Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-1217/15-4/AMN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-11-10
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; nocleg; pracownik; płatnik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko z dnia 24 sierpnia 2015 r. (data wpływu 28 sierpnia 2015 r.), reprezentowanej przez pełnomocnika, uzupełnionym w dniu 28 października 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 15 października 2015 r. na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 19 października 2015 r., a w dniu 28 października 2015 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 26 października 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego, która prowadzi działalność gospodarczą w zakresie krajowego i międzynarodowego transportu towarów. W spółce zatrudnieni są na podstawie umów o pracę kierowcy wykonujący przewozy. W przypadku transportów międzynarodowych niejednokrotnie zdarza się, że kierowcy nocują w trasie, przy czym samochody Zainteresowanego są wyposażone w łóżka do spania za kabiną kierowcy. Zgodnie z orzeczeniem Sądu Najwyższego z dnia 12 czerwca 2014 r. sygn. akt II PZP 1/14, zapewnienie pracownikowi − kierowcy samochodu ciężarowego odpowiedniego miejsca do spania w kabinie tego pojazdu podczas wykonywania przewozów w transporcie międzynarodowym nie stanowi zapewnienia przez pracodawcę bezpłatnego noclegu w rozumieniu § 9 ust. 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.), co powoduje, że pracownikowi przysługuje zwrot kosztów noclegu na warunkach i w wysokości określonych w § 9 ust. 1-3 tego rozporządzenia albo na korzystniejszych warunkach i wysokości, określonych w umowie o pracę, układzie zbiorowym pracy lub innych przepisach prawa pracy. Obecnie wskazane rozporządzenie zastąpione zostało rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej z dnia 29 stycznia 2013 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 167), zwane dalej „Rozporządzeniem w sprawie diet”, jednak teza powołanej uchwały Sądu Najwyższego zachowała aktualność.

Regulamin pracy i wynagradzania obowiązujący w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy nie będzie zawierał żadnych uregulowań w tym zakresie. Wątpliwości podatnika budzi sytuacja, w której pracownik odbiera odpoczynek dobowy w rozumieniu art. 14 ustawy o czasie pracy kierowców z dnia 16 kwietnia 2004 r. w dzień a nie w nocy. Każdy z samochodów Wnioskodawcy jest wyposażony w tachograf, na którym rejestrowany jest czas pracy samochodu. Tym samym zapisy tachografu umożliwiają ustalenie w jakim czasie samochód zatrzymał się na odpoczynek dobowy. Dane te są przechowywane przez Wnioskodawcę.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że pracownikom, o których mowa we wniosku, ryczałty z tytułu zwrotu kosztów noclegu wypłacane są w związku z odbywanymi przez tych pracowników podróżami służbowymi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kwoty wypłacane pracownikom jako ryczałt z tytułu zwrotu kosztów noclegu, którego wysokość ustalana jest w oparciu o zapisy § 16 ust. 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej jest w całości zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy odpoczynek dobowy odbierany jest przez pracownika w dzień a nie w nocy?

Zdaniem Wnioskodawcy ryczałt, którego wysokość ustalona została w opisany w stanie faktycznym sposób nie jest zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych. To z kolei przesądza o tym, iż Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych ma obowiązek pobierania od wypłacanego ryczałtu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zgodnie z powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Wysokość należności z tytułu podróży służbowych na podstawie art. 77(5) § 2 Kodeksu Pracy, Minister Pracy i Polityki Społecznej ustalił w rozporządzeniu w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej z dnia 29 stycznia 2013 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 167), zwanym dalej „Rozporządzeniem”. Zgodnie z § 16 ust. 2 Rozporządzenia w przypadku, gdy Pracownik nie przedłoży rachunku za nocleg w trakcie podróży służbowej, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu ustalonego dla danego kraju w załączniku do Rozporządzenia. Opisany ryczałt przysługuje jednak zgodnie z § 16 powołanego Rozporządzenia za nocleg. Jeśli natomiast pracownik odbiera odpoczynek dobowy w dzień, należy zakładać, iż nie miał miejsca nocleg. Skoro zaś ryczałt ma pokrywać koszty noclegu, to w opisanej sytuacji w świetle Rozporządzenia, ryczałt pracownikowi nie przysługuje.

Jeśli w świetle przepisów Rozporządzenia pracownik nie jest uprawniony do otrzymania ryczałtu za nocleg, nie znajduje także zastosowania opisane zwolnienie w podatku dochodowym od osób fizycznych, a Wnioskodawca zobowiązany jest jako płatnik do pobrania od dokonywanych wypłat zaliczek na podatek dochodowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są m. in. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przepis art. 31 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Przedmiotowe zwolnienie od podatku obejmuje zatem diety i inne świadczenia otrzymane przez pracownika za czas podróży służbowej, do wysokości określonej w odrębnych przepisach.

Odrębnym przepisem, o którym mowa powyżej jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167, z późn. zm.).

Zgodnie z § 2 ww. rozporządzenia z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Stosownie do § 16 ust. 1 ww. rozporządzenia za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia.

W myśl § 16 ust. 2 cytowanego rozporządzenia, w razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas przejazdu.

Przepis § 16 ust. 3 ww. rozporządzenia stanowi, że w uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1.

Przepisów ust. 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli pracodawca lub strona zagraniczna zapewniają pracownikowi bezpłatny nocleg (§ 16 ust. 4 rozporządzenia).

Zatem należności wypłacone pracownikom odbywającym podróż służbową w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, obejmujące między innymi diety, zwrot kosztów za przejazdy, noclegi, dojazdy środkami komunikacji miejscowej, a także innych udokumentowanych wydatków określonych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych do wysokości określonej ww. rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Podstawowym warunkiem otrzymania należności przewidzianych ww. rozporządzeniem jest jednak odbycie przez pracownika podróży służbowej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zatrudnia kierowców wykonujących przewozy. W przypadku transportów międzynarodowych niejednokrotnie zdarza się, że kierowcy nocują w trasie, przy czym samochody Zainteresowanego są wyposażone w łóżka do spania za kabiną kierowcy. Pracownikom wypłacane są ryczałty z tytułu zwrotu kosztów noclegu w związku z odbywanymi podróżami służbowymi. Pracownik odbiera odpoczynek dobowy w rozumieniu art. 14 ustawy o czasie pracy kierowców z dnia 16 kwietnia 2004 r. w dzień a nie w nocy. Każdy z samochodów Wnioskodawcy jest wyposażony w tachograf, na którym rejestrowany jest czas pracy samochodu. Tym samym zapisy tachografu umożliwiają ustalenie w jakim czasie samochód zatrzymał się na odpoczynek dobowy. Dane te są przechowywane przez Wnioskodawcę.

Należy zauważyć, że zgodnie z § 8 ust. 4 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, ryczałt za nocleg przysługuje, jeżeli nocleg trwa co najmniej 6 godzin pomiędzy godzinami 21 i 7. Jednocześnie zwrot kosztów noclegu lub ryczałt za nocleg nie przysługuje za czas przejazdu, a także jeżeli pracodawca uzna, że pracownik ma możliwość codziennego powrotu do miejscowości stałego lub czasowego pobytu (§ 8 ust. 5 ww. rozporządzenia).

Jednakże należy zauważyć, że przepisy paragrafów 6-8 ww. rozporządzenia dotyczą podróży krajowej a nie zagranicznej. W przepisach paragrafów 12-20 dotyczących zagranicznej podróży służbowej, nie ma wzmianki o tym, czy nocleg powinien odbywać się co najmniej 6 godzin pomiędzy godzinami 21 i 7.

Zatem, wywnioskować należy, że przy zagranicznej podróży służbowej nie ma znaczenia czy nocleg ma miejsce poza godzinami pory nocnej. Liczy się faktyczny odpoczynek oraz sen, który nie jest limitowany czasowo godzinami jego wykorzystania.

Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że w sytuacji, gdy podróż służbowa jest podróżą zagraniczną oraz gdy odpoczynek dobowy odbierany jest przez pracownika w dzień a nie w nocy, kwoty wypłacane pracownikom jako ryczałt z tytułu zwrotu kosztów noclegu, którego wysokość ustalana jest w oparciu o zapisy § 16 ust. 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, w całości są zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest obowiązany do pobrania od ww. wypłat zaliczek na podatek dochodowy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.