Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-488/16-8/SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-17
Teza: uznanie Powiatu za podmiot niebędący podatnikiem z tytułu pobierania opłat za pobyt podopiecznych w domach pomocy społecznej
Słowa kluczowe: gmina; pobyt; podatnik; pomoc-pomoc społeczna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 21 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Rz 55/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 24 grudnia 2019 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 września 2019 r. sygn. akt I FSK 1019/17 (data wpływu 21 listopada 2019 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2016 r. (data wpływu 22 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Powiatu za podmiot niebędący podatnikiem z tytułu pobierania opłat za pobyt podopiecznych w domach pomocy społecznej –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Powiatu za podmiot niebędący podatnikiem z tytułu pobierania opłat za pobyt podopiecznych w domach pomocy społecznej.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 20 października 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną znak: IBPP3/4512-488/16-1/BJ, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania Powiatu za podmiot niebędący podatnikiem z tytułu pobierania opłat za pobyt podopiecznych w domach pomocy społecznej.

Wnioskodawca na pisemną interpretację indywidualną prawa podatkowego z 20 października 2016 r. znak: IBPP3/4512-488/16-1/BJ wniósł pismem z 7 listopada 2016 r. (data wpływu 10 listopada 2016 r.). wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów pismem z 22 listopada 2016 r. znak: IBPP3/4512-488/16-2/BJ stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Powiatu za podmiot niebędący podatnikiem z tytułu pobierania opłat za pobyt podopiecznych w domach pomocy społecznej.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 20 października 2016 r. złożył skargę z 20 grudnia 2016 r. (data wpływu 27 grudnia 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wyrokiem z 21 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Rz 55/17 uchylił zaskarżoną interpretację z 20 października 2016 r. znak: IBPP3/4512-488/16-1/BJ.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 21 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Rz 55/17, Szef Krajowej Administracji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z 10 maja 2017 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 26 września 2019 r. sygn. akt I FSK 1019/17 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie uznania Powiatu za podmiot niebędący podatnikiem z tytułu pobierania opłat za pobyt podopiecznych w domach pomocy społecznej, wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Powiat jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W związku z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław przeciwko Ministrowi Finansów oraz uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 października 2015 r. sygn. akt I FPS 4/15, samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie powiatowym „Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie …pomocy społecznej.”

Dom Pomocy Społecznej funkcjonuje jako budżetowa jednostka powiatowa niemająca osobowości prawnej i finansowany jest z budżetu Powiatu. Dom Pomocy Społecznej posiada zezwolenie Wojewody … na jego prowadzenie z przeznaczeniem dla osób w podeszłym wieku i niepełnosprawnych fizycznie. Działalność statutowa jednostki ukierunkowana i wyspecjalizowana jest w całodobowej opiece osób, które z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności nie mogą samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu i którym nie można zapewnić niezbędnej pomocy i opieki w miejscu zamieszkania. Do zadań DPS (wynikających wprost z ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej – Dz. U. z 2016 r., poz. 930) należy świadczenie usług bytowych, opiekuńczych i wspomagających na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających.

Pobyt w Domu Pomocy Społecznej jest odpłatny. Jednostka pobiera opłaty za pobyt na podstawie ww. ustawy. Decyzje administracyjne kierujące wraz z ustaleniem odpłatności za pobyt i płatników wydają ośrodki pomocy społeczne właściwe dla miejsca zamieszkania osoby skierowanej, natomiast Dyrektor Powiatowego Centrum Pomocy Rodzinie wydaje decyzję o umieszczeniu w DPS. Opłaty za pobyt pobrane przez Dom odprowadzane są do budżetu powiatu, z którego to jednostka otrzymuje środki na funkcjonowanie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wykonywanie przez Powiat zadania własnego z zakresu pomocy społecznej, jakim jest zapewnienie pobytu w domu pomocy społecznej i pobieranie opłat z tego tytułu przez ww. jednostkę podlega wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710)?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Dom Pomocy Społecznej wykonuje zadania własne powiatu o charakterze obowiązkowym. DPS funkcjonuje na zupełnie odmiennych zasadach niż podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Wysokość opłaty za pobyt ustalana jest w sposób ściśle określony w ustawie o pomocy społecznej. To organ samorządu terytorialnego w ramach przyznanych kompetencji publicznych decyduje, kto i za ile zostaje umieszczony w DPS. Opłaty za pobyt pobrane przez DPS odprowadzane są do budżetu powiatu i niewątpliwie mają charakter daniny publicznej (pobierane są przez organ samorządowy w interesie osoby przebywającej w Domu) i stanowią dochody własne Powiatu (ustawa o dochodach jednostek samorządu terytorialnego Dz. U. z 2016 poz. 198). Na funkcjonowanie Dom Pomocy Społecznej otrzymuje środki z budżetu Powiatu. Ani DPS ani Powiat nie mają umowy cywilnoprawnej z pensjonariuszem ani kierującym pensjonariusza – Ośrodkiem Pomocy Społecznej. Dom Pomocy Społecznej nie osiąga zysku z tytułu wykonywanych zadań.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, Powiat wykonujący zadania publiczne nałożone odrębnymi przepisami prawa przy pomocy jednostki budżetowej, bez zawartych umów cywilnoprawnych powinien, w zakresie dochodów uzyskiwanych za pośrednictwem Domu Pomocy Społecznej, z tytułu odpłatności za pobyt mieszkańców, podlegać wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego oraz mając na uwadze rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 21 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Rz 55/17 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 września 2019 r. sygn. akt I FSK 1019/17, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia z 21 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Rz 55/17 i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 września 2019 r. sygn. akt I FSK 1019/17.

W dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-276/14, zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

Powyższy wyrok co prawda odnosi się do gminnych jednostek budżetowych, jednakże jego rozstrzygnięcie ma również zastosowanie do powiatowych jednostek budżetowych, z uwagi na praktycznie takie same uwarunkowania faktyczne i prawne.

Jak wynika z wyroku TSUE w sprawie C-276/14 samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

W dniu 26 października 2015 r. zapadła uchwała NSA, sygn. akt I FPS 4/15, w której NSA wskazał, że pomimo większego niż jednostki budżetowe stopnia samodzielności zakładu budżetowego, nie może on być uznany za odrębnego od Gminy podatnika VAT, nie spełnia bowiem ww. warunków – nie jest wystarczająco samodzielny. NSA wskazał również, że dotychczasowe orzecznictwo NSA w tej materii, akceptujące odrębność tych podmiotów, należy uznać za nieaktualne. Podatnikiem i stroną w kontaktach na zewnątrz jest wyłącznie Gmina.

Jednak, aby zapewnić samorządom czas na przygotowanie się do nowego modelu rozliczeń, w dniu 29 września 2015 r. Ministerstwo Finansów wydało komunikat w sprawie objętej wyrokiem TSUE, w którym wskazano, że stosowany model rozliczeń może być kontynuowany do połowy 2016 r. W dniu 16 grudnia 2015 r. Ministerstwo Finansów wprowadziło zmianę do komunikatu polegającą na przedłużeniu terminu ostatecznej centralizacji na dzień 1 stycznia 2017 r.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454), jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Jednakże określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podatnik.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji.

Powiat, w rozumieniu ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 814), jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie pomocy społecznej.

Należy zauważyć, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu „jednostka budżetowa”, wobec czego należy posiłkować się definicją legalną zawartą w ustawie z dnia 27 sierpnia 2007 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 885, ze zm.).

Jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego (art. 11 ust. 1 tej ustawy).

Stosownie do brzmienia ust. 3 powyższego artykułu, podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej „planem finansowym jednostki budżetowej”.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego – gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.

Z opisu sprawy wynika, że Powiat jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Dom Pomocy Społecznej funkcjonuje jako budżetowa jednostka powiatowa niemająca osobowości prawnej i finansowany jest z budżetu Powiatu. Dom Pomocy Społecznej posiada zezwolenie Wojewody na jego prowadzenie z przeznaczeniem dla osób w podeszłym wieku i niepełnosprawnych fizycznie. Działalność statutowa jednostki ukierunkowana i wyspecjalizowana jest w całodobowej opiece osób, które z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności nie mogą samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu i którym nie można zapewnić niezbędnej pomocy i opieki w miejscu zamieszkania. Do zadań DPS (wynikających wprost z ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej – Dz. U. z 2016 r., poz. 930) należy świadczenie usług bytowych, opiekuńczych i wspomagających na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających. Pobyt w Domu Pomocy Społecznej jest odpłatny. Jednostka pobiera opłaty za pobyt na podstawie ww. ustawy. Opłaty za pobyt pobrane przez Dom odprowadzane są do budżetu powiatu, z którego to jednostka otrzymuje środki na funkcjonowanie.

Przy tak przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego Powiat powziął wątpliwości, czy wykonywanie przez Powiat zadania własnego z zakresu pomocy społecznej jakim jest zapewnienie pobytu w domu pomocy społecznej i pobieranie opłat z tego tytułu przez ww. jednostkę podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 930 ze zm.), pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy o pomocy społecznej pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Jak wynika z art. 3 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka.

Art. 22 pkt 3 i pkt 4 ustawy o pomocy społecznej stanowi natomiast, że do zadań wojewody należy: wydawanie i cofanie zezwoleń lub zezwoleń warunkowych na prowadzenie domów pomocy społecznej oraz wydawanie i cofanie zezwoleń na prowadzenie placówek zapewniających całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku, w tym prowadzonych na podstawie przepisów o działalności gospodarczej a także prowadzenie rejestru domów pomocy społecznej, placówek zapewniających całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku, w tym prowadzonych na podstawie przepisów o działalności gospodarczej, placówek zapewniających miejsca noclegowe oraz jednostek specjalistycznego poradnictwa.

Ponadto zgodnie z art. 55 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej dom pomocy społecznej świadczy usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających, zwanych dalej „mieszkańcami domu”.

Na mocy art. 57 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, domy pomocy społecznej mogą prowadzić, po uzyskaniu zezwolenia wojewody:

1.  jednostki samorządu terytorialnego;
2.  Kościół Katolicki, inne kościoły, związki wyznaniowe oraz organizacje społeczne, fundacje i stowarzyszenia;
3.  inne osoby prawne;
4.  osoby fizyczne.

Zezwolenie na prowadzenie domu pomocy społecznej wydaje wojewoda właściwy ze względu na położenie domu (art. 57 ust. 2 ww. ustawy o pomocy społecznej).

Decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy właściwej dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej (art. 59 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Dokonując rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem pytania Wnioskodawcy, trzeba mieć na uwadze stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w zapadłym w niniejszej sprawie orzeczeniu z 26 września 2019 r. sygn. akt I FSK 1019/17 oraz stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie przedstawione w wyroku z 21 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Rz 55/17.

W zakresie rozstrzygnięcia zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w ww. wyroku z dnia 21 marca 2017 r. stwierdził, że „W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowane jest stanowisko, że gmina, co odnosi się także do powiatu, jest organem władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy VAT (vide wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2012 r., I FSK 627/11, z dnia 13 grudnia 2011 r., I FSK 491/11, z dnia 11 października 2011 r., I FSK 965/11, z dnia 2 grudnia 2010 r., I FSK 2064/09, z dnia 25 maja 2010 r., I FSK 761/09 i I FSK 852/09, z dnia 18 listopada 2008 r., I FSK 1148/07, z dnia 3 stycznia 2008 r., I FSK 116/07 – wszystkie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Ponieważ pojęcie „organ władzy publicznej” nie zostało zdefiniowane w żadnym akcie prawnym, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 maja 2010 r., I FSK 761/09 uznał, że gmina jest organem władzy publicznej. Szczegółową analizę czynności, wykonywanych przez dom pomocy społecznej i zakwalifikowanie ich do czynności ze sfery publicznoprawnej, przeprowadził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w uzasadnieniu wyroku, z dnia 22 sierpnia 2012 r., w sprawie III SA/Wa 3092/11. Podkreślił w nim, że dom opieki społecznej działa na odmiennych zasadach niż podmioty prowadzące działalność gospodarczą w tym samym zakresie (zasady działania domu opieki społecznej zostały wskazane powyżej, natomiast działalność gospodarcza w tym zakresie została unormowana w Rozdziale 3 u.p.s.). Utworzenie i utrzymanie domu pomocy społecznej należy do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym. Zarówno umieszczenie danej osoby w domu opieki społecznej jak i opłata za pobyt lub zwolnienie z niej wynika z decyzji administracyjnej, przy czym wysokość tej opłaty ustalana jest w sposób określony w ustawie o pomocy społecznej (art. 60 i nast.). Zatem to organ samorządu terytorialnego (np. gminy) decyduje w ramach sprawowania władztwa publicznego kto i za ile zostanie umieszczony w domu opieki społecznej. Opłaty pobrane przez Dom za pobyt w nim odprowadzane są do budżetu gminy. Wydatki Domu pokrywane są z budżetu gminy. Pobrane przez Dom opłaty mają charakter daniny publicznej, ponieważ jest ona pobierana przez organ samorządowy w interesie osoby przebywającej w domu opieki społecznej (vide art. 54 ust. 1 i art. 55 ust. 1 u.p.s.), pobierana jest w związku z ustawowym obowiązkiem organu samorządu terytorialnego do prowadzenia domów opieki społecznej i jest związana z realizacją celu publicznego. Poglądy te Sąd, orzekający w sprawie niniejszej, całkowicie podziela.”

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w ww. wyroku z dnia 21 marca 2017 r. zaznaczył, że „Również Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 10 grudnia 2002 r. P 6/02 (Dz. U. 2002/7A/91) wskazał, że opłaty pobierane są w związku z wyraźnie wskazanymi usługami i czynnościami organów państwowych lub samorządowych, dokonywane w interesie konkretnych podmiotów. Stanowią zatem swoistą zapłatę za uzyskanie zindywidualizowanego świadczenia oferowanego przez podmiot prawa publicznego. Oprócz tego że są świadczeniami odpłatnymi są także – jak podatki – świadczeniami pieniężnymi, powszechnymi, bezzwrotnymi, ustalanymi jednostronnie przez państwo. Z tej racji, że są jedną z form pozyskiwania dochodów budżetu państwa lub budżetów samorządu terytorialnego, powinny być odprowadzane, o ile regulacje szczególne nie stanowią inaczej, do budżetów jednostek samorządowych. Jako dochody publiczne, przymusowe mogą być pobrane w drodze egzekucji administracyjnej. Opłaty publiczne pobierane są zawsze w związku z określonym, konkretnym działaniem organów państwa (samorządu terytorialnego). Jeżeli opłata pobierana jest za określoną usługę – może zawierać pewne cechy ceny, jeżeli zaś jest świadczeniem dodatkowym, pobieranym w wysokości wyższej niż faktycznie świadczona usługa – zawiera cechy podatku. Dla uznania opłat za dochody i daniny publiczne kluczowe znaczenie mają nie tylko wskazane wyżej cechy, ale i także okoliczność, że przeznaczane są na cele publiczne albo związane są z realizacją takich celów.”

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 21 marca 2017 r. zapadłym w analizowanej sprawie: „Powyższe w sposób bezsprzeczny wskazuje, że prawdziwe jest twierdzenie strony skarżącej, że w niniejszej sprawie znajduje zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy VAT. Oznacza to, że Powiat z tytułu prowadzenia domu pomocy społecznej nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.”

Również NSA w wyroku z dnia 26 września 2019 r. sygn. akt I FSK 1019/17 orzekł, że opisane we wniosku czynności, pomijając nawet ich publicznoprawny charakter związany z zadaniami własnymi powiatu, nie mogą być uznane za świadczenie odpłatnych usług pomiędzy dwoma podatnikami podatku od towarów i usług, a status podatnika VAT jednostka uzyskuje dopiero w wyniku wykonywania czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Tymczasem prowadzenie i rozwój infrastruktury domów pomocy społecznej o zasięgu ponadgminnym oraz umieszczanie w nich skierowanych osób należy do zadań własnych powiatu.

NSA wskazał, że „Decyzje administracyjne kierujące wraz z ustaleniem odpłatności za pobyt i płatników wydają ośrodki pomocy społecznej właściwe dla miejsca zamieszkania osoby skierowanej, natomiast Dyrektor Powiatowego Centrum Pomocy Rodzinie wydaje decyzję o umieszczeniu w domu pomocy społecznej. Opłaty za pobyt pobrane przez domy pomocy społecznej odprowadzane są do budżetu powiatu, z którego to jednostka otrzymuje środki na funkcjonowanie. Pobierane opłaty mają zdaniem Sądu w tym przypadku charakter daniny publicznej. Nie można bowiem mówić o ekwiwalentności pobieranych przez Powiat świadczeń, pobierane opłaty rekompensują jedynie niewielki procent kosztów funkcjonowania tych placówek.”

W ocenie NSA „Trudno też przyjąć, by brak opodatkowania objętych pytaniem świadczeń mógłby spowodować zakłócenia konkurencji. Skarżący Powiat nie działa bowiem na analogicznych zasadach jak podmioty prywatne prowadzące domy pomocy społecznej. Inny jest cel działania obu tych podmiotów, adresatami tych świadczeń są też różne grupy społeczne. Domy pomocy społecznej funkcjonują na zupełnie odmiennych zasadach niż podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Wysokość opłaty za pobyt ustalana jest w sposób ściśle określony w ustawie o pomocy społecznej. To organ samorządu terytorialnego w ramach przyznanych kompetencji publicznych decyduje, kto i za ile zostaje umieszczony w domu pomocy społecznej. Opłaty za pobyt pobrane przez dom pomocy społecznej odprowadzane są do budżetu powiatu i niewątpliwie mają charakter daniny publicznej (pobierane są przez organ samorządowy w interesie osoby przebywającej w domu pomocy społecznej) i stanowią dochody własne powiatu. Na swoje funkcjonowanie dom pomocy społecznej otrzymuje środki z budżetu powiatu. Ani dom pomocy społecznej, ani powiat nie mają umowy cywilnoprawnej z pensjonariuszem ani kierującym pensjonariusza – Ośrodkiem Pomocy Społecznej. Tymczasem tylko podmioty prywatne nie mają ograniczeń w zakresie pobierania opłat i w zakresie finansowania, ani też obowiązku prowadzenia domu pomocy i kierują się wolnorynkowymi zasadami.”

Ostatecznie NSA w wyroku z 26 września 2019 r. orzekł, że „prawidłowe jest stanowisko strony skarżącej wyrażone w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, które potwierdził Sąd pierwszej instancji uchylając zaskarżoną interpretację, iż Powiat wykonujący zadania publiczne nałożone odrębnymi przepisami prawa przy pomocy jednostki budżetowej, bez zawartych umów cywilnoprawnych powinien, w zakresie dochodów uzyskiwanych za pośrednictwem Domu Pomocy Społecznej, z tytułu odpłatności za pobyt mieszkańców, podlegać wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.”

Zatem w świetle powołanych wyżej przepisów, przedstawionych okoliczności sprawy oraz mając na uwadze ocenę prawną dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 21 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Rz 55/17 oraz Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 września 2019 r. sygn. akt I FSK 1019/17, stwierdzić należy, że wykonywanie przez Powiat zadania własnego z zakresu pomocy społecznej, jakim jest zapewnienie pobytu w domu pomocy społecznej i pobieranie opłat z tego tytułu przez ww. jednostkę podlega wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.