Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.28.2018.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-21
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione nakłady na projekt pn. „Budowa strzelnicy (…)” i możliwości zastosowania prewspółczynnika Szkoły Podstawowej
Słowa kluczowe: jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; miasto; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; projekt; szkoły
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2018 r. (data wpływu 17 stycznia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 marca 2018 r. (data wpływu 8 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione nakłady na projekt pn. „Budowa strzelnicy (…)” i możliwości zastosowania prewspółczynnika Szkoły Podstawowej– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione nakłady na projekt pn.” Budowa strzelnicy (…)” i możliwości zastosowania prewspółczynnika Szkoły Podstawowej. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 marca 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto (dalej „Wnioskodawca” lub „Miasto”) ubiega się o dofinansowanie projektu w ramach programu inwestycji o szczególnym znaczeniu dla sportu finansowanego przez Ministerstwo Sportu i Turystyki. Miasto jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Miasto będzie realizować projekt pn. „Budowa strzelnicy (…)”.

Miasto jest organem wspierającym Ośrodek Szkolenia Sportowego (OSS), którego celem jest realizowanie zadań szkoleniowych stanowiących wieloletni program szkolenia młodzieży oraz umożliwienie jej rozwoju sportowego.

Powodem powołania OSS był potencjał pobliskich klubów, wysokie osiągnięcia sportowe mieszkańców , zaangażowanie trenerów i wieloletnie tradycje tego miejsca. Na terenie Miasta w Szkole Podstawowej powstały także klasy sportowe.

Miasto zobowiązało się do pomocy merytorycznej i wsparcia finansowego, promocji dyscypliny na terenie Miasta, utrzymaniu i rozwoju infrastruktury na terenie OSS, w tym na zapewnieniu strzelnicy przy trasach narciarskich i nartorolkowych oraz na zapewnianiu naboru zawodników przy współpracy z miejskimi szkołami.

Projekt zakłada budowę strzelnicy sportowej wraz z niezbędną infrastrukturą oraz parkingiem. W ramach projektu planowane jest utworzenie obiektu, który będzie pełnił funkcje szkoleniowo treningowe oraz stworzy możliwości rozgrywania zawodów o randze krajowej.

Zadanie obejmuje budowę m.in. zadaszonej wiaty z oświetleniem, utworzenie stanowisk strzelniczych wraz z osprzętem, utworzenie ścieżek pieszych umożliwiających dojście do tarcz strzelniczych z boku placu strzelniczego oraz ścieżek biegowych. Przyjęto także wykonanie siedzisk systemowych sportowych w strefie dla trenerów i zawodników oraz w formie zaplecza kontenera magazynowo-socjalnego. Całość obiektu zostanie ogrodzona siatką ze słupkami metalowymi oraz dwoma bramami przesuwnymi.

Miasto planuje uzyskiwać przychody z opłat wnoszonych przez kluby sportowe oraz przez indywidualnych użytkowników korzystających ze strzelnicy na potrzeby treningów jak również przez Jednostki Policji oraz Wojska, które korzystać będą ze strzelnicy w celach szkoleniowych.

Realizatorem zadania jest Miasto. Nabywcą towarów i usług związanych z realizacją projektu będzie Miasto. Infrastrukturą zarządzać będzie Dyrekcja Szkoły Podstawowej, w skład której wchodzą klasy pozostałe z Gimnazjum (które zgodnie z reformą zostało zlikwidowane). Realizacja projektu jest w latach 2017-2018.

Podjęcie tych działań związane jest z realizacją zadań własnych należących do gminy zgodnie z art. 7 ust. 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446 t.j. z dnia 4 kwietnia 2016 r.).

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 marca 2018 r. o poniższe informacje, będące doprecyzowaniem opisu sprawy:

1.  Wybudowana strzelnica sportowa wraz z niezbędną infrastrukturą oraz parkingiem będzie wykorzystywana zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875 t.j. z dnia 9 października 2017 r.).

*   2a. Wybudowana strzelnica sportowa wraz z niezbędną infrastrukturą oraz parkingiem będzie wykorzystywana do:
    *   działalności opodatkowanej, w przypadku wynajmu czy udostępniania strzelnicy indywidualnym użytkownikom, klubom sportowym, jednostkom Policji, Wojska, uczniom szkół z innych gmin;
    *   działalności niepodlegającej VAT, w przypadku korzystania przez uczniów szkół podlegających centralizacji podatku VAT, udostępnianiu strzelnicy Uczniowskiemu Klubowi Sportowemu oraz Ośrodkowi Szkolenia Sportowego .

*   2b. Wnioskodawca nie będzie miał możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków na zakup towarów i usług do czynności dających prawo do odliczenia oraz do czynności nie dających takiego prawa.

1.  Przedmiotowa strzelnica sportowa wraz z niezbędną infrastrukturą oraz parkingiem nie będzie wykorzystywana wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej, ale również będzie wykorzystywana do celów innych niż działalność gospodarcza.
2.  Wybudowana strzelnica sportowa wraz z niezbędną infrastrukturą oraz parkingiem będzie wykorzystywana do prowadzonej działalności gospodarczej przez Szkołę Podstawową
3.  Umowy z klubami sportowymi, indywidualnymi użytkownikami korzystającymi ze strzelnicy na potrzeby treningów, jednostkami Policji oraz Wojska będą zawierane przez Dyrektora Szkoły Podstawowej działającego w imieniu Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Miasto, jako jednostka samorządowa wykonująca zadania własne w ramach programu inwestycji o szczególnym znaczeniu dla sportu, finasowanego przez Ministerstwo Sportu i Turystyki, będzie miało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione nakłady na projekt pn. „Budowa strzelnicy (…)”?
2.  Czy w przypadku prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących poniesione nakłady na projekt pn. „Budowa strzelnicy (…)” Miasto będzie mogło zastosować prewspółczynnik Szkoły Podstawowej, która będzie zarządzać infrastrukturą?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 7 ust. 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, t.j. z dnia 4 kwietnia 2016 r., ze zm.) zadanie to należy do zadań własnych gminy, do których została powołana. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, t.j. z dnia 24 czerwca 2017 r.) nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa dla realizacji, których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina jako jednostka samorządowa, posiadająca osobowość prawną oraz będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, wykonująca zadania własne w ramach programu inwestycji o szczególnym znaczeniu dla sportu finansowanego przez Ministerstwo Sportu i Turystyki, ze względu na uzyskiwane przychody związane m.in. z wynajmowaniem strzelnicy za odpłatnością (udostępnianie za odpłatnością osobom fizycznym do celów prywatnych) będzie miała możliwość obniżenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione nakłady na projekt pn. „Budowa strzelnicy (…)”.

Zgodnie z art. 86 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w przypadku kiedy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Działalność prowadzona przez strzelnicę będzie dotyczyła czynności zwolnionych zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 32 oraz czynności podlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podmiotów, w którym wskazano wprost, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego (JST) sposób określenia proporcji określa się odrębnie dla urzędu obsługującego daną JST, jednostek budżetowych i zakładów budżetowych. Miasto dokonując wydatków związanych z ww. projektem powinna zastosować prewspółczynnik jednostki zarządzającej infrastrukturą, w tym przypadku Szkoły Podstawowej, gdyż nabywane towary będą związane z prowadzeniem przez tą Szkołę działalności niepodlegającej VAT, jak i opodatkowanej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Rozpatrując kwestie zawarte we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów, zgodnie z którym „artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie”.

Zdaniem TSUE, jednostki te nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek gminy oraz nie odpowiadają za szkody spowodowane tą działalnością (odpowiedzialność tę ponosi wyłącznie gmina), ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności. Uzyskane dochody są bowiem wpłacane do budżetu Gminy, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu.

W konsekwencji tego wyroku należy uznać, że jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, a więc wszelkie czynności przez nie dokonywane na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach jednostki samorządu terytorialnego (pomiędzy jej jednostkami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.

W dniu 26 października 2015 r. zapadła uchwała NSA, sygn. akt I FPS 4/15, w której NSA wskazał, że pomimo większego niż jednostki budżetowe stopnia samodzielności zakładu budżetowego, nie może on być uznany za odrębnego od Gminy podatnika VAT, nie spełnia bowiem ww. warunków – nie jest wystarczająco samodzielny. NSA wskazał również, że dotychczasowe orzecznictwo NSA w tej materii, akceptujące odrębność tych podmiotów, należy uznać za nieaktualne. Podatnikiem i stroną w kontaktach na zewnątrz jest wyłącznie Gmina.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 280), zwanej dalej ustawą „centralizacyjną”, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

W myśl art. 4 ustawy „centralizacyjnej”, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Jak stanowi art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r. – przez jednostkę organizacyjną rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

W konsekwencji, jednostki organizacyjne gminy/powiatu posiadające status zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej, nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów w zakresie podatku od towarów i usług. Zatem wszelkie czynności wykonywane przez te jednostki organizacyjne na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła, a czynności dokonywane w ramach tej jednostki (zarówno pomiędzy jednostkami budżetowymi, jak i zakładami budżetowymi) mają charakter wewnętrzny.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast z art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zatem Gmina (Miasto), wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Natomiast na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie delegacji zawartej w przepisie art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwane dalej rozporządzeniem.

Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia). W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Jednocześnie – co istotne – rozporządzenie nie przewiduje, w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, aby rozliczać wszystkie działalności prowadzone przez te jednostki, samodzielnie. Jak wskazano wyżej, proporcja ustalana jest odrębnie dla urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego, czyli: urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego; odrębnie dla jednostki budżetowej oraz odrębnie dla samorządowego zakładu budżetowego. Tym samym proporcja, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, powinna zostać obliczona, zgodnie z ww. przepisami rozporządzenia, dla każdej z jednostek samorządu terytorialnego oddzielnie.

I tak, zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia – jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru:

X=Ax100/D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

*   X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,
*   A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
*   D – dochody wykonane jednostki budżetowej.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

W przypadku bowiem wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, Miasto ubiega się o dofinansowanie projektu w ramach programu inwestycji o szczególnym znaczeniu dla sportu finansowanego przez Ministerstwo Sportu i Turystyki. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Miasto będzie realizować projekt pn. „(…)”.

Miasto jest organem wspierającym Ośrodek Szkolenia Sportowego (OSS). Miasto zobowiązało się do pomocy merytorycznej i wsparcia finansowego, promocji dyscypliny na terenie miasta, utrzymaniu i rozwoju infrastruktury na terenie OSS, w tym na zapewnieniu strzelnicy przy trasach narciarskich i nartorolkowych oraz na zapewnianiu naboru zawodników przy współpracy z miejskimi szkołami.

Projekt zakłada budowę strzelnicy sportowej wraz z niezbędną infrastrukturą oraz parkingiem. W ramach projektu planowane jest utworzenie obiektu, który będzie pełnił funkcje szkoleniowo treningowe oraz stworzy możliwości rozgrywania zawodów o randze krajowej.

Zadanie obejmuje budowę m. in. zadaszonej wiaty z oświetleniem, utworzenie stanowisk strzelniczych wraz z osprzętem, utworzenie ścieżek pieszych umożliwiających dojście do tarcz strzelniczych z boku placu strzelniczego oraz ścieżek biegowych. Przyjęto także wykonanie siedzisk systemowych sportowych w strefie dla trenerów i zawodników oraz w formie zaplecza kontenera magazynowo-socjalnego. Całość obiektu zostanie ogrodzona siatką ze słupkami metalowymi oraz dwoma bramami przesuwnymi.

Miasto planuje uzyskiwać przychody z opłat wnoszonych przez kluby sportowe oraz przez indywidualnych użytkowników korzystających ze strzelnicy na potrzeby treningów, jak również przez Jednostki Policji oraz Wojska, które korzystać będą ze strzelnicy w celach szkoleniowych.

Realizatorem zadania, jak i nabywcą towarów i usług związanych z realizacją projektu będzie Wnioskodawca. Infrastrukturą zarządzać będzie Dyrekcja Szkoły Podstawowej. Realizację projektu przewidziano na lata 2017-2018.

Podjęcie tych działań związane jest z realizacją zadań własnych należących do gminy zgodnie z art. 7 ust. 10 ustawy o samorządzie gminnym.

Wybudowana strzelnica sportowa wraz z niezbędną infrastrukturą oraz parkingiem będzie wykorzystywana zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym.

Wybudowana strzelnica sportowa wraz z niezbędną infrastrukturą oraz parkingiem będzie wykorzystywana do działalności opodatkowanej (w przypadku wynajmu czy udostępniania strzelnicy indywidualnym użytkownikom, klubom sportowym, jednostkom Policji, Wojska, uczniom szkół z innych gmin) i działalności niepodlegającej VAT (w przypadku korzystania przez uczniów szkół podlegających centralizacji podatku VAT, udostępnianiu strzelnicy Uczniowskiemu Klubowi Sportowemu oraz Ośrodkowi Szkolenia Sportowego Młodzieży).

Wnioskodawca nie będzie miał możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków na zakup towarów i usług do czynności dających prawo do odliczenia oraz do czynności nie dających takiego prawa.

Przedmiotowa strzelnica sportowa wraz z niezbędną infrastrukturą oraz parkingiem nie będzie wykorzystywana wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej, ale również będzie wykorzystywana do celów innych niż działalność gospodarcza.

Wybudowana strzelnica sportowa wraz z niezbędną infrastrukturą oraz parkingiem będzie wykorzystywana do prowadzonej działalności gospodarczej przez Szkołę Podstawową.

Umowy z klubami sportowymi, indywidualnymi użytkownikami korzystającymi ze strzelnicy na potrzeby treningów, jednostkami Policji oraz Wojska będą zawierane przez Dyrektora Szkoły Podstawowej działającego w imieniu Wnioskodawcy czyli Miasta.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione nakłady na realizację projektu pn. „Budowa strzelnicy (…)”.

Mając na uwadze powołane przepisy, wskazać należy, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem wówczas, gdy zostaną spełnione dwa warunki: odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje więc w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W przedmiotowej sprawie – jak wskazał Wnioskodawca – strzelnica sportowa wraz z niezbędną infrastrukturą oraz parkingiem będzie wykorzystywana do celów prowadzonej działalności gospodarczej Szkoły Podstawowej (jednostki budżetowej Miasta) w zakresie wynajmu i udostępniania strzelnicy indywidualnym użytkownikom, klubom sportowym, Jednostkom Policji i Wojska oraz uczniom szkół z innych gmin. Ponadto, przedmiotowa strzelnica będzie również wykorzystywana przez Gminę do celów działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. w zakresie korzystania ze strzelnicy przez uczniów szkół podlegających centralizacji, udostępniania strzelnicy Uczniowskiemu Klubowi Sportowemu oraz Ośrodkowi Szkolenia Sportowego Młodzieży działających w ramach porozumienia trójstronnego. W przypadku wydatków poniesionych na zakup towarów i usług nabywanych w związku z budową przedmiotowej strzelnicy sportowej wraz z infrastrukturą oraz parkingiem, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości ich przyporządkowania do czynności dających prawo do odliczenia oraz do czynności nie dających takiego prawa.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że Wnioskodawca ponosząc wydatki na realizację przedmiotowego projektu, tj. budowę strzelnicy sportowej, infrastruktury i parkingu, które wykorzystywane będą zarówno do celów działalności gospodarczej (opodatkowanej), jak i do celów pozostających poza taką działalnością i nie mając możliwości – jak wskazał sam Zainteresowany – przyporządkowania poniesionych wydatków do czynności dających prawo do odliczenia oraz do czynności nie dających takiego prawa, będzie miał obowiązek stosowania proporcji określonej w art. 86 ust. 2a ustawy. Powyższe wynika z faktu, że Miasto będzie nabywać towary i usługi, które będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza i Wnioskodawca nie będzie w stanie przypisać tych wydatków w całości i wyłącznie do działalności gospodarczej.

Ponadto, wątpliwości Zainteresowanego dotyczą także kwestii ustalenia czy w przypadku przysługującego Miastu prawa do odliczenia podatku VAT, Wnioskodawca będzie mógł zastosować prewspółczynnik Szkoły Podstawowej, która będzie zarządzać infrastrukturą.

Jak wynika z ww. przepisów ustawy „centralizacyjnej”, jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia wspólnego rozliczania we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki swojej jednostki organizacyjnej, która przestała być wyodrębnionym podatnikiem – w zakresie, w jakim dotyczą one podatku od towarów i usług.

Jak wskazał Wnioskodawca, wybudowana strzelnica sportowa wraz z niezbędną infrastrukturą oraz parkingiem będzie zarządzana i wykorzystywana przez Szkołę Podstawową (jednostkę budżetową Miasta). Ponadto – jak wynika z wniosku – umowy z klubami sportowymi, indywidualnymi użytkownikami korzystającymi ze strzelnicy na potrzeby treningów, Jednostkami Policji oraz Wojska będą zawierane przez Dyrektora ww. Szkoły, działającego w imieniu Zainteresowanego. Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w sytuacji, gdy towary i usługi nabywane w związku z realizacją przedmiotowego projektu, tj. budowy strzelnicy sportowej wraz z niezbędną infrastrukturą oraz parkingiem, które będą wykorzystywane przez jednostkę budżetową Miasta (Szkołę Podstawową) do działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) oraz do czynności pozostających poza działalnością gospodarczą (czynności niepodlegające VAT) oraz będzie przez nią zarządzana, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a ustawy i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., przy zastosowaniu proporcji obliczonej dla Szkoły Podstawowej, tj. jednostki faktycznie wykorzystującej zakupione towary i usługi.

Podsumowując, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione nakłady na realizację projektu pn. „Budowa strzelnicy (…)” z zastosowaniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, wyliczonej przy uwzględnieniu przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. W celu dokonania ww. obniżenia Zainteresowany będzie mógł zastosować prewspółczynnik Szkoły Podstawowej, która będzie przedmiotową infrastrukturą zarządzać i wykorzystywać.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zadanych we wniosku pytań należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.