Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-713/16-4/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-09-28
Teza: w zakresie skutków podatkowych zbycia lub otrzymania wynagrodzenia za umorzenie Certyfikatów inwestycyjnych w związku z ich wykupem przez Emitenta
Słowa kluczowe: certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko — przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2016 r. (data wpływu 5 lipca 2016 r.) uzupełnionym w dniu 19 września 2016r. (data nadania 14 września 2016r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 31 sierpnia 2016r. nr IPPB3/4510-713/16-2/MC (doręczone w dniu 7 września 2016r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych zbycia lub otrzymania wynagrodzenia za umorzenie Certyfikatów inwestycyjnych w związku z ich wykupem przez Emitenta – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych zbycia lub otrzymania wynagrodzenia za umorzenie Certyfikatów inwestycyjnych w związku z ich wykupem przez Emitenta.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej też: „Spółka”) jest spółką komandytowo-akcyjną mającą siedzibę na terenie Polski i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce. Spółka w ramach prowadzonej działalności nabyła certyfikaty inwestycyjne (dalej: „Certyfikaty Inwestycyjne”) wyemitowane przez fundusz inwestycyjny zamknięty z siedzibą w Polsce (dalej: „Emitent”) działający na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. 2014.157). Organem Emitenta zarządzającym nim i reprezentującym go w stosunkach z osobami trzecimi będzie towarzystwo funduszy inwestycyjnych (TFI).

Przed nabyciem Certyfikatów inwestycyjnych Emitent określił warunki emisji, w szczególności termin składania zapisów, ilość ofertowanych certyfikatów, maksymalny i minimalny poziom emisji oraz cenę emisyjną jednego certyfikatu. Następnie Emitent skierował do Spółki ofertę nabycia określonej ilości Certyfikatów inwestycyjnych. Kolejno, Spółka złożyła zapis na określoną ilość Certyfikatów inwestycyjnych i zapis ten został przyjęty przez Emitenta. Iloczyn ilości Certyfikatów inwestycyjnych i ich ceny emisyjnej stanowił łączną kwotę, do jakiej zapłaty zobowiązał się Wnioskodawca poprzez złożenie zapisu na Certyfikaty inwestycyjne aby doszło do nabycia Certyfikatów Inwestycyjnych Emitenta w ramach emisji.

Cena za nabyte Certyfikaty inwestycyjne wyemitowane przez Emitenta była równa ich cenie emisyjnej. Część ceny za nabyte Certyfikaty inwestycyjna była rozliczona pomiędzy Wnioskodawcą a Emitentem poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności pieniężnych, tj. wierzytelności przysługującej Emitentów wobec Wnioskodawcy o zapłatę ceny za obejmowane Certyfikaty inwestycyjne z wierzytelnością przysługującą Wnioskodawcy wobec Emitenta. W rezultacie nabycie Certyfikatów inwestycyjnych nastąpiło za wynagrodzeniem w formie pieniężnej. Potrącenie pozwoliło na efektywne uregulowanie wzajemnych wierzytelności, bez potrzeby finansowania zewnętrznego, np. kredytu. Pozwoliło to zatem na oszczędności związane z zapłatą ewentualnych odsetek od korzystania z cudzego kapitału.

Po opłaceniu całości ceny za Certyfikaty inwestycyjne w powyższy sposób, doszło do objęcia (nabycia) certyfikatów inwestycyjnych przez Spółkę, tj. Emitent dokonał przydziału Certyfikatów Inwestycyjnych na rzecz Spółki. Nabycie Certyfikatów inwestycyjnych przez Spółkę, w ilości na którą nastąpi zapis, byłoby niemożliwe w przypadku nieopłacenia przez Spółkę całości ceny emisyjnej.

W przyszłości Wnioskodawca może dokonać odpłatnego zbycia certyfikatów inwestycyjnych na rzecz osób trzecich oraz otrzymać wynagrodzenie za ich umorzenie w związku z ich wykupem przez Emitenta.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy w przypadku zbycia Certyfikatów inwestycyjnych lub otrzymania wynagrodzenia za umorzenie Certyfikatów inwestycyjnych w związku z ich wykupem przez Emitenta, będzie poniesiona przez Wnioskodawcę kwota, wyrażona w cenie nabycia Certyfikatów inwestycyjnych, wskazana w odpowiedniej umowie lub innym dokumencie zawartym pomiędzy Spółką komandytowo-akcyjną a Emitentem?

Zdaniem Wnioskodawcy, kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy w przypadku zbycia Certyfikatów inwestycyjnych lub otrzymania wynagrodzenia za umorzenie Certyfikatów inwestycyjnych w związku z ich wykupem przez Emitenta, będzie poniesiona kwota wyrażona w cenie nabycia Papierów wartościowych, wskazana w odpowiedniej umowie lub innym dokumencie zawartym pomiędzy Spółką komandytowo-akcyjną a Emitentem.

Odnosząc się do kwestii dotyczącej skutków podatkowych odpłatnego zbycia Certyfikatów inwestycyjnych nabytych przez Wnioskodawcę wskazać należy, że odpłatne zbycie otrzymanych przez Wnioskodawcę Certyfikatów inwestycyjnych wyemitowanych przez Emitenta skutkować będzie powstaniem, po stronie Wnioskodawcy, przychodu.

Na podstawie art. 7 ust. 1 Ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty.

W myśl art. 7 ust. 2 Ustawy CIT, dochodem, z zastrzeżeniem art, 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Taka, a nie inna konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powoduje, że kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem dochodowym mają: po pierwsze - przychód, a po drugie - koszty jego uzyskania.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Wnioskodawca zwraca uwagę, iż koszty uzyskania przychodu w przypadku zbycia Certyfikatów inwestycyjnych zostały uregulowane przez ustawodawcę w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy CIT. Zgodnie z jego brzmieniem „Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (\`(...)\`) wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.”

Zatem, z uwagi na przytoczone regulacje prawne oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy wskazać, że w celu ustalenia dochodu z odpłatnego zbycia Certyfikatów inwestycyjnych lub otrzymania wynagrodzenia za umorzenie Certyfikatów inwestycyjnych w związku z ich wykupem przez Emitenta, Wnioskodawca powinien pomniejszyć przychód uzyskany z odpłatnego zbycia Certyfikatów inwestycyjnych o wydatki poniesione na ich nabycie (objęcie), zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy CIT. Należy przy tym zauważyć, że w przedmiotowej sprawie kosztem uzyskania przychodu będą wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie Certyfikatów inwestycyjnych równe cenie nabycia Certyfikatów inwestycyjnych, wskazanej w odpowiedniej umowie lub innym dokumencie zawartym pomiędzy Wnioskodawcą a Emitentem. Wnioskodawca w celu zapłaty ceny za obejmowane Certyfikaty inwestycyjne (w całości lub części) dokona potrącenia przysługujących jej wierzytelności wobec Emitenta.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w orzecznictwie przyjmuje się, że: „Ustawa podatkowa nie zawiera jakichkolwiek ograniczeń co do formy zapłaty. Ograniczenia te nie wynikają zarówno z wykładni gramatycznej, historycznej, czy też celowościowej. Określenia „zapłata” należy interpretować w kategoriach cywilnoprawnych. Oznacza to, że jedną z form zapłaty jest potrącenie określone w art. 498 k.c., zgodnie z którym, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelnością drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub innym organem państwowym” (wyrok NSA z dnia 18.12.2009 r. sygn. II FSK 1183/08). W doktrynie prawa cywilnego jednoznacznie przyjmuje się, że potrącenie wzajemnych wierzytelności realizuje funkcje zapłaty (por. K. Zawada w: Kodeks cywilny, Komentarz tom 1, pod redakcją Krzysztofa Pietrzykowskiego, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 1999, s. 1191).

Jak wskazuje Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji z 3 listopada 2009 r. sygn. IBPBI/2/423-892/09/AM : „Na skutek kompensaty obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Zatem uregulowanie zobowiązań w drodze potrącenia winno być traktowane jako poniesienie kosztu w znaczeniu kasowym”. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 29 września 2009 r., sygn. IBPB3/423-564/08/AM, a także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 3 listopada 2010 r., sygn. IPPB3/423-569/10-2/GJ oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 12 listopada 2010 r., sygn. ILPB4/423-145/10-2/DS.

Z powyżej przeprowadzonej analizy wynika, że potrącanie jest co do zasady uznawana za formę uregulowania zobowiązań lub należności, rodzącym takie same skutki podatkowe jak zapłata. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca w celu zapłaty ceny za obejmowane Certyfikaty inwestycyjne (w całości lub części) dokona potrącenia przysługujących jej wierzytelności wobec Emitenta. W związku z powyższym Emitent uzyskał określoną korzyść majątkową w formie zmniejszenia zobowiązań wobec Wnioskodawcy, zaś Wnioskodawca uszczuplił swój majątek o wierzytelności wobec Emitenta.

Reasumując, Wnioskodawca wskazuje, w celu ustalenia dochodu z odpłatnego zbycia Certyfikatów inwestycyjnych. Wnioskodawca powinien pomniejszyć przychód uzyskany z odpłatnego zbycia Certyfikatów inwestycyjnych o wydatki poniesione na ich objęcie (nabycie), zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy CIT. Przy czym, kosztem uzyskania przychodów z tytułu zbycia Certyfikatów inwestycyjnych mogą być poniesione wydatki, w tym także te poniesione w wyniku potrącenia wzajemnych wierzytelności. W ocenie Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie poniesiona kwota wyrażona w cenie nabycia Certyfikatów inwestycyjnych, wskazana w odpowiedniej umowie lub innym dokumencie zawartym pomiędzy Wnioskodawcą a Emitentem.

Powyższe twierdzenia są zgodne ze stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym w szeregu interpretacji indywidualnych. Dla przykładu można wskazać;

*   interpretację indywidualną z dnia 22 lutego 2016 r. wydaną przez Dyrektora izby Skarbowej w Katowicach o sygn. IBPB-1-2/4510-883/15/MM,

*   interpretację indywidualną z dnia 12 lutego 2016 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach o sygn. IBPB-1-2/4510-882/15/MM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.