Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.7.2020.2.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-27
Teza: ustalenie, czy wskutek pełnienia przez członka zarządu Spółki swoich funkcji bez wynagrodzenia, będącego jednocześnie pracownikiem Udziałowca, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; udziałowiec; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 23 grudnia 2019 r. (data wpływu 3 stycznia 2020 r.), uzupełnionym 3 marca 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wskutek pełnienia przez członka zarządu Spółki swoich funkcji bez wynagrodzenia, będącego jednocześnie pracownikiem udziałowca, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2020 r. do Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wskutek pełnienia przez członka zarządu Spółki swoich funkcji bez wynagrodzenia, będącego jednocześnie pracownikiem udziałowca, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 20 lutego 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.7.2020.1.AB, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 3 marca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka koncentruje się na działalności (…) obsługi potoku towarów i procesów na terenie (…), ze szczególnym uwzględnieniem obsługi (…), przeładunków towarów, (…) i (…). Spółka wraz z podmiotami powiązanymi wchodzi w skład międzynarodowej Grupy X. (dalej: „Grupa”). Grupa to międzynarodowy koncern, (\`(...)\`) – (…). Terytorium działalności Grupy to Europa. Misją Grupy jest świadczenie kompleksowych usług (…). Grupa dąży do najwyższych standardów (…) na rynkach Unii Europejskiej. Udziałowcem Wnioskodawcy jest Spółka z o. o. Y (dalej: „Udziałowiec”, „Spółka matka”), która posiada całość udziałów Spółki.

Członek zarządu Spółki jest osobą fizyczną, zatrudnioną przez Spółkę matkę na podstawie umowy o pracę. Członek zarządu Wnioskodawcy za pełnienie swojej funkcji nie otrzymuje wynagrodzenia bezpośrednio od Spółki. Mając na względzie powyższe, po stronie Wnioskodawcy powstała wątpliwość, czy w związku z pełnieniem przez członka zarządu swoich funkcji bez wynagrodzenia, Wnioskodawca uzyskuje z tego tytułu nieodpłatne świadczenie podlegające opodatkowaniu.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 2 marca 2020 r. Wnioskodawca wskazał dane kontrahentów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wskutek pełnienia przez członka zarządu Spółki swoich funkcji bez wynagrodzenia, będącego jednocześnie pracownikiem Udziałowca, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

W ocenie Wnioskodawcy, pełnienie przez członka zarządu swoich funkcji bez wynagrodzenia, będącego jednocześnie pracownikami Udziałowca, nie powoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: „ustawa CIT”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Ustawa CIT zawiera otwarty katalog zdarzeń podlegających opodatkowaniu. Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, przychodem jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Przepisy ustaw podatkowych, a w szczególności ustawy CIT nie zawierają ustawowej definicji nieodpłatnego świadczenia. Ustawodawca wskazuje jedynie w art. 12 ust. 6 ustawy CIT, iż wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 12 ust. 6a ustawy CIT, wartością świadczeń częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 6, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

W związku z brakiem definicji nieodpłatnego świadczenia w ustawie CIT, interpretacja tego pojęcia powinna być dosłowna. W myśl Internetowego Słownika Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) „świadczenie” to: „obowiązek wykonania lub przekazania czegoś na czyjąś rzecz; też: to, co jest z tytułu takich zobowiązań wykonywane lub przekazywane”, „w prawie cywilnym: zachowanie się dłużnika przewidziane treścią zobowiązania”. Natomiast pojęcie „nieodpłatne” należy rozumieć jako: „niewymagające opłaty”.

Co więcej, warto odnieść się również do stanowiska prezentowanego przez organy podatkowe i sądy administracyjne. W Uchwale Siedmiu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazano, że pojęcie „nieodpłatnego świadczenia”, użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony - art. 353 k.c.), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02). Stanowisko to zostało podtrzymane przez Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w uchwale z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06, jak i w innych wyrokach, jak np. z wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 3424/14.

Warunkiem powstania nieodpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym jest więc brak ciążącego na podmiocie uzyskującym świadczenie obowiązku wykonania świadczenia wzajemnego. Z tego powodu świadczenie nieodpłatne nie wystąpi jeżeli wykonujący je podmiot otrzymał lub otrzyma w przyszłości jakiegokolwiek przysporzenie o majątkowym charakterze. Wobec powyższego, ustalenie istnienia lub nieistnienia nieodpłatnego świadczenia wymaga każdorazowo szczegółowej analizy stanu faktycznego celem oceny charakteru dokonanej czynności, a w szczególności ustalenia czy w wyniku jej dokonania strona, która dokonuje przysporzenia uzyskuje w zamian korzyść majątkową (zob. wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 27 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2640/12). Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu.

Zatem, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych, za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

W myśl art. 201 § 1-3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 505, ze zm.: dalej: ,,KSH’’), zarząd prowadzi sprawy spółki i ją reprezentuje. Zarząd składa się z jednego albo większej liczby członków. Do zarządu mogą być powołane osoby spośród wspólników lub spoza ich grona członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Natomiast art. 201 § 4 KSH stanowi, że członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Przez użyte rzeczonym przepisie sformułowanie „powołanie” należy rozumieć ustanowienie zarządu. Powołanie jest więc ogólnym terminem obejmującym każdą formę prowadzącą do nawiązania stosunku organizacyjnego do pełnienia funkcji. Od woli spółki zależy, czy powołanie będzie wyłączną podstawą wykonywania obowiązków, czy też nawiązana będzie umowa o pracę, czy umowa o zarządzanie. Przepisy KSH nie łączą wykonywania funkcji członka zarządu z wynagrodzeniem. Zatem należy przyjąć, że możliwa, jak również dopuszczalna przez prawo jest sytuacja pełnienia funkcji członka zarządu bez wynagrodzenia. Z powyższego należy wysnuć wniosek, że wykonywanie czynności wynikających z prawa handlowego, a właściwych dla wypełnienia obowiązków zarządu spółki, może odbywać się bez wynagrodzenia. Potwierdzenie takiego stanowiska można znaleźć w doktrynie, przykładowo: członek zarządu pełni swoją funkcję na podstawie powołania i zasadniczo nie musi zawiązać innych umów ze spółką. Pełnienie tej funkcji odbywa się z reguły za wynagrodzeniem, aczkolwiek wspólnicy mogą zdecydować, że może mieć miejsce wykonywanie obowiązków członka zarządu nieodpłatnie (por. J. Strzępka (red.). Kodeks spółek handlowych. Komentarz. Wyd. 7, Warszawa 2015).

Podkreślenia wymaga, że w ramach stosunków łączących spółkę kapitałową ze wspólnikiem takiej spółki szczególną rolę odgrywają świadczenia wynikające z umowy spółki. Do takich świadczeń zaliczyć można m.in. obowiązek wniesienia wkładu na kapitał zakładowy spółki, obowiązek wnoszenia dopłat uchwalonych przez zgromadzenie wspólników, pełnienie funkcji w organach spółki itp. W przypadku tego rodzaju świadczeń Udziałowca na rzecz Spółki nie można uznać, że Spółka uzyskała nieodpłatne świadczenie, nawet jeżeli nie zostało określone z tego tytułu dodatkowe wynagrodzenie wspólnika. Należy bowiem podkreślić, że funkcja członka zarządu w Spółce jest pełniona przez osobę zatrudnioną na podstawie umowy o pracę w Spółce matce, będącej jedynym udziałowcem Spółki. Spółka matka, jako jedyny wspólnik Spółki miała prawo i obowiązek do kierowania sprawami Spółki. Jako osoba prawna, Spółka matka nie może w sposób bezpośredni wykonywać zadań zarządczych - zadania te są obecnie wykonywane poprzez pracownika Spółki matki, który niejako reprezentuje jedynego wspólnika Spółki w wykonywaniu jego zadań, pełniąc w Spółce funkcje członka zarządu. Spółce matce, jako wspólnikowi Spółki z tytułu posiadania udziałów, przysługują określone prawa majątkowe, w szczególności prawo do dywidendy, czy praw o do otrzymania majątku Spółki w razie jej likwidacji.

Oznacza to, iż prawidłowe prowadzenie spraw Spółki może przynieść wspólnikowi wymierne korzyści ekonomiczne i to te korzyści stanowią swoiste wynagrodzenie wspólnika za sprawowanie funkcji zarządczych. Brak bezpośredniego wynagradzania wspólnika za sprawowane przez niego funkcje zarządcze nie jest zatem podstawą do ustalenia przychodu z nieodpłatnego świadczenia. Wspólnik wykonuje swoje zadania poprzez zaangażowanie osoby fizycznej, która jest pracownikiem w Spółce matce i jednocześnie bez wynagrodzenia wykonuje funkcję członka zarządu w Spółce (spółce córce).

Podkreślenia wymaga, że Spółka matka, jako osoba prawna nie może wszak sama zasiąść w zarządzie, ale w tym celu oddelegowuje do pełnienia tej funkcji swojego pracownika, który wykonywać będzie te wszystkie czynności, jakie wykonywałby udziałowiec będący osobą fizyczną i mający uprawnienie do zasiadania w zarządzie. Osoba fizyczna wyznaczona przez Udziałowca pełniąc funkcje zarządcze realizuje wyłącznie cele gospodarcze Udziałowca co do spółki zależnej. Nie stanowi ona niezależnej osoby realizującej własne cele gospodarcze. Jako osoba specjalnie wyznaczona przez Udziałowca (osobę prawną), wykonuje zadania w jego imieniu. Innymi słowy, pracownik Spółki matki wykonujący swe funkcje członka zarządu w Spółce, wykonuje swoje czynności w spółce zależnej (u Wnioskodawcy) w celu realizacji założeń gospodarczych Spółki matki, za co Spółka matka otrzymuje korzyść ekonomiczną w postaci np. dywidendy. Dlatego też brak bezpośredniego wynagrodzenia dla tych osób nie może być powodem powstania w Spółce przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, gdyż tego rodzaju świadczenia Spółka nie uzyskuje. Udziałowiec wyznaczając osobę fizyczną do pełnienia funkcji członka zarządu w Spółce, realizuje swoje podstawowe prawo i zobowiązanie do pełnienia funkcji zarządczych w podmiocie, którego jest jedynym udziałowcem. Powołanie na członka zarządu Spółki pracownika Udziałowca umożliwia umocnienie pozycji jedynego wspólnika, zwiększenie nadzoru nad Wnioskodawcą a przede wszystkim pozwala na wykorzystanie wiedzy o procesach gospodarczych i doświadczenia w zarządzaniu spółkami z Grupy, co ma pozytywny wpływ na efektywne prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę. Wnioskodawca jednocześnie zaznacza, że pracownik pełniący bez wynagrodzenia funkcję członka zarządu zajmuje u Udziałowca stanowisko na poziomie dyrektorskim, co ma zapewnić właściwe zarządzanie działalnością operacyjną podmiotu zależnego oraz efektywne sprawowanie nadzoru nad podmiotem zależnym.

W świetle powyższego stanu faktycznego nie sposób uznać, że Wnioskodawca uzyskuje nieodpłatne świadczenie z tytułu pełnienia bez wynagrodzenia funkcji przez członka zarządu. Udziałowiec uzyskuje bowiem w zamian za czynności podejmowane przez jego pracownika szereg korzyści, przede wszystkim w postaci prawa do dywidendy, do zbycia udziałów Wnioskodawcy, do ich odpłatnego umorzenia, czy do majątku Spółki w razie jej likwidacji. Udziałowiec zyskuje bezpośredni wpływ na zyskowność Spółki i wartość jej majątku.

Powyższe twierdzenia znajdują potwierdzenie w jednolitej linii rozstrzygnięć organów podatkowych, na przykład w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 października 2019 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.360.2019.2.JKT;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 października 2019 r., znak: 0114-KDIIP2-1.4010.363.2019.1.KS;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 grudnia 2018 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.504.2018.2.RK;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 listopada 2018 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.394.2018.1.MR;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 września 2018 r., znak: 0111-KDIB2-1.4010.288.2018.1.MJ;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 marca 2017 r., znak: 1462-IPPB6.4510.10.2017.3.AG.

Przychylne takiemu stanowisko są również sądy administracyjne, przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 2443/17.

Należy zatem uznać, że w tak przedstawionym stanie faktycznym została zachowana ekwiwalentność wzajemnych świadczeń, a w rezultacie przychód z nieodpłatnego świadczenia nie powstanie po stronie Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 201 § 1-3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 505, ze zm., dalej: „Kodeks spółek handlowych”), zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Zarząd składa się z jednego albo większej liczby członków. Do zarządu mogą być powołane osoby spośród wspólników lub spoza ich grona. Natomiast § 4 tego przepisu stanowi, że członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Przez użyte w § 4 ww. przepisu sformułowanie „powołanie” należy rozumieć ustanowienie zarządu. Powołanie jest więc ogólnym terminem obejmującym każdą formę prowadzącą do nawiązania stosunku organizacyjnego do pełnienia funkcji. Od woli spółki zależy, czy powołanie będzie wyłączną podstawą wykonywania obowiązków, czy też nawiązana będzie umowa o pracę, czy umowa o zarządzanie. Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie łączą wykonywania funkcji członka zarządu z wynagrodzeniem. Zatem należy przyjąć, że możliwa jest i przez prawo dopuszczalna sytuacja pełnienia funkcji członka zarządu bez wynagrodzenia. Z powyższego wynika, że wykonywanie czynności wynikających z prawa handlowego, a właściwych dla wypełnienia obowiązków zarządu spółki, może być nieodpłatne.

Natomiast, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 ze zm., dalej: „ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów; w wypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.).

Ustawodawca w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, regulującym kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Przez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ww. ustawy, ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów. Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Mając powyższe na uwadze, źródło przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią wszelkie zdarzenia prawne i faktyczne skutkujące uzyskaniem przychodu. Źródło przychodów można określić szeroko, w sposób ogólny (np. rodzaj działalności prowadzonej przez podatnika), jak i wąsko (np. stosunek prawny, którego stroną jest podatnik; składnik majątku podatnika).

Przepisy podatkowe, w tym również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie określają, co należałoby rozumieć pod pojęciem nieodpłatnego świadczenia. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe i sądy administracyjne, wskazujące sposób rozumienia przepisów prawa podatkowego, za nieodpłatne świadczenie uznaje się wszelkie zdarzenia prawne i gospodarcze, w konsekwencji których powstaje nieodpłatne, niezwiązane z poniesieniem wydatku lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątkowe o konkretnym wymiarze finansowym. Ustawodawca ograniczył się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 6 i 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (taką definicję przedstawiono m.in. w uchwałach Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06). Nieodpłatnym świadczeniem, jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Natomiast pojęcie „świadczenia” rozpatrywane jest z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. w świetle postanowień art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm., dalej: Kodeks cywilny), zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2 Kodeksu cywilnego). Zatem, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych, za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. W ramach stosunków łączących spółkę kapitałową ze wspólnikami takiej spółki szczególną rolę odgrywają świadczenia wynikające z umowy spółki. Do takich świadczeń zaliczyć można m.in. obowiązek wniesienia wkładu na kapitał zakładowy spółki, obowiązek wnoszenia dopłat uchwalonych przez zgromadzenie wspólników, pełnienie funkcji w organach spółki itp. W przypadku tego rodzaju świadczeń wspólnika na rzecz spółki nie można uznać, że spółka uzyskała nieodpłatne świadczenie, nawet jeżeli nie zostało określone z tego tytułu dodatkowe wynagrodzenie wspólnika.

Ponadto, gdy funkcję członka zarządu pełni bez wynagrodzenia osoba będąca wspólnikiem spółki lub np. pracownik wspólnika, to po stronie tej spółki nie powstaje przychód z nieodpłatnych świadczeń. Jest to spowodowane tym, że wspólnik lub jego pracownik (członek zarządu) może uzyskać w przyszłości określone świadczenia od spółki (np. dywidendę). Jest on zatem zainteresowany osiąganiem zysku przez spółkę i zwiększaniem wartości jej majątku, które mogą mu przynieść obecnie i w przyszłości określone korzyści majątkowe. Nie ma znaczenia, że w przypadku wspólnika będącego osobą prawną funkcje zarządcze pełnione są przez powołanego do tego celu np. pracownika/współpracownika. Wspólnik - osoba prawna - nie może wszak sam zasiąść w zarządzie i tym samym oddelegowuje do pełnienia tej funkcji, np. swojego pracownika, który wykonywał będzie te wszystkie czynności, jakie wykonywałby wspólnik będąc osobą fizyczną i mając uprawnienie do zasiadania w zarządzie. Osoba fizyczna wyznaczona przez wspólnika, pełniąc funkcje zarządcze, realizuje wyłącznie cele gospodarcze wspólnika co do spółki zależnej. Nie stanowi ona niezależnej osoby realizującej własne cele gospodarcze, a jako osoba specjalnie wyznaczona przez wspólnika, świadczy usługi w jego imieniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka wraz z podmiotami powiązanymi wchodzi w skład międzynarodowej Grupy X. Udziałowcem Wnioskodawcy jest Spółka z o. o. Y, która posiada całość udziałów Spółki. Członek zarządu Spółki jest osobą fizyczną, zatrudnioną przez Spółkę matkę na podstawie umowy o pracę. Członek zarządu Wnioskodawcy za pełnienie swojej funkcji nie otrzymuje wynagrodzenia bezpośrednio od Spółki.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że nieodpłatne pełnienie funkcji członka zarządu Wnioskodawcy zatrudnionego przez Spółkę matkę, nie skutkuje powstaniem przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia po stronie Wnioskodawcy. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.