Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-768/15-2/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-10
Teza: istota dotyczy momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku dostawy metali szlachetnych:
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; metale szlachetne; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-powstanie obowiązku podatkowego; produkty; rozporządzenie; transport
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2015 r. (data wpływu 10 sierpnia 2015 r.),, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku dostawy metali szlachetnych:

*   w ramach Modelu 1– **jest nieprawidłowe,**

*   w ramach Modelu 2 – **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku dostawy metali szlachetnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

A. GmbH (dalej Spółka. Wnioskodawca lub B.) jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej A. (dalej Grupa), działającej w branży chemicznej. Spółka posiada siedzibę w Niemczech, natomiast jest również zarejestrowana w Polsce dla potrzeb podatku VAT oraz dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych (VAT UE). W ramach działalności w Polsce, Spółka współpracuje z inną spółką należącą do grupy – A. Polska spółka z ograniczona odpowiedzialnością (dalej A. Polska), która zajmuje się między innymi produkcją katalizatorów. B. i A. Polska nawiązały współpracę w zakresie produkcji katalizatorów oraz zapewnienia dostępności metali szlachetnych niezbędnych do ich produkcji (w szczególności platyna, dalej metale szlachetne). Współpraca między stronami odbywa się na podstawie umowy o współpracy („Cooperation Agreement”).

W ramach planowanego modelu produkcji katalizatorów, A. Polska będzie nabywała od zewnętrznych podmiotów substrat, tj. część katalizatora zbudowaną z ceramiki lub metalu (która następnie powlekana jest masą katalityczną). Również składniki niezbędne do produkcji masy katalitycznej (z wyłączeniem metali szlachetnych) będą nabywane we własnym zakresie przez A. Polska od podmiotów zewnętrznych. Natomiast metale szlachetne powierzane będą A. Polska dla potrzeb przeprowadzenia procesu produkcyjnego przez B. Powierzenie to będzie dokonywane przez B. na terytorium Polski (B. planuje dostarczanie metali szlachetnych do polskiego magazynu A. Polska). Używając zakupionych materiałów, otrzymanych i (powierzonych) metali szlachetnych oraz wykorzystując własną linię produkcyjną i siłę roboczą, A. Polska będzie produkowała katalizatory samochodowe.

Co do zasady, kooperacja pomiędzy A. Polska i B. w ramach umowy o współpracy zorganizowana jest w ramach dwóch modeli:

*   Model 1 (tzw. Model Pool) - metale szlachetne należące do B. powierzane są przez Spółkę na rzecz A. Polska dla potrzeb przeprowadzenia procesu produkcyjnego. Powierzenie to dokonywane jest przez B. na terytorium Polski (metale szlachetne dostarczane są przez B. do polskiego magazynu A. Polska i są z niego pobierane w miarę potrzeb produkcyjnych). A. Polska nigdy nie nabywa metali szlachetnych i B. zachowa prawo do rozporządzania nimi jak właściciel w trakcie całego procesu. Po ukończeniu przez A. Polska procesu produkcyjnego, produkt wykonany z użyciem powierzonych metali szlachetnych jest sprzedawany przez A. Polska do B. (wartość sprzedaży nie obejmuje metali szlachetnych, gdyż A. Polska nigdy ich nie nabywa). W momencie sprzedaży towarów do B., będą znajdowały się one na terytorium kraju. Następnie, B. dokona przemieszczenia nabytego produktu wraz z metalami szlachetnymi w ramach własnego przedsiębiorstwa do magazynów znajdujących się u kontrahentów w innych krajach Unii Europejskiej.

*   Model, 2 (tzw. Model Quasi Pool) - metale szlachetne należące do B. powierzane są przez Spółkę na rzecz A. Polska dla potrzeb przeprowadzenia procesu produkcyjnego. Powierzenie to dokonywane jest przez B. na terytorium Polski (metale szlachetne dostarczane są przez B. do polskiego magazynu A. Polska i pobierane w miarę potrzeb produkcyjnych). B. zachowa prawo do rozporządzania metalami szlachetnymi jak właściciel w trakcie całego procesu produkcji. Po ukończeniu przez A. Polska procesu produkcyjnego i przygotowaniu wyrobów gotowych do transportu, B. sprzeda metale szlachetne użyte do ich wykonania A. Polska. Następnie A. Polska dokona sprzedaży wyrobów gotowych na rzecz kontrahenta.

W ramach obydwu Modeli, proces produkcyjny odbywa się w analogiczny sposób. Na pierwszym etapie procesu produkcyjnego, A. Polska wytwarza masę katalityczną na podstawie różnorodnych nabytych składników oraz przekazanych mu metali szlachetnych. Kolejny etap procesu stanowi powlekanie substratu masą katalityczną. Powlekanie substratu odbywa się poprzez szereg procesów na liniach produkcyjnych i powoduje powstanie powłoki wewnątrz substratu.

W ramach obydwu Modeli, B. zachowuje prawo do dysponowania metalami szlachetnymi jak właściciel przez cały okres składowania metali szlachetnych w Polsce, ich wykorzystywania w trakcie produkcji, a także w ramach składowania wyrobów gotowych, aż do przygotowania wyrobów gotowych do wysyłki. W tym czasie, zgodnie z umową o współpracy, wszelkie korzyści i ciężary związane z metalami szlachetnymi, w szczególności ryzyko związane z utratą metali szlachetnych leżeć będą po stronie Spółki.

Z uwagi na charakterystykę organizacji procesu produkcji katalizatorów z wykorzystaniem metali szlachetnych, na moment ich pobrania z magazynu A. Polska, strony nie znają wszystkich warunków dostawy - nie są bowiem w stanie ocenić, jaka część katalizatorów wyprodukowana zostanie w ramach Modelu 1 a jaka w ramach Modelu 2. Dopiero po zakończeniu procesu produkcji katalizatorów i przygotowaniu wyrobów gotowych do transportu do konkretnych odbiorców końcowych, możliwe jest ostateczne ustalenie, jaka część gotowych wyrobów sprzedawana będzie przez A. Polska bezpośrednio do odbiorców, a jaka część (z wyłączeniem metali szlachetnych pozostających własnością B.) zostanie nabyta przez B.. Analogicznie, dopiero na tym etapie B. będzie w stanie określić ilość i wartość metali szlachetnych odsprzedawanych na rzecz A. Polska, które wykorzystane zostały w wyrobach gotowych wyprodukowanych w ramach Modelu 2. W tym też momencie zgodnie z umową o współpracy, w Modelu 2 Spółka dokonuje przeniesienia prawa do dysponowania metalami szlachetnymi jak właściciel na A. Polska, a w szczególności przeniesienia wszelkich korzyści i ciężarów oraz ryzyk związanych z metalami szlachetnymi, w tym ryzyka z tytułu niebezpieczeństwa przypadkowej utraty metali szlachetnych.

W związku z opisanym powyżej procesem, Spółka wnosi o potwierdzenie, że jeśli zgodnie z umową o współpracy przeniesienie wszelkich ryzyk związanych z utratą metali szlachetnych na rzecz A. Polska następuje po zakończeniu produkcji katalizatorów, kiedy gotowe produkty są przygotowywane bo transportu, to zasadne jest twierdzenie, iż to właśnie ten moment należy uznać za moment powstania obowiązku podatkowego w VAT w związku z dostawą metali szlachetnych dokonaną przez B. na rzecz A. Polska. Jednocześnie, Spółka podkreśla że w związku z dostawą metali szlachetnych nie dochodzi do zapłaty zaliczek, przedpłat itp.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy stanowisko Spółki, iż za moment powstania obowiązku podatkowego w VAT z tytułu sprzedaży metali szlachetnych dokonanej przez Wnioskodawcę należy uznać wynikający z umowy o współpracy moment przeniesienia na A. Polska wszelkich korzyści i ciężarów związanych z metalami szlachetnymi, a w szczególności ryzyka związanego z przypadkową utratą metali szlachetnych tj. moment po zakończeniu produkcji katalizatorów, kiedy gotowe produkty są przygotowywane do transportu?

Zdaniem Wnioskodawcy, za moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku dostawy metali szlachetnych dokonywanej przez Spółkę na rzecz A. Polska należy uznać wynikający z umowy o współpracy moment przeniesienia na rzecz A. Polska wszelkich korzyści i ciężarów związanych z metalami szlachetnymi, a w szczególności ryzyka związanego z przypadkową utratą metali szlachetnych tj. moment po zakończeniu produkcji katalizatorów, kiedy gotowe produkty są przygotowywane do transportu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa powyżej, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jak stanowi art. 19a ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi. Oznacza to, że podatek VAT staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług.

Dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumiana jest jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez określenie „jak właściciel” należy rozumieć uznanie za dostawę towarów faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą.

W broszurze wyjaśniającej zasady powstania obowiązku podatkowego „Zmiany w zakresie określania momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT od 1 stycznia 2014 r.”, opublikowanej przez Ministerstwo Finansów na stronach internetowych określono jednoznacznie, że moment powstania obowiązku podatkowego w dostawie towarów to właśnie moment przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Jednocześnie, podkreślone zostało, że dla potrzeb określenia momentu przejścia prawa do dysponowania tym towarem jak właściciel kluczowe znaczenie ma moment przeniesienia na nabywcę wszelkich ryzyk związanych z towarem, przykładowo, jak wynika z przykładu piątego zamieszczonego na stronie 3 broszury Ministerstwa Finansów, w przypadku gdy do momentu dostarczenia towaru przez dostawcę do magazynu nabywcy ryzyko związane z towarem spoczywa na dostawcy, data dostawy towaru dla potrzeb VAT to właśnie data dostarczenia towaru do magazynu.

Powyższe wskazanie momentu przejścia ryzyka przypadkowej utraty towarów jako elementu kluczowego dla potrzeb określenia momentu powstania obowiązku podatkowego wynika również z indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanych przez Ministra Finansów, przykładowo, w interpretacji Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 grudnia 2013 r. (IPPP1/443-1035/13-2/MP) stwierdzono, iż „W tym miejscu zauważyć należy, iż z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest - co do zasady - wydanie towaru. Dokonanie dostawy, o którym mowa w art. 19a ust. 1 ustawy oznacza zatem faktyczne zrealizowanie dostawy. Jeżeli strony oznaczyły inną chwilę niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Ponadto, stosownie do art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zni.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Z powyższej zasady wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego.” Analogiczne wnioski potwierdzone zostały w innych wydawanych przez Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych takich jak np. interpretacja z dnia 13 lutego 2014 r., nr IPPP3/443-1058/13-3/JK czy też interpretacja z 20 maja 2014 r. nr IPTPP2/443-144/14-4/IR .

Wykładni zwrotu „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” podjął się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym TSUE stwierdził się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym też orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, TSUE posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Jak wynika z przedstawionego stanowiska TSUE, kluczowym elementem jest przeniesienie praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, z uwagi na specyfikę procesu produkcji katalizatorów, B. dostarcza metale szlachetne do magazynu Spółki, które to są następnie pobierane przez A. Polska na potrzeby produkcji. Na moment pobrania metali szlachetnych z magazynu nie są jeszcze znane wszystkie elementy konstytuujące warunki dostawy, a w szczególności nie jest znany model w jakim katalizatory zostaną wyprodukowane. Co za tym idzie Spółka nie jest w stanie ocenić, jaka część katalizatorów wyprodukowana zostanie w ramach Modelu 1 a jaka w ramach Modelu 2 i jednocześnie - jakie ilości metali szlachetnych zostaną odsprzedane na rzecz A. Polska.

Dopiero, kiedy gotowy produkt w postaci katalizatora zostanie przypisany do konkretnego transportu na rzecz określonego odbiorcy, dostępna będzie informacja jaka część katalizatorów została wyprodukowana w ramach Modelu 1 a jaka w ramach Modelu 2. W konsekwencji, dopiero wówczas możliwe będzie ustalenia ilości i wartości metali szlachetnych odsprzedawanych na rzecz A. Polska i dokonanie ich odsprzedaży w ramach Modelu 2 (w Modelu 2, po ukończeniu przez A. Polska procesu produkcyjnego i ostatecznym potwierdzeniu zamówienia wyrobów gotowych przez kontrahenta, B. dokonuje przeniesienia prawa do rozporządzenia metalami szlachetnymi jak właściciel).

Reasumując, dopiero na etapie zakończonej produkcji, po przygotowaniu wyrobów gotowych do wysyłki, Spółka będzie w stanie określić ilość i wartość metali szlachetnych które zostaną odsprzedane na rzecz A. Polska. Dlatego też, w tym momencie następuje przeniesienie prawa do rozporządzenia metalami szlachetnymi jak właściciel pomiędzy Spółką a A. Polska.

Co więcej, jak wynika z umowy o współpracy, do tego momentu (tj. przez cały okres składowania metali szlachetnych w Polsce, ich wykorzystywania w trakcie produkcji, a także w ramach składowania wyrobów gotowych) B. zachowuje prawo do dysponowania metalami szlachetnymi jak właściciel. Przeniesienie prawa do dysponowania metalami szlachetnymi jak właściciel przez Spółkę na rzecz A. Polska następuje w momencie ostatecznego potwierdzenia zamówień na etapie przygotowania wyrobów gotowych do wysyłki - zgodnie bowiem z umową o współpracy w tym momencie B. przenosi na rzecz A. Polska wszelkie korzyści i ciężary związane z metalami szlachetnymi, w szczególności ryzyko związane z utratą metali szlachetnych.

Jak wskazano powyżej, z przepisów ustawy o VAT a także z broszury Ministerstwa Finansów i interpretacji indywidualnych jednoznacznie wynika że właśnie przeniesienie korzyści i ciężarów związanych z towarem, a w szczególności związanych z nim ryzyk decyduje o momencie przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel dla potrzeb dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy towarów w podatku VAT.

W konsekwencji, mając na uwadze powołane powyżej przepisy ustawy o VAT, jak również stanowiska organów podatkowych, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że za moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku dostawy metali szlachetnych na rzecz A. Polska należy uznać moment przeniesienia na rzecz A. Polska korzyści i ciężarów związanych z metalami szlachetnymi oraz ryzyka ich przypadkowej utraty wynikający z umowy o współpracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku dostawy metali szlachetnych w ramach Modelu 1 jest nieprawidłowe oraz w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku dostawy metali szlachetnych w ramach Modelu 2 jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Ze złożonego wniosku wynika, że Spółka posiada siedzibę w Niemczech, natomiast jest również zarejestrowana w Polsce dla potrzeb podatku VAT oraz dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych (VAT UE). W ramach działalności w Polsce, Spółka współpracuje z inną spółką należącą do grupy – A. Polska spółka z ograniczona odpowiedzialnością (dalej A. Polska), która zajmuje się między innymi produkcją katalizatorów. B. i A. Polska nawiązały współpracę w zakresie produkcji katalizatorów oraz zapewnienia dostępności metali szlachetnych niezbędnych do ich produkcji (w szczególności platyna, dalej metale szlachetne). Współpraca między stronami odbywa się na podstawie umowy o współpracy („Cooperation Agreement”).

W ramach planowanego modelu produkcji katalizatorów, A. Polska będzie nabywała od zewnętrznych podmiotów substrat, tj. część katalizatora zbudowaną z ceramiki lub metalu (która następnie powlekana jest masą katalityczną). Również składniki niezbędne do produkcji masy katalitycznej (z wyłączeniem metali szlachetnych) będą nabywane we własnym zakresie przez A. Polska od podmiotów zewnętrznych. Natomiast metale szlachetne powierzane będą A. Polska dla potrzeb przeprowadzenia procesu produkcyjnego przez B.. Powierzenie to będzie dokonywane przez B. na terytorium Polski (B. planuje dostarczanie metali szlachetnych do polskiego magazynu A. Polska). Używając zakupionych materiałów, otrzymanych i (powierzonych) metali szlachetnych oraz wykorzystując własną linię produkcyjną i siłę roboczą, A. Polska będzie produkowała katalizatory samochodowe.

Co do zasady, kooperacja pomiędzy A. Polska i B. w ramach umowy o współpracy zorganizowana jest w ramach dwóch modeli:

*   Model 1 (tzw. Model Pool) - metale szlachetne należące do B. powierzane są przez Spółkę na rzecz A. Polska dla potrzeb przeprowadzenia procesu produkcyjnego. Powierzenie to dokonywane jest przez B. na terytorium Polski (metale szlachetne dostarczane są przez B. do polskiego magazynu A. Polska i są z niego pobierane w miarę potrzeb produkcyjnych). A. Polska nigdy nie nabywa metali szlachetnych i B. zachowa prawo do rozporządzania nimi jak właściciel w trakcie całego procesu. Po ukończeniu przez A. Polska procesu produkcyjnego, produkt wykonany z użyciem powierzonych metali szlachetnych jest sprzedawany przez A. Polska do B. (wartość sprzedaży nie obejmuje metali szlachetnych, gdyż A. Polska nigdy ich nie nabywa). W momencie sprzedaży towarów do B., będą znajdowały się one na terytorium kraju. Następnie, B. dokona przemieszczenia nabytego produktu wraz z metalami szlachetnymi w ramach własnego przedsiębiorstwa do magazynów znajdujących się u kontrahentów w innych krajach Unii Europejskiej.

*   Model, 2 (tzw. Model Quasi Pool) - metale szlachetne należące do B. powierzane są przez Spółkę na rzecz A. Polska dla potrzeb przeprowadzenia procesu produkcyjnego. Powierzenie to dokonywane jest przez B. na terytorium Polski (metale szlachetne dostarczane są przez B. do polskiego magazynu A. Polska i pobierane w miarę potrzeb produkcyjnych). B. zachowa prawo do rozporządzania metalami szlachetnymi jak właściciel w trakcie całego procesu produkcji. Po ukończeniu przez A. Polska procesu produkcyjnego i przygotowaniu wyrobów gotowych do transportu, B. sprzeda metale szlachetne użyte do ich wykonania A. Polska. Następnie A. Polska dokona sprzedaży wyrobów gotowych na rzecz kontrahenta.

W ramach obydwu Modeli, proces produkcyjny odbywa się w analogiczny sposób. Na pierwszym etapie procesu produkcyjnego, A. Polska wytwarza masę katalityczną na podstawie różnorodnych nabytych składników oraz przekazanych mu metali szlachetnych. Kolejny etap procesu stanowi powlekanie substratu masą katalityczną. Powlekanie substratu odbywa się poprzez szereg procesów ha liniach produkcyjnych i powoduje powstanie powłoki wewnątrz substratu.

W ramach obydwu Modeli, B. zachowuje prawo do dysponowania metalami szlachetnymi jak właściciel przez cały okres składowania metali szlachetnych w Polsce, ich wykorzystywania w trakcie produkcji, a także w ramach składowania wyrobów gotowych. aż do przygotowania wyrobów gotowych do wysyłki. W tym czasie, zgodnie z umową o współpracy, wszelkie korzyści i ciężary związane z metalami szlachetnymi, w szczególności ryzyko związane z utratą metali szlachetnych leżeć będą po stronie Spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku dostawy metali szlachetnych dokonywanej przez Spółkę na rzecz A. Polska.

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Jak słusznie zauważył Wnioskodawca, co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Innymi słowy pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Idąc dalej należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy. Jednocześnie należy podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. W konsekwencji postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.

Z przedstawionej sprawy wynika, że Wnioskodawca zachowuje prawo do dysponowania metalami szlachetnymi jak właściciel przez cały okres składowania metali szlachetnych w Polsce, ich wykorzystywania w trakcie produkcji, a także w ramach składowania wyrobów gotowych, aż do przygotowania wyrobów gotowych do wysyłki. W tym czasie, zgodnie z umową o współpracy, wszelkie korzyści i ciężary związane z metalami szlachetnymi, w szczególności ryzyko związane z utratą metali szlachetnych leżeć będą po stronie Spółki.

Uwzględniając powyższą okoliczność w kontekście tez wynikających z powołanego wyżej orzeczenia TSUE zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że w sytuacji, gdy po ukończeniu przez A. Polska procesu produkcyjnego i przygotowaniu wyrobów gotowych do transportu, Wnioskodawca sprzeda metale szlachetne użyte do ich wykonania A. Polska – Model 2 współpracy, za moment powstania obowiązku podatkowego należy uznać moment przeniesienia na rzecz A. Polska wszelkich korzyści i ciężarów związanych z metalami szlachetnymi, a w szczególności ryzyka związanego z przypadkową utratą metali szlachetnych tj. moment po zakończeniu produkcji katalizatorów, kiedy gotowe produkty są przygotowywane do transportu. Dopiero bowiem w tym momencie nastąpi przeniesienie na kontrahenta prawa do rozporządzania tymi metalami jak właściciel, a więc nastąpi dostawa towaru, która na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy rodzi powstanie obowiązku podatkowego.

Zatem w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w ramach współpracy w ramach Modelu 2 stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Nie można natomiast podzielić poglądu Wnioskodawcy odnośnie momentu powstania obowiązku podatkowego w sytuacji, gdy po ukończeniu przez A. Polska procesu produkcyjnego, produkt wykonany z użyciem powierzonych metali szlachetnych jest sprzedawany przez A. Polska do Wnioskodawcy - Model 1 współpracy.

Z okoliczności prawy wynika, że wartość sprzedawanych Wnioskodawcy katalizatorów nie obejmuje metali szlachetnych, gdyż A. Polska nigdy ich od Wnioskodawcy nie nabywa. W przypadku, gdy jak sam podnosi Wnioskodawca nie przenosi na kontrahenta prawa do rozporządzania jak właściciel metalami szlachetnymi nie zachodzi dostawa towarów, a więc brak jest czynności, która na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy rodzi obowiązek podatkowy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że w ramach współpracy w ramach Modelu 1, za moment powstania obowiązku podatkowego należy uznać moment przeniesienia na rzecz A. Polska wszelkich korzyści i ciężarów związanych z metalami szlachetnymi, a w szczególności ryzyka związanego z przypadkową utratą metali szlachetnych tj. moment po zakończeniu produkcji katalizatorów, kiedy gotowe produkty są przygotowywane do transportu uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.