Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.726.2023.2.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-06
Teza: Poszczególne transze dotacji nie stanowią podstawy opodatkowania. Będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego wyłącznie w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych.
Słowa kluczowe: dotacja; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt; wyposażenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik); Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w części dotyczącej braku opodatkowania otrzymanej dotacji oraz nieprawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania otrzymanej dotacji oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. (…). Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 13 lutego 2024 r. (wpływ 16 lutego 2024 r.) Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Ośrodek (…) jest Fundacją ze statusem OPP. Celem fundacji jest pomoc zwierzętom, a w szczególności:

(…)

Fundacja realizuje swoje cele poprzez:

*   zlecenie wykonania określonych zadań przez lekarza weterynarii;
*   inicjowanie i organizowanie opieki nad zwierzętami;
*   gromadzenie środków na udzielanie pomocy zwierzętom;
*   pozyskiwanie obiektów na placówki lecznicze i opiekuńcze;
*   współpracę z władzami samorządowymi, rządowymi i organizacjami pozarządowymi w zakresie wymienionym w celach działania Fundacji;
*   organizację warsztatów edukacyjnych i kampanii informacyjnych wśród społeczeństwa, aby wzmocnić i rozwijać świadomość ekologiczną;
*   wydawanie i udostępnianie materiałów dydaktycznych; pozyskiwanie sponsorów i środków finansowych mogących wesprzeć działalność Fundacji;
*   tworzenie i wspieranie wolontariatu;
*   gromadzenie środków z dobrowolnych wpłat i darowizn.

Ośrodek jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach swojej działalności Ośrodek wykonuje czynności:

*   związane z odpłatną działalnością statutową, opodatkowane podatkiem od towarów i usług (usługi edukacyjne);
*   zwolnione od podatku VAT;
*   związane z nieodpłatną działalnością statutową.

11 grudnia 2023 r. Ośrodek otrzymał informację o pozytywnym rozpatrzeniu wniosku złożonego do Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska. Podatnik będzie korzystał jako beneficjent z dofinansowania swojego projektu w ramach Programu priorytetowego (…). Projekt będzie realizowany w latach 2024-2025. Podstawą do otrzymywania przez podatnika środków będzie umowa zawarta z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska.

Na podstawie umowy podatnik zobowiąże się do realizacji projektu „(…)”. Głównym celem projektu jest polepszenie jakości opieki, leczenia i rehabilitacji (…) zwierząt. Działania Ośrodka skupiają się na przywracaniu sprawności (…) zwierzętom tak, aby mogły wrócić do natury, a tym samym utrzymanie bioróżnorodności w środowisku.

Celami podmiotowego przedsięwzięcia są:

*   adaptacja pomieszczenia na gabinet weterynaryjny;
*   jak najszybsze i trafne diagnozowanie chronionych (…) zwierząt;
*   sprawne ustabilizowanie stanu rekonwalescenta w pierwszych godzinach od przyjęcia go pod opiekę;
*   polepszenie jakości pomocy weterynaryjnej i opieki codziennej;
*   wykonywanie niezbędnych badań na miejscu;
*   zminimalizowanie stresu i ryzyka związanych z nim powikłań lub urazów (…) zwierząt przez wykluczenie konieczności transportowania ich na specjalistyczne badania do współpracującej z Wnioskodawcą Kliniki Weterynaryjnej w (\`(...)\`);
*   wykluczenie możliwości zgonów wynikających ze stresu podczas transportu;
*   poprawienie wydajności, a także komfortu pracy specjalistów.

Koszty kwalifikowane pokrywane będą z dotacji Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska w 90%. Pozostała część będzie pokryta z dotacji celowej Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (…) oraz środków własnych. Do najważniejszych wydatków które będą pokrywane ze środków z dotacji należą m.in.:

*   zakup laptopa;
*   zakup zestawu radiologii bezpośredniej;
*   zakup zestawu przenośnego aparatu ultrasonograficznego;
*   zakup zestawu aparatu do narkozy wziewnej;
*   zakup zestawu narzędzi zabiegowych;
*   zakup stołu zabiegowego;
*   zakup lampy zabiegowej;
*   zakup sterylizatora;
*   zakup analizatora biochemicznego;
*   zakup koncentratora tlenu;
*   zakup profesjonalnej parownicy;
*   adaptacja pomieszczenia;
*   koordynacja projektu.

Wszystkie koszty bezpośrednie, które będą zwracane ze środków z dotacji, będą związane wyłącznie z projektem.

Zgodnie z założeniami projektu Ośrodek zobowiązany jest do zachowania trwałości Projektu w okresie 5 lat od daty płatności końcowej. Ośrodek pozostanie właścicielem zaadaptowanego pomieszczenia i zakupionego sprzętu w ramach projektu i będzie ponosić koszty związane z utrzymaniem wyposażenia, działalnością badawczą i personelem.

Dotacja na realizację projektu wypłacana będzie w 95% formie zaliczki, a w 5% w formie refundacji, w terminach i wysokości określonej w harmonogramie wypłat będącym częścią umowy. W związku z zawarciem umowy, na rachunek bankowy wpływać będą środki, które Wnioskodawca będzie wykorzystywać na finansowanie ściśle określonych w umowie wydatków, związanych z realizacją zadania. Wypłata kolejnych transz uzależniona będzie od spełnienia przez Wnioskodawcę szeregu warunków, np. udowodnienia wysokości wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu. We wniosku założono, że wydatki będą finansowane w kwocie brutto. Podatek VAT, zgodnie z umowami o dofinansowanie projektów, będzie wydatkiem kwalifikowanym, tj. finansowanym z dotacji.

Zaadaptowane pomieszczenie, które powstanie w wyniku realizacji Projektu oraz zakupiony sprzęt, po zakończeniu projektu będą wykorzystywane do wykonywania działalności statutowej nieodpłatnej.

Według art. 3 ustawy Prawo Przedsiębiorców Fundacja nie prowadzi działalności gospodarczej, określanej jako zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Ośrodek (…) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu PKD:

*   94.99.Z, działalność pozostałych organizacji członkowskich, gdzie indziej niesklasyfikowana;
*   75.00.Z, działalność weterynaryjna;
*   58.19.Z, pozostała działalność wydawnicza;
*   72.19.Z, badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych;
*   85.59.B, pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane;
*   55.20.Z, obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania.

Główne usługi wykonywane w Ośrodku: usługi weterynaryjne (leczenie i rehabilitacja (…) zwierząt), edukacyjne, szkoleniowe dla takich podmiotów jak: samorządy (gminy, powiaty, miasta), instytucje państwowe, szkoły, firmy.

Opisany we wniosku projekt obejmuje tylko adaptację i wyposażenie gabinetu weterynaryjnego.

Ośrodek nie będzie realizował usług w ramach opisanego projektu.

W przypadku nieotrzymania dofinansowania, Ośrodek nie będzie miał możliwości realizacji projektu.

Zakupione w ramach projektu towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu od towarów i usług.

Nabyte w ramach projektu towary i usługi będą służyć różnym rodzajom działalności. Wnioskodawca będzie w stanie przyporządkować ponoszone wydatki w zakresie wykonywanych usług zgodnie ze strukturą wydatków:

*   usługi wykonane ze środków dotacji, dofinansowań darowizn - niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
*   usługi rozliczane na podstawie faktur sprzedaży - opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

### Pytanie

1) Czy w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT poszczególne transze dotacji otrzymane przez Wnioskodawcę na podstawie opisanej powyżej umowy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarowi usług?

2) Czy Wnioskodawca ma prawo obniżyć VAT należny od sprzedaży niezwiązanej z dotacją o podatek naliczony związany z zakupem towarów i usług służącym bezpośrednio w całości realizacji projektu?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad.1

Zdaniem Ośrodka, otrzymana dotacja na pokrycie kosztów projektu nie będzie stanowić wynagrodzenia, o którym mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z powyższym dotacja, subwencja czy inna dopłata o podobnym charakterze nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli nie można wykazać bezpośredniego jej wpływu na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, otrzymane dofinansowanie będzie przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z realizacją projektu mających na celu zaadaptowanie pomieszczenia na gabinet weterynaryjny oraz zakup niezbędnego sprzętu. W tym przypadku, otrzymana dotacja nie będzie związana z konkretną, oznaczoną dostawą albo usługą i nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy tą dotacją, a świadczeniem usług. W związku z tym, otrzymana dotacja nie będzie stanowić wynagrodzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad.2

Zdaniem Ośrodka, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, Ośrodek nie ma możliwości obniżenia podatku VAT należnego od sprzedaży niezwiązanej z dotacją o podatek naliczony związany z zakupem towarów i usług służącym bezpośrednio w całości realizacji projektu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej braku opodatkowania otrzymanej dotacji oraz nieprawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary (usługi) te są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Natomiast na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z ust. 2c analizowanego artykułu:

przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy:

podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy:

przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Stosownie do art. 86 ust. 2g ustawy:

proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

W konsekwencji, w przypadku wykorzystywania nabywanych towarów i usług do działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem od towarów i usług), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, tj. do działalności nieodpłatnej, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo nieodpłatna działalność statutowa), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno, tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Na zakres prawa do odliczenia w sposób bezpośredni wpływa również status danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy ma prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ad. 1

Państwa wątpliwości dotyczą m. in. kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług poszczególnych transz otrzymanej dotacji.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy:

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Należy wskazać, że dotacja podlega opodatkowaniu, jeżeli ma bezpośredni związek z ceną towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację. W takiej sytuacji przyjmuje się, że dotacja stanowi składnik tej ceny. Innymi słowy dotacja „uzupełnia” podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towaru/usługi i jest opodatkowana na takich samych zasadach jak czynność, której dotyczy (wg właściwej stawki lub z zastosowaniem zwolnienia od podatku).

Bezpośredni związek dotacji z ceną (a więc cenotwórczy charakter) występuje w przypadku, gdy w sposób precyzyjny można określić jej wpływ na poziom ceny konkretnego towaru/usługi. Jest to możliwe w przypadku, gdy dotację można uznać za „korelat” świadczonej usługi lub dostarczanego towaru, tzn. gdy wypłacana jest tylko w razie świadczenia konkretnych usług lub dostawy konkretnego towaru, kwotowo również zależy od ilości świadczonych usług lub dostarczonych towarów. Także wtedy gdy dopłata ustalana jest jako określony procent poniesionych wydatków (określonej kategorii poniesionych wydatków), ma ona proste przełożenie na cenę świadczenia, gdy powoduje redukcję kwoty należnej od świadczeniobiorcy. W przypadku bowiem nieotrzymania dopłaty, odbiorca usług/towarów musiałby zapłacić cenę wyższą od oferowanej przez świadczeniodawcę, którego koszty (część kosztów) finansowana jest z zewnętrznego źródła.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, subwencje lub inne dopłaty o podobnym charakterze, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że:

*   główne usługi wykonywane przez Państwa to: usługi weterynaryjne (leczenie i rehabilitacja (…) zwierząt), edukacyjne, szkoleniowe dla takich podmiotów jak: samorządy (gminy, powiaty, miasta), instytucje państwowe, szkoły, firmy.
*   będą Państwo realizować Projekt pn. „(…)”;
*   wszystkie koszty bezpośrednie, które będą zwracane ze środków z dotacji, będą związane wyłącznie z Projektem;
*   na rachunek bankowy wpływać będą środki, które będą Państwo wykorzystywać na finansowanie ściśle określonych w umowie wydatków, związanych z realizacją zadania; wypłata kolejnych transz uzależniona będzie od spełnienia przez Państwa szeregu warunków, np. udowodnienia wysokości wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu;
*   Projekt obejmuje wyłącznie adaptację i wyposażenie gabinetu weterynaryjnego;
*   nie będą Państwo realizować usług w ramach opisanego Projektu;
*   w przypadku nieotrzymania dofinansowania nie będą Państwo mieć możliwości realizacji Projektu.

Jak wynika z okoliczności sprawy, otrzymana przez Państwa dotacja nie jest przyznawana jako dopłata do ceny świadczonych usług, a przeznaczona jest na sfinansowanie adaptacji i wyposażenia gabinetu weterynaryjnego. Oznacza to, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym (kosztowym), a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży.

Zatem poszczególne transze dotacji nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2

Państwa wątpliwości dotyczą również braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto, art. 88 ust. 4 ustawy wyklucza odliczenie w odniesieniu do podmiotów niebędących zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że:

*   są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług;
*   Projekt obejmuje tylko adaptację i wyposażenie gabinetu weterynaryjnego;
*   zaadaptowane pomieszczenie, które powstanie w wyniku realizacji Projektu oraz zakupiony sprzęt, po zakończeniu projektu będą wykorzystywane do wykonywania działalności statutowej nieodpłatnej;
*   zakupione w ramach Projektu towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu od towarów i usług;
*   nabyte w ramach Projektu towary i usługi będą służyć różnym rodzajom działalności. Będą Państwo w stanie przyporządkować ponoszone wydatki w zakresie wykonywanych usług zgodnie ze strukturą wydatków:
*   usługi wykonane ze środków dotacji, dofinansowań, darowizn - niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
*   usługi rozliczane na podstawie faktur sprzedaży - opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją ww. projektu, zaznaczyć należy, że podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie należy zauważyć, że podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Natomiast podatnikowi nie przysługuje takie prawo przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu albo zwolnioną od podatku.

W uzupełnieniu opisu sprawy, doprecyzowali Państwo, że nabyte w ramach Projektu towary i usługi będą służyć różnym rodzajom działalności i będą Państwo w stanie przyporządkować ponoszone wydatki w zakresie wykonywanych usług zgodnie ze strukturą wydatków:

*   usługi wykonane ze środków dotacji, dofinansowań, darowizn - niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
*   usługi rozliczane na podstawie faktur sprzedaży - opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Z powyższego wynika, że przypisanie przez Państwa nabytych w ramach projektu towarów i usług w całości do Państwa działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W sytuacji gdy podatnik dokonuje zakupu, który nie jest związany z jego działalnością gospodarczą, to traktowany jest jako konsument i tym samym pozbawiony prawa do odliczenia. Jeżeli jednak realizuje zakup na potrzeby swojej działalności, to ma prawo do odliczenia. W sytuacji pośredniej, gdy dany zakup jest związany zarówno z działalnością gospodarczą, jak i z aktywnością niepodlegającą VAT danego podmiotu, istnieje konieczność określenia sposobu proporcji, ponieważ dany wydatek powinien uprawniać do odliczenia, ale tylko w części, którą będzie można obliczyć przy wykorzystaniu mechanizmu wstępnej proporcji.

W odniesieniu do podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z projektem, wykorzystywanych zarówno do działalności gospodarczej - opodatkowanej, jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu (związanej z działalnością statutową), nie są Państwo w stanie przyporządkować poniesionych wydatków w całości do każdej z ww. działalności. Zatem powinni Państwo określić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

W rezultacie, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego wyłącznie w zakresie, w jakim nabyte na potrzeby realizacji projektu towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, z zastosowaniem prewspółczynnika wyliczonego zgodnie art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Przy czym, prawo to będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

Należy zauważyć, że sposób określenia proporcji, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez Państwa metody, czy też sposoby, na podstawie których dokonają Państwo wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa na Państwu - jako podatniku.

W rezultacie, Państwa stanowisko w zakresie braku prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego w związku z realizacją projektu, należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Wydaną interpretację oparto w szczególności na Państwa wskazaniach, że: zakupione w ramach Projektu towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu od towarów i usług i będą Państwo w stanie przyporządkować ponoszone wydatki w zakresie wykonywanych usług zgodnie ze strukturą wydatków.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).