Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.365.2022.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-24
Teza: Czy w przypadku zapłaty lub zbycia należności wynikających z wierzytelności Wnioskodawcy, które to zdarzenia nastąpią po roku podatkowym, w którym Spółka ujęła w uldze na złe długi, w którym zostały spełnione warunki wskazane w przepisach, Spółka będzie zobowiązana: 1. Zwiększyć podstawę opodatkowania (dochody) w zeznaniu za rok podatkowy, w którym otrzymała zapłatę lub cenę w przypadku zbycia wierzytelności - jeżeli wynik podatkowy Spółki będzie dodatni; 2. Zmniejszyć stratę o wartość wierzytelności zapłaconych lub zbytych w zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, w którym te zdarzenia nastąpiły; 3. Czy w przypadku wskazanym w pkt 1, a zatem po zwiększeniu podstawy opodatkowania o wartość wierzytelności zapłaconych lub zbytych, Wnioskodawca może odliczyć od tej zwiększonej o odwrócenie ulgi podstawy straty z lat ubiegłych?
Słowa kluczowe: dług-dług zły; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; strata; wierzytelność; zapłata; zbycie; zeznania-zeznania podatkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Złe długi - zmiana wysokości podstawy opodatkowania oraz straty w związku z nieuregulowanymi wierzytelnościami o zapłatę świadczenia pieniężnego z tytułu transakcji handlowej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18f-ust. 7

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 maja 2022 r. wpłynął wniosek z 17 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku zapłaty lub zbycia należności wynikających z wierzytelności Wnioskodawcy, które to zdarzenia nastąpią po roku podatkowy, w którym Spółka ujęła w uldze na złe długi, w którym zostały spełnione warunki wskazane w przepisach, Spółka będzie zobowiązana:

1) zwiększyć podstawę opodatkowania (dochody) w zeznaniu za rok podatkowy, w którym otrzymała zapłatę lub cenę w przypadku zbycia wierzytelności - jeżeli wynik podatkowy Spółki będzie dodatni,

2) zmniejszyć stratę o wartość wierzytelności zapłaconych lub zbytych w zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, w którym te zdarzenia nastąpiły,

3) czy w przypadku wskazanym w pkt 1, a zatem po zwiększeniu podstawy opodatkowania o wartość wierzytelności zapłaconych lub zbytych, Wnioskodawca może odliczyć od tej zwiększonej o odwrócenie ulgi podstawy straty z lat ubiegłych.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką komandytową, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągnięcia.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest (…). Z tego tytułu Wnioskodawcy przysługują wierzytelności przede wszystkim są to należności (…), w których dłużnikami są (…). Źródłem przychodów Wnioskodawcy są zatem inne źródła przychodów.

Wierzytelności Wnioskodawcy stanowią wierzytelności związane z działalnością gospodarczą zarówno Spółki, jak i (…). Dla Wnioskodawcy są to przychody należne, a dla dłużników Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu (związane z ich działalnością gospodarczą).

Zdarza się, że należności Wnioskodawcy nie są płacone w terminach przewidzianych umową/wskazanych na fakturze. Opóźnienia w zapłacie należności Wnioskodawcy mają różny horyzont czasowy od kilku dni do nawet kilku miesięcy.

Wnioskodawca rozważa skorzystanie z tzw. ulgi na złe długi w podatku dochodowym w odniesieniu do wierzytelności, które spełniają kryteria wskazane w przepisach. Zatem Wnioskodawca dokonywałby ujęcia niespłaconych należności obniżając podstawę opodatkowania lub zwiększając stratę w rocznym wyniku podatkowym - Wnioskodawca zamierza korzystać z rozliczeń rocznych, a zatem nie będzie korzystał z uprawnienia do ujmowania ulgi przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy.

Jednocześnie w przypadku zapłaty wierzytelności przez dłużnika, po tym jak Wnioskodawca ujmie ją w ramach ulgi, Wnioskodawca będzie zobowiązany do odwrócenia tej ulgi w części w jakiej dotyczy tych spłaconych należności, przy czym ujęcie dotyczy zeznania podatkowego składanego za rok podatkowy, w którym Wnioskodawca otrzymałby zapłatę - analogicznie gdyby Wnioskodawca zbył wierzytelności objęte ulgą - co wynika wprost z przepisów.

Wnioskodawca posiada straty z lat ubiegłych, które ma prawo rozliczać na zasadach wskazanych w przepisach.

Wnioskodawca powziął jednak wątpliwości w zakresie skutków odwrócenia ulgi na złe długi w przypadku konieczności uwzględnienia płatności lub zbycia wierzytelności objętych ulgą oraz wpływu tego odliczenia na wynik podatkowy wykazywany w rocznym zeznaniu za rok podatkowy, w którym Wnioskodawca otrzyma płatność lub zbędzie wierzytelności objęte ulgą. Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się także do zasad rozliczania strat z lat ubiegłych z rozliczeniem wyniku podatkowego, w którym Wnioskodawca uwzględniałby także obowiązkowe odwrócenia wykorzystanej ulgi, po spełnieniu określonych przepisami przesłanek.

**Pytanie**

Czy w przypadku zapłaty lub zbycia należności wynikających z wierzytelności Wnioskodawcy, które to zdarzenia nastąpią po roku podatkowym, w którym Spółka ujęła w uldze na złe długi, w którym zostały spełnione warunki wskazane w przepisach, Spółka będzie zobowiązana:

1\. Zwiększyć podstawę opodatkowania (dochody) w zeznaniu za rok podatkowy, w którym otrzymała zapłatę lub cenę w przypadku zbycia wierzytelności - jeżeli wynik podatkowy Spółki będzie dodatni;

2\. Zmniejszyć stratę o wartość wierzytelności zapłaconych lub zbytych w zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, w którym te zdarzenia nastąpiły;

3\. Czy w przypadku wskazanym w pkt 1, a zatem po zwiększeniu podstawy opodatkowania o wartość wierzytelności zapłaconych lub zbytych, Wnioskodawca może odliczyć od tej zwiększonej o odwrócenie ulgi podstawy straty z lat ubiegłych?

**Państwa stanowisko w sprawie**

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

Ad 1 i 2

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku zapłaty należności w tym także otrzymania ceny, jeżeli Wnioskodawca zbędzie wierzytelności, które będą ujęte w uldze na złe długi w rozliczeniu podatkowym za rok podatkowy, w którym zostały spełnione warunki, natomiast płatność lub zbycie nastąpi już po roku podatkowym, w którym Spółka skorzystała z ulgi Wnioskodawca będzie zobowiązany do:

1\. Zwiększenia podstawy opodatkowania o wartość zapłaconych lub zbytych wierzytelności w zeznaniu za rok podatkowy, w którym zapłata lub zbycie wierzytelności nastąpiło;

2\. Zmniejszenia straty w zeznaniu podatkowym za rok podatkowym, w którym zapłata lub zbycie nastąpiło.

Ad 3.

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku, gdy Spółka będzie zobowiązana do zwiększenia podstawy opodatkowania o zapłacone lub zbyte wierzytelności, które zostały ujęte w uldze na złe długi i następuje to w zeznaniu za rok podatkowy, w którym wierzytelności zostały spełnione, ale w innym niż rok podatkowy ich ujęcia (zmniejszenia podstawy/zwiększenia straty) Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia tej podstawy o straty z lat ubiegłych.

Uzasadnienie ad 1, 2 i 3

Zasady tzw. ulgi na złe długi reguluje art. 18f ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2021, poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Ze względu na przedmiot wniosku, Wnioskodawca koncentruje się na przepisach dotyczących ulgi po stronie wierzyciela.

Zgodnie z art. 18f. ust 1 pkt 1 oraz ust 2 pkt 1: Podstawa opodatkowania ustalona zgodnie z art. 18 lub art. 24d ust. 3 oraz po uprzednim odliczeniu kwot określonych w art. 18d, art. 18db, art. 18ea- 18ef i art. 38eb:

\- może być zmniejszona o zaliczaną do przychodów należnych wartość wierzytelności o zapłatę świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, która nie została uregulowana lub zbyta, przy czym zmniejszenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie;

\- Jeżeli podatnik poniósł stratę, o której mowa w art. 7 ust. 2, z którą związana jest transakcja handlowa w rozumieniu ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, kwota straty: może być zwiększona o zaliczaną do przychodów należnych wartość wierzytelności o zapłatę świadczenia pieniężnego, w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, która nie została uregulowana lub zbyta, przy czym zwiększenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie.

Jak wynika z powołanego przepisu, w przypadku wierzyciela stosowanie ulgi odbywa się na zasadzie uprawnienia a nie obowiązku.

Wierzyciel może, ale nie musi stosować powołanego przepisu w przypadku, gdy posiada wierzytelności spełniające określone kryteria.

Skutkiem zastosowania ulgi przez wierzyciela jest uprawnienie do:

1\. Obniżenia podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z powołanymi w ust. 1 przepisów - uprawnienie te dotyczy wierzytelności zaliczonych do przychodów należnych, a zatem kwoty netto jeżeli wierzytelność jest transakcją opodatkowaną podatkiem VAT;

2\. Zwiększenia straty, o wartość wierzytelności (należności) spełniających powyższe kryteria.

Zwiększenia lub zmniejszenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze lub w umowie (obliczane zgodnie z zasadami wskazanymi w ust. 11 tego przepisu).

Dodatkowo, muszą być spełnione warunki dotyczące wierzytelność oraz dłużnika – ust. 10 art. 18f:

1) dłużnik na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego dzień złożenia zeznania podatkowego nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

2) od daty wystawienia faktury (rachunku) lub zawarcia umowy dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została wystawiona faktura (rachunek) lub została zawarta umowa, a w przypadku gdy rok kalendarzowy, w którym wystawiono fakturę (rachunek), jest inny niż rok kalendarzowy, w którym zawarto umowę - gdy nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku kalendarzowego późniejszej z tych czynności;

3) transakcja handlowa zawarta jest w ramach działalności wierzyciela oraz działalności dłużnika, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. 

Jeżeli zatem zostaną spełnione powyżej wskazane kryteria Wnioskodawca będzie uprawniony do ujęcia niezapłaconych należności w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od daty upływu terminu płatności należności (wskazanego na fakturze lub w umowie) - z zastrzeżeniem wskazanym w ust. 5 oraz 6 tego przepisu.

Dodatkowo w ust. 3 ustawodawca przewidział możliwość odliczenia w kolejnych 3 latach podatkowych w przypadku, gdy uprawnienie do zmniejszenia podstawy opodatkowania na podstawie art. 18 f ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT nie jest wystarczające do jej pełnego ujęcia - dotyczy to zatem tej części ulgi, która przewyższa podstawę opodatkowania, której pomniejszenia dokonuje podatnik - jak wynika z tych przepisów, ulga na złe długi nie może wygenerować straty, a zatem w jej ramach obniżenie podstawy następuje maksymalnie od 0.

Powyższe nie budzi wątpliwości Wnioskodawcy.

Z powyższym uprawnieniem stosowania ulgi przez wierzyciela, koresponduje obowiązek uwzględnienia zapłaty lub zbycia wierzytelności dotyczących należności, które zostały ujęte w ramach ulgi na podstawie art. 18f ust 1 pkt 1 lub ust 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Obowiązek uwzględnienia tych zdarzeń wynika z ust. 7 powołanego przepisu. Zgodnie z nim: W przypadku gdy po roku podatkowym, za który dokonano zmniejszenia na podstawie ust. 1 pkt 1 i ust. 3 albo zwiększenia na podstawie ust. 2 pkt 1, wierzytelność zostanie uregulowana lub zbyta, podatnik obowiązany jest do zwiększenia podstawy obliczenia podatku lub zmniejszenia straty w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym wierzytelność została uregulowana lub zbyta, odpowiednio o wartość kwot uprzednio odliczonych albo doliczonych. Jeżeli kwota straty jest mniejsza od kwoty ją zmniejszającej, różnica zwiększa podstawę opodatkowania.

Wykładania powołanego przepisu wskazuje, że w przypadku gdy po roku podatkowym, w którym podatnik uwzględnił ulgę w sposób wskazany w art. 18f ust. 1 pkt 1 (lub ust. 3 o ile z niego skorzystał) lub na podstawie ust. 2 pkt 1 tego przepisu, podatnik zobowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania w zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, w którym otrzymał płatność lub cenę w przypadku zbycia wierzytelności. Analogiczne zobowiązanie dotyczy zmniejszenia straty w przypadku, gdy w zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, w którym otrzymano należność lub zbyto wierzytelność wykazano stratę - z tym zastrzeżeniem, że jeżeli zmniejszenie straty nie pozwala na uwzględnienie całości zapłaconych/zbytych należności, podatnik zobowiązany jest zwiększyć podstawę opodatkowania.

Brzmienie art. 18f ust. 7 ustawy o CIT nie budziło by wątpliwości Wnioskodawcy, gdyby nie używanie przez ustawodawcę różnych pojęć związanych z obowiązkami dotyczącymi wykazania zapłaconych/zbytych wierzytelności.

Zagadnieniem, które Wnioskodawca poddaje ocenie Organu we wniosku, jest użycie przez ustawodawcę w ust. 7 sformułowania, które systemowo jest sprzeczne z przepisami dotyczącymi skutków stosowania ulgi. Obowiązek zwiększenia wynikający z zapłaty lub zbycia wierzytelności został skonstruowany w oparciu o pojęcie, którego ustawa o CIT w zasadzie nie używa: podatnik obowiązany jest do zwiększenia podstawy obliczenia podatku.

W ocenie Wnioskodawcy, zarówno przepisy o stosowaniu ulgi i jej skutkach po stronie wierzyciela posługują się pojęciami: Podstawa opodatkowania ustalona zgodnie z art. 18 lub art. 24d ust. 3 (\`(...)\`) może być zmniejszona (\`(...)\`)

Zatem stosowanie ulgi przez wierzyciela odnosi skutki do podstawy opodatkowania, którą zgodnie z art. 18 ust 1 ustawy o CIT: Podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a

Zgodnie natomiast z art. 24d ust 3, do którego również odnosi się art. 18f ust 1 ustawy o CIT: Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Konstrukcja ulgi po stronie wierzyciela oraz jej możliwego wpływu na rozliczenie podatnika oparta jest o możliwość zmniejszenia podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18f ust. 1 na podstawie art. 18 lub 24d ust. 3 ustawy o CIT - po uprzednim odliczeniu kwot określonych w art. 18d, art. 18db, art. 18ea-18ef i art. 38eb - nie ma znaczenia w przypadku Wnioskodawcy.

Natomiast ustawodawca w ust. 7 art. 18f używa pojęcia „podstawy obliczenia podatku”, co w ocenie Wnioskodawcy może wprowadzać w błąd, że obowiązek zwiększenia o zapłacone lub zbyte wierzytelności dotyczy innej wartości w zeznaniu podatkowym niż podstawy opodatkowania, która podlegała pomniejszeniu w momencie stosowania ulgi.

W ocenie Wnioskodawcy w zasadzie jednorazowe posłużenie się pojęciem podstawy obliczenia podatku powoduje chaos interpretacyjny zwłaszcza, że w przypadku gdy skutkiem uwzględnienia płatności/zbycia wierzytelności jest zmniejszenie straty, której wysokość nie pozwala na pełne uwzględnienie obowiązkowego ujęcia tych zdarzeń, jest obowiązek wskazany w zdaniu drugim ust. 7 art. 18f, a zatem: Jeżeli kwota straty jest mniejsza od kwoty ją zmniejszającej, różnica zwiększa podstawę opodatkowania.

Wykładnia systemowa regulacji dotyczących ulgi wskazuje, że co do zasady ulga ma wpływ na podstawę opodatkowania lub stratę, a zatem jej odwrócenie na zasadach wskazanych w art. 18f ust. 7 ustawy o CIT, w ocenie Wnioskodawcy systemowo odnosi się także do podstawy opodatkowania/straty.

Jak już zostało wskazane, podstawą opodatkowania jest zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o CIT dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT: Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Ustawodawca nie wskazuje definicji dochodu, ale sposób jego obliczania i tak zgodnie z ust 2 powołanego wyżej przepisu: Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Odnosząc powyższe do zagadnienia związanego z odwróceniem ulgi i jej wpływu na wynik podatkowy w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym nastąpiły zdarzenia skutkujące koniecznością ujęcia w wyniku podatkowym zaspokojenia wierzytelności Wnioskodawcy tj. otrzymano płatność lub zbyto wierzytelność w ocenie Wnioskodawcy, skutkiem tych zdarzeń jest zwiększenie podstawy opodatkowania. Systemowo zatem ulga po stronie wierzyciela wpływa na podstawę opodatkowania, którą zgodnie z art. 18 ust. 1 w zw. z art. 18f ust. 1 ustawy o CIT jest dochód, to odwrócenie ulgi w roku podatkowym, w którym nastąpiło zaspokojenie wierzytelności ujętych pierwotnie w uldze, powoduje zwiększenie tej podstawy.

Jednocześnie jak wynika z wykładni tych przepisów, ewentualne odwrócenie ulgi ma wpływ na wynik bieżącego rozliczenia podatkowego, a zatem za rok podatkowy, w którym Wnioskodawca otrzymałby płatności lub zbył wierzytelności, które objęto ulgą - w roku podatkowym, w którym spełniono warunki.

Jak Wnioskodawca wskazał w zagadnieniu oznaczonym jako pkt 3, wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy możliwości uwzględnienia odliczenia strat z lat ubiegłych na zasadach wskazanych w ustawie o CIT w odniesieniu do wyniku podatkowego za konkretny rok podatkowy, w którym wynik został zwiększony o odwrócenie związane z wierzytelnościami, które były ujęte w uldze. Jak wskazał Wnioskodawca wątpliwość ta wynika z użycia w ust. 7 art. 18f ustawy o CIT różnych pojęć do określania skutków płatności lub zbycia wierzytelności - przede wszystkim używając pojęcia „podstawy obliczenia podatku”, gdy systemowo przepisy dotyczące ulgi odnoszą się do podstawy opodatkowania, a zatem pojęcia określonego w przepisach ustawy o CIT.

Niemniej w ocenie Wnioskodawcy wykładnia systemowa przepisów regulujących ulgę wskazuje, że w przypadku określonym w art. 18f ust. 7 ustawy o CIT, w istocie zwiększeniu będzie podlegała podstawa opodatkowania, a zatem to co pierwotnie przy zastosowaniu ulgi (w roku podatkowym, w którym warunki od strony wierzyciela spełniono) zmniejszało podstawę opodatkowania, w sytuacji zaspokojenia zwiększa podstawę (przy dodatnim wyniku) - wynika to także ze wskazanego przez Wnioskodawcę skutku odwrócenia odnoszonego do obowiązku zmniejszenia straty w sytuacji, gdy jej wysokość nie jest wystarczająca do uwzględnienia spełnionych należności. Jak stanowi ust. 7 art. 18f zdanie drugi ustawy o CIT: Jeżeli kwota straty jest mniejsza od kwoty ją zmniejszającej, różnica zwiększa podstawę opodatkowania.

W ocenie Wnioskodawcy zwiększenie, o którym mowa w powołanych przez Wnioskodawcę przepisach dotyczy zatem bieżącego wyniku podatkowego wykazywanego w zeznaniu podatkowym za konkretny rok podatkowy.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe implikuje z kolei uprawnienie Wnioskodawcy do odliczenia strat poniesionych w latach ubiegłych od ustalonego wg powyższych zasad dochodu (wierzytelności Wnioskodawcy stanowią przychody ze źródła pozostałe), a zatem podstawy opodatkowania rozumianej zgodnie z art. 18 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o CIT, zwiększonej jako wyniki bieżący zgodnie z art. 18f ust. 7 ustawy o CIT. Odliczenie takich strat dotyczy zatem zmniejszenia dochodów (podstawy opodatkowania) uwzględniającej także jej zwiększenie na skutek obowiązkowego odwrócenia skutków zaspokojenia wierzytelności Wnioskodawcy, a zatem spłaty bądź zbycia takich wierzytelności.

Końcowo w ocenie Wnioskodawcy gdyby skorzystał z ulgi na złe długi jako wierzyciel, a w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie zobowiązany do wykazania zapłaty bądź zbycia wierzytelności zwiększając podstawę opodatkowania lub zmniejszając stratę (w przypadku gdyby zmniejszenie było niewystarczające w odniesieniu do kwoty spłaconych/zbytych wierzytelności) Wnioskodawca będzie zobowiązany o różnicę zwiększyć podstawę opodatkowania.

Natomiast w przypadku gdy te ujęcie będzie zobowiązywało Wnioskodawcę do zwiększenia podstawy opodatkowania, Wnioskodawca będzie mógł odliczyć straty z lat ubiegłych w odniesieniu do wszystkich składowych, które wpłyną na bieżącą podstawę (za dany rok podatkowy), a zatem także o jej zwiększenie o ujęcie zapłaconych lub zbytych wierzytelności na podstawie art. 18f ust. 7 ustawy o CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 18f ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

Podstawa opodatkowania ustalona zgodnie z art. 18 lub art. 24d ust. 3 oraz po uprzednim odliczeniu kwot określonych w art. 18d, art. 18db, art. 18ea-18ef i art. 38eb:

1) może być zmniejszona o zaliczaną do przychodów należnych wartość wierzytelności o zapłatę świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, która nie została uregulowana lub zbyta, przy czym zmniejszenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie;

2) podlega zwiększeniu o zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów wartość zobowiązania do zapłaty świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, które nie zostało uregulowane, przy czym zwiększenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie.

W myśl art. 18f ust. 2 ustawy o CIT,

Jeżeli podatnik poniósł stratę, o której mowa w art. 7 ust. 2, z którą związana jest transakcja handlowa w rozumieniu ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, kwota straty:

1) może być zwiększona o zaliczaną do przychodów należnych wartość wierzytelności o zapłatę świadczenia pieniężnego, w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, która nie została uregulowana lub zbyta, przy czym zwiększenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie;

2) podlega zmniejszeniu o zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów wartość zobowiązania do zapłaty świadczenia pieniężnego w rozumieniu art. 4 pkt 1a ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, które nie zostało uregulowane, przy czym zmniejszenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie.

Stosownie do postanowień art. 18f ust. 5 i ust. 6 ustawy o CIT,

Zmniejszenia na podstawie ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 2 dokonuje się, jeżeli do dnia złożenia zeznania podatkowego wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta.

Zwiększenia na podstawie ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 1 dokonuje się, jeżeli do dnia złożenia zeznania podatkowego zobowiązanie nie zostało uregulowane.

W świetle art. 18f ust. 7 ustawy o CIT,

W przypadku gdy po roku podatkowym, za który dokonano zmniejszenia na podstawie ust. 1 pkt 1 i ust. 3 albo zwiększenia na podstawie ust. 2 pkt 1, wierzytelność zostanie uregulowana lub zbyta, podatnik obowiązany jest do zwiększenia podstawy obliczenia podatku lub zmniejszenia straty w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym wierzytelność została uregulowana lub zbyta, odpowiednio o wartość kwot uprzednio odliczonych albo doliczonych. Jeżeli kwota straty jest mniejsza od kwoty ją zmniejszającej, różnica zwiększa podstawę opodatkowania.

W myśl art. 18f ust. 8 ustawy o CIT,

W przypadku gdy po roku podatkowym, za który dokonano zwiększenia na podstawie ust. 1 pkt 2 i ust. 4 lub zmniejszenia na podstawie ust. 2 pkt 2, zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik zmniejsza podstawę opodatkowania lub zwiększa stratę w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym zobowiązanie zostało uregulowane. Jeżeli wartość zmniejszenia podstawy opodatkowania jest wyższa od tej podstawy, zmniejszenia podstawy opodatkowania o nieodliczoną wartość dokonuje się w kolejnych latach podatkowych, nie dłużej jednak niż przez okres 3 lat, licząc od końca roku podatkowego, za który powstało prawo do zmniejszenia.

Zgodnie z art. 18f ust. 14 ustawy o CIT,

Jeżeli uprawnienie albo obowiązek odpowiednio zwiększenia lub zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1, 2 i 4 albo ust. 7 i 8, powstaje po zmianie formy opodatkowania, zmniejszenia albo zwiększenia podstawy opodatkowania albo straty dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym nastąpiła zmiana formy opodatkowania.

Stosownie do art. 18f ust. 15 i ust. 16 ustawy o CIT,

Jeżeli termin zapłaty określono na fakturze (rachunku) lub w umowie z naruszeniem przepisów ustawy o przeciwdziałaniu nadmiernym opóźnieniom, przez termin zapłaty, o którym mowa w ust. 1 i 2, rozumie się termin określony zgodnie z przepisami tej ustawy.

Przepisy ust. 1-15 stosuje się odpowiednio do wspólników spółki niebędącej osobą prawną, z tym że warunek, o którym mowa w ust. 10 pkt 1, stosuje się do spółki niebędącej osobą prawną.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką komandytową, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągnięcia. W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawcy przysługują wierzytelności przede wszystkim są to należności (…), w których dłużnikami są (…). Dla Wnioskodawcy są to przychody należne, a dla dłużników Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu (związane z ich działalnością gospodarczą).

Zdarza się, że należności Wnioskodawcy nie są płacone w terminach przewidzianych umową/wskazanych na fakturze. Opóźnienia w zapłacie należności Wnioskodawcy mają różny horyzont czasowy od kilku dni do nawet kilku miesięcy.

Wnioskodawca rozważa skorzystanie z tzw. ulgi na złe długi w podatku dochodowym w odniesieniu do wierzytelności, które spełniają kryteria wskazane w przepisach. Zatem Wnioskodawca dokonywałby ujęcia niespłaconych należności obniżając podstawę opodatkowania lub zwiększając stratę w rocznym wyniku podatkowym - Wnioskodawca zamierza korzystać z rozliczeń rocznych, a zatem nie będzie korzystał z uprawnienia do ujmowania ulgi przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy.

Jednocześnie w przypadku zapłaty wierzytelności przez dłużnika, po tym jak Wnioskodawca ujmie ją w ramach ulgi, Wnioskodawca będzie zobowiązany do odwrócenia tej ulgi w części w jakiej dotyczy tych spłaconych należności, przy czym ujęcie dotyczy zeznania podatkowego składanego za rok podatkowy, w którym Wnioskodawca otrzymałby zapłatę - analogicznie gdyby Wnioskodawca zbył wierzytelności objęte ulgą - co wynika wprost z przepisów.

Wnioskodawca posiada straty z lat ubiegłych, które ma prawo rozliczać na zasadach wskazanych w przepisach.

Wnioskodawca powziął wątpliwości w zakresie skutków odwrócenia ulgi na złe długi w przypadku konieczności uwzględnienia płatności lub zbycia wierzytelności objętych ulgą oraz wpływu tego odliczenia na wynik podatkowy wykazywany w rocznym zeznaniu za rok podatkowy, w którym Wnioskodawca otrzyma płatność lub zbędzie wierzytelności objęte ulgą. Wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się także do zasad rozliczania strat z lat ubiegłych z rozliczeniem wyniku podatkowego, w którym Wnioskodawca uwzględniałby także obowiązkowe odwrócenia wykorzystanej ulgi, po spełnieniu określonych przepisami przesłanek.

Odnosząc wyżej cytowane przepisy prawa podatkowego do opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku stwierdzić należy, że w przypadku, gdy Wnioskodawca otrzyma należność lub zbędzie wierzytelność, które uprzednio były ujęte w uldze na złe długi w rozliczeniu podatkowym za rok podatkowy, w którym zostały spełnione warunki, natomiast płatność lub zbycie nastąpi już po roku podatkowym, w którym Spółka skorzystała z ulgi Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwiększenia podstawy opodatkowania o wartość zapłaconych lub zbytych wierzytelności w zeznaniu za rok podatkowy, w którym nastąpiła zapłata lub zbycie wierzytelności lub zmniejszenie straty w zeznaniu podatkowym za rok podatkowym, w którym nastąpiła zapłata lub zbycie.

W przypadku, gdy Spółka będzie zobowiązana do zwiększenia podstawy opodatkowania o zapłacone lub zbyte wierzytelności, które zostały ujęte w uldze na złe długi i następuje to w zeznaniu za rok podatkowy, w którym wierzytelności zostały spłacone, ale w innym niż rok podatkowy ich ujęcia (zmniejszenia podstawy/zwiększenia straty) Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia tej podstawy o straty z lat ubiegłych.

W świetle powyższego Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).