Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-703/15-2/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-18
Teza: Ustalenie czy odszkodowania wypłacane odbiorcom energii elektrycznej w związku z poniesionymi przez nich szkodami mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; obrót; odszkodowania; sprzedaż
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2015 r. (data wpływu 19 sierpnia 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu odszkodowań wypłacanych odbiorcom energii elektrycznej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu odszkodowań wypłacanych odbiorcom energii elektrycznej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Podatkowa Grupa Kapitałowa (dalej: „Wnioskodawca” lub „PGK”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce. Spółką reprezentującą PGK jest P. S.A. Spółka G. S.A. (dalej: „Spółka”) wchodzi w skład PGK. Spółka prowadzi działalność koncesjonowaną w zakresie obrotu energią elektryczną na obszarze całego kraju. W ramach prowadzonej działalności, Spółka realizuje czasem procedurę zmiany sprzedawcy energii (dalej: „Z.”). Z. jest inicjowany przez: (i) zawarcie przez Spółkę umowy sprzedaży energii elektrycznej z odbiorcą energii elektrycznej, który jest już stroną innej umowy sprzedaży energii z innym dostawcą, oraz (ii) udzielenie Spółce pełnomocnictwa do reprezentowania klienta w procesie zmiany sprzedawcy. Spółka na podstawie udzielonego pełnomocnictwa dokonuje wszelkich czynności zmierzających do zmiany dostawcy energii na Spółkę, w tym również dokonuje wypowiedzenia dotychczasowej umowy na sprzedaż energii. Nowa umowa sprzedaży wchodzi w życie z dniem wygaśnięcia umowy sprzedaży z dotychczasowym sprzedawcą. Przedmiotowe rozwiązanie ma na celu zapewnienie ciągłości sprzedaży energii elektrycznej dla klienta (odbiorcy energii).

Zdarzają się sytuacje, w których na skutek niewykonania przez Spółkę określonych czynności związanych z procesem zmiany sprzedawcy w terminie, Spółka jest zobowiązana do wypłat odbiorcom odszkodowania. Okoliczności te dotyczą przede wszystkim:

*   sprzedaży rezerwowej – jeżeli nastąpi opóźnienie wejścia w życie umowy sprzedaży zawartej ze Spółką, a klient po rozwiązaniu umowy sprzedaży z dotychczasowym sprzedawcą trafia na tzw. sprzedaż rezerwową. W takim przypadku Spółka jest zobowiązana do wypłaty odszkodowania wyliczanego na podstawie faktur za sprzedaż rezerwową, jako różnica w cenie którą klient płaci za okresy sprzedaży rezerwowej a ceną, jaką poniósłby za ten sam okres, gdyby Z. został przeprowadzony we właściwym terminie;
*   sytuacji, gdy we właściwym terminie nie zostanie wysłane do dotychczasowego dostawcy wypowiedzenie umowy sprzedaży kompleksowej, na skutek czego umowa z dotychczasowym sprzedawcą ulegnie przedłużeniu. W takim przypadku Spółka wypłaca odbiorcy odszkodowanie będące różnicą pomiędzy ceną za sprzedaż u dotychczasowego sprzedawcy a ceną jaka byłaby stosowana przy zakupie energii w tym samym okresie od Spółki.

Wypłata powyższego odszkodowania, wynika z troski o dobrą relację z klientem i jest związana z umową sprzedaży energii zawartą przez Spółkę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zapłata odszkodowania, z tytułu zmiany terminu wejścia w życie umowy sprzedaży energii elektrycznej zawartej ze Spółką, jako różnica pomiędzy ceną z umowy rezerwowej lub ceną wynikającą z umowy z dotychczasowym sprzedawcą, a ceną wskazaną w umowie ze Spółką, stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłata odszkodowania, z tytułu zmiany terminu wejścia w życie umowy sprzedaży energii elektrycznej zawartej ze Spółką, jako różnica pomiędzy ceną z umowy rezerwowej lub ceną wynikającą z umowy z dotychczasowym sprzedawcą, a ceną wskazaną w umowie ze Spółką, stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

a.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOP kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tejże ustawy. W świetle powyższego, a także ugruntowanej praktyki organów podatkowych oraz doktryny prawa podatkowego, za koszty uzyskania przychodów uważa się koszty, które:

1.  zostały faktycznie poniesione przez podatnika z jego zasobów majątkowych,
2.  mają definitywny charakter,
3.  pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  ich poniesienie ma na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
5.  nie wchodzą w zakres katalogu z art. 16 ust. 1 UPDOP, oraz
6.  zostały odpowiednio udokumentowane.

Zatem, aby określony koszt można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi zachodzić związek przyczynowo skutkowy, tego rodzaju, że poniesienie kosztu ma lub może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie źródła przychodu Jednocześnie przedmiotowy koszt – aby stanowił koszt uzyskania przychodów – nie może zaliczać się do grupy wydatków, niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

b.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 22 UPDOP „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (\`(...)\`) kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług”.

Z brzmienia ww. przepisu jednoznacznie wynika zatem, że za koszty uzyskania przychodów nie są uznawane kary umowne i odszkodowania tylko i wyłącznie z tytułu:

*   wad dostarczonych towarów,
*   wad wykonanych robót,
*   wad wykonanych usług,
*   zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
*   zwłoki w usunięciu wad towarów,
*   zwłoki w usunięciu wad wykonanych robót,
*   zwłoki w usunięciu wad wykonanych usług.

Wobec powyższego należy uznać, że odszkodowania z innego tytułu niż te, które zostały wymienione w tymże katalogu, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem istnienia związku przyczynowego pomiędzy wypłaconymi odszkodowaniami a możliwością powstania, zwiększenia lub zabezpieczenia źródła przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy, wypłacane przez Spółkę odszkodowania, przedstawione w opisie stanu faktycznego oraz opisie zdarzenia przyszłego niewątpliwie nie mieszczą się w zamkniętym katalogu kar umownych i odszkodowań z art. 16 ust. 1 pkt 22 UPDOP.

c.

W ocenie Wnioskodawcy z normy art. 15 ust. 1 UPDOP wynika, iż celem poniesienia wydatku powinna być potencjalna możliwość osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Wypłata przez Spółkę odszkodowań dla swoich klientów jest działaniem mającym na celu podniesienie wiarygodności w oczach obecnych oraz potencjalnych klientów, co pozostaje nie bez znaczenia na rynku usług świadczonych przez Spółkę. Wypłata odszkodowania jest działaniem gospodarczo uzasadnionym, bowiem Spółka nie dopuszcza do sytuacji, w której nowy klient w związku z decyzją o zmianie dostawcy energii będzie ponosił ekonomicznie negatywne konsekwencje zmiany dostawcy.

Przyjęcie odmiennego podejścia niewątpliwie wpłynęłoby w niekorzystny sposób na postrzeganie biznesowe Spółki i pozostałych podmiotów wchodzących w skład PGK. Działanie Spółki stanowi swoistą gwarancję (zapewnienie) dla klienta, iż w przypadku zaistnienia określonej sytuacji, za którą klient nie ponosi odpowiedzialności, uszczerbek przez niego poniesiony zostanie przez Spółkę wyrównany. Mając na uwadze, że przedmiotem działalności Spółki jest obrót energią elektryczną na terytorium kraju, to wypłacanie rekompensat dla swoich klientów skutkuje ich utrzymaniem oraz podtrzymaniem dobrych relacji handlowych, co w konsekwencji ma niewątpliwy wpływ na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

d.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w praktyce stosowania prawa, w której akceptowana jest kosztowość wybranych odszkodowań i kar umownych. Generalną zasadę przy interpretacji art. 16 ust. 1 pkt 22 UPDOP wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 stycznia 2012 r. sygn. akt 1365/10, w którym podkreślono, że: „przyjęcie poglądu, że kara umowna lub odszkodowanie ze swej istoty nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów, czyniłoby regulację zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. zbędną, bowiem skoro określony zbiór nie jest kosztem podatkowym na podstawie art. 15 ust. 1, to nieracjonalnym jest uznawanie poszczególnych elementów tego zbioru za koszt i wyłączanie go z tego zbioru na podstawie innego przepisu – art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. Przypomnieć należy, że przepis art. 16 ust. 1 ab initio odwołuje się wyłącznie do kosztów uzyskania przychodów.”

Dodatkowo PGK pragnie wskazać na stanowisko prezentowane przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych potwierdzające kosztowość odszkodowań / kar umownych wypłaconych w związku z opóźnieniem w świadczeniu usług, np.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 stycznia 2015 r. o sygn. ITPB4/423-144/14/AM, w której wskazano, że „(\`(...)\`) kara nałożona na Spółkę przez kontrahenta z tytułu niezrealizowania w terminie prac określonych w umowie nie mieści się we wskazanym wyżej przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Niemniej jednak, niewymienienie tego rodzaju kary umownej w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy nie oznacza, że automatycznie można takie wydatki uznać za koszt podatkowy. Pomiędzy poniesionym kosztem a potencjalnym przychodem musi bowiem zaistnieć związek przyczynowy, albowiem musi być to wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 15 ust. 1 Ustawy).”;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 grudnia 2014 r. o sygn. IBPBI/2/423-1102/14/AP, w której uznano, iż „Kary umowne, o których mowa w opisanym stanie faktycznym nie mieszczą się w katalogu zawartym w cyt. powyżej art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Co do tych kar, wskazać jednakże należy, że niewymienienie ich w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie oznacza, że automatycznie można takie wydatki uznać za koszt podatkowy. Pomiędzy poniesionym kosztem, a potencjalnym przychodem musi bowiem zaistnieć związek przyczynowo - skutkowy, albowiem musi być to wydatek poniesiony w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zatem w przypadku konieczności zapłacenia przedmiotowych kar, należy zbadać, czy zostanie spełniona ogólna przesłanka wynikająca z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. czy istnieje związek przyczynowo- skutkowy poniesionych wydatków z przychodem, czy też wydatki te służyły zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.”

e.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, wypłacane przez Spółkę odszkodowania z tytułu wyrównania zwiększonych stawek za cenę energii stanowią koszt uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy, ze względu na to, że: (i) są one ponoszone w celu zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów oraz (ii) ten typ odszkodowania nie znajduje się w zamkniętym katalogu odszkodowań i kar umownych, które są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt 22 UPDOP.

W konsekwencji oraz mając na uwadze przedstawione uzasadnienie wniosku, w ocenie Wnioskodawcy, nie powinno budzić wątpliwości, że zapłata odszkodowania, z tytułu zmiany terminu wejścia w życie umowy sprzedaży energii elektrycznej zawartej ze Spółką, jako różnica pomiędzy ceną z umowy rezerwowej lub ceną wynikającą z umowy z dotychczasowym sprzedawcą, a ceną wskazaną w umowie ze Spółką, stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.; dalej: updop), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Powyższe oznacza, iż podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy wynika zatem, iż by wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik więc podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

Jednocześnie zauważyć należy, że obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, iż jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Należy przy tym zauważyć, że dokonując rozpoznania kosztowego charakteru określonego wydatku podatnik musi badać nie tylko to, czy wydatek ten został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy), ale i to czy nie jest on objęty wyłączeniem z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, co definitywnie pozbawia go charakteru kosztu podatkowego choćby nawet spełniał wprowadzone przez ustawodawcę w ust. 1 art. 15 kryteria normatywne.

Do kosztów podatkowych nie zalicza się sankcji cywilnoprawnych w formie kar umownych czy odszkodowań z tytułów wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawodawca kierował się w tym względzie zasadą, aby nie premiować działań sprzecznych z istotą umów, zagrożonych karami. Zgodnie z jego treścią, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

W przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca wprost wyraża, jakiego rodzaju kary umowne i odszkodowania nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Są to kary czy odszkodowania wynikające z nienależytego wykonania zobowiązań.

Wskazane wyłączenie nie obejmuje zatem wydatków związanych z odpowiedzialnością wynikającą z innego rodzaju uchybień w wykonaniu zobowiązań niż wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które mogą stanowić koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 tej ustawy, o ile spełniają przesłanki określone w tym przepisie.

Dla kwalifikacji prawnej takich wydatków kluczowe znaczenie ma wówczas ocena, czy są one ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła.

Przy czym, niezwykle istotne jest, aby obiektywna ocena działań podatnika skutkowała możliwością uznania ich za racjonalne, podjęte przy zachowaniu zasad staranności, które muszą cechować przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą.

Warto również zauważyć różnicę wydatku w postaci odszkodowania, czy też kary umownej wypłaconej w wyniku własnych zaniedbań, a odszkodowaniem wypłaconym na skutek okoliczności, na które podatnik nie miał wpływu.

Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że w skład grupy kapitałowej składającej wniosek wchodzi spółka, która zajmuje się obrotem energią elektryczną (dalej: Spółka). W ramach tej działalności Spółka pozyskuje nowych klientów i w ich imieniu podejmuje czynności zmierzające do wypowiedzenia umowy z dotychczasowym dostawcą energii. Czasem jednak wejście w życie umowy ze Spółką przedłuża się podczas gdy poprzednia umowa zostaje już rozwiązana. W innych przypadkach czynności zmierzające do wypowiedzenia dotychczas obowiązujących umów dokonane zostają z pewnym opóźnieniem. W takiej sytuacji Spółka wypłaca nowym klientom odszkodowanie, które, najprościej ujmując, stanowi różnicę pomiędzy ceną za sprzedaż rezerwową/u dotychczasowego sprzedawcy a ceną jaka byłaby stosowana przy zakupie energii w tym samym okresie od Spółki.

W kontekście powyższych rozważań, stwierdzić należy, że wypłacone przez Spółkę odszkodowania faktycznie nie mieszczą się w dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Odszkodowania te nie są bowiem związane z wyrównaniem jakiejkolwiek szkody z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Wobec powyższego, jako, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują bezpośredniego wyłączenia wydatków z tytułu wypłaconego przez Spółkę odszkodowania z kosztów uzyskania przychodów, zasadnicze znaczenie dla dokonania oceny charakteru tych wydatków ma określenie, czy powyższe koszty zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodu” zawarte w przepisie art. 15 ust. 1 ww. ustawy oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością, podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996, przez pojęcie „zachować” („zachowywać”) należy rozumieć „dochować coś w stanie niezmienionym, nie naruszonym, utrzymać”. Natomiast „zabezpieczyć” („zabezpieczać”) oznacza „uczynić bezpiecznym - nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić”. Można więc przyjąć, iż koszty poniesione na zachowanie źródła przychodów to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby źródło to funkcjonowało w bezpieczny sposób. Zatem wydatki, które przyczynią się do zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodu, to takie wydatki, które w efekcie pozwolą w przyszłości osiągnąć przychód z tego źródła.

Wobec powyższego, każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie, w oparciu o konkretne okoliczności faktyczne. Zatem, do zbadania pozostaje kwestia, czy zapłata wskazanego w stanie faktycznym odszkodowania spełnia przesłanki ustawowe dla zaliczenia tego wydatku do kosztów podatkowych.

Głównym argumentem Wnioskodawcy, uzasadniającym zaliczenie ponoszonych wydatków do kosztów podatkowych, jest konieczność utrzymania dobrych relacji z nowymi klientami oraz podniesienie wiarygodności w oczach potencjalnych oraz obecnych klientów. W ten sposób, zdaniem Wnioskodawcy, zachowane lub zabezpieczone zostaje źródło jego dochodów.

Organ podatkowy nie zgadza się z powyższą argumentacją. Dokonując analizy okoliczności przedstawionych we wniosku nie można uznać bowiem, że ponoszone wydatki spełniają definicję kosztu podatkowego możliwą do ustalenia na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wypłata odszkodowania jako koszt związany z działalnością Wnioskodawcy powinna być w omawianych okolicznościach oceniona przez pryzmat ogólnych zasad zaliczania określonych wydatków do kosztów podatkowych. Z przepisu art. 15 ust. 1 updop wynika zatem, iż by wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

Zapłata przez Spółkę przedmiotowych odszkodowań nie prowadzi do osiągnięcia jakichkolwiek przychodów, bowiem ani bezpośrednio, ani pośrednio nie warunkuje ich uzyskania. Nie została ona również poniesiona w celu zachowania, czy zabezpieczenia źródła ich uzyskania.

Powyższe ustalenia wynikają m.in. z analizy instytucji odszkodowania, zwłaszcza przy uwzględnieniu przepisów prawa cywilnego regulujących sytuacje, w których odszkodowania winny być wypłacane. Według art. 361 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.) odszkodowanie jest zapłatą za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty. Z przepisów Kodeksu cywilnego wynika ponadto, że zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego wynikała szkoda. Naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Odszkodowanie, zatem to nic innego, jak rekompensata, zadośćuczynienie za utracone zyski. Odszkodowanie nie jest wynagrodzeniem z tytułu jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Istotą i celem odszkodowań jest rekompensata za szkodę, a nie płatność za równoważne świadczenie. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczeniem w zamian za wynagrodzenie. Wypłata odszkodowania nie wiąże się bowiem z żadnym świadczeniem ze strony poszkodowanego (w tym przypadku nowego klienta Spółki, który liczył na uzyskanie niższej stawki za zakup energii elektrycznej od określonego w umowie terminu). Odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem, a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Z kolei w myśl postanowień art. 471 K.c., dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Rozpatrując możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych wskazanych we wniosku odszkodowań stwierdzić ponadto należy, że za takie koszty uznać można tylko te koszty, których poniesienie warunkuje prawidłowe wykonanie zobowiązań umownych. Przy przyjęciu na siebie przez Spółkę obowiązku złożenia wypowiedzenia w określonym terminie umów z poprzednimi dostawcami za takie koszty można uznać przykładowo koszty sporządzenia wypowiedzeń. Do obowiązków Spółki należało złożenie tych wypowiedzeń w terminie. W przypadku opóźnienia wejścia w życie nowej umowy, podczas gdy poprzednia przestała obowiązywać, to również po stronie Spółki leżał obowiązek terminowego wprowadzenia proponowanej klientowi usługi. Tymczasem w przedmiocie niniejszej sprawy, konieczność zapłaty odszkodowań wynikała z opóźnienia w podjęciu działań zmierzających do wypowiedzenia umów zawartych uprzednio przez nowych klientów, jak też wprowadzenia w życie nowych umów. Spółka nie wywiązała się tym samym z przyjętych na siebie zobowiązań, w związku z czym ponosi konsekwencje własnego zawinionego postępowania. W przypadku rzetelnego i terminowego działania konieczność zapłaty odszkodowań nie wystąpiłaby w ogóle. Nie można więc mówić, że ponoszone wydatki wynikają z racjonalnego działania i celowego ponoszenia wydatków, gdzie celem jest osiągnięcie przychodu. Tym samym, przedmiotowe wydatki wynikają z naruszenia ogólnej zasady, że „umów należy dotrzymywać”. Nie dotrzymując przyjętych na siebie obowiązków, poprzez nieterminowe działanie, Spółka naraziła się na konieczność zapłaty odszkodowań w celu wyrównania szkód zaistniałych po stronie jej klientów.

Z uwagi na powyższe, wydatek w postaci odszkodowań wypłaconych z powodu okoliczności, za które odpowiedzialność ponosi Spółka, nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. Konieczność zapłaty kwoty wyrównującej różnicę w kosztach zakupu energii elektrycznej z przyczyn leżących po stronie Spółki powoduje, że związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkiem a przychodami w ogóle nie wystąpi.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.