Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.477.2022.2.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-15
Teza: Świadczone przez Pana osobiście usługi nauki pływania objęte zakresem wniosku - nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. Zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy nie będą objęte również usługi nauki pływania świadczone za pośrednictwem Pana pracownika.
Słowa kluczowe: nauka; sport; zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym świadczone przez nauczycieli
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 27

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest:

‒ nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy świadczonych przez Pana osobiście usług nauki pływania,

‒ prawidłowe – w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy dla usług nauki pływania świadczonych przez zatrudnionego przez Pana pracownika

‒ nieprawidłowe – w zakresie niewliczania do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy świadczonych przez Pana osobiście usług nauki pływania.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

11 października 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 3 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług nauki pływania. Uzupełnił go Pan pismem z 8 grudnia 2022 r. (wpływ 9 grudnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Jest Pan osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Obecnie jest Pan zarejestrowany jako podatnik VAT zwolniony. Prowadzi Pan działalność gospodarczą o przeważającym profilu oznaczonym kodem PKD 85.51.Z - Pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych. W ramach działalności gospodarczej prowadzi Pan prywatną naukę pływania dla dzieci, młodzieży i dorosłych na pływalni. Działalność ta prowadzona jest w większości samodzielnie na własny rachunek i na własną odpowiedzialność.

Jest Pan absolwentem Akademii Wychowania Fizycznego w (\`(...)\`), nauczycielem, magistrem wychowania fizycznego, posiada Pan wykształcenie pedagogiczne, nie jest Pan obecnie zatrudniony w szkole. Przez kilkanaście lat trenował Pan pływanie w profesjonalnych klubach sportowych ((\`(...)\`)) i startował Pan w wielu zawodach zdobywając wielokrotnie medale na mistrzostwach Polski w pływaniu. Wiele lat szkolił się Pan w zakresie nauki i doskonalenia pływania. Dodatkowo posiada Pan specjalizację instruktora i trenera dyscypliny sportu - "pływanie" uzyskaną na Akademii Wychowania Fizycznego.

Większość grup prowadzi Pan samodzielnie. Jest Pan w bezpośredniej relacji ze wszystkimi swoimi uczniami, ma Pan podpisane indywidualne umowy z rodzicami uczniów, którzy pobierają u Pana lekcje nauki pływania. Zajęcia z nauki i doskonalenia pływania odbywają się na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Materiał dydaktyczny jest zgodny z programem oświatowym dla danego poziomu nauczania. Pływanie jest przedmiotem wymienionym w przepisach, które stanowią o programie nauczania w szkołach. Prowadzi Pan świadomy i systematyczny plan nauczania polegający na dobieraniu, przekazywaniu i odbieraniu informacji od ucznia w celu opanowania przez niego techniki pływania. Pływanie wspiera rozwój fizyczny, psychiczny i społeczny oraz zdrowie uczniów i kształtuje obyczaj aktywności fizycznej.

W ramach prowadzonej przez siebie działalności do pomocy przy grupach najmłodszych zatrudnia Pan pracownika, który ukończył studia na Akademii Wychowania Fizycznego, jest nauczycielem i dodatkowo posiada również specjalizację instruktora dyscypliny sportu - "pływanie". Pomaga on przy dzieciach młodszych i prowadzi ćwiczenia pod Pana nadzorem.

W celu prowadzenia zajęć wynajmuje Pan tor lub kilka torów basenu od OSiR i tam prowadzi Pan zajęcia nauki pływania wg ustalonego programu nauczania. Zajęcia te mają charakter praktyczny. W ramach usługi uczestnik otrzymuje wstęp na basen, opiekę oraz naukę pływania prowadzoną przez wykwalifikowanego instruktora. System nauki jest zorganizowany podobnie do nauki w szkole, to znaczy kursy pływania organizowane są w systemach semestralnych z uwzględnieniem przerw wakacyjnych i ferii zimowych. Nabór uczniów odbywa się w systemie otwartych zapisów. Na podstawie posiadanej wiedzy i doświadczenia w zakresie nauczania pływania, opracował Pan program szkoleniowy, który umożliwia uczestnikom kursu zdobywać konkretne umiejętności na każdym etapie szkolenia.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić można, że wypełnione zostały zarówno przesłanki podmiotowe, jak i przedmiotowe wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 27 VATU.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

Usługi świadczone przez Pana osobiście w zakresie nauki pływania są równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także są pogłębiane i rozwijane.

Nauczanie pływania służy nie tylko celom sportowym, wychowawczym lecz także użytkowym, zdrowotnym, higienicznym i leczniczym. Nauczanie pływania jest podporządkowane ogólnym zadaniom wychowania fizycznego. Zdrowie, dobre samopoczucie oraz zwiększenie wydolności organizmu to podstawowe korzyści płynące z uprawiania pływania. Pływanie niesie ze sobą wiele pozytywnych efektów. Głównym celem Pana zajęć jest:

‒ upowszechnianie aktywności fizycznej i popularyzacja sportu,

‒ pokonanie lęku przed wodą i nabieranie nawyków bezpiecznego zachowania się w wodzie,

‒ kształtowanie cech psychomotorycznych uczestników, radzenie sobie ze stresem,

‒ nabycie podstawowych umiejętności pływania,

‒ podnoszenie sprawności fizycznej i poprawa wydolności organizmu,

‒ poprawa koordynacji ruchowej,

‒ rozwijanie umiejętności zgodnej współpracy i współdziałania w grupie,

‒ tworzenie warunków sprzyjających wspólnej pracy,

‒ doskonalenie umiejętności komunikacyjnych i wzajemnego zrozumienia,

‒ rozwijanie umiejętności przywódczych oraz zachowań asertywnych,

‒ zachęcenie do systematycznego uprawiania sportu oraz prowadzenia zdrowego i aktywnego stylu życia,

‒ profilaktyka przeciwdziałania i korygowanie wad postawy, wzmocnienie konstrukcji szkieletu kostnego,

‒ zapobieganie zjawiskom patologii społecznych,

‒ hartowanie organizmu,

‒ edukacja w zakresie bezpiecznego korzystania z akwenów.

Pływanie postrzegane jest jako sport najbardziej wszechstronny i bezpieczny, doskonale wpływający na sprawność wszystkich układów anatomicznych człowieka, przyczyniając się do podnoszenia ogólnej wydolności organizmu. Osoby uprawiające pływanie mają lepszą koordynację ruchową, są bardziej sprawni, wykazują większą odwagą od osób niepływających. Ćwiczenia w wodzie i pływanie to również jeden z najskuteczniejszych sposobów zapobiegania i korygowania wad postawy.

Równie istotna jest kwestia zapobiegania wypadkom. Co roku w Polsce dochodzi do wielu wypadków nad wodą, czego skutkiem są utonięcia. Skutecznym działaniem zapobiegawczym jest posiadanie umiejętności pływania, a także świadomość zagrożeń, na jakie narażone są osoby korzystające z otwartych akwenów, na co podczas zajęć zwraca Pan szczególną uwagę.

W porównaniu z innymi dyscyplinami sportowymi wysiłek w środowisku wodnym korzystniej wpływa na wydolność ogólną i rozwój układu krążeniowo - oddechowego. Rozluźnienie i odciążenie poprawia koordynację nerwowo mięśniową i odpręża psychicznie. Stymulacja termiczna hartuje organizm. Zmienność stylowa pozwala harmonijnie rozwijać wszystkie mięśnie posturalne odpowiedzialne za prawidłową postawę ciała. Na nauczenie pływania nigdy nie jest za późno, jednak im wcześniej podjęte, tym łatwiej pozbyć się lęku przed wodą i szybciej opanować sztukę pływania. Z powyższych względów pływanie powinno zajmować szczególne miejsce w wychowaniu fizycznym oraz rekreacji ruchowej.

Nie jest Pan jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu ustawy Prawo oświatowe. Usługi świadczone przez Pana stanowią usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym jako osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą w tym zakresie i będącej nauczycielem.

W świadczonych przez Pana usługach, w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, nie wykonuje Pan żadnych czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.

**Pytania**

1\. Czy w zakresie, w jakim sam osobiście świadczy Pan usługi prywatnego nauczania pływania w opisanym stanie faktycznym, działalność ta będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 27 ustawy o VAT?

2\. Czy w zakresie, w jakim świadczy Pan usługi nauczania pływania za pośrednictwem zatrudnionego pracownika, będzie Pan korzystał ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 27 czy art. 113 ustawy o VAT do limitu 200 000,00 zł?

**Pana stanowisko w sprawie**

Ad. 1

Według artykułu 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli. Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie wskazanych powyżej przepisów jest spełnienie łączne dwóch przesłanek:

1\. usługodawca musi być nauczycielem,

2\. musi świadczyć usługi prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji.

Jak wspomniał Pan wcześniej jest Pan absolwentem AWF (…), nauczycielem, magistrem wychowania fizycznego - posiada wykształcenie pedagogiczne. Przez wiele lat szkolił się Pan w zakresie nauki pływania startując również w zawodach na poziomie krajowym. Dodatkowo posiada Pan specjalizację instruktora i trenera dyscypliny sportu - "pływanie", która potwierdza posiadaną wiedzę i kwalifikacje w tym zakresie.

Faktem jest, że w stosunku do nabywców świadczonych przez Pana usług - swoich uczniów, pełni Pan funkcję nauczyciela.

Z przepisów Prawo oświatowe oraz rozporządzeń wykonawczych wynika, że zajęcia sportowe (w tym również pływanie) zostały wymienione w programie nauczania w placówkach oświatowych.

Usługi świadczone samodzielnie i osobiście przez Pana, jako nauczyciela pływania, obejmujące kształcenie na poziomie przedszkolnym, szkolnym - podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 Ustawy.

Ad. 2

Uważa Pan, że świadczona usługa nauki pływania realizowana za pośrednictwem zatrudnionego pracownika, będzie korzystała ze zwolnienia podmiotowego do kwoty 200 000,00 zł. Biorąc pod uwagę przepisy art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy do wartości sprzedaży nie będzie Pan zaliczał odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy - usług prywatnego nauczania pływania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczonych osobiście i samodzielnie przez Pana.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

‒ nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy świadczonych przez Pana osobiście usług nauki pływania,

‒ prawidłowe – w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy dla usług nauki pływania świadczonych przez zatrudnionego przez Pana pracownika,

‒ nieprawidłowe – w zakresie niewliczania do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy świadczonych przez Pana osobiście usług nauki pływania.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a. jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b. uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ograniczenie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Powyższe przepisy są odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. i) i lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którymi:

państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

i) kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie;

j) nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

W tym miejscu należy przywołać wyrok TSUE z 21 października 2021 r. w sprawie C- 373/19 Dubrovin & Tröger GbR – Aquatics, w którym Trybunał rozpatrywał kwestię, czy pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że obejmuje ono udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania.

Jak wskazał TSUE:

20 Artykuł 132 dyrektywy 2006/112 przewiduje zwolnienia, które, jak wskazuje tytuł rozdziału, w którym przepis ów się znajduje, mają na celu uprzywilejowanie niektórych rodzajów działalności wykonywanych w interesie publicznym. Niemniej jednak zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności w interesie publicznym, a jedynie tych, które zostały w sposób szczegółowy wyliczone i opisane (wyroki: z 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU;C;2019;202, pkt 17).

21 Wedle orzecznictwa Trybunału omawiane zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcie prawa Unii, które mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich.

22 Trybunał orzekł już, że wyrażenia użyte do określenia zwolnień przewidzianych w art. 132 dyrektywy 2006/112 powinny podlegać wykładni ścisłej, ponieważ stanowią one wyjątki od wynikającej z art. 2 tej dyrektywy zasady ogólnej, zgodnie z którą VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Niemniej jednak powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień przewidzianych w owym art. 132 należy interpretować w sposób, który pozbawiałby te zwolnienia skuteczności (wyroki: z 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 19).

23 Należy przypomnieć, że art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 nie zawiera żadnej definicji pojęcia „kształcenia powszechnego lub wyższego”.

24 Niemniej jednak Trybunał uznał, po pierwsze, że przekazywanie wiedzy i kompetencji pomiędzy nauczycielem i uczniami jest szczególnie ważnym elementem działalności kształcenia (wyroki: z 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05, EU:C:2007:343, pkt 18; a także z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 21).

25 Po drugie, Trybunał wyjaśnił, że „pojęcie kształcenia powszechnego i wyższego” w rozumieniu dyrektywy 2006/112 nie ogranicza się jedynie do nauczania, które kończy się egzaminami w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu, ale obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w szkołach lub na uniwersytetach w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem iż działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego (wyroki: z 28 stycznia 2010 r., Eulitz, C-473/08, EU:C:2010:47, pkt 29 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 22, 23).

26 W związku z tym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 obejmuje rodzaje działalności, które różnią się ze względu na swój charakter, jak i ze względu na ramy, w jakich są prowadzone (zob. podobnie wyroki: z 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05, EU:C:2007:343, pkt 20, z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 24).

27 Z powyższego wynika, że w pojęciu tym prawodawca Unii zamierzał zawrzeć określony rodzaj systemu nauczania, który jest wspólny dla wszystkich państw członkowskich, niezależnie od cech własnych każdego z systemów krajowych (wyrok z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 25).

28 Tym samym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu systemu VAT odsyła co do zasady do zintegrowanego systemu przekazywania wiedzy i kompetencji dotyczącego obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, jak również do pogłębiania i rozwoju owej wiedzy i kompetencji przez uczniów i studentów w miarę ich postępów i ich specjalizacji w ramach poszczególnych stopni składających się na ten system (wyrok z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 26).

W konsekwencji TSUE orzekł:

31 Tymczasem należy zauważyć, że choć prawdą jest, że udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania, takie jak to, o którym mowa w postępowaniu głównym, ma pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego (zob. analogicznie wyrok z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 29; a także postanowienie z 7 października 2019 r., Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst, C-47/19, niepublikowane, EU:C:2019:840, pkt 33).

32 O ile bowiem nie można zanegować znaczenia wiedzy przekazanej w ramach kształcenia związanego z kierowaniem pojazdami samochodowymi oraz nauki żeglarstwa, w szczególności w celu stawienia czoła trudnym sytuacjom, a ogólniej w celu zapewnienia bezpieczeństwa i integralności fizycznej osób, o tyle Trybunał orzekł, odpowiednio, w wyroku z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie (C-449/17, EU:C:2019:202) i w postanowieniu z 7 października 2019 r., Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst (C-47/19, niepublikowanym, EU:C:2019:840), że tego rodzaju nauczanie nie jest objęte pojęciem „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.

33 Z uwagi na powyższe na pytanie pierwsze należy odpowiedzieć, iż pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie obejmuje ono udzielania lekcji pływania przez szkołę pływania.

Pana wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie usług art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy dla świadczonych przez Pana usług prywatnego nauczania pływania.

Jak wynika z opisu sprawy, nie jest Pan jednostką objętą systemem oświaty, a usługi prywatnego nauczania pływania świadczone przez Pana nie są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Zatem, usługi prywatnego nauczania pływania świadczone przez Pana nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Wskazał Pan także, że w ramach działalności gospodarczej prowadzi Pan prywatną naukę pływania dla dzieci, młodzieży i dorosłych na pływalni. Działalność ta prowadzona jest w większości samodzielnie na własny rachunek i na własną odpowiedzialność. Jest Pan absolwentem Akademii Wychowania Fizycznego, nauczycielem, magistrem wychowania fizycznego, posiada Pan wykształcenie pedagogiczne, nie jest Pan obecnie zatrudniony w szkole. W ramach prowadzonej przez siebie działalności do pomocy przy grupach najmłodszych zatrudnia Pan pracownika, który ukończył studia na Akademii Wychowania Fizycznego, jest nauczycielem i dodatkowo posiada również specjalizację instruktora dyscypliny sportu - "pływanie". Pomaga on przy dzieciach młodszych i prowadzi ćwiczenia pod Pana nadzorem. Wskazał Pan także, że usługi świadczone przez Pana osobiście w zakresie nauki pływania są równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także są pogłębiane i rozwijane.

Rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia od podatku od towarów i usług wykonywanych przez Pana czynności na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy należy dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku mogą zostać objęte zwolnieniem z podatku VAT jako usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym w rozumieniu wskazanych powyżej przepisów ustawy o VAT, jak i orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jednoznacznie wynika, że udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania, ma pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego, w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.

W konsekwencji świadczone przez Pana osobiście usługi nauki pływania objęte zakresem wniosku - nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Wynika to z faktu, że świadczonych przez Pana usług prywatnego nauczania pływania – w świetle ww. orzeczenia TSUE C-373/19, nie można uznać za usługi obejmujące kształcenie powszechne - na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym.

Zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy nie będą objęte również usługi nauki pływania świadczone za pośrednictwem Pana pracownika. W tej sytuacji, zatrudnionego przez Pana pracownika nie będzie łączyła bezpośrednia relacja umowna z uczestnikami zajęć, tj. z nabywcami tych usług, a ponadto jak wskazano wyżej usług nauki pływania nie można uznać za usługi obejmujące kształcenie powszechne – na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym.

Wobec powyższego, usługi nauczania pływania świadczone za pośrednictwem zatrudnionego przez Pana pracownika nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Odnosząc się natomiast do Pana wątpliwości dotyczących możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy dla świadczonych za pośrednictwem Pana pracownika usług nauki pływania, należy wskazać, iż zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy:

zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 ustawy:

do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych

– jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy,

jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

W myśl art. 113 ust. 11 ustawy:

podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy:

zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1) dokonujących dostaw:

a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy

b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:

‒ energii elektrycznej (CN 2716 00 00),

‒ wyrobów tytoniowych,

‒ samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,

c) budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b

d) terenów budowlanych,

e) nowych środków transportu,

f) następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:

‒ preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),

‒ komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),

‒ urządzeń elektrycznych (PKWiU 27),

‒ maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),

g) hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:

‒ pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),

‒ motocykli (PKWiU ex 45.4);

2) świadczących usługi:

a) prawnicze,

b) w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,

c) jubilerskie,

d) ściągania długów, w tym factoringu;

3) nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Podatnik może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie i według zasad określonych przepisami art. 113 ust. 1-12 ustawy, pod warunkiem, że nie wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że obecnie korzysta Pan ze zwolnienia. Ponadto, nie wykonuje Pan czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy.

Jednocześnie - jak wyżej wskazano - usługi świadczone za pośrednictwem zatrudnionego przez Pana pracownika nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Zatem, w zakresie usług nauki pływania świadczonych za pośrednictwem zatrudnionego przez Pana pracownika, jako niekorzystających ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, będzie mógł Pan korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 2, zgodnie z którym świadczona usługa nauki pływania realizowana za pośrednictwem zatrudnionego pracownika będzie korzystała ze zwolnienia podmiotowego do kwoty 200 000 zł należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie, jak wskazano w odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 1 usługi nauki pływania świadczone przez Pana osobiście nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, wobec tego wyłączenie wskazane w art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy nie znajduje w tym przypadku zastosowania. W konsekwencji wartość sprzedaży z tytułu nauki pływania świadczonej przez Pana osobiście należy wliczyć do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Zatem Pana stanowisko w części dotyczącej pytania oznaczonego nr 2, zgodnie z którym do wartości sprzedaży nie będzie Pan wliczał odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy - usług prywatnego nauczania pływania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczonych osobiście i samodzielnie przez Pana należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).