiek dla nabytej nieruchomości nie było planu zagospodarowania przestrzennego to stosownie do planów jednostki samorządu terytorialnego przez środek nieruchomości przebiegać miała droga publiczna. Dlatego też Wnioskodawca, po zgłoszeniu się potencjalnego nabywcy, zdecydowany jest skorzystać z możliwości jej sprzedaży. Stosowna umowa przedwstępna została zawarta w listopadzie 2014 r. Zgodnie z umową przedwstępną, Wnioskodawca zobowiązał się, że do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej, doprowadzi do uzyskania ostatecznej decyzji administracyjnej o podziale geodezyjnym nieruchomości, w wyniku którego powstanie działka gruntu o obszarze około 0,8 ha, przeznaczona pod zabudowę budynkami mieszkalnymi. Jednocześnie w wyniku podziału powstanie również druga działka, która będzie przeznaczona pod drogę publiczną, przejdzie na własność właściwej jednostki samorządu terytorialnego z dniem, w którym decyzja o podziale stanie się ostateczna. Przedmiotowa nieruchomość nie była przez Wnioskodawcę wykorzystywana w jakikolwiek sposób: ani dla celów osobistych (jak pierwotnie zamierzano), ani dla celów prowadzenia działalności gospodarczej. Nie była ona również przedmiotem umowy najmu, dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze. Działka położona jest na terenie, który nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W roku 2009 wystąpiono z wnioskiem o wydanie decyzji w sprawie określenia warunków zabudowy przedmiotowej nieruchomości budynkami mieszkalnymi wielorodzinnymi, co spowodowane było informacją, iż przez środek działki przewidziano przebieg drogi publicznej. Decyzja została wydana w 2009 roku. Wnioskodawca nie podejmował żadnych innych działań o charakterze prawnym, które dotyczyłyby przedmiotowej nieruchomości. Zamieścił jedynie ofertę sprzedaży na jednej ze stron internetowych, na której zamieszczane są podobne ogłoszenia. Nie zawarto umowy z żadnym pośrednikiem w obrocie nieruchomościami, pomimo, że przedstawiciele podmiotów działających w tej branży kontaktowali się z Wnioskodawcą, oferując swoje usługi. Wnioskodawca prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Jednak nieruchomość, o której mowa w niniejszym wniosku nie była nabywana przez Wnioskodawcę działającego jako podatnik VAT oraz nie była nigdy wykorzystywana dla celów prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności działalności opodatkowanej VAT.

Z uwagi na opisane przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego w tym zakresie należy stwierdzić, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, nie spełnia przesłanki zawartej w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. Aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT, podmiot dokonujący dostawy w związku ze sprzedażą musi wystąpić jako podatnik podatku VAT, który prowadzi działalność gospodarczą. W analizowanej sprawie taka sytuacja nie występuje, ponieważ jak wynika z wniosku nieruchomość nie była przez Wnioskodawcę wykorzystywana ani dla celów osobistych ani dla celów prowadzenia działalności gospodarczej. Nie była ona przedmiotem umowy najmu, dzierżawy ani żadnej innej umowy o podobnym charakterze. Dla ww. nieruchomości została wydana decyzja o warunkach zabudowy budynkami mieszkalnymi wielorodzinnymi, co spowodowane było informacją, że przez środek działki przewidziano przebieg drogi publicznej. Wnioskodawca nie podejmował żadnych innych działań o charakterze prawnym, które dotyczyłyby przedmiotowej nieruchomości. Ponadto podejmując decyzję o sprzedaży nieruchomości nie zawarto umowy z żadnym pośrednikiem w obrocie nieruchomościami. Wnioskodawca zamieścił ofertę sprzedaży na jednej ze stron internetowych. Pomimo, że Wnioskodawca prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, to przedmiotowa nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana dla celów prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Zatem należy uznać, że sprzedaż przez Wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości nie będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, ponieważ brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie sprzedaży nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzajem obrotem.

W konsekwencji Wnioskodawca w związku ze sprzedażą nieruchomości będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie będzie wypełniał przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT i nie wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż nieruchomości będzie czynnością związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności i tym samym należy uznać, że transakcja sprzedaży ww. nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.