Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-624/14/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-08-25
Teza: Czy po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód należny, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sytuacji objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wniesienie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w formie wkładu niepieniężnego do innej nowo utworzonej spółki kapitałowej?
Słowa kluczowe: spółki-spółka kapitałowa; udział-objęcie udziałów; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 15 maja 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 27 maja 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wniesienie wkładu niepieniężnego, w postaci przedsiębiorstwa, do nowo utworzonej spółki kapitałowej spowoduje powstanie przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wniesienie wkładu niepieniężnego, w postaci przedsiębiorstwa, do nowo utworzonej spółki kapitałowej spowoduje powstanie przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną notowaną na Giełdzie Papierów Wartościowych począwszy od 2007 r. W chwili obecnej Spółka prowadzi działalność holdingowo - inwestycyjną i działalność w zakresie rozwoju oprogramowania.

W ramach pierwszego z wymienionych wyżej pionów działalności tj. działalności holdingowo - inwestycyjnej Spółka zajmuje się:

*   zarządzaniem innymi samodzielnymi pod względem prawnym podmiotami gospodarczymi oraz kontrolowaniem ich działalności dzięki zależnościom kapitałowym i personalnym,
*   utrzymywaniem relacji inwestorskich,
*   realizacją obowiązków informacyjnych oraz sprawozdawczych wynikających ze statusu Spółki jako spółki publicznej notowanej na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie,
*   sprawowaniem nadzoru właścicielskiego nad grupą kapitałową.

Aktualnie wśród wiodących spółek zależnych i powiązanych w ramach grupy kapitałowej. wyróżnić można następujące podmioty: I. siedzibą w Kijowie, I. z siedzibą w Moskwie, E. Sp. z o. o. z siedziba w …, I-S. Sp. z o. o. z siedzibą w …, E. Sp. z o.o. z siedzibą w …, M. S. Sp. z o.o. z siedzibą w …, E S. E. Sp. z o.o. z siedzibą w …, M. S. S.L. z siedzibą w Madrycie, Hiszpania (rynek hiszpański i rynki hiszpańskojęzycznych krajów Ameryki Łacińskiej), B.E. S. z siedzibą w Brasili, Brazylia, (rynek Federacji Republiki Brazylii), M. S. S.A. z siedzibą w Santiago, Chile (rynek Republiki Chile).

W ramach drugiego pionu działalności Wnioskodawca dostarcza systemy informatyczne w zakresie logistyki i zarządzania łańcuchem dostaw, zajmując się przy tym produkcją właściwego oprogramowania, jego wdrożeniem, serwisowaniem i licencjonowaniem. Wnioskodawca posiada zastrzeżone znaki towarowe dla systemu. Niezależnie od rozwoju oprogramowania własnego, Spółka - poprzez podmioty zależne - rozwija i sprzedaje oprogramowanie obce. W związku z rozwojem działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę i powzięciem decyzji o implementacji holdingowego modelu zarządzania, Spółka w coraz większym stopniu koncentruje poszczególne spółki, które prowadzą swoją działalność bądź w ramach wydzielonych geograficznie rejonów lub w innym segmencie rynku. Celem przyświecającym Wnioskodawcy jest dalszy rozwój działalności holdingowej w przyszłości i podejmowanie przez spółkę innych, nowych aktywności przede wszystkim poprzez spółki zależne. Wnioskodawca w szczególności zamierza pozyskiwać nowych inwestorów dla niektórych wybranych spółek holdingowych. W celu optymalnego wykorzystania i usprawnienia funkcjonowania przedsiębiorstwa spółki, Wnioskodawca planuje reorganizację poprzez zbycie przedsiębiorstwa spółki w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego, a to wniesienie przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej w 100% zależnej od Wnioskodawcy, przy czym zbycie przedsiębiorstwa nastąpi z wyłączeniem praw udziałowych przysługujących Spółce w spółkach: E. Sp. z o.o. oraz E S. E. Sp. z o.o., jak również z wyłączeniem praw majątkowych w postaci wierzytelności wynikających z udzielonych pożyczek na rzecz spółek E. Sp. z o.o., E S. E. Sp. z o.o. oraz podmiotów trzecich (z wyłączeniem pracowników). Zaznaczyć przy tym trzeba, że celowe jest rozdzielenie podstawowej działalności Spółki, która jest związana z produkcją i wdrażaniem oprogramowania własnego (głównie platformy) od działalności związanej z wdrażaniem oprogramowania obcego (wdrażanego przez E. sp. z o.o. i E S. E. sp. z o.o.), co stanowi nieznaczny wycinek działalności Spółki. Wniesienie przedsiębiorstwa (przy wyłączeniu niektórych jego składników) do spółki kapitałowej w 100% zależnej od Spółki obejmującego przedmiot podstawowej działalności Spółki będzie miało pozytywny wpływ na efektywność zarządzania. Zdaniem Spółki, wyłączenie niektórych tylko składników z przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego nie będzie miało wpływu na ocenę charakteru transakcji - pomimo takiego wyłączenia przedmiotem transakcji będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego. Wniosek taki spowodowany jest w szczególności faktem, że wyłączeniu podlegałyby w zasadzie jedynie udziały w dwóch spółkach zależnych, które nie zajmują się podstawową działalnością Spółki (wraz z pożyczkami związanymi z tymi podmiotami). Przedsiębiorstwo będące przedmiotem transakcji w pełni realizować będzie dotychczas realizowane zadania gospodarcze stanowiące wiodącą działalność Spółki.

W nowo utworzonej spółce Wnioskodawca zamierza objąć 100% udziałów. Nowa spółka specjalizować się będzie w działalności związanej z produkcją właściwego oprogramowania, jego wdrożeniem, serwisowaniem i licencjonowaniem - a zatem będzie ona zbieżna z bieżącą działalnością przedsiębiorstwa spółki Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód należny, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sytuacji objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wniesienie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w formie wkładu niepieniężnego do innej nowo utworzonej spółki kapitałowej? (pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych)

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przedsiębiorstwa w stanie faktycznym (winno być „zdarzeniu przyszłym”) opisanym powyżej w formie wkładu niepieniężnego do innej spółki kapitałowej, nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Z powołanego przepisu wynika, że przychód powstaje tylko wtedy, kiedy przedmiotem aportu będą wszelkie rzeczy i prawa, które nie tworzą ani przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części. Pojęcie „przedsiębiorstwo” należy rozumieć tak, jak to wynika z definicji zawartej w przepisach kodeksu cywilnego. Przedsiębiorstwo według tego ujęcia to zespół składników materialnych iż niematerialnych tworzących całość, za pomocą którego można prowadzić działalność gospodarczą. Jak zatem wynika z cytowanego wyżej przepisu, przychód po stronie podmiotu wnoszącego wkład, powstaje wówczas, gdy przedmiotem aportu nie jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa. W konsekwencji, aport przedsiębiorstwa nie skutkuje powstaniem przychodu dla wnoszącego wkład niepieniężny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepisy ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851) nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”, lecz wprost odsyłają w tym zakresie (art. 4a pkt 5 tej ustawy) do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121 – dalej: „Kodeks cywilny”). W art. 551 Kodeksu cywilnego wskazano, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 552 ww. ustawy, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przepis ten odgrywa szczególnie istotną rolę, gdyż konstytuuje on zasadę, iż przedsiębiorstwo może stanowić przedmiot obrotu prawnego jako jednolita całość.

Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W sprawie należy zauważyć, że Wnioskodawca zamierza dokonać zbycia (w formie wniesienia tytułem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej) swojego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego z wyłączeniem praw udziałowych przysługujących Wnioskodawcy w innych spółkach oraz z wyłączeniem praw majątkowych w postaci wierzytelności wynikających z udzielonych pożyczek. Spółka do której zostanie wniesione przedsiębiorstwo Wnioskodawcy specjalizować się będzie w działalności związanej z produkcją oprogramowania, jego wdrożeniem, serwisowaniem i licencjonowaniem, będzie to więc działalność zbieżna z bieżącą działalnością przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Ponadto z analizy sprawy wynika, że wyłączenie praw udziałowych i praw majątkowych z przedsiębiorstwa mającego być przedmiotem zbycia nie przekreśla (nie ma wpływu) na zmianę istoty przedmiotu zbycia. Bowiem bez tych składników przedsiębiorstwo Wnioskodawcy w nowej spółce nadal będzie mogło funkcjonować i wykonywać swoje podstawowe działania gospodarcze, takie jak u Wnioskodawcy. U Wnioskodawcy zatem dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Źródłem powstania przychodu opisanego w ww. przepisie, powstającego po stronie udziałowca (podmiotu wnoszącego aport), jest objęcie udziałów (akcji), wkładów w zamian za wkłady niepieniężne (aporty), z wyłączeniem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Regulując powyższym przepisem skutki podatkowe objęcia udziałów (akcji) w spółce w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, ustawodawca w przepisie art. 12 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie określił moment powstania przychodu udziałowca z tego tytułu stanowiąc, że powstaje on w dniu:

1.  zarejestrowania spółki albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji związane jest z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

W konsekwencji wniesienie przez Wnioskodawcę do nowo utworzonej spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

Stanowisko Spółki w zakresie ustalenia czy wniesienie wkładu niepieniężnego, w postaci przedsiębiorstwa, do nowo utworzonej spółki kapitałowej spowoduje powstanie przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytania dotyczącego podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.