Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-381/13-4/RR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-08-02
Teza: Pośrednictwo ubezpieczeniowe – korzysta ze zwolnienia z VAT, czynności techniczne do usług ubezpieczeniowych –podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT
Słowa kluczowe: pośrednictwo; stawka-stawki podatku; ubezpieczenia; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23.04.2013 r. (data wpływu 25.04.2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19.07.2013r. (data wpływu 29.07.2013 r.) na wezwanie z dnia 15.07.2013 r. nr IPPP2/443-381/12-2/RR o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług pośrednictwa ubezpieczeniowego – **jest prawidłowe;**

*   uznania usług administrowania umowami ubezpieczeniowymi, sprawowania nadzoru technicznego nad podmiotami pełniącymi funkcję ubezpieczających oraz administrowanie systemem informatycznym za element usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25.04.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz uznania usług administrowania umowami ubezpieczeniowymi, sprawowania nadzoru technicznego nad podmiotami pełniącymi funkcję ubezpieczających oraz administrowanie systemem informatycznym za element usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19.07.2013r. (data wpływu 29.07.2013 r.) na wezwanie z dnia 15.07.2013 r. nr IPPP2/443-381/12-2/RR (data doręczenia 18.07.2013r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (zwana dalej Spółką) jest dostawcą rozwiązań w dziedzinie ochrony urządzeń RTV/AGD dla bankowości detalicznej, producentów, sektora telekomunikacji i handlu. Obecnie rozważa możliwość zawarcia umowy z jedną z wiodących firm ubezpieczeniowych, gdzie Spółka występowałaby jako tzw. coverholder. Coverholder to stosunkowo nowa forma funkcjonowania na polskim rynku, swoim zakresem najbardziej zbliżona do agenta (pośrednika) ubezpieczeniowego. Do zakresu zadań coverholdera należy underwriting (czyli oszacowanie potencjalnego ryzyka ubezpieczeniowego i jego wycena), zawarcie umowy ubezpieczenia, dokumentowanie zawartego kontraktu ubezpieczeniowego (wystawianie polis), inkasowanie składki oraz późniejsza likwidacja szkód. Na podstawie umowy zawartej z ubezpieczycielem Spółka będzie oferowała umowy ubezpieczenia przygotowane przez ubezpieczyciela i nie ma prawa ingerować w ich zapisy.

Rolą Spółki jest pozyskanie podmiotów gospodarczych (np. sklepów prowadzących sprzedaż sprzętu RTV / AGD) i zawarcie z nimi umowy ubezpieczenia grupowego w imieniu ubezpieczyciela. Umowa ubezpieczenia grupowego, w której sklep jest ubezpieczającym, jest umową na cudzy rachunek, tj. na rachunek klientów sklepu (ubezpieczeni). Dodatkowo Spółka będzie oferowała ubezpieczenia w imieniu ubezpieczyciela bezpośrednio klientom lub zawrze umowy z subagentami (podmiotami prawnymi lub osobami fizycznymi) na pozyskiwanie klientów i oferowanie im konkretnych produktów ubezpieczeniowych. Podmiot gospodarczy będący ubezpieczającym w umowie grupowej oraz subagent będą w szczególności zobowiązani przedstawić ofertę ubezpieczenia potencjalnemu klientowi, objąć klienta ubezpieczeniem grupowym (ewentualnie ubezpieczeniem indywidualnym), zebrać odpowiednie dokumenty i przekazać je Spółce a także pobrać składkę ubezpieczeniową i wpłacić ją na rachunek bankowy Spółki. Składka za ubezpieczenie, pobierana od klienta przez ubezpieczającego lub subagenta (i przekazywana Spółce) lub bezpośrednio przez Spółkę, będzie wpłacana na wyodrębniony rachunek powierniczy ubezpieczyciela. Z tytułu powierzonych mu przez ubezpieczyciela czynności Spółka otrzyma od niego wynagrodzenie prowizyjne, ustalone jako określony procent od wartości zebranych składek ubezpieczeniowych. W przypadku, gdy ubezpieczenia będą sprzedawane przez subagentów, Spółka wypłaci wynagrodzenie prowizyjne subagentowi; podobne wynagrodzenie za obsługę ubezpieczenia grupowego otrzyma również ubezpieczający.

Spółka jest podmiotem uprawnionym do wykonywania czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego (czynności agencyjnych) zgodnie z ustawą z 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym.

Cechą odróżniającą działalność coverholdera od agenta ubezpieczeniowego jest fakt, że ten pierwszy zastępuje ubezpieczyciela prawie na każdym polu działania - od oceny potencjalnego ryzyka do likwidacji szkody, jest generalnym dystrybutorem ryzyk chronionych przez ubezpieczyciela. Coverholder pozyskuje klientów, wycenia ryzyko, przedstawia im zasady ubezpieczenia, zawiera umowy ubezpieczenia, wystawia polisy, pobiera składki, pośredniczy w wykonaniu umów ubezpieczenia, m.in. przyjmuje zgłoszenie o wystąpieniu zdarzenia objętego ubezpieczeniem, weryfikuje zasadność roszczeń, ustala wysokość należnego odszkodowania i dokonuje jego wypłaty w imieniu ubezpieczyciela, a także dokonuje zwrotów składek w razie wcześniejszego zakończenia umowy ubezpieczenia, przeprowadza do ubezpieczenia. Ubezpieczyciel ponosi jedynie faktyczny ciężar w postaci ryzyka ubezpieczeniowego.

Dodatkowo Spółka stworzy system informatyczny, w którym będą rejestrowane umowy, wszelka korespondencja z pozostałymi podmiotami (ubezpieczającym w umowie grupowej, z subagentem oraz z klientem), zgłaszane roszczenia oraz udzielane odpowiedzi na nie. Przewiduje się, że system ten będzie również umożliwiał bezpośredni kontakt ze Spółką (poprzez Internet) - np. klienci, po zalogowaniu się na konto, będą mogli uzyskać wszelkie informacje o zawartych polisach, składać zawiadomienia o wystąpieniu zdarzeń objętych ubezpieczeniem. Spółka będzie pełniła również szereg funkcji administracyjnych - będzie zobowiązana prowadzić dokumentację podjętych działań (przechowywać kopie zawartych polis oraz innych dokumentów związanych z ubezpieczeniem), rejestrować i przechowywać nagrania rozmów konsultantów z klientami, archiwizować dokumentację związaną z logowaniem się klientów na stronie internetowej, przekazywać okresowe raporty i informacji do ubezpieczyciela. Spółka będzie pełniła nadzór nad czynnościami wykonywanymi przez podmioty gospodarcze pełniące funkcję ubezpieczyczających w zawartych umowach ubezpieczenia grupowego oraz organizowała ich działania, a w przypadku zawarcia umów z subagentami, nadzór Spółki obejmie również funkcjonowanie tych podmiotów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sprecyzowane w uzupełnieniu do złożonego wniosku):

1.  Czy usługi świadczone na rzecz zakładu ubezpieczeniowego polegające na pozyskaniu klientów, którzy zawrą z ubezpieczycielem umowy ubezpieczenia korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT?
2.  Czy usługi świadczone na rzecz zakładu ubezpieczeniowego polegające na pozyskaniu podmiotów gospodarczych (np. sklepów prowadzących sprzedaż sprzętu RTV / AGD) i zawarciu z nimi umowy ubezpieczenia grupowego w imieniu ubezpieczyciela korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT?
3.  Czy jeśli Spółka będzie korzystała z pośrednictwa subagentów w sprzedaży ubezpieczeń to do rozliczeń z zakładem ubezpieczeniowym będzie mogła zastosować zwolnienie z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT?
4.  Czy działania uzupełniające do podstawowej usługi sprzedaży ubezpieczeń i pozyskiwania klientów do ubezpieczenia, takie jak: administrowanie umowami ubezpieczeniowymi, sprawowanie nadzoru technicznego nad podmiotami pełniącymi funkcję ubezpieczających oraz administrowanie systemem informatycznym, służącym do kontaktu z ubezpieczonym klientem mogą stanowić element usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracji?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, zwolnione z podatku od towarów i usług są usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji. Zgodnie zaś z art. 43 ust. 13 ustawy o VAT, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-4 1 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Wskazany przepis art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT stanowi implementację do polskich przepisów art. 135 pkt 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z 26 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: dyrektywa), zgodnie z którym, państwa członkowskie zwalniają z VAT transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych oraz agentów ubezpieczeniowych.

Należy wskazać, iż zarówno ustawa o VAT, jak też dyrektywa nie definiują pojęć usługa ubezpieczeniowa oraz usługa pokrewna świadczona przez brokerów ubezpieczeniowych oraz agentów ubezpieczeniowych.

W ogólnie przyjętym rozumieniu „czynność ubezpieczeniowa” charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia, do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE lub Trybunał) orzekł, że wyrażenie „transakcje ubezpieczeniowe” nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: C-349/96 Card Protection Plan, paragraf 22 i C-240/99 Skandia, paragraf 38).

Natomiast zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy też nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. W sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Dlatego też posiadanie statusu pośrednika ubezpieczeniowego zależy od prowadzonej przez dany podmiot działalności.

Definicję działalności polegającej na pośrednictwie ubezpieczeniowej wyprowadził TSUE w wyroku z 21 czerwca 2007 r., sygn. C-453/05, w którym stwierdził, że: ,,pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy”. Z kolei w wyroku z 5 lipca 2012 r., sygn. C-259/11, czytamy: „pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie, jako za odrębną działalność pośrednictwa. Może ona polegać, między innymi na wskazaniu jej okazji do zawarcia umowy, na skontaktowaniu się z drugą stroną oraz na negocjowaniu w imieniu i na rachunek klienta szczegółów dotyczących świadczeń wzajemnych.”

W analizowanym stanie faktycznym, do zakresu zadań Spółki, jako coverholdera, należy szacowanie poziomu ryzyka, zawieranie umów ubezpieczenia, ich dokumentowanie, inkasowanie składki oraz późniejsza likwidacja szkód. Spółka faktycznie przejmuje na siebie większość obowiązków ubezpieczyciela, przez co powstaje pomiędzy nią a klientem specyficzny stosunek zobowiązaniowy zbliżony do relacji, jaka kształtuje się pomiędzy ubezpieczycielem a ubezpieczonym. Polskie przepisy nie regulują w sposób odrębny działalności coverholdera, w swoim charakterze jest to działalność najbardziej zbliżona agentowi ubezpieczeniowemu.

Zdaniem Spółki, wykonywane przez nią czynności powinny podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, niezależnie, czy Spółka zawiera umowy ubezpieczenia bezpośrednio z klientami (ubezpieczonymi), czy za pośrednictwem podmiotów gospodarczych (ubezpieczających w umowie ubezpieczenia grupowego) czy też za pośrednictwem subagentów. Wprowadzenie pośredników, w procesie zawierania umów ubezpieczenia nie wyłącza bowiem możliwości klasyfikacji danej usługi jako usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego. Zdaniem Spółki, wykładania dokonywana przez ETS znajdzie zastosowanie w szczególności, jeżeli tak jak w wypadku Spółki, podmiot, świadczący usługę pośrednictwa z pomocą subagenta lub podmiotu ubezpieczającego, pozostanie odpowiedzialny za pozyskiwanie klientów dla umów ubezpieczenia, zawieranych przez subagenta lub inne podmioty gospodarcze (np. sklepy), oraz określanie warunków tych umów ubezpieczeniowych.

TSUE przyjmuje, że fakt, iż pośrednictwo ubezpieczeniowe może obejmować kontakty ze wszystkimi stronami umowy ubezpieczeniowej, nie wyklucza, że pośrednik ubezpieczeniowy może być odpowiedzialny za kontakty wyłącznie z jedną stroną umowy ubezpieczeniowej a obok niego mogą działać w charakterze kooperantów lub subagentów inne podmioty. Fakt, iż to inne podmioty gospodarcze (np. sklepy) zawierają umowy ubezpieczenia, w których pełnią funkcję ubezpieczającego nie powoduje zmiany charakteru czynności podejmowanych przez Spółkę. Spółka nie staje się tu podmiotem pośredniczącym, o którym mowa w art. 43 ust 14 ustawy o VAT.

W przywołanym już powyżej orzeczeniu TSUE z 3 kwietnia 2008 r., sygn. C-124/07, czytamy, że treść dyrektywy „(\`(...)\`) nie wyklucza co do zasady, by działalność brokerów i pośredników ubezpieczeniowych dzieliła się na odrębne usługi mogące, jako takie, należeć do usług pokrewnych świadczonych przez brokerów i pośredników ubezpieczeniowych (\`(...)\`). W tej sytuacji z zasady neutralności podatkowej wynika, że podmioty gospodarcze powinny mieć możliwość wyboru modelu organizacyjnego, który z czysto gospodarczego punktu widzenia byłby dla nich najbardziej odpowiedni, nie narażając się na to, że dokonywane przez nie czynności nie będą objęte zwolnieniem.” Dlatego też zdaniem TSUE: „(\`(...)\`) okoliczność, że broker lub pośrednik ubezpieczeniowy nie pozostaje w bezpośrednim stosunku ze stronami umowy ubezpieczenia lub reasekuracji, do zawarcia której się przyczynia, lecz pozostaje z nimi jedynie w pośrednim stosunku, za pośrednictwem innego podatnika, który sam pozostaje w bezpośrednim stosunku z jedną ze stron tej umowy i z którym ów broker lub pośrednik ubezpieczeniowy jest związany umownie, nie wyklucza, by świadczone przez niego usługi były zwolnione od podatku od wartości dodanej na mocy tego przepisu.”

Dodatkowo Wnioskodawca w uzupełnieniu do złożonego wniosku wskazał, że nie będzie otrzymywał odrębnego wynagrodzenia za czynności wymienione w ostatnim pytaniu, wymienionym powyżej. Zasady ustalania wynagrodzenia należnego Spółce zostały w pełni zaprezentowane we wniosku o interpretację indywidualną. Zdaniem Spółki, czynności wykonywane przez nią takie jak: administrowanie umowami ubezpieczeniowymi, sprawowanie nadzoru technicznego nad podmiotami pełniącymi funkcję ubezpieczających oraz administrowanie systemem informatycznym służącym do kontaktu z ubezpieczonym klientem są nierozerwalnym elementem usługi świadczonej przez nią na rzecz zakładu ubezpieczeniowego i ich wydzielanie będzie zabiegiem sztucznym, zniekształcającym faktyczny przebieg i istotę transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz nieprawidłowe w zakresie uznania usług administrowania umowami ubezpieczeniowymi, sprawowania nadzoru technicznego nad podmiotami pełniącymi funkcję ubezpieczających oraz administrowanie systemem informatycznym za element usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Zgodnie o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 Nr 177 poz. 1054 ze zm. ), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Ponadto, jak wynika z przepisu art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług ubezpieczeniowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Dokonując oceny przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy mieć na względzie zasadę wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym wszelkie pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować możliwie ściśle i wąsko tak, aby nie doprowadzić do rozszerzenia zwolnień.

Z uwagi na to, iż możliwość stosowania zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna, uznać należy, iż zwolnienia takie winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Zwrócić należy w tym miejscu uwagę, iż zwolnienie od podatku określone m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, ma zastosowanie jedynie do czynności wskazanych w tym przepisie.

Stosownie do art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347.1 ze zm.), państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Wskazać należy, że terminy używane do określenia zwolnień podatku przewidziane w artykule 13 Dyrektywy muszą być wiernie interpretowane, jako że stanowią wyjątki od ogólnej zasady, która mówi, że podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika (patrz w szczególności sprawa 348/87 Stichting Uitvoering Financiele Acties (1989) ECR 1737, paragraf 13 i sprawa C-287/00 Commission v Germany (2002) ECR I-5811, paragraf 43).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest dostawcą rozwiązań w dziedzinie ochrony urządzeń RTV/AGD dla bankowości detalicznej, producentów, sektora telekomunikacji i handlu. Obecnie rozważa możliwość zawarcia umowy z jedną z wiodących firm ubezpieczeniowych, gdzie Spółka występowałaby jako tzw. coverholder. Na podstawie umowy zawartej z ubezpieczycielem Spółka będzie oferowała umowy ubezpieczenia przygotowane przez ubezpieczyciela i nie ma prawa ingerować w ich zapisy. Rolą Spółki jest pozyskanie podmiotów gospodarczych (np. sklepów prowadzących sprzedaż sprzętu RTV / AGD) i zawarcie z nimi umowy ubezpieczenia grupowego w imieniu ubezpieczyciela. Umowa ubezpieczenia grupowego, w której sklep jest ubezpieczającym, jest umową na cudzy rachunek, tj. na rachunek klientów sklepu (ubezpieczeni). Dodatkowo Spółka będzie oferowała ubezpieczenia w imieniu ubezpieczyciela bezpośrednio klientom lub zawrze umowy z subagentami (podmiotami prawnymi lub osobami fizycznymi) na pozyskiwanie klientów i oferowanie im konkretnych produktów ubezpieczeniowych. Podmiot gospodarczy będący ubezpieczającym w umowie grupowej oraz subagent będą w szczególności zobowiązani przedstawić ofertę ubezpieczenia potencjalnemu klientowi, objąć klienta ubezpieczeniem grupowym (ewentualnie ubezpieczeniem indywidualnym), zebrać odpowiednie dokumenty i przekazać je Spółce a także pobrać składkę ubezpieczeniową i wpłacić ją na rachunek bankowy Spółki. Składka za ubezpieczenie, pobierana od klienta przez ubezpieczającego lub subagenta (i przekazywana Spółce) lub bezpośrednio przez Spółkę, będzie wpłacana na wyodrębniony rachunek powierniczy ubezpieczyciela. Z tytułu powierzonych mu przez ubezpieczyciela czynności Spółka otrzyma od niego wynagrodzenie prowizyjne. W przypadku, gdy ubezpieczenia będą sprzedawane przez subagentów, Spółka wypłaci wynagrodzenie prowizyjne subagentowi; podobne wynagrodzenie za obsługę ubezpieczenia grupowego otrzyma również ubezpieczający. Spółka jest podmiotem uprawnionym do wykonywania czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego (czynności agencyjnych) zgodnie z ustawą z 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym. Cechą odróżniającą działalność coverholdera od agenta ubezpieczeniowego jest fakt, że ten pierwszy zastępuje ubezpieczyciela prawie na każdym polu działania - od oceny potencjalnego ryzyka do likwidacji szkody, jest generalnym dystrybutorem ryzyk chronionych przez ubezpieczyciela. Coverholder pozyskuje klientów, wycenia ryzyko, przedstawia im zasady ubezpieczenia, zawiera umowy ubezpieczenia, wystawia polisy, pobiera składki, pośredniczy w wykonaniu umów ubezpieczenia, m.in. przyjmuje zgłoszenie o wystąpieniu zdarzenia objętego ubezpieczeniem, weryfikuje zasadność roszczeń, ustala wysokość należnego odszkodowania i dokonuje jego wypłaty w imieniu ubezpieczyciela a także dokonuje zwrotów składek w razie wcześniejszego zakończenia umowy ubezpieczenia, doprowadza do ubezpieczenia. Ubezpieczyciel ponosi jedynie faktyczny ciężar w postaci ryzyka ubezpieczeniowego. Dodatkowo Spółka stworzy system informatyczny, w którym będą rejestrowane umowy, wszelka korespondencja z pozostałymi podmiotami (ubezpieczającym w umowie grupowej, z subagentem oraz z klientem), zgłaszane roszczenia oraz udzielane odpowiedzi na nie. Spółka będzie pełniła również szereg funkcji administracyjnych - będzie zobowiązana prowadzić dokumentację podjętych działań (przechowywać kopie zawartych polis oraz innych dokumentów związanych z ubezpieczeniem), rejestrować i przechowywać nagrania rozmów konsultantów z klientami, archiwizować dokumentację związaną z logowaniem się klientów na stronie internetowej, przekazywać okresowe raporty i informacji do ubezpieczyciela. Spółka będzie pełniła nadzór nad czynnościami wykonywanymi przez podmioty gospodarcze pełniące funkcję ubezpieczających w zawartych umowach ubezpieczenia grupowego oraz organizowała ich działania, a w przypadku zawarcia umów z subagentami, nadzór Spółki obejmie również funkcjonowanie tych podmiotów.

Wątpliwości Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie sprowadzają się do kwestii możliwości korzystania ze zwolnienia z podatku od towarów i usług w odniesieniu do świadczonych przez Stronę usług polegających na pozyskiwaniu podmiotów, które zawrą za Jej pośrednictwem umowy ubezpieczenia grupowego, sprzedaży ubezpieczeń bezpośrednio klientom, jak i za pośrednictwem subagentów.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do kwestii potraktowania przedstawionych w opisie sprawy czynności za jedną usługę kompleksową należy wskazać, iż przepisy ustawy nie definiują pojęcia usług kompleksowych („świadczeń złożonych”), zatem w tym celu należy sięgnąć do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej m.in. wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Commisioners of Customs and Excise vs Card Potection Plan Ltd. Tut. Organ wskazuje także na inne orzeczenie, mianowicie wyrok w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen B.V., w którym TSUE także zajął się zagadnieniem usług kompleksowych. I tak, zgodnie z ww. dorobkiem orzeczniczym, w przypadku czynności powiązanych ekonomicznie i funkcjonalnie ze sobą w taki sposób, że stanowią jedno świadczenie z gospodarczego i ekonomicznego punktu widzenia, wskazane jest ich traktowanie jako jednej nierozłącznej całości także dla celów opodatkowania VAT. Jeżeli kilka świadczeń dokonywanych przez podatnika na rzecz klienta jest ze sobą tak ściśle związane, że tworzy obiektywnie jedno świadczenie z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia, to nie należy dla celów podatkowych sztucznie dzielić takiego świadczenia. Należy w tym miejscu zaznaczyć, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Dopiero za pewne odstępstwo i wyjątek należy uznać potraktowanie kilku świadczeń za jedno złożone. Usług będących przedmiotem pytania nie można uznać za usługi kompleksowe, bowiem nie ma przeszkód aby każdą z wymienionych czynności można było traktować odrębnie. Aspekt ekonomiczny, na który zwraca uwagę Wnioskodawca nie może być jedynym kryterium, na podstawie którego należy dokonywać oceny złożoności świadczenia.

W przedmiotowej sprawie trudno jest również określić, które z usług miałyby stanowić świadczenie główne, a które świadczenie pomocnicze, realizowane w celu lepszego wykonania usługi podstawowej. W opinii tut. Organu, świadczone usługi mają charakter równorzędny, rezygnacja zaś z wykonywania niektórych czynności pozostanie bez wpływu na prawidłowe wykonanie innych usług. Jednocześnie nietrudno sobie wyobrazić, że praktycznie możliwe jest wykonywanie poszczególnych czynności będących przedmiotem rozpatrywania, niezależnie przez kilka różnych podmiotów.

Dlatego też, w opinii tut. Organu, świadczone przez Strone usługi należy traktować jednostkowo i odrębnie ocenić, czy poszczególne czynności spełniają określone w art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy warunki konieczne do uznania ich za objęte zwolnieniem od tego podatku. Takie podejście wymaga analizy każdej świadczonej przez Wnioskodawcę czynności pod kątem spełnienia wszystkich warunków wymienionych w ww. przepisie (tj. czynności te muszą stanowić element usługi ubezpieczeniowej, muszą mieć odrębny od tej usługi charakter, jak również muszą być niezbędne do wykonania usługi finansowej oraz dla niej właściwe, czyli specyficzne).

Jak już bowiem wskazano, zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, ze zwolnienia korzystają także niektóre usługi pomocnicze do usług ubezpieczeniowych. Jednakże dla zastosowania zwolnienia od podatku w przypadku usług pomocniczych do usług ubezpieczeniowych istotne jest to, aby określona usługa stanowiła element usługi finansowej oraz stanowiąc odrębną całość, zmierzała (była niezbędna) do realizacji zasadniczych funkcji usługi finansowej objętej zwolnieniem oraz była właściwa dla usługi głównej. Warunkiem objęcia danej usługi zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy jest więc łączne spełnienie następujących kryteriów, tj. dana usługa musi:

1.  stanowić element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 i pkt 37-41 ustawy;
2.  stanowić odrębną całość;
3.  być właściwą i niezbędną do świadczenia usługi finansowej (wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 i pkt 37-41 ustawy).

Zauważyć należy, że zgodnie z celowościową wykładnią przepisów art. 43 ust. 13 ustawy, uwzględniającą orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zwolnieniu od podatku nie podlegają takie usługi stanowiące element (część składową) usługi finansowej lub ubezpieczeniowej, które nie są dla danej usługi finansowej lub ubezpieczeniowej właściwe – w znaczeniu: specyficzne (specyficzny - właściwy wyłącznie dla danej osoby, danego przedmiotu czy zjawiska).

W takim kontekście trudno uznać za specyficzne dla transakcji ubezpieczeniowych: usługi administrowania umowami ubezpieczeniowymi, sprawowania nadzoru technicznego nad podmiotami pełniącymi funkcję ubezpieczających oraz administrowanie systemem informatycznym za element usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych. Być może w odniesieniu do niektórych z tych czynności uprawnione jest twierdzenie, iż są one nierozerwalnym elementem świadczonej przez Stronę usługi.

Jednak nie należy zapominać, że: „Sam fakt, że jakiś istotny element jest niezbędny do zakończenia transakcji zwolnionej z podatku, nie daje podstaw do konkluzji, że usługa, którą dany element reprezentuje, jest zwolniona z podatku” – wyrok w sprawie C-2/95 SDC pkt 65.

Warty przypomnienia jest tu również wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-350/10 Nordea Pankki Suomi Oyj, w którym Sąd uznał za wyłączone ze zwolnienia świadczone instytucjom finansowym usługi elektronicznego przesyłania wiadomości (usługi SWIFT). Sąd stwierdził, że usługi te, polegające na umożliwieniu przekazywania w sposób chroniony odpowiednimi zabezpieczeniami przez jedną instytucję finansową drugiej takiej instytucji wiadomości dotyczących m.in. dyspozycji płatności, pomimo, iż niezbędne do wypełnienia tej dyspozycji, nie spełniają żadnej z funkcji transakcji finansowej. Jednym z argumentów przesądzających taką tezę było stwierdzenie, że SWIFT nie ma dostępu do samej treści przekazywanych komunikatów, jego usługi więc mają charakter czysto techniczny.

Analiza przedstawionej przez Zainteresowanego sytuacji w kontekście powołanych powyżej przepisów oraz ww. orzeczeń TSUE prowadzi do wniosku, iż tylko część z wymienionych w opisie sprawy nabytych usług spełnia przesłanki wymienione w art. 43 ust. 13 ustawy. Takimi czynnościami bez wątpienia są usługi świadczone na rzecz zakładu ubezpieczeniowego polegające na pozyskaniu przez Stronę klientów, którzy zawrą z ubezpieczycielem umowy ubezpieczenia oraz polegające na pozyskaniu podmiotów gospodarczych (np. sklepów prowadzących sprzedaż sprzętu RTV / AGD) i zawarciu z nimi umowy ubezpieczenia grupowego w imieniu ubezpieczyciela oraz usługi rozliczane z zakładem ubezpieczeniowym, w stosunku do których Spółka będzie korzystała z pośrednictwa subagentów w sprzedaży ubezpieczeń. Są to bowiem usługi stanowiące element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, które same stanowią odrębną całość i są właściwe oraz niezbędne do świadczenia usługi zwolnionej. Tym samym dla wymienionych usług spełnione są warunki powołanego powyżej art. 43 ust. 13 ustawy oraz orzecznictwa TSUE.

Uwzględniając powyższe, stwierdzić zatem należy, że usługi:

*   świadczone na rzecz zakładu ubezpieczeniowego polegające na pozyskaniu przez Stronę klientów, którzy zawrą z ubezpieczycielem umowy ubezpieczenia;

*   świadczone na rzecz zakładu ubezpieczeniowego polegające na pozyskaniu podmiotów gospodarczych (np. sklepów prowadzących sprzedaż sprzętu RTV / AGD) i zawarciu z nimi umowy ubezpieczenia grupowego w imieniu ubezpieczyciela;

*   rozliczane z zakładem ubezpieczeniowym, w stosunku do których Spółka będzie korzystała z pośrednictwa subagentów w sprzedaży ubezpieczeń - będą zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

W ww. przypadkach wykonywane są takie same czynności mające na celu pozyskanie klienta i zawarcie umowy ubezpieczenia pomiędzy klientem a ubezpieczycielem, zatem powinny mieć zastosowanie takie same zasady opodatkowania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednakże Wnioskodawca dokonuje również czynności, które sam zalicza do działań uzupełniających do podstawowej usługi sprzedaży ubezpieczeń i pozyskiwania klientów do ubezpieczenia, tj: administrowanie umowami ubezpieczeniowymi, sprawowanie nadzoru technicznego nad podmiotami pełniącymi funkcję ubezpieczających oraz administrowanie systemem informatycznym, służącym do kontaktu z ubezpieczonym klientem. Wskazać należy, iż usługi powyższe ograniczają się do aspektów pomocniczych i technicznych, nie obejmując specyficznych i istotnych elementów usług pośrednictwa ubezpieczeniowego korzystającego ze zwolnienia od podatku.

Tym samym czynności wymienione przez Spółkę jako działania uzupełniające do podstawowej usługi sprzedaży ubezpieczeń i pozyskiwania klientów do ubezpieczenia, do których Strona zalicza: administrowanie umowami ubezpieczeniowymi, sprawowanie nadzoru technicznego nad podmiotami pełniącymi funkcję ubezpieczających oraz administrowanie systemem informatycznym, służącym do kontaktu z ubezpieczonym - stanowią jedynie czynności wsparcia o charakterze techniczno-administracyjnym, które nie mieszczą się w zakresie usług ubezpieczeniowych, nawet jeżeli pośrednio są związane z tymi usługami świadczonymi przez Ubezpieczyciela. Spółka nie uczestniczy w żadnym stopniu w świadczeniu usług w zakresie ubezpieczenia, w zakresie ww. usług dokonuje wyłącznie czynności techniczne, wsparcia, obsługi umów ubezpieczenia tj. administruje umowami ubezpieczeniowymi, sprawuje nadzór technicznego nad podmiotami pełniącymi funkcję ubezpieczające oraz administruje systemem informatycznym, służącym do kontaktu z ubezpieczonym.

Wymienione czynności nie są także czynnościami wchodzącymi w zakres czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach pośrednictwa ubezpieczeniowego, bowiem co do istoty, stanowią obsługę umów ubezpieczenia w trakcie ich trwania. Innymi słowy nie zmierzają one do zawarcia umowy pomiędzy klientem a Ubezpieczycielem, a stanowią wyłącznie wtórne czynności dotyczące uprzednio zawartych umów ubezpieczenia. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że wyżej wymienione czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią więc jedynie czynności faktyczne. Czynności te obejmują obsługę pewnych procesów związanych ze świadczeniem przez Ubezpieczyciela, usług ubezpieczania swoich klientów, jednak same w sobie takimi usługami nie są.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejszą interpretację indywidualną wydano w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz uznania usług administrowania umowami ubezpieczeniowymi, sprawowania nadzoru technicznego nad podmiotami pełniącymi funkcję ubezpieczających oraz administrowanie systemem informatycznym za element usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, natomiast w zakresie ustalenia stawki podatku, momentu powstania obowiązku podatkowego oraz określenia podstawy opodatkowania dla usług pomocniczych do usług ubezpieczeniowych – zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.