Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.50.2020.2.JC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-22
Teza: Czy odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę w ramach Struktury, których rzeczywistym odbiorcą (beneficial owner) będą każdorazowo odpowiednie spółki z Grupy lub Pool Lider będą podlegać opodatkowaniu podatkiem „u źródła” w Polsce?
Słowa kluczowe: banki; cash pooling; obowiązek-obowiązek płatnika; pobór-pobór podatku u źródła; podmiot-podmiot uprawniony; umowa; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2020 r. (data wpływu 4 lutego 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 maja 2020 r. (data nadania 28 maja 2020 r., data wpływu 1 czerwca 2020 r.), w odpowiedzi na wezwanie z dnia 8 kwietnia 2020 r. Nr 0114-KDIP2-1.4010.50.2020.1.JC (data nadania 8 kwietnia 2020 r., data doręczenia 23 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym (podatkiem u źródła) odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę w ramach Struktury, których rzeczywistym odbiorcą (beneficial owner) będą każdorazowo odpowiednie spółki z Grupy lub Pool Lider (występujący w strukturze w roli Uczestnika Systemu):

*   w odniesieniu do Uczestników Systemu będących rezydentami podatkowymi Norwegii oraz Wielkiej Brytanii - **jest nieprawidłowe;**

*   w odniesieniu do pozostałych Uczestników Systemu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym (podatkiem u źródła) odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę w ramach Struktury, których rzeczywistym odbiorcą (beneficial owner) będą każdorazowo odpowiednie spółki z Grupy lub Pool Lider (występujący w strukturze w roli Uczestnika Systemu).

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Spółka) jest dystrybutorem systemów magazynowych grupy kapitałowej (dalej: Grupa). Spółka ma siedzibę w Polsce i posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy tj. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest także czynnym podatnikiem VAT.

Spółka rozważa przystąpienie do systemu nordic cashpoolingu (dalej: System, Struktura) funkcjonującej już w ramach Grupy, do której Spółka należy.

Wraz z deklaracją przystąpienia Spółka zaakceptuje warunki i postanowienia umowy cashpoolingu grupowego (dalej: Umowa), stając się podmiotem praw i obowiązków z niej wynikających. Zgodnie z postanowieniami Umowy, intencją podmiotów przystępujących do struktury cash poolingu grupowego jest powierzenie spółce kapitałowej z siedzibą w Norwegii (zwanym dalej: Pool Lider) zarządzania posiadanymi przez te podmioty nadwyżkami i niedoborami środków finansowych.

Podmioty uczestniczące w Strukturze, w której walutą rozliczeniową będzie euro (dalej: Uczestnicy Systemu) wraz z ich adresem, numerem identyfikacyjnym wydanego przez kraj ich jurysdykcji oraz nazwa kraju, który ten numer wydał:

*   A. Norwegia;

*   B. Norwegia;

*   C. Dania;

*   D. Niemcy;

*   E. Wielka Brytania;

*   F. Belgia;

*   G. Holandia;

*   H. Szwecja;

*   I. Szwecja;

*   J. Szwecja;

*   K. Finlandia;

*   Wnioskodawca - Polska.

Podmioty uczestniczące w Strukturze, w której walutą rozliczeniową będzie złoty polski (dalej: Uczestnicy Systemu):

*   A. Norwegia;

*   Wnioskodawca - Polska.

Struktura od strony organizacyjnej będzie obsługiwana przez bank ze Szwecji - oraz oddziały Banku w poszczególnych krajach podmiotów uczestniczących w Strukturze. Wdrożenie takiego kompleksowego zarządzania płynnością w ramach Systemu pozwoli uczestnikom systemu (czyli podmiotom uczestniczącym w Strukturze w tym Spółce, dalej: Uczestnicy Systemu) efektywnie wykorzystywać płynność finansową na poziomie Grupy:

1.  z jednej strony poprzez ograniczenie kosztów i dostępność krótkoterminowego finansowania - z uwagi na fakt, że w takiej Strukturze koszty finansowania są niższe lub równe kosztowi kredytu na rachunku bieżącym oraz taki model finansowania jest dostępny dla każdego Uczestnika Systemu, na warunkach, które często nie byłyby możliwe do uzyskania w drodze indywidualnych negocjacji z Bankiem,
2.  z drugiej strony, dzięki korzystnemu zagospodarowaniu nadwyżek pieniężnych (na lepszych warunkach niż krótkoterminowe - jednodniowe lokaty bankowe, w przypadku gdyby były składane przez poszczególnych Uczestników Systemu osobno).

Celem Uczestników Systemu jest uzyskiwanie korzyści z: optymalnego zarządzania ich środkami, obniżenia ponoszonych przez nich kosztów bankowych i finansowych, uzyskiwania korzystnego oprocentowania posiadanych przez nich nadwyżek środków oraz uproszczenia sposobu rozliczania transakcji walutowych. W celu realizacji powyższych zamierzeń, Uczestnicy Systemu upoważniają Pool Lidera do zarządzania środkami finansowymi Grupy (Uczestników Systemu), w tym do:

*   otrzymywania nadwyżek środków finansowych od Uczestników Systemu je wykazujących,

*   udostępniania środków finansowych tym Uczestnikom Systemu, którzy wykazują zapotrzebowanie na środki,

*   efektywnego zarządzania otrzymanymi nadwyżkami pieniężnymi poprzez poszukiwanie możliwości inwestycyjnych,

*   poszukiwania korzystnych warunków pozyskiwania krótko- lub średnioterminowego finansowania w zakresie niezbędnym do pokrycia zapotrzebowania Grupy na środki finansowe.

Zgodnie z brzmieniem Umowy podmiotem pełniącym rolę zarządzającego strukturą w przedmiotowej sprawie jest spółka kapitałowa z siedzibą w Norwegii (dalej: Pool Lider). Pool Lider nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, nie jest czynnym podatnikiem VAT na gruncie prawa polskiego, natomiast jest zgłoszony do norweskiego rejestru płatników VAT (MVA czyli norweski VAT).

Struktura wyłącznie od strony organizacyjnej jest obsługiwana przez bank ze Szwecji (dalej: Bank) oraz oddziały Banku w wybranych krajach. Rola Banku w ramach Systemu ogranicza się do zapewnienia infrastruktury informatycznej niezbędnej do prawidłowego funkcjonowania całego Systemu tzn. prowadzenia rachunków bankowych oraz dokonywania operacji zleconych i nadzorowanych przez Pool Lidera. Uzasadnieniem wprowadzenia takiej struktury jest uproszczenie relacji Bank-Uczestnicy Systemu oraz usprawnienie technicznego funkcjonowania struktury cash poolingu. W takim układzie to Pool Lider wykonuje niezbędne czynności administracyjne oraz reprezentuje wszystkich uczestników (będących podmiotami tej samej grupy kapitałowej) przed Bankiem. Postanowienia Umowy uprawniają/zobowiązują bowiem wprost do podejmowania powyżej wymienionych czynności w zakresie zarządzania środkami właśnie Pool Lidera. Przemawiają również za tym następujące okoliczności:

*   wyłączne regulowanie przez Pool Lidera odsetek i opłat należnych Bankowi;

*   ustalenie w Umowie wynagrodzenia dla Pool Lidera (obliczanego na podstawie kwoty naliczonych dla Wnioskodawcy odsetek).

Na podstawie powyższego w ramach funkcjonowania struktury cash poolingu wyróżnić można 3 rodzaje podmiotów:

*   Bank,

*   podmioty uczestniczące w strukturze (tj. Uczestników Systemu, a w tym Spółkę),

*   Pool Lidera - zarządzającego całą strukturą cash poolingu.

Struktura cash poolingu uregulowana Umową ma charakter umowy cash poolingu rzeczywistego (tzw. „zero balancing”) w ramach którego dochodzi do rzeczywistego przesyłania środków między rachunkami bankowymi (nadwyżki z kont poszczególnych Uczestników Systemu przesyłane są na wspólne konto, a następnie Pool Lider rozdziela je na konta tych Uczestników Systemu, na których występuje niedobór). W celu umożliwienia Pool Liderowi jak najefektywniejszego realizowania powierzonych zadań:

*   Pool Lider posiada rachunek konsolidacyjny (docelowy) tj. rachunek bankowy prowadzony dla celów koncentracji płynności. Za pośrednictwem rachunku konsolidacyjnego realizowane są operacje zarządzania płynnością finansową Uczestników Systemu. Rachunek ten jest więc wykorzystywany jako platforma do uzupełniania (topping) i wyrównania (sweep) sald na rachunkach źródłowych poszczególnych Uczestników Systemu, co dokonywane jest codziennie. Dla każdej waluty prowadzony jest odrębny rachunek konsolidacyjny;
*   w ramach rachunku konsolidacyjnego prowadzone są subkonta dla każdego Uczestnika Systemu czyli rachunki techniczne wyodrębnione w rachunku Pool Lidera. Właścicielem rachunków technicznych jest Pool Lider. Wszelkie transakcje wykonywane poprzez rachunek konsolidacyjny zostaną przeprowadzone przez rachunki techniczne, odrębne dla każdej waluty. Środki pieniężne nie znajdują się nigdy, nawet chwilowo, na rachunku technicznym. Wnioskodawca będzie otrzymywał dokument wyszczególniający transakcje związane ze swoimi rachunkami technicznymi;
*   poszczególni Uczestnicy Systemu, w tym Spółka posiadają rachunki źródłowe tj. rachunki bankowe, umożliwiające dokonywanie powyższych transferów. Są to rachunki bieżące prowadzone przez poszczególne oddziały Banku (w przypadku Spółki - Oddział w Polsce), z których lub na które transferowane są środki do/z cash poola oraz wspomniane powyżej rachunki techniczne (subkonta) wyodrębnione dla każdego Uczestnika Systemu w rachunku Pool Lidera. Rachunki źródłowe poszczególnych Uczestników Systemu, otwarte na potrzeby struktury cash poolingu prowadzone są odrębnie dla każdej waluty.

Spółka nie przewiduje zawierania odrębnych umów z Uczestnikami Systemu dotyczących wykonywania w ich imieniu czynności związanych z funkcjonowaniem struktury cash poolingu.

W związku z uczestnictwem w strukturze, w zależności od tego czy na rachunku technicznym danego Uczestnika Systemu (subkoncie) występuje nadwyżka czy niedobór środków (saldo dodatnie czy ujemne), naliczane są odsetki zasilające lub obciążające rachunek danego Uczestnika. Oprocentowanie naliczane przez Bank jest tylko od salda na rachunku konsolidacyjnym, a odsetki debetowe i kredytowe należne Spółce są odsetkami wewnętrznymi ustalanymi przez Pool Lidera.

W początkowej fazie uczestnictwa w Strukturze Spółka szacuje, że będzie pozostawać w pozycji posiadania nadwyżki środków, a zatem nie będzie znajdowała się w pozycji podmiotu otrzymującego środki od Pool Lidera i obciążanego odsetkami z tego tytułu, lecz zawsze będzie przekazywała osiągnięte nadwyżki środków (które mogą być wykorzystane do pokrycia niedoborów innych Uczestników Systemu) oraz będzie z tego tytułu otrzymywała należne odsetki. Odsetki z Umowy kalkulowane są kwartalnie. Tak obliczone odsetki są rozliczane poprzez odpowiednie ujęcie ich na subkoncie Uczestnika Systemu, wyodrębnionym w ramach rachunku Pool Lidera, na dzień kalkulacji.

Podsumowując, można wyróżnić następujące czynności, które są/będą wykonywane w ramach umowy cash poolingu:

*   przekazywanie środków pieniężnych w przypadku nadwyżki z salda dodatniego rachunku źródłowego Uczestnika Systemu na rachunek konsolidacyjny należący do Pool Leadera,
*   przekazywanie środków pieniężnych w przypadku niedoboru na rachunku źródłowym Uczestnika Systemu (saldo ujemne) z rachunku konsolidacyjnego należącego do Pool Leadera na rachunek źródłowy (bieżące) należący do Uczestnika Systemu,
*   kapitalizowanie odsetek naliczanych przez Pool Lidera do salda na subkontach (rachunkach technicznych) Uczestników Systemu, którzy wcześniej przekazali nadwyżkę na rachunek Pool Lidera,
*   pobieranie odsetek (w ramach rachunku konsolidacyjnego) od Uczestników Systemu, którym wcześniej z tytułu niedoboru zostały udostępnione środki pieniężne i naliczanie odsetek na subkontach (rachunkach technicznych) tychże Uczestników Systemu;
*   zarządzanie rachunkiem konsolidacyjnym i rachunkami technicznymi oraz nadzór nad wzajemnymi rozliczeniami przez Pool Leadera.

Zgodnie z funkcjonalnością rachunku bieżącego, każdy z Uczestników Systemu cash poolingu może deponować na swoim rachunku źródłowym bieżące środki pieniężne, albo zadłużać się do wysokości aktualnego limitu płynności ustalonego w Umowie.

W celu zabezpieczenia spłaty zadłużenia wobec Banku, Uczestnicy Systemu pełnią wobec Banku rolę gwarantów solidarnych (in solidum). W wyniku przeprowadzenia operacji na rachunkach Uczestników Systemu, na koniec dnia salda rachunków Uczestników Systemu zostają doprowadzone do zera, a saldo netto grupy rachunków jest przekazywane na rachunek konsolidacyjny Pool Lidera.

Poza Spółką Uczestnikami Systemu będą pozostałe spółki z Grupy oraz Pool Lider mający siedzibę i posiadający nieograniczony obowiązek podatkowy od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania w następujących krajach:

*   Szwecja;

*   Norwegia; oraz

*   Wielka Brytania.

Rzeczywistym odbiorcą (beneficial owner) odsetek wypłacanych przez Spółkę w ramach Systemu cash poolingu będą zatem każdorazowo odpowiednie spółki z Grupy lub Pool Lider, mający siedzibę i posiadający nieograniczony obowiązek podatkowy od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania w krajach wskazanych powyżej.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 28 maja 2020 r. Wnioskodawca wskazał:

1.  W ramach funkcjonowania struktury cash poolingu wyróżnić można 3 rodzaje podmiotów:
    
    *   Bank,
    *   podmioty uczestniczące w strukturze (tj. Uczestnicy Systemu, w tym Spółka),
    *   Pool Lider - zarządzający całą strukturą cash poolingu.
    
    Pool Liderem będzie spółka kapitałowa z siedzibą w Norwegii będąca rezydentem podatkowym (nieograniczony obowiązek podatkowy) w Norwegii. Pool Lider ma siedzibę (rezydencję podatkową) wyłącznie w Norwegii. Uczestnikami Systemu będą spółki z Grupy będące rezydentami podatkowymi (nieograniczony obowiązek podatkowy) w następujących krajach:
    *   Polska - Wnioskodawca
    *   Norwegia;
    *   Dania;
    *   Niemcy;
    *   Wielka Brytania;
    *   Holandia;
    *   Szwecja;
    *   Finlandia;
    *   Belgia.Pool Lider będzie występował w strukturze w podwójnej roli względem wypłacanych odsetek - jako Pool Lider będący jedynie podmiotem zarządzającym i pośredniczącym oraz co do części odsetek pochodzących z jego własnych środków jako Uczestnik Systemu.
2.  Rzeczywistym właścicielem (beneficial owner) w rozumieniu art. 4a pkt 29 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odsetek wypłacanych przez Spółkę w ramach Systemu cash poolingu będą każdorazowo Uczestnicy Systemu, mający siedzibę i posiadający nieograniczony obowiązek podatkowy od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania w krajach wskazanych w pkt nr 1, to jest:
    *   Norwegia;
    *   Dania;
    *   Niemcy;
    *   Wielka Brytania;
    *   Holandia;
    *   Szwecja;
    *   Finlandia;
    *   Belgia.Spółki te będą podatnikami w stosunku do otrzymanych kwot, tj. w stosunku do otrzymanych odsetek nie będą jedynie podmiotami pośredniczącymi, lecz uzyskają trwałe przysporzenie majątkowe.
3.  Przedmiotem pytania Wnioskodawcy jest kwestia opodatkowania podatkiem u źródła odsetek wypłacanych Uczestnikom Systemu, będących rezydentami podatkowymi (nieograniczony obowiązek podatkowy) w następujących krajach:
    *   Norwegia;
    *   Dania;
    *   Niemcy;
    *   Wielka Brytania;
    *   Holandia;
    *   Szwecja;
    *   Finlandia;
    *   Belgia.

Pool Lider będzie występował w strukturze w podwójnej roli względem wypłacanych odsetek - jako Pool Lider będący jedynie podmiotem zarządzającym i pośredniczącym oraz co do części odsetek pochodzących z jego własnych środków jako Uczestnik Systemu. Przedmiotem pytania Wnioskodawcy jest część odsetek wypłacanych Pool Liderowi jako Uczestnikowi Systemu.

Ponadto Wnioskodawca doprecyzowując powyższe wskazał:

1.  tak - Wnioskodawca będzie posiadać certyfikaty rezydencji Uczestników zagranicznych systemu cash poolingu;
2.  tak -spełnione będą warunki, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm. – dalej: „updop”) dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;
3.  co do zasady Wnioskodawca nie przewiduje, że wypłaty należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na rzecz tego samego podatnika w roku podatkowym obowiązującym u Wnioskodawcy przekroczą 2 000 000 złotych. Niemniej jednak na moment złożenia niniejszego wniosku Wnioskodawca nie jest w stanie dokładnie przewidzieć kwot odsetek i innych należności z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, które będą wypłacane w przyszłości;
4.  jeżeli wypłaty należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na rzecz tego samego podatnika w roku podatkowym obowiązującym u Wnioskodawcy przekroczą 2 000 000 złotych, zostaną dodatkowo spełnione warunki z art. 26 ust. 7a - 7j ustawy o CIT;
5.  na chwilę obecną Wnioskodawca nie posiada opinii o stosowaniu zwolnienia, jednak nie wyklucza, że o nią wystąpi. Jednakże przedmiotem pytania Wnioskodawcy nie są zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 3 lub art. 22 ust. 4 ustawy o CIT;
6.  nie - należności, o których mowa we wniosku nie będą wypłacane na rzecz uczestników zagranicznych prowadzących w Polsce działalność poprzez zakład (w rozumieniu art. 4a pkt 11 updop) i wypłacane należności nie związane będą z działalnością tych uczestników prowadzoną poprzez zakład w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę w ramach Struktury, których rzeczywistym odbiorcą (beneficial owner) będą każdorazowo odpowiednie spółki z Grupy lub Pool Lider będą podlegać opodatkowaniu podatkiem „u źródła” w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Opodatkowanie odsetek wypłacanych na rzecz nierezydentów.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, dalej: „ustawa o CIT”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tzw. została zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jego rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła).

W stosunku do niektórych przychodów uzyskiwanych na terytorium Polski przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT podatek z tytułu uzyskanych na terytorium Polski (przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2) przychodów z m.in. odsetek - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Z kolei, zgodnie z art. 26 ustawy o CIT osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji (art. 22a ustawy o CIT). Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawcy będą posiadać certyfikat rezydencji uczestnika zagranicznego.

Z powyższych przepisów wynika, że odsetki wypłacane przez polskich podatników na rzecz nierezydentów podlegają, co do zasady, opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym (tzw. podatkiem „u źródła”) w Polsce. Jednocześnie podmioty dokonujące wypłat takich odsetek są zobowiązane jako płatnicy do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od takich wypłat.

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane regulacje w zakresie opodatkowania podatkiem „u źródła” oraz wynikających z tego tytułu obowiązków płatnika mogą - co do zasady - znaleźć zastosowanie również do odsetek wypłacanych w ramach struktury przez Wnioskodawcę na rzecz zagranicznego Uczestnika Systemu.

W tym miejscu należy jednakże zaznaczyć, iż wskazane powyżej art. 21 ust. 1 oraz art. 26 ustawy o CIT stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Należy przy tym podkreślić, iż zgodnie z przywołanym wcześniej art. 26 ust. 1 zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Przepisy umowy polsko-szwedzkiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy w strukturze będą uczestniczyć Spółka posiadająca status polskiego rezydenta podatkowego oraz spółka posiadająca status szwedzkiego rezydenta podatkowego (zagraniczny Uczestnik Systemu), w odniesieniu do odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz zagranicznego Uczestnika Systemu zastosowanie znajdą przepisy Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz.U. z 2006 r., Nr 26, poz. 193, dalej: „Umowa polsko-szwedzka”).

Jak stanowi art. 11 ust. 1 Umowy polsko-szwedzkiej, „odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie, których rzeczywistym beneficjentem jest osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym drugim Państwie”.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony w niniejszym wniosku opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż w sytuacji gdy uczestnikami struktury będzie Wnioskodawca oraz uczestnik zagraniczny (szwedzki rezydent podatkowy), odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz ww. uczestnika zagranicznego, na podstawie wskazanego powyżej art. 11 ust. 1 Umowy polsko-szwedzkiej, nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce pod warunkiem posiadania przez Wnioskodawcę certyfikatu rezydencji podatkowej zagranicznego Uczestnika Struktury. W konsekwencji, w takiej sytuacji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłaconych na rzecz zagranicznego Uczestnika Systemu odsetek na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie art. 11 ust. 2 Umowy polsko-szwedzkiej definiuje, jakiego rodzaju dochody należy uznać za odsetki. Zgodnie z tym przepisem, określenie „odsetki” oznacza „dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Określenie to nie obejmuje opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty”.

Przepisy umowy polsko-norweskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy w strukturze będą uczestniczyć Spółka posiadająca status polskiego rezydenta podatkowego oraz spółka posiadająca status norweskiego rezydenta podatkowego (zagraniczny Uczestnik Systemu), w odniesieniu do odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz zagranicznego Uczestnika Systemu zastosowanie znajdą przepisy Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 9 września 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. poz. 899, dalej: „Umowa polsko-norweska”).

Jak stanowi art. 11 ust. 1 Umowy polsko-norweskiej, „odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie”.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony w niniejszym wniosku opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż w sytuacji gdy uczestnikami struktury będzie Wnioskodawca oraz uczestnik zagraniczny (norweski rezydent podatkowy), odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz ww. Uczestnika zagranicznego, na podstawie wskazanego powyżej art. 11 ust. 1 Umowy polsko-norweskiej, nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce pod warunkiem posiadania przez Wnioskodawcę certyfikatu rezydencji podatkowej zagranicznego Uczestnika Struktury. W konsekwencji, w takiej sytuacji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłaconych na rzecz zagranicznego Uczestnika Systemu odsetek na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie art. 11 ust. 4 Umowy polsko-norweskiej definiuje, jakiego rodzaju dochody należy uznać za odsetki. Zgodnie z tym przepisem, określenie „odsetki” oznacza „dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności zabezpieczonych jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z państwowych papierów wartościowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych. Określenie to nie obejmuje żadnego z dochodu, który jest traktowany jak dywidendy stosownie do artykułu 10 niniejszej Konwencji”.

Przepisy umowy polsko-brytyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy w strukturze będą uczestniczyć Spółka posiadająca status polskiego rezydenta podatkowego oraz spółka posiadająca status brytyjskiego rezydenta podatkowego (zagraniczny Uczestnik Systemu), w odniesieniu do odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz zagranicznego Uczestnika Systemu zastosowanie znajdą przepisy Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz.U. z 2006 r. nr 250, poz. 1840, dalej: „Umowa polsko-brytyjska”).

Jak stanowi art. 11 ust. 1 Umowy polsko-brytyjskiej, „odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie”.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony w niniejszym wniosku opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż w sytuacji gdy uczestnikami struktury będzie Wnioskodawca oraz uczestnik zagraniczny (brytyjski rezydent podatkowy), odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz ww. Uczestnika zagranicznego, na podstawie wskazanego powyżej art. 11 ust. 1 Umowy polsko-brytyjskiej, nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce pod warunkiem posiadania przez Wnioskodawcę certyfikatu rezydencji podatkowej zagranicznego Uczestnika Struktury. W konsekwencji, w takiej sytuacji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłaconych na rzecz zagranicznego Uczestnika Systemu odsetek na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie art. 11 ust. 4 Umowy polsko-brytyjskiej definiuje, jakiego rodzaju dochody należy uznać za odsetki. Zgodnie z tym przepisem, określenie „odsetki” oznacza „dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych. Określenie to nie obejmuje żadnego dochodu, który jest traktowany jak dywidenda zgodnie z postanowieniami artykułu 10 niniejszej Konwencji”.

Odsetki wypłacane w ramach Struktury niewątpliwie mieszczą się w tej szerokiej definicji odsetek, jak wskazuje Komentarz do Modelowej konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku do art. 11 w punkcie 21: „Definicja odsetek zawarta w pierwszym zdaniu ustępu 3 jest w zasadzie wyczerpująca. Uznano, że niecelowe byłoby włączanie dodatkowo w tekście odsyłaczy do prawa wewnętrznego z uwagi na to. że: a. definicja obejmuje praktycznie wszystkie rodzaje dochodów uważanych za odsetki w różnych ustawodawstwach krajowych (\`(...)\`)”.

Uczestnicy Struktury jako osoby uprawnione.

W strukturach typu cash pooling często istnieją wątpliwości, czy podmiot otrzymujący odsetki (czyli zazwyczaj Pool Leader lub bank), w odniesieniu do odsetek otrzymywanych z tytułu środków pieniężnych udostępnianych przez innych uczestników struktury, może być traktowany jako osoba uprawniona do takich odsetek. W takiej sytuacji Pool Leader działa bowiem jako „pośrednik” przekazujący odsetki na rzecz uprawnionych odbiorców, tj. uczestników struktury udostępniających swoje środki pieniężne.

Z Komentarza do Modelowej konwencji OECD wynika, że postanowienia umów (konwencji) o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie dotyczącym odsetek mają zastosowanie jedynie w przypadku, gdy to podmiot uzyskujący odsetki posiada status rzeczywistego odbiorcy („beneficial owner”), czyli jest podmiotem, którego prawo do dysponowania otrzymaną płatnością nie ma wyłącznie formalnego charakteru. Co do zasady w sytuacji, gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Sam fakt bycia rezydentem określonego państwa i otrzymania płatności nie jest wystarczającym warunkiem do skorzystania z postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy prawo do dysponowania dochodem ma ograniczony charakter. Oznacza to, że postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania mają zastosowanie do podmiotów będących faktycznymi odbiorcami odsetek. Potwierdza to m.in. wyrok NSA z dnia 27 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 1370/16.

Mając na uwadze powyższe, w zaprezentowanej w zdarzeniu przyszłym strukturze Pool Leader będzie uprawnionym odbiorcą wyłącznie w odniesieniu do odsetek wypłacanych na jego rzecz z tytułu należących do niego środków pieniężnych, tj. udostępnionych z jego rachunku transakcyjnego (jako zagranicznego Uczestnika Systemu) na rzecz pozostałych uczestników. Z kolei podmiotami uprawnionymi do pozostałych odsetek będą pozostali Uczestnicy, którzy udostępnili swoje środki zgromadzone na ich rachunkach transakcyjnych innym Uczestnikom Struktury, od których to środków naliczone zostały przedmiotowe odsetki.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy w strukturze uczestniczyć będzie Wnioskodawca oraz spółki posiadająca status zagranicznego Uczestnika Systemu, który przekaże swój certyfikat rezydencji Wnioskodawcy, odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę nie będą podlegały opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany jako płatnik do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od takich wypłat na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 grudnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.385.2018.4.BS.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 28 maja 2020 r. Wnioskodawca wskazał:

Poniżej Wnioskodawca uzupełnia własne stanowisko w zakresie wypłaty odsetek do podmiotów będących rezydentami podatkowymi (nieograniczony obowiązek podatkowy) w następujących krajach:

*   Dania;

*   Niemcy;

*   Holandia;

*   Finlandia;

*   Belgia.

Stanowisko w zakresie wypłaty odsetek do podmiotów będących rezydentami podatkowymi (nieograniczony obowiązek podatkowy) w Norwegii, Wielkiej Brytanii oraz Szwecji zostało przedstawione w złożonym wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Opodatkowanie odsetek wypłacanych na rzecz nierezydentów.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, dalej: „ustawa o CIT”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tzw. została zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jego rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła).

W stosunku do niektórych przychodów uzyskiwanych na terytorium Polski przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT podatek z tytułu uzyskanych na terytorium Polski (przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2) przychodów z m.in. odsetek - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Z kolei, zgodnie z art. 26 ustawy o CIT osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji (art. 22a ustawy o CIT). Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawcy będą posiadać certyfikat rezydencji uczestnika zagranicznego.

Z powyższych przepisów wynika, że odsetki wypłacane przez polskich podatników na rzecz nierezydentów podlegają, co do zasady, opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym (tzw. podatkiem „u źródła”) w Polsce. Jednocześnie podmioty dokonujące wypłat takich odsetek są zobowiązane jako płatnicy do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od takich wypłat.

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane regulacje w zakresie opodatkowania podatkiem „u źródła” oraz wynikających z tego tytułu obowiązków płatnika mogą - co do zasady - znaleźć zastosowanie również do odsetek wypłacanych w ramach struktury przez Wnioskodawcę na rzecz zagranicznego Uczestnika Systemu.

W tym miejscu należy, jednakże zaznaczyć, iż wskazane powyżej art. 21 ust. 1 oraz art. 26 ustawy o CIT stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Należy przy tym podkreślić, iż zgodnie z przywołanym wcześniej art. 26 ust. 1 zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Przepisy umowy polsko-duńskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy w strukturze będzie uczestniczyć spółka posiadająca status duńskiego rezydenta podatkowego, w odniesieniu do odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz duńskiego rezydenta podatkowego zastosowanie znajdą przepisy Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 6.12.2001 r. (dalej: „Umowa polsko-duńska”).

Jak stanowi art. 11 Umowy polsko-duńskiej:

1.  Odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
2.  Jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty brutto tych odsetek.
3.  Bez względu na postanowienia ustępu 2, wszelkie odsetki, o których mowa w ustępie 1, podlegają opodatkowaniu tylko w Umawiającym się Państwie, w którym odbiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, jeżeli odbiorca jest osobą uprawnioną do tych odsetek, a odsetki są wypłacane:
    1.  w związku z pożyczką dowolnego rodzaju przyznaną, zabezpieczoną lub gwarantowaną przez instytucję finansową, której właścicielem jest Umawiające się Państwo lub która jest przez nie kontrolowana,
    2.  w związku ze sprzedażą na kredyt urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego,
    3.  w związku z obligacjami, skryptami dłużnymi i innymi podobnymi zobowiązaniami rządu Umawiającego się Państwa, jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego,
    4.  na rzecz drugiego Umawiającego się Państwa, jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego.
4.  Użyte w tym artykule określenie "odsetki" oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi.
5.  Postanowienia ustępów 1 i 2 nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do tych odsetek mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie, w którym powstają odsetki, działalność gospodarczą poprzez zakład tam położony i jeżeli wierzytelność, z tytułu której płacone są odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7.
6.  Uważa się, że odsetki powstają w Umawiającym się Państwie, jeżeli płatnikiem jest to Państwo, jego jednostka terytorialna, organ lokalny lub osoba mająca w tym Państwie miejsce zamieszkania lub siedzibę. Jeżeli jednak osoba wypłacająca odsetki, bez względu na to, czy ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, posiada w Umawiającym się Państwie zakład, w związku z działalnością którego powstało zobowiązanie, z tytułu którego są wypłacane odsetki, i zapłata tych odsetek jest pokrywana przez ten zakład, to uważa się, że odsetki takie powstają w Państwie, w którym zakład jest położony.
7.  Jeżeli w wyniku szczególnych powiązań między płatnikiem a osobą uprawnioną do odsetek lub między nimi a osobą trzecią kwota odsetek związanych z zadłużeniem, z tytułu którego są wypłacane, przekracza kwotę, która byłaby uzgodniona pomiędzy płatnikiem a osobą uprawnioną do odsetek bez tych powiązań, wówczas postanowienia tego artykułu mają zastosowanie tylko do ostatniej wymienionej kwoty. W takim przypadku nadwyżka ponad wymienioną poprzednią część podlega opodatkowaniu w każdym Umawiającym się Państwie zgodnie z jego prawem i z uwzględnieniem odpowiednich postanowień niniejszej konwencji.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony w niniejszym wniosku opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy uczestnikami struktury będzie Wnioskodawca oraz uczestnik zagraniczny (duński rezydent podatkowy), odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz ww. uczestnika zagranicznego, będą podlegały opodatkowaniu w Polsce zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (tzw. podatkiem u źródła) według stawki 5% na podstawie wskazanego powyżej art. 11 Umowy polsko-duńskiej.

Przepisy umowy polsko-niemieckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy w strukturze będzie uczestniczyć spółka posiadająca status niemieckiego rezydenta podatkowego, w odniesieniu do odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz niemieckiego rezydenta podatkowego zastosowanie znajdą przepisy Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie dnia 14.05.2003 r. (dalej: „Umowa polsko-niemiecka”).

Jak stanowi art. 11 Umowy polsko- niemieckiej:

1.  Odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
2.  Jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia.
3.  Bez względu na postanowienia ustępu 2 niniejszego artykułu, odsetki, o których mowa w ustępie 1, podlegają opodatkowaniu tylko w Umawiającym się Państwie, w którym odbiorca odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, jeżeli odbiorca ten jest osobą uprawnioną do odsetek i jeżeli takie odsetki są wypłacane:
    1.  Rządowi Rzeczypospolitej Polskiej lub Rządowi Republiki Federalnej Niemiec;
    2.  z tytułu jakiegokolwiek rodzaju pożyczki udzielonej, zabezpieczonej lub gwarantowanej przez instytucję publiczną promującą eksport;
    3.  w związku ze sprzedażą na kredyt wyposażenia przemysłowego, handlowego lub naukowego;
    4.  w związku ze sprzedażą na kredyt towarów przez jedno przedsiębiorstwo drugiemu przedsiębiorstwu, lub
    5.  w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank.
4.  Użyte w niniejszym artykule określenie "odsetki" oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu niniejszego artykułu.
5.  Postanowienia ustępów 1, 2 i 3 niniejszego artykułu nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do odsetek, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Państwie, w którym powstają odsetki, działalność gospodarczą poprzez zakład tam położony, bądź wykonuje wolny zawód w oparciu o stałą placówkę, która jest w nim położona i jeżeli wierzytelność, z tytułu której płacone są odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem lub stałą placówką. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.
6.  Uważa się, że odsetki powstają w Umawiającym się Państwie, jeżeli płatnikiem jest osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Państwie. Jeżeli jednak osoba wypłacająca odsetki, bez względu na to, czy ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, posiada w Umawiającym się Państwie zakład lub stałą placówkę, w związku z działalnością których powstało zobowiązanie, z tytułu którego są wypłacane odsetki, i zapłata tych odsetek jest pokrywana przez ten zakład lub stałą placówkę, to uważa się, że odsetki takie powstają w Państwie, w którym położony jest zakład lub stała placówka.
7.  Jeżeli w wyniku szczególnych powiązań między płatnikiem a osobą uprawnioną do odsetek lub między nimi a osobą trzecią, kwota odsetek, mających związek z roszczeniem wynikającym z długu, z tytułu którego są wypłacane, przekracza kwotę, którą płatnik i osoba uprawniona do odsetek uzgodniliby bez takich powiązań, wówczas postanowienia tego artykułu stosuje się tylko do tej ostatniej wymienionej kwoty. W takim przypadku nadwyżka ponad wymienioną kwotę podlega opodatkowaniu zgodnie z ustawodawstwem każdego Umawiającego się Państwa i z uwzględnieniem innych postanowień niniejszej umowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony w niniejszym wniosku opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy uczestnikami struktury będzie Wnioskodawca oraz uczestnik zagraniczny (niemiecki rezydent podatkowy), odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz ww. uczestnika zagranicznego, będą podlegały opodatkowaniu w Polsce zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (tzw. podatkiem u źródła) według stawki 5% na podstawie wskazanego powyżej art. 11 Umowy polsko-niemieckiej.

Przepisy umowy polsko-holenderskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy w strukturze będzie uczestniczyć spółka posiadająca status holenderskiego rezydenta podatkowego, w odniesieniu do odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz holenderskiego rezydenta podatkowego zastosowanie znajdą przepisy Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Warszawie dnia 13.02.2002 r. (dalej: „Umowa polsko-holenderska”).

Jak stanowi art. 11 Umowy polsko-holenderskiej:

1.  Odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
2.  Jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek.
3.  Bez względu na postanowienia ustępu 2, odsetki, o których mowa w ustępie 1, podlegają opodatkowaniu tylko w Umawiającym się Państwie, w którym odbiorca odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, jeżeli odbiorca ten jest osobą uprawnioną do odsetek i jeżeli takie odsetki są wypłacane:
    1.  z tytułu jakiegokolwiek rodzaju pożyczki udzielonej, zabezpieczonej lub gwarantowanej przez instytucję publiczną promującą eksport, której właścicielem jest Umawiające się Państwo lub która jest przez nie kontrolowana;
    2.  w związku ze sprzedażą na kredyt wyposażenia przemysłowego, handlowego lub naukowego;
    3.  w związku z jakąkolwiek pożyczką udzieloną przez bank;
    4.  w związku z obligacjami, skryptami dłużnymi lub innymi podobnymi obligacjami emitowanymi przez Rząd Umawiającego się Państwa, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny;
    5.  drugiemu Umawiającemu się Państwu lub jego jednostce terytorialnej albo jego organowi lokalnemu.
4.  Właściwe organy Umawiających się Państw uzgodnią w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania ustępów 2 i 3.
5.  Użyte w tym artykule określenie "odsetki" oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką, lecz niedających prawa do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z państwowych papierów wartościowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi papierami wartościowymi, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu tego artykułu.
6.  Postanowienia ustępów 1, 2 i 3 tego artykułu nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do odsetek, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Państwie, w którym powstają odsetki, działalność gospodarczą poprzez zakład tam położony, bądź wykonuje wolny zawód w oparciu o stałą placówkę, która jest w nim położona, i jeżeli wierzytelność, z tytułu której płacone są odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem lub stałą placówką. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.
7.  Uważa się, że odsetki powstają w Umawiającym się Państwie, jeżeli płatnikiem jest osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Państwie. Jeżeli jednak osoba wypłacająca odsetki, bez względu na to, czy ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, posiada w Umawiającym się Państwie zakład lub stałą placówkę, w związku z działalnością których powstało zobowiązanie, z tytułu którego są wypłacane odsetki, i zapłata tych odsetek jest pokrywana przez ten zakład lub stałą placówkę, to uważa się, że odsetki takie powstają w Państwie, w którym położony jest zakład lub stała placówka.
8.  Jeżeli między płatnikiem a osobą uprawnioną do odsetek lub między nimi a osobą trzecią istnieją szczególne powiązania i dlatego odsetki mające związek z roszczeniem wynikającym z długu, z tytułu którego są wypłacane, przekraczają kwotę, która byłaby uzgodniona pomiędzy płatnikiem a osobą uprawnioną do odsetek bez takich powiązań, wówczas postanowienia tego artykułu mają zastosowanie tylko do ostatniej wymienionej kwoty. W takim przypadku nadpłacona część podlega opodatkowaniu zgodnie z ustawodawstwem każdego Umawiającego się Państwa i z uwzględnieniem innych postanowień niniejszej konwencji.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony w niniejszym wniosku opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy uczestnikami struktury będzie Wnioskodawca oraz uczestnik zagraniczny (holenderski rezydent podatkowy), odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz ww. uczestnika zagranicznego, będą podlegały opodatkowaniu w Polsce zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (tzw. podatkiem u źródła) według stawki 5% na podstawie wskazanego powyżej art. 11 Umowy polsko-holenderskiej.

Przepisy umowy polsko-fińskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy w strukturze będzie uczestniczyć spółka posiadająca status holenderskiego (winno być: fińskiego) rezydenta podatkowego, w odniesieniu do odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz holenderskiego (winno być: fińskiego) rezydenta podatkowego zastosowanie znajdą przepisy Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Finlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Helsinkach dnia 8.06.2009 r. (dalej: „Umowa polsko-holenderska”, winno być: dalej: Umowa polsko-fińska).

Jak stanowi art. 11 ust. 1 Umowy polsko-fińskiej:

1.  Odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
2.  Jednakże, takie odsetki mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw mogą ustalić, w drodze wzajemnego porozumienia, sposób stosowania tego ograniczenia.
3.  Bez względu na postanowienia ustępu 2 niniejszego artykułu, jakiekolwiek odsetki, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym osoba uzyskująca odsetki ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, jeżeli taka osoba jest osobą uprawnioną do odsetek i odsetki są wypłacane:
    1.  na rzecz Rządu Umawiającego się Państwa, jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego, lub banku centralnego Umawiającego się Państwa lub jakiejkolwiek instytucji będącej w całości własnością Rządu Umawiającego się Państwa;
    2.  z tytułu pożyczki wszelkiego rodzaju przyznanej, zabezpieczonej lub gwarantowanej przez instytucję rządową w celu promocji eksportu;
    3.  w związku ze sprzedażą na kredyt jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego;
    4.  z tytułu jakiejkolwiek pożyczki udzielonej przez bank.
4.  Postanowienia ustępu 3 lit. b) niniejszego artykułu stosuje się również:
    1.  w przypadku Finlandii do X, Y, lub Z, których właścicielem w całości lub w przeważającej części jest Państwo fińskie, lub jakiejkolwiek innej instytucji, jaka może zostać uzgodniona przez właściwe organy Umawiających się Państw.
    2.  w przypadku Polski, do Korporacji L. S.A. oraz Banku Gospodarstwa Krajowego (BGK), których właścicielem w całości lub w przeważającej części jest Państwo polskie, lub jakiejkolwiek innej instytucji, jaka może zostać uzgodniona przez właściwe organy Umawiających się Państw.
5.  Użyte w tym artykule określenie "odsetki" oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności zabezpieczonych jak i niezabezpieczonych hipoteką i zarówno zawierających bądź nie prawo do udziału w zyskach osiąganych przez dłużnika, a w szczególności dochody z państwowych papierów wartościowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi papierami wartościowymi, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu tego artykułu.
6.  Postanowienia ustępów 1 i 2 nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do odsetek, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie, w którym powstają odsetki, działalność gospodarczą poprzez zakład tam położony i jeżeli wierzytelność, z tytułu której wypłacane są odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7.
7.  Uważa się, że odsetki powstają w Umawiającym się Państwie, jeżeli osoba je wypłacająca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Państwie. Jeżeli jednak osoba wypłacająca odsetki, bez względu na to, czy ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, posiada w Umawiającym się Państwie zakład, w związku z działalnością którego powstało zobowiązanie, z tytułu którego są wypłacane odsetki i zapłata tych odsetek jest pokrywana przez ten zakład, to uważa się, że odsetki takie powstają w tym Państwie, w którym położony jest zakład.
8.  Jeżeli w wyniku szczególnych powiązań między osobą wypłacającą odsetki a osobą do nich uprawnioną lub powiązań między tymi osobami a osobą trzecią, kwota odsetek związanych z zadłużeniem, z tytułu którego są wypłacane przekracza kwotę, która byłaby uzgodniona pomiędzy osobą wypłacającą a osobą uprawnioną bez tych powiązań, wówczas postanowienia niniejszego artykułu mają zastosowanie tylko do ostatniej wymienionej kwoty. W takim przypadku nadwyżka ponad wymienioną poprzednio kwotę podlega opodatkowaniu zgodnie z prawem każdego z Umawiających się Państw, z uwzględnieniem innych postanowień niniejszej Konwencji.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony w niniejszym wniosku opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy uczestnikami struktury będzie Wnioskodawca oraz uczestnik zagraniczny (fiński rezydent podatkowy), odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz ww. uczestnika zagranicznego, będą podlegały opodatkowaniu w Polsce zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (tzw. podatkiem u źródła) według stawki 5% na podstawie wskazanego powyżej art. 11 Umowy polsko-fińskiej.

Przepisy umowy polsko-belgijskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy w strukturze będzie uczestniczyć spółka posiadająca status belgijskiego rezydenta podatkowego, w odniesieniu do odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę na rzecz holenderskiego (winno być: belgijskiego) rezydenta podatkowego zastosowanie znajdą przepisy Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Warszawie dnia 20.08.2001 r. (dalej: „Umowa polsko-belgijska”).

Jak stanowi art. 11 ust. 1 Umowy polsko-belgijskiej:

1.  Odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.
2.  Jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeśli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty brutto tych odsetek.
3.  Bez względu na postanowienia ustępu 2 odsetki nie podlegają opodatkowaniu w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, jeżeli są to:
    1.  odsetki wypłacane w związku z udzieloną pożyczką, gwarantowaną lub zabezpieczoną, lub z udzielonym kredytem, gwarantowanym lub zabezpieczonym w ramach ogólnych zasad przez Umawiające się Państwo, jego jednostki terytorialne lub organy lokalne w celu promowania eksportu;
    2.  odsetki od pożyczek wszelkiego rodzaju przyznane przez przedsiębiorstwa bankowe nie w formie papierów wartościowych na okaziciela;
    3.  odsetki wypłacane na rzecz drugiego Umawiającego się Państwa, jego jednostek terytorialnych lub organów lokalnych;
    4.  odsetki wypłacane na rzecz funduszu emerytalnego, o ile wierzytelność z tytułu której odsetki są wypłacane jest posiadana dla celów działalności wymienionej w artykule 3 ustęp 1 litera i).
4.  Użyte w tym artykule określenie "odsetki" oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłaty karne z tytułu opóźnionej zapłaty ani odsetki uznawane jako dywidendy zgodnie z artykułem 10 ustęp 3 nie są traktowane jako odsetki w rozumieniu tego artykułu
5.  Postanowienia ustępów 1, 2 i 3 nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do tych odsetek, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie, w którym powstają odsetki, działalność przemysłową lub handlową poprzez zakład tam położony, lub wykonuje wolny zawód za pomocą położonej tam stałej placówki i jeżeli wierzytelność, z tytułu której płacone są odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem lub stałą placówką. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 lub 14.
6.  Uważa się, że odsetki powstają w Umawiającym się Państwie, jeżeli płatnikiem jest to Państwo, jego jednostka terytorialna, organ lokalny lub osoba mająca w tym Państwie miejsce zamieszkania lub siedzibę. Jeżeli jednak osoba wypłacająca odsetki, bez względu na to, czy ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, posiada w Umawiającym się Państwie zakład lub stałą placówkę, w związku z działalnością których powstało zobowiązanie, z tytułu którego są wypłacane odsetki, i zapłata tych odsetek jest pokrywana przez ten zakład lub stałą placówkę, to uważa się, że odsetki takie powstają w Państwie, w którym położony jest zakład lub stała placówka.
7.  Jeżeli w wyniku szczególnych powiązań między dłużnikiem a osobą uprawnioną do odsetek lub między nimi a osobą trzecią kwota odsetek związanych z zadłużeniem, z tytułu którego są wypłacane, przekracza kwotę, która byłaby uzgodniona pomiędzy płatnikiem a osobą uprawnioną do odsetek bez tych powiązań, wówczas postanowienia tego artykułu mają zastosowanie tylko do ostatniej wymienionej kwoty. W takim przypadku nadpłacona część podlega opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie, w którym odsetki powstają i zgodnie z jego prawem.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony w niniejszym wniosku opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy uczestnikami struktury będzie Wnioskodawca oraz uczestnik zagraniczny (belgijski rezydent podatkowy), odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz ww. uczestnika zagranicznego, będą podlegały opodatkowaniu w Polsce zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (tzw. podatkiem u źródła) według stawki 5% na podstawie wskazanego powyżej art. 11 Umowy polsko-belgijskiej.

Uczestnicy Struktury jako osoby uprawnione.

W strukturach typu cash pooling często istnieją wątpliwości czy podmiot otrzymujący odsetki (czyli zazwyczaj Pool Lider lub bank), w odniesieniu do odsetek otrzymywanych z tytułu środków pieniężnych udostępnianych przez innych uczestników struktury, może być traktowany jako osoba uprawniona do takich odsetek. W takiej sytuacji Pool Lider działa bowiem jako „pośrednik” przekazujący odsetki na rzecz uprawnionych odbiorców, tj. uczestników struktury udostępniających swoje środki pieniężne.

Z Komentarza do Modelowej konwencji OECD wynika, że postanowienia umów (konwencji) o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie dotyczącym odsetek mają zastosowanie jedynie w przypadku, gdy to podmiot uzyskujący odsetki posiada status rzeczywistego odbiorcy („beneficial owner”), czyli jest podmiotem, którego prawo do dysponowania otrzymaną płatnością nie ma wyłącznie formalnego charakteru. Co do zasady w sytuacji, gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy państwo, w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Sam fakt bycia rezydentem określonego państwa i otrzymania płatności nie jest wystarczającym warunkiem do skorzystania z postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy prawo do dysponowania dochodem ma ograniczony charakter. Oznacza to, że postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania mają zastosowanie do podmiotów będących faktycznymi odbiorcami odsetek. Potwierdza to m.in. wyrok NSA z dnia 27 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 1370/16.

Mając na uwadze powyższe, w zaprezentowanej w zdarzeniu przyszłym strukturze Pool Lider będzie rzeczywistym beneficjentem wyłącznie w odniesieniu do odsetek wypłacanych na jego rzecz z tytułu należących do niego środków pieniężnych, tj. udostępnionych z jego rachunku transakcyjnego (w roli jednego z Uczestników Systemu) na rzecz pozostałych uczestników.

Z kolei rzeczywistym beneficjentem w stosunku do pozostałych odsetek, które trafiają do Pool Lidera jedynie w roli administratora i pośrednika będą pozostali Uczestnicy Systemu, którzy udostępnili swoje środki zgromadzone na ich rachunkach transakcyjnych innym Uczestnikom Systemu, od których to środków naliczone zostały przedmiotowe odsetki.

Ponadto Spółka wyjaśniła, że Uczestnikami Systemu są spółki z Grupy będące rezydentami podatkowymi (nieograniczony obowiązek podatkowy) w następujących krajach:

*   Polska - Wnioskodawca

*   Norwegia;

*   Dania;

*   Niemcy;

*   Wielka Brytania;

*   Holandia;

*   Szwecja;

*   Finlandia;

*   Belgia.

Pool Lider będzie występował w podwójnej roli względem wypłacanych odsetek - jako Pool Lider będący jedynie podmiotem zarządzającym i pośredniczącym oraz co do części odsetek pochodzących z jego własnych środków jako Uczestnik Systemu. Przedmiotem pytania Wnioskodawcy jest część odsetek wypłacanych Pool Liderowi jako Uczestnikowi Systemu.

Intencją Wnioskodawcy było przedstawienie następującego stanowiska własnego.

Uczestnikami Systemu będą spółki z Grupy będące rezydentami podatkowymi (nieograniczony obowiązek podatkowy) w następujących krajach:

*   Polska - Wnioskodawca

*   Norwegia;

*   Dania;

*   Niemcy;

*   Wielka Brytania;

*   Holandia;

*   Szwecja;

*   Finlandia;

*   Belgia.

Pool Lider będzie występował w strukturze w podwójnej roli względem wypłacanych odsetek - jako Pool Lider będący jedynie podmiotem zarządzającym i pośredniczącym oraz co do części odsetek pochodzących z jego własnych środków jako Uczestnik Systemu. Przedmiotem pytania Wnioskodawcy jest część odsetek wypłacanych Pool Liderowi jako Uczestnikowi Systemu.

Rzeczywistym właścicielem (beneficial owner) w rozumieniu art. 4a pkt 29 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odsetek wypłacanych przez Spółkę w ramach Systemu cash poolingu będą każdorazowo Uczestnicy Systemu, mający siedzibę i posiadający nieograniczony obowiązek podatkowy od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania w krajach wskazanych powyżej.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony w niniejszym wniosku opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy odsetki będą wypłacane na rzecz Uczestnika Sytemu będącego rezydentem podatkowym (nieograniczony obowiązek podatkowy) w następujących krajach:

*   Dania;

*   Niemcy;

*   Holandia;

*   Finlandia;

*   Belgia

odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz ww. Uczestnika Systemu, będą podlegały opodatkowaniu w Polsce zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (tzw. podatkiem u źródła) według stawki 5% na podstawie odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W sytuacji zaś, gdy odsetki będą wypłacane na rzecz Uczestnika Sytemu będącego rezydentem podatkowym (nieograniczony obowiązek podatkowy) w następujących krajach:

*   Norwegia;

*   Szwecja;

*   Wielka Brytania,

odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz ww. uczestnika zagranicznego, nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (tzw. podatkiem u źródła) ze względu na postanowienia odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym (podatkiem u źródła) odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę w ramach Struktury, których rzeczywistym odbiorcą (beneficial owner) będą każdorazowo odpowiednie spółki z Grupy lub Pool Lider (występujący w strukturze w roli Uczestnika Systemu):

*   w odniesieniu do Uczestników Systemu będących rezydentami podatkowymi Norwegii oraz Wielkiej Brytanii - **jest nieprawidłowe;**

*   w odniesieniu do pozostałych Uczestników Systemu - **jest prawidłowe.**

Na wstępie zauważyć należy, że wydając niniejszą interpretację organ przyjął za Wnioskodawcą, że interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przy spełnieniu warunków, o których mowa w art. 26 ust. 1 updop, dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz warunków z art. 26 ust. 7a - 7j updop. Nie była też przedmiotem oceny ta część stanowiska, która odnosi się do kwestii ustalenia rzeczywistego odbiorcy odsetek. Okoliczność tę przyjęto za Wnioskodawcą i stanowi ona element zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm. – dalej: „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 3 ust. 3 updop, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym albo instytucji wspólnego inwestowania, w których co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
6.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Zgodnie z art. 3 ust. 5 updop, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Katalog takich przychodów został określony w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 updop.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – ustala się w wysokości 20% przychodów.

W myśl art. 21 ust. 2 updop, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 22b updop, zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2193), od 1 stycznia 2019 r. wprowadzone zostały zmiany w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych z mocą obowiązującą od dnia 1 stycznia 2019 r. w zakresie definicji rzeczywistego właściciela (tzw. beneficial owner) (art. 4a pkt 29 updop), a także w zakresie zadań płatnika (art. 26 updop).

Zgodnie z art. 4a pkt 29 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o rzeczywistym właścicielu – oznacza to podmiot, który spełnia łącznie następujące warunki:

1.  otrzymuje należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub jej części,
2.  nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym prawnie lub faktycznie do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi,
3.  prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby, jeżeli należności uzyskiwane są w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przy ocenie, czy podmiot prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio.

Obowiązki płatnika, w przypadku gdy wypłaty należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, nie przekraczają w roku podatkowym na rzecz tego samego podatnika łącznie kwoty 2 000 000 zł uregulowane są w art. 26 ust. 1 updop, z kolei w przypadku przekroczenia kwoty 2 000 000 zł obowiązki płatnika regulowane są nowowprowadzonym przepisem art. 26 ust. 2e updop.

W myśl art. 26 ust. 1 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r., osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Należy mieć także na uwadze postanowienia art. 26 ust. 2e updop, który stanowi: jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

1.  z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-le;
2.  bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Przy czym, jak wynika z art. 26 ust. 7 updop, wypłata, o której mowa w ust. 1, 1ac, 1c, 1d, 1m, 2c i 2e, oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek.

Z kolei art. 26 ust. 7a updop stanowi, że przepisu ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:

1.  posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;
2.  po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w szczególności nie posiada wiedzy o istnieniu okoliczności uniemożliwiających spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6.

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 7a, składa kierownik jednostki w rozumieniu ustawy o rachunkowości, podając pełnioną przez siebie funkcję. Nie jest dopuszczalne złożenie oświadczenia, o którym mowa w ust. 7a, przez pełnomocnika (art. 26 ust. 7b updop).

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 7a, składa się najpóźniej w dniu dokonania wypłaty należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 (art. 26 ust. 7c updop).

W myśl art. 26 ust. 7d updop w przypadku gdy:

1.  oświadczenie, o którym mowa ust. 7a, składa jedna osoba – złożenie oświadczenia następuje do organu podatkowego, o którym mowa w art. 28b ust. 15;
2.  do złożenia oświadczenia, o którym mowa w ust. 7a, obowiązana jest więcej niż jedna osoba – dowód złożenia tego oświadczenia przekazywany jest wraz ze zgłoszeniem do organu podatkowego, o którym mowa w art. 28b ust. 15.

W zgłoszeniu, o którym mowa w ust. 7d pkt 2, potwierdza się, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 7a, zostało złożone przez wszystkie osoby obowiązane do jego złożenia. Zgłoszenie składa w terminie, o którym mowa w ust. 7c, jedna z osób, które złożyły oświadczenie, o którym mowa w ust. 7a. Zgłoszenie nie może zostać złożone przez pełnomocnika (art. 26 ust. 7e updop).

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, grupy podatników, grupy płatników lub czynności, w przypadku których zostanie wyłączone lub ograniczone stosowanie ust. 2e, jeżeli spełnione zostały warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, uwzględniając istnienie określonych uwarunkowań obrotu gospodarczego, specyficzny status niektórych grup podatników i płatników oraz specyfikę dokonywania niektórych czynności – art. 26 ust. 9 updop.

Zauważyć także należy, że zgodnie z § 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z dnia 31 grudnia 2018 r. poz. 2545 z późn. zm.; dalej: „Rozporządzenie”), wyłącza się stosowanie art. 26 ust. 2e ustawy w przypadku dokonywanych do dnia 30 czerwca 2019 r. wypłat należności:

1.  innych niż określone w § 2 ust. 1 pkt 7-9 na rzecz podatników, o których mowa w § 2 ust. 2, jeżeli istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu tych podatników;
2.  z tytułu dywidend i innych przychodów (dochodów) z udziału w zyskach osób prawnych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy.

Wskazany powyżej termin uległ wydłużeniu do dnia 30 czerwca 2020 r. na mocy § 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. (Dz.U. z 2018 r. poz. 2528).

Zgodnie z § 2 ust. 2 Rozporządzenia, w przypadku wypłat należności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-9, wyłączenie stosowania art. 26 ust. 2e ustawy stosuje się jedynie do wypłat należności na rzecz podatników mających siedzibę lub zarząd na terytorium państwa będącego stroną zawartej z Rzecząpospolitą Polską umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której przepisy określają zasady opodatkowania dochodów z dywidend, odsetek oraz należności licencyjnych, jeżeli istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu tych podatników.

Przepisy § 2-4 stosuje się, jeżeli spełnione zostały warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania – § 5 Rozporządzenia.

W związku z powyższym, wskazać należy, że w art. 21 updop wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

Mając jednak na uwadze fakt, że zgodnie z art. 21 ust. 2 updop, przepisy art. 21 ust. 1 updop stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska zasadne jest odwołanie się do przepisów umów, które będą miały zastosowanie w niniejszej sprawie.

Wnioskodawca wskazał, że Uczestnikami Systemu będą spółki z Grupy będące rezydentami podatkowymi (nieograniczony obowiązek podatkowy) w następujących krajach:

*   Norwegia;

*   Dania;

*   Niemcy;

*   Wielka Brytania;

*   Holandia;

*   Szwecja;

*   Finlandia;

*   Belgia.

Uczestnicy Systemu z Norwegii:

Jak stanowi art. 11 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji, podpisanej w Warszawie dnia 9 września 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. Nr 134, poz. 899, dalej: „umowa polsko-norweska”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Norwegię dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369; „Konwencja MLI”) – odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane tylko w tym drugim Państwie.

Z kolei art. 11 ust. 2 umowy polsko-norweskiej zastrzega, że takie odsetki mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw ustalą, w drodze wzajemnego porozumienia, sposób stosowania tego ograniczenia.

Zgodnie z art. 11 ust. 4 umowy polsko-norweskiej, określenie „odsetki” użyte w niniejszym artykule oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności zabezpieczonych jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z państwowych papierów wartościowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych. Określenie to nie obejmuje żadnego z dochodu, który jest traktowany jak dywidendy stosownie do artykułu 10 niniejszej Konwencji.

Uczestnicy Systemu z Danii:

Jak stanowi art. 11 ust. 1 i 2 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku oraz Protokół do tej Konwencji, sporządzonej w Warszawie dnia 6 grudnia 2001 r. (Dz.U. 2003 r. Nr 43 poz. 368, dalej: „umowa polsko-duńska”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Danię dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369; „Konwencja MLI”) - odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty brutto tych odsetek.

Zgodnie z art. 11 ust. 4 umowy polsko-duńskiej, użyte w tym artykule określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi.

Uczestnicy Systemu z Niemiec:

Na mocy art. 11 ust. 1 i 2 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku oraz Protokół do tej Konwencji, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U. z 2005 r. nr 12 poz. 90; dalej: „umowa polsko-niemiecka), odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia.

Określenie „odsetki”, stosownie do art. 11 ust. 4 umowy polsko-niemieckiej, oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu niniejszego artykułu.

Uczestnicy Systemu z Wielkiej Brytanii:

Na mocy art. 11 ust. 1 i 2 Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz.U. z 2006 r. nr 250 poz. 1840; dalej: „umowa polsko-brytyjska”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Zjednoczone Królestwo dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369; „Konwencja MLI”) - odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże, takie odsetki mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw ustalą, w drodze wzajemnego porozumienia, sposób stosowania tego ograniczenia.

Określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych. Określenie to nie obejmuje żadnego dochodu, który jest traktowany jak dywidenda zgodnie z postanowieniami art. 10 niniejszej konwencji (art. 11 ust. 4 umowy polsko-brytyjskiej).

Uczestnicy Systemu z Belgii:

Art. 11 ust. 1 Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku oraz Protokół do tej Konwencji, podpisanej w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001 r. (Dz.U. z 2004 r., Nr 211, poz. 2139, dalej: „umowa polsko-belgijska”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Belgię dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369; „Konwencja MLI”) stanowi, że - odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeśli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty brutto tych odsetek – art. 11 ust. 2 umowy polsko-belgijskiej.

Z kolei art. 11 ust. 4 umowy polsko-belgijskiej stanowi: użyte w tym artykule określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłaty karne z tytułu opóźnionej zapłaty ani odsetki uznawane jako dywidendy zgodnie z artykułem 10 ustęp 3 nie są traktowane jako odsetki w rozumieniu tego artykułu.

Uczestnicy Systemu z Holandii:

W myśl art. 11 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji, z dnia 13 lutego 2002 r. (Dz.U. z 2003 r. Nr 216 poz. 2120, dalej: „umowa polsko-holenderska”), odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie do art. 11 ust. 2 umowy polsko-holenderskiej, jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek.

Z kolei art. 11 ust. 5 umowy polsko-holenderskiej wskazuje, że użyte w tym artykule określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką, lecz niedających prawa do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z państwowych papierów wartościowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi papierami wartościowymi, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu tego artykułu.

Uczestnicy Systemu ze Szwecji:

Jak stanowi art. 11 ust. 1 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 26 poz. 193, dalej: „umowa polsko-szwedzka”), odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie, których rzeczywistym beneficjentem jest osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym drugim Państwie.

Na uwadze należy też mieć, że powyższa umowa została sprostowana Obwieszczeniem Ministra Spraw Zagranicznych z dnia 20 listopada 2017 r. o sprostowaniu błędów (Dz.U. z 2017 r. poz. 2177).

Stosownie do postanowień art. 11 ust. 2 umowy polsko-szwedzkiej, użyte w tym artykule określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu tego artykułu.

Uczestnicy Systemu z Finlandii:

Przepis art. 11 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Finlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Helsinkach dnia 8 czerwca 2009 r. (Dz.U. z 2010 r. Nr 37 poz. 205; dalej: „umowa polsko-fińska”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Finlandię dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369; „Konwencja MLI”) stanowi, że odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie do postanowień art. 11 ust. 2 umowy polsko-fińskiej, jednakże, takie odsetki mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw mogą ustalić, w drodze wzajemnego porozumienia, sposób stosowania tego ograniczenia.

W myśl art. 11 ust. 5 umowy polsko-fińskiej użyte w tym artykule określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką i zarówno zawierających bądź nie prawo do udziału w zyskach osiąganych przez dłużnika, a w szczególności dochody z państwowych papierów wartościowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi papierami wartościowymi, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu tego artykułu.

Dokonując interpretacji ww. przepisów należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD wynika, że postanowienia umów (konwencji) o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie dotyczącym odsetek mają zastosowanie jedynie w przypadku, gdy to podmiot uzyskujący odsetki posiada status rzeczywistego odbiorcy („beneficial owner”), czyli jest podmiotem, którego prawo do dysponowania otrzymaną płatnością nie ma wyłącznie formalnego charakteru. W związku z powyższym, w sytuacji, gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Spółka rozważa przystąpienie do systemu nordic cashpoolingu funkcjonującej już w ramach Grupy, do której Spółka należy. Wraz z deklaracją przystąpienia Spółka zaakceptuje warunki i postanowienia umowy cashpoolingu grupowego, stając się podmiotem praw i obowiązków z niej wynikających. Zgodnie z postanowieniami Umowy, intencją podmiotów przystępujących do struktury cash poolingu grupowego jest powierzenie spółce kapitałowej z siedzibą w Norwegii (zwanym dalej: Pool Lider) zarządzania posiadanymi przez te podmioty nadwyżkami i niedoborami środków finansowych.

Analizując istnienie cash poolingu w Polsce, należy wskazać przede wszystkim na brak regulacji prawnych w tym zakresie. Prawo cywilne − w części zobowiązaniowej − nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy, stąd umowa cash poolingu pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Umowa cash poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem, tzw. Pool Leadera, Lidera (Agenta), którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe. Niezależnie od tego, czy podmiotem zarządzającym systemem jest bank, czy wybrana spółka z grupy, realizuje on jedynie funkcję pośrednika, tzn. nie jest ostatecznym właścicielem odsetek, do których prawo przysługuje spółkom przekazującym nadwyżkę.

Cash pooling opiera się na możliwości minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy biorących w takim systemie udział, poprzez wzajemne kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy (innych uczestników), a nie na wykorzystaniu środków finansowych właściciela rachunku głównego.

Zasadniczo wyróżnić można dwa rodzaje cash poolingu, tj.:

*   cash pooling wirtualny, w którym nie dochodzi do fizycznego transferu środków pomiędzy rachunkami podmiotów uczestniczących w systemie. Pool leader kontroluje rachunki uczestników i na podstawie ujemnych lub dodatnich sald nalicza skonsolidowane oprocentowanie;

*   cash pooling rzeczywisty, w którym następuje przepływ środków pomiędzy rachunkami podmiotów należących do jednej grupy i rachunkiem Pool leadera. Przelew środków następuje na zakończenie dnia automatycznie. Nadwyżki (salda dodatnie) trafiają na rachunek Pool leadera, z którego pokrywane są deficyty (salda ujemne).

Przepisy prawa podatkowego nie odnoszą się wprost do zdarzeń tego rodzaju, zatem ewentualne konsekwencje podatkowe należałoby oceniać z punktu widzenia ogólnych zasad opodatkowania obowiązujących w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

W pierwszej kolejności istotnym jest ustalenie, kto jest podatnikiem z tytułu otrzymanych odsetek. To bowiem osoba podatnika niebędącego rezydentem przesądza o tym, czy i jaka umowa międzynarodowa znajdzie zastosowanie w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania.

W świetle tych przepisów, za podatnika należy uznać osobę, która osiągnęła przychód, co wynika z art. 21 ust. 1 updop.

W dalszej konsekwencji oznacza to powstanie stosunku zobowiązaniowego o charakterze publicznoprawnym, którego treścią jest obowiązek podmiotu, który uzyskał przychód z powyższego tytułu, do zapłaty podatku dochodowego jako jego podatnik. Następnie, w oparciu o art. 26 updop, należy ustalić podmiot, który dokonuje wypłat z powyższego tytułu i który kierując się miejscem siedziby podatnika może zastosować postanowienia odpowiedniej umowy międzynarodowej odnośnie określenia właściwej stawki podatku, czy też w ogóle od tego opodatkowania odstąpić, jeżeli dana umowa zawiera takie regulacje.

Celem ustalenia kto jest podatnikiem od dochodu z tytułu odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę jako uczestnika systemu cash poolingu sięgnąć należy jednak w pierwszej kolejności do prawa krajowego, tj. prawa państwa źródła dochodu. Nie ulega bowiem wątpliwości, że postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania można stosować tylko wobec podmiotu, który w świetle prawa krajowego ma status podatnika w odniesieniu do danego rodzaju dochodu. Przy opodatkowywaniu przychodów osiągniętych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 updop, w pierwszej kolejności należy zatem ustalić osobę podatnika, a dopiero później kierując się miejscem zamieszkania lub siedziby tego podatnika zastosować postanowienia odpowiedniej umowy międzynarodowej.

Z opisu wniosku wynika, że rzeczywistym właścicielem (beneficial owner) w rozumieniu art. 4a pkt 29 updop odsetek wypłacanych przez Spółkę w ramach Systemu cash poolingu będą każdorazowo Uczestnicy Systemu, mający siedzibę i posiadający nieograniczony obowiązek podatkowy od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania w:

*   Norwegia;

*   Dania;

*   Niemcy;

*   Wielka Brytania;

*   Holandia;

*   Szwecja;

*   Finlandia;

*   Belgia.

Spółki te będą podatnikami w stosunku do otrzymanych kwot, tj. w stosunku do otrzymanych odsetek nie będą jedynie podmiotami pośredniczącymi, lecz uzyskają trwałe przysporzenie majątkowe.

Pool Lider będzie występował w strukturze w podwójnej roli względem wypłacanych odsetek - jako Pool Lider będący jedynie podmiotem zarządzającym i pośredniczącym oraz co do części odsetek pochodzących z jego własnych środków jako Uczestnik Systemu. Przedmiotem pytania Wnioskodawcy jest część odsetek wypłacanych Pool Liderowi jako Uczestnikowi Systemu.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca powinien ustalić osobę podatnika, na rzecz którego przekazywane będą odsetki, a następnie zastosować postanowienia odpowiedniej umowy międzynarodowej tak, aby określić właściwą stawkę podatkową, czy też od tego podatku odstąpić, jeżeli dana umowa zawiera regulacje, na mocy których Polska jako państwo, w którym odsetki powstają - "państwo źródła", zrezygnowała z opodatkowania danych przychodów wobec rezydentów państwa, z którym dana umowa została zawarta.

Spółka będzie mogła zastosować zatem, zgodnie z postanowieniami art. 21 ust. 2 updop, preferencyjną stawkę podatkową wynikającą z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania obowiązującej pomiędzy Polską a państwem rezydencji podatkowej podmiotu uprawnionego, uzyskującego dochód z tytułu odsetek, a więc poszczególnych Uczestników Systemu, którzy biorą udział w strukturze cash poolingu (w tym Pool Lidera występującego w roli Uczestnika Systemu).

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy odsetki będą wypłacane na rzecz Uczestnika Sytemu będącego rezydentem podatkowym (nieograniczony obowiązek podatkowy) w następujących krajach:

*   Dania;

*   Niemcy;

*   Holandia;

*   Finlandia;

*   Belgia

odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz ww. Uczestnika Systemu, będą podlegały opodatkowaniu w Polsce zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (tzw. podatkiem u źródła) według stawki 5% na podstawie odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W sytuacji zaś, gdy odsetki będą wypłacane na rzecz Uczestnika Sytemu będącego rezydentem podatkowym (nieograniczony obowiązek podatkowy) w następujących krajach:

*   Norwegia;

*   Szwecja;

*   Wielka Brytania,

odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz ww. uczestnika zagranicznego, nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (tzw. podatkiem u źródła) ze względu na postanowienia odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z powyższym nie można się zgodzić.

Odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (tzw. podatkiem u źródła) ze względu na postanowienia odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wyłącznie, gdy będą wypłacane na rzecz Uczestnika Sytemu będącego rezydentem podatkowym (nieograniczony obowiązek podatkowy) Szwecji. Do niniejszych odsetek zastosowanie znajdą (pod warunkiem spełnienia przesłanek, o których mowa w art. 26 ust. 1 updop) postanowienia art. 11 ust. 1 umowy polsko-szwedzkiej – odsetki podlegać będą opodatkowaniu tylko w Szwecji.

Zarówno umowa polsko-norweska oraz umowa polsko-brytyjska nie przewidują podobnych zwolnień w zakresie opodatkowania odsetek.

Tym samym w sytuacji, gdy odsetki będą wypłacane na rzecz Uczestnika Sytemu będącego rezydentem podatkowym (nieograniczony obowiązek podatkowy) w następujących krajach:

*   Dania;

*   Niemcy;

*   Holandia;

*   Finlandia;

*   Belgia; oraz

*   Norwegia;

*   Wielka Brytania

odsetki będą podlegały opodatkowaniu w Polsce zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (tzw. podatkiem u źródła) według stawki 5% na podstawie odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (pod warunkiem spełnienia przesłanek, o których mowa w art. 26 ust. 1 updop).

Do niniejszych odsetek znajdzie zastosowanie 5% stawka podatku u źródła wynikająca z art. 11 ust. 2 umowy polsko-norweskiej, polsko-duńskiej, polsko-niemieckiej, polsko-brytyjskiej, polsko-belgijskiej, polsko-holenderskiej oraz polsko-fińskiej.

Odnosząc powołane powyżej przepisy prawa podatkowego do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, w przypadku wypłaty należności z tytułu odsetek w związku z uczestnictwem w strukturze cash poolingu na rzecz poszczególnych Uczestników Systemu (w tym Pool Lidera występującego w roli Uczestnika Systemu), będących rzeczywistymi właścicielami wypłacanych należności, Wnioskodawca, przy spełnieniu warunków przewidzianych w art. 26 ust. 1 updop, będzie uprawniony do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych (tzw. podatku u źródła) według stawki 5% przewidzianej w art. 11 ust. 2 umowy polsko-norweskiej, polsko-duńskiej, polsko-niemieckiej, polsko-brytyjskiej, polsko-belgijskiej, polsko-holenderskiej oraz polsko-fińskiej. Z kolei do odsetek wypłacanych Uczestnikom Systemu mających rezydencje podatkową w Szwecji, zastosowanie znajdą (pod warunkiem spełnienia przesłanek, o których mowa w art. 26 ust. 1 updop) postanowienia art. 11 ust. 1 umowy polsko-szwedzkiej – odsetki podlegać będą opodatkowaniu tylko w Szwecji.

Jednocześnie organ przyjął za Wnioskodawcą, że:

*   Spółka będzie posiadać certyfikaty rezydencji Uczestników zagranicznych systemu cash poolingu;

*   spełnione będą warunki, o których mowa w art. 26 ust. 1 updop dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;

*   co do zasady Wnioskodawca nie przewiduje, że wypłaty należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 updop na rzecz tego samego podatnika w roku podatkowym obowiązującym u Wnioskodawcy przekroczą 2 000 000 złotych, a jeżeli wypłaty należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 updop na rzecz tego samego podatnika w roku podatkowym obowiązującym u Wnioskodawcy przekroczą 2 000 000 złotych, zostaną dodatkowo spełnione warunki z art. 26 ust. 7a - 7j updop.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym (podatkiem u źródła) odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę w ramach Struktury, których rzeczywistym odbiorcą (beneficial owner) będą każdorazowo odpowiednie spółki z Grupy lub Pool Lider (występujący w strukturze w roli Uczestnika Systemu):

*   w odniesieniu do Uczestników Systemu będących rezydentami podatkowymi Norwegii oraz Wielkiej Brytanii - jest nieprawidłowe;

*   w odniesieniu do pozostałych Uczestników Systemu - jest prawidłowe.

Zauważyć jednak należy, że obowiązek weryfikacji wskazany w cytowanych powyżej przepisach przesłanek leży po stronie płatnika (Wnioskodawcy). Weryfikacja powinna się odbywać z należytą starannością, a obowiązek dochowania należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 updop, spoczywa na płatniku, który dokonując wypłaty nie pobiera podatku u źródła na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, stosuje zwolnienie lub obniżoną stawkę. Należy podkreślić, że należyta staranność w weryfikacji warunków niepobrania podatku, zastosowania zwolnienia bądź obniżonej stawki podatku wymagana jest po stronie płatnika bez względu na to, czy suma wypłat należności na rzecz jednego podatnika przekroczy w danym roku podatkowym kwotę 2.000.000 zł. Wniosek taki wynika z literalnego brzmienia art. 26 ust. 1 updop. Dokonując weryfikacji należytej staranności należy odnosić się do aspektów istotnych z punktu widzenia stosowania danej preferencji podatkowej. W szczególności dotyczy to:

1.  weryfikacji statusu kontrahenta jako podatnika (rzeczywistego właściciela) w stosunku do otrzymanej należności, w tym poprzez pryzmat prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej przez ten podmiot;
2.  weryfikacji rezydencji podatkowej odbiorcy należności;
3.  weryfikacji otrzymanych dokumentów pod kątem ich zgodności ze stanem faktycznym (w tym na podstawie informacji dostępnych publicznie).

Aktualne brzmienie art. 26 ust. 1 updop (Wnioskodawca w treści wniosku wskazał na brzmienie przepisu sprzed nowelizacji) wyraźnie stanowi, że obowiązek płatnika przy wypłacie należności określonych w art. 21 i 22 updop z zastosowaniem preferencji podatkowych, sprowadza się nie tylko do „uzyskania” od podatnika certyfikatu rezydencji ale także weryfikacji warunków zwolnienia z opodatkowania wypłacanych należności lub zastosowania preferencyjnej stawki. Podkreślenia wymaga, że weryfikacja ta musi być dokonana z zachowaniem należytej staranności.

Zaznaczyć należy, że wydając niniejszą interpretację Organ przyjął za Wnioskodawcą, że spełnione będą warunki, o których mowa w art. 26 ust. 1 updop dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, zatem także wymóg dochowania należytej staranności.

Ponadto kwestia dochowania przez płatnika należytej staranności, wykracza poza możliwości oceny dokonywanej w ramach interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. W ramach prowadzonego postępowania właściwy organ przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji). Kwestia ta może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy lub celno-skarbowy.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że niniejsza interpretacja rozstrzyga tylko w zakresie objętym pytaniem Wnioskodawcy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji wskazać należy, że stan faktyczny opisany w tej interpretacji (uczestnikami cash poolingu są wyłącznie polskie spółki oraz podmiot z Szwecji) nie jest zbieżny z tym opisanym przez Wnioskodawcę. Interpretacja ta została wydana przed wprowadzeniem zmian od 1 stycznia 2019 r. w zakresie art. 26 updop.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.