Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-91/13-2/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-04-30
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania wyodrębnionego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i opodatkowania transakcji podziału Spółki poprzez wydzielenie części Jej majątku i przeniesienia go na istniejącą spółkę.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; opodatkowanie; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2013 r. (data wpływu 4 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wyodrębnionego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i opodatkowania transakcji podziału Spółki poprzez wydzielenie części Jej majątku i przeniesienia go na istniejącą spółkę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wyodrębnionego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i opodatkowania transakcji podziału Spółki poprzez wydzielenie części Jej majątku i przeniesienia go na istniejącą spółkę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

„A” Spółka Akcyjna (dalej: „ASA” lub „Spółka”) jest spółką prowadzącą działalność gospodarczą w wielu obszarach. W szczególności, do zakresu działalności Spółki należy:

*   świadczenie dla spółek z Grupy Kapitałowej A (dalej: „GK A”) różnorodnych usług, przede wszystkim doradczych, zarządzania strategicznego i korporacyjnego, a także tzw. usług wsparcia, tj. głównie usług prawnych, finansowych (w szczególności doradztwa finansowego), usług windykacyjnych, usług marketingowych, usług administracyjno-kancelaryjnych oraz innych o zbliżonym charakterze;
*   udzielanie pożyczek na rzecz spółek z GK A, z tytułu których Spółka pobiera wynagrodzenie w formie odsetek;
*   działalność w zakresie świadczenia bezpośrednio i pośrednio usług ochroniarskich na rzecz podmiotów zewnętrznych (Fizyczna (…) - dalej „F(…)” lub „działalność ochroniarska”).

W ramach GK A istnieje grupa podmiotów (dalej „Grupa x”), do których zakresu działalności należy świadczenie szeregu usług z obszaru usług bezpieczeństwa, a w szczególności: F(…), monitoringu, konwojowania, tzw. cash processing, archiwizacji dokumentów i.in. (dalej: „usługi bezpieczeństwa”).

W celu zwiększenia zdolności GK A do konkurowania na rynku usług bezpieczeństwa oraz wzrostu wartości segmentu tej działalności, zarząd Spółki w dniu 24 kwietnia 2012 r. podjął uchwałę, w sprawie zmiany struktury organizacyjnej ASA, która powołała z dniem 1 maja 2012 r. wyodrębnioną jednostkę organizacyjną pod nazwą Zakład x. Dążąc do zapewnienia efektywnego wykonywania zadań przez Zakład x, zarząd ASA podjął w dniu 22 października 2012 r. kolejną uchwałę, w sprawie zmiany struktury organizacyjnej Zakładu x z dniem 1 grudnia 2012 r. (dalej łącznie jako „Uchwały”). Poza ww. celami, wyodrębnienie Zakładu x ma służyć utrzymaniu bieżącej kontroli nad działalnością Grupy x poprzez świadczenie m. in. usług doradczo-zarządczych na jej rzecz oraz umożliwieniu wiarygodnej oceny efektywności tejże działalności. Dodatkowo, zarząd ASA powierzył Zakładowi x realizację operacyjnej działalności ochroniarskiej.

W przyszłości ASA rozważa wydzielenie Zakładu x do innej spółki kapitałowej („NewCo”) poprzez podział przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

W drodze Uchwał, Zakład x został wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej, co oznacza, że może on stanowić niezależne przedsiębiorstwo, zdolne do prowadzenia powierzonych mu zadań, a w szczególności:

*   operacyjnej działalności ochroniarskiej;
*   rozwoju usług bezpieczeństwa w GK „A”;
*   czynności zarządzania inwestycjami kapitałowymi, w szczególności nabywania oraz sprzedaży udziałów (akcji) podmiotów z branży usług bezpieczeństwa (dalej: „działalność inwestycyjna”);
*   wykonywania usług doradztwa strategicznego dla spółek z GK „A”, których przedmiotem działalności są usługi bezpieczeństwa.

Zakres działalności prowadzonej przez Zakład x został określony w ww. Uchwałach. Po wydzieleniu, NewCo prowadzić będzie działalność gospodarczą w sposób niezależny od ASA. Przy tym, możliwe jest nabywanie w ograniczonym zakresie przez NewCo od ASA usług o charakterze wtórnym w stosunku do zakresu działalności NewCo (np. usługi windykacji), co pozostaje bez wpływu na zdolność do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej przez NewCo.

Nadto, po wydzieleniu, NewCo dysponować będzie prawem do używania znaku firmowego „A” na podstawie umowy licencyjnej, która zostanie zawarta z dysponentem znaku.

Na dzień wydzielenia Zakładu x do NewCo, zadania realizowane przez Zakład x nie będą podlegać kontroli i nadzorowi ze strony dyrektorów zarządzających i biur będących w strukturach organizacyjnych ASA. Mimo braku powiązań kontrolnych, bądź nadzorczych, w niektórych sytuacjach, Zx korzysta z efektów działań dyrektorów zarządzających i biur ASA, jednakże fakt ten nie wpływa na możliwość samodzielnego realizowania działań przez Zakład x. Przykładem wykorzystania rezultatów prac dyrektorów zarządzających i biur ASA przez Zakład x może być fakt posługiwania się przez Zakład x informacjami o sposobie strukturyzacji prezentacji informacji zarządczej w systemie „B” przygotowanej przez Dyrektora Biura Nadzoru Standaryzacji Informacji Zarządczej w „B” GK „A”.

Zakładem x kieruje Dyrektor Zakładu x, który jest samodzielny w realizacji swoich zadań oraz odpowiada bezpośrednio przed zarządem ASA.

Wyodrębnienie Zakładu x nastąpiło także na płaszczyźnie organizacyjnej. Zakład x został utworzony na bazie występującej w dotychczasowej strukturze ASA jednostki organizacyjnej o nazwie Biuro Bezpieczeństwa Informacji. Pierwotnie, uchwała powołała w Zakładzie x trzy jednostki organizacyjne: Biuro Ochrony, Biuro Administracyjne oraz Biuro Audytu Bezpieczeństwa. Na bazie tej jednostki, struktura organizacyjna Zakładu x została rozbudowana poprzez wdrożenie pięciu pionów (tj. ekonomicznego, handlowego, operacyjnego, administracyjnego oraz pracowniczego), z których każdy podzielono na działy. Pionem ekonomicznym kieruje bezpośrednio dyrektor Zakładu x, pionami operacyjnym i handlowym dyrektor operacyjno-handlowy, pionami administracyjnym oraz pracowniczym dyrektor administracyjny. Dodatkowo, w Zakładzie x utworzono stanowisko dyrektora audytu bezpieczeństwa, który odpowiada za ochronę informacji niejawnych.

Szczegółowa struktura organizacyjna Zakładu x obejmuje następujące piony oraz działy:

1.  Pion Ekonomiczny:

*   Dział Finansowy - odpowiedzialny w szczególności za sporządzanie analiz, w tym analiz płynności finansowej Zakładu x i podlegającej jemu Grupy x, budżetów itp., oraz współpracę z instytucjami finansowymi.
*   Dział Kontrolingu i Standaryzacji - odpowiedzialny w szczególności za opracowywanie i nadzór nad wdrażaniem procedur raportowania zarządczego w Grupie x, nadzorowanie i wykonanie budżetów Zakładu x i tzw. Linii Produktowych Grupy x, zarządzanie procesem opracowywania planów finansowych dla Zakładu x i spółek Grupy x, koordynacja współpracy w zakresie ewidencji i sprawozdawczości księgowej Zakładu x, opracowywanie i nadzór nad standardami informacji zarządczej „B”.
*   Dział Inwestycji Kapitałowych - odpowiedzialny w szczególności za koordynowanie i udział w procesach akwizycyjnych oraz dezinwestycje (zbywanie uprzednio nabytych udziałów lub akcji spółek), a także przekształcenia kapitałowe, realizowane w ramach Zakładu x, jak i realizowane wewnątrz Grupy x. Udziały (akcje) spółek, co do których działania będzie podejmował Dział inwestycji Kapitałowych, należeć będą do podmiotów z sektora usług bezpieczeństwa, bądź spółek holdingowych będących udziałowcami (akcjonariuszami) w spółkach z sektora usług bezpieczeństwa.
*   Dział Komunikacji - odpowiedzialny w szczególności za działalność PR i komunikację wewnętrzną Grupy x, a także kształtowanie wizerunku i tożsamości Grupy x, prowadzenie współpracy z mass mediami oraz budowanie pozytywnych relacji z otoczeniem Grupy x.

3.  Pion Handlowy:

*   Dział Wsparcia Sprzedaży - odpowiedzialny w szczególności za prowadzenie tzw. Centrum Danych Podstawowych oraz raportowanie zarządcze w zakresie przychodów ze sprzedaży Grupy x.
*   Dział Marketingu - odpowiedzialny w szczególności za realizowanie polityki reklamy i planów marketingowych Grupy x, zarządzanie, projektowanie i wdrażanie systemów lojalnościowych klientów, monitorowanie i analiza makrootoczenia Grupy x, współrealizowanie marketingu wewnętrznego, organizowanie promocji produktów Grupy x.

5.  Pion Operacyjny:

*   Dział Operacyjny – odpowiedzialny w szczególności za wykonywanie usług ochrony. W ramach pionu operacyjnego działa także pełnomocnik ds. ochrony fizycznej oraz pełnomocnik ds. zabezpieczenia technicznego.
*   Ponadto, w skład pionu operacyjnego wchodzi także Dyrektor Audytu Bezpieczeństwa, który odpowiada za ochronę informacji niejawnych.

7.  Pion Administracyjny:

*   Dział Administracji i Rozliczeń odpowiedzialny w szczególności za ewidencję ilościową i jakościową rzeczowego majątku Zakładu x, nadzór nad majątkiem Zakładu x, fakturowanie sprzedaży oraz ewidencję faktur kosztowych Zakładu x, ewidencję umów Zakładu x, koordynację współpracy z innymi podmiotami w zakresie usług informatycznych, telefonicznych, wynajmu powierzchni.
*   Dział Organizacyjno-Prawny - odpowiedzialny w szczególności za przygotowanie dokumentacji organizacyjnej Zakładu x oraz obsługę prawną Zakładu x i Grupy x.
*   Sekretariat - odpowiedzialny w szczególności za obsługę administracyjną Zakładu x oraz prowadzenie kancelarii Zakładu x.
*   Dział Nadzoru Właścicielskiego - odpowiedzialny w szczególności za sprawowanie formalnoprawnego nadzoru właścicielskiego nad spółkami z Grupy x.

9.  Pion Pracowniczy:

*   Dział Kadr i Płac - odpowiedzialny w szczególności za prowadzenie spraw pracowniczych pracowników Zakładu x, kontroling kosztów pracy w Grupie x, koordynację współpracy z usługodawcą realizującym obsługę kadrowo-płacową Zakładu x.
*   Dział Socjalno-Rehabilitacyjny - odpowiedzialny za prowadzenie spraw socjalnych oraz opiekę pielęgniarską.
*   Ponadto, w skład pionu operacyjnego wchodzi także pełnomocnik ds. BHP.

Do każdego z wyżej opisanych działów Zakładu x zostały przyporządkowane zasoby ludzkie (pracownicy, doradcy, zleceniobiorcy) zapewniający możliwość ich funkcjonowania. W umowach stanowiących podstawę zatrudnienia ww. osób przez ASA wskazano Zakład x jako jednostkę organizacyjną ASA, do której osoby te zostały przypisane i w ramach której realizują swoje obowiązki.

W wykonaniu uchwał do Zakładu x zostały przypisane składniki majątkowe (materialne i niematerialne) związane funkcjonalnie z zakresem działalności Zakładu x. W szczególności do Zakładu x zostały lub zostaną przyporządkowane:

*   aktywa rzeczowe wykorzystywane do prowadzenia działalności przez Zakład x;
*   wartości niematerialne i prawne;
*   składniki majątkowe niezbędne do wykonywania przez Zakład x całości działalności ASA objętej koncesją z dnia 21 czerwca 1999 r. wydaną przez Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług ochrony osób i mienia realizowanych w formie bezpośredniej ochrony fizycznej oraz zabezpieczenia technicznego (dalej: „Koncesja”). Po wydzieleniu Zakładu x, działalność ochroniarska będzie wykonywana przez NewCo na podstawie Koncesji, bądź odrębnej koncesji uzyskanej przez NewCo we własnym imieniu;
*   należności i prawa z tytułu usług świadczonych przez Zakład x (np. należności z tytułu usług F(\`(...)\`), opłat za zarządzanie strategiczne);
*   akcje (udziały), w tym akcje (udziały) w spółkach prowadzących działalność z zakresu usług bezpieczeństwa;
*   środki pieniężne przekazane zgodnie z uchwałami zarządu ASA na wyodrębniony rachunek bankowy, poprzez który realizowane są rozliczenia Zakładu x, w tym środki pieniężne pochodzące z dywidendy, którą otrzymuje ASA od podmiotów zależnych należących do Grupy x;
*   umowy, w tym umowy ramowe, pozostające w funkcjonalnym związku z działalnością Zakładu x.

Ponadto, do Zakładu x zostały przypisane zobowiązania związane z prowadzoną działalnością, w szczególności zobowiązania z tytułu nabywania przez Zakład x usług zewnętrznych w celu wykonywania usług związanych z działalnością z zakresu usług bezpieczeństwa.

W ramach prowadzonej działalności, Zakład x korzystać będzie z powierzchni biurowej najmowanej przez Spółkę. Po wydzieleniu Zakładu x NewCo korzystać będzie z tejże powierzchni biurowej na podstawie umowy, która zostanie zawarta ze Spółką.

Zakład x został wyodrębniony również na płaszczyźnie finansowej, o czym świadczy ustanowiona dla Zakładu x odrębna sprawozdawczość finansowa, która umożliwia ocenę efektywności zarządzania Zakładem x oraz ustalenie jego wyniku finansowego. Sprawozdawczość finansowa Zakładu x zakłada ewidencjonowanie jego przychodów i kosztów na odrębnych centrach kosztowych i przychodowych, a także umożliwia identyfikację aktywów i pasywów Zakładu x poprzez odpowiednie oznaczenie dokumentu księgowego. Przykładowo, faktury wystawiane przez ASA w ramach działalności Zakładu oznaczane są dopiskiem „Zakład x”. Zakład x sporządza ponadto własny budżet, będący podstawą dla oceny działalności prowadzonej w Zakładzie x.

Jak zaznaczono na wstępie, Spółka rozważa możliwość wydzielenia w przyszłości Zakładu x do innej spółki kapitałowej poprzez podział przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych.

W związku z podziałem, część przedsiębiorstwa, która pozostanie po wydzieleniu Zakładu x prowadzić będzie samodzielnie działalność gospodarczą w zakresie doradztwa oraz zarządzania strategicznego, a także w dalszym ciągu świadczyć będzie tzw. usługi wsparcia, tj. usługi prawne, finansowe, windykacyjne, czy administracyjno-kancelaryjne. Odbiorcami tych usług będą spółki z GK „A”, z wyjątkiem należących do Grupy x. Ponadto, ASA po podziale w dalszym ciągu posiadać będzie odpowiednie zasoby ludzkie, jak i organizacyjne (tj. odpowiednie biura i działy), aby świadczyć ww. usługi. Innymi słowy, w ocenie Spółki, majątek pozostający w ASA po wydzieleniu będzie spełniał definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Niemniej jednak klasyfikacja majątku pozostałego w Spółce po wydzieleniu nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy opisany w przedmiotowym wniosku zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który tworzy Zakład x, spełnia definicję ZCP w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
2.  Jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie pozytywna (tj. wydzielany w drodze podziału przez wydzielenie Zakład x spełnia definicję ZCP na gruncie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), to czy transakcja wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przy założeniu, że majątek pozostający w Spółce spełniać będzie definicję ZCP?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który tworzy Zakład x, spełnia definicję ZCP w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Uzasadnienie.

Na wstępie Wnioskodawca zwraca uwagę, iż definicje ZCP zawarte w ustawie o CIT i ustawie o VAT są identyczne i stanowią, że ZCP oznacza „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Mając na względzie powyższe przepisy, aby stwierdzić, że określony zespół składników majątkowych stanowi ZCP powinny być spełnione następujące warunki łącznie:

1.  musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący zobowiązania,
2.  zespół ten powinien zostać wyodrębniony organizacyjnie (w istniejącym przedsiębiorstwie),
3.  zespół ten powinien zostać wyodrębniony finansowo (w istniejącym przedsiębiorstwie),
4.  zespół ten powinien być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalnie),
5.  wyodrębniony zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie wskazane zadania.

W świetle powyższych warunków, aby dany zespół składników majątkowych stanowił ZCP nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej z pominięciem występujących między nimi powiązań. Warunkiem klasyfikacji określonej masy majątkowej jako ZCP jest zapewnienie jej odrębności organizacyjnej i finansowej, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym w sytuacji wyodrębnienia jej ze struktur przedsiębiorstwa, w którego skład wchodzi.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w ugruntowanej linii orzeczniczej władz skarbowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 kwietnia 2012 r., sygn. ITPP2/443-156/12/PS oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. IBPP2/443-1295/11/BW.

Ad. 1. Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania.

Przepisy ustawy o CIT i ustawy o VAT nie definiują pojęcia zespołu składników materialnych i niematerialnych, które tworzą ZCP. W interpretacjach indywidualnych można spotykać tezę, że określenie „zespół” należy wiązać ze zorganizowanym zbiorem elementów, których wzajemne relacje wskazują, że elementy te nie zostały dobrane w sposób przypadkowy.

Bez wątpienia na Zakład x składają się składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania funkcjonalnie i organizacyjnie związane z prowadzoną działalnością Zakładu x, w szczególności:

*   aktywa rzeczowe wykorzystywane do prowadzenia działalności (np. wyposażenie biur),
*   należności i prawa z tytułu usług świadczonych przez Zakład x (np. należności z tytułu wykonywania usług F(\`(...)\`), opłat za zarządzanie strategicznej),
*   wartości niematerialne i prawne oraz Koncesja,
*   akcje i udziały w spółkach, w tym w spółkach prowadzących działalność z zakresu usług bezpieczeństwa,
*   środki pieniężne przekazane zgodnie z uchwałami zarządu ASA na wyodrębniony rachunek bankowy, poprzez który realizowane są rozliczenia Zakładu x, w tym środki pieniężne pochodzące z dywidendy, którą otrzymuje ASA od podmiotów zależnych należących do Grupy x,
*   umowy, w tym umowy ramowe, związane z odbiorcami usług Zakładu x,
*   zobowiązania funkcjonalnie związane z działalnością Zakładu x, w szczególności zobowiązania z tytułu nabycia przez Zakład x usług zewnętrznych w celu wykonywania usług bezpieczeństwa, jak również inne zobowiązania związane z prowadzoną działalnością, w tym zobowiązania publiczno-prawne. Jeżeli w przyszłości dojdzie do zawarcia umów, które zostaną powiązane z zakresem działalności Zakładu x, wówczas zobowiązania wynikające z tych umów zostaną alokowane do Zakładu x.

Wymienione powyżej składniki majątkowe stanowią „zespół”, tj. są wyodrębnione w strukturze ASA i stanowią zorganizowaną wewnętrznie całość, przeznaczoną do prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności z zakresu usług bezpieczeństwa, doradczej oraz w zakresie inwestycji kapitałowych.

Powyższe wskazuje, iż spełniony jest warunek istnienia składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wchodzących w skład Zakładu x.

Ad. 2. Wyodrębnienie organizacyjne.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza iż ZCP „stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa, np dział, wydział, oddział itp.”, przy czym organizacyjne wyodrębnienie „powinno nastąpić na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze” (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 stycznia 2011 r., sygn. IBPBI/423-1261/10/SD).

Spółka wskazuje, iż Zakład x został wyodrębniony organizacyjnie w strukturze ASA na mocy Uchwał i stanowi odrębną jednostkę organizacyjną, na czele której stoi dyrektor podlegający bezpośrednio zarządowi ASA. Fakt wyodrębnienia organizacyjnego Zakładu x znajduje również potwierdzenie w aktualnej strukturze organizacyjnej ASA.

Ponadto, Zakład x posiada własną wewnętrzną strukturę organizacyjną. W celu nadania strukturze Zakładu x odpowiedniej przejrzystości, realizacji przez Zakład x jego celów, a także dla umożliwienia efektywnego zarządzania Zakładem x oraz Grupą x, poszczególne działy pogrupowano w piony. Kierownictwo poszczególnych pionów powierzono dyrektorom w ten sposób, że pionem ekonomicznym kieruje bezpośrednio dyrektor Zakładu x, pionami operacyjnym i handlowym - dyrektor operacyjno-handlowy, pionami administracyjnym oraz pracowniczym - dyrektor administracyjny. Dodatkowo, w Zakładzie x utworzono stanowisko dyrektora audytu bezpieczeństwa, który odpowiada za ochronę informacji niejawnych.

W chwili obecnej, na strukturę Zakładu x składają się następujące działy:

*   Dział Finansowy,
*   Dział Kontrolingu i Standaryzacji,
*   Dział Nadzoru Właścicielskiego,
*   Dział Inwestycji Kapitałowych,
*   Dział Komunikacji,
*   Dział Wsparcia Sprzedaży,
*   Dział Marketingu,
*   Dział Operacyjny,
*   Dział Administracji i Rozliczeń,
*   Dział Organizacyjno- prawny,
*   Dział Kadr i Płac,
*   Dział Socjalno-Rehabilitacyjny.

O wyodrębnieniu organizacyjnym Zakładu x przesądza również fakt występowania wyodrębnionej grupy składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) przypisanych w całości do realizacji funkcji Zakładu x.

W kontekście powyższego, fakt wyodrębnienia organizacyjnego Zakładu x w strukturach ASA nie budzi wątpliwości.

Ad. 3. Wyodrębnienie finansowe.

W ocenie organów podatkowych, wystarczające do spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego jest prowadzenie przez podmiot rachunkowości w taki sposób, aby możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia 12 września 2011 r. (sygn. ILPB3/423-255/11-6/EK) stwierdził, że „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Na fakt wyodrębnienia finansowego Zakładu x wskazuje w szczególności:

*   wprowadzenie w systemie księgowym Spółki funkcjonalności pozwalających na ewidencjonowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów Zakładu x w sposób umożliwiający ich wyodrębnienie z ogółu przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów ASA,
*   wystawianie faktur związanych funkcjonalnie z Zakładem x z dodatkowym opisem „A S.A. Zakład x”,
*   założenie i prowadzenie odrębnego rachunku bankowego służącego otrzymywaniu należności i regulowaniu zobowiązań Zakładu x, a także rachunku maklerskiego,
*   prowadzenie odrębnej sprawozdawczości finansowej dla Zakładu x, w szczególności przygotowywanie odrębnego rachunku wyników i bilansu w miesięcznych okresach sprawozdawczych,
*   prowadzenie odrębnej rachunkowości zarządczej dla Zakładu x, przejawiające się m. in. w możliwości tworzenia specyficznych raportów dotyczących działalności Zakładu x, np. w zakresie wyniku Finansowego Zakładu x, bądź analizy przypisanych do niego kosztów pośrednich,
*   sporządzanie niezależnego budżetu, będącego podstawą dla oceny działalności prowadzonej przez Zakład x.

Koszty oraz przychody związane wyłącznie z zakresem działalności Zakładu x ujmowane są w całości w jego sprawozdaniach finansowych, w szczególności w rachunku zysków i strat. Istnieje przy tym nieznaczna część kosztów i przychodów Spółki, która odnosi się zarówno do działalności Zakładu x, jak i do pozostałego zakresu działalności ASA. W takim przypadku, w celu przyporządkowania odpowiedniej wartości przychodów i kosztów do Zakładu x stosowany jest klucz alokacji.

Wnioskodawca podkreśla, iż w jego ocenie, kluczowa z punktu widzenia odrębności Finansowej, jest możliwość prowadzenia niezależnej sprawozdawczości Finansowej. W kontekście powyższego, tak rozumiany warunek wyodrębnienia finansowego należy uznać za spełniony w odniesieniu do wyodrębnienia Zakładu x ze struktur ASA.

Tym niemniej, nawet gdyby odrębność finansową utożsamić z samodzielnością finansową, wówczas warunek ten również należałoby uznać za spełniony w stosunku do działalności Zakładu x ze względu na zapewnienie mu odpowiedniej wartości środków pieniężnych na wyodrębnionym rachunku bankowym, a także przypisanie określonych źródeł przychodów (przykładowo, kontraktów handlowych, aktywów finansowych pod postacią udziałów oraz akcji, które mogą generować płatności dywidendowe i. in.).

Ad 4. Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne).

Warunek przeznaczenia składników majątkowych do realizowania określonych zadań gospodarczych należy odnosić do funkcjonalnego wyodrębnienia ZCP, a spełnienie tego warunku należy ocenić przez pryzmat przypisania do ZCP określonych funkcji (działań) gospodarczych.

Spółka wskazuje, iż wyodrębnienie funkcjonalne Zakładu x przejawia się odmiennością profilu działalności prowadzonej przez Zakład x, która nakierowana jest na świadczenie usług F(\`(...)\`), prowadzenie procesów dezinwestycyjnych i akwizycyjnych w szczególności zakup udziałów (akcji) spółek świadczących usługi bezpieczeństwa, a także wykonywanie usług doradztwa i zarządzania strategicznego na rzecz podmiotów należących do Grupy x. Zakres działalności Zakładu x znajduje potwierdzenie w dokumentach korporacyjnych ASA, tj. wymienionych na wstępie Uchwałach.

Ponadto należy zaznaczyć, iż uchwała konstytuująca Zakład x w strukturach ASA wyraźnie określała, do realizacji jakich zadań gospodarczych przeznaczony jest Zakład x (tj. operacyjna działalność ochroniarska, rozwój usług bezpieczeństwa w GK „A”, działalność inwestycyjna, wykonywanie usług doradztwa strategicznego dla spółek z GK „A”, których przedmiotem działalności są usługi bezpieczeństwa). Zadania te są wykonywane przez Zakład x.

Katalog działań gospodarczych podejmowanych przez Zakład x jest różny od zakresu działalności realizowanej przez pozostałą część ASA. Poza usługami F(\`(...)\`), które świadczy wyłącznie Zakład x, kryterium odróżniającym zakres działalności Zakładu x od zakresu działalności pozostałej części ASA jest sektor gospodarczy, wokół którego koncentruje się działalność usługowa oraz inwestycyjna Zakładu x. Innymi słowy, podmioty, na rzecz których Zakład x świadczy usługi doradcze należą wyłącznie do branży usług bezpieczeństwa (tj. Grupy x), podczas gdy odbiorcy zbliżonych usług świadczonych przez pozostałą część ASA funkcjonują w innych segmentach gospodarczych. Podobnie, przedmiotem inwestycji kapitałowych Zakładu x są udziały (akcje) spółek z branży usług bezpieczeństwa, zaś profil spółek, w których udziały (akcje) inwestuje pozostała część ASA nie jest jednolity.

W kontekście powyższego, fakt przeznaczenia składników majątkowych Zakładu x do realizacji określonych działań gospodarczych nie budzi wątpliwości.

Ad. 5. Zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone zadania gospodarcze.

Ostatnim warunkiem uznania zespołu składników majątkowych i niematerialnych za ZCP jest zdolność do samodzielnego realizowania określonych zadań gospodarczych, co należy rozumieć jako „potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy”. Innymi słowy, dla spełnienia definicji ZCP koniecznym jest, aby Zakład x nie tylko prowadził określone działania gospodarcze, lecz także był zdolny do prowadzenia tych działań samodzielnie, w razie wydzielenia go ze struktur dotychczasowego przedsiębiorstwa.

Należy zaznaczyć, iż Zakład x samodzielnie realizuje powierzone mu zadania gospodarcze przy wykorzystaniu zaalokowanych do Zakładu x składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych w Zakładzie x pracowników i pod kierownictwem Dyrektora Zakładu i dyrektorów poszczególnych pionów. Już w chwili obecnej, Zakład x funkcjonuje jako odrębna jednostka organizacyjna, która posiada własnych pracowników w zakresie głównego nurtu działalności (tj. F(\`(...)\`), inwestycje kapitałowe oraz doradztwo strategiczne), a także działów wsparcia (np. obsługa administracyjna, kadrowa, finansowa), co w rezultacie czyni Zakład Ochronę niezależnym i zdolnym do samodzielnego wykonywania powierzonych mu zadań gospodarczych.

W odniesieniu do działalności Zakładu x należy wskazać, że spełnionych jest szereg kryteriów, które stanowią o możliwości samodzielnego realizowania działań gospodarczych przez Zakład x po wydzieleniu go ze struktur ASA i przeniesieniu go do NewCo:

*   NewCo posiadać będzie wystarczające składniki majątkowe i niemajątkowe, które potrzebne są do prowadzenia działalności ochroniarskiej, inwestycyjnej oraz doradczej, działalność ochroniarska będzie wykonywana przez NewCo na podstawie Koncesji, bądź odrębnej koncesji uzyskanej przez NewCo we własnym imieniu,
*   NewCo będzie miała zapewnione źródła przychodów, w szczególności na NewCo zostaną przeniesione umowy o świadczenie usług z zakresu F(\`(...)\`) oraz przypisane zostaną do niego m. in. aktywa pod postacią udziałów (akcji), które mogą generować przychody w formie płatności dywidendowych,
*   zachowana zostanie ciągłość w świadczeniu usług realizowanych przez Zakład x ze względu na przyporządkowanie do niego określonych umów, o czym mowa w punkcie powyżej,
*   niezbędne do świadczenia usług składniki majątkowe NewCo będzie w stanie zapewnić sobie we własnym zakresie, przy czym możliwe jest nabywanie w ograniczonym zakresie przez NewCo od ASA usług o charakterze technicznym (pomocniczym), które pozostaje bez wpływu na samodzielność Zakładu x (np. usługi windykacji).

Reasumując, możliwość funkcjonowania Zakładu x jako niezależnego przedsiębiorstwa nie budzi wątpliwości.

Podsumowanie stanowiska Wnioskodawcy.

Podsumowując, zdaniem Spółki, spełnione zostały wszystkie przesłanki wynikające z art. 2 pkt 27 ustawy o VAT, pozwalające na uznanie zespołu składników tworzących Zakład x za ZCP.

Klasyfikacja zespołu składników majątkowych jako ZCP była wielokrotnie przedmiotem zapytań kierowanych do Ministra Finansów. Poniżej Spółka przedstawia przykładowe interpretacje indywidualne, w których zostało zaprezentowane analogiczne podejście władz skarbowych do kwestii kwalifikowania zespołu składników majątkowych jako ZCP:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 sierpnia 2011 r. o sygn. IPPB5/423-485/11-2/DG,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 października 2011 r. o sygn. IPPB5/423-700/11-2/DG,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 czerwca 2011 r. o sygn. IPPB5/423-348/11-4/DG,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 marca 2011 r. o sygn. ILPB3/423-947/10-5/EK.

Ad. 2

Spółka stoi na stanowisku, że jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie pozytywna (tj. wydzielany w drodze podziału przez wydzielenie Zakład x spełnia definicję ZCP na gruncie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), to transakcja wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przy założeniu, że majątek pozostający w Spółce spełniać będzie definicję ZCP.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów przedmiotowej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP.

Za transakcję zbycia dla celów omawianej ustawy powinno się również uważać zbycie ZCP w przypadku podziału spółki przez wydzielenie, co zostało potwierdzone m. in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 lipca 2009 r. (sygn. IBPP1/443-407/09/BM), w której Dyrektor stwierdził: „Ustawodawca w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wskazując, iż jej przepisów nie stosuje się m. in. do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem transakcji zbycia. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak i zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport)”.

W związku z powyższym, zbycie ZCP w drodze podziału przez wydzielenie nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek zwarte są w treści art. 528-550 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), zwanej dalej k.s.h.

Stosownie do treści art. 529 § 1 k.s.h., podział może być dokonany przez:

1.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 k.s.h.).

W świetle powyższego, podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji do spółek istniejących lub nowo tworzonych.

Jak stanowi art. 532 § 1 k.s.h., do podziału spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwego typu spółki przejmującej albo nowo zawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych (…).

Z powyższego wynika, iż istotą podziału przez wydzielenie, w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, jest to, że przy takim trybie podziału nie dochodzi do wniesienia aportu do nowo powstałej spółki.

Powołane przepisy ustawy Kodeks spółek handlowych regulują także warunki oraz skutki dokonania podziału danej osoby prawnej w powyższej formie. W świetle tych regulacji można wyodrębnić m. in. następujące specyficzne cechy tej instytucji prawnej:

1.  podział spółki polega na bezpośrednim podzieleniu m. in. części majątku danej spółki oraz przeniesieniu go na inne podmioty, których udziałowcami (akcjonariuszami) stają się udziałowcy (akcjonariusze) spółki dzielonej, bez konieczności dokonywania dodatkowych czynności prawnych rozporządzających (np. sprzedaży, darowizny, zamiany) pomiędzy podmiotami biorącymi udział w podziale;
2.  spółka przejmująca wstępuje we wszystkie przydzielone jej w planie podziału prawa i obowiązki spółki dzielonej z dniem oznaczonym przez ustawodawcę jako dzień podziału (wydzielenia), na co wskazuje bezpośrednio treść art. 531 § 1 k.s.h.; tym samym w przypadku podziału przejście majątku spółki dzielonej na inną spółkę uczestniczącą w podziale następuje na mocy jednego zdarzenia prawnego, jakim jest uchwała zgromadzenia wspólników o podziale, w drodze sukcesji uniwersalnej;
3.  wspólnicy (akcjonariusze) spółki dzielonej, zgodnie z art. 529 § 3 k.s.h., mogą otrzymać udziały lub akcje spółek przejmujących, jak również dopłaty w gotówce.

Ustawodawca w art. 6 pkt 1 ustawy wskazując, iż jej przepisów nie stosuje się m. in. do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Nie budzi wątpliwości, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

Zatem, podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego, zaznacza się, iż aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Spółka (ASA) jest spółką prowadzącą działalność gospodarczą w wielu obszarach. W szczególności, do zakresu działalności Spółki należy: świadczenie dla spółek z Grupy Kapitałowej (GK) różnorodnych usług, przede wszystkim doradczych, zarządzania strategicznego i korporacyjnego, a także tzw. usług wsparcia, tj. głównie usług prawnych, finansowych (w szczególności doradztwa finansowego), usług windykacyjnych, usług marketingowych, usług administracyjno-kancelaryjnych oraz innych o zbliżonym charakterze; udzielanie pożyczek na rzecz spółek z GK, z których tytułu Spółka pobiera wynagrodzenie w formie odsetek; działalność w zakresie świadczenia bezpośrednio i pośrednio usług ochroniarskich na rzecz podmiotów zewnętrznych (Fizyczna (…) - dalej „F(\`(...)\`)” lub „działalność ochroniarska”). W ramach GK istnieje grupa podmiotów („Grupa x”), do których zakresu działalności należy świadczenie szeregu usług z obszaru usług bezpieczeństwa, a w szczególności: F(\`(...)\`), monitoringu, konwojowania, tzw. cash processing, archiwizacji dokumentów i.in. („usługi bezpieczeństwa”). W celu zwiększenia zdolności GK do konkurowania na rynku usług bezpieczeństwa oraz wzrostu wartości segmentu tej działalności, zarząd Spółki w dniu 24 kwietnia 2012 r. podjął uchwałę w sprawie zmiany struktury organizacyjnej ASA, która powołała z dniem 1 maja 2012 r. wyodrębnioną jednostkę organizacyjną pod nazwą Zakład x. Dążąc do zapewnienia efektywnego wykonywania zadań przez Zakład x zarząd ASA podjął w dniu 22 października 2012 r. kolejną uchwałę w sprawie zmiany struktury organizacyjnej Zakładu x. Poza ww. celami, wyodrębnienie Zakładu x ma służyć utrzymaniu bieżącej kontroli nad działalnością Grupy x poprzez świadczenie m. in. usług doradczo-zarządczych na jej rzecz oraz umożliwieniu wiarygodnej oceny efektywności tejże działalności. Dodatkowo, zarząd ASA powierzył Zakładowi x realizację operacyjnej działalności ochroniarskiej.

W przyszłości ASA rozważa wydzielenie Zakładu x do innej spółki kapitałowej („NewCo”) poprzez podział przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych. W drodze Uchwał, Zakład x został wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej, co oznacza, że może on stanowić niezależne przedsiębiorstwo, zdolne do prowadzenia powierzonych mu zadań, a w szczególności: operacyjnej działalności ochroniarskiej; rozwoju usług bezpieczeństwa w GK; czynności zarządzania inwestycjami kapitałowymi, w szczególności nabywania oraz sprzedaży udziałów (akcji) podmiotów z branży usług bezpieczeństwa (dalej: działalność inwestycyjna”); wykonywania usług doradztwa strategicznego dla spółek z GK, których przedmiotem działalności są usługi bezpieczeństwa. Po wydzieleniu, NewCo prowadzić będzie działalność gospodarczą w sposób niezależny od ASA. Przy tym, możliwe jest nabywanie w ograniczonym zakresie przez NewCo od ASA usług o charakterze wtórnym w stosunku do zakresu działalności NewCo (np. usługi windykacji), co pozostaje bez wpływu na zdolność do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej przez NewCo. Po wydzieleniu, NewCo dysponować będzie prawem do używania znaku firmowego Wnioskodawcy na podstawie umowy licencyjnej, która zostanie zawarta z dysponentem znaku. Na dzień wydzielenia Zakładu x do NewCo, zadania realizowane przez Zakład x nie będą podlegać kontroli i nadzorowi ze strony dyrektorów zarządzających i biur będących w strukturach organizacyjnych ASA. Mimo braku powiązań kontrolnych, bądź nadzorczych, w niektórych sytuacjach, Zx korzysta z efektów działań dyrektorów zarządzających i biur ASA, jednakie fakt ten nie wpływa na możliwość samodzielnego realizowania działań przez Zakład x. Przykładem wykorzystania rezultatów prac dyrektorów zarządzających i biur ASA przez Zakład x może być fakt posługiwania się przez Zakład x informacjami o sposobie strukturyzacji prezentacji informacji zarządczej w systemie „B” przygotowanej przez Dyrektora Biura Nadzoru Standaryzacji Informacji Zarządczej w „B” GK. Zakładem x kieruje Dyrektor Zakładu x, który jest samodzielny w realizacji swoich zadań oraz odpowiada bezpośrednio przed zarządem ASA. Wyodrębnienie Zakładu x nastąpiło także na płaszczyźnie organizacyjnej. Zakład x został utworzony na bazie występującej w dotychczasowej strukturze ASA jednostki organizacyjnej o nazwie Biuro Bezpieczeństwa Informacji. Pierwotnie, uchwała powołała w Zakładzie x trzy jednostki organizacyjne: Biuro Ochrony, Biuro Administracyjne oraz Biuro Audytu Bezpieczeństwa. Na bazie tej jednostki, struktura organizacyjna Zakładu x została rozbudowana poprzez wdrożenie pięciu pionów (tj. ekonomicznego, handlowego, operacyjnego, administracyjnego oraz pracowniczego), z których każdy podzielono na działy. Pionem ekonomicznym kieruje bezpośrednio dyrektor Zakładu x, pionami operacyjnym i handlowym dyrektor operacyjno-handlowy, pionami administracyjnym oraz pracowniczym dyrektor administracyjny. Dodatkowo, w Zakładzie x utworzono stanowisko dyrektora audytu bezpieczeństwa, który odpowiada za ochronę informacji niejawnych. Do każdego z działów Zakładu x zostały przyporządkowane zasoby ludzkie (pracownicy, doradcy, zleceniobiorcy) zapewniający możliwość ich funkcjonowania. W umowach stanowiących podstawę zatrudnienia ww. osób przez ASA wskazano Zakład x jako jednostkę organizacyjną ASA, do której osoby te zostały przypisane i w ramach której realizują swoje obowiązki. W wykonaniu uchwał do Zakładu x zostały przypisane składniki majątkowe (materialne i niematerialne) związane funkcjonalnie z zakresem działalności Zakładu x. W szczególności do Zakładu x zostały lub zostaną przyporządkowane: aktywa rzeczowe wykorzystywane do prowadzenia działalności przez Zakład x; wartości niematerialne i prawne; składniki majątkowe niezbędne do wykonywania przez Zakład x całości działalności ASA objętej koncesją na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług ochrony osób i mienia realizowanych w formie bezpośredniej ochrony fizycznej oraz zabezpieczenia technicznego. Po wydzieleniu Zakładu x, działalność ochroniarska będzie wykonywana przez NewCo na podstawie Koncesji, bądź odrębnej koncesji uzyskanej przez NewCo we własnym imieniu; należności i prawa z tytułu usług świadczonych przez Zakład x (np. należności z tytułu usług F(\`(...)\`), opłat za zarządzanie strategiczne); akcje (udziały), w tym akcje (udziały) w spółkach prowadzących działalność z zakresu usług bezpieczeństwa; środki pieniężne przekazane zgodnie z uchwałami zarządu ASA na wyodrębniony rachunek bankowy, poprzez który realizowane są rozliczenia Zakładu x, w tym środki pieniężne pochodzące z dywidendy, którą otrzymuje ASA od podmiotów zależnych należących do Grupy x, umowy, w tym umowy ramowe, pozostające w funkcjonalnym związku z działalnością Zakładu x. Ponadto, do Zakładu x zostały przypisane zobowiązania związane z prowadzoną działalnością, w szczególności zobowiązania z tytułu nabywania przez Zakład x usług zewnętrznych w celu wykonywania usług związanych z działalnością z zakresu usług bezpieczeństwa.

W ramach prowadzonej działalności, Zakład x korzystać będzie z powierzchni biurowej najmowanej przez Spółkę. Po wydzieleniu Zakładu x NewCo korzystać będzie z tejże powierzchni biurowej na podstawie umowy, która zostanie zawarta ze Spółką.

Zakład x został wyodrębniony również na płaszczyźnie finansowej, o czym świadczy ustanowiona dla Zakładu x odrębna sprawozdawczość finansowa, która umożliwia ocenę efektywności zarządzania Zakładem x oraz ustalenie jego wyniku finansowego. Sprawozdawczość finansowa Zakładu x zakłada ewidencjonowanie jego przychodów i kosztów na odrębnych centrach kosztowych i przychodowych, a także umożliwia identyfikację aktywów i pasywów Zakładu x poprzez odpowiednie oznaczenie dokumentu księgowego Przykładowo, faktury wystawiane przez ASA w ramach działalności Zakładu oznaczane są dopiskiem „Zakład x”. Zakład x sporządza ponadto własny budżet, będący podstawą dla oceny działalności prowadzonej w Zakładzie x.

W związku z podziałem, część przedsiębiorstwa, która pozostanie po wydzieleniu Zakładu x prowadzić będzie samodzielnie działalność gospodarczą w zakresie doradztwa oraz zarządzania strategicznego, a także w dalszym ciągu świadczyć będzie tzw. usługi wsparcia, tj. usługi prawne, finansowe, windykacyjne, czy administracyjno-kancelaryjne. Odbiorcami tych usług będą spółki z GK, z wyjątkiem należących do Grupy x. Ponadto, ASA po podziale w dalszym ciągu posiadać będzie odpowiednie zasoby ludzkie, jak i organizacyjne (tj. odpowiednie biura i działy), aby świadczyć ww. usługi. Innymi słowy, w ocenie Spółki, majątek pozostający w ASA po wydzieleniu będzie spełniał definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Niemniej, klasyfikacja majątku pozostałego w Spółce po wydzieleniu nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Zaznaczyć należy, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m. in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązania uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić, że w niniejszej sytuacji przedmiotem transakcji będzie wydzielenie ze struktur Spółki części działalności związanej z działalnością ochroniarską, bezpieczeństwa, inwestycyjną, która stanowi wyodrębniony w sposób funkcjonalny, organizacyjny i finansowy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym wszystkich zobowiązań, który w razie potrzeby może samodzielnie funkcjonować jako odrębne i niezależne od Spółki przedsiębiorstwo. Spółka przejmująca na moment wydzielenia uzyska również tytuł prawny – na podstawie zawartej umowy najmu – do korzystania z powierzchni biurowej, w którym ulokowana jest zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż wymieniony we wniosku zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), wyodrębniony z majątku Spółki, związany z działalnością ochroniarską, bezpieczeństwa, inwestycyjną posiada cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy i tym samym spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż zespół składników majątkowych, który tworzy Zakład x, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym, transakcja wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze Spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, informuje się, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek dotyczący opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania wyodrębnionego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i opodatkowania transakcji podziału Spółki poprzez wydzielenie części Jej majątku i przeniesienia go na istniejącą spółkę. Natomiast, kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych została rozstrzygnięta odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.