Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/278/KZU/2012/PK-1197
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2012-08-29
Teza: określenie źródła i daty przychodu z tytułu dywidendy osobie fizycznej będącej akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej
Słowa kluczowe: dywidendy; spółki-spółka komandytowo-akcyjna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 19 lipca 2010 r. Nr IBPBI/1/415-456/10/KB wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 07 maja 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła i daty przychodu z tytułu dywidendy osobie fizycznej będącej akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, **jest nieprawidłowe**.

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 19 lipca 2010 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu i sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego przez akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej. Interpretacja wydana została na ww. wniosek z dnia 07 maja 2010 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka komandytowo-akcyjna zamierza wypłacić uzyskany przez Wnioskodawczynię zysk w części przypadającej na akcjonariusza w formie dywidendy.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni zadała pytania:

1.  W jaki sposób powinna być opodatkowana wypłata dywidendy przez spółkę komandytowo-akcyjną na rzecz akcjonariusza będącego osobą fizyczną?
2.  Czy opodatkowaniu podlega całość ustalonego zysku akcjonariusza, czy jedynie kwota wypłacana akcjonariuszowi stanowiąca dla akcjonariusza przysporzenie majątkowe?

Zdaniem Wnioskodawczyni, (…) właściwym sposobem, opodatkowania dywidendy jest zastosowanie przepisów dotyczących opodatkowania przychodów z kapitałów pieniężnych. Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że wypłata dywidendy przez spółkę komandytowo-akcyjną (dalej zwaną również SKA) podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zaś płatnikiem tego podatku jest SKA. Opodatkowaniu podlega kwota faktycznie wypłaconej dywidendy.

SKA jest spółką osobową nie posiadającą osobowości prawnej. Na gruncie prawa podatkowego nie ma statusu podatnika. Nie płaci podatku dochodowego od uzyskanych zysków. Podatnikami podatku dochodowego są jej wspólnicy.

W spółce komandytowo-akcyjnej występują dwie grupy wspólników, o różnym statusie. Są to komplementariusze – wspólnicy odpowiadający wobec wierzycieli całym swoim majątkiem, bez ograniczenia oraz akcjonariusze – wspólnicy nie odpowiadający osobiście za zobowiązania spółki. Istotą gospodarczą spółki komandytowo-akcyjnej jest powiązanie inwestora aktywnego (tj. komplementariusza) z inwestorem pasywnym (tj. akcjonariuszem). W spółce komandytowo-akcyjnej inwestor aktywny prowadzi przedsiębiorstwo spółki dokonując czynności związanych z zarządzaniem, prowadzeniem spraw spółki itd. Inwestor pasywny natomiast w praktyce jedynie udostępnia i lokuje swoje wolne środki finansowe nabywając akcje spółki komandytowo-akcyjnej. Akcje takiej spółki stanowią dla akcjonariusza jedynie jeden z rodzajów inwestycji kapitałowych. Znamiennym jest, że przepis art. 126 § 1 kodeksu spółek handlowych (dalej ksh) stanowi, iż w sprawach nieuregulowanych w Dziale IV ksh przepisy dotyczące spółki komandytowej stosuje się w zakresie stosunku prawnego komplementariuszy: między sobą, wobec akcjonariuszy, wobec osób trzecich oraz do wkładów komplementariuszy do spółki. W pozostałych sprawach stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. W szczególności stosuje się przepisy o spółce akcyjnej dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia. Stwierdzić należy, że status prawny akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej jest bardzo podobny do pozycji akcjonariusza spółki akcyjnej zwłaszcza w zakresie pojęcia akcji, zasad podziału zysku, roli walnego zgromadzenia.

Akcje w spółce komandytowo-akcyjnej mogą być akcjami imiennymi, bądź akcjami na okaziciela, mogą być również przedmiotem publicznego obrotu, co może w konsekwencji powodować niewykonalność obowiązku comiesięcznego ustalania dochodu przypadającego proporcjonalnie na każdego wspólnika. Ponadto wskazać należy, że akcje będące w publicznym obrocie mogą zmieniać wielokrotnie właściciela w ciągu roku podatkowego, co rodziłoby konieczność, przyjmując za zasadne pierwsze rozwiązanie opodatkowania każdorazowego określenia czasu przez jaki dany podatnik był akcjonariuszem.

Ponadto, w spółce komandytowo-akcyjnej, podobnie jak w spółce akcyjnej, zysk ustala się na podstawie rocznego sprawozdania finansowego, które jest zatwierdzone przez walne zgromadzenie (art. 146 par. 1 pkt 1 ksh). O podziale zysku w spółce komandytowo-akcyjnej decyduje walne zgromadzenie akcjonariuszy przy czym podział zysku na rok podatkowy w części przypadającej akcjonariuszowi wymaga zgody wszystkich komplementariuszy (art. 146 par. 2 pkt 2 ksh). Jednocześnie co do zasady, nie jest możliwe dokonywanie zaliczkowego comiesięcznego podziału części zysku przypadającej akcjonariuszom, co jednak jest możliwe w stosunku do komplementariuszy i wspólników spółek osobowych. Uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są na mocy art. 348 par. 2 w zw. z art. 126 par. 1 pkt 2 ksh wyłącznie akcjonariusze, którym przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Akcjonariusz, który dokonał zbycia akcji przed tą datą nie będzie miał zatem prawa do dywidendy. Opodatkowanie dochodu z tytułu posiadania akcji u takiego akcjonariusza prowadziłoby do opodatkowania dochodu, którego faktycznie nie otrzymał. Charakter akcjonariusza w SKA jest tożsamy z charakterem akcjonariusza w spółce akcyjnej. Uczestnictwo w takiej spółce jest dla niego inwestycją kapitałową, zatem należy stosować przepisy dotyczące opodatkowania przychodów z kapitałów pieniężnych. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej ustawa o PIT), za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni. Przychody takie opodatkowane są zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki podatkowej równej 19%. W przypadku wypłaty dywidendy do osoby fizycznej, wypłacający dywidendę posiada status płatnika podatku, co oznacza, że podmiot taki jest zobowiązany do wyliczenia należnego podatku i wpłaty tego podatku na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, że ustawodawca konstruując przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy PIT, pomiędzy określeniem „dywidendy” oraz „inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych” użył spójnika „i”. Fakt ten wskazuje na to, że zryczałtowany podatek dochodowy pobiera się od dwóch rodzajów przychodów: dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Ustawodawca, przy terminie dywidendy nie użył dookreślenia, że chodzi tu o dywidendy otrzymane od osób prawnych. Takie dookreślenie zostało użyte tylko przy terminie inne przychody z tytułu udziału w zyskach, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną. Zdaniem Wnioskodawcy, wskazuje to na fakt, że dywidenda, niezależnie czy jest otrzymana od spółki mającej osobowość prawną, czy też od spółki komandytowo-akcyjnej jest opodatkowana tak, jak przychody z kapitałów pieniężnych. W przeciwnym wypadku, należałoby uznać, że zakres pojęciowy użytego w powołanym przepisie terminu „dywidenda” jest tożsamy (zawiera się) z zakresem pojęciowym terminu „inne przychody z udziału w zyskach”. Tym samym termin „dywidendy” stałby się terminem zbędnym w ustawie o PIT.

Wnioskodawca wskazuje, że taki pogląd wyraził np. WSA w Krakowie w wyroku z dnia 20 grudnia 2007r. sygn. akt I SA/Kr 1181/07 oraz w wyroku z 13 marca 2008r., sygn. akt I SA/Kr 1372/07. Sąd uznał, iż: „zasady budowy zdania wskazują, że dookreślenie "\`(...)\` z tytułu udziału w zyskach osób prawnych" odnosi się wyłącznie do "innych przychodów" a nie do dywidend. Zdaniem Sądu, użycie przez ustawodawcę przy wymienianiu kolejnej kategorii przychodów słowa "inne" nie wskazuje przy tym na potraktowanie dywidend wyłącznie jako zysków wypłacanych z tytułu udziałów lub akcji w osobach prawnych a więc "innych" niż pozostałe przychody, wymienione w drugiej kolejności. Użycie słowa "inne" wynika, w ocenie Sądu, raczej z poprawności stylistycznej budowy zdania, gdyż "dywidendy" wymienione w tym przepisie obejmują zarówno zyski z osób prawnych jak i dywidendy (zyski) akcjonariuszy z tytułu akcji w spółce komandytowo-akcyjnej (a więc w spółce nie posiadającej osobowości prawnej). Konsekwentnie, ustawodawca wyliczając na wstępie zdania "dywidendy" dodawał też "inne przychody", gdyż ta druga kategoria poprzez jednoczesne użycie dodatkowego określenia "z tytułu udziału w osobach prawnych" w części pokrywała się znaczeniowo z "dywidendami" (dywidendy spółek z ograniczoną odpowiedzialnością i spółek akcyjnych), w części zaś wykraczała poza zakres (dywidendy ze spółek komandytowo-akcyjnych). Zdaniem Sądu, dywidendy, o których mowa w ww. przepisach to również zyski wypłacane akcjonariuszom spółek komandytowo-akcyjnych.”.

Odnośnie podstawy opodatkowania, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że podstawą opodatkowania w przypadku wypłaty dywidendy jest kwota faktycznie wypłacana akcjonariuszowi, bowiem zgodnie z art. 30a ustawy o PIT podatek zryczałtowany pobiera się tylko od uzyskanych przychodów. Inaczej rzecz ujmując, w przypadku gdy dywidenda nie została wypłacona, po stronie akcjonariusza nie powstaje obowiązek podatkowy. Przyjęcie innej interpretacji prowadziłoby do opodatkowania u takiego akcjonariusza dochodu, którego faktycznie nie otrzymał.

Warto zaznaczyć, iż taką też interpretację zaprezentował Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 5 marca 2010 r. (III SA/Wa 1626/09).

Reasumując, zdaniem podatnika obowiązek podatkowy w przypadku wypłaty dywidendy przez SKA powstaje w momencie wypłacenia tej dywidendy, zaś podstawą opodatkowania byłaby kwota wypłaconej dywidendy, a opodatkowanie następowałoby poprzez pobranie przez podmiot wypłacający dywidendę ryczałtowego 19% podatku.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 19 lipca 2010 r., Nr IBPBI/1/415-456/10/KB, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w zakresie określenia źródła i daty przychodu z tytułu dywidendy osobie fizycznej będącej akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe, stwierdzając m.in., że „(…) Przypadający na wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej dochód powinien być ustalony na podstawie prowadzonych przez spółkę ksiąg rachunkowych, do prowadzenia których jest zobowiązana na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. z 2009 r. Dz. U. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). Zgodnie bowiem z treścią art. 24 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników którzy zgodnie z obowiązującymi ich zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów (…)”.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Jak wynika z przepisów art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych – Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. (dalej: „Ksh”) – spółka komandytowo-akcyjna, podobnie jak spółka jawna, spółka partnerska i spółka komandytowa, jest nieposiadającą osobowości prawnej spółką osobową.

Stosownie do art. 147 § 1 Ksh komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej. Zasady funkcjonowania spółki komandytowo-akcyjnej regulują przepisy Kodeksu spółek handlowych zarówno dotyczące spółek osobowych, jak i spółki akcyjnej (spółki kapitałowej). W szczególności do spółki komandytowo-akcyjnej mają odpowiednie zastosowanie regulacje przepisu art. 347 § 1 Ksh, który przyznaje akcjonariuszom prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom, przy czym zgodnie z art. 348 § 2 Ksh uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są na mocy wyżej wskazanych przepisów akcjonariusze, którym przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku lub akcjonariusze którym przysługiwały akcje na dzień dywidendy.

Ponadto stosownie do art. 146 § 2 pkt 2 Ksh uchwały walnego zgromadzenia w sprawach podziału zysku za rok obrotowy w części przypadającej akcjonariuszom wymagają zgody wszystkich komplementariuszy. W przypadku, gdy uchwała walnego zgromadzenia w dniu jej faktycznego podjęcia nie została zaakceptowana przez komplementariuszy, to prawnym dniem podjęcia uchwały o podziale zysku (wypłacie dywidendy), jako czynności prawnej spółki, jest dzień w którym komplementariusze wyrazili zgodę na taką uchwałę walnego zgromadzenia.

W świetle powyższego zauważyć należy, że w przypadku komplementariusza zysk z udziału w spółce przysługuje z mocy prawa, o ile wspólnicy nie podejmą odmiennej uchwały. Natomiast akcjonariuszowi przysługuje zysk ze spółki tylko wtedy, gdy komplementariusze podejmą odpowiednią uchwałę o jego podziale.

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej.

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka komandytowo-akcyjna, zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, czyli z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Odrębnym źródłem przychodów, stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy, jest to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Za przychody z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się kwoty należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „przychód należny”. Zatem konieczne jest określenie znaczenia tego pojęcia na gruncie wykładni językowej z uwzględnieniem analizy norm prawa podatkowego, prawa cywilnego i prawa handlowego w szczególności przepisów kształtujących relacje akcjonariusza ze spółką komandytowo-akcyjną w zakresie jego prawa do udziału w zyskach oraz orzecznictwa sądów administracyjnych.

Biorąc pod uwagę, że akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej, jak wyżej wskazano, przysługuje zysk tylko wtedy, gdy wszyscy komplementariusze podejmą uchwałę o jego podziale i z tą chwilą akcjonariusz nabywa wierzytelność (roszczenie) o wypłatę należnej mu części zysku (dywidendy), to momentem powstania przychodu należnego, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest dzień podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie o wypłacie dywidendy albo dzień dywidendy jeżeli został określony. W przypadku, gdy uchwała walnego zgromadzenia w dniu jej faktycznego podjęcia nie została zaakceptowana przez komplementariuszy, lecz w terminie późniejszym (czemu nie sprzeciwiają się przepisy Ksh), to prawnym dniem podjęcia uchwały o podziale zysku (wypłacie dywidendy), jako czynności prawnej spółki, jest dzień w którym komplementariusze wyrazili zgodę na taką uchwałę walnego zgromadzenia.

Stosownie więc do powyższego dywidenda przyznana akcjonariuszowi, będącemu osobą fizyczną, przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej na podstawie uchwały o podziale zysku tej spółki, stanowi jego przychód z działalności gospodarczej, co znajduje potwierdzenie w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego np.: wyrok z dnia 10 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1326/10, uchwała z dnia 16 stycznia 2012 r. sygn. akt II FPS 1/11, wyrok z dnia 26 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1070/10, jak również w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r. DD5/033/1/12/KSM/DD-125.

W związku z powyższym, kwota dywidendy, będąca co do zasady udziałem w zysku spółki komandytowo-akcyjnej, przyznana niebędącemu komplementariuszem akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej stanowi przychód tego akcjonariusza. Dla celów obliczenia podstawy opodatkowania przychodu z tego tytułu nie pomniejsza się o koszty jego uzyskania, gdyż wszystkie koszty związane z pozarolniczą działalnością gospodarczą spółki komandytowo-akcyjnej zostały już uwzględnione, przy obliczaniu zysku tej spółki.

W rezultacie obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wymagalności należności, czyli w momencie podjęcia uchwały o podziale zysku, a nie jego rzeczywistego otrzymania (np. wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1070/10).

Jeżeli akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej (niebędący komplementariuszem tej spółki) nie uzyskuje innych przychodów z działalności gospodarczej to jedynym jego przychodem (dochodem) z tej działalności jest dywidenda. Stosownie więc do art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy akcjonariusz spółki obowiązany będzie bez wezwania wpłacić w ciągu roku podatkowego zaliczkę na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Obowiązek wpłacenia zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochód z tytułu dywidendy przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku (art. 44 ust. 3 pkt 1 ustawy).

Odzwierciedleniem jest orzecznictwo sądowoadministracyjne np. wyrok NSA z dnia 30 marca 2011 r. sygn. akt II FSK 1925/09, wyrok NSA z dnia 05 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 2126/09.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, stwierdzające, że (…) obowiązek podatkowy w przypadku wypłaty dywidendy przez SKA powstaje w momencie wypłacenia tej dywidendy, zaś podstawą opodatkowania byłaby kwota wypłaconej dywidendy, a opodatkowanie następowałoby poprzez pobranie przez podmiot wypłacający dywidendę ryczałtowego 19% podatku (…) jest nieprawidłowe.

Minister Finansów, jeżeli stwierdzi nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej to, stosownie do art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej dokonuje, z urzędu, jej zmiany, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów administracyjnych.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.