Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.644.2020.2.MPU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-21
Teza: w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu dotyczącego wymiany systemów grzewczych do uzyskania wymaganego efektu ekologicznego
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; gmina; inwestycje; kotłownia; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; projekt; zadania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2020 r. (data wpływu 3 listopada 2020 r.) uzupełnionym pismem z 5 stycznia 2021 r. (data wpływu 12 stycznia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „(…)” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „(…)”. Powyższy wniosek został uzupełniony pismem z 5 stycznia 2021 r. będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 29 grudnia 2020 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.644.2020.1.MPU.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca – Gmina (…) (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) realizuje projekty pn. ,,(…)” w ramach Osi priorytetowej V Ochrona środowiska, dziedzictwa kulturowego i naturalnego Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) 2014-2020 działanie 5.5 Ochrona powietrza.

Wartość projektu razem: (…) zł

Wnioskowana kwota wsparcia: (…) zł

Wkład własny beneficjentów końcowych: (…) zł.

Projekty polegają na udzielaniu dotacji na wymianę nieekologicznych źródeł ciepła w gospodarstwach domowych. Przedmiotem dotacji jest wymiana starych kotłów, pieców, urządzeń grzewczych na paliwa stałe (węgiel, koks, miał) wraz z wykonaniem wewnętrznych instalacji niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania nowego systemu ogrzewania.

Możliwość wymiany kotła w ramach projektów jest dobrowolna. Mieszkańcy nie są przymuszani do wymiany urządzenia grzewczego. Dotacji udziela się na podstawie wniosków złożonych przez osoby zainteresowane likwidacją dotychczasowego źródła ciepła, a realizacja inwestycji jest uzależniona od zrealizowania inwestycji, zgodnie z regulaminem i zawartą umową i pozytywnego wyniku oceny energetycznej budynku, w którym ma nastąpić inwestycja.

Gmina (…) będzie podpisywała umowy o udzielenie dotacji z wnioskodawcami kwalifikującymi się do projektu, którzy spełnią warunki wynikające z regulaminu udzielania dotacji na wymianę nieekologicznych źródeł ciepła w gospodarstwach domowych w ramach projektów finansowanych z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020.

Warunkiem realizacji inwestycji (wymiany pieca) przez inwestora (mieszkańca) jest: zawarcie z Gminą umowy, której przedmiotem jest udzielenie dotacji, określającej m.in. rodzaj inwestycji, czas jej realizacji, wysokość przyznanej dotacji, tryb i formę rozliczeń między stronami umowy, wybranie przez inwestora wykonawcy, który zrealizuje inwestycję zgodnie z określonym w umowie wariantem i zakresem pracy oraz zgodnie z powszechnie obowiązującymi przepisami, w szczególności przepisami ustawy Prawo budowlane oraz przepisami rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy. Po zakończeniu realizacji inwestycji inwestor jest zobowiązany poinformować o tym na piśmie Gminę, przedstawiając oryginały faktur/rachunków dokumentujących zakres i wartość przeprowadzanych prac opatrzonych danymi inwestora (mieszkańca), składając jednocześnie wniosek o rozliczenie dotacji.

Gmina (…) w związku z faktem, iż jako wnioskodawca chce zaliczyć koszty podatku VAT realizacji zadania do kosztów kwalifikowanych projektu i tym samym otrzymać do nich dofinansowanie, musi wykazać iż podatek VAT nie będzie mógł być przez Wnioskodawcę odzyskany w całości zarówno podczas realizacji zadania jak i po jego zakończeniu. Tylko w takiej sytuacji można zaliczyć podatek VAT poniesiony na realizację projektu jako wydatek kwalifikowany.

Po zakończeniu zadania wytworzony majątek pozostanie własnością własność mieszkańców biorących udział w projekcie i nie zmieni swojego pierwotnego przeznaczenia. Po zakończeniu realizacji zadania mieszkańcy będą ponosić bieżące koszty związane z utrzymaniem systemów grzewczych.

Projekt związany jest z realizacja zadań własnych gminy określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506 ze zm.) tj. w zakresie:

*   ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej,
*   zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

W ocenie podatnika, w związku z tym, że zmodernizowane systemy grzewcze nie będą w trakcie projektu ani po jego zakończeniu służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Gminie (…) nie będzie przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z poniesionymi nakładami inwestycyjnymi (nie zajdą przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług).

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że Gmina (…) - jednostka samorządu terytorialnego jest czynnym podatnikiem podatku VAT, zmodernizowane systemy grzewcze nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, faktury z tytułu nabywanych towarów i usług na potrzeby realizacji projektu pn.: „(…)” będą wystawiane na mieszkańca, z którym zawarto umowę dotacji na wymianę źródła ciepła, efekty realizacji zadania pn.: „(…)” nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy w odniesieniu do realizowanego projektu Gmina (…) będzie miała możliwość odliczenia podatku VAT w części lub całości (tj. czy będzie miała możliwość obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących poniesione wydatki na realizację projektu)?

Zdaniem Wnioskodawcy (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), Gminie (…) w odniesieniu do poniesionych nakładów na realizację projektu nie będzie przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony ponieważ nie zajdą przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów u usług.

W trakcie realizacji zadania oraz po jego zakończeniu zmodernizowane systemy grzewcze będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (zmodernizowane systemy objęte projektem lub jego części nie będzie przedmiotem umów sprzedaży, najmu, dzierżaw itp.) w związku z powyższym Podatnikowi nie będzie przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (w związku z poniesionymi nakładami inwestycyjnymi).

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że w trakcie realizacji zadania oraz po jego zakończeniu zmodernizowane systemy grzewcze nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (zmodernizowane systemy objęte projektem lub jego części nie będzie przedmiotem umów sprzedaży, najmu, dzierżaw itp.) w związku z powyższym Podatnikowi nie będzie przysługiwało prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (w związku z poniesionymi nakładami inwestycyjnymi).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”). Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Na tle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją opisanego projektu, którego przedmiotem jest udzielanie dotacji na wniosek mieszkańca. Projekt jest zachętą do wymiany przez mieszkańców starych kotłów, pieców, urządzeń grzewczych na paliwa stałe (węgiel, koks, miał) wraz z wykonaniem wewnętrznych instalacji niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania nowego systemu ogrzewania.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – Gmina realizuje ww. projekt w ramach zadań własnych, określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym. Projekt, o którym mowa powyżej będzie polegał na udzielaniu dotacji na wymianę nieekologicznych źródeł ciepła w gospodarstwach domowych. Zmodernizowane systemy grzewcze nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Faktury z tytułu nabywanych towarów i usług na potrzeby realizacji projektu będą wystawiane na mieszkańca, z którym zawarto umowę dotacji na wymianę źródła ciepła. Wnioskodawca będzie zawierał z mieszkańcami umowy określające zasady udzielenia dotacji oraz formę rozliczeń. Po zakończeniu realizacji inwestycji przez inwestora (mieszkańca), na podstawie złożonego przez niego wniosku Gmina będzie dokonywać rozliczeń dotacji. Wytworzony w ramach projektu majątek stanowić będą własność mieszkańców biorących udział w projekcie.

W związku z powyższym, z uwagi na niespełnienie pozytywnych przesłanek, warunkujących prawo do odliczenia podatku naliczonego, Zainteresowany nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi z tytułu realizacji ww. projektu.

Reasumując, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „(…)”.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ponadto należy także zauważyć, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformieePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.