Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-414/14-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-11-28
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu w związku z otrzymanymi odszkodowaniami.
Słowa kluczowe: kontrahent; odszkodowania; polisa ubezpieczeniowa; przychód; przychód-przychody należne; ubezpieczenia; wierzytelność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2014 r. (data wpływu 29 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu w związku z otrzymanymi odszkodowaniami – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu w związku z otrzymanymi odszkodowaniami.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej produkuje między innymi wyroby z metali nieszlachetnych wykorzystywane do produkcji kanałów wentylacyjnych i sprzedaje swoje wyroby klientom (Odbiorcom). Spółka w ramach sprzedaży zawiera z kontrahentami umowy (tzw. kredyt kupiecki), które pozwalają na zapłatę za towar w odroczonym (wydłużonym) terminie płatności w ramach ustalonego z kontrahentem (Odbiorcą) limitu. Przychody netto ze sprzedaży Spółka zalicza do przychodów podatkowych, opodatkowując je podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W celu zabezpieczenia zapłaty należności od Odbiorców Spółka (Ubezpieczający) wykupiła polisę ubezpieczenia ryzyka kredytu kupieckiego z opcją windykacji należności, na mocy której Ubezpieczyciel zobowiązuje się do wypłaty Ubezpieczającemu odszkodowania, jeżeli Ubezpieczający nie otrzymał płatności z tytułu sprzedaży towarów lub usług w wyniku prawnie potwierdzonej bądź faktycznej niewypłacalności klienta, za dostawy dokonane w okresie obowiązywania umowy ubezpieczenia. Spółka ubezpiecza swoje należności z tytułu transakcji sprzedaży towaru od 01.01.2008 r. Warunkiem wypłaty odszkodowania jest zgłoszenie niezapłaconych należności − zlecenie windykacji tych należności w terminie określonym w Warunkach Szczególnych umowy. Przedstawienie dokumentów wymaganych do wypłaty odszkodowania potwierdzających bezsporność należności zakwalifikowanych wcześniej przez Spółkę jako przychód należny zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Z uwagi na spełnienie powyższych warunków Ubezpieczyciel dokonał wypłaty na rzecz Ubezpieczonego (Spółki) odszkodowania w czterech przypadkach nieuregulowania należności przez Klienta Spółki. Wypłata odszkodowania nastąpiła w związku z dokonaną wcześniej sprzedażą towarów, za którą należność z tego tytułu została zaliczona podatkowo do przychodów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Umowa ubezpieczenia, której dotyczy przedmiotowe zapytanie zawarta została z firmą ubezpieczeniową z siedzibą w Polsce. Zgodnie z treścią polisy wystawionej przez Ubezpieczyciela, w odniesieniu do umowy ubezpieczenia ryzyka kredytu kupieckiego zastosowanie mają przepisy prawa polskiego, a w szczególności regulacje zawarte w ustawie z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej oraz Kodeksie cywilnym.

Na podstawie zawartej z Ubezpieczycielem umowy ubezpieczeniowej zgodnie z zapisem paragraf 13 Ogólnych Warunków Ubezpieczenia (OWU), zatytułowany „Przejście praw na Ubezpieczyciela” stanowi:

*   Pkt 1: Wszystkie prawa Ubezpieczającego, do wysokości wypłaconego odszkodowania, w stosunku do klienta albo osoby trzeciej wraz z ustanowionymi zabezpieczeniami, z chwilą zapłaty odszkodowania z mocy prawa przechodzą na Ubezpieczyciela. Na żądanie Ubezpieczyciela Ubezpieczający jest zobowiązany do podjęcia wszelkich działań faktycznych i czynności prawnych koniecznych do przeniesienia tych praw.
*   Pkt 3: Obowiązki Ubezpieczającego określone w paragrafie 9 punkt. 4 OWU, obowiązują również po przejściu na Ubezpieczyciela praw do należności, roszczeń oraz pozostałych praw.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z otrzymaniem przez Spółkę odszkodowania z tytułu ubezpieczenia ryzyka kredytu kupieckiego − nieuregulowania przez Klientów Spółki należności z tytułu zakupionych towarów, odszkodowania te stanowią dla Spółki przychód podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy uregulowanie wierzytelności przez Ubezpieczyciela z tytułu umowy ubezpieczenia należności przysługujących Spółce od jej kontrahentów za zakupione towary, nie stanowi dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zdaniem Spółki faktyczne otrzymanie odszkodowania w celu zaspokojenia wierzytelności powinno być potraktowane jako zapłata należności. W przedstawionym stanie faktycznym wszystkie prawa Ubezpieczającego, do wysokości wypłaconego odszkodowania w stosunku do klienta wraz z ustanowionymi zabezpieczeniami, z chwilą zapłaty odszkodowania z mocy prawa przechodzą na Ubezpieczyciela.

Umowa sporządzona jest z zastosowaniem odpowiednio przepisów prawa polskiego, ze szczególnym uwzględnieniem regulacji zawartych w ustawie z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej oraz w Kodeksie cywilnym, w tym art. 828 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny: „Jeżeli nie umówiono się inaczej, z dniem zapłaty odszkodowania przez ubezpieczyciela roszczenie przeciwko osobie trzeciej odpowiedzialnej za szkodę przechodzi z mocy prawa na ubezpieczyciela do wysokości zapłaconego odszkodowania. Jeśli zakład pokrył tylko część szkody, ubezpieczającemu przysługuje co do pozostałej części pierwszeństwo zaspokojenia przed roszczeniem ubezpieczyciela” oraz art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego w zakresie przeniesienia wierzytelności na nabywcę.

Do postanowień umowy w szczególnym zakresie stosuje się zapis: Rozliczenia między Ubezpieczycielem (Spółką) a klientem (Dłużnikiem), które nastąpiły po wypłacie odszkodowania, należy niezwłocznie zgłosić Ubezpieczycielowi. W takim przypadku Ubezpieczyciel dokona ponownego ustalenia wysokości odszkodowania. Ubezpieczający zobowiązany jest do przekazywania Ubezpieczycielowi wpływających płatności i przychodów należnych Ubezpieczycielowi w terminie do 14 dni od daty otrzymania ponownej decyzji odszkodowawczej. Nie ma więc możliwości, aby Spółka uzyskała przysporzenie z tytułu wypłaconego odszkodowania. Otrzymane odszkodowanie nie może, zdaniem Spółki, zostać uznane jako powodujące powstanie przychodu, ponieważ Spółka nie otrzymała należności za tą samą dostawę dwukrotnie. Przychód dla Spółki powstał z chwilą dokonania dostawy, nie później niż w dniu wystawienia faktury.

Dlatego też, w ocenie Spółki, zapłata odszkodowania przez Ubezpieczyciela z tytułu ubezpieczonej należności kontrahenta Spółki, który opóźniał się w płatnościach, nie powoduje powstania przychodu w Spółce i należy je traktować jako spłatę wierzytelności, powinno więc być traktowane jako zapłata należności. Wskutek bowiem wypłaty odszkodowania Spółce wygasa wierzytelność Spółki w stosunku do należności do wysokości objętej odszkodowaniem, a na Ubezpieczyciela przechodzi roszczenie o zapłatę należności. Spółka nie otrzymuje dodatkowego przysporzenia majątkowego z tytułu otrzymanego odszkodowania.

Spółka sprzedając towar swojemu kontrahentowi wykazała przychód należny zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wynikający z wystawionych faktur, za które nie otrzymała faktycznie zapłaty, a w następstwie zawartej umowy ubezpieczenia w związku z wystąpieniem wypadku ubezpieczeniowego otrzymała odszkodowanie. Faktyczne uzyskanie środków pieniężnych nie spowoduje powstania w Spółce przychodu należnego do opodatkowania. Przyjęcie odmiennego stanowiska, w którym to otrzymane odszkodowanie stanowiłoby przychód należny do opodatkowania, doprowadziłoby w konsekwencji do opodatkowania po raz drugi tej samej należności przysługującej Spółce od dłużnika.

W związku z powyższym otrzymaną zapłatę od Ubezpieczyciela, Spółka powinna traktować jako pomniejszenie należności od kontrahenta, a nie przychód w rozumieniu przepisów art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe stanowisko Spółki potwierdzają:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20.03.2014 r. ITPB3/423-624/13/PS, z której wynika „iż sama wypłata odszkodowania przez ubezpieczyciela w celu zaspokojenia wierzytelności Spółki do wysokości tej wierzytelności powinna być potraktowana jako zapłata należności. Innymi słowy, moment uzyskania odszkodowania przez Spółkę wpłynie jedynie na datę uznania należności za zapłaconą w wysokości zapłaconego odszkodowania”,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29.03.2010 r. IBPBI/2/423-73/10/SD, w której wskazano „sama wypłata odszkodowania przez Ubezpieczyciela w celu zaspokojenia wierzytelności Spółki powinna być potraktowana jako zapłata należności (\`(...)\`). jeśli podatnik kwotę należności wynikającej z danej transakcji zaliczył do przychodów należnych w chwili wystawienia faktury na dłużnika, uregulowanie części tej należności przez ubezpieczyciela zgodnie z warunkami umowy, nie spowoduje obowiązku wykazania otrzymanego z tego tytułu odszkodowania jako przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych”,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 05.02.2010 r. ITPB3/423-707/09/DK,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24.02.2009 r. ILPB3/423-793/08-2/ŁM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.): przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychodem należnym jest zatem przychód, który w następstwie działalności gospodarczej stał się należnością (wierzytelnością) ustaloną między stronami.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 3a ww. ustawy: za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka w ramach sprzedaży swoich wyrobów zawiera z kontrahentami umowy, w których umożliwia zapłatę za towar z tzw. wydłużonym terminem płatności. Przychody z tytułu dokonanej sprzedaży, Spółka zalicza do należnych przychodów podatkowych. W celu zabezpieczenia zapłaty należności od Odbiorców Spółka wykupiła polisę ubezpieczenia ryzyka kredytu kupieckiego, na mocy której ubezpieczyciel zapewnia ochronę ubezpieczeniową oraz wypłatę odszkodowania w przypadkach nieściągalności prawnie uzasadnionych wierzytelności z tytułu dostaw, jeśli dostawa miała miejsce w okresie obowiązywania umowy ubezpieczenia. Wypłata na rzecz Spółki odszkodowania na podstawie zawartej umowy następuje w przypadku nieuregulowania przez klienta należności z tytułu transakcji sprzedaży towaru, które to należności zostały zakwalifikowane wcześniej przez Spółkę jako przychód należny.

W związku z powyższym ubezpieczyciel dokonał wypłaty na rzecz Spółki świadczeń z tytułu ww. umowy ubezpieczenia, tj. dokonał wypłaty odszkodowań w czterech przypadkach nieuregulowania należności przez klientów Spółki.

W tym miejscu należy wskazać, że sama wypłata odszkodowania przez ubezpieczyciela w celu zaspokojenia wierzytelności Spółki powinna być potraktowana jako zapłata należności. Innymi słowy moment uzyskania odszkodowania przez Spółkę wpłynie jedynie na datę uznania należności za zapłaconą w wysokości uzyskanego odszkodowania. Nie można uznać, że otrzymanie odszkodowania z powyższego tytułu spowoduje powstanie przychodu stosowanie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ późniejsza zapłata należności przez ubezpieczyciela na rzecz Spółki, która została już wcześniej zaliczona do przychodów podatkowych, nie może skutkować ponownym rozpoznaniem przychodu z tego tytułu. Jeżeli podatnik kwotę należności wynikającą z danej transakcji zaliczył do przychodów należnych, uregulowanie tej należności przez ubezpieczyciela, zgodnie z warunkami umowy, nie spowoduje obowiązku wykazania otrzymanego z tego tytułu odszkodowania jako przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Powyższe potwierdzają przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.). W myśl art. 828 § 1 tej ustawy: jeżeli nie umówiono się inaczej, z dniem zapłaty odszkodowania przez ubezpieczyciela roszczenie ubezpieczającego przeciwko osobie trzeciej odpowiedzialnej za szkodę przechodzi z mocy prawa na ubezpieczyciela do wysokości zapłaconego odszkodowania. Ubezpieczyciel w momencie spłaty wstępuje więc w prawa zaspokojonego wierzyciela w stosunku do kwoty wypłaconego odszkodowania.

Należy jednakże zaznaczyć, że taki sposób rozliczenia kwoty z odszkodowania będzie uzależniony od tego, czy w danej sytuacji Spółka nie zaliczy uprzednio do kosztów uzyskania przychodów kwoty należnej od dłużnika kierując się treścią art. 16 ust. 1 pkt 25, czy też art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy również zastrzec, że w przypadku otrzymania od ubezpieczyciela odszkodowania, którego wartość przekraczać będzie wartość należności zaliczonej uprzednio do przychodów należnych, część tego odszkodowania stanowiąca nadwyżkę nad wartością netto wierzytelności, której dotyczy, stanowić będzie jednak przychód podatkowy.

Reasumując w związku z otrzymaniem przez Spółkę odszkodowania z tytułu ubezpieczenia ryzyka kredytu kupieckiego − nieuregulowania przez Klientów Spółki należności z tytułu zakupionych towarów − odszkodowania te nie stanowią dla Spółki przychodu podatkowego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.