Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.114.2017.1.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-06
Teza: Opodatkowanie wpłaty za dzierżawę instalacji solarnej i pieca na biomasę, i odliczenie podatku.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt; wkład
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2017 r. (data wpływu 11 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 czerwca 2017 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania wpłaty za dzierżawę instalacji solarnej i pieca na biomasę i uznania ww. czynności za zapłatę – **jest prawidłowe;**

*   prawa do odliczenia podatku w związku z wydatkami poniesionymi na zaprojektowanie, zakup i montaż instalacji solarnych i pieców na biomasę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wpłaty za dzierżawę instalacji solarnej i pieca na biomasę i uznania ww. czynności za zapłatę oraz prawa do odliczenia podatku w związku z wydatkami poniesionymi na zaprojektowanie, zakup i montaż instalacji solarnych i pieców na biomasę.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 czerwca 2017 r. (data wpływu) o wskazanie adresu elektronicznego ePUAP.

We wniosku przedstawiono następujący następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina … jako „Wnioskodawca” będzie realizowała projekt pn. „….” współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa …. na lata 2014-2020 Oś 4 Energia przyjazna środowisku Działanie 4.1 Wsparcie wykorzystania OZE, który przyczyni się do transformacji dotychczasowych źródeł pozyskiwania energii, głównie opartych na węglu, w kierunku wykorzystania technologii ekologicznych i niskoemisyjnych oraz zaspokojenia rosnących potrzeb energetycznych lokalnej społeczności. W efekcie realizacji projektu powstaną nowe jednostki wytwórcze do produkcji energii z OZE, co bezpośrednio przyczyni się do redukcji emisji zanieczyszczeń oraz umożliwi efektywne i racjonalne korzystanie z zasobów. Projekt zwiększy bezpieczeństwo energetyczne regionu, przy wykorzystaniu jego naturalnych uwarunkowań i potencjału. Będzie wkładem w realizację priorytetu Strategii Europa 2020 związanego z rozwojem zrównoważonym.

Projekt będzie polegał na montażu łącznie 150 instalacji wykorzystujących odnawialne źródło do produkcji energii cieplnej i c.w.u. W jego ramach odbędzie się:

1.  zakup i montaż 117 szt. kolektorów słonecznych do przygotowywania c.w.u. w budynkach mieszkalnych
2.  zakup i montaż 33 pieców na biomasę w budynkach mieszkalnych.

Przedsięwzięcie wpisuje się w cele RPO i przyczyni się do ich realizacji, w tym celu głównego zakładającego: podniesienie konkurencyjności regionu w oparciu o wewnętrzne potencjały, sprzyjające zwiększeniu spójności społecznej i terytorialnej.

Projekt obejmuje tworzenie nowych instalacji do produkcji energii cieplnej ze słońca w związku z tym nastąpi wparcie wytwarzania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych, w szczególności w sektorze mieszkaniowym oraz zastępowanie istniejącej produkcji energii z wyczerpywanych zasobów kopalnych produkcją energii ze źródeł alternatywnych. Projekt ma kluczowe znaczenie dla dywersyfikacji dostaw energii oraz zwiększenia bezpieczeństwa energetycznego regionu. Inwestycja, obok korzyści społecznych i gospodarczych, przyczyni się do poprawy stanu środowiska naturalnego regionu oraz będzie wpływać na skuteczniejsze przeciwdziałanie zmianom klimatu.

Projekt zlokalizowany będzie na terenie Gminy ….. Gmina w celu realizacji projektu współpracuje z mieszkańcami, którzy są zainteresowani uczestnictwem w projekcie, czyli są właścicielami nieruchomości, na i w których będą montowane kolektory słoneczne oraz piece na biomasę. W celu realizacji tej współpracy pomiędzy Gminą a właścicielami nieruchomości zawierane są pisemne umowy, wzajemnie zobowiązujące strony pod względem organizacyjnym i finansowym, które wynikają z eksploatacji zestawu solarnego oraz pieca na biomasę, na i w budynku będącym własnością właściciela nieruchomości, dodatkowo umowa określa warunki używania nieruchomości dla potrzeb realizacji projektu, ponadto umowa określa dzierżawę urządzeń objętych projektem począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac montażowych w budynku będącym własnością uczestnika projektu oraz czynszu dzierżawnego.

Właścicielem infrastruktury powstałej w efekcie realizacji projektu będzie Projektodawca – Gmina ….. Jego status prawny jednostka samorządu terytorialnego oraz stabilna sytuacja finansowa są gwarantem utrzymania trwałości celów projektu. Beneficjent będzie odpowiedzialny za zarządzanie finansowe i prawidłowe rozliczenie z Instytucją Zarządzającą oraz organizację prac związanych z utrzymaniem rezultatów projektu. Zdolność instytucjonalna zostanie zapewniona przez Beneficjenta Projektu – Gminę … także w zakresie wykonalności finansowej. Proces wdrażania projektu będzie realizowany przez pracowników Urzędu Gminy, w części technologiczno-wykonawczej przez inspektora nadzoru. Zespół ds. projektu odpowiedzialny będzie za realizację inwestycji we wszystkich etapach tj. od złożenia wniosku o dofinansowanie przez ewentualne korekty wniosku i jego załączników, przygotowanie załączników do umowy, przeprowadzenie postępowań o udzielenie zamówień zarówno poniżej progu równowartości 30 tys. Euro (zarządzenie – procedura wewnętrzna z uwzględnieniem wytycznych RPO) i powyżej (ustawa Pzp), wybór wykonawcy oraz inspektora nadzoru, promocję projektu a także odbiór i rozliczenie Inwestycji. Zachowanie trwałości celów projektu zostanie zapewnione przez spełnienie norm i kryteriów jakościowych dotyczących zarówno zastosowanych materiałów, jaki i wykonywanych robót. Inwestycja realizowana będzie z zachowaniem najlepszych praktyk i zgodnie ze sztuką budowlaną. Zachowane zostaną wszelkie normy techniczne a zastosowane technologie będą odpowiadać obowiązującym standardom. Zarządzanie infrastrukturą powstałą w wyniku realizacji projektu w okresie jego trwałości (tj. 5 lat od daty przekazania beneficjentowi płatności końcowej) odpowiedzialna będzie Gmina …. Co najmniej w okresie trwałości projektu Gmina będzie właścicielem urządzeń zamontowanych w związku z jego realizacją. Użytkowanie instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii do przygotowywania c.w.u. przez użytkowników indywidualnych odbywać się będzie na podstawie umów regulujących wzajemne prawa i obowiązki uczestników projektu oraz Projektodawcy. W zakresie instalacji montowanych w indywidualnych budynkach mieszkalnych Gmina w drodze umów cywilno-prawnych uzyskała od właścicieli poszczególnych nieruchomości prawo do dysponowania nimi na cele budowlane na co najmniej okres trwałości projektu. Za utrzymanie w odpowiednim stanie technicznym powstałej w ramach projektu infrastruktury w okresie trwałości projektu odpowiadać będzie Gmina ….. Okres gwarancji na zainstalowaną infrastrukturę będzie obejmował okres trwałości i w tym okresie za jej serwisowanie odpowiedzialny będzie wykonawca wyłoniony w toku postępowania przetargowego. Forma organizacyjna oraz finanse beneficjenta projektu gwarantują utrzymanie i eksploatację nowo powstałego majątku w latach planu. Status prawny Projektodawcy oraz posiadane przez niego doświadczenie we wdrażaniu oraz utrzymywaniu trwałości celów i zarządzaniu produktami projektów finansowanych ze źródeł zewnętrznych minimalizują ryzyko niepowodzenia przedsięwzięcia.

Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Wszystkie działania inwestycyjne oraz czynności związane z przygotowaniem, wdrożeniem projektu i jego obsługą są kwalifikowane w kwocie netto, tj. otrzymana przez Gminę …. dotacja dotyczy wyłącznie wydatków na ww. prace i materiały w kwocie netto (bez VAT). Sam podatek VAT naliczony zawarty w fakturach zakupowych od ww. towarów i usług nie będzie Gminie ….refundowany, gdyż zdaniem Urzędu Marszałkowskiego, Gminie …. przysługuje prawo pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony związany z przedmiotowymi wydatkami.

Przedmiotowy projekt będzie finansowany przez Gminę ze środków, które pochodzą ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa …. na lata 2014-2020 (85% kosztów kwalifikowanych) od uczestników projektu (15% kosztów kwalifikowanych). Uczestnik dobrowolnie zobowiązuję się w umowie do zapłaty czynszu dzierżawnego, którego wysokość wynosić będzie równowartość 15% kosztów kwalifikowanych, przez które rozumie się wartość netto indywidualnego zestawu solarnego bądź pieca na biomasę (koszt dokumentacji przypadający na jedną instalację urządzenia, montaż i jego uruchomienie wraz z przeszkoleniem użytkowników i gwarancją, koszty nadzoru inwestorskiego przypadające na jedną instalację urządzenia) objętego refundacją ze środków Unii Europejskiej, powiększona o obowiązującą stawkę podatku VAT oraz 100% kosztów niekwalifikowanych projektu, czyli nieprzewidywalnych kosztów nieobjętych refundacją z UE przypadającej na jego budynek prywatny poprzez wpłatę odpowiedniej kwoty na konto bankowe Gminy …..

Urządzenia będą montowane, gdy uczestnicy projektu dokonają wpłaty określonej kwoty pieniężnej. Brak wpłaty przez poszczególnych mieszkańców uczestniczących w projekcie spowoduje wykluczenie go z projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy kwota będąca czynszem dzierżawnym uczestnika projektu określona w umowie dzierżawy instalacji solarnej i pieca na biomasę, która wpłynie na rachunek Gminy podlegać będzie opodatkowaniu VAT, tj. czy kwota ta stanowić będzie dla Gminy zapłatę w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT?
2.  Czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu usług zaprojektowania, zakupu i montażu instalacji solarnych i pieców na biomasę montowanych w ramach projektu na i w nieruchomościach uczestników projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymany na rachunek Gminy czynsz dzierżawny , którego wysokość wynosić będzie równowartość 15% kosztów kwalifikowanych, przez które rozumie się wartość netto indywidualnego zestawu solarnego bądź pieca na biomasę objętego refundacją ze środków Unii Europejskiej, powiększona o obowiązującą stawkę podatku VAT, czyli kwota ta stanowi dla Gminy obrót wraz z kwotą podatku w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Art. 29a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2016 r. poz. 710) definiuje podstawę opodatkowania tym podatkiem. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu podstawą opodatkowania jest zapłata, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.

Podstawa opodatkowania.

Aby wystąpiła podstawa opodatkowania, konieczne jest ustalenie czy dochodzi do dokonania czynności opodatkowanych w rozumieniu ustawy o VAT w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Wynika to również z zacytowanego art. 29a ust. 1 zapłatą jest kwota należna z tytułu sprzedaży. Zgodnie z art. 2 pkt 22 ilekroć w ustawie jest mowa o sprzedaży – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. W konsekwencji powyższego należy ustalić, czy w przypadku opisanego zdarzenia przyszłego Gmina dokona jednej z czynności opodatkowanych.

Czynności opodatkowane.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ww. ustawy. Usługą będzie takie świadczenie, w przypadku, którego istnieje bezpośredni konsument (odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym). Aby zatem mówić o czynności opodatkowanej, konieczne jest zaistnienie świadczenia (usługi) podatnika na rzecz innej osoby. W związku z tym dana czynność podlega opodatkowaniu wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego odbiorcę tej czynności. Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT świadczenie usług podlega opodatkowaniu, jeżeli jest odpłatne. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego tej płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby móc powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Mając na uwadze przedstawione zdarzenia przyszłe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z konkretnym świadczeniem, które zostanie wykonane w ramach umowy zobowiązującej między dwoma określonymi stronami transakcji, dla których istnieć będzie bezpośredni konsument odnoszący korzyści o charakterze majątkowym, tj. uczestnik projektu.

Należy zauważyć, że dobrowolne deklaracje właścicieli budynków o chęci uczestnictwa w projekcie nie są wystarczające, aby nastąpił montaż instalacji solarnych bądź pieców na biomasę, gdyż będzie miał on miejsce tylko na i w tych budynkach, których właściciele dokonają wymaganej wpłaty. W związku z tym nastąpi bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem Gminy a płatnościami wnoszonymi przez uczestników projektu. W przedmiotowej sprawie zaistnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonaną wpłatą a indywidualnym świadczeniem na rzecz uczestnika projektu, w związku z tym, należy stwierdzić, że czynności do wykonania których zobowiązała się Gmina w ramach projektu stanowić będą odpłatne czynności, które zgodnie z art. 5 pkt 1 ustawy będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jeżeli organ władzy publicznej wykonuje czynności w postaci dostawy towarów lub świadczenia usług za wynagrodzeniem oraz na podstawie umowy cywilnoprawnej, to jest on podatnikiem VAT z tego tytułu. Tak jest w przypadku świadczenie usług polegających na udostępnieniu kolektorów słonecznych bądź pieców na biomasę na rzecz uczestników projektu. W konsekwencji powyższego Gmina wystąpi w zakresie udostępnienia uczestnikom projektu kolektorów słonecznych i pieców na biomasę stanowiących jej własność jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 6 w zw. z art. 15 ust. 1. Udostępnienie będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy VAT. Podstawą opodatkowania z tytułu wykonywania tej czynności będzie wpłacony czynsz dzierżawny przez uczestnika stanowiący wkład własny do projektu, pomniejszony o kwotę podatku należnego, gdyż uczestnik projektu wpłaci kwotę wraz z podatkiem VAT. Otrzymany na rachunek Gminy czynsz dzierżawny podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%, kwota ta stanowi dla Gminy zapłatę wraz z kwotą podatku w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

Według Wnioskodawcy, Gmina ma prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących zaprojektowanie (koszty projektów obliczone jako iloczyn średniego kosztu projektu i ilości instalacji kolektorów słonecznych i pieców na biomasę na i w nieruchomościach prywatnych), zakup i montaż zestawów solarnych i pieców na biomasę oraz koszty nadzoru inwestorskiego (koszt obliczony jako % od wartości zamontowanych urządzeń na i w nieruchomościach prywatnych).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. określony zakup musi być wykorzystany/służyć dokonaniu czynności opodatkowanych.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Czynności dokonywane prze Gminę na rzecz uczestników projektu tj. udostępnienie im do używania zestawów solarnych i pieców na biomasę zgodnie z umową, stanowią w opinii Gminy czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji należy uznać, iż nabyte przez Gminę urządzenia – kolektory słoneczne, piece na biomasę wraz z usługami są wykorzystywane przez Gminę do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych, zatem została spełniona przesłanka, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   opodatkowania wpłaty za dzierżawę instalacji solarnej i pieca na biomasę i uznania ww. czynności za zapłatę – **jest prawidłowe;**

*   prawa do odliczenia podatku w związku z wydatkami poniesionymi na zaprojektowanie, zakup i montaż instalacji solarnych i pieców na biomasę – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz., 459, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zatem uznać należy, że powyższa czynność stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina będzie realizowała projekt pn. „….” współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa …. na lata 2014-2020 Oś 4 Energia przyjazna środowisku Działanie 4.1 Wsparcie wykorzystania OZE, który przyczyni się do transformacji dotychczasowych źródeł pozyskiwania energii, głównie opartych na węglu, w kierunku wykorzystania technologii ekologicznych i niskoemisyjnych oraz zaspokojenia rosnących potrzeb energetycznych lokalnej społeczności. Gmina w celu realizacji projektu współpracuje z mieszkańcami, którzy są zainteresowani uczestnictwem w projekcie, czyli są właścicielami nieruchomości, na i w których będą montowane kolektory słoneczne oraz piece na biomasę. W celu realizacji tej współpracy pomiędzy Gminą a właścicielami nieruchomości zawierane są pisemne umowy, wzajemnie zobowiązujące strony pod względem organizacyjnym i finansowym, które wynikają z eksploatacji zestawu solarnego oraz pieca na biomasę, na i w budynku będącym własnością właściciela nieruchomości, dodatkowo umowa określa warunki używania nieruchomości dla potrzeb realizacji projektu, ponadto umowa określa dzierżawę urządzeń objętych projektem począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac montażowych w budynku będącym własnością uczestnika projektu oraz czynszu dzierżawnego.

Właścicielem infrastruktury powstałej, w efekcie realizacji projektu będzie Gmina. Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Projekt będzie finansowany przez Gminę ze środków, które pochodzą ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa …. na lata 2014-2020 (85% kosztów kwalifikowanych) od uczestników projektu (15% kosztów kwalifikowanych). Uczestnik zobowiązuję się w umowie do zapłaty czynszu dzierżawnego, którego wysokość wynosić będzie równowartość 15% kosztów. Brak wpłaty przez poszczególnych mieszkańców uczestniczących w projekcie spowoduje wykluczenie go z projektu.

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

W niniejszej sprawie czynnością, jakiej Gmina dokona na rzecz mieszkańca, biorącego udział w projekcie, będzie usługa polegająca na dzierżawie instalacji solarnej i/lub pieca na biomasę, zgodnie z zawartą z mieszkańcem umową.

Nie można zatem uznać, że wpłaty wnoszone przez mieszkańców deklarujące uczestnictwo w projekcie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które zostaną wykonane przez Gminę – zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika programu, które ma zostać wykonane przez Wnioskodawcę. Tym samym wpłaty otrzymywane przez Gminę od mieszkańców będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nią usług na rzecz mieszkańców. Oznacza to, że dokonane wpłaty, o których mowa we wniosku, stanowią zaliczki na poczet przyszłej usługi.

W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczyć będą świadczenia usługi dzierżawy, co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiązała się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów stanowić będą odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia ani preferencyjnych stawek dla usług dzierżawy instalacji solarnej/pieca na biomasę.

Mając na uwadze okoliczności sprawy i obowiązujące przepisy prawa, należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie w ramach umowy dzierżawy instalacji solarnej/pieca na biomasę będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, na podstawie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe uznać należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy wpłaty otrzymane od mieszkańców będą stanowiły zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy z tytułu świadczenia usługi dzierżawy i będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczyć będą świadczenia usługi dzierżawy, co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiązała się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów stanowić będą odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z przywołanym na wstępie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Podkreślić w tym miejscu również należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług określa, czy nabywane przez niego towary lub usługi będą wykorzystywane w prowadzonej przez niego działalności opodatkowanej. W konsekwencji należy wskazać, że podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sytuacji, gdy występuje związek pomiędzy poniesionymi wydatkami a wykonywanymi z tytułu prowadzonej działalności czynnościami opodatkowanymi.

W świetle powyższego, analizując okoliczności przedstawione we wniosku, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy uznać, iż w ww. przypadku zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, ponieważ wydatki inwestycyjne poniesione na zaprojektowanie, zakup i montaż instalacji solarnych i pieców na biomasę, przeznaczonych do dzierżawy związane będą z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług oraz Zainteresowany jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym, Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na zaprojektowanie, zakup i montaż instalacji solarnych i pieców na biomasę. Powyższe prawo będzie przysługiwać pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, tj. w szczególności elementów podstawy opodatkowania oraz stawki podatku dla dzierżawy instalacji solarnej i pieca na biomasę nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się, że także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.