Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/4512-518/15/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-12-28
Teza: Odliczenie w związku z projektem.
Słowa kluczowe: parking-opłata parkingowa; podatek-odzyskanie podatku; projekt; przejazdy; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2015 r. (data wpływu 28 września 2015 r.), uzupełnionym w dniu 30 października 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją projektu pn. „S” – **jest prawidłowe;**
*   prawa do odliczenia podatku od ponoszonych wydatków związanych z opłatami parkingowymi – **jest nieprawidłowe;**
*   prawa do odliczenia podatku wynikającego z biletów jednorazowych dokumentujących przejazdy na odległość nie mniejszą niż 50 km – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 30 października 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją projektu pn. „S”, w tym prawa do odliczenia podatku od ponoszonych wydatków związanych z opłatami parkingowymi oraz biletami jednorazowymi dokumentującymi przejazdy na odległość nie mniejszą niż 50 km .

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Województwo jako Beneficjent realizuje projekt pn. „S” ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Programu Operacyjnego 2007-2013, Osi Priorytetowej II, Działania 11.1 na podstawie umowy o dofinansowanie z Agencją. Projekt obejmuje budowę, zarządzanie i eksploatację sieci szerokopasmowej na obszarze województwa oraz zarządzanie i obsługę projektu sprawowaną przez pracowników Beneficjenta pracujących przy realizacji projektu.

Przedmiotem projektu jest wybudowanie na terenie województwa szerokopasmowej sieci szkieletowo-dystrybucyjnej, zapewniającej mieszkańcom, podmiotom publicznym oraz gospodarczym z terenu województwa możliwość korzystania z usług teleinformatycznych oraz z multimedialnych zasobów informacji i usług świadczonych elektronicznie. Zgodnie z założeniami sieć ta ma umożliwić efektywną wymianę danych pomiędzy samorządami, urzędami administracji państwowej, placówkami edukacyjnymi, szpitalami i innymi instytucjami publicznymi oraz między podmiotami gospodarczymi. Budowana infrastruktura obejmuje przede wszystkim elementy pasywne, które są niezbędne do instalacji i działania szerokopasmowego dostępu do Internetu (takie jak np.: kanalizacja teletechniczna, przewody, światłowody, studnie, węzły telekomunikacyjne) oraz elementy aktywne w węzłach sieci szkieletowej i węzłach sieci dystrybucyjnej. Jednocześnie w ramach projektu nie przewiduje się budowy tzw. „ostatniej mili”.

Wyżej wymieniony projekt będzie realizowany w formule Partnerstwa Publiczno-Prywatnego (PPP) w modelu DBOT (Design, Build, Operate, Transfer). Wyłoniony w procedurach konkurencyjności podmiot zewnętrzny będzie pełnił następujące funkcje w projekcie:

*   zaprojektuje infrastrukturę teleinformatyczną na podstawie studium wykonalności,
*   wybuduje infrastrukturę teleinformatyczną, której właścicielem będzie Beneficjent,
*   będzie zarządzał i eksploatował wybudowaną infrastrukturę teleinformatyczną
*   przeszkoli grupę docelowych odbiorców z zakresu możliwości korzystania z Internetu i jego usług.

Przekazanie infrastruktury do zarządzania i eksploatacji nastąpi na podstawie ww. umowy w Partnerstwie Publiczno-Prywatnym. Podmiot ten będzie świadczył usługi na zasadzie sieci otwartej innym operatorom i dostawcom usług telekomunikacyjnych, a ci z kolei będą świadczyć usługi na rzecz użytkowników końcowych. Wynagrodzeniem partnera prywatnego podczas zarządzania i eksploatacji sieci będzie prawo do korzystania i pobierania pożytków z przedmiotu partnerstwa (infrastruktury teleinformatycznej przekazanej jako wkład własny Beneficjenta). Natomiast partner prywatny będzie płacił na rzecz Beneficjenta czynsz dzierżawny.

W trakcie realizacji projektu Beneficjent wykonuje zadania związane z realizacją projektu, które będą bezpośrednio związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. W ramach zarządzania i obsługi zawarte będą umowy cywilno-prawne na podstawie, których Beneficjent zakupi:

*   sprzęt i wyposażenie do obsługi projektu dla pracowników Urzędu pracujących przy jego realizacji,
*   promocje projektu służącej wzbudzeniu popytu na usługi i zwiększeniu sprzedaży (materiały informacyjne, konferencje prasowe, spotkania informacyjno-promocyjne, spoty reklamowe, ogłoszenia prasowe),
*   obsługę prawną na potrzeby realizacji projektu (przygotowanie opinii, analiz i ekspertyz prawnych, rekomendacji co do sposobu postępowań, przygotowanie wzorów umów związanych z prowadzeniem budowy, eksploatacji i sprzedaży usług na wybudowanej infrastrukturze i ich negocjacja, przygotowanie wzorów specyfikacji istotnych warunków zamówień publicznych i innych elementów dokumentacji postępowania o udzielenie zamówienia publicznego, bieżącego doradztwa prawnego i podatkowego),
*   usługi doradcy techniczno-ekonomicznego obejmujące zagadnienie dotyczące studium wykonalności projektu „S”, a w szczególności aspektów technicznych, finansowych i ekonomicznych realizacji ww. projektu oraz przygotowanie i przeprowadzenie postępowania na wybór Operatora Infrastruktury w imieniu i na rzecz Beneficjenta projektu,
*   usługi związane z zarządzaniem, nadzorem i kontrolą przebiegu realizacji projektu prowadzone przez Inżyniera Kontraktu, które mają zapewnić płynne i terminowe wdrożenie projektu w fazie inwestycyjnej związanej z budową infrastruktury zgodnie z zawartą umową o dofinansowanie projektu między Beneficjentem, a Agencją,
*   oprogramowania niezbędnego w zakresie monitorowania, nadzorowania i zarządzania projektem we wszystkich fazach cyklu inwestycji oraz rozliczania projektu wraz nadzorem nad dzierżawionym majątkiem partnerowi prywatnemu,
*   analizę w zakresie optymalizacji technicznej, technologicznej i ekonomicznej infrastruktury i sieci,
*   analizę porównawczą modelu podstawowego i modelu alternatywnego (DBOT) realizacji projektu, oraz przygotowanie szczegółowej koncepcji realizacji projektu w modelu alternatywnym,
*   usługi doradcze z zakresu regulacji rynku telekomunikacyjnego przy wyborze partnera prywatnego (Operatora Infrastruktury), doradztwa w określeniu obowiązków partnera prywatnego, a w szczególności warunków wykorzystania istniejącej infrastruktury, modelu weryfikacji efektywności ekonomicznej wykorzystania istniejącej infrastruktury, mechanizmu ustalania cen za usługi świadczone przez partnera prywatnego,
*   wynajem samochodu na potrzeby weryfikacji stanu budowy sieci.

Urząd Marszałkowski jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał:

1.  Okres realizacji projektu to 16.11.2010 – 31.12.2015 r.
2.  W ramach realizacji projektu i na jego potrzeby został wynajęty samochód, który w dowodzie rejestracyjnym ma wpisane jako rodzaj pojazdu – samochód osobowy i nie spełnia wymogów określonych w art. 86a ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług i nie było wydane zaświadczenie przez okręgową stację kontroli pojazdów w celu potwierdzenia wymogów określonych w ww. artykule. W dowodzie rejestracyjnym samochodu wpisano 5 miejsc, masa własna pojazdu – 1450 kg, maksymalna masa całkowita pojazdu – 2030 kg. Brak wpisu dotyczącego maksymalnej ładowności przedmiotowego pojazdu. Samochody prywatne używane przez pracowników do celów służbowych nie spełniają wymogów określonych w art. 86a ust. 9.
3.  Zgodnie z umową najmu samochodu na cele związane z realizacją projektu widnieje zapis, że zamawiający zobowiązuje się użytkować pojazd na terenie Rzeczypospolitej Polskiej oraz garażować na terenie Urzędu Marszałkowskiego przez cały okres trwania umowy z wyjątkiem sytuacji, gdy pojazd będzie wykorzystywany do wyjazdów kilkudniowych z noclegami poza …. Dla przedmiotowego samochodu jest prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu jednak nie spełnia ona wymogów zapisanych w art. 86a ust. 6 i 7.
4.  Urząd dokonuje należytej staranności, aby wykluczyć możliwość użycia samochodu wynajmowanego do celów prywatnych poprzez wprowadzenie zapisów do Zarządzenia Marszałka Województwa dotyczącego wprowadzenia Instrukcji obiegu i kontroli dokumentów finansowo-księgowych, które mówią, że na wyjazd służbowy pracownicy (w tym kierowcy komórek organizacyjnych) zobowiązani są uzyskać zgodę Sekretarza na udział we wszelkiego typu spotkaniach o charakterze służbowym, odbywających się na terenie kraju.
5.  Nadzór nad używaniem wynajmowanego samochodu w trakcie wykonywania przez pracowników obowiązków służbowych nie jest sprawowany.
6.  Po godzinach pracy wynajmowany samochód jest pozostawiany przez pracowników na parkingu Urzędu (chyba, że wyjazd służbowy jest kilkudniowy z noclegami poza miastem …).
7.  Samochody prywatne pracowników nie spełniają warunków określonych w art. 86a ust. 2 pkt 1-3 i 6-7.
8.  Wykorzystywanie samochodów prywatnych pracowników Urzędu do celów służbowych określa Zarządzenie Marszałka.
9.  Nie wszystkie bilety jednorazowe dokumentujące przejazdy powyżej 50 km zawierają niezbędny zakres danych określony w § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 3013 r. w sprawie wystawiania faktur.

W związku z powyższym zadano następujące pytania, których ostateczną treść sformułowano w uzupełnieniu wniosku.

1.  Czy Beneficjent ma prawo obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki związane z realizacją projektu?
2.  Czy Beneficjent ma prawo obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesienie wydatku związanego z parkingiem czy biletów parkingowych dokumentujących poniesienie wydatku związanego z poleceniem wyjazdu służbowego samochodem wynajętym na potrzeby inwestycji i samochodem prywatnym pracowników zaangażowanych w realizację projektu oraz jaka jest wysokość odliczenia podatku od poniesionych wydatków?
3.  Czy Beneficjent ma prawo obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z biletów jednorazowych związanych z poleceniami wyjazdów służbowych dokumentujących przejazdy powyżej 50 km?

Zdaniem Wnioskodawcy, w omówionym projekcie Beneficjent ma prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w fakturach dokumentujących wydatki związane z budową, eksploatacją i/lub nabyciem infrastruktury w toku realizacji projektu, za wyjątkiem wydatków na zakupy usług określonych w art. 88 ust. l pkt 4 ustawy (usługi hotelowe i gastronomiczne), ponieważ w trakcie realizacji projektu i po jego zakończeniu wybudowana infrastruktura teleinformatyczna będzie służyła czynnościom opodatkowanym.

Do wydatków związanych bezpośrednio z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawca zalicza:

*   zaprojektowanie infrastruktury teleinformatycznej,
*   wybudowanie infrastruktury teleinformatycznej,
*   promocję projektu służącą wzbudzeniu popytu na usługi i zwiększeniu sprzedaży (materiały informacyjne, konferencje prasowe, spotkania informacyjno-promocyjne, spoty reklamowe, ogłoszenia prasowe),
*   obsługę prawną na potrzeby realizacji projektu (przygotowanie opinii, analiz i ekspertyz prawnych, rekomendacji co do sposobu postępowań, przygotowanie wzorów umów związanych z prowadzeniem budowy, eksploatacji i sprzedaży usług na wybudowanej infrastrukturze i ich negocjacja, przygotowanie wzorów specyfikacji istotnych warunków zamówień publicznych i innych elementów dokumentacji postępowania o udzielenie zamówienia publicznego, bieżącego doradztwa prawnego),
*   usługi doradcy techniczno-ekonomicznego obejmujące zagadnienie dotyczące studium wykonalności projektu, a w szczególności aspektów technicznych, finansowych i ekonomicznych realizacji ww. projektu oraz przygotowanie i przeprowadzenie postępowania na wybór Operatora Infrastruktury w imieniu i na rzecz Beneficjenta projektu,
*   usługi związane z zarządzaniem, nadzorem i kontrolą przebiegu realizacji projektu prowadzone przez Inżyniera Kontraktu, które mają zapewnić płynne i terminowe wdrożenie projektu w fazie inwestycyjnej związanej z budową infrastruktury zgodnie z zawartą umową o dofinansowanie projektu między Beneficjentem, a Agencją,
*   oprogramowania niezbędnego w zakresie monitorowania, nadzorowania i zarządzania projektem we wszystkich fazach cyklu inwestycji oraz rozliczania projektu wraz z nadzorem nad dzierżawionym majątkiem partnerowi prywatnemu,
*   analizę w zakresie optymalizacji technicznej, technologicznej i ekonomicznej infrastruktury i sieci,
*   analizę porównawczą modelu podstawowego i modelu alternatywnego (DBOT) realizacji projektu, oraz przygotowanie szczegółowej koncepcji realizacji projektu w modelu alternatywnym,
*   usługi doradcze z zakresu regulacji rynku telekomunikacyjnego przy wyborze partnera prywatnego (Operatora Infrastruktury), doradztwa w określeniu obowiązków partnera prywatnego, a w szczególności warunków wykorzystania istniejącej infrastruktury, modelu weryfikacji efektywności ekonomicznej wykorzystania istniejącej infrastruktury, mechanizmu ustalania cen za usługi świadczone przez partnera prywatnego, umów partnera prywatnego z Samorządem Województwa, umów partnera prywatnego z dostawcami istniejącej infrastruktury, warunków dostępu do sieci operowanej przez partnera prywatnego poprzez zapewnienie otwartego dostępu,
*   zakup sprzętu komputerowego i biurowego, oprogramowania do zakupionego sprzętu oraz wyposażenia biura projektu w strukturach beneficjenta.

Natomiast do wydatków niezwiązanych bezpośrednio z czynnościami opodatkowanymi, należą wydatki związane z podróżami służbowymi pracowników zaangażowanych w realizację ww. projektu. Zgodnie z interpretacją indywidualną nr ITPP2/443-XXXX/XX/XX wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 14 marca 2014 r. istnieje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z poleceniami wyjazdu służbowego, o ile te będą związane z czynnościami opodatkowanymi i będą udokumentowane fakturami wystawionymi na Województwo.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawca wskazał, że nie wszystkie bilety jednorazowe dokumentujące przejazdy powyżej 50 km zawierają niezbędny zakres danych określony w § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 w sprawie wystawiania faktur, aby można było uznać je za faktury. W ocenie Wnioskodawcy, nie można uznać ww. biletów za faktury wystawione na Województwo, ponieważ nie posiadają danych nabywcy.

W ramach wydatków związanych z podróżami służbowymi pracowników zaangażowanych w realizację ww. projektu mogą pojawić się faktury za parking oraz bilety parkingowe. Faktury i bilety za parking są związane z podróżami służbowymi samochodem wynajętym na potrzeby ww. projektu lub samochodami prywatnymi pracowników zaangażowanych w realizację projektu. Pracownicy mają zgodę pracodawcy na użytkowanie samochodu prywatnego do celów służbowych. Rozliczając faktury za parking gdy używany jest samochód wynajmowany na potrzeby projektu Wnioskodawca odlicza 50% VAT-u (samochód nie jest używany tylko do podstawowej działalności), a gdy używany jest samochód prywatny do celów służbowych to czy Urząd powinien odliczyć 100% podatku.

Mając na uwadze ww. interpretację indywidualną oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur, Wnioskodawca uważa, że biletów parkingowych nie można uznać za faktury.

Dalej Wnioskodawca wskazał, że możliwość odzyskania podatku VAT w trakcie realizacji projektu skutkuje uznaniem go za wydatek niekwalifikowalny w realizowanym projekcie.

Do projektów, które są realizowane w okresie programowania 2007-2013 w zakresie wydatków kwalifikowalnych znajdują bowiem zastosowanie „Krajowe wytyczne dotyczące kwalifikowania wydatków w ramach funduszy strukturalnych i Funduszu Spójności w okresie programowania 2007-2013”. Wytyczne zostały wydane na podstawie art. 35 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. nr 227, poz. 1658) oraz art. 56 ust. 4 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 ustanawiającego ogólne przepisy dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31 lipca 2006 r.). Zgodnie z rozdziałem 5, podrozdziałem 15 pt. „Podatek od towarów i usług i inne podatki” w Krajowych wytycznych, (Narodowe Strategiczne Ramy Odniesienia 2007-2013, Ministerstwo Rozwoju Regionalnego):

1.  Podatek od towarów i usług może być uznany za wydatek kwalifikowany tylko wtedy gdy:
    1.  został faktycznie poniesiony przez beneficjenta, oraz
    2.  beneficjent nie ma prawnej możliwości odzyskania podatku VAT.
2.  Możliwość odzyskania podatku VAT rozpatruje się w świetle ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji w ramach realizacji ww. projektu podatek od towarów i usług będzie dla wnioskodawcy wydatkiem kwalifikowalnym dla zakupionych usług określonych w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy oraz wydatków niezwiązanych bezpośrednio z czynnościami opodatkowanymi wymienionymi powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie objętym pytaniami 1 i 3 jest prawidłowe, a w zakresie objętym pytaniem 2 jest nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwana dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z ust. 2 pkt 1 lit. a powołanego artykułu wynika, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. przepis powyższy miał następujące brzmienie: kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług – z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 powołanej ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Do dnia 31 grudnia 2013 r. przepis powyższy miał następujące brzmienie: obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z treści art. 86 ust. 1 ww. ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl ust. 6 tego artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze prywatnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Według art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Dzierżawa jest więc umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest to świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Wobec powyższego oddanie przez Wnioskodawcę w ramach umowy dzierżawy, tj. czynności cywilnoprawnej, innemu podmiotowi wybudowanej infrastruktury skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy.

W świetle powyższego, Urząd oddając w dzierżawę wybudowaną infrastrukturę jest podatnikiem podatku od towarów i usług, a wykonywane przez Wnioskodawcę czynności stanowią odpłatną usługę, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, która podlega opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będzie spełniony, ponieważ efekty inwestycji wykorzystywane będą do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Urząd jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone z tytułu realizacji przedmiotowego projektu.

Odnosząc się do postawionego przez Wnioskodawcę pytania nr 3, należy wskazać, że Ustawodawca przewidział przypadki, w których faktury mogą zawierać zakres danych węższy niż określony w art. 106e ustawy.

Zgodnie z § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. (Dz. U. z 2013 r., poz. 1485) w sprawie wystawiania faktur, faktura dokumentująca przejazd autostradą płatną lub przejazd na odległość nie mniejszą niż 50 km, wystawiana w formie biletu jednorazowego przez podatników uprawnionych do świadczenia usług polegających na przewozie osób: kolejami normalnotorowymi, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami, powinna zawierać:

1.  numer i datę wystawienia,
2.  imię i nazwisko lub nazwę podatnika,
3.  numer za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku,
4.  informacje pozwalające na identyfikację rodzaju usługi,
5.  kwotę podatku,
6.  kwotę należności ogółem.

Zatem, jeśli bilety jednorazowe, o których mowa we wniosku, nie zawierają niezbędnego zakresu danych określonych w ww. rozporządzeniu, podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie z tych biletów, które stanowią fakturę w rozumieniu ww. rozporządzenia oraz są wystawione na przejazd na odległość nie mniejszą niż 50 km.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 1 i 3 jest prawidłowe.

Wnioskodawca w opisie sprawy wskazuje, że w ramach wydatków związanych z podróżami służbowymi pracowników zaangażowanych w realizację ww. projektu mogą pojawić się faktury za parking oraz bilety parkingowe. Faktury i bilety za parking są związane z podróżami służbowymi samochodem wynajętym na potrzeby projektu lub samochodami prywatnymi pracowników.

W uzupełnieniu wniosku Urząd wskazał, że jeżeli chodzi o podróże służbowe pracowników Urzędu, to są one odbywane samochodami osobowymi, nie spełniającymi wymogów określonych w art. 86a ust. 9 ustawy.

W kontekście przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwość, w jaki sposób dokonywać odliczenia podatku od ww. wydatków związanych z podróżami służbowymi pracowników.

Należy wskazać, że od dnia 1 stycznia 2014 r. kwestie dotyczące zasad odliczania i rozliczania na gruncie podatku VAT wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy. Z dniem 1 kwietnia 2014 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), przepis art. 86a uległ zmianie.

W myśl art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Stosownie do art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą (art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy).

W myśl art. 86a ust. 6 ustawy ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności. Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu w rozumieniu ust. 7 cytowanego artykułu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy).

Zatem w stosunku do nabywanych przez Wnioskodawcę usług parkingowych należy najpierw dokonać przyporządkowania, z użytkowaniem jakiego rodzaju samochodu taka opłata jest związana.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Urząd, w ramach realizacji przedmiotowej inwestycji, użytkuje samochody o których mowa w art. 86a ust. 1 ustawy. Wnioskodawca w związku z używaniem tych pojazdów ponosi opłaty za miejsca parkingowe, które są ściśle związane z używaniem pojazdu samochodowego (pojazdu służbowego) wynajmowanego na potrzeby realizacji projektu oraz pojazdów prywatnych pracowników.

Poza tym, Wnioskodawca nie wyeliminował całkowicie korzystania z samochodów służbowych dla celów prywatnych pracownika. Urząd nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu w rozumieniu art. 86a ust. 6 i 7 ustawy. Zatem, Wnioskodawcy przysługiwać będzie ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków eksploatacyjnych, związanych z używaniem pojazdów samochodowych przeznaczonych do użytku „mieszanego”.

Zatem, Wnioskodawca ponosi wydatki na opłaty parkingowe za parkowanie samochodów podczas podróży służbowych pracowników, dotyczących samochodów osobowych wykorzystywanych do użytku mieszanego – tj. do celów związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością (realizacja projektu) i do użytku prywatnego.

Zgodnie z powołanym wyżej art. 86a ust. 2 pkt 3 katalog wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w art. 86a ust. 1 ustawy, obejmuje m.in. nabycie innych towarów i usług związanych z eksploatacją, używaniem tych pojazdów. Bezsprzecznie ponoszony przez Urząd koszt opłaty parkingowej związany jest z konkretnym samochodem, który korzysta z tego miejsca parkingowego. Tym samym więc, ponoszonych kosztów opłat parkingowych nie można odnosić do ogółu wydatków związanych z realizacją przedmiotowego projektu w sytuacji, gdy opłata taka dotyczy użytkowania konkretnego pojazdu, a przesłanka ta została wymieniona w art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy.

Należy przy tym wskazać, że wydatki, które Wnioskodawca przedstawił w złożonym wniosku (tj. opłaty parkingowe w trakcie podróży służbowych), nie należą do kategorii kosztów ogólnych związanych z realizacją przez Wnioskodawcę przedmiotowej inwestycji, od których przysługuje prawo do odliczenia na zasadach ogólnych – tj. z zastosowaniem przepisów art. 86 ustawy. Wydatki te Wnioskodawca ponosi w związku z użytkowaniem samochodów należących do kategorii wymienionej w art. 86a ust. 1 ustawy. W związku z użytkowaniem tego rodzaju samochodów zasadom szczególnym podlegają także wydatki ich dotyczące, o czym stanowią przepisy art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy. Przepis art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy zawiera w swej treści otwarty katalog kosztów dotyczących użytkowania takich samochodów; przedstawione w tym przepisie wydatki nie wyczerpują wszystkich kosztów, które powstają w związku z użytkowaniem posiadanych samochodów. Wymienione we wniosku koszty opłat za parkowanie w trakcie podróży służbowych, są bezpośrednio związane z użytkowanymi przez Wnioskodawcę samochodami. Tak więc odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na ww. opłaty nie można dokonywać z pominięciem regulacji zawartych w treści art. 86a ustawy.

Powołane przepisy art. 86a ust. 1 w związku z art. 86a ust. 2 ustawy, mają na celu ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego samochodów użytkowanych w sposób „mieszany” – tj. do celów służbowych i prywatnych. Jak wyżej wskazano katalog wydatków związanych z użytkowaniem takich samochodów wymienia w przepisie art. 86a ust. 2 pkt 3 ustawy jedynie przykładowe wydatki, które podlegają rozliczeniu z zastosowaniem przepisu art. 86a ust. 1. Jednakże w związku z wykorzystywaniem do realizacji inwestycji samochodów, o których mowa w art. 86a ust. 1 ponoszony jest szereg innych wydatków, bez których użytkowanie takich pojazdów byłoby niemożliwe, a wydatki te bezsprzecznie służą samochodom wykorzystywanym także prywatnie. Tym samym, przedstawione we wniosku wydatki (opłaty parkingowe związane z podróżami służbowymi), jako wynikające z użytkowania samochodów Wnioskodawcy, do których stosuje się ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku naliczonego, objęte są dyspozycją przepisów art. 86a ust. 1 w zw. z art. 86a ust. 2 ustawy.

Tym samym, jak wynika z treści przepisów art. 86a ust. 1 w zw. z art. 86a ust. 2 ustawy, do przedstawionych we wniosku wydatków (opłaty parkingowe związane z podróżami służbowymi), jako wynikające z użytkowania samochodów Wnioskodawcy, zarówno samochodu wynajmowanego na potrzeby projektu oraz samochodów prywatnych pracowników - stosuje się ograniczone do 50 % prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko odnoszące się do pytania nr 2 należało uznać je za nieprawidłowe.

Jednocześnie informuje się, że rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur nie uznaje biletów parkingowych dokumentujących poniesienie wydatku związanego z poleceniem wyjazdu służbowego za faktury w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec tego prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przysługuje wyłącznie z faktur dokumentujących poniesienie wydatku związanego z parkingiem, zawierających elementy określone w art. 106e ustawy.

Końcowo należy wskazać, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania kwestii możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych, albowiem kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.