Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1103/14-2/JŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-02-04
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku świadczonych usług w zakresie prowadzenia terapii uzależnień
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; usługi-usługi medyczne; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112 poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2014 r. (data wpływu 5 listopada 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług w zakresie prowadzenia terapii uzależnień **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług w zakresie prowadzenia terapii uzależnień.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

F. sp. z o.o. w organizacji (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) planuje rozpocząć świadczenie usług polegające na prowadzeniu terapii leczących uzależnienie od palenia papierosów tzw. „nikotynizm” (dalej: „Terapie”). Terapie odbywać się będą w formie spotkań, w których uczestniczyć będą osoby uzależnione od palenia papierosów. Terapie prowadzone będą w oparciu o metodę behawioralno-poznawczą. Terapie organizowane przez Spółkę prowadzone będą przez psychologów lub osoby posiadające certyfikat specjalisty terapii uzależnień, tj. posiadające kwalifikacje zawodowe, o których mowa w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 27 kwietnia 2010 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. z 2014 r. nr 760, dalej: rozporządzenie MPiPS), w ramach wykonywania zawodu psychologa lub specjalisty terapii uzależnień. Niewykluczone jest, że terapie prowadzone będą również przez osoby posiadające kwalifikacje do wykonywania zawodów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit a) oraz lit. b) ustawy o VAT, choć zdarzyć się może, że Terapie prowadzone będą również przez osoby nie posiadające takich kwalifikacji, ani też kwalifikacji do wykonywania zawodu psychologa lub specjalisty terapii uzależnień. Osoby prowadzące Terapię mogą być zatrudnione przez Spółkę w oparciu o różnego rodzaju umowy, tj. umowę o pracę, umowę cywilnoprawną w formie umowy zlecenia lub umowy o dzieło albo prowadzić będą własną działalność gospodarczą i nawiążą stałą współpracę z Wnioskodawcą w ramach prowadzenia tej działalności. Sposób współpracy Wnioskodawcy z osobami prowadzącymi Terapię nie będzie miał żadnego znaczenia dla klientów i nie będzie dla nich w żaden sposób odczuwalny. Wyświadczone na rzecz klientów usługi, polegające na prowadzeniu Terapii dokumentowane będą bezpośrednio przez Spółkę.

Terapie organizowane przez Wnioskodawcę odbywać się będą w ramach wspomnianych spotkań (grupowych lub indywidualnych), w przypadku których niezbędna będzie fizyczna obecność osoby uzależnionej. Dla pełnego obrazu sytuacji można dodać, że Spółka przewiduje również możliwość prowadzenia Terapii za pośrednictwem zdalnych środków komunikacji elektronicznej, tj. za pośrednictwem Internetu. W takim wypadku Terapie przyjmować będą formę zbliżoną do tzw. kursów e-learningowych. W tym miejscu Wnioskodawca chce jednak podkreślić, że Terapie prowadzone w formie kursów e-learningowych (odbywających się za pośrednictwem Internetu) nie są przedmiotem zapytań Spółki, tj. są wyłączone z zakresu niniejszego wniosku. Po zakończeniu Terapii pacjenci pozostają pod opieką Spółki przez okres 3 miesięcy. W ramach roztaczanej nad nimi opieki pacjenci mają m.in. możliwość uzyskania telefonicznego wsparcia udzielanego przez osoby prowadzące Terapię.

W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym zadano następujące pytania:

1.  Czy świadczone przez Spółkę usługi w zakresie prowadzenia Terapii w przypadku, gdy Terapia prowadzona będzie przez psychologa lub certyfikowanego specjalistę terapii uzależnień w ramach wykonywania tych zawodów lub osobę, posiadającą kwalifikację do wykonywania zawodów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a) oraz lit. b) ustawy o VAT w ramach wykonywania tych zawodów korzystać będą ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT?
2.  Czy świadczone przez Spółkę usługi w zakresie prowadzenia Terapii uzależnień w przypadku, gdy Terapia nie będzie prowadzona przez psychologa lub certyfikowanego specjalistę terapii uzależnień w ramach wykonywania tych zawodów lub osobę posiadającą kwalifikację do wykonywania zawodów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a) oraz lit. b) ustawy o VAT w ramach wykonywania tych zawodów nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie obecnie obowiązujących przepisów ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, Terapie z osobami uzależnionymi, które planuje organizować Spółka są usługami w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Dotyczą one ochrony zdrowia, poprawy kondycji fizycznej i psychicznej osób uzależnionych od nałogów oraz wspierają powrót do normalnego życia. Zatem, o ile Terapie organizowane będą przez Spółkę i prowadzone będą przez osoby w ramach wykonywania zawodu psychologa lub specjalisty terapii uzależnień lub zawodów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a) oraz lit. b) ustawy o VAT, korzystać będą ze zwolnienia z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.

Ad. 2.

W ocenie Wnioskodawcy, pomimo, że Terapie z osobami uzależnionymi, które planuje organizować Spółka są usługami w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (dotyczą one ochrony zdrowia, poprawy kondycji psychicznej i fizycznej osób uzależnionych od nałogów oraz wspierają powrót do normalnego życia), to w przypadku, gdy Terapie prowadzone będą przez osoby współpracujące ze Spółką, ale nieposiadające kwalifikacji umożliwiających prowadzenie Terapii w ramach wykonywania zawodu psychologa lub specjalisty terapii uzależnień lub w ramach zawodów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a) oraz lit. b) ustawy o VAT, Terapie te nie będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Uzasadnienie

Ad. 1. i Ad. 2.

W treści ustawy o VAT, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy o VAT.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, zwolnieniu od podatku podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej Dz. U. Nr 112, poz. 654, (dalej ustawa o działalności leczniczej),
4.  psychologa.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnieniu od podatku VAT, podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę podmioty, tj. są świadczone w ramach wykonywanych zawodów lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa i zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawie o działalności leczniczej. Wobec powyższego zwolnienie ma charakter podmiotowo - przedmiotowy. Zwolnienie obejmuje zatem usługi w zakresie opieki medycznej wykonywane w określonym celu przez określone osoby (podmioty).

Innymi słowy, w ocenie Spółki, aby ustalić, czy w przedmiotowej sprawie Spółka będzie uprawniona do zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT, w pierwszej kolejności należy rozważyć, czy organizowane przez Spółkę terapie służą profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu, poprawie zdrowia.

W tym miejscu Spółka chce wskazać, że w dymie papierosowym i samym papierosie poza samą nikotyną znajduje się mnóstwo trujących związków chemicznych, w tym substancji rakotwórczych. Papierosy zawierają między innymi substancje smoliste, tlenek węgla, amoniak, cyjanowodór, chlorek winylu, aceton, kadm czy fenol. Nałogowe palenie papierosów przyczynia się do rozwoju różnych chorób. Trzy podstawowe grupy zaburzeń związanych z nikotynizmem, to: choroby nowotworowe, niewydolność płuc i choroba wieńcowa serca.

Niewątpliwie leczenie osób dotkniętych nałogiem palenia papierosów i uzależnionych od substancji zawartych w papierosach, w tym w szczególności od nikotyny, polegające na prowadzeniu terapii uzależnień przez specjalistów terapii uzależnień oraz osoby w ramach wykonywania zawodów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a, lit. b lit. d ustawy o VAT, ma na celu ratowanie, przywracanie i poprawę zdrowia, a zatem mieści się w pojęciu opieki medycznej w rozumieniu powołanych powyżej przepisów ustawy o VAT.

Uzależnienie jest to nabyta, silna potrzeba wykonywania jakiejś czynności lub zażywania jakiejś substancji. Zauważyć należy, iż ze względu na wieloczynnikowość powstawania uzależnień, ich leczenie musi przebiegać na wielu płaszczyznach.

Wielokrotnie w przypadku leczenia uzależnień, w tym nikotynizmu konieczna jest rekonstrukcja osobowości oraz nauka nowych umiejętności i zachowań, które zastąpią dotychczasowe, szkodliwe zachowania.

Osiągnąć to można m.in. poprzez terapię prowadzoną przez posiadających odpowiednie kwalifikacje i uprawnienia specjalistów, w tym specjalistów terapii uzależnień.

Reasumując, zdaniem Spółki, z uwagi na udokumentowane i udowodnione negatywne skutki, jakie wynikają z palenia papierosów, terapie polegające na walce z nikotynizmem z całą pewnością mieszczą się w zakresie pojęcia opieki medycznej służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, kluczowym czynnikiem determinującym możliwość skorzystania ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. od a do d ustawy o VAT, jest to, czy organizowane przez Spółkę Terapie prowadzone będą przez osoby wskazane w tym przepisie ustawy o VAT.

Zdaniem Spółki, o ile Terapia prowadzona będzie przez osoby w ramach wykonywania zawodów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a), lit. b) i lit. d) ustawy o VAT to z całą pewnością organizowane przez Spółkę Terapie korzystać będą ze zwolnienia z VAT wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT.

W szczególności zwolnienie z VAT będzie mogło być stosowane, gdy Terapie prowadzone będą przez psychologów tj. osoby uprawnione do wykonywania zawodu psychologa w rozumieniu ustawy z dnia z dnia 8 czerwca 2001 r. o zawodzie psychologa i samorządzie zawodowym psychologów (Dz. U. z 2001 r. Nr. 73 poz. 763 ze zm.), w ramach wykonywania zawodu psychologa.

Natomiast, jeśli chodzi o osoby wykonujące zawody medyczne, ustawa o VAT w tym względzie odsyła do art. 2 ust. 1 pkt 2 wspomnianej ustawy o działalności leczniczej.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, określenie osoba „wykonująca zawód medyczny” - oznacza osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Świadczeniem zdrowotnym stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o działalności leczniczej są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

W świetle tak skonstruowanej normy prawnej w celu uzyskania odpowiedzi na pytanie, jakie kwalifikacje zawodowe powinny posiadać osoby prowadzące Terapie, ażeby organizująca je Spółka uprawniona była do zwolnienia z VAT, w pierwszej kolejności należy odnieść się do przepisów rozporządzenia MPiPS. Zgodnie z treścią tego rozporządzenia psychoterapeuta (228905), specjalista psychoterpii uzależnień (228906), specjalista terapii uzależnień (228907) zostali wymienieni w grupie specjalistów do spraw zdrowia, gdzie indziej niesklasyfikowani. Natomiast w grupie inny średni personel do spraw zdrowia wymieniono instruktora uzuależnień (325903).

Jednocześnie w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 20 lipca 2011 r. w sprawie kwalifikacji wymaganych od pracowników na poszczególnych rodzajach stanowisk pracy w podmiotach leczniczych niebędących przedsiębiorcami (Dz. U. z 2011 Nr 151, poz. 896 ze zm.), w poz. 106-109 załącznika do tego rozporządzenia ujęte zostały stanowiska starszego specjalisty psychoterapii uzależnień, specjalisty psychoterapii uzależnień, starszego instruktora terapii uzależnień i instruktora terapii uzależnień. W pozycji określającej wymagane kwalifikacje dla wskazanych stanowisk, zapisano, iż kwalifikacje określone są według odrębnych przepisów 5), przy czym 5) oznacza posiadanie kwalifikacji instruktora terapii uzależnień, specjalisty psychoterapii uzależnień, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o przeciwdziałaniu narkomanii (Dz. U. z 2012 r. Nr 124 t.j z późn. zm.)), lub posiadanie kwalifikacji instruktora terapii uzależnień, specjalisty psychoterapii uzależnień, o których mowa w przepisach wydanych na podstawie ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. z 2012 r. Nr 1356 t.j. z późn. zm.).

W myśl art. 26 ust. 1 ww. ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przeciwdziałaniu narkomanii leczenie osoby uzależnionej prowadzi zakład opieki zdrowotnej lub lekarz wykonujący praktykę lekarską, w tym w ramach grupowej praktyki lekarskiej.

Stosownie do art. 26 ust. 2 ww. ustawy rehabilitację osoby uzależnionej mogą prowadzić:

1.  lekarz posiadający specjalizację w dziedzinie psychiatrii;
2.  osoba posiadająca certyfikat specjalisty terapii uzależnień.

Reasumując, w ocenie Spółki analiza wyżej wymienionych przepisów jednoznacznie wskazuje, że specjalistę terapii uzależnień należy uznać za osobę uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.

W związku z powyższym, o ile Terapie organizowane będą przez Spółkę i prowadzone będą przez osoby w ramach wykonywania zawodów, o których mowa w art. 43. ust. 1 pkt 19 lit. a) oraz lit. b) ustawy o VAT lub przez osobę będącą psychologiem lub certyfikowanym specjalistą terapii uzależnień, Spółka będzie uprawniona do stosowania zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT. Jeśli jednak okazałoby się, że Terapie nie będą prowadzone przez osoby w ramach wykonywania zawodów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a) oraz lit. b) ustawy o VAT lub psychologa lub certyfikowanego specjalistę terapii uzależnień, Spółka nie będzie uprawniona do stosowania zwolnienia z VAT w stosunku do organizowanych Terapii.

Analogiczne stanowisko do powyższego prezentowane było w interpretacjach indywidualnych wydawanych przykładowo przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 stycznia 2012 r. sygn. IBPP4/443-1613/11/EJ, z dnia 9 sierpnia 2011 r. sygn, IBPP4/443-921/11/EJ, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 maja 2011 r. sygn. IPPP1/443-317/11-4/EK, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 października 2011 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położnej,
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, Nr 149, poz. 887 i Nr 174, poz. 1039),
4.  psychologa.

Zwalnia się również od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19 (art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy).

Z powyższego wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki – służą mianowicie profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę podmioty (lekarzy, lekarzy dentystów, pielęgniarki, położne, psychologów i osoby świadczące powyższe usługi w ramach wykonywania zawodów medycznych). Ze zwolnienia od podatku korzysta również świadczenie usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w ww. przepisach. Zwolnienie obejmuje zatem tylko świadczenia medyczne wykonywane w określonym celu (wyłącznie te, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia) przez określone osoby (podmioty). Zatem, powyższe zwolnienie ma charakter podmiotowo – przedmiotowy.

Powyższe przepisy stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) i lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1 ze zm.), zwana dalej „Dyrektywą”, zgodnie z którymi zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze, a także świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia zawarte w art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE. Ponadto, jak wskazuje Trybunał, pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku nie powinny podlegać takie usługi, których celem nie jest ochrona zdrowia. W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05) Trybunał stwierdził: „(\`(...)\`) pojęcie „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (\`(...)\`) odnosi się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia”. Innymi słowy, aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny. Tym samym liczy się nie charakter, ale cel usługi.

Należy podkreślić, że orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE wskazuje, że ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01). Zgodnie z orzeczeniem w tej sprawie „celu terapeutycznego nie należy określać w sposób szczególnie wąski, świadczenie profilaktycznych usług medycznych może być również zwolnione od podatku nawet, jeśli okaże się, że osoby, które są poddane badaniom lub innym zabiegom medycznym o charakterze profilaktycznym nie cierpią na żadną chorobę lub anomalię zdrowotną.”

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje rozpocząć świadczenie usług polegających na prowadzeniu terapii leczących uzależnienie od palenia papierosów tzw. „nikotynizm”. Terapie odbywać się będą w formie spotkań, w których uczestniczyć będą osoby uzależnione od palenia papierosów. Terapie prowadzone będą w oparciu o metodę behawioralno-poznawczą. Terapie organizowane przez Spółkę prowadzone będą przez psychologów lub osoby posiadające certyfikat specjalisty terapii uzależnień, tj. posiadające kwalifikacje zawodowe, o których mowa w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 27 kwietnia 2010 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania, w ramach wykonywania zawodu psychologa lub specjalisty terapii uzależnień. Niewykluczone jest, że Terapie prowadzone będą również przez osoby posiadające kwalifikacje do wykonywania zawodów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit a) oraz lit. b) ustawy, choć zdarzyć się może, że Terapie prowadzone będą również przez osoby nie posiadające takich kwalifikacji, ani też kwalifikacji do wykonywania zawodu psychologa lub specjalisty terapii uzależnień. Wyświadczone na rzecz klientów usługi, polegające na prowadzeniu Terapii dokumentowane będą bezpośrednio przez Spółkę. Terapie organizowane przez Wnioskodawcę odbywać się będą w ramach wspomnianych spotkań (grupowych lub indywidualnych), w przypadku których niezbędna będzie fizyczna obecność osoby uzależnionej. Po zakończeniu Terapii pacjenci pozostają pod opieką Spółki przez okres 3 miesięcy. W ramach roztaczanej nad nimi opieki pacjenci mają m.in. możliwość uzyskania telefonicznego wsparcia udzielanego przez osoby prowadzące Terapię.

Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy są zwolnienia usług w zakresie prowadzenia Terapii w przypadku, gdy Terapia prowadzona będzie przez psychologa lub certyfikowanego specjalistę terapii uzależnień w ramach wykonywania tych zawodów lub osobę, posiadającą kwalifikacje do wykonywania zawodów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a) oraz lit. b) ustawy w ramach wykonywania tych zawodów oraz brak zwolnienia usług w zakresie prowadzenia Terapii uzależnień w przypadku, gdy Terapia nie będzie prowadzona przez psychologa lub certyfikowanego specjalistę terapii uzależnień w ramach wykonywania tych zawodów lub osobę, posiadającą kwalifikację do wykonywania zawodów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a) oraz lit. b) ustawy w ramach wykonywania tych zawodów.

W kwestii stosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zauważyć należy, że zwolnienie to przewidziane zostało dla usług medycznych świadczonych w ramach wykonywania zawodu lekarza, pielęgniarki, położnej, psychologa oraz innych zawodów medycznych. Przy czym zwolnienie ma również zastosowanie do podatników zatrudniających osoby świadczące usługi opieki medycznej w ramach wykonywania zawodu określonego w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, bądź też podatników nabywających te usługi od podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19a we własnym imieniu na rzecz osoby trzeciej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2013 r. poz. 217), osoba wykonująca zawód medyczny to osoba uprawniona na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoba legitymująca się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Natomiast, świadczeniem zdrowotnym, stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o działalności leczniczej, są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Zasady wykonywania zawodu lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa oraz innych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych.

I tak, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. z 2011 r. Nr 277, poz. 1643 z późn. zm.), wykonywanie zawodu lekarza polega na udzielaniu przez osobę posiadającą wymagane kwalifikacje, potwierdzone odpowiednimi dokumentami, świadczeń zdrowotnych, w szczególności: badaniu stanu zdrowia, rozpoznawaniu chorób i zapobieganiu im, leczeniu i rehabilitacji chorych, udzielaniu porad lekarskich, a także wydawaniu opinii i orzeczeń lekarskich.

Ponadto, za wykonywanie zawodu lekarza uważa się także prowadzenie przez lekarza prac badawczych w dziedzinie nauk medycznych lub promocji zdrowia, nauczanie zawodu lekarza, kierowanie podmiotem leczniczym, o którym mowa w art. 4 ustawy o działalności leczniczej lub zatrudnienie w podmiotach zobowiązanych do finansowania świadczeń opieki zdrowotnej ze środków publicznych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 z późn. zm.) lub urzędach te podmioty obsługujących, w ramach którego wykonuje się czynności związane z przygotowywaniem, organizowaniem lub nadzorem nad udzielaniem świadczeń opieki zdrowotnej.

Osobą uprawnioną do wykonywania zawodu lekarza i lekarza dentysty jest osoba posiadająca prawo wykonywania zawodu wydawane na podstawie przepisów ustawy o zawodzie lekarza i lekarza dentysty, przez właściwą okręgową radę lekarską. Zatem, jak wynika z analizy przytoczonych przepisów, udzielanie świadczeń zdrowotnych zastrzeżonych dla zawodu lekarza wykonywać mogą jedynie osoby posiadające określone ustawowo kwalifikacje, potwierdzone odpowiednimi dokumentami.

Zasady wykonywania zawodu pielęgniarki i położnej uregulowane zostały w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (Dz. U. 2011 r. Nr 174, poz. 1039 z późn. zm.).

Z kolei, zasady wykonywania zawodu psychologa zostały uregulowane w ustawie z dnia 8 czerwca 2001 roku o zawodzie psychologa i samorządzie zawodowym psychologów (Dz. U. z 2001 r., nr 73, poz. 763 z późn. zm.).

Zatem, również udzielanie świadczeń zdrowotnych zastrzeżonych dla zawodu pielęgniarki, położnej i psychologa wykonywać mogą jedynie osoby posiadające określone ustawowo kwalifikacje, potwierdzone odpowiednimi dokumentami.

W odniesieniu do osób posiadających certyfikat specjalisty terapii uzależnień, tj. posiadających kwalifikacje zawodowe w tym zakresie, należy stwierdzić, że art. 18d ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. nr 14, poz. 89 z późn. zm.), określa osobę wykonującą zawód medyczny, jako osobę, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do udzielania świadczeń zdrowotnych, oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Na podstawie ww. przepisu należy przyjąć, że „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

W rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 20 lipca 2011 r. w sprawie kwalifikacji wymaganych od pracowników na poszczególnych rodzajach stanowisk pracy w podmiotach leczniczych niebędących przedsiębiorcami (Dz. U. z 2011 r., Nr 151, poz. 896) w poz. 106-109 załącznika do ww. rozporządzenia ujęte zostały stanowiska starszego specjalisty psychoterapii uzależnień, specjalisty psychoterapii uzależnień, starszego instruktora terapii uzależnień i instruktora terapii uzależnień. W pozycji określającej wymagane kwalifikacje dla wskazanych stanowisk, zapisano, że kwalifikacje określone są według odrębnych przepisów, przy czym 5) oznacza posiadanie kwalifikacji instruktora terapii uzależnień, specjalisty psychoterapii uzależnień, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o przeciwdziałaniu narkomanii (Dz. U. Nr 179, poz. 1485 z późn. zm.), lub posiadanie kwalifikacji instruktora terapii uzależnień, specjalisty psychoterapii uzależnień, o których mowa w przepisach wydanych na podstawie ustawy z dnia 26 października 1982 r. o wychowaniu w trzeźwości i przeciwdziałaniu alkoholizmowi (Dz. U. z 2007 r. Nr 70, poz. 473 z późn. zm.).

Ponadto, w poz. 15 załącznika do ww. rozporządzenia stanowiącego taryfikator kwalifikacyjny wskazano, że wymagane kwalifikacje dla specjalisty terapii uzależnień to wykształcenie wyższe medyczne lub inne wyższe mające zastosowanie przy udzielaniu świadczeń w działalności podstawowej oraz kurs – szkolenie specjalistyczne. Pozycja 40 wskazuje wymagane kwalifikacje dla starszego instruktora terapii uzależnień – wykształcenie średnie oraz kurs – szkolenie specjalistyczne, natomiast w poz. 52 zamieszczono wymagane kwalifikacje dla instruktora terapii uzależnień – wykształcenie podstawowe oraz kurs – szkolenie specjalistyczne. Przy czym przez szkolenie specjalistyczne rozumie się kurs – szkolenie specjalistyczne w zakresie terapii uzależnień, na podstawie programu zatwierdzonego przez Ministerstwo Zdrowia i Opieki Społecznej.

W rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 27 kwietnia 2010 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U. z 2014 r., nr 760) psychoterapeuta (228905), specjalista psychoterapii uzależnień (228906), specjalista terapii uzależnień (228907) zostali wymienieni w grupie specjalistów do spraw zdrowia, gdzie indziej niesklasyfikowani. Natomiast w grupie inny średni personel do spraw zdrowia wymieniono instruktora terapii uzależnień (325903).

W kontekście powyższego specjalistę terapii uzależnień, należy uznać za osobę uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych, oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że jedynie w zakresie świadczonych przez Spółkę usług w zakresie prowadzenia Terapii w przypadku, gdy Terapia prowadzona będzie przez psychologa lub certyfikowanego specjalistę terapii uzależnień w ramach wykonywania tych zawodów lub osobę, posiadającą kwalifikację do wykonywania zawodów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a) oraz lit. b) ustawy w ramach wykonywania tych zawodów, zostanie wypełniona przesłanka podmiotowa, uprawniająca do korzystania ze zwolnienia od podatku VAT, na postawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, usług wykonywanych przez podmioty uprawnione do wykonywania ww. zawodów na podstawie odrębnych przepisów. Określając krąg podmiotów objętych tym zwolnieniem, ustawodawca wskazał wprost osoby wykonujące zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej oraz psychologa, natomiast specjalista terapii uzależnień jako osoba wykonująca inny zawód medyczny została określona w ustawie o zakładzie opieki zdrowotnej.

Natomiast świadczone przez Spółkę usługi w zakresie prowadzenia Terapii uzależnień w przypadku, gdy Terapia nie będzie prowadzona przez psychologa lub certyfikowanego specjalistę terapii uzależnień w ramach wykonywania tych zawodów lub osobę, posiadającą kwalifikacje do wykonywania zawodów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a) oraz lit. b) ustawy w ramach wykonywania tych zawodów, ww. przesłanka nie zostanie spełniona.

W zakresie świadczonych usług, które podlegają zwolnieniu podmiotowemu, do rozpatrzenia pozostaje zatem, czy świadczone w powyższym zakresie usługi służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Dokonując oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego należy mieć na względzie zasadę wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym wszelkie zwolnienia należy interpretować możliwie ściśle i wąsko tak, aby nie doprowadzić do rozszerzenia zwolnień.

Decydujące znaczenie dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT do opisanych w złożonym wniosku usług jest wykazanie, że są to usługi w zakresie opieki medycznej, a ich celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia opieki medycznej. Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że pojęcie „opieka medyczna” dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia. Jeżeli z kontekstu wynika, że jej podstawowym celem nie jest ochrona zdrowia, w tym jego utrzymanie lub przywrócenie, lecz raczej udzielenie porady wymaganej przed podjęciem decyzji wiążącej się z konsekwencjami prawnymi, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania.

Wyrażenie „opieka medyczna” dotyczy działalności mającej na celu ochronę zdrowia ludzkiego i obejmuje opiekę nad pacjentem. Celem zwolnienia jest ułatwienie ochrony zdrowia ludzkiego, która obejmuje diagnozę i badania w celu sprawdzenia czy osoba cierpi na jakąś chorobę i jeżeli to możliwe zapewnienia jej leczenia. Nie obejmuje diagnozy i badania w innym celu. Innymi słowy, aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny.

Należy podkreślić, że zgodnie z orzecznictwem TSUE pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych (wyrok w sprawie Peter dAmbrumenil, Dispute Resolution Services Ltd vs Commissioners of Customs and Excise C-307/01). Jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia (tj. świadczeniu nie przyświeca cel terapeutyczny), świadczenie takie nie podlega zwolnieniu z VAT. Takie stanowisko było prezentowane przez TSUE w licznych orzeczeniach (wyrok ETS z 20 listopada 2003 r. w sprawie Peter d’Ambrumenil C-307/01; wyrok ETS z 20 listopada 2003 r. w sprawie Margarete Unterpertinger, C-212/01; wyrok ETS z 10 września 2002 r. w sprawie Kügler, C-141/00).

W sprawie C-212/01 podkreślono, że „o tym, czy dana usługa powinna zostać zwolniona z podatku VAT warunkuje jej cel. Dlatego, jeżeli kontekst, w jakim realizowana jest dana usługa medyczna pozwala określić, że jej podstawowym celem nie jest ochrona zdrowia, w tym jego utrzymanie lub przywrócenie, lecz raczej udzielenie porady wymaganej przed podjęciem decyzji wiążącej się z konsekwencjami prawnymi, zwolnienie w ramach art. 13 część A ust. 1 lit. c) nie ma zastosowania”.

Wskazać należy, że profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

Z kolei, interpretując termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, należy zastosować wykładnię literalną, zgodnie z którą wyrażenie to oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Podobnie należy postąpić dokonując wykładni pojęcia „przywracanie zdrowia”, które oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

Zwrócić należy uwagę, że przedmiotowe usługi świadczone przez Wnioskodawcę kierowane są do osób uzależnionych od palenia papierosów tzw. „nikotynizm”. Uzależnienie jest to nabyta silna potrzeba wykonywania jakiejś czynności lub zażywania jakiejś substancji. W praktyce określenie to ma kilka znaczeń. W języku potocznym termin „uzależnienie” jest stosowany głównie do osób, które nadużywają narkotyków (narkomania), leków (lekomania), alkoholu (alkoholizm). W szerszym kontekście może odnosić się do wielu innych zachowań, np. oglądania telewizji, Internetu, hazardu itp.

Zauważyć należy, że ze względu na wieloczynnikowość powstawania uzależnień ich leczenie musi przebiegać na wielu płaszczyznach i stąd nie jest możliwe trwałe usunięcie objawów choroby przy pomocy np. leku, hipnozy, akupunktury. Konieczna jest natomiast rekonstrukcja osobowości oraz nauka nowych umiejętności i zachowań, które zastąpią dotychczasowe, szkodliwe zachowania. Osiągnąć to można m.in. poprzez systematyczną psychoterapię prowadzoną przez posiadających odpowiednie kwalifikacje i uprawnienia specjalistów terapii uzależnień. Wskazać należy, że osoby uzależnione, uzależnione są „do końca życia”, gdyż w przypadku uzależnień nie można mówić o całkowitym „wyleczeniu” się z nałogu, do końca życia bowiem osoby te narażone są na powrót do nałogu.

Przy tym jak wskazuje Spółka w dymie papierosowym i samym papierosie poza samą nikotyną znajduje się mnóstwo trujących związków chemicznych, w tym substancji rakotwórczych. Papierosy zawierają między innymi substancje smoliste, tlenek węgla, amoniak, cyjanowodór, chlorek winylu, aceton, kadm czy fenol. Nałogowe palenie papierosów przyczynia się do rozwoju różnych chorób. Trzy podstawowe grupy zaburzeń związanych z nikotynizmem, to: choroby nowotworowe, niewydolność płuc i choroba wieńcowa serca.

Analizując powyższe należy stwierdzić, że w przedstawionych okoliczności sprawy działania podejmowane przez podmioty posiadające stosowne uprawnienia i kwalifikacje, w tym lekarza, pielęgniarkę, psychologa, jak również specjalisty terapii uzależnień w ramach konsultacji psychologicznej, mają na celu profilaktykę, zachowanie, przywracanie lub poprawę zdrowia pacjenta.

Zatem, z uwagi na przywołane przepisy prawa, wskazać należy, że w opisanej sprawie przedmiotowe usługi Terapii leczących uzależnienie od palenia papierosów tzw. „nikotynizm” - w zakresie, w jakim dotyczą one profilaktyki, zachowania, ratowania, przywracania i poprawy zdrowia - prowadzone przez psychologa lub certyfikowanego specjalistę terapii uzależnień w ramach wykonywania tych zawodów lub osobę, posiadającą kwalifikację do wykonywania zawodów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a) oraz lit. b) ustawy w ramach wykonywania tych zawodów, korzystają ze zwolnienia od podatku.

Zwolnieniu natomiast nie będą podlegały usługi Terapii prowadzonych przez osoby współpracujące ze Spółką, ale nieposiadające kwalifikacji umożliwiających prowadzenie Terapii w ramach wykonywania zawodu psychologa lub specjalisty terapii uzależnień lub w ramach zawodów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a – d ustawy, pomimo, że Terapie z osobami uzależnionymi, które planuje organizować Spółka są usługami w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia (dotyczą one ochrony zdrowia, poprawy kondycji psychicznej i fizycznej osób uzależnionych od nałogów oraz wspierają powrót do normalnego życia).

Co również istotne w analizowanej sprawie, zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej C-141/00 w sprawie Ambulanter Pflegedienst Kugler GMBH, „zwolnienie przyznane w art. 13(A)(1)(c)b szóstej dyrektywy (aktualnie art. 132 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112/WE Rady) nie zależy od formy prawnej podatnika świadczącego usługi medyczne lub paramedyczne, o których mowa w tym przepisie”.

W wyroku tym TSUE wyjaśnił również: „W dosłownej interpretacji, przepis ten (art. 132 ust. 1 lit. c dyrektywy) nie wymaga, by usługi medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe”.

Powyższe oznacza więc, że zwolnienie określone w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie do usług opieki medycznej, świadczonych w ramach wykonywania zawodów medycznych niezależnie od formy organizacyjno-prawnej podatnika świadczącego taką usługę.

Jak wskazano w treści nieniejszej analizy, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ze zwolnienia od podatku korzysta również świadczenie usług, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w ww. przepisach.

Wnioskodawca w złożonym wniosku wskazał, że osoby prowadzące Terapię mogą być zatrudnione przez Spółkę w oparciu o różnego rodzaju umowy, tj. umowę o pracę, umowę cywilnoprawną w formie umowy zlecenia lub umowy o dzieło albo prowadzić będą własną działalność gospodarczą i nawiążą stałą współpracę z Wnioskodawcą w ramach prowadzenia tej działalności, przy czym sposób współpracy Wnioskodawcy z osobami prowadzącymi Terapię nie będzie miał żadnego znaczenia dla klientów i nie będzie dla nich w żaden sposób odczuwalny.

W konsekwencji, z uwagi na powołane przepisy prawa oraz przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że opisane przez Wnioskodawcę czynności, tj. usługi polegające na prowadzeniu Terapii leczących uzależnienie od palenia papierosów tzw. „nikotynizm” - w zakresie, w jakim dotyczą one profilaktyki, zachowania, ratowania, przywracania i poprawy zdrowia - korzystają ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 19 i pkt 19a ustawy, w przypadku, gdy przedmiotowe usługi wykonywane będą przez psychologa lub certyfikowanego specjalistę terapii uzależnień w ramach wykonywania tych zawodów lub osobę, posiadającą kwalifikację do wykonywania zawodów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a) oraz lit. b) ustawy w ramach wykonywania tych zawodów, zatrudnionych przez Spółkę w oparciu o różnego rodzaju umowy, jak również w sytuacji gdy przedmiotowe usługi zostaną nabyte przez Wnioskodawcę we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od ww. podmiotów.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z poźn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.