Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.92.2017.1.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-02
Teza: Czy Płatności Gwarancyjne stanowią wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie Wnioskodawcy 1 lub wpływają na podstawę opodatkowania podatkiem VAT po stronie Wnioskodawcy 1? Czy Płatności Gwarancyjne mają wpływ na możliwość lub wysokość odliczenia podatku VAT przez Wnioskodawcę 1 od nabycia Nieruchomości lub nabycia usług lub towarów w ramach Kosztów Utrzymania Nieruchomości ?
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 3 kwietnia 2017 r. (data wpływu 5 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania i określenia podstawy opodatkowania Płatności Gwarancyjnych oraz ich wpływu na prawo do odliczenia podatku VAT – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania i określenia podstawy opodatkowania Płatności Gwarancyjnych oraz ich wpływu na prawo do odliczenia podatku VAT.

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

U. GmbH (dalej: „Wnioskodawca 1”) jest spółką kapitałową (odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) utworzoną zgodnie z prawem niemieckim, z siedzibą w Niemczech.

Na podstawie niemieckiej ustawy o inwestycjach - która stanowi podstawowy akt prawodawstwa niemieckiego regulujący zasady wspólnego inwestowania - Wnioskodawca 1 ma status spółki inwestycyjnej (Kapitalanlagegesellschaft). Celem spółki inwestycyjnej jest w szczególności tworzenie i zarządzanie niemieckimi funduszami inwestycyjnymi. W ramach wykonywania powyższej działalności, Wnioskodawca 1 zarządza niemieckimi funduszami inwestycyjnymi. Fundusze stanowią wyodrębniony majątek, którego formalno-prawnym właścicielem - z uwagi na specyficzną konstrukcję prawną funduszu oraz obowiązujące uwarunkowania polskiego systemu prawnego - jest w Polsce Wnioskodawca 1.

Z uwagi na prowadzoną już w Polsce działalność obejmującą własność i wynajem nieruchomości, Wnioskodawca 1 posiada status podatnika VAT w Polsce (jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny). Działalność gospodarcza Wnioskodawcy 1 na terytorium Polski, polegająca na wynajmie powierzchni biurowo-handlowych, prowadzona jest bezpośrednio z Niemiec (Wnioskodawca 1 nie posiada zarejestrowanego w Polsce oddziału). Niemniej jednak, dochody osiągane z wynajmu nieruchomości zlokalizowanych w Polsce są opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych i podatkiem VAT w Polsce.

W chwili obecnej Wnioskodawca 1 planuje zakup komercyjnej nieruchomości biurowej (dalej: „Nieruchomość”) na rzecz jednego z zarządzanych przez siebie otwartych funduszy inwestycyjnych - „N. fund”.

Sprzedającym jest polski fundusz S. z siedzibą w Polsce (dalej: „Wnioskodawca 2”).

Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 dalej są również łącznie nazywani Wnioskodawcami.

Wnioskodawcy zawarli już przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości określającą warunki transakcji, w tym formułę ustalenia ceny. Planowane jest, że umowa ostateczna zostanie zawarta jeszcze w tym roku.

Nieruchomość obejmuje grunt (prawo wieczystego użytkowania gruntu) położony na terenie P., znajdujące się na nim dwa budynki biurowe (które stanowią jedną bryłę i które na dzień złożenia niniejszego wniosku zgodnie z wypisem z kartoteki budynków stanowią jeden budynek) oraz budowle jak również inne aktywa ściśle związane z budynkami.

Zdaniem Wnioskodawców transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie opodatkowana VAT i Wnioskodawca 1 będzie miał co do zasady prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu Nieruchomości z uwagi na wykorzystanie jej do czynności opodatkowanych VAT (wynajem powierzchni komercyjnych). Wnioskodawcy składają równolegle odrębny wspólny wniosek o interpretację podatkową w celu potwierdzenia, że sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT oraz że Wnioskodawca 1 będzie miał prawo do odliczenia tego podatku.

Cena za Nieruchomość, a w szczególności cena za budynki (cena w umowie ostatecznej zostanie alokowana do poszczególnych aktywów podlegających sprzedaży), zostanie wyliczona według ustalonej formuły, wskazanej w umowie przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości, przy założeniu określonego stopnia wynajęcia wszystkich powierzchni biurowych, handlowych, magazynowych oraz parkingowych w tych budynkach (zarówno w odniesieniu do metrażu wynajętej powierzchni jak i wysokości należnego czynszu).

Ponieważ jednak na dzień zawarcia umowy przedwstępnej, powyższe powierzchnie w budynkach nie były wynajęte w założonym stopniu i nie jest pewne czy będą wynajęte na dzień zawarcia umowy ostatecznej, Wnioskodawcy uzgodnili, że Wnioskodawca 2 udzieli Wnioskodawcy 1 tzw. gwarancji czynszowej (dalej: „Gwarancja”). Umowa dotycząca Gwarancji (dalej: „Umowa Gwarancji Dotycząca Czynszu”) zostanie podpisana przez Wnioskodawców w dniu podpisania umowy ostatecznej sprzedaży Nieruchomości, jednak jej treść została już uzgodniona pomiędzy Wnioskodawcami.

W ramach Gwarancji, Wnioskodawca 2 zagwarantuje Wnioskodawcy 1 określony stopień wynajmu powierzchni, zarówno w odniesieniu do metrażu wynajętej powierzchni jak i wysokości należnego czynszu, przez okres 36 miesięcy od daty sprzedaży Nieruchomości (co do zasady Umowa Gwarancji Dotycząca Czynszu wygaśnie po upływie tego terminu, chociaż w pewnych przypadkach, w stosunku do określonych powierzchni, może ona obowiązywać przez dłuższy okres).

Jeżeli w tym okresie powierzchnia w budynkach będzie niewynajęta w rozumieniu Umowy Gwarancji Dotyczącej Czynszu, Wnioskodawca 2 będzie zobowiązany do dokonywania odpowiednich płatności na rzecz Wnioskodawcy 1 (dalej: „Płatności Gwarancyjne”). Uzyskane przez Wnioskodawcę 1 Płatności Gwarancyjne stanowić będą bieżący przychód Wnioskodawcy 1.

Zgodnie z Umową Gwarancji Dotyczącej Czynszu za powierzchnie niewynajęte (tzw. wolne powierzchnie) uznaje się powierzchnie (w tym powierzchnie przeznaczone na cele biurowe i komercyjne powiększone o współczynnik powierzchni wspólnych oraz na cele magazynowe, jak również miejsca parkingowe), które w okresie Gwarancji:

1.  nie są wynajęte, tj. nie została zawarta w odniesieniu do nich żadna umowa najmu; lub
2.  są wynajęte, ale taka biurowa, komercyjna lub magazynowa powierzchnia i / lub miejsce parkingowe pozostaje pusta (co oznacza, że najemca nie podpisał protokołu odbioru potwierdzającego przejęcie całości wynajętej powierzchni i / lub miejsc parkingowych) lub pozwolenie na użytkowanie takich powierzchni nie zostało wydane; lub
3.  są wynajęte, a taka biurowa, komercyjna lub magazynowa powierzchnia i / lub miejsca parkingowe zostały wydane i pozwolenie na użytkowanie takich powierzchni zostało wydane, jednak najemca nie dostarczył jeszcze zabezpieczenia najmu wskazanego w umowie najmu; lub
4.  zostały wynajęte, ale przed dniem ostatecznej umowy sprzedaży (i) sąd ogłosił upadłość najemcy lub został złożony wniosek o ogłoszenie upadłości najemcy oraz wniosek ten nie został oddalony z powodów innych niż przesłanki wskazane w art. 13 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe lub postępowanie nie zostało umorzone, lub (ii) umowa najmu została rozwiązana (co oznacza, że wypowiedzenie zostało doręczone przez którąkolwiek ze stron umowy najmu, niezależnie od tego czy umowa najmu już wygasła czy jeszcze obowiązuje); lub
5.  nigdy nie były wynajęte lub zmieniły status na niewynajęte i nie mogą być przedmiotem najmu przez okres dłuższy niż okres Gwarancji z powodu prawa ekspansji zawartego w umowie najmu; lub
6.  zmieniły status na niewynajęte podczas okresu najmu na podstawie umowy najmu z powodów, za które odpowiedzialność ponosi Wnioskodawca 2 lub jego inwestor zastępczy lub jego podwykonawcy.

Płatności Gwarancyjne będą kalkulowane w taki sposób jakby powierzchnie w budynkach w danym okresie rozliczeniowym były wynajęte w założonym stopniu. Innymi słowy, Wnioskodawca 2 dokonując powyższych płatności na rzecz Wnioskodawcy 1 zapewni, że Nieruchomość będzie przynosiła takie przychody / generowała takie przepływy finansowe jakie założone zostały przy kalkulacji ceny za Nieruchomość.

Płatności Gwarancyjne będą obejmowały następujące płatności (na rzecz Wnioskodawcy 1 od Wnioskodawcy 2):

1.  Miesięczne płatności równe kwocie czynszu, który byłby należny z tytułu wynajmu danych powierzchni, kalkulowane według odpowiedniej formuły wskazanej w Umowie Gwarancji Dotyczącej Czynszu.

Powyższe płatności będą indeksowane 1 stycznia każdego roku kalendarzowego, począwszy od 1 stycznia 2018 r. (według ustalonej formuły).

1.  Miesięczne płatności równe kwocie opłat eksploatacyjnych, które byłyby należne z tytułu wynajmu danych powierzchni, oraz płatności z tytułu rocznego rozliczenia opłat eksploatacyjnych w odniesieniu do danej powierzchni, w obu przypadkach kalkulowane według odpowiedniej formuły wskazanej w Umowie Gwarancji Dotyczącej Czynszu.

Opłaty eksploatacyjne są opłatami płaconymi przez najemców równolegle z czynszem na pokrycie kosztów związanych z utrzymaniem i obsługą nieruchomości i części wspólnych budynków (np. media, utrzymanie czystości, ochrona, itp.) przypadających na daną powierzchnię. Opłaty takie są płacone razem z czynszem w oparciu o założony (przewidywany) poziom kosztów, a następnie rozliczane pomiędzy wynajmującym a najemcami po zakończeniu roku w oparciu o rzeczywiste koszty proporcjonalnie do wynajętych powierzchni. W konsekwencji Umowa Gwarancji Dotycząca Czynszu będzie przewidywała odpowiednie płatności z tego tytułu w stosunku do niewynajętych powierzchni, oraz rozliczenie opłat eksploatacyjnych pomiędzy Wnioskodawcami w określonym terminie po zakończeniu każdego roku kalendarzowego (lub po wygaśnięciu Umowy Gwarancji).

1.  Płatności dotyczące powierzchni, co do których na koniec okresu Gwarancji nie została podpisana umowa najmu i w stosunku do których nie zostało wykonane wykończenie powierzchni, kalkulowane według odpowiedniej formuły wskazanej w Umowie Gwarancji Dotyczącej Czynszu. Płatności te zostaną dokonane razem z ostatnią płatnością określoną w punkcie 1 powyżej.
2.  Płatności dotyczące powierzchni, która ma być wynajęta spółce B., jeżeli umowa nie zostanie podpisana na dzień zawarcia Umowy Gwarancji Dotyczącej Czynszu, a powierzchnia ta zostanie wynajęta innemu najemcy z niższym czynszem niż zakładano, kalkulowane według odpowiedniej formuły wskazanej w Umowie Gwarancji Dotyczącej Czynszu.
3.  Płatności dotyczące miejsc parkingowych, co do których na koniec okresu Gwarancji nie została podpisana umowa najmu, kalkulowane według odpowiedniej formuły wskazanej w Umowie Gwarancji Dotyczącej Czynszu. Płatności te zostaną dokonane razem z ostatnią płatnością określoną w punkcie 1 powyżej.
4.  Płatności dotyczące zachęt finansowych dla najemców.

Zachęty dla najemców mogą obejmować: okresy bezczynszowe, obniżki czynszu, pokrycie przez wynajmującego kosztów wykończenia powierzchni oraz inne zachęty finansowe dla najemców (polegające na płatnościach ze strony wynajmującego na rzecz najemcy, obniżeniu kwot należnych od wynajmującego, lub innych finansowych świadczeniach na rzecz najemców). Wnioskodawca 2 będzie zobowiązany do pokrycia wartości takich zachęt przewidzianych w umowach najmu zawartych w okresie Gwarancji, tj. zapłaty ich wartości na rzecz Wnioskodawcy 1 w określonym terminie przed datą, w której będą one należne na rzecz najemcy ze strony Wnioskodawcy 1.

Obowiązek dokonywania powyższych płatności jest związany z faktem, że tego typu zachęty obniżają efektywny czynsz uzyskiwany z tytułu wynajmu danej powierzchni. Ponieważ takie zachęty nie są uwzględnione w formule ustalenia ceny oraz w formule kalkulowania płatności określonych w punkcie 1 powyżej, muszą one zostać odrębnie pokryte przez Wnioskodawcę 2.

Powyższe będzie również dotyczyć zachęt dla najemców przewidzianych w umowach najmu istniejących na moment zawarcia Umowy Gwarancji Dotyczącej Czynszu, chyba że wartość takich zachęt została uwzględniona w kalkulacji ceny za Nieruchomość.

Z tytułu udzielenia Gwarancji oraz dokonywania Płatności Gwarancyjnych Wnioskodawcy 2 nie będzie przysługiwało odrębne wynagrodzenia ze strony Wnioskodawcy 1. Udzielenie Gwarancji przez Wnioskodawcę 2 zostanie bowiem dokonane w ramach ceny za Nieruchomość. Cena zostanie ustalona według formuły zakładającej odpowiedni stopień wynajęcia powierzchni w budynkach (w odniesieniu do budynków komercyjnych cena jest kalkulowana przez strony transakcji głownie w oparciu o zakładane wpływy z wynajmu).

Dla kompletności opisu stanu faktycznego należy wyjaśnić, że umowa przedwstępna sprzedaży Nieruchomości zawiera zobowiązanie Wnioskodawcy 2 do poszukiwania najemców i prowadzenia wynajmu niewynajętej powierzchni w budynkach po sprzedaży Nieruchomości (przez okres trwania niniejszej Gwarancji) na rzecz Wnioskodawcy 1 (który podpisze z najemcami umowy najmu) oraz opisuje zasady prowadzenia tej działalności. Prowadzenie wynajmu powierzchni w budynkach przez Wnioskodawcę 2 na rzecz Wnioskodawcy 1 nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację, niemniej jednak ponieważ jest związane w określonych aspektach z Umową Gwarancji Dotyczącej Czynszu, Wnioskodawcy pragną przedstawić najważniejsze postanowienia umowne w tym zakresie.

Z tytułu prowadzenia wynajmu Wnioskodawcy 2 nie będzie przysługiwać odrębne wynagrodzenie, tj. czynności te będą prowadzone przez Wnioskodawcę 2 w ramach ceny za Nieruchomość, jednakże w przypadku znalezienia najemcy i podpisania z nim umowy najmu przez Wnioskodawcę 1, Wnioskodawcy 2 będzie przysługiwać dodatkowe wynagrodzenie (kalkulowane według określonej formuły wskazanej w Umowie Gwarancji Dotyczącej Czynszu i powiększone o podatek VAT) w przypadku gdy kwota czynszu podstawowego będzie wyższa od kwoty płatności należnej za te powierzchnie na podstawie Umowy Gwarancji Dotyczącej Czynszu (nie biorąc pod uwagę okresów bezczynszowych oraz obniżek czynszu) lub gdy umowa wynajmu zostanie zawarta na okres 7 lat lub dłuższy.

W przypadku znalezienia najemcy przez Wnioskodawcę 2 i uzgodnienia z nim warunków najmu, Wnioskodawca 1 będzie zobowiązany do zawarcia z nim umowy najmu tylko w przypadku gdy wynegocjowane warunki najmu spełnią określone kryteria. Jeżeli w takim przypadku Wnioskodawca 1 nie zawrze jednak umowy najmu, przedmiotowa powierzchnia nie będzie stanowić niewynajętej powierzchni w rozumieniu Umowy Gwarancji Dotyczącej Czynszu, tj. z tytułu tej powierzchni Wnioskodawca 2 nie będzie zobowiązany do Płatności Gwarancyjnych na rzecz Wnioskodawcy 1, za wyjątkiem płatności z tytułu zachęt dla najemców, Należy nadmienić, że Kupujący będzie mógł również samodzielnie prowadzić wynajem powierzchni w Budynkach po upływie 24 miesięcy od daty Transakcji.

Po nabyciu Nieruchomości, Wnioskodawca 1 będzie ponosił koszty nabycia usług lub towarów związanych z szeroko rozumianym utrzymaniem i obsługą Nieruchomości (np. zarządzanie, remonty, media, utrzymanie czystości, ochrona, marketing, reklama, doradztwo, itp., dalej: „Koszty Utrzymania Nieruchomości”).

W związku z powyższym Wnioskodawcy chcieliby potwierdzić swoje stanowisko co do podatkowego traktowania Płatności Gwarancyjnych na gruncie podatku VAT oraz ich potencjalnego wpływu na gruncie podatku VAT na transakcję sprzedaży Nieruchomości oraz na Koszty Utrzymania Nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Płatności Gwarancyjne stanowią wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie Wnioskodawcy 1 lub wpływają na podstawę opodatkowania podatkiem VAT po stronie Wnioskodawcy 1?
2.  Czy Płatności Gwarancyjne mają wpływ na możliwość lub wysokość odliczenia podatku VAT przez Wnioskodawcę 1 od nabycia Nieruchomości lub nabycia usług lub towarów w ramach Kosztów Utrzymania Nieruchomości ?

Stanowisko Zainteresowanych:

1.  Zdaniem Zainteresowanych Płatności Gwarancyjne nie stanowią wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT po stronie Wnioskodawcy 1, ani nie wpływają na podstawę opodatkowania podatkiem VAT po stronie Wnioskodawcy 1.
2.  Zdaniem Zainteresowanych Płatności Gwarancyjne nie mają wpływ na możliwość lub wysokość odliczenia podatku VAT przez Wnioskodawcę 1 od nabycia Nieruchomości lub nabycia usług lub towarów w ramach Kosztów Utrzymania Nieruchomości.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r, o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm., dalej: „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”) podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) .Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 cyt. ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W przepisie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT zdefiniowano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, łączy się ściśle z pojęciem „wynagrodzenie", które jest należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy (usługobiorcy).

O wynagrodzeniu w ramach danej sprzedaży można mówić, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia. W stosunku do otrzymywanego wynagrodzenia, musi zatem istnieć świadczenie wzajemne. Zapłacone kwoty muszą więc stanowić rzeczywiste wynagrodzenie za konkretną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzić musi do wymiany świadczeń wzajemnych. Innymi słowy, otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania określonej czynności.

W zakresie uznania danej czynności jako usługi podlegającej opodatkowaniu VAT, na szczególną uwagę zasługuje interpretacja indywidualna z dnia 24 stycznia 2013 r. nr IPPP1/443-1194/12-2/MPe, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż: „Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia”.

Powyższy pogląd, w kwestii braku podstaw opodatkowania podatkiem VAT danego świadczenia w przypadku braku odpowiadającego mu wzajemnego świadczenia, jest również podzielony w orzecznictwie sądowo-administracyjnym, np. orzeczeniach WSA w Warszawie (wyrok z dnia 1 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2112/11, wyrok z dnia 4 września 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 9/13, wyrok z dnia 4 września 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 10/13, orzeczeniu WSA we Wrocławiu (wyrok z dnia 4 lipca 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 545/12) oraz orzeczeniu WSA w Kielcach (wyrok z dnia 15 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 89/12).

Kluczowe jest tym samym wskazanie czynności kwalifikowanej jako usługa oraz podmiotu tę czynność wykonującego.

W ocenie Wnioskodawców, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie można wskazać takiego działania po stronie Wnioskodawcy 1, które można byłoby uznać za świadczenie wzajemne na rzecz Wnioskodawcy 2 z tytułu Płatności Gwarancyjnych. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca 1 występuje jako beneficjent zarówno Płatności Gwarancyjnych, które mogą mu zostać przekazane, jak również samego faktu udzielenia Gwarancji. Sam fakt otrzymania Płatności Gwarancyjnych nie stanowi podstaw do uznania, aby warunki potwierdzające świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT były spełnione w odniesieniu do zawartej Gwarancji. W szczególności, w analizowanej sytuacji Wnioskodawca 1 nie jest zobowiązany do wykonania na rzecz Wnioskodawcy 2 żadnego świadczenia wzajemnego (tj. nie podejmie żadnego działania bądź też zaniechania w stosunku do Wnioskodawcy 2). Zobowiązanie podjęte przez Wnioskodawcę 2 do dokonywania Płatności Gwarancyjnych na rzecz Wnioskodawcy 1 na skutek ziszczenia się warunku z Gwarancji stanowi czynność jednostronną, której celem jest zagwarantowanie przez Wnioskodawcę 2 określonego poziomu dochodów z tytułu wynajmu powierzchni w budynkach, jako że cena Nieruchomości została skalkulowana przy założeniu osiągnięcia przez Wnioskodawcę 1 określonego poziomu rentowności. Z tytułu wypłaty Płatności Gwarancyjnych Wnioskodawca 2 nie otrzyma w zamian żadnych świadczeń ekwiwalentnych, np. prawa do zajmowania niewynajętych lokali, prawa czerpania pożytków, itp. Zatem wypłata Płatności Gwarancyjnych będzie miała jedynie charakter wyrównania, poprzez doprowadzenie do poziomu zgodnego z zapewnieniami udzielonymi przez Wnioskodawcę 2 jako gwaranta. Płatności Gwarancyjne nie stanowią tym samym wynagrodzenia za jakiekolwiek działania ze strony Wnioskodawcy 1.

Mając na uwadze opisaną w zdarzeniu przyszłym relację prawną, na podstawie której będzie dokonywana zapłata Płatności Gwarancyjnych, w ocenie Wnioskodawców, nie zostanie w tym przypadku spełniony wymóg istnienia świadczenia wzajemnego w zamian za otrzymywane wynagrodzenie, które jest elementem koniecznym świadczenia usług na gruncie VAT. Wręcz przeciwnie, w ocenie Wnioskodawców, w opisanej relacji prawnej to właśnie przepływ środków będzie stanowił świadczenie ze strony Wnioskodawcy 2, wynikające z wykonania przez Wnioskodawcę 2 swojego zobowiązania o charakterze gwarancyjnym. Ze strony Wnioskodawcy 1 nie wystąpi natomiast działanie ekwiwalentne.

W związku z tym, w ocenie Wnioskodawców, w przypadku zapłaty Płatności Gwarancyjnych na rzecz Wnioskodawcy 1, nie zostaną łącznie spełnione przesłanki konieczne do uznania, iż Wnioskodawca 1 uzyskuje określoną zapłatę w zamian za usługę świadczoną na rzecz Wnioskodawcy 2.

W konsekwencji, jeżeli Płatności Gwarancyjne nie są na gruncie ustawy o VAT zapłatą za usługę, to w ocenie Wnioskodawców, ich otrzymanie nie wywoła również żadnych skutków dla Wnioskodawcy 1 na gruncie VAT, a to oznacza, że na Wnioskodawcy 1 z tytułu otrzymania tych kwot od Wnioskodawcy 2 nie będzie ciążył obowiązek rozliczenia podatku należnego VAT, Sama czynność przekazania kwot pieniężnych nie podlega bowiem opodatkowaniu VAT.

Należy też podkreślić, że Płatności Gwarancyjne nie mogą zostać uznane ze wynagrodzenie z tytułu dostawy towarów lub usług otrzymane przez Wnioskodawcę 1 od strony trzeciej (w tym dotację, subwencję lub dopłatę o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub usług (art. 29a ust. 1 ustawy o VAT). Płatności te nie mają bowiem wpływu na cenę dostarczanych przez Wnioskodawcę 1 usług, tj. świadczenie usług wynajmu (ta cena jest bowiem ustalana z najemcami na poziomie rynkowym). Nie są one „dofinansowaniem” świadczenia tych usług przez Wnioskodawcę 1 (Wnioskodawca 2 jako niezależny podmiot komercyjny nie miałby w tym żadnego interesu). Są one wyrównaniem poziomu przychodów uzyskiwanych z wynajmu powierzchni przez Wnioskodawcę 1 do poziomu uwzględnionego w formule kalkulacji ceny za Nieruchomość.

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawców potwierdza wydana w zbliżonym stanie faktycznym interpretacja indywidualna Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie w dniu 24 marca 2014 r. nr IPPP1/443-38/14-2/AP), w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „w przypadku wypłaty świadczenia gwarancyjnego na rzecz Spółki, nie zostaną łącznie spełnione przesłanki konieczne do uznania, iż Spółka uzyskuje świadczenie gwarancyjne w zamian za usługę świadczoną na rzecz Sprzedającego. Świadczenie gwarancyjne zostanie otrzymane jedynie w wyniku wykonania Umowy gwarancji czynszowej przez Sprzedającego. W konsekwencji Świadczenie gwarancyjne nie będzie objęte zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Czynność przekazania kwot pieniężnych nie podlega bowiem opodatkowaniu VAT.”

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, np.: z dnia 22 grudnia 2015 r. nr IPPPl/4512-1079/15-2/MK, z dnia 22 grudnia 2015 r., nr IPPP1/4512-1079/15-3/MK, z dnia 7 kwietnia 2015 r., nr IPPP2/4512-48/15-2/IŻ, z dnia 27 listopada 2014 r., nr IPPP1/443-1010/14-2/AP, z dnia 13 listopada 2014 r., nr IPPP1/443-1070/14-2/JL, z dnia 24 marca 2014 r., nr IPPP1/443-38/14-2/AP, z dnia 18 czerwca 2014 r., nr IPPP3/443-283/14-2/SM.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawców, Płatności Gwarancyjne, które może otrzymać Wnioskodawca 1 od Wnioskodawcy 2 nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 2

W myśl art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 ww. ustawy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (\`(...)\`). Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (…).

Zgodnie zaś z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z pewnymi wyjątkami), gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej („sposób określenia proporcji”, tzw. „prewspółczynnik” VAT).

W świetle powyższych regulacji powstała po stronie Wnioskodawcy 1 wątpliwość, czy otrzymanie Płatności Gwarancyjnych będzie rodziło konsekwencje podatkowe w podatku VAT naliczonym od nabycia Nieruchomości i Kosztów Utrzymania Nieruchomości oraz czy Wnioskodawca 1 powinien uwzględnić Płatności Gwarancyjne przy ustalaniu wysokości odliczenia VAT.

W opinii Wnioskodawcy 1, wskazane powyżej regulacje art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie powinny obejmować sytuacji Wnioskodawców w kontekście realizacji Gwarancji. Przychody otrzymywane bowiem przez Wnioskodawcę 1 z tytułu Płatności Gwarancyjnych w ramach Gwarancji są związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę 1. Jeżeli zatem przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę 2 z realizacji Gwarancji są przychodami z działalności gospodarczej, hipoteza z art. 86 ust. 2a o konieczności zastosowania tzw. „prewspółczynnika” w przypadku związku zakupów towarów i usług z działalnością inną niż gospodarcza nie znajdzie zastosowania. Oznacza to również, że nie tylko przychody otrzymywane z tytułu realizacji gwarancji realizowanych w ramach Umowy Gwarancji dotyczącej czynszu nie powinny być brane pod uwagę przy odliczaniu podatku VAT z tytułu nabycia Nieruchomości jak i Kosztów Utrzymania Nieruchomości (jako kosztów mających związek z całokształtem prowadzonej działalności), ale w ogóle realizacja Gwarancji (jako działania w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę 1 działalności gospodarczej) nie powinna negatywnie wpływać na zakres odliczenia podatku VAT z tytułu ww. zakupów towarów i usług.

Pod celami działalności gospodarczej (a zatem takiej działalności, która nie powoduje konieczności zastosowania regulacji prewspółczynnikowych) mieszczą się również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Przykładem takich działań czy sytuacji mogą być: otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych”, otrzymanie dywidendy, itp. A zatem dotyczy to sytuacji analogicznych do działań występujących u Wnioskodawcy 1 w ramach Gwarancji (działalność niegenerująca opodatkowania podatkiem VAT, jednak będąca działalnością gospodarczą w świetle regulacji art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

W związku z powyższym, otrzymywane przez Wnioskodawcę 1 Płatności Gwarancyjne w ramach Gwarancji nie wpływają na konieczność zastosowania regulacji art. 86 ust. 2a ustawy o VAT do obliczenia wysokości podatku VAT naliczonego na zakupach towarów i usług związanych z Kosztami Utrzymania Nieruchomości, jak również z tytułu nabycia samej Nieruchomości. W oczywisty też sposób płatności te, jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT, nie wpływają na obowiązek stosowania współczynnika (proporcji) VAT, o którym mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 lutego 2016 r., nr ITPP1/4512-1084/15/MN, czy Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 listopada 2015 r., nr IPPP1/4512-1028/15-2/EK.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w sytuacji otrzymywania Płatności Gwarancyjnych z tytułu Gwarancji, wypłata takich płatności powinna być uznana za niepodlegający opodatkowaniu efekt prowadzenia działalności gospodarczej, a zatem jako związana z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W sposób oczywisty Płatności Gwarancyjne nie mogą mieć też bezpośredniego wpływu na prawo do odliczenia VAT przez Wnioskodawcę 1 podatku VAT naliczonego z tytułu zakupu Nieruchomości. Nie stanowią one bowiem korekty ceny, tj. nie są związane z jej zmianą na skutek pomyłki w obliczeniu ceny przy sprzedaży Nieruchomości albo z jej zmianą na skutek zdarzeń, które miały miejsce po transakcji sprzedaży. W przedmiotowej sytuacji, Płatności Gwarancyjne są dodatkowym świadczeniem „kupionym” w ramach ceny za Nieruchomość, stanowiącym wyrównanie zyskowności Wnioskodawcy 1 zakładanej przez niego przy zakupie Nieruchomości. Ekonomicznie sytuację tą można porównać do instrumentu finansowego o gwarantowanej stopie zwrotu, tzn. instrumentu, w przypadku którego inwestor otrzymuje określone przychody / osiąga określony zysk z tytułu tego instrumentu, niezależnie od jego faktycznego wyniku finansowego. Nie można też utożsamiać Płatności Gwarancyjnych z premią pieniężną, którą rozlicza się jako korektę ceny, gdyż premia jest związana ze zrealizowaniem określonych wskaźników (wielkość obrotu, szybkość płatności itp.) w relacji pomiędzy sprzedawcą i nabywcą. Tu natomiast Płatności Gwarancyjne zależą od relacji pomiędzy nabywcą (Wnioskodawcą 1) a podmiotami trzecimi (najemcami).

W ocenie Wnioskodawcy 1, należy zatem uznać, że dla ustalenia wysokości odliczenia VAT przez Wnioskodawcę 1 od nabycia Nieruchomości, a także od usług/towarów w ramach Kosztów Utrzymania Nieruchomości, Wnioskodawca 1 nie powinien uwzględniać Płatności Gwarancyjnych otrzymywanych z tytułu Gwarancji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.