Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.416.2024.2.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-16
Teza: Ulga rehabilitacyjna.
Słowa kluczowe: adaptacja; rehabilitacja; ulga-ulga rehabilitacyjna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26-ust. 1-pkt 6

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 maja 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 20 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 lipca 2024 r. (wpływ 8 lipca 2024 r.) oraz pismem z 14 lipca 2024 r. (data wpływu 14 lipca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Posiada Pani orzeczenie o stopniu niepełnosprawności wydane (…) 2024 r. (…) przez Powiatowy Zespół ds. Orzekania o Niepełnosprawności (symbol przyczyny niepełnosprawności (\`(...)\`)). Pani mąż natomiast posiada orzeczenie (…) Rejonowej Komisji Lekarskiej podległej Ministrowi właściwemu do spraw wewnętrznych w (…) z (…) 2024 r., gdzie zalicza się badanego do III grupy inwalidzkiej ((\`(...)\`)).

Z uwagi na pogarszający się stan zdrowia ((\`(...)\`)) zmuszeni jesteście Państwo wykonać adaptację i przebudowę budynku mieszkalnego (domu jednorodzinnego) stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności. Dom jest podpiwniczony, poziom mieszkalny znajduje się na wysokości ok. 2 m, niezbędne jest wchodzenie po schodach i progach, co stanowi dla Państwa ograniczenie. W związku z czym konieczna jest likwidacja barier architektonicznych w postaci wykonania utwardzonych ścieżek i podjazdów, podejść, ramp, balustrad i poręczy wspomagających. Na terenie przylegającym do budynku mieszkalnego (domu jednorodzinnego), będą wykonane prace: utwardzenie terenu oraz ułożenie twardej gładkiej powierzchni z kostki brukowej, płyt tarasowych, krawężników i palisad dzięki czemu będziecie Państwo mogli bezpiecznie wejść i wyjść z domu oraz bezpiecznie poruszać się. Prace te obejmować będą wykonanie ramp do budynku, które będą pełniły funkcję pochylni dla osoby niepełnosprawnej oraz podejść i zejść zgodnie z wytycznymi co do pochyłości i wzniesień oraz szerokości dla osób niepełnosprawnych. Prace będą obejmować również wykonanie balustrad i barierek metalowych, co ułatwi Państwu pokonanie różnic w wysokości. Balustrady i barierki będą pełnić funkcję poręczy wspomagających chodzenie i będą na stałe związane z podjazdem i podejściem do drzwi wejściowych. Funkcję drzwi wejściowych będą pełnić drzwi tarasowe, które znajdują się na wysokości. Zostanie również wykonane utwardzenie terenu poprzez ułożenie kostki brukowej dla podjazdu samochodu w celu bezpiecznego wsiadania i wysiadania.

Wykonanie powyższych prac jest na stałe związane z budynkiem mieszkalnym i stanowi likwidację barier architektonicznych i adaptację budynku. Prace, które chcecie Państwo wykonać są szeroko spostrzegane w budynkach administracji publicznej.

Wydatki te nie będą sfinansowane ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych oraz ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, tylko ze środków własnych.

Ponadto, uzupełniła Pani wniosek o następujące informacje:

Użyte przez Panią w pytaniu podatkowym słowo „podjazd” oznacza podjazd innego rodzaju tzn. podjazd dla osoby niepełnosprawnej poruszającej się na wózku inwalidzkim.

Rampy do budynku będą związane na stałe z bryłą budynku mieszkalnego.

Barierki i balustrady będą związane na stałe z rampą/pochylnią.

Dochody podlegające opodatkowaniu będą pochodziły z tytułu stosunku pracy, a w przypadku męża z tytułu emerytury.

Niepełnosprawność będzie istniała w dacie poniesienia przez Panią wydatków wskazanych we wniosku.

Niepełnosprawność na chwilę obecną ma Pani określoną do dnia (…) 2027 r.

Nadmienia Pani, że decyzją Powiatowego Zespołu ds. Orzekania o Niepełnosprawności z dnia (…) 2024 r. (…) na chwilę obecną mężowi (A, PESEL (…)) został przyznany lekki stopień niepełnosprawności na stałe.

Będzie Pani posiadała faktury i rachunki stwierdzające wysokość poniesionych wydatków i będą one zawierały: Pani dane identyfikujące jako kupującego, dane sprzedającego, rodzaj zakupionego towaru i usługi oraz kwotę zapłaty.

Wydatki, które chciałaby Pani odliczyć nie będą zaliczone do kosztów uzyskania przychodów; ani nie będą odliczone od dochodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, ani nie będą odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

### Pytanie

Czy wykonanie powyższych prac związanych z budynkiem mieszkalnym (ułożenie ciągów pieszych, podjazdów, wykonanie pochylni, zamontowanie barierek, utwardzenie terenu z kostki brukowej, płyt chodnikowych, bloczków, palisad ) będzie zaliczona do wydatków związanych z adaptacją i przebudową budynku mieszkalnego w ramach ulgi rehabilitacyjnej?

### Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, wykonanie prac związanych z budynkiem mieszkalnym (ułożenie ciągów pieszych, podjazdów, wykonanie pochylni, zamontowanie barierek, utwardzenie terenu z kostki brukowej, płyt chodnikowych, bloczków, palisad ) powinno być zaliczone do wydatków związanych z adaptacją i przebudową budynku mieszkalnego w ramach ulgi rehabilitacyjnej, ponieważ będzie na stałe związane z bryłą budynku i gruntem, będzie stanowiło jego integralną część oraz zostanie wykonane zgodnie z zaleceniami ustalonymi w rozporządzeniach i ustawach dot. osób niepełnosprawnych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r., poz. 226, z późn. zm.):

Podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30cb, art. 30da-30dh, art. 30e-30g i art. 30j-30p, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 23o, art. 23u, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e, 6 i 21 lub art. 24b ust. 1 i 2, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ww. ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7b – 7g tego artykułu.

W myśl art. 26 ust. 7 pkt 4 przywołanej ustawy:

Wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty - w przypadkach innych niż wymienione w pkt 1-3.

Stosownie do art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Należy zaznaczyć, że katalog ulg wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a cyt. ustawy jest niedozwolona.

Zgodnie z art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

1) orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub

2) decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo

3) orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.

W myśl art. 26 ust. 7f ww. ustawy

Ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1) I grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

a) całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji albo

aa) niezdolność do samodzielnej egzystencji, albo

b) znaczny stopień niepełnosprawności;

2) II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

a) całkowitą niezdolność do pracy albo

b) umiarkowany stopień niepełnosprawności.

Zauważyć należy, że odliczeniu od dochodu podlegają co do zasady wydatki poniesione od daty uzyskania orzeczenia o niepełnosprawności, chyba że w orzeczeniu tym wskazano, że niepełnosprawność datowana jest wcześniej niż data wydania orzeczenia. W takiej sytuacji podatnik może odliczyć wydatki poniesione po dniu wskazanym w orzeczeniu jako data ustalenia niepełnosprawności.

Na podstawie art. 26 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 26 ust. 13a ww. ustawy:

Wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od dochodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że posiada Pani orzeczenie o stopniu niepełnosprawności wydane (…) 2024 r. Z uwagi na pogarszający się stan zdrowia jest Pani zmuszona wykonać adaptację i przebudowę budynku mieszkalnego (domu jednorodzinnego) stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności. Na terenie przylegającym do budynku mieszkalnego (domu jednorodzinnego), będą wykonane prace: utwardzenie terenu oraz ułożenie twardej gładkiej powierzchni z kostki brukowej, płyt tarasowych, krawężników i palisad dzięki czemu będzie Pani mogła bezpiecznie wejść i wyjść z domu oraz bezpiecznie poruszać się. Prace te obejmować będą wykonanie ramp do budynku, które będą pełniły funkcję pochylni dla osoby niepełnosprawnej oraz podejść i zejść zgodnie z wytycznymi co do pochyłości i wzniesień oraz szerokości dla osób niepełnosprawnych. Prace będą obejmować również wykonanie balustrad i barierek metalowych. Zostanie również wykonane utwardzenie terenu poprzez ułożenie kostki brukowej dla podjazdu samochodu w celu bezpiecznego wsiadania i wysiadania.

Dokonując wykładni zawartego w przytoczonym na wstępie art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pojęcia adaptacji i wyposażenia mieszkań oraz budynków mieszkalnych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności wskazać należy, iż w doktrynie zwraca się uwagę, że przez adaptację i wyposażenie, o których mowa w powyższym przepisie, należy rozumieć takie przystosowanie mieszkania (budynku), które umożliwia lub ułatwia życie w nim osobie niepełnosprawnej (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Lex, 2010, wyd. II). Należy zwrócić uwagę, że pojęcie „adaptacja” rozumieć należy jako „przystosowanie”, które jednak niekoniecznie oznaczać musi „ulepszenie”, czy „przekształcenie” zaistniałego stanu rzeczy – w tym przypadku warunków mieszkaniowych dla potrzeb osoby niepełnosprawnej – wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 29 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 667/11.

Zgodnie z językowym znaczeniem termin „adaptacja” to przystosowanie do innego użytku, przerobienie dla nadania innego charakteru, np. w budownictwie przeróbka budynku (Mały słownik języka polskiego, Warszawa 1994). Natomiast, „wyposażenie” to urządzenia potrzebne do prawidłowego funkcjonowania czegoś.

Adaptacja budynku mieszkalnego jest to zatem przeróbka, mająca nadać mu inny charakter, przystosować do innego użytku, natomiast wyposażenie budynku mieszkalnego – to przydanie mu rzeczowych elementów zwiększających jego walory użytkowe. Zatem, adaptacja i wyposażenie lokalu (budynku) mieszkalnego musi ułatwiać osobie niepełnosprawnej egzystowanie w tym lokalu (budynku), biorąc pod uwagę rodzaj niepełnosprawności. Stąd też w przypadku każdego niepełnosprawnego, wydatki na adaptację i wyposażenie lokalu (budynku) mieszkalnego mogą być inne, gdyż powinny odzwierciedlać potrzeby wynikające z niepełnosprawności.

Wskazać również należy, że przy spełnieniu warunków określonych we wskazanych wyżej przepisach osoba niepełnosprawna lub osoba posiadająca na utrzymaniu osobę niepełnosprawną może odliczyć poniesiony wydatek niezależnie od tego jakie schorzenie jest podstawą wydania orzeczenia o niepełnosprawności. Warunkiem jest wykazanie związku pomiędzy tym wydatkiem a niepełnosprawnością w taki sposób, by organy podatkowe mogły uznać, że został on poniesiony w związku z potrzebami wynikającymi z niepełnosprawności oraz, że pomiędzy rodzajem poniesionego wydatku a niepełnosprawnością istnieje ścisły związek, np. okazując się zaświadczeniem lekarskim wystawionym przez lekarza specjalistę stosownie do stanu zdrowia osoby niepełnosprawnej.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawne stwierdzić należy, że wydatki poniesione na wykonanie pochylni (rampy), która będzie związana na stałe z bryłą budynku mieszkalnego oraz zamontowanie barierek i balustrad, które będą na stałe związane z rampą/pochylnią stanowią wydatki na przystosowanie budynku jak i jego wyposażenie odpowiadające Pani potrzebom wynikającym z niepełnosprawności i będą ułatwiały Pani wykonywanie czynności życiowych. W związku z tym na gruncie rozpatrywanej sprawy uzasadnione jest uznanie ww. wydatków za wydatki na adaptację budynku i jego wyposażenie, stosownie do potrzeb wynikających z Pani niepełnosprawności.

Natomiast wydatków poniesionych na ułożenie ciągów pieszych, wykonanie podjazdu, utwardzenie terenu z kostki brukowej, płyt chodnikowych, bloczków i palisad (nawet jeżeli są trwale związane z gruntem, na którym posadowiony budynek mieszkalny) nie można zaliczyć do wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne i nie można uznać za spełniające warunki do zastosowania ulgi rehabilitacyjnej, bowiem teren poza obszarem domu (niezwiązany z nim integralnie) np. podjazd, chodnik nie jest częścią budynku mieszkalnego a odrębnym od niego obiektem. Natomiast w art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawodawca wyraźnie wskazał, że odliczeniu od dochodu podlegają wyłącznie wydatki poniesione na adaptację i wyposażenie mieszkań oraz budynków mieszkalnych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności. Fakt, iż otoczenie wokół budynku może stanowić dla Pani dotkliwą uciążliwość nie może być przesłanką do skorzystania z odliczenia w ramach omawianej ulgi, ponieważ ww. wydatki nie są adaptacją budynku do potrzeb wynikających z niepełnosprawności.

Jak już wyżej wspomniano, katalog wydatków określony w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja wskazanego przepisu jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy stanowiące ulgi winny być interpretowane ściśle, niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

**Podsumowując, wydatki poniesione na wykonanie pochylni (rampy) oraz zamontowanie barierek będzie Pani mogła odliczyć od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej określonej w art. 26 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 26 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie będzie Pani mogła odliczyć od dochodu w ramach ww. ulgi wydatków poniesionych na ułożenie ciągów pieszych, wykonanie podjazdu, utwardzenie terenu z kostki brukowej, płyt chodnikowych, bloczków i palisad.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotowa interpretacja – zgodnie ze złożonym wnioskiem, została wydana wyłącznie dla Pani. Stosownie bowiem do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Nie rozstrzyga ona zatem o możliwości odliczenia od dochodu poniesionych wydatków w ramach ulgi rehabilitacyjnej przez Pani męża. Stosownie do powyższego, jeżeli Pani mąż chciałby również otrzymać interpretację indywidualną, to powinien złożyć odrębny wniosek i uiścić wymaganą opłatę.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).