Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.663.2020.1.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-23
Teza: IP BOX - preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej, przesłanki działalności badawczo-rozwojowej.
Słowa kluczowe: działalność; IP Box; opodatkowanie; prawa-prawo własności; własność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2020 r. (data wpływu 29 września 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) w części dotyczącej:

*   działalności badawczo-rozwojowej ‒ **jest prawidłowe**,
*   zastosowania preferencyjnej 5% stawki podatku ‒ **jest prawidłowe**,

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski, tj. podatnikiem podatku dochodowego w rozumieniu art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a Ustawy o PIT.

Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę jest tworzenie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania komputerowego, klasyfikowane zgodnie Polską Klasyfikacją Działalności do kodu 62.01.Z (PKD 2007).

Prace związane z tworzeniem oprogramowania komputerowego prowadzone przez Wnioskodawcę obejmują szerokie spektrum czynności i zazwyczaj koncentrują się wokół:

*   prac koncepcyjnych związanych z analizą indywidualnych potrzeb odbiorcy oprogramowania, tj. określenia celów, jakim służyć ma oprogramowanie, lub problemów, jakie ma rozwiązywać, oczekiwanych funkcjonalności, a także sposobu działania; na tym etapie prac Wnioskodawca planuje również dalsze czynności, dokonuje wyboru odpowiednich narzędzi, m.in. języków programowania;
*   tworzenia pierwszych prototypów oprogramowania lub jego elementów, często w formie eksperymentów myślowych, jeszcze bez faktycznego programowania, tj. pisania kodu źródłowego;
*   implementacji, czyli tworzenia właściwego kodu źródłowego projektowanego oprogramowania (niekiedy na podstawie wcześniej stworzonych własnych prototypów);
*   testowania oraz walidacji stworzonego oprogramowania celem wykrycia i wyeliminowania błędów, optymalizacji działania, potwierdzenia przyjętych założeń projektowych.

Tworzenie oprogramowania komputerowego odbywa się zatem w ramach uporządkowanego i zaplanowanego procesu, w którym Wnioskodawca działa zgodnie z przyjętym harmonogramem, realizując kolejne, następujące po sobie etapy prac.

Przedstawione wyżej czynności stanowią stały element działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę i wykonywane są przez niego osobiście w ramach codziennej pracy. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę nie mają jednorazowego, czy też incydentalnego charakteru, tylko zawsze są elementem większej całości ukierunkowanej na osiągnięcie zdefiniowanego na samym początku prac celu.

Co do zasady, tworząc oprogramowanie, Wnioskodawca działa samodzielnie, jako niezależny przedsiębiorca. Jednakże ze względu na skalę realizowanego projektu, Wnioskodawca może również działać jako członek większego zespołu, w ramach którego każda z osób odpowiedzialna jest za wykonanie określonego zakresu prac związanych z tworzeniem oprogramowania.

Wnioskodawca może otrzymywać ogólne wytyczne dotyczące przeznaczenia, czy też oczekiwanej specyfikacji technicznej oprogramowania. Należy jednak podkreślić, że szczegółowa koncepcja co do samego sposobu zaprojektowania i wykonania takiego oprogramowania każdorazowo bazuje jednak na autorskich pomysłach i kreatywności Wnioskodawcy, będąc przejawem jego inwencji twórczej.

Wnioskodawca, korzystając ze zdobytej wiedzy (m.in. w obszarze informatyki, matematyki, logiki funkcjonowania oprogramowania), umiejętności posługiwania się określonymi narzędziami (m.in. języki programowania, środowiska programistyczne), a także zebranego doświadczenia, samodzielnie poszukuje sposobów na zaprojektowanie kodu źródłowego i pozostałych elementów tworzonego oprogramowania. Rozwiązania problemów zidentyfikowanych podczas procesu jego wytwarzania, dla których co do zasady nie ma jednego, modelowego sposobu postępowania (np. zaprojektowania struktury kodu źródłowego, czy też optymalizacji jego działania tak, aby oprogramowanie w pełni realizowało swoje przeznaczenie), również są rezultatem jego autorskiej myśli.

Działania podejmowane przez Wnioskodawcę w toku prac nad oprogramowaniem nie mają wobec tego charakteru rutynowego lub odtwórczego i nie sprowadzają się jedynie do powielania rozwiązań już istniejących i wykorzystywanych w praktyce gospodarczej.

Proces tworzenia oprogramowania każdorazowo wymaga od Wnioskodawcy nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności celem ich wykorzystania do tworzenia nowych i oryginalnych rozwiązań, dzięki którym finalnie powstaje unikatowy produkt będący efektem działalności Wnioskodawcy o twórczym charakterze, tj. oprogramowanie dla potrzeb konkretnego odbiorcy, zgodnie z jego indywidualnie zdefiniowanymi potrzebami. Każdorazowo proces tworzenia oprogramowania wymaga od Wnioskodawcy poszerzania wiedzy m.in. w zakresie nowych środowisk i języków programowania, architektury systemów, bibliotek programistycznych.

Efektem tak zorganizowanej i prowadzonej działalności było stworzenie przez Wnioskodawcę systemu informatycznego dla zagranicznej firmy świadczącej usługi kolejowe, do celów zarządzania wielkimi maszynami kolejowymi, w formie aplikacji webowej, tj. przeznaczonej do wykorzystania przy pomocy przeglądarki internetowej (dalej: „Aplikacja”).

Aplikacja służy do planowania prac na konkretnych odcinkach kolejowych oraz przypisania do nich odpowiednich zasobów kolejowych. Umożliwić ma to optymalizację czasu prowadzonych prac oraz lepsze zarządzenie.

Innowacyjność Aplikacji przejawia się w tym, że dotychczas wszystkie prace planowane były bezpośrednio przez pracowników z użyciem arkusza kalkulacyjnego excel oraz dokumentacji papierowej. Było to o tyle utrudnione, że każda z maszyn składa się z różnych modułów i może wykonywać prace w ustalonych konfiguracjach, kierunku i prędkości, które dodatkowo mogą zmieniać się w czasie. Dotychczasowy sposób planowania prac ze względu na zaangażowanie czynnika ludzkiego generował zatem liczne błędy, a także był kosztowny (np. przestoje w pracach spowodowane błędami w planowaniu) oraz czasochłonny.

Aplikacja, którą stworzył Wnioskodawca, z punktu widzenia użytkownika składa się z dwóch części.

Pierwsza z nich to moduł do tworzenia projektów dotyczących planowania prac, w których należy wybrać, w jakim okresie czasu oraz na jakiej trasie mają zostać wykonane prace, z uwzględnieniem czynności, które należy przeprowadzić. Użytkownik może wskazać, która praca ma być zależna od której, tworząc w ten sposób drzewo zależności przy wykorzystaniu wykresu Gantta.

Następnie odpowiednio zaprogramowane algorytmy przeliczają czas niezbędny do wykonania poszczególnych prac w zależności od wybranych maszyn oraz ich atrybutów (modułów/konfiguracji), wyliczenie trasy na podstawie danych z systemu GIS, sprawdzanie konfiguracji maszyn, czy może dane prace wykonać, oraz walidacje dostępności zasobu.

Druga część Aplikacji to zarządzanie konfiguracjami maszyn i modułów. Użytkownik może wybierać maszyny i następnie, jeżeli po zapisaniu zmian system ustali, że taka maszyna ma zostać gdzieś użyta i w związku z tym jej konfiguracja się zmieniła, następuje ponowne przeliczenie i walidacja projektu, w którym maszyna ma zostać użyta. W celu prawidłowego funkcjonowania Aplikacja komunikuje się z innymi systemami (zewnętrzne bazy danych), z których pobiera dane i synchronizuje je z aktualnymi.

Aplikacja została stworzona w ramach umowy o świadczenie usług zawartej z przedsiębiorcą mającym siedzibę na terytorium Polski (dalej: „Umowa” oraz „Kontrahent”), na mocy której Wnioskodawca jako członek większego zespołu osób zaangażowanego w prace nad jej stworzeniem, będąc tzw. backend developerem, świadczy na rzecz Kontrahenta usługi programistyczne.

Zgodnie z postanowieniami Umowy przeniesienie praw autorskich do programów komputerowych wytworzonych w ramach realizacji przedmiotowych usług przez Wnioskodawcę dokonuje się na rzecz Kontrahenta w każdym miesiącu ich świadczenia. Wynagrodzenie z tego tytułu jest uwzględnione w wynagrodzeniu otrzymywanym przez Wnioskodawcę za świadczone usługi programistyczne, dla których co miesiąc wystawia on fakturę VAT.

Wnioskodawca projektował, modelował, implementował całą warstwę techniczną Aplikacji oraz tworzył testy (oraz automatyzował proces tych testów), które przeznaczone były do walidacji poprawności funkcjonowania Aplikacji.

W szczególności efektem prac Wnioskodawcy było stworzenie (…), czyli zestawu instrukcji i komend składających się z algorytmów i skryptów wyrażonych unikalnym kodem źródłowym, które ustanawiają wzajemne połączenia pomiędzy Aplikacją oraz obsługującym ją serwerem i zewnętrznymi bazami danych, umożliwiając pobieranie danych na podstawie zapytań.

Następnie w ramach architektury systemu zaprojektowanej w oparciu o rozwiązanie (…) tworzone są komendy, czyli zdefiniowane akcje wywołujące logikę biznesową sprowadzającą się do przetwarzania danych pobranych na podstawie ww. zapytań w określony, zgodny z założeniem funkcjonowania i przeznaczeniem Aplikacji sposób wraz z zapisem rezultatów w bazie danych. Zapytania tworzone są w oparciu o bibliotekę (…), natomiast zapisywanie wyników przetwarzania danych odbywa się w oparciu o (…).

Całość Aplikacji tworzona jest w środowisku (…), z użyciem języka programowania (…) oraz w oparciu o zasady (…).

Celem zaprogramowania architektury systemu Aplikacji Wnioskodawca używał m.in. narzędzia (…) (umożliwia spakowanie i odizolowanie kodu źródłowego aplikacji, danych binarnych czy biblioteki w formie jednej paczki) oraz (…) (zarządzanie, automatyzacja i skalowanie aplikacji kontenerowych poprzez rozbicie aplikacji na kilka serwerów). Przesyłanie danych pomiędzy poszczególnymi komponentami (mikroserwisami) Aplikacji zostało zaprojektowane z wykorzystaniem narzędzia x umożliwiającego tworzenie wielu kanałów (kolejek) komunikacji. Reguły rządzące przetwarzaniem informacji z bazy danych (przetwarzaniem zapytań, zarządzanie i ochrona danych) zostały natomiast zdefiniowane przy użyciu środowiska (…).

Postanowieniem z dnia 24 marca 2020 r., znak: 0115-KDIT1.4011.177.2019.1.MN Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił Wnioskodawcy wydania interpretacji indywidualnej mającej na celu rozstrzygnięcie, czy ww. Aplikacja stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT, stwierdzając że nie jest uprawniony do rozstrzygnięcia w tym zakresie, albowiem kwestia ta wykracza poza reżim przepisów podatkowych i tym samym kompetencje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

W niniejszym wniosku Wnioskodawca poddaje pod rozstrzygnięcie nowy i doprecyzowany stan faktyczny, wskazując, że Aplikacja stanowi przejaw jego działalności twórczej o indywidualnym charakterze i bazuje na jego autorskich pomysłach i rozwiązaniach i tym samym stanowi utwór podlegający ochronie prawnoautorskiej na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 t.j. z dnia 3 lipca 2019 r. ‒ dalej: „Prawo Autorskie”).

Co więcej, w interpretacji indywidualnej z dnia 10 kwietnia 2020 r., znak: 0115-KDIT1.4011.168.2019.2.MN Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, odpowiadając na pozostałe pytania Wnioskodawcy:

*   w zakresie pytania numer 1), potwierdził, że działalność, w ramach której powstała Aplikacja, spełnia przesłanki uznania jej za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu właściwych przepisów Ustawy o PIT;
*   w zakresie pytania numer 3), uznał stanowisko Wnioskodawcy odnośnie kalkulacji wskaźnika nexus za nieprawidłowe, stwierdzając, że w przypadku braku ponoszenia kosztów na działalność badawczo-rozwojową (i ponoszenia wyłącznie kosztów pracy własnej niepodlegających uwzględnieniu we wskaźniku nexus) podatnik nie ma prawa do rozliczenia ulgi IP Box.

Wnioskodawca wyjaśnia zatem, że w poprzednio przedstawionym stanie faktycznym oraz opisie zdarzenia przyszłego będącego podstawą rozstrzygnięcia w zakresie pytania numer 3 omyłkowo wskazał, że nie ponosił wydatków, o których mowa w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT.

Powyższe wynikało natomiast z błędnego, tj. zawężającego rozumienia przez Wnioskodawcę ww. przepisów i metodologii liczenia wskaźnika nexus. W związku z tym Wnioskodawca pozostawał w błędnym przeświadczeniu co do tego, że kategoria kosztów ujmowanych we wskaźniku nexus pod literą „a”, tj. kosztów własnych działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez podatnika, obejmuje swoim zakresem wyłącznie wydatki ponoszone na zakup narzędzi wykorzystywanych w pracach badawczo-rozwojowych, czy też na zatrudnienie pracowników lub współpracowników do celów prowadzenia takiej działalności.

Wobec powyższego Wnioskodawca nie przewidywał, że koszty kwalifikowane ujmowane pod literą „a” we wskaźniku nexus mogą obejmować również inne kategorie kosztów, jak chociażby ponoszone przez niego wydatki na opłaty za Internet, koszty związane z podróżami służbowymi związanymi z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, materiały szkoleniowe itp.

Stąd też stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego w tym zakresie różni się od przedstawionego przez Wnioskodawcę w poprzednim wniosku ‒ uważa on bowiem, że ponosi koszty własne prowadzonych prac badawczo-rozwojowych, które podlegają uwzględnieniu w literze „a” wskaźnika nexus.

Niezmienne natomiast pozostaje to, że w toku prac nad Aplikacją Wnioskodawca nie nabywał wyników prac badawczo-rozwojowych ani od pomiotów powiązanych, ani od podmiotów niepowiązanych. Nie nabywał również gotowego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca nie zatrudniał również pracowników na podstawie umowy o pracę, czy też współpracowników na podstawie umowy zlecenia, umowy o dzieło bądź innej umowy o podobnym charakterze, którym wypłacałby wynagrodzenia z tytułu wykonywania obowiązków związanych z realizacją wyżej opisanych prac.

Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi ewidencję księgową w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a dochody uzyskiwane z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowuje podatkiem liniowym, tj. według stawki podatku 19% zgodnie z art. 30c ust. 1 Ustawy o PIT.

Niezależnie od podatkowej księgi przychodów i rozchodów Wnioskodawca na bieżąco prowadzi również dodatkową, odrębną ewidencję spełniającą wymogi określone w art. 30cb Ustawy o PIT, tj. pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace, w efekcie których powstała Aplikacja, stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT? (pytanie dotyczy zarówno stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego)
2.  Czy Aplikacja będąca efektem prac, których dotyczy pytanie numer 1, stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT, z którego kwalifikowane dochody podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku w ramach preferencji wynikającej z art. 30ca ust. 1 Ustawy o PIT (dalej: „preferencji IP Box”)? (pytanie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego)

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie pytania nr 1 i pytania nr 2 w części dotyczącej zastosowania preferencyjnej 5% stawki podatkowej. Natomiast w zakresie pytania nr 2 w części dotyczącej oceny czy Aplikacja będąca efektem prac prowadzonych przez Wnioskodawcę stanowi autorskie prawo do programu komputerowego wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy przedstawione w stanie faktycznym oraz opisie zdarzenia przyszłego prace, w ramach których powstała Aplikacja, stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Aplikacja powstała w wyniku tych prac, w przedstawionym stanie faktycznym stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT, i wobec tego uzyskiwane z jej tytułu kwalifikowane dochody podlegać będą opodatkowaniu 5% stawką podatku w ramach preferencji IP Box.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 Ustawy o PIT:

Podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Z kolei art. 30ca ust. 2 Ustawy o PIT stanowi, że:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

‒ podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze brzmienie ww. przepisów, należy stwierdzić, że warunkiem skorzystania z preferencji IP Box jest prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, której efektem będzie wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie przez niego kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Definicję działalności badawczo-rozwojowej zawiera art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT, który wskazuje, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o: działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badania naukowe zostały zdefiniowane w art. 5a pkt 39 Ustawie o PIT jako:

(…)

*   badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. ‒ Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
*   badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. ‒ Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei prace rozwojowe zdefiniowano w kolejnym punkcie, tj. w art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT, jako:

(\`(...)\`) prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. ‒ Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wobec powyższego celem ustalenia dokładnego zakresu znaczeniowego pojęcia badań naukowych oraz prac rozwojowych należy przywołać brzmienie definicji sformułowanych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwem wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm., dalej: „Prawo o szkolnictwie wyższym”), do której odsyłają przepisy Ustawy o PIT.

Stosownie do treści art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 Prawa o szkolnictwie wyższym:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Istotnych wskazówek interpretacyjnych odnośnie możliwości uznania działalności prowadzonej przez podatnika za działalność badawczo-rozwojową (czy też szerzej w zakresie możliwości skorzystania z preferencji IP Box) dostarczają opublikowane przez Ministerstwo Finansów objaśnienia podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej ‒ IP Box (dalej: „Objaśnienia”).

Zgodnie z treścią Objaśnień przesłanki, którymi należy kierować się, dokonując oceny, czy działalność podatnika ma badawczo-rozwojowy charakter, to:

1.  twórczość,
2.  systematyczność,
3.  zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczość

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę ma twórczy charakter, ponieważ w efekcie prowadzi do stworzenia całkowicie nowego lub znacząco rozwiniętego/ulepszonego oprogramowania, które stanowi wytwór intelektu Wnioskodawcy i jest przejawem jego kreatywności.

W trakcie procesu tworzenia oprogramowania Wnioskodawca mierzy się z problemami dotyczącymi m.in. właściwego zaprojektowania struktury kodu źródłowego, czy też optymalizacji jego działania tak, aby oprogramowanie w pełni realizowało swoje przeznaczenie. Rozwiązania tych problemów są każdorazowo rezultatem autorskiej myśli i kreatywności Wnioskodawcy (jego indywidualnego podejścia do problemu), który bazuje w tym zakresie na własnej wiedzy, umiejętnościach i doświadczeniu. Nie stanowią one natomiast jedynie powielania i odwzorowania cudzej pracy, czy też rutynowych prac.

Każde oprogramowanie tworzone, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę jest „szyte na miarę”, czyli tworzone dla potrzeb konkretnego odbiorcy, zgodnie z jego indywidualnie zdefiniowanymi potrzebami. Rezultatem prac Wnioskodawcy jest wobec tego zawsze stworzenie produktu o unikatowym i oryginalnym charakterze, tj. nowych rozwiązań dotychczas niewystępujących w praktyce gospodarczej lub w znaczącym stopniu odróżniających się od tych dotychczas stosowanych.

Efekty tych prac podlegają uzewnętrznieniu i mogą przyjmować formę np. kodu źródłowego, algorytmów, skryptów.

Powyższą konkluzję potwierdza również punkt 33 Objaśnień, który wskazuje, w jaki sposób należy oceniać twórczość w działalności prowadzonej przez podatnika – odniesieniem dla niej może być jego własne przedsiębiorstwo i skala prowadzonej działalności.

Ponadto, uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Systematyczność

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę ma systematyczny charakter, ponieważ odbywa się w uporządkowany i metodyczny sposób, w ramach codziennie wykonywanej przez niego pracy.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wykonuje kolejne czynności związane z tworzeniem, rozwojem lub ulepszaniem oprogramowania w ramach zaplanowanych i następujących po sobie etapów prac. Z założenia czynności związane np. z implementacją, czyli tworzeniem właściwego kodu źródłowego, nie są podejmowane jeszcze przed pracami koncepcyjnymi, czy prototypowaniem. Wykonanie konkretnych czynności co do zasady uzależnione jest zatem od etapu, na którym znajduje się dany projekt.

Ponadto Wnioskodawca, wykonując konkretne czynności, ma świadomość celu i kierunku, w którym zmierzać ma całokształt prac, oraz tego, że stanowią one jeden z elementów większej całości związanej z procesem tworzenia, rozwoju oraz ulepszania oprogramowania. Tym samym nie można ich uznać za nieskoordynowane, pojedyncze i incydentalne działania podejmowane przez Wnioskodawcę ad hoc.

Powyższe wnioski są zgodne ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów zaprezentowanym w punkcie 40 Objaśnień, w którym jednoznacznie wskazano, że dla spełniania przesłanki systematyczności wystarczające jest określenie celu do osiągnięcia, harmonogramu prac oraz zasobów:

(\`(...)\`) spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika.

Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań

Aby dobrze zrozumieć trzecią z przesłanek uznania działalności prowadzonej przez podatnika za badawczo-rozwojową, należy w pierwszej kolejności odnieść się do punktu 25 oraz 40 Objaśnień, które wskazują, że:

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT (odpowiednio art. 5a pkt 38 ustawy o PIT) działalność badawczo-rozwojowa oznacza »działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań«. Użycie przez ustawodawcę spójnika »lub« wskazuje, iż w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe. Jednocześnie może prowadzić badania naukowe i prace rozwojowe. W każdej z tych trzech sytuacji spełniona zostanie definicja działalności badawczo rozwojowej.

W świetle konstrukcji definicji badawczo-rozwojowej należy uznać, że »zwiększenie zasobów wiedzy« odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast »wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań« dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych. Innymi słowy, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).

Z przytoczonych wyżej fragmentów Objaśnień wynika zatem, że wystarczające dla działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie przez podatnika prac rozwojowych.

Co więcej, zgodnie z treścią Objaśnień, prowadzenie przez podatnika prac rozwojowych spełnia przesłankę wykorzystania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Dla uznania, że podatnik prowadzi prace rozwojowe, bez znaczenia pozostaje skala prowadzonej działalności gospodarczej, czy też jej forma organizacyjnoprawna, generowane obroty, czy też zakres wykorzystywanego w tym celu zaplecza sprzętowo-osobowego. Istotne znaczenie mają jedynie obiektywne cechy tej działalności wskazane w przywołanej wyżej definicji prac rozwojowych.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że przedstawiona przez niego w stanie faktycznych i opisie zdarzenia przyszłego działalność związana z tworzeniem, rozwijaniem lub ulepszaniem oprogramowania spełnia definicję prac rozwojowych.

Wnioskodawca bowiem nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną wiedzę (m.in. w obszarze informatyki, matematyki, logiki funkcjonowania oprogramowania), umiejętności posługiwania się określonymi narzędziami (języki programowania, biblioteki programistyczne, frameworki) oraz doświadczenie zebrane przy realizacji dotychczasowych projektów celem projektowania i tworzenia nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, tj. oprogramowania spełniającego indywidualne zdefiniowane potrzeby konkretnego odbiorcy.

Działania podejmowane w ww. zakresie nie mają natomiast charakteru rutynowego, czy też okresowych zmian wprowadzanych do oprogramowania.

Uwzględniając zatem, że działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia oprogramowania:

*   ma twórczy charakter, stanowiąc indywidualny i oryginalny rezultat prowadzonych przez niego prac;
*   jest systematyczna, ponieważ Wnioskodawca prowadzi ją w sposób uporządkowany, metodyczny oraz zaplanowany;
*   skutkuje wykorzystaniem zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, stanowiąc prace rozwojowe,
*   spełnia przesłanki uznania jej za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 Ustawy o PIT.

Ad 2.

Przywołane wyżej przepisy art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT jako jedno z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wskazują:

(\`(...)\`) autorskie prawo do programu komputerowego ‒ podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Regulacje Ustawy o PIT nie zawierają definicji autorskiego prawa do programu komputerowego i tym samym nie wyjaśniają, co dokładnie należy rozumieć pod tym pojęciem.

Kierując się zasadami wykładni systemowej zewnętrznej, celem ustalenia zakresu znaczeniowego tego pojęcia należy odwołać się do przepisów Prawa Autorskiego.

Przepisy Prawa Autorskiego w art. 1 ust. 1 wprowadzają generalną definicję utworu, zgodnie z którą:

Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Dodatkowo art. 74 ust. 1 i 2 Prawa Autorskiego odnosi się do kwestii ochrony prawnoautorskiej przysługującej programom komputerowym, wskazując, że:

1.  Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.
2.  Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Ani przepisy Ustawy o PIT, ani przepisy Prawa Autorskiego nie zawierają zatem definicji, do której podatnik mógłby odwołać się celem ustalenia zakresu znaczeniowego pojęcia „program komputerowy” dla potrzeb stosowania preferencji IP Box.

Problem ten zauważa również Ministerstwo Finansów, wskazując w punkcie 74 Objaśnień:

Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”.

W związku z powyższym w punkcie 75 Objaśnień wskazano, że:

W konsekwencji, podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS). Ze względu bowiem na wspominaną powyżej dynamikę ewolucji budowy i funkcjonowania programów komputerowych oraz brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią najbardziej adekwatnej instytucji prawnej zapewnianiającej ochronę prawnopodatkową dla podatnika.

Mając na uwadze powyższe, to Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej jest organem uprawnionym do tego, aby w oparciu o stan faktyczny i opis zdarzenia przyszłego przedstawiony przez podatnika każdorazowo dokonać oceny i udzielić odpowiedzi na pytanie, czy konkretny rezultat działalności podatnika, stanowić będzie »autorskie prawo do programu komputerowego« w rozumieniu ww. przepisu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Mając zatem na uwadze brak definicji pojęcia autorskie prawo do programu komputerowego w przepisach prawa, stosunkowo nieliczne orzecznictwo sądów odnoszące się do problematyki programów komputerowych, a także brak ukształtowanej jeszcze praktyki interpretacyjnej w zakresie preferencji IP Box, istotne znaczenie interpretacyjne w tym kontekście powinna mieć treść Objaśnień.

Celem rozstrzygnięcia wątpliwości Wnioskodawcy należy zatem przeanalizować fragmenty Objaśnień, w których sformułowany został zarys definicji i cechy programu komputerowego.

Punkt 77: Przede wszystkim, podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. To oznacza, że wyeliminowanie lub ograniczenie swobody twórczej (eliminacja lub ograniczenie własnego/indywidualnego działania twórczego) wyłącza lub ogranicza prawnoautorską ochronę programu komputerowego, tym samym także eliminuje możliwość skorzystania z preferencji IP Box.

Aplikacja tworzona przez Wnioskodawcę niewątpliwie stanowi przejaw jego działalności twórczej o indywidualnym i oryginalnym charakterze. Aplikacja stanowi wytwór intelektu Wnioskodawcy i bazuje na jego autorskich pomysłach oraz inwencji twórczej.

W świetle przepisów Prawa Autorskiego Aplikacja stanowi zatem utwór, podlegający ochronie prawnoautorskiej.

Punkt 80: Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie »programu«, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. A contrario, żaden wytwór nie jest programem komputerowym, jeżeli nie służy do wyrażania w sposób pośredni lub bezpośredni algorytmów lub logicznych relacji pomiędzy funkcjami, które mają zostać wykonane, i fizycznymi możliwościami urządzeń używanych do digitalizacji. Przy czym pojęcie »komputer« nie powinno ograniczać się do PC, lecz powinno odnosić do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony, a zatem i telefonów komórkowych, czy też tabletów lub innych właściwych urządzeń. Nie jest bowiem Istotny nośnik programu komputerowego, lecz jego źródła (kod źródłowy i kod wynikowy) oraz funkcjonalność.

Aplikacja tworzona przez Wnioskodawcę stanowi zestaw instrukcji i komend stanowiących algorytmy i skrypty wyrażone unikalnym kodem źródłowym, które mają za zadanie umożliwić wzajemne połączenia pomiędzy Aplikacją oraz obsługującym ją serwerem i zewnętrznymi bazami danych, a w rezultacie pobieranie danych na podstawie zapytań, ich przetworzenie na komendy i końcowo zapisanie otrzymanych w ten sposób wyników.

Co zaś się tyczy pojęcia „komputer”, to jak wynika z powyższego fragmentu Objaśnień, należy rozumieć je możliwie szeroko, zarówno jako komputery stacjonarne i przenośne (laptopy, notebooki itd.) oraz inne platformy sprzętowe, takie jak choćby urządzenia mobilne w postaci smartfonów, czy tabletów.

W tym kontekście Aplikacja jako oprogramowanie przeznaczone do obsługi przez przeglądarkę internetową (aplikacja webowa) na różnych platformach sprzętowych wymienionych powyżej spełnia ww. warunek.

Punkt 81: Ze specjalistycznej literatury i praktyki budowania i stosowania programów komputerowych, można również wywnioskować, że za program komputerowy często uważany jest za zestaw instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio na komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Zbiór wspomnianych instrukcji może być wyrażony znakiem językowym, symbolami matematycznymi lub nawet znakami graficznymi. Elementy programu komputerowego chronione prawem autorskim to przede wszystkim: forma programów (rozumiana jako określone przedstawienie zarówno kodu jak i instrukcji), a więc informacje zawarte w kodzie źródłowym programu komputerowego, w opisie procedur operacyjnych, zestawieniu danych, w informacjach konwersacyjnych i dialogowych. Wszystkie powyższe elementy zaliczane są do elementów twórczych, co uzasadnia ich ochronę przez prawo autorskie (…).

Jak już wskazywano powyżej, Aplikacja stanowi zestaw instrukcji i komend składających się z algorytmów i skryptów wyrażonych kodem źródłowym, adresowanych do urządzenia przetwarzającego celem wykonania zdefiniowanego zadania. Kod źródłowy tworzony przez Wnioskodawcę jest unikatowym zapisem alfanumerycznym, na który składają się litery, cyfry, symbole i inne znaki dobierane zgodnie z regułami danego języka programowania.

Tym samym Aplikacja tworzona przez Wnioskodawcę spełnia również ww. przesłankę.

Punkt 83: Zgodnie z akapitem 10 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych: Rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikami, w tym celu wymagane są logiczne i tam, gdzie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie, tak aby pozwolić wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowym i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone (\`(...)\`).

Wnioskodawca tworzy Aplikację, która będzie w stanie wejść w interakcję z innymi elementami systemu informatycznego (m.in. serwery, zewnętrzne bazy danych, system operacyjny obsługujący platformę sprzętową). Aplikacja umożliwia również komunikację z użytkownikiem, tj. wprowadzanie przez niego danych dotyczących planowanych prac i wygenerowanie/wyświetlenie na ekranie monitora propozycji harmonogramu ich przeprowadzenia. Również i ten warunek należy uznać za spełniony.

Punkt 86: Podkreślamy również synonimiczność (niemalże tożsamość) pojęć »program komputerowy« i »oprogramowanie«, co wynika między innymi z orzecznictwa Europejskiego Urzędu Patentowego (EUP).68 W swoich decyzjach EUP wskazuje na ścisły, często nierozerwalny związek pomiędzy pojęciem programu komputerowego a oprogramowania (\`(...)\`).

Synonimiczność obu terminów sugeruje szerokie rozumienie pojęcia »autorskie prawo do programu komputerowego«, obejmującego swoim zakresem wszelkie rezultaty aktywności przyjmujących formę instrukcji i komend adresowanych do urządzenia przetwarzającego w celu wykonania zdefiniowanego zadania.

Bez względu na użytą terminologię Aplikacja (opisana w stanie faktycznym jako oprogramowanie) jest zatem efektem działalności twórczej o indywidualnym charakterze prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Uwzględniając powyższe, a także m.in. budowę i funkcje Aplikacji, zdaniem Wnioskodawcy, wpisuje się w pojęcie „programu komputerowego”.

Punkt 89: Reasumując: brak ustawowej definicji pojęcia »program komputerowy« oraz brak precyzyjnego określenia zakresu »autorskiego prawa do programu komputerowego« w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie »program komputerowy« nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Aplikacja tworzona przez Wnioskodawcę składa się, w szczególności z takich elementów jak algorytmy i skrypty wyrażone unikalnym kodem źródłowym. Są to wobec tego elementy wskazywane w Objaśnieniach jako funkcjonalne części programu komputerowego.

Podsumowując powyższe, Aplikacja tworzona przez Wnioskodawcę spełnia wszystkie ww. cechy wywiedzione przez Ministerstwo Finansów w treści Objaśnień warunkujące uznanie efektu prac podatnika za autorskie prawo do programu komputerowego.

Niewątpliwie stanowić również utwór podlegający ochronie prawnoautorskiej na podstawie art. 74 Prawa Autorskiego.

Wobec tego, zakładając, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdzi prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym prowadzi on działalność badawczo-rozwojową, Aplikacja, jako rezultat tej działalności, stanowić będzie zdaniem Wnioskodawcy autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT, a uzyskiwane z niej kwalifikowane dochody podlegać będą rozliczeniu w ramach preferencji IP Box, tj. przy zastosowaniu 5% stawki podatku PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych i zdarzenia przyszłego w części dotyczącej:

*   działalności badawczo-rozwojowej **jest prawidłowe**,
*   zastosowania preferencyjnej 5% stawki podatku **jest prawidłowe**.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. ‒ Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. ‒ Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85 z późn. zm.): badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, świadcząc usługi związane z wytwarzaniem oprogramowania. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę nie mają jednorazowego, czy też incydentalnego charakteru, nie mają też charakteru rutynowego lub odtwórczego i nie sprowadzają się jedynie do powielania rozwiązań już istniejących i wykorzystywanych w praktyce gospodarczej. Tworzenie oprogramowania każdorazowo wymaga od Wnioskodawcy nabywania, łączenia, kształtowania i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności celem ich wykorzystania do tworzenia nowych i oryginalnych rozwiązań, dzięki którym finalnie powstaje unikatowy produkt będący efektem działalności Wnioskodawcy o twórczym charakterze, tj. oprogramowanie dla potrzeb konkretnego odbiorcy, zgodnie z jego indywidualnie zdefiniowanymi potrzebami. Każdorazowo proces tworzenia oprogramowania wymaga od Wnioskodawcy poszerzania wiedzy, m.in. w zakresie nowych środowisk i języków programowania, architektury systemów, bibliotek programistycznych. Efektem tak zorganizowanej i prowadzonej działalności było stworzenie przez Wnioskodawcę systemu informatycznego dla zagranicznej firmy w formie aplikacji webowej, tj. przeznaczonej do wykorzystania przy pomocy przeglądarki internetowej (dalej: Aplikacja). Aplikacja została stworzona w ramach umowy o świadczenie usług zawartej z polskim przedsiębiorcą. Aplikacja stanowi przejaw działalności twórczej Wnioskodawcy o indywidulnym charakterze i bazuje na jego autorskich pomysłach i rozwiązaniach i tym samym stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tworzenie oprogramowania komputerowego odbywa się w ramach uporządkowanego i zaplanowanego procesu, w którym Wnioskodawca działa zgodnie z przyjętym harmonogramem, realizując kolejne, następujące po sobie etapy prac.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując ‒ prowadzone przez Wnioskodawcę prace, w efekcie których powstaje Aplikacja, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy ‒ Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3

\------------------------------

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca w ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy programy komputerowe, w szczególności stworzył opisaną we wniosku Aplikację;
2.  Wnioskodawca wykonuje powyższe czynności w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3.  w wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac została stworzona Aplikacja podlegająca ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
4.  Wnioskodawca przenosi za wynagrodzeniem całość praw autorskich do stworzonego programu komputerowego;
5.  Wnioskodawca na bieżąco prowadzi dodatkową, odrębną ewidencję spełniającą wymogi określone w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanego przez Wnioskodawcę oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Reasumując ‒ Wnioskodawca będzie mógł rozliczyć dochód kwalifikowany uzyskany z Aplikacji z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% w ramach preferencji IP Box.

Niniejsza interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego dotyczy wyłącznie oceny stanowiska Wnioskodawcy w kwestiach będących przedmiotem zapytania, sformułowanych w pytaniach nr 1 oraz nr 2 w części dotyczącej zastosowania preferencyjnej 5% stawki podatkowej, nie odnosi się natomiast do oceny, czy Aplikacja będąca efektem prac prowadzonych przez Wnioskodawcę stanowi autorskie prawo do programu komputerowego wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.