Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-441/12-4/JK3
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-07-24
Teza: Stwierdzić należy, że sprzedaż w 2012 lub w latach następnych r. przez Wnioskodawczynię przedmiotowej nieruchomości nie będzie stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem upłynie wskazany w tym przepisie pięcioletni termin.
Słowa kluczowe: działki; majątek-podział majątku; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 30.04.2012 r. (data wpływu 23.05.2012 r.) oraz uzupełnieniu z dnia 10.07.2012 r. (data wpływu 17.07.2012 r.) na wezwanie z dnia 04.07.2012 r. Nr IPPB4/415-441/12-2/JK3 (data nadania 04.07.2012 r., data doręczenia 09.07.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.05.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/415-441/12-2/JK3 z dnia 04.07.2012 r. (data nadania 04.07.2012 r., data doręczenia 09.07.2012 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego.

Pismem z dnia 10.07.2012 r. (data wpływu 17.07.2012 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni, osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej na podstawie umowy przeniesienia własności nabyła w 2004 r. wraz z mężem prawo własności działek gruntowych. W wyniku likwidacji Spółdzielni, której członkiem był mąż Wnioskodawczyni; działki gruntowe zostały przydzielone Wnioskodawczyni oraz jej mężowi do majątku wspólnego. W 2006 r. została zawarta umowa o podziale majątku wspólnego pomiędzy Wnioskodawczynią i jej mężem. Na mocy zawartej ww. umowy Wnioskodawczyni nabyła na własność m.in. wyżej opisane działki gruntowe. Podział majątku odbył się bez spłat lub dopłat. Na działkach gruntowych Wnioskodawczyni zamierza rozpocząć budowę budynku mieszkalnego typu bliźniak. Po zakończeniu budowy Wnioskodawczyni rozważa sprzedaż części działki wraz z połową ww. budynku mieszkalnego.

W wyniku podziału majątku dorobkowego małżonków, ułamkowy udział Wnioskodawczyni uległ zwiększeniu w stosunku do udziału, jaki przysługiwał Wnioskodawczyni w majątku wspólnym. Na mocy umowy o podziale majątku wspólnego zawartej w formie aktu notarialnego w dniu 17 lutego 2006 r. Wnioskodawczyni nabyła na własność nieruchomość będącą przedmiotem zapytania. Podział majątku odbył się bez spłat lub dopłat. Fakt, że udział w majątku uległ powiększeniu nie ma w przedmiotowej sprawie znaczenia, bowiem od daty nabycia tych udziałów upłynął już 5 –letni okres (umowa o podziale majątku wspólnego została zawarta w 2006 r.)

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dla obliczenia pięcioletniego okresu przy sprzedaży nieruchomości znaczenie ma data nabycia gruntu, czy data wybudowania na tym gruncie budynku?

Zdaniem Wnioskodawczyni, dla obliczenia pięcioletniego okresu istotna jest tylko data nabycia gruntu, ponieważ budynek, który będzie na nim wybudowany stanowić będzie jego część składową i nie może stanowić odrębnego przedmiotu sprzedaży. Zatem przy sprzedaży nieruchomości Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. W przedstawionym stanie faktycznym pięcioletni okres upłynął również od chwil zawarcia umowy o podziale majątku wspólnego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm.), źródłem przychodu jest odpłatne zbycie. z zastrzeżeniem ust 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości wobec powyższego należy odnieść się do prawa cywilnego.

Stosownie do przepisów art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 1964, Nr 16, poz. 93 ze zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Art. 48 ww. ustawy stanowi, że - z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych - do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Natomiast, zgodnie z art. 47 § 1 tej ustawy, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z przepisów Kodeksu cywilnego wynika zatem, że grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości. Zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. W konsekwencji, budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności.

Dlatego sprzedaż nieruchomości będzie obejmować zarówno grunt jak i wzniesiony na nim w przyszłości budynek (trwale z tym gruntem związany). W przedstawionym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z prawem własności, dlatego należy uznać, że bieg tego terminu liczony jest od daty nabycia własności gruntu, a data wybudowania budynku nie ma znaczenia (vide m.in. Pismo Ministerstwa Finansów - Dyrektora Departamentu Podatków Bezpośrednich z dnia 30 sierpnia 2004 r. Nr PB2/PS/033-0283-1090/04).

Dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do takiej nieruchomości nie rozdziela się sprzedaży gruntu oraz sprzedaży znajdującego się na nim budynku. Przyjmuje się, że początkiem pięcioletniego terminu, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest data nabycia gruntu, a nie data wybudowania na tym gruncie budynku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni, od 2004 r. jest współwłaścicielem - a od 2006 r., właścicielem nieruchomości gruntowej, na której zamierza wybudować budynek mieszkalny typu bliźniak. Zatem, w 2004 r. Wnioskodawczyni nabyła 50% udziałów w nieruchomości gruntowej, a w 2006 r. na mocy umowy o podziale majątku wspólnego - pozostałą część, tj. 50% udziałów w przedmiotowej nieruchomości.

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, jeżeli wartość otrzymanej przez małżonka nieruchomości przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to za datę nabycia tej części nieruchomości, która przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego małżeńskiego (wyrok WSA w Lublinie z dnia 02 grudnia 2011 r., I SA/Lu 654/11). Zatem za datę nabycia nieruchomości należy przyjąć następujące okresy: 50% udziałów Wnioskodawczyni nabyła w 2004 r. oraz pozostałe 50% Wnioskodawczyni nabyła w drodze podziału majątku wspólnego. Sprzedaż przez Wnioskodawczynię po wybudowaniu budynku przedmiotowej nieruchomości nie będzie stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem w obu przypadkach upłynie wskazany w tym przepisie pięcioletni termin.

Mając na uwadze powyższe zauważyć należy, iż w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa tylko o sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Przepis ten nie rozdziela sprzedaży gruntu od sprzedaży budynku stanowiącego jego część składową. Nie wymienia ponadto sprzedaży budynku jako odrębnego źródła przychodu w podatku dochodowym. Bieg terminu pięcioletniego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy nie może być odrębnie liczony dla nabycia własności gruntu oraz dla wybudowanego, na tym gruncie budynku, stanowiącego jego część składową. Zatem bieg terminu pięcioletniego winien być liczony od daty nabycia gruntu.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż planowane zbycie opisanej we wniosku nieruchomości nie będzie stanowiło dla Wnioskodawczyni źródła przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż sprzedaż nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie gruntu, na którym zostanie wzniesiony budynek. W tym wypadku bez znaczenia pozostaje data wybudowania budynku. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 czerwca 2010 r. (ILPB2/415-413/10-4/WS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a) – c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Powyższy przepis formułuje więc generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości (prawa), jej części lub udziału w nieruchomości (w prawie) następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości (prawa), jej części lub udziału w nieruchomości (w prawie) w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie ma właściwe ustalenie daty, od której należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, zgodnie z wyżej cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 tego Kodeksu).

Mając na uwadze powyższe przepisy Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, iż w przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Za datę nabycia nieruchomości w takim wypadku uznać należy datę nabycia gruntu.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 ze zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zarówno w wypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa, jak i w przypadku zniesienia tej wspólności przez sąd, między małżonkami (byłymi małżonkami) ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych (art. 42 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy.

Mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu powołanego powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

*   jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich zbycia, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego (do majątku wspólnego), ale tylko wówczas, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku podziału majątku mieści się w udziale, jaki temu małżonkowi przysługiwał w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast wartość otrzymanej przez danego małżonka nieruchomości lub prawa przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości lub prawa, która przekracza udział danego małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego.

Z analizy zdarzenia przyszłego, opisanego we wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni, osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej na podstawie umowy przeniesienia własności nabyła w 2004 r. wraz z mężem prawo własności działek gruntowych. W 2006 r. została zawarta umowa o podziale majątku wspólnego pomiędzy Wnioskodawczynią i jej mężem. Na mocy zawartej ww. umowy Wnioskodawczyni nabyła na własność m.in. wyżej opisane działki gruntowe. Podział majątku odbył się bez spłat lub dopłat. Ułamkowy udział Wnioskodawczyni uległ zwiększeniu w stosunku do udziału, jaki przysługiwał Wnioskodawczyni w majątku wspólnym. Wnioskodawczyni nabyła na własność nieruchomość będącą przedmiotem zapytania.

Tym samym, jak wskazuje nakreślony powyżej stan faktyczny, podział majątku wspólnego małżonków dokonany w 2006 r. nie był ekwiwalentny. Tak więc w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni przedmiotową nieruchomość nabyła w dwóch datach:

*   w dniu 22.02.2004 r. w części odpowiadającej udziałowi w majątku wspólnym,

*   w dniu 17.02.2006 r., tj. w dniu podziału majątku dorobkowego małżeńskiego w części przekraczającej wartość udziału w majątku dorobkowym małżeńskim.

Na działkach gruntowych Wnioskodawczyni zamierza rozpocząć budowę budynku mieszkalnego typu bliźniak. Po zakończeniu budowy Wnioskodawczyni rozważa sprzedaż.

Tym samym pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości gruntowej, data wybudowania budynku nie ma znaczenia.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że sprzedaż w 2012 lub w latach następnych r. przez Wnioskodawczynię przedmiotowej nieruchomości nie będzie stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem upłynie wskazany w tym przepisie pięcioletni termin.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnej organu podatkowego należy stwierdzić, iż została wydana w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację, ponadto nie jest ona sprzeczna z niniejszą interpretacją i potwierdza stanowisko w niej zawarte.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprze dnim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.