Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-687/14-4/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-12-18
Teza: brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; odliczenia-brak prawa do odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2014 r. (data wpływu 11 września 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 listopada 2014 r. (data wpływu 2 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…”.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 listopada 2014 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania nr 2 wniosku, doprecyzowanie własnego stanowiska w zakresie pytania nr 2 i 3 wniosku ORD-IN, kwestie związane z reprezentacją oraz wskazanie, że wszystkie zadane we wniosku pytania dotyczą zdarzeń przyszłych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółdzielnia … (Wnioskodawca) powstała w wyniku odłączenia się … Spółdzielni Mieszkaniowej na mocy uchwały Nr … Zebrania Przedstawicieli z dnia 30.11.2007 r. Zgodnie z § 3 przyjętego Statutu Spółdzielnia jest samodzielnym podmiotem gospodarczym zrzeszającym w sposób dobrowolny osoby fizyczne oraz prawne, który w interesie swoich członków prowadzi wspólną działalność gospodarczą, zaś celem Spółdzielni jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu. Przedmiotem działalności Spółdzielni (§ 4 Statutu) jest:

1.  obsługa nieruchomości na własny rachunek i zarządzanie nieruchomościami,
2.  zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,
3.  kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,
4.  wynajem nieruchomości na własny rachunek,

zaś powyższy przedmiot działalności Spółdzielnia realizuje poprzez:

1.  budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków spółdzielczych lokatorskich praw do znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych,
2.  budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu, a także ułamkowego udziału we współwłasności w garażach wielostanowiskowych,
3.  budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu,
4.  budowanie lub nabywanie budynków w celu sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu,
5.  zarządzanie nieruchomościami stanowiącymi własność spółdzielni,
6.  zarządzanie nieruchomościami stanowiącymi własność członków spółdzielni.

Dla realizacji zadań określonych w § 4 Spółdzielnia może:

1.  prowadzić działalność inwestycyjną,
2.  zarządzać nieruchomościami stanowiącymi własność spółdzielni, jak również nieruchomościami stanowiącymi własność członków spółdzielni.

Spółdzielnia – zgodnie z § 6 Statutu – może także prowadzić inną działalność gospodarczą związaną bezpośrednio z realizacją celu działania spółdzielni, o którym mowa w § 3 w następującym zakresie:

1.  nabywanie gruntów na własność lub na wieczyste użytkowanie,
2.  budownictwa i remontów na potrzeby własne,
3.  usług inwestycyjnych, w tym powiernictwa i nadzoru na potrzeby własne,
4.  i innych.

Ponadto (§ 7 Statutu) Spółdzielnia może budować lub nabywa budynki w celu sprzedaży lub wynajmu znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych, użytkowych i garaży, przy czym dopuszcza się możliwość sprzedaży lokali osobom niebędących członkami Spółdzielni.

Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną tym podatkiem w zakresie wynajmu garażu (czynsz za wynajem garażu w roku 2013 wykazany w deklaracjach VAT-7 za okres styczeń – grudzień 2013 wyniósł 3600 zł netto) oraz działalność zwolnioną od podatku w zakresie dokonywania czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10-11 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, zwolnienie dotyczy opłat od lokali mieszkalnych m.in. z tytułu:

*   eksploatacji i utrzymania lokali,

*   eksploatacji i utrzymania nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni lub nieruchomości wspólnych,

*   funduszu remontowego,

których roczna wysokość w Spółdzielni, uwidoczniona w deklaracjach VAT-7 za okres styczeń – grudzień 2013 r., wyniosła … zł.

W dniu 07 maja 2013 r. Spółdzielnia otrzymała z Urzędu Marszałkowskiego Województwa informację, że złożony przez nią projekt nr … pn. „…” został wybrany do dofinansowania z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 w ramach Działania 3.2. „…”. Projekt polega na:

1.  remoncie siedmiu budynków mieszkalnych wielorodzinnych o numerach 2, 4, 6, 8, 10, 12, 14, w tym m.in.:
    1.  wymianie pokrycia dachowego,
    2.  dociepleniu ścian zewnętrznych metodą bezspoinową (styropian),
    3.  wymianie opasek wokół budynków.
2.  wykonaniu 2 miejsc postojowych na samochody dla niepełnosprawnych,
3.  remoncie chodników,
4.  remoncie podjazdów dla osób niepełnosprawnych,
5.  wykonaniu monitoringu zewnętrznego,
6.  wykonaniu zewnętrznej sieci komputerowej (osiedlowej),
7.  dostarczeniu i montażu urządzeń placu zabaw.

Ponadto w ramach projektu poniesiony został w części wydatek na sporządzenie studium wykonalności projektu oraz ponoszone będą wydatki na opłacenie pozostałej należności za sporządzenie studium wykonalności projektu (wydatek niepodlegający opodatkowaniu podatkiem VAT), sprawowanie funkcji inspektora nadzoru, zarządzanie projektem, a także promocję projektu.

Projekt realizowany będzie na działce nr …, na której znajdują się ww. wszystkie (7) budynki mieszkalne wielorodzinne, na tej też działce odbudowywana i budowana będzie mała infrastruktura (miejsca postojowe, chodniki, podjazd dla niepełnosprawnych, urządzenia placu zabaw), a także monitoring i sieć komputerowa. W piwnicach jednego z modernizowanych budynków mieszkalnych znajduje się siedziba Spółdzielni, w której mieści się administracja osiedla (pomieszczenie Prezesa Spółdzielni, księgowej, pomieszczenie służące do zebrań organów Spółdzielni oraz zaplecze socjalne). Całość zrealizowanej infrastruktury służyła będzie mieszkańcom Spółdzielni, a zatem czynnościom wykonywanym na rzecz członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych lub na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni, za które są pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych.

Jednocześnie czynności opodatkowane podatkiem VAT (wynajem garaży) Spółdzielnia świadczy na działce nr …, na której nie będzie realizowany projekt dofinansowywany ze środków RPO W 2007-2013, a żadna część realizowanego w przedmiotowym projekcie zakresu robót nie będzie związana z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, za wyjątkiem wydatków związanych z budową zewnętrznej sieci komputerowej (osiedlowej), odrębnie wyszczególnionych jako pozycja kosztowa w kosztorysie inwestorskim, a co za tym idzie również w ofertach wykonawców rewitalizacji budynków, która docelowo może posłużyć – po uprzednim nieodpłatnym bądź odpłatnym jej udostępnieniu przez Spółdzielnię podmiotowi zewnętrznemu – do świadczenia przez zewnętrznego operatora usług dostarczania Internetu, opodatkowanych podstawową stawką podatku VAT. Do kosztów kwalifikowalnych, objętych dofinansowaniem środków UE, Spółdzielnia zamierza zaliczyć planowane nakłady w wartości brutto, w tym wydatki związane z budową zewnętrznej sieci komputerowej (osiedlowej). Realizacja projektu znajduje się w fazie przedinwestycyjnej: dotychczas poniesiono jedynie część wydatków na sporządzenie studium wykonalności.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Realizacja projektu, o którym mowa we wniosku, będzie stanowiła realizację zadań statutowych Spółdzielni.
2.  Wnioskodawca nie będzie nabywał usług internetowych od innego podmiotu, a następnie ich refakturował na rzecz członków Spółdzielni oraz właścicieli lokali niebędący członkami Spółdzielni – usługi te będą nabywali bezpośrednio od ww. podmiotu członkowie Spółdzielni oraz właściciele lokali niebędący członkami Spółdzielni.
3.  Towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją przedmiotowego projektu, dotyczącego modernizacji zasobów mieszkaniowych, objętych zakresem pytania oznaczonego nr 1 wniosku ORD-IN, będą wykorzystywane przez ww. Wnioskodawcę do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
4.  Towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją przedmiotowego projektu, dotyczącego modernizacji zasobów mieszkaniowych, objętych zakresem pytania oznaczonego nr 2 wniosku ORD-IN, będą – zdaniem Wnioskodawcy – wykorzystywane przez ww. Wnioskodawcę do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na fakt niespełniania przez czynność nieodpłatnego udostępnienia wybudowanej infrastruktury przesłanek art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. niezaliczenia tej czynności do nieodpłatnych czynności opodatkowanych.
5.  Towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją przedmiotowego projektu, dotyczącego usług inspektora nadzoru, zarządzania projektem oraz promocji projektu, objętych zakresem pytania oznaczonego nr 3 wniosku ORD-IN, będą wykorzystywane przez ww. Wnioskodawcę do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
6.  Inny podmiot gospodarczy – dostawca usług internetowych, o którym mowa we wniosku ORD-IN, będzie dokonywał odrębnych rozliczeń podatku VAT od Wnioskodawcy,
7.  Wnioskodawca w swoich rozliczeniach w zakresie podatku od towarów i usług nie będzie uwzględniał faktu odrębności rozliczeń podatkowych dokonywanych przez ww. inny podmiot gospodarczy – dostawcę usług internetowych – usługi te będą dostarczane bezpośrednio na rzecz członków Spółdzielni oraz właścicieli lokali niebędących członkami Spółdzielni.
8.  Faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z realizacją projektu, o którym mowa we wniosku ORD-IN, będą wystawiane na Wnioskodawcę – Spółdzielnię ….
9.  Rewitalizacja, o której mowa we wniosku ORD-IN, będzie stanowiła wytworzenie nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług, będąc ulepszeniem budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółdzielnia ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wykonanie usług związanych z realizacją wyżej wskazanego projektu, dotyczącego modernizacji zasobów mieszkaniowych, tj.:
    1.  remontu siedmiu budynków wielorodzinnych, w tym lokalu w jednym z ww. budynków, w którym znajduje się siedziba (biuro) Spółdzielni,
    2.  wykonania 2 miejsc postojowych,
    3.  remontu chodników,
    4.  remontu podjazdów dla osób niepełnosprawnych,
    5.  wykonania monitoringu zewnętrznego,
    6.  dostarczenia i montażu urządzeń placu zabaw?
2.  Czy Spółdzielni przysługiwało będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wykonanie usług związanych z realizacją wyżej wskazanego projektu, dotyczącego modernizacji zasobów mieszkaniowych w zakresie wykonania zewnętrznej sieci komputerowej w sytuacji, kiedy ta sieć na podstawie zawartej przez Spółdzielnię z innym podmiotem gospodarczym – dostawcą usług internetowych umowy nieodpłatnego udostępnienia infrastruktury zewnętrznej sieci komputerowej, wykorzystywana będzie w przyszłości do świadczenia na rzecz członków Spółdzielni oraz właścicieli lokali niebędących członkami Spółdzielni przez inny podmiot gospodarczy – dostawcę usług internetowych czynności opodatkowanych podatkiem VAT (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)?
3.  Czy Spółdzielni przysługiwało będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących świadczenie na jej rzecz w ramach realizacji projektu usług inspektora nadzoru, zarządzania projektem oraz promocji projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1:

Nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych nie mają związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Projekt w zakresie określonym w pytaniu 1 nie będzie miał związku z czynnościami opodatkowanymi. Warunkiem umożliwiającym skorzystanie z prawa do odliczenia jest bezpośredni i bezsporny związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych, tj. odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Jednocześnie sam fakt znajdowania się w jednym z modernizowanych budynków siedziby (biura) Spółdzielni, która jest podatnikiem podatku VAT i obok działalności zwolnionej z podatku VAT prowadzi także na bardzo małą skalę działalność opodatkowaną podatkiem VAT (wynajem garażu znajdującego się na innej działce gruntu niż działka, na której realizowana jest inwestycja i znajduje się siedziba Spółdzielni) nie upoważnia podatnika do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji, tak w całości, jak też w części, ponieważ wydatki związane z realizacją inwestycji dofinansowywanej ze środków Unii Europejskiej nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (wydatki te nie będą generowały przychodu opodatkowanego podatkiem VAT, w związku z tym Spółdzielnia nie będzie miała możliwości odzyskania podatku VAT). Skoro zatem efekty realizacji inwestycji w ww. zakresie nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych Wnioskodawcy, pomimo że jest on podatnikiem podatku VAT, nie przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ad. 2 (ostatecznie sformułowanym w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku):

Spółdzielni nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wykonanie usług związanych z realizacją wyżej wskazanego projektu, dotyczącego modernizacji zasobów mieszkaniowych w zakresie wykonania zewnętrznej sieci komputerowej w sytuacji, kiedy ta sieć na podstawie zawartej przez Spółdzielnię z innym podmiotem gospodarczym – dostawcą usług internetowych – umowy nieodpłatnego udostępnienia infrastruktury zewnętrznej sieci komputerowej, wykorzystywana będzie w przyszłości do świadczenia na rzecz członków Spółdzielni oraz właścicieli lokali niebędących członkami Spółdzielni przez inny podmiot gospodarczy – dostawcę usług internetowych czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Z uwagi na fakt niespełniania przez czynność nieodpłatnego udostępnienia wybudowanej infrastruktury przesłanek art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. niezaliczenia tej czynności do nieodpłatnych czynności opodatkowanych, brak jest związku wytworzonych towarów/wyświadczonych usług z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Ad. 3 (ostatecznie sformułowanym w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku):

Według Wnioskodawcy, Spółdzielnia nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących świadczenia na jej rzecz w ramach realizacji projektu usług inspektora nadzoru, zarządzania projektem oraz promocji projektu. Powyższe usługi nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi Spółdzielni, tj. infrastruktura wytworzona w trakcie realizacji projektu nie będzie służyła czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. określony zakup musi być wykorzystany/służyć dokonaniu czynności opodatkowanych. Wskazana norma prawna realizuje zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa zatem wyłącza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymywanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Wnioskodawcy w związku z realizacją projektu w zakresie określonym w pytaniu 1 niniejszego wniosku nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT, ponieważ w przedmiotowej sprawie brakuje obligatoryjnej przesłanki, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. związku pomiędzy nabywanymi towarami i usługami, a czynnościami opodatkowanymi. Przedmiotowe przedsięwzięcie dotyczące modernizacji zasobów mieszkaniowych, tj.:

1.  remontu siedmiu budynków wielorodzinnych, w tym lokalu w jednym z ww. budynków, w którym znajduje się siedziba (biuro) Spółdzielni,
2.  wykonania 2 miejsc postojowych,
3.  remontu chodników,
4.  remontu podjazdu dla osób niepełnosprawnych,
5.  wykonania monitoringu zewnętrznego,
6.  dostarczenia i montażu urządzeń placu zabaw,

będzie inwestycją należącą do zadań statutowych Spółdzielni, a efekty realizacji projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (Spółdzielnia jest zwolniona od podatku w zakresie dokonywania czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10-11 ustawy od towarów i usług). W konsekwencji brak podstaw do odliczenia podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym projekcie wystąpią również wydatki związane z zarządzaniem projektem, nadzorem inwestorskim oraz promocją w ramach projektu. Faktury VAT na działania związane z zarządzaniem projektem, nadzorem inwestorskim oraz promocją projektu będą wystawiane na Spółdzielnię, ona też będzie dokonywała płatności za powyższe wydatki.

W odniesieniu do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek z tytułu świadczenia usług inspektora nadzoru inwestorskiego, zarządzania projektem oraz promocji projektu. Ww. towary i usługi zostaną nabyte w związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku w zakresie dokonywania czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10-11 ustawy o podatku od towarów i usług (zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych) i nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (wydatki te nie będą generowały przychodu opodatkowanego podatkiem VAT, zaś na bazie wytworzonej infrastruktury Spółdzielnia prowadziła będzie działalność zwolnioną od podatku w zakresie dokonywania czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10-11 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z tym Spółdzielnia nie ma możliwości odzyskania podatku VAT).

Wobec faktu, iż udostępnienie przez Spółdzielnię do używania innemu podmiotowi (podatnikowi podatku VAT) wytworzonej infrastruktury sieci komputerowej do świadczenia na rzecz członków Spółdzielni oraz właścicieli lokali niebędących członkami Spółdzielni usług internetowych nastąpi na zasadzie nieodpłatności, z uwagi na fakt niespełniania przez tę czynność przesłanek art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, nie będzie mogła być ona zaliczona do nieodpłatnych czynności opodatkowanych. W związku z powyższym wystąpi brak związku usług inspektora nadzoru inwestorskiego, zarządzania projektem oraz promocji projektu realizowanych w ramach projektu z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, dlatego też nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W powiązaniu z faktem, iż pozostały zakres projektu, określony w pytaniu 1 przedmiotowego wniosku jest docelowo w całości związany z czynnościami zwolnionymi z podatku VAT, skutkowało to będzie ogólną niemożnością obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu świadczenia w ramach projektu usług inspektora nadzoru inwestorskiego, zarządzania projektem oraz promocji projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Przy czym należy zauważyć, iż wykładnia art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, powinna być dokonywana w zgodzie z przepisami VI Dyrektywy (a od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), a zatem powinna uwzględniać istniejące w tym zakresie orzecznictwo TSUE, w którym, co do zasady, przeważa pogląd, że jedynie bezpośredni związek pomiędzy podatkiem naliczonym a transakcją opodatkowaną może stanowić podstawę do odliczenia VAT.

Rozumienie tego bezpośredniego związku zostało szeroko zaprezentowane w orzeczeniu Trybunału z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98 Commissioners of Customs and Excise przeciwko Midland Bank plc., w którym stwierdzono, że art. 2 I Dyrektywy oraz art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby – co do zasady – istnienie bezpośredniego związku między daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do odliczenia, stanowiło warunek nabycia przez podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej oraz aby stanowiło podstawę do określenia zakresu tego prawa.

Zbadanie, czy w danym przypadku istnieje „bezpośredni związek” między transakcjami, leży w gestii sądów krajowych.

W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00) Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej. Niemniej TSUE stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania spółek zależnych przez CIBO stanowią koszty ogólne, mające związek z działalnością opodatkowaną tej spółki.

Podobne stanowisko wyraził w orzeczeniu z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz.

W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady – że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie.

Z opisu sprawy wynika, że Spółdzielnia powstała w wyniku odłączenia się … Spółdzielni Mieszkaniowej na mocy uchwały Nr … Zebrania Przedstawicieli z dnia 30.11.2007 r. Zgodnie z § 3 przyjętego Statutu Spółdzielnia jest samodzielnym podmiotem gospodarczym zrzeszającym w sposób dobrowolny osoby fizyczne oraz prawne, który w interesie swoich członków prowadzi wspólną działalność gospodarczą, zaś celem Spółdzielni jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu. Przedmiotem działalności Spółdzielni jest: obsługa nieruchomości na własny rachunek i zarządzanie nieruchomościami, zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wynajem nieruchomości na własny rachunek.

Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną tym podatkiem w zakresie wynajmu garażu oraz działalność zwolnioną od podatku w zakresie dokonywania czynności, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10-11 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, zwolnienie dotyczy opłat od lokali mieszkalnych m.in. z tytułu eksploatacji i utrzymania lokali, eksploatacji i utrzymania nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni lub nieruchomości wspólnych, funduszu remontowego.

W dniu 07 maja 2013 r. Spółdzielnia otrzymała z Urzędu Marszałkowskiego Województwa informację, że złożony przez nią projekt nr … pn. „…” został wybrany do dofinansowania z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 w ramach Działania 3.2. „…”. Projekt polega na: remoncie siedmiu budynków mieszkalnych wielorodzinnych o numerach 2, 4, 6, 8, 10, 12, 14, w tym m.in.: wymianie pokrycia dachowego, dociepleniu ścian zewnętrznych metodą bezspoinową (styropian), wymianie opasek wokół budynków, wykonaniu 2 miejsc postojowych na samochody dla niepełnosprawnych, remoncie chodników, remoncie podjazdów dla osób niepełnosprawnych, wykonaniu monitoringu zewnętrznego, wykonaniu zewnętrznej sieci komputerowej (osiedlowej), dostarczeniu i montażu urządzeń placu zabaw. Ponadto w ramach projektu poniesiony został w części wydatek na sporządzenie studium wykonalności projektu oraz ponoszone będą wydatki na opłacenie pozostałej należności za sporządzenie studium wykonalności projektu (wydatek niepodlegający opodatkowaniu podatkiem VAT), sprawowanie funkcji inspektora nadzoru, zarządzanie projektem, a także promocję projektu.

Projekt realizowany będzie na działce nr …, na której znajdują się ww. wszystkie (7) budynki mieszkalne wielorodzinne, na tej też działce odbudowywana i budowana będzie mała infrastruktura (miejsca postojowe, chodniki, podjazd dla niepełnosprawnych, urządzenia placu zabaw), a także monitoring i sieć komputerowa. W piwnicach jednego z modernizowanych budynków mieszkalnych znajduje się siedziba Spółdzielni, w której mieści się administracja osiedla (pomieszczenie Prezesa Spółdzielni, księgowej, pomieszczenie służące do zebrań organów Spółdzielni oraz zaplecze socjalne). Całość zrealizowanej infrastruktury służyła będzie mieszkańcom Spółdzielni, a zatem czynnościom wykonywanym na rzecz członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych lub na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni, za które są pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych.

Jednocześnie czynności opodatkowane podatkiem VAT (wynajem garaży) Spółdzielnia świadczy na działce nr …, na której nie będzie realizowany projekt dofinansowywany ze środków RPO W 2007-2013, a żadna część realizowanego w przedmiotowym projekcie zakresu robót nie będzie związana z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, za wyjątkiem wydatków związanych z budową zewnętrznej sieci komputerowej (osiedlowej), odrębnie wyszczególnionych jako pozycja kosztowa w kosztorysie inwestorskim, a co za tym idzie również w ofertach wykonawców rewitalizacji budynków, która docelowo może posłużyć – po uprzednim nieodpłatnym bądź odpłatnym jej udostępnieniu przez Spółdzielnię podmiotowi zewnętrznemu – do świadczenia przez zewnętrznego operatora usług dostarczania Internetu, opodatkowanych podstawową stawką podatku VAT. Realizacja projektu znajduje się w fazie przedinwestycyjnej: dotychczas poniesiono jedynie część wydatków na sporządzenie studium wykonalności.

Ponadto Wnioskodawca doprecyzował w uzupełnieniu, że realizacja projektu, o którym mowa we wniosku, będzie stanowiła realizację zadań statutowych Spółdzielni. Wnioskodawca nie będzie nabywał usług internetowych od innego podmiotu, a następnie ich refakturował na rzecz członków Spółdzielni oraz właścicieli lokali niebędący członkami Spółdzielni – usługi te będą nabywali bezpośrednio od ww. podmiotu członkowie Spółdzielni oraz właściciele lokali niebędący członkami Spółdzielni. Towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją przedmiotowego projektu, dotyczącego modernizacji zasobów mieszkaniowych, objętych zakresem pytania oznaczonego nr 1 wniosku ORD-IN, będą wykorzystywane przez ww. Wnioskodawcę do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją przedmiotowego projektu, dotyczącego modernizacji zasobów mieszkaniowych, objętych zakresem pytania oznaczonego nr 2 wniosku ORD-IN, będą – zdaniem Wnioskodawcy – wykorzystywane przez ww. Wnioskodawcę do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na fakt niespełniania przez czynność nieodpłatnego udostępnienia wybudowanej infrastruktury przesłanek art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. niezaliczenia tej czynności do nieodpłatnych czynności opodatkowanych.

Towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją przedmiotowego projektu, dotyczącego usług inspektora nadzoru, zarządzania projektem oraz promocji projektu, objętych zakresem pytania oznaczonego nr 3 wniosku ORD-IN, będą wykorzystywane przez ww. Wnioskodawcę do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Inny podmiot gospodarczy – dostawca usług internetowych, o którym mowa we wniosku ORD-IN, będzie dokonywał odrębnych rozliczeń podatku VAT od Wnioskodawcy. Wnioskodawca w swoich rozliczeniach w zakresie podatku od towarów i usług nie będzie uwzględniał faktu odrębności rozliczeń podatkowych dokonywanych przez ww. inny podmiot gospodarczy – dostawcę usług internetowych – usługi te będą dostarczane bezpośrednio na rzecz członków Spółdzielni oraz właścicieli lokali niebędących członkami Spółdzielni. Faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z realizacją projektu, o którym mowa we wniosku ORD-IN, będą wystawiane na Wnioskodawcę – Spółdzielnię ….

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie – w zakresie realizacji przedmiotowego projektu, dotyczącego modernizacji zasobów mieszkaniowych, objętych zakresem pytania oznaczonego nr 1 wniosku ORD-IN, a także dotyczącego usług inspektora nadzoru, zarządzania projektem oraz promocji projektu – warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – towary i usługi nabywane przez Spółdzielnię w związku z realizacją przedmiotowego projektu w ww. zakresie, będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących ww. wydatki ponoszone z tytułu realizacji przedmiotowego projektu. Tym samym Zainteresowanemu z tego tytułu nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W odniesieniu do kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wykonanie usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu, dotyczącego modernizacji zasobów mieszkaniowych w zakresie wykonania zewnętrznej sieci komputerowej należy zauważyć, że – jak wskazał Wnioskodawca – inny podmiot gospodarczy – dostawca usług internetowych będzie dokonywał odrębnych rozliczeń podatku VAT od Wnioskodawcy. Ww. usługi będą dostarczane bezpośrednio na rzecz członków Spółdzielni oraz właścicieli lokali niebędących członkami Spółdzielni przez inny podmiot gospodarczy – dostawcę usług internetowych. Tym samym należy stwierdzić, że dostawca usług internetowych jest odrębnym od Wnioskodawcy podatnikiem podatku VAT.

Ponadto z okoliczności sprawy wynika, że zewnętrzna sieć komputerowa będzie nieodpłatnie udostępniona przez Spółdzielnię podmiotowi zewnętrznemu oraz – jak wskazał Wnioskodawca – towary i usługi nabywane przez Spółdzielnię w związku z realizacją przedmiotowego projektu, dotyczącego modernizacji zasobów mieszkaniowych w zakresie wykonania zewnętrznej sieci komputerowej będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym należy zauważyć, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania cytowany na wstępie art. 86 ust. 1 ustawy, ponieważ jak już wskazano wyżej obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że skoro – jak wskazał Wnioskodawca – towary i usługi nabywane przez Spółdzielnię w związku z realizacją przedmiotowego projektu, dotyczącego modernizacji zasobów mieszkaniowych w zakresie wykonania zewnętrznej sieci komputerowej będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wykonanie usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu w ww. zakresie, w sytuacji, gdy ta sieć komputerowa zostanie nieodpłatnie udostępniona przez Spółdzielnię innemu podmiotowi gospodarczemu – dostawcy usług internetowych, ponieważ poniesione przez Zainteresowanego wydatki nie będą służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT wykonywanym przez Wnioskodawcę. Tym samym Zainteresowanemu z tego tytułu nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Dodatkowo tut. Organ zwraca uwagę, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Wskazać należy, że w niniejszym rozstrzygnięciu nie dokonano oceny prawidłowości bądź nieprawidłowości przyporządkowania towarów i usług nabywanych w związku z realizacją przedmiotowego projektu do poszczególnych rodzajów czynności, tj. czynności zwolnionych z opodatkowania i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Przedstawione we wniosku przyporządkowanie przyjęto jako element zdarzenia przyszłego, natomiast ocena prawidłowości ww. kwestii może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.