Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.466.2025.2.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-11-04
Teza: Sposób rozliczenia wniesienia aportem Inwestycji do spółki.
Słowa kluczowe: aport
inwestycje
korekta
odliczenia-prawo do odliczenia
opodatkowanie
przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
1

Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli
lub ich części
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 6-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy sposobu rozliczenia wniesienia aportem Inwestycji do spółki. Uzupełnili go
    Państwo pismem z 8 października 2025 r. (data wpływu 13 października 2025 r.) – w
    odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1465 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”), Gmina jest wyposażona w
    osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje
    zadania własne samodzielnie lub przez powołane jednostki organizacyjne.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy
    obejmują m.in. sprawy kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. W
    ramach realizacji powierzonych Gminie zadań, Gmina sukcesywnie rozbudowuje i
    modernizuje infrastrukturę kanalizacyjną (dalej: „Infrastruktura”).
    W latach 2024-2025 Gmina realizuje inwestycję w Infrastrukturę pn. „(...)” (dalej:
    „Inwestycja”).
    Realizacja Inwestycji jest/będzie finansowana zarówno ze środków własnych Gminy, jak i
    ze źródeł zewnętrznych, tj. w związku z realizacją Inwestycji Gmina uzyskała
    dofinansowanie w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.
    Wydatki ponoszone przez Gminę na realizację Inwestycji są/będą każdorazowo
    dokumentowane wystawianymi przez dostawców/usługodawców fakturami VAT ze
    wskazaniem Gminy jako nabywcy dostarczanych towarów/świadczonych usług, w tym z
    podaniem NIP Gminy.
    Powstała w ramach Inwestycji infrastruktura stanowić będzie budowle, które ze względu
    na ich charakterystykę mieszczą się w dyspozycji art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia
    1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071, dalej: „Kodeks cywilny”),
    stanowiącego, iż urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary,
    gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych
    nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Zatem w świetle przepisów
    cywilnoprawnych, ww. infrastruktura, od momentu podłączenia jej do sieci kanalizacyjnej
    funkcjonującej na terenie Gminy, z prawnego punktu widzenia, nie będzie stanowić części
    składowej nieruchomości, przez które przebiega.

    Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej
    Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), sieci kanalizacyjne
    zostały sklasyfikowane w grupowaniach:
      2212 jako rurociągi przesyłowe do transportu ścieków oraz
      2223 jako rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej.
    Na terenie Gminy funkcjonuje (...) Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”). Do podstawowych zadań
    Spółki należy m.in. prowadzenie gospodarki kanalizacyjnej na terenie Gminy, w tym, w
    szczególności zarządzanie oraz eksploatacja infrastruktury kanalizacyjnej na potrzeby
    świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców z terenu Gminy. Spółka z
    uwagi na posiadaną osobowość prawną (nadaną na mocy przepisów odrębnych) stanowi
    na gruncie VAT odrębnego od Gminy podatnika VAT.
    Przyjęty na terenie Gminy sposób prowadzenia gospodarki kanalizacyjnej znajduje swoje
    uzasadnienie w posiadanych przez Spółkę zasobach organizacyjnych, kadrowych i
    technicznych, których Gmina nie posiada, a które są niezbędne, aby zapewnić odpowiedni
    poziom świadczonych na terenie Gminy usług w zakresie odbioru ścieków. Współpraca ze
    Spółką pozwala zatem Gminie na zapewnienie wysokiej efektywności wykorzystania
    infrastruktury kanalizacyjnej, stałe podnoszenie jakości świadczonych usług (w tym np.
    zwiększenie dostępności usług odbioru ścieków) oraz racjonalizację kosztów i korzyści o
    charakterze organizacyjnym.
    W związku z powyższym, z uwagi na pełnioną przez Spółkę funkcję dostawcy usług w
    zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji
    na terenie Gminy, to Spółka rozlicza VAT należny związany ze świadczeniem ww. usług.
    Biorąc pod uwagę przedstawiony powyżej model prowadzenia gospodarki kanalizacyjnej
    na terenie Gminy, Gmina zamierza bezpośrednio po oddaniu Inwestycji do użytkowania
    (tj. po zakończeniu realizacji Inwestycji) dokonać wniesienia powstałego w tym zakresie
    majątku do Spółki w drodze czynności aportu (aport rzeczowy, wkład niepieniężny). W
    efekcie tej czynności Spółka stanie się właścicielem infrastruktury powstałej w ramach
    Inwestycji, która będzie służyła Spółce do prowadzenia działalności w zakresie
    odprowadzania ścieków.
    Gmina pragnie w tym miejscu uzupełnić, iż od początku realizacji Inwestycji zamierzała
    wykorzystywać infrastrukturę realizowaną w ramach Inwestycji, na potrzeby czynności
    odpłatnych – tutaj aportu ww. infrastruktury na rzecz Spółki, w zamian za odpowiednie
    wynagrodzenie ze strony Spółki. Powyższe działanie odzwierciedla wieloletnią praktykę
    Gminy w zakresie dysponowania nowopowstałą Infrastrukturą.
    Gmina planuje dokonać rozliczenia omawianej transakcji aportu do Spółki składników
    majątkowych (materialnych) wchodzących w skład infrastruktury powstałej w ramach
    Inwestycji w taki sposób, by wynagrodzenie otrzymane przez Gminę w związku z aportem
    składało się w części z otrzymanych udziałów w kapitale zakładowym Spółki (ogółu praw i
    obowiązków przysługujących ich posiadaczowi), a w części ze środków pieniężnych
    odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Gminy związanego z
    aportem (a nie w całości z otrzymanych udziałów w odpowiedniej wartości). W
    szczególności, zgodnie z planowanym rozliczeniem:
        wartość otrzymanych przez Gminę udziałów w Spółce odpowiadać będzie wartości
        netto składników majątkowych (materialnych) wchodzących w skład infrastruktury
        powstałej w ramach Inwestycji wnoszonych przez Gminę w formie wkładu
        niepieniężnego (aportu), natomiast

        kwota VAT należnego z tytułu omawianej transakcji, wynikająca z odpowiedniej
        faktury VAT wystawionej przez Gminę, uregulowana zostanie przez Spółkę na rzecz
        Gminy w formie pieniężnej.
    Odpowiednie zapisy określające wynagrodzenie Gminy zostaną zawarte, w szczególności
    w umowie dotyczącej przeniesienia własności składników majątkowych przez Gminę na
    rzecz Spółki, która zostanie zawarta w wykonaniu uchwały podwyższającej kapitał
    zakładowy Spółki.
    W tym miejscu należy zaznaczyć, że w ramach aportu na Spółkę zostanie przeniesiona
    jedynie własność infrastruktury wytworzonej w ramach Inwestycji. Rozważana transakcja
    wniesienia aportu nie obejmie zatem przeniesienia żadnych należności Gminy, rachunków
    bankowych ani środków pieniężnych zdeponowanych na rachunkach Gminy. Spółka nie
    przejmie również żadnych zobowiązań Gminy (w szczególności zobowiązań z tytułu
    pożyczek lub kredytów) i nie dojdzie do przeniesienia umów o pracę osób zatrudnionych
    w Gminie (tj. nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy). Powyższe wynika z tego, iż
    infrastruktura powstała w ramach Inwestycji stanowi wyłącznie jeden z elementów całości
    infrastruktury kanalizacyjnej występującej na terenie Gminy.
    W związku z przedstawionym opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Gmina w
    ramach niniejszego wniosku o interpretację chciałaby potwierdzić sposób traktowania ww.
    aportu dla potrzeb VAT, a także jego wpływ na odliczenie VAT naliczonego z tytułu
    wydatków ponoszonych na realizację ww. Inwestycji.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    W ocenie Gminy na moment wniesienia aportem do Spółki Inwestycji „(...)":
      a) przedmiot aportu nie stanowi/nie będzie stanowił działu, wydziału, oddziału, itp.
        Brak jest jednocześnie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym
        charakterze, który ten przedmiot by wyodrębniał, jak również brak swojego miejsca
        w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp.;
      b) przedmiot aportu nie posiada/nie będzie posiadał samodzielności finansowej,
        pozwalającej na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym, a na
        podstawie prowadzonej przez Gminę ewidencji księgowej możliwe jest/będzie
        przyporządkowanie jedynie kosztów związanych z realizacją Inwestycji. W
        szczególności po stronie Gminy nie występują/nie będą występowały przychody,
        koszty bieżące związane z funkcjonowaniem majątku, jak również należności i
        zobowiązania związane z tym majątkiem, wynikające z jego użytkowania. Nie jest
        zatem możliwe określenie wyniku finansowego, bowiem majątek ten nie stanowi
        wyodrębnionej działalności;
      c) w oparciu o przedmiot aportu, bez ponoszenia dodatkowych działań oraz nakładów,
        nie będzie możliwe prowadzenie działalności gospodarczej.
    Gmina pragnie wskazać, iż nie będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności
    gospodarczej wyłącznie w oparciu o wniesione do niej aportem składniki majątkowe. Tym
    samym Spółka będzie musiała podjąć/wykonać działania faktyczne lub prawne (np.
    zawarcie umów, zapewnienie innych składników majątku poza nabytymi, itp.) aby taką
    działalność prowadzić.
    Pytania
      1. Czy wniesienie aportem Inwestycji do Spółki będzie stanowić wyłączoną z
        opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcję zbycia
        przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa?
      2. Czy wniesienie aportem Inwestycji do Spółki będzie stanowić czynność podlegającą
        opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT?

      3. Czy w związku z wniesieniem aportem do Spółki infrastruktury powstałej w ramach
        Inwestycji (bezpośrednio po zakończeniu realizacji Inwestycji), Gmina ma/będzie
        miała prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego wynikających z faktur VAT
        dokumentujących wydatki ponoszone na realizację Inwestycji?
      4. W jaki sposób Gmina powinna dokonać odliczenia podatku naliczonego od
        wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji?
    Państwa stanowisko w sprawie
      1. Wniesienie aportem Inwestycji do Spółki nie będzie stanowić wyłączonej z
        opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcji zbycia
        przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
      2. Wniesienie aportem Inwestycji do Spółki będzie stanowić czynność podlegającą
        opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT.
      3. W związku z wniesieniem aportem do Spółki infrastruktury powstałej w ramach
        Inwestycji (bezpośrednio po zakończeniu realizacji Inwestycji), Gmina ma/będzie
        miała prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego wynikających z faktur VAT
        dokumentujących wydatki ponoszone na realizację Inwestycji.
      4. Gmina jest uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego, w rozliczeniu VAT za okres, w którym otrzymała/otrzyma ona faktury
        dokumentujące wydatki (lub w trzech kolejnych okresach rozliczeniowych), o ile w
        okresie tym (lub wcześniej) po stronie dostawcy/usługodawcy powstał/powstanie
        obowiązek podatkowy w VAT w zakresie transakcji udokumentowanych tymi
        fakturami. Po upływie tych okresów, Gmina może dokonać korekty stosownych
        deklaracji VAT, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w
        którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:
    Ad 1.
    Wniesienie aportem Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji do Spółki stanowić
    będzie czynność cywilnoprawną (patrz: Decyzja Izby Skarbowej w Rzeszowie w sprawie
    interpretacji prawa podatkowego z dnia 16 marca 2006 r., sygn. IS.I/2-4361/4/06: „Należy
    bowiem zauważyć, iż sama czynność wniesienia aportu jest czynnością czysto techniczną i
    następuje w konsekwencji zawarcia (lub zmiany) umowy spółki)”. W rezultacie, Gmina
    działać będzie w przypadku tej czynności jako podatnik VAT na podstawie art. 15 ust. 6
    ustawy o VAT.
    Transakcja wniesienia Inwestycji do Spółki nie powinna być w ocenie Gminy uznana przy
    tym za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
    Przepis ten przewiduje, że z zakresu opodatkowania VAT wyłączone są transakcje zbycia
                                        1przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Zgodnie z art. 55 Kodeksu cywilnego,
    przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i
    materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w
    szczególności:
      1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa
        przedsiębiorstwa);
      2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i
        wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
      3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz
        prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych
        stosunków prawnych;
      4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

      5) koncesje, licencje i zezwolenia;
      6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
      7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
      8) tajemnice przedsiębiorstwa;
      9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
    Co prawda ww. pojęcie nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT, niemniej skoro
    ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym (tutaj: Kodeksie Cywilnym) to
    nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową.
    Natomiast pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane
    bezpośrednio w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zgodnie z którym zorganizowana część
    przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
    przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
    przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby
    stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
    Zdaniem Gminy, składniki majątkowe, które będą przedmiotem aportu nie będą stanowić
    ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedmiotem aportu
    będzie jedynie Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji w postaci wybranych
    odcinków sieci kanalizacyjnej oraz związanych z tym urządzeń. Jak zaznaczono w opisie
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, transakcja wniesienia aportu nie będzie
    obejmować przeniesienia należności Gminy, jak również przeniesienia rachunków
    bankowych oraz środków pieniężnych zdeponowanych na rachunkach Gminy. Spółka nie
    przejmie również zobowiązań Gminy (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub
    kredytów). W ramach aportu nie dojdzie równocześnie do przeniesienia umów o pracę
    osób zatrudnionych w Gminie (tj. nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy). Mając na
    uwadze powyższe należy również zauważyć, że Infrastruktura powstała w ramach
    Inwestycji stanowić będzie wyłącznie jeden z elementów całości Infrastruktury
    występującej na terenie Gminy, którą zresztą zarządza sama Spółka przy pomocy
    własnych zasobów.
    Tym samym nie można uznać, że wniesiona przez Gminę aportem infrastruktura powstała
    w ramach Inwestycji stanowić będzie przedsiębiorstwo – Gmina w ramach aportu
    przeniesie wyłącznie określone składniki majątkowe, którym nie będą towarzyszyć żadne
                        1inne elementy wymienione w art. 55 Kodeksu Cywilnego.
    Przedmiotem aportu nie będzie też zorganizowana część przedsiębiorstwa, gdyż
    Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji nie będzie organizacyjnie i finansowo
    wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i
    niematerialnych, nie będzie obejmować zobowiązań i nie będzie mogła w ocenie Gminy
    stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze,
    w tym przypadku z zakresu działalności kanalizacyjnej.
    Czynność aportu stanowić będzie zatem podlegającą VAT odpłatną dostawę towarów, o
    której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. W jej przypadku dojdzie do przeniesienia na
    Spółkę prawa do rozporządzania Infrastrukturą powstałą w ramach Inwestycji jak
    właściciel, w zamian za uzyskane przez Gminę wynagrodzenie w postaci udziałów w Spółce
    (w zakresie wartości netto przedmiotu aportu) oraz w postaci środków pieniężnych (w
    zakresie VAT należnego).
    Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych,
    przykładowo w:
      · interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 grudnia
        2024 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.765.2024.1.JKU, w której Organ stwierdził:

        „Wniesienie aportem do Spółki infrastruktury, powstałej w ramach Inwestycji, nie
        będzie stanowić wyłączonej z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy
        transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa”;
      · interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16
        października 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.430.2024.2.MK, w której Organ
        wskazał: „(...) wniesienie przez Państwa aportem do Spółki Infrastruktury powstałej
        w ramach Inwestycji nie będzie stanowić wyłączonej z opodatkowania na podstawie
        art. 6 pkt 1 ustawy, transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części
        przedsiębiorstwa”;
      · interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25
        kwietnia 2024 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.97.2024.1.JK, w której Organ stwierdził, że
        „(...) wniesienie aportem do Spółki infrastruktury kanalizacyjnej, powstałej w ramach
        realizacji Inwestycji, nie będzie stanowić wyłączonej z opodatkowania VAT na
        podstawie art. 6 pkt 1 ustawy transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej
        części przedsiębiorstwa”;
      · interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 stycznia
        2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.769.2022.2.AJB, w której Organ stwierdził: „(...)
        wniesienie aportem powstałego w ramach inwestycji majątku w zamian za udziały
        oraz środki pieniężne należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium
        kraju. W analizowanym przypadku wystąpią Państwo w roli podatnika w rozumieniu
        art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – zdefiniowana jako dostawa towarów zgodnie
        z art. 7 ust. 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i
        usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy”;
      · interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7
        października 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.538.2022.2.AMA, w której Organ
        wskazał: „(...) wniesienie przez Gminę do Spółki aportem Infrastruktury powstałej w
        wyniku realizacji Inwestycji w zakresie objętym Wnioskiem, stanowiące odpłatną
        dostawę towarów, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
        i nie będzie korzystało ze zwolnienia od tego podatku”;
      · interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 kwietnia
        2011 r., sygn. ILPP1/443-10/11-8/NS, gdzie stwierdzono „Wniesienie aportu w
        postaci nieruchomości lub rzeczy ruchomych do spółki prawa handlowego lub
        cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów zawartej w art. 7 ust. 1
        ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy uznawane jest za sprzedaż,
        ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia
        przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą
        towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie
        udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do
        rozporządzania tymi towarami jak właściciel, zatem podlega opodatkowaniu”;
      · interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 marca
        2011 r., sygn. IBPP3/443-1016/10/AB „Aport to wkład na utworzenie lub
        powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach.
        Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa
        (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne, czy zawodowe. Z
        uwagi na powyższe, wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa
        handlowego lub cywilnego spełnia definicję dostawy towarów – następuje tutaj
        przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wobec
        powyższego, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1
        ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

    Uwzględniając przedstawione powyżej uwagi, należy stwierdzić, że wniesienie aportem
    Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji do Spółki nie będzie stanowić zbycia
    przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a tym samym w niniejszej
    sprawie nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
    Ad 2.
    Zgodnie z wyjaśnieniami Gminy przedstawionymi w odpowiedzi na pytanie nr 1, dokonana
    przez Gminę czynność wniesienia aportem Inwestycji do Spółki, będzie stanowić na
    gruncie VAT podlegającą opodatkowaniu odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art.
    7 ust. 1 ustawy o VAT. Kwestią do rozstrzygnięcia pozostaje jednak, czy do przedmiotowej
    transakcji powinno znaleźć zastosowanie zwolnienie z VAT przewidziane w ustawie o VAT
    lub wydanych do niej rozporządzeniach wykonawczych.
    Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę
    budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
      a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
      b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
        upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Definicja pojęcia pierwszego zasiedlenia została przy tym zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy o
    VAT, który stanowi, iż przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania
    pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne
    budynków, budowli lub ich części, po ich:
      a) wybudowaniu lub
      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
        podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Z treści powołanych przepisów wynika zatem, iż w sytuacji, w której dostawa budynków,
    budowli lub ich części, w tym ich aport, dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia
    lub ma miejsce w okresie krótszym niż 2 lata od momentu pierwszego zasiedlenia, które
    należy rozumieć, przede wszystkim jako oddanie do używania pierwszemu użytkownikowi
    budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu, zwolnienie z VAT, o którym mowa
    w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.
    W ocenie Gminy taka właśnie sytuacja będzie miała miejsce w jej przypadku. Jak wskazano
    w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, powstała w ramach Inwestycji
    Infrastruktura, zgodnie z zamiarem Gminy, zostanie wniesiona aportem do Spółki
    bezpośrednio po zakończeniu realizacji Inwestycji. Powyższe oznacza zatem, iż dokonując
    aportu ww. Infrastruktury na rzecz Spółki, de facto Gmina odda tą Infrastrukturę do
    użytkowania pierwszemu nabywcy bezpośrednio po jej wybudowaniu. Innymi słowy, aport
    Inwestycji dokonany zostanie przez Gminę w ramach jej pierwszego zasiedlenia, w
    konsekwencji czego zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie będzie mogło
    znaleźć zastosowania w przypadku Gminy.
    Gmina pragnie przy tym odnieść się również do zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43
    ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. W jej ocenie przedmiotowe zwolnienie z VAT także nie
    powinno znaleźć zastosowania w niniejszej sytuacji. Zgodnie bowiem z treścią art. 43 ust.
    1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części
    nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
      a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do
        obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
      b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
        których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
        początkowej tych obiektów.

    Należy przy tym uwzględnić, że do zastosowania przedmiotowego zwolnienia niezbędnym
    jest, aby przesłanki wymienione w literze a) i b) omawianego przepisu zostały spełnione w
    sposób łączny. Powyższe oznacza zatem, iż brak spełnienia chociażby jednej z
    wymienionych przesłanek wyklucza zastosowanie zwolnienia z opodatkowania na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
    Uwzględniając przedstawione powyżej uwarunkowania prawne zastosowania zwolnienia z
    VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, Gmina pragnie wskazać, iż
    niewątpliwie w jej przypadku nie doszło do spełnienia pierwszej z przesłanek, o której
    mowa w lit. a) ww. przepisu. Zdaniem Gminy, analiza całościowa przepisu art. 86 ustawy o
    VAT, traktującego o prawie do odliczenia VAT naliczonego, prowadzi do jednoznacznego i
    niepodważalnego wniosku, iż prawo do odliczenia przysługuje również w momencie, w
    którym co prawda nie doszło jeszcze do wykonania czynności opodatkowanej VAT (np.
    aport) niemniej jednak podatnik posiada możliwy do zidentyfikowania zamiar jej
    wykonania. Taka właśnie sytuacja ma miejsce w przypadku Gminy, która już w trakcie
    realizacji Inwestycji podjęła zamiar wniesienia powstałego w tym zakresie majątku w
    drodze aportu do Spółki, co w jej ocenie, uwzględniając możliwości organizacyjne Spółki
    ma niewątpliwie korzystne znaczenie dla odbiorców usług realizowanych przy
    wykorzystaniu powstającej w tym zakresie infrastruktury kanalizacyjnej. W rezultacie,
    uznać należy, iż w momencie dokonania aportu prawdziwe będzie stwierdzenie, iż Gminie
    przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    związanego z realizacją Inwestycji.
    W związku z niespełnieniem pierwszej z przesłanek, dla braku możliwości zastosowania
    zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, nie jest istotne
    ewentualne spełnienie drugiej z przesłanek, o której mowa w lit. b) ww. przepisu, tj.
    dokonanie przez Gminę ulepszeń Inwestycji, których wysokość przekroczyłaby 30% jej
    wartości początkowej. Na marginesie Gmina pragnie przy tym zauważyć, iż w jej
    przypadku również ta przesłanka nie zostanie spełniona bowiem Infrastruktura powstała
    w ramach Inwestycji zostanie bezpośrednio po zakończeniu jej realizacji przekazana
    aportem do Spółki, co zgodnie z zasadami logiki wyklucza możliwość poniesienia
    wydatków na jej ulepszenie przed ww. transakcją aportu.
    Podsumowując, w opinii Gminy, w związku z możliwością odliczenia podatku naliczonego
    od Inwestycji z uwagi na zamiar aportu powstałego w tym zakresie majątku na rzecz Spółki
    w zamian za ustalone umownie wynagrodzenie, Gmina nie będzie uprawniona do
    skorzystania ze zwolnienia z VAT również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
    Końcowo Gmina pragnie podkreślić, że odmienna interpretacja powyższych przepisów
    zakładałaby rozszerzającą wykładnię regulacji dotyczących zwolnień z VAT. Natomiast
    zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) oraz
    polskich sądów administracyjnych, interpretacja przepisów dotyczących zwolnień, jako
    odstępstwo od reguły ogólnej – tj. zasady powszechności opodatkowania VAT, powinna
    być dokonywana w sposób ścisły.
    Takie podejście zostało potwierdzone przykładowo w wyroku z sprawie 348/87 Stichting
    Uitvoering Financiele Acties (SUFA) przeciwko Staatssecretaris van Financien z dnia 15
    czerwca 1989 r., w którym TSUE stwierdził, że „pojęcia stosowane dla określenia zwolnień
    w art. 13 VI Dyrektywy należy interpretować ściśle, ponieważ stanowią one wyjątki od
    ogólnej zasady, że podatek obrotowy jest nakładany na wszystkie usługi świadczone za
    wynagrodzeniem przez podatnika”.
    Podobne stanowisko zajął TSUE w sprawie C-434/05 Stichting Regionaal Opleidingen
    Centrum Noord-Kennemerland /West-Friesland (Horizon College) przeciwko
    Staatssecretaris van Financiën z dnia 14 czerwca 2005 r., w którym dodatkowo podkreślił,
    że „interpretacja pojęć używanych do opisania zwolnień powinna być zgodna z celami
    realizowanymi przez owe zwolnienia oraz zasadą neutralności podatkowej, na której
    zasadza się wspólny system podatku VAT”.

    Powyższa zasada ścisłej interpretacji zakresu zwolnień została również wielokrotnie
    podkreślona w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Przykładowo Wojewódzki
    Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 1 czerwca 2009 r., sygn. III SA/Gl 257/09
    stwierdził, że „zwolnienia przedmiotowe wprowadzone przepisami VI Dyrektywy stanowią
    istotny wyłom od zasady powszechności i ostatecznego opodatkowania konsumpcji.
    Wszelkie odstępstwa od tych zasad mogą być w Państwach Członkowskich stosowane
    wyłącznie w sytuacji, gdy taką możliwość przewidują przepisy wspólnotowe, które nie
    mogą być interpretowane rozszerzająco”. Stanowisko to zostało potwierdzone w wyroku
    Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 kwietnia 2009 r., sygn. I FSK 111/09.
    Mając na uwadze powyższe, w opinii Gminy, w przedstawionym stanie faktycznym
    /zdarzeniu przyszłym transakcja wniesienia przez Gminę aportem Inwestycji do Spółki nie
    będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy o VAT – ze względu na to, iż dostawa Inwestycji dokonana zostanie w ramach ich
    pierwszego zasiedlenia oraz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT – z uwagi na
    okoliczność, iż na moment dokonywania aportu Gminie będzie przysługiwało prawo do
    odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji (zakres
    tego prawa zostanie omówiony poniżej).
    Ad 3.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w
    jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z
    zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Ponadto prawo to
    przysługuje podatnikowi o tyle, o ile nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w
    art. 88 ustawy o VAT. Dodatkowo prawo to przysługuje w pełnym zakresie, o ile nie
    zachodzą okoliczności przewidziane w art. 86 ust. 2a-2h, 90 i 91 ustawy o VAT.
    W związku z powyższym, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do
    odliczenia, należy każdorazowo rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których
    naliczono VAT:
        zostały nabyte przez podatnika tego podatku,
        pozostają one w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych,
        a także,
        czy w przedmiotowej sytuacji nie występują przesłanki negatywne uregulowane w
        art. 88 ustawy o VAT oraz ograniczenia prawa do pełnego odliczenia VAT
        wymienione w treści art. 86 ust. 2a-2h, 90 i 91 tejże ustawy.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne,
    jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za
    podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Jak wskazała Gmina w uzasadnieniu do Pytania nr 1, w jej ocenie czynność wniesienia do
    Spółki w drodze aportu Infrastruktury wytworzonej w ramach Inwestycji bezpośrednio po
    zakończeniu ich realizacji, stanowi czynność o charakterze cywilnoprawnym, spełniającą
    przesłanki do uznania jej za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a
    więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, z której wykonaniem wiąże się obowiązek

    rozliczenia podatku należnego (jak wykazano w uzasadnieniu do Pytania nr 2 – w sytuacji
    Gminy zwolnienia z opodatkowania przewidziane dla komentowanej transakcji aportu nie
    znajdą zastosowania).
    Tym samym, mając na uwadze charakter planowanej przez Gminę czynności (aportu) oraz
    uwzględniając okoliczność, iż czynność ta zostanie wykonana bezpośrednio po
    zakończeniu realizacji Inwestycji, w ocenie Gminy przysługuje jej pełne prawo do
    odliczenia podatku naliczonego w cenie wydatków ponoszonych na zakup towarów i usług
    związanych z realizacją Inwestycji.
    Uzupełniająco, Gmina pragnie również zauważyć, iż w świetle art. 86 ust. 1 in principio,
    związek pomiędzy zakupionymi towarami i usługami a wykonywaniem czynności
    opodatkowanych nie musi mieć charakteru bezpośredniego i ścisłego. Za wystarczający
    uważa się zadeklarowany przez podatnika zamiar przeznaczenia danego towaru lub usługi
    na cele związane ze sprzedażą opodatkowaną (tutaj aport mienia do Spółki).
    Stanowisko to pozostaje ugruntowane w orzecznictwie, w tym w wyrokach TSUE:
    „Ponadto, zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT w zakresie obciążenia podatkowego
    dla przedsiębiorstwa pierwsze wydatki inwestycyjne, poniesione w celu i z zamiarem
    rozpoczęcia działalności, należy uznać za działalność gospodarczą. Opóźnienie
    rozpoczęcia działalności do momentu faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. do
    momentu rozpoczęcia uzyskiwania z tej nieruchomości dochodu do opodatkowania,
    byłoby sprzeczne z tą zasadą. Każda inna interpretacja art. 4 Dyrektywy oznaczałaby
    obciążenie przedsiębiorcy kosztem VAT w trakcie prowadzenia przez niego działalności
    gospodarczej, bez umożliwienia mu odliczenia tego podatku zgodnie z art. 17, i
    wprowadzałaby nieuzasadnione rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi,
    poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i wydatkami
    poniesionymi w trakcie ich wykorzystywania” (por. wyrok w sprawie C-268/83 Rompelman).
    W przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie wystąpi ponadto żadna z
    negatywnych przesłanek prawa do odliczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.
    Ponadto, w związku z tym, iż efekty rzeczowe Inwestycji bezpośrednio po jej zakończeniu
    zostaną w całości wykorzystane do wykonania czynności opodatkowanej VAT (aport),
    zdaniem Gminy, nie znajdują w tym przypadku zastosowania również przepisy dotyczące
    pre-współczynnika, współczynnika oraz korekty wieloletniej (art. 86 ust. 2a-2h, 90 i 91
    ustawy o VAT).
    W konsekwencji, Gmina jest/będzie uprawniona do pełnego odliczenia podatku
    naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki ponoszone na zakup towarów i usług
    związanych z realizacją Inwestycji, przy założeniu zachowania przedstawionego w opisie
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego schematu wykorzystania powstałych w wyniku
    Inwestycji efektów rzeczowych.
    Ad 4.
    Jak wykazano powyżej, w ocenie Gminy przysługuje/będzie przysługiwało jej pełne prawo
    do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji na
    zasadach ogólnych wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Oznacza to, iż Gmina ma
    /będzie miała prawo do zrealizowania swojego uprawnienia poprzez odliczenie podatku
    zawartego w fakturach VAT związanych z realizacją Inwestycji w rozliczeniu za okres, w
    którym powstał/powstanie obowiązek podatkowy u sprzedawcy w stosunku do
    nabywanych przez Gminę towarów i usług, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w
    którym otrzymano faktury – zgodnie z art. 86 ust. 10 i 10b ustawy o VAT.
    Jeśli Gmina nie zrealizowała/nie zrealizuje tego uprawnienia w rozliczeniu za wskazany
    powyżej okres, wówczas może/będzie mogła obniżyć kwotę podatku należnego w
    deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych (por. art. 86
    ust. 11 ustawy o VAT).

    Jednocześnie, w świetle art. 86 ust. 13 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w terminach o których mowa w
    ust. 10, 10d, 10e, i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie
    korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku
    należnego, albo za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, nie później jednak
    niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku
    należnego.
    Tym samym, w przypadku faktur dokumentujących realizację Inwestycji, w sytuacji braku
    dokonania przez Gminę odliczenia podatku naliczonego na zasadach wynikających z art.
    86 ust. 10, 10b i 11 ustawy o VAT, prawo to Gmina może/będzie mogła zrealizować w
    drodze korekty odpowiednich deklaracji VAT.
    W większości wydatki ponoszone na realizację Inwestycji są/będą związane z nabyciem
    przez Gminę usług budowlano-montażowych. Obowiązek podatkowy w przypadku usług
    budowlano#montażowych powstaje z chwilą wystawienia faktury, zatem w praktyce
    Gmina może/będzie mogła zrealizować prawo do odliczenia również w rozliczeniu za
    okresy otrzymania faktur. Z kolei w przypadku nabycia usług/towarów innego rodzaju (np.
    wykonanie dokumentacji projektowej itp.) Gmina może/będzie mogła zrealizować prawo
    do odliczenia z uwzględnieniem zasad, według których dla określonego typu dostawy
    powstaje obowiązek podatkowy.
    W konsekwencji, w związku z ponoszeniem wydatków na realizację Inwestycji, w ramach,
    której dojdzie do wytworzenia infrastruktury kanalizacyjnej, która bezpośrednio po jej
    ukończeniu zostanie wniesiona w drodze aportu do Spółki (aport ten jak wynika z
    uzasadnienia do Pytania nr 2 nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT)
    Gmina jest/będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego w deklaracjach VAT, w których otrzymała/otrzyma faktury dokumentujące
    wydatki (lub w trzech kolejnych okresach rozliczeniowych), o ile w okresie tym (lub
    wcześniej) po stronie dostawcy/usługodawcy powstał/powstanie obowiązek podatkowy w
    VAT w zakresie transakcji udokumentowanych tymi fakturami. Zaś po upływie tych
    okresów, Gmina może/będzie mogła dokonać korekty stosownych deklaracji VAT za okres,
    w którym powstało/powstanie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo za
    jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, nie później jednak niż w ciągu 5 lat,
    licząc od początku roku, w którym powstało/powstanie prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa ustawa z dnia 11 marca
    2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwana dalej
    „ustawą”.
    Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:
        6) towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie
        energii;

      22) sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne
      świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową
      dostawę towarów.
    Art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,
    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego
    stosunku są:
        odbiorca (nabywca) usługi, oraz
        podmiot świadczący usługę.
    Świadczenie jest odpłatne, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a
    odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie. Musi istnieć
    bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.
    Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa,
    musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
    O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:
        istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością
        otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy
        podmiotami,
        wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,
        związek, o którym mowa powyżej, ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby
        można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.
    Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wyłączają określone czynności spod zakresu
    przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
    Art. 6 pkt 1 ustawy:
      Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub
      zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

    Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy
    towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w
    ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak
    właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie
    własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może
    nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.
    Przepisy ustawy nie zawierają definicji przedsiębiorstwa, zatem dla potrzeb przepisów
                                    1podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964
    r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”.
    Zgodnie z tym przepisem:
      Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i
      materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.
      Obejmuje ono w szczególności:
      1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części
        (nazwa przedsiębiorstwa);
      2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i
        wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
      3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz
        prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych
        stosunków prawnych;
      4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
      5) koncesje, licencje i zezwolenia;
      6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
      7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
      8) tajemnice przedsiębiorstwa;
      9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
        2Art. 55 Kodeksu cywilnego:
      Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co
      wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności
      prawnej albo z przepisów szczególnych.
    Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem
    organizacyjnym i funkcjonalnym. Najistotniejsze jest, czy przenoszony majątek stanowi na
    tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań
    gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu
    powyższego przepisu, powinno łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane
    przedsięwzięcie gospodarcze.
    Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich
    zorganizowanym zespołem. To oznacza, że składniki te powinny pozostawać ze sobą we

    wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o
    zbiorze pewnych elementów. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego
    poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Jak
    podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 stycznia 2017 r. (sygn. akt I FSK
    1969/16):
      „Czynnikiem „konstytuującym” przedsiębiorstwo lub jego część w znaczeniu
      przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego
      powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie
      przedsiębiorstwa, jako pewną całość (zespół)”.
    Zatem przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem
    organizacyjnym i funkcjonalnym.
    Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa –
      rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
      przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym
      zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który
      zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te
      zadania.
    Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem również
    stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że
    najistotniejsze dla tego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na
    tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań
    gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.
    Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby
    zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i
    niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu
    w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach:
    organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań
    gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych,
    stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa
    trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.
    Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma
    swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy
    czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być
    dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.
    Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część
    przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna
    występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności
    i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

    Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której
    przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie
    przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku
    zakładu lub oddziału osoby prawnej.
    Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji
    określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić
    funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego
    prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby
    zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część,
    musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania
    jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne
    wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy
    podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
    Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników
    majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa,
    nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona
    odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie
    gospodarczym.
    Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych
    relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze
    przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego
    podmiotu gospodarczego.
    Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze
    zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące
    przesłanki:
        istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
        zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
        przedsiębiorstwie;
        składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
        zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie
        realizujące ww. zadania gospodarcze.
    Gdy którakolwiek z przesłanek nie zaistnieje, wówczas nie można uznać zespołu
    składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art.
    2 pkt 27e ustawy.

    Ponadto, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część
    przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące
    okoliczności:
        zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez
        zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji
        oraz
        faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące
        przedmiotem transakcji.
    Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest
    definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1
    ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników
    majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w
    istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań
    gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych
    przedsiębiorstwa.
    Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej.
    W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, stwierdził, że
    celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku
    przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto,
    że:
      „jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w
      pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania
      całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to
      zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania
      do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego
      wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając
      składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub
      część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.
      Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego
      przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży
      zapasów”.
    TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być
    interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i
    cel regulacji.
    W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE
    uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie
    neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym
    zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku

    naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006
    /112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma
    funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego
    zadania gospodarczego.
    O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa
    decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik
    obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z
    koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.
    Kwestia zbycia przedsiębiorstwa była również przedmiotem wyroku z 10 listopada 2011 r.,
    w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever.
    TSUE wywiódł w nim, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy
    112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym
    składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na
    przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność
    gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu
    produktów.
    Jak wskazał Trybunał:
      „stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej
      części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy, wymaga, by całość przekazanych
      składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.
    W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga,
    przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta
    wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.
    Z wyłączenia stosowania przepisów ustawy korzysta więc przekazanie przedsiębiorstwa
    (lub jego niezależnej części), w tym dóbr materialnych oraz ewentualnie elementów
    niematerialnych, które razem tworzą przedsiębiorstwo (lub jego część) zdolne do
    prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca musi mieć jednak na celu
    prowadzenie przekazanego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jedynie
    natychmiastową likwidację danej działalności lub sprzedanie zapasów, zasobów, jeśli
    istnieją.
    Sformułowanie zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym przepisów ustawy nie
    stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa, należy rozumieć w sposób funkcjonalny. Należy więc przeanalizować,
    czy zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie i służy w
    sposób trwały prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej nabywcy,
    realizowanej uprzednio w przedsiębiorstwie zbywcy.

    O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa (sprzedaż, darowizna itp.) lub jego
    zorganizowanej części decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną
    transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu
    opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej
    czynności.
    Aby uznać, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część
    przedsiębiorstwa trzeba ocenić, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia
    niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i
    niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na
    prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Możliwość stanowienia przez ten
    zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania
    gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że
    majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy
    realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po
    przeniesieniu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez
    nabywcę, w oparciu o nabyte składniki.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
    Realizują Państwo inwestycję w Infrastrukturę pn. „(...)”. Powstała w ramach Inwestycji
    infrastruktura stanowić będzie budowle, które ze względu na charakterystykę mieszczą się
    w dyspozycji art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego. Na Państwa terenie funkcjonuje (...) Sp. z o.o.
    Do podstawowych zadań Spółki należy m.in. prowadzenie gospodarki kanalizacyjnej na
    terenie Gminy, w tym w szczególności zarządzanie oraz eksploatacja infrastruktury
    kanalizacyjnej na potrzeby świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców
    z Państwa terenu. Spółka z uwagi na posiadaną osobowość prawną stanowi na gruncie
    VAT odrębnego od Państwa podatnika VAT.
    Biorąc pod uwagę przedstawiony model prowadzenia gospodarki kanalizacyjnej na
    terenie gminy, zamierzają Państwo bezpośrednio po oddaniu Inwestycji do użytkowania
    (tj. po zakończeniu realizacji Inwestycji) dokonać wniesienia powstałego majątku do Spółki
    w drodze aportu (aport rzeczowy, wkład niepieniężny). W efekcie Spółka stanie się
    właścicielem infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji, która będzie służyła Spółce do
    prowadzenia działalności w zakresie odprowadzania ścieków.
    Wskazują Państwo, że od początku realizacji Inwestycji zamierzali Państwo
    wykorzystywać infrastrukturę realizowaną w ramach Inwestycji na potrzeby czynności
    odpłatnych - aportu ww. infrastruktury na rzecz Spółki, w zamian za odpowiednie
    wynagrodzenie ze strony Spółki.
    W ramach aportu na Spółkę zostanie przeniesiona jedynie własność infrastruktury
    wytworzonej w ramach Inwestycji.
    Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności nieuznania aportu Inwestycji za
    transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączoną
    z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

    Z okoliczności sprawy wynika, że rozważana transakcja wniesienia aportu nie obejmie
    przeniesienia żadnych Państwa należności, rachunków bankowych ani środków
    pieniężnych zdeponowanych na Państwa rachunkach. Spółka nie przejmie również
    żadnych Państwa zobowiązań (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub
    kredytów) i nie dojdzie do przeniesienia umów o pracę osób zatrudnionych u Państwa (tj.
    nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy). Powyższe wynika z tego, iż Infrastruktura
    powstała w ramach Inwestycji będzie stanowić wyłącznie jeden z elementów całości
    Infrastruktury występującej na terenie Gminy. Wskazali Państwo również, że nie będzie
    możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o
    wniesione do niej aportem składniki majątkowe. Tym samym, Spółka będzie musiała
    podjąć/wykonać działania faktyczne lub prawne (np. zawarcie umów, zapewnienie innych
    składników majątku poza nabytymi, itp.), aby taką działalność prowadzić.
    Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że
    opisany przedmiot planowanego aportu nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art.
    155 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu (aportowi) nie będzie towarzyszył transfer
    kluczowych składników, wchodzących w skład definicji przedsiębiorstwa i determinujących
    funkcjonowanie przedsiębiorstwa.
    Zatem nie można uznać, że przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo.
    Przedmiot planowanego aportu nie będzie również stanowił zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e
    ustawy.
    Wskazali Państwo bowiem, że na moment wniesienia do Spółki Inwestycji:
        przedmiot aportu nie stanowi/ nie będzie stanowił działu, wydziału, oddziału, itp.
        Brak jest jednocześnie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym
        charakterze, który ten przedmiot by wyodrębniał, jak również brak swojego miejsca
        w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp.;
        przedmiot aportu nie posiada/nie będzie posiadał samodzielności finansowej,
        pozwalającej na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym, a na
        podstawie prowadzonej przez Państwa ewidencji księgowej możliwe jest/będzie
        przyporządkowanie jedynie kosztów związanych z realizacją Inwestycji. W
        szczególności po Państwa stronie nie występują/nie będą występowały przychody,
        koszty bieżące związane z funkcjonowaniem majątku, jak również należności i
        zobowiązania związane z tym majątkiem, wynikające z jego użytkowania. Nie jest
        zatem możliwe określenie wyniku finansowego, bowiem majątek ten nie stanowi
        wyodrębnionej działalności.
    Jak wyjaśniono powyżej, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi
    zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część
    jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.
    Jak Państwo wskazują, w oparciu o przedmiot aportu, bez ponoszenia dodatkowych
    działań oraz nakładów, nie będzie możliwe prowadzenie działalności gospodarczej.

    Przedmiot aportu nie będzie zatem stanowił organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego
    w istniejącym przedsiębiorstwie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w
    tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który
    zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te
    zadania.
    Zatem w rozpatrywanej sprawie przedmiot aportu, który przekażą Państwo Spółce, nie
                                  1będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego, jak również
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.
    W konsekwencji, wniesienie przez Państwa aportem Inwestycji do Spółki nie będzie
    stanowić wyłączonej z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy transakcji zbycia
    przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy wniesienie aportem Inwestycji do
    Spółki będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze
    zwolnienia z opodatkowania VAT (pyt. nr 2) oraz prawa do odliczenia pełnych kwot
    podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na
    realizację Inwestycji (pyt. nr 3).
    Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do
    udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy
    lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.
    W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń
    ekonomicznych:
        wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do
        rozporządzania określonymi składnikami majątku,
        w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające
        określoną wartość.
    Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać różne
    formy – nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością
    jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport
    uzyskuje pewną wymierną korzyść.
    Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co
    jest jego przedmiotem – spełnia zatem definicję odpłatnej dostawy towarów w myśl art. 7
    ustawy (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) albo odpłatnego
    świadczenia usług, w świetle art. 8 ustawy (każde świadczenie, które nie jest dostawą
    towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).
    Odpłatnością jest otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport
    uzyskuje wymierną korzyść.

    Zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i gdy
    czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak
    właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.
    W konsekwencji, wniesienie aportem majątku w zamian za udziały oraz środki pieniężne
    należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.
    Jednak nie każda czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby czynność podlegała opodatkowaniu
    podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status.
    Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:
        inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
        mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów
        cywilnoprawnych.
    Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa
    publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub
    składki.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności – czy są to czynności
    publicznoprawne czy cywilnoprawne.

    Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153).
    Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w
      wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania
      czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania
      odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Mając na uwadze całokształt okoliczności sprawy oraz przedstawione przepisy prawa,
    uznać należy, że wnosząc do Spółki aport w postaci Infrastruktury powstałej w ramach
    realizacji Inwestycji, nie będą Państwo działali w roli organu władzy publicznej, lecz w
    charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Czynność ta będzie podlegała
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towaru dokonywana za
    wynagrodzeniem (w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), zgodnie z art. 7 ust. 1
    ustawy.
    Przepisy ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych do niej przewidują dla niektórych
    czynności zwolnienie od podatku i określają warunki stosowania zwolnień.
    W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku
    przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.
    Art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
      a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
      b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
        upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Art. 2 pkt 14 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się
      przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub
      rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po
      ich:
      a) wybudowaniu lub
      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
        podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

    W przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zastosowania art. 43
    ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych
    warunków – skorzystanie ze zwolnienia, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
      zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
      a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo
        do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
      b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
        których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
        początkowej tych obiektów.
    Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia od
    podatku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z
    przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.
    Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość
    skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich
    towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub
    wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i
    wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na
    cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
    Z powołanego przepisu wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o
    którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być
    łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:
        towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie
        działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich
        przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
        przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać
        dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę
        podatku naliczonego.
    Niespełnienie choćby jednego ze wskazanych warunków daje podstawę do wyłączenia
    dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1
    pkt 2 ustawy.
    Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „budynku” i ”budowli”, o których mowa w ww. art. 43
    ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7
    lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.).
    Art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

      Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt
      budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty
      liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne,
      wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice
      reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje),
      ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub
      urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje
      uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla
      pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także
      części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni
      jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń)
      oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem
      technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że powstała w ramach Inwestycji infrastruktura
    stanowić będzie budowle, które ze względu na ich charakterystykę mieszczą się w
    dyspozycji art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny.
    Z wniosku wynika ponadto, że zamierzają Państwo dokonać wniesienia powstałego
    majątku do Spółki w drodze czynności aportu bezpośrednio po oddaniu Inwestycji do
    użytkowania (tj. po zakończeniu realizacji Inwestycji).
    Tym samym aport do Spółki Inwestycji, stanowiącej budowle, zostanie dokonany przez
    Państwa w ramach pierwszego zasiedlenia.
    Nie zostaną zatem spełnione warunki umożliwiające zwolnienie od podatku ww.
    transakcji na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
    W przypadku braku możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy
    należy dokonać analizy możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
    Jak wskazano wyżej, z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wynika, że aby dostawa budynków,
    budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia, muszą zostać spełnione łącznie
    dwa warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu
    budynków, budowli lub ich części oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich
    ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30%
    wartości początkowej tych obiektów.
    Zatem celem ustalenia, czy transakcja wniesienia aportem Inwestycji do Spółki korzysta
    ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy należy
    dokonać rozstrzygnięcia, czy przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do
    odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na realizację Inwestycji.
    Art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi.

    Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Jak wynika z wniosku, od początku realizacji Inwestycji zamierzali Państwo
    wykorzystywać infrastrukturę realizowaną w ramach Inwestycji na potrzeby czynności
    odpłatnych - aportu infrastruktury na rzecz Spółki, w zamian za odpowiednie
    wynagrodzenie ze strony Spółki.
    Ponadto są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.
    Jednocześnie wydatki ponoszone przez Państwa na realizację Inwestycji są / będą
    każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców / usługodawców
    fakturami ze wskazaniem Państwa jako nabywcy dostarczanych towarów / świadczonych
    usług.
    W konsekwencji z uwagi na fakt, że wydatki na realizację Inwestycji są/będą ponoszone
    przez Państwa z zamiarem wykorzystania ich do czynności opodatkowanych
    (wniesienia aportem Inwestycji do Spółki) oraz – jak wskazano powyżej - są/będą
    ponoszone przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącego
    działalność gospodarczą, co do zasady przysługuje/będzie przysługiwało Państwu
    prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących
    wydatki ponoszone na realizację Inwestycji.
    Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych
    w art. 88 ustawy.
    Zatem dla czynności wniesienia aportem Inwestycji do Spółki zwolnienie na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy nie znajdzie zastosowania, ponieważ jak rozstrzygnięto
    powyżej, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji.
    Podobnie - z uwagi na ww. prawo do odliczenia - nie znajdzie również zastosowania
    zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    W rezultacie, w związku z brakiem możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT
    w odniesieniu do czynności wniesienia aportem Inwestycji do Spółki na podstawie art.
    43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a oraz pkt 2 ustawy należy stwierdzić, że ww. czynność będzie
    stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od
    podatku VAT.
    Stanowisko w zakresie pytań nr 2 i 3 jest prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą również sposobu dokonania odliczenia podatku naliczonego
    od wydatków ponoszonych na realizację Inwestycji.

    Terminy, w których podatnik może odliczyć podatek naliczony, zostały określone w art. 86
    ust. 10-13.
    Art. 86 ust. 10 ustawy:
      Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub
      importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.
    Art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:
      Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w
      przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej
      niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.
    Art. 86 ust. 11 ustawy:
      Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach
      określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w
      deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w
      przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za
      jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
    Art. 86 ust. 13 ustawy:
      Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć
      kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:
      1) za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo
      2) za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika,
        o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów
        rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do
        obniżenia kwoty podatku należnego
      – nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało
      prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu
    podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z
    wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje
    lub będzie istniał w przyszłości należy dokonać w momencie realizowania zakupów
    zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się
    tym, że podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie
    musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie
    wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Prawo do obniżenia podatku
    należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy związane z
    prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą wynika z samej konstrukcji
    podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych
    podatników VAT.

    Tym samym z uwagi na fakt, że od początku realizacji Inwestycji zamierzali Państwo
    wykorzystywać infrastrukturę realizowaną w ramach Inwestycji na potrzeby czynności
    odpłatnych, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu w bieżąco składanych deklaracjach
    podatkowych prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur
    dokumentujących zakup towarów i usług związanych z Inwestycją.
    Jednocześnie należy zauważyć, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego przysługuje/będzie przysługiwało Państwu w rozliczeniu za okres, w
    którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych towarów i usług powstał
    obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym otrzymali
    Państwo fakturę lub dokument celny (art. 86 ust. 10b pkt 1 w zw. z art. 86 ust. 10 ustawy)
    lub w jednym z trzech następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).
    Ponadto, jeżeli nie dokonali/dokonają Państwo odliczenia podatku naliczonego w ww.
    terminach, mają/będą mieli Państwo prawo dokonać korekty deklaracji podatkowej za
    okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku lub za jeden z trzech następnych
    okresów rozliczeniowych po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od
    początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (art. 86 ust. 13
    ustawy).
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu
    prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie
    interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze zdarzeniem przyszłym podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w
    przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy,
    udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
      ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.