Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB2.4511.84.2017.2.RS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-08
Teza: Czy Wnioskodawca może uwzględnić jako koszt uzyskania przychodu wypłacony zachowek dla trzech współwłaścicieli, koszty komornicze oraz połowę opłaty od wniesionego pozwu przez powoda o zachowek?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; zachowek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2017 r. (data wpływu 3 lutego 2017 r.), uzupełnionym w dniu 7 kwietnia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 7 kwietnia 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 14 września 1992 r. Sąd Rejonowy, po rozpoznaniu sprawy z wniosku Janiny R. o stwierdzenie nabycia spadku po J. R. stwierdził, że spadek po J. R. zmarłym w dniu 22 maja 1984 r. na podstawie ustawy nabyli: żona J. R. w 5/20 i dzieci J. R., G. B., E. D., J. F. i J. R. (Wnioskodawca) po 3/20 każdy.

Aktem notarialnym z dnia 23 marca 2002 r. J. R. do całości spadku pozostałego po niej powołała syna (Wnioskodawcę). Wówczas wypis z rejestru gruntów przedstawiał udziały współwłaścicieli - członków rodziny w następujący sposób:

1.  G. B. – 3/40,
2.  E. D. – 3/40,
3.  J. F. – 3/40,
4.  J. R. (Wnioskodawca) – 3/40,
5.  J. R. – 25/40,
6.  J. R. – 3/40.

W dniu 7 grudnia 2012 r. aktem notarialnym J. R. i J. F. podarowały synowi i bratu J. R. (Wnioskodawcy) swoje udziały w nieruchomości wynoszące odpowiednio 25/40 i 3/40 części.

Sąd Rejonowy na rozprawie z wniosku G. B., przy udziale J. R., J. R., E. D. o dział spadku po J. R. i zniesienie współwłasności, postanowił przyznać na rzecz uczestnika J. R. (Wnioskodawcy) prawo własności nieruchomości oraz zasądzić od J. R. na rzecz G. B., J. R. i E. D. kwoty po 27.173 zł. Działu spadku i zniesienia współwłasności dokonano postanowieniami z dnia 15 kwietnia 2015 r. i z dnia 7 stycznia 2016 r.

Wyrokiem z dnia 12 sierpnia 2016 r. w sprawie z powództwa E. D. o zapłatę zachowku przez J. R. po zmarłej J. R. w wysokości 23.125 zł, Wnioskodawca po negocjacjach wypłacił zachowek w kwocie 19.500 zł.

W dniu 23 czerwca 2016 r. nieruchomość została sprzedana.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca może uwzględnić jako koszt uzyskania przychodu wypłacony zachowek dla trzech współwłaścicieli?
2.  Czy poniesione koszty komornicze w kwocie 2.776 zł 50 gr można uwzględnić w kosztach uzyskania przychodu na formularzu PIT-39?
3.  Czy można uwzględnić koszty w wysokości 578 zł 50 gr, które stanowią połowę opłaty od wniesionego pozwu przez powoda o zachowek?

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli Sąd zatwierdził wypłatę zachowku dla współwłaścicieli w ww. wysokości, to poniesione koszty są również dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodu i w myśl art. 22 ust. 6c-6f ustawy mogą być rozliczone. Oddanie sprawy do komornika miało przyspieszyć wypłatę przez Wnioskodawcę spłat i zachowków dla współwłaścicieli, które zamierzał wypłacić po otrzymaniu pieniędzy od kupującego nieruchomość a opóźniającego wypłacenie zaliczki z uwagi na istnienie na hipotece jednego z współwłaścicieli obciążenia (usunięcie obciążenia na księdze wieczystej wymagało czasu). Wnioskodawca uważa, że w związku z powyższym poniesiona opłata dla komornika stanowi istotne koszty związane ze zbyciem nieruchomości, a tym samym koszty, o których mowa w art. 22 ust. 6e ustawy.

Według Wnioskodawcy, do wypłacenia pieniędzy został zobligowany przez Sąd w dniu 12 sierpnia 2016 r., w związku z czym są to poniesione przez Niego koszty mające wpływ na koszty uzyskania przychodu w myśl art. 22 ust. 6e ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52 c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.) spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku (art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny).

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Celem natomiast postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność polega na tym, iż własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej.

Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu. Natomiast na podstawie art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, w dniu 14 września 1992 r. Sąd Rejonowy, po rozpoznaniu sprawy z wniosku J. R. o stwierdzenie nabycia spadku po J. R. stwierdził, że spadek po J. R. zmarłym w dniu 22 maja 1984 r. na podstawie ustawy nabyli: żona J. R. w 5/20 i dzieci J. R., G. B., E. D., J. F. i J. R. (Wnioskodawca) po 3/20 każdy.

Aktem notarialnym z dnia 23 marca 2002 r. J. R. do całości spadku pozostałego po niej powołała syna (Wnioskodawcę). Wówczas wypis z rejestru gruntów przedstawiał udziały współwłaścicieli - członków rodziny w następujący sposób:

1.  G. B. – 3/40,
2.  E. D. – 3/40,
3.  J. F. – 3/40,
4.  J. R. (Wnioskodawca) – 3/40,
5.  J. R. – 25/40,
6.  J. R. – 3/40.

W dniu 7 grudnia 2012 r. aktem notarialnym J. R. i J. F. podarowały synowi i bratu J. R. (Wnioskodawcy) swoje udziały w nieruchomości wynoszące odpowiednio 25/40 i 3/40 części.

Sąd Rejonowy na rozprawie z wniosku G. B., przy udziale J. R., J. R., E. D. o dział spadku po J. R. i zniesienie współwłasności, postanowił przyznać na rzecz uczestnika J. R. (Wnioskodawcy) prawo własności nieruchomości oraz zasądzić od J. R. na rzecz G. B., J. R. i E. D. kwoty po 27.173 zł. Działu spadku i zniesienia współwłasności dokonano postanowieniami z dnia 15 kwietnia 2015 r. i z dnia 7 stycznia 2016 r.

Wyrokiem z dnia 12 sierpnia 2016 r. w sprawie z powództwa Ewy D. o zapłatę zachowku przez J. R. po zmarłej J. R. w wysokości 23.125 zł, Wnioskodawca po negocjacjach wypłacił zachowek w kwocie 19.500 zł.

W dniu 23 czerwca 2016 r. nieruchomość została sprzedana.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że sprzedaż w 2016 r. ww. nieruchomości w części nabytej w drodze darowizny od matki i siostry oraz w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w tej ustawie.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy).

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6f cytowanej ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

W świetle powyższego należy podkreślić, że do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych odpłatnie zalicza się koszty nabycia oraz koszty wytworzenia (wybudowania) zbywanej nieruchomości. Jeżeli zbywana nieruchomość została nabyta w drodze darowizny lub inny nieodpłatny sposób, kosztem uzyskania przychodów jest kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej nieruchomości przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto koszty uzyskania przychodów, zarówno w przypadku nieruchomości nabytych odpłatnie, jak i nieodpłatnie, można powiększyć o nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości, a poniesione zostały w czasie ich posiadania.

Odnosząc przywołane wyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż w przedstawionej we wniosku sytuacji zapłacony zachowek, koszty komornicze oraz połowa opłaty od wniesionego pozwu o zachowek nie mieszczą się w katalogu wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodu wymienionym w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym nie stanowią kosztu uzyskania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości, ani w części nabytej w drodze darowizny ani też działu spadku i zniesienia współwłasności.

Nie są to bowiem wydatki w żaden sposób związane z nabyciem nieruchomości ani też z nakładami zwiększającymi jej wartość.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.