Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1171/10/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-02-09
Teza: Określenie charakteru czynności dokonywanej na rzecz kontrahenta francuskiego i otrzymanej od niego zaliczki (sprzedaż na terytorium kraju z późniejszym wywozem poza terytorium UE).
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; eksport; eksport-eksport pośredni; kraj-kraj trzeci; opodatkowanie; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; transport; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku dnia 8 listopada 2010 r. (data wpływu 15 listopada 2010 r.), uzupełnionym w dniu 8 lutego 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia charakteru czynności dokonywanej na rzecz kontrahenta francuskiego i otrzymanej od niego zaliczki – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 8 lutego 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia charakteru czynności dokonywanej na rzecz kontrahenta francuskiego i otrzymanej od niego zaliczki.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe).

Spółka (producent segregatorów) otrzymała od kontrahenta z Francji - zarejestrowanego w tym kraju dla potrzeb podatku od towarów i usług - zamówienie na wyprodukowanie segregatorów.

W dniu 3 listopada 2010 r. otrzymała od kontrahenta z Francji zaliczkę na poczet zamówienia, natomiast w dniu 8 listopada 2010 r. wystawiła temu kontrahentowi fakturę zaliczkową ze stawką 0%, dokumentując zaliczkę na poczet eksportu.

Wyprodukowane segregatory zostały wysłane do kolejnego podmiotu polskiego na terenie kraju (za ten etap transportu odpowiada Spółka, zlecając go spedytorowi zewnętrznemu).

W trakcie realizacji zamówienia, w dniu każdorazowej wysyłki kolejnej partii towarów do podmiotu z K., Spółka wystawiała kontrahentowi francuskiemu faktury dokumentujące eksport (pośredni) zamówionych towarów. Z momentem wystawienia faktur kontrahent francuski nabywał prawo do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Po wypełnieniu segregatorów wkładami przez podmiot z K., całość została/ma zostać wysłana do Rosji. Za transport ww. towarów z Polski do Rosji był/jest odpowiedzialny nabywca francuski i to on zgłasza je do odprawy celnej oraz widnieje na dokumentach celnych jako eksporter.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymaną zaliczkę należy zakwalifikować, jako zaliczkę na poczet eksportu (eksport pośredni), czy zaliczkę na poczet dostawy krajowej?
2.  Czy w ww. przypadku Spółka powinna zakwalifikować opisaną sprzedaż jako sprzedaż krajową, czy jako eksport towarów?

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, otrzymaną zaliczkę należy uznać za zaliczkę na poczet eksportu pośredniego, a faktura potwierdza otrzymanie zaliczki na rzecz eksportu.

Spółka stoi na stanowisku, iż faktury dotyczące zamówionych wyrobów wystawione kontrahentowi z Francji, dokumentują eksport pośredni, a nie sprzedaż krajową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) - zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. eksport towarów, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem świadczenia przy jego realizacji jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż w art. 22 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy, ustawodawca wprowadził dwie podstawowe zasady, dotyczące miejsca świadczenia przy dostawie towarów, zgodnie z którymi:

*   miejscem dostawy towarów jest, w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy (art. 22 ust. 1 pkt 1).
*   miejscem dostawy towarów w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy (art. 22 ust. 1 pkt 3).

Eksportem towarów - w świetle art. 2 pkt 8 ustawy - jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych, wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonywany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia łodzi rekreacyjnych oraz prywatnych statków powietrznych lub innych prywatnych środków transportu (\`(...)\`).

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, w zależności od tego czy będący przedmiotem eksportu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, czy przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz. Przypadek, w którym dostawca lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty stanowi tzw. eksport bezpośredni. Natomiast eksport pośredni ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty jest dokonywany przez nabywcę towaru mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz.

Mając na uwadze cyt. wyżej definicję eksportu, należy stwierdzić, że dla uznania danej czynności za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy, powinny wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   musi mieć miejsce jedna z czynności określonych w przepisach art. 7 ustawy,
*   w konsekwencji tej czynności, nastąpić musi wywóz towaru z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poza terytorium Wspólnoty przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),
*   wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo - skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (tu: dostawa towaru) towar opuszcza terytorium kraju, celem dostarczenia go do kraju trzeciego, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się poprzez przeniesienie własności towaru). Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym i legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju.

W konsekwencji, dla uznania danej czynności za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, niewystarczające jest formalne potwierdzenie wywozu towarów do państwa trzeciego, niezbędne jest równoczesne z wywozem, przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, dla których - w myśl zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 pkt 1 - miejscem dostawy jest miejsce, w którym znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Według art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Ustęp 12 tego artykułu przesądza, że przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio w przypadku eksportu towarów, jeżeli wywóz towarów nastąpi w ciągu 6 miesięcy, licząc od dnia otrzymania części należności.

Ze stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka dokonuje dostawy towarów (segregatorów) na rzecz kontrahenta francuskiego, który następnie wywozi je poza terytorium Unii Europejskiej (na dokumentach celnych widnieje jako eksporter). Towary - po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel przez tego kontrahenta - przemieszczane są do innego krajowego podmiotu, celem ich uzupełnienia o dodatkowe elementy (wkłady), po czym wywożone są poza obszar UE.

Na tym tle Spółka powzięła wątpliwość dotyczącą podatkowego charakteru realizowanych dostaw.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, w tym przede wszystkim treść art. 22 ust. 1 pkt 3, stwierdzić należy, iż miejscem dostawy towarów (segregatorów) na rzecz kontrahenta jest terytorium kraju, jednak są to tzw. dostawy nieruchome, bowiem w ich następstwie towar nie jest bezpośrednio transportowany z terytorium Polski na terytorium kraju trzeciego. Dostawami, w wyniku których następuje przekroczenie granicy UE, są dostawy dokonywane przez kontrahenta Spółki, t.j. przez nabywcę francuskiego na rzecz odbiorcy z kraju trzeciego, jednak należy podkreślić, iż nie są (nie będą) to dostawy tożsamych towarów, lecz wypełnionych segregatorów.

Tym samym dostawy dokonywane przez Spółkę, o których mowa we wniosku (segregatorów) nie mogą być – wbrew stanowisku Spółki - uznane za eksport (w tym pośredni), lecz są dostawami krajowymi. W świetle takiej kwalifikacji prawnopodatkowej zaliczka, którą otrzymała Spółka, nie może być uznana za zaliczkę dotyczącą eksportu towarów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.