Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.56.2019.2.IP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-16
Teza: Obowiązek rozliczenia podatku VAT od opłat uiszczanych przez Użytkowników z tytułu korzystania z usługi PPV i wykazanie tych opłat w rejestrze sprzedaży.
Słowa kluczowe: pośrednictwo; rozliczanie (rozliczenia); spółki; umowa; usługi; świadczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2019 r. (data wpływu 4 lutego 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 kwietnia 2019 r. (data wpływu 16 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rozliczenia podatku VAT od opłat uiszczanych przez Użytkowników z tytułu korzystania z usługi PPV i wykazania tych opłat w rejestrze sprzedaży – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku rozliczenia podatku VAT od opłat uiszczanych przez Użytkowników z tytułu korzystania z usługi PPV i wykazania tych opłat w rejestrze sprzedaży. Wniosek uzupełniono w dniu 16 kwietnia 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o zawiadomienie o zmianie adresu siedziby Spółki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka (Wykonawca) zawarła umowę o współpracy z B. (Zamawiający). W ramach zawartej umowy zobowiązała się do:

1.  utrzymania stabilnej infrastruktury serwerowej dla dowolnej liczby użytkowników;
2.  dostarczenia odtwarzacza wideo oraz jakości wideo 720p;
3.  przygotowania dedykowanego miejsca na Portalu celem nadawania transmisji live w systemie PPV;
4.  publikowania wszystkich meczów B. w sezonie 2018/2019 na Portalu;
5.  otwierania i zamykania sprzedaży dostępów na poszczególne mecze B. w sezonie 2018/2019;
6.  archiwizacji każdego ze spotkań meczowych transmitowanych na Portalu w ramach niniejszej Umowy;
7.  obsługi systemu płatności za dostępy do meczów B. w sezonie 2018/2019;
8.  przekazywania środków finansowych z PPV do dyspozycji Zamawiającego;
9.  przygotowania dowolnej liczby dostępów dla użytkowników do meczów B. w sezonie 2018/2019;
10.  sporządzania szczegółowego raportu sprzedaży dostępu do meczów B. w sezonie 2018/2019 w oparciu o dane operatora płatności online;
11.  przygotowania i opublikowania regulaminu transmisji PPV na Portalu;
12.  zamieszczenia instrukcji obsługi dla Użytkowników;
13.  prowadzenia monitoringu nieuczciwych praktyk;
14.  obsługi reklamacji wykupionych dostępów do meczów B. w sezonie 2018/2019 w systemie PPV;
15.  dostarczenia oprogramowania i pełnego zestawu grafik meczowych do wykorzystania w celu ujednolicenia oprawy przekazu.

Spółka realizuje umowę poprzez zamieszczanie na swojej stronie internetowej materiałów video z rozgrywanych meczów B. przygotowanych, produkowanych poprzez wynajętą do tego celu przez B. firmę C.

Nagrania te udostępniane są użytkownikom, w wersjach płatnych i bezpłatnych. Wersje płatne realizowane są w oparciu o standardy PPV (pay-per-view).

Regulamin użytkowania brzmi następująco:

1.  „POSTANOWIENIA OGÓLNE.
    1.  Niniejszy regulamin (zwany dalej »Regulaminem«) określa zasady świadczenia usługi oferowanej przez A., wpisaną do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonow pod numerem KRS, o numerze NIP.
    2.  Korzystanie z Usługi PPV przez Użytkownika jest możliwe pod warunkiem akceptacji Regulaminu przez Użytkownika. Użytkownik jest zobowiązany do zapoznania się z postanowieniami Regulaminu przed skorzystaniem z Usługi PPV.
2.  DEFINICJE.
    1.  Usługa PPV – audiowizualna usługa medialna na żądanie typu »pay-per-view« (tzn. płatność za obejrzenie konkretnej treści), świadczona odpłatnie za pośrednictwem A. jako jednorazowa usługa, polegająca na zapewnieniu użytkownikowi dostępu do zakodowanej pojedynczej transmisji wydarzenia sportowego, udostępnianego odpłatnie w czasie rzeczywistym (»na żywo«).
    2.  Transmisja – materiał filmowy transmitowany na żywo za pośrednictwem sieci Internet przez Nadawcę, dostępny na stronach internetowych Nadawcy.
    3.  Nagranie – materiał filmowy, dostępny na stronach internetowych Nadawcy.
    4.  Użytkownik – osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, która korzysta z Usługi PPV.
    5.  Nadawca – A., wpisaną do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy pod numerem KRS, o numerze NIP.
    6.  Zamówienie – czynność Użytkownika poprzedzająca aktywację Usługi PPV, na zasadach i w formie określonej niniejszym Regulaminem.
    7.  Operator płatności elektronicznych – T. S.A., Kapitał zakładowy: (…) PLN wpłacony w całości.
    8.  Opłata – należność od Użytkownika z tytułu korzystania z Usługi PPV, płatna na zasadach i w formie określonych w niniejszym Regulaminie. Wartość i waluta opłaty widnieje każdorazowo przy każdej płatnej transmisji w trakcie trwania sprzedaży:
        1.  opłata za mecz B.: 12 zł brutto.
3.  ZASADY ŚWIADCZENIA USŁUGI PPV.
    1.  Nadawca realizuje Transmisje i Nagrania z dołożeniem wszelkich starań wynikających z profesjonalnego charakteru prowadzonej działalności, w oparciu o sprzęt i dostępną technologię.
    2.  Realizacja Transmisji i Nagrania uzależniona jest od dostępności zasilania prądem elektrycznym dostępności łącza internetowego umożliwiającego emisję transmisji, które to warunki świadczą na rzecz Nadawcy podmioty zewnętrzne na mocy stosownych porozumień.
    3.  Dostęp do Transmisji i Nagrań możliwy jest z poziomu takich urządzeń jak komputer, laptop, tablet, smartfon, przy czym Urządzenia te muszą posiadać dostęp do Internetu o zalecanej przepustowości 5 mbps (pobieranie).
    4.  Zamówienie dokonywane jest za pomocą strony internetowej (www. (…).pl).
    5.  W celu dokonania Zamówienia należy najpierw założyć konto na portalu (www. (…).pl), a następnie wybrać konkretne wydarzenie sportowe, którego Transmisja lub Nagranie będzie dotyczyć.
    6.  Po wybraniu wydarzenia sportowego należy dokonać płatności za pośrednictwem płatności Internetowych T., w sposób omówiony poniżej.
    7.  Przed wniesieniem opłaty zalecane jest sprawdzenie możliwości technicznych oraz wykonanie testu (sprawdzenie dowolnej wcześniejszej transmisji dostępnej na stronie www. (…).pl).
    8.  Zamówienie zostanie zrealizowane niezwłocznie po opłaceniu usługi.
    9.  W celu skorzystania z opłaconej usługi PPV należy zalogować się na koncie posiadanym w ramach portalu (www. (…).pl).
    10.  W ramach posiadanego konta na portalu (www. (…).pl) istnieje możliwość sprawdzenia historii dokonywanych Zamówień.
    11.  Zakupiona usługa PPV umożliwia obejrzenie transmisji jednego wybranego przez Użytkownika wydarzenia sportowego.
    12.  Zakupione Nagranie można będzie oglądać bez ograniczeń czasowych, natomiast zakupioną Transmisję będzie można oglądać do momentu zmiany jej statusu na Nagranie.
    13.  W przypadku zalogowania się na konto posiadane w ramach portalu (www. (…).pl) i nieuzyskania dostępu do zakupionej Usługi PPV, Użytkownik zobowiązany jest niezwłocznie zgłosić ten fakt do Nadawcy.
    14.  Nagranie lub Transmisja może zostać wykorzystana przez Użytkownika jedynie do własnego użytku osobistego na terytorium Unii Europejskiej.
    15.  Zakazane jest:
        1.  nagrywanie, publiczne udostępnianie Nagrań lub Transmisji w jakiejkolwiek formie,
        2.  jakiekolwiek inne wykorzystanie Nagrań lub Transmisji niż wskazane powyżej.
    16.  Dokonanie Zamówienie pociąga za sobą obowiązek zapłaty. W przypadku niespełnienia tego obowiązku umowa nie zostaje zawarta, a usługa PPV nie zostaje odblokowana.
4.  PŁATNOŚĆ.
    1.  Płatność za Usługę PPV dokonywana jest za pomocą systemu T. Za dokonanie opłaty uważa się moment uznania rachunku bankowego Operatora płatności elektronicznych.
    2.  Wysokość opłat za poszczególne Transmisje i Nagrania będzie określona każdorazowo w stosunku do poszczególnych wydarzeń sportowych na portalu (www. (…).pl).
    3.  Nadawca nie bierze odpowiedzialności za opóźnienia wynikające podczas weryfikacji płatności w systemie. Realizacja płatności następuje bowiem niezależnie od Nadawcy i odpowiedzialność w ww. zakresie ponosi Operator płatności elektronicznych.
    4.  W przypadku dokonywania opłaty za Usługę PPV za pośrednictwem Operatora płatności elektronicznych, zlecenie zapłaty powinno być zakończone przed rozpoczęciem nadawania Transmisji. Opłata dokonania z opóźnieniem skutkuje skróceniem czasu dostępu do Transmisji i nie uprawnia Użytkownika do roszczenia o zwrot dokonanej opłaty w całości lub w części z tytułu takiego opóźnienia.
    5.  Procedurę zwrotów środków pieniężnych za zakupiony dostęp określa pkt V Regulaminu. Użytkownik może anulować zamówienie do 24 godzin przed datą i godziną rozpoczęcia wykupionej transmisji.
5.  REKLAMACJA.
    1.  Użytkownikowi przysługuje prawo reklamacji:
        1.  w momencie niedostępności portalu (www. (…).pl) lub jego awarii,
        2.  nieuzyskania dostępu do skorzystania usługi PPV, po zalogowaniu się na konto posiadane w ramach portalu (www. (…).pl).
    2.  Reklamacja nie przysługuje w przypadku występowania krótkich przerw w ciągłości obrazu lub dźwięku (np. przeskoki, zwolnione wyświetlanie obrazów) spowodowane zakłóceniami niezależnymi od Nadawcy.
    3.  Nadawca nie ponosi odpowiedzialności za ewentualne szkody będące następstwem korzystania z Usługi PPV oraz za skutki ujawnienia przez Użytkownika treści udostępnionych w ramach Usługi PPV osobom trzecim, w tym osobom niepełnoletnim, poprzez brak zachowania odpowiednich środków ostrożności.
    4.  Reklamacje do Nadawcy można składać w ciągu 24 godzin od momentu zakończenia Transmisji. W przypadku przesłania Reklamacji w terminie późniejszym, nie będą one rozpatrywane przez Nadawcę. Reklamację można składać pod adresem: (…).pl.
    5.  Zgłoszenie reklamacyjne powinno zawierać:
        1.  nazwę Użytkownika (imię i nazwisko, login),
        2.  adres e-mail przywiązany do konta na portalu,
        3.  nr transakcji Operatora płatności elektronicznych,
        4.  datę, godzinę oraz wydarzenie dla którego została wykupiona Usługa wraz z opisem problemu i uzasadnieniem reklamacji.
    6.  Reklamacja zostanie rozpatrzona w terminie 14 dni od momentu jej złożenia. Po uwzględnieniu reklamacji Użytkownik otrzyma zwrot kwoty w wysokości uiszczonej w ramach złożonego Zamówienia przelewem zwrotnym na rachunek bankowy, z którego kwota została uiszczona.
6.  POSTANOWIENIA KOŃCOWE.
    1.  Regulamin udostępniony został na portalu (www. (…).pl), w sposób umożliwiający jego pozyskanie, odtwarzanie, utrwalenie i wydrukowanie, jak również w siedzibie A. w wersji papierowej.
    2.  Nadawca zastrzega sobie prawo do zmiany Regulaminu.
    3.  Użytkownika obowiązuje Regulamin aktualny w chwili dokonywania opłaty za Usługę PPV, udostępniony na portalu (www. (…).pl) oraz w siedzibie A.
    4.  Niniejszy Regulamin wchodzi w życie z dniem xx lipca 2018 roku”.

Na potrzeby rozliczeń z B. Spółka otworzyła specjalnie dedykowany rachunek bankowy, gdzie wpływają środki finansowe związane z zapłatą dokonywaną przez użytkowników.

Zgodnie z umową strony ustaliły, że koszt dostępu do jednego meczu w danej kolejce B. w sezonie 2018/2019 w Systemie PPV udostępnionego na Portalu wynosić będzie 12,00 zł brutto.

Strony ustaliły również, że wynagrodzenie z tytułu wykonania świadczeń przez Wykonawcę (Spółkę) wynosić będzie 1,10 zł brutto z każdego wykupionego dostępu. Wykonawca zobowiązuje się do wystawienia oraz doręczenia Zamawiającemu (B.) co miesiąc faktury VAT na kwotę wynoszącą iloczyn kwoty 1,10 zł brutto i ilości wykupionych dostępów z danego miesiąca.

Wnioskodawca oświadcza, że działa w imieniu i na rzecz Zamawiającego. Wnioskodawca nie nabywa prawa do nagrań video i nie sprzedaje tych praw na rzecz użytkowników.

W uzupełnieniu stanu faktycznego, w odpowiedzi na pytania Dyrektora KIS z dnia 26 marca 2019 r. (0112-KDIL2-3.4012.56.2019.1.IP) Wnioskodawca oświadcza co następuje:

1.  Nikt nie wystawia faktur Użytkownikom, otrzymują oni ze swojego banku jedynie potwierdzenie dokonania przelewu. Środki Użytkownika trafiają na konto T.
2.  Użytkownik akceptując regulamin zawiera umowę na świadczenie usługi PPV z Wnioskodawcą.
3.  Operator płatności elektronicznych T. przekazuje kwoty wpłacane przez Użytkowników na konto Wnioskodawcy, jednakże Wnioskodawca NIE MOŻE W PEŁNI DYSPONOWAĆ wpłacanymi przez Użytkowników kwotami. Zgodnie z postanowieniami umowy, pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym (B.) Wnioskodawca może jedynie dysponować kwotą będącą wynagrodzeniem Wnioskodawcy za usługi świadczone dla Zamawiającego (potwierdzonego wystawieniem faktury VAT). Zgodnie z postanowieniami umowy, Wnioskodawca uprawniony jest również do dysponowania środkami w sytuacji uwzględnienia reklamacji Użytkownika i dokonania na jego rzecz zwrotu.

Przekazanie środków wpłaconych przez Użytkowników przekazywane jest przez Wnioskodawcę Zamawiającemu po zakończeniu określonej kolejki meczowej (po uprzednim otrzymaniu ich od operatora systemu płatności), ale przed rozpoczęciem kolejnej, na podstawie raportu sprzedaży dostępów do meczów z uwzględnieniem reklamacji. Raport ten dokładnie określa ile środków z każdej kolejki rozgrywkowej przelewanych jest na konto Zamawiającego (Stowarzyszenie B.) a ile środków należy się Wnioskodawcy (A.).

Kwotę więc 12 zł, stanowiącą opłatę za mecz wpłacaną przez Użytkowników Wnioskodawca przekazuje Zamawiającemu, ale pomniejszoną o kwotę wynagrodzenia w wysokości 1,10 zł brutto.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w zaistniałej sytuacji Spółka pośrednicząca w rozliczeniach PPV (pay per view) powinna od dokonanych przez Użytkowników wpłat rozliczyć podatek VAT i wykazać w rejestrze sprzedaży dokonane wpłaty od Użytkowników w związku z przepisami art. 8 ust. 2a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym nie ma zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, gdyż regulacja ta odnosi się do tzw. refakturowania usług. Refakturowanie polega na tym, że podatnik kupuje usługę, którą następnie sprzedaje w tej samej postaci swojemu kontrahentowi. W opisanym stanie faktycznym, Spółka nie dokonuje zakupu usług od B. w celu odsprzedaży tych usług finalnemu odbiorcy, tylko pośredniczy pomiędzy świadczącym usługę – Stowarzyszeniem B., a finalnym odbiorcą usługi – Użytkownikiem. Zatem, zdaniem Spółki, sprzedawcą usługi Użytkownikom jest B., jako że jest posiadaczem nagrania i właścicielem praw autorskich do teletransmisji nagrań video, które są na podstawie umowy o współpracy udostępniane na platformie Spółki. Zgodnie z zapisami umowy, Spółka nie jest właścicielem wpłaconych przez użytkowników kwot, a tylko na podstawie zawartej umowy zajmuje się rozliczeniem tych wpłat. W całości są one bowiem przekazywane na rzecz B. Nie jest to kwota należna Spółce, gdyż nie jest związana z żadną transakcją. Pomimo, że zakres pojęcia świadczenia usług został zdefiniowany przez ustawodawcę bardzo szeroko i zdaje się obejmować wszystko, co nie jest dostawą towarów, to na podkreślenie zasługuje fakt że ten zakres także musi mieć swoje granice, a kluczem do ich rozpoznania jest słowo „świadczenie”. Jeśli nawet występuje odpłatność, jednak bez transakcji, to nie można mówić o świadczeniu usług podlegających VAT. Aby usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wykonaną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Za argumentacja taką stoją sądy i można by było przytoczyć następujące wyroki:

wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 1980/13, wyrok NSA z dnia 29 października 2015 r., sygn. akt I FSK 1352/14. Wyroki te dotyczą wprawdzie innych stanów faktycznych, ale zawarte są w nich znaczące dla niniejszej sprawy definicje świadczenia usług, które dla tej sprawy mają istotne znaczenie. Posiłkując się wyrokami Trybunału Sprawiedliwości (np. wyrok z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93, wyrok z 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81, wyrok z 5 lutego 1980 r. w sprawie C-154/80 czy w sprawie C-276/97, C-358/97 i 408/97), w których formułowane jest ogólne stanowisko, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, uważane mogą być relacje, w których: a) istnieje jakiś związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, b) wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy, c) istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, d) odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem, e) istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. Z powołanej definicji, w odniesieniu do stanu faktycznego, można stwierdzić, że Spółka nie odnosi bezpośrednich i jasno zindywidualizowanych korzyści w związku z dokonaną płatnością przez Użytkownika, gdyż środki te zostają przekazywane na rzecz Stowarzyszenia B. Nie można zatem mówić w tym przypadku o wyświadczeniu usług przez Spółkę na rzecz Użytkownika. W tym konkretnym stanie faktycznym nie dochodzi do dokonania sprzedaży przez Spółkę na rzecz Użytkowników, gdyż ta zdefiniowana w art. 2 ust. 1 pkt 22 jest rozumiana jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług, które nie zachodzi pomiędzy Spółką a Użytkownikami. Podstawą opodatkowania w Spółce jest natomiast kwota pośrednictwa, jaka na podstawie umowy zostaje przyznana Spółce za świadczone usługi. Jest to bowiem wynagrodzenie, jakie przysługuje Spółce w zamian za realizację czynności objętych umową.

Podsumowując stwierdzić należy, że Wnioskodawca na gruncie przepisów podatku VAT nie jest zobowiązany do jego rozliczenia i od wpłat dokonanych przez użytkowników nie musi naliczać i odprowadzać podatku VAT, gdyż art. 8 ust. 2a ustawy o VAT nie ma zastosowania do sytuacji Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Jednakże, wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. W znaczeniu potocznym „wynagrodzenie” to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast „odpłatny” to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Analiza powyższego prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem usługi a otrzymaną zapłatą.

Należy podkreślić, że oba wskazane powyżej warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Usługą jest zatem tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za świadczenie.

Taka definicja świadczenia usług jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług wszelkich transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Z cytowanych przepisów wynika zatem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego. Aby zatem daną czynność uznać za świadczenie usługi, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Ponadto, zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zatem, podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

Kwestię ewidencji (rejestrów) reguluje art. 109 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej. Ewidencja powinna zawierać w szczególności dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, korekt podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego, korekt podatku naliczonego, kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu, a także inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Ustawodawca przepisem art. 109 ust. 3 ustawy, nakłada na podatnika obowiązek prowadzenia ewidencji zawierającej dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, obejmującej m.in. dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania oraz wysokości podatku należnego.

Ewidencja jest odzwierciedleniem stanu rzeczywistego, powinna zatem obejmować wszystkie dokonane przez podatnika czynności podlegające opodatkowaniu jak i dane dotyczące podatku naliczonego podlegającego odliczeniu. Dane, które podatnik wpisuje do deklaracji podatkowej składanej w urzędzie skarbowym stanowią odzwierciedlenie danych wynikających z prowadzonej przez niego ewidencji sprzedaży i ewidencji zakupów VAT.

W świetle art. 109 ust. 3 ustawy, podatnik jest zobowiązany prowadzić ewidencję dotyczącą podatku od towarów i usług w taki sposób, aby ewidencja ta zawierała wszystkie dane niezbędne do poprawnego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę o współpracy z Zamawiającym. W ramach zawartej umowy zobowiązał się do: utrzymania stabilnej infrastruktury serwerowej dla dowolnej liczby użytkowników; dostarczenia odtwarzacza wideo oraz jakości wideo 720p; przygotowania dedykowanego miejsca na Portalu celem nadawania transmisji live w systemie PPV; publikowania wszystkich meczów Zamawiającego w sezonie 2018/2019 na Portalu; otwierania i zamykania sprzedaży dostępów na poszczególne mecze Zamawiającego w sezonie 2018/2019; archiwizacji każdego ze spotkań meczowych transmitowanych na Portalu w ramach niniejszej Umowy obsługi systemu płatności za dostępy do meczów Zamawiającego w sezonie 2018/2019; przekazywania środków finansowych z PPV do dyspozycji Zamawiającego; przygotowania dowolnej liczby dostępów dla użytkowników do meczów Zamawiającego w sezonie 2018/2019; sporządzania szczegółowego raportu sprzedaży dostępu do meczów Zamawiającego w sezonie 2018/2019 w oparciu o dane operatora płatności online; przygotowania i opublikowania regulaminu transmisji PPV na Portalu; zamieszczenia instrukcji obsługi dla Użytkowników; prowadzenia monitoringu nieuczciwych praktyk; obsługi reklamacji wykupionych dostępów do meczów Zamawiającego w sezonie 2018/2019 w systemie PPV; dostarczenia oprogramowania i pełnego zestawu grafik meczowych do wykorzystania w celu ujednolicenia oprawy przekazu. Wnioskodawca działa zgodnie z Regulaminem użytkowania. Spółka realizuje umowę poprzez zamieszczanie na swojej stronie internetowej materiałów video z rozgrywanych meczów Zamawiającego przygotowanych, produkowanych poprzez wynajętą do tego celu przez Zamawiającego firmę. Nagrania te udostępniane są Użytkownikom w wersjach płatnych i bezpłatnych. Wersje płatne realizowane są w oparciu o standardy PPV (pay-per-view). Na potrzeby rozliczeń z Zamawiającym Spółka otworzyła specjalnie dedykowany rachunek bankowy, gdzie wpływają środki finansowe związane z zapłatą dokonywaną przez użytkowników. Zgodnie z umową strony ustaliły, że koszt dostępu do jednego meczu w danej kolejce Zamawiającego w sezonie 2018/2019 w Systemie PPV udostępnionego na Portalu wynosić będzie 12,00 zł brutto. Strony ustaliły również, że wynagrodzenie z tytułu wykonania świadczeń przez Wykonawcę (Spółkę) wynosić będzie 1,10 zł brutto z każdego wykupionego dostępu, Wykonawca zobowiązuje się do wystawienia oraz doręczenia Zamawiającemu co miesiąc faktury VAT na kwotę wynoszącą iloczyn kwoty 1,10 zł brutto i ilości wykupionych dostępów z danego miesiąca. Wnioskodawca działa w imieniu i na rzecz Zamawiającego. Wnioskodawca nie nabywa prawa do nagrań video i nie sprzedaje tych praw na rzecz użytkowników. Nikt nie wystawia faktur Użytkownikom, otrzymują oni ze swojego banku jedynie potwierdzenie dokonania przelewu. Środki Użytkownika trafiają na konto T. Użytkownik akceptując regulamin zawiera umowę na świadczenie usługi PPV z Wnioskodawcą. Operator płatności elektronicznych przekazuje kwoty wpłacane przez Użytkowników na konto Wnioskodawcy, jednakże Wnioskodawca nie może w pełni dysponować wpłacanymi przez Użytkowników kwotami. Zgodnie z postanowieniami umowy, pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym Wnioskodawca może jedynie dysponować kwotą będącą wynagrodzeniem Wnioskodawcy za usługi świadczone dla Zamawiającego (potwierdzonego wystawieniem faktury VAT). Zgodnie z postanowieniami umowy, Wnioskodawca uprawniony jest również do dysponowania środkami w sytuacji uwzględnienia reklamacji Użytkownika i dokonania na jego rzecz zwrotu. Przekazanie środków wpłaconych przez Użytkowników przekazywane jest przez Wnioskodawcę Zamawiającemu po zakończeniu określonej kolejki meczowej (po uprzednim otrzymaniu ich od operatora systemu płatności), ale przed rozpoczęciem kolejnej, na podstawie raportu sprzedaży dostępów do meczów z uwzględnieniem reklamacji. Raport ten dokładnie określa ile środków z każdej kolejki rozgrywkowej przelewanych jest na konto Zamawiającego, a ile środków należy się Wnioskodawcy. Kwotę 12,00 zł, stanowiącą opłatę za mecz wpłacaną przez Użytkowników, Wnioskodawca przekazuje Zamawiającemu, ale pomniejszoną o kwotę wynagrodzenia w wysokości 1,10 zł brutto.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do kwestii stwierdzenia, czy powinien on rozliczyć podatek VAT od dokonanych przez Użytkowników wpłat i wykazać przedmiotowe wpłaty od Użytkowników w rejestrze sprzedaży w związku z przepisami art. 8 ust. 2a ustawy.

Celem rozstrzygnięcia powyższych wątpliwości wskazać w pierwszej kolejności należy, że usługi pośrednictwa nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług jak również w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Również wśród umów wymienionych przez kodeks cywilny nie wymieniono umowy pośrednictwa. Dwie definicje pośrednictwa zawiera natomiast Słownik języka polskiego PWN, (www.sjp.pwn.pl), zgodnie z którym jest to działalność osoby trzeciej, mająca na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron; występowanie w roli łącznika lub rozjemcy. Równorzędnie, zgodnie z drugą definicją – przez pośrednictwo rozumie się załatwianie dla zarobku różnego rodzaju transakcji handlowych między dwiema stronami, pośredniczenie w zawieraniu takich transakcji. W tym zakresie należy stwierdzić, że wykonywane przez podmiot wszelkie czynności zmierzające do zawarcia między dwiema różnymi stronami transakcji handlowych można uznać za pośrednictwo.

W kwestii co należy rozumieć przez „pośrednictwo” wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). I tak w wyroku z dnia 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05. W wyroku tym TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową” (podkreślenie tutejszego organu).

Z kolei w wyroku z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 Trybunał orzekł, że pojęcie pośrednictwa obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa. Działalność ta może obejmować m.in. wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych. Celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. TSUE w orzeczeniu tym uznał, że znaczenie słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 VI Dyrektywy, odnosi się do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

Z okoliczności sprawy wynika jednoznacznie, że w analizowanym przypadku to Wnioskodawca (Nadawca) świadczy odpłatnie na rzecz Użytkowników usługi PPV. Pomiędzy Wnioskodawcą a Użytkownikami kształtuje się bowiem swego rodzaju relacja, której przebieg unormowany jest w Regulaminie użytkowania, obowiązującym strony. Regulamin ten – jak wynika z opisu sprawy – jasno określa, że przez Wnioskodawcę-Nadawcę świadczona jest usługa PPV, tj. audiowizualna usługa medialna na żądanie typu „pay-per-view” (tzn. płatność za obejrzenie konkretnej treści), świadczona odpłatnie. Powyższe potwierdza też sam Wnioskodawca wskazując, że Użytkownik akceptując regulamin zawiera umowę na świadczenie usługi PPV z Wnioskodawcą. Ponadto, korzystanie z Usługi PPV przez Użytkownika jest możliwe pod warunkiem akceptacji Regulaminu, który określa szczegółowo zasady jej świadczenia. Z opisu sprawy wynika również, że z tytułu korzystania z Usługi PPV świadczącemu usługę (Nadawcy) przysługuje Opłata. Nie można się przy tym zgodzić z Wnioskodawcą, jakoby nie mógł on w pełni dysponować wpłacanymi przez Użytkowników kwotami, bowiem środki pochodzące z Opłat od Użytkowników wpływają na otwarty przez Nadawcę specjalnie dedykowany rachunek bankowy i są rozdzielane właśnie przez Nadawcę, zatem Wnioskodawca de facto dysponuje środkami wpłacanymi przez Użytkowników. Co istotne, Wnioskodawca-Nadawca uprawniony jest również do dysponowania środkami w sytuacji uwzględnienia reklamacji Użytkownika i dokonania na jego rzecz zwrotu. Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – Użytkownicy mogą składać reklamacje właśnie do Nadawcy.

Mając na uwadze powyższe w kontekście przywołanych wyżej przepisów prawa należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca (Nadawca) zapewnia Użytkownikom dostęp do zakodowanej, pojedynczej transmisji wydarzenia sportowego w zamian za Opłatę, występują wszystkie konieczne elementy aby uznać, że pomiędzy Wnioskodawcą a Użytkownikiem zachodzi świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające – w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Beneficjentami świadczenia są bowiem Użytkownicy odnoszący bezpośrednią korzyść w postaci uzyskania dostępu do materiałów filmowych z wydarzeń sportowych zamieszczonych na portalu Wnioskodawcy. Ponadto, przedmiotowej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony Użytkowników w postaci wpłacanej przez nich Opłaty, która trafia na specjalnie w tym celu otwarty rachunek bankowy Wnioskodawcy. Dla Użytkownika – jak wynika z okoliczności sprawy – świadczącym usługę, za którą Użytkownik wnosi opłatę, jest Wnioskodawca. To między Wnioskodawcą a Użytkownikiem zachodzi ekwiwalentna relacja, świadczenie za wynagrodzeniem. A zatem, to te dwa podmioty są stronami świadczenia.

Z powyższego wynika zatem, że w analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie w zamian za określone wynagrodzenie. Zatem przedmiotowa czynność jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Z powyższych względów, w przedmiotowej sprawie nie można mówić o świadczeniu przez Wnioskodawcę usług pośrednictwa. Mając na uwadze przywołane wyżej definicje „pośrednictwa” oraz orzecznictwo TSUE dotyczące tej kwestii zauważyć należy, że świadczonej przez Wnioskodawcę-Nadawcę usługi nie można uznać za działalność osoby trzeciej, mającą na celu „porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron”, ani też za „załatwianie dla zarobku różnego rodzaju transakcji handlowych między dwiema stronami”, bowiem – wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy – nie pośredniczy on pomiędzy świadczącym usługę (Stowarzyszeniem B.) a finalnym odbiorcą usługi (Użytkownikiem). Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie – jak wynika z opisu sprawy – jest stroną umowy zawieranej z Użytkownikiem, polegającej na świadczeniu usługi PPV.

W analizowanym przypadku nie wystąpi także odsprzedaż usług, o której mowa w art. 8 ust. 2a ustawy, bowiem – jak rozstrzygnięto powyżej – pomiędzy Wnioskodawcą a Użytkownikiem dochodzi do świadczenia usługi PPV, a nie do odsprzedaży tej usługi nabytej uprzednio od Zamawiającego. Zgodzić należy się zatem z Wnioskodawcą, że w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy.

Mając zatem na uwadze powołane wyżej przepisy prawa w kontekście analizowanej sprawy stwierdzić należy, że – skoro ewidencja sprzedaży jest odzwierciedleniem stanu rzeczywistego – to Wnioskodawca, który świadczy usługę PPV na rzecz Użytkowników i otrzymuje w zamian wynagrodzenie w postaci Opłat, jest zobowiązany do ujmowania w rejestrze sprzedaży całości otrzymywanych na rachunek bankowy wpłat od Użytkowników z tytułu wykupienia w systemie PPV dostępu do materiałów video.

Podsumowując, odpowiadając na pytanie, w zaistniałej sytuacji nie znajduje zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy, natomiast Wnioskodawca – świadcząc usługę PPV na rzecz Użytkowników – zobowiązany jest do rozliczenia podatku VAT od całości otrzymywanych od Użytkowników wpłat (Opłat) i tym samym, winien wykazywać dokonane wpłaty Użytkowników w swoim rejestrze sprzedaży.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy oceniono całościowo jako nieprawidłowe.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić również uwagę, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z tym, tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto należy zauważyć, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w ww. art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych do wniosku. Wyczerpujący opis stanu faktycznego – zgodnie z przywołanym wyżej art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej – winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z tym załączone przez Wnioskodawcę do wniosku załączniki nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanego w przedmiotowym wniosku wyroków sądu tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.