Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.639.2018.2.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-15
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację projektu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2018 r. (data wpływu 1 października 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania podatku VAT naliczonego przy realizacji operacji pn. „Przebudowa drogi gminnej …”. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odzyskania podatku VAT naliczonego przy realizacji operacji pn. „Przebudowa drogi gminnej …”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina , zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 994 z późn. zm.) jest wyodrębnioną jednostką samorządu terytorialnego, która posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatków od towarów i usług.

W dniu 25 września 2017 r. Gmina podpisała z Urzędem Marszałkowskim Województwa. Umowę o przyznaniu pomocy ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na Rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach poddziałania 19.2 „Wsparcie operacji w ramach strategii rozwoju lokalnego kierowanego przez społeczność” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Na podstawie ww. umowy Gminie zostało przyznane dofinansowanie w wysokości 199.999,00 zł na realizację zadania pn. „Przebudowa drogi gminnej …”.

W dniu 26 marca 2018 r. została zawarta umowa z firmą D., która odpowiedzialna była za wykonanie przedmiotowych robót budowlanych. Wyboru wykonawcy dokonano w trybie przetargu nieograniczonego zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1579 z późn. zm.). W wyniku realizacji ww. operacji dokonano przebudowy drogi gminnej na odcinku długości 1,252 km, szerokości 5,0 m i 4,5 m poprzez: ułożenie nawierzchni bitumicznej na podbudowie z kruszywa łamanego, wykonanie obustronnych poboczy z kruszywa łamanego oraz wykonanie oznakowania. Końcowego odbioru zrealizowanych robót budowlanych dokonano w dniu 14 maja 2018 r. Grunty, na których realizowana była operacja, stanowią własność Gminy i Powiatu (w zakresie włączenia drogi gminnej do drogi powiatowej - Gmina uzyskała zgodę Starosty na dysponowanie nieruchomością na cele przedmiotowej inwestycji). Faktura dokumentująca poniesione koszty została wystawiona na Gminę.

Operacja pn. „Przebudowa drogi gminnej …” została wykonana w ramach realizacji zadań własnych Gminy, do których zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 994 z późn. zm.), należy m.in. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie utrzymania dróg gminnych. Będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług Gmina nie ma możliwości odzyskania zapłaconego podatku VAT, gdyż zrealizowana inwestycja nie była, nie jest i nie będzie związana z działalnością opodatkowaną (art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2011 roku o podatku od towarów i usług - Dz. U. z 2017 poz. 1221 z póżn. zm.). Ponadto Gmina nie planuje przekazania prawa własności przebudowanej infrastruktury.

Operacja pn. „Przebudowa drogi gminnej …” polegała na przebudowie drogi publicznej ogólnodostępnej. Korzystanie z przedmiotowej drogi jest, było i będzie bezpłatne. Gmina nie będzie pobierała opłat za korzystanie z niej ani nie będzie osiągała z tego tytułu innych przychodów i dochodów opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym Gmina w żaden sposób nie może odzyskać podatku VAT zapłaconego z faktur służących realizacji inwestycji. Gmina nie uzyskiwała, nie uzyskuje i nie będzie uzyskiwać żadnych przychodów i dochodów z tytułu realizacji ww. operacji.

Realizacja operacji pn. „Przebudowa drogi gminnej …” przyczyniła się do skrócenia czasu dojazdu do obiektów użyteczności publicznej (w których świadczone są usługi społeczne, zdrowotne, opiekuńczo-wychowawcze oraz edukacyjne), zwiększenia poziomu bezpieczeństwa ruchu drogowego oraz warunków komunikacyjnych, poprawy powiązań gminnej sieci drogowej z głównymi ciągami komunikacyjnymi (w tym z drogami powiatowymi). Poprzez realizację przedsięwzięcia podwyższył się standard życia mieszkańców wsi: M. i Ś., a także pośrednio standard życia całego obszaru Gminy.

Reasumując poniesione przez Gminę nakłady na realizację zadania pn. „Przebudowa drogi gminnej …” nie były, nie są i nie będą wykorzystywane w czynnościach opodatkowanych VAT. Ponadto Gmina nie mając możliwości odliczenia podatku VAT mogła zaliczyć wydatki brutto jako koszty kwalifikowane operacji, od których wyliczona została wysokość otrzymanego dofinansowania. Interpretacja indywidualna, o którą wnioskuje Gmina, jest jednym z załączników niezbędnych do złożenia wniosku o płatność do Urzędu Marszałkowskiego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gmina ma prawo odzyskać uiszczony podatek od towarów i usług w związku z realizacją operacji pn. „Przebudowa drogi gminnej …” ?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Gmina nie ma prawnej możliwości odliczenia w całości lub części kwoty podatku VAT, wynikającej z wystawionej na nią faktury, dokumentującej wydatki związane z realizacją operacji pn. „Przebudowa drogi gminnej …”. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 roku (Dz. U. z 2017 poz. 1221 z późn.) nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zgodnie z przepisami art. 86 ust. 1 przytoczonej ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Gmina realizując przedmiotowy projekt, wykonała zadanie własne zapisane w ustawie o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 994 z późn. zm.). Nie działała w charakterze podatnika VAT, a efekty realizacji ww. operacji nie były, nie są i nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zatem Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z przebudową drogi gminnej, a tym samym nie może odzyskać uiszczonego podatku od towarów i usług w związku z realizacją operacji pn. „Przebudowa drogi gminnej …”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r., Nr 347 str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994 z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym) .

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca - Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach realizacji zadań własnych Gmina wykonała operację pn. „Przebudowa drogi gminnej …”, która polegała na przebudowie drogi publicznej ogólnodostępnej. Korzystanie z przedmiotowej drogi jest, było i będzie bezpłatne. Gmina nie będzie pobierała opłat za korzystanie z niej ani nie będzie osiągała z tego tytułu innych przychodów i dochodów opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Realizacja ww. operacji przyczyniła się do skrócenia czasu dojazdu do obiektów użyteczności publicznej (w których świadczone są usługi społeczne, zdrowotne, opiekuńczo-wychowawcze oraz edukacyjne), zwiększenia poziomu bezpieczeństwa ruchu drogowego oraz warunków komunikacyjnych, poprawy powiązań gminnej sieci drogowej z głównymi ciągami komunikacyjnymi (w tym z drogami powiatowymi). Poprzez realizację przedsięwzięcia podwyższył się standard życia mieszkańców wsi i całego obszaru Gminy. Poniesione przez Gminę nakłady na realizację zadania pn. „Przebudowa drogi gminnej …” nie były, nie są i nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT.

Na tle przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości odzyskania podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją wskazanej operacji.

Jak wynika z powołanych przepisów prawa, odliczenie podatku uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż, jak wskazał Wnioskodawca, wydatki związane z opisaną inwestycją nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto Gmina realizując zadania własne nie działa w charakterze podatnika podatku VAT.

W konsekwencji, z uwagi na opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług wynikających z faktur związanych z realizacją opisanej operacji. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie zostały spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do obniżenia podatku naliczonego, tj. Gmina nie będzie działała jako podatnik VAT i wydatki związane z realizacją projektu nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tym samym, stronie nie przysługuje również prawo zwrotu podatku, w trybie art. 87 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie należy podkreślić, że pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestie te rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.