Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0111-KDSB1-1.440.447.2023.4.WK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-15
Teza: WIS TOWAR (ŚWIADCZENIE KOMPLEKSOWE) - dostawa budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz z infrastrukturą towarzyszącą
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; infrastruktura-infrastruktura towarzysząca; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - świadczenie kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 12; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 2

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 26 października 2023 r. (data wpływu 30 października 2023 r.), uzupełnionego pismami z dnia 29 grudnia 2023 r. (data wpływu 29 grudnia 2023 r.) oraz 29 grudnia 2023 r. (data wpływu 9 stycznia 2024 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: towar (świadczenie kompleksowe) – dostawa budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, zlokalizowanego na działce (…) przy ul. (…)

**Opis towaru**: Budynek mieszkalny jednorodzinny, o powierzchni (…) m2, w zabudowie bliźniaczej, wraz z przynależną infrastrukturą towarzyszącą, w skład której wchodzi uzbrojenie działki (prąd, woda, szambo) oraz ogrodzenie działki, chodnik i miejsca parkingowe przynależne do budynku. Budynek, w stanie surowym, zlokalizowany będzie przy ul. (…) na działce (…). Budynek oznaczony nr (…) stanowi odrębny obiekt budowlany, został oddzielony od drugiego segmentu ścianą przeciwpożarową przebiegają od fundamentu po dach oraz dylatacją. Budynek spełniać będzie kryteria zaspokajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych oraz przeznaczony będzie do stałego zamieszkania. Budynek wraz z infrastrukturą towarzyszącą objęty zostanie jedną księgą wieczystą wraz z działką (…).

**Rozstrzygnięcie**: PKOB 11

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 41 ust. 12 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 30 października 2023 r. do tut. Organu wpłynął wniosek, uzupełniony 29 grudnia 2023 r. oraz 9 stycznia 2024 r. w zakresie sklasyfikowania budynku mieszkalnego jednorodzinnego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, zlokalizowanego na działce (…) przy ul. (…) – według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru:**

_Spółka rozważa, aby rozpocząć w niedługim czasie sprzedaż tzw. budynków w trakcie budowy- niewykończonych bliźniaków, a zatem budynków dwulokalowych. Koncepcja dotyczy budynków mieszkalnych, które zostały wzniesione do tzw. „stanu zamkniętego” (…). Pomysł pojawił się w obliczu aktualnych trudności, na jakie napotyka się rynek budownictwa mieszkaniowego, jak też oczekiwań nabywców, którzy chcą własne mieszkanie kupić jak najtaniej, a w tym dokończyć je, doprowadzając do stanu umożliwiającego oddanie obiektu do użytkowania, własnym staraniem (częstokroć metodą gospodarczą, lub przy użyciu własnych wykonawców). Budynki w trakcie budowy, o jakich mowa w akapicie poprzedzającym to takie budynki w przypadku, których zostały wykonane: ściany, stropy, dach, ocieplenie i elewacja zewnętrzna, a także okna i drzwi (ukończony stan surowy). (…). Ilekroć w dalszej części mowa będzie o budynku w „Stanie Surowym”, to należy rozumieć co najmniej taki standard wykończenia obiektu budowlanego. (…)._

(…)

_(…) Podatnik jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. (…) wybudowaniu budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z niezbędną infrastrukturą towarzyszącą (urządzenie drogi dojazdowej, niezbędne przyłącza i itp.) (…)._

_W przypadku planowanej sprzedaży budynku w trakcie budowy w Stanie Surowym przedmiotem sprzedaży byłby alternatywnie: 1) cały budynek wraz z prawem własności do działki gruntu, bądź 2) udział w działce gruntu, w wysokości odpowiadającej powierzchni lokalu mieszkalnego, jaki po ukończeniu budynku w budowie w Stanie Surowym, przysługiwać miałby nabywcy tego udziału, po wyodrębnieniu tego lokalu mieszkalnego._

_Spółka wskazuje, że żaden z budynków mieszkalnych nie będzie miał powierzchni użytkowej przekraczającej 300 m2. Również żaden z przyszłych lokali mieszkalnych, jakie udałoby się wyodrębnić po ukończeniu „budynku w budowie”, nie będzie taki, że jego powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. Spółka wskazuje, że wybudowane przez nią budynki mieszkalne/lokale mieszkalne to nie będą: lokale użytkowe, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12. Spółka nie planuje również budować obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264. Na gruncie tak sformułowanego stanu faktycznego Spółka nie ma pewności, jaką stawkę podatku od towarów i usług (VAT) można w odniesieniu do takiej dostawy zastosować._ (…)

_Wskazuję, że przedmiotem wniosku jest towar, a zatem nie jest przedmiotem wniosku świadczenie kompleksowe._

_Wskazuję, że wniosek o wydanie WIS dotyczy sprzedaży (dostawy z art. 41 ust. 12 o VAT) budynku, który jest przedmiotem czynności wymienionych w art. 42a ustawy o VAT. Wniosek dotyczy przyszłej planowanej czynności prawnej, do jakiej dojdzie (sprzedaż tzw. „budynku w budowie”)._

_(…)_

_Skoro przedmiotem wniosku jest budynek to konkretyzuję wniosek poprzez:_

_a)_ _wskazanie jednego budynku, który ma być przedmiotem wniosku, tj. budynek w budowie położony przy ul. (…) na działce (…);_

_b)_ _zestawienie według metodologii PKOB całkowitej powierzchni użytkowej całego budynku: (projektowana) (…);_

_c)_ _wskazanie na powierzchnię użytkową w m2 przypadającą na każdą z kondygnacji budynku z uwzględnieniem pomieszczeń i ich przeznaczenia_ _(…)_ _mieć będą przeznaczenie mieszkalne;_

_d)_ _wskazuję działkę, na której będzie posadowiony budynek: działka numer (…);_

_e)_ _wskazuję, czy dla nieruchomości, na której będzie znajdował się budynek został nadany numer księgi wieczystej: (…);_

_f)_ _wskazuję przeznaczenie gruntu, na którym będzie posadowiony budynek będący przedmiotem_ _wniosku (…): przeznaczenie mieszkaniowe;_

_g)_ _wskazuję czy budynek wraz z działką, na której będzie się znajdował, będzie objęty w momencie sprzedaży jedną księgą wieczystą: TAK, będzie tak, że w momencie sprzedaży budynek wraz z działką, na której się będzie znajdował będzie objęty jedną księgą wieczystą;_

_h)_ _wskazuję czy budynek będzie przeznaczony do stałego zamieszkania: TAK, będzie on przeznaczony do stałego zamieszkania, ale dopiero po tym, jak ktoś ukończy budynek (w momencie sprzedaży standard wykończenia uniemożliwiał będzie zamieszkanie); patrz punkt i);_

_i)_ _wskazuję jednoznacznie stopień standardu wykończenia budynku: budynek w budowie, o jakim mowa we wniosku to taki budynek, w przypadku którego zostaną wykonane: ściany, stropy, dach, ocieplenie i elewacja zewnętrzna, a także okna i drzwi (wykończony stan surowy),_

_j)_ _(…);_

_k)_ _jednoznacznie wskazuję, że przedmiotem wniosku jest jeden towar w postaci prawa własności działki (…) przy ul. (…), wraz z wybudowanym tam budynkiem w budowie (nieukończonym do standardu deweloperskiego), a zatem tylko w tzw. stanie surowym jak w punkcie i)._

W dniu 29 grudnia 2023 r. Wnioskodawca przesłał do tutejszego Organu (…)

Z kolei, w dniu 9 stycznia 2024 r. do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku, będące odpowiedzią na wezwanie z dnia 12 grudnia 2023 r. znak: 0111-KDSB1-1.440.447.2023.1.WK, w którym Wnioskodawca wskazał:

_Wskazuję, że wnioskodawca oczekuje klasyfikacji pojedynczego budynku mieszkalnego jednorodzinnego w zabudowie bliźniaczej stanowiącego odrębny obiekt budowlany zgodnie z wyjaśnieniami zawartymi w Wezwaniu oraz PKOB dotyczącymi budynków połączonych ze sobą,_ _zlokalizowanego na działce (…), przy ulicy (…), przy czym dostawa będzie dokonywana w ramach świadczenia kompleksowego, bowiem oprócz sprzedawanego obiektu budowlanego będzie także infrastruktura towarzysząca, która w ocenie Wnioskodawcy składa się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu._

_Określam, że budynki (…) są oddzielone od siebie ścianą przeciwpożarową przebiegającą od fundamentu po dach._

_(…)_

_Wskazuję, że:_

_a._ _(…);_

_b._ _dla działki (…) została założona (…), księga wieczysta o numerze (…);_

_Potwierdzam, że wniosek dotyczy budynku wykończonego do stanu surowego. Poprzez stan surowy rozumie się następujący standard wykończenia:_

_a._ _budynek w budowie, o jakim mowa we wniosku to taki budynek, w przypadku którego zostaną wykonane: ściany, stropy, dach, ocieplenie i elewacja zewnętrzna, a także okna i drzwi (wykończony stan surowy), (…)._

_Budynek, po wykończeniu go przez nabywcę, będzie spełniał kryteria zaspokajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych. Budynek w stanie surowym będzie sprzedawany w celu jego ukończenia_ _przez nabywcę i zaspokajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych. Budynek będzie pełnił i miał funkcję mieszkalną. To nie będzie budynek letniskowy, przemysłowy i inny._

_Nie dotyczy, bo wnioskodawca tak nie wskazał. Przedmiotem dostawy będzie cały budynek w budowie, gdzie nabywca sobie dokończy roboty budowlane i sam ewentualnie wyodrębni docelowe dwa lokale mieszkalne, w celu ich odsprzedaży, bądź zachowania dla siebie (w każdym przypadku będzie kryterium zaspokajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych spełnione)._

_Z uwagi na fakt, że przedmiotem dostawy będzie świadczenie kompleksowe obejmujące budynek mieszkalny w zabudowie bliźniaczej (samodzielny obiekt budowlany, z oddzieleniem w postaci ściany dylatacyjnej z innym segmentem), ale także towary towarzyszące, to_ _odpowiada się co następuje:_

_a._ _określam, że poszczególne towary wchodzące w zakres świadczenia będącego przedmiotem wniosku są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną sprzedawaną nierozłącznie całość;_

_b._ _zależność polega na tym, że do działki doprowadzone będzie uzbrojenie (prąd, woda, a także będzie wkopane szambo na nieczystości ciekłe), a także będą urządzone elementy architektury (chodniki, ogrodzenie działki) i nie da się wykopać/odłączyć tych rzeczy od gruntu i sprzedać ich osobno; nabywca będzie kupował budynek w budowie do dokończenia (jak w opisie powyżej), ale z takimi elementami integralnymi dotyczącymi zagospodarowania działki, że musi to kupić w pakiecie (świadczenie kompleksowe), bo tak wygląda proces budowlany i sprzedaż;_

_c._ _elementem dominującym jest budynek w budowie, bowiem stanowi on najdroższy składnik dostarczanego świadczenia, najwięcej pracy wiąże się z jego wzniesieniem i nabywca przede wszystkim kupuje budynek, aby go dokończyć, urządzić na dwa lokale mieszkalne i przeznaczyć na własne potrzeby mieszkaniowe, bądź sprzedać innym ludziom chcącym zaspokoić potrzeby mieszkaniowe; nabywca kupując nie myśli o tym, że kupuje zakopany pod ziemią przewód z energią elektryczną, czy zakopane pod ziemią szambo itp.;_

_d._ _wynagrodzenie za świadczenie skalkulowane jest w ten sposób, że nastąpi rozliczenie łącznie za dostawę budynku wraz z elementami infrastruktury towarzyszącej, a zatem nie będzie tak, że ustalone zostanie odrębne wynagrodzenie za dostawę budynku oraz poszczególne elementy świadczenia;_

_e._ _wymieniam wszystkie elementy infrastruktury towarzyszącej: uzbrojenie działki (prąd, woda, szambo), ogrodzenie działki, chodnik, miejsca parkingowe przypisane do budynku;_

_f._ _określam, że przedmiotowy budynek wraz z przynależną do niego infrastrukturą towarzyszącą będzie zapisany w księdze wieczystej, (…);_

_g._ _elementy infrastruktury towarzyszącej wskazane w punkcie e) stanowią:_

_i._ _uzbrojenie działki: urządzenia budowlane;_

_ii._ _ogrodzenie, chodnik oraz miejsca parkingowe: urządzenia budowlane;_

_h._ _elementy infrastruktury towarzyszącej dla przedmiotowego budynku będą umiejscowione w (…);_

_i._ _jednoznacznie określam, że wszystkie elementy infrastruktury towarzyszącej będące przedmiotem dostawy wraz z budynkiem są nierozerwalnie związane z budynkiem i Wnioskodawca ma obowiązek je przekazać nabywcy w związku z dostawą; żaden element infrastruktury towarzyszącej nie będzie przekazywany na życzenie nabywcy;_

_j._ _każdy z elementów świadczenia dodatkowego ma funkcjonalny związek z budynkiem, gdyż:_

_i._ _uzbrojenie działki: przewodami popłynie prąd, rurami woda, a do szamba będą odprowadzane nieczystości ciekłe;_

_ii._ _ogrodzenie działki: zabezpieczenie działki przed zwierzyną oraz zapewnienie estetyki zagospodarowania nieruchomości;_

_iii._ _miejsca parkingowe: są po to, aby parkowały tam pojazdy;_

_iv._ _chodnik: jest po to, aby było dojście do budynku._

_(…)_

Do uzupełnienia Wnioskodawca załączył (…):

(…)

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 15 lutego 2024 r. tut. Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 29 lutego 2024 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (dostawy towarów)**

Podkreślić należy, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Zagadnienie to było przedmiotem orzeczeń wydanych przez Trybunał Sprawiedliwości. Można tu przywołać na przykład wyrok z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 – Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v. Staatssecretaris van Financiën oraz wyrok z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C- 111/05 – Aktiebolaget NN v. Skatteverket, z których wynika, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, są ze sobą tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT.

Powyższe stanowisko potwierdził także NSA w wyroku z 1 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 2134/13, w którym wskazał, że _(…) każda transakcja powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną, a transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności podatku VAT. Należy zatem w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji, celem określenia, czy podatnik zapewnia klientowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy jedno świadczenie. Przy czym jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny_.

Jak wynika z orzecznictwa TSUE, w przypadku gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie złożone z kilku czynności, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług. Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia.

Pojedyncze świadczenie kompleksowe ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą (główną), podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, gdy cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności zasadniczej, głównej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego. Przechodząc na grunt przedmiotowej sprawy należy uznać, że głównym elementem opisanego świadczenia jest dostawa budynku. Zatem świadczenie kompleksowe będą tworzyły z tym budynkiem te elementy, które będą z nim ściśle związane.

Przechodząc na grunt przedmiotowej sprawy należy uznać, że głównym elementem opisanego świadczenia jest dostawa budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Zatem świadczenie kompleksowe będą tworzyły z tym budynkiem te elementy, które będą z nim ściśle związane.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W myśl Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych – wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. z 30 grudnia 1999 r., Nr 112 poz. 1316 ze zm.) budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Kolejno zgodnie z art. 3 pkt. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.) przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Natomiast, obiekt budowlany, zgodnie z art. 3 pkt 1 powyższej ustawy - to budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

W analizowanym przypadku nie budzi zatem wątpliwości, że budynek będący przedmiotem niniejszego wniosku spełnia definicję budynku zgodnie z zasadami PKOB oraz przepisami Prawa Budowlanego, a dostawa gruntu (działki oznaczonej numerem (…)) oraz dostawa budynku mieszkalnego jednorodzinnego położonego na tej działce są nierozerwalnie ze sobą związane i co do zasady nie tworzą świadczenia kompleksowego, ale w świetle przytoczonego wyżej przepisu należy je traktować całościowo.

Za element pomocniczy względem dostawy przedmiotowego budynku, stanowiący razem z nim świadczenie kompleksowe, należy z kolei uznać infrastrukturę towarzyszącą (tj. ogrodzenie działki, chodnik oraz miejsca parkingowe, a także uzbrojenie działki: prąd, woda, szambo) zlokalizowaną na tym samym gruncie. Każdy z elementów infrastruktury jest nierozerwalnie związany z budynkiem, a Wnioskodawca ma obowiązek przekazać je łącznie z dostawą budynku na rzecz nabywcy. Ponadto, wynagrodzenie skalkulowane zostało za całość świadczenia kompleksowego, tj. łącznie za dostawę budynku wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Budynek mieszkalny jednorodzinny wraz z infrastrukturą towarzyszącą w aspekcie gospodarczym stanowią więc jedną całość sprzedawaną nierozłącznie.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że w przedmiotowej sprawie dla celów podatku VAT świadczenie kompleksowe stanowić będzie: dostawa towaru – budynku mieszkalnego jednorodzinnego zlokalizowanego na działce (…) przy ul. (…) (jako element główny) wraz z infrastrukturą towarzyszącą – związaną funkcjonalnie z budynkiem (jako element pomocniczy). W związku z tym całe świadczenie należy klasyfikować tak, jak budynek – według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

**Uzasadnienie klasyfikacji towaru**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy – towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a pkt 2 lit. a ustawy, WIS zawiera m.in. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, jednakże tylko w sytuacji, w której jest ona niezbędna do określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. z 1999 r. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) – Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. Klasyfikacja ustala symbole, nazwy i zakres poszczególnych grupowań klasyfikacyjnych na czterech poziomach tj.: sekcji, działów, grup i klas.

Zgodnie z zasadami metodycznymi PKOB – przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. Każdy obiekt budowlany klasyfikowany jest zgodnie z jego przeważającym przeznaczeniem, przy uwzględnieniu charakteru technicznego obiektu (np. budynek, budowla). W przypadku budynków przeznaczonych lub użytkowanych do wielu celów klasyfikuje się je w jednej pozycji PKOB, zgodnie z ich głównym użytkowaniem, wyrażonym w m2 powierzchni użytkowej, przeznaczonej na ten cel.

Za jednostkę klasyfikacyjną przyjmuje się zwykle pojedynczy obiekt budowlany. Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, w których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej przeznaczona jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

\- powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;

\- powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;

\- powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

W przypadku budynków połączonych między sobą (np. domy bliźniacze lub szeregowe), budynek jest budynkiem samodzielnym, jeśli jest oddzielony od innych jednostek ścianą przeciwpożarową od fundamentu po dach. Gdy nie ma ściany przeciwpożarowej, budynki połączone między sobą uważane są za budynki odrębne, jeśli mają własne wejścia, są wyposażone w instalacje i są oddzielnie wykorzystywane.

W Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w sekcji 1 _Budynki_ w dziale 11 sklasyfikowane są budynki mieszkalne z podziałem na trzy grupy: budynki mieszkalne jednorodzinne (grupa 111), budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (grupa 112) oraz budynki zbiorowego zamieszkania (grupa 113).

W grupie 111 _Budynki mieszkalne jednorodzinne_ mieści się klasa 1110 _Budynki mieszkalne jednorodzinne_ w odniesieniu do której wskazano:

Klasa obejmuje:

\- Samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp.

\- Domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu.

Z treści wniosku, uzupełnienia, a także z przedłożonych dokumentów wynika, iż przedmiotowy budynek mieszkalny jednorodzinny w zabudowie bliźniaczej, zlokalizowany na działce (…) przy ul. (…), będzie oddzielony od drugiego segmentu (lokalu mieszkalnego) ścianą przeciwpożarową przebiegającą przez całą długość budynku, tj. od fundamentu po dach, a także dylatacją. Ponadto – jak wynika z (…).

W związku z powyższym, w oparciu o przedstawiony opis oraz dokumenty złożone w niniejszej sprawie, budynek mieszkalny jednorodzinny wraz z infrastrukturą towarzyszącą, zlokalizowany na działce (…) przy ul. (…), jako odrębny obiekt budowlany przeznaczony do stałego zamieszkania, należy klasyfikować jako budynek mieszkalny w dziale PKOB 11.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Z kolei stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347 i 641) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W tym miejscu należy ponownie podkreślić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowiony został budynek, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynku lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynku, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym jest on posadowiony, grunt dzieli byt prawny budynków lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jak wynika z art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Stosownie do treści art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2022 r. poz. 1378, 1383, 2370 i 2687), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to – jak wynika z art. 2 pkt 12 ustawy – budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar (świadczenie kompleksowe) –budynek mieszkalny jednorodzinny wraz z infrastrukturą towarzyszącą, zlokalizowany na działce (…) przy ul. (…) – jest budynkiem stałego zamieszkania klasyfikowanym do działu PKOB 11 oraz nie jest wymieniony w wyłączeniu w związku z art. 41 ust. 12b ustawy, jego dostawa będzie opodatkowana stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do **towarów (świadczeń kompleksowych)** tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do **towaru** **(świadczenia kompleksowego)** będącego jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- **towar (świadczenie kompleksowe)** będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

**Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia** (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

\- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do **towaru (świadczenia kompleksowego)** będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

\- klasyfikacja towaru (świadczenia kompleksowego), lub

\- stawka podatku właściwa dla towaru (świadczenia kompleksowego), lub

\- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała albo drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).