Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-216/12-5/KR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-07-12
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; darowizna; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; odwołanie; prawa-przeniesienie prawa-przeniesienie prawa własności; udział; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2012 r. (data wpływu 22 marca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 czerwca 2012 r. (data wpływu 19 czerwca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2006 r. w następstwie odwołania darowizny – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości:

*   w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2006 r. w następstwie odwołania darowizny,

*   w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2008 r. w drodze spadku,

*   w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2009 r. w drodze działu spadku.

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, pismem z dnia 28 maja 2012 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), wezwał Wnioskodawczynię do usunięcia braków formalnych wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania. Wezwanie wysłano w dniu 29 maja 2012 r. (skutecznie doręczono dnia 11 czerwca 2012 r.), zaś w dniu 19 czerwca 2012 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego – 18 czerwca 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 4 kwietnia 1989 r. małżonkowie K…. i Z….. N……. (Wnioskodawczyni) w wyniku zawarcia umowy sprzedaży nabywają znajdującą się w J……… nieruchomość. Na niniejszej nieruchomości usytuowany jest domek letniskowy.

W czerwcu 1989 r. sporządzona zostaje umowa darowizny nieruchomości na rzecz córek nabywców A…. N…. (późn. K……) i M….. N…\`(...)\` W jej wyniku na powyższe zostaje przeniesiona własność nieruchomości - stają się one współwłaścicielami nieruchomości - każda w 1/2 części.

W dniu 4 października 2006 r. następuje odwołanie darowizny uczynionej na rzecz A….. K….. i w jej wyniku dochodzi do przeniesienia własności z powrotem na małżonków K…. i Z…. N….. (Wnioskodawczynię). Sytuacja jest teraz taka, iż są oni współwłaścicielami nieruchomości w 1/2 a w 1/2 nieruchomość należy do ich córki M….. P…… (z domu N……).

W dniu 16 marca 2008 r. umiera mąż Wnioskodawczyni. Należący do Niego udział w wysokości 1/4 z mocy ustawy po 1/3 nabywają Wnioskodawczyni i córki. W wyniku działu spadku zrzekają się one nieodpłatnie na rzecz mamy swoich udziałów. Wnioskodawczyni staje się współwłaścicielem 1/2 nieruchomości, z tym że w 1/4 była współwłaścicielem od roku 1989, w 1/12 części nabyła spadek z chwilą śmierci spadkodawcy (męża), w 1/6 (2/12) nabyła udziały w wyniku działu spadku.

W dniu 26 stycznia 2011 r. dochodzi do sprzedaży nieruchomości.

W uzupełnieniu do wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, iż:

*   dział spadku, Postanowieniem sądu, nastąpił w dniu 9 lutego 2009 r. Zgodnie z orzeczeniem Sądu część spadku przypadła po mężu, została przyznana, w wyniku zrzeczenia się swoich części przez córki, na Jej wyłączną własność,

*   w momencie sprzedaży nieruchomości przebywała na emeryturze. Niemniej, wcześniej ani Ona, ani drugi współwłaściciel nieruchomości, nie prowadzili (nie prowadzą) działalności gospodarczej. Działka miała charakter rekreacyjny. Jej sprzedaż nie nastąpiła zatem w wykonaniu działalności gospodarczej, gdyż taka nie była prowadzona.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Od czego i w jakiej wysokości (wg jakiej skali podatkowej - zryczałtowany 10%, 18%, czy 19%) powinien zostać zapłacony podatek od osób fizycznych przez Wnioskodawczynię?
2.  Czy Wnioskodawczyni powinna zapłacić podatek od osób fizycznych w związku ze sprzedażą nieruchomości - w części dotyczącej odwołanej darowizny?
3.  Czy Wnioskodawczyni powinna zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych (w jakiej wysokości) od całości odziedziczonych po mężu udziałów, czyli od 1/4, czy od wartości 1/6 udziałów uzyskanych w drodze działu spadku i zrzeczenia się pozostałych spadkobierców?
4.  Czy koszty uzyskania przychodów odlicza ten współwłaściciel, który posiada udokumentowanie poniesienia tych kosztów (np. faktury), czy też koszty te odlicza się od przychodu niezależnie od faktu, który ze współwłaścicieli je poniósł i odlicza proporcjonalnie do posiadanych udziałów?
5.  Kiedy upływa termin (proszę podać konkretną datę) możliwości przeznaczenia środków ze zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2006 r. w następstwie odwołania darowizny, natomiast w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2008 r. w drodze spadku, oraz w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2009 r. w drodze działu spadku, zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawczyni, odnośnie pytania nr 1, 2 i 3, nabycie nieruchomości nastąpiło 12 czerwca 1989 r., zaś jej sprzedaż 26 stycznia 2011 r. Na podstawie ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. przychód ze sprzedaży udziału Jej przynależnego (1/4 współwłasności nieruchomości) w rozumieniu art. 10 ust. l pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego terminu wskazanego w tym przepisie nie stanowi źródła przychodu, a tym samym nie powinien rodzić po Jej stronie obowiązku podatkowego w postaci zapłaty podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Fakt, iż w międzyczasie nastąpiło odwołanie darowizny w części nieruchomości przekazanej córce A…. K….. jest tutaj bez znaczenia, gdyż w tym przypadku zastosowanie mają przepisy o bezpodstawnym wzbogaceniu - art. 896 § 2 K.c., więc de facto i de iure byliśmy współwłaścicielami nieruchomości w ½ od chwili jej nabycia, tak jakby nigdy należąca do nas część nie została darowana.

Wnioskodawczyni wskazuje, iż w kontekście praw nabytych po 2009 r. - dział spadku z dnia 9 lutego 2009 r. i przyznanie przez Sąd całości praw do części nieruchomości przypadającej po zmarłym mężu: tutaj Jej zdaniem obowiązują przepisy ustawy, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2009 r., ale wyłącznie w części dotyczącej praw nabytych w wyniku działu spadku, czyli części nieruchomości nabytej w wyniku zrzeczenia się spadku po mężu przez córki, czyli 1/6. Jej część spadku po mężu - 1/12 (1/3 z 1/4 nieruchomości) nabyła zgodnie z przepisami prawa w dniu 16 marca 2008 r. czyli w chwili śmierci męża. W zakresie zatem praw nabytych po 2009 r. (1/6) powinna zapłacić 19% podatek, ale od uzyskanego dochodu ze sprzedaży nie zaś tak jak wcześniej przychodu. Jednocześnie zdaniem Wnioskodawczyni zastosowanie tutaj mają przepisy art. 21 ust. 1 pkt 131 updof. Przepis ten wskazuje, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Zdaniem Wnioskodawczyni tutaj podatek jest należny w wysokości określonej ustawą, ale z uwagi na sprzedaż, która miała miejsce 26 stycznia 2011 r. jego wymagalność i wysokość powinna zostać określona w momencie wskazanym przez ustawodawcę.

W części zaś praw nabytych w roku 2008 - śmierć męża 16 marca 2008 r. i nabycie 1/3 i 1/4 części nieruchomości przypadającej po mężu), zastosowanie mają przepisy w brzmieniu ustawy obowiązującej w roku 2007 i 2008 czyli podatek dochodowy powinien zostać opłacony w wysokości 19% od różnicy pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw (czyli ceną sprzedaży), a udokumentowanymi kosztami i odpisami amortyzacyjnymi dokonywanymi od zbywanych nieruchomości lub praw. Zdaniem Wnioskodawczyni, obecnie wyłącznie powinna zapłacić podatek od tej części, zgodnie z powyższymi zasadami.

Odnośnie natomiast pytania nr 4, Wnioskodawczyni uważa, iż kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości są udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ustawy). Za koszty uzyskania przychodu z tytułu zaś odpłatnego zbycia nieruchomości i praw do mieszkania, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, są udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ustawy). Zatem od wartości udziałów od których ewentualnie należny jest podatek należy odliczyć, zgodnie z przepisami określone koszty, stosując przy tym zasadę proporcjonalności poniesionych kosztów całkowitych do wartości udziałów. Jeżeli koszty związane ze zwiększeniem wartości nieruchomości wystąpiły tylko ze strony jednego współwłaściciela (najpierw małżonków N……, potem zaś Z…. N…..- Wnioskodawczyni), to wyłącznie Jej przysługuje prawo ich odliczenia. Wydaje się zasadne, by Ona odliczyła od przychodu wszystkie udokumentowane koszty poniesione na ulepszenie nieruchomości, a nie tylko część tych kosztów proporcjonalnych do posiadanych przez Nią udziałów.

Odnośnie pytania nr 5, Wnioskodawczyni uważa, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wolne od podatku dochodowego są: dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych m.in. budowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub remont własnego lokalu mieszkalnego (art. 21 ust. 25 ustawy). Sprzedaż nieruchomości jw. nastąpiła 26 stycznia 2011 r. Zgodnie z powyższymi przepisami Wnioskodawczyni uważa, iż ma określony okres aby dochód z udziałów podlegających ewentualnemu podatkowi przeznaczyć na remont własnego mieszkania. Uważa, że moment powstania obowiązku podatkowego, czyli nieskorzystania z możliwości powyższego przepisu, to w tej sytuacji dopiero 1 styczeń 2014 r. ( dwa lata liczone od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło zbycie - jeśli się myli prosi o korektę).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2006 r. w następstwie odwołania darowizny jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przedmiotowej sprawie istotne znaczenie ma ustalenie momentu, od którego należy liczyć bieg pięcioletniego okresu, o którym mowa w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. wyżej ustawy.

Ustawodawca w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisie posługuje się terminem nabycie. Termin „nabycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Tak więc nabycie rozumiane jest jako uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa). Nabyć nieruchomość lub prawo majątkowe można m.in. zakupując.

Prawo podatkowe jako autonomiczna gałąź prawa odwołuje się do pojęć i instytucji prawnych ukształtowanych w innych dziedzinach prawa w przypadku zawarcia między osobami fizycznymi i osobami prawnymi umów o charakterze cywilnoprawnych do prawa cywilnego.

Przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), w szczególności zaś Działu III, Tytuł I Księgi drugiej tej ustawy, wskazują, że nabycie własności może nastąpić m.in. poprzez jej przeniesienie w wyniku umowy, zasiedzenie bądź też w wyniku innych zdarzeń.

Jak stanowi przepis art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Na podstawie natomiast art. 898 § 1 ww. ustawy, darczyńca może odwołać darowiznę nawet już wykonaną, jeżeli obdarowany dopuścił się względem niego rażącej niewdzięczności.

Zwrot przedmiotu odwołanej darowizny powinien nastąpić stosownie do przepisów o bezpodstawnym wzbogaceniu. Od chwili zdarzenia uzasadniającego odwołanie, obdarowany ponosi odpowiedzialność na równi z bezpodstawnie wzbogaconym, który powinien się liczyć z obowiązkiem zwrotu (art. 898 § 2 ustawy Kodeks cywilny).

Innymi słowy, zasadnicze znaczenie ma ocena skutków prawnych odwołania darowizny, a mianowicie czy takie „rozwiązanie” umowy wywołuje skutki:

*   wstecz – t. j. stosunek prawny pomiędzy stronami umowy darowizny wygasł ze skutkiem wstecznym (ex tunc), tak jakby umowa w ogóle nie została zawarta, czy też może

*   tylko na przyszłość (ex nunc) – t. j. darczyńca ponownie nabywa własność, której się wyzbył.

W przypadku, gdy darowizna polegała na nieodpłatnym przeniesieniu własności, z chwilą jej odwołania własność nie powraca jeszcze do darczyńcy. Skutek ten bowiem nastąpi dopiero z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność o charakterze czysto rzeczowym (art. 156 Kodeksu cywilnego), stanowiącej wykonanie zobowiązania ciążącego na obdarowanym.

Prawo odwołania darowizny stwarza dla darczyńcy możność pozbawienia obdarowanego korzyści i odzyskania jej z powrotem przez darczyńcę. Bez odwołania ani jedno, ani drugie nie może nastąpić, ale z drugiej strony samo odwołanie jako jednostronne oświadczenie woli, pochodzące od osoby, która przeniosła własność darowanej nieruchomości i nie jest jej właścicielem, nie przenosi prawa własności na darczyńcę. Nie ma bowiem przepisu, który by z określoną wyżej czynnością jednostronną łączył wprost skutek rzeczowy, choćby nawet odwołania dokonano w formie aktu notarialnego.

Skutek odwołania darowizny normuje art. 898 § 2 ustawy Kodeks cywilny. Treść tego przepisu daje jasny wyraz temu, że przez odwołanie korzyść uzyskana z darowizny staje się od chwili zdarzenia uzasadniającego odwołanie bezpodstawna i właśnie dlatego rodzi obowiązek zwrotu. Przyjęta w ww. przepisie konstrukcja wiążąca odwołanie z bezpodstawnym wzbogaceniem, wyłącza przypisanie skutku rzeczowego, a mianowicie tego skutku, że obdarowany przestaje być właścicielem, staje się zaś nim z powrotem darczyńca. Gdyby odwołanie miało pociągnąć za sobą również wspomniany skutek rzeczowy, to odesłanie do przepisów o bezpodstawnym wzbogaceniu byłoby niezrozumiałe, zwłaszcza że w art. 898 § 2 Kodeksu cywilnego mówi się wyraźnie o zwrocie "przedmiotu" darowizny, a nie tylko o korzyściach uzyskanych z tego przedmiotu.

W świetle powyższego zatem, w przypadku odwołania darowizny dla wywołania skutku rzeczowego, t. j. przeniesienia własności nieruchomości z powrotem na darczyńcę, konieczne jest złożenie oświadczenia w formie aktu notarialnego przez obdarowanego o przeniesieniu własności. Oświadczenie takie może być również zastąpione, na podstawie art. 64 ustawy Kodeks cywilny, przez prawomocne orzeczenie sądu stwierdzające obowiązek danej osoby do złożenia oznaczonego oświadczenia woli. Oznacza to, że odwołanie darowizny wywołuje skutek tylko na przyszłość.

Mając na uwadze powyższe, za datę nabycia zwracanej nieruchomości należy uznać datę zwrotnego przeniesienia jej własności.

Z treści wniosku jednoznacznie wynika, że w dniu 4 października 2006 r. nastąpiło odwołanie darowizny uczynionej na rzecz córki A….. K…., a w jej wyniku nastąpiło przeniesienie na rzecz Wnioskodawczyni i jej męża ½ własności nieruchomości.

Tym samym, mając na względzie powyższe, w sytuacji przedstawionej we wniosku zwrotne przeniesienie własności nieruchomości na Wnioskodawczynię i jej męża wskutek odwołania darowizny stanowi również nabycie w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pięcioletni termin, o którym mowa w tym przepisie, winien być zatem liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło przeniesienie tego prawa z powrotem na darczyńcę (Wnioskodawczynię) w następstwie odwołania darowizny.

W konsekwencji sprzedaż nieruchomości w styczniu 2011 r., w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2006 r. w następstwie odwołania darowizny, nastąpiła przed upływem tego terminu i stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ww. ustawie o podatku dochodowym, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007r.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ustawy).

Stosownie do art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., podatek od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zasada, o której mowa powyżej nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 28 ust. 2a ustawy).

Zgodnie bowiem z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

*   na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

*   na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

*   na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację – na cele mieszkalne – własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) tej samej ustawy stanowi, że wolny od podatku dochodowego jest przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wydatkowanie go wyłącznie na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a) lub e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, ma bowiem charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Reasumując, odpłatne zbycie nieruchomości w 2011 r., w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez Wnioskodawczynię w 2006 r. w następstwie odwołania darowizny, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem została dokonana przed upływem 5 lat. W konsekwencji, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2006 r. w następstwie odwołania darowizny, będzie podlegał opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, stosownie do art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., chyba że wystąpią warunki do zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ww. ustawy. Aby skorzystać z ww. zwolnienia, wydatki na własne cele mieszkaniowe należy ponieść nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży tj. do 26 stycznia 2013 r.

Ponadto należy zauważyć, iż w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni wskazała, że przedmiotową nieruchomość nabyła wraz z małżonkiem w dniu 4 kwietnia 1989 r. Natomiast w uzupełnieniu wniosku własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego, Wnioskodawczyni wskazała, iż cyt. „nabycie nieruchomości nastąpiło 12 czerwca 1989 r., …” Nieprecyzyjne określenie daty nabycia przedmiotowej nieruchomości w 1989 r., nie wpływa jednak na rozstrzygnięcie sprawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.