Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.588.2020.2.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-11
Teza: Sprzedaż przez Wnioskodawcę pakietów medycznych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej nie będzie podlegała zwolnieniu z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 4 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia ze względu na to, że Wnioskodawcy nie dotyczy wyłączenie wskazane w § 4 ust. 1 pkt 2 lit. f rozporządzenia do którego to odnosi się przepis § 4 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia. Jednakże będzie miał on prawo do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania tej sprzedaży za pośrednictwem kasy rejestrującej na podstawie z § 2 ust. 1 rozporządzenia w powiązaniu z poz. 37 załącznika do rozporządzenia.
Słowa kluczowe: abonament-abonament medyczny; kasa-kasa rejestrująca; pakiet; usługi-usługi medyczne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2020 r. (data wpływu 25 września 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 grudnia 2020 r. (data wpływu 7 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z obowiązku ewidencji za pomocą kasy rejestrującej (na podstawie § 4 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia) świadczonych przez Wnioskodawcę usług – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie zwolnienia z obowiązku ewidencji za pomocą kasy rejestrującej (na podstawie § 4 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia) świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Wniosek uzupełniono w dniu 7 grudnia 2020 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(…) S.A. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) prowadzi działalność w zakresie udzielania pożyczek dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Spółka zamierza oferować i sprzedawać we własnym imieniu swoim klientom – osobom fizycznym – pakiety medyczne, w ramach których, za miesięczną opłatą, zostanie im zapewniona opieka medyczna w określonym zakresie w okresie obowiązywania umowy.

Pakiety medyczne mają obejmować szereg usług medycznych świadczonych na odległość za pomocą platformy konsultacji medycznych. W skład pakietu będą wchodziły następujące usługi:

*   konsultacje lekarskie z lekarzem specjalistą za pomocą telefonu, czatu tekstowego, wideo konferencji,
*   wystawianie elektronicznych wersji recept (e-recepty) przez lekarzy specjalistów,
*   wydawanie pisemnych opinii lekarskich przez lekarzy specjalistów na podstawie przeprowadzonego wywiadu lub otrzymanych wyników badań,
*   oceny wyników badań przez lekarzy specjalistów (w zakresie badań hematologicznych, biochemicznych, immunochemicznych, badań kału i moczu, układu krzepnięcia, elektrokardiograficznych (EKG) w spoczynku),
*   wystawianie elektronicznych zwolnień (e-zwolnienia) przez lekarzy specjalistów.

Wnioskodawca nie będzie świadczył powyższych usług samodzielnie, lecz planuje podjąć współpracę z podmiotem oferującym usługi medyczne (dalej: Partner medyczny). Partner medyczny jest podmiotem leczniczym w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2020 r., poz. 295), wpisanym do Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą. Partner medyczny oświadczył, że posiada status podmiotu leczniczego, a ponadto Spółka sprawdziła wpis Partnera medycznego do Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą, który to Rejestr jest ogólnie dostępny.

Współpraca pomiędzy Spółką, a Partnerem medycznym ma polegać na tym, że Wnioskodawca będzie nabywał za wynagrodzeniem pakiety medyczne od Partnera medycznego w momencie gdy klient Spółki wyrazi chęć nabycia takiego pakietu. Po nabyciu pakietu będzie on sprzedawany przez Spółkę na rzecz jej klientów. Zapłata za pakiet medyczny będzie następować „z góry” w wyniku dyspozycji klienta, w dniu zawarcia umowy ze Spółką na jej rachunek bankowy.

Z informacji uzyskanych od Partnera medycznego wynika, że podmiot ten zatrudnia lekarzy specjalistów posiadających uprawnienia do wykonywania czynności/usług oferowanych w ramach pakietów medycznych.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 2 grudnia 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że do tej pory u niego nie powstał obowiązek ewidencjonowania sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych przy użyciu kasy rejestrującej.

Z ewidencji Spółki i dokumentów potwierdzających uregulowanie należności będzie jednoznacznie wynikało, że dokonana zapłata dotyczy nabycia przez konkretną osobę pakietu medycznego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionych okolicznościach, opisanych w zdarzeniu przyszłym, sprzedaż przez Wnioskodawcę usług medycznych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej będzie podlegała zwolnieniu z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 4 ust. 3 pkt 2 Rozporządzenia?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, sprzedaż przez niego usług medycznych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej będzie podlegała zwolnieniu z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 4 ust. 3 pkt 2 Rozporządzenia.

Uzasadnienie:

W świetle art. 111 ust. 1 Ustawy VAT podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Co do zasady, w rozumieniu powyższego przepisu. Spółka z tytułu sprzedaż usług medycznych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej powinna prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Na podstawie § 1 Rozporządzenia w okresie od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2021 r. możliwe jest korzystanie, przez niektóre grupy podatników i w stosunku do niektórych czynności, ze zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Przepis § 2 ust. 1 Rozporządzenia wprowadza zwolnienie przedmiotowe, tzn. zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie później jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r., czynności wymienione w załączniku do Rozporządzenia.

Z kolei przepis § 3 ust. 1 Rozporządzenia wprowadza zwolnienie o charakterze podmiotowym, tj. z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r., zwalnia się m.in. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20 000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20 000 zł.

Jednocześnie § 4 ust. 1 pkt 2 lit. f Rozporządzenia wskazuje, że zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się, bez względu na wysokość osiąganych obrotów, dla świadczenia usług w zakresie opieki medycznej świadczonej przez lekarzy i lekarzy dentystów, z wyłączeniem usług świadczonych przez osoby wymienione w poz. 48 załącznika do Rozporządzenia.

Z kolei w świetle § 4 ust. 3 pkt 2 Rozporządzenia powyższego wyłączenia nie stosuje się (a contrario – zwolnienie ma zastosowanie) m.in. do usług w zakresie opieki medycznej przez lekarzy i lekarzy dentystów, jeżeli świadczenie tych usług zgodnie z warunkami określonymi w poz. 37 załącznika do Rozporządzenia ma miejsce wyłącznie przy wykorzystaniu środków porozumiewania się na odległość, lub których rezultat jest przekazywany wyłącznie przy wykorzystaniu tych środków.

Na podstawie powyższego, w ocenie Wnioskodawcy świadczenie usług w zakresie opieki medycznej przez lekarzy i lekarzy dentystów nie może zasadniczo korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencji na kasie rejestrującej (bez względu na kwotę zrealizowanego obrotu na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej). Jeżeli jednak podatnik świadczy usługi medyczne za pomocą środków porozumiewania się na odległość (lub rezultat usług przekazywany jest wyłącznie przy wykorzystaniu tych środków) oraz spełnione są warunki z pozycji 37 załącznika do Rozporządzenia, to możliwe jest zastosowanie zwolnienia.

W pozycji 37 załącznika do Rozporządzenia wskazano jako czynności zwolnione z obowiązku ewidencji na kasie rejestrującej świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca będzie świadczył (odsprzedawał) usługi medyczne na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Usługi medyczne będą wykonywane przez lekarzy specjalistów zatrudnianych przez Partnera medycznego, wyłącznie przy wykorzystaniu środków porozumiewania się na odległość, w szczególności poprzez internetową platformę konsultacji medycznych, do której każdy pacjent otrzyma indywidualny dostęp oraz poprzez konsultacje telefoniczne, czat tekstowy i wideo konferencje.

Klienci Spółki będą regulowali zapłatę za usługi/pakiety medyczne poprzez dokonanie płatności „z góry”, w dniu zawarcia umowy ze Spółką na jej rachunek bankowy.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w zakresie sprzedawanych usług medycznych, w formie pakietów medycznych, na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, Spółka może korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania tych usług na kasie rejestrującej § 4 ust. 3 pkt 2 Rozporządzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Przez sprzedaż, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie zaś z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten wprowadza zasadę, że w przypadku gdy podmiot „pośredniczy” pomiędzy podmiotem faktycznie świadczącym usługę, a jej odbiorcą, przyjmuje się, że podmiot ten działa tak jakby sam wcześniej nabył taką usługę, a następnie ją wyświadczył, co sprawia, że opodatkowaniu podlegają wszystkie etapy w świadczeniu usług, łącznie z tym, w którym nie wykonuje się czynności faktycznych.

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), który stanowi, że w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (…).

Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących od 1 stycznia 2019 r. reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. poz. 2519), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Zwolnienie z obowiązku instalowania kas rejestrujących zostało określone w § 2 i 3 rozporządzenia.

Regulacje zawarte w ww. przepisach przewidują zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących ze względu na wysokość obrotu – do określonej tym przepisem wysokości obrotów (zwolnienie podmiotowe) oraz ze względu na rodzaj prowadzonej działalności zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia (zwolnienie przedmiotowe).

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r. podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20.000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20.000 zł.

W przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, zwolnienie to traci moc po upływie dwóch miesięcy następujących po miesiącu, w którym podatnik przekroczył obrót realizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych w kwocie 20.000 zł (§ 5 ust. 1 rozporządzenia).

Powołane wyżej przepisy wskazują na zwolnienie podmiotowe – uwarunkowane wysokością osiągniętego obrotu.

Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W myśl § 2 ust. 2 rozporządzenia, w odniesieniu do niektórych czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się zgodnie z warunkami określonymi w tym załączniku.

W poz. 24 załącznika do rozporządzenia, jako czynność korzystającą ze zwolnienia, wymieniono usługi finansowe i ubezpieczeniowe sklasyfikowane w PKWiU 64-66.

W poz. 37 załącznika do rozporządzenia wymieniono świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Powyższe zwolnienie jest zwolnieniem przedmiotowym z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej, tj. dotyczy przedmiotu działalności.

Jak już wcześniej wskazano, w kwestii prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej – ustawodawca przewidział zwolnienia podmiotowe (§ 3 rozporządzenia), jak i przedmiotowe (§ 2 rozporządzenia) z tego obowiązku. Należy jednak zauważyć, że wykonywanie przez podatnika czynności wymienionych w § 4 rozporządzenia wyklucza możliwość zastosowania przez niego zwolnień określonych w § 2 i § 3 rozporządzenia. Zatem bezwzględnemu obowiązkowi ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących, niezależnie od przysługującego podatnikowi zwolnienia od tego obowiązku na podstawie § 2 i § 3 powołanego rozporządzenia, podlegają czynności wymienione w § 4 rozporządzenia, dokonywane na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Na podstawie § 4 ust. 1 pkt 2 lit. f rozporządzenia, zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się w przypadku świadczenia usług w zakresie opieki medycznej świadczonej przez lekarzy i lekarzy dentystów, z wyłączeniem usług świadczonych przez osoby wymienione w poz. 48 załącznika do rozporządzenia,

Stosownie do § 4 ust. 3 rozporządzenia przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do świadczenia usług o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. f-h, jeżeli świadczenie tych usług zgodnie z warunkami określonymi w poz. 37 załącznika do rozporządzenia ma miejsce wyłącznie przy wykorzystaniu środków porozumiewania się na odległość, lub których rezultat jest przekazywany wyłącznie przy wykorzystaniu tych środków (pkt 2) oraz o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. f, zgodnie z warunkami określonymi w poz. 48 załącznika do rozporządzenia (pkt 3).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie udzielania pożyczek dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Spółka zamierza oferować i sprzedawać we własnym imieniu swoim klientom – osobom fizycznym – pakiety medyczne, w ramach których, za miesięczną opłatą, zostanie im zapewniona opieka medyczna w określonym zakresie w okresie obowiązywania umowy. Pakiety medyczne mają obejmować szereg usług medycznych świadczonych na odległość za pomocą platformy konsultacji medycznych. W skład pakietu będą wchodziły następujące usługi: konsultacje lekarskie z lekarzem specjalistą za pomocą telefonu, czatu tekstowego, wideo konferencji, wystawianie elektronicznych wersji recept (e-recepty) przez lekarzy specjalistów, wydawanie pisemnych opinii lekarskich przez lekarzy specjalistów na podstawie przeprowadzonego wywiadu lub otrzymanych wyników badań, oceny wyników badań przez lekarzy specjalistów (w zakresie badań hematologicznych, biochemicznych, immunochemicznych, badań kału i moczu, układu krzepnięcia, elektrokardiograficznych (EKG) w spoczynku), wystawianie elektronicznych zwolnień (e-zwolnienia) przez lekarzy specjalistów. Wnioskodawca nie będzie świadczył powyższych usług samodzielnie, lecz planuje podjąć współpracę z podmiotem oferującym usługi medyczne (Partner medyczny). Partner medyczny jest podmiotem leczniczym w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, wpisanym do Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą. Partner medyczny oświadczył, że posiada status podmiotu leczniczego. Współpraca pomiędzy Spółką a Partnerem medycznym ma polegać na tym, że Wnioskodawca będzie nabywał za wynagrodzeniem pakiety medyczne od Partnera medycznego w momencie gdy klient Spółki wyrazi chęć nabycia takiego pakietu. Po nabyciu pakietu będzie on sprzedawany przez Spółkę na rzecz jej klientów. Zapłata za pakiet medyczny będzie następować „z góry” w wyniku dyspozycji klienta, w dniu zawarcia umowy ze Spółką na jej rachunek bankowy. U Wnioskodawca nie powstał obowiązek ewidencjonowania sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych przy użyciu kasy rejestrującej. Z ewidencji Spółki i dokumentów potwierdzających uregulowanie należności będzie jednoznacznie wynikało, że dokonana zapłata dotyczy nabycia przez konkretną osobę pakietu medycznego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy sprzedaż przez Wnioskodawcę usług medycznych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej będzie podlegała zwolnieniu z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 4 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia.

W tym miejscu jeszcze raz należy podkreślić, że w przypadku gdy podmiot „pośredniczy” pomiędzy podmiotem faktycznie świadczącym usługę, a jej odbiorcą, przyjmuje się, że podmiot ten działa tak jakby sam wcześniej nabył taką usługę, a następnie ją wyświadczył, co sprawia, że opodatkowaniu podlegają wszystkie etapy w świadczeniu usług, łącznie z tym, w którym nie wykonuje się czynności faktycznych.

Wspomniana „fikcja prawna”, wynikająca z art. 8 ust. 2a, znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy dany podmiot pośredniczący w rzeczywistości nie jest konsumentem ostatecznym usługi, a jedynie przyjmuje się wtedy założenie, że taką usługę nabył od podmiotu świadczącego, a następnie sam ją wyświadczył na rzecz osoby trzeciej.

Zatem, z uwagi na okoliczności przedstawione we wniosku należy zauważyć, że czynności wykonywane przez Spółkę na rzecz swoich klientów (osób fizycznych) gdzie Wnioskodawca nabywa usługi od podmiotów trzecich i dokonuje ich zbycia (sprzedaży) na rzecz osób fizycznych (klientów) jest on podmiotem, o którym mowa w art. 8 ust. 2a ustawy. W konsekwencji, należy stwierdzić, że Wnioskodawca działa w tym przypadku w imieniu własnym, lecz na rachunek innego podmiotu, tj. klientów, a zatem Spółka nabyła i wyświadczyła klientom wymienione we wniosku usługi.

Wskazane w § 4 ust. 1 pkt 2 lit. f rozporządzenia uregulowanie nakładające obowiązek ewidencjonowania na kasie rejestrującej usług w zakresie opieki medycznej przez lekarzy i lekarzy dentystów dotyczy wyłącznie usług świadczonych w ramach prywatnej praktyki lekarskiej.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy wskazać, że Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie udzielania pożyczek dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, a ponadto na rzecz swoich klientów odsprzedaje pakiety medyczne, jednak nie jest on lekarzem (lekarzem dentystą). Oznacza to, że wyłączenie wskazane w § 4 ust. 1 pkt 2 lit. f rozporządzenia go nie dotyczy.

Jak wskazał Wnioskodawca we wniosku do tej pory u niego nie powstał obowiązek ewidencjonowania sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych przy użyciu kasy rejestrującej.

Z wniosku również wynika, że zapłata za pakiet medyczny będzie następować w dniu zawarcia umowy ze Spółką na jej rachunek bankowy. Z ewidencji Spółki i dokumentów potwierdzających uregulowanie należności będzie jednoznacznie wynikało, że dokonana zapłata dotyczy nabycia przez konkretną osobę pakietu medycznego.

Zgodnie z przepisami, aby Wnioskodawca miał prawo do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 w związku z poz. 37 załącznika do rozporządzenia, muszą łącznie zostać spełnione następujące warunki:

*   zapłata za wykonane świadczenie w całości następuje za pośrednictwem poczty lub banku na rachunek bankowy podatnika,
*   z ewidencji i dowodów dokumentujących transakcje jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie transakcji zapłata dotyczyła.

Niewystąpienie jednego z ww. warunków oznacza brak możliwości zastosowania zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca za świadczone usługi otrzymuje w całości zapłatę za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (na rachunek bankowy Wnioskodawcy), a z ewidencji i dowodów dokumentujących otrzymaną przez Wnioskodawcę zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności ww. zapłata dotyczy.

Zatem Wnioskodawca w odniesieniu do sprzedaży swoim klientom pakietów medycznych będzie miał prawo do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania tej sprzedaży za pośrednictwem kasy rejestrującej na podstawie z § 2 ust. 1 rozporządzenia w powiązaniu z poz. 37 załącznika do rozporządzenia.

Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawcę pakietów medycznych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej nie będzie podlegała zwolnieniu z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 4 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia ze względu na to, że Wnioskodawcy nie dotyczy wyłączenie wskazane w § 4 ust. 1 pkt 2 lit. f rozporządzenia do którego to odnosi się przepis § 4 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia.

Jednakże będzie miał on prawo do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania tej sprzedaży za pośrednictwem kasy rejestrującej na podstawie z § 2 ust. 1 rozporządzenia w powiązaniu z poz. 37 załącznika do rozporządzenia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że w zakresie sprzedawanych usług medycznych w formie pakietów medycznych, na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczych może korzystać ze zwolnienia ewidencjonowania tych usług na kasie rejestrującej § 4 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia uznano za nieprawidłowe.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. A zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego, w tym na informacji, że u Wnioskodawcy do tej pory nie powstał obowiązek ewidencjonowania sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych przy użyciu kasy rejestrującej (kwestia te nie była przedmiotem oceny tut. Organu, lecz przyjęto to jako element opisu sprawy). W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii zwolnienia z obowiązku ewidencji za pomocą kasy rejestrującej innych usług świadczonych przez Wnioskodawcę oraz momentu powstania obowiązku ewidencjonowania sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych przy użyciu kasy rejestrującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.