Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.182.2019.1.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-24
Teza: w zakresie sposobu ustalenia proporcji, o której mowa w art. 24b ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dla celów obliczenia kwoty obniżającej podstawę opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków.
Słowa kluczowe: budynek; podmiot-podmioty powiązane; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 18 kwietnia 2019 r. (data wpływu 24 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie sposobu ustalenia proporcji, o której mowa w art. 24b ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dla celów obliczenia kwoty obniżającej podstawę opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2019 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie sposobu ustalenia proporcji, o której mowa w art. 24b ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dla celów obliczenia kwoty obniżającej podstawę opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką akcyjną, będącą ogólnopolskim, dynamicznie rozwijającym się deweloperem działającym na rynku nieruchomości komercyjnych. Spółka specjalizuje się w dostarczaniu nowoczesnych powierzchni magazynowych.

Wnioskodawca funkcjonuje w ramach grupy kapitałowej. Spółka posiada zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio, udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością oraz pełni funkcję komandytariusza w spółkach komandytowych.

Powyżej wspomniane spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółki komandytowe są, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), podmiotami powiązanymi z Wnioskodawcą.

Wnioskodawca nie jest właścicielem ani współwłaścicielem budynku oddanego w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, który byłby podatkowo zakwalifikowany jako środek trwały Spółki, o którym mowa w art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Wnioskodawca pełni jednak funkcję komandytariusza w dwóch spółkach komandytowych:

1.  X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej jako: „SPK1”) oraz
2.  Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej jako: „SPK2”),

które są właścicielami budynków oddanych w całości do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Budynki te są położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zostały przez SPK1 oraz SPK2 zakwalifikowane jako środki trwałe w rozumieniu regulacji podatkowych.

Budynek stanowiący własność SPK1 jest budynkiem komercyjnym typu BTS (build-to-suit), położonym w miejscowości A. Budynek ten jest samodzielnym i samowystarczalnym obiektem magazynowym. Budynek został przez SPK1 oddany w długoterminowy najem.

Budynek stanowiący własność SPK2 jest budynkiem komercyjnym typu BTS (build-to-suit), położonym w miejscowości B. Budynek ten jest samodzielnym i samowystarczalnym obiektem magazynowym. Budynek został przez SPK1 (winno być: SPK2) oddany w długoterminowy najem.

Zgodnie z umową spółki SPK1, Wnioskodawcy przysługuje 99% udziału w zyskach spółki komandytowej.

Zgodnie z umową spółki SPK2, Wnioskodawcy przysługuje 99% udziału w zyskach spółki komandytowej.

W przyszłości Wnioskodawca może przyjąć funkcję komandytariusza również w innych spółkach komandytowych.

W myśl przepisu art. 5 ustawy o CIT, w związku z zakwalifikowaniem przez Ustawodawcę spółek komandytowych do tzw. podmiotów transparentnych podatkowo, rozliczenie podatkowe SPK1 oraz SPK2 dokonuje się na poziomie Wnioskodawcy.

Część spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, będących na gruncie ustawy o CIT podmiotami powiązanymi z Wnioskodawcą, posiada na własność lub współwłasność budynki oddane w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Budynki te położone są na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zostały zakwalifikowane na cele podatkowe jako środki trwałe powyżej wspomnianych spółek kapitałowych.

W grupie kapitałowej funkcjonują spółki, które w ewidencji środków trwałych mają przyjęte samodzielne, samowystarczalne, niezależne obiekty magazynowe jako jeden środek trwały oraz spółki, w których zaewidencjonowano budynek oraz budowle (np. przyłącza wodociągowe, kanalizacje deszczowe, drogi i place, przyłącza gazu, kanalizacje sanitarne, zbiornik pożarowy, portiernię, pompownię pożarową) jako osobne środki trwałe. Same budowle nie są oddane w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Ponadto, w ramach grupy kapitałowej, w której funkcjonuje Spółka, jeden z podmiotów powiązanych z Wnioskodawcą jest właścicielem certyfikatów inwestycyjnych funduszu inwestycyjnego zamkniętego aktywów niepublicznych, który to fundusz, w ramach swojej strategii inwestycyjnej, nabył udziały w spółkach, które są właścicielami albo współwłaścicielami budynków oddanych w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Budynki te położone są na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zostały zakwalifikowane na cele podatkowe jako środki trwały tychże spółek.

Wnioskodawca, przez wzgląd na wejście w życie z dniem 1 stycznia 2019 r. ustawy z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2018 r., poz. 1291, dalej jako: „Ustawa Zmieniająca”), powziął wątpliwość, jak, z uwagi na funkcjonowanie Spółki w grupie kapitałowej, powinien obliczać kwotę, o której mowa w art. 24b ust. 9 ustawy o CIT, w związku z ust. 10 tegoż artykułu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowa jest metoda obliczania przez Wnioskodawcę, zgodnie z art. 24b ust. 10 ustawy o CIT, kwoty, o której mowa w art. 24b ust. 9 ustawy o CIT, która polega na przemnożeniu kwoty 10.000.000 zł przez proporcję przychodów Wnioskodawcy, o których mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, do sumy przychodów, o których mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawcy oraz podmiotów z nim powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT w zakresie art. 11a ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowa jest metoda obliczania przez Wnioskodawcę, zgodnie z art. 24b ust. 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), kwoty, o której mowa w art. 24b ust. 9 ustawy o CIT, która polega na przemnożeniu kwoty 10.000.000 zł przez proporcję przychodów Wnioskodawcy, o których mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, do sumy przychodów, o których mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawcy oraz podmiotów z nim powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT w zakresie art. 11a ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Wnioskodawca pełni funkcję komandytariusza w SPK1 oraz SPK2. W obu spółkach osobowych, zgodnie z umowami tych spółek, uprawniony jest do 99% zysków.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału).

Artykuł 24b ust. 1 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., a nadanym ustawą z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2018 r., poz. 1291, dalej jako: „Ustawa Zmieniająca”), stanowi, iż podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który:

1.  stanowi własność albo współwłasność podatnika,
2.  został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,
3.  jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

\-zwany dalej „podatkiem od przychodów z budynków”, wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.

Przez środek trwały będący budynkiem rozumieć należy, interpretując powyższy przepis zgodnie z zasadami systemowej wykładni prawa, budynki objęte hipotezą przepisu art. 16a ust. 1 ustawy o CIT.

Natomiast pojęcie budynku interpretować należy zgodnie przepisem art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1202 ze zm.).

Spółka, zgodnie z opisem stanu faktycznego, nie jest podatnikiem podatku od przychodów z budynków stanowiących jej własność albo współwłasność, gdyż takich budynków na własność albo współwłasność nie posiada. Spółka będzie jednakże podatnikiem podatku od przychodów z budynków w zakresie, w jakim przychody takie uzyskiwać będzie z udziału w spółkach osobowych, tj. SPK1 oraz SPK2.

Zarówno SPK1, jak i SPK2, zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, są (1) właścicielami budynków będących ich środkami trwałymi, (2) budynki te zostały oddane w długoterminowy najem i (3) budynki te położone są na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym, u SPK1 oraz SPK2 spełnione zostały wszystkie przesłanki z art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, aby przychód ze środków trwałych będących budynkami opodatkować podatkiem od przychodów z budynków. Zważywszy na brzmienie art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, przychód ten opodatkowany zostanie u Wnioskodawcy odpowiednio do przypadającego mu udziału w zyskach SPK1 oraz SPK2.

Zgodnie z art. 24b ust. 9 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów, o których mowa w ust. 1, z poszczególnych budynków, pomniejszona o kwotę 10.000.000 zł.

Przez przychód rozumie się ustaloną na pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkową podlegającego opodatkowaniu środka trwałego wynikającą z prowadzonej ewidencji, a w miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji – wartość początkową ustaloną na dzień wprowadzenia środka trwałego do ewidencji (art. 24b ust. 3 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 24b ust. 10 ustawy o CIT, w przypadku gdy podatnik posiada udział w kapitale innego podmiotu w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 w zakresie, o którym mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1, kwotę, o której mowa w ust. 9, ustala się w takiej proporcji, w jakiej przychód, o którym mowa w ust. 1, pozostaje do ogólnej kwoty takich przychodów podatnika oraz podmiotów z nim powiązanych.

W pierwszej kolejności należy uznać, iż wyrażenie „kwotę, o której mowa w ust. 9” odnosi się do kwoty 10.000.000 zł, o którą pomniejsza się sumę przychodów, o których mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT (tj. sumę przychodów podatnika ze środków trwałych będących budynkami).

Przez wyrażenie „gdy podatnik posiada udział w kapitale innego podmiotu w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4” rozumieć należy taki stan faktyczny, w którym podatnik podatku od przychodów z budynków posiada udziały w kapitale tzw. podmiotu powiązanego. Pojęcie „podmioty powiązane”, zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, oznacza:

1.  podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
2.  podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
    *   ten sam inny podmiot lub
    *   małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
3.  spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
4.  podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Artykuł 24b ust. 10 ustawy o CIT doprecyzowuje ponadto, iż chodzi o udział w kapitale podmiotu powiązanego „w zakresie, o którym mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1”. W myśl tego artykułu, przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

1.  udziałów w kapitale lub
2.  praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
3.  udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż regulacja art. 24b ust. 10 ustawy o CIT dotyczy stanów faktycznych, w których podatnik podatku od przychodów z budynków posiada bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziału w kapitale podmiotów powiązanych z podatnikiem.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, w ramach grupy kapitałowej Wnioskodawcy funkcjonują podmioty, w których Wnioskodawca posiada bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale.

Analizując wyrażenie „proporcji, w jakiej przychód, o którym mowa w ust. 1, pozostaje do ogólnej kwoty takich przychodów podatnika oraz podmiotów z nim powiązanych” stwierdzić należy, iż chodzi o proporcję przychodów podatnika ze środków trwałych będących budynkami do sumy przychodów podatnika ze środków trwałych będących budynkami oraz przychodów ze środków trwałych będących budynkami osiągniętymi przez podmioty powiązane, w których podatnik podatku od przychodów z budynków posiada bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziału w kapitale.

W związku z powyższą interpretacją przepisu art. 24b ustawy o CIT stwierdzić należy, że w stanie faktycznym:

1.  przychodem dla Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, będą przychody z budynków, w rozumieniu art. 24b ust. 3 ustawy o CIT, uzyskane poprzez SPK1 oraz SPK2 (jako podmioty transparentne podatkowo). Przychód ten powinien zostać ustalony proporcjonalnie do posiadanego przez Spółkę prawa do udziału w zyskach SPK1 oraz SPK2,
2.  podmiotami powiązanymi będą spółki, w których Spółka posiada bezpośrednio lub pośrednio udział w ich kapitale na poziomie co najmniej 25%,
3.  przez przychód z budynków, jaki osiąga Spółka, należy rozumieć sumę przychodów, którą Wnioskodawca osiąga poprzez SPK1 oraz SPK2 (patrz pkt 1 powyżej),
4.  przez ogólną kwotę przychodów z budynków, jakie osiągają podmioty powiązane ze Spółką, należy rozumieć sumę przychodów z budynków osiąganych przez podmioty ze spółką powiązane (patrz pkt 2 powyżej), o ile te podmioty powiązane takie przychody osiągają.

W przypadku budynków oraz budowli będących własnością innych spółek z grupy kapitałowej i zaewidencjonowanych jako osobne środki trwałe, jako wartość przychodów z budynków osiąganych przez podmioty ze spółką powiązane Wnioskodawca przyjmuje samą tylko wartość budynków, bez uwzględnienia wartości budowli. Spółka stoi na stanowisku, iż jest to niezbędna infrastruktura, która ma zapewnić poprawne funkcjonowanie budynków oddanych w najem lub dzierżawę.

Obliczając zatem proporcję, o której mowa w art. 24b ust. 10 ustawy o CIT, należy podzielić kwotę, o której mowa w pkt 3 powyżej, przez sumę kwot, o których mowa w pkt 3 i w pkt 4 powyżej.

Proporcję ustaloną w powyższy sposób należy następnie przemnożyć przez kwotę, o której mowa w art. 24b ust. 9 ustawy o CIT, tj. kwotę 10.000.000 zł. Uzyskany w ten sposób iloczyn będzie pomniejszał sumę przychodów z budynków Wnioskodawcy, zaś różnica będąca wynikiem tego odejmowania stanowić będzie dla Wnioskodawcy podstawę opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków, o której mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż prawidłowa jest metoda obliczania przez Spółkę, zgodnie z art. 24b ust. 10 ustawy o CIT, kwoty, o której mowa w art. 24b ust. 9 ustawy o CIT, która polega na przemnożeniu kwoty 10.000.000 zł przez proporcję przychodów Wnioskodawcy, o których mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, do sumy przychodów, o których mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawcy oraz podmiotów z nim powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT w zakresie art. 11a ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że stosownie do zadanego pytania, wyznaczającego zakres merytorycznego rozpatrzenia wniosku, przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia dot. ustalenia, czy określając wysokość przychodów z budynków osiąganych przez podmioty powiązane, Wnioskodawca winien uwzględniać również wartość opisanych we wniosku budowli.

Z dniem 1 stycznia 2019 r., na mocy ustawy z dnia 15 czerwca 2018 r., o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2018 r., poz. 1291), zostało wprowadzone nowe brzmienie przepisu art. 24b ustawy z dnia 15 lutego 1922 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, w znowelizowanym brzmieniu, podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który:

1.  stanowi własność albo współwłasność podatnika,
2.  został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,
3.  jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

\-zwany dalej „podatkiem od przychodów z budynków”, wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.

W myśl art. 24b ust. 9 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów, o których mowa w ust. 1, z poszczególnych budynków, pomniejszona o kwotę 10.000.000 zł.

Stosownie natomiast do art. 24b ust. 10 ustawy o CIT, w przypadku gdy podatnik posiada udział w kapitale innego podmiotu w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 w zakresie, o którym mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1, kwotę, o której mowa w ust. 9, ustala się w takiej proporcji, w jakiej przychód, o którym mowa w ust. 1, pozostaje do ogólnej kwoty takich przychodów podatnika oraz podmiotów z nim powiązanych.

Jak wynika z art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych – oznacza to:

1.  podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
2.  podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
    *   ten sam inny podmiot lub
    *   małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
3.  spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
4.  podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Stosownie natomiast do art. 11a ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

1.  udziałów w kapitale lub
2.  praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
3.  udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych.

Zauważyć w tym miejscu należy, że treść art. 24b ust. 10 ustawy o CIT należy rozumieć w ten sposób, że w przypadku podmiotów powiązanych kapitałowo w rozumieniu odpowiednich przepisów ustaw o podatku dochodowym, kwota 10.000.000 zł będzie dzielona na te podmioty w proporcji, w jakiej przychód z budynku podatnika pozostaje w ogólnej kwocie przychodów wszystkich podmiotów powiązanych. W związku z tym nie jest możliwe, by kwota wolna w przypadku podmiotów powiązanych przekroczyła 10.000.000 zł łącznie.

Powyższe wynika z uzasadnienia do wprowadzanych od 1 stycznia 2019 r. zmian w opodatkowaniu tzw. „podatkiem od nieruchomości komercyjnych” (Dz.U. z 2018 r., poz. 1291). Z uzasadnienia wynika, że jednocześnie w przypadku podmiotów powiązanych kapitałowo w rozumieniu odpowiednich przepisów ustaw o podatku dochodowym kwota 10 mln zł będzie dzielona na te podmioty w proporcji, w jakiej przychód z budynku podatnika pozostaje w ogólnej kwocie przychodów wszystkich podmiotów powiązanych. Rozwiązanie to ma na celu przeciwdziałanie ewentualnemu przenoszeniu własności (współwłasności) budynków pomiędzy podmiotami powiązanymi w celu uniknięcia opodatkowania podatkiem minimalnym.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika m.in., że Wnioskodawca (dalej także: „Spółka”) funkcjonuje w ramach grupy kapitałowej. Spółka posiada zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio, udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością oraz pełni funkcję komandytariusza w spółkach komandytowych.

Powyżej wspomniane spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółki komandytowe są, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, podmiotami powiązanymi z Wnioskodawcą.

Wnioskodawca nie jest właścicielem ani współwłaścicielem budynku oddanego w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, który byłby podatkowo zakwalifikowany jako środek trwały Spółki, o którym mowa w art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Wnioskodawca pełni jednak funkcję komandytariusza w dwóch spółkach komandytowych (dalej jako: „SPK1” oraz „SPK2”), które są właścicielami budynków oddanych w całości do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Budynki te są położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zostały przez SPK1 oraz SPK2 zakwalifikowane jako środki trwałe w rozumieniu regulacji podatkowych.

Budynek stanowiący własność SPK1 jest budynkiem komercyjnym typu BTS (build-to-suit), położonym w miejscowości A. Budynek ten jest samodzielnym i samowystarczalnym obiektem magazynowym. Budynek został przez SPK1 oddany w długoterminowy najem.

Budynek stanowiący własność SPK2 jest budynkiem komercyjnym typu BTS (build-to-suit), położonym w miejscowości B. Budynek ten jest samodzielnym i samowystarczalnym obiektem magazynowym. Budynek został przez SPK1 (winno być: SPK2) oddany w długoterminowy najem.

Zgodnie z umową spółki SPK1, Wnioskodawcy przysługuje 99% udziału w zyskach spółki komandytowej.

Zgodnie z umową spółki SPK2, Wnioskodawcy przysługuje 99% udziału w zyskach spółki komandytowej.

W przyszłości Wnioskodawca może przyjąć funkcję komandytariusza również w innych spółkach komandytowych.

W myśl przepisu art. 5 ustawy o CIT, w związku z zakwalifikowaniem przez Ustawodawcę spółek komandytowych do tzw. podmiotów transparentnych podatkowo, rozliczenie podatkowe SPK1 oraz SPK2 dokonuje się na poziomie Wnioskodawcy.

Część spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, będących na gruncie ustawy o CIT podmiotami powiązanymi z Wnioskodawcą, posiada na własność lub współwłasność budynki oddane w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Budynki te położone są na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zostały zakwalifikowane na cele podatkowe jako środki trwałe powyżej wspomnianych spółek kapitałowych.

W grupie kapitałowej funkcjonują spółki, które w ewidencji środków trwałych mają przyjęte samodzielne, samowystarczalne, niezależne obiekty magazynowe jako jeden środek trwały oraz spółki, w których zaewidencjonowano budynek oraz budowle (np. przyłącza wodociągowe, kanalizacje deszczowe, drogi i place, przyłącza gazu, kanalizacje sanitarne, zbiornik pożarowy, portiernię, pompownię pożarową) jako osobne środki trwałe. Same budowle nie są oddane w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Ponadto, w ramach grupy kapitałowej, w której funkcjonuje Spółka, jeden z podmiotów powiązanych z Wnioskodawcą jest właścicielem certyfikatów inwestycyjnych funduszu inwestycyjnego zamkniętego aktywów niepublicznych, który to fundusz, w ramach swojej strategii inwestycyjnej, nabył udziały w spółkach, które są właścicielami albo współwłaścicielami budynków oddanych w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Budynki te położone są na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zostały zakwalifikowane na cele podatkowe jako środki trwały tychże spółek.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie kwota, o której mowa w art. 24b ust. 9 ustawy o CIT, pomniejszająca podstawę opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków, winna zostać obliczona z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 24b ust. 10 ustawy o CIT, tj. relacji, w jakiej kwota przychodów Wnioskodawcy, o których mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT (w niniejszej sprawie uzyskiwanych przez SPK1 oraz SPK2, w wysokości ustalonej z uwzględnieniem przysługującego Wnioskodawcy prawa do udziału w zyskach tych spółek) pozostaje do sumy przychodów, o których mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT, uzyskiwanych przez Wnioskodawcę oraz podmioty z nim powiązane.

Zauważyć jednakże należy, że w przypadku grupy podmiotów powiązanych kapitałowo kwota 10.000.000 zł może zostać uwzględniona w obliczeniu podstawy opodatkowania tylko jednokrotnie, w związku z czym za podmioty powiązane, o których mowa w art. 24b ust. 10 ustawy o CIT, należy uznać nie tylko spółki, z którymi Wnioskodawca jest powiązany w sposób określony w art. 11a ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, ale także podmioty, w których Wnioskodawca nie posiada udziałów kapitałowych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT w zakresie, o którym mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., a które posiadają udział w kapitale Wnioskodawcy lub są powiązane z Wnioskodawcą w inny sposób określony w art. 11a ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT – poprzez posiadanie co najmniej 25% praw głosów w organach Wnioskodawcy lub praw do co najmniej 25% udziału w jego zyskach lub majątku.

Stwierdzić zatem należy, że aby obliczyć proporcję, o której mowa w art. 24b ust. 10 ustawy o CIT, Wnioskodawca winien podzielić sumę kwot przychodów z budynków uzyskiwanych za pośrednictwem SPK1 oraz SPK2 (w wysokości ustalonej z uwzględnieniem przysługującego Wnioskodawcy prawa do udziału w zyskach tych spółek) przez sumę kwot przychodów z budynków, uzyskiwanych przez Wnioskodawcę za pośrednictwem ww. spółek komandytowych oraz przez podmioty z Wnioskodawcą powiązane – tj. zarówno spółki, w których kapitale Wnioskodawca posiada udział w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT w zakresie, o którym mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 tej ustawy, jak i podmioty, które posiadają taki udział w kapitale Wnioskodawcy. Tak obliczoną proporcję Wnioskodawca winien następnie przemnożyć przez kwotę, o której mowa w art. 24b ust. 9 ustawy o CIT, tj. 10.000.000 zł.

Ustalona w powyższy sposób kwota pomniejszy kwotę przychodów, uzyskiwanych przez Wnioskodawcę za pośrednictwem spółek komandytowych (SPK1 oraz SPK) z tytułu najmu opisanych we wniosku budynków, stanowiącą podstawę opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków, o którym mowa w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.