Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-587/13/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-25
Teza: Czy środki finansowe przeznaczone na opłacenie faktury za budowę części budynku są nadal zwolnione z podatku na podstawie przytoczonych we wniosku przepisów?
Słowa kluczowe: działalność; oświata; szkoły; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Stowarzyszenia przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2013 r. (data wpływu 2 grudnia 2013 r.) uzupełnionym w dniu 24 marca 2014 r. w sprawie wydania interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dotyczącej:

*   art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy – **jest nieprawidłowe;**
*   art. 17 ust. 8 ww. ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego uzupełniony w dniu 24 marca 2014 r. w zakresie interpretacji art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 17 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Stowarzyszenie dzierżawi od Gminy Miasto X grunt wraz ze znajdującymi się na nim budynkami. W budynkach tych Stowarzyszenie prowadzi Publiczną Szkołę Podstawową Y. Za zgodą Gminy Stowarzyszenie z własnych środków finansowych (pochodzących ze składek członkowskich i darowizn) zleciło budowę dodatkowego segmentu budynku, z przeznaczeniem na szatnie i łazienki przy sali gimnastycznej.

Stowarzyszenie w KRS-ie ma wpisane następujące cele statutowe:

Prowadzenie działalności statutowej na rzecz ogółu społeczności poprzez wspieranie Szkoły

Podstawowej Y w X – zwanej dalej szkołą – w działaniach na rzecz:

*   utrzymania statusu rejonowej szkoły publicznej;
*   pozyskiwania środków na modernizację i funkcjonowanie szkoły;
*   minimalizowania kosztów utrzymania i rozwoju szkoły;
*   dążenia do wszechstronnego rozwoju dzieci i młodzieży poprzez nauczanie, kształtowanie umiejętności i praktycznego wykorzystania wiedzy, wychowania w aspekcie moralnym, etycznym i duchowym;

*   pracy z dziećmi o specjalnych potrzebach edukacyjnych, a w szczególności z dziećmi niepełnosprawnymi ruchowo, upośledzonymi, dyslektycznymi, niedosłyszącymi, niedowidzącymi;
*   uczniów zdolnych i ambitnych, poprzez stwarzanie warunków do ich wszechstronnego rozwoju, w szczególności poprzez fundowanie stypendiów, nagród, uczestnictwa w wyjazdach zagranicznych;
*   prowadzenie kursów naukowych, kół zainteresowań itp.;
*   podejmowanie współpracy z ośrodkami zagranicznymi stwarzającymi możliwości prowadzenia nowatorskich form edukacji;

*   promowania edukacji zdrowotnej, ekologicznej i działalności turystycznej;
*   współpracy ze środowiskiem lokalnym;
*   prowadzenie szkoły na zasadach prawem przewidzianych;
*   pomocy społecznej, w tym pomocy rodzinom i osobom w trudnej sytuacji życiowej oraz wyrównywania szans tych rodzin i osób;
*   działalność na rzecz integracji i reintegracji zawodowej i społecznej osób zagrożonych wykluczeniem społecznym;
*   działalności charytatywnej;
*   podtrzymywania i upowszechniania tradycji narodowej, pielęgnowania polskości oaz rozwoju świadomości narodowej, obywatelskiej i kulturowej;

*   działalność na rzecz mniejszości narodowych i etnicznych oraz języka regionalnego;
*   ochrony i promocji zdrowia;
*   działalność na rzecz osób niepełnosprawnych;
*   w pozostałym zakresie cel działania Stowarzyszenia określa § 5 ust. 1 statutu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy środki finansowe przeznaczone na opłacenie faktury za budowę części budynku są nadal zwolnione z podatku na podstawie przytoczonych we wniosku przepisów?

We własnym stanowisku w sprawie Wnioskodawca wskazał, że środki finansowe w części dotyczącej opłacenia faktury za budowę nie są zwolnione od podatku dochodowego od osób prawnych. W celach statutowych Stowarzyszenia nie ujęto budowy, czy też rozbudowy budynku szkoły. Ponadto budowa nie jest zakupem środka trwałego co też nie pozwala na skorzystanie z art. 17 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w zakresie dotyczącym rozumienia art. 17 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oraz nieprawidłowe w zakresie dotyczącym art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.), wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Z kolei na podstawie art. 17 ust. 1b ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Stosownie do art. 17 ust. 1a ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

*   dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego; a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu poniżej 1,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek badawczo-rozwojowych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;
*   dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k,
*   dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Omawiane zwolnienie jest zatem zwolnieniem warunkowym. Aby skorzystać z tego zwolnienia konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   podatnik korzystający ze zwolnienia musi prowadzić działalność statutową (niekoniecznie wyłącznie) określoną w art. 17 ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy;
*   dochody muszą być przeznaczone na cele działalności statutowej wymienione w tym przepisie;
*   dochody muszą być – bez względu na termin – wydatkowane na te cele, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu.

Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinno charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej.

Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie – to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania.

Zatem warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy podatkowej jest aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

Z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika zatem wprost, że podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie przez podatnika osiągniętego przez niego dochodu na ściśle określone w nim cele preferowane, przy czym cele te muszą w sposób niebudzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej.

Przepis ten nie zawiera natomiast wymogu, by wskazane w nim cele statutowe były dosłownie powtórzone w statucie, czy też były głównymi, jedynymi celami działalności osoby prawnej. Jednak, aby podatnik, mógł skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, musi zadeklarować, że osiągnięty przez niego dochód w całości lub w części przeznaczy na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę i na te cele go faktycznie przeznaczyć.

Wskazać należy również, że w praktyce krąg podmiotów mogących skorzystać z przedmiotowego zwolnienia podatkowego, obejmuje przede wszystkim organizacje typu non-profit. Zwolnienie określone w tym przepisie ma zastosowanie w szczególności do: stowarzyszeń, organizacji społecznych, fundacji, instytucji kultury, jednostek badawczo-rozwojowych, szkół wyższych i innych osób prawnych oraz niektórych zakładów budżetowych oraz jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej, realizujących cele określone w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Reasumując, zwolnienie podatkowe, o którym mowa, jest obwarowane licznymi zastrzeżeniami. Obejmuje tylko tą część dochodów, która przeznaczona zostanie na cele statutowe. Ponadto, przepisy ograniczają zakres podmiotowy zwolnienia, poprzez wyłączenie spod możliwości jego zastosowania dochodów różnych grup podatników – czy to z uwagi na rodzaj ich działalności, czy też na określoną formę organizacyjną.

Z punktu widzenia przedmiotu wniosku zauważyć należy, że istotą podniesionego problemu interpretacyjnego jest zagadnienie, które dotyczy kwalifikacji wydatków poniesionych przez Jednostkę w kontekście art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy podatkowej, a zatem rozstrzygnięcie, czy są one tożsame z celami statutowymi preferowanymi przez ustawodawcę w tym przepisie.

W związku z powyższym wskazać należy, że organy podatkowe sprawdzając, czy spełniony został warunek wyłączenia dochodów z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uprawnione są jedynie do badania treści celów statutowych oraz treści przepisu warunkującego zwolnienie podatkowe.

A zatem sposób realizacji celów określonych w statucie jednostki powinien być wskazany w sposób ścisły i niebudzący wątpliwości by organy podatkowe mogły rozstrzygnąć, czy jest on zgodny z celami preferowanymi przez ustawodawcę. Tutejszy organ podatkowy w ramach postępowania dotyczącego wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem uprawniony do dokonywania wykładni zapisów statutu.

Innymi słowy precyzyjne określenie celów, dla realizacji których dana osoba prawna została powołana jest istotne dlatego, że cele te nie mogą być ustalane przez organy podatkowe w drodze wykładni postanowień statutu, ponieważ nie są do tego upoważnione.

Zwrócić należy również uwagę na różnicę pojęciową, jaka występuje między „celami działania”, a „sposobem jego realizacji”. Określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej. Działania faktyczne osoby prawnej polegające na realizacji tych celów to sposoby jego osiągnięcia.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.) system oświaty zapewnia w szczególności:

1.  realizację prawa każdego obywatela Rzeczypospolitej Polskiej do kształcenia się oraz prawa dzieci i młodzieży do wychowania i opieki, odpowiednich do wieku i osiągniętego rozwoju;
2.  wspomaganie przez szkołę wychowawczej roli rodziny;
3.  możliwość zakładania i prowadzenia szkół i placówek przez różne podmioty;
4.  dostosowanie treści, metod i organizacji nauczania do możliwości psychofizycznych uczniów, a także możliwość korzystania z pomocy psychologiczno-pedagogicznej i specjalnych form pracy dydaktycznej;
5.  możliwość pobierania nauki we wszystkich typach szkół przez dzieci i młodzież niepełnosprawną oraz niedostosowaną społecznie, zgodnie z indywidualnymi potrzebami rozwojowymi i edukacyjnymi oraz predyspozycjami; opiekę nad uczniami niepełnosprawnymi przez umożliwianie realizowania zindywidualizowanego procesu kształcenia, form i programów nauczania oraz zajęć rewalidacyjnych;
6.  opiekę nad uczniami szczególnie uzdolnionymi poprzez umożliwianie realizowania indywidualnych programów nauczania oraz ukończenia szkoły każdego typu w skróconym czasie;
7.  upowszechnianie dostępu do szkół, których ukończenie umożliwia dalsze kształcenie w szkołach wyższych;
8.  możliwość uzupełniania przez osoby dorosłe wykształcenia ogólnego, zdobywania lub zmiany kwalifikacji zawodowych i specjalistycznych;
9.  zmniejszanie różnic w warunkach kształcenia, wychowania i opieki między poszczególnymi regionami kraju, a zwłaszcza ośrodkami wielkomiejskimi i wiejskimi;
10.  utrzymywanie bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki w szkołach i placówkach;
11.  upowszechnianie wśród dzieci i młodzieży wiedzy o zasadach zrównoważonego rozwoju oraz kształtowanie postaw sprzyjających jego wdrażaniu w skali lokalnej, krajowej i globalnej;
12.  opiekę uczniom pozostającym w trudnej sytuacji materialnej i życiowej;
13.  dostosowywanie kierunków i treści kształcenia do wymogów rynku pracy; kształtowanie u uczniów postaw przedsiębiorczości sprzyjających aktywnemu uczestnictwu w życiu gospodarczym;
14.  przygotowywanie uczniów do wyboru zawodu i kierunku kształcenia;
15.  warunki do rozwoju zainteresowań i uzdolnień uczniów przez organizowanie zajęć pozalekcyjnych i pozaszkolnych oraz kształtowanie aktywności społecznej i umiejętności spędzania czasu wolnego;
16.  upowszechnianie wśród dzieci i młodzieży wiedzy o bezpieczeństwie oraz kształtowanie właściwych postaw wobec zagrożeń i sytuacji nadzwyczajnych.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy wskazać, że sfinansowanie budowy części budynku z przeznaczeniem na szatnie i łazienki przy szkolnej sali gimnastycznej należy uznać za cel oświatowy, gdyż wpisuje się w podstawowe zadania stawiane przed systemem oświaty.

Reasumując, skoro z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że celem statutowym Wnioskodawcy jest działalność oświatowa, a cel ten jest tożsamy z preferowanym przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4, to dochody przeznaczone na ten cel i na niego wydatkowane korzystać będą ze zwolnienia przedmiotowego określonego w tym przepisie.

Jeżeli więc Wnioskodawca realizować będzie cel statutowy poprzez wymienione we wniosku działania, a zatem osiągnięty dochód przeznaczy i wydatkuje w taki sposób na realizację tego celu, który jak wskazano powyżej tożsamy jest z celem statutowym preferowanym przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4, korzystać będzie on z przedmiotowego zwolnienia. W konsekwencji stanowisko Stowarzyszenia w zakresie dotyczącym interpretacji ww. przepisu w kontekście przedstawionego stanu faktycznego należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii interpretacji art. 17 ust. 8 omawianej ustawy, należy stwierdzić, że w myśl wskazanego przepisu zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 45, ma zastosowanie, jeżeli dochody przeznaczone na cele szkoły zostaną wydatkowane na:

1.  zakup stanowiących środki trwałe pomocy dydaktycznych lub innych urządzeń niezbędnych do prowadzenia szkoły;
2.  organizowanie wypoczynku wakacyjnego uczniów, w części stanowiącej wynagrodzenie personelu wychowawczego i obsługi, jeżeli nie zostało ono pokryte przez rodziców lub prawnych opiekunów uczniów.

Zgodnie natomiast z treścią art. 17 ust. 1 pkt 45 ustawy, wolne od podatku są dochody z tytułu prowadzenia szkoły w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – w części przeznaczonej na cele szkoły, z zastrzeżeniem ust. 8.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przepis art. 17 ust. 8 ustawy, w sposób jednoznaczny określa cele na które dochody uzyskiwane z prowadzenia szkoły mogą być wydatkowane aby mogły korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych. W przedstawionym stanie faktycznym wskazano, że Stowarzyszenie przeznaczy środki pochodzące ze składek członkowskich i darowizn na budowę segmentu budynku, w konsekwencji zarówno po stronie źródła dochodów wydatkowych jak i samego sposobu przeznaczenia tychże środków istnieje rozbieżność z ustalonymi przez ustawodawcę warunkami umożliwiającymi korzystanie ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 8 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 45 ustawy.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku możliwości skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 8 ustawy jest prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.