Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4514-244/16/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-06-15
Teza: Czy zawarcie przez Spółkę i Wierzyciela Porozumienia na mocy, którego Spółka dokona na rzecz Wierzyciela świadczenia w miejsce wykonania prowadzić będzie do powstania obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; świadczenie-świadczenie w miejsce wypełnienia (Datio in solutum)
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 kwietnia 2016 r. (wpływ do Biura – 18 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych uregulowania zobowiązań poprzez świadczenie w miejsce wykonania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych uregulowania zobowiązań poprzez świadczenie w miejsce wykonania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, a także jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca jest właścicielem zlokalizowanej na terenie Polski galerii handlowej (dalej: „Galeria”). Galeria służy Spółce do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmowania powierzchni komercyjnych Galerii. Spółka wynajmuje nieruchomości na własny rachunek najemcom na cele prowadzonej przez nich działalności handlowo-usługowej.

Spółka posiada obecnie i będzie zaciągać kolejne zobowiązania wobec innych podmiotów (dalej: „Wierzyciel”). Uregulowanie wierzytelności Wierzyciela a zarazem zobowiązania Spółki (dalej: „Zobowiązanie”) nastąpi poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego polegającego na przeniesieniu na rzecz Wierzyciela określonego składnika majątkowego należącego do Wnioskodawcy. W zależności od ustaleń z Wierzycielem mogą to być alternatywnie:

*   składniki majątkowe stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa,
*   przedsiębiorstwo,
*   sama Galeria lub
*   udziały/akcje posiadane przez Wnioskodawcę w innych spółkach prawa handlowego), na podstawie zawartego przez strony porozumienia (dalej: „Przedmiot”, „Porozumienie”).

Nabycie przez Wierzyciela nastąpi tym samym na podstawie umowy zawartej w trybie art. 453 ustawy Kodeks cywilny, tj. przy wykorzystaniu instytucji tzw. datio in solutum.

W wyniku przeniesienia Przedmiotu w wykonaniu datio in solutum Zobowiązanie zostanie uregulowane w całości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zawarcie przez Spółkę i Wierzyciela Porozumienia na mocy, którego Spółka dokona na rzecz Wierzyciela świadczenia w miejsce wykonania prowadzić będzie do powstania obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że uregulowanie Zobowiązania poprzez świadczenie w miejsce wykonania (datio in solutum) nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu w świetle art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dokonania tej czynności na gruncie ww. ustawy.

Wnioskodawca, przywołując treść art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wskazał, że powyższy przepis zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu. Oznacza to, że ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym sposobem wyłączył z opodatkowania inne czynności prawne, które nie zostały wymienione w przywołanym katalogu znajdującym się w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w tym świadczenie w miejsce wykonania (datio in solutum).

Należy jednak zauważyć, że o kwalifikacji określonej czynności prawnej jako czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych decyduje jej treść. W konsekwencji, ocena, czy w danym przypadku, na skutek dokonania konkretnej czynności cywilnoprawnej, powstanie obowiązek podatkowy, zależy od prawnego charakteru tejże czynności.

Zasady datio in solutum (świadczenie w miejsce wykonania), są zawarte w art. 453 Kodeksu cywilnego. W myśl tego przepisu, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże, gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży. W świetle przywołanego przepisu, dłużnik za zgodą wierzyciela może w zamian za umorzenie zobowiązania wykonać świadczenie inne niż te, które zostało przedstawione we wcześniej zawartej umowie. Tak też ten przepis jest interpretowany w literaturze przedmiotu, zgodnie z którą „Dłużnik za zgodą wierzyciela może dla zwolnienia się z zobowiązania spełnić inne świadczenia” (Kidyba Andrzej (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania − część ogólna, wyd. II, Lex, komentarz do art. 453 k.c). Konsekwencją umowy typu datio in solutum jest wygaśnięcie zobowiązania, które posiada dłużnik względem wierzyciela w taki sposób, jakby wygasło w sytuacji zgodnego z zawartą między stronami umową wykonaniem pierwotnego świadczenia.

W świetle powyższej analizy należy wskazać, że Porozumienie będzie spełniało przesłanki do uznania go za datio in solutum. Treścią Porozumienia będzie przeniesienie na Wierzyciela praw do Przedmiotu celem zwolnienia Spółki ze Zobowiązania. Tym samym, aby zwolnić się z długu wobec Wierzyciela Spółka spełni inne świadczenie za jego zgodą. Odpowiada to w istocie treści datio in solutum, określonej w art. 453 Kodeksu cywilnego.

Mając na uwadze powyższe, Porozumienie zawarte pomiędzy Spółką a Wierzycielem należy uznać za czynność odpowiadającą w swojej istocie datio in solutum w rozumieniu art. 453 Kodeksu cywilnego.

W rezultacie Porozumienie będące świadczeniem w miejsce wykonania w rozumieniu art. 453 Kodeksu cywilnego należy uznać za czynność będącą poza zakresem podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stanowisko podatnika znajduje ponadto potwierdzenie w interpretacjach prawa podatkowego, których fragmenty Wnioskodawca zacytował.

Reasumując, realizacja postanowień Porozumienia pomiędzy Spółką a Wierzycielem będzie mieć charakter świadczenia w miejsce wykonania, a tym samym czynność ta nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z tym przepisem podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowa pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat i dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany umów, o których mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 cyt. ustawy).

Należy stwierdzić, że ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym, szczegółowe wyznaczenie zakresu przedmiotowego opodatkowania ww. podatkiem ma określone konsekwencje prawne. Oznacza to, że ustawodawca wprowadzając tę zasadę, wyłączył od opodatkowania inne podobne czynności, które nie zostały wyraźnie wskazane w omawianym przepisie. Tym samym należy stwierdzić, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca (Spółka) posiada obecnie i będzie zaciągać kolejne zobowiązania wobec innych podmiotów. Uregulowanie wierzytelności Wierzyciela a zarazem zobowiązania Spółki nastąpi poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego polegającego na przeniesieniu na rzecz Wierzyciela określonego składnika majątkowego należącego do Wnioskodawcy. W zależności od ustaleń z Wierzycielem mogą to być alternatywnie: składniki majątkowe stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa, przedsiębiorstwo, sama Galeria lub udziały/akcje posiadane przez Wnioskodawcę w innych spółkach prawa handlowego, na podstawie zawartego przez strony porozumienia. Nabycie przez Wierzyciela nastąpi tym samym na podstawie umowy zawartej w trybie art. 453 ustawy Kodeks cywilny, tj. przy wykorzystaniu instytucji tzw. datio in solutum.

W wyniku przeniesienia Przedmiotu w wykonaniu datio in solutum Zobowiązanie zostanie uregulowane w całości.

Umowa oparta na cywilnoprawnej konstrukcji świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum) − określana również jako świadczenie w miejsce wypełnienia – jest formą umowy uregulowanej w art. 453 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem (zdanie pierwsze), jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa.

Celem datio in solutum jest zatem wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie (np. przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty), przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania – poza umową stron – jest rzeczywiste spełnienie świadczenia przez dłużnika.

Uregulowana w tym przepisie instytucja świadczenia w miejsce wypełnienia/wykonania (datio in solutum) stanowi jeden z wyjątków od zasady realnego wykonywania zobowiązań cywilnych, znajdujący podstawę w zasadzie swobody umów. Wskutek zawarcia umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia dłużnik uzyskuje upoważnienie przemienne (facultas alternativa), umożliwiające mu wykonanie zobowiązania przez spełnienie świadczenia innego niż pierwotne. Z chwilą wypełnienia świadczenia zastępczego następuje wykonanie umowy datio in solutum, a zarazem wykonanie istniejącego zobowiązania, co prowadzi do jego wygaśnięcia. Roszczenie wierzyciela, wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje zaspokojone wskutek spełnienia przed dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego.

Zgodzić się zatem należy ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że uregulowanie przez niego zobowiązania poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego polegającego na przeniesieniu na wierzyciela określonego składnika majątkowego należącego do Wnioskodawcy, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak powyżej zostało wskazane, katalog czynności cywilnoprawnych, ujęty w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty. Zatem czynności cywilnoprawne, które nie zostały w nim wymienione w sposób wyraźny, nie podlegają opodatkowaniu omawianym podatkiem.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.