Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-286/10-4/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-02-04
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty wstępnej.
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; leasing-leasing operacyjny; opłata-opłata wstępna; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 25 października 2010 r. (data wpływu 02.11.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty wstępnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 12 stycznia 2011 r. (data wpływu 19.01.2011 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłaty wstępnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest komplemantariuszem oraz akcjonariuszem w „A” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowo – Akcyjna. „A” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowo – Akcyjna w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarła na okres trzech lat umowę leasingu operacyjnego. Przedmiotem leasingu jest linia do uszlachetniania kostki brukowej, a płatność za jej używanie nastąpić ma w 36 ratach. Umowa leasingu spełnia warunki określone w rozdziale 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Warunkiem odebrania przedmiotu leasingu wyżej wymienionej umowy jest uregulowanie kwoty 233 099,25 zł (netto) tytułem opłaty wstępnej (zapłata opłaty wstępnej jeszcze nie nastąpiła). Opłata ta stanowi 5% wartości przedmiotu leasingu.

Zdarzenia gospodarcze Spółka ewidencjonuje za pomocą ksiąg rachunkowych.

W piśmie z dnia 12 stycznia 2011 r. (data wpływu 19.01.2011 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku, Wnioskodawca poinformował, że zawarta przez Spółkę umowa leasingu spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opłata wstępna wnoszona przy zawarciu umowy leasingu powinna być na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, czy też należy ją rozliczyć proporcjonalnie do długości okresu trwania umowy leasingu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wstępną opłatę leasingową należy uznać za koszt powiązany z rokiem zawarcia umowy leasingu i zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie jej poniesienia.

Opłata ta nie dotyczy okresu przekraczającego rok podatkowy i nie ma bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przez Spółkę przychodach. Opłata ta może być kształtowana różnie, jest przedmiotem negocjacji przy zawieraniu umowy leasingu, nie jest związana z całym okresem trwania umowy leasingu, zatem nie należy jej odnosić w koszty proporcjonalnie do czasu trwania umowy leasingu. Opłata ta ma charakter opłaty samoistnej, nieprzypisanej do poszczególnych rat leasingu. Ponoszona jest jednorazowo, a jej uiszczenie jest warunkiem skuteczności umowy leasingu i warunkiem wydania przedmiotu leasingu, zatem dotyczy wyłącznie danego roku jej poniesienia, a nie całego okresu trwania umowy.

Opłata ta dotyczy prawa do skorzystania z usługi leasingu, wnosi się ją zanim jeszcze leasing zostanie uruchomiony.

Wobec powyższego Spółka uważa, że opłata wstępna jest kosztem podatkowym w dacie jej poniesienia.

Stanowisko Spółki zgodne jest z wyrokami WSA w Warszawie z 20 lutego 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1519/08, WSA w Warszawie z 21 września 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 733/10 oraz NSA z 23 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 1733/08.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Zgodnie z przepisem art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

W ocenie Spółki, przedmiotowa umowa leasingu spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie zatem do powołanego art. 17b ust. 1, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Cytowany przepis art. 17b ust. 1 ww. ustawy nie precyzuje jednak, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty.

Rozstrzygając kwestię momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pierwszej raty leasingowej, należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 15 ust. 1 powyższej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast art. 15 ust. 4d ww. ustawy stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 4e, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f – 4h ww. ustawy, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Opłaty leasingowe, co do zasady, zaliczane są do tzw. pośrednich kosztów uzyskania przychodów, których nie można przyporządkować do określonego przychodu. Opłaty o charakterze wstępnym warunkujące rozpoczęcie realizacji umowy leasingu są kosztem dotyczącym całej umowy i ściśle określonego czasu trwania umowy leasingu, która zawarta została na czas oznaczony.

Wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym wskazał, iż warunkiem odebrania przedmiotu leasingu jest uregulowanie kwoty 233 099,25 zł (netto) tytułem opłaty wstępnej. Opłata ta stanowi 5% wartości przedmiotu leasingu.

Jak zatem wynika z powyższego, uiszczenie opłaty wstępnej będzie warunkować wydanie przedmiotu leasingu.

W tym miejscu należy podkreślić, że bez względu na nazewnictwo (opłata wstępna, czynsz inicjalny, czynsz zerowy) – jeżeli uiszczenie wynikającej z umowy leasingu określonej kwoty jest warunkiem skuteczności tej umowy (jej zawarcia, realizacji), to – z uwagi na tę właśnie rolę – należy przyjmować, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy i dlatego winien być zaliczany do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do czasu trwania umowy leasingu.

Reasumując, opłatę wstępną należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczy, tj. proporcjonalnie do okresu trwania umowy leasingu – zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.