Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.644.2018.2.ŻR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-18
Teza: brak obowiązku wykazywania w deklaracji VAT-7 wartości nieodpłatnego przekazania na rzecz pracowników pakietów medycznych (Pakietów podstawowych), obowiązek wykazywania w deklaracji VAT-7 wartości odpłatnego przekazania na rzecz pracowników pakietów medycznych (Pakietów rodzinnych), brak obowiązku uwzględniania wartości nieodpłatnie przekazywanych pracownikom pakietów medycznych w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, brak obowiązku uwzględniania wartości nieodpłatnie przekazywanych pracownikom pakietów medycznych w proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; deklaracje; pakiet; proporcja; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2018 r. (data wpływu), uzupełnionym pismem z dnia 03 października 2018 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku obowiązku wykazywania w deklaracji VAT-7 wartości nieodpłatnego przekazania na rzecz pracowników pakietów medycznych (Pakietów podstawowych),

*   obowiązku wykazywania w deklaracji VAT-7 wartości odpłatnego przekazania na rzecz pracowników pakietów medycznych (Pakietów rodzinnych),

*   braku obowiązku uwzględniania wartości nieodpłatnie przekazywanych pracownikom pakietów medycznych w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy,

*   braku obowiązku uwzględniania wartości nieodpłatnie przekazywanych pracownikom pakietów medycznych w proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy

**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku obowiązku wykazywania w deklaracji VAT-7 wartości nieodpłatnego przekazania na rzecz pracowników pakietów medycznych (Pakietów podstawowych),

*   obowiązku wykazywania w deklaracji VAT-7 wartości odpłatnego przekazania na rzecz pracowników pakietów medycznych (Pakietów rodzinnych),

*   braku obowiązku uwzględniania wartości nieodpłatnie przekazywanych pracownikom pakietów medycznych w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy,

*   braku obowiązku uwzględniania wartości nieodpłatnie przekazywanych pracownikom pakietów medycznych w proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy

Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 03 października 2018 r. o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego, własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego odnośnie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 2 oraz o uiszczenie dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca jest Spółką kapitałową, zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (VAT). W celu utrzymania oraz pozyskiwania wysokiej klasy pracowników, Wnioskodawca zaoferował im, jako dodatek do wynagrodzenia, możliwość nieodpłatnego korzystania z tzw. Pakietów medycznych (Pakiety podstawowe oraz pakiety rodzinne, dalej: Pakiety), obejmujących określone świadczenia medyczne dla pracowników (dalej: Pakiety podstawowe) oraz odpłatnego ewentualnego odpłatnego korzystania z takich Pakietów dla członków rodzin pracowników (dalej: Pakiety rodzinne). Pakiety podstawowe są nieodpłatnie przekazywane pracownikom Wnioskodawcy, co stanowi element ich wynagrodzenia. Wartość Pakietów jest doliczana danemu pracownikowi do przychodu ze stosunku pracy (a zatem wartość ta podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz stanowi podstawę do odprowadzenia składek do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych). Zakres świadczeń zdrowotnych, których dotyczą Pakiety podstawowe zawiera w sobie świadczenia z zakresu medycyny pracy oraz świadczenia z poza tego zakresu, w tym świadczenia wykonywane przez lekarzy i lekarzy dentystów (przy czym doliczeniu do przychodu pracownika podlega wyłącznie wartość odpowiadająca świadczeniom medycznym wykraczającym poza zakres medycyny pracy). Z kolei pakiety rodzinne zawierają świadczenia medyczne z wyłączeniem świadczeń z tytułu medycyny pracy. Pakiety są przez Wnioskodawcę nabywane od placówki medycznej będącej Niepublicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej (NZOZ - podmiot leczniczy), przy czym do każdej faktury miesięcznej wystawca faktury dołącza zestawienie wyodrębniające poszczególne świadczenia, tj. świadczenia z zakresu medycyny pracy, pakiety oraz pakiety rodzinne. Ponadto na fakturze widnieje informacja potwierdzająca, że nabywane przez Wnioskodawcę usługi, objęte są zwolnieniem z opodatkowania podatkiem VAT (zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18-19 ustawy o VAT).

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że wartość pakietu dla członków rodzin pracowników (Pakietu rodzinnego) jest w całości finansowana przez pracownika poprzez potrącenie z wynagrodzenia. Wnioskodawca otrzymuje fakturę VAT ze stawką „zw”, ze wskazaniem przez sprzedawcę zwolnienia przedmiotowych usług z VAT „na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Zakup przekazywanych nieodpłatnie pracownikom pakietów medycznych służy wyłącznie działalności gospodarczej. Spółka przekazując pakiety medyczne ma na celu zwiększenie motywacji oraz lojalności pracowników oraz przeciwdziałanie chorobom, a co za tym idzie dłuższym zwolnieniom chorobowym pracowników. Powyższe działania są ukierunkowane przez Spółkę na zabezpieczenie (zachowania) źródła osiąganych przez nią przychodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przedstawione w stanie faktycznym zdarzenia, polegające na nieodpłatnym przekazaniu Pakietów podstawowych pracownikom należy wykazać w deklaracji VAT?
2.  Czy przedstawione w stanie faktycznym zdarzenia, polegające na przekazaniu Pakietów rodzinnych pracownikom za wynagrodzeniem należy wykazać w deklaracji VAT, jako świadczenie usług zwolnionych z opodatkowaniem podatkiem VAT?
3.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca jest zobowiązany do ujmowania wartości nabywanych a następnie nieodpłatnie przekazywanych pracownikom pakietów medycznych (Pakiety) w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?
4.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca jest zobowiązany do ujmowania wartości nabywanych a następnie nieodpłatnie przekazywanych pracownikom pakietów medycznych (Pakiety) w proporcji o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (tzw. preproporcja)?

Zdaniem Wnioskodawcy;

Ad. 1

W opinii Wnioskodawcy, art. 8 ust. 2 ustawy o VAT odnoszący się do nieodpłatnego świadczenia usług, nie znajduje zastosowania w odniesieniu do tych czynności, które w razie ich uznania za podlegające opodatkowaniu zostałyby zwolnione od podatku. W tym przypadku pozostawienie ich poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług nie prowadzi do naruszenia powołanych powyżej zasad, które należy uznać za uzasadniające zrównanie takich czynności z czynnością odpłatnego świadczenia usług. Wobec tego należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę usług medycznych pracownikom nie spełnia wskazanej w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT przesłanki do objęcia ich opodatkowaniem. Ww. świadczenia nie mieszczą się więc w definicji sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT. W świetle powyższego, odnosząc się do kwestii nieodpłatnego przekazania na rzecz pracowników pakietów medycznych, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku nieodpłatnego przekazania na rzecz pracowników pakietów medycznych nie ma obowiązku rozliczania powyższych czynności w deklaracjach podatkowych składanych dla podatku od towarów i usług (deklaracji VAT-7).

Ad. 2 (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku)

W opinii Wnioskodawcy, odpłatne przekazanie pracownikom pakietów rodzinnych traktowane jest jako dostawa usług dokonywana w ramach art. 8 ust. 2a ustawy o VAT. Zgodnie z powołanym przepisem, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa Pakietów rodzinnych dla pracownika Spółki korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a w związku z art. 43 ust. 1 pkt 18. Zgodnie z jego brzmieniem, zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 18, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, jeżeli usługi te nabyte zostały przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów leczniczych. Zatem zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej świadczonej przez podmioty lecznicze również w sytuacji, kiedy pomiędzy świadczeniodawcą usługi a pacjentem (pracownikiem Spółki) istnieje trzeci podmiot, który nabywa usługę medyczną od świadczeniodawcy i zbywa ją osobie trzeciej. Analizując powyższe przepisy Wnioskodawca uważa, że nabywając pakiet medyczny we własnym imieniu, ale na rzecz pracowników Spółki, a następnie przenosząc część kosztów ich nabycia na pracowników, korzysta ze zwolnienia VAT na podstawie powołanego powyżej przepisu.

Wnioskodawca uważa, że przekazanie pakietów rodzinnych pracownikom za wynagrodzeniem należy wykazać w deklaracji VAT jako świadczenie usług zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ust. 2 ustawy oraz następnych ustępach tego artykułu, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowanych i zwolnionych od tego podatku). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy. W konsekwencji, art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, nie znajduje zastosowania do sytuacji nieodpłatnego przekazania pracownikom pakietów medycznych, gdyż czynności te w ogóle nie stanowią sprzedaży w rozumieniu ustawy o VAT, a w konsekwencji nie podlegają uwzględnieniu w proporcji, o której mowa wyżej.

Ad. 4

Wnioskodawca uważa, że przekazywane pracownikom nieodpłatne pakiety w nierozerwalny sposób towarzyszą prowadzonej działalności i w związku z tym nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności. W omawianej sprawie, skoro - jak wynika z wniosku - zakup pakietów służy wyłącznie prowadzonej działalności gospodarczej, art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie miał zastosowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy wskazać, że przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie to, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostaje wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które – w przypadku świadczenia usług – zostały zawarte w art. 8 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 8 ust. 2 ustawy – za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Przepis ten stanowi implementację do polskiego systemu prawnego art. 26 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 z późn. zm.). Zgodnie z tą regulacją za odpłatne świadczenie usług uznaje się każdą z następujących czynności:

*   użycie towarów stanowiących część majątku przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników lub, bardziej ogólnie, do celów innych niż działalność jego przedsiębiorstwa, w przypadkach kiedy VAT od takich towarów podlegał w całości lub w części odliczeniu;

*   nieodpłatne świadczenie usług przez podatnika na prywatny użytek jego lub jego pracowników, lub bardziej ogólnie, do celów innych niż działalność jego przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zgodnie z art. 26 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie mogą odstąpić od stosowania przepisów ust. 1, pod warunkiem że takie odstępstwo nie będzie prowadzić do zakłóceń konkurencji.

Analiza powołanych przepisów Dyrektywy 2006/112/WE prowadzi zatem do wniosku, że ratio legis tych regulacji stanowi zapobieżenie sytuacji, w której nieodpłatne świadczenie usług bądź dostawa towarów z uwagi na swój charakter – bez wynagrodzenia – stanowiłoby czynność pociągającą za sobą skutek w postaci naruszenia konkurencji, naruszenia zasady neutralności, naruszenia wynikającej z konstrukcji podatku VAT zasady faktycznego opodatkowania konsumpcji (podatek od wartości dodanej obciąża konsumpcję) oraz zasady powszechności opodatkowania.

Przez sprzedaż, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie zaś z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten wprowadza zasadę, że w przypadku gdy podmiot „pośredniczy” pomiędzy podmiotem faktycznie świadczącym usługę, a jej odbiorcą, przyjmuje się, że podmiot ten działa tak jakby sam wcześniej nabył taką usługę, a następnie ją wyświadczył, co sprawia, że opodatkowaniu podlegają wszystkie etapy w świadczeniu usług, łącznie z tym, w którym nie wykonuje się czynności faktycznych.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca nabywa od podmiotu trzeciego – placówki medycznej - pakiety medyczne, które następnie przekazuje swoim pracownikom. Pakiety podstawowe są nieodpłatnie przekazywane pracownikom Wnioskodawcy, co stanowi element ich wynagrodzenia. Wartość ww. pakietów jest doliczana danemu pracownikowi do przychodów ze stosunku pracy. Natomiast wartość pakietu dla członków rodzin pracowników (Pakietu rodzinnego) jest w całości finansowana przez pracownika poprzez potrącenie z wynagrodzenia. Zakres świadczeń zdrowotnych, których dotyczą Pakiety podstawowe zawiera w sobie świadczenia z zakresu medycyny pracy oraz świadczenia z poza tego zakresu, w tym świadczenia wykonywane przez lekarzy i lekarzy dentystów (przy czym doliczeniu do przychodu pracownika podlega wyłącznie wartość odpowiadająca świadczeniom medycznym wykraczającym poza zakres medycyny pracy). Z kolei pakiety rodzinne zawierają świadczenia medyczne z wyłączeniem świadczeń z tytułu medycyny pracy. Na powyższe pakiety Wnioskodawca otrzymuje fakturę VAT ze stawką „zw” ze wskazaniem przez sprzedawcę zwolnienia przedmiotowych usług z VAT „na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca działa w tej sprawie w imieniu własnym, lecz na rachunek innego podmiotu, tj. pracowników.

W konsekwencji, w niniejszej sprawie Wnioskodawca w zakresie podstawowych pakietów medycznych, dokonuje nieodpłatnego świadczenia usług medycznych na rzecz pracowników. Jak wynika z wniosku nabywane od podmiotu medycznego w ramach pakietów medycznych usługi stanowią czynności zwolnione od podatku od towarów i usług. Świadczenie tychże usług przez Wnioskodawcę nie wiąże się zatem z obowiązkiem uiszczenia kwoty podatku należnego z tego tytułu.

Należy wskazać, że przepis art. 8 ust. 2 ustawy odnoszący się do nieodpłatnego świadczenia usług, nie znajduje zastosowania w odniesieniu do tych czynności, które w razie ich uznania za podlegające opodatkowaniu zostałyby zwolnione od podatku. W tym przypadku pozostawienie ich poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług nie prowadzi do naruszenia powołanych powyżej zasad, które należy uznać za uzasadniające zrównanie takich czynności z czynnością odpłatnego świadczenia usług. Wobec tego należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę usług medycznych pracownikom nie spełnia wskazanej w art. 8 ust. 2 ustawy przesłanki do objęcia ich opodatkowaniem. Ww. świadczenia nie mieszczą się więc w definicji sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy. Tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Konsekwencją tego jest brak wykazywania takich świadczeń jako opodatkowane podatkiem VAT.

W świetle powyższego, odnosząc się do kwestii nieodpłatnego przekazania na rzecz pracowników pakietów medycznych (Pakietów podstawowych), należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie ma obowiązku rozliczania powyższych czynności w deklaracjach podatkowych składanych dla podatku od towarów i usług (deklaracji VAT-7).

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1, należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii obowiązku wykazywania w deklaracji VAT-7 wartości odpłatnego przekazania na rzecz pracowników pakietów medycznych (Pakietów rodzinnych), mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca, działając w imieniu własnym, lecz na rachunek innego podmiotu, tj. pracowników, nabywa i świadczy na ich rzecz wskazane w pakiecie medycznym usługi.

Zatem w tych okolicznościach, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz pracowników, tj. pełne obciążenie pracownika kosztami wydania pakietów medycznych (Pakietów rodzinnych), należy uznać za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy. Wynika to z faktu, że Spółka nabywa pakiety medyczne, a następnie odsprzedaje je swoim pracownikom, obciążając odpowiednio kosztami ww. usług.

W odniesieniu do obowiązku wykazywania w deklaracji VAT-7 wskazanych usług, w sytuacji gdy Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT, należy zauważyć, że zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Jednocześnie stosownie do art. 99 ust. 14 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, 8 i 9, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Realizując powyższą delegację ustawową, Minister Finansów i Rozwoju wydał rozporządzenie z dnia 18 kwietnia 2018 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 856), w którym określił wzory deklaracji wraz z objaśnieniami dotyczącymi sposobu ich wypełnienia.

Wzór deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7), o której mowa w art. 99 ust. 1 ustawy stanowi załącznik nr 1 do rozporządzenia. Natomiast objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K) stanowią załącznik nr 3 do rozporządzenia.

Z wzoru deklaracji VAT-7 wynika, że w części C „Rozliczenie podatku należnego” w poz. 10 wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju, zwolnione od podatku na podstawie art. 43 lub art. 82 ustawy.

W świetle powyższego, Wnioskodawca ma obowiązek wartości odpłatnie świadczonych usług, tj. wartości odpłatnego przekazania na rzecz pracowników pakietów medycznych (Pakietów rodzinnych), wykazać w deklaracji VAT-7 poz. 10 Dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju, zwolnione od podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 2, należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących braku obowiązku uwzględniania wartości nieodpłatnie przekazywanych pracownikom pakietów medycznych w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, wskazać należy, że w przypadkach, gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia kwoty podatku naliczonego oraz nieuprawniające do tego odliczenia i nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków do ww. czynności, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 ustawy.

Na mocy art. 90 ust. 1 ustawy – w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy – proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy).

Wyjaśnić przy tym należy, że czynności pozostające poza zakresem działania ustawy nie mają wpływu na ustalenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, bowiem nie stanowią obrotu w rozumieniu ustawy.

Stąd też, przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ust. 2 ustawy oraz następnych ustępach tego artykułu, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Dotyczą zatem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowanych i zwolnionych od tego podatku). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

W konsekwencji, art. 90 ust. 3 ustawy nie znajduje zastosowania do sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę. Czynności nieodpłatnego przekazania pracownikom pakietów medycznych (Pakietów podstawowych) - nabytych uprzednio przez Wnioskodawcę jako zwolnione z podatku VAT - które to czynności w ogóle nie stanowią sprzedaży w rozumieniu ustawy, nie podlegają uwzględnieniu w proporcji, o której mowa wyżej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 3, należało uznać za prawidłowe.

Przechodząc natomiast do kwestii braku obowiązku uwzględniania wartości nieodpłatnie przekazywanych pracownikom pakietów medycznych w proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, wyjaśnić należy, iż zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zatem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Jak wynika z opisu sprawy, w celu utrzymania oraz pozyskiwania wysokiej klasy pracowników, Wnioskodawca zaoferował pracownikom, jako dodatek do wynagrodzenia możliwość nieodpłatnego korzystania z tzw. Pakietów medycznych – pakietów podstawowych. Zakup przekazywanych nieodpłatnie pracownikom ww. pakietów medycznych służy wyłącznie działalności gospodarczej. Spółka przekazując ww. pakiety medyczne ma na celu zwiększenie motywacji oraz lojalności pracowników oraz przeciwdziałanie chorobom, a co za tym idzie dłuższym zwolnieniom chorobowym pracowników. Powyższe działania są ukierunkowane przez Spółkę na zabezpieczenie (zachowania) źródła osiąganych przez nią przychodów.

W omawianej sprawie, skoro – jak wynika z wniosku – zakup podstawowych pakietów medycznych służy wyłącznie prowadzonej działalności gospodarczej, to nie znajduje zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem Wnioskodawca nie jest zobowiązany do uwzględniania wartości nabywanych, a następnie nieodpłatnie przekazywanych pracownikom podstawowych pakietów medycznych w proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 4, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.