Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.486.2019.2.EN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-07
Teza: w zakresie możliwości zastosowania art. 15d ust. 2 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.
Słowa kluczowe: biała lista; koszt-koszty uzyskania przychodów; rachunki-rachunek bankowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 października 2019 r., (data wpływu 21 października 2019 r.), uzupełnionym 31 grudnia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

*   czy w przypadku płatności w transakcjach krajowych, dokonywanych na zagraniczny rachunek bankowy podatnika podatku od wartości dodanej, zarejestrowanego dla celów podatku VAT w Polsce, jako podatnik VAT czynny, będzie miała zastosowanie sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. (sytuacja nr 1) – **jest nieprawidłowe**
*   czy w przypadku rozliczeń/płatności w związku z transakcjami krajowymi, dokonywanych na zlecenie Wnioskodawcy przez spółkę „treasury” przy wykorzystaniu wewnętrznych kont rozliczeniowych Spółki i Kontrahenta, będącego podmiotem powiązanym oraz kont głównych spółki „treasury” na konto podatnika podatku od wartości dodanej, który jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny, będzie miała zastosowanie sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. (sytuacja nr 2) – **jest nieprawidłowe,**
*   czy w przypadku płatności dokonywanych z rachunku płatniczego Spółki na zagraniczny rachunek bankowy podatnika podatku od wartości dodanej, który jest zarejestrowany również jako podatnik VAT czynny w Polsce, w związku z nabyciem towarów i usług kwalifikowanych przez Wnioskodawcę odpowiednio jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów lub import usług, będzie miała zastosowanie sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. (sytuacja nr 3) – **jest prawidłowe,**
*   czy w przypadku, gdyby (w sytuacji nr 1 i 2) Spółka dokonywała zgłoszeń, o których mowa w art. 15d ust. 4 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązujących od 1 stycznia 2020 r. za daną płatność obejmującą wiele faktur, w sposób ciągły i powtarzający się, z zachowaniem ustawowego terminu trzydniowego oraz ustawowej formy, to czy będzie miała zastosowanie sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania art. 15d ust. 2 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z 12 grudnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.486.2019.1.EN wezwano do jego uzupełnienia, co tez nastąpiło 31 grudnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym – podatnikiem CIT, funkcjonującym w ramach międzynarodowej struktury podmiotów powiązanych koncernu należącego do X z siedzibą w Austrii (dalej: „Grupa”). Wnioskodawca jest spółką reprezentującą w Polsce dywizję, która zajmuje się zaopatrzeniem przedsiębiorstw z branży samochodowej, AGD i budowlanej w stalowe materiały produkcyjne zarówno w formie podstawowej, jak i prefabrykowanej. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i świadczenie usług obróbki mechanicznej elementów metalowych dla klientów z branży AGD i motoryzacyjnej.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka reguluje zobowiązania, w tym dokonuje szeregu płatności na rzecz swoich kontrahentów, zarówno podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, jak i niepowiązanych (dalej: „Kontrahent”). Regulowanie zobowiązań, w tym dokonywanie płatności może mieć miejsce w następujących sytuacjach:

1.płatności dokonywane na zagraniczny rachunek bankowy na rzecz Kontrahenta, podatnika podatku od wartości dodanej, który jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny, w związku z nabyciem od niego towarów lub usług, opodatkowanych na terytorium kraju i kwalifikowanych przez niego jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (dalej: „transakcje krajowe”) – sytuacja nr 1.

Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy na moment sporządzania niniejszego wniosku, Kontrahent nie dokonał zgłoszenia do organu podatkowego (w zgłoszeniu identyfikacyjnym lub zgłoszeniu aktualizacyjnym) ww. zagranicznego rachunku bankowego, na który Spółka dokonuje płatności. Niewykluczone jednak, że w przyszłości Kontrahent dokona takiego zgłoszenia aktualizującego, podając swój zagraniczny rachunek bankowy.

2.rozliczenia/płatności w związku z transakcjami krajowymi, dokonywane na zlecenie Wnioskodawcy przez spółkę z Grupy, tj. X, pełniącą w Grupie funkcję tzw. „treasury” (dalej: „spółka „treasury”) przy wykorzystaniu wewnętrznych kont rozliczeniowych Spółki i Kontrahenta, będącego podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, oraz kont głównych spółki „treasury” na konto Kontrahenta – podatnika podatku od wartości dodanej, który jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny, w związku nabyciem od niego przez Wnioskodawcę towarów lub usług w ramach transakcji krajowych – sytuacja nr 2.

W przypadku rozliczeń przy transakcjach wewnątrzgrupowych z wykorzystaniem wewnętrznego konta rozliczeniowego, prowadzonego (zarządzanego) przez spółkę „treasury”, Wnioskodawca przedstawił krótki opis mechanizmu dokonywania takich rozliczeń.

W ramach świadczonych na rzecz Wnioskodawcy usług, spółka „treasury” posiada rachunki bankowe (tzn. rachunki rozliczeniowe założone w bankach dla spółki „treasury”) oraz prowadzi dla innych spółek w Grupie, w tym Wnioskodawcy tzw. wewnętrzne konta rozliczeniowe, prowadzone do ww. rachunków głównych, a wykorzystywane przez inne spółki w Grupie (poza Wnioskodawcą) również dla celów rozliczeń wynikających z systemu zarządzania płynnością („cash pooling”). Wspomniane rachunki bankowe prowadzone na rzecz spółki „treasury” służą do gromadzenia środków finansowych z tzw. wewnętrznych kont rozliczeniowych i dokonywania rozliczeń w Grupie na podstawie zleceń otrzymywanych od poszczególnych spółek. Natomiast tzw. wewnętrzne konta rozliczeniowe w swej istocie nie są rachunkami bankowymi prowadzonymi dla poszczególnych spółek z Grupy, lecz mają charakter dedykowanych kont wewnętrznych (technicznych) do ww. rachunków głównych, wykorzystywanych jedynie do wewnątrzgrupowych rozliczeń w ramach systemu. Na dedykowane wewnętrzne konto rozliczeniowe, Spółka przelewa środki pieniężne w celu późniejszego zlecenia spółce „treasury” określonej płatności. Spółka cały czas jest właścicielem środków zgromadzonych na jej dedykowanym wewnętrznym koncie rozliczeniowym.

Spółka chciałaby przy tym zaznaczyć, iż obecnie nie korzysta z systemu cash pooling, natomiast wewnętrzne konta rozliczeniowe, które prowadzone są przez spółkę „treasury” wykorzystywane są w związku z dokonywanymi transakcjami przez Wnioskodawcę do dokonywania rozliczeń ze spółkami z Grupy na opisywanych zasadach. Środki wynikające z rozliczeń z innymi spółkami z Grupy pozostają na wewnętrznym koncie rozliczeniowym Wnioskodawcy (tj. ewidencyjnie; natomiast wszystkie środki ewidencjonowane na wewnętrznych kontach są gromadzone na kontach głównych spółki „treasury”) i nie trafiają na bieżący rachunek bankowy (rozliczeniowy) Spółki.

W celu dokonania zlecenia płatności, Spółka wysyła szczegóły płatności do swego wierzyciela – Kontrahenta (będącego podmiotem powiązanym), zawierające informacje dotyczące faktur, za które dokonywana będzie płatność oraz potwierdza kwoty takich płatności.

Jednocześnie, na zlecenie Wnioskodawcy złożone za pomocą odpowiedniej platformy internetowej, spółka „treasury” w Grupie, dokonuje – działając we własnym imieniu, lecz na rzecz Wnioskodawcy:

1.  zapłaty zobowiązań Spółki na rzecz Kontrahenta, zgodnie z poleceniem Spółki, z wewnętrznego konta rozliczeniowego dedykowanego Spółce na wewnętrzne konto rozliczeniowe Kontrahenta oraz
2.  rozliczenia zobowiązania Wnioskodawcy na jego dedykowanym wewnętrznym koncie rozliczeniowym z korespondującą wierzytelnością Kontrahenta wobec Spółki na jego dedykowanym wewnętrznym koncie rozliczeniowym.

W ten sposób dochodzi do zapłaty i wygaszenia zobowiązania Wnioskodawcy wobec Kontrahenta (innej spółki z Grupy). Transfer środków dokonywany jest przez spółkę „treasury” na rachunek Kontrahenta w ramach etapu 1) powyżej i wyłącznie na zlecenie Wnioskodawcy (realizowane w dedykowanym systemie). Zlecenie płatności kierowane do spółki „treasury” jest zgodne kwotowo z ww. szczegółami płatności wysyłanymi przez Spółkę do Kontrahenta.

Spółka jest w stanie zidentyfikować w swoim systemie, czy i które faktury zostały zapłacone przez spółkę „treasury” działającą na jej rzecz, a także kwoty poszczególnych płatności.

Na etapie 2) powyżej dochodzi jedynie do księgowego (technicznego) rozliczenia zobowiązań po stronie Spółki i korespondujących z nimi należności po stronie Kontrahenta na ich dedykowanych wewnętrznych kontach, nie zaś do fizycznego „dokonania płatności” za pośrednictwem (lub bez pośrednictwa) rachunku bankowego (rozliczeniowego).

Spółka „treasury”, może również dokonywać na zlecenie Wnioskodawcy transakcje kasowe. Przykładowo, Spółka zamierza spłacić zobowiązanie wewnątrzgrupowe wyrażone w walucie obcej – np. w EUR, jednakże nie posiada wymaganej kwoty w tej walucie. W takim przypadku. Spółka może złożyć spółce „treasury” zlecenie przewalutowania środków pieniężnych, wyrażonych w PLN na wymaganą walutę – tu: w EUR. Środki te przekazane są z rachunku bankowego prowadzonego w PLN na rzecz spółki „treasury”, która z kolei księguje przewalutowaną kwotę w ciężar wewnętrznego konta rozliczeniowego Wnioskodawcy (tj. kwota środków pieniężnych po przewalutowaniu wpływa bezpośrednio na wewnętrzne konto rozliczeniowe wierzyciela Spółki), co oznacza jednocześnie wygaszenie zobowiązania Spółki wobec wierzyciela z tytułu tej transakcji.

Spółka chciałaby podkreślić przede wszystkim, iż przedmiotowe zlecenia wywołują skutki dla Wnioskodawcy, a nie dla spółki „treasury”, jako że to Spółka jest właścicielem środków pieniężnych na jej wewnętrznym koncie rozliczeniowym i to Spółka wydaje dyspozycje dokonania płatności.

3.płatności dokonywane z rachunku płatniczego Spółki na zagraniczny rachunek bankowy Kontrahenta – podatnika podatku od wartości dodanej, w związku z nabyciem towarów i usług kwalifikowanych przez Wnioskodawcę jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów albo import usług, dla których podatnikiem, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 5 ustawy o VAT, jest Wnioskodawca – sytuacja nr 3.

Wnioskodawca nie wyklucza, iż w przypadku takich transakcji, podatnik od wartości dodanej może być podmiotem zarejestrowanym dla celów VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny, w związku z wykonywanymi przez siebie transakcjami na terytorium Polski i jego rachunek nie będzie figurował w Wykazie VAT. Jednakże, opisywany przypadek dotyczy sytuacji, w której dokonywana transakcja nie jest kwalifikowana dla potrzeb VAT jako transakcja krajowa, tj. odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, lecz odpowiednio jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, bądź import usług – zatem faktura wystawiana jest przez ten zagraniczny podmiot, bez wykazania podatku VAT należnego – sytuacja nr 3.

Dodatkowo, Spółka chciałaby nadmienić, iż w ramach transakcji krajowych dokonuje również zakupu towarów stalowych, które od 1 listopada 2019 r. będą objęte mechanizmem podzielonej płatności (dalej: „split payment”, albo „MPP”), zgodnie z postanowieniami ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych usług (Dz.U. z 2019 r., poz. 1751). W tych przypadkach, zapłata podatku VAT, wynikającego z faktur dokumentujących te dostawy będzie następowała w PLN na rachunek VAT w rozumieniu art. 62a ust. 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 1876, z późn. zm.) zagranicznego Kontrahenta. Natomiast wartość netto, wynikająca z faktury VAT, będzie dokonywana w sposób opisany w sytuacji 1 lub w sytuacji 2 powyżej.

Począwszy od 1 września 2019 r., Szef Krajowej Administracji Skarbowej prowadzi w postaci elektronicznej wykaz podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, w tym podmiotów, których rejestracja została przywrócona (dalej: „wykaz VAT”), który zawiera m.in. numery rachunków rozliczeniowych, o których mowa w art. 49 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe, lub imiennych rachunków w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której podmiot jest członkiem, otwartych w związku z prowadzoną przez członka działalnością gospodarczą – wskazanych w zgłoszeniu identyfikacyjnym lub zgłoszeniu aktualizacyjnym i potwierdzonych przy wykorzystaniu STIR w rozumieniu art. 119zg pkt 6 Ordynacji podatkowej.

W związku z wprowadzeniem wykazu VAT, ustawodawca przewidział również sankcje za wpłatę należności z tytułu przeprowadzanych transakcji, na konto inne niż wskazane w wykazie VAT, które to będą obowiązywać od 1 stycznia 2020 r. Sankcje mogą mieć konsekwencje zarówno na gruncie podatku CIT, jak i podatku VAT.

Zgodnie bowiem z art. 15d ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców:

1.  została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego lub
2.  została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, potwierdzonych fakturą, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, lub
3.  pomimo zawarcia na fakturze wyrazów „mechanizm podzielonej płatności” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług, została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności określonego w art. 108a ust. 1a tej ustawy.

Natomiast stosownie do art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r., podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, na rzecz którego dokonano dostawy towarów lub świadczenia usług, odpowiada solidarnie całym swoim majątkiem wraz z dostawcą towarów lub usługodawcą zarejestrowanym na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, za jego zaległości podatkowe w części podatku od towarów i usług proporcjonalnie przypadającej na tę dostawę towarów lub to świadczenie usług, jeżeli zapłata należności za dostawę towarów lub świadczenie usług, potwierdzone fakturą, została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a z odrębnych przepisów wynika obowiązek dokonania zapłaty za pośrednictwem rachunku płatniczego.

W sytuacji dokonania zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie VAT, powyższe sankcje na gruncie podatku CIT oraz VAT nie będą miały zastosowania, kiedy zostanie przez podatnika dokonującego przelewu złożone zawiadomienie o zapłacie należności na ten rachunek do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 117bb Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r., przepisów art. 117ba Ordynacji podatkowej nie stosuje się do transakcji, w odniesieniu do których podatnik dokonał zapłaty z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności, o którym mowa w art. 108a ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę dokonywane przez Wnioskodawcę transakcje przedstawione w sytuacjach nr 1, nr 2 i nr 3 niniejszego wniosku, Wnioskodawca ma wątpliwości, czy dokonywane przez niego rozliczenia /płatności na rzecz Kontrahenta na rachunki inne, niż ujawnione w wykazie VAT, przez które Spółka może regulować swoje zobowiązania względem Kontrahenta, będzie skutkować brakiem prawa do zaliczenia takich wydatków do kosztów uzyskania przychodów (dalej: „KUP”) bądź solidarną odpowiedzialnością z Kontrahentem za zaległości podatkowe w części podatku od towarów i usług.

W przypadku uzyskania negatywnej odpowiedzi Organu podatkowego na pytania w zakresie sytuacji nr 1, nr 2 lub nr 3, Spółka może potencjalnie dokonywać zgłoszeń, o których mowa w art. 15d ust. 4 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.) w sposób ciągły i powtarzający się, aczkolwiek z zachowaniem ustawowej formy oraz ustawowego terminu 3-dniowego. Składanie ww. zgłoszeń może też mieć miejsce w innych przypadkach, tj. dokonywania płatności na rachunek inny niż wskazany w wykazie VAT. Co do zasady, Spółka dokonuje płatności za swe zobowiązania kilka razy w miesiącu, zbiorczo za wiele faktur. Tym samym, przedmiotowe zgłoszenia obejmowałyby płatność dokonaną w odniesieniu do wielu faktur.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 20 grudnia 2019 r., Wnioskodawca wskazał, że:

I.

*   W sytuacji nr 1 (płatności dokonywane w związku z transakcjami krajowymi na zagraniczny rachunek bankowy na rzecz Kontrahenta, podatnika podatku od wartości dodanej, który jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny), zagraniczny Kontrahent zarejestrowany dla celów VAT w Polsce będzie działał jako podatnik VAT czynny, w tym:

1.  na wystawianej fakturze będzie znajdował się polski numer identyfikacji podatkowej Kontrahenta.
2.  Kontrahent wystawi fakturę według polskich przepisów z wykazanym polskim podatkiem VAT i opodatkuje ww. transakcje wg. przepisów polskich (dostawa krajowa).

*   W sytuacji nr 2 (rozliczenia/płatności w związku z transakcjami krajowymi, dokonywane na zlecenie Wnioskodawcy przez spółkę treasury przy wykorzystaniu wewnętrznych kont rozliczeniowych Spółki i Kontrahenta (podatnika podatku od wartości dodanej, który jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny) oraz kont głównych spółki treasury), zagraniczny Kontrahent zarejestrowany dla celów VAT w Polsce będzie działał jako podatnik VAT czynny, w tym:

1.  na wystawianej fakturze będzie znajdował się polski numer identyfikacji podatkowej Kontrahenta,
2.  Kontrahent wystawi fakturę według polskich przepisów z wykazanym polskim podatkiem VAT i opodatkuje ww. transakcje wg. przepisów polskich (dostawa krajowa).

*   W sytuacji nr 3 (płatności dokonywane z rachunku płatniczego Spółki na zagraniczny rachunek bankowy Kontrahenta - podatnika podatku od wartości dodanej, w związku z nabyciem towarów i usług kwalifikowanych przez Wnioskodawcę jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów albo import usług), możliwe są dwa przypadki (Wnioskodawca nie wyklucza żadnego z nich):
\-Kontrahent nie będzie zarejestrowany do celów VAT w Polsce i nie będzie działał jako podatnik VAT czynny w Polsce, lecz jako podatnik podatku od wartości dodanej, zarejestrowany w państwie unijnym innym niż Polska oraz:

1.  na wystawianej fakturze będzie znajdował się zagraniczny numer identyfikacji podatkowej Kontrahenta,
2.  Kontrahent zagraniczny wystawi fakturę według przepisów zagranicznych oraz opodatkuje ww. transakcje wg. przepisów innego niż Polska państwa. Wnioskodawca, rozliczy natomiast w Polsce podatek z tytułu tej transakcji, w ramach importu usług bądź wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (w zależności, czy przedmiotem świadczenia jest usługa czy dostawa towarów).

\-Kontrahent będzie zarejestrowany do celów VAT w Polsce, ale w ramach sytuacji nr 3, gdzie Wnioskodawca nabywa towary i usługi kwalifikowane przez niego odpowiednio jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i import usług, nie będzie działał jako podatnik VAT czynny w Polsce oraz:

1.  na wystawianej fakturze będzie znajdował się zagraniczny numer identyfikacji podatkowej Kontrahenta,
2.  zagraniczny wystawi fakturę według przepisów zagranicznych oraz opodatkuje ww. transakcje wg. przepisów innego niż Polska państwa. Wnioskodawca, rozliczy natomiast w Polsce podatek z tytułu tej transakcji, w ramach importu usług bądź wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (w zależności, czy przedmiotem świadczenia jest usługa czy dostawa towarów).

II.Sytuacja nr 2 dotyczy rozliczeń/płatności realizowanych z tytułu transakcji krajowych (tzn. nabycia przez Spółkę towarów lub usług, opodatkowanych na terytorium kraju i kwalifikowanych przez Kontrahenta jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju), realizowanych w ramach Grupy (a zatem - z podmiotami powiązanymi). Od strony technicznej i formalnej sam proces rozliczeń przy wykorzystaniu wewnętrznych kont rozliczeniowych Spółki i Kontrahenta oraz kont głównych spółki „treasury” (podmiot niezarejestrowany do celów VAT w Polsce) realizowany jest w ramach wielostronnych uzgodnień wewnątrzgrupowych, mających na celu zwiększenie efektywności rozliczeń wewnątrzgrupowych, w ramach których spółka treasury dokonuje rozliczeń wewnątrzgrupowych w sposób opisany we wniosku - we własnym imieniu, ale na rzecz spółek z Grupy. Sposób dokonywania rozliczeń/płatności, jak już opisano we wniosku o interpretację indywidualną, polega na tym, że:

*   spółki z Grupy (w tym Wnioskodawca) dokonują przelewów środków pieniężnych na swe dedykowane konta wewnętrzne (rozliczeniowe), które są jedynie kontami technicznymi, przypisanymi do kont głównych spółki treasury, będących rachunkami bankowymi prowadzonymi dla spółki treasury w zagranicznych bankach; w związku ww. przelewami, rośnie suma środków pieniężnych na kontach głównych spółki treasury. Wnioskodawca cały czas jest właścicielem środków zgromadzonych na jego dedykowanym koncie rozliczeniowym.
*   spółki z Grupy (w tym Wnioskodawca) wysyłają szczegóły płatności do swych wierzycieli (tu: do Kontrahenta z Grupy) i zlecają spółce treasury dokonanie tychże płatności (tu: Wnioskodawca zleca spółce treasury dokonanie określonej płatności do Kontrahenta z Grupy),
*   po otrzymaniu ww. zlecenia, spółka tresury ze swego konta głównego (zasilonego środkami z rozliczeniowych kont wewnętrznych) dokonuje rozliczenia poprzez transfer środków na rozliczeniowe konto wewnętrzne Kontrahenta - tym samym, rozliczenie sprowadza się do transferu środków z wewnętrznego konta rozliczeniowego dedykowanego Spółce (które jest kontem technicznym do kont głównych spółki treasury i zasila/pomniejsza saldo środków kont głównych spółki treasury) na wewnętrzne konto rozliczeniowe Kontrahenta (które również jest kontem technicznym do kont głównych spółki treasury i zasila/pomniejsza saldo środków kont głównych spółki treasury). W konsekwencji, stan środków na koncie głównym spółki treasury pozostaje bez zmian (zmiany stanu środków mają miejsce na poszczególnych wewnętrznych kontach rozliczeniowych, które dedykowane są określonym podmiotom z Grupy, w tym Wnioskodawcy).
*   powyższym rozliczeniom towarzyszą odpowiednie księgowania na dedykowanych kontach wewnętrznych Wnioskodawcy i Kontrahenta.

Przedmiotowe rozliczenia zasadniczo dokonywane są na ostatni dzień roboczy miesiąca (w grudniu - przed przerwą świąteczną). Sporadycznie mogą zdarzyć się rozliczenia w trakcie miesiąca.

III.Przelew środków pieniężnych na wewnętrzne konto rozliczeniowe prowadzone dla Wnioskodawcy przez Spółkę teasury – sytuacja nr 2 wniosku.Wnioskodawca przelewa środki pieniężne na swe wewnętrzne konto rozliczeniowe (np. przelew kwoty w EUR; jeśli przelew dokonywany jest w PLN, następuje przewalutowanie PLN na EUR), które - co wymaga podkreślenia - ma charakter jedynie techniczny. Wewnętrzne konto rozliczeniowe Spółki może być także zasilane w związku z comiesięcznym rozliczeniem factoringu (w PLN lub EUR).

W efekcie, w przypadku standardowego przelewu bankowego, tzn. zlecenia płatności, Spółka zasila środkami pieniężnymi konta główne spółki treasury, do których są przypisane wewnętrzne konta rozliczeniowe Spółki. Spółka cały czas jest właścicielem środków zgromadzonych na jej dedykowanym wewnętrznym koncie rozliczeniowym, może dysponować tymi środkami poprzez składanie określonych dyspozycji (np. płatności za zobowiązania) spółce treasury (podmiot niezarejestrowany do celów VAT w Polsce).

Rozliczenia/płatności realizowane są z tytułu transakcji krajowych (tzn. nabycia przez Wnioskodawcę towarów lub usług, opodatkowanych na terytorium kraju i kwalifikowanych przez Kontrahenta jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju), realizowanych w ramach Grupy (a zatem - z podmiotami powiązanymi). Od strony technicznej i formalnej sam proces rozliczeń przy wykorzystaniu wewnętrznych kont rozliczeniowych Spółki i Kontrahenta oraz kont głównych spółki „treasury” realizowany jest z tytułu wielostronnych uzgodnień wewnątrzgrupowych, mających na celu zwiększenie efektywności rozliczeń wewnątrzgrupowych, w ramach których spółka treasury dokonuje rozliczeń wewnątrzgrupowych w sposób opisany we wniosku - we własnym imieniu, ale na rzecz spółek z Grupy.

Zasilanie przez Spółkę konta wewnętrznego (a tak naprawdę - kont głównych spółki treasury) ma miejsce, kiedy Spółka nie posiada na koncie wewnętrznym zaksięgowanych wystarczających środków na spłatę zobowiązań w danym okresie.

Ww. przelewy na wewnętrzne konto rozliczeniowe Wnioskodawcy będą dokonywane w istocie na rachunek główny spółki treasury, bowiem jest on rachunkiem rzeczywistym (na który wpływają środki pieniężne/są księgowane przez bank) natomiast wewnętrzne konto rozliczeniowe prowadzonego dla Wnioskodawcy jest rachunkiem technicznym przyporządkowanym do konta głównego. Wspomniane wewnętrzne konta rozliczeniowe w swej istocie nie są rachunkami bankowymi prowadzonymi dla poszczególnych spółek z Grupy, lecz mają charakter dedykowanych kont wewnętrznych (technicznych) do ww. rachunków głównych, wykorzystywanych jedynie do wewnątrzgrupowych rozliczeń w ramach systemu.

Zgodnie z 15d ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w stanie prawnym obowiązującym od 1.01.2020 r.) podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, potwierdzonych fakturą, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.

IV.Wnioskodawca rozumie, że pytanie 4 w Wezwaniu dotyczy tego, czy w sytuacji nr 2 w opisany sposób są regulowane jedynie zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, potwierdzonych fakturą, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.

W takim wypadku odpowiedź Wnioskodawcy jest przecząca, tzn. środki pieniężne znajdujące się na wewnętrznym koncie rozliczeniowym przypisanym Wnioskodawcy służą/będą mogły służyć nie tylko do regulowania zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług (transakcje krajowe), potwierdzonych fakturą, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca bowiem może na powyższych zasadach regulować swe zobowiązania z tytułu transakcji z podatnikami podatku od wartości dodanej, niebędącymi zarejestrowanymi podatnikami VAT w Polsce, czy też na rzecz innych kontrahentów z krajów poza Unią Europejską. Niemniej jednak, pytanie Wnioskodawcy dotyczące sytuacji nr 2 dotyczy wyłącznie rozliczeń/płatności za transakcje krajowe, udokumentowane fakturą, dokonane przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.

V.Rachunek spółki treasury nie jest/nie będzie znajdował się na dzień zlecenia przelewu przez Wnioskodawcę (zarówno zasilającego wewnętrzne konto rozliczeniowe Wnioskodawcy, jak i zlecenia spółce treasury określonej płatności na rzecz Kontrahenta Wnioskodawcy) w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wynika to z faktu, iż rachunek bankowy spółki treasury jest prowadzony w zagranicznym banku, zatem nie jest on rachunkiem rozliczeniowym, o którym mowa w art. 49 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe, lub imiennym rachunkiem w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której podmiot jest członkiem, otwartych w związku z prowadzoną przez członka działalnością gospodarczą - wskazanym w zgłoszeniu identyfikacyjnym lub zgłoszeniu aktualizacyjnym i potwierdzonym przy wykorzystaniu STIR w rozumieniu art. 119zg pkt 6 Ordynacji podatkowej.

Wnioskodawca podkreślił, że spółka treasury nie jest podmiotem zarejestrowanym do celów VAT w Polsce.

VI.Transakcje Kasowe:

Wnioskodawca posiada na wewnętrznym koncie rozliczeniowym przykładowo środki w PLN, natomiast chce uregulować swe zobowiązanie wobec Kontrahenta w walucie obcej. W sytuacji, gdy Wnioskodawca nie posiada na wewnętrznym koncie rozliczeniowym wystarczającej ilości środków w tej walucie obcej, zleca spółce tresury przewalutowanie posiadanych środków w PLN na żądaną walutę obcą. W takim wypadku, spółka tresury księguje przewalutowaną z PLN kwotę w ciężar wewnętrznego konta rozliczeniowego Wnioskodawcy i uznaje kwotą w wybranej walucie obcej wewnętrzne konto rozliczeniowe Kontrahenta Wnioskodawcy.

Wspomniane transakcje kasowe pomiędzy Wnioskodawcą i spółką treasury nie są rezultatem dostawy towarów lub świadczenia usług przez spółkę treasury na rzecz Wnioskodawcy, udokumentowanych fakturą, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.

Niemniej jednak, opisany powyżej sposób zlecania płatności spółce treasury nadal jest elementem opisanego we wniosku mechanizmu rozliczeń/płatności, tzn. sytuacji nr 2, w której spółka treasury na zlecenie Wnioskodawcy reguluje zobowiązania Wnioskodawcy w związku z transakcjami krajowymi, przy wykorzystaniu wewnętrznych kont rozliczeniowych Spółki i Kontrahenta (oraz kont głównych spółki „treasury”) - podatnika podatku od wartości dodanej, który jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny, w związku nabyciem od niego przez Wnioskodawcę towarów lub usług w ramach transakcji krajowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku płatności w transakcjach krajowych, dokonywanych na zagraniczny rachunek bankowy podatnika podatku od wartości dodanej zarejestrowanego dla celów podatku VAT w Polsce, jako podatnik VAT czynny, będzie miała zastosowanie sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r. (sytuacja nr 1)?
2.  Czy w przypadku rozliczeń/płatności w związku z transakcjami krajowymi, dokonywanych na zlecenie Wnioskodawcy przez spółkę „treasury” przy wykorzystaniu wewnętrznych kont rozliczeniowych Spółki i Kontrahenta, będącego podmiotem powiązanym oraz kont głównych spółki „treasury” na konto podatnika podatku od wartości dodanej, który jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny, będzie miała zastosowanie sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r. (sytuacja nr 2)?
3.  Czy w przypadku płatności dokonywanych z rachunku płatniczego Spółki na zagraniczny rachunek bankowy podatnika podatku od wartości dodanej, w związku z nabyciem towarów i usług kwalifikowanych przez Wnioskodawcę odpowiednio jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów lub import usług, który jest zarejestrowany również jako podatnik VAT czynny w Polsce, będzie miała zastosowanie sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 117b a § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r. (sytuacja nr 3)?
4.  W przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, nr 2 lub nr 3, czy w przypadku, gdyby Spółka dokonywała zgłoszeń, o których mowa w art. 15d ust. 4 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r. za daną płatność obejmującą wiele faktur, w sposób ciągły i powtarzający się, z zachowaniem ustawowego terminu trzydniowego oraz ustawowej formy, to czy będzie miała zastosowanie sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku płatności w związku z transakcjami krajowymi, dokonywanych na zagraniczny rachunek bankowy podatnika podatku od wartości dodanej zarejestrowanego dla celów podatku VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny, nie będzie miała zastosowania sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku rozliczeń/płatności w związku z transakcjami krajowymi, dokonywanych na zlecenie Wnioskodawcy przez spółkę „treasury” przy wykorzystaniu wewnętrznych kont rozliczeniowych Spółki i Kontrahenta, będącego podmiotem powiązanym oraz kont głównych spółki „treasury” na konto podatnika podatku od wartości dodanej, który jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce, jako podatnik VAT czynny nie będzie miała zastosowania sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r.

Ad. 3

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku płatności dokonywanych z rachunku płatniczego Spółki na zagraniczny rachunek bankowy podatnika podatku od wartości dodanej, w związku z nabyciem towarów i usług kwalifikowanych przez Wnioskodawcę odpowiednio jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów lub import usług, nie będzie miała zastosowania sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 oraz art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r., nawet jeśli będzie on zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Polsce.

Ad. 4

W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, nr 2 lub nr 3, w sytuacji, gdyby Spółka dokonywała zgłoszeń, o których mowa w art. 15d ust. 4 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r. za daną płatność obejmującą wiele faktur, w sposób ciągły i powtarzający się, z zachowaniem ustawowego terminu 3-dniowego oraz ustawowej formy, nie będzie miała zastosowania sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r.

Uzasadnienie:

\-Część wspólna dotycząca wszystkich pytań Wnioskodawcy, przedstawionych w niniejszym wniosku.

Z dniem 1 stycznia 2020 r. wejdą w życie przepisy ustawy z dnia 12 kwietnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1018) – dalej: „Ustawa nowelizująca”, zgodnie z którymi m.in.:

*   w zakresie art. 15d ustawy o CIT:

1.Podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców:

1.  została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego lub
2.  została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, potwierdzonych fakturą, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, lub
3.  pomimo zawarcia na fakturze wyrazów „mechanizm podzielonej płatności” zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług, została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności określonego w art. 108a ust. la tej ustawy.

Jednocześnie, powyższego ograniczenia nie stosuje się, w przypadku, „gdy podatnik dokonujący płatności dokonał zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i złożył zawiadomienie, o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.” (ust. 4 powołanego przepisu).

*   w zakresie art. 117ba Ordynacji podatkowej:

§ 1. Podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, na rzecz którego dokonano dostawy towarów lub świadczenia usług, odpowiada solidarnie całym swoim majątkiem wraz z dostawcą towarów lub usługodawcą zarejestrowanym na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, za jego zaległości podatkowe w części podatku od towarów i usług proporcjonalnie przypadającej na tę dostawę towarów lub to świadczenie usług, jeżeli zapłata należności za dostawę towarów lub świadczenie usług, potwierdzone fakturą, została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a z odrębnych przepisów wynika obowiązek dokonania zapłaty za pośrednictwem rachunku płatniczego.”

Jednocześnie, powyższego przepisu nie stosuje się, w przypadku, „gdy podatnik dokonujący płatności dokonał zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, i złożył zawiadomienie o zapłacie należności na ten rachunek do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.” (§ 3 powołanego przepisu).

Zawiadomienie, o którym mowa powyżej, zawiera:

1.  numer identyfikacyjny, firmę (nazwę) oraz adres siedziby \[\`(...)\`\];
2.  dane wystawcy faktury wskazane na fakturze (numer identyfikacyjny, nazwę albo imię i nazwisko oraz adres);
3.  numer rachunku, na który dokonano zapłaty należności;
4.  wysokość należności zapłaconej przelewem na rachunek, o którym mowa w pkt 3, i dzień zlecenia przelewu na ten rachunek. (§ 4 powołanego przepisu).

Ponadto, zgodnie z art. 117bb Ordynacji podatkowej, „przepisów art. 117ba nie stosuje się do transakcji, w odniesieniu do których podatnik dokonał zapłaty z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności, o którym mowa w art. 108a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Powoływany w ww. przepisach art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. 2019 poz. 1292, z późn. zm.) stanowi, iż dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Z kolei, w zakresie powoływanych powyżej w znowelizowanych przepisach, rachunków z wykazu podmiotów, o których mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT, ustawodawca odnosi się do numerów rachunków rozliczeniowych, o których mowa w art. 49 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe, lub imiennych rachunków w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której podmiot jest członkiem, otwartych w związku z prowadzoną przez członka działalnością gospodarczą – wskazanych w zgłoszeniu identyfikacyjnym lub zgłoszeniu aktualizacyjnym i potwierdzonych przy wykorzystaniu STIR w rozumieniu art. 119zg pkt 6 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 49 ust. 1 Prawa bankowego:

Banki mogą prowadzić w szczególności następujące rodzaje rachunków bankowych:

1.  rachunki rozliczeniowe, w tym bieżące i pomocnicze, oraz prowadzone dla nich na zasadach określonych w rozdziale 3a rachunki VAT;
2.  rachunki lokat terminowych;
3.  rachunki oszczędnościowe, rachunki oszczędnościowo-rozliczeniowe, w tym rachunki rodzinne, oraz rachunki terminowych lokat oszczędnościowych;
4.  rachunki powiernicze.

A zatem, wykaz VAT zawiera tylko określony rodzaj rachunków bankowych, z szerszej puli typów rachunków, które mogą posiadać przedsiębiorcy, tzn. zawiera tylko numery rachunków rozliczeniowych (bieżących i pomocniczych, a także rachunków VAT).

Na potrzeby niniejszego wniosku, istotne jest również odniesienie się do celów ustawodawcy przyświecających przy formułowaniu ustawy nowelizującej w analizowanym zakresie.

Zgodnie z powołanym uzasadnieniem:

*   celem ustawy jest m.in. zminimalizowanie ryzyka nieświadomego udziału podatników w karuzelach VAT,
*   wykaz VAT „będzie stanowił bardzo ważne narzędzie dla podatników, którzy będą mieli możliwość weryfikacji informacji o swoich kontrahentach, a więc informacji przede wszystkim o aktualnym statusie rejestracji kontrahentów na wybrany dzień dla celów VAT w okresie wskazanym w projekcie. Możliwość dokonania takiej weryfikacji w sposób istotny ograniczy ryzyko wplątania podatników w oszukańczy proceder zmierzający do wyłudzenia VAT.”
*   „Został dodany pkt 13 w ust. 3, którym rozszerzono informacje, jakie będą zawarte w wykazie, o numery rachunków rozliczeniowych, o których mowa w art. 49 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe, lub imiennych rachunków w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której podmiot jest członkiem, otwartych w związku z prowadzoną przez członka działalnością gospodarczą. Na potrzeby wykazu numery rachunków rozliczeniowych lub rachunków w SKOK, otwartych z związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym lub zgłoszeniu aktualizacyjnym, będą potwierdzane przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego STIR w rozumieniu art. 119zg pkt 6 Ordynacji podatkowej. Celem tych regulacji jest wyeliminowanie przypadków zamieszczania w wykazie podatników VAT rachunków innych niż określone w ust. 3 pkt 13 (przykładowo rachunków ROR), do których mogłoby dojść, gdyby podatnik zgłosił taki rachunek do urzędu skarbowego. W związku z tym wprowadza się przepis, na podstawie którego zostanie zbudowana baza danych umożliwiająca wykorzystanie STIR jako kanału komunikacji wykorzystywanego do potwierdzenia zgłaszanych przez podatników rachunków związanych z prowadzoną działalnością.”
*   „W prowadzonej przez przedsiębiorców działalności gospodarczej regulowanie zobowiązań następuje również w innej formie niż zapłata na rachunek bankowy (kompensaty, potrącenia, płatność kartą kredytową lub płatniczą). W przypadku kompensat wyrównywanie wzajemnych roszczeń i należności następuje w innej formie niż zapłata na rachunek bankowy, tym samym do takich rozliczeń nie będą miały zastosowanie przepisy projektowanej ustawy.”

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku płatności w związku z transakcjami krajowymi, dokonywanych na zagraniczny rachunek bankowy podatnika podatku od wartości dodanej zarejestrowanego dla celów podatku VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny, nie będzie miała zastosowania sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r., za czym przemawiają przede wszystkim poniższe argumenty.

1.Wykaz VAT obecnie obejmuje jedynie polskie rachunki bankowe rozliczeniowe (bieżące i pomocnicze, a także rachunki VAT), natomiast rachunki zagraniczne nie są objęte wykazem VAT – zgodnie z art. 96b ust. 3 pkt 13 ustawy o VAT w zw. z art. 49 ust. 1 pkt 1 Prawa bankowego.

Powyższy wniosek wynika z faktu, iż zgodnie z art. 96b ust. 3 pkt 13 ustawy o VAT, wykaz VAT zawiera tylko te rachunki, które jednocześnie:

*   są rachunkami typu rozliczeniowego (zgodnie z klasyfikacją zawartą w Prawie bankowym),
*   objęte są przepisami Prawa bankowego – Prawo bankowe dotyczy wyłącznie funkcjonowania banków z siedzibą lub oddziałem na terytorium Polski,
*   zostały wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym lub zgłoszeniu aktualizacyjnym,
*   zostały potwierdzone przy wykorzystaniu systemu STIR (w rozumieniu art. 119zg pkt 6 Ordynacji podatkowej).

Biorąc pod uwagę powyższe, rachunek bankowy zagraniczny Kontrahenta Spółki w analizowanej sytuacji wprawdzie jest rachunkiem rozliczeniowym, ale pozostaje poza zakresem przepisów będących przedmiotem niniejszego wniosku, a w szczególności – poza zakresem wykazu VAT, ponieważ:

*   zagraniczny rachunek Kontrahenta nie jest objęty przepisami Prawa bankowego – jest bowiem prowadzony przez bank zagraniczny w innym państwie,
*   nawet jeśli Kontrahent wskazałby powyższy rachunek zagraniczny w swym zgłoszeniu rejestracyjnym na potrzeby podatku VAT lub zgłoszeniu aktualizacyjnym, składanym do polskiego organu podatkowego (Spółka może nie uzyskać informacji od Kontrahenta, czy dokonał takiego zgłoszenia), to nie spełniony zostałby ostatni z ww. warunków dotyczący potwierdzenia w systemie STIR (o czym mowa poniżej),
*   zagraniczny rachunek Kontrahenta, nawet gdyby Kontrahent go zgłosił w swym zgłoszeniu rejestracyjnym na potrzeby podatku VAT lub zgłoszeniu aktualizacyjnym, nie podlega pod system STIR – zgodnie bowiem z przepisami Ordynacji podatkowej, system ten dotyczy banków z siedzibą na terytorium Polski, ewentualnie oddziałów zagranicznych banków (lub instytucji kredytowych) na terytorium Polski (art. 119zg i nast. Ordynacji podatkowej).

Przykładowo, potwierdza to art. 119zp Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym banki oraz spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe (SKOK) przekazują izbie rozliczeniowej m.in. informacje o rachunkach podmiotów kwalifikowanych, otwieranych przez banki i SKOK, prowadzonych przez banki i SKOK, dzienne zestawienia transakcji dotyczących rachunków podmiotu kwalifikowanego, informacje o rachunkach oszczędnościowych i rachunkach oszczędnościowo-rozliczeniowych prowadzonych dla osób fizycznych przez banki oraz informacje o rachunkach członków SKOK, niebędących rachunkami podmiotów kwalifikowanych.

Ponadto, zgodnie z posiadaną wiedzą, polskie standardy numeracji rachunków bankowych (np. liczba znaków, suma kontrolna), podlegających zgłoszeniu do organu podatkowego, różnią się od standardów numeracji obowiązujących w innych państwach. Tym samym, mimo zgłoszenia zagranicznego rachunku bankowego przez Kontrahenta, nadal może on nie figurować w wykazie VAT ze względów technicznych.

Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, ewentualne zgłoszenie aktualizacyjne Kontrahenta w celu wskazania zagranicznego rachunku bankowego i umieszczenia go w wykazie VAT, nie ma wpływu na powyższe wnioski.

2.Żaden przepis prawa w stanie prawnym obowiązującym na moment składania niniejszego wniosku nie obliguje Kontrahenta do założenia rachunku bankowego w polskim banku (tj. banku z siedzibą/oddziałem w Polsce), szczególnie w sytuacji, gdy Kontrahent nie wnioskuje o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, lecz rejestracja VAT służy mu do zgodnego z prawem podatkowym dokonywania rozliczeń dostaw krajowych, opodatkowanych w Polsce.

Wnioskodawca chciałby podkreślić, iż jest świadomy, że taki obowiązek może wystąpić od 1 listopada 2019 r. w sytuacji płatności za transakcję objętą MPP, w związku z ustawą z dnia 9 sierpnia 2019 r. (Dz. U. z 2019 r. poz. 1751), która wchodzi w życie 1 listopada 2019 r., wprowadzającą art. 108e do ustawy o VAT. Niemniej jednak, jak już wskazano w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), w takim przypadku, zapłata podatku VAT, wynikającego z faktur dokumentujących te dostawy będzie następowała w PLN na rachunek VAT (w rozumieniu art. 62a ust. 1 Prawa bankowego) zagranicznego Kontrahenta. Natomiast wartość netto, wynikająca z faktury VAT, będzie dokonywana w sposób opisany w sytuacji 1.

Brak jest również przepisu, który wskazuje wprost, iż płatności za zobowiązania w stosunku do podmiotu zagranicznego, zarejestrowanego dla celów VAT w Polsce, jako podatnik VAT czynny, muszą być dokonywane na polski rachunek bankowy tego podmiotu zagranicznego. Zakłócałoby to swobodę prowadzania działalności gospodarczej.

3.Istotny jest również cel przyświecający ustawodawcy przy wprowadzaniu analizowanych przepisów ustawą nowelizującą, tzn. zminimalizowanie ryzyka nieświadomego udziału podatników w karuzelach VAT, czy przekazanie narzędzia podatnikom, którzy będą mieli możliwość weryfikacji informacji o swoich kontrahentach.

W analizowanej sytuacji powyższe ryzyko nie zachodzi, ponieważ Spółka współpracuje wyłącznie z dużymi i rozpoznawalnymi podmiotami z branży o ugruntowanej pozycji na rynku międzynarodowym. Tym samym, ryzyko udziału w karuzelach podatkowych przez Spółkę jest czysto teoretyczne. Natomiast nadal Spółka będzie miała możliwość weryfikacji statusu podatkowego Kontrahenta poprzez wykaz VAT (tzn. czy jest podatnikiem VAT czynnym, czy też podatnik został wykreślony z rejestru).

Biorąc pod uwagę powyższe, nie pozostawia wątpliwości, iż stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 jest zasadne i zgodne z obowiązującymi od 1 stycznia 2020 r. przepisami podatkowymi.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania 2.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku rozliczeń/płatności w związku z transakcjami krajowymi, dokonywanych na zlecenie Wnioskodawcy przez spółkę „treasury” przy wykorzystaniu wewnętrznych kont rozliczeniowych Spółki i Kontrahenta, będącego podmiotem powiązanym oraz kont głównych spółki „treasury” na konto podatnika podatku od wartości dodanej, który jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce, jako podatnik VAT czynny nie będzie miała zastosowanie sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r., ze względu na przytoczone poniżej argumenty.

Ad. Rozliczenia na dedykowanych wewnętrznych rachunkach spółek z Grupy.

Odnośnie opisywanych w stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) rozliczeń spółek z Grupy w ramach dedykowanych wewnętrznych kont rozliczeniowych, w ocenie Wnioskodawcy nie dochodzi w tym przypadku do dokonania zapłaty/płatności w myśl powołanych przepisów podatkowych.

Przepisy te odnoszą się bowiem do pojęcia „płatność”/„zapłata”, nie zaś do szerszego pojęcia „regulowania zobowiązań”, oznaczającego każdą dopuszczalną prawnie formę dokonania rozliczenia, której skutkiem jest wygaśnięcie zobowiązania. „Płatność”/„zapłata” jest jedynie jedną z prawnie dopuszczalnych metod regulowania zobowiązań (przykładowo, obok kompensaty, potrącenia, nettingu, przekazu czy umów barterowych), polegającą na regulowaniu zobowiązania w formie pieniężnej (przekazanie kwoty pieniężnej). Za powyższym stanowiskiem przemawia fakt, że:

*   w innych przepisach ustawy o CIT ustawodawca wyraźnie wskazuje, iż zapłata, potrącenie, czy kapitalizacja są różnymi formami regulowania zobowiązań – należy zatem domniemywać, iż tym samym zwrotom („płatność”) ustawodawca przypisuje takie samo znaczenie w ramach jednego aktu prawnego (art. 15a ust. 7 ustawy o CIT: Za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 – dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności. art. 26 ust. 7 ustawy o CIT: Wypłata, o której mowa w ust. 1, 1ac, 1c, 1d, 1m, 2c i 2e, oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek.),
*   analogiczne stanowisko prezentują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych w kontekście art. 15d w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., (Np. interpretacje indywidualne: Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 września 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.219.2018.1.APA oraz z 15 września 2017 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.131.2017.1.JG, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 grudnia 2016 r., Znak: 3063-ILPB2.4510.156.2016.1.PS, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 2 grudnia 2016 r., Znak: 2461-IBPB-1-2.4510.881.2016.1.JP).
*   potwierdzają to również poniższe definicje ustawowe i słownikowe (powołane pomocniczo, ze względu na brak ustawowej definicji „płatności”/„zapłaty” na potrzeby analizowanych przepisów):

1.  „transakcji” – na podstawie art. 119zg pkt 7 Ordynacji podatkowej (przepisy dotyczące systemu STIR), zgodnie z którą jest nią uznanie lub obciążenie rachunku podmiotu kwalifikowanego (rozumianego jako rachunek rozliczeniowy, o którym mowa w art. 49 ust. 1 pkt 1 Prawa bankowego, rachunek lokaty terminowej, rachunek członka SKOK lub rachunek VAT) na podstawie dyspozycji jego posiadacza lub osób trzecich);
2.  „zapłaty” – na podstawie definicji słownikowej (internetowy słownik języka polskiego PWN), zgodnie z którą słowo to oznacza „uiszczenie należności za coś”; w zestawieniu z całością użytych w analizowanych przepisach sformułowań (w ustawie o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.: ,,płatność została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego lub została dokonana przelewem na rachunek inny \[\`(...)\`\]”, w Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.: „zapłata należności \[\`(...)\`\] została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów \[\`(...)\`\]”) należy wysnuć wniosek, że w analizowanych przepisach jest mowa o pieniężnej formie regulowania zobowiązań, przy zastosowaniu rachunku bankowego o charakterze rozliczeniowym.

*   stanowisko Spółki odpowiada także uzasadnieniu do ustawy nowelizującej, zgodnie z którym: „W prowadzonej przez przedsiębiorców działalności gospodarczej regulowanie zobowiązań następuje również w innej formie niż zapłata na rachunek bankowy (kompensaty, potrącenia, płatność kartą kredytową lub płatniczą).”

W związku z powyższym, w analizowanej sytuacji rozliczeń na kontach wewnętrznych spółek nie dochodzi do „płatności”/„zapłaty” w rozumieniu ww. przepisów art. 15d ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r.), lecz do technicznego rozliczenia zobowiązań i należności w systemie Grupy, co pozostaje poza zakresem analizowanych regulacji, szczególnie że – zgodnie z powołanym już uzasadnieniem do ustawy nowelizującej – poza ich zakresem są inne formy regulowania zobowiązań niż zapłata poprzez rachunek bankowy, np. takie jak kompensata/potrącenie, zapłata kartą płatniczą.

Tym bardziej zatem, forma niepieniężnego regulowania zobowiązań przez Spółkę w formie wewnętrznych rozliczeń technicznych (księgowych) powinna pozostawać poza zakresem przepisów będących przedmiotem wniosku. Jakiekolwiek odmienne stanowisko w tym przedmiocie, zdaniem Wnioskodawcy stanowiłoby naruszenie zakazu rozszerzającej wykładni przepisów prawa podatkowego.

Z ostrożności procesowej, nawet gdyby tut. Organ podatkowy uznał, iż w analizowanej sytuacji dochodzi do „płatności”/„zapłaty” w rozumieniu ww. przepisów art. 15d ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r., to powołane przepisy nie znajdą zastosowania, ponieważ regulowanie zobowiązań Spółki następuje na dedykowane wewnętrzne konto rozliczeniowe Kontrahenta, niebędące rachunkiem rozliczeniowym, o którym mowa w art. 49 ust. 1 Prawa bankowego – w tym zakresie znajduje w pełni zastosowanie argumentacja Wnioskodawcy w uzasadnieniu własnego stanowiska do pytania 1.

Ad. Płatności dokonywane na polecenie Spółki przez spółkę ,,treasury”.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), w toku dokonywanych rozliczeń, jedynie spółka „treasury” posiada własny rachunek bankowy (rozliczeniowy), na którym gromadzone są środki spółek z Grupy. Jednocześnie, spółka „treasury” prowadzi dla spółek z Grupy (w tym Wnioskodawcy) wewnętrzne rachunki rozliczeniowe, które mają jedynie charakter techniczny (o czym mowa powyżej).

W celu uregulowania zobowiązania Wnioskodawcy wobec Kontrahenta, Spółka, jako właściciel środków zgromadzonych na jej wewnętrznym koncie rozliczeniowym, zleca spółce „treasury” dokonanie płatności (w systemie). Jednocześnie, Spółka wysyła szczegóły płatności do Kontrahenta (wierzyciela) będącego podmiotem powiązanym. Rozliczenie zobowiązania Wnioskodawcy dokonywane jest przez spółkę „treasury” z upoważnienia Wnioskodawcy, z wykorzystaniem środków Wnioskodawcy zgromadzonych na wewnętrznym koncie rozliczeniowym, na wewnętrzne konto rozliczeniowe Kontrahenta, będącego podmiotem powiązanym. Zarówno wewnętrzne konto rozliczeniowe Spółki, jak również Kontrahenta, będącego podmiotem powiązanym są połączone z rachunkiem głównym (rachunkami głównymi) spółki „treasury”, prowadzonym (prowadzonymi przez) bank.

W konsekwencji, w analizowanej sytuacji spółka „treasury” działając we własnym imieniu i na rzecz Wnioskodawcy, dokonuje płatności za jego zobowiązania przy wykorzystaniu środków należących do Spółki. Tym samym, spółka „treasury” pełni jedynie rolę podmiotu zarządzającego środkami finansowymi Spółki z jej polecenia (bez otrzymania zlecenia płatności od Spółki, spółka „treasury” nie realizowałaby analizowanych płatności). Natomiast skutki z tym związane, tzn. ciężar finansowy mają miejsce wyłącznie po stronie Spółki – tak, jakby to Spółka realizowała płatność bankową we własnym zakresie.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki analizowana forma regulowania zobowiązań poprzez podmiot działający na zlecenie Spółki może zostać porównana do instytucji przekazu (zgodnie z Kodeksem cywilnym, dalej: „KC”) i w związku z tym, pozostaje poza zakresem przepisów art. 15d ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r., o czym świadczą następujące argumenty:

1.  analizowana forma regulowania zobowiązań Spółki wobec Kontrahenta poprzez zaangażowanie spółki „treasury” spełnia definicję pojęcia „przekazu” na podstawie KC; W myśl art. 9211 KC, „kto przekazuje drugiemu (odbiorcy przekazu) świadczenie osoby trzeciej (przekazanego), upoważnia tym samym odbiorcę przekazu do przyjęcia, a przekazanego do spełnienia świadczenia na rachunek przekazującego.” Zdaniem Spółki, przepisy KC nie uzależniają przy tym spełnienia definicji „przekazu” od jakichkolwiek dalszych warunków. Możliwość zastosowania przekazu przy wykonywaniu zobowiązań wiąże się z faktem, że obowiązujące prawo zasadniczo nie wymaga ani tego, by dłużnik osobiście spełniał świadczenie (art. 356 KC), ani tego, by wierzyciel osobiście świadczenie odbierał (art. 452 KC). Zgodnie z doktryną, „Przekaz stanowi zarazem upoważnienie dla tej trzeciej osoby do przyjęcia przekazanego jej świadczenia, przy czym zarówno spełnienie świadczenia, jak i jego przyjęcie (przesunięcie majątkowe) są zaliczane na rachunek pierwszej osoby. \[\`(...)\`\] Wbrew sugestii, jaka płynie z systematyki kodeksu (tematyka księgi trzeciej to zobowiązania), sam przekaz nie rodzi stosunku zobowiązaniowego; jego moc prawna wyraża się tylko w dopełniających się dwóch upoważnieniach, z których mogą skorzystać określone osoby (przekazany i odbiorca).” (Gudowski Jacek (red.). Kodeks cywilny. Komentarz. Tom V. Zobowiązania. Część szczegółowa, wyd. II.). Zdaniem Spółki, taka forma regulowania zobowiązań jest powszechnie stosowaną praktyką i podlega różnego rodzaju modyfikacjom. „Tytułem przykładu można wskazać na konstrukcję przekazu w relacji pomiędzy konsorcjantami a kontrahentem konsorcjum, polegającą na upoważnieniu jednego z konsorcjantów do przyjęcia całego świadczenia od kontrahenta konsorcjantów i upoważnieniu kontrahenta konsorcjantów do spełnienia całego świadczenia na rachunek konsorcjanta”. (Fras Mariusz (red.), Habdas Magdalena (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom V. Zobowiązania. Część szczególna.). Tym samym, sposób regulowania zobowiązań, w którym Spółka (jako przekazujący) zleca spółce „treasury” (jako przekazanemu) dokonanie płatności w ciężar wewnętrznego konta rozliczeniowego Spółki do Kontrahenta, będącego wierzycielem Spółki (jako odbiorcy przekazu), w pełni odpowiada powyższej definicji „przekazu”.
2.  instytucja przekazu nie jest równoznaczna pojęciom płatności/zapłaty, używanym w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r.), ponieważ płatność/zapłata oraz przekaz są jedynie formami (aczkolwiek różnymi) regulowania zobowiązań – w tym zakresie Wnioskodawca pragnie powołać argumenty przytoczone powyżej w pkt „Ad. Rozliczenia na dedykowanych wewnętrznych rachunkach spółek z Grupy”;
3.  co istotne, w przeciwieństwie do płatności/zapłaty, realizowany przez spółkę „treasury” na zlecenie Spółki przekaz do Kontrahenta (wierzyciela Spółki – odbiorcy przekazu) stanowi formę bezgotówkowego regulowania zobowiązań, nieuzasadnione byłoby zatem zrównanie instytucji przekazu z formami regulowania zobowiązań o odmiennym charakterze, np. do płatności/zapłaty – odmienne stanowisko stanowiłoby wyraz naruszenia zakazu rozszerzającej wykładni prawa podatkowego; W tym kontekście, w istocie Wnioskodawca, wykorzystując instytucję przekazu, nie realizuje fizycznego przekazania (transferu) środków z rachunku płatniczego. Z przyczyn oczywistych nie występuje zatem zaangażowanie rachunku płatniczego Wnioskodawcy. Płatność jest realizowana bezpośrednio między spółką „treasury” a Kontrahentem. To spółka „treasury” przekazuje środki do Kontrahenta i następuje to każdorazowo za pośrednictwem rachunku płatniczego spółki „treasury”, a nie Wnioskodawcy. Wnioskodawca, jako przekazujący, nie dokonuje faktycznie płatności/zapłaty (w rozumieniu art. 15d ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r. na rzecz wierzyciela (otrzymującego przekaz – Kontrahenta), a tym samym – jest to inna niż gotówkowa forma zaspokojenia i wygaśnięcia zobowiązania, nieobjęta analizowanymi sankcjami.
4.  powyższe stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne ze stanowiskiem organów podatkowych w interpretacjach indywidualnych wydawanych w zakresie art. 15d ustawy o CIT w dotychczasowym brzmieniu (obowiązującym od 1 stycznia 2017 r.) dotyczących regulowania zobowiązań w drodze przekazu. (Np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 września 2017 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.191. 2017.1.MM. z 15 maja 2017 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.2.2017.2.BJ).
5.  stanowisko Spółki odpowiada także uzasadnieniu do ustawy nowelizującej, zgodnie z którym: „W prowadzonej przez przedsiębiorców działalności gospodarczej regulowanie zobowiązań następuje również w innej formie niż zapłata na rachunek bankowy (kompensaty, potrącenia, płatność kartą kredytową lub płatniczą).” Zdaniem Wnioskodawcy, regulowanie zobowiązań Spółki w przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) można porównać do regulowania zobowiązań przy użyciu karty kredytowej lub płatniczej, o których mowa w ww. fragmencie uzasadnienia do ustawy nowelizującej, ponieważ w obu przypadkach ma miejsce upoważnienie podmiotu trzeciego do uregulowania zobowiązania w ciężar dłużnika.

Z ostrożności procesowej, gdyby tut. Organ podatkowy uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, tzn. zdaniem tut. Organu podatkowego w przedmiotowej sprawie dochodzi do zapłaty/płatności (w myśl analizowanych przepisów) zobowiązań Spółki wobec Kontrahenta zarejestrowanego do celów VAT w Polsce, z wykorzystaniem rachunku bankowego spółki „treasury”, to zdaniem Spółki nie znajdą zastosowania sankcje wprowadzane przepisami art. 15d ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r.) – w tym zakresie Wnioskodawca pragnie odwołać się analogicznie do argumentacji powołanej w uzasadnieniu własnego stanowiska do pytania 1, tj. dokonanie rozliczenia przez spółkę „treasury” z wykorzystaniem wewnętrznych kont rozliczeniowych Wnioskodawcy, jak również Kontrahenta będącego podmiotem powiązanym, jest tożsame z dokonaniem płatności przez Spółkę na zagraniczny rachunek bankowy, które stanowi konto główne spółki „treasury ”, do którego zostały utworzone wewnętrzne konta rozliczeniowe.

Przy czym fakt, iż rozliczenia dokonuje spółka „treasury” nie powinien wpływać w żaden sposób na powyższą argumentację, szczególnie że analizowane przepisy nie uzależniają zastosowania którejś z sankcji od podmiotu dokonującego zapłaty (o czym świadczą sformułowania „płatność/zapłata została dokonana”, bez doprecyzowania podmiotu, dokonującego płatności/zapłaty). Ponadto, to Spółka jest podmiotem, ponoszącym ostateczny ciężar finansowy w związku z analizowanym rozliczeniem, co stanowi jedną z ogólnych przesłanek kwalifikacji do KUP na gruncie ustawy o CIT (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT).

Dodatkowo, jak wskazywano w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), Spółka w ramach transakcji krajowych dokonuje również zakupu towarów stalowych, które od 1 listopada 2019 r. będą objęte MPP. W tych przypadkach, zapłata podatku VAT, wynikającego z faktur dokumentujących te dostawy będzie następowała w PLN na rachunek VAT (w rozumieniu Prawa bankowego) zagranicznego kontrahenta. Natomiast wartość netto, wynikająca z faktury VAT, będzie dokonywana w sposób opisany w opisie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) dla sytuacji 2.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie pozostawia wątpliwości, iż stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2 jest zasadne i zgodne z obowiązującymi od 1 stycznia 2020 r. przepisami podatkowymi.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania 3.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku płatności dokonywanych z rachunku płatniczego Spółki na zagraniczny rachunek bankowy podatnika podatku od wartości dodanej, w związku z nabyciem towarów i usług kwalifikowanych przez Wnioskodawcę odpowiednio jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów lub import usług, nie będzie miała zastosowanie sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniach obowiązujących od l stycznia 2020 r., nawet jeśli będzie on zarejestrowany jako podatnik VAT w Polsce.

Ad. art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, sankcja, o której mowa w art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. nie dotyczy transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (WNT) i importu usług, dla których podatnikiem jest Spółka. W ocenie Spółki bowiem, powołana regulacja dotyczy odpowiedzialności solidarnej po stronie nabywcy/usługobiorcy za zaległości podatkowe dostawcy/usługodawcy (zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT w Polsce) w części podatku VAT proporcjonalnie przypadającej na konkretna dostawę/świadczenie usług dokonane na rzecz danego nabywcy/usługobiorcy (nie zaś za całość zaległości podatkowych dostawcy/usługodawcy, o czym świadczą sformułowania „proporcjonalnie przypadającej na tę dostawę towarów lub to świadczenie usług” użyte w ww. przepisie). Dlatego też, biorąc pod uwagę fakt, iż sytuacja 3 dotyczy transakcji opodatkowanych w Polsce, dla których to podatnikiem rozliczającym podatek VAT należny jest Spółka (jako nabywca), analizowany przepis art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej nie znajdzie zastosowania.

W związku z jasnym brzmieniem ww. przepisów, odstąpiono od dalszego uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie.

Ad. art. 15d ust. 1 ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonywanie płatności z rachunku płatniczego Spółki na zagraniczny rachunek bankowy podatnika podatku od wartości dodanej (zarejestrowanego dla celów VAT w Polsce) w sytuacji 3:

1.  należy uznać za płatność dokonaną za pośrednictwem rachunku płatniczego – w związku z czym nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT, które uniemożliwiałyby Spółce kwalifikację danego wydatku do KUP,
2.  ze względów opisanych w uzasadnieniu własnego stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1, zagraniczny rachunek bankowy Kontrahenta Spółki w analizowanej sytuacji wprawdzie jest rachunkiem rozliczeniowym, ale pozostaje poza zakresem przepisów będących przedmiotem niniejszego wniosku, a w szczególności – poza zakresem wykazu VAT (w tym zakresie, aktualna pozostaje argumentacja Wnioskodawcy przedstawiona we własnym stanowisku odnośnie pytania 1 powyżej) – w związku z czym nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 15d ust. 1 pkt 2) ustawy o CIT, które uniemożliwiałyby Spółce kwalifikację danego wydatku do KUP.

Zarówno w przypadku sankcji, o której mowa w art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej, jak również w art. 15d ustawy o CIT, Wnioskodawca chciałby również wskazać, iż przepisy dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług, potwierdzonych fakturą. W opinii Wnioskodawcy, faktura wystawiona przez podmiot zagraniczny w związku z dokonaną transakcją, która zostaje rozliczona przez Wnioskodawcę jako WNT bądź import usług, nie stanowi faktury w rozumieniu tych przepisów. Przepisy te bowiem powinny być interpretowane poprzez pryzmat przepisów dotyczących faktur, zawartych w dziale XI, rozdziale 1 ustawy o VAT – a więc wystawionych przez dostawcę bądź usługodawcę m.in. w ramach sprzedaży – tj. w przypadku odpłatnej dostawy towarów, odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, eksportu towarów oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. W opisywanym przypadku, zagraniczny usługodawca bądź dostawca nie wystawia faktury zgodnie z polską ustawą o VAT, lecz zgodnie ze swoimi lokalnymi przepisami w zakresie podatku od wartości dodanej. Zatem, w opinii Wnioskodawcy, błędnym założeniem byłoby twierdzenie, iż powyższe sankcje mają również zastosowanie w przypadku faktur, wystawianych zgodnie z lokalnymi przepisami, obowiązujących dla usługodawcy bądź dostawcy, który nie jest podatnikiem z tytułu tej czynności w Polsce (nawet jeśli jest on podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny w Polsce) – podatnikiem jest tu Wnioskodawca z tytułu importu usług bądź WNT.

Biorąc pod uwagę powyższe, nie pozostawia wątpliwości, iż stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3 jest zasadne i zgodne z obowiązującymi od 1 stycznia 2020 r. przepisami podatkowymi.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania 4.

W przypadku negatywnej odpowiedzi tut. Organu podatkowego na pytanie nr 1, nr 2 lub nr 3, gdyby Spółka dokonywała zgłoszeń, o których mowa w art. 15d ust. 4 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r. za daną płatność obejmującą wiele faktur w sposób ciągły i powtarzający się, z zachowaniem jednak ustawowego terminu 3-dniowego i formy, nie będzie miała zastosowanie sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 117ba § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniach obowiązujących od 1 stycznia 2020 r.

W ustawie nowelizującej nie ograniczono bowiem możliwości skutecznego (tzn. chroniącego podatnika przed analizowanymi sankcjami) złożenia ww. zgłoszenia od jakichkolwiek innych kryteriów poza zachowaniem odpowiedniego terminu, odpowiedniej treści zawiadomienia oraz złożenia zawiadomienia do właściwego organu podatkowego. Takich dodatkowych kryteriów nie zawiera również uzasadnienie do ustawy nowelizującej.

Również fakt, iż w danym zawiadomieniu Spółka będzie odnosić się do płatności dokonanej w odniesieniu do wielu faktur, nie zmienia wniosków w powyższym zakresie – żaden przepis ustawy nowelizującej nie zawiera ograniczeń w tym zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast w pozostałym zakresie objętym wnioskiem zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Będący przedmiotem niniejszej sprawy art. 15d ust. 1 został znowelizowany na mocy art. 3 ustawy z dnia 12 kwietnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 1018 – dalej: „ustawa nowelizująca”) poprzez dodanie pkt 1 i 2 oraz na mocy art. 6 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 1751) poprzez dodanie do art. 15d ust. 1 pkt 3. Zgodnie z art. 14 pkt 2 ustawy z dnia 12 kwietnia 2019 r. i art. 18 pkt 2 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. ww. art. wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2020 r.

Zgodnie z nowym brzmieniem art. 15d ust. 1 updop obowiązującym od 1 stycznia 2020 r., podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców:

1.  została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego lub
2.  została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, potwierdzonych fakturą, dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, lub
3.  pomimo zawarcia na fakturze wyrazów „mechanizm podzielonej płatności” zgodnie art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług, została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności określonego w art. 108a ust. 1a tej ustawy.

Natomiast, stosownie do ust. 2 tego artykułu, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców została dokonana z naruszeniem ust. 1, podatnicy w tej części:

1.  zmniejszają koszty uzyskania przychodów albo
2.  w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów - zwiększają przychody

\-w miesiącu, w którym odpowiednio została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego, został zlecony przelew albo płatność została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności.

Dodatkowo ustawą nowelizującą został wprowadzony art. 15d ust. 4 updop, zgodnie z którym, przepisów ust. 1 pkt 2 i ust. 2 nie stosuje się, w przypadku gdy podatnik dokonujący płatności dokonał zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i złożył zawiadomienie, o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.

Pojęcie rachunku płatniczego zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 25 ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 659 ze zm.), zgodnie z którym rachunek płatniczy jest to rachunek prowadzony dla jednego lub większej liczby użytkowników służący do wykonywania transakcji płatniczych, przy czym przez rachunek płatniczy rozumie się także rachunek bankowy oraz rachunek członka spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jeżeli rachunki te służą do wykonywania transakcji płatniczych.

Rodzaje rachunków bankowych określone zostały w rozdziale 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz.U. z 2018 r., poz. 2187 ze zm.). Art. 49 ust. 1 pkt 1 Prawa bankowego stanowi, że jako rachunki bankowe należy rozumieć rachunki rozliczeniowe, w tym bieżące i pomocnicze oraz prowadzone dla nich na zasadach określonych w rozdziale 3a rachunki VAT.

Tym samym podkreślić należy, że rachunki techniczne nie są rachunkami rozliczeniowymi w rozumieniu art. 49 ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo bankowe i tym samym nie są uwidaczniane w wykazie podatników VAT czynnych.

Z kolei pojęcie transakcji płatniczej zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 29 o usługach płatniczych, w myśl którego transakcja płatnicza jest to zainicjowana przez płatnika lub odbiorcę wpłata, transfer lub wypłata środków pieniężnych.

Zgodnie z art. 96b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm., dalej jako: „ustawa VAT”) – w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2019 r. – Szef Krajowej Administracji Skarbowej prowadzi w postaci elektronicznej wykaz podmiotów:

1.  w odniesieniu do których naczelnik urzędu skarbowego nie dokonał rejestracji albo które wykreślił z rejestru jako podatników VAT;
2.  zarejestrowanych jako podatnicy VAT, w tym podmiotów, których rejestracja jako podatników VAT została przywrócona.

Wykaz jest udostępniany w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych w sposób umożliwiający sprawdzenie, w tym automatycznie, czy podmiot znajduje się w wykazie na wybrany dzień, przypadający nie wcześniej niż w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym podmiot jest sprawdzany. Dane tego podmiotu są udostępniane według stanu na wybrany dzień, z wyjątkiem danych, o których mowa w ust. 3 pkt 1-3, które są udostępniane według stanu na dzień sprawdzenia (art. 96b ust. 2 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy nowelizującej, przepisy art. 14 ust. 2h i 2i oraz art. 22p ust. 1, 2 i 4 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, oraz art. 12 ust. 4i i 4j oraz art. 15d ust. 1, 2 i 4 ustawy zmienianej w art. 3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, mają zastosowanie do zapłaty należności w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2019 r.

Przepisów art. 22p ust. 1, 2 i 4 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, oraz art. 15d ust. 1, 2 i 4 ustawy zmienianej w art. 3, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nie stosuje się do płatności dotyczących kosztów zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów przed dniem 1 stycznia 2020 r. (art. 10 ust. 2 ustawy nowelizującej).

Z kolei w myśl art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1292), dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15.000 zł lub równowartość tej kwoty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej, którą dokonano nowelizacji tego przepisu (Druk nr 3301) celem projektowanej ustawy jest dalsze uszczelnienie systemu podatku od towarów i usług oraz zminimalizowanie ryzyka nieświadomego udziału podatników w karuzelach VAT.

W ostatnich latach zarówno w Polsce, jak i w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej obserwuje się niepokojące zjawisko wykorzystywania mechanizmów konstrukcji podatku VAT do uzyskiwania niezgodnych z prawem korzyści. Dotyczy to przede wszystkim uszczuplania należności budżetu państwa przez wyłudzanie nienależnego zwrotu tego podatku lub nieodprowadzanie należności podatkowych z tytułu VAT. (…) Z art. 19 ustawy – Prawo przedsiębiorców wynika obowiązek korzystania przez przedsiębiorcę z rachunku płatniczego, w każdym przypadku gdy stroną transakcji jest inny przedsiębiorca oraz jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty. W art. 12 ust. 4j pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza się przepisy, które wyłączają skutki w postaci konieczności rozpoznania u podatnika przychodu, w sytuacji gdy płatność będzie wynikała z transakcji innej niż określona w art. 19 ustawy – Prawo przedsiębiorców lub zostanie dokonana na inny rachunek niż zawarty w wykazie, pod warunkiem że podatnik złoży w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu zawiadomienie o tym rachunku do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury. Wzór zawiadomienia wraz z podstawowymi informacjami, które powinny być w nim zawarte, zostały określone w art. 117ba § 4 i 5 Ordynacji podatkowej. Wprowadzenie takiego przepisu zrównuje sytuację osób trzecich (np. faktora) z pozostałymi kontrahentami, którzy zgodnie z projektowanymi przepisami będą mogli zaliczyć wydatki do kosztów uzyskania przychodu mimo dokonania zapłaty na rachunek, który nie figuruje w wykazie, jeżeli zawiadomią o tym rachunku naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury.

W art. 2 i art. 3 projektowanej ustawy wprowadzono zmiany w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którymi podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części (lub zmniejszają wysokość kosztów), w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego lub została dokonana na rachunek inny niż zawarty w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o VAT – w przypadku transakcji z podatnikiem zarejestrowanym na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny.

W powyższym zakresie zmiana ta poszerza zakres już istniejących przepisów dotyczących płatności gotówkowych w ramach transakcji przekraczających kwotę 15 000 zł.

Zatem stwierdzić należy, że od dnia 1 stycznia 2017 r. przy transakcjach, w których stronami są przedsiębiorcy, obowiązuje limit 15 000 zł dla płatności gotówkowych, a transakcje powyżej wskazanej kwoty muszą być dokonywane za pośrednictwem rachunku płatniczego jeżeli podatnik chce uniknąć konsekwencji w postaci utraty możliwości zaliczenia w podatku dochodowym od osób prawnych wydatku do kosztów uzyskania przychodów (art. 19 ustawy z 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców).

Natomiast przepisy art. 15d ust. 1 pkt 2 updop dotyczą sankcji w postaci utraty możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez podatników, którzy dokonają zapłaty (powyżej 15 000 zł) na rachunek spoza wykazu w sytuacji, gdy dostawa towarów lub świadczenie usług są potwierdzone fakturą i zostały dokonane przez podatników VAT czynnych.

Wskazać zatem należy, że sytuacja wymieniona w art. 15d ust. 1 pkt 1 updop stanowi odrębną kategorię niż te wymienione w pkt 2 tych przepisów. Jak wskazano powyżej sytuacja wymieniona w pkt 2 skierowana jest do płatności dokonywanych na rzecz dostawcy lub usługodawcy będącym podatnikiem VAT czynnym. W takim przypadku płatność powinna być zawsze dokonana na rachunek zawarty w wykazie. Dokonanie płatności w tej sytuacji na rachunek płatniczy, który nie jest zawarty w wykazie będzie traktowane jako działanie niezgodne z wprowadzonymi przepisami i oznaczać będzie zastosowanie przewidzianych sankcji.

Podsumowując powyższe, stwierdzić należy, że przepis art. 15d updop od 1 stycznia 2020 r. został rozszerzony i zgodnie z art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, nie każda płatność przekraczająca kwotę 15 000 zł dokonana przelewem na rachunek bankowy będzie stanowić koszt uzyskania przychodów.

W przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług potwierdzonych fakturą i dokonanych przez podatników VAT czynnych, aby móc zaliczyć płatność (przekraczającą 15 000 zł) do kosztów uzyskania przychodów niezbędnym będzie jej dokonanie na rachunek zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku dokonania przelewu na rachunek, który na dzień zlecenia przelewu nie znajduje się w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca przewidział możliwość zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem dokonania zgłoszenia, o którym mowa w art. 15d ust. 4 updop, tj. złożenia zawiadomienia, o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.

Zgodnie zatem z literalnym brzmieniem przepisu art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, jednym z warunków jego zastosowania jest fakt dokonania płatności za dostawę towaru lub świadczenia usług dokonanych przez dostawcę towarów lub usługodawcę zarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Powyższe oznacza, że w przypadku gdy dostawa towarów (lub świadczenia usług), zostaną dokonane przez dostawcę towarów lub usługodawcę niezarejestrowanego na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny nie znajdzie zastosowania przepis art. 15d ust. 1 pkt 2 updop, w konsekwencji dokonana płatność przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy VAT będzie mogła stanowić koszty uzyskania przychodów, o ile spełnione zostaną przesłanki zaliczenia jej do kosztów uzyskania przychodów – płatność taka nie będzie podlegać pod dyspozycję przepisu art. 15d ust. 1 pkt 1 i 2 updop.

Wątpliwości zgłoszone w niniejszej sprawie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dotyczą obowiązków dotyczących stosowania przepisów art. 15d ust. 1 pkt 1 i 2 updop. Wnioskodawca dokonuje bowiem szeregu płatności na rzecz swoich kontrahentów, zarówno podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 updop, jak i niepowiązanych.

Ad. 1

Zgodnie z opisem sprawy dot. pytania nr 1 płatności dokonywane są na zagraniczny rachunek bankowy na rzecz Kontrahenta, podatnika podatku od wartości dodanej, który jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny, w związku z nabyciem od niego towarów lub usług, opodatkowanych na terytorium kraju i kwalifikowanych przez niego jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (dalej: „transakcje krajowe”) – sytuacja nr 1.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro jak jednoznacznie wynika, z uzupełnienia wniosku Wnioskodawca będzie regulował płatności z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz zagranicznego Kontrahenta zarejestrowany dla celów VAT w Polsce który działa/będzie działał jako podatnik VAT czynny, w tym:

*   na wystawianej fakturze znajduje/będzie znajdował się polski numer identyfikacji podatkowej Kontrahenta oraz
*   Kontrahent wystawi fakturę według polskich przepisów z wykazanym polskim podatkiem VAT i opodatkuje ww. transakcje wg. przepisów polskich (dostawa krajowa)

\-to wydatek z tego tytułu, będzie podlegał wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 15d ust. 1 pkt 2 updop. Bowiem jak wskazano powyżej w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług potwierdzonych fakturą i dokonanych przez podatników VAT czynnych, aby móc zaliczyć płatność (przekraczającą 15 000 zł) do kosztów uzyskania przychodów niezbędnym będzie jej dokonanie na rachunek zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku dokonania płatności, wynikającej z faktury wystawionej przez podatnika VAT czynnego dotyczącej transakcji powyżej 15 000 zł, na zagraniczny rachunek (niezamieszczony w wykazie) w celu uniknięcia negatywnych konsekwencji finansowych podatnik będzie mógł złożyć zawiadomienie o zapłacie należności na ten rachunek do właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku płatności w związku z transakcjami krajowymi, dokonywanych na zagraniczny rachunek bankowy podatnika podatku od wartości dodanej zarejestrowanego dla celów podatku VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny, nie będzie miała zastosowanie sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 updop jest nieprawidłowe.

Ad. 2

Zgodnie z opisem sprawy w zakresie pytania nr 2 sytuacja w tym pytaniu przedstawiona dotyczy rozliczenia/płatności w związku z transakcjami krajowymi, dokonywanymi na zlecenie Wnioskodawcy przez spółkę z Grupy, pełniącą w Grupie funkcję tzw. „treasury” (dalej: „spółka „treasury”) przy wykorzystaniu wewnętrznych kont rozliczeniowych Spółki i Kontrahenta, będącego podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 updop, oraz kont głównych spółki „treasury” na konto Kontrahenta – podatnika podatku od wartości dodanej, który jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny, w związku nabyciem od niego przez Wnioskodawcę towarów lub usług w ramach transakcji krajowych – sytuacja nr 2.

Mając na względzie przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że w sytuacji nr 2 wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy ma miejsce dokonywanie płatności.

Należy zauważyć, że w przypadku dokonywania płatności na rzecz podmiotu trzeciego względem wystawcy faktury, który jest uprawniony do odbioru płatności na podstawie umowy cesji, przekazu lub innej podobnej umowy zawartej z wystawcą faktury, przysługuje prawo zaliczenia tego kosztu do kosztów uzyskania przychodu jeżeli płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy Prawo przedsiębiorców, zostanie dokonana przez podatnika na rzecz podmiotu trzeciego przelewem na rachunek tego podmiotu zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w przypadku rozliczeń/płatności w związku z transakcjami krajowymi, dokonywanych na zlecenie Wnioskodawcy przez spółkę „treasury” przy wykorzystaniu wewnętrznych kont rozliczeniowych Spółki i Kontrahenta, będącego podmiotem powiązanym oraz kont głównych spółki „treasury” na konto podatnika podatku od wartości dodanej, który jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce, jako podatnik VAT czynny nie będzie miała zastosowania sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.

Ad. 3

Zgodnie z opisem sprawy dot. pytania nr 3 płatności dokonywane są z rachunku płatniczego Spółki na zagraniczny rachunek bankowy Kontrahenta – podatnika podatku od wartości dodanej, w związku z nabyciem towarów i usług kwalifikowanych przez Wnioskodawcę jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów albo import usług, dla których podatnikiem, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 5 ustawy o VAT, jest Wnioskodawca – sytuacja nr 3. Wnioskodawca nie wyklucza, iż w przypadku takich transakcji, podatnik podatku od wartości dodanej może być podmiotem zarejestrowanym dla celów VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny, w związku z wykonywanymi przez siebie transakcjami na terytorium Polski i jego rachunek nie będzie figurował w Wykazie VAT. Jednakże, opisywany przypadek dotyczy sytuacji, w której dokonywana transakcja nie jest kwalifikowana dla potrzeb VAT jako transakcja krajowa - sytuacja nr 3.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro jak jednoznacznie wynika, z uzupełnienia wniosku Wnioskodawca będzie regulował płatności z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz:

*   Kontrahenta który nie będzie zarejestrowany do celów VAT w Polsce i nie będzie działał jako podatnik VAT czynny w Polsce
*   Kontrahenta który będzie zarejestrowany do celów VAT w Polsce, ale który nie będzie działał jako podatnik VAT czynny w Polsce, gdyż płatność dotyczy transakcji która nie jest kwalifikowana dla potrzeb VAT jako transakcja krajowa

stwierdzić należy, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym nie znajdzie tutaj zastosowania art. 15d ust. 1 pkt 2 updop.

Wskazać bowiem należy, że w sytuacji, gdy zagraniczny kontrahent zarejestruje się dla celów VAT w Polsce, ale w ramach danej transakcji, którą realizuje nie będzie działał jako podatnik VAT czynny, to do zapłaty za taką transakcję nie będzie miał zastosowania art. 15d ust. 1 pkt 2 updop. Skoro wystawcą faktury będzie podmiot zagraniczny, który wystawi fakturę z zagranicznym numerem identyfikacji podatkowej oraz opodatkuje transakcję według przepisów innego niż Polska państwa to nie można uznać, że z tej transakcji będzie on podatnikiem VAT czynnym. W takiej sytuacji podatnik podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce dla zaliczenia wydatku udokumentowanego wystawioną fakturą musi tylko spełnić warunek określony w art. 15d ust. 1 pkt 1 updop, tj. dokonać zapłaty za pośrednictwem rachunku płatniczego.

Należy mieć na uwadze, że celem prowadzenia elektronicznego wykazu podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (tzw. białej listy podatników) jest uszczelnienie systemu podatkowego w Polsce. Nieuzasadnione byłoby więc umieszczanie na niej nr rachunków bankowych, które dotyczą płatności z tytułu transakcji przeprowadzanych poza Polską.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ad.4

Na wstępie zauważyć należy, że pytanie nr 4 Wnioskodawcy zostanie rozpatrzone w powiązaniu ze wskazaną we wniosku sytuacją nr 1 i 2 (pytaniem nr 1 i 2) bowiem jak wskazano Wnioskodawca oczekuje odpowiedzi na pytanie nr 4 pod warunkiem, że stanowisko w zakresie pytania nr 1, 2 lub 3 zostanie uznane za nieprawidłowe. W świetle powyższego skoro stanowisko Wnioskodawcy jedynie w zakresie pytania nr 1 i 2 zostało uznane za nieprawidłowe zasadnym stała się odpowiedź na zadane we wniosku pytanie nr 4 jedynie w powiązaniu z pytaniem (sytuacją) nr 1 i 2.

Jak wskazano powyżej (sytuacja nr 1 i 2 wniosku) w przypadku płatności w związku z transakcjami krajowymi, dokonywanych na zagraniczny rachunek bankowy podatnika podatku od wartości dodanej zarejestrowanego dla celów podatku VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny, jak również w przypadku rozliczeń/płatności w związku z transakcjami krajowymi, dokonywanych na zlecenie Wnioskodawcy przez spółkę „treasury” przy wykorzystaniu wewnętrznych kont rozliczeniowych Spółki i Kontrahenta, będącego podmiotem powiązanym oraz kont głównych spółki „treasury” na konto podatnika podatku od wartości dodanej, który jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce, jako podatnik VAT czynny będzie miała zastosowanie sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 pkt 2 updop. Jednakże zgodnie z art. 15d ust. 4 updop, przepisów ust. 1 pkt 2 i ust. 2 nie stosuje się, w przypadku gdy podatnik dokonujący płatności dokonał zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i złożył zawiadomienie, o którym mowa w art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.

W myśl art. 117ba § 3 Ordynacji podatkowej, przepisów § 1 i 2 nie stosuje się, w przypadku gdy podatnik dokonujący płatności dokonał zapłaty należności przelewem na rachunek inny niż zawarty na dzień zlecenia przelewu w wykazie podmiotów, o którym mowa w art. 96b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, i złożył zawiadomienie o zapłacie należności na ten rachunek do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla wystawcy faktury w terminie trzech dni od dnia zlecenia przelewu.

W myśl art. 117ba § 4 Ordynacji podatkowej, zawiadomienie, o którym mowa w § 3, zawiera:

1.  numer identyfikacyjny, firmę (nazwę) oraz adres siedziby albo, w przypadku podatnika będącego osobą fizyczną, imię i nazwisko oraz adres stałego miejsca prowadzenia działalności, a w przypadku nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności - adres miejsca zamieszkania, podatnika dokonującego zapłaty należności;
2.  dane wystawcy faktury wskazane na fakturze (numer identyfikacyjny, nazwę albo imię i nazwisko oraz adres);
3.  numer rachunku, na który dokonano zapłaty należności;
4.  wysokość należności zapłaconej przelewem na rachunek, o którym mowa w pkt 3, i dzień zlecenia przelewu na ten rachunek.

W konsekwencji, jeżeli w istocie Wnioskodawca dokonuje/będzie dokonywał zgłoszeń, o których mowa w art. 15d ust. 4 updop z zachowaniem ustawowej formy oraz ustawowego trzy dniowego terminu to w przedmiotowej sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 15d ust. 1 pkt 2 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Końcowo nadmienić należy, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z 20 grudnia 2019 r. „Wykaz podatników VAT” w przypadku wysłania zawiadomienia o dokonaniu zapłaty na rachunek spoza Wykazu podatnik nie będzie obowiązany dokonywać ponownie takiego zawiadomienia w sytuacji, gdyby kolejna wpłata została dokonana na ten sam rachunek spoza Wykazu, o którym podatnik już raz poinformował organ składając stosowne zawiadomienie. Wystarczające będzie dokonanie jednorazowego zgłoszenia takiego rachunku do właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Reasumując powyższe rozważania stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

*   czy w przypadku płatności w transakcjach krajowych, dokonywanych na zagraniczny rachunek bankowy podatnika podatku od wartości dodanej, zarejestrowanego dla celów podatku VAT w Polsce, jako podatnik VAT czynny, będzie miała zastosowanie sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. (sytuacja nr 1) – jest nieprawidłowe,
*   czy w przypadku rozliczeń/płatności w związku z transakcjami krajowymi, dokonywanych na zlecenie Wnioskodawcy przez spółkę „treasury” przy wykorzystaniu wewnętrznych kont rozliczeniowych Spółki i Kontrahenta, będącego podmiotem powiązanym oraz kont głównych spółki „treasury” na konto podatnika podatku od wartości dodanej, który jest zarejestrowany dla celów VAT w Polsce jako podatnik VAT czynny, będzie miała zastosowanie sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. (sytuacja nr 2) – jest nieprawidłowe,
*   czy w przypadku płatności dokonywanych z rachunku płatniczego Spółki na zagraniczny rachunek bankowy podatnika podatku od wartości dodanej, który jest zarejestrowany również jako podatnik VAT czynny w Polsce, w związku z nabyciem towarów i usług kwalifikowanych przez Wnioskodawcę odpowiednio jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów lub import usług, będzie miała zastosowanie sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. (sytuacja nr 3) – jest prawidłowe,
*   czy w przypadku, gdyby (w sytuacji nr 1 i 2) Spółka dokonywała zgłoszeń, o których mowa w art. 15d ust. 4 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązujących od 1 stycznia 2020 r. za daną płatność obejmującą wiele faktur, w sposób ciągły i powtarzający się, z zachowaniem ustawowego terminu trzydniowego oraz ustawowej formy, to czy będzie miała zastosowanie sankcja, o której mowa w art. 15d ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.– jest prawidłowe.

Końcowo odnosząc się do interpretacji indywidualnych powołanych przez Wnioskodawcę należy wyjaśnić, że dotyczą one indywidualnych spraw w nich przedstawionych oraz wydane są na podstawie przepisów obowiązujących na moment ich wydania.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.