Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-369/16-1/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-22
Teza: ustalenie czy w związku z wejściem w życie od 1 stycznia 2016 r. znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług – w odniesieniu do przedstawionych w opisie nieodpłatnych świadczeń promujących zasoby dziedzictwa kulturowego w posiadaniu, których znajduje się Muzeum zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 2a w związku z art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; działalność-działalność gospodarcza; muzeum; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; usługi-usługa nieodpłatna; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 3 czerwca 2016 r. (data wpływu 10 czerwca 2016 r.) uzupełnionym pismem z 5 sierpnia 2016 r. (data wpływu 10 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy w związku z wejściem w życie od 1 stycznia 2016 r. znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług – w odniesieniu do przedstawionych w opisie nieodpłatnych świadczeń promujących zasoby dziedzictwa kulturowego w posiadaniu, których znajduje się Muzeum zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 2a w związku z art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2016 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie ustalenia czy w związku z wejściem w życie od 1 stycznia 2016 r. znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług – w odniesieniu do przedstawionych w opisie nieodpłatnych świadczeń promujących zasoby dziedzictwa kulturowego w posiadaniu, których znajduje się Muzeum zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 2a w związku z art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku uzupełnionym pismem z 5 sierpnia 2016 r został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Muzeum jest czynnym podatnikiem VAT. Działa jako samorządowa instytucja kultury, której organizatorami jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego oraz Województwo X.. Regulacje prawne w oparciu, o które Muzeum działa to głównie ustawa o muzeach z dnia 21 listopada 1996 r. (Dz.U. z 2012 r. poz. 987 ze zm.), ustawa z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz.U. z 2012 r. poz. 406 z późn. zm.) oraz statut Muzeum.

Celem działania Muzeum – zgodnie z § 5 statutu Muzeum – jest ochrona i utrzymanie stanu historycznego zespołu zamkowo-parkowego i zespołu pałacowo-parkowego, w tym zabytkowych wnętrz, kolekcji dzieł sztuki, obiektów zabytkowych, pamiątek historycznych, zbiorów bibliotecznych, archiwalnych oraz zabytkowego krajobrazu, a także ochrona dzieł sztuki cerkiewnej oraz wszechstronne ukazanie historii ratowania Żydów przez Polaków podczas II wojny światowej.

Muzeum prowadzi działalność statutową w szczególności przez:

1.  gromadzenie zabytków oraz materiałów dokumentacyjnych w statutowo określonym zakresie, pozyskiwanych w drodze zakupów, darowizn, zapisów, depozytów i przekazów;
2.  inwentaryzowanie, katalogowanie i naukowe opracowywanie zgromadzonych zbiorów;
3.  udostępnianie zgromadzonych zbiorów do celów naukowych, edukacyjnych i wydawniczych oraz udostępnianie wyników prowadzonych badań;
4.  przechowywanie zgromadzonych zabytków, w warunkach zapewniających im bezpieczeństwo, oraz magazynowanie ich w sposób dostępny do celów naukowych;
5.  zabezpieczanie i konserwację zbiorów;
6.  organizowanie wystaw stałych i czasowych;
7.  organizowanie i prowadzenie badań naukowych w zakresie merytorycznej działalności Muzeum;
8.  prowadzenie działalności kulturalnej i edukacyjnej w formie koncertów, przedstawień teatralnych, konkursów, szkoleń, sesji i spotkań autorskich;
9.  publikowanie katalogów, przewodników wystaw, materiałów informacyjnych i reklamowych, z zakresu swojej działalności, oraz wydawnictw naukowych;
10.  użyczanie i przyjmowanie zabytków w depozyt;
11.  prowadzenie biblioteki fachowej i archiwum;
12.  współpracę z polskimi i zagranicznymi muzeami, administracją rządową i samorządową, instytucjami kultury, polskimi i zagranicznymi instytutami naukowo-badawczymi, organizacjami pozarządowymi, a także innymi osobami prawnymi, jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej oraz osobami fizycznymi.

W ramach działalności statutowej znaczna część organizowanych przedsięwzięć ma charakter odpłatny. Pozostała – niewielka część tej działalności – podejmowana jest nieodpłatnie w celach promocyjnych i marketingowych Instytucji, a więc pośrednio służy sprzedaży opodatkowanej.

Dodatkowo – w myśl Statutu – prowadzona jest również działalność gospodarcza w zakresie m.in. obsługi ruchu turystycznego, wynajmu i dzierżawy majątku, sprzedaż publikacji i pamiątek, organizowanie imprez kulturalnych, edukacyjnych, konferencji itp.

Muzeum prowadzi działalność wykonując czynności opodatkowane oraz zwolnione. Ponadto świadczy także nieodpłatne usługi takie jak:

*   nieodpłatny wstęp na wystawy stałe Muzeum w jednym dniu tygodnia – zgodnie z ustawą o muzeach (art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r.)
*   nieodpłatny wstęp do Muzeum – zgodnie z art. 10 ust. 3 ww. ustawy
*   nieodpłatne warsztaty, resursy, konferencje, wystawy czasowe mające na celu popularyzację zasobów dziedzictwa kulturowego posiadanego przez Muzeum, upowszechnianie wiedzy o kulturze Miasta i Regionu, edukację historyczną i kulturalną, a więc realizację celów statutowych oraz pośrednio zwiększenie wpływów z działalności gospodarczej poprzez sprzedaż płatnych biletów wstępu, wynajem pomieszczeń, wpływy z reklam, sprzedaż wydawnictw, pamiątek itp.

Działania nieodpłatne podejmowane przez Wnioskodawcę są zgodne ze statutem oraz ustawą o muzeach. Zasady prowadzenia działalności przez muzea określa ustawa o muzeach z dnia 21 listopada 1996 r. Zgodnie z art. 1 tej ustawy celem Muzeum jest „gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów”.

Zgodnie z art. 2 cyt. ustawy muzeum realizuje cele określone w art. 1 w szczególności przez:

1.  gromadzenie zabytków w statutowo określonym zakresie;
2.  katalogowanie i naukowe opracowywanie zgromadzonych zbiorów;
3.  przechowywanie gromadzonych zabytków, w warunkach zapewniających im właściwy stan zachowania i bezpieczeństwo, oraz magazynowanie ich w sposób dostępny do celów naukowych;
4.  zabezpieczanie i konserwację zbiorów oraz, w miarę możliwości, zabezpieczanie zabytków archeologicznych nieruchomych oraz inny di nieruchomych obiektów kultury materialnej i przyrody;
5.  urządzanie wystaw stałych i czasowych;
6.  organizowanie badań i ekspedycji naukowych, w tym archeologicznych;
7.  prowadzenie działalności edukacyjnej; 7a.popieranie i prowadzenie działalności artystycznej i upowszechniającej kulturę;
8.  udostępnianie zbiorów do celów edukacyjnych i naukowych;
9.  zapewnianie właściwych warunków zwiedzania oraz korzystania ze zbiorów i zgromadzonych informacji;
10.  prowadzenie działalności wydawniczej.

Wnioskodawca wypełnia całokształt celu określonego ustawą o muzeach. Zgodnie ze statutem do zakresu działania Muzeum należy ochrona i utrzymanie stanu historycznego zespołu zamkowo-parkowego i zespołu pałacowo-parkowego, w tym zabytkowych wnętrz, kolekcji sztuki, obiektów zabytkowych, pamiątek historycznych, zbiorów bibliotecznych, archiwalnych oraz zabytkowego krajobrazu, a także ochrona dzieł sztuki cerkiewnej oraz wszechstronne ukazanie historii ratowania Żydów przez Polaków podczas II wojny światowej. Muzeum cel realizuje w szczególności przez:

1.  gromadzenie zabytków oraz materiałów dokumentacyjnych w statutowo określonym zakresie, pozyskiwanych w drodze zakupów, darowizn, zapisów, depozytów i przekazów;
2.  inwentaryzowanie, katalogowanie i naukowe opracowywanie zgromadzonych zbiorów;
3.  udostępnianie zgromadzonych zbiorów do celów naukowych, edukacyjnych i wydawniczych oraz udostępnianie wyników prowadzonych badań;
4.  przechowywanie zgromadzonych zabytków, w warunkach zapewniających im bezpieczeństwo, oraz magazynowanie ich w sposób dostępny do celów naukowych;
5.  zabezpieczanie i konserwację zbiorów;
6.  organizowanie wystaw stałych i czasowych;
7.  organizowanie i prowadzenie badań naukowych w zakresie merytorycznej działalności Muzeum;
8.  prowadzenie działalności kulturalnej i edukacyjnej w formie koncertów, przedstawień teatralnych, konkursów, szkoleń, sesji i spotkań autorskich;
9.  publikowanie katalogów, przewodników wystaw, materiałów informacyjnych i reklamowych, z zakresu swojej działalności, oraz wydawnictw naukowych;
10.  użyczanie i przyjmowanie zabytków w depozyt;
11.  prowadzenie biblioteki fachowej i archiwum;
12.  współpracę z polskimi i zagranicznymi muzeami, administracją rządową i samorządową, instytutami kultury, polskimi i zagranicznymi instytutami naukowo-badawczymi, organizacjami pozarządowymi, a także innymi osobami prawnymi, jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej oraz osobami fizycznymi.

Na pytanie organu „proszę opisać, jakie konkretnie nieodpłatne wstępy są realizowane na podstawie art. 10 ust. 3 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 987 ze zm.). Proszę wyjaśnić, czy dotyczą one określonych wystaw, czy całego muzeum, czy są organizowane stale, czy są to jakieś szczególne imprezy okazje itp. Z jakich źródeł działania te są finansowane?” Wnioskodawca wskazał, że Dyrektor zwolnił z opłat za wstęp do muzeum osoby odznaczone Orderem Orła Białego lub Orderem Zasługi Rzeczpospolitej Polskiej oraz osoby, które zostały wyróżnione tytułem honorowym „Zasłużony dla kultury Narodowej” oraz „Zasłużony Kulturze-Gloria Artis”, pracowników muzeów krajowych i zagranicznych, Członków Międzynarodowej Rady Muzeów (ICOM) i Międzynarodowej Rady Ochrony Zabytków (ICOMOS) oraz Stowarzyszenia Historyków Sztuki (SHS), Osoby posiadającym Kartę Polaka, oraz dzieci do lat siedmiu. Jest to głównie grupa osób, które Rada Ministrów na podstawie rozporządzenia z dnia 10 czerwca 2008 r, zwolniła z opłat za wstęp do muzeów. Dzieci do 7 roku życia to specjalna grupa zwiedzających, wśród których Wnioskodawca chce wzbudzić ciekawość poznawania Muzeum poprzez bezpłatne upowszechnianie wiedzy o dziejach Muzeum-Zamku oraz o historii zgromadzonych w nim zbiorów. Nieodpłatny wstęp oprócz realizacji celów statutowych Muzeum (popularyzację i upowszechnianie wiedzy) przyniesie także wymierny efekt w postaci wpływów z sprzedaży biletów wstępu. Otóż dziecko do 7 roku życia może zwiedzać ekspozycje wyłącznie pod opieką dorosłych, którzy muszą zakupić bilet. Ponadto dziecko zainteresowane poznawaniem kultury chętniej i częściej będzie korzystało z oferty Muzeum w późniejszych latach jako dorosły człowiek, co stanowi przypuszczenie że „bezpłatny wstęp dziś” da „odpłatny wstęp w przyszłości”.

Pracownicy muzeów krajowych oraz zagranicznych to grupa osób którzy zwiedzają Muzeum albo zawodowo w celach zbierania informacji o dobrach kultury zgromadzonych w tutejszym Muzeum (efektem tego mogą być różne publikacje opisujące Muzeum jako obiekt warty obejrzenia), bądź też przyjeżdżają do Muzeum ze swoimi rodzinami/przyjaciółmi. Wówczas nieodpłatnemu wejściu dla pracownika muzeum towarzyszy kilka odpłatnych biletów wstępu (pobranych od rodziny), przychodów z opłat za nocleg w pokojach gościnnych itp.

Pozostała grupa osób zwolnionych z ww. katalogu to osoby o szczególnym znaczeniu dla Muzeów. Jako osoby niejednokrotnie znane i cenione promują swoją obecnością Instytucję którą odwiedzają. Dzięki temu Muzeum posiada prestiż, jest postrzegany przez zwiedzających jako wyjątkowe i cenne miejsce do którego warto się wybrać i zwiedzić osobiście (przez zakup biletów wstępu, pamiątek, pocztówek, wydawnictw czy opłacenie usługi „spacer powozem” po mieście i Parku w Muzeum-Zamku itp.).

Muzeum bierze również udział w organizacji tzw. Nocy Muzeów. Jest to inicjatywa większości muzeów, którzy w celu popularyzacji swoich zbiorów udostępniają obiekty za darmo do późnych godzin nocnych w jednym dniu w roku. Wnioskodawca udostępnia do zwiedzania bezpłatnie organiczną część ekspozycji stałej Wnętrz Zamku, która jest dostępna dla zwiedzających bezpłatnie do godziny 24:00. Ideą Nocy Muzeum jest popularyzacja dóbr kultury zgromadzonych w muzeum oraz wpływy ze sprzedaży pamiątek i wydawnictw, a pośrednio także zachęcenie zwiedzających do większej aktywności przez skorzystanie w późniejszym terminie z odpłatnych ofert Muzeum.

Średnio raz do roku Muzeum organizuje dużą wystawę czasową tematycznie związaną oczywiście z zakresem działania Muzeum. W pierwszym dniu organizowany jest wernisaż. Jest to dzień, w którym wystawa czasowa ma swoją premierę. Wstęp na nią jest nieodpłatny i ma charakter promujący daną wystawę. Uczestniczą w niej zarówno zaproszeni goście jak i gospodarze (osoby przygotowujące wystawę). Można w tym dniu zakupić egzemplarz wydawnictwa, który wydawany jest w związku z daną wystawą. Przez kolejne dni wystawa jest płatna.

Środki na finansowanie działań nieodpłatnych pochodzą z dotacji podmiotowych oraz przychodów własnych (w tym ze sprzedaży biletów wstępu) Muzeum.

Na pytanie organu „Jakie konkretnie Muzeum organizuje warsztaty, resursy, konferencje, wystawy czasowe? Kto jest beneficjentem tych działań? Z jakich źródeł działania te są finansowane?” Wnioskodawca odpowiedział, że Muzeum – sporadycznie – organizuje nieodpłatnie spotkania w formie resurs (ok. 3-4 spotkania do roku) i konferencji (ok. 1-2 konferencje/rok) oraz wystawy czasowej (średnio 1 wystawa w roku, bezpłatny wyłącznie 1 dzień – wernisaż). Muzeum nie organizuje warsztatów. Wszystkie działania mają na celu realizować zapisy ustawy o muzeach, która mówi o informowaniu o wartościach i treściach gromadzonych w Muzeum zbiorów, upowszechniania podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej a także kształtowania wrażliwości poznawczej i estetycznej. Działania te podejmowane są również pośrednio w celu zainteresowania (promowania Muzeum) potencjalnego klienta (turystę) ofertą Muzeum i w efekcie osiągnięcie wpływów ze sprzedaży.

W tym roku odbyło się 2 Ł. Resursy Kultury Pamięci:

1.  Resursa o ……. Spotkanie zorganizowane celem podjęcia dyskusji nt. Polaków Ratujących Żydów a także z zamiarem ukazania zasięgu tego zjawiska Resursa nawiązywała do tematyki Nowo otwartego Oddziału Muzeum. Podczas niej promowano Odział i zachęcano do skorzystania z jego odpłatnej oferty Dostępne do sprzedaży były również wydawnictwa i inne pamiątki Muzeum.
2.  Resursa poświęcona pracom konserwatorskim na II piętrze Zamku, obejmująca cykl referatów i prelekcji konserwatorów oraz oprowadzenie po wybranych pomieszczeniach II piętra (wówczas jeszcze nie urządzonych). Resursa miała zainteresować uczestników pracami poczynionymi w Muzeum oraz skłonić ich do skorzystania z odpłatnej poszerzonej oferty Muzeum która pojawi się we wrześniu tego roku, tj. w chwili otwarcia II piętra (wyposażonego w eksponaty).

Podczas resurs sprzedawane są wydawnictwa i pamiątki Muzeum, jak również kierowana jest oferta odpłatnego zwiedzania tematycznego.

Konferencje. Muzeum bierze udział w przygotowaniu konferencji jako jej organizator lub współorganizator (przez bezpłatne udostępnienie sali (pomieszczenia) na potrzeby konferencji). Konferencje swoją tematyką obejmują zakres działania Muzeum w myśl ustawy o muzeach oraz statutu. Jednocześnie służą prowadzonej działalności gospodarczej w myśl ustawy o VAT.

W tym roku Muzeum wraz z Opiekunami Pomników Historii zorganizowało 1 konferencję. Jako wkład własny Wnioskodawca udostępnił bezpłatnie na czas trwania konferencji salę (trwała 1 dzień) Tematem przewodnim tegorocznego Spotkania były Zabytkowe zespoły rezydencjalno-ogrodowe: Pomnik Historii czy produkt turystyczny? Poruszano problem upowszechnienia dostępu do kultury przy jednoczesnym zabezpieczeniu ich przed zniszczeniem. Podejmowany temat dotyczył zachowania bardzo cennych dóbr kultury (bo wpisanych na Listę Pomników Historii) dla przyszłych pokoleń. Cel spotkania Opiekunów Pomników Historii skupiał się na działalności gospodarczej Muzeum ponieważ poruszano problematykę zachowania źródła przychodu którym są dobra kultury posiadane przez Muzeum.

Realizowane formy nieodpłatnej oferty programowej mają na celu promowanie zasobów dziedzictwa kulturowego posiadanych przez Muzeum, upowszechnianie wiedzy o kulturze i tradycji regionu, edukację, kulturalną i historyczną tj. realizację celów statutowych, dla których Muzeum zostało powołane, a we większości przypadków również bezpośredni wzrost przychodów z działalności gospodarczej obejmującej wpływy z biletów, odpłatnych form edukacyjnych, sprzedaży wydawnictw, pamiątek, usług reklamowych, najmu itp.

Na pytanie organu „Czy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonuje czynności zwolnione od podatku?” Wnioskodawca wyjaśnił, że Muzeum wynajmuje mieszkanie pracownicze byłemu pracownikowi (emerytowi). Sprzedaż ta korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Ponieważ Muzeum jest w stanie jednoznacznie wskazać, które wydatki służą sprzedaży zwolnionej, nie odlicza od nich podatku VAT.

W zasadzie całość podejmowanych przez Muzeum działań pozostaje w sferze opodatkowania podatkiem VAT. Poszczególne obszary w których działa Muzeum są ze sobą powiązane i bezpośrednio bądź w sposób pośredni służą działalności odpłatnej. Muzeum gromadzi, przechowuje, zabezpiecza posiadane zbiory, upowszechnia wiedzę o zgromadzonych zbiorach poprzez organizację wystaw stałych, czasowych, spotkań (resurs) osób zainteresowanych daną tematyką itp. Wszystkie te działania – nawet nieodpłatne – zmierzają do zwiększenia wśród odbiorców zainteresowania Muzeum, zaciekawienie odbiorcy (turysty, zwiedzającego), który ostatecznie skorzysta z odpłatnej oferty Muzeum.

Z ww. względu – w opinii Muzeum – wszystkie nieodpłatne działania Muzeum są realizowane w celach zwiększenia obrotów z działalności gospodarczej o której mówi art. 15 ust 2 ustawy o VAT.

Muzeum nie realizuje działań nieodpłatnych których cel jest inny niż działalność gospodarcza o której mówi art. 15 ust 2 ustawy o VAT, Tym samym Muzeum nie nabywa towarów i usług z przeznaczeniem do działalności innej niż gospodarcza w rozumieniu ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w związku z wejściem w życie od 1 stycznia 2016 r. znowelizowanej ustawy o podatku od towarów usług – w odniesieniu do przedstawionych w opisie nieodpłatnych świadczeń promujących zasoby dziedzictwa kulturowego w posiadaniu, których znajduje się Muzeum zastosowanie znajduje art. 86 ust. 2a w związku z art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w tj. czy nieodpłatne świadczenie usług opisane powyżej powinno się traktować jako „działalność inną niż działalność gospodarcza” i czy określając ewentualny „sposób określania proporcji” o której mówi art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2015 r. poz. 605) wydatki poniesione w związku z organizowaniem takich bezpłatnych usług należy zaliczyć do wydatków na „cele inne niż działalność gospodarcza”?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. art. 86 ust 2a ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Ustawa o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. definiuje w art. 15 ust. 2 działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie w art. 15 ust 1 ustawodawca wyjaśnia, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W piśmie z dnia 22 marca 2016 r. znak PT3.8101.5.2016.LBE.88 skierowanym do Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego Pana Piotra Glińskiego, Minister Finansów cele prowadzonej działalności gospodarczej sugeruje rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej określonej przepisami art. 15 ust 2 i 3 ustawy o VAT (definicje przytoczone powyżej). Minister zaznacza jednocześnie, że w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT, a mimo to „towarzyszą” prowadzonej działalności i nie stanowią odrębnego przedmiotu działalności podatnika.

Wstęp wolny w jeden dzień tygodnia wynika z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach. Dyrektor Muzeum ma obowiązek ustalić i podać do publicznej wiadomości dzień bezpłatnego wejścia na wystawy stałe. Podobnie – bo również zgodnie z zapisami art. 10 ust 2 ustawy o muzeach – Dyrektor może zwolnić z opłat za wstęp. Wnioskodawca uważa, że skoro Dyrektorowi nadano ustawowe upoważnienie do udzielenia zwolnienia za wstęp to znajduje się to w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej i tym samym art. 86 ust 2a ustawy o VAT nie ma zastosowania.

Za takim stanowiskiem przemawia również fakt, że na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT nieodpłatne świadczenie usług wstępu do Muzeum nie było nigdy opodatkowane VAT, gdyż jest integralnie związane z działalnością gospodarczą.

Nieodpłatne przedsięwzięcia, w tym m.in. warsztaty, resursy, konferencje, wystawy czasowe Muzeum podejmuje w celach promocyjnych, czego efektem ma być poszerzenie grona zwiedzających, którzy finalnie skorzystają z odpłatnych usług świadczonych przez Muzeum, np. uczestnicy nieodpłatnych konferencji czy innych form spotkań upowszechniających dobra dziedzictwa narodowego oraz historię Miasta i Regionu zakupią ostatecznie bilety wstępu do Muzeum celem poszerzenia wiedzy zdobytej podczas skorzystania z nieodpłatnej oferty kulturalnej Muzeum. Cel promocyjny podejmowanych nieodpłatnie działań Muzeum stanowi integralną część prowadzonej działalności gospodarczej.

Takie same stanowisko w podobnej sprawie zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji z dnia 11 kwietnia 2016 r., nr IPPP1/4512-36/16-5/MPe oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w decyzji z dnia 16 lutego 2016 r. nr IBPP3/4512-917/15/MN.

Podsumowując zdaniem Wnioskodawcy z związku ze świadczeniem przez Muzeum nieodpłatnych usług w postaci bezpłatnych biletów wstępów na wystawy stałe w jednym dniu tygodnia (zgodnie z art. 10 ust 2 ustawy o muzeach), bezpłatnych wstępów do Muzeum na wystawy stałe (zgodnie z art. 10 ust 3 ustawy o muzeach) oraz inne nieodpłatne formy upowszechniania i propagowania kultury takie jak warsztaty, resursy, konferencje czy wystawy czasowe nie znajdzie zastosowania art. 86 ust 2a ustawy o podatku od towarów i usług obowiązujący od 1 stycznia 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w za nieprawidłowe.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016, poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec przywołanej definicji działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów i świadczenie usług będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy czynność dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Należy podkreślić, że powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem, wydane na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy. Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

Należy zauważyć, że wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów Minister Finansów wskazał również samorządowe instytucje kultury (§ 4 rozporządzenia).

Odnosząc się do nieodpłatnego wstępu na wystawy, przywołać należy ustawę z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 987 ze zm.) gdzie wskazuje się w art. 1, że muzeum jest jednostką organizacyjną nienastawioną na osiąganie zysku, której celem jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów. Zgodnie z art. 10 ust. 2 ww. ustawy, w jednym dniu tygodnia wstęp na wystawy stałe muzeów jest nieodpłatny. W myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy Dyrektor muzeum ustala i podaje do publicznej wiadomości, w sposób zwyczajowo przyjęty, wysokość opłat za wstęp do muzeum oraz dzień, o którym mowa w ust. 2 Dyrektor muzeum może zwolnić z opłat za wstęp.

Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, grupy osób, którym przysługuje ulga w opłacie lub zwolnienie z opłaty za wstęp do muzeów państwowych, oraz rodzaje dokumentów potwierdzających ich uprawnienia, uwzględniając przy tym odpowiednio przepisy obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej, Konfederacji Szwajcarskiej oraz w państwach członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym (art. 10 ust. 4 ustawy o muzeach).

Stosownie do § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 czerwca 2008 r. w sprawie określenia grup osób, którym przysługuje ulga w opłacie lub zwolnienie z opłaty za wstęp do muzeów państwowych, oraz rodzajów dokumentów potwierdzających ich uprawnienia (Dz. U. Nr 160, poz. 994) zwolnienie z opłaty za wstęp do muzeów przysługuje:

1.  osobom fizycznym odznaczonym Orderem Orła Białego, Orderem Wojennym Virtuti Militari, Orderem Zasługi Rzeczypospolitej Polskiej, Medalem „Zasłużony Kulturze Gloria Artis”;
2.  pracownikom muzeów wpisanych do Państwowego Rejestru Muzeów;
3.  członkom Międzynarodowej Rady Muzeów (ICOM) lub Międzynarodowej Rady Ochrony Zabytków (ICOMOS);
4.  posiadaczom Karty Polaka, o których mowa w ustawie z dnia 7 września 2007 r. o Karcie Polaka (Dz. U. Nr 180, poz. 1280 oraz z 2008 r. Nr 52, poz. 305);
5.  dzieciom do lat 7.

Jak wynika z opisu sprawy Muzeum jest czynnym podatnikiem VAT, działa jako samorządowa instytucja kultury. Celem działania Muzeum – zgodnie z § 5 statutu Muzeum – jest ochrona i utrzymanie stanu historycznego zespołu zamkowo-parkowego w Ł. i zespołu

pałacowo-parkowego w J., w tym zabytkowych wnętrz, kolekcji dzieł sztuki, obiektów zabytkowych, pamiątek historycznych, zbiorów bibliotecznych, archiwalnych oraz zabytkowego krajobrazu, a także ochrona dzieł sztuki cerkiewnej oraz wszechstronne ukazanie historii ratowania Żydów przez Polaków podczas II wojny światowej.

Dodatkowo – w myśl Statutu – prowadzona jest również działalność gospodarcza w zakresie m. in. obsługi ruchu turystycznego, wynajmu i dzierżawy majątku, sprzedaż publikacji i pamiątek, organizowanie imprez kulturalnych, edukacyjnych, konferencji itp.

W ramach działalności statutowej znaczna część organizowanych przedsięwzięć ma charakter odpłatny. Pozostała – niewielka część tej działalności – podejmowana jest nieodpłatnie w celach promocyjnych i marketingowych Instytucji, a więc pośrednio służy sprzedaży opodatkowanej.

Muzeum prowadzi działalność wykonując czynności opodatkowane oraz zwolnione.

Muzeum świadczy także nieodpłatne usługi m.in. nieodpłatny wstęp na wystawy stałe Muzeum w jednym dniu tygodnia – zgodnie z ustawą o muzeach na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r.).

Ponadto na podstawie art. 10 ust. 3 ustawy o muzeach zgodnie z zarządzeniem Dyrektora do Muzeum przysługuje nieodpłatny wstęp dla:

*   osób odznaczonych Orderem Orła Białego lub Orderem Zasługi Rzeczpospolitej Polskiej oraz dla osób, wyróżnionych tytułem honorowym „Zasłużony dla kultury Narodowej” oraz „Zasłużony Kulturze-Gloria Artis”,
*   Członków Międzynarodowej Rady Muzeów (ICOM) i Międzynarodowej Rady Ochrony Zabytków (ICOMOS),
*   Osoby posiadającym Kartę Polaka,
*   dzieci do lat siedmiu,
*   Członków Stowarzyszenia Historyków Sztuki (SHS),
*   pracowników muzeów krajowych i zagranicznych.

Wnioskodawca wskazał, że jest to głównie grupa osób, które Rada Ministrów na podstawie rozporządzenie z dnia 10 czerwca 2008 r. zwolniła z opłat za wstęp do muzeów.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca bierze również udział w organizacji tzw. Nocy Muzeów. Udostępnia do zwiedzania bezpłatnie organiczną część ekspozycji stałej Wnętrz Zamku, która jest dostępna dla zwiedzających bezpłatnie do godziny 24:00. Ponadto średnio raz do roku Muzeum organizuje dużą wystawę czasową tematycznie związaną oczywiście z zakresem działania Muzeum. W pierwszym dniu organizowany jest wernisaż. Wstęp na nią jest nieodpłatny i ma charakter promujący dana wystawę. Przez kolejne dni wystawa jest płatna.

Z opisu sprawy wynika, że zgodnie z decyzją Dyrektora podjęta na podstawie powołanego art. 10 ust. 3 ustawy o muzeach – wstęp na te konkretne działania jest nieodpłatny.

Okoliczności niniejszej sprawy wskakują, że Muzeum świadczy również nieodpłatne usługi tj. resursy, konferencje, mające na celu popularyzację zasobów dziedzictwa kulturowego posiadanego przez Muzeum, upowszechnianie wiedzy o kulturze Miasta i Regionu, edukację historyczną i kulturalną, a więc realizację celów statutowych oraz pośrednio zwiększenie wpływów z działalności gospodarczej poprzez sprzedaż płatnych biletów wstępu, wynajem pomieszczeń, wpływy z reklam, sprzedaż wydawnictw, pamiątek itp.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy w związku z wejściem w życie od 1 stycznia 2016 r. znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług – w odniesieniu do przedstawionych w opisie nieodpłatnych świadczeń promujących zasoby dziedzictwa kulturowego w posiadaniu, których znajduje się Muzeum zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 2a w związku z art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Z analizy przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Muzeum oprócz działalności gospodarczej świadczy również nieodpłatne usługi takie jak: nieodpłatny wstęp na wystawy stałe Muzeum w jednym dniu tygodnia (zgodnie z ustawą o muzeach art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r.), nieodpłatny wstęp do Muzeum (zgodnie z art. 10 ust. 3 ww. ustawy) oraz nieodpłatne resursy, konferencje. Przy tak przedstawionym opisie sprawy rozstrzygając wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności ustalić, czy ww. nieodpłatne usługi są wykonywane przez Muzeum w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

I tak w okolicznościach niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że nieodpłatne usługi wstępu do muzeum świadczone na podstawie przepisów prawa, tj. nieodpłatny wstęp w jednym dniu tygodnia na wystawy stałe na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Obowiązek zapewnienia nieodpłatnego wstępu na wystawy stałe w jednym dniu tygodnia został nałożony na Muzeum w art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach i w żadnym razie nie można uznać, że takie nieodpłatne wstępy odbywają się poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieodpłatne wstępy w jednym dniu tygodnia podyktowane uregulowaniami ustawy o muzeach wpisują się więc w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Muzeum. Zatem zapewniając nieodpłatny wstęp w związku z obowiązkiem wynikającym z przepisów prawa Muzeum nie wykonuje działalności pozostającej poza strefą opodatkowania VAT.

Ponadto jak wynika z informacji zawartych we wniosku Dyrektor na podstawie art. 10 ust. 3 ustawy o muzeach ustanowił m.in. nieodpłatny wstęp do muzeum dla osób odznaczonych Orderem Orła Białego lub Orderem Zasługi Rzeczpospolitej Polskiej oraz dla osób, wyróżnionych tytułem honorowym „Zasłużony dla kultury Narodowej” oraz „Zasłużony Kulturze-Gloria Artis”, dla Członków Międzynarodowej Rady Muzeów (ICOM) i Międzynarodowej Rady Ochrony Zabytków (ICOMOS), a także osób posiadającym Kartę Polaka oraz dzieci do lat siedmiu. Wnioskodawca wskazał, że jest to grupa osób, o których mowa w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 10 czerwca 2008 r. w sprawie określenia grup osób, którym przysługuje ulga w opłacie lub zwolnienie z opłaty za wstęp do muzeów państwowych, oraz rodzajów dokumentów potwierdzających ich uprawnienia.

Odnosząc to wskazanie Wnioskodawcy do treści przywołanego wyżej § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 czerwca 2008 r należy stwierdzić, że jest to faktycznie grupa osób objęta regulacją prawną rozporządzenia. Zatem skoro do tej grupy osób (tj. osób odznaczonych Orderem Orła Białego lub Orderem Zasługi Rzeczpospolitej Polskiej oraz dla osób, wyróżnionych tytułem honorowym „Zasłużony dla kultury Narodowej” oraz „Zasłużony Kulturze-Gloria Artis”, Członków Międzynarodowej Rady Muzeów (ICOM) i Międzynarodowej Rady Ochrony Zabytków (ICOMOS), osób posiadających Kartę Polaka, dzieci do lat siedmiu) Muzeum przyznając ulgę w postaci nieodpłatnego wstępu realizuje nałożony na niego ustawowy obowiązek, to należy stwierdzić, że te nieodpłatne wstępy również wpisują się w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Muzeum.

Natomiast odnosząc się do zwolnienia przez Dyrektora z opłat za wstęp na podstawie

art. 10 ust. 3 ustawy o muzeach dla grupy osób niewymienionych w przepisie § 2 ww. rozporządzenia tj. przyznania bezpłatnego wstępu dla pracowników muzeów krajowych i zagranicznych oraz członków Stowarzyszenia Historyków Sztuki należy wskazać, że mają one pośredni związek z prowadzoną działalnością. Zauważyć bowiem należy że forma nieodpłatnej oferty programowej realizowanej przez muzeum skierowana jest również – jak wskazał Wnioskodawca – na promowanie muzeum, bądź przez różne publikacje opisujące muzeum jako obiekt warty obejrzenia lub przez obecność w Instytucji osób niejednokrotnie znanych i cenionych, czego efektem ma być zachęcenie do zwiedzania muzeum osobiście i zakupu biletów wstępu, pamiątek, pocztówek, wydawnictw czy opłacenie usługi „spacer powozem” po mieście i Parku. Ponadto Wnioskodawca wyjaśnił, że z nieodpłatnym wejściem dla pracowników muzeum gdy przyjeżdżają z rodzinami/przyjaciółmi towarzyszy kilka odpłatnych biletów wstępu, przychodów z opłat za nocleg w pokojach gościnnych itp. Zatem powyższe czynności mają wpływ na działalność odpłatną (opodatkowaną podatkiem VAT) i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy prowadzi do wniosku, że także organizacja tzw. „Nocy Muzeów”, na którą wstęp jest bezpłatny na podstawie art. 10 ust. 3 ustawy o muzeach wpisuje się w prowadzoną przez Muzeum działalność gospodarczą. Jak wskazał Wnioskodawca nieodpłatny wstęp podczas corocznej Nocy Muzeum oprócz celów związanych popularyzacją zbiorów, ma również na celu uzyskanie wpływów ze sprzedaży pamiątek i wydawnictw, a także zachęcenie zwiedzających do większej aktywności przez skorzystanie w późniejszym terminie z odpłatnych ofert Muzeum. Opis sprawy wskazuje, że organizowanie Nocy Muzeów skutkuje poszerzeniem odbiorców płatnych usług muzeum, co oznacza ze czynności te należy uznać za wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W rozpatrywanej sprawie Muzeum również organizuje, średnio raz do roku dużą wystawę czasową tematycznie związaną z zakresem działania Muzeum. W pierwszym dniu organizowany jest wernisaż. Jest to dzień, w którym wystawa czasowa ma swoją premierę. Wstęp na nią jest nieodpłatny i ma charakter promujący daną wystawę. Można w tym dniu – jak wskazuje Wnioskodawca – zakupić egzemplarz wydawnictwa, które wydawane jest w związku z daną wystawą. Przez kolejne dni wystawa jest płatna. W opinii organu organizowanie wernisażu jest wykonywane w ramach działalności gospodarczej i związane jest z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Działania te mają wpływ na działalność odpłatną (opodatkowaną podatkiem VAT) i mogą przyczynić się do pozyskania zwiedzających, którzy odpłatnie obejrzą nową wystawę.

Ponadto jak wynika z informacji zawartych we wniosku Muzeum – sporadycznie – organizuje (w tym roku odbyły się 2) spotkania w formie resurs, mających na celu realizację zapisów ustawy o muzeach, która mówi o informowaniu o wartościach i treściach gromadzonych w Muzeum zbiorów, upowszechnianiu podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej a także kształtowaniu wrażliwości poznawczej i estetycznej. Z okoliczności sprawy wynika również, że podczas resurs sprzedawane są wydawnictwa i pamiątki Muzeum, jak również kierowana jest oferta odpłatnego zwiedzania tematycznego. W związku z tym, że działania te, jak wyjaśnił Wnioskodawca podejmowane są również w celu zainteresowanie potencjalnego klienta (turystę) ofertą Muzeum i w efekcie osiągnięcie wpływów ze sprzedaży płatnych biletów wstępu, wynajmu pomieszczeń, reklam, sprzedaży wydawnictw i pamiątek należy uznać, że wpisują się w prowadzoną przez Muzeum działalność gospodarczą w rozumieniu at. 15 ust. 2 ustawy.

Z odmienną sytuacją mamy do czynienia w odniesieniu organizacji konferencji. Z opisu sprawy wynika, że konferencje swoją tematyką obejmują zakres działania Muzeum w myśl ustawy o muzeach oraz statutu. Jak wskazał Wnioskodawca muzeum bierze udział w przygotowaniu konferencji jako jej organizator lub współorganizator. W tym roku – jak wyjaśnił Wnioskodawca – wraz z Opiekunami Pomników Historii zorganizował 1 konferencję. Tematem przewodnim tegorocznego spotkania były zabytkowe zespoły rezydencjalno-ogrodowe. Podczas konferencji poruszano problem upowszechniania dostępu do kultury przy jednoczesnym zabezpieczaniu ich przed zniszczeniem. Odnośnie tych działań, uwzględniając okoliczności sprawy, nie sposób uznać, że organizacja konferencji przyczynia się do generowania przez Muzeum obrotów. Wnioskodawca nie wskazał obiektywnych argumentów potwierdzających okoliczności, że organizacja konferencji jest wykonywana w ramach działalności promocyjnej i marketingowej celem poszerzenia grona osób/podmiotów, którzy ostatecznie skorzystają z odpłatnych usług Muzeum, że te działania nieodpłatne przyczyniają się do zwiększenia sprzedaży opodatkowanej z tytułu wstępu. Argumentacja Wnioskodawcy wskazuje natomiast na działania upowszechniające kulturę w szerokim tego pojęcia znaczeniu (taki też był temat konferencji), czyli realizację celów statutowych, do których instytucje kultury zostają powołane. Zatem należy uznać, że te nieodpłatne działania – organizacja (współorganizacja) konferencji opisanej we wniosku –stanowią działalność inną niż gospodarcza.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy uzasadnione jest stwierdzenie, że Muzeum nie wykonuje wymienionych nieodpłatnych świadczeń (działań) wyłącznie w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, ale wykonuje te czynności w ramach działalności gospodarczej, jak i działalności innej niż działalność gospodarcza.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przypadku zakupów, które Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować wyłącznie do działalności gospodarczej, nie jest zobowiązany do obliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Okoliczności sprawy wskazują jednak, że niektóre zakupy towarów i usług mogą mieć związek zarówno z działalnością gospodarczą, jak i z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności innej niż gospodarcza (np. koszty ogólne działalności prowadzonej przez Muzeum). Do tego typu zakupów znajdą zastosowanie przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy. W konsekwencji kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, należy obliczać zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowo zaznaczyć należy, że w niniejszej interpretacji nie poddawano ocenie kwestii zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy w odniesieniu do nieodpłatnie świadczonych usług w związku z organizacją nieodpłatnych przedsięwzięć w ramach resurs i konferencji.

Ponadto Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.