Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.32.2020.2.AKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-10
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-zbycie nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2020 r. (data wpływu 12 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 marca 2020 r. (data wpływu 9 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość:

*   w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na zmywarkę do zabudowy – **jest nieprawidłowe,**

*   w części dotyczącej zaliczenia do wydatków na cele mieszkaniowe zakupu do nowo nabytego lokalu mieszkalnego sprzętów do zabudowy w postaci piekarnika, płyty kuchennej indukcyjnej, zmywarki, lodówki oraz wyciągu (okapu) podszafkowego – **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 28 lutego 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.32.2020.1.AKU, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1-2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie wysłane zostało za pośrednictwem platformy e-PUAP w dniu 28 lutego 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 2 marca 2020 r.). W dniu 9 marca 2020 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku nadane za pośrednictwem platformy e-PUAP.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

W dniu 4 listopada 2019 r. (akt notarialny, Repertorium A Nr …) Wnioskodawczyni sprzedała wraz ze swoim mężem ….. (wspólność majątkowa małżeńska) za łączną kwotę 480 000 zł, lokal mieszkalny nr … stanowiący odrębną nieruchomość, znajdujący się w budynku wielolokalowym, położonym w … przy ul. …, dla którego prowadzona jest księga wieczysta …, udział w nieruchomości położonej w …, stanowiącej działkę ewidencyjną oznaczoną nr … oraz … z obrębu … w … przy ul. … i …, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr …. Sprzedaż ww. nieruchomości nastąpiła przed upływem 5 lat od ich zakupu (data zakupu 2 grudnia 2014 r., kwota zakupu 363 000 zł).

Wymienione wyżej nieruchomości zakupione zostały w dniu 2 grudnia 2014 r., w części ceny w kwocie 286 400 zł ze środków uzyskanych z kredytu bankowego udzielonego w dniu 27 listopada 2014 r. przez Bank …. Pozostała część ceny wniesiona została przez Wnioskodawczynię i Jej męża ze środków własnych. W związku z zakupem ww. nieruchomości w dniu 2 grudnia 2014 r. zostały poniesione następujące wydatki (zgodnie z aktem notarialnym, Repertorium A nr …): podatek od czynności cywilnoprawnych (art. 7 ust. 1 pkt 1a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych) w wysokości 7 260 zł, podatek od czynności cywilnoprawnych (art. 7 ust. 1 pkt 7b ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych) w wysokości 19 zł, taksa notarialna w wysokości 1 000 zł, podatek od towarów i usług (art. 41 ust. 1 i 146a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług) w wysokości 230 zł, opłata sądowa z art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 2005. r o kosztach sądowych w sprawach cywilnych w wysokości 400 zł, opłata sądowa z art. 42 ust. 2 ustawy o kosztach sądowych w sprawach cywilnych w wysokości 100 zł.

Dodatkowo w okresie od daty zakupu (2 grudnia 2014 r.) do dnia sprzedaży (4 listopada 2019 r.)

Wnioskodawczyni wraz z mężem przeprowadzili prace remontowe w ww. mieszkaniu. Nie planując sprzedaży mieszkania na wiele prac i materiałów budowlanych nie posiadają faktur VAT. Część wydatków jest jednak udokumentowanych w formie faktur i są to następujące wydatki:

*   panele podłogowe – koszt 979 zł 93 gr,

*   wymiana drzwi wewnętrznych i okien – koszt 7 500 zł,

*   zlewozmywak granitowy z ociekaczem – koszt 582 zł 01 gr,

*   zmywarka do zabudowy – koszt 1 500 zł.

W dniu 4 listopada 2019 r. małżonkowie sprzedali ww. nieruchomości (akt notarialny, Repertorium A nr …) za łączną kwotę 480 000 zł. Część ceny sprzedaży w kwocie 233 000 zł została przez kupujących przekazana na rachunek bankowy Banku \`(...)\` tytułem spłaty zadłużenia związanego z udzielonym Wnioskodawczyni i Jej mężowi w dniu 27 listopada 2014 r. przez Bank \`(...)\` kredytem hipotecznym na zakup w 2014 r. ww. nieruchomości. Pozostała część ceny została przez kupujących przekazana na rachunek bankowy małżonków.

Następnie w dniu 18 listopada 2019 r. Wnioskodawczyni wspólnie z mężem podpisali tzw. umowę deweloperską (akt notarialny, Repertorium A nr …) na zakup nieruchomości z rynku pierwotnego, tj. lokalu mieszkalnego oznaczonego nr …, który będzie się mieścić w budynku wielorodzinnym przy ul. … w …, komórki lokatorskiej nr „…”, która będzie się znajdować w ww. budynku, miejsca postojowego nr …, które będzie się znajdować w ww. budynku.

Deweloper zobowiązał się wybudować ww. nieruchomość do dnia 31 grudnia 2020 r. (przeniesienie własności nastąpi do dnia 31 grudnia 2020 r.). Kwoty zakupu wyniosą: 500 187 zł za lokal mieszkalny nr …, 8 624 zł za komórkę lokatorską nr „…” i 26 689 zł za miejsce postojowe nr …. Finansowanie zakupu ww. nieruchomości Wnioskodawczyni będzie pokrywać w następujący sposób: 107 500 zł ze środków własnych pochodzących z przychodu uzyskanego ze sprzedanych w dniu 4 listopada 2019 r. nieruchomości, 428 000 zł ze środków uzyskanych z udzielonego przez Bank \`(...)\` w dniu 20 listopada 2019 r. kredytu hipotecznego. Płatność odbywa się w kilku ratach, część rat na chwilę składania wniosku została już wniesiona, pozostałe zostaną wpłacone do września 2020 r.

W dniu 18 listopada 2019 r. podczas podpisania umowy deweloperskiej (akt notarialny, Repertorium A nr …) Wnioskodawczyni poniosła koszty w postaci: taksy notarialnej w wysokości 1 456 zł, podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 w zw. z art. 146aa ustawy o podatku od towarów i usług w wysokości 334 zł 88 gr, opłaty sądowej od wniosku o wpis roszczenia na podstawie art. 43 ust. 3 ustawy o kosztach sądowych w sprawach cywilnych w wysokości 150 zł, taksy notarialnej w wysokości 150 zł, podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 w zw. z art. 146aa ustawy o podatku od towarów i usług w wysokości 34 zł 50 gr.

Z uwagi na fakt, że lokal mieszkalny pochodzić będzie z rynku pierwotnego Wnioskodawczyni poniesie dodatkowe koszty związanie z wykończeniem (remontem) ww. lokalu mieszkalnego. Remont będzie finansowany z uzyskanego przychodu ze sprzedaży w dniu 4 listopada 2019 r. nieruchomości. Prace wykończeniowe będą obejmowały m.in: wygładzenie ścian (gładzią), gruntowanie, malowanie, wprowadzenie zmian w instalacji elektrycznej, zakup i montaż parapetów wewnętrznych, zakup i montaż parkietu/paneli oraz listew wykończeniowych, zakup gresu i terakoty, armatury łazienkowej – wanny, wc do zabudowy podtynkowej, deski sedesowej, spłuczki, baterii umywalkowej, baterii wannowej itd., mebli kuchennych na wymiar, szafy do zabudowy stałej, sprzętów do zabudowy – zlewozmywaka, piekarnika, płyty kuchennej, lodówki, zmywarki, wyciągu kuchennego (okapu) podszafkowego, zakup i montaż karniszy i listew maskujących. Wszystkie meble kuchenne na wymiar i szafy do zabudowy będą trwale połączone z elementami konstrukcyjnymi lokalu, tj. ścianami lokalu. W zależności od umiejscowienia szafek kuchennych będą one także połączone z podłogą lub sufitem. Szafy do zabudowy będą tworzyć jedną całość z podłogą i sufitem – będą przytwierdzone za pomocą specjalnych mocowań lub śrub.

Wydatki na cele mieszkaniowe zostały przez Wnioskodawczynię po części już poniesione (deweloper otrzymał już pierwsze raty płatności), opłaciła Ona także koszty związane z wprowadzeniem zmian w instalacji elektrycznej. Reszta deklarowanych wydatków zostanie poniesiona w ciągu 3 lat od daty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, która nastąpiła w dniu 4 listopada 2019 r.

Wnioskodawczyni nadmienia, że ani Ona, ani Jej mąż nie prowadzili i nie prowadzą żadnej działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że zakup nieruchomości w 2014 r. nastąpił do majątku objętego wspólnością majątkową małżeńską Wnioskodawczyni i Jej męża. W lokalu mieszkalnym, który Wnioskodawczyni zakupi, będzie realizowała własne cele mieszkaniowe, będzie to lokal mieszkalny, w którym będzie stale zamieszkiwać. Lokal ten nie będzie udostępniany osobom trzecim. Wnioskodawczyni będzie posiadała imienne faktury VAT na wykonane usługi i zakupy, potwierdzające poniesienie przez Nią wydatków ze środków pieniężnych uzyskanych z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

Zakupione sprzęty AGD (zlewozmywak, zmywarka), stanowiące wyposażenie lokalu mieszkalnego sprzedanego w listopadzie 2019 r., zamontowane były w stałej zabudowie kuchennej. W załączniku do umowy przedwstępnej sprzedaży lokalu mieszkalnego zawarta była informacja o pozostawieniu w lokalu mebli kuchennych w zabudowie stałej wraz ze sprzętem AGD w zabudowie. Na te elementy wyposażenia i wykończenia nie była zawierana żadna inna umowa zbycia.

Zakupione do nowego lokalu mieszkalnego szafy wnękowe i zabudowa kuchenna będą zawierały elementy konstrukcyjne mocowane trwale do ściany, sufitu lub wnęki przy wykorzystaniu ścian w ww. lokalu mieszkalnym jako konstrukcji szafek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy wydatki poniesione w okresie od dnia 2 grudnia 2014 r. do dnia 4 listopada 2019 r. związane z modernizacją/remontem lokalu, udokumentowane fakturami VAT, w postaci: panele podłogowe – koszt 979 zł 93 gr, wymiana drzwi wewnętrznych i okien – koszt 7 500 zł, zlewozmywak granitowy z ociekaczem – koszt 582 zł 01 gr, zmywarka do zabudowy – koszt 1 549 zł, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu?
2.  Czy wydatki na zakup lokalu mieszkalnego nr …, komórki lokatorskiej nr „…”, miejsca postojowego nr … mogą być wliczone do wydatków na własne cele mieszkaniowe?
3.  Czy zakup materiałów, towarów oraz usług montażu i instalacji, tj. usługi montażu i zakup instalacji elektrycznej, usług wymiany tynku, usług malowania ścian, usług malowania sufitów, zakupu i usługi montażu instalacji grzewczej, zakupu i usługi montażu instalacji kanalizacyjnej, zakupu i montażu szaf typu indeco, zakupu i montażu zabudowy kuchennej wraz ze sprzętami do zabudowy w postaci zlewozmywaka, piekarnika, płyty kuchennej indukcyjnej, zmywarki, lodówki, wyciągu (okapu) podszafkowego, usługi wykończenia łazienki uprawnia Wnioskodawczynię do potraktowania tych wydatków w ramach wydatkowania kwoty uzyskanej z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe – remont/przebudowę lokalu mieszkalnego, stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. za wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, co skutkuje zwolnieniem wynikającym z tego przepisu?

Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie sprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), odnosząc się do pytania nr 1, zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości stanowią m. in. udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Przy czym wysokość tych nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o VAT oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych. Do nakładów zwiększających wartość nieruchomości, poczynionych w czasie jej posiadania, można zaliczyć wydatki poniesione na remont tej nieruchomości. Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawczyni, zasadnym jest zaliczenie wydatków poniesionych w okresie od dnia 2 grudnia 2014 r. do dnia 4 listopada 2019 r. związanych z modernizacją/remontem lokalu (udokumentowanych fakturami VAT, w postaci: panele podłogowe – koszt 979 zł gr 93, wymiana drzwi wewnętrznych i okien – koszt 7 500 zł, zlewozmywak granitowy z ociekaczem – koszt 582 zł 01 gr, zmywarka do zabudowy – koszt 1 549 zł) do kosztów uzyskania przychodu.

Odnosząc się do pytania nr 2 Wnioskodawczyni chciałaby zaznaczyć, że komórka lokatorska oraz miejsce postojowe będą mieścić się w tym samym budynku, co zakupywany lokal mieszkalny. Uważa Ona, że ma możliwość zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131. Komórka lokatorska oraz miejsce postojowe będą do wyłącznej dyspozycji Wnioskodawczyni i służyć będą zaspokojeniu Jej potrzeb mieszkaniowych – nie będą nikomu wynajmowane ani użyczane. Zarówno miejsce postojowe, jak i komórka lokatorska będą przynależne do zakupionego lokalu mieszkalnego. Jeśli miejsce postojowe czy komórka lokatorska spełniają warunek „pomieszczenia przynależnego” – wówczas całość wydatków poniesiona na te cele może zostać uznana za cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Wnioskodawczyni miejsce garażowe i komórka lokatorka będą spełniały warunek „pomieszczeń przynależnych” gdyż ani komórka lokatorska, ani miejsce postojowe nie będą stanowić odrębnych nieruchomości i tym samym nie będą mogły stanowić odrębnego przedmiotu obrotu. Ich własność wraz z własnością lokalu mieszkalnego zostanie przeniesiona na Wnioskodawczynię oraz na Jej męża jednym aktem notarialnym.

Odnosząc się do pytania nr 3, w ocenie Wnioskodawczyni, wszystkie wskazane przez Nią wydatki stanowią wydatki na własne cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uprawniają do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy Prawo budowlane – przez „remont” należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 886/96, stwierdzając, że „za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji”.

W ocenie Wnioskodawczyni, w świetle powyższych definicji, ponoszone wydatki, które wskazała we wniosku mieszczą się w definicji wydatków na własne cele mieszkaniowe wskazane powyżej – można je zakwalifikować jako wydatki na „budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego”.

Zauważyć również należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje „remontu”. Dla wyjaśnienia tego pojęcia, należy odnieść się do jego znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym. I tak, „remont” to „doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności; naprawa, odnawianie (czegoś)”. Synonimami tego pojęcia są m. in. „naprawa, przebudowa, odrestaurowanie, modernizacja”.

Pojęcie remontu zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane jako „wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym”. Niemniej jednak, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się do tego przepisu. Tym samym, definicja „remontu” funkcjonująca na gruncie Prawa budowlanego nie może być wprost przenoszona na grunt omawianej ustawy podatkowej. Może być natomiast uwzględniona jako jeden z elementów służących ustaleniu znaczenia pojęcia „remontu dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych”.

Za „remont” lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy więc uznać prace dotyczące tego lokalu jako nieruchomości i jej części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od lokalu bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu lokalu we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych. „Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie lokalu mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej nowo wybudowanego lokalu. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” lokalu mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi lokalu.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawczyni, należy uznać, że wydatki poniesione przez Nią na:

1.  materiały budowlane, w tym zaprawy, silikon, uszczelniacz akrylowy, cekol, fuga, farby, karton-gips, profile aluminiowe, gwoździe, kołki, rury, łączniki rur, wężyki, uszczelki hydrauliczne, kable i gniazdka elektryczne, ramki do gniazd elektrycznych i przełączników światła, przełączniki światła, klej montażowy,
2.  glazurę i terakotę,
3.  transport i wnoszenie materiałów budowlanych,
4.  koszty usług ekipy remontowej, tj. wynagrodzenie za przeprowadzenie tzw. prac wykończeniowych, w tym – wprowadzenie zmian w instalacji elektrycznej i hydraulicznej, kucie ścian, postawienie ścianek działowych, kładzenie nowych gładzi, szpachlowanie, kładzenie nowych tynków, podłóg, kafli, instalacji nowej armatury w łazience,
5.  wprowadzenie zmian w istniejącej instalacji (zmiana umiejscowienia punktów elektrycznych i hydraulicznych),
6.  przygotowanie ścian i sufitów do malowania, w tym postawienie ścianek działowych i położenie gładzi,
7.  kładzenie glazury i terakoty, fugowanie, kładzenie listew wykończeniowych,
8.  gruntowanie, szpachlowanie, szlifowanie, malowanie ścian i sufitów,
9.  montaż drzwi wewnętrznych,
10.  zakup i montaż parapetów wewnętrznych,
11.  biały montaż wraz z armaturą – wanna, parawan szklany nawannowy, miski wc, deski sedesowe, umywalki, spłuczki do wc, baterie umywalkowe, bateria wannowo-natryskowa i bateria zlewowa,
12.  postument lub szafka podumywalkowa – o ile szafka podumywalkowa będzie stanowiła element mocowania umywalki,
13.  montaż kontaktów, gniazdek,
14.  parkiet, listwy wykończeniowe,
15.  stolarkę drzwiową, ościeżnice, maskownice, opaski, uszczelki, klamki, zamek,
16.  przeprowadzenie prac wykończeniowych mieszkania,
17.  zakup sprzętów do zabudowy w postaci zlewozmywaka, piekarnika, płyty kuchennej, zmywarki, lodówki, wyciągu (okapu) podszafkowego – szafka kuchenna stanowi element, do którego okap będzie zamontowany, jak również mebli kuchennych na wymiar i szaf do zabudowy – meble kuchenne i szafy wnękowe będą trwale połączone z elementami konstrukcyjnymi lokalu (ścianami, sufitem, podłogą) oraz ewentualny koszt składania/zamontowania takich mebli.
18.  zakup i montaż oświetlenia podtynkowego,
19.  zakup oraz montaż karniszy – szyn sufitowych, a także wykonanie/zamontowanie elementów maskujących szyny sufitowe – maskowanie szyn (karniszy) sufitowych będzie przymocowane do sufitów,

\- mieszczą się w kategorii wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków poniesionych na remont lokalu mieszkalnego.

Tym samym w sytuacji spełnienia pozostałych przesłanek wynikających z przepisów (wydatkowania środków na własne cele mieszkaniowe, na remont własnego lokalu mieszkalnego położonego w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej w wynikającym z przepisów okresie) wydatki te będą uprawniały Wnioskodawczynię do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy. W Jej ocenie, za wydatki uprawniające do zwolnienia przedmiotowego, należy uznać zakup sprzętów do stałej zabudowy w postaci zlewozmywaka, piekarnika, płyty kuchennej, zmywarki, lodówki, wyciągu (okapu) podszafkowego, jak również mebli kuchennych na wymiar i szaf do zabudowy – meble kuchenne i szafy wnękowe będą trwale połączone z elementami konstrukcyjnymi lokalu: ścianami, sufitem, podłogą (por. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 października 2019 r., Nr 0115-KDIT2-2.4011.249.2019.2.ENB, interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 lipca 2019 r., Nr 0115-KDIT2-1.4011.160.2019.2.MT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na zmywarkę do zabudowy – **jest nieprawidłowe,**

*   w części dotyczącej zaliczenia do wydatków na cele mieszkaniowe zakupu do nowo nabytego lokalu mieszkalnego sprzętów do zabudowy w postaci piekarnika, płyty kuchennej indukcyjnej, zmywarki, lodówki oraz wyciągu (okapu) podszafkowego – **jest nieprawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni zakupiła wraz z mężem do majątku objętego wspólnością majątkową małżeńską w dniu 2 grudnia 2014 r. lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, który następnie został przez małżonków sprzedany w dniu 4 listopada 2019 r. Zatem, sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego została dokonana przed upływem pięciu lat od daty jego nabycia.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że dokonane w 2019 r. odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, który Wnioskodawczyni nabyła w 2014 r., będzie stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpiło przed upływem pięcioletniego terminu określonego w ww. przepisie.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa, co należy rozumieć pod pojęciem nakładów w rozumieniu ww. przepisu. Z brzmienia przepisu, jak i z poglądów reprezentowanych przez doktrynę wynika jednak, że za nakłady poniesione na lokal mieszkalny rozumie się wydatki ulepszające, modernizujące dany lokal mieszkalny, czy też wydatki remontowe, które zwiększają wartość rynkową lokalu.

Do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia zgodnie z art. 22 ust. 6c w zw. z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczyć można:

*   udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia;

*   udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych poczynione w czasie ich posiadania, których wysokość ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi kwestia, czy wydatki poniesione od 2 grudnia 2014 r. do 4 listopada 2019 r. związane z modernizacją/remontem sprzedanego lokalu mieszkalnego, udokumentowane fakturami VAT, mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu ze zbycia tego lokalu na podstawie art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przywołane przepisy jednoznacznie wskazują, że kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia mogą być tylko udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia zbywanej nieruchomości powiększone o udokumentowane nakłady zwiększające wartość tej zbywanej nieruchomości. Zatem, sam fakt poniesienia przez podatnika wydatku nie upoważnia go jeszcze do zaliczenia tego wydatku do kosztów nabycia, wytworzenia lub nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć należy, że w doktrynie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Uznaje się, że są to nie tylko nakłady ulepszające lub modernizujące nieruchomość, ale również nakłady o charakterze budowlanym, remontowym.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują pojęcia „remont”, nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia. Wymienione pojęcie rozumieć należy zatem w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji.

W świetle przepisu art. 3 pkt 8 ww. ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.) poprzez „remont” należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 886/96, stwierdzając: „za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji.”

Za „remont” lokalu mieszkalnego należy więc uznać prace dotyczące tego lokalu jako nieruchomości i jej części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od lokalu bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu lokalu we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych. „Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie lokalu mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej nowo wybudowanego lokalu. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” lokalu mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi lokalu.

Wobec powyższego, należy uznać, że wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na nabycie paneli podłogowych, zlewozmywaka oraz stolarki okiennej i drzwiowej, stanowią nakłady, które zwiększyły wartość sprzedanego lokalu mieszkalnego i tym samym mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast nie stanowią nakładów zwiększających wartość lokalu mieszkalnego wydatki poniesione na jego umeblowanie oraz zakup wyposażenia lokalu.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą i interpretacyjną przyjmuje się, że wydatki na meble (w tym w stałej zabudowie), sprzęty RTV czy AGD, przedmioty dekoracyjne nie mogą być kwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (por. np. wyrok NSA z dnia 26 lutego 1999 r., sygn. akt I SA/Gd 250/97, wyrok NSA wyroku z dnia 27 kwietnia 2006 r., sygn. akt II FSK 639/05). Nie są to bowiem wydatki związane z remontem czy modernizacją lokalu mieszkalnego, które byłyby z tą nieruchomością związane, a tym samym nie mają wpływu na zwiększenie wartości nieruchomości. Przedmioty będące wyposażeniem nieruchomości są rzeczami niezależnymi od samej nieruchomości (nie są z nieruchomością nierozerwalnie związane, nie stanowią części składowych), a w konsekwencji mogą być autonomicznym przedmiotem sprzedaży.

W świetle powyższego, poniesionego przez Wnioskodawczynię wydatku na zakup zmywarki do zabudowy nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży w dniu 4 listopada 2019 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Stosownie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Dochód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) może jednak na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegać zwolnieniu z opodatkowania. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostałby w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód w całości korzystałby ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D ‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P ‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

1.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

W myśl art. 21 ust. 25a ww. ustawy, wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Należy również wskazać, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy).

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Ww. zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik traci prawo do ulgi i jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania oraz zapłaty podatku dochodowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 4 listopada 2019 r. Wnioskodawczyni sprzedała wraz ze swoim mężem za łączną kwotę 480 000 zł lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość wraz z udziałem w nieruchomości, stanowiącej działkę gruntu, zakupione w dniu 2 grudnia 2014 r. do wspólności majątkowej małżeńskiej.

Następnie, w dniu 18 listopada 2019 r. Wnioskodawczyni wspólnie z mężem podpisali umowę deweloperską na zakup nieruchomości z rynku pierwotnego, tj. lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym, komórki oraz miejsca postojowego, które będzie się znajdować w ww. budynku. Deweloper zobowiązał się wybudować ww. nieruchomość do dnia 31 grudnia 2020 r. (przeniesienie własności nastąpi do dnia 31 grudnia 2020 r.). Wnioskodawczyni sfinansuje zakup tej nieruchomości w części ze środków pochodzących z odpłatnego zbycia w dniu 4 listopada 2019 r. lokalu mieszkalnego (kwota 107 500 zł), a pozostałą cenę sprzedaży pokryje ze środków pochodzących z kredytu hipotecznego. Płatność odbywa się w kilku ratach, część rat na chwilę składania wniosku została już wniesiona, pozostałe zostaną wpłacone do września 2020 r.

Z uwagi na fakt, że lokal mieszkalny pochodzić będzie z rynku pierwotnego, Wnioskodawczyni poniesie dodatkowe koszty związanie z wykończeniem (remontem) ww. lokalu mieszkalnego. Remont będzie finansowany z uzyskanego przychodu ze sprzedaży w dniu 4 listopada 2019 r. nieruchomości. Prace wykończeniowe będą obejmowały m.in: wygładzenie ścian (gładzią), gruntowanie, malowanie, wprowadzenie zmian w instalacji elektrycznej, zakup i montaż parapetów wewnętrznych, zakup i montaż parkietu/paneli oraz listew wykończeniowych, zakup gresu i terakoty, armatury łazienkowej – wanny, wc do zabudowy podtynkowej, deski sedesowej, spłuczki, baterii umywalkowej, baterii wannowej itd., mebli kuchennych na wymiar, szafy do zabudowy stałej, sprzętów do zabudowy – zlewozmywaka, piekarnika, płyty kuchennej, lodówki, zmywarki, wyciągu kuchennego (okapu) podszafkowego, zakup i montaż karniszy i listew maskujących. Wszystkie meble kuchenne na wymiar i szafy do zabudowy będą trwale połączone z elementami konstrukcyjnymi lokalu, tj. ścianami lokalu. W zależności od umiejscowienia szafek kuchennych będą one także połączone z podłogą lub sufitem. Szafy do zabudowy będą tworzyć jedną całość z podłogą i sufitem – będą przytwierdzone za pomocą specjalnych mocowań lub śrub.

Zakupione do nowego lokalu mieszkalnego szafy wnękowe i zabudowa kuchenna będą zawierały elementy konstrukcyjne mocowane trwale do ściany, sufitu lub wnęki przy wykorzystaniu ścian w ww. lokalu mieszkalnym jako konstrukcji szafek.

Wydatki na cele mieszkaniowe zostały przez Wnioskodawczynię po części już poniesione (deweloper otrzymał już pierwsze raty płatności), opłaciła Ona także koszty związane z wprowadzeniem zmian w instalacji elektrycznej. Reszta deklarowanych wydatków zostanie poniesiona w ciągu 3 lat od daty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, która nastąpiła w dniu 4 listopada 2019 r.

Odnosząc się zatem do kwestii przeznaczenia środków ze zbycia nieruchomości na nabycie lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym z przynależną komórką i miejscem postojowym znajdującym się w tym budynku, należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się m.in. wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym lokalem. Oznacza to, że podatnik, który dokonał zbycia nieruchomości i uzyskał z tego tytułu dochód może skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych przeznaczając uzyskane środki na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu. Wydatek taki stanowić może bowiem jeden z własnych celów mieszkaniowych enumeratywnie wymienionych w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Powyższym przepisem nie zostało literalnie objęte nabycie miejsca postojowego czy komórki lokatorskiej. Jednocześnie ustawodawca nie zawarł w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzyjnej definicji lokalu mieszkalnego, lecz wskazał jedynie, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W związku z powyższym, zasadne jest odwołanie się do definicji lokalu mieszkalnego wynikającej z ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2019 r., poz. 737, z późn. zm.). W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne. Z kolei, zgodnie z art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”. Zatem uznać należy, że możliwość zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do całej kwoty wydatkowanej na zakup nowej nieruchomości wraz z komórką lokatorską i miejscem postojowym, uzależniona jest od tego, czy zarówno miejsce postojowe jak i komórka lokatorska są przynależne do lokalu mieszkalnego. Jeśli miejsce postojowe i komórka lokatorska spełniają ten warunek – wówczas wydatki poniesione na te cele można uznać za wydatki na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeśli natomiast warunek powyższy nie zostanie spełniony i komórka oraz miejsce postojowe będą stanowić odrębną nieruchomość i tym samym odrębny przedmiot obrotu, wówczas wydatkiem na cele mieszkaniowe będzie wyłącznie ta część ceny zakupu, która odpowiada wartości samego lokalu mieszkalnego.

Ponadto, Wnioskodawczyni chciałaby uzyskać odpowiedź dotyczącą możliwości skorzystania ze zwolnienia dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w zakresie, w jakim przychód z powyższego zbycia zostanie przeznaczony na prace wykończeniowe, przeprowadzone w zakupionym lokalu mieszkalnym. Prace te będą obejmowały m.in: wygładzenie ścian (gładzią), gruntowanie, malowanie, wprowadzenie zmian w instalacji elektrycznej, zakup i montaż parapetów wewnętrznych, zakup i montaż parkietu/paneli oraz listew wykończeniowych, zakup gresu i terakoty, armatury łazienkowej – wanny, wc do zabudowy podtynkowej, deski sedesowej, spłuczki, baterii umywalkowej, baterii wannowej itd., mebli kuchennych na wymiar, szafy do zabudowy stałej, sprzętów do zabudowy – zlewozmywaka, piekarnika, płyty kuchennej, lodówki, zmywarki, wyciągu kuchennego (okapu) podszafkowego, zakup i montaż karniszy i listew maskujących. Wszystkie meble kuchenne na wymiar i szafy do zabudowy będą trwale połączone z elementami konstrukcyjnymi lokalu, tj. ścianami lokalu. W zależności od umiejscowienia szafek kuchennych będą one także połączone z podłogą lub sufitem. Szafy do zabudowy będą tworzyć jedną całość z podłogą i sufitem – będą przytwierdzone za pomocą specjalnych mocowań lub śrub.

Zakupione do nowego lokalu mieszkalnego szafy wnękowe i zabudowa kuchenna będą zawierały elementy konstrukcyjne mocowane trwale do ściany, sufitu lub wnęki przy wykorzystaniu ścian w ww. lokalu mieszkalnym jako konstrukcji szafek.

Wśród wydatków na własne cele mieszkaniowe wymieniono w nim wydatki poniesione na remont własnego lokalu mieszkalnego. Przez „własny” lokal mieszkalny rozumie się zarówno lokal mieszkalny, do którego przysługuje podatnikowi prawo własności (tj. nieruchomość lokalową), jak również lokal mieszkalny do którego przysługuje podatnikowi spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu.

Mając na uwadze wcześniej przedstawione rozumienie pojęcia remont, należy wskazać, że wydatkowanie przez Wnioskodawczynię przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na:

*   usługi montażu i zakup instalacji elektrycznej,

*   usługi wymiany tynku, usług malowania ścian, usług malowania sufitów,

*   zakupu i usługi montażu instalacji grzewczej,

*   zakupu i usługi montażu instalacji kanalizacyjnej,

*   usługi wykończenia łazienki,

mieszczą się w kategorii wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków poniesionych na remont własnego lokalu mieszkalnego (położonego w państwie członkowskim Unii Europejskiej). Tym samym, uprawniały Wnioskodawczynię do skorzystania ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

Do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy Wnioskodawczyni może także zaliczyć wydatki na zakup zlewozmywaka, gdyż jest to element instalacji wodno-kanalizacyjnej.

Również wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na zakup i montaż szaf typu indeco oraz zabudowy kuchennej (mebli kuchennych) mogą być zaliczone do kategorii wydatków na remont własnego lokalu mieszkalnego, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy, jeśli szafy i zabudowa kuchenna zawierają elementy konstrukcyjne mocowane trwale do ściany, sufitu lub wnęki przy wykorzystaniu ścian w zakupionym lokalu mieszkalnym jako konstrukcji szafek.

Natomiast, wydatkowanie przez Wnioskodawczynię przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na zakup do nowo nabytego lokalu mieszkalnego sprzętów do zabudowy w postaci piekarnika, płyty kuchennej indukcyjnej, zmywarki, lodówki oraz wyciągu (okapu) podszafkowego nie mieści się w pojęciu wydatków, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki te są bowiem wydatkami na zakup wyposażenia mieszkania i jako takie nie mogą być traktowane na równi z wydatkami remontowo-budowlanymi, czy wydatkami na nabycie lokalu mieszkalnego. Umeblowanie (nawet to w trwałej zabudowie) i zakup sprzętów AGD nie może być podstawą do zastosowania ulgi w odniesieniu do tych wydatków, bowiem jest to jedynie element wyposażenia mieszkania, zatem nie ma charakteru prac budowlanych – tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 kwietnia 2006 r., sygn. akt II FSK 639/05.

O ile wydatki poniesione na remont własnego lokalu mieszkalnego zostały wymienione w katalogu wydatków objętych zwolnieniem, tak już wydatki na wyposażenie nie znajdują prawnego uzasadnienia aby mogły zostać uznane za realizację celów mieszkaniowych. Przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na wyposażenie innego lokalu mieszkalnego nie zostało ujęte w katalogu wydatków uprawniających do skorzystania z omawianego zwolnienia, wskazanym w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni nie będzie uprawniona w tej części do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na nabycie paneli podłogowych, zlewozmywaka oraz stolarki okiennej i drzwiowej, stanowią nakłady, które zwiększyły wartość sprzedanego w dniu 4 listopada 2019 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość i tym samym mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast nie stanowią nakładów zwiększających wartość ww. lokalu mieszkalnego wydatki poniesione na zakup zmywarki do zabudowy, a w konsekwencji nie można ich zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego.

Wnioskodawczyni przysługuje prawo do zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodu ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego w części dotyczącej wydatkowania przychodu z tej sprzedaży na nabycie lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym z przynależną komórką lokatorską i miejscem postojowym znajdującym się w tym budynku, przy założeniu, że zarówno komórka jak i miejsce postojowe są pomieszczeniami przynależnymi do zakupionego lokalu mieszkalnego, a przeniesienie prawa własności do zakupionej nieruchomości nastąpi nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Wnioskodawczyni będzie także uprawniona do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy w odniesieniu do wydatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na następujące prace wykończeniowe: usługi montażu i zakup instalacji elektrycznej, usługi wymiany tynku, usługi malowania ścian, usługi malowania sufitów, zakupu i usługi montażu instalacji grzewczej, zakupu i usługi montażu instalacji kanalizacyjnej, usługi wykończenia łazienki oraz na zakup zlewozmywaka w zakupionym lokalu mieszkalnym.

Do powyższego zwolnienia będzie uprawniało także Wnioskodawczynię poniesienie wydatków na zakup i montaż szaf oraz zabudowy kuchennej (mebli kuchennych), jeśli zawierają one elementy konstrukcyjne mocowane trwale do ściany, sufitu lub wnęki przy wykorzystaniu ścian w zakupionym lokalu mieszkalnym jako konstrukcji szafek.

Wnioskodawczyni nie będzie uprawniona do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy w odniesieniu do wydatkowania przychodu ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego na zakup sprzętów do zabudowy w postaci piekarnika, płyty kuchennej indukcyjnej, zmywarki, lodówki oraz wyciągu (okapu) podszafkowego.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni uznane zostało za nieprawidłowe w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych na zakup zmywarki do zabudowy oraz zaliczenia do wydatków na cele mieszkaniowe zakupu do nowo nabytego lokalu mieszkalnego sprzętów do zabudowy w postaci piekarnika, płyty kuchennej indukcyjnej, zmywarki, lodówki oraz wyciągu (okapu) podszafkowego.

W pozostałej części stanowisko Wnioskodawczyni uznane zostało za prawidłowe.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Podkreślić należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z tym, interpretacje te wywierają skutki prawne jedynie w stosunku do tego podmiotu, do którego są skierowane. Zatem, niniejsza interpretacja indywidualna jest wiążąca dla Wnioskodawczyni jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie wywołuje skutków prawnych dla męża Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w .., ul. …, …, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 i 567) dodany przez art. 1 pkt 14 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568)).