Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.664.2018.1.EA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-19
Teza: Stawki podatku VAT dla dzierżawy lokali mieszkalnych na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług krótkotrwałego zakwaterowania.
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; zakwaterowanie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2018 r. (data wpływu 10 września 2018 r.), uzupełnionego w dniu 14 września 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla dzierżawy lokali mieszkalnych na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług krótkotrwałego zakwaterowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla dzierżawy lokali mieszkalnych na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług krótkotrwałego zakwaterowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Wnioskodawca posiada kilka lokali mieszkalnych, które udostępnia w ramach prowadzonej działalności innym podmiotom gospodarczym, prowadzącym działalność w zakresie usług związanych z zakwaterowaniem (symbol PKWiU 55.20.Z, 55.10.Z). Na podstawie zawartej umowy, nazwanej przez strony umową dzierżawy, wydzierżawiający oddaje dzierżawcy do używania i pobierania pożytków cały lokal będący przedmiotem umowy wraz z urządzeniami (meble, sprzęt gospodarstwa domowego itp.) oraz wyraża zgodę na – jak określono w umowie – podnajem danego lokalu przez osoby trzecie oraz na prowadzenie w lokalu działalności polegającej na wynajmie krótkoterminowym, a w szczególności na świadczenie usług dokładniej opisanych symbolem PKWiU 55.20.Z - Obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania oraz 55.10.Z - Hotele i podobne obiekty zakwaterowania. Prawo do oddawania przedmiotu dzierżawy (lokalu) osobom trzecim do używania sprowadza się jedynie do świadczenia usług noclegowych w ramach wyżej wymienionych działalności. Umowy dzierżawy zawierane są na czas nieokreślony. Na podstawie umowy dzierżawca zobowiązany jest do uiszczania na rzecz wydzierżawiającego czynszu najmu w stałej określonej wysokości, ponosi również opłaty eksploatacyjne i koszty zużycia mediów. Wnioskodawca (wydzierżawiający) nie pobiera natomiast prowizji od usług związanych z zakwaterowaniem, świadczonych przez dzierżawcę w lokalu mieszkalnym będącym przedmiotem dzierżawy.

Jednocześnie wskazania wymaga, że aktualnie sam Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie usług związanych z zakwaterowaniem, klasyfikowanych wg PKWiU w dziale 55. Prowadzi natomiast działalność związaną z obsługą rynku nieruchomości sklasyfikowaną w PKWiU w dziale 68 (w tym m.in. kupno i sprzedaż, wynajem i zarządzanie nieruchomościami).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stosowanie przez Wnioskodawcę stawki VAT 23%, w odniesieniu do usług dzierżawy lokali mieszkalnych, wykorzystywanych następnie przez dzierżawców do świadczenia usług w zakresie krótkoterminowego zakwaterowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, za prawidłowe należy uznać stosowanie stawki VAT 23%, w odniesieniu do usług dzierżawy lokali mieszkalnych, wykorzystywanych następnie przez dzierżawców do świadczenia usług w zakresie krótkoterminowego zakwaterowania.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 i art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako ustawa o VAT) podstawowa stawka podatku wynosi 23%. Natomiast jak wynika z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy o VAT dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy stawka podatku wynosi 8%. W załączniku pod pozycją nr 163 wymienione są usługi związane z zakwaterowaniem według symbolu PKWiU 55.

W odniesieniu do powyższego, o ile klasyfikacja i stawka podatku w odniesieniu do usług świadczonych pomiędzy dzierżawcą a podnajemcą (faktycznym użytkownikiem lokalu) nie powinna budzić wątpliwości, o tyle Wnioskodawca powziął wątpliwości odnośnie prawidłowej stawki podatku jaka powinna być stosowana na poprzednim etapie, tj. między Wnioskodawcą (wydzierżawiającym) a dzierżawcą (oddającym w podnajem).

Należy jednak podkreślić, że w opisanej relacji pomiędzy Wnioskodawcą a dzierżawcą chodzi przede wszystkim o realizację celu gospodarczego i czerpanie zysków z dzierżawy, przy jednoczesnym zezwoleniu na dalszy podnajem (więc również realizację celu gospodarczego przez kolejny podmiot). Natomiast świadczone przez dzierżawcę usługi służą zaspokajaniu potrzeb związanych z krótkotrwałym pobytem i podlegają zaklasyfikowaniu do PKWiU 55 jako „usługi związane z zakwaterowaniem”. Jednocześnie należy podkreślić, że ustawodawca nie poprzedził symbolu PKWiU 55 symbolem „ex” co oznacza, że należy przyjąć, iż stawka obniżona podatku VAT ma zastosowanie do wszelkich towarów i usług zawierających się w tym grupowaniu. W związku z powyższym należy stwierdzić, że - co do zasady - w przypadku, gdy podmiot zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, świadczy usługę najmu nieruchomości sklasyfikowaną w grupowaniu PKWiU 55, to ww. czynność jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług w wysokości stawki podatku VAT 8%. Natomiast dla zachowania preferencyjnej stawki podatku VAT istotna jest tożsamość usługi pomiędzy wydzierżawiającym a dzierżawcą oraz pomiędzy dzierżawcą a podnajemcą.

W konsekwencji, nie ma podstaw do tego, aby stawkę podatku VAT 8% do świadczonej przez siebie usługi mógł zastosować Wnioskodawca. W przedstawionym stanie faktycznym, nie zachodzi bowiem tożsamość usług pomiędzy wydzierżawiającym a dzierżawcą oraz pomiędzy dzierżawcą a podnajemcą. W przedmiotowym lokalu Wnioskodawca świadczy usługi dzierżawy nieruchomości klasyfikowane w dziale 68 PKWiU. Nie jest to zatem usługa objęta PKWiU 55. Ponadto aktualnie Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie świadczy usług krótkoterminowego zakwaterowania. Tym samym Wnioskodawca nie może korzystać z preferencyjnej stawki VAT, gdyż ta zarezerwowana jest dla usług objętych PKWiU 55, tj. dla usług jakie świadczy dzierżawca. Powyższego nie zmienia cel podnajmu lokalu mieszkalnego przez dzierżawcę na rzecz osób trzecich (usługi krótkoterminowego zakwaterowania).

Podsumowując, skoro zatem Wnioskodawca świadcząc usługi dzierżawy lokalu nie może korzystać z opodatkowania swojej usługi preferencyjną stawką VAT w wysokości 8%, to w tej sytuacji zastosowanie znajdzie stawka podstawowa w wysokości 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tut. organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Jednocześnie należy zauważyć, że w myśl art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f :

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

Wymienioną wyżej stawkę podstawową należy stosować jeżeli brak jest przepisu szczególnego określającego obniżoną stawkę podatku lub zwolnienie od podatku, przy czym przepisy takie zawiera zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak też przepisy wykonawcze do tej ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

Pod poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącego „Wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%” (obecnie 8%), wymienione zostały pod symbolem PKWiU 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

W tym miejscu warto odnieść się do samego pojęcia „zakwaterowanie”. W związku z tym, że nie zostało ono zdefiniowane w ustawie o VAT, przy ustalaniu jego zakresu znaczeniowego należy odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN „zakwaterować” znaczy „przydzielić komuś miejsce czasowego zamieszkania”. Z kolei „zakwaterować się” znaczy „zamieszkać gdzieś tymczasowo”.

Ponadto zgodnie z pkt 1 objaśnień do ww. załącznika nr 3, wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Powyższe oznacza, że w przypadku gdy towar lub usługa wymieniony w załączniku nr 3 do ustawy, jednocześnie na mocy innego przepisu korzysta ze zwolnienia od podatku lub podlega opodatkowaniu stawką niższą niż 8%, to zapis załącznika nie znajduje dla danego towaru lub usługi zastosowania.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Wnioskodawca posiada kilka lokali mieszkalnych, które udostępnia w ramach prowadzonej działalności innym podmiotom gospodarczym, na cele prowadzonej przez nich działalności gospodarczej w zakresie usług związanych z krótkoterminowym pobytem sklasyfikowanych wg PKWiU w dziale 55, jako usługi związane z zakwaterowaniem. Natomiast Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie usług związanych z zakwaterowaniem, klasyfikowanych wg PKWiU w dziale 55. Prowadzi natomiast działalność związaną z obsługą rynku nieruchomości sklasyfikowaną wg PKWiU w dziale 68 (związaną m.in. z kupnem i sprzedażą, wynajmem i zarządzaniem nieruchomościami).

W tym miejscu wskazać należy, iż z wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU wynika, że grupowanie PKWiU 68 „Usługi związane z obsługą rynku nieruchomości” obejmuje:

*   usługi wynajmujących, agentów i/lub maklerów w zakresie: kupna lub sprzedaży nieruchomości, wynajmowania nieruchomości oraz pozostałe usługi związane z nieruchomościami, takie jak: wycena nieruchomości; usługi te mogą być prowadzone na własnej lub dzierżawionej nieruchomości lub na zlecenie,
*   realizację projektów budowlanych, na użytek własny lub na wynajem, - zarządzanie nieruchomościami.

Grupowanie to nie obejmuje:

*   realizacji projektów budowlanych do sprzedaży, sklasyfikowanej w 41.00,
*   usług związanych z podziałem ziemi w celu jej ulepszenia, sklasyfikowanych w 42.99.29.0,
*   usług hoteli, letnich domów, wynajmu pokoi gościnnych, pól namiotowych, kempingów i pozostałych obiektów i miejsc zakwaterowania na krótkie pobyty, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach działu 55.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy zatem stwierdzić, że o wysokości stawki podatku wskazanych we wniosku usług dzierżawy lokali mieszkalnych decyduje przede wszystkim fakt zaklasyfikowania pod symbolem PKWiU 68. Wobec powyższego ww. usługa nie może korzystać z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 8%, gdyż nie została wymieniona w załączniku nr 3 do ustawy. Ponadto, jak słusznie wskazał Wnioskodawca, w przedstawionym stanie faktycznym nie zachodzi tożsamość usług pomiędzy wydzierżawiającym a dzierżawcą oraz pomiędzy dzierżawcą a podnajemcą. Tym samym Wnioskodawca powinien świadczoną usługę opodatkować według stawki 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ….., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.