Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-384/16-2/ISK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-16
Teza: Brak opodatkowania VAT czynności przekształcenia Spółki ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową lub jawną.
Słowa kluczowe: forma-forma prawna; spółki-przekształcenie spółki; zmiana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2016 r. (data wpływu 23 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę osobową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę osobową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca posiada rezydencję podatkową w Polsce - Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Do Spółki zostanie wniesiona zorganizowana część przedsiębiorstwa, obejmująca m.in. nieruchomości budynkowe oraz znak towarowy.

W dalszej kolejności planowane jest przekształcenie Wnioskodawcy w spółkę komandytową lub jawną (dalej: SpO). W wyniku przekształcenia nie dojdzie do wzrostu majątku Wnioskodawcy, w ramach procesu przekształcenia nie będą dokonywane jakiekolwiek dodatkowe wpłaty/ wkłady na kapitał Wnioskodawcy. Wnioskodawca zakłada, że na moment przekształcenia nie będzie posiadał zysków zatrzymanych lub niepodzielonych na poziomie ich wyniku księgowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie z zakresu podatku od towarów i usług (pytanie nr 2 wniosku):

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym operacja przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę osobową (komandytową lub jawną) (SpO) będzie powodować po stronie Wnioskodawcy jakiekolwiek konsekwencje w zakresie opodatkowania VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zmiana formy prawnej prowadzonej przezeń działalności ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową (komandytową lub jawną) (SpO) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawcy po przekształceniu w SK przysługiwać będą wszelkie prawa i obowiązki w zakresie VAT dotyczące Wnioskodawcy przed jego przekształceniem, tj. SpO w zakresie VAT kontynuuje rozliczenia VAT z okresu przed przekształceniem.

Przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową (SpO) przewiduje art. 551 § 1 KSH, zgadnie z którym spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

W myśl art. 551 § 4 KSH nie może być przekształcona spółka w likwidacji, która rozpoczęła podział majątku, ani spółka w upadłości.

Na podstawie art. 553 § 1 KSH, Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Jak wynika z § 3 ww. artykułu, wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e Ordynacji podatkowej. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Stosownie do art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej,

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Natomiast § 2 art. 93a Ordynacji podatkowej wskazuje, że przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Z powyższego wynika, że następstwo podatkowe związane jest ze zdarzeniami prawnymi określonymi m.in. jako: przekształcenie osób prawnych. Jednym ze wskazanych przypadków sukcesji podatkowej jest przypadek przekształcenia, na podstawie przepisów KSH, spółki kapitałowej (w tym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w spółkę osobową (w tym spółkę komandytową lub jawną).

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione w niniejszym wniosku, spółka osobowa, która powstanie w wyniku przekształcenia Wnioskodawcy — spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wstąpi, zgodnie z art. 93a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej Spółki.

W efekcie Wnioskodawca po jego przekształceniu w SpO (spółka powstała w wyniku przekształcenia) będzie traktowany jako kontynuator swojego poprzednika (sp. z o.o.) i w związku z tym przejdą na niego wszelkie uprawnienia i obowiązki przewidziane w regulacjach prawa materialnego, w szczególności prawa i obowiązki wynikające z przepisów ustawy o VAT. SpO, po jej przekształceniu, będzie w całości kontynuowała rozliczenia VAT sp. z o.o. przed jej przekształceniem. Jednocześnie, sama czynność przekształcenia Wnioskodawcy w SpO nie stanowi czynności podlegającej VAT.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Dostawą towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej lub prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Niemniej jednak w stosunku do świadczonej usługi muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż opodatkowaniu VAT będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu VAT.

W rozpatrywanej sytuacji nastąpi jedynie zmiana formy prawnej prowadzonej działalności. Zdarzenie to nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem jednego podmiotu na rzecz innego podmiotu. Zatem czynność ta nie będzie stanowić ani odpłatnej dostawy towarów, ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 7 oraz art. 8 ustawy o VAT. W konsekwencji nie będzie miało miejsca zdarzenie, które rodziłoby powstanie obowiązku podatkowego w VAT.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych organów podatkowych, m.in. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 2 października 2012 r. sygn. IPTPP4/443-469/12-2/BM oraz z 11 grudnia 2012 r., sygn. IPTPP1/443-777/12-4/MG i interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 czerwca 2010 roku, sygn. IBPP2/443-315/10/BW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową lub spółkę jawną przewiduje art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), zgodnie z którym spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Na podstawie art. 553 § 1 ww. ustawy, Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Jak wynika z art. 1 § 2 ww. ustawy spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Natomiast art. 4 § 1 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy stanowi, że użyte w ustawie określenia oznaczają:

*   spółka osobowa - spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną,
*   spółka kapitałowa - spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i spółkę akcyjną.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dna 29 sierpnia 2015 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Stosownie do art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej,

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W myśl § 2 ww. artykułu, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej

Jak wynika z cyt. powyżej przepisów, osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. W konsekwencji oznacza to, że Spółka przekształcona (powstała w wyniku przekształcenia) jest traktowana jako kontynuator swojego poprzednika i w związku z tym przechodzą na nią wszelkie uprawnienia i obowiązki przewidziane w regulacjach prawa materialnego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca posiada rezydencję podatkową w Polsce i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca planuje przekształcenie formy prawnej w spółkę komandytową lub jawną. W wyniku przekształcenia nie dojdzie do wzrostu majątku Wnioskodawcy, w ramach procesu przekształcenia nie będą dokonywane jakiekolwiek dodatkowe wpłaty/wkłady na kapitał Wnioskodawcy. Wnioskodawca na moment przekształcenia nie będzie posiadał zysków zatrzymanych lub niepodzielonych na poziomie ich wyniku księgowego.

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione w niniejszym wniosku, w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powstanie spółka komandytowa lub spółka jawna, która jest osobową spółką handlową.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy czynność przekształcenia formy prawnej Spółki będzie powodować jakiekolwiek konsekwencje w zakresie podatku VAT.

Aby odpowiedzieć na wątpliwości Wnioskodawcy należy ustalić czy tego rodzaju czynność jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a więc taką czynnością, w stosunku do której zastosowanie znajdą przepisy ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby zatem daną czynność uznać za świadczenie usługi, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub też dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z opisanych we wniosku okoliczności wynika, że w rozpatrywanej sprawie brak jest przesłanek wskazujących na występowanie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w postaci odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. W analizowanej sprawie dojdzie jedynie do zmiany formy prawnej w jakiej Wnioskodawca działa, tj. przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową lub jawną. Nie będzie więc miało miejsca zdarzenie, które rodziłoby powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Zatem czynność przekształcenia Spółki ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową lub jawną nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy należy stwierdzić, że czynność przekształcenia Spółki ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową lub jawną nie będzie powodować po stronie Spółki jakichkolwiek konsekwencji w zakresie opodatkowania podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Tut. Organ podkreśla, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego, tj. opodatkowania czynności przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę osobową. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w zakresie pytań dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.