Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD10.8221.245.2015.MZO
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2016-02-05
Teza: 1. Czy w przedstawionych stanach faktycznych Spółdzielnia prawidłowo rozumie pojęcie gospodarki zasobami mieszkaniowymi? 2. Czy - w związku z tak rozumianym pojęciem gospodarki zasobami mieszkaniowymi Spółdzielnia może tworzyć fundusz remontowy z odpisów ze wszystkich lokali zaliczonych przez Spółdzielnię do gospodarki zasobami mieszkaniowym, tj. wszystkich lokali, do których przysługuje spółdzielcze lokatorskie i własnościowe prawo do lokali mieszkalnych, własnościowe prawo do lokali użytkowych, w tym garaży, do których to prawa przysługują członkom Spółdzielni oraz właścicielom nie będącym członkami, za wyjątkiem lokali, które Spółdzielnia wynajmuje?
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz remontowy; garaż; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal; lokal-lokal użytkowy; najem; odpisy; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; zasób-gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi; zasób-zasoby mieszkaniowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 01 kwietnia 2008 r. Nr ITPB3/423-4/08/MK w ten sposób, iż uznaje stanowisko Spółdzielni Mieszkaniowej przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2007 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia od podatku dochodów na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy oraz prawidłowości zaliczania do kosztów uzyskania odpisów na fundusz remontowy od lokali użytkowych - **za nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 28 grudnia 2007 r., Spółdzielnia Mieszkaniowa (dalej: Wnioskodawca lub Spółdzielnia), zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów na fundusz remontowy lokali użytkowych.

**Z przedstawionego stanu faktycznego wynika,** że Spółdzielnia wskazuje, że jest właścicielem budynków mieszkalnych i budynków niemieszkalnych. W budynkach mieszkalnych znajdują się lokale mieszkalne, lokale użytkowe i garaże, do których ustanowione są spółdzielcze własnościowe prawa (sfinansowane wkładami budowlanymi, jak też lokale użytkowe sfinansowane funduszem zasobowym spółdzielni (w najmie).

Ponadto posiada budynki wolnostojące, w których znajdują się lokale, do których ustanowione są własnościowe prawa do lokali oraz wolnostojące garaże z własnościowym prawem i będące przedmiotem najmu.

Użytkownicy (dysponenci) lokali, do których ustanowione są spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, usługowych i garaży oraz właściciele będący członkami lub nie będący członkami spółdzielni wnoszą opłaty pokrywające koszty ich utrzymania, w tym na fundusz remontowy, natomiast najemcy lokali usługowych i garaży wnoszą czynsz pokrywający koszty skalkulowane przez Spółdzielnię oraz uwzględniają w nim zysk Spółdzielni.

Wnioskodawca uważa, że wszystkie lokale - za wyjątkiem wynajmowanych, mieszczą się w pojęciu gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w przedstawionych stanach faktycznych Spółdzielnia prawidłowo rozumie pojęcie gospodarki zasobami mieszkaniowymi?

Czy - w związku z tak rozumianym pojęciem gospodarki zasobami mieszkaniowymi Spółdzielnia może tworzyć fundusz remontowy z odpisów ze wszystkich lokali zaliczonych przez Spółdzielnię do gospodarki zasobami mieszkaniowym, tj. wszystkich lokali, do których przysługuje spółdzielcze lokatorskie i własnościowe prawo do lokali mieszkalnych, własnościowe prawo do lokali użytkowych, w tym garaży, do których to prawa przysługują członkom Spółdzielni oraz właścicielom nie będącym członkami, za wyjątkiem lokali, które Spółdzielnia wynajmuje?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z obowiązującymi od 1 stycznia 2007 r. przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, ze zm.; dalej: updop), wolne od podatku pozostają dochody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi przeznaczone na cele związane z utrzymaniem tych zasobów dotyczące:

1.  lokali mieszkalnych, do których ustanowione są spółdzielcze prawa do lokalu: własnościowe, lokatorskie oraz stanowiące własność innych osób nie będących członkami spółdzielni,
2.  lokali użytkowych, z których członkowie korzystają na warunkach własnościowego prawa do lokalu – użytkowanych usytuowanych zarówno w budynkach mieszkalnych, jak i wolnostojących,
3.  garaży, z których członkowie korzystają na warunkach spółdzielczego własnościowego prawa do garaży wolnostojących lub w budynkach mieszkalnych.

Ponadto Wnioskodawca podnosi, że zgodnie z ustawą z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1222, ze zm.) tworzy fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych. Odpis na fundusz obciąża koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi, ale w rozumieniu całości zasobów lokalowych, za wyjątkiem wynajmowanych. Z tego, funduszu Spółdzielnia finansuje remonty obiektów zaliczonych do gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

W stosunku do obiektów stanowiących mienie Spółdzielni, które nie są zaliczane do gospodarki zasobami mieszkaniowymi (lokale użytkowe w najmie, garaże nie sfinansowane wkładami budowlanymi) Spółdzielnia nie tworzy funduszu remontowego. Remonty lokali, budynków nie zaliczanych do gospodarki zasobami mieszkaniowymi odnoszone są w ciężar kosztów eksploatacji.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 01 kwietnia 2008 r. interpretację indywidualną (ITPB3/423-4/08/MK), w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowiska Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy wyrażonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 01 kwietnia 2008 r. Nr ITPB3/423-4/08/MK, nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zatem za koszty uzyskania przychodu można uznać jedynie takie koszty, które zostały poniesione w określonym celu (osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów) i nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 updop.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaje fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy. Odrębną ustawą w przedmiotowej sprawie jest ustawa o spółdzielniach mieszkaniowych. Na podstawie art. 6 ust. 3 tej ustawy, spółdzielnia tworzy fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych. Odpisy na ten fundusz obciążają koszty zasobami mieszkaniowymi. Obowiązek świadczenia na ten fundusz dotyczy członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 updop wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Przez „zasoby mieszkaniowe”, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, rozumie się nie tylko lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, celem spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu. Jednocześnie określenie „lokal”, w myśl art. 2 ust. 1 tej ustawy, oznacza zarówno lokal mieszkalny, jak i lokal o innym przeznaczeniu, o którym mowa w przepisach ustawy o własności lokali. Także na gruncie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz.U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903, z późn. zm.) zarówno samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, są określane jednolitym mianem lokalu, a więc regulacja prawna jest jednakowa.

Zauważyć należy, że w wyroku z dnia 10 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 268/12 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a updop „… nie daje podstaw do zawężenia pojęcia zasobów mieszkaniowych do tego, jakie zostało przyjęte na potrzeby ustawy podatkowej w art. 17 ust.1 pkt 44 u.p.d.o.p. i przyjęcia, że zasoby mieszkaniowe to lokale mieszkalne oraz tzw. pomieszczenia pozostałe i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne do prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, a także ułatwiające sprawne jego funkcjonowanie. Powołany przepis, dotyczący zwolnienia podatkowego, jest przepisem zupełnym, nie odsyła do przepisów ustaw odrębnych, w tym do ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych. W takim przypadku konieczne i możliwe zatem jest uwzględnienie celu zwolnienia podatkowego i dokonanie wykładni ścisłej. Ponadto, skoro wyrażenie "zasoby mieszkaniowe" użyte zostało wprost w ustawie podatkowej, możliwe było przyjęcie znaczenia tego wyrażenia w znaczeniu potocznym, na potrzeby tej właśnie ustawy. W przypadku odpisów na fundusz remontowy zasobów mieszkaniowych ustawa podatkowa wyraźnie odsyła do przepisów ustaw odrębnych co do pojęcia funduszu”. Ponadto w wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał także, iż „użyte w art. 6 ust. 3 u.s.m. wyrażenie "zasoby mieszkaniowe" obejmuje również lokale użytkowe”.

Zatem uznać należy, że odpis na fundusz remontowy od lokali mieszkalnych, użytkowych (w tym również wynajmowanych) i garaży, stanowi koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a updop. Jednakże odpis na fundusz remontowy od lokali użytkowych, w tym garaży, nie może obciążać kosztów gospodarki mieszkaniowej w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 44 updop. W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).