Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.355.2023.2.MSO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-19
Teza: Interpretacja indywidualna w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży praw do użytkowania wieczystego zabudowanej działki z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia.
Słowa kluczowe: sprzedaż-sprzedaż zwolniona; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa nieruchomości - rezygnacja ze zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11-pkt 3

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

8 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży praw do użytkowania wieczystego zabudowanej działki z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 czerwca 2023 r. (data wpływu 3 lipca 2023 r.)

Treść wniosku jest następująca

**Opis zdarzenia przyszłego**

W dniu 26 września 1994 roku „B” podpisała z Gminą (…) Umowę oddania gruntu w użytkowanie wieczyste i przeniesienia własności budynków, spisaną w formie aktu notarialnego. Przedmiotowa nieruchomość zabudowana była: budynkiem produkcyjnym, budynkiem administracyjnym, budynkiem portierni i budynkiem stacji paliw. Przywołana Umowa stwierdzała, iż „B” była następcą prawnym S z siedzibą w (…) wykreślonej z rejestru spółdzielni (…) września 1991 r.

Umową z (…) listopada 1990 r. likwidator S przekazał rzeczowe składniki majątkowe na własność na podstawie art. 3 pkt 1 i 6 ustawy z dnia 20 stycznia 1990 r. o zmianach w organizacji i działalności spółdzielczości (Dz.U. nr 6 poz. 36 w zw. z art. 125 § 5 prawa spółdzielczego) w oparciu o plan rozdysponowania zakładów i innych rzeczowych składników majątkowych zatwierdzony (…) listopada 1990 r. przez „B” z dniem (…) stycznia 1991 r.

Przedstawiciele Gminy (…) w dniu (…) września 1994 r. oddali „B” grunty objęte księgą wieczystą KW (…) w użytkowanie wieczyste na lat 40, bez pierwszej opłaty rocznej oraz przenieśli nieodpłatnie własność budynków stanowiących odrębne nieruchomości. Przeniesienie własności budynków o łącznej wartości (…) (…) nastąpiło nieodpłatnie ponieważ budynki te zostały wybudowane ze środków własnych poprzednika prawnego nabywcy.

W księgach rachunkowych „B” widnieją, po wprowadzeniu do środków trwałych, denominacji oraz przeszacowaniu, jakie miały miejsce w 1995 roku, następujące wartości:

\- Nr (…) Nazwa środka trwałego: Budynek administracyjny, Kwota zakupu: (…) Kwota przeszacowania: (…) Suma: (…)

\- Nr (…) Nazwa środka trwałego: Budynek produkcyjny, Kwota zakupu (…) Kwota przeszacowania: (…) Suma: (…)

Ulepszenia:

Data: (…) listopada 2004 Kwota: (…)

Data: (…) grudnia 2004 Kwota: (…)

Data: (…) grudnia 2004 Kwota: (…)

Data: (…) sierpnia 2006 Kwota: (…)

Data: (…) czerwca 2010 Kwota: (…)

Data: (…) października 2010 Kwota: (…)

Data: (…) lutego 2011 Kwota: (…)

Data: (…) kwietnia 2011 Kwota: (…)

Data: (…) października 2018 Kwota: (…)

Suma ulepszeń: (…)

\- Nr (…) Nazwa środka trwałego: Portiernia, Kwota zakupu: (…) Kwota przeszacowania: (…) Suma: (…)

\- Nr (…) Nazwa środka trwałego: Czerpnia powietrza, Kwota zakupu: (…) Kwota przeszacowania: (…) Suma: (…).

Budynki Suma Kwoty zakupu: (…) Kwoty przeszacowania: (…) Budynki ogółem: (…) Budynki ogółem z ulepszeniami: (…).

Wartość budowli ogółem przed przeszacowaniem wynosiła (…). Przeszacowanie wyniosło w sumie (…). Wartość budowli po przeszacowaniu wyniosła (…). Ulepszenia budowli wyniosły (…).

W ramach pozycji budowle wyróżnia się między innymi:

\- Nr (…) Nazwa środka trwałego: Ogrodzenie terenu, Kwota zakupu: (…) Kwota przeszacowania: (…) oraz ulepszenia: Data: (…) czerwca 2013 Kwota (…), oraz

\- Nr (…) Nazwa środka trwałego: Instalacja wew. gazu, Kwota zakupu (…) i ulepszenia: Data: (…) maja 2005 Kwota (…) Data: (…) czerwca 2005 Kwota (…) Data: (…) października 2005 Kwota (…) Data: 04 kwietnia 2006 Kwota (…) Data: (…) czerwca 2007 Kwota (…). W sumie ulepszenia instalacji gazu wyniosły (…).

\- Do sprzedawanej nieruchomości zaliczać się będzie także:

\- Nr (…) Nazwa środka trwałego: Prawo wieczystego użytkowania gruntu Kwota: (…). W dniu (…) września 2022 r. „B” otworzyła proces likwidacji. Zgodnie z planem (…) maja 2023 r. ogłoszone zostaną warunki przetargu dotyczącego sprzedaży całej nieruchomości.

Pismem z 26 czerwca 2023 r. (data wpływu 3 lipca 2023 r.) uzupełnili Państwo opis sprawy o następujące informacje:

1\. Budynek na olej opałowy (stacji paliw) oraz czerpnia powietrza to są dwa odrębne budynki.

2\. Budynek był w użytkowaniu od (…) maja 1982 roku, najpierw przez „A”, od (…) lipca 1982 roku przez „B”, a od (…) stycznia 1984 roku przez „S”. Natomiast (…) września 1994 roku został przekazany nieodpłatnie przez Zarząd Gminy (…) do „B”. Zdaniem „B” w likwidacji pierwsze zasiedlenie miało miejsce (…) maja 1982 roku tj. w dniu przyjęcia do użytkowania budynków przez „S”. Taka data widnieje w ewidencji księgowej środków trwałych „B” jako data oddania do użytkowania. „B” nie dysponuje jednak innymi dokumentami potwierdzającymi ten fakt.

3\. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

4\. Nakłady na ulepszenie budynków nie przekroczyły 30% wartości początkowej obiektów.

5\. Na podstawie Ustawy z dnia (…) stycznia 1990 roku o zmianach w organizacji i działalności spółdzielczości art. 3 pkt. 1 i 6, likwidator „S” przekazał umową z dnia (…) listopada 1990 roku rzeczowe składniki majątkowe na własność do „B”. „B” została założona przez pracowników zakładu w celu kontynułowania działalności gospodarczej (art. 3 pkt. 6 Ustawy o zmianach w organizacji i działalności spółdzielczości). Art. 18 pkt 1 Ustawy o zmianach w organizacji i działalności spółdzielczości brzmiał: „W okresie trwania likwidacji oraz w okresie postępowania związanego z podziałem spółdzielni przeniesienie własności rzeczy i innych praw majątkowych, dokonane na podstawie niniejszej ustawy, jest wolne od podatków, opłat skarbowych oraz opłat sądowych i notarialnych, z wyłączeniem opłat kancelaryjnych”. Pkt 2: „Przepis ust. 1 ma również zastosowanie do zakładania ksiąg wieczystych”. Na podstawie ustawy z dnia 7 października 1992 roku zmieniającej ustawę o zmianie ustawy o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości, art. 1 ust. 2 dotyczący wprowadzenia art. 2c, oraz art. 3, „B” przysługiwało roszczenie o ustanowienie użytkowania wieczystego gruntu oraz przeniesienie własności znajdujących się na nim budynków, nieodpłatnie, ponieważ zostały one wybudowane ze środków własnych spółdzielni (art. 2c pkt 3). Roszczenie to zostało zaspokojone (…) września 1994 roku na mocy umowy notarialnej podpisanej pomiędzy przedstawicielami Gminy Miasta, a B Przeniesienie własności budynków o łącznej wartości (…) (…) nastąpiło nieodpłatnie ponieważ budynki te zostały wybudowane ze środków własnych poprzednika prawnego nabywcy tj. „S” („S”), a umowa została sporządzona w trybie ustawy z 29 kwietnia 1985 roku o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości (Dz. U. z 1991 r. nr 30, poz. 127 z późniejszymi zmianami). „B” w likwidacji nie posiada informacji czy był naliczony podatek VAT przy nabyciu (nieodpłatnym przekazaniu) nieruchomości, jednak w oparciu o przywołane powyżej przepisy uważa, że czynności opisane powyżej były wolne od podatków.

6\. B był czynnym podatnikiem VAT, prowadził działalność opodatkowaną i przysługiwało mu prawo do odliczania podatku VAT.

7\. Budynki były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. B. nie prowadził działalności zwolnionej z opodatkowania.

Powyższe odpowiedzi dotyczą wszystkich budynków zawartych we wniosku (ich sytuacja prawnopodatkowa jest identyczna).

8\. Inwestorem w budowie wewnętrznej instalacji gazu był B, jest ona własnością B w likwidacji.

9\. Zarówno ogrodzenie terenu, jaki i instalacja wewnętrzna gazu będą przedmiotem sprzedaży w ramach sprzedaży całej nieruchomości. Ogrodzenie terenu jest urządzeniem budowlanym wchodzącym w skład budowli w myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane. Sieć wewnętrzna gazu jest budowlą w myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

10.

a) Pierwsze zasiedlenie ogrodzenia terenu nastąpiło 30 września 1982 r., a instalacji wewnętrznej gazu 30 listopada 2004 r.

b) Sprzedaż obu budowli nastąpi w okresie dłuższym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

c) Instalacja gazowa jest budowlą, która stanowi element obiektu budowlanego (budynki), jest ściśle związana z budynkami (zarówno produkcyjnym, jak i administracyjnym) a zatem także z gruntem. Ogrodzenie terenu to ogrodzenie panelowe z siatki na podmurówce betonowej wykonanej w gruncie, jest więc trwale z nim związane.

d) „B” przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu instalacji wewnętrznej gazu, natomiast ogrodzenie terenu oddano do użytkowania przed wprowadzeniem w życie ustawy o podatku od towarów i usług.

e) Tabela poniżej przedstawia dokonane ulepszenia w ogrodzeniu terenu i w instalacji wewnętrznej gazu. Data ulepszenia w tabeli jest datą przekazania do użytkowania, zatem w obu przypadkach nastąpiło oddanie do użytkowania i od tego momentu minęło ponad dwa lata. Od poniesionych wydatków na ulepszenia B miał prawo do odliczenia podatku naliczonego.


| NROT | Nazwa środka trwałego | Data zakupu | Kwota zakupu | Kwota przeszacowania wg ustawy | Suma | Data ulepszenia | Kwota ulepszenia | Suma ulepszeń 
| (…) | Ogrodzenie terenu | (…).09.1982 | (…) | (…) | 1 777,04 |  |  |  
|  |  |  |  |  |  | (…) | (…) |  
|  |  |  |  |  |  | (…) | (…) | (…) 
|  |  |  |  |  |  |  |  |  
| (…) | Instalacja wew. Gazu | (…).11.2004 | (…) |  | 16 826,69 |  |  |  
|  |  |  |  |  |  | (…) | (…) |  
|  |  |  |  |  |  | (…) | (…) |  
|  |  |  |  |  |  | (…) | (…) |  
|  |  |  |  |  |  | (…) | (…) |  
|  |  |  |  |  |  | (…) | (…) |  
|  |  |  |  |  |  |  |  | (…) 

f) Budowle były wykorzystywane na cele działalności opodatkowanej z tytułu podatku od towarów i usług.

g) W przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, oświadczenie złożone przez obie strony transakcji będzie zawierało wszystkie elementy zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

**Pytania ostatecznie sformułowane w piśmie z 26 czerwca 2023 r. (data wpływu 3 lipca 2023 r.)**

W związku z opisanym stanem faktycznym „B” w likwidacji wnioskuje o udzielenie odpowiedzi na pytanie czy prawidłowe jest stwierdzenie, że do pierwszego zasiedlenia budynków doszło w dacie ich przekazania do użytkowania tj. (…) maja 1982 roku, w związku z czym wnioskująca ma obowiązek dokonać sprzedaży nieruchomości w trybie art. 43 ust. 1 pkt 10? Czy prawidłowe jest stwierdzenie, że zasiedlenie budowli miało miejsce w dacie ich oddania do użytkowania. W przypadku ogrodzenia terenu będzie to dzień oddania do użytkowania ulepszenia tj. (…) czerwca 2013 rok, a w przypadku instalacji wewnętrznej gazu będzie to data oddania do użytkowania instalacji po ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej instalacji czyli (…) października 2005 roku? Czy sprzedaż budowli realizowana w ramach sprzedaży całej nieruchomości powinna być dokonana w trybie art. 43 ust. 1 pkt 10? Czy prawidłowe będzie dokonanie sprzedaży wieczystego użytkowania gruntu w ramach sprzedaży całej nieruchomości, bez wyodrębniania wartości wieczystego użytkowania gruntu, w trybie art. 43 ust. 1 pkt 10? Czy „B” w likwidacji ma prawo zrezygnować ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10, w sytuacji gdy obie strony transakcji będą czynnymi podatnikami VAT i złożą, przed dokonaniem dostawy właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodnie oświadczenie o wyborze opodatkowania transakcji (art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 10 i ust. 1 Ustawy o VAT)?

**Państwa stanowisko w sprawie uzupełnione w piśmie z 26 czerwca 2023 r. (data wpływu 3 lipca 2023 r.)**

Zdaniem „B” w likwidacji transakcja sprzedaży przedmiotowej nieruchomości powinna być obciążona stawką ZW na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, który zwalnia z podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części dokonywaną po 2 latach od tzw. pierwszego zasiedlenia. Przez pierwsze zasiedlenie w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. „B” w likwidacji uważa, że jest kolejnym przedsiębiorcą użytkującym budynki i budowle na potrzeby własne, pierwszym była „S” to wtedy doszło do pierwszego zasiedlenia. Ulepszenia dokonane w budynku produkcyjnym stanowią 11% wartości początkowej budynku po przeszacowaniu, zatem są niższe niż wymagane 30%. Ulepszenie budowli w postaci Instalacji wew. gazu wyniosło 99%, ale jest użytkowane od (…) czerwca 2007 r. Jednocześnie art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W przypadku zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z budynkami posadowionymi na tym gruncie i trwale z nim związanymi, zwolnienie z podatku VAT dostawy budynku jest równoznaczne z zastosowaniem tego zwolnienia w odniesieniu do zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 04 lipca 2017r. sygn. akt ISA/Gd555/17).

Reasumując „B” w likwidacji uważa, że prawidłowe jest zastosowanie stawki ZW w sprzedaży powyżej opisanej nieruchomości rozumianej jako prawo wieczystego użytkowania gruntu, budynki trwale z tym gruntem związane i budowle dotyczące tych budynków i gruntu. Jednocześnie „B” w likwidacji ma prawo opodatkować sprzedaż nieruchomości stawką 23%, w sytuacji, gdy obie strony transakcji są czynnymi podatnikami VAT i złożą w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów, lub przed dokonaniem dostawy właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodnie oświadczenie o wyborze opodatkowania transakcji (art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT).

Według opinii „B” w likwidacji sprzedaż nieruchomości powinna odbyć się w trybie art. 43 ust. 1 pkt 10, ponieważ dostawa nie jest realizowana w ramach pierwszego zasiedlenia. Sprzedaż nieruchomości w tym trybie winna obejmować wszystkie budynki i budowle związane z gruntem i budynkami oraz prawo wieczystego użytkowania gruntu. „B” w likwidacji ma prawo sprzedać powyższą nieruchomość w trybie art. 43 ust. 10 pod warunkiem złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawa o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z powyższych przepisów wynika, że zbycie nieruchomości, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami preferencyjnymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z nich.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 682), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ww. ustawy Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o: budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 3 pkt 9 wyżej cytowanej ustawy Prawo budowlane, urządzenia budowlane to urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Zgodnie z unormowaniem zawartym w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (t.j. Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Zaś budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. Według PKOB pojęcie „budynek” obejmuje również samodzielne podziemne obiekty budowlane (takie jak: centra handlowe, warsztaty, garaże podziemne itp.).

Obiekty budowlane niebędące budynkami Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych zalicza do obiektów inżynierii lądowej i wodnej stanowiąc, iż obiekty inżynierii lądowej i wodnej są to wszystkie obiekty budowlane niesklasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i planują Państwo sprzedać prawo do użytkowania wieczystego działki. Jak Państwo wskazali, działka jest zabudowana m.in. budynkami (budynkiem administracyjnym, budynkiem produkcyjnym, portiernią i czerpnią powietrza) i budowlami (instalacją wew. gazu). W odpowiedzi na wezwanie na pytanie, cyt. „Czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynków (budynku administracyjnego, budynku produkcyjnego, portierni i budynku stacji paliw/czerpni powietrznej) w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.)?” wskazali Państwo, m.in. że „Budynek był w użytkowaniu od (…) maja 1982 roku, najpierw przez A od (…) lipca 1982 roku przez B, a od (…) stycznia 1984 roku przez „S”. Natomiast (…) września 1994 roku został przekazany nieodpłatnie przez Zarząd Gminy (…) do „B”. Zdaniem „B” w likwidacji pierwsze zasiedlenie miało miejsce (…) maja 1982 roku tj. w dniu przyjęcia do użytkowania budynków przez „S”. Nakłady na ulepszenie nie przekroczyły 30% wartości początkowej tych obiektów. Zaznaczyli Państwo również, że powyższe odpowiedzi dotyczą wszystkich budynków zawartych we wniosku, ich sytuacja prawnopodatkowa jest identyczna”.

Z wniosku wynika, że nieruchomość zabudowana jest także siecią wewnętrzną gazu i ogrodzeniem. Jak Państwo wskazali, sieć wewnętrzna gazu jest budowlą w myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, której pierwsze zasiedlenie nastąpiło 30 listopada 2004 r. Ponadto nieruchomość jest zabudowana ogrodzeniem terenu, które – jak Państwo wskazali – nie stanowią budowli, są to bowiem urządzenia budowlane związane z obiektem budowlanym.

Mając zatem na uwadze, że jak Państwo wskazali ogrodzenie terenu stanowi w rozumieniu przepisów ustawy – Prawo budowlane urządzenie budowlane, tj. zgodnie z art. 3 pkt 9 tej ustawy jest urządzeniem technicznym związanym z obiektem budowlanym, zapewniającym możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, a nie samodzielną budowlą zdefiniowaną w art. 3 pkt 3 ww. ustawy, którą uznaje się za odrębny towar na gruncie podatku od towarów i usług, zatem ww. urządzenia należy traktować jako element przynależny do budynków posadowionych na nieruchomości i opodatkować łącznie z tymi budynkami, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla budynków, z którym urządzenia te są związane.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że planowana sprzedaż nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Dostawa ta będzie dostawą po pierwszym zasiedleniu, od którego upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

W konsekwencji również zbycie gruntów, na którym znajdują się ww. obiekty będzie korzystać ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Z uwagi na to, że planowana transakcja sprzedaży prawa do użytkowania wieczystego zabudowanej działki będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, dalsza analiza zwolnień – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

Zwolnienie z podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy dostawca i nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy obiektów posadowionych na nieruchomości.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1\. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2\. złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1\. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2\. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3\. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo to zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeśli zatem obie strony transakcji podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku i złożą zgodne oświadczenie, spełniające warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa prawa do użytkowania wieczystego gruntu zabudowanej działki będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Wobec powyższego Państwa stanowisko jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie sformułowanego pytania i przedstawionego stanowiska, stąd wszelkie inne kwestie poruszone we wniosku, nie były przedmiotem rozstrzygnięcia. Informacja, że pierwsze zasiedlenie budynków i budowli posadowionych na nieruchomości nastąpiło w terminach przez Państwa wskazanych, została potraktowana jako element opisu zdarzenia zawartego we wniosku.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o wskazaną przez Państwa informację, że ogrodzenie terenu stanowi urządzenie budowlane w myśl ustawy Prawo budowlane. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 poz. 259 ze zm.) dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.