Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4010.260.2017.1.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-10
Teza: Skutki podatkowe planowanego podziału przez wydzielenie.
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2017 r. (data wpływu 11 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie.

W ww. wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest Spółką Akcyjną.

Wnioskodawca prowadzi działalność w ramach dwóch wyodrębnionych jednostek organizacyjnych o charakterze operacyjnym: jednostka biznesowa prowadząca działalność zarządzania posiadaną przez spółkę nieruchomością centrum handlowego (dalej „Dział nieruchomości”) oraz jednostka biznesowa prowadząca działalność inwestycyjną skoncentrowaną na zarządzaniu portfelem instrumentów finansowych zgodnie z przyjętą strategią inwestycyjną, w tym lokowaniu środków finansowych w jednostki uczestnictwa funduszy inwestycyjnych, certyfikaty inwestycyjne, lokaty bankowe, oraz pożyczki, a także w udziały w innych spółkach i w inne papiery wartościowe traktowane jako inwestycje kapitałowe (dalej „Dział inwestycji”). Każda z jednostek biznesowych prowadzi działalność w wyodrębnionym obszarze biznesowym, który posiada własną specyfikę, m.in. odrębny i całkowicie inny rynek, odrębnych klientów, odrębne otoczenie konkurencyjne, odrębne produkty i przedmioty sprzedaży.

Podstawą funkcjonowania obu jednostek organizacyjnych są wewnętrzne akty korporacyjne przyjmowane poprzez uchwały organów spółki, potwierdzające ich utworzenie w ramach struktury organizacyjnej spółki, w tym m.in. uchwała o utworzeniu jednostek biznesowych (dwóch wyodrębnionych działów Spółki), regulamin organizacyjny Spółki opisujący funkcjonowanie obu jednostek organizacyjnych, regulaminy organizacyjne obu jednostek biznesowych, poszczególne zakresy obowiązków.

Do każdego z działów przypisane są odpowiednie składniki majątkowe (materialne i niematerialne) służące prowadzeniu przypisanej im działalności, w tym do składników majątkowych Działu nieruchomości należą: nieruchomość centrum handlowego, wyposażenie, należności z tytułu umów najmu nieruchomości, wyodrębnione środki pieniężne, pracownicy, a do składników Działu inwestycji należą: sprzęt informatyczny, wyposażenie, należności z tytułu umów posiadanych jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych i umów lokat bankowych, certyfikaty inwestycyjne oraz udziały w innej spółce, wyodrębnione środki pieniężne, dedykowany tej działalności pracownik, prawa i obowiązki wynikające z umowy zawartej z doradcą inwestycyjnym oraz zawartej umowy pożyczki o charakterze inwestycyjnym.

Do obydwu działów zostały również przypisane zobowiązania ich dotyczące, w szczególności zobowiązania handlowe i wobec pracowników lub osób i podmiotów współpracujących.

Spółka realizuje funkcje wsparcia, w szczególności: księgowości i obsługi kadrowo-płacowej, na zasadzie outsourcingu w ramach zawartej umowy z podmiotem zewnętrznym. Koszty te, w zakresie w jakim dotyczą Działu nieruchomości i Działu inwestycji, są alokowane na daną jednostkę biznesową.

Dla celów odrębnej ewidencji przychodów i kosztów obu jednostek biznesowych w księgach rachunkowych Spółki prowadzona jest analityka kont, która pozwala na alokację kosztów i przychodów oraz składników aktywów i pasywów spółki do danej jednostki biznesowej (według przyjętych kluczy podziału kosztów).

Oba działy sporządzają budżety roczne i prowadzą odrębne comiesięczne raportowanie służące celom zarządczym.

Oba działy posiadają odrębne rachunki bankowe.

Obecnie Wnioskodawca rozważa przeprowadzenie zmiany sposobu prowadzenia działalności Spółki, który polegałby na dokonaniu podziału Spółki poprzez wydzielenie Działu inwestycji i wniesienie go w ramach podziału spółki przez wydzielenie do nowo zawiązanej spółki kapitałowej (dalej „Spółka Wydzielona”). Przedmiotem działalności Spółki Wydzielonej będzie działalność prowadzona dotychczas przez Dział inwestycji.

Uzasadnieniem podziału jest całkowicie odmienna specyfika działalności obu działów Spółki, sposobu jej prowadzenia, horyzontu czasowego podejmowanych działań oraz sposobu rzeczywistej kontroli (zarówno zarządczej, jak i właścicielskiej) efektywności tych działań.

W związku z podziałem spółka dzielona nie zostanie wykreślona z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego i będzie kontynuowała swoją działalność w oparciu o działalność Działu nieruchomości, jako kontynuację dotychczasowej działalności spółki opartej o posiadaną nieruchomość centrum handlowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy określone w opisie zdarzenia przyszłego składniki masy majątkowej składające się na działalność Działu inwestycji, mające stanowić przedmiot wydzielenia, oraz na działalność Działu nieruchomości, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  W razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy transakcja podziału przez wydzielenie i przeniesienie Działu inwestycji nie podlega u Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, określone w opisie zdarzenia przyszłego składniki masy majątkowej składające się na działalność w zakresie Działu inwestycji, mającego stanowić przedmiot wydzielenia, oraz pozostającego w spółce dzielonej Działu nieruchomości stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa (odpowiedź na pytanie nr 1) i w konsekwencji Wnioskodawca nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (odpowiedź na pytanie nr 2).

Przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawca wskazuje, że skutki podatkowe podziału przez wydzielenie dla Spółki Dzielonej, będącej osobą prawną, uregulowane zostały w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z tym przepisem, przychodami są w szczególności, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia (z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 ustawy).

Z powyższego przepisu wynika jednocześnie, że dla spółki dzielonej przychód nie powstanie w przypadku podziału przez wydzielenie, jeśli majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce dzielonej będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy - oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie powyższego przepisu oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, aby uznać określony zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą wystąpić poniższe przesłanki:

*   zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) jest powiązany funkcjonalnie oraz przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół tych składników jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Na gruncie prawa cywilnego przedsiębiorstwo definiowane jest jako zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przepisy prawa cywilnego stanowią, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zgodnie z art. 551 ustawy Kodeks cywilny przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że strony mają swobodę, co do tego jakie elementy objąć przedmiotem sprzedaży, aportu czy innej czynności prawnej. Zatem, nie wszystkie wyżej wymienione elementy definiujące przedsiębiorstwo muszą występować łącznie, aby można było rozpoznać transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W ocenie Wnioskodawcy, aby uznać stanowisko o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa za prawidłowe, wymagane jest by przedmiotem transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa były, co najmniej takie składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo, bez których dane przedsiębiorstwo nie mogłoby realizować swoich zadań gospodarczych. Wnioskodawca wskazuje, że tak właśnie jest w przedmiotowej sytuacji.

Powyższe potwierdza wyrok WSA w Gdańsku z dnia 24 listopada 2009 r.. sygn. akt I SA/Gd 494/09. W wyroku tym WSA odniósł się do tego, czy można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, taki zorganizowany zespół składników, wśród których nie ma żadnych nieruchomości. Stanowisko organu pierwszej instancji było takie, że trudno mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa w sytuacji, gdy w jej skład nie wchodzi żadna nieruchomość ani tytuł prawny do nieruchomości. WSA wskazał jednak, że część przedsiębiorstwa ma charakter zorganizowany, gdy zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, niezawierający prawa do nieruchomości, może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie wykonujące te zadania.

W omawianym kontekście warto też zacytować wyrok SN z dnia 17 października 2000 r., sygn. akt I CKN 850/98, który odnosi się do pojęcia przedsiębiorstwa. Sąd wskazał, że ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa powinna odnosić się do tego czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe.

W podobnym tonie wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 26 czerwca 2008 r., sygn. akt I FSK 688/07. Sąd orzekł, że dla zbycia przedsiębiorstwa konieczne jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że w przypadku opisanym przez Wnioskodawcę wydzielenia opisanej masy majątkowej daje zarówno Spółce Wydzielonej jak również spółce dzielonej możliwości prowadzenia działalności gospodarczej.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 15 października 2009 r., sygn. akt I SA/Po 490/09, gdzie Sąd wskazuje, że istotne jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Na gruncie podatkowym działalności Działu inwestycji i Działu nieruchomości stanowią odrębne zorganizowane części przedsiębiorstwa, jeżeli każdy z tych działów spełnia łącznie wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
*   zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, a ich zespół mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

Znajduje to swoje poparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych - przykładowo WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 410/11 wskazał, że „za zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa mamy do czynienia wówczas, gdy zespół określonych składników przedsiębiorstwa (materialnych i niematerialnych) jest wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie (wraz ze zobowiązaniami) i służy do realizacji określonych zadań gospodarczych, mogąc zarazem stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Podobnie WSA w Kielcach w wyroku z dnia 13 sierpnia 2009 r„ sygn. akt I SA/Ke 226/09.

W zakresie wyodrębnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań Wnioskodawca podaje, że wyodrębnił następujący zespół składników przedsiębiorstwa (materialnych i niematerialnych) oraz zobowiązań dedykowanych do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Dział inwestycji, wnoszony jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, do Spółki Wydzielonej: sprzęt informatyczny, wyposażenie biura, aktywa w formie gotówki i wierzytelności, udziały w innej spółce, prawa i obowiązki wynikające z umowy zawartej z doradcą inwestycyjnym, prawa i obowiązki wynikające z umowy pożyczki, prawa i obowiązki wynikające z odrębnego rachunku bankowego, dokumentacja zarządcza oraz organizacyjno-prawna związana z działalnością prowadzoną przez Dział inwestycji, wierzytelności i zobowiązania (z wyjątkiem wyżej wymienionych).

Dalsza działalność Działu nieruchomości stanowić będzie kontynuację w ramach dotychczasowej działalności spółki związanej z posiadaną nieruchomością, oraz pozostałym wyodrębnionym zespołem składników przedsiębiorstwa (materialnych i niematerialnych) oraz zobowiązań dedykowanych do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Dział nieruchomości, w skład których wchodzą w szczególności: sprzęt informatyczny, wyposażenie biura, aktywa w formie gotówki i wierzytelności z tytułu umów najmu lokali, prawa i obowiązki wynikające z odrębnego rachunku bankowego, dokumentacja zarządcza oraz organizacyjno-prawna związana z działalnością prowadzoną przez Dział nieruchomości, wierzytelności i zobowiązania (z wyjątkiem wyżej wymienionych).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w ramach podziału spółki zarówno majątek pozostający w spółce stanowiący Dział nieruchomości, jak również majątek który zostanie przeniesiony do Spółki Wydzielonej stanowią odrębne składniki materialne i niematerialne, obejmujące również zobowiązania, spełniające przesłankę wskazaną powyżej dla każdego z wyodrębnionych działów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577). Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ww. ustawy, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 tejże ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Natomiast rozpatrując skutki podatkowe podziału po stronie spółki dzielonej będącej spółką kapitałową odnieść się należy do przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Zauważyć należy, że w przypadku podziału spółek przez wydzielenie, ustawodawca uzależnił powstanie przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce. Przychodu tego nie ustala się, co do zasady, jeżeli jednocześnie majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie oraz pozostający w spółce po jej podziale stanowi (każdy z nich osobna) zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W myśl art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kryterium wyodrębnienia organizacyjnego, to kryterium istnienia zorganizowanej części przedsiebiorstwa wyraża się w odrębności zespołu składników majątku jako jednostki organizacyjnej w strukturze przedsiębiorstwa. Odrębność może mieć zarówno charakter formalny, jak i tylko faktyczny:

*   wystarczające jest wyodrębnienie nieformalne, zarówno w aspekcie finansowym (\`(...)\`), jak i organizacyjnym, gdzie wystarczy faktyczna odrębność w strukturze wewnętrznej przedsiębiorstwa, a nie wyodrębnienie formalne w postaci utworzenia oddziału spółki w rozumieniu KSH (zob. Krempa S., Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części – podatki dochodowe, Warszawa 2007, str. 59);
*   wyodrębnienie organizacyjne może mieć charakter faktyczny (tj. wynikać z praktyki panującej w przedsiębiorstwie) i niekoniecznie musi zostać potwierdzone w formalnym dokumencie (regulaminie, statucie), (zob. Prawo podatkowe przedsiębiorców pod redakcją Hanny Litwińczuk, Warszawa 2013, str. 313);
*   wymóg formalnego, a nie jedynie faktycznego, wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze całego przedsiębiorstwa wykracza poza językowe brzmienie art. 4a pkt 3 oraz art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiąc przykład interpretacji in dubio pro fisco (\`(...)\`) uznać należy, że wymóg wyodrębnienia organizacyjnego będzie spełniony nawet, jeśli wyodrębnienie to będzie miało czysto faktyczny charakter (zob. Nawrot R.A., Restrukturyzacje przedsiębiorstw – aspekty podatkowe, Warszawa 2011, str. 82).

W świetle cytowanych poglądów doktryny, wyodrębnienie organizacyjne musi mieć co najmniej charakter faktyczny i nie musi mieć charakteru formalnego.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Konfrontując zatem zaprezentowany opis sprawy z powołanymi regulacjami prawnymi należy stwierdzić, że w sytuacji gdy na skutek podziału przez wydzielenie dojdzie do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (przeniesionej do Spółki Wydzielonej) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy, a jednocześnie majątek w postaci Działu Nieruchomości pozostający w Spółce również będzie spełniał kryteria określone w tym przepisie, to mający mieć miejsce podział przez wydzielenie nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy konsekwencji na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Niezależnie od powyższego wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby pełną ocenę spełnienia przez opisywaną we wniosku spółkę przesłanek określonych w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń sądów administracyjnych wskazać należy, że organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi orzeczeniami, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.