Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-302/08-3/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-08-14
Teza: Spółka wnosi o potwierdzenie, czy w przedstawionym stanie faktycznym, wypłacane przez Spółkę na rzecz podmiotu zagranicznego wynagrodzenie z tytułu nabywanych usług weryfikacji próbek odzieży mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności pkt 2a tego przepisu?
Słowa kluczowe: badanie; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób prawnych; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; podmiot-podmiot zagraniczny; usługi-usługi o charakterze niematerialnym; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2008 r. (data wpływu 19 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania należności wypłacanych podmiotowi zagranicznemu z tytułu nabywanych usług weryfikacji próbek odzieży – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania należności wypłacanych podmiotowi zagranicznemu z tytułu nabywanych usług weryfikacji próbek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży odzieży.

W ramach powyższej działalności, w niektórych przypadkach Spółka zleca produkcję (szycie) odzieży podmiotom zagranicznym. W takiej sytuacji, Spółka:

1.  projektuje wzory odzieży, w tym określa, z jakiego rodzaju materiału (tkaniny) ma być ona wyprodukowana i jakim standardom jakościowym ma ona odpowiadać,
2.  zleca kontrahentowi zagranicznemu szycie odzieży według określonego wzoru, przy czym kontrahent na własny koszt może dokonać analizy materiału,
3.  po wyprodukowaniu partii odzieży, Spółka najpierw odbiera od kontrahenta kilka egzemplarzy tej odzieży i przekazuje je do weryfikacji podmiotowi trzeciemu mającemu siedzibę poza terytorium Polski (koszty weryfikacji ponosi Spółka),
4.  w przypadku, gdy wyniki powyższej weryfikacji okażą się pozytywne, Spółka nabywa całą partię odzieży (której uszycie Spółka uprzednio zleciła).

Przedmiotowe usługi weryfikacji wyprodukowanej odzieży polegają na tym, iż podmiot zagraniczny (posiadając niezbędne kwalifikacje i narzędzia w tym zakresie, np. laboratorium) przeprowadza badania/testy, czy wyprodukowana z danego materiału i według określonego wzoru odzież spełnia ustalone przez Spółkę normy jakościowe w zakresie zużycia odzieży podczas jej użytkowania, tj. odporność na zużycie podczas codziennej eksploatacji odzieży, kurczliwość podczas prania w określonej temperaturze, stopień utraty koloru z czasem, etc.

Na złożony przez Spółkę wniosek, Ośrodek Interpretacji i Standardów Klasyfikacyjnych przy Urzędzie Statystycznym zakwalifikował wykonywane na jej rzecz przez podmiot zagraniczny usługi weryfikacji próbek odzieży do usług w zakresie badań i analiz technicznych (grupowanie PKWiU 74.30.1).

Spółka pragnie również podkreślić, iż nabywane przez nią od podmiotu zagranicznego usługi weryfikacji odzieży nie stanowią elementu jakiegokolwiek innego świadczenia. W szczególności, usługodawca nie świadczy na rzecz Spółki usług doradczych, badania rynku, etc. Ponadto, przedmiotowe usługi nie służą także jako instrument do odpłatnego przekazania posiadanych przez podmiot zagraniczny informacji w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

Usługodawca, tj. podmiot zagraniczny, nie posiada na terytorium Polski zakładu w rozumieniu art. 4a pkt 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, wypłacane przez Spółkę na rzecz podmiotu zagranicznego wynagrodzenie z tytułu nabywanych usług weryfikacji próbek odzieży mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności w pkt 2a tego przepisu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacane przez nią na rzecz podmiotu zagranicznego wynagrodzenie z tytułu nabywanych usług weryfikacji próbek odzieży nie mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w szczególności w pkt 2a tego przepisu.

W opinii Spółki, analizując art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdzić należy, iż jedyną regulacją tego przepisu, która ewentualnie mogłaby mieć zastosowanie w przedstawionym stanie jest pkt 2a.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 tej ustawy przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze ustala się w wysokości 20% tych przychodów.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, iż nabywane przez Spółkę usługi weryfikacji próbek odzieży nie zostały wymienione w katalogu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten nie odnosi się bowiem do usług w zakresie badań i analiz technicznych, do których zgodnie z klasyfikacją Ośrodka Interpretacji i Standardów Klasyfikacyjnych przy Urzędzie Statystycznym należy przedmiotowe usługi zaliczyć.

Spółka ma świadomość, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter katalogu otwartego, na co wskazuje wyrażenie „oraz świadczeń o podobnym charakterze”, aczkolwiek również ten fakt nie oznacza, iż przedmiotowe usługi podlegają dyspozycji tego przepisu. Powyższe wynika z faktu, iż wszelkie inne świadczenia, aby mogły być zaliczone do katalogu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, muszą mieć charakter podobny do tych, które zostały w nim wymienione.

Nie jest natomiast wystarczającym, aby dane usługi miały po prostu charakter niematerialny. Gdyby bowiem zamiarem ustawodawcy było opodatkowanie u źródła wszelkich świadczeń niematerialnych, zgodnie z zasadą racjonalnego ustawodawcy, takie właśnie brzmienie powinien mieć przepis art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wskazuje na to nie tylko wyrażenie „oraz świadczeń o podobnym charakterze”, ale także stanowisko Ministra Finansów, wyrażone w interpretacjach indywidualnych, wydawanych za pośrednictwem dyrektorów izb skarbowych.

Przykładowo, jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 7 stycznia 2008 r. (sygn. ITPB3/423-79/07/MK), „w odniesieniu do treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a) zauważyć należy, że katalog usług w nim wskazanych ustawy jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „oraz świadczeń o podobnym charakterze”, jednak w ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie.

Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron”.

Podobny pogląd zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 22 lutego 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-452/07-2/JB), w której stwierdził, iż „jak już wskazano, wymieniony w przepisie art. 21 ustawy katalog świadczeń jest zamknięty, jednakże w tym znaczeniu, że świadczenia tam wymienione można podzielić na dwie grupy, tj. świadczenia wyraźnie nazwane, np. doradcze, księgowe, badania rynku oraz świadczenia mające podobny charakter do świadczeń wyraźnie nazwanych, a więc nie będące stricte w/w świadczeniami nazwanymi, lecz świadczeniami posiadającymi elementy charakterystyczne dla owych świadczeń nazwanych a także elementy charakterystyczne dla innych świadczeń niż wymienione w w/w artykule (oczywiście sam katalog świadczeń o podobnym charakterze jest otwarty). Przy czym owe elementy składowe „świadczenia o podobnym charakterze” powinny być w takiej proporcji by elementy charakterystyczne dla świadczeń nazwanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy przeważały nad elementami właściwymi dla innych świadczeń (innych niż wymienione z nazwy w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy) – tj. były elementami głównym”. W innym piśmie (z dnia 21 marca 2008, sygn. IP-PB3-423-115/08-2/JB) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że „w powołanym powyżej przepisie (art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy) został określony konkretny katalog świadczeń, które podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Katalog ten jest wyczerpujący, jednakże nie ulega wątpliwości, że inne podlegające opodatkowaniu świadczenia muszą mieć charakter podobny do wskazanych w ustawie”.

Jak wskazują powyższe pisma, do katalogu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie należy zaliczać wszelkich usług posiadających charakter niematerialny, ale tylko i wyłącznie te z nich, które mają charakter podobny do usług w tym przepisie wprost wymienionych. Skoro zatem, nie wymieniono w nim usług o podobnym charakterze do nabywanych przez Spółkę usług w zakresie weryfikacji próbek odzieży (lub szerzej: usług w zakresie badań i analiz technicznych), uznać należy, iż art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy nie ma zastosowania wobec tego rodzaju usług.

Spółka pragnie podkreślić, iż zaprezentowane przez nią w niniejszym wniosku stanowisko zostało potwierdzone w cytowanym powyżej piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 stycznia 2008 r. (sygn. ITPB3/423-79/07/MK) – w analogicznym stanie faktycznym. Powyższe pismo odnosi się do nabywanych przez podatnika od podmiotu zagranicznego usług w zakresie badań i analiz jakościowych próbek oleju w celu uzyskania certyfikatu jakości. Dotyczy ono zatem usług niemalże identycznych do tych, które Spółka nabywa od podmiotu zagranicznego. W obu przypadkach, usługi polegają bowiem na przeprowadzeniu badań i analiz technicznych. Inny jest jedynie przedmiot usług, co jednakże nie ma znaczenia dla ich klasyfikacji.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, „w ocenie tut. organu z treści wyżej przytoczonych przepisów art. 21 ust. 1 pkt 1 - 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że przychody nierezydentów dotyczące wykonywania badań technicznych, jakościowych czy certyfikacji wyrobów, w tym przypadku za udzielenie aprobaty stanowiącej specyfikację techniczną w procesie oceny zgodności z normami i wydania przez koncern samochodowy w oparciu o tę ocenę certyfikatu jakości oleju dla danej marki samochodu – nie zostały w nim literalnie wymienione jako podlegające opodatkowaniu „u źródła”. Jak również nie sposób uznać je za przychody ze świadczeń o charakterze podobnym do świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podmioty te nie są w Polsce opodatkowane z tytułu dochodów, których źródło położone jest zagranicą.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze – ustala się w wysokości 20% przychodów, chyba że umowa międzynarodowa stanowi inaczej i przedstawiono aktualny certyfikat rezydencji.

Jak wynika z art. 26 ust. 1 ww. ustawy osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a mają obowiązek pobrania w dniu dokonania wypłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od tych wypłat. Podmioty te pełnią funkcje płatnika.

W art. 3 ust. 2 ww. ustawy, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowym w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Niezależnie od miejsca lokalizacji siedziby danego podmiotu – opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały.

W przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym, nie znajduje jednak zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy. Usługi w zakresie badań i analiz technicznych świadczone przez podmiot zagraniczny nieposiadający zakładu na terytorium Polski na rzecz polskiej Spółki, nie spełniają dyspozycji świadczeń wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy.

Pomimo, iż w powyższym przepisie poprzez sformułowanie „świadczenia o podobnym charakterze” ustawodawca pozostawił otwarty katalog tych świadczeń, nie można jednak przyjmować, iż obejmuje on wszystkie pozostałe usługi w nim nie wymienione. Przedmiotowe usługi polegające na weryfikacji wyprodukowanej odzieży związane z przeprowadzaniem badań/testów, czy wyprodukowana odzież spełnia ustalone przez Spółkę normy jakościowe w zakresie zużycia podczas jej użytkowania, niewątpliwie nie należą do usług o podobnym charakterze w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy. Podobny charakter świadczeń oznacza bowiem podobny zakres działań w ramach świadczonych usług.

W odniesieniu do powyższego, w przedmiotowej sprawie przychody podmiotu zagranicznego, nieposiadającego zakładu na terytorium Polski w rozumieniu art. 4a pkt 11 ww. ustawy, wykonującego usługi weryfikacji próbek odzieży na rzecz polskiej Spółki, nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce na zasadach art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie ma obowiązku potrącenia podatku u źródła od płatności na rzecz zagranicznego usługodawcy ani uzyskania od niego certyfikatu rezydencji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.