Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-765/13/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-11-08
Teza: Czy sprzedaż lokali będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym? Czy wydatki poniesione na modernizację oraz odpisy amortyzacyjne będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży lokali w dacie dokonania sprzedaży?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; towar; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 lipca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 30 lipca 2013 r.), uzupełnionym 4 listopada 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych zbycia wskazanych we wniosku lokali mieszkalnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych zbycia wskazanych we wniosku lokali mieszkalnych. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 15 października 2013 r. Znak: IBPP2/443-691/13/AB, IBPBI/1/415-765,766/13/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 4 listopada 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W 2006 r. Wnioskodawca nabył udział wynoszący 1/2 własności nieruchomości, stanowiącej budynek wielolokalowy. Udział ten nabył wraz z żoną do majątku wspólnego. W budynku w chwili jego nabycia znajdowały się wyłącznie lokale mieszkalne, a w chwili obecnej w wyniku dokonywanej modernizacji znajdują się zarówno lokale mieszkalne, jak i użytkowe. Parter budynku oraz piwnice stanowią lokale użytkowe, pierwsze i drugie piętro stanowią lokale mieszkalne, trzecie i czwarte piętro również stanowią lokale mieszkalne, jednak są to lokale nowo wybudowane w ramach nadbudowy budynku. Lokale w budynku były najpierw wynajmowane przez Wnioskodawcę w ramach najmu prywatnego, a od 2009 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Transakcja nabycia nieruchomości nie była opodatkowana podatkiem VAT, a więc przy nabyciu VAT nie był odliczany. Zakup nieruchomości podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W 2012 r. rozpoczął się remont i modernizacja budynku zgodnie z uzyskanym pozwoleniem na budowę. Udział w nieruchomości został przez Wnioskodawcę nabyty za cenę 175.750,00 zł. Remont i modernizacja została dokonana w następujący sposób:

*   parter i piwnice budynku zostały zmodernizowane oraz nastąpiła zmiana ich przeznaczenia na lokale użytkowe. Nakłady poniesione na modernizację tych lokali wyniosły 84.700,00 zł;
*   lokale mieszkalne na pierwszym i drugim piętrze budynku zostały jedynie wyremontowane i nie podlegały modernizacji, ani ulepszeniu;
*   trzecie i czwarte piętro zostało nadbudowane zgodnie z pozwoleniem na budowę, w wyniku czego utworzone zostały nowe lokale mieszkalne.

Nakłady poniesione na nadbudowę dwóch pięter mieszkalnych wyniosły 177.870,00 zł. Łączna wartość modernizacji przekroczy 30% wartości początkowej nieruchomości. Od wydatków ponoszonych na nadbudowę budynku i utworzenie nowych lokali mieszkalnych podatek VAT nie był odliczany, ponieważ zamiarem właścicieli było przeznaczenie lokali mieszkalnych pod wynajem na cele mieszkaniowe. Podatek VAT był odliczany od wydatków ponoszonych na modernizację lokali użytkowych.

Współwłaściciele w toku modernizacji podjęli decyzję o wyodrębnieniu każdego z lokali znajdujących się w budynku jako odrębnej własności oraz dokonaniu ich sprzedaży. Część lokali może nie zostać sprzedana i będzie wówczas przeznaczona na wynajem. Część lokali może być także po zakończeniu modernizacji najpierw wynajmowana, w późniejszym czasie sprzedana.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 25 października 2013 r., wskazano m.in., iż:

*   Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą od 15 marca 2003 r.,
*   przeważająca część działalności gospodarczej Wnioskodawcy to działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Do przedmiotu działalności gospodarczej Wnioskodawcy należą również: obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania,
*   nabycie przez Wnioskodawcę w 2006 r. udziału w nieruchomości nie nastąpiło w ramach i na potrzeby działalności gospodarczej. Nieruchomość została nabyta na cele prywatne,
*   Wnioskodawca nie dokonuje amortyzacji dotyczącej ww. nieruchomości,
*   obecnie nie dokonano jeszcze wyodrębnienia własności poszczególnych lokali w budynku. Dnia 4 października 2013 r. wydanych zostało piętnaście zaświadczeń stwierdzających samodzielność lokali,
*   pozwolenie na budowę uzyskano 28 sierpnia 2008 r.; przedmiot i zakres inwestycji przedstawiają się następująco: nadbudowa budynku mieszkalnego z przebudową części istniejącej, z instalacjami wewnętrznymi: wod-kan., gaz, c.o., wentylacji mechanicznej i elektrycznej, zmiana funkcji dolnych kondygnacji na handlowo-usługową, wraz z budową schodów zewnętrznych do lokalu usługowego oraz nadbudowa kominów na dz. Nr 230 i 246/1,
*   na modernizację prowadzoną na parterze i w piwnicach budynku składało się: wzmocnienie istniejących fundamentów, wykonanie posadzki na gruncie, wyburzenie ścian nośnych i działowych, dobudowa schodów zewnętrznych, wytworzenie szybu windowego, powiększenie otworów okiennych, wymiana instalacji, kabli, rur. Nastąpiła także zmiana przeznaczenia lokali z mieszkalnych na użytkowe,
*   na remont prowadzony na pierwszym i drugim piętrze składała się: zmiana gabarytu okien i ich wymiana, naprawa starych tynków, wytworzenie szybu windowego, postawienie dwóch nowych ścian nośnych, zmiana dotychczasowego rozkładu niektórych pomieszczeń, wymiana instalacji,
*   wskazane prace remontowe i modernizacyjne fizycznie zakończyły się około czerwca, lipca 2013 r. Oddanie do użytku nastąpiło 6 września 2013 r. (pozwolenie na użytkowanie). Lokale nie zostały dotąd wyodrębnione. Dnia 4 października 2013 r. wydanych zostało piętnaście zaświadczeń stwierdzających samodzielność lokalu,
*   w wyniku wyodrębnienia ma powstać piętnaście lokali. Zamiarem Wnioskodawcy jest sprzedaż wszystkich lokali. Jednak jeżeli w rozsądnym okresie czasu nie uda się znaleźć nabywców, lokale których nie udało się sprzedać, będą wynajmowane,
*   Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów,
*   Wnioskodawca prowadzi działalność w formie jednoosobowej działalności gospodarczej.

Istotne elementy opisu zdarzenia przyszłego, zawarto również we własnym stanowisku Wnioskodawcy w sprawie, gdzie wskazano, iż zbycie lokali mieszkalnych znajdujących się na pierwszym i drugim piętrze nastąpi w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (nieruchomość stanowi środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Czy sprzedaż lokali będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym?

Czy wydatki poniesione na modernizację oraz odpisy amortyzacyjne będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży lokali w dacie dokonania sprzedaży?

(pytania wymienione we wniosku jako 4 i 5)

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży lokali mieszkalnych znajdujących się na pierwszym i drugim piętrze budynku (lokale istniejące i niemodernizowane) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie między innymi nieruchomości oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Zgodnie z art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Ponieważ przedmiotowy udział w nieruchomości został nabyty w roku 2006, a w dniu nabycia lokale na pierwszym i drugim piętrze funkcjonowały jako lokale mieszkalne (a więc upłynęło więcej niż 5 lat od ich nabycia - art. 10 ust. 1 pkt 8 updof) i ich zbycie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nieruchomość stanowi środek trwały prowadzonej działalności gospodarczej) należy uznać, że przedmiotowa sprzedaż nie będzie stanowiła przychodu, a co za tym idzie będzie neutralna pod względem podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast sprzedaż lokali mieszkalnych nowowybudowanych na trzecim i czwartym piętrze będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 updof (nie upłynął 5 letni okres od ich wybudowania). Ponieważ lokale te wybudowane zostały w 2012 r. podatek wynosić będzie 19% uzyskanego dochodu (ustalonego zgodnie z art. 30e ust. 2 updof). Kosztami uzyskania przychodu będą koszty niezamortyzowanej części nieruchomości oraz koszty poniesionych nakładów na budowę w proporcji odpowiadającej powierzchni sprzedawanych lokali.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak w myśl art. 10 ust. 3 ww. aktu prawnego, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości (lokalu) mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość (lokal) nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
*   nieruchomość (lokal) nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego, wynika m.in., że w 2006 r. Wnioskodawca nabył na cele prywatne, udział wynoszący 1/2 własności nieruchomości, stanowiącej budynek wielolokalowy. Znajdujące się w budynku lokale były najpierw wynajmowane w ramach najmu prywatnego, a od 2009 r. w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. W chwili nabycia w budynku znajdowały się wyłącznie lokale mieszkalne. Obecnie w wyniku dokonywanej modernizacji w budynku znajdują się lokale mieszkalne i użytkowe. Pierwsze i drugie piętro stanowią lokale mieszkalne, trzecie i czwarte piętro stanowią również lokale mieszkalne, jednak są to lokale nowowybudowane w ramach nadbudowy budynku. Od 2012 r. budynek jest remontowany i modernizowany zgodnie z uzyskanym pozwoleniem na budowę. Lokale mieszkalne na pierwszym i drugim piętrze budynku zostały jedynie wyremontowane i nie podlegały modernizacji ani ulepszeniu. Natomiast trzecie i czwarte piętro zostało nadbudowane zgodnie z pozwoleniem na budowę, w wyniku czego utworzone zostały nowe lokale mieszkalne. W toku modernizacji współwłaściciele podjęli decyzję o wyodrębnieniu każdego z lokali znajdujących się w budynku jako odrębnej własności oraz dokonaniu ich sprzedaży. Prace remontowe i modernizacyjne zakończyły się około czerwca, lipca 2013 r. Oddanie do użytku nastąpiło 6 września 2013 r. (pozwolenie na użytkowanie). Lokale nie zostały dotąd wyodrębnione. Dnia 4 października 2013 r. wydanych zostało piętnaście zaświadczeń stwierdzających samodzielność lokalu. W wyniku wyodrębnienia ma powstać piętnaście lokali. Zamiarem Wnioskodawcy jest sprzedaż wszystkich lokali. Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą od 15 marca 2003 r. Przeważająca część działalności gospodarczej Wnioskodawcy to działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Nieruchomość stanowi środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie dokonuje jednak odpisów amortyzacyjnych dotyczących tej nieruchomości.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że przychód ze zbycia wskazanych we wniosku lokali mieszkalnych stanowić będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak sam Wnioskodawca wskazuje przedmiotowe lokale zostaną sprzedane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W wyniku podjętych (wskazanych we wniosku działań) Wnioskodawca wytworzył w istocie lokale mieszkalne i użytkowe przeznaczone do sprzedaży, które stanowić będą w tej działalności wyroby gotowe. Do wytworzenia części tych lokali wykorzystał składnik majątku wykorzystywany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, na który poniósł nakłady remontowe i modernizacyjne (ulepszeniowe). Skala przedsięwzięcia, zakres prac, jakie zamierzał Wnioskodawca podjąć, wskazują również bez wątpienia, że ww. działania podjęte zostały w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. W związku z tym przychód ze sprzedaży lokali mieszkalnych, jako przychód ze zbycia środków obrotowych, stanowić będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej i podlegać opodatkowaniu, wg zasad właściwych dla tego źródła przychodów.

Odnosząc się do sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze zbycia ww. lokali mieszkalnych, zauważyć należy, że zgodnie z art. 22 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) i b) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części,

\-wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że kosztami uzyskania przychodów ze zbycia wskazanych we wniosku lokali mieszkalnych będą wydatki na ich wytworzenie (wybudowanie), a więc:

1.  w odniesieniu do lokali mieszkalnych uprzednio wynajmowanych: część przypadającej na nie ceny nabycia budynku wielolokalowego (stanowiącego uprzednio środek trwały) powiększona o nakłady remontowe i modernizacyjne oraz koszty ich wyodrębnienia - pomniejszona o odpisy amortyzacyjne, które Wnioskodawca obowiązany był dokonywać od tej części środka trwałego. Skoro Wnioskodawca uznał budynek, o którym mowa we wniosku za środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej to obowiązany był do jego amortyzacji. Natomiast prawem jego a nie obowiązkiem było zaliczanie tych odpisów do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.
2.  w odniesieniu do nowo wytworzonych lokali mieszkalnych: koszty ich wybudowania oraz koszty ich wyodrębnienia.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stanowisko Wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie zauważyć należy, iż przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena, czy wskazany we wniosku budynek mógł stanowić środek trwały w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Nadmienić należy, że w zakresie skutków podatkowych zbycia wskazanych we wniosku lokali użytkowych oraz w zakresie podatku od towarów i usług zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.