Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-405/15/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-08-18
Teza: Dostawa Lokalu oraz udziału w Budowlach i Gruncie oraz Drogi dojazdowej wraz z Nieruchomością nie stanowi dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jeśli dokonujący dostawy i nabywca złożą, przed dniem dokonania dostawy przedmiotowych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku i budowli, transakcja ta (z wyłączeniem części powierzchni Lokalu) będzie opodatkowana podatkiem VAT. Natomiast dostawa tej części powierzchni Lokalu, która nastąpi w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia i nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT..
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 18 maja 2015 r. (data wpływu 20 maja 2015 r.) uzupełnionym pismem z 11 sierpnia 2015 r. (data wpływu 12 sierpnia 2015 r.), o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie:

*   nieuznania zbywanego Lokalu oraz udziału w Budowlach i Gruncie oraz Drogi dojazdowej wraz z Nieruchomością za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT oraz w zakresie braku wyłączenia z opodatkowania zbycia tych nieruchomości,
*   opodatkowania sprzedaży Lokalu oraz udziału w Budowlach i Gruncie oraz Drogi dojazdowej wraz z Nieruchomością

\- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie:

*   nieuznania zbywanego Lokalu oraz udziału w Budowlach i Gruncie oraz Drogi dojazdowej wraz z Nieruchomością za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT oraz w zakresie braku wyłączenia z opodatkowania zbycia tych nieruchomości
*   opodatkowania sprzedaży Lokalu oraz udziału w Budowlach i Gruncie oraz Drogi dojazdowej wraz z Nieruchomością.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 11 sierpnia 2015 r. (data wpływu 12 sierpnia 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 3 sierpnia 2015 r. znak: IBPP3/4512-405/15/MN.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w piśmie z 11 sierpnia 2015 r.):

Wnioskodawca w lutym 2009 roku w drodze aportu do Wnioskodawcy (na podstawie umowy objęcia udziałów oraz umowy przeniesienia własności) nabył niezabudowaną nieruchomość gruntową stanowiącą działki gruntu oznaczone ewidencyjnie numerami: 8/22, 8/23, 8/67, 342/1, 342/2, 342/3 o łącznym obszarze 4,0357 ha dla której Sąd Rejonowy G.w G., III Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer xxx xxx (dalej jako „Grunt”). W związku z nabyciem Gruntu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony (nabycie Gruntu było zwolnione z VAT).

Ponadto, w styczniu 2009 roku Wnioskodawca na podstawie umowy sprzedaży nabył niezabudowaną nieruchomość gruntową stanowiącą działkę gruntu oznaczoną ewidencyjnie numerem: 8/65 o łącznym obszarze 0,0700 ha dla której Sąd Rejonowy G.w G., III Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer xxx (dalej jako „Nieruchomość”). W związku z nabyciem Nieruchomości Wnioskodawcy przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Nieruchomość została zabudowana wewnętrzną drogą dojazdową, która została oddana do użytkowania razem z Obiektem Magazynowym w 2010 r. Droga ta jest funkcjonalnie związana z Obiektem Magazynowym, w związku z czym możliwość korzystania z niej przez najemców Obiektu Magazynowego, w tym najemców Lokalu, jest związana z prawem najemców do korzystania z Lokalu wynikającym z Umów Najmu (dalej jako „Droga dojazdowa”).

Wnioskodawca na nabytym Gruncie wybudował obiekt magazynowy (dalej jako „Obiekt Magazynowy”), który został oddany do użytkowania w 2010 roku. Ponadto na Gruncie znajdują się budynki i budowle, których funkcją jest wspieranie funkcjonowania Obiektu Magazynowego (dalej jako „Budowle”), w szczególności:

1.  Droga wewnętrzna,
2.  Parking (plac manewrowy),
3.  Zbiornik wodny (przeciwpożarowy).

W okresie po wybudowaniu Obiektu Magazynowego Wnioskodawca nie ponosił wydatków na jego ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej Obiektu Magazynowego. Wnioskodawca odliczał VAT w stosunku do Obiektu Magazynowego i Budowli oraz Drogi dojazdowej. Po oddaniu Obiektu Magazynowego do użytkowania Wnioskodawca zawarł szereg umów najmu (dalej „Umowy Najmu”) powierzchni magazynowych oraz biurowych znajdujących się w Obiekcie Magazynowym z podmiotami trzecimi. Pierwsza Umowa Najmu części powierzchni w Obiekcie Magazynowym została zawarta w październiku 2009 roku. Obiekt Magazynowy został w większości skomercjalizowany (tzn. zawarto Umowy Najmu na większość powierzchni w Obiekcie Magazynowym) w 2010 roku. W Obiekcie Magazynowym na dzień dokonywania sprzedaży opisanej poniżej, wyodrębnione będą 4 lokale stanowiące odrębny przedmiot własności. Jeden z tych lokali (dalej jako „Lokal”) stanowić będzie własność Wnioskodawcy, a pozostałe trzy lokale będą stanowić własność osoby trzeciej. Niewielka część powierzchni Lokalu została oddana w najem w 2015 roku, a pozostała część powierzchni Lokalu została w najem co najmniej na 2 lata przed planowaną sprzedażą.

Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży Lokalu wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej oraz Drogi dojazdowej na rzecz nabywcy będącego czynnym podatnikiem podatku VAT. Na nabywcę przejdą również z mocy prawa, na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego, prawa i obowiązki z Umów Najmu.

Zarówno Wnioskodawca, jako sprzedający, jak i kupujący będą na moment sprzedaży Lokalu wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej oraz Drogi dojazdowej czynnymi podatnikami VAT i zamierzają złożyć do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dokonaniem sprzedaży Lokalu wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT w zakresie tej części Lokalu, która podlega zwolnieniu z VAT z możliwością wyboru opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wnioskodawca zawarł również następujące umowy związane z Obiektem Magazynowym i Budowlami oraz Drogą dojazdową, które nie będą przedmiotem transakcji:

1.  umowa o zarządzanie Obiektem Magazynowym, na podstawie której zarządca prowadzi pełną obsługę Obiektu Magazynowego, a w szczególności dokonuje rozliczeń z najemcami, zleca dokonywanie kontroli technicznych oraz okresowych przeglądów Obiektu Magazynowego, zleca utrzymanie porządku i czystości części wspólnych Obiektu Magazynowego i Gruntu, usuwa awarie powstałe w Obiekcie Magazynowym za pośrednictwem wyspecjalizowanych jednostek, prowadzi ewidencję najemców powierzchni zlokalizowanych w Obiekcie Magazynowym. Zarządca zarządza Obiektem Magazynowym przy pomocy specjalistycznej aplikacji (programu) dedykowanej do zarządzania wielkopowierzchniowymi obiektami magazynowymi, na podstawie zawartej umowy licencji,
2.  umowa o dostawę energii elektrycznej,
3.  umowa o dostawę wody,
4.  umowa z dostawcą ciepła,
5.  umowy serwisu elementów Obiektu Magazynowego,
6.  umowa wywozu nieczystości,
7.  umowa ochrony Obiektu Magazynowego,
8.  umowy rachunku bankowego,
9.  umowa na obsługę księgową.

W ramach transakcji nie przejdą na nabywcę w szczególności: prawa i obowiązki z umów opisanych powyżej, znajdujące się na rachunkach bankowych środki pieniężne, należności handlowe powstałe do dnia zawarcia transakcji, zobowiązania (z wyjątkiem zobowiązań wynikających z Umów Najmu), w tym zobowiązania z tytułu zawartych umów kredytu i pożyczek. Ponadto w skład przedmiotu sprzedaży nie będą wchodziły: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa), tajemnice przedsiębiorstwa, a także księgi i dokumenty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników.

Wynajem powierzchni w Lokalu stanowi jedyny przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Wnioskodawca podkreśla, że Nieruchomość, a także Lokal wraz z prawami i obowiązkami wynikającymi z Umów Najmu nie stanowi samodzielnego przedsiębiorstwa, ani formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Intencją Wnioskodawcy jest objęcie planowaną transakcją sprzedaży poszczególnych składników majątku (tzn. Drogi dojazdowej, a także Lokalu wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej oraz prawami i obowiązkami wynikającymi z Umów Najmu), a nie całego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wraz ze wszelkimi składnikami niematerialnymi i materialnymi umożliwiającymi dalsze prowadzenie działalności w oparciu o Lokal. Nabywca przedmiotu transakcji zamierza prowadzić działalność gospodarczą przy wykorzystaniu Nieruchomości, a także Lokalu. Po transakcji jedynie na Nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, a także Lokalu.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na dzień sprzedaży Wnioskodawca będzie prowadził działalność w formie spółki jawnej w wyniku przekształcenia z obecnej formy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W stosunku do konsekwencji przedmiotowej transakcji na gruncie podatku VAT z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego do Ministra Finansów działającego z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wystąpił również Nabywca (wniosek złożony przez Vistra Limited Partnerships spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (48) spółka komandytowa z siedzibą w Warszawie).

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że Postanowienia umów najmu powierzchni w Obiekcie Magazynowym (w tym umowa najmu przedmiotowego Lokalu) obejmowały także prawo do korzystania (użytkowania) przez najemców z powierzchni wspólnych Gruntu oraz Obiektu Magazynowego, a zatem również drogi wewnętrznej, parkingu (placu manewrowego), zbiornika wodnego (przeciwpożarowego) i drogi dojazdowej.

Wnioskodawca nie zawierał odrębnych umów najmu na użytkowanie ww. drogi wewnętrznej, parkingu (placu manewrowego), zbiornika wodnego (przeciwpożarowego) i drogi dojazdowej.

Nie były zawierane umowy najmu ww. budowli. Umowy najmu powierzchni w Obiekcie Magazynowym, zawierające postanowienia o możliwości korzystania z ww. budowli, zawierane były począwszy od 2009 roku do 2015 roku (tzn. niewielka część powierzchni Lokalu została oddana w najem w 2015 roku, a pozostałe części powierzchni Lokalu oraz Obiektu Magazynowego zostały oddane w najem co najmniej na 2 lata przed planowaną sprzedażą).

W odniesieniu do Lokalu nie były ponoszone wydatki na jego ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które były równe lub wyższe niż 30% jego wartości początkowej.

W odniesieniu do żadnej z następujących budowli: drogi wewnętrznej, parkingu (placu manewrowego), zbiornika wodnego (przeciwpożarowego) i drogi dojazdowej, Wnioskodawca nie ponosił wydatków na jej ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które były równe lub wyższe niż 30% jej wartości początkowej.

Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie.

Obiekt Magazynowy to budynek, a droga wewnętrzna, parking (plac manewrowy), zbiornik wodny (przeciwpożarowy) i droga dojazdowa to budowle w rozumieniu prawa budowlanego oraz Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.). Symbole PKOB dla w/w obiektów są następujące: Obiekt Magazynowy - 1252, droga wewnętrzna - 2112, parking (plac manewrowy) - 2112, zbiornik wodny (przeciwpożarowy) - 2420, droga dojazdowa - 2112.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w rozumieniu przepisów ustawy o VAT sprzedaż, Lokalu oraz udziału w Budowlach i Gruncie oraz Drogi dojazdowej wraz z Nieruchomością należy zakwalifikować jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa?
2.  Czy w przypadku, w którym Wnioskodawca oraz Nabywca złożą oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 oraz ust. 11 ustawy o VAT, sprzedaż Lokalu oraz udziału w Budowlach i Gruncie oraz Drogi dojazdowej wraz z Nieruchomością będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1\. Podleganie opodatkowaniu VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega w szczególności odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl natomiast art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. Równocześnie, zgodnie z art. 6 pkt 1 przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

1.1. Brak podstaw do uznania Transakcji za zbycie przedsiębiorstwa.

W ustawie o VAT brak jest legalnej definicji pojęcia „przedsiębiorstwa” w rozumieniu tej ustawy. W konsekwencji, zgodnie z powszechnie akceptowanym w literaturze prawa podatkowego poglądem, „przedsiębiorstwo”, na gruncie ustawy o VAT, rozumieć należy, zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, w myśl którego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

ii. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

iii. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

iv. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

v. koncesje, licencje i zezwolenia,

vi. patenty i inne prawa własności przemysłowej,

vii. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

viii. tajemnice przedsiębiorstwa,

ix. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy brak jest podstaw do uznania, iż przedmiot Transakcji (Lokal oraz udział w Budowlach oraz Gruncie, Droga dojazdowa wraz z Nieruchomością, a także prawa i obowiązki z umów, które przejdą na nabywcę z mocy prawa) stanowi przedsiębiorstwo. Wskazać bowiem należy, iż przedmiotem Transakcji nie będzie zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż z Transakcji wyłączonych zostanie szereg kluczowych składników majątkowych przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (wskazanych szczegółowo w opisie zdarzenia przyszłego) immamentnie związanych z jego funkcjonowaniem, a bez których nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa znajduje poparcie w interpretacji przepisów prawa podatkowej dokonanej przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r. dotycząca art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mająca jednak, w przedmiotowym zakresie, zastosowanie również w rozpatrywanym przypadku). Interpretacja powyższa była wielokrotnie przytaczana przez ograny podatkowe. W myśl ww. odpowiedzi Ministra Finansów za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży budynku, również wtedy, gdy jest on przeznaczony pod wynajem. Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, z Transakcji zasadniczo wyłączone są wierzytelności oraz zobowiązania Wnioskodawcy, w szczególności wyłączona jest umowa o zarządzanie, dostawy mediów i inne umowy immamentnie związane z funkcjonowaniem Lokalu.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym brak któregokolwiek lub kilku składników wchodzących w skład ustawowej definicji przedsiębiorstwa powoduje, iż przedmiot takiej transakcji nie może być uznany za przedsiębiorstwo, a w konsekwencji uznany za niepodlegający opodatkowaniu na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, znajduje odzwierciedlenie w wielu interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego. Tytułem przykładu:

i. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 13 listopada 2008 roku, sygn. akt IPPP1 /443-1637/08-3/MPe: „… skoro Wnioskodawca nie zamierza przenieść wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami Kodeksu Cywilnego stanowią przedsiębiorstwo, gdyż przedmiotowa transakcja dotyczy wyłącznie określonej liczby składników majątkowych niezdolnych do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, powyższa czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT”.

ii. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2011 roku, sygn. akt ILPPI/443-1108/11-5/AW „… przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym z w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności”,

iii. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2013 roku, sygn. akt IPPP1/443-698/13-2/PR: „W przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa Spółki w rozumieniu ww. definicji. Jak wynika bowiem z wniosku przedmiotem sprzedaży jest grunt wraz z posadowionymi na nim budynkami i budowlami. Zgodnie z art. 678 Kodeksu Cywilnego, z mocy prawa na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu. Ponadto, w wyniku Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione niektóre zobowiązania i należności Zbywcy ściśle związane z Nieruchomością oraz umowami najmu obciążającymi Nieruchomość. Dodatkowo w związku z Transakcją Zbywca zamierza przenieść osobną umową na Nabywcę prawa autorskie do projektów architektonicznych dotyczących Inwestycji. Ponadto, przedmiotem Transakcji między Zbywcą i Nabywcą nie będą zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę (nie są one bezpośrednio związane z Nieruchomością) takie jak: umowy rachunków bankowych, umowy o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych, nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy, i inne wymienione szczegółowo we wniosku. Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników. Budynki, będące przedmiotem planowanej Transakcji, nie stanowią formalnie organizacyjnie wydzielonych części przedsiębiorstwa Zbywcy w działalności prowadzonej przez Zbywcę. Jak wynika z powyższego, Zbywca dokona zbycia składników majątku przedsiębiorstwa a nie przedsiębiorstwa rozumianego według art. 551 Kodeksu cywilnego. Opisana we wniosku transakcja nie obejmuje bowiem istotnych elementów przedsiębiorstwa rozumianego według art. 551 Kodeksu cywilnego, takich jak tajemnice przedsiębiorstwa, księgi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, wierzytelności, zobowiązania i środki pieniężne Zbywcy.

Również orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, potwierdza, iż przedmiotem Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo. Tytułem przykładu, w myśl wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 października 1995 roku, zbycie części aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa.

Ponadto, zgodnie z orzecznictwem sądów powszechnych, „Czynnikiem „konstytuującym” przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym (art. 551 k.c.) jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” (tak: Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 25 listopada 2010 roku, sygn. akt I FSK 703/09).

Jak wskazywano powyżej oraz w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem Transakcji będzie jedynie sprzedaż Lokalu oraz udziału w Budowlach oraz Gruncie i Droga dojazdowa wraz z Nieruchomością, a wyłączonych zostanie szereg aktywów i zobowiązań niezbędnych do prowadzenia przedsiębiorstwa. Wnioskodawca zatem po realizacji Transakcji nadal będzie w posiadaniu szeregu aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa. Nabywca zatem, po przeprowadzeniu Transakcji będzie prowadził działalność wynajmu powierzchni magazynowych w oparciu o własne zasoby oraz nowo zawarte umowy związane z Lokalem (w szczególności umowę o zarządzanie, o dostawy mediów, ubezpieczenia, ochrony). W konsekwencji przedmiotem Transakcji będą poszczególne składniki majątku Wnioskodawcy, pomiędzy którymi nie występuje element organizacji oraz funkcjonalnego powiązania, umożliwiający traktowanie przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo.

1.3. Brak podstaw do uznania Transakcji za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W myśl jednolitego i niekwestionowanego stanowiska organów podatkowych, prezentowanego w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego (tak w szczególności: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 12 marca 2015 roku, sygn. akt IPTPP2/443-886/14-7/DS, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2014 roku, sygn. akt IBPP3/443-1373/14/JP, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 listopada 2011 r. sygn. akt IPPP1/443-1372/11-2/AW) Na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest finansowo i organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, personel, infrastrukturę, itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

1.3.1. Brak wyodrębnienia organizacyjnego przedmiotu Transakcji.

Zbywane w ramach Transakcji Lokal oraz udział w Budowlach oraz Gruncie i Droga dojazdowa wraz z Nieruchomością nie zostały formalnie wydzielone w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Nie stanowią one odrębnego działu czy też oddziału, lecz jednanie zespół składników majątkowych przedsiębiorstwa. W konsekwencji brak podstaw do uznania, iż w zakresie tym zachodzi wyodrębnienie organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, zbywane w ramach Transakcji Lokal oraz udział w Budowlach oraz Gruncie i Droga dojazdowa wraz z Nieruchomością samodzielnie nie umożliwiają prowadzenia działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, pozwala zatem twierdzić, że w opisanym zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe zbywane w ramach Transakcji nie są wyodrębnione organizacyjnie, a w konsekwencji nie umożliwiają prowadzenia działalności gospodarczej jako samodzielny podmiot.

1.3.2 Brak wyodrębnienia finansowego przedmiotu Transakcji.

Odrębność finansowa rozumiana w sposób formalny oznacza konieczność prowadzenia odrębnej księgowości ujmującej osobno przychodów i kosztów działalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa. W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym brak jest podstaw do uznania, iż przedmiot Transakcji jest finansowo wyodrębniony w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, ponieważ Wnioskodawca nie prowadzi osobnych ksiąg dla przedmiotu Transakcji.

1.3.3 Brak samodzielności przedmiotu Transakcji.

W ocenie Wnioskodawcy samodzielność oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Fakt wyłączenia z przedmiotu Transakcji szeregu składników wskazanych szczegółowo w opisie zdarzenia przyszłego oznacza, iż Lokal oraz udział w Budowlach oraz Gruncie i Droga dojazdowa wraz z Nieruchomością nie posiadają zdolności do samodzielnej realizacji zadań -gospodarczych.

2\. Stawka VAT właściwa dla planowanej Transakcji

Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy przedstawionym powyżej, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów, w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i równocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem, iż zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku wynosi 23%.

Stwierdzić zatem należy, iż co do zasady, sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu stawką podstawową, z zastrzeżeniem przewidzianych w ustawie o VAT zwolnień.

2.1. Stawka VAT w zakresie sprzedaży Lokalu oraz udziału w Budowlach oraz Gruncie i Drogi dojazdowej wraz z Nieruchomością.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przy czym zgodnie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Językowa wykładnia art. 2 pkt 14 ustawy o VAT prowadzi do wniosku, iż pierwsze zasiedlenie dotyczy każdej czynności opodatkowanej, na podstawie której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. W kontekście zatem art. 5 czynnością opodatkowaną w powyższym rozumieniu może to być zatem zarówno odpłatna dostawa towarów, jak i odpłatne świadczenie usług, a w szczególności oddanie nieruchomości w odpłatny najem.

Równocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 (zwolnienia dostawy budynku, budowli lub ich części dokonywanego po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia), i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Jak Wnioskodawca zaznaczył powyżej w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno on jak i Nabywca, będą na moment Transakcji czynnymi podatnikami VAT, a zatem pierwszy z warunków dla wybrania opodatkowania VAT Transakcji, wymienionych w powołanym przepisie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, należy uznać za spełniony

W związku z tym, jeżeli Wnioskodawca i Nabywca Lokalu oraz udziału w Budowlach oraz Gruncie i Drogi dojazdowej wraz z Nieruchomością złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT przedmiotowa Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23%.

W ocenie Wnioskodawcy, z pierwszym zasiedleniem Lokalu związane było również pierwsze zasiedlenie Budowli zlokalizowanych na Gruncie oraz Drogi dojazdowej. Umowy Najmu przewidywały wprost prawo do korzystania przez najemców z części wspólnych Gruntu oraz Nieruchomości. Korzystanie z Budowli oraz Drogi dojazdowej jest niezbędne do prawidłowego wykorzystania wynajmowanej powierzchni magazynowej i biurowej (trudno np. korzystać z wynajmowanej powierzchni magazynowej w bez możliwości korzystania z drogi dojazdowej czy parkingu). Szczególnego podkreślenia wymaga, iż zgodnie z Umowami Najmu, najemcy zobowiązani są obok czynszu do płacenia opłaty eksploatacyjnej obejmującej w szczególności koszty utrzymania i funkcjonowania, części wspólnych, a więc również Budowli oraz Drogi dojazdowej. Podejście takie znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów (np. interpretacja z dnia 13 grudnia 2012 r., nr IPPP1/443-880/12-4/MP).

Wobec powyższego uznać należy, że pierwsze zasiedlenie Budowli oraz Drogi dojazdowej miało miejsce przeszło 2 lata przed planowaną Transakcją.

Niezależnie od powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego nie będzie miało zastosowanie zwolnienie, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zgodnie z którym warunkami zastosowania zwolnienia z podatku VAT dostawy budynków, budowli lub ich części są łącznie:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wnioskodawca, planujący dokonać dostawy Lokalu oraz udziału w Budowlach oraz Gruncie i Drogi dojazdowej wraz z Nieruchomością odliczał VAT od wydatków jakie ponosił w odniesieniu do obiektów będących przedmiotem planowanej Transakcji w zakresie wybudowania Lokalu, Budowli i Drogi dojazdowej położonej na Nieruchomości (wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę służyły prowadzeniu działalności podlegającej podatkowaniu podatkiem VAT, a polegającej na wynajmie powierzchni magazynowych i biurowych w Lokalu). Nie są więc spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia z art. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego po nabyciu Lokalu oraz udziału w Budowlach oraz Gruncie i Drogi dojazdowej wraz z Nieruchomością, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem powierzchni w Lokalu, podlegającą opodatkowaniu VAT.

Wskazać również należy, iż zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepis powyższy reguluje szczególną sytuację, gdy podatnik dokonuje w ramach jednej transakcji dostawy dwóch różnych towarów: budynku (budowli lub ich części) oraz gruntu, z którym budynek (budowla lub jej część) ten jest trwale związany. Treść tego przepisu nakazuje opodatkować dostawę gruntu według tej samej stawki, co budynek na nim wybudowany. Jeżeli zatem dostawa dotyczy budynków i budowli, która objęta jest stawką 23%, dostawa gruntu związanego z tymi obiektami jako niewyłączona z podstawy opodatkowania, również podlega opodatkowaniu według stawki 23%.

W związku z powyższym odnosząc się do kwestii opodatkowania opisanej Transakcji należy stwierdzić, że skoro sprzedaż Lokalu oraz udziału w Budowlach znajdujących się na Gruncie oraz Drogi dojazdowej znajdującej się na Nieruchomości podlega opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku VAT (w przypadku wyboru opcji opodatkowania), stawka ta ma również zastosowanie w stosunku do sprzedaży udziału w Gruncie, na którym Lokal i Budowle są posadowione, a także w stosunku do sprzedaży Nieruchomości, na której posadowiona jest Droga dojazdowa.

Podsumowując, sprzedaż Lokalu oraz udziału w Budowlach oraz Gruncie i Drogi dojazdowej wraz z Nieruchomością będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z zastrzeżeniem, iż w odniesieniu do części powierzchni Lokalu, w odniesieniu do której nie upłynął dwa lata od pierwszego zasiedlenia, sprzedaż ta nie będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Równocześnie, w przypadku złożenia przez Wnioskodawcę oraz Nabywcę oświadczenia o rezygnacji z ww. zwolnienia od podatku VAT w stosunku do dostawy Lokalu i udziału w Budowlach oraz Drogi dojazdowej, dostawa ta będzie opodatkowana stawką podstawową, a Nabywca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT zawartego na fakturze otrzymanej od Wnioskodawcy. W zakresie zaś części powierzchni Lokalu, w odniesieniu do której nie upłynął dwa lata od pierwszego zasiedlenia, sprzedaż ta będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT, a Nabywca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT zawartego na fakturze otrzymanej od Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Stosownie zaś do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Zatem, w świetle powyższych przepisów grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z dyspozycją art. 29 ust. 5 cyt. ustawy, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są budynki lub budowle trwale z gruntem związane albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzystać będzie ze zwolnienia od podatku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb regulacji podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT – należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Tym samym, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi więc stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W świetle przytoczonych przepisów prawa oraz opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że do przedmiotowej transakcji nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Przedmiot Transakcji (Lokal oraz udział w Budowlach oraz Gruncie, Droga dojazdowa wraz z Nieruchomością, a także prawa i obowiązki z umów, które przejdą na nabywcę z mocy prawa) nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, bowiem w wyniku transakcji na nabywcę nie zostanie przeniesionych szereg podstawowych elementów składających się na przedsiębiorstwo w rozumieniu tej ustawy, immamentnie związanych z funkcjonowaniem z przedsiębiorstwem Wnioskodawcy, a bez których nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej.

Przedmiot Transakcji (Lokal oraz udział w Budowlach oraz Gruncie, Droga dojazdowa wraz z Nieruchomością, a także prawa i obowiązki z umów, które przejdą na nabywcę z mocy prawa) nie będą również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Wnioskodawca podkreśla we wniosku, że Nieruchomość, a także Lokal wraz z prawami i obowiązkami wynikającymi z Umów Najmu nie stanowi samodzielnego przedsiębiorstwa, ani formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Intencją Wnioskodawcy jest objęcie planowaną transakcją sprzedaży poszczególnych składników majątku (tzn. Drogi dojazdowej, a także Lokalu wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej oraz prawami i obowiązkami wynikającymi z Umów Najmu), a nie całego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wraz ze wszelkimi składnikami niematerialnymi i materialnymi umożliwiającymi dalsze prowadzenie działalności w oparciu o Lokal..

Zatem, planowana przez Spółkę transakcja sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości (zarówno poszczególnych zbywanych Nieruchomości, jak i wszystkich zbywanych Nieruchomości) nie będzie mogła zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa albo zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w związku z czym do zbycia ww. nieruchomości mają zastosowanie przepisy ustawy o VAT – wyłączenie na podstawie art. 6 pkt 1 nie znajdzie zastosowania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tej części jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się do możliwości zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług przy sprzedaży opisanego we wniosku przedmiotu transakcji (sprzedaż Lokalu oraz udziału w Budowlach i Gruncie oraz Drogi dojazdowej wraz z Nieruchomością).

Podstawowa stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Przy czym, ustawodawca od powyższej zasady ustanowił szereg wyjątków, a jednym z nich jest zwolnienie od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Natomiast definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 cyt. ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Zatem pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany w stopniu nie niższym niż 30% wartości początkowej obiekt budowlany będzie przedmiotem dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub np. przedmiotem najmu, dzierżawy (przedmiotem świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy), bowiem zarówno dostawa, jak i najem czy dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie od podatku od towarów i usług stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie ich dostawy są one już zasiedlone, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa powyżej, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyżej cytowanych przepisów wynika, że aby dostawa budynków lub budowli mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków i budowli, oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W myśl art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ww. ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższe oznacza, że do zbycia gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

Ponadto art. 43 ust. 10 cyt. ustawy wskazuje, że Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z art. 43 ust. 11 cyt. ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Jak już wcześniej wskazano, dla dostawy nieruchomości – budynków, budowli lub ich części, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku w oparciu o jedną z dwóch podstaw prawnych: art. 43 ust. 1 pkt 10 lub też pkt 10a ustawy o VAT. Jednakże dla zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy istotne jest, czy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed pierwszym zasiedleniem oraz czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Z punktu widzenia zastosowania prawidłowej stawki podatku lub zwolnienia od podatku dla sprzedaży przedmiotowego Lokalu, istotne jest ustalenie czy sprzedaż ta odbywa się w ramach pierwszego zasiedlenia, a jeżeli już po pierwszym zasiedleniu to czy od tego momentu upłynął okres 2 lat.

W przedmiotowej sprawie, sprzedaż lokalu nie będzie odbywała się w ramach pierwszego zasiedlenia, bowiem pierwszym zasiedleniem było oddanie Lokalu w najem, po jego wybudowaniu.

Zaznaczyć należy, że wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie również do części budynku lub budowli. Powyższe powoduje, że może wystąpić sytuacja, że pierwsze zasiedlenie może mieć miejsce jedynie w stosunku do części budynku lub budowli. Odnosząc powyższe do zdarzenia przyszłego wskazanego w przedmiotowym wniosku, należy zauważyć, że skoro Wnioskodawca oddawał w najem poszczególne części Lokalu w innym czasie, to pierwsze zasiedlenie wystąpiło z chwilą oddania poszczególnych jego części w najem.

W opisie sprawy wskazano, że niewielka część powierzchni Lokalu została oddana w najem w 2015 roku, a pozostała część powierzchni Lokalu została w najem co najmniej na 2 lata przed planowaną sprzedażą.

W odniesieniu do sprzedaży tej części powierzchni Lokalu, której dostawa nastąpi w okresie dwóch lat lub dłuższym, zastosowanie znajdzie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i sprzedaż ta będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Zatem, skoro dla dostawy tej części lokalu, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to również dostawa gruntu w części przynależnej do tej części lokalu, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT w związku z art. 29a ust. 8 tej ustawy.

Odnośnie natomiast pozostałej części powierzchni Lokalu, której dostawa nastąpi w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia, jej sprzedaż wraz z przypisaną do niej częścią gruntu nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W opisanym przypadku nie znajdzie także zastosowania zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, bowiem jak wskazał Wnioskodawca odliczał podatek VAT w stosunku do Obiektu Magazynowego, w którym znajduje się Lokal.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że na gruncie znajdują się budynki i budowle (droga wewnętrzna, parking, zbiornik wodny), których funkcja jest wspieranie funkcjonowania Obiektu Magazynowego oraz droga dojazdowa. Postanowienia umów najmu powierzchni w Obiekcie Magazynowym (w tym umowa najmu przedmiotowego Lokalu) obejmowały także prawo do korzystania (użytkowania) przez najemców z powierzchni wspólnych Gruntu oraz Obiektu Magazynowego, a zatem również drogi wewnętrznej, parkingu (placu manewrowego), zbiornika wodnego (przeciwpożarowego) i drogi dojazdowej.

Zatem należy przyjąć, że na tych samych zasadach co pierwsze zasiedlenie Lokalu, nastąpiło pierwsze zasiedlenie drogi wewnętrznej, parkingu (placu manewrowego), zbiornika wodnego (przeciwpożarowego) i drogi dojazdowych umożliwiających korzystanie z Obiektu Magazynowego.

W konsekwencji, sprzedaż drogi wewnętrznej, parkingu (placu manewrowego), zbiornika wodnego (przeciwpożarowego) i drogi dojazdowej będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Podsumowując sprzedaż lokalu oraz drogi wewnętrznej, parkingu (placu manewrowego), zbiornika wodnego, drogi dojazdowej, będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z wyłączeniem części lokalu sprzedanej przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

W odniesieniu do tej części powierzchni Lokalu i przypisanej do niego części gruntu, która objęta jest zwolnieniem na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz w odniesieniu do drogi wewnętrznej, parkingu (placu manewrowego) i zbiornika wodnego (przeciwpożarowego), których sprzedaż korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zastosowanie znajdzie możliwość opodatkowania tej sprzedaży, na podstawie cyt. wyżej art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

A zatem jeśli dokonujący dostawy i nabywca złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku i budowli, transakcja ta (z wyłączeniem części powierzchni Lokalu) będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Natomiast dostawa tej części powierzchni Lokalu, która nastąpi w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia i nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Wskazać ponadto należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego (zdarzeniu przyszłym), bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Ponadto należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, Organ jest zobowiązany do dokonania oceny własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast stanowisko w części zawierającej cytaty interpretacji wydanych dla innych wnioskodawców, chociażby w podobnych sprawach, nie może być przedmiotem oceny Organu upoważnionego do wydawania interpretacji. Powołane przez Wnioskodawcę interpretacje przepisów prawa podatkowego, a także wyroki sądów administracyjnych zostały wydane w indywidualnych sprawach, w konkretnych stanach faktycznych i w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja niniejsza nie rozstrzyga w zakresie stawki podatku oraz w zakresie prawa Nabywcy do odliczenia podatku VAT zawartego na fakturze otrzymanej od Wnioskodawcy, gdyż w tym zakresie nie sformułowano pytania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.