Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-752/09-3/MK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-03-02
Teza: skutki podatkowe darowizny warrantów
Słowa kluczowe: darowizna; przychód; skutki podatkowe; spółki-spółka komandytowo-akcyjna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 04.12.2009 r. (data wpływu 14.12.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny warrantów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14.12.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny warrantów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

I. Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania na terenie Polski i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT.

II. Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem spółki z o.o. pod firmą E sp. z o.o. („Spółka z o.o.”), natomiast prezesem zarządu Spółki z o.o. jest żona Wnioskodawcy, z którą Wnioskodawca ma rozdzielność majątkową Spółka z o.o. jest jedynym komplementariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej pod firmą E Sp. z o.o. S. ( „SKA”) i posiada 1 akcję SKA. Drugim akcjonariuszem SKA, posiadającym 49.999 akcji SKA, jest fundusz inwestycyjny zamknięty F, którego jednostki uczestnictwa (na moment składania wniosku - w 34,48%) należą do Wnioskodawcy; pozostałe jednostki należą do osób trzecich, do Wnioskodawcy, a także do jego żony. Wszystkie akcje F w SKA są akcjami niemymi, uprzywilejowanymi co do wypłaty dywidendy 2-krotnie. F jest również akcjonariuszem innych spółek komandytowo-akcyjnych powiązanych w różny sposób z osobami, które posiadają - obok Wnioskodawcy - jednostki uczestnictwa F.

III. Wnioskodawca jest pracownikiem oraz członkiem zarządu spółki akcyjnej posiadającej status towarzystwa funduszy inwestycyjnych, której wyłącznym akcjonariuszem jest spółka akcyjna z siedzibą i miejscem zarządu w Polsce („Spółka Akcyjna”), która jest notowana na Giełdzie Papierów Wartościowych. Wnioskodawca otrzymał warranty wyemitowane przez Spółkę Akcyjną w związku z wdrożonym Programem Motywacyjnym („Program”). Warranty zaoferowane zostały nieodpłatnie osobom zakwalifikowanym do Programu, a następnie objęte przez te osoby (w tym Wnioskodawcę). IV. Warranty uprawniają - po spełnieniu określonych warunków - do objęcia akcji nowej emisji Spółki Akcyjnej („Nowe Akcje”) po ustalonej cenie emisyjnej. Cena emisyjna Nowych Akcji była (w stosunku do akcji już objętych) i będzie (w stosunku do akcji, które zostaną objęte w przyszłości) istotnie niższa niż cena rynkowa pozostałych akcji Spółki Akcyjnej. Wnioskodawca dokonał darowizny części objętych przez siebie Warrantów na rzecz SKA (do czego był uprawniony na podstawie Programu). Darowane Warranty w chwili dokonania darowizny uprawniały do objęcia Nowych Akcji, które to prawo zostało wykonane przez SKA. Pozostałe Warranty są w dalszym ciągu własnością Wnioskodawcy, który planuje dokonanie ich darowizny na rzecz SKA w przyszłości, przy czym w odniesieniu do tych Warrantów nie zostały jeszcze spełnione warunki do ich realizacji (tj. do objęcia Nowych Akcji).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku zgodnie z art. 9, art. 10, art. 11, art. 12, art. 17, art. 20 i art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych objęcie przez Wnioskodawcę Warrantów nie spowodowało powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku, zgodnie z art. 2, art. 9, art. 10, art. 11, art. 12, art. 17, art. 20 i art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie darowizny Warrantów przez Wnioskodawcę na rzecz SKA nie powstał przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz że w przypadku dokonania w przyszłości przez Wnioskodawcę darowizny Warrantów, które obecnie są jego własnością (na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujących w dniu złożenia niniejszego wniosku), zgodnie z art. 2, art. 9, art. 10, art. 11, art. 12, art. 17, art. 20 i art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, darowizna taka nie spowoduje powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych (na gruncie obecnie obowiązujących przepisów ww. ustawy)?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że zgodnie z art. 24 ust. 11 i ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku objęcia Nowych Akcji Spółki Akcyjnej przez SKA na podstawie Warrantów, u Wnioskodawcy jako u wspólnika SKA nie wystąpi dochód w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotowa interpretacja indywidualna udzielona została w zakresie pytania Nr 2 wniosku. W zakresie pytania Nr 1 i 3 zostały wydane odrębne interpretacje indywidualne.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, że w stanie faktycznym opisanym we Wniosku, zgodnie z art. 2, art. 9, art. 10, art. 11, art. 12, art. 17, art. 20 i art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie darowizny Warrantów przez Wnioskodawcę na rzecz S nie powstał przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz że w przypadku dokonania w przyszłości przez Wnioskodawcę darowizny Warrantów, które obecnie są jego własnością (na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujących w dniu złożenia niniejszego wniosku), zgodnie z art. 2, art. 9, art. 10, art. 11, art. 12, art. 17, art. 20 i art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, darowizna taka nie spowoduje powstania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych (na gruncie obecnie obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Darowizna Warrantów stanowi bowiem czynność, która stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Na marginesie należy wskazać, że nawet w sytuacji gdyby hipotetycznie uznać, iż wartość Warrantów stanowi rynkowa wartość Nowych Akcji na dzień darowania Warrantów na rzecz SKA, to o dochodzie podlegającym opodatkowaniu (opodatkowanym u Wnioskodawcy) będzie można mówić dopiero w momencie odpłatnego zbycia przez S Nowych Akcji nabytych w związku z realizacją Warrantów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:

1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Papierami wartościowymi – w rozumieniu art. 5a ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – są papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538).

W myśl przepisu art. 3 pkt 1 lit. a) ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - rozumie się przez to akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego.

W świetle ww. przepisu, wspomniane we wniosku warranty subskrypcyjne mieszczą się w pojęciu „papierów wartościowych”.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W myśl art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, a wydatkami poniesionymi na ich objęcie, nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia tych akcji; zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji.

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Nie można uznać za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym darowizna warrantów stanowi czynność, która stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. 2009 r. Nr 93, poz. 768) podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem darowizny.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) darowizna jest umową, w której darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca dokonał darowizny części objętych przez siebie Warrantów na rzecz S (do czego był uprawniony na podstawie Programu). Darowane Warranty w chwili dokonania darowizny uprawniały do objęcia Nowych Akcji, które to prawo zostało wykonane przez S. Pozostałe Warranty są w dalszym ciągu własnością Wnioskodawcy, który planuje dokonanie ich darowizny na rzecz S w przyszłości, przy czym w odniesieniu do tych Warrantów nie zostały jeszcze spełnione warunki do ich realizacji (tj. do objęcia Nowych Akcji).

Wnioskodawca zatem dokonał i zamierza dokonać darowizny warrantów na rzecz S, a co za tym idzie nie ma zastosowania w stosunku do niego przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn gdyż nie nabywa on rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem darowizny. Tym samym nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie wyłączenie zawarte w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę przepisów:

*   art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określającego przychody ze stosunku pracy oraz
*   art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określającego „przychody z innych źródeł” należy zauważyć, iż nie mają one zastosowania w niniejszej sprawie.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych powstaje dla celów podatkowych w dacie odpłatnego zbycia, choćby nie został faktycznie otrzymany przez podatnika.

Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie nie dokonał i nie zamierza dokonać odpłatnego zbycia papierów wartościowych, tym samym nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując w momencie dokonania darowizny warrantów przez Wnioskodawcę na rzecz SKA nie powstał przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie doszło do odpłatnego zbycia przedmiotowych warrantów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.