Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-733/14/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-03-31
Teza: Interpretacja przepisów prawa podatkowego dotycząca podatku akcyzowego w zakresie stawki podatku z tytułu zużycia mieszaniny gazów do napędu turbiny i zwolnienia od akcyzy wytworzonej energii elektrycznej.
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; gaz; zwolnienie
Przepisy: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym-Dział 1-Rozdział 6; Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym-Dział 4-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2014 r. (data wpływu 22 grudnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 marca 2015 r. (data wpływu 25 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie stawki podatku z tytułu zużycia mieszaniny gazów do napędu turbiny i zwolnienia od akcyzy wytworzonej energii elektrycznej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 grudnia 2014 r. został złożony wniosek uzupełniony pismem z dnia 20 marca 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie stawki podatku z tytułu zużycia mieszaniny gazów do napędu turbiny i zwolnienia od akcyzy wytworzonej energii elektrycznej.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje usługę czyszczenia cystern kolejowych służących do przewozu gazów. W celu usprawnienia procesu resztkowania cystern zamierza przebudować istniejącą infrastrukturę techniczną wykorzystywaną dla realizacji usługi czyszczenia cystern. Bocznica kolejowa, na którą podstawiane będą cysterny do przewozu odpadowego LPG zostanie wyposażona w odpowiedni układ resztkujący. Układ będzie się składał z węża rozładowczego, rurociągu ssawnego, kompresora oraz dwóch naziemnych zbiorników buforowych odpadowego LPG, każdy o pojemności V = 4,85 m3. Układ jest konieczny spełniając zadanie retencji i bufora magazynowego dla dalszego wykorzystania odzyskanej mieszaniny gazów.

Działanie opisywanego układu będzie przedstawiać się następująco:

Cysterna zawierająca mieszaninę odpadowego LPG zostanie podstawiona na bocznicę, po czym tor zostanie zablokowany, cysterna odpowiednio unieruchomiona i uziemiona. Następnie zostanie podpięty górny wąż rozładowczy do zaworu gazowego cysterny. Wąż rozładowczy wyposażony w suchozłącze, zawór odcinający będzie podłączony do rurociągu sztywnego połączonego z kompresorem tłokowym i pochodnią. Istniejący rurociąg zostanie wyposażony w trójdrożny zawór zamieniający kierunek przepływu: w kierunku od cysterny do pochodni bądź od cysterny do kompresora. Zawór zostanie przestawiony tak, by otworzyć drogę od cysterny do kompresora jednocześnie zamykając drogę na pochodnię. Po stronie tłocznej kompresora przewiduje się zastosowanie rurociągu stalowego połączonego ze zbiornikiem buforowym i odchodzącego od niego rurociągu łączącego drugi zbiornik. Zbiorniki będą typowymi zbiornikami buforowymi mieszaniny odpadowego LPG wyposażonymi w zawór bezpieczeństwa, zawór nalewczy, zawór kulowy, króciec pomiaru poziomu, zawór fazy gazowej z manometrem oraz dolny zawór fazy ciekłej łączący się z rurociągiem wyrównującym poziomy w zbiornikach. Zawory bezpieczeństwa będą połączone rurociągiem z istniejącym rurociągiem zrzutowym gazu do pochodni. Resztkowanie będzie się odbywać na zasadzie odprowadzenia z wnętrza zbiornika gazowych pozostałości produktu, a następnie skroplenie ich w skraplaczu do fazy ciekłej i zmagazynowanie w zbiorniku buforowym. Ciśnienie na ssaniu będzie cały czas mierzone, a resztkowanie cysterny będzie prowadzone do momentu osiągnięcia ok. 25% do 30% ciśnienia początkowego w cysternie.

Zgromadzona ciekła mieszanina, po odparowaniu w parownicy wykorzystana będzie do napędu turbiny gazowej zblokowanej z generatorem prądu elektrycznego. Wytworzona energia elektryczna zostanie przekazana do wewnętrznej sieci elektrycznej Spółki i wykorzystana na potrzeby własne Spółki. Łączna moc wyprodukowanej energii elektrycznej nie przekroczy 1 MW. Zawartość składu węglowodorowego odzyskiwanej mieszaniny gazów będzie w szerokim przedziale podstawowym węglowodorów od C1 do C5 (zgodnie z polską normą PN-82/C-96000: Metan - C1, etylen - C2, Propan, propylen - C3, Butan, buteny oraz butadieny - C4, Pętany pęteny i wyższe - C5). Z uwagi na to, że do resztkowania podstawiane będą cysterny kolejowe po różnych produktach gazowych nie będzie znany skład mieszaniny gazowej odzyskiwanej w procesie resztkowania. Zgodnie natomiast z katalogiem odpadów można odzyskiwaną mieszaninę gazową zakwalifikować pod kodem 160808 (odpady z czyszczenia zbiorników magazynowych, cystern transportowych i beczek zawierające ropę naftową lub jej produkty) lub 160709 (odpady z czyszczenia zbiorników magazynowych, cystern transportowych i beczek zawierające inne substancje niebezpieczne).

W uzupełnieniu i sprecyzowaniu wniosku Spółka wskazała, że opisaną mieszaninę gazów wykorzystywaną do napędu silnika spalinowego należy klasyfikować do pozycji CN 2711, natomiast łączna moc wyprodukowanej energii elektrycznej nie przekroczy 1 MW (megawata).

Dodatkowo uzupełnienie wniosku zawierało opis działania turbiny. Ze wskazanego opisu wynika, że na wale turbiny zamocowana będzie sprężarka dostarczająca sprężone powietrze wraz z paliwem do komory spalania. Po spaleniu paliwa w komorze (paliwo spalane jest bezpośrednio w sprężonym powietrzu przepływającym przez komorę spalania), spaliny przepływając prze wirnik turbiny generują moc mechaniczną na wale wirnika napędzając jednocześnie zamocowaną na nim sprężarkę. W przypadku gdy generowana moc turbiny jest wyższa od mocy pobieranej przez sprężarkę, jej nadmiar odprowadzony będzie do generatora elektrycznego, który w wyniku obrotu będzie generował energię elektryczną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wykorzystanie mieszaniny gazów uzyskanych w procesie resztkowania cystern w urządzeniu wytwarzającym energię elektryczną niebędącym silnikiem spalinowym opodatkowane jest stawką 0 akcyzy?
2.  Czy w przypadku, gdy wykorzystanie mieszaniny gazów uzyskanych w procesie resztkowania cystern w urządzeniu wytwarzającym energię elektryczną niebędącym silnikiem spalinowym opodatkowane jest stawką 0 akcyzy, to energia elektryczna wyprodukowana z generatora o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW i niedostarczana do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania energii elektrycznej zwolniona jest od akcyzy?

Stanowisko Wnioskodawcy.

1.  W ocenie Spółki , wykorzystanie mieszaniny gazów uzyskanych w procesie resztkowania cystern w urządzeniu wytwarzającym energię elektryczną niebędącym silnikiem spalinowej opodatkowane będzie stawką 0 zł akcyzy. Jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego mieszanina gazów odzyskiwana w procesie resztkowania cystern nie może być przypisana do konkretnego kodu CN, a zatem należy uznać, że jeżeli już, to jest ona innym wyrobem energetycznym, niż wymienione w art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy o podatku akcyzowym. Równocześnie przeznaczona ona będzie do celów innych, niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych. Z powyższego wynika, iż w przypadku wykorzystania tej mieszaniny gazów w urządzeniu wytwarzającym energię elektryczną niebędącym silnikiem spalinowym opodatkowana jest ona stawką 0 zł akcyzy.
2.  Jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego zużywana przez Spółkę energia elektryczna wygenerowana będzie z generatora o mocy nieprzekraczającej 1 MW i nie będzie dostarcza do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania energii elektrycznej. Ponadto zdaniem Spółki, pozytywna odpowiedź na pytanie nr 1 nie spowoduje, że zwolnienie określone w § 5 rozporządzenia w sprawie zwolnień nie znajdzie zastosowania w sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego. Zdaniem Spółki ww. przepis będzie mógł być zastosowany gdyż należy uznać, że warunek o zapłaconej akcyzie od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji energii elektrycznej będzie spełniony także w sytuacji, gdy stawka akcyzy na te wyroby wynosi 0 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1b ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2014 r. poz. 752, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, wyroby gazowe to wyroby energetyczne o kodach CN 2705 00 00, 2711 11 00, 2711 21 00, 2711 29 00 i pozostałe paliwa opałowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 15 lit. b, z wyłączeniem wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00.

Z kolei, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy, finalny nabywca gazowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby gazowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby gazowe

*   niebędący pośredniczącym podmiotem gazowym.

W myśl art. 9c ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów gazowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
2.  sprzedaż wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu;
3.  import wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
4.  użycie wyrobów gazowych przez pośredniczący podmiot gazowy;
5.  użycie wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego:
    1.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    2.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tych wyrobów finalnemu nabywcy gazowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że akcyza została zapłacona w należnej wysokości,
    3.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1-4, do innych celów niż zwolnione na podstawie tych przepisów, przy czym za takie użycie uważa się również naruszenie warunku, o którym mowa w art. 31b ust. 5-7 lub 9, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31b ust. 1-4.

W przypadku wyrobów gazowych, zgodnie z art. 11b ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z dniem:

1.  nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
2.  wydania wyrobów gazowych finalnemu nabywcy gazowemu, w przypadku ich sprzedaży na terytorium kraju;
3.  powstania długu celnego, w przypadku importu wyrobów gazowych przez finalnego nabywcę gazowego;
4.  użycia wyrobów gazowych przez podmioty w przypadkach, o których mowa w art. 9c ust. 1 pkt 4 lub 5.

Podatnikiem akcyzy, zgodnie art. 13 ust. 1 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot:

1.  nabywający lub posiadający wyroby akcyzowe znajdujące się poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, jeżeli od wyrobów tych nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony;
2.  będący nabywcą końcowym zużywającym energię elektryczną, jeżeli od tej energii nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu;
3.  2a) będący nabywcą lub posiadaczem suszu tytoniowego niebędący podmiotem prowadzącym skład podatkowy, pośredniczącym podmiotem tytoniowym lub rolnikiem, który wyprodukował susz tytoniowy, jeżeli nie została od tego suszu zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tego suszu;
4.  u którego powstają ubytki wyrobów akcyzowych lub doszło do całkowitego zniszczenia wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20, również gdy nie jest właścicielem tych wyrobów akcyzowych;
5.  będący przedstawicielem podatkowym;
6.  będący zarejestrowanym odbiorcą, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca – z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych na rzecz innego podmiotu;
7.  będący zarejestrowanym wysyłającym, jeżeli wysyła z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy wyroby akcyzowe z miejsca importu;
8.  dokonujący użycia lub sprzedaży wyrobów węglowych, które uzyskał w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
9.  będący pośredniczącym podmiotem tytoniowym zużywającym susz tytoniowy;
10.  będący podmiotem prowadzącym skład podatkowy zużywającym susz tytoniowy do innych celów niż produkcja wyrobów tytoniowych;
11.  będący pośredniczącym podmiotem węglowym używającym wyrobów węglowych;
12.  będący finalnym nabywcą węglowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5;
13.  będący pośredniczącym podmiotem gazowym używającym wyrobów gazowych;
14.  będący finalnym nabywcą gazowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9c ust. 1 pkt 5.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, do wyrobów energetycznych, w rozumieniu ustawy, zalicza się wyroby:

1.  objęte pozycjami CN od 1507 do 1518 00, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
2.  objęte pozycjami CN 2701, 2702 oraz od 2704 do 2715;
3.  objęte pozycjami CN 2901 i 2902;
4.  oznaczone kodem CN 2905 11 00, niebędące pochodzenia syntetycznego, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
5.  objęte pozycją CN 3403;
6.  objęte pozycją CN 3811;
7.  objęte pozycją CN 3817;
8.  oznaczone kodami CN 3824 90 91 i 3824 90 97, jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych;
9.  pozostałe wyroby, z wyłączeniem substancji stosowanych do znakowania i barwienia, o którym mowa w art. 90 ust. 1, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa silnikowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych - bez względu na kod CN;
10.  pozostałe wyroby będące węglowodorami, z wyłączeniem torfu, przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane jako paliwa opałowe lub jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych - bez względu na kod CN.

Paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych – art. 86 ust. 2 ustawy.

Paliwami opałowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do celów opałowych, z wyłączeniem wyrobów, o których mowa w ust. 2 (art. 86 ust. 3 ustawy).

Podstawą opodatkowania wyrobów energetycznych jest ich ilość, wyrażona, w zależności od rodzaju wyrobów, w litrach gotowego wyrobu w temperaturze 15°C lub w kilogramach gotowego wyrobu, albo wartość opałowa, wyrażona w gigadżulach (GJ) (art. 88 ust. 1 ustawy).

Zgodnie z art. 88 ust. 7 ustawy, do celów poboru akcyzy ustala się wartości opałowe, które wynoszą:

1.  dla wyrobów gazowych o kodzie CN 2705 00 00:
    1.  18,0 GJ/1000 metrów sześciennych dla gazu koksowniczego powstającego w procesie produkcji koksu metodą wysokotemperaturowego odgazowania węgla koksowego,
    2.  18,0 GJ/1000 metrów sześciennych dla gazu ekspansyjnego i gazów resztkowych powstających na ciągach technologicznych nieorganicznych,
    3.  7,8 GJ/1000 metrów sześciennych dla gazu konwertorowego będącego produktem ubocznym w trakcie procesu zachodzącego w konwertorze tlenowym w czasie przedmuchiwania tlenem ciekłej surówki żelaza,
    4.  3,6 GJ/1000 metrów sześciennych dla gazu wielkopiecowego będącego produktem ubocznym w trakcie procesu zachodzącego w wielkim piecu podczas przetapiania spieku rudnego i rudy żelaza na surówkę, w procesie redukcyjnym,
    5.  1,9 GJ/1000 metrów sześciennych dla gazu nadmiarowego będącego produktem ubocznym suchego chłodzenia koksu,
    6.  1,8 GJ/1000 metrów sześciennych dla gazu gardzielowego stanowiącego produkt odpadowy powstający w procesie wytapiania w piecach szybowych wsadu w postaci brykietów koncentratu miedziowego, koksu oraz mieszanki żużla konwertorowego i żużla z wytopu ołowiu,
    7.  18,0 GJ/1000 metrów sześciennych dla wyrobu gazowego niewymienionego w lit. a-f lub gdy nie można ustalić rodzaju wyrobu gazowego;
2.  dla wyrobów gazowych o kodzie CN 2711 11 00 - 45,2 GJ/1000 kilogramów;
3.  dla wyrobów energetycznych o kodach CN od 2711 12 do 2711 19 00 - 46,0 GJ/1000 kilogramów;
4.  dla wyrobów gazowych o kodzie CN 2711 21 00:
    1.  31,0 GJ/1000 metrów sześciennych dla gazu ziemnego wysokometanowego grupy E,
    2.  27,0 GJ/1000 metrów sześciennych dla gazu ziemnego zaazotowanego grupy Lw,
    3.  24,0 GJ/1000 metrów sześciennych dla gazu ziemnego zaazotowanego grupy Ls,
    4.  20,0 GJ/1000 metrów sześciennych dla gazu ziemnego zaazotowanego grupy Ln,
    5.  16,0 GJ/1000 metrów sześciennych dla gazu ziemnego zaazotowanego grupy Lm,
    6.  31,0 GJ/1000 metrów sześciennych dla wyrobu gazowego niewymienionego w lit. a-e;
5.  dla wyrobów gazowych o kodzie ex CN 2711 29 00:
    1.  24,0 GJ/1000 metrów sześciennych dla wyrobu gazowego propan-butan-powietrze,
    2.  115 GJ/1000 metrów sześciennych dla wyrobu gazowego propan-butan-rozprężony;
6.  dla wyrobów energetycznych o kodzie CN 2901 10 00 - 31,0 GJ/1000 metrów sześciennych;
7.  dla wyrobów gazowych niewymienionych w pkt 1, 2, 4 i 5 - 31,0 GJ/1000 metrów sześciennych.

Z kolei, zgodnie z art. 89 ust. 1 ustawy, stawki akcyzy na wyroby energetyczne wynoszą dla:

1.  węgla i koksu przeznaczonych do celów opałowych objętych pozycjami CN 2701, 2702 oraz 2704 00 - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ);
2.  benzyn silnikowych o kodach CN 2710 11 45 lub 2710 11 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1.565,00 zł/1000 litrów;
3.  (uchylony);
4.  benzyn lotniczych o kodzie CN 2710 11 31, paliw typu benzyny do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 11 70 oraz nafty pozostałej o kodzie CN 2710 19 25 - 1.822,00 zł/1000 litrów;
5.  paliw do silników odrzutowych o kodzie CN 2710 19 21 - 1.446,00 zł/1000 litrów;
6.  olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1.196,00 zł/1000 litrów;
7.  (uchylony);
8.  biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN - 1.196,00 zł/1000 litrów;
9.  olejów napędowych przeznaczonych do celów opałowych o kodach CN od 2710 19 41 do 2710 19 49, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów;
10.  olejów opałowych o kodach CN od 2710 19 51 do 2710 19 69:
    1.  z których 30% lub więcej objętościowo destyluje przy 350°C lub których gęstość w temperaturze 15°C jest niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny, zabarwionych na czerwono i oznaczonych znacznikiem zgodnie z przepisami szczególnymi - 232,00 zł/1000 litrów,
    2.  pozostałych, niepodlegających obowiązkowi barwienia i znakowania na podstawie przepisów szczególnych - 64,00 zł/1000 kilogramów;
11.  olejów smarowych, pozostałych olejów o kodach CN od 2710 19 71 do 2710 19 99, z wyłączeniem wyrobów o kodzie CN 2710 19 85 (oleje białe, parafina ciekła) oraz smarów plastycznych zaliczanych do kodu CN 2710 19 99 - 1.180,00 zł/1000 litrów;
12.  gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:
    1.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901:
        1.  skroplonych - 695,00 zł/1000 kilogramów,
        2.  w stanie gazowym - 11,04 zł/1 gigadżul (GJ),
    2.  wyprodukowanych w składzie podatkowym i spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach:
        1.  biogazu, bez względu na kod CN - 0 zł,
        2.  wodoru i biowodoru o kodzie CN 2804 10 00 - 0 zł,
    3.  pozostałych - 14,72 zł/1 GJ;
13.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711, przeznaczonych do celów opałowych - 1,28 zł/1 gigadżul (GJ);
14.  pozostałych paliw silnikowych - 1.822,00 zł/1000 litrów;
15.  pozostałych paliw opałowych:
    1.  w przypadku gdy ich gęstość w temperaturze 15°C jest:
        1.  niższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 232,00 zł/1000 litrów,
        2.  równa lub wyższa niż 890 kilogramów/metr sześcienny - 64,00 zł/1000 kilogramów,
    2.  gazowych - 1,28 zł/gigadżul (GJ).

W myśl art. 89 ust. 1a ustawy, w latach 2015-2019 stawki akcyzy, o których mowa w ust. 1 pkt 2, 6, 8, 12 lit. a i c oraz pkt 14, są obniżone odpowiednio o 25,00 zł/1000 litrów, 25,00 zł/1000 kilogramów albo o 0,50 zł/1 gigadżul (GJ).

Zgodnie z obwieszczeniem Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2014 r. w sprawie stawek akcyzy na paliwa silnikowe obowiązujących w roku 2015 (M.P. poz. 1148), stawki akcyzy na paliwa silnikowe, o których mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2, 6, 8, 12 lit. a i c oraz pkt 14 ustawy, w roku 2015 wynoszą dla:

1.  benzyn silnikowych o kodach CN 2710 11 45 lub 2710 11 49 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych benzyn z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1540,00 zł/1000 litrów;
2.  olejów napędowych o kodzie CN 2710 19 41 oraz wyrobów powstałych ze zmieszania tych olejów z biokomponentami, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach - 1171,00 zł/1000 litrów;
3.  biokomponentów stanowiących samoistne paliwa, spełniających wymagania jakościowe określone w odrębnych przepisach, przeznaczonych do napędu silników spalinowych, bez względu na kod CN - 1171,00 zł/1000 litrów;
4.  gazów przeznaczonych do napędu silników spalinowych:
    1.  gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 oraz gazowych węglowodorów alifatycznych objętych pozycją CN 2901:
        1.  skroplonych - 670,00 zł/1000 kilogramów,
        2.  w stanie gazowym - 10,54 zł/l gigadżul (GJ),
    2.  pozostałych - 14,22 zł/l GJ;
5.  pozostałych paliw silnikowych - 1797,00 zł/1000 litrów.

Natomiast, stawka akcyzy na wyroby energetyczne inne niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczone do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych, wynosi 0 zł (art. 89 ust. 2 ustawy).

Z kolei, zgodnie z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 195, z późn. zm.), zwalnia się od akcyzy zużycie energii elektrycznej wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW, niedostarczanej do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania energii elektrycznej, pod warunkiem że od wyrobów energetycznych wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej została zapłacona akcyza w należnej wysokości.

Pierwszoplanową wykładnią prawa podatkowego jest wykładnia językowa, polegająca na ustaleniu treści normy prawnej na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis. Proces ten nie może jednak ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć. Jeżeli w wyniku zastosowania tej wykładni „odkodowana” zostanie norma prawna, nie jest konieczne sięganie do pozostałych reguł interpretacji (clara non sunt interptretanda).

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

Z opisu wniosku wynika, że Spółka w procesie resztkowania cystern pozyskuje mieszaninę gazową klasyfikowaną do pozycji CN 2711. Zgromadzona ciekła mieszanina, po odparowaniu w parownicy wykorzystana będzie do napędu turbiny gazowej zblokowanej z generatorem wytwarzającym energię elektryczną. Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii stawki podatku w przypadku wykorzystania mieszaniny gazów do napędu turbiny oraz kwestii zwolnienia od akcyzy wskazanej energii, gdy zostanie wyprodukowana z generatora o łącznej mocy nieprzekraczającej 1MW i nie zostanie dostarczana do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania energii elektrycznej − przy zastosowaniu zerowej stawki akcyzy od wyrobów energetycznych zużytych do jej wyprodukowania.

W ocenie Spółki, w przypadku wykorzystania mieszaniny gazów do napędu turbiny gazowej zużycie tej mieszaniny podlega stawce akcyzy 0 zł. Ponadto w opisanej sytuacji wytworzona energia elektryczna będzie mogła korzystać ze zwolnienia od akcyzy.

Mając na uwadze zdarzenia opisane we wniosku oraz powołane wyżej regulacje z zakresu podatku akcyzowego stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że do celów poboru akcyzy, w tym określenia prawidłowej stawki akcyzy, w art. 3 ust. 1 ustawy, odwołano się do Nomenklatury Scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.), która stanowi systematyczny i hierarchiczny zbiór towarów w podziale na grupy towarowe, podzielone na sekcje, działy, pozycje, podpozycje oraz kody CN.

W związku z tym, w celu prawidłowego ustalenia czy dany wyrób stanowi wyrób akcyzowy opodatkowany daną stawką akcyzy należy dokonać jego zaklasyfikowania do właściwego kodu CN. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod. Obowiązek stosowania tej klasyfikacji, w przypadku wyrobów energetycznych wynika z treści art. 2 ust. 5 dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. WE L Nr 283, s. 51, z późn. zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405).

Opisane we wniosku wyroby energetyczne klasyfikowane do kodu CN 2711 znajdują się w załączniku nr 1 do ustawy − Wykaz wyrobów akcyzowych − w pozycji 28.

W art. 89 ust. 1 ustawy zostały określone stawki podatku akcyzowego na wyroby energetyczne. Stawki określone w tym przepisie, w stosunku do niektórych wyrobów energetycznych odwołują się bezpośrednio do ich kodów klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) (art. 89 ust. 1 pkt 1-13 ustawy), inne natomiast do definicji paliw silnikowych bądź paliw opałowych (art. 89 ust. 1 pkt 14 i 15 ustawy) określonych, odpowiednio w ust. 2 lub ust. 3 art. 86 ustawy.

Natomiast, określona w art. 89 ust. 2 ustawy, stawka akcyzy w wysokości 0 zł ma zastosowanie jedynie do wyrobów energetycznych innych niż określone w ust. 1 pkt 1-13, przeznaczonych do celów innych niż opałowe, jako dodatki lub domieszki do paliw opałowych, do napędu silników spalinowych albo jako dodatki lub domieszki do paliw silnikowych.

W związku z powyższym wskazać należy, że dla gazu ziemnego (mokrego) i pozostałych węglowodorów gazowych objętych pozycją CN 2711 przeznaczonych do napędu silników spalinowych ustawodawca określił stawkę akcyzy w art. 89 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy.

Podkreślić przy tym należy, że powyższe oznacza, że zużycie przedmiotowych wyrobów w jakimkolwiek silniku spalinowym jest co do zasady opodatkowane pozytywną stawką akcyzy.

Należy bowiem zauważyć, że opisana turbina gazowa będzie działała jak typowy silnik spalinowy.

Aby odkodować znaczenie użytych w przepisach ustawy wyrazów − silnik spalinowy – należy posłużyć się słownikiem języka polskiego. Zgodnie ze słownikiem: „Język polski. Współczesny słownik języka polskiego”, pod. red. Bogusława Dunaj, Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007, s.1654 i 1691, poszczególne słowa oznaczają:

*   silnik – to maszyna przetwarzająca określony rodzaj energii, np. chemicznej, na energię mechaniczną, wykorzystywaną do napędu innych maszyn,
*   spaliny − to gazy będące produktem spalania materiałów napędowych i opałowych.

(Należy przy tym wyjaśnić, że przymiotnik – spalinowy – pochodzi od rzeczownika – spaliny).

Zatem w języku polskim silnikiem spalinowym jest każde urządzenie, które przetwarza dany rodzaj energii – w opisanym przypadku pochodzi ona ze spalania mieszaniny gazów − na energię mechaniczną w celu napędu innych urządzeń.

Powyższe potwierdza również literatura specjalistyczna z której wynika, że turbina gazowa − nazywana także turbiną spalinową lub silnikiem turbospalinowym − to silnik cieplny, który energię napędową pobiera z przepływających spalin lub innego gazu roboczego. Pojęcie − turbina gazowa − odnosi się do maszyny składającej się ze sprężarki i turbiny (połączonych zwykle wspólnym wałem) oraz komory spalania umieszczonej pomiędzy nimi (por. Chmielniak T., Rusin A., Czwiertnia K., Turbiny gazowe. Maszyny przepływowe tom 25. Zakład Narodowy im. Ossolińskich Wydawnictwo Polskiej Akademii Nauk, Wrocław 2001).

Zatem z literatury specjalistycznej wynika, że turbina wykorzystująca do swojego działania wyroby gazowe (turbina gazowa) jest rodzajem silnika spalinowego. Należy bowiem zauważyć, że do swojego działania ww. turbina wykorzystuje gazy będące produktem spalania materiałów napędowych – w przedmiotowym przypadku mieszanki wyrobów gazowych.

Zatem, przedstawione we wniosku stanowisko Spółki, zgodnie z którym mieszanina gazów klasyfikowana do pozycji CN 2711 i przeznaczona do napędu turbiny gazowej winna być opodatkowana stawką podatku akcyzowego w wysokości – 0 zł należało uznać za nieprawidłowe. Właściwą stawką podatku, przy uwzględnieniu art. 89 ust. 1a ustawy, dla opisanych wyrobów przeznaczonych do napędu turbiny gazowej (silnika spalinowego) będzie stawka akcyzy w wysokości:

*   w przypadku wyrobów skroplonych - 670,00 zł/1000 kilogramów,
*   w przypadku wyrobów w stanie gazowym - 10,54 zł/l gigadżul (GJ).

W opisanej sytuacji Spółka będzie mogła korzystać ze zwolnienia od akcyzy z tytułu zużycia wyprodukowanej energii elektrycznej, przy wypełnieniu warunków określonych w § 5 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego, czyli:

*   zużycie energii elektrycznej dotyczy energii wyprodukowanej z generatorów o łącznej mocy nieprzekraczającej 1 MW,
*   wskazana energia nie zostanie dostarczana do instalacji połączonych i współpracujących ze sobą, służących do przesyłania energii elektrycznej,
*   od wyrobów energetycznych (opisanej mieszaniny gazów) wykorzystywanych do produkcji tej energii elektrycznej zostanie zapłacona akcyza w należnej wysokości przy zastosowaniu stawki - 670,00 zł/1000 kilogramów, w przypadku wyrobów skroplonych lub stawki - 10,54 zł/l gigadżul (GJ) w przypadku zastosowania wyrobów w stanie gazowym.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania wyrobów akcyzowych. Biorąc pod uwagę przytoczoną regulację, organ nie dokonywał klasyfikacji wyrobów, przyjmując klasyfikację wskazaną we wniosku przez Spółkę.

Interpretacja dotyczy opisanych we wniosku zdarzeń przyszłych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.