Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-1240/15-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-03
Teza: opodatkowanie czynności wykonywanych na rzecz Gminy, zastosowanie art. 86 ust. 2a-2h
Słowa kluczowe: czynności; gmina; opodatkowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2015 r. (data wpływu 9 grudnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 stycznia 2016 r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 23 grudnia 2015 r. (doręczone w dniu 28 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych na rzecz Gminy, zastosowania art. 86 ust. 2a – 2h, uwzględnienia otrzymywanych dotacji w podstawie opodatkowania - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych na rzecz Gminy, zastosowania art. 86 ust. 2a – 2h, uwzględnienia otrzymywanych dotacji w podstawie opodatkowania.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 31 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 stycznia 2016 r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 23 grudnia 2015 r. - doręczone Wnioskodawcy w dniu 28 grudnia 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej jest jednostką organizacyjną Gminy, działającym w formie zakładu budżetowego, nieposiadającym osobowości prawnej. Organ założycielski Zakładu to Naczelnik Miasta i Gminy. Decyzją powołał Zakład i określił cel jego tworzenia.

Zakład jest jednostką wielobranżową w zakresie gospodarki komunalnej i mieszkaniowej i realizuje zadania o charakterze użyteczności publicznej w zakresie:

1.  administrowania substancją gminnych zasobów mieszkaniowych z przynależnymi budynkami gospodarczymi, lokalami użytkowymi,
2.  administrowania i utrzymania urządzeń komunalnych,
3.  utrzymania czystości na terenie administrowanych nieruchomości,
4.  dostawy wody i odprowadzenie ścieków zgodnie z umową o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i odprowadzeniu ścieków,
5.  konserwacji i remontów sieci wodociągowych stacji uzdatniania wody, urządzeń kanalizacyjnych,
6.  obsługi i konserwacji oczyszczalni ścieków oraz punktu zlewnego ścieków komunalnych,
7.  utrzymania studni publicznych,
8.  obsługi i utrzymania targowiska gminnego,
9.  wywozu nieczystości płynnych i stałych,
10.  świadczenia innych usług wynikających z zaspokajania potrzeb mieszkańców gminy,
11.  wykonywania innych czynności zlecanych mających na celu zaspokajanie potrzeb wspólnoty samorządowej.

Dochody osiągane z działalności gospodarczej przeznaczone są na pokrywanie kosztów prowadzonej działalności. Zadania wynikające z zakresu działań Zakład wykonuje własnymi siłami i środkami, przy współudziale podwykonawców lub przez podwykonawców. Działalność pomocnicza Zakładu obejmuje świadczenie usług transportowych, remontowych i innych na zewnątrz Zakładu.

Zakład jest odrębnym od Gminy, zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wśród czynności, które wykonuje należy wskazać:

1.  Czynności podlegające opodatkowaniu VAT, według stawki podstawowej oraz stawek obniżonych:
    1.  Na rzecz Gminy;
        *   dostawa wody, odprowadzanie ścieków, zbiórka odpadów z koszy ulicznych, usługi transportowe, usługi koszenia, wycinanie krzaków z pasa drogowego dróg gminnych i powiatowych, odśnieżanie dróg gminnych i powiatowych, likwidacja nielegalnych wysypisk, praca zamiatarki przy sprzątaniu miasta, zbiórka folii od rolników, prace wykonane w ramach funduszu sołeckiego, naprawa dróg gminnych
    2.  Na rzecz innych podmiotów (osób fizycznych i firm):
        *   dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków, wywóz nieczystości płynnych, sprzątanie działki, wynajem lokali użytkowych, korzystanie z targowiska.
2.  Czynności podlegające opodatkowaniu VAT ale zwolnionych - w zakresie tym mieszczą się takie czynności jak:
    *   najem lokali mieszkalnych,
    *   usługi świadczone pomiędzy zakładem a jednostkami budżetowymi (§ 3 ust. 1 pkt 7 RMF z 20 grudnia 2013r. w sprawie zwolnień od podatku towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień)
3.  Przychody związane z działalnością gospodarczą ale będące poza opodatkowaniem podatkiem VAT:
    *   odsetki bankowe i za zwłokę,
    *   odszkodowania
    *   zwrot kosztów upomnień
4.  Zakład otrzymuje następujące dotacje, traktowane jako związane z działalnością gospodarczą ale będące poza opodatkowaniem podatkiem VAT:
    *   dotacja na pokrycie kosztów konserwacji oświetlenia ulicznego
    *   dotacja na utrzymanie punktu selektywnego zbierania odpadów komunalnych ( PSZOK)W przyszłości mogą pojawić się przychody dotyczące otrzymanych dotacji, subwencji, dopłat, które będą dotyczyć kosztów związanych integralnie z prowadzoną działalnością - nie będą to dopłaty do ceny.
5.  Zakład otrzymuje następujące dotacje, traktowane jako związane z działalnością gospodarczą dopłaty do ceny, opodatkowane podatkiem VAT:
    *   dotację do 1 m3 wody i ścieków,
    *   dotację do 1m3 ścieków zlewnych,
    *   dotacja do 1 m2 czynszu mieszkalnego

Na podstawie Uchwały Rady Miejskiej z dnia 16 czerwca 2015r. Zakład pobiera opłaty targowe. W związku z tymi czynnościami otrzymuje miesięczne wynagrodzenie w formie inkasa. Dla Zakładu zebrana i przekazana opłata nie stanowi przychodu.

Zakład nie prowadzi działalności statutowej, która skutkowałaby powstawaniem czynności wykonywanych poza zakresem podatku VAT.

W odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki, które są ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca korzysta z prawa do odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W tym celu dokonuje bezpośredniego przyporządkowania kwot podatku naliczonego do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT i odlicza podatek w całości.

Natomiast w odniesieniu do wydatków związanych bezpośrednio i wyłącznie z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu stawką zwolnioną podatek naliczony nie jest odliczany.

Wnioskodawca ponosi również wydatki na nabycie towarów i usług, jednocześnie związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT i zwolnionymi od podatku. Odliczenia podatku naliczonego w tym przypadku dokonuje w oparciu o art. 90 ust 1-2 ustalając proporcję.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Zakład czynności wykonywane na rzecz Gminy, o których mowa w pkt A, od 1 stycznia 2016 do czasu centralizacji rozliczeń z tytułu podatku VAT z Gminą, rozlicza na dotychczasowych zasadach tj. wystawia fakturę VAT i traktuje czynności jako opodatkowane?
2.  Czy przychody uzyskane z tytułów wykazanych w pkt C. przedstawionego stanu faktycznego należy ująć w wyliczeniu proporcji „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy w brzmieniu od 1 stycznia 2016 r. ?
3.  Czy otrzymane dotacje opisane w pkt D i E należy uwzględnić w obliczeniu proporcji „prewspółczynnika” o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy od 1 stycznia 2016 r. skoro uzyskiwane przychody są związane integralnie z prowadzoną działalnością gospodarczą i w związku z tym podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?
4.  Czy otrzymane dotacje, które traktowane są dotychczas jako dopłaty do ceny należy od 1 stycznia 2016 r. do czasu centralizacji rozliczeń VAT z Gminą nadal opodatkowywać zgodnie z obowiązującą stawką VAT?
5.  Czy czynności związane z poborem opłat targowych, należy uwzględnić od 1 stycznia 2016 r. w wyliczeniu proporcji „prewspółczynnika”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlegają;

1.  Odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  Eksport towarów;
3.  Import towarów na terytorium kraju;
4.  Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów;

Opodatkowanie konkretnej czynności możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Oceniając, czy dane świadczenie ma charakter usługi należy mieć na względzie fakt, że ustawodawca - jak wynika z treści art. 8 ust. 1 ustawy - uznaje za usługę każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności, które nie jest dostawą towarów, podkreślając tym samym powszechność opodatkowania. Zatem na zachowanie to (świadczenie) składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź tolerowanie - znoszenie określonych stanów rzeczy). Ponadto, do uznania danej czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy wykonywanego świadczenia (beneficjenta czynności) i występowanie związku między tą czynnością a otrzymywanym przez niego wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo - przedmiotowy. Aby skorzystać z tego wyłączenia konieczne jest spełnienie dwóch warunków:

*   czynności - co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT - muszą być wykonane przez określone podmioty,
*   czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego. Tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Stwierdzić zatem należy, że czynności wykonywane przez Zakład na rzecz Gminy i innych podmiotów, spełniają definicję świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust.1 pkt 3 ustawy. Istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy wykonywaną czynnością a wynagrodzeniem. Zakład wykonując te czynności nie wykonuje ich w ramach art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 106b ust.1 ustawy, podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  Sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika , podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem,
2.  Sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  Wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  Otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z treści art. 106b ust. 1 ustawy wynika w jakich sytuacjach podatnik jest zobowiązany do wystawienia faktury. Obowiązek ten występuje w sytuacji dokonania sprzedaży jak również innych czynności wskazanych w tym przepisie. Zdaniem Wnioskodawcy od 1 stycznia 2016r. wystawianie faktur VAT na rzecz Gminy jest zasadne ponieważ wykonywane czynności spełniają definicję świadczenia usług a Wnioskodawca występuje jako podatnik VAT czynny.

Ad. 2

Z treści art. 86 ust 2a. wynika, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże nie generujące opodatkowania podatkiem VAT.

Wnioskodawca dokonuje nabycia towarów i usług, tylko i wyłącznie w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą. Także czynności, które znajdują się poza VAT tj. uzyskane odsetki czy odszkodowania majątkowe posiadają bezwzględnie związek z działalnością gospodarczą i nie powinny, zdaniem Wnioskodawcy zostać uwzględnione w obliczaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust 2a.

Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, że odliczenie podatku naliczonego gwarantuje zachowanie zasady neutralności VAT jako podstawowej cechy krajowego i wspólnotowego systemu VAT. Zasada ta stanowi, że podatek VAT powinien być dla podatników neutralny na każdym etapie wykonywania działalności gospodarczej. Realizacji tego celu służy wprowadzenie podstawowego mechanizmu, jakim jest prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zasada ta wielokrotnie była przywoływana w orzeczeniach krajowych sądów administracyjnych oraz w orzeczeniach TSUE. Przykładowo, w orzeczeniu w sprawie 268/83 D.A. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen TSUE stwierdził, że „Na podstawie powyższych przepisów można uznać, że system odliczeń ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT należnym do zapłaty lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia zatem to, by całość działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem, iż działalność taka sama w sobie podlega VAT była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób”.

Zdaniem Wnioskodawcy zdarzenia znajdujące się poza zakresem VAT ale dotyczące działalności gospodarczej nie powinny wpływać na wysokość proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 86 ust. 2a. Przykładowo w orzeczeniach C-333/91 Sofitam SA v. Ministre charge du Budget, C-306/94, Regie duaphinoise - Cabinet A. Forest 5ARL v. Minister du Budget, C-16/00 Cibo Participations SA Directeur Regional des impot du Nord-Pas-de-Calais, TSUE potwierdził, że otrzymane odsetki od pożyczek, oraz dywidendy pozostające całkowicie poza strefą opodatkowania VAT nie mogą być uwzględniane w obliczaniu proporcji sprzedaży, która ma na celu ustalenie części podatku naliczonego podlegającej odliczeniu.

Z orzecznictwa ETS wynika również, że rozliczenie strukturą poniesionych kosztów może mieć zastosowanie wyłącznie w przypadku występowania działalności statutowej, która nie generuje sprzedaży opodatkowanej dla celów podatku VAT. Wnioskodawca dokonuje odliczenia podatku naliczonego w związku ze sprzedażą opodatkowaną, nie dokonuje odliczenia podatku w związku ze sprzedażą zwolnioną, natomiast dokonuje częściowego odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością mieszaną w oparciu o art. 90 ust. 1-2.

Powyższe oznacza, że przepisy znowelizowanej ustawy VAT w zakresie art. 86 ust. 2a-2h nie obejmują swoim zakresem Wnioskodawcy.

Ad. 3

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Generalnie ustawa VAT, jako podstawę opodatkowania podatkiem VAT wskazuje to, co otrzymuje dostawca od nabywcy za wykonaną sprzedaż. Z treści powołanego przepisu wynika również, że włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie ceny konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem dotacja ogólna (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka powinna zostać doliczona do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Należy wskazać, na związek otrzymanych dotacji z działalnością opodatkowaną ponieważ Wnioskodawca wykorzystuje otrzymane dotacje (pkt D) wykonując czynności opodatkowane wymienione w pkt A i B i to zarówno na rzecz Gminy jak i na rzecz innych podmiotów. Podkreślić należy zatem związek dotacji do kosztów z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust 2 ustawy o podatku od towarów i usług tj. usługi utrzymania dróg, zbiórki odpadów.

Natomiast dotacje (pkt E) stanowią dopłatę do ceny i spełniają kryterium uznania ich za zwiększające obrót a zatem podlegające opodatkowaniu VAT z właściwą stawką podatku i niewątpliwie można je przyporządkować do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej Zakładu (dostawa wody, odbiór ścieków, najem).

Zdaniem Wnioskodawcy uzyskiwane dotacje nie powinny w związku z tym być uwzględniane w wyliczeniu proporcji „ prewspółczynnika", o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Ad. 4

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub świadczonych przez podatnika.

Zatem włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z ceną za dostawę towaru lub świadczeniem usługi.

Reasumując zdaniem Wnioskodawcy otrzymane dotacje traktowane jako dopłaty do ceny (pkt E) należy opodatkować od 1 stycznia 2016 r. nadal obowiązującą i właściwą dla wykonywanych czynności stawką VAT.

Ad 5

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również;

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 9 ustawy Ordynacja podatkowa, inkasentem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana do pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z art. 28 § 4 Ordynacji podatkowej, rada gminy, rada powiatu oraz sejmik województwa może ustalać wynagrodzenie dla płatników lub Inkasentów z tytułu poboru podatków stanowiących dochody, odpowiednio, budżetu gminy, powiatu lub województwa.

Wynagrodzenie płatników i inkasentów pobierających podatki stanowiące dochody jednostek samorządu terytorialnego jest - w świetle art. 28 § 4 ww. ustawy - fakultatywne.

Ustalenie takiego wynagrodzenia odbywa się w drodze uchwały rady gminy, rady powiatu lub sejmiku województwa. W związku z powyższym należy stwierdzić, że podmiot, któremu powierzono pobór opłaty targowej, ma status inkasenta w rozumieniu art. 9 ustawy Ordynacja podatkowa, czyli jest obowiązany do pobierania od podatnika podatku (opłaty) i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

W konsekwencji powyższego, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, wynagrodzenie tytułem wykonywania czynności poboru opłaty targowej są realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane są w ramach działalności gospodarczej. Zatem przychód uzyskany z tytułu czynności związanych z poborem opłaty targowej na rzecz Gminy, związany jest z działalnością gospodarczą Zakładu (utrzymanie targowiska, inkaso opłaty targowej) i nie powinien być uwzględniany przy wyliczeniu proporcji z art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu od 1 stycznia 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok TSUE C-276/14, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność gospodarcza nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

W świetle powyższego orzeczenia Ministerstwo Finansów wystosowało komunikat z dnia 29 września 2015 r. w sprawie objętej ww. wyrokiem TSUE, w którym wskazano, że zakłada się obowiązkowe „scentralizowanie” w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT i aby zapewnić samorządom czas na przygotowanie się do nowego modelu rozliczeń, do momentu obowiązkowego „scentralizowania” nie będą kwestionowane rozliczenia dokonywane z zastosowaniem obecnego modelu rozliczeń, Organ udziela odpowiedzi na złożony wniosek.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Powołany wyżej przepis art. 8 ust. 1 ustawy wskazuje, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Z treści tego przepisu wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też należy stwierdzić, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Należy jednak zauważyć, że czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Tak więc, odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług może zostać opodatkowane podatkiem VAT wówczas, gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich odbiorcą istnieje jawny lub choćby dorozumiany stosunek prawny, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Jednakże, zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności te muszą być wykonywane przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec przywołanej definicji działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów i świadczenie usług będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy czynność dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Zasady wystawiania faktur od dnia 1 stycznia 2014 r. regulują przepisy art. 106a – 106q ustawy.

Jak stanowi art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium;
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Przez sprzedaż - stosownie do art. 2 pkt 22 ww. ustawy - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jako jednostka organizacyjna Gminy prowadzi działalność w formie zakładu budżetowego. Zakład wykonuje na rzecz Gminy czynności podlegające opodatkowaniu według stawki podstawowej podatku VAT m.in. dostawę wody, odprowadzanie ścieków, zbiórka odpadów z koszy ulicznych, usługi transportowe, usługi koszenia, wycinanie krzaków z pasa drogowego dróg gminnych i powiatowych, odśnieżanie dróg gminnych i powiatowych, likwidacja nielegalnych wysypisk, praca zamiatarki przy sprzątaniu miasta, zbiórka folii od rolników, prace wykonane w ramach funduszu sołeckiego, naprawa dróg gminnych.

Wątpliwości Wnioskodawcy podniesione w pytaniu Nr 1 dotyczą opodatkowania podatkiem VAT oraz dokumentowania ww. czynności wykonywanych na rzecz Gminy do czasu wprowadzenia centralizacji rozliczeń podatku VAT pomiędzy Gminą i jej jednostkami organizacyjnymi.

W omawianej sytuacji czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy wypełniają niewątpliwie definicję odpłatnego świadczenia usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, zatem zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, Zainteresowany jest zobowiązany do wystawiania faktur dokumentujących wykonanie opisanych czynności na rzecz Gminy. Powyższy wymóg będzie obowiązywał do czasu wprowadzenia przez Gminę centralizacji rozliczeń pomiędzy Gminą i jej jednostkami podległymi.

Zatem w części dotyczącej pytania Nr 1 Wnioskodawca zaprezentował prawidłowe stanowisko w sprawie.

W złożonym wniosku Zainteresowany zwrócił się również o wyjaśnienie czy przychody uzyskane z działalności gospodarczej pozostającej poza opodatkowaniem podatkiem VAT tj.: odsetki bankowe i za zwłokę, odszkodowania, zwrot kosztów upomnień należy uwzględnić przy kalkulacji proporcji wskazanej w art. 86 ust. 2a – 2h ustawy o VAT.

Jak wynika z treści wniosku Wnioskodawca dokonuje nabycia towarów i usług wyłącznie w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, a przychody uzyskane z odsetek czy odszkodowania majątkowego pozostają bezwzględnie w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jak wskazał Zainteresowany w złożonym wniosku wszystkie czynności wykonywane przez Niego to czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowane stawką podstawową VAT lub zwolnione od podatku VAT).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Jak już wyżej wskazano art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT).

Wskazane okoliczności sprawy prowadzą do jednoznacznego przyjęcia, że w opisanej sytuacji - w odniesieniu do przychodów wskazanych w pkt C - mamy do czynienia z czynnościami, które mieszczą się w definicji działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Wnioskodawca w zakresie wykonywania czynności prowadzi działalność gospodarczą, a tym samym działa w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Wszystkie czynności wykonywane przez Spółkę to czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowane podstawową stawką podatku VAT lub zwolnione z podatku VAT).

W konsekwencji opisane w pkt C przychody (odsetki bankowe i za zwłokę, odszkodowania, zwrot kosztów upomnień) związane są z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Wobec tego, otrzymanie określonego rodzaju przychodów (wskazanych w pkt C) związane jest z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, tym samym konieczne jest przyjęcie że mieszczą się one w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy. Zatem należy uznać, że art. 86 ust. 2a - 2h ustawy o VAT nie będzie mieć wpływu na sposób rozliczania podatku naliczonego VAT Wnioskodawcy.

W związku z powyższym Zainteresowany zaprezentował prawidłowe stanowisko w zakresie pytania Nr 2.

Z treści wniosku wynika również, że Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością otrzymuje dotacje, które traktuje jako związane z działalnością gospodarczą ale będące poza opodatkowaniem podatkiem VAT tj. dotacje na pokrycie kosztów konserwacji oświetlenia ulicznego, dotacje na utrzymanie punktu selektywnego zbierania odpadów komunalnych. W przyszłości Zainteresowany może otrzymać dotacje, subwencje lub dopłaty, które będą dotyczyć kosztów związanych integralnie z prowadzoną działalnością gospodarczą ale nie będące dopłatą do ceny. Zainteresowany otrzymuje również dotacje, które traktuje jako związane z działalnością gospodarczą dopłaty do ceny, które opodatkowuje podatkiem VAT są to: dotacje do 1 m3 wody i ścieków, dotację do 1m3 ścieków zlewnych, dotacja do 1 m2 czynszu mieszkalnego. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uwzględniania otrzymanych dotacji przy wyliczaniu proporcji wskazanej w art. 86 ust. 2a – 2h ustawy.

Jak wyjaśniono wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zaś cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej w której mieszczą się również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT.

Jak wynika z treści wniosku Zainteresowany wykorzystuje otrzymane dotacje do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowanych podstawową stawką podatku VAT lub zwolnionych od podatku). W związku z realizacją tych działań dokonuje nabycia towarów i usług, które są jednoznacznie związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Zainteresowanego. Tym samym otrzymane dotacje wymienione zarówno w pkt D i E mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i zatem nie powinny być uwzględniane przy ustalaniu proporcji według zasad wskazanych w art. 86 ust. 2a – 2h ustawy.

Zatem należy wskazać, że Wnioskodawca zaprezentował prawidłowe stanowisko w sprawie w części dotyczącej pytania Nr 3.

W złożonym wniosku w pytaniu Nr 4 Zainteresowany zwrócił się o rozstrzygniecie czy dotacje, które stanowią dopłatę do ceny od 1 stycznia 2016 r. do czasu centralizacji rozliczeń w zakresie podatku VAT pomiędzy Gminą i Wnioskodawcą, należy opodatkować podatkiem według stawki właściwej dla wykonywanych czynności.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5 art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zatem do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi. Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania, czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter podmiotowy.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawowy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią zapłaty w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dla określenia, czy dane dotacje mają, czy też nie bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a co za tym idzie czy podlegają opodatkowaniu, istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Jak wynika ze złożonego wniosku Zainteresowany otrzymuje dotacje związane z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowiące dopłaty do ceny:

*   dotację do 1 m3 wody i ścieków,
*   dotację do 1m3 ścieków zlewnych,
*   dotacja do 1 m2 czynszu mieszkalnego.

Analiza przedstawionych okoliczności w kontekście powołanych przepisów prowadzi do uznania, że ww. dotacje - dopłaty do ceny 1 m3 wody i ścieków oraz 12 czynszu mieszkalnego będą miały bezpośredni wpływ na cenę tych usług świadczonych przez Wnioskodawcę. Oznacza to, że w opisanej sytuacji wystąpi dopłata mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. Dopłaty do ceny wody, ścieków i czynszu zwiększają obrót, o którym mowa w art. 29a ust. 1 ustawy i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawek właściwych dla danej czynności.

Zatem do czasu centralizacji rozliczeń w zakresie podatku VAT Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania otrzymywanych dotacji stanowiących dopłatę do ceny zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy.

Wskazane okoliczności prowadzą do przyjęcia, że Wnioskodawca zaprezentował prawidłowe stanowisko w sprawie w zakresie pytania Nr 4 wniosku.

W złożonym wniosku Zainteresowany wskazał również, że na podstawie uchwały Rady Miejskiej pobiera opłaty targowe. W związku z tymi czynnościami otrzymuje miesięczne wynagrodzenie w formie inkasa. Wnioskodawca zastanawia się czy wynagrodzenie otrzymywane za czynności poboru opłaty targowej należy uwzględnić przy kalkulacji proporcji wskazanej w art. 86 ust. 2a – 2h ustawy o VAT.

Opierając się na art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2015 r., poz. 1515), należy wskazać, że gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy, jak stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy, należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy targowisk i hal targowych (art. 7 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy).

W celu wykonywania zadań – na podstawie art. 9 ust. 1 powołanej ustawy – gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Należy zauważyć, że opłata targowa jest podatkiem, a nie świadczeniem cywilnoprawnym, niemniej jednak czynność poboru tej opłaty dokonywana przez odrębny od Gminy podmiot, działający w formie zakładu budżetowego, za którą pobierane jest wynagrodzenie, spełnia definicję świadczenia usług, o którym mowa w cyt. wyżej art. 8 ustawy. Wnioskodawca w zakresie czynności poboru ww. opłaty działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W konsekwencji, na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, wynagrodzenie tytułem wykonywania czynności poboru opłaty targowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca wykonując czynności poboru opłaty targowej w imieniu jednostki samorządu terytorialnego sam nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą, przy czym ani cel ani rezultat prowadzonej działalności nie wykluczają go z kategorii podatników podatku od towarów i usług. Zatem, wynagrodzenie za pobór opłaty targowej stanowi wynagrodzenie za świadczoną przez Wnioskodawcę usługę na rzecz Gminy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi mają wyłącznie związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Jak już wyżej wskazano art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W świetle wskazanych okoliczności należy jednoznacznie uznać, że wynagrodzenie otrzymywane przez Zainteresowanego za pobór opłaty targowej związane jest z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, tym samym konieczne jest przyjęcie że mieści się one w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy. Zatem Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do stosowania zasad, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Zatem należy wskazać, że Wnioskodawca zaprezentował prawidłowe stanowisko w sprawie w odniesieniu do pytania Nr 5 wniosku.

Zaznaczyć ponadto należy, że zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust.2 ustawy).

W art. 90 ust. 3 ustawy określono, że proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi takie prawo nie przysługuje.

Jak wskazano wyżej w odpowiedzi na pytania nr 2, 3 i 5 Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku zastosowania zasad, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, z uwagi na fakt, że wykonywane przez Zakład czynności (przedstawione we wniosku) mieszczą się w ramach działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Jednocześnie należy podkreślić, że skoro (jak wynika z wniosku) Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej wykonuje działalność opodatkowaną i zwolnioną i niektórych wydatków nie może bezpośrednio przyporządkować do działalności opodatkowanej będzie obowiązany wyliczyć proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Interpretacja zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Wskazać również należy, że niniejsza interpretacja traci swą aktualność z chwilą centralizacji rozliczeń zakładu budżetowego z jednostką samorządu terytorialnego

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.