Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.534.2020.2.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-30
Teza: w zakresie określenia momentu wykonania usługi w ramach umowy faktoringu dłużnego
Słowa kluczowe: faktoring; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; usługi-wykonanie usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020, poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2020 r. (data wpływu 28 lipca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 października 2020 r. (data wpływu 20 października 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu wykonania usługi w ramach umowy faktoringu dłużnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu wykonania usługi w ramach umowy faktoringu dłużnego.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 15 października 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o kwestie związane z reprezentacją.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X Spółka z o.o. (dalej także: Spółka, Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność polegającą na produkcji pustaków styropianowych do budowy domów pasywnych i energooszczędnych.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w Polsce od 1991 r. Wpis podmiotu X Spółka z .o.o. do Krajowego Rejestru Sądowego nastąpił dnia 31.12.2004 r.

Wnioskodawca, w celu poprawy bieżącej płynności finansowej prowadzonej działalności, dnia 4 lutego 2020 r. zawarł z podmiotem Y z siedzibą w Wielkiej Brytanii (dalej: Y) umowę świadczenia usług finansowych w zakresie finansowania transakcji handlowych. Zgodnie z jej treścią, Y przyznał Wnioskodawcy limitowany kredyt odnawialny, w ramach którego zobowiązał się dokonywać spłaty zobowiązań Wnioskodawcy wobec dostawców towarów i usług w kwocie równej kwocie zobowiązania wynikającej z faktury zakupowej.

Zgodnie z umową, wypłaty środków pieniężnych w ramach transakcji, do maksymalnej wysokości limitu kredytowego, mają odbywać się po każdorazowym wniosku Spółki i jego akceptacji przez Y. W szczególności, na mocy zawartej umowy Y zobowiązał się dokonywać spłaty zobowiązań Spółki wobec Dostawców towarów i usług, wynikających z faktur dokumentujących ich nabycie. W rezultacie Y płaci kwotę zobowiązania Wnioskodawcy do jego dostawcy w terminie wskazanym na fakturze wchodząc w prawa wierzyciela.

W celu uregulowania należności na rzecz Y, każdorazowo ustalany jest pomiędzy stronami termin spłaty, w którym Wnioskodawca ma obowiązek dokonania spłaty zobowiązań na rachunek bankowy Y. Okres spłaty zobowiązań wobec Y może wynosić maksymalnie 150 dni liczonych od dnia płatności do dostawcy. Dokładny termin spłaty zobowiązania wobec Y jest każdorazowo deklarowany przez Wnioskodawcę. W wyniku złożonej deklaracji spłaty Y przesyła Wnioskodawcy saldo należności, w tym należną kwotę odsetek naliczonych do zadeklarowanego dnia spłaty. Zadeklarowany termin spłaty może przypadać w okresie przed upływem 150 dni, przy czym Wnioskodawca nie wyklucza, że spłata niektórych wypłat dokonanych na rzecz dostawców może następować także po upływie maksymalnego okresu spłaty (po 150 dniach).

Z tytułu świadczonych usług Wnioskodawca uiszcza zatem na rzecz Y płatności obejmujące:

*   kwotę stanowiącą zwrot kwoty długu (część kapitałowa) oraz

*   wynagrodzenie (opłatę za wykorzystanie kredytu) wynoszące wartość procentową uregulowanych przez Y należności na rzecz dostawcy (część odsetkowa).

Zgodnie z postanowieniami umowy, opłaty stanowiące wynagrodzenie na rzecz Y mają być naliczane za pierwsze 30 dni od dnia akceptacji wniosku o udzielenie finansowania oraz za każdy kolejny okres 30 dni po tym okresie lub proporcjonalnie za każdą jego część. Wnioskodawca nie otrzymuje jednak w cyklach miesięcznych dokumentów rozliczeniowych, ani informacji o naliczonych odsetkach. Informacja o wysokości należnych odsetek przekazywana jest Wnioskodawcy dopiero na złożony wniosek, w którym deklaruje termin spłaty zobowiązania wynikającego z danej transakcji. Informacja o rozliczeniu spłaty na kapitał i odsetki dostarcza informacji o odsetkach za cały okres kredytowania, bez podziału na poszczególne miesiące. X nie ma zatem możliwości uzyskania od Y informacji o kwocie należnych odsetek na koniec każdego miesiąca, ponieważ taka informacja jest udostępniana Wnioskodawcy według stanu na dzień zadeklarowanej spłaty za cały okres kredytowania.

Z informacji posiadanych przez Wnioskodawcę wynika, że Y jest podmiotem nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności na terenie Rzeczpospolitej Polskiej. Y nie prowadzi na terytorium Polski działalności poprzez zakład na potrzeby podatku dochodowego, ani nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na potrzeby VAT. Wobec okoliczności, że Y jest podmiotem nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, miejscem świadczenia opisanych usług finansowych jest Polska, a w konsekwencji Wnioskodawca z tytułu przedmiotowej transakcji rozpoznaje import usług według podstawowej stawki podatku w wysokości 23%.

Podstawą opodatkowania jest wyłącznie część odsetkowa, stanowiąca wynagrodzenie wypłacane na rzecz Y z tytułu świadczonych usług, tj. nadwyżka ponad wartość nominalną spłaconych przez Y zobowiązań Spółki wobec dostawców. Wnioskodawca rozpoznaje obowiązek z tytułu importu usług każdorazowo w dacie faktycznej spłaty zobowiązania wobec Y. Dzień spłaty jest jednocześnie ostatnim dniem okresu finansowania transakcji przez Y, do którego naliczane są odsetki stanowiące wynagrodzenie Y z tytułu świadczenia usług finansowych. Spółka stosuje średni kurs NBP z dnia roboczego poprzedzającego dzień obciążenia rachunku bankowego na rzecz kontrahenta (czyli z dnia poprzedzającego ostatni dzień naliczania odsetek przez Y).

Spółka pragnie potwierdzić prawidłowość rozliczeń podatku od towarów i usług w zakresie momentu rozpoznania importu usług.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano, że Wnioskodawca jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem od towarów i usług, zgodnie z wykazem podmiotów zarejestrowanych, zarejestrowanym od dnia 1 lutego 1995 r. Wnioskodawca zawarł z Y z siedzibą w Wielkiej Brytanii umowę o świadczenie usług finansowych w dniu 4 lutego 2020 r. Zgodnie z umową, Y przyznała Wnioskodawcy kredyt odnawialny w wysokości do 1 mln złotych, a wypłaty na rzecz Wnioskodawcy, do maksymalnej wysokości limitu kredytowego, odbywają się po każdorazowo złożonym wniosku i jego akceptacji przez Y. Na mocy zawartej umowy Y dokonuje spłaty zobowiązań Wnioskodawcy wobec dostawców towarów, wynikających z faktur dokumentujących ich nabycie. Wskutek dokonania spłaty Wnioskodawcy, staje się wierzycielem Wnioskodawcy. W celu spłaty zobowiązania wobec Y, czas spłaty jest każdorazowo ustalany w odniesieniu do każdej transakcji, który może wynosić maksymalnie 150 dni. W tym terminie Wnioskodawca jest obowiązany zapłacić kwotę pieniężną wynikającą z zobowiązania z faktury oraz należne odsetki Y na rachunek bankowy faktora. X nie będzie otrzymywał od Y faktur ani rachunków dokumentujących świadczone usługi. Spłata zobowiązania, o której mowa wyżej, będzie następowała na podstawie otrzymanego mailowo od Y zaświadczenia o rozliczonych transakcjach w ramach przyznanej linii ….. Zaświadczenie takie obejmuje m.in. datę płatności dokonaną przez Y, numer referencyjny, dostawcę towarów do Wnioskodawcy, kwotę płatności, oczekiwaną kwotę spłaty czy termin dokonania spłaty przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowym jest ustalenie momentu wykonania usługi świadczonej przez Y na rzecz Wnioskodawcy w ramach zawartej umowy faktoringu dłużnego w dniu upływu rzeczywistego okresu finansowania udzielonego przez Faktora?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej u.p.t.u.) – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust.1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n (zastrzeżenia wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy nie mają zastosowania w niniejszej sprawie).

Biorąc pod uwagę opis sprawy należy zatem stwierdzić, że miejscem świadczenia nabywanej przez Wnioskodawcę usługi finansowej jest terytorium Polski.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy – przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4;
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
    *   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy wprowadza mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia, który polega na opodatkowaniu usług przez usługobiorcę. Warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy względem usług, do których stosuje się art. 28b jest, aby usługodawca nie posiadał siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Natomiast usługobiorcą był m.in. podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy posiadający siedzibę działalności gospodarczej bądź stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, tj. w Polsce.

Jak stanowi art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Zatem Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, zobowiązanym do rozliczenia nabywanej usługi finansowania na zasadzie importu usług, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności zwolnienie od podatku. Co do zasady, zwolnieniem z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 oraz 37-41 u.p.t.u. są objęte usługi finansowe. Z powyższego zwolnienia literalnie wyłączone są jednak czynności ściągania długów, w tym faktoringu (art. 43 ust. 15 u.p.t.u.). Dlatego też, za usługi opodatkowane VAT należy uznać zarówno usługi faktoringu właściwego, jak i odwrotnego, a także wszelkie inne funkcjonujące w praktyce obrotu gospodarczego formy faktoringu.

Z opisanych w stanie faktycznym warunków zawartej Umowy wynika, iż stanowi ona formę faktoringu dłużnego, w ramach której Faktor (Y) świadczy usługę odroczenia płatności, czyli udziela Spółce finansowania w kwocie równej kwocie zobowiązania wynikającej z faktury zakupowej.

Usługi faktoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady, w doktrynie przez faktoring rozumie się nabywanie przez faktora określonych wierzytelności, przysługujących przedsiębiorcy z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności, pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora (faktoring właściwy). Dodatkowo, rodzajem faktoringu jest także faktoring dłużny (odwrotny). Faktoring dłużny to usługa finansowa polegająca na dokonaniu przez Faktora zapłaty za zobowiązanie przedsiębiorcy (Faktoranta) wobec jego dostawcy oraz świadczeniu przez Faktora na rzecz przedsiębiorcy wielu innych usług. W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od jego rodzaju, co oznacza, że każdy typ faktoringu, także faktoring dłużny, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy. W tym zakresie, opłaty faktoringowe mają charakter wynagrodzenia za świadczoną usługę finansową.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że usługi faktoringu podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki podatku w wysokości 23%, gdyż wyłączone są ze zwolnienia z podatku na podstawie wyżej powołanego art. 43 ust. 15 u.p.t.u.

Podstawą opodatkowania VAT jest wyłącznie część odsetkowa zobowiązania Wnioskodawcy wobec Faktora, z wyłączeniem części kapitałowej, tj. nadwyżka ponad wartość nominalną spłaconych przez Y zobowiązań Spółki. Wartość stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą wypłaconą dostawcy, a rzeczywistą kwotą spłaty na rzecz Y należy zatem traktować jako wynagrodzenie za świadczoną usługę finansową, a tym samym również za podstawę opodatkowana w VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a u.p.t.u., kwotę podatku naliczonego z tytułu świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.t.u. podatnikiem jest usługobiorca, stanowi kwota podatku należnego. Należy jednak pamiętać, że stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 u.p.t.u., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego dla importu usług powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika usług powstał obowiązek podatkowy, pod warunkiem, że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Spółka będzie zatem zobowiązana do wykazania kwoty podatku należnego w deklaracji za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy oraz uprawniona do odliczenia od kwoty podatku należnego kwoty podatku naliczonego w tej samej wysokości.

Przy imporcie usług obowiązek podatkowy w VAT powstaje na takich samych zasadach jak w przypadku usług rozliczanych według reguł ogólnych, tj. co do zasady z chwilą wykonania usługi (art. 19a ust. 1 u.p.t.u.). Jeżeli usługa będzie przyjmowana częściowo i dla każdej jej części będzie określona wysokość zapłaty, to zgodnie z art. 19a ust. 2 u.p.t.u. należy ją uznawać za wykonaną, co oznacza, że od tej części, podobnie jak przy usługach rozliczanych na zasadach ogólnych, powstaje obowiązek podatkowy. Przy imporcie usług znajdują także zastosowanie regulacje dotyczące usług, dla których w związku z ich świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń – obowiązek podatkowy powstaje wówczas z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi (art. 19a ust. 3 u.p.t.u.). Stosownie natomiast do art. 19a ust. 8 u.p.t.u. jeśli przed wykonaniem usługi nabywca uiszcza zaliczkę (przedpłatę, ratę, itp.) – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej uiszczenia.

Dla prawidłowego określenia momentu powstania obowiązku podatkowego istotne jest zdefiniowanie momentu, w którym usługa została wykonana. Z powodu braku stosownych regulacji tego zagadnienia w ustawie, przyjąć należy, że momentem wykonania usługi jest moment faktycznego wykonania wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę. Ustalenie zakresu świadczonej usługi i w konsekwencji momentu jej wykonania powinno następować w sposób obiektywny. Oznacza to, że postanowienia umowne w tej kwestii są niewątpliwie istotne.

Zgodnie z zawartą umowną, na usługę świadczoną przez Y składa się dokonanie spłaty zobowiązań Wnioskodawcy wobec Dostawców towarów i usług, wynikających z faktur dokumentujących ich nabycie oraz ustalenie wydłużonego terminu spłaty tych zobowiązań dla Wnioskodawcy. Mając zatem na uwadze charakter i specyfikę danego świadczenia, przyjąć należy, że momentem wykonania usługi jest moment zakończenia okresu finansowania danej transakcji przez Y, czyli ostatni dzień naliczania odsetek, poprzedzający dzień spłaty zobowiązania przez Wnioskodawcę. W kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy stwierdzić, że w tym przypadku nie znajdzie zastosowania art. 19a ust. 2 u.p.t.u., ponieważ przepis ten dotyczy usług, które są usługami podzielnymi w sensie gospodarczym. W niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania również art. 19a ust. 3 u.p.t.u., ponieważ jak wynika z zawartej umowy strony transakcji nie umówiły się na rozliczenie usługi finansowania transakcji przez Y w ustalonych okresach rozliczeniowych. Tym samym obowiązek podatkowy w tym wypadku powstaje na zasadach ogólnych, określonych w art. 19 ust. 1 u.p.t.u., czyli z chwilą wykonania usługi. Chwilą wykonania usługi na rzecz Wnioskodawcy będzie w przedstawionym stanie faktycznym ostatni dzień okresu finansowania – będący ostatnim dniem naliczania odsetek przez Y – bezpośrednio poprzedzający dzień spłaty zobowiązań przez Wnioskodawcę. Przyjęcie ostatniego dnia finansowania, jako momentu wykonania usługi, jest także uzasadnione okolicznością, że Wnioskodawca dopiero na ten dzień uzyskuje pełną informację w zakresie należnego Y wynagrodzenia.

W konsekwencji momentem wykonania usługi świadczonej przez Y na rzecz Wnioskodawcy w ramach zawartej umowy jest ostatni dzień rzeczywistego okresu finansowania, bezpośrednio poprzedzający dzień spłaty zobowiązania przez Wnioskodawcę. Zatem obowiązek podatkowy w analizowanej sprawie będzie powstawał stosownie do treści art. 19a ust. 1, tj. z chwilą wykonania usługi. Przeliczenia na złote Wnioskodawca dokonuje według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego tj. ostatni dzień rzeczywistego okresu finansowania udzielonego Spółce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 1 ustawy, przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (…). Przez państwo członkowskie rozumie się państwo członkowskie Unii Europejskiej (art. 2 pkt 2 ustawy). Przez terytorium Unii Europejskiej – stosownie do art. 2 pkt 3 ustawy – rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…). Natomiast przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej (…) – art. 2 pkt 4 ustawy.

Na mocy przepisu art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na podstawie art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Jednocześnie, skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług, określone w art. 8 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
    *   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Jak stanowi art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

I tak, stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 - 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział stawki obniżone, bądź zwolnienie niektórych czynności od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwolnione są od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Według art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Z kolei w myśl art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy, zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 1636, 1948 i 1997 oraz z 2017 r. poz. 724, 768 i 791), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Art. 43 ust. 15 ustawy stanowi, że zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740).

Zgodnie z art. 509 § 1 Kodeksu cywilnego – wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W myśl art. 509 § 2 Kodeksu cywilnego, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Jak stanowi art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Według przepisu art. 518 § 1 ustawy Kodeks cywilny, osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty:

1.  jeżeli płaci cudzy dług, za który jest odpowiedzialna osobiście albo pewnymi przedmiotami majątkowymi;
2.  jeżeli przysługuje jej prawo, przed którym spłacona wierzytelność ma pierwszeństwo zaspokojenia;
3.  jeżeli działa za zgodą dłużnika w celu wstąpienia w prawa wierzyciela; zgoda dłużnika powinna być pod nieważnością wyrażona na piśmie;
4.  jeżeli to przewidują przepisy szczególne.

Przelew wierzytelności jest swoistą konstrukcją prawną, przewidzianą w ogólnych zasadach zobowiązań prowadzącą do zmiany osoby wierzyciela, podczas gdy przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie.

Usługi faktoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady, przez faktoring rozumie się nabywanie przez faktora określonych wierzytelności, przysługujących przedsiębiorcy z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności, pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora. Ponadto, dokonując nabycia wierzytelności faktor zobowiązuje się dodatkowo do świadczenia na rzecz faktoranta (przedsiębiorcy) różnorodnych czynności, które przykładowo mogą obejmować: przejmowanie ryzyka wypłacalności dłużników (przy faktoringu właściwym), inkasowanie wierzytelności, finansowanie przez dyskonto, udzielanie pożyczek, księgowanie wierzytelności itp. Usługa tego typu polegająca na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Faktoring na gruncie ustawy winien być traktowany analogicznie jak cesja wierzytelności.

W ramach obrotu gospodarczego, jako odmiana faktoringu, wykształcił się tzw. faktoring odwrotny (dłużny, zobowiązaniowy), którego istotą jest finansowanie przez instytucję faktoringową – zobowiązań faktoranta powstałych w wyniku dokonywanych zakupów towarów lub/i usług. Ponadto faktoring dłużny polega na świadczeniu przez faktora na rzecz faktoranta wielu innych usług. W momencie dokonywania spłaty wierzytelności wynikających z faktur przedłożonych przez faktoranta, faktor staje się jego wierzycielem. Nabywca towarów/usług (tj. faktorant) spłaca zaś swoje zobowiązania na rzecz faktora, zamiast dostawcy. Z prawnego punktu widzenia umowy faktoringu dłużnego opierają się na instytucji prawa cywilnego wstąpienia w prawa wierzyciela (art. 518 Kodeksu Cywilnego). Faktoring dłużny pozwala na obniżenie kosztów związanych z zarządzaniem zobowiązaniami.

Mając na uwadze charakter faktoringu można stwierdzić, że istota jego sprowadza się bowiem do zapewnienia finansowania działalności prowadzonej przez faktoranta, przy czym, w przypadku tzw. faktoringu klasycznego – jest ono uzyskiwane poprzez wcześniejsze otrzymanie zapłaty za towary/usługi sprzedane przez faktoranta, a w przypadku faktoringu odwrotnego – poprzez późniejszą zapłatę za towary/usługi nabyte przez faktoranta.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zawarł z podmiotem nieposiadającym w Polsce siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, umowę świadczenia usług finansowych w zakresie finansowania transakcji handlowych. Postanowienia umowy wskazują, że ww. podmiot przyznał Wnioskodawcy limitowany kredyt odnawialny, w ramach którego zobowiązał się dokonywać spłaty zobowiązań Zainteresowanego wobec jego dostawców, w kwotach wynikających z faktur zakupowych. Ponadto strony w ramach postanowień umownych każdorazowo ustalają termin spłaty zobowiązań Wnioskodawcy wobec Y, który to okres może wynosić maksymalnie 150 dni od dnia płatności na rzecz dostawcy. Z tytułu ww. świadczonych usług Wnioskodawca uiszcza na rzecz podmiotu Y wynagrodzenie obejmujące: kwotę stanowiącą zwrot kwoty długu oraz opłatę za wykorzystanie kredytu (odsetki). Zatem w niniejszej sprawie spełnione są wszystkie warunki do uznania opisanych czynności za świadczenie usług: beneficjentem świadczenia podmiotu Y jest Wnioskodawca, pomiędzy stronami istnieje stosunek prawny – zawarta została umowa, a ponadto ww. podmiot finansujący otrzymuje wynagrodzenie z tytułu wykonywanych czynności.

Dla Wnioskodawcy nabywane od podmiotu Y świadczenia stanowią import usług zdefiniowany w art. 2 pkt 9 ustawy, dla których miejscem opodatkowania – stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy – jest Polska, a Zainteresowany jest podatnikiem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, zobowiązanym do rozliczenia ww. nabywanych usług na terytorium kraju. Przy czym usługi te zostały wyłączone ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy i podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według stawek właściwych dla nabywanych usług.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy podkreślić należy, że z konstrukcji ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu tym podatkiem, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Powyższy przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

W myśl art. 19a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. e) stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu świadczenia usług zwolnionych od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37-41.

Natomiast w art. 19a ust. 8 ustawy postanowiono, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych obowiązek podatkowy z tytułu importu usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy, powstaje dla nabywcy, gdy miejscem opodatkowania usługi świadczonej przez zagranicznego podatnika jest terytorium kraju. Przy czym, przepisy ustawy dotyczące powstania obowiązku podatkowego nie regulują odrębnie powstania obowiązku podatkowego w przypadku importu usług, tj. sytuacji, w której usługi są świadczone przez podatników nieposiadających w Polsce siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na rzecz podatników podatku od towarów i usług prowadzących na terytorium Polski działalność gospodarczą oraz gdy miejscem świadczenia usług jest terytorium kraju, a do rozliczenia podatku, w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, zobowiązany jest „polski” podatnik będący usługobiorcą.

Zatem obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych w ramach importu usług, do których stosuje się art. 28b ustawy, powstaje na zasadach ogólnych, tj. z chwilą wykonania tych usług (lub – jeśli przed wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty – z chwilą otrzymania zapłaty w odniesieniu do otrzymanej części).

Należy podkreślić, że z punktu widzenia powstania obowiązku podatkowego zarówno wydanie towaru jak i wykonanie usługi należy rozumieć jako czynności faktyczne (dokonane). Z zasady ogólnej wyrażonej w art. 19a ust. 1 ustawy wynika bowiem, że obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania usługi lub dostarczenia towaru. Oznacza to, że dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą faktycznego jej zrealizowania (za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment).

Moment dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi nie został wprawdzie zdefiniowany w przepisach dotyczących podatku VAT, jednak należy przyjąć, że momentem wykonania usługi jest moment faktycznego wykonania wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę. Przy określaniu tego momentu trzeba mieć na uwadze specyfikę danego świadczenia i obowiązki ciążące na stronach umowy, w szczególności rodzaj i charakter składających się na daną usługę czynności. Kwestie te, zgodnie z zasadą swobody zawierania umów, regulowane są w zawieranych przez strony umowach cywilnoprawnych, jednakże nie mogą one naruszać obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy w świetle przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że w tej sytuacji mamy do czynienia z mechanizmem faktoringu dłużnego. W tym przypadku faktor (podmiot Y z siedzibą w Wielkiej Brytanii) reguluje zobowiązania wobec dostawców towarów i usług w imieniu dłużnika (Wnioskodawcy) w terminach wskazanych na fakturach wchodząc w prawa wierzyciela, w efekcie czego pierwotne zobowiązania zostają zaspokojone (uregulowane poprzez ich wygaśnięcie). Ponadto zgodnie z zawartą umową strony ustalają późniejszy termin spłaty zobowiązań na rzecz Y z tytułu nabytych przez Wnioskodawcę (faktoranta) towarów i usług. Okres spłaty tych zobowiązań przez Zainteresowanego – jak wynika z ustaleń umownych – wynosi maksymalnie 150 dni od dnia płatności na rzecz dostawcy. Dokładny termin spłaty zobowiązania wobec Y jest każdorazowo deklarowany przez Wnioskodawcę. W wyniku złożonej deklaracji spłaty Y przesyła Wnioskodawcy saldo należności, w tym należną kwotę odsetek naliczonych do zadeklarowanego dnia spłaty.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności należy stwierdzić, że w odniesieniu do usług nabywanych przez Wnioskodawcę w związku z zawartą umową faktoringu dłużnego obowiązek podatkowy powstaje w oparciu o art. 19 ust. 1 ustawy, tj. z chwilą wykonania usługi. Jak wynika z postanowień umownych strony każdorazowo ustalają termin spłaty poszczególnych zobowiązań przez Wnioskodawcę na rzecz Y, który po stronie ww. podmiotu finansującego jest okresem finansowania danej transakcji udzielonego Spółce. Tym samym, w opisanej sprawie momentem wykonania nabywanej usługi jest ostatni dzień, w którym podmiot Y udziela finansowania danej transakcji Wnioskodawcy.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, w szczególności dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz sposobu przeliczania waluty obcej na złote, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.