Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.576.2023.2.WK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-18
Teza: Opodatkowanie odpłatnej dzierżawy infrastruktury kanalizacyjnej na rzecz Spółki oraz pełne prawo do odliczenia wydatków inwestycyjnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; czynsz; dzierżawa; infrastruktura; odliczenia-odliczenie od podatku; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

1) uznania odpłatnej dzierżawy Infrastruktury kanalizacyjnej przez Gminę na rzecz Spółki, za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku;

2) pełnego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 listopada 2023 r. (wpływ 10 listopada 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

1.

Gmina (\`(...)\`) (dalej: Wnioskodawca lub Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej VAT).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.), do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, m.in. w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

Wnioskodawca nie prowadzi samodzielnej gospodarki wodociągowej i kanalizacyjnej na terenie Gminy. Gmina zleca wykonywanie usług – w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Gminy – na (\`(...)\`) (dalej: Spółka).

Spółka jest odrębną od Gminy osobą prawną działającą w szczególności na podstawie ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.). Zasadniczym przedmiotem działalności Spółki jest zbiorowe dostarczanie i uzdatnianie wody oraz odprowadzanie ścieków. Spółka jest spółką kapitałową, w której Gmina posiada 100% udziałów. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

2.

Gmina jest w trakcie realizacji inwestycji, pn. „(\`(...)\`)” (dalej: Inwestycja).

Gmina przewiduje, że wartość Inwestycji wyniesie łącznie ok. (\`(...)\`) PLN brutto. Jednak, ostateczna, dokładna wartość Inwestycji będzie znana Gminie dopiero po zakończeniu realizacji Inwestycji i finansowym rozliczeniu.

Wnioskodawcy przyznano dofinansowanie z Programu Rządowy Fundusz Polski Ład. Program Inwestycji Strategicznych w wysokości (\`(...)\`) PLN zgodnie z Promesą z (\`(...)\`) 2023 nr (\`(...)\`) (dalej: Dofinansowanie).

W ramach przyznanych środków powiększonych o wkład własny Gmina realizuje Inwestycję. Realizacja Inwestycji została podzielona na dwa etapy, które Gmina planuje zakończyć odpowiednio do 30 sierpnia 2024 r. oraz 30 grudnia 2024 r.

Gmina otrzyma środki z Dofinansowania w dwóch transzach, odpowiednio po zakończeniu pierwszego etapu oraz drugiego etapu realizacji Inwestycji.

Bezzwrotne dofinansowanie Inwestycji w ramach Programu Rządowy Fundusz Polski Ład Program Inwestycji Strategicznych zostało przyznane Gminie zgodnie z Uchwałą Rady Ministrów nr (\`(...)\`) r. w sprawie ustanowienia Programu Rządowy Fundusz Polski Ład Program Inwestycji Strategicznych (dalej: Uchwała).

Zgodnie z § 4 pkt 1) Uchwały, jako wartość zadania inwestycyjnego przyjmuje się całkowitą łączną wartość wynagrodzenia wykonawcy za wykonanie zadania inwestycyjnego, w tym wartość ceny dostaw określonych w umowie lub umowach mających na celu realizację zadania inwestycyjnego.

W ramach Inwestycji zostały/zostaną przeprowadzone roboty polegające na budowie infrastruktury kanalizacyjnej na terenie Gminy (dalej: Infrastruktura kanalizacyjna).

Gmina będzie beneficjentem Dofinansowania oraz inwestorem Inwestycji. W trakcie realizacji Inwestycji. Gmina poniosła/poniesie szereg wydatków na zakup towarów i usług koniecznych do budowy Infrastruktury kanalizacyjnej. Faktury zakupowe w zakresie realizowanej Inwestycji były/będą wystawiane na Gminę.

3.

Po zakończeniu realizacji Inwestycji, Infrastruktura kanalizacyjna powstała w ramach Inwestycji zostanie wprowadzona do ewidencji środków trwałych Gminy. Wybudowana Infrastruktura kanalizacyjna pozostanie własnością Gminy, Gmina przekaże ją odpłatnie Spółce na podstawie umowy dzierżawy.

Gmina podkreśla, że od początku realizuje przedmiotową Inwestycję z zamiarem udostępniania Infrastruktury kanalizacyjnej odpłatnie do Spółki na podstawie umowy dzierżawy.

Z tytułu odpłatnej dzierżawy Infrastruktury kanalizacyjnej Spółce, Gmina będzie pobierać określone w umowie dzierżawy wynagrodzenie (czynsz dzierżawny) na podstawie wystawionych faktur. Podatek VAT wynikający z faktur wystawianych na Spółkę będzie wykazywany przez Gminę w rejestrach VAT i plikach JPK oraz odprowadzany do właściwego urzędu skarbowego. Wynagrodzenie wynikające z umowy dzierżawy Infrastruktury kanalizacyjnej będzie stanowiło przychód Gminy.

Gmina chce zaznaczyć, że kalkulacja wysokości miesięcznego wynagrodzenia za odpłatną dzierżawę Infrastruktury kanalizacyjnej – powstałej w ramach Inwestycji – na rzecz Spółki będzie opierać się na następujących okolicznościach:

· wartości stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy, która wskazuje na okres zużycia tego środka trwałego;

· wysokości ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji;

· wartości czynszu w umowach podobnego rodzaju (zawieranych przez inne jednostki samorządu terytorialnego);

· długości trwania umowy dzierżawy.

Powyższe będzie miało na celu umożliwić Gminie zwrot nakładów inwestycyjnych poniesionych na budowę Infrastruktury kanalizacyjnej w ciągu całego okresu korzystania z majątku. Sposób kalkulowania przez Gminę czynszu dzierżawnego będzie uwzględniał realia rynkowe dla tego typu infrastruktury, bowiem pozwala w okresie użytkowania sieci zwrócić Gminie koszty jej wytworzenia.

Obecnie Gmina nie jest w stanie ostatecznie wskazać, ile będzie wynosić czynsz dzierżawny z tytułu odpłatnej dzierżawy Infrastruktury kanalizacyjnej na rzecz Spółki. Powyższe wynika z faktu, że Gmina zamierza skalkulować wysokość czynszu dzierżawnego w oparciu o okoliczności wskazane powyżej oraz skonsultować tę kwestię z instytucją dofinansowującą. W konsekwencji, obecnie trwają analizy, które mają doprowadzić do ustalenia ostatecznej wysokości czynszu dzierżawnego.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy**

Gmina planuje oddać Infrastrukturę powstałą w ramach Inwestycji w dzierżawę Spółce na podstawie umowy zawartej na czas nieokreślony. Jednocześnie Gmina zakłada, że w przypadku, jeżeli umowa zostałaby zawarta na czas określony, np. 10 lat będzie ona przedłużana na dalsze okresy.

Nabywane w ramach Inwestycji, towary i usługi będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie na cele odpłatnego udostępniania w ramach umowy dzierżawy.

Na pytanie oznaczone w wezwaniu nr 3, o treści: „W jakiej wysokości zostanie ustalona miesięczna kwota czynszu dzierżawnego sieci kanalizacji sanitarnej powstałej w wyniku realizacji Inwestycji (ile szacunkowo będzie wynosił miesięczny czynsz dzierżawny? Należy wskazać, czy podają Państwo kwotę brutto czy netto”. Odpowiedzieli Państwo: „Gmina wskazuje, że opisana we wniosku Inwestycja jest wciąż w trakcie realizacji. W związku z tym, Gminie – na moment złożenia niniejszych wyjaśnień – nie są jeszcze znane ostateczne koszty poniesione w ramach Inwestycji, a przez to, również wartość środka trwałego, jakim będzie nowo powstała Infrastruktura.

W konsekwencji, Gmina obecnie nie jest w stanie ostatecznie wskazać, ile wynosić będzie miesięczny czynsz dzierżawny z tytułu odpłatnej dzierżawy Infrastruktury po zakończeniu realizacji Inwestycji na rzecz Spółki.

Powyższe wynika z faktu, iż Gmina zamierza skalkulować wysokość czynszu dzierżawnego w oparciu o następujące okoliczności:

· wartość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy, która wskazuje na okres zużycia tego środka trwałego;

· wysokości ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji;

· wartości czynszu w umowach podobnego rodzaju (zawieranych przez inne jednostki samorządu terytorialnego);

· długość trwania umowy dzierżawy”.

Jak Gmina już wskazywała, obecnie nie jest Jej znana ostateczna wysokość czynszu dzierżawnego z tytułu dzierżawy przedmiotowej Infrastruktury, dlatego nie jest w stanie odpowiedzieć na pytanie, na jakim poziomie będzie kształtować się dochód z tego tytułu w skali roku. Wysokość ta będzie jednak ustalona na podstawie kryteriów wskazanych w odpowiedzi na pytanie nr 3 oraz uwzględniając, realia rynkowe i wartość samej Infrastruktury.

W związku z powyższym, w ocenie Gminy, można przyjąć założenie, że czynsz za dzierżawę sieci kanalizacji sanitarnej, powstałej w wyniku realizacji Inwestycji, którego wysokość zostanie określona w oparciu o powyższe kryteria, będzie miał znaczenie dla dochodów uzyskiwanych przez Gminę z tytułu prowadzonej przez nią gospodarki wodno-kanalizacyjnej.

Dodatkowo, Gmina zwraca uwagę, że istotny jest fakt, że Gmina uzyskuje dochody również z tytułu wykonywania innych, licznych zadań (m.in. subwencje oświatowe, dochody z mienia komunalnego, dochody uzyskane z podatków lokalnych). W związku z tym, dochody uzyskiwane przez nią z jednego z segmentów jej działalności, jakim jest gospodarka wodno-kanalizacyjna, stanowią jedynie ułamek uzyskiwanego przez nią obrotu. W związku z tym, biorąc pod uwagę skalę całego budżetu Gminy, może okazać się, że obrót uzyskany przez Gminę z tytułu przedmiotowej dzierżawy Infrastruktury nie będzie mieć dla całego budżetu Gminy (obejmującego obrót z całej jej działalności) tak kluczowego znaczenia, jak dla samego obrotu z gospodarki wodno-kanalizacyjnej.

Gmina podkreśla, że opisana we Wniosku Inwestycja jest w trakcie realizacji. Zatem, obecnie nie jest znana ostateczna wartość Inwestycji oraz czynszu dzierżawnego, w związku z czym nie jest w stanie określić, na jakim poziomie będą się kształtować dochody z tytułu dzierżawy sieci kanalizacji sanitarnej, powstałej w wyniku realizacji Inwestycji w skali roku, w stosunku do dochodów ogółem/dochodów własnych Gminy.

Gmina wskazuje jednak, że w toku ustalania wysokości czynszu dzierżawnego będzie zmierzać do tego, by relacja ta kształtowała się na jak najwyższym poziomie oraz odpowiadała realiom rynkowym, a co będzie zapewnione poprzez uwzględnienie w kalkulacji wysokości czynszu m.in. poniesionych kosztów Inwestycji, wartości stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy oraz pozostałych czynników wskazanych w odpowiedzi na pytanie nr 3.

Wynagrodzenie należne Gminie z tytułu dzierżawy będzie równe wartości rynkowej.

Ze względu na brak ustalenia w chwili obecnej ostatecznej wysokości czynszu dzierżawnego. Gmina nie jest w stanie precyzyjnie odpowiedzieć na powyższe pytanie.

Jednak mając na względzie kryteria, wymienione w odpowiedzi na pytanie nr 3, na których Gmina opierać się będzie przy kalkulacji wynagrodzenia należnego Gminie, Gmina będzie zmierzać do tego, by wysokość ta umożliwiła zwrot poniesionych nakładów w ramach realizacji Inwestycji w jak najkrótszym możliwym okresie, jak również to, by była ona skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych.

Gmina podkreśla, że opisana we Wniosku Inwestycja jest w trakcie realizacji. Zatem, obecnie nie jest znana ostateczna wysokość nakładów oraz czynszu dzierżawnego, w związku z czym nie jest w stanie określić, jaki będzie stosunek poniesionych w ramach Inwestycji nakładów do rocznej kwoty czynszu dzierżawnego.

Gmina wskazuje jednak, że w toku ustalania wysokości czynszu dzierżawnego będzie zmierzać do tego, by relacja ta kształtowała się na jak najwyższym poziomie oraz odpowiadała realiom rynkowym, a co będzie zapewnione poprzez uwzględnienie w kalkulacji wysokości czynszu m.in. poniesionych kosztów Inwestycji, wartości stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy oraz pozostałych czynników wskazanych w odpowiedzi na pytanie nr 3.

Gmina podkreśla, że opisana we Wniosku Inwestycja jest w trakcie realizacji. Zatem, obecnie nie jest znana ostateczna wartość Inwestycji oraz czynszu dzierżawnego, w związku z czym nie jest w stanie określić, jaki procent wartości Inwestycji będzie stanowiła wysokość wynagrodzenia za dzierżawę w stosunku rocznym.

Gmina wskazuje jednak, że w toku ustalania wysokości czynszu dzierżawnego będzie zmierzać do tego, by relacja ta kształtowała się na jak najwyższym poziomie oraz odpowiadała realiom rynkowym, a co będzie zapewnione poprzez uwzględnienie w kalkulacji wysokości czynszu m.in. poniesionych kosztów Inwestycji, wartości stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy oraz pozostałych czynników wskazanych w odpowiedzi na pytanie nr 3.

Gmina planuje, by ustalona kwota czynszu dzierżawnego dotyczącego Infrastruktury opisanej we Wniosku była stała.

Wysokość czynszu z tytułu dzierżawy sieci kanalizacji sanitarnej, która powstanie w wyniku realizacji Inwestycji będzie uzależniona od:

· wartość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy, która wskazuje na okres zużycia tego środka trwałego;

· wysokości ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji;

· wartości czynszu w umowach podobnego rodzaju (zawieranych przez inne jednostki samorządu terytorialnego);

· długość trwania umowy dzierżawy.

(\`(...)\`) – czyli Spółka, na rzecz której Gmina odda w dzierżawę Infrastrukturę – będzie pokrywała koszty utrzymania w odpowiednim stanie technicznym infrastruktury.

Gmina informuje, że po oddaniu w dzierżawę Infrastruktury powstałej w związku z realizacją Inwestycji, Gmina będzie korzystała z tej Infrastruktury w ten sposób, że Spółka na podstawie zawartej z Gminą umowy cywilnoprawnej będzie odbierać ścieki od Gminy za pomocą m.in. Infrastruktury opisanej we Wniosku, za co będzie pobierać od Gminy wynagrodzenie za odbiór ścieków (czynność opodatkowana VAT).

Jednocześnie Gmina informuje, że będzie korzystała z Infrastruktury powstałej w ramach realizacji Inwestycji na takich samych zasadach jak mieszkańcy i przedsiębiorcy korzystający z tej Infrastruktury na terenie Gminy, tj. na podstawie odpłatnych umów cywilnoprawnych.

Gmina informuje, że po oddaniu w dzierżawę Infrastruktury powstałej w związku z realizacją Inwestycji, jednostki organizacyjne Gminy będą korzystały z tej Infrastruktury w ten sposób, że Spółka na podstawie zawartych z jednostkami organizacyjnymi Gminy umów cywilnoprawnych będzie odbierać ścieki od jednostek organizacyjnych Gminy za pomocą m.in. Infrastruktury opisanej we Wniosku, za co będzie pobierać od jednostek organizacyjnych Gminy wynagrodzenie za odbiór ścieków (czynność opodatkowana VAT).

Jednocześnie Gmina informuje, że jednostki organizacyjne Gminy będą korzystały z Infrastruktury powstałej w ramach realizacji Inwestycji na takich samych zasadach jak mieszkańcy i przedsiębiorcy korzystający z tej Infrastruktury na terenie Gminy, tj. na podstawie odpłatnych umów cywilnoprawnych.

Gmina nie prowadzi samodzielnej gospodarki wodociągowej i kanalizacyjnej na terenie Gminy. Gmina zleca wykonywanie usług – w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Gminy – na rzecz Spółki.

W związku z powyższym w przypadku, gdyby Gmina nie oddała sieci kanalizacji, która powstanie w wyniku realizacji Inwestycji w odpłatną dzierżawę Spółce, nie realizowałaby omawianej Inwestycji, tym samym nie wybudowałaby ww. Infrastruktury.

Gmina podkreśla, że opisana we Wniosku Inwestycja jest w trakcie realizacji. Zatem, obecnie nie jest znana wysokości ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji.

Niemniej jednak, przewidywana wysokość wkładu własnego Gminy w przedmiotową Inwestycję będzie wynosiła minimum (\`(...)\`) PLN brutto.

### Pytania

1\. Czy odpłatna dzierżawa Infrastruktury kanalizacyjnej na rzecz Spółki, będzie stanowiła po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku?

2\. Czy Gmina jest uprawniona do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych w ramach Inwestycji w przypadku wykorzystywania Infrastruktury kanalizacyjnej wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT, tj. udostępniania omawianej Infrastruktury kanalizacyjnej na rzecz Spółki w drodze odpłatnej dzierżawy?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatna dzierżawa Infrastruktury kanalizacyjnej na rzecz Spółki, będzie stanowiła po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2\. Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina jest uprawniona do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych w ramach Inwestycji w przypadku wykorzystania Infrastruktury kanalizacyjnej wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT, tj. udostępniania omawianej Infrastruktury kanalizacyjnej na rzecz Spółki w drodze odpłatnej dzierżawy.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Uzasadnienie:
-------------

Ad. 1
-----

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm. , dalej: „ustawa o VAT”), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tej regulacji, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Natomiast, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, iż Gmina będzie uznana za podatnika podatku VAT w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jej zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jej zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym - tzn. czynności realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych – skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku VAT, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W rozpatrywanej sprawie wykonywana przez Gminę odpłatna usługa dzierżawy Infrastruktury kanalizacyjnej na rzecz Spółki, zdaniem Wnioskodawcy, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. W opinii Wnioskodawcy, w odniesieniu do tych czynności Gmina nie będzie działać jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W analizowanym przypadku Gmina wystąpi w roli podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy VAT.

Dodatkowo, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Zatem, odpłatna dzierżawa Infrastruktury kanalizacyjnej stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast, zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 i art. 138i ust. 4 ustawy o VAT, wynosi 23%.

Należy wskazać, iż w treści ustawy o VAT, Ustawodawca przewidział preferencyjne stawki podatku VAT lub zwolnienie z podatku VAT dla dostawy wybranych towarów i świadczenia usług. Jednakże, świadczenie usług dzierżawy infrastruktury kanalizacyjnej nie zostało przez Ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych z podatku VAT lub objętych preferencyjną stawką podatku VAT, w konsekwencji jest opodatkowane według podstawowej stawki podatku VAT, tj. 23%.

Reasumując – zdaniem Gminy – odpłatna dzierżawa Infrastruktury kanalizacyjnej na rzecz Spółki, będzie stanowiła po stronie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w indywidualnej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 kwietnia 2023 r. (sygn. 0115-KDIT1-2.4012. 429.14.2018.MMA), 22 lutego 2023 r. (sygn. 0115-KDIT1-2.4012 428.2018.14.WH) oraz 27 września 2022 r. (sygn. 0114-KDIP4-1.4012.432.2022 2.APR).

Ad. 2

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT. przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 tej ustawy.

W myśl przywołanego regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. (i) gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz (ii) gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze, iż Gmina przystąpiła do realizacji Inwestycji z zamiarem odpłatnego udostępnienia jej efektów (bazującego na umowie cywilnoprawnej) na rzecz Spółki w drodze umowy dzierżawy, stwierdzić należy – co zostało również wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 1 rozpatrywanego wniosku – iż ponosząc wydatki na Infrastrukturę kanalizacyjną Wnioskodawca działa jako podatnik VAT.

Dodatkowo, przesłanka związku dokonywanych nabyć z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, również, zdaniem Gminy, zostanie spełniona, ponieważ wydatki ponoszone w ramach Inwestycji będą wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, tj. odpłatnej dzierżawy Infrastruktury kanalizacyjnej na rzecz Spółki.

Tym samym, zdaniem Gminy – stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT – Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego od wskazanych wydatków.

Dodatkowo, prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwało, jeżeli nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy o VAT. Przy czym – w opinii Gminy – z art. 88 ustawy o VAT, nie wynika ograniczenie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z uwagi na sposób finansowania dokonywanych przez podatnika zakupów. Zatem przywołane przepisy dotyczące prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego nie uzależniają tego prawa od tego, kto finansuje wydatki, odliczenie podatku VAT naliczonego przysługuje więc niezależnie od tego, z jakich źródeł pochodzą środki finansowe. Innymi słowy, zdaniem Wnioskodawcy, fakt, iż omawiana Inwestycja jest współfinansowana w ramach Programu Rządowy Fundusz Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych nie stanowi przesłanki negatywnej wynikającej z art. 88 ustawy o VAT.

Podsumowując, Gmina jest uprawniona do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych ponoszonych w ramach Inwestycji w przypadku wykorzystania Infrastruktury kanalizacyjnej wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT, tj. udostępniania omawianej Infrastruktury kanalizacyjnej na rzecz Spółki w drodze odpłatnej dzierżawy.

Wskazane stanowisko zostało potwierdzone również w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej – przykładowo:

· w interpretacji indywidualnej z 10 lutego 2023 r. (sygn. 0114-KDIP4-1.4012.698.2022.2.RMA) w której Organ wskazał, iż:

„Mając na uwadze wskazane wyżej okoliczności sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w związku z odpłatnym udostępnieniem przez Państwa na rzecz Spółki majątku powstałego w ramach realizacji Inwestycji na podstawie umowy dzierżawy przysługuje/będzie przysługiwało Państwu – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na realizacje Inwestycji”;

· w interpretacji indywidualnej z 27 stycznia 2023 r. (sygn. 0114-KDIP4-1.4012.669.2022.2.MK), w której Organ wskazał, iż:

„przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia podatku, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, z tytułu tej części wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji, które przypisują/będą Państwo przypisywali wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Prawo to przysługuje/będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy. Przy czym z art. 88 ustawy, nie wynika ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na sposób finansowania dokonywanych przez podatnika zakupów. Zatem przywołane przepisy dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego nie uzależniają tego prawa od tego, kto finansuje wydatki, odliczenie przysługuje więc niezależnie od tego z jakich źródeł pochodzą środki finansowe”;

· w interpretacji indywidualnej z 13 stycznia 2023 r. (sygn. 0112-KDIL3.4012.451.2022.2.MBN), w której Organ wskazał, iż:

„Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z infrastrukturą wodno-kanalizacyjna w ramach przedmiotowych Inwestycji. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że wybudowaną lub rozbudowana Infrastrukturę w ramach przedmiotowej Inwestycji Gmina odpłatnie zamierza udostępnić na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy, która to czynność – jak rozstrzygnięto wyżej – będzie opodatkowana podatkiem VAT. Ponoszone przez Gminę wydatki na wybudowanie lub rozbudowanie Infrastruktury mają związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy i świadczenie usług, o którym mowa art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1) wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,

2) w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:

\- czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,

\- ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym, należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług, na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, z kolei czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Natomiast przepis art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy stanowi, że:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

W myśl art. 9 ust. 1 cyt. ustawy:

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Wykonywanie zadań publicznych może być realizowane w drodze współdziałania między jednostkami samorządu terytorialnego.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą uznania odpłatnej dzierżawy Infrastruktury kanalizacyjnej przez Gminę na rzecz Spółki, za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, wybudowana Infrastruktura kanalizacyjna pozostanie własnością Gminy, Gmina przekaże ją odpłatnie Spółce na podstawie umowy dzierżawy. Gmina od początku realizuje przedmiotową Inwestycję z zamiarem udostępniania Infrastruktury kanalizacyjnej odpłatnie do Spółki na podstawie umowy dzierżawy. Z tytułu odpłatnej dzierżawy Infrastruktury kanalizacyjnej Spółce, Gmina będzie pobierać określone w umowie dzierżawy wynagrodzenie (czynsz dzierżawny) na podstawie wystawionych faktur. Podatek VAT wynikający z faktur wystawianych na Spółkę będzie wykazywany przez Gminę w rejestrach VAT i plikach JPK oraz odprowadzany do właściwego urzędu skarbowego. Wynagrodzenie wynikające z umowy dzierżawy Infrastruktury kanalizacyjnej będzie stanowiło przychód Gminy.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jej dzierżawcę.

W związku z tym należy uznać, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie przez Gminę Infrastruktury na rzecz Spółki, na podstawie umowy dzierżawy, za które Gmina będzie pobierała wynagrodzenie, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (jest czynnością cywilnoprawną).

Zatem, w odniesieniu do tej czynności Gmina nie działa jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie może skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

W związku z powyższym, w analizowanej sprawie Gmina występuje w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność (dzierżawa Infrastruktury) – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na udostępnieniu (dzierżawie) infrastruktury kanalizacyjnej na rzecz zewnętrznych podmiotów, za które Gmina będzie pobierała wynagrodzenie, w związku z czym usługa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. Zatem czynność ta będzie opodatkowana podatkiem VAT.

**Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że z tytułu odpłatnej dzierżawy przez Gminę Infrastruktury na rzecz Spółki, Gmina wystąpi/będzie występować w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność stanowi/będzie stanowiła usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.**

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 wniosku uznano za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii pełnego prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Stosownie do treści ww. przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia, jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania zakupów, zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z okoliczności sprawy wynika, że w trakcie realizacji Inwestycji. Gmina poniosła/poniesie szereg wydatków na zakup towarów i usług koniecznych do budowy Infrastruktury kanalizacyjnej. Faktury zakupowe w zakresie realizowanej Inwestycji były/będą wystawiane na Gminę. Nabywane w ramach Inwestycji, towary i usługi będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie na cele odpłatnego udostępniania w ramach umowy dzierżawy. Spółka, na rzecz której Gmina odda w dzierżawę Infrastrukturę będzie pokrywała koszty utrzymania w odpowiednim stanie technicznym infrastruktury. Gmina informuje, że po oddaniu w dzierżawę Infrastruktury powstałej w związku z realizacją Inwestycji, Gmina będzie korzystała z tej Infrastruktury w ten sposób, że Spółka na podstawie zawartej z Gminą umowy cywilnoprawnej będzie odbierać ścieki od Gminy za pomocą m.in. Infrastruktury opisanej we Wniosku, za co będzie pobierać od Gminy wynagrodzenie za odbiór ścieków (czynność opodatkowana VAT). Jednocześnie Gmina wskazała, że będzie korzystała z Infrastruktury powstałej w ramach realizacji Inwestycji na takich samych zasadach jak mieszkańcy i przedsiębiorcy korzystający z tej Infrastruktury na terenie Gminy, tj. na podstawie odpłatnych umów cywilnoprawnych. Z tytułu odpłatnej dzierżawy Infrastruktury kanalizacyjnej Spółce, Gmina będzie pobierać określone w umowie dzierżawy wynagrodzenie (czynsz dzierżawny) na podstawie wystawionych faktur. Podatek VAT wynikający z faktur wystawianych na Spółkę będzie wykazywany przez Gminę. Wynagrodzenie wynikające z umowy dzierżawy Infrastruktury kanalizacyjnej będzie stanowiło przychód Gminy. Gmina wskazała, że kalkulacja wysokości miesięcznego wynagrodzenia za odpłatną dzierżawę Infrastruktury kanalizacyjnej – powstałej w ramach Inwestycji – na rzecz Spółki będzie opierać się na następujących okolicznościach:

· wartości stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy, która wskazuje na okres zużycia tego środka trwałego;

· wysokości ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji;

· wartości czynszu w umowach podobnego rodzaju (zawieranych przez inne jednostki samorządu terytorialnego);

· długości trwania umowy dzierżawy.

Wynagrodzenie należne Gminie z tytułu dzierżawy będzie równe wartości rynkowej.

Ponadto, Gmina wskazała, że w toku ustalania wysokości czynszu dzierżawnego będzie zmierzać do tego, by relacja ta kształtowała się na jak najwyższym poziomie oraz odpowiadała realiom rynkowym, a co będzie zapewnione poprzez uwzględnienie w kalkulacji wysokości czynszu m.in. poniesionych kosztów Inwestycji, wartości stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że jak wskazano wyżej odpłatne udostępnienie przez Gminę Infrastruktury na rzecz Spółki, na podstawie umowy dzierżawy, za które Gmina będzie pobierała wynagrodzenie, stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku. Zatem czynność ta będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Gmina – czynny zarejestrowany podatnik podatku VAT – jest uprawniona do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych w ramach Inwestycji. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że wybudowaną Infrastrukturę w ramach przedmiotowej Inwestycji Gmina odpłatnie zamierza udostępnić na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy, która to czynność – jak rozstrzygnięto wyżej – będzie opodatkowana podatkiem VAT. Ponoszone przez Gminę wydatki na wybudowanie Infrastruktury mają związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi.

Prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na wybudowanie Infrastruktury w ramach przedmiotowej Inwestycji przysługuje Gminie pod warunkiem nieistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy.

**Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że są/będą Państwo uprawnieni do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych w ramach Inwestycji w przypadku wykorzystywania Infrastruktury kanalizacyjnej wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT (tj. wyłącznie w celu odpłatnego udostępniania Infrastruktury kanalizacyjnej na rzecz Spółki w drodze odpłatnej dzierżawy).** **Prawo to przysługuje/będzie przysługiwało Gminie pod warunkiem nieistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy.**

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 wniosku uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Niniejszą interpretację wydano w szczególności w oparciu o informacje zawarte w opisie sprawy, że: nabywane w ramach Inwestycji, towary i usługi będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie na cele odpłatnego udostępniania w ramach umowy dzierżawy. Gmina zamierza skalkulować wysokość czynszu dzierżawnego w oparciu o następujące okoliczności: wartość stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy, która wskazuje na okres zużycia tego środka trwałego; wysokości ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji; wartości czynszu w umowach podobnego rodzaju (zawieranych przez inne jednostki samorządu terytorialnego); długość trwania umowy dzierżawy. Wynagrodzenie należne Gminie z tytułu dzierżawy będzie równe wartości rynkowej. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że wysokość czynszu dzierżawnego odbiega od realiów rynkowych, czy też uniemożliwia zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych i jest skalkulowana na zbyt niskim poziomie lub też, że infrastruktura zrealizowana w ramach Inwestycji nie jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (np. służy również do realizacji zadań własnych Gminy), interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Ponadto, należy wskazać, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy o VAT.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).