Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.208.2019.6.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-12
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zaewidencjonowania w rejestrze VAT faktury z roku 2015.
Słowa kluczowe: ewidencja; faktura; korekta; odliczenia; termin-termin płatności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2019 r. (data wpływu 30 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia – brak daty (data wpływu 6 maja 2019 r.), pismem z dnia 17 czerwca 2019 r. (data wpływu 17 czerwca 2019 r.) oraz pismem z dnia 17 czerwca 2019 r. (data wpływu 5 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zaewidencjonowania w rejestrze VAT faktury z roku 2015 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zaewidencjonowania w rejestrze VAT faktury z roku 2015. Wniosek uzupełniono w dniu 6 maja 2019 r. o pełnomocnictwo PPS-1 i dowód wpłaty, w dniu 17 czerwca 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy i opłatę oraz w dniu 5 lipca 2019 r. o pismo podpisane potwierdzonym profilem zaufanym e-PUAP.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej również: Zainteresowany) prowadził działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej paliw do pojazdów silnikowych na stacjach paliw (PKD 47.30.Z) w okresie od dnia 15 listopada 2001 r. do dnia 5 maja 2017 r.

W dniu 16 lutego 2015 r. Wnioskodawca zawarł umowę najmu z X (dalej: Najemca), której przedmiotem była część zbiorników znajdujących się na należącej do Wnioskodawcy stacji paliw w Y, tj. zbiornik nr 16, 17 i 18 oraz dystrybutor fabryczny A i B.

Na początku marca 2015 r. Najemca zamówił w C Sp. z o.o. paliwo w imieniu własnym w ilości 15.000 litrów oraz na podstawie upoważnienia udzielonego przez Wnioskodawcę w ilości 10.000 litrów. Odbiór obu partii paliwa pokwitował Najemca. Na powyższą okoliczność zostały wystawione dwie faktury VAT, w tym jedna na Wnioskodawcę, który paliwo przyjął i za nie zapłacił.

Pod koniec marca 2015 r. C Sp. z o.o. otrzymała kolejne telefoniczne zamówienie oleju napędowego od Najemcy. Dostarczając towar zamówiony telefonicznie, sprzedawca sporządził dwa dokumenty WZ, w których stwierdził wydanie 26.000 litrów i 5.240 litrów oleju napędowego. Odbiór obu partii paliwa pokwitował w dniu 23 marca 2015 r. Najemca, który opatrzył dokumenty WZ swoim podpisem oraz pieczęcią zawierającą dane firmy Wnioskodawcy. Paliwo zostało wydane w dwóch miejscach: na stacji paliw w Y oraz w D, gdzie Wnioskodawca nie prowadził działalności gospodarczej. Na powyższą okoliczność została wystawiona na rzecz Wnioskodawcy faktura VAT nr (…) z dnia 23 marca 2015 r. na kwotę netto (…) zł i podatek VAT (…) zł tyt. sprzedaży oleju napędowego w ilości 31.240 litrów. Termin płatności: 30 marca 2015 r. Po otrzymaniu ww. faktury VAT, Wnioskodawca przekazał ją Najemcy, ponieważ – jak poinformował pracownika C Sp. z o.o. – nie zamawiał towaru objętego przedmiotową fakturą VAT oraz nie udzielił w tym zakresie pełnomocnictwa Najemcy. Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca nie zaliczył przedmiotowej faktury VAT do kosztów uzyskania przychodów oraz nie zaewidencjonował jej w rejestrze VAT zakupów.

W dniu 21 września 2015 r. C Sp. z o.o. wezwała Wnioskodawcę do zapłaty kwoty (…) zł z faktury VAT nr (…). Wobec braku zapłaty ze strony Wnioskodawcy, Sąd Okręgowy w E wydał w dniu 28 października 2015 r. nakaz zapłaty w postępowaniu nakazowym. Powyższe rozstrzygnięcie zostało zaskarżone przez Wnioskodawcę, który zakwestionował istnienie swojej legitymacji biernej w sprawie, podnosząc m.in.. iż nie zawierał z C Sp. z o.o. ustnej umowy o dostawę paliwa oraz, że nie zostało na jego rzecz spełnione żadne świadczenie. Wyrokiem z dnia 16 maja 2016 r. (sygn. akt (…)) Sąd Okręgowy w E utrzymał w mocy nakaz zapłaty w postępowaniu nakazowym Sądu Okręgowego w E z dnia 28 października 2015 r. Zdaniem Sądu przy ocenie ważności stosunku zobowiązaniowego łączącego stronę powodową (C Sp. z o.o.) oraz pozwanego (Wnioskodawcę) najistotniejsze było, że strona powodowa nie miała wiedzy ani nie mogła dowiedzieć się o wygaśnięciu umocowania udzielonego przez Wnioskodawcę wobec Najemcy, które było przy pierwszym zamówieniu, co skutkowało uznaniem czynności prawnej dokonanej przez najemcę w imieniu Wnioskodawcy za ważną na podstawie art. 105 Kodeksu cywilnego i co prowadziło do uznania, iż między stronami procesu doszło do zawarcia skutecznej umowy sprzedaży. Podstawą rozstrzygnięcia był zatem art. 535 Kodeksu cywilnego. Tym samym, Wnioskodawca został zobowiązany do zapłaty kwoty wynikającej z wystawionej faktury VAT wraz z odsetkami za zwłokę oraz pozostałych kosztów procesu.

Wobec dalszego braku zapłaty oraz uprawomocnienia się orzeczenia, C Sp. z o.o. złożyła wniosek do komornika sądowego o wszczęcie egzekucji i zastosowanie środka egzekucyjnego w postaci licytacji stacji benzynowej należącej do Wnioskodawcy, który w dniu 5 maja 2017 r. zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej. Celem uniknięcia egzekucji majątku, Wnioskodawca wraz z małżonką zawarł w dniu 18 maja 2018 r. umowę dzierżawy stacji z F Sp. z o.o. z siedzibą w G, na podstawie której to umowy, Dzierżawca wpłacił w dniu 21 maja 2018 r. bezpośrednio na rzecz komornika sądowego czynsz dzierżawny za okres 68 miesięcy z góry, regulując tym samym zobowiązanie z tytułu faktury VAT nr (…) z dnia 23 marca 2015 r., co pozwoliło uniknąć egzekucji majątku Wnioskodawcy.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 czerwca 2019 r. o poniższe informacje:

1.  W ostatnim dniu miesiąca, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności Wnioskodawca nie był w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2019 r., poz. 243, z późn. zm.).
2.  Paliwo udokumentowane fakturą VAT nr (…) z dnia 23 marca 2015 r. nie było przez Wnioskodawcę w żaden sposób wykorzystane, ponieważ Wnioskodawca nim fizycznie nie dysponował. Otrzymaną od dostawcy paliwa przedmiotową fakturę VAT Wnioskodawca przekazał Panu X – Najemcy, który to paliwo zamówił rzekomo w imieniu Wnioskodawcy. Należność wynikająca z faktury VAT została ostateczne w wyniku prawomocnego wyroku Sądu Okręgowego w E wyegzekwowana od Wnioskodawcy, który pomimo tego faktu nie dysponował paliwem, a tym samym nie wykorzystał następnie tego paliwa do wykonywania czynności będących przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej.
3.  W momencie otrzymania faktury VAT nr (…) z dnia 23 marca 2015 r. dokumentującej nabycie paliwa, którego Wnioskodawca nie zamawiał, a tym samym nie był obowiązany do zapłaty za towar udokumentowany przedmiotową fakturą VAT, Wnioskodawcy – w jego subiektywnej ocenie – nie przysługiwało wówczas prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowej faktury VAT, dlatego też z tego prawa nie skorzystał. Podstawą powyższego założenia był – w ocenie Wnioskodawcy – brak umowy kupna-sprzedaży pomiędzy stronami. Na skutek prawomocnego orzeczenia Sądu Okręgowego w E pomiędzy stronami doszło do zwarcia umowy kupna-sprzedaży na podstawie art. 535 Kodeksu cywilnego, co następnie skutkowało obowiązkiem zapłaty przez Wnioskodawcę za towar. W ocenie Sądu czynność prawną dokonaną przez Najemcę w imieniu Wnioskodawcy należy uznać za ważną na podstawie art. 105 Kodeksu cywilnego, co prowadzi do uznania, że towar udokumentowany przedmiotową fakturą VAT stanowi własność Wnioskodawcy, który jest obowiązany za niego zapłacić. Mając na uwadze powyższe, w wyniku prawomocnego orzeczenia Sądu mającego skutek ex tunc, w ocenie Wnioskodawcy, przysługuje mu tym samym prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowej faktury, z którego to prawa wówczas nie skorzystał.
4.  Wnioskodawca na moment uregulowania płatności, tj. w dniu 18 maja 2018 r. nie był zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.
5.  Zainteresowany zlikwidował działalność gospodarczą w dniu 5 maja 2017 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy faktura VAT nr (…) z dnia 23 marca 2015 r. może być zaewidencjonowana w rejestrze VAT zakupów za okres, w który powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, tj. w marcu, kwietniu lub maju 2015 r.? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
2.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 2, czy podatek VAT wykazany na fakturze VAT nr (…) z dnia 23 marca 2015 r. może być zaewidencjonowany w rejestrze VAT zakupów za maj 2017 r., tj. w ostatnim miesiącu prowadzonej działalności gospodarczej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1b ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, l0d, l0e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

W konsekwencji uznanie przez Sąd, że strony łączyła umowa sprzedaży w myśl art. 535 § 1 Kodeksu cywilnego, który to artykuł stanowi, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy, wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, tym samym należy uznać, że doszło do skutecznego nabycia towaru przez Wnioskodawcę,

Według wiedzy posiadanej przez Wnioskodawcę, wierzyciel nie skorzystał z art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast w myśl art. 89b ust. 1 ustawy, w ówczesnym brzmieniu, w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres. w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Zgodnie z art. 89b ust. 4 ustawy, w przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

Mając na względzie okoliczność, że faktura VAT nie została przez nabywcę w ogóle zaewidencjonowana w rejestrze VAT zakupów, w ocenie Wnioskodawcy powyższe uregulowanie w art. 89b nie ma zastosowania w przedmiotowym przypadku. Jeżeli jednak ww. przepisy miałyby zastosowanie wobec Wnioskodawcy, pomimo niezaewidencjonowania faktury VAT w rejestrze VAT zakupów, wówczas biorąc po uwagę fakt, że działalność gospodarcza Wnioskodawcy została zlikwidowana przed datą uregulowania należności, tym samym w myśl wykładni analogia iuris przepisów podatku dochodowego od osób fizycznych, Wnioskodawca byłby uprawniony do zaewidencjonowania faktury VAT w rejestrze VAT zakupów w ostatnim miesiącu prowadzonej działalności gospodarczej, tj. w rejestrze VAT zakupów za maj 2017 r.

Jeżeli natomiast przepis art. 89b nie ma zastosowania do przedmiotowego stanu faktycznego, to wówczas w ocenie Wnioskodawcy ma on prawo do zaewidencjonowania faktury VAT nr (…) z dnia 23 marca 2015 r. w rejestrze VAT zakupów za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, tj. w marcu, kwietniu lub maju 2015 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), zwanej dalej ustawą W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zaznaczyć jednak należy, że ustawodawca nie zobowiązuje w żaden sposób podatnika, któremu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego do jego odliczenia. Jest to elementarne prawo podatnika i od niego samego zależy, czy z niego skorzysta, czy też nie.

Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z analizy zarówno przywołanych regulacji prawnych, jak i całokształtu przepisów ustawy wynika, że podatek od towarów i usług ze względu na jego konstrukcję, tzn. opodatkowanie wartości dodanej na poszczególnych etapach obrotu gospodarczego, jest podatkiem sformalizowanym i prawo do odliczenia podatku naliczonego jest ograniczone. Podstawę do odliczenia podatku naliczonego mogą stanowić bowiem wyłącznie dokumenty wymienione w ustawie, przy czym dokumenty te muszą spełniać wymogi określone w ustawie i rozporządzeniu wykonawczym do niej.

Podstawowym dokumentem wystawianym, zgodnie z art. 106b ustawy, przez podatników podatku od towarów i usług są faktury. Są one dokumentami, którymi czynni podatnicy tego podatku dokumentują swoją sprzedaż, przez którą stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Terminy odliczenia podatku VAT naliczonego z otrzymanych faktur zostały określone w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Według art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a, powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 10c ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 12 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z powołanych przepisów wynika, że nierozliczony w okresie otrzymania faktury lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych podatek naliczony może zostać rozliczony w okresie 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Odliczenie podatku, zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy będzie możliwe wyłącznie poprzez korektę deklaracji za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku.

Prawo do korekty wynikające z przepisu art. 86 ust. 13 ustawy, powiązane jest ściśle, poprzez terminy odliczenia wymienione w jego ust. 10, z art. 86 ust. 1 ustawy. Prawo to jest realizowane w ściśle określonych okresach rozliczeniowych, na podstawie otrzymanych przez podatnika szczególnych dokumentów, jakimi są faktury, które to odnoszą się przede wszystkim do wykonywanych aktualnie przez niego czynności.

W tym tonie wypowiedział się również NSA w wyroku z dnia 1 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1105/10 oraz WSA w wyroku z dnia 25 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 391/13, w którym wskazał, że z wykładni gramatycznej oraz systemowej wynika, że przepis art. 86 ust. 13 ustawy o VAT ma zastosowanie w tych wszystkich sytuacjach, gdy podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ustawowych terminach, ale tylko wtedy, gdy przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przyznawały takie prawo podatnikowi. Wówczas, bez względu na to, czy realizacja tego prawa została zaniechana świadomie, czy też przez pomyłkę, podatnik może skorygować deklaracje w nieprzekraczalnym terminie pięcioletnim liczonym od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Tym samym podatnik, który nie odliczył podatku naliczonego, ma do tego prawo poprzez korektę deklaracji podatkowej, w terminach określonych w art. 86 ust. 13 ustawy.

Podkreślić należy, że powyższy przepis ma zastosowanie tylko wówczas, gdy podatnik nie dokonał wcześniej obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, natomiast nie ma zastosowania w sytuacji, gdy podatnik zrealizował już przysługujące mu prawo w tym zakresie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej paliw do pojazdów silnikowych na stacjach paliw w okresie od dnia 15 listopada 2001 r. do dnia 5 maja 2017 r.

W dniu 16 lutego 2015 r. Zainteresowany zawarł umowę najmu z Najemcą, której przedmiotem była część zbiorników znajdujących się na należącej do Wnioskodawcy stacji paliw.

Na początku marca 2015 r. Najemca zamówił w C Sp. z o.o. paliwo w imieniu własnym w ilości 15.000 litrów oraz na podstawie upoważnienia udzielonego przez Wnioskodawcę w ilości 10.000 litrów. Odbiór obu partii paliwa pokwitował Najemca. Na powyższą okoliczność zastały wystawione dwie faktury VAT, w tym jedna na Wnioskodawcę, który paliwo przyjął i za nie zapłacił.

Pod koniec marca 2015 r. C Sp. z o.o. otrzymała kolejne telefoniczne zamówienie oleju napędowego od Najemcy. Dostarczając towar zamówiony telefonicznie, sprzedawca sporządził dwa dokumenty WZ, w których stwierdził wydanie 26.000 litrów i 5.240 litrów oleju napędowego. Odbiór obu partii paliwa pokwitował w dniu 23 marca 2015 r. Najemca, który opatrzył dokumenty WZ swoim podpisem oraz pieczęcią zawierającą dane firmy Wnioskodawcy. Paliwo zostało wydane w dwóch miejscach: na stacji paliw w Y oraz w D, gdzie Wnioskodawca nie prowadził działalności gospodarczej. Na powyższą okoliczność została wystawiona na rzecz Wnioskodawcy faktura VAT nr (…) z dnia 23 marca 2015 r. na kwotę netto (…) zł i podatek VAT (…) zł tyt. sprzedaży oleju napędowego w ilości 31.240 litrów. Termin płatności: 30 marca 2015 r. Po otrzymaniu ww. faktury VAT, Wnioskodawca przekazał ją Najemcy, ponieważ – jak poinformował pracownika C Sp. z o.o. – nie zamawiał towaru objętego przedmiotową fakturą VAT oraz nie udzielił w tym zakresie pełnomocnictwa Najemcy. Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca nie zaliczył przedmiotowej faktury VAT do kosztów uzyskania przychodów oraz nie zaewidencjonował jej w rejestrze VAT zakupów.

W dniu 21 września 2015 r. C Sp. z o.o. wezwała Wnioskodawcę do zapłaty kwoty (…) zł z faktury VAT nr (…). Wobec braku zapłaty ze strony Wnioskodawcy, Sąd Okręgowy w wydał nakaz zapłaty w postępowaniu nakazowym. Powyższe rozstrzygnięcie zostało zaskarżone przez Wnioskodawcę. Wyrokiem z dnia (..) Sąd Okręgowy w E utrzymał w mocy nakaz zapłaty w postępowaniu nakazowym. Zdaniem Sądu przy ocenie ważności stosunku zobowiązaniowego łączącego stronę powodową (C Sp. z o.o.) oraz pozwanego (Wnioskodawcę) najistotniejsze było, że strona powodowa nie miała wiedzy ani nie mogła dowiedzieć się o wygaśnięciu umocowania udzielonego przez Wnioskodawcę wobec Najemcy, które było przy pierwszym zamówieniu, co skutkowało uznaniem czynności prawnej dokonanej przez najemcę w imieniu Wnioskodawcy za ważną na podstawie art. 105 Kodeksu cywilnego i co prowadziło do uznania, iż między stronami procesu doszło do zawarcia skutecznej umowy sprzedaży. Podstawą rozstrzygnięcia był zatem art. 535 Kodeksu cywilnego. Tym samym, Wnioskodawca został zobowiązany do zapłaty kwoty wynikającej z wystawionej faktury VAT wraz z odsetkami za zwłokę oraz pozostałych kosztów procesu.

Wobec dalszego braku zapłaty oraz uprawomocnienia się orzeczenia, C Sp. z o.o. złożyła wniosek do komornika sądowego o wszczęcie egzekucji i zastosowanie środka egzekucyjnego w postaci licytacji stacji benzynowej należącej do Wnioskodawcy, który w dniu 5 maja 2017 r. zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej. Celem uniknięcia egzekucji majątku, Wnioskodawca wraz z małżonką zawarł w dniu 18 maja 2018 r. umowę dzierżawy stacji z F Sp. z o.o., na podstawie której to umowy, Dzierżawca wpłacił w dniu 21 maja 2018 r. bezpośrednio na rzecz komornika sądowego czynsz dzierżawny za okres 68 miesięcy z góry, regulując tym samym zobowiązanie z tytułu faktury VAT nr (…) z dnia 23 marca 2015 r., co pozwoliło uniknąć egzekucji majątku Wnioskodawcy.

W ostatnim dniu miesiąca, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności Wnioskodawca nie był w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy Prawo restrukturyzacyjne.

Paliwo udokumentowane fakturą VAT nr (…) z dnia 23 marca 2015 r. nie było przez Wnioskodawcę w żaden sposób wykorzystane, ponieważ Wnioskodawca nim fizycznie nie dysponował. Otrzymaną od dostawcy paliwa przedmiotową fakturę VAT Wnioskodawca przekazał Najemcy, który to paliwo zamówił rzekomo w imieniu Wnioskodawcy. Należność wynikająca z faktury VAT została ostateczne w wyniku prawomocnego wyroku Sądu Okręgowego w E wyegzekwowana od Wnioskodawcy, który pomimo tego faktu nie dysponował paliwem, a tym samym nie wykorzystał następnie tego paliwa do wykonywania czynności będących przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej.

W momencie otrzymania faktury VAT nr (…) z dnia 23 marca 2015 r. dokumentującej nabycie paliwa, którego Wnioskodawca nie zamawiał, a tym samym nie był obowiązany do zapłaty za towar udokumentowany przedmiotową fakturą VAT, Wnioskodawcy – w jego subiektywnej ocenie – nie przysługiwało wówczas prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowej faktury VAT, dlatego też z tego prawa nie skorzystał. Podstawą powyższego założenia był – w ocenie Wnioskodawcy – brak umowy kupna-sprzedaży pomiędzy stronami.

Na skutek prawomocnego orzeczenia Sądu Okręgowego w E pomiędzy stronami doszło do zwarcia umowy kupna-sprzedaży na podstawie art. 535 Kodeksu cywilnego, co następnie skutkowało obowiązkiem zapłaty przez Wnioskodawcę za towar. W ocenie Sądu czynność prawną dokonaną przez Najemcę w imieniu Wnioskodawcy należy uznać za ważną na podstawie art. 105 Kodeksu cywilnego, co prowadzi do uznania, że towar udokumentowany przedmiotową fakturą VAT stanowi własność Wnioskodawcy, który jest obowiązany za niego zapłacić.

Mając na uwadze powyższe, w wyniku prawomocnego orzeczenia Sądu mającego skutek ex tunc, w ocenie Wnioskodawcy, przysługuje mu tym samym prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowej faktury, z którego to prawa wówczas nie skorzystał.

Wnioskodawca na moment uregulowania płatności, tj. w dniu 18 maja 2018 r. nie był zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Zainteresowany zlikwidował działalność gospodarczą w dniu 5 maja 2017 r.

W związku z powyższym wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zaewidencjonowania faktury VAT nr (…) z dnia 23 marca 2015 r. w rejestrze VAT zakupów za okres, w który powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, tj. w marcu, kwietniu lub maju 2015 r. czy tez w ostatnim miesiącu prowadzenia działalności gospodarczej.

Aby rozstrzygnąć wątpliwości Wnioskodawcy – z uwagi na treść zaprezentowanego przez Wnioskodawcę stanowiska w sprawie – w pierwszej kolejności należy wyjaśnić zastosowanie przepisów art. 89a i art. 89b ustawy, które regulują kwestię rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności.

Na wstępie należy zauważyć, że z uwagi na fakt, że zakres pytania niniejszej interpretacji udzielono w oparciu o przepisy prawa podatkowego w zakresie podatku VAT obowiązujące w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym opisie sprawy.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Stosownie do art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2017 r. poz. 1508 oraz z 2018 r. poz. 149, 398, 1544 i 1629), postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
2.  uchylony);
3.  na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:
    1.  wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
    2.  dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
4.  (uchylony);
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;
6.  (uchylony).

Na mocy art. 89b ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r.), w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze”.

W myśl cytowanego powyżej przepisu, dłużnik ma obowiązek skorygowania odliczonego podatku naliczonego wynikającego z faktury, jeżeli nie ureguluje należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Obowiązek dokonania takiej korekty ciąży na dłużniku bez względu na to, czy jego wierzyciel skorzystał z ulgi na złe długi, czy też nie, tzn. czy wykorzystał możliwość odzyskania zapłaconego do urzędu podatku VAT po wystawieniu faktury, która nie została uregulowana przez kontrahenta (dłużnika).

Zatem przepis art. 89b ust. 1 ustawy nakłada obowiązek skorygowania podatku naliczonego w przypadku nieuregulowania należności przez dłużnika w określonej sytuacji. Należy wskazać, że termin „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca w powołanych powyżej przepisach jest pojęciem szerokim, obejmującym wszelkie typy rozliczeń, takich jak: gotówka, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy, polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa, weksel własny, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe, karta płatnicza, potrącenie (kompensata). Przez termin „uregulowanie”, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach należy więc rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia skutkującego wygaśnięciem zobowiązania.

Istotne jest także, aby w momencie dokonania korekty dłużnik oraz wierzyciel byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz, aby dłużnik nie był w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego w rozumieniu ustawy Prawo restrukturyzacyjne, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji (art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy).

W myśl art. 89b ust. 1a ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r.), przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.

Zgodnie z art. 89b ust. 2 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r.), w przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 89b ust. 4 ustawy, w przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

Jednakże w sytuacji, gdy podatnik pomimo otrzymania faktury, uprawniającej go do odliczenia podatku naliczonego, nie dokonał tegoż odliczenia (w okresie otrzymania faktury lub w dwóch następnych okresach rozliczeniowych, bądź poprzez korektę deklaracji podatkowej za okres, w którym otrzymał fakturę), nie ma on obowiązku do dokonywania korekty, o której mowa w art. 89b ustawy. Przepisy art. 89b ustawy dotyczą bowiem tylko i wyłącznie sytuacji, w których podatnik (dłużnik) obniżył podatek należny o kwotę podatku naliczonego wynikającą z otrzymanej faktury w całości lub w części, a następnie nie ureguluje całości (lub części) należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca nie odliczył w przewidzianych ustawą terminach podatku naliczonego z otrzymanej faktury. Przepisy art. 89b ustawy nie znajdują zatem w analizowanej sprawie zastosowania.

W tym miejscu powtórzyć należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca – pomimo otrzymania w roku 2015 faktury dokumentującej dostawę towaru (paliwo) – nie uznał zasadności faktury i z tego powodu nie odliczył podatku naliczonego wykazanego w przedmiotowej fakturze. Skoro Zainteresowany nie odliczył podatku naliczonego w momencie dokonania zakupu ww. towaru, to ustawodawca przewidział możliwość skorzystania z tego prawa w terminach wskazanych w art. 86 ust. 10 lub 11 ustawy.

Z kolei, w sytuacji nieskorzystania przez Wnioskodawcę z prawa do doliczenia w okresach, o których mowa w art. 86 ust. 10 i 11 ustawy, Zainteresowany mógł to uczynić poprzez złożenie korekty deklaracji podatkowej na zasadach określonych w art. 86 ust. 13 ustawy, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

W tym miejscu nadmienić należy, że faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa, wskazanych w art. 106a-106q ustawy. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

W analizowanej sprawie, Wnioskodawca nie uregulował należności wynikającej z faktury z dnia 23 marca 2015 r. dokumentującej zakup paliwa w terminie, o którym mowa w art. 89b ust. 1 ustawy. W tych okolicznościach Zainteresowany – pomimo otrzymania faktury dokumentującej nabycie towaru (paliwa) w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą – nie dokonał odliczenia podatku naliczonego wykazanego w przedmiotowej fakturze, w terminach wskazanych w art. 86 ust. 10, ust. 11 lub ust. 13 ustawy (w drodze korekty), a następnie dopiero po upływie terminu wskazanego w art. 89b ust. 1 ustawy – po upływie 150 dni od daty upływu terminu płatności, określonego w umowie uregulował całą należność, tj. w dniu 18 maja 2018 r. (po prawomocnym wyroku sądu).

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy, przepis art. 89b ustawy nie ma zastosowania, tj. Wnioskodawca nie jest zobowiązany do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego, o której mowa w tym przepisie, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – nie dokonał odliczenia podatku VAT przed faktycznym uregulowaniem zobowiązania.

W tym miejscu należy ponownie wskazać, że przepisy art. 86 ust. 10 i l0b pkt 1 ustawy, wyznaczają okres rozliczeniowy, w którym podatnik może najwcześniej dokonać odliczenia podatku naliczonego, zgodnie bowiem z określoną w nich zasadą prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Jednocześnie art. 86 ust 11 ww. ustawy stanowi, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w ww. terminie może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Ww. przepis uprawnia zatem podatnika do zrealizowania prawa do odliczenia także w następnych okresach rozliczeniowych (tylko dwóch następnych) przy czym w żaden sposób nie pozbawia podatnika praw do odliczenia podatku naliczonego za pierwszy miesiąc, w który to prawo powstało ze względu na fakt, że podatnik z niego nie skorzystał. To zaś prowadzi do wniosku, że podatnik ma prawo realizować odliczenie podatku naliczonego także poprzez złożenie korekty deklaracji za miesiąc marzec, pomimo, że przysługuje mu również uprawnie do odliczenie „na bieżąco” w składanych w deklaracjach w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych.

W przypadku jednak, gdy podatnik nie dokona odliczenia podatku naliczonego w ww. terminach (tj. w trzech ww. miesiącach) to zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym to prawo powstało. W tej sytuacji, podatnik może zrealizować prawo do odliczenia jedynie poprzez złożenie deklaracji korygującej za miesiąc, w którym powstało prawo do odliczenia i nie ma możliwości wyboru dwóch następnych miesięcy jako okresów rozliczeniowych, za które poprzez korektę deklaracji mógłby zrealizować prawo do odliczenia.

Ponadto, jak stanowi powyżej powołany art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej. Ewidencja powinna zawierać w szczególności dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, korekt podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego, korekt podatku naliczonego, kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu, a także inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Wskutek powyższego, dla rzetelnego prowadzenia ewidencji będącej podstawą dla prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, przedmiotowa faktura nr (…) z dnia 23 marca 2015 r. może być zaewidencjonowana w ewidencji zakupów za miesiąc marzec 2015 r. na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy.

Podkreślić należy, że na mocy art. 103 ust. 1 ustawy, podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a-4 oraz art. 33 i art. 33b.

Zatem, zgodnie z obowiązującymi przepisami, prawo do składania deklaracji oraz korekt tych deklaracji mają, co do zasady podatnicy VAT czynni. W przypadku utraty statusu podatnika podatku VAT powyższe przepisy nie przewidują możliwości składania korekty deklaracji, gdyż w momencie utraty statusu podatnika, traci on prawo do składania deklaracji i tym samym korekty deklaracji.

Podsumowując, fakturę VAT nr (…) z dnia 23 marca 2015 r. Wnioskodawca może zaewidencjonować w rejestrze VAT zakupów za okres, w który powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, tj. w miesiącu marcu 2015 r.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i nr 2, należało uznać za nieprawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze nr (…) z dnia 23 marca 2015 r.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Informuje się ponadto, że w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.