Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-809/14-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-01-21
Teza: Czy Spółka postąpi poprawnie, w sytuacji gdy zleceniodawca złoży oświadczenie o przekroczeniu 183 dni w Niemczech i zamiarze opłacania podatków w Niemczech, nadal będzie potrącać podatek z uwagi na brak obowiązku opłacania podatku przez zleceniodawcę w Niemczech?
Słowa kluczowe: Niemcy; opieka; pobyt; podatek; płatnik; umowa-umowa zlecenia; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.) uzupełnione pismem z dnia 23 grudnia 2014 r. (data nadania 23 grudnia 2014 r., data wpływu 29 grudnia 2014 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 19 grudnia 2014 r. Nr IPPB4/415-809/14-2/JK (data nadania 19 grudnia 2014 r., data doręczenia 22 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłaty wynagrodzenia przysługującego zleceniobiorcom wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu wypłaty wynagrodzenia przysługującego zleceniobiorcom wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 19 grudnia 2014 r. Nr IPPB4/415-809/14-2/JK (data nadania 19 grudnia 2014 r., data doręczenia 22 grudnia 2014 r.), tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

Pismem z dnia z dnia 23 grudnia 2014 r. (data nadania 23 grudnia 2014 r., data wpływu 29 grudnia 2014 r.), powyższe uzupełniono w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza prowadzić działalność gospodarczą obejmującą świadczenie usług opieki nad osobami starszymi lub niepełnosprawnymi. Spółka będzie wysyłać swoich zleceniobiorców do wykonywania usług na terenie Unii Europejskiej (głównie Niemiec). W tym celu Wnioskodawca zawierać będzie z osobami fizycznymi umowy zlecenia, w ramach których przewidziana będzie możliwość podróży w celu wykonania obowiązków zleceniobiorcy w ramach przedmiotu umowy zlecenia.

Spółka nie będzie posiadać w tych państwach ani zakładu, ani stałej placówki. Centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) Zleceniobiorców będzie znajdować się na terytorium Polski. Okres wykonywania przez zleceniobiorców czynności opieki w Niemczech może przekroczyć 183 dni w 12 następujących po sobie miesiącach. Wskazać należy również, że zleceniobiorcy z którymi zawierane będą umowy zlecenia na wykonywanie prac nie będą prowadzić działalności gospodarczej, ani nie będą mieć zarejestrowanej pozarolniczej działalności gospodarczej. Zleceniobiorcy w celu wykonywania swoich obowiązków służbowych nie dysponują stałą placówką na terenie Niemiec.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka postąpi poprawnie, w sytuacji gdy zleceniodawca złoży oświadczenie o przekroczeniu 183 dni w Niemczech i zamiarze opłacania podatków w Niemczech, nadal będzie potrącać podatek z uwagi na brak obowiązku opłacania podatku przez zleceniodawcę w Niemczech?

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo przekroczenia przez zleceniobiorców okresu 183 dni pobytu w Niemczech, nadal będzie ciążył na Spółce obowiązek poboru i odprowadzenia podatku dochodowego (zaliczki na podatek dochodowy) w związku z wynagrodzeniem wypłacanym zleceniobiorcom wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski.

Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 4a ww. ustawy, powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec, dochody Zleceniobiorcy mającego miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce, bez względu na to, gdzie są osiągane, podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Wymieniony w przepisach okres 183 dni nie ma znaczenia dla opodatkowania zleceniobiorców.

Wskazany okres dotyczy bowiem wynagrodzeń ze stosunku pracy, a nie dochodów uzyskiwanych na podstawie umowy zlecenia. Takie dochody opodatkowane będą na zasadach określonych w art. 22 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w związku z art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nawet jeżeli zleceniobiorcy w opisanym zdarzeniu podlegaliby opodatkowaniu z uwagi na ich miejsce zamieszkania zarówno w Polsce (art. 3 cyt. ustawy), jak i w Niemczech (pobyt powyżej 183 dni), to taka kolizja w myśl art. 4 ust. 2 lit. a) ww. umowy rozstrzygnięta zostanie na korzyść Rzeczypospolitej Polskiej, gdzie zleceniobiorcy posiadają stałe miejsce zamieszkania.

Dochody te opodatkowane będą więc w Polsce. Pobór i odprowadzanie podatku dochodowego (zaliczki na podatek dochodowy) w związku wynagrodzeniem wypłacanym zleceniobiorcom wykonującym umowę zlecenia poza granicami Polski w myśl art. 41 ww. ustawy będzie nadal ciążył na Wnioskodawcy.

Zdaniem Spółki, zleceniobiorców należy opodatkować według zasad polskich bez względu na okres przebywania na terytorium Niemiec.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 umowy między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90) dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywanego wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje stałą placówką, wówczas dochód może być opodatkowany w drugim Państwie jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej placówce.

Zaznaczyć należy, że zleceniobiorcy uzyskują dochody ze świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy w ramach umowy zlecenia, a nie z pracy najemnej, zatem ograniczenie czasowe dotyczące 183 dni nie ma w tym przypadku zastosowania.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy jest on zobowiązany do opodatkowania zleceniobiorców przebywających na terenie Niemiec także po przekroczeniu okresu 183 dni podczas roku podatkowego zgodnie z polskimi przepisami podatkowymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy

W myśl art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do postanowień art. 4a ww. ustawy przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z treści wniosku wynika, że Spółka zamierza prowadzić działalność gospodarczą obejmującą świadczenie usług opieki nad osobami starszymi lub niepełnosprawnymi. Spółka będzie wysyłać swoich zleceniobiorców do wykonywania usług na terenie Unii Europejskiej (głównie Niemiec). W tym celu Wnioskodawca zawierać będzie z osobami fizycznymi umowy zlecenia, w ramach których przewidziana będzie możliwość podróży w celu wykonania obowiązków zleceniobiorcy w ramach przedmiotu umowy zlecenia. Spółka nie będzie posiadać w tych państwach ani zakładu, ani stałej placówki. Centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) Zleceniobiorców będzie znajdować się na terytorium Polski. Okres wykonywania przez zleceniobiorców czynności opieki w Niemczech może przekroczyć 183 dni w 12 następujących po sobie miesiącach. Zleceniobiorcy, z którymi zawierane będą umowy zlecenia na wykonywanie prac nie będą prowadzić działalności gospodarczej, ani nie będą mieć zarejestrowanej pozarolniczej działalności gospodarczej. Zleceniobiorcy w celu wykonywania swoich obowiązków służbowych nie dysponują stałą placówką na terenie Niemiec.

W stosunku do przedstawionego powyżej zdarzenia będącego przedmiotem niniejszej interpretacji znajdą zastosowanie odpowiednie uregulowania umowy z dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz.U. z 2005 r.,Nr 12, poz. 90).

Stosownie do art. 4 ust. 1 ww. umowy, w rozumieniu niniejszej umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. umowy, dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywanego wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie, w celu wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taka placówką, wówczas dochód może być opodatkowany w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może być przypisany tej stałej placówce.

Stosownie do art. 14 ust. 2 cyt. umowy, określenie „wolny zawód” obejmuje w szczególności samodzielnie wykonywaną działalność naukową, literacką, artystyczną, wychowawczą lub edukacyjną, jak również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy, adwokatów i radców prawnych, inżynierów, architektów, dentystów, doradców podatkowych i biegłych rewidentów.

Z przestawionego zdarzenia jasno wynika, że osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania w Polsce będą wykonywali usługi na podstawie umowy zlecenia w imieniu Wnioskodawcy w zakresie opieki nad starszymi osobami na terenie Niemiec. Zleceniobiorcy nie posiadają stałej placówki, o której mowa w powyższym art. 14 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zatem, przychód osiągany przez zleceniobiorców z tytułu ww. umów zleceń podlega – stosownie do uregulowań ww. umowy – opodatkowaniu tylko i wyłącznie w państwie rezydencji zleceniobiorców, tj. w Polsce.

Ponadto zauważyć należy, że we wniosku Spółka wyraźnie wskazała, że zleceniobiorcy uzyskują dochody ze świadczenia usług w jej imieniu w ramach umowy zlecenia, a nie z pracy najemnej. Zatem ograniczenie czasowe dotyczące 183 dni w dwunastu następujących po sobie miesiącach nie ma w tym przypadku zastosowania, gdyż do opodatkowania wskazanych dochodów nie mogą mieć zastosowania postanowienia art. 15 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Przepis ten reguluje bowiem zasady opodatkowania przychodów osiąganych z pracy najemnej, a nie z umowy zlecenia, zaliczanych do kategorii tzw. wolnych zawodów.

Zatem przenosząc powyższe stwierdzenia na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika (Spółki) z tytułu świadczeń wypłacanych zleceniobiorcom wykonującym umowę zlecenia należy zaakcentować, że ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy zidentyfikował jako odrębne źródło przychodu – działalność wykonywaną osobiście.

Zgodnie z art. 13 ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się m.in. (art. 13 pkt 8) przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zakwalifikowanie przychodów do działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy, powoduje, że na osobach fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, osobach prawnych i ich jednostkach organizowanych oraz jednostkach organizacyjnych mniemających osobowości prawnej, jako płatnikach dokonujących wypłat z powyższych tytułów, ciąży obowiązek określony w art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne mniemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a ww. ustawy).

Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku, gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych (art. 42 ust. 1 cyt. ustawy).

W myśl art. 42 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Jednakże roczne deklaracje dotyczące podatku pobranego zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przesyłają do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio.

Ponadto, zgodnie z art. 42 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 1, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika – imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11).

Reasumując, w świetle powołanych powyżej przepisów, należy stwierdzić, że na dokonującym wypłat (Spółce) z tytułu umów zleceń opisanych we wniosku (opodatkowanych tylko i wyłącznie w Polsce) – ze względu na okoliczność ich kwalifikacji do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będzie ciążył obowiązek poboru zaliczki na podatek dochodowy, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy oraz obowiązek wystawienia informacji dla zleceniobiorców o pobranych zaliczkach na druku PIT-11 pomimo przekroczenia pobytu zleceniobiorców w Niemczech okresu 183 dni w ciągu 12 następujących po sobie miesięcy.

Stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.