Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.224.2025.1.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-10
Teza: Skutki podatkowe aportu nieruchomości za udziały.
Słowa kluczowe: aport
nieruchomości
podatek-podatek od towarów i usług
wkład-wkłady niepieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-
Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Wyłączenia z
opodatkowania-Czynności cywilnoprawne w zakresie w
jakim są opodatkowane bądź zwolnione z
opodatkowania podatkiem od towarów i usług
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-
Rozdział 1-art. 2-pkt 4

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych
    wniesienia aportu do spółki.

    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawcą jest Sp. z o.o. z siedzibą w (...), w której 100% udziałów posiada Gmina,
    będąca jednostką samorządu terytorialnego. Spółka została powołana w celu realizacji
    zadań własnych gminy, w szczególności w zakresie (...).
    Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług,
    prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie m.in. (...).
    W najbliższym czasie planowane jest dokonanie podwyższenia kapitału zakładowego
    Spółki poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) przez Gminę. Przedmiotem
    aportu będzie nieruchomość zabudowana budynkiem hali (...) wraz z niezbędną
    infrastrukturą techniczną i przynależnym gruntem. W związku z aportem zostaną
    podpisane (...) akty notarialne: (...). Inwestycja budowy hali (...) została sfinalizowana w
    2025 roku.
    Wniesienie aportu będzie miało charakter dostawy towarów w rozumieniu przepisów
    ustawy o podatku od towarów i usług (art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług).
    Gmina wystawi fakturę VAT z tytułu aportu.
    Transakcja ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie
    objęta żadnym zwolnieniem z tego podatku (w szczególności nie będzie dotyczyć sytuacji
    objętej zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o podatku od towarów i usług).
    W zamian za aport Gmina obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym w
    zamian za wartość aportu netto. Natomiast kwota stanowiąca równowartość podatku od
    towarów i usług zostanie zapłacona przez Spółkę w postaci pieniężnej. Celem tej operacji
    jest przekazanie do Spółki infrastruktury niezbędnej do realizacji jej zadań operacyjnych
    oraz komunalnych funkcji publicznych, które są wykonywane przez Spółkę na rzecz
    mieszkańców Gminy.

## Pytanie

Czy wniesienie przez Gminę aportem do spółki komunalnej hali sportowo-widowiskowej,
    w sytuacji gdy transakcja ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie
    podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2
    pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Państwa zdaniem, zmiana umowy spółki związana z wniesieniem aportu objętego
    opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług będzie podlegała wyłączeniu z
    opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o
    podatku od czynności cywilnoprawnych – w świetle zasady stand still – zgodnie z którą
    transakcja wniesienia aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest wyłączona z
    opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4
    ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
    Natomiast podwyższenie kapitału poprzez wniesienie niepieniężnego wkładu przez Gminę
    nie generuje obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Zasada
    stand still, wynika z dyrektywy 2008/7/WE oraz poprzedzającej ją dyrektywy Rady 69/335
    /EWG, a także z orzecznictwa TSUE.
    Państwa członkowskie Unii Europejskiej zobowiązane są do przestrzegania dorobku
    prawnego UE, który każdy członek wspólnoty musi w pełni zaakceptować i wdrożyć. W
    związku z tym, także organy administracji publicznej – w tym organy podatkowe – mają
    obowiązek stosowania prawa unijnego zgodnie z jego wykładnią dokonywaną przez
    Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzecznictwie TSUE ukształtowany został
    bowiem szereg fundamentalnych zasad, które stanowią integralną część porządku
    prawnego UE.

    Jedną z kluczowych zasad wynikających z tego dorobku jest zasada pierwszeństwa prawa
    unijnego, która – podobnie jak inne podstawowe zasady prawa UE – została rozwinięta i
    ugruntowana w orzecznictwie Trybunału. Jej istotą jest nadrzędność prawa unijnego nad
    przepisami prawa krajowego państw członkowskich w przypadku konfliktu między nimi. W
    sytuacji kolizji norm, to właśnie przepisy unijne powinny znaleźć zastosowanie, niezależnie
    od rangi krajowego aktu prawnego. Na tym tle konieczne jest dokonanie oceny zgodności
    art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych z regulacjami unijnymi
    dotyczącymi podatków kapitałowych, a w szczególności z postanowieniami dyrektywy 2008
    /7/WE.
    W wyroku z dnia 17 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1005/17, Naczelny Sąd
    Administracyjny zwrócił uwagę, że Rzeczpospolita Polska, dokonując 1 stycznia 2007 r.
    oraz 22 kwietnia 2010 r. nowelizacji art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności
    cywilnoprawnych, objęła ponownie umowy spółki i jej zmiany w odniesieniu do wkładów
    niepieniężnych zakresem przedmiotowym podatku od czynności cywilnoprawnych,
    naruszając klauzulę ciągłości (stand still).
    Tym samym, biorąc pod uwagę termin wejścia w życie nowelizacji ustawy o podatku od
    czynności cywilnoprawnych, można wnioskować, że pobierany podatek od czynności
    cywilnoprawnych w przypadku wniesienia aportu, jest sprzeczny z prawem unijnym i
    narusza klauzulę stand still. Nowelizacja ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych
    spowodowała, że ponownie nałożony został na podatników podatek od czynności
    cywilnoprawnych na czynność prawną – zmiany umowy spółki poprzez wniesienie aportu.
    Z powyższych względów, należy wskazać, że skoro wniesienie aportu hali sportowo-
    widowiskowej do spółki stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług
    to zgodnie z zasadą stand still – czynność pozostaje poza zakresem opodatkowania
    podatkiem od czynności cywilnoprawnych, na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od
    czynności cywilnoprawnych.
    Na potwierdzenie swojego stanowiska powołali się Państwo na interpretację
    indywidualną.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności
    cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295 ze zm.) zawiera zamknięty katalog
    czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.
    Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:
      Podatkowi podlegają: umowy spółki.
    W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:
      Podatkowi podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one
      podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych,
      z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.
    Jednocześnie w myśl art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy:
      W przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce kapitałowej –
      podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.
    Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy:
      Użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną
      odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

    Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) cyt. ustawy:
      Podstawę opodatkowania stanowi przy umowie spółki: przy wniesieniu lub
      podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału
      zakładowego – wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo
      wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.
    Art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stanowi, że:
      Stawka podatku wynosi od umowy spółki – 0,5%.
    W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w
    których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z
    opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
    Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:
      Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej
      zmiany:
      a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem
        umów sprzedaży, których przedmiotem jest lokal mieszkalny stanowiący odrębną
        nieruchomość, opodatkowanych zgodnie z art. 7a,
      b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z
        tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
      - umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część,
        albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do
        lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo
        do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych
        prawach,
      - umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
    W świetle art. 1a pkt 7 ww. ustawy:
      Użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od
      towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
      towarów i usług (Dz.U. z 2023 r. poz. 1570, 1598 i 1852) lub podatek od wartości
      dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach
      członkowskich.
    Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że planują Państwo podwyższenie
    kapitału zakładowego Spółki poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego przez Gminę.
    Przedmiotem aportu będzie nieruchomość zabudowana budynkiem hali (...) wraz z
    niezbędną infrastrukturą techniczną i przynależnym gruntem. W związku z aportem
    zostaną podpisane (...) akty notarialne: (...). Wniesienie aportu będzie miało charakter
    dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Gmina
    wystawi fakturę VAT z tytułu aportu. Transakcja ta będzie podlegać opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług i nie będzie objęta żadnym zwolnieniem z tego podatku. W
    zamian za aport Gmina obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym w zamian
    za wartość aportu netto. Natomiast kwota stanowiąca równowartość podatku od towarów
    i usług zostanie zapłacona przez Spółkę w postaci pieniężnej.
    Mając na uwadze treść art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w związku z ust. 3 pkt 2 tego artykułu,
    należy stwierdzić, że podwyższenie kapitału zakładowego stanowi zmianę umowy spółki.
    Oznacza to, że ww. czynność co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od
    czynności cywilnoprawnych.

    Niemniej należy zwrócić uwagę na wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności
    cywilnoprawnych zawarte w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i
    tym samym na to czy wniesienie tegoż aportu wywoła skutki podatkowe (i jakie) na
    gruncie podatku od towarów i usług.
    Z treści powołanego powyżej przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności
    cywilnoprawnych wynika bowiem, że nie podlegają temu podatkowi czynności
    cywilnoprawne w zakresie w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług lub
    gdy przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona z tego podatku (z wyjątkami określonymi w
    tym przepisie).
    Zgodnie z treścią cyt. przepisu, w aktualnym brzmieniu, nie podlegają wyłączeniu z
    opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy spółki i ich zmiany,
    nawet wówczas, gdy z tytułu czynności – umowy spółki (lub jej zmiany) czynność jest
    opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron jest z tego
    podatku zwolniona.
    Podkreślić jednakże należy, że w wyniku uchwały NSA z 19 listopada 2012 r. sygn. akt II
    FPS 1/12 utrwaliła się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych, zgodnie z którą
    w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. w przypadku umowy spółki i jej
    zmiany związanej z wniesieniem wkładu niepieniężnego (aportu w innej postaci niż
    przedsiębiorstwo spółki kapitałowej lub jego zorganizowana część), dochodziło do
    wyłączenia od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie
    art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w zakresie, w jakim
    wniesienie do spółki aportu podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług albo
    było zwolnione od podatku od towarów i usług.
    Z dniem 1 stycznia 2007 r. doprecyzowano przepisy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od
    czynności cywilnoprawnych, aby wyłączenie od podatku od czynności cywilnoprawnych
    nie obejmowało umowy spółki i jej zmiany związane z wniesieniem aportu zwolnionego od
    podatku od towarów i usług. Następnie, z dniem 22 kwietnia 2010 r., w wyniku kolejnej
    nowelizacji tegoż przepisu, wyeliminowano z katalogu wyłączeń od podatku od czynności
    cywilnoprawnych także umowy spółki i jej zmiany związane z wniesieniem aportu objętego
    podatkiem od towarów i usług.
    To oznacza, że zgodnie z aktualnym literalnym brzmieniem analizowanego przepisu, bez
    względu na skutki podatkowe w podatku od towarów i usług, czynności dotyczące umowy
    spółki lub jej zmiany podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych.
    Jednakże w analizowanej sytuacji ma zastosowanie tzw. zasada stand still. W świetle tej
    zasady, wynikającej z dyrektywy 2008/7/WE oraz poprzedzającej ją dyrektywy Rady 69/335
    /EWG, a także z orzecznictwa TSUE, istnieje zakaz opodatkowania przez państwo
    członkowskie czynności gromadzenia kapitału w spółkach kapitałowych, która była objęta
    podatkiem kapitałowym w dniu 1 lipca 1984 r., a następnie kiedykolwiek czynność ta
    została zwolniona (wyłączona) od tego podatku.
    Znalazło to wyraz w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. w wyrokach NSA: z 3
    czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1667/12; z 9 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2546/12;
    z 22 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2473/12; z 23 października 2014 r., sygn. akt II
    FSK 2643/12; z 25 lutego 2015 r., sygn. akt II FSK 126/13; z 9 czerwca 2015 r., sygn. akt II
    FSK 1276/13; z 1 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1892/13 oraz z 17 listopada 2015 r.,
    sygn. akt II FSK 2387/13.
    Powyższe okoliczności prowadzą do wniosku, że jeżeli zmiana umowy spółki kapitałowej
    związana jest z wniesieniem aportu objętego opodatkowaniem podatkiem od towarów i
    usług (czyli z tytułu danej czynności jedna ze stron podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona) – to ma miejsce wyłączenie z
    opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

    A zatem, skoro transakcja wniesienia aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością –
    jak wynika z przedstawionego zdarzenia – była opodatkowana podatkiem od towarów i
    usług według stawki 23% − powyższa czynność jest – w świetle zasady stand still –
    wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art.
    2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zatem, na Państwu z tytułu
    podwyższenia kapitału poprzez wniesienie przez Gminę wkładów tytułem aportu, nie ciąży
    obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
      dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.); dalej jako „PPSA”.
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art.
    54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia
    interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
    • w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
    Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    • w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
    Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:
    /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy
    Ordynacja podatkowa.