Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-734/11/13-S/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-02-07
Teza: Czy w świetle przepisów art. 7 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r., nieodpłatne przekazanie i zużycie wskazanych w opisie stanu faktycznego towarów należących do przedsiębiorstwa Spółki, na cele związane z tym przedsiębiorstwem, zwłaszcza w ramach wszelkiego rodzaju działań o charakterze reklamowym, promocyjnym, reprezentacyjnym, podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Czy w przypadku uprzedniego opodatkowania przez Spółkę podatkiem należnym wydania w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r. towarów w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego, korekta podatku należnego może nastąpić poprzez wystawienie na bieżąco zbiorczej faktury korygującej do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych oraz rozliczenie tej faktury korygującej w okresie jej wystawienia bez konieczności wypełnienia dodatkowych warunków formalnych?
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; dostawa-dostawa towarów; materiały-materiały reklamowe; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; przekazanie-przekazanie nieodpłatne rzeczy; towar-przekazanie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 29 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Po 96/12 oraz z dnia 6 września 2012 r., sygn. akt I SA/Po 584/12 – stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2011 r. (data wpływu 27 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów usług jest:

*   **prawidłowe** - w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania i zużycia towarów w okresie od dnia 1 czerwca 2005 r. do dnia 31 marca 2011 r.,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie korekty podatku należnego w związku z nieodpłatnym przekazaniem i zużyciem towarów w okresie, w którym zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe się przedawniło,
*   **prawidłowe** – w zakresie korekty podatku należnego w związku z nieodpłatnym przekazaniem i zużyciem towarów w okresie w którym zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu – zgodnie z ww. przepisem Ordynacji podatkowej.

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania i zużycia towarów w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r., a także korekty podatku należnego w tym zakresie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) ma status czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest między innymi produkcja oraz sprzedaż różnego rodzaju wyrobów szeroko rozumianego przemysłu lakierniczego, w szczególności lakierów samochodowych.

W celu zwiększenia podaży oferowanych przez Spółkę produktów, a tym samym przychodu ze sprzedaży, podejmowała ona między innymi w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r. różnorodne działania o charakterze promocyjnym, marketingowym oraz reklamowym wobec obecnych oraz potencjalnych klientów, kontrahentów Spółki (w tym wszelkiego typu akcje promocyjne produktów Spółki, spotkania z klientami oraz potencjalnymi klientami, udzielanie preferencji handlowych – poprzez nieodpłatne wydanie określonych wyrobów – w sytuacji np. przekroczenia przez kontrahenta Spółki progu nabyć jej produktów bądź terminowego wypełniania zobowiązań cywilnoprawnych).

Działania te umożliwiały skuteczne konkurowanie przez Spółkę w dziedzinie branżowej obejmującej jej produkty, a istotnym elementem zintensyfikowanych akcji promocyjno -reklamowych były nieodpłatne wydania.

W ramach ww. działań Spółka wydawała nieodpłatnie (oraz zużywała) towary uprzednio nabyte w prowadzonej działalności gospodarczej (jako podatnik VAT) obejmujące w szczególności: artykuły spożywcze (np. alkohol, słodycze – które wydawane były oraz którymi częstowani byli goście, kontrahenci oraz potencjalni klienci Spółki), banery, choinki zapachowe, czapki różnego rodzaju, długopisy, foldery, gąbki lakiernicze, kalendarze ścienne i biurkowe, kalkulatory, katalogi produktowe i techniczne, korkociągi, kubki, latarki, markery, miarki, naklejki, nakładki na pasy samochodowe, narzędzia, notesy, noże do rozcinania folii, odzież (w tym: polary, polo, t-shirty), odzież robocza wszelkiego rodzaju (w tym bluzy, spodnie, kurtki), parasole, plafony, plakaty, podkładki z klipem, podkładki do szpachlówki, podstawki pod monety, poradniki, ramki na tablice rejestracyjne, regały wystawowe, segregatory, scyzoryki, smycze, stojak (stand) na biurko, stojaki reklamowe (standy reklamowe), szekle do kluczy, szpachelki, teczki, ulotki informacyjne, ulotki o produktach, wizytowniki, zapalniczki, zegary ścienne.

Towary te obejmowały wyroby zarówno informujące o produktach oferowanych przez Spółkę, bądź zawierające ich oznaczenia oraz oznaczenia Spółki, w tym jej logo, jak również wyroby bez jakichkolwiek oznaczeń. Przedmioty te posiadały różną wartość.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy w świetle przepisów art. 7 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r., nieodpłatne przekazanie i zużycie wskazanych w opisie stanu faktycznego towarów należących do przedsiębiorstwa Spółki, na cele związane z tym przedsiębiorstwem, zwłaszcza w ramach wszelkiego rodzaju działań o charakterze reklamowym, promocyjnym, reprezentacyjnym, podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w przypadku uprzedniego opodatkowania przez Spółkę podatkiem należnym wydania w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r. towarów w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego, korekta podatku należnego może nastąpić poprzez wystawienie na bieżąco zbiorczej faktury korygującej do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych oraz rozliczenie tej faktury korygującej w okresie jej wystawienia bez konieczności wypełnienia dodatkowych warunków formalnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisów art. 7 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 czerwca 2005 r do 31 marca 2011 r., nieodpłatne przekazanie i zużycie wskazanych w opisie stanu faktycznego towarów należących do przedsiębiorstwa Spółki, na cele związane z tym przedsiębiorstwem, zwłaszcza w ramach wszelkiego rodzaju działań o charakterze reklamowym, promocyjnym, reprezentacyjnym, nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Spółka przedstawione własne stanowisko uzasadnia jak poniżej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (dalej także: „VAT”) jest między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Opodatkowaniu VAT podlegają również czynności nieodpłatne, jednakże wyłącznie te, które zostały w treści ustawy o VAT zrównane z odpłatną dostawą towarów.

Zgodnie z art. 7 ust 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r.) przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Jednocześnie nie uznaje się za dostawę towarów podlegających opodatkowaniu VAT, czynności nieodpłatnego przekazania drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. (odpowiednio zdefiniowanych dla potrzeb opodatkowania VAT w treści ustawy o VAT).

A zatem z literalnego brzmienia powyższych przepisów wynika, że nieodpłatne przekazanie oraz zużycie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa (innych niż drukowane materiały reklamowe i informacyjne oraz prezenty o małej wartości i próbki), podlega opodatkowaniu VAT, wyłącznie w przypadku, gdy towary te zostały przekazane bądź zużyte na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, a podatnikowi przysługiwało prawo odliczenia przy nabyciu towarów służących czynnościom nieodpłatnym w całości lub w części.

W konsekwencji, wszelkie nieodpłatne przekazanie bądź zużycie towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika, na cele związane z tym przedsiębiorstwem – z działalnością opodatkowaną (niezależnie od tego czy towary te stanowić będą czy też nie drukowane materiały reklamowe i informacyjne, prezenty o małej wartości bądź próbki), nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT, także w przypadku, gdy podatnikowi przysługiwało prawo odliczenia VAT przy nabyciu tych towarów.

W przedmiocie niniejszego wniosku nieodpłatne przekazanie towarów (zużycie towarów) przez Spółkę – wskazanych w opisie i w okolicznościach stanu faktycznego – ma na celu przede wszystkim poinformowanie obecnych, jak i potencjalnych klientów o działalności Spółki (w tym również o ofercie produktowej), a także zwiększenie zainteresowania proponowanymi przez Spółkę produktami (usługami). Ma zatem przyczyniać się do zwiększania podaży wszelkich produktów Spółki, a tym samym i przychodu z ich sprzedaży.

Możliwość skutecznego konkurowania przez Spółkę w dziedzinie branżowej obejmującej jej produkty, nie byłaby możliwa bez prowadzenia zintensyfikowanych akcji promocyjno -reklamowych, których istotnym elementem są nieodpłatne wydania.

Tym samym związek nieodpłatnych wydań (zużycia) towarów należących do Spółki z prowadzoną przez Spółkę działalnością opodatkowaną VAT – wskazanych w opisie i okolicznościach stanu faktycznego wniosku – jest wyraźny i nie powinien budzić jakichkolwiek wątpliwości.

W świetle powyżej cytowanych regulacji ustawy o VAT należy stwierdzić, iż Spółka, przekazując nieodpłatnie bądź zużywając w okresie od dnia 1 czerwca 2005 r. do dnia 31 marca 2011 r. należące do niej towary – wszelkie opisane w stanie faktycznym oraz w okolicznościach stanu faktycznego – na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, zwłaszcza w ramach wszelkiego rodzaju działań o charakterze reklamowym, promocyjnym, reprezentacyjnym (w tym jako nagrody, gadżety, upominki), nie będzie zobowiązana do ich opodatkowania VAT, także wówczas, gdy posiadała prawo odliczenia VAT przy nabyciu tych towarów.

Prezentowane przez Spółkę stanowisko znajduje także potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach podatkowych (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu: znak: ILPP2/443-612/08/11-S/AK z dnia 3 lutego 2011 r., znak: ILPP2/443-862/08/10-S/AK z dnia 24 lutego 2010 r., znak: ILPP2/443-310/08/10-S/ISN z dnia 15 kwietnia 2010 r., znak: ILPP2/443-666/09/10-S/MR z dnia 16 sierpnia 2010 r., interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: znak: IPPP1-443-1869/08/11-9/S/MP z dnia 27 stycznia 2011 r., znak: IPPP1-443-1979/08/10-7/S/JL z dnia 9 grudnia 2010 r., znak: IPPP3/443-898/10-4/SM z dnia 1 grudnia 2010 r. a także znak: IPPP2-443-632/10-4/AK z dnia 23 listopada 2010 r.).

Reasumując: zdaniem Spółki w świetle przepisów art. 7 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r., nieodpłatne przekazanie i zużycie wskazanych w opisie stanu faktycznego towarów należących do przedsiębiorstwa Spółki, na cele związane z tym przedsiębiorstwem, zwłaszcza w ramach wszelkiego rodzaju działań o charakterze reklamowym, promocyjnym, reprezentacyjnym, nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uprzedniego opodatkowania podatkiem należnym nieodpłatnego wydania w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r. towarów w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego, korekta podatku należnego może nastąpić poprzez wystawienie na bieżąco zbiorczej faktury korygującej do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych oraz rozliczenie tej faktury korygującej w okresie jej wystawienia bez konieczności wypełnienia dodatkowych warunków formalnych.

Przepisy ustawy o VAT przewidują obowiązek dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu odpowiednio poprzez wystawienie faktury VAT oraz dla określonych czynności poprzez wystawienie faktury wewnętrznej (m.in. w zakresie czynności nieodpłatnych podlegających opodatkowaniu VAT). Zasady wystawiania faktur korygujących w stosunku do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych określone zostały w rozporządzeniu VAT, w tym § 23 w związku z § 14 rozporządzenia VAT. Zgodnie z ww. przepisami fakturę korygującą wystawia się w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź jakiejkolwiek innej pozycji faktury wewnętrznej.

Odpowiednie zastosowanie § 14 rozporządzenia VAT do faktur wewnętrznych powoduje, że w przypadku, gdy Spółka w wystawionych uprzednio fakturach wewnętrznych niezasadnie wykazała podatek należny, jest uprawniona do wystawienia wewnętrznej faktury korygującej podatek ten umniejszającej do wartości „0” (zera). Jednocześnie z uwagi na brak przeszkód prawnych w treści ustawy VAT i rozporządzenia VAT oraz dopuszczenie przez ustawodawcę możliwości dokumentowania czynności nieodpłatnych podlegających opodatkowaniu VAT zbiorczą fakturą wewnętrzną, Spółka będzie miała prawo wystawienia na bieżąco zbiorczej faktury korygującej do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych wobec wszelkich nieodpłatnych wydań w istocie niepodlegających opodatkowaniu VAT – realizowanych w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r.

Rozliczenie umniejszenia podatku należnego o kwotę wynikającą ze zbiorczej faktury korygującej do faktur wewnętrznych, winno nastąpić w miesiącu jej wystawienia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek dodatkowych warunków formalnych. W tego typu przypadkach ustawodawca nie przewidział bowiem jakichkolwiek uwarunkowań stanowiących przesłanki rozliczenia umniejszenia VAT należnego z faktury korygującej (takich jak wobec faktur korygujących do faktur VAT – zakreślonych m.in. art. 29 ust. 4a ustawy VAT).

Biorąc pod uwagę powyższe, zasadnym w opinii Spółki jest dokonanie korekty podatku należnego tytułem nieodpłatnego przekazania i zużycia wskazanych w opisie stanu faktycznego towarów należących do przedsiębiorstwa Spółki, na cele związane z tym przedsiębiorstwem, zwłaszcza w ramach wszelkiego rodzaju działań o charakterze reklamowym, promocyjnym, reprezentacyjnym, czynionego w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r., poprzez zbiorczą fakturę korygującą do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych oraz rozliczenie umniejszenia kwoty VAT należnego z tej faktury korygującej w okresie jej wystawienia. Stanowisko Spółki w zakresie momentu jak i sposobu korygowania kwot podatku należnego potwierdzone zostało przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych (np. interpretacja z dnia 17 marca 2010 r., sygn. ILPP1/443-1589/09-2/HW, z dnia 4 marca 2010 r. sygn. IPPP1-443-1261/09-4/IŻ oraz z dnia 16 stycznia 2009 r., sygn. IBPP1/443 -1612/08/AS).

Reasumując: zdaniem Spółki w przypadku uprzedniego opodatkowania VAT należnym nieodpłatnego wydania w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r. towarów w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego, korekta podatku należnego może nastąpić poprzez wystawienie na bieżąco zbiorczej faktury korygującej do uprzednio wystawionych faktur wewnętrznych oraz rozliczenie tej faktury korygującej w okresie jej wystawienia bez konieczności wypełnienia dodatkowych warunków formalnych.

Na tle przedstawionego opisu sprawy oraz własnego stanowiska Zainteresowanego, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 27 lipca 2011 r. interpretację indywidualną nr ILPP2/443-734/11-2/AD, w której stanowisko Wnioskodawcy uznał za nieprawidłowe w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r., a także korekty podatku należnego w tej części oraz prawidłowe w zakresie opodatkowania zużycia towarów należących do przedsiębiorstwa Spółki na cele związane z tym przedsiębiorstwem w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r., a także korekty podatku należnego w tej części.

W ocenie tut. Organu, nieodpłatne przekazanie wskazanych w opisie stanu faktycznego towarów należących do przedsiębiorstwa Spółki, na cele związane z tym przedsiębiorstwem, zwłaszcza w ramach wszelkiego rodzaju działań o charakterze reklamowym, promocyjnym, reprezentacyjnym, w świetle przepisów art. 7 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r., podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne bądź spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki.

Natomiast zużycie wskazanych w opisie stanu faktycznego towarów należących do przedsiębiorstwa Spółki, na cele związane z tym przedsiębiorstwem, zwłaszcza w ramach wszelkiego rodzaju działań o charakterze reklamowym, promocyjnym, reprezentacyjnym wobec obecnych oraz potencjalnych klientów, kontrahentów Spółki nie stanowi dostawy towarów i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji Zainteresowany może dokonać korekty podatku należnego jedynie w tej części, w której zużycie przedmiotowych towarów nie podlegało opodatkowaniu. Wnioskodawca może wystawić zbiorczą fakturę korygującą i rozliczyć ją w deklaracji za okres, w którym została wystawiona.

W pozostałym zakresie odnoszącym się do nieodpłatnego przekazania towarów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT korekta podatku należnego nie przysługuje.

Pismem z dnia 11 sierpnia 2011 r. (data wpływu 16 sierpnia 2011 r.) Spółka z o.o. wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 27 lipca 2011 r. nr ILPP2/443 -734/11-2/AD.

W wyniku ponownej analizy sprawy, w piśmie z dnia 13 września 2011 r. nr ILPP2/443/W -64/11-2/SJ Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji w przedmiotowej sprawie.

W związku z powyższym, Spółka z o.o. reprezentowana przez Doradcę Podatkowego, wniosła w dniu 19 października 2011 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu.

W odpowiedzi na powyższą skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał w dniu 18 listopada 2011 r. interpretację indywidualną nr ILPP2/4441-63/11-3/SJ uwzględniającą złożoną skargę.

W dniu 12 grudnia 2011 r. Spółka z o.o. reprezentowana przed Doradcę Podatkowego wniosła skargę na interpretację nr ILPP2/4441-63/11-3/SJ do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu.

Po rozpoznaniu ww. skarg Sąd wydał wyroki:

*   z dnia 29 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Po 96/12, w którym uchylił zaskarżoną interpretację nr ILPP2/4441-63/11-3/SJ,
*   z dnia 6 września 2012 r., sygn. akt I SA/Po 584/12, w którym uchylił zaskarżoną interpretację nr ILPP2/443-734/11-2/AD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia zawarte w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 29 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Po 96/12 oraz z dnia 6 września 2012 r., sygn. akt I SA/Po 584/12 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania i zużycia towarów w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r., a także w zakresie korekty podatku należnego w związku z nieodpłatnym przekazaniem i zużyciem towarów w okresie w którym zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu oraz nieprawidłowe w zakresie korekty podatku należnego w związku z nieodpłatnym przekazaniem i zużyciem towarów w okresie w którym zobowiązanie podatkowe się przedawniło – zgodnie z ww. przepisem Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 7 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Przepisu ust. 2 – na mocy art. 7 ust. 3 ustawy – nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Art. 7 ust. 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r., definiował prezenty o małej wartości, przez które rozumiało się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli wartość rynkowa przekazanego towaru nie przekracza 5 zł.

Z kolei od dnia 1 stycznia 2009 r. art. 7 ust. 4 ustawy brzmi: Przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencje pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Z literalnego brzmienia art. 7 ust. 2 ustawy obowiązującego do dnia 31 marca 2011 r. wynika wprost, że odnosi się on do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Przepis ust. 3 tego artykułu określa tylko rodzaje towarów, których przekazanie wskazane w ust. 2 – czyli na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem – zostało wyłączone z zakresu przedmiotowego opodatkowania – jest to przepis szczególny zawierający wyjątki w stosunku do ust. 2.

Należy zatem uznać, że przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem, w świetle art. 7 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r. i art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z tym nabyciem.

Ponadto, analiza powołanego art. 7 ust. 2 ustawy wskazuje wyraźnie, iż ustawodawca rozróżnia czynność przekazania od czynności zużycia towarów. Z cytowanych wyżej przepisów, tj. art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy wynika, że podlega opodatkowaniu tylko zużycie towarów na rzecz podmiotów wymienionych w tym przepisie. Nie podlega zatem opodatkowaniu nieodpłatna czynność zużycia towarów na cele reprezentacji i reklamy w ramach prowadzonej działalności, w przypadku, gdy beneficjentem jest kontrahent przedsiębiorcy – osoba trzecia, nie będąca pracownikiem, udziałowcem, ani inną osobą która została wymieniona w przepisie art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) ma status czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest między innymi produkcja oraz sprzedaż różnego rodzaju wyrobów szeroko rozumianego przemysłu lakierniczego, w szczególności lakierów samochodowych. W celu zwiększenia podaży oferowanych przez Spółkę produktów, a tym samym przychodu ze sprzedaży, podejmowała ona między innymi w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r. różnorodne działania o charakterze promocyjnym, marketingowym oraz reklamowym wobec obecnych oraz potencjalnych klientów, kontrahentów Spółki (w tym wszelkiego typu akcje promocyjne produktów Spółki, spotkania z klientami oraz potencjalnymi klientami, udzielanie preferencji handlowych – poprzez nieodpłatne wydanie określonych wyrobów – w sytuacji np. przekroczenia przez kontrahenta Spółki progu nabyć jej produktów bądź terminowego wypełniania zobowiązań cywilnoprawnych). Działania te umożliwiały skuteczne konkurowanie przez Spółkę w dziedzinie branżowej obejmującej jej produkty, a istotnym elementem zintensyfikowanych akcji promocyjno-reklamowych były nieodpłatne wydania. W ramach ww. działań Spółka wydawała nieodpłatnie (oraz zużywała) towary uprzednio nabyte w prowadzonej działalności gospodarczej (jako podatnik VAT) obejmujące w szczególności: artykuły spożywcze (np. alkohol, słodycze – które wydawane były oraz którymi częstowani byli goście, kontrahenci oraz potencjalni klienci Spółki), banery, choinki zapachowe, czapki różnego rodzaju, długopisy, foldery, gąbki lakiernicze, kalendarze ścienne i biurkowe, kalkulatory, katalogi produktowe i techniczne, korkociągi, kubki, latarki, markery, miarki, naklejki, nakładki na pasy samochodowe, narzędzia, notesy, noże do rozcinania folii, odzież (w tym: polary, polo, t-shirty), odzież robocza wszelkiego rodzaju (w tym bluzy, spodnie, kurtki), parasole, plafony, plakaty, podkładki z klipem, podkładki do szpachlówki, podstawki pod monety, poradniki, ramki na tablice rejestracyjne, regały wystawowe, segregatory, scyzoryki, smycze, stojak (stand) na biurko, stojaki reklamowe (standy reklamowe), szekle do kluczy, szpachelki, teczki, ulotki informacyjne, ulotki o produktach, wizytowniki, zapalniczki, zegary ścienne. Towary te obejmowały wyroby zarówno informujące o produktach oferowanych przez Spółkę, bądź zawierające ich oznaczenia oraz oznaczenia Spółki, w tym jej logo, jak również wyroby bez jakichkolwiek oznaczeń. Przedmioty te posiadały różną wartość.

W świetle powyższego oraz mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy należy stwierdzić, iż nieodpłatne przekazanie i zużycie wskazanych w opisie stanu faktycznego towarów należących do przedsiębiorstwa Spółki, na cele związane z tym przedsiębiorstwem, zwłaszcza w ramach wszelkiego rodzaju działań o charakterze reklamowym, promocyjnym, reprezentacyjnym w świetle przepisów art. 7 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r., nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wniosek Spółki dotyczy również korekty podatku należnego w przypadku uprzedniego opodatkowania przez Spółkę podatkiem należnym wydania w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r. towarów w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego.

Jak stanowi art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Na podstawie art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Ponadto, przepis ust. 4a, stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na mocy art. 106 ust. 7 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r., w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem, regulujące m.in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do § 13 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (§ 13 ust. 3 rozporządzenia).

Zgodnie z § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

W myśl § 23 ust. 1 rozporządzenia, przepisy § 5, 9-14, 16, 17, 21 i 21a stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, w tym wystawianych w formie elektronicznej, z tym że w przypadku:

1.  czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności;
2.  dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu usług, faktury mogą nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej kontrahenta.

Faktury, o których mowa w ust. 1, można wystawić w jednym egzemplarzu i należy przechowywać wraz z całą dokumentacją dotycząca podatku – § 23 ust. 2 rozporządzenia.

Tut. Organ informuje, że przepisy obowiązującego do dnia 30 listopada 2008 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005 r. Nr 95, poz. 798 ze zm.) regulowały powyższe kwestie w taki sam sposób w § 16, 17 i 25.

Zauważyć należy, że w stosunku do wewnętrznych faktur korygujących nie znajduje zastosowania przepis art. 29 ust. 4a ustawy o VAT (warunkujący zmniejszenie podstawy opodatkowania od posiadania potwierdzenia otrzymania korekty przez nabywcę towaru lub usługi), z uwagi na fakt, iż zarówno w przypadku faktur wewnętrznych, jak i faktur wewnętrznych korygujących, wystawca faktury nie przesyła ich do żadnego innego podmiotu. Tym samym przepis o możliwości obniżenia podatku należnego pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania tej korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę, nie może mieć zastosowania, gdyż brak odbiorcy wewnętrznej faktury korygującej uniemożliwia zastosowanie dyspozycji tego przepisu do wewnętrznych faktur korygujących.

W związku z powyższym, skoro przepisy prawa podatkowego nie dają podstaw do określenia innego momentu dokonania obniżenia kwoty podatku należnego, data wystawienia wewnętrznej faktury korygującej określa termin dokonania takiego obniżenia (tj. okres, w którym korekta będzie dokonana). Należy więc przyjąć, iż Spółka nabędzie prawo do obniżenia podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym wystawiona zostanie odpowiednia wewnętrzna faktura korygująca.

Ponadto, przytoczone powyżej przepisy rozporządzenia nie odnoszą się wprost do zagadnienia możliwości wystawiania zbiorczej faktury korygującej. Przepisy te nie wyłączają jednak możliwości jej wystawiania. Należy zatem przyjąć, że w przypadku, w którym faktura zbiorcza spełnia wszystkie wymagania określone w rozporządzeniu, wystawienie faktury zbiorczej jest dopuszczalne.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca, w ramach swojej działalności gospodarczej dokonywał czynności, które na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy uznawał za dostawy towarów, opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowe dostawy Spółka, na podstawie art. 106 ust. 7 ustawy dokumentowała fakturami wewnętrznymi.

Jak wykazano wcześniej w niniejszej interpretacji, nieodpłatne przekazanie i zużycie wskazanych w opisie stanu faktycznego towarów należących do przedsiębiorstwa Spółki, na cele związane z tym przedsiębiorstwem w świetle przepisów art. 7 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 czerwca 2005 r. do 31 marca 2011 r., nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Zainteresowany może dokonać korekty podatku należnego. Wnioskodawca może wystawić zbiorczą fakturę korygującą i rozliczyć ją w deklaracji za okres, w którym została wystawiona.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje na treść art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Prawo dokonania korekty podatku należnego istnieje w związku z tym dopóty, dopóki zobowiązanie nie uległo przedawnieniu. Okres przedawnienia wynosi pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Podatnik ma zatem prawo skorygować podatek za okres pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W świetle powołanych przepisów i w oparciu o przedstawiony opis sprawy, Spółka jest uprawniona do skorygowania podatku należnego w związku z nieodpłatnym przekazaniem i zużyciem towarów za okres, w którym zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu. Natomiast nie jest uprawniona do korekty podatku za okres, w którym zobowiązanie podatkowe już się przedawniło – zgodnie z ww. przepisem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.