Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.561.2020.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-15
Teza: w zakresie kosztów uzyskania przychodów i różnic kursowych Alternatywnej Spółki Inwestycyjnej (ASI)
Słowa kluczowe: aktywa; fundusz-fundusz inwestycyjny; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód-źródła przychodu; różnica-różnice kursowe; udział-udział w spółce; zarządzanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 grudnia 2020 r. (data wpływu 28 grudnia 2020 r.), uzupełnionym 5 i 9 marca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, zważając na cel istnienia ASI oraz fakt, że zgodnie z ustawą o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi ASI może prowadzić jedynie działalność polegającą na zbieraniu aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania oraz związany z tym fakt, iż Spółka otrzyma jedynie przychody z zysków kapitałowych, Spółka może uznać, że wszystkie koszty poniesione przez ASI są kosztami w całości dotyczącymi przychodów z zysków kapitałowych -**jest prawidłowe,**
*   na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, ASI może uznać, że poniesione przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym koszty pomimo braku przychodów, mogą zostać rozliczone jako koszty pośrednie związane z przychodem z zysków kapitałowych i ASI może ująć je w kosztach podatkowych w dacie ich poniesienia w części dotyczącej:
    *   kosztów pracowniczych i związanych z nimi narzutów - -**jest nieprawidłowe,**
    *   pozostałych bieżących kosztów - -**jest prawidłowe,**
*   w przypadku gdy rejestracja ASI została dokonana w trakcie roku podatkowego Wnioskodawca może zaliczyć wydatki ponoszone w całym roku do przychodów z zysków kapitałowych, przy założeniu, iż działalność Spółki w całym roku była taka sama tj. Spółka uzyskiwała przychody z zysków kapitałowych, a do Spółki nie znajdzie zastosowanie art. 7b ust. 2 ustawy o CIT -- **jest prawidłowe,**
*   zakładając, że ASI w danym roku podatkowym dokonałaby sprzedaży aktywów (udziałów/akcji) tj. osiągnęłaby przychód z zysków kapitałowych oraz osiągnęłaby przychód ze źródeł innych tj. odsetki przychodowe naliczone przez bank od środków zgromadzonych na rachunku bankowym (lokata), a także jednocześnie poniosłaby koszty pośrednie, to czy w takim przypadku, kiedy ASI ze względu na specyfikę swojej działalności będzie mogła w dalszym ciągu wprost przypisać koszty do przychodów z zysków kapitałowych, Spółka nie będzie musiała stosować wynikającej z art. 15 ust. 2-2b ustawy o CIT proporcji podziału kosztów - -**jest prawidłowe,**
*   dodatnie i ujemne różnice kursowe wynikające z przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę z tytułu zysków kapitałowych oraz kosztów uzyskania tych przychodów należy zaliczać odpowiednio do przychodów z tytułu zysków kapitałowych oraz do kosztów uzyskania tych przychodów - -**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów i różnic kursowych ASI. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 19 lutego 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.561.2020.1.AK wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 5 i 9 marca 2021 r.

**We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca (dalej również: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest spółką komandytowo-akcyjną, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych posiadającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającym obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej bez względu na miejsce ich osiągania. Wyłącznym przedmiotem działalności Spółki jest dokonywanie inwestycji finansowych (zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną), o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2286), Spółka posiada w statucie tylko jeden kod PKD: 64,30,Z - działalność trustów, funduszów i podobnych instytucji finansowych. Od dnia 17 października 2019 r., na mocy decyzji Komisji Nadzoru Finansowego i wpisu do rejestru Alternatywnych Spółek Inwestycyjnych, Spółka działa jako alternatywna spółka inwestycyjna zewnętrznie zarządzana przez X Sp. z o.o., zgodnie z art. 8b ust. 2 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi. ASI została zarejestrowana przez KNF w trakcie roku podatkowego. W ramach prowadzonej działalności Spółka planuje nabywać udziały/akcje w spółkach kapitałowych polskich i zagranicznych. Nabycie udziałów/akcji będzie następować albo w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego spółek portfelowych lub przez odkupienie udziałów/akcji od dotychczasowych udziałowców/akcjonariuszy.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (tekst jedn.: Dz.U. z 2018 r. poz. 1355 z póżn. zm) (dalej: u.o.f.), fundusz inwestycyjny jest osobą prawną której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe. Natomiast zgodnie z ust. 4 fundusz inwestycyjny może prowadzić działalność jako fundusz inwestycyjny otwarty, alternatywny fundusz inwestycyjny: specjalistyczny fundusz inwestycyjny otwarty albo fundusz inwestycyjny zamknięty. Natomiast ilekroć w u.o.f. mowa jest o alternatywnym funduszu inwestycyjnym rozumie się przez to zgodnie z art. 2 pkt 10a - instytucję wspólnego inwestowania, której przedmiotem działalności, w tym w ramach wydzielonego subfunduszu, jest zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną niebędącą funduszem działającym zgodnie z prawem wspólnotowym regulującym zasady zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe. Wskazać należy również, że w myśl art. 8a ust. 1 u.o.f. alternatywna spółka inwestycyjna jest alternatywnym funduszem inwestycyjnym, innym niż określony w art. 3 ust. 4 pkt 2. W ustępie 2 wskazano, że alternatywna spółka inwestycyjna może prowadzić działalność w formie spółki kapitałowej, w tym spółki europejskiej, spółki komandytowej albo spółki komandytowo-akcyjnej, w których jedynym komplementariuszem jest spółka kapitałowa, w tym spółka europejska. Zgodnie z art. 8a ust. 3 u.o.f. wyłącznym przedmiotem działalności alternatywnej spółki inwestycyjnej, z zastrzeżeniem wyjątków określonych w ustawie, jest zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną.

 Sposób wykonywania działalności Wnioskodawcy będącym ASI oraz sposób jej funkcjonowania wynika bezpośrednio ze wskazanych powyżej bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, ze statutu ASI, jej polityki inwestycyjnej oraz strategii inwestycyjnej. Polityka inwestycyjna ASI określa sposób lokowania jej aktywów. Zarówno polityka inwestycyjna oraz strategie inwestycyjne są określane w dokumentach założycielskich ASI oraz w regulaminach, przyjętych przez zarządzającego ASI dotyczących działalności prowadzonej przez ASI.

ASI w ramach prowadzonej działalności inwestycyjnej będzie posiadać udziały/akcje w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością/spółkach akcyjnych. W ramach wychodzenia z poszczególnych inwestycji ASI będzie sprzedawać posiadane udziały/akcje. Nie jest jednak pewne, czy udziały w danej spółce kapitałowej zostaną przez ASI ostatecznie zbyte, ani kiedy do takiego zbycia dojdzie, ani też to, czy ASI zrealizuje zysk z danej inwestycji, niemniej jednak zawsze możliwym będzie przypisanie kosztów dokładnie do danej inwestycji. Jednocześnie powyższa działalność będzie jedyną działalnością prowadzoną przez ASI.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności gospodarczej będzie ponosić różne wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej zarówno te o charakterze bezpośrednim jak i pośrednim. Przykładowe koszty Spółki to: wydatki na usługi księgowe, usługi prawne, usługi notarialne, usługi doradcze i consultingowe, usługi doradztwa inwestycyjnego, usługi najmu pomieszczeń biurowych i obsługi administracyjno-biurowej, usługi zarządzania, usługi telekomunikacyjne i informatyczne, koszty obsługi rachunków bankowych, koszty podróży służbowych i audytu grantobiorców itp. Wydatki te będą się wiązały z bieżącym funkcjonowaniem spółki Wnioskodawcy (koszty bieżącej działalności).

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, iż planuje założyć rachunek bankowy (lokatę), na której zamierza gromadzić środki na przyszłe inwestycje. Od środków zgromadzonych na takim rachunku bank zgodnie z umową naliczy Wnioskodawcy odsetki przychodowe od środków zgromadzonych na rachunku bankowym.

W uzupełnieniu wniosku z 5 marca 2021 r. (data wpływu 9 marca 2021 r.) Spółka wyjaśniła, że jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca w ramach swojej działalności gospodarczej będzie ponosić różne wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej zarówno te o charakterze bezpośrednim jak i pośrednim. Pod pojęciem bieżących kosztów w pytaniu nr 2, związanych z bieżącym funkcjonowaniem Alternatywnej Spółki Inwestycyjnej, Wnioskodawca rozumie następujące przykładowe koszty: koszty pracowników i obciążeń płacowych pracodawcy, koszty podróży służbowych, wynagrodzenie kadry zarządzającej, wydatki na usługi księgowe, usługi prawne, usługi notarialne, usługi doradcze i consultingowe, usługi doradztwa inwestycyjnego, koszty audytu grantobiorców, koszty funkcjonowania biura, w tym usługi najmu pomieszczeń biurowych i obsługi administracyjno-biurowej, usługi telekomunikacyjne i informatyczne, koszty usług obcych, w tym usługi zarządzania, koszty innego nie wymienionego powyżej doradztwa zewnętrznego niezbędnego do realizacji procesu inwestycyjnego, koszty obsługi rachunków bankowych. Wskazane wydatki są przykładowe, będą się wiązały z bieżącym funkcjonowaniem spółki Wnioskodawcy (koszty bieżącej działalności).

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), zważając na cel istnienia ASI oraz fakt, że zgodnie z ustawą o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi ASI może prowadzić jedynie działalność polegającą na zbieraniu aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania oraz związany z tym fakt, iż Spółka otrzyma jedynie przychody z zysków kapitałowych, Spółka może uznać, że wszystkie koszty poniesione przez ASI są kosztami w całości dotyczącymi przychodów z zysków kapitałowych?
2.  Czy na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, ASI może uznać, że poniesione przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym, bieżące koszty, mimo braku przychodów, mogą zostać rozliczone jako koszty pośrednie związane z przychodem z zysków kapitałowych i ASI może ująć je w kosztach podatkowych w dacie ich poniesienia?
3.  Czy w przypadku gdy rejestracja ASI została dokonana w trakcie roku podatkowego Wnioskodawca może zaliczyć wydatki ponoszone w całym roku do przychodów z zysków kapitałowych, przy założeniu, iż działalność Spółki w całym roku była taka sama tj. Spółka uzyskiwała przychody z zysków kapitałowych, a do Spółki nie znajdzie zastosowanie art. 7b ust. 2 ustawy o CIT?
4.  Zakładając, że ASI w danym roku podatkowym dokonałaby sprzedaży aktywów (udziałów/akcji) tj. osiągnęłaby przychód z zysków kapitałowych oraz osiągnęłaby przychód ze źródeł innych tj. odsetki przychodowe naliczone przez bank od środków zgromadzonych na rachunku bankowym (lokata), a także jednocześnie poniosłaby koszty pośrednie, to czy w takim przypadku, kiedy ASI ze względu na specyfikę swojej działalności będzie mogła w dalszym ciągu wprost przypisać koszty do przychodów z zysków kapitałowych, Spółka nie będzie musiała stosować wynikającej z art. 15 ust. 2-2b ustawy o CIT proporcji podziału kosztów?
5.  Czy dodatnie i ujemne różnice kursowe wynikające z przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę z tytułu zysków kapitałowych oraz kosztów uzyskania tych przychodów należy zaliczać odpowiednio do przychodów z tytułu zysków kapitałowych oraz do kosztów uzyskania tych przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pytanie nr 1

Stanowisko Wnioskodawcy: Wnioskodawca zaliczy wszystkie wydatki w całości do kosztów uzyskania przychodów z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 8a ust. 1 u.o.f. alternatywna spółka inwestycyjna jest alternatywnym funduszem inwestycyjnym, innym niż określony w art. 3 ust. 4 pkt 2. Stosownie do art. 8a ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, alternatywna spółka inwestycyjna może prowadzić działalność w formie spółki komandytowej albo spółki komandytowo-akcyjnej, w których jedynym komplementariuszem jest spółka kapitałowa, w tym spółka europejska. W myśl art. 8a ust. 3 u.o.f. wyłącznym przedmiotem działalności alternatywnej spółki inwestycyjnej, z zastrzeżeniem wyjątków określonych w ustawie, jest zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną. ASI w ramach prowadzonej działalności inwestycyjnej będzie posiadać udziały/akcje w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością oraz w spółkach akcyjnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl natomiast art. 7 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11 i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Stosownie do art. 7b ust. 1 ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

1.przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

1.  dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,
2.  przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,
3.  przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,
4.  przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,
5.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,
6.  równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,
7.  dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału spółek przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
8.  przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
9.  zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,
10.  wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,
11.  odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3,
12.  odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),
13.  przychody uzyskane w następstwie przekształceń,
    *   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
    *   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
    *   przychody spółki dzielonej;

*   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
*   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
*   przychody spółki dzielonej;

2.przychody z tytułu wniesienia do osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wkładu niepieniężnego;

3.inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym:

1.  przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia,
2.  przychody uzyskane w wyniku wymiany udziałów;

4.przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;

5.przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;

6.przychody:

1.  z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,
2.  z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,
3.  z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,
4.  z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,
5.  ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,
6.  z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Przepis art. 7b ust. 1 zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Ustawa o CIT nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego”. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Z uwagi na obowiązującą od 1 stycznia 2018 r. nowelizację ustawy o CIT, wprowadzającą podział przychodów osób prawnych na dwie kategorie, tj. przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł przychodów, ustawodawca dostosował regulację dotyczącą alokacji kosztów pośrednich przez dodanie nowego art. 15 ust. 2b ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 2b ustawy o CIT, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł przychodów, przepisy ust. 2 i 2a stosuje się także do przypisywania do każdego z tych źródeł kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami. Przepis art. 15 ust. 2b ustawy o CIT, ma więc zastosowanie jedynie w sytuacji, gdy podatnik osiąga zarówno przychody z zysków kapitałowych, jak i z pozostałych źródeł. W sytuacji, gdy Wnioskodawca, biorąc pod uwagę specyfikę jego działalności osiągał będzie jedynie przychody z zysków kapitałowych, wskazane powyżej szczegółowe regulacje nie znajdą zastosowania, Wnioskodawca jako ASI będzie bowiem przypisywać wszystkie ww. wydatki do źródła przychodów jakim są zyski kapitałowe zatem całość kosztów Wnioskodawcy będzie rozliczona w ramach tego jednego źródła przychodów.

Odnosząc się zatem do możliwości zaliczenia wydatków związanych z bieżącym funkcjonowaniem Wnioskodawcy w całości do przychodów z zysków kapitałowych, wyjaśnić należy, że jak wskazano powyżej aby dane wydatki mogły zostać zaliczone do źródła przychodów z zysków kapitałowych należy odpowiednio przyporządkować te koszty podatkowe do danego źródła przychodów (należy powiązać wydatek z odpowiednim źródłem przychodów), co będzie w przypadku działalności Wnioskodawcy możliwe, ponieważ ASI prowadzi działalność ustawowo uregulowaną oraz osiąga przychody jedynie z zysków kapitałowych.

Reasumując, Wnioskodawca zaliczy wszystkie wydatki w całości do kosztów uzyskania przychodów z zysków kapitałowych.

Pytanie nr 2

Stanowisko Wnioskodawcy: na podstawie art. 15 ustawy o CIT, ASI może uznać, iż koszty ponoszone na działalność Spółki mimo braku przychodów, mogą zostać rozliczone jako koszty związane z przychodem z zysków kapitałowych Spółki i ASI może ująć je w kosztach podatkowych w dacie ich poniesienia.

Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Należy podkreślić, że poniesienie wydatku wcale nie musi faktycznie zakończyć się uzyskaniem przychodu ze źródła przychodu, aby wydatek ten uznać za koszt uzyskania przychodu ze źródła przychodu. Przez słowo „cel” użyty w powyższym przepisie należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy, w tym przypadku przychodu. Poszczególne wydatki mogą realizować ten cel w sposób bardziej lub mniej intensywny. Ustawodawca nie posługuje się natomiast słowem „skutek”. Czym innym jest cel działania, a czym innym skutek, będący następstwem podjętych działań. Dążenie podatnika ma przymiot celowości, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy można zasadnie uznać, że poniesiony koszt jest ukierunkowany na osiągnięcie przychodu. Wystarczy więc sama możliwość uzyskania w przyszłości przychodu z tytułu poniesionego wydatku. Ustawa podatkowa nie daje wskazówek co do tego, jak intensywnie wydatek musi być wpisany w funkcję celu, aby można było uznać, że jest kosztem uzyskania przychodu.

Ocena celowości wydatku Wnioskodawcy, tj. jego zdolności do wytworzenia przychodu, jest pewną prognozą. Trzeba bowiem mieć na uwadze fakt, że decyzje ekonomiczne w Spółce są podejmowane w warunkach niepewności i ryzyka. Nie sposób zatem wymagać od Wnioskodawcy pełnej skuteczności działania. W żadnych warunkach Spółka nie ma gwarancji skutecznego działania, tj. pewności uzyskania przychodu, bowiem zbyt wiele jest niewiadomych, które o tym łącznie decydują. Można mówić jedynie o pewnym prawdopodobieństwie, możliwości osiągnięcia przychodu. Innymi słowy, za koszty uzyskania przychodów należy uznać wszystkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione oraz definitywnie poniesione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia (\`(...)\`) r., II FPS 2/12). W sytuacji zatem, gdy Wnioskodawca podejmuje racjonalne decyzje gospodarcze można oczekiwać, że poniesiony wydatek przyniesie przychód. Jednak brak skutku (przychodu) nie dyskwalifikuje wydatku jako kosztu uzyskania przychodu. Nie każdy koszt celowy jest kosztem efektywnym, przynoszącym oczekiwane następstwo. Zadaniem Wnioskodawcy aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodu ze źródła przychodu, niezbędne jest wykazanie, że w momencie dokonywania wydatku istniały obiektywne przesłanki pozwalające na stwierdzenie, że wydatek ten może przynieść podatnikowi przychody ze źródła przychodów, a zatem, że jest to wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodów ze źródła przychodów (chyba że jest to wydatek poniesiony w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, o czym mowa poniżej). Dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu ze źródła przychodu nie jest natomiast konieczne, aby faktycznie ten przychód ze źródła przychodu wystąpił. Wystarczy, aby ponosząc dany wydatek, można było, z racjonalnego punktu widzenia, obiektywnie, zakładać, że jego poniesienie skutkować może uzyskaniem przychodów ze źródła przychodów. Wnioskodawca podnosi, iż w orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, że brak skutku w postaci przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów nie dyskwalifikuje danego wydatku jako poniesionego w takim celu, gdyż warunkiem zakwalifikowania danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest zamierzony cel poniesienia tego wydatku, a nie rezultat. Rezultat nie jest normatywną przesłanką uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu (tak wyr. WSA w Warszawie z 23.7.2004 r., III SA 949/03, Legalis, orzeczenie prawomocne).

Wskazane w pytaniu wydatki zaliczyć należy do kosztów pośrednich to jest takich, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach oraz takich, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, niemniej ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. usługi księgowe, opłaty bankowe, usługi notarialne, prawne, doradcze. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. W związku z tym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów. Wskazać jednak należy, iż zgodnie z regulacjami ustawy o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi ASI prowadzić może jedynie działalność ustawowo uregulowaną, a co za tym idzie osiągać jedynie przychody z zysków kapitałowych, a zatem opisane w niniejszym pytaniu koszty przypisane być mogą jedynie do przychodów z zysków kapitałowych.

Reasumując, wynikająca z art. 15 ustawy o CIT definicja kosztów uzyskania przychodu jest na tyle szeroka, że zasadniczo każdy wydatek Wnioskodawcy poniesiony z zamiarem osiągnięcia przychodu powinien być uznany za koszt jego uzyskania, a momentem decydującym o zaliczeniu wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest moment dokonania wydatku przez Wnioskodawcę. Dodatkowo Wnioskodawca powinien zaliczyć wszystkie wydatki związane z bieżącym funkcjonowaniem spółki Wnioskodawcy w całości do przychodów z zysków kapitałowych. Samo nieuzyskanie przychodów z innych źródeł nie oznacza, bowiem że Wnioskodawca ma automatycznie, stosować metodologię ustalania proporcji kosztów pośrednich alokowanych do poszczególnych źródeł przychodów wskazaną w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT.

Pytanie nr 3

Stanowisko Wnioskodawcy: rejestracja Spółki jako ASI w trakcie roku podatkowego pozostaje zdaniem Spółki bez wpływu na sposób zaliczania wydatków do przychodów z zysków kapitałowych, przy założeniu, iż prowadzona przez Wnioskodawcę działalność miała taki sam charakter tj. Spółka osiągała jedynie przychody z zysków kapitałowych przed i po rejestracji jako ASI.

Zdaniem Wnioskodawcy rejestracja Spółki jako ASI pozostaje bez wpływu na sposób kwalifikowania przychodów i kosztów Spółki, które przed i po rejestracji były jednakowe tj. Spółka uzyskiwała i uzyskuje jedynie przychody z zysków kapitałowych, a do Spółki nie znajduje zastosowania art. 7b ust. 2.

Przepis art. 7b ust. 1 zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Jednocześnie na podstawie art. 7b ust. 2 ustawy CIT w przypadku ubezpieczycieli, banków, podmiotów, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 3, oraz instytucji finansowych w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe przychody wymienione w ust. 1, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a i f, zalicza się do przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zatem odmienna kwalifikacja przychodów w określonych w art. 7b ust. 1 zarezerwowana jest wyłącznie dla podmiotów wymienionych w art. 7b ust. 2 ustawy CIT. Wnioskodawca nie jest ubezpieczycielem, bankiem, podmiotem, o którym mowa w art. 15c ust. 16 pkt 3 ustawy CIT (spółdzielczą kasą oszczędnościowo-kredytową).

Wnioskodawca nie jest również instytucją finansową. Stosownie do treści art. 8a ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1355, z późn. zm.) alternatywna spółka inwestycyjna jest alternatywnym funduszem inwestycyjnym, innym niż określony w art. 3. Stąd alternatywna spółka inwestycyjna jest przedsiębiorstwem zbiorowego inwestowania w rozumieniu ww. art. 4 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 575/2013 (jako alternatywny fundusz inwestycyjny - AFI). Natomiast w definicji instytucji finansowej (określonej w pkt 26 ww. rozporządzenia) nie mieszczą się przedsiębiorstwa zbiorowego inwestowania (zdefiniowane w pkt 7 tego rozporządzenia), lecz jedynie spółki zarządzania aktywami w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 19 tego rozporządzenia (czyli np. spółki zarządzające AFI, czyli ZAFI). W świetle powyższego, Wnioskodawcę będącego alternatywną spółką inwestycyjną nie można uznać za instytucję finansową w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe w zw. z art. 4 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 575/2013.

W sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) wraz z uzyskaniem statusu ASI nie zmieni się sposób kwalifikacji przychodów osiąganych przez Spółkę. Będą w dalszym ciągu z kwalifikowane jako przychody z zysków kapitałowych.

Reasumując, skoro zarówno przed rejestracją Wnioskodawcy jako ASI jak i po dacie rejestracji Spółkę obowiązują te same zasady ustalania przychodów, art. 7b ust. 2 nie znajduje bowiem do ASI zastosowania, a działalność Spółki była w całym okresie taka sama, to wydatki ponoszone przez Spółkę w całym roku podatkowym, przy spełnieniu ogólnych warunków wynikających z art. 15 ustawy o CIT, mogą być przez Spółkę zaliczone do przychodów z zysków kapitałowych.

Pytanie nr 4

Stanowisko Wnioskodawcy: w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę przychodu z zysków kapitałowych oraz przychodu z innych źródeł oraz istnienia po stronie Spółki możliwości przypisania takich kosztów pośrednich do przychodu z zysków kapitałowych to Spółka nie musi zastosować zasady proporcjonalnej alokacji kosztów pośrednich wynikającej z art. 15 ust.2-2b ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 2b ustawy o CIT, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł przychodów, przepisy ust. 2 i 2a stosuje się także do przypisywania do każdego z tych źródeł kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami.

Bezpośrednie odesłanie do treści art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT oznacza, że wynikającą z tych przepisów metodologię ustalania proporcji kosztów pośrednich alokowanych do poszczególnych źródeł przychodów należy stosować również do alokacji kosztów pośrednich do przychodów kapitałowych oraz przychodów z innych źródeł.

W myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Warunkiem niezbędnym do ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 2b ustawy o CIT, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   faktyczne poniesienie wydatków zaliczanych do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów zarówno z zysków kapitałowych jak i przychodów z innych źródeł przychodów,
*   brak możliwości przyporządkowania wydatków zaliczanych do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów z zysków kapitałowych oraz przychodów z innych źródeł przychodów.

Proces przypisania kosztów pośrednich (których nie można przypisać do żadnego źródła przychodów) powinien zatem przebiegać dwuetapowo.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca powinien ustalić na podstawie art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, jakie koszty pośrednie może rozpoznać jako koszt uzyskania przychodów dla celów podatkowych, a jakie koszty należy wyłączyć z kalkulacji wyniku podatkowego. Następnie kwota podatkowych, pośrednich kosztów uzyskania przychodów (będąca efektem pierwszej alokacji na podstawie art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT) powinna zostać ponownie alokowana - tym razem na podstawie art. 15 ust. 2b - poprzez jej rozdzielenie między źródła: zyski kapitałowe oraz inne niż zyski kapitałowe. Alokacja kosztów pośrednich do tych źródeł dotyczyć może jedynie kwoty kosztów pośrednich, która została alokowana na pierwszym etapie do kosztów podatkowych. Pozostałe koszty, tj. koszty alokowane do przychodów zwolnionych oraz niepodlegających opodatkowaniu, nie są uwzględniane w wyniku podatkowym podatnika - nie ma więc potrzeby ich alokacji do przychodów z zysków kapitałowych lub przychodów z innych źródeł. Zaznaczyć należy, że ustawodawca nie określił innego sposobu przyporządkowania kosztów w sytuacji uzyskiwania przychodów z zysków kapitałowych oraz przychodów z innych źródeł przychodów, niemniej jednak tylko brak możliwości takiego przyporządkowania obliguje podatnika do zastosowania metody przypisania wysokości kosztów określonej w ww. przepisach. Wprowadzony przez ustawodawcę tzw. klucz przychodowy ma charakter uniwersalny i obligatoryjny w sytuacji, gdy nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ze względu na fakt bycia ASI oraz rodzaj prowadzonej działalności, która jest ustawowo uregulowana, będzie miała możliwości przypisania wydatków pośrednich do przychodów z zysków kapitałowych, co za tym idzie nie powstanie po jej stronie obowiązek zastosowania metodologii ustalania proporcji kosztów, o której mowa w art. 15 ust. 2b ustawy o CIT, nawet w przypadku uzyskania przychodów z innych źródeł. Dodać należy, iż przychody z innych źródeł w przypadku ASI będą przychodami nie związanymi z podstawową działalnością Wnioskodawcy. Jak wskazał Wnioskodawca przychody z innych źródeł w przypadku ASI to przychody z lokat bankowych, na których ASI gromadzi środki na przyszłe inwestycje oraz przychody z odsetek od pożyczek, które ASI uzyskuje w związku z inwestycją posiadanych środków pieniężnych.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, w sytuacji gdy Wnioskodawca ma możliwość przypisania wydatków pośrednich do poszczególnych źródeł przychodów, w tym wypadku do źródła przychodów z zysków kapitałowych, to Wnioskodawca, nie jest zobligowany zastosować metodologię ustalania proporcji kosztów pośrednich alokowanych do poszczególnych źródeł przychodów na podstawie art. 15 ust. 2b w związku z art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT.

Pytanie nr 6 (winno być: nr 5)

Stanowisko Wnioskodawcy: zdaniem Wnioskodawcy różnice kursowe, które dotyczą przychodów z zysków kapitałowych określonych w art. 7b ustawy o CIT jak również wydatków stanowiących koszty podatkowe tych przychodów, powinny być kwalifikowane do źródła, z którego pochodzą przychody i koszty ich uzyskania.

Jak wskazano w stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) Wnioskodawca będzie uzyskiwać przychody z zysków kapitałowych określone w art. 7b ustawy o CIT a także będzie ponosił wydatki stanowiące koszty uzyskania tych przychodów. W związku z uzyskiwaniem przychodów z zysków kapitałowych oraz ponoszeniem wydatków stanowiących koszty uzyskania tych przychodów, Wnioskodawca będzie rozpoznawać dodatnie i ujemne różnice kursowe.

Przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy pozostaje kwestia ustalenia, czy różnice kursowe (dodatnie lub ujemne) powstałe w związku z uzyskiwaniem przychodów oraz ponoszeniem kosztów ich uzyskania z zysków kapitałowych, winny powiększać przychody (jako dodatnie różnice kursowe) lub koszty uzyskania przychodów (ujemne różnice) z tego źródła przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje możliwość wyboru przez podatnika metody ustalania różnic kursowych wpływających na dochód podatkowy. Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

*   art. 15a, albo
*   przepisów o rachunkowości, pod warunkiem, że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez firmy audytorskie. Prawo podatkowe podobnie jak i bilansowe dzieli różnice kursowe na stanowiące przychody (dodatnie) i koszty (różnice ujemne).

Różnice kursowe wiążą się zawsze z właściwymi przychodami lub kosztami podatkowymi.

Zatem zdaniem Wnioskodawcy, różnice kursowe, które dotyczą przychodów z zysków kapitałowych określonych w art. 7b u.p.d.o.p. jak również wydatków stanowiących koszty podatkowe tych przychodów, winny być kwalifikowane do źródła, z którego pochodzą przychody i koszty ich uzyskania.

Podkreślić w tym miejscu trzeba, że różnice kursowe nie stanowią - co do zasady - samodzielnej kategorii, lecz wiążą się z właściwymi przychodami i kosztami podatkowymi. Różnice kursowe „dzielą los” przychodu/kosztu w związku z którym powstają. Jeżeli zatem, Wnioskodawca osiąga przychody/ponosi koszty zaliczane do źródła jakim są zyski kapitałowe to również różnice kursowe powstałe w związku z tymi przychodami/kosztami winny być kwalifikowane do zysków kapitałowych. Reasumując zdaniem Wnioskodawcy różnice kursowe, które dotyczą przychodów z zysków kapitałowych określonych w art. 7b ustawy o CIT jak również wydatków stanowiących koszty podatkowe tych przychodów, powinny być kwalifikowane do źródła, z którego pochodzą przychody i koszty ich uzyskania.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 8a ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1355 z późn. zm., dalej: „ustawa o funduszach inwestycyjnych i ZAFI”), alternatywna spółka inwestycyjna (ASI) jest alternatywnym funduszem inwestycyjnym, innym niż określony w art. 3 ust. 4 pkt 2.

Stosownie do art. 8a ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, alternatywna spółka inwestycyjna może prowadzić działalność w formie spółki komandytowej albo spółki komandytowo-akcyjnej, w których jedynym komplementariuszem jest spółka kapitałowa, w tym spółka europejska.

W myśl art. 8a ust. 3 ustawy o funduszach inwestycyjnych i ZAFI, wyłącznym przedmiotem działalności alternatywnej spółki inwestycyjnej, z zastrzeżeniem wyjątków określonych w ustawie, jest zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną.

Jak stanowi art. 8b ust. 2 pkt 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych i ZAFI, zarządzającym ASI może być wyłącznie, w przypadku określonym w art. 8a ust. 2 pkt 2 – spółka kapitałowa będąca komplementariuszem alternatywnej spółki inwestycyjnej, prowadząca działalność jako zewnętrznie zarządzający ASI. Jak stanowi art. 70a ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych i ZAFI, zarządzającym ASI może być wyłącznie spółka kapitałowa, o której mowa w art. 8b ust. 2, z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która uzyskała zezwolenie Komisji na wykonywanie działalności określonej w art. 70e ust. 1 (zezwolenie na wykonywanie działalności przez zarządzającego ASI).

Na podstawie art. 70e ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem działalności zarządzającego ASI może być wyłącznie zarządzanie alternatywną spółką inwestycyjną, w tym wprowadzanie tej spółki do obrotu, oraz, z zastrzeżeniem ust. 2, zarządzanie unijnym AFI, w tym wprowadzanie tych AFI do obrotu.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl natomiast art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do art. 7b ust. 1 ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

1.przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

1.  dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,
2.  przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,
3.  przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,
4.  przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,
5.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,
6.  równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,
7.  dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału spółek przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
8.  przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
9.  zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,
10.  wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,
11.  odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3,
12.  odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),
13.  przychody uzyskane w następstwie przekształceń,
    *   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
    *   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
    *   przychody spółki dzielonej;

2.przychody z tytułu wniesienia do osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wkładu niepieniężnego;

3.inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym:

1.  przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia,
2.  przychody uzyskane w wyniku wymiany udziałów;

4.przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;

5.przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;

6.przychody:

1.  z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,
2.  z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,
3.  z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,
4.  z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,
5.  ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,
6.  z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Przepis art. 7b ust. 1 zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Ustawa o CIT nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego”. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Z uwagi na obowiązującą od 1 stycznia 2018 r. nowelizację ustawy o CIT, wprowadzającą podział przychodów osób prawnych na dwie kategorie, tj. przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł przychodów, ustawodawca dostosował regulację dotyczącą alokacji kosztów pośrednich przez dodanie nowego art. 15 ust. 2b ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 2b ustawy o CIT, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł przychodów, przepisy ust. 2 i 2a stosuje się także do przypisywania do każdego z tych źródeł kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami.

Przepis art. 15 ust. 2b ustawy o CIT, ma więc zastosowanie w sytuacji, gdy podatnik osiąga zarówno przychody z zysków kapitałowych, jak i z pozostałych źródeł. W tym przypadku ustawodawca nie ustanowił jednak odrębnych zasad podziału kosztów pośrednich pomiędzy oba źródła, ale posłużył się bezpośrednim odesłaniem do stosowania zasad z art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT.

Bezpośrednie odesłanie do treści art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT oznacza, że wynikającą z tych przepisów metodologię ustalania proporcji kosztów pośrednich alokowanych do poszczególnych źródeł przychodów należy stosować również do alokacji kosztów pośrednich do przychodów kapitałowych oraz przychodów z innych źródeł.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o CIT, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Warunkiem niezbędnym do ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 2b ustawy o CIT, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   faktyczne poniesienie wydatków zaliczanych do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów zarówno z zysków kapitałowych jak i przychodów z innych źródeł przychodów,
*   brak możliwości przyporządkowania wydatków zaliczanych do kosztów innych niż bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów z zysków kapitałowych oraz przychodów z innych źródeł przychodów.

Proces alokacji kosztów pośrednich (których nie można przypisać do żadnego źródła przychodów) powinien przebiegać dwuetapowo. W pierwszej kolejności podatnik powinien ustalić na podstawie art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, jakie koszty pośrednie może rozpoznać jako koszt uzyskania przychodów dla celów podatkowych, a jakie koszty należy wyłączyć z kalkulacji wyniku podatkowego. Następnie kwota podatkowych, pośrednich kosztów uzyskania przychodów (będąca efektem pierwszej alokacji na podstawie art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT) powinna zostać ponownie alokowana − tym razem na podstawie art. 15 ust. 2b − poprzez jej rozdzielenie między źródła: zyski kapitałowe oraz inne niż zyski kapitałowe. Alokacja kosztów pośrednich do tych źródeł dotyczyć może jedynie kwoty kosztów pośrednich, która została alokowana na pierwszym etapie do kosztów podatkowych. Pozostałe koszty, tj. koszty alokowane do przychodów zwolnionych oraz niepodlegających opodatkowaniu, nie są uwzględniane w wyniku podatkowym podatnika − nie ma więc potrzeby ich alokacji do przychodów z zysków kapitałowych lub przychodów z innych źródeł. To przyporządkowanie winno nastąpić na podstawie właściwie sporządzonych dokumentów i prowadzonych ksiąg podatkowych. Zaznaczyć należy, że ustawodawca nie określił innego sposobu przyporządkowania kosztów w sytuacji uzyskiwania przychodów z zysków kapitałowych oraz przychodów z innych źródeł przychodów. Brak możliwości takiego przyporządkowania obliguje podatnika do zastosowania metody przypisania wysokości kosztów określonej w ww. przepisach. Wprowadzony przez ustawodawcę tzw. klucz przychodowy ma charakter uniwersalny i obligatoryjny w sytuacji, gdy nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że wyłącznym przedmiotem działalności Spółki jest dokonywanie inwestycji finansowych (zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów zgodnie z określoną polityką inwestycyjną), o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Spółka posiada w statucie tylko jeden kod PKD: 64,30,Z - działalność trustów, funduszów i podobnych instytucji finansowych. Od dnia 17 października 2019 r., na mocy decyzji Komisji Nadzoru Finansowego i wpisu do rejestru Alternatywnych Spółek Inwestycyjnych, Spółka działa jako alternatywna spółka inwestycyjna zewnętrznie zarządzana przez X Sp. z o.o., zgodnie z art. 8b ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych i ZAFI. ASI została zarejestrowana przez KNF w trakcie roku podatkowego. W ramach prowadzonej działalności Spółka planuje nabywać udziały/akcje w spółkach kapitałowych polskich i zagranicznych. Nabycie udziałów/akcji będzie następować albo w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego spółek portfelowych lub przez odkupienie udziałów/akcji od dotychczasowych udziałowców/akcjonariuszy.

ASI w ramach prowadzonej działalności inwestycyjnej będzie posiadać udziały/akcje w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością/spółkach akcyjnych. W ramach wychodzenia z poszczególnych inwestycji ASI będzie sprzedawać posiadane udziały/akcje. Nie jest jednak pewne, czy udziały w danej spółce kapitałowej zostaną przez ASI ostatecznie zbyte, ani kiedy do takiego zbycia dojdzie, ani też to, czy ASI zrealizuje zysk z danej inwestycji, niemniej jednak zawsze możliwym będzie przypisanie kosztów dokładnie do danej inwestycji. Jednocześnie powyższa działalność będzie jedyną działalnością prowadzoną przez ASI.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności gospodarczej będzie ponosić różne wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej zarówno te o charakterze bezpośrednim jak i pośrednim. Przykładowe koszty Spółki to: wydatki na usługi księgowe, usługi prawne, usługi notarialne, usługi doradcze i consultingowe, usługi doradztwa inwestycyjnego, usługi najmu pomieszczeń biurowych i obsługi administracyjno-biurowej, usługi zarządzania, usługi telekomunikacyjne i informatyczne, koszty obsługi rachunków bankowych, koszty podróży służbowych i audytu grantobiorców itp. Wydatki te będą się wiązały z bieżącym funkcjonowaniem spółki Wnioskodawcy (koszty bieżącej działalności).

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, iż planuje założyć rachunek bankowy (lokatę), na której zamierza gromadzić środki na przyszłe inwestycje. Od środków zgromadzonych na takim rachunku bank zgodnie z umową naliczy Wnioskodawcy odsetki przychodowe od środków zgromadzonych na rachunku bankowym.

Odnosząc wyżej cytowane przepisy do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy Spółka uzyskuje jedynie przychody z zysków kapitałowych należy uznać, że wszystkie koszty poniesione przez ASI są kosztami w całości dotyczącymi przychodów z zysków kapitałowych.

Zatem stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wskazać należy, że jak wynika z uzupełnienia wniosku Wnioskodawca w ramach swojej działalności gospodarczej będzie ponosić różne wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej zarówno te o charakterze bezpośrednim jak i pośrednim. Pod pojęciem bieżących kosztów o jakich mowa w pytaniu nr 2, związanych z bieżącym funkcjonowaniem Alternatywnej Spółki Inwestycyjnej, Wnioskodawca rozumie następujące przykładowe koszty: koszty pracowników i obciążeń płacowych pracodawcy, koszty podróży służbowych, wynagrodzenie kadry zarządzającej, wydatki na usługi księgowe, usługi prawne, usługi notarialne, usługi doradcze i consultingowe, usługi doradztwa inwestycyjnego, koszty audytu grantobiorców, koszty funkcjonowania biura, w tym usługi najmu pomieszczeń biurowych i obsługi administracyjno-biurowej, usługi telekomunikacyjne i informatyczne, koszty usług obcych, w tym usługi zarządzania, koszty innego nie wymienionego powyżej doradztwa zewnętrznego niezbędnego do realizacji procesu inwestycyjnego, koszty obsługi rachunków bankowych. Wskazane wydatki są przykładowe, będą się wiązały z bieżącym funkcjonowaniem spółki Wnioskodawcy (koszty bieżącej działalności).

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy o CIT zawierają szczegółowe umocowania odnośnie potrącalności wynagrodzeń pracowników. I tak, zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy o CIT, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, z zastrzeżeniem ust. 4ga, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 4h ustawy o CIT, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Solidarnościowy Fundusz Wsparcia Osób Niepełnosprawnych oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
2.  z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

Oznacza to, że pracodawcy, którzy terminowo wypłacają ww. należności mogą je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów już w miesiącu, za który są należne (czyli na zasadzie memoriałowej). Dopiero w przypadku niedotrzymania terminu wypłaty wynagrodzenia lub opłacenia narzutów, powyższe regulacje prawne odsyłają do art. 16 ust. 1 pkt 57 i pkt 57a updop.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz.U. poz. 1052 oraz z 2017 r. poz. 60), świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania stażu uczniowskiego, o którym mowa w art. 121a ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz.U. z 2018 r. poz. 996, 1000, 1290, 1669 i 2245), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Z treści art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o CIT wynika natomiast, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Z wyżej cytowanych unormowań prawnych wynika więc, że wszystkie koszty pracownicze i związane z nimi narzuty o których mowa w pytaniu nr 2 mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, jednak pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji pracownika w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. Ww. przepisy w zakresie potrącalności tych kosztów stanowią odrębne unormowanie i nie podlegają pod zasadę ogólną dotyczącą momentu rozpoznania pośrednich kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast pozostałe bieżące koszty o których mowa w pytaniu nr 2 poniesione przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym, pomimo braku przychodów, mogą zostać rozliczone jako koszty pośrednie związane z przychodem z zysków kapitałowych i ASI może ująć je w kosztach podatkowych w dacie ich poniesienia, stosownie do art. 15 ust. 4e updop.

Zatem stanowisko dotyczące pytania oznaczonego we wniosku nr 2 w zakresie ustalenia, czy na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, ASI może uznać, że poniesione przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym koszty pomimo braku przychodów, mogą zostać rozliczone jako koszty pośrednie związane z przychodem z zysków kapitałowych i ASI może ująć je w kosztach podatkowych w dacie ich poniesienia w części dotyczącej:

*   kosztów pracowniczych i związanych z nimi narzutów – jest nieprawidłowe.
*   pozostałych bieżących kosztów – jest prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii rejestracji Spółki w trakcie roku podatkowego, tut. Organ stwierdza, że jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca osiągała jedynie przychody z zysków kapitałowych zatem wydatki ponoszone przed i po rejestracji Spółki winny być zaliczane do zysków kapitałowych.

Stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca będzie posiadać rachunek bankowy (lokatę) na której zamierza gromadzić środki na przyszłe inwestycje. W związku z posiadaniem takiej lokaty Wnioskodawca będzie uzyskiwał przychody z odsetek od środków zgromadzonych na rachunku bankowym. Wnioskodawca wskazał również, że ma możliwość przypisania wydatków pośrednich do poszczególnych źródeł przychodów. Jak wskazano powyżej tylko brak możliwości przyporządkowania kosztów obliguje podatnika do zastosowania metody przypisania wysokości kosztów na podstawie art. 15 ust. 2b w związku z art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT.

Wobec powyższego, Wnioskodawca nie będzie zobligowany do zastosowania metodologii ustalania proporcji kosztów pośrednich alokowanych do poszczególnych źródeł przychodów.

Zatem stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest prawidłowe.

W kwestii pytania dotyczącego różnic kursowych wskazać należy, że biorąc pod uwagę opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że ustawa o CIT przewiduje możliwość wyboru przez podatnika metody ustalania różnic kursowych wpływających na dochód podatkowy. Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawo CIT podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez firmy audytorskie.

Prawo podatkowe, podobnie jak i bilansowe, dzieli różnice kursowe na stanowiące przychody (różnice dodatnie) i koszty (różnice ujemne). Różnice kursowe wiążą się zawsze z właściwymi przychodami lub kosztami podatkowymi. Różnice kursowe „dzielą los” przychodu/kosztu w związku z którym powstają.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Organu, dodatnie i ujemne różnice kursowe, które dotyczą przychodów z zysków kapitałowych określonych w art. 7b ustawy o CIT jak również wydatków stanowiących koszty podatkowe tych przychodów, winny być kwalifikowane do źródła, z którego pochodzą przychody i koszty ich uzyskania.

Stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 jest zatem prawidłowe.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

*   na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, zważając na cel istnienia ASI oraz fakt, że zgodnie z ustawą o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi ASI może prowadzić jedynie działalność polegającą na zbieraniu aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania oraz związany z tym fakt, iż Spółka otrzyma jedynie przychody z zysków kapitałowych, Spółka może uznać, że wszystkie koszty poniesione przez ASI są kosztami w całości dotyczącymi przychodów z zysków kapitałowych -**jest prawidłowe,**
*   na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, ASI może uznać, że poniesione przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym koszty pomimo braku przychodów, mogą zostać rozliczone jako koszty pośrednie związane z przychodem z zysków kapitałowych i ASI może ująć je w kosztach podatkowych w dacie ich poniesienia w części dotyczącej:
    *   kosztów pracowniczych i związanych z nimi narzutów - -**jest nieprawidłowe,**
    *   pozostałych bieżących kosztów - -**jest prawidłowe,**
*   w przypadku gdy rejestracja ASI została dokonana w trakcie roku podatkowego Wnioskodawca może zaliczyć wydatki ponoszone w całym roku do przychodów z zysków kapitałowych, przy założeniu, iż działalność Spółki w całym roku była taka sama tj. Spółka uzyskiwała przychody z zysków kapitałowych, a do Spółki nie znajdzie zastosowanie art. 7b ust. 2 ustawy o CIT -- **jest prawidłowe,**
*   zakładając, że ASI w danym roku podatkowym dokonałaby sprzedaży aktywów (udziałów/akcji) tj. osiągnęłaby przychód z zysków kapitałowych oraz osiągnęłaby przychód ze źródeł innych tj. odsetki przychodowe naliczone przez bank od środków zgromadzonych na rachunku bankowym (lokata), a także jednocześnie poniosłaby koszty pośrednie, to czy w takim przypadku, kiedy ASI ze względu na specyfikę swojej działalności będzie mogła w dalszym ciągu wprost przypisać koszty do przychodów z zysków kapitałowych, Spółka nie będzie musiała stosować wynikającej z art. 15 ust. 2-2b ustawy o CIT proporcji podziału kosztów - -**jest prawidłowe,**
*   dodatnie i ujemne różnice kursowe wynikające z przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę z tytułu zysków kapitałowych oraz kosztów uzyskania tych przychodów należy zaliczać odpowiednio do przychodów z tytułu zysków kapitałowych oraz do kosztów uzyskania tych przychodów - -**jest prawidłowe.**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.