Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.576.2022.4.MKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-12
Teza: Czy przychód Wnioskodawcy z tytułu nabycia Punktów przez klienta (w tym dostawcę lub kontrahenta) za środki pieniężne należy zaklasyfikować do tzw. przychodów z pozostałych źródeł?
Słowa kluczowe: przychód-przychody z innych źródeł; sprzedaż; zyski-zyski kapitałowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Przychody z zysków kapitałowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

### 1 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 sierpnia 2022 r., uzupełniony pismem z dnia 13 września 2022 r. (data wpływu 20 września 2022 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przychód Wnioskodawcy z tytułu nabycia Punktów przez klienta (w tym dostawcę lub kontrahenta) za środki pieniężne należy zaklasyfikować do tzw. przychodów z pozostałych źródeł.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 25 listopada 2022 r. Znak: 0113-KDIPT2-3.4011.658.2022.2.JŚ, 0111-KDIB2-1.4010.576.2022.3.MKU, 0113-KDIPT1-3.4012.492.2022.3.JM wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 7 grudnia 2022 r.

### Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest umożliwianie prowadzenia sklepów spożywczych na zasadach franczyzy. W zakresie swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca planuje umożliwienie swoim klientom i potencjalnym klientom (dalej: Klienci), zbierania tzw. Punktów, których zapis będzie przechowywany elektronicznie w aplikacji mobilnej przeznaczonej do zainstalowania na urządzeniu mobilnym z systemem operacyjnym Android lub iOS. Wnioskodawca zapewni obsługę technologiczną programu punktowego. Celem wdrożenia programu punktowego, jest promocja sprzedaży asortymentu w sieci sklepów oraz związanie klientów z marką Wnioskodawcy (dalej: Program). Istotą i celem Programu jest również zachęcenie klientów do nabywania oferowanych świadczeń poprzez przekazania punktów w ramach sprzedaży premiowej.

Opis funkcjonalności Punktów:

Klient korzystający z aplikacji Wnioskodawcy otrzyma unikalny kod kreskowy wraz z numerem, przypisany do danego Klienta i jego konta w ramach programu punktowego. Klient będzie mógł mieć tylko jeden kod kreskowy z numerem. Kod ten identyfikuje Klienta oraz jego indywidualne konto prowadzone w systemie Wnioskodawcy oraz udostępnione przez aplikację. Na koncie tym zapisywane są informacje o działaniach i aktywnościach Klienta w ramach Programu punktowego.

Punkty można będzie uzyskać w następujący sposób:

1\. Zakup Punktów za środki pieniężne (według jednolitego dla wszystkich Klientów cennika, z tym zastrzeżeniem, że Wnioskodawca przewiduje również wprowadzenie okresowych promocji, w ramach których będzie możliwe zakupienie Punktów na korzystniejszych warunkach),

2\. Otrzymanie Punktów za zakupy w sklepach będących w sieci franczyzowej Wnioskodawcy (Klient za zakup produktów w określonej ilości lub za zakup w określonej wysokości otrzyma Punkty na swoim koncie, przy czym Wnioskodawca przewiduje również okresowe promocje, polegające na tym, że w takim okresie promocyjnym za zakup określonych towarów lub usług Klient otrzyma większą ilość Punktów niż wynikająca ze standardowych warunków Regulaminu),

3\. Otrzymanie Punktów między innymi w ramach bonusów/konkursów/questów (przy czym przez questy Wnioskodawca rozumie określone zadania/wyzwania, których wykonanie przez Klienta wiązać się będzie z otrzymaniem Punktów np. zebranie określonej liczby Punktów w określonym czasie skutkować będzie otrzymaniem dodatkowej ilości Punktów lub grupa osób kupuje określoną ilość produktów razem i otrzymuje Punkty),

4\. Uzyskanie Punktów od innego Klienta w ramach aplikacji (inny Klient będzie mógł przekazać nieodpłatnie punkty innemu dowolnemu Klientowi).

Dodatkowo Wnioskodawca planuje w przyszłości umożliwić zakup Punktów swoim kontrahentom lub dostawcom, którzy mogliby je następnie przekazać innym osobom fizycznym jako nagrody we własnych działaniach promocyjnych. Przykładowo, kontrahent taki miałby możliwość zakupienia od Wnioskodawcy określonej puli Punktów, które stanowiłyby następnie nagrodę przyznawaną w konkursie organizowanym przez takiego kontrahenta, zgodnie z regulaminem takiego konkursu określonym przez jego organizatora. Nie będzie w takiej sytuacji możliwe dokonywanie przez nabywców Punktów (kontrahentów lub dostawców) dalszej ich odsprzedaży na rzecz innych podmiotów. Przekazywanie Punktów w powyższym mechanizmie na rzecz osób fizycznych będzie się odbywało za pośrednictwem aplikacji Wnioskodawcy, a ich wykorzystywanie będzie miało miejsce tak jak w przypadku każdego innego uzyskania Punktów. Zwycięzca tego rodzaju nagrody otrzymywałby więc Punkty poprzez ich przypisanie do swojego indywidualnego konta w Aplikacji Wnioskodawcy, a następnie Punkty te mógłby realizować na zasadach ogólnych obowiązujących Klientów.

Punkty mogą być wykorzystywane w następujący sposób:

1\. Uprawnienie do otrzymania towaru wyłącznie w zamian za Punkty (poprzez wygenerowany w aplikacji Wnioskodawcy Kupon, bez dodatkowej odpłatności) w sklepie będącym w sieci franczyzowej Wnioskodawcy, z późniejszym odbiorem osobistym,

2\. Zakup każdej pozycji asortymentu w sklepie będącym w sieci franczyzowej Wnioskodawcy (z wyłączeniem produktów sensytywnych, jak np. alkohol lub papierosy), po obniżonej cenie,

3\. Nabycie asortymentu kwalifikowanego jako usługi elektroniczne (tzw. skórki do gier, dodatki do gier lub gry), oraz bony jednego przeznaczenia (np. doładowania portfeli elektronicznych takich jak XBOX), przy czym nabycie asortymentu kwalifikowanego jako usługi elektroniczne będzie mogło nastąpić również bezpośrednio u partnera Wnioskodawcy, w ten sposób, że Klient będzie miał możliwość wygenerowania za posiadane przez siebie Punkty kuponu uprawniającego go do dokonania płatności w sklepie partnera Wnioskodawcy lub do nabycia towarów lub usług w sklepie partnera Wnioskodawcy po obniżonej cenie,

4\. Wymiana Punktów na kupon rabatowy do wykorzystania u partnera Wnioskodawcy lub na kupon uprawniający do otrzymania towaru u partnera Wnioskodawcy, innego niż asortyment kwalifikowany jako usługi elektroniczne w obniżonej cenie.

Realizacja uprawnień, o których mowa powyżej następuje z wykorzystaniem kuponów na niżej opisanych zasadach.

Klient może wymienić zgromadzone na swoim koncie Punkty na kupony, umożliwiające odbiór określonego towaru (dalej Kupony). Poszczególne Kupony posiadają swoją wartość punktową, widoczną w aplikacji. W celu zamówienia Kuponu Klient wybiera w Aplikacji interesujący go Kupon i potwierdza chęć jego zamówienia w zamian za wymaganą liczbę Punktów. Po potwierdzeniu chęci zamówienia danego Kuponu, z Konta Klienta zostają odliczone Punkty zgodnie z wartością punktową zamówionego Kuponu. Każdy Kupon posiada ograniczony termin ważności. Po upływie terminu ważności Kupon nie może zostać zrealizowany (przepada). Klient może bez podania przyczyny zrezygnować z zamówionego Kuponu za pomocą odpowiedniej funkcji dostępnej w Aplikacji, o ile Kupon ten nie został jeszcze zrealizowany i nie utracił ważności (zwrot Kuponu). Niezwłocznie po zwrocie Kuponu na Konto Klienta przywracane są Punkty wykorzystane na zamówienie tego Kuponu.

Klient będzie również miał możliwość uzyskania Kuponu po obniżonej wartości punktowej (przykładowo za jeden Punkt) w związku z wykonaniem określonych questów (zadań/wyzwań). W przypadku towarów będących towarami z asortymentu partnera lub sklepu prowadzonego przez Wnioskodawcę lub przez podmiot trzeci, który współpracuje z Wnioskodawcą (dalej Sklep) w ramach umowy współpracy franczyzowej, ważny Kupon uprawnia do odbioru takiego towaru w Sklepie bez ponoszenia przez Klienta odpłatności. W przypadku nagród innego rodzaju informacja o sposobie realizacji (odbioru) nagród, do których uprawnia taki Kupon, jest zamieszczania w Aplikacji. Przykładowo, w przypadku chęci nabycia przez Klienta w zamian za Punkty asortymentu kwalifikowanego jako usługi elektroniczne (np. skórki do gier, dodatki do gier), Klient będzie miał możliwość wymiany Punktów na Kupon w ramach którego wygenerowany zostanie unikalny kod, akceptowany bezpośrednio w sklepie internetowym prowadzonym przez określonego partnera Wnioskodawcy sprzedającego tego rodzaju asortyment, uprawniający do określonego rabatu na taki zakup lub do otrzymania od takiego partnera towaru bez dokonywania dodatkowej odpłatności. W celu zrealizowania ważnego Kuponu dotyczącego towaru z asortymentu Sklepu, należy okazać ID do zeskanowania kasjerowi w Sklepie. W przypadku, gdy wśród towarów, które Klient nabywa w Sklepie, znajdzie się towar objęty Kuponem, Klient nie poniesie odpłatności za ten towar, zaś Kupon zostanie automatycznie wykorzystany. W ramach jednej transakcji w Sklepie można wykorzystać wiele Kuponów. Towary wydawane Klientowi w zamian za Kupony w zależności od konkretnego przypadku stanowić mogą własność Sklepu lub własność Wnioskodawcy.

W przypadku chęci zakupu przez Klienta dowolnej pozycji asortymentu w sklepie będącym w sieci franczyzowej Wnioskodawcy (z wyłączeniem produktów sensytywnych, jak np. alkohol lub papierosy), po obniżonej cenie Klient również będzie miał możliwość wygenerowania odpowiedniego Kuponu i okazania jego ID do zeskanowania kasjerowi w Sklepie. Po zeskanowaniu Kuponu odpowiednio naliczony zostanie rabat w określonej w Kuponie wysokości.

Klient zebranych Punktów oraz Kuponów nie będzie mógł wymieniać na środki pieniężne ani u Wnioskodawcy, ani u jego partnerów - Aplikacja wykorzystywana przez Wnioskodawcę nie będzie dawała takiej możliwości. Obrót taki będzie zabroniony przez regulamin Programu. Nie będzie również możliwy obrót polegający na wymianie Punktów za środki pieniężne pomiędzy Klientami i korzystającymi z Aplikacji i zbierającymi Punkty. Punkty są wykorzystywane jedynie w ramach Aplikacji Wnioskodawcy - żadna inna aplikacja (np. aplikacja partnera), nie będzie przechowywać punktów Klientów. Wykorzystane Punkty, niezależnie od formy ich wykorzystania, nie są przechowywane przez Wnioskodawcę ani jego partnerów i nie służą dalszemu obrotowi - są usuwane z systemu Wnioskodawcy.

Regulamin Programu określa limit wartości Punktów, które możliwe są do uzyskania przez Klienta za zakupy w sklepach uczestniczących w Programie w ten sposób, że nie jest możliwe jednorazowe przyznanie Klientowi Punktów, których wartość przekraczałaby kwotę 2000 złotych. Wnioskodawca nie będzie również przyznawał Punktów o wartości przekraczającej jednorazowo kwotę 2000 złotych za wykonane przez Klienta questy lub w ramach bonusów/konkursów.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, m.in. że:

Wnioskodawca będzie organizatorem sprzedaży premiowej opisanej we wniosku (nie będzie więc wyłącznie podmiotem, który technicznie będzie się zajmował obsługą Programu).

Wnioskodawca będzie ponosił ciężar ekonomiczny (finansowy) uczestnictwa w programie punktowym opisanym we wniosku.

Uczestnikiem Programu punktowego opisanego we wniosku mogą być wyłącznie osoby fizyczne, co wynika z Regulaminu Programu. Mogą to być zarówno osoby prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą, jak i osoby, które nie prowadzą takiej działalności. Osoby prawne nie mogą uczestniczyć w Programie - będą mogły dokonywać zakupu Punktów od Wnioskodawcy w celu przekazania ich innym podmiotom, np. własnym kontrahentom w ramach nagród w konkursach (jak zostało to wskazane we wniosku) - jednak Uczestnikiem Programu wykorzystującym Punkty na nabycie towarów lub usług może być wyłącznie osoba fizyczna.

Realizowana przez Wnioskodawcę sprzedaż Punktów będzie opodatkowana w Polsce.

Sprzedawane Punkty będą miały określoną wartość kwotową.

Państwem, w który opodatkowana będzie sprzedaż dokonywana w związku z wykorzystaniem Punktów będzie Polska. Nie jest jednocześnie możliwe wskazanie konkretnych punktów sprzedaży, ponieważ wykorzystanie (realizacja) Punktów przez Uczestnika na zakup usług lub towarów będzie mogło nastąpić w dowolnym sklepie należącym do sieci franczyzowej Wnioskodawcy lub u partnerów Wnioskodawcy, za pośrednictwem przyjętych przez nich kanałów dystrybucji.

Wnioskodawca przewiduje również dokonywanie sprzedaży Punktów na rzecz osób nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych i nie planuje w tym względzie ograniczać kręgu podmiotów, które będą miały taką możliwość.

Zapłata za Punkty będzie dokonywana w całości za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę będzie jednoznacznie wynikało, jakiej dokładnie czynności taka zapłata dotyczyła.

Wnioskodawca w chwili obecnej przewiduje, że zakup Punktów będzie odbywał się za pośrednictwem Aplikacji, a więc zapłata za Punkty będzie dokonywana wyłącznie poprzez internetowe systemy płatności na rachunek bankowy Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie wyklucza jednak w przyszłości możliwości zakupu Punktów w sklepach stacjonarnych należących do jego sieci franczyzowej - wówczas możliwa byłaby zapłata za zakupione Punkty w formie gotówki lub karty płatniczej.

**Pytanie**

Czy przychód Wnioskodawcy z tytułu nabycia Punktów przez klienta (w tym dostawcę lub kontrahenta) za środki pieniężne należy zaklasyfikować do tzw. przychodów z pozostałych źródeł? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

**Państwa stanowisko w sprawie**

Przychód otrzymany przez Wnioskodawcę z tytułu odpłatnego nabycia Punktów przez klienta (w tym przez dostawców i kontrahentów) będzie stanowił na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: ustawa o CIT) przychód z działalności gospodarczej (przychód z innych źródeł).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 tejże ustawy, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Ustawa o CIT rozpoznaje dwa podstawowe źródła przychodów: zyski kapitałowe oraz inne źródła przychodów. Wskazać należy, że przychody z zysków kapitałowych zostały określone w art. 7b ustawy o CIT. Przepis ten stanowi katalog zamknięty, zatem brak możliwości przypisania przychodu do zysków kapitałowych determinuje konieczność przypisania ich do innych źródeł przychodów. Art. 7b ust. 1 ustawy o CIT wymienia szczegółowo rodzaje przychodów kwalifikowanych jako zyski kapitałowe. Działalność Wnioskodawcy, polegająca na sprzedaży na rzecz Klientów (jak również dostawców czy kontrahentów) Punktów nie należy do żadnego rodzaju przychodów wymienionych w art. 7b ust. 1 ustawy o CIT.

W szczególności należy podkreślić, że Punkty nie stanowią waluty wirtualnej, o której mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f) ustawy o CIT, a ty samym po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi przychód z tytułu wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz. U. z 2022 r., poz. 593 ze zm.), przez walutę wirtualną rozumie się cyfrowe odwzorowanie wartości, które łącznie spełnia następujące przesłanki:

1\. nie jest:

a) prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,

b) międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,

c) pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych,

d) instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

e) wekslem lub czekiem,

2\. jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany;

3\. może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego.

Punkty nie spełniają przesłanki opisanej w pkt. 2 powyżej - nie są wymienialne na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany. Nie istnieje możliwość ich wymiany przez Klienta na walutę fiducjarną - Wnioskodawca w ramach swojego systemu oraz Aplikacji nie udostępnia Klientom takiej możliwości. Klient po otrzymaniu Punktów może je wykorzystać wyłącznie w sposób określony w Regulaminie.

Mając więc na uwadze, że Punkty nie spełniają kryteriów pozwalających na uznanie ich za walutę wirtualną, to tym samym przychód Wnioskodawcy z tytułu ich sprzedaży nie będzie stanowił przychodu z zysków kapitałowych i na gruncie ustawy o CIT powinien być kwalifikowany jako przychód z innych źródeł.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm., dalej: „updop”)

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 updop,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl natomiast art. 12 ust. 3 updop,

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W dniu 1 stycznia 2018 r. weszła w życie ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. poz. 2175, dalej: „ustawa zmieniająca”). W ustawie tej wyodrębniono źródło przychodów w postaci zysków kapitałowych oraz rozdzielono dochody uzyskiwane z tego źródła od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z wprowadzonymi zmianami przychody podatników zostały rozdzielone na dwa źródła:

\- z zysków kapitałowych oraz

\- z innych źródeł.

Wydzielając odrębne źródło przychodów z zysków kapitałowych na gruncie updop, ustawodawca zamieścił w ustawie zamknięty katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b ust. 1 updop.

Zgodnie ze wspomnianym art. 7b ust. 1 updop,

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

1) przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

a) dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,

b) przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,

c) przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

d) przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

e) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,

f) równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,

g) dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału podmiotów przez osoby posiadające prawo do uczestnictwa w zysku podmiotu przejmowanego, łączonego lub dzielonego lub

h) przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

i) zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,

j) wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,

k) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3,

l) odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),

m) przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

\- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

\- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

\- przychody spółki dzielonej,

n) przychód ze zmniejszenia kapitału akcyjnego w prostej spółce akcyjnej;

1a) przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów;

1b) przychody uzyskane w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, wystąpienia wspólnika z takiej spółki lub zmniejszenia udziału kapitałowego w takiej spółce, jeżeli Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia otrzymanych składników majątku;

2) przychody z tytułu wniesienia do osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wkładu niepieniężnego;

3) inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym:

a) przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia,

b) przychody uzyskane w wyniku wymiany udziałów;

4) przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;

5) przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;

6) przychody:

a) z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,

b) z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,

c) z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,

d) z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,

e) ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,

f) z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Ze zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku wynika, że w zakresie swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca planuje umożliwienie swoim klientom i potencjalnym klientom, zbierania tzw. Punktów, których zapis będzie przechowywany elektronicznie w aplikacji mobilnej przeznaczonej do zainstalowania na urządzeniu mobilnym z systemem operacyjnym Android lub iOS. Klient korzystający z aplikacji Wnioskodawcy otrzyma unikalny kod kreskowy wraz z numerem, przypisany do danego klienta i jego konta w ramach programu punktowego. Punkty można będzie uzyskać w następujący sposób:

\- zakup Punktów za środki pieniężne,

\- otrzymanie Punktów za zakupy w sklepach będących w sieci franczyzowej Wnioskodawcy,

\- otrzymanie Punktów między innymi w ramach bonusów/konkursów/questów,

\- uzyskanie Punktów od innego klienta w ramach aplikacji.

Punkty mogą być wykorzystywane w następujący sposób:

\- uprawnienie do otrzymania towaru wyłącznie w zamian za Punkty w sklepie będącym w sieci franczyzowej Wnioskodawcy, z późniejszym odbiorem osobistym,

\- zakup każdej pozycji asortymentu w sklepie będącym w sieci franczyzowej Wnioskodawcy po obniżonej cenie,

\- nabycie asortymentu kwalifikowanego jako usługi elektroniczne, oraz bony jednego przeznaczenia,

\- wymiana Punktów na kupon rabatowy do wykorzystania u partnera Wnioskodawcy lub na kupon uprawniający do otrzymania towaru u partnera Wnioskodawcy, innego niż asortyment kwalifikowany jako usługi elektroniczne w obniżonej cenie.

Klient zebranych Punktów oraz Kuponów nie będzie mógł wymieniać na środki pieniężne ani u Wnioskodawcy, ani u jego partnerów. Nie będzie również możliwy obrót polegający na wymianie Punktów za środki pieniężne pomiędzy klientami i korzystającymi z Aplikacji i zbierającymi Punkty. Punkty są wykorzystywane jedynie w ramach Aplikacji Wnioskodawcy - żadna inna aplikacja, nie będzie przechowywać punktów klientów. Wykorzystane Punkty, niezależnie od formy ich wykorzystania, nie są przechowywane przez Wnioskodawcę ani jego partnerów i nie służą dalszemu obrotowi - są usuwane z systemu Wnioskodawcy.

Dodatkowo Wnioskodawca planuje w przyszłości umożliwić zakup Punktów swoim kontrahentom lub dostawcom, którzy mogliby je następnie przekazać innym osobom fizycznym jako nagrody we własnych działaniach promocyjnych. Przykładowo, kontrahent taki miałby możliwość zakupienia od Wnioskodawcy określonej puli Punktów, które stanowiłyby następnie nagrodę przyznawaną w konkursie organizowanym przez takiego kontrahenta, zgodnie z regulaminem takiego konkursu określonym przez jego organizatora. Nie będzie w takiej sytuacji możliwe dokonywanie przez nabywców Punktów (kontrahentów lub dostawców) dalszej ich odsprzedaży na rzecz innych podmiotów. Przekazywanie Punktów w powyższym mechanizmie na rzecz osób fizycznych będzie się odbywało za pośrednictwem aplikacji Wnioskodawcy, a ich wykorzystywanie będzie miało miejsce tak jak w przypadku każdego innego uzyskania Punktów. Zwycięzca tego rodzaju nagrody otrzymywałby więc Punkty poprzez ich przypisanie do swojego indywidualnego konta w Aplikacji Wnioskodawcy, a następnie Punkty te mógłby realizować na zasadach ogólnych obowiązujących Klientów.

Wątpliwości Wnioskodawcy w niniejszej sprawie dotyczą kwestii ustalenia, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu sprzedaży Punktów na rzecz klienta (w tym dostawcy lub kontrahenta).

Przepis art. 7b ust. 1 stanowi katalog zamknięty, zatem brak możliwości przypisania przychodu do zysków kapitałowych determinuje konieczność przypisania ich do innych źródeł przychodów. Należy wskazać, że działalność Wnioskodawcy, polegająca na sprzedaży na rzecz klientów (jak również dostawców czy kontrahentów) Punktów nie należy do żadnego rodzaju przychodów wymienionych w art. 7b ust.1 updop.

W szczególności przychód uzyskany ze sprzedaży Punktów nie jest przychodem ze zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, czy też wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy.

Zauważyć należy, że pojęcie „papierów wartościowych” nie zostało zdefiniowane w updop. Mając na uwadze zasadę racjonalnego ustawodawcy, który nie wprowadził wprost do updop przedmiotowego pojęcia, należy przyjąć, że pojęcie papierów wartościowych należy określić na podstawie ogólnych regulacji zawartych w innych źródłach prawa, które regulują obrót tymi papierami wartościowymi.

Zgodnie z art. 9216 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. 2022 r. poz. 1360, z późn. zm.; dalej: „kc”),

jeżeli zobowiązanie wynika z wystawionego papieru wartościowego, dłużnik jest obowiązany do świadczenia za zwrotem dokumentu albo udostępnieniem go dłużnikowi celem pozbawienia dokumentu jego mocy prawnej w sposób zwyczajowo przyjęty.

Na podstawie art. 9217 kc,

spełnienie świadczenia do rąk posiadacza legitymowanego treścią papieru wartościowego zwalnia dłużnika, chyba że działał on w złej wierze.

Papiery wartościowe można podzielić w oparciu o różne kryteria. Ze względu na rodzaj praw inkorporowanych w dokumencie należy wyróżnić papiery wartościowe związane ze stosunkami zobowiązaniowymi, które można podzielić na papiery inkorporujące wierzytelności pieniężne (np. weksle, czeki, obligacje uprawniające do świadczenia pieniężnego) oraz inkorporujące wierzytelności niepieniężne (np. obligacje uprawniające do świadczeń niepieniężnych, konosamenty, wcześniej też rewersy) (Ciszewski Jerzy (red.), Nazaruk Piotr (red.), Kodeks cywilny. Komentarz, WKP 2019).

Zgodnie z art. 3 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 1500 z póź. zm.)

przez papiery wartościowych rozumie się:

a) akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1526 i 2320, z 2021 r. poz. 2052 oraz z 2022 r. poz. 807), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,

b) inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a, lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego, odnoszące się do papierów wartościowych określonych w lit. a, walut, stóp procentowych, stóp zwrotu, towarów oraz innych wskaźników lub mierników (prawa pochodne).

W odniesieniu do ww. przepisów stwierdzić należy, że przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży Punktów, nie jest przychodem ze zbycia papierów wartościowych, bowiem opisanych we wniosku „Punktów” nie sposób uznać za papiery wartościowe w rozumieniu ww. przepisów.

W myśl art. 4a pkt 22 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

Instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

a) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności, uprawnienie do emisji lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów pochodnych, o których mowa w art. 10 rozporządzenia 2017/565,

b) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,

c) opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, pod warunkiem że są dopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi, z wyłączeniem produktów energetycznych będących przedmiotem obrotu hurtowego na OTF, które muszą być wykonywane przez dostawę,

d) niedopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, a które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,

e) instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,

f) kontrakty na różnicę,

g) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także instrumenty pochodne, o których mowa w art. 8 rozporządzenia 2017/565, i inne, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Kwalifikując przychody osiągane w związku z transakcjami z udziałem instrumentów finansowych należy więc ustalić, czy spełniają one ustawową definicję pochodnych instrumentów finansowych, o których mowa w art. 4a pkt 22 updop. Jedynie w przypadku instrumentów spełniających ww. definicję można mówić o przychodach z zysków kapitałowych. Należy zauważyć, że również i te przepisy w przypadku Wnioskodawcy nie będą miały zastosowania, bowiem przedmiotowe Punkty nie mieszczą się w ustawowej definicji pochodnych instrumentów finansowych.

Z dniem 1 stycznia 2019 r. do ustawy o CIT został wprowadzony przepis art. 4a pkt 22a, który definiuje pojęcie waluty wirtualnej. Zgodnie z tym przepisem, wprowadzonym przez art. 2 pkt 3 lit. a ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193, dalej: „ustawa nowelizująca”),

ilekroć w ustawie jest mowa o walucie wirtualnej oznacza to walutę wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

W myśl art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz.U. z 2022 r. poz. 593 ze zm.),

przez walutę wirtualną rozumie się przez to cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:

a) prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,

b) międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,

c) pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych,

d) instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

e) wekslem lub czekiem

\- oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego.

Odnosząc się do powyższego, stwierdzić należy, że przedmiotowe Punkty nie spełniają także ustawowej definicji waluty wirtualnej, bowiem jak wynika z wniosku nie są one wymienialne na prawne środki płatnicze i akceptowalne jako środek wymiany. Nie istnieje możliwość ich wymiany przez klienta na walutę fiducjarną. Klient po otrzymaniu Punktów może je wykorzystać wyłącznie w sposób określony w Regulaminie.

Mając powyższe na uwadze, brak jest podstaw do kwalifikacji przedmiotowego przychodu ze sprzedaży Punktów do przychodów z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ustawy. Wskazane we wniosku przychody ze sprzedaży Punków na rzecz klienta nie mieszczą się w zamkniętym katalogu przychodów z zysków kapitałowych, a w szczególności w ustawowych definicjach „papieru wartościowego”, „pochodnych instrumentów finansowych”, czy też „waluty wirtualnej”. Zatem otrzymywane przez Wnioskodawcę przychody powinny zostać zaliczone do tzw. pozostałych źródeł przychodów.

Tym samym, Państwa stanowisko, że przychody uzyskane przez Spółkę z tytułu odpłatnego nabycia Punktów przez klienta (w tym przez dostawców i kontrahentów) będzie stanowił przychód z tzw. pozostałych źródeł jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr: 1,2,3,6,7 i 8 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).