Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1192/13/NG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-02-28
Teza: Czy w związku z tym, że do ustawowego okresu 5 lat brakło tylko 2 lat, to przepisy ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych oraz Ordynacji podatkowej pozwalają na ustalenie kwoty podatku w ten sposób, że kwotę podatku w wysokości 17 077,00 zł można pomniejszyć o 2/5 wyliczonego podatku, tj. o 6 830, 80 zł
Słowa kluczowe: dożywocie; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; podatek; spadek; sprzedaż; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku otrzymanym 2 grudnia 2013 r., uzupełniony 10 lutego 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia mieszkania w drodze zawarcia umowy dożywocia:

*   w części dotyczącej udziału ½ nabytego w 1990 r. – **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej udziału ½ nabytego w 2009 r. w drodze spadku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2013 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia mieszkania w drodze zawarcia umowy dożywocia.

W związku z brakami formalnymi, pismem z 31 stycznia 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-1192/13/NG, wezwano do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 10 lutego 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 30 stycznia 1990 r. Wnioskodawca wraz z małżonkiem nabył mieszkanie na zasadach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Małżonek Wnioskodawcy zmarł 25 kwietnia 2009 r. Mieszkanie o powierzchni 29,89 m² wraz z boksem garażowym znajduje się w bloku. Uwzględniając spadek w części ½ po zmarłej żonie (potwierdzenie nabycia spadku z 25 września 2009 r.) Wnioskodawca został jedynym właścicielem mieszkania.

Ponieważ Wnioskodawca ma 82 lata, a jest osobą samotną, z pogarszającym się stanem zdrowia, postanowił przekazać ww. mieszkanie, na drodze umowy dożywocia, wnuczce szwagierki. Nabywca zapłacił podatek 21 czerwca 2013 r. – 2% podatku od kwoty wartości mieszkania ustalonej przez urząd skarbowy, tj. od kwoty 179 760,00 zł.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z tym, że do ustawowego okresu 5 lat brakło tylko 2 lat, to przepisy ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych oraz Ordynacji podatkowej pozwalają na ustalenie kwoty podatku w ten sposób, że kwotę podatku w wysokości 17 077,00 zł można pomniejszyć o 2/5 wyliczonego podatku, tj. o 6 830, 80 zł?

Zdaniem Wnioskodawcy, w spadku nabył udział w lokalu mieszkalnym w wysokości ½ zachowując przy tym swój udział wynoszący ½. Tak więc jako zbywający, zawierając umowę dożywocia, był właścicielem udziału ½ w mieszkaniu przez okres od 30 stycznia 1990 r. do 25 września 2009 r. a więc 23 lata, Zatem zdaniem Wnioskodawcy, ewentualny przychód ze zbycia w drodze dożywocia własności udziału ½ w lokalu mieszkalnym, jako udziału w majątku wspólnym, którego nabycie nastąpiło w 1990 r. jest wyłączony z opodatkowania podatkiem dochodowym, ze względu na upływ okresu pięcioletniego.

Z kolei odnośnie do zbycia udziału ½ w mieszkaniu nabytego w drodze dziedziczenia po zmarłym małżonku, w ocenie Wnioskodawcy, zbycie nastąpiło przed upływem pięciu lat od nabycia tego udziału nieodpłatnie. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że wartość mieszkania ustalona przez urząd skarbowy wyniosła 179 760,00 zł. Zdaniem Wnioskodawcy, przyjmując, że podatek dotyczy zbycia udziału w wysokości 1/2, to kwota podatku od przychodu wynosi 17 077,20 zł (179 760,00 : 2 = 89 880,00 x 0,19 = 17 077,20 zł.)

Wnioskodawca uważa, że tak obliczony podatek w kwocie 17 077,00 zł może on pomniejszyć o 2/5 (6830, 80 zł), wtedy podatek do zapłacenia wyniesie 10 246,20 zł.

Wnioskodawca 5-letni okres, przed upływem którego zawarł umowę dożywocia podzielił na dwa okresy, tj. okres 3-letni od 25 kwietnia 2009 r. do 2012 r. i 2-letni, dla okresu od 2012 r. do 2014 r. Dla okresu 3-letniego Wnioskodawca przyjął wyliczoną wielkość podatku, tj. 10 246,20 zł. Natomiast Wnioskodawca uważa, że dla okresu 2-letniego sytuacja jest inna, bowiem dla tego okresu nie znajduje uzasadnienia konieczność naliczenia podatku, stąd odliczenie 2/5 kwoty podatku. Wnioskodawca argumentuje to tym, że po nieodpłatnym zbyciu mieszkania, zajmował się utrzymaniem mieszkania i będzie dalej utrzymywał mieszkanie, aż do jego śmierci, bez żadnej pomocy ze strony nabywcy. Tak więc Wnioskodawca nie osiągnął i nie osiągnie w przyszłości wymiernej korzyści materialnej lub innej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) ¬– podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle przywołanego wyżej przepisu, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Okolicznością, którą należy w rozpatrywanej sprawie rozważyć jest ustalenie czy zawarcie umowy dożywocia jest odpłatnym zbyciem nieruchomości lub praw w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 8 posłużył się pojęciem „odpłatne zbycie”, nie zawężając katalogu odpłatnych czynności prawnych, w wyniku których dochodzi do przeniesienia własności nieruchomości bądź prawa, jedynie do umowy sprzedaży czy zamiany. Zatem pod pojęciem odpłatnego zbycia rozumie się każdą czynność, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności z dotychczasowego właściciela na nowy podmiot i przeniesienie własności tego prawa ma charakter odpłatny, w tym zawarcie umowy dożywocia. Na podstawie umowy o dożywocie również dochodzi do odpłatnego zbycia nieruchomości bądź prawa a uzyskany w wyniku tej czynności prawnej przychód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli czynność ta zostanie dokonana określonym czasie, tj. przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie nieruchomości bądź prawa.

Zgodnie bowiem z dyspozycją zawartą w art. 908 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121) – jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Chociaż w przypadku umowy o dożywocie nie mamy do czynienia z klasycznym przykładem ekwiwalentności świadczeń jak przy umowie sprzedaży, gdzie świadczeniu zbywcy odpowiada uiszczona przez nabywcę cena, to jednak nie oznacza to, że przeniesienie własności nieruchomości na podstawie tej umowy następuje pod tytułem darmym. W zamian za swoje świadczenie zbywca nieruchomości (dożywotnik) uzyskuje bowiem określone świadczenia służące zaspokojeniu jego potrzeb w taki sposób, aby nie musiał on przyczyniać się do zdobywania środków na zaspokojenie niezbędnych wymagań życiowych. Przedmiotem świadczenia ze strony zbywcy jest przeniesienie własności nieruchomości w zamian za zapewnienie zbywcy dożywotniego utrzymania. Nie ma przy tym znaczenia dla kwestii odpłatności to, czy świadczenie nabywcy odpowiadać będzie dokładnie wartości nieruchomości. Istotą odpłatności umowy o dożywocie jest bowiem to, że zbywca uzyskuje ekwiwalentne świadczenie, posiadające określony wymiar materialny, przejawiający się choćby w zaoszczędzeniu przez zbywcę tych wydatków, które musiałby ponieść w związku z własnym utrzymaniem, gdyby nie doszło do zwarcia umowy o dożywocie. Umowa dożywocia ma więc charakter umowy wzajemnej, a w konsekwencji jest czynnością o charakterze odpłatnym, tj. w jej wyniku dochodzi do odpłatnego zbycia nieruchomości bądź prawa, nawet jeśli nie następuje przepływ środków pieniężnych. Wnioskodawca podniósł, że w rzeczywistości po zbyciu mieszkania nadal go utrzymuje i dalej będzie go utrzymywał, bez żadnej pomocy od nabywcy. Należy zauważyć, że w takim przypadku z uwagi na zawarcie umowy dożywocia Wnioskodawca jako dożywotnik ma w stosunku do nabywającego prawo żądać określonych świadczeń. Sam fakt, że nabywca nie spełnia swoich obowiązków wynikających z zawartej umowy nie oznacza jeszcze, że Wnioskodawca zbył mieszkanie nieodpłatnie, albowiem może on zwrócić się z żądaniem do nabywcy o spełnianie określonych świadczeń wynikających z umowy, a w skrajnym wypadku może wnosić o rozwiązanie umowy dożywocia. Innymi słowy Wnioskodawca zawarł z nabywcą umowę odpłatnego zbycia mieszkania w drodze zawarcia umowy dożywocia, w której nabywca zobowiązał się do określonych świadczeń nas rzecz Wnioskodawcy. Fakt, że nabywca nie wywiązuje się ze swych obowiązków nie oznacza, że umowa ta ma charakter nieodpłatny.

Ponadto wskazać należy, że ustawa nie ogranicza możliwości przeniesienia własności nieruchomości w zamian za ustanowienie praw dożywocia tylko do nieruchomości gruntowych. Możliwe zatem jest ustanowienie dożywocia na nieruchomości budynkowej lub lokalowej. W celu wykonania umowy dopuszczalne jest też przeniesienie udziału we współwłasności oraz nieruchomości będącej w użytkowaniu wieczystym.

Mając powyższe wyjaśnienia na uwadze należy stwierdzić, że umowa dożywocia zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest formą odpłatnego zbycia mieszkania wywołującą po stronie Wnioskodawcy określone konsekwencje podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli do zawarcia umowy dożywocia dojdzie w terminie przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie nieruchomości bądź prawa, to uzyskany w wyniku tej czynności prawnej przychód podlega opodatkowaniu.

Przy rozpatrywaniu niniejszej sprawy w kontekście powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, istotne jest zatem także ustalenie momentu nabycia przez Wnioskodawcę lokalu mieszkalnego, który został odpłatnie zbyty w drodze umowy dożywocia.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 788 ze zm.) – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Stosownie natomiast do art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Ustrój wspólności majątkowej jest współwłasnością łączną i trwa tak długo, jak długo trwa małżeństwo. Wspólność majątkowa ustaje m.in. z chwilą śmierci jednego ze współmałżonków. Zgodnie z art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Z chwilą ustania wspólności ustawowej dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej a każdy z małżonków może rozporządzać swoim udziałem w majątku wspólnym, który według domniemania jest równy udziałowi drugiego współmałżonka.

Stosownie natomiast do art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia przez spadkobiercę spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Wnioskodawca w 1990 r. wspólnie z małżonkiem nabył, na zasadach współwłasności małżeńskiej łącznej, nieruchomość – lokal mieszkalny. W lipcu 2009 r. małżonek Wnioskodawcy zmarł, a on w drodze dziedziczenia otrzymał udział w mieszkaniu będący własnością małżonka.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że Wnioskodawca nabył lokal mieszkalny w różnym czasie i w różny sposób:

*   udział w lokalu mieszkalnym wynoszący ½ nabył w 1990 r. i od tego czasu udział ten jest własnością Wnioskodawcy,
*   udział wynoszący ½ ww. lokalu, nabył w spadku w dacie śmierci małżonka tj. w kwietniu 2009 r.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia należy zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – z uwagi na fakt, że nabycie lokalu miało miejsce w dwóch datach (1990 r. i 2009 r.) – winien być liczony oddzielnie w stosunku do każdej z tych dat. Tym samym przychód odpowiadający udziałowi ½ nabytemu w 1990 r. nie będzie w ogóle podlegał opodatkowaniu bowiem 5 letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych minął już z 31 grudnia 1995 r. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że odpłatne zbycie w drodze umowy dożywocia udziału w mieszkaniu nabytego w 1990 r. jest wyłączone z opodatkowania należy uznać za prawidłowe.

Natomiast dla odpłatnego zbycia udziału ½ w nieruchomości nabytego w spadku po małżonku ww. termin – o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ¬– winien być liczony od końca 2009 r. tj. roku, w którym nastąpiło nabycie udziału w lokalu mieszkalnym w drodze dziedziczenia. Oznacza to, że 5-letni termin upłynąłby z dniem 31 grudnia 2014 r. Z wniosku wynika jednak, że Wnioskodawca umowę dożywocia zawarł przed upływem ww. 5-etniego okresu (choć nie wskazał wprost daty zawarcia umowy dożywocia, to wskazał, że nabywca lokalu (wnuczka szwagierki) zapłacił 2% podatek 21 czerwca 2013 r.). Oznacza to, że do zbycia przez Wnioskodawcę lokalu mieszkalnego doszło najwcześniej w tej dacie. Tym samym zbycie udziału ½ w mieszkaniu na podstawie umowy dożywocia przez Wnioskodawcę stanowi podlegające opodatkowaniu źródło przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

A zatem do przychodu uzyskanego ze zbycia w drodze zawarcia umowy dożywocia udziału ½ w lokalu mieszkalnym, nabytego w drodze spadku po zmarłym w 2009 r. małżonku, zastosowanie będą miały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

I tak zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

*   dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
*   dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą – zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu – określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Jednocześnie należy zauważyć, że z reguły umowa dożywocia nie określa kwotowo ceny, za jaką nieruchomość jest zbywana. Nabywca zobowiązuje się jedynie do świadczeń określonych w art. 908 Kodeksu cywilnego, przy czym ich wartość i okres, w którym mają być spełnione, w momencie zawierania umowy (uzyskania przychodu – zgodnie z art. 19 ustawy), nie są znane. Z tego względu przychód dożywotnika określa się w oparciu o wartość rynkową zbywanej nieruchomości.

Przychód dla celów podatkowych – stosownie do cytowanego art. 19 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowi wartość rynkowa wszystkich zbywanych na podstawie umowy dożywocia rzeczy lub praw majątkowych, określona na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia – pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby odpłatne zbycie mogło dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Zatem jeżeli na nieruchomość ponoszone były nakłady, to ich wartość może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, w takiej części, jaka odpowiada zbywanemu udziałowi. Podstawą obliczenia podatku jest zatem dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 ww. ustawy, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy.

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do rozpatrywanej sprawy, a w szczególności do wyliczeń przedstawionych przez Wnioskodawcę zauważyć należy, że opodatkowaniu podlega dochód a nie przychód z odpłatnego zbycia. W przypadku Wnioskodawcy oznacza to, że jego przychodem jest połowa wartości rynkowej lokalu mieszkalnego pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli Wnioskodawca nie poniósł takowych kosztów to przychodem będzie połowa wartości rynkowej mieszkania (jak wskazał Wnioskodawca jest to kwota wynosząca 89 880,00 zł czyli 179 760,00 zł : 2). Tak obliczony przychód Wnioskodawca może pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu – w oparciu o art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ¬– czyli o ewentualne nakłady poniesione na mieszkanie, które zwiększyły jego wartość, oczywiście w odpowiedniej części przypadającej na udział w mieszkaniu nabyty w drodze dziedziczenia. Dopiero tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym. Zatem wyliczenie Wnioskodawcy, zgodnie z którymi podatek ze zbycia udziału w mieszkaniu wynosi 17 077,20 zł – czyli wynosi 19% z kwoty 89 880,00 zł, która to kwota odpowiada połowie wartości rynkowej mieszkania – będzie tylko wtedy poprawne, jeżeli w rzeczywistości Wnioskodawca nie poniósł żadnych wydatków związanych z odpłatnym zbyciem mieszkania oraz nie poczynił żadnych nakładów zwiększających wartość lokalu mieszkalnego, które mógłby zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego. Czyli jedynie w przypadku gdy dochód wyniesie tyle samo co przychód. Albowiem jak już wskazał Organ wyżej – opodatkowaniu podlega dochód ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym a nie przychód. Jedynie w przypadku, gdy wysokość dochodu odpowiada wysokości uzyskanego przychodu można mówić, że w wymiarze ekonomicznym opodatkowany będzie przychód.

W tym miejscu należy podkreślić, że żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie daje możliwości zmniejszenia tak obliczonego podatku o kwotę wynikającą z częściowego upływu 5-letniego terminu zawartego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Innymi słowy niezależnie od tego czy odpłatne zbycie nastąpiło w tym samym roku, co nabycie nieruchomości, czy też np. w ostatnim roku 5 letniego terminu, to wysokość podatku zawsze będzie wynosić 19% dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, a podatnik nie może koty podatku dzielić na pięć i pomniejszać o 1/5, 2/5, czy też 3/5 kwoty obliczonego podatku, w zależności od okresu, który minął od nabycia nieruchomości czy też od okresu, który pozostał do upływu 5-letniego terminu. Podobnej możliwości nie zawierają przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) Ordynacja podatkowa ani przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto wskazać należy, że na podstawie przepisu art. 14b Ordynacji upoważniony Organ wydaje jedynie na wniosek zainteresowanego interpretacje indywidualne, nie przyznaje uprawnienia do obniżenia kwoty podatku, w szczególności jeżeli przepisy prawa podatkowego takiej możliwości nie przewidują. W niniejszej sprawie przepisy bezwzględnie takiego uprawnienia Wnioskodawcy nie przyznają.

Podsumowując, ani przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani przepisy zawarte Ordynacji podatkowej nie pozwalają na obniżenie kwoty podatku z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym w drodze zawarcia umowy dożywocia o kwotę odpowiadającą ułamkowej części 5 letniego terminu zawartego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że podatek z odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym w wysokości 17 077,00 zł może on pomniejszyć o 2/5 kwoty podatku czyli o kwotę 6 830,80 zł, należy uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.