Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.287.2021.1.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-10
Teza: W zakresie ustalenia, w jaki sposób należy określić ustaloną na dzień łączenia wartość majątku Z Sp. z o.o. otrzymanego przez Spółkę Przejmującą stanowiącą przychód Spółki Przyjmującej w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o PODOP.
Słowa kluczowe: Belgia; połączenie; spółki-majątek spółki; spółki-łączenie spółek przez przejęcie; wartość-wartość firmy; wycena
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 czerwca 2021 r. (data wpływu 15 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia w jaki sposób należy określić ustaloną na dzień łączenia wartość majątku Z Sp. z o.o. otrzymanego przez Spółkę Przejmującą stanowiącą przychód Spółki Przyjmującej w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o PODOP – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia w jaki sposób należy określić ustaloną na dzień łączenia wartość majątku Z Sp. z o.o. otrzymanego przez Spółkę Przejmującą stanowiącą przychód Spółki Przyjmującej w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o PODOP.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Przejmująca”, „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Jedynym wspólnikiem Wnioskodawcy jest Y spółka akcyjna prawa belgijskiego.

Wnioskodawca jest częścią międzynarodowej grupy (dalej: „Grupa”). Obok Wnioskodawcy w skład polskiej części Grupy wchodzą m.in również spółki Z Sp. z o.o. oraz A Sp. z o.o. Z Sp. z o.o. oraz A Sp. z o.o. również posiadają status podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Jedynym wspólnikiem Z Sp. z o.o. jest Y spółka akcyjna prawa belgijskiego. Całość udziałów A Sp. z o.o. posiada natomiast Z Sp. z o.o.

Wnioskodawca jest producentem wyrobów stalowych. Spółka Przejmująca produkuje m.in. (\`(...)\`).

A Sp. z o.o. prowadzi działalność w zakresie udostępniania aktywów podmiotom z Grupy na potrzeby prowadzonej przez te podmioty działalności operacyjnej oraz działalność o charakterze finansowym – posiadane nadwyżki finansowe A Sp. z o.o. udostępnia odpłatnie (za odpowiednim wynagrodzeniem w postaci oprocentowania) innym podmiotom powiązanym w Grupie. W skład majątku A Sp. z o.o. wchodzą maszyny, nieruchomości, środki transportu oraz inne środki trwałe, należności z tytułu zawartych umów oraz środki pieniężne. A Sp. z o.o. posiada również zobowiązania związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. A Sp. z o.o. udostępnia majątek przede wszystkim Wnioskodawcy.

Z Sp. z o.o. pełni przede wszystkim funkcje holdingowe w stosunku do A Sp. z o.o. Aktualnie Z Sp. z o.o. nie prowadzi działalności operacyjnej, a na jej majątek składają się udziały w A Sp. z o.o. i środki pieniężne.

W celu uproszczenia i uporządkowania struktury Grupy, planowane jest połączenie A Sp. z o.o. oraz Z Sp. z o.o. Planowane połączenie spółek nastąpiłoby dwuetapowo. W pierwszej kolejności Z Sp. z o.o. przejęłaby A Sp. z o.o. W dalszym etapie planowane jest przejęcie Z Sp. z o.o. przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca oraz Z Sp. z o.o. będą na moment połączenia spółkami - siostrami. Przedmiotem niniejszego wniosku jest ocena konsekwencji podatkowych połączenia Wnioskodawcy oraz Z Sp. z o.o. (dalej: „Połączenie”). Konsekwencje połączenia Z Sp. z o.o. i A Sp. z o.o. zostały zaadresowane w odrębnym wniosku o interpretację indywidualną.

Na moment Połączenia w skład majątku Z Sp. z o.o. wchodzić będą maszyny, nieruchomości, środki transportu oraz inne środki trwałe, należności z tytułu zawartych umów oraz środki pieniężne, które w chwili obecnej są własnością A Sp. z o.o. Z Sp. z o.o. posiadać będzie również zobowiązania związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. 

Połączenie nastąpi w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm., dalej: „KSH”), tj. przez przeniesienie całego majątku Z Sp. z o.o. na Spółkę Przejmującą w zamian za udziały, które Spółka Przejmująca wyda na rzecz jedynego wspólnika Z Sp. z o.o. - Y Spółka akcyjna prawa belgijskiego. Na skutek połączenia ustanie byt prawny Z Sp. z o.o., a Spółka Przejmująca przejmie na mocy art. 494 § 1 KSH, cały majątek Z Sp. z o.o. i wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej (sukcesja uniwersalna).

Rozliczenie Połączenia nastąpi metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44a ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351 ze zm., dalej: „ustawa o rachunkowości”).

Wartość przejmowanego majątku określona zostanie na podstawie wyceny niezależnego rzeczoznawcy.

Wnioskodawca podkreśla, że głównymi czynnikami wpływającymi na kształt planowanych w Grupie działań restrukturyzacyjnych są obiektywne i zewnętrzne czynniki biznesowe, gospodarcze i prawne, w tym w szczególności:

*   uproszczenie struktury prawno-organizacyjnej Grupy oraz brak uzasadnienia biznesowego dla dalszego funkcjonowania Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej w formie odrębnych bytów prawnych;
*   redukcja liczby podmiotów funkcjonujących w ramach Grupy;
*   oszczędność kosztów administracyjnych oraz kosztów związanych z samodzielnym funkcjonowaniem Spółki Przejmowanej i Spółki Przejmującej;
*   poprawa efektywności przepływów pieniężnych w Grupie.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że Połączenie nie jest motywowane osiągnięciem korzyści podatkowych i jednocześnie żadna korzyść podatkowa nie zostanie osiągnięta na skutek Połączenia. W szczególności Wnioskodawca nie wykazuje straty, która miałaby zostać rozliczona z zyskami generowanymi przez Spółkę Przejmowaną.

W konsekwencji, Wnioskodawca wskazuje, iż Połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego celem nie będzie uniknięcie, ani uchylenie się od opodatkowania.

Wnioskodawca podkreśla również, że Połączenie jest elementem szczerszego procesu porządkowania struktury Grupy. Do połączenia doszło bowiem również w ramach zagranicznej części Grupy, pomiędzy podmiotami, które posiadały udziały w polskich spółkach z Grupy. Istnienie w Grupie dwóch odrębnych podmiotów holdingowych było historycznie uzasadnione, niemniej jednak na moment przeprowadzania połączenia funkcjonowanie obydwu spółek nie było już konieczne. Przejęcie jednej spółki przez drugą pozwoliło na konsolidację funkcji zarządczych w jednym podmiocie, co miało doprowadzić do eliminacji zdublowanych przez belgijskie podmioty funkcji, przyspieszenia i usprawnienia procesu podejmowania decyzji dotyczących kluczowych aspektów działalności Grupy, a także wyeliminowania kosztów, jak i obowiązków o charakterze administracyjno-technicznym związanych z funkcjonowaniem dodatkowego podmiotu w Grupie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W jaki sposób należy określić ustaloną na dzień łączenia wartość majątku Z Sp. z o.o. otrzymanego przez Spółkę Przejmującą stanowiącą przychód Spółki Przyjmującej w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o PODOP?

Zdaniem Wnioskodawcy, przez ustaloną na dzień łączenia wartość majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o PDOP, należy rozumieć wartość rynkową ustaloną z zastosowaniem właściwej metody wyceny, dla celów której majątek powinien być rozumiany jako zbiór aktywów i pasywów.

W odniesieniu do skutków podatkowych łączenia spółek kapitałowych należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PDOP, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o PDOP, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o PDOP, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a i art. 24b, art. 24d i art. 24f jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do treści art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m tiret pierwsze ustawy o PDOP, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o PDOP stanowi, że przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest ustalona na dzień łączenia lub podziału wartość majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Jednocześnie wskazać jednak należy, że w myśl art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o PDOP, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 16a w ustawy o PDOP wartością emisyjną udziałów jest cena, po jakiej obejmowane są udziały, określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów.

W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o PDOP, przepisów ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy o PDOP, jeżeli połączenie spółek nie zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 15 ustawy o PDOP, przepisy art. 12 ust. 4 pkt 3e i 3f mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

*   art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
*   art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
*   art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku połączenia spółek, w ramach którego dochodzi do przejęcia jednej spółki (spółki przejmowanej) przez drugą spółkę (spółkę przejmującą), jeżeli dochodzi do powstania przychodu podatkowego, przychód ten określa się na podstawie wartości majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą. Określenie znaczenia pojęcia wartości majątku jest więc kluczowe.

„Wartość majątku” jest pojęciem, które nie zostało zdefiniowane w ustawach podatkowych. W konsekwencji odnieść należy się do znaczenia, które nadawane jest temu pojęciu w innych, pokrewnych gałęziach prawa. Nie powinno przy tym ulegać wątpliwości, że pojęcie „majątku” występuje w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o PDOP w znaczeniu cywilnoprawnym.

Na gruncie prawa cywilnego pojęcie „majątku” występuje w dwóch znaczeniach:

1.  W znaczeniu węższym „majątek” oznacza ogół aktywów przysługujących danemu podmiotowi. W tym kontekście pojęcie „majątku” zrównane jest z pojęciem „mienia” występującego w art. 44 KC.
2.  W znaczeniu szerszym pojęcia „majątek” używa się dla określenia nie tylko ogółu aktywów, ale i pasywów danego podmiotu (tak: Z. Radwański, Prawo cywilne – część ogólna, wydanie 8, C.H. Beck, Warszawa 2005, str. 189).

W doktrynie prawa cywilnego podkreśla się przy tym, że to jakie znaczenie (węższe lub szersze) należy nadać pojęciu „majątku” zleży od okoliczności, w których ono występuje, z tym zastrzeżeniem że szersze ujęcie majątku występuje przede wszystkim w sytuacji, gdy mamy do czynienia z sukcesją uniwersalną (tak: M. Gutowski (red.), Kodeks cywilny. Tom I. Komentarz do art. 1-352, komentarz do art. 44 KC, Legalis).

Powyższe rozumienie pojęcia „majątek” potwierdzone zostało również w orzecznictwie sądowym. Przykładowo wskazać należy, że Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z dnia 28 marca 2014 r., wydanym w sprawie o sygn. akt I ACa 1278/13 wskazał, że: „(…) pojęcie „majątek” na gruncie przepisów kodeksu cywilnego jest bliskie pojęciu „mienia”, zdefiniowanemu w art. 44 k.c. ale pojęcia te nie są tożsame. Mienie jest pojęciem ogólnym, oznaczającym ogół praw majątkowych, w szczególności prawo własności i inne prawa rzeczowe występujące w kodeksie cywilnym i poza tym kodeksem. Są to też takie prawa majątkowe jak wierzytelności oraz prawa osobiste o charakterze majątkowym. Mieniem są tylko prawa, nie są zaś obowiązki (długi), które własność i inne prawa majątkowe tylko obciążają. Pojęciem mienia są zatem objęte jedynie aktywa przysługujące określonemu podmiotowi (zob. komentarz do art. 44 kodeksu cywilnego, autorstwa Wojciech J. Katner, Lex 2009 r., wyrok Sądu Najwyższego z dnia 3 grudnia 2009 r., sygn. II CSK 215/09, Lex nr 551060).

Od pojęcia „mienia” należy jednak odróżnić pojęcie „majątek”. Choć terminy te niekiedy uznaje się za tożsame, to jednak nie mają one identycznego zakresu pojęciowego. W doktrynie przyjmuje się bowiem, że wyraz majątek używany jest w dwóch znaczeniach: węższym, oznaczającym tylko aktywa, czyli prawa majątkowe posiadane przez podmiot, co może być utożsamiane z pojęciem mienia, oraz w znaczeniu szerszym, oznaczającym ogół praw i obowiązków majątkowych podmiotu prawa. Majątkiem są składniki mienia dające się wyodrębnić jako zespół aktywów ale i zespół pasywów, będących przedmiotem obrotu, dziedziczenia, podstawą odpowiedzialności za zobowiązania, itp. (zob. komentarz do art. 44 kodeksu cywilnego, autorstwa Wojciech J. Katner)”.

Mając na uwadze powołane powyżej poglądy doktryny, które wskazują, że w przypadku, gdy mamy do czynienia z sukcesją uniwersalną (a taki jest skutek połączenia spółek - art. 494 § 1 K5H oraz art. 93 § 2 pkt 1 OP), majątek rozumiany powinien być w ujęciu szerokim, w ocenie Wnioskodawcy na gruncie regulacji art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o PDOP „majątek” obejmuje zarówno aktywa jak i pasywa spółki przejmowanej.

Powyższa konkluzja wynika także z regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych dotyczących połączenia spółek, a w szczególności ustalania wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych. Wnioskodawca wskazuje, że do połączenia Spółki Przejmującej oraz Z Sp. z o.o. (spółek sióstr) zastosowanie będzie miał art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o PDOP. Zgodnie z powołaną powyżej regulacją, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom spółek łączonych. Wartością emisyjną zgodnie z powołaną powyżej definicją jest natomiast cena, po jakiej obejmowane są udziały, określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 178), cena to „wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę”. Przytoczona definicja wskazuje, że ceną danego dobra jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, której kupujący musi wyzbyć się ze swojego majątku, jeżeli chce dokonać zakupu tego dobra. Podobne znaczenie słowu „cena” jest przypisywane w języku potocznym. Korzystając z powyżej przedstawionych znaczeń pojęcia ceny, należy uznać, że wartość emisyjna udziałów przydzielonych udziałowcom spółki przejmowanej to wartość (cena), jaką spółka przejmująca „płaci” za przejęty majątek spółki przejmowanej. Zatem należy przyjąć, że wartość emisyjna w rozumieniu ustawy o PDOP to nic innego jak wartość rynkowa udziałów w spółce przejmowanej, które zostają unicestwione w ramach procesu połączenia. Wartość ta odpowiada zatem wartości rynkowej spółki przejmowanej (tak W. Majkowski, M. Michna „Neutralność podatkowa połączeń spółek kapitałowych po nowelizacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – zasada czy już jedynie wyjątek?” Przegląd Podatkowy 7/2019).

Wartość rynkowa udziałów z założenia powinna natomiast uwzględniać zarówno wartości aktywów spółki, jak i wartość zobowiązań. Kwota uwzględniająca wartość samych aktywów nigdy nie byłaby rynkowa. W sytuacji, gdy razem z aktywami na nabywcę przechodzą również zobowiązania obciążające te aktywa, tak ustalona cena byłaby zawyżona w stosunku do wartości rynkowej. W konsekwencji kwota stanowiąca wartość emisyjną udziałów stanowi wypadkową wartości ogółu praw ale i obowiązków danego podmiotu.

Przyjęcie poglądu odmiennego niż prezentowany powyżej tj. że majątek spółki przejmowanej rozumieć należy w ujęciu węższym, jako wartość wyłącznie jej aktywów prowadziłoby do sytuacji, w której połączenie z zasady nigdy nie byłoby neutralne dla spółki przejmującej na gruncie ustawy o PDOP. W takim przypadku wartość emisyjna udziałów przydzielonych udziałowcom spółki przejmowanej w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o PODP zasadniczo nie byłaby równa wartości majątku spółki przejmowanej. Tym samym w sytuacji, w której spółka przejmowana miałaby jakiekolwiek zadłużenie (co jest sytuacją typową), połączenie nie byłoby neutralne dla spółki przejmującej.

Neutralność podatkowa połączenia spółek wynika natomiast wprost ze standardów unijnych, ściślej z dyrektywy Rady 2009/133/WE z 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego (Dz. Urz. UE L 310, s. 34 ze zm.).

Podsumowując powyższe regulacje w ocenie Wnioskodawcy pojęcie wartości majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT należy rozumieć szeroko, tj. jako zbiór aktywów i pasywów.

W celu dokładnego określenia wartości majątku otrzymanego przez spółkę przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT należy zastosować właściwą metodę wyceny mającą na celu określenie wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej. W analizowanym przypadku wycena zostanie dokonana przez niezależny podmiot profesjonalny. W sytuacji, gdy podmiot przeprowadzający wycenę dojdzie do konkluzji, że dla zastosowania właściwej metody wyceny w celu określenia wartości rynkowej właściwym jest także uwzględnienie wartości zobowiązań spółki przejmowanej (a nie samej wartości aktywów), takie zobowiązania powinny odpowiednio obniżać wartość majątku spółki przejmowanej w rozumieniu powołanej powyżej regulacji ustawy o PDOP.

Mając na uwadze powyższe, wartość majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą powinna zostać określona jako wartość rynkowa ogółu praw i obowiązków podmiotu (Z Sp. z o.o.) nabywanych w drodze sukcesji uniwersalnej. Przez powyższe należy rozumieć wycenę uwzględniającą również zobowiązania, a nie wyłącznie aktywa spółki przejmowanej, o ile ich uwzględnienie zostanie uznane za właściwe przez zewnętrzny podmiot profesjonalny dokonujący wyceny.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, przez ustaloną na dzień łączenia wartość majątku Z Sp. z o.o. otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o PDOP, należy rozumieć wartość rynkową ustaloną z zastosowaniem właściwej metody wyceny, dla celów której majątek powinien być rozumiany jako zbiór aktywów i pasywów.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że stanowisko prezentowane przez Spółkę, zostało potwierdzone w szeregu interpretacji dotyczących zbliżonych stanów faktycznych, w tym w szczególności w:

1.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 maja 2021 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.95.2021.1.AR, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym „na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o p.d.o.p. wartość majątku należy rozumieć jako majątek w ujęciu szerszym, stanowiący zbiór aktywów oraz pasywów. Wyłącznie w przypadku ustalenia wartości majątku spółki przejmowanej jako odpowiadającej wartości jej aktywów z uwzględnieniem wartości zobowiązań zachowana będzie neutralność połączenia, tj. spółka przejmująca nie osiągnie przychodu do opodatkowania”. W dalszej części interpretacji potwierdzone zostało, że „celem określenia wartości majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o p.d.o.p. należy każdorazowo zastosować właściwą metodę wyceny mającą na celu określenie wartości rynkowej majątku spółki przejmowanej. Wartość majątku powinna zostać określona na poziomie wartości rynkowej ogółu praw i obowiązków podmiotu nabywanych w drodze sukcesji uniwersalnej. Należy przez to rozumieć wycenę uwzględniającą również zobowiązania, a nie wyłącznie aktywa danego podmiotu”.
2.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 listopada 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.457.2020.1.PC, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym „(\`(...)\`) przez wartość majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o p.d.o.p. należy rozumieć wartość rynkową ustaloną z zastosowaniem właściwej metody wyceny, dla celów której majątek powinien być rozumiany jako zbiór aktywów i pasywów”.
3.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 maja 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.94.2020.1.AK, zgodnie z którą „(\`(...)\`) przez ustaloną na dzień łączenia wartość majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, należy rozumieć wartość rynkową ustaloną z zastosowaniem właściwej metody wyceny, dla celów której majątek powinien być rozumiany jako zbiór aktywów i pasywów. Natomiast wartość emisyjna akcji przydzielonych udziałowcom spółek łączonych w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT to wartość rynkowa wydanych akcji w spółce przejmującej. Zarówno przeprowadzenie połączenia odwrotnego z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki przejmującej, jak i przeprowadzenie połączenia odwrotnego bez podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o CIT po stronie Wnioskodawcy w sytuacji, jeżeli wartość majątku spółki przejmowanej będzie równa wartości emisyjnej wydanych akcji”.
4.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 stycznia 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.478.2019.1.JF, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym „(\`(...)\`) wycena wartości majątku, winna uwzględniać również wartość przejmowanych pasywów (zobowiązań) przejmowanej spółki. Zauważyć bowiem należy, że wszelkie zobowiązania, stanowią obciążenie ekonomiczne, a w konsekwencji obniżają wartość majątku przejmowanej spółki. W przypadku przejęcia dochodzi do swego rodzaju wymiany, w efekcie której majątek posiadany przez spółkę przejmowaną został przeniesiony w zamian za udziały dla wspólników tej spółki. Wobec tego "ceną objęcia" udziałów jest równowartość majątku Spółki przejętej przekazanego spółce przejmującej. W taki sposób należy rozumieć definicję wartości emisyjnej udziałów”.
5.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 sierpnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.233.2019.2.AM, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym: „ustawa o CIT nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciem "wartości majątku spółki przejmowanej", którym posługuje się art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT. W ocenie Wnioskodawcy, pojęcie to należy rozumieć w sposób ekonomiczny, a więc jako wartość rynkową spółki przejmowanej. Wartość rynkowa spółki przejmowanej powinna natomiast zostać ustalona w oparciu o metodologię stosowaną przez podmioty profesjonalne w toku wycen wartości rynkowej przedsiębiorstw (jako przykład przywołać można tutaj metody majątkowe, metody dochodowe, metody porównawcze, metody mieszane). Z uwagi na powyższe, na potrzeby ustalenia wynikającego z Połączenia przychodu Wnioskodawcy w podatku CIT w myśl art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT mogą zostać wykorzystane wyceny Spółek Przejmowanych sporządzone przez niezależny podmiot profesjonalny na potrzeby nabycia ich udziałów przez Spółkę Przejmującą, zaktualizowane następnie na moment Połączenia”.
6.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 maja 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-3.4010.38.2019.2.MC, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym: „wycena wartości majątku, winna uwzględniać również wartość przejmowanych pasywów (zobowiązań) przejmowanej spółki. Zauważyć bowiem należy, że wszelkie zobowiązania, stanowią obciążenie ekonomiczne, a w konsekwencji obniżają wartość majątku przejmowanej spółki”.

Stanowisko, zgodnie z którym wartość majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o PDOP powinna zostać ustalona na podstawie odpowiedniej wyceny potwierdzona została również w orzecznictwie sądowym. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 31 lipca 2019 r. wydanym w sprawie o sygn. akt I SA/GI 197/19 wskazał, że „w wyniku połączenia spółek poprzez przejęcie całości majątku w zamian za udziały (w trybie art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h.) po stronie spółki przejmującej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c u.p.d.o.p. (\`(...)\`). W myśl powołanego art. 12 ust. 1 pkt 8c przychód stanowi ustalona na dzień łączenia lub podziału wartość majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną. Przychód ten należy kwalifikować jako przychód z zysków kapitałowych

– art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ww. ustawy. "Wartość majątku", o której mowa w cytowanym przepisie, winna być rozumiana jako wartość rynkowa składników majątku spółek przejmowanych według dokonanej wyceny. Jak z tego wynika, w stanie prawnym obowiązującym po wspomnianej nowelizacji, najpierw ustalić należy przychód jaki powstanie po stronie spółki przejmującej, a dopiero w dalszej kolejności przychód ten można obniżyć o wartości wskazane w ust. 4 pkt 3e i 3f art. 12 ustawy podatkowej”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.