Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.629.2018.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-25
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT od towarów i usług nabytych w związku z realizacją inwestycji pn.: „A – rozbudowa świetlicy wiejskiej (...)”.
Słowa kluczowe: gmina; inwestycje; koszt-koszty kwalifikowane; projekt; wydatek; wynajem; wyposażenie; zadania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2018 r. (data wpływu 4 grudnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 stycznia 2019 r. (data wpływu 15 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od towarów i usług nabytych w związku z realizacją inwestycji pn.: „A – rozbudowa świetlicy wiejskiej (…)” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od towarów i usług nabytych w związku z realizacją inwestycji pn.: „A – rozbudowa świetlicy wiejskiej (…)”. Pismem z dnia 15 stycznia 2019 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina B posiada osobowość prawną i jest czynnym podatnikiem VAT.

Na mocy art. 15 ust. 1 – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina B zrealizowała inwestycję pn.: „A – rozbudowa świetlicy wiejskiej (…)”, objętą dofinansowaniem z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 na podstawie podpisanej umowy o dofinansowanie.

W ramach zadania wykonano fundamenty, ściany i konstrukcję parteru, konstrukcję dachu z robotami wykończeniowymi oraz wykonano instalację elektryczną w budynku świetlicy wiejskiej.

Zakupiono także zmywarkę, regały oraz stoły z krzesłami do budynku świetlicy, a także lampy solarne do oświetlenia posesji, stół rekreacyjny i ławki zamontowane na terenie przynależnym do świetlicy. Zakupiono również tablicę multimedialną na potrzeby mieszkańców wsi.

Gmina B prowadzi działalność niepodlegającą VAT, zwolnioną z VAT oraz opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Jednym z przedmiotów działalności jest wynajem świetlic wiejskich.

Przy realizowaniu ww. inwestycji Gmina B skorzystała z możliwości odliczenia podatku VAT od zakupów i usług dotyczących właśnie wynajmu świetlicy – czyli robót budowlanych związanych z przebudową budynku oraz zakupów stanowiących wyposażenie świetlicy. Odliczono VAT proporcją (tzw. pre-współczynnikiem) określonym na poziomie 7%, na podstawie przepisów ustawy o VAT (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17.12.2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193), zwanego „rozporządzeniem w sprawie proporcji”.

Pismem z dnia 15 stycznia 2019 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy o następujące informacje:

1.  Zakupione w ramach realizacji przedmiotowego zadania towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem.
2.  Towary i usługi zakupione w ramach realizowanego zadania będą wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Nie jest i nie będzie możliwe przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej Gminy B.
3.  Zakupione towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów usług, jak i czynności zwolnionych od tego podatku.
4.  Świetlica wiejska będzie wynajmowana sporadycznie. Kilka razy w roku, na kilka godzin.
5.  Opłata za wynajem świetlicy określona jest Zarządzeniem Burmistrza B z dnia 26.10.2018 r. w sprawie ustalenia minimalnych stawek opłat za korzystanie ze świetlic wiejskich na terenie Gminy B i jest to kwota 6,00 zł netto za godzinę dla osób fizycznych oraz 7,20 netto za godzinę dla osób i podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Miesięczny obrót z tytułu wynajmowania świetlicy planowany jest w kwocie 36,90 zł brutto, co daje planowany roczny obrót w wysokości 442,80 zł brutto, a jednorazowy koszt zrealizowanej inwestycji to 159.768,16 zł brutto.
6.  Umowy odpłatnego wynajmu świetlicy nie będą zawierane na czas określony, będą to umowy sporadyczne, zawierane na krótkie okresy czasowe.
7.  Gmina B zrealizowałaby inwestycję, gdyby świetlica wiejska miała być wykorzystywana wyłącznie do czynności innych niż działalność gospodarcza, tj. celów publicznych.
8.  Świetlica wiejska podlega bezpośrednio pod Urząd Miejski, który wykonuje zadania w imieniu Gminy B.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe, że Gmina B miała możliwość odliczenia podatku VAT od zakupów i usług dotyczących późniejszego wynajmu świetlicy – czyli robót budowlanych związanych z przebudową budynku oraz zakupów stanowiących wyposażenie świetlicy i jednocześnie uznać odliczony podatek VAT jako niekwalifikowalny w projekcie?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina miała prawo odliczyć podatek VAT od zakupów i usług dotyczących wynajmu świetlicy – czyli robót budowlanych związanych z przebudową budynku oraz zakupów stanowiących wyposażenie świetlicy i tym samym uznać odliczony podatek VAT jako niekwalifikowalny w projekcie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. I tak, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje zatem w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 9 i pkt 15 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, w szczególności zadania własne obejmują sprawy: kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina posiada osobowość prawną i jest czynnym podatnikiem VAT.

Gmina zrealizowała inwestycję pn.: „A – rozbudowa świetlicy wiejskiej (…)”.

W ramach zadania wykonano fundamenty, ściany i konstrukcję parteru, konstrukcję dachu z robotami wykończeniowymi oraz wykonano instalację elektryczną w budynku świetlicy wiejskiej.

Zakupiono także zmywarkę, regały oraz stoły z krzesłami do budynku świetlicy, a także lampy solarne do oświetlenia posesji, stół rekreacyjny i ławki zamontowane na terenie przynależnym do świetlicy. Zakupiono również tablicę multimedialną na potrzeby mieszkańców wsi.

Gmina prowadzi działalność niepodlegającą VAT, zwolnioną z VAT oraz opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Jednym z przedmiotów działalności jest wynajem świetlic wiejskich.

Przy realizowaniu ww. inwestycji Gmina skorzystała z możliwości odliczenia podatku VAT od zakupów i usług dotyczących właśnie wynajmu świetlicy – czyli robót budowlanych związanych z przebudową budynku oraz zakupów stanowiących wyposażenie świetlicy. Odliczono VAT proporcją (tzw. pre-współczynnikiem) określonym na poziomie 7%, na podstawie przepisów ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17.12.2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Zakupione w ramach realizacji przedmiotowego zadania towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Towary i usługi zakupione w ramach realizowanego zadania będą wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Nie jest i nie będzie możliwe przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej Gminy.

Zakupione towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów usług, jak i czynności zwolnionych od tego podatku.

Świetlica wiejska będzie wynajmowana sporadycznie. Kilka razy w roku, na kilka godzin. Opłata za wynajem świetlicy określona jest Zarządzeniem Burmistrza w sprawie ustalenia minimalnych stawek opłat za korzystanie ze świetlic wiejskich na terenie Gminy i jest to kwota 6,00 zł netto za godzinę dla osób fizycznych oraz 7,20 netto za godzinę dla osób i podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Miesięczny obrót z tytułu wynajmowania świetlicy planowany jest w kwocie 36,90 zł brutto, co daje planowany roczny obrót w wysokości 442,80 zł brutto, a jednorazowy koszt zrealizowanej inwestycji to 159.768,16 zł brutto.

Umowy odpłatnego wynajmu świetlicy nie będą zawierane na czas określony, będą to umowy sporadyczne, zawierane na krótkie okresy czasowe.

Gmina zrealizowałaby inwestycję, gdyby świetlica wiejska miała być wykorzystywana wyłącznie do czynności innych niż działalność gospodarcza, tj. celów publicznych.

Świetlica wiejska podlega bezpośrednio pod Urząd Miejski, który wykonuje zadania w imieniu Gminy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy Gmina miała możliwość odliczenia podatku VAT od zakupów towarów i usług dotyczących późniejszego wynajmu świetlicy – czyli robót budowlanych związanych z przebudową budynku oraz zakupów stanowiących wyposażenie świetlicy.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zaznaczenia wymaga, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dany podmiot ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Zatem dla określenia, czy Wnioskodawcy przysługuje chociaż w części prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących wykonanie usług w ramach realizacji projektu po dokonaniu centralizacji w zakresie VAT, niezwykle istotny jest charakter związku występującego między zakupami, a prowadzoną przez Gminę działalnością gospodarczą. Związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Wskazać należy, że fakt istnienia bezpośredniego związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r. (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions). Także w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc) TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto Trybunał w wyroku z dnia 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

W orzeczeniu z dnia 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00) Trybunał doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza, że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej. Niemniej TSUE stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania spółek zależnych przez CIBO stanowią koszty ogólne, mające związek z działalnością opodatkowaną tej spółki.

W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006/112/WE), na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady – że niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie. Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.

W analizowanej sprawie zauważyć należy, że jak wskazał Wnioskodawca, towary i usługi zakupione w ramach realizowanego zadania będą wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT – wynajem świetlicy), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem – realizacja zadań własnych gminy). W konsekwencji należy zauważyć, że w świetle przedstawionych okoliczności sprawy, realizowane przez Gminę czynności polegające na odpłatnym udostępnianiu przedmiotowej świetlicy stanowią niewątpliwie czynności cywilnoprawne, dla których Wnioskodawca występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zatem powyższe czynności w świetle ustawy o podatku od towarów i usług traktowane są jako odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 tej ustawy.

Jednakże należy wskazać, że Gmina realizując opisaną we wniosku inwestycję wykonuje przede wszystkim zadania własne w ramach władztwa publicznego, nałożone na nią ustawą o samorządzie gminnym. Jak wynika z wniosku, Gmina zrealizowałaby inwestycję, gdyby świetlica wiejska miała być wykorzystywana wyłącznie do czynności innych niż działalność gospodarcza, tj. celów publicznych.

Co prawda, w analizowanej sprawie, występują czynności opodatkowane, jednak jak wskazał sam Wnioskodawca, świetlica wiejska będzie wynajmowana sporadycznie, kilka razy w roku, na kilka godzin. Umowy odpłatnego wynajmu świetlicy nie będą zawierane na czas określony, będą to umowy sporadyczne, zawierane na krótkie okresy czasowe.

Dodatkowo, co istotne w analizowanej sprawie, miesięczny obrót z tytułu wynajmowania świetlicy planowany jest w kwocie 36,90 zł brutto, co daje planowany roczny obrót w wysokości 442,80 zł brutto, a jednorazowy koszt zrealizowanej inwestycji to 159.768,16 zł brutto.

Zatem wartość obrotu uzyskanego z tytułu wynajmu przedmiotowego obiektu w stosunku do poniesionych kosztów na przedmiotowy projekt jest znikoma. W związku z powyższym stwierdzić należy, że występujące w analizowanej sprawie czynności opodatkowane wykonywane przez Gminę nie przesądzają o kwalifikacji poniesionych wydatków do czynności, które dawałyby prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż w analizowanej sprawie związek ten jest zbyt nieuchwytny, mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji, w rozpatrywanej sprawie podatek naliczony nie jest będzie ściśle związany z czynnościami opodatkowanymi, a wręcz przeciwnie – związany jest z inwestycją służącą przede wszystkim do realizacji czynności publicznoprawnych wykonywanych w ramach realizacji przez Gminę zadań własnych.

W ocenie tut. Organu, brak jest związku przyczynowo-skutkowego, także o charakterze pośrednim, pomiędzy wynajmem świetlicy będącej przedmiotem projektu, a wydatkami na realizację inwestycji.

O ile nie można wykluczyć, że przedmiotowe zakupy towarów i usług mogą przyczyniać się do uzyskania sprzedaży opodatkowanej, tym niemniej jednak, związek ten nie jest dostrzegalny i bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez Gminę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ww. inwestycję. Wykorzystywanie powierzchni obiektu będącego przedmiotem inwestycji na cele komercyjne – jak wynika z treści wniosku – w incydentalnym zakresie, nie przesądza o uprawnieniu do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Należy bowiem zauważyć, że w szerokim ujęciu każdy wydatek ma wpływ na działalność gminy. W takim ujęciu każdy wydatek mógłby więc pośrednio podlegać odliczeniu. Jeżeli jednak określone wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, to ewentualne doszukiwanie się pośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowaną nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest bowiem zbyt nieuchwytny, mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim daje uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając zatem na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w okolicznościach analizowanej sprawy, Gmina realizując inwestycję pn.: „A – rozbudowa świetlicy wiejskiej (…)”, pomimo wynajmu świetlicy, nie ma prawa do odliczenia podatku VAT, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, z faktur dokumentujących poniesione w ramach przedmiotowego projektu wydatki.

Tym samym, stanowisko Gminy oceniono jako nieprawidłowe.

Jednocześnie tutejszy organ informuje, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości dotyczących możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocy bezzwrotnej. Zasady i przepisy podatkowe powołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Gminie przy dokonaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o opis sprawy, w tym w szczególności o informacje, że świetlica wiejska będzie wynajmowana sporadycznie na podstawie umów zawieranych na krótkie okresy czasowe, kilka razy w roku, na kilka godzin. Ponadto, Gmina zrealizowałaby inwestycję, gdyby świetlica wiejska miała być wykorzystywana wyłącznie do czynności innych niż działalność gospodarcza, tj. celów publicznych. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.