Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.103.2018.1.WR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-06
Teza: Kwoty otrzymane od dzierżawcy tytułem zwrotu zapłaconego podatku od nieruchomości nie stanowią przychodu dla wydzierżawiającego.
Słowa kluczowe: dzierżawa; nieruchomości-podatek od nieruchomości; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2018 r. (data wpływu 19 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z dzierżawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z dzierżawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zawarł związek małżeński w roku 1985 r., nie ma rozdzielności majątkowej z żoną. W czasie trwania małżeństwa w roku 1997 r. w drodze darowizny ojciec przekazał Mu gospodarstwo rolne. Wnioskodawca prowadzi wraz z żoną gospodarstwo rolne, jest rolnikiem ryczałtowym i nie prowadzi innej działalności gospodarczej. Nie jest również czynnym podatnikiem VAT, korzystał ze zwolnienia od podatku w zakresie dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej oraz dzierżawy gruntów na cele upraw rolniczych, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przez cały czas związku małżeńskiego wraz z żoną Wnioskodawca pracował na gospodarstwie rolnym, uprawiając zboża, trawy, kukurydzę, hodując bydło a także produkując mleko i sprzedając je do mleczarni. Małżonkowie otrzymują również dopłaty do gruntów rolnych od Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa. Ich gospodarstwo było sukcesywnie powiększane poprzez zakup maszyn, bydła oraz zakup ziemi rolnej, która była wykorzystywana na cele rolnicze.

Powiększając gospodarstwo rolne Wnioskodawca wraz z żoną zakupili w 2003 r. działkę nr 75 o pow. 2,56 ha, natomiast w 2013 r. - działkę nr 74 o pow. 3,0170 ha. Obie działki są wpisane w księgach wieczystych jako objęte wspólnością ustawową majątkową małżeńską, czyli jako własność Wnioskodawcy i Jego żony. Powyższe dwie zakupione działki rolne również były wykorzystywane na cele rolnicze. W ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe działki te w rejestrze gruntów oznaczone są symbolem R (grunty orne). W miesiącu wrześniu 2016 r. do Wnioskodawcy zgłosiła się firma X, która była zainteresowana dzierżawą powyższych dwóch działek rolnych. Małżonkowie zezwolili na zrobienie odwiertów geologicznych i pobieranie próbek do badań laboratoryjnych na powyższych nieruchomościach rolnych. Po otrzymaniu wyników firma X złożyła Wnioskodawcy i Jego żonie ofertę dzierżawy gruntów. Poza przedmiotowymi gruntami Wnioskodawca nie dzierżawi innych gruntów innym podmiotom na cele działalności gospodarczej (w szczególności na cele eksploatacji i wydobycia kruszywa). Wnioskodawca podpisał z firmą X w formie aktu notarialnego umowę dzierżawy nieruchomości rolnych o pow. 2,56 ha oraz o pow. 3,0170 ha, na okres dziesięciu lat od podpisania umowy, z przeznaczeniem do użytkowania i wydobywania przez firmę X kruszywa naturalnego. Umowa dzierżawy gruntu została sporządzona na oboje małżonków (rozliczających się indywidualnie, pozostających we wspólności majątkowej). Grunt będzie sukcesywnie wykorzystywany na cele nierolnicze.

Dzierżawca jest uprawniony do wykonania prac poszukiwawczych i rozpoznawczych złoża kruszywa naturalnego na nieruchomościach objętych umową dzierżawy oraz do uzyskania wszelkich decyzji zezwalających na prowadzenie eksploatacji kruszywa naturalnego. Zgodnie z umową czynsz dzierżawny za cały okres dzierżawy wynosić będzie 900 000 zł, tj. 180 000 zł za 1 ha plus ewentualnie należny podatek od towarów i usług - VAT. Czynsz zostanie zapłacony częściami:

1.  Kwota w wysokości 120 000 zł zostanie zapłacona w terminie 5 dni po podpisaniu umowy na rachunek bankowy wskazany przez wydzierżawiających
2.  Kwota w wysokości 300 000 zł zostanie zapłacona do dnia 20 stycznia 2018 r.
3.  Kwota w wysokości 350 000 zł zostanie zapłacona w terminie 14 dni licząc od dnia uprawomocnienia się decyzji koncesyjnej, nie wcześniej niż w 2019 roku,
4.  Pozostała kwota w wysokości 130 000 zł płatna będzie do końca stycznia 2020 roku.

Ponadto kwota w wysokości 50 000 zł za zajęcie terenu pod tymczasowe zwałowiska nakładu i humusu płatna będzie do końca styczna 2020 roku.

Przychód uzyskany z dzierżawy jest opodatkowany w formie ryczałtu, małżonkowie złożyli w tym celu oddzielne oświadczenia do Urzędu Skarbowego. Pierwsza wpłata była dokonana dnia 30 sierpnia 2017 r. na rachunek bankowy żony Wnioskodawcy, do którego Wnioskodawca jest upoważniony. Od kwoty 60 000 zł Wnioskodawca odprowadził do Urzędu Skarbowego ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w stawce 8,5 %, w kwocie 5 100 zł. Dnia 19 stycznia 2018 r. Wnioskodawca otworzył rachunek bankowy, do którego również jest upoważniona Jego żona. Małżonkowie podpisali z dzierżawcą aneks do umowy dzierżawy. Aneks zawiera zmianę odnośnie wpłat czynszu dzierżawnego na rachunek Wnioskodawcy oraz małżonki Wnioskodawcy. Kwoty mają zostać przelane po połowie. Czynsz w wysokości 300 000 zł został wpłacony dnia 22 styczna 2018r. na rachunki wskazane w aneksie. Na rachunek Wnioskodawcy wpłynęła kwota 150 000 zł, od tej kwoty dnia 26 stycznia 2018r zapłacił On ryczałt od przychodów ewidencjonowanych w wysokość 16 750 zł.

Zgodnie z umową Wnioskodawca jest uprawniony do rolniczego korzystania z gruntów będących przedmiotem dzierżawy do czasu rozpoczęcia przez dzierżawcę prac przygotowawczych do eksploatacji kruszywa. W okresie obowiązywania umowy stronie wydzierżawiającej nie przysługuje w stosunku do dzierżawcy żadne roszczenie z tytułu wszelkich dopłat do gruntów rolnych. O terminie rozpoczęcia eksploatacji danej części złoża dzierżawca zobowiązany jest powiadomić stronę wydzierżawiającą na piśmie listem poleconym na 6 miesięcy przed rozpoczęciem eksploatacji złoża. W przypadku konieczności wejścia na teren bez zachowania wcześniejszego powiadomienia, dzierżawca wypłaci stronie wydzierżawiającej odszkodowanie w wysokości poniesionych kosztów uprawy na powierzchni przedwczesnego wejścia z eksploatacją. Do tego momentu Wnioskodawca nadal będzie wykorzystywał powyższe działki rolne w celach rolniczych, uprawiając zboża. Otrzymuje również dopłatę do gruntów rolnych z ARiMR. Owe grunty w ewidencji gruntów i budynków, prowadzonej przez wydziały geodezji przy Starostwie Powiatowym, są oznaczone jako użytki rolne klasy V oraz VI, od których Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie od podatku rolnego.

Z chwilą rozpoczęcia eksploatacji kruszywa dzierżawca zobowiązuje się zwracać właścicielom nieruchomości podatek od nieruchomości za dzierżawiony grunt, który to podatek płatny jest na rzecz Gminy. Dzierżawca sukcesywnie będzie wydobywał kruszywo naturalne z poszczególnych części nieruchomości, jednocześnie dokonując po wyeksploatowaniu złoża rekultywacji gruntu. Ponadto dzierżawca będzie wskazywał Wnioskodawcy i Jego żonie, jaka część powierzchni gruntu była zajęta na potrzeby wydobycia kruszywa, od której należy uiścić podatek od nieruchomości.

Po zakończeniu wydobycia kopalin dzierżawca ma obowiązek sukcesywnego dokonywania rekultywacji gruntów i ukończenia jej przed upływem terminu dzierżawy. Rekultywacja będzie prowadzona zgodnie z uzyskaną Decyzją Starosty o kierunkach rekultywacji: grunty rolne będą rekultywowane w kierunku rolnym, a leśne w kierunku leśnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy jeżeli dzierżawca zobowiązał się uiszczać na konto wydzierżawiającego, oprócz czynszu dzierżawnego, kwotę podatku od nieruchomości, który będzie wpłacany przez wydzierżawiającego na rzecz Gminy, to zwrot kosztów opłacenia podatku od nieruchomości włącza się do podstawy opodatkowania przychodu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych?

Zdaniem Wnioskodawcy, źródłami przychodów, w myśl z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 200 z późn. zm.), są: najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Oznacza to, że określenie wysokości przychodu z dzierżawy zaliczanej do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc dzierżawy niestanowiącej pozarolniczej działalności gospodarczej, należy dokonywać w oparciu o postanowienia wyżej powołanego art. 11 tejże ustawy.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.) - przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Natomiast w myśl art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2157 z późn. zm.) - osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do zapisu art. 6 ust. 1a powołanej ustawy - opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, że podstawą generowania przychodów z dzierżawy jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wydzierżawiającego, tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednakże, aby powstał przychód po stronie wydzierżawiającego muszą zaistnieć przesłanki określone w wyżej powołanym art. 6 ust. 1a ustawy, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wydzierżawiającego. Składnikiem przychodu osiąganego z dzierżawy przez wydzierżawiającego nie będą natomiast ponoszone przez dzierżawcę wydatki (opłaty) związane z przedmiotem dzierżawy (np. podatek od nieruchomości), jeżeli z umowy wynika, że dzierżawca jest zobowiązany do ich ponoszenia. Dodatkowe opłaty ponoszone przez dzierżawcę w związku z użytkowaniem działki nie mieszczą się w pojęciu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wydzierżawiającego- takie stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej wydanej dnia 21.04.2016 r., nr IBPB-2-2/4S11-429/16/MM.

Składnikiem przychodu osiąganego z najmu przez właściciela nieruchomości nie będą wydatki (opłaty) związane z przedmiotem najmu (np. czynsz do wspólnoty mieszkaniowej, opłaty za wodę, ścieki, energię, ogrzewanie, wywóz śmieci), jeżeli z umowy wynika, że najemca zobowiązany jest do ich ponoszenia.

Opłaty te nie mieszczą się w pojęciu „świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń", o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego.

Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, natomiast wszelkie opłaty eksploatacyjne związane z przedmiotem najmu ponoszone przez najemcę, nie są składnikami przychodu osiąganego z tego tytułu, o ile z umowy wynika, iż to najemca zobowiązany jest do ich ponoszenia. Dodatkowe opłaty ponoszone przez najemcę w związku z użytkowaniem lokalu mieszkalnego nie mieszczą się bowiem w pojęciu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem opłaty za media ponoszone przez najemcę nie będą stanowiły przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym pod warunkiem, że najemca został zobowiązany w umowie do ponoszenia wydatków związanych z eksploatacją wynajmowanego lokalu mieszkalnego - stanowisko takie zawarte jest w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo w Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 1 grudnia 2014 r., ILPB1/415-1010/14-2/TW.

Wnioskodawca, jako właściciel, zobowiązany jest do odprowadzania podatku od nieruchomości. Zgodnie z postanowieniami umowy, „z chwilą rozpoczęcia eksploatacji kruszywa dzierżawca zobowiązuje się zwracać właścicielom nieruchomości podatek od nieruchomości za dzierżawiony grunt, który to podatek płatny jest na rzecz Gminy”. W świetle ww. przepisów prawa podatkowego, koszty związane z podatkiem od nieruchomości, do których ponoszenia zobowiązany jest - zgodnie z zawartą umową dzierżawy - dzierżawca, nie stanowią dla Wnioskodawcy przysporzenia majątkowego. Tym samym, otrzymana od dzierżawcy kwota zapłaconego przez Wnioskodawcę podatku od nieruchomości nie powoduje zatem powstania u Niego przychodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz.1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.