Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.396.2017.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-10
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; podatnik; projekt; ścieki-oczyszczalnia ścieków
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2017r. (data wpływu 06 lipca 2017r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”). Od dnia 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonuje wspólnego rozliczania podatku VAT wraz z podległymi jej jednostkami organizacyjnymi w związku z centralizacją rozliczeń podatku VAT.

W ramach swojej działalności Gmina dokonuje szeregu czynności, do wykonywania których zobowiązana jest na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”).

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów (m.in. sprawy z zakresu oczyszczania ścieków komunalnych).

Gmina zamierza przystąpić do inwestycji budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy \`(...)\` (dalej: „Inwestycja”). Gmina zamierza przeprowadzić Inwestycję ze środków własnych Gminy oraz ze środków pochodzących od instytucji dofinansowującej.

W ramach przedmiotowej Inwestycji Gmina dokona zakupu sztucznych zbiorników, systemów rur, filtrów, zaworów, pomp, szaf sterowniczych i innego osprzętu. Przydomowe oczyszczalnie ścieków zostaną zamontowane na działkach, w bezpośredniej bliskości budynków mieszkalnych i podłączone zostaną do wewnętrznej instalacji sanitarnej. Poszczególne przydomowe oczyszczalnie ścieków będą posadowione nieodpłatnie na nieruchomościach będących własnością mieszkańców Gminy (tj. będą nieodpłatnie udostępnione do korzystania).

Z tytułu wybudowania Inwestycji, mieszkańcy Gminy nie będą partycypować w kosztach jej wybudowania w żadnej formie. Gmina nie będzie wykorzystywała Inwestycji w żaden sposób do czynności opodatkowanych VAT. Podczas realizacji ww. Inwestycji faktury dokumentujące nabycie towarów i usług będą wystawiane na Gminę oraz będą zawierały podatek VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wskazanego na fakturach dokumentujących wydatki związane z Inwestycją?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wskazanego na fakturach dokumentujących wydatki związane z Inwestycją.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje podatnikom wykorzystującym nabywane świadczenia w szczególności do czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z powyższego prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

*   nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT (tj. podmiot działający w takim charakterze) oraz

*   nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Gmina jako podatnik VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT pod pojęciem działalności gospodarczej, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższe oznacza, że w przypadku, gdy organ władzy publicznej realizuje zadania, nałożone na podstawie odrębnych przepisów prawa, do realizacji których został powołany, a realizacja tych zadań nie odbywa się na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, organ władzy publicznej nie występuje jako podatnik podatku VAT. W przedmiotowym przypadku, Gmina zamierza przeprowadzić Inwestycję polegającą na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków w celu polepszenia warunków wykonywania przez Wnioskodawcę obowiązku ustawowego zadania, jakim jest zadanie własne w postaci oczyszczania ścieków komunalnych (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym). Powyższy przepis wskazuje, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy (\`(...)\`) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych (\`(...)\`).

Potwierdza to również art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu porządku i czystości w gminach (Dz. U. z 2016 r., poz. 250, ze zm.), który wskazuje, że utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy. Natomiast, art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2017r., poz. 328, ze zm.) wskazuje, że zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy.

W świetle powyższego, Gmina pragnie podkreślić, że jest ona zobowiązana zapewnić możliwość oczyszczania ścieków komunalnych na terenie gminy. W konsekwencji, pierwsza z przesłanek wskazanych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie zostanie spełniona, tj. w przedmiotowym przypadku Gmina działa w charakterze organu władzy publicznej i w takim celu prowadzona będzie Inwestycja.

Związek z czynnościami opodatkowanymi.

Kolejna przesłanka dająca prawo do odliczenia, określona w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, wskazuje, że ww. prawo przysługuje pod warunkiem, że nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Jak wynika z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE m.in. w sprawie Tolsma (sygn. C- 16/93) czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli w ramach danej czynności występuje łącznie:

*   świadczeniodawca;

*   świadczeniobiorca;

*   przedmiot świadczenia,

*   bezpośredni stosunek zobowiązaniowy pomiędzy stronami;

*   wynagrodzenie za usługę, którego wypłata wynika ze stosunku zobowiązaniowego.

W przedmiotowej sytuacji Inwestycja nie będzie związana m.in. z otrzymywaniem wynagrodzenia w rozumieniu ustawy o VAT. Inwestycja nie będzie wykorzystywana przez Gminę do wykonywania jakichkolwiek innych czynności opodatkowanych VAT, w szczególności infrastruktura Inwestycji nie będzie udostępniona innemu podmiotowi w celach najmu, dzierżawy, serwisu, utrzymania, barteru ani żadnego innego stosunku prawnego rodzącego skutki podatkowe na gruncie ustawy o VAT. Ponadto, Inwestycja będzie sfinansowana ze środków własnych Gminy i środków pochodzących z instytucji dofinansowującej. Mieszkańcy nie będą dokonywać żadnych wpłat z tytułu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz Gminy.

W świetle powyższego po stronie Gminy nie wystąpi wynagrodzenie za usługę, którego wypłata wynika ze stosunku zobowiązaniowego. W konsekwencji, druga z przesłanek wskazanych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie zostanie spełniona, tj. brak będzie w przedmiotowym przypadku związku ww. Inwestycji z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Podsumowanie.

W świetle powyższego, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w przypadku realizacji przez Gminę wskazanej w zdarzeniu przyszłym Inwestycji w ramach wykonywania zadań własnych Gminy nie znajdzie zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem nie zostaną spełnione określone ustawowo przesłanki warunkujące możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego.

W konsekwencji, należy stwierdzić, iż Gmina nie będzie uprawniona do doliczenia podatku VAT od przedmiotowej Inwestycji.

W świetle powyższego, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie zaś z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, w szczególności zadania własne obejmują sprawy: wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, iż Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina zamierza przystąpić do inwestycji budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy. W ramach przedmiotowej Inwestycji Gmina dokona zakupu sztucznych zbiorników, systemów rur, filtrów, zaworów, pomp, szaf sterowniczych i innego osprzętu. Przydomowe oczyszczalnie ścieków zostaną zamontowane na działkach, w bezpośredniej bliskości budynków mieszkalnych i podłączone zostaną do wewnętrznej instalacji sanitarnej. Poszczególne przydomowe oczyszczalnie ścieków będą posadowione nieodpłatnie na nieruchomościach będących własnością mieszkańców Gminy (tj. będą nieodpłatnie udostępnione do korzystania). Z tytułu wybudowania Inwestycji, mieszkańcy Gminy nie będą partycypować w kosztach jej wybudowania w żadnej formie. Gmina nie będzie wykorzystywała Inwestycji w żaden sposób do czynności opodatkowanych VAT. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów (m.in. sprawy z zakresu oczyszczania ścieków komunalnych).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż wskazana w opisie zdarzenia przyszłego realizacja przedmiotowej inwestycji należy do zadań własnych Gminy, a Gmina wykonując to zadanie działa jako organ administracji publicznej i może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. W takim ujęciu Gmina bez wątpienia nie może być uznana za podatnika, gdyż realizuje ona w tym zakresie zadania własne służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi. Z całokształtu działań Wnioskodawcy związanych z nabywanymi towarami i usługami wynika, że ich nabycie nie będzie mieć związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Zatem, w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując opisaną we wniosku inwestycję nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, a jej efekty nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych tym podatkiem.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że o ile – jak wynika z treści wniosku – inwestycja polegająca na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków nie będzie służyć wykonywaniu czynnościom opodatkowanym, to Gminie nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi na budowę przydomowych oczyszczalni ścieków. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany nie będzie działał jako podatnik VAT i wydatki związane z realizacją inwestycji nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ zauważa, iż w kontekście pytania Wnioskodawcy i przedstawionego własnego stanowiska, sformułowane w jego końcowej części stwierdzenie, iż „(…) Gmina nie będzie uprawniona do doliczenia VAT od przedmiotowej inwestycji” uznano za oczywistą omyłkę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2017r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.