Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-253/12/ICz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-06-13
Teza: Możliwość anulowania wystawionej na rzecz najemcy faktury VAT.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-anulowanie faktury; usługi-usługi najmu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2012r. (data wpływu 13 marca 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości anulowania wystawionej na rzecz najemcy faktury VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. możliwości anulowania wystawionej na rzecz najemcy faktury VAT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem VAT. Zasadniczym przedmiotem prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej jest najem powierzchni handlowych w oddanym do użytkowania w 2009r. centrum handlowo-usługowym B.

Spółka zawiera z najemcami lokali w B umowy najmu, zgodnie z którymi termin płatności faktur przypada na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc, za który należne jest wynagrodzenie. W związku z tym, zgodnie z § 11 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) w zw. z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, Spółka wystawia faktury nawet do 30 dni przed początkiem miesiąca, którego dotyczą.

W praktyce zdarzają się sytuacje, w których umowy najmu ulegają z różnych przyczyn rozwiązaniu. Biorąc pod uwagę stosowane przez Spółkę terminy wystawiania faktur, rozwiązanie umowy może skutkować sytuacją, w której umowa najmu od danego miesiąca nie będzie obowiązywać, a została wystawiona faktura dotycząca opłat najmu za ten miesiąc. Faktura taka powinna podlegać wyeliminowaniu lub skorygowaniu z uwagi na to, iż wykazane na niej usługi w praktyce nie będą świadczone. W tym zakresie mogą zaistnieć różnego typu sytuacje (zdarzenia przyszłe), co do których wspólnym elementem jest to, że została przez Spółkę wystawiona faktura dotycząca miesiąca, za który wskutek rozwiązania umowy najmu nie będą już świadczone usługi najmu. W konsekwencji, Spółka dążyć będzie do wyeliminowania/skorygowania tych faktur. Sytuacje te można podzielić na następujące przypadki:

1.  Spółka wystawia fakturę VAT na rzecz kontrahenta. Faktura nie jest jednak doręczona kontrahentowi (nie została wysłana lub ją wysłano, ale klient odmówił odebrania przesyłki z tą fakturą).
2.  Spółka wystawia fakturę VAT na rzecz kontrahenta. Faktura ta jest doręczana najemcy. Niemniej jednak najemca nie wprowadza faktury do rejestru i odsyła ją Spółce (np. twierdząc, że jej wystawienie było nieuprawnione). Ewentualnie, zanim pierwotna faktura VAT odebrana przez kontrahenta zostanie przez niego odesłana, Spółka (nie wiedząc o tym, że klient fakturę odeśle) wystawia korektę do pierwotnej faktury i wysyła ją najemcy. Klient po odebraniu faktury pierwotnej i jej korekty nie wprowadza ich do rejestru oraz odsyła je Spółce (np. twierdząc, że wystawienie obu tych faktur było nieuprawnione). W takim przypadku Spółka dysponuje oryginałami obu faktur oraz potwierdzeniem odbioru korekty faktury VAT w postaci podpisanego zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki poleconej lub podpisanego przez odbiorcę listu przewozowego dokumentującego przesyłkę nadaną przez firmę kurierską.
3.  Faktura VAT jest wystawiona i doręczona najemcy. Następnie, Spółka wystawia korektę do pierwotnej faktury i wysyła ją najemcy. Kontrahent odbiera zarówno fakturę, jak i jej korektę. Najemca nie wprowadza ich jednak do rejestru, ale też nie odsyła Spółce przedmiotowych faktur. W opisanej sytuacji, Spółka dysponuje jednak potwierdzeniem odbioru korekty faktury VAT w postaci podpisanego zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki poleconej lub podpisanego przez odbiorcę listu przewozowego dokumentującego przesyłkę nadaną przez firmę kurierską.
4.  Spółka wystawia fakturę VAT na rzecz kontrahenta, którą najemca odbiera. Następnie, Spółka wystawia korektę pierwotnej faktury i wysyła ją najemcy. Spółka nie otrzymuje jednak potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Brak potwierdzenia wynika najczęściej z braku chęci współpracy ze strony kontrahenta po rozwiązaniu umowy najmu. Spółka posiada jednak w takich przypadkach inne dokumenty, które wskazują na faktyczny przebieg transakcji: np. wyciągi z kont bankowych wskazujące, iż płatność ceny wykazanej na pierwotnej fakturze nigdy nie wpłynęła na konto bankowe Spółki, kopię faktury korygującej oraz dokumenty potwierdzające podejmowanie działań zmierzających do uzyskania potwierdzenia odbioru, np. kopię pisma przypominającego kontrahentowi o konieczności odesłania potwierdzenia odbioru faktury korygującej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania (numery oznaczone jak we wniosku):

1.  Czy w sytuacji opisanej powyżej w pkt nr 1 Wnioskodawca będzie uprawniony do anulowania wystawionej na rzecz najemcy faktury VAT?
2.  Czy w sytuacjach opisanych powyżej w pkt nr 2 Wnioskodawca będzie uprawniony do anulowania wystawionej na rzecz najemcy pierwotnej faktury VAT (a także wystawionej faktury korygującej – o ile dotyczy)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1)

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej w pytaniu nr 1, Spółka jest uprawniona do anulowania faktury poprzez zarchiwizowanie oryginału i kopii faktury z odpowiednią adnotacją oraz niewykazywania jej w rejestrze sprzedaży VAT.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie prawne swojego stanowiska w tym zakresie.

Przepisy ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054, dalej: ustawa o VAT) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360, dalej: Rozporządzenie), nie regulują kwestii dopuszczalności oraz zasad anulowania wystawionych przez podatnika faktur VAT. Niemniej jednak podejście takie jest w odniesieniu do wyjątkowych sytuacji akceptowane w praktyce gospodarczej, co potwierdzają także Dyrektorzy Izb Skarbowych w wydawanych interpretacjach indywidualnych.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Powyższy przepis wskazuje zatem, iż faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonej transakcji, zdarzenia gospodarczego. Natomiast stosownie do art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Zgodnie z powyższymi przepisami, obowiązek wystawienia faktury dotyczy sytuacji, w których ma miejsce transakcja podlegająca opodatkowaniu (tj. dostawa towarów lub świadczenie usług). Jeżeli jednak podatnik wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku (również fakturę niedokumentującą faktycznej dostawy lub świadczenia) zobowiązany jest do wykazania zawartego w niej podatku i jego zapłaty.

W świetle powyższych regulacji, zdaniem Wnioskodawcy wyeliminowanie (anulowanie) sporządzonej faktury możliwe jest w sytuacji, w której łącznie spełnione są dwa warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług udokumentowane fakturą faktycznie nie doszły do skutku, oraz
2.  nie została wystawiona faktura, w której podatnik wykazał kwotę VAT. Zdaniem Spółki przez „wystawienie faktur/należy rozumieć sporządzenie takiego dokumentu oraz jego wprowadzenie do obrotu prawnego. Faktury jedynie sporządzonej, ale niewprowadzonej do obrotu prawnego nie można natomiast uznać za „wystawioną”.

W przedstawionych w pierwszej części wniosku sytuacjach, Spółka wygeneruje w systemie informatycznym fakturę, która dotyczy okresu, za który usługi najmu nie będą świadczone. Transakcja zatem nie dojdzie do skutku (faktura taka nie będzie dokumentować faktycznej transakcji). Spełniony będzie zatem pierwszy z powyższych warunków.

Odnośnie drugiego warunku, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jeżeli faktura została sporządzona, ale nie została wysłana odbiorcy lub odbiorca odmówił jej odbioru, to nie została ona wprowadzona do obrotu prawnego. Tym samym, nie stanowi ona podstawy do zapłaty podatku w niej wykazanego w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż nie została „wystawiona”.

Wobec spełnienia obu wskazanych powyżej warunków umożliwiających anulowanie faktury opisanej w pytaniu nr 1 Spółka ma prawo dokonania anulowania tej faktury poprzez zarchiwizowanie oryginału i kopii faktury z odpowiednią adnotacją oraz niewykazywania jej w rejestrze sprzedaży VAT. Jeżeli jednak kwota podatku wykazanego na takiej fakturze została już wykazana w deklaracji, anulowanie takiej faktury umożliwia Spółce dokonanie korekty deklaracji za ten miesiąc.

Stanowisko wyrażone powyżej znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w analogicznych sytuacjach przez Dyrektorów Izy Skarbowych. Dla przykładu, w interpretacji z 25 listopada 2010r. o sygn. IPPP1-443-1044/10-2/lgo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że „biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż w analizowanych przypadkach, tj. gdy faktury nie zostały wysłane, gdy zostały wysłane, ale nieodebrane (\`(...)\`) nie doszło do zrealizowania transakcji. Zainteresowany wprawdzie sporządził faktury VAT, jednak nie zostały one wprowadzone do obrotu prawnego. (\`(...)\`) Zatem stwierdzić należy, iż Zainteresowany ma prawo do anulowania przedmiotowych faktur. Anulowanie powinno odbyć się poprzez opatrzenie faktur VAT odpowiednią adnotacją o przyczynie i okolicznościach anulowania i pozostawienie ich w dokumentacji podatkowej, bez konieczności wprowadzania ich do ewidencji i wykazywanie wynikających z nich kwot w deklaracji VAT”.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, iż w sytuacji gdy sporządzone na rzecz najemców faktury VAT dotyczące usług najmu za okres, w którym usługi nie będą faktycznie świadczone nie zostaną wprowadzone do obrotu prawnego (tj. nie zostaną wysłane lub odbiorca odmówi ich odbioru), Wnioskodawca będzie uprawniony do ich anulowania poprzez opatrzenie tych faktur odpowiednią adnotacją o przyczynie i okolicznościach ich anulowania oraz do pozostawienia w dokumentacji bez konieczności wprowadzania ich do ewidencji sprzedaży VAT. Jeżeli jednak kwota podatku wykazanego na takiej fakturze została już wykazana w deklaracji, anulowanie takiej faktury umożliwi Spółce dokonanie korekty deklaracji za ten miesiąc.

Ad 2)

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej w pytaniu nr 2, Wnioskodawca będzie uprawniony do anulowania faktury pierwotnej albo faktury pierwotnej i korygującej poprzez zarchiwizowanie oryginału i kopii faktury z odpowiednią adnotacją oraz niewykazywania jej/ich w rejestrze sprzedaży WAT. Poniżej Spółka przedstawia uzasadnienie prawne swojego stanowiska w tym zakresie.

Jak Spółka wskazała powyżej w swoim stanowisku do pytania nr 1, przepisy ustawy o VAT oraz rozporządzenia, nie regulują dopuszczalności i zasad anulowania faktur VAT. W praktyce, wykształciło się jednak stanowisko, iż możliwość anulowania faktur dotyczy sytuacji, w których łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług udokumentowane fakturą faktycznie nie doszły do skutku, oraz
2.  faktura nie została wprowadzona do obrotu gospodarczego (prawnego).

Powołując się na argumentację ze swojego stanowiska do pytania nr 1 Wnioskodawca zwraca uwagę, że w przedstawionych w pierwszej części wniosku sytuacjach, Spółka wygeneruje w systemie informatycznym fakturę, która dotyczy okresu, za który usługi najmu nie będą świadczone. Transakcja zatem nie dojdzie do skutku (faktura taka nie będzie dokumentować faktycznej transakcji). Spełniony będzie zatem pierwszy z powyższych warunków.

Odnośnie drugiego warunku, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przez brak wprowadzenia do obrotu prawnego należy rozumieć zarówno sytuacje, w których faktura została sporządzona, ale nie została dostarczona odbiorcy, jak i sytuacje, w których faktura została sporządzona i dostarczona odbiorcy, ale odbiorca jej nie akceptuje i w związku z tym nie ujmuje w swoich rozliczeniach oraz odsyła oryginał wystawcy. W takiej sytuacji wyeliminowane jest zatem ryzyko odliczenia VAT wykazanego na tej fakturze przez odbiorcę.

Wobec spełnienia obu wskazanych powyżej warunków umożliwiających anulowanie faktury/faktur opisanych w pytaniu nr 2 Spółka ma prawo dokonania anulowania tej faktury/tych faktur poprzez zarchiwizowanie oryginału i kopii faktury/faktur z odpowiednią adnotacją oraz niewykazywania jej/ich w rejestrze sprzedaży VAT. Jeżeli jednak kwota podatku wykazanego na fakturze pierwotnej została już wykazana w deklaracji, anulowanie takiej faktury umożliwia Spółce dokonanie korekty deklaracji za ten miesiąc.

Stanowisko wyrażone powyżej znajduje potwierdzane w interpretacjach indywidualnych wydawanych w analogicznych sprawach przez Dyrektorów Izb Skarbowych. Dla przykładu, w interpretacji indywidualnej z 30 marca 2009r. o sygn. ILPP2/443-15/09-2/MN Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, iż „Wnioskodawca może w drodze wyjątku anulować niesłusznie wystawioną fakturę, pod warunkiem, iż nie doszło do faktycznego wykonania usług będących przedmiotem zawartej umowy, oraz że przedmiotowa faktura nie została wprowadzona do obrotu prawnego – dokonano zwrotu oryginału i kopii faktury oraz nie uwzględniono jej w ewidencjach kontrahenta”. Na podobnym stanowisku stanął także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach z 17 lutego 2011r. o sygn. IPPP3/443-1124/10-4/JF oraz z 25 listopada 2010r. o sygn. IPPP1-443-1044/10-2/lgo oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach z 16 sierpnia 2010r. o sygn. IBPP1/443-419/10/AW oraz z 11 stycznia 2011r. o sygn. IBPP1/443-1004/09/AL.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, iż w sytuacji gdy wystawione na rzecz najemców faktury VAT za okres, w którym usługi najmu nie będą świadczone zostaną im doręczone, po czym kontrahenci je odeślą (w przypadku wystawienia i doręczenia faktury korygującej, odeślą także tę fakturę), Wnioskodawca będzie uprawniony do ich anulowania, poprzez opatrzenie tych faktur odpowiednią adnotacją o przyczynie i okolicznościach ich anulowania oraz pozostawienia w dokumentacji bez konieczności wprowadzania ich do ewidencji sprzedaży VAT. Jeżeli jednak kwota podatku wykazanego na fakturze pierwotnej została już wykazana w deklaracji, anulowanie takiej faktury umożliwia Spółce dokonanie korekty deklaracji za ten miesiąc.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie objętym pytaniami nr 1 i nr 2 uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usług – art. 106 ust. 3 ustawy.

Art. 108 ust. 1 ustawy stanowi, iż w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Jak wynika z treści przytoczonych przepisów, podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Faktura VAT jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów i usług lub też otrzymania zaliczki) i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego.

Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura VAT jedynie sporządzona, a nie wprowadzona do obrotu prawnego (nie została doręczona adresatowi), nie jest zatem fakturą wystawioną w rozumieniu wyżej cytowanego przepisu prawnego i nie stanowi podstawy do zapłaty podatku w niej wykazanego w trybie art. 108 ust. 1 ustawy.

W praktyce zdarzają się jednakże sytuacje, gdy po wystawieniu faktury VAT następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy. W takiej sytuacji ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania takiej faktury VAT poprzez wystawienie faktury korygującej.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w artykule 106 ust. 8 ustawy o VAT, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwane dalej rozporządzeniem. W rozporządzeniu tym, przepisy dotyczące zasad wystawiania faktur korygujących zostały zawarte w § 13 i § 14.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do § 13 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    *   określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    *   nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (§ 13 ust. 5 rozporządzenia).

Faktury korygujące powinny zawierać wyraz ”KOREKTA” albo wyrazy ”FAKTURA KORYGUJĄCA” (§ 13 ust. 8 rozporządzenia).

W myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Faktura korygująca – stosownie do zapisu § 14 ust. 3 rozporządzenia – wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury VAT wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Podkreślić należy, iż dokonanie korekty faktury jest możliwe jedynie w przypadku, gdy pierwotna faktura została wprowadzona do obrotu prawnego, tzn. została przyjęta (odebrana) przez nabywcę towaru lub usługi oraz ujęta w jego rozliczeniach. Natomiast nie ma możliwości dokonywania korekty faktury w sytuacji, gdy pierwotna faktura została wystawiona ale nie weszła do obrotu prawnego (z uwagi na to, iż nie została przekazana adresatowi), bowiem nie wywołuje wówczas żadnych skutków prawnych.

A zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury VAT powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.

Jednakże w sytuacji, gdy wystawiona faktura nie została wprowadzona do obrotu prawnego poprzez jej przekazanie kontrahentowi – nie ma podstaw do poprawienia błędów poprzez wystawienie faktury korygującej – wówczas istnieje możliwość anulowania tej faktury.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ani przepisy rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, nie regulują kwestii dotyczącej anulowania wystawionych faktur. W praktyce jednak – w drodze wyjątku – jest dopuszczalne anulowanie faktury, sprowadzające się do przekreślenia oryginału i kopii faktury oraz dokonaniu na nich adnotacji uniemożliwiających ich powtórne wykorzystanie. Należy jednak w tym miejscu podkreślić, iż anulowanie faktur VAT powinno dotyczyć wyłącznie tych dokumentów rozliczeniowych, które nie zostały wprowadzone przez podatnika do obrotu prawnego.

Anulowanie faktury VAT powinno być traktowane w sposób wyjątkowy i wykorzystywane tylko w przypadku zaistnienia takiej okoliczności. Ponadto, podatnik powinien dołożyć należytej staranności przy dokumentowaniu zaistniałych zdarzeń gospodarczych. W przypadku anulowania faktury VAT sprzedawca (wystawca faktury) winien posiadać w swojej dokumentacji zarówno kopię, jak i oryginał dokumentu sprzedaży z dokonaną na nich adnotacją unieważniającą fakturę, która uniemożliwi ich powtórne wydanie i wykorzystanie. Zatem, anulowanie faktury dotyczy tylko tych przypadków, gdy faktura dokumentuje czynność niedokonaną.

W opisie sprawy przedstawiono dwie sytuacje, w których Wnioskodawca:

*   wystawia fakturę VAT na rzecz kontrahenta. Faktura nie jest jednak doręczona kontrahentowi (nie została wysłana lub ją wysłano, ale klient odmówił odebrania przesyłki z tą fakturą),
*   wystawia fakturę VAT na rzecz kontrahenta. Faktura ta jest doręczana najemcy. Niemniej jednak najemca nie wprowadza faktury do rejestru i odsyła ją Spółce (np. twierdząc, że jej wystawienie było nieuprawnione). Ewentualnie, zanim pierwotna faktura VAT odebrana przez kontrahenta zostanie przez niego odesłana, Spółka (nie wiedząc o tym, że klient fakturę odeśle) wystawia korektę do pierwotnej faktury i wysyła ją najemcy. Klient po odebraniu faktury pierwotnej i jej korekty nie wprowadza ich do rejestru oraz odsyła je Spółce (np. twierdząc, że wystawienie obu tych faktur było nieuprawnione). W takim przypadku Spółka dysponuje oryginałami obu faktur oraz potwierdzeniem odbioru korekty faktury VAT w postaci podpisanego zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki poleconej lub podpisanego przez odbiorcę listu przewozowego dokumentującego przesyłkę nadaną przez firmę kurierską.

Zatem, w przedmiotowej sprawie istotne jest ustalenie, czy faktury VAT wystawione przez Wnioskodawcę dokumentują świadczenie usług oraz czy zostały wprowadzone do obrotu prawnego. Bowiem dopiero wtedy będzie można ustalić, czy do wystawionych faktur VAT należy wystawić faktury korygujące, bądź je anulować.

W przedmiotowej sprawie zdarzają się u Wnioskodawcy sytuacje, z których wynika, iż umowy najmu ulegają z różnych przyczyn rozwiązaniu, natomiast biorąc pod uwagę stosowane przez Spółkę terminy wystawiania faktur, rozwiązanie umowy może skutkować sytuacją, w której umowa najmu od danego miesiąca nie będzie obowiązywać, a została wystawiona faktura dotycząca opłat najmu za ten miesiąc.

W przedmiotowej sprawie istotnym jest, iż w niektórych przypadkach wystawiona faktura dotycząca opłat najmu za dany miesiąc będzie dokumentować czynność, która nie została wykonana, bowiem umowa najmu ulegała z różnych przyczyn rozwiązaniu.

Ponadto zarówno oryginał, jak i kopia faktury VAT (w niektórych sytuacjach także oryginał i kopia faktury korygującej) są w posiadaniu Wnioskodawcy – zatem nie zostały one wprowadzone do obrotu prawnego. W związku z powyższym wyjątkowo dopuszczalne jest anulowanie ww. dokumentów (oryginałów i kopii faktur). Dokumenty tej operacji księgowej opatrzone odpowiednią adnotacją powinny być zachowane w dokumentach wystawiającego tzn. Wnioskodawcy.

Biorąc powyższe pod uwagę opis sprawy należy stwierdzić, iż ww. faktury dokumentują czynność która nie została wykonana (umowa najmu została rozwiązana po wystawieniu faktury) oraz faktury te nie zostały wprowadzone do obrotu prawnego bowiem:

*   faktura nie została wysłana lub ją wysłano, ale klient odmówił odebrania przesyłki z tą fakturą,
*   faktura ta jest doręczana najemcy, niemniej jednak najemca nie wprowadza faktury do rejestru i odsyła ją Spółce (np. twierdząc, że jej wystawienie było nieuprawnione), ewentualnie, zanim pierwotna faktura VAT odebrana przez kontrahenta zostanie przez niego odesłana, Spółka (nie wiedząc o tym, że klient fakturę odeśle) wystawia korektę do pierwotnej faktury i wysyła ją najemcy, przy czym klient po odebraniu faktury pierwotnej i jej korekty nie wprowadza ich do rejestru oraz odsyła je Spółce

w związku z czym Wnioskodawcy przysługuje prawo anulowania tych faktur.

Ponadto ustawa z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa zawiera ogólne zasady korygowania deklaracji, także dotyczące deklaracji składanych dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług, niezależnie od regulacji zawartych w samej ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 81 § 1 cyt. ustawy, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty – art. 81 § 2 powołanej ustawy.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu. Może ona dotyczyć każdej pozycji deklaracji, np.: określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości kwoty zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji (np.: adresu, nr NIP) – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu jej formularza, z zaznaczeniem, iż w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej już deklaracji. Skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty deklaracji powoduje, że złożona przez niego deklaracja korygująca zastępuje pierwotną (korygowaną) deklarację i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiające jednocześnie pierwotną deklarację mocy prawnej.

Wskutek zadeklarowania wystawionej, a następnie anulowanej faktury, doszło do zawyżenia zobowiązania podatkowego za miesiące, w których powstał obowiązek podatkowy w stosunku do wystawionych faktur. Wobec powyższego, z uwagi na fakt, iż Zainteresowany ma prawo do anulowania pierwotnie wystawionych faktur VAT, zatem nie powinien rozpoznać i zadeklarować podatku wykazanego na takich fakturach. Natomiast, jeżeli Wnioskodawca przez pomyłkę wykazał i zadeklarował taki podatek w deklaracji, jest to w takim przypadku podatek nienależnie zadeklarowany i zapłacony do urzędu skarbowego – bowiem, zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku.

Podatnik nabywa uprawnienie do odzyskania nienależnie uiszczonego podatku VAT, które zgodnie z art. 75 § 3 ww. ustawy, może zrealizować jedynie poprzez złożenie korekty deklaracji VAT-7 za odpowiedni okres rozliczeniowy i wystąpienie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w przypadku, gdy w pierwotnej deklaracji wykazał kwotę zobowiązania podatkowego z tytułu podatku VAT do zapłaty i uiścił tę kwotę.

Zdaniem tut. organu, w przypadku anulowania błędnie wystawionych faktur VAT nie powinny zostać one wykazane w rozliczeniach Wnioskodawcy z tytułu podatku VAT. Zatem, poprzez omyłkowe wykazanie pierwotnych faktur, które do czasu sporządzenia deklaracji VAT nie zostały skutecznie anulowane, Wnioskodawca w celu usunięcia błędu winien dokonać korekty deklaracji VAT za te miesiące, w których faktury VAT zostały rozliczone, poprzez obniżenie odpowiednio kwoty zadeklarowanej podstawy opodatkowania oraz podatku należnego.

Z uwagi na uznanie, iż Wnioskodawca ma możliwość dokonania anulowania faktur VAT, to jest on również upoważniony do zmniejszenia podatku należnego wykazanego pierwotnie w deklaracjach VAT-7 za okres rozliczeniowy, w którym wykazano wartości wynikające z anulowanych faktur VAT, poprzez złożenie korekty deklaracji VAT-7 oraz skorygowania rejestru sprzedaży.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

Natomiast ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca zagadnienia objętego pytaniami nr 3 i 4 (oznaczenie jak we wniosku), będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.