Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.308.2025.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-17
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków
ponoszonych na budowę Infrastruktury Kompleksu przy
zastosowaniu prewspółczynnika , o którym mowa w art. 86
ust. 2a ustawy o VAT w związku z § 3 ust. 2 rozporządzenia.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
czynności-czynności opodatkowane podatkiem od
towarów i usług
gmina
infrastruktura
odliczenia-odliczenie częściowe
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
1

naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków
    ponoszonych na budowę Infrastruktury Kompleksu do wysokości proporcji wynikającej ze
    wzoru wskazanego w § 3 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w
    sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do
    celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od
    towarów i usług (dalej: VAT). Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi
    przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Część z tych zadań jest
    realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego, część zaś czynności
    Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, w związku z czym
    zaliczane są do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Gmina prowadzi
    skonsolidowane rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług obejmujące czynności
    prowadzone przez jednostki organizacyjne Gminy (...).
    Gmina planuje budowę kompleksu gospodarczo-społeczno-edukacyjnego na terenach po
    byłej kopalni (...) (dalej: „Inwestycja” lub „Kompleks”). Przedmiotem inwestycji jest
    zagospodarowanie zdegradowanych terenów i obiektów na kompleks gospodarczo-
    edukacyjno-społeczny. Teren inwestycji obejmuje działki A, B, C, D, E oraz część działki nr F
    i G położonych w (...) przy ul. (...). Właścicielem nieruchomości jest Gmina. Teren obejmuje
    obszar o łącznej powierzchni około 2,67 ha. W ramach tego obszaru znajdują się dwa
    budynki pokopalniane, które w ramach planowanej inwestycji zostaną przebudowane i
    zaadoptowane na cele kompleksu, płyta betonowa nad powierzchnią zasypanego szybu
    wydobywczego, zdegradowany teren pokopalniany z terenami po rozbiórce obiektów
    pokopalnianych oraz istniejąca droga wewnętrzna.
    W ramach przedsięwzięcia przewiduje się:
    1. adaptację budynku zaopatrzenia po byłej kopalni (...) na
      a) pomieszczenia żłobka,
      b) pomieszczenia dedykowane dla osób rozpoczynających działalność gospodarczą
      (pomieszczenia na start) oraz pomieszczenia dla organizacji pozarządowych.
    2. rewitalizację zabytkowego budynku maszyny (...) z przystosowaniem go dla celów
    edukacji w postaci wystawy tematycznej oraz

    3. rekultywację zdegradowanych terenów pokopalnianych przez nadanie im funkcji
    edukacyjno-społecznej.
    4. Celem umożliwienia korzystania odbiorcom docelowym z przedmiotowego kompleksu
    przewiduje się wykonanie parkingu oraz ciągów komunikacyjnych łączących
    przedmiotowy obszar.
    Projektowany kompleks będzie stanowić przede wszystkim miejsce, w którym na jednym
    obszarze prowadzonych będzie kilka działań tj. działania związane z prowadzeniem
    działalności gospodarczej, edukacji oraz działalności społecznej. Dzięki umiejscowieniu w
    jednym terenie kilku działań możliwe będzie dotarcie z proponowaną ofertą do szerszego
    grona osób dającą możliwość pokazania nowych możliwości różnych aktywności i
    podejścia do problematyki gospodarczej, społecznej i środowiskowej.
    W ramach kompleksu przewiduje się powstanie:
    1. Budynek zaopatrzenia. W budynku planuje się:
      - otwarcie żłobka (poza VAT, działalność jako organu władzy publicznej),
      - wynajem odpłatny lokali biurowych dla osób zakładających swoją pierwszą działalność
      gospodarczą (sprzedaż opodatkowana 23% VAT),
      - lokale dla organizacji pozarządowych (poza VAT, działalność jako organu władzy
      publicznej).
    Zatem, budynek ten będzie mieć użycie mieszane – na cele edukacyjno-opiekuńcze
    (poza VAT) oraz na cele działalności gospodarczej (z VAT).
    2. Budynek maszyny (...). Budynek zostanie zaadaptowany na obiekt, w którym w
    otoczeniu zabytkowej infrastruktury związanej z wydobyciem węgla prowadzona będzie
    edukacja mająca związana z tematyką prądu oraz historią budynku i kopalni.
    Podstawowa część budynku będzie wykorzystana do celów wystawy stałej
    zorganizowanej w sposób zgodny z koncepcją zagospodarowania budynku maszyny
    (...). W parterze budynku przewiduje się również wydzielenie przestrzeni
    administracyjnej dla osób stanowiących obsługę całego projektowanego kompleksu. W
    ramach przebudowy budynku przewiduje się wykonanie przestrzeni społecznej w
    postaci terenu utwardzonego z ciągami komunikacyjnymi oraz zielenią i pergolami z
    siedziskami stanowiącymi strefę wypoczynku. Decyzją (...) Wojewódzkiego
    Konserwatora Zabytków w (...), wyposażenie budynku maszyn (...) został wpisany do
    rejestru zabytków ruchomych pod numerem (...). W rejestrze zabytków nieruchomych
    pod numerem (...) znajdują się budynki wchodzące w skład zabudowy kopalni węgla (...)
    w (...) (budynek maszyny (...), budynek administracyjny, kompleks dawnej
    elektrociepłowni). Zatem, budynek ten będzie mieć użycie mieszane – na cele
    edukacyjno-opiekuńcze (poza VAT) oraz na cele działalności gospodarczej (z VAT).
    Działalność gospodarcza dotyczyć będzie tej części, która będzie objęta wystawą
    biletowaną, w związku z którą Instytucja Kultury będzie zobowiązana odprowadzać VAT
    (bilety wstępu i faktury).
    3. Parking. Na terenie po rozebranych obiektach łaźni wybudowany zostanie parking dla
    obsługi całości kompleksu. W ramach obszaru na którym zlokalizowany zostanie
    przedmiotowy parking, wykonana zostanie instalacja fotowoltaiczna o mocy 13 kWp,
    która będzie stanowić jeden układ z magazynem energii zlokalizowanym w piwnicy
    budynku zaopatrzenia zasilający oświetlenie zewnętrzne całego kompleksu. Parking
    będzie wykorzystywany w sposób mieszany – na cele edukacyjno-opiekuńcze (poza
    VAT) oraz na cele działalności gospodarczej (z VAT).
    4. Strefa zieleni ze ścieżką edukacyjną. Przedmiotowe tereny zostaną podane rekultywacji.
    W zachodniej części tego terenu zostanie wykonana ścieżka edukacyjna w postaci
    chodnika z kostki granitowej z pergolami, siedziskami i utwardzonymi kostką placami.

    Na ścieżce przewiduje się 6 stanowisk edukacyjnych z prezentacjami wytwarzania
    zielonej energii za pomocą różnych technologii i źródeł jej powstawania. Zatem, strefa
    ta będzie mieć przeznaczenie jedynie edukacyjne (poza VAT).
    5. Ciąg pieszo-jezdny (droga wewnętrzna). Obsługa całego kompleksu, ciąg pieszy będzie
    wykorzystywany w sposób mieszany – na cele edukacyjno-opiekuńcze (poza VAT) oraz
    na cele działalności gospodarczej (z VAT).
    6. Strefa integracji społecznej. W ramach kompleksu zaplanowano teren integracji
    społecznej w ramach którego przewiduje się budowę 3 placów zabaw o bezpiecznej
    nawierzchni dedykowanych dla różnych grup wiekowych. W części północnej strefy
    planuje się teren zieleni z miejscami do spotkań integracyjnych dla osób
    odwiedzających kompleks. Zatem, strefa ta będzie mieć przeznaczenie jedynie
    edukacyjne (poza VAT). Względnie, możliwe jest wykorzystanie mieszane w zakresie
    części zieleni (nie placów zabaw), będą bowiem one przynależeć do obu budynków w
    podobnym stopniu.
    7. Gastronomia na terenie. Na terenie na zewnątrz budynku (przyległy bezpośrednio do
    budynku) – planuje się teren przeznaczony pod małą gastronomię (wynajem
    opodatkowany VAT 23%).
    Inwestycje 1-7 zwane dalej: „Infrastrukturą”.
    Na terenie kompleksu nie będzie realizowana sprzedaż zwolniona z VAT.
    Planowane jest przekazanie części powstałej Infrastruktury do użytkowania przez
    Instytucję Kultury. Instytucja Kultury będzie czerpać korzyści finansowe – do budynku tego
    będą wejścia biletowane – wystawa stała. Planuje się również organizację warsztatów dla
    dzieci i młodzieży – również działalność odpłatna. W budynku będzie można nabyć
    odpłatnie pamiątki, gadżety – sprzedaż z VAT.
    Z uwagi na to, że Instytucja Kultury będzie wykorzystywać część Infrastruktury do
    działalności gospodarczej i czerpać z tego pożytki finansowe (opodatkowana VAT
    sprzedaż), Gmina planuje podpisanie z nią umowy odpłatnej na korzystanie z
    Infrastruktury, która stanowić będzie dla Gminy sprzedaż opodatkowaną VAT. Planowana
    jest umowa dzierżawy z czynszem odpowiadającym stawkom rynkowym. We wniosku o
    dofinansowanie gmina wskazała, że Budynek Maszyny (...) wraz z terenami bezpośrednio
    przyległymi, czyli teren 2, 2a, 2b będzie wydzierżawiony (...), w którym będzie prowadzona
    działalność kulturalna, jak również w zakresie zachowania dziedzictwa kulturowego oraz
    edukacyjna spełniające cel społeczny i gospodarczy.
    Ponoszone w ramach Inwestycji koszty będą dokumentowane fakturami VAT
    wystawianymi na Gminę. Będą to koszty projektowe, budowlane, budowlano-montażowe,
    nadzoru budowlanego, zakup materiałów budowlanych i sprzętu elektronicznego i
    podobne. Na wykonawstwo kompleksu będzie rozpisany jeden przetarg i całość inwestycji
    będzie wykonywać jeden wykonawca. Gmina nie ma na dzień składania wniosku
    możliwości wydzielenia kosztów przypisanych jedynie do działalności opodatkowanej VAT
    czy też jedynie poza VAT.

## Pytanie

Czy Gmina będzie mieć prawo do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych na budowę
    Infrastruktury Kompleksu opisanej w stanie faktycznym do wysokości proporcji
    wynikającej ze wzoru wskazanego w § 3 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z 17
    grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników?
    Państwa stanowisko w sprawie

    Gmina będzie mieć prawo do odliczenia VAT od wydatków poniesionych na budowę
    Infrastruktury Kompleksu opisanej w stanie faktycznym do wysokości proporcji
    wynikającej ze wzoru wskazanego w § 3 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z 17
    grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
    Budowany kompleks będzie bowiem używany do działalności mieszanej tj. w części
    gospodarczej, opodatkowanej VAT (np. odpłatny najem, dzierżawa) oraz innej niż
    gospodarcza, nie podlegającej VAT (np. żłobek, place zabaw). Jak wskazano, Gmina nie ma
    na dzień składania wniosku możliwości wydzielenia kosztów przypisanych jedynie do
    działalności opodatkowanej VAT czy też jedynie poza VAT. W konsekwencji, Gmina planuje
    dokonywać odliczenia VAT od kosztów budowy Infrastruktury do wysokości
    prewspółczynnika VAT. Wynosi on zwykle w Gminie kilka procent. Jest zwykle liczony
    metodą obrotową z Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w
    sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do
    celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
    1. Działanie jednostki samorządu terytorialnego jako podatnik VAT – art. 86 w związku z
    art. 15 ustawy o VAT
    Podstawowym przepisem regulującym prawo do odliczenia jest art. 86 ustawy o VAT,
    zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z licznymi
    zastrzeżeniami). Przepis ten odwołuje się do art. 15 ustawy o VAT, co oznacza, iż prawo do
    odliczenia przysługuje jedynie podatnikowi i jedynie w odniesieniu do czynności, w
    stosunku do których działa on jako podatnik. Podmioty z sektora finansów publicznych
    mogą działać:
    1) w charakterze podatników VAT – w zakresie, w jakim realizują nałożone odrębnymi
    przepisami zadania, dla realizacji których jednostki te zostały powołane;
    2) w charakterze podatników VAT – w zakresie, w jakim na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych dokonują czynności (transakcji) mających charakter działalności
    gospodarczej.
    W konsekwencji, jeżeli jednostka dojdzie do wniosku, że w ramach danej transakcji,
    aktywności czy czynności działa jako podatnik, to przysługuje jej – w odniesieniu do
    poniesionych w związku z tym kosztów – prawo do odliczenia. Jakiekolwiek ograniczanie
    tego prawa stałoby bowiem w sprzeczności z samymi podstawami podatku VAT.
    2. Współczynnik/Proporcja
    Podstawową zasadą podatku VAT jest neutralność opodatkowania, która oznacza, że
    podatnik musi być od podatku VAT uwolniony. Na mocy art. 90 ust. 1 ustawy o VAT,
    postanowiono, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez
    podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie
    przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku
    naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Oznacza to, że tylko wówczas, gdy zakupy
    związane są jedynie z czynnościami opodatkowanymi, prawo do odliczenia przysługuje w
    pełni.
    Na mocy zaś art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub
    części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku
    należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie
    przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Proporcję, o której mowa w
    ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie

    uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie
    przysługuje takie prawo (ust. 3).
    3. Prawo do odliczenia podatku naliczonego w jednostkach samorządu terytorialnego art.
    86 ust 2a
    Na mocy art. 86 ust. 2a, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno
    do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych
    niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
    art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
    którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
    działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której
    mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej
    „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej
    odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć. Zatem, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o
    których mowa powyżej związanych z danym rodzajem aktywności jednostki, podatnik
    może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego,
    którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Gdy takie przypisanie nie jest
    możliwe, jednostka powinna zastosować odpowiedni współczynnik – wskaźnik lub/i
    prewskaznik.
    W art. 86 ust. 22 ustawy o VAT zamieszczono delegację dla ministra właściwego do spraw
    finansów publicznych do wydania rozporządzenia określającego w przypadku niektórych
    podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
    Korzystając z upoważnienia ustawowego, Minister w rozporządzeniu z 17 grudnia 2015 r.
    w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do
    celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników określił stosowne
    wzory pozwalające przyjąć proporcje odliczenia dla wybranych podatników. Tak też
    opisano tę tematykę w wydanej przez Ministerstwo Finansów broszurze z 17 lutego 2016
    r. „Zasady odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących
    działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1
    stycznia 2016 r.” (Broszurę wraz z załącznikiem można pobrać na stronie: tinyurl.com/MF-
    broszura-17-02).
    4. Rozporządzenie
    Wspomniane powyżej Rozporządzenie określa w przypadku niektórych podatników
    sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
    przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
    „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana
    kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2
    rozporządzenia).
    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury,
    państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze. W świetle zapisów §
    2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach
    organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:
    a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
    b) jednostkę budżetową,
    c) zakład budżetowy.

    Z § 2 pkt 5 rozporządzenia wynika, że przez urząd obsługujący jednostkę samorządu
    terytorialnego rozumie się urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
    działający w formie samorządowej jednostki budżetowej. Stosownie do § 3 ust. 2
    rozporządzenia, w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
    jako sposób określenia proporcji podaje się sposób ustalony według wzoru:
    X = A x 100 / DUJST gdzie poszczególne symbole oznaczają:
    X – proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,
    A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
    jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
    samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
    DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.
    Zgodnie z § 2 pkt 9 rozporządzenia, przez dochody wykonane urzędu obsługującego
    jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się dochody obejmujące dochody
    publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze
    źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze
    sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
    pomniejszone o:
    a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach
    publicznych,
    b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku
    naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
    c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
    równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie
    odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze
    na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,
    d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223
    ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki
    samorządu terytorialnego,
    e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
    f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa
    w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom
    sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom
    organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które
    zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu
    terytorialnego,
    g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty
    odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 Rozporządzenia, dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę
    samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody
    wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów
    uzyskanych z tytułu:
    1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są
      zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę
      organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków

      trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki
      samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki
      działalności;
    2) transakcji dotyczących:
      a. pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b. usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego
    jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z
    wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na
    celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych,
    które mogłyby zniekształcić proporcję. Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”,
    polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym
    „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
    Z uwagi na fakt, że w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu
    terytorialnego (realizującego zadania jednostki samorządu terytorialnego) utrudnione jest
    wyliczenie „obrotu” uzyskanego z tytułu czynności pozostających poza systemem VAT
    przyjęto zasadę – dla celów zastosowania sposobu obliczenia proporcji – że całkowity
    „obrót” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT
    odpowiada wysokości zrealizowanych przez jednostkę budżetową dochodów, z
    uwzględnieniem środków przeznaczonych na zasilenie. W tak zdefiniowanych dochodach
    mieścić się będą zarówno dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, jak i
    działalności niemającej charakteru gospodarczego. Kwota, która pozostanie po odjęciu
    dochodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, odpowiada zatem niejako
    „cenie” lub „obrotowi” z tytułu świadczonych przez jednostkę budżetową w imieniu
    jednostki samorządu terytorialnego zadań mieszczących się poza systemem VAT.
    5. Wysokość prawa do odliczenia
    W konsekwencji, przy odliczaniu VAT w jednostkach samorządowych konieczne jest
    dokładne analizowanie wszystkich zakupów i ich podział w jednostce na:
    1) zakupy związane tylko ze sprzedażą opodatkowaną (w odniesieniu do tej kategorii
      zakupów jednostka ma prawo do pełnego odliczenia);
    2) zakupy związane tylko z czynnościami „poza VAT” (jednostce nie przysługuje prawo do
      odliczenia);
    3) zakupy związane z czynnościami zwolnionymi (jednostce nie przysługuje prawo do
      odliczenia);
    4) zakupy, które mogą służyć czynnościom opodatkowanym i czynnościom „poza VAT”
      obejmującym zadania statutowe jednostki lub zadania z zakresu władztwa
      publicznoprawnego (jednostce przysługuje częściowe prawo do odliczenia według
      prewspółczynnika zdefiniowanego w art. 86 ustawy o VAT);
    5) zakupy związane z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi (jednostce
      przysługuje częściowe prawo do odliczenia VAT według proporcji zwykłej określonej w
      art. 90 ustawy o VAT).
    6. Podsumowanie
    Ze wskazanych powyżej przepisów wynika, iż Gmina zobowiązana jest do stosowania tzw.
    prewspółczynnika VAT wynikającego z art. 86 ust. 2a ustawy, doprecyzowanego w § 3 ust.
    2 ww. rozporządzenia.

    Gmina nie ma obiektywnej możliwości przypisania kwot podatku naliczonego związanego
    z zakupami towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT z
    uwagi na skomplikowanie planowanej Inwestycji i jej mieszany charakter. W konsekwencji,
    odnośnie zakupów dokonywanych przez Gminę związanych z Infrastrukturą, Gminie nie
    przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków, lecz
    jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi służą do wykonywania przez nią czynności
    opodatkowanych. Najbardziej właściwym zaś sposobem określenia tego zakresu jest wzór
    wskazany w § 3 ust. 2 ww. Rozporządzenia. Ponadto, nie jest konieczne zastosowanie
    współczynnika z art. 90 ust. 2 i następne ustawy o VAT gdyż na terenie kompleksu nie
    będzie realizowana sprzedaż zwolniona z VAT.
    Wobec powyższego, Gmina będzie mieć do odliczenia VAT od wydatków poniesionych na
    Infrastruktury Kompleksu opisanej w stanie faktycznym do wysokości proporcji
    wynikającej ze wzoru wskazanego w § 3 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z 17
    grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
    Budowany kompleks będzie bowiem używany do działalności mieszanej tj. w części
    gospodarczej, opodatkowanej VAT (np. odpłatny najem, dzierżawa) oraz innej niż
    gospodarcza, nie podlegającej VAT (np. żłobek, place zabaw). Jak wskazano, Gmina nie ma
    na dzień składania wniosku możliwości wydzielenia kosztów przypisanych jedynie do
    działalności opodatkowanej VAT czy też jedynie poza VAT. W konsekwencji, Gmina planuje
    dokonywać odliczenia VAT od kosztów budowy Infrastruktury do wysokości
    prewspółczynnika VAT z Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z
      zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Z powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Zatem odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń
    podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania
    do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

    Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe,
    tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony
    są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części
    podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do
    wykonywania czynności, które nie są opodatkowane podatkiem VAT oraz korzystają ze
    zwolnienia od tego podatku.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego
    określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z
    otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.
    Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę
    uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86
    ust. 2a-2h oraz ustawy.
    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Według art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:

      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związana z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej licznie osób wykonujących prace w
        ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością,
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością i poza tą działalnością,
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności
        innej niż gospodarcza,
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
        gospodarczej poza
        tą działalnością.
    Na podstawie art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na mocy art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W świetle art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17
    grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników
    (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    W myśl § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;

      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury,
    uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji
    dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
      X = Ax100DUJST
                 gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu
      terytorialnego.
    Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
      - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
      - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
      - eksportu towarów,
      - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu
      obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się przez to dochody

      obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz
      środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach
      publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki
      samorządu terytorialnego, pomniejszone o:
      a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach
        publicznych,
      b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty
        podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
      c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
        równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na
        podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
        podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art.
        223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu
        jednostki samorządu terytorialnego,
      e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
      f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której
        mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym
        jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub
        jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z
        wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty
        zadań jednostki samorządu terytorialnego,
      g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o
        kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1
        ustawy.
    Stosownie do § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
        są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub
        jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków
        trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
        oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane
        odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub
        jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego
        – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z
    tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej
    oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

    Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu
    danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności
    opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia
    podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez
    dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy)
    czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany
    (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych).
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminny (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym stanowi, że:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy (...).
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w
    pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności, tj. działalności gospodarczej (opodatkowanej
    podatkiem VAT i zwolnionej od podatku) oraz działalności innej niż gospodarcza. W
    przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik,
    na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości, natomiast w
    przypadku wydatków związanych z działalnością inną niż gospodarcza lub zwolnionymi od
    podatku VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje w ogóle. Natomiast
    w przypadku, gdy wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a
    przyporządkowanie ich do działalności gospodarczej nie jest możliwe podatnik winien
    ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku
    VAT i planują Państwo budowę kompleksu gospodarczo-społeczno-edukacyjnego na
    terenach po byłej kopalni (Inwestycja).
    W ramach Inwestycji przewiduje się:
    - adaptację budynku zaopatrzenia po byłej kopalni (...) na pomieszczenia żłobka,
    pomieszczenia dedykowane dla osób rozpoczynających działalność gospodarczą
    (pomieszczenia na start) oraz pomieszczenia dla organizacji pozarządowych;
    - rewitalizację zabytkowego budynku maszyny (...) z przystosowaniem go dla celów
    edukacji w postaci wystawy tematycznej;
    - rekultywację zdegradowanych terenów pokopalnianych przez nadanie im funkcji
    edukacyjno-społecznej;
    - celem umożliwienia korzystania odbiorcom docelowym z przedmiotowego kompleksu
    przewiduje się wykonanie parkingu oraz ciągów komunikacyjnych łączących
    przedmiotowy obszar.
    W ramach kompleksu przewiduje się, że powstanie:
    1. Budynek zaopatrzenia, budynek ten będzie mieć użycie mieszane – na cele edukacyjno-
    opiekuńcze (poza VAT) oraz na cele działalności gospodarczej (z VAT).
    2. Budynek maszyny (...), budynek ten będzie mieć użycie mieszane – na cele edukacyjno-
    opiekuńcze (poza VAT) oraz na cele działalności gospodarczej (z VAT).
    3. Parking, który będzie wykorzystywany w sposób mieszany – na cele edukacyjno-
    opiekuńcze (poza VAT) oraz na cele działalności gospodarczej (z VAT).
    4. Strefa zieleni ze ścieżką edukacyjną, strefa ta będzie mieć przeznaczenie jedynie
    edukacyjne (poza VAT).
    5. Ciąg pieszo-jezdny (droga wewnętrzna), ciąg pieszy będzie wykorzystywany w sposób
    mieszany – na cele edukacyjno-opiekuńcze (poza VAT) oraz na cele działalności
    gospodarczej (z VAT).
    6. Strefa integracji społecznej, strefa ta będzie mieć przeznaczenie jedynie edukacyjne
    (poza VAT). Względnie, możliwe jest wykorzystanie mieszane w zakresie części zieleni
    (nie placów zabaw), będą bowiem one przynależeć do obu budynków w podobnym
    stopniu.
    7. Gastronomia na terenie. Na terenie na zewnątrz budynku (przyległy bezpośrednio do
    budynku) – planuje się teren przeznaczony pod małą gastronomię (wynajem
    opodatkowany VAT 23%).
    Inwestycje 1-7 zwane: „Infrastrukturą”.
    Planują Państwo również zawrzeć z Instytucją Kultury odpłatną umowę na korzystanie z
    części Infrastruktury (umowę dzierżawy z czynszem odpowiadającym stawkom
    rynkowym), która będzie stanowiła dla Gminy sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT.
    Ponoszone w ramach Inwestycji koszty będą dokumentowane fakturami VAT
    wystawianymi na Państwa. Będą to koszty projektowe, budowlane, budowlano-
    montażowe, nadzoru budowlanego, zakup materiałów budowlanych i sprzętu
    elektronicznego i podobne. Na wykonawstwo kompleksu będzie rozpisany jeden przetarg
    i całość Inwestycji będzie wykonywać jeden wykonawca. Wskazali Państwo, że na dzień
    składania wniosku, nie mają Państwo możliwości wydzielenia kosztów przypisanych
    jedynie do działalności opodatkowanej VAT czy też jedynie poza VAT. Ponadto, wskazali
    Państwo, że na terenie kompleksu nie będzie realizowana sprzedaż zwolniona z
    opodatkowania podatkiem VAT.

    Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków
    ponoszonych na budowę Infrastruktury Kompleksu do wysokości proporcji wynikającej ze
    wzoru wskazanego w § 3 ust. 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w
    sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do
    celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, odliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby
    nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach
    działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od
    towarów i usług.
    Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie
    wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT
    przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług
    związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności
    gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego
    związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności
    niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania. Natomiast w
    sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust.
    2a ustawy o VAT.
    W analizowanej sprawie, mając na uwadze powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że
    w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją Inwestycji, które będą wykorzystywać
    Państwo zarówno do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych VAT),
    jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegających
    opodatkowaniu VAT), i których nie mają/nie będą mieli Państwo możliwości
    przyporządkowania w całości do działalności gospodarczej, powinni Państwo dokonać
    wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej z
    zastosowaniem tzw. prewspółczynnika określonego w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT z
    uwzględnieniem przepisu § 3 ust. 2 rozporządzenia.
    Zatem, będzie przysługiwało Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków ponoszonych na budowę Infrastruktury Kompleksu przy
    zastosowaniu prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w związku
    z § 3 ust. 2 rozporządzenia.
    Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja rozstrzyga w zakresie wyznaczonym treścią
    pytania, tj. w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT do wysokości proporcji
    wynikającej z Rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu
    określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Inne kwestie przedstawione w opisie
    zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie
    mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

    Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający
    wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego
    przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle
    związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna
    wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy
    będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego
    podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku
    zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana
    interpretacja traci swą aktualność.
    Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
      dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:
      /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.