Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-900/14-5/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-30
Teza: Czy przychody Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia własności udziałów CypCo w formie wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki 1 (przy założeniu, że Wnioskodawca będzie wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności) lub Spółki 2 będą zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b Ustawy PIT?
Słowa kluczowe: aport; spółki-spółka osobowa; Słowacja; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2014 r. (data wpływu 8 sierpnia 2014 r.) uzupełnionego pismem z dnia 22 października 2014 r. (data wpływu 27 października 2014 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 15 października 2014 r. nr IPPB1/415-900/14-2/KS o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki mającej siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej:

*   w części dotyczącej zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej, a rządem Republiki Cypru – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki mającej siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, rezydentem podatkowym Polski. W chwili obecnej rozważa on przystąpienie do nowo zawiązanej spółki z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej, które będzie miała formę komanditna spolocnost (dalej Spółka 1) albo verejna obchodna spolocnost (Spółka 2) poprzez wniesień doń wkładu niepieniężnego albo wkładu pieniężnego.

Spółka 1, do której zamierza on wnieść wkłady jest zgodnie ze słowackim prawem handlowym osobą prawną. Dochód obliczany jest na poziomie Spółki 1. W Spółce 1 występuje wspólnik o ograniczonej odpowiedzialności i wspólnik o nieograniczonej odpowiedzialności. W odniesieniu jednak do wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności (takim będzie Wnioskodawca), Spółka 1 pomniejsza swój dochód o dochód przypadający zgodnie z prawem do udziału w zysku wspólnikowi o nieograniczonej odpowiedzialności. Z tytułu tej części dochodu Spółka 1 nie jest zobowiązana do zapłaty podatku. Wyłącznie w odniesieniu do przychodów przypadających proporcjonalnie na wspólnika o ograniczonej odpowiedzialności Spółka 1, będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego. Oznacza to, że w zakresie dochodu przypisanego wspólnikowi o nieograniczonej odpowiedzialności czyli takiego jakim byłby Wnioskodawca to Spółka 1 jest spółką transparentną podatkowo, czyli od tej części dochodu Spółka 1 nie jest zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego.

Spółka 2 jest osobą prawną w świetle słowackiego prawa handlowego, jednak w tej spółce występują jedynie wspólnicy o nieograniczonej odpowiedzialności. Dla celów podatkowych Spółka 2 jest transparentna. Mimo, że podstawa opodatkowania od dochodu uzyskiwanego przez Spółkę jest obliczana przez tę Spółkę, to nie jest ona podatnikiem podatku dochodowego, gdyż podatnikami są wspólnicy Spółki 2, którzy zobowiązani są do zapłaty podatku dochodowego od przypisanego im dochodu.

Wnioskodawca rozważa przystąpienie do Spółki 1 albo Spółki 2 jako wspólnik o nieograniczonej odpowiedzialności. Jako wkład na pokrycie swojego udziału Wnioskodawca wniesie aportem do Spółki 1 albo Spółki 2 udziały, które posiada w spółce kapitałowej z siedzibą na Cyprze (dalej: CypCO).

Jako, że Spółka 1/Spółka 2 będzie w przyszłości właścicielem udziałów w CypCO (po ich wniesieniu wkładem przez :Wnioskodawcę), nie jest wykluczone, iż CypCo będzie wypłacać w przyszłości na rzecz Spółki 1 /Spółki 2 zaliczki na dywidendę lub dywidendę.

Pismem z dnia 22 października 2014 r. (data wpływu 27 października 2014 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 15 października 2014 r. nr IPPB1/415-900/14-2/KS Wnioskodawca poinformował, że

*   spółki słowackie, o których mowa we wniosku, będą wypełniać kryterium „placówki działalności gospodarczej”, tj. będą dysponować pomieszczeniem, ewentualnie urządzeniami w celu prowadzenia działalności gospodarczej,
*   spółki słowackie będą posiadać charakter stały, tzn. utworzone będą w określonym miejscu, z pewnym stopniem trwałości,
*   Wnioskodawca planuje prowadzić całkowicie lub częściowo działalność przedsiębiorstwa na terytorium Republiki Słowackiej (państwa źródła).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przychody Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia własności udziałów CypCo w formie wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki 1 (przy założeniu, że Wnioskodawca będzie wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności) lub Spółki 2 będą zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b Ustawy PIT?
2.  Czy dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę z tytułu jego udziału w Spółce 1 (przy założeniu, że Wnioskodawca będzie wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności) lub Spółki 2 (przy założeniu, że Wnioskodawca będzie wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności) podlegać będzie w Polsce zwolnieniu z opodatkowania zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy ze Słowacją oraz art. 27 ust. 8 Ustawy PIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie oznaczone nr 1. Natomiast w zakresie pytania oznaczonego nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy przychody Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia własności udziałów CypCo w formie wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki 1 (przy założeniu, że Wnioskodawca będzie wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności) lub Spółki 2 będą zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych dla celów Ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej Ustawa PIT) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 4a Ustawy PIT, przepisy art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Zgodnie z art. 13 ust. 4 umowy między rządem Rzeczypospolitej Polskiej a rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 4 czerwca 1992 r. (dalej zwana Umową z Cyprem) zyski z przeniesienia tytułu własności jakiegokolwiek majątku innego niż wymienione w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Z uwagi na fakt, że przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) są udziały CypCo, które nie stanowią ani majątku nieruchomego, ruchomego, ani też statków, barek, zastosowanie znajdzie art. 13 ust. 4 Umowy z Cyprem. Na tej podstawie skutki przedstawionego zdarzenia przyszłego należy analizować z uwzględnieniem przepisów państwa rezydencji podmiotu wnoszącego aport, czyli Polski.

Na gruncie Ustawy PIT wkład wniesiony do Spółki 1 lub Spółka 2 będzie rozpoznany jako wkład wniesiony do spółki niebędącej osobą prawną. Zgodnie bowiem z art. 5a pkt 26) Ustawy PIT za spółkę niebędącą osobą prawną uważa się spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Skoro zatem zgodnie ze słowackim prawem podatkowym Spółka 2 nie jest podatnikiem podatku dochodowego, zaś Spółka 1 nie jest podatnikiem podatku dochodowego w zakresie dochodu alokowanego do wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, należy takie spółki w świetle definicji legalnej zawartej w art. 5a pkt 26) Ustawy PIT traktować jak spółki niebędące osobami prawnymi.

W przypadku zaś wniesienia wkładu do spółki nie będącej osobą prawną, powstały przychód jest zwolniony od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b Ustawy PIT. Zgodnie z tym przepisem, przychody z przeniesienia własności składników majątku, będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną wolne są od podatku.

W kontekście tej regulacji zauważyć należy, że ustawodawca nie zróżnicował skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki niebędącej osobą prawną dla podmiotu wnoszącego ten wkład w zależności od państwa siedziby takiej spółki. Zatem przepis art. 21 ust. 1 pkt 50b Ustawy PIT powinien mieć zastosowanie zarówno do wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) przez spółki z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jak i poza jej terytorium.

Na tej podstawie uznać należy, że w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci udziałów w CypCo do Spółki 1/Spółki 2, która w świetle art. 5 pkt 26 Ustawy PIT stanowi spółkę niebędącą osobą prawną, Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 50b Ustawy PIT w zw. z art. 13 ust. 4 Umowy z Cyprem.

Przychody Wnioskodawcy z tytułu przeniesienia własności udziałów CypCo w formie wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki 1 (przy założeniu, że Wnioskodawca będzie wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności) lub Spółki 2 będą zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 13 ust. 4 Umowy z Cyprem w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 50b Ustawy PIT

Taka wykładnia została potwierdzona w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów, m.in.:

*   w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 19 stycznia 2012 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki mającej siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej:

*   w części dotyczącej zastosowania umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej, a rządem Republiki Cypru – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wskazany wyżej przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W myśl art. 13 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 18 sierpnia 1994 r. (Dz.U. z 1996 r. Nr 30, poz. 131), zyski, osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie do art. 13 ust. 2 ww. Umowy, zyski z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie, albo z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego należącego do stałej placówki, którą osoba zamieszkała w Umawiającym się Państwie dysponuje w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami osiągniętymi z przeniesienia tytułu własności takiego zakładu (odrębnie albo razem z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie natomiast z ust. 3 ww. art. 13 cyt. Umowy, zyski osiągnięte z przeniesienia tytułu własności statków, barek lub statków powietrznych eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa.

Zyski z przeniesienia tytułu własności jakiegokolwiek majątku innego niż wymienione w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę (art. 13 ust. 4 ww. Umowy).

Powyższe oznacza, że w zależności od przedmiotu wkładu wniesionego przez Wnioskodawcę do wskazanej we wniosku Spółki, czynność ta może podlegać opodatkowaniu na Słowacji lub w Polsce. Jeżeli czynność ta, z uwagi na przedmiot wkładu niepieniężnego podlega opodatkowaniu w Polsce (czyli w państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania - art. 13 ust. 4 ww. Umowy), skutki opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego rozpatrywać należy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wywieść należy, że Wnioskodawca, rozważa przystąpienie do spółki z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej. Jako wkład na pokrycie swojego udziału Wnioskodawca wniesie aportem do Spółki 1 albo Spółki 2 udziału, które posiada w spółce kapitałowej z siedzibą na Cyprze.

Z uwagi na powyższe, wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci udziałów spółki cypryjskiej do spółki słowackiej przez Wnioskodawcę, nie będzie skutkowało powstaniem u Wnioskodawcy zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce, gdyż jest czynnością prawną neutralną podatkowo - na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie zauważyć należy, że w opisanym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania powoływana przez Wnioskodawcę Umowa z dnia 4 czerwca 1992 r. zawarta między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523). Wyjaśnić należy, że powoływana przez Wnioskodawcę umowa polsko-cypryjska, nie reguluje skutków podatkowych wniesienia przez rezydenta polskiego wkładu niepieniężnego w postaci udziałów spółki cypryjskiej do spółki mającej siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej. Oznacza to, że w opisanym zdarzeniu przyszłym zastosowanie znajdą przepisy umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

Krańcowo należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę interpretacje dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Z uwagi na powyższe przywołane rozstrzygnięcia organów podatkowych nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ,ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.