Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-803/09/ŁW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-10-28
Teza: zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy na podstawie otrzymanego dokumentu handlowego przy dokonaniu dostaw wewnątrzwspolnotowych lub eksportu poprzez terytorium innych państw członkowskich.
Słowa kluczowe: akcyza-pobór akcyzy-procedura zawieszenia poboru akcyzy; akcyza-wyroby akcyzowe; dokumenty-dokumenty handlowe
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 sierpnia 2009r. (data wpływu 13 sierpnia 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy na podstawie otrzymanego dokumentu handlowego przy dokonaniu dostaw wewnątrzwspolnotowych lub eksportu poprzez terytorium innych państw członkowskich **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 sierpnia 2009r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy na podstawie otrzymanego dokumentu handlowego przy dokonaniu dostaw wewnątrzwspolnotowych lub eksportu poprzez terytorium innych państw członkowskich.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem działającym w branży paliwowej, zajmującym się kompleksowo produkcją i dystrybucją środków smarnych. Wnioskodawca dokonuje obrotu olejami smarowymi o kodach CN 2710 19 71 - 2710 19 99 na terenie kraju oraz w obrocie międzynarodowym (zarówno w obrocie wewnątrzwspólnotowym jak i z krajami spoza UE). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca dokonuje następujących transakcji:

*   wyprowadza ze składu podatkowego oleje smarowe, a następnie dostarcza je w procedurze zawieszenia poboru akcyzy do odbiorców na terenie innych państw członkowskich UE,
*   wyprowadza ze składu podatkowego Wnioskodawcy oleje w celu ich eksportu poza obszar UE. Eksport olejów smarowych przez Spółkę może być dokonywany za pośrednictwem polskiego granicznego urzędu celnego, nadzorującego faktyczne wyprowadzenie wyrobów z UE (na przykład eksport do Rosji), jak również poprzez terytorium innych państw UE, za pośrednictwem granicznego urzędu celnego w danym państwie członkowskim UE innym niż Polska,
*   nabywa oleje smarowe, w tym oleje bazowe o kodzie CN 2710 19 99 z innych państw członkowskich. W ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego oleje smarowe są obejmowane procedurą zawieszenia poboru akcyzy w Polsce i są wprowadzane do składu podatkowego Wnioskodawcy.

Dostawa i nabycie wyżej wymienionych wyrobów do (lub z) innych państw członkowskich UE jest dokonywana na podstawie dokumentów handlowych, w szczególności faktur VAT oraz dokumentów przewozowych, w przypadku transportu drogowego jest to dokument CMR. Dodatkowo, Wnioskodawca przygotował wzór dokumentu handlowego stosowanego przy dostawach wewnątrzwspólnotowych olejów smarowych, (poniżej Wnioskodawca załącza wzór dokumentu), zawierającego następujące pozycje:

*   dostawca, Nr VAT (Nazwa i adres),
*   odbiorca, Nr VAT (Nazwa i adres),
*   oznaczenie transakcji (NUMER DOSTAWY),
*   miejsce dostawy,
*   opis wyrobów (w tym gęstość wyrobów),
*   kod towaru (kod CN),
*   ilość w litrach (L),
*   waga netto (kg),
*   imię nazwisko podpisującego,
*   miejscowość i data,
*   podpis, oraz
*   rubrykę: POTWIERDZENIE ODBIORU, miejscowość i data, nazwisko i podpis podpisującego".

W ramach ustaleń z nabywcami olejów Wnioskodawcy z innych państw członkowskich UE zwracają oni Wnioskodawcy jedną z kart powyższego dokumentu, z potwierdzeniem odbioru dostarczanych wyrobów.

Dodatkowo, dostawa przedmiotowych wyrobów będzie odbywać się również na podstawie faktur VAT oraz dokumentów przewozowych w transporcie samochodowym (CMR). Wnioskodawcy będzie zwracana jedna z kart dokumentu CMR, potwierdzająca odbiór wyrobów przez kontrahenta.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zwrot dokumentu handlowego sporządzonego według wskazanego wzoru, a także otrzymanie innych dokumentów handlowych wskazanych w opisanym stanie faktycznym, tj. faktury VAT lub dokumentu CMR, potwierdzających odbiór wyrobów, o których mowa we wniosku Spółki, stanowi podstawę do zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku akcyzowym przy dokonywaniu dostaw wewnątrzwspólnotowych lub eksportu poprzez terytorium innych państw UE. Dodatkowo, w przypadku eksportu poprzez terytorium innych państw UE, podstawę zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy może stanowić dokument SAD, potwierdzony przez właściwy urząd celny lub w przypadku systemu ECS wywozowy dokument towarzyszący potwierdzony przez graniczny wspólnotowy urząd celny lub komunikat IE 599?

Zdaniem Wnioskodawcy nowa ustawa o podatku akcyzowym w sposób kompleksowy uregulowała w Dziale III zasady obrotu wyrobami akcyzowymi. W szczególności, w Rozdziale 1 tego działu znalazły się przepisy dotyczące zasad stosowania procedury zawieszenia procedury zawieszenia poboru akcyzy. Zakres stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy określa art. 40 ust. 5 i ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z pierwszym z tych przepisów, procedurę zawieszenia poboru akcyzy stosuje się wobec wyrobów akcyzowych wymienionych w załączniku nr 2 do ustawy. Oleje smarowe, oznaczone kodami 2710 19 71 - 2710 19-99 nie są w tym załączniku wymienione.

Jednak art. 40 ust. 6 dodaje, że procedurę zawieszenia na terytorium kraju, stosuje się również wobec wyrobów niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, a objętych stawką akcyzy inną niż zerowa. W związku z tym, iż zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 11 oleje smarowe opodatkowane są stawką akcyzy w wysokości 1.180 zł / 1.000 l na podstawie art. 40 ust. 6 ustawy, oleje smarowe o wskazanych wyżej kodach mogą zostać objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Tym niemniej, zgodnie z treścią art. 40 ust. 6 ustawy procedura zawieszenia poboru akcyzy ma w takim przypadku zastosowanie jedynie na terenie kraju (jej rozciągnięcie na obszar innych państw członkowskich jest nie możliwe ze względu na fakt, iż w innych państwach oleje smarowe nie podlegają tej procedurze).

W przepisach ustawy o podatku akcyzowym zostały również określone zasady obrotu wewnątrzwspólnotowego wyrobami akcyzowymi, które nie są wymienione w załączniku nr 2. Konieczność określenia specyficznych zasad obrotu tego typu wyrobami podyktowana została potrzebą zapewnienia swobodnego przepływu towarów pomiędzy państwami UE. W innych państwach UE, tego rodzaju wyroby, w tym oleje smarowe, których dotyczy niniejszy wniosek nie podlegają zharmonizowanym przepisom akcyzowym. Dlatego też, spełnienie szeregu formalności związanych z ich przemieszczaniem na (lub z) terytorium innych państw członkowskich UE, nie byłoby możliwe. W rezultacie, stosowanie procedury zawieszenia poboru akcyzy przy dostawach wyrobów niewymienionych w załączniku 2, ale objętych stawką akcyzy inną niż zero, oparte zostało na możliwych do spełnienia, biorąc powyższe uwarunkowania pod uwagę, zasadach.

Art. 41 ust. 1 wskazuje, że przy przemieszczaniu wyrobów akcyzowych, warunkiem zastosowania procedury zawieszenia jest złożenie zabezpieczenia akcyzowego, dołączenie do przemieszczanych wyrobów dokumentu ADT. W przypadku przemieszczeń wewnątrzwspólnotowych wyrobów niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy, wymogi te nie mogą mieć zastosowania, ponieważ nie mogłyby one być w praktyce spełnione.

W związku z powyższym stosownie do treści art. 41 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku wyrobów akcyzowych o których mowa w art. 40 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym (tj. wyrobów niewymienionych w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, ale objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, w tym przede wszystkim olejów smarowych o kodach CN 271019 71 - 271019 99), zastosowanie procedury zawieszenia poboru akcyzy przy przemieszczaniu wyrobów akcyzowych na terytorium kraju w ramach dostawy do innych państw członkowskich UE (oraz nabycia wewnątrzwspólnotowego z innych państw członkowskich UE) jest warunkowane dołączeniem dokumentów handlowych do przemieszczanych przedmiotowych wyrobów akcyzowych zamiast dokumentu ADT.

Wprowadzenie powyższego warunku zostało spowodowane faktem, iż na terenie innych państw członkowskich UE, przedmiotowe wyroby (tj. wyroby niewymienione w załączniku nr 2 do ustawy o podatku akcyzowym, ale objęte stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, w tym przede wszystkim oleje smarowe), nie stanowią wyrobów akcyzowych. W konsekwencji, nie jest możliwe zastosowanie dokumentu ADT (dołączanego co do zasady do wyrobów akcyzowych, przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy). Dokument ADT jest bowiem dokumentem urzędowym, który co do zasady władze państw członkowskich UE mają obowiązek w odpowiedniej formie potwierdzić. Urzędowo potwierdzona karta 3 dokument ADT jest podstawowym dokumentem potwierdzającym zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Jednak w przypadku olejów smarowych, brak jest możliwości urzędowego potwierdzenia odbioru przedmiotowych wyrobów akcyzowych przez władze podatkowe odbiorcy w innym państwie członkowskim UE, wyroby te są bowiem traktowane jako towary nieakcyzowe, niepodlegające jakiemukolwiek nadzorowi. Potwierdza to również ustawodawca w uzasadnieniu do projektu ustawy o podatku akcyzowym (druk sejmowy nr 1183 z dnia 6 października 2008r.). W uzasadnieniu tym podkreślono, iż „(\`(...)\`) w innych państwach członkowskich nie można w stosunku do tych wyrobów wystawić dokumentu ADT, ani go potwierdzić".

Dlatego też, w tym wypadku podstawą zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy jest zwrot dokumentów handlowych. Zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku akcyzowym, zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy następuje z dniem otrzymania przez podmiot prowadzący skład podatkowy, z którego dokonano dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tych wyrobów, dokumentu handlowego lub innego dokumentu potwierdzającego dostawę tych wyrobów na terytorium państwa członkowskiego UE albo wyprowadzenie wyrobów poza terytorium UE.

Jak wskazano powyżej ustawa o podatku akcyzowym nie precyzuje jakie warunki musi spełnić dany dokument, aby mógł być traktowany jako dokument handlowy w rozumieniu art. 41 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym. Spółka stosuje w tym celu sporządzony przez siebie dokument dostawy, którego wzór załączono do niniejszego wniosku. Spółka stoi na stanowisku, że zwrot jednej z kart wyżej wskazanego dokumentu stanowi podstawę do zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy wobec dostarczanych wewnątrzwspólnotowo olejów smarowych.

Wnioskodawca pragnie jednak wskazać, że nawet przy zachowaniu najwyższej staranności, mogą wystąpić sytuacje, w których kontrahent nie odeśle Wnioskodawcy potwierdzonego dokumentu handlowego. W takich sytuacjach, w opinii Wnioskodawcy również otrzymanie pozostałych wskazanych dokumentów, tj. dokumentu CMR, z potwierdzeniem odbioru powyższych wyrobów przez nabywcę z innego państwa członkowskiego UE pozwala na zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy. Należy zaznaczyć, że dokument CMR jest powszechnie stosowany w obrocie handlowym (ma on, umocowanie w umowach międzynarodowych). W rezultacie, potwierdza on dostawę wewnątrzwspólnotową (lub eksport) wyrobów i pozwala na określenie tożsamości ładunku, który został odebrany przez nabywcę w innym państwie (dokumenty transportowe są również podstawą do zastosowania 0% stawki VAT na dostawę towarów).

Umożliwienie w szczególnych przypadkach zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy na podstawie innych dokumentów niż specjalnie przygotowany dokument dostawy jest w opinii Wnioskodawcy uzasadnione biorąc pod uwagę cel wprowadzenia omawianych powyżej regulacji i intencję ustawodawcy. Jak wskazuje się w uzasadnieniu do ustawy, dla wyrobów niewymienionych w załączniku nr 2, „zakończenie procedury będzie następowało na zasadach analogicznych jak określone dla wyrobów akcyzowych przemieszczanych na podstawie administracyjnego dokumentu towarzyszącego, z tą jednak różnicą, że jako dokument potwierdzający dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu z terytorium innego państwa członkowskiego będzie wykorzystywany dokument handlowy lub inny dokument potwierdzający dostawę tych wyrobów do państwa członkowskiego albo ich wyprowadzenie poza terytorium Wspólnoty Europejskiej" (s. 142 projektu). Z cytowanego powyżej uzasadnienia wynika więc, że pojęcie „dokumentów handlowych", ustawodawca rozumie szeroko, podkreślając jako istotną cechę takiego dokumentu możliwość potwierdzenia faktycznej dostawy wyrobów.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że również w przypadku wyrobów akcyzowych w stosunku, do których stosuje się dokument ADT, ustawodawca w § 27 rozporządzenia w sprawie dokumentacji i procedur związanych z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych daje prawo do zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy na podstawie innych dokumentów niż dokument ADT. W rezultacie, stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę w odniesieniu do olejów smarowych, zostało wprost zaakceptowane przez ustawodawcę w odniesieniu do wyrobów akcyzowych objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy na terenie całej UE. Zdaniem Wnioskoadwcy analogiczne stanowisko powinno mieć zastosowanie do olejów smarowych, z tą jedną różnicą, że odbiór tych wyrobów nie musi być (w praktyce nie może) być potwierdzony przez władze państwa członkowskiego odbioru wyrobów.

W sytuacji dokonywania eksportu przez graniczne przejście innego kraju Unii, nie jest możliwe potwierdzenie wywozu na dokumencie handlowym przez ten urząd, przepisy celne innych państw nie przewidują bowiem umocowania dla organów celnych do dokonywania takiego potwierdzenia. Wystarczające dla spełnienia dyspozycji przepisu art. 42 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku akcyzowym jest otrzymanie dokumentu handlowego potwierdzonego przez odbiorcę w kraju trzecim.

Jeżeli uzyskanie takiego potwierdzenia nie jest możliwe, zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy może również nastąpić zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 7 ustawy, poprzez otrzymanie „innego dokumentu" potwierdzającego wyprowadzenie wyrobów poza terytorium Wspólnoty Europejskiej. Zdaniem Wnioskodawcy, takim dokumentem może być dokument SAD, stosowany w obrocie celnym, potwierdzony przez właściwy urząd celny lub w przypadku systemu ECS Wywozowy Dokument Towarzyszący potwierdzony przez graniczy wspólnotowy urząd celny lub komunikat IE 599.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Kwestię interpretacji przepisów w zakresie:

*   dokumentu handlowego stosowanego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w dostawach olejów smarowych o kodach CN 2710 19 71 – 2710 19 99 do odbiorców w innych państwach UE, przy dokonaniu eksportu przedmiotowych wyrobów przez terytorium innych państw UE, a także w przypadkach przemieszczania przedmiotowych wyrobów na terytorium kraju w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego z innych państw członkowskich UE,
*   zabezpieczenia akcyzowego stosowanego przy przemieszczaniu w procedurze zawieszenia poboru akcyzy wyrobów akcyzowych o kodach CN 2710 19 71- 2710 19 99 z innych państw członkowskich w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego, do innych państw członkowskich w ramach dostaw wewnątrzwspólnotowych lub eksportu tych wyrobów przez terytorium innego państwa członkowskiego UE,
*   informowania naczelnika urzędu celnego o planowanym nabyciu wewnątrzwspólnotowym wyrobów objętych kodem CN 2710 19 71 – 2710 19 99,

\-zostały zawarte w odrębnych rozstrzygnięciach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.