Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-738/15-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-30
Teza: W zakresie uznania przekazanej kwoty pieniężnej za czynność niepodlegającą opodatkowaniu oraz prawa do odliczenia.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; faktura; najem; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2015 r. (data wpływu 17 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania przekazanej kwoty pieniężnej za czynność niepodlegającą opodatkowaniu - **jest nieprawidłowe,**
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez najemcę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przekazanej kwoty pieniężnej za czynność niepodlegającą opodatkowaniu oraz prawa do odliczenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

D. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością \[dalej: Wynajmujący lub Wnioskodawca\] jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług \[dalej: VAT\]. Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wynajem powierzchni biurowych. Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę najmu \[dalej: Umowa\], w której jako strona będzie Wynajmującym, natomiast inna spółka kapitałowa z siedzibą w Polsce najemcą \[dalej: Najemca\]. Umowa zostanie zawarta na okres 10 lat (120 miesięcy) z możliwością jej przedłużenia. W Umowie zostanie zawarte postanowienie, na podstawie którego Wynajmujący zapłaci Najemcy określoną kwotę pieniężną wyrażoną w EUR \[dalej: Kwota Pieniężna\].

Jednocześnie, Wnioskodawca oraz Najemca \[dalej: Strony\] zastrzegą w Umowie, że Kwota pieniężna zostanie przez Najemcę przeznaczona do celów wykończenia i wyposażenia przez Najemcę nieruchomości będącej przedmiotem Umowy zgodnie z potrzebami Najemcy. Najemca będzie miał prawo zadecydować o czasie i zakresie wydatkowania Kwoty pieniężnej. Należność będzie przez Wnioskodawcę płatna w trzech ratach, a każda z rat będzie płatna na podstawie noty obciążeniowej wystawionej przez Najemcę.

W przypadku gdy Umowa łącząca Strony ulegnie rozwiązaniu przed upływem okresu na jaki została zawarta, z przyczyn za które Najemca ponosi odpowiedzialność, Najemca zobowiązany będzie do zwrotu na rzecz Wynajmującego kwot wynikających po rabacie i przekazanej Kwoty Pieniężnej, przy czym kwota przypadająca do zapłaty zostanie pomniejszona o 1/120 za każdy miesiąc okresu najmu, który upłynął od dnia przekazania do dnia rozwiązania Umowy. Najemca nie wyraża zgody na powoływanie się przez Wynajmującego dla celów marketingowych na fakt, że Najemca wynajmuje powierzchnię w nieruchomości. Elementy wyposażenia nieruchomości zakupione przez Najemcę pozostaną jego własnością i Najemca nie będzie zobowiązany do ich wydania po zakończeniu Umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Najemcy Kwoty Pieniężnej podlegać będzie opodatkowaniu VAT?
2.  W przypadku uznania, że przekazanie Kwoty Pieniężnej powinno podlegać opodatkowaniu VAT, czy Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Najemcę?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że przekazanie przez Wynajmującego na rzecz Najemcy Kwoty Pieniężnej nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.
2.  W przypadku uznania, że przekazanie przez Wynajmującego na rzecz Najemcy Kwoty Pieniężnej podlegać będzie opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Najemcę.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z art. 5 ust 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Definicję towaru określa art. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym pojęcie towaru obejmuje rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Tym samym, Kwota Pieniężna opisana w niniejszym zdarzeniu przyszłym nie mieści się w definicji towaru w rozumieniu ustawy o VAT, a transakcja przekazania Kwoty Pieniężnej nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem jako odpłatna dostawa towarów.

W konsekwencji, w celu weryfikacji czy przekazanie Kwoty Pieniężnej podlega opodatkowaniu VA1 należy zbadać czy jej przekazanie stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 8 ust 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej, dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lud podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem ustawowa definicja świadczenia usług ma charakter negatywny - świadczeniem usług jest każde świadczenie niebędące dostawą towaru.

Należy jednocześnie zaznaczyć, iż art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definiuje czynności, które stanowią świadczenie usług. Jednakże opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlega jedynie odpłatne świadczenie usług, dlatego sam fakt, że dana czynność na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT zostanie uznana za usługę, nie oznacza automatycznie, że będzie ona podlegała opodatkowaniu. Potwierdza to także konstrukcja art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, która tworzy, wprost fikcję uznania za odpłatne świadczenie usług pewnych czynności nieodpłatnych.

W konsekwencji, dla oceny czy przekazanie Najemcy Kwoty Pieniężnej podlega opodatkowaniu VAT należy zbadać następujące przesłanki:

1.  istnienie świadczenia ze strony Najemcy na rzecz Wynajmującego,
2.  występowanie odpłatności za to świadczenie.

Analizując pierwszą z przesłanek należy stwierdzić, że w przedmiotowym przypadku nie można mówić o świadczeniu wykonywanym przez Najemcę na rzecz Wnioskodawcy. Wypłata Kwoty Pieniężnej jest związana wyłącznie z zawarciem Umowy i ma na celu przekazanie Najemcy środków niezbędnych do wykończenia i wyposażenia nieruchomości będącej przedmiotem Umowy. Otrzymanie środków przez Najemcę nie jest uwarunkowane wykonaniem przez niego jakichkolwiek czynności - w szczególności czynności o charakterze marketingowym lub promocyjnym. Co więcej, Najemca nie zgadza się na powoływanie się przez Wynajmującego dla celów marketingowych na fakt, że Najemca wynajmuje powierzchnię w nieruchomości.

Jedynym stosunkiem zobowiązaniowym, który warunkuje wypłatę Kwoty Pieniężnej jest podpisanie przez Najemcę Umowy. Na podstawie Umowy Najemca jest wyłącznie nabywcą świadczonych przez Wynajmującego usług najmu i nie ma obowiązku wykonywania żadnych świadczeń na rzecz Wynajmującego. Dodatkowo potwierdza to fakt, że Najemca będzie decydował o czasie i zakresie wydatkowania otrzymanej przez niego Kwoty Pieniężnej.

Tym samym, pomiędzy Wynajmującym a Najemcą nie dochodzi do żadnego odrębnego od usługi najmu świadczenia Najemcy na rzecz Wynajmującego a Najemca nie podejmuje żadnych dodatkowych czynności w celu uzyskania płatności.

W konsekwencji, jedynym zdarzeniem powodującym obowiązek zapłaty Kwoty Pieniężnej przez Wynajmującego jest zawarcie Umowy - a samo zawarcie umowy nie jest usługą w rozumieniu ustawy o VAT, a jedynie zdarzeniem, którego dopiero konsekwencją jest rozpoczęcie świadczenia usług - w tym przypadku usług najmu przez drugą stronę Umowy. Nie ma zatem podstaw aby uznać, że - w tak przedstawionych okolicznościach - Kwota Pieniężna, stanowi wynagrodzenie za realizowane usługi, brak jest bowiem takich działań Najemcy, które byłyby czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT. Samo nabywanie usług najmu przez Najemcę nie może być uznane za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Na trafność powyższej konkluzji w przedmiotowym stanie faktycznym wskazuje jednoznacznie orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej \[dalej: Trybunał lub TSUE\], który w wyroku z dnia 9 października 2001 r. w sprawie Mirror Group (sprawa C-409/98), wydanym w analogicznym stanie faktycznym wskazał, że:

„W celu określenia czy wystąpiło świadczenie usług należy zauważyć, że podatnik, który wyłącznie płaci wynagrodzenie w związku ze świadczeniem na jego rzecz usług lub zobowiązuje się to zrobić, nie wykonuje usług w rozumieniu art. 2(1) szóstej Dyrektywy. Wynika z tego, że Najemca, który nawet w zamian za płatność otrzymywaną od Wynajmującego zobowiązuje się zostać Najemcą i płacić wynagrodzenie z tytułu usług najmu, nie świadczy w ramach tych działań usług na rzecz Wynajmującego.”

Jednocześnie w przedmiotowym wyroku TSUE wyraźnie wskazał, że świadczenie usług za wynagrodzeniem mogłoby wystąpić, gdyby w wyniku zawarcia umowy najmu z określonym najemcą lokalizacja przedmiotu najmu stała się bardziej atrakcyjna, co mogłoby przyciągnąć kolejnych najemców. W takim przypadku, można by było uznać, że wynagrodzenie wypłacane najemcy jest wynagrodzeniem wypłaconym za wykonanie usług reklamowych zwłaszcza w sytuacji gdyby najemca wyraził zgodę na wykorzystanie jego wizerunku do pozyskania nowych najemców.

Należy jednak wyraźnie podkreślić, że w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym, taka sytuacja nie występuje. Kwota pieniężna jest wypłacana bowiem wyłącznie w związku z zawarciem Umowy pomiędzy Wynajmującym a konkretnym Najemcą i jest przeznaczona na konkretny cel (dostosowanie przedmiotu najmu do potrzeb Najemcy). Ponadto Najemca nie zgadza się na powoływanie się przez Wynajmującego dla celów marketingowych na fakt, że Najemca wynajmuje powierzchnię, co dodatkowo podkreśla brak charakteru usługowego tej czynności.

Na potwierdzenie ww. tezy należy przytoczyć orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1218/12 (orzeczenie prawomocne) w jaki sposób rozumieć odpłatne świadczenie usług na gruncie ustawy o VAT.

„W tej sytuacji brak jakichkolwiek podstaw do zaakceptowania twierdzenia skargi kasacyjnej, że w warunkach niniejszej sprawy (czyli okoliczności podanych we wniosku o interpretację) wypłata przez skarżącą spółkę "na zachętę” zawarcia umowy najmu pewnej kwoty pieniędzy, stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u. Pamiętać należy, że opodatkowaniu VAT podlega świadczenie usługi, co w tym przypadku oznaczałoby świadczenie przez najemcę na rzecz wynajmującego. Samo zawarcie przez najemcę umowy najmu, z jednoczesną płatnością otrzymaną od wynajmującego, jeżeli nie towarzyszą mu inne działania lub zaniechania najemcy, nie stanowi świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)”.

W konsekwencji, nie powinno ulegać wątpliwości, że brak jest ze strony Najemcy świadczenia, które może być uznane za świadczenie w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Oznacza to, że jedna z dwóch wyżej wymienionych przesłanek (istnienie świadczenia i występowanie odpłatności za to świadczenie), które są elementem konstytutywnym pojęcia „usługa" nie jest spełniona.

Rezultatem powyższego jest konieczność uznania, że otrzymanie Kwoty Pieniężnej przez Wnioskodawcę nie podlega opodatkowaniu VAT (jako zdarzenie będące poza zakresem ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT).

Przepisy ustawy o VAT w jasny sposób określają, iż faktura może być wystawiona jedynie w sytuacji gdy dokumentuje dostawę towaru lub świadczenie usługi lub potwierdza otrzymanie zaliczki na poczet dostaw (art. 106a i 106b ustawy o VAT).

W przypadku uznania przez Dyrektora Izby Skarbowej, że przekazanie przez Wynajmującego na rzecz Najemcy Kwoty Pieniężnej będzie wynagrodzeniem za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, przekazanie to będzie musiało zostać udokumentowane fakturą wystawioną przez Najemcę na podstawie art. 106a i 106b ustawy o VAT.

Jak zostało to wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wynajmowanie powierzchni biurowych, która to czynność podlega opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W rezultacie spełniona zostanie przesłanka z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Wynajmujący nabędzie bowiem usługi, za które Wnioskodawca wypłaci Najemcy Kwotę Pieniężną, w związku z wykonywaniem działalności gospodarczej - świadczenia usług najmu opodatkowanych VAT.

Zważywszy zatem że zakup usługi będzie związany z działalnością gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, Wynajmującemu przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Najemcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w zakresie uznania przekazanej kwoty pieniężnej za czynność niepodlegającą opodatkowaniu oraz prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez najemcę.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 towarami są rzeczy oraz ich części a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT i zamierza zawrzeć umowę najmu, w której najemcą będzie inna spółka polska. Jak wskazano we wniosku, w umowie zostanie zawarty zapis, że Wnioskodawca zapłaci swojemu najemcy określoną kwotę pieniężną, która zostanie przeznaczona na wykończenie i wyposażenie nieruchomości zgodnie z potrzebami tego najemcy. Wnioskodawca wskazał, że należność będzie płatna w trzech ratach, a każda z rat będzie płatna na podstawie noty obciążeniowej wystawionej przez najemcę.

W przypadku gdy umowa łącząca strony ulegnie rozwiązaniu przed upływem okresu na jaki została zawarta, z przyczyn za które najemca ponosi odpowiedzialność będzie on zobowiązany do zwrotu na rzecz Wnioskodawcy kwot wynikających po rabacie. Jednak kwota przypadająca do zapłaty zostanie pomniejszona o 1/120 za każdy miesiąc okresu najmu, który upłynął od dnia przekazania do dnia rozwiązania umowy.

W niniejszej sprawie rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy przekazana przez Wnioskodawcę kwota pieniężna podlega opodatkowaniu VAT a jeżeli tak, to czy będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z wystawionej przez najemcę faktury.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy jest dopełnieniem art. 7 ust. 1 i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów. Zatem powołany artykuł pozwala na realizowanie zasady powszechności opodatkowania.

Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 z późn. zm.) wskazuje, że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Pojęcie świadczenia – składającego się na istotę usługi – należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Jak wskazuje art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.), świadczenie może polegać na działaniu albo zaniechaniu. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innego podmiotu), jak i zaniechanie (nie czynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się też jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.

Należy zauważyć, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Powyższa definicja jest niewątpliwie szersza niż zakres tego pojęcia w potocznym jego rozumieniu. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z artykułem 25 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, świadczeniem usług jest każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zobowiązaniowego, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania. Dyrektywa obejmuje definicją świadczenia usług również zobowiązanie do zaniechania działania bądź do tolerowania czynności lub sytuacji.

Należy jednak podkreślić, że nie każde zaniechanie działania lub tolerowanie czynności uważane jest za świadczenie usług. Dla stwierdzenia, czy dana czynność albo brak podejmowania czynności stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, należy ocenić konkretną transakcję w kontekście całego systemu podatku VAT, a w szczególności jego głównych założeń i celów, które zostały wyrażone w art. 1 Dyrektywy VAT. W myśl tego artykułu, podatek od wartości dodanej jest z założenia podatkiem nałożonym na konsumpcję towarów i usług. Chociaż płatnikiem podatku są wszystkie osoby zaangażowane w kolejne stadia transakcji gospodarczych, faktyczny i ostateczny ciężar podatku spoczywa jedynie na ostatecznym konsumencie. W świetle wskazanych założeń opodatkowaniu podlegają tylko takie transakcje, w ramach których występuje możliwy do zidentyfikowania konsument towarów lub usług. W związku z tym zaniechanie działania lub tolerowanie czynności bądź sytuacji podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi.

Z opisu sprawy wynika że Wnioskodawca jako Wynajmujący zapłaci Najemcy kwotę pieniężną, którą zgodnie z podpisaną umową Najemca przeznaczy na wykończenie i wyposażenie nieruchomości będącej przedmiotem najmu. Wnioskodawca podpisując taką umowę zapewni sobie możliwość wynajmu wskazanej nieruchomości, tym samym powstrzyma najemcę od dalszego poszukiwania ofert najmu. W przedstawionym stanie faktycznym wystąpi zatem odpłatne świadczenie usług, ponieważ w zamian za podpisanie umowy najmu, Wnioskodawca oferuje najemcy wynagrodzenie, przeznaczone na wykonanie w lokalu prac wykończeniowych. Wynagrodzenie to stanowi rodzaj premii i zachęty dla najemcy, zatem wystąpi tu zachowanie polegające na przystąpieniu do umowy najmu lokalu, które ma na celu zaspokojenie interesów wynajmującego. Tym samym podjęte działania wypełnią definicję usługi, zgodnie z którą świadczeniem usług jest każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu. W związku z tym, działania podjęte przez najemcę wypełnią definicję świadczenia usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy. W rozpatrywanym przypadku dojdzie bowiem do stworzenia realnej, określonej korzyści ekonomicznej, poprzez oferowanie wynagrodzenia za przeprowadzanie prac wykończeniowych w zamian za nawiązanie stosunku prawnego, tj. zawarcie umowy najmu z Wnioskodawcą.

Powyższe zagadnienie było przedmiotem sporu w sprawie C-384/95 pomiędzy Landboden Agrardienste GmbH & Co. KG a Finanzamt Calau (Niemcy). Sprawa dotyczyła opodatkowania zobowiązania się do ograniczenia produkcji ziemniaków w świetle definicji świadczenia usług. W orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości UE wskazano, że w sytuacjach, w których zredukowanie produkcji ziemniaków nie przyczynia się do uzyskania korzyści ani przez organy administracji państwowej, które dokonują wypłaty odszkodowania z tego tytułu, ani przez inne znane (ustalone) osoby, czynność taka nie stanowi świadczenia usług w rozumieniu artykułu 6(1) VI Dyrektywy. Świadczenie usług nie może mieć bowiem miejsca bez ustalenia konsumenta, tj. podmiotu będącego beneficjentem danej usługi.

W analizowanej sprawie beneficjentem usługi świadczonej przez najemcę jest Wnioskodawca, który w związku z zapłatą określonej kwoty powstrzymał najemcę od dalszego poszukiwania innych pomieszczeń i zobowiązał Go do wykonania usługi, jaką będzie wykończenie i wyposażenie nieruchomości, która następnie zostanie oddana w najem.

W kwestii odpłatności za ww. świadczenie to ustawa o VAT nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Analiza prowadzi zatem do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Można w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując dokładniej ten problem Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem).

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Z uwagi na wskazane regulacje należy stwierdzić, że czynność uznaje się za odpłatną gdy są spełnione następujące warunki:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Najemca zobowiązując się do zawarcia umowy najmu z Wnioskodawcą (wynajmującym) a nie z innym podmiotem, świadczy na jego rzecz czynność, którą zdaniem tut. Organu można zaklasyfikować jako usługę. Kwota otrzymana przez najemcę zobowiązuje go do zaniechania dalszych poszukiwań ofert najmu. Wykończenie i wyposażenie przez Najemcę nieruchomości będzie zgodne z jego potrzebami. Wnioskodawca z kolei wpłaconą kwotą umożliwił najemcy wykonanie niezbędnych prac i jednocześnie zagwarantował sobie stałe źródło dochodu z wynajmu wybranej nieruchomości. Tak więc wypłacona przez Wnioskodawcę kwota będzie związana z określonym zachowaniem, a zatem z odpłatnym świadczeniem usług.

W związku z tym w analizowanej sprawie zostały spełnione wszystkie przesłanki warunkujące uznanie ww. czynności za odpłatną usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, tj.:

*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę, tj. najemcy, gdyż za swoje zachowanie (wyświadczenie usługi) otrzymuje on wynagrodzenie,
*   odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która jest opodatkowana podatkiem VAT, tj. z usługą najmu pomieszczeń.
*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za świadczenie usługi, jaką jest zobowiązanie się najemcy do najmu nieruchomości,
*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia. W analizowanym przypadku najemca będzie otrzymywać płatność w trzech ratach. Zatem kwota świadczenia jest jasno i precyzyjnie przez strony określona,
*   wynajmującego łączą więzy prawne z najemcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne – Wnioskodawca zawiera umowę najmu nieruchomości z najemcą.

W związku z analizą przedstawionego zdarzenia przyszłego twierdzenie Wnioskodawcy, że przekazana kwota nie podlega opodatkowaniu należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanego przez Spółkę wyroku TSUE dotyczącego analizy istoty najmu Organ wskazuje, że aprobuje tezy powołanego wyroku w tym zakresie. Jak wykazano w interpretacji, w analizowanej sprawie spełnione są wszystkie przesłanki warunkujące uznanie danego świadczenia za świadczenie usługi podlegające opodatkowaniu. Zatem przywołane orzeczenie potwierdza prawidłowość stanowiska Organu w niniejszej interpretacji i nie może on stanowić podstawy do przyjęcia stanowiska Spółki.

W drugim pytaniu, wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z uznaniem prawa do odliczenia podatku naliczonego, w sytuacji, jeżeli okaże się że przekazana kwota pieniężna podlega opodatkowaniu VAT.

W odniesieniu do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy zauważyć, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego, stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z kolei, w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Cytowany wyżej przepis art. 88 nie będzie miał zastosowania w sytuacji opisanej we wniosku, ponieważ faktura wystawiona Wnioskodawcy przez najemcę z tytułu otrzymanej kwoty pieniężnej będzie dokumentowała czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, z uwagi na powołany art. 86 ust. 1 ustawy oraz przedstawione we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w opisanej sprawie został spełniony podstawowy warunek uprawniający Wnioskodawcę do odliczenia podatku VAT, gdyż wydatek ten związany będzie z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy (podatnika podatku VAT) w zakresie wynajmu powierzchni biurowych, a przesłanki ograniczające prawo do odliczania w omawianej sprawie nie zaistnieją.

Zatem Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach VAT dokumentujących wypłaconą kwotę pieniężną, wystawionych przez najemcę, na mocy art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie odpowiedzi na pytania dotyczące zagadnień z podatku dochodowego od osób prawnych, tut. Organ informuje, że wydane zostało odrębne roztrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz.270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.