Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.371.2017.1.JKT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-13
Teza: Czy Spółka może zastosować regulacje umów o unikaniu podwójnego opodatkowania i zaniechać poboru podatku na podstawie elektronicznej wersji certyfikatu rezydencji pozyskanej w sposób opisany w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym?
Słowa kluczowe: rezydencja-certyfikat rezydencji; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 16 października 2017 r. (data wpływu 23 października 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie formy certyfikatu rezydencji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2017 r., wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie formy certyfikatu rezydencji.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest spółką prawa polskiego, rezydentem podatkowym od całości swoich dochodów na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Jest też częścią międzynarodowej grupy. W związku z powyższym, często grupowo zakupuje usługi i następnie na podstawie refaktury są one odpowiednio redystrybuowane na poszczególnych członków grupy, wg odpowiedniego klucza.

W ramach prowadzonej działalności firma często kontraktuje z podmiotami zagranicznymi, które nie posiadają w Polsce rezydencji podatkowej. W związku z realizowanymi z nierezydentami transakcjami oraz wypłatą należności za świadczenia o których mowa w art. 21 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm., dalej: „updop”,) powstają po stronie Spółki obowiązki płatnika, polegające na konieczności potrącenia i uiszczenia podatku u źródła. Jednakże na gruncie regulacji umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, Spółka może zaniechać pobierania podatku lub pobierać podatek w niższej wysokości, pod warunkiem uzyskania certyfikatu rezydencji kontrahenta.

W związku z powyższym, Spółka pozyskuje i będzie pozyskiwać certyfikaty rezydencji swoich kontrahentów. Niemniej jednak zdarzają się sytuacje, w których certyfikaty rezydencji przesyłane są Spółce w formie elektronicznej (pobranej przez kontrahenta z serwera właściwego dla niego organu podatkowego i przesłanego mailem do Spółki).

Spółka uzyskała informację, że w kraju rezydencji niektórych kontrahentów możliwe jest pozyskiwanie certyfikatów rezydencji w formie elektronicznej (takiej jak wskazana powyżej, czyli pobranej przez kontrahenta z serwera właściwego dla niego organu podatkowego i przesłanego mailem do Spółki) oraz w wersji papierowej. Przykładowym krajem, w którym certyfikaty rezydencji wystawiane są w dwojakiej formie jest Irlandia. Jednak dla celów niniejszego wniosku Spółka nie ogranicza zapytania tylko do Irlandii, chodzi bowiem o sytuację krajów, w których możliwe jest alternatywnie uzyskanie certyfikatu rezydencji bądź w postaci elektronicznej, bądź w postaci dokumentu papierowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka może zastosować regulacje umów o unikaniu podwójnego opodatkowania i zaniechać poboru podatku na podstawie elektronicznej wersji certyfikatu rezydencji pozyskanej w sposób opisany w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** może on zastosować regulacje umów o unikaniu podwójnego opodatkowania i ustawy i zaniechać poboru podatku u źródła lub pobierać go w niższej wysokości, na podstawie elektronicznej wersji certyfikatu rezydencji pozyskanego w sposób opisany w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez nierezydentów przychodów:

1\. z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), 2. z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze*   ustala się w wysokości 20% przychodów; 3. z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych, 4. uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej
*   ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Powyższa regulacja oznacza, że wypłata określonych w powyższym przepisie przychodów na rzecz podmiotu będącego w Polsce nierezydentem, skutkuje obowiązkiem pobrania podatku u źródła w określonej stawce. Jednocześnie ust. 2 art. 21 stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Powyższe oznacza, że płatnik podatku u źródła może zastosować zasady opodatkowania (bądź jego braku) wynikające z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji kontrahenta. Certyfikat rezydencji został zdefiniowany w art. 4a pkt 12 updop, jako zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika. Przepisy updop oraz Ordynacji podatkowej nie zawierają dodatkowych postanowień odnoszących się do formy, którą powinien posiadać certyfikat rezydencji. Oznacza to, że za certyfikat rezydencji należy uznać każdy dokument, który spełnia kryteria określone w art. 4a pkt 12 updop, a zatem:

*   zawiera dane identyfikacyjne podmiotu (m.in. imię, nazwisko, nazwę, adres), datę wydania oraz ew. okres, w którym obwiązuje certyfikat,
*   zaświadcza o miejscu siedziby dla celów podatkowych podmiotu w danym państwie,
*   wydany jest przez właściwy organ administracji podatkowej w danym państwie.

W updop, zdefiniowano certyfikat rezydencji jako zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika. Ustawodawca nie definiuje zatem formy, w jakiej powinien być przekazywany certyfikat rezydencji, stanowiąc jedynie, że taki certyfikat ma być wydany przez organ podatkowy kraju rezydencji podatkowej.

W niektórych krajach dopuszczalne są dwie formy wydawania certyfikatów rezydencji przez organy podatkowe: papierowa i elektroniczna. Formy te są równoważne co oznacza, że żadna z nich nie ma pierwszeństwa przed drugą. To od decyzji podatnika - rezydenta podatkowego danego kraju - zależy, czy certyfikat rezydencji pobierze w formie papierowej, czy też elektronicznej.

Zdaniem Spółki, skoro w kraju rezydencji podatkowej dopuszczalne są dwie formy wydawania certyfikatów rezydencji i każda z nich jest równoważna, to nie ma podstaw, aby polskie organy podatkowe honorowały i dawały pierwszeństwo tylko jednej z nich. Zarówno dokument w wersji papierowej jak i elektronicznej jest wydany przez organy podatkowe kraju rezydencji, zgodnie z prawem tego państwa i potwierdza opodatkowanie całości dochodów kontrahenta na terenie danego kraju. Nie można zatem przyjmować, że zastosowanie regulacji umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w takiej sytuacji (a dokładniej - niepobranie podatku zgodnie z umową) będzie możliwe tylko i wyłącznie w przypadku uzyskania papierowej wersji certyfikatu.

Z uwagi na brak wskazanej formy certyfikatu rezydencji w updop, zastosowanie powinien znaleźć art. 180 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Zatem, w ocenie Spółki, każdy dowód spełniający wymogi z updop, tzn.: potwierdzający siedzibę podatnika w danym kraju, wydany przez właściwy organ podatkowy - będzie mieścił się w definicji certyfikatu rezydencji i tym samym będzie umożliwiał zastosowanie postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Takim dokumentem będzie przykładowo certyfikat rezydencji udostępniony na serwerze organu podatkowego, pobrany przez kontrahenta przesłany Spółce w formie elektronicznej. Taki certyfikat spełnia bowiem wszystkie wymogi określone w updop.

Podobne stanowisko zajął Szef Krajowej Administracji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 26 czerwca 2017 r., Znak: DPP7.8221.33.2017.GFQV.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888, z późn. zm., dalej: „updop”), osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Wynika z tego, że opodatkowanie dochodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 updop, uzyskiwanych przez podmioty niemające siedziby w Polsce następuje z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska. Jednocześnie zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Stosownie do art. 4a pkt 12 updop, przez certyfikat rezydencji rozumie się zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.

Przepisy updop oraz Ordynacji podatkowej nie zawierają dodatkowych postanowień odnoszących się do formy, którą powinien posiadać certyfikat rezydencji. Oznacza to, że za certyfikat rezydencji należy uznać każdy dokument, który spełnia kryteria określone w art. 4a pkt 12 updop, a zatem:

*   zawiera dane identyfikacyjne podmiotu (m.in. imię, nazwisko, nazwę, adres), datę wydania oraz ew. okres, w którym obwiązuje certyfikat,
*   zaświadcza o miejscu siedziby dla celów podatkowych podmiotu w danym państwie,
*   wydany jest przez właściwy organ administracji podatkowej w danym państwie.

Certyfikat rezydencji musi potwierdzać fakt rezydencji podatkowej w dacie uzyskania dochodu. Kwestie związane z datą obowiązywania certyfikatu rezydencji niezawierającego okresu ważności zostały uregulowane w art. 26 ust. 1i-1l updop.

Zgodnie z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej, dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone.

Dokumentem urzędowym będzie zatem taki certyfikat rezydencji, który został sporządzony w formie przewidzianej przepisami prawa danego państwa przez powołany do tego organ. Jeżeli zatem zgodnie z prawem danego państwa, istnieje możliwość uzyskania zaświadczenia o miejscu siedziby dla celów podatkowych zarówno w formie papierowej, jak i w formie elektronicznej, obie formy są wydawane przez właściwy organ podatkowy danego państwa i mają status równorzędny w świetle prawa tego państwa, to płatnik będzie upoważniony do uznania takiego certyfikatu rezydencji w którejkolwiek z tych form. Taki certyfikat rezydencji w formie elektronicznej będzie zatem podstawą dla płatnika do zastosowania postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że kopia zaświadczenia o rezydencji podatkowej np. pobrana ze strony internetowej kontrahenta nie stanowi certyfikatu rezydencji, o którym mowa w art. 26 ust. 1 updop, zatem w takim przypadku na płatniku spoczywa obwiązek poboru podatku dochodowego u źródła od dokonanych wypłat na rzecz nierezydenta.

Na podstawie powołanych przepisów wskazać należy, że brak jest przesłanek do odmowy uznania za ważny certyfikatu rezydencji w formie elektronicznej, jeżeli w takiej formie zgodnie z prawem danego państwa certyfikat taki jest wydawany przez organy podatkowe. Fakt, że w danym państwie jednocześnie można uzyskać certyfikat w wersji papierowej nie powoduje nieważności certyfikatu rezydencji wydanego przez właściwy organ w wersji elektronicznej.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.