Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.607.2022.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-20
Teza: Zapis testamentowy a sprzedaż nieruchomości przez nierezydenta.
Słowa kluczowe: Dania; nierezydent; nieruchomości; testament-zapis testamentowy; zapis
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8-lit. b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 5

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych przedstawionego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych – jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

17 sierpnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Uzupełniła go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 września 2022 r. (wpływ). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Pozostaje Pan obywatelem Polski, ale jest Pan duńskim rezydentem podatkowym. Zamieszkuje Pan w Danii, prowadzi Pan tam działalność gospodarczą pod firmą X. (…, Dania). Nie prowadzi Pan w Polsce działalność gospodarczej, nie jest Pan podatnikiem podatku od towarów i usług w RP. Uzyskuje Pan przychody wyłącznie na terenie Danii.

Jest Pan synem zmarłego J. K.. J. K. w drodze testamentu sporządzonego (…) czerwca 2009 r. Repertorium A Nr (…) oświadczył, że do całego spadku powołuje współmałżonkę H. K. Jednocześnie J. K. zobowiązał spadkobierczynię H. K. do wykonania zapisu polegającego na przeniesieniu na rzecz zapisobiercy - Pana - spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oznaczonego nr (…), położonego w A. przy ul. (…), w budynku będącym w zasobach Spółdzielni Mieszkaniowej (…) w A. wraz z wyposażeniem tego mieszkania.

Postanowieniem z (…) grudnia 2021 r. Sąd Rejonowy (…) w A. I Wydział Cywilny postanowił stwierdzić, że spadek po J. K. na podstawie wskazanego wyżej testamentu nabyła w całości żona H. K. Zaświadczeniem z (…) czerwca 2022 r. Spółdzielnia (…) w A. na podstawie dokumentów będących w posiadaniu Spółdzielni wskazała, że spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nr (…) położonego w A. w budynku przy ul. (…), zostało przydziałem z (…) stycznia 1971 r. ustanowione na rzecz A. K.. Spadek po A. K. zmarłej (…) lipca 1999 r. nabył w całości brat J. K.

Pozostaje Pan więc wierzycielem spadkobierczyni H. K., którą zgodnie z treścią testamentu z (…) czerwca 2009 r. obciąża obowiązek wykonania na jego rzecz zapisu dotyczącego przeniesienia prawa do wyżej wskazanego lokalu.

Gdy zapis zostanie już wykonany ma Pan zamiar zbyć przedmiotową nieruchomość. Z tego względu powziął Pan wątpliwość co do skutków podatkowych zbycia przedmiotowej nieruchomości na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

**W uzupełnieniu wniosku dodatkowo wyjaśnił Pan, że:**

‒ użyte w opisie zdarzenia przyszłego pojęcie „zapis testamentowy” oznacza „zapis” w rozumieniu art. 968 i dalsze ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny;

‒ własnościowe prawo do lokalu nr (…) w budynku przy ul. (…) w A. zostało przydziałem z (…) stycznia 1971 r. ustanowione na rzecz A. K. A. K., jak wynika z postanowienia Sądu Rejonowego w A. z (…) sierpnia 1999 r. sygn. (…) zmarła w (…) lipca 1999 r. zaś spadek po niej w całości nabył brat J. K. Tym samym jako datę nabycia lokalu należy wskazać dzień (…) lipca 1999 r., a czynność, na podstawie której nabyto lokal należy zidentyfikować jako spadkobranie;

‒ J. K. zmarł (…) sierpnia 2020 r.;

‒ nieruchomość będąca przedmiotem zapisu testamentowego wchodziła w skład masy spadkowej po zmarłym J. K.;

‒ zapis ten nie został jeszcze zrealizowany w związku z tym nie nabył Pan spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu nr (…) mieszczącego się przy ul. (…) w A;

‒ nie otrzymał Pan żadnych środków w wykonaniu zapisu. W tym względzie oczekuje Pan na zakończenie postępowania sądowego o wykonaniu zapisu;

‒ w testamencie (…) czerwca 2009 r. repertorium A Nr: (…) sporządzono zapis, zgodnie z treścią którego J. K. zobowiązuje powołaną spadkobierczynię (współmałżonkę H. K.) do wykonania zapisu, polegającego na przeniesieniu na rzecz zapisobiercy (będącego synem Jego i M.) S. K. urodzonego (…) listopada 1963 r. w A.- spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oznaczonego nr (…), położonego w A. przy ul. (…), w budynku będącym w zasobach Spółdzielni Mieszkaniowej (…) w A. wraz z wyposażeniem tego mieszkania;

‒ prowadzi Pan działalność w zakresie wykonywania robót remontowych oraz robót wykończeniowych w branży budowlanej. W ramach prowadzonej działalności nie zajmuje się Pan obrotem nieruchomościami;

‒ Pana działalność nie była, nie będzie i nie jest prowadzona poprzez zakład (stałą placówkę) na terenie Polski zgodnie z Konwencją między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku. Działalność prowadzona jest wyłącznie na terytorium Danii;

‒ ze względu na toczące się postępowania sądowe o wykonanie zapisu nie jest Pan w stanie sprecyzować daty, w której zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości. Zależy to bowiem od tego kiedy zakończy się postępowanie sądowe. Może Pan wyjaśnić, iż zamierza zbyć nieruchomość tak szybko jak to będzie możliwe po zakończeniu postępowania sądowego;

‒ planowana sprzedaż nie będzie dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zamierza Pan zbyć w drodze sprzedaży składnik, który będzie wchodził w skład majątku prywatnego, nie będzie stanowił majątku prowadzonego przedsiębiorstwa. Tym samym będzie to sprzedaż składnika majątku prywatnego, która nie będzie wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej;

‒ nie posiada Pan oraz nie planuje Pan w przyszłości nabywać innych nieruchomości z przeznaczeniem do sprzedaży;

‒ na pytanie, m.in. czy dokonywał Pan wcześniej transakcji odpłatnego zbycia nieruchomości odpowiedział Pan, że pozostawał Pan właścicielem lokalu mieszczącego się pod adresem ul. (…) w A. Strona weszła we własność tej nieruchomości w drodze dziedziczenia (…) lutego 2011 r., post. Sądu Rejonowego (…) w A., sygnatura akt (…). Nieruchomość ta wchodziła w skład Pana majątku prywatnego, nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, wykorzystywana była do zaspokojenia Pana osobistych potrzeb mieszkaniowych. Nieruchomość ta nie była przedmiotem najmu, dzierżawy nie była udostępniana w inny sposób odpłatnie, bądź nieodpłatnie. Zbycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło 16 października 2020 r., przyczyną zbycia pozostawała emigracja poza granicę kraju oraz fakt, iż na skutek emigracji nie miał Pan potrzeby, aby posiadać w swoim majątku nieruchomość na terytorium RP. Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości sukcesywnie przeznaczał Pan na bieżące utrzymanie. W szczególności środki te nie były w żaden sposób inwestowane, w tym w nieruchomości.

**Pytanie**

Czy w przedstawionym stanie faktycznym środki pieniężne, które uzyskane zostaną ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w drodze zapisu testamentowego stanowić będą przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, czy też mając na uwadze przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b u.p.d.o.f. w zw. z art. 10 ust. 5 u.p.d.o.f. środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży nie będą stanowić źródła przychodu ze względu na upływ terminu 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.?

**Pana stanowisko**

Planowane zbycie otrzymanej w drodze zapisu testamentowego nieruchomości nastąpi już po upływie 5 letniego terminu, termin ten liczony był bowiem od końca roku 1999,

w którym zmarła siostra Pana ojca, który nabył po niej przedmiotową nieruchomość. W konsekwencji środki otrzymane w drodze zbycia przedmiotowej nieruchomości nie będą stanowić źródła przychodów w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

**Uzasadnienie Pana stanowiska**

W pierwszej kolejności należy poruszyć problematykę uzyskiwania przychodów ze sprzedaży nieruchomości przez nierezydenta. Zgodnie z art. 6 ust. 1 dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie. Zgodnie z poglądami wyrażonymi przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

Użycie w umowie sformułowania „może być opodatkowany” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie. Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz polsko - angielskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przychody ze sprzedaży nieruchomości położonej w Polsce przez osobę zamieszkałą w Wielkiej Brytanii podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

(Pismo z 22 maja 2012 r., wydane przez: Izba Skarbowa w Warszawie, IPPB4/415-25/12-5/JK).

W świetle przepisów wyżej cytowanej Konwencji ocenić należy, że sprzedaż lokalu mieszkalnego mieszczącego się w Polsce przez nierezydenta opodatkowany będzie w Polsce na zasadach ogólnych.

W przedstawionym stanie prawnym zastosowanie znajdzie również art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. źródłami przychodów są odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie zaś z art. 10 ust. 5 u.p.d.o.f. w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Przepis art. 10 ust. 5 pozwala na uwzględnienie przez spadkobiorcę okresu posiadania nieruchomości lub prawa wieczystego użytkowania przez spadkodawcę celem wyliczenia 5-letniego okresu warunkującego możliwość nieopodatkowania dochodów ze zbycia (poza działalnością gospodarczą) nieruchomości. W niniejszej sprawie nie ma wątpliwości co do tego, że gdyby doliczyć okres, gdy J. K. pozostawał właścicielem mieszkania do okresu, gdy właścicielem przedmiotowego lokalu jest Pan to środki otrzymane ze sprzedaży przedmiotowego mieszkania nie będą stanowiły źródła przychodu ze względu na upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. w zw. z art. 10 ust. 5 u.p.d.o.f.

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia w drodze spadku”. Dokonując wykładni tego pojęcia należy odwołać się do przepisów ustawy Kodeks cywilny.

Jak wynika z art. 922 § 1 ustawy - Kodeks cywilny: prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego: spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Z kolei art. 925 ww. Kodeksu stanowi, że: spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 ww. Kodeksu). Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

W przedmiotowej sprawie datą nabycia, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mieszkania przez spadkodawcę (Pana ojca) - jest dzień (…) lipca 1999 r., tj. dzień śmierci A. K.

Uwzględniając zatem powyższe - w szczególności treść art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, należy liczyć od końca 1999 r.

Stosownie do art. 926 § 1 Kodeksu cywilnego powołanie do spadku, czyli przekazanie w spadku majątku, wynika z ustawy albo z testamentu, jednakże dniem nabycia spadku przez spadkobiercę jest data śmierci spadkodawcy. Na mocy art. 981(1) § 1 Kodeksu cywilnego, w testamencie sporządzonym w formie aktu notarialnego spadkodawca może postanowić, że oznaczona osoba nabywa przedmiot zapisu z chwilą otwarcia spadku (zapis windykacyjny).

Z art. 981(5) Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy o powołaniu spadkobiercy, przyjęciu i odrzuceniu spadku, o zdolności do dziedziczenia i o niegodności stosuje się odpowiednio do zapisów windykacyjnych. Prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 ustawy - Kodeks cywilny).

Uwzględniając powyższe uznać należy, że pojęcie „nabycie w drodze spadku”, użyte w art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmuje zarówno nabycie nieruchomości w drodze dziedziczenia ustawowego i testamentowego, jak i nabycie nieruchomości na podstawie rozporządzenia testamentowego w drodze zapisu zwykłego i windykacyjnego.

Pana zdaniem, nabycie przez Pana po ojcu, na podstawie zapisu, lokalu mieszkalnego zawiera się w pojęciu nabycia w drodze spadku, użytym w art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, sprzedaż przedmiotowego lokalu, nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a \[powinno być: art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b – dopisek organu\] ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpiła po upływie pięciu lat licząc od końca roku 1999, w którym nastąpiło jego nabycie przez spadkodawcę. Tym samym – Pana zdaniem - nie jest Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu jak też składania deklaracji PIT-39 w związku ze sprzedażą ww. lokalu.

Analogiczny pogląd zaprezentowano w interpretacji indywidualnej z 22 stycznia 2021 r., wydanej przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn.: 0115-KDIT2.4011.759.2020.1.MD. Podobny pogląd prezentuje również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2022 r. sygn.: 0113-KDIPT2-2.4011.1013.2021.3.DA. Dyrektor KIS w jednej z interpretacji wskazał wprost, że:

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że nabycie przez Panią po ojcu, na podstawie zapisu windykacyjnego, nieruchomości lokalowej zawiera się w pojęciu nabycia w drodze spadku, użytym w art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości, w dniu 12 stycznia 2022 r., nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpiła po upływie pięciu lat licząc od końca roku 1992, w którym nastąpiło jego nabycie przez spadkodawcę. Tym samym, nie jest Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu.

(Pismo z 28 kwietnia 2022 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0112-

KDIL2-1.4011.87.2022.2.AMN).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Jak stanowi art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów(przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wskazać należy, że za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stosownie do art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy:

uważa się w szczególności: dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że:

‒ jest Pan rezydentem podatkowym Królestwa Danii i prowadzi Pan na jego terenie działalność gospodarczą;

‒ w 2020 r. zmarł Pana ojciec;

‒ Pana ojciec w drodze testamentu sporządzonego w 2009 r. oświadczył, że do całego spadku powołuje współmałżonkę i jednocześnie zobowiązał spadkobierczynię (współmałżonkę) do wykonania zapisu polegającego na przeniesieniu na rzecz Pana – zapisobiercy - spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego;

‒ użyte w opisie zdarzenia przyszłego pojęcie „zapis testamentowy” oznacza „zapis” w rozumieniu art. 968 i dalsze ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny;

‒ spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego zostało przez Pana ojca nabyte w drodze spadku po zmarłej w 1999 r. siostrze.

Wątpliwości Pana sprowadzają się do ustalenia, czy przychód ze sprzedaży w przyszłości spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w drodze zapisu testamentowego będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na fakt, że jest Pan osobą mającą obecnie miejsce zamieszkania w Królestwie Danii oraz ma Pan zamiar dokonać sprzedaży nieruchomości położonej na terenie Polski to w przedmiotowej sprawie należy się odwołać do przepisów Konwencji między między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie 6 grudnia 2001 r. (Dz. U. z 2003 r., nr 43, poz. 368 ze zm.)

Jak wynika z art. 6 ust. 1 ww. Konwencji:

dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

W myśl art. 6 ust. 2 tej Konwencji:

określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące własności ziemi, prawa użytkowania nieruchomości, jak również prawa do stałych i zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych; statki morskie, statki żeglugi śródlądowej, statki powietrzne i pojazdy transportu drogowego nie stanowią majątku nieruchomego.

W świetle art. 13 ust. 1 powołanej Konwencji:

zyski, osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Użycie w Konwencji sformułowania „może być opodatkowany” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie.

Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, przychody ze sprzedaży nieruchomości położonych w Polsce przez osobę zamieszkałą w Królestwie Danii podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Na podstawie art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Przejście majątku, a więc praw i obowiązków majątkowych zmarłego, na inne osoby fizyczne i prawne reguluje Księga IV ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.). Art. 922 § 1 przywołanej ustawy stanowi, że:

prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Stosownie do art. 924 ustawy Kodeks cywilny:

spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Z art. 925 cytowanej ustawy wynika, że:

spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

W świetle art. 926 § 1 wskazywanej ustawy:

powołanie do spadku, czyli przekazanie w spadku majątku, wynika z ustawy albo z testamentu.

Art. 968 § 1 przytoczonej ustawy stanowi, że:

spadkodawca może przez rozrządzenie testamentowe zobowiązać spadkobiercę ustawowego lub testamentowego do spełnienia określonego świadczenia majątkowego na rzecz oznaczonej osoby (zapis zwykły).

Na gruncie art. 9811 § 1 cytowanej ustawy:

w testamencie sporządzonym w formie aktu notarialnego spadkodawca może postanowić, że oznaczona osoba nabywa przedmiot zapisu z chwilą otwarcia spadku (zapis windykacyjny).

Według art. 1025 § 1 ww. ustawy:

prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Uwzględniając powyższe uznać należy, że pojęcie „nabycie w drodze spadku”, użyte w art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmuje zarówno nabycie nieruchomości w drodze dziedziczenia ustawowego i testamentowego, jak i nabycie nieruchomości na podstawie rozporządzenia testamentowego w drodze zapisu zwykłego.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że nabycie przez Pana po Pana ojcu, na podstawie zapisu testamentowego, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego zawiera się w pojęciu nabycia w drodze spadku, użytym w art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, planowana przez Pana sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nie będzie stanowić źródła przychodu, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie przez spadkodawcę (Pana ojca), tj. 1999 r. Tym samym, nie będzie Pan zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu.

Informacje dodatkowe
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych należy wskazać, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawiony przez danego podatnika. Powołane interpretacje nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tutejszy organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Dodatkowo powołana przez Pana interpretacja z 22 maja 2012 r. znak: IPPB4/415-25/12-5/JK dotyczy nierezydenta Wielkiej Brytanii i została wydana w oparciu o Konwencję między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisaną w Londynie 20 lipca 2006 r., która w Pana przypadku nie ma zastosowania.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).