Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-399/08-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-09-23
Teza: Przedmiotem wątpliwości Spółki jest to, czy dotychczasowo poniesione: 1) opłaty z tytułu leasingu operacyjnego – tj. wpłata wstępna, oraz dotychczas uiszczone okresowe opłaty leasingowe, 2) opłaty z tytułu leasingu finansowego – tj. część odsetkowa, – będą mogły być uznane podatkowo jako opłaty z tytułu leasingu, jeśli umowy te zostaną rozwiązane przed terminem ich zakończenia?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; leasing-leasing operacyjny; leasing-raty leasingowe; odstąpienie-odstąpienie od umowy; skutki podatkowe-skutki podatkowe umowy; termin-termin zawarcia umowy; transport-środek transportu; umowa; umowa-rozwiązanie umowy; umowa-skutki podatkowe umowy; umowa-termin zawarcia umowy; umowa-zmiana umowy; zakup
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2008 r. (data wpływu 23 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania umów leasingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania umów leasingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. użytkuje na podstawie umowy leasingu nieruchomość i grunt. Strony potwierdzają w umowie, że umowa leasingu nieruchomości ma charakter tzw. leasingu finansowego w części dotyczącej gruntu oraz leasingu operacyjnego w części dotyczącej naniesień (budowli).

Umowa leasingu została zawarta w dniu 26 października 2005 roku na czas określony, to jest od dnia jej zawarcia do ostatniego dnia przypadającego po 120 miesiącach od końca miesiąca w którym podpisano Protokół Odbioru Przedmiotu Leasingu. Protokół Odbioru Leasingu podpisano w dniu 26 października 2005 roku. Spółka zamierza wypowiedzieć umowę przed terminem jej zakończenia.

Wartość netto przedmiotu leasingu wynosi 14.600.000 PLN przy czym wartość netto naniesień wynosi 11.800.000 PLN, a wartość netto gruntu 2.800.000 PLN. Łączne wynagrodzenie netto finansującego z tytułu umowy leasingu wynosi 21.925.866,40 PLN. Finansujący obciąża Korzystającego dwoma fakturami: jedną dotyczącą leasingu gruntu i drugą dotyczącą leasingu nieruchomości. Leasing finansowy (leasing gruntu) został udokumentowany jedną fakturą VAT łączną obejmującą sumę rat kapitałowych dotyczących gruntu (2.800.000 PLN + VAT) oraz sumę części odsetkowych (1.076.318,40 PLN + VAT).

Natomiast leasing operacyjny jest dokumentowany fakturą VAT okresową (comiesięczną) – okresowa opłata leasingowa. Spółka dokonała spłat do czerwca 2008 roku w wysokości 3.164.619,42 PLN netto (leasing operacyjny – naniesienia) i 1.038.636,53 PLN netto (leasing finansowy – grunt). Ponadto w dniu zawarcia umowy Korzystający uiścił Opłatę Administracyjną w wysokości 135.176,00 PLN (brutto).

Wnioskodawca po rozwiązaniu umowy zamierza przejąć budynek na własność w celu zaciągnięcia kredytu pod hipotekę i przeznaczenie pozyskanych środków na dalszy rozwój Spółki i inwestycje.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy dotychczasowo poniesione:

1.  opłaty z tytułu leasingu operacyjnego – tj. wpłata wstępna oraz dotychczas uiszczone okresowe opłaty leasingowe,
2.  opłaty z tytułu leasingu finansowego – tj. część odsetkowa,
– będą mogły być uznane podatkowo jako opłaty z tytułu leasingu, jeśli umowy te zostaną rozwiązane przed terminem ich zakończenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, dotychczasowo poniesione opłaty należy uznać za opłaty z umów leasingu i traktować je podatkowo jak opłaty leasingowe.

Zgodnie z art. 17a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Przez umowę leasingu operacyjnego rozumieć należy umowę korzystania ze środków trwałych od których odpisów amortyzacyjnych dokonuje finansujący – właściciel środków trwałych.

W myśl art. 17b ust. 1 tejże ustawy opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Spółka zawarła umowę na użytkowanie budowli (nieruchomości) na okres co najmniej 10 lat. Suma ustalonych opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, jest wyższa od wartości początkowej środka trwałego (nieruchomości). Zatem, na moment zawierania umowy leasingu operacyjnego, umowa ta spełniała wszystkie warunki wymienione w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, dla uznania, iż Wnioskodawca ma do czynienia z leasingiem operacyjnym. Fakt zaś zakończenia umowy przed upływem jej podstawowego okresu – 10 lat, nie skutkuje tym, że dotychczas wniesione opłaty powinny być wyłączone z kosztów uzyskania przychodu. Art. 16 ust. 1 i art. 17a – 17l ww. ustawy nie przewiduje takiego skutku zakończenia umowy leasingowej.

Dlatego mimo, iż rozwiązanie umowy leasingu operacyjnego, która w momencie zawarcia spełniała wymienione warunki do uznania jej za umowę leasingu operacyjnego, nastąpi w czasie krótszym od okresu podstawowego, nie skutkuje to obowiązkiem skorygowania kosztów uzyskania przychodów o poniesione do tego czasu wydatki na spłatę rat leasingowych. Zdaniem Wnioskodawcy, należy bowiem tu zastosować zasadę kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodu określoną w art. 15 ust. 1 z zastrzeżeniem art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Poniesiony wydatek był bowiem racjonalnie uzasadniony z punktu widzenia prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, prowadził do uzyskania przychodu. Budynek był w czasie trwania umowy wykorzystywany do prowadzenia działalności i w związku z tym, poniesione wydatki na opłaty leasingowe miały bezpośredni związek z uzyskiwanym przychodem Spółki.

Powyższe stanowisko potwierdza Pierwszy Urząd Skarbowy w Radomiu w interpretacji z dnia 1 czerwca 2007 roku (sygn. 1424/2140/4111/423/2/07), jak również Trzeci Mazowiecki Urząd Skarbowy w Radomiu w interpretacji z dnia 30 października 2006 roku (sygn. 1473/704/WD/423/89/06/BC) twierdząc,

„\`(...)\`poniesione przez spółkę opłaty do momentu rozwiązania umowy leasingu stanowią koszt uzyskania przychodu przy spełnieniu warunku wynikającego z art. 15 ust. 1 ustawy”.

Ponadto Spółka zawarła umowę leasingu finansowego na użytkowanie gruntu. Umowa leasingu jest umową leasingu finansowego, jeżeli spełni ona następujące kryteria:

1.  umowa została zawarta na czas oznaczony,
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych,
3.  umowa zawiera postanowienie, że odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie umowy leasingu dokonuje korzystający.

Umowa zawiera zapis, iż przedmiot leasingu – grunt znajduje się w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Korzystającego. Grunty mimo, iż są traktowane jako środki trwałe w myśl art. 16c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie podlegają amortyzacji.

W związku z tym, ze względu na właściwość przedmiotu leasingu, Spółka jako Korzystający nie może dokonywać odpisów amortyzacyjnych gruntu posiadanego w ewidencji gruntów w podstawowym okresie umowy leasingu.

Ustawodawca w sposób odrębny uregulował kwestie opodatkowania stron umowy leasingu gruntów. W myśl art. 17i ust. 1 ww. ustawy jeżeli przedmiotem umowy leasingu zawartej na czas oznaczony są grunty, a suma ustalonych w niej opłat odpowiada co najmniej wartości gruntów równej wydatkom na ich nabycie - do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat ustalonych w tej umowie, ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie tej umowy z tytułu używania przedmiotu umowy, w części stanowiącej spłatę tej wartości.

Powyższy przepis ma zastosowanie do umów leasingu w rozumieniu art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które spełniają następujące warunki:

1.  przedmiotem umowy są grunty,
2.  umowa jest zawarta na czas określony,
3.  suma ustalonych w umowie opłat odpowiada co najmniej wartości gruntów równej wydatkom na ich nabycie.

Umowa leasingu zawarta przez Spółkę spełnia powyższe warunki, w związku z tym, ma charakter umowy leasingowej. Została bowiem zawarta na okres 10 lat, przedmiotem umowy jest grunt, a suma ustalonych w niej opłat przewyższa wydatki poniesione na nabycie gruntów.

Opłata leasingowa za korzystanie z gruntu w części kapitałowej (spłata wartości gruntu) jest podatkowo neutralna, nie stanowi przychodu dla finansującego ani kosztu uzyskania przychodu dla korzystającego. Część odsetkowa opłaty leasingowej jest kosztem uzyskania przychodu u korzystającego i przychodem u finansującego. Jest bowiem wydatkiem poniesionym w celu osiągnięcia przychodu (art. 15 ust. 1 ww. ustawy) i nie jest objęta wyłączeniem art. 16 ust. 1 tejże ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Oznacza to, że wszelkie poniesione wydatki z wyłączeniem art. 16 ust. 1 ww. ustawy pozostające w związku pośrednim lub bezpośrednim z przychodem stanowią koszty uzyskania przychodu. Opłaty leasingowe ponoszone przez Spółkę w trakcie trwania umów leasingowych pozostawały w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przez nią przychodami. W związku z tym stanowiły koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia. Ustawodawca nie uregulował skutków podatkowych wynikających z przedterminowego rozwiązania umowy leasingowej. Określone są jedynie skutki podatkowe w trakcie podstawowego okresu umowy oraz po upływie podstawowego okresu umowy. Również analizując art. 16 ust. 1 tejże ustawy brak jest rat leasingowych wymienionych jako wydatek nieuznawany za koszt uzyskania przychodów.

Powyższa argumentacja została potwierdzona przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2007 r. (sygn. ILPB3/423-62/07-2/HS), w którym stwierdzono:

„\`(...)\`okoliczność, że podatkowe umowy leasingu operacyjnego zawarte przez Spółkę zostaną rozwiązane przed upływem podstawowego okresu tych umów, nie spowoduje, że dotychczas zapłacone i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów raty leasingowe, winny być w momencie rozwiązania ww. umów uznane za wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Takich skutków nie przewidują bowiem przepisy dotyczące kosztów uzyskania przychodów (art. 15 – 16 ustawy o podatku dochodowych od osób prawnych) oraz opodatkowania stron umowy leasingu (rozdział 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Zatem Spółka nie jest zobowiązana do korygowania kosztów uzyskania przychodów w powyższym zakresie”.

Odnośnie podatkowych skutków rozwiązania umowy leasingowej w przypadku leasingu finansowego wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 31 stycznia 2008 roku (sygn. ITPB3/423-248/07/MT) twierdząc, iż „Wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych na zasadach ogólnych, stosując metodę przyspieszoną. Jeżeli jest on uprawniony do korzystania z tego sposobu amortyzacji przedmiotu leasingu finansowego rozwiązanie przez Niego umowy przed upływem terminu, na jaki została zawarta nie wiąże się z koniecznością skorygowania kosztów uzyskania przychodów w postaci już dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Ustawodawca nie przewiduje bowiem takiego obowiązku podatnika jako skutku prawnego wcześniejszego zakończenia tego stosunku obligacyjnego”.

W związku z powyższym, rozwiązanie umowy leasingu (operacyjnego i finansowego) przed upływem okresu na jaki została zawarta nie spowoduje konieczności skorygowania wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów poniesionych do momentu rozwiązania umowy.

Mając na uwadze wyżej przywołaną argumentację, Spółka wnosi o potwierdzenie stanowiska zgodnie, z którym w przypadku rozwiązania umowy przed upływem okresu na jaki została zawarta, opłaty leasingowe w przypadku leasingu operacyjnego nieruchomości jak również część odsetkowa w przypadku leasingu gruntu stanowią koszt uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), rozpoznawanie spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych dotyczących wydawania w indywidualnych sprawach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne), o których mowa w art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – Ordynacja podatkowa, przekazuje się wojewódzkim sądom administracyjnym, na których obszarze właściwości strona skarżąca zamieszkuje lub ma siedzibę. Powyższe rozporządzenie, zgodnie z brzmieniem § 3, wchodzi w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, tj. z dniem 11 października 2008 r.

W związku z powyższym tut. organ informuje, że jeżeli skarga na niniejszą interpretację będzie składana po dniu 10 października 2008 r., właściwym do jej rozpoznania będzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.