Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.500.2023.1.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-05
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację Projektu w związku możliwością incydentalnego wystąpienia czynności opodatkowanych.
Słowa kluczowe: gmina; kara-kara pieniężna; kara-kara umowna; odliczenia-brak prawa do odliczenia; parking; parking-opłata parkingowa; projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją Projektu pn. „(…)”.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina (…) (dalej, jako: „Wnioskodawca”, „Gmina” lub „Miasto”) jest podatnikiem VAT czynnym. Jak stanowi art. 92 ust. 2 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1526 ze zm.), miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie. Stosownie do przepisów ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm. - dalej, jako ustawa o samorządzie gminnym), Miasto jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym). Miasto realizuje swoje zadania własne, które polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, jak również z zakresu organizacji przygotowań i przeprowadzenia wyborów powszechnych oraz referendów (art. 7 i 8 tej ustawy).

Celem wykonywania zadań nałożonych na Miasto mocą odrębnych ustaw, Miasto tworzy jednostki organizacyjne, a także zawiera umowy z innymi podmiotami (art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Wśród jednostek organizacyjnych Gminy znajduje się jednostka zarządzająca drogami (dalej jako: Jednostka). Miasto wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi od 2017 roku jest jednym podatnikiem VAT.

Miasto poprzez swoją Jednostkę zrealizowało przedsięwzięcie inwestycyjne zwane dalej projektem pn. „(…)”.

Projekt był współfinansowany przez Unię Europejską z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020 r.

Przedmiotem projektu była kompleksowa budowa zintegrowanego centrum przesiadkowego, umożliwiającego dogodną zmianę środka transportu prywatnego na transport publiczny (…) wyposażonego w niezbędną dla obsługi podróżnych infrastrukturę.

Zakres projektu obejmował budowę budynku parkingu wielopoziomowego mieszczącego 117 miejsc postojowych (zarówno dla samochodów osobowych, pojazdów motocyklowych, jak i rowerów), przebudowę istniejących ciągów pieszych i rowerowych, budowę nowych odcinków chodników i ścieżek rowerowych. Wykonano przejścia dla pieszych połączone z przejazdami rowerowymi. Wybudowano dwukondygnacyjny parking stanowiący zwartą, podłużną i płaską bryłę na planie wielokąta. Obiekt jest zadaszony, ma dwie kondygnacje nadziemne i pełni funkcję centrum przesiadkowego typu Park & Ride, gdzie użytkownicy mają możliwość pozostawienia samochodu, motocykla lub roweru, ażeby następnie skorzystać ze środków komunikacji miejskiej (…).

Przedsięwzięcie zostało zrealizowane w ramach zadań własnych gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Korzystanie przez użytkowników z parkingu wielopoziomowego jest nieodpłatne pod warunkiem posiadania biletu komunikacji miejskiej, który należy okazać przy ewentualnej kontroli. Z uwagi na to, iż Gmina sama nie realizuje sprzedaży biletów na transport publiczny i nie osiąga z tego tytułu żadnych przychodów, nie występują u niej czynności opodatkowane (sprzedaż biletów prowadzona jest przez (…) będący jednostką budżetową związku międzygminnego).

Gmina nie prowadzi więc działalności opodatkowanej podatkiem VAT w obszarze powstałego centrum przesiadkowego. Inwestycja nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi. Powstała w wyniku projektu infrastruktura ma charakter otwarty i jest ogólnodostępna dla wszystkich użytkowników, pod warunkiem posiadania biletu na transport publiczny. Wjazd na parking nie jest dla Gminy czynnością opodatkowaną i nie przynosi Wnioskodawcy żadnych dochodów opodatkowanych podatkiem VAT. Zatem efekty inwestycji nie służą Wnioskodawcy do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

W dniu (…) 2022 roku wydana została dla Gminy interpretacja znak (…), w której stwierdzono, że kary naliczane za brak dowodu wjazdu, przekroczenie czasu parkowania oraz rażącego naruszenia postanowień regulaminu przez użytkownika parkingu nie stanowią wynagrodzenia za dostawę towaru lub świadczenie usług i w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Następnie w dniu (…) 2023 r. Szef Krajowej Administracji Skarbowej dokonał zmiany interpretacji indywidualnej (znak sprawy (…)) stwierdzając, że kara umowna w postaci opłaty dodatkowej za nieregulaminowe korzystanie z parkingu będzie stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 tejże ustawy.

W związku z tym Gmina powzięła wątpliwość, czy w związku z możliwością sporadycznego wystąpienia czynności opodatkowanych na obiekcie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych na zrealizowaną inwestycję wydatków.

Nadmienia się, że Parking został udostępniony do użytkowania w lutym 2023 r. i do dnia wysłania niniejszego wniosku o interpretację nie została nałożona jeszcze żadna kara, która stanowiłaby o czynnościach opodatkowanych na obiekcie. Gmina spodziewa się, że kary umowne za brak posiadania biletu wjazdu, biletu komunikacji miejskiej czy też przekroczenie czasu parkowania, jeśli się pojawią będą zjawiskiem incydentalnym, a ewentualny przychód z tego tytułu znikomym w porównaniu z wydatkami poniesionymi na budowę całego obiektu. Końcowo informujemy, że Gmina zgodnie z interpretacją prawa podatkowego nr (…) z dnia (…) 2021 r. nie pomniejszyła podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu od nakładów związanych z realizacją/budową przedsięwzięcia inwestycyjnego - parkingu park & ride pn. „(…)”. Budowa trwała w latach 2021-2022.

### Pytanie

Czy w związku ze zmianą interpretacji podatkowej z dnia (…) 2022 roku znak (…) i koniecznością opodatkowania podatkiem VAT kar naliczanych za stwierdzenie braku dowodu wjazdu, przekroczenie czasu parkowania oraz rażącego naruszenia postanowień Regulaminu przez użytkownika Parkingu Park & Ride przysługuje Gminie prawo odliczenia podatku naliczonego VAT od przedsięwzięcia inwestycyjnego parkingu park & ride pn. „(…)”?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie nie przysługuje prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego od budowy parkingu (…).

W analizowanej sprawie przedmiotowe przedsięwzięcie nie ma związku z czynnościami opodatkowanymi. Wjazd na parking nie przynosi Wnioskodawcy żadnych dochodów opodatkowanych podatkiem VAT z wyjątkiem sporadycznych przychodów z tytułu kar umownych opodatkowanych VAT, które jak dotąd nie wystąpiły.

W odniesieniu do ww. inwestycji nabyte towary i usługi przez Gminę nie są wykorzystywane do celów prowadzonej przez nią działalności gospodarczej i zarobkowej.

Gmina nie prowadzi działalności opodatkowanej podatkiem VAT w obszarze, którego dotyczy projekt. Infrastruktura wytworzona w projekcie nie jest wykorzystywana w ramach działalności opodatkowanej podatkiem VAT, pomimo czynności opodatkowanych wynikających z opodatkowania nałożonych na użytkowników centrum przesiadkowego kar (co jest wynikiem otrzymanej zmiany interpretacji podatkowej).

W konsekwencji, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwać prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu od nakładów związanych ze zrealizowanym przedsięwzięciem inwestycyjnym jakim jest parking park & ride pn. „(…)”.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza, zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in.: ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego czy lokalnego transportu zbiorowego. Zatem Gmina nabyte w ramach projektu towary i usługi wykorzystuje w zakresie realizowanych przez siebie zadań publicznych do realizacji, których została, jako jednostka samorządu terytorialnego powołana.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W rozpatrywanej sprawie związek taki nie występuje. Jak bowiem wskazano w opisie sprawy, sprzedaż generująca podatek należny może wystąpić incydentalnie, w związku z czym nie można uznać, że Gmina prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT w obszarze, w którym zrealizowane jest przedsięwzięcie inwestycyjne.

W związku z powyższym nabyte towary i usługi przez Wnioskodawcę nie będą wykorzystywane do celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej i zarobkowej, czyli czynności opodatkowanych podatkiem VAT, dlatego też Gminie nie przysługuje prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakupu od nakładów poniesionych na projekt pn. „(…)”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) - zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe, lub też gdy nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z 6 kwietnia 1995 r. (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions).

Także w wyroku z 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc), TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia.

Podobnie w wyroku z 13 marca 2014 r. w sprawie C-204/13 Heinz Malburg TSUE wskazał, że aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia.

Ponadto w wyroku z 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta Trybunał przesądził, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

W świetle powyższych regulacji, uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy nie wynika z dowolnego pośredniego powiązania zakupu z dokonywaniem świadczeń opodatkowanych, lecz podstawą do tego uprawnienia jest oczywistość oraz bezpośredniość powiązania zakupionych towarów i usług z dokonywaną przez podatnika sprzedażą opodatkowaną.

Ponadto, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

A zatem organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami VAT w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.).

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Art. 7 ust. 1 pkt 2, 4 i 15 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności, zadania własne obejmują sprawy m.in.

2) gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;

4) lokalnego transportu zbiorowego;

15) utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z opisu sprawy wynika, że poprzez swoją Jednostkę budżetową zrealizowali Państwo przedsięwzięcie inwestycyjne pn. „(…)”. W ramach projektu wybudowano m.in. dwukondygnacyjny parking, który pełni funkcję centrum przesiadkowego typu Park & Ride, gdzie użytkownicy mają możliwość pozostawienia samochodu, motocykla lub roweru, żeby następnie skorzystać ze środków komunikacji miejskiej (…). Korzystanie przez użytkowników z parkingu wielopoziomowego jest nieodpłatne pod warunkiem posiadania biletu komunikacji miejskiej, który należy okazać przy ewentualnej kontroli. W związku ze sprzedażą biletów na transport publiczny nie osiągają Państwo przychodów, nie wykonują czynności opodatkowanych, ponieważ sprzedaż biletów prowadzona jest przez (…), będący jednostką budżetową (…) (związku międzygminnego).

W przypadku braku dowodu wjazdu, przekroczenia czasu parkowania lub rażącego naruszenia postanowień regulaminu przez użytkownika parkingu zamierzają Państwo naliczać kary umowne. Przy czym, zaznaczają Państwo, że jeśli się pojawią ww. kary umowne, to będą zjawiskiem incydentalnym. Państwa ocenę potwierdza fakt, że od oddania Parkingu do użytkowania w lutym 2023 r. do dnia wysłania niniejszego wniosku o interpretację nie została nałożona jeszcze żadna kara.

Nie prowadzą więc Państwo działalności opodatkowanej podatkiem VAT w obszarze powstałego centrum przesiadkowego. Powstała w wyniku projektu infrastruktura ma charakter otwarty i jest ogólnodostępna dla wszystkich użytkowników, pod warunkiem posiadania biletu na transport publiczny. Udostępnienie parkingu wjeżdżającym nie jest dla Państwa czynnością opodatkowaną i nie przynosi żadnych dochodów opodatkowanych podatkiem VAT. Zatem efekty inwestycji co do zasady nie służą Państwu do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Wyjątkiem mogą być ww. kary umowne w postaci opłaty dodatkowej za nieregulaminowe korzystanie z parkingu, które będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i w konsekwencji będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 tejże ustawy.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa odliczenia podatku naliczonego VAT od przedsięwzięcia inwestycyjnego parkingu park & ride pn. „(…)” w związku z uznaniem kar umownych z tytułu naruszenia regulaminu Parkingu za wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w kontekście prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie występuje.

Budowa (\`(...)\`) została zrealizowana w ramach zadań własnych gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Wjazd na parking i korzystanie z niego są darmowe dla użytkowników pod warunkiem okazania biletu komunikacji miejskiej, przy czym nie prowadzą Państwo sprzedaży biletów na transport publiczny (zadanie to realizuje związek międzygminny). Zatem towary i usługi nabyte na potrzeby realizacji opisanego we wniosku projektu nie były / nie są wykorzystywane przez Państwa do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, nie przysługiwało i nie przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „(…)”.

Prawa tego nie zmienia uznanie kar umownych z tytułu naruszenia regulaminu Parkingu za wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z wykonaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego. System odliczenia ma na celu uwolnienie podatnika od ciężaru podatku od towarów i usług, zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Z art. 86 ustawy wynika również drugi warunek, dający prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony - jest to posiadanie statusu podatnika, zdefiniowanego w art. 15 ustawy.

Przedstawiony opis stanu faktycznego, wskazujący w szczególności zasady korzystania z Parkingu Park & Ride, jednoznacznie świadczy, że realizowali Państwo zadania własne gminy, określone w ustawie o samorządzie gminnym, czyli odrębnymi przepisami prawa. Efekty realizowanego Projektu są wykorzystywane w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty. Parking jest udostępniany nieodpłatnie, za okazaniem biletu komunikacji miejskiej - użytkownicy parkingu mają możliwość pozostawienia własnego pojazdu, aby następnie skorzystać transportu miejskiego. W takim ujęciu bez wątpienia nie mogli być Państwo uznani za podatnika, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, gdyż realizowali Państwo w tym zakresie zadania własne, służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej.

Uznanie kar umownych z tytułu naruszenia regulaminu Parkingu za wynagrodzenie za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy nie dowodzi bezpośredniego związku dokonywanych zakupów, niezbędnych do budowy centrum przesiadkowego, z realizowanymi przez Państwa czynnościami opodatkowanymi, w stopniu uzasadniającym odliczenie podatku naliczonego od tych zakupów. Nie występował bezpośredni związek pomiędzy wydatkami ponoszonymi na budowę centrum przesiadkowego a incydentalnym i hipotetycznym naliczeniem kar umownych za naruszenie regulaminu Parkingu. Nadrzędnym celem Państwa działań było wypełnienie zadań własnych, wynikających z przepisów ustawy o samorządzie gminnym.

Jak Państwo wskazali, od chwili oddania Parkingu do użytkowania, do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji, nie naliczyli Państwo żadnej kary umownej. Warto w tym miejscu zauważyć, że tego typu opłaty charakteryzują się m.in. walorem motywacyjnym, ponieważ mają wpływać na użytkowników, aby unikali zachowania, które w konsekwencji może narazić ich na poniesienie dodatkowych kosztów, a tym samym propagowali zachowania, które umożliwiają sprawne funkcjonowanie usługi. Zapisanie kar umownych w regulaminie korzystania z usługi, w tym przypadku Parkingu, nie oznacza, że wystąpi konieczność ich zastosowania.

A zatem w analizowanej sprawie obowiązek opodatkowania kar umownych z tytułu naruszenia regulaminu Parkingu nie daje Państwu prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na budowę centrum przesiadkowego. Nie wystąpił bowiem bezpośredni związek pomiędzy wydatkami poniesionymi na budowę centrum przesiadkowego a karami umownymi, które mogą Państwo otrzymać, jeśli użytkownik Parkingu naruszy obowiązujące zasady Regulaminu. Z faktu, że wytworzone w wyniku inwestycji dobro może hipotetycznie, w określonej sytuacji, posłużyć do wykonania czynności opodatkowanej, nie można wyciągać wniosku o przysługującym prawie do odliczenia podatku naliczonego, jeśli nadrzędnym celem i zamiarem podmiotu realizującego inwestycję jest wykorzystanie jej efektów do czynności niepodlegających opodatkowaniu.

W konsekwencji, pomimo konieczności opodatkowania podatkiem VAT kar naliczanych za stwierdzenie braku dowodu wjazdu, przekroczenie czasu parkowania oraz rażącego naruszenia postanowień Regulaminu przez użytkownika Parkingu Park & Ride, nie przysługuje Państwu prawo odliczenia podatku naliczonego od przedsięwzięcia inwestycyjnego Parkingu Park & Ride pn. „(…)”.

Państwa stanowisko jest **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jako element stanu faktycznego przyjęto, że (…) 2023 r. Szef Krajowej Administracji Skarbowej dokonał zmiany wydanej dla Państwa interpretacji indywidualnej (znak sprawy (…)) stwierdzając, że kara umowna w postaci opłaty dodatkowej za nieregulaminowe korzystanie z parkingu będzie stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Zatem w niniejszej interpretacji nie dokonano analizy w tym zakresie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).