Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.458.2019.3.WN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-14
Teza: Miejsce opodatkowania usługi pożyczki.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; odsetki; podatnik; pożyczka; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2019 r. (data wpływu 21 sierpnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 25 października 2019 r. (data wpływu 4 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi udzielenia pożyczki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi udzielenia pożyczki. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 października 2019 r. (data wpływu 4 października 2019 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega na jej terytorium opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych. Wnioskodawca jest również czynnym podatnikiem podatku od towaru i usług. Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy, który ujawniony został w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Przedsiębiorców jest:

*   20.16.Z, Produkcja tworzyw sztucznych w formach podstawowych;
*   22.2, Produkcja wyrobów z tworzyw sztucznych;
*   20.59.Z, Produkcja pozostałych wyrobów chemicznych, gdzie indziej niesklasyfikowana;
*   46.18.Z, Działalność agentów specjalizujących się w sprzedaży pozostałych określonych towarów;
*   46.19.Z, Działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju;
*   52.10, Magazynowanie i przechowywanie towarów;
*   77.3, Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych;
*   38.2, Przetwarzanie i unieszkodliwianie odpadów;
*   82.9, Działalność komercyjna, gdzie indziej niesklasyfikowana;
*   49, Transport lądowy oraz transport rurociągowy.

Wnioskodawca w przedmiocie swojej działalności nie ma ujętej pozycji „Pozostałe formy udzielania kredytów” (64.92.Z). W dniu (…) Wnioskodawca zawarł umowę pożyczki z (…), spółką zarejestrowaną w Anglii i Walii (dalej jako „Pożyczkobiorca”). Pożyczkobiorca prowadzi działalność poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Pożyczkobiorca jest również czynnym podatnikiem podatku od towaru i usług. Pożyczkobiorca nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski.

Pożyczka jest odpłatna, z tytułu jej udzielenia Pożyczkobiorca jest zobowiązany do zapłaty Wnioskodawcy wynagrodzenia w postaci odsetek kapitałowych. Wnioskodawca nie udzielił dotąd pożyczek żadnym innym podmiotom. Wnioskodawca uzyskał środki pieniężne na pożyczkę z kredytu bankowego. Wnioskodawca i Pożyczkobiorca są podmiotami powiązanym w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. W najbliższej przyszłości Wnioskodawca nie planuje udzielić innych pożyczek.

W piśmie z dnia 25 października 2019 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że Pożyczkobiorca ma siedzibę na terytorium Wielkiej Brytanii i pożyczka była udzielona dla tej siedziby działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  czy Wnioskodawca udzielając pożyczki działała jako podatnik VAT?
2.  czy udzielenie przez Wnioskodawcę pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT?
3.  w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, czy taka usługa udzielenia pożyczki stanowi usługę do której stosuje się art. 28b ustawy o VAT i w konsekwencji taka usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Wnioskodawca udzielając pożyczki działała jako podatnik VAT. Zgodnie z art. 15 ust 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast w ust. 2 wskazano, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analiza powyżej przytoczonych przepisów prowadzi do wniosku, że wykorzystywanie majątku osoby prawnej w celu uzyskiwania przy jego użyciu dochodu, w tym m.in. dochodu w postaci odsetek od udzielonych pożyczek należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy decydujące znaczenie dla uznania go za podatnika VAT, przy wykonaniu przedmiotowej czynności, mają następujące okoliczności, a mianowicie: wykorzystanie przy udzieleniu pożyczek przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz odpłatność czynności. Każda zatem odpłatna czynności podatnika VAT będącego osobą prawna powinna być uznana za wykonaną w charakterze podatnika VAT, nawet jeżeli czynność zostałaby wykonana tylko jeden raz, gdyż wymóg częstotliwości dotyczy całości działalności podatnika, a nie poszczególnych czynności na te działalność się składających.

Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarowi usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy też od statusu nabywcy, na co wskazał np. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 9 kwietnia 2013 r., sygn. ITPP1/443-39/13/TS: „udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym”.

Ponadto należy zauważyć, że wpis przedmiotu działalności gospodarczej (wg klasyfikacji PKD) do rejestru KRS nie ma decydującego znaczenia dla określenia zakresu wykonywanej faktycznie działalności, a w konsekwencji do określenia, czy podmiot prawa podatkowego z tytułu wykonywanych czynności staje się podatnikiem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Podawany bowiem przy rejestracji podmiotów gospodarczych zakres działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności ma charakter orientacyjny Ponadto, ewentualny brak danego kodu czynności wg klasyfikacji PKD w umowie Wnioskodawcy i wykonanie jej nie oznacza, że przedsiębiorca wykonuje czynność niezgodną z prawem.

Stanowisko takie potwierdzają zarówno organy podatkowe (np. powołana powyżej interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby skarbowej w Bydgoszczy z 9 kwietnia 2013 r., sygn. ITPP1/443-39/13/TS), jak i sądy administracyjne.

W wyroku z 4 października 2011 r. sygn. I SA/ŁD 1085/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał, że: ,,prawidłowa wydaje się być zatem konstatacja, że decydujące znaczenie dla uznania pożyczkodawcy za podatnika VAT w związku ze sporną czynnością miały dwie okoliczności: wykorzystanie przy udzielaniu pożyczki przedsiębiorstwa spółki pożyczkodawcy oraz odpłatny charakter czynności. (\`(...)\`) Nie budzi wątpliwości fakt, że pożyczkodawca jest podmiotem gospodarczym o szerokim spektrum działalności, posiadającym duże możliwości w zakresie rozszerzenia zakresu swojej działalności, tak więc zapis z rejestru sądowego należy traktować wyłączne jako praktyczną wskazówkę dla ewentualnych kontrahentów”.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, udzielenie przez niego pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Zatem każda czynność, której celem jest spełnienie określonego świadczenia, o ile cechuje się odpłatnością powinna stanowić czynność opodatkowaną na gruncie ustawy o VAT.

Wnioskodawca jest zdania, że celem ustalenia czy czynność udzielenia oprocentowanej pożyczki przez niego na rzecz Pożyczkodawcy stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT pomocne jest odwołanie do art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121).

W świetle tej regulacji przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Z przytoczonej powyżej definicji w sposób oczywisty wynika, że czynność udzielenia pożyczki stanowi świadczenie na rzecz pożyczkobiorcy wyrażające się w przeniesieniu na jego własność określonej sumy pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku.

W konsekwencji, czynność ta powinna mieścić się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zawarta pomiędzy Wnioskodawcą i Pożyczkobiorcą umowa pożyczki przewiduje oprocentowanie należne Wnioskodawcy w zamian za udostępnienie kapitału. W praktyce prawa podatkowego wskazuje się, że odpłatność oznacza: ,,(…) że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę” (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 11 marca 2014 r., sygn. ILPP1/443-1117/13-4/NS, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 22 kwietnia 2013 r., sygn. ITPP2/443-75/13/AP).

Zatem, udzielenie przez Wnioskodawcę pożyczki za wynagrodzeniem w postaci odsetek, podlega opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT jako odpłatne świadczenie usług.

Zaznaczyć należy, że w celu zbadania, czy dana czynność podlega opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT, oprócz ustalenia, że stanowi ona odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług, powinna ona być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem pozostaje podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca posiada status podatnika VAT w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Wszystkie czynności prowadzone przez niego należą do płaszczyzny gospodarczej i związane są z działalności gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast w ust. 2 wskazano, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analiza powyżej przytoczonych przepisów prowadzi do wniosku, że wykorzystywanie majątku osoby prawnej w celu uzyskiwania przy jego użyciu dochodu, w tym m.in. dochodu w postaci odsetek od udzielonych pożyczek należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy kluczowe znaczenie dla uznania go za podatnika VAT, przy wykonaniu przedmiotowej czynności, mają następujące okoliczności, a mianowicie wykorzystanie przy udzieleniu pożyczek przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz odpłatność czynności. Każda zatem odpłatna czynności podatnika VAT będącego osobą prawną powinna być uznana za wykonaną w charakterze podatnika VAT, nawet jeżeli czynność zostałaby wykonana tylko jeden raz, gdyż wymóg częstotliwości dotyczy całości działalności podatnika, a nie poszczególnych czynności na te działalność się składających.

Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy też od statusu nabywcy, na co wskazał np. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 9 kwietnia 2013 r. sygn. ITPP1/443-39/13/TS: ,,udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielania, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarcza, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym”.

Ponadto należy zauważyć, że wpis przedmiotu działalności gospodarczej (wg klasyfikacji PKD) do Krajowego Rejestru Sądowego nie ma decydującego znaczenia dla określenia zakresu wykonywanej faktycznie działalności, a w konsekwencji do określenia czy podmiot prawa podatkowego z tytułu wykonywanych czynności staje się podatnikiem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Podawany bowiem przy rejestracji pomiotów gospodarczych zakres działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności ma charakter orientacyjny. Ponadto, ewentualny brak danego kodu czynności wg klasyfikacji PKD w umowie Wnioskodawcy i wykonanie jej nie oznacza, że wykonuje on czynność niezgodną z prawem.

Stanowisko takie potwierdzają zarówno organy podatkowe (np. powołana powyżej interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 9 kwietnia 2013 r. sygn. ITPP1/443-39/13/TS), jak i sądy administracyjne.

W wyroku z 4 października 2011 r. sygn. I SA/ŁD 1085/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał, że: „prawidłowa wydaje się być zatem konstatacja, że decydujące znaczenie dla uznania pożyczkodawcy za podatnika VAT w związku ze sporną czynnością miały dwie okoliczności: wykorzystanie przy udzieleniu pożyczki przedsiębiorstwa spółki pożyczkodawcy oraz odpłatny charakter czynności (\`(...)\`) nie budzi wątpliwości fakt, że pożyczkodawca jest podmiotem gospodarczym o szerokim spektrum działalności, posiadającym duże możliwości w zakresie rozszerzenia zakresu swojej działalności. Tak więc zapis z rejestru sądowego należy traktować wyłącznie jako praktyczną wskazówkę dla ewentualnych kontrahentów”.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy w przypadku gdy (I) pożyczka stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust 1 ustawy o VAT oraz (II) będzie ona odpłatna  wynagrodzeniem będą bowiem odsetki należne mu z tytułu udzielenia pożyczek podmiotom powiązanym, to jest ona przejawem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i powinna podlegać opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT.

Podsumowując, udzielenie przez Wnioskodawcę pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 3.

Zdaniem Wnioskodawcy usługa udzielenia pożyczki stanowi usługę do której stosuje się art. 28b ustawy o VAT. Zgodnie z art. 28b ustawy o VAT:

1.  Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
2.  W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
3.  W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust 2. miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.
4.  W przypadku świadczenia usług, które są przeznaczone wyłącznie na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych lub członków stowarzyszenia, do określenia miejsca świadczenia stosuje się odpowiednio przepisy art. 28c.

Mając na uwadze fakt, że Pożyczkobiorca nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce usługa udzielenia pożyczki nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, z uwagi na fakt, że jej miejsce świadczenia jest poza Polską.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Taka definicja świadczenia usług jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem VAT wszelkich transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z powyższego, definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Powołana wyżej definicja podatnika zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług jest odzwierciedleniem definicji zawartej w art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, s. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145). Zgodnie z ww. przepisem, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Udzielanie pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy należy identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za czynność wykonywaną przez podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy. Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnieniu kapitału na wskazany w umowie okres w zamian za wynagrodzenie (odsetki). Czynność udzielenia pożyczki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, stanowi zatem odpłatne świadczenie usług, co do zasady, podlegające opodatkowaniu VAT.

Zatem, co do zasady, usługa udzielania oprocentowanej pożyczki stanowi czynność mieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę pożyczki ze spółką zarejestrowaną w Anglii i Walii. Wnioskodawca prowadzi działalność na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jest czynnym podatnikiem podatku od towaru i usług. Pożyczkobiorca ma siedzibę na terytorium Wielkiej Brytanii i pożyczka była świadczona dla tej siedziby działalności gospodarczej. Pożyczka jest odpłatna, z tytułu jej udzielenia Pożyczkobiorca jest zobowiązany do zapłaty Wnioskodawcy wynagrodzenia w postaci odsetek kapitałowych. Wnioskodawca nie udzielił dotąd pożyczek żadnym innym podmiotom.

Biorąc pod uwagę opis sprawy, należy stwierdzić, że na podstawie zaprezentowanych powyżej przepisów ustawy Wnioskodawca udzielając pożyczki będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług, a czynność udzielenia jej w zamian za wynagrodzenie (odsetki) stanowi odpłatne świadczenie usługi, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii miejsca świadczenia usług udzielania pożyczki.

W związku z tym należy podkreślić, że cytowany na wstępie niniejszej interpretacji art. 5 ustawy nie jest klasycznym katalogiem czynności będących przedmiotem opodatkowania, czyli zdarzeń lub sytuacji których zaistnienie wiąże się z wystąpieniem określonych obowiązków prawnopodatkowych w zakresie podatku od towarów i usług, lecz jest katalogiem czynności, które są opodatkowane w Polsce, czyli od których należy rozliczyć podatek należny. Różnica sprowadza się do tego, że przedmiotem opodatkowania VAT są wszelkie zdarzenia i sytuacje, z którymi przepisy podatkowe wiążą określone skutki, natomiast opodatkowaniu podlegają jedynie niektóre z nich.

W przypadku świadczenia usług wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest w pierwszej kolejności określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy usługa wykonywana przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej – art. 28b ust. 2 ustawy.

Natomiast zgodnie z ust. 4 ustawy – w przypadku świadczenia usług, które są przeznaczone wyłącznie na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych lub członków stowarzyszenia, do określenia miejsca świadczenia stosuje się odpowiednio przepisy art. 28c.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika działającego w takim charakterze jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Ww. zasady należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy ust. 3 i 4, art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 i art. 28n ustawy nie będą przewidywać innych zasad ustalenia miejsca świadczenia.

Wnioskodawca świadczy usługę polegającą na udzieleniu pożyczki pieniężnej na rzecz spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii (podatnika podatku od wartości dodanej), która wypełnia definicję podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy. Natomiast wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia, nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Wobec powyższego, miejscem świadczenia (opodatkowania) tej usługi jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, czyli terytorium Wielkiej Brytanii. W związku z powyższym usługa ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Podsumowując, w okolicznościach analizowanej sprawy, Wnioskodawca udzielając pożyczki działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a udzielenie przez niego pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy stanowi odpłatne świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. W sytuacji, przedstawionej w niniejszej sprawie, pożyczka udzielona została dla podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy i miejscem świadczenia tej usługi jest terytorium innego kraju niż terytorium Polski, dlatego usługa udzielenia oprocentowanej pożyczki nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytań zawartych we wniosku należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego powołanego przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że stanowi on rozstrzygnięcie w indywidualnej sprawie i tylko do niej się zawęża. Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników dotyczących konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie i nie mogą one decydować o niniejszym rozstrzygnięciu.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.