Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-665/14-2/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-09-19
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków związanych z eksploatacją samochodu osobowego.
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2014 r. (data wpływu 2 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków związanych z eksploatacją samochodu osobowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków związanych z eksploatacją samochodu osobowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów i jest czynnym podatnikiem VAT, wykonującym wyłącznie usługi opodatkowane VAT (tzw. „mały podatnik”). W sierpniu 2014 r. zamierza wprowadzić używany samochód osobowy do ewidencji środków trwałych celem dokonywania m.in. odpisów amortyzacyjnych na dotychczasowych zasadach, tj. obowiązujących przed kwietniem br. Ww. samochód będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę - na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004 Nr 54 poz. 535 z późń. zm.), dalej również: „Ustawa o VAT” - w sposób „mieszany” (tj. częściowo do działalności gospodarczej a częściowo w celach prywatnych) w związku z tym wydatki, np. na zakup opon, naprawy i konserwacje itp., powiększone o 50% kwoty podatku naliczonego VAT w tej części, w jakiej zgodnie z przepisami ustawy o VAT podatek ten nie podlega odliczeniu, będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Ww. samochód osobowy spełnia - przewidziane ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. 1994 Nr 121 poz. 591 z późń. zm.) - warunki niezbędne do uznania go za środek trwały, tj. stanowi on współwłasność małżonków (wspólność majątkową), jest kompletny i zdatny do użytku, a przewidywany czas jego używania jest dłuższy niż jeden rok (art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości), a jego wartość początkowa przekracza 3.500,00 złotych (art. 22f ust. 3 stawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 1991 Nr 80 poz. 350 z późń. zm.), zwanej dalej również: „Ustawą o PIT”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy - biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny - ww. samochód osobowy może być (zgodnie z art. 22d ust. 2 Ustawy o PIT) wprowadzony na stan środków trwałych firmy celem m.in. dokonywania odpisów amortyzacyjnych, koszów ubezpieczenia itp. bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma przeszkód, by wprowadzić używany przez niego samochód osobowy na stan środków trwałych firmy celem dokonywania m.in. odpisów amortyzacyjnych bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów - na dotychczasowych zasadach.

Obowiązujące przepisy Ustawy o PIT wskazują w sposób jednoznaczny (w art. 22a ust. 1), iż jednym z warunków umożliwiających dokonywanie amortyzacji środków trwałych, w tym samochodów osobowych, jest wykorzystywanie ich przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przepisy te nie nakazują równocześnie, aby samochody te były wykorzystywane WYŁĄCZNIE do celów tejże działalności.

Na gruncie Ustawy o VAT: „wyłączne wykorzystanie samochodów osobowych w prowadzonej działalności gospodarczej stosowane jest w sytuacji wykorzystywania samochodów osobowych w sposób wykluczający jakiekolwiek ich użycie również dla celów prywatnych (art. 83a ust. 3 powołanej ustawy). Przy czym, jak wyjaśnia Ministerstwo Finansów w „Nowych zasadach odliczania podatku VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi”: „Wystarczy (\`(...)\`) możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”.”

Użycie samochodu w sposób mieszany wyłącza - zgodnie z powołanym art. 83a ust. 3 Ustawy o VAT - możliwość pełnego (tj. 100%) odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych np. z zakupem paliwa, gazu itp., implikując konieczność stosowania przez podatnika odliczenia podatku od towarów i usług w wysokości 50%.

Skoro zatem sama Ustawa o VAT odróżnia - w sposób jednoznaczny - „WYŁĄCZNE wykorzystanie samochodów osobowych w prowadzonej działalności gospodarczej” od wykorzystywania samochodów osobowych RÓWNIEŻ na cele tejże działalności, a Ustawa o PIT nie wprowadza równocześnie, jak już wskazano powyżej, obowiązku WYŁĄCZNEGO wykorzystywania samochodów osobowych na potrzeby związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, to nie można uznać, iż kryteria zastosowane w obu aktach prawnych są tożsame. Zestawienie powołanych przepisów prowadzi natomiast do konkluzji, iż samochód wykorzystywany w sposób „mieszany” - na gruncie Ustawy o VAT - służy jednocześnie na potrzeby prowadzenia tejże działalności - na gruncie Ustawy o PIT (i przepisy te nie wykluczają się, choć również i nie pokrywają wzajemnie).

Zdaniem Wnioskodawcy samochód osobowy, w stosunku do którego została zastosowana w VAT procedura zróżnicowania skutków w zależności od jego wykorzystywania na różne cele, w podatkach dochodowych traktowany jest w dalszym ciągu jako środek trwały, podlegający amortyzacji na dotychczasowych zasadach, tj. do czasu zrównania sumy odpisów amortyzacyjnych z jego wartością początkową. Wnioskodawcy przysługuje zatem prawo do wprowadzenia używanego przez niego samochodu osobowego na stan środków trwałych firmy m.in. celem dokonywania odpisów amortyzacyjnych, kosztów ubezpieczenia itp. bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów - przy założeniu, iż Wnioskodawca będzie dokonywał odliczenia VAT naliczonego w wysokości 50%.

Powyższy tok myślenia Wnioskodawcy potwierdza również pismo Ministerstwa Finansów z dnia 25 marca 2014 r., w którym to Ministerstwo stwierdza, iż nowelizacja Ustawy o VAT (art. 86a ust. 1 w zw. z art. 86a ust. 3) - nie spowodowała zmiany w przepisach dotyczących podatków dochodowych, w tym - w zakresie wprowadzania samochodów osobowych na stan środków trwałych firmy celem m.in. dokonywania odpisów amortyzacyjnych (opublikowane w Biuletynie Informacyjnym dla Służb Ekonomiczno- Finansowych Nr 11 z dnia 10 kwietnia 2014).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków, należy wziąć pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu. Przepisy prawa nie ograniczają możliwości zakupu na potrzeby działalności gospodarczej różnych środków transportu osobowego.

Osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, wykorzystująca samochód osobowy na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, wydatki związane z jego eksploatacją może rozliczać zaliczając je w całości bezpośrednio do kosztów podatkowych w sytuacji, gdy samochód ten jest środkiem trwałym ujętym w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Definicja środka trwałego – dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych – zawarta została w art. 22a ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania maszyny, urządzenia i środki transportu, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Powyższe oznacza, że (co do zasady) wydatki poniesione przez podatnika na nabycie środków trwałych podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej pośrednio – poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.

Zgodnie z art. 22d ust. 2 ww. ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, wykonującym wyłącznie usługi opodatkowane VAT. Wnioskodawca zamierza wprowadzić używany samochód osobowy do ewidencji środków trwałych celem dokonywania m.in. odpisów amortyzacyjnych na dotychczasowych zasadach, tj. obowiązujących przed kwietniem br. Ww. samochód będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę – na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług w sposób „mieszany”, tj. częściowo do działalności gospodarczej, a częściowo w celach prywatnych.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że skoro przedmiotowy samochód wykorzystywany będzie przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej i stanowi jego własność (współwłasność), to zgodnie z definicją zawartą w art. 22a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spełnia on definicję środka trwałego. W związku z powyższym, nie ma przeszkód prawnych, aby samochód osobowy Wnioskodawca uznał za środek trwały w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej i do kosztów uzyskania przychodu zaliczał odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej do wysokości limitu wskazanego w ww. ustawie. Pamiętać bowiem należy o ograniczeniu kwotowym dotyczącym ww. odpisów amortyzacyjnych, wprowadzonym przepisem art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20.000 euro przeliczonej na złote według kursu średniego euro ogłoszonego przez NBP z dnia przekazania samochodu do używania.

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków związanych z ubezpieczeniem ww. samochodu osobowego wskazać należy, że ww. wydatki ponoszone przez podatnika w związku z wykorzystywaniem samochodu stanowiącego środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tej działalności, o ile wydatki te zostaną właściwie udokumentowane. Przy czym należy pamiętać, że wydatki związane z ubezpieczeniem samochodu osobowego, podlegają ograniczeniu kwotowemu na mocy art. 23 ust. 1 pkt 47 ww. ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20.000 euro, przeliczona na złote według kursu sprzedaży walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczeń.

Wskazać także należy, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a tiret drugi ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów: w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Ponadto należy wyjaśnić, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązuje generalna zasada, w myśl której kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów niestanowiących kosztów podatkowych. Warunku tego nie spełniają, wydatki związane z używaniem samochodu osobowego na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Zasada ta, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych obowiązuje również podatników, którzy odliczą 50% VAT naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi – zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), jak i tych którzy odliczą podatek VAT w pełnej wysokości. Wejście w życie przepisów ustawy z 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), nie oznacza, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych podatnicy ci zobligowani są do automatycznego pomniejszenia kosztów używania samochodu osobowego o 50%.

Zatem, jeżeli wydatek związany z używaniem samochodu osobowego spełnia warunki określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi on koszt uzyskania przychodu wraz z podatkiem VAT, w tej części, w jakiej podatnikowi nie przysługuje odliczenie zgodnie z odrębnymi przepisami, stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a tiret drugi ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto jeżeli samochód spełnia definicję środka trwałego z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma prawo wprowadzić do ewidencji środków trwałych i dokonywać odpisów amortyzacyjnych, stanowiących koszty uzyskania przychodu, niezależnie od tego w jakiej części odliczył podatek od towarów i usług przy zakupie tego samochodu.

Reasumując, wydatki związane ze samochodem osobowym, który będzie zarówno wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej jak i do celów prywatnych będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów w jego działalności, wyłącznie w tej części w jakiej związane one będą z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

W takiej części w jakiej wydatki będą związane z wykorzystywaniem samochodu do celów prywatnych nie będą spełniać podstawowej przesłanki uznania ich za koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, tj. nie będą miały związku z przychodami uzyskiwanymi z tej działalności ani z zachowaniem lub zabezpieczeniem tego źródła przychodu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.