Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2-415W-25/08
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-04-25
Teza: Ulga meldunkowa.
Słowa kluczowe: grunty; nabycie; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; ulga-ulga meldunkowa; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

W odpowiedzi na wezwanie Pani z dnia 2 kwietnia 2008 r. (data wpływu 14 kwietnia 2008 r.) do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 18 marca 2008 r. znak ITPB1/415-786/07/AD, złożone na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, stwierdza podstawy do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów, zmienia swoje stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 18 marca 2008 r. znak ITPB1/415-786/07/AD uznając stanowisko Wnioskodawcy **za prawidłowe.**

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Na podstawie umowy przekazania prawa użytkowania wieczystego i własności budynku z dnia 18 grudnia 1991 r. oraz decyzji Burmistrza Miasta z dnia 15 lipca 1999 r. została Pani wraz z mężem właścicielem nieruchomości zabudowanej budynkiem jednorodzinnym w zabudowie szeregowej. W 1999 r. ww. decyzją Burmistrza Miasta prawo użytkowania wieczystego zostało przekształcone w prawo własności. Nabycie nieruchomości nastąpiło do majątku objętego wspólnością ustawową małżeńską. W dniu 27 marca 2007 r. zmarł Pani mąż i w wyniku „spadkowego podziału majątku” stała się Pani wspólnie z synem współwłaścicielką nieruchomości. Na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn skorzystała Pani ze zwolnienia od opodatkowania nabytego spadku. W dniu 24 września 2007 r. dokonała Pani wraz z synem sprzedaży ww. nieruchomości. W przedmiotowym budynku była Pani zameldowana na pobyt stały od dnia 2 grudnia 1991 r. Ponadto podała Pani, iż oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, złożyła Pani po ogłoszeniu nowej interpretacji wydanej przez Ministra Finansów w przedmiotowej sprawie, tj. po upływie terminu wynikającego z ustawy.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

1.  Czy termin 12 miesięcy zameldowania należy liczyć wstecz od daty zbycia nieruchomości, a nie od daty nabycia udziału w nieruchomości?
2.  Czy zwolnienie przedmiotowe (ulga meldunkowa) ma również zastosowanie do gruntu (jego udziału), którego była Pani właścicielem?
3.  Czy prawo tzw. ulga meldunkowa obejmuje również grunt, na którym znajduje się budynek, w kontekście źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał ww. interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego. Interpretacja została skutecznie doręczona w dniu 26 marca 2008 r. Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 7 kwietnia 2008 r. (data nadania). Zachowany tym samym został ustawowy termin do wniesienia wezwania.

**Treść zarzutów zawartych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa.**

W treści wniesionego wezwania do usunięcia naruszenia prawa podnosi Pani, iż interpretacja wydana w przedmiotowej sprawie, tj. w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości, rażąco narusza prawo.

Stoi Pani na stanowisku, iż opodatkowaniu 19% podatkiem ze sprzedaży podlega jedynie grunt, udział w gruncie, a nie ¼ kwoty uzyskanej ze sprzedaży. Ponadto podkreśla Pani, że sprawa gruntu związanego w sposób trwały z budynkiem jest również kwestią sporną, ale z uwagi na niejasny zapis w tej materii na dzień dzisiejszy, opodatkuje Pani przychód w części przypadającej na grunt.

Zdaniem Pani, iż samo złożenie oświadczenia po terminie nie stanowi, że przedmiot sprzedaży jest opodatkowany. Świadczą o tym przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujące od 1992 r. oraz liczne wyroki NSA, a nawet uchwała Sądu Najwyższego oraz interpretacje i decyzje organów skarbowych.

Uważa Pani, iż nie stanowi przychodu ze sprzedaży kwota, która jest zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolniona, ponieważ w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży zgłosiła powyższy fakt do swojego urzędu skarbowego, gdzie poinformowano Panią, że żadnego oświadczenia nie należy składać, a przychód ze sprzedaży winna wykazać w zeznaniu rocznym do końca kwietnia 2008 r. Podkreśla Pani, iż udzielona informacja przez pracownika urzędu skarbowego zgodna była z obowiązującą wówczas interpretacją Ministra Finansów. Dlatego też oświadczenie złożyła Pani po opublikowaniu nowej interpretacji Ministra Finansów.

Ponadto podnosi Pani, iż obecnie Ministerstwo Finansów pismem z dnia 26 lutego 2008 r. Nr MB 8/0553/212/KVK/08/239 poinformowało opinię publiczną o przedłużeniu terminu do złożenia oświadczenia.

Mając na uwadze powyższe, wnosi Pani o zmianę interpretacji.

**Odpowiedź na zarzuty.**

Po ponownej analizie przedstawionego stanu faktycznego oraz przepisów prawa podatkowego mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie stwierdzić należy, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-d) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zmianami), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie, a w przypadku innych rzeczy pół roku licząc od końca miesiąca w którym nastąpiło nabycie.

Ponieważ powołana ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji nieruchomości, sięgnąć należy do definicji nieruchomości zawartej w Kodeksie cywilnym.

Jak wynika z treści przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), w myśl art. 46, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości w myśl zasady superficies solo cedit (to co jest na powierzchni przypada gruntowi) wyrażonej w art. 48 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tą zasadą wszystko, co jest trwale związane z gruntem stanowi jego część składową i nie może być odrębnym przedmiotem obrotu prawnego.

Jednakże od tej ogólnej zasady przepisy szczególne przewidują wyjątki - dotyczy to prawa wieczystego użytkowania gruntu, gdzie budynki trwale związane z gruntem lub ich części stanowią lub mogą stanowić odrębny od gruntu przedmiot własności - są to nieruchomości budynkowe (art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego).

Za datę nabycia nieruchomości, od której upływa 5-letni termin określony w wyżej powołanym przepisie nie można uznać momentu przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności na podstawie aktu administracyjnego, jakim jest decyzja administracyjna. Jest to bowiem tylko zmiana formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości. Nabycie prawa do nieruchomości następuje w chwili zawarcia umowy o ustanowieniu prawa wieczystego użytkowania.

Z analizy wniosku wynika, że nabycie przez Panią wraz z mężem nieruchomości zabudowanej budynkiem jednorodzinnym w zabudowie szeregowej nastąpiło na podstawie umowy przekazania prawa użytkowania wieczystego i własności budynku z dnia 18 grudnia 1991 r.

Oznacza to, że zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym, zbycie przez Panią w ½ części tej nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie i nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu. Dotyczy to ½ kwoty otrzymanej ze sprzedaży nieruchomości (nabytej w czasie trwania ustawowej wspólności majątkowej).

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 roku.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż w dniu 27 marca 2007 r. zmarł Pani mąż. Tak więc po śmierci męża, z mocy ustawy, jako jeden ze spadkobierców nabyła Pani 1/2 części będącej przedmiotem spadku tj. połowę przypadającego na męża udziału w nieruchomości. Inaczej mówiąc, w dniu 27 marca 2007 r. nabyła Pani ¼ nieruchomości. W związku z tym, w tej części (tj. 1/4 całej kwoty otrzymanej z dokonanej wraz z synem sprzedaży nieruchomości) sprzedaż stanowi źródło przychodu.

Biorąc powyższe pod uwagę, do opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia lokalu w części nabytej w drodze spadkobrania w 2007 roku, zgodnie z treścią powołanego uprzednio przepisu intertemporalnego (przejściowego), będą miały zastosowanie znowelizowane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 dodanego do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2007 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Kosztami uzyskania przychodu w przypadku nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nabytych w drodze spadku są, w myśl nowego przepisu art. 22 ust. 6d ustawy, udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Art. 19 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Natomiast ust. 3 tego artykułu określa sposób ustalenia wartości rynkowej, a ust. 4 - tryb postępowania organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej w przypadku, gdy wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy.

Jednakże, wskazać należy, iż zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

*   jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit a) - d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Podkreślenia wymaga, iż ujęty w tym przepisie katalog rzeczy i praw, których sprzedaż objęta jest zwolnieniem jest katalogiem zamkniętym. Zatem, skoro ustawodawca nie wymienił w nim enumeratywnie gruntu, należy stwierdzić, iż nie jest on objęty zwolnieniem.

Stosownie do art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Oznacza to, że nie złożenie oświadczenia lub złożenie go po terminie powoduje brak prawa do zwolnienia.

Z analizy stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że w dniu 24 września 2007 r. dokonała Pani wraz z synem sprzedaży ww. nieruchomości, w której zameldowana była Pani na pobyt stały od 2 grudnia 1991 r. Ponadto podała Pani, iż oświadczenia, o którym wyżej mowa złożyła Pani po ustawowym terminie. Spełniony zatem został warunek 12 miesięcznego okresu zameldowania, uprawniającego do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie mając na uwadze zapis § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 kwietnia 2008 r. w sprawie przedłużenia terminu do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych (Dz. U. Nr 59, poz. 361) należy uznać, iż z uwagi na przedłużony termin do składania przedmiotowego oświadczenia do dnia 30 kwietnia 2008 r., oświadczenie złożone przez Panią w terminie późniejszym niż wynikający z art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. po opublikowaniu nowej interpretacji Ministra Finansów, jednakże z zachowaniem przedłużonego terminu spełnia warunek, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym przychód ze sprzedaży nieruchomości (tj. ¼ kwoty uzyskanej ze sprzedaży budynku mieszkalnego, odpowiadająca części nabytej w drodze spadku) podlega zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku o interpretację oraz w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, zgodnie z którym - w sytuacji opisanej we wniosku - został spełniony warunek zameldowania w zbywanym lokalu przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia oraz warunek złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać za prawidłowe.

Na zmienioną niniejszym aktem pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie z dnia 18 marca 2008 r. znak ITPB1/415-786/07/AD Stronie przysługuje prawo wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenie niniejszej odpowiedzi (art. 53 § 2 ww. ustawy) za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.