Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.21.2025.1.KFK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-24
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją projektu przez Gminę.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; teren-teren zielony-zagospodarowanie terenów zielonych; zadania-zadania własne; zagospodarowanie przestrzenne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1-lit. b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 4

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do
    odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn.: „(...)”.
    Uzupełnili go Państwo pismem z 21 stycznia 2025 r. (wpływ 21 stycznia 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność zadania własne Gminy
    dotyczące zaspakajania zbiorowych potrzeb wspólnoty obejmujące w szczególności
    sprawy:
    - ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody
      oraz gospodarki wodnej,
    - utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów
      administracyjnych,
    - zieleni gminnej i zadrzewień.
    Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT.
    Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pn.: „(...)” dla operacji w ramach
    poddziałania objętego PROW na lata 2014-2020.
    Celem planowanego projektu jest rewitalizacja i zagospodarowanie terenu rekreacyjnego,
    pełniącego funkcję publiczną, ogólnodostępnego i bezpłatnego dla wszystkich
    użytkowników, położonego obok A, będącego własnością Gminy.

    Zadanie polegać będzie na powierzeniu wybranemu wykonawcy wykonania zamówienia,
    w ramach którego przeprowadzona zostanie rewitalizacja istniejących ścieżek
    spacerowych oraz budowa nowych ścieżek, powstanie plac zabaw dla najmłodszych
    dzieci, plac zabaw dla starszych dzieci, nasadzenia, altana (...) oraz mała architektura
    parkowa. Całość zostanie oświetlona lampami solarnymi.
    Realizacja zadania jest kolejną inwestycją wprowadzającą zasady ładu przestrzennego na
    terenie, wpisując się w spójną koncepcję rozwoju przestrzennego, stanowiącą szkielet dla
    dalszego i intensywnego rozwoju miasta.
    Po zrealizowaniu inwestycji, teren nadal będzie pełnił funkcję publiczną, tj. będzie
    ogólnodostępny i bezpłatny dla wszystkich użytkowników. Realizacja planowanej
    inwestycji nie spowoduje, iż teren będzie wykorzystywany do prowadzenia działalności
    opodatkowanej przez Gminę ani jakikolwiek inny podmiot.
    Pytanie (ostatecznie sprecyzowane w piśmie z 21 stycznia 2025 r.)
    Czy Gmina, w zakresie realizacji na terenie gminnym projektu pn.: „(...)”, będzie miała
    możliwość na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, dokonać odliczenia w całości lub
    części podatku naliczonego w trakcie realizacji projektu?
    Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sprecyzowane w piśmie z 21 stycznia 2025 r.)
    Zdaniem Państwa, w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie
    gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w
    imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww.
    ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
    lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do
    zadań własnych gminy. W szczególności, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1, 12 i 15 ww. ustawy,
    zadania własne gminy obejmują m.in. sprawy ładu przestrzennego, gospodarki
    nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, utrzymania
    gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych,
    czy zieleni gminnej i zadrzewień.
    W Państwa ocenie, wskazane do realizacji przedsięwzięcie pn.: „(...)” należy do opisanych
    powyżej zadań własnych gminy, którego efektem będzie zaspokajanie zbiorowych potrzeb
    wspólnoty, polegających m.in. na polepszeniu warunków życia mieszkańców oraz
    podniesieniu atrakcyjności miasta jako miejsca odwiedzanego przez turystów. W
    szczególności, iż po realizacji inwestycji, teren nadal będzie pełnił funkcję publiczną, tj.
    będzie ogólnodostępny i bezpłatny dla wszystkich użytkowników. Realizacja planowanej
    inwestycji nie spowoduje, iż teren będzie wykorzystywany do prowadzenia działalności
    opodatkowanej.
    Biorąc pod uwagę przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uwarunkowane jest tym, aby
    nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ – jak wynika z okoliczności
    sprawy – park nie będzie wykorzystywany do prowadzenia działalności opodatkowanej, a
    towary i usługi nabyte w celu zrealizowania projektu nie będą miały związku ze sprzedażą
    opodatkowaną VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”.
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług
    oraz gdy towary i usługi, z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane
    do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek
    pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek
    negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które
    pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle
    którego:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96
      , z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
    naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności
    powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika

    podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Według art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma
    charakter podmiotowo-przedmiotowy.
    W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie
    podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:
    · podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich
      odrębnymi przepisami prawa, oraz
    · podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów
      cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem, wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w
    sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i
    ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i
    nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności
    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1, 12 i 15 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy:
      1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i
      przyrody oraz gospodarki wodnej;
      12) zieleni gminnej i zadrzewień;
      15) utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów
      administracyjnych.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT i realizują
    Państwo projekt pn.: „(...)”.
    Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia, czy w związku z realizacją
    przedmiotowego projektu Gmina będzie miała możliwość dokonania odliczenia w całości
    lub części podatku naliczonego.
    Jak wynika z powołanych wyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane
    towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika
    podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do
    odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą
    uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek
    należny.
    Budowa obiektów/miejsc rekreacyjnych i turystycznych odbywa się w ramach władztwa
    publicznego. Gmina, wykonując te zadania, działa jako organ administracji publicznej i
    może skorzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. W takim ujęciu Gmina
    bez wątpienia nie może być uznana za podatnika, gdyż realizuje ona w tym zakresie
    zadania własne, służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej.
    Jak Państwo wskazali w opisie sprawy – celem planowanego projektu jest rewitalizacja i
    zagospodarowanie terenu rekreacyjnego, pełniącego funkcję publiczną, ogólnodostępnego
    i bezpłatnego dla wszystkich użytkowników. Po zrealizowaniu inwestycji, teren nadal
    będzie pełnił funkcję publiczną, tj. będzie ogólnodostępny i bezpłatny dla wszystkich
    użytkowników. Realizacja planowanej inwestycji nie spowoduje, iż teren będzie
    wykorzystywany do prowadzenia działalności opodatkowanej przez Gminę ani jakikolwiek
    inny podmiot.
    Zatem, w związku z realizacją projektu nie będzie Państwu przysługiwało prawo do
    odliczenia podatku naliczonego. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku
    nie zostaną spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo
    do odliczenia podatku naliczonego, tj. towary i usługi nabywane w celu realizacji zadania
    nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
    Podsumowując stwierdzam, że w związku z realizacją projektu pn.: „(...)” – na podstawie
    art. 86 ust. 1 ustawy – nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku
    naliczonego w całości lub w części.
    Tym samym Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Wskazuję, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem
    zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy
    co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej,
    kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie
    wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze
      zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
      będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.