Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL1-1.440.101.2021.7
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-28
Teza: WIS usługa (świadczenie kompleksowe) - odprowadzenie wód deszczowych i roztopowych.
Słowa kluczowe: stawka; usługi; wodociągi; świadczenie; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Załącznik Nr 3

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po ponownym rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia z dnia 1 kwietnia 2021 r. (data wpływu 9 kwietnia 2021 r.), uzupełnionego pismami z dnia 14 czerwca 2021 r. (data wpływu 21 czerwca 2021 r.), z dnia 2 sierpnia 2021 r. (data wpływu 6 sierpnia 2021 r.) oraz z dnia 15 lutego 2022 r. (data wpływu 21 lutego 2022 r.) w związku z decyzją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 stycznia 2022 r., znak 0110-KSI2-2.441.53.2021.5.AMS, uchylającą decyzję o odmowie wydania wiążącej informacji stawkowej z dnia 24 sierpnia 2021 r., znak 0112-KDSL1-1.440.101. 2021.4.AKA i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa (świadczenie kompleksowe) – odprowadzanie wód deszczowych i roztopowych z terenu (…)

**Opis usługi**: Wnioskodawca zawarł z (…) umowę na świadczenie usług publicznych w zakresie eksploatacji i utrzymania kanalizacji deszczowej na terenie (…), której celem jest zapewnienie niezakłóconego odprowadzania wód deszczowych i roztopowych z terenu (…).

Zakres eksploatacji obejmuje sieć kanalizacyjną będącą własnością Spółki, jak również niebędącą jej własnością.

W ramach powyższej usługi MPWiK realizuje wszelkie prace mające na celu utrzymanie kanalizacji deszczowej w stanie umożliwiającym jej sprawne działanie. Świadcząc przedmiotową usługę Spółka dokonuje w szczególności następujących czynności:

\- czyszczenia rurociągów i kanałów deszczowych,

\- eksploatacji przepompowni deszczowych i melioracyjnych,

\- udrożnienia i czyszczenia wpustów na sieci kanalizacji deszczowej wraz z przykanalikami, będących w eksploatacji MPWiK i zlokalizowanych w głównych ciągach komunikacyjnych w strategicznych miejscach,

\- przeglądów i remontów w przepompowniach wód opadowych i roztopowych,

\- usuwania zanieczyszczeń i czyszczenia krat w wylotach z kanalizacji deszczowej do odbiorników,

\- usuwania awarii i przyczyn niedrożności kanalizacji deszczowej,

\- innych niezbędnych czynności i robót warunkujących prawidłową eksploatację kanalizacji deszczowej na terenie (…)

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 37

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 26 załącznika nr 3 do ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 9 kwietnia 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono pismami z dnia 14 czerwca 2021 r., 2 sierpnia 2021 r. oraz 15 lutego 2022 r.

**Dotychczasowy przebieg postępowania**

W dniu 24 sierpnia 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał dla Wnioskodawcy decyzję o odmowie wydania wiążącej informacji stawkowej, znak 0112-KDSL1-1.440.101. 2021.4.AKA.

Wnioskodawca pismem z dnia 9 września 2021 r. (data wpływu 14 września 2021 r.) odwołał się od ww. decyzji.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej decyzją z dnia 13 stycznia 2022 r., znak 0110-KSI2-2.441.53.2021.5.AMS uchylił zaskarżoną decyzję z dnia 24 sierpnia 2021 r., znak 0112-KDSL1-1.440.101.2021.4.AKA. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie określenia klasyfikacji według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) i stawki podatku od towarów i usług dla usługi (świadczenia kompleksowego) będącej przedmiotem wniosku wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy organ.

**W treści wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujący szczegółowy opis świadczenia.**

Spółka MPWiK w (…). (dalej MPWIK) realizuje, na podstawie zawartej z (…) umowy, kompleksową usługę utrzymania kanalizacji deszczowej, polegającą na eksploatacji sieci kanalizacji deszczowej znajdującej się na terenie administracyjnym (…). Zakres eksploatacji obejmuje sieć kanalizacyjną będącą własnością Spółki, jak również niebędącą jej własnością.

W ramach powyższej usługi MPWiK realizuje wszelkie prace mające na celu utrzymanie kanalizacji deszczowej w stanie umożliwiającym jej sprawne działanie. Świadcząc przedmiotową usługę Spółka dokonuje w szczególności następujących czynności:

\- czyszczenia rurociągów i kanałów deszczowych,

\- eksploatacji przepompowni deszczowych i melioracyjnych,

\- udrożnienia i czyszczenia wpustów na sieci kanalizacji deszczowej wraz z przykanalikami, będących w eksploatacji MPWiK i zlokalizowanych w głównych ciągach komunikacyjnych w strategicznych miejscach,

\- przeglądów i remontów w przepompowniach wód opadowych i roztopowych,

\- usuwania zanieczyszczeń i czyszczenia krat w wylotach z kanalizacji deszczowej do odbiorników,

\- usuwania awarii i przyczyn niedrożności kanalizacji deszczowej,

\- innych niezbędnych czynności i robót warunkujących prawidłową eksploatację kanalizacji deszczowej na terenie (…).

Wszystkie czynności składające się na usługę są niezbędne do jej prawidłowego wykonania, czyli zapewnienia sprawności działania sieci kanalizacji deszczowej służącej do odprowadzania wód opadowych na terenie (…)

W uzupełnieniu wniosku z dnia 14 czerwca 2021 r. (data wpływu 21 czerwca 2021 r.), Wnioskodawca przekazał odpowiedzi na pytania sformułowane w wezwaniu tut. organu nr 0112-KDSL1-1.440.101.2021.1.AKA z dnia 1 czerwca 2021 r.

1\. Pod pojęciem utrzymania i eksploatacji sieci kanalizacji deszczowej na terenie (…) rozumiana jest usługa kompleksowa, na którą składa się szereg zadań prowadzących do jednego celu - zapewnienia gotowości sieci do niezakłóconego odprowadzania wód deszczowych i roztopowych. Do pełnej realizacji ww. celu niezbędne jest równoległe wykonywanie zadań eksploatacyjnych, konserwacyjnych i remontowych odpowiednich dla poszczególnych elementów tworzących sieć (kanały, przyłącza kanalizacyjne, studnie oraz pokrywy włazów, wpusty uliczne oraz kratki odpływowe, wyloty do odbiorników, zasuwy, zastawki, klapy kanałowe, przepompownie), a także realizacja zadań interwencyjnych i awaryjnych.

Na wykonanie przedmiotowej usługi składa się szereg czynności, ustalonych z (…), takich jak:

1) Czyszczenie rurociągów i kanałów deszczowych.

Rurociągi i kanały deszczowe stanowią element sieci, którymi spływa woda. Czynności polegają na usunięciu zanieczyszczeń naniesionych przez odpływające wody i zalegających w rurociągach i kanałach deszczowych, w celu utrzymania drożności tych rur i kanałów. Czyszczenie odbywa się okresowo (zgodnie z harmonogramem) oraz w przypadkach stwierdzenia niedrożności na danym odcinku sieci (interwencje w związku z powzięciem przez Spółkę informacji o tego rodzaju zdarzeniach z różnych źródeł - np. zgłoszenia mieszkańców). Czyszczenie prowadzą pracownicy Spółki w ramach przydzielonych im zadań służbowych. Wykorzystywany jest tutaj należący do Spółki sprzęt specjalistyczny oraz materiały.

2) Eksploatacja przepompowni deszczowych i melioracyjnych.

Przepompownie są urządzeniami składającymi się na sieć kanalizacji deszczowej. Ich funkcją jest „wymuszenie” odpływu wody w określonym kierunku lub do określonego miejsca lub przyspieszenie odpływu. Są zamontowane w lokalizacjach, w których odpowiednio ukierunkowany odpływ wody nie może by zapewniony grawitacyjnie, konieczne jest przekierowywanie odpływu wody lub konieczne jest zapewnienie przyśpieszonego odpływu. Spółka korzysta z przepompowni w celu właściwego odprowadzenia wód z terenu (…).

3) Udrożnienie i czyszczenie wpustów na sieci kanalizacji deszczowej wraz z przykanalikami, będących w eksploatacji MPWiK i zlokalizowanych w głównych ciągach komunikacyjnych w strategicznych miejscach.

Wypusty i przykanaliki stanowią element sieci kanalizacji deszczowej, którymi wody odpływają z ulic/ciągów komunikacyjnych do rurociągów i kanałów deszczowych. Ich udrażnianie i czyszczenie polega na bieżącym usuwaniu zanieczyszczeń blokujących wypusty oraz usunięciu zanieczyszczeń zalegających w przykanalikach łączących wypusty z siecią. Udrażnianie i czyszczenie odbywa się zgodnie z opracowanym planem oraz w miarę potrzeb. Czynności wykonują pracownicy Spółki w ramach powierzonych im zadań z wykorzystaniem sprzętu i materiałów należących do Spółki.

4) Przeglądy i remonty w przepompowniach wód opadowych i roztopowych.

Pracownicy Spółki w ramach przydzielonych im zadań służbowych dokonują okresowych przeglądów przepompowni wód opadowych i roztopowych (por. pkt 2) oraz stosownie do potrzeb stwierdzonych podczas przeglądów albo w związku z uzyskaniem informacji o awariach, przeprowadzają niezbędne ich naprawy i remonty. Czynności te są wykonywane z użyciem sprzętu i materiałów zapewnianych przez Spółkę.

5) Usuwanie zanieczyszczeń i czyszczenia krat w wylotach z kanalizacji deszczowej do odbiorników.

Wyloty są częścią sieci kanalizacyjnej, przez które wody opuszczają tę sieć odpływając do rzeki lub innego miejsca odbierającego wodę. Elementem wylotu jest krata, która zatrzymuje zanieczyszczenia. Pracownicy Spółki w ramach przydzielonych im zadań służbowych usuwają te zanieczyszczenia z użyciem sprzętu i materiałów zapewnianych przez Spółkę.

6) Usuwanie awarii i przyczyn niedrożności kanalizacji deszczowej.

Spółka w przypadku uzyskania informacji (w ramach monitorowania sieci albo pochodzących od osób trzecich) o awarii bądź niedrożności kanalizacji deszczowej podejmuje działania w celu ich usunięcia. Wymaga to zidentyfikowania problemu oraz wysłania na miejsce zdarzenia zespołu pracowników, wyposażonych we właściwy sprzęt, narzędzia i materiały, którzy odpowiednio usuną awarię i przyczynę niedrożności, przywracając sprawność sieci. Działania te dotyczą wszystkich elementów składających się na eksploatowaną kanalizację deszczową.

7) Inne niezbędne czynności i roboty warunkujące prawidłową eksploatację kanalizacji deszczowej na terenie (…).

Inne czynności obejmują:

\- planowanie i zarządzanie działaniami dotyczącymi utrzymania i eksploatacji kanalizacji (sieci) deszczowej,

\- monitorowanie sieci,

\- zapewnienie odpowiedniego sprzętu i materiałów,

\- wykonywanie planowych remontów,

\- informowanie (…) o koniecznych inwestycjach.

2\. Opisane w odpowiedzi na pytanie 1 czynności wykonywane w ramach kompleksowej usługi utrzymania kanalizacji deszczowej są ze sobą ściśle funkcjonalnie powiązane i wzajemnie się dopełniają łącznie realizując cel usługi, którym jest, jak wskazano w odpowiedzi na pytanie 5, odprowadzenie wód opadowych i roztopowych z terenu (…) Utrzymanie drożności i niezawodności infrastruktury kanalizacyjnej jest kompleksowym zadaniem, gdzie poszczególne czynności zależą od innych wcześniej wykonanych zadań.

Kryterium przyjętym przy wyodrębnianiu poszczególnych ww. czynności był związek prac z poszczególnymi elementami sieci oraz charakter wykonywanych robót, tj. stałe bieżące utrzymanie w prawidłowym stanie sieci oraz prace dotyczące szczególnych zdarzeń w postaci usuwania awarii i niedrożności. W oddzielnym punkcie wskazano czynności, które nie dotyczą bezpośrednio prac wykonywanych na sieci, ale wiążą te roboty w jedną kompleksową usługę.

Związek pomiędzy nimi polega na tym, że Spółka samodzielnie podejmuje stosowne wskazane powyżej czynności, konieczne dla prawidłowego funkcjonowania kanalizacji deszczowej i odprowadzenia wód z terenu (…). Czynności te wzajemnie się dopełniają tworząc kompleksową usługę utrzymania kanalizacji deszczowej.

Przykładem zależności pomiędzy następującymi po sobie działaniami są: 1) wykonanie przeglądu za pomocą monitoringu zazwyczaj wymaga uprzedniego oczyszczenia przewodu, 2) prace związane z wymianą lub regulacją uzbrojenia wymagają przeprowadzenia wcześniejszej kontroli, na postawie której są zlecane, 3) remonty planowane i wykonywane są po przeprowadzeniu wnikliwej kontroli, w tym np. wykonania czyszczenia, przeglądu lub monitoringu.

Katalog możliwych zależności nie jest bezpośrednio zbiorem połączeń powyższych działań, a jest zbiorem wielokrotnie następujących po sobie czynności, których kolejność wykonania jest zależna od stanu faktycznego infrastruktury.

3\. Wykonanie wszystkich czynności (wymienionych w odpowiedzi na pytanie nr 1) jest niezbędne do realizacji kompleksowej usługi utrzymania kanalizacji deszczowej.

Czynności wymienione w pkt. 1) — 6) obejmują prace związane z utrzymaniem ciągłej sprawności i drożności kanalizacji deszczowej oraz jej eksploatację zapewniającą odprowadzenie wód z terenu (…). Natomiast pkt 7) obejmuje czynności niebędące pracami wykonywanymi bezpośrednio na sieci, ale konieczne dla prawidłowego utrzymania sieci i skutecznego odprowadzenia wód. Aby mogło to nastąpić Spółka musi nie tylko „dbać” o sieć, ale zorganizować prace z uwzględnieniem wszystkich aspektów świadczonej usługi, poprzez ich planowanie i monitorowanie.

4\. Niektóre z czynności wymienionych w odpowiedzi na pytanie nr 1 mogą być świadczone odrębnie. Przykładowo (…) mogłoby zlecić odrębnym podmiotom monitorowanie sieci, a na podstawie informacji uzyskanych z monitoringu mogłoby zlecać poszczególne prace odrębnym podmiotom. W takim jednak przypadku odpowiednio to (…), a nie poszczególni wykonawcy odpowiadałoby za utrzymanie sieci i odprowadzenie wód. W takim modelu nie zostałby osiągnięty cel usługi, którym z punktu widzenia (…) jako konsumenta przedmiotowej usługi jest przeniesienie na usługobiorcę, tutaj Spółkę zadania, którym jest odprowadzenie wód opadowych i roztopowych. W tym kontekście rozdzielenie poszczególnych czynności wykonywanych przez Spółkę jest nieuzasadnione i miałoby sztuczny charakter.

Ponadto powierzenie części zadań innym podmiotom nie gwarantuje płynnego gromadzenia danych dotyczących aktualnego stanu sieci i podejmowania niezbędnych działań.

Rozdzielanie zakresu jest również nieuzasadnione ekonomicznie.

5\. Wykonywane przez Wnioskodawcę czynności składające się na świadczenie kompleksowe prowadzą do realizacji określonego celu, którym jest odprowadzenie wód opadowych i roztopowych z terenu (…).

Jak wskazano we wniosku Spółka realizuje kompleksową usługę utrzymania kanalizacji deszczowej, polegającą na eksploatacji sieci kanalizacji deszczowej znajdującej się na terenie administracyjnym (…).

Doprecyzować należy, że celem przedmiotowej usługi i tym samym usługą wykonywaną przez Spółkę na rzecz (…), jest odprowadzanie wód opadowych oraz roztopowych z terenu (…).

Przyjęte dla usługi nazewnictwo wynika z faktu, że przy wykonaniu usługi odprowadzenia wód opadowych i roztopowych z terenu (…), Spółka musi utrzymywać kanalizację deszczową w stanie ciągłej sprawności.

Wody opadowe oraz roztopowe aktualnie nie są kwalifikowane już jako ścieki, niemniej jednak, zdaniem Spółki świadczona usługa ma zbliżony charakter do usługi odprowadzania ścieków z wykorzystaniem sieci kanalizacyjnej.

Pozornie może się wydawać, że wody opadowe i roztopowe odpływają z miasta samoczynnie.

W praktyce tak jednak nie jest. Wody te, w szczególności w dużych aglomeracjach, są odprowadzenie w sposób przemyślany i zamierzony. Konieczne jest tutaj w szczególności utrzymanie infrastruktury służącej temu celowi oraz działania związane z ukierunkowaniem odpływu takich wód do wyznaczonych konkretnych miejsc, wydolnych to tego, aby określoną ilość wód przyjąć (rzek, czy innych miejsc). Wymaga to planowych działań, ukierunkowanych na zapewnienie sprawności i drożności poszczególnych elementów kanalizacji deszczowej, zarządzanie odpływem wód, przewidywaniem ilości wód do odprowadzenia z uwzględnieniem prognoz pogodowych i reagowania na awarie kanalizacji i sytuacje kryzysowe. Wykonanie tych działań wiąże się z zatrudnianiem odpowiedniej kadry pracowniczej, posiadaniem specjalistycznego sprzętu, odpowiednich narzędzi oraz materiałów.

Pomimo, że jak wskazano powyżej, wody opadowe i roztopowe nie są kwalifikowane jako ścieki, to działaniom w obszarze odprowadzania takich wód z terenu miasta można przypisać charakter sanitarny.

W celu realizacji usługi odprowadzenia wód opadowych i roztopowych z terenu (…) nazywanej usługą utrzymania kanalizacji deszczowej, Spółka eksploatuje sieć kanalizacji deszczowej będącą jej własnością oraz będącą własnością (…), zatrudnia pracowników, dysponuje stosownym sprzętem, narzędziami oraz materiałami. W ramach tej usługi Spółka samodzielnie monitoruje sieć kanalizacji i podejmuje stosowne działania, aby odprowadzić wody deszczowe i roztopowe z terenu (…)

6\. Przedmiotem świadczenia będzie powierzona Spółce przez (…) eksploatacja sieci kanalizacji deszczowej na terenie (…), stanowiącej własność Spółki oraz nie stanowiącej jej własności, wraz z infrastrukturą, w tym z wpustami, studzienkami rewizyjnymi, osadnikami, separatorami i wylotami do odbiorników. Jak wskazano w odpowiedziach na wcześniejsze pytania, celem klasyfikowanej usługi z punktu widzenia jej konsumenta, którym jest (…), jest zapewnienie odprowadzenia wód. (…)nie jest zainteresowane nabywaniem poszczególnych czynności odrębnie.

7\. Eksploatacja obejmuje zarówno sieć kanalizacyjną, odcinki tej sieci, będącą własnością (…), jak i będącą własnością Spółki.

Jak wskazano powyżej celem usługi nie jest jedynie utrzymanie kanalizacji deszczowej w sensie technicznym. Celem usługi jest odprowadzanie wód z terenu miasta, co wymaga utrzymania oraz wykorzystania odpowiedniej infrastruktury w postaci kanalizacji deszczowej.

Spółka wykonuje klasyfikowaną usługę z wykorzystaniem kanalizacji deszczowej stanowiącej jej własność oraz stanowiącej własność (…).

8\. Planowane jest, iż z tytułu realizacji świadczenia (…) pokryje Spółce wszystkie koszty utrzymania i eksploatacji sieci kanalizacji deszczowej wraz z infrastrukturą na terenie (…), objętej stosowną umową, w tym także opłaty za korzystanie ze środowiska, koszty pozwoleń wodnoprawnych, ubezpieczeń, odszkodowań i podatków, z wyłączeniem kosztów dotyczących usług zrealizowanych w tym zakresie na rzecz innych podmiotów. Przez koszty realizacji przedmiotu Umowy rozumie się:

1) Koszty bezpośrednie, czyli te składniki kosztów, które można jednoznacznie przyporządkować poszczególnym procesom, na podstawie dokumentów źródłowych lub udokumentowanych szczegółowych obliczeń.

2) Koszty pośrednie, których na podstawie dokumentów źródłowych nie można odnieść wprost do konkretnych miejsc powstawania kosztów i które są rozliczane zgodnie z przyjętymi w Spółce kluczami rozliczeniowymi, tj.:

a) koszty wydziałowe: według iloczynu planowanego wskaźnika narzutu tych kosztów i kosztów robocizny bezpośredniej poniesionej w ramach tej działalności,

b) koszty ogólnego zarządu: według udziału kosztów tej działalności w ogólnej sumie rzeczywistych kosztów usług wodociągowych i kanalizacyjnych.

Ponoszone przez Spółkę koszty związane z utrzymaniem i eksploatacją sieci kanalizacji deszczowej na terenie (…), stanowiącej przedmiot świadczenia, podlegają ewidencjonowaniu na wyodrębnionym koncie księgowym, zgodnie z przyjętymi w Spółce zasadami ewidencji i rozliczania kosztów.

9\. Spółka realizuje obecnie usługę utrzymania kanalizacji deszczowej na podstawie poczynionych z (…) uzgodnień. Spółka jest jedynym przedsiębiorcą wykonującym zadania własne (…) dotyczące odprowadzania wód opadowych i roztopowych (…)

W związku z wejściem w życie ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2017 r., poz. 2180), z definicji ścieków zawartej w art. 2 pkt 8 pdpkt c ustawy z dnia z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2020 r., poz. 2028), usunięto zapis: „wody opadowe lub roztopowe, ujęte w otwarte lub zamknięte systemy kanalizacyjne, pochodzące z powierzchni zanieczyszczonych o trwałej nawierzchni, w szczególności z miast, portów, lotnisk, terenów przemysłowych, handlowych, usługowych i składowych, baz transportowych oraz dróg i parkingów”, co w konsekwencji doprowadziło do wyłączenia wód opadowych i roztopowych spod regulacji tej Ustawy, a tym samym do braku możliwości objęcia kosztów odprowadzania wód opadowych kanalizacją deszczową w taryfach MPWiK. W związku z powyższym pojawiła się konieczność uregulowania wzajemnych praw i obowiązków w umowie.

Umowa na wykonanie świadczenia będącego przedmiotem wniosku złożonego do KIS nie została jeszcze zawarta, z uwagi na trwające uzgodnienia formalno-prawne. Zakres usługi został ustalony i jest zgodny z opisem przedstawionym we wniosku.

Spółka nie posiada opinii statystycznej Głównego Urzędu Statystycznego dotyczącej klasyfikacji przedmiotowego świadczenia.

Natomiast pismem z dnia 2 sierpnia 2021 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu świadczenia w następujący sposób:

Ad. 1

Wszystkie, wskazane w odpowiedziach na wcześniejsze pytania, czynności w zakresie usługi utrzymania kanalizacji deszczowej wykonywane będą wyłącznie na podstawie zawartej umowy.

Nie jest zakładane zawieranie dodatkowych zleceń i zamówień.

Ad. 2

Usługi będą świadczone w sposób ciągły, natomiast za okres rozliczeniowy przyjęty będzie miesiąc lub kwartał. Podstawę do wystawienia faktur, będą stanowiły zestawienia faktycznie poniesionych kosztów i wykonanych czynności, przedstawione w terminie do końca kolejnego miesiąca lub pierwszego miesiąca następnego kwartału. Akceptacja bądź uzasadniony brak akceptacji przez (…) zestawienia wykonanych kosztów i czynności nastąpi w terminie do 21 dni od daty jego otrzymania. Faktury zostaną opłacone w terminie do 21 dni licząc od daty ich dostarczenia.

Ad. 3

Wynagrodzenie nie będzie miało charakteru zryczałtowanego. Wynagrodzenie należne Spółce jest zależne od kwoty kosztów poniesionych przez Spółkę w toku realizacji umowy (w danym okresie rozliczeniowym). Tym samym wysokość wynagrodzenia może być zróżnicowana w poszczególnych okresach rozliczeniowych.

Na podstawie przedstawionego przez Spółkę zestawienia prac planowanych oraz kosztów planowanych na kolejny rok, związanych z utrzymaniem i eksploatacją sieci kanalizacji deszczowej, (…) zabezpieczy w budżecie odpowiednie środki. W toku realizacji Umowy, podstawą do wystawienia faktur będą zaakceptowane przez (…) dokumenty dotyczące faktycznie poniesionych kosztów, które stanowić będą maksymalną kwotę zwrotu kosztów zabezpieczoną w budżecie (…) na każdy rok realizacji Umowy oraz zestawienia kosztów bezpośrednich i pośrednich wykonanych czynności z załączonymi ewentualnymi protokołami odbioru prac, będących przedmiotem Umowy. W przypadku, gdyby w toku realizacji Umowy okazało się, że realizacja przedmiotu Umowy wymaga poniesienia dodatkowych, uzasadnionych, lecz nieprzewidzianych wcześniej kosztów, które nie zostały ujęte w planie, MPWiK przedstawi (…) odpowiednią korektę planu wraz z uzasadnieniem, zaś (…) podejmie starania celem zabezpieczenia środków w budżecie (…)na realizację zwiększonego zakresu przedmiotu Umowy.

Ad. 4

W umowie określone są czynności eksploatacyjne, w ramach których MPWiK będzie realizował prace mające na celu utrzymanie kanalizacji deszczowej w stanie umożliwiającym jej sprawne działanie. Jednakże nie wszystkie czynności objęte zakresem umowy będą wykonywane w każdym okresie rozliczeniowym (kwartale). Planowane czynności będą realizowane zgodnie z założonym harmonogramem, który może wymagać aktualizacji ze względu np. na realizację zadań interwencyjnych, które często są obsługiwane przez tych samych pracowników, co zadania planowane. Ponadto część wskazanych w harmonogramie zadań będzie wykonywana „zgodnie z potrzebami”, czyli jeśli nie zaistnieje sytuacja, która wymaga pojęcia pewnych prac, nie będą one wykonywane np. udrożnienie - przy braku stwierdzenia niedrożności nie jest zasadne wykonywanie tych prac.

Ad. 5

Zakres czynności przewidzianych do realizacji w ramach Umowy określa (…) którego zakres przesłano w załączeniu.

Ad. 6

Czynności eksploatacyjne określone w Umowie z (…) będą realizowane przez Spółkę, jedynie w przypadku wystąpienia spiętrzenia awarii usuwanie niektórych może być zlecane przez MPWiK w ramach odrębnych umów zawieranych pomiędzy Spółką a Wykonawcą.

Ponadto pismem z dnia 15 lutego 2022 r. wniosek uzupełniono udzielając następujących odpowiedzi na sformułowane przez organ pytania:

1\. Jednoznaczne i konkretne wskazanie przedmiotu wniosku, tj. jednoznaczne wskazanie jaka konkretnie usługa jest/będzie realizowana przez Wnioskodawcę na rzecz (…) wraz z jej szczegółowym opisem?

Jak już wskazano w treści samego wniosku, uzupełnieniach do niego oraz pozostałych przedłożonych w sprawie pismach i dokumentach, przedmiotem wniosku jest sklasyfikowanie dla potrzeb podatku od towarów i usług kompleksowej usługi, określanej jako usługa w zakresie eksploatacji i utrzymania sieci kanalizacji deszczowej na terenie (…), której celem jest zapewnienie niezakłóconego odprowadzania wód deszczowych i roztopowych z terenu (…)

Będące przedmiotem wniosku, powierzone Spółce do wykonania przez (…) usługi w zakresie eksploatacji i utrzymania kanalizacji deszczowej na terenie (…) wiążą się z zapewnieniem niezakłóconego odprowadzania wód opadowych i roztopowych z terenu (…) poprzez eksploatację i utrzymanie sieci kanalizacji deszczowej, w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami prawa i na podstawie umowy zawartej z (…).

Dla skonkretyzowania przedmiotu klasyfikowanej usługi Spółka wyjaśnia, że:

\- pod pojęciem „sieci kanalizacji deszczowej” rozumie określoną w umowie z (…) sieć kanalizacyjną przeznaczaną do odprowadzania wód opadowych i roztopowych wraz infrastrukturą,

\- pod pojęciem „eksploatacji” rozumie wykorzystywanie sieci kanalizacji deszczowej objętej umową do odprowadzania wód opadowych i roztopowych z terenu (…),

\- pod pojęciem „utrzymania” rozumie zapewnienie stałej sprawności, gotowości i wydolności objętej umową sieci kanalizacji deszczowej do niezakłóconego odprowadzania wód deszczowych i roztopowych z terenu (…),

co łącznie prowadzi do realizowania celu świadczonej przez nią na rzecz (…) usługi, czyli niezakłóconego odprowadzania wód opadowych i roztopowych z terenu (…).

Zakres eksploatacji i utrzymania obejmuje poszczególne elementy sieci tworzące jeden system kanalizacji deszczowej będącej własnością Spółki, jak również niestanowiącej jej własności - tj. wskazaną w umowie sieć kanalizacji deszczowej zlokalizowaną na terenie (…) i wykorzystywaną do odprowadzania wód opadowych i roztopowych z terenu (…).

W ramach powyższej usługi MPWiK realizuje wszelkie prace związane z eksploatacją sieci jak i utrzymaniem sieci kanalizacji deszczowej na terenie (…) w stanie umożliwiającym jej sprawne działanie. Świadcząc przedmiotową usługę Spółka dokonuje w szczególności następujących czynności:

\- czyszczenia rurociągów i kanałów deszczowych,

\- eksploatacji przepompowni deszczowych i melioracyjnych,

\- udrożnienia i czyszczenia wpustów na sieci kanalizacji deszczowej wraz z przykanalikami, będących w eksploatacji MPWiK i zlokalizowanych w głównych ciągach komunikacyjnych w strategicznych miejscach,

\- przeglądów i remontów w przepompowniach wód opadowych i roztopowych,

\- usuwania zanieczyszczeń i czyszczenia krat w wylotach z kanalizacji deszczowej do odbiorników,

\- usuwania awarii i przyczyn niedrożności kanalizacji deszczowej,

\- innych niezbędnych czynności i robót warunkujących prawidłową eksploatację kanalizacji deszczowej na terenie (…).

Katalog wymienionych czynności składających się na wszelkie prace mające na celu utrzymanie i eksploatację kanalizacji deszczowej w stanie umożliwiającym jej sprawne działanie jest otwarty, a jego zakres zdeterminowany przedmiotem usługi polegającej na eksploatacji i utrzymaniu kanalizacji deszczowej. W tym kontekście wymienione prace mają charakter pomocniczy i zależny względem usługi eksploatacji i utrzymania sieci kanalizacji deszczowej w celu zapewnienia niezakłóconego odprowadzania wód deszczowych i roztopowych z terenu (…), jako świadczenia wykonywanego na rzecz (…).

Przedmiotową usługę Spółka aktualnie świadczy na rzecz (…) na podstawie umowy. (…).

Zadania z zakresu odprowadzania wód opadowych i roztopowych stanowią zadania własne gminy o charakterze publicznym (w zakresie kanalizacji). Spółka z kolei jest jednoosobową spółką akcyjną utworzoną przez (…). Zgodnie z jej Statutem jest przedsiębiorcą realizującym zadania własne (…) i niektórych gmin (…), dotyczące zaspokajania zbiorowych potrzeb ludności w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, odprowadzania i oczyszczania ścieków. Spółka realizuje usługi dotyczące eksploatacji i utrzymania kanalizacji deszczowej na terenie (…) na podstawie ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Ustawa), (…). W ramach powierzonego jej zadania, (…).

Spółka ponosi przy tym odpowiedzialność za prawidłową eksploatację i utrzymanie kanalizacji deszczowej objętej umową (tj. stanowiącej jej własność oraz niestanowiącej jej własności) w celu zapewnienia niezakłóconego odprowadzania wód deszczowych i roztopowych, z wyłączeniem przypadków wystąpienia okoliczności nieprawidłowości działania innych podmiotów, albo wystąpienia przepływów na które nie została zaprojektowana kanalizacja.

Zauważyć należy, iż ani (…), ani Spółka nie mają wpływu na warunki atmosferyczne, w tym na takie okoliczności jak czas, miejsce, rodzaj i ilość opadów, ani wysokość temperatury. Powyższe nie zmienia faktu, że (…) w ramach zadań własnych ma zapewnić właściwe odprowadzenie z jego terenu wód opadowych i roztopowych. Zadanie to wymaga istnienia na terenie (…) sprawnej sieci kanalizacji deszczowej, jej eksploatacji i utrzymania, przy czym z punktu widzenia samego celu zadania nie jest istotne do kogo ta sieć należy. Na mocy umowy (…) powierzyło Spółce wykonanie usług w zakresie eksploatacji i utrzymania sieci kanalizacyjnej na terenie (…).

Wykonując przedmiotową usługę w zakresie eksploatacji i utrzymania sieci kanalizacji deszczowej na terenie (…) Spółka nie realizuje własnych potrzeb wewnętrznych. Spółka bowiem nie ma własnego interesu w tym, aby odprowadzać wody opadowe i roztopowe z terenu (…). Spółka jedynie posiada stosowne zaplecze, w tym sieć kanalizacji deszczowej oraz doświadczenie, i jest zdolna do tego, aby świadczyć na rzecz (…) usługi w powyższym zakresie.

Do pełnej realizacji celu usługi niezbędne jest równoległe wykonywanie przez Spółkę zadań eksploatacyjnych, konserwacyjnych i remontowych odpowiednich dla poszczególnych elementów tworzących sieć (kanały, przyłącza kanalizacyjne, studnie oraz pokrywy włazów, wpusty uliczne oraz kratki odpływowe, wyloty do odbiorników, zasuwy, zastawki, klapy kanałowe, przepompownie), a także realizacja zadań interwencyjnych i awaryjnych. Ważnym elementem umożliwiającym wykonanie usługi jest pozostające w gestii Spółki zarządzanie całością zadania jak i poszczególnymi działaniami, ich planowanie i reagowanie na bieżące zdarzenia i sytuacje. Pojedyncze czynności, oderwane od całości zadania i celu jego realizacji nie mają gospodarczego sensu.

W tym miejscu należy wskazać, że w okresie do 31 grudnia 2017 r. wody opadowe i roztopowe, zgodnie z definicją wynikającą z art. 2 pkt 8 lit. c) ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 328 z późn. zm.) były kwalifikowane jako ścieki. Pojęcie ścieków do ww. terminu obejmowało bowiem wprowadzane do wód lub do ziemi m.in. wody opadowe lub roztopowe, ujęte w otwarte lub zamknięte systemy kanalizacyjne, pochodzące z powierzchni zanieczyszczonych o trwałej nawierzchni, w szczególności z miast, portów, lotnisk, terenów przemysłowych, handlowych, usługowych i składowych, baz transportowych oraz dróg i parkingów. Równocześnie ponoszone przez Spółkę koszty eksploatacji i utrzymania sieci kanalizacji deszczowej stanowiły element taryfy regulującej odpłatność za usługi w zakresie odprowadzania ścieków świadczonych przez Spółkę na rzecz jej odbiorców (osób fizycznych, firm, etc.).

Zmiana definicji pojęcia ścieków doprowadziła do wyłączenia wód opadowych i roztopowych spod regulacji powołanej wyżej ustawy, a tym samym do braku możliwości ujęcia kosztów odprowadzania wód opadowych kanalizacją deszczową w taryfach Spółki. W związku z powyższym pojawiła się konieczność uregulowania wzajemnych praw i obowiązków, w tym określenia zasad finansowania usług powierzonych Spółce przez (…).

Zmiana uregulowań prawnych nie zmienia natomiast faktu, że odprowadzanie wód opadowych lub roztopowych poprzez odpowiednią eksploatację i utrzymanie całości sieci deszczowej na danym terenie stanowi - podobnie jak przed zmianą przepisów - jedno kompleksowe zadanie.

W zamian za wykonywanie usług powierzonych Spółce, (…) zobowiązało się wypłacać jej rekompensatę, skalkulowaną zgodnie z przepisami prawa regulującymi kwestie odpłatności wobec podmiotów publicznych.

Jak już wskazano powyżej, we wniosku oraz we wcześniejszych uzupełnieniach, pod pojęciem eksploatacji i utrzymania sieci kanalizacji deszczowej na terenie (…) rozumiana jest usługa kompleksowa, na którą składa się szereg zadań ściśle ze sobą funkcjonalnie powiązanych, prowadzących do jednego celu - niezakłóconego odprowadzenia wód opadowych i roztopowych z terenu (…).

Na wykonanie przedmiotowej usługi składa się szereg czynności, ustalonych z (…) i opisanych już we wcześniejszych pismach, takich jak:

1) Czyszczenie rurociągów i kanałów deszczowych.

Rurociągi i kanały deszczowe stanowią element sieci, którymi spływa woda. Czynności polegają na usunięciu zanieczyszczeń naniesionych przez odpływające wody i zalegających w rurociągach i kanałach deszczowych, w celu utrzymania drożności tych rur i kanałów. Czyszczenie odbywa się okresowo (zgodnie z harmonogramem) oraz w przypadkach stwierdzenia niedrożności na danym odcinku sieci (interwencje w związku z powzięciem przez Spółkę informacji o tego rodzaju zdarzeniach z różnych źródeł - np. zgłoszenia mieszkańców). Czyszczenie prowadzą pracownicy Spółki w ramach przydzielonych im zadań służbowych. Wykorzystywany jest tutaj należący do Spółki sprzęt specjalistyczny oraz materiały.

2) Eksploatacja przepompowni deszczowych i melioracyjnych.

Przepompownie są urządzeniami składającymi się na sieć kanalizacji deszczowej. Ich funkcją jest „wymuszenie” odpływu wody w określonym kierunku lub do określonego miejsca lub przyspieszenie odpływu. Są zamontowane w lokalizacjach, w których odpowiednio ukierunkowany odpływ wody nie może by zapewniony grawitacyjnie, konieczne jest przekierowywanie odpływu wody lub konieczne jest zapewnienie przyśpieszonego odpływu. Spółka korzysta z przepompowni w celu właściwego odprowadzenia wód z terenu (…).

3) Udrożnienie i czyszczenie wpustów na sieci kanalizacji deszczowej wraz z przykanalikami, będących w eksploatacji MPWiK i zlokalizowanych w głównych ciągach komunikacyjnych w strategicznych miejscach.

Wypusty i przykanaliki stanowią element sieci kanalizacji deszczowej, którymi wody odpływają z ulic/ciągów komunikacyjnych do rurociągów i kanałów deszczowych. Ich udrażnianie i czyszczenie polega na bieżącym usuwaniu zanieczyszczeń blokujących wypusty oraz usunięciu zanieczyszczeń zalegających w przykanalikach łączących wypusty z siecią. Udrażnianie i czyszczenie odbywa się zgodnie z opracowanym planem oraz w miarę potrzeb. Czynności wykonują pracownicy Spółki w ramach powierzonych im zadań z wykorzystaniem sprzętu i materiałów należących do Spółki.

4) Przeglądy i remonty w przepompowniach wód opadowych i roztopowych.

Pracownicy Spółki w ramach przydzielonych im zadań służbowych dokonują okresowych przeglądów przepompowni wód opadowych i roztopowych (por. pkt 2) oraz stosownie do potrzeb stwierdzonych podczas przeglądów albo w związku z uzyskaniem informacji o awariach, przeprowadzają niezbędne ich naprawy i remonty. Czynności te są wykonywane z użyciem sprzętu i materiałów zapewnianych przez Spółkę.

5) Usuwanie zanieczyszczeń i czyszczenia krat w wylotach z kanalizacji deszczowej do odbiorników.

Wyloty są częścią sieci kanalizacyjnej, przez które wody opuszczają tę sieć odpływając do rzeki lub innego miejsca odbierającego wodę. Elementem wylotu jest krata, która zatrzymuje zanieczyszczenia. Pracownicy Spółki w ramach przydzielonych im zadań służbowych usuwają te zanieczyszczenia z użyciem sprzętu i materiałów zapewnianych przez Spółkę.

6) Usuwanie awarii i przyczyn niedrożności kanalizacji deszczowej.

Spółka w przypadku uzyskania informacji (w ramach monitorowania sieci albo pochodzących od osób trzecich) o awarii bądź niedrożności kanalizacji deszczowej podejmuje działania w celu ich usunięcia. Wymaga to zidentyfikowania problemu oraz wysłania na miejsce zdarzenia zespołu pracowników, wyposażonych we właściwy sprzęt, narzędzia i materiały, którzy odpowiednio usuną awarię i przyczynę niedrożności, przywracając sprawność sieci. Działania te dotyczą wszystkich elementów składających się na eksploatowaną kanalizację deszczową.

7) Inne niezbędne czynności i roboty warunkujące prawidłową eksploatację kanalizacji deszczowej na terenie (…).

Inne czynności obejmują:

\- planowanie i zarządzanie działaniami dotyczącymi utrzymania i eksploatacji kanalizacji (sieci) deszczowej,

\- monitorowanie sieci,

\- zapewnienie odpowiedniego sprzętu i materiałów,

\- wykonywanie planowych remontów,

\- informowanie (…) o koniecznych inwestycjach.

Spółka zaznacza, że opisane czynności składające się na kompleksową usługę eksploatacji i utrzymania kanalizacji deszczowej są ze sobą ściśle funkcjonalnie powiązane i wzajemnie się dopełniają łącznie realizując cel usługi, którym jest niezakłócone odprowadzenie wód

opadowych i roztopowych z terenu (…). Poszczególne czynności nie mają samodzielnego charakteru.

Szczegółowy opis poszczególnych czynności i ich znaczenia Spółka przedstawiła we wniosku, w złożonych uzupełnieniach oraz pozostałych złożonych pismach i dokumentach.

2\. Czy świadczenie będące przedmiotem wniosku (zgodnie z odpowiedzią na pkt 1 wezwania) wykonywane jest/będzie na sieci będącej własnością Wnioskodawcy, czy na majątku powierzonym będącym własnością (…)?

Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie 1, do świadczenia klasyfikowanej usługi w zakresie eksploatacji i utrzymania sieci kanalizacji deszczowej na terenie (…) w celu niezakłóconego odprowadzania wód opadowych i roztopowych z terenu (…) Spółka wykorzystuje sieć kanalizacji deszczowej objętej umową, czyli zarówno będącą jej własnością jak i sieć niestanowiącą jej własności.

W kontekście przedmiotu usługi, z punktu widzenia Spółki, użycie sformułowania, że świadczenie objęte wnioskiem jest/będzie wykonywane „na sieci" nie oddaje charakteru usługi. Właściwszym jest tutaj określnie świadczenia „z wykorzystaniem sieci".

3\. Wskazanie jakie konkretnie czynności z tych opisanych przez Wnioskodawcę wykonywane są/będą w ramach korzystania z jego majątku własnego, a które z majątku powierzonego?

Udzielając odpowiedzi na powyższe pytanie Spółka przyjęła założenie, że sformułowanie „w ramach korzystania z jego (tj. Spółki) majątku własnego, a które z majątku powierzonego” odnosi się do majątku stanowiącego sieć kanalizacji deszczowej odpowiednio stanowiącej i niestanowiącej własność Spółki.

Przedmiotem klasyfikowanej usługi jest eksploatacja i utrzymanie sieci kanalizacji deszczowej na terenie (…) w celu niezakłóconego odprowadzania wód opadowych i roztopowych z terenu (…) - co odnosi się do sieci kanalizacji deszczowej jako całości oraz utrzymania określonego jej stanu, bez rozróżniania, do kogo należy dany odcinek/dane urządzenie.

Wskazane w odpowiedzi na pytanie 1 czynności są/będą wykonywane przez Spółkę w ramach korzystania z sieci kanalizacyjnej w (…), na którą składa się zarówno sieć będąca majątkiem własnym Spółki jak i nie stanowiąca jej własności.

W tym kontekście nie jest możliwe wskazanie kategorii czynności wykonywanych wyłącznie w ramach korzystania z majątku własnego Spółki i tego, który nie stanowi jej własności.

4\. Przedstawienie warunków i zasad, na podstawie których (…) powierzyło Wnioskodawcy do eksploatacji swój majątek (\`(...)\`).

Spółka jest przedsiębiorcą realizującym zadania własne (…) w zakresie odprowadzania wód opadowych i roztopowych dotyczące eksploatacji i utrzymania kanalizacji deszczowej na terenie (…). W ramach powyższych zadań Spółka:

\- eksploatuje sieci kanalizacji deszczowej na terenie (…),

\- ponosi koszty eksploatacji i utrzymania wyżej wymienionej sieci kanalizacji deszczowej,

\- posiada zdolność i odpowiednie kompetencje, w tym doświadczenie, do wykonywania usług w zakresie i czasie określonym w Umowie (…),

\- prowadzi wydzieloną ewidencję przychodów i kosztów świadczonych usług, w celu zapewnienia przejrzystości stosunków finansowych pomiędzy Spółką a (…)

Szczegółowe przedstawienie, w jaki sposób kalkulowane jest wynagrodzenie za świadczenie przez Wnioskodawcę usługi będącej przedmiotem wniosku (\`(...)\`).

Zgodnie z zapisami umowy (…) Szczegółowy sposób kalkulacji wynagrodzenia opisano w załączonej umowie.

5\. Wskazanie, jaką bezpośrednią korzyść uzyskuje Wnioskodawca w związku z wykonywaniem na rzecz (…) usługi (przedmiotu wniosku - zgodnie z odpowiedzią na pyt. 1 wezwania)?

Jak już wskazano w odpowiedzi na pytanie 1 wezwania, Spółka nie ma własnego interesu w odprowadzaniu wód opadowych i roztopowych z terenu (…). Czynności te wykonuje na rzecz (…) w zamian za otrzymywaną od (…) zapłatę w postaci Rekompensaty. Bezpośrednią korzyścią uzyskiwaną przez Spółkę w związku z wykonywaniem klasyfikowanej usługi na rzecz (…) jest otrzymywana Rekompensata.

Dodatkowo, w kontekście uwag zamieszczonych w treści wezwania, poddających w wątpliwość, czy w sprawie ma miejsce świadczenie usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, Spółka zwraca uwagę, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685 z póżn. zm.; dalej: ustawa) opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Świadczenie usług należy zatem rozumieć jako każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do kategorii usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu jako świadczenie usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W związku z powyższym przyjmuje się, że opodatkowaniu będzie podlegało tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu.

Warunkiem opodatkowania danej czynności jest ponadto, aby czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy stanowią implementację art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, str. 1, z późn. zm.; dalej: dyrektywa). Zgodnie z ww. regulacją dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W świetle powyższych przepisów można przyjąć, że czynność podlega opodatkowaniu, jeśli dany podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Unormowanie to stanowi odzwierciedlenie art. 13 ust. 1 dyrektywy, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W odniesieniu do statusu podmiotu publicznego należy zwrócić uwagę na stanowisko Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) wyrażone w wyroku z dnia 29 października 2015 r. w sprawie C-174/14 Saudaçor - Sociedade Gestora de Recursos e Equipamentos da Saúde dos Açores SA, w którym czytamy: „Jeżeli chodzi w szczególności o pierwszy z dwóch warunków ustanowionych w art. 13 ust. 1 wspomnianej dyrektywy, to znaczy o warunek dotyczący statusu podmiotu publicznego, to Trybunał orzekł już, że osoba, która wykonuje czynności należące do prerogatyw władztwa publicznego w sposób niezależny, nie pozostając częścią administracji publicznej, nie może zostać zaklasyfikowana jako podmiot prawa publicznego w rozumieniu tego przepisu (zob. podobnie w szczególności postanowienie Mihal, C-456/07, EU:C:2008:293, pkt 18 i przytoczone tam orzecznictwo). (\`(...)\`) status "podmiotu prawa publicznego" nie może wynikać jedynie z tego, że dana działalność polega na wykonywaniu czynności należących do prerogatyw władztwa publicznego (zob. podobnie w szczególności postanowienie Mihal, C-456/07, EU:C:2008:293, pkt 17 i przytoczone tam orzecznictwo)".

W wyroku w sprawie C-174/14 TSUE stwierdził ponadto jednoznacznie, że możliwość zaklasyfikowania świadczenia usług jako odpłatnej transakcji zakłada jedynie istnienie bezpośredniego związku pomiędzy tym świadczeniem a wynagrodzeniem rzeczywiście otrzymanym przez podatnika. Tego rodzaju bezpośredni związek ma miejsce, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywistą równowartość usługi świadczonej usługobiorcy.

Zdaniem TSUE, bezpośredniego związku istniejącego pomiędzy dokonanym świadczeniem usług i otrzymanym wynagrodzeniem nie podważa również okoliczność, że działalność danej spółki ma na celu wykonywanie konstytucyjnego obowiązku ciążącego wyłącznie i bezpośrednio na państwie. TSUE stwierdził, że pomimo uznania, iż fakt posiadania przez podmiot władzy publicznej 100% udziałów w spółce stanowi istotną okoliczność, to jednak nie ma charakteru przesądzającego, że podmiot taki, wyłącznie z tego względu, należy uznać za podmiot władzy publicznej w rozumieniu dyrektywy.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone i rozwinięte w wyroku TSUE z dnia 22 lutego 2018 r. w sprawie C-182/17 (Nagyszénás Településszolgáltatási Nonprofit Kft.). W tymże orzeczeniu, Trybunał wyraźnie wskazał, że z zastrzeżeniem sprawdzenia przez sąd odsyłający istotnych okoliczności faktycznych, działalność taka jak będąca przedmiotem postępowania głównego, polegająca na wykonywaniu przez spółkę niektórych zadań publicznych zgodnie z umową zawartą między nią samą a gminą stanowi odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT na mocy art. 2 ust. 1 lit. c dyrektywy.

TSUE tytułem przykładu wskazał, iż okoliczności świadczące o istnieniu autonomii w stosunku do gminy mogą stanowić w szczególności: i) fakt podlegania prawu cywilnemu, ii) posiadanie prawnej autonomii w zakresie funkcjonowania i własnego zarządzania, iii) brak możliwości dysponowania jakąkolwiek prerogatywą władztwa publicznego gminy przez spółkę, iv) świadczenie usług także na rzecz osób trzecich, v) brak rzeczywistej kontroli sprawowanej przez gminę nad działalnością spółki, vi) brak możliwości określenia wiążących wytycznych dla spółki przy realizacji tychże zadań.

Biorąc powyższe pod uwagę, nie sposób uznać, że okoliczność, iż przedmiotem powierzenia przez miasto spółce komunalnej do wykonania są usługi wywodzące się z zadań własnych miasta wyklucza uznanie, że pomiędzy miastem a spółką nie dochodzi do wymiany świadczeń. Stanowisko, iż na tle realizacji zadań własnych gminy może zaistnieć relacja pomiędzy gminą a spółką komunalną, w ramach której dochodzi do wymiany świadczeń, zostało potwierdzone w licznych orzeczeniach NSA, chociażby w wyrokach: z 19 października 2021 r. (sygn. akt I FSK 539/18), z 11 lutego 2016 r. (sygn. akt I FSK 2048/14) czy też z 12 maja 2015 r. (sygn. akt I FSK 699/14).

W kontekście powyższego warto podkreślić, że Wnioskodawca i (…) posiadają odrębną osobowość prawną, są odrębnymi podatnikami VAT, posiadają odrębne numery identyfikacji podatkowej (NIP). Należy zauważyć, że Wnioskodawca wykonuje co prawda czynności związane z realizacją zadań własnych (…), ale będzie wykonywał te czynności jako odrębny podmiot posiadający status podatnika VAT. Wnioskodawca sam nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą.

W niniejszej sprawie jest jednocześnie możliwe zidentyfikowanie konsumenta usługi świadczonej przez Wnioskodawcę. Odbiorcą tego świadczenia jest (…). Należy bowiem podkreślić, że powierzenie Wnioskodawcy określonych zadań własnych (…) zwalnia je od obciążeń organizacyjnych związanych z tymi zadaniami, czyniąc je w tym zakresie beneficjentem wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności. Zasadność uznania takich czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT, potwierdza m.in. wyrok NSA z 19 października 2021 r. (sygn. akt I FSK 539/18) oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 listopada 2020 r. (0113-KDIPT1-1.4012.634.2020.2.ŻR).

Wnioskodawca dostrzega, że - jak zwrócił uwagę tut. Organ w wezwaniu z dnia 3 lutego 2022 r. - świadczenie na własną rzecz nie stanowi usługi, gdyż nie można wówczas zidentyfikować jej konsumenta. Nie jest to jednak sytuacja, z którą mamy do czynienia w niniejszej sprawie. W niniejszej sprawie należy przede wszystkim uwzględnić specyfikę usługi, której istotę stanowi utrzymanie kanalizacji deszczowej, a której beneficjentem jest (…) - gdyby bowiem nie działania Wnioskodawcy, (…) musiałoby te działania wykonać we własnym zakresie. Fakt, że w ramach świadczenia tych usług na rzecz (…) Wnioskodawca angażuje określone zasoby własne, nie oznacza, że beneficjentem świadczonych usług jest sam Wnioskodawca. Wykonywanie czynności opodatkowanych w oparciu o zasoby własne jest zresztą zjawiskiem powszechnym. Można wręcz uznać, że sytuacje, w których czynności opodatkowane są wykonywane przy wykorzystaniu wyłącznie zasobów osób innych niż usługodawca, należą w praktyce do rzadkości.

Mając powyższe na uwadze, czynności Wnioskodawcy wykonywane na rzecz (…), objęte wnioskiem o wydanie wiążącej informacji stawkowej w niniejszej sprawie, należy uznać za odpłatne świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu VAT, w postaci kompleksowej usługi utrzymania kanalizacji deszczowej.

Spółka realizuje zadania (…) w zakresie obowiązków wynikających z Ustawy na podstawie aktu organu gminy powołującego ją do życia i określającego przedmiot jej działania. Uchwała powierzająca Spółce wykonywanie zadań własnych gminy, w tym zbiorowe odprowadzanie ścieków, stanowi zarazem podstawę zlecenia Spółce wykonywania tych zadań. Ze względu na uwarunkowania historyczne Spółka jest właścicielem infrastruktury deszczowej, bowiem w momencie jej powoływania obowiązywały regulacje Ustawy obejmujące definicją ścieków także wody deszczowe i roztopowe, które w wyniku zmiany przepisów wskazanej Ustawy zostały z tej definicji wyłączone.

6\. Wyjaśnienie jakie konkretnie czynności wykonuje (będzie wykonywać) Wnioskodawca realizując wskazane we wniosku „(\`(...)\`) działania związane z ukierunkowaniem odpływu takich wód (\`(...)\`)”?

Kwestie związane ze zdefiniowaniem wód opadowych i roztopowych i ich odprowadzaniem reguluje ustawa z dnia 20 lipca 2017 r. Prawo wodne (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2233 z późn. zm.). Wynikające z tego aktu zasady gospodarki wodnej, wymogi formalne, nakazy i zakazy, nie dopuszczają sytuacji, w której wody te byłyby odprowadzane z terenu miast w sposób dowolny i niekontrolowany.

Świadcząc przedmiotową usługę Spółka musi uwzględnić możliwości eksploatowanej i utrzymywanej sieci, uwarunkowania naturalne (takie jak ukształtowanie terenu), jak również wymagania i obowiązki narzucone przepisami Prawa wodnego. Realizując zadania w zakresie eksploatacji i utrzymania kanalizacji deszczowej na terenie (…) Spółka wykonuje w szczególności następujące czynności:

1) Czyszczenie rurociągów i kanałów deszczowych.

2) Eksploatacja przepompowni deszczowych i melioracyjnych.

3) Udrożnienie i czyszczenie wpustów na sieci kanalizacji deszczowej wraz z przykanalikami, będących w eksploatacji MPWiK i zlokalizowanych w głównych ciągach komunikacyjnych w strategicznych miejscach.

4) Przeglądy i remonty w przepompowniach wód opadowych i roztopowych.

5) Usuwanie zanieczyszczeń i czyszczenia krat w wylotach z kanalizacji deszczowej do odbiorników.

6) Usuwanie awarii i przyczyn niedrożności kanalizacji deszczowej.

7) Inne niezbędne czynności i roboty warunkujące prawidłową eksploatację kanalizacji deszczowej na terenie (…).

W tym kontekście Spółka jest zobowiązana zapewnić odpływ wód do właściwych zbiorników odbiorczych, w tym, w miarę potrzeb ukierunkowywać ten odpływ oraz nim zarządzać.

(…)

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi).**

Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast, aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Z kolei czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego (kompleksowego).

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., Card Protection Plan Ltd, w sprawie C-349/96, EU:C:1999:93 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV, EU:C:2005:649, Trybunał wskazał, że po pierwsze, z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, EU:C:2020:855, wskazując, że „Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)”. Rzecznik Generalna zauważyła także, że „Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)”. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym w dniu 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Co ważne, jedno świadczenie kompleksowe nie wyklucza zastosowania odrębnych cen dla poszczególnych elementów pomocniczych.

W wyroku z 1 kwietnia 2015 r. sygn. akt I FSK 2134/13 NSA wskazał, że „każda transakcja powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną, a transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności podatku VAT. Należy zatem w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji, celem określenia, czy podatnik zapewnia klientowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy jedno świadczenie. Przy czym jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”.

Ponadto, kolejną cechą świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest jednolity cel gospodarczy transakcji (por. wyrok TSUE z dnia 4 września 2019 r., KPC Herning, w sprawie C-71/18, EU: C:2019:660, pkt 38).

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), powinna składać się z kombinacji różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Zgodnie z cyt. już opinią Juliane Kokott z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19; pkt 34: „Świadczenie należy uważać za pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego usługodawcy (35). Świadczenie pomocnicze ma w porównaniu ze świadczeniem głównym jedynie drugorzędne znaczenie, w związku z czym jest „traktowane dla celów podatkowych tak samo, jak świadczenie główne” (36). Oznacza to, że świadczenie pomocnicze musi być traktowane do celów VAT w taki sam sposób, jak świadczenie główne”.

Oznacza to, że z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

W kontekście powyższych orzeczeń należy w pierwszej kolejności rozważyć, czy czynności z zakresu eksploatacji i utrzymania kanalizacji deszczowej, których celem jest zapewnienie niezakłóconego odprowadzania wód opadowych i roztopowych z terenu (…), w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami prawa i na podstawie umowy zawartej z (…) mogą stanowić jedno świadczenie kompleksowe.

Zakres czynności eksploatacji i utrzymania obejmuje poszczególne elementy sieci tworzące jeden system kanalizacji deszczowej wykorzystywanej do odprowadzania wód opadowych i roztopowych z terenu (…), będącej własnością Wnioskodawcy, jak również niestanowiącej jego własności. W ramach zawartej umowy Wnioskodawca realizuje wszelkie prace związane z eksploatacją sieci, jak i utrzymaniem sieci kanalizacji deszczowej na terenie (…) w stanie umożliwiającym jej sprawne działanie.

W ramach zawartej umowy Wnioskodawca dokonuje w szczególności następujących czynności:

\- czyszczenia rurociągów i kanałów deszczowych,

\- eksploatacji przepompowni deszczowych i melioracyjnych,

\- udrożnienia i czyszczenia wpustów na sieci kanalizacji deszczowej wraz z przykanalikami, będących w eksploatacji Wnioskodawcy i zlokalizowanych w głównych ciągach komunikacyjnych w strategicznych miejscach,

\- przeglądów i remontów w przepompowniach wód opadowych i roztopowych,

\- usuwania zanieczyszczeń i czyszczenia krat w wylotach z kanalizacji deszczowej do odbiorników,

\- usuwania awarii i przyczyn niedrożności kanalizacji deszczowej,

\- innych niezbędnych czynności i robót warunkujących prawidłową eksploatację kanalizacji deszczowej na terenie (…) (tj. planowanie i zarządzanie działaniami dotyczącymi utrzymania i eksploatacji kanalizacji (sieci) deszczowej, monitorowanie sieci, zapewnienie odpowiedniego sprzętu i materiałów, wykonywanie planowych remontów, informowanie (…) o koniecznych inwestycjach).

Czynności eksploatacji i utrzymania sieci kanalizacji deszczowej wykonywane przez Wnioskodawcę na jego majątku własnym, jak i na majątku (…) należy postrzegać w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jako świadczenie usług, realizowane na podstawie umowy zawartej z (…) - zgodnie z ustalonym, sprecyzowanym harmonogramem zadań. Odbiorcą tych usług jest Zleceniodawca czyli (…). W związku z ww. wykonywanymi czynnościami w zakresie eksploatacji i utrzymania sieci Wnioskodawca ponosi koszty, które ewidencjonuje na wyodrębnionym koncie księgowym. W zamian za wykonanie powierzonych czynności (…) dokona zwrotu na rzecz Wnioskodawcy uzasadnionych kosztów eksploatacji i utrzymania sieci kanalizacji deszczowej na terenie (…). Bezpośrednią korzyścią uzyskiwaną przez Wnioskodawcę w związku z wykonywaniem opisanej usługi na rzecz (…) jest otrzymywana rekompensata.

W kontekście przywołanego wyżej orzecznictwa należy wskazać, że pojęcie świadczenia kompleksowego powinno być oceniane (poza innymi aspektami) m.in. z perspektywy przeciętnego konsumenta. W tym konkretnym przypadku konsumentem jest (…). Tym samym zakres usługi i powiązanie ze sobą czynności powinny być oceniane z punktu widzenia (…)

Wnioskodawca realizuje zadania (…) w zakresie obowiązków wynikających z ustawy na podstawie aktu organu gminy powołującego go do życia i określającego przedmiot jego działania. Uchwała powierzająca Wnioskodawcy wykonywanie zadań własnych gminy, w tym zbiorowe odprowadzanie ścieków, stanowi zarazem podstawę zlecenia Wnioskodawcy wykonywania tych zadań.

Wnioskodawca świadczy na rzecz (…) czynności w zakresie eksploatacji i utrzymania kanalizacji deszczowej, których celem jest zapewnienie niezakłóconego odprowadzania wód deszczowych i roztopowych z terenu (…). Cel ten może być osiągnięty wyłącznie poprzez wykorzystanie sieci kanalizacji deszczowej i utrzymywanie jej w stanie stałej sprawności, gotowości i wydajności. Opisane we wniosku czynności wykonywane są przez Wnioskodawcę zgodnie z obowiązującymi przepisami i na podstawie umowy zawartej z (…). Tym samym katalog ww. czynności jest ściśle związany z odprowadzaniem wód opadowych i roztopowych.

Jak już wskazano, zgodnie z orzecznictwem TSUE zasadą jest, że każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw do traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

W kontekście powyższego wskazać należy, że wszystkie wykonywane przez Wnioskodawcę czynności służą prawidłowemu wykonaniu usługi głównej, jaką jest odprowadzanie wód deszczowych i roztopowych z terenu (…). Tym samym czynności opisane we wniosku należy uznać jako towarzyszące i pomocnicze względem usługi głównej. Owe usługi dodatkowe są bowiem ściśle związane z usługą podstawową i to w taki sposób, że bez świadczenia usługi podstawowej świadczenie usług dodatkowych nie znajdowałoby gospodarczego uzasadnienia dla Wnioskodawcy. I odwrotnie – (…) nabywa usługi pomocnicze wyłącznie w tym celu, aby Wnioskodawca mógł w sposób nieprzerwany i prawidłowy świadczyć na rzecz (…) usługę podstawową, tj. usługę odprowadzania wód deszczowych i roztopowych.

Usługi dodatkowe są niezbędne do świadczenia przez Wnioskodawcę na rzecz (…) usługi głównej. Poszczególne czynności nie mają samodzielnego bytu, a i sam Wnioskodawca nie ma żadnego interesu w odprowadzaniu wód deszczowych z terenu (…). Czynności te wykonuje w zamian za otrzymywaną zapłatę w postaci rekompensaty. Utrzymanie drożności i niezawodności sieci całej infrastruktury jest kompleksowym zadaniem, gdzie poszczególne czynności zależą od innych, wcześniej wykonanych zadań. Jeżeli nie zostaną wykonane zgodnie z przyjętym w umowie harmonogramem robót eksploatacyjnych, tym samym nie zapewnią stałej sprawności, gotowości i wydolności sieci do niezakłóconego odprowadzania wód deszczowych i roztopowych z terenu (…), a zatem bez prawidłowego wykonania usług dodatkowych, nie zostanie prawidłowo wykonana usługa główna.

Kwestia odrębnego fakturowania usługi uzależniona od kosztów poniesionych w danym okresie rozliczeniowym wynika wyłącznie ze specyfiki świadczonej usługi i przyjętego sposobu rozliczenia. Odrębne fakturowanie nie przesądza natomiast o braku kompleksowości świadczenia.

Swoista odrębność wykonania niektórych świadczeń np. usunięcie awarii związane jest z tym, że potrzeba realizacji świadczenia dodatkowego może pojawić się w trakcie realizacji usługi głównej. (…) nie zamawia usługi usunięcia awarii, jeśli ona nie nastąpi. Równocześnie usługa ta jest konieczna do wykonania usługi odprowadzania wód deszczowych i roztopowych, jeżeli nastąpi awaria na którymkolwiek elemencie sieci odprowadzającej wody deszczowe.

Na podstawie zawartej z (…) umowy to Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za prawidłową eksploatację i utrzymanie sieci kanalizacji deszczowej, co jest warunkiem koniecznym i niezbędnym dla wykonania usługi głównej polegającej na odprowadzaniu wód deszczowych i roztopowych. Z kolei beneficjent usługi – (…) jest zainteresowany nabyciem kompleksowej usługi służącej „niezakłóconemu odprowadzaniu wód opadowych i roztopowych…”. Zatem to na Wykonawcy umowy ciąży obowiązek i odpowiedzialność za prawidłowe i rzetelne wykonanie celu zawartej umowy, a zawarta kompleksowa umowa gwarantuje, że zostanie osiągnięty cel gospodarczy i ekonomiczny świadczenia. W uznaniu zawartej umowy jako kompleksowej nie stoi natomiast na przeszkodzie fakt, że niektóre czynności objęte zakresem umowy nie będą wykonane przez Wnioskodawcę w każdym okresie rozliczeniowym (kwartale) lub w ogóle będą miały charakter incydentalny. Jak wyżej wspomniano, niektóre czynności będą wykonywane w „razie potrzeby”, czyli nie zawsze zaistnieje potrzeba ich okresowego wykonywania.

Podsumowując, w odniesieniu do opisanego zagadnienia, czynności z zakresu eksploatacji i utrzymania kanalizacji deszczowej, których celem jest zapewnienie niezakłóconego odprowadzania wód opadowych i roztopowych z terenu (…), w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami i na podstawie zawartej umowy – stanowią świadczenie kompleksowe.

Powyższe wywołuje skutki w zakresie jednolitego opodatkowania wszystkich czynności wchodzących w skład tego świadczenia, zgodnie z usługą główną (dominującą).

W związku z powyższym w dalszej części decyzji dokonano klasyfikacji oraz określono stawkę podatku od towarów i usług dla usługi odprowadzania wód deszczowych i roztopowych z terenu (…) (usługi dominującej).

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi.**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja E Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI DOSTARCZANIA WODY, ŚCIEKI I ODPADY ORAZ USŁUGI ZWIĄZANE Z ICH REKULTYWACJĄ”.

Na podstawie wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja E obejmuje:

\- wodę w postaci naturalnej,

\- wodę leczniczą i wody termalne,

\- usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody,

\- handel wodą za pośrednictwem sieci wodociągowej,

\- usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków,

\- osady ze ścieków kanalizacyjnych,

\- odpady,

\- pellety i brykiety, z odpadów komunalnych,

\- pellety i brykiety wytwarzane z różnych rodzajów odpadów przemysłowych,

\- usługi związane ze zbieraniem odpadów,

\- usługi związane z infrastrukturą przeznaczoną do przemieszczania odpadów,

\- usługi związane ze składowaniem odpadów,

\- usługi związane z przetwarzaniem i unieszkodliwianiem odpadów,

\- usługi w zakresie odzysku surowców z materiałów segregowanych,

\- surowce wtórne,

\- transport, jeżeli jest on integralną częścią zbierania odpadów,

\- usługi związane z odkażaniem i czyszczeniem gleby i wód gruntowych, wód powierzchniowych, powietrza, odkażaniem budynków, zakładów i terenów przemysłowych i inne usługi związane z rekultywacją.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- sprzedaży hurtowej odpadów i złomu, włącznie z segregowaniem, magazynowaniem, pakowaniem, itp., ale bez procesu dalszego przekształcania, sklasyfikowanej w 46.77.10.0,

\- usług doradztwa w sprawach środowiska, sklasyfikowanych w 74.90.13.0.

W sekcji E zawarty jest m.in. dział 37 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ODPROWADZANIEM I OCZYSZCZANIEM ŚCIEKÓW; OSADY ZE ŚCIEKÓW KANALIZACYJNYCH”, który obejmuje:

\- obsługę sieci kanalizacyjnych i systemów oczyszczania ścieków,

\- usługi związane z gromadzeniem i transportem ścieków przemysłowych lub pochodzących z gospodarstw domowych oraz wody deszczowej za pomocą sieci kanalizacyjnej, kolektorów, zbiorników oraz pozostałych środków transportu (wagonów-cystern itp.),

\- usługi związane z opróżnianiem i czyszczeniem zbiorników gnilnych, dołów ściekowych (kloacznych);

\- usługi związane z utrzymaniem toalet chemicznych,

\- usługi związane z oczyszczaniem ścieków (włączając ścieki przemysłowe, ścieki pochodzące z gospodarstw domowych itp.) w procesach fizycznych, chemicznych i biologicznych, takich jak: odsiewanie, filtrowanie, oczyszczanie mechaniczne na kratach i sitach, sedymentację itp.,

\- usługi w zakresie utrzymania, czyszczenia systemów kanalizacyjnych i drenażowych, włączając przetykanie rur.

Dział ten nie obejmuje:

\- usług w zakresie odkażania wód powierzchniowych i wód gruntowych w miejscu ich skażenia, sklasyfikowanych w 39.00.11.0,

\- usług w zakresie czyszczenia i udrażniania instalacji wodno-kanalizacyjnych w budynkach, sklasyfikowanych w 43.22.11.0.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 37 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ODPROWADZANIEM I OCZYSZCZANIEM ŚCIEKÓW; OSADY ZE ŚCIEKÓW KANALIZACYJNYCH”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług.**

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy).

Na podstawie art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W poz. 26 załącznika nr 3 do ustawy stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych obecnie stawką podatku w wysokości 8% wskazano PKWiU ex 37 – „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”.

Przez ex, stosownie do art. 2 pkt 30 ustawy, rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury Scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania stawki preferencyjnej tylko dla towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

Opisana we wniosku usługa mieści się w grupowaniu PKWiU 37 „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”, gdyż jest usługą związaną z odprowadzaniem wody deszczowej za pomocą sieci kanalizacyjnej. Zatem stawką właściwą dla tej usługi jest – na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy oraz poz. 26 załącznika nr 3 do ustawy – stawka podatku w wysokości 8%.

**Informacje dodatkowe.**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).