Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1168/11/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-02-09
Teza: W jaki sposób dokonywać odpisów amortyzacyjnych od inwestycji w obcym środku trwałym od momentu otrzymania darowizny tej nieruchomości?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 09 listopada 2011r. (data wpływu do tut. Biura 17 listopada 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   sposobu ustalenia wartości początkowej wskazanego we wniosku składnika majątku (budynku) – **jest prawidłowe,**
*   konieczności uwzględnienia odpisów amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym przy amortyzacji ww. budynku – **jest nieprawidłowe,**
*   konieczności zaprzestania dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym od miesiąca następującego po miesiącu nabycia nieruchomości, której ww. inwestycja dotyczy – **jest nieprawidłowe.**

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2011r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej oraz amortyzowania wskazanego we wniosku składnika majątku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie usług mechaniki pojazdowej, opodatkowaną podatkiem dochodowym uiszczanym na „zasadach ogólnych”. Działalność tą rozpoczął w 2003r. i prowadził w użyczonym budynku usługowym, stanowiącym współwłasność jego rodziców na zasadzie ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. W miesiącu grudniu 2009r. za zgodą rodziców dokonał przebudowy tego budynku, na co poniósł wydatki w kwocie 53.827 zł. Wydatki te zakwalifikował, jako inwestycję w obcym środku trwałym i od miesiąca stycznia 2010r. dokonywał odpisów amortyzacyjnych, które były zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. W dniu 23 marca 2011r. rodzice darowali Wnioskodawcy tą nieruchomość (tj. działkę o powierzchni 0,0536 ha zabudowaną parterowym budynkiem usługowym o powierzchni użytkowej 136,73 m2 wybudowanym w 1993r.), na podstawie aktu notarialnego, podając jej ogólną wartość wynoszącą 100.000 zł (sto tysięcy złotych). Po nabyciu tej nieruchomości w drodze darowizny, Wnioskodawca rozpoczął rozbudowę budynku polegającą na dobudowaniu piętra. W celu sfinansowania tej inwestycji zwrócił się do banku o udzielenie kredytu inwestycyjnego. Celem zabezpieczenia kredytu bank zażądał wyceny wartości rynkowej przez uprawnionego rzeczoznawcę majątkowego, więc Wnioskodawca zlecił jej wykonanie. Rzeczoznawca w pisemnej opinii określił wartość ogólną tej nieruchomości na kwotę 708.184 zł (siedemset osiem tysięcy sto osiemdziesiąt cztery złotych), w tym wartość budynku na kwotę 589.620 zł (pięćset osiemdziesiąt dziewięć tysięcy sześćset dwadzieścia złotych), zaś wartość działki na kwotę 118.564 zł (sto osiemnaście tysięcy pięćset sześćdziesiąt cztery złotych). Po otrzymaniu wyceny wartości rynkowej tej nieruchomości Wnioskodawca zwrócił się do notariusza z zapytaniem, czy istnieje możliwość zmiany umowy darowizny, gdyż wartość nieruchomości podana w akcie notarialnym rażąco odbiega od wartości rynkowej określonej przez rzeczoznawcę majątkowego. Pani notariusz stwierdziła, że taka zmiana jest konieczna, ponieważ strony były w błędzie, o którym mowa w art. 84 kodeksu cywilnego, co może skutkować nieważnością umowy darowizny.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W jaki sposób dokonywać odpisów amortyzacyjnych od inwestycji w obcym środku trwałym od momentu otrzymania darowizny tej nieruchomości?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, z chwilą otrzymania darowizny wspomnianej nieruchomości, inwestycja w obcym środku trwałym stała się jego własnością wraz z budynkiem, więc należy od miesiąca następującego po miesiącu nabycia nieruchomości w drodze darowizny zaprzestać dokonywania odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów. Odpisów amortyzacyjnych należy dokonywać od wartości początkowej budynku określonej w akcie notarialnym, zaś dokonane odpisy amortyzacyjne od inwestycji w obcym środku trwałym należy zaliczyć jako umorzenie budynku (odpisy amortyzacyjne narastająco).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast stosownie do treści art. 22a ust. 2 pkt 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”, zwane także środkami trwałymi.

Stosownie do treści art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Składnik majątku może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   stanowi on własność lub współwłasność podatnika,
*   został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,
*   jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres używania tego składnika na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),
*   składnik ten jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 ww. ustawy.

Przepisy ustawy nie definiują wprost, co należy rozumieć przez inwestycje w obcych środkach trwałych, ale definiują pojęcie inwestycji. Zgodnie z art. 5a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2009r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). Z kolei środki trwałe w budowie to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego (art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości).

Biorąc pod uwagę te definicje można stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji (np. modernizacja wynajętego lokalu) lub też na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego.

W celu dokonywania odpisów amortyzacyjnych podatnik jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z wymogami określonymi w art. 22n ww. ustawy. Zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 (art. 22n ust. 4 ww. ustawy).

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór (art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy).

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych, który jest zróżnicowany m.in. z uwagi na sposób ich nabycia, określa art. 22g ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 tej ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

W myśl art. 22g ust. 16 ww. ustawy, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3-5, ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Przepis art. 19 ust. 3 ww. ustawy stanowi, że wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Natomiast zgodnie z art. 22g ust. 17 tej ustawy, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. W wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., iż Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie usług mechaniki pojazdowej, opodatkowaną podatkiem dochodowym uiszczanym na zasadach ogólnych. Działalność tą rozpoczął w 2003r. i prowadził w użyczonym budynku usługowym, stanowiącym współwłasność jego rodziców. W grudniu 2009r. za zgodą rodziców dokonał przebudowy tego budynku, ponosząc z tego tytułu wydatki w kwocie 53.827 zł, które zakwalifikował jako inwestycję w obcym środku trwałym i od stycznia 2010r. dokonywał odpisów amortyzacyjnych, które zaliczał do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. W dniu 23 marca 2011r., rodzice darowali Wnioskodawcy ww. nieruchomość, składającą się z działki o powierzchni 0,0536 ha, zabudowanej parterowym budynkiem usługowym o powierzchni użytkowej 136,73 m2, wybudowanym w 1993r.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż do dnia otrzymania od rodziców w drodze darowizny wskazanego we wniosku budynku usługowego (wraz z gruntem, na którym budynek ten się znajduje) Wnioskodawca wykorzystywał w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej użyczony budynek nie będący jego własnością. Poniesione przez Niego nakłady na przebudowę tego budynku stanowiły specyficzny środek trwały, jakim jest inwestycja w obcym środku trwałym. Odpisy amortyzacyjne od tego środka trwałego stanowiły koszt podatkowy. Natomiast z chwilą otrzymania w drodze darowizny od rodziców wskazanej we wniosku działki wraz ze znajdującym się na nim budynkiem usługowym, Wnioskodawca stał się właścicielem dwóch odrębnych środków trwałych, tj. nieruchomości gruntowej oraz budynku usługowego, a zatem innego niż „inwestycja w obym środku trwałym” środka trwałego. Od tego momentu Wnioskodawca może zatem amortyzować budynek stanowiący jego własność. Odrębnym środkiem trwałym nie podlegającym amortyzacji jest grunt, na którym przedmiotowy budynek się znajduje. Dla celów amortyzacji Wnioskodawca winien więc ustalić wartość początkową poszczególnych środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W przedmiotowej sprawie z uwagi na sposób ich nabycia, zastosowanie znajdzie generalna zasada ustalania wartości początkowej, określona w art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nabył bowiem przedmiotowe składniki majątku w drodze umowy darowizny, co oznacza, iż ich wartość jest wartością znaną, wynikającą ze stosownego aktu notarialnego. Przy czym, z uwagi na fakt, iż w drodze umowy darowizny Wnioskodawca nabył nieruchomość gruntową oraz nieruchomość budynkową i jak wynika z wniosku, w akcie notarialnym określona jest łączna wartość tych składników majątku, wartość początkową poszczególnych środków trwałych Wnioskodawca winien określić we własnym zakresie. W razie trudności, może w tym zakresie skorzystać z pomocy biegłego rzeczoznawcy, który określi udział procentowy poszczególnych składników majątku w ich wartości wynikającej z wymienionego powyżej dokumentu. Jednakże przy określaniu tych wartości należy pamiętać, aby ich suma odpowiadała sumie (łącznej cenie) zawartej w akcie notarialnym (w części przypadającej na poszczególne składniki majątkowe). Tak ustaloną wartość początkową ww. środków trwałych należy wpisać do prowadzonej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Przy czym, jeżeli wskazany we wniosku budynek zostanie ulepszony (np. rozbudowany), to stosownie do art. 22g ust. 17 ww. ustawy, jego wartość początkową, ustaloną w ww. sposób należy powiększyć o sumę wydatków na jego ulepszenie. Odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej budynku mogą stanowić koszt podatkowy w prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych można dokonywać do pełnego zamortyzowania tego środka trwałego, tj. do końca tego miesiąca, w którym nastąpi zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z jego wartością początkową lub w którym postawiony zostanie w stan likwidacji, zbyty lub stwierdzony jego niedobór. Oznacza to zarazem, iż odpisy amortyzacyjne dokonane od inwestycji w obcym środku trwałym nie mają wpływu na odpisy amortyzacyjne dokonywane od środka trwałego jakim jest budynek usługowy. Jak wskazano wyżej, budynek ten stanowi bowiem inny od inwestycji w obcym środku trwałym, środek trwały.

Równocześnie zaznaczyć należy, iż po nabyciu przez Wnioskodawcę w drodze darowizny, wskazanego we wniosku środka trwałego, w którym dokonał On wydatków uznanych za inwestycję w obcym środku trwałym, istnieje możliwość kontynuacji amortyzacji tej inwestycji według zasad uprzednio przyjętych na początku amortyzacji inwestycji w obcym środku trwałym, pomimo iż po nabyciu tego środka trwałego nie będzie to już obcy środek trwały, lecz własny. Po przekazaniu do używania inwestycji w obcym środku trwałym, staje się ona bowiem odrębnym składnikiem majątku, niezależnie od prawa własności i przewidywanego okresu użytkowania. Wnioskodawca może zatem kontynuować amortyzację inwestycji w obcym środku trwałym według metody i zasad stosowanych przed nabyciem środka trwałego, w którym została zrealizowana inwestycja, polegająca na ulepszeniu tego środka trwałego.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   sposobu ustalenia wartości początkowej wskazanego we wniosku składnika majątku (budynku) – jest prawidłowe,
*   konieczności uwzględnienia odpisów amortyzacyjnych dokonanych od wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym przy amortyzacji ww. budynku – jest nieprawidłowe,
*   konieczności zaprzestania dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym od miesiąca następującego po miesiącu nabycia nieruchomości, której ww. inwestycja dotyczy – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w zakresie podatku od spadków i darowizn zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Równocześnie zaznaczyć należy, iż przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest kwestia dopuszczalności zmiany wartości darowizny dokonanej aktem notarialnym z dnia 23 marca 2011r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.