Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.673.2021.1.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-30
Teza: W zakresie dotyczącym zaliczenia zapłaconych odsetek od kredytu do kosztów uzyskania przychodów i ustalenia kwoty przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-zbycie nieruchomości; odsetki-spłata odsetek; przychód
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Odpłatne zbycie nieruchomości i innych praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 6c

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 11 sierpnia 2021 r. (data wpływu 11 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dotyczącym zaliczenia zapłaconych odsetek od kredytu do kosztów uzyskania przychodów i ustalenia kwoty przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości - **jest** **nieprawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 11 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dotyczącym zaliczenia zapłaconych odsetek od kredytu do kosztów uzyskania przychodów i ustalenia kwoty przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości**.**

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

31 maja 2016 r. zgodnie z aktem notarialnym Nr (…) Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonała odpłatnego zbycia nieruchomości mieszkaniowej, którą nabyła wraz z mężem na zasadach wspólności ustawowej małżeńskiej w stanie deweloperskim 2 lipca 2012 r. Cena sprzedaży wynosiła (…) zł. Zgodnie z aktem notarialnym sprzedaży, część ceny, tj. (…) zł została przez kupujących wpłacona bezpośrednio na konto banku na poczet wcześniejszej spłaty kapitału kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawczynię wraz z mężem na zakup tej nieruchomości. Pozostała część ceny (…) zł została przekazana na konto Wnioskodawczyni i męża i ta kwota według Wnioskodawczyni stanowiła przychód (w tym koszt remontu (…) zł oraz koszt odsetek od kredytu (…) zł), którym Wnioskodawczyni wraz z mężem dysponowała po przeprowadzonej transakcji. Po odjęciu kosztów remontu i kosztów odsetek od kredytu dochód według Wnioskodawczyni wyniósł (…) zł. Cały przychód ze sprzedaży, tj. kwotę (…) zł, którą Wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymała od kupujących w wyniku tej sprzedaży, przeznaczyła w okresie kolejnych dwóch lat na własne cele mieszkaniowe tj. na spłatę kredytu, który wcześniej został zaciągnięty na zakup działki budowlanej oraz na budowę na niej domu.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032) - wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych;

Z powyższego przepisu prawa wynika, że w sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia (sprzedaży) zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany dochód z tej sprzedaży będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

W ocenie Wnioskodawczyni faktyczną kwotę przychodu, którą Wnioskodawczyni mogła przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe stanowi wyłącznie kwota (…) zł będąca częścią ceny sprzedaży wynoszącej (…) zł, gdyż pozostała część tej ceny tj. kwota (…) zł została zgodnie z zapisem w akcie notarialnym sprzedaży przekazana przez kupujących bezpośrednio na konto banku na poczet wcześniejszej spłaty kapitału kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawczynię wraz z mężem na zakup nieruchomości. Wnioskodawczyni wskazuje, że spłata kredytu była bezwarunkowa, bez niej nie doszłoby do transakcji sprzedaży. Z tego też powodu Wnioskodawczyni nigdy nie dysponowała całą kwotą (…) zł a tylko częścią tej kwoty w wysokości (…) zł i tą część w całości Wnioskodawczyni przeznaczyła wraz z mężem na własne cele mieszkaniowe.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1.  Czy poniesione i udokumentowane koszty nabycia nieruchomości w postaci zapłaconych odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jako koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
2.  Czy w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku Wnioskodawczyni, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych będzie kwota (…) zł, którą Wnioskodawczyni uzyskała wraz z mężem ze sprzedaży i mogła nią dysponować, czyli kwota, która w wyniku sprzedaży została przekazana na konto Wnioskodawczyni i męża (wskazane w akcie notarialnym), stanowiącą część ceny sprzedaży wynoszącej (…) zł?

**Zdaniem Wnioskodawczyni****,** w odniesieniu do pytania nr 1 - poniesione i udokumentowane koszty nabycia nieruchomości w postaci zapłaconych odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jako koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W odniesieniu do pytania nr 2 Wnioskodawczyni uważa, że w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych będzie kwota (…) zł którą Wnioskodawczyni wraz z mężem uzyskała ze sprzedaży i tylko tą kwotą mogła dysponować, czyli kwota która w wyniku sprzedaży została przekazana na konto Wnioskodawczyni i męża (wskazane w akcie notarialnym), stanowiąca część ceny sprzedaży wynoszącej (…) zł. Pozostała część ceny, tj. (…) zł zgodnie z zapisem w akcie notarialnym sprzedaży została przekazana przez kupujących bezpośrednio na rachunek banku na poczet spłaty kapitału kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości i nigdy nie była w posiadaniu Wnioskodawczyni i męża, dlatego wydatkowanie tej części ceny nie było możliwe, gdyż bezwarunkowo kwota ta musiała trafić do banku na spłatę kredytu.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnym źródłem przychodów jest określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d. innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że 2 lipca 2012 r. Wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem na zasadach wspólności ustawowej małżeńskiej nieruchomość - lokal mieszkalny w stanie deweloperskim, natomiast 31 maja 2016 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem sprzedała ww. lokal.

Biorąc pod uwagę powyższe, przychód ze sprzedaży w 2016 r. lokalu mieszkalnego, nabytego przez Wnioskodawczynię w 2012 r., stanowi źródło przychodu, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30e ust. 1.

Zgodnie z ww. art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1\. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2\. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Przy czym, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów zostały określone w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rozpatrywanym przypadku zastosowanie znajdzie przepis art. 22 ust. 6c ww. ustawy, bowiem lokal mieszkalny (nieruchomość) został nabyty przez Wnioskodawczynię odpłatnie (w drodze umowy sprzedaży).

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość nakładów, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa, co należy rozumieć pod pojęciem nakładów w rozumieniu ww. przepisu. Z brzmienia przepisu, jak i z poglądów reprezentowanych przez doktrynę wynika jednak, że za nakłady poniesione na lokal mieszkalny rozumie się wydatki ulepszające, modernizujące dany lokal mieszkalny, czy też nawet wydatki remontowe, które zwiększają wartość rynkową lokalu.

Do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia zgodnie z art. 22 ust. 6c w zw. z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczyć można:

*   udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia;
*   udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych poczynione w czasie ich posiadania, których wysokość ustala się na podstawie faktury VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Wskazany powyżej art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter szczególny i wyczerpująco określa zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy. Przepis ten tworzy katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów innych wydatków niż wymienione.

Z opisanego przez Wnioskodawczynię stanu faktycznego wynika, że zakup lokalu mieszkalnego, który następnie Wnioskodawczyni odpłatnie zbyła w 2016 r., sfinansowany został ze środków pochodzących z zaciągniętego kredytu hipotecznego.

Wątpliwość Wnioskodawczyni budzi kwestia, czy poniesione i udokumentowane koszty nabycia nieruchomości w postaci zapłaconych odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości stanowią koszty uzyskania przychodu.

W świetle powołanych przepisów należy jednoznacznie podkreślić, że poniesione przez podatnika wydatki w postaci zapłaconych odsetek od kredytu zaciągniętego na nabycie zbywanej nieruchomości, nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy, bowiem są to wydatki związane z pozyskaniem środków pieniężnych na nabycie nieruchomości.

W myśl przytoczonego powyżej art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości są udokumentowane koszty nabycia nieruchomości. Koszt nabycia, co do zasady określa umowa notarialna sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia, będzie zatem cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego, czy zakup nieruchomości jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jego zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

Powyższy poogląda potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2013 r., sygn. II FSK 1299/11, w którym Sąd, odwołując się zarówno do wykładni językowej, systemowej jak i celowościowej interpretowanego przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – uznał, że jako koszt nabycia nieruchomości należy rozumieć sumę pieniędzy wydatkowaną na nabycie nieruchomości, wyrażoną w jej cenie określonej w akcie notarialnym, wraz z kosztami tegoż aktu notarialnego, bez którego nabycie nieruchomości nie byłoby możliwe.

Z kolei w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 czerwca 2013 r., sygn. II FSK 2218/11 sąd wskazał, że nie mogą być kwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości także odsetki od kredytu przeznaczonego na nabycie tej nieruchomości, ponieważ nie wchodzą one w skład kosztów nabycia rozumianych jako suma pieniędzy wydatkowana na nabycie nieruchomości, wyrażona w jej cenie.

Wydatki i koszty związane z kredytem bankowym nie mogą być także potraktowane jako nakłady, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy, poczynione w trakcie posiadania zbywanej nieruchomości, gdyż w żaden sposób nie wpływają na podwyższenie wartości samej nieruchomości. Zaciągnięcie kredytu jest wyłącznie sposobem na pozyskanie pieniędzy na zapłatę ceny za nabycie np. lokalu mieszkalnego, nieruchomości. Transakcja sprzedaży nieruchomości nie jest uzależniona od dokonania spłaty kredytu bankowego lub kosztów związanych z tym kredytem, dlatego spłata kredytu i wydatki związane z zaciągnięciem kredytu nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, skoro nie były poniesione w celu dokonania sprzedaży nieruchomości.

Mając na uwadze stan faktyczny opisany przez Wnioskodawczynię oraz przytoczone powyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zapłaconych odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości.

Przechodząc do kwestii wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy wyjaśnić, co następuje.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 – jak wynika z treści art. 19 ust. 1 ww. ustawy - jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia, którym posługuje się powyższy przepis nie zostało zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć m.in.:

· koszty i opłaty sądowe,

· koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

· prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości (np. biura nieruchomości),

· koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,

· wydatki związane ze sporządzaniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej.

Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo–skutkowy. Biorąc pod uwagę powyższe zasadnym jest wniosek, że podstawowym kryterium pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości oprócz bezpośredniego związku ze zbyciem jest jego obligatoryjny względem zbycia charakter. Istotne jest zatem czy zbywca nieruchomości jest zobowiązany ponieść koszt w związku z jej zbyciem i czy ten koszt jest ze zbyciem bezpośrednio związany. Dopiero stwierdzenie, że zbycie nieruchomości wymaga poniesienia takiego kosztu i że jest on ze zbyciem bezpośrednio związany może bowiem oznaczać zaliczenie tego wydatku do kosztów odpłatnego zbycia.

Do powyższej kategorii kosztów nie można zatem zaliczyć spłaty kredytu hipotecznego zaciągniętego na sprzedawaną nieruchomość. Nie ulega wątpliwości, że na rynku nieruchomość obciążona hipoteką posiada niższą wartość niż nieruchomość wolna od obciążenia tym ograniczonym prawem rzeczowym, jednak nie można przy ustalaniu wysokości przychodu uwzględnić wszystkich wydatków, które miały jakikolwiek związek z jej sprzedażą.

Należy wyjaśnić, że spłata zobowiązań finansowych i długów nie jest kosztem odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatek ten nie stanowi obiektywnie w rozumieniu ustawy kosztu niezbędnego w celu sprzedaży nieruchomości. Nie jest to bowiem koszt odpłatnego zbycia nieruchomości, ale spłata zobowiązań wobec banku, które musiałyby zostać spłacone nawet gdyby nie doszło do sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Tym samym fakt, że Wnioskodawczyni uregulowała za pośrednictwem kupujących ciążące na nieruchomości obciążenia wobec banku nie może pomniejszać przychodu poprzez zaliczenie tej spłaty do kosztów odpłatnego zbycia.

Powyższe potwierdza wyrok Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 11 kwietnia 2012 r., sygn. I SA/Gl 1084/11, w którym Sąd stwierdził, że podstawowym kryterium pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości – oprócz bezpośredniego związku ze zbyciem – jest jego obligatoryjny względem zbycia charakter. Istotne jest zatem, czy zbywca nieruchomości jest zobowiązany ponieść określony koszt w związku z jej zbyciem i czy ten koszt jest ze zbyciem bezpośrednio związany. Stwierdzenie, że zbycie nieruchomości wymaga poniesienia danego kosztu i że jest on ze zbyciem bezpośrednio związany winno oznaczać zaliczenie tego wydatku do kosztów odpłatnego zbycia. W kontekście tych rozważań, zasadnicze zatem znaczenie będzie miało udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy spłata długów hipotecznych stanowi obligatoryjny warunek zbycia nieruchomości.

Ujmując rzecz inaczej, należy udzielić odpowiedzi na pytanie, czy sprzedaż nieruchomości, aby była możliwa, wymaga obowiązkowej spłaty obciążającej ją hipoteki. W tym zakresie pomocne będą regulacje zawarte w ustawie z 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2019 r. poz. 2204) oraz przepisy Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 244 § 1 ustawy Kodeks cywilny, ograniczonymi prawami rzeczowymi są: użytkowanie, służebność, zastaw, własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej oraz hipoteka. Hipoteka z kolei – to ograniczone prawo rzeczowe na nieruchomości oraz na wybranych prawach (własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu, wierzytelność zabezpieczona hipotecznie), służące zabezpieczeniu wierzytelności wynikającej z oznaczonego stosunku prawnego, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości, z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi każdoczesnego właściciela nieruchomości (art. 65 ustawy o księgach wieczystych i hipotece).

Oznacza to, że zbycie nieruchomości przez dłużnika nie narusza prawa wierzyciela hipotecznego – może on dochodzić zaspokojenia od kogokolwiek, kto stanie się właścicielem lub użytkownikiem wieczystym nieruchomości. Wierzyciel rzeczowy może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości. Uprawniony z tytułu hipoteki to wierzyciel hipoteczny, natomiast właściciela nieruchomości obciążonej określa się mianem dłużnika hipotecznego. Hipoteka zabezpiecza jedną lub więcej wierzytelności, wynikających lub mogących wynikać z określonego stosunku prawnego. W świetle powyższych rozważań za uprawnioną należy uznać konstatację, że sprzedaż nieruchomości obciążonej hipoteką nie wymaga obowiązkowej spłaty długów/wierzytelności zabezpieczonych hipoteką, a to z kolei prowadzi do wniosku, że spłata wierzyciela hipotecznego nie stanowi kosztu odpłatnego zbycia tej nieruchomości. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd zawarty w wyroku WSA w Poznaniu z 26 października 2011 r. zgodnie, z którym „Długi i ciężary obciążające sprzedawaną rzecz nie mają zatem wpływu na określenie wysokości przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości”.

Przedstawionej oceny nie może zatem zmienić podnoszony przez Wnioskodawczynię argument, że spłata kredytu była bezwarunkowa i bez niej nie doszłoby do transakcji sprzedaży.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że przychodem z odpłatnego zbycia nie może być pozostała część ceny sprzedanej nieruchomości, która została przekazana na konto Wnioskodawczyni, tj. kwota, jaka pozostała do dyspozycji Wnioskodawczyni po spłacie kapitału kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości w świetle art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest kwota wynikająca z aktu notarialnego sprzedaży, pomniejszona jedynie o koszty odpłatnego zbycia. Spłata kredytu nie stanowi kosztów odpłatnego zbycia.

Do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży nieruchomości Wnioskodawczyni nie może zaliczyć odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za **nieprawidłowe.**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie zaznacza się, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej powyższa interpretacja indywidualna skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawczyni i skutki prawne wywołuje tylko w stosunku do Niej, zatem nie dotyczy męża Wnioskodawczyni. Jeżeli mąż Wnioskodawczyni oczekuje wydania interpretacji indywidualnej, to powinien złożyć odrębny wniosek i uiścić stosowną opłatę.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.