Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.38.2024.1.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-12
Teza: Dochody z tytułu uczestnictwa fundacji rodzinnej w luksemburskich alternatywnych funduszach inwestycyjnych, o których mowa we wniosku, będących odpowiednikiem funduszy określonych w polskich przepisach prawnych, mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy CIT. W tym przypadku uzyskiwane dochody mieszczą się w zakresie dozwolonej działalności fundacji rodzinnej określonej w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej jako pochodzące z przystępowania (uczestnictwa) w funduszach inwestycyjnych mających swoją siedzibę za granicą.
Słowa kluczowe: fundacje-fundacja rodzinna; fundusz-fundusz inwestycyjny; Luksemburg; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział; udziałowiec-jedyny udziałowiec
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Podmiot opodatkowania-Fundacje rodzinne w organizacji; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Zwolnienia podmiotowe-Fundusze inwestycyjne otwarte oraz specjalistyczne fundusze inwestycyjne otwarte
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 6-ust. 1-pkt 25

**Interpretacja indywidualna - stanowisko** **prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia czy Dystrybucje, jakie Fundacja będzie otrzymywać (uzyskiwać) z Funduszy luksemburskich będą, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych, a w szczególności nie znajdzie do nich zastosowanie żadne wyłączenia wynikające z ustawy o CIT, w tym wskazane w art. 6 ust. 7 ustawy o CIT- jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

19 stycznia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 19 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy Dystrybucje, jakie Fundacja będzie otrzymywać (uzyskiwać) z Funduszy luksemburskich będą, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych, a w szczególności nie znajdzie do nich zastosowanie żadne wyłączenia wynikające z ustawy o CIT, w tym wskazane w art. 6 ust. 7 ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca zostanie fundatorem oraz beneficjentem założonej przez siebie fundacji rodzinnej (dalej: „Fundacja") w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz.U. poz. 326 z późn. zm., dalej: „ustawa o FR”). Fundator ustanowi w statucie Fundacji jej beneficjantami również członków swojej najbliższej rodziny, tj. małżonka, ojca (łącznie razem z Fundatorem nazywani dalej: „Beneficjenci”) oraz wspólne dzieci Fundatora oraz małżonka Fundatora. Fundacja zostanie założona w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie Beneficjentów, ochrony mienia w perspektywie sukcesji pokoleniowej oraz spełniania świadczeń na rzecz Beneficjentów.

Obecnie, Beneficjenci są jedynymi udziałowcami w spółce z o.o. (dalej: „A.”). A. prowadzi działalność inwestycyjną, w ramach której m.in. posiada inwestycje w postaci udziałów w luksemburskich funduszach inwestycyjnych typu SICAV (fr. Societe d'Investissement A Capital Variable) funkcjonujących w formie prawnej luksemburskiej spółki komandytowo-akcyjnej SCA (fr. societe commandite par actions) (dalej jako: „Fundusze luksemburskie”).

Forma SICAV Funduszy luksemburskich oznacza, że są one spółkami inwestycyjnymi o zmiennym kapitale zakładowym. Forma prawna spółki SCA oznacza z kolei, że Fundusze luksemburskie posiadają osobowość prawną oraz są rezydentami podatkowymi Luksemburga, o strukturze zbliżonej do polskiej spółki komandytowo-akcyjnej. Fundusze luksemburskie funkcjonują w oparciu o luksemburskie regulacje prawne, tj. ustawę z 10 sierpnia 1915 r. o spółkach handlowych jako spółki komandytowo-akcyjne (SCA), a także jako spółki inwestycyjne o kapitale zmiennym typu SICAV.

Fundusze luksemburskie działają w reżimie RAIF (Reserved Alternative lnvestment Fund), regulowanym przepisami luksemburskimi (fundusze działające w tym reżimie mogą inwestować w różne klasy aktywów). RAIF to forma inwestowania zbiorowego wprowadzona do prawa luksemburskiego w ramach ustawy z dnia 23 lipca 2016 r. o zastrzeżonych funduszach inwestycyjnych. RAIF jest alternatywnym funduszem inwestycyjnym w rozumieniu dyrektywy 2011/61/UE w sprawie zarządzających alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (OJ L 174, 1.7.2011, p. 1-73). Fundusze działające w formie RAIF nie podlegają bezpośredniemu nadzorowi Commission de Surveillance du Secteur Financier (dalej: CSSF) - luksemburskiego odpowiednika Komisji Nadzoru Finansowego, jednakże działają w oparciu o ww. przepisy prawne.

Podsumowując, Fundusze luksemburskie posiadają formę prawną odpowiadającą polskiej formie spółki komandytowo-akcyjnej (będącej zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18) spółką handlową) i jednocześnie funkcjonują jako SICAV (spółki inwestycyjne o zmiennym kapitale zakładowym) w reżimie RAIF (zastrzeżonych alternatywnych funduszy inwestycyjnych) w oparciu o właściwe luksemburskie przepisy dotyczące funduszy inwestycyjnych.

Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy, Fundusze luksemburskie, jako spółki handlowe (na co Wnioskodawca wskazał powyżej) nie są traktowane jako podmioty transparentne podatkowo w Luksemburgu. Fundusze luksemburskie są rezydentami podatkowymi Luksemburga. Fundusze luksemburskie, zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy, podlegają w Luksemburgu nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu dla celu podatku dochodowego od osób prawnych. Należy zatem stwierdzić, że Fundusze luksemburskie opodatkowane są, co do zasady, podatkiem dochodowym od osób prawnych, jako rezydenci podatkowi w Luksemburgu.

A. jako udziałowiec Funduszy luksemburskich otrzymuje z nich środki (dystrybucje) z tytułu zwrotu wniesionego kapitału (ang. return of capital) i wypłaty zysków (ang. realized gain) (które nie mają charakteru dywidendy likwidacyjnej). Dystrybucje te są wypłacane w formie umorzenia kapitału (ang. Partial redemption of shares; dalej: „Dystrybucje”).

Udziały w Funduszach luksemburskich zostaną w przyszłości przeniesione do majątku własnego Wnioskodawcy (w formie sprzedaży na warunkach rynkowych pomiędzy A. jako sprzedającym oraz Wnioskodawcą jako nabywającym), który nabędzie w ten sposób całość udziałów w Funduszach luksemburskich posiadanych wcześniej przez A. Następnie udziały w Funduszach luksemburskich zostaną wniesione przez Wnioskodawcę do Fundacji.

Podkreślić zatem należy, że tym samym zakładany jest określony skutek, tj. wniesienie udziałów w Funduszach Luksemburskich do Fundacji. Innymi słowy, to zdarzenie przyszłe jest zakładane przez Wnioskodawcę i nie ma charakteru abstrakcyjnego bądź hipotetycznego, lecz stanowi sytuację faktyczną, dotyczącą Wnioskodawcy, doprowadzenie do której jest przez Wnioskodawcę planowane i które będzie dotyczyć zindywidualizowanego przedmiotowo i podmiotowo zdarzenia (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 kwietnia 2021 r. o sygn. II FSK 3358/18). W konsekwencji, do Fundacji zostaną wniesione udziały w następujących luksemburskich funduszy inwestycyjnych:

*   B. RAIF, nr rejestru luksemburskiego KRS (RCS): (…) z siedzibą w Luksemburgu, luksemburski numer identyfikacji podatkowej: (…);
*   C. RAIF, nr rejestru luksemburskiego KRS (RCS): (…) z siedzibą w Luksemburgu, luksemburski numer identyfikacji podatkowej: (…).

Forma prawna wyżej wymienionych Funduszy jest zgodna z informacją publiczną dostępną na stronie oficjalnego rejestru luksemburskiego (…).

Fundacja będzie prowadzić działalność gospodarczą m.in. poprzez przystąpienie i uczestnictwo w Funduszach luksemburskich (po wniesieniu udziałów w nich do Fundacji w sposób opisany powyżej). W związku z posiadaniem udziałów w Funduszach luksemburskich, Fundacja w przyszłości będzie otrzymywać z nich Dystrybucje.

Wnioskodawca wskazuje, że gdy Fundacja powstanie, będzie mogła powołać się na ochronę wynikającą z art. 14k i 14m Ordynacji podatkowej na podstawie art. 14n § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 14n § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej ochronę z art. 14k i 14m Ordynacji podatkowej stosuje się bowiem odpowiednio w przypadku "zastosowania się przez fundację rodzinną do interpretacji indywidualnej wydanej przed powstaniem fundacji rodzinnej, na wniosek fundatora planującego utworzenie tej fundacji, w zakresie działalności tej fundacji".

Wnioskodawca wskazuje również, że niniejszy wniosek dotyczy tożsamego zdarzenia przyszłego, jak we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie o sygn. 0111-KDIB2-1.4010.426.2023.2.AR, w której w dniu 6 grudnia 2023 r. Organ wydał postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Pomimo tego, że Wnioskodawca nie zgadza się z treścią ww. postanowienia, zdecydował się na ponowne złożenie wniosku o wydanie interpretacji, dokonując modyfikacji opisu zdarzenia przyszłego w sposób adresujący argumenty wyrażone przez Organ stojące za wydaniem ww. postanowienia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z niniejszym wnioskiem nie powinny zaistnieć przesłanki przesądzające o wydaniu postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. W związku z wyczerpującym (o dużym stopniu precyzji i jednoznaczności) przedstawieniem w niezbędnym zakresie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca oczekuje od Organu dokonania subsumpcji przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego w świetle wskazanych przepisów prawa podatkowego, tj. wydania interpretacji indywidualnej.

**Pytanie**

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Dystrybucje, jakie Fundacja będzie otrzymywać (uzyskiwać) z Funduszy luksemburskich będą, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych, a w szczególności nie znajdzie do nich zastosowanie żadne wyłączenia wynikające z ustawy o CIT, w tym wskazane w art. 6 ust. 7 ustawy o CIT?

**Pani stanowisko w sprawie**

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Dystrybucje, jakie Fundacja będzie otrzymywać (uzyskiwać) z Funduszy luksemburskich będą, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych, a w szczególności nie znajdzie do nich zastosowanie żadne wyłączenia wynikające z ustawy o CIT, w tym wskazane w art. 6 ust. 7 ustawy o CIT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Zdaniem Wnioskodawcy, Dystrybucje, jakie Fundacja będzie otrzymywać (uzyskiwać) z Funduszy luksemburskich, będą zwolnione z CIT zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT.

W dniu 21 lutego 2023 r. ogłoszony został tekst ustawy o FR. Zgodnie z art. 145 ustawy o FR, ustawa wchodzi w życie po upływie trzech miesięcy od dnia ogłoszenia. W konsekwencji, ustawa o FR weszła w życie 22 maja 2023 r. Ustawa o FR wprowadziła do polskiego systemu prawnego nowy podmiot, jakim jest fundacja rodzinna, przewidując dla niego również odrębne zasady opodatkowania w stosunku do dotychczas znanych w polskim systemie podatkowym instytucji / podmiotów.

Fundacja rodzinna jest osobą prawną, która nabywa osobowość prawną z chwilą wpisu do rejestru fundacji rodzinnych (art. 3 ust. 1 ustawy o FR). W związku z tym, do fundacji rodzinnej zastosowanie znajduje ustawa o CIT, która reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych (art. 1 ust. 1 ustawy o CIT).

W związku z tym, ustawodawca dodał do ustawy o CIT szczególne rozwiązania dotyczące opodatkowania fundacji rodzinnych (które, zgodnie z art. 4a pkt 36) ustawy o CIT, oznaczają fundacje rodzinne albo fundacje rodzinne w organizacji w rozumieniu ustawy o FR).

Zasadniczo, fundacja rodzinna jest zwolniona z opodatkowania CIT na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT. Od tego zwolnienia przewidziane są jednak wyłączenia, które Wnioskodawca przedstawia poniżej, przy czym w ocenie Wnioskodawcy żadne z nich nie powinno znaleźć zastosowania do opisanych w zdarzeniu przyszłym Dystrybucji. W związku z tym, w opinii Wnioskodawcy, przychody uzyskane przez Fundację z tytułu Dystrybucji powinny korzystać ze zwolnienia z opodatkowania CIT na podstawie wskazanego powyżej art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT.

Wyłączenia od zwolnienia z opodatkowania CIT fundacji rodzinnych zostały zawarte w art. 6 ust. 6-9 ustawy o CIT:

1) Zgodnie z art. 6 ust. 6 ustawy o CIT: Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do podatku, o którym mowa w art. 24b i art. 24q;

2) Zgodnie z art. 6 ust. 7 ustawy o CIT: Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej;

3) Zgodnie z art. 6 ust. 8 ustawy o CIT: Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do osiąganych przez fundację rodzinną przychodów z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1, wynosi co najmniej 5%.

4) Zgodnie z art. 6 ust. 9 ustawy o CIT: Fundacja rodzinna w organizacji traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, w przypadku gdy nie została zgłoszona do rejestru fundacji rodzinnych w terminie sześciu miesięcy od dnia jej powstania albo postanowienie sądu rejestrowego odmawiające jej zarejestrowania stało się prawomocne, przy czym utrata prawa do zwolnienia następuje od dnia powstania fundacji rodzinnej w organizacji.

Ad. 1

a) W zakresie podatku, o którym mowa w art. 24b ustawy o CIT

Wnioskodawca wyjaśnia, że Dystrybucje nie wchodzą w zakres przedmiotowy podatku, o którym mowa w art. 24b ustawy o CIT, tj. podatku od przychodów z budynku, a w konsekwencji, wyłączenie z art. 6 ust. 6 ustawy o CIT, w tym zakresie, nie będzie miało zastosowania do przychodów uzyskanych przez Fundację z tytułu Dystrybucji.

b) W zakresie podatku, o którym mowa w art. 24q ustawy o CIT

Wnioskodawca wyjaśnia, że Dystrybucje będą otrzymywane bezpośrednio przez Fundację i pytanie Wnioskodawcy nie dotyczy ich przekazywania dalej Beneficjentom w postaci świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o FR ani jako mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, Dystrybucje nie stanowią też świadczenia w postaci ukrytych zysków wskazanego w art. 24q ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, zgodnie z rozumieniem tego pojęcia zgodnie z art. 24q ust. 1a ustawy o CIT z tej przyczyny, że kategoria ukrytych zysków dotyczy świadczeń pomiędzy fundacją rodzinną a beneficjentem, fundatorem lub podmiotem powiązanym z beneficjentem, fundatorem lub fundacją rodzinną, podczas gdy Fundusze luksemburskie, od których otrzymywane (uzyskiwane) będą Dystrybucje, nie stanowią żadnego z tych podmiotów.

W konsekwencji, wyłączenie z art. 6 ust. 6 ustawy o CIT, w tym zakresie, nie będzie miało zastosowania do przychodów uzyskanych przez Fundację z tytułu Dystrybucji.

Ad. 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o FR, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221, dalej: ustawa Prawo przedsiębiorców) tylko w zakresie:

1) zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

2) najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;

3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

5) udzielania pożyczek:

a) spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b) spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c) beneficjentom;

6) obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;

7) produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;

8) gospodarki leśnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 3 ustawy o FR, przepis ust. 1 pkt 1 nie dotyczy praw wynikających z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w ust. 1 pkt 3, i uczestnictwa w tych podmiotach oraz składników mienia, o których mowa w ust. 1 pkt 4.

a) Prowadzenie działalności gospodarczej

Zgodnie z przywołanym art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców, działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.

Jak wskazano w zdarzeniu przyszłym, Fundacja będzie prowadziła działalność gospodarczą m.in. poprzez przystąpienie i uczestnictwo w Funduszach luksemburskich (po wniesieniu udziałów w nich do Fundacji). Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, Fundacja, uczestnicząc w Funduszach luksemburskich (posiadając udziały w nich) i otrzymując (uzyskując) z nich Dystrybucje, będzie w tym zakresie prowadzić działalność gospodarczą, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o FR, tj. z tytułu uczestnictwa w tych spółkach handlowych / funduszach inwestycyjnych.

b) Działalność gospodarcza w zakresie przystępowania do spółek handlowych oraz funduszy inwestycyjnych, a także uczestnictwa w tych spółkach handlowych oraz funduszach

Jak wskazano wprost w treści art. 5 ust. 1 pkt 3) ustawy o FR, „dozwolona” działalność gospodarcza fundacji rodzinnej dotyczy przystępowania do spółek handlowych i funduszy inwestycyjnych, a także uczestnictwa w tych spółkach oraz funduszach. Dekodując ten przepis, należy uznać, że określenie „mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą” dotyczy wszystkich podmiotów wymienionych w treści tego przepisu, tj. spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze. Alternatywnie, należałoby uznać, że określenie to dotyczy jedynie „podmiotów o podobnym charakterze”, co jednak oznaczałoby nieakceptowalne i nieuzasadnione zróżnicowanie pomiędzy spółkami handlowymi i funduszami inwestycyjnymi z jednej strony (jeżeli by uznać, że oznacza to, że takie podmioty mogą mieć siedzibę tylko w kraju, tj. Polsce), a podmiotami o podobnym charakterze z drugiej strony (gdyby uznać, że to one mogą mieć siedzibę w kraju albo za granicą).

Wnioskodawca wskazuje ponadto że, w ocenie Wnioskodawcy, ustawodawca wskazując fundusze inwestycyjne w omawianym przepisie ustawy o FR nie ograniczył przy tym tego pojęcia jedynie do funduszy inwestycyjnych utworzonych na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych i zarządzania alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi z dnia 27 maja 2004 r. (Dz. U. z 2023 r. poz. 681 z późn. zm.), jak uczynił to na przykład w art. 6. ust. 1 pkt 10 ustawy o CIT. Z tego względu należy przyjąć, że w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o FR nie ogranicza się jedynie do podmiotów krajowych.

Zakres spółek handlowych oraz funduszy inwestycyjnych wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o FR, w ocenie Wnioskodawcy, obejmuje wszystkie spółki handlowe oraz fundusze inwestycyjne, a zatem również te zagraniczne. W związku z tym, Fundusze luksemburskie wypełniają dyspozycję tego przepisu.

Jak wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego, Fundusze luksemburskie posiadają formę prawną odpowiadającą polskiej formie spółki komandytowo-akcyjnej (będącej spółką handlową) oraz działają w formie SICAV w reżimie RAIF (zastrzeżonych alternatywnych funduszy inwestycyjnych) w oparciu o właściwe luksemburskie przepisy dotyczące funduszy inwestycyjnych.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, Fundusze luksemburskie, z których Fundacja będzie otrzymywać wskazane we wniosku Dystrybucje, stanowią jeden z podmiotów wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o FR, w szczególności stanowią zarówno spółkę handlową, jak i fundusz inwestycyjny.

c) Relacja art. 5 ust. 1 pkt 1 do ust. 1 pkt 3 w związku z ust. 3 ustawy o FR

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 5 ust. 3 ustawy o FR, przepis ust. 1 pkt 1 nie dotyczy praw wynikających z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w ust. 1 pkt 3, i uczestnictwa w tych podmiotach oraz składników mienia, o których mowa w ust. 1 pkt 4.

Przy tym, zgodnie z przepisem ust. 1 pkt 1, o którym mowa powyżej, Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy Prawo przedsiębiorców w zakresie zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 5 ust. 3 ustawy o FR ten należy rozumieć jako wyłączający warunek wskazany w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o FR, by zbywanie mienia nie mogło dotyczyć mienia nabytego wyłącznie w celu dalszego zbycia.

Zgodnie z art. 44 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 z późn. zm.) mieniem jest własność i inne prawa majątkowe.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, udziały posiadane w Funduszach luksemburskich stanowić zatem będą mienie w rozumieniu tego przepisu. Oznacza to zatem, że nawet w przypadku, gdyby udziały w Funduszach luksemburskich zostały nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia (przy czym ustawa o FR nie precyzuje, w jaki sposób taki cel powinien zostać udokumentowany / z czego wynikać), przystąpienie do Funduszy luksemburskich oraz uczestnictwo w nich (w związku z którym Fundacja będzie otrzymywać Dystrybucje) mieścić się będą w katalogu dozwolonej działalności gospodarczej fundacji rodzinnej zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o FR.

Tym samym, także w takim przypadku działalność gospodarcza Fundacji w tym zakresie mieściłaby się w katalogu dozwolonej działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wskazanym w art. 5 ust. 1 ustawy o FR (przy czym Wnioskodawca nadmienia, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie wskazuje, że Fundacja obejmie udziały w Funduszach luksemburskich wyłącznie w celu ich zbycia).

Podsumowując ten punkt, w ocenie Wnioskodawcy, wyłączenie z art. 6 ust. 7 ustawy o CIT nie będzie miało zastosowania do przychodów uzyskanych przez Fundację z tytułu Dystrybucji.

Ad. 3

Wnioskodawca wskazuje, że przychody uzyskane przez Fundację z tytułu Dystrybucji nie będą stanowić przychodów z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy niewątpliwie wyłączenie z art. 6 ust. 7 ustawy o CIT nie będzie miało zastosowania do przychodów uzyskanych przez Fundację z tytułu Dystrybucji.

Ad. 4

Utrata prawa do zwolnienia określona w art. 6 ust. 9 ustawy o CIT, jako dotycząca sytuacji fundacji rodzinnej w organizacji, nie znajduje zastosowania do przedmiotowej sytuacji, tj. do przychodów uzyskanych przez Fundację z tytułu Dystrybucji.

Mając na względzie powyższe, należy uznać, że Fundacja, której fundatorem będzie Wnioskodawca, będzie mogła zastosować zwolnienie wynikające z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT w odniesieniu do przychodów uzyskanych z tytułu Dystrybucji, które Fundacja będzie otrzymywać (uzyskiwać) z Funduszy luksemburskich. Jednocześnie, nie znajdą zastosowania żadne ustawowe wyłączenia z art. 6 ust. 6-9 ustawy o CIT, w tym w szczególności wskazane w art. 6 ust. 7 ustawy o CIT.

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie, jak na wstępie.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 4a pkt 36 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”):

Ilekroć w ustawie jest mowa o fundacji rodzinnej - oznacza to fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. poz. 326).

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. z 2023 r. poz. 326, dalej: „ufr”):

Ustawa reguluje organizację i funkcjonowanie fundacji rodzinnej, w tym prawa i obowiązki fundatora i beneficjenta.

Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 1 ufr:

Fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów. Fundator określa w statucie szczegółowy cel fundacji rodzinnej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ufr:

Fundacja rodzinna nabywa osobowość prawną z chwilą wpisu do rejestru fundacji rodzinnych.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 updop:

Przepisy ustawy mają również zastosowanie do fundacji rodzinnych w organizacji.

Zatem fundacja rodzinna, jako osoba prawna, podlega zasadom opodatkowania dochodów osób prawnych na mocy art. 1 ust. 1 updop.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 updop:

Zwalnia się od podatku fundację rodzinną.

Jednakże zgodnie z art. 6 ust. 7 updop:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

Fundacje rodzinne zostały, co do zasady, objęte podmiotowym zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych. Powyższe zwolnienie nie znajdzie jednak zastosowania do podatku dochodowego od przekazanych lub postawionych do dyspozycji przez fundację rodzinną bezpośrednio lub pośrednio: świadczeń dokonywanych przez fundację rodzinną na rzecz beneficjenta (w tym fundatora będącego jednocześnie beneficjentem) oraz mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej, a także świadczeń w postaci ukrytych zysków.

Ponadto powyższe zwolnienie nie znajdzie zastosowania do fundacji rodzinnych wykonujących działalność gospodarczą inną niż działalność gospodarcza, której wykonywanie przez fundację rodzinną dopuszczają przepisy ustawy o fundacji rodzinnej.

Fundacja rodzinna co do zasady nie będzie mogła wykonywać działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 221 ze zm.). Wyjątek ma stanowić działalność, o której mowa w art. 5 ust. 1 ufr, zgodnie z którym:

1\. Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

1) zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

2) najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;

3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

5) udzielania pożyczek:

a) spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b) spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c) beneficjentom;

6) obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;

7) produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;

8) gospodarki leśnej.

2\. Działalność, o której mowa w ust. 1 pkt 7 i 8, fundacja rodzinna może wykonywać wyłącznie w związku z prowadzonym gospodarstwem rolnym.

3\. Przepis ust. 1 pkt 1 nie dotyczy praw wynikających z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w ust. 1 pkt 3, i uczestnictwa w tych podmiotach oraz składników mienia, o których mowa w ust. 1 pkt 4.

W zakresie działalności prowadzonej przez fundację rodzinną poza dozwolonym zakresem wskazanym w ww. art. 5 ufr, będzie ona podlegała opodatkowaniu zgodnie z przepisem art. 24r updop, zgodnie z którym:

Stosownie do art. 24r ust. 1 updop:

1\. W zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania.

Biorąc pod uwagę powyższe, dla celów opodatkowania fundacji rodzinnej szczególne znaczenie ma prawidłowe ustalenie, czy fundacja ta prowadzi działalność zgodnie ze wskazanymi przez ustawodawcę wymogami. Zgodnie bowiem z art. 24r updop w zakresie, w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ufr, stawka CIT wynosi 25% podstawy opodatkowania.

Państwa wątpliwość dotyczy ustalenia czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Dystrybucje, jakie Fundacja będzie otrzymywać (uzyskiwać) z Funduszy luksemburskich będą, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych, a w szczególności nie znajdzie do nich zastosowanie żadne wyłączenia wynikające z ustawy o CIT, w tym wskazane w art. 6 ust. 7 ustawy o CIT.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że zostanie Pani fundatorem oraz jednym z beneficjentów założonej przez siebie fundacji rodzinnej. Pozostałymi beneficjentami będą członkowie najbliższej rodziny tj. małżonek, ojciec, dzieci. Fundacja zostanie założona w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów, ochrony mienia w perspektywie sukcesji pokoleniowej oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów. Obecnie, beneficjenci są jedynymi udziałowcami w spółce z o.o. (dalej: „A.”). Spółka prowadzi działalność inwestycyjną, w ramach której m.in. posiada inwestycje w postaci udziałów w luksemburskich funduszach inwestycyjnych typu SICAV funkcjonujących w formie prawnej luksemburskiej spółki komandytowo-akcyjnej SCA (dalej: fundusze luksemburskie). Fundusze luksemburskie działają w reżimie RAIF, regulowanym przepisami luksemburskimi. RAIF to forma inwestowania zbiorowego wprowadzona do prawa luksemburskiego w ramach ustawy z 23 lipca 2016 r. o zastrzeżonych funduszach inwestycyjnych. RAIF jest alternatywnym funduszem inwestycyjnym w rozumieniu dyrektywy 2011/61/UE w sprawie zarządzających alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi.

Wskazuje Pani, że fundusze luksemburskie, jako spółki handlowe nie są traktowane jako podmioty transparentne podatkowo w Luksemburgu. Fundusze luksemburskie posiadają osobowość prawną i są rezydentami podatkowymi Luksemburga. Podlegają w Luksemburgu nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu dla celu podatku dochodowego od osób prawnych. Fundusze luksemburskie opodatkowane są, co do zasady, podatkiem dochodowym od osób prawnych, jako rezydenci podatkowi w Luksemburgu. Spółka A. jako udziałowiec funduszy luksemburskich otrzymuje z nich środki (dystrybucje) z tytułu zwrotu wniesionego kapitału i wypłaty zysków (które nie mają charakteru dywidendy likwidacyjnej). Dystrybucje te są wypłacane w formie umorzenia kapitału (dalej: dystrybucje).

Udziały w funduszach luksemburskich zostaną w przyszłości przeniesione do Pani majątku własnego (w formie sprzedaży na warunkach rynkowych pomiędzy A. jako sprzedającym oraz Panią jako nabywającym), która nabędzie w ten sposób całość udziałów w funduszach luksemburskich posiadanych wcześniej przez A. Następnie udziały zostaną wniesione przez Panią do fundacji. Podaje Pani, że do fundacji rodzinnej zostaną wniesione udziały w następujących luksemburskich funduszach inwestycyjnych:

*   B. RAIF;
*   C. RAIF.

Fundacja będzie prowadzić działalność gospodarczą m.in. poprzez przystąpienie i uczestnictwo w funduszach luksemburskich. W związku z posiadaniem udziałów w funduszach luksemburskich, fundacja w przyszłości będzie otrzymywać z nich dystrybucje.

Jak już wskazano wyżej, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, fundacja rodzinna jest zwolniona podmiotowo z podatku dochodowego od osób prawnych. Zwolnienie to nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z 26 stycznia 2023 roku o fundacji rodzinnej (art. 6 ust. 7 ustawy o CIT).

Jak bowiem wynika z treści ww. art. 24r ust. 1 ustawy o CIT, w zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z ww. art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców w zakresie przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca wniesie do fundacji rodzinnej udziały w luksemburskich funduszach inwestycyjnych, które są alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi w rozumieniu dyrektywy 2011/61/UE. Fundusze posiadają osobowość prawną, są rezydentami podatkowymi w Luksemburgu gdzie podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Należy zauważyć, że powołana przez Panią dyrektywa została również zaimplementowana do polskiego systemu prawnego ustawą o zmianie ustawy o funduszach inwestycyjnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2016 r. poz. 615). Z uzasadnienia wprowadzanych zmian (druk nr 69) wynika, że: „Podstawowym celem projektu ustawy o zmianie ustawy o funduszach inwestycyjnych oraz niektórych innych ustaw (dalej: projekt) jest wdrożenie dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2011/61/UE z dnia 8 czerwca 2011 r. w sprawie zarządzających alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (\`(...)\`)".

Ustawa zmieniająca dokonała istotnych zmian w ustawie z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych, w tym wprowadziła do polskiego prawa instytucję alternatywnego funduszu inwestycyjnego (AFI), przez którą rozumie się instytucję wspólnego inwestowania, której przedmiotem działalności (w tym w ramach subfunduszu) jest zbieranie aktywów od wielu inwestorów w celu ich lokowania w interesie tych inwestorów, zgodnie z określoną polityką inwestycyjną, niebędącą funduszem inwestycyjnym otwartym.

Wskutek nowelizacji zmianie uległ tytuł ustawy, który otrzymał brzmienie: ,,o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi”. Dodany został także m.in. ust. 4 do art. 3 ustawy o funduszach, zgodnie z którym fundusz inwestycyjny może prowadzić działalność jako:

1\. fundusz inwestycyjny otwarty;

2\. alternatywny fundusz inwestycyjny: specjalistyczny fundusz inwestycyjny otwarty albo fundusz inwestycyjny zamknięty.

Mając powyższe na uwadze, dochody z tytułu uczestnictwa fundacji rodzinnej w luksemburskich alternatywnych funduszach inwestycyjnych, o których mowa we wniosku, będących odpowiednikiem funduszy określonych w polskich przepisach prawnych, mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy CIT. W tym przypadku uzyskiwane dochody mieszczą się w zakresie dozwolonej działalności fundacji rodzinnej określonej w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej jako pochodzące z przystępowania (uczestnictwa) w funduszach inwestycyjnych mających swoją siedzibę za granicą.

Odwołanie w ww. art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej do funduszy inwestycyjnych mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, powinno być odnoszone także do alternatywnych funduszy inwestycyjnych, skoro zgodnie z unijnymi regulacjami przepisy dotyczące tego rodzaju funduszy zostały zaimplementowane do krajowych przepisów w ramach UE i stanowią podstawę prawną ich działania w krajach członkowskich UE.

Ponadto, treść art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej w zakresie w jakim literalnie odwołuje się do funduszy inwestycyjnych nie ogranicza zakresu tego odwołania do konkretnych rodzajów funduszy inwestycyjnych.

W konsekwencji przychody Fundacji z tytułu udziału w ww. Funduszach luksemburskich będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zatem Pani stanowisko należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA) albo

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).