Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.293.2019.2.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-12
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych Usług Edukacyjnych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT, zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych Usług Edukacyjnych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: kurs; spółki; usługi-usługi edukacyjne; zwolnienie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2019 r. (data wpływu 4 lipca 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 sierpnia 2019 r. (data wpływu 2 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych Usług Edukacyjnych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT

– **jest prawidłowe;**

*   zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych Usług Edukacyjnych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy o VAT

– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Wniosek uzupełniono w dniu 29 sierpnia 2019 r. o dodatkową opłatę za wydanie interpretacji indywidualnej oraz w dniu 2 września 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów (polski rezydent podatkowy). Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, lecz rozważa zawarcie umowy spółki cywilnej (dalej jako Spółka) z drugą osobą fizyczną, która również posiada rezydencję podatkową w Polsce i nie prowadzi działalności gospodarczej.

Spółka uzyska Numer Identyfikacji Podatkowej oraz numer REGON.

W umowie Spółki wskazany zostanie przedmiot działalności w postaci pozaszkolnych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych (PKD 85.51.Z).

W myśl Statutu Spółki (dalej jako Statut), nadanego zgodnie z art. 88 ustawy z dnia 14.12.2016 r. – Prawo oświatowe (dalej jako Prawo Oświatowe):

*   przyszła Spółka zamierza prowadzić działalność w zakresie kształcenia ustawicznego, poprzez świadczenie szerokiego spektrum kursów i zajęć dydaktycznych w zakresie podnoszenia kwalifikacji zawodowych uczestników, nabywania i uzupełniania przez nich wiedzy, umiejętności i postaw, które są konieczne do pracy i rozwoju w zawodzie Trenera Personalnego (określanego także jako instruktor sportów siłowych),
*   stworzona przez Spółkę oferta kształcenia ustawicznego zmierzać będzie do przygotowania do pracy w zawodzie Trenera Personalnego, zwiększenia szansy uczestników kursów na zatrudnianie, znalezienie klientów oraz współpracę z pracodawcami w tym zakresie,
*   Spółka propagować będzie postawy sprzyjające pracy i rozwoju w zawodzie Trenera Personalnego oraz tworzenie warunków sprzyjających zdrowiu i bezpieczeństwu,
*   Spółka umożliwi absolwentom uzupełnienie wiedzy zawodowej.

Zgodnie ze Statutem, realizując ww. cel, Spółka będzie:

*   podejmować przedsięwzięcia edukacyjne dotyczące form kształcenia, przygotowujących do wykonywania zawodu Trenera Personalnego, w trybie stacjonarnym lub zaocznym,
*   opracowywać programy i procedury jakości, niezbędne do prowadzenia kształcenia ustawicznego w oparciu u europejskie standardy,
*   zatrudniać pracowników administracyjnych i dydaktycznych (wykładowców i nauczycieli),
*   zapewniać materiały dydaktyczne, pomieszczenia i niezbędny sprzęt,
*   prowadzić egzaminy,
*   gromadzić informacje naukowo-techniczne oraz tworzyć bazę uczestników.

Zawód instruktora sportów siłowych (zwany potocznie Trenerem Personalnym) został wskazany w załączniku do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 07.08.2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (dalej jako Rozporządzenie o Klasyfikacji Zawodów), jako zawód o kodzie 342307.

Oferta edukacyjna Spółki obejmować będzie, oprócz kursu Trenera Personalnego, także Kursy Doszkalające, służące poszerzeniu kompetencji niezbędnych do wykonywania zawodu Trenera Personalnego, takie jak:

1.  Trener przygotowania motorycznego,
2.  Odżywianie – moduł rozszerzony,
3.  Wzorce ruchowe,
4.  Masaż.

Uczestnikami Kursów Doszkalających będą jedynie osoby pełnoletnie, które:

*   uczestniczą lub uczestniczyły w kursie na Trenera Personalnego organizowanego przez Spółkę,
*   wykonują zawód Trenera Personalnego,
*   wyjątkowo nie biorą udziału w ww. kursie i nie wykonują zawodu Trenera Personalnego (dotyczy to w szczególności kursu masażu).

Spółka rozważa dwa sposoby uregulowania w Statucie zakresu prowadzonych Kursów Doszkalających:

1.  lista Kursów Doszkalających prowadzonych przez Spółkę, nie zostanie wskazana w treści Statutu. W zależności od zainteresowania klientów poszczególnymi typami Kursów Doszkalających oraz koniecznością dostosowania się do wymagań rynkowych, ilość oraz częstotliwość kursów może być zmienna w czasie. Oznacza to, że możliwe jest podjęcie przez Spółkę prowadzenia nowych typów kursów bez zmiany treści Statutu, w tym kursów przeznaczonych dla osób, które nie brały udziału w kursie Trenera Personalnego i nie wykonują zawodu Trenera Personalnego,
2.  Statut będzie zawierał listę aktualnie oferowanych przez Spółkę Kursów Doszkalających, z zastrzeżeniem, że Spółka może prowadzić nowe (inne) kursy, nie wskazane wprost w Statucie, które stanowią kształcenie ustawiczne.

W zależności od zainteresowania klientów poszczególnymi typami Kursów Doszkalających oraz koniecznością dostosowania się do wymagań rynkowych, ilość oraz częstotliwość kursów może być zmienna w czasie. Oznacza to, że możliwe jest podjęcie przez Spółkę prowadzenia nowych rodzajów kursów bez zmiany treści Statutu, w tym kursów przeznaczonych dla osób, które nie brały udziału w kursie trenera Personalnego i nie wykonują zawodu Trenera Personalnego.

Kursy będą prowadzone w kilku miastach na terenie Polski, tj. w siedzibie Spółki i lokalnych klubach fitness. W Statucie nie zostanie wskazane konkretnie, w jakich miastach prowadzone będą zajęcia edukacyjne objęte ofertą Spółki. Terytorialny zasięg świadczenia przez Spółkę kursu Trenera Personalnego i Kursów Doszkalających i ewentualnych nowych kursów, może być zmienny w czasie. Spółka nie będzie posiadać zarejestrowanych oddziałów na terenie kraju.

Kurs Trenera Personalnego oraz Kursy Doszkalające oraz ewentualne nowe typy kursów, prowadzone przez Spółkę w ww. okolicznościach, tworzyć będą pełną gamę usług edukacyjnych oferowanych przez Spółkę, zwaną dalej Usługami Edukacyjnymi.

Usługi Edukacyjne prowadzone przez Spółkę będą mieć charakter kształcenia. Ich cel stanowić będzie bowiem zdobywanie wiedzy i umiejętności w określonym obszarze lub zakresie. Zgodnie z definicją kształcenia, zawartą w Encyklopedii PWN – stanowi ono ogół czynności i procesów umożliwiających ludziom poznanie przyrody, społeczeństwa i kultury, a zarazem uczestnictwo w ich przekształcaniu, jak również możliwie wszechstronny rozwój sprawności fizycznych i umysłowych, zainteresowań i zdolności, także wyrobienie odpowiednich postaw i przekonań.

Usługi Edukacyjne wykonywane przez Spółkę będą mieć również charakter kształcenia ustawicznego w rozumieniu art. 4 pkt 30 Prawa Oświatowego, gdyż stanowić będą kształcenie dla dorosłych mające na celu uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych.

Usługi Edukacyjne świadczone przez Spółkę będą mieć także charakter kształcenia zawodowego w rozumieniu art. 44 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15.03.2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej jako rozporządzenie Wykonawcze), gdyż obejmą one nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, co skutkować będzie podniesieniem kwalifikacji zawodowych uczestników kursów.

Spółka nie będzie świadczyć innych usług poza Usługami Edukacyjnymi, ani dokonywać żadnych dostaw towarów. Po okresie niezbędnym do wdrożenia w życie ww. modelu biznesowego, Spółka zamierza uzyskać wpis do Ewidencji szkół placówek niepublicznych, o której mowa w art. 168 ust. 1 Prawa Oświatowego, jako niepubliczna placówka kształcenia ustawicznego, o której mowa w art. 2 pkt 4 Prawa Oświatowego (dalej jako Placówka).

Wnioskodawca rozważa, czy w zgłoszeniu do Ewidencji szkół i placówek niepublicznych (dalej jako Ewidencja), o której mowa w art. 168 ust. 4 Prawa Oświatowego, jako zakres kształcenia działania Placówki prowadzonej przez Spółkę, wpisać:

1.  ogólne określenie - „A” (bez wskazania nazwy zawodu nazw kursów) albo
2.  nazwę konkretnego zawodu i kursów – „B” albo
3.  nazwę konkretnego zawodu i kursów z możliwością rozszerzenia zakresu kursów – „C”.

W zależności od treści zgłoszenia, wpis do Ewidencji będzie zawierał wskazanie, że Placówka prowadzona przez Spółkę będzie:

1.  „placówką kształcenia ustawicznego A” albo
2.  „placówką kształcenia ustawicznego prowadzącą B” albo
3.  „placówką kształcenia ustawicznego prowadzącą C”.

Możliwe jest również zaistnienie sytuacji, gdy w treści zgłoszenia do Ewidencji, Spółka poda jako zakres kształcenia i działania Placówki – „C”, zaś organ administracji oświatowej w treści wpisu do Ewidencji zawrze ogólny opis – „placówka kształcenia ustawicznego A”. W praktyce bowiem zdarza się, że organy administracji oświatowej mogą dokonać wpisu do Ewidencji w zakresie kształcenia i działania placówki o treści różniącej się opisu podanego w zgłoszeniu do Ewidencji.

Z chwilą uzyskania wpisu do Ewidencji, jednostka oświatowa prowadzona przez Spółkę stanie się podmiotem objętym systemem oświaty w rozumieniu art. 2 pkt 4 Prawa Oświatowego działającym w formie Placówki. W związku z wpisaniem Placówki do Ewidencji, Spółka uzyska status organu prowadzącego w rozumieniu art. 4 pkt 16 w związku z art. 10 Prawa Oświatowego.

W związku z uzyskaniem wpisu do Ewidencji, Placówce, nadany zostanie numer REGON, odmienny od numeru REGON, który został Spółce przypisany z chwilą jej wpisu do rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego.

Prowadzone przez Spółkę Usługi Edukacyjne będą innymi kursami, o których mowa w § 3 pkt 5) rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 18.08.2017 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych, dla których nie została określona podstawa programowa kształcenia w zawodach, wskazana w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 31.03.2017 r. w sprawie podstawy programowej kształcenia w zawodach.

Spółka nie będzie prowadzić kształcenia ustawicznego w innych formach pozaszkolnych, o których mowa w § 3 pkt 1-4 ww. rozporządzenia z dnia 18.08.2017 r.

Po uzyskaniu wpisu do Ewidencji, Spółka zamierza ubiegać się o uzyskanie akredytacji, o której mowa w art. 118 Prawa Oświatowego.

We wniosku o przyznanie akredytacji zostanie wskazany zakres kształcenia w formie:

*   Kurs instruktora sportów siłowych (Trenera Personalnego),
*   Kurs Masażu,
*   Kurs odżywiania – moduł rozszerzony,
*   Kurs wzorce ruchowe.

W przypadku pozytywnego rozpatrzenia wniosku przez właściwe kuratorium oświaty, Spółka otrzyma akredytację w zakresie prowadzenia kształcenia w formie:

*   Kurs instruktora sportów siłowych (Trenera Personalnego),
*   Kurs Masażu,
*   Kurs odżywiania – moduł rozszerzony,
*   Kurs wzorce ruchowe.

W przypadku utworzenia Spółki wykonującej Usługi Edukacyjne, Wnioskodawca może ponosić odpowiedzialność podatkową na podstawie art. 115 § 1 Ordynacji podatkowej, w przypadku nieprawidłowego zastosowania zwolnienia podatkowego VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) oraz pkt 29 lit. b) ustawy VAT.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

*   złożył wniosek o wydanie interpretacji podatkowej, stanowiący przedmiot niniejszego postępowania, jako osoba planująca utworzenie spółki w rozumieniu art. 14n Ordynacja podatkowa,
*   nazwa Spółki cywilnej będzie brzmieć „\`(...)\`”,
*   adresem siedziby Spółki będzie - \`(...)\`,
*   przyszli wspólnicy Spółki zajmują się przygotowywaniem jej działalności.

W szczególności:

*   prowadzą rozmowy z podmiotami posiadającymi prawo do lokali nadających się do prowadzenia Usług Edukacyjnych, w celu wynajęcia takich lokali lub rozpoczęcia współpracy z takimi podmiotami,
*   rekrutują osoby, które będą prowadzić zajęcia dydaktyczne w ramach działalności prowadzonej przez Spółkę,
*   przygotowują się do spełnienia wymagań przewidzianych w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 18.08.2017 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych oraz w art. 168 ustawy z dnia 14.12.2016 r. – Prawo oświatowe (nabywanie i przygotowywanie materiałów dydaktycznych, przygotowywanie programów nauczania, przygotowywanie wzorów dzienników nauczania i zaświadczeń o ukończeniu kursów, pozyskiwanie kadry dydaktycznej).

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że po uzyskaniu wpisu do Ewidencji szkół i placówek niepublicznych, o której mowa w art. 168 Prawa Oświatowego, Spółka będzie świadczyć następujące Usługi Edukacyjne:

1.  kurs instruktora sportów siłowych (Trenera Personalnego), który:
    *   dotyczyć będzie zawodu wskazanego w załączniku do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 07.08.2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (dalej jako Rozporządzenie Klasyfikacji Zawodów), jako zawód o kodzie 342307,
    *   umożliwi uzyskanie kwalifikacji zawodowych do pracy w klubach fitness z szerokim spektrum klientów i jako niezależny specjalista, poprzez zdobycie wiedzy i praktycznych umiejętności (prowadzenie treningów i konsultacji, stawianie i monitorowanie realizacji celów w zakresie rozwoju ruchowo-fizycznego, planowanie treningów, poznanie technik wykonywania konkretnych ćwiczeń i ich opracowywania),
    *   zakładać będzie wykorzystanie różnych narzędzi pracy (np. kettlelbels, piłki gimnastycznej, wolnych ciężarów, maszyn siłowych, urządzeń cardio),
    *   umożliwi kursantowi otrzymanie podręcznika, zeszytu ćwiczeń oraz lekcji i materiałów on-line,
    *   zapewni udział specjalistycznej kadry pedagogicznej (np. fizjoterapeuci, dietetycy, trenerzy sportów siłowych, zawodowi sportowcy),
    *   będzie realizowany w kilku modułach (częściach),
    *   będzie inspirowany Standardami Europejskich Ram Kwalifikacji EHFA,
2.  kurs trenera przygotowania motorycznego – jako Kurs Doszkalający – który:
    pozwoli osobom uprawiającym aktywność fizyczną poprawić motorykę i wyniki sportowe,*   będzie prowadzony przez profesjonalnego trenera z własnymi osiągnięciami sportowymi,
3.  kurs odżywianie-moduł rozszerzony (dietetyka) – jako Kurs Doszkalający – który:
    *   umożliwi zdobycie umiejętności w zakresie doradztwa i opracowywania rozwiązań w zakresie odżywiania i dietetyki zarówno w kontekście treningu personalnego jak i poza nim (np. prawidłowe odżywianie na własne potrzeby),
    *   obejmie prowadzenie wywiadów z klientem, studia przypadków, ćwiczenia w udzielaniu porad dietetycznych oraz dyskusję w grupach przypadków problemowych,
4.  kurs wzorce ruchowe (trening funkcjonalny) – jako Kurs Doszkalający – który:
    *   umożliwi pozyskanie wiedzy w zakresie rozwijania sprawności ruchowej, zmniejszenia ryzyka kontuzji oraz rozpoznawania problemów związanych z praktykowaną aktywnością ruchową konkretnej osoby i jej skutkami,
    *   przysłuży się do definiowania celów w zakresie aktywności fizycznej i treningowej, prowadzenia testów funkcjonalnych, oceny stanu układu nerwowo-mięśniowego klienta oraz tworzenia indywidualnych planów treningowych,
    *   obejmie ćwiczenia w praktykowaniu wywiadów, studia przypadków oraz dyskusję w grupach przypadków problemowych,
5.  kurs masażu – jako Kurs Doszkalający – który:
    *   dotyczyć będzie zawodu technika masażysty, tj. zawodu, który został wskazany w załączniku do Rozporządzenia o Klasyfikacji Zawodów, jako zawód o kodzie 325402,
    *   obejmie wiedzę teoretyczną oraz naukę metod i technik wykonywania masażu pod nadzorem doświadczonej kadry dydaktycznej,
    *   będzie prowadzony z wykorzystaniem profesjonalnych stołów do masażu oraz innych narzędzi i środków niezbędnych do skutecznego wykonania masażu,
6.  kurs Medycznego Trenera Personalnego – jako Nowy Kurs niewskazany pierwotnie we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – który:
    *   umożliwi nabycie umiejętności oceny - pod kątem wiedzy medycznej – stanu zdrowia klienta, jego sprawności fizycznej i wad postawy screeneing,
    *   będzie zakładać naukę ćwiczeń usprawniających pozwalających na korekcję wad postawy oraz zespołów posturalnych.

Spółka rozpocznie wykonywanie Usług Edukacyjnych o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonym w niniejszej sprawie - po uzyskaniu wpisu do Ewidencji szkół i placówek niepublicznych, o którym mowa w art. 168 ustawy z dnia 14.12.2016 r. – Prawo Oświatowe.

Spółka nie będzie świadczyć Usług Edukacyjnych przed uzyskaniem wpisu do ww. Ewidencji.

Z chwilą uzyskania wpisu do Ewidencji, jednostka oświatowa prowadzona przez Spółkę stanie się podmiotem objętym systemem oświaty w rozumieniu art. 2 pkt 4 Prawa Oświatowego, która działa w formie niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego.

Spółka nie będzie świadczyć żadnych innych usług, poza Usługami Edukacyjnymi, ani dokonywać żadnych dostaw towarów.

Oznacza to, że Usługi Edukacyjne, o których mowa w przedmiotowym wniosku, które Spółka zamierza świadczyć po uzyskaniu wpisu do Ewidencji, będą stanowić usługi w zakresie kształcenia, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (ustawy VAT).

Działania i usługi realizowane przez Spółkę w zakresie wskazanym we wpisie do Ewidencji, będą stanowiły czynności wykonywane przez jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu Prawa Oświatowego.

Usługi Edukacyjne – o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonym w niniejszej sprawie – które będą realizowane przez Spółkę, nie będą stanowiły usług świadczonych przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, Usługi Edukacyjne – o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonym w niniejszej sprawie – które będą realizowane przez Spółkę, będą miały charakter kształcenia lub przekwalifikowania w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy VAT.

W ustawie VAT nie zdefiniowano pojęcia „usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania”.

W myśl art. 44 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 28/2011 z dnia 15.03.2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z ww. przepisów wynika m.in., że:

*   kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie powinno pozostawać w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem,
*   ww. kształcenie służy podniesieniu kwalifikacji zawodowych oraz uzyskaniu lub uaktualnieniu wiedzy do celów zawodowych,
*   kształcenie powinno być kierowane do określonego kręgu odbiorców, tj. osób, które funkcjonują na rynku pracy lub wykonują konkretne zawody.

W treści ww. przepisów nie zostało natomiast określone, jakich branż lub zawodów kształcenie to powinno dotyczyć, ani w jakich aktach prawnych znajduje się określenie ww. branż i zawodów.

W ocenie Wnioskodawcy – określenie „usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania” wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy VAT, powinno być rozumiane w sposób przedstawiony w art. 44 ww. Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 28/2011.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie w rozumieniu art. art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy VAT, obejmuje szeroko pojęte zajęcia dydaktyczne (kursy), które skierowane są do:

1.  osób zamierzających podjąć pracę zawodową albo uaktualnić lub uzupełnić wiedzę niezbędną, wymaganą lub zalecaną do wykonywania konkretnie oznaczonego zawodu, który został określony w załączniku do rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 13.03.2017 r. w sprawie klasyfikacji zawodów szkolnictwa zawodowego lub załączniku do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 07.08.2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania, oraz
2.  osób, które zamierzają nabyć wiedzę i kompetencje ogólnie przydatne i pomocne do wykonywania pracy zawodowej, bez względu na to, jaki konkretnie zawód wykonują lub do jakiego zawodu posiadają formalne przygotowanie (wykształcenie).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Usługi Edukacyjne, które będą świadczone przez Spółkę, będą mieć charakter kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, gdyż:

*   będą dotyczyć kształcenia, podniesienia kwalifikacji zawodowych oraz uzyskania lub uaktualnienia wiedzy, która jest niezbędna lub przydatna do wykonywania zawodu instruktora sportów siłowych (kod zawodu 34230), ewentualnie zawodu technika masażysty (kod zawodu 325402), które zostały wskazane w załączniku do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 07.08.2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania,
*   umożliwią nabycie wiedzy oraz kompetencji ogólnie przydatnych i pomocnych do wykonywania pracy zawodowej, a także uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, bez względu na to, jaki konkretnie zawód wykonują lub do jakiego zawodu posiadają formalne przygotowanie (wykształcenie), co skutkować będzie podniesieniem kwalifikacji zawodowych uczestników kursów.

Usługi Edukacyjne – o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonym w niniejszej sprawie – które będą realizowane przez Spółkę, będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Aktami prawnymi regulującymi zasady i formy wykonywania Usług Edukacyjnych są:

1.  Prawo Oświatowe, w szczególności następujące jego przepisy:
    *   art. 168 i 169, które regulują zasady uzyskiwania wpisu do Ewidencji szkół i placówek niepublicznych, składania wniosku o uzyskanie ww. wpisu, treść wniosku (w tym udokumentowanie realizacji wymogów dotyczących jakości wykonywanych Usług Edukacyjnych, które Spółka powinna spełnić w celu uzyskania wpisu) oraz wydawania zaświadczeń o wpisie do Ewidencji. Ww. przepisy stanowią podstawę do wykonywania przez organ administracji oświatowej czynności kontrolnych w zakresie ustalenia, czy Spółka będzie spełniać wymagania wynikające z szeroko rozumianego prawa oświatowego, gdyż umożliwiają one wydanie decyzji o odmowie dokonania wpisu do Ewidencji lub wykreśleniu z tej Ewidencji.
    *   art. 180 w związku z art. 51, 55 i 56, które regulują sprawowanie nadzoru pedagogicznego przez kuratora oświaty wobec niepublicznych placówek kształcenia ustawicznego. Kurator oświaty posiada liczne władcze kompetencje, dzięki którym może wkraczać i wpływać na działalność Spółki wykonującej Usługi Edukacyjne. Dotyczy to w szczególności prowadzenia kontroli w zakresie przebiegu procesów kształcenia i spełniania wymogów określonych przepisami Prawa Oświatowego i aktów wykonawczych oraz wydawanie decyzji administracyjnych nakładających obowiązki na jednostki systemu oświaty,
2.  przepisy rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 18.08.2017 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych, w szczególności następujące jego przepisy:
    *   § 3 pkt 5, gdyż Usługi Edukacyjne, które świadczyć będzie Spółka, będą stanowić inne kursy umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych, w rozumieniu tego rozporządzenia. Dla ww. kursów innych Minister Edukacji Narodowej nie określił podstawy programowej kształcenia w zawodach, ani podstawy programowej kształcenia ogólnego.
    *   Spółka nie będzie prowadzić kształcenia ustawicznego w innych formach pozaszkolnych, o których mowa w § 3 pkt 1-4 ww. rozporządzenia,
    *   § 18, 20, 21 i 22, dotyczące wymogów, które powinny zostać spełnione przy świadczeniu Usług Edukacyjnych. Realizacja ww. wymagań podlega m.in. weryfikacji w drodze ww. nadzoru pedagogicznego kuratora oświaty.

Spółka rozpocznie wykonywanie Usług Edukacyjnych – o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonym w niniejszej sprawie – po uzyskaniu wpisu do Ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Oznacza to, że w pierwszym okresie działalności Spółki, ww. Usługi nie zostaną objęte akredytacją, o której mowa w art. 118 Prawa Oświatowego i art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy VAT.

Po upływie czasu niezbędnego do spełniania wymagań niezbędnych do uzyskania ww. akredytacji, Spółka zamierza wystąpić do władz oświatowych o jej uzyskanie w zakresie:

*   kursu instruktora sportów siłowych (Trenera Personalnego),
*   kursu odżywiania – moduł rozszerzony,
*   kursu wzorce ruchowe,
*   kursu masażu.

W przypadku uzyskania ww. akredytacji, realizacja ww. kursów objęta zostanie akredytacją, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy VAT.

Usługi Edukacyjne – o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonym w niniejszej sprawie – które będą realizowane przez Spółkę, nie będą finansowane ze środków publicznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy sposób wskazania w Statucie zakresu Usług Edukacyjnych prowadzonych przez Spółkę, w szczególności wskazanie listy prowadzonych kursów lub jej brak, ma wpływ na zakres zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT?
2.  Czy po uzyskaniu ogólnego wpisu do Ewidencji – „placówka kształcenia ustawicznego A” – Spółka będzie mogła korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT w zakresie wszystkich Usług Edukacyjnych (kurs Trenera Personalnego, Kursy Doszkalające oraz ewentualne nowe typy kursów), które będzie świadczyć jako Placówka?
3.  Czy po uzyskaniu wpisu do Ewidencji o treści – „placówka kształcenia ustawicznego prowadząca B” – Spółka będzie mogła korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT w zakresie wszystkich Usług Edukacyjnych (kurs Trenera Personalnego, Kursy Doszkalające oraz ewentualne nowe typy kursów niewskazane z nazwy w Ewidencji), które będzie świadczyć jako Placówka?
4.  Czy po uzyskaniu wpisu do Ewidencji szkół i placówek niepublicznych o treści – „placówka kształcenia ustawicznego prowadzącą C” – Spółka będzie mogła korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT w zakresie wszystkich Usług Edukacyjnych (kurs Trenera Personalnego, Kursy Doszkalające oraz ewentualne nowe typy kursów niewskazane z nazwy w Ewidencji), które będzie świadczyć jako Placówka?
5.  W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie z pkt 3 lub 4 – czy w zakresie wykonywania Kursów Doszkalających lub ewentualnych nowych typów kursów niewskazanych z nazwy w Ewidencji, Spółka będzie mogła skorzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie świadczenia Kursów Doszkalających lub ewentualnych nowych typów kursów niewskazanych z nazwy w Ewidencji, których wartość nie przekracza limitu kwotowego wskazanego w ww. przepisie?
6.  Czy w przypadku rozbieżności pomiędzy treścią zgłoszenia do Ewidencji, a treścią wpisu do tej Ewidencji, o zakresie zwolnienia przedmiotowego, o którym w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT, decyduje treść zgłoszenia do Ewidencji, czy też treść wpisu do Ewidencji?
7.  Czy w przypadku korzystania przez Spółkę ze zwolnienia przedmiotowego o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT w zakresie Usług Edukacyjnych, Usługi te będą podlegały zwolnieniu z podatku VAT bez względu na miejsce ich faktycznej realizacji?
8.  Czy uzyskanie przez Placówkę REGON, w związku z uzyskaniem wpisu do Ewidencji, ma wpływ na stosowanie przez Spółkę zwolnienia przedmiotowego, o którym w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT?
9.  Czy w przypadku uzyskania akredytacji wydanej przez właściwego kuratora oświaty, Spółka będzie uprawniona do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy VAT, w zakresie form kształcenia wskazanych w decyzji kuratora o przyznaniu akredytacji?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W ocenie Wnioskodawcy – sposób wskazania w Statucie zakresu Usług Edukacyjnych prowadzonych przez Spółkę, w szczególności wskazanie listy prowadzonych kursów lub jej brak, nie ma wpływu na zakres zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT, gdyż o zakresie zwolnienia decyduje treść wpisu do Ewidencji.
2.  W ocenie Wnioskodawcy - po uzyskaniu ogólnego wpisu do Ewidencji – „placówka kształcenia ustawicznego A” – Spółka będzie mogła korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT w zakresie wszystkich Usług Edukacyjnych (kurs Trenera Personalnego, Kursy Doszkalające oraz ewentualne nowe typy kursów), które będzie świadczyć jako Placówka.
3.  W ocenie Wnioskodawcy – po uzyskaniu wpisu do Ewidencji o treści – „placówka kształcenia ustawicznego prowadzącą B” – Spółka będzie mogła korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT w zakresie Usług Edukacyjnych (kurs Trenera Personalnego, Kursy Doszkalające oraz ewentualne nowe typy kursów niewskazane z nazwy w Ewidencji), które będą pozostawać w związku z kursem Trenera Personalnego lub zawodem Trenera Personalnego.
4.  W ocenie Wnioskodawcy – po uzyskaniu wpisu do Ewidencji szkół i placówek niepublicznych o treści – „placówka kształcenia ustawicznego prowadzącą C” – Spółka będzie mogła korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT w zakresie wszystkich Usług Edukacyjnych (kurs Trenera Personalnego, Kursy Doszkalające oraz ewentualne nowe typy kursów niewskazane z nazwy w Ewidencji), które będzie świadczyć jako Placówka, w tym kursów dla uczestników, którzy nie biorą udziału w ww. kursie i nie wykonują zawodu Trenera Personalnego.
5.  W ocenie Wnioskodawcy - w przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie z pkt 3 lub 4 – Spółka może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie świadczenia Kursów Doszkalających lub ewentualnych nowych typów kursów niewskazanych z nazwy w Ewidencji, których wartość nie przekracza limitu kwotowego wskazanego w ww. przepisie.
6.  W ocenie Wnioskodawcy – w przypadku rozbieżności pomiędzy treścią zgłoszenia do Ewidencji, a treścią wpisu do tej Ewidencji – o zakresie zwolnienia przedmiotowego, o którym w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT decyduje treść wpisu do Ewidencji.
7.  W ocenie Wnioskodawcy – w przypadku korzystania przez Spółkę ze zwolnienia przedmiotowego o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT w zakresie Usług Edukacyjnych, Usługi te będą zwolnione z podatku VAT bez względu na miejsce ich faktycznej realizacji, tj. we wszystkich miejscowościach, w których są wykonywane na terenie Polski.
8.  W ocenie Wnioskodawcy – uzyskanie przez Placówkę REGON, w związku z uzyskaniem wpisu do Ewidencji, nie ma wpływu na stosowanie przez Spółkę zwolnienia przedmiotowego, o którym w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT, gdyż ww. zwolnienie ma zastosowanie do podatnika podatku VAT, który wykonuje Usługi Edukacyjne jako organ prowadzący Placówkę.
9.  W ocenie Wnioskodawcy – w przypadku uzyskania akredytacji wydanej przez właściwego kuratora oświaty, Spółka będzie uprawniona do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy VAT, w zakresie form kształcenia wskazanych w decyzji kuratora o przyznaniu akredytacji.

Odpowiedź na pytanie 1.

W myśl art. 168 ust 1 Prawa Oświatowego - osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 Prawa Oświatowego – system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Powyższe oznacza, że o uzyskaniu statusu jednostki objętej systemem oświaty decyduje dokonanie wpisu do ewidencji placówek kształcenia ustawicznego. Zakres działania jednostki wskazany we wpisie do Ewidencji świadczy zatem, jakie czynności dany podmiot wykonuje jako jednostka objęta systemem oświaty. Tym samym o zakresie zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT rozstrzyga treść Ewidencji.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych – z dnia 19.12.2018 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.458.2018.3.MK, z dnia 11.09.2018 r., nr 0115-KDIT1-2.4012.574.2018.1.RS oraz z dnia 20.02.2018 r., nr 0112-KDIL2-1.4012.622.2017.2.AS.

W ocenie Wnioskodawcy – treść Statutu poddana zostanie analizie i kontroli organu administracji oświatowej i będzie mieć on jedynie pośredni wpływ na treść wpisu do Ewidencji.

Zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w treści ww. interpretacji indywidualnych, oceniając zakres stosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT, organy podatkowe powinny skupić się przede wszystkim na treści wpisu do Ewidencji i ustaleniu, czy świadcząc określone typy usług edukacyjnych podatnik działa jako jednostka oświaty.

Odpowiedź na pytanie 2.

W przypadku wskazania we wpisie do Ewidencji ogólnego określenia zakresu działania, jako „placówka kształcenia ustawicznego A” – Spółka będzie uprawniona do objęcia zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT, wszystkich Usług Edukacyjnych, które wpisują się w definicję kształcenia. Zauważyć bowiem należy, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT – zwolnieniu podlegają usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania. Spółka jako placówka kształcenia ustawicznego zostanie objęta systemem oświaty zgodnie z art. 2 pkt 4 Prawa Oświatowego. Kształcenie ustawiczne jest kształceniem w szkołach dla dorosłych, a także uzyskiwaniem i uzupełnianiem wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny (art. 4 pkt 30 Prawa Oświatowego).

Zgodnie z § 3 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dna 18.08.2017 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych (dalej jako Rozporządzenie) wskazane zostały formy prowadzenia kształcenia ustawicznego:

1.  kwalifikacyjny kurs zawodowy.
2.  kurs umiejętności zawodowych,
3.  kurs kompetencji ogólnych,
4.  turnus dokształcania teoretycznego młodocianych pracowników,
5.  kurs, inny niż wymienione w pkt 1-3, umożliwiający uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Dla kursów wskazanych w § 3 pkt 5 Rozporządzenia Minister Edukacji Narodowej nie określił podstawy programowej kształcenia w zawodach, ani podstawy programowej kształcenia ogólnego.

Skoro zatem Spółka prowadzić będzie kurs, o którym mowa w § 3 pkt. Rozporządzenia, tj.:

*   Kurs dla zawodu instruktor sportów siłowych (Trener Personalny),
*   Kursy Doszkalające w tym zakresie (tj. konieczne do pełnego i kompleksowego wykonywania zawodu Trenera Personalnego, w tym kurs masażu) dla osób, które uczestniczą lub uczestniczyły w kursie na Trenera Personalnego organizowanego przez Spółkę lub wykonują zawód Trenera Personalnego,
*   Kursy Doszkalające w tym zakresie (tj. konieczne do pełnego i kompleksowego wykonywania zawodu Trenera Personalnego, w tym kurs masażu) dla osób, które nie biorą udziału w ww. kursie i nie wykonują zawodu Trenera Personalnego (osoby takie po prostu mogą być zainteresowane uzyskaniem wiedzy i umiejętności przekazywanych podczas kursów innych, niż kurs Trenera Personalnego),
*   ewentualne nowe typy kursów dla osób, które uczestniczą lub uczestniczyły w kursie na Trenera Personalnego organizowanego przez Spółkę lub wykonują zawód Trenera Personalnego, a także dla osób, które nie biorą udziału w ww. kursie i nie wykonują zawodu Trenera Personalnego,

wszystkie ww. kursy powinny podlegać zwolnieniu przedmiotowemu z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT, gdyż we wpisie do Ewidencji wskazane zostanie, że „Placówka prowadzi kursy umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności oraz kwalifikacji zawodowych”, zaś wszystkie ww. kursy stanowią kształcenie o charakterze ustawicznym oraz umożliwiają uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności oraz kwalifikacji zawodowych.

Bez znaczenia powinna być okoliczność – dla jakich osób pełnoletnich będą świadczone Kursy Doszkalające lub ewentualne nowe typy kursów, gdyż w treści wpisu do Ewidencji brak będzie wskazania, że kursy te wykonywane są w zakresie lub w związku z zawodem Trenera Personalnego.

Odpowiedź na pytanie 3

Mając na uwadze sposób rozumowania przedstawiony w odpowiedzi na pytanie 2, Spółka wskazuje, że w przypadku wskazania w treści wpisu do Ewidencji, że będzie ona „prowadzić B” – stosowanie zwolnienia przedmiotowego z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT zostanie zawężone.

W ocenie Wnioskodawcy ww. określenie wskazuje, że Spółka stanowić będzie jednostkę objętą systemem oświaty jedynie w zakresie kursu Trenera Personalnego oraz Kursów Doszkalających dotyczących lub pozostających w związku z kursem Trenera Personalnego lub zawodem Trenera Personalnego. Tym samym świadczenie Kursów Doszkalających lub ewentualnych nowych typów kursów, które nie pozostają w związku z kursem Trenera Personalnego lub zawodem Trenera Personalnego (w szczególności, gdy kursy te realizowane są na rzecz osób, które nie biorą udziału w ww. kursie i nie wykonują zawodu Trenera Personalnego) powoduje, iż w tym zakresie Spółka nie będzie działać jako jednostka objęta systemem oświaty.

Oznacza to, że w przypadku ww. treści wpisu do Ewidencji, prowadzenie kursów (nawet choćby wszystkie takie kursy stanowiły kształcenie ustawiczne), które nie będą pozostawać w związku z kursem Trenera Personalnego lub zawodem Trenera Personalnego, nie będzie objęte zakresem stosowania zwolnienia przedmiotowego z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT.

Odpowiedź na pytanie 4

Mając na uwadze sposób rozumowania przedstawiony w odpowiedzi na pytanie 2, Wnioskodawcy wskazuje, że w przypadku wskazania w treści wpisu do Ewidencji, że Spółka będzie „prowadzić C” – zwolnienie przedmiotowe z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT znajdzie zastosowanie do wszystkich kursów przez nią prowadzonych, które stanowić będą kształcenie ustawiczne.

W ocenie Wnioskodawcy ww. określenie wskazywać będzie, że Spółka stanowi jednostkę objętą systemem oświaty w zakresie:

*   Kursu Trenera Personalnego,
*   Kursów Doszkalających w tym zakresie (tj. koniecznych do pełnego i kompleksowego wykonywania zawodu Trenera Personalnego, w tym kurs masażu) dla osób, które uczestniczą lub uczestniczyły w kursie na Trenera Personalnego organizowanego przez Spółkę lub wykonują zawód Trenera Personalnego,
*   Kursów Doszkalających w tym zakresie (tj. koniecznych do pełnego i kompleksowego wykonywania zawodu Trenera Personalnego, w tym kurs masażu) dla osób, które nie biorą udziału w ww. kursie i nie wykonują zawodu Trenera Personalnego (osoby takie po prostu mogą być zainteresowane uzyskaniem wiedzy i umiejętności przekazywanych podczas kursów innych, niż kurs Trenera Personalnego),
*   ewentualnych nowych typów kursów dla osób, które uczestniczą lub uczestniczyły w kursie na Trenera Personalnego organizowanego przez Spółkę lub wykonują zawód Trenera Personalnego, a także dla osób, które nie biorą udziału w ww. kursie i nie wykonują zawodu Trenera Personalnego.

Oznacza to, że w przypadku ww. treści wpisu do Ewidencji, wszystkie prowadzone przez Spółkę kursy, które stanowią kształcenie będą objęte zakresem stosowania zwolnienia przedmiotowego z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT.

Bez znaczenia powinna być okoliczność – dla jakich osób pełnoletnich będą świadczone Kursy Doszkalające lub ewentualne nowe typy kursów, gdyż w treści wpisu do Ewidencji wskazano, że Spółka działa jako jednostka oświaty prowadząc także „C”, bez powiązania tych kursów w jakikolwiek sposób z zawodem Trenera Personalnego.

Odpowiedź na pytanie 5

Spółka wykonywać będzie jedynie Usługi Edukacyjne oraz będzie prowadzić działalność gospodarczą jedynie na terenie Polski.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku, gdy:

*   świadczenie przez Spółkę poszczególnych kursów w ramach Usług Edukacyjnych, nie będzie podlegało zwolnieniu przedmiotowemu z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT,
*   łączna wartość sprzedaży z tytułu Usług Edukacyjnych, które nie podlegają ww. zwolnieniu, w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła 200.000 zł.

Spółka może korzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie Usług Edukacyjnych niepodlegających zwolnieniu przedmiotowemu z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT, do chwili gdy wartość tych usług nie spowoduje przekroczenia limitu 200.000 zł sprzedaży w danym roku podatkowym.

Odpowiedź na pytanie 6

O statusie podatnika jako jednostki objętej systemem oświaty, świadczy uzyskanie wpisu do Ewidencji, o którym mowa w art. 168 ust. 1 Prawa Oświatowego. Wpisu do Ewidencji dokonuje organ administracji oświatowej (właściwa jednostka samorządu terytorialnego), która przyjmuje zgłoszenie podmiotu dotyczące wpisu do Ewidencji oraz decyduje o zakresie takiego wpisu na podstawie przedłożonych dokumentów. Oznacza to, że jedynie organ administracji oświatowej posiada kognicję do prowadzenia postępowania w przedmiocie wpisu, zaś właściwy w trybie nadzoru pedagogicznego kurator oświaty może dokonać kontroli w zakresie spełniania przez podmiot wpisany do Ewidencji wymogów przewidzianych przepisami prawa, w tym warunków niezbędnych do uzyskania wpisu, które zostały określone w art. 168 ust. 4 i 12 Prawa Oświatowego.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku ustalania zakresu stosowania zwolnienia przedmiotowego z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT, organy podatkowe nie posiadają kompetencji do badania zgłoszenia o wpis do Ewidencji, gdyż powinny skupić się przede wszystkim na treści wpisu do Ewidencji i ustaleniu, czy świadcząc określone typy usług edukacyjnych podatnik działa jako jednostka oświaty.

Odpowiedź na pytanie 7

Spółka będzie posiadać status wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą podatnika VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, który posługiwać się będzie jednym Numerem Identyfikacji Podatkowej.

Świadcząc Usługi Edukacyjne, Spółka będzie działać jako jeden, jednolity podatnik VAT bez wyodrębniania oddziałów.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku wykonywania przez Spółkę Usług Edukacyjnych w wielu miastach położonych w Polsce (głównie w lokalnych klubach fitness), przy ocenie – czy świadczenie Usług Edukacyjnych podlega zwolnieniu przedmiotowemu z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT, bez znaczenia pozostaje faktyczne miejsce wykonywania tych Usług. Oznacza to, że w przypadku stwierdzenia, że realizacja przez Spółkę określonego typu Usług Edukacyjnych podlega ww. zwolnieniu, zwolnienie to znajdzie zastosowanie do tego typu Usług Edukacyjnych, prowadzonych we wszystkich miejscowościach na terenie Polski.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie z interpretacji indywidualnej z dnia 2.11.2018 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.615.2018.2.OA.

Odpowiedź na pytanie 8

Zgodnie z art. 12 Prawa Oświatowego - publiczne i niepubliczne jednostki organizacyjne, o których mowa w art. 2 (w tym placówki kształcenia ustawicznego), oraz ich zespoły wpisuje się do krajowego rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej jako podmioty, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publiczne.

Powyższe oznacza, że z chwilą uzyskania wpisu do Ewidencji (wówczas Placówka stanie się jednostką objętą systemem oświaty), Placówce powinien zostać nadany numer REGON. Będzie to numer REGON odrębny od numeru REGON, który Spółka uzyska z chwilą jej wpisu do rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego.

W ocenie Wnioskodawcy, uzyskanie przez Placówkę odrębnego od Spółki numeru REGON, stanowić będzie wykonanie obowiązków wynikających z Prawa Oświatowego, przepisów o statystyce publicznej oraz nie będzie miało żadnego wpływu na kwalifikację Usług Edukacyjnych świadczonych przez Spółkę jako organu prowadzącego Placówkę, ani zakres stosowania zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy VAT.

Odpowiedź na pytanie 9

Usługi Edukacyjne świadczone przez Spółkę będą mieć charakter kształcenia zawodowego w rozumieniu art. 44 Rozporządzenia Wykonawczego, gdyż będą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tj.:

*   w przypadku kursu Trenera Personalnego (instruktora sportów siłowych) i Kursów Doszkalających (w zakresie Kursu odżywiania – moduł rozszerzony oraz Kursu wzorce ruchowe) - będą pozostawać w związku z branżą dotyczącą zajęć sportowych i rekreacyjnych oraz zawodem Trenera Personalnego, tj. zawodu instruktora sportów siłowych, który został wskazany w załączniku do Rozporządzenia o Klasyfikacji Zawodów, jako zawód o kodzie 342307,
*   w przypadku kursu masażu – będą pozostawać w związku z zawodem technika masażysty, tj. zawodu, który został wskazany w załączniku do Rozporządzenia o Klasyfikacji Zawodów, jako zawód o kodzie 325402 albo w związku z zawodem instruktora sportów siłowych o kodzie 342307, w przypadku, gdy kurs masażu będzie uzupełnieniem wiedzy dla uczestnika kursu Trenera Personalnego lub osoby wykonującej zawód Trenera Personalnego, oraz będą zmierzać do uzyskania lub uaktualnienia wiedzy do celów zawodowych (kursy w zakresie umiejętności wykorzystywanych w celach zawodowych i profesjonalnych przekładające się na poziom jakości świadczonych usług), co skutkować będzie podniesieniem kwalifikacji zawodowych uczestników kursów.

W przypadku uzyskania przez Spółkę akredytacji, o której mowa w art. 168 Prawa Oświatowego, w formie:

*   Kurs instruktora sportów siłowych (Trenera Personalnego),
*   Kurs Masażu,
*   Kurs odżywiania – moduł rozszerzony,
*   Kurs wzorce ruchowe,

które to kursy będą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z ww. branżą i zawodami, w ocenie Spółki – świadczenie Usług Edukacyjnych określonych w decyzji właściwego kuratora oświaty o przyznaniu akredytacji, będzie podlegać zwolnieniu przedmiotowemu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 pkt. b) ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych Usług Edukacyjnych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT

– **jest prawidłowe;**

*   zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych Usług Edukacyjnych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy o VAT

–**jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, niebędące dostawą towarów.

Zauważyć należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z tym, usługa podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Ponadto należy wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy, lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, na mocy art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zgodnie z art. 113 ust. 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych– jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Z przepisu art. 113 ust. 5 ustawy, wynika, że jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Natomiast stosownie do art. 113 ust. 9 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Ponadto, na mocy art. 113 ust. 10 ustawy, jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na mocy art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z opisu sprawy wynika, m.in. że Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów (polski rezydent podatkowy). Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, lecz rozważa zawarcie umowy spółki cywilnej (dalej jako Spółka) z drugą osobą fizyczną, która również posiada rezydencję podatkową w Polsce i nie prowadzi działalności gospodarczej. Spółka uzyska Numer Identyfikacji Podatkowej oraz numer REGON. W umowie Spółki wskazany zostanie przedmiot działalności w postaci pozaszkolnych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych (PKD 85.51.Z).

W myśl Statutu Spółki (dalej jako Statut), nadanego zgodnie z art. 88 ustawy z dnia 14.12.2016 r. – Prawo oświatowe (dalej jako Prawo Oświatowe):

*   przyszła Spółka zamierza prowadzić działalność w zakresie kształcenia ustawicznego, poprzez świadczenie szerokiego spektrum kursów i zajęć dydaktycznych w zakresie podnoszenia kwalifikacji zawodowych uczestników, nabywania i uzupełniania przez nich wiedzy, umiejętności i postaw, które są konieczne do pracy i rozwoju w zawodzie Trenera Personalnego (określanego także jako instruktor sportów siłowych),
*   stworzona przez Spółkę oferta kształcenia ustawicznego zmierzać będzie do przygotowania do pracy w zawodzie Trenera Personalnego, zwiększenia szansy uczestników kursów na zatrudnianie, znalezienie klientów oraz współpracę z pracodawcami w tym zakresie,
*   Spółka propagować będzie postawy sprzyjające pracy i rozwoju w zawodzie Trenera Personalnego oraz tworzenie warunków sprzyjających zdrowiu i bezpieczeństwu,
*   Spółka umożliwi absolwentom uzupełnienie wiedzy zawodowej.

Zgodnie ze Statutem, realizując ww. cel, Spółka będzie:

*   podejmować przedsięwzięcia edukacyjne dotyczące form kształcenia, przygotowujących do wykonywania zawodu Trenera Personalnego, w trybie stacjonarnym lub zaocznym,
*   opracowywać programy i procedury jakości, niezbędne do prowadzenia kształcenia ustawicznego w oparciu u europejskie standardy,
*   zatrudniać pracowników administracyjnych i dydaktycznych (wykładowców i nauczycieli),
*   zapewniać materiały dydaktyczne, pomieszczenia i niezbędny sprzęt,
*   prowadzić egzaminy,
*   gromadzić informacje naukowo-techniczne oraz tworzyć bazę uczestników.

Zawód instruktora sportów siłowych (zwany potocznie Trenerem Personalnym) został wskazany w załączniku do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 07.08.2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (dalej jako Rozporządzenie o Klasyfikacji Zawodów), jako zawód o kodzie 342307.

Oferta edukacyjna Spółki obejmować będzie, oprócz kursu Trenera Personalnego, także Kursy Doszkalające, służące poszerzeniu kompetencji niezbędnych do wykonywania zawodu Trenera Personalnego, takie jak:

1.  Trener przygotowania motorycznego,
2.  Odżywianie – moduł rozszerzony,
3.  Wzorce ruchowe,
4.  Masaż.

Uczestnikami Kursów Doszkalających będą jedynie osoby pełnoletnie, które:

*   uczestniczą lub uczestniczyły w kursie na Trenera Personalnego organizowanego przez Spółkę,
*   wykonują zawód Trenera Personalnego,
*   wyjątkowo nie biorą udziału w ww. kursie i nie wykonują zawodu Trenera Personalnego (dotyczy to w szczególności kursu masażu).

W zależności od zainteresowania klientów poszczególnymi typami Kursów Doszkalających oraz koniecznością dostosowania się do wymagań rynkowych, ilość oraz częstotliwość kursów może być zmienna w czasie. Oznacza to, że możliwe jest podjęcie przez Spółkę prowadzenia nowych rodzajów kursów bez zmiany treści Statutu, w tym kursów przeznaczonych dla osób, które nie brały udziału w kursie trenera Personalnego i nie wykonują zawodu Trenera Personalnego.

Kursy będą prowadzone w kilku miastach na terenie Polski, tj. w siedzibie Spółki i lokalnych klubach fitness. W Statucie nie zostanie wskazane konkretnie, w jakich miastach prowadzone będą zajęcia edukacyjne objęte ofertą Spółki. Terytorialny zasięg świadczenia przez Spółkę kursu Trenera Personalnego i Kursów Doszkalających i ewentualnych nowych kursów, może być zmienny w czasie. Spółka nie będzie posiadać zarejestrowanych oddziałów na terenie kraju.

Kurs Trenera Personalnego oraz Kursy Doszkalające oraz ewentualne nowe typy kursów, prowadzone przez Spółkę w ww. okolicznościach, tworzyć będą pełną gamę usług edukacyjnych oferowanych przez Spółkę, zwaną dalej Usługami Edukacyjnymi.

Usługi Edukacyjne prowadzone przez Spółkę będą mieć charakter kształcenia. Ich cel stanowić będzie bowiem zdobywanie wiedzy i umiejętności w określonym obszarze lub zakresie. Zgodnie z definicją kształcenia, zawartą w Encyklopedii PWN – stanowi ono ogół czynności i procesów umożliwiających ludziom poznanie przyrody, społeczeństwa i kultury, a zarazem uczestnictwo w ich przekształcaniu, jak również możliwie wszechstronny rozwój sprawności fizycznych i umysłowych, zainteresowań i zdolności, także wyrobienie odpowiednich postaw i przekonań.

Usługi Edukacyjne wykonywane przez Spółkę będą mieć również charakter kształcenia ustawicznego w rozumieniu art. 4 pkt 30 Prawa Oświatowego, gdyż stanowić będą kształcenie dla dorosłych mające na celu uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych.

Usługi Edukacyjne świadczone przez Spółkę będą mieć także charakter kształcenia zawodowego w rozumieniu art. 44 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15.03.2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej jako rozporządzenie Wykonawcze), gdyż obejmą one nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych, co skutkować będzie podniesieniem kwalifikacji zawodowych uczestników kursów.

Spółka nie będzie świadczyć innych usług poza Usługami Edukacyjnymi, ani dokonywać żadnych dostaw towarów. Po okresie niezbędnym do wdrożenia w życie ww. modelu biznesowego, Spółka zamierza uzyskać wpis do Ewidencji szkół placówek niepublicznych, o której mowa w art. 168 ust. 1 Prawa Oświatowego, jako niepubliczna placówka kształcenia ustawicznego, o której mowa w art. 2 pkt 4 Prawa Oświatowego (dalej jako Placówka).

Z chwilą uzyskania wpisu do Ewidencji, jednostka oświatowa prowadzona przez Spółkę stanie się podmiotem objętym systemem oświaty w rozumieniu art. 2 pkt 4 Prawa Oświatowego działającym w formie Placówki. W związku z wpisaniem Placówki do Ewidencji, Spółka uzyska status organu prowadzącego w rozumieniu art. 4 pkt 16 w związku z art. 10 Prawa Oświatowego.

W związku z uzyskaniem wpisu do Ewidencji, Placówce, nadany zostanie numer REGON, odmienny od numeru REGON, który został Spółce przypisany z chwilą jej wpisu do rejestru urzędowego podmiotów gospodarki narodowej, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego.

Prowadzone przez Spółkę Usługi Edukacyjne będą innymi kursami, o których mowa w § 3 pkt 5) rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 18.08.2017 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych, dla których nie została określona podstawa programowa kształcenia w zawodach, wskazana w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 31.03.2017 r. w sprawie podstawy programowej kształcenia w zawodach.

Spółka nie będzie prowadzić kształcenia ustawicznego w innych formach pozaszkolnych, o których mowa w § 3 pkt 1-4 ww. rozporządzenia z dnia 18.08.2017 r.

Po uzyskaniu wpisu do Ewidencji, Spółka zamierza ubiegać się o uzyskanie akredytacji, o której mowa w art. 118 Prawa Oświatowego.

We wniosku o przyznanie akredytacji zostanie wskazany zakres kształcenia w formie:

*   Kurs instruktora sportów siłowych (Trenera Personalnego),
*   Kurs Masażu,
*   Kurs odżywiania – moduł rozszerzony,
*   Kurs wzorce ruchowe.

W przypadku pozytywnego rozpatrzenia wniosku przez właściwe kuratorium oświaty, Spółka otrzyma akredytację w zakresie prowadzenia kształcenia w formie:

*   Kurs instruktora sportów siłowych (Trenera Personalnego),
*   Kurs Masażu,
*   Kurs odżywiania – moduł rozszerzony,
*   Kurs wzorce ruchowe.

Spółka będzie świadczyć następujące Usługi Edukacyjne: kurs instruktora sportów siłowych (Trenera Personalnego), kurs trenera przygotowania motorycznego, kurs odżywianie-moduł rozszerzony (dietetyka), kurs wzorce ruchowe (trening funkcjonalny), kurs masażu, kurs Medycznego Trenera Personalnego.

Wnioskodawca wskazał, że Spółka rozpocznie wykonywanie Usług Edukacyjnych o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonym w niniejszej sprawie - po uzyskaniu wpisu do Ewidencji szkół i placówek niepublicznych, o którym mowa w art. 168 ustawy z dnia 14.12.2016 r. - Prawo Oświatowe.

Spółka nie będzie świadczyć Usług Edukacyjnych przed uzyskaniem wpisu do ww. Ewidencji.

Z chwilą uzyskania wpisu do Ewidencji, jednostka oświatowa prowadzona przez Spółkę stanie się podmiotem objętym systemem oświaty w rozumieniu art. 2 pkt 4 Prawa Oświatowego, która działa w formie niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego.

Spółka nie będzie świadczyć żadnych innych usług, poza Usługami Edukacyjnymi, ani dokonywać żadnych dostaw towarów.

Oznacza to, że Usługi Edukacyjne, o których mowa w przedmiotowym wniosku, które Spółka zamierza świadczyć po uzyskaniu wpisu do Ewidencji, będą stanowić usługi w zakresie kształcenia, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (ustawy VAT).

Działania i usługi realizowane przez Spółkę w zakresie wskazanym we wpisie do Ewidencji, będą stanowiły czynności wykonywane przez jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu Prawa Oświatowego.

Wnioskodawca wskazał, że Usługi Edukacyjne – o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonym w niniejszej sprawie – które będą realizowane przez Spółkę, nie będą stanowiły usług świadczonych przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy VAT.

Wnioskodawca wskazał także, że w jego ocenie, Usługi Edukacyjne – o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonym w niniejszej sprawie – które będą realizowane przez Spółkę, będą miały charakter kształcenia lub przekwalifikowania w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy VAT.

Usługi Edukacyjne – o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonym w niniejszej sprawie – które będą realizowane przez Spółkę, będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Spółka rozpocznie wykonywanie Usług Edukacyjnych – o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonym w niniejszej sprawie – po uzyskaniu wpisu do Ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Oznacza to, że w pierwszym okresie działalności Spółki, ww. Usługi nie zostaną objęte akredytacją, o której mowa w art. 118 Prawa Oświatowego i art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy VAT.

Po upływie czasu niezbędnego do spełniania wymagań niezbędnych do uzyskania ww. akredytacji, Spółka zamierza wystąpić do władz oświatowych o jej uzyskanie w zakresie:

*   kursu instruktora sportów siłowych (Trenera Personalnego),
*   kursu odżywiania – moduł rozszerzony,
*   kursu wzorce ruchowe,
*   kursu masażu.

W przypadku uzyskania ww. akredytacji, realizacja ww. kursów objęta zostanie akredytacją, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy VAT.

Wnioskodawca ponadto wskazał, że Usługi Edukacyjne – o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonym w niniejszej sprawie – które będą realizowane przez Spółkę, nie będą finansowane ze środków publicznych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych Usług Edukacyjnych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT (pytania nr 1-4 i 6-8).

Z uregulowań zawartych w cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania, świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia ma więc charakter podmiotowo-przedmiotowy. Zatem, aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, nie wystarcza, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu, zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania. Powyższy przepis ma jednak zastosowanie wyłącznie do tych usług, które są przedmiotem zakresu działania podmiotu jako jednostki objętej systemem oświaty, tj. w ramach uzyskanego wpisu.

Określając krąg usług objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, ustawodawca odwołał się do przepisów ustawy Prawo oświatowe.

Zgodnie z art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (Dz. U. 2019 r., poz. 1148, z późn. zm.), system oświaty obejmuje szkoły:

1.  podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami przedszkolnymi, integracyjnymi, specjalnymi, przysposabiającymi do pracy, dwujęzycznymi, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe i mistrzostwa sportowego,
2.  ponadpodstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, specjalnymi, dwujęzycznymi, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze, leśne, morskie, żeglugi śródlądowej oraz rybołówstwa,
3.  artystyczne.

System oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego oraz centra kształcenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych (art. 2 pkt 4 ustawy Prawo oświatowe).

Zgodnie z art. 4 pkt 30 ustawy Prawo oświatowe, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o kształceniu ustawicznym – należy przez to rozumieć kształcenie w szkołach dla dorosłych, branżowych szkołach II stopnia i szkołach policealnych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny.

W myśl art. 117 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe, kształcenie ustawiczne jest organizowane i prowadzone w:

1.  publicznych i niepublicznych szkołach dla dorosłych, branżowych szkołach II stopnia i szkołach policealnych;
2.  formach pozaszkolnych realizowanych przez publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego i centra kształcenia zawodowego oraz publiczne i niepubliczne szkoły prowadzące kształcenie zawodowe, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 3 i 4.

Stosownie do art. 117 ust. 2 ustawy Prawo oświatowe, kwalifikacyjne kursy zawodowe mogą być prowadzone przez:

1.  publiczne i niepubliczne szkoły prowadzące kształcenie zawodowe, z wyjątkiem szkół artystycznych – w zakresie zawodów, w których kształcą, oraz w zakresie innych zawodów przypisanych do branż, do których należą zawody, w których kształci szkoła;
2.  publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego i centra kształcenia zawodowego;
3.  instytucje rynku pracy, o których mowa w art. 6 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, prowadzące działalność edukacyjno-szkoleniową;
4.  podmioty prowadzące działalność oświatową, o której mowa w art. 170 ust. 2, posiadające akredytację, o której mowa w art. 118.

Osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek (art. 168 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe).

W myśl art. 168 ust. 4 ww. ustawy, zgłoszenie do ewidencji zawiera:

1.  oznaczenie osoby zamierzającej prowadzić szkołę lub placówkę, jej miejsca zamieszkania lub siedziby;
2.  określenie odpowiednio typu lub rodzaju szkoły lub placówki oraz daty rozpoczęcia jej funkcjonowania, a w przypadku szkoły prowadzącej kształcenie zawodowe – nazw zawodów, w których szkoła będzie kształcić, zgodnych z nazwami zawodów określonych w klasyfikacji zawodów szkolnictwa branżowego albo w klasyfikacji zawodów szkolnictwa artystycznego;

(…).

Zgodnie z art. 168 ust. 9 ustawy Prawo oświatowe, organ, o którym mowa w ust. 1, dokonuje wpisu do ewidencji w ciągu 30 dni od daty zgłoszenia oraz z urzędu doręcza zgłaszającemu zaświadczenie o wpisie do ewidencji, a kopię zaświadczenia przekazuje właściwemu kuratorowi oświaty oraz organowi podatkowemu.

Na podstawie powyższych przepisów należy stwierdzić, że kształcenie ustawiczne to m.in. kształcenie w szkołach dla dorosłych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny.

Z kolei, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że Usługi Edukacyjne, o których mowa w przedmiotowym wniosku, które Spółka zamierza świadczyć po uzyskaniu wpisu do Ewidencji, będą stanowić usługi w zakresie kształcenia, w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Działania i usługi realizowane przez Spółkę w zakresie wskazanym we wpisie do Ewidencji, będą stanowiły czynności wykonywane przez jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu Prawa Oświatowego.

Z przedstawionego opisu sprawy oraz powołanych przepisów prawa wynika, że usługi prowadzenia przez Spółkę kursów opisanych we wniosku, których celem jest uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych mieszczą się w definicji kształcenia ustawicznego. Dlatego też, przeprowadzane przez Spółkę kursy, stanowić będą usługi szkoleniowe w zakresie kształcenia uczestniczących w nich osób, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy. Kształcenie to jest bowiem uzyskiwaniem i uzupełnianiem wiedzy, umiejętności i kwalifikacji w formach pozaszkolnych.

Jednocześnie – jak wskazał Wnioskodawca – utworzona Spółka będzie jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu Prawa Oświatowego.

Zaznaczyć należy również że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze nie uzależniają zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy od np. zakresu usług wymienionych w Statucie Spółki, treści wpisu do Ewidencji, miejsca faktycznej realizacji usług na terenie całego kraju, numeru REGON – jeżeli faktycznie realizowane czynności stanowią usługi świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty w zakresie kształcenia. Aby bowiem korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy należy spełnić warunki określone w tym przepisie.

Zatem, skoro jak wskazał Wnioskodawca Spółka rozpocznie wykonywanie Usług Edukacyjnych o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dopiero po uzyskaniu wpisu do Ewidencji szkół i placówek niepublicznych, o którym mowa w art. 168 ustawy Prawo Oświatowe i nie będzie świadczyć Usług Edukacyjnych przed uzyskaniem wpisu do ww. Ewidencji – to będzie podmiotem uprawnionym do skorzystania ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

W konsekwencji, świadczone przez utworzoną Spółkę Usługi Edukacyjne będą zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy jako usługi w zakresie kształcenia wykonywane przez jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe.

Wnioskodawca ma również wątpliwości, w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych kursów na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b ustawy o VAT – po uzyskaniu akredytacji.

W odniesieniu do powyższego, należy wskazać, że analizując możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania świadczonych przez dany podmiot usług szkoleniowych należy w pierwszej kolejności zbadać czy w sprawie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, bowiem w przypadku zastosowania zwolnienia w oparciu o ww. przepis brak jest podstaw do dalszego badania spełnienia bądź nie spełnienia warunków określonych w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, bowiem odnosi się on do usług innych niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę, że przedmiotowe kursy, które będzie świadczyć Spółka będą zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, badanie przesłanek warunkujących zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, wskazane w pytaniu nr 9, jest bezprzedmiotowe.

Zatem należy stwierdzić iż stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-4 oraz 6-8 uznano za prawidłowe.

Natomiast stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 9 uznano za nieprawidłowe.

Jednocześnie tut. organ informuje, iż nie udziela odpowiedzi na pytanie nr 5 wniosku, gdyż Wnioskodawca oczekiwał na nie odpowiedzi wyłącznie w sytuacji stwierdzenia nieprawidłowości jego stanowiska w odniesieniu do pytań nr 3 i 4.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.