Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-391/13/AT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-11-04
Teza: Zastosowanie stawki 0% w sytuacji otrzymania zaliczki na eksport towarów po dniu 1 stycznia 2014 r., gdy wywóz towaru następuje po upływie 2 miesięcy od otrzymania zaliczki.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; eksport; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2013 r. (data wpływu 16 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 14 października 2013 r. (data wpływu 17 października 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki 0% dla czynności eksportu towarów w przypadku otrzymania zaliczki po dniu 1 stycznia 2014 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2013 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniu 17 października 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki 0% dla czynności eksportu towarów w przypadku otrzymania zaliczki po dniu 1 stycznia 2014 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest producentem najwyższej jakości komponentów mechanicznych dla wielu gałęzi przemysłu, w szczególności przemysłu wydobywczego ropy i gazu. Przedsiębiorstwo istnieje od 1981 r. i specjalizuje się w obróbce mechanicznej metali oraz wytwórstwie elementów i zespołów na podstawie dokumentacji technicznej klienta, w oparciu o własny park maszynowy, z wykorzystaniem numerycznie sterowanej obróbki mechanicznej …. Znaczna część produkcji przedsiębiorstwa eksportowana jest do Norwegii. Spółka współpracuje w tym zakresie ze stałymi klientami, z którymi ma podpisane długoterminowe umowy. W momencie zamawiania określonych partii towaru odbiorca określa termin realizacji dostawy, który ze względu na specyfikę produkcji przekracza znacznie okres dwóch miesięcy. Specyfika produkcji wynika w tym wypadku z długiego cyklu zamawiania, certyfikowania i weryfikowania materiałów do produkcji. Ze względu na wymagania technologiczne wszelkie materiały do produkcji zamawiane są, co do zasady, wyłącznie od dostawców wytypowanych i zatwierdzonych przez klienta. Materiał podstawowy jest certyfikowany w standardzie …, czyli jego właściwości są potwierdzane przez certyfikowaną stronę trzecią, przeważnie towarzystwa klasyfikacyjne typu …, …, …, …. Przed przystąpieniem do produkcji sprawdzane są certyfikaty materiałowe i ilościowe i rozpoczyna się obróbka mechaniczna elementów na obrabiarkach specjalistycznych i innych urządzeniach (frezarki, tokarki, spawarki oraz inne). Następnie elementy są czyszczone, odtłuszczane i przekazywane do malowania proszkowego …. Niektóre z elementów pokrywane są powłokami na bazie siarczku molibdenu lub powłokami fluoropolimerowymi. Do procesu tego wykorzystywane są własne urządzenia grzewcze (piece), w których w odpowiedniej temperaturze powłoki uzyskują swoje docelowe właściwości. Końcowym elementem produkcji jest montaż wszystkich elementów oraz ich znakowanie finalne pełnym numerem indentyfikacyjnym. Po przeprowadzonym montażu wykonywane są testy sprawności mechanicznej urządzenia. Przed przekazaniem gotowego wyrobu klientowi dokonywana jest inspekcja finalna, polegająca na sprawdzeniu kompletności urządzenia, sposobu jego zapakowania i oznakowania, przeglądana i zatwierdzana jest dokumentacja finalna urządzenia.

Wszystkie te wymagania zasadniczo wydłużają cykl produkcyjny, który zwykle trwa od kilku do kilkunastu miesięcy. Przed przystąpieniem do realizacji zamówienia Spółka otrzymuje zaliczkę na realizację określonego zlecenia lub zaliczkę na realizację kilku kolejnych zleceń.

Spółka otrzyma dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w jakim nastąpi wywóz towarów lub w przypadku, gdy nie będzie posiadać dokumentu potwierdzającego, skorzysta z procedury opisanej w przepisie art. 41 ust. 7-9 ustawy o VAT.

Spółka będzie w posiadaniu jednego z trzech dokumentów przewidzianych w przepisie art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, tj. dokumentu w formie elektronicznej otrzymanego z systemu teleinformatycznego, służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzonego przez urząd celny wydruk tego dokumentu – lub dokumentu w formie elektronicznej pochodzącego z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymanego poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność – lub zgłoszenia wywozowego w formie papierowej złożonego poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopii potwierdzonej przez urząd celny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy po dniu 1 stycznia 2014 r. podatnik, który otrzyma zaliczkę na realizację dostawy eksportowej może zastosować do tej części zapłaty stawkę podatku 0% w sytuacji, gdy wywóz towarów nastąpi w terminie późniejszym niż dwa miesiące, co jest uzasadnione specyfiką realizacji dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów?

Wnioskodawca, powołując się na treść art. 2 pkt 8 lit. a, art. 41 ust. 4 oraz obowiązujący od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 41 ust. 9b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług uważa, że w pewnych szczególnych warunkach podatnik ma możliwość zastosowania stawki podatku 0% do zaliczek otrzymanych tytułem dostaw eksportowych, nawet gdy wywóz towarów nastąpi po okresie dwóch miesięcy od otrzymania zaliczki. Dzieje się tak w sytuacji, gdy wywóz towarów w tym późniejszym terminie jest uzasadniony specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów. Zatem dla zastosowania przepisu art. 41 ust. 9b ww. ustawy istotne są trzy elementy:

*   dostawy mają swoją specyfikę wynikająca z charakteru realizowanych dostaw,
*   specyfika ta potwierdzona jest warunkami dostawy oraz,
*   w warunkach dostawy określony jest termin wywozu towarów.

Wszystkie te elementy występują w stanie faktycznym sprawy. Dostawy realizowane na rzecz odbiorców z Norwegii, charakteryzują się czasochłonnością wynikającą z długiego cyklu zamawiania, certyfikowania i weryfikowania materiałów do produkcji oraz są na tyle skompilowane ze względu na technologię wykonania elementów oraz ich końcowej weryfikacji, że cykl produkcyjny trwa od kilku do kilkunastu miesięcy. Specyfika ta potwierdzona jest w długoterminowym kontrakcie miedzy stronami oraz w warunkach dostaw poszczególnych elementów (zamówieniach), w których specyfikowany jest termin dostawy towarów do odbiorcy (termin wywozu). Wszystkie te okoliczności sprawiają, że w stanie faktycznym sprawy spełnione zostały wszelkie przesłanki wymienione w art. 41 ust. 9b ww. ustawy, a po dniu 1 stycznia 2014 r. podatnik, który otrzyma zaliczkę na realizację dostawy eksportowej, może zastosować do tej części zapłaty stawkę podatku 0% w sytuacji, gdy wywóz towarów nastąpi w terminie późniejszym niż dwa miesiące, gdyż jest to uzasadnione specyfiką realizacji dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega eksport towarów.

Przez eksport towarów, w myśl art. 2 pkt 8 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r.), rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

*   jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, jak stanowi art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, o czym stanowi art. 41 ust. 6 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 6a ustawy, dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1.  dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez urząd celny wydruk tego dokumentu;
2.  dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3.  zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez urząd celny.

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (art. 41 ust. 7 ustawy).

Na mocy art. 41 ust. 8 ustawy, przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu.

Natomiast, na podstawie art. 41 ust. 9 ustawy, otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument.

Na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. przepisu art. 41 ust. 9a ustawy, jeżeli podatnik otrzymał całość lub część zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów, stawkę podatku 0% w eksporcie towarów stosuje się w odniesieniu do otrzymanej zapłaty, pod warunkiem że wywóz towarów nastąpi w terminie 2 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał tę zapłatę, oraz podatnik w tym terminie otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6. Przepisy ust. 7, 9 i 11 stosuje się odpowiednio.

Przepis ust. 9a stosuje się również, jeżeli wywóz towarów nastąpi w terminie późniejszym niż określony w ust. 9a, pod warunkiem że wywóz towarów w tym późniejszym terminie jest uzasadniony specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów, o czym stanowi obowiązujący od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 41 ust. 9b ustawy.

Powyższe oznacza, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. w przypadku otrzymania zaliczki (zapłaty) zastosowanie dla czynności eksportu towarów 0% stawki podatku będzie możliwe, jeśli wywóz towarów nastąpi w terminie 2 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał taką zapłatę. Warunek wywozu będzie spełniony, jeśli podatnik otrzyma dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej w terminie określonym w art. 41 ust. 6 i 7 ustawy, tj. co do zasady przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin, w jakim miał nastąpić wywóz towarów. Niespełnienie tego warunku spowoduje obowiązek zastosowania stawki właściwej dla danego towaru w kraju. Po otrzymaniu dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym podatnik będzie mógł dokonać korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym otrzymał ten dokument. Jednakże w ww. stanie prawnym otrzymanie zapłaty przed dokonaniem dostawy również uprawniać będzie podatnika do zastosowania stawki 0% w eksporcie, o ile wywóz nastąpi w terminie późniejszym, przy czym będzie to uzasadnione specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których zawarto termin wywozu towarów.

W kontekście powyższego zauważyć należy, że o możliwości zastosowania normy art. 41 ust. 9b ustawy decydować będą każdorazowo obiektywne przesłanki. O faktycznym przedmiocie czynności przesądzać będzie zakres oraz specyfika tych czynności oraz treść umów (warunków dostawy) zawartych każdorazowo przez podatnika i jego kontrahenta (kontrahentów).

W złożonym wniosku poinformowano, że Spółka znaczną część produkcji eksportuje do Norwegii. Spółka współpracuje w tym zakresie ze stałymi klientami, z którymi ma podpisane długoterminowe umowy. W momencie zamawiania określonych partii towaru odbiorca określa termin realizacji dostawy, który ze względu na specyfikę produkcji przekracza znacznie okres dwóch miesięcy. Specyfika produkcji wynika w tym wypadku z długiego cyklu zamawiania, certyfikowania i weryfikowania materiałów do produkcji. Ze względu na wymagania technologiczne wszelkie materiały do produkcji zamawiane są, co do zasady, wyłącznie od dostawców wytypowanych i zatwierdzonych przez klienta. Po przeprowadzonym montażu wykonywane są testy sprawności mechanicznej urządzenia. Przed przekazaniem gotowego wyrobu klientowi dokonywana jest inspekcja finalna, polegająca na sprawdzeniu kompletności urządzenia, sposobu jego zapakowania i oznakowania, przeglądana i zatwierdzana jest dokumentacja finalna urządzenia. Wszystkie wymagania zasadniczo wydłużają cykl produkcyjny, który zwykle trwa od kilku do kilkunastu miesięcy. Przed przystąpieniem do realizacji zamówienia Spółka otrzymuje zaliczkę na realizację określonego zlecenia lub zaliczkę na realizację kilku kolejnych zleceń. Spółka otrzyma dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w jakim nastąpi wywóz towarów lub w przypadku, gdy nie będzie posiadać dokumentu potwierdzającego, skorzysta z procedury opisanej w przepisie art. 41 ust. 7-9 ustawy o VAT. Spółka będzie w posiadaniu jednego z trzech dokumentów przewidzianych w przepisie art. 41 ust. 6a ustawy o VAT.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa w powiązaniu z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym należy stwierdzić, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. możliwe będzie zastosowanie stawki 0% w eksporcie towarów w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę zaliczki, pod warunkiem że wywóz towarów nastąpi w terminie 2 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym Wnioskodawca otrzyma taką zapłatę. Warunek wywozu będzie spełniony, jeżeli Wnioskodawca otrzyma dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej w terminie określonym w art. 41 ust. 6 i 7 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. co do zasady przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin, w jakim miał nastąpić wywóz towarów. Natomiast w sytuacji, gdy wywóz nastąpi w terminie późniejszym, ale – na co wskazują okoliczności sprawy – uzasadnione to będzie specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których zawarty będzie termin wywozu towarów, zastosowanie znajdzie norma art. 41 ust. 9b ustawy. W tej sytuacji Wnioskodawca winien posiadać wskazywany we wniosku dokument, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy, potwierdzający wywóz towarów poza terytorium UE przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi wywóz towarów (zgodnie z warunkami dostawy) – art. 41 ust. 9b w powiązaniu z art. 41 ust. 9a oraz art. 41 ust. 6 w zw. z art. 41 ust. 6a ustawy. Należy uwzględnić także odpowiednio postanowienia art. 41 ust. 7, 9 i 11 ustawy, adekwatnie do okoliczności jakie wystąpią w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, zgodnie ze wskazaniami Wnioskodawcy. W konsekwencji w niniejszej sprawie w przypadku eksportu towarów zastosowanie stawki 0% w odpowiedniej części będzie możliwe w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę zaliczki przy spełnieniu wskazanych wyżej warunków.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.