Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-317/13-4/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-11-08
Teza: Jak opodatkowana będzie dywidenda wypłacona przez Spółkę Spółce szwajcarskiej w przedstawionym stanie faktycznym?
Słowa kluczowe: akcjonariusz; dywidendy; obowiązek-obowiązek płatnika; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; płatnik; Szwajcaria
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2013 r. (data wpływu 12 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym dywidendy wypłacanej Spółce szwajcarskiej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 23 października 2013 r. (data wpływu 25 października 2013 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym dywidendy wypłacanej Spółce szwajcarskiej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego (dalej: Spółka). 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki posiada spółka prawa szwajcarskiego GmbH z siedzibą w X (dalej: Spółka szwajcarska). Spółka szwajcarska nabyła udziały w Spółce na mocy umowy z dnia 26 listopada 2012 r., która to umowa weszła w życie w dniu 30 listopada 2012 r. Sprzedaż udziałów została zarejestrowana przez sąd rejestrowy w dniu 23 stycznia 2013 r. Spółka wypracowała zysk za ostatni rok obrotowy oraz posiada na kapitale zapasowym środki utworzone z niepodzielonego zysku z lat ubiegłych. W dniu 21 czerwca 2013 r. odbyło się Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki, podczas którego podjęto uchwałę o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za ostatni rok obrotowy oraz o przeznaczeniu do wypłaty wspólnikom kwoty zgromadzonej na kapitale zapasowym (utworzonej z niepodzielonego zysku z lat ubiegłych), a także zysku za ostatni rok obrotowy. Kwota dywidendy nie została wypłacona Spółce szwajcarskiej do tej pory.

Pismem uzupełniającym z 23 października 2013 r. Wnioskodawca wskazał, że:

*   Spółka szwajcarska nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania (art. 22 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),
*   fakt niekorzystania ze zwolnienia zostanie potwierdzony pisemnym oświadczeniem spełnienia tegoż warunku (art. 26 ust. lf ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),
*   Wnioskodawca będzie dysponował certyfikatem rezydencji dokumentującym miejsce siedziby Spółki szwajcarskiej dla celów podatkowych (art. 26 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jak opodatkowana będzie dywidenda wypłacona przez Spółkę Spółce szwajcarskiej w przedstawionym stanie faktycznym?

Zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie do przedmiotowego stanu faktycznego będą miały art. 22, 22a oraz 22b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 10 Konwencji. Podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wynosi 19% uzyskanego przychodu, chyba że umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku stanowi inaczej.

W świetle przepisów Konwencji, dywidenda może być opodatkowana w każdym z Państw Umawiających według obowiązującego prawa, z tym że jeżeli dywidenda opodatkowana będzie wg prawa polskiego, podatek ten nie może przekroczyć 15% kwoty dywidendy brutto – art. 10 ust. 2 Konwencji. Zgodnie z art. 10 ust. 2a Konwencji, dywidenda wypłacana przez Spółkę Spółce szwajcarskiej podlegać będzie opodatkowaniu wyłącznie w Konfederacji Szwajcarskiej, pod warunkiem iż Spółka szwajcarska posiadać będzie w chwili wypłaty dywidendy co najmniej 10% udziałów w kapitale zakładowym Spółki oraz posiada lub będzie posiadała te udziały przez nieprzerwany okres 24 miesięcy, w którym dokonano wypłaty.

Zgodnie z art. 22 ust. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnione są od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend wypłacane przez Spółkę Spółce szwajcarskiej podlegającej w Konfederacji Szwajcarskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli;

1.  Spółka szwajcarska nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania,
2.  Spółka szwajcarska posiada udziały w Spółce w wysokości nie mniejszej niż 25% nieprzerwanie przez okres dwóch lat. Zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej 25% przez Spółkę szwajcarską uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów).

W świetle powyższego zwrócić należy uwagę, iż Spółka szwajcarska nabyła udziały w Spółce na mocy umowy z dnia 26 listopada 2012 r., która to umowa weszła w życie w dniu 30 listopada 2012 r. Sprzedaż udziałów została zarejestrowana przez sąd rejestrowy w dniu 23 stycznia 2013 r., zatem bezspornym jest, iż w dniu podjęcia uchwały o wypłacie dywidendy Spółka szwajcarska nie będzie posiadała nieprzerwanie udziałów w Spółce przez okres co najmniej 2 lat. Przy założeniu, iż dywidenda zostanie faktycznie wypłacona przed upływem ww. 2 lat – zgodnie z Konwencją – wypłata dywidendy może zostać opodatkowana zarówno w Polsce, jak i w Szwajcarii, chyba że Spółka szwajcarska złoży oświadczenie, iż będzie posiadać nieprzerwanie udziały w kapitale zakładowym Spółki przez łączny okres co najmniej 2 lat, co umożliwi skorzystanie ze zwolnienia podatkowego od podatku dochodowego płatnego w Polsce. Warunkiem dodatkowym jest fakt opodatkowania całości dochodów osiąganych przez Spółkę szwajcarską w Państwie Członkowskim Unii Europejskiej, w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, bądź jak w tym przypadku w Szwajcarii. Ponadto, Spółka szwajcarska winna nie korzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na źródło ich osiągania.

Wskazać również należy, iż zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby zastosować stawkę podatku wynikającą z Konwencji lub też nie pobierać podatku – zgodnie z Konwencją – Spółka szwajcarska winna udokumentować miejsce swojej siedziby dla celów podatkowych certyfikatem rezydencji wydanym przez organ właściwy miejscowo dla siedziby Spółki szwajcarskiej.

W przypadku łącznego spełnienia powyższych warunków, tj.:

*   złożenia przez Spółkę szwajcarską oświadczenia o nieprzerwanym posiadaniu dotychczas posiadanych udziałów w Spółce przez okres co najmniej 24 miesięcy zgodnie z ww. przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz Konwencji,
*   podleganiu przez Spółkę szwajcarską opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Konfederacji Szwajcarskiej od całości swoich dochodów bez względu na źródło ich osiągania,
*   niekorzystaniu przez Spółkę szwajcarską ze zwolnienia od podatku dochodowego od całości osiąganych dochodów bez względu na źródło ich osiągania

oraz przedłożeniu niezbędnych dokumentów (np. certyfikatu rezydencji ważnego na dzień wypłaty dywidendy) opodatkowanie całości kwoty dywidendy nastąpi na podstawie właściwego prawa Konfederacji Szwajcarskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.): podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidendy oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

W myśl art. 22 ust. 4 tej ustawy: zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1,
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Zwolnienie to ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości nie mniejszej niż 10% nieprzerwanie przez okres dwóch lat (art. 22 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Na podstawie art. 22 ust. 4b ww. ustawy: zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów). W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. 1 w wysokości 19% dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że wymóg nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji) przez okres dwóch lat w spółce dokonującej wypłat z tytułów określonych w art. 22 ust. 1 ustawy nie musi być spełniony w dacie dokonywania tych wypłat. Dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych korzysta ze zwolnienia również w sytuacji, gdy uzyskujący go podatnik posiada wymagany procent udziałów (akcji) przez okres krótszy niż dwa lata, o ile stan ten nie ulegnie zmianie do momentu upływu wymaganego okresu dwóch lat.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 4c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: przepisy ust. 4–4b stosuje się odpowiednio do dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, wypłacanych przez spółki, o których mowa w ust. 4 pkt 1, spółkom podlegającym w Konfederacji Szwajcarskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przy czym określony w ust. 4 pkt 3 bezpośredni udział procentowy w kapitale spółki, o której mowa w ust. 4 pkt 1, ustala się w wysokości nie mniejszej niż 25%

Ponadto stosownie do art. 22 ust. 4d powołanej ustawy: zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, stosuje się:

1.  jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności;
2.  w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu:
    1.  własności,
    2.  innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione.

Jak stanowi art. 22b ww. ustawy: zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20–22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

Zgodnie z art. 25a ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Bernie dnia 2 września 1991 r. (Dz.U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92 ze zm.): właściwe władze Umawiających się Państw będą wymieniały takie informacje, które mogą mieć istotne znaczenie dla stosowania postanowień niniejszej Konwencji albo dla wykonywania lub wdrażania wewnętrznego ustawodawstwa Umawiających się Państw dotyczącego podatków bez względu na ich rodzaj i nazwę, nakładanych przez Umawiające się Państwa lub ich jednostki terytorialne albo organy lokalne w zakresie, w jakim opodatkowanie to nie jest sprzeczne z niniejszą Konwencją. Wymiana informacji nie jest ograniczona postanowieniami Artykułów 1 i 2.

Tym samym, warunek istnienia podstawy prawnej do wymiany informacji podatkowych między organami podatkowymi Polski i Szwajcarii jest spełniony.

W świetle art. 26 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, w związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, stosują zwolnienia wynikające z tych przepisów wyłącznie pod warunkiem udokumentowania przez spółkę, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 albo w art. 22 ust. 4 pkt 2, mającą siedzibę w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego:

1.  jej miejsca siedziby dla celów podatkowych, uzyskanym od niej certyfikatem rezydencji, lub
2.  istnienia zagranicznego zakładu – zaświadczeniem wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej państwa, w którym znajduje się jej siedziba lub zarząd, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

W myśl art. 26 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: w przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 oraz art. 22 ust. 4 pkt 2, lub jej zagranicznego zakładu, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat tych należności, stosują zwolnienia wynikające z art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, z uwzględnieniem ust. 1c, pod warunkiem uzyskania pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3a i 3c lub w art. 22 ust. 4 pkt 4.

Cytowane przepisy wprowadzają wyjątek od generalnej zasady opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz pobierania podatku z tego tytułu przez podmiot dokonujący wypłaty zgodnie z art. 26 ust. 1 tej ustawy.

Ponadto należy stwierdzić, że wszystkie wskazane w przepisach art. 22 ust. 4 i następne omawianej ustawy warunki muszą zostać spełnione łącznie, aby istniała możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania przychodu (dochodu) zgodnie z tymi przepisami.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego (dalej: Spółka). 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki posiada spółka prawa szwajcarskiego (dalej: Spółka szwajcarska). Spółka szwajcarska nabyła udziały w Spółce na mocy umowy, która weszła w życie 30 listopada 2012 r. Spółka podjęła uchwałę o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za ostatni rok obrotowy oraz o przeznaczeniu do wypłaty wspólnikom kwoty zgromadzonej na kapitale zapasowym (utworzonej z niepodzielonego zysku z lat ubiegłych), a także zysku za ostatni rok obrotowy. Kwota dywidendy nie została wypłacona Spółce szwajcarskiej do tej pory.

Wobec powyższego opisu, do zbadania pozostaje, czy spełnione będą wszystkie warunki zwolnienia wynikające z art. 22 ust. 4 i następne ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. I tak:

1.  dywidendy będą wypłacane przez Wnioskodawcę, tj. spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającą siedzibę i zarząd na terytorium Polski;
2.  uzyskującą dochody (przychody) wskazane w pkt 1 będzie Spółka szwajcarska;
3.  Spółka szwajcarska nabyła i posiada 100% akcji Wnioskodawcy, w związku z czym posiadanie przez Spółkę szwajcarską akcji Wnioskodawcy wynika z tytułu własności;
4.  Spółka szwajcarska nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania, co zostanie potwierdzone jej pisemnym oświadczeniem o spełnieniu tegoż warunku;
5.  Wnioskodawca będzie dysponował certyfikatem rezydencji dokumentującym miejsce siedziby Spółki szwajcarskiej dla celów podatkowych.

Biorąc powyższy opis sprawy pod uwagę należy stwierdzić, że Wnioskodawca jako płatnik będzie miał prawo do niepobrania zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłaty dywidendy na rzecz Spółki szwajcarskiej na podstawie art. 22 ust. 4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z jego treścią – zwolnienie to przysługuje Spółce szwajcarskiej w dacie wypłaty dywidendy, mimo że w tym dniu posiada ona wymaganą ilość akcji przez okres krótszy niż 2 lata. Jednakże warunkiem zachowania tego zwolnienia jest utrzymanie tej ilości akcji przez okres 2 lat. Gdyby Spółka szwajcarska tego warunku nie dochowała, będzie zobowiązana do opodatkowania dywidendy i zapłaty podatku wraz z odsetkami.

Reasumując, dochód z dywidendy wypłaconej przez Spółkę Spółce szwajcarskiej będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie art. 22 ust. 4 i 4b w związku z art. 22 ust. 4c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.