Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.444.2021.2.OS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-19
Teza: Prawa do odliczenia podatku VAT.
Słowa kluczowe: gmina; nieruchomości; odliczenia-brak prawa do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 czerwca 2021 r. (data wpływu 8 czerwca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 30 lipca 2021 r. (data wpływu 3 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia nieruchomości z zastosowaniem prewspółczynnik na podstawie art. 86 ust 2h ustawy VAT oraz wskaźnika, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

8 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia nieruchomości oraz w związku z wydatkami poniesionymi na adaptację ww. nieruchomości z zastosowaniem prewspółczynnik na podstawie art. 86 ust 2h ustawy VAT oraz wskaźnika, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z 30 lipca 2021 r w zakresie doprecyzowania opisu sprawy, doprecyzowanie pytania, własnego stanowiska oraz o dokument upoważniający występowanie zastępcy wójta w imieniu Gminy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

(ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku)

Gmina jest czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność opodatkowaną i zwolnioną od tego podatku) oraz działalność inną niż działalność gospodarcza (działalność podmiotu o charakterze organu).

Na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. a ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym oraz art. 25 ust 2 w związku z art. 23 ust 1 pkt 7 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami Rada gminy w uchwale nr … z dnia 15.09.2020 r. wyraziła zgodę na odpłatne nabycie na rzecz Gminy nieruchomości położonej w miejscowości … przy ul. …, stanowiącej działkę nr 1 o powierzchni 0,2070 h, dla której to nieruchomości w Sądzie Rejonowym w … prowadzona jest księga wieczysta nr …. Przedmiotowa nieruchomość to nieruchomość gruntowa, zabudowana budynkiem biurowo- produkcyjnym (pow. użytkowa 913,11 m2) oznaczona jako działka 1 o pow. 0,2070 ha. Budynek znajdujący się na gruncie został oddany do użytkowania w 2005 r. i został rozbudowany o część magazynową oddaną do użytkowania w 2009 roku.

Obszar przedmiotowej nieruchomości jest objęty ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru położonego wzdłuż drogi …, uchwalonego Uchwała Rady Gminy w … Nr … z dnia 18 września 1997 r. Zgodnie z jego treścią nieruchomość znajduje się w granicach ustalenia o symbolu A17U/M tj. terenu usług z dopuszczeniem mieszkalnictwa.

Zgodnie z informacją jaką uzyskał Nabywca od Sprzedającego po zawarciu umowy notarialnej i zapłacie należności, w ostatnich 2 latach przed zawarciem umowy sprzedaży budynki/budowle wchodzące w skład nieruchomości nie były modernizowane.

Zgodnie z § 10 niniejszej umowy: notariusz nie pobrał podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 i 2 ustawy z dnia 9 września 2000 roku (tj. z dnia 4 maja 2020r. (Dz.U. z 2020 r. poz. 815) bowiem strony oświadczyły, że czynność ta opodatkowana jest podatkiem od towarów i usług VAT - zgodnie z wystawioną fakturą.

W ww. akcie notarialnym nie ma zapisu, że Sprzedający i Kupujący przedłożyli notariuszowi oświadczenie o treści wskazanej w ww. art. 43 ust. 11 ustawy VAT, które to oświadczenie strony złożyły do właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Nie ma też zapisu, że w dniu podpisania ww. aktu takie oświadczenie strony transakcji przedłożyły notariuszowi, który zawarłby tą informację w ww. akcie notarialnym, a następnie obie strony transakcji złożyłyby oświadczenie, które notariusz zawarł by w treści aktu notarialnego, że obie strony oświadczają o rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT transakcji wykazanej w akcie notarialnym na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy VAT

W dniu 29.12.2020 r. Sprzedający wystawił fakturę VAT nr … na Gminę … związku ze sprzedażą nieruchomością na kwotę brutto 2.950.000,00 zł (netto 2.398.373,98 zł, podatek VAT 23% 551 626,02 zł). Przedmiotowa faktura została opłacona z rachunku bankowego Gminy w dniu 30.12.2020 r. przelewem bankowym na konto Sprzedającego wskazane na umowie sprzedaży oraz na fakturze (numer …) za pomocą mechanizmu podzielonej płatności. Na dzień 28.12.2020 r. Sprzedający był czynnym podatnikiem podatku VAT. Rachunek wskazany w umowie, a na który została przelana cena sprzedaży z umowy był na dzień realizacji płatności przypisany do Sprzedającego w "wykazie podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT".

Z ww. aktu notarialnego wynika, że przedmiotem transakcji była sprzedaż przez Spółkę nieruchomości zabudowanej, którą nieruchomość nabyła Gmina. Należy jednak zauważyć, że sprzedaż ww. nieruchomości z mocy prawa jest zwolniona z podatku VAT, gdyż spełnia warunki o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT. Tak więc opodatkowanie tej czynności stawką 23 % jest nieuprawnione.

Gmina nabyła przedmiotową nieruchomość w celu adaptacji budynku pod biura Urzędu Gminy. W związku z realizowaną inwestycją będą ponoszone kolejne wydatki mające na celu dostosowanie nieruchomości zgodnie z zamierzonym celem. Budynek Urzędu Gminy będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu (działalność opodatkowana VAT i zwolniona z tego podatku) oraz działalność pozostająca poza zakresem tego podatku.

W celu dokonania powyższej transakcji w dniu 28.12.2020 roku przed notariuszem … strony:

*   Sprzedający tj. … Sp. z o.o. z siedzibą w … (NIP:…) ul. …,

*   Kupujący tj. Gmina … (NIP: …) ul. …, …

zawarły umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego (Repertorium A Nr …), którą zgodnie z oświadczeniem stron zawarto w trybie ustawy o gospodarce nieruchomościami. Strony podały wartość i cenę nieruchomości będącej przedmiotem tej umowy na kwotę 2.950.000,00 zł brutto, w tym podatek VAT w stawce 23%, którą to kwotę zobowiązała się zapłacić Gmina … na rachunek bankowy wskazany przez Przedstawiciela Sprzedającej Spółki numer …, należący do Spółki w nieprzekraczającym terminie do 31.12.2020 roku. W celu zabezpieczenia tego zobowiązania przedstawiciel Gminy … poddał się rygorowi egzekucji na podstawie art. 777 § 1 pkt 4 Przedstawiciel Sprzedającego zobowiązał Spółkę wydać przedmiot umowy w posiadania Kupującego, po zapłacie reszty ceny, jednak nie później niż w terminie do 31.12.2020 roku. Z dniem wydania przedmiotu umowy na Gminę … przeszły wszelkie korzyści i ciężary z tym przedmiotem związane.

W uzupełnieniu wniosku wskazano:

Ad. 1) uzupełnienie wniosku o dokument upoważniający Pana … do składania oświadczeń woli w imieniu Gminy …, odp. W załączeniu Wnioskodawca wysłał poświadczoną za zgodność z oryginałem kserokopię dokumentu upoważniającego Pana … do składania oświadczeń woli w imieniu Gminy \`(...)\`

Ad 2) wskazanie czy w sprawie objętej zakresem wniosku było prowadzone postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa, kontrola celno-skarbowa,

odp. W sprawie objętej zakresem wniosku, w Gminie … nie było prowadzone podstępowanie podatkowe, kontrola podatkowa, kontrola celno-skarbowa.

Ad 3) doprecyzowanie przez Państwa opisu sprawy, tj. należy wskazać:

1.  Na kogo była wystawiona faktura dokumentująca sprzedaż przedmiotowej nieruchomości? odp. Nabywcą na fakturze był: Gmina …, ul. …, …, NIP:\`(...)\` Odbiorcą na fakturze był: Gmina …, ul. …, ….
2.  Czy Gmina i sprzedawca nieruchomości przed dniem dokonania transakcji sprzedaży nieruchomości złożyli właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, o rezygnacji ze zwolnienia od podatku?

odp. Gmina i sprzedawca nieruchomości przed dniem dokonania transakcji sprzedaży nieruchomości nie złożyli właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowemu oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, o rezygnacji ze zwolnienia od podatku.

1.  Jeżeli odpowiedź na ww. pytanie jest twierdzące, to należy wskazać, czy złożone przez strony transakcji oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, zawierało wszystkie elementy, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług?

odp. Z uwagi na wcześniejszą odpowiedź negatywną, nie udzielono odpowiedzi na zadane pytanie.

1.  Na kogo są/będą wystawiane faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z wydatkami na adaptację przedmiotowej nieruchomości na budynek Urzędu Gminy? odp. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z wydatkami na adaptację przedmiotowej nieruchomości na budynek Urzędu Gminy wystawiane będą na: Nabywcę: Gmina …, ul. …, …, NIP:… Odbiorca: …, ul. …, ….
2.  Należy wskazać do jakich czynności jest/będzie wykorzystywana nabyta nieruchomość oraz towary i usługi nabywane w związku adaptacją przedmiotowej nieruchomości, tj. czy do czynności:
    *   opodatkowanej podatkiem od towarów i usług,
    *   zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,
    *   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

odp. Gmina pragnie doprecyzować, że nabyta nieruchomość ma zostać wykorzystana na siedzibę Urzędu Gminy …. Będą tam mieściły się biura urzędu. Na obecny moment jednak Gmina nie podjęła decyzji jakie referaty urzędu będą tam się mieściły. Gmina na ten moment nie dokonywała odliczeń podatku VAT w związku z wydatkiem związanym z zakupem przedmiotowej nieruchomości. Z uwagi na fakt, że Gmina … (również przez jednostkę Urzędu Gminy …) prowadzi działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (działalność opodatkowana i zwolnioną z tego podatku) oraz działalność inna niż działalność gospodarczą (działalność podmiotu o charakterze organu) nieruchomość oraz towary i usługi nabywane w związku z adaptacją przedmiotowej nieruchomości mogą być wykorzystywane na czynności: opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione z opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

1.  Czy nabyta nieruchomość oraz towary i usługi nabywane w związku z adaptacją przedmiotowej nieruchomości są/będą wykorzystywane przez Państwo do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

odp. Nabyta nieruchomość oraz towary i usługi nabywane w związku z adaptacją przedmiotowej nieruchomości będą wykorzystywane na potrzeby lokalowe Urzędu Gminy …, co w konsekwencji oznacza, że mogą zostać wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku o podatku od towarów i usług.

1.  W sytuacji, gdy nabyta nieruchomość oraz towary i usługi nabywane w związku z adaptacją przedmiotowej nieruchomości są/będą wykorzystywane przez Państwo zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy istnieje możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

odp. Nie będzie istniała możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

1.  W przypadku, gdy nabyta nieruchomość oraz towary i usługi nabywane w związku z adaptacją przedmiotowej nieruchomości są/będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to należy wskazać czy Państwo mają/ będą mieli obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?

odp. Nabyta nieruchomość oraz towary i usługi nabywane w związku z adaptacją przedmiotowej nieruchomości mogą być wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności zwolnionych od podatku. Na chwilę obecną jednak Gmina nie podjęła jednoznacznie decyzji jakie referaty Urzędu będą tam się mieścić.

W sytuacji, gdy nabyta nieruchomość oraz towary i usługi nabywane w związku z adaptacją przedmiotowej nieruchomości będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanej i czynności zwolnionej Wnioskodawca nie będzie miał obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i czynnościami zwolnionymi od podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

(ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

W uzupełnieniu wniosku z 30 lipca 2020 r. Gmina doprecyzowała pytania i na nowo sfomułowała pytanie nr 1 oraz zrezygnowała z odpowiedzi na pytanie nr 2 we wniosku.

Czy Gmina … pomimo, że naliczenie podatku od towarów i usług przez Sprzedawcę przedmiotowej nieruchomości było niezgodne z obowiązującym prawem, gdyż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 taka transakcja jest ustawowo zwolniona z podatku od towarów i usług, ma prawo do częściowego odliczenia podatku od towarów i usług wykazanego na fakturze VAT nr … z dnia 29.12.2020r. dokumentującej zakupu nieruchomości położonej w miejscowości … przy ul. …, stanowiącej działkę nr 1 o powierzchni 0,2070 h, dla której to nieruchomości w Sądzie Rejonowym w … prowadzona jest księga wieczysta nr … z zastosowaniem prewspółczynnika, o którym mowa w § 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz 2193 ze zm.) na podstawie art. 86 ust 2h ustawy VAT oraz wskaźnika, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT, gdy podejmie ostatecznie decyzję, co do ostatecznego określenia, że będą tam mieścić się referaty urzędu, które będą zajmować się działalnością gospodarczą (opodatkowane i zwolnioną od tego podatku) oraz działalnością inną niż działalność gospodarcza (działalność podmiotu o charakterze organu)?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku z 30 lipca 2021 r.), opodatkowanie czynności sprzedaży przedmiotowej nieruchomości stawką 23% było nieuprawnione, gdyż nie dopełniono realizacji warunku określonego w art. 43 ust. 10 pkt 2 związanego z możliwością rezygnacja ze zwolnienia z opodatkowania transakcji sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych, wykazanych w ustawie VAT, tj. tylko w takim zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Zakupiona nieruchomość będzie adaptowana na budynek Urzędu Gminy …, następnie zaś oddana do użytkowania i wykorzystywana na potrzeby funkcjonowania urzędu.

Zdaniem Gminy, jeśli budynek Urzędu Gminy będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu (działalność opodatkowana VAT i zwolniona z tego podatku) oraz działalności pozostająca poza zakresem tego podatku, Gmina … ma prawo do częściowego odliczenia podatku od towarów i usług wykazanego na fakturze VAT nr … z dnia 29.12.2020 r. dokumentującej zakup nieruchomości położonej w miejscowości … przy ul. …, stanowiącej działkę nr 1 o powierzchni 0,2070 h, dla której to nieruchomości w Sądzie Rejonowym w … prowadzona jest księga wieczysta nr … z zastosowaniem prewspółczynnika, o którym mowa w § 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015r. poz. 2193 ze zm.) na podstawie art. 86 ust 2h ustawy VAT oraz wskaźnika, o którym w mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Problem tkwi w tym czy podatek VAT wskazany na ww. fakturze naliczony z rażącym naruszeniem prawa poprzez nie wypełnienie obowiązków wynikającego wprost z art. 43 ust. 10 pkt 2 ora z art. 43 ust. 11 ustawy VAT Gmina będzie w ogóle miała prawo rozliczyć na zasadach uwzględniających rodzaje przeznaczeń do jakich celów ww. nieruchomość będzie wykorzystywana.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b cyt. ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ww. ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Przepis art. 86 ust. 2d ww. ustawy stanowi, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Z kolei z art. 86 ust. 2e cyt. ustawy wynika, że podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Jak wynika z art. 86 ust. 2f ww. ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Stosownie do art. 86 ust. 2g cyt. ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 86 ust. 2h ww. ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina będąca czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług nabyła nieruchomość. Sprzedający wystawił fakturę VAT na Gminę związku ze sprzedażą nieruchomością na kwotę brutto 2.950.000,00 zł (netto 2.398.373,98 zł, podatek VAT 23% 551 626,02 zł). Na dzień 28.12.2020 r. Sprzedający był czynnym podatnikiem podatku VAT. Z aktu notarialnego wynika, że przedmiotem transakcji była sprzedaż przez Spółkę nieruchomości zabudowanej. Wnioskodawca wskazał, że sprzedaż ww. nieruchomości z mocy prawa jest zwolniona z podatku VAT, gdyż spełnia warunki o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT i że Gmina i sprzedawca nieruchomości, przed dniem dokonania transakcji sprzedaży nieruchomości, nie złożyli właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowemu oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, o rezygnacji ze zwolnienia od podatku.

Mając na uwadze powyższe okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w przypadku gdy – jak wskazał Wnioskodawca – dostawa nieruchomości podlegała z mocy prawa zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i Strony przed dniem dokonania transakcji sprzedaży nieruchomości nie złożyły właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia, że wybierają opodatkowanie dostawy przedmiotowej nieruchomości, to zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia nieruchomości, z uwagi na zaistnienie przesłanki negatywnej o której mowa w ww. przepisie. Zgodnie bowiem z ww. przepisem art. 88 ust. 3a pkt 2 nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Wobec powyższego Gmina nie będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej nabycie nieruchomości z zastosowaniem prewspółczynnika na podstawie art. 86 ust 2h ustawy VAT oraz wskaźnika, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało, uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie informuje się, że niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga kwestii dotyczącej opodatkowani/zwolnienia z opodatkowania dostawy przedmiotowej nieruchomości i prawidłowości rozliczeń pomiędzy Gminą a sprzedającym nieruchomość, bowiem kwestia ta wykracza poza zakres żądania interpretacji sformułowany w postawionym pytaniu.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.