Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-638/16-2/BC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-08-10
Teza: W ocenie tut. Organu, funkcję reklamową spełniają pozostałe wydatki wymienione przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego. Są to wydatki o typowo reklamowym charakterze służące rozpowszechnianiu informacji na temat usług oferowanych przez Spółkę. W odniesieniu do tej grupy wydatków nie można przyjąć, że zostały one poniesione na cele reprezentacji w rozumieniu wyżej zdefiniowanym. Tym samym wyłączenie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy nie będzie w tym przypadku miało zastosowania, a możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów warunkuje wyłącznie wypełnienie przesłanki związku z przychodem zawartej w art. 15 ust. 1 ww. ustawy.
Słowa kluczowe: catering; impreza; koszt-koszty uzyskania przychodów; logo; poczęstunki; pracownik; reklama; reprezentacja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2016 r. (data wpływu 1 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z otwarciem magazynu:

*   w części dotyczącej wynajmu autokaru i taksówek dla gości – **jest nieprawidłowe;**

*   w części dotyczącej zakupów żywnościowych oraz cateringu – **jest nieprawidłowe;**

*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z otwarciem magazynu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) zajmuje się produkcją i sprzedażą wyrobów piekarniczych i ciastkarskich. Spółka oferuje pełną gamę artykułów piekarskich: od pieczywa typu soft - bułek do hamburgerów i hot dogów, poprzez ciabatty, kajzerki, bagietki i bułeczki śniadaniowe, a skończywszy na ciastkach. Spółka jest jednym z liderów rynku mrożonych produktów piekarniczych, między innymi także w Polsce. Produkty Spółki są obecne zarówno w sektorze supermarketów, jak i w sektorze hotelarsko-restauracyjnym.

Spółka zainwestowała 21 mln EUR w zbudowanie w pełni zautomatyzowanego magazynu wysokiego składowania. Magazyn taki ukończono w 2015 r. Magazyn może pomieścić nawet 16.000 palet ładowanych i składowanych w sposób całkowicie automatyczny - za pomocą w pełni zautomatyzowanych dźwigów. Funkcjonowanie tego magazynu istotnie wpłynie na możliwości produkcyjne Spółki i przyczynia się do redukcji kosztów logistycznych.

Zainaugurowanie działania magazynu odbyło się jako oficjalna uroczystość. Spotkanie to zorganizowano z myślą o zaprezentowaniu szerszych możliwości produkcyjno-logistycznych, jak również w celu ogólnej promocji działalności Spółki.

Na spotkanie z okazji otwarcia nowego magazynu zaproszeni zostali klienci Spółki, podmioty z nią współpracujące oraz pracownicy Spółki.

W trakcie otwarcia magazynu prezentowano liczne produkty piekarnicze Spółki, jak również możliwe było zwiedzenie zakładu Spółki, zapoznanie się z możliwościami produkcyjnymi, używanymi technologiami. Goście zostali również podjęci poczęstunkiem o charakterze zwyczajowym (obiad).

Spółka poniosła szereg wydatków związanych z organizacją spotkania. Były to wydatki na:

*   doniczki, patery i miski szklane, koszyki i tace,

*   kompozycje kwiatowo-zbożowe i zakup kwiatów doniczkowych

*   zakupy żywnościowe na poczęstunek dla gości

*   usługa obsługi cateringu: obiad dla gości

*   usługa obsługi wydarzenia: konfesjoner

*   usługa obsługi nagłośnienia i oświetlenia

*   usługi hostess i hostów

*   usługi tłumaczy

*   zakup gadżetów z logo, takich jak: torby, wstążki, parasole, woreczki lniane, pamięci USB, smycze, teczki, broszury

*   zapewnienie kontenera sanitarnego

*   przygotowanie filmu nt. możliwości produkcyjno-logistycznych, w tym budowy w pełni zautomatyzowanego magazynu wysokiego składowania

*   przygotowanie zdjęć pamiątkowych z uroczystości

*   zapewnienie wentylacji, instalacji elektrycznej, barierek i podnośników w sali spotkaniowej - druk ulotek

*   zabezpieczenie medyczne,

*   wynajem autokaru i taksówek dla gości

*   usługi obsługi medialnej w trakcie uroczystości

*   usługi obsługi medialnej po uroczystości (artykuły w prasie i w internecie)

*   usługi ochrony

*   usługi sprzątania.

Realia życia gospodarczego, charakter produktów Spółki, istotny rozmiar inwestycji obligował ją do nadania odpowiedniej oprawy tej uroczystości. W trakcie uroczystości odbywała się część oficjalna z przemówieniami, otwarcie magazynu i zwiedzanie fabryki oraz część poczęstunkowa.

Poniesione koszty na organizację spotkania należy zatem uznać za zwyczajowo przyjęte w podobnych okolicznościach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wszystkie wymienione wyżej kategorie kosztów poniesione przez Spółkę w związku z otwarciem magazynu mogą zostać zaliczone w całości do kosztów uzyskania przychodów Spółki czy też istnieją koszty, które powinny zostać wyłączone (jeśli, takie są, które kategorie kosztowe powinny zostać wyłączone)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione w związku z organizacją spotkania powinny w całości stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki. Stanowią one koszty reklamy i promocji Spółki, które to wydatki wykazują związek z przychodami Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (UPDOP), i nie są uwzględnione w katalogu wydatków niestanowiących kosztów podatkowych zgodnie z art. 16 ust. 1 UPDOP.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 UPDOP. Z brzmienia przepisów wynika, że aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu. Jednocześnie, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 28 UPDOP, kosztami uzyskania przychodu nie są wydatki na reprezentację, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów. „Reprezentacją” w rozumieniu nadanym w orzecznictwie sądowym są wydatki na działania związane z tworzeniem wizerunku firmy. Z kolei „reklamą” są wszelkie działania podmiotu gospodarczego mające kształtować popyt poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach, w celu zachęcania do ich nabywania produktów od danego podmiotu. Reklamą jest wszystko, co zawiera dodatkowe informacje o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwości nabycia, natomiast reprezentacja to dbanie o okazałość, wystawność, szczególne reprezentowanie firmy.

NSA w wyroku z dnia 04.04.2012 r. sygn. akt II FSK 1789/10 stwierdził, że: „Jeśli impreza jest elementem strategii marketingowej dotyczącej promocji danego produktu, to jej organizacja, w tym na zakup usług gastronomicznych i alkoholu, nie jest związana z reprezentacją, lecz z reklamą”. Podobne stanowisko wynika z interpretacji indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 maja 2011 r. (Nr IPPB5/423-238/11-4/RS) oraz z dnia 31 maja 2010 r. (Nr IPPB5/423-144/10-4/AS). Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny czy reklamowy, patrzeć należy przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest wykreowanie pozytywnego wizerunku podatnika, wówczas koszty mają charakter reprezentacyjny, jeśli zaś celem jest zachęcanie potencjalnych klientów do nabycia towarów lub usług danego przedsiębiorcy, bądź nawiązania kontaktów należy uznać, że mają one charakter reklamowy.

Spółka poprzez organizację spotkania chciała dotrzeć do jak najszerszego grona klientów. Ciekawa oprawa spotkania miała zachęcić ich do odwiedzenia Spółki i zapoznania się z jej produktami (degustacja asortymentu piekarniczego, możliwość zwiedzenia linii produkcyjnych). Stanowiła zatem formę zaznaczenia obecności Spółki na rynku produktów piekarniczych, w tym również miała na celu poinformowanie konkurencji o działaniach Spółki.

Dla Spółki wydarzenie to było również związane z możliwością zorganizowania równocześnie dla wielu kontrahentów ekspozycji swoich wyrobów, w tym zarówno wyrobów przeznaczonych do sprzedaży klientom indywidualnym jak też przeznaczonych do sektora foodservice (hotele, restauracje, gastronomia). Wyroby te zostały zaprezentowane w specjalnie zakupionych na tę okazję naczyniach. Ponadto dla uczestników przygotowano kanapki i inne potrawy, przy których wykorzystano pieczywo.

W trakcie wydarzenia wyeksponowane było logo Spółki i inne znaki handlowe, którymi Spółka posługuje się sprzedając towary na rynku.

Spółka przygotowała na czas wydarzenia dostęp do kilku wydzielonych miejsc, przeznaczonych na organizację spotkań z kontrahentami. W miejscach tych zaproszeni na wydarzenie kontrahenci mogli rozmawiać z przedstawicielami Spółki na temat oferty produktowej.

Zarazem pracownicy Spółki, którzy uczestniczyli w wydarzeniu uczestnictwo swoje traktowali jako wykonywanie obowiązków służbowych.

Z tej perspektywy Spółka zauważa, że wizyta króla Belgów w trakcie wydarzenia stanowiła przyciągający uwagę element programu. Przyczyniło się to do wyższej skuteczności biznesowej spotkania - wielu kontrahentów, którzy niewątpliwie otrzymują również zaproszenia na inne, podobne wydarzenia, wzięło udział w wydarzeniu organizowanym przez Spółkę.

Wydatki poniesione przez Spółkę nie miały za zadanie podnoszenia prestiżu Spółki. W branży, w której działa Spółka takie działania promocyjne nie mają sensu biznesowego. Klienci nie nabywają produktów Spółki z uwagi na określony prestiż Spółki. Interesują ich walory smakowe, możliwości logistyczne i produkcyjne, zaawansowanie technologiczne oraz oferowanie przez Spółkę warunki handlowe. W tym sensie organizacja spotkania stanowiła dla Spółki okazję do zapoznania klientów z działalnością Spółki, poinformowania o zaletach i właściwościach produktów, bezpośredniej konwersacji z kontrahentami Spółki. Spółka zadbała również o to, aby informacja o otwarciu nowego magazynu dotarła do konkurencji i szerokiej publiczności (odpowiednie działania prasowe firmy PR).

Zarazem wydarzenie to nie miało oprawy rozrywkowo-artystycznej, gdyż celem wydarzenia nie była zabawa, a cel promocji firmy i jej produktów, zacieśnienie współpracy z kontrahentami. Impreza odbywała się w godzinach dziennych i przeznaczona była dla odbiorcy biznesowego (zaproszenia nie obejmowały osób towarzyszących). Ponadto, układając listę uczestników wydarzenia, Spółka skupiła się na zaproszeniu osób decyzyjnych w przedsiębiorstwie kontrahenta lub mających wpływ na rozwój kontaktów handlowych pomiędzy Spółką a danym kontrahentem.

Z perspektywy Spółki zatem wydarzenie to było nośnikiem wiedzy i informacji dla kontrahentów, rynku i ogółu opinii publicznej o inwestycjach Spółki, jej wzrastających możliwościach produkcyjno - magazynowych, asortymencie produktów. Dzięki wizycie króla Belgów informacja taka pojawiła się w mediach o zasięgu krajowym, w tym w popularnych stacjach telewizyjnych, w agencjach prasowych (PAP), w mediach branżowych (Portal Spożywczy, Przegląd Handlowy, Hurt i Detal). Stanowiło to dla Spółki reklamę, choć nie realizowaną w oczywisty sposób (poprzez zakup czasu reklamowego/powierzchni reklamowej w mediach), a poprzez przekaz informacyjnych zawierający treści dotyczące działalności Spółki.

Były to zatem wydatki, które racjonalnie gospodarujący podmiot winien ponieść na szeroko pojętą promocję własnych produktów i własnego przedsiębiorstwa, zwyczajowo przyjęte w takich okolicznościach, w związku z czym nie ma w nich cech właściwych dla reprezentacji (por. wyrok NSA z 25.05.2012 r„ sygn. II FSK 2200/10).

Całość poniesionych wydatków stanowi zatem koszty uzyskania przychodu Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z otwarciem magazynu:

*   w części dotyczącej wynajmu autokaru i taksówek dla gości – **za nieprawidłowe;**

*   w części dotyczącej zakupów żywnościowych oraz cateringu – **za nieprawidłowe;**

*   w pozostałej części – **za prawidłowe.**

Zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014r., poz. 851 z późn. zm.; dalej: updop).

Art. 15 ust. 1 updop stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest by wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 updop. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

W tym miejscu należy podkreślić, że to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop.

W myśl art. 9 ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów.

Należy również wskazać, że kosztami mogą być zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim, tzw. koszty pośrednie) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Jak wskazano powyżej, ocena prawna danego wydatku wymaga uwzględnienia unormowań art. 16 ust. 1 updop. Stosownie do regulacji zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Analiza orzecznictwa wskazuje na występowanie poważnych wątpliwości, co do wykładni normy wynikającej z wyżej wymienionych przepisów updop. Sądy administracyjne w swoich orzeczeniach wyrażały pogląd, że skoro ustawodawca nie zdefiniował w sposób jednoznaczny reprezentacji, należy posiłkować się definicją słownikową, iż reprezentacja to „okazałość”, „wystawność”, „wytworność”.

Natomiast w innych orzeczeniach sądy administracyjne uznawały, że termin „reprezentacja” oznacza „przedstawicielstwo”, a nie „wystawność”, „okazałość”, wytworność”.

Powołane rozbieżności w orzeczeniach sądów administracyjnych w zakresie kosztów reprezentacji wykluczonych z kosztów uzyskania przychodów znalazły swoje podsumowanie w wydanym, w składzie sędziów wyroku NSA z dnia 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11. W wyroku tym Sąd ten stwierdził, że ,,reprezentacja” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. W podanym znaczeniu reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. W takiej sytuacji wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenie swojej zasobności, profesjonalizmu.

Należy zaznaczyć, że celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami (klientami). Dla uznania wydatków za koszty poniesione na reprezentację nie jest koniecznie, by posiadały one takie cechy jak wystawność, wytworność, czy okazałość. Nie są to bowiem wartości wymierne, nie ma możliwości stworzenia jednakowego miernika dla określenia poziomu wystawności, wytworności, okazałości, czy przepychu dla wszystkich podmiotów gospodarczych. Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny.

Dokonując oceny kwalifikacji wydatków w okolicznościach konkretnej sprawy należy posłużyć się również dynamiczną wykładnią funkcjonalną, spowodowaną zmieniającą się rzeczywistością gospodarczą. To co dawniej mogło zostać uznane za reprezentację do takiej kategorii nie zostanie zaliczone obecnie ze względu na zmieniające się realia prowadzenia działalności gospodarczej, przyjęte w tym zakresie dobre praktyki i obyczaje. Dotyczy to akceptowanych i stosowanych powszechnie zachowań, bez których nie jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej. Każdy wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub jego zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W innej sytuacji zbędne stają się rozważania dotyczące dalszej kwalifikacji konkretnego wydatku ze względu na dodatkowe kryteria wprowadzone w art. 16 ust. 1 updop (w tym wypadku wynikające z omawianego pkt 28).

Z powyższego wynika, iż o reprezentacji można mówić w odniesieniu do działań mających na celu stworzenie i utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku firmy na zewnątrz, to jest w relacji z kontrahentami (ich przedstawicielami), gośćmi i potencjalnymi klientami, akcentowania jej renomy i poszanowania kontrahenta. Obejmuje ona zarówno działania zmierzające do:

*   stworzenia oczekiwanego wizerunku, pozycji podatnika jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, jak i

*   stworzenia korzystnych warunków w celu nawiązania nowych lub też podtrzymania (rozszerzenia) dotychczasowych kontaktów.

Zatem, celem wydatków na reprezentację jest m.in. stworzenie i utrwalenie właściwego wizerunku firmy, poprzez np. sposób podejmowania kontrahentów czy poczęstunek. Właściwy wizerunek to taki, który może sprawić, że kształtowany dzięki reprezentacji „obraz przedsiębiorcy” przełoży się na nabywanie jego produktów lub usług. Świadome kształtowanie więc właściwego wizerunku przez podatników ma na celu stworzenie takiego wyobrażenia o przedsiębiorcy, które spowoduje pozytywne postrzeganie tegoż przedsiębiorcy przez osoby zewnętrzne, które z kolei będzie zachętą do podjęcia rozmów, współpracy, zakupów jego produktów czy usług.

Pojęcie reprezentacji w prawie podatkowym jest trudne do zdefiniowania z powodu podobnego charakteru do reklamy, często różnice pomiędzy reklamą a reprezentacją zacierają się. Reprezentacja, podobnie jak reklama ma za zadanie promocję danego podmiotu gospodarczego, jednakże każda z nich spełnia je w inny sposób. Reklama polega na przedstawieniu towarów, nakłaniania do nabycia w sposób bezpośredni, zaś reprezentacja pośrednio promuje podmiot gospodarczy poprzez stworzenie dobrego wizerunku firmy.

Według słownikowego znaczenia reklama to działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług \[Słownik języka polskiego PWN (wersja internetowa)\].

Biorąc pod uwagę powyższą definicję można przyjąć, że celem reklamy w działalności gospodarczej jest przyciągnięcie odbiorców do oferty przedsiębiorcy. W szczególności, celem reklamy jest oddziaływanie bezpośrednio na motywy, postawy i sposób postępowania konsumentów podejmujących decyzje o zakupie konkretnych dóbr. Tak zdefiniowany cel może być realizowany za pomocą różnych środków (metod) oddziaływania na odbiorców. Pewnych wskazówek w zakresie tego co należy rozumieć pod pojęciem reklamy dostarcza dotychczasowe orzecznictwo sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 1 lutego 2012 r., sygn. I SA/Gl 673/11), zgodnie z którym: „Pojęcie „reklamy” należy rozumieć w sposób funkcjonalny, tzn. jako wszelkie celowe działania podatnika mające na celu rozpowszechnienie wiedzy o oferowanych przez niego produktach lub usługach, działania których celem jest kształtowanie popytu, poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu, w celu zachęcenia do nabywania towarów, bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego”.

Podnieść należy, że za reklamę na gruncie prawa podatkowego należy uznać ogół działań podatnika zmierzających do rozpowszechniania pochlebnych informacji o firmie, zaletach jej towarów bądź usług.

Zgodnie z przyjętą linią orzecznictwa sądów administracyjnych za reklamę na gruncie prawa podatkowego należy uznać ogół działań podatnika zmierzających do rozpowszechniania pochlebnych informacji o firmie, zaletach jej towarów bądź usług.

Reklama może być realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy.

Podsumowując, reprezentacja dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku podatnika jako podmiotu gospodarczego, natomiast reklama (promocja) dotyczy działań zmierzających do kształtowania, rozpowszechniania wizerunku nie samego podatnika, lecz jego produktów (towarów i usług). Podnosi się także, iż reklama polega na przedstawianiu towarów i usług oraz nakłanianiu do ich nabycia w sposób bezpośredni, zaś reprezentacja pośrednio promuje podmiot gospodarczy poprzez stworzenie dobrego wizerunku firmy (J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób prawnych, rok 2007, Komentarz, Wyd. C.H. Beck, Warszawa 2007, teza 438 do art. 16, s. 568).

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, że Sp. z o.o. zajmuje się produkcją i sprzedażą wyrobów piekarniczych i ciastkarskich. Spółka oferuje pełną gamę artykułów piekarskich: od pieczywa typu soft - bułek do hamburgerów i hot dogów, poprzez ciabatty, kajzerki, bagietki i bułeczki śniadaniowe, a skończywszy na ciastkach. Spółka jest jednym z liderów rynku mrożonych produktów piekarniczych, między innymi także w Polsce. Produkty Spółki są obecne zarówno w sektorze supermarketów, jak i w sektorze hotelarsko-restauracyjnym. W 2015 r. został oddany do użytkowania magazyn, który istotnie wpłynie na możliwości produkcyjne Spółki i przyczyni się do redukcji kosztów logistycznych. Zainaugurowanie działania magazynu odbyło się jako oficjalna uroczystość. Zorganizowaną ją z myślą o zaprezentowaniu szerszych możliwości produkcyjno-logistycznych, jak również w celu ogólnej promocji działalności Spółki. Zaproszono klientów Spółki, podmioty z nią współpracujące oraz pracowników Spółki. W trakcie otwarcia magazynu prezentowano liczne produkty piekarnicze Spółki, jak również możliwe było zwiedzenie zakładu Spółki, zapoznanie się z możliwościami produkcyjnymi, używanymi technologiami. Spółka poniosła szereg wydatków związanych z organizacją spotkania. W trakcie uroczystości odbywała się część oficjalna z przemówieniami, otwarcie magazynu i zwiedzanie fabryki oraz część poczęstunkowa.

W kontekście powyższego w ślad za Wnioskodawcą wydatki jakie zostały poniesione przez Spółkę można rozdzielić na wydatki związane z częścią oficjalną oraz częścią poczęstunkową.

Tym samym wydatki związane z częścią poczęstunkową tj. zakupy żywnościowe, catering dla gości a także wymienione przez Wnioskodawcę koszty wynajmu autokaru i taksówek dla gości nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów o których mowa art. 15 ust. 1 updop. Charakter tych wydatków jest bowiem związany z kreowaniem określonego wizerunku podatnika za zewnątrz. Podkreślić należy, że nie stanowią one niezbędnego elementu, bez którego nie mogłoby się odbyć otwarcie magazynu przez Wnioskodawcę. Koszty te zostały zatem poniesione na cele reprezentacyjne, tj. na kreowanie wizerunku Spółki na określonym poziomie. Powyższe wydatki miały na celu zbudowanie odpowiedniej relacji z klientami i podmiotami współpracującymi.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2438/10, wskazał, że: „reprezentację należy postrzegać jako wszelkie działania związane z tworzeniem wizerunku przedsiębiorcy, utrzymywaniem dobrych relacji z kontrahentami, które wprawdzie nie są konieczne dla osiągania przychodu lub zabezpieczenia jego źródła, ale sprzyjają temu celowi, są z nim w sposób pośredni powiązane. Przede wszystkim zaś jest to właśnie dążenie do stworzenia skierowanego na zewnątrz pozytywnego wizerunku przedsiębiorcy, takiego jaki przedsiębiorca – powodowany doświadczeniem i specyfiką działalności – chciałby wykreować na użytek kontrahentów (klientów). (…) W niektórych sytuacjach wizerunkiem pozytywnym będzie taki, który wykaże cechy przedsiębiorcy, takie jak prostota, zapobiegliwość, oszczędność itp. Na taki wizerunek podmiotu również należy „zapracować” i ponieść stosowne do niego wydatki na reprezentację. Być może będą one miały inny charakter niż wydatki zmierzające do wykazania zamożności, ekskluzywności i okazałości, ale wciąż będą to wydatki na reprezentację. Ukierunkowanie na stworzenie korzystnego wizerunku, przekładającego się na zwiększenie lub zabezpieczenie przychodów, a nie ekskluzywność czy okazałość, należy zatem uznać za cechę, która kwalifikuje dany wydatek jako wydatek na reprezentację. Budowanie wizerunku nie musi wobec tego być realizowane wyłącznie poprzez działania nadzwyczajne, wykraczające poza przyjęte standardy, w związku z czym wystawność i okazałość są cechami reprezentacji, ale nie są to jedyne cechy kwalifikujące określony wydatek do kosztów reprezentacji. Oznacza to, że ich wystąpienie nie jest konieczne, aby tak właśnie konkretny wydatek zakwalifikować.”

Należy zatem stwierdzić, że wydatki na wszelkie usługi wiążące się z reprezentowaniem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Tym samym podkreślić należy, że wydatki jakie ponosi Spółka na zakupy żywnościowe, catering dla gości a także tym koszty wynajmu autokaru i taksówek dla gości nie stanowią niezbędnego elementu, bez którego nie mogłoby się odbyć otwarcie magazynu. Koszty te zostały zatem poniesione na cele reprezentacyjne, tj. na kreowanie wizerunku Spółki na określonym poziomie. Nie można wykazać także związku przyczynowo – skutkowego pomiędzy ich poniesieniem a uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami. Wydatki te bezsprzecznie świadczą o kreowaniu pozytywnego wizerunku firmy, czyli lepszego postrzegania jej na zewnątrz. Charakter tych wydatków miał bowiem na celu stworzenie oraz utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku Wnioskodawcy na zewnątrz. Noszą one zatem znamiona reprezentacji i tym samym, są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że ww. wydatki noszą znamion reprezentacji, gdyż mają na celu stworzenie pozytywnego wizerunku Spółki. Należą zatem do katalogu wydatków, które zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 updop nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Wydatki na zakupy żywnościowe, catering dla gości a także tym koszty wynajmu autokaru i taksówek dla gości nie mogą zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z otwarciem magazynu w części dotyczącej wynajmu autokaru i taksówek dla gości a także zakupów żywnościowych oraz cateringu – jest nieprawidłowe.

Niezależnie od powyższego, w ocenie tut. Organu, funkcję reklamową spełniają pozostałe wydatki wymienione przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego. Są to wydatki o typowo reklamowym charakterze służące rozpowszechnianiu informacji na temat usług oferowanych przez Spółkę. W odniesieniu do tej grupy wydatków nie można przyjąć, że zostały one poniesione na cele reprezentacji w rozumieniu wyżej zdefiniowanym. Tym samym wyłączenie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy nie będzie w tym przypadku miało zastosowania, a możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów warunkuje wyłącznie wypełnienie przesłanki związku z przychodem zawartej w art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

W tym zakresie stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, że interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Nadmienić przy tym należy, że powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym, nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej. Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy pamiętać, że orzeczenia NSA mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Orzeczenia NSA nie mają mocy prawnej precedensów i charakteru wykładni powszechnie obowiązującej. Co więcej nie są one sprzeczne z rozstrzygnięciem w niniejszej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.