Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-5/16-2/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-03-03
Teza: Podatek dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości dokumentowania dowodami wewnętrznymi skupu poroża.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; dowód-dowody wewnętrzne; działalność-działalność gospodarcza; księgi-księgi przychodów i rozchodów; polowania; poroże; towar-zakup towarów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości dokumentowania dowodami wewnętrznymi skupu poroża – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości dokumentowania dowodami wewnętrznymi skupu poroża.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej prowadzącej działalność gospodarczą, której zasadniczym przedmiotem jest organizacja polowań w Polsce i za granicą (Spółka). Spółka planuje rozpocząć działalność polegającą na skupie w Polsce poroży jeleniowatych, tj. w szczególności jelenia szlachetnego, łosia euroazjatyckiego, daniela zwyczajnego, jelenia wschodniego, sarny oraz na hurtowym eksporcie poroży do krajów Azji południowo-wschodniej, w szczególności Chin, Korei Płd., Tajwanu. Spółka nie posiada własnej hodowli zwierząt z której mógłby pobierać poroża. Poroża, czyli kostny twór wyrastający z kości czołowej możdżeni na głowie samców jeleniowatych, są przez te zwierzęta zrzucane raz do roku na wiosnę. Spółka planuje nabywać poroża przede wszystkim od osób, które samodzielnie zbierają poroża w lesie, na zasadzie skupu od ludności. Osoby te nie prowadzą własnej działalności gospodarczej. Sprzedawcami będą polscy rezydencji podatkowi, a nabycie poroży będzie mało miejsce na obszarze Polski. Spółka planuje dokumentować fakt nabycia, ilość nabytego poroża oraz zapłaconą cenę w formie pisemnego zestawienia sporządzanego i podpisywanego wyłącznie przez pracownika Spółki. Na podstawie takiego zestawienia pracownik Spółki będzie następnie sporządzał dokument (protokół) zawierający następujące dane: miejsce i datę sporządzenia, nr kolejny, opis kategorii jakościowej poroża, ilość w kg, cenę jednostkową w zł/kg i wartość, który to dokument będzie następnie zatwierdzany przez bezpośredniego zwierzchnika/księgową Spółki. Koszt zakupu poroża udokumentowany jak opisano powyżej ma stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki. Spółka prowadzi rozliczenia podatkowe w oparciu o podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy protokół potwierdzający nabycie poroża i spełniający wymagania formalne dla dowodów wewnętrznych wypełniony zgodnie z wymogami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków, określające przy zakupie – nazwę, ilość, cenę jednostkową i wartość jest wystarczającym dowodem zakupu towaru?

Zdaniem Wnioskodawcy, sposób dokumentowania zakupu protokołem, który zamierza stworzyć jest prawidłowy.

Zgodnie z treścią § 11 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 152, poz. 1475 ze. zm.) w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, podatnik rozliczający się z podatku dochodowego na zasadach ogólnych, obowiązany jest prowadzić księgę rzetelnie i w sposób niewadliwy. Podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe (§ 12 ust. 3), którymi są m.in.: „inne dowody”, wymienione w § 13 i § 14 ww. rozporządzenia, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:

1.  wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
2.  datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,
3.  przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,
4.  podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie”.

Zgodnie z § 14 ust. 1 rozporządzenia na udokumentowanie zapisów w księdze, dotyczących niektórych kosztów (wydatków), mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające: przy zakupie – nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach – przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku). Dowody wewnętrzne, mogą dotyczyć m.in.:

(a) zakupu od ludności, sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), surowców roślin zielarskich i ziół dziko rosnących leśnych (PKWIU 01.11.91-00), jagód, owoców leśnych (PKWiU 01.13.23-00) i grzybów (PKWiU 01.12.13-00.43), (2) zakupu od ludności odpadów poużytkowych, stanowiących surowce wtórne, z wyłączeniem zakupu (skupu) metali nieżelaznych oraz przeznaczonych na złom samochodów i ich części składowych.

Przytoczone przepisy rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, określające zasady i sposób ewidencjonowania osiąganych przychodów, jak też ponoszonych wydatków, nie precyzują jednak w sposób jednoznaczny zasad postępowania w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym. Niewątpliwie sposób prowadzenia księgi musi odzwierciedlać fakt dokonania wszelkich operacji gospodarczych zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. Przepisy rozporządzenia w § 14 ust. 2 wymieniają przypadki w których poniesione koszty uzyskania przychodów mogą być udokumentowane dowodami wewnętrznymi. Katalog takich zdarzeń nie obejmuje jednak skupu poroża, mimo że charakter skupu poroża w stanie faktycznym opisanym przez Wnioskodawcę odpowiada co do rodzaju i stron transakcji skupowi od ludności jagód etc. jak i też skupowi odpadów poużytkowych. Protokół, który zamierza sporządzać Wnioskodawca odpowiada swoją zawartością dowodowi wewnętrznemu i z tego powodu może być w ocenie Wnioskodawcy uznany jak inny dowód umożliwiający rzetelnie i zgodnie z rzeczywistością odzwierciedlić w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zdarzenie nabycia poroża od ludności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki – wydatek winien:

*   być poniesiony, w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie znajdować się wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów wskazanych w art. 23 ww. ustawy,
*   być właściwie udokumentowany.

Powyższe oznacza, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Wydatki te muszą być zatem związane z wykonywaną działalnością gospodarczą i poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z tej działalności, nie mogą być równocześnie wymienione w katalogu wydatków nie uznawanych za taki koszt. Niespełnienie którejkolwiek z wyżej wskazanych przesłanek wyklucza możliwość zaliczenia danego wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Wydatki związane z zakupem towarów handlowych są bezsprzecznie związane z uzyskiwaniem przychodów z działalności gospodarczej i jednocześnie nie znajdują się w katalogu wydatków nie stanowiących kosztów podatkowych. O ile zatem ich zakup jest prawidłowo udokumentowany, stanowią (co do zasady) koszty uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 24a ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczania wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Szczegółowe warunki, jakie musi spełniać dokument, aby mógł stanowić podstawę wpisu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów określają przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2014 r., poz. 1037).

1.  Stosownie do treści § 12 ust. 3 powołanego rozporządzenia, dowodami księgowymi są: 1) faktury, faktury VAT RR, rachunki oraz dokumenty celne, zwane dalej „fakturami”, wystawione zgodnie z odrębnymi przepisami, lub

*   1a) dokumenty określające zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów (zwiększenie przychodów) na podstawie art. 24d ustawy o podatku dochodowym (dowody zmniejszenia kosztów/zwiększenia przychodów), zawierające co najmniej:
    1.  datę wystawienia dokumentu oraz miesiąc, w którym dokonuje się zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (zwiększenia przychodów),
    2.  wskazanie faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - wskazanie umowy albo innego dokumentu, stanowiących podstawę do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (zwiększenia przychodów) zgodnie z art. 24d ustawy o podatku dochodowym,
    3.  wskazanie kwoty, o którą podatnik zmniejsza koszty uzyskania przychodów (zwiększa przychody),
    4.  podpis osoby sporządzającej dokument, lub

*   1b) dokumenty określające zwiększenie kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 24d ustawy o podatku dochodowym (dowody zwiększenia kosztów), zawierające co najmniej:
    1.  datę wystawienia dokumentu oraz miesiąc, w którym dokonuje się zwiększenia kosztów uzyskania przychodów,
    2.  wskazanie faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - wskazanie umowy albo innego dokumentu, stanowiących podstawę do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (zwiększenia przychodów) zgodnie z art. 24d ustawy o podatku dochodowym,
    3.  wskazanie kwoty, o którą podatnik zwiększa koszty uzyskania przychodów,
    4.  wskazanie dowodu potwierdzającego uregulowanie zobowiązania, o które podatnik zwiększa koszty uzyskania przychodów,
    5.  podpis osoby sporządzającej dokument, lub

1.  inne dowody, wymienione w § 13 i 14, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:
    1.  wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
    2.  datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,
    3.  przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,
    4.  podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych\- oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

Dowód księgowy powinien być sporządzony w języku polskim. Treść dowodu musi być pełna i zrozumiała; dopuszczalne jest stosowanie skrótów ogólnie przyjętych. Jeżeli w dowodzie podane jest wartościowe określenie operacji gospodarczej tylko w walucie obcej, podatnik posiadający ten dowód jest obowiązany przeliczyć walutę obcą na złote, po obowiązującym w dniu dokonania operacji kursie, zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o podatku dochodowym. Wynik przeliczenia należy zamieścić w wolnych polach dowodu lub w załączniku do dowodu sporządzonego w walucie obcej (§ 12 ust. 4).

Zgodnie z § 13 cytowanego rozporządzenia, za dowody księgowe uważa się również:

1.  dzienne zestawienia dowodów (faktur dotyczących sprzedaży) sporządzone do zaksięgowania ich zbiorczym zapisem;
2.  noty księgowe, sporządzone w celu skorygowania zapisu dotyczącego operacji gospodarczej, wynikającej z dowodu obcego lub własnego, otrzymane od kontrahenta podatnika lub przekazane kontrahentowi;
3.  dowody przesunięć;
4.  dowody opłat pocztowych i bankowych;
5.  inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz dokumenty zawierające dane, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2.

Ponadto, zgodnie z § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia, na udokumentowanie zapisów w księdze, dotyczących niektórych kosztów (wydatków) mogą być sporządzone dokumenty zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków (dowody wewnętrzne), określające przy zakupie: nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach – przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku). Przy czym, możliwość dokumentowania wydatków dowodami wewnętrznymi została ograniczona wyłącznie do wydatków enumeratywnie wskazanych w ww. rozporządzeniu.

W myśl bowiem § 14 ust. 2 ww. rozporządzenia, dowody, o których mowa w ust. 1, mogą dotyczyć wyłącznie:

1.  zakupu, bezpośrednio od krajowego producenta lub hodowcy, produktów roślinnych i zwierzęcych, nieprzerobionych sposobem przemysłowym lub przerobionych sposobem przemysłowym, jeżeli przerób polega na kiszeniu produktów roślinnych lub przetwórstwie mleka albo na uboju zwierząt rzeźnych i obróbce poubojowej tych zwierząt;
2.  zakupu od ludności, sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), surowców roślin zielarskich i ziół dziko rosnących leśnych, jagód, owoców leśnych i grzybów leśnych (PKWiU ex 02.30.40.0);
3.  wartości produktów roślinnych i zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy lub hodowli prowadzonej przez podatnika;
4.  zakupu w jednostkach handlu detalicznego materiałów pomocniczych;
5.  kosztów diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników oraz wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących;
6.  zakupu od ludności odpadów poużytkowych, stanowiących surowce wtórne, z wyłączeniem zakupu (skupu) metali nieżelaznych oraz przeznaczonych na złom samochodów i ich części składowych;
7.  wydatków związanych z opłatami za czynsz, energię elektryczną, telefon, wodę, gaz i centralne ogrzewanie, w części przypadającej na działalność gospodarczą; podstawą do sporządzenia tego dowodu jest dokument obejmujący całość opłat na te cele;
8.  opłat sądowych i notarialnych;

*   8a) opłaty skarbowej uiszczanej znakami tej opłaty do dnia 31 grudnia 2008 r.;

1.  wydatków związanych z parkowaniem samochodu w sytuacji, gdy są one poparte dokumentami niezawierającymi danych, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2; podstawą wystawienia dowodu wewnętrznego jest bilet z parkometru, kupon, bilet jednorazowy załączony do sporządzonego dowodu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej prowadzącej działalność gospodarczą, której przedmiotem jest organizacja polowań w Polsce i za granicą. Spółka planuje rozpocząć działalność polegającą na skupie w Polsce poroży jeleniowatych. Spółka nie posiada własnej hodowli zwierząt z której mógłby pobierać poroża. Spółka planuje nabywać poroża przede wszystkim od osób, które samodzielnie zbierają poroża w lesie, na zasadzie skupu od ludności. Osoby te nie prowadzą własnej działalności gospodarczej. Sprzedawcami będą polscy rezydenci podatkowi, a nabycie poroży będzie mało miejsce na obszarze Polski. Spółka planuje dokumentować fakt nabycia, ilość nabytego poroża oraz zapłaconą cenę w formie pisemnego zestawienia sporządzanego i podpisywanego wyłącznie przez pracownika Spółki. Na podstawie takiego zestawienia pracownik Spółki będzie następnie sporządzał dokument (protokół) zawierający następujące dane: miejsce i datę sporządzenia, nr kolejny, opis kategorii jakościowej poroża, ilość w kg, cenę jednostkową w zł/kg i wartość, który to dokument będzie następnie zatwierdzany przez bezpośredniego zwierzchnika/księgową Spółki.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne, w pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że obowiązujące przepisy nie przewidują możliwości sporządzenia tzw. dowodów wewnętrznych na udokumentowanie skupu poroża od ludności. Sytuacja przedstawiona we wniosku nie mieści się w dyspozycji § 14 ust. 2 rozporządzenia. Zakup poroża od ludności nie stanowi bowiem ani zakupu surowców roślin zielarskich i ziół dziko rosnących leśnych, jagód, owoców leśnych i grzybów ani zakupu produktów bezpośrednio od producenta lub hodowcy, ani też zakupu odpadów poużytkowych. Stwierdzić zatem należy, że dokumentem będącym podstawą do ujęcia operacji gospodarczych, w tym zwłaszcza związanych z nabyciem towarów handlowych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów powinna być (co do zasady) faktura, bądź rachunek, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Jeżeli jednak zakup na potrzeby działalności gospodarczej dokonywany jest od osób fizycznych, które działalności gospodarczej nie prowadzą, to dokumentami stanowiącymi podstawę wpisu do podatkowej księgi przychodów i rozchodów, powinny być umowy sprzedaży lub inne dokumenty, zawierające dane, o których mowa w § 12 ust. 3 pkt 2 ww. rozporządzenia.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.