Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.242.2020.2.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-20
Teza: w zakresie ustalenia czy przedstawiona w stanie faktycznym Opłata motywacyjna związana ze zmianą warunków Umowy handlowej zawartej pomiędzy stronami, ponoszona przez Spółkę stanowi dla Spółki na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pośredni koszt uzyskania przychodów potrącalny w dacie jego ujęcia w księgach rachunkowych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; moment; umowa-zmiana umowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 czerwca 2020 r. (data wpływu 22 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy przedstawiona w stanie faktycznym Opłata motywacyjna związana ze zmianą warunków Umowy handlowej zawartej pomiędzy stronami, ponoszona przez Spółkę stanowi dla Spółki na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pośredni koszt uzyskania przychodów potrącalny w dacie jego ujęcia w księgach rachunkowych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy przedstawiona w stanie faktycznym Opłata motywacyjna związana ze zmianą warunków Umowy handlowej zawartej pomiędzy stronami, ponoszona przez Spółkę stanowi dla Spółki na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pośredni koszt uzyskania przychodów potrącalny w dacie jego ujęcia w księgach rachunkowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka Akcyjna (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą w przemyśle spożywczym. Działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”), a Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. W związku z prowadzoną działalnością Spółka zawiera z różnymi kontrahentami umowy dotyczące współpracy, w tym sprzedaży określonych towarów (dalej: „Umowy handlowe”). Umowy handlowe precyzują zasady współpracy między Spółką a jej kontrahentami, w tym np. warunki składania zamówień, dokonywania dostaw zamówionych towarów, warunki płatności, a także mogą obejmować dodatkowe uzgodnienia stron w zakresie dostaw i sprzedaży produktów Spółki bądź usług, jakie kontrahent może świadczyć na rzecz Spółki. Umowy handlowe mogą być zawierane na czas oznaczony lub nieoznaczony. W przypadku Umów handlowych zawartych na czas oznaczony strony mogą przedłużać okres ich obowiązywania.

Jednocześnie z uwagi na znaczną konkurencję panującą w branży spożywczej, w celu pozyskania bądź utrzymania kontrahentów, w zamian za zawarcie bądź przedłużenie Umowy handlowej z danym kontrahentem Spółka wypłaca na rzecz tego kontrahenta opłatę/opłaty z tytułu zawarcia/przedłużenia umowy.

Ponadto, w praktyce zdarzają się również sytuacje wymagające zmian warunków Umowy handlowej - przykładowo w wyniku nowych ustaleń biznesowych pomiędzy stronami, zmian warunków gospodarczo-ekonomicznych lub otoczenia konkurencyjnego, negocjacji w celu przedłużenia/odnowienia umowy, zamiaru wprowadzenia zmian w modelu współpracy, dostosowania zawartych wcześniej Umów handlowych do obecnie panujących standardów itp. Zmiany warunków Umowy handlowej mogą obejmować różne jej parametry - przykładowo: zakres umowy, czas na jaki została zawarta, warunki, zasady i metody składania zamówień, częstotliwość składania zamówień, wartość zamówień, sposób i terminy dostaw zamówionych towarów, warunki i zasady płatności, udzielania rabatów, dodatkowe uzgodnienia stron w zakresie dostaw itp.

Wypłacana przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta opłata lub opłaty z tytułu zawarcia, przedłużenia lub zmiany warunków Umowy handlowej stanowią tzw. opłaty motywacyjne (dalej: „Opłata motywacyjna”). Opłata motywacyjna może być wypłacana jednorazowo bądź może mieć charakter okresowych płatności.

Opłata motywacyjna ma na celu wynagrodzenie kontrahenta za zawarcie (gotowość do zawarcia), przedłużenie (gotowość do przedłużenia) lub zmianę warunków (gotowość do zmiany warunków) Umowy handlowej i wykonywania obowiązków z niej wynikających.

Opłata motywacyjna jest ponoszona niezależnie od pozostałych obowiązków wynikających z samej Umowy handlowej oraz późniejszych rozliczeń związanych z realizacją Umowy handlowej. Brak Opłaty motywacyjnej z tytułu zawarcia/przedłużenia Umowy handlowej lub zmian jej warunków mógłby skutkować utratą danego kontrahenta, który mógłby podjąć współpracę w innym dostawcą.

W przedstawionym stanie faktycznym, zawarcie/przedłużenie oraz zmiana warunków Umowy handlowej z kontrahentem oraz uiszczenie Opłaty motywacyjnej pozostaje w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością opodatkowaną VAT (dającą prawo do odliczenia podatku naliczonego).

Wnioskodawca zaznacza, że przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację indywidualną prawa podatkowego jest Opłata motywacyjna związana ze zmianą warunków Umowy handlowej zawartej pomiędzy stronami. W zakresie Opłaty motywacyjnej związanej z zawarciem/przedłużeniem Umowy handlowej z kontrahentem Spółka uzyskała następujące (pozytywne) interpretacje indywidualne:

*   ILPP2/443-1205/14-2/MN - potwierdzającą, że taka Opłata motywacyjna stanowi w świetle przepisów ustawy o VAT wynagrodzenie z tytułu usług świadczonych na rzecz Spółki przez kontrahenta i tym samym podlega opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, w przypadku otrzymania przez Spółkę od kontrahenta faktury/faktur dokumentujących taką Opłatę motywacyjną, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na otrzymanej fakturze, jako związanego z działalnością opodatkowaną VAT.
*   ILPB3/423-568/14-2/KS - potwierdzającą, że taka Opłata motywacyjna ponoszona przez Spółkę może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów Spółki, przy czym taka Opłata motywacyjna stanowi pośredni koszt uzyskania przychodów potrącalny w dacie jego ujęcia w księgach rachunkowych.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przedstawiona w stanie faktycznym Opłata motywacyjna związana ze zmianą warunków Umowy handlowej zawartej pomiędzy stronami, ponoszona przez Spółkę stanowi dla Spółki na gruncie ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych pośredni koszt uzyskania przychodów potrącalny w dacie jego ujęcia w księgach rachunkowych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiona w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Opłata motywacyjna związana ze zmianą warunków Umowy handlowej może zostać zaliczona do koszów uzyskania przychodów Spółki, przy czym przedmiotowa opłata stanowi pośredni koszt uzyskania przychodów potrącalny w dacie jego ujęcia w księgach rachunkowych.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (…)

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie o CIT, wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania podmiotu.

W świetle przepisów ustawy o CIT, w celu zaliczenia określonych wydatków do kosztów podatkowych wymagane jest spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Przy czym, pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika tzn. brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

Jak stanowi art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszt rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Odnosząc powyższe do opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, stwierdzić należy, że uiszczane przez Spółkę Opłaty motywacyjne związane ze zmianą warunków Umowy handlowej spełniają warunki umożliwiające zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów. Przekazanie Opłaty motywacyjnej na rzecz kontrahenta ma na celu utrzymanie go po zmianie warunków Umowy handlowej. Niniejsza Opłata motywacyjna pozwala Spółce kontynuować współpracę z kontrahentem i w konsekwencji uzyskiwać przychody ze sprzedaży towarów na rzecz danego kontrahenta. Ponadto, przedmiotowa opłata dokumentowana jest fakturą/fakturami wystawianymi przez kontrahenta i nie znajduje się w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Równocześnie, mając na uwadze wprowadzony w ustawie o CIT podział na bezpośrednie i pośrednie koszty uzyskania przychodów, w ocenie Spółki, Opłaty motywacyjne uiszczane na rzecz kontrahentów z tytułu zmian warunków Umowy handlowej zakwalifikowane powinny zostać jako koszty, które w sposób pośredni warunkują uzyskiwanie przychodów. W konsekwencji niniejsza Opłata motywacyjna powinna być zaliczana do kosztów uzyskania przychodów w dacie jej poniesienia, tzn. w dacie, na którą ujęto ją w księgach rachunkowych na podstawie faktury otrzymanej od kontrahenta. Natomiast jeżeli opłata motywacyjna będzie dotyczyć okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie będzie możliwe określenie, jaka jej część dotyczy danego roku podatkowego, to stanowić powinna koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczy.

Przedstawione powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 maja 2016 r., sygn. IBPB-1-3/4510-188/16/JKT w której „ \[\`(...)\`\] Spółka wypłaca na rzecz tego kontrahenta wynagrodzenie o charakterze motywacyjnym (Opłata motywacyjna). Opłata ta związana jest z nawiązaniem lub utrzymaniem współpracy w odniesieniu do danego produktu oraz nominowaniem Spółki jako oficjalnego dostawcy danego koncernu samochodowego. W zamian za zapłatę Opłaty motywacyjnej Spółka zyskuje stabilnego odbiorcę swoich produktów, ma możliwość prowadzenia sprzedaży w dłuższym okresie i zazwyczaj może posługiwać się mianem wyznaczonego dostawcy w kontaktach handlowych. Celem poniesienia Opłaty jest również wynagrodzenie Zleceniodawcy za zawarcie lub przedłużenie umowy i ujęcie lub utrzymanie Spółki w wewnętrznych systemach Zleceniodawcy, jako dostawcy. \[\`(...)\`\] Niewniesienie Opłaty mogłoby prowadzić do rezygnacji z zawarcia lub przedłużenia umowy przez Zleceniodawcę ze Zleceniobiorcą, wskutek czego Spółka utraciłaby ważnego partnera i istotne źródło przychodu. \[\`(...)\`\] Opłaty motywacyjne są związane z osiąganymi przez Wnioskodawcę przychodami, a zatem pomiędzy ich poniesieniem a uzyskiwanymi przychodami występuje związek tego typu, że poniesienie ww. kosztów zmierza do osiągnięcia przychodów.”

Podobne stanowisko wynika z ugruntowanej praktyki organów podatkowych prezentowanej w interpretacjach indywidualnych: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 kwietnia 2015 r., sygn. IPPB5/4510-22/15-5/KS, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 marca 2015 r., sygn. IPPB5/423-1269/14-2/KS; czy też wydana w sprawie Wnioskodawcy niniejszego wniosku interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 stycznia 2015 r., sygn.ILPB3/423-568/14-2/KS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast w pozostałym zakresie wniosku zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.