Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.582.2017.2.DG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-09
Teza: Dot. refakturowania podatku od nieruchomości i opłat za wywóz nieczystości na podmioty korzystające z użyczonych pomieszczeń;
Słowa kluczowe: nieruchomości-podatek od nieruchomości; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; refakturowanie; stawka-stawki podatku; użyczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2017 r. (data wpływu 27 października 2017 r.) uzupełnionym pismem Strony z dnia 12 grudnia 2017 r. (data wpływu 20 grudnia 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 4 grudnia 2017 r. znak sprawy 0114‑KDIP1‑1.4012.582.2017.1.DG (skutecznie doręczone 7 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przenoszonych przez Wnioskodawcę innym centralnym organom administracji rządowej korzystających z użyczonych przez Wnioskodawcę pomieszczeń, usług dotyczących wywozu nieczystości oraz podatku od nieruchomości wg stawki VAT w wysokości 23% – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony pismem Strony z dnia 12 grudnia 2017 r. (data wpływu 20 grudnia 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 4 grudnia 2017 r. znak sprawy 0114‑KDIP1‑1.4012.582.2017.1.DG (skutecznie doręczone 7 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przenoszonych przez Wnioskodawcę innym centralnym organom administracji rządowej korzystających z użyczonych przez Wnioskodawcę pomieszczeń, usług dotyczących wywozu nieczystości oraz podatku od nieruchomości wg stawki VAT w wysokości 23%.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca na mocy decyzji Burmistrza z dnia 8 grudnia 1993 r. posiada trwały zarząd nad nieruchomością. Od 2010 r. jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Część pomieszczeń Wnioskodawca użycza innym organom administracji rządowej nadzorowanym przez Wnioskodawcę na podstawie podpisanych porozumień w sprawie udostępnienia powierzchni. Na podstawie zapisów zawartych w porozumieniach udostępniający oddaje do używania biorącemu pomieszczenia znajdujące się w budynku, samo użyczenie powierzchni jest nieodpłatne, natomiast biorący zobowiązany jest do ponoszenia jedynie rzeczywistych kosztów utrzymania wszystkich zajmowanych pomieszczeń, w szczególności kosztów takich jak:

1.  media - energia elektryczna, centralne ogrzewanie, dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków oraz inne koszty - ochrony budynku, ubezpieczenia budynku od ognia i innych zdarzeń losowych, utrzymania czystości części wspólnych, podatku od nieruchomości, pozostałe koszty związane z utrzymaniem budynku w stanie niepogorszonym - według wskaźnika, wynikającego z udziału procentowego powierzchni użytkowej zajmowanej przez biorącego do powierzchni użytkowej całego budynku,
2.  wywóz nieczystości - według oświadczenia biorącego, zgodnie z Uchwałą Rady Miasta z dnia 12 czerwca 2013 r.,
3.  korzystanie z telefonów sieci wewnętrznej - według faktury VAT operatora, powiększonej o koszty konserwacji centrali, rozliczanej proporcjonalnie do ilości użytkowanych telefonów.

W związku z wejściem w życie rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 27 grudnia 2016 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. 2016 poz. 2302), uchylono z dniem 1 lipca 2017 r. zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług usługi świadczone pomiędzy państwowymi jednostkami budżetowymi.

Na podstawie powyższych zapisów porozumień Wnioskodawca refakturuje koszty mediów i inne koszty związane z utrzymaniem budynku, w tym wywóz nieczystości i podatek od nieruchomości stosując odpowiednie stawki VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W związku z takim stanem faktycznym oraz w związku z obowiązującymi przepisami dotyczącymi podatku VAT nasuwa się pytanie: czy podatek od nieruchomości, a także wywóz nieczystości, które są refakturowane na podmiot biorący część nieruchomości w użyczenie, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz według jakiej stawki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Podatek od nieruchomości i opłata za wywóz nieczystości stanowią w porozumieniu element rozliczeń z biorącym, są one należnościami wynikającymi z tytułu udostępnienia części powierzchni, jako składowe kwoty zwrotu poniesionych przez użyczającego kosztów utrzymania użyczonej powierzchni, stąd podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych według stawki podstawowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Wyjaśnić ponadto należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z cytowanych przepisów wynika, że inne podmioty prawa publicznego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Przepis art. 29a ust. 6 ustawy wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją, każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Należy zauważyć, że umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, obok umowy najmu i dzierżawy, regulujących zasady używania rzeczy. Umowa użyczenia jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno użyczającego, jak i biorącego w użyczenie – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z przepisu art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Odnośnie umowy użyczenia, należy wskazać, że istotnymi cechami takiej umowy są dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność. Jednakże jeśli pojawia się jakakolwiek płatność związana z użytkowaniem rzeczy oddanej w używanie, to na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług umowa ta przestaje być umową nieodpłatną i staje się czynnością odpłatną, a więc jako taka podlega opodatkowaniu.

Jednakże na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

W tym miejscu należy wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie C-42/14 (Wojskowa Agencja Mieszkaniowa), kierując się ogólną zasadą wynikającą z art. 1 ust. 2 akapit drugi Dyrektywy VAT, zgodnie z którą każde świadczenie należy traktować jako odrębne, rozstrzygnął, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości, co do zasady, należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba, że elementy transakcji, które obejmują również ekonomiczne przesłanki zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

Zaznaczyć należy, że okoliczności faktyczne, które były przedmiotem wyroku TSUE w sprawie C-42/14, dotyczyły przypadku, w którym wskazane dostawy towarów i świadczenie usług były refakturowane, tj. wynajmujący przenosił na najemcę poniesione koszty z tytułu nabycia tych towarów i usług od podmiotów trzecich bez doliczania marży. Należy zatem uznać, że ustalone przez Trybunał i wskazane zasady kwalifikacji świadczeń w ramach umowy najmu nieruchomości mają zastosowanie wyłącznie w przypadku, jeżeli wynajmujący dokonuje na rzecz najemcy refakturowania (przeniesienia) dokładnego kosztu towaru lub usługi, jakim został obciążony przez podmiot trzeci, faktycznie zapewniający świadczenie najemcy.

Zatem przy podatkowej kwalifikacji świadczeń polegających na dostawie towarów i świadczeniu usług związanych z usługą udostępniania nieruchomości w każdym przypadku należy uwzględniać rzeczywisty przebieg transakcji.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca - posiada trwały zarząd nad nieruchomością. Od 2010 r. jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Część pomieszczeń Wnioskodawca użycza innym organom administracji rządowej nadzorowanym przez Wnioskodawcę na podstawie podpisanych porozumień w sprawie udostępnienia powierzchni. Na podstawie zapisów zawartych w porozumieniach udostępniający oddaje do używania biorącemu pomieszczenia znajdujące się w budynku, samo użyczenie powierzchni jest nieodpłatne, natomiast biorący zobowiązany jest do ponoszenia jedynie rzeczywistych kosztów utrzymania wszystkich zajmowanych pomieszczeń, w szczególności kosztów takich jak:

1.  media - energia elektryczna, centralne ogrzewanie, dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków oraz inne koszty - ochrony budynku, ubezpieczenia budynku od ognia i innych zdarzeń losowych, utrzymania czystości części wspólnych, podatku od nieruchomości, pozostałe koszty związane z utrzymaniem budynku w stanie niepogorszonym - według wskaźnika, wynikającego z udziału procentowego powierzchni użytkowej zajmowanej przez biorącego do powierzchni użytkowej całego budynku,
2.  wywóz nieczystości - według oświadczenia biorącego, zgodnie z Uchwałą Rady Miasta z dnia 12 czerwca 2013 r.,
3.  korzystanie z telefonów sieci wewnętrznej - według faktury VAT operatora, powiększonej o koszty konserwacji centrali, rozliczanej proporcjonalnie do ilości użytkowanych telefonów.

Na podstawie zapisów ww. porozumień Wnioskodawca refakturuje koszty mediów i inne koszty związane z utrzymaniem budynku, w tym wywóz nieczystości i podatek od nieruchomości stosując odpowiednie stawki VAT.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest czy podatek od nieruchomości, a także wywóz nieczystości, które są przenoszone na podmiot biorący część nieruchomości w użyczenie, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz według jakiej stawki.

Nadmienić należy, że zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Należność publicznoprawna jaką jest podatek od nieruchomości nie może podlegać dalszej odsprzedaży. Podatek ten ma charakter majątkowy i związany jest z posiadanym majątkiem, a nie uzyskiwanym z tytułu posiadania nieruchomości obrotem. Obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży bowiem na podatniku i to on jest zobowiązany do zapłaty należności z tego tytułu. Z tych względów podatek od nieruchomości nie może być przedmiotem sprzedaży lub innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w efekcie nie podlega on refakturowaniu.

Należy wskazać, że strony stosunku cywilnoprawnego mogą w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych zawrzeć w umowie postanowienie co do zwrotu (refundacji) należności z tytułu podatku od nieruchomości.

Niezależnie jednak od tego, w jaki sposób jest zwracana użyczającemu przez biorącego w użyczenie kwota podatku od nieruchomości zawsze jest ona należnością obciążającą właściciela nieruchomości.

W odniesieniu do opisu sprawy przedstawionego przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, że podatek od nieruchomości jest należnością wynikającą z odpłatnego świadczenia usługi użyczenia części pomieszczeń i stanowi element kwoty należnej z tytułu świadczenia ww. usługi. Podlega więc opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego – tak jak usługa odpłatnego użyczenia.

Natomiast w odniesieniu do pobieranych przez Wnioskodawcę opłat z tytułu wywozu nieczystości należy zauważyć, że należności te należy rozpatrywać odrębnie od innych opłat za media z uwagi na to, że mają one inny charakter niż opłaty, np. z tytułu dostawy wody, energii elektrycznej, gazu czy centralnego ogrzewania.

W tej kwestii przywołać należy pkt 45 ww. wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-42/14 (D). W ocenie Trybunału, czynność wywozu śmieci powinna być traktowana jako odrębna od usługi najmu, jeżeli najemca ma możliwość wyboru świadczeniodawcy tej usługi, a „nawet jeśli ze względu na dogodność nie dokonuje tego wyboru lub nie korzysta z tego uprawnienia, lecz otrzymuje świadczenie od podmiotu wyznaczonego przez wynajmującego, na podstawie umowy zawartej między tymi dwoma ostatnimi podmiotami, okoliczność ta stanowi wskazówkę przemawiającą za istnieniem świadczenia odrębnego od najmu”.

Zauważyć jednakże należy, że w ustawie z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2017 r., poz. 1289) w rozdziale 3a – „Gospodarowanie odpadami komunalnymi przez gminę” wskazano, że gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. Rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne (art. 6c pkt 1 i 2 ww. ustawy).

Właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi – art. 6h powołanej ustawy.

Na podstawie art. 6m ust. 1 powołanej ustawy, właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od dnia zamieszkania na danej nieruchomości pierwszego mieszkańca lub powstania na danej nieruchomości odpadów komunalnych.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 4 wskazanej ustawy, przez właścicieli nieruchomości rozumie się także współwłaścicieli, użytkowników wieczystych oraz jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością.

Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że obowiązek uiszczania opłat za wywóz śmieci ciąży na właścicielu nieruchomości lub innych podmiotach władających nieruchomością.

W świetle przepisów ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, zarówno wynajmujący (użyczający) jak i najemca (biorący w użyczenie) nie mają możliwości dokonania wyboru świadczeniodawcy tych usług. Zobowiązanie do uiszczenia opłat z tytułu wywozu śmieci ciąży na właścicielu nieruchomości i nie może być w drodze umowy przeniesione na najemcę (biorącego w użyczenie) ze skutkiem zwalniającym wynajmującego (użyczającego) z obowiązku jej zapłaty. Zapłata ta stanowi zatem nieodłączny element usługi najmu (użyczenia) i powinna być traktowana jako jedna usługa z najmem (użyczeniem), o ile wynajmujący (użyczający) decyduje się na „przeniesienie” jej kosztu na najemcę (biorącego w użyczenie).

Zatem należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie podmiotem zobowiązanym do uiszczenia opłaty za wywóz nieczystości jest Wnioskodawca jako właściciel nieruchomości. Jeżeli jednak – jak w analizowanym przypadku – właściciel nieruchomości (Wnioskodawca) „przerzuca” koszt opłat za wywóz nieczystości na użytkowników pomieszczeń, wówczas koszt ten (opłata) stanowi nieodłączny element świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz użytkownika pomieszczeń (element cenotwórczy). Tak więc opłata ta powinna być traktowana jako jedna usługa ze świadczeniem głównym – usługą użyczenia.

W przedmiotowej sprawie stwierdzić należy, że czynności, które będą wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz innych centralnych organów administracji rządowej stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem należy stwierdzić, że w przypadku umowy użyczenia przedmiotem świadczenia na rzecz biorącego w użyczenie jest usługa główna, tj. użyczenia nieruchomości (część pomieszczeń), a koszty dodatkowe, tj. opłata z tytułu podatku od nieruchomości oraz opłata za wywóz nieczystości stanowi element rachunku kosztów zmierzający do ustalenia kwoty odpłatności za usługę użyczenia, gdyż z ekonomicznego punktu widzenia dopełnia świadczenie zasadnicze i nie należy go sztucznie oddzielać od tego świadczenia.

Tym samym, ponoszone przez użyczającego wydatki z tytułu podatku od nieruchomości oraz opłaty za wywóz nieczystości mają wpływ na podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, z tytułu świadczenia usługi użyczenia na rzecz biorącego w użyczenie.

Tak więc przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest usługa udostępnienia nieruchomości (części pomieszczeń), a wskazany w opisie sprawy podatek od nieruchomości i opłata za wywóz nieczystości stanowią element cenotwórczy tej usługi i jako świadczenie jednolite podlegają opodatkowaniu stawką właściwą dla usługi udostępnienia nieruchomości.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku albo zwolnienie od podatku.

I tak, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

W niniejszej sprawie należy zauważyć, że w nieruchomości należącej do Wnioskodawcy część pomieszczeń użytkują inne centralne organy administracji rządowej podległe Wnioskodawcy, zatem użyczane pomieszczenia nie są przeznaczone wyłącznie na cele mieszkaniowe i tym samym ich użyczenie (podobnie jak najem) jest opodatkowane według podstawowej stawki podatku VAT.

Wskazać także należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku, bądź też stawki obniżonej dla usługi polegającej na udostępnianiu pomieszczeń o charakterze niemieszkalnym, tj. pomieszczeń dla innych centralnych organów administracji rządowej.

W związku z powyższym, w analizowanej sytuacji, przenoszone przez Wnioskodawcę część kosztu podatku od nieruchomości oraz opłata za wywóz nieczystości, które stanowią de facto element wynagrodzenia za usługę udostępnienia pomieszczeń podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego, tj. usługi odpłatnego użyczenia.

Zatem kwota podatku od nieruchomości oraz opłata za wywóz nieczystości stanowiące element cenotwórczy usługi użyczenia podlegają opodatkowaniu – zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy – jako świadczenie jednolite stawką właściwą dla usługi udostępnienia nieruchomości niemieszkalnej, czyli 23%.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w wydanej interpretacji.

Ponadto, tut. organ wskazuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach

(art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.