Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-807/13-3/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-02-07
Teza: 1) Czy zastosowanie stawki VAT 8% do usług polegających na oczyszczaniu i udrażnianiu sieci kanalizacyjnych a sklasyfikowanych do grupy PKWiU 37.00.1 jest prawidłowe? 2)Czy w stanie faktycznym opisanym w pkt 68 prawidłowe jest zastosowanie stawki VAT 8% do całej wartości usługi tj. do wartości uwzględniającej konieczne prace uzupełniające, warunkujące prawidłowe wykonanie usługi kompleksowej?
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi; usługi-usługi kompleksowe; ścieki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2013 r. (data wpływu 8 listopada 2013 r.), uzupełnionym w dniu 31stycznia 2014 r. w zakresie opłaty, o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania stawki podatku VAT 8% dla usług polegających na oczyszczaniu i udrażnianiu sieci kanalizacyjnych a sklasyfikowanych do grupy PKWiU 37.00.1 – **jest prawidłowe.**

*   zastosowania stawki podatku VAT 8% do całej wartości usługi tj. do wartości uwzgledniającej konieczne prace uzupełniające, warunkujące prawidłowe wykonanie usługi kompleksowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania stawki podatku VAT 8% dla usług polegających na oczyszczaniu i udrażnianiu sieci kanalizacyjnych a sklasyfikowanych do grupy PKWiU 37.00.1;

*   zastosowania stawki podatku VAT 8% do całej wartości usługi tj. do wartości uwzgledniającej konieczne prace uzupełniające, warunkujące prawidłowe wykonanie usługi kompleksowej.

Ww. wniosek został uzupełniony w dniu 31 stycznia 2014 r. o opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy są usługi czyszczenia zbiorników i basenów technologicznych z osadów wykonywane na terenie dużego zakładu produkcyjnego.

Wnioskodawca będzie wykonywać również kompleksową usługę polegającą na czyszczeniu i udrażnianiu sieci kanalizacyjnej a w szczególności studzienek rewizyjnych, wpustów ulicznych i zbiorników retencyjnych.

Wnioskodawca nie jest właścicielem ani zarządcą sieci a usługi wykonywać będzie na terenie zakładu, czyli na drogach wewnątrzzakładowych, przy budynkach zakładowych oraz na drogach i poboczach poza terenem zakładu. Udrażnianie i czyszczenie sieci kanalizacyjnej ma zapewnić bezawaryjny przepływ ścieków od dostawcy do odbiorcy oczyszczalni ścieków.

Wnioskodawca przewiduje, że sporadycznie dla prawidłowego wykonania usługi zasadniczej wystąpi konieczność dokonania wymiany uszkodzonej studzienki kanalizacyjnej lub/i rur kanalizacyjnych na jakimś odcinku, ewentualnie wykonania drobnych prac murarskich itp.

Zainteresowany szacuje, że wartość tych prac, łącznie z materiałami zużytymi do ich wykonania, nie przekroczy 10% wartości danego zlecenia.

Wnioskodawca wskazał, że zwrócił się z zapytaniem do Urzędu Statystycznego Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur z zapytaniem, do której grupy PKWiU należy zaliczyć czyszczenie, udrażnianie kanalizacji oraz bieżące remonty sieci kanalizacyjnej.

Wnioskodawca otrzymał odpowiedź pismem nr … z dnia 17.10.2013 roku, że:

*   czyszczenie, udrażnianie sieci kanalizacji deszczowej oraz sanitarnej, wpustów ulicznych, studzienek i krat na wpustach, studni rewizyjnych klasyfikuje się w kategorii PKWiU 37.00.1 USŁUGI ZWIĄZANE ZE ŚCIEKAMI

*   konserwacja sieci kanalizacyjnej, polegająca na wykonywaniu robót budowlanych takich jak: remonty sieci i wpustów ulicznych, wymiana rur itp. klasyfikuje się w kategorii PKWiU 42.21.2 ROBOTY OGÓLNOBUDOWLANE ZWIĄZANE Z BUDOWĄ RUROCIĄGÓW PRZEMYSŁOWYCH I SIECI ROZDZIELCZYCH.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zastosowanie stawki VAT 8% do usług polegających na oczyszczaniu i udrażnianiu sieci kanalizacyjnych a sklasyfikowanych do grupy PKWiU 37.00.1 jest prawidłowe?
2.  Czy w stanie faktycznym opisanym w pkt 68 prawidłowe jest zastosowanie stawki VAT 8% do całej wartości usługi tj. do wartości uwzględniającej konieczne prace uzupełniające, warunkujące prawidłowe wykonanie usługi kompleksowej?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie stawki VAT 8% do usług sklasyfikowanych pod numerem PKWiU 37.00.1 a polegających na czyszczeniu i udrażnianiu sieci kanalizacyjnych na drogach i poboczach wewnątrzzakładowych i poza terenem zakładu jako zasadne. Usługi te wchodzą w zakres usług zawartych w pozycji 142 załącznika nr 3 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług, gdzie wykazane są towary i usługi opodatkowane stawką podatku w wysokości 7% (Zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku wynosi 8%).

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku świadczenia usługi o kompleksowym charakterze, na które składa się czynność podstawowa – czyszczenie i udrażnianie sieci kanalizacyjnej, której wykonanie było celem umowy zawartej przez podatnika z klientem, a także czynności pomocnicze niezbędne przy wykonaniu czynności podstawowej, ustalając właściwą stawkę VAT należy przyjmować jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej.

Zlecenie dotyczyć będzie bowiem udrażniania i czyszczenia przewodów kanalizacyjnych, którego w niektórych przypadkach nie można prawidłowo wykonać bez dokonania czynności uzupełniających, wymienionych w pkt 68 wniosku.

Z interpretacji indywidualnych organów podatkowych (np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 listopada 2011 nr IPPP1/443-1323/11-2/AS, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 02 marca 2011 nr IBPP4/443-79/11/AZ) wynika, że opodatkowanie podatkiem usług kompleksowych winno następować do całej wartości usługi z zastosowaniem stawki właściwej dla usługi zasadniczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177 poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 5a ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Dla określenia wysokości stawki podatku od towarów i usług do czynności, których przedmiotem są poszczególne towary i usługi, ustawodawca częstokroć odsyła do klasyfikacji statystycznych wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, powołując w przepisach dotyczących obniżonych stawek podatku oraz w załącznikach do ustawy symbole PKWiU.

Od dnia 1 stycznia 2011 r., na potrzeby podatku od towarów i usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienie od podatku możliwe jest jednak tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod pozycją 142 mieszczą się „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków” (PKWiU ex 37).

Zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex – rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”. Zatem, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania.

Zgodnie z ww. Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług pod symbolem PKWiU 37 mieszczą się „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych”. W tym grupowaniu zgodnie z rozporządzeniem mieszczą się:

*   37.0 usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych;

*   37.00 usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków; osady ze ścieków kanalizacyjnych;

*   37.00.1 Usługi związane ze ściekami;

*   37.00.11 Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków;

*   37.00.11.0 Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków;

*   37.00.12 Usługi związane z opróżnianiem szamb i dołów gnilnych;

*   37.00.12.0 Usługi związane z opróżnianiem szamb i dołów gnilnych;

*   37.00.2 Osady ze ścieków kanalizacyjnych;

*   37.00.20 Osady ze ścieków kanalizacyjnych;

*   37.00.20.0 Osady ze ścieków kanalizacyjnych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy są usługi czyszczenia zbiorników i basenów technologicznych z osadów wykonywane na terenie dużego zakładu produkcyjnego.

Wnioskodawca będzie wykonywać również kompleksową usługę polegającą na czyszczeniu i udrażnianiu sieci kanalizacyjnej a w szczególności studzienek rewizyjnych, wpustów ulicznych i zbiorników retencyjnych.

Wnioskodawca nie jest właścicielem ani zarządcą sieci, a usługi wykonywać będzie na terenie zakładu, czyli na drogach wewnątrzzakładowych, przy budynkach zakładowych oraz na drogach i poboczach poza terenem zakładu. Udrażnianie i czyszczenie sieci kanalizacyjnej ma zapewnić bezawaryjny przepływ ścieków od dostawcy do odbiorcy oczyszczalni ścieków.

Wnioskodawca przewiduje, że sporadycznie dla prawidłowego wykonania usługi zasadniczej wystąpi konieczność dokonania wymiany uszkodzonej studzienki kanalizacyjnej lub/i rur kanalizacyjnych na jakimś odcinku, ewentualnie wykonania drobnych prac murarskich itp.

Zainteresowany szacuje, że wartość tych prac, łącznie z materiałami zużytymi do ich wykonania, nie przekroczy 10% wartości danego zlecenia.

Wnioskodawca zwrócił się z zapytaniem do Urzędu Statystycznego Ośrodka Klasyfikacji i Nomenklatur z zapytaniem, do której grupy PKWiU należy zaliczyć czyszczenie, udrażnianie kanalizacji oraz bieżące remonty sieci kanalizacyjnej.

Wnioskodawca otrzymał odpowiedź pismem nr …. z dnia 17.10.2013 roku, że:

*   czyszczenie, udrażnianie sieci kanalizacji deszczowej oraz sanitarnej, wpustów ulicznych, studzienek i krat na wpustach, studni rewizyjnych klasyfikuje się w kategorii PKWiU 37.00.1 USŁUGI ZWIĄZANE ZE ŚCIEKAMI

*   konserwacja sieci kanalizacyjnej, polegająca na wykonywaniu robót budowlanych takich jak: remonty sieci i wpustów ulicznych, wymiana rur itp. klasyfikuje się w kategorii PKWiU 42.21.2 ROBOTY OGÓLNOBUDOWLANE ZWIĄZANE Z BUDOWĄ RUROCIĄGÓW PRZEMYSŁOWYCH I SIECI ROZDZIELCZYCH.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że o ile świadczone przez Wnioskodawcę usługi polegające na oczyszczaniu i udrażnianiu sieci kanalizacyjnych, mieszczą się wg PKWiU w grupowaniu 37.00.1 – „usługi związane ze ściekami”, a podana klasyfikacja jest prawidłowa, to na podstawie art. 41 ust. 2, w związku z art. 146a pkt 2 oraz poz. 142 załącznika nr 3 do ustawy, podlegają one opodatkowaniu stawką 8% VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tej kwestii należało uznać za prawidłowe.

Natomiast odnosząc się do kwestii zastosowania stawki VAT 8 % do całej wartości usługi tj. wartości uwzględniającej konieczne prace uzupełniające, warunkujące prawidłowe wykonanie usługi podstawowej polegającej na oczyszczaniu i udrażnianiu sieci kanalizacyjnej należy zauważyć, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy VAT.

W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

W orzeczeniu w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, TSUE analizował problem związany z dostarczeniem nabywcy typowego, standardowego oprogramowania oraz – jednocześnie – usługi jego dostosowania do indywidualnych potrzeb klienta, przy czym klient otrzymywał od dostawcy od razu oprogramowanie dostosowane do jego potrzeb. Powstała więc wątpliwość co do tego, czy podatnik wykonał, de facto, dwa odrębne świadczenia – dostawę typowego oprogramowania i usługę jego dostosowania do potrzeb klienta, czy też świadczenie podatnika miało charakter jednego świadczenia kompleksowego (złożonego).

W wyroku tym TSUE zawarł kilka uwag pozwalających na zidentyfikowanie usług złożonych. Trybunał wskazał mianowicie, że istotne jest założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by – po pierwsze – każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną (pkt 20 uzasadnienia), jednocześnie – po drugie – trzeba mieć na względzie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu podatku VAT (pkt 20).

W celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy – wg TSUE – przede wszystkim poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym TSUE wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy. Bo przecież w omawianym przypadku to właśnie perspektywa nabywcy (dla którego wartość nabytego świadczenia jest tworzona przez fakt wejścia w posiadanie oprogramowania przystosowanego do jego indywidualnych potrzeb, a nie oprogramowania standardowego, które mogło być wręcz bezużyteczne – przystosowanie to zostało dokonane przez ten sam podmiot, który dokonał dostawy oprogramowania) była podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Trybunał szczególnie wyraźnie w omawianym wyroku podkreśla fakt, iż: „(\`(...)\`) nabycie przez klienta samego standardowego oprogramowania nie było w żaden sposób użyteczne”.

Warto także zwrócić uwagę na wyrok TSUE z dnia 11 czerwca 2009r. w sprawie C-572/07 (RLRE Tellmer), w którym Trybunał rozstrzygał kwestię związaną z opodatkowaniem usługi wynajmu mieszkań i towarzyszącej jej usłudze sprzątania części wspólnych budynku mieszkalnego. W ocenie TSUE w sprawie spółki Tellmer nie występuje jedno świadczenie złożone. Dla takiej oceny TSUE, kluczowy charakter ma fakt, że: „(\`(...)\`) usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem”.

A zatem, za szczególnie znaczące TSUE uznał to, że sprzątanie może być świadczone w sposób całkowicie niezależny od usługi najmu, np. poprzez samodzielny zakup danego świadczenia (sprzątania) przez najemcę. To sprawia, że związek pomiędzy najmem i sprzątaniem jest, w ocenie Trybunału na tyle swobodny, że nie można mówić o istnieniu świadczenia złożonego. A zatem, jeśli usługi mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, tj. w sposób naturalnie uzasadniony, wówczas nie można uznać, że stanowią one jedno świadczenie kompleksowe w rozumieniu Dyrektywy.

Powyższe poglądy znajdują również potwierdzenie w wyrokach: w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN, C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP, w sprawie C-88/09 Graphic Procede TSUE.

Z powyższego wynika zatem, że celem usługi pomocniczej tworzącej razem z usługą dominującą usługę złożoną jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę usługi zasadniczej – dominującej. Na podstawie powyższego stwierdzić należy, że usługa pomocnicza nie może realizować tego samego celu co usługa zasadnicza.

W związku z tym, w każdym przypadku dla określenia skutków podatkowych transakcji złożonych należy badać, czy mamy do czynienia z kompozycją świadczenia głównego - dominującego, wzbogaconą jedynie o świadczenia pomocnicze, czy też dostawca realizuje kilka odrębnych i niezależnych świadczeń.

W przypadku, gdy w skład świadczonej usługi wchodzą usługi pomocnicze, czyli takie, które nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, a są jedynie uzupełnieniem usługi głównej, opodatkowanie całego świadczenia winno nastąpić wg stawki obowiązującej dla usługi zasadniczej.

Tak więc, o świadczeniu złożonym można mówić, gdy istnieje funkcjonalny związek pomiędzy poszczególnymi elementami świadczenia na tyle ścisły, by nie można było wydzielić z tego świadczenia jego poszczególnych elementów i potraktować ich jako świadczeń odrębnych. Muszą one stanowić jedną nierozerwalną całość.

Należy zauważyć, iż na gruncie ustawy VAT, opodatkowanie podatkiem od towarów i usług ustawodawca powiązał z wystąpieniem określonych zdarzeń, tj. np. z dostawą towaru lub ze świadczeniem usługi. Dla opodatkowania podatkiem VAT istotne jest zatem tylko to, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną z czynności enumeratywnie wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy VAT. Bez znaczenia dla opodatkowania pozostaje natomiast treść stosunku cywilnoprawnego łączącego strony. Niezależnie bowiem od tego, jak strony określiły przedmiot umowy, o stosowaniu określonej stawki podatku będzie decydować faktyczna czynność, z którą ustawa wiąże obowiązek podatkowy, a nie ustalenia co do tego, jak zakres tych czynności został w umowie przez strony oznaczony.

W kontekście powyższego, w przypadku usług o charakterze złożonym, o wysokości zastosowanej stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się przy tym w oderwaniu od treści umowy łączącej strony, a jedynie w oparciu o to, czy dokonywane przez podatnika czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy należy zauważyć, że drobne prace murarskie czy wymiana uszkodzonej studzienki bądź rury kanalizacyjnej będą miały miejsce sporadycznie. Ponadto powyższe prace wynikać będą, w przypadku Wnioskodawcy, w zaistniałej sytuacji będącej wynikiem przeprowadzania usługi głównej czyli oczyszczania i udrożniania sieci kanalizacyjnej.

Wnioskodawca wykonując usługę główną polegającą na oczyszczaniu i udrożnianiu sieci kanalizacyjnej dla prawidłowego jej wykonania w niektórych przypadkach będzie musiał wykonać drobnych napraw sieci kanalizacyjnej, wykonując niezbędne prace murarskie, jak również wymiany uszkodzonej rury czy studzienki.

Powyższe czynności wykonywane są w ramach usługi głównej i służą zapewnieniu drożności sieci kanalizacyjnej i są do tego celu konieczne. Zatem stanowią one elementy pewnej całości i tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedno świadczenie o charakterze kompleksowym.

Jak już wcześniej wskazano, do opisanych usług czyszczenia i udrażniania sieci kanalizacyjnych, sklasyfikowanych do grupowania PKWiU 37.00.1 „Usługi związane ze ściekami” prawidłowe jest zastosowanie preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8%.

W związku z tym, że usługi drobnych napraw sieci kanalizacyjnej, wymiany uszkodzonej rury czy studzienki stanowią usługi pomocnicze, niezbędne do prawidłowego wykonania usługi zasadniczej, jaką jest usługa czyszczenia i udrażniania sieci, to do tych usług pomocniczych będzie miała zastosowanie stawka podatku właściwa dla usługi zasadniczej.

W konsekwencji ww. usługi pomocnicze będą podlegały opodatkowaniu według stawki właściwej dla świadczenia głównego, tj. w przedmiotowej sprawie – stawki 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146 pkt 2 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja została wydana w zakresie dwóch zdarzeń przyszłych. Wnioskodawca w dniu 5 listopada 2014 r. dokonał wpłaty w wysokości 40 zł oraz w dniu 31 stycznia 2014 r. w wysokości 80 zł.

W związku z powyższym kwota 40 zł stanowiąca nadpłatę zostanie zwrócona na konto Wnioskodawcy wskazane w części F wniosku ORD-IN z dnia 5 listopada 2014 r.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga fakt, iż stosownie do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem wykonywanych czynności do odpowiedniego grupowania PKWiU. W związku z powyższym, tut. Organ odniósł się w wydanej interpretacji wyłącznie do klasyfikacji podanej przez Zainteresowanego we wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.