Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.341.2024.2.RMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-12
Teza: Uznanie za podatnika w związku z wykonywanymi czynnościami.
Słowa kluczowe: organ-organ władzy publicznej; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; zadania-zadania własne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

2 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku uznania za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu realizowanych czynności. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 30 lipca 2024 r. (wpływ 31 lipca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

1\. Stan faktyczny dot. B.

W dniu 1 sierpnia 2014 roku A. zawarło z B. Porozumienie w zakresie użyczenia pomieszczeń biurowych (dalej „Porozumienie B”).

Na podstawie zawartego Porozumienia B. A. oddało w użyczenie B., jako jednostce podległej A. (jednostka budżetowa) lokale użytkowe będące przedmiotem Porozumienia.

Uprawnienie A. do dysponowania lokalami będącymi przedmiotem Porozumienia B, w tym oddanie w użyczenie jednostce podległej A. wynika ze zgody Ministra Skarbu Państwa z dnia 31 lipca 2014 r.

Zgodnie z postanowieniami paragrafu 3 Porozumienia B., B. jest zobowiązany utrzymywać zajmowane pomieszczenia we właściwym stanie sanitarnym i technicznym oraz dokonywać na własny koszt napraw eksploatacyjnych w zakresie niezbędnym do utrzymania tych pomieszczeń we właściwym stanie.

Ponadto jak wynika z postanowień paragrafu 4 Porozumienia B. oraz Aneksu do Porozumienia B. zawartego 27 lipca 2017 r., na podstawie art. 713 Kodeksu cywilnego, B. ponosi zwykłe koszty utrzymania użyczonych lokali, na które składają się:

a) koszty utrzymania części nieruchomości wraz z powierzchnią wspólną ustalone na podstawie miesięcznych faktur wystawionych przez Wspólnotę Mieszkaniową Nieruchomości proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych lokali w ogólnej powierzchni biurowej budynku;

b) opłaty eksploatacyjne w tym koszty energii elektrycznej i ochrony proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych lokali w ogólnej powierzchni biurowej budynku.

Opłaty są uiszczane na podstawie właściwych dokumentów księgowych wystawionych przez świadczących usługi, obciążających opłatami, dostawców mediów w terminach wskazanych w dokumentach księgowych z zastrzeżeniem ustępu 3 paragrafu 4.

W ust. 3 powyższego paragrafu wskazano, iż opłaty z tytułu dostawy energii elektrycznej oraz zapewnienia usług ochrony nieruchomości, B. zobowiązuje się ponosić na podstawie not obciążeniowych wystawionych przez A. z zastrzeżeniem, że obowiązek zapewnienia przez A. usług ochrony wygasa z dniem 30 września 2017 r., a od dnia 1 października 2017 r. obciąża B.

B. zobowiązuje się do regulowania not obciążeniowych, o których mowa w ust. 3 powyżej, w terminie do 14 dni od dnia doręczenia dokumentu księgowego, za dany okres rozliczeniowy.

A. zobowiązuje się do ponoszenia kosztów usługi ochrony, o której mowa w ust. 3 powyżej, proporcjonalnie do powierzchni pomieszczeń użyczanych E na podstawie not obciążeniowych wystawianych przez B.

Należy również zaznaczyć, iż zgodnie z paragrafem 7 Porozumienia B., B. zobowiązuje się do nie podnajmowania pomieszczeń, ani nie oddawania do używania pomieszczeń osobom trzecim.

2\. Stan faktyczny dot. C

W dniu 1 sierpnia 2014 roku A. zawarło z D. (dalej z uwagi na zmiany organizacyjne i utworzenie C.) Porozumienie w zakresie użyczenia pomieszczeń biurowych („Porozumienie C”).

Na podstawie zawartego Porozumienia C. A. oddało w użyczenie C., jako jednostce podległej A. (jednostka budżetowa) lokale użytkowe będące przedmiotem Porozumienia. C zobowiązuje się do prowadzenia w nieruchomości wyłączenie działalności statutowej.

Uprawnienie A. do dysponowania lokalami będącymi przedmiotem Porozumienia C., w tym oddanie w użyczenie jednostce podległej A. wynika ze zgody Ministra Skarbu Państwa z dnia 31 lipca 2014 r.

Zgodnie z postanowieniami paragrafu 3 Porozumienia C., C. jest zobowiązana utrzymywać zajmowane pomieszczenia we właściwym stanie sanitarnym i technicznym oraz dokonywać na własny koszt napraw eksploatacyjnych w zakresie niezbędnym do utrzymania tych pomieszczeń we właściwym stanie.

Ponadto jak wynika z postanowień paragrafu 4 Porozumienia C. oraz Aneksu do Porozumienia C. zawartego 27 lipca 2017 r., na podstawie art. 713 Kodeksu cywilnego, C ponosi zwykłe koszty utrzymania użyczonych lokali, na które składają się:

a) koszty utrzymania części nieruchomości wraz z powierzchnią wspólną ustalone na podstawie miesięcznych faktur wystawionych przez Wspólnotę Mieszkaniową Nieruchomości proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych lokali w ogólnej powierzchni biurowej budynku;

b) opłaty eksploatacyjne w tym koszty energii elektrycznej i ochrony proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych lokali w ogólnej powierzchni biurowej budynku.

Opłaty będą uiszczane na podstawie właściwych dokumentów księgowych wystawionych przez świadczących usługi, obciążających opłatami, dostawców mediów w terminach wskazanych w dokumentach księgowych z zastrzeżeniem ustępu 3 paragrafu 4.

W ust. 3 powyższego paragrafu wskazano, iż opłaty z tytułu dostawy energii elektrycznej oraz zapewnienia usług ochrony nieruchomości, C. zobowiązuje się ponosić na podstawie not obciążeniowych wystawionych przez A. z zastrzeżeniem, że obowiązek zapewnienia przez A. usług ochrony wygasa z dniem 30 września 2017 r., a od dnia 1 października 2017 r. obciąża C.

C zobowiązuje się do regulowania not obciążeniowych, o których mowa w ust. 3 powyżej, w terminie do 14 dni od dnia doręczenia dokumentu księgowego, za dany okres rozliczeniowy.

Należy również zaznaczyć, iż zgodnie z paragrafem 7 Porozumienia C., C. zobowiązuje się do nie podnajmowania pomieszczeń ani nie oddawania do używania pomieszczeń osobom trzecim.

W uzupełnieniu należy wskazać, iż jak wynika z przedstawionych informacji (\`(...)\`).

Mając na uwadze postanowienia ww. ustawy z dniem 1 stycznia 2022 r. doszło do sukcesji uniwersalnej praw i obowiązków na nowo utworzoną jednostkę, tj. C.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

Intencją Wnioskodawcy jest uzyskanie odpowiedzi w zakresie tego, czy działa jako podatnik VAT w każdym aspekcie wskazanym w przedstawionych stanach faktycznych. Tym samym wniosek dotyczy zarówno użyczenia pomieszczeń jak i wystawiania not obciążeniowych dotyczących opłat.

Na przedmiotowe opłaty składają się:

1\. Energia elektryczna (ze względu na przedłużającą się procedurę przepisania przez zakład energetyczny liczników energii na najemcę),

2\. Podatek od nieruchomości.

Wniosek dotyczy bieżących rozliczeń Wnioskodawcy. Stany faktyczne zostały opisane z uwzględnieniem początków funkcjonowania porozumień, aby szczegółowo przedstawić sytuację. Wniosek nie dotyczy okresów rozliczeniowych do 30 września 2017 roku.

Przed 1 października 2017 r. Wnioskodawca ponosił następujące opłaty którymi obciążał B. i C.:

1\. Energia elektryczna,

2\. Podatek od nieruchomości,

3\. Ochrona.

Po 1 października 2017 r. Wnioskodawca ponosił następujące opłaty którymi obciążał B. i C.:

1\. Energia elektryczna,

2\. Podatek od nieruchomości.

Stroną wskazanych w pytaniu umów jest (i był) Wnioskodawca, tj. A. Obecnie od dłuższego czasu trwa tzw. przepisywanie liczników energii elektrycznej przez zakład energetyczny (przepisywanie umowy na najemcę). Proces ten niestety jest zależny wyłącznie od zakładu energetycznego. A. obciąża najemcę (swoją jednostkę podległą) w stosunku 1 do 1, bez marży.

### Pytanie

Czy A. działa jako podatnik podatku od towarów i usług (podatnik VAT) w ramach realizacji wskazanych w stanach faktycznych nr 1 i 2 Porozumienia B. oraz Porozumienia C.?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Analizując treść art. 15 ust. 6 ustawy VAT, należy w pierwszej kolejności ustalić czy A. wpisuje się w katalog podmiotowy tego przepisu. Pojęcie „organu władzy publiczne” (ani „urzędu obsługującego ten organ”) nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku od towarów i usług. Natomiast jak wynika z orzecznictwa, pojęcie to na gruncie prawa podatkowego traktowane jest szeroko.

W wyroku WSA w Warszawie z dnia 13 stycznia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 832/15 wskazano, że:

„Z pojęciem organu władzy państwowej należy wiązać uprawnienie do korzystania ze środków prawnych o charakterze władczym, które są właściwe dla władzy państwowej. Za takim rozumieniem pojęcia „organy władzy publicznej” przemawia też analiza treści art. 4 ust. 5 VI Dyrektywy czy art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112. Wynika z nich bowiem, że trzeba rozróżnić sferę imperium, która jest wyłączona z opodatkowania, od sfery dominium, w której organy powinny być traktowane jak podatnicy VAT. Generalną zasadą regulacji wspólnotowych jest wyłączenie wszelkich organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających prawu publicznemu z opodatkowania VAT w odniesieniu do czynności wykonywanych przez te podmioty w charakterze władz publicznych - tak: wyroki NSA z dnia 25 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 852/09; z dnia 27 listopada 2013 r., I FSK 1781/12; z dnia 20 marca 2013 r., sygn. akt I FSK 687/12; wyroki WSA: w Kielcach z dnia 24 października 2013 r., sygn. akt I SA/Ke 511/13; w Bydgoszczy z dnia 22 maja 2013 r., I SA/Bd 231/13, w Białymstoku z dnia 4 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Bk 393/13; we Wrocławiu z dnia 5 marca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1045/08 - wszystkie dostępne w CBOiS; por. także A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, LEX 2013.

Zatem wskazać należy, że na gruncie prawa podatkowego definicję organów władzy państwowej potraktowano w sposób szeroki, wychodząc z założenia, że generalnie chodzi o podmioty, które sprawują władzę publiczną”.

W piśmiennictwie podkreśla się natomiast, że dokonując analizy danego podmiotu pod kątem uznania go za część organizacji administracji publicznej (na potrzeby VAT), należy wziąć pod uwagę m.in.:

*   „sposób jego powołania do istnienia, jeśli nie jest on osobą fizyczną (np. czy podmiot ten został ustanowiony przez akt ustawodawczy w celu realizacji zadań organu władzy);
*   stopień autonomii w stosunku do państwa w jego działalności i codziennym zarządzie (np. czy państwo jest w stanie wywierać decydujący wpływ na jego działalność);
*   strukturę i charakterystykę kapitału (np. czy kapitał został otwarty do przejęcia przez podmioty prywatne);
*   sposób i zakres świadczonych przez niego usług (np. czy zostały one przyznane innym prywatnym podmiotom gospodarczym, przykładowo w drodze postępowania przetargowego czy podmiot ten ma ustawową wyłączność na realizację tych czynności), w tym na rzecz osób trzecich (o ile takie występują) oraz fakt, czy podmiot ten działa na rynku na zasadach konkurencji z innymi prywatnymi podmiotami gospodarczymi” (B. Rogowska-Rajda, T. Tratkiewicz, Opodatkowanie podatkiem VAT organów władzy publicznej w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, Samorząd Terytorialny 7-8/2018).

Mając powyższe na uwadze oraz treść art. 15 ust. 6 należy przede wszystkim rozważyć czy zawarcie Porozumień z Jednostkami budżetowymi pozostaje w zakresie zadań publicznych realizowanych przez A., a w konsekwencji czy A. w związku z wystawieniem not obciążeniowych na Jednostki budżetowe działa jako podatnik VAT.

Jak wynika z (\`(...)\`).

Zgodnie z (\`(...)\`).

Zgodnie z Załącznikiem nr 1 (\`(...)\`), B. jest państwową jednostką budżetową podległą (\`(...)\`).

Przedmiotem działalności B. jest:

(\`(...)\`).

Ponadto Zgodnie z Załącznikiem nr 1 (\`(...)\`), C. jest państwową jednostką budżetową podległą (\`(...)\`).

C prowadzi działalność w zakresie (\`(...)\`).

Do zadań C należą zadania określone w (\`(...)\`).

Biorąc pod uwagę zakres zadań realizowanych przez B. i C. oraz fakt, iż zawarcie Porozumień o oddaniu w użyczenie lokali ma na celu umożliwienie A. realizacji działań administracji rządowej w zakresie (\`(...)\`) poprzez działania B. i C. jako jednostek budżetowych, w ocenie Wnioskodawcy zawarcie Porozumień przez A. realizowane jest w ramach zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których A. zostało powołane.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy VAT organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań wykonywanych w ramach władztwa publicznego oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym: Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że organy władzy publicznej są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mogą mieć charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej, zdrowia. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji.

Żeby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania – określonej prawem czynności wykonywanej w interesie publicznym, organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.

W kwestii wyłączenia organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników wielokrotnie wypowiadał się także Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Luksemburgu akcentując, że dla takiego wyłączenia konieczne jest spełnienie równocześnie dwóch przesłanek: działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być wykonywana w celu sprawowania władzy publicznej (wyroki w sprawach C-408/97, C-4/89, C-288/07).

Generalną zasadą regulacji wspólnotowych jest wyłączenie wszelkich organów władzy publicznej oraz innych organów podlegających prawu publicznemu z opodatkowania VAT w odniesieniu do czynności wykonywanych przez te podmioty w charakterze władz publicznych.

Należy wskazać, iż zgodnie z orzecznictwem NSA w przypadku podmiotów publicznych nie każdy przejaw ich działalności stanowi działalność gospodarczą. W wyroku NSA z dnia 6 lipca 2017 r. sygn. I FSK 2276/15 wskazano, że „Skoro ośrodek ruchu drogowego ma zamiar sprzedać samochody osobowe, stanowiące należące do niego środki trwałe, nabyte w celu realizacji działalności o charakterze publicznym, pozostającej poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie zaś na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej, to nie ma podstaw do uznania, że sprzedaży tej ośrodek dokona działając jako podatnik podatku od towarów i usług. W rezultacie zaś sprzedaż nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem”.

Zaznaczenia wymaga w tym miejscu, że przy wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, dokonywanej wg reguł wykładni prowspólnotowej, uwzględnić należy również fakt, czy wyłączenie podmiotu prawa publicznego z katalogu podatników podatku od towarów i usług nie spowoduje w danej sytuacji zagrożenia dla zasady konkurencyjności.

Art. 15 ust. 6 ustawy o VAT stanowi implementację art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, na gruncie którego TSUE wydał postanowienie z 20 marca 2014 r. w sprawie C-72/13 Gmina Wrocław. W postanowieniu tym TSUE za dopuszczalne uznał opodatkowanie transakcji wykonywanych przez gminę w charakterze organu władzy publicznej, jeżeli zwolnienie tych transakcji z opodatkowania mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu powyższego przepisu dyrektywy. Skutek w postaci znaczącego zakłócenia konkurencji stanowi zatem przesłankę opodatkowania tych czynności organów władzy publicznej, które organy te wykonują w takim właśnie charakterze i które - co do zasady - nie podlegają opodatkowaniu.

Należy również wskazać, iż w wyroku NSA z dnia 6 listopada 2014 r. sygn. I FSK 1644/13 wskazano: „Reasumując, stosunek prawny łączący skarżącą oraz podmioty korzystające z jej mienia komunalnego powstaje w dominującym stopniu w oparciu o administracyjnoprawną metodę regulacji, która na plan dalszy spycha cywilnoprawny charakter zawieranych umów. Strony tego stosunku nie mają bowiem pełnej swobody co do ustalania jego treści, albowiem ograniczają je przepisy powszechnie obowiązującego prawa administracyjnego”.

Mając na uwadze powyższe, pomimo iż Porozumienia zawarte pomiędzy A. a Jednostkami mają formę umów cywilnoprawnych, z uwagi na fakt, iż zostały zawarte przez A. w celu wykonywania władzy publicznej jakim jest zapewnienie Jednostkom lokali do realizacji funkcji publicznych oraz Porozumienia te nie stanowią znaczącego zakłócenia konkurencji, zawarcie Porozumień nie powoduje, iż A. działa w przedmiotowym zakresie jako podatnik VAT.

Dodatkowo należy wskazać, iż Porozumienia z Jednostkami budżetowymi nie zostały zawarte w celach zarobkowych, gdyż w związku z użyczeniem lokali A. nie otrzymuje w tym przy przypadku wynagrodzenia. W konsekwencji w zakresie Porozumień A. nie spełnia również definicji podatnika, o której mowa we wskazanym powyżej art. 15 ust. 1 ustawy VAT, gdyż nie wykonuje działalności gospodarczej, o której mowa art. 15 ust. 2 ustawy ze względu na niezarobkowy charakter Porozumień.

W rezultacie, w świetle art. 15 ust. 6 oraz art. 15 ust.1 ustawy VAT A. nie występuje w roli podatnika VAT w przedstawionych stanach faktycznych.

Ustalenie statusu podatkowego A. jest istotne z uwagi na fakt, że mogą powstać wątpliwości co do tego, czy działania A. stanowią usługę w rozumieniu ustawy VAT. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że w myśl art. 7 ustawy VAT do grona usług zalicza się każde świadczenie, które nie jest dostawą.

Usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymaną zapłatą.

Odnosząc powyższe rozważania do warunków Porozumień, zgodnie z którymi A. oddaje Jednostkom budżetowym lokale w użyczenie, a więc nieodpłatnie, wskazany powyżej związek pomiędzy świadczeniem usług a wynagrodzeniem co do zasady nie występuje z uwagi na nieodpłatny charakter Porozumień.

Jednakże, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, obok najmu i dzierżawy regulujących zasady używania rzeczy.

Zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), przez umowę użyczenia, użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Jak wynika z powołanych powyżej unormowań zawartych w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy VAT podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W szczególności z art. 8 ust. 2 ustawy VAT wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi mieć miejsce brak związku świadczonych usług z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Należy jednak ponownie wskazać, że w przedstawionych stanach faktycznych lokale stanowiące część majątku A. zostają nieodpłatnie użyczone Jednostkom budżetowym w ramach władztwa publicznego w związku wykonywaniem zadań publicznych i tym samym nie są użyczane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a A. nie działa jako podatnik VAT. Brak jest zatem podstaw do zastosowania ww. art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy VAT. Należy wskazać, iż tożsame stanowisko zostało przedstawione przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w Interpretacji indywidualnej z dnia 13 października 2023 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.535.2023.1.KFK.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy A. nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług (podatnik VAT) w ramach realizacji wskazanych w stanach faktycznych Porozumienia B. oraz Porozumienia C.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W ww. art. 8 ust. 1 ustawy przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zagadnienie dotyczące umowy użyczenia regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym. Zgodnie z art. 710 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Istotnymi cechami umowy użyczenia są dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność.

Jednocześnie w myśl art. 713 Kodeksu cywilnego:

Biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej. Jeżeli poczynił inne wydatki lub nakłady na rzecz, stosuje się odpowiednio przepisy o prowadzeniu cudzych spraw bez zlecenia.

Strony stosunku cywilnoprawnego mogą w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawrzeć w umowie postanowienie, że pomimo nieodpłatności samego oddania w bezpłatne użyczenie, biorący w używanie pokrywał będzie koszty korzystania z rzeczy, np. koszty mediów. Stanowi to zobowiązanie cywilnoprawne, uregulowane w zawartej umowie, a więc należy je traktować jako należność otrzymaną z tytułu odpłatnego świadczenia usługi. Każda czynność wykonana przez podatnika, której efektem jest świadczenie na rzecz drugiego podmiotu, jest w podatku od towarów i usług traktowana jako świadczenie usługi, bowiem usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatników w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Art. 15 ust. 6 ustawy stanowi implementację art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 poz. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą, zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej dokonując wykładni art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE wielokrotnie wskazywał, że dla zastosowania ww. przepisu, konieczne jest spełnienie łącznie dwóch warunków - działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być ona wykonywana jako organ władzy publicznej (m.in. wyroki w sprawach C-202/90 i C-288/07). Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 - Comune di Carpaneto Piascentino and Others v Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza - art. 4(5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji (np. wyroki C‑107/84, C-235/85, C-446/98, C-288/07, C-260/98, C-408/97).

W wyroku C-430/04 TSUE stwierdził, że art. 4(5) VI Dyrektywy służy zapewnieniu przestrzegania zasady neutralności podatkowej, która sprzeciwia się w szczególności temu, aby świadczenie podobnych usług, które są względem siebie konkurencyjne, było traktowane w różny sposób z punktu widzenia podatku VAT. Skoro bowiem sformułowanie „w charakterze władzy publicznej” nawiązuje do sposobu wykonywania działalności, a art. 4(5) warunkuje wyłączenie z opodatkowania od okoliczności, jaką jest wykonywanie działalności w charakterze władzy publicznej, to zakresem wyłączenia objęta jest działalność, której wykonywanie poddane jest przepisom prawa publicznego, a nie prawa prywatnego.

Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Powołany powyżej przepis art. 15 ust. 6 ustawy, wyłącza z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami należy stwierdzić, że generalnie organy oraz urzędy publiczne są uznawane za podatników. Dotyczy to jednakże tylko tej sfery, w której faktycznie występuje konsumpcja oraz gdzie podmioty te mogą konkurować z podmiotami prawa prywatnego.

Kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Szczególnie jest to uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne czynności lub bardzo zbliżone czynności bądź też transakcje mogą być wykonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców).

W złożonym wniosku wskazali Państwo następujące stany faktyczne:

1\. Stan faktyczny dot. B.

W dniu 1 sierpnia 2014 r. zawarli Państwo z B. Porozumienie w zakresie użyczenia pomieszczeń biurowych.

B. jest Państwa podległą jednostką budżetową.

Zgodnie z postanowieniami paragrafu 3 Porozumienia B., B. jest zobowiązany utrzymywać zajmowane pomieszczenia we właściwym stanie sanitarnym i technicznym oraz dokonywać na własny koszt napraw eksploatacyjnych w zakresie niezbędnym do utrzymania tych pomieszczeń we właściwym stanie.

Ponadto, jak wynika ze stosownych postanowień, na podstawie art. 713 Kodeksu cywilnego, B. ponosi zwykłe koszty utrzymania użyczonych lokali, na które składają się:

*   koszty utrzymania części nieruchomości wraz z powierzchnią wspólną ustalone na podstawie miesięcznych faktur wystawionych przez Wspólnotę Mieszkaniową Nieruchomości proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych lokali w ogólnej powierzchni biurowej budynku;
*   opłaty eksploatacyjne w tym koszty energii elektrycznej i ochrony proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych lokali w ogólnej powierzchni biurowej budynku.

Opłaty są uiszczane na podstawie właściwych dokumentów księgowych wystawionych przez świadczących usługi, obciążających opłatami, dostawców mediów w terminach wskazanych w dokumentach księgowych z zastrzeżeniem ustępu 3 paragrafu 4.

W ust. 3 powyższego paragrafu wskazano, że opłaty z tytułu dostawy energii elektrycznej oraz zapewnienia usług ochrony nieruchomości, B. zobowiązuje się ponosić na podstawie not obciążeniowych wystawionych przez Państwa z zastrzeżeniem, że obowiązek zapewnienia przez Państwa usług ochrony wygasa z dniem 30 września 2017 r., a od dnia 1 października 2017 r. obciąża B.

2\. Stan faktyczny dot. D (obecnie: C)

W dniu 1 sierpnia 2014 r. zawarli Państwo z D. (obecnie C) Porozumienie w zakresie użyczenia pomieszczeń biurowych.

C jest Państwa podległą jednostką budżetową.

Zgodnie z postanowieniami paragrafu 3 Porozumienia C., C. jest zobowiązana utrzymywać zajmowane pomieszczenia we właściwym stanie sanitarnym i technicznym oraz dokonywać na własny koszt napraw eksploatacyjnych w zakresie niezbędnym do utrzymania tych pomieszczeń we właściwym stanie.

Ponadto, jak wynika z postanowień, na podstawie art. 713 Kodeksu cywilnego, C. ponosi zwykłe koszty utrzymania użyczonych lokali, na które składają się:

*   koszty utrzymania części nieruchomości wraz z powierzchnią wspólną ustalona na podstawie miesięcznych faktur wystawionych przez Wspólnotę Mieszkaniową Nieruchomości proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych lokali w ogólnej powierzchni biurowej budynku;
*   opłaty eksploatacyjne w tym koszty energii elektrycznej i ochrony proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych lokali w ogólnej powierzchni biurowej budynku.

Opłaty będą uiszczane na podstawie właściwych dokumentów księgowych wystawionych przez świadczących usługi, obciążających opłatami, dostawców mediów w terminach wskazanych w dokumentach księgowych z zastrzeżeniem ustępu 3 paragrafu 4.

W ust. 3 powyższego paragrafu wskazano, że opłaty z tytułu dostawy energii elektrycznej oraz zapewnienia usług ochrony nieruchomości, C. zobowiązuje się ponosić na podstawie not obciążeniowych wystawionych przez Państwa z zastrzeżeniem, że obowiązek zapewnienia przez Państwa usług ochrony wygasa z dniem 30 września 2017 r., a od dnia 1 października 2017 r. obciąża C.

Jednocześnie wskazali Państwo, że wniosek dotyczy zarówno użyczenia pomieszczeń jak i wystawiania not obciążeniowych dotyczących opłat.

Na przedmiotowe opłaty składają się:

*   Energia elektryczna,
*   Podatek od nieruchomości.

Obecnie od dłuższego czasu trwa tzw. przepisywanie liczników energii elektrycznej przez zakład energetyczny (przepisywanie umowy na najemcę). Proces ten jest zależny wyłącznie od zakładu energetycznego. Obciążają Państwo najemcę (swoją jednostkę podległą) w stosunku 1 do 1, bez marży.

Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy działają Państwo jako podatnik podatku od towarów i usług w ramach realizacji wskazanych w stanach faktycznych nr 1 i 2 Porozumienia B. oraz Porozumienia C.

Zgodnie z art. 9 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.):

Sektor finansów publicznych tworzą:

1) organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;

3) jednostki budżetowe.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych:

Jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują ministrowie, kierownicy urzędów centralnych, wojewodowie oraz inne organy działające na podstawie odrębnych ustaw - państwowe jednostki budżetowe.

Zgodnie z (\`(...)\`).

W myśl (\`(...)\`) ustawy z dnia 4 września 1997 r. o działach administracji rządowej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2512 ze zm.):

(\`(...)\`).

Zgodnie z Załącznikiem nr 1 do Zarządzenia (\`(...)\`).

Jednocześnie zgodnie z Załącznikiem nr 1 do Zarządzenia (\`(...)\`).

Z ww. art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Aby z tego skorzystać, muszą zostać spełnione łącznie dwie przesłanki:

*   podmiotem dokonującym czynności jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ oraz
*   czynność mieści się w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami na ten podmiot, dla realizacji których został on powołany i jednocześnie czynność ta nie jest wykonywana na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wyżej wymieniona norma nakazuje zatem uznać, że w przypadku czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, dany podmiot nie działa w charakterze organu, lecz występuje jako zwykły uczestnik obrotu gospodarczego. Wykonywanie bowiem czynności na podstawie umów cywilnoprawnych mogłoby prowadzić do nierówności konkurencyjnej podmiotów działających na rynku oraz „organu władzy”, który korzystałby z wyłączenia z opodatkowania na podstawie ww. przepisu.

Odnosząc ww. zasady do sytuacji przedstawionej we wniosku należy stwierdzić, że zakres czynności wynikających z zawartych przez Państwa porozumień, zarówno w stanie faktycznym 1, dotyczącym B. oraz w stanie faktycznym 2, dot. C, nie spełnia kryterium przedmiotowego dla możliwości wyłączenia Państwa jako podatnika podatku od towarów i usług. Zadania A. zostały określone w ww. art. (\`(...)\`) ustawy z dnia 4 września 1997 r. o działach administracji rządowej, wskazującym sprawy, które obejmuje (\`(...)\`). Wśród tych spraw brak opisanych we wniosku czynności, objętych stosownymi Porozumieniami (B. i C.). Nie można zatem uznać, że ww. czynności mieszczą się w zakresie zadań nałożonych na Państwa odrębnymi przepisami, dla realizacji których zostali Państwo powołani. Użyczenie lokali użytkowych, jako jedna z form używania rzeczy (obok np. najmu i dzierżawy), nie jest czynnością charakterystyczną tylko i wyłącznie do zakresu Państwa działań, których nie mogą wykonywać inne podmioty (prywatne). Wbrew Państwa twierdzeniem, zakres Państwa działań jako organu władzy publicznej nie obejmuje zapewnienia Państwa Jednostkom lokali do realizacji ich statutowych zadań. B. i C. (Państwa jednostki budżetowe) to oddzielni uczestnicy sektora finansów publicznych, a tym samym wykonywane przez te jednostki czynności publicznoprawne nie wpływają na charakter czynności świadczonych przez Państwa na ich rzecz, jako dokonanych pomiędzy odrębnymi podmiotami. Brak opodatkowania podatkiem od towarów i usług - w przypadku nieuznania Państwa za podatnika podatku od towarów i usług - refakturowanych przez Państwa opłat dotyczących energii elektrycznej i podatku od nieruchomości, które zgodnie z odpowiednimi zapisami Porozumień B. i C. podmioty te są zobowiązane ponosić na podstawie not obciążeniowych wystawianych przez Państwa, stawiałoby je, jak i Państwo, w uprzywilejowanej pozycji na rynku. Przenoszenie opodatkowanych kosztów na inny podmiot (refakturowanie) jest bowiem co do zasady czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Inne podmioty - zarówno te obciążające kosztami, jak i ponoszące je z naliczonym już podatkiem, byłyby w gorszej od Państwa sytuacji. Wbrew Państwa twierdzeniom, może to prowadzić do zakłócenia konkurencji.

Zatem w ramach realizacji wskazanych w stanach faktycznych nr 1 i 2 Porozumienia B. oraz Porozumienia C. działają Państwo jako podatnik podatku od towarów i usług.

Państwa stanowisko jest **nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania), tj. uznania Państwa za podatnika podatku od towarów i usług w związku z realizacją czynności wskazanych w stanach faktycznych nr 1 i 2 Porozumienia B. oraz Porozumienia C. Inne kwestie nieobjęte pytaniem, poruszone przez Państwa we własnym stanowisku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa - rozpatrzone.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa w uzasadnieniu własnego stanowiska wyroków sądów należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego, i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii nie jest kwestią uniwersalną, dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Również w odniesieniu do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej należy zwrócić uwagę na to, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Również interpretacja powołana przez Państwa na poparcie własnego stanowiska rozstrzyga w odmiennym stanie faktycznym od sytuacji przedstawionej we wniosku.

Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Państwa interpretacja indywidualna i orzeczenia sądowe, potraktowano jako element Państwa argumentacji, jednakże nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:/KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).