Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.313.2024.1.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-13
Teza: Opodatkowanie usługi dostępu do lokalu biurowego w zamian za abonament i braku zastosowania zwolnienia oraz opodatkowania wynajmu miejsc parkingowych i braku zastosowania zwolnienia.
Słowa kluczowe: najem; parking-miejsce parkingowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 36

**Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie pytania nr 1 i 2 jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

9 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

*   usługa dostępu do Lokalu biurowego jako lokalu usługowego będącego przedmiotem odrębnej własności, świadczona przez Spółkę na rzecz Najemców Mieszkań w zamian za płatność Abonamentu będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako świadczenie usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT?
*   wynajem miejsc parkingowych znajdujących się w budynkach mieszkalnych Osiedla, świadczony przez Spółkę na rzecz Najemców Mieszkań jako oddzielna usługa w zamian za płatność ceny najmu miejsc parkingowych, będzie podlegał opodatkowaniu VAT jako świadczenie usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz nie będzie podlegał zwolnieniu z VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

A. Spółka z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z danymi zawartymi w rejestrze przedsiębiorców KRS, głównym przedmiotem jej działalności jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Spółka planuje nabycie położonych obok siebie nieruchomości gruntowych, na których realizowane są obecnie inwestycje mieszkaniowe (dalej: „Nieruchomości”). Nieruchomości gruntowe będą nabywane od różnych podmiotów i będą zabudowane budynkami mieszkalnymi oraz infrastrukturą towarzyszącą. Łącznie Spółka planuje nabycie łącznie trzech budynków mieszkalnych wraz z infrastrukturą towarzyszącą, które mieścić się będą między ulicami (…) i (…) w (…) (dalej łącznie: „Osiedle”). Budynki mieszkalne położone na terenie Osiedla będą tworzyły funkcjonalny zespół, w którym będą znajdować się mieszkania na wynajem długoterminowy. Budynki Osiedla będą posiadały garaże podziemne oraz część usługową w parterach, a teren osiedla niezbędne zagospodarowanie, takie jak aleje piesze.

W budynkach Osiedla znajdować się będzie łącznie (…) mieszkań dwupokojowych oraz typu studio (dalej: „Mieszkania”). Mieszkania będą w pełni umeblowane i gotowe do wprowadzenia się.

Wnętrza Mieszkań będą wyposażone w sprzęt AGD, telewizory z funkcją Smart i będą doposażone w drobne elementy codziennego użytku.

Osiedle będzie oferować także miejsca w garażach podziemnych i komórki lokatorskie, jak również miejsca postojowe dla rowerów.

Transakcja nabycia każdej z Nieruchomości gruntowych wchodzących w skład Osiedla była lub będzie opodatkowana VAT według odpowiedniej stawki.

Od strony ul. (…) w skład Osiedla wchodzić będzie budynek mieszkalny wielorodzinny z częścią usługową w części parteru z garażem podziemnym (dalej: „Budynek”).

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego terenu (…), na obszarze którego znajduje się Osiedle, działki gruntowe, na które wydano decyzję – pozwolenie na budowę Budynku, znajdują się na obszarze oznaczonym jako „e 4.5 MW/U”, którego przeznaczeniem podstawowym jest mieszkalnictwo wielorodzinne i usługi z zakresu: handlu detalicznego (z wyjątkiem stacji paliw, chyba że ustalenia szczegółowe stanowią inaczej), biur, administracji, usług, obsługi finansowej, rzemiosła (z wyjątkiem warsztatów samochodowych), kultury, turystyki, gastronomii, poczty i telekomunikacji, zamieszkania zbiorowego, z zakresu hoteli i pensjonatów, oraz częściowo na obszarze oznaczonym jako „1 KD-P”, którego przeznaczeniem podstawowym jest komunikacja piesza oraz urządzenia techniczne związane z oświetleniem i odwodnieniem alei pieszych, z dopuszczeniem infrastruktury technicznej oraz zieleni urządzonej.

Na gruncie KŚT, Budynek winien zostać zakwalifikowany do grupy 1, podgrupy 11, rodzaj 110 - budynki mieszkalne, gdyż co najmniej połowa całkowitej jego powierzchni użytkowej będzie wykorzystywana do celów mieszkalnych. Analogiczna klasyfikacja będzie dotyczyła pozostałych budynków znajdujących się na Osiedlu. Stosownie do zapisów Rozporządzenia Rady Ministrów z 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT), budynki mieszkalne klasyfikowane są w grupie 1, podgrupie 11, Rodzaju 110 KŚT.

Mieszkania znajdujące się na Osiedlu będą wydzielone jako osobne nieruchomości posiadające własne księgi wieczyste - będą samodzielnymi lokalami mieszkalnymi zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz.U. z 2021, poz. 1048 ze zm., dalej: „ustawa o własności lokali”).

Wnioskodawca planuje prowadzenie działalności gospodarczej przy wykorzystaniu Osiedla w zakresie wynajmu długoterminowego znajdujących się w budynkach Osiedla Mieszkań oraz wynajmu miejsc postojowych oraz lokali usługowych. Obecnie trwają prace wykończeniowe budynków znajdujących się na Osiedlu, a Spółka rozpoczyna proces ich komercjalizacji poprzez oferowanie najmu Mieszkań. Planowana data rozpoczęcia najmu powierzchni na Osiedlu to maj 2024 r., przy czym dla Budynku planowana data rozpoczęcia najmu jest późniejsza i jest szacowana na III kwartał 2024 r.

Spółka będzie zawierała z najemcami znajdujących się na Osiedlu Mieszkań (dalej: „Najemcy”) umowy najmu długoterminowego na podstawie używanej przez siebie wzorcowej umowy najmu (dalej: „Wzorcowa umowa”). Drobne modyfikacje Wzorcowej umowy w stosunku do konkretnych Najemców będą dopuszczalne jedynie w ramach wyjątku, gdyż intencją Spółki jest unifikacja umów najmu Mieszkań znajdujących się na Osiedlu. Najemcy będą również zobowiązani do przestrzegania Regulaminu Osiedla lub poszczególnych budynków.

Meldunek czasowy w Mieszkaniach będzie możliwy dla Najemców oraz osób wyszczególnionych w umowach najmu jako osoby współzamieszkujące na podstawie umowy najmu. Mieszkańcy będą mieli możliwość posiadania zwierząt domowych w Mieszkaniach. Co do zasady, Najemcy będą płacić Spółce czynsz najmu za wynajęte Mieszkanie (dalej: „Czynsz Najmu”).

Ponadto, Najemcy będą ponosić:

1) opłatę administracyjną, skalkulowaną w oparciu o faktyczne koszty ponoszone przez Spółkę w związku z utrzymaniem Osiedla, tj. gruntu, urządzeń oraz części wspólnych Osiedla, w tym części wspólnych budynku, w którym będą zakwaterowani (dalej: „Powierzchnie Wspólne Nieruchomości”). Opłata administracyjna obejmie m.in.: sprzątanie, naprawy, dostawy mediów dla Powierzchni Wspólnych Nieruchomości, podatki, opłaty, a także uzasadnione inwestycje na rzecz wszystkich najemców danego budynku i będzie rozliczana proporcjonalnie na Najemców , oraz

2) opłaty za media zgodnie z bieżącym zużyciem i na podstawie wskazań liczników przypisanych do konkretnych Mieszkań, na podstawie faktury VAT wystawionej przez Spółkę.

Dostęp do Internetu będzie uwzględniony w Czynszu Najmu.

Najemcy będą dodatkowo uiszczać czynsz za wynajęte komórki lokatorskie oraz miejsca parkingowe, przy czym wynajem komórek lokatorskich i miejsc parkingowych jest w pełni dobrowolny i nie będzie dotyczył każdego Najemcy. Miejsca parkingowe nie będą wyodrębnione jako osobne przedmioty własności i nie będą na stałe przypisane do Mieszkań.

Najemcy Mieszkań będą w nich realizować własne cele mieszkaniowe.

W Budynku, poza Mieszkaniami, parkingiem podziemnym i częściami wspólnymi przeznaczonymi dla Najemców Mieszkań znajdować się będą również dwa lokale usługowe, wyodrębnione formalnie jako lokale będące osobnymi przedmiotami własności i posiadające osobne księgi wieczyste. Obecnie Spółka przygotowuje się do złożenia wniosku o wydzielenie obu lokali usługowych.

Spółka planuje oddanie jednego z lokali usługowych znajdujących się w Budynku, przeznaczonego pod funkcję handlową (dalej: „Lokal handlowy”), w najem podmiotowi, który będzie w tym lokalu prowadził działalność gospodarczą. Drugi lokal usługowy w Budynku będzie natomiast przystosowany do pełnienia funkcji miejsca pracy wspólnej, tzw. co-workingu (dalej: „Lokal biurowy”).

Jak wspomniano wyżej, Lokal biurowy zostanie wydzielony z Budynku jako odrębny lokal o innym przeznaczeniu w rozumieniu ustawy o własności lokali. Zatem, dla Lokalu biurowego zostanie ustanowione odrębne prawo własności i założona księga wieczysta. W szczególności, Lokal biurowy spełniać będzie warunki samodzielności lokalu wskazane w ustawie o własności lokali, czyli:

*   składać się będzie z izby lub zespołu izb (pomieszczeń) położonych w obrębie Budynku,
*   będzie wydzielony trwałymi ścianami,
*   izby wchodzące w skład Lokalu biurowego będą spełniać warunki dla pomieszczeń przeznaczonych do stałego pobytu ludzi,
*   izby wchodzące w skład Lokalu biurowego - wraz z pomieszczeniami pomocniczymi - będą zaspokajać określone potrzeby - inne niż mieszkaniowe (tj. biurowe, pracy wspólnej).

Przed formalnym wydzieleniem Lokalu biurowego Spółka uzyska zaświadczenie o samodzielności Lokalu biurowego oraz złoży wniosek o założenie dla Lokalu biurowego kartoteki, tak by mógł on zostać ujawniony w ewidencji gruntów i budynków.

Lokal biurowy będzie stanowił lokal użytkowy w rozumieniu § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 z późn. zm., dalej: „Rozporządzenie w sprawie warunków technicznych”), zgodnie z którym lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Lokal biurowy będzie mieścił strefę coworkingową dedykowaną mieszkańcom Osiedla (tj. Budynku oraz pozostałych budynków mieszkalnych znajdujących się w obrębie Osiedla). Będzie to przestrzeń zaprojektowana z myślą o efektywnej pracy. Najemcy będą mieli dostęp do nowoczesnych miejsc do pracy, wyposażonych w ergonomiczne biurka, szybkie Wi-Fi i wszelkie udogodnienia niezbędne do produktywnej pracy.

Dodatkowo, w strefie coworkingowej dostępne będą strefy relaksu, gdzie użytkownicy będą mogli odpocząć i napić się kawy. Przestrzeń ta stanie się nie tylko miejscem pracy, ale również punktem spotkań, sprzyjającym wymianie pomysłów i budowaniu społeczności. Dzięki tej strefie Najemcy będą mieli wygodny dostęp do profesjonalnych warunków pracy bez konieczności opuszczania osiedla.

Na okres trwania okresu najmu Mieszkań, Spółka będzie zapewniać Najemcom dodatkową usługę w postaci dostępu do Lokalu biurowego - strefy pracy wspólnej (dalej: „Usługa”). Dostęp do strefy pracy wspólnej w Lokalu biurowym będzie ograniczony i będzie wymagał posługiwania się kartami dostępu, które zostaną wydane Najemcom opłacającym abonament za Usługę. Najemcy będą płacić zryczałtowany, miesięczny abonament za Usługę (dalej: „Abonament”). Miesięczny Abonament za Usługę będzie płatny za każdy miesiąc z góry, nie później niż do 10 dnia danego miesiąca, na podstawie faktury VAT wystawionej przez Spółkę.

Najemcy będą mieli prawo swobodnego dostępu do Lokalu biurowego za pomocą wydanych im kart dostępowych. Spółka nie będzie kontrolowała sposobu wykorzystania Lokalu biurowego - według założenia, Najemcy będą mogli tam wykonywać pracę zdalną, w tym na rzecz własnej działalności gospodarczej.

Najemcy nie będą mieli jednak prawa rejestrowania jakiejkolwiek działalności w Lokalu biurowym czy wynajmowanych Mieszkaniach, co wynikać będzie wprost z Umowy wzorcowej.

Zapisy dotyczące Usługi znajdą się w Umowie wzorcowej.

Wzorcowa umowa będzie zawierać postanowienia, z których będzie wynikać, że:

*   najem Mieszkań dotyczyć będzie nieruchomości o charakterze mieszkalnym (poszczególnych lokali) i że Najemca będzie mógł wykorzystywać Mieszkanie wyłącznie w celach mieszkaniowych,
*   Usługa będzie dotyczyć wyodrębnionego lokalu usługowego.

Mieszkania i inne powierzchnie Osiedla, w tym garaże czy Lokal handlowy, będą wynajmowane przez Wnioskodawcę w imieniu własnym i na własny rachunek.

Zgodnie z założeniem Wnioskodawcy, usługa najmu Mieszkań objęta będzie zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Ponadto, wynajem Lokalu handlowego jako osobnego lokalu usługowego będzie podlegał opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych.

**Pytania**

1) Czy Usługa dostępu do Lokalu biurowego jako lokalu usługowego będącego przedmiotem odrębnej własności, świadczona przez Spółkę na rzecz Najemców Mieszkań w zamian za płatność Abonamentu będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako świadczenie usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT?

2) Czy wynajem miejsc parkingowych znajdujących się w budynkach mieszkalnych Osiedla, świadczony przez Spółkę na rzecz Najemców Mieszkań jako oddzielna usługa w zamian za płatność ceny najmu miejsc parkingowych, będzie podlegał opodatkowaniu VAT jako świadczenie usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz nie będzie podlegał zwolnieniu z VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko**

1) Zdaniem Wnioskodawcy, Usługa dostępu do Lokalu biurowego jako lokalu usługowego będącego przedmiotem odrębnej własności, świadczona przez Spółkę na rzecz Najemców Mieszkań w zamian za płatność Abonamentu będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako świadczenie usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

2) Zdaniem Wnioskodawcy, wynajem miejsc parkingowych znajdujących się w budynkach mieszkalnych Osiedla, świadczony przez Spółkę na rzecz Najemców Mieszkań jako oddzielna usługa w zamian za płatność ceny najmu miejsc parkingowych, będzie podlegał opodatkowaniu VAT jako świadczenie usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz nie będzie podlegał zwolnieniu z VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Wstęp - uzasadnienie łączne do pytań 1 i 2

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust 1 tej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Na gruncie przepisów ustawy o VAT, najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 tej ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwalnia się z opodatkowania VAT usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz. U. z 2023 r. poz. 790 i 1114).

Z przytoczonego przepisu wynika, że przesłanki do zastosowania zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,
*   charakter mieszkalny nieruchomości,
*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi (tak też w: interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 marca 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.850.2023.2.AB czy interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 listopada 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.430.2023.1.ESD).

Jak się wskazuje w orzecznictwie wydanym na gruncie przytoczonego przepisu, „zastosowanie zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT wymaga, aby jednocześnie spełniły się następujące przesłanki: wynajmujący (wydzierżawiający) świadczy usługę najmu na własny rachunek, usługa ta dotyczy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, a przy tym cel najmu jest wyłącznie mieszkaniowy.” (wyrok NSA z 6 lipca 2021 r., sygn. akt I FSK 2163/18).

Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy (od ogólnej zasady powszechności opodatkowania) i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (por. Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 grudnia 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.550.2023.4.AR).

Warto zauważyć, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT stanowi implementację z art. 135 ust. 1 lit. I Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L z 2006 r. nr 347/1 ze zm., dalej: „Dyrektywa VAT”). Przepis powyższy stanowi, że Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: „(\`(...)\`) dzierżawę i wynajem nieruchomości”. W odniesieniu do tego przepisu TSUE wskazywał, że nie może być on interpretowany rozszerzająco (por. wyrok TSUE z 17 grudnia 2020 r. w sprawie C-449/19, WEG Tevesstraße, EU:C:2020:1038).

Krajowe ustawodawstwo stanowi o zwolnieniu z opodatkowania usługi najmu pod warunkiem jego mieszkaniowego przeznaczenia. Zaostrzenie warunków zwolnienia jest dopuszczalne na podstawie Dyrektywy VAT Zatem każde zwolnienie od podatku od towarów i usług, w tym zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, dla wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym, stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, jaką jest opodatkowanie usług. W związku z tym powinno być interpretowane ściśle, przede wszystkim zgodnie z literalnym brzmieniem wprowadzających je przepisów (tak np. wyrok NSA z 12 czerwca 1992 r., sygn. akt SA/Po 596/92). W żadnym razie nie powinno ono być interpretowane w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia.

Uzasadnienie szczegółowe do pytania 1

Zgodnie z literalnym brzmieniem analizowanego art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, ze zwolnienia od podatku VAT korzysta świadczenie usług wynajmu wyłącznie nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkalne. Dlatego też usługa wynajmu lokalu użytkowego bez względu na cel nie może korzystać z powyższego zwolnienia i podlega opodatkowaniu VAT. Stanowisko to potwierdzają organy podatkowe, m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, który w interpretacji indywidualnej z 4 lipca 2011 r., sygn. ILPP1/443-624/11-4/MP, stwierdził, że: „Wynajem lokalu użytkowego - bez względu na cel - nie jest objęty zwolnieniem od podatku od towarów i usług”.

Jak wskazano wyżej, zastosowanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT jest uzależnione od charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) i sposobu jego wykorzystywania (użytkowania) przez wynajmującego (cel mieszkaniowy).

Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek:

*   obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanych nieruchomości oraz
*   subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanych nieruchomości (cel mieszkaniowy).

W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze innym niż mieszkalny oraz nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o własności lokali, samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości.

W świetle art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Jednocześnie Minister Infrastruktury w § 3 pkt 9 Rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, określił, że przez mieszkanie należy rozumieć zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego.

Jak widać z przytoczonych wyżej przepisów, lokal jest mieszkalny jeśli służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Taki charakter będą miały Mieszkania, wydzielone jako oddzielne lokale mieszkalne. Lokal biurowy nie będzie natomiast przeznaczony do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych, gdyż nie będzie odpowiednio wyposażony. Będzie udostępniony szerokiemu gronu osób i będzie przeznaczony do pełnienia funkcji pracy wspólnej. Lokal biurowy będzie natomiast stanowił lokal użytkowy w rozumieniu § 3 pkt 14 Rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, zgodnie z którym ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o lokalu użytkowym - należy przez to rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

W przypadku wynajmu/udostępniania dostępu do wydzielonego lokalu usługowego nie przysługuje prawo do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, gdyż nie są spełnione łącznie wszystkie przesłanki wynikające z tego przepisu.

Zwolnienie to nie będzie miało zastosowania w stosunku do Lokalu biurowego, gdyż nie jest spełniona przesłanka stanowiąca o charakterze wynajmowanej nieruchomości - Lokal biurowy będzie służył jako miejsce pracy wspólnej/lokal dzielonego biura, zaspokajać więc będzie potrzeby inne niż mieszkaniowe. Ponadto będzie samodzielnym lokalem usługowym, niestanowiącym lokalu mieszkalnego.

Zatem zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania w stosunku do usługi dostępu do wydzielonego lokalu użytkowego - Lokalu biurowego. W przypadku świadczenia usług wynajmu/zryczałtowanego dostępu do Lokalu biurowego nie jest spełniona przesłanka stanowiąca o charakterze wynajmowanej nieruchomości oraz zaspokajania celu mieszkaniowego.

Uzasadnienie szczegółowe do pytania 2

Jednocześnie w myśl § 3 pkt 13 Rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, pomieszczeniem gospodarczym jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych.

Z kolei pomieszczeniem technicznym jest pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku (§ 3 pkt 12 cyt. Rozporządzenia).

Natomiast w myśl § 3 pkt 14 Rozporządzenia w sprawie warunków technicznych, lokalem użytkowym jest jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że miejsce postojowe w podziemnej kondygnacji budynku, nie mieści się ani w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego. Zatem należy uznać, że stanowi lokal użytkowy. W związku z powyższym, miejsce postojowe nie stanowi lokalu mieszkalnego ani pomieszczenia pomocniczego służącego bezpośredniemu zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych, nawet jeśli nie stanowi wydzielonego przedmiotu własności.

Zatem zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania w stosunku do miejsc postojowych zlokalizowanych w budynkach mieszkalnych. W przypadku świadczenia usług wynajmu miejsca postojowego nie jest spełniona przesłanka stanowiąca o charakterze wynajmowanej nieruchomości. Kondygnacja podziemna budynku, w której znajduje się miejsce postojowe nie jest lokalem o charakterze mieszkalnym, lecz częścią lokalu o charakterze użytkowym, służącym, co do zasady, do przechowywania pojazdu. Podziemna kondygnacja budynku z miejscami postojowymi dla samochodów nie stanowi również pomieszczenia pomocniczego oraz gospodarczego służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych.

Zatem w przypadku wynajmu Mieszkania - lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym osobie fizycznej na jej cele mieszkaniowe, Wnioskodawca ma prawo do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT jedynie do usługi wynajmu lokalu mieszkalnego, gdyż są spełnione łącznie wszystkie przesłanki wynikające z tego przepisu.

Zwolnienie to nie będzie miało zastosowania w stosunku do miejsca postojowego, gdyż nie jest spełniona przesłanka stanowiąca o charakterze wynajmowanej nieruchomości. Miejsce postojowe służy do przechowywania pojazdu, zaspokaja więc potrzeby inne niż mieszkaniowe.

Warto również wspomnieć, że powyższa argumentacja jest spójna ze stanowiskiem organów podatkowych. Nie jest w ocenie organów podatkowych celem mieszkaniowym najmowanie miejsca postojowego, nawet gdy następuje razem (łącznie) z lokalem mieszkalnym na podstawie jednej umowy najmu. Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych wskazują, że hala garażowa, w której znajduje się miejsce postojowe, nie jest lokalem o charakterze mieszkalnym.

Ponadto hala ta lub garaż nie stanowi również pomieszczenia służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych. Miejsce postojowe/garaż służy do przechowywania pojazdu. Zaspokaja więc potrzeby inne niż mieszkaniowe (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 grudnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.673.2017.1.AO, czy interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 stycznia 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.715.2019.1.KOM).

Podsumowanie

Biorąc pod uwagę powyższe, usługa dostępu do Lokalu biurowego jako lokalu usługowego będącego przedmiotem odrębnej własności, świadczona przez Spółkę na rzecz Najemców Mieszkań w zamian za płatność Abonamentu będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako świadczenie usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Analogicznie, wynajem miejsc parkingowych znajdujących się w budynkach mieszkalnych Osiedla, świadczony przez Spółkę na rzecz Najemców Mieszkań jako oddzielna usługa w zamian za płatność ceny najmu miejsc parkingowych, będzie podlegał opodatkowaniu VAT jako świadczenie usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz nie będzie podlegał zwolnieniu z VAT, w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania nr 1 i 2 uznaję za prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa.