Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.90.2017.2.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-30
Teza: w zakresie: - uznania wyodrębnionego ze Spółki pionu Biznes 2 za zorganizowaną część przedsiębiorstwa; - skutków podatkowych przeniesienia w formie aportu Biznes 2 do Nowej spółki oraz kontynuowania zasad amortyzacji.
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 25 kwietnia 2017 r. (data wpływu 4 maja 2017 r.) uzupełniony pismem z dnia 8 czerwca 2017 r. (data wpływu 9 czerwca 2017 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP2-1.4010.90.2017.1.JF oraz 0114-KDIP1-3.4012.105.2017.1.ISK z dnia 29 maja 2017 r. (data odbioru 1 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   uznania wyodrębnionego ze Spółki pionu Biznes 2 za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (pytanie nr 6) – **jest prawidłowe;**

*   skutków podatkowych przeniesienia w formie aportu Biznes 2 do Nowej spółki oraz kontynuowania zasad amortyzacji (pytania nr 7 - 10) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   uznania wyodrębnionego ze Spółki pionu Biznes 2 za zorganizowaną część przedsiębiorstwa;

*   skutków podatkowych przeniesienia w formie aportu Biznes 2 do Nowej spółki oraz kontynuowania zasad amortyzacji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca 1) jest polską spółką kapitałową, zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym oraz podatnikiem podatku dochodowego podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie sprzedaży detalicznej usług restauracyjnych w punktach gastronomicznych (restauracjach) funkcjonujących pod markami handlowymi P. i C., świadczenia usług franczyzy w odniesieniu do wskazanych marek, a także w zakresie świadczenia usług takich jak m.in. wynajem powierzchni biurowej, usługi administracyjno-biurowe, usługi księgowo-kadrowe, usługi marketingowe itp. H. S.A. w organizacji (dalej: Nowa spółka lub Wnioskodawca 2), jest polską spółką kapitałową w organizacji, która jest również w procesie rejestracji jako podatnik VAT czynny. Nowa spółka ma prowadzić działalność gospodarczą m.in. w zakresie świadczenia usług gastronomicznych pod marką C., zarządzania siecią restauracji własnych oraz świadczenie usług w zakresie franczyzy.

Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 są dalej łącznie nazwane Wnioskodawcami.

Niniejszy wniosek o interpretację dotyczy rozważanych operacji pomiędzy Spółką i Nową spółką. Rozważane operacje mogą mieć bezpośredni skutek na sytuację podatkową obu podmiotów. Stąd też, wniosek ten został przygotowany wspólnie przez strony tych operacji gospodarczych.

Obecna działalność Spółki

Na chwilę obecną, Spółka realizuje m.in. funkcje:

1.  zarządza siecią restauracji pod marką P., w tym rozwija sieć restauracji, prowadzi lokale restauracyjne samodzielnie, lub udziela franczyzy (segment biznesu P.),
2.  zarządza siecią restauracji pod marką C., w tym rozwija sieć restauracji, prowadzi lokale restauracyjne samodzielnie, lub udziela franczyzy (segment biznesu C. ),
3.  świadczy usługi wsparcia gospodarczego zarówno na rzecz segmentów sieci restauracji działających pod marką P. i C. (segmenty działające w strukturze Spółki) jak również dla spółek zależnych kapitałowo,
4.  z uwagi na pozycję Spółki w grupie kapitałowej (spółka dominująca) Spółka realizuje również zadania nadzoru właścicielskiego nad spółkami zależnymi.

Prowadzenie lokali restauracyjnych przez Spółkę (samodzielnie bądź też prowadzenie lokalu w ramach sieci franczyzowej) polega na organizowaniu lokali dla potrzeb sprzedaży (wyszukiwanie lokalizacji, zawieranie umów najmu), wyposażaniu lokali, zarządzaniu umowami z podmiotami prowadzącymi restauracje, w tym z franczyzobiorcami, definiowaniu założeń do oferty do klienta, zarządzaniu kwestiami marketingowymi w obrębie danej linii biznesowej (marki) oraz lokali, zgłaszaniu zapotrzebowania na towary i półprodukty, prowadzeniu efektywnej sprzedaży usług restauracyjnych do klienta oraz obsłudze tej sprzedaży. Na chwilę obecną Spółka sporządza odrębne biznes plany dla poszczególnych sieci restauracji, nakreślające cele dla każdej z marek handlowych oraz podejmuje decyzje biznesowe na podstawie cyklicznych analiz wyników finansowych osiąganych przez poszczególne sieci restauracji (na poziomie przychodów i kosztów bezpośrednich, bez alokowania kosztów centralnych / kosztów ogólnego zarządu). W praktyce więc, te piony biznesowe (dotyczące prowadzenia lokali pod markami P. i C. oraz zarządzania sieciami franczyzowymi), chociaż nie są formalnie wyodrębnione w Spółce, realizują odrębne plany biznesowe, stanowią niejako odrębne biznesy / segmenty biznesowe w ramach Spółki i jako takie mogłyby być prowadzone przez odrębne podmioty, jak to jest np. w przypadku sieci restauracji działającej pod marką W., która to nie jest prowadzona w Spółce tylko przez podmiot od niej zależny kapitałowo.

Realizacja funkcji wsparcia gospodarczego segmentów biznesowych (dalej również: funkcje centralne) obejmuje m.in. negocjowanie, podpisywanie i wykonywanie umów o charakterze centralnym, które są dedykowane dla potrzeb poszczególnych pionów biznesowych Spółki, a także dla potrzeb centrali. Takimi umowami są m.in. umowy dotyczące zakupów centralnych, które polegają na wynegocjowaniu przez Spółkę warunków handlowych z dostawcami towarów i półproduktów, z których to warunków korzystają poszczególne segmenty biznesowe Spółki oraz spółki zależne prowadzące działalność restauracyjną. To centrala Spółki negocjuje odpowiednie warunki handlowe, zaś proces składania poszczególnych zamówień pozostaje w poszczególnych restauracji działających w ramach segmentów biznesowych. Funkcje centralne to również zapewnianie odpowiedniego oprogramowania i systemów dla potrzeb zarządczych oraz dla potrzeb linii biznesowych. To centrala Spółki m.in. negocjuje warunki umów dotyczących np. oprogramowania wspomagającego zarządzanie restauracjami, nabywa takie oprogramowanie i udostępnia je poszczególnym segmentom biznesowym. Centrala Spółki jest również odpowiedzialna m.in. za kwestie finansowo-księgowe (zapewnianie obsługi księgowej), jak również raportowanie na giełdę papierów wartościowych. Z uwagi na to, że funkcje centralne na rzecz segmentów biznesowych P. i C. są świadczone w ramach Spółki koszty centrali nie są alokowane na poszczególne piony biznesowe. Powyższe nie dotyczy zakupów towarów i usług, realizowanych w oparciu o centralny system zakupów na rzecz sieci restauracji, co wynika z faktu, iż umowy są wprawdzie centralnie zarządzane, jednak zamówienia składane są głównie samodzielnie przez restauracje w poszczególnych segmentach biznesowych).

Realizacja funkcji o charakterze nadzoru właścicielskiego polega na m.in. akceptacji i weryfikacji celów spółek zależnych. Funkcja ta jest wykonywana przez Spółkę w odniesieniu do swoich spółek zależnych i ma na celu zapewnienie odpowiedniego zwrotu z inwestycji w te spółki.

W Spółce faktycznie funkcjonuje podział na wskazane powyżej segmenty biznesowe, ale nie jest to podział sformalizowany. Dla celów zarządczych, Spółka jest w stanie prowadzić ewidencję środków trwałych i wyposażenia oraz przychodów i kosztów bezpośrednich na poziomie segmentów biznesowych (poszczególnych sieci lokali restauracyjnych) oraz centrali. Nie jest dokonywana natomiast alokacja należności i zobowiązań do poszczególnych segmentów biznesowych oraz centrali, jak również nie ma wyodrębnionych rachunków bankowych.

Rozważana reorganizacja

Spółka jest na etapie wdrażania nowej strategii biznesowej, zakładającej zbudowanie grupy kapitałowej zajmującej się dostarczaniem posiłków i świadczeniem usług restauracyjnych na rzecz konsumentów o różnych profilach. Z tej przyczyny. Spółka zamierza budować zróżnicowane portfolio marek i konceptów biznesowych (prowadzących działalność operacyjną) związanych z wyżywieniem, a także realizować wsparcie gospodarcze dla tych konceptów biznesowych.

Dlatego też, Spółka planuje podjąć działania w zakresie wewnętrznej reorganizacji w celu formalnego wyodrębnienia działalności restauracyjnej pod markami P. i C. do samodzielnych pionów biznesowych oraz „formalnego oddzielenia” tej działalności od funkcji wsparcia i nadzoru właścicielskiego, które są wykonywane w Spółce zarówno na rzecz podmiotów zależnych (na zewnątrz Spółki) jak też dla tych pionów biznesowych (wewnątrz Spółki). Docelowo, może dojść do sytuacji, w której wyodrębniony biznes operacyjny zostanie wniesiony lub sprzedany do Nowej Spółki.

Rozważane wyodrębnienie ma doprowadzić do sytuacji, w której w Spółce skupione są funkcje wsparcia gospodarczego oraz nadzoru właścicielskiego, zaś w podmiotach zależnych kapitałowo od Spółki (bądź jednostkach biznesowych w ramach Spółki), skupiona jest funkcja operacyjna w zakresie dostarczania posiłków i świadczenia usług restauracyjnych (Spółka ma więc mieć wpływ na kształtowanie kierunków rozwoju spółek operacyjnych, zaś spółki zależne mają te kierunki realizować).

Docelowo organizacja grupy kapitałowej powinna wyglądać w następujący sposób:

1.  Główne zadania, jakie będą przypisane i powierzone Spółce (czy też - dla uproszczenia - centrali Spółki) to nadzór nad działalnością operacyjną spółek zależnych oraz pionów biznesowych, a także wsparcie na rzecz pionów operacyjnych (biznesowych) i spółek zależnych w szczególności w zakresie takich obszarów jak: księgowość, obsługa kadrowo-szkoleniowa, wsparcie IT, organizacja zakupów centralnych, usługi z obszaru działalności marketingowej oraz z zakresu HACCP i kontroli jakości, itp.
2.  Główne zadania, jakie będą przypisane i powierzone pionom (jednostkom) operacyjnym to prowadzenie i rozwijanie sieci restauracji pod daną marką, w tym w szczególności: przygotowywanie planów biznesu segmentu biznesowego, pozyskiwanie nowych lokali, pozyskiwanie restauratorów, w tym franczyzobiorców, operacyjne zarządzanie siecią sprzedaży, zarządzanie ofertą i polityką cenową w ramach określonej przez Spółkę strategii marketingowej. Do pionów biznesowych zostaną przypisane stanowiska, które będą zajmować się realizacją powyższych funkcji w ramach pionów biznesowych. Założeniem jest, iż piony biznesowe będą mieć samodzielność decyzyjną w zakresie operacyjnym, będą też korzystały z usług wsparcia świadczonych przez Spółkę (centralę Spółki).

W związku z tym, Spółka podjęła kroki przygotowawcze, do wdrożenia nowej strategii biznesowej i wyodrębnienia biznesów operacyjnych prowadzących działalność restauracyjną pod markami P. i C. w ramach struktury Spółki.

Zakładany zakres wyodrębnienia Biznesu Operacyjnego P. i Biznesu Operacyjnego C.

W ramach wyodrębnienia działalność operacyjnej w Spółce zostaną podjęte formalne i faktyczne działania mające na celu ustrukturyzowanie działalności operacyjnej w ramach sieci P. i C.. Formalnie wyodrębnienie zostanie zatwierdzone przez Zarząd Spółki, zaś regulamin organizacyjny Spółki (z uwzględnieniem formalnie wyodrębnionych pionów biznesowych), zostanie zaakceptowany przez Radę Nadzorczą Spółki. W związku z tym planowane jest powołanie wewnętrznych jednostek - Biznes Operacyjny P. (dalej: Biznes 1) i Biznes Operacyjny C. (dalej: Biznes 2) - odpowiedzialnych za realizację działań operacyjnych w zakresie prowadzenia i zarządzania restauracjami. Sposób wyodrębnienia tych Biznes 1 i Biznes 2 w ramach Spółki będzie następujący.

(a) Wyodrębnienie organizacyjne

Biznes 1 i Biznes 2 zostaną formalnie wyodrębnione na mocy uchwały Zarządu Spółki i będą stanowić piony (jednostki) biznesowe dedykowane do działalności operacyjnej (restauracyjnej). Jednocześnie, zostanie wprowadzony regulamin organizacyjny Spółki, uwzględniający wyodrębnienie Biznes 1 i Biznes 2 (zatwierdzony przez Radę Nadzorczą Spółki), który będzie określał m.in. zakresy kompetencji i odpowiedzialności poszczególnych stanowisk w ramach struktury Spółki, w tym wyodrębnionych pionów biznesowych. Każdorazowo więc, możliwe będzie określenie, czy dana osoba zajmująca się określonym tematem w Spółce jest przypisana do Biznes 1, Biznes 2 czy do pozostałych części Spółki. Dodatkowo możliwe też będzie określenie, czy dane aktywo / dany przychód / dany wydatek jest przypisywany do Biznes 1, Biznes 2 czy do pozostałych części Spółki (względnie, czy jest związany ze wszystkimi częściami biznesu Spółki i podlega określonej alokacji).

Jednocześnie, wyodrębnienie organizacyjne w ramach Spółki i powołanie Biznes 1 i Biznes 2 spowoduje, iż stanowiska (osoby) w ramach tych pionów biznesowych będą miały samodzielność decyzyjną w tematach związanych z działalnością operacyjną prowadzoną przez te piony.

(b) Wyodrębnienie funkcjonalne

Do Biznes 1 i Biznes 2 zostaną przypisane elementy materialne i niematerialne, służące prowadzeniu działalności restauracyjnej pod poszczególnymi markami. W szczególności, do Biznes 1 i Biznes 2 zostaną przypisane składniki materialne i niematerialne bezpośrednio związane z tymi pionami biznesowymi:

*   umowy najmu powierzchni lokali restauracyjnych (restauracje wraz z zapleczem),
    *   pozwolenia i koncesje dotyczące prowadzenia sprzedaży w lokalach restauracyjnych,
    *   środki trwałe i wyposażenie lokali restauracyjnych,
    *   znaki towarowe P. i C. (oraz umowy i zgody związane z używaniem tych znaków),
    *   umowy operatorskie i umowy franczyzowe dotyczące poszczególnych marek handlowych,
    *   umowy z pracownikami / przedsiębiorcami świadczącymi pracę / usługi na rzecz Biznes 1 i Biznes 2,
    *   aktywa i wyposażenie związane z pracownikami / przedsiębiorcami świadczącymi pracę / usługi na rzecz Biznes 1 i Biznes 2,
    *   zamówienia dotyczące towarów i półproduktów (zapasów) do Biznes 1 i Biznes 2,
    *   kasy rejestrujące i umowy z serwisantami kas,
    *   terminale płatnicze i umowy z dostawcami / serwisantami terminali,
    *   licencje na oprogramowanie zainstalowane na komputerach w sieci restauracji pod daną marką oraz w centrali wykorzystywane przez osoby przypisane do danego pionu biznesowego,
    *   rachunki bankowe dotyczące działań Biznes 1 i Biznes 2 (zostaną założone),
    *   częściowo umowy kredytowe z instytucjami finansowymi (bezpośrednie przypisanie w oparciu o wypracowany mechanizm alokacji).

Umowy kredytowe będą alokowane do Biznes 1 i Biznes 2 w takiej części, w jakiej możliwe jest stwierdzenie, że środki finansowe pochodzące z kredytów inwestycyjnych (zaciągniętych w przeszłości) zostały przeznaczone na zakup czy rozwój sieci P. i C. (m.in. przejęcie umów najmu, inwestycje w lokale oraz wyposażenie restauracji, itd.). Nie będą alokowane do pionów biznesowych te części kredytów, które zostały przeznaczone na inwestycje i działalność centrali Spółki (w szczególności na zakup udziałów w innych podmiotach zależnych oraz zakup opcji walutowych itd.). Z uwagi na brak możliwości uzyskania od banku wiarygodnych informacji na temat sposobu zarachowania poszczególnych spłat kredytu / brak prowadzenia przez bank - pomimo obowiązku względem Spółki - takiej ewidencji, (co mogłoby stanowić podstawę do przeprowadzenia alokacji pomiędzy poszczególne piony biznesowe) alokacja spłat kredytu do poszczególnych jednostek biznesowych zostanie dokonana proporcjonalnie mając na względzie procentowy udział alokowanych wcześniej części kredytu w wartości kredytu na dzień spłaty. W przypadku kredytu w rachunku bieżącym, zostanie on alokowany w oparciu o następującą metodologię: w okresie, w którym Spółka rozwijała wyłącznie sieć pod marką P. - wartość zaciągniętego kredytu zostanie alokowana do Biznes 1, w okresie w którym Spółka inwestowała zarówno w sieć pod marką P. i C. - wartość zaciągniętego kredytu zostanie alokowana do Biznes 1 i Biznes 2.

Do Biznes 1 i Biznes 2 nie będą bezpośrednio alokowane te składniki materialne i niematerialne, w przypadku których w proces zarządzania i wykonywania jest istotnie zaangażowana centrala Spółki. Do takich składników będą należeć m.in. umowy centralnych zakupów (alokacji natomiast podlegają zamówienia składane w ramach systemu zakupów centralnych). Tego typu składniki są traktowane jako wsparcie w prowadzeniu biznesu restauracyjnego i mogą być udostępniane pionom biznesowym (Biznes 1 i Biznes 2) na zasadach wsparcia zewnętrznego możliwego do pozyskania z rynku.

Do Biznes 1 i Biznes 2 nie zostanie również alokowany portfel historycznych należności spornych (dotyczących m.in. umów franczyzowych), gdyż założeniem jest, iż obsługa historycznych należności spornych w ramach holdingu zostanie dedykowana Spółce (centrali). Jednocześnie, jeśli należności sporne będą powstawać w przyszłości, Spółka (centrala) w ramach zadań centralnych może przejmować działania prawne dotyczące tych należności (przejmować należności sporne i prowadzić postępowanie jako strona) bądź udzielać wsparcia merytorycznego na rzecz Biznesu 1 i Biznesu 2 w tym zakresie.

Sposób przypisania składników materialnych i niematerialnych do Biznes 1 i Biznes 2 powinien zapewniać pełną samodzielność biznesową tych pionów biznesowych. Składniki, które nie zostaną przypisane są możliwe do pozyskania z rynku (usługi wsparcia, licencje / sublicencje itp.). Zakładając więc samodzielność decyzyjną w ramach Biznes 1 i Biznes 2, wykorzystując bezpośrednio alokowane składniki materialne i niematerialne, jednostki te byłyby wyposażone w wystarczające elementy do prowadzenia biznesu na rynku.

(c) Wyodrębnienie finansowe

W związku z wyodrębnieniem Biznes 1 i Biznes 2 w strukturach Spółki, zostaną również wprowadzone odpowiednie informacje (w systemie finansowo-księgowym) pozwalające na wyodrębnienie przychodów, kosztów, zobowiązań i należności w ramach Spółki (tak aby przypisać je do Biznes 1, Biznes 2 i pozostałej części Spółki).

Do Biznes 1 i Biznes 2 zostaną przypisane główne pozycje przychodów i kosztów związane z działalnością restauracyjną, w tym m.in. przychody ze sprzedaży w lokalach restauracyjnych, przychody z umów franczyzowych, koszty własne sprzedaży usług restauracyjnych, wartość zapasów w lokalach restauracyjnych, koszty najmu lokali restauracyjnych, koszty gwarancji i koszty finansowe (w odpowiedniej proporcji). Pozycje kosztów, które będą dotyczyć nie tylko Biznes 1 czy Biznes 2, ale całej Spółki, zostaną przypisane do poszczególnych jednostek z wykorzystaniem kluczy alokacji (najbardziej miarodajnych według Spółki).

Do Biznes 1 i Biznes 2 zostaną przypisane główne pozycje aktywów i pasywów związane z działalnością restauracyjną, w tym m.in. znaki towarowe, środki trwałe i wyposażenie lokali, zobowiązania z tytułu umów najmu czy dostaw towarów, zobowiązania pracownicze i operatorskie, zobowiązania kredytowe (w odpowiedniej proporcji), gotówka, należności z kart kredytowych, należności z tytułu umów franczyzowych, itd. Alokacja głównych pozycji aktywów i pasywów zostanie dokonana w sposób bezpośredni, w niektórych przypadkach (np. kredyt czy gotówka) alokacja zostanie dokonana w sposób proporcjonalny (według klucza najbardziej miarodajnego).

Jednocześnie zostanie zmieniony sposób raportowania zarządczego w ramach Spółki, tak aby informacja zarządcza prezentowała całą Spółkę, jak również sytuację w wyodrębnionych pionach biznesowych - Biznes 1 i Biznes 2. W rezultacie, możliwe będzie uzyskanie informacji - dla celów zarządczych - o wynikach Biznes 1 i Biznes 2 (a także o pozostałej część / centrali Spółki). Efektywnie więc, Zarząd Spółki będzie mógł dokonać maksymalnie obiektywnej oceny kondycji finansowej poszczególnych pionów (jednostek) biznesowych.

Dodatkowo, dla Biznes 1 i Biznes 2 będą sporządzane odrębne plany finansowe (obejmujących również dane i prognozy finansowe) oraz bieżącej oceny ich wykonania.

Rozważane przeniesienie pionów biznesowych

Spółka dopuszcza sytuację, kiedy kilka miesięcy po wyodrębnieniu Biznes 1 i Biznes 2, zostanie podjęta decyzja o przeniesieniu tych pionów (jednostek) biznesowych do odrębnych zależnych spółek kapitałowych - F. S.A. oraz Nowej spółki (z tym, że przedmiotowy wniosek dotyczy tylko przeniesienia Biznes 2 do Nowej spółki). Przeniesienie takie może zostać przeprowadzone albo poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego (aport) albo poprzez sprzedaż tych pionów. Spółka zakłada, iż mogą zostać przeprowadzone odrębne operacje (transakcje) dotyczące poszczególnych pionów (jednostek) biznesowych, tj. proces wydzielenia nie będzie następował w tym samym momencie i nie będzie przeprowadzany w analogicznej formie prawnej.

Poniżej zaprezentowano docelowy (pożądany) opis procesu przeniesienia poszczególnych pionów (jednostek), a także możliwe odstępstwa od docelowego pożądanego procesu, które mogą wyniknąć z ograniczeń w szczególności prawnych, wynikających z zachowań kontrahentów, itp. Zakłada się, iż przeniesiony ma zostać dany wyodrębniony pion biznesowy, tj. funkcje realizowane w ramach tego pionu mają zostać przesunięte do Nowej spółki.

Ze względu na ograniczenia prawne i biznesowe, dopuszcza się jednak sytuację, kiedy przeniesienie nie obejmie wszystkich składników (gdyż np. Nowa spółka zostanie już wyposażona w dany składnik i brak będzie uzasadnienia biznesowego dla przenoszenia go ze Spółki do Nowej spółki) bądź też, kiedy przeniesienie będzie realizowane w dłuższym horyzoncie czasowym (i konieczne będzie wdrożenie rozwiązań pomostowych w okresie przejściowym). Z tej przyczyny, możliwa jest sytuacja, kiedy dla potrzeb efektywnego przeniesienia biznesu będą zawierane umowy warunkowe pomiędzy Spółką i Nową spółką (dla zabezpieczenia sytuacji, w której dla efektywnego przeniesienia funkcji biznesowych, niezbędne jest zabezpieczenie pewnego poziomu współpracy / realizacji pomiędzy Spółką i Nową spółką), z warunkiem zawieszającym, jakim będzie przekazanie biznesu do Nowej spółki.

Planowany sposób przeniesienia Biznesu Operacyjnego C. - Wariant optymalny

W ramach przeniesienia Biznes 2, pion (jednostka) operacyjny Biznes 2 zostanie wniesiony aportem lub sprzedany do Nowej spółki. W ramach operacji (transakcji) na Nową spółkę przejdą (zgodnie z zasadami zastosowanymi w ramach wyodrębnienia):

*   umowy najmu powierzchni lokali restauracyjnych (restauracje wraz z zapleczem),
    *   decyzje, pozwolenia i koncesje dotyczące prowadzenia sprzedaży w lokalach restauracyjnych (możliwe, iż formalnie niezbędne będzie uzyskanie nowych decyzji, pozwoleń i koncesji na działalność prowadzoną w przejmowanych lokalach; w tym zakresie proces przenoszenia może zająć kilka miesięcy i będzie wymagał funkcjonowania Spółki i Nowej spółki w tzw. okresie przejściowym),
    *   środki trwale i wyposażenie lokali restauracyjnych (w tym umowy leasingu),
    *   znak towarowy C. (oraz umowy i zgody związane z używaniem tych znaków),
    *   umowy operatorskie i umowy franczyzowe dotyczące marek C.,
    *   umowy z pracownikami/przedsiębiorcami świadczącymi pracę/usługi na rzecz Biznes 2,
    *   aktywa i wyposażenie Spółki związane z pracownikami / przedsiębiorcami świadczącymi pracę / usługi na rzecz Biznes 2 (w tym umowy leasingu),
    *   zamówienia dotyczące towarów i półproduktów (zapasów) do Biznes 2,
    *   terminale płatnicze,
    *   rachunki bankowe dotyczące działań Biznes 2,
    *   częściowo zobowiązania kredytowe z instytucjami finansowymi (bezpośrednie przypisanie w oparciu o wypracowany mechanizm alokacji), tj. obowiązek spłaty zadłużenia Spółki w proporcji przypisanej do Biznes 2,
    *   bieżące zobowiązania i należności handlowe dotyczące Biznes 2 (z wyłączeniem należności spornych, które pozostaną w Spółce, jako podmiocie zapewniającym wsparcie gospodarcze w odzyskiwaniu tych należności).

Zakładane jest, iż w ramach przeniesienia, na Nową spółkę zostaną przeniesione kluczowe umowy handlowe, które są związane bezpośrednio (i wyłącznie) z działalnością prowadzoną przez Biznes 2 lub Nowa spółka wstąpi w prawa i obowiązki dającego zlecenie w ramach takich umów (względnie biorącego zlecenie, jeśli takie umowy byłyby zobowiązaniowe w stosunku do Spółki). Jednocześnie na Nową spółkę zostanie przeniesiona funkcja zakupowa dotycząca towarów i półproduktów żywnościowych - zamówienia towarów i półproduktów będą realizowane przez Nową spółkę w oparciu o odrębne zlecenia (możliwe, iż zlecenia będą składane w oparciu o warunki handlowe uzgodnione przez Spółkę dla wszystkich spółek zależnych i jednostek zależnych).

Możliwe, iż nie będą przedmiotem przeniesienia umowy zawarte pomiędzy Spółką i kontrahentami, które nie dotyczą bezpośrednio i wyłącznie Biznes 2, lecz albo całej Spółki albo Biznes 1 i Biznes 2 jednocześnie. W takiej sytuacji, przed dniem przeniesienia zostaną zawarte umowy warunkowe pomiędzy Spółką i Nową spółką (wchodzące w życie po przeniesieniu biznesu), zapewniające Nowej spółce udział w tych umowach albo na zasadzie odsprzedaży świadczeń przez Spółkę do Nowej spółki (np. licencji na oprogramowanie) albo na zasadzie objęcia Nowej spółki „porozumieniem parasolowym” pomiędzy Spółką a kontrahentami, z którego Nowa spółka będzie korzystać (np. umowa na zakupy centralne pozostanie w Spółce, ale Nowa spółka będzie składać zamówienia w oparciu o warunki określone w tej umowie).

Jednocześnie, planowane jest odpowiednie przeniesienie zobowiązania kredytowego przez Spółkę na rzecz Nowej Spółki. Zasadniczo, proces przeniesienia powinien odbyć się poprzez wyrażenie przez bank zgody na podział umowy kredytowej i częściowe przeniesienie jej z poziomu Spółki na poziom Nowej Spółki. Prawdopodobnie będzie wiązać się to z koniecznością udzielenia poręczeń spłaty przenoszonego do Nowej spółki kredytu przez Spółkę (Spółka więc może być pomocniczo odpowiedzialna za spłatę zadłużenia przez Nową spółkę).

Do Nowej spółki nie będą przeniesione kasy rejestrujące oraz częściowo zapas alkoholu i napojów - Nowa spółka, do której będzie realizowane wniesienie lub sprzedaż jednostki będzie już wyposażona w kasy rejestrujące.

Brak wydzielenia kas i wszystkich zapasów ze Spółki wynika z praktycznych i obiektywnych przeszkód - z dniem wydzielenia, na Nową spółkę nie przejdą od razu wszystkie koncesje i zezwolenia (proces długotrwały), a w szczególności nie przejdą koncesje na sprzedaż alkoholu w lokalu (na przeniesienie takich koncesji potrzeba kilku dni lub tygodni). Żeby więc nie destabilizować sprzedaży restauracyjnej, Nowa spółka będzie (od dnia wydzielenia) prowadziła sprzedaż usług i produktów gastronomicznych, dla których nie potrzeba koncesji (do rejestracji tej sprzedaży będzie wykorzystywać własne kasy rejestrujące). Jednocześnie, do czasu przejścia wszystkich koncesji, Spółka będzie w lokalach przejętych przez Nową spółkę prowadzić sprzedaż alkoholu objętą koncesją (wykorzystując swoje kasy rejestrujące).

Do Nowej spółki nie będą również przenoszone należności sporne (w tym należności handlowe), w odniesieniu do których prowadzone są postępowania sądowe i windykacyjne. Przenoszenie tego typu należności wiązałoby się z koniecznością zmian w obrębie postępowań sądowych i administracyjnych, co znacząco wydłużyłoby te postępowania. Stąd, będą one kontynuowane w ramach Spółki. Nowa spółka będzie natomiast obsługiwać nowe należności sporne (handlowe) z możliwością uzyskania wsparcia ze strony Spółki bądź też z możliwością ich ewentualnej cesji na rzecz Spółki.

Nowa spółka, do której zostanie wniesiona (sprzedana) jednostka Biznes 2, od dnia przejęcia Biznes 2 będzie prowadzić działalność restauracyjną poprzez nabytą sieć restauracji (wyjątkiem będzie sprzedaż alkoholu, która będzie „przejmowana” przez Nową spółkę stopniowo).

Możliwe odstępstwa od Wariantu optymalnego (optymalnego sposobu wydzielenia)

Opisany powyżej sposób przeniesienia Biznes 2 do Nowej spółki, ze względu na ograniczenie prawne lub biznesowe może nie przebiec w sposób optymalny. Dlatego też, Spółka zakłada opcję pewnych odstępstw (opisanych poniżej), które w ocenie Wnioskodawców prowadzą do tego, iż całość pionów biznesowych, tj. całość funkcji przypisywanych do tego pionu, zostanie przekazana do Nowej spółki.

Wariant 1

Rozważana jest sytuacja, kiedy cesja wszystkich umów najmu dotyczących lokali, w których prowadzona są restauracje Biznes 2, nie będzie możliwa ze względu na ograniczenia prawne bądź ze względu na brak zgody wynajmującego lub niekorzystne biznesowo uzyskanie takiej zgody np. podniesienie czynszu najmu w przypadku cesji. Możliwe, iż w takich przypadkach jedynym dopuszczalnym rozwiązaniem będzie, pozostawienie tych umów najmu po stronie Spółki, przy jednoczesnym zawarciu umów warunkowych podnajmu pomiędzy Spółką i Nową Spółką (umowy podnajmu faktycznie wchodziłyby w życie w momencie przeniesienia, wraz z przeniesieniem biznesu doszłoby faktycznie do przesunięcia funkcji prowadzenia działalności operacyjnej w lokalu do Nowej spółki).

Jednocześnie, do Nowej spółki zostałoby przeniesione wyposażenie podnajmowanych lokali (w ramach wydzielenia Biznes 2), co oznaczało, iż Nowa spółka dysponowałyby zarówno lokalami (podnajem), jak i wyposażeniem, dla potrzeb prowadzenia działalności restauracyjnej.

W rezultacie więc, realizacja takiego odstępstwa pozwoliłaby na utrzymanie działalności operacyjnej (restauracyjnej) już w Nowej spółce, z tym, że częściowo byłaby ona realizowana w oparciu o umowy najmu, a częściowo w oparciu o umowy podnajmu.

Wariant 2

Rozważana jest sytuacja, kiedy cesja wszystkich umów najmu dotyczących lokali, w których prowadzona są restauracje Biznes 2, nie będzie możliwa, jak również nie będzie możliwe dokonanie podnajmu tych lokali (ze względu na ograniczenia prawne bądź ze względu na brak zgody wynajmującego) lub będzie to możliwe jedynie na niekorzystnych biznesowo warunkach np. podniesienie czynszu najmu.

W takich przypadkach, należałoby doprowadzić do sytuacji, w której w „nieprzenoszalnych” (w krótkim terminie) lokalach wciąż prowadzona jest działalność operacyjna (restauracyjna), z tym, że Nowa spółka zarządza tą działalnością w oparciu o umowę franczyzy (co też będzie jednym z elementów działalności gospodarczej Nowej spółki). Efektywnie więc, Spółka i Nowa spółka zawarłyby warunkową umowę franczyzy, na podstawie której Nowa spółka udzieliłaby Spółce prawa do bycia franczyzobiorcą i prowadzenia działalności na zasadach określanych przez Nową spółkę.

W ramach przeniesienia, na Nową spółkę nie byłaby transferowana umowa najmu (koncesje, zezwolenia) oraz wyposażenie danego lokalu (w tym zapasy), lecz przyrzeczenie (warunek), iż w tym lokalu Spółka będzie prowadzić działalność restauracyjną w oparciu o franczyzę udzieloną przez Nową spółkę. Efektywnie więc, funkcje alokowane do Biznes 2 zostałyby przeniesione do Nowej spółki i zakładany model biznesowy zostałby utrzymany.

Wariant 3

Rozważana jest sytuacja, w której formalny „podział” umowy kredytowej Spółki i wydzielenie części umowy kredytowej do Nowej spółki nie będzie realizowany ze względu na ograniczenia prawne i biznesowe. Zakłada się, iż bank może nie wyrazić zgody na podział umowy kredytu i częściowe przejęcie tej umowy przez Nową spółkę (bądź też warunki takiego podziału okażą się niemożliwe do spełnienia przez Spółkę i Nową spółkę).

W takiej sytuacji, zostanie zawarta umowa warunkowa pomiędzy Spółką i Nową spółką (warunkowana przeniesieniem Biznes 2), na podstawie której Nowa spółka przystąpi do kredytu. Jednocześnie, w umowie tej zostanie określona wysokość zadłużenia alokowana pomiędzy poszczególne piony (jednostki) biznesowe, która będzie podlegać spłacie przez poszczególne piony (jednostki) biznesowe. Dodatkowo zostanie zawarte formalne porozumienie z bankiem, na podstawie którego Nowa spółka przystąpi do kredytu i będzie dokonywać jego formalnej spłaty (w uzgodnionych ze Spółką proporcjach).

W takiej sytuacji, do Nowej spółki zostanie faktycznie przeniesione zobowiązanie kredytowe (zgodnie z przyjętymi zasadami alokacji), wartościowo odpowiadające tej części kredytu, która została wyodrębniona do danego pionu biznesowego. W rezultacie więc, zadłużenie Biznes 2 będzie obsługiwane przez Nową spółkę, co oznacza, iż jej pozycja / kondycja finansowa będzie odpowiadać pozycji / kondycji wyodrębnionego wcześniej pionu (jednostki) operacyjnej.

Doprowadzi to więc do sytuacji zbliżonej do wariantu, w której następuje podział umowy kredytowej pomiędzy Spółkę i Nową spółkę (w Wariancie optymalnym Spółka również jest odpowiedzialna za dług przeniesiony do Nowej spółki, w tym wariancie też występuje taka odpowiedzialność).

Niniejszym wnioskiem o interpretację podatkową, Spółka i Nowa Spółka zamierzają potwierdzić, czy zakładany sposób wyodrębnienia Biznes 2 ze struktur Spółki pozwala na uznanie tej jednostki za zorganizowane części przedsiębiorstwa oraz sposobu ujęcia dla celów podatkowych operacji zbycia (aport lub sprzedaż) tej jednostki w różnych wariantach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, sposób wyodrębnienia pionu Biznes 2 ze struktur Spółki wskazuje, ii będzie on spełniać definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa?
2.  Jeśli stanowisko w zakresie Pytania 1 jest prawidłowe, to czy w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, sposób przeniesienia w Wariancie optymalnym (w formie aportu lub sprzedaży) Biznes 2 do Nowej spółki nie będzie podlegał opodatkowaniu VAT (nie będzie podlegał przepisom ustawy o VAT)?
3.  Jeśli stanowisko w zakresie Pytania 1 jest prawidłowe i jeśli sposób przeniesienia (w formie aportu lub sprzedaży) Biznes 2 będzie realizowany z odstępstwem określonym w Wariancie 1 (podnajem), czy w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, taka operacja (transakcja) nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT?
4.  Jeśli stanowisko w zakresie Pytania 1 jest prawidłowe i jeśli sposób przeniesienia (w formie aportu lub sprzedaży) Biznes 2 będzie realizowany z odstępstwem określonym w Wariancie 2 (franczyza), czy w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, taka operacja (transakcja) nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT?
5.  Jeśli stanowisko w zakresie Pytania 1 jest prawidłowe I jeśli sposób przeniesienia (w formie aportu lub sprzedaży) Biznes 2 będzie realizowany z odstępstwem określonym w Wariancie 3 (przystąpienie do długu), czy w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, taka operacja (transakcja) nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT?
6.  Czy w świetle art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP, sposób wyodrębnienia pionu Biznes 2 ze struktur Spółki wskazuje, iż będzie on spełniać definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa?
7.  Jeśli stanowisko w zakresie Pytania 6 jest prawidłowe, to czy w świetle art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP, sposób przeniesienia - w Wariancie optymalnym - w formie aportu Biznes 2 do Nowej spółki nie będzie skutkował przychodem podatkowym po stronie Spółki, a jednocześnie, w świetle art. 16g ust. 9 i 10a ustawy o PDOP, Nowa spółka będzie kontynuowała zasady amortyzacji przyjęte przez Spółkę w odniesieniu do przejmowanych składników majątku trwałego ?
8.  Jeśli stanowisko w zakresie Pytania 6 jest prawidłowe i jeśli sposób przeniesienia w formie aportu Biznes 2 będzie realizowany z odstępstwem określonym w Wariancie 1 (podnajem), czy w świetle art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP, taka operacja nie będzie skutkować przychodem podatkowym dla Spółki, a jednocześnie, w świetle art. 16g ust. 9 i 10a ustawy o PDOP, Nowa spółka będzie kontynuowała zasady amortyzacji przyjęte przez Spółkę w odniesieniu do przejmowanych środków trwałych?
9.  Jeśli stanowisko w zakresie Pytania 6 jest prawidłowe i jeśli sposób przeniesienia w formie aportu Biznes 2 będzie realizowany z odstępstwem określonym w Wariancie 2 (franczyza), czy w świetle art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP, taka operacja nie będzie skutkować przychodem podatkowym dla Spółki, a jednocześnie, w świetle art. 16g ust. 9 i 10a ustawy o PDOP, Nowa spółka będzie kontynuowała zasady amortyzacji przyjęte przez Spółkę w odniesieniu do przejmowanych środków trwałych?
10.  Jeśli stanowisko w zakresie Pytania 6 jest prawidłowe i jeśli sposób przeniesienia w formie aportu Biznes 2 będzie realizowany z odstępstwem określonym w Wariancie 3 (przystąpienie do długu), czy w świetle art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP, taka operacja nie będzie skutkować przychodem podatkowym dla Spółki, a jednocześnie, w świetle art. 16g ust. 9 i 10a ustawy o PDOP, Nowa spółka będzie kontynuowała zasady amortyzacji przyjęte przez Spółkę w odniesieniu do przejmowanych środków trwałych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tj. w zakresie pytań numer od 6 do 10. W zakresie pytań numer od 1 do 5 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie, tj. w zakresie podatku od towarów i usług.

Zdaniem Zainteresowanych.

Stanowisko Wnioskodawców w zakresie Pytania 6.

Zdaniem Wnioskodawców, w świetle art. 4a pkt 4 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2016.1888 z późn. zm.; dalej „Ustawa o PDOP”), sposób wyodrębnienia pionu Biznes 2 ze struktur Spółki wskazuje, iż będzie on spełniać definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stanowisko Wnioskodawców w zakresie Pytania 7.

W ocenie Wnioskodawców, jeśli stanowisko w zakresie Pytania 6 jest prawidłowe, to w świetle art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP, sposób przeniesienia w Wariancie optymalnym w formie aportu Biznes 2 do Nowej spółki nie będzie skutkował przychodem podatkowym po stronie Spółki, a jednocześnie, w świetle art. 16g ust. 9 i 10a ustawy o PDOP, Nowa spółka będzie kontynuowała zasady amortyzacji przyjęte przez Spółkę w odniesieniu do przejmowanych składników majątku trwałego.

Stanowisko Wnioskodawców w zakresie Pytania 8.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli stanowisko w zakresie Pytania 6 jest prawidłowe i jeśli sposób przeniesienia w formie aportu Biznes 2 będzie realizowany z odstępstwem określonym w Wariancie 1 (podnajem), w świetle art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP, taka operacja nie będzie skutkować przychodem podatkowym dla Spółki, a jednocześnie, w świetle art. 16g ust. 9 i 10a ustawy o PDOP, Nowa spółka będzie kontynuowała zasady amortyzacji przyjęte przez Spółkę w odniesieniu do przejmowanych środków trwałych.

Stanowisko Wnioskodawców w zakresie Pytania 9.

W ocenie Wnioskodawcy, jeśli stanowisko w zakresie Pytania 6 jest prawidłowe i jeśli sposób przeniesienia w formie aportu Biznes 2 będzie realizowany z odstępstwem określonym w Wariancie 2 (franczyza), w świetle art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP, taka operacja nie będzie skutkować przychodem podatkowym dla Spółki, a jednocześnie, w świetle art. 16g ust. 9 i 10a ustawy o PDOP, Nowa spółka będzie kontynuowała zasady amortyzacji przyjęte przez Spółkę w odniesieniu do przejmowanych środków trwałych.

Stanowisko Wnioskodawców w zakresie Pytania 10.

W ocenie Wnioskodawcy, jeśli stanowisko w zakresie Pytania 6 jest prawidłowe i jeśli sposób przeniesienia w formie aportu Biznes 2 będzie realizowany z odstępstwem określonym w Wariancie 3 (przystąpienie do długu), w świetle art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP, taka operacja nie będzie skutkować przychodem podatkowym dla Spółki.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie Pytania 6

Jak stanowi art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP, zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zatem, na gruncie ustawy o PDOP, można mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jeśli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania),

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Jak wielokrotnie potwierdzono w praktyce organów skarbowych, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Przykładowo argumenty takie wskazał:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 7 marca 2013 r. (sygn. ILPP5/443-61/12-4/PG), tj.: „nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa”;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 8 stycznia 2014 r. (sygn. IPPP1/443-1296/13-2/IGo) tj.: „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 2 stycznia 2014 r. (sygn. IPTPP2/443-847/13-2/KW) i w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 22 listopada 2013 r. (sygn. IPTPP2/443-708/13-2/JN) tj. „aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym”.

Zdaniem Wnioskodawców, opisany sposób wyodrębnienia pionu Biznes 2 wskazuje, iż stanowią one zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o PDOP, co wynika z poniższych argumentów.

1.  W ramach Spółki zostanie formalnie utworzony pion Biznes 2 dedykowany do prowadzenia działalności restauracyjnej i zarządzania taką działalnością (będą istniały m.in. regulaminy organizacyjne tych pionów i możliwe będzie wskazanie m.in. pracowników dedykowanych do pracy dla danego pionu). Będzie więc można formalnie mówić o istnieniu Biznes 2 w Spółce i nie będzie to wyłącznie sztuczny twór, lecz organizm funkcjonujący w ramach Spółki, przeznaczony do określonych funkcji i wyposażony w aktywa materialne i niematerialne do tych funkcji.
2.  Do Biznes 2 zostaną przypisane aktywa materialne i niematerialne, które Spółka obecnie wykorzystuje dla potrzeb prowadzenia działalności restauracyjnej i franczyzowej, w szczególności:
    *   umowy najmu powierzchni lokali restauracyjnych (restauracje wraz z zapleczem),
        *   pozwolenia i koncesje dotyczące prowadzenia sprzedaży w lokalach restauracyjnych,
        *   środki trwałe i wyposażenie lokali restauracyjnych,
        *   znak towarowy (oraz umowy i zgody związane z używaniem tych znaków),
    *   umowy operatorskie i umowy franczyzowe,
        *   umowy z pracownikami / przedsiębiorcami świadczącymi pracę / usługi na rzecz Biznes 2,
        *   aktywa i wyposażenie związane z pracownikami / przedsiębiorcami świadczącymi pracę / usługi na rzecz Biznes 2,
        *   zamówienia usług, towarów i półproduktów do Biznes 2,
        *   kasy rejestrujące i umowy z serwisantami kas,
        *   terminale płatnicze i umowy z dostawcami / serwisantami terminali,
        *   rachunki bankowe dotyczące działań Biznes 2 (zostaną założone),
        *   częściowo umowy kredytowe z instytucjami finansowymi.
3.  Wyodrębnione składniki nie będą przypadkowe, lecz wszystkie będą służyły realizacji działalności restauracyjnej i franczyzowej przez Biznes 2. One są obecnie wykorzystywane przez Spółkę dla tej działalności, stąd segmentacja ich w odpowiednim pionie biznesowym spowoduje, iż będą stanowić jeden, połączony i współzależny organizmu służący określonej działalności gospodarczej.

Z tej przyczyny, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przeprowadzenie wyodrębnienia Biznes 2 w ramach struktury Spółki pozwoli na uznanie tych pionów biznesowych za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o PDOP.

Na powyższą konkluzję nie ma wpływu fakt, iż alokacji do Biznes 2 nie będzie podlegał portfel należności spornych (wynikających z umów handlowych). Przenoszenie tego typu należności, na tym etapie postępowań, byłoby nieefektywne i znacząco wydłużyłoby proces windykacji. Zresztą, skoro funkcja merytoryczna w tym zakresie pozostaje w Spółce, bardziej zasadne jest pozostawienie tych postępowań na poziomie Spółki.

Brak alokacji składników materialnych i niematerialnych (w tym umów), które są w dużej mierze wykonywane przez Spółkę (centralę Spółki) również nie wpływa na możliwość uznania wyodrębnionego biznesu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przeniesienie tego typu składników nie jest kluczowe dla możliwości prowadzenia działalności restauracyjnej i franczyzowej, gdyż obszary te stanowią wsparcie działalności (a więc mogą być realizowane przez podmioty zewnętrzne; to centrala Spółki będzie zapewniać to wsparcie na rzecz Biznes 2, a nie Biznes 2 powinna je realizować samodzielnie).

Na powyższe również nie wpływa przyjęty sposób alokacji zobowiązania kredytowego do Biznes 2. Założeniem jest, aby wszystkie możliwe do określenia zobowiązania obciążały wynik określonego pionu biznesowego. Stąd też, tam gdzie jest to możliwe, dokonywana jest bezpośrednia alokacja. Jeśli takie przypisanie nie jest możliwe, wykorzystywane są inne - w ocenie Spółki miarodajne - metody alokacji, jak alokacja proporcjonalna. Pozwala to więc - w sposób możliwie precyzyjny - określić poziom zadłużenia, jaki należy przypisać do Biznes 2.

W rezultacie więc, skoro pion Biznes 2 jest wyposażony we składniki (funkcjonalnie powiązane), które pozwalają prowadzić biznes restauracyjny i franczyzowy, to powinien zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów w zakresie PDOP.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie Pytania 7.

Jak stanowi art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP, przychodem podatkowym jest wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego. Przepis ten wskazuje więc, iż przychodu nie stanowi wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa wnoszony do spółki kapitałowej. Jednym słowem, jeśli Spółka wniesie do Nowej spółki wkład w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to nie rozpozna przychodu w momencie wniesienia wkładu.

Jednocześnie, jak stanowi art. 16g ust. 9 i 10a ustawy o PDOP, w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze aportu, wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport.

W ocenie Wnioskodawców, zakładany sposób przeniesienia Biznes 2 ze struktur Spółki do Nowej spółki pozwoli na uznanie operacji za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która nie kreuje przychodu podatkowego w momencie wniesienia wkładu. Przedmiotem operacji będzie bowiem zorganizowana część przedsiębiorstwa, zaś operacja zbycia będzie realizowana w taki sposób, iż całość składników materialnych i niematerialnych, która jest niezbędna do prowadzenia działalności restauracyjnej w zakresie sieci Biznes 2 zostanie przekazana do Nowej Spółki. Intencją jest bowiem, aby Nowa spółka została wyposażona w te składniki, które pozwolą jej w sposób niezakłócony prowadzić działalność restauracyjną.

Fakt, iż przejście wszystkich koncesji i pozwoleń związanych z Biznes 2 (oraz alkoholu, który w okresie przejściowym wciąż będzie sprzedawany przez Spółkę) zajmie kilka tygodni lub miesięcy nie oznacza, iż nie mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Intencją Spółki oraz Nowej spółki jest bowiem przejęcie całej aktywności związanej z Biznes 2, zaś ograniczenia prawne wymuszają, aby to przejęcie było realizowane w pewnym okresie.

Jednocześnie, fakt, iż przedmiotem operacji nie będą kasy rejestrujące nie rzutuje na możliwość uznania operacji za operację, która nie kreuje przychodu podatkowego. Nowa spółka będzie bowiem posiadać kasy rejestrujące (tak więc nie ma potrzeby wyposażenia jej w dodatkowe urządzenia), zaś Spółka - w związku z wydłużonym okresem przejścia koncesji na sprzedaż alkoholu - wciąż będzie potrzebować kas rejestrujących do fiskalizacji obrotu alkoholu. Stąd, przeniesienie tych kas w momencie zawarcia umowy operacji nie będzie ani możliwe ani uzasadnione.

Na powyższe nie wpływa również fakt, iż część składników materialnych i niematerialnych dotyczących - pośrednio - biznesu restauracyjnego, nie zostanie przeniesiona ze Spółki do Nowej spółki. W tej sytuacji bowiem Spółka (centrala Spółki) odgrywa rolę pośrednika w zarządzaniu tymi składnikami (m.in. umowy centralne, licencje na oprogramowanie), niemniej jednak finalnie, korzysta z nich Nowa spółka. Stąd też, jeśli udostępnienie tych składników nastąpi na podstawie odsprzedaży ze Spółki do Nowej spółki (refaktury) bądź też możliwości objęcia Nowej spółki „porozumieniem parasolowym’’ zawartym przez Spółkę i kontrahentów, to Nowa spółka otrzyma również oczekiwane wsparcie (w tym zakresie zostaną zawarte umowy warunkowe pomiędzy Spółką i Nową spółką, warunkowane przeniesieniem biznesu do Nowej spółki, których „aktywacja” spowoduje zapewnienie Nowej spółce wsparcia).

W rezultacie więc, skoro Nowa spółka zostanie wyposażona w składniki niezbędne do prowadzenia działalności restauracyjnej i franczyzowej, a dodatkowo uzyska również możliwość korzystania ze wsparcia gospodarczego i z dniem przeniesienia będzie mogła swobodnie prowadzić działalność operacyjną, to takie przeniesienie Biznes 2 do Nowej spółki należy klasyfikować jako operację, która nie kreuje przychodu podatkowego po stronie Spółki (w momencie aportu) oraz powoduje kontynuację amortyzacji po stronie Nowej spółki.

Uzasadnienia stanowiska Wnioskodawców w zakresie Pytania 8.

W ocenie Wnioskodawców, nawet jeśli przeniesienie Biznes 2 ze struktur Spółki do Nowej spółki byłoby realizowane w Wariancie 1 (tj. z zawarciem umów podnajmu zamiast cesji umów najmu, które są nieprzenoszalne), i tak operacja wniesienia zorganizowanych części przedsiębiorstwa nie powinna kreować przychodu podatkowego po stronie Spółki (w momencie wniesienia wkładu) oraz powinna zapewnić Nowej spółce kontynuację amortyzacji przejmowanych składników majątku trwałego.

Nie ulega bowiem wątpliwości, że Biznes 2 stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i intencją stron jest przeniesienie tych części do Nowej spółki. Jeśli pojawiają się ograniczenia prawne związane z cesją umów najmu, uzasadnione jest poszukiwanie takich rozwiązań, które jednak pozwolą Nowej spółce prowadzić działalność operacyjną / restauracyjną. Stąd, zawarcie umów podnajmu w miejsce cesji może pozwolić na pełne przekazanie działalności restauracyjnych do Nowej spółki, co będzie potwierdzać, że do tych podmiotów przekazano cały, jednorodnie funkcjonujący biznes (funkcja prowadzenia restauracji jest przekazana do Nowej spółki). Z tej przyczyny, takie wniesienie wkładu nie powinno kreować przychodu podatkowego oraz powinna zapewnić Nowej spółce kontynuację amortyzacji przejmowanych składników majątku trwałego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie Pytania 9.

W ocenie Wnioskodawców, nawet jeśli przeniesienie Biznes 2 ze struktur Spółki do Nowej spółki byłoby realizowane w Wariancie 2 (tj. z zawarciem umów franczyzy zamiast cesji umów najmu, które są nieprzenoszalne, lub podnajmu pewnych lokalizacji), i tak operacja wniesienia zorganizowanych części przedsiębiorstwa nie powinna kreować przychodu podatkowego po stronie Spółki (w momencie wniesienia wkładu) oraz powinna zapewnić Nowej spółce kontynuację amortyzacji przejmowanych składników majątku trwałego.

Nie ulega bowiem wątpliwości, że Biznes 2 stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i intencją stron jest przeniesienie tych części do Nowej spółki. Jeśli pojawiają się ograniczenia prawne związane z cesją umów najmu, uzasadnione jest poszukiwanie takich rozwiązań, które jednak pozwolą Nowej spółce prowadzić działalność operacyjną / restauracyjną i działalność franczyzową.

Jeśli Nowa spółka ma przejąć działalność restauracyjną, w tym udzielanie franczyzy do sprzedaży restauracyjnej za pomocą znaku Biznes 2, a dany lokal będzie częścią sieci Biznes 2 to jedyną racjonalną opcją jest doprowadzenie do sytuacji, w której spójny koncept biznesowy jest przenoszony do Nowej spółki, zaś lokal (umowa najmu do którego jest nieprzenoszalna) zostaje na poprzednim najemcy (czyli Spółce) i jest dalej wykorzystywany do działalności operacyjnej, ramy brzegowe której definiuje Nowa spółka. Stąd też, koncepcja zawarcia umowy franczyzy, w której Nowa spółka będzie franczyzodawcą, zaś Spółka zostanie franczyzobiorcą i będzie prowadzić lokal w ramach sieci Biznes 2 (która zarządza Nowa spółka).

Stąd, zawarcie umów franczyzy, przy założeniu, iż spójny koncept biznesowy jest przenoszony do Nowej spółki, pozwala na realizację warunku, w której zorganizowana część przedsiębiorstwa jest przedmiotem operacji ze Spółki do Nowej spółki (funkcjonujący, jednorodny biznes). Jest to również spójne z modelem biznesowym, jaki przyjmie Nowa spółka - będzie ona bowiem samodzielnie prowadzić restauracje, jak również prowadzić je w oparciu o franczyzę. Jeśli jedna z restauracji wyodrębnionych w ramach Biznes 2 zostanie przeniesiona do Nowej spółki nie w formie lokalu własnego, ale franczyzowego, to i tak model biznesowy będzie realizowany na poziomie Nowej spółki. Z tej przyczyny, takie wniesienie wkładu nie powinno kreować przychodu podatkowego (w momencie wniesienia) oraz powinna zapewnić Nowej spółce kontynuację amortyzacji przejmowanych składników majątku trwałego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie Pytania 10.

W ocenie Wnioskodawców, nawet jeśli przeniesienie Biznes 2 ze struktur Spółki do Nowej spółki byłoby realizowane w Wariancie 3 (tj. brak podziału i cesji umów kredytowych, lecz przystąpienie Nowej spółki do umów kredytowych razem ze Spółką i zawarcie porozumienia dotyczącego zadłużenia spłacanego pomiędzy Spółką i Nową spółką), i tak operacja wniesienia zorganizowanych części przedsiębiorstwa nie powinna kreować przychodu podatkowego po stronie Spółki (w momencie wniesienia wkładu) oraz powinna zapewnić Nowej spółce kontynuację amortyzacji przejmowanych składników majątku trwałego.

Nie ulega bowiem wątpliwości, że Biznes 2 stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa i intencją stron jest przeniesienie jej do Nowej spółki. Ograniczeniami prawnymi bądź biznesowymi, jakie pojawią się w procesie przeniesienia, należy tak zarządzić, aby kondycja przenoszonego biznesu była spójna z kondycją biznesu, który był wcześniej wyodrębniony. Dlatego należy dążyć do tego, aby zobowiązanie kredytowe (w odpowiedniej proporcji dotyczącej Biznes 2) obciążało Nową spółkę (kluczowy jest fakt obciążenia, a nie forma prawna).

Jeśli Biznes 2 jest obciążony długiem, to należy doprowadzić do sytuacji, w której ten dług obciąży Nową spółkę. Jeśli bank nie wyrazi zgody na podział kredytu, to trzeba doprowadzić do sytuacji, w której Nowa spółka będzie prawnie zobowiązana do spłaty odpowiedniej części kredytu (a takim rozwiązaniem jest przystąpienie do umowy kredytowej przy jednoczesnym zawarciu porozumienia pomiędzy Spółką i Nową spółką odnośnie udziału w spłacie takiego kredytu). Doprowadzi to zresztą do sytuacji zbliżonej, w której dochodzi do podziału i przeniesienia umowy kredytowej (przy takim podziale, Spółka i tak powinna zabezpieczać spłatę kredytu przez Nową spółkę).

Stąd, przystąpienie Nowej spółki do umowy kredytowej Spółki oraz zawarcie ze Spółką porozumienie a w zakresie spłaty kredytu, pozwala na realizację warunku, w której zorganizowana część przedsiębiorstwa jest przedmiotem operacji ze Spółki do Nowej spółki (funkcjonujący, jednorodny biznes). Z tej przyczyny, takie przeniesienie nie powinno kreować przychodu podatkowego (w momencie aportu) oraz powinna zapewnić Nowej spółce kontynuację amortyzacji przejmowanych składników majątku trwałego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   uznania wyodrębnionego ze Spółki pionu Biznes 2 za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (pytanie nr 6) – **jest prawidłowe;**

*   skutków podatkowych przeniesienia w formie aportu Biznes 2 do Nowej spółki oraz kontynuowania zasad amortyzacji (pytania nr 7 - 10) – **jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań numer od 6 do 10.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.