Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-900/15-2/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-23
Teza: Czy w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej Wnioskodawca (Spółka dzielona) będzie zobowiązany jako płatnik do poboru i wpłaty podatku z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w odniesieniu do powstania ewentualnego dochodu (przychodu) u Spółki przejmującej (w tym Spółki przejmującej jako udziałowca Spółki dzielonej)?
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; płatnik
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2015 r. (data wpływu 30 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej Wnioskodawca (Spółka dzielona) będzie zobowiązany jako płatnik do poboru i wpłaty podatku z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w odniesieniu do powstania ewentualnego dochodu (przychodu) u Spółki przejmującej (w tym Spółki przejmującej jako udziałowca Spółki dzielonej) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej Wnioskodawca (Spółka dzielona) będzie zobowiązany jako płatnik do poboru i wpłaty podatku z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w odniesieniu do powstania ewentualnego dochodu (przychodu) u Spółki przejmującej (w tym Spółki przejmującej jako udziałowca Spółki dzielonej).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Wnioskodawca lub Spółka dzielona) jest spółką kapitałową mającą siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Głównym udziałowcem Spółki dzielonej będzie w przyszłości inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiadająca siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: Spółka przejmująca). Oprócz Spółki przejmującej udziałowcem Spółki dzielonej będzie jeszcze przynajmniej jeden inny podmiot (dalej: Wspólnik Mniejszościowy).

W związku z planowanym rozdzieleniem dwóch różnych rodzajów działalności prowadzonych dotychczas w ramach Spółki dzielonej przeprowadzony zostanie podział Spółki dzielonej. Podział ten nastąpi w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (dalej: KSH), tj. w drodze podziału przez wydzielenie części majątku Spółki dzielonej na Spółkę przejmującą. W ramach podziału wspólnicy Spółki dzielonej nie otrzymają jakichkolwiek dopłat w gotówce. W efekcie planowanego podziału Wspólnik Mniejszościowy obejmie co najmniej jeden udział w Spółce przejmującej. Natomiast Spółka przejmująca jako wspólnik Spółki dzielonej nie obejmie żadnych udziałów, z uwagi na ograniczenia przewidziane w art. 200 § 1 KSH, tj. zakaz obejmowania przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością własnych udziałów.

Majątek podlegający wydzieleniu będzie stanowił na moment wydzielenia wyodrębniony na podstawie wewnętrznych aktów organizacyjnych w ramach Spółki dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązań, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej przede wszystkim w zakresie handlu hurtowego produktami rolnymi (dalej: Dział). Natomiast w Spółce dzielonej pozostanie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, związany przede wszystkim z działalnością Spółki dzielonej zajmującej się rozliczeniami finansowo-księgowymi (dalej: Dział Księgowości).

W skład Działu będą wchodziły wszystkie istotne i przenaszalne składniki wchodzące w skład majątku Spółki dzielonej na moment wydzielenia i służące wykonywaniu zadań związanych z handlem hurtowym produktami rolnymi. Do Działu przyporządkowany będzie także personel dedykowany głównie do wykonywania zadań związanych z działalnością Działu, a także personel administracyjny. Natomiast w skład Działu Księgowości będzie wchodził zespół składników materialnych i niematerialnych związany przede wszystkim z działalnością odrębnej i funkcjonującej na dzień wydzielenia jednostki organizacyjnej Spółki dzielonej zajmującej się rozliczeniami finansowo-księgowymi, ze strukturą organizacyjną i zasadami funkcjonowania uregulowanymi w ramach wewnętrznych aktów Spółki dzielonej.

W ramach prowadzonej przez Spółkę dzieloną ewidencji księgowej możliwe jest przypisanie zarówno do Działu jak i do Działu Księgowości odpowiadających tym działom przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym zobowiązań i środków trwałych). Jednakże z uwagi na fakt, iż Dział Księgowości obecnie nie funkcjonuje jako odrębny podmiot, lecz jako jednostka wyodrębniona w ramach przedsiębiorstwa Spółki dzielonej świadcząca usługi na wewnętrzne potrzeby Spółki dzielonej, przychody Działu Księgowości nie mają charakteru zewnętrznego strumienia pieniężnego. Niemniej jednak na zasadach wewnętrznych rozrachunków możliwe jest przypisanie „wewnętrzne” przychodów do Działu Księgowości. Planowane jest przy tym rozszerzenie działalności Działu Księgowości, w wyniku którego przedmiotowy dział będzie świadczył usługi również na rzecz innych spółek z grupy kapitałowej, do której należą Spółka przejmująca i Spółka dzielona, a w konsekwencji możliwe będzie przypisanie do Działu Księgowości „zewnętrznych” przychodów. Możliwe jest także dokonanie oceny rentowności i efektywności działalności Działu oraz Działu Księgowości, jak również wyodrębnienie w tabeli amortyzacyjnej środków trwałych wartości umorzeń i amortyzacji przypadających na Dział oraz na Dział Księgowości.

Dodatkowo zarówno Dział, jak również Dział Księgowości funkcjonują w oparciu o zaplanowany budżet przypadający na przydzielone tym działom zadania. Budżet danego działu planowany jest na podstawie przewidywanych wydatków związanych z funkcjonowaniem Działu oraz Działu Księgowości.

Po dokonaniu podziału Spółka przejmująca będzie kontynuowała aktualnie prowadzoną przez Spółkę dzieloną działalność gospodarczą w zakresie wynikającym z zadań realizowanych przez Dział. Natomiast Spółka dzielona będzie kontynuowała prowadzoną działalność gospodarczą w zakresie wynikającym z zadań realizowanych przez Dział Księgowości. W szczególności, w ramach planowanego podziału na Spółkę przejmującą zostaną przeniesione:

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów (niezwiązane z Działem Księgowości),
*   środki trwałe i wartości niematerialne i prawne (niezwiązane z Działem Księgowości),
*   aktywa obrotowe, w tym środki pieniężne (niezwiązane z Działem Księgowości),
*   zakład pracy w rozumieniu art. 23¹ ustawy w z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 1502 ze zm.) – dla pracowników niezwiązanych z Działem Księgowości,
*   tajemnice przedsiębiorstwa wraz z bazą kontaktów handlowych, kontakty z dostawcami (media) i inne kontakty (niezwiązane z Działem Księgowości),
*   prawa i obowiązki z umów zapewniających odpowiednie zaplecze personalne w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej (niezwiązane z Działem Księgowości).

Jednocześnie, w ramach planowanego podziału w Spółce dzielonej pozostaną:

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów (związane z Działem Księgowości),
*   środki trwałe i wartości niematerialne i prawne (związane z Działem Księgowości),
*   aktywa obrotowe, w tym środki pieniężne (związane z Działem Księgowości),
*   zakład pracy w rozumieniu art. 23¹ ustawy w z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 1502 ze zm.) – dla pracowników związanych z Działem Księgowości,
*   tajemnice przedsiębiorstwa, kontakty z dostawcami i inne kontakty (związane z Działem Księgowości),
*   prawa i obowiązki z umów zapewniających odpowiednie zaplecze personalne w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej (związane z Działem Księgowości).

Opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszonych do Spółki przejmującej, jak również pozostających w Spółce dzielonej, będzie stanowił na dzień dokonania podziału przez wydzielenie zorganizowany kompleks praw, obowiązków, zobowiązań i rzeczy ukierunkowany na realizację prowadzonej działalności gospodarczej przez Spółkę przejmującą w zakresie Działu oraz przez Spółkę dzieloną w zakresie Działu Księgowości.

Jednocześnie kompleks składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przypisanych do Działu będzie mógł posłużyć po dokonaniu planowanej transakcji podziału do kontynuowania działalności gospodarczej przez Spółkę przejmującą – Spółka przejmująca w oparciu o otrzymane składniki majątkowe, zobowiązania, przejęte umowy i kontakty handlowe oraz przejęty zakład pracy będzie prowadzić działalność gospodarczą tożsamą z działalnością gospodarczą prowadzoną przed podziałem przez Spółkę dzieloną w zakresie działalności Działu. Należy też zaznaczyć, że Spółka przejmująca po otrzymaniu składników w ramach podziału przez wydzielenie będzie prowadziła działalność gospodarczą związaną z wykorzystaniem składników majątku nabytych poprzez podział.

Podobnie Dział Księgowości pozostający w Spółce dzielonej będzie mógł posłużyć – po dokonaniu planowanego wydzielenia – do kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Spółkę dzieloną w zakresie Działu Księgowości (co nie wyłącza oczywiście konieczności zawarcia stosownych umów, np. w odniesieniu do usług zewnętrznych). W związku z powyższym, Spółka dzielona w oparciu o pozostawiony w Spółce dzielonej Dział Księgowości będzie nadal prowadzić działalność gospodarczą wynikającą z funkcji Działu Księgowości.

Planowany podział ma na celu rozdzielenie funkcji handlowych od funkcji finansowo-księgowych, co poprzez zyskanie niezależności organizacyjnej przez jednostki odpowiedzialne za handel hurtowy oraz rozliczenia finansowo-księgowe ma służyć zapewnieniu efektywności tych rodzajów działalności. Jednocześnie planowany podział ma na celu skonsolidowanie działalności handlowej w jednym podmiocie – Spółce przejmującej, a także przygotowanie Spółki dzielonej do pełnienia roli podmiotu wyspecjalizowanego w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg, który będzie mógł świadczyć usługi prowadzenia ksiąg także na rzecz innych spółek z grupy kapitałowej, do której należą Spółka przejmująca i Spółka dzielona, a także potencjalnie na rzecz podmiotów niepowiązanych.

Spółka przejmująca na moment podziału będzie posiadała na podstawie tytułu własności ponad 10% udziałów w Spółce dzielonej. Spółka przejmująca planuje posiadać co najmniej 10% udziałów w Spółce dzielonej nieprzerwanie przez okres dwóch lat, przy czym okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów upłynie po dokonaniu przedmiotowego podziału.

Zarówno Spółka przejmująca, jak i Spółka dzielona nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej Wnioskodawca (Spółka dzielona) będzie zobowiązany jako płatnik do poboru i wpłaty podatku z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w odniesieniu do powstania ewentualnego dochodu (przychodu) u Spółki przejmującej (w tym Spółki przejmującej jako udziałowca Spółki dzielonej)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym podziałem Spółki dzielonej Wnioskodawca (Spółka dzielona) nie będzie zobowiązany jako płatnik do poboru i wpłaty podatku od dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w odniesieniu do powstania ewentualnego dochodu (przychodu) u Spółki przejmującej.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP „Osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat (\`(...)\`)”.

Z kolei zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PDOP „podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustała się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.”

W przypadku podziału przez wydzielenie opisanego w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku transfer majątku nastąpi wyłącznie w relacji Spółka dzielona - Spółka przejmująca. Natomiast nie wystąpi on w relacji Spółka dzielona - Wspólnik Mniejszościowy. Z tego powodu, zdaniem Wnioskodawcy, dla ustalenia istnienia obowiązków Spółki dzielonej jako płatnika na gruncie PDOP w związku z planowanym podziałem kluczowe jest ustalenie powstania ewentualnego przychodu na gruncie PDOP jedynie po stronie Spółki przejmującej.

Możliwość powstania przychodu (dochodu) do opodatkowania dla Spółki przejmującej, jako dla spółki przejmującej oraz jako dla udziałowca Spółki dzielonej, regulują zdaniem Wnioskodawcy w analizowanym przypadku następujące przepisy ustawy o PDOP:

Art. 10 ust. 1 ustawy o PDOP, zgodnie z którym „dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także:

pkt 5) w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych;

pkt 6) w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem”.

Regulacja art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o PDOP ściśle łączy się z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o PDOP, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się „w przypadku połączenia lub podziału spółek kapitałowych, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6, przychodu udziałowca (akcjonariusza) spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną”.

Dodatkowo, zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP (art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o PDOP nie ma w niniejszej sprawie zastosowania, gdyż Spółka przejmująca posiada ponad 10% udziałów Spółki dzielonej) „przy połączeniu lub podziale spółek dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej”.

Przy czym zgodnie z art. 10 ust. 4 ustawy o PDOP „przepisów ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.”

W świetle przytoczonych regulacji, w określonych powyżej warunkach dla Spółki przejmującej, jako spółki przejmującej lub jako udziałowca Spółki dzielonej, może powstać dochód (przychód) w rozumieniu przepisów ustawy o PDOP. Przy czym, o ile w warunkach realizowanego podziału przychód (dochód) ten wystąpi (jako przychód udziałowca czy jako przychód spółki przejmującej), to każdorazowo będzie to przychód (dochód) podlegający kwalifikacji jako dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Jednocześnie, jak stanowi art. 22 ust. 4 ustawy o PDOP: Zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;
4.  spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.”

Na podstawie art. 22 ust. 4a ustawy o PDOP: „Zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.”

Z kolei zgodnie z art. 22 ust. 4b ustawy o PDOP: „Zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów). W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. 1 w wysokości 19% dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia.”

Dodatkowo, zgodnie z art. 22 ust. 4d, zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, stosuje się:

1.  jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności;
2.  w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu:
    1.  własności,
    2.  innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione.”

Odnosząc powyższe do opisanego powyżej zdarzenia przyszłego Wnioskodawca pragnie wskazać, że:

1.  Zarówno Spółka przejmująca, jak i Spółka dzielona są podatnikami podatku dochodowego, mającymi siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegają opodatkowaniu PDOP w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.
2.  Spółka przejmująca na moment podziału będzie posiadać na podstawie tytułu własności ponad 10% udziałów Spółki dzielonej oraz planuje posiadać co najmniej 10% udziałów Spółki dzielonej nieprzerwanie przez okres dwóch lat, przy czym okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów upłynie po dokonaniu przedmiotowego podziału.
3.  Zarówno Spółka przejmująca jak i Spółka dzielona nie będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania PDOP od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.
4.  Ewentualny dochód, jaki może powstać w związku z omawianym podziałem dla Spółki przejmującej, to dochód z udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 10 ustawy o PDOP.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, iż w kwestii będącej przedmiotem niniejszego wniosku spełnione będą wszystkie warunki wskazane w przepisach art. 22 ust. 4 - 4d ustawy o PDOP.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, w przypadku powstania dla Spółki przejmującej dochodu (przychodu) w związku z podziałem Spółki dzielonej, przychód (dochód) ten będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania PDOP. W związku z tym Wnioskodawca (Spółka dzielona) nie będzie zobowiązany z tego tytułu, jako płatnik, do poboru i wpłaty podatku z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że nastąpi podział Wnioskodawcy (dalej również: Spółka dzielona) przez wydzielenie części majątku Wnioskodawcy do innej spółki kapitałowej (Spółki przejmującej). Spółka przejmująca planuje posiadać na moment podziału co najmniej 10% udziałów w Spółce dzielonej nieprzerwanie przez okres dwóch lat, przy czym okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów upłynie po dokonaniu przedmiotowego podziału.

Zgodnie z przepisem art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.): spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. (…). Sposoby dokonywania takiego podziału reguluje art. 529 § 1 ww. Kodeksu. Stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 tej ustawy: podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 Kodeksu spółek handlowych). Wydzielenie nowej spółki następuje w dniu jej wpisu do rejestru. W przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia), o czym stanowi art. 530 § 2 ww. ustawy.

Dla dokonania podziału konieczne jest uprzednie sporządzenie tzw. planu podziału. Jednym z koniecznych elementów tego dokumentu jest – zgodnie z art. 534 § 1 pkt 7 Kodeksu spółek handlowych – dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym. W myśl art. 531 § 5 omawianej ustawy: z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia wspólnicy spółki dzielonej stają się wspólnikami spółki przejmującej wskazanej w planie podziału.

Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy są jego obowiązki płatnika w związku z jego podziałem przez wydzielenie w odniesieniu do dochodu (przychodu) Spółki przejmującej. Stąd należy przeanalizować art. 22 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 26 ust. 1 i ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.)

Stosownie do art. 26 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e.

Zgodnie z art. 26 ust. 6 ww. ustawy: w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 i 8, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić podatek, o którym mowa w art. 22 ust. 1, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Podatnik jest obowiązany przed tym terminem przekazać płatnikowi kwotę tego podatku. W terminie wpłaty podatku płatnik jest obowiązany przesłać podatnikowi informację o wpłaconym podatku, sporządzoną według ustalonego wzoru. Obowiązek przesłania informacji o wpłaconym podatku nie powstaje w przypadku i w zakresie określonych w ust. 2a zdanie pierwsze.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Jednocześnie stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 5 tej ustawy: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia lub podziału spółek – dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych.

Natomiast na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k albo art. 16 ust. 1 pkt 8; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

W odniesieniu do pierwszej regulacji należy wskazać na art. 529 § 3 Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którym: wspólnicy spółki dzielonej mogą otrzymać obok udziałów lub akcji spółek przejmujących bądź spółek nowo zawiązanych dopłaty w gotówce nieprzekraczające łącznie 10% wartości bilansowej przyznanych udziałów lub akcji właściwej spółki przejmującej, określonej według oświadczenia, o którym mowa w art. 534 § 2 pkt 4, bądź 10% wartości nominalnej przyznanych udziałów lub akcji właściwej spółki nowo zawiązanej. Dopłaty spółki przejmującej są dokonywane z zysku bądź z kapitału zapasowego tej spółki.

Natomiast stosownie do treści § 4 powyższego przepisu: każda ze spółek przejmujących lub spółek nowo zawiązanych może wydanie swoich udziałów albo akcji wspólnikom spółki dzielonej uzależnić od wniesienia dopłat w gotówce nieprzekraczających wartości, o której mowa w § 3.

Z powyższych przepisów wynika, że uiszczającym dopłatę może być spółka przejmująca/nowozawiązana (wówczas dopłata uiszczona jest na rzecz wspólników spółki dzielonej) lub wspólnik spółki dzielonej (wówczas odbiorcą dopłaty jest spółka przejmująca/nowozawiązana). Zatem wypłacającym dopłaty nie może być spółka podlegająca podziałowi (tu: Wnioskodawca).

Ponadto w opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że dopłaty takie nie wystąpią. A to oznacza, że art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie w niniejszej sprawie zastosowania.

Przechodząc do interpretacji art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy należy stwierdzić, że dochodem (przychodem) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest nadwyżka nominalnej wartości udziałów przydzielonych w spółce przejmującej lub nowozawiązanej ponad koszty nabycia/objęcia udziałów (akcji) spółki dzielonej, jeżeli majątek, który pozostał w spółce dzielonej lub majątek, który podlega wydzieleniu nie stanowią zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Podatnikiem powyższego obowiązku jest wspólnik spółki dzielonej, natomiast płatnikiem – zgodnie z art. 26 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – spółka przejmująca lub nowozawiązana.

Dodatkowo należy zauważyć, że z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka przejmująca oprócz bycia udziałowcem Spółki dzielonej, w procesie podziału Spółki dzielonej posiada także status spółki przejmującej. A taki status powoduje, że Spółka przejmująca, mimo faktu przejęcia części majątku Spółki dzielonej, nie ma możliwości objęcia własnych udziałów. Zatem również ta regulacja nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie.

Wnioskodawca przedstawiając własne stanowisko w sprawie odwołał się także do przepisu art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak stanowi powyższa regulacja: przy połączeniu lub podziale spółek:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej;
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Ponadto stosownie do art. 10 ust. 4 omawianej ustawy: przepisów ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie z art. 25a ust. 1 ww. ustawy: w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 2 pkt 2, spółka przejmująca obowiązana jest, bez wezwania, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić na rachunek urzędu skarbowego podatek, o którym mowa w art. 22 ust. 1.

W regulacji art. 10 ust. 2 pkt 1 omawianej ustawy została sformułowana generalna zasada, zgodnie z którą podział spółek stanowi czynność neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. W przypadku podziału spółek nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą majątku spółki dzielonej ponad nominalną wartość udziałów przyznanych udziałowcom spółki dzielonej nie stanowi dochodu spółki przejmującej. Jednak ustawodawca przewidział (art. 10 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy) możliwość opodatkowania dochodu spółki przejmującej w szczególnym przypadku, gdy między dzielącymi się spółkami na dzień podziału istnieje więź kapitałowa, w której spółka-matka jest spółką przejmującą, a spółka-córka dzieloną, a więź ta jest relatywnie słaba. Przepis ten znajdzie zastosowanie w sytuacji, gdy spółka przejmująca ma w kapitale zakładowym spółki dzielonej udział mniejszy niż 10%.

W niniejszej sprawie Spółka przejmująca planuje posiadać na moment podziału Spółki dzielonej ponad 10% udziałów w Spółce dzielonej. Spółka dzielona wskazała także, że planowany podział ma na celu rozdzielenie funkcji handlowych od funkcji finansowo-księgowych, co poprzez zyskanie niezależności organizacyjnej przez jednostki odpowiedzialne za handel hurtowy oraz rozliczenia finansowo-księgowe ma służyć zapewnieniu efektywności tych rodzajów działalności. Jednocześnie planowany podział ma na celu skonsolidowanie działalności handlowej w jednym podmiocie – Spółce przejmującej, a także przygotowanie Spółki dzielonej do pełnienia roli podmiotu wyspecjalizowanego w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg, który będzie mógł świadczyć usługi prowadzenia ksiąg także na rzecz innych spółek z grupy kapitałowej, do której należą Spółka przejmująca i Spółka dzielona, a także potencjalnie na rzecz podmiotów niepowiązanych. Zatem opodatkowanie po stronie Spółki przejmującej nie wystąpi.

Należy jednak mieć na uwadze, że przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma zastosowanie gdy połączenie lub podział spółek następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak więc gdy warunek powyższy nie zostanie spełniony, a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, art. 10 ust. 2 pkt 1 nie ma zastosowania. Przy czym zbadanie przesłanek i celów dokonywanego podziału spółki jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Zauważyć należy przy tym, że uregulowane w art. 14b-14h Ordynacji podatkowej postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego czy kontrolnego, w ramach których to prowadzone jest postępowanie dowodowe. Zatem regulacje art. 14b i nast. ustawy – Ordynacja podatkowa nie przewidują prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach o interpretację przepisów prawa podatkowego.

Tym samym, skoro w analizowanej sprawie nie wystąpi po stronie Spółki przejmującej dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w związku z podziałem Spółki dzielonej przez wydzielenie, to zastosowanie art. 22 ust. 4 i następne ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest bezprzedmiotowe.

Jednocześnie – mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy – należy stwierdzić, że na Spółce dzielonej nie wystąpią obowiązki płatnika.

Reasumując – w związku z planowanym podziałem Spółka dzielona nie będzie zobowiązana jako płatnik do poboru i wpłaty podatku od dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.