Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-523/16/HD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-08-09
Teza: 1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w wyniku przystąpienia przez Wnioskodawcę do Spółki Osobowej, w zamian za wniesienie wkładu pieniężnego na warunkach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie będzie podstaw do zastosowania wobec Wnioskodawcy art. 25 tej ustawy? 2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, przychód Wnioskodawcy z tytułu przystąpienia do Spółki Osobowej na warunkach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego podlegał będzie zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: przychód; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2016 r. (data wpływu 20 czerwca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przystąpienia do spółki osobowej (pyt. 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przystąpienia do spółki osobowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W przyszłości Wnioskodawca zamierza przystąpić do spółki osobowej prawa polskiego niebędącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych („Spółka Osobowa”) poprzez wniesienie do niej wkładu pieniężnego.

Na moment przystąpienia Wnioskodawcy do Spółki Osobowej, innymi wspólnikami w Spółce Osobowej („Dotychczasowi Wspólnicy”) będą wyłącznie osoby zaliczane do I grupy podatkowej względem Wnioskodawcy zgodnie z przepisami ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2016 r., poz. 205).

Udział Wnioskodawcy w zyskach i stratach Spółki Osobowej zostanie ustalony na takim poziomie, iż będzie odpowiadać stosunkowi wartości wkładu pieniężnego Wnioskodawcy do łącznej wartości wkładów do Spółki Osobowej. Przykładowo jeżeli przed przystąpieniem Wnioskodawcy do Spółki Osobowej łączna wartość wkładów Dotychczasowych Wspólników do Spółki Osobowej wynosiła 8 tys. zł, a Wnioskodawca wniósłby do Spółki Osobowej wkład pieniężny w wysokości 2 tys. zł, to w zamian za ten wkład otrzyma prawo do udziału w zyskach i stratach Spółki Osobowej na poziomie 20% (jego wkład stanowić będzie 20% wartości wszystkich wkładów do Spółki Osobowej).

Ze względu jednak na to, że na moment przystąpienia Wnioskodawcy do Spółki Osobowej, spółka ta nie będzie nowozałożoną spółką, lecz będzie istnieć i prowadzić działalność gospodarczą, to wartość jej majątku na ten dzień, z uwagi na zachodzące zdarzenia gospodarcze, różnić się może (np. być wyższa) od wartości wkładów wniesionych do Spółki Osobowej przez Dotychczasowych Wspólników.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w wyniku przystąpienia przez Wnioskodawcę do Spółki Osobowej, w zamian za wniesienie wkładu pieniężnego na warunkach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie będzie podstaw do zastosowania wobec Wnioskodawcy art. 25 tej ustawy?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, przychód Wnioskodawcy z tytułu przystąpienia do Spółki Osobowej na warunkach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego podlegał będzie zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania pierwszego – w wyniku przystąpienia przez Wnioskodawcę do Spółki Osobowej w zamian za wniesienie wkładu pieniężnego na warunkach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie będzie podstaw do zastosowania wobec Wnioskodawcy art. 25 tej ustawy.

Katalog źródeł przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy.

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się – zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Do kwestii skutków podatkowych wniesienia wkładów do spółki odnosi się również art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Jednocześnie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują odrębnych regulacji dla wniesienia wkładu pieniężnego (i też niepieniężnego) do spółki osobowej w momencie jej zawiązania i dla wniesienia takiego wkładu na późniejszym etapie jej istnienia, tj. w momencie przystąpienia nowego wspólnika do już istniejącej spółki, obok jej dotychczasowych wspólników.

Z przywołanych powyżej przepisów wynika a contrario, że samo wniesienie wkładu pieniężnego do spółki osobowej i nabycie w związku z tym ogółu praw i obowiązków w takiej spółce nie powoduje powstania po stronie podmiotu wnoszącego ten wkład przychodu z kapitałów pieniężnych.

Artykuł 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy – przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się również na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2 - 2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125 ww. ustawy.

W tym miejscu należy wskazać na treść art. 8 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.), zgodnie z którym spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Z przywołanego przepisu wynika, że spółka osobowa posiada własny majątek, odrębny od majątku wspólników tej spółki. Oznacza to, że z chwilą przystąpienia Wnioskodawcy do Spółki Osobowej Wnioskodawca nie otrzymuje żadnych składników majątku Spółki Osobowej. Tym samym składniki majątku Spółki Osobowej nie stanowią przysporzenia w majątku Wnioskodawcy. W rezultacie sama wartość majątku Spółki Osobowej i to w jakiej proporcji pozostaje ona do wartość wkładu Wnioskodawcy jest obojętna z perspektywy podatku dochodowego od osób fizycznych na moment przystąpienia Wnioskodawcy do Spółki Osobowej.

Wnioskodawca w zamian za wniesiony wkład pieniężny uzyska ogół praw i obowiązków w Spółce Osobowej, które z kolei będą go uprawniać m.in. do udziału w zysku Spółki Osobowej. Zdaniem Wnioskodawcy nie ma tu też znaczenia fakt, że na moment przystąpienia Wnioskodawcy do Spółki Osobowej wartość majątku tej spółki, z uwagi na prowadzoną przez nią działalność gospodarczą, różnić się może od wartości wniesionych do niej wkładów przez Dotychczasowych Wspólników. Nie występuje tu także nieodpłatne świadczenie na rzecz Wnioskodawcy, ponieważ Wnioskodawca nabywa swój ogół praw i obowiązków w zamian za wniesiony wkład pieniężny.

Dodatkowo należy zauważyć, iż art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do obrotu rzeczami lub prawami, co do których można ustalić ceny rynkowe z uwzględnieniem ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca uzyskania.

Zdaniem Wnioskodawcy wkład wnoszony do spółki osobowej nie jest tożsamy z pojęciem ceny, albowiem zgodnie z art. 3 Kodeksu spółek handlowych przez umowę spółki handlowej wspólnicy oraz akcjonariusze zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz, jeżeli umowa lub statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób. Z kolei cena to świadczenie kupującego w umowie sprzedaży: kwota pieniężna ustalona jako ekwiwalent nabywanej rzeczy lub praw majątkowych. Zatem wkład, w zamian za który Wnioskodawca nabywa ogół praw i obowiązków, mimo że ten posiada wartość materialną, nie stanowi ceny nabycia, bowiem wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki.

Zgodnie z art. 8 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Udział w zysku określa się na podstawie umowy spółki oraz na podstawie odpowiednich przepisów Kodeksu spółek handlowych.

Według art. 51 § 1 Kodeksu spółek handlowych każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach. Przy czym, dopuszczalne jest określenie innego udziału wspólnika w zysku, a nawet innego od udziału w zysku udziału w stratach.

Zdaniem Wnioskodawcy do przedmiotowego stanu faktycznego nie znajdują również zastosowania przepisy art. 25 ust. 5 w związku z art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przywołanymi przepisami organ podatkowy jest uprawniony do oszacowania dochodu podatnika jeżeli spełnione zostaną łącznie następujące przesłanki:

1.  transakcja, w tym umowa spółki osobowej, została zawarta przez podmioty, pomiędzy którymi występują powiązania o charakterze rodzinnym,
2.  warunki ustalone lub narzucone przez te podmioty odbiegają od warunków, jakie ustaliłyby między sobą niezależne podmioty,
3.  przyjęte warunki skutkują niewykazaniem przez podatnika dochodów albo wykazaniem dochodów niższych od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do warunku przewidzianego w pkt b powyżej wskazać należy, iż w przedstawionym stanie faktycznym warunki, na których Wnioskodawca przystąpi do Spółki Osobowej, będą takie same, jak byłyby dla nowego wspólnika niepowiązanego z Dotychczasowymi Wspólnikami. Naturalna jest bowiem sytuacja, iż udział w zyskach i stratach wspólnika spółki osobowej określany jest na poziomie proporcjonalnych do wkładów do Spółki. Nie ma tu znaczenia sam fakt, iż na moment przystąpienia Wnioskodawcy wartość majątku Spółki Osobowej różnić się będzie od wartości wniesionych do niej wkładów – jest to bowiem naturalna konsekwencja prowadzenia przez Spółkę Osobową działalności gospodarczej od chwili jej zawiązania do momentu przystąpienia do niej Wnioskodawcy.

Analogicznie sytuacja wygląda w przypadku spółek kapitałowych. Zasadą jest bowiem, że nowy wspólnik przystępujący do takiej spółki w zamian za wkład pieniężny otrzymuje udziały (akcje) w ilości proporcjonalnej do jego wkładu do spółki.

Zauważyć także należy, iż również nie będzie spełniona przesłanka przewidziana w pkt c. Skoro bowiem, wniesienie wkładu pieniężnego do spółki osobowej nie będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych nie powoduje powstania przychodu dla wnoszącego wkład, jak też dla pozostałych wspólników tej spółki, niezależnie od tego, czy istnieją pomiędzy nimi powiązania czy też nie, bez względu na ustalone warunki tego przystąpienia nie może dojść do niewykazania przez podatnika dochodów albo wykazania niższych od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały.

Konkludując, skoro przystąpienie do spółki osobowej nie wywołuje powstania przychodu, to nie ma możliwości zaniżenia bądź niewykazania dochodu z tego tytułu.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie wkładu pieniężnego do Spółki Osobowej i przyznanie Wnioskodawcy prawa do udziału w zyskach i stratach Spółki Osobowej w wysokości odpowiadającej stosunkowi wartości wkładu Wnioskodawcy do łącznej wartości wkładów wniesionych do Spółki Osobowej nie spowoduje powstania dla Wnioskodawcy powstania przychodu. Ponadto, z faktu, iż samo wniesienie wkładu pieniężnego do Spółki Osobowej pozostaje neutralne podatkowo, a zatem nie może z tego tytułu nawet potencjalnie powstać dochód, nie może dojść do jego zaniżenia lub niewykazania.

W wyniku przystąpienia Wnioskodawcy do Spółki Osobowej, Wnioskodawca będzie natomiast na bieżąco rozpoznawać przypadające na niego przychody i koszty uzyskania przychodów wynikające z udziału w Spółce Osobowej, a zatem na bieżąco będzie opodatkowywać przypadający na niego dochód.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach podatkowych wydanych przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 3 czerwca 2015 r., znak ITPB1/4511-443/15/KW oraz ITPB1/4511-450/15/MP,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 29 grudnia 2008 r., znak IBPB1/415-755/08/MW.

Z tych względów Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym w wyniku przystąpienia przez Wnioskodawcę do Spółki Osobowej w zamian za wniesienie wkładu pieniężnego na warunkach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie będzie podstaw do zastosowania wobec Wnioskodawcy art. 25 tej ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania drugiego – w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, przychód Wnioskodawcy z tytułu przystąpienia do Spółki Osobowej na warunkach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego podlegał będzie zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Artykuł 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20 (który nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania).

Zdaniem Wnioskodawcy regulacja wynikająca z tego przepisu miałaby zastosowanie w sytuacji uznania stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie pytania 1.

Gdyby bowiem przyjąć, iż wniesienie wkładu przez Wnioskodawcę do Spółki Osobowej powoduje dla Wnioskodawcy powstanie przychodu, bądź też otwiera drogę do szacowania dochodu Wnioskodawcy na podstawie art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to takie przysporzenie miałoby formę ustanowienia na rzecz Wnioskodawcy praw i obowiązków wspólnika Spółki Osobowej kosztem części praw i obowiązków Dotychczasowych Wspólników (m.in. udział Dotychczasowych Wspólników w zyskach i stratach Spółki Osobowej zmniejszyłby się kosztem udziału w zysku przyznanego Wnioskodawcy). Swego rodzaju odpłatnością za taką zmianę byłby wkład pieniężny Wnioskodawcy do Spółki Osobowej.

Tym samym uznanie, iż w związku z planowanym przystąpieniem Wnioskodawcy do Spółki Osobowej dochodzi do powstania po jego stronie przychodu, wynikałoby z braku ekwiwalentności pomiędzy jego wkładem, a przyznanymi mu ogółem praw i obowiązków w Spółce Osobowej. W przypadku uznania, iż ten ogół praw i obowiązków wspólnika Spółki Osobowej jest więcej warty niż wkład Wnioskodawcy do Spółki Osobowej, nadwyżka wartości ogółu praw i obowiązków byłaby przysporzeniem od Dotychczasowych Wspólników na rzecz Wnioskodawcy dokonana bez ekwiwalentu z jego strony, a tym samym nieodpłatnie.

Ze względu jednak na to, iż Wnioskodawca i Dotychczasowi Wspólnicy zaliczani są do I grupy podatkowej w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn, to ten ewentualny przychód (dochód) podlegałby zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, przychód Wnioskodawcy z tytułu przystąpienia do Spółki Osobowej na warunkach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego podlegał będzie zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując powyższe, zdaniem Wnioskodawcy jego stanowisko w zakresie pytania 1, zgodnie z którym w wyniku przystąpienia przez Wnioskodawcę do Spółki Osobowej w zamian za wniesienie wkładu pieniężnego na warunkach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie będzie podstaw do zastosowania wobec Wnioskodawcy art. 25 tej ustawy jest prawidłowe.

Również stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2, zgodnie z którym w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, przychód Wnioskodawcy z tytułu przystąpienia do Spółki Osobowej na warunkach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego podlegał będzie zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.) spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 3 ustawy Kodeks spółek handlowych przez umowę spółki handlowej wspólnicy albo akcjonariusze zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz, jeżeli umowa albo statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób.

Stosownie do art. 48 § 2 ww. Kodeksu, wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki.

Z kolei jak stanowi art. 51 cytowanego Kodeksu, każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

Zgodnie z art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. Ma zatem zdolność do czynności prawnej, ale nie posiada osobowości prawnej.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Stosownie natomiast do art. 5a pkt 28 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych:

1.  spółkę kapitałową, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 8 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Stosownie do treści art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują w sposób bezpośredni kwestii związanych z wniesieniem wkładu pieniężnego do spółki osobowej (lub innej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego).

Z konstrukcji wskazanej ustawy wynika, że powstanie obowiązku podatkowego jest w pierwszym rzędzie uzależnione od uzyskania przychodu określonego w jej konkretnych przepisach.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są:

1.  stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;
2.  działalność wykonywana osobiście;
3.  pozarolnicza działalność gospodarcza;
4.  działy specjalne produkcji rolnej;
5.  (uchylony);
6.  najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;
7.  kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;
8.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

1.  jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

8a. działalność prowadzona przez zagraniczną spółkę kontrolowaną;

9\. inne źródła.

Analiza źródeł przychodów wymienionych w powyższym przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie powstanie przychód ze źródeł, o których mowa w punktach od 1 do 9 art. 10 ust. 1 ustawy. Powyższe wynika wprost z definicji poszczególnych źródeł przychodów wymienionych w tym przepisie.

W szczególności zauważyć należy, iż czynność wniesienia wkładu pieniężnego do spółki osobowej nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 zdefiniowanego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W przyszłości Wnioskodawca zamierza przystąpić do Spółki Osobowej prawa polskiego niebędącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych poprzez wniesienie do niej wkładu pieniężnego. Na moment przystąpienia Wnioskodawcy do Spółki Osobowej innymi wspólnikami w Spółce Osobowej („Dotychczasowi Wspólnicy”) będą wyłącznie osoby zaliczane do I i II grupy podatkowej względem Wnioskodawcy zgodnie z przepisami ustawy o podatku od spadków i darowizn. Udział Wnioskodawcy w zyskach i stratach Spółki Osobowej zostanie ustalony na takim poziomie, iż będzie odpowiadać stosunkowi wartości wkładu pieniężnego Wnioskodawcy do łącznej wartości wkładów do Spółki Osobowej. Przykładowo jeżeli przed przystąpieniem Wnioskodawcy do Spółki Osobowej łączna wartość wkładów Dotychczasowych Wspólników do Spółki Osobowej wynosiła 8 tys. zł, a Wnioskodawca wniósłby do Spółki Osobowej wkład pieniężny w wysokości 2 tys. zł, to w zamian za ten wkład otrzyma prawo do udziału w zyskach i stratach Spółki Osobowej na poziomie 20% (jego wkład stanowić będzie 20% wartości wszystkich wkładów do Spółki Osobowej). Ze względu jednak na to, że na moment przystąpienia Wnioskodawcy do Spółki Osobowej, spółka ta nie będzie nowozałożoną spółką, lecz będzie istnieć i prowadzić działalność gospodarczą, to wartość jej majątku na ten dzień, z uwagi na zachodzące zdarzenia gospodarcze, różnić się może (np. być wyższa) od wartości wkładów wniesionych do Spółki Osobowej przez Dotychczasowych Wspólników.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że wniesienie wkładu pieniężnego w związku z przystąpieniem Wnioskodawcy do spółki osobowej nie spowoduje powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy, jako osoby przystępującej do spółki osobowej.

W konsekwencji, ponieważ wniesienie wkładu pieniężnego do spółki niebędącej podatnikiem podatku dochodowego nie powoduje powstania przychodu (jest neutralne podatkowo), bezprzedmiotowa jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zastosowania art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Warunkiem koniecznym do zastosowania ww. przepisu jest m.in. możliwość zaniżenia lub niewykazania dochodu przez wskazane w nim podmioty, co w przedmiotowej sprawie nie może mieć miejsca, gdyż przychód w ogóle nie powstanie.

Ponieważ w przedmiotowej sprawie nie powstanie przychód na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, bezprzedmiotowa jest również ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia danego przychodu, w związku z wniesieniem wkładu pieniężnego do spółki osobowej. Analiza katalogu zwolnień od podatku jest bowiem czynnością następczą w stosunku do kwestii, czy w przedmiotowej sprawie w ogóle powstanie przychód.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Wskazać bowiem należy, że w postępowaniu o wydanie interpretacji organ podatkowy nie przeprowadza dowodów w rozumieniu art. 180 i następnych Ordynacji podatkowej i nie ocenia ich w myśl art. 191 ustawy, gdyż nie jest to postępowanie podatkowe. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Ponadto informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów (w tym innych wspólników spółki).

Tutejszy organ zastrzega, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych tutejszy organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.