Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-135/16/PSZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-04-07
Teza: Czy Wnioskodawczyni będzie mogła dokonywać odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszt uzyskania przychodu od niezarejestrowanego znaku towarowego (prawa autorskiego), nabytego w drodze darowizny, który będzie wykorzystywany gospodarczo dla potrzeb prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej lub spółki osobowej, od wartości ustalonej w darowiźnie określonej jako wartość rynkowa?
Słowa kluczowe: amortyzacja; darowizna; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka osobowa; wartości-wartości niematerialne i prawne; znak-znak towarowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2015 r. (data wpływu 9 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji znaku towarowego wniesionego do:

*   jednoosobowej działalności gospodarczej – **jest prawidłowe**
*   spółki niebędącej podatnikiem podatku dochodowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji znaku towarowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni otrzyma w drodze darowizny, od syna niezarejestrowany znak towarowy, będący przedmiotem prawa autorskiego (zwany dalej: znak towarowy), który następnie zostanie wprowadzony do jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni lub do spółki osobowej, w której będzie Ona uczestniczyła. Na potrzeby planowanej darowizny dokonana zostanie wycena niezarejestrowanego znaku towarowego, będącego przedmiotem prawa autorskiego. Wartość znaku towarowego na dzień dokonania darowizny zostanie określona przez niezależnego rzeczoznawcę majątkowego i będzie odzwierciedlać wartość znaku towarowego. Znak towarowy, w dniu przyjęcia go do używania przez Wnioskodawczynię będzie nadawał się do gospodarczego wykorzystania dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, jego przewidywany okres używania będzie dłuższy niż rok, a jego wartość przekroczy 3.500 zł. Wnioskodawczyni zamierza rozpocząć dokonywanie odpisów amortyzacyjnych znaku towarowego objętego prawem ochronnym w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, bądź spółki osobowej, w której będzie Ona uczestniczyła, zgodnie z wartością określoną w umowie darowizny na podstawie wyceny (wartości rynkowej znaku towarowego), jako prawo autorskie.

Niezarejestrowany znak towarowy będzie wykorzystywany w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej bądź spółce osobowej, w której będzie Ona uczestniczyła w szczególności poprzez udzielanie licencji. Licencja ta będzie udzielona na korzystanie z utworu, jakim będzie znak słowno-graficzny, na podstawie art. 66 i następne ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Niezarejestrowany znak towarowy spełnia wymogi ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ponieważ jest oznaczeniem słowno-graficznym, stanowiącym utwór, w rozumieniu art. 1 ustawy. Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Na mocy art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. Ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni będzie mogła dokonywać odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszt uzyskania przychodu od niezarejestrowanego znaku towarowego (prawa autorskiego), nabytego w drodze darowizny, który będzie wykorzystywany gospodarczo dla potrzeb prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej lub spółki osobowej, od wartości ustalonej w darowiźnie określonej jako wartość rynkowa?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Zatem aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Stosownie do treści z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. W myśl art. 22b ust. 1 ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z cytowanego unormowania, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są wskazane w jego treści prawa, licencje i know-how, które spełniają następujące warunki:

*   zostały nabyte,
*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przeciwieństwie do środków trwałych, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, na nabycie których wydatki rozpoznawane powinny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych.

Oznacza to, iż prawa, które nie zostały wymienione wprost w tej ustawie jako wartości niematerialne i prawne nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii. Tym samym nie podlegają amortyzacji.

Mając na uwadze przytoczone regulacje prawne, należy wskazać, że niezarejestrowany znak towarowy, będący przedmiotem prawa autorskiego, mieści się w kategorii praw autorskich, wskazanych w art. 22b ust. 1 pkt 4 ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, odnosząc się do zawartych w omawianej ustawie przepisów o amortyzacji, należy zauważyć, że ustawodawca przewiduje dwa sposoby wejścia podatnika w posiadanie składników majątkowych podlegających amortyzacji - wytworzenie we własnym zakresie i nabycie, przy czym status podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych mogą mieć wyłącznie składniki majątku nabyte, a nie wytworzone przez podatnika (art. 22a-22b omawianej ustawy).

Nabycie prawa własności składnika majątku może zatem nastąpić w formie sprzedaży, zamiany, wkładu niepieniężnego, darowizny, spadku, na podstawie innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości.

Stosownie do art. 22f ust. 1 tej ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa, której zasady ustalania zawarto w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

W myśl natomiast art. 23 ust 1 pkt 45 lit. a ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane od składników majątku nabytych w drodze spadku lub darowizny, spełniających warunki pozwalające uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Wnioskodawczyni otrzyma darowiznę - niezarejestrowany znak towarowy, będący przedmiotem prawa autorskiego. Wnioskodawczyni będzie prowadzić indywidualną działalność gospodarczą Znak towarowy będzie wykorzystany w prowadzonej działalności gospodarczej (np. poprzez udzielenie licencji innym podmiotom na korzystanie ze znaku towarowego), w związku z tym zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz niematerialnych i prawnych Wnioskodawczyni w celu dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Znak towarowy w dniu przyjęcia go do używania, będzie nadawał się do gospodarczego wykorzystania dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej a przewidywany okres jego używania będzie dłuższy niż rok. Wartość praw do znaku towarowego przekroczy 3.500 zł i zostanie wyceniona w umowie darowizny według wartości rynkowej. W związku z tym, otrzymanie przez Wnioskodawczynię w formie darowizny niezarejestrowanego znaku towarowego stanowiącego przedmiot prawa autorskiego nabytego, stanowi - w myśl art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji, gdzie wartością początkową ww. wartości niematerialnej i prawnej będzie wartość rynkowa niezarejestrowanego znaku zawarta w umowie darowizny.

Ponadto, Wnioskodawczyni stwierdza, że znak towarowy nabyty w drodze darowizny przez Wnioskodawczynię będzie mieścił się w dyspozycji norm art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania między innymi autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wskazano, znak towarowy nabyty w drodze darowizny przez Wnioskodawczynię będzie stanowił przedmiot prawa autorskiego w oparciu o art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Na mocy art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. Wnioskodawczyni wskazuje również na treść art. 1 ust. 4 tej ustawy, w myśl którego ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że niezarejestrowany znak towarowy może stanowić utwór w odniesieniu do którego przysługują prawa ochronne wynikające z przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, niezależnie od objęcia lub nieobjęcia ich ochroną wynikającą z rejestracji w Urzędzie Patentowym (tak też J Barta. System Prawa Prywatnego. Tom 13. Prawo autorskie, Warszawa 2008, s. 27-28).

Za możliwością uznania znaku za utwór autorski opowiada się Sąd Najwyższy (Wyroki SN z dnia 25 października 1988 r. II CR 143/88, OG Nr 3/1991, s. 57; z dnia 23 czerwca 1989 r, I CR 236/89, PUG Nr 7/1990, s. 19 oraz z dnia 6 marca 2002 r, V CKN 830/00, Legalis) Stoi on na stanowisku, że znak towarowy podlega ochronie prawnej przede wszystkim na podstawie przepisów ustawy - Prawo własności przemysłowej, może jednak korzystać z ochrony kumulatywnej. Może być bowiem chroniony również w oparciu o inne przepisy Należą do nich zwłaszcza przepisy ustawy o zwalczaniu nieuczciwej konkurencji, ale ponadto również przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ochronę znaku towarowego na podstawie przepisów prawa autorskiego dopuszcza też ogólnie Trybunał Konstytucyjny (Wyrok TK z dnia 21 marca 2001 r. K 24/00, OTK ZU Nr 3/2001. poz. 51, zob. też na: www.trybunal.gov.pl.).

Podobnie podchodzi się do tej kwestii w praktyce sądów wspólnotowych (por. Wnioski końcowe rzecznika generalnego D Ruiz- Jarabo Colomera z dnia 3 kwietnia 2003 r, w sprawie C-283/01. Shield Mark BV przeciwko Joost Kist, uw. w przyp. 67; zob. na: curia.europa.eu.).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, znak towarowy jako przedmiot prawa autorskiego będzie mógł podlegać amortyzacji podatkowej, na podstawie art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednocześnie spełniona będzie norma dalszej części tego artykułu (wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzona przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi), albowiem jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, znak towarowy będzie przedmiotem umowy licencyjnej Zgodnie z treścią art. 66, 67 i 68 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem umowy licencyjnej może być także utwór. Skoro zatem znak towarowy, niezarejestrowany jest przedmiotem prawa autorskiego (utworem w rozumieniu ustawy), to może być tym bardziej przedmiotem umowy licencyjnej

Reasumując, mając na uwadze powyższe wskazać należy, że Wnioskodawczyni może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od otrzymanego w drodze darowizny niezarejestrowanego znaku towarowego stanowiącego przedmiot prawa autorskiego. Podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych będzie wartość znaku towarowego określona w umowie darowizny.

Powyższe zdaniem Wnioskodawczyni potwierdza interpretacja indywidualna z dnia 18 stycznia 2012 r., nr IPPB1/415-1020/11-2/EC Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, czy interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 listopada 2014 r. nr ILPB1/415-992/14-2/IM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie amortyzacji znaku towarowego wniesionego:

*   do jednoosobowej działalności gospodarczej – **jest prawidłowe,**
*   do spółki niebędącej podatnikiem podatku dochodowego – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. W myśl art. 5b ust. 2 tej ustawy jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przy czym, w myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z cytowanego unormowania, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są wskazane w jego treści prawa, licencje i know-how, które spełniają następujące warunki:

*   zostały nabyte,
*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, na nabycie których wydatki rozpoznawane powinny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych.

Oznacza to, że prawa, które nie zostały wymienione wprost w tej ustawie jako wartości niematerialne i prawne, nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii. Tym samym nie podlegają amortyzacji.

Prawa, o których mowa w art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych normuje ustawa z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631, ze zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 i 2 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności przedmiotem tego prawa są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), plastyczne, fotograficzne, lutnicze, wzornictwa przemysłowego, architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne, muzyczne i słowno-muzyczne, sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne, audiowizualne (w tym filmowe). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną (art. 1 ust. 3 ww. ustawy). Ochrona przewidziana przepisami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 4 ww. ustawy).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

Omawiana ustawa wyróżnia przy tym:

*   autorskie prawa osobiste, chroniące nieograniczoną w czasie i niepodlegającą zrzeczeniu się lub zbyciu więź twórcy z utworem (art. 16) oraz
*   autorskie prawa majątkowe, rozumiane jako przysługujące twórcy wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu (art. 17).

Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy (art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy). Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych wymaga przy tym zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności (art. 53 tej ustawy).

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa wartości niematerialnych i prawnych, ustalona zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sposób ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych jest zróżnicowany m.in. z uwagi na sposób ich nabycia.

Jak stanowi art. 22f ust. 1 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Zgodnie zaś z art. 22g ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

*   w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości (pkt 3),
*   w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną (pkt 4):
    1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
    2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
    3.  wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Zgodnie z art. 22g ust. 16 ustawy, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Przy czym, niemożność ustalenia wydatków na nabycie lub wytworzenie wnoszonych aportem składników majątku musi wynikać z obiektywnych przesłanek, a nie być wynikiem świadomego działania, bądź zaniedbań podatnika.

W myśl art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane od składników majątku nabytych w drodze spadku lub darowizny, spełniających warunki pozwalające uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

Jednocześnie wskazać należy, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki osobowej, to spółka (a nie jej wspólnicy) prowadzi ewidencje księgowe (w tym księgi podatkowe oraz ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych), a także dokonuje amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Natomiast wspólnicy tej spółki (w ustawowych granicach) zaliczają do swoich kosztów uzyskania przychodu przypadającą na nich część dokonanych przez spółkę odpisów amortyzacyjnych.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawczyni otrzyma w drodze darowizny, od syna niezarejestrowany znak towarowy, będący przedmiotem prawa autorskiego, który następnie zostanie wprowadzony do jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni lub do spółki osobowej, w której będzie Ona uczestniczyła. Na potrzeby planowanej darowizny dokonana zostanie wycena niezarejestrowanego znaku towarowego, będącego przedmiotem prawa autorskiego. Wartość znaku towarowego na dzień dokonania darowizny zostanie określona przez niezależnego rzeczoznawcę majątkowego i będzie odzwierciedlać wartość znaku towarowego. Znak towarowy, w dniu przyjęcia go do używania przez Wnioskodawczynię będzie nadawał się do gospodarczego wykorzystania dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, jego przewidywany okres używania będzie dłuższy niż rok, a jego wartość przekroczy 3.500 zł. Wnioskodawczyni zamierza rozpocząć dokonywanie odpisów amortyzacyjnych znaku towarowego objętego prawem ochronnym w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, bądź spółki osobowej, w której będzie Ona uczestniczyła, zgodnie z wartością określoną w umowie darowizny na podstawie wyceny (wartości rynkowej znaku towarowego), jako prawo autorskie.

Niezarejestrowany znak towarowy będzie wykorzystywany w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej bądź spółce osobowej, w której będzie Ona uczestniczyła w szczególności poprzez udzielanie licencji. Licencja ta będzie udzielona na korzystanie z utworu, jakim będzie znak słowno-graficzny, na podstawie art. 66 i następne ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Niezarejestrowany znak towarowy spełnia wymogi ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ponieważ jest oznaczeniem słowno-graficznym, stanowiącym utwór, w rozumieniu art. 1 ustawy.

Odnosząc się do powyższego, w pierwszej kolejności należy podkreślić, że przedmiotem interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego są przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych (art. 14b § 1 w związku z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej).

Istotne znaczenie ma przy tym zasada, w myśl której interpretacja wydawana jest w oparciu o przedstawiony przez podatnika stan faktyczny (zdarzenie przyszłe). Mając to na uwadze należy stwierdzić, że skoro – jak wskazała Wnioskodawczyni – znak towarowy stanowi przedmiot prawa autorskiego, ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to może zostać uznany za podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 22b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że w sytuacji gdy wskazany we wniosku znak towarowy zostanie wniesiony do spółki osobowej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego, to spółka ta będzie uprawniona do ustalenia wartości początkowej ww. znaku towarowego w wysokości wartości ustalonej na dzień wniesienia aportem do spółki osobowej (w umowie spółki), jednak nie wyższej od wartości rynkowej, co wynika z art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawczyni nabędzie wskazany we wniosku znak towarowy (prawo autorskie) w drodze darowizny (tj. nieodpłatnie), a zatem nie jest możliwe ustalenie wartości wydatków poniesionych na jego nabycie.

Zaznaczyć również należy, że w przypadku gdy udzielanie licencji na korzystanie z opisanego we wniosku znaku towarowego stanowić będzie przedmiot działalności spółki osobowej, przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych (jako koszt uzyskania przychodu) należy mieć na względzie dyspozycję przepisu art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, w sytuacji gdy przedmiotowy znak towarowy zostanie wniesiony do jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych będzie – zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawczyni – wartość znaku towarowego określona w umowie darowizny, jednakże – w myśl uprzednio cytowanego art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dotyczy to wyłącznie sytuacji, gdy wartość ta nie będzie wyższa od wartości rynkowej otrzymanego znaku towarowego z dnia jego nabycia.

Jeżeli opisane we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różniło od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego. Oznacza to, że niniejsza interpretacja indywidualna skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych w stosunku do pozostałych wspólników spółki.

W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawczynię interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie maja zastosowania w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.