Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.26.2018.2.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-08
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu w związku ze zwrotem Wnioskodawcy kosztów z tytułu podróży oraz zwrotem kosztów używania samochodu osobowego niebędącego własnością Spółki do jazd lokalnych; powstania przychodu w związku ze zwrotem lub opłaceniem przez Spółkę kosztów ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej; powstania przychodu w związku ze zwrotem lub opłaceniem przez Spółkę kosztów szkoleń, konferencji i spotkań o charakterze biznesowym; powstania przychodu w związku z użytkowaniem urządzeń teleinformatycznych i środków transportu będących własnością Spółki.
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; delegacja-delegacja służbowa; infrastruktura; jazda; mienie; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; spółki; szkolenie; umowa; usługi-usługi zarządzania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2018 r. (data wpływu 12 stycznia 2018 r.), uzupełnionego w dniach 16 i 22 lutego 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   powstania przychodu w związku ze zwrotem Wnioskodawcy kosztów z tytułu podróży oraz zwrotem kosztów używania samochodu osobowego niebędącego własnością Spółki do jazd lokalnych – **jest prawidłowe,**
*   powstania przychodu w związku ze zwrotem lub opłaceniem przez Spółkę kosztów ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej – **jest nieprawidłowe,**
*   powstania przychodu w związku ze zwrotem lub opłaceniem przez Spółkę kosztów szkoleń, konferencji i spotkań o charakterze biznesowym – **jest prawidłowe,**
*   powstania przychodu w związku z użytkowaniem urządzeń teleinformatycznych i środków transportu będących własnością Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   powstania przychodu w związku ze zwrotem Wnioskodawcy kosztów z tytułu podróży oraz zwrotem kosztów używania samochodu osobowego niebędącego własnością Spółki do jazd lokalnych,
*   powstania przychodu w związku ze zwrotem lub opłaceniem przez Spółkę kosztów ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej,
*   powstania przychodu w związku ze zwrotem lub opłaceniem przez Spółkę kosztów szkoleń, konferencji i spotkań o charakterze biznesowym,
*   powstania przychodu w związku z użytkowaniem urządzeń teleinformatycznych i środków transportu będących własnością Spółki.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 9 lutego 2018 r. nr 0112-KDIL1-2.4012.24.2018.1.NF, 0112-KDIL3-1.4011.305.2017.1.KF, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 tej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłano w dniu 9 lutego 2018 r., skutecznie doręczono w dniu 12 lutego 2018 r., natomiast w dniu 22 lutego 2018 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w polskiej placówce pocztowej w dniu 16 lutego 2018 r.). Ponadto w dniu 16 lutego 2018 r. dokonano wpłaty brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (nazywany dalej zamiennie „Dyrektor Zarządu” albo „Zarządzający”) uchwałą Rady Nadzorczej z dnia 24 kwietnia 2015 r., został powołany do składu Zarządu X sp. z o.o. z siedzibą w A (nazywanej dalej zamiennie „Spółką”), w której Gmina – Miasto A posiada ok. 97% udziałów. Od dnia 3 lipca 2015 r. uchwałą Rady Nadzorczej powierzono Wnioskodawcy funkcję Dyrektora Zarządu.

(Nomenklatura „Dyrektor Zarządu” używana jest zgodnie z Aktem Założycielskim Spółki dla określenia funkcji Prezesa Zarządu Spółki.)

Dyrektor Zarządu X sp. z o.o. jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Zarządzający nie świadczy usług zarządzania na rzecz innych podmiotów, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Zarządzający nie posiada również statusu przedsiębiorcy wpisanego do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Dyrektor Zarządu, w związku z powołaniem do składu Zarządu X sp. z o.o. pełnił funkcję na podstawie umowy o pracę zawartej ze Spółką w dniu 28 kwietnia 2015 r. na czas nieokreślony, obowiązującej od dnia 1 maja 2015 r. Wraz z wejściem w życie ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202), zmianie uległa forma prawna stosunku łączącego Dyrektora Zarządu ze Spółką.

Zwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki uchwałą z dnia 23 czerwca 2017 r. w sprawie zasad kształtowania wynagrodzeń oraz innych istotnych warunków stosunku prawnego, na podstawie którego będą pełnione funkcje członków Zarządu X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w A określiło, że powołany Dyrektor Zarządu będzie pełnił obowiązki na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania Spółką oraz, że wysokość wynagrodzenia z tytułu wykonywania umowy w części stałej będzie wynosiła 10.000,00 PLN miesięcznie, zaś w części zmiennej – „wynagrodzenie uzupełniające Członka Zarządu jest uzależnione od poziomu realizacji celów zarządczych ustalonych na każdy rok obrotowy i nie może przekroczyć 20% wynagrodzenia stałego w poprzednim roku obrotowym, dla którego dokonywane jest obliczenie wysokości przysługującego wynagrodzenia uzupełniającego” – (§ 4 ust. 1 ww. uchwały). Wynagrodzenie uzupełniające przysługuje po zatwierdzeniu sprawozdania z działalności Spółki i sprawozdania finansowego Spółki oraz udzieleniu Zarządzającemu absolutorium.

Powyższa uchwała Zgromadzenia Wspólników, zgodnie z art. 4 ust. 8 i art. 5 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami, określa również zasady ustalania celów zarządczych, wag, kryteriów oceny (§ 5) oraz inne przedmiotowo istotne warunki umowy o świadczenie usług zarządzania (§ 6).

Konsekwencją powyższej uchwały było rozwiązanie w dniu 30 czerwca 2017 r. umowy o pracę pomiędzy X sp. z o.o. z siedzibą w A a Dyrektorem Zarządu za porozumieniem stron, a następnie w tym samym dniu zostały zawarte pomiędzy ww. stronami: umowa o świadczenie usług zarządzania spółką (nazywana dalej zamiennie „umową o zarządzanie”) oraz umowa określająca zasady zwrotu kosztów związanych z zarządzaniem spółką.

W umowie o zarządzanie Dyrektor Zarządu – Zarządzający zobowiązał się do świadczenia na rzecz Spółki usług zarządzania, polegających w szczególności na prowadzeniu spraw Spółki i kierowaniu Spółką (podejmowanie decyzji oraz organizowanie działalności Spółki, zgodnie z celem i przedmiotem działania określonymi w Akcie Założycielskim) oraz reprezentacji Spółki wobec organów państwowych, samorządu terytorialnego i innych podmiotów (§ 2 ust.1).

Z treści zawartej umowy wynikają następujące zasady wykonywania obowiązków przez Zarządzającego i odpowiedzialności:

1.  Zarządzający zobowiązuje się do wykonywania swoich obowiązków – świadczenia usług zarządzania X sp. z o.o. – osobiście bez względu na to, czy działa w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej (§ 3 ust. 1);
2.  Zarządzający ma obowiązek współdziałania ze Spółką oraz jej organami (§ 3 ust. 1);
3.  W trakcie świadczenia usług zarządzania, przy przyjęciu zasad podejmowania uzasadnionego gospodarczo ryzyka wraz z uwzględnieniem realizowanych przez Spółkę zadań publicznych, Zarządzający winien wykonywać powierzone obowiązki z należytą starannością i sumiennością, z zachowaniem lojalności wobec Spółki i troską o materialne i niematerialne interesy Spółki oraz jej Wspólników (§ 3 ust. 2);
4.  Zarządzający powinien bazować na posiadanym doświadczeniu, wiedzy oraz umiejętnościach. Wszelkie czynności Zarządzający wykonuje w imieniu i na rzecz Spółki (§ 2 ust. 3 i 4);
5.  Zarządzającemu przysługuje prawo do przerw w wykonywaniu czynności zarządzania Spółką w wymiarze 26 dni roboczych w roku kalendarzowym, bez utraty prawa do wynagrodzenia (§ 6 ust. 1);
6.  Zarządzający ma prawo do niewykonywania czynności zarządzania w przypadku usprawiedliwionej niezdolności do wykonywania tych czynności z powodu choroby w wymiarze do 30 dni w każdym roku kalendarzowym, bez ograniczenia prawa do wynagrodzenia oraz innych świadczeń wynikających z umowy. Niezdolność do wykonywania czynności zarządzania z powodu choroby powyżej 30 dni w każdym roku kalendarzowym, powoduje ograniczenie prawa do wynagrodzenia proporcjonalnie do ilości dni niezdolności do wykonywania czynności (§ 6 ust. 3);
7.  Zarządzający, w przypadku usprawiedliwionej niezdolności do wykonywania czynności zarządzania jest zobowiązany do podjęcia niezbędnych czynności w celu zabezpieczenia bieżącego funkcjonowania Spółki (§ 6 ust. 4);
8.  Zarządzający winien prowadzić miesięczne zestawienia liczby godzin usług świadczonych w poszczególnych dniach (§ 5 ust. 2);
9.  Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego obowiązków wynikających z przedmiotowej umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Dyrektora jako Zarządzającego (§ 7 ust. 1);
10.  Zarządzający nie ponosi odpowiedzialności za szkody wyrządzone osobom trzecim w związku z wykonywaniem umowy. W przypadku wyrządzenia przez Zarządzającego szkody osobie trzeciej, podczas wykonywania przez niego obowiązków wynikających z przedmiotu umowy, do naprawiania szkody zobowiązana jest wyłącznie Spółka, której w przypadku naprawienia szkody przysługuje roszczenie regresowe w stosunku do Zarządzającego (§ 7 ust. 2 i 3);
11.  Odpowiedzialność Zarządzającego za szkody określona w umowie o zarządzanie, jest niezależna od odpowiedzialności Zarządzającego, którą ponosi z tytułu pełnienia funkcji członka Zarządu Spółki, określonej m.in. przepisami Kodeksu spółek handlowych (§ 7 ust. 4);
12.  W celu zabezpieczenia wykonywania przez Zarządzającego zobowiązań, Zarządzający zobowiązał się do zawarcia i kontynuowania umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania niniejszej umowy oraz sprawowania funkcji członka Zarządu Spółki, na sumę ubezpieczenia nie mniejszą niż 3.000.000,00 PLN (§ 7 ust. 5). W umowie określającej zasady zwrotu kosztów związanych z zarządzaniem, Spółka zobowiązała się do zwrotu poniesionych przez Zarządzającego kosztów zawarcia umowy ubezpieczenia. W dniu 10 lipca 2017 r. X sp. z o.o. zawarła umowę ubezpieczenia szkód powstałych w następstwie roszczeń zawiązanych z zarządzaniem, nadzorowaniem i pełnieniem podobnych funkcji w Spółce przez członków Zarządu. Celem umowy ubezpieczenia jest udzielenie ubezpieczonym ochrony na wypadek ryzyka za popełnione szkody, zminimalizowanie potencjalnie negatywnych konsekwencji finansowych, wynikających z zaniechań lub błędnych decyzji. Przedmiotowa umowa ubezpieczenia przewiduje, że ubezpieczającym jest Spółka, natomiast ubezpieczonymi grupa wszystkich przeszłych, obecnych i przyszłych członków zarządu. Na polisie nie są wskazanie imiennie osoby objęte ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej.
13.  Zarządzającego w okresie wykonywania umowy obowiązuje zakaz pełnienia funkcji w organach jakiejkolwiek innej spółki handlowej, prowadzenia działalności konkurencyjnej wobec Spółki oraz ograniczenia uczestniczenia w spółce konkurencyjnej (§ 8 ust. 1);
14.  Jeżeli podczas świadczonych usług przez Zarządzającego dojdzie do stworzenia utworów w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to Zarządzający z chwilą dostarczenia utworów Spółce przenosi na X sp. z o.o. całość autorskich praw majątkowych, przy czym wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych do utworu zawarte jest w wynagrodzeniu miesięcznym należnym Zarządzającemu za miesiąc, w którym utwór został dostarczony i Zarządzający nie ma prawa do dodatkowego wynagrodzenia za stworzenie utworu i przeniesienie autorskich praw majątkowych. W związku z przeniesieniem na Spółkę praw autorskich, odpowiedzialność w stosunku do osób trzecich z tytułu naruszenia ich praw autorskich ponosi Spółka (§ 9 ust. 1-5);
15.  Spółce przysługują oraz na Spółce ciążą wszelkie zobowiązania związane z prawami do patentów, wynalazków i innej własności intelektualnej stworzonej przez Zarządzającego w związku z wykonywaniem Umowy, przy czym Zarządzający nie ma prawa do dodatkowego wynagrodzenia za korzystanie przez Spółkę z wynalazków, wzorów użytkowych i wzorów przemysłowych, stworzonych przez Zarządzającego w wyniku lub w związku z realizacją kontraktu (§ 9 ust. 6-8).

Umowa o świadczenie usług zarządzania określa warunki co do czasu i miejsca świadczenia usług przez Zarządzającego:

1.  Zarządzający zobowiązany jest do wykonywania umowy w wymiarze czasowym – 8 godzin na dobę, w dniach pracy X sp. z o.o. W razie konieczności, w zakresie niezbędnym do należytego wywiązywania się z obowiązków, zobowiązany jest do wykonywania czynności związanych z przedmiotową umową w wymiarze czasu większym niż 8 godzin na dobę, bez prawa do dodatkowego wynagrodzenia z tego tytułu (§ 3 ust. 4);
2.  Świadczenie przez Zarządzającego usług zarzadzania odbywa się w siedzibie Spółki. W zakresie niezbędnym do prowadzenia spraw Spółki Zarządzający zobowiązany jest do wykonywania czynności związanych z przedmiotową umową poza siedzibą Spółki (§ 3 ust. 3).

Zgodnie z postanowieniami umów o zarządzanie oraz o zasadach zwrotu kosztów związanych z zarządzaniem, Spółka zobowiązana jest współdziałać z Zarządzającym, w następującym zakresie:

*   terminowej wypłaty wynagrodzenia Zarządzającemu (§ 4 ust. 2 pkt 1);
*   zapewnienia Zarządzającemu stosownej powierzchni biurowej wraz z wyposażeniem, urządzeń teleinformatycznych w siedzibie Spółki oraz środków transportu i innych składników mienia Spółki, w zakresie niezbędnym do prawidłowego wykonania przedmiotu umowy o świadczenie usług zarządzania (§ 4 ust. 2 pkt 2);
*   zwrotu (lub opłacenia przez Spółkę) kosztów ponoszonych przez Zarządzającego, związanych bezpośrednio z powierzonymi obowiązkami i niezbędnych do wykonywania tych obowiązków, w szczególności: kosztów podróży służbowych, kosztów udziału w konferencjach, szkoleniach lub spotkaniach o charakterze biznesowym związanych z przedmiotem działalności Spółki, kosztów związanych z reprezentacją i prowadzeniem spraw Spółki, kosztów zawarcia i kontynuowania umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej oraz kosztów używania samochodu prywatnego do celów wykonywania umowy o świadczenie usług zarządzania, na zasadach i w wysokościach określonych w przepisach rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167), przy czym pod stosowanymi pojęciami: „pracodawca” należy rozumieć Spółkę, zaś „pracownik” to Dyrektor Zarządu (§ 4 ust. 2 pkt 3 oraz 1 pkt 1 umowy określającej zasady zwrotu kosztów związanych z zarządzaniem Spółką);
*   pokrycia kosztów używania do jazd lokalnych samochodu osobowego niebędącego własnością X sp. z o.o., (własność Zarządzającego) w celach związanych bezpośrednio z wykonywaniem obowiązków przewidzianych w umowie z dnia 30 czerwca 2017 r. o świadczenie usług zarządzania spółką – określonych w § 2 ww. umowy. Zwrot powyższych kosztów następuje w formie miesięcznego ryczałtu obliczonego jako iloczyn stawki za 1 km przebiegu i miesięcznego limitu przebiegu kilometrów na jazdy lokalne w danym miesiącu. Miesięczny limit nie może przekroczyć 300 km (§ 4 ust. 2 pkt 3 oraz 1 pkt 3 umowy określającej zasady zwrotu kosztów związanych z zarządzaniem Spółką).

W myśl zapisów umowy o świadczenie usług zarządzania Spółką, Zarządzający działa zgodnie z prawem, celem utworzenia oraz przedmiotem działalności i zasadami funkcjonowania Spółki, a także w zgodzie z szeroko pojętym interesem Spółki. Zarządzanie X sp. z o.o. w A winno być skierowane na osiągnięcie przez Spółkę jak najlepszych wyników gospodarczych.

Potwierdzone za zgodność z oryginałem kserokopie:

1.  umów – umowa o świadczenie usług zarządzania spółką oraz umowa określająca zasady zwrotu kosztów związanych z zarządzaniem spółką (2 szt.) oraz
2.  uchwały z dnia 30 czerwca 2017 r. Rady Nadzorczej X sp. z o.o. wraz z załącznikiem nr 1 do niniejszej uchwały,
3.  uchwały z dnia 23 czerwca 2017 r. Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników X sp. z o.o.,
4.  tekst jednolity Aktu Założycielskiego Spółki

– stanowią załącznik do niniejszego wniosku.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że szkolenia, konferencje i spotkania biznesowe związane są bezpośrednio z wykonywaniem czynności służbowych przewidzianych w umowie o świadczenie usług zarządzania Spółką oraz są niezbędne do wykonywania profesjonalnych obowiązków na wysokim poziomie. Mają one na celu wyłącznie podnoszenie wiedzy, kwalifikacji i umiejętności w przedmiotowym zakresie, a co za tym idzie stanowią realizację obowiązku wynikającego z zawartej przez Zarządzającego umowy o świadczenie usług zarządzania Spółką.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy dodatkowe świadczenia przysługujące Zarządzającemu, wynikające z zawartych umów o świadczenie usług zarządzania spółką oraz określającej zasady zwrotu kosztów związanych bezpośrednio z wykonywaniem obowiązków oraz niezbędnych do wykonywania przedmiotowych obowiązków w postaci:

*   zwrotu kosztów z tytułu podróży,
*   zwrotu kosztów używania samochodu osobowego do jazd lokalnych niebędącego własnością Spółki (własność Zarządzającego),
*   zwrotu lub opłacenia kosztów ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej,
*   zwrotu lub opłacenia kosztów szkoleń, konferencji spotkań o charakterze biznesowym oraz
*   świadczenia wynikające z użytkowania urządzeń teleinformatycznych i środków transportu będących własnością Spółki są dla Zarządzającego przychodem z tytułu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Świadczenia wynikające z użytkowania urządzeń teleinformatycznych i środków transportu – zasobów Spółki nie stanowią przychodów z tytułu świadczeń w naturze i nieodpłatnych świadczeń dla Zarządzającego.
2.  W zakresie zwrotu kosztów z tytułu podróży, związanych bezpośrednio z wykonywaniem obowiązków przewidzianych w umowie o świadczenie usług zarządzania spółką, przychody te będą korzystać ze zwolnienia od podatku na zasadach przewidzianych w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast zwroty kosztów używania samochodu osobowego do jazd lokalnych, niebędącego własnością Spółki podlegają opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych.
3.  Zwrot lub opłacenie kosztów ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej nie stanowi dla Zarządzającego przychodu, gdyż zgodnie z zawartą umową ubezpieczenia, nie jest możliwe ustalenie wysokości przysporzenia majątkowego w postaci otrzymanych nieodpłatnych świadczeń przez poszczególnych ubezpieczonych.

Uzasadnienie

Ad. I.

Infrastruktura Spółki – powierzchnia biurowa w siedzibie X sp. z o.o. wraz z wyposażeniem oraz środki transportu i inne składniki mienia Spółki – zgodnie z Umową – są wykorzystywane przez Zarządzającego wyłącznie w celu wykonywania przez Zarządzającego Umowy o zarządzanie. Otrzymując możliwość korzystania z przedmiotowych składników majątku Spółki Zarządzający jest jednocześnie zobowiązany do wykonywania określonych czynności (zadań) w imieniu i na rzecz Spółki.

Tak długo, jak infrastruktura i zasoby Spółki będą służyły Zarządzającemu do realizacji funkcji zarządzania Spółką na terenie biura Spółki i poza nim, nie można mówić o powstaniu przychodu po stronie Zarządzającego.

Przychody uzyskane z zawartej w dniu 30 czerwca 2017 r. umowy o świadczenie usług zarządzania spółką uważa się zgodne z art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.) – za przychody z działalności wykonywanej osobiście. Zgodne z tym przepisem za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody uzyskane m.in. na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze. Od tego przychodu Spółka jako płatnik pobiera zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz odprowadza należne składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 powyżej cytowanej ustawy – przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2 określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskiwania.

Aby wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń stanowiła przychód, świadczenia te muszą zostać faktycznie otrzymane przez osobę, na rzecz której są dokonywane. Dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. (Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak IPPB2/415-353/13-2/MG z dnia 2 lipca 2013 r.).

Stąd, przychodami z tytułu świadczenia usług zarządzania są nie tylko otrzymane czy postawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości pieniężne, ale również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Ważne jest, że udostępnione dla Zarządzającego zasoby Spółki są wykorzystywane wyłącznie w celu wykonania umowy o świadczenie usług zarządzania.

Świadczenia w postaci udostępnienia Zarządzającemu środków transportu czy też urządzeń teleinformatycznych (zasobów majątkowych Spółki) nie przysparzają Zarządzającemu majątku. Użytkowany sprzęt ma jedynie ułatwić zarządzanie i kierowanie Spółką. Brak jest zatem podstaw do uznania, że w związku z wykorzystaniem przez Dyrektora Zarządu zasobów majątkowych X sp. z o.o. do celów służbowych powstaje u Zarządzającego przychód z nieodpłatnych świadczeń, od których Spółka powinna pobierać zaliczkę na podatek dochodowy. O nieodpłatnym świadczeniu na rzecz Zarządzającego można by było mówić dopiero gdyby majątek był wykorzystywany przez Dyrektora Zarządu do celów prywatnych.

Wobec powyższego uznać należy, że Zarządzający Spółką nie uzyskuje przychodów z nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ani z tytułu udostępniania przez Spółkę przedmiotowych składników majątkowych, ani z tytułu kosztów eksploatacyjnych (związanych m.in. z nabyciem paliwa do samochodu, płynu do spryskiwaczy, rocznych przeglądów), usług telekomunikacyjnych, ani też usług sekretarskich czy kancelaryjnych.

Czynności Zarządzającego wykonywane w ramach powierzonych mu zadań, w związku z realizowaniem umowy o świadczenie usług zarządzania spółką, świadczone z wykorzystaniem infrastruktury, personelu oraz zasobów majątkowych X sp. z o.o. w A nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie Zarządzającego.

Podobne stanowisko prezentowane jest w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak IPPB1/4511-1226/15-2/EC z dnia 3 grudnia 2015 r. oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach znak IBPBII/1/415-719/13/MK z dnia 18 października 2013 r., a także interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak IPPB1/415-1346/13-2/AM z dnia 27 marca 2014 r.

Ad. II.

Kwestie związane ze zwrotem kosztów podróży oraz zwrotem kosztów używania do jazd lokalnych samochodu osobowego Zarządzającego niebędącego własnością Spółki, osobom realizującym zadania na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania spółką oraz umowy określającej zasady zwrotu kosztów związanych z zarządzaniem spółką, nie zostały jednoznacznie uregulowane w przepisach.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.), wolne od podatku są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby nie będącej pracownikiem,

– do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków oraz ustalania należności przysługującej pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podroży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Zauważyć należy, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się zarówno do pracowników (lit. a), jak i osób niebędących pracownikami (lit. b) ww. ustawy. W stosunku do osób niebędących pracownikami ustawodawca posłużył się bowiem terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, co powoduje że zakres tego zwolnienia jest szerszy, nie ogranicza się jedynie do podróży służbowych, ale do wszystkich podróży osób niebędących pracownikami.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 wyżej cytowanej ustawy, są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167) – obowiązujące od 1 marca 2013 r.

Wskazać przy tym należy, że zgodnie z § 2 ww. rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbytej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety,
2.  zwroty kosztów: przejazdów, dojazdów środkami komunikacji miejscowej, noclegów, innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

W myśl § 3 ust. 1 tego rozporządzenia, środek transportu właściwy do odbycia podróży krajowej lub podróży zagranicznej, a także jego rodzaj i klasę, określa pracodawca. Stosownie do § 3 ust. 3 ww. rozporządzenia, na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy. Przepis § 3 ust. 4 rozporządzenia w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej stanowi, że w przypadkach, o których mowa w ust. 3, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustalona przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 1907 ze zm.).

W świetle powyższego, diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem na obszarze kraju zwolnione są z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości określonej w powyższym rozporządzeniu. Zwolnienie to przysługuje pod warunkiem, że osoba niebędąca pracownikiem odbędzie podróż w celu wykonania czynności wynikających z umowy, jak w przypadku X sp. z o.o. – umowy o świadczenie usług zarządzania spółką.

Aby jednak przedmiotowe świadczenia, do wysokości określonej w rozporządzeniu w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, korzystały ze zwolnienia, muszą być także spełnione warunki, wynikające z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.) – zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów,
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5 w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Zarządzający nie skorzysta natomiast ze zwolnienia, gdy otrzyma od Spółki należność z tytułu zwrotu kosztów używania w jazdach lokalnych samochodu osobowego niebędącego własnością Spółki, bowiem przepis art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalniający tego rodzaju należności odnosi się wyłącznie do określonych grup pracowników, nie dotyczy Zarządzającego realizującego zadania na podstawie zawartych przez niego umów cywilno-prawnych.

Reasumując, należności wypłacone Zarządzającemu w związku z umową o świadczenie usług zarządzania spółką oraz umową określającą zasady zwrotu kosztów związanych z zarządzaniem spółką z tytułu używania przez niego samochodu osobowego będącego własnością Zarządzającego:

1.  w podróży korzystają ze zwolnienia od podatku do wysokości określonej w rozporządzeniu w sprawie podróży służbowej, o ile nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione w celu uzyskania przychodów. Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi znak IPTPB1/4511-340/15-4/AG z dnia 4 września 2015 r.,
2.  w jazdach lokalnych – podlegają opodatkowaniu, lecz nie są oskładkowane do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego (300 km) stanowiącego iloczyn stawki za 1 km przebiegu pojazdu określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 271 ze zm.) oraz miesięcznego limitu przebiegu kilometrów za jazdy lokalne.

Ad. III.

W odniesieniu do opłacenia kosztów zawarcia i kontynuowania umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej, o której mowa w § 1 pkt 2 umowy określającej zasady zwrotu kosztów związanych z zarzadzaniem spółką, X sp. z o.o. w dniu 10 lipca 2017 r. wykupiło polisę dla wszystkich członków zarządu w zakresie odpowiedzialności cywilnej za szkody, które mogą powstać podczas sprawowania przez nich funkcji zarządczych. Na polisie OC nie są wskazane imiennie osoby ubezpieczone, a wysokość ubezpieczenia nie jest uzależniona od liczby ubezpieczonych.

Stosownie do art. 808 § 1 KC, ubezpieczający (Spółka) może zawrzeć umową ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Celem umowy ubezpieczenia jest więc udzielenie ubezpieczonemu ochrony na wypadek określonego w umowie ryzyka, w zamian za zapłatę składki. Funkcja ochronna jest istotą każdej umowy ubezpieczenia. W konsekwencji opłacenie składki przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa, powoduje powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Świadczenie nieodpłatne stanowi bowiem w tym przepadku ochrona ubezpieczeniowa na wypadek zaistnienia zdarzenia określonego w umowie ubezpieczenia.

Z brzmienia przepisu art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.) wynika, że opodatkowaniu może podlegać tylko przychód ze świadczeń nieodpłatnych faktycznie otrzymanych. Z kolei ustalenie przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia wymaga wskazania osoby będącej beneficjentem świadczenia.

Zatem, w przypadku gdy osoby ubezpieczone nie zostały z góry określone w umowie (ewentualnie w załączniku do umowy, aneksie lub innym dokumencie) w sposób pozwalający na ich jednoznaczną identyfikację, jako osób ubezpieczonych od odpowiedzialności cywilnej, nie jest możliwe ustalenie przychodu w postaci otrzymania nieodpłatnych świadczeń przez poszczególnych ubezpieczonych. Brak jest bowiem podstaw do przyporządkowania im składek w dacie zawarcia umowy i opłacenia ich przez Spółkę. W rezultacie zapłacona składka nie będzie skutkować powstaniem przychodu u Zarządzającego. Tym samym Spółka nie będzie naliczała i pobierała zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak IPPB4/4511-918/16-2/MS2 z dnia 30 września 2016 r. oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach znak IBPBII/1/415-566/13/AA z dnia 21 sierpnia 2013 r.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku przedstawiono własne stanowisko dotyczące powstania przychodu w związku ze zwrotem lub opłaceniem przez Spółkę kosztów szkoleń, konferencji i spotkań o charakterze biznesowym.

W opinii Zarządzającego, zwrot lub opłacenie przez Spółkę kosztów udziałów w konferencjach, szkoleniach lub spotkaniach o charakterze biznesowym (związanych z działalnością Spółki) nie spowoduje po stronie Zarządzającego przychodu z powyższego tytułu.

Zwrot lub opłacenie przez Spółkę kosztów uczestnictwa Zarządzającego w konferencjach i spotkaniach biznesowych niezbędnych do prowadzenia spraw Spółki oraz związanych z przedmiotem działalności Spółki, nie stanowią dla Zarządzającego przychodu. Prowadzenie spraw Spółki, związanych z jej przedmiotem działalności, jest jednym z obowiązków Zarządzającego wynikających z umowy o świadczenie usług zarządzania Spółką. Nie sposób zatem mówić o powstaniu przychodu po stronie Zarządzającego, gdyż udział w konferencjach i spotkaniach biznesowych jest jednym z warunków skutecznego wykonania umowy. Odmowa wykonania tych obowiązków, związana jest z niewywiązaniem się lub nienależytym wywiązywaniem się Zarządzającego z zapisów umowy o świadczenie usług zarządzania i mogłaby skutkować m.in. rozwiązaniem umowy.

Udział w szkoleniach sprawia, że Zarządzający poszerza swoją wiedzę, kwalifikację i umiejętności, które są niezbędne do wykonywanie przedmiotu umowy o świadczenie usług zarządzania Spółką. Podpisując umowę Zarządzający oświadczył, że dysponuje wiedzą, doświadczeniem i kwalifikacjami niezbędnymi do należytego wykonania przedmiotu umowy. Rozwijająca się gospodarka, innowacje oraz nieustające zmiany w przepisach prawa, powodują potrzebę ustawicznego dokształcania się i doskonalenia, aby wiedza i kwalifikacje, jakimi dysponuje Zarządzający była właściwa do świadczenia usług zarządzania Spółką. Z powyższego można wnioskować, że uczestnictwo w szkoleniach stanowi swego rodzaju obowiązek Zarządzającego, aby realizacja umowy o świadczenie usług zarządzania Spółką dokonywana była na określonym poziomie profesjonalizmu.

Reasumując zwrot lub opłacenie przez Spółkę kosztów udziałów w konferencjach, szkoleniach lub spotkaniach o charakterze biznesowym nie spowoduje u Zarządzającego powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   powstania przychodu w związku ze zwrotem Wnioskodawcy kosztów z tytułu podróży oraz zwrotem kosztów używania samochodu osobowego niebędącego własnością Spółki do jazd lokalnych **jest prawidłowe,**
*   powstania przychodu w związku ze zwrotem lub opłaceniem przez Spółkę kosztów ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej **jest nieprawidłowe,**
*   powstania przychodu w związku ze zwrotem lub opłaceniem przez Spółkę kosztów szkoleń, konferencji i spotkań o charakterze biznesowym **jest prawidłowe,**
*   powstania przychodu w związku z użytkowaniem urządzeń teleinformatycznych i środków transportu będących własnością Spółki **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Ogólne pojęcie przychodu ustawodawca zdefiniował w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Definicja przychodu zawarta w art. 11, jak również określone w nim zasady ustalania wartości tego przychodu (w tym świadczeń w naturze lub innych nieodpłatnych świadczeń) mają charakter ogólny, a zatem mają zastosowanie wówczas, gdy nie występują regulacje szczegółowe, inaczej normujące danego rodzaju przychód lub zasady jego ustalania.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do treści art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z kolei na podstawie art. 11 ust. 2a cyt. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Za przychód należy uznać zatem każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne − to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu − przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Mając na uwadze powyższe, przychodem Zarządzającego będzie zarówno wartość wynagrodzenia wynikającego z umowy o świadczenie usług zarządzania, jak i inne świadczenia pozapłacowe, które przysługują mu na podstawie tej umowy i stanowią dla niego definitywne przysporzenie.

Jak wynika z treści wniosku, zgodnie z postanowieniami umów o zarządzanie oraz o zasadach zwrotu kosztów związanych z zarządzaniem, Spółka zobowiązana jest do zwrotu ponoszonych przez Zarządzającego, związanych bezpośrednio z powierzonymi obowiązkami, kosztów podróży służbowych oraz kosztów używania samochodu prywatnego do celów wykonywania umowy o świadczenie usług zarządzania, a także do pokrycia kosztów używania do jazd lokalnych samochodu osobowego niebędącego własnością Spółki.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że zwrot przez Spółkę Zarządzającemu wydatków związanych z podróżami krajowymi i zagranicznymi wykonywanymi w ramach obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie skutkuje powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu. Należy jednak zauważyć, że nie wszystkie świadczenia otrzymane przez osoby fizyczne podlegają opodatkowaniu.

Katalog zwolnień przedmiotowych określony w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje w pkt 16 zwolnienie od podatku diet i innych należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

– do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnym przepisem, o którym mowa powyżej jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U z 2013 r., poz.167).

Z § 1 ww. rozporządzenia wynika, że rozporządzenie to określa wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi, zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej:

1.  na obszarze kraju, zwanej dalej „podróżą krajową”;
2.  poza granicami kraju, zwanej dalej „podróżą zagraniczną”.

W myśl § 2 ww. rozporządzenia z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1.  diety;
2.  zwrot kosztów:
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Przepisy tego rozporządzenia podają także limity wydatków, do ponoszenia których zobowiązany jest pracodawca, a tym samym limity uprawniające do zastosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać jednak należy, że aby przedmiotowe świadczenia – do wysokości określonej w odrębnych przepisach – korzystały ze zwolnienia muszą zostać spełnione warunki wynikające z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

1.  w celu osiągnięcia przychodów lub
2.  w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
3.  przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
4.  przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

W świetle powyższego, otrzymanie przez Zarządzającego świadczenia w postaci zwrotu przez Spółkę kosztów podróży służbowych oraz świadczenia z tytułu zwrotu kosztów używania prywatnego samochodu w podróżach może być objęte zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b cyt. ustawy, o ile spełnione są inne warunki związane z korzystaniem z tej preferencji.

Kluczowym jest jednak użyty przez ustawodawcę zwrot „podróż” zarówno w lit. a dotyczącej podróży służbowej pracownika, jak i w lit. b odnoszącej się do osoby niebędącej pracownikiem. Różnica treści lit. a i b związana jest wyłącznie z faktem, że w podróży służbowej może pozostawać jedynie pracownik, gdyż regulacje w tym zakresie zawiera Kodeks pracy. Stąd w odniesieniu do osób niepozostających w stosunku pracy (stosunkach pokrewnych) można mówić jedynie o podróży, a nie o podróży służbowej, w rozumieniu Kodeksu pracy. Niezależnie jednak od powyższego, pojęcie „podróż” należy rozumieć identycznie.

Przywołać w tym miejscu należy definicję podróży służbowej zawartą w przepisach ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r., poz. 108, z późn. zm.). Zgodnie z art. 775 § 1 Kodeksu pracy, za podróż służbową uznaje się wykonywanie przez pracownika na polecenie pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, bądź stałe miejsce pracy pracownika. Zatem niezależnie od stosunków pomiędzy pracodawcą a pracownikiem, przyjąć należy, że podróżą w sensie ogólnym jest wykonywanie zadania poza miejscowością, w której znajduje się siedziba spółki bądź stałe miejsce wykonywania zadań.

W konsekwencji ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzystać będzie zwrot kosztów podróży służbowych oraz zwrot kosztów używania samochodu niebędącego własnością Spółki w celu odbycia podróży służbowej.

W świetle powyższego, Wnioskodawca, któremu Spółka zwraca koszty podróży służbowych oraz zwraca koszty związane z używaniem prywatnego samochodu w celu odbycia podróży służbowych uzyskiwać będzie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże przychód ten, w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 13 ww. ustawy, korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania do wysokości określonych w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Należy jednak podkreślić, że jeżeli zwracane przez Spółkę ww. koszty będą wyższe od limitów określonych w przedmiotowym rozporządzeniu, to nadwyżka ponad te limity podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie natomiast korzystać zwrot kosztów z tytułu używania przez Wnioskodawcę prywatnego samochodu w jazdach lokalnych (w obrębie miejscowości, w której znajduje się siedziba Spółki).

Świadczenie to nie będzie korzystało również ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23b ww. ustawy, zgodnie z którym wolny od podatku dochodowego jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw – do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika; przepis art. 23 ust. 7 stosuje się odpowiednio.

Powyższa regulacja ogranicza bowiem krąg osób mogących skorzystać z omawianego zwolnienia tylko do pracowników i to wyłącznie takich, którym przepisy odrębnych ustaw gwarantują możliwość przyznania prawa do zwrotu kosztów poniesionych z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, bądź nakładają na pracodawcę obowiązek zwrotu pracownikowi tych kosztów. W pozostałych przypadkach wypłacane świadczenie z tytułu wykorzystywania w jazdach lokalnych prywatnego samochodu stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe oznacza, że zwrot wydatków z tytułu używania w jazdach lokalnych samochodu osobowego stanowiącego własność Wnioskodawcy będzie stanowić dla Zainteresowanego przychód podlegający opodatkowaniu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie powstania przychodu w związku ze zwrotem Wnioskodawcy kosztów z tytułu podróży oraz zwrotem kosztów używania samochodu osobowego niebędącego własnością Spółki do jazd lokalnych jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzą również skutki podatkowe zwrotu lub opłacenia przez Spółkę kosztów ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej obejmującej Zarządzającego.

Zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę. W myśl art. 808 § 1 zdanie pierwsze Kodeksu cywilnego, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Natomiast stosownie do zapisu art. 822 ww. ustawy, przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

Z treści powyższych przepisów wynika, że umowa ubezpieczenia OC nie musi koniecznie dotyczyć osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem ubezpieczenia będzie odpowiedzialność za szkody spowodowane przez inną osobę (np. osobę wykonującą funkcje zarządcze). Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje – co do zasady – powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Jest to bowiem odstępstwo od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

Jak wskazano w treści wniosku, w celu zabezpieczenia wykonywania zobowiązań, Zarządzający zobowiązał się do zawarcia i kontynuowania umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania niniejszej umowy oraz sprawowania funkcji członka Zarządu Spółki. Natomiast w umowie określającej zasady zwrotu kosztów związanych z zarządzaniem, Spółka zobowiązała się do zwrotu poniesionych przez Zarządzającego kosztów zawarcia umowy ubezpieczenia. Ponadto w dniu 10 lipca 2017 r. Spółka zawarła umowę ubezpieczenia szkód powstałych w następstwie roszczeń zawiązanych z zarządzaniem, nadzorowaniem i pełnieniem podobnych funkcji w Spółce przez członków Zarządu. Umowa ubezpieczenia przewiduje, że ubezpieczającym jest Spółka, natomiast ubezpieczonymi grupa wszystkich przeszłych, obecnych i przyszłych członków zarządu. Na polisie nie są wskazanie imiennie osoby objęte ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej.

W świetle powyższego, w sytuacji gdy Spółka dokonuje Zarządzającemu zwrotu wydatków, które on poniósł w związku z zawarciem przez siebie umowy ubezpieczenia, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jak wynika bowiem z treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku świadczenia pieniężnego dla powstania przychodu wystarczające jest jego postawienie do dyspozycji lub otrzymanie, a wówczas przysporzenie jest niewątpliwe i bezwarunkowe (oznacza zwiększenie aktywów).

Odnosząc się natomiast do sytuacji, w której to Spółka zawiera umowę ubezpieczenia, niewątpliwą korzyścią majątkową dla Zarządzającego będzie zyskanie ochrony płynącej z umowy ubezpieczeniowej przy jednoczesnym nie ponoszeniu wydatków na uzyskanie tej ochrony. To Spółka bowiem zawrze umowę ubezpieczenia i Spółka będzie opłacać składkę na to ubezpieczenie. Dzięki takiemu działaniu u Zarządzającego dojdzie do przysporzenia majątku, gdyż inny podmiot poniesie koszt finansowy ubezpieczenia, a tym samym nie będzie musiał on uszczuplać swojego majątku.

Jednocześnie fakt, że umowa będzie miała charakter bezimienny, nie stanowi trwałej przeszkody do uznania tegoż świadczenia za przychód i ustalenia wysokości przychodu przypadającego na konkretną osobę. Z wniosku jednoznacznie wynika, że na dzień zapłacenia składki, krąg osób objętych ubezpieczeniem – mimo, że nie będą one wymienione z imienia i nazwiska – będzie zamknięty, ograniczony, przedmiotowa umowa obejmie członków Zarządu Spółki. Wiadomo zatem będzie, które osoby objęte są ubezpieczeniem. Wnioskodawca będzie znał osoby objęte ubezpieczeniem z imienia i nazwiska i w rezultacie będzie mógł wskazać każdą osobę, która jest objęta tym ubezpieczeniem, a także okres, w którym korzysta z ochrony ubezpieczeniowej. Uwzględniając następnie wysokość zapłaconej składki będzie mógł ustalić wysokość przychodu uzyskanego przez daną osobę, w tym przez Zarządzającego.

W konsekwencji uznać należy, że składki opłacane przez Wnioskodawcę tytułem ubezpieczenia będą stanowić nieodpłatne świadczenia w rozumieniu przepisów art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskiwane przez osoby objęte tym ubezpieczeniem. Przychód po stronie Zarządzającego powstanie w momencie poniesienia tych świadczeń przez Wnioskodawcę, a więc w momencie zapłaty składki ubezpieczeniowej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie powstania przychodu w związku ze zwrotem lub opłaceniem przez Spółkę kosztów ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej jest nieprawidłowe.

W ramach zawartej umowy Spółka zobowiązała się również do ponoszenia kosztów udziału w konferencjach, szkoleniach lub spotkaniach biznesowych związanych z działalnością Spółki, w których uczestniczy Wnioskodawca.

W przypadku, gdy Spółka finansuje Zarządzającemu koszty uczestnictwa w konferencjach i spotkaniach branżowych (które nie mają na celu podnoszenia wiedzy Zarządzającego, a ich celem jest promowanie Spółki, reprezentacja Spółki) należy przyjąć, że koszty te są wydatkami na reprezentację Spółki na zewnątrz, a w konsekwencji, sfinansowanie Wnioskodawcy ww. wydatków nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Należy bowiem zauważyć, że reprezentowanie Spółki na zewnątrz, jako członek organu zarządzającego jest co do zasady jednym z obowiązków Wnioskodawcy określonych w zawartej ze Spółką umowie. Nie sposób zatem mówić o powstaniu przychodu po stronie Wnioskodawcy w sytuacji, gdy uczestnictwo w konferencji, czy spotkaniu biznesowym i reprezentacja Spółki jest jednym z warunków wykonywania umowy, a odmowa wykonania tego obowiązku mogłaby skutkować np. rozwiązaniem umowy.

Z kolei w przypadku sfinansowania przez Spółkę kosztów uczestnictwa w szkoleniach stwierdzić należy, że co do zasady tego typu świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W sytuacji, gdy udział Zarządzającego w szkoleniu nastawiony jest na poszerzenie jego indywidualnej wiedzy i umiejętności, Zarządzający otrzymuje konkretne przysporzenie majątkowe, bowiem gdyby nie pokrycie tych wydatków przez Spółkę – Zarządzający musiałby ponieść taki koszt z własnych środków. W takiej sytuacji bezsprzecznie nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem z literalnego brzmienia tego przepisu jednoznacznie wynika, że zwolnienie odnosi się wyłącznie do pracowników, tj. osób zatrudnionych w ramach stosunku pracy.

Wyjątkiem od powyższej zasady jest jedynie przypadek, gdy Zarządzający został zobowiązany (np. w ramach zawartej umowy) do obowiązkowego uczestnictwa w konkretnych szkoleniach. W uzupełnieniu opisu stanu faktycznego Wnioskodawca wprost poinformował, że szkolenia, związane są bezpośrednio z wykonywaniem czynności służbowych przewidzianych w umowie o świadczenie usług zarządzania Spółką oraz są niezbędne do wykonywania profesjonalnych obowiązków na wysokim poziomie; mają one na celu wyłącznie podnoszenie wiedzy, kwalifikacji i umiejętności w przedmiotowym zakresie, a co za tym idzie stanowią realizację obowiązku wynikającego z zawartej przez Zarządzającego umowy o świadczenie usług zarządzania Spółką. Zatem w takiej sytuacji nie sposób mówić o powstaniu przychodu po stronie Wnioskodawcy, gdyż uczestnictwo w takich szkoleniach jest jednym z warunków wykonywania umowy. W takiej sytuacji, podobnie jak w przypadku konferencji czy spotkania biznesowego, nie sposób mówić o powstaniu przychodu po stronie podatnika, gdy uczestnictwo w danych szkoleniach jest jednym z warunków wykonywania umowy, a odmowa wykonania tego obowiązku mogłaby skutkować np. rozwiązaniem umowy. W sytuacji, w której podatnik obowiązkowo odbywa szkolenie, które leży w interesie Spółki i za które sam podatnik nie zapłaciłby nie można zatem mówić o powstaniu jakiegokolwiek przychodu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie powstania przychodu w związku ze zwrotem lub opłaceniem przez Spółkę kosztów szkoleń, konferencji i spotkań o charakterze biznesowym jest prawidłowe.

Ponadto Spółka zobowiązała się zapewnić Zarządzającemu stosowną powierzchnię biurową wraz z wyposażeniem, urządzenia teleinformatyczne w siedzibie Spółki oraz środki transportu i inne składniki mienia Spółki, w zakresie niezbędnym do prawidłowego wykonania przedmiotu umowy o świadczenie usług zarządzania.

Istotą umowy o świadczenie usług zarządzania jest odpłatne i stałe zarządzanie przedsiębiorstwem zleceniodawcy w jego imieniu i na jego rzecz. Składniki majątku przedsiębiorstwa wykorzystywane przez członka zarządu do celów służbowych mają ułatwić członkowi zarządu zarządzanie i kierowanie przedsiębiorstwem. Wykorzystanie pozostawionego do dyspozycji członka zarządu majątku firmy nie może być uznane za nieodpłatne świadczenie na jego rzecz w sytuacji, gdy owe składniki majątku są wykorzystane jedynie do celów służbowych służących realizacji zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania. Umożliwienie członkowi zarządu korzystania ze składników majątku Spółki, w której jest on zatrudniony na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania, należy traktować jako formę zabezpieczenia przez Spółkę realizacji powyższej umowy.

W związku z powyższym, nie można przyjąć, że osoba zatrudniona w firmie na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania – oprócz przychodu wynikającego z odpłatności za czynności wykonywane w ramach tej umowy – uzyskuje dodatkowy przychód z nieodpłatnych świadczeń z tytułu korzystania z majątku należącego do Spółki. Dopiero w sytuacji, w której majątek Spółki byłby wykorzystywany przez Wnioskodawcę dla celów osobistych, można mówić o nieodpłatnym świadczeniu i powstaniu przysporzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem uznać należy, że użytkowanie bezpośrednio do celów służbowych infrastruktury biurowej i organizacyjnej oraz składników majątkowych Spółki (urządzenia teleinformatyczne, środki transportu), nie powoduje u Wnioskodawcy powstania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki ponoszone są bowiem w interesie Spółki, a co za tym idzie Zarządzający nie otrzymuje jakiegokolwiek nieodpłatnego świadczenia stanowiącego przysporzenie majątkowe.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie powstania przychodu w związku z użytkowaniem urządzeń teleinformatycznych i środków transportu będących własnością Spółki jest prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Ponadto, biorąc pod uwagę dołączone do wniosku dokumenty należy wskazać, że ze względu na specyfikę postępowania interpretacyjnego organ upoważniony do wydania interpretacji indywidualnej orzeka tylko i wyłącznie w obrębie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Co oznacza, że organ rozpatrujący konkretną sprawę nie ma możliwości modyfikowania (uzupełniania, odtwarzania) stanu faktycznego tej sprawy, nie prowadzi również postępowania dowodowego w trybie działu IV Ordynacji podatkowej. Stąd też dołączone do wniosku dokumenty nie podlegały analizie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo tut. Organ informuje, że wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług zostanie rozstrzygnięty w późniejszym terminie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.