Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.572.2017.1.EK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-15
Teza: W zakresie opodatkowania rozliczeń zwrotu kosztów likwidacji szkody, zgodnie z udziałem w koasekuracji
Słowa kluczowe: likwidacja; opodatkowanie; szkody; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2017 r. (data wpływu 19 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania rozliczeń zwrotu kosztów likwidacji szkody, zgodnie z udziałem w koasekuracji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania rozliczeń zwrotu kosztów likwidacji szkody, zgodnie z udziałem w koasekuracji.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

1.  Uwagi wstępne

Wnioskodawca jest podatnikiem VAT i posiada siedzibę oraz zarząd na terytorium Polski. Jako towarzystwo ubezpieczeniowe, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie ubezpieczeń majątkowych oraz reasekuracji.

Wnioskodawca zawiera umowy ubezpieczenia w ramach koasekuracji, co oznacza, że stronami danej umowy ubezpieczenia są:

1.  ubezpieczający, tj. podmiot, który zobowiązuje się płacić składkę ubezpieczeniową na rzecz ubezpieczyciela oraz
2.  ubezpieczyciel, tj. podmiot, który zobowiązuje się wobec ubezpieczającego spełnić świadczenie w przypadku zajścia wypadku ubezpieczeniowego. Przy klasycznej umowie ubezpieczenia, po stronie ubezpieczyciela występuje jeden podmiot. W przypadku umowy ubezpieczenia w ramach koasekuracji, funkcję ubezpieczyciela pełni kilka podmiotów. W rozpatrywanym przypadku, po stronie ubezpieczyciela występuje Wnioskodawca wraz z innymi towarzystwami ubezpieczeniowymi.

Istotą koasekuracji jest fakt, że koasekurator wiodący i koasekuratorzy podejmują się wspólnego zadania gospodarczego polegającego na wspólnym zapewnieniu ochrony ubezpieczeniowej temu samemu ubezpieczającemu na wypadek wystąpienia określonego ryzyka ubezpieczeniowego. Tym samym uznać należy, że każdy z koasekuratorów świadczy na rzecz ubezpieczającego usługę ubezpieczeniową, zwolnioną z VAT. Jednocześnie, każdy z tych podmiotów ponosi odpowiedzialność za likwidację szkody objętej ochroną ubezpieczeniową.

Rozliczenie składki ubezpieczeniowej

Towarzystwa ubezpieczeniowe, które przystępują do danej umowy ubezpieczenia w ramach koasekuracji, wyznaczają spośród siebie koasekuratora wiodącego (tzw. lidera koasekuracji), a pozostałe towarzystwa ubezpieczeniowe pełnią rolę koasekuratorów. Składka ubezpieczeniowa, będąca wynagrodzeniem za świadczenie usługi ubezpieczeniowej, pobierana jest od ubezpieczającego przez lidera koasekuracji. Lider koasekuracji przekazuje następnie do pozostałych koasekuratorów odpowiednią, należną koasekuratorom część składki. Składka otrzymywana przez tych koasekuratorów stanowi ich wynagrodzenie za usługę, którą oni świadczą na rzecz ubezpieczającego.

Rozliczenie likwidacji szkody

Ogólne zasady

W przypadku powstania szkody objętej ubezpieczeniem, ubezpieczyciele zobowiązani są do jej likwidacji. Z reguły, podmiotem odpowiedzialnym za likwidację szkody jest podmiot będący liderem (koasekurator wiodący). Podmiot ten jest zobowiązany do opracowania i zlikwidowania szkody w imieniu swoim oraz w imieniu koasekuratorów, których Wnioskodawca reprezentuje w tym zakresie.

Koasekurator wiodący, w związku z likwidowaną przez niego szkodą, może ponosić następujące koszty:

1.  odszkodowania wypłaconego w związku z likwidacją szkody;
2.  koszty zewnętrzne dotyczące wykonania ekspertyz przez zewnętrznych ekspertów, gdy są one konieczne dla zlikwidowania danej szkody, np. koszty opinii lekarza orzecznika, koszty opinii rzeczoznawcy, koszty opinii prawnej;
3.  inne koszty powstałe m.in. w wyniku podjęcia decyzji o odmowie wypłaty odszkodowania, np. koszty sądowe, koszty dodatkowych ekspertyz, odsetki itp.

Koszty te mogą być ponoszone przez Wnioskodawcę zarówno na rzecz podmiotów krajowych, jak i zagranicznych. Jak wskazano powyżej, odpowiedzialność za likwidację szkody powstałej wobec ubezpieczonego spoczywa na każdym z koasekuratorów. Jednocześnie, porozumienie o koasekuracji określa proporcje, w jakich każdy z koasekuratorów uczestniczy w kosztach likwidacji szkód (najczęściej proporcje te odpowiadają proporcjom, według których dzielona jest składka ubezpieczeniowa). Oznacza to, że jeżeli wszystkie koszty likwidacji szkody ponoszone są przez jeden podmiot (najczęściej przez koasekuratora wiodącego), to podmiot ten następnie uzyskuje zwrot części poniesionych kosztów od pozostałych koasekuratorów, stosownie do ustalonej proporcji.

Wnioskodawca zawiera umowy koasekuracji, w których występuje zarówno jako koasekurator, jak i koasekurator wiodący. W związku z tym, w działalności gospodarczej Wnioskodawcy zdarzają się sytuacje, w których:

1.  ponosi on koszty związane z likwidacją szkody, a następnie uzyskuje zwrot poniesionych wydatków od pozostałych koasekuratorów,
2.  inny koasekurator ponosi koszty związane z likwidacją szkody, a następnie Wnioskodawca dokonuje na rzecz tego koasekuratora zwrotu poniesionych wydatków, w części przypadającej na Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę od innych koasekuratorów zwrotu kosztów likwidacji szkody, zgodnie z udziałem w koasekuracji, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy wypłata przez Wnioskodawcę do innych koasekuratorów zwrotu kosztów likwidacji szkody, zgodnie z udziałem w koasekuracji, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy

1.  Otrzymanie przez Wnioskodawcę od innych koasekuratorów zwrotu kosztów likwidacji szkody, zgodnie z udziałem w koasekuracji, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Wypłata przez Wnioskodawcę do innych koasekuratorów zwrotu kosztów likwidacji szkody, zgodnie z udziałem w koasekuracji, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Przesłanki odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług

Ustawa o VAT wskazuje, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Kluczowym elementem dostawy towarów jest zatem przeniesienie władztwa ekonomicznego nad towarem, a jej definicja w większości wypadków nie budzi większych wątpliwości.

Definicja odpłatnego świadczenia usług przewiduje jednak, że obejmuje ona wszystko to, co nie jest dostawą towarów. Ustawa o VAT nie zawiera zatem precyzyjnej definicji świadczenia usług. Definicja ta została jednak opracowana w orzecznictwie TSUE (por. wyrok z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93, wyrok z 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81, wyrok z 5 lutego 1980 r. w sprawie C-154/80). Z orzeczeń tych wynika, że ze świadczeniem usług za wynagrodzeniem mamy do czynienia, gdy:

1.  istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
2.  wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
3.  istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
4.  odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.
5.  istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Ad a)

Między usługodawcą i usługobiorcą musi istnieć stosunek zobowiązaniowy w ramach którego, jeden z podmiotów jest zobowiązany względem drugiej strony do spełnienia określonego świadczenia polegającego na działaniu lub zaniechaniu jakiegoś działania. W stosunku zobowiązaniowym można zidentyfikować podmiot wykonujący usługi oraz podmiot będący beneficjentem tych usług.

Ad b)

Środki pieniężne otrzymywane przez usługodawcę stanowią świadczenie wzajemne ze strony usługobiorcy za usługi wykonane przez usługodawcę.

Ad c)

Przysporzenie w majątku usługodawcy z tytułu wykonanej usługi powinno być możliwe do zidentyfikowania i określenia jego wysokości.

Ad d)

Korzyść jaką otrzymuje usługodawca od usługobiorcy lub innego podmiotu powinna być bezpośrednio związana z usługą przez niego wykonaną. Za wynagrodzenie z tytułu usługi nie można uznać jakiegokolwiek przepływu pieniężnego między usługodawcą, a usługobiorcą, tylko dlatego, że jest dokonywany między tymi podmiotami.

Ad e)

Korzyść uzyskiwana przez usługodawcę w zamian za wykonane przez niego usługi można wycenić w pieniądzu. Świadczenia wzajemne uzyskane przez usługodawcę od usługobiorcy, którego wartości nie można podać w pieniądzu nie stanowi odpłatności za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Rozliczenie kosztów likwidacji szkód jako czynność niepodlegająca VAT

W ocenie Wnioskodawcy, rozliczenie kosztów likwidacji szkód pomiędzy koasekuratorami nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, istotą koasekuracji jest realizacja wspólnego zadania gospodarczego polegającego na zapewnieniu ochrony ubezpieczeniowej temu samemu ubezpieczającemu na wypadek wystąpienia określonego ryzyka ubezpieczeniowego. Tym samym każdy z koasekuratorów ponosi odpowiedzialność za likwidację szkody objętej ochroną ubezpieczeniową. Zasady współpracy koasekuratora wiodącego oraz koasekuratorów są bardzo zbliżone do zasad jakie funkcjonują w przypadku podmiotów działających w ramach konsorcjum. Umowa konsorcjum należy do umów nienazwanych, jednak w praktyce przyjmuje się, że reguluje ona zasady współpracy pomiędzy podmiotami, które realizują wspólne przedsięwzięcie gospodarcze i działają razem w celu osiągnięcia wspólnego rezultatu. Należy więc uznać, że likwidacja szkody, realizowana w ramach usługi ubezpieczeniowej, jest realizowana na rzecz ubezpieczonego. Rozliczenie między koasekuratorami, w opisywanym przez Wnioskującego zakresie, jest natomiast rozliczeniem wyłącznie finansowym i niezwiązanym z wykonaniem jakiejkolwiek usługi między koasekuratorami. Zatem analizowane przepływy pieniężne miedzy stronami porozumienia o koasekuracji, stanowiące zwrot odpowiedniej części kosztów likwidacji szkód dokonywany przez koasekuratorów na rzecz koasekuratora wiodącego, dokonywane zgodnie z udziałem w koasekuracji każdego z koasekuratorów, nie są bezpośrednio związane z żadnym świadczeniem wykonywanym przez koasekuratora wiodącego na rzecz koasekuratorów.

Zdaniem Wnioskodawcy, rozliczenia dokonywane przez koasekuratora wiodącego i koasekuratorów powinny być potraktowane na analogicznych zasadach jak rozliczenia w ramach wspólnego przedsięwzięcia. W praktyce prawa podatkowego przyjmuje się bowiem, że wspólne przedsięwzięcie charakteryzuje się tym, że na podstawie ustaleń umownych dwa lub więcej podmiotów podejmuje wspólne działania w celu realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, przekraczającego możliwości finansowe, logistyczne, techniczne lub organizacyjne jednego podmiotu, przy czym wspólnicy przedsięwzięcia sprawują nad nim współkontrolę.

W ocenie Wnioskodawcy, okoliczności faktyczne związane z realizacją umów konsorcjum uzasadniają tezę, że umowa konsorcjum stanowi swego rodzaju wspólne przedsięwzięcie. W szczególności wskazać należy, że:

*   koasekurator wiodący i koasekuratorzy podejmują się wspólnego zadania gospodarczego polegającego na wspólnym zapewnieniu ochrony ubezpieczeniowej temu samemu ubezpieczającemu na wypadek wystąpienia ryzyk ubezpieczeniowych o znacznej wartości; towarzystwa ubezpieczeniowe zawierają umowy ubezpieczenia w ramach konsorcjum głównie ze względu na to, że potencjał finansowy lub też szeroki zakres ryzyk ubezpieczeniowych objętych daną umową ubezpieczenia przekracza możliwości jednego towarzystwa ubezpieczeniowego;

*   koasekurator wiodący i koasekuratorzy dzielą się między sobą przychodem uzyskiwanym z tytułu umowy ubezpieczenia, której są stronami, zawartej w ramach koasekuracji, tj. opłacanymi przez ubezpieczającego składkami ubezpieczeniowymi zgodnie z udziałem każdego z nich w koasekuracji, ustalonym w porozumieniu o koasekuracji;

*   koasekurator wiodący i koasekuratorzy dzielą się między sobą kosztami związanymi z umową ubezpieczenia zawartą przez nich w ramach koasekuracji, tj. m.in. kosztami wypłaconych odszkodowań i innych świadczeń z tytułu tego ubezpieczenia oraz zewnętrznymi kosztami przeprowadzonej likwidacji szkód z tytułu tych umów;

*   zarówno koasekurator wiodący, jak i koasekuratorzy są stroną umowy ubezpieczenia zawartej z ubezpieczającym.

W orzecznictwie przyjmuje się, że przeniesienie kosztów lub podział przychodów nie jest konsekwencją odpłatnej dostawy towarów lub świadczenia usług przez jednego z uczestników konsorcjum na rzecz innego uczestnika, i tym samym nie podlega opodatkowaniu VAT.

Powyższe stanowisko potwierdza wykładnia przepisów dokonywana w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego (interpretacja Ministra Finansów z 10 marca 2016 r., znak PT8.8101.563.2015/WCX; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 30 maja 2016 r., znak 1061-IPTPP2.4512-289/16-2/EK; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 grudnia 2016 r., znak 1462-IPPP1.4512.788.2016.2.MK).

Mając na uwadze powyżej przedstawione okoliczności faktyczne oraz obowiązujące przepisy prawa, Wnioskodawca uważa, że:

1.  Otrzymanie przez Wnioskodawcę od innych koasekuratorów zwrotu kosztów likwidacji szkody, zgodnie z udziałem w koasekuracji, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Wypłata przez Wnioskodawcę do innych koasekuratorów zwrotu kosztów likwidacji szkody, zgodnie z udziałem w koasekuracji, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą, usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też należy stwierdzić, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Usługami, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jest obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem VAT. Jako towarzystwo ubezpieczeniowe, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie ubezpieczeń majątkowych oraz reasekuracji.

Wnioskodawca zawiera umowy ubezpieczenia w ramach koasekuracji, co oznacza, że stronami danej umowy ubezpieczenia są:

1.  ubezpieczający, tj. podmiot, który zobowiązuje się płacić składkę ubezpieczeniową na rzecz ubezpieczyciela oraz
2.  ubezpieczyciel, tj. podmiot, który zobowiązuje się wobec ubezpieczającego spełnić świadczenie w przypadku zajścia wypadku ubezpieczeniowego. Przy klasycznej umowie ubezpieczenia, po stronie ubezpieczyciela występuje jeden podmiot. W przypadku umowy ubezpieczenia w ramach koasekuracji, funkcję ubezpieczyciela pełni kilka podmiotów. W rozpatrywanym przypadku, po stronie ubezpieczyciela występuje Wnioskodawca wraz z innymi towarzystwami ubezpieczeniowymi.

Wnioskodawca wskazał, że istotą koasekuracji jest fakt, że koasekurator wiodący i koasekuratorzy podejmują się wspólnego zadania gospodarczego polegającego na wspólnym zapewnieniu ochrony ubezpieczeniowej temu samemu ubezpieczającemu na wypadek wystąpienia określonego ryzyka ubezpieczeniowego. Tym samym uznać należy, że każdy z koasekuratorów świadczy na rzecz ubezpieczającego usługę ubezpieczeniową, zwolnioną z VAT. Jednocześnie, każdy z tych podmiotów ponosi odpowiedzialność za likwidację szkody objętej ochroną ubezpieczeniową. Towarzystwa ubezpieczeniowe, które przystępują do danej umowy ubezpieczenia w ramach koasekuracji, wyznaczają spośród siebie koasekuratora wiodącego (tzw. lidera koasekuracji), a pozostałe towarzystwa ubezpieczeniowe pełnią rolę koasekuratorów. Składka ubezpieczeniowa, będąca wynagrodzeniem za świadczenie usługi ubezpieczeniowej, pobierana jest od ubezpieczającego przez lidera koasekuracji. Lider koasekuracji przekazuje następnie do pozostałych koasekuratorów odpowiednią, należną koasekuratorom część składki. Składka otrzymywana przez tych koasekuratorów stanowi ich wynagrodzenie za usługę, którą oni świadczą na rzecz ubezpieczającego. W przypadku powstania szkody objętej ubezpieczeniem, ubezpieczyciele zobowiązani są do jej likwidacji. Z reguły, podmiotem odpowiedzialnym za likwidację szkody jest podmiot będący liderem (koasekurator wiodący). Podmiot ten jest zobowiązany do opracowania i zlikwidowania szkody w imieniu swoim oraz w imieniu koasekuratorów, których Wnioskodawca reprezentuje w tym zakresie.

Koasekurator wiodący, w związku z likwidowaną przez niego szkodą, może ponosić następujące koszty:

1.  odszkodowania wypłaconego w związku z likwidacją szkody;
2.  koszty zewnętrzne dotyczące wykonania ekspertyz przez zewnętrznych ekspertów, gdy są one konieczne dla zlikwidowania danej szkody, np. koszty opinii lekarza orzecznika, koszty opinii rzeczoznawcy, koszty opinii prawnej;
3.  inne koszty powstałe m.in. w wyniku podjęcia decyzji o odmowie wypłaty odszkodowania, np. koszty sądowe, koszty dodatkowych ekspertyz, odsetki itp.

Koszty te mogą być ponoszone przez Wnioskodawcę zarówno na rzecz podmiotów krajowych, jak i zagranicznych. Odpowiedzialność za likwidację szkody powstałej wobec ubezpieczonego spoczywa na każdym z koasekuratorów. Jednocześnie, porozumienie o koasekuracji określa proporcje, w jakich każdy z koasekuratorów uczestniczy w kosztach likwidacji szkód (najczęściej proporcje te odpowiadają proporcjom, według których dzielona jest składka ubezpieczeniowa). Oznacza to, że jeżeli wszystkie koszty likwidacji szkody ponoszone są przez jeden podmiot (najczęściej przez koasekuratora wiodącego), to podmiot ten następnie uzyskuje zwrot części poniesionych kosztów od pozostałych koasekuratorów, stosownie do ustalonej proporcji.

Wnioskodawca zawiera umowy koasekuracji, w których występuje zarówno jako koasekurator, jak i koasekurator wiodący. W związku z tym, w działalności gospodarczej Wnioskodawcy zdarzają się sytuacje, w których:

1.  ponosi on koszty związane z likwidacją szkody, a następnie uzyskuje zwrot poniesionych wydatków od pozostałych koasekuratorów,
2.  inny koasekurator ponosi koszty związane z likwidacją szkody, a następnie Wnioskodawca dokonuje na rzecz tego koasekuratora zwrotu poniesionych wydatków, w części przypadającej na Wnioskodawcę.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy rozliczenia zwrotu kosztów likwidacji szkody pomiędzy koasekuratorami a koasekuratorem wiodącym podlegają opodatkowaniu VAT.

Z cytowanych powyżej przepisów ustawy wynika, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem, opodatkowanym świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów, przy czym do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Wskazać należy, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 1 kwietnia 1982 r. C-89/81 w sprawie Hong-Kong Trade Development Council TSUE stwierdził, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80 Staatssecretaris van Financien przeciwko Cooperatieve Aardappelenbewaarplaats GA ETS, które zapadło na tle przepisów Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu - jak wskazał Trybunał - świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R.J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie podkreślono, że dla wystąpienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług konieczne staje się zaistnienie bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie konsumenta tej czynności.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług, w rozumieniu art. 5 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Z treści art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zauważyć należy, że zawieranie porozumień w postaci umowy o współpracę jest dopuszczalne, w ramach swobody umów. Stosownie do art. 353(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Wspólne przedsięwzięcia charakteryzuje to, że jego uczestnicy są związani ustaleniami umownymi, a umowa o wspólne przedsięwzięcie z reguły wiąże podmioty na czas określony, najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, dla którego została zawarta. Podmioty podejmujące współpracę w ramach wspólnego przedsięwzięcia realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem, a podjęte przez takie podmioty działania nie tworzą podmiotu gospodarczego, który byłby odrębnym podmiotem gospodarczym podlegającym rejestracji. Zatem przedsiębiorcy działający w ramach wspólnego przedsięwzięcia są odrębnymi podatnikami VAT. W konsekwencji w sytuacjach, w których przedmiotem umowy stron jest wspólna realizacja określonego celu, można przyjąć, że w zakresie działań każdej ze stron, wynikających z ich obowiązków umownych, nie dochodzi do wzajemnego odpłatnego świadczenia usług. Należy podkreślić, że w tego rodzaju przypadkach wszystkie strony umowy osiągają zamierzone cele, z tym że osiągnięcie tych celów nie jest bezpośrednio związane ze świadczeniem innego podmiotu w ramach zawartej umowy.

W niniejszej sprawie koasekurator wiodący i koasekuratorzy podejmują się wspólnego zadania gospodarczego polegającego na wspólnym zapewnieniu ochrony ubezpieczeniowej temu samemu ubezpieczającemu na wypadek wystąpienia ryzyk ubezpieczeniowych. Koasekurator wiodący i koasekuratorzy dzielą się między sobą przychodem uzyskiwanym z tytułu umowy ubezpieczenia, której są stronami, zawartej w ramach koasekuracji, tj. opłacanymi przez ubezpieczającego składkami ubezpieczeniowymi zgodnie z udziałem każdego z nich w koasekuracji, ustalonym w porozumieniu o koasekuracji. Następnie Koasekurator wiodący i pozostali koasekuratorzy dzielą się między sobą kosztami związanymi z umową ubezpieczenia zawartą przez nich w ramach koasekuracji, tj. m.in. kosztami wypłaconych odszkodowań i innych świadczeń z tytułu tego ubezpieczenia oraz zewnętrznymi kosztami przeprowadzonej likwidacji szkód z tytułu tych umów. Koasekurator wiodący, jak i koasekuratorzy są stroną umowy ubezpieczenia zawartej z ubezpieczającym.

Zatem w analizowanej sprawie w odniesieniu do pytania nr 1 należy wskazać, że otrzymane przez Wnioskodawcę od innych koasekuratorów zwrotu kosztów likwidacji szkody nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W niniejszym przypadku nie można rozpoznać korzyści jakie w związku z dokonywanym rozliczeniem uzyskuje Wnioskodawca działający jako koasekurator wiodący (lider). Nie można bowiem takiej cechy przypisać operacjom polegającym na zwrocie kosztów likwidacji szkody dokonywanym na rzecz Wnioskodawcy przez pozostałych koasekuratorów partycypujących w umowie. W niniejszej sytuacji nie wynika wzajemność świadczenia pomiędzy liderem a koasekuratorem dokonującym stosownie do udziału w koasekuracji zwrotu kosztów likwidacji szkody, gdyż zwrot ten w odpowiedniej proporcji wynika z porozumienia o koasekuracji, które stanowi o określonym obowiązku „rozdziału” ponoszonych kosztów związanych z likwidacją szkody. Dodatkowo rozliczenia te nie są związane z jakimkolwiek świadczeniem wykonywanym przez Wnioskodawcę na rzecz pozostałych koasekuratorów.

W konsekwencji otrzymany przez Wnioskodawcę zwrot kosztów likwidacji szkody nie stanowi dla Wnioskodawcy zapłaty za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani też za świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy. Zatem czynność ta nie podlega opodatkowaniu VAT.

Odnosząc się natomiast do kwestii opodatkowania wpłat dokonywanych przez Wnioskodawcę dla innych koasekuratorów tytułem zwrotu kosztów likwidacji szkody (pytanie nr 2) należy zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Czynności opodatkowane w tym zakresie występują co do zasady u dostawcy towaru lub usługodawcy (za wyjątkiem wymienionych w ustawie przypadków rozliczania podatku należnego przez usługobiorcę, lub nabywcę towarów, co nie ma miejsca w niniejszym przypadku). Tym samym fakt przekazania określonych środków pieniężnych nie stanowi dla podmiotu dokonującego takiego przekazania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji wypłata przez Wnioskodawcę do innych koasekuratorów zwrotu kosztów likwidacji szkody, zgodnie z udziałem w koasekuracji nie podlega opodatkowaniem podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja jest interpretacją indywidualną i wydana została w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy, a zatem nie dotyczy konsekwencji podatkowych dla pozostałych koasekuratorów.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekła prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.