Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-71/12-2/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-01-31
Teza: Czy w przypadku takim, jak opisany we wniosku, Spółce przysługuje prawo do odliczenia kwoty VAT naliczonego z faktury VAT w rozliczeniu za okres, w którym Spółka dokonała płatności kwoty wynikającej z faktury VAT, tj. przypadku opisanym we wniosku w deklaracji VAT-7 za lipiec 2011r., a jeżeli Spółka nie odliczy podatku naliczonego VAT w deklaracji VAT-7 za okres, w którym dokonała płatności kwoty z faktury, będzie uprawniona odliczyć VAT naliczony zgodnie z art. 86 ust. 11 lub ust. 13 Ustawy o VAT, tj. w deklaracjach VAT-7 za jeden z dwu kolejnych okresów rozliczeniowych, następujących po wyżej wymienionym miesiącu lub poprzez dokonanie korekt deklaracji VAT-7 miesiąc, w którym dokonano płatności?
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2011r. (data wpływu 10 listopada 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia właściwego momentu powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia właściwego momentu powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. (dalej: „Spółka”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż i dystrybucja energii elektrycznej, sprzedaż oleju napędowego oraz świadczenie usług elektroenergetycznych.

Spółka, na podstawie pisemnych umów z kontrahentami, dokonuje zakupu usług w rodzaju okresowych subskrypcji (przeważnie obejmujących okresy od kilku do kilkunastu miesięcy) dotyczących praw do aktualizacji oraz wsparcia technicznego do posiadanych licencji na korzystanie z oprogramowania. Zakup aktualizacji oraz wsparcia technicznego dokonywany jest na podstawie zawartych uprzednio umów licencyjnych na oprogramowanie danego typu.

Przykładowo, Spółka nabywa prawo do aktualizacji oprogramowania X oraz związanego z nim wsparcia technicznego na okres od 1 kwietnia 2011 r. do 31 marca 2012 roku. W czerwcu 2011r. Spółka otrzymuje z tego tytułu fakturę, wystawioną przez sprzedawcę w maju 2011 r. Na podstawie faktury otrzymanej w czerwcu, Spółka w lipcu 2011 r. dokonuje na rzecz kontrahenta płatności przelewem kwoty wynikającej z faktury. Od dnia rozpoczęcia świadczenia przez sprzedawcę usług, objętych zakresem faktury dotyczącej tych usług, Spółka nabywa prawo do korzystania ze świadczonych przez kontrahenta usług w pełnym zakresie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku takim, jak opisany we wniosku, Spółce przysługuje prawo do odliczenia kwoty VAT naliczonego z faktury VAT w rozliczeniu za okres, w którym Spółka dokonała płatności kwoty wynikającej z faktury VAT, tj. przypadku opisanym we wniosku w deklaracji VAT-7 za lipiec 2011r., a jeżeli Spółka nie odliczy podatku naliczonego VAT w deklaracji VAT-7 za okres, w którym dokonała płatności kwoty z faktury, będzie uprawniona odliczyć VAT naliczony zgodnie z art. 86 ust. 11 lub ust. 13 Ustawy o VAT, tj. w deklaracjach VAT-7 za jeden z dwu kolejnych okresów rozliczeniowych, następujących po wyżej wymienionym miesiącu lub poprzez dokonanie korekt deklaracji VAT-7 miesiąc, w którym dokonano płatności?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. 2011r. Nr 177, poz. 1054), dalej „ustawa o VAT”, obowiązek podatkowy powstaje co do zasady z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Na podstawie art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny zostać potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż 7 dnia, od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. W myśl art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czynnemu podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a i b ustawy o VAT, stanowi suma kwot podatku VAT określonych w fakturach otrzymanych z tytułu nabycia towarów i usług lub potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli były one związane z powstaniem obowiązku podatkowego.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia podatku VAT należnego powstaje zasadniczo w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. Zgodnie z art. 86 ust. 12 ustawy o VAT, w przypadku otrzymania faktury, dokumentującej nabycie towarów lub usług przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty VAT należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi. Ograniczenie wynikające z art. 86 ust. 12 ustawy o VAT nie dotyczy jednak tych faktur VAT, które potwierdzają dokonanie płatności przed wykonaniem usługi, jeżeli są one związane z powstaniem obowiązku podatkowego.

Zdaniem Spółki nie ulega wątpliwości, że fakturami VAT w rodzaju faktur dokumentujących dokonanie zaliczek są faktury VAT, o jakich mowa w opisie zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku.

Faktury otrzymywane przez Spółkę z tytułu nabycia praw do aktualizacji oprogramowania X oraz związanego z nim wsparcia technicznego na dany okres są bowiem:

1.  wystawiane przed wykonaniem usługi przez sprzedawcę (przed upływem okresu, w odniesieniu do którego nastąpił zakup praw do aktualizacji i wsparcia technicznego) oraz,
2.  po dokonaniu przez Spółkę płatności kwoty wynikającej z faktury, faktura potwierdza uiszczenie płatności przed wykonaniem usługi, związanej z powstaniem obowiązku podatkowego po stronie sprzedawcy (kontrahenta Spółki).

Prawidłowość stanowiska Spółki w analizowanym zakresie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku z dnia 24 czerwca 2010 r. (sygn. akt I FSK 1079/09) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że „w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przyjęto zasadę, że moment odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w kraju uzależniony został od chwili otrzymania faktury, dokumentującej tę czynność, co odnosi się również do przypadku przekazania dostawcy „(usługodawcy) przedpłaty. (\`(...)\`) w takim przypadku, zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 w zw. z ust. 2 pkt 1 lit. b u.p.t.u., obniżenie podatku należnego o podatek naliczony następuje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę potwierdzającą dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty) wiążącej się przy tym z powstaniem obowiązku podatkowego”. Dalej NSA wskazał, że „Dla odliczenia podatku z faktury zaliczkowej istotnym jest powstanie obowiązku podatkowego z tytułu jej uiszczenia u podmiotu otrzymującego zaliczkę (dostawcy, usługodawcy) i udokumentowanie przez niego tego faktu stosowną fakturą. Przy spełnieniu tych warunków uiszczający zaliczkę podatnik może odliczyć wykazany w fakturze podatek w rozliczeniu za miesiąc jej otrzymania lub następny”, oraz dalej „w przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Dysponowanie w tym przypadku przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia, który nie stanowi per se uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci zaistnienia rzeczywistej (materialnej) czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy (w tym przypadku w postaci otrzymania zaliczki). Dopiero zatem ziszczenie się tegoż warunku materialnoprawnego, który skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego, czyli w omawianej sprawie dokonanie (otrzymanie) zaliczki; powoduje, że wystawiona wcześniej faktura może zostać uwzględniona jako dokument dający prawo do odliczenia wykazanego w niej podatku, jednak w rozliczeniu za okres nie wcześniejszy niż ziszczenia się tegoż materialnego warunku, jakim jest powstanie obowiązku podatkowego (\`(...)\`).

Należy podkreślić, że generalną zasadą przyjętą na gruncie systemu VAT (art. 167 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, poprzednio art. 17(1) VI Dyrektywy) jest, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje nabywcy (usługobiorcy) w okresie rozliczeniowym, w którym u dostawcy powstał obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu transakcji, która stanowi źródło powstania podatku naliczonego, według schematu opodatkowanie (u dostawcy) - odliczenie (u nabywcy)”.

Podsumowując, wynika stąd, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur w rodzaju tych, o jakich mowa w niniejszym wniosku, nie za okres rozliczeniowy, w którym dana faktura została przez Spółkę otrzymana, ale za okres ziszczenia się czynności udokumentowanej fakturą VAT. W świetle art. 86 ust. 10 pkt 1 w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy o VAT, odliczenie podatku naliczonego z faktury VAT stanowiącej podstawę dla dokonania płatności przed wykonaniem usługi nie może nastąpić za okres rozliczeniowy wcześniejszy od tego, w którym na podstawie art. 19 ust. 11 ustawy o VAT powstanie obowiązek podatkowy z tytułu faktycznego otrzymania płatności przez sprzedawcę.

W przykładzie przedstawionym w opisie zaistniałego stanu faktycznego, odliczenie podatku naliczonego z faktury VAT powinno nastąpić zatem za okres, w którym dokonana zostaje płatność kwoty wykazanej w fakturze (tu: w lipcu 2011 r.).

Mając na uwadze, że obowiązek podatkowy powstanie u kontrahenta - wystawcy faktur VAT — w miesiącu dokonania przez Spółkę wpłaty należności wynikającej (w przedstawionym przykładzie — lipiec 2011 r.), Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w miesiącu, w którym Spółka dokonała zapłaty, tj. w deklaracji VAT-7 za lipiec 2011 r. W deklaracji za ten miesiąc Spółka wykaże wartość netto z faktury wraz z 23% VAT naliczonym do odliczenia w odniesieniu do zakupionych aktualizacji i usługi wsparcia technicznego.

Jeżeli Spółka nie odliczy VAT naliczonego w deklaracji VAT-7 za wskazany wyżej miesiąc, będzie jej przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 11 lub ust. 13 ustawy o VAT. Na podstawie art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli Spółka nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w deklaracji za (przykładowo) lipiec 2011 r., będzie mogła obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, tj. w odniesieniu do przykładu przedstawionego we wniosku — w deklaracji VAT-7 za sierpień 2011 r. lub wrzesień 2011 r.

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli Spółka nie obniży kwoty podatku VAT należnego o VAT naliczony w deklaracji VAT za miesiące, o których mowa powyżej, będzie uprawniona obniżyć kwotę VAT należnego poprzez skorygowanie deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku VAT należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia, tj. w odniesieniu do prawa do obniżenia kwoty VAT należnego za lipiec 2011 r. - do dnia 31 grudnia 2015 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.