Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.358.2020.3.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-15
Teza: Opodatkowanie dotacji oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją zadania.
Słowa kluczowe: azbest; dotacja; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2020 r. (data wpływu 30 lipca 2020 r.) uzupełnionego w dniu 18 września 2020 r. (data wpływu 23 września 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 15 września 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 15 września 2020 r.) oraz w dniu 30 września 2020 r. (data wpływu 6 października 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 25 września 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 25 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dotacji oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją zadania pn. „Usuwanie i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy (..)” - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2020 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dotacji oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją zadania pn. „Usuwanie i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy (\`(...)\`)”.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 18 września 2020 r. (data wpływu 23 września 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 15 września 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 15 września 2020 r.) oraz pismem z dnia 30 września 2020 r. (data wpływu 6 października 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 25 września 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 25 września 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina (Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, jest także osobą prawną - jednostką samorządu terytorialnego. Gmina realizuje zadanie pn. „Usuwanie i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy (\`(...)\`)” w ramach ogólnopolskiego programu finansowania usuwania wyrobów zawierających azbest. Koszt podatku VAT został ujęty jako kwalifikowany, w związku z czym objęty jest refundacją.

Wykonanie zadania obejmuje:

1.  Demontaż materiałów zawierających azbest z obiektów budowlanych lub odbiór i unieszkodliwienie bez demontażu.
2.  Pakowanie, zważenie, załadunek, transport odpadu z miejsca zbiórki do miejsca unieszkodliwienia.
3.  Rozładunek i unieszkodliwienie odpadów zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Gmina nie będzie wykonywała zadania samodzielnie - w celu jego realizacji wyłoniony został wykonawca (w drodze postępowania o udzielenie zamówienia publicznego wartości poniżej 30 000 euro). Z tytułu nabycia przedmiotowych usług Gmina otrzyma od wykonawcy fakturę i będzie ona zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia na rzecz wykonawcy.

Gmina złożyła do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej wniosek na dofinansowanie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest z nieruchomości stanowiących własność osób fizycznych.

Gmina w celu sfinansowania omawianego zadania uzyska dotację celową, tj. zostanie przyznane jej dofinansowanie na pokrycie kosztów usunięcia i unieszkodliwienia azbestu na nieruchomościach mieszkańców Gminy. Uzyskana dotacja pokryje 100% kosztów usunięcia i unieszkodliwienia azbestu.

Gmina nie będzie pobierać od mieszkańców opłat za wyświadczone usługi dotyczące usuwania i unieszkodliwiania azbestu, w związku z czym mieszkańcy nie będą ponosić żadnych kosztów. Mieszkańcy, którzy zainteresowani są usunięciem azbestu, składają do Gminy wniosek o wykonanie tych usług na ich posesji, a po wykonaniu usługi podpisują tylko protokół przekazania azbestu dla wykonawcy.

Gmina uznaje wnioski składane przez mieszkańców zainteresowanych usunięciem i unieszkodliwieniem wyrobów zawierających azbest za zlecenie do wykonania usługi. Wnioski zawierają oświadczenie woli mieszkańców. Gmina będzie świadczyć powyższe usługi tylko na rzecz mieszkańców, którzy zgłoszą wniosek o usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów azbestowych. Gmina zakupione towary i usługi w ramach realizowanego zadania będzie wykorzystywać do świadczenia usługi usuwania i unieszkodliwiania azbestu na rzecz mieszkańców Gminy. Gmina będzie świadczyć usługi na rzecz mieszkańców (nie będzie jednak pobierać od nich jakichkolwiek opłat w związku z czym nie będzie wystawiać faktur).

Usuwanie i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest jest zadaniem własnym Gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym - zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W ramach zadania Wnioskodawca nie przewiduje żadnych przychodów w trakcie i po realizacji zadania.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że otrzymane dofinansowanie ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację zadania pn. „Usuwanie i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest z terenu gminy (\`(...)\`)”, zostanie przeznaczone na sfinansowanie konkretnych czynności określonych we wniosku i wykonywanych w ramach projektu. Gmina nie może przeznaczyć otrzymanych środków na inny cel nie związany z realizacją projektu. Otrzymana dotacja nie może zostać przeznaczona na ogólną działalność Gminy. Realizacja programu „Usuwanie i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy (\`(...)\`)” jest uzależniona od otrzymania dotacji ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Gmina ma podpisaną umowę z WFOŚIGW na dofinansowanie przedmiotowego zadania. Wysokość otrzymanego dofinansowania jest uzależniona od zadeklarowanej przez mieszkańca ilości wyrobów i odpadów zawierających azbest w składanym do Gminy wniosku. Ostateczna kwota dofinansowania nie jest uzależniona od ilości mieszkańców lecz od rzeczywistej masy przekazanego odpadu i stanowi iloczyn odpadów i kwoty dofinansowania za tonę. W trakcie realizacji projektu Gmina będzie rozliczać się z wykonawcą zadania wyłonionym w trakcie postępowania o udzielenie zamówienia publicznego wartości poniżej 30 000 euro. A po zakończeniu zadania Gmina składa wniosek o płatność (refundację) poniesionych wydatków. Ostateczne rozliczenie dotacji nastąpi po zrealizowaniu zadania. W przypadku niezrealizowania zadania pn. „Usuwanie i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy (\`(...)\`)” Gmina nie otrzyma dotacji ponieważ inwestycja rozliczana będzie w formie refundacji poniesionych kosztów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy od otrzymanej dotacji Gmina będzie musiała zapłacić należny podatek od towarów i usług (przy zastosowaniu stawki 8%)?
2.  Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od otrzymanej faktury za usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy (\`(...)\`)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad 1

Gmina nie będzie musiała zapłacić podatku VAT od towarów i usług od otrzymanej dotacji z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

Organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług w zakresie czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo- przedmiotowe i ma zastosowanie przy spełnieniu przez organ dwóch warunków:

1.  jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;
2.  odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania Gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują zadania w zakresie ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Zdaniem Gminy w analizowanej sytuacji, Gmina nie działa jako podatnik VAT. Działania Gminy są wykonywane w ramach reżimu publiczno-prawnego, pozostającego poza zakresem VAT.

Ad 2

Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do realizowanego zadania.

Wnioskodawca realizując opisane zadanie polegające na demontażu, odbiorze, transporcie i utylizacji wyrobów zawierających azbest, nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, a zakupione towary i usługi w ramach zadania nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca nabyte towary i usługi w ramach realizacji zadania wykorzystywał będzie w zakresie realizowanych przez siebie zadań publicznych nałożonych na Wnioskodawcę odrębnymi przepisami prawa do realizacji których został Wnioskodawca jako jednostka samorządu terytorialnego powołany.

Zatem Wnioskodawca nabył towary i usługi związane z realizacją zadania nie jako podatnik podatku VAT, lecz jako organ władzy.

Tym samym, ze względu na niespełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenie podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, jak również fakt, że Wnioskodawca nabył towary i usługi związane z realizacją zadania nie jako podatnik podatku VAT, lecz jako organ władzy.

Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją wyżej opisanego zadania.

Zatem w ocenie Wnioskodawcy nie przysługuje Gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (pkt 1 ww. przepisu) oraz wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (pkt 3 cyt. przepisu).

Obowiązki gminy w zakresie gospodarki odpadami jako zadania własnego gminy reguluje ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2020 r., poz. 1439), zgodnie z którą gminy obejmują wszystkich właścicieli nieruchomości na terenie gminy systemem gospodarowania odpadami komunalnymi (art. 3 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach).

Definicja odpadów komunalnych zawarta jest w art. 3 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U. z 2020 r., poz. 797, z późn. zm.), zgodnie z którą są to odpady powstające w gospodarstwach domowych, z wyłączeniem pojazdów wycofanych z eksploatacji, a także odpady niezawierające odpadów niebezpiecznych pochodzące od innych wytwórców odpadów, które ze względu na swój charakter lub skład są podobne do odpadów powstających w gospodarstwach domowych; niesegregowane (zmieszane) odpady komunalne pozostają niesegregowalnymi (zmieszanymi) odpadami komunalnymi, nawet jeżeli zostały poddane czynności przetwarzania odpadów, która nie zmieniła w sposób znaczący ich właściwości.

Azbest (pył i włókna) został wymieniony w poz. 25 załącznika nr 4 do ww. ustawy o odpadach, w którym skatalogowane zostały „składniki, które mogą powodować, że odpady są odpadami niebezpiecznymi”.

Z zacytowanych powyżej regulacji wynika w sposób jednoznaczny, że odpady zawierające azbest nie mogą zostać uznane za odpady komunalne, ponieważ zostały zakwalifikowane do odpadów niebezpiecznych. W związku z powyższym brak podstaw aby twierdzić, że czynności objęte wnioskiem należą do zadań własnych gminy realizowanych w reżimie władztwa publicznego.

Podstawowym aktem prawnym regulującym ww. kwestię jest ustawa z 19 czerwca 1997 r. o zakazie stosowania wyrobów zawierających azbest (Dz.U. z 2020 r., poz. 1680).

Na mocy ww. ustawy (art. 4 ustawy o zakazie stosowania wyrobów zawierających azbest), zostało wydane przez Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej rozporządzenie z 2 kwietnia 2004 r. w sprawie sposobów i warunków bezpiecznego użytkowania i usuwania wyrobów zawierających azbest (Dz.U. z 2010 r., nr 162, poz. 1089 ze zm.). Zgodnie z § 4 pkt 1 ww. rozporządzenia, właściciel, użytkownik wieczysty lub zarządca nieruchomości, a także obiektu, urządzenia budowlanego, instalacji przemysłowej lub innego miejsca zawierającego azbest, przeprowadza kontrole stanu tych wyrobów w terminach wynikających z oceny stanu tych wyrobów.

Z kolei § 7 pkt 1 ww. rozporządzenia stanowi, że wyroby zawierające azbest zakwalifikowane zgodnie z oceną do wymiany na skutek nadmiernego zużycia lub uszkodzenia powinny być usunięte przez właściciela, użytkownika wieczystego lub zarządcę nieruchomości, urządzenia budowlanego, instalacji przemysłowej lub innego miejsca zawierającego azbest.

Z powyższego wynika, że do usunięcia wyrobów zawierających azbest, w określonych okolicznościach i ściśle określony sposób zobowiązany jest określony krąg podmiotów do których należą: właściciel, użytkownik wieczysty lub zarządca nieruchomości.

O obowiązku ponoszenia kosztów gospodarowania odpadami przez posiadaczy nieruchomości stanowi także art. 22 ustawy z 14 grudnia 2012 r. o odpadach, ustanawiający tzw. zasadę „zanieczyszczający płaci”. Zgodnie ww. przepisem koszty gospodarowania odpadami są ponoszone przez pierwotnego wytwórcę odpadów lub przez obecnego lub poprzedniego posiadacza odpadów.

Zgodnie natomiast z art. 61 ust. 1 pkt 1 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2020 r., poz. 1333 z późn. zm.) właściciel lub zarządca obiektu budowlanego jest obowiązany utrzymywać i użytkować obiekt zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 5 ust. 2 ww. ustawy, stosownie do którego obiekt budowlany należy użytkować w sposób zgodny z jego przeznaczeniem i wymaganiami ochrony środowiska oraz utrzymywać w należytym stanie technicznym i estetycznym, nie dopuszczając do nadmiernego pogorszenia jego właściwości użytkowych i sprawności technicznej, w szczególności w zakresie związanym z wymaganiami, o których mowa w ust. 1 pkt 1 \[w którym mowa m.in. o spełnieniu podstawowych wymagań dotyczących obiektów budowlanych określonych w załączniku I do rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 305/2011 z dnia 9 marca 2011 r. ustanawiającego zharmonizowane warunki wprowadzania do obrotu wyrobów budowlanych i uchylającego dyrektywę Rady 89/106/EWG (Dz. Urz. UE L 88 z 4 kwietnia 2011, str. 5, z późn. zm.), dotyczących higieny, zdrowia i środowiska\]. (vide: wyrok WSA z dnia 4 grudnia 2019 r. o sygn. akt I SA/Lu 394/19).

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commissioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00, Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Stwierdzić ponadto należy, że z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za konkretną dostawę.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina realizuje zadanie pn. „Usuwanie i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy (\`(...)\`)”. Wykonanie zadania obejmuje: demontaż materiałów zawierających azbest z obiektów budowlanych lub odbiór i unieszkodliwienie bez demontażu, pakowanie, zważenie, załadunek, transport odpadu z miejsca zbiórki do miejsca unieszkodliwienia, rozładunek i unieszkodliwienie odpadów zgodnie z obowiązującymi przepisami. Gmina nie będzie wykonywała zadania samodzielnie - w celu jego realizacji wyłoniony został wykonawca. Z tytułu nabycia przedmiotowych usług Gmina otrzyma od wykonawcy fakturę i będzie ona zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia na rzecz wykonawcy.

Gmina złożyła do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej wniosek na dofinansowanie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest z nieruchomości stanowiących własność osób fizycznych. Gmina w celu sfinansowania omawianego zadania uzyska dotację celową, tj. zostanie przyznane jej dofinansowanie na pokrycie kosztów usunięcia i unieszkodliwienia azbestu na nieruchomościach mieszkańców Gminy. Uzyskana dotacja pokryje 100% kosztów usunięcia i unieszkodliwienia azbestu. Gmina nie będzie pobierać od mieszkańców opłat za wyświadczone usługi dotyczące usuwania i unieszkodliwiania azbestu, w związku z czym mieszkańcy nie będą ponosić żadnych kosztów. Mieszkańcy, którzy zainteresowani są usunięciem azbestu, składają do Gminy wniosek o wykonanie tych usług na ich posesji, a po wykonaniu usługi podpisują tylko protokół przekazania azbestu dla wykonawcy. Gmina uznaje wnioski składane przez mieszkańców zainteresowanych usunięciem i unieszkodliwieniem wyrobów zawierających azbest za zlecenie do wykonania usługi. Wnioski zawierają oświadczenie woli mieszkańców. Gmina będzie świadczyć powyższe usługi tylko na rzecz mieszkańców, którzy zgłoszą wniosek o usunięcie i unieszkodliwienie wyrobów azbestowych. Gmina zakupione towary i usługi w ramach realizowanego zadania będzie wykorzystywać do świadczenia usługi usuwania i unieszkodliwiania azbestu na rzecz mieszkańców gminy. Gmina będzie świadczyć usługi na rzecz mieszkańców (nie będzie jednak pobierać od nich jakichkolwiek opłat w związku z czym nie będzie wystawiać faktur). Otrzymane dofinansowanie zostanie przeznaczone na sfinansowanie konkretnych czynności określonych we wniosku i wykonywanych w ramach projektu. Gmina nie może przeznaczyć otrzymanych środków na inny cel nie związany z realizacją projektu. Otrzymana dotacja nie może zostać przeznaczona na ogólną działalność gminy. Realizacja programu „Usuwanie i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy (\`(...)\`)” jest uzależniona od otrzymania dotacji ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Gmina ma podpisaną umowę z WFOŚIGW na dofinansowanie przedmiotowego zadania. Wysokość otrzymanego dofinansowania jest uzależniona od zadeklarowanej przez mieszkańca ilości wyrobów i odpadów zawierających azbest w składanym do Gminy wniosku. Ostateczna kwota dofinansowania nie jest uzależniona od ilości mieszkańców lecz od rzeczywistej masy przekazanego odpadu i stanowi iloczyn odpadów i kwoty dofinansowania za tonę. Gmina będzie rozliczać się z wykonawcą zadania wyłonionym w trakcie postępowania o udzielenie zamówienia publicznego. Po zakończeniu zadania Gmina składa wniosek o płatność (refundację) poniesionych wydatków. Ostateczne rozliczenie dotacji nastąpi po zrealizowaniu zadania. W przypadku niezrealizowania zadania Gmina nie otrzyma dotacji ponieważ inwestycja rozliczana będzie w formie refundacji poniesionych kosztów.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą tego, czy od otrzymanej dotacji Gmina będzie musiała zapłacić należny podatek od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, (tj. odsprzedażą usług zakupionych przez Gminę od wykonawcy na rzecz uczestników projektu - mieszkańców biorących udział w projekcie), a nie z realizacją zadań własnych przez Gminę w charakterze organu władzy publicznej. Jak wyżej wskazano odpady zawierające azbest nie mogą zostać uznane za odpady komunalne, ponieważ zostały zakwalifikowane do odpadów niebezpiecznych. Działania Gminy związane z realizacją opisanego projektu, niewątpliwie wpisują się w zadania w zakresie ochrony środowiska, jednakże nie zostały nałożone na gminy odrębnymi ustawami, wynikają z dobrowolnego przystąpienia mieszkańców do programu na podstawie złożonych wniosków. Gmina nabędzie przedmiotowe usługi od wykonawcy prac dotyczących wykonania przedmiotowego projektu we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usługi, wejdzie w rolę podmiotu świadczącego usługę. Trzeba również zauważyć, że to Gmina (a nie mieszkańcy) dokona wyboru wykonawcy prac dotyczących wykonania przedmiotowego projektu, a na otrzymanych przez Gminę z tego tytułu fakturach, jako nabywca wskazana będzie Gmina.

Tym samym nie można przyjąć, że Gmina w tym przypadku działa jako organ władzy publicznej w sferze publicznoprawnej, a zadania związane z usuwaniem azbestu są działaniami realizowanymi w charakterze władczym.

Środki finansowe pozyskane przez Gminę w tym przypadku zostaną przeznaczone na realizację konkretnego zadania polegającego na demontażu materiałów zawierających azbest z obiektów budowlanych lub odbiorze i unieszkodliwieniu bez demontażu, pakowaniu, zważeniu, załadunku, transporcie odpadu z miejsca zbiórki do miejsca unieszkodliwienia, rozładunku i unieszkodliwieniu odpadów. Jak wskazał Wnioskodawca, uzyskane dofinansowanie przeznaczone może być wyłącznie na realizację przedmiotowego zadania. Wnioskodawca nie może przeznaczyć otrzymanych z dotacji środków pieniężnych na inny cel czy na ogólną działalność Gminy.

W konsekwencji, otrzymane przez Wnioskodawcę środki, przeznaczone na realizację zadania polegającego na demontażu materiałów zawierających azbest z obiektów budowlanych lub odbiorze i unieszkodliwieniu bez demontażu, pakowaniu, zważeniu, załadunku, transporcie odpadu z miejsca zbiórki do miejsca unieszkodliwienia, rozładunku i unieszkodliwieniu odpadów, należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Gminę na rzecz uczestników, uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący dofinansowania). Przedmiotowa dotacja nie może więc zostać uznana za dotację kosztową przeznaczoną na ogólną działalność Gminy, jej celem bowiem nie jest dotowanie całej działalności Gminy, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach ww. projektu.

Wartość wnioskowanego dofinansowania pokryje 100% kosztów usunięcia i unieszkodliwienia azbestu. Jak wskazał Wnioskodawca – mieszkańcy biorący udział w zadaniu nie będą partycypowali w kosztach realizacji zadania. Skoro więc ostateczny odbiorca usługi nie musi za tę usługę płacić z powodu przyznanego dofinansowania, to należy stwierdzić, że dofinansowanie to bezpośrednio wpłynie na cenę świadczonej usługi, gdyż pozwoli usługobiorcy korzystać z niej za darmo.

Zatem Wnioskodawca, świadcząc usługi polegające na demontażu materiałów zawierających azbest z obiektów budowlanych lub odbiorze i unieszkodliwieniu bez demontażu, pakowaniu, zważeniu, załadunku, transporcie odpadu z miejsca zbiórki do miejsca unieszkodliwienia, rozładunku i unieszkodliwieniu odpadów - wbrew temu, co twierdzi – będzie działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, w zakresie, w jakim będzie realizował ww. zadanie oraz nie będzie korzystał z wyłączenia od podatku na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że świadczenia, polegające na realizacji zadania związanego z demontażem materiałów zawierających azbest z obiektów budowlanych lub odbiorem i unieszkodliwieniem bez demontażu, pakowaniem, zważeniem, załadunkiem, transportem odpadu z miejsca zbiórki do miejsca unieszkodliwienia, rozładunkiem i unieszkodliwieniem odpadów, będą stanowić odpłatne świadczenia usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina, w związku z ww. czynnościami będzie występować w charakterze podatnika tego podatku.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dla świadczenia usług w zakresie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest.

W konsekwencji wskazać należy, że dofinansowanie przyznane Gminie ze środków WFOŚiGW, na realizację ww. zadania w zakresie, w jakim będzie miało bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych na rzecz mieszkańców Gminy, będzie stanowić podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Podsumowując, Gmina w zakresie realizacji zadania pod nazwą „Usuwanie i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest z terenu gminy (\`(...)\`)” będzie działała w charakterze podatnika VAT, a otrzymane przez Gminę dofinansowanie ze środków WFOŚiGW będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego jako nr 1, należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania pod nazwą „Usuwanie i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest z terenu gminy (\`(...)\`)”, należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego, zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Analiza opisu sprawy oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług. Bowiem, jak wyżej wskazano, świadczenia, polegające na realizacji zadania związanego z usunięciem i unieszkodliwianiem wyrobów zawierających azbest, będą stanowić odpłatne świadczenia usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina, w związku z ww. czynnościami będzie występować w charakterze podatnika tego podatku.

Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Gmina, będąca czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania pod nazwą „Usuwanie i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest z terenu gminy (\`(...)\`)”. Przy czym prawo to będzie przysługiwać o ile nie występują przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego jako nr 2, również należało uznać za nieprawidłowe.

Należy wskazać, że w zakresie stawki podatku VAT dla dofinansowania otrzymanego na realizacje zadania pn. „Usuwanie i unieszkodliwianie wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy (\`(...)\`)” zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia stanu faktycznego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.