Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-868/12-2/JW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-11-08
Teza: Skoro ustawodawca nie przewidział preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług dla usług projektowych, usługi te nie mogą korzystać z opodatkowania obniżoną 8% stawką podatku, gdyż nie mają do niej zastosowania powołane przepisy art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług. A zatem, na podstawie art. 41 ust. 1 w powiązaniu z art. 146a pkt 1 ustawy, przedmiotowe usługi projektowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%. Zatem, w zakresie usługi polegającej na wykonaniu projektu odwodnienia należy zastosować stawkę podstawową tj. 23%, tym samym wyłączyć z przedmiotowej usługi odwodnienia dna wykopu.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; projekt; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku; usługi-usługi budowlane; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7.09.2012 r. (data wpływu 11.09.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stawki podatku dla wykonywanych usług odwodnienia dna wykopu pod budynek mieszkalny - **jest prawidłowe,**
*   stawki podatku dla wykonania usługi projektu odwodnienia - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11.09.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla wykonywanych usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wykonuje prace odwodnieniowe polegające na obniżeniu lustra wody za pomocą igłofiltrów, studni głębinowo depresyjnych, drenaży, oraz zabezpieczanie wykopów budowlanych za pomocą ścianek berlińskich, ścianek szczelnych z grodzic stalowych, palisad. Roboty odwodnieniowe sklasyfikowane są w PKD 43.99Z „Wykonywanie specjalistycznych robót budowlanych gdzie indziej niesklasyfikowanych”.

W chwili obecnej Wnioskodawca podpisał umowę z Generalnym Wykonawcą na wykonanie usługi odwodnienia dna wykopu pod budynek mieszkalny w ramach budowy zespołu budynków wielorodzinnych. Budynki zabudowy wielorodzinnej sklasyfikowane są w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 111, gdzie lokale mieszkalne nie przekraczają 150 m2 powierzchni użytkowej.

Zgodnie z zawartą umową przedmiotem umowy jest kompleksowe wykonanie odwodnienia wykopu w skład, którego wchodzi: wykonanie projektu odwodnienia, wykonanie pomiarów poziomu swobodnego zwierciadła wody (piezometrów), instalacja zestawów igłofiltrowych, pompowanie wody z dozorem całodobowym, ułożenie rurociągów zrzutowych, wykonanie osadników zrzutu wody, nadzór hydrogeologiczny, opłaty za zrzut wody i uzyskanie wszelkich pozwoleń z MPWIK.

Fakturowanie odbywa się na podstawie zaawansowania poszczególnych prac odwodnieniowych, podstawą do wystawienia faktury jest każdorazowo protokół odbioru robót częściowych. Prace odwodnieniowe Wnioskodawca wykonuje za pomocą własnego sprzętu i własnych pracowników.

Zamawiający usługę odwodnienia wykopu zakwestionował zasadność zastosowania obniżonej stawki VAT 8% z uwagi na wykonywane roboty tj. pompowanie wody z dozorem całodobowym oraz zrzut wody. Wykonywane odwodnienie i zabezpieczenie wykopu jest niezbędne do realizacji budowy budynku mieszkalnego posadowionego na działce inwestora.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługa odwodnienia wykopów za pomocą sprzętu odwodnieniowego pod budownictwo mieszkaniowe sklasyfikowane w dziale PKOB 11 podlega w całości opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 8% ?

Zdaniem Wnioskodawcy,

W myśl art. 41 ust. 12 stawkę podatku VAT w wysokości 8% stosuje się do budowy, dobudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Poprzez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się m. in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowane w PKOB w dziale 12.

Zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług, opodatkowaniem podatkiem VAT podlega między innymi odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W sytuacji gdy usługa ma charakter złożony tj. składa się z zespołu świadczeń tak jak ma to miejsce w przypadku usług odwodnienia, może być ona dla celów VAT klasyfikowana jako:

*   jedna kompleksowa usługa,
*   usługa główna wraz z usługami pomocniczymi (dla celów VAT klasyfikowania jak usługa główna),
*   szereg równorzędnych odrębnych usług (dla celów VAT klasyfikowania jak usługa odrębna).

Ustalenie czy mamy do czynienia z usługą kompleksową wymaga przede wszystkim określenia charakteru oraz celu ekonomicznego danej transakcji - według Wnioskodawcy cel należy analizować z perspektywy nabywcy usługi. W opisanej sytuacji celem ekonomicznym inwestora jest nabycie jednej kompletnej usługi polegającej na kompleksowym odwodnieniu dna wykopu w ramach prowadzonej zabudowy wielorodzinnej.

W ocenie Wnioskodawcy wykonywane usługi odwodnienia wykopów za pomocą sprzętu odwodnieniowego są to prace związane z bryłą budynku i są usługą kompleksową i dotyczą budowy zespołu zabudowy wielorodzinnej sklasyfikowane w PKOB w dziale 11 są opodatkowane 8% stawką VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 kwietnia 2008 roku znak ITPP1/443-95/08/MS, zgodnie z którą „roboty budowlane polegające na odwodnieniu wykopów za pomocą sprzętu odwodnieniowego sklasyfikowane w PKWiU w grupowaniu 45.11.12 dotyczące obiektu budownictwa mieszkaniowego PKOB 11 opodatkowane są 7 % stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w zakresie stawki podatku dla wykonywanych usług odwodnienia dna wykopu pod budynek mieszkalny oraz uznaje się za nieprawidłowe w zakresie stawki podatku dla wykonania usługi projektu odwodnienia.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności stawki obniżone oraz zwolnienie od podatku.

I tak, w świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stosuje się 8% stawkę podatku.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl ust. 12a powołanego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Art. 41 ust. 12b ustawy stanowi natomiast, że do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Na mocy art. 41 ust. 12c ustawy, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Art. 2 pkt 12 ustawy, zawiera definicję obiektów budownictwa mieszkaniowego, zgodnie z którą obiektami takimi są budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowych, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Na podstawie PKOB przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonany z materiałów budowlanych i elementów składowych, będący wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć: budowy, remontu, czy przebudowy obiektów budowlanych, dlatego też należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 6 ustawy Prawo budowlane przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Z uregulowań zawartych w ww. ustawie Prawo budowlane wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 lit. a) i pkt 2).

Ze złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca wykonuje prace odwodnieniowe polegające na obniżeniu lustra wody za pomocą igłofiltrów, studni głębinowo depresyjnych, drenaży, oraz zabezpieczanie wykopów budowlanych za pomocą ścianek berlińskich, ścianek szczelnych z grodzic stalowych, palisad. Wnioskodawca podpisał umowę z Generalnym Wykonawcą na wykonanie usługi odwodnienia dna wykopu pod budynek mieszkalny w ramach budowy zespołu budynków wielorodzinnych. Budynki zabudowy wielorodzinnej sklasyfikowane są w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 111, gdzie lokale mieszkalne nie przekraczają 150 m2 powierzchni użytkowej. Zgodnie z zawartą umową przedmiotem umowy jest kompleksowe wykonanie odwodnienia wykopu w skład, którego wchodzi: wykonanie projektu odwodnienia, wykonanie pomiarów poziomu swobodnego zwierciadła wody (piezometrów), instalacja zestawów igłofiltrowych, pompowanie wody z dozorem całodobowym, ułożenie rurociągów zrzutowych, wykonanie osadników zrzutu wody, nadzór hydrogeologiczny, opłaty za zrzut wody i uzyskanie wszelkich pozwoleń z MPWIK. Prace odwodnieniowe Wnioskodawca wykonuje za pomocą własnego sprzętu i własnych pracowników. Wykonywane odwodnienie i zabezpieczenie wykopu jest niezbędne do realizacji budowy budynku mieszkalnego posadowionego na działce inwestora. Wnioskodawca wykonywane czynności fakturuje na podstawie zaawansowania poszczególnych prac odwodnieniowych, podstawą do wystawienia faktury jest każdorazowo protokół odbioru robót częściowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 oraz art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, 8% stawka podatku VAT znajduje zastosowanie w odniesieniu do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zatem, w przypadku czynności objętych normą przepisu art. 41 ust. 12, kluczowym elementem pozwalającym prawidłowo określić stawkę podatku VAT jest rodzaj obiektu (budynku) oraz rodzaj czynności.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że preferencyjna stawka podatku w wysokości 8% ma zastosowanie do budowy obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym sklasyfikowanych w PKOB 11. Należy zaznaczyć, iż pojęcie „usługa kompleksowa” rozumiana jako wykonanie funkcjonalnie powiązanych świadczeń przez jednego usługodawcę nie powinno być mylone z rozgraniczeniem na usługi zasadnicze i pomocnicze. Usługa kompleksowa związana z pracami budowlanymi może bowiem dotyczyć wykonania przez jednego wykonawcę np. fundamentów bądź robót dekarskich, stanu surowego budynku, lub całego budynku z lokalami mieszkalnymi, użytkowymi, osiedla z budynkami mieszkalnymi, użytkowymi, infrastrukturą osiedlową (drogi, dojścia, kanalizacja itd.). Wykonanie usługi kompleksowej absolutnie nie jest identyfikowane z zastosowaniem jednej stawki podatku od towarów i usług. Każda z tych kategorii usług może mieć charakter kompleksowy i być świadczona przez jednego wykonawcę. Z punktu widzenia zastosowania właściwej stawki VAT może mieć jedynie znaczenie podział na usługi zasadnicze i pomocnicze, a nie charakter kompleksowej usługi. Usługa zasadnicza i pomocnicza opodatkowana jest tą samą stawką. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie.

Jak wynika z opisu sprawy, wykonanie usługi odwodnienia dna wykopu pod budynek mieszkalny jest związany z robotami budowlanymi dotyczącymi budowy obiektu budownictwa mieszkaniowego sklasyfikowanego w PKOB 11. Zatem, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być dzielona dla celów podatkowych. Wynika to z samego charakteru usługi, która składa się z różnych świadczeń, prowadzących jednak do jednego celu.

W przedmiotowej sprawie mamy więc do czynienia z jednolitym świadczeniem określonym przez Wnioskodawcę jako usługi odwodnienia dna wykopu pod budynek mieszkalny w ramach budowy zespołu budynków wielorodzinnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż roboty budowlane świadczone przez Wnioskodawcę polegające na odwodnieniu dna wykopu pod budynek mieszkalny w ramach budowy zespołu budynków wielorodzinnych za pomocą sprzętu odwodnieniowego, dotyczą obiektu budownictwa mieszkaniowego sklasyfikowanego w PKOB 11. Dlatego też, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 ustawy oraz art. 146a pkt 2 – zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT 8 %.

Reasumując, roboty budowlane tj. odwodnienia dna wykopu, dotyczące budynku mieszkalnego, mieszczącego się w grupowaniu PKOB 11, objętego społecznym programem mieszkaniowym, świadczone jako usługa kompleksowa opodatkowane są stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Natomiast w przypadku usługi polegającej na wykonaniu projektu odwodnienia, analiza powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, iż brak jest podstaw do zastosowania dla przedmiotowych usług projektowych stawki preferencyjnej w wysokości 8%. W odniesieniu bowiem do budownictwa mieszkaniowego przepisy dotyczące podatku od towarów i usług przewidują możliwość zastosowania obniżonej stawki podatku jedynie w zakresie dostawy, budowy, remontu i modernizacji, termomodernizacji czy też przebudowy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części. Jednocześnie przepisy te nie przewidują takiej stawki podatku dla usług projektowania. Usługi projektowe realizują odrębne od usług budowlanych potrzeby klienta, a zatem nie mogą być uznane za tożsame z ww. usługami budowlanymi.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż skoro ustawodawca nie przewidział preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług dla usług projektowych, usługi te nie mogą korzystać z opodatkowania obniżoną 8% stawką podatku, gdyż nie mają do niej zastosowania powołane przepisy art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług. A zatem, na podstawie art. 41 ust. 1 w powiązaniu z art. 146a pkt 1 ustawy, przedmiotowe usługi projektowe podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%.

Zatem, w zakresie usługi polegającej na wykonaniu projektu odwodnienia należy zastosować stawkę podstawową tj. 23%, tym samym wyłączyć z przedmiotowej usługi odwodnienia dna wykopu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w opisanym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.