Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2-2/4512-1-59/16-2/AKr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-11-09
Teza: Jaka powinna być odprowadzona stawka podatku VAT dla fakturowania inwestycyjnych robót budowalnych w obiekcie?
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo mieszkaniowe; inwestycje; klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB); lokal-lokal mieszkalny; lokal-lokal użytkowy; podatek-podatek od towarów i usług; roboty-roboty budowlane; stawka; stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14s § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2016 r. (data wpływu 24 sierpnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z 18 października 2016 r. (data wpływu 18 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla robót budowlanych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla robót budowlanych. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 18 października 2016 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o wskazanie statusu Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Powiat jest współwłaścicielem 5-kondygnacyjnego budynku przy ul. A. W tym obiekcie w 2017 r. Powiat planuje inwestycje w zakresie przebudowy ze zmianą sposobu użytkowania części budynku. Parter budynku pełni funkcję usługową (własność „B”), natomiast I i II piętro budynku (własność Powiatu) będzie pełnić funkcję zamieszkania zbiorowego (placówka socjalizacyjna, mieszkania chronione). Dwie pozostałe kondygnacje stanowią piwnica i strych – są tam zlokalizowane pomieszczenia gospodarcze i techniczne, nieprzeznaczone na stały pobyt ludzi. Łączna powierzchnia użytkowa netto budynku to 258,72 m2, w tym: powierzchnia w zakresie funkcji usługowej to 65,31 m, w zakresie funkcji zamieszkania zbiorowego – 193,41 m2. Powierzchnia netto części wspólnej (klatka schodowa, węzeł ciepłowniczy, piwnica) to 52,16 m2.

Planowany zakres prac:

*   remont elewacji,
*   wymiana instalacji (wodno-kanalizacyjnych, centralnego ogrzewania, elektrycznych),
*   montaż urządzeń przeciwpożarowych (klapy oddymiające),
*   remont ścian, sufitów, posadzek.

W uzupełnieniu Powiat wskazał, że:

1.  jest zamawiającym w rozumieniu ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 2164, z późn. zm.),
2.  roboty wskazane we wniosku dotyczące budynku będą mieściły się w zakresie czynności opisanych w art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,
3.  klasyfikacja budynku, o którym mowa w opisie sprawy, to budynek zbiorowego zamieszkania (klasa 1130 PKOB),
4.  przyporządkowanie czynności do rodzaju powierzchni:
    1.  remont elewacji – prace dotyczyć będą lokali mieszkalnych i użytkowych w udziale do całkowitych kosztów elementu robót, tj. 74,76% lokale mieszkalne, 25,24% lokale użytkowe (obliczono wg proporcji udziałów powierzchni netto lokali),
    2.  wymiana instalacji – prace dotyczyć będą lokali mieszkalnych, użytkowych i części wspólnych w udziale do całkowitych kosztów elementów robót, tj. 62,21% lokale mieszkalne, 21% lokale użytkowe i 16,79% części wspólne (obliczono wg proporcji udziałów powierzchni),
    3.  montaż urządzeń p.poż. – prace dotyczyć będą wyłącznie lokali mieszkalnych, tj. 100% kosztów elementu robót,
    4.  remont ścian, sufitów, posadzek – prace dotyczyć będą lokali mieszkalnych, użytkowych i części wspólnych w udziale do całkowitych kosztów elementów robót, tj. 62,21% lokale mieszkalne, 21% lokale użytkowe i 16,79% części wspólne (obliczono wg proporcji udziałów powierzchni).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jaka powinna być odprowadzona stawka podatku VAT dla fakturowania inwestycyjnych robót budowalnych w obiekcie?

Zdaniem Wnioskodawcy, dla ww. inwestycji powinien zostać zastosowany podatek VAT w wysokości:

1.  23% w zakresie części robót dotyczących funkcji usługowej,
2.  8% dla części dotyczącej funkcji zamieszkania zbiorowego,
3.  Dla części wspólnych – podatek obliczony proporcją wykorzystywanej powierzchni zgodnie z jej funkcją w odniesieniu do całej powierzchni użytkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

I tak, w świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednak, zgodnie z art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się – w myśl art. 41 ust. 12 ustawy – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Należy zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z ww. przepisu, ustawa o podatku od towarów i usług poprzez podanie klasyfikacji odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.).

Zgodnie z tym rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje trzy grupy:

*   Budynki mieszkalne jednorodzinne – 111,
*   Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112,
*   Budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Z powołanych przepisów wynika, że w celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje – mieszkalne czy użytkowe. Należy przy tym podkreślić, że z preferencyjnej stawki podatku w oparciu o powołany wyżej art. 41 ust. 12 ustawy – korzystać mogą tylko czynności wymienione w tym przepisie, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W związku z tym, że przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w cyt. wyżej art. 41 ust. 12 ustawy, tj.: „budowa”, „remont”, „modernizacja”, „przebudowa”, „roboty budowlane”, „termomodernizacja”, w celu wyjaśnienia ich znaczenia należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku powszechnym. Jak bowiem wskazał NSA w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 2/13, czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

I tak, według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” – według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2)

– oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Natomiast „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli, zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

Zarówno remont, jak i modernizacja, podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Powiat jest współwłaścicielem 5-kondygnacyjnego budynku. W tym obiekcie w 2017 r. Powiat planuje inwestycje w zakresie przebudowy ze zmianą sposobu użytkowania części budynku. Parter budynku pełni funkcję usługową (własność „B”), natomiast I i II piętro budynku (własność Powiatu) będzie pełnić funkcję zamieszkania zbiorowego (placówka socjalizacyjna, mieszkania chronione). Dwie pozostałe kondygnacje stanowią piwnicę i strych – są tam zlokalizowane pomieszczenia gospodarcze i techniczne, nieprzeznaczone na stały pobyt ludzi. Łączna powierzchnia użytkowa netto budynku to 258,72 m2, w tym: powierzchnia w zakresie funkcji usługowej to 65,31 m2, w zakresie funkcji zamieszkania zbiorowego – 193,41 m2. Powierzchnia netto części wspólnej (klatka schodowa, węzeł ciepłowniczy, piwnica) to 52,16 m2.

Planowany zakres prac:

*   remont elewacji – prace dotyczyć będą lokali mieszkalnych i użytkowych w udziale do całkowitych kosztów elementu robót, tj. 74,76% lokale mieszkalne, 25,24% lokale użytkowe (obliczono wg proporcji udziałów powierzchni netto lokali),
*   wymiana instalacji (wodno-kanalizacyjnych, centralnego ogrzewania, elektrycznych) – prace dotyczyć będą lokali mieszkalnych, użytkowych i części wspólnych w udziale do całkowitych kosztów elementów robót, tj. 62,21% lokale mieszkalne, 21% lokale użytkowe i 16,79% części wspólne (obliczono wg proporcji udziałów powierzchni),
*   montaż urządzeń przeciwpożarowych (klapy oddymiające) – prace dotyczyć będą wyłącznie lokali mieszkalnych, tj. 100% kosztów elementu robót,
*   remont ścian, sufitów, posadzek – prace dotyczyć będą lokali mieszkalnych, użytkowych i części wspólnych w udziale do całkowitych kosztów elementów robót, tj. 62,21% lokale mieszkalne, 21% lokale użytkowe i 16,79% części wspólne (obliczono wg proporcji udziałów powierzchni).

Przedmiotowe roboty będą mieściły się w zakresie czynności opisanych w art. 41 ust. 12 ustawy. Klasyfikacja budynku – budynek zbiorowego zamieszkania (klasa 1130 PKOB).

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, zakres wykonywanych czynności musi obejmować dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

W świetle powyższych uregulowań należy uznać, że dla określenia właściwej stawki podatku od towarów i usług na usługi budowlane związane z przebudową obiektu budowlanego (lub jego części) uzasadnione jest odniesienie się do statusu obiektu budowlanego (jego części), który ma być efektem inwestycji.

Nadmienić należy, że odmienna interpretacja prowadziłaby do nieuzasadnionego zróżnicowania stawki VAT np. w odniesieniu do inwestycji polegającej na budowie obiektu mieszkalnego od inwestycji polegającej na przebudowie obiektu niemieszkalnego, w wyniku której powstaje obiekt mieszkalny.

Stawka preferencyjna – 8% będzie zatem miała zastosowanie wówczas, gdy w wyniku przebudowy obiekt budowlany jej poddany będzie się kwalifikował do budynków mieszkalnych (dział 11 PKOB). Jednocześnie klasyfikacja i zmiana przeznaczenia musi mieć odzwierciedlenie w stosownej dokumentacji (np. w zawartych umowach, czy też w decyzji o pozwoleniu na budowę).

Wskazać przy tym należy, że z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, roboty budowlane polegające na przebudowie budynku (remont elewacji, wymiana instalacji, montaż urządzeń p.poż., remont ścian, sufitów i posadzek) będą podlegały opodatkowaniu 8% stawką podatku od towarów i usług, gdy obiekt, który powstanie w wyniku tych robót będzie kwalifikował się do budynków mieszkalnych PKOB 11, a zmiana przeznaczenia i klasyfikacji znajdzie potwierdzenie w stosownej dokumentacji (np. w zawartych umowach, w decyzji o pozwoleniu na budowę).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że w odniesieniu do wymienionych we wniosku robót budowlanych dotyczących przebudowy budynku, który po przebudowanie będzie sklasyfikowany w PKOB 1130, znajdzie zastosowanie 8% stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 12-12c ustawy w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

Należy jednak zauważyć, że gdyby w umowie zostało wskazane, iż przedmiotowe usługi dotyczyć będą poszczególnych części budynku, tj. lokali mieszkalnych i odrębnie lokali niemieszkalnych, wówczas w odniesieniu do usług wykonywanych tylko w lokalach mieszkalnych spełniających definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym oraz w częściach wspólnych budynku lub też, gdy dotyczyć będą bryły budynku zastosowanie znajdzie 8% stawka podatku, natomiast do usług wykonywanych wyłącznie w części niemieszkalnej – 23% stawka podatku. Tak samo będzie w sytuacji, gdy wskazane wyżej prace zlecone zostaną na podstawie odrębnych umów.

Zatem ze względu na powyższą analizę ze szczególnym uwzględnieniem, że prace budowlane związane są z przebudową budynku uznano stanowisko Wnioskodawcy całościowo za nieprawidłowe.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.