Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-448/14/AZb
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-08-18
Teza: brak prawa do odliczenia podatku naliczonego od wykonanej inwestycji oraz zwrotu powstałej nadpłaty, prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów związanych z bieżących utrzymaniem Centrum – związanych zarówno z czynnościami opodatkowanymi i niepodlegającymi opodatkowaniu
Słowa kluczowe: budowa; gmina; korekta; najem; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 maja 2014 r. (data wpływu 9 maja 2014 r.), uzupełnionym pismem z 4 sierpnia 2014 r. (data złożenia 5 sierpnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** \- w zakresie prawa do złożenia korekty deklaracji VAT-7 do deklaracji złożonych przez Urząd w przypadku zidentyfikowania potrzeby skorygowania rozliczeń z tytułu podatku VAT w okresie, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był Urząd Gminy,
*   **nieprawidłowe** - w zakresie prawa do korekty deklaracji VAT-7 za 2009 r. i odliczenia podatku naliczonego od wykonanej inwestycji oraz zwrotu powstałej nadpłaty,
*   **nieprawidłowe** w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku z tytułu wydatków inwestycyjnych związanych z budową Gminnego Centrum Kultury i Informacji,
*   **nieprawidłowe** w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z bieżących utrzymaniem Gminnego Centrum Kultury i Informacji.

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2014 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do złożenia korekty deklaracji VAT-7 do deklaracji złożonych przez Urząd w przypadku zidentyfikowania potrzeby skorygowania rozliczeń z tytułu podatku VAT w okresie, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był Urząd Gminy, prawa do korekty deklaracji VAT-7 za 2009 r. i odliczenia podatku naliczonego od wykonanej inwestycji oraz zwrotu powstałej nadpłaty oraz stwierdzenia, czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w całości czy wskaźnikiem proporcji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina jest obecnie zarejestrowanym podatnikiem VAT i posiada własny numer NIP. W okresie do marca 2010 r. zarejestrowanym podatnikiem VAT był tylko Urząd Gminy i w tym okresie Urząd widniał, jako podatnik na miesięcznie składanych deklaracjach VAT-7 do Urzędu Skarbowego.

Gmina zbudowała w latach 2008-2009 Gminne Centrum Kultury i Informacji. W trakcie budowy Gminnego Centrum Kultury i Informacji faktury były wystawiane na Gminę i wpisywano w nich NIP Urzędu Gminy, gdyż w tym okresie tj. w latach 2008 - 2009 Urząd Gminy był czynnym podatnikiem VAT. Pierwotnie Gmina postanowiła utworzyć jednostkę, której podlegałoby ww. centrum i przekazać budynek do administrowania tej jednostce. W związku z tym nie dokonano odliczenia podatku naliczonego. W efekcie nowa jednostka nie została utworzona a inwestycja pozostała w zarządzie Gminy. Z tytułu najmu sali mieszczącej się w nowo powstałym obiekcie wystawiane są faktury sprzedażowe ze stawką 23%. Powstała zatem możliwość odliczenia VAT naliczonego z tyt. ww. inwestycji, ponieważ wydatki te związane są z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych.

Ponadto w Gminnym Centrum obywają się spotkania Rady Gminy, Wójta Gminy z mieszkańcami oraz imprezy „kulturalne”, które są organizowane przez gminę i nie powodują powstawania obowiązku podatkowego w podatku VAT. Gmina obecnie dokonuje odliczenia podatku VAT z tyt. wydatków związanych z bieżącym utrzymaniem obiektu. W obiekcie tym jest prowadzona działalność opodatkowana (wynajem) oraz niepodlegająca opodatkowaniu, nie występują czynności podlegające stawce zwolnionej VAT.

W uzupełnieniu wniosku z 4 sierpnia 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Gmina została zarejestrowana jako podatnik VAT czynny od 1 marca 2010 r. Wcześniej podatnikiem VAT od czerwca 1997 r. był Urząd Gminy, który został z dniem 28 lutego 2010 r. wykreślony z rejestru podatników VAT.
2.  Gmina realizowała w latach 2008-2009 inwestycję polegającą na budowie Gminnego Centrum Kultury i Informacji. Celem bezpośrednim projektu była poprawa stanu i liczby instytucji kultury w gminie poprzez poprawę stanu zasobów lokalowych i zapewnienie właściwych warunków prowadzenia działalności kulturalnej, celem pośrednim było podniesienie jakości oferty kulturalnej dla mieszkańców gminy. Po wybudowaniu budynek pozostawałby własnością Gminy, ale miał być przekazany do administrowania nowo utworzonej jednostce pn. Gminne Centrum Kultury i Informacji. Zamierzeniem było, że będzie to nieodpłatne przekazanie.
3.  Gmina w trakcie realizacji inwestycji (tj. nabycia towarów i usług związanych z tą inwestycją) nie zamierzała wykorzystywać będącego jej efektem budynku Gminnego Centrum Kultury i Informacji dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Gmina dokonując zakupów w trakcie realizacji inwestycji nie zamierzała przeznaczać nabywanych towarów i usług dla celów ww. działalności gospodarczej. W studium wykonalności dla projektu budowy GCKiI zapisano, że nie przewiduje się uzyskiwania dochodów z tytułu udostępniania obiektu za odpłatnością.
4.  Na etapie budowy Gminnego Centrum Kultury i Informacji do chwili ukończenia inwestycji Gmina nie zamierzała wykorzystywać nabytych towarów i usług z tym związanych do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, które generowałyby podatek należny. Nabyte towary i usługi dotyczące budowy przedmiotowej inwestycji Gmina zamierzała wykorzystywać dla celów niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
5.  Gmina nie dokonywała odliczeń podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji, gdyż w latach budowy 2008-2009 sądziła, że nie ma do tego prawa, ponieważ zakładano, że przedmiotowa inwestycja nie będzie generowała czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, co określała zawarta w studium wykonalności projektu analiza finansowa. Przekazanie obiektu do nowo utworzonej jednostki miało nastąpić nieodpłatnie i nie przewidywano udostępniania obiektu za odpłatnością.
6.  Pierwotnie Gmina zamierzała utworzyć jednostkę, której podlegałoby ww. centrum i przekazać obiekt tej jednostce do administrowania. Zostało to zawarte w dokumencie pn. „Studium wykonalności dla projektu Budowa Gminnego Centrum Kultury w …”. Gmina zamierzała utworzyć instytucję kultury pn. Gminne Centrum Kultury i Informacji i przekazać tej instytucji budynek do administrowania i użytkowania nieodpłatnie. Na podstawie art. 43 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. (j.t. Dz.U. z 2014 r. poz. 518) budynek byłby przekazany w trwały zarząd. Przekazanie miało nastąpić w drodze decyzji administracyjnej. Nowa jednostka byłaby odrębnym od Gminy podatnikiem. W obiekcie tym planowane były pomieszczenia dla biblioteki, pomieszczenia z dostępem do internetu i pomieszczenia do realizacji kół zainteresowań. Wszystkie te pomieszczenia i realizacja zajęć miała być udostępniana dla mieszkańców nieodpłatnie, w związku z tym nowa jednostka nie byłaby czynnym podatnikiem podatku VAT, ponieważ nie wykonywałaby działalności opodatkowanej.
7.  Realizacja ww. inwestycji nastąpiła w ramach zadań własnych Gminy, tj. poprawy gminnej infrastruktury skierowanej na zaspokajanie potrzeb społecznych związanych z kulturą, rozwojem ruchowym oraz rozwojem zainteresowań mieszkańców, ponieważ Gmina nie dysponowała własną infrastrukturą kulturalną. Ustawa z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (j.t. Dz.U. z 2013 r. poz. 594 z późn.zm.) określa zakres zadań gminy a w nim m.in. sprawy związane z kulturą, kulturą fizyczną i turystyką oraz promocję gminy.
8.  Inwestycja została rozpoczęta opracowaniem dokumentacji projektowej Gminnego Centrum Kultury i Informacji wraz z instalacjami. Data rozpoczęcia - podpisania umowy na wykonanie opracowania - 1 kwietnia 2008 r., rachunek za opracowanie – 23 maja 2008 r. Roboty budowlane rozpoczęły się od września 2008 r. Data oddania do użytkowania GCKiI to 14 lipca 2009 r. Jest to data odebrania pozwolenia na użytkowanie, które uprawomocniło się 28 lipca 2009 r.
9.  Gmina dokonywała zakupów towarów i usług związanych z realizacją inwestycji w okresie od 1 kwietnia 2008 r. do 12 czerwca 2009 r. (ostania zrealizowana faktura zakupu).
10.  Gmina jest właścicielem GCKiI. Jednostka, której zamierzano przekazać budynek, nie została utworzona. Gmina zarządza, administruje, utrzymuje obiekt nazywany Gminne Centrum Kultury. Od chwili oddania obiektu do użytkowania tj. od 28 lipca 2009 r. do chwili obecnej, wszystkie zakupy związane z bieżącym utrzymaniem ponosi Gmina. Zakupy związane z bieżącym utrzymaniem obiektu, to energia elektryczna, opał, tj. miał do kotłowni węglowej, środki czystości, wyposażenie typu stoły, krzesła, żaluzje do okien, sprzęty do kuchni, która także jest w tym obiekcie.
11.  Na zakupy dotyczące bieżącego utrzymania obiektu obecnie wystawiane są faktury na Gminę, jako nabywcę. Od 28 lipca 2009 r. do 28 lutego 2010 r. (dnia wykreślenia Urzędu Gminy z rejestru podatników VAT) faktury dotyczące utrzymania obiektu były wystawiane na Urząd Gminy, ponieważ był on wówczas czynnym podatnikiem VAT. Od 1 marca 2010 r. (dnia rejestracji Gminy do VAT) faktury są wystawiane na Gminę jako nabywcę - czynnego podatnika VAT.
12.  W budynku GCKiI znajduje się kilka pomieszczeń: dwie sale, zaplecze kuchenne, sanitariaty, pomieszczenia magazynowe. Jedno z pomieszczeń zostało wynajęte Gminnej Bibliotece Publicznej na podstawie umowy najmu lokalu użytkowego z datą 1 października 2009 r. Gmina dokonuje wynajmu pozostałych pomieszczeń mieszących się w obiekcie Centrum praktycznie od początku po oddaniu Centrum do użytkowania, pierwszy wynajem został dokonany na podstawie umowy najmu z datą 1 września 2009 r. Na dokonanie tych czynności były spisywane umowy i wystawiane faktury VAT, w których jest wykazywany 23% podatek VAT. Obrót z tytułu wynajmu sali od początku był i jest wykazywany w deklaracjach VAT-7 jako czynność opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 23% najpierw przez Urząd Gminy, a obecnie przez Gminę.
13.  Gminne Centrum Kultury i Informacji po oddaniu do użytkowania, co nastąpiło 28 lipca 2009 r. było wykorzystywane dla potrzeb posiedzeń Rady Gminy, spotkań i zebrań mieszkańców, oraz na wynajem. Praktycznie od początku było wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu i do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
14.  Gminne Centrum Kultury i Informacji w okresie od dnia pierwszego wynajmu do chwili obecnej jest wykorzystywane w następujący sposób:
    1.  jedna sala jest wynajęta Gminnej Bibliotece Publicznej na podstawie umowy najmu lokalu użytkowego, pierwsza umowa została zawarta od 1 października 2009 r. Gmina obciąża GBP fakturą za czynsz oraz za dostarczanie energii cieplnej, w której wykazany jest podatek należny. Obrót jest wykazywany w deklaracjach VAT 7, tak jest do chwili obecnej,
    2.  druga sala z zapleczem kuchennym jest wynajmowana okazyjnie na podstawie umów najmu na imprezy okolicznościowe, pokazy, prelekcje, prowadzenie kursów. Wynajem ma miejsce w niektórych dniach. Pierwsza umowa po oddaniu obiektu do użytkowania została zawarta 1 września 2009 r., a faktura wystawiona 4 września 2009 r.
    3.  w drugiej sali odbywają się poza wynajmami, posiedzenia Rady Gminy, zebrania mieszkańców, uroczystości gminne, w niektóre dni realizowane są bezpłatne zajęcia dla dzieci, młodzieży oraz pozostałych mieszkańców w ramach kół zainteresowań.Gminne Centrum Kultury i Informacji niemal od początku wykorzystywane jest do czynności opodatkowanych (pkt a i b) i do czynności niepodlegających opodatkowaniu (pkt c).
15.  Gmina na budowę GCKiI składała wniosek o dofinansowanie ze środków unijnych w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Woj. na lata 2007-2013 Priorytet IV Kultura. Urząd Marszałkowski pismem z dnia 15 kwietnia 2009 r. poinformował Gminę, że ww. projekt nie został zakwalifikowany do otrzymania dofinansowania. W związku z tą informacją organy decyzyjne Gminy dokonały ponownej analizy rozwiązań struktury organizacyjnej nowego obiektu i zakresu jego funkcjonowania uznając za bardziej korzystne pozostawienie obiektu w zarządzie i administracji Gminy oraz dopuszczeniu możliwości wynajmu pomieszczeń GCKiI. W efekcie dokonano zmiany przeznaczenia wybudowanego obiektu w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. W całym okresie od dnia oddania obiektu do użytkowania do chwili obecnej nastąpiła zmiana przeznaczenia ww. Centrum z mającego służyć wyłącznie czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mający służyć równocześnie czynnościom opodatkowanym i niepodlegającym opodatkowaniu.
16.  Dokonywane przez Gminę zakupy towarów i usług związanych z bieżącym utrzymaniem obiektu są wykorzystywane równocześnie do wykonywania czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
17.  Brak jest obiektywnych możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków do danego rodzaju czynności, tzn. opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu. Zakupiony opał (miał węglowy) czy inne towary - trudno obliczyć ile będzie służyło dla celów wynajmu a ile dla celów własnych.
18.  Budynek Gminnego Centrum Kultury i Informacji na podstawie przepisów o podatku dochodowym został zaliczony do środków trwałych i wprowadzony do ewidencji.
19.  Wartość budynku przekracza 15.000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy Gmina ma prawo do złożenia korekty deklaracji VAT-7 do deklaracji złożonych przez Urząd w przypadku zidentyfikowania potrzeby skorygowania rozliczeń z tytułu podatku VAT w okresie, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był Urząd Gminy?

Czy w związku z faktem wyrejestrowania Urzędu Gminy z rejestru czynnych podatników VAT i zarejestrowania Gminy jako czynnego podatnika VAT Gmina może dokonać korekty deklaracji VAT-7 za rok 2009 i dokonać odliczenia podatku naliczonego od wykonywanej inwestycji oraz zwrócić się do Urzędu Skarbowego o zwrot powstałej nadpłaty?

Czy Gminie przysługuje odliczenie podatku VAT w całości tj. 100 % czy wskaźnikiem proporcji w związku z wykorzystaniem przedmiotowego opodatkowania podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do skorygowania deklaracji VAT-7 w sytuacji zidentyfikowania zdarzeń gospodarczych umożliwiających skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego za okres, w którym Urząd był zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Kwestia rejestracji Gminy do celów VAT zamiast Urzędu miała jedynie charakter technicznej czynności mającej uporządkować rozliczenia z tyt. VAT oraz występuje pełna tożsamość obu podmiotów. Taka ocena sytuacji pozwala na zachowanie ciągłości rozliczeń podatkowych z tyt. VAT.

Ponadto zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia VAT naliczonego w odpowiednich terminach, może tego dokonać w drodze późniejszej korekty deklaracji VAT-7, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym nastąpiło prawo do odliczenia, stąd Wnioskodawca uważa, że ma prawo do korekty deklaracji za rok 2009 w związku z naliczonym podatkiem VAT występującym na fakturach zrealizowanych przez Gminę przy budowie GCKiI.

Gmina uważa, że przysługuje jej prawo odliczenia podatku VAT za 2009 r. od budowy Gminnego Centrum Kultury i Informacji oraz za dalsze lata od bieżącego utrzymania w całości tj. w 100%, a nie wskaźnikiem procentowym, gdyż działalność tam prowadzona nie ma związku ze sprzedażą zwolnioną. W budynku tym prowadzona jest tylko działalność opodatkowana i działalność niepodlegająca VAT.

Wnioskodawca pismem z 4 sierpnia 2014 r. uzupełnił własne stanowisko, podając, że jego zdaniem, jako czynny podatnik VAT ma on prawo do korekty deklaracji VAT 7 za rok 2009 i dokonania odliczenia podatku naliczonego od wykonywanej inwestycji oraz ma prawo zwrócić się do Urzędu Skarbowego o zwrot powstałej nadpłaty. Podatnikiem podatku VAT jest Gmina, Urząd Gminy jest jednostką ją obsługującą i wykonuje czynności w imieniu gminy. Dokonanie zarejestrowania Gminy jako podatnika VAT zamiast Urzędu Gminy, który jest jednostką ją obsługującą miało na celu usankcjonowanie prawidłowego stanu prawnego. To Gmina jest osobą prawną, a urząd stanowi tylko „aparat” wykonawczy.

Ponieważ Gmina i urząd ją obsługujący stanowią nierozerwalną całość (jedność) każda czynność wykonywana przez Urząd Gminy jest czynnością wykonywaną przez Gminę. W latach 1997 - do 28 lutego 2010 r. zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT był Urząd Gminy. Z dniem 1 marca 2010 r. Urząd Gminy został wyrejestrowany z VAT a zarejestrowana do VAT została Gmina. Mimo, że Urząd i Gmina posiadają odrębne nr NIP, to jest to ten sam podmiot i powinny sporządzać jedno rozliczenie deklaracyjne dla celów podatku VAT.

Urząd Gminy w świetle przepisów ustawy o samorządzie gminnym i ustawy o finansach publicznych nie jest odrębną jednostką organizacyjną gminy, ale stanowi aparat pomocniczy służący obsłudze jednostki samorządu terytorialnego, jaką jest gmina. Każde działanie podejmowane przez Urząd Gminy w świetle ustawy o podatku od towarów i usług jest działaniem samej gminy. Deklaracje podatkowe VAT składane za poszczególne miesiące 2009 r. składane z nazwą Urząd Gminy i NIP Urzędu Gminy były w istocie deklaracjami Gminy, która w tym czasie nie posiadała odrębnego nr NIP. Urząd Gminy realizuje zadania gminy a zatem nie wykonuje samodzielnie i niezależnie od gminy działalności gospodarczej, wszelkie czynności wykonywane na podstawie umów cywilno-prawnych, które były opodatkowane VAT, były podejmowane w imieniu i na rzecz gminy.

Mając powyższe na względzie Gmina stoi na stanowisku, że ma prawo sporządzić korektę deklaracji za wskazany okres oraz zwrócić się do Urzędu Skarbowego o zwrot powstałej nadpłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   prawidłowe - w zakresie prawa do złożenia korekty deklaracji VAT-7 do deklaracji złożonych przez Urząd w przypadku zidentyfikowania potrzeby skorygowania rozliczeń z tytułu podatku VAT w okresie, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był Urząd Gminy,
*   nieprawidłowe - w zakresie prawa do korekty deklaracji VAT-7 za 2009 r. i odliczenia podatku naliczonego od wykonanej inwestycji oraz zwrotu powstałej nadpłaty,
*   nieprawidłowe w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku z tytułu wydatków inwestycyjnych związanych z budową Gminnego Centrum Kultury i Informacji,
*   nieprawidłowe w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z bieżących utrzymaniem Gminnego Centrum Kultury i Informacji.

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Przepis § 2 tego przepisu stanowi, iż skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Zgodnie z art. 81b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1.  ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej – w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2.  przysługuje nadal po zakończeniu:
    1.  kontroli podatkowej,
    2.  postępowania podatkowego - w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Art. 81b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, iż korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.

Korekta deklaracji ma zatem na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji, z wynikającym z przepisu prawa obowiązkiem dołączenia pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty. Skorygowane zeznanie (deklaracja) zastępuje zeznanie (deklarację) złożone uprzednio.

Ponadto w świetle art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., zwanej dalej ustawą o VAT, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Na podstawie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 35 ze zm.), od dnia 1 stycznia 2014 r. przepis art. 109 ust. 3 otrzymał następujące brzmienie: podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, art. 134 oraz art. 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Dane, które podatnik wpisuje do deklaracji składanej w urzędzie skarbowym, stanowią odzwierciedlenie danych wynikających z prowadzonych przez niego ewidencji sprzedaży i ewidencji zakupu VAT. Przepisy ustawy o VAT nie narzucają określonej formy prowadzenia ewidencji. Ważne jest tylko, aby zawierała ona wszystkie elementy wymienione w art. 109 ust. 3 ustawy oraz inne dane, które są niezbędne do prawidłowego wypełnienia deklaracji VAT.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Z przepisów powyższych wynika, że podatnik podatku od towarów i usług, w celu wykonania ciążącego na nim obowiązku rozliczenia podatku za dany okres rozliczeniowy, winien złożyć deklarację podatkową, w której winien ująć wszystkie czynności, co do których obowiązek podatkowy powstał w okresie, którego dotyczy ta deklaracja.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r. - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.), kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Od dnia 1 stycznia 2014 r., zmieniony przepis art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT stanowi: kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powołanego art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz towary i usługi z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10  13 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Z dniem 1 stycznia 2014 r. przepis art. 86 ust. 10 oraz ust. 11 ustawy o VAT otrzymał następujące brzmienie: prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z dniem 1 stycznia 2014 r. przepis art. 86 ust. 13 ustawy o VAT otrzymał następujące brzmienie: Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest obecnie zarejestrowanym podatnikiem VAT i posiada własny numer NIP. W okresie do marca 2010 r. zarejestrowanym podatnikiem VAT był tylko Urząd Gminy i w tym okresie Urząd widniał, jako podatnik na miesięcznie składanych deklaracjach VAT-7 do Urzędu Skarbowego.

Gmina zbudowała w latach 2008-2009 Gminne Centrum Kultury i Informacji. W trakcie budowy Gminnego Centrum Kultury i Informacji faktury były wystawiane na Gminę i wpisywano w nich NIP Urzędu Gminy, gdyż w tym okresie tj. w latach 2008 - 2009 Urząd Gminy był czynnym podatnikiem VAT. Pierwotnie Gmina postanowiła utworzyć jednostkę, której podlegałoby ww. centrum i przekazać budynek do administrowania tej jednostce. W związku z tym nie dokonano odliczenia podatku naliczonego. W efekcie nowa jednostka nie została utworzona a inwestycja pozostała w zarządzie Gminy. Z tytułu najmu sali mieszczącej się w nowo powstałym obiekcie wystawiane są faktury sprzedażowe ze stawką 23%. Powstała zatem możliwość odliczenia VAT naliczonego z tyt. ww. inwestycji, ponieważ wydatki te związane są z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych.

Ponadto w Gminnym Centrum obywają się spotkania Rady Gminy, Wójta Gminy z mieszkańcami oraz imprezy „kulturalne”, które są organizowane przez gminę i nie powodują powstawania obowiązku podatkowego w podatku VAT. Gmina obecnie dokonuje odliczenia podatku VAT z tyt. wydatków związanych z bieżącym utrzymaniem obiektu. W obiekcie tym jest prowadzona działalność opodatkowana (wynajem) oraz niepodlegająca opodatkowaniu, nie występują czynności podlegające stawce zwolnionej VAT.

Wnioskodawca wyjaśnił, że Gmina została zarejestrowana jako podatnik VAT czynny od 1 marca 2010 r. Wcześniej podatnikiem VAT od czerwca 1997 r. był Urząd Gminy, który został z dniem 28 lutego 2010 r. wykreślony z rejestru podatników VAT.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy Gmina ma prawo do złożenia korekty deklaracji VAT-7 do deklaracji złożonych przez Urząd w przypadku zidentyfikowania potrzeby skorygowania rozliczeń z tytułu podatku VAT w okresie, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był Urząd Gminy.

W ocenie Wnioskodawcy, ma on prawo do skorygowania deklaracji VAT-7 w sytuacji zidentyfikowania zdarzeń gospodarczych umożliwiających skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego za okres, w którym Urząd był zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Kwestia rejestracji Gminy do celów VAT zamiast Urzędu miała jedynie charakter technicznej czynności mającej uporządkować rozliczenia z tytułu VAT oraz występuje pełna tożsamość obu podmiotów. Taka ocena sytuacji pozwala na zachowanie ciągłości rozliczeń podatkowych z tytułu VAT.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że Gmina, stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 594 ze zm.), jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent miasta). Jak stanowi natomiast art. 11a ust. 3 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o wójcie, należy przez to rozumieć także burmistrza oraz prezydenta miasta. W myśl art. 33 ust. 1, wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy. Jak wynika z powyższego, urząd gminy nie jest jednostką organizacyjną w rozumieniu ww. art. 9 ustawy o samorządzie gminnym. Jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu.

Urząd gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej gminy. Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe gminy i urzędu gminy, również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy. Zatem Urząd działając w imieniu Gminy realizuje zadania własne Gminy. Natomiast zdolność prawną i zdolność do dokonywania czynności prawnych ma Gmina, nie zaś Urząd.

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 289) urząd gminy nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług dla samorządowych osób prawnych oraz dla ich urzędów, obsługujących od strony techniczno - organizacyjnej te osoby prawne.

Niniejsze rozporządzenie było poprzedzone rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz.U. Nr 142, poz. 1020 ze zm.).

Urząd jest więc aparatem pomocniczym organu wykonawczego, który nie posiada podmiotowości prawnej. Powyższe oznacza, że podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do działalności gospodarczej może być wyłącznie Gmina, w żadnym zaś przypadku Urząd.

W świetle cyt. wyżej przepisu art. 15 ust. 1 ustawy, jednostki samorządu terytorialnego (gminy, powiaty, województwa), ze względu na przyznaną im ustawowo osobowość prawną, są podatnikami podatku od towarów i usług, o ile spełnią pozostałe warunki wskazane w art. 15 ustawy.

Tym samym podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT powinna być wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną. Urząd Gminy nie jest uprawniony do składania deklaracji w imieniu własnym (tj. używając własnej nazwy) w ramach realizacji zadań Gminy.

Zauważyć w tym miejscu należy, iż zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 1314 ze zm.), osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu.

W świetle powyższego wszelkie dokumenty dla potrzeb rozliczeń w podatku od towarów i usług wymagające oznaczenia (numeru) NIP dotyczące czynności przypisanych prawnie gminom, powinny być sygnowane numerem NIP osoby prawnej, w której imieniu wykonywane są te czynności czyli numerem NIP Gminy.

Jednocześnie mając na względzie przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, iż pomimo formalnych nieprawidłowości związanych z faktem, iż w tej konkretnej sytuacji jako podatnik VAT do 28 lutego 2010 r., zarejestrowany był Urząd Gminy, który składał miesięczne deklaracje VAT-7 do Urzędu Skarbowego – nie ulega jednak wątpliwości, że składane przez Urząd Gminy rozliczenia w podatku VAT są rozliczeniami Gminy – jako podatnika (jak wskazano wyżej Urząd Gminy jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy Gminie).

Z przytoczonych wyżej przepisów jednoznacznie wynika bowiem, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy. Gmina i Urząd Gminy nie mogą być odrębnymi (odrębnie zarejestrowanymi) podatnikami podatku od towarów i usług, gdyż są to ściśle ze sobą związane podmioty.

Jak już zaznaczono powyżej, podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności może być wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną, nie zaś Urząd Gminy. Dlatego też tylko Gmina może składać rozliczenia deklaracyjne w podatku od towarów i usług. Podatnik Urząd Gminy nie może być zarejestrowany jako odrębny od Gminy podatnik VAT, w związku z czym nie może być uprawniony do składania deklaracji w imieniu własnym w ramach realizacji zadań Gminy.

Odnosząc się zatem do pytania pierwszego Wnioskodawcy uznać należy, iż w przypadku zidentyfikowania potrzeby skorygowania rozliczeń z tytułu podatku VAT w okresie, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był Urząd Gminy, Gmina ma prawo do złożenia korekty deklaracji VAT-7 do deklaracji złożonej przez Urząd.

W szczególności Gmina ma prawo do złożenia korekty (z podaniem NIP Gminy oraz wskazaniem Gminy jako podatnika VAT) odpowiedniej deklaracji VAT-7 złożonej przez Urząd w przypadku zidentyfikowania zdarzeń gospodarczych umożliwiających skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego za okres, w którym Urząd był zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, o ile oczywiście zostaną spełnione wszystkie warunki uprawniające podatnika do skorzystania w określonych terminach z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikające z obowiązujących przepisów prawa. Jak już bowiem zaznaczono, prawo do odliczenia podatku naliczonego uzależnione jest nie tylko od spełnienia warunków wynikających z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy czyli dokonywania zakupów towarów i usług przez Wnioskodawcę działającego w charakterze podatnika, w celu ich wykorzystania w ramach opodatkowanej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, ale również od niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Zatem sam fakt, że to Urząd widniał, jako podatnik na miesięcznie składanych deklaracjach VAT-7 do Urzędu Skarbowego, nie czyni przeszkody dla złożenia przez Gminę korekty deklaracji VAT-7 w przypadku zidentyfikowania potrzeby skorygowania takiego rozliczenia, o ile oczywiście - jak wskazano powyżej - zostaną spełnione wszystkie warunki wynikające z przepisów prawa uprawniające podatnika do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Odnosząc się natomiast do kwestii objętej pytaniem drugim Wnioskodawcy dotyczącego uznania, czy w związku z faktem wyrejestrowania Urzędu Gminy z rejestru czynnych podatników VAT i zarejestrowania Gminy jako czynnego podatnika VAT Gmina może dokonać korekty deklaracji VAT-7 za rok 2009 i dokonać odliczenia podatku naliczonego od wykonywanej inwestycji oraz zwrócić się do Urzędu Skarbowego o zwrot powstałej nadpłaty, podkreślić należy, że prawo do odliczenia jest nierozłącznie związane ze statusem nabywcy: jeżeli działa on jako podatnik, nabywa prawo do odliczenia w momencie zakupu. W przeciwnym razie nie nabywa tego prawa.

W tym kontekście, kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma ustalenie, czy Gmina przeprowadzając w latach 2008 – 2009 inwestycję polegającą na wybudowaniu Gminnego Centrum Kultury i Informacji występowała w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wynika z cyt. wyżej art. 15 ust. 6 ustawy, organ władzy publicznej w odniesieniu do zadań nałożonych na niego odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został powołany nie jest uznawany za podatnika podatku VAT.

Podobnie stanowi również art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), która zastąpiła VI Dyrektywę. Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników, o których mowa we wskazanych przepisach ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego. Wyłączenie to ma miejsce przy spełnieniu łącznie dwóch przesłanek:

*   podmiotowej, gdyż wyłączenie odnosi się tylko do organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy,
*   przedmiotowej, ponieważ obejmuje tylko prowadzenie czynności z zakresu władztwa publicznego.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej dokonując wykładni tego przepisu wielokrotnie wskazywał, że dla zastosowania art. 4 (5) VI Dyrektywy, konieczne jest spełnienie łącznie dwóch warunków – działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być ona wykonywana jako organ władzy publicznej (por. m. in. wyroki w sprawach C-202/90 i C-288/07). Przy czym zgodnie z orzecznictwem Trybunału działalnością wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu tego przepisu jest działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych, co prywatni przedsiębiorcy (por. np. wyroki 107/84, 235/85, C 446/98, C-288/07, C-260/98, C-408/97).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W okolicznościach niniejszej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca realizując inwestycję obejmującą budowę Gminnego Centrum Kultury i Informacji czynił to w ramach zadań własnych Gminy dotyczących poprawy gminnej infrastruktury skierowanej na zaspokajanie potrzeb społecznych związanych z kulturą, rozwojem ruchowym oraz rozwojem zainteresowań mieszkańców, ponieważ Gmina nie dysponowała własną infrastrukturą kulturalną. Wnioskodawca wskazał ustawę z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, która określa zakres zadań gminy a w nim m.in. sprawy związane z kulturą, kulturą fizyczną i turystyką oraz promocją gminy.

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami (art. 7 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy o samorządzie gminnym), kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy), promocji gminy (art. 7 ust. 1 pkt 18 ww. ustawy).

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym zakresie wskazać należy na orzeczenie TSUE z dnia 13 marca 2014 r. w sprawie C-204/13, w którym TSUE stwierdził m.in.: „Tak więc, jak już orzekł Trybunał, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. wyrok z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C 104/12 Becker, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo).

Tymczasem należy stwierdzić, że w sporze rozstrzygniętym w ww. wyroku w sprawie Polski Trawertyn transakcja objęta podatkiem należnym przeprowadzona przez dwóch przyszłych wspólników, czyli wniesienie nieruchomości do spółki z tytułu wydatków inwestycyjnych do celów działalności gospodarczej tej spółki, objęta była niewątpliwie zakresem stosowania podatku VAT, ale stanowiła transakcję zwolnioną z tego podatku. Natomiast w sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym transakcja objęta podatkiem należnym nie jest objęta zakresem stosowania podatku VAT, ponieważ nieodpłatne udostępnienie klienteli nowej spółce nie może być uznane za „działalność gospodarczą” w rozumieniu szóstej dyrektywy.

Wspomniane udostępnienie klienteli nowej spółce jest bowiem „nieodpłatne” i w związku z tym nie jest objęte ani zakresem stosowania art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych odpłatnie, ani zakresem stosowania art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie wykorzystywania własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku.” (pkt 34-36 wyroku).

W przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina w trakcie realizacji inwestycji (tj. nabycia towarów i usług związanych z tą inwestycją) nie zamierzała wykorzystywać będącego jej efektem budynku Gminnego Centrum Kultury i Informacji dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Gmina dokonując zakupów w trakcie realizacji inwestycji nie zamierzała przeznaczać nabywanych towarów i usług dla celów ww. działalności gospodarczej. W studium wykonalności dla projektu budowy GCKiI zapisano, że nie przewiduje się uzyskiwania dochodów z tytułu udostępniania obiektu za odpłatnością.

Na etapie budowy Gminnego Centrum Kultury i Informacji do chwili ukończenia inwestycji Gmina nie zamierzała wykorzystywać nabytych towarów i usług z tym związanych do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, które generowałyby podatek należny.

Nabyte towary i usługi dotyczące budowy przedmiotowej inwestycji Gmina zamierzała wykorzystywać dla celów niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Gmina nie dokonywała odliczeń podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji, gdyż w latach budowy 2008-2009 sądziła, że nie ma do tego prawa, ponieważ zakładano, że przedmiotowa inwestycja nie będzie generowała czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, co określała zawarta w studium wykonalności projektu analiza finansowa. Przekazanie obiektu do nowo utworzonej jednostki miało nastąpić nieodpłatnie i nie przewidywano udostępniania obiektu za odpłatnością.

Pierwotnie Gmina zamierzała utworzyć jednostkę, której podlegałoby ww. centrum i przekazać obiekt tej jednostce do administrowania. Zostało to zawarte w dokumencie pn. „Studium wykonalności dla projektu Budowa Gminnego Centrum Kultury w …”.

Gmina zamierzała utworzyć instytucję kultury pn. Gminne Centrum Kultury i Informacji i przekazać tej instytucji budynek do administrowania i użytkowania nieodpłatnie. Na podstawie art. 43 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (j.t. Dz.U. z 2014 r. poz. 518) budynek byłby przekazany w trwały zarząd. Przekazanie miało nastąpić w drodze decyzji administracyjnej. Nowa jednostka byłaby odrębnym od Gminy podatnikiem. W obiekcie tym planowane były pomieszczenia dla biblioteki, pomieszczenia z dostępem do internetu i pomieszczenia do realizacji kół zainteresowań. Wszystkie te pomieszczenia i realizacja zajęć miała być udostępniana dla mieszkańców nieodpłatnie, w związku z tym nowa jednostka nie byłaby czynnym podatnikiem podatku VAT, ponieważ nie wykonywałaby działalności opodatkowanej.

Mając zatem na uwadze uregulowania zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, należy stwierdzić, że Gmina, nabywając towary i usługi związane z realizacją przedmiotowej inwestycji z zamiarem jej nieodpłatnego przekazania utworzonej w tej celu jednostce do administrowania, nie nabywała ich do działalności gospodarczej i tym samym nie działała w charakterze podatnika podatku VAT.

Tym samym należy wskazać, iż w trakcie realizacji inwestycji (tj. w momencie nabycia towarów i usług związanych z tą inwestycją) zamiarem Gminy nie było używanie obiektu Gminnego Centrum Kultury i Informacji do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, skoro Gmina na etapie budowy Gminnego Centrum Kultury i Informacji do chwili ukończenia inwestycji nie zamierzała wykorzystywać nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, które generowałyby podatek należny, to w konsekwencji wyłączyła tę nieruchomość całkowicie z systemu podatku VAT.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że Gmina, dokonując zakupów towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji, nie wykonywała tych czynności w celu prowadzenia działalności gospodarczej i nie działała w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i tym samym nie spełniła przesłanki wynikającej z art. 86 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji należy uznać, że wszelkie działania podejmowane przez Gminę związane z zaspokojeniem zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie zadań własnych związanych z kulturą, kulturą fizyczną i turystyką oraz promocją gminy, w tym budowa Gminnego Centrum Kultury i Informacji, jest bez wątpienia przejawem wykonywania władztwa publicznego. Przy wykonywaniu tych czynności Gmina działa jako organ władzy publicznej realizujący cel publiczny. Dodatkowo, opisywane czynności należą do wyłącznej kompetencji gminy (organu władzy), w związku z czym nie można mówić o zakłóceniu zasad konkurencji.

A zatem Wnioskodawca realizując inwestycję obejmującą budowę Gminnego Centrum Kultury i Informacji i dokonując zakupów towarów i usług związanych z tą inwestycją, nie występował w charakterze podatnika, a poniesione w związku z tą budową wydatki nie były związane z wykonywaniem przez Gminę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zatem brak podstaw, aby uznać, że wydatki te w momencie nabycia były związane z wykorzystaniem ich do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji Wnioskodawca ponosząc wydatki celem realizacji przedmiotowej inwestycji, nie nabył prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług dla potrzeb budowy Gminnego Centrum Kultury i Informacji.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku TSUE z dnia 2 czerwca 2005 r. w sprawie C 378/02 (pkt 32-35) „ Z przepisów art. 2 i 17 wynika, że jedynie posiadająca status podatnika osoba, która działa w takim charakterze, ma prawo do odliczenia w zakresie tego dobra i może odliczyć podatek VAT podlegający zapłacie lub zapłacony od tego dobra, jeżeli używa tego dobra do celów czynności podlegających opodatkowaniu (zob. w kwestii art. 17 szóstej dyrektywy wyrok z dnia 11 lipca 1991 r. w sprawie C 97/90 Lennartz, Rec. str. I 3795, pkt 8).

Natomiast osoba niebędąca podatnikiem nie ma prawa do odliczenia podatku VAT, który mogła zapłacić przy nabyciu dobra. Działalność tej osoby – jej dostawy towarów lub świadczenie usług – nie należy do zakresu przedmiotowego przepisów dotyczących podatku VAT, o których mowa w art. 2 szóstej dyrektywy. Należy stwierdzić, że zgodnie z art. 4 ust. 5 tej dyrektywy podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują i czynnościami, których dokonują jako władze publiczne. Zatem, jeżeli podmioty te, w tym także WZV, działają jako władza publiczna w chwili nabycia dobra inwestycyjnego, co do zasady nie przysługuje im prawo do odliczenia w zakresie tego dobra”.

Należy podkreślić, że przymiot podatnika, w zakresie czynności objętych wnioskiem, Gmina uzyska w związku z oddaniem pomieszczeń znajdujących się w przedmiotowym obiekcie w najem. Jednakże nawet późniejsze wykorzystanie Gminnego Centrum Kultury i Informacji do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (przy jednoczesnym wykorzystaniu obiektu do czynności niepodlegających opodatkowaniu), dla której Gmina będzie posiadać status podatnika VAT, nie oznacza, że w momencie zakupów towarów i usług inwestycyjnych związanych z budową Gminnego Centrum Kultury i Informacji Wnioskodawca nabył prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Również przepis art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, regulujący kwestię terminu odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10 i 11 tego przepisu, nie przyznaje prawa do odliczenia ani nie zmienia podatku naliczonego związanego pierwotnie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu w podatek podlegający odliczeniu w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy.

Jeżeli Wnioskodawca dokonywał zakupów, nie działając w charakterze podatnika, to późniejsze nabycie przez niego statusu podatnika oraz przeznaczenie nabytych towarów i usług do działalności opodatkowanej (przy jednoczesnej działalności niepodlegającej opodatkowaniu), nie daje prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż Wnioskodawca nie nabył nigdy prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupami inwestycyjnymi, a zatem nie istnieje podatek, który można odliczyć przez dokonanie korekty deklaracji VAT-7.

TSUE w wyżej cytowanym wyroku C 378/02 odwołując się do wyroku Trybunału w sprawie C 97/90 Lennartz wskazał, że „(…) art. 17 szóstej dyrektywy określa moment powstania prawa do odliczenia i stanowi, iż jedynie charakter, w jakim podmiot działał w chwili nabycia dobra, determinuje istnienie prawa do odliczenia. Trybunał stwierdził, że art. 20 dyrektywy zatytułowany „Korekta odliczeń” nie zawiera żadnego postanowienia odnoszącego się do powstania prawa do odliczenia. Trybunał orzekł, że ów przepis ogranicza się do ustanowienia mechanizmu umożliwiającego obliczenie korekt odliczenia początkowego, a zatem nie przyznaje prawa do odliczenia ani nie zmienia podatku zapłaconego przez podatnika w związku z czynnościami nieopodatkowanymi w podatek podlegający odliczeniu w rozumieniu art. 17”.

Wobec powyższego – wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy – w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 86 ust. 13 ustawy o VAT. W konsekwencji nawet pomimo późniejszego nabycia przez Gminę statusu podatnika oraz przeznaczenia nabytych towarów i usług do działalności opodatkowanej (przy jednoczesnej działalności niepodlegającej opodatkowaniu) Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową Gminnego Centrum Kultury i Informacji, a co za tym idzie Gmina nie będzie miała prawa do złożenia korekt deklaracji VAT-7 na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy i odliczenia podatku od wydatków inwestycyjnych, bowiem nigdy nie nabyła prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z tymi zakupami.

Odnosząc się do kwestii ubiegania się przez Wnioskodawcę o zwrot powstałej nadpłaty zauważyć należy, że zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Zgodnie natomiast z art. 73 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, nadpłata powstaje, z zastrzeżeniem § 2, z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej.

W myśl art. 75 § 1 ww. ustawy, jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku.

Stosownie do art. 75 § 2 pkt 1 lit. b ww. ustawy, uprawnienie określone w § 1 przysługuje również podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, jeżeli w deklaracjach innych niż wymienione w art. 73 § 2 pkt 2 i 3, z wyjątkiem deklaracji dotyczącej zaliczek na podatek dochodowy, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek. W takim przypadku podatnik równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację).

Jak stanowi art. 75 § 3 ww. ustawy, w przypadkach, o których mowa w § 2 pkt 1 lit. a i b oraz w pkt 2 lit. a i b, podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty są obowiązani złożyć skorygowane zeznanie (deklarację).

Wobec powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, iż uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku przysługuje tym podatnikom, który wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek. Podatnik równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowaną deklarację.

W przedmiotowej sprawie stwierdzić należy, że skoro Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową Gminnego Centrum Kultury i Informacji, a co za tym idzie Gmina nie będzie miała prawa do złożenia korekt deklaracji VAT-7 na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy i odliczenia podatku od wydatków inwestycyjnych, to Gmina nie będzie również uprawniona do ubiegania się o zwrot nadpłaty z tytułu ww. wydatków inwestycyjnych, gdyż taka nadpłata nie powstanie.

Wnioskodawca w uzasadnieniu własnego stanowiska podniósł również kwestię tożsamości Gminy i Urzędu Gminy, który w ww. okresie widniał, jako podatnik na miesięcznie składanych deklaracjach VAT-7 do Urzędu Skarbowego. Należy w tym miejscu zaznaczyć, co już stwierdzono powyżej, że pomimo formalnych nieprawidłowości związanych z faktem, iż jako podatnik VAT do 28 lutego 2010 r., zarejestrowany był Urząd Gminy, który składał miesięczne deklaracje VAT-7 do Urzędu Skarbowego – to nie ulega jednak wątpliwości, że składane przez Urząd Gminy rozliczenia w podatku VAT są rozliczeniami Gminy – jako podatnika (Urząd Gminy jest bowiem wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy Gminie). Tym samym nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy. Tylko Gmina może składać rozliczenia deklaracyjne w podatku od towarów i usług. Podatnik Urząd Gminy nie może być zarejestrowany jako odrębny od Gminy podatnik VAT, w związku z czym nie może być uprawniony do składania deklaracji w imieniu własnym w ramach realizacji zadań Gminy.

Powyższe jednak pozostaje bez wpływu na ocenę zagadnienia objętego pytaniem drugim Wnioskodawcy. Skoro bowiem Gmina dokonywała zakupów inwestycyjnych, nie działając w charakterze podatnika, to Gmina nie nabyła nigdy prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupami inwestycyjnymi, a zatem nie istnieje podatek, który można odliczyć przez dokonanie korekty deklaracji VAT-7. Tym samym brak jest podstaw do ubiegania się o zwrot nadpłaconego podatku, gdyż taka nadpłata nie powstanie.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego Gmina jako czynny podatnik VAT ma prawo do korekty deklaracji VAT 7 za rok 2009 i dokonania odliczenia podatku naliczonego od wykonywanej inwestycji oraz ma prawo zwrócić się do Urzędu Skarbowego o zwrot powstałej nadpłaty, jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy Gminie przysługuje odliczenie podatku VAT w całości tj. 100 % czy wskaźnikiem proporcji w związku z wykorzystaniem przedmiotowego obiektu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Urząd Marszałkowski pismem z dnia 15 kwietnia 2009 r. poinformował Gminę, że ww. projekt nie został zakwalifikowany do otrzymania dofinansowania. W związku z tą informacją organy decyzyjne Gminy dokonały ponownej analizy rozwiązań struktury organizacyjnej nowego obiektu i zakresu jego funkcjonowania uznając za bardziej korzystne pozostawienie obiektu w zarządzie i administracji Gminy oraz dopuszczeniu możliwości wynajmu pomieszczeń GCKiI. W efekcie dokonano zmiany przeznaczenia wybudowanego obiektu w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca wskazał, że w całym okresie od dnia oddania obiektu do użytkowania do chwili obecnej nastąpiła zmiana przeznaczenia ww. Centrum z mającego służyć wyłącznie czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mający służyć równocześnie czynnościom opodatkowanym i niepodlegającym opodatkowaniu.

W budynku GCKiI znajduje się kilka pomieszczeń: dwie sale, zaplecze kuchenne, sanitariaty, pomieszczenia magazynowe. Jedno z pomieszczeń zostało wynajęte Gminnej Bibliotece Publicznej na podstawie umowy najmu lokalu użytkowego z datą 1 października 2009 r.

Gmina dokonuje wynajmu pozostałych pomieszczeń mieszących się w obiekcie Centrum praktycznie od początku po oddaniu Centrum do użytkowania, pierwszy wynajem został dokonany na podstawie umowy najmu z datą 1 września 2009 r. Na dokonanie tych czynności były spisywane umowy i wystawiane faktury VAT, w których jest wykazywany 23% podatek VAT. Obrót z tytułu wynajmu sali od początku był i jest wykazywany w deklaracjach VAT-7 jako czynność opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 23% najpierw przez Urząd Gminy, a obecnie przez Gminę.

Gminne Centrum Kultury i Informacji po oddaniu do użytkowania, co nastąpiło 28 lipca 2009 r. było wykorzystywane dla potrzeb posiedzeń Rady Gminy, spotkań i zebrań mieszkańców, oraz na wynajem. Praktycznie od początku było wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu i do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Gminne Centrum Kultury i Informacji w okresie od dnia pierwszego wynajmu do chwili obecnej jest wykorzystywane w następujący sposób:

1.  jedna sala jest wynajęta Gminnej Bibliotece Publicznej na podstawie umowy najmu lokalu użytkowego, pierwsza umowa została zawarta od 1 października 2009 r. Gmina obciąża GBP fakturą za czynsz oraz za dostarczanie energii cieplnej, w której wykazany jest podatek należny. Obrót jest wykazywany w deklaracjach VAT 7, tak jest do chwili obecnej,
2.  druga sala z zapleczem kuchennym jest wynajmowana okazyjnie na podstawie umów najmu na imprezy okolicznościowe, pokazy, prelekcje, prowadzenie kursów. Wynajem ma miejsce w niektórych dniach. Pierwsza umowa po oddaniu obiektu do użytkowania została zawarta 1 września 2009 r., a faktura wystawiona 4 września 2009 r.
3.  w drugiej sali odbywają się poza wynajmami, posiedzenia Rady Gminy, zebrania mieszkańców, uroczystości gminne, w niektóre dni realizowane są bezpłatne zajęcia dla dzieci, młodzieży oraz pozostałych mieszkańców w ramach kół zainteresowań.

Gminne Centrum Kultury i Informacji niemal od początku wykorzystywane jest do czynności opodatkowanych (pkt a i b) i do czynności niepodlegających opodatkowaniu (pkt c).

Od chwili oddania obiektu do użytkowania tj. od 28 lipca 2009 r. do chwili obecnej, wszystkie zakupy związane z bieżącym utrzymaniem ponosi Gmina. Zakupy związane z bieżącym utrzymaniem obiektu, to energia elektryczna, opał, tj. miał do kotłowni węglowej, środki czystości, wyposażenie typu stoły, krzesła, żaluzje do okien, sprzęty do kuchni, która także jest w tym obiekcie.

Dokonywane przez Gminę zakupy towarów i usług związanych z bieżącym utrzymaniem obiektu są wykorzystywane równocześnie do wykonywania czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Brak jest obiektywnych możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków do danego rodzaju czynności, tzn. opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu. Zakupiony opał (miał węglowy) czy inne towary - trudno obliczyć ile będzie służyło dla celów wynajmu a ile dla celów własnych.

W ocenie Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo odliczenia podatku VAT za 2009 r. od budowy Gminnego Centrum Kultury i Informacji oraz za dalsze lata od bieżącego utrzymania w całości tj. w 100%, a nie wskaźnikiem procentowym, gdyż działalność tam prowadzona nie ma związku ze sprzedażą zwolnioną. W budynku tym prowadzona jest tylko działalność opodatkowana i działalność niepodlegająca VAT.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do kwestii dotyczącej prawa do odliczenia podatku z tytułu wydatków inwestycyjnych związanych z budową Gminnego Centrum Kultury i Informacji w całości tj. w 100%, a nie wskaźnikiem procentowym.

W świetle uznania że Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki inwestycyjne poniesione na budowę Gminnego Centrum Kultury i Informacji, nie ma podstaw do rozważania, czy prawo do odliczenia przysługuje Wnioskodawcy w całości, czy też według proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy o VAT. Jak wskazano bowiem powyżej, skoro Wnioskodawca dokonywał zakupów inwestycyjnych, nie działając w charakterze podatnika, to Wnioskodawca nie nabył nigdy prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupami inwestycyjnymi.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przysługuje mu prawo odliczenia podatku VAT za 2009 r. od budowy Gminnego Centrum Kultury i Informacji w całości, jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do zakupów towarów i usług związanych z bieżącym utrzymaniem obiektu wskazać należy, że z treści cyt. przepisów art. 86 ustawy wynika, że prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tj. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Dodatkowo należy podkreślić, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług określa, czy nabywane przez niego towary lub usługi będą wykorzystywane w prowadzonej przez niego działalności opodatkowanej. W konsekwencji należy wskazać, że podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sytuacji, gdy występuje związek pomiędzy poniesionymi wydatkami a wykonywanymi z tytułu prowadzonej działalności czynnościami opodatkowanymi.

Jak wskazano powyżej rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy warunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 i art. 91 ustawy.

I tak, w myśl art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zatem dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Z cytowanych powyżej regulacji art. 90 wynika, że proporcja ustalana jest w oparciu o obrót - stanowiący podstawę opodatkowania określoną w przepisie art. 29 ust. 1 ustawy, obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. Natomiast od dnia 1 stycznia 2014 r. - w myśl dodanego do ustawy art. 29a ust. 1 ustawy - podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przy obliczaniu proporcji istotne jest zatem ustalenie, czy analizowane czynności stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a więc czy w odniesieniu do nich istnieje zapłata, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży, w rozumieniu art. 29 ust. 1 lub art. 29a ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy są to czynności niebędące sprzedażą (tj. czynności niepodlegające opodatkowaniu) - wówczas nie uwzględnia się ich przy ustalaniu proporcji.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy, dokonywane przez Gminę zakupy towarów i usług związanych z bieżącym utrzymaniem obiektu są wykorzystywane równocześnie do wykonywania czynności opodatkowanych (najem) i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, przy czym brak jest obiektywnych możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków do danego rodzaju czynności, tzn. opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu.

Podkreślić należy, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

W ustawie o podatku od towarów i usług brak jest unormowania zagadnienia określania proporcji, dającego podstawę do odliczenia podatku naliczonego od wydatków służących zarówno działalności gospodarczej podatnika (opodatkowanej i zwolnionej), jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu. Wprowadzone w art. 90 ustawy ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego, jak wyżej wykazano, dotyczy wyłącznie zakupów wykorzystywanych zarówno do działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej.

Zatem jeżeli jest możliwe przyporządkowanie zakupów do poszczególnych rodzajów działalności, tj. opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu, to Wnioskodawcy będącemu podatnikiem VAT, zgodnie z cytowanym przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w części, w jakiej poniesione wydatki służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Natomiast w przypadku, gdy nie jest możliwe przyporządkowanie zakupów do poszczególnego rodzaju działalności, tj. opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu, wówczas Wnioskodawcy przysługuje w pełni prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną i niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy przywołać uchwałę NSA w składzie 7 Sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 9/10, gdzie wskazano, że: „(…) w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegającej podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%)”.

Należy zaznaczyć, że wprowadzone w art. 90 ustawy ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego, jak wyżej wykazano, dotyczy wyłącznie zakupów wykorzystywanych zarówno do działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej. Tym samym brak jest podstaw do ograniczania możliwości podatnika do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zatem w sytuacji gdy zakupy służą zarówno czynnościom opodatkowanym, jak i niepodlegającym, a podatnik nie jest w stanie przyporządkować ww. zakupów do określonego rodzaju sprzedaży, to przysługuje mu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Wskazać również w tym miejscu należy, że wyrażone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych kształtuje się w danym okresie rozliczeniowym.

Wnioskodawca jest zatem zobowiązany do odrębnego kwalifikowania zakupów w każdym okresie rozliczeniowym i odrębnej oceny, czy dany konkretny wydatek jest związany ze sprzedażą opodatkowaną i w jakim zakresie.

Z opisu sprawy wynika, że Gminne Centrum Kultury i Informacji po oddaniu do użytkowania, co nastąpiło 28 lipca 2009 r. było wykorzystywane dla potrzeb posiedzeń Rady Gminy, spotkań i zebrań mieszkańców, oraz na wynajem. Praktycznie od początku było wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu i do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Należy jednak zauważyć, że Wnioskodawca wskazał, że pierwszy wynajem został dokonany na podstawie umowy najmu z datą 1 września 2009 r. Jednocześnie z wniosku wynika, że jedna sala jest wynajęta Gminnej Bibliotece Publicznej na podstawie umowy najmu lokalu użytkowego, pierwsza umowa została zawarta od 1 października 2009 r. a obrót jest wykazywany w deklaracjach VAT-7, tak jest do chwili obecnej.

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na brzmienie cyt. wyżej przepisu art. 86 ust. 13 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), zgodnie z którym jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Natomiast z dniem 1 stycznia 2014 r. przepis art. 86 ust. 13 ustawy o VAT otrzymał następujące brzmienie: Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że w przypadku gdy podatnik nie skorzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18 (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.), lub też odpowiednio w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11 (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), wówczas może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Odnosząc zatem opis sprawy do przytoczonych przepisów prawa stwierdzić należy, że jeśli Wnioskodawca w okresie od oddania do użytkowania budynku Gminnego Centrum Kultury i Informacji, co nastąpiło 28 lipca 2009 r., do dnia poprzedzającego pierwszy wynajem (który nastąpił dnia 1 września 2009 r.) użytkował ww. budynek wyłącznie na cele działalności niepodlegającej opodatkowaniu i dokonywał w tym okresie zakupów towarów i usług związanych z bieżącym utrzymaniem ww. obiektu, wówczas prawo do odliczenia za ww. okres Wnioskodawcy nie przysługuje w ogóle, z uwagi na brak związku tych zakupów z działalnością opodatkowana Wnioskodawcy.

Natomiast począwszy od okresu rozliczeniowego, w którym Wnioskodawca faktycznie dokonał pierwszego wynajmu tj. począwszy od 1 września 2009 r., pod warunkiem że Wnioskodawca rzeczywiście nie ma obiektywnej możliwości jednoznacznego przyporządkowania podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących poniesione wydatki bieżące związane z utrzymaniem obiektu Gminnego Centrum Kultury i Informacji wyłącznie do jednej kategorii działalności, tj. opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu VAT, wówczas – co do zasady - ma on prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od ww. wydatków, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy.

Pomimo jednak faktu, że Gminie – co do zasady – przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ww. wydatków, to jednak w sytuacji gdy Gmina nie dokonała obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wówczas – zgodnie z treścią art. 86 ust. 13 ustawy o VAT – nie ma ona prawa do dokonania korekty deklaracji podatkowych za poszczególne okresy 2009 r. W tej sytuacji nie został bowiem spełniony warunek, wynikający z ww. przepisu art. 86 ust. 13 ustawy, zgodnie z którym podatnik może dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Jeśli natomiast Gmina nie skorzystała z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług dotyczących bieżącego utrzymania obiektu w latach następnych, to na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy ma prawo dokonać korekty deklaracji podatkowych za okresy, w których powstało prawo do odliczenia, bowiem licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie upłynęło 5 lat.

Reasumując, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów towarów i usług związanych z bieżącym utrzymaniem obiektu ponoszonych w okresie od oddania ww. budynku do użytkowania do dnia 31 sierpnia 2009 r. (a zatem w okresie poprzedzającym pierwszy wynajem), z uwagi na brak związku tych zakupów z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy.

W odniesieniu natomiast do wydatków bieżących związanych z utrzymaniem obiektu, ponoszonych począwszy od 1 września 2009 r. i wykorzystywanych zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem – o ile Gmina nie ma obiektywnej możliwości jednoznacznego przyporządkowania tych zakupów do poszczególnych rodzajów działalności, Wnioskodawcy – co do zasady - przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach zakupu, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jednakże, jeżeli Gmina nie dokonała obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku naliczonego lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, ma prawo dokonać korekty deklaracji podatkowych, zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 13 ustawy, wyłącznie za okresy, co do których nie minął 5-letni termin określony w tym przepisie. Natomiast w odniesieniu do wydatków poniesionych w 2009 r., co do których minął 5-letni termin Wnioskodawca nie ma prawa złożyć korekt.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania trzeciego jest:

*   nieprawidłowe w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku z tytułu wydatków inwestycyjnych związanych z budową Gminnego Centrum Kultury i Informacji,
*   nieprawidłowe w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z bieżących utrzymaniem Gminnego Centrum Kultury i Informacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.