Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-39/11-4/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-05-06
Teza: 1. Czy poniesione przez Spółkę wydatki na zakup opracowania, stanowiącego wkład rzeczowy Spółki na podstawie Umowy Konsorcjum mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jako koszty pośrednio związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą w dacie ich poniesienia? 2. Czy środki dofinansowania przekazane przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju z przeznaczeniem na realizację Zadania Badawczego winny być rozpoznane przez Spółkę jako przychód podatkowy, a jeżeli tak, to w jaki sposób taki przychód Spółka miałaby ustalać?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; konsorcjum; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób prawnych; projekt; przychód; środek-środki pieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2011 r. (data wpływu 26.01.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 21 kwietnia 2011 r. (data wpływu 22.04.2011 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kosztów uzyskania przychodów,
*   przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Spółka prowadzi podstawową działalność gospodarczą w zakresie kopalnictwa rud miedzi oraz produkcji z tych rud takich wyrobów jak: miedź, metale szlachetne i pozostałe metale nieżelazne. Spółka, jako przedsiębiorstwo energochłonne, zainteresowana jest nowymi źródłami pozyskiwania energii wykorzystywanej w prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z tym, Spółka zawarła wraz z innymi podmiotami gospodarczymi (Partnerzy Przemysłowi) oraz instytucjami naukowymi (Partnerzy Naukowi) Umowę Konsorcjum Naukowo - Przemysłowego (dalej: Konsorcjum), którego głównym celem było opracowanie i złożenie oferty uczestnictwa w Konkursie ogłoszonym przez Dyrektora Centrum Badań i Rozwoju na wykonanie Zadania „Opracowanie technologii (…)”, a następnie wykonanie Zadania Badawczego (Projekt). W ramach niniejszej Umowy, Partnerzy zobowiązali się do podejmowania wszelkich działań zmierzających do zapewnienia ciągłości realizacji Zadania Badawczego, a także do wniesienia wkładów rzeczowych i pieniężnych (przez Partnerów Przemysłowych), które wraz z dofinansowaniem udzielonym przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju stanowią budżet Projektu. Zgodnie ze strukturą wkładów przedstawioną w załączniku do Umowy Konsorcjum wartość wkładów poszczególnych Partnerów Przemysłowych jest różna, przy czym Partnerzy Ci zobowiązani zostali do wniesienia wkładów finansowanych ze środków własnych. Wnioskodawca został zobowiązany do wniesienia do przedsięwzięcia i wniósł wkład rzeczowy w postaci opracowania specjalistycznego zakupionego od podmiotu zewnętrznego, który to zakup udokumentowany został fakturą VAT wystawioną przez wykonawcę opracowania na rzecz Spółki. W efekcie przeprowadzonego Konkursu, wszyscy uczestnicy umowy Konsorcjum zawarli z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (dalej: Centrum) Umowę wielostronną na wykonanie Zadania Badawczego (dalej: Umowa) stosownie do regulacji ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (Dz. U. Nr 96, poz. 616). Przedmiotem Umowy (zawartej z Centrum) jest wykonanie Zadania Badawczego dofinansowanego przez Centrum w ramach pomocy publicznej udzielanej na zasadach określonych w Rozporządzeniu Ministra Nauki i Szkolnictwa z dnia 28 października 2010 r. w sprawie warunków i trybu udzielania pomocy publicznej i pomocy de minimis za pośrednictwem Narodowego Centrum Badań i Rozwoju (Dz. U. Nr 215, poz. 1411).

Stosownie do regulacji art. 41 ww. ustawy o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju, Umowa określa zakres tematyczny projektu, wysokość dofinansowania przez Centrum, tryb i sposób przekazywania środków przez Centrum oraz sposób finansowego rozliczenia Projektu, a także sposób i warunki udostępniania i rozpowszechniania efektów wykonanych projektów. Integralną część Umowy stanowią załączniki, które zawierają opis Zadania Badawczego, harmonogram jego wykonania oraz kosztorys zadania.

Zgodnie z postanowieniami Umowy zawartej z Centrum, środki będące przedmiotem dofinansowania przez Centrum będą przekazywane Liderowi (podmiot reprezentujący Konsorcjum), który następnie przekaże je Wykonawcom (członkom Konsorcjum) w wysokości zgodnej z Kosztorysem Zadania Badawczego, stanowiącym załącznik do Umowy. Z danych wynikających z niniejszego Kosztorysu, jak również Harmonogramu Wykonania Zadania Badawczego wynika natomiast, że faktycznymi odbiorcami dofinansowania będą instytucje naukowe (Partnerzy Naukowi Konsorcjum). Tym samym, Spółka nie będzie beneficjentem środków wypłacanych przez Centrum w ramach dofinansowania, co też jest konsekwencją zapisów Haromonogramu Wykonania Zadania Badawczego, z którego wynika, że realizacja konkretnych zadań w ramach Zadania Badawczego została przydzielona wyłącznie instytucjom naukowym. Udział Spółki w przedmiotowym zadaniu polega, zgodnie z postanowieniami Umowy, na wniesieniu wkładu rzeczowego w postaci zakupionego od firmy zewnętrznej opracowania. Z treści Umowy Konsorcjum wynika, że Partnerom będą przysługiwać udziały w prawach do rezultatów Projektu w wysokości odpowiadającej ich udziałowi w finansowaniu realizacji Zadania Badawczego, w tym w prawach do własności przemysłowej powstałej w wyniku realizacji Zadania Badawczego oraz w prawach do korzystania z wyników realizacji Zadania Badawczego, jeżeli wyniki te nie skutkują powstaniem praw własności przemysłowej. Przy czym prawa do własności przemysłowej powstałej w wyniku realizacji prac finansowanych przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju będą współwłasnością Narodowego Centrum Badań i Rozwoju oraz Partnerów Naukowych.

Spółka uzupełniła w dniu 22 kwietnia 2011 r. wniosek doprecyzowując przedstawiony stan faktyczny / zdarzenie przyszłe o następujące informacje:

1.  Spółka wskazała, iż wyrażając chęć realizacji Zadania Badawczego, zawarła wraz z innymi podmiotami gospodarczymi (Partnerzy Przemysłowi) oraz instytucjami naukowymi (Partnerzy Naukowi) Umowę Konsorcjum Naukowo - Przemysłowego (dalej: Konsorcjum) celem złożenia oferty uczestnictwa w Konkursie ogłoszonym przez Dyrektora Narodowego Centrum Badań i Rozwoju na wykonanie Zadania „Opracowanie technologii (…)”. W efekcie złożenia oferty, Spółka wraz z pozostałymi Partnerami Przemysłowymi i Naukowymi zawarła umowę na wykonanie Zadania Badawczego pn. „Opracowanie technologii (…)” (nazwaną we wniosku Projektem) realizowanego w ramach strategicznego programu badań naukowych i prac rozwojowych pt. „Zaawansowane technologie (…)”. Zgodnie z postanowieniami Umowy na Wykonanie Zadania Badawczego (Projektu), przedmiotem tej umowy jest wykonanie Zadania Badawczego dofinansowanego przez Centrum. Realizacja badań prowadzonych w ramach przedmiotowego Zadania Badawczego (badania podstawowe, badania przemysłowe, prace rozwojowe) odbywa się stosownie do regulacji określonych w ww. ustawie o zasadach finansowania nauki. Spółka wyjaśnia ponadto, że zawarcie Umowy Konsorcjum oraz Umowy na Wykonanie Zadania Badawczego miało miejsce w okresie obowiązywania ustawy z dnia 8 października 2004 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2008 r. Nr 169, poz. 1049) i realizacja przedmiotowego Zadania Badawczego odbywa się na zasadach tej ustawy. Pojęcie ww. badań i prac rozwojowych zdefiniowane zostało w art. 2 pkt 2a i pkt 2b oraz pkt 3 tej ustawy.
2.  Źródło finansowania zadań badawczych określa ustawa o zasadach finansowania nauki, która w art. 1 stwierdza, że środki przeznaczone na finansowanie nauki ustalane są w budżecie państwa, ujmowane w wyodrębnionej części budżetu, a dysponuje nimi minister właściwy do spraw nauki. Ponadto, ustawa o Narodowym Centrum Badań Rozwoju wskazuje, że źródłem dla finansowania przez Centrum strategicznych programów badań i prac rozwojowych są dotacje celowe.
3.  Spółka wraz z pozostałymi Partnerami Przemysłowymi i Naukowymi zawarła jedną umowę wielostronną na Wykonanie Zadania Badawczego pn. „Opracowanie technologii (…)”. Stronami zawartej Umowy są imiennie określone instytucje naukowe i podmioty gospodarcze (będące również stronami Umowy Konsorcjum) zwane w Umowie Wykonawcami oraz Narodowe Centrum Badań i Rozwoju (dalej: Centrum) zwane w Umowie Wykonawcą, Liderem.
4.  Umowa na Wykonanie Zadania Badawczego zawarta została na podstawie art. 18 ustawy z dnia 15 czerwca 2007 r. o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (Dz. U. Nr 115, poz. 789) - obowiązującej na dzień zawarcia Umowy. W przypadku zaś podstawy prawnej zawarcia Umowy Konsorcjum, brak jest szczegółowej regulacji w tym zakresie, jednakże stosownie do art. 2 pkt 11 ustawy o zasadach finansowania nauki - obowiązującej do dnia wejścia w życie nowej ustawy z 30 kwietnia 2010 r., tj. z dniem 01.10.2010 r. - pod pojęciem konsorcjum naukowo - przemysłowego należy rozumieć grupę jednostek organizacyjnych, w skład której wchodzi co najmniej jedna jednostka naukowa oraz co najmniej jeden przedsiębiorca, podejmujących na podstawie umowy wspólne przedsięwzięcie obejmujące badania naukowe, prace rozwojowe lub inwestycje służące potrzebom badań naukowych lub prac rozwojowych. Mając na względzie uregulowania ww. ustawy o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju oraz powołany wyżej art. 2 pkt 11 starej ustawy o zasadach finansowania nauki, jak również postanowienia zawartej Umowy o Wykonanie Zadania Badawczego, Spółka stwierdza, iż zawarcie Umowy Konsorcjum jest wymogiem koniecznym w przypadku realizacji zadania badawczego w ramach strategicznych programów badań naukowych i prac rozwojowych. Stosownie bowiem do art. 3 ustawy o Narodowym Centrum Badań i Rozwoju, Centrum realizuje strategiczne programy badań naukowych i prac rozwojowych, które ustanawia minister właściwy do spraw nauki w ramach Krajowego Programu Badań Naukowych i Prac Rozwojowych. Programy te finansowane są ze środków finansowych na naukę, bądź też - za zgodą Ministra - finansowane przez inne podmioty. Z kolei, zgodnie z art. 16 ww. ustawy, wybór wykonawców zadania badawczego następuje w drodze konkursu, w którym mogą brać udział m.in. jednostki naukowe wchodzące w skład sieci naukowych lub konsorcjów naukowo - przemysłowych w rozumieniu ustawy o zasadach finansowania nauki. Umowa konsorcjum reguluje szczegółowy tryb podziału praw i odpowiedzialności członków konsorcjum związanych z realizacją Zadania Badawczego, a także ustala udział poszczególnych członków Konsorcjum w prawach do rezultatów z podejmowanych przez Konsorcjum działań związanych z wykonaniem Zadania Badawczego. Udział ten, zgodnie z zapisami Umowy Konsorcjum, odpowiada wysokości udziału, jaki posiada dany członek Konsorcjum w finansowaniu realizacji Zadania Badawczego.
5.  Stosownie do definicji pojęć zawartych w § 1 Umowy, przez Wykonawcę rozumie się Lidera oraz pozostałe jednostki organizacyjne wchodzące w skład Konsorcjum, wspólnie wykonujące Zadania Badawcze na podstawie Umowy. Z kolei pojęcie Lider, oznacza na potrzeby niniejszej Umowy, Wykonawcę reprezentującego Konsorcjum. Pojęcie Beneficjenta nie zostało zdefiniowane na potrzeby przedmiotowej Umowy. Spółka użyła tego pojęcia w złożonym wniosku w potocznym tego słowa znaczeniu, celem stwierdzenia, że nie będzie beneficjentem środków wypłacanych przez Centrum w ramach dofinansowania. Jak wynika zatem ze zdefiniowanych powyżej pojęć, wszyscy uczestnicy Zadania Badawczego, będący Stronami Umowy, są jej Wykonawcami (w tym Spółka), lecz nie wszyscy fizycznie otrzymają środki przekazane przez Centrum w ramach dofinansowania.
6.  W zakresie praw i obowiązków poszczególnych Stron Umowy, Umowa stanowi, że:
    1.  Lider - reprezentuje Konsorcjum na podstawie udzielonego mu przez pozostałych Wykonawców pełnomocnictwa; otrzymuje od Centrum dofinansowanie na realizację Zadania Badawczego w wysokości określonej niniejszą Umową. Do zadań Lidera należy w szczególności:
        *   przekazywanie pozostałym Wykonawcom należnej im części dofinansowania, zgodnie z Kosztorysem Zadania Badawczego, który stanowi załącznik do Umowy; przy czym Kosztorys określa, że tylko wykonawcom będącym Partnerami Naukowymi przysługuje dofinansowanie (w kwotach określonych w tym Kosztorysie),
        *   przekazywanie do Centrum wniosków o płatność zaliczek w ramach dofinansowania oraz raportów z realizacji zadania,
        *   przedłożenie do Centrum Umowy Konsorcjum oraz oświadczeń Wykonawców będących przedsiębiorcami, dotyczących okoliczności, o których mowa w § 5 ust. 2 i 3 rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 20 maja 2009 r. w sprawie warunków i trybu udzielania pomocy publicznej za pośrednictwem Narodowego Centrum Badań i Rozwoju (Dz. U. Nr 89, poz. 732),
        *   zapewnienie ciągłości realizacji Zadania Badawczego w przypadku rezygnacji któregokolwiek spośród Wykonawców z udziału w realizacji Zadania Badawczego.W ramach zawartych umów, będących przedmiotem wniosku złożonego o wydanie interpretacji, jako Lider wskazany został Partner Naukowy.
    2.  Wykonawcy zobowiązują się m.in.:
        *   udzielać Centrum oraz upoważnionym przez Centrum podmiotom wszelkich informacji dotyczących stanu realizacji Zadania Badawczego i wydatkowania przyznanych środków finansowych oraz na temat wykorzystania wyników realizacji Zadania Badawczego,
        *   przekazywać Liderowi informacje niezbędne do przygotowania raportów oraz do otrzymania zaliczek i rozliczania dofinansowania,
        *   zapewnić ciągłość realizacji Zadania Badawczego w przypadku rezygnacji któregokolwiek spośród Wykonawców z udziału w realizacji Zadania Badawczego,
        *   informować opinię publiczną, że realizacja Zadania Badawczego została dofinansowana przez Centrum w ramach strategicznego programu badań naukowych i prac rozwojowych.
7.  Zgodnie z postanowieniami Umowy na Wykonanie Zadania Badawczego, dofinansowanie na realizację zadania badawczego przekazywane jest na rachunek bankowy Lidera w formie zaliczek raz w roku w wysokości zgodnej z Kosztorysem Zadania Badawczego. Lider niezwłocznie przekazuje środki finansowe Wykonawcom w wysokości zgodnej z Kosztorysem. Uzyskanie kolejnej zaliczki w ramach dofinansowania uwarunkowane jest rozliczeniem się przez Lidera z otrzymanej dotychczas płatności w formie raportu rocznego oraz złożeniem kolejnego wniosku o płatność. W razie wystąpienia jakichkolwiek nieścisłości, bądź błędów rachunkowych we wniosku, to Lider składa w imieniu Wykonawców wyjaśnienia do Centrum. Z powyższego wynika zatem (choć Umowa nie mówi o tym wprost), że to Lider odpowiada za wykonanie Umowy i wydatkowanie środków finansowych zgodnie z ich przeznaczeniem, przy czym Wykonawca, który otrzymał środki finansowe na realizację przydzielonych mu Tematów Badawczych odpowiada również za ich wydatkowanie w tej części. Wynika to z obowiązków nałożonych niniejszą Umową na Wykonawców, którzy zobowiązani zostali do przestrzegania określonych procedur związanych z wydatkowaniem środków pochodzących z dofinansowania, a także prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej środków finansowych. Zapisy Umowy przewidują również obowiązek poddania się przez Wykonawców w zakresie realizacji Zadania Badawczego kontroli prowadzonej przez Centrum albo upoważniony przez Centrum podmiot lub osobę.
8.  Przychody z tytułu realizacji przedmiotowego Zadania Badawczego na dzień dzisiejszy nie są, co do zasady, przewidywane, gdyż głównym celem realizacji Zadania jest pozyskanie wiedzy na temat możliwości uzyskania paliwa, które mogłoby znaleźć zastosowanie m.in. w przemyśle. Tym niemniej w przypadku wygenerowania takich przychodów w przyszłości, Spółka jako Wykonawca i Strona niniejszej Umowy będzie posiadała udział w efektach tego przedsięwzięcia. Z treści zawartej Umowy wynika bowiem, że powstałe w wyniku realizacji Zadania Badawczego prawa własności przemysłowej są własnością Wykonawców i Centrum. Spółka na potrzeby prowadzonych prac badawczych wniosła, zgodnie z postanowieniami Umowy Konsorcjum Naukowo - Przemysłowego, wkład rzeczowy, który wraz z wkładami pozostałych Partnerów Przemysłowych oraz dofinansowaniem Narodowego Centrum Badań i Rozwoju stanowią budżet przeznaczony na finansowanie ogółu działań Konsorcjum związanych z wykonaniem Zadania Badawczego. Koszty poniesione na nabycie opracowania będącego przedmiotem ww. wkładu rzeczowego są kosztem poniesionym w celu realizacji przedsięwzięcia, którego efektem ma być pozyskanie wiedzy na temat istnienia nowych źródeł pozyskiwania energii mającej zastosowanie m.in. w prowadzonej działalności gospodarczej. W tym zakresie Spółka, jako przedsiębiorstwo energochłonne zainteresowana jest pozyskiwaniem wiedzy na temat nowych technologii, a zaangażowanie w działania podejmowane przez Konsorcjum umożliwia Jej dostęp do takich rozwiązań oraz transfer wyników pracy Konsorcjum do praktyki gospodarczej.
9.  Zadanie Badawcze realizowane jest zgodnie z Opisem Zadania Badawczego, Harmonogramem Wykonania Zadania Badawczego oraz Kosztorysem Zadania Badawczego - stanowiącymi załączniki do Umowy. W Harmonogramie planowanych prac w ramach Zadania Badawczego wyszczególnione zostały tematy badawcze, które podzielone zostały na Grupy tematów Badawczych. Za realizację danej Grupy Tematów Badawczych odpowiada wskazany Partner Naukowy. Kosztorys Zadania Badawczego zawiera kategorie kosztów kwalifikowanych, pogrupowanych według tematów badawczych (zgodnie z harmonogramem prac) przydzielonych do realizacji poszczególnym Partnerom Naukowym, ze wskazaniem wartości danej kategorii kosztów oraz kwoty dofinansowania. Opis Zadania Badawczego definiuje cele i rezultaty zadania, wyjaśnia metody i sposób realizacji zadania oraz zarządzania jego realizacją, a także program komercjalizacji wyników zadania badawczego. Z treści załącznika do Umowy obejmującego Kosztorys Zadania Badawczego wynika, że środki finansowe na realizację Zadania otrzymają tylko Wykonawcy będący jednostkami naukowymi (Partnerzy Naukowi). Beneficjentem środków w ramach dofinansowania, tj. podmiotem który otrzyma dofinansowanie, będą tylko ci Wykonawcy, którzy są jednostkami naukowymi, zgodnie z zapisami Kosztorysu Zadania Badawczego, a Wykonawcami są wszyscy uczestnicy Programu (strategicznego programu badań naukowych i prac rozwojowych pt. Zaawansowane technologie pozyskiwania energii), którzy zawarli Umowę na Wykonanie Zadania Badawczego). Spółka, która nie jest jednostką naukową, nie otrzymuje środków finansowych z dofinansowania wypłacanego z Centrum i nie realizuje tematów badawczych w ramach przedmiotowego Zadania Badawczego (objętego dofinansowaniem). Przekazanie środków dofinansowania tylko jednostkom naukowym wynika wprost z zapisów Umowy i jest wynikiem woli Stron. Treść tej Umowy nie zawiera wskazań co do podstawy prawnej takiego rozdysponowania środków finansowych od Centrum, tym niemniej regulacje prawne dotyczące finansowania badań naukowych określa ustawa o zasadach finansowania nauki. Regulacje te jednak nie przewidują zasad podziału obowiązków i środków finansowych pomiędzy wykonawcami zadania badawczego. Podsumowując, stwierdzić należy, że obowiązujące w tym zakresie przepisy pozostawiają decyzję o rozdysponowaniu środków pochodzących z dofinansowania stronom zawieranych umów.
10.  Spółka, która nie jest jednostką naukową i nie realizuje tematów badawczych w ramach przedmiotowego Zadania Badawczego objętych dofinansowaniem, nie otrzymuje środków finansowych z dofinansowania.
11.  Spółka jest członkiem Konsorcjum Naukowo - Przemysłowego, na mocy zawartej Umowy, wszyscy zaś członkowie Konsorcjum są Stronami Umowy zawartej z Centrum na Wykonanie Zadania Badawczego zwanymi w tej Umowie Wykonawcami. Realizacja przedmiotowego zadania badawczego powierzona została tylko jednostkom naukowym, które opracowują przydzielone im na mocy Umowy, tematy badawcze. Pozostali Wykonawcy, będący podmiotami gospodarczymi (tzw. Partnerzy Przemysłowi), nie realizują tematów badawczych i w związku z tym nie otrzymują dofinansowania na pokrycie kosztów związanych z ich realizacją. Nie zmienia to jednak faktu, iż wszystkie Strony Umowy są Wykonawcami Zadania Badawczego. Spółka, jako Partner Przemysłowy zobowiązana była jedynie do wsparcia w postaci rzeczowej, tj. wniesienia opracowania.
12.  Umowa Konsorcjum jest niezbędnym etapem realizacji Zadania Badawczego. Przystąpienie do Konsorcjum Naukowo - Przemysłowego umożliwia podmiotom gospodarczym nie będącym jednostkami naukowymi udział w realizacji zadania badawczego na warunkach określonych w ustawie o zasadach finansowania nauki. Daje możliwość współpracy z jednostkami naukowymi, które dysponują wiedzą naukową, z drugiej zaś strony udział partnerów przemysłowych w przedsięwzięciu jest wsparciem dla tych jednostek z uwagi na doświadczenie praktyczne, jakie posiadają podmioty gospodarcze specjalizujące się w danej dziedzinie gospodarczej. Tak więc Spółka, jako partner z branży przemysłowej jest uczestnikiem Konsorcjum Naukowo - Przemysłowego oraz jako jego członek - uczestnikiem i tym samym Wykonawcą Zadania Badawczego. Na potrzeby realizacji przedmiotowego Zadania Badawczego utworzony został budżet Projektu, który określony został już na etapie Umowy Konsorcjum. Budżet ten obejmuje dofinansowanie Narodowego Centrum Badań i Rozwoju oraz wkład Partnerów Przemysłowych. Spółka, jako Partner Przemysłowy, wniosła wkład rzeczowy w postaci opracowania specjalistycznego zakupionego od podmiotu zewnętrznego, który to zakup udokumentowany został fakturą VAT wystawioną przez wykonawcę opracowania na rzecz Wnioskodawcy. Zatem Spółka, jako Wykonawca Zadania Badawczego, w ramach zawartej Umowy na Wykonanie Zadania Badawczego, wspiera jego realizację m.in. poprzez wniesienie ww. wkładu rzeczowego. Spółka jako Partner Przemysłowy nie realizuje zadań ściśle określonych w Umowie (Harmonogramie Prac Zadania Badawczego), jednakże jako Wykonawca uczestniczy na bieżąco w spotkaniach i konsultacjach związanych z realizacją zadania.
13.  Przydział dofinansowania na realizację Zadania Badawczego tylko Partnerom Naukowym, wynika z faktu, że kwota dofinansowania została przyznana wyłącznie na pokrycie kosztów związanych z realizacją tematów badawczych zleconych do wykonania tylko jednostkom naukowym, co wynika z Umowy zawartej z Centrum. W tym zakresie o warunkach udzielenia i podziału dofinansowania oraz o sposobie podziału realizacji prac w ramach Zadania Badawczego decyduje wola Stron Umowy (co ma odzwierciedlenie w zawartych umowach).
14.  Wyjaśniając następujące cyt.:
    *   „wszyscy uczestnicy umowy Konsorcjum zawarli z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (dalej: Centrum) Umowę wielostronną na wykonanie Zadania Badawczego (dalej: Umowa) (\`(...)\`)”, „tym samym, Spółka nie będzie beneficjentem środków wypłacanych przez Centrum w ramach dofinansowania”,
    *   „realizacja konkretnych zadań w ramach Zadania Badawczego została przydzielona wyłącznie instytucjom naukowym”,Spółka wskazała, iż stronami Umowy na Wykonanie Zadania Badawczego (zawartej z Centrum) są podmioty gospodarcze (w tym Spółka) i jednostki naukowe oraz Narodowe Centrum Badań i Rozwoju. Wszystkie Strony Umowy, z wyjątkiem Centrum, są jej Wykonawcami, przy czym Wykonawcą w rozumieniu niniejszej Umowy są jednostki organizacyjne wchodzące w skład Konsorcjum, wspólnie wykonujące Zadanie Badawcze na podstawie Umowy. Stąd stwierdzenie, że Umowa na Wykonanie Zadania Badawczego jest umową wielostronną na Wykonanie Zadania Badawczego. Sformułowanie, że Spółka nie będzie beneficjentem środków wypłacanych przez Centrum w ramach dofinansowania oznacza, że fizycznie Spółka nie otrzyma dofinansowania na realizację konkretnych wymienionych w Umowie tematów badawczych i jest wynikiem zapisów Umowy, w szczególności załączników zawierających harmonogram prac i Kosztorys zadania badawczego. Z treści tych załączników wynika bowiem, że tylko Wykonawcy będący jednostkami naukowymi otrzymają środki z dofinansowania przeznaczone na pokrycie poniesionych przez nich kosztów kwalifikowanych związanych z opracowaniem przydzielonych im tematów badawczych. Harmonogram prac zawiera wykaz tematów badawczych z podziałem na jednostki naukowe, którym przydzielono ich opracowanie, natomiast Kosztorys obejmuje wielkość kosztów kwalifikowanych z podziałem na kategorie kosztów oraz wielkość dofinansowania, przyporządkowanych do etapów prac wyszczególnionych w harmonogramie i do konkretnej jednostki wykonującej te prace. W związku z tym, Spółka nie będzie beneficjentem środków z dofinansowania, tj. fizycznie nie otrzyma dofinansowania, ponieważ nie realizuje żadnego tematu badawczego i stąd też nie ponosi żadnych kosztów kwalifikowanych, o których mowa w harmonogramie zadania badawczego - jako objętych dofinansowaniem. Mając na uwadze fakt, że Spółka składając wniosek o wydanie interpretacji zobowiązana jest szczegółowo przedstawić stan faktyczny będący przedmiotem wniosku, wyjaśnia, że użyte we wniosku sformułowania wynikają z treści zawartej Umowy, która jednakże nie wskazuje przepisów prawnych na podstawie których Centrum przekaże dofinansowanie wyłącznie tym stronom Umowy, które są jednostkami naukowymi, a nie wszystkim stronom Umowy, w tym Spółce. Jak Spółka wskazała powyżej, kwestie te regulują wyłącznie zawarte umowy.
15.  Kosztorys Zadania Badawczego, będący integralną częścią Umowy, określa szczegółowo rodzaj tematów badawczych z podziałem na jednostki naukowe, którym przydzielono ich realizację, kategorię i kwoty kosztów, w tym kwalifikowanych ponoszonych przez jednostki naukowe oraz kwoty dofinansowania przyznanego na ich pokrycie wyłącznie jednostkom naukowym. Umowa nie określa procentowo wysokości dofinansowania (tylko kwotowo).

W uzupełnieniu Spółka informuje ponadto, iż sformułowane we wniosku pytanie nr 1 dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, natomiast pytanie nr 2 - zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy poniesione przez Spółkę wydatki na zakup opracowania, stanowiącego wkład rzeczowy Spółki na podstawie Umowy Konsorcjum mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jako koszty pośrednio związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą w dacie ich poniesienia?
2.  Czy środki dofinansowania przekazane przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju z przeznaczeniem na realizację Zadania Badawczego winny być rozpoznane przez Spółkę jako przychód podatkowy, a jeżeli tak, to w jaki sposób taki przychód Spółka miałaby ustalać?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 06 maja 2011 r. nr ILPB3/423-39/11-5/KS.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszty uzyskania przychodów uznaje się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Z powyższego przepisu wynika, że aby dane wydatki można było zakwalifikować jako koszty uzyskania przychodów, muszą one pozostawać w związku przyczynowym z osiąganymi przez niego przychodami. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni, tzn. kosztem uzyskania przychodów będą wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu oraz wydatki związane z funkcjonowaniem podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa. Kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W związku z tym, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Kwestię potrącalności kosztów o charakterze pośrednim reguluje art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Ponadto, z treści art. 15 ust. 4e tej ustawy wynika, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższego wynika zatem, że koszty pośrednie mogą zostać zarachowane już w dacie ich poniesienia, bądź proporcjonalnie do okresu, którego dotyczą.

Zdaniem Spółki, poniesione przez Nią wydatki w postaci wkładu rzeczowego wniesionego na podstawie umowy Konsorcjum na potrzeby realizacji przyszłego Zadania Badawczego w ramach Umowy zawartej przez Partnerów Konsorcjum z Narodowym Centrum Badawczo -Rozwojowym jako koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Za takim stanowiskiem przemawia fakt, iż tego rodzaju wydatków nie da się powiązać z konkretnym przysporzeniem. Koszty te jednak wykazują związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, gdyż zaangażowanie Spółki w działania podejmowane przez ww. Konsorcjum w ramach realizacji Zadania Badawczego stwarza dla Niej wiele korzyści m.in. umożliwia dostęp do nowych technologii oraz transfer wyników pracy do praktyki gospodarczej. Choć wyniki realizowanego zadania nie znajdą przełożenia na konkretne przychody Spółki, to jednak zwiększą efektywność prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Z tych też względów, Spółka stoi na stanowisku, że wydatki udokumentowane fakturą stwierdzającą zakup opracowania wniesionego jako wkład rzeczowy na realizację Zadania Badawczego zaliczyć należy, do kosztów pośrednich, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które powinny być potrącane w dacie ich poniesienia.

Przy czym, w ocenie Spółki, do rozpoznania powyższych kosztów nie będzie miała zastosowania zasada proporcjonalnego rozliczenia, stosownie do udziału we wspólnym przedsięwzięciu, o której mowa w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Uczestnictwo Spółki w przedmiotowym projekcie, podobnie jak innych Partnerów Przemysłowych, wyraża się jedynie wsparciem w postaci wkładów rzeczowych lub pieniężnych, przy czym wkłady poszczególnych Partnerów Przemysłowych nie są równe. Umowa Konsorcjum nie określa też udziałów Partnerów w realizowanym zadaniu, stwierdza natomiast, że Partnerom będą przysługiwać udziały w prawach do rezultatów Projektu w wysokości odpowiadającej ich udziałowi w finansowaniu realizacji Zadania Badawczego, w tym w prawach do własności przemysłowej powstałej w wyniku realizacji Zadania Badawczego oraz w prawach do korzystania z wyników realizacji Zadania Badawczego, jeżeli wyniki te nie skutkują powstaniem praw własności przemysłowej. Przy czym prawa do własności przemysłowej powstałej w wyniku realizacji prac finansowanych przez Narodowe Centrum Badań Rozwoju będą współwłasnością Narodowego Centrum Badań i Rozwoju oraz Partnerów Naukowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania nr 1 uznaje się za prawidłowe.

Rozważania dotyczące możliwości uznania w ciężar kosztów podatkowych wydatków na zakup opracowania, stanowiącego wkład rzeczowy Spółki na podstawie Umowy Konsorcjum rozpocząć należy od przytoczenia obowiązujących w przedmiotowej materii regulacji prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Przywołana regulacja wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów – dla celów podatku dochodowego – składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną. Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

*   konieczność faktycznego, co do zasady, poniesienia wydatku,
*   poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie – zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami – pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wydatki te nie mogą być także wymienione w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Z powyższego zatem wynika, iż kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Wskazać w tym miejscu należy, iż powołane powyżej koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Należą do nich koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika, także koszty związane z konkretnymi transakcjami składającymi się na tę działalność.

Natomiast koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami to wydatki, których nie można bezpośrednio przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Z opisu sprawy wynika, że Spółka, jako przedsiębiorstwo energochłonne, zainteresowana jest nowymi źródłami pozyskiwania energii wykorzystywanej w prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z tym, zawarła wraz z innymi podmiotami gospodarczymi (Partnerzy Przemysłowi) oraz instytucjami naukowymi (Partnerzy Naukowi) umowę Konsorcjum Naukowo – Przemysłowego. Celem zawarcia umowy Konsorcjum było opracowanie i złożenie oferty uczestnictwa w Konkursie ogłoszonym przez Dyrektora Narodowego Centrum Badań i Rozwoju na wykonanie Zadania „Opracowanie technologii (…)”, a następnie wykonanie Zadania Badawczego (Projekt). W ramach przedmiotowej umowy, Spółka jako Partner Przemysłowy zobowiązała się i wniosła wkład rzeczowy w postaci opracowania specjalistycznego zakupionego od podmiotu zewnętrznego. Zakup opracowania specjalistycznego udokumentowany został fakturą wystawioną przez wykonawcę opracowania na rzecz Spółki.

Spółka wskazała, że Jej zaangażowanie w działania podejmowane przez Konsorcjum w ramach realizacji Zadania Badawczego stwarza dla Niej wiele korzyści, m.in. umożliwia dostęp do nowych technologii oraz transfer wyników pracy do praktyki gospodarczej. Koszty poniesione na nabycie opracowania będącego przedmiotem ww. wkładu rzeczowego są kosztem poniesionym w celu realizacji przedsięwzięcia, którego efektem ma być pozyskanie wiedzy na temat istnienia nowych źródeł pozyskiwania energii mającej zastosowanie m.in. w prowadzonej działalności gospodarczej. W tym zakresie Spółka, jako przedsiębiorstwo energochłonne zainteresowana jest pozyskiwaniem wiedzy na temat nowych technologii, a zaangażowanie w działania podejmowane przez Konsorcjum umożliwia Jej dostęp do takich rozwiązań oraz transfer wyników pracy Konsorcjum do praktyki gospodarczej.

Odnosząc powyższe uwarunkowania prawne do przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego należy stwierdzić, iż koszty związane z opracowaniem specjalistycznym wykazują związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, warunkują uzyskiwanie przez Nią przychodów z działalności gospodarczej, dlatego też mogą być rozpoznawane jako koszty podatkowe w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (nie zostały one też ujęte w katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 tej ustawy).

Należy przy tym zaznaczyć, że muszą być one racjonalne co do zasady i co do wielkości, a także odpowiednio udokumentowane.

Jednocześnie zaznaczyć należy, iż ciężar dowodu w zakresie wykazania związku z przychodem leży w tym przypadku po stronie podatnika, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego.

Dokonując kwalifikacji przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w myśl uregulowań ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tut. Organ pragnie dodatkowo zaznaczyć, iż wyłącznie uzasadnione i udokumentowane wydatki poniesione przez Spółkę, zgodnie z dyspozycją zawartą w przepisie art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Warunkiem niezbędnym jest oczywiście wykazanie, że między wydatkami a zamierzonym przychodem istniał związek przyczynowo - skutkowy w tym znaczeniu, że wydatki te były uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia i że w rezultacie ich poniesienia Wnioskodawca mógł oczekiwać zwiększenia swoich przychodów, względnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. A zatem konieczne jest udokumentowanie, także w razie nie uzyskania przychodu w następstwie poniesienia tych wydatków, że były one – obiektywnie rzecz ujmując – racjonalne co do zasady i co do wielkości.

W celu wykazania związku pomiędzy kosztem a przychodem podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów. W zakresie obowiązków podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Wyniki realizowanego Zadania Badawczego, jak wskazała Spółka nie znajdą przełożenia na konkretne przychody Spółki, jednak zwiększą efektywność prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Tym samym, skoro przedmiotowych wydatków nie można powiązać z konkretnym przychodem osiągniętym w konkretnym roku podatkowym, to stanowią one koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem, których moment potrącenia został uregulowany w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Wobec powyższego, poniesione przez Spółkę wydatki na zakup opracowania, stanowiącego wkład rzeczowy Spółki na podstawie Umowy Konsorcjum mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, jako koszty pośrednio związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą w dacie ich poniesienia (art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.