Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.491.2022.3.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-20
Teza: Zwolnienie podatkowe w związku z czynnościami związanymi z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich.
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie komisji wyborczej; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 17

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 czerwca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 19 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania. Uzupełnił go Pan, w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 16 sierpnia 2022 r. (data wpływu 16 sierpnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Od 2018 r. pełni Pan funkcję urzędnika wyborczego na podstawie powołania przez Szefa Krajowego Biura Wyborczego. W trakcie kilkumiesięcznej przerwy w pełnieniu tej funkcji w 2020 r. pełnił Pan funkcję przewodniczącego Obwodowej Komisji Wyborczej podczas wyborów prezydenckich. Za 2018 r. otrzymał Pan PIT-11 z Urzędu Gminy w X z tytułu pełnienia funkcji urzędnika wyborczego, w którym wynagrodzenie urzędnika wyborczego było traktowane jako „Działalność wykonywana osobiście (\`(...)\`), w tym umowy zlecenia i o dzieło”. Za 2019 r., 2020 r. i 2021 r. otrzymał Pan PIT-11 z Krajowego Biura Wyborczego z tytułu pełnienia funkcji urzędnika wyborczego, w którym wynagrodzenie urzędnika wyborczego było traktowane jako „Działalność wykonywana osobiście (\`(...)\`), w tym umowy o dzieło oraz czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich”.

W 2018 r. istniała odrębna kategoria dochodów klasyfikowana w PIT jako „czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich”. Nie otrzymał Pan PIT-R z Urzędu Gminy w X (za 2018 r.) ani z Krajowego Biura Wyborczego (za 2019 r.) z tytułu pełnienia funkcji urzędnika wyborczego mimo, iż pełnił Pan „obowiązki społeczne lub obywatelskie”. Za 2020 r. i 2021 r. otrzymał Pan PIT-R z Krajowego Biura Wyborczego z tytułu pełnienia funkcji urzędnika wyborczego, lecz bez uwzględnienia kwoty wolnej od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych („diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich”). Jednocześnie za 2020 r. otrzymał Pan PIT-R z Urzędu Miejskiego w Y z tytułu pełnienia funkcji w Obwodowej Komisji Wyborczej uwzględniający „kwotę wolną od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”. Wszystkie wspomniane deklaracje PIT-11 oraz PIT-R stanowią załącznik do niniejszego zapytania o interpretację prawa podatkowego.

**Uzupełnienie wniosku**

Przedmiotowy wniosek dotyczy lat 2018, 2019, 2020 i 2021.

Przedmiotem wątpliwości jest brak zwolnienia podatkowego przychodów z tytułu pełnienia funkcji urzędnika wyborczego, która to funkcja jest czynnością związaną z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich.

W 2018 r. miał Pan przychód z tytułu umowy zlecenia (vide załącznik z kartą wynagrodzeń z Urzędu Gminy w X z 2018 r.). Nie zawierał Pan umowy zlecenia w żadnym zakresie ani z Urzędem Gminy w X ani z Krajowym Biurem Wyborczym. W 2019 r., 2020 r. i 2021 r. miał Pan przychód z tytułu „działalności wykonywanej osobiście, w tym umowy o dzieło oraz czynności związanych z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich”.

W żadnym okresie miesięcznym przychód nie przekroczył 3000 zł, z wyjątkiem października 2018 r. (vide załącznik z kartą wynagrodzeń z Urzędu Gminy w X z 2018 r.).

PIT-R za 2020 r. a otrzymany przez Pana w 2021 r. z Urzędu Miejskiego w Y, dotyczył przychodu z tytułu wykonywania „czynności związanych z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich”.

**Pytanie (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku)**

Czy przychody z tytułu pełnienia przez Pana funkcji urzędnika wyborczego podlegają zwolnieniu podatkowemu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

**Pana stanowisko w sprawie**

Zarówno urzędnicy wyborczy jak i członkowie Obwodowych Komisji Wyborczych są powoływani na podstawie tych samych przepisów, tj. na podstawie Kodeksu Wyborczego. Urzędników wyborczych powołuje Szef Krajowego Biura Wyborczego, natomiast członków Obwodowych Komisji Wyborczych, właściwy dla miejsca Komisarz Wyborczy. Zatem odmienne traktowanie pod względem pobieranych podatków z tytułu pełnionych „obowiązków społecznych lub obywatelskich” stoi w sprzeczności z konstytucyjną równością wobec prawa.

W Pana ocenie, pełniąc funkcję urzędnika wyborczego sprawującego „obowiązki społeczne lub obywatelskie”, został Pan pozbawiony przysługującej kwoty wolnej od podatku z tytułu pełnienia tej funkcji, natomiast pełniąc funkcję przewodniczącego Obwodowej Komisji Wyborczej na podstawie tego samego prawa, tj. Kodeksu Wyborczego, został Pan zwolniony z podatku do wysokości przewidzianej prawem podatkowym. Brak uwzględnienia kwoty wolnej od podatku w PIT-R skutkowało naliczeniem nienależnego podatku, zatem należny jest, Pana zdaniem, zwrot podatku w wysokości nieuwzględnionej kwoty wolnej od tegoż podatku za okres rozliczeniowy od 2018 r. do 2021 r.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednym ze źródeł przychodów jest – stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – działalność wykonywana osobiście.

Jak stanowi art. 13 pkt 5, pkt 6 i pkt 7 ww. ustawy:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

5) przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;

6) przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;

7) przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

wolne od podatku są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich – do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 3000 zł.

Biorąc pod uwagę opisany przez Pana stan faktyczny, należy również wskazać, że zgodnie z art. 191a § 1 ustawy z 5 stycznia 2011 r. Kodeks wyborczy (Dz. U. z 2022 r. poz. 1277 ze zm.):

W każdej gminie działają urzędnicy wyborczy powoływani przez Szefa Krajowego Biura Wyborczego.

W myśl art. 191c § 1 ww. ustawy:

Urzędników wyborczych powołuje się dla obszaru danej gminy w liczbie niezbędnej do zapewnienia prawidłowego i sprawnego funkcjonowania obwodowych komisji wyborczych, na okres 6 lat, spośród posiadających wykształcenie wyższe:

1) pracowników urzędów obsługujących: organy administracji rządowej, samorządowej lub jednostek im podległych lub przez nie nadzorowanych;

2) innych osób mających co najmniej 5-letni staż pracy w urzędach lub jednostkach, o których mowa w pkt 1.

Natomiast art. 191e § 3 ww. ustawy stanowi, że:

Pracodawca obowiązany jest zwolnić urzędnika wyborczego od pracy zawodowej w celu umożliwienia mu wykonywania zadań, o których mowa w § 1. Urzędnikom wyborczym za realizację zadań, o których mowa w § 1, przysługuje wynagrodzenie proporcjonalne do czasu ich realizacji, przy założeniu że wysokość wynagrodzenia za miesiąc pracy ustalana jest na podstawie kwoty bazowej przyjmowanej do ustalenia wynagrodzenia osób zajmujących kierownicze stanowiska państwowe, z zastosowaniem mnożnika 2,5.

W pierwszej kolejności – mając na uwadze powołane regulacje prawne – zauważyć należy, że w sytuacji, gdy diety lub zwrot kosztów otrzymuje członek organizacji pełniący obowiązki społeczne lub obywatelskie, ale niepełniący żadnej funkcji w organie stanowiącym osoby prawnej, to przychody te – do wysokości określonej w analizowanym przepisie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – korzystają ze zwolnienia. Natomiast jeżeli diety i kwoty stanowiące zwrot kosztów otrzymywane są przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych – to nie mieszczą się one w zakresie zwolnienia przedmiotowego określonego w tym przepisie.

Podkreślenia wymaga również, że przepisy dotyczące zwolnień przedmiotowych są odstępstwem od generalnej zasady powszechnego opodatkowania, dlatego też wykładnia przepisów ustanawiających te zwolnienia musi być wykładnią ścisłą.

W wyroku z dnia 25 listopada 1997 r., sygn. akt U 6/97, Trybunał Konstytucyjny rozstrzygając zakres pojęciowy zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdził m.in., iż do uznania określonego świadczenia za „dietę” bądź „kwotę stanowiącą zwrot kosztów” nie wystarczy takie nazwanie tego świadczenia przez świadczeniobiorcę lub stronę świadczącą, lecz konieczne jest, aby świadczenie było w taki właśnie sposób nazwane przez ustawę i następowało w wykonaniu ustawowego uprawnienia do tego rodzaju świadczenia. Natomiast „obowiązki” w rozumieniu wykładanego przepisu muszą mieć charakter obowiązków wykonywanych na podstawie ustawy w tym sensie, że funkcja, z pełnieniem której obowiązki te się wiążą, jest funkcją unormowaną ustawowo. Dookreślenie, iż chodzi o obowiązki o charakterze „obywatelskim” bądź „społecznym” wprowadza kryterium dodatkowe, sytuujące daną funkcję w płaszczyźnie relacji państwo-obywatel państwa albo społeczność-członek tej społeczności. Z pełnieniem obowiązków społecznych mamy do czynienia wówczas, gdy dana osoba uczestniczy w pracy instytucji (w szczególności instytucji samorządu terytorialnego lub zawodowego) jako reprezentant pewnej społeczności, biorąc udział w rozwiązywaniu problemów tej społeczności w jej interesie (tego rodzaju funkcje należy odróżnić od usług świadczonych w celach zarobkowych). Tak rozumiane obowiązki społeczne lub obywatelskie można pełnić na podstawie wyboru, w wyniku powołania przez właściwy organ, wyznaczenia przez upoważnioną organizację społeczną lub na skutek podobnych prawem określonych zdarzeń.

Zgodnie z ukształtowanym przez doktrynę poglądem, za pełnienie obowiązków obywatelskich i społecznych uznaje się działalność posłów i senatorów, radnych i innych przedstawicieli samorządu terytorialnego, składów komisji wyborczych powołanych do przeprowadzenia wyborów do Sejmu i Senatu Rzeczypospolitej Polskiej, składów inspekcji Państwowej Komisji Wyborczej i inspekcji wojewódzkich komisarzy wyborczych powołanych do przeprowadzenia wyborów do rad gmin, rad powiatów i sejmików województw, Trybunału Stanu, ławników sądów powszechnych.

Jak wynika z powyższego, obowiązkami społecznymi i obywatelskimi w przypadku czynności i zadań związanych z pełnieniem funkcji publicznych i państwowych są obowiązki wynikające z funkcji np. radnego, posła czy senatora. Będą to przede wszystkim obowiązki związane z uczestniczeniem obywateli w sprawowaniu władzy publicznej (zarówno wykonawczej, sądowniczej, jak i ustawodawczej). Dotyczy to również określonych funkcji w ramach organizacji o charakterze społecznym (organizacje pozarządowe), w tym również w ramach wolontariatu. Powyższe oznacza, że pojęcie obowiązków społecznych i obywatelskich jest spełnione w przypadku czynności i zadań, związanych z pełnieniem funkcji publicznych i państwowych. Do pojęcia „pełnienia obowiązków społecznych” zaliczono zatem również prace w instytucjach reprezentujących daną społeczność zawodową.

Jednakże należy mieć na względzie, że zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie obejmuje wszystkich przychodów należących do kategorii zdefiniowanej w art. 13 pkt 5 tej ustawy, ale tylko takie przychody, które są „dietami” lub „kwotami stanowiącymi zwrot kosztów” i nie przekraczają miesięcznie kwoty 3000 zł.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w analizowanej sprawie otrzymywane przez Pana, na podstawie art. 191e § 3 Kodeksu wyborczego, wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji urzędnika wyborczego – nie może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Trudno bowiem uznać, że w analizowanej sytuacji otrzymuje Pan dietę albo zwrot kosztów, skoro w przepisach Kodeksu wyborczego mowa jest o wynagrodzeniu.

Ponadto zauważyć należy, że do zakwalifikowania przychodu jako zwolnionego od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – co podkreśla Trybunał Konstytucyjny w powołanym wyroku z dnia 25 listopada 1997 r., sygn. akt U 6/97 – istotne jest, aby warunek obywatelskiego bądź społecznego charakteru obowiązku był spełniony łącznie z warunkiem ustawowej podstawy jego pełnienia oraz z warunkiem zaliczenia przez ustawę przychodu uzyskiwanego przez osobę pełniącą taki obowiązek do kategorii przychodów wymienionych w omawianym przepisie. Zatem, przy wykładni pojęć użytych w art. 21 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy – by uniknąć zastosowania wykładni rozszerzającej – należy przyjąć zasadę, że kryteria rozumienia powyższych pojęć muszą mieć w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych, a tylko pomocniczo, tj. w kwestiach nierozstrzygniętych przez ustawy mogą odwoływać się do znaczeń pozaprawnych. Aby uznać świadczenie za „dietę”, bądź „kwotę stanowiącą zwrot kosztów”, o których mowa w ww. przepisie, koniecznym jest, aby świadczenie było w taki właśnie sposób określone przez ustawodawcę. Tymczasem w art. 191e § 3 Kodeksu wyborczego ustawodawca określił świadczenie otrzymywane przez urzędników wyborczych jako „wynagrodzenie”.

Skoro jak wynika z powołanych przepisów Kodeksu Wyborczego urzędnikowi wyborczemu przysługuje „wynagrodzenie”, a nie „dieta” czy „zwrot kosztów” to nie zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, przychody z tytułu pełnienia przez Pana funkcji urzędnika wyborczego nie podlegają zwolnieniu podatkowemu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Wydając niniejszą interpretację indywidualną, Organ odniósł się tylko do kwestii będącej przedmiotem Pana pytania. Organ nie badał kwestii dotyczącej zwolnienia podatkowego przychodów z tytułu pełnienia przez Pana funkcji przewodniczącego Obwodowej Komisji Wyborczej.

W związku z załączeniem przez Pana do wniosku i uzupełnienia dokumentów należy zaznaczyć, że Organ wydając interpretację w trybie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie dokonuje analizy i oceny załączonych dokumentów, a jedynie opiera się na przedstawionym we wniosku i jego uzupełnieniu stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb Ordynacji podatkowej. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA:

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).