Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.301.2019.2.LM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-07
Teza: Czy podwyższenie kapitału zakładowego Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania w związku z planowaną transakcją (aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; udział
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 03 września 2019 r. (data wpływu – 09 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w formie oddziału – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 09 września 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w formie oddziału.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: (Spółka);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: (Spółka Celowa)

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Zainteresowany będący stroną postępowania B. S.A. (dalej: ,,Spółka”) prowadzi działalność produkcyjną w zakresie m.in. – produkcji walcówek aluminiowych, drutów, przewodów, w tym przewodów napowietrznych ze specjalnych stopów aluminium. Działalność ta prowadzona jest w ramach Oddziału (,,Oddział”), który jest wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo jednostką wchodzącą w skład Spółki (B. S.A.).

Ponadto Spółka prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o inne Oddziały:

*   Oddział M. – producent przewodów dla branży motoryzacyjnej, w tym głównie klimatyzacyjnych, wspomagania kierownicy oraz gumowych różnego zastosowania. Majątek Oddziału, stanowiący największe aktywa produkcyjne Grupy M., został nabyty 10 sierpnia 2010 roku;
*   Oddział E. – producent włókien oraz tworzyw poliestrowych o szerokim zastosowaniu. Najważniejsze produkty to włókna cięte oraz kulki silikonowe. Oddział E. powstał w wyniku połączenia B. S.A. (Spółki) ze spółką E. S.A. 28 stycznia 2005 roku;
*   Oddział B. – producent produktów z branży chemicznej i budowlanej. Sztandarowym produktem oddziału jest płyn do chłodnic;
*   Oddział N. – producent nowoczesnych poliamidów konstrukcyjnych, wykorzystywanych do produkcji elementów maszyn i urządzeń, oraz środków pozoracji pola walki dla zastosowań wojskowych,
*   Oddział B.E. – zajmujący się sprzedażą mediów energetycznych (energia elektryczna, gaz) dla spółek Grupy B. jak i odbiorców zewnętrznych.

Historycznie, Działalność Oddziału była realizowana przez odrębny podmiot – N. S.A. („NSA”). W wyniku zrealizowanych w grupie kapitałowej B. działań reorganizacyjnych, NSA została włączona do Spółki w drodze połączenia, poprzez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej (NSA) na rzecz spółki przejmującej (B. S.A.).

Celem zwiększenia efektywności zarządzania nad wskazanym powyżej obszarem działalności oraz zwiększenia nadzoru nad ich funkcjonowaniem, mocą uchwały Zarządu Spółki, odrębność działalności Oddziału w ramach Spółki została wewnętrznie sformalizowana poprzez przyporządkowanie jej zasobów ludzkich i technicznych, zadań oraz celów biznesowych.

Wyodrębnienie Oddziału w strukturze organizacyjnej Spółki realizowane jest na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie Organizacyjne

Oddział funkcjonuje w ramach Spółki w oparciu o odrębne regulacje wewnętrzne, w tym regulaminy (Regulamin Pracy, Regulamin Organizacyjny). Do Oddziału przyporządkowany jest odrębny zespół zasobów ludzkich, który wykonuje swoje zadania w lokalizacjach przydzielonych do danej działalności. Przypisana do działalności Oddziału kadra kierownicza organizuje, nadzoruje i koordynuje pracę podległych pracowników.

Działalność Oddziału prowadzona jest w odrębnych budynkach zlokalizowanych w S.

Funkcjonowanie Oddziału odbywa się w oparciu o odrębne wewnętrzne procedury, zatwierdzane przez Dyrektora Zarządzającego Oddziału. Działalność Oddziału ma ustalone odrębne cele biznesowe, dotyczące osiągnięcia ustalonych budżetowych wskaźników efektywności gospodarowania majątkiem Spółki.

Do działalności Oddziału należy prowadzenie bieżącej działalności operacyjnej Oddziału w następujących obszarach:

1.  Produkcja walcówki z aluminium i jego stopów.
2.  Zakupy surowców i materiałów niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania komórek Oddziału.
3.  Opracowywanie planów strategicznych rozwoju działalności gospodarczej Oddziału.
4.  Obsługa finansowa i podatkowo-księgowa Oddziału.
5.  Rozwój w zakresie prowadzonej działalności produkcyjnej i handlowej, w ramach strategii i budżetu oraz inicjowanie zmian w strategii rozwojowej dotyczącej Oddziału.
6.  Prowadzenie działalności inwestycyjnej zgodnie z zatwierdzonym dla Oddziału planem inwestycji lub zatwierdzonymi projektami, przyjętymi poza planem.
7.  Utrzymanie infrastruktury informatycznej.
8.  Obsługa logistyczna, w tym obsługa magazynów, transport, spedycja celna.
9.  Wykonywanie całokształtu praw i obowiązków pracodawcy określonych przepisami Kodeksu pracy oraz przepisami szczególnymi w stosunku do pracowników zatrudnionych w Oddziale, a także obsługa w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy, ochrony środowiska i ochrony przeciwpożarowej.
10.  Obsługa laboratoryjna, w tym badania i analizy środowiskowe.
11.  Utrzymanie i doskonalenie systemu zarządzania.

Do działalności Oddziału prowadzonej w ramach obecnej struktury B. S.A. (Spółki), przyporządkowane są określone składniki majątkowe.

Oddział dysponuje aktywami niezbędnymi do realizacji zleceń z zakresu produkcji i sprzedaży walcówek aluminiowych, drutów, przewodów, w tym przewodów napowietrznych ze specjalnych stopów aluminium. W szczególności do działalności Oddziału w ramach obecnej struktury Spółki przyporządkowane są następujące grupy składników majątku Spółki: środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, aktywa finansowe, zapasy, należności, środki pieniężne oraz wyposażenie.

Wyodrębnienie Finansowe

Oddział sporządza odrębny bilans, rachunek zysków i strat oraz rachunek przepływów pieniężnych.

Do działalności Oddziału można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Posiadane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działalności Oddziału. Oddział posługuje się także odrębnymi rachunkami bankowymi.

Oddział korzysta z kredytów inwestycyjnych/obrotowych, które zostały zaciągnięte na potrzeby prowadzenia działalności Oddziału. Przepływy pieniężne związane z tymi kredytami są przyporządkowane do działalności Oddziału.

Oddział funkcjonuje jako odrębny pracodawca w rozumieniu Kodeksu pracy, jest zarejestrowanym i odrębnym płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne z tytułu wynagrodzeń wypłacanych pracownikom Oddziału.

Wyodrębnienie Funkcjonalne

Do zadań Oddziału należą zadania związane z działalnością w zakresie produkcji i sprzedaży walcówek aluminiowych, drutów, przewodów, w tym przewodów napowietrznych ze specjalnych stopów aluminium, oraz z czynnościami księgowo-administracyjnymi związanymi z jej funkcjonowaniem.

Oddział jest w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i pod nadzorem osób przyporządkowanych do tych działalności.

Działalność Oddziału jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do Oddziału wykorzystywany przez zespół pracowników, realizujących zadania przypisane tej działalności, stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość. Oddział jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą.

Oddział jest zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań.

Planowane Działania

Zainteresowany będący stroną postępowania, celem uporządkowania organizacyjnego działalności B. S.A. (Spółka) zamierza wydzielić Oddziały Spółki prowadzące działalność produkcyjno - usługową do oddzielnych spółek, których będzie 100% udziałowcem. Docelowym zamiarem Zainteresowanego będącego stroną postępowania jest prowadzenie działalności holdingowej oraz wsparcia dla spółek, w których jest lub będzie większościowym udziałowcem.

W związku z powyższym Zainteresowany będący stroną postępowania zamierza wydzielić Oddział do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały spółki otrzymującej aport, tj. Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (dalej: ,,Spółka Celowa”). Przed wydzieleniem Oddziału Zainteresowany będący stroną postępowania zamierza wydzielić z Oddziału aktywa związane z prowadzeniem działalności w zakresie sprzedaży mediów energetycznych i przenieść je do innej jednostki organizacyjnej w ramach Spółki.

Uzasadnieniem ekonomicznym oraz głównym celem planowanego wydzielenia Oddziału do odrębnej Spółki Celowej są następujące okoliczności.

Jak wskazano powyżej, w ramach Spółki prowadzone są różnorodne rodzaje działalności, co nie pozwala na efektywne zarządzanie posiadanym majątkiem produkcyjnym. Zamiarem Zainteresowanego będącego stroną postępowania jest wydzielenie jednego lub więcej Oddziałów Spółki do odrębnych spółek celowych, wraz z przypisanym im majątkiem i zadaniami. Zdaniem Zainteresowanego będącego stroną postępowania, takie zmiany organizacyjne pozwolą na uzyskanie wymiernych korzyści biznesowych wynikających z faktu optymalizacji procedur wewnętrznych Spółki, przy jednoczesnym ich dostosowaniu do specyfiki działalności prowadzonej przez poszczególne Oddziały. Spółka, ze względy na rodzaj działalności gospodarczej prowadzonej przez Oddziały Spółki, nie identyfikuje także synergii pomiędzy poszczególnymi rodzajami działalności Spółki.

Jak wskazano powyżej, historycznie, działalność Oddziału była realizowana przez odrębny podmiot – NSA. W wyniku zrealizowanych w grupie kapitałowej B. działań reorganizacyjnych, w 2013 roku NSA została włączona do Spółki w drodze połączenia, poprzez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej (NSA) na rzecz spółki przejmującej (B. S.A.).

Przeprowadzona restrukturyzacja nie pozwoliła na osiągnięcie spodziewanych efektów ekonomicznych w związku z powyższym Zainteresowany będący stroną postępowania planuje wydzielić Działalność Oddziałów Spółki (jednego lub więcej) do odrębnych podmiotów.

Wydzielenie Oddziałów do odrębnych podmiotów pozwoli na uproszenie struktury organizacyjnej grupy kapitałowej Zainteresowanego będącego stroną postępowania oraz na koncentrację działalności Spółki na prowadzeniu działalności holdingowej, tj. na zarządzaniu posiadanymi aktywami finansowymi. Zainteresowany będący stroną postępowania nie wyklucza także w przyszłości sprzedaży Spółki Celowej, do której zostanie wniesiony Oddział.

W konsekwencji, w ocenie Spółki powyższe okoliczności stanowią uzasadnione przyczyny ekonomiczne planowanego podziału.

Przeniesienie Oddziału nastąpiłoby poprzez wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa wraz ze wszelkimi związanymi z tą częścią aktywami i zobowiązaniami, w tym przypisanymi do Oddziału pracownikami, jako wkładu niepieniężnego do Spółki Celowej na objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Celowej.

Do dnia otrzymania składników majątkowych w ramach aportu, Spółka Celowa nie będzie posiadała żadnych istotnych aktywów ani zobowiązań. Spółka Celowa rozpocznie prowadzenie działalności, prowadzonej dotychczas przez Zainteresowany będący stroną postępowania w ramach Oddziału, z chwilą otrzymania zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wykorzystywanych dotychczas na potrzeby prowadzenia przez Spółkę w ramach Oddziału działalności w zakresie m.in. produkcji walcówki aluminiowej, z wykorzystaniem tych składników majątkowych.

W konsekwencji, w ocenie Spółki należy przyjąć, że Spółka Celowa będzie zdolna do samodzielnego prowadzenia działalności, prowadzonej dotychczas przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania w ramach działalności Oddziału, w oparciu o wyłącznie o przedmiot aportu.

Spółka Celowa, w oparciu o majątek nabyty w ramach aportu, będzie kontynuowała prowadzenie działalności w zakresie zbieżnym z działalnością Oddziału prowadzoną dotychczas przez Spółkę.

Do Spółki Celowej zostaną przeniesione aktywa finansowe związane z działalnością Oddziału, wartości niematerialne i prawne, należności z tytuł prowadzenia działalności Oddziału, środki pieniężne, oraz nieruchomości własne, zobowiązania wobec pracowników oraz kontrahentów Oddziału. Zobowiązania kredytowe związane z działalnością Oddziału zostaną również przeniesione do Spółki Celowej.

W ramach przygotowań do przeniesienia działalności Oddziału w drodze aportu Spółka Celowa planuje dokonać:

1.  zgłoszenia Spółki Celowej jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług (zgłoszenie VAT-R),
2.  zgłoszenia Spółki Celowej jako płatnika składek w ZUS (ZUS-ZPA).

Jednocześnie, w ramach procedury wniesienia aportem Oddziału do Spółki Celowej, Zainteresowany będący stroną postępowania oraz Spółka Celowa wspólnie poinformują pracowników Spółki o planowanym przejściu zakładu pracy dla pracowników przyporządkowanych do działalności Oddziału na Spółkę Celową jako nowego pracodawcę zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy.

Przed wniesieniem aportem Oddziału do Spółki Celowej, Spółka Celowa uzyska również zgodę na przejęcie zobowiązań wynikających z umów kredytowych związanych z działalnością Oddziału, których stroną była Spółka.

Spółka Celowa planuje również poinformować dotychczasowych kontrahentów Oddziału, o planowanym przejęciu kontraktów związanych z działalnością Oddziału.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy podwyższenie kapitału zakładowego Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania w związku z planowaną transakcją (aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (Pytanie oznaczone we wniosku nr 6).

Zdaniem Zainteresowanych, podwyższenie kapitału zakładowego Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania w związku z planowaną transakcją (wniesieniem aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. umowy spółki.

Art. 1 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi natomiast, że opodatkowaniu podlegają również zmiany umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania.

Art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi, że w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się również, przy spółce kapitałowej podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty oraz, stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej. Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie odnosi się wprost do czynności podziału spółek.

W przypadku zmiany umowy spółki podstawą opodatkowania jest wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy (art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż, co do zasady, wartość podwyższenia kapitału zakładowego w spółce kapitałowej podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W wyniku wniesienia aportu w postaci Oddziału do Spółki Celowej dojdzie do przeniesienia na Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania zorganizowanego zespołu aktywów i pasywów w zamian za udziały Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania wydane jej wspólnikom.

Zainteresowani wskazują, iż implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie niepodlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a) Dyrektywy uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem, że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

1.  przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części;
2.  udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie posługuje się swoją własną definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z tym. pojęciu temu należy nadawać takie samo znaczenie, jak czynią to inne ustawy podatkowe.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zorganizowana część przedsiębiorstwa definiowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Taką samą definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawiera ustawa o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, jak również fakt, że wniesiony do Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Spółki Celowej) Oddział będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zmiana umowy spółki Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania w związku z wniesieniem doń zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z dyspozycją art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1519), podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 cyt. ustawy, w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się:

1.  przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;
2.  przy spółce kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty;
3.  przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej;
4.  przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium państwa niebędącego państwem członkowskim:
    
    1.  rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej, jeżeli jej siedziba nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego,
    2.  siedziby spółki kapitałowej, jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego
    
    *   także wtedy, gdy czynność ta nie powoduje podwyższenia kapitału zakładowego.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy, użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

W myśl art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Z powołanych przepisów wynika, że zmiana umowy spółki kapitałowej polegająca na podwyższeniu kapitału zakładowego z wkładów, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Przy tym takie opodatkowanie nie ma miejsca, jeżeli wiąże się z podziałem spółki i wydzieleniem jej części do innej spółki.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c) ww. ustawy, nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

*   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
*   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu nie podlega m.in. zmiana umowy spółki kapitałowej związana z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Wskazać należy, że w przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych, brak jest definicji przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Ustawodawca nie odsyła także – dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych – do posiłkowania się tą definicją zawartą w innych ustawach podatkowych, tj. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych czy w ustawie o podatku od towarów i usług (jak błędnie w uzasadnieniu stanowiska sugerują Zainteresowani).

Dlatego też w tym zakresie należy posłużyć się właściwymi przepisami prawa zawartymi w odrębnych ustawach pozapodatkowych. Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145).

Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W oparciu o powyższą definicję można stwierdzić, iż część aktywów i pasywów przedsiębiorstwa, zdefiniowanego w Kodeksie cywilnym, tworząca niezależną jednostkę gospodarczą zdolną do samodzielnej działalności stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W literaturze przedmiotu jak i w orzecznictwie przyjmuje się, że konkretna jednostka stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa wówczas, gdy:

*   wchodzi w skład przedsiębiorstwa jako jego wewnętrzna część,
*   stanowi pewien organizacyjnie wyodrębniony kompleks składników o charakterze materialnym i niematerialnym,
*   zachodzi powiązanie tych składników w sposób funkcjonalny, tzn. pozwalające na realizację określonych zadań gospodarczych.

Innymi słowy, dla uznania jednostki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, konieczne jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wydzielonego w istniejącym przedsiębiorstwie w trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika (jako dział, wydział, oddział), przy czym ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, jakim jest ustalenie roli jaką składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie zaś funkcjonalne to kryterium sprowadzające się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość, jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku jako niezależny podmiot gospodarczy.

Z opisu sprawy wynika, iż Oddział, który zostanie wniesiony do Spółki Celowej, stanowi wydzielony i wyodrębniony w sposób funkcjonalny, organizacyjny i finansowy zespół składników materialnych i niematerialnych, który może samodzielnie funkcjonować jako odrębne i niezależne od Spółki przedsiębiorstwo. Stanowi on zatem zorganizowaną część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej. W konsekwencji powyższego w analizowanej sprawie będzie miał zastosowanie przepis art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, bowiem zorganizowana część przedsiębiorstwa spółki kapitałowej będzie wniesiona w zamian za udziały w innej spółce kapitałowej. Powyższe oznacza, że planowane wniesienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w formie Oddziału) do Spółki Celowej, traktowane na gruncie analizowanej ustawy jako zmiana umowy spółki, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; będzie wyłączone z opodatkowania tym podatkiem.

Niezależnie od powyższego koniecznym jest nadmienić, że gdyby czynnością, która ma mieć miejsce był podział Spółki przez wydzielenie \[ art. 529 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2019 r. , poz. 505, ze zm.)\] – co nie zostało wprost wskazane w treści wniosku – to czynność taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, bowiem opodatkowaniu tym podatkiem podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów wyłącznie wymienione w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Do zakresu zmian umowy spółki podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie kwalifikują się zatem podziały spółek. Tak więc, czynność podziału Spółki przez wydzielenie również nie rodziłaby obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych po stronie Spółki przejmującej.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.