Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-752/12/HD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-09-14
Teza: Czy wynagrodzenie wspólnika Spółki cywilnej, zatrudnionego na podstawie umowy o pracę przez tę Spółkę, prowadzącą szkołę niepubliczną o uprawnieniach szkoły publicznej, pokryte z dotacji z Urzędu Miasta – jest przychodem z działalności gospodarczej, który zwolniony jest z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: dotacja; działalność-działalność gospodarcza; praca-stosunek pracy; przychód-przychód z działalności gospodarczej; spółki-spółka cywilna; szkoły; szkoły-szkoła niepubliczna; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2012 r. (data wpływu 4 lipca 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania wynagrodzenia pracownika zatrudnionego na umowę o pracę w spółce cywilnej, której jest wspólnikiem – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania wynagrodzenia pracownika zatrudnionego na umowę o pracę w spółce cywilnej, której jest wspólnikiem.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, wspólnikiem trzyosobowej Spółki cywilnej, która jest organem prowadzącym policealną, niepubliczną szkołę o uprawnieniach szkoły publicznej.

Do szkoły tej, zgodnie z art. 5 ust. 5g ustawy o systemie oświaty, stosuje się przepisy dotyczące szkół i placówek publicznych, prowadzonych przez osoby prawne niebędące jednostkami samorządu terytorialnego lub osoby fizyczne, z wyjątkiem art. 58 ust. 3-5.

Zgodnie z art. 80 ust. 3 ustawy o systemie oświaty, szkoły publiczne, o których mowa w ust. 1, otrzymują na każdego ucznia dotację z budżetu jednostki samorządu terytorialnego obowiązanej do prowadzenia odpowiedniego typu i rodzaju szkół w wysokości równej wydatkom bieżącym przewidzianym na jednego ucznia w szkołach tego samego typu i rodzaju prowadzonych przez tę jednostkę samorządu terytorialnego, nie niższej jednak niż kwota przewidziana na jednego ucznia szkoły danego typu i rodzaju w części oświatowej subwencji ogólnej dla jednostek samorządu terytorialnego. W świetle przepisów ustawy o systemie oświaty, prowadzenie szkoły publicznej oraz niepublicznej o prawach szkoły publicznej nie jest działalnością gospodarczą (art. 83a ust. 1ustawy). Dotację na prowadzenie szkoły, organ prowadzący otrzymuje w miesięcznych transzach.

W prowadzonej placówce oświatowej, na podstawie umowy o pracę ze Spółką, Wnioskodawca sprawuje funkcję dyrektora szkoły. Ponadto, jako organ prowadzący szkołę, Wnioskodawca wykonuje liczne obowiązki związane z organizacją pracy szkoły (prowadzi rekrutację kadry pedagogicznej i pracowników pomocniczych, koordynuje pracą, pełni funkcje zarządcze i nadzorcze nad całokształtem funkcjonowania szkoły).

Za pracę w szkole, wynikającą z umowy ze Spółką cywilną, nie dotyczącą obowiązków, które spoczywają na wspólniku z samego faktu pozostawania w Spółce jako wspólnik, a wymagającą specjalistycznych kwalifikacji i umiejętności, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie według stawek określonych w ustawie o pracownikach samorządowych, zatwierdzonych w uchwale wspólników Spółki oraz w statucie szkoły.

Spółka cywilna może być pracodawcą także dla swojego wspólnika. Mówi o tym Uchwała Sądu Najwyższego z dnia 14 stycznia 1993 r., sygn. akt II UZP 21/92. Sąd Najwyższy uznał, iż brak jest przepisów prawnych, które zakazywałyby wspólnikom spółki cywilnej zawrzeć umowę o pracę za wynagrodzeniem z osobą trzecią bądź innym wspólnikiem. Również przepisy Kodeksu cywilnego, księgi trzeciej, tytułu XXXI, art. 860-875 o spółce – nie wyłączają możliwości zawarcia przez wspólników z jednym z nich umowy o pracę, gdy praca świadczona przez wspólnika spółki cywilnej na rzecz spółki będzie wykonywana poza osobistym obowiązkiem wspólnika do reprezentowania lub prowadzenia spółki.

Jedynym sposobem pozyskiwania środków na prowadzenie szkoły jest dotacja oświatowa przekazywana Spółce przez Urząd Miasta, która podlega rozliczeniu. Z otrzymanej dotacji na prowadzenie szkoły pokrywane są wydatki związane z funkcjonowaniem szkoły, w tym wynagrodzenie Wnioskodawcy wynikające z umowy ze Spółką.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie wspólnika Spółki cywilnej, zatrudnionego na podstawie umowy o pracę przez tę Spółkę, prowadzącą szkołę niepubliczną o uprawnieniach szkoły publicznej, pokryte z dotacji z Urzędu Miasta – jest przychodem z działalności gospodarczej, który zwolniony jest z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisów ustawy o systemie oświaty, prowadzenie szkoły publicznej nie jest działalnością gospodarczą, o czym stanowi art. 83a ust. 1 tej ustawy.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z prowadzenia przez osoby fizyczne szkół publicznych stanowią przychody ze źródła przychodu, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Łączne spełnienie powyższych elementów jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Z brzmienia art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy, tak stanowią. Taką odrębną ustawą jest ustawa z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.).

Zatem dotacje otrzymane od jednostek samorządu terytorialnego, na podstawie art. 80 ust. 3 i 3h ustawy o systemie oświaty, przeznaczone na działalność oświatową, są dotacjami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych. Wobec powyższego, dotacja przekazana przez Urząd Miasta na prowadzenie niepublicznej szkoły o uprawnieniach szkoły publicznej, powinna być w całości zwolniona od podatku dochodowego, a kwota dotacji niewykorzystana w miesiącu jej przekazania nie powinna również podlegać opodatkowaniu. Otrzymana dotacja stanowi bowiem przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zwolniony z podatku.

Środki z podmiotowej dotacji otrzymane z Urzędu Miasta przeznaczone na bieżące wydatki placówki, w tym zarobek (wynagrodzenie) dla osoby prowadzącej szkołę – dyrektora, wicedyrektora szkoły, jest zwolniony z opodatkowania (skoro cała dotacja jest zwolniona od podatku, to jej część – również).

Otrzymana dotacja stanowi bowiem przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zwolniony z podatku. W konsekwencji wartość pracy własnej nie stanowi kosztu uzyskania przychodu z tej działalności z racji bezpośredniego sfinansowania tego wydatku z dotacji oraz faktu, że własna praca podatnika nie stanowi kosztu uzyskania przychodu.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z prowadzenia przez osoby fizyczne niepublicznych szkół, stanowią przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pozarolnicza działalność gospodarcza). Zgodnie bowiem z definicją działalności gospodarczej, zawartą w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie publicznej placówki oświatowej, o której mowa w ustawie o systemie oświaty, jest rodzajem aktywności podjętym w celu zarobkowym wykonywanym w sposób ciągły i zorganizowany.

Przychodem z działalności gospodarczej są również m.in. dotacje subwencje dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, poza wyjątkami wymienionymi w ustawie.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Wnioskodawca uważa, że dotacja otrzymana z Urzędu Miasta na prowadzenie niepublicznej szkoły policealnej jest dla Wnioskodawcy, wspólnika Spółki, przychodem z pozarolniczej działalności, jednakże w całości zwolnionym od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie wyżej cytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bez względu na to, czy kwota otrzymanej dotacji zostanie w całości wykorzystana w miesiącu jej przekazania. Również wynagrodzenie Wnioskodawcy (pokrywane z dotacji), wynikające z zawartej umowy o pracę ze Spółką jest przychodem z działalności gospodarczej zwolnionym od opodatkowania. Dotacja podmiotowa przeznaczona jest bowiem na wydatki bieżące szkoły, w tym wynagrodzenie pracowników (także wspólników Spółki cywilnej z tytułu wykonywania prac na rzecz placówki, nie mieszczących się w obowiązkach prowadzącego szkołę.)

Fakt przekazania środków pochodzących z dotacji na wynagrodzenie Wnioskodawcy nie może powodować obowiązku opodatkowania dotacji lub jej części. Jako wspólnik Spółki cywilnej, prowadząc działalność gospodarczą, Wnioskodawca uzyskuje przychody i ponosi koszty uzyskania przychodów, które są rozliczane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem otrzymane wynagrodzenie nie stanowi dla Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki, wynagrodzenia za pracę, lecz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zwolniony z opodatkowania na podstawie cytowanego powyżej przepisu.

Wynagrodzenie za pracę w niepublicznej szkole policealnej na podstawie umowy o pracę zawartej ze Spółką cywilną nie może stanowić dla Wnioskodawcy odrębnego (powtórnego) źródła przychodów.

Reasumując Wnioskodawca twierdzi, iż w przedstawionym opisie stanu faktycznego oraz w świetle cytowanych wyżej przepisów, otrzymana dotacja na prowadzenie niepublicznej szkoły policealnej (w tym kwota dotacji przeznaczona na wypłatę wynagrodzenia pracowniczego Wnioskodawcy) jest dla Wnioskodawcy, wspólnika zatrudnionego przez Spółkę, przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, jednakże w całości zwolnionym od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie wyżej cytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, podobne stanowisko zostało przyjęte przez Dyrektorów Izb Skarbowych w następujących interpretacjach: IPTPB1/415-239/11-4/KSU, IPPB1/415-72/11-2/KS, IPPB 1/415-889/10-2/KS, ITPB1/415-261/10/DP, IPPB 1/415-520/11-2/KS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, iż zgodnie z art. 83a ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), prowadzenie szkoły lub placówki, zespołu, o którym mowa w art. 90a ust. 1, oraz innej formy wychowania przedszkolnego, o której mowa w art. 14a ust. 1a, nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (nawet jeżeli spełnia zawarte w nim przesłanki), a zatem do tych form działalności nie stosuje się zasad ujętych w tej ustawie. Nie oznacza to jednak, iż na gruncie poszczególnych ustaw zasada ta nie może być modyfikowana. Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia na gruncie prawa podatkowego. Unormowania te mają charakter szczególny i tym samym mają pierwszeństwo przed zasadami wynikającymi z przepisu ww. ustawy o systemie oświaty (w myśl klauzuli lex specialis derogat legi generali).

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia niepublicznych szkół oraz niepublicznych przedszkoli w rozumieniu przepisów ustawy o systemie oświaty, są podatnikami podatku dochodowego, w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 8 ust. 1a).

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W świetle definicji działalności gospodarczej zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie niepublicznych szkół, o których mowa w ustawie o systemie oświaty, jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły. Przychody z prowadzenia przez osoby fizyczne szkół niepublicznych oraz przedszkoli niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych stanowią zatem przychody ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy (pozarolnicza działalność gospodarcza).

W myśl art. 14 ust. 1 tej ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, środki finansowe przeznaczone na sfinansowanie bieżącej działalności szkoły, co do zasady, stanowią przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, natomiast przeznaczone na zakup środków trwałych – przychodu takiego nie stanowią.

Należy jednak zauważyć, że stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Z brzmienia art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), wynika, iż z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią.

Zatem dotacje przyznane szkołom niepublicznym o uprawnieniach szkół publicznych z gminy lub powiatu – na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty, przeznaczone na działalność oświatową, są dotacjami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka cywilna, której Wnioskodawca jest wspólnikiem, prowadzi niepubliczną szkołę policealną o uprawnieniach szkoły publicznej. W prowadzonej placówce oświatowej Wnioskodawca sprawuje funkcję dyrektora szkoły – na podstawie umowy o pracę ze Spółką. Ponadto, jako organ prowadzący szkołę, wykonuje liczne obowiązki związane z organizacją pracy szkoły (prowadzi rekrutację kadry pedagogicznej i pracowników pomocniczych, koordynuje pracą, pełni funkcje zarządcze i nadzorcze nad całokształtem funkcjonowania szkoły). Za pracę w szkole, wynikającą z umowy ze Spółką cywilną (nie dotyczącą obowiązków, które spoczywają na wspólniku z samego faktu pozostawania w Spółce jako wspólnik, a wymagającą specjalistycznych kwalifikacji i umiejętności), Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie według stawek określonych w ustawie o pracownikach samorządowych, zatwierdzonych w uchwale wspólników Spółki i statucie szkoły.

Mając na uwadze informacje zawarte we wniosku oraz przytoczone wyżej przepisy należy stwierdzić, że otrzymana przez Spółkę cywilną (beneficjenta) dotacja na prowadzenie niepublicznej szkoły policealnej o uprawnieniach szkoły publicznej jest dla Wnioskodawcy – jako wspólnika tej Spółki (w części obliczonej stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolnionym od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Od dotacji należy jednak odróżnić wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę, niezależnie od źródeł finansowania tego wynagrodzenia.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zabraniają wspólnikom spółek osobowych zawierania umów o pracę za wynagrodzeniem z jednym ze wspólników. Na gruncie ww. ustawy, wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę stanowi przychód zaliczony do odrębnego źródła przychodów, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie zaś z art. 12 ust. 4 ww. ustawy, za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Wynagrodzenia osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę przez beneficjenta dotacji – spółkę cywilną prowadzącą szkołę, nie stanowią dla tych osób dotacji w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, ponieważ w takiej sytuacji pracownicy nie otrzymują dotacji, a wynagrodzenie za pracę.

Jak wynika z treści wniosku Wnioskodawca, niezależnie od tego, że jako wspólnik Spółki cywilnej, będącej organem prowadzącym szkołę, wykonuje liczne obowiązki związane z organizacją pracy szkoły (prowadzi rekrutację kadry pedagogicznej i pracowników pomocniczych, koordynuje pracą, pełni funkcje zarządcze i nadzorcze nad całokształtem funkcjonowania szkoły), sprawuje również funkcję dyrektora szkoły na podstawie umowy o pracę ze Spółką cywilną. Zatem wynagrodzenie Wnioskodawcy, jako dyrektora szkoły, otrzymane na podstawie umowy o pracę jest świadczeniem odrębnym i niezależnym od dotacji, którą otrzymuje Spółka cywilna. Wnioskodawca niezasadnie więc utożsamia otrzymane wynagrodzenie z dotacją, której beneficjentem jest Spółka.

Tym samym, wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu wykonywania umowy o pracę, nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, nie rozstrzyga zaś kwestii prawidłowości działań na gruncie przepisów odrębnych (w tym przepisów o systemie oświaty oraz ustawy o swobodzie działalności gospodarczej).

W odniesieniu do powołanych we wniosku indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, tutejszy organ informuje, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.