Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PP2-443-754/08-2/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-06-12
Teza: KOREKTA PODATKU NALICZONEGO PRZY NABYCIU POSZCZEGÓLNYHC SKŁADNIKÓW PRZEDSIEBIORSTWA
Słowa kluczowe: aport; korekta-korekta podatku naliczonego; przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28.04.2008 r. (data wpływu 05.05.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego, odliczonego przy nabyciu poszczególnych składników mienia przedsiębiorstwa wniesionego aportem do spółki celowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05.05.2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego, odliczonego przy nabyciu poszczególnych składników mienia przedsiębiorstwa wniesionego aportem do spółki celowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

„A… Sp. Jawna z siedzibą w Z (dalej jako „Spółka”) jest wspólnikiem zawiązanej w kwietniu 2008 r. spółki K SP. z o.o. (dalej jako „Spółka Celowa”). Wspomniana spółka stanowi wspólne przedsięwzięcie Spółki oraz innych polskich podmiotów gospodarczych, których działalność polega na prowadzeniu sieci sklepów zoologicznych w galeriach i centrach handlowych o uznanej renomie. Taki też będzie profil przyszłej działalności gospodarczej Spółki Celowej. W najbliższym czasie planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Celowej. Część udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym zostanie objęta przez Spółkę w zamian za wkład niepieniężny (aport). Przedmiotem tego wkładu będzie przedsiębiorstwo Spółki z pewnymi wyłączeniami. Tytułem aportu Spółka wniesie do Spółki Celowej 12 sklepów zoologicznych usytuowanych w galeriach …. Sklepy te generują ok. 97% obrotów Spółki. Wnoszony przez Spółkę wkład będzie obejmował w szczególności wynikające z umów najmu prawa do lokali użytkowych w centrach handlowych, w których prowadzone są sklepy zoologiczne, zapasy towarów znajdujące się w tych sklepach i w magazynie Spółki, środki trwałe, wierzytelności związane z prowadzeniem sklepów, prawa do oprogramowania obsługującego sklepy, prawo do posługiwania się indywidualizującą przedsiębiorstwo Spółki nazwą „K”, tajemnice przedsiębiorstwa oraz know-how. Jednocześnie, Spółka Celowa przejmie wszystkich pracowników Spółki, którzy są zatrudnieni przy prowadzeniu sklepów. Będą to prawie wszyscy obecni pracownicy Spółki. Jak już była o tym mowa, na podstawie art. 55(2) Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964 r., nr 16, poz. 93, ze zm.) przedsiębiorstwa, będącego przedmiotem planowanej transakcji, wyłączone zostaną składniki majątkowe związane z prowadzeniem pobocznej działalności Spółki (generującej nie więcej niż 3% rocznych obrotów), polegającej na sprzedaży hurtowej wyrobów takich producentów jak… (w tym zapasy stosownych wyrobów znajdujących się w magazynie Spółki), jak również na świadczeniu usług grawerskich (w tym przede wszystkim maszyny do grawerowania, z których Spółka korzysta na podstawie umów leasingu bądź jest ich właścicielem, jak również prawa i uprawnienia do korzystania bądź nabycia tych maszyn w przyszłości).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy wniesienie przez Spółkę opisanego wyżej aportu do Spółki Celowej będzie się wiązało z koniecznością skorygowania wcześniejszych odliczeń naliczonego podatku od towarów i usług (dalej jako „podatek VAT”), związanego z nabyciem towarów i usług wchodzących w skład przedmiotu aportu, w szczególności z nabyciem zapasów i środków trwałych wnoszonych do Spółki Celowej?

Spółka stoi na stanowisku, że wniesienie przez nią opisanego wyżej aportu do Spółki Celowej nie będzie się wiązało z koniecznością skorygowania wcześniejszych odliczeń podatku naliczonego VAT, związanego z nabyciem towarów i usług wchodzących w skład przedmiotu aportu, w szczególności z nabyciem zapasów i środków trwałych wnoszonych do Spółki Celowej. Udzielając odpowiedzi na postawione przez Spółkę pytanie, należy w pierwszej kolejności zauważyć, że przedmiotem planowanego aportu będzie przedsiębiorstwo Spółki (z wyłączeniem niektórych jego składników). Przedmiot wkładu niepieniężnego spełnia bowiem definicję przedsiębiorstwa zawartą w art. 55(1) Kodeksu cywilnego (konieczność odwołania się do Kodeksu cywilnego wynika z faktu, iż ustawa z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., nr 54, poz. 535, ze zm. dalej jako „ustawa o VAT”) nie zawiera definicji pojęcia „przedsiębiorstwo”). Zgodnie z przywołanym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: (i) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); (ii) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; (Iii) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; (Iv) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; (y) koncesje, licencje i zezwolenia; (Vi) patenty i inne prawa własności przemysłowej; (vii) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; (viii) tajemnice przedsiębiorstwa; (ix) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Oczywiście, nie każde przedsiębiorstwo musi obejmować wszystkie wymienione wyżej składniki. Co więcej, przedsiębiorstwo, jako przedmiot transakcji, nie musi obejmować wszystkich składników majątkowych stanowiących mienie danego przedsiębiorcy, jako że zgodnie z art. 55(2) Kodeksu cywilnego dopuszczalne jest wyłączenie z przedmiotu transakcji niektórych składników wchodzących w skład danego przedsiębiorstwa. Dokonane wyłączenia nie mogą jednak doprowadzić do utraty funkcjonalności przez zespół składników niematerialnych i materialnych, który pozostanie przedmiotem transakcji. Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że przedmiot planowanego przez Spółkę aportu stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Jest on bowiem bez wątpienia zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej (w postaci 12 funkcjonujących sklepów zoologicznych). Obejmuje on jednocześnie wszystkie aktywa o podstawowym znaczeniu dla aktualnej działalności Spółki, w tym indywidualizującą jej przedsiębiorstwo nazwę „K”, prawa najmu atrakcyjnych lokali użytkowych, wykwalifikowany personel, know-how oraz tajemnice związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Jednocześnie, zakładane wyłączenie z przedmiotu transakcji składników majątkowych związanych z prowadzeniem pobocznej działalności Spółki (handel hurtowy i usługi grawerskie) w żaden sposób nie ograniczy funkcjonalności przedmiotu aportu. Mając powyższe na uwadze, można stwierdzić, że przedmiotem planowanego wkładu do Spółki Celowej będzie przedsiębiorstwo. Tymczasem, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans. Jak przyjmuje się w doktrynie prawa podatkowego i orzecznictwie organów skarbowych, wniesienie aportu jest formą „transakcji zbycia”, o której mowa w przywołanym przepisie (tak m.in. J. Zubrzycki, „Leksykon VAT. 2008”, Oficyna Wydawnicza „UNJMEX°, Wrocław 2008, s. 69-70 oraz Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie w piśmie z dnia 28 czerwca 2004 r. (znak: I US-ll/443/54i04). Oznacza to, że wniesienie przez Spółkę opisanego wcześniej wkładu niepieniężnego do Spółki Celowej nie będzie podlegało opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku VAT. W konsekwencji, do przedmiotowego aportu nie znajdzie zastosowania § 8 ust. 1 pkt. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., nr 971 poz. 970, ze zm.), zgodnie z którym wkłady niepieniężne (aporty) wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego są zwolnione od podatku VAT. Tym samym, planowana przez Spółkę transakcja nie będzie zwolniona od podatku VAT, tylko pozostanie poza jego zakresem przedmiotowym. Jednocześnie, należy zauważyć, że zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału), o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, korekta kwot odliczonego podatku naliczonego VAT jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zakładu (oddziału). Oznacza to, że jeżeli przedmiotem transakcji zbycia (w tym np. aportu) jest przedsiębiorstwo, to spółka, do której został wniesiony taki aport, staje się kontynuatorem rozliczeń podatku naliczonego VAT, dokonywanych dotychczas przez zbywcę (wspólnika) i w tym zakresie jest niejako jego następcą prawnym. W rezultacie, po stronie zbywcy nie powstanie konieczność dokonywania jakichkolwiek korekt w zakresie wcześniejszych odliczeń podatku naliczonego VAT, jako że rozliczenia z tego tytułu są po prostu kontynuowane przez nabywcę przedsiębiorstwa. Z zestawienia omówionych wyżej przepisów wynika więc jednoznacznie, że wniesienie przez Spółkę opisanego wcześniej aportu do Spółki Celowej nie będzie podlegało podatkowi VAT i jednocześnie nie będzie się wiązało z koniecznością korygowania przez Spółkę jej wcześniejszych odliczeń podatku naliczonego VAT, związanego z nabyciem towarów i usług wchodzących w skład przedmiotu aportu.

Dodatkowo, trzeba podkreślić, że powyższa konkluzja jest zgodna z fundamentalną zasadą regulującą opodatkowanie towarów i usług podatkiem VAT, tj. z zasadą neutralności tego podatku dla przedsiębiorców. Trzeba bowiem zauważyć, że przyjęcie odmiennego stanowiska uniemożliwiłoby Spółce odliczenie podatku naliczonego VAT związanego z nabyciem towarów i usług wchodzących w skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem aportu, wskutek czego Spółka poniosłaby ekonomiczny ciężar podatku VAT, mimo że w żadnej mierze nie można byłoby jej uznać za konsumenta stosownych towarów lub usług. Warto również zauważyć, że prawidłowość stanowisko przyjętego przez Spółkę znajduje potwierdzenie w ustaleniach doktryny prawa podatkowego. Tytułem przykładu można wskazać na wypowiedź J. Zubrzyckiego, który stwierdził wprost, iż „w przypadku gdy zbycie przedsiębiorstwa przybiera formę wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki prawa handlowego lub cywilnego — czynność ta nie podlega podatkowi. Z unormowaniem art. 6 ust. 1 \[ustawy o VAT — przypis M.P.\] koreluje art. 91 ust. 9 ustawy, stanowiący, że w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału), o których mowa w art. 6 pkt 1, korekta określona w ist. 1-8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zakładu (oddziału). Wniesienie zatem przedsiębiorstwa aportem nie powoduje u podatnika dokonującego tej czynności konieczności dokonywania jakichkolwiek korekt podatku naliczonego, gdyż obowiązek ten przechodzi na następcę prawnego tegoż podatnika będącego beneficjentem czynności aportu przedsiębiorstwa, który w tym zakresie (korekt podatku naliczonego) przejmuje wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy — obowiązki swojego ) poprzednika” (J. Zubrzycki, „Leksykon VAT. 2008”, Oficyna Wydawnicza „UNIMEX”, Wrocław 2008, s. 1112 - 1113). Podobne stanowisko przyjął również T. Michalik (T. Michalik, „VAT. Komentarz. Rok 2007”, CH. Beck, Warszawa 2007, s. 719). Por. także o VAT. Komentarz”, praca zbiorowa pod red. J. Marliniego, Wydawnictwo „Difin”, Warszawa 2005, s. 89. Stawisko przyjęte przez Spółkę znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych przez organy skarbowe. Tytułem przykładu można wskazać pisma Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 31 sierpnia 2007 r. (znak: 1471/VTR2/443-44b/07/MŻ i 1471/VTR2/443-45/07/MŻ), w których stwierdzono wprost, że „zbycie przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału), o których mowa w art. 6 pkt 1 \[ustawy o VAT -przypis M.P.}, pozostaje bez wpływu na wcześniejsze odliczenia podatku naliczonego dokonane na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z zakupami które służyły podatnikowi do prowadzenia działalności podlegającej opodatkowaniu w zbywanym przedsiębiorstwie -oddziale”. Analogiczne stanowisko zostało również przyjęte w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Grójcu z dnia 12 marca 2007 r. znak: 1407/NR/443-03/07/DD), w piśmie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie z dnia 28 czerwca 2004 r. (znak: I US-II/443/54/04), w piśmie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Kielcach z dnia 10 września 2004 r. (znak: OG-005/222/04/PP-1/443/79/2004), w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 1 marca 2005 r. (znak: IS.II/1-443/15/05), w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wyszkowie z dnia 25 sierpnia 2005 r. (znak: 1443/PO/443/39/05/DM), w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Skierniewicach z dnia 13 stycznia 2006 r. (znak: US.III/VAT/443/47/2005), w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie z dnia 14 marca 2006 r. (znak: US.IlI/443/VAT/19/2006/BD) w piśmie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 4 maja 2006 r. (znak: 1472/RPPI/443- 52/06/MK), w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Grodzisku Wielkopolskim z dnia 12 czerwca 2006 r. (znak: ZP-443/9/P/06), w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Radomsku z dnia 23 października 2006 r. (znak: US 111/443-34/06), w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa-Praga z dnia 21 marca 2007 r. (znak: 1434/PV/443-20b/07/AW), w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Jaśle z dnia 2 lipca 2007 r. (znak: PP/443-1 1/07), w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Czarnkowie z dnia 17 lipca 2007 r. (znak: NP443/8/07), w piśmie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście z dnia 6 sierpnia 2007 r. (znak: 14351PP1/443-49c/07/UK) oraz w piśmie Naczelnika Podkarpackiego Urzędu Skarbowego z dnia 9 sierpnia 2007 r. (znak: PUS.ll/443/44/2007/JG). Mając powyższe na uwadze, w imieniu Spółki wnoszę o potwierdzenie prawidłowości przyjętego przez nią stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie ze stanowiskiem Spółki wynikającym z treści art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wynika, iż przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans. Oznacza to, iż ustawodawca wyraźnie ograniczył stosowanie tej regulacji do przedsiębiorstwa jako całości pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, a nie do jego poszczególnych części. Istotne jest jednak, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Reasumując przekazanie przedsiębiorstwa (zgodnie ze stanowiskiem zawartym w opisie zdarzenia przyszłego) do spółki celowej wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się dla wnoszącego aport z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Nakłada jednak na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy – obowiązek dokonania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, co wynika z treści art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

Ponadto tut. Organ podatkowy informuje, że w niniejszej interpretacji nie odniósł się do powołanych postanowień wydanych przez inne urzędy skarbowe gdyż rozstrzygnięcia takie nie są przedmiotem interpretacji indywidualnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock