Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-874/11-2/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-10-06
Teza: Czy w kontekście planowanej transakcji aportu części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (Działalności Sprzedażowej) należy ją zaklasyfikować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o PIT?
Słowa kluczowe: aport; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, reprezentowanej przez doradcę podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2011 r. (data wpływu 7 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, jest powiązana osobowo z grupą podmiotów prowadzących m.in. działalność usługową w zakresie gromadzenia i udostępniania informacji gospodarczej o dłużnikach (dalej: Grupa).

Podstawowa działalność Wnioskodawczyni obejmuje świadczenie usług akwizycji i obsługi klienta na rzecz podmiotów z Grupy oraz świadczenie usług windykacyjnych i szkoleniowych na rzecz klientów zewnętrznych. Dodatkowo, Wnioskodawczyni świadczy usługi m.in. w zakresie najmu powierzchni biurowej zarówno na rzecz podmiotów z Grupy jak i podmiotów niepowiązanych.

Poszczególne funkcje przedsiębiorstwa Zainteresowanej są realizowane w ramach wyspecjalizowanych komórek organizacyjnych (dalej zwanych „departamentami”), a w szczególności:

*   Departament Sprzedaży - zajmujący się pozyskiwaniem klientów oraz sprzedażą umów do klientów zewnętrznych,
*   Departament Sprzedaży Terenowej - zajmujący się pozyskiwaniem klientów we wszystkich regionach Polski,
*   Centrum Obsługi Klienta - zajmujące się bieżącymi kontaktami z klientem w trakcie trwania umów,
*   Departament Obsługi Klienta - zajmujący się rejestrowaniem umów Departament „A” - zajmujący się realizacją działań windykacyjnych na rzecz klientów zewnętrznych,
*   Departament IT - zajmujący się serwisowaniem oraz bieżącą obsługą urządzeń i programów informatycznych wykorzystywanych w przedsiębiorstwie Wnioskodawczyni,
*   Departament Prawny - zajmujący się wewnętrznymi sprawami prawnymi Wnioskodawczyni oraz obsługą prawną,
*   Departament Administracji - zajmujący się obsługą administracyjną (obsługa zamówień Wnioskodawczyni, rozliczanie faktur) oraz obsługą nieruchomości należących do Wnioskodawczyni (utrzymanie nieruchomości, rozliczenia z najemcami powierzchni biurowej w nieruchomościach należących do Wnioskodawczyni),
*   Departament Szkoleń i Konferencji - zajmujący się organizacją szkoleń i konferencji dla klientów i potencjalnych klientów Wnioskodawczyni,
*   Departament Księgowości,
*   Departament Marketingu,
*   Departament Korespondencji - zajmujący się wysyłaniem pism do klientów zewnętrznych z poszczególnych departamentów Kl,
*   Departament Kadr.

Działalność Zainteresowanej wykonywana jest zarówno w biurach zlokalizowanych w nieruchomościach wynajmowanych przez Wnioskodawczynię, jak i w biurach znajdujących się w budynkach będących własnością Zainteresowanej.

Obecnie Zainteresowana planuje reorganizację działalności przedsiębiorstwa prowadzonego dotychczas w formie jednoosobowej.

Celem planowanej reorganizacji będzie przeniesienie działalności Zainteresowanej w zakresie akwizycji oraz obsługi klientów jak również działalności usługowej w zakresie windykacji wierzytelności oraz szkoleń na rzecz klientów zewnętrznych (dalej cała działalność podlegająca przeniesieniu określana jako: „Działalność Sprzedażowa”) do odrębnego podmiotu.

Cel ten zostanie osiągnięty poprzez wydzielenie z przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni i wniesienie w drodze aportu do spółki kapitałowej (dalej: Spółka Sprzedażowa) Działalności Sprzedażowej, obejmującej wszystkie departamenty funkcjonujące w przedsiębiorstwie, z wyłączeniem Departamentu Administracji. W szczególności, Działalność Sprzedażowa podlegająca przeniesieniu do Spółki Sprzedażowej obejmowałaby następujące departamenty wraz z przypisanymi do nich składnikami aktywów i pasywów, prawami niematerialnymi oraz pracownikami, które łącznie będą tworzyły zorganizowaną jednostkę gospodarczą funkcjonującą jak samodzielne przedsiębiorstwo:

*   Departament Sprzedaży,
*   Departament Sprzedaży Terenowej,
*   Centrum Obsługi Klienta,
*   Departament Obsługi Klienta,
*   Departament „A”,
*   Departament lT,
*   Departament Prawny,
*   Departament Szkoleń i Konferencji,
*   Departament Księgowości,
*   Departament Marketingu,
*   Departament Korespondencji,
*   Departament Kadr.

Jak wskazano powyżej, z przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni wnoszonego aportem do Spółki Sprzedażowej zostałby wyłączony Departament Administracji wraz z przypisanymi do niego aktywami, wykorzystywanymi przy wykonywaniu poszczególnych jego funkcji.

Wnioskodawczyni pragnie wskazać, iż Działalność Sprzedażową, która byłaby przedmiotem aportu cechuje całkowita niezależność organizacyjna, funkcjonalna oraz majątkowa w stosunku do działalności Zainteresowanej w zakresie wynajmu nieruchomości, gdyż przeniesione zostałyby zarówno departamenty realizujące funkcje w zakresie podstawowej działalności usługowej Wnioskodawczyni (akwizycja, obsługa klienta, windykacja), jak i departamenty wspierające tę działalność (m.in.: księgowość, IT, Kadry, szkolenia i konferencje, marketing).

Należy podkreślić, iż świadczone przez Wnioskodawczynię usługi w zakresie wynajmu nieruchomości mają zupełnie odrębny charakter od usług pozyskiwania i obsługi klienta oraz windykacji wierzytelności i szkoleń i w żadnym zakresie nie są to usługi komplementarne. Oba rodzaje działalności są wykonywane niezależnie od siebie (Wnioskodawczyni zawiera odrębne umowy z kontrahentami na poszczególne rodzaje usług), różna jest ich skala oraz mogą dotyczyć tych samych lub zupełnie innych klientów.

Przeniesienie Działalności Sprzedażowej do odrębnego podmiotu, umożliwi realizację celów gospodarczych Wnioskodawczyni, a zwłaszcza uporządkuje rodzaje działalności prowadzone w poszczególnych podmiotach (tj. w Spółce Sprzedażowej oraz jednoosobowej działalności gospodarczej Zainteresowanej). Realizacja tego celu umożliwi specjalizację zarówno przedsiębiorstwa prowadzonego w ramach Spółki Sprzedażowej, jak i przedsiębiorstwa prowadzonego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni. Jednocześnie, prowadzenie podstawowej działalności Zainteresowanej w formie spółki kapitałowej może mieć, zdaniem Wnioskodawczyni, przełożenie na wzrost jego wiarygodności oraz możliwość zwiększenia liczby obsługiwanych klientów.

Poniżej Zainteresowana wskazuje na wybrane aspekty funkcjonowania Działalności Sprzedażowej, która wniesiona do Spółki Sprzedażowej (z wyłączeniem Departamentu Administracji), potwierdzające jej odrębność samodzielność w stosunku do majątku pozostającego w przedsiębiorstwie Wnioskodawczyni.

Do Działalności Sprzedażowej przypisane są odrębne lokale, w których pracownicy poszczególnych departamentów, łącznie tworzących Działalność Sprzedażową, wykonują swoje funkcje. Jednym z praw przypisanych do Działalności Sprzedażowej. podlegających przeniesieniu do Spółki Sprzedażowej w drodze aportu będą prawa dotyczące najmu nieruchomości.

Do Spółki Sprzedażowej zostaliby przeniesieni wszyscy pracownicy zatrudnieni i wykonujący obowiązki służbowe w zakresie działalności podstawowej (windykacja, szkolenia, akwizycja oraz obsługa klienta) jak i działalności pomocniczej (księgowość, szkolenia i konferencje, IT, Kadry, marketing) Wnioskodawczyni. Dodatkowo, poszczególne działy zarządzane są przez osoby posiadające odpowiednie do pełnionych funkcji kompetencje.

Głównymi składnikami majątkowymi Wnioskodawczyni wykorzystywanymi w Działalności Sprzedażowej są: wyposażenie biur (meble biurowe, telefony, kserokopiarki, drukarki, niszczarki), sprzęt IT (taki jak serwery, komputery), samochody służbowe wykorzystywane przez pracowników departamentów wchodzących w skład Działalności Sprzedażowej.

Pracownicy przypisani do Działalności Sprzedażowej korzystają z oprogramowania umożliwiającego wykonywanie powierzonych im zadań służbowych.

Wnioskodawczyni dysponuje również zapasem materiałów biurowych i eksploatacyjnych, zużywanych w bieżącej działalności przedsiębiorstwa wchodzącego w skład Działalności Sprzedażowej.

W prowadzonej działalności Zainteresowana posługuje się także wytworzonym we własnym zakresie w toku prowadzonej działalności znakiem towarowym, który jest ściśle związany z Działalnością Sprzedażową.

Jednocześnie, do Działalności Sprzedażowej można przyporządkować określone prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Wnioskodawczynię umów z podmiotami trzecimi, w szczególności umów o świadczenie usług w zakresie akwizycji i obsługi klienta, umów o świadczenie usług windykacji, umów o współpracy z podwykonawcami Zainteresowanej. umów licencyjnych na korzystanie z oprogramowania.

Natomiast składnikami wyłączonymi z majątku wnoszonego aportem do Spółki Sprzedażowej będą w szczególności:

*   nieruchomości będące przedmiotem działalności Wnioskodawczyni w zakresie najmu powierzchni,
*   część samochodów, z których Wnioskodawczyni korzysta na podstawie zawartych umów leasingu operacyjnego,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów finansowania powyższego majątku trwałego, tj. umów kredytowych oraz umów leasingu operacyjnego,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów licencyjnych dotyczących korzystania przez podmioty trzecie z oprogramowania należącego do Wnioskodawczyni.

Powyższe składniki aktywów i związane z umowami kredytowymi i leasingowymi zobowiązania byłyby nadal wykazywane w majątku przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej Zainteresowanej.

Formalnie, Działalność Sprzedażowa nie tworzy jednostki samobilansującej się. Sposób prowadzenia przez Wnioskodawczynię ewidencji rachunkowej pozwala jednak na przyporządkowanie Działalności Sprzedażowej określonych składników majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Możliwość podziału należności i zobowiązań Zainteresowanej i ich przyporządkowania do Działalności Sprzedażowej wynika przede wszystkim z przypisania ich określonych kategorii do czynności wykonywanych przez poszczególne departamenty funkcjonujące w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni (departamenty te tworzą odrębne centra kosztów oraz jednostki generujące przychód).

Działalność Sprzedażową wniesioną aportem do Spółki Sprzedażowej, będzie cechowała odrębność finansowa, o czym może świadczyć posiadanie własnych zasobów pieniężnych przypisanych do Działalności Sprzedażowej, które co do zasady, na dzień aportu będą deponowane na odrębnych rachunkach bankowych Wnioskodawczyni. O finansowej niezależności Działalności Sprzedażowej, w ocenie Zainteresowanej, przesądzać może także istnienie możliwych do wyodrębnienia i przypisania jej zobowiązań (należności wobec) od pracowników zatrudnionych w poszczególnych departamentach przypisanych do Działalności Sprzedażowej, które zostaną przeniesione do Spółki Sprzedażowej jak i wobec/od kontrahentów Wnioskodawczyni, z którymi zostały zawarte umowy w zakresie świadczenia usług windykacji, akwizycji oraz obsługi klienta oraz umów z podwykonawcami i dostawcami, które dotyczą Działalności Sprzedażowej.

Podsumowując, wnoszona przez Wnioskodawczynię do Spółki Sprzedażowej w formie aportu Działalność Sprzedażowa składać się będzie z następujących składników:

*   aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne służące realizacji zadań w zakresie świadczenia usług windykacyjnych, szkoleniowych, akwizycji i obsługi klienta (takie jak sprzęt biurowy czy sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem),
*   prawo ochronne do znaku towarowego,
*   prawa z umowy najmu powierzchni biurowej w której wykonywana jest działalność Wnioskodawczyni,
*   zapasy aktywów obrotowych, takich jak artykuły biurowe, materiały eksploatacyjne,
*   zobowiązania wobec pracowników,
*   zobowiązania wobec kontrahentów Wnioskodawczyni, z wyłączeniem zobowiązań z umów kredytowych w zakresie finansowania tych nieruchomości oraz zobowiązań z niektórych umów leasingu samochodów osobowych,
*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Wnioskodawczynię umów z kontrahentami,
*   należności wynikające z realizowanych przez Wnioskodawczynię usług w zakresie windykacji należności, szkoleniowej, akwizycji i obsługi klienta i innych usług,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług z dostawcami mediów oraz z podwykonawcami niektórych usług świadczonych przez Wnioskodawczynię,
*   dokumentacja rozliczeń finansowych związanych z funkcjonowaniem Wnioskodawczyni,
*   pracownicy merytoryczni Wnioskodawczyni,
*   gotówka.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w kontekście planowanej transakcji aportu części przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni (Działalności Sprzedażowej) należy ją zaklasyfikować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawczyni, część przedsiębiorstwa będąca przedmiotem aportu, ‚„wyposażona” we wspomniane na wstępie składniki materialne i niematerialne (Działalność Sprzedażowa) na dzień aportu będzie spełniała wszelkie przesłanki aby zostać sklasyfikowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. Co za tym idzie, przeniesienie opisanej części przedsiębiorstwa (Działalności Sprzedażowej) w formie aportu do Spółki Sprzedażowej i otrzymanie w zamian udziałów w Spółce Sprzedażowej nie będzie wiązało się z powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu.

Ocena prawna:

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 4 ustawy o PIT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych; który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.”

Na podstawie powyższej definicji w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się przestanki, których łączne wystąpienie jest uznawane za konieczne i wystarczające do uznania danych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, czy to na gruncie PIT czy VAT:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania,
2.  zespół składników jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych i mogłyby one stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze (tzw. wyodrębnienie funkcjonalne).

Zdaniem Wnioskodawczyni, przedmiot transakcji w postaci Działalności Sprzedażowej obejmującej wszystkie, funkcjonalnie powiązane ze sobą departamenty, umożliwiające wykonywanie działalności w zakresie świadczenia usług windykacji należności, akwizycji i obsługi klientów wraz z działami pomocniczymi na dzień aportu będzie spełniał wszystkie wyżej wymienione kryteria do uznania go za przedsiębiorstwo/zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ad 1. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania.

Zorganizowana cześć przedsiębiorstwa musi stanowić pewien zespół składników majątkowych, obejmujący zarówno składniki materialne jak i niematerialne. Jak wskazuje się w literaturze, oznacza, to żeby uznać dany zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi się on składać co najmniej z jednego składnika materialnego i co najmniej jednego składnika niematerialnego (por. S. Krempa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części - podatki dochodowe, Warszawa 2007, s. 53).

Podobne stanowisko prezentują również organy podatkowe, m.in. w interpretacji z dnia 29 października 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBI/2/423-875/09/AP) stwierdził, iż „podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespól składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).”

Co więcej, ponieważ zobowiązania są jedynym, bezpośrednio wymienionym w powołanej definicji legalnej zawartej w ustawie o VAT oraz w ustawie o PIT składnikiem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wnioskodawca jest zdania, iż stanowią one fundamentalny element tego pojęcia, gdyż ustawodawca celowo wyeksponował rolę zobowiązań w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak z kolei wskazano w stanie faktycznym, przedmiot transakcji obejmuje składniki majątkowe mające zarówno charakter materialny (między innymi środki trwale), jak i niematerialny (między innymi prawa z umów z kontrahentami, prawa z umów najmu lokali, prawa do programów komputerowych, prawo ochronne znaku towarowego), oraz zobowiązania, w związku z czym zdaniem Wnioskodawczyni spełnione będą powyższe warunki.

Ad. 2 Wyodrębnienie organizacyjno-finansowe.

Aby można było stwierdzić, że masa majątkowa będąca przedmiotem transakcji stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi być ona wyodrębniona organizacyjne i finansowo z istniejącego przedsiębiorstwa.

O wyodrębnieniu finansowym i organizacyjnym nie świadczy przy tym fakt posiadania statusu zakładu lub oddziału osoby prawnej, lecz faktyczne wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie. By mówić o takim wyodrębnieniu w przedsiębiorstwie musi istnieć osobna jednostka organizacyjna, wyodrębniona z organizmu przedsiębiorcy, posiadająca przypisane jej zasoby do prowadzenia działalności.

Działalność Sprzedażowa będąca przedmiotem aportu Wnioskodawczyni do Spółki Sprzedażowej będzie wypełniała powyższe kryteria, gdyż będzie ona istniała jako osobna jednostka organizacyjna wyodrębniona z przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni, zdolna do samodzielnego prowadzenia działalności w zakresie akwizycji oraz obsługi klienta jak również windykacji wierzytelności. W zasadzie, w ramach Działalności Sprzedażowej zostanie przeniesiona całość przedsiębiorstwa Zainteresowanej z wyłączeniem jednego departamentu (Departamentu Administracji) oraz niektórych składników aktywów i związanych z nimi zobowiązań.

W szczególności, Działalność Sprzedażowa, która zostanie wniesiona aportem do Spółki Sprzedażowej obejmuje wszystkie niezbędne środki, aktualnie wykorzystywane do prowadzenia działalności Wnioskodawczyni w zakresie akwizycji i obsługi klienta oraz windykacji wierzytelności i szkoleń, w szczególności środki trwale, powierzchnię biurową i inne aktywa. Wszystkie te środki będą wniesione aportem do Spółki Sprzedażowej. Do prowadzenia działalności w zakresie windykacji należności, szkoleń. akwizycji oraz obsługi klienta zostali przyporządkowani określeni pracownicy poszczególnych departamentów działających w strukturach tej części przedsiębiorstwa. Powyższe okoliczności potwierdzają, zdaniem Wnioskodawczyni, iż Działalność Sprzedażowa będąca przedmiotem aportu jest faktycznie wydzielona pod względem organizacyjnym w ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawczyni.

Warto zaznaczyć, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie zawiera obowiązku występowania w formie oddziału osoby prawnej, tym samym fakt, iż część przedsiębiorstwa, w której Zainteresowana wykonuje działalność w zakresie windykacji wierzytelności, akwizycji oraz obsługi klienta nie jest zarejestrowana jako oddział w KRS, nie oznacza iż nie jest wydzielona pod względem organizacyjnym z całości przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni.

Dodatkowo Działalność Sprzedażowa na dzień aportu będzie wyodrębniona ze Spółki pod względem finansowym, gdyż posiada ona własne zasoby pieniężne, które będą deponowane na rachunkach bankowych oddzielnych od rachunku Wnioskodawczyni, na który realizowane są płatności z tytułu najmu nieruchomości. Co więcej, sposób prowadzenia przez Zainteresowaną ewidencji rachunkowej pozwala na przyporządkowanie Działalności Sprzedażowej odrębnego majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań.

Prawidłowość powyższej argumentacji potwierdzona została wielokrotnie w praktyce organów podatkowych i sądów, w tym m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 11 czerwca 2010 r. (sygn. ITPP2/443-221/10/AP), zgodnie z którą „wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.”

Ad. 3 Wyodrębnienie funkcjonalne.

W świetle komentowanej definicji kompleks majątkowy stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa winien być ponadto wyodrębniony funkcjonalnie, to jest musi tworzyć zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Powszechnie przyjmuje się, iż chodzi tutaj o rzeczywistą, a nie tylko potencjalną (por. S. Krempa, Sprzedaż\`(...)\`, s. 53) zdolność do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. zdolność zespołu wyodrębnionych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych, który to zespół zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zatem kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia, bez ponoszenia dodatkowych nakładów na wyposażenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w dodatkowe aktywa niezbędne do wykonywania działalności gospodarczej. Składniki majątkowe, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić podjęcie określonej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Takie rozumienie kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w wyroku z dnia 6 czerwca 2008 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu (sygn. I SA/Wr 355/08), który powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, stwierdził, iż aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowaną jego część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego. jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, np. zakładu, sklepu czy punktu usługowego. W tym też zakresie w praktyce organów podatkowych podkreśla się, iż zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa (podobnie interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 listopada 2008 r. (sygn. IPPB5/423-6/08-3/MB), również interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 12 maja 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-282/08-2/PS) czy też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998 r., (sygn. SA/Gd 1097/96)).

Wnioskodawczyni pragnie podkreślić, iż Działalność Sprzedażowa jest wyodrębniona również pod względem funkcjonalnym. Jest ona bowiem wyposażona w składniki majątkowe, które umożliwiają niezależne prowadzenie działalności w zakresie akwizycji i obsługi klienta oraz windykacji wierzytelności, bez przeprowadzania dodatkowej reorganizacji tych składników i bez konieczności jej wyposażenia w dodatkowe aktywa. Dodatkowo, wraz z departamentami, w których zatrudnieni są pracownicy merytoryczni, wykonujący zadania ściśle związane ze świadczeniem przedmiotowych usług przez Zainteresowaną zostaną przeniesione działy wspomagające tę działalność wraz z zatrudnionymi w nich pracownikami, przez co wyodrębniona część przedsiębiorstwa będąca przedmiotem aportu będzie mogła funkcjonować jak niezależne przedsiębiorstwo.

Z powyższych względów należy uznać, iż Działalność Sprzedażowa będąca przedmiotem aportu wniesionego do Spółki Sprzedażowej przez Wnioskodawczynię powinna być sklasyfikowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o PIT.

W związku z powyższym, skoro Działalność Sprzedażową należy sklasyfikować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jej wniesie do Spółki Sprzedażowej jako aport na pokrycie wkładów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Sprzedażowej pozostanie poza zakresem ustawy o VAT. Dodatkowo, nominalna wartość udziałów otrzymanych w zamian za wniesienie Działalności Sprzedażowej do Spółki Sprzedażowej nie będzie stanowiła przychodu podlegającego opodatkowaniu dla Zainteresowanej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W myśl jednak art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni - objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Stosownie do art. 5a pkt 4 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Aby zatem w rozumieniu przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zatem w sytuacji, gdy możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o wyodrębniony majątek, można uznać, że całość tego majątku wraz ze wszystkimi obciążeniami i przychodami związanymi z tym majątkiem stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przy czym organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po „wyprowadzeniu” w jakikolwiek sposób zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą, która obejmuje świadczenie usług akwizycji i obsługi klienta na rzecz podmiotów Grupy oraz świadczy usługi windykacyjne i szkoleniowe na rzecz klientów zewnętrznych, dodatkowo świadczy usługi w m.in. w zakresie najmu powierzchni biurowej zarówno na rzecz podmiotów z Grupy i podmiotów niepowiązanych.

Zainteresowana planuje przeniesienie działalności w zakresie akwizycji oraz obsługi klientów jak również działalności usługowej w zakresie windykacji wierzytelności oraz szkoleń na rzecz klientów zewnętrznych poprzez wydzielenie z przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni i wniesienie w drodze aportu do spółki kapitałowej – Spółki Sprzedażowej – Działalności Sprzedażowej. W szczególności, Działalność Sprzedażowa podlegająca przeniesieniu do Spółki Sprzedażowej obejmowałaby następujące departamenty wraz z przypisanymi do nich składnikami aktywów i pasywów, prawami niematerialnymi oraz pracownikami, które łącznie będą tworzyły zorganizowaną jednostkę gospodarczą funkcjonującą jak samodzielne przedsiębiorstwo: Departament Sprzedaży, Departament Sprzedaży Terenowej, Centrum Obsługi Klienta, Departament Obsługi Klienta, Departament „A”, Departament lT, Departament Prawny, Departament Szkoleń i Konferencji, Departament Księgowości, Departament Marketingu, Departament Korespondencji, Departament Kadr.

Z przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni wnoszonego aportem do Spółki Sprzedażowej zostałby wyłączony Departament Administracji wraz z przypisanymi do niego aktywami, wykorzystywanymi przy wykonywaniu poszczególnych jego funkcji.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż Działalność Sprzedażowa, która byłaby przedmiotem aportu cechuje całkowita niezależność organizacyjna, funkcjonalna oraz majątkowa w stosunku do działalności Zainteresowanej w zakresie wynajmu nieruchomości, gdyż przeniesione zostałyby zarówno departamenty realizujące funkcje w zakresie podstawowej działalności usługowej Wnioskodawczyni (akwizycja, obsługa klienta, windykacja), jak i departamenty wspierające tę działalność (m.in.: księgowość, IT, Kadry, szkolenia i konferencje, marketing).

Do Działalności Sprzedażowej przypisane są odrębne lokale, w których pracownicy poszczególnych departamentów, łącznie tworzących Działalność Sprzedażową, wykonują swoje funkcje. Do Spółki Sprzedażowej zostaliby przeniesieni wszyscy pracownicy zatrudnieni i wykonujący obowiązki służbowe w zakresie działalności podstawowej (windykacja, szkolenia, akwizycja oraz obsługa klienta) jak i działalności pomocniczej (księgowość, szkolenia i konferencje, IT, Kadry, marketing) Wnioskodawczyni. Dodatkowo, poszczególne działy zarządzane są przez osoby posiadające odpowiednie do pełnionych funkcji kompetencje.

Sposób prowadzenia przez Wnioskodawczynię ewidencji rachunkowej pozwala na przyporządkowanie Działalności Sprzedażowej określonych składników majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Działalność Sprzedażową wniesioną aportem do Spółki Sprzedażowej, będzie cechowała odrębność finansowa, o czym może świadczyć posiadanie własnych zasobów pieniężnych przypisanych do Działalności Sprzedażowej, które co do zasady, na dzień aportu będą deponowane na odrębnych rachunkach bankowych Wnioskodawczyni.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż wskazana w opisie zdarzenia przyszłego część przedsiębiorstwa, będzie mogła stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z treści art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy wynika, iż za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Jednakże przychód ten w wysokości nominalnej wartości udziałów w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za ww. wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest wolny od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, aport wniesiony w postaci opisanych we wniosku składników niematerialnych i prawnych, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tutejszy organ informuje, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług został rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię pism co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków Sądów Administracyjnych tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.