Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-603/12/JD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-08-24
Teza: Czy w przedstawionej sytuacji, tj. w sytuacji zawarcia umowy sprzedaży akcji z akcjonariuszem (byłym członkiem Zarządu i byłym członkiem Rady Nadzorczej Spółki) istnieje obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej dla transakcji nabycia akcji w celu ich sprzedaży pracownikom Spółki, a następnie w celu ich umorzenia, z podmiotami powiązanymi, traktując Sprzedającego jako akcjonariusza Spółki?
Słowa kluczowe: akcja; akcja-umorzenie akcji; przychód; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 03 lipca 2012 r., poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2012 r. (wpływ do tut. Biura 24 maja 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dla umowy sprzedaży akcji zawartej z akcjonariuszem (byłym członkiem Zarządu i byłym członkiem Rady Nadzorczej) istnieje obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej dla transakcji nabycia akcji w celu ich sprzedaży pracownikom (pytanie przyporządkowane do stanu faktycznego oznaczonego we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2012 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy dla umowy sprzedaży akcji zawartej z akcjonariuszem (byłym członkiem Zarządu i byłym członkiem Rady Nadzorczej) istnieje obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej dla transakcji nabycia akcji w celu ich przekazania pracownikom.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 10 października 2011 r. zawarta została pomiędzy Wnioskodawcą (dalej także „Spółka”, „Kupujący”) a akcjonariuszem (dalej także „sprzedający”) umowa sprzedaży akcji Spółki.

Na mocy powyższej umowy Sprzedający zbył prawo własności akcji Spółki, stanowiących więcej niż 5% w jej kapitale zakładowym, a Kupujący kupił wszystkie należące do sprzedającego akcje Spółki za określoną w umowie cenę rynkową w celu zaoferowania ich pracownikom Spółki (art. 362 § 1 pkt 2).

Na dzień zawarcia umowy sprzedający pozostawał akcjonariuszem Spółki (do dnia 31 grudnia 2010 r. pełnił funkcję Członka Zarządu Spółki). Jednocześnie akcje stanowiące przedmiot umowy wchodziły w skład majątku wspólnego akcjonariusza i jego małżonki w rozumieniu przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. W dniu zawarcia umowy sprzedaży akcji ani akcjonariusz ani jego małżonka nie pełnili funkcji w Zarządzie ani Radzie Nadzorczej Spółki.

W związku z brakiem zainteresowania ofertą nabycia akcji ze strony pracowników Spółki, Zarząd Spółki uchwałą zmienił przeznaczenie nabytych akcji na nabycie ich w celu umorzenia w trybie art. 362 § 1 pkt 5 K.s.h. co nastąpi na Zwyczajnym Walnym Zgromadzeniu Akcjonariuszy w czerwcu 2012 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionej sytuacji, tj. w sytuacji zawarcia umowy sprzedaży akcji z akcjonariuszem (byłym członkiem Zarządu i byłym członkiem Rady Nadzorczej Spółki) istnieje obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej dla transakcji nabycia akcji w celu ich sprzedaży pracownikom Spółki, a następnie w celu ich umorzenia, z podmiotami powiązanymi, traktując Sprzedającego jako akcjonariusza Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, konieczność sporządzenia dokumentacji podatkowej dla operacji polegającej na odkupieniu przez Spółkę od akcjonariusza ponad 5% akcji, od strony podmiotowej (w części dotyczącej podmiotów zobowiązanych do sporządzenia dokumentacji podatkowej) spełnia wymagania art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej updop), bowiem faktycznie zarówno Spółka jak i jej akcjonariusz posiadający więcej niż 5% akcji, są podmiotami powiązanymi, w rozumieniu art. 11 ust. 4 i 5a updop.

Jednak ostatecznie, z uwagi na kryterium przedmiotowe, zdaniem Wnioskodawcy, nabycie akcji własnych spółki w celu ich umorzenia nie stanowi transakcji podlegającej obowiązkowi sporządzenia dokumentacji podatkowej na podstawie art. 9a updop, z uwagi na fakt, że operacja nabycia akcji przez spółkę w celu ich umorzenia (art. 362 § 1 pkt 5 k.s.h.) nie należy do "transakcji" pomiędzy podmiotami powiązanymi, w rozumieniu art. 9a ust. 1 updop.

Ustawodawca nie określił definicji "transakcji", a więc powstała w doktrynie niepewność interpretacyjna, jakie operacje należy zaliczać do "transakcji" w rozumieniu tego przepisu, a które nie podlegają tej definicji. Ustawodawca nie zdefiniował w ustawie pojęcia transakcji. Należałoby w takim razie wykorzystać definicję słownikową, według której "transakcja" rozumiana jest jako "zawarcie umowy, zwłaszcza handlowej dotyczącej kupna lub sprzedaży; układ, porozumienie jako wynik rokowań" (Słownik języka polskiego PWN, egzemplarz promocyjny wydany we współpracy z gazetą.pl na nośniku CD, Gazeta Wyborcza, 9 stycznia 1998, nr 7). Podobny pogląd wyraził Podkarpacki Urząd Skarbowy w Rzeszowie w piśmie z dnia 4 sierpnia 2005 r., PUS.1/423/50/05, niepubl.. Informując podatnika: "Z powyższego wynika, iż obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej dotyczy transakcji lub kilku transakcji realizowanych pomiędzy podmiotami powiązanymi w momencie, gdy nastąpi przekroczenie w roku podatkowym ww. określonego poziomu kwot wynikających z umów lub rzeczywiście zapłaconych łącznie kwot wymagalnych świadczeń. Nadmienia się, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji transakcji. Oznacza to, iż należy odnieść się do definicji słownika języka polskiego. W ujęciu słownikowym "transakcja" to operacja handlowa albo bankowa typu kupno-sprzedaż, ale na większą skalę także porozumienie, układ w jakiejś sprawie, które jest wynikiem rokowań, przetargów i ustępstw. Obowiązek nałożony przez przepis art. 9a ust. 2 ustawy dotyczy podatników, którzy pozostają w związkach określonych w art. 11 ustawy, a więc obu stron transakcji.

Stosując termin "transakcja" w komentowanej ustawie, należy jeszcze brać pod uwagę cel, w jakim wprowadzono przepisy o dokumentacji. Celem tym jest określenie, czy ceny za dane dobro lub dobra oraz świadczone usługi, stosowane przez podmiot z partnerem powiązanym z tym podmiotem lub podmiotem mającym siedzibę w tzw. raju podatkowym, ustalone zostały zgodnie z zasadami rynkowymi (zgodnie z zasadą arms length), tj. zgodnie z warunkami, jakie w porównywalnych okolicznościach ustaliłyby podmioty niezależne. Dlatego też przez pojęcie transakcji należy rozumieć umowę lub umowy zawarte z tym samym partnerem lub tymi samymi partnerami, przedmiotem której lub których są dobra i usługi objęte jedną ceną.

Oznacza, to że za „transakcję" w rozumieniu art. 9a updop uważa się umowę handlową, zawartą na zasadach prawa cywilnego, w której strony mają równy status.

W doktrynie przyjmuje się, że takie operacje jak umorzenie wierzytelności oraz refakturowanie usługi nie oznaczają zawarcia transakcji. Za transakcje także nie powinny być uznane takie zdarzenia jak wypłata dywidendy, wniesienie aportu czy też wynagrodzenie wypłacane na podstawie umowy o pracę oraz dopłaty do spółki. Choć są to zdarzenia prawnie doniosłe również z podatkowego punktu widzenia, to nie mieszczą się w pojęciu transakcji”.

"Przez transakcję należy rozumieć każdą operację związaną ze zdarzeniami handlowymi oraz wynikającą z zawartych umów i porozumień; obowiązek sporządzania dokumentacji dotyczy transakcji lub grupy transakcji realizowanych z podmiotami powiązanymi w momencie, gdy nastąpi przekroczenie w roku podatkowym określonego poziomu zapłaconych należności wynikających z tych transakcji." (pismo Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2004 r. Znak US 72/ROP1-400/ID/04).

W przypadku takiej definicji słowa "transakcja", nabycie akcji w celu ich umorzenia, nie spełnia przesłanek tej definicji, bowiem nie jest to transakcja pomiędzy podmiotami równorzędnymi, nie należy do umów zawieranych w ramach prawa cywilnego na zasadzie swobody umów (nabycie akcji w celu ich umorzenia może nastąpić również wbrew woli akcjonariusza - umorzenie przymusowe – art. 359 K.s.h., a wówczas nie ma mowy o jakiejkolwiek transakcji pomiędzy stronami, lecz o akcie spółki, który "siłą" pozbawia akcjonariusza akcji.). Skoro nabycie akcji w celu ich umorzenia nie jest transakcją w rozumieniu art. 9a updop, to nie powstaje obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej dla takiej operacji (dokumentację sporządza się wyłącznie dla transakcji).

Wątpliwości wnioskodawcy wywołuje jednak fakt, czy w opisanym przypadku umowy zbycia akcji spółce, które zostały zawarte dobrowolnie ze strony akcjonariuszy (umowa cywilnoprawna) stanowiły samodzielną podstawę do sporządzenia dokumentacji podatkowej, czy też należy je rozpatrywać łącznie z czynnością umorzenia akcji (umowy były zawarte w tym celu, spółka nie może nabywać własnych akcji w jakimkolwiek celu), a więc za transakcję rozumieć należy umowę zbycia akcji oraz czynność umorzenia akcji, a skoro umorzenie nie stanowi transakcji, to cały ciąg tych czynności też nie może stanowić transakcji.

Stanowisko, iż czynności te należy traktować łącznie jako jedną czynność nie będącą transakcją, znalazło poparcie w interpretacji organów skarbowych. W związku z tym że dochód z tytułu umorzenia akcji po stronie akcjonariusza powstaje z chwilą zawarcia umowy nabycia akcji, stanowi to w rozumieniu ustawy pdop jedną czynność prawną "Do umorzenia udziałów nie będą miały zastosowania przepisy o tzw. cenach transferowych (art. 9a oraz art. 11 PDOPrU), ani przepisy o cenie rynkowej (art. 14 PDOPrU). (\`(...)\`) Podstawą do określenia wysokości dochodu (przychodu) osiągniętego z tytułu wynagrodzenia za umarzane udziały są wyłącznie uregulowania zawarte w art. 10 ust. 1 pkt 1 oraz pkt 2 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3 PDOPrU (w przypadku umorzenia udziałów objętych za wkład pieniężny) oraz art. 12 ust. 1 pkt 8 oraz art. 15 ust. 1 k -11 PDOPrU (w przypadku udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci oddziału" (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 czerwca 2009 r., IPPB3/423-227/09-2/MS).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka nabyła akcje od akcjonariusza posiadającego więcej niż 5% udział w kapitale zakładowym Spółki. Akcje zostały nabyte z zamiarem zaoferowania ich pracownikom. W związku z brakiem zainteresowania nabyciem przedmiotowych akcji ze strony pracowników, Spółka zamierza umorzyć zakupione wcześniej akcje. Decyzja w tej sprawie miała zostać podjęta na Zwyczajnym Walnym Zgromadzeniu Akcjonariuszy w czerwcu 2012r.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. dalej „updop”), podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami – w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 – lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji.

Stosownie do postanowień art. 11 ust. 1 updop, jeżeli:

1.  podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwany dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym za granicą lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna lub prawna mająca miejsce zamieszkania albo siedzibę (zarząd) za granicą, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów

\-jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

W myśl art. 11 ust. 4 updop, przepisy m.in. ust. 1 stosuje się odpowiednio, gdy:

1.  podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
2.  te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów.

Natomiast w świetle art. 11 ust. 5a updop, posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w powołanym wcześniej art. 11 ust. 1 i 4 updop, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5%.

W stosunku do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego nie znajdzie jednak zastosowania cytowany wyżej art. 11 ust. 1 updop. Ww. przepis odnosi się bowiem do sytuacji, kiedy w wyniku powiązań, zostaną narzucone warunki odbiegające od warunków rynkowych. Natomiast w sytuacji zakupu akcji w celu ich sprzedaży pracownikom nie jest możliwe ustalenie, czy transakcja została przeprowadzona na warunkach rynkowych. Zakup akcji z samej swojej natury następuje pomiędzy spółką a jej akcjonariuszem (akcjonariuszami). W konsekwencji brak jest porównywalnych transakcji pomiędzy niezależnymi podmiotami. Tym samym, na podstawie art. 9a updop, nie powstanie dla Spółki obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej z tytułu wystąpienia zdarzenia opisanego we wniosku.

Stanowisko Spółki w tym zakresie jest zatem prawidłowe.

Na marginesie powyższych rozważań należy stwierdzić, że do sposobu rozumienia pojęcia „transakcja” użytego w art. 9a updop, tut. Organ odniósł się w interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2012 r. Znak IBPBI/2/423-603/12/JD, w której zagadnienie to było przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j Dz. U. z 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.