Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.620.2022.1.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-12
Teza: Nieuznanie zbywanych składników majątku za przedsiębiorstwo i zorganizowaną część przedsiębiorstwa, opodatkowania planowanej sprzedaży nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-odliczenie od podatku; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 9

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

\- **prawidłowe** w części uznania, że Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT;

\- **prawidłowe** w części uznania, że Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT;

\- **prawidłowe** w części uznania, że Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

Państwa wniosek wspólny z 12 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości wpłynął 12 sierpnia 2022 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

\- (…) Sp. z o.o.

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

\- (…) Sp. z o.o.

**Opis zdarzenia przyszłego**

1\. Opis Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji

Zainteresowanym będącym stroną postępowania jest (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Kupujący” lub „Nabywca”) z siedzibą w (…), zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT” lub „VAT”) jako podatnik VAT czynny. Kupujący będzie zarejestrowany na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny również na datę Transakcji (zdefiniowanej poniżej).

Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania jest (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Sprzedający” lub „Zbywca”) z siedzibą w (…), zarejestrowana na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny. Sprzedający będzie zarejestrowany na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny również na datę Transakcji.

W dalszej części niniejszego wniosku Kupujący wraz ze Sprzedającym będą łącznie zwani „Zainteresowanymi” lub „Stronami”.

Sprzedający i Kupujący zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży (dalej: „Transakcja” lub „Umowa sprzedaży”), na podstawie której Sprzedający sprzeda Kupującemu prawo własności nieruchomości położonej w miejscowości (…), gminie (…), powiecie (…), w województwie (…), w obrębie ewidencyjnym (…), składającej się z następujących działek gruntu:

1\. działek o numerach ewidencyjnych (…) i (…), dla których Sąd Rejonowy w (…), V Wydział Ksiąg Wieczystych (dalej: „Sąd Rejonowy”) prowadzi księgę wieczystą Nr (…);

2\. działki o numerze ewidencyjnym (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą Nr (\`(...)\`);

3\. działek o numerach ewidencyjnych (\`(...)\`) i (\`(...)\`), dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą Nr (\`(...)\`);

4\. działki o numerze ewidencyjnym (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą Nr (\`(...)\`);

5\. działki o numerze ewidencyjnym (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą Nr (\`(...)\`);

6\. działki o numerze ewidencyjnym (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą Nr (\`(...)\`);

7\. działek o numerach ewidencyjnych (\`(...)\`) i (\`(...)\`), dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą Nr (\`(...)\`);

8\. działek o numerach ewidencyjnych (\`(...)\`) i (\`(...)\`), dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą Nr (\`(...)\`);

9\. działek o numerach ewidencyjnych (\`(...)\`), (\`(...)\`) i (\`(...)\`), dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą Nr (\`(...)\`);

10\. działek o numerach ewidencyjnych (\`(...)\`) i (\`(...)\`), dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą Nr (\`(...)\`);

11\. działki o numerze ewidencyjnym (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą Nr (\`(...)\`);

12\. działki o numerze ewidencyjnym (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą Nr (\`(...)\`)

(dalej łącznie: „Niezabudowana Część Nieruchomości”);

13\. działki o numerze ewidencyjnym (\`(...)\`), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą Nr (\`(...)\`) wraz z prawem własności posadowionych na ww. działce obiektów budowlanych (dalej: „Zabudowana Część Nieruchomości”).

Na potrzeby niniejszego wniosku Niezabudowana Część Nieruchomości oraz Zabudowana Część Nieruchomości będą zwane łącznie „Nieruchomością”.

Informacje w przedmiocie usytuowania poszczególnych obiektów budowlanych, które znajduj ą się na działkach wchodzących w skład Nieruchomości (i będą znajdowały się na Nieruchomości na datę Transakcji) zostały przedstawione w Tabeli nr 1.

Tabela nr 1


| Nr działki | Opis naniesień znajdujących się na Nieruchomości | Informacja w przedmiocie tytułu własności do poszczególnych naniesień znajdujących się na Nieruchomości 
| (`(...)`) | sieć wodociągowa | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm., dalej:„KC”) 
| (`(...)`) | sieć wodociągowa | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 KC 
| (`(...)`) | sieć wodociągowa | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 KC 
| (`(...)`) | płyta obornikowa | Sprzedający 
| podziemny zbiornik na gnojowicę | Sprzedający 

Obiekty budowlane posadowione na działce o numerze ewidencyjnym (\`(...)\`) (tj. na Zabudowanej Części Nieruchomości) w dalszej części niniejszego wniosku zwane będą łącznie „Obiektami budowlanymi”.

Jednocześnie, na działce o numerze ewidencyjnym (\`(...)\`) wchodzącej w skład Niezabudowanej Części Nieruchomości na datę złożenia niniejszego wniosku znajduje się tablica reklamowa (bilbord), która nie jest trwale związana z gruntem (została wykonana bez zastosowania fundamentu). Na datę Transakcji tablica reklamowa (bilbord) zostanie usunięta z ww. działki.

Nieruchomość nie jest (i nie będzie na datę Transakcji) ogrodzona.

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym Uchwałą nr (\`(...)\`) z dnia 9 czerwca 2022 r. w sprawie zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenu położonego pomiędzy drogą wojewódzką i stadionem w (\`(...)\`) (dalej: „MPZP”). Zgodnie z treścią MPZP:

1\. działki o numerach ewidencyjnych (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`) przeznaczone są w części pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów lub zabudowy usługowej, oznaczone na rysunku planu symbolem (\`(...)\`), a w części pod teren drogi publicznej klasy lokalnej, oznaczony na rysunku planu symbolem (\`(...)\`);

2\. działki o numerach ewidencyjnych (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`) przeznaczone są w części pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów lub zabudowy usługowej, oznaczone na rysunku planu symbolem (\`(...)\`), a w części pod teren drogi publicznej klasy dojazdowej, oznaczony na rysunku planu symbolem (\`(...)\`);

3\. działki o numerach ewidencyjnych (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`) przeznaczone są w całości pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów lub zabudowy usługowej, oznaczone na rysunku planu symbolem (\`(...)\`).

2\. Historia oraz dalsze informacje o Nieruchomości

Sprzedający nabył działki o numerach ewidencyjnych (\`(...)\`) i (\`(...)\`) w dniu 7 kwietnia 2022 r. Strony wyjaśniają, że na datę złożenia niniejszego wniosku pozostałe działki wchodzące w skład Nieruchomości nie zostały jeszcze nabyte przez Sprzedającego.

Sprzedający zawarł z szeregiem osób fizycznych (dalej: „Osoby fizyczne”) umowy przedwstępne sprzedaży, mocą których Osoby fizyczne i Sprzedający zobowiązali się zawrzeć umowy sprzedaży, na podstawie których Osoby fizyczne sprzedadzą Sprzedającemu poszczególne działki wchodzące w skład Nieruchomości.

Obiekty budowlane zostały wybudowane przez jedną z Osób fizycznych, będącą obecnie właścicielem Zabudowanej Części Nieruchomości (dalej: „Obecny właściciel Zabudowanej Części Nieruchomości”). Obecny właściciel Zabudowanej Części Nieruchomości rozpoczął użytkowanie Obiektów budowlanych na potrzeby własne przed dniem 20 sierpnia 2018 r.

Obecny właściciel Zabudowanej Części Nieruchomości nie poniósł i nie zamierza ponieść wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, Obiektów budowlanych, które na datę nabycia Zabudowanej Części Nieruchomości przez Sprzedającego byłyby równe lub przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej.

Sprzedający nie poniósł i nie zamierza ponieść po nabyciu Nieruchomości wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, Obiektów budowlanych, które na datę Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej.

Mając na uwadze powyższe, pomiędzy rozpoczęciem użytkowania Obiektów budowlanych przez Obecnego właściciela Zabudowanej Części Nieruchomości na potrzeby własne a datą Transakcji upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie będzie przez Sprzedającego wydzierżawiona ani wynajęta na rzecz podmiotów trzecich i nie będzie również przedmiotem umowy dożywocia, użyczenia ani innej umowy o podobnym charakterze.

Nieruchomość nie jest i nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Sprzedający nabył działki o numerach ewidencyjnych (\`(...)\`) i (\`(...)\`) wchodzące w skład Nieruchomości z zamiarem ich dalszej odprzedaży na rzecz Kupującego. Pozostałe działki wchodzące w skład Nieruchomości również zostaną nabyte z zamiarem ich dalszej odsprzedaży na rzecz Kupującego.

3\. Zakres Transakcji

W ramach Transakcji, dojdzie do sprzedaży przez Sprzedającego na rzecz Kupującego Nieruchomości za określoną cenę.

Kupujący nie przejmie żadnych wartości niematerialnych i prawnych, know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego część, a także wierzytelności, czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego.

Jednocześnie, w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający planuje przenieść na Kupującego określone decyzje, pozwolenia oraz prawa i obowiązki wynikające z umów przyłączeniowych.

Strony nie mogą również wykluczyć, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający może przenieść na Kupującego przenoszalne zgodnie z przepisami prawa opinie, zgody i warunki techniczne, czy prawa i obowiązki z umów innych niż przywołane powyżej umowy przyłączeniowe.

Dla uniknięcia wątpliwości Strony wyjaśniają, że na Kupującego nie zostaną przeniesione, m.in.:

\- prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego (o ile Sprzedający będzie korzystał z takiego finansowania i będzie stroną takich umów);

\- umowy o zarządzanie Nieruchomością czy umowy zarządzania aktywami (jeżeli Sprzedający będzie stroną takich umów);

\- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Kupujący nie zakupi ani nie przejmie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Sprzedającego ani żadnych rachunków bankowych.

Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązało się również z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 Kodeks pracy (t.j.: Dz.U. z 2022 r., poz., z późn. zm., dalej: „Kodeks pracy”).

4\. Brak wyodrębnienia Nieruchomości w przedsiębiorstwie Sprzedającego

Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał (w szczególności na datę Transakcji) żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną (np. oddział wyodrębniony w KRS).

Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał (w szczególności na datę Transakcji) odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływałyby należności i z którego byłyby spłacane zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego. Sprzedający nie będzie prowadził oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie będzie sporządzał odrębnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są i nie będą (w szczególności na datę Transakcji) ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości.

5\. Sposób wykorzystania Nieruchomości po Transakcji

Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący planuje zrealizować na Nieruchomości Inwestycję. Kupujący nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT.

6\. Inne okoliczności Transakcji

W zakresie w jakim dostawa Obiektów budowlanych będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, Sprzedający i Kupujący (będąc zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni) zrezygnują z tego zwolnienia od podatku VAT i dokonają wyboru opodatkowania podatkiem VAT dostawy Obiektów budowlanych, poprzez złożenie przed dniem Transakcji (ewentualnie w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z dostawą Obiektów budowlanych) zgodnego oświadczenia Sprzedającego i Kupującego na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT w zw. z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT, że wybierają opodatkowanie podatkiem VAT dostawy Obiektów budowlanych (dalej: „Rezygnacja Sprzedającego i Kupującego ze Zwolnienia”).

Transakcja zostanie udokumentowana stosowną fakturą wystawioną przez Sprzedającego.

Dla uniknięcia wątpliwości Strony wskazują, że przedmiotem niniejszego wniosku nie jest sposób opodatkowania podatkiem VAT i podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC) dostaw działek wchodzących w skład Nieruchomości przez Osoby fizyczne na rzecz Sprzedającego. Sprzedający wystąpił wraz z Osobami fizycznymi do właściwego organu z osobnymi wnioskami wspólnymi o wydanie interpretacji indywidualnych w tym zakresie. Niniejszy wniosek dotyczy natomiast wyłącznie planowanej Transakcji pomiędzy Sprzedającym a Kupującym.

Ponadto Strony wskazują, że Sprzedający nie wyklucza również nabycia sąsiadujących z Nieruchomością działek o numerach ewidencyjnych (…) oraz (…) (ewentualnie działek, które zostaną z nich geodezyjnie wydzielone) położonych w miejscowości (…), gminie (…), powiecie (…), w województwie (…), w obrębie ewidencyjnym (…), dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr (…), które obecnie są własnością (…) (dalej: „Działki (…)”). Jeżeli Sprzedający nabędzie od (…), Strony nie wykluczają, że przeniesienie prawa własności Działek (…) przez Sprzedającego na rzecz Kupującego może nastąpić w ramach Umowy sprzedaży. Jednakże dla uniknięcia wątpliwości Strony wskazują, że zakresem niniejszego wniosku nie jest objęta sprzedaż przez Sprzedającego Kupującemu Działek (…), o których mowa powyżej.

**Pytania w zakresie podatku od towarów i usług**

1\. Czy sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

2\. Czy sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT?

3\. Czy Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT?

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie w zakresie ww. pytań**

Zdaniem Stron:

1\. Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

2\. Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

3\. Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 1

Jedną z podstawowych zasad opodatkowania podatkiem VAT jest powszechność opodatkowania, która przejawia się tym, że generalnie cały obrót towarami i usługami jest objęty podatkiem VAT. W systemie VAT przewidziano jednak pewne wyjątki od tej zasady. Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm., dalej: „Dyrektywa”) w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca, i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT stanowi implementację powyższej regulacji do krajowego porządku prawnego. Zgodnie z tym przepisem - Ustawy o VAT nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej również jako: „ZCP”).

Co do zasady, dostawa nieruchomości stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero w przypadku uznania, że dana nieruchomość stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania. Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni.

Należy stwierdzić, że w ocenie Stron Transakcja będzie stanowiła transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tzn. objętą zakresem opodatkowania tym podatkiem) - odpłatną dostawę towarów.

Brak jest bowiem podstaw do kwalifikowania jej jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, do której zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, nie stosuje się przepisów tej ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Ustawa o VAT nie zawiera natomiast definicji pojęcia „przedsiębiorstwa” - wobec tego należy przyjąć, że posługuje się ona nim w znaczeniu nadanym mu art. 551 KC, zgodnie z którym:

„Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.”

W świetle przywołanych przepisów Transakcja nie będzie dotyczyła przedsiębiorstwa ani ZCP.

W ramach Transakcji, dojdzie do sprzedaży przez Sprzedającego na rzecz Kupującego Nieruchomości, tj. działek gruntu za określoną cenę. Jednocześnie, Kupujący nie przejmie szeregu składników majątku Sprzedającego wymienionych w art. 551 KC, tj. w szczególności:

\- oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa),

\- wierzytelności, praw z papierów wartościowych, środków pieniężnych,

\- praw własności intelektualnej,

\- tajemnic przedsiębiorstwa,

\- czy też ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei, w myśl art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. Definicja przedsiębiorstwa wprowadzona przepisami KC opiera się na przedmiotowym ujęciu przedsiębiorstwa jako zbioru pewnych składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W tym ujęciu sprzedaż przedsiębiorstwa będzie miała miejsce, gdy istotne składniki wymienione w art. 551 KC (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy w ramach danej transakcji.

Ze względu na autonomię prawa podatkowego wskazuje się, że definicja wynikająca z KC powinna być na gruncie VAT traktowana jedynie pomocniczo. Na gruncie VAT interpretacji pojęcia „przedsiębiorstwa” należy dokonywać przede wszystkim w oparciu o wykładnię prowspólnotową uwzględniając orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). W swoich wyrokach TSUE wskazywał, że dla oceny, czy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub ZCP, istotne jest, czy aktywa łącznie jako przedsiębiorstwo mają zdolność prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej oraz czy nabywca ma zamiar prowadzenia przedsiębiorstwa. Nie oznacza to, że przy wykładni art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT należy zupełnie pominąć art. 551 KC - przepis ten powinien być pomocniczo stosowany przy analizie opodatkowania zbycia nieruchomości.

Zdaniem Stron, przedmiot Transakcji nie może być zakwalifikowany jako ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, czyli „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”. ZCP tworzy bowiem zbiór składników majątkowych, pozostających w takich wzajemnych relacjach, w których można mówić o nich jako o zorganizowanym zespole, a nie o zbiorze elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie we władaniu jednego podmiotu. Dodatkowo elementy tego zbioru powinny wykazywać takie wzajemne powiązania funkcjonalne, aby mogły służyć kontynuowaniu danej działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa mamy do czynienia w przypadku, gdy łącznie spełnione są następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2) zespół ten jest organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie dojdzie do spełnienia wszystkich przedstawionych powyżej przesłanek.

Odnosząc się do powyższego trzeba wskazać, że zdaniem Stron w ogóle nie jest możliwe uznanie, że przedmiot Transakcji można kwalifikować jako „zespół” składników. Jak już wcześniej wskazano, Kupujący nie przejmie od Sprzedającego szeregu składników przedsiębiorstwa wymienionych w art. 551 KC, takich jak:

\- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa),

\- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych środki pieniężne,

\- prawa własności intelektualnej,

\- tajemnice przedsiębiorstwa,

\- czy też księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W konsekwencji przedmiot Transakcji nie będzie spełniać przesłanek uznania go za „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 551 KC.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Transakcji, dojdzie do sprzedaży przez Sprzedającego na rzecz Kupującego Nieruchomości za określoną cenę.

Jednocześnie, w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający planuje przenieść na Kupującego określone decyzje, pozwolenia oraz prawa i obowiązki wynikające z umów przyłączeniowych.

Jak wskazano powyżej, Strony nie mogą również wykluczyć, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający może przenieść na Kupującego przenoszalne zgodnie z przepisami prawa opinie, zgody i warunki techniczne, czy prawa i obowiązki z umów innych niż przywołane powyżej umowy przyłączeniowe.

W tym miejscu należy podkreślić, że jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, na Kupującego nie zostaną przeniesione, m.in.:

\- prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego (o ile Sprzedający będzie korzystał z takiego finansowania i będzie stroną takich umów);

\- umowy o zarządzanie Nieruchomością czy umowy zarządzania aktywami (jeżeli Sprzedający będzie stroną takich umów);

\- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Nabycie Nieruchomości przez Kupującego w ramach Transakcji nie będzie wiązało się również z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy.

Co więcej, w analizowanym przypadku nie zajdzie przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego zbywanego „zespołu” składników majątkowych.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP powinna mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej danego podmiotu jako dział, wydział czy oddział itp. Wyodrębnienie organizacyjne powinno zostać dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Nie oznacza to jednocześnie, że możliwość przypisania np. kosztów do danego składnika majątkowego na podstawie prowadzonych ewidencji podatkowych stanowi o wyodrębnieniu finansowym.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako możliwość realizacji określonych zadań gospodarczych przez ZCP. ZCP musi obejmować elementy niezbędne do samodzielnego realizowania działań gospodarczych.

Aby zatem część przedsiębiorstwa mogła zostać uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Materialne i niematerialne składniki majątkowe wchodzące w skład ZCP muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej bez podejmowania dodatkowych działań mających na celu wyposażenie zespołu składników materialnych w zasoby niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. W odniesieniu do analizowanego zdarzenia przyszłego trzeba wskazać, że zbywane składniki majątku nie będą wyodrębnione w powyższy sposób w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego, co uniemożliwi zakwalifikowanie ich jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W tym zakresie trzeba wskazać w szczególności, że Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał (w szczególności na datę Transakcji) żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną (np. oddział wyodrębniony w KRS). Ponadto Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał (w szczególności na datę Transakcji) odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływałyby należności i z którego byłyby spłacane zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego. Sprzedający nie będzie prowadził oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie będzie sporządzał odrębnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są i nie będą (w szczególności na datę Transakcji) ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości. Zbywany zespół składników nie będzie tym samym wystarczający dla wykonywania przy jego pomocy (samodzielnie) funkcji gospodarczych.

Całokształt przedstawionych powyżej okoliczności świadczy o tym, że planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani ZCP, a zatem będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu należy również odwołać się do wydanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnień podatkowych z 11 grudnia 2018 r.: „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”). Objaśnienia odnoszą się co prawda do nieruchomości komercyjnych rozumianych jako obiekty przeznaczone pod wynajem, a w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z Nieruchomością, na której nie znajdują się obiekty komercyjne. Zdaniem Stron zasadne jest jednak odwołanie się do treści Objaśnień, gdyż dają one wiele istotnych wskazówek dotyczących interpretacji pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy przedsiębiorstwa.

Zgodnie z Objaśnieniami, co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. W tym zakresie jako standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, wskazano elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom.

Dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT tylko w wyjątkowych okolicznościach, gdy istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione również inne elementy.

Odnosząc wytyczne zawarte w Objaśnieniach do Transakcji należy stwierdzić, że oprócz przeniesienia na Kupującego standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych, nie dojdzie do przeniesienia elementów innych niż standardowe.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący planuje zrealizować na Nieruchomości Inwestycję. Kupujący nie planuje przy tym wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT.

Zdaniem Stron, brak jest podstaw by twierdzić, że w wyniku nabycia Nieruchomości przez Kupującego będzie on kontynuował na Nieruchomości działalność prowadzoną przez Sprzedającego.

Także z tego względu zasadne jest zakwalifikowanie Transakcji jako sprzedaży nieruchomości, a nie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części; wartość ekonomiczną dla Nabywcy przedstawiają w tym przypadku głównie działki gruntu wchodzące w skład Nieruchomości.

Reasumując, zgodnie z Objaśnieniami, czynnikiem decydującym o zakwalifikowaniu transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest jednoczesne: istnienie zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Żaden z tych czynników nie wystąpi w przypadku Transakcji, co stanowi kolejną przesłankę świadczącą o tym, że nie będzie to transakcja zbycia przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części, lecz odpłatna dostawa towarów, podlegająca opodatkowaniu VAT (tzn. objęta zakresem zastosowania przepisów Ustawy o VAT).

Mając na uwadze powyższą argumentację, przedmiot Transakcji nie może być uznany za przedsiębiorstwo lub ZCP. Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyć transfer składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiotu Transakcji nie można również zakwalifikować jako ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Całokształt przedstawionych okoliczności przemawia zatem za uznaniem za prawidłowe stanowiska Stron, iż sprzedaż (dostawa) Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie praw użytkowania wieczystego. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego wynika, że grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym prawo użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części, które zostały na nim posadowione. Oznacza to również, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Dokonując wykładni pojęć budynku czy budowli użytych w art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT należy odwołać się do definicji legalnych zawartych w ustawie z dnia z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane (tj.: Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 z późn. zm., dalej: „Prawo budowlane”). Zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, budynkiem jest obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Budowla została z kolei zdefiniowana w pkt 3 art. 3 Prawa budowlanego jako każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Katalog zawarty w definicji budowli ma charakter otwarty.

Urządzeniem budowlanym na gruncie Prawa budowlanego jest natomiast urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego).

Przepisy Ustawy o VAT wprowadzają również zwolnienia dotyczące dostaw nieruchomości. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT zostały określone w art. 43 Ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT zwolnieniu z podatku VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

a) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

b) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT oświadczenie to musi zawierać:

1\. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2\. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, gdy oświadczenie jest składane właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego;

3\. adres budynku, budowli lub ich części.

Natomiast definicja pierwszego zasiedlenia została zawarta w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, zgodnie z którą pierwsze zasiedlenie, to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1\. wybudowaniu lub

2\. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 10a zwolnieniu podlega także dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT stosuje się jedynie w przypadku łącznego spełnienia warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) i b) Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku VAT dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu rozstrzygnięcia, czy dostawa Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji będzie opodatkowana podatkiem VAT, w pierwszej kolejności istotne jest ustalenie, czy na datę Transakcji Nieruchomość stanowiła grunt zabudowany czy też niezabudowany.

Opodatkowanie VAT Transakcji w zakresie Zabudowanej Części Nieruchomości

Zdaniem Stron, działka gruntu wchodząca w skład Zabudowanej Części Nieruchomości stanowi grunt zabudowany, ponieważ znajdują się na niej Obiekty budowlane, które zgodnie z Prawem budowlanym powinny zostać zakwalifikowane jako budowle.

Klasyfikację poszczególnych Obiektów budowlanych znajdujących się na Zabudowanej Części Nieruchomości wg Prawa budowlanego w ocenie Stron przedstawia poniższa tabela:

Tabela 2 - Obiekty budowlane (klasyfikacja wg Prawa budowlanego)


| Numer działki | Obiekty budowlane | Klasyfikacja wg Prawa budowlanego (budynek/ budowla/urządzenie budowlane) 
| (`(...)`) | płyta obornikowa | budowla 
| podziemny zbiornik na gnojowicę | budowla 

Mając na uwadze konstrukcję zwolnień z podatku VAT, w celu wskazania prawidłowego sposobu opodatkowania dostawy Zabudowanej Części Nieruchomości, kluczowe jest określenie, czy i kiedy po wybudowaniu lub ulepszeniu Obiektów budowlanych (stanowiących budowle na gruncie przepisów Prawa budowlanego) doszło do ich pierwszego zasiedlenia. Pozwoli to określić, czy Transakcja będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Pojęcie pierwszego zasiedlenia było przedmiotem analizy TSUE. W wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection TSUE wskazał w szczególności, że uzależnienie zwolnienia z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegających opodatkowaniu stanowi wadliwą implementację przepisów Dyrektywy. Stanowisko wyrażone przez TSUE znalazło odzwierciedlenie w orzecznictwie NSA (np. w wyroku NSA z dnia 23 listopada 2017 r. sygn. I FSK 312/16) oraz obecnym brzmieniu przepisów Ustawy o VAT.

Jak wynika z opisanego na wstępie zdarzenia przyszłego, Obiekty budowlane zostały wybudowane przez Obecnego właściciela Zabudowanej Części Nieruchomości. Obecny właściciel Zabudowanej Części Nieruchomości rozpoczął użytkowanie Obiektów budowlanych na potrzeby własne przed dniem 20 sierpnia 2018 r.

Obecny właściciel Zabudowanej Części Nieruchomości nie poniósł i nie zamierza ponieść wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, Obiektów budowlanych, które na datę nabycia Zabudowanej Części Nieruchomości przez Sprzedającego byłyby równe lub przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej.

Sprzedający nie poniósł i nie zamierza ponieść po nabyciu Nieruchomości wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, Obiektów budowlanych, które na datę Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej.

Nieruchomość (w tym Zabudowana Część Nieruchomości) będąca przedmiotem Transakcji nie będzie przez Sprzedającego wydzierżawiona ani wynajęta na rzecz podmiotów trzecich, nie będzie również przedmiotem umowy dożywocia, użyczenia ani innej umowy o podobnym charakterze.

Mając na uwadze powyższe, pomiędzy rozpoczęciem użytkowania Obiektów budowlanych przez Obecnego właściciela Zabudowanej Części Nieruchomości na potrzeby własne a datą Transakcji upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Resumując, z uwagi na opisane okoliczności należy przyjąć, że w odniesieniu do Obiektów budowlanych wchodzących w skład Zabudowanej Części Nieruchomości (Obiektów budowlanych posadowionych na działce wchodzącej w skład Zabudowanej Części Nieruchomości) na datę Transakcji upłynie okres dłuższy niż dwa lata od momentu ich ostatniego możliwego „pierwszego zasiedlenia”.

Wobec tego, zdaniem Stron, w odniesieniu do Transakcji w zakresie Zabudowanej Części Nieruchomości zastosowanie będzie znajdował art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Z uwagi na powyższe, bezprzedmiotowe jest analizowanie w tym zakresie możliwości zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, gdyż przepis ten może znaleźć zastosowanie tylko wówczas, gdy nie stosuje się zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, który w ocenie Zainteresowanych znajdzie zastosowanie w odniesieniu do Transakcji w zakresie Zabudowanej Części Nieruchomości charakteryzuje się tym, że na mocy art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT ma on charakter zwolnienia z opcją opodatkowania.

Jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego, w zakresie w jakim dostawa Obiektów budowlanych będzie podlegała zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, Sprzedający i Kupujący (będąc zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni) zrezygnują z tego zwolnienia od podatku VAT i dokonają wyboru opodatkowania podatkiem VAT dostawy Obiektów budowlanych, poprzez złożenie przed dniem Transakcji (ewentualnie w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z dostawą Obiektów budowlanych) zgodnego oświadczenia Sprzedającego i Kupującego na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT w zw. z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT, że wybierają opodatkowanie podatkiem VAT dostawy Obiektów budowlanych.

Mając na uwadze powyższe, należy przyjąć, że spełnione zostaną warunki wymienione w powołanych przepisach art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT dla wyboru przez Strony opodatkowania podatkiem VAT Transakcji w zakresie, w jakim będzie ona korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

W związku z brakiem przesłanek do zastosowania do Transakcji w zakresie Zabudowanej Części Nieruchomości zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy o VAT, należy również rozważyć możliwość zastosowania w tym zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

a) towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej,

b) brak prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzeniu tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość (w tym Zabudowana Część Nieruchomości) nie jest i nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Zważywszy na to, że art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT stosuje się do towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT, należy stwierdzić, że w przypadku Transakcji - w zakresie Zabudowanej Części Nieruchomości - przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z tego przepisu nie zostaną spełnione.

Wobec tego, do Transakcji w zakresie Zabudowanej Części Nieruchomości nie znajdą zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ani art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Opodatkowanie VAT Transakcji w zakresie Niezabudowanej Części Nieruchomości

Zdaniem Stron, zarówno w dacie złożenia niniejszego wniosku, jak i w dacie planowanej Transakcji działki wchodzące w skład Niezabudowanej Części Nieruchomości mają i będą miały status nieruchomości niezabudowanych w rozumieniu Ustawy o VAT, gdyż nie znajdują się na nich i nie będą znajdowały się na dzień Transakcji żadne obiekty budowlane będące własnością Sprzedającego, które mogłyby stanowić budynki, budowle lub ich części w rozumieniu przepisów Prawa budowalnego.

Statusu działek wchodzących w skład Niezabudowanej Części Nieruchomości jako niezabudowanych dla potrzeb podatku VAT nie zmienia okoliczność, że na działkach o numerach ewidencyjnych (\`(...)\`), (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`) wchodzących w skład Niezabudowanej Części Nieruchomości znajdują się (i będą znajdowały się na Nieruchomości na datę Transakcji) sieci wodociągowe, które w ocenie Stron stanowią i będą stanowiły na datę Transakcji budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, sieci wodociągowe są obecnie i będą na datę Transakcji własnością przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 KC.

Sieci wodociągowe jako infrastruktura przesyłowa, na podstawie art. 49 § 1 KC nie stanowią zatem części składowej Niezabudowanej Części Nieruchomości, gdyż wchodzą w skład przedsiębiorstwa przesyłowego. W konsekwencji, należy uznać, że nie będą one przedmiotem Transakcji i nie będą wpływały na to, czy Nieruchomość powinna być uznawana za zabudowaną, czy też nie.

Zdaniem Stron, statusu Niezabudowanej Części Nieruchomości jako niezabudowanej dla potrzeb VAT nie zmienia również fakt, że działce o numerze ewidencyjnym (\`(...)\`) wchodzącej w skład Niezabudowanej Części Nieruchomości na datę złożenia niniejszego wniosku znajduje się tablica reklamowa (bilbord), która nie jest trwale związana z gruntem (została wykonana bez zastosowania fundamentu). Na datę Transakcji tablica reklamowa (bilbord) zostanie usunięta z ww. działki.

W efekcie, sprzedaż Niezabudowanej Części Nieruchomości w ramach Transakcji powinna zostać uznana za dostawę gruntu niezabudowanego.

Wobec powyższego, konieczne jest odniesienie się w dalszej części wniosku do przepisów Ustawy o VAT, które dotyczą opodatkowania dostawy nieruchomości niezabudowanych.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, na datę złożenia niniejszego wniosku Nieruchomość (w tym Niezabudowana Część Nieruchomości) objęta jest MPZP. Zgodnie z treścią MPZP:

1\. działki o numerach ewidencyjnych (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`) przeznaczone są w części pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów lub zabudowy usługowej, oznaczone na rysunku planu symbolem (\`(...)\`), a w części pod teren drogi publicznej klasy lokalnej, oznaczony na rysunku planu symbolem (\`(...)\`);

2\. działki o numerach ewidencyjnych (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`) przeznaczone są w części pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów lub zabudowy usługowej, oznaczone na rysunku planu symbolem (\`(...)\`), a w części pod teren drogi publicznej klasy dojazdowej, oznaczony na rysunku planu symbolem (\`(...)\`);

3\. działki o numerach ewidencyjnych (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`) przeznaczone są w całości pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów lub zabudowy usługowej, oznaczone na rysunku planu symbolem (\`(...)\`).

Z uwagi na powyższe, w ocenie Stron, działki wchodzące w skład Niezabudowanej Części Nieruchomości powinny zostać uznane za tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT. W konsekwencji, zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do Transakcji w zakresie Niezabudowanej Części Nieruchomości.

W związku z brakiem przesłanek do zastosowania do Transakcji w zakresie Niezabudowanej Części Nieruchomości zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, należy również rozważyć możliwość zastosowania w tym zakresie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość (w tym Niezabudowana Część Nieruchomości) nie jest i nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Zważywszy na to, że art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT stosuje się do towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT, należy stwierdzić, że w przypadku Transakcji - w zakresie Niezabudowanej Części Nieruchomości - przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z tego przepisu nie zostaną spełnione.

Wobec tego, do Transakcji w zakresie Niezabudowanej Części Nieruchomości nie znajdzie zastosowania również art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Podsumowując dotychczasowe rozważania, Strony stoją na stanowisku, że Transakcja w całości, tj. w zakresie zarówno Zabudowanej Części Nieruchomości jak i Niezabudowanej Części Nieruchomości, będzie podlegać opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 3

Przepis art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT wprowadza jedną z najistotniejszych zasad podatku VAT - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo to przysługuje zasadniczo wtedy, gdy nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dodatkowo, aby można było mówić o prawie do odliczenia, musi wystąpić podatek naliczony.

W związku z tym, że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki właściwej, po stronie Kupującego wystąpi podatek naliczony w wysokości wynikającej z faktury otrzymanej przez Kupującego od Sprzedającego (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy o VAT).

Dodatkowo, mając na uwadze, że jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, spełnione będą przesłanki odliczenia przez Kupującego podatku VAT naliczonego przy zakupie Nieruchomości przewidziane w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Jednocześnie, w przypadku uznania za prawidłowe stanowiska w zakresie dotyczącym pytania nr 1 i 2, do faktury, która zostanie wystawiona z tytułu sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym odliczenie nie może mieć miejsca, jeśli transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Mając na uwadze, że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowana VAT, powyższy przepis nie będzie stanowił przeszkody dla odliczenia przez Kupującego podatku VAT wykazanego na fakturze przez Sprzedającego.

Reasumując, mając na uwadze, że Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych, przewidzianych w Ustawie o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

\- **prawidłowe** w części uznania, że Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT;

\- **prawidłowe** w części uznania, że Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT;

\- **prawidłowe** w części uznania, że Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) w tym zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

Organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa (por. wyrok TSUE w sprawie C-497/01).

W analizowanej sprawie Sprzedający podaje, że zamierza sprzedać Nieruchomości składające się z działek nr (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`). Kupujący nie przejmie żadnych wartości niematerialnych i prawnych, know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego część, a także wierzytelności, czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego. Dla uniknięcia wątpliwości Strony wyjaśniają, że na Kupującego nie zostaną przeniesione, m.in. prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego (o ile Sprzedający będzie korzystał z takiego finansowania i będzie stroną takich umów), umowy o zarządzanie Nieruchomością czy umowy zarządzania aktywami (jeżeli Sprzedający będzie stroną takich umów), należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem. Kupujący nie zakupi ani nie przejmie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Sprzedającego ani żadnych rachunków bankowych. Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązało się również z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 Kodeks pracy. Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał (w szczególności na datę Transakcji) żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną (np. oddział wyodrębniony w KRS). Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał (w szczególności na datę Transakcji) odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływałyby należności i z którego byłyby spłacane zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego. Sprzedający nie będzie prowadził oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie będzie sporządzał odrębnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są i nie będą (w szczególności na datę Transakcji) ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości.

Jak wynika z wniosku, planowanej dostawie Nieruchomości nie będzie towarzyszyło przeniesienie szeregu kluczowych składników majątku, składających się na przedsiębiorstwo zgodnie z przytoczoną wyżej definicją. Poza zakresem opisanej transakcji pozostanie szereg składników niezbędnych do funkcjonowania przedsiębiorstwa, tj. na Nabywcę nie przejdą w szczególności: Kupujący nie przejmie żadnych wartości niematerialnych i prawnych, know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego część, a także wierzytelności, czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego. Kupujący nie przejmie również żadnych ksiąg rachunkowych, rachunków bankowych należących do Sprzedającego. Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązało się także z przejściem na Kupującego zakładu pracy.

Wobec powyższego nie można uznać, że podlegająca sprzedaży Nieruchomość Sprzedającego stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, którym służy w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

W konsekwencji, sprzedawane składniki przedsiębiorstwa Sprzedającego, tj. Nieruchomość nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym jej sprzedaż nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Sprzedaż ww. składnika majątkowego przedsiębiorstwa Sprzedającego tj. działek nr (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) stanowi w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko przedstawione we wniosku sformułowane w zakresie pytania oznaczonego nr 1 jest prawidłowe.

Przechodząc z kolei do wątpliwości Zainteresowanych w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia dla sprzedaż Nieruchomości i opodatkowania całości tej sprzedaży podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT, zauważyć należy, że zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zatem, ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych, ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia budynku, budowli lub gruntu. Definicja budynku i budowli znajduje się w art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2021 r., poz. 2351, ze zm.).

Za budynek uważa się obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane).

Zgodnie zaś z art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane – przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Obiektem liniowym jest natomiast, na podstawie art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z wniosku wynika, że na działkach nr:

\- (\`(...)\`), (\`(...)\`) i (\`(...)\`) znajduje się sieć wodociągowa, której właścicielem jest przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny,

Jak wynika z wniosku naniesienia znajdujące się na Nieruchomości nie stanowią własności Sprzedającego, lecz przedsiębiorstw przesyłowych. W związku z tym, przeniesienie ich własności nie będzie objęte zakresem Transakcji. Elementy infrastruktury technicznej będące częścią sieci przesyłowych znajdujących się na Nieruchomości stanowią w opinii Zainteresowanych obiekty budowlane.

W myśl art. 49 § 1 ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym znajdujące się na działkach elementy infrastruktury technicznej będące naniesieniami przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 KC, nie stanowią własności Sprzedającego, lecz przedsiębiorstw przesyłowych.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości, to w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt – jako grunt zabudowany.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia działek gruntu nr (\`(...)\`), (\`(...)\`) i (\`(...)\`) wraz z naniesieniami, które nie są własnością Sprzedającego.

Nie sposób zatem przyjąć, że Sprzedający dokona dostawy działek nr (\`(...)\`), (\`(...)\`) i (\`(...)\`) wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami.

Tak więc, w przypadku dostawy działek nr (\`(...)\`), (\`(...)\`) i (\`(...)\`) przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, którego jednak nie można uznać za teren niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że na działkach tych posadowione są obiekty budowlane niebędące własnością Sprzedającego.

Podsumowując, Nieruchomość której dostawa jest planowana (tj. działki nr (\`(...)\`), (\`(...)\`) i (\`(...)\`)) należy uznać za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W świetle powyższego nie ma podstaw do przyjęcia, że Sprzedający dokonując planowanej sprzedaży działek nr (\`(...)\`), (\`(...)\`) i (\`(...)\`) dokona sprzedaży gruntu niezabudowanego. Tym samym sprzedaż działek nr (\`(...)\`), (\`(...)\`) i (\`(...)\`) nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy.

Odnosząc się natomiast do sprzedaży niezabudowanych:

\- działek nr (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego są przeznaczone w części pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów lub zabudowy usługowej, oznaczone na rysunku planu symbolem, a w części pod teren drogi publicznej klasy lokalnej,

\- działek nr (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego są przeznaczone w części pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów lub zabudowy usługowej, oznaczone na rysunku planu symbolem (\`(...)\`), a w części pod teren drogi publicznej klasy dojazdowej, oznaczony na rysunku planu symbolem (\`(...)\`);

\- działek nr (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego są przeznaczone w całości pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów lub zabudowy usługowej,

należy przyjąć, że są to działki, które spełniają definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Zatem, w tym przypadku dostawa działek nr (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Tym samym w rozpoznawanej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, z uwagi na ten fakt należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy działek nr (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Przy sprzedaży działek nr (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, ponieważ ww. działki nie są i nie będą wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Jak bowiem wskazano w opisie sprawy Nieruchomość nie jest i nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W konsekwencji, transakcja sprzedaży działek nr (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT stawką właściwą dla przedmiotu dostawy – terenu budowlanego oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i 9.

Tym samym Państwa stanowisko, w myśl którego Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT jest prawidłowe (bowiem pomimo odmiennej argumentacji wywiedli Państwo prawidłowy skutek prawny co do braku zwolnienia dla planowanej dostawy Nieruchomości).

Przechodząc z kolei do wątpliwości Zainteresowanych w zakresie opodatkowania sprzedaży nr (\`(...)\`), na której znajdują się obiekty budowlane w postaci budowli tj. płyty obornikowej i podziemnego zbiornika na gnojowicę należące do Sprzedającego, należy zauważyć co następuje:

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Zasady zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli i ich części znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, który stanowi że:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Kwestia pierwszego zasiedlenia została uregulowana w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do użytkowania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich część oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tak więc, by dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy,

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1\. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2\. złożą,

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy,

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1\. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2\. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3\. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zainteresowani nabyciem od Sprzedającego prawa własności nieruchomości nr (\`(...)\`) zabudowanej obiektami budowlanymi w postaci budowli tj. płyta obornikowa oraz podziemny zbiornik na gnojowicę. Obiekty budowlane zostały wybudowane przez jedną z Osób fizycznych, będącą obecnie właścicielem Zabudowanej Części Nieruchomości. Obecny właściciel Zabudowanej Części Nieruchomości rozpoczął użytkowanie Obiektów budowlanych na potrzeby własne przed dniem 20 sierpnia 2018 r. Sprzedający nie poniósł i nie zamierza ponieść po nabyciu Nieruchomości wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, Obiektów budowlanych, które na datę Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, stwierdzić należy, że sprzedaż obiektów budowlanych w postaci budowli tj. płyty obornikowej oraz podziemnego zbiornika na gnojowicę nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, jak Państwo wskazali ww. budowle mające być przedmiotem transakcji użytkowane są co najmniej od dnia 20 sierpnia 2018 r. Ponadto Sprzedający nie poniósł i nie zamierza ponieść wydatków na ulepszenie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym ww. obiektów, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowych poszczególnych obiektów.

Zatem z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata i jednocześnie Sprzedający nie ponosił i nie zamierza ponieść nakładów na ulepszenie ww. obiektów przekraczających 30% ich wartości początkowej, to w odniesieniu do przedmiotowych obiektów zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z tym, że dostawa ww. obiektów budowlanych będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to odpowiednio zwolnieniem tym objęta będzie także transakcja sprzedaży działki nr (\`(...)\`), na której ww. budowle są posadowione (art. 29a ust. 8 ustawy).

Dodatkowo w myśl ww. art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy Sprzedający oraz Kupujący dokonując dostawy ww. nieruchomości zabudowanych mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy przedmiotowych działek zabudowanych gdyż jak wskazali Państwo w opisie sprawy, Kupujący i Sprzedający będąc czynnymi podatnikami VAT, złożą do właściwego urzędu skarbowego zgodne oświadczenie (ewentualnie w akcie notarialnym), że wybierają opodatkowanie dostawy przedmiotowych obiektów budowlanych.

Reasumując, będą mieli Państwo prawo do zastosowania do planowanej dostawy działki nr (\`(...)\`) zabudowanych ww. obiektami budowlanymi należącymi do Sprzedającego zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z opcją ich opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2, w myśl którego Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT jest prawidłowe (bowiem pomimo odmiennej argumentacji w zakresie sprzedaży działek nr (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`) wywiedli Państwo prawidłowy skutek prawny co do braku zwolnienia dla planowanej dostawy działek nr (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`)).

Przechodząc do kwestii prawa Kupującego do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na podstawie faktury dokumentującej (faktur dokumentujących) sprzedaż Nieruchomości otrzymanej (otrzymanych) od Sprzedającego, na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, wskazać należy, że:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy,

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi:

1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wyżej stwierdził organ, do omawianej transakcji zbycia działek nr 58/5, 60 i 59 przez Sprzedającego nie znajduje zastosowanie zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zatem transakcja zbycia działek przez Sprzedającego nie korzysta ze zwolnienia z tego podatku, lecz będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg właściwej stawki.

Z wniosku wynika, że Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomości Inwestycję, która będzie wykorzystywana przez niego w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołany stan prawny, należy stwierdzić, że są spełnione warunki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawniające Kupującego do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu działek nr (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), (\`(...)\`), które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Zatem w sytuacji, gdy transakcja dostawy Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT, wówczas Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na podstawie faktury dokumentującej (faktur dokumentujących) sprzedaż Nieruchomości otrzymanej (otrzymanych) od Sprzedającego, na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

W konsekwencji, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuje się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie postawionych pytań i odnosi się do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Z uwagi na powyższe interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1(\`(...)\`)0 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

(…) Sp. z o.o. - Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. (54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).