Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-683/15-4/TR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-11-05
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego.
Słowa kluczowe: majątek-podział majątku; nieruchomości; spadkobiercy; spłata; współwłasność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku (data wpływu 21 lipca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 listopada 2015 r. (data wpływu 3 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 16 października 2015 r. nr ILPB2/4511-1-683/15-2/TR Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowaną, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawczynię nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 16 października 2015 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 27 października 2015 r.), zaś w dniu 3 listopada 2015 r. (data nadania 2 listopada 2015 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 27 maja 2009 roku zmarła A. Postanowieniem sądu rejonowego wydanym w dniu 16 kwietnia 2010 roku w sprawie o stwierdzenie nabycia spadku do spadku zostały powołane cztery osoby: mąż – B oraz trzy córki – C, Zainteresowana i D. Każda z tych osób odziedziczyła udział w wysokości 1/4.

W dniu 12 listopada 2013 roku zmarł B. Postanowieniem sądu rejonowego wydanym w dniu 13 maja 2014 roku w sprawie o stwierdzenie nabycia spadku do spadku została powołana jedna osoba – córka (Wnioskodawczyni), która odziedziczyła całość po swoim ojcu.

Wysokość udziałów we współwłasności powstałej w wyniku dziedziczenia wynosi:

*   1/8 – C,
*   1/8 – D,
*   6/8 – Zainteresowana (1/8 po mate i 5/8 po ojcu).

W dniu 27 sierpnia 2014 roku wydano zaświadczenie z upoważnienia naczelnika urzędu skarbowego, z którego wynika, że nabycie spadku po zmarłej w dniu 27 maja 2009 r. matce zwolnione zostało z podatku – na podstawie art. 4a ust. l pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 roku o podatku od spadków i darowizn.

W dniu 10 lipca 2015 roku wydano zaświadczenie z upoważnienia naczelnika urzędu skarbowego, z którego wynika, że nabycie spadku po zmarłym w dniu 12 listopada 2013 roku ojcu zwolnione zostało z podatku – na podstawie art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 roku o podatku od spadków i darowizn, ponieważ jedyny spadkobierca z kręgu zwolnionych dokonał zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych na druku SD-Z2.

W dniu 25 września 2014 roku na miejsce spadkobiercy – C weszła jej córka – E wraz z mężem – F (na podstawie umowy darowizny).

Współwłaściciele (Wnioskodawczyni, D, E i F) powstałej w wyniku dziedziczenia współwłasności, postanowili znieść współwłasność poprzez sprzedanie odziedziczonych udziałów E i F.

Zainteresowana sprzeda swój udział za cenę, która nie przekroczy wartości udziału spadkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy umowa sprzedaży zawarta w celu zniesienia powstałej w wyniku dziedziczenia współwłasności między Zainteresowaną (sprzedającą), D (sprzedającą) a E i F (kupującymi) spowoduje obowiązek zapłaty przez Wnioskodawczynię podatku dochodowego od sprzedaży udziału odziedziczonego po ojcu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, biorąc po uwagę:

1.  stan faktyczny opisany powyżej,
2.  wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Po 918/12,
3.  wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 1173/11,
4.  interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 sierpnia 2013 r. nr ILPB2/415-422/12/13-S/TR,
5.  interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 stycznia 2014 r. nr IPTPB2/415-704/13-4/JR,
6.  interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 marca 2014 r. nr ILPB2/415-15/14-2/TR,
7.  interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 lutego 2014 r. nr IPPB1/415-1054/13-4/KS,
8.  interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 30 stycznia 2014 r. nr ITPB2/415-994/13/IL,

nie można będzie nałożyć na osobę Zainteresowanej obowiązku zapłaty podatku dochodowego od wartości zbywanego udziału spadkowego (udziału odziedziczonego po ojcu). Spłata otrzymana przez jednego współwłaściciela od drugiego przy dziale spadku obejmującego nieruchomość, w części nieprzekraczającej wartości udziału w spadku, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości. Sądy stwierdzają, że dział spadku mieści się w pojęciu dziedziczenia, które podlega podatkowi od spadków i darowizn. Tym samym, sądy wykluczają opodatkowanie tego samego przysporzenia zarówno podatkiem od spadków i darowizn, jak podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 5 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Po 918/12 stwierdza, że nie uzyskuje się żadnego przychodu, skoro nabyty udział w spadku, jedynie ulega spieniężeniu, czyli spadkobierca udział w nieruchomości zamienia na jego równowartość w pieniądzu. Zatem nie powstał przychód – przysporzenie, które mogłoby stanowić przedmiot opodatkowania.

Dodatkowo z art. 212 § 2 Kodeksu cywilnego wynika, że gdy rzeczy nie da się podzielić, może być przyznana jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty. Odpłatne zbycie jest naturalną konsekwencją nabytych praw w wyniku otrzymania spadku, które podlegało opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Dokonana spłata w spadku jest ekwiwalentna do posiadanego udziału w spadku. Nie wystąpiło więc przysporzenie majątkowe względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej, czyli brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty otrzymanej przeze Wnioskodawczynię w wyniku sprzedaży udziału.

W wyniku zniesienia współwłasności dojdzie jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cech współwłasności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości. W przypadku nabycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości w drodze spadku datą nabycia – w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych –jest data otwarcia spadku, czyli śmierć spadkodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. Natomiast z art. 924 i art. 925 ustawy Kodeks cywilny wynika, że spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że dniem nabycia przez spadkobiercę spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie sądu o nabyciu spadku bądź poświadczenie dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich; ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny, współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Stosownie do art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Z treści wniosku wynika, że przedmiotowe udziały w nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła jako współwłaściciel w dwóch datach:

*   w roku 2009 – w spadku po matce oraz
*   w roku 2013 – w spadku po ojcu.

Współwłaściciele (w tym Wnioskodawczyni) powstałej w wyniku dziedziczenia współwłasności postanowili znieść współwłasność poprzez sprzedanie odziedziczonych udziałów pozostałym współwłaścicielom. Zainteresowana sprzeda swój udział za cenę, która nie przekroczy wartości udziału spadkowego.

Okoliczność, że dział spadku, którego przedmiotem jest nieruchomość następuje ze spłatami na rzecz pozostałych spadkobierców, powoduje, że umowa ta ma charakter odpłatny z konsekwencjami wynikającymi z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości).

Z powyższego zdarzenia przyszłego wynika, że w przedstawionej we wniosku sytuacji dojdzie do zniesienia współwłasności rzeczy nabytej w spadku na rzecz jednych spadkobierców, z obowiązkiem spłaty na rzecz innych spadkobierców, w tym na rzecz Zainteresowanej.

Nie ma zatem znaczenia to, że Wnioskodawczyni nazywa to zdarzenie prawne umową sprzedaży. Istotne są okoliczności, w wyniku których dojdzie do przeniesienia udziału we współwłasności nieruchomości ze spłatą oraz fakt, że otrzymana przez Wnioskodawczynię kwota nie przekroczy wartości nabytego w spadku udziału w tej nieruchomości.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności faktyczne, a także zaprezentowane powyżej ramy prawne sprawy, należy stwierdzić, że otrzymana przez Wnioskodawczynię kwota spłaty nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że otrzymana kwota spłaty nie przekroczy wartości przysługującego Wnioskodawczyni − przed zniesieniem współwłasności – a nabytego w drodze spadku udziału w ww. nieruchomości oraz fakt, że czynność prawna została dokonana wyłącznie między spadkobiercami.

W konsekwencji, za prawidłowe należy uznać stanowisko Zainteresowanej, w myśl którego nie będzie na niej ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z rzeczonego tytułu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo, należy wskazać, że przywołane w treści wniosku orzeczenia sądów nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem tut. Organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Ponadto, w odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawczynię rozstrzygnięć organów podatkowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących, w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.