Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-791/14-2/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-12-01
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku w wysokości 8% przy dostawie apartamentów.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; lokal-lokal mieszkalny; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-obniżenie stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2014 r. (data wpływu 4 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku w wysokości 8% przy dostawie apartamentów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki podatku w wysokości 8% przy dostawie apartamentów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Inwestor, Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Inwestor zamierza zrealizować przedsięwzięcie deweloperskie w rozumieniu art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 31 sierpnia 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (dalej: ustawa deweloperska) stanowiące zespół 3 budynków z apartamentami turystycznymi wraz z infrastrukturą towarzyszącą (…). Przedsięwzięcie deweloperskie podzielone będzie na dwa zadania inwestycyjne w rozumieniu art. 3 pkt 6 ustawy deweloperskiej: zadanie inwestycyjne nr 1 i zadanie inwestycyjne nr 2.

Zadanie inwestycyjne numer 1 składać się będzie z 2 etapów:

1.  budynek nr 1 – Etap 1,
2.  budynek nr 2 – Etap 2.

Zadanie inwestycyjne numer 2 obejmować będzie budynek nr 3.

Powyższa inwestycja będzie realizowana w oparciu o decyzję z dnia 18 lutego 2014 r. wydaną przez Starostę, mocą której zatwierdzony został projekt budowlany i udzielono pozwolenia na budowę Zespołu 3 budynków z apartamentami turystycznymi wraz z wjazdami na działkę oraz infrastrukturą towarzyszącą.

Inwestycja będzie zrealizowana zgodnie z zestawieniem powierzchni trzech budynków z podziałem na rodzaje funkcji, oraz zgodnie z zestawieniem powierzchni jednego budynku wraz z podziałem na funkcje. Każdy z budynków będzie posiadać taką samą wielkość powierzchni użytkowej mieszkalnej, tj. po 1.338,98 m2.

Projektant w ramach projektu budowlanego zatwierdzonego przez odpowiedni organ wydający decyzję o pozwoleniu na budowę, przewidział następujące przeznaczenie i program użytkowy obiektu: (opis Architektura pkt 1): „Projektowany zespół budynków składa się z 3 budynków z apartamentami turystycznymi o wysokim standardzie funkcjonalno-użytkowym, z małymi apartamentami na wynajem dla obsługi ruchu turystycznego. Apartamenty projektowane są głównie dla klientów „50+” oraz ich rodzin, przystosowane do przebywania całorocznego”.

Na powierzchnię każdego z budynków w obrębie inwestycji w głównej mierze składać się będą apartamenty – lokale o charakterze mieszkalnym o powierzchni łącznej wynoszącej w 3 budynkach 4.016,94 m2. Powierzchnia użytkowa apartamentów – lokali o charakterze mieszkalnym (wykorzystywanych do celów mieszkalnych) będzie istotnie przewyższała połowę całkowitej powierzchni użytkowej każdego z budynków. Pozostała część powierzchni przeznaczona zostanie na podziemne miejsca parkingowe, pomieszczenia gospodarcze, pomieszczenie porządkowe w piwnicy, hol, korytarze, klatki schodowe, windy, o powierzchni łącznej w 3 budynkach wynoszącej: 1.953,87 m2. Każdy z 3 budynków oznaczonych w Projekcie Zagospodarowania Terenu jako: budynki: 1, 2 i 3 ma taką samą wielkość powierzchni użytkowej mieszkalnej i niemieszkalnej oraz taką samą strukturę powierzchni.

W żadnym z budynków nie będzie stołówki, wspólnej jadalni ani innych pomieszczeń i urządzeń wymaganych dla hoteli i pensjonatów (takich jak np. zespół higieniczno-sanitarny przy części ogólnodostępnej, czy możliwość oglądania telewizji w miejscu ogólnodostępnym).

Budynki posiadać będą 5 kondygnacji (4 naziemne oraz 1 podziemna). Projektant w ramach inwestycji przewidział 96 apartamentów – lokali o charakterze mieszkalnym (po 32 w każdym z budynków). Lokale mieszkalne z opisem „mieszkanie nr (\`(...)\`)” zaznaczono zarówno na rzutach kondygnacji, jak i w ramach części opisowej projektu budowlanego.

Zgodnie z uzyskanym pozwoleniem na budowę, ww. zespół budynków zaliczony został do kategorii obiektu XIV.

Teren Przedsięwzięcia deweloperskiego zlokalizowany jest na obszarze, dla którego obowiązuje Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego zatwierdzony uchwałą Rady Miejskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. Dla ww. terenu obowiązuje symbol Planu UZ/MTMT-2 z przeznaczeniem na budynki związane z obsługą ruchu turystycznego.

W celu potwierdzenia prawidłowej klasyfikacji ww. budynków dla celów podatku VAT, w dniu 5 maja 2014 r. Inwestor zwrócił się do Urzędu Statystycznego z wnioskiem o sklasyfikowanie obiektów według PKOB. W odpowiedzi na złożony wniosek, Urząd Statystyczny w dniu 15 maja 2014 r. wydał informację klasyfikującą przedmiotowe obiekty jako mieszczące się w grupowaniu PKOB grupa 112 klasa 1122, tj. „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach”. Za podstawę wydania tej decyzji przyjęto założenie, że budynkiem mieszkalnym jest budynek, w którym ponad 50% powierzchni całkowitej użytkowej przeznaczone jest na cele mieszkaniowe. (…).

Usytuowane na terenie Przedsięwzięcia deweloperskiego apartamenty – lokale o charakterze mieszkalnym – będą przeznaczone na stały pobyt ludzi. Będą one w pełni samodzielne, tj. wydzielone trwałymi ścianami w obrębie budynku, jak również będą wyposażone w przyłącza wszystkich mediów i urządzenia sanitarne. Każdy z apartamentów posiadać będzie odrębne instalacje elektryczne, sanitarne, ciepła, zimnej, ciepłej wody, gazu (kondensacyjne piece z zamkniętą komorą spalania indywidualne dla każdego apartamentu) oraz liczniki wody zimnej, ciepłej, ciepła, elektryczne umożliwiające indywidualne rozliczanie mediów. Dodatkowo każdy apartament będzie posiadał instalację dzwonkową oraz domofonową.

W skład każdego z apartamentów wchodzić będą: pokój dzienny z aneksem kuchennym, przedpokój, łazienka z toaletą, a dodatkowo, apartamenty powyżej 27 m2 posiadać będą jedną lub dwie sypialnie. W konsekwencji każdy z lokali funkcjonować będzie jako odrębny lokal o charakterze mieszkalnym.

Zgodnie z zatwierdzonym projektem budowlanym, powierzchnia użytkowa każdego z lokali nie będzie przekraczać 150 m2.

Każdy z apartamentów – lokali o charakterze mieszkalnym w momencie sprzedaży będzie wyodrębniony i będzie posiadał odrębną księgę wieczystą z ustanowionym dla niego udziałem w nieruchomości wspólnej, tj. w częściach wspólnych budynku i nieruchomości gruntowej.

Apartamenty przeznaczone będą na sprzedaż zarówno na rzecz osób fizycznych, jak i podmiotów gospodarczych. Lokale te będą mogły być wykorzystywane przez nabywców zarówno do całorocznego zamieszkiwania, jak i wynajmu na cele mieszkaniowe na rzecz osób trzecich.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z preferencyjnej stawki podatku VAT – na moment składania wniosku w wymiarze 8% – przewidzianej w art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przy dostawie apartamentów – lokali o charakterze mieszkalnym w zespole 3 budynków z apartamentami turystycznymi przeznaczonymi w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego do obsługi ruchu turystycznego, sklasyfikowanych wg PKOB w grupie 112 klasa 1122 „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach”?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż samodzielnych apartamentów – lokali o charakterze mieszkalnym w zespole 3 budynków z apartamentami turystycznymi przeznaczonymi w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego do obsługi ruchu turystycznego, sklasyfikowanych wg PKOB w grupie 112 klasa 1122, korzysta z preferencyjnej stawki podatku VAT – na moment składania wniosku w wymiarze 8% – przewidzianej w art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22% (na dzień złożenia wniosku – w okresie przejściowym – 23%). Ustawodawca przewidział jednak preferencyjne stawki opodatkowania dla wybranych grup towarów i usług, obniżone do wysokości 7%, 5%, 3%, 0%.

W świetle art. 41 ust. 12 cytowanej powyżej ustawy, stawka podatku w wymiarze preferencyjnym – obecnie 8% – ma zastosowanie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zgodnie zaś z ust. 12a powyższej ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z projektem budowlanym obejmującym Przedsięwzięcie deweloperskie opisane powyżej, powierzchnia użytkowa każdego z lokali o charakterze mieszkalnym usytuowanych w jego ramach nie będzie przekraczać 150 m2, tym samym przedmiotowe lokale spełniać będą przesłankę konieczną do objęcia ich społecznym programem mieszkaniowym, tj. wymogu określonego w art. 41 ust. 12b pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto, budynki, w których znajdować się będą sprzedawane przez Spółkę apartamenty, będą stanowić obiekty budownictwa mieszkaniowego.

Jak zostało wskazane w opisie stanu sprawy, Inwestor otrzymał w dniu 15 maja 2014 r. informację wydaną przez Urząd Statystyczny dotyczącą klasyfikacji na gruncie PKOB budynków, które zostaną wybudowane w ramach Przedsięwzięcia deweloperskiego. W ramach przedmiotowego pisma stwierdzono, że wskazane we wniosku wolnostojące apartamentowe budynki mieszkalne wielorodzinne z garażami w części podziemnej, w których ponad 50% całkowitej powierzchni użytkowej przeznaczona jest na cele mieszkaniowe, mieszczą się w grupowaniu: PKOB grupa 112 klasa 1122 (dział 11 PKOB) – „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach”. Powyższe stanowisko Urzędu Statystycznego potwierdza, że przedmiotowe budynki spełniają definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego określoną w rozumieniu ustawy o VAT.

Dodatkowo przemawiają za tym następujące argumenty:

*   przeważającą część powierzchni użytkowej budynków stanowić będą samodzielne lokale o charakterze mieszkalnym (apartamenty), każdy z łazienką i kuchnią lub aneksem kuchennym, przyłączami wszystkich mediów, przystosowane do zaspakajania potrzeb mieszkaniowych. Powyższa funkcjonalność powoduje, że nabywcy będą mogli w nich stale przebywać realizując swoje potrzeby mieszkaniowe, co świadczy o mieszkalnym charakterze lokali;
*   w świetle art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1974 r. o ewidencji ludności i dowodach osobistych, pobytem stałym jest zamieszkanie w określonej miejscowości pod oznaczonym adresem z zamiarem stałego przebywania. Tym samym uznać należy, że pełna funkcjonalność przedmiotowych lokali umożliwiać będzie nabywcom zamieszkanie i stałe przebywanie w lokalach mieszkalnych objętych Przedsięwzięciem deweloperskim, co potwierdzone może zostać ewentualnym późniejszym zameldowaniem na pobyt stały, co dodatkowo przemawia za mieszkalnym charakterem tych lokali;
*   o mieszkalnym charakterze budynków objętych Przedsięwzięciem deweloperskim świadczy a contrario fakt, że przedmiotowe budynki nie będą spełniać wymogów dotyczących budynków zbiorowego zamieszkania, określonych w rozporządzeniu Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 19 sierpnia 2004 r. w sprawie obiektów hotelarskich i innych obiektów, w których są świadczone usługi hotelarskie. Budynki objęte Inwestycją Spółki nie będą bowiem wyposażone w zespół higieniczno-sanitarny przy części ogólnodostępnej, czy też nie będzie w nich możliwości oglądania telewizji w miejscu ogólnodostępnym. W projektach budynków nie uwzględniono także pomieszczeń typowych dla hoteli czy pensjonatów takich jak wspólna jadalnia.

Apartamenty – lokale o charakterze mieszkalnym mające być przedmiotem sprzedaży przez Spółkę, będą stanowić części obiektów budownictwa mieszkaniowego, które mogą być odrębnym przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o własności lokali, samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, mogą stanowić odrębne nieruchomości. Samodzielnym lokalem mieszkalnym – zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali – jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Art. 7 ust. 1 ustawy o własności lokali stanowi, że odrębną własność lokalu można ustanowić w drodze umowy, a także jednostronnej czynności prawnej właściciela nieruchomości albo orzeczenia sądu znoszącego współwłasność.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o własności lokali, umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego; do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej.

W związku z powyższym należy zauważyć, że apartamenty mające powstać w ramach planowanej inwestycji Spółki, będą składały się z zespołu izb, wydzielonych trwałymi ścianami w obrębie budynku, przeznaczonych na pobyt stały ludzi, służących zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Tym samym apartamenty te będą spełniać definicję samodzielnego lokalu mieszkalnego, określoną w art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali. Ponadto, przed dokonaniem sprzedaży apartamentów, zostanie ustanowiona odrębna własność lokali i dla każdego apartamentu zostanie założona odrębna księga wieczysta. Tym samym w momencie sprzedaży, każdy apartament będzie odrębną od gruntu nieruchomością, spełniającą definicję towaru z ustawy o VAT. Apartamenty będą mogły być zatem samodzielnym przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

A zatem, w świetle przedstawionej argumentacji należy uznać, że apartamenty mające być w przyszłości oferowane do sprzedaży przez Spółkę, będą stanowić przedmiot własności odrębny od gruntu i budynków, w których się znajdują. Z uwagi na fakt że przedmiotowe budynki spełniają definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego, sprzedaż poszczególnych apartamentów w nich zlokalizowanych będzie stanowić sprzedaż części obiektów budownictwa mieszkaniowego, a dodatkowo apartamenty spełniać będą definicję samodzielnego lokalu mieszkalnego, określoną w art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali.

Apartamenty – lokale o charakterze mieszkalnym nie mogą być kwalifikowane jako lokale użytkowe:

*   na gruncie o ustawy o VAT, ustawodawca traktuje lokale mieszkalne i lokale użytkowe jako pojęcia rozłączne: lokal użytkowy nie może być jednocześnie lokalem mieszkalnym i odwrotnie;
*   fakt, że apartamenty, które będą się znajdować w budynkach objętym przedsięwzięciem deweloperskim opisanym w stanie sprawy powyżej, będą stanowić lokale mieszkalne – służące zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, skutkuje, że nie mogą one być uznane za lokale użytkowe;
*   a contrario lokalem użytkowym byłby lokal przeznaczony na cele inne niż stały pobyt ludzi i niesłużący zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Konkludując, fakt, że apartamenty mające być przedmiotem sprzedaży przez Spółkę, będą przeznaczone na stały pobyt ludzi i mają służyć zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych powoduje, że na gruncie ustawy o własności lokali apartamenty te nie będą stanowić lokali użytkowych.

Podsumowanie:

1.  Przedmiotowe budynki mające powstać w wyniku przedsięwzięcia deweloperskiego Spółki będą stanowić budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane zgodnie z otrzymaną informacją z Urzędu Statystycznego PKOB grupa 112 klasa 1122 (dział 11 PKOB) i będą stanowić na gruncie ustawy o VAT obiekty budownictwa mieszkalnego.
2.  Apartamenty – lokale o charakterze mieszkalnym będą stanowić odrębny od gruntu i budynku przedmiot własności i ich sprzedaż na gruncie ustawy o VAT stanowić będzie sprzedaż części obiektów budownictwa mieszkaniowego.
3.  Oferowane do sprzedaży apartamenty – lokale o charakterze mieszkalnym nie będą stanowić lokali użytkowych ponieważ spełniać będą wymagania definicji samodzielnych lokali mieszkalnych określonej w art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali.

W związku z powyższym sprzedaż apartamentów – lokali o charakterze mieszkalnym winna być kwalifikowana na gruncie ustawy o VAT jako dostawa części obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, opodatkowana stawką preferencyjną VAT w wysokości 8%.

Na powyższą konkluzję w żaden sposób nie może mieć wpływu ani treść planu zagospodarowania przestrzennego obowiązującego dla terenu, gdzie inwestycja będzie realizowana (mimo że w żaden sposób z tym nie koliduje przeznaczenie do obsługi ruchu turystycznego), czy sposób kwalifikacji mających powstać budynków w pozwoleniu na budowę, w którym budynki zakwalifikowano do kategorii XIV według załącznika do Prawa budowlanego. Jednak Urząd Statystyczny sklasyfikował ww. budynki w grupowaniu PKOB grupa 112 klasa 1122, tj. „Budynki o 3 lub więcej mieszkaniach” biorąc pod uwagę mieszkalny charakter lokali – apartamentów znajdujących się w opisanych budynkach.

Według Spółki na gruncie ustawy o VAT nie można nadać znaczenia prawnego takim dokumentom jak np. miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego czy też pozwolenie na budowę. Dodatkowo, zdaniem Spółki, klasyfikacja samych budynków ma znaczenie wtórne w zakresie określenia właściwej stawki podatku VAT dla sprzedaży przedmiotowych apartamentów. Na gruncie przytoczonych regulacji uprawniony wydaje się pogląd, że ustawodawca zrównał podatkowe traktowanie dostawy lokali w zakresie stawki podatku VAT, zarówno tych stanowiących część budynku mieszkalnego sklasyfikowanego w dziale 11 PKOB (niebędących lokalami użytkowymi), jak i tych lokali o charakterze mieszkalnym, będących częścią budynku niemieszkalnego sklasyfikowanego w dziale 12 PKOB. W tym kontekście, charakter budynku, w którym znajduje się lokal o charakterze mieszkalnym nie ma podstawowego znaczenia dla możliwości zastosowania obniżonej stawki 8% przy sprzedaży przedmiotowych apartamentów – lokali o charakterze mieszkalnym objętych Przedsięwzięciem deweloperskim dotyczącym niniejszego wniosku.

Mając na względzie powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że sprzedaż samodzielnych apartamentów – lokali o charakterze mieszkalnym w opisanym stanie sprawy będzie korzystać z preferencyjnej stawki VAT o wysokości 8%.

Powyższe stanowisko Spółki potwierdzają wydane uprzednio interpretacje indywidualne: sygn. IBPP2/443-619/11/UH z dnia 19 sierpnia 2011 r. (IS w Katowicach), Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2012 r., sygn. IPPP1/443-62/12-2/AS, interpretacje wydane w kontekście dostawy apartamentów będących samodzielnymi lokalami mieszkalnymi: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 czerwca 2010 r., sygn. IBPP2/443-375/10/JJ, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 czerwca 2009 r., sygn. ITPP1/443-354/09/AJ i z dnia 27 stycznia 2010 r., sygn. ITPP1/443-1064/09/KM, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 czerwca 2010 r., sygn. IBPP2/443-223/10/ASz, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 kwietnia 2013 r., sygn. IPPP1/443-117/13-4/JL.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z treścią art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się – w oparciu o art. 41 ust. 12a ustawy – obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Z kolei – w świetle ust. 12b ww. art. 41 ustawy – do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Zgodnie z tym rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 – budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy budynków:

*   Budynki mieszkalne jednorodzinne – grupa 111,
*   Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – grupa 112, w tym: „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach” (PKOB 1122),
*   Budynki zbiorowego zamieszkania – grupa 113.

Natomiast dział 12 PKOB obejmuje:

*   hotele i budynki zakwaterowania turystycznego – grupa 121,
*   budynki biurowe – grupa 122,
*   budynki handlowo-usługowe – grupa 123,
*   budynki transportu i łączności – grupa 124,
*   budynki przemysłowe i magazynowe – grupa 125,
*   ogólnodostępne obiekty kulturalne, budynki o charakterze edukacyjnym, budynki szpitali i zakładów opieki medycznej oraz budynki kultury fizycznej – grupa 126,
*   pozostałe budynki niemieszkalne – grupa 127.

Klasa 1211 – Budynki hoteli, obejmuje z kolei m.in. hotele, motele, gospody, pensjonaty i podobne budynki oferujące zakwaterowanie, z restauracjami lub bez.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca – będący podatnikiem podatku od towarów i usług – zamierza zrealizować przedsięwzięcie deweloperskie w rozumieniu art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 31 sierpnia 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego stanowiące zespół 3 budynków z apartamentami turystycznymi wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Każdy z budynków będzie posiadać taką samą wielkość powierzchni użytkowej mieszkalnej, tj. po 1.338,98 m2.

Projektant w ramach projektu budowlanego zatwierdzonego przez odpowiedni organ wydający decyzję o pozwoleniu na budowę, przewidział następujące przeznaczenie i program użytkowy obiektu: (opis Architektura pkt 1): „Projektowany zespół budynków składa się z 3 budynków z apartamentami turystycznymi o wysokim standardzie funkcjonalno-użytkowym, z małymi apartamentami na wynajem dla obsługi ruchu turystycznego. Apartamenty projektowane są głównie dla klientów „50+” oraz ich rodzin, przystosowane do przebywania całorocznego”. Na powierzchnię każdego z budynków w obrębie inwestycji w głównej mierze składać się będą apartamenty – lokale o charakterze mieszkalnym o powierzchni łącznej wynoszącej w 3 budynkach 4.016,94 m2. Powierzchnia użytkowa apartamentów – lokali o charakterze mieszkalnym (wykorzystywanych do celów mieszkalnych) będzie istotnie przewyższała połowę całkowitej powierzchni użytkowej każdego z budynków. Pozostała część powierzchni przeznaczona zostanie na podziemne miejsca parkingowe, pomieszczenia gospodarcze, pomieszczenie porządkowe w piwnicy, hol, korytarze, klatki schodowe, windy, o powierzchni łącznej w 3 budynkach wynoszącej: 1.953,87 m2. Każdy z 3 budynków oznaczonych w Projekcie Zagospodarowania Terenu jako: budynki: 1, 2 i 3 ma taką samą wielkość powierzchni użytkowej mieszkalnej i niemieszkalnej oraz taką samą strukturę powierzchni. W żadnym z budynków nie będzie stołówki, wspólnej jadalni ani innych pomieszczeń i urządzeń wymaganych dla hoteli i pensjonatów (takich jak np. zespół higieniczno-sanitarny przy części ogólnodostępnej, czy możliwość oglądania telewizji w miejscu ogólnodostępnym). Budynki posiadać będą 5 kondygnacji (4 naziemne oraz 1 podziemna). Projektant w ramach inwestycji przewidział 96 apartamentów – lokali o charakterze mieszkalnym (po 32 w każdym z budynków). Lokale mieszkalne z opisem „mieszkanie nr (\`(...)\`)” zaznaczono zarówno na rzutach kondygnacji, jak i w ramach części opisowej projektu budowlanego. Zgodnie z uzyskanym pozwoleniem na budowę, ww. zespół budynków zaliczony został do kategorii obiektu XIV. W celu potwierdzenia prawidłowej klasyfikacji ww. budynków dla celów podatku VAT, w dniu 5 maja 2014 r. Inwestor zwrócił się do Urzędu Statystycznego z wnioskiem o sklasyfikowanie obiektów według PKOB. W odpowiedzi na złożony wniosek, Urząd Statystyczny w dniu 15 maja 2014 r. wydał informację klasyfikującą przedmiotowe obiekty jako mieszczące się w grupowaniu PKOB grupa 112 klasa 1122, tj. „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach”. Za podstawę wydania tej decyzji przyjęto założenie, że budynkiem mieszkalnym jest budynek, w którym ponad 50% powierzchni całkowitej użytkowej przeznaczone jest na cele mieszkaniowe.

Usytuowane na terenie Przedsięwzięcia deweloperskiego apartamenty – lokale o charakterze mieszkalnym – będą przeznaczone na stały pobyt ludzi. Będą one w pełni samodzielne, tj. wydzielone trwałymi ścianami w obrębie budynku, jak również będą wyposażone w przyłącza wszystkich mediów i urządzenia sanitarne. Każdy z apartamentów posiadać będzie odrębne instalacje elektryczne, sanitarne, ciepła, zimnej, ciepłej wody, gazu (kondensacyjne piece z zamkniętą komorą spalania indywidualne dla każdego apartamentu) oraz liczniki wody zimnej, ciepłej, ciepła, elektryczne umożliwiające indywidualne rozliczanie mediów. Dodatkowo każdy apartament będzie posiadał instalację dzwonkową oraz domofonową. W skład każdego z apartamentów wchodzić będą: pokój dzienny z aneksem kuchennym, przedpokój, łazienka z toaletą, a dodatkowo, apartamenty powyżej 27 m2 posiadać będą jedną lub dwie sypialnie. W konsekwencji każdy z lokali funkcjonować będzie jako odrębny lokal o charakterze mieszkalnym. Zgodnie z zatwierdzonym projektem budowlanym, powierzchnia użytkowa każdego z lokali nie będzie przekraczać 150 m2.

Każdy z apartamentów – lokali o charakterze mieszkalnym w momencie sprzedaży będzie wyodrębniony i będzie posiadał odrębną księgę wieczystą z ustanowionym dla niego udziałem w nieruchomości wspólnej, tj. w częściach wspólnych budynku i nieruchomości gruntowej. Apartamenty przeznaczone będą na sprzedaż zarówno na rzecz osób fizycznych, jak i podmiotów gospodarczych. Lokale te będą mogły być wykorzystywane przez nabywców zarówno do całorocznego zamieszkiwania, jak i wynajmu na cele mieszkaniowe na rzecz osób trzecich.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania stawki podatku w wysokości 8% przy dostawie opisanych apartamentów – lokali o charakterze mieszkalnym w zespole 3 budynków z apartamentami turystycznymi przeznaczonymi w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego do obsługi ruchu turystycznego, sklasyfikowanych wg PKOB w grupie 112 klasa 1122 „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach”.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę, że ustawodawca, w powołanym wyżej art. 41 ust. 12-12c, przyznał prawo do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8% m.in. do dostawy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zaliczając jednocześnie do tego budownictwa m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.

W celu zastosowania prawidłowej stawki podatku niezbędnym jest zatem określenie, jakie dany lokal spełnia funkcje – mieszkalne czy użytkowe. W związku z powyższym, aby dostawa przez Wnioskodawcę wskazanych lokali w budynkach mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11 korzystała z preferencyjnej stawki podatku 8%, lokale te muszą być uznane za lokale mieszkalne.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Spełnienie wymagań, o których mowa w ust. 2, stwierdza starosta w formie zaświadczenia (art. 2 ust. 3 cyt. ustawy).

Natomiast z ust. 4 powołanego artykułu wynika, że do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane „pomieszczeniami przynależnymi”.

Zwrócić należy uwagę, że definicję pojęcia „mieszkania” zawiera również § 3 pkt 9 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690, z późn. zm.). Zgodnie z tą definicją, przez mieszkanie należy rozumieć zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego.

Pod pojęciem „pomieszczenia mieszkalnego” – zgodnie z § 3 pkt 10 wskazanego wyżej rozporządzenia – należy rozumieć pokoje w mieszkaniu, a także sypialnie i pomieszczenia do dziennego pobytu ludzi w budynku zamieszkania zbiorowego.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o własności lokali, odrębną własność lokalu można ustanowić w drodze umowy, a także jednostronnej czynności prawnej właściciela nieruchomości albo orzeczenia sądu znoszącego współwłasność. Umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego; do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej.

Z powyższych przepisów wynika, że odrębną nieruchomość może stanowić samodzielny lokal, a dla powstania odrębnej własności lokali niezbędny jest wpis do księgi wieczystej mający charakter konstytutywny. Bez wpisu do księgi wieczystej odrębna własność lokalu (części budynku) nie może skutecznie powstać. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług lokal ten staje się odrębnym od budynku towarem i stanowi samodzielny przedmiot czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Ze złożonego wniosku wynika, że apartamenty mające powstać w ramach planowanej inwestycji Spółki, będą składały się z zespołu izb, wydzielonych trwałymi ścianami w obrębie budynku, przeznaczonych na pobyt stały ludzi, służących zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Tym samym apartamenty te będą spełniać definicję samodzielnego lokalu mieszkalnego, określoną w art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali. Ponadto, przed dokonaniem sprzedaży apartamentów, zostanie ustanowiona odrębna własność lokali i dla każdego apartamentu zostanie założona odrębna księga wieczysta. Tym samym w momencie sprzedaży, każdy apartament będzie odrębną od gruntu nieruchomością, spełniającą definicję towaru z ustawy o VAT. Apartamenty będą mogły być zatem samodzielnym przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Ponadto, zgodnie z zatwierdzonym projektem budowlanym, powierzchnia użytkowa każdego z lokali nie będzie przekraczać 150 m2.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że skoro – jak wskazał Wnioskodawca – przedmiotem dostawy będą lokale mieszkalne w rozumieniu przytoczonych wyżej przepisów mieszczące się w budynkach zaklasyfikowanych w grupie 112 klasa 1122 „Budynki o trzech i więcej mieszkaniach”, to Wnioskodawca przy sprzedaży przedmiotowych lokali będzie mógł korzystać z preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8%, stosownie do art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.