Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/4511-131/15-5/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-06-12
Teza: podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki jawnej
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; przychód; spółki-spółka jawna; wkład-wkłady niepieniężne; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa(Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2015 r. (data wpływu 5 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 maja 2015 r. (data wpływu 11 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki jawnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2015 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przy piśmie z dnia 26 lutego 2015 r. (data wpływu do tutejszego Organu 5 marca 2015 r.), Nr OL/7008-61/2015, stosownie do art. 15 § 1 i art. 17 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) powyższy wniosek został przekazany, celem załatwienia zgodnie z właściwością, do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim. Zgodnie bowiem z § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), od 1 kwietnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi jest właściwy do wydania interpretacji indywidualnej, jeżeli wnioskodawca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w województwie: lubelskim, łódzkim, opolskim, lub świętokrzyskim.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) w związku z powyższym, pismem z dnia 30 kwietnia 2015 r., Nr IPTPP2/4512-137/15-3/JSz, IPTPB2/4511-131/15-3/MP, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 30 kwietnia 2015 r. (data doręczenia 4 maja 2015 r.), natomiast w dniu 11 maja 2015 r. do tutejszego Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie (data nadania 8 maja 2015 r.)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą pod firmą „R.”, której przedmiotem jest działalność agencji reklamowych. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem VAT, prowadzącym działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Jest właścicielem nieruchomości - wyodrębnionego lokalu, dla którego Sąd Rejonowy, prowadzi księgę wieczystą, którą wykorzystuje na cele prowadzonej działalności gospodarczej. Nieruchomość ta, stanowi środek trwały amortyzowany w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Wnioskodawca jest również wspólnikiem spółki jawnej działającej pod firmą „S.” Spółka Jawna, wpisanej do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem x. Wnioskodawca zamierza wnieść „Nieruchomość” jako wkład niepieniężny do Spółki Jawnej.

W piśmie z dnia 8 maja 2015 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał:

Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest m.in. obrót nieruchomościami.

Nieruchomość, którą zamierza wnieść do spółki jawnej jako wkład niepieniężny, była zakupiona w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość w dniu 2 stycznia 2006 r. na podstawie umowy sprzedaży. Nieruchomość została nabyta do majątku odrębnego Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest już wspólnikiem Spółki Jawnej, do której zamierza wnieść „Nieruchomość” jako wkład niepieniężny. Nieruchomość, którą Wnioskodawca zamierza wnieść do spółki jawnej jako wkład niepieniężny jest wprowadzona do ewidencji środków trwałych.

Wnioskodawca podaje, że przedstawione we wniosku pytanie nr 1 dotyczy: 2015 r. Wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki jawnej nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wniesiony przez Wnioskodawcę wkład w postaci nieruchomości do spółki jawnej, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy transakcja obejmująca wniesienie aportem nieruchomości przez Wnioskodawcę do Spółki Jawnej nie będzie objęta wyłączeniem z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Czy wniesienie przez Wnioskodawcę aportem nieruchomości do Spółki Jawnej będzie stanowić odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych, co oznacza, że aport nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu z VAT, o ile Wnioskodawca oraz Spółka Jawna nie złożą przed dniem aportu właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego prawidłowego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i nr 3 dotyczących podatku od towarów i usług, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Z kolei art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) oraz art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych, a także nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W ocenie Wnioskodawcy, wniesienie nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej w zamian za udział w tej spółce, nie będzie wiązało się z osiągnięciem przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wniesienie bowiem przez wspólnika aportu w postaci nieruchomości nie stanowi odpłatnego zbycia składnika majątku. W konsekwencji, samo wniesienie nieruchomości (wkładu niepieniężnego) do spółki jawnej nie rodzi dla wspólnika spółki osobowej skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność wniesienia składników majątkowych aportem do spółki osobowej będzie neutralna podatkowo, bowiem nie powoduje przysporzenia majątkowego wspólnika spółki, które podlegałoby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wniesienie wkładu rzeczowego do spółki osobowej, w zamian za jej udziały jest podwyższeniem majątku spółki, lecz nie powoduje powstania u wspólników z tego tytułu przychodów dla celów podatkowych. Wniesienie składników majątkowych aportem do nowej spółki osobowej, nie jest bowiem formą ich odpłatnego zbycia. Gdy osoba wnosząca wkład otrzymuje w zamian udziały w spółce, nie sposób określić, co stanowiłoby jej przychód i jaka byłaby jego wartość. Ewentualna korzyść majątkowa z uczestnictwa w spółce będzie rezultatem podejmowanych przedsięwzięć, wobec czego przychodem nie będzie wniesienie samego wkładu do spółki, a opodatkowany będzie mógł być ewentualny dochód uzyskany przez Wnioskodawcę wskutek wniesionego do spółki wkładu niepieniężnego. Należy przy tym zauważyć, że Wnioskodawca wnosząc wkłady do spółki liczy się również z możliwością poniesienia straty, ale tylko dochód może być opodatkowany.

Wnioskodawca podziela w całości pogląd zaprezentowany przez Naczelny Sąd Administracyjny, który w składzie siedmiu sędziów w dniu 14 marca 2011 r., podjął uchwałę o sygn. akt II FPS 8/10, w której wskazał, że wniesienie aportu do spółki osobowej nie jest zatem „zbyciem udziałów”, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Relacja tego przepisu ustawy do jej art. 17 ust. 1 pkt 9, jest jak lex specialis do lex generali. Jeśli w majątku podatnika pojawia się przychód otrzymany w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki, to przychód taki, jest opodatkowany tylko wówczas, gdy spółka ta posiada osobowość prawną. Otrzymanie udziałów w spółce osobowej w zamian za wkład niepieniężny jest więc podatkowo obojętne. Tym samym w związku z wniesieniem wkładu do spółki osobowej w drodze aportu nie powstaje przychód, który mógłby być opodatkowany.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy wniesiony przez Niego wkład w postaci Nieruchomości do spółki jawnej nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą, której przedmiotem jest działalność agencji reklamowych. Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest m.in. obrót nieruchomościami. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem VAT, prowadzącym działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jest właścicielem nieruchomości - wyodrębnionego lokalu, którą wykorzystuje na cele prowadzonej działalności gospodarczej („Nieruchomość”). Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość w dniu 2 stycznia 2006 r. na podstawie umowy sprzedaży. Nieruchomość została nabyta do majątku odrębnego Wnioskodawcy. Nieruchomość ta, stanowi środek trwały amortyzowany w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (nieruchomość jest wprowadzona do ewidencji środków trwałych).

Wnioskodawca jest również wspólnikiem Spółki Jawnej. Wnioskodawca zamierza wnieść przedmiotową „Nieruchomość” jako wkład niepieniężny do Spółki Jawnej, której jest wspólnikiem.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5b ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawowym warunkiem przyjęcia, że zbycie środków trwałych wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą stanowi przychód z działalności gospodarczej, jest odpłatny charakter owego zbycia. Tym samym, aby uznać, że wniesienie nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, jest przychodem z tej działalności, należałoby wykazać, że dokonanie takiej czynności pociąga za sobą otrzymanie przez osobę dokonującą takiego przeniesienia, odpłatności.

Należy jednak wskazać, że w przypadku wkładu niepieniężnego wnoszonego do spółki osobowej, osoba fizyczna wnosząca wkład niepieniężny do spółki osobowej otrzymuje udziały w tej spółce, których wartość materialna nie stanowi ceny nabycia tych udziałów. Otrzymujący udziały wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym w ramach spółki osobowej, do której przystąpił przez wniesienie wkładu. Po stronie wspólnika nie powstaje jednak dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Czynność wniesienia do spółki osobowej nieruchomości pozostaje neutralna podatkowo i nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie wnoszącego wkład niepieniężny.

Jednocześnie wskazać należy, że od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera przepis art. 21 ust. 1 pkt 50b, w którym ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy, poprzez jednoznaczne wskazanie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółek niemających osobowości prawnej, a więc w przedmiotowej sprawie do spółki jawnej. Stosownie bowiem do tego przepisu, wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Cytowanym wyżej przepisem ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy, poprzez jednoznaczne określenie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółek niemających osobowości prawnej.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że wskutek wniesienia wkładu niepieniężnego - nieruchomości do spółki osobowej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych będzie to czynność prawna neutralna podatkowo.

W świetle powyższego wniesienie wkładu niepieniężnego (nieruchomości) do spółki jawnej, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącego aport. W zamian za wniesiony wkład niepieniężny (aport) osoba fizyczna otrzymuje bowiem jedynie uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. Prawa te, pomimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia.

Żeby można było mówić o sytuacji „odpłatnego zbycia”, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, wnoszący powinien otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty –ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu.

W związku z powyższym Wnioskodawca słusznie uważa, że wniesienie nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do spółki jawnej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że czynność wniesienia przez Wnioskodawcę do spółki jawnej, w drodze wkładu niepieniężnego – nieruchomości, pozostanie neutralna podatkowo i nie będzie skutkowała powstaniem przychodu po stronie wnoszącego wkład niepieniężny Wnioskodawcy, jak i po stronie Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki jawnej.

Należy nadmienić, że zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek Wnioskodawcy i tylko w jego indywidualnej sprawie. W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników Spółki jawnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydawania interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.