Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.201.2023.1.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-12
Teza: 1. Czy otrzymane świadczenie z tyt. umorzenia części udziałów nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, a w konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek. 2. Czy otrzymane świadczenie z tyt. umorzenia części udziałów nie stanowi dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT, a w konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek.
Słowa kluczowe: obniżka (obniżenie); podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek – CIT estoński; udział; udział-udział kapitałowy; udział-udział w spółce; udział-umorzenie udziałów; wynagrodzenia; zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Ukryte zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 3

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

4 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 marca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

\- otrzymane przez wspólnika świadczenie wynikające z obniżenia kapitału zakładowego spółki poprzez zmniejszenie liczby udziałów (umorzenie części udziałów) polegające na wypłacie z tego tytułu wynagrodzenia ze środków pieniężnych wpłaconych przez wspólnika tytułem wkładu na pokrycie kapitału zakładowego (a więc nie z zysku) nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, a w konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek;

\- otrzymane przez wspólnika świadczenie wynikające z obniżenia kapitału zakładowego Spółki poprzez zmniejszenie liczby udziałów (umorzenie części udziałów) polegające na wypłacie z tego tytułu wynagrodzenia ze środków pieniężnych wpłaconych przez wspólnika tytułem wkładu na pokrycie kapitału zakładowego (a więc nie z zysku) nie stanowi dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT, a w konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek;

\- otrzymane przez wspólnika świadczenie, stanowiące wynagrodzenie z tytułu umorzenia części udziałów, wypłacone z zysku wypracowanego w latach przed opodatkowaniem ryczałtem, wyodrębnionego w kapitale zapasowym spółki jako kwota zysków niepodzielonych i kwota zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, a w konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek;

\- otrzymane przez wspólnika świadczenie, stanowiące wynagrodzenie z tytułu umorzenia części udziałów, wypłacone z zysku wypracowanego w latach przed opodatkowaniem ryczałtem, wyodrębnionego w kapitale zapasowym spółki jako kwota zysków niepodzielonych i kwota zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, nie stanowi dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT, a w konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest osobą prawną prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność brokerska w zakresie ubezpieczeń. Kapitał zakładowy Wnioskodawcy wynosi (…) zł, dzieli się on na (…) udziałów o wartości nominalnej 50 zł każdy. Wszystkie udziały w spółce Wnioskodawcy należą do jedynego wspólnika. Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Od dnia 1 stycznia 2023 r. Wnioskodawca jest opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek (dalej również zwanym jako: „estoński CIT” lub „ryczałt”) na zasadach określonych w rozdziale 6b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej zwanej: „ustawa CIT”).

OPIS ZDARZENIA PRZYSZŁEGO NR 1

Wnioskodawca planuje obniżenie kapitału zakładowego poprzez zmniejszenie liczby udziałów. Nastąpi to w drodze dobrowolnego umorzenia części udziałów. W tym celu Wnioskodawca zamierza nabyć te udziały od jedynego wspólnika za wynagrodzeniem, zgodnie z przepisem art. 199 kodeksu spółek handlowych. Umowa spółki Wnioskodawcy przewiduje możliwość umorzenia udziałów. Jedyny wspólnik wyraża zgodę na umorzenie części udziałów w drodze ich nabycia przez wnioskodawcę. Zgodnie z umową spółki, Wspólnikowi przysługuje wynagrodzenie za umorzone udziały. Wynagrodzenie to będzie wypłacone ze środków pieniężnych wpłaconych przez wspólnika tytułem wkładu na pokrycie kapitału zakładowego. Wynagrodzenie to nie będzie wypłatą z zysku. Wnioskodawca dopełni wszystkich formalności związanych z obniżeniem kapitału zakładowego w drodze dobrowolnego umorzenia udziałów, wymaganych umową spółki oraz przepisami kodeksu spółek handlowych. Planowane obniżenie kapitału zakładowego spółki połączone z wypłatą wynagrodzenia z tego tytułu na rzecz wspólnika nastąpi w czasie, w którym Wnioskodawca opodatkowany jest estońskim CIT.

OPIS ZDARZENIA PRZYSZŁEGO NR 2

Wnioskodawca planuje nabycie części udziałów od jedynego wspólnika za wynagrodzeniem, w celu ich umorzenia, zgodnie z przepisem art. 199 kodeksu spółek handlowych. Planowane umorzenie dobrowolne części udziałów dojdzie do skutku w czasie, w którym Wnioskodawca opodatkowany jest estońskim CIT. Umowa spółki Wnioskodawcy przewiduje możliwość umorzenia udziałów. Jedyny wspólnik wyraża zgodę na umorzenie części udziałów w drodze ich nabycia przez Wnioskodawcę. Zgodnie z umową spółki, wspólnikowi przysługuje wynagrodzenie za umorzone udziały. Wynagrodzenie to będzie wypłacone z czystego zysku, z tym zastrzeżeniem, że będą to zyski wypracowane w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem. Na podstawie art. 7aa ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy CIT, Wnioskodawca wyodrębnił w kapitale własnym spółki na ostatni dzień roku podatkowego, poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania ryczałtem kwotę zysków niepodzielonych i kwotę zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Źródłem finansowania wynagrodzenia za nabycie przez spółkę udziałów w celu ich umorzenia będą środki stanowiące zysk spółki wypracowany w latach przed opodatkowaniem ryczałtem, niewypłacony wspólnikowi, przeznaczone na kapitał zapasowy.

**Pytania**

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym otrzymane przez wspólnika świadczenie wynikające z obniżenia kapitału zakładowego spółki poprzez zmniejszenie liczby udziałów (umorzenie części udziałów) polegające na wypłacie z tego tytułu wynagrodzenia ze środków pieniężnych wpłaconych przez wspólnika tytułem wkładu na pokrycie kapitału zakładowego (a więc nie z zysku) nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, a w konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek?

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym otrzymane przez wspólnika świadczenie wynikające z obniżenia kapitału zakładowego Spółki poprzez zmniejszenie liczby udziałów (umorzenie części udziałów) polegające na wypłacie z tego tytułu wynagrodzenia ze środków pieniężnych wpłaconych przez wspólnika tytułem wkładu na pokrycie kapitału zakładowego (a więc nie z zysku) nie stanowi dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT, a w konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek?

3\. Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym otrzymane przez wspólnika świadczenie, stanowiące wynagrodzenie z tytułu umorzenia części udziałów, wypłacone z zysku wypracowanego w latach przed opodatkowaniem ryczałtem, wyodrębnionego w kapitale zapasowym spółki jako kwota zysków niepodzielonych i kwota zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, a w konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek?

4\. Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym otrzymane przez wspólnika świadczenie, stanowiące wynagrodzenie z tytułu umorzenia części udziałów, wypłacone z zysku wypracowanego w latach przed opodatkowaniem ryczałtem, wyodrębnionego w kapitale zapasowym spółki jako kwota zysków niepodzielonych i kwota zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, nie stanowi dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT, a w konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym otrzymane przez wspólnika świadczenie wynikające z obniżenia kapitału zakładowego spółki poprzez zmniejszenie liczby udziałów (umorzenie części udziałów) polegające na wypłacie z tego tytułu wynagrodzenia ze środków pieniężnych wpłaconych przez wspólnika tytułem wkładu na pokrycie kapitału zakładowego (a więc nie z zysku) nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT. W konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym otrzymane przez wspólnika świadczenie wynikające z obniżenia kapitału zakładowego Spółki poprzez zmniejszenie liczby udziałów (umorzenie części udziałów) polegające na wypłacie z tego tytułu wynagrodzenia ze środków pieniężnych wpłaconych przez wspólnika tytułem wkładu na pokrycie kapitału zakładowego (a więc nie z zysku) nie stanowi dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT. W konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym otrzymane przez wspólnika świadczenie, stanowiące wynagrodzenie z tytułu umorzenia części udziałów, wypłacone z zysku wypracowanego w latach przed opodatkowaniem ryczałtem, wyodrębnionego w kapitale zapasowym spółki jako kwota zysków niepodzielonych i kwota zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT. W konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym otrzymane przez wspólnika świadczenie, stanowiące wynagrodzenie z tytułu umorzenia części udziałów wypłacone z zysku wypracowanego w latach przed opodatkowaniem ryczałtem, wyodrębnionego w kapitale zapasowym spółki jako kwota zysków niepodzielonych i kwota zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek nie stanowi dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT. W konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek.

UZASADNIENIE

Ad. 1 i 2

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane przez wspólnika świadczenie wynikające z obniżenia kapitału zakładowego spółki poprzez umorzenie części udziałów, stanowiące wynagrodzenie w rozumieniu przepisu art. 199 § 2 kodeksu spółek handlowych, ze środków pieniężnych wpłaconych przez wspólnika tytułem wkładu na pokrycie kapitału zakładowego (a więc nie z zysku) nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków.

Na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu w ustawie CIT, opodatkowaniu podlega wypłata zysku wspólnikom podatnika. Jeśli natomiast środki finansowe wygenerowane w spółce w ramach działalności operacyjnej nie zostaną rozdystrybuowane do udziałowców (w formie dywidendy lub transakcji równoważnej dla celów podatkowych, np. dystrybucji ukrytych zysków), a zostaną wykorzystane np. do finansowania bieżącej działalności gospodarczej, to nie będą podlegały bieżącemu opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

W art. 28m ust. 3 ustawy CIT, ustawodawca zdefiniował pojęcie „ukrytych zysków”, przez które rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności, między innymi: wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, zgodnie z pkt 5 art. 28 m ust. 3 Ustawy CIT.

Jak wynika z treści ww. przepisu, świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, jest ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.

Z treści przepisu art. 28m ust. 3 pkt 5 ustawy CIT wynika wprost, że do powstania dochodu z ukrytych zysków dochodzi w przypadku, gdy wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału lub zmniejszenia wartości udziału wypłacane jest z zysku. W związku z tym, nie obejmuje umorzenia łączącego się z obniżeniem kapitału zakładowego, które nie następuje z zysku.

Kodeks spółek handlowych, regulujący kwestię umorzenia udziałów, wypłaty wynagrodzenia, obniżenia kapitału zakładowego, w przepisie art. 199 stanowi, że umorzenie udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, może być dokonane za wynagrodzeniem pochodzącym albo z kapitału zakładowego, albo z czystego zysku.

Art. 28m ust. 3 ustawy CIT zawiera katalog otwarty świadczeń stanowiących ukryty zysk. Jednakże w pkt 5) ww. przepisu ustawodawca wyraźnie i jednoznacznie wskazał, że do opodatkowania dochodu z tytułu ukrytych zysków dochodzi w przypadku, gdy wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału wypłacane jest z zysku. Jednoznacznie zatem z tego wynika (a co najmniej przez wniosek a contrario), że dochód z tytułu ukrytych zysków nie powstaje, jeżeli przedmiotowe wynagrodzenie nie jest wypłacane z zysku Tak również np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 27 grudnia 2022 r., sygn. akt. I SA/GI 1122/22.

Gdyby w każdym przypadku wypłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce występował ukryty zysk, zbędny byłby ten element treści przepisu art. 28m ust. 3 pkt 5 ustawy CIT, który łączy opodatkowanie w spółce (ukryty zysk) z wynagrodzeniem „wypłaconym z zysku”. Ta część zapisu ustawowego byłaby niepotrzebna. Zakładając racjonalność ustawodawcy należy przyjąć, że ten element nie znalazł się w treści przypadkowo, a jest jasnym wyznacznikiem wykładni ukrytych zysków.

Z uwagi na powyższe, ukryte zyski nie obejmują wypłaty wynagrodzenia w związku z obniżeniem kapitału zakładowego w drodze umorzenia udziałów, które nie następuje z zysku, lecz ze środków pieniężnych wpłaconych przez wspólników tytułem wkładu na pokrycie kapitału zakładowego, a w konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie CIT estońskiego.

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów wypłacone przez wnioskodawcę w okresie opodatkowania estońskim CIT w celu obniżenia kapitału zakładowego, nie będzie również stanowiło wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą wnioskodawcy, o których mowa w przepisie art. 28m ust. 1 pkt 3) ustawy CIT.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi opisanymi w Przewodniku do ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r. (s. 41-42), dochodem z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą są wydatki niedające się powiązać z profilem wykonywanej działalności gospodarczej lub publicznoprawne wydatki o charakterze sankcyjnym, np. kary, grzywny czy odsetki od nieterminowego uregulowania zobowiązania podatkowego

Wynagrodzenie z tytułu umorzenia dobrowolnego udziałów Wnioskodawcy na rzecz wspólnika jest immanentnie związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Wnioskodawca ma na celu prowadzenie działalności gospodarczej, o czym świadczy umowa spółki i przedmiot działalności ujawniony w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Świadczenie to nie powstałoby, gdyby Wnioskodawca działalności gospodarczej nie prowadził.

Z uwagi na powyższe, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym otrzymane przez wspólnika świadczenie wynikające z obniżenia kapitału zakładowego wnioskodawcy i wypłaty z tego tytułu wynagrodzenia ze środków pieniężnych wpłaconych przez wspólnika tytułem wkładu na pokrycie kapitału zakładowego (a więc nie z zysku) nie stanowi dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT, a w konsekwencji z tego względu nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie estońskiego CIT.

Ad. 3 i 4

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów wypłacane wspólnikowi z zysku wypracowanego w latach przed opodatkowaniem ryczałtem, nie stanowi dochodu z ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 28m ust. 1, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto, wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom.

Zdaniem Wnioskodawcy, dotyczy to również świadczeń wypłaconych z zysku, o których mowa w art. 28m ust. 3 pkt 5 ustawy CIT, tj. wypłaconego z zysku wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziału. Wyodrębnieniu zysków wypracowanych w okresie sprzed opodatkowania ryczałtem służy obowiązek, o którym mowa w art. 7aa ust. 1 pkt 2 ustawy CIT oraz obowiązek wykazywania wyodrębnienia zysków i strat, o którym mowa w art. 7aa ust. 7 tej ustawy. Wyodrębnienie takie ma zapobiec opodatkowaniu dochodu spółki przy wypłacie takich zysków, w tym w związku z umorzeniem udziałów spółki.

Wnioskodawca, zgodnie z art. 7aa ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy CIT, wyodrębnił w kapitale własnym spółki na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kwotę zysków niepodzielonych i kwotę zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Wyodrębnienie zysków i strat będzie wykazywane w sprawozdaniach finansowych sporządzanych przez Wnioskodawcę, zgodnie z przepisami o rachunkowości w okresie od roku, w którym dokonano tego wyodrębnienia, do roku, w którym wypłacone zostaną te zyski lub pokryte zostały te straty.

Z uwagi na powyższe, skoro źródłem finansowania wynagrodzenia wypłacanego wspólnikowi za nabycie przez spółkę udziałów w celu ich umorzenia będą środki stanowiące zysk spółki wypracowany w latach przed opodatkowaniem ryczałtem, wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów w tej sytuacji nie będzie stanowiło dochodu z tytułu ukrytego zysku, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem. Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane wynagrodzenie, pochodzące z zysków spółki, wypracowanych w latach przed opodatkowaniem ryczałtem, nie stanowi również dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, wskazanych w art. 28m ust 1 pkt 3 ustawy CIT, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem. Tak również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej, Znak: 0111-KDIB1-1.4010.541.2022.1.SG z dnia 12 stycznia 2023 r.

Jak już wskazano wyżej brak jest definicji ustawowej wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi opisanymi w Przewodniku do ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r., dochodem z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą będą wydatki niedające się powiązać z profilem wykonywanej działalności gospodarczej lub publicznoprawne wydatki o charakterze sankcyjnym, np. kary, grzywny czy odsetki od nieterminowego uregulowania zobowiązania podatkowego.

Wypłata świadczeń z tytułu umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością jest zdecydowanie powiązana z prowadzeniem działalności gospodarczej i nie mieści się w pojęciu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Świadczenie to nie powstałoby, gdyby Wnioskodawca nie prowadził działalności gospodarczej.

Z tych względów, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym świadczenie otrzymane przez wspólnika z zysków wypracowanych w latach przed objęciem ryczałtem nie stanowi dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT, a w konsekwencji z tego względu nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie estońskiego CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: „ustawa zmieniająca”), wprowadzono zmiany w ryczałcie od dochodów spółek, obowiązujące od 1 stycznia 2022 r.

Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym od 1 stycznia 2022 r. „Ryczałt od dochodów spółek”, a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

Stosownie do art. 28m ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ ustawa o CIT”),

opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Zgodnie z art. 28m ust. 2 ww. ustawy:

przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).

W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT,

przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Stosownie do art. 28m ust. 4 ustawy o CIT,

do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Zgodnie z art. 28m ust. 4a ustawy o CIT,

do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie zalicza się wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

1) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

2) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

\- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

\- inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego,

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy:

\- otrzymane przez wspólnika świadczenie wynikające z obniżenia kapitału zakładowego spółki poprzez zmniejszenie liczby udziałów (umorzenie części udziałów) polegające na wypłacie z tego tytułu wynagrodzenia ze środków pieniężnych wpłaconych przez wspólnika tytułem wkładu na pokrycie kapitału zakładowego (a więc nie z zysku) nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, a w konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek;

\- otrzymane przez wspólnika świadczenie wynikające z obniżenia kapitału zakładowego Spółki poprzez zmniejszenie liczby udziałów (umorzenie części udziałów) polegające na wypłacie z tego tytułu wynagrodzenia ze środków pieniężnych wpłaconych przez wspólnika tytułem wkładu na pokrycie kapitału zakładowego (a więc nie z zysku) nie stanowi dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT, a w konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek;

\- otrzymane przez wspólnika świadczenie, stanowiące wynagrodzenie z tytułu umorzenia części udziałów, wypłacone z zysku wypracowanego w latach przed opodatkowaniem ryczałtem, wyodrębnionego w kapitale zapasowym spółki jako kwota zysków niepodzielonych i kwota zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, a w konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek;

\- otrzymane przez wspólnika świadczenie, stanowiące wynagrodzenie z tytułu umorzenia części udziałów, wypłacone z zysku wypracowanego w latach przed opodatkowaniem ryczałtem, wyodrębnionego w kapitale zapasowym spółki jako kwota zysków niepodzielonych i kwota zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, nie stanowi dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT, a w konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek.

Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, w myśl art. 28m ust. 3 cytowanej ustawy, przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, **wykonane w związku z prawem do udziału w zysku**, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem.

Wskazać należy, że w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, ustawodawca przykładowo wymienia niektóre kategorie ukrytych zysków, jednak należy podkreślić, że katalog ukrytych zysków ma otwarty charakter, zatem wyszczególnienie części z nich w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie oznacza że są to jedyne kategorie dochodu uznane za ukryte zyski.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany. Świadczenie ma być wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk.

Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy.

Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.

Z przewodnika do ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 roku wynika, że: „W stosowaniu właściwej wykładni przepisów o ryczałcie istotne jest, w przypadku wątpliwości natury językowej, że reinwestycje pozostają nieopodatkowane. Natomiast przekazanie do konsumpcji, wypłata czy inna dystrybucja majątku – niezależnie od tego, w jakiej formie jest dokonana – podlega opodatkowaniu”.

Zatem, jak już wspomniano, należy mieć na uwadze, że zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków.

W analizowanej sprawie będzie miało miejsce umorzenie udziałów wspólnika. Ww. transakcja zostanie dokonana pomiędzy wspólnikiem a Spółką i będzie dotyczyła umorzenia udziałów wspólnika. Omawiane umorzenie nastąpi zgodnie z zasadami przewidzianymi w Kodeksie spółek handlowych.

Art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1467 ze zm., dalej: „ksh”) stanowi, że

udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Zgodnie z art. 199 § 2 ksh,

umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.

Stosownie do art. 199 § 3 ksh.

za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

W myśl art. 199 § 4 ksh,

umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym.

Zgodnie z art. 199 § 5 ksh,

w przypadku ziszczenia się określonego w umowie spółki zdarzenia, o którym mowa w § 4, zarząd powinien powziąć niezwłocznie uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego, chyba że umorzenie udziału następuje z czystego zysku.

Jak stanowi art. 199 § 6 i 7 ksh,

umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego.

W razie umorzenia wymagającego obniżenia kapitału zakładowego, umorzenie następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego.

Stosownie do art. 200 § 1 ksh,

spółka nie może obejmować lub nabywać ani przyjmować w zastaw własnych udziałów. Zakaz ten dotyczy również obejmowania lub nabywania udziałów bądź przyjmowania ich w zastaw przez spółkę albo spółdzielnię zależną. Wyjątek stanowi nabycie w drodze egzekucji na zaspokojenie roszczeń spółki, których nie można zaspokoić z innego majątku wspólnika, nabycie w celu umorzenia udziałów oraz nabycie albo objęcie udziałów w innych przypadkach przewidzianych w ustawie.

Zasady umarzania akcji/udziałów zostały określone w ww. przepisach. Zgodnie z cytowanymi artykułami udział może być umorzony tylko po wpisie spółki do rejestru oraz w sytuacji, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę oraz bez zgody wspólnika, a przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. Umorzenie udziału z czystego zysku, nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego. W sytuacji, gdy umorzenie wymaga obniżenia kapitału zakładowego, następuje ono z chwilą obniżenia kapitału zakładowego. Jednakże, należy zwrócić uwagę, że kodeks spółek handlowych, nie wskazuje jednoznacznie momentu umorzenia akcji/udziałów z czystego zysku. Wobec tego, podczas umorzenia dobrowolnego, będzie ono miało miejsce z chwilą nabycia akcji/udziałów przez Spółkę. W przypadku gdy dojdzie do umorzenia przymusowego będzie ono miało miejsce w momencie podjęcia uchwały.

Według stanowiska doktryny, umorzenie udziałów spółki w trybie art. 199 § 1 i 4 Kodeksu spółek handlowych prowadzi do unicestwienia niektórych udziałów w kapitale zakładowym oraz praw związanych z tym udziałem. Wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów (akcji) jest bez wątpienia świadczeniem związanym z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk, którego beneficjentem jest udziałowiec lub akcjonariusz.

W świetle powyższego wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów (akcji) jest bez wątpienia świadczeniem związanym z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk, którego beneficjentem jest udziałowiec lub akcjonariusz.

Wynagrodzenie z tytułu umorzenia akcji/udziałów, niezależnie od trybu i sposobu umorzenia – stanowi dochód z tytułu ukrytych zysków, w myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT i będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem.

W związku z powyższym, otrzymane przez wspólnika świadczenie wynikające z obniżenia kapitału zakładowego spółki poprzez zmniejszenie liczby udziałów (umorzenie części udziałów) polegające na wypłacie z tego tytułu wynagrodzenia ze środków pieniężnych wpłaconych przez wspólnika tytułem wkładu na pokrycie kapitału zakładowego (a więc nie z zysku) będzie stanowiło dochód z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT i będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem.

**Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.**

Odnosząc się natomiast do oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 3 wskazać należy, że w świetle wyżej wymienionych przepisów i przedstawionego opisu sprawy uznać należy, że dokonanie umorzenia z zysku wypracowanego w latach przed opodatkowaniem ryczałtem i wypłacenie wynagrodzenia za umorzenie części udziałów będzie stanowiło dochód z tytułu ukrytych zysków.

Treść powołanego powyżej art. 28m ust. 3 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, iż przykładowym świadczeniem kreującym dochód z tytułu ukrytych zysków jest wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Powołany przepis referuje do wypłaconego z zysku wynagrodzenia z tytułu m.in. umorzenia udziału (akcji), nie dokonując przy tym rozróżnienia na zysk wypracowany przed oraz po okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. W związku z powyższym, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 28m ust. 3 pkt 5 ustawy CIT, do dochodu z tytułu ukrytych zysków należy zaliczyć wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji) wypłacone zarówno z zysku wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem jak i przed okresem opodatkowania ryczałtem.

W związku z powyższym, otrzymane przez wspólnika świadczenie, stanowiące wynagrodzenie z tytułu umorzenia części udziałów, wypłacone z zysku wypracowanego w latach przed opodatkowaniem ryczałtem, wyodrębnionego w kapitale zapasowym spółki jako kwota zysków niepodzielonych i kwota zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek będzie stanowiło dochód z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy CIT i będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem.

**Zatem, w związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.**

Odnosząc się natomiast do oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 2 i Nr 4 wskazać należy, że dochody niezwiązane z działalnością gospodarczą mogą częściowo pokrywać się z dochodami stanowiącymi ukryte zyski. W przypadku jednak wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Z przepisów ustawy CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca nie zdecydował się na sformułowanie w przepisie definicji ani nawet przykładowego katalogu tego rodzaju wydatków.

Przepisy Rozdziału 6b ustawy CIT nie zawierają definicji legalnej wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W związku z powyższym, aby ustalić jakie kategorie wydatków oraz kosztów mieszczą się w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, należy odwołać się do znaczenia, jakie posiada niniejsze pojęcie w języku powszechnym. W tym aspekcie warto odnotować, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. Zatem za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą możną uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W związku z powyższym, wydatki poniesione z tytułu umorzenia udziałów, nie będą wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

W świetle powyższego zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że:

\- otrzymane przez wspólnika świadczenie wynikające z obniżenia kapitału zakładowego Spółki poprzez zmniejszenie liczby udziałów (umorzenie części udziałów) polegające na wypłacie z tego tytułu wynagrodzenia ze środków pieniężnych wpłaconych przez wspólnika tytułem wkładu na pokrycie kapitału zakładowego (a więc nie z zysku);

\- otrzymane przez wspólnika świadczenie, stanowiące wynagrodzenie z tytułu umorzenia części udziałów wypłacone z zysku wypracowanego w latach przed opodatkowaniem ryczałtem, wyodrębnionego w kapitale zapasowym spółki jako kwota zysków niepodzielonych i kwota zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek

nie stanowi dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy CIT. W konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów spółek.

**W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 2 i Nr 4 należało uznać za prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej oraz orzeczenia sądu administracyjnego należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).