Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.511.2022.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-30
Teza: Brak obowiązku rozliczenia podatku należnego od otrzymanych przez Gminę środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży białych certyfikatów oraz brak obowiązku wystawienia faktury VAT na rzecz Spółki.
Słowa kluczowe: gmina; urząd-urząd Regulacji Energetyki; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku obowiązku rozliczenia podatku należnego od otrzymanych przez Gminę środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży białych certyfikatów oraz braku obowiązku wystawienia faktury VAT na rzecz Spółki. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 stycznia 2023 r. (wpływ 16 stycznia 2023 r.)

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: VAT) jako podatnik VAT czynny.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jednocześnie, w myśl art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych Gminy, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

W szczególności, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy obejmują sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Ponadto, zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne, do zadań własnych gminy w zakresie zaopatrzenia w energię elektryczną, ciepło i paliwo gazowe należy m.in.:

\- planowanie oświetlenia znajdujących się na terenie gminy miejsc publicznych i dróg;

\- finansowanie oświetlenia znajdujących się na terenie gminy ulic, placów, dróg gminnych, dróg powiatowych i dróg wojewódzkich oraz krajowych (za wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych);

\- planowanie i organizacja działań mających na celu racjonalizację zużycia energii i promocję rozwiązań zmniejszających zużycie energii na obszarze gminy.

W związku z powyższym Gmina przystąpiła do realizacji zadania inwestycyjnego pn. „(…)” (dalej: Inwestycja).

W związku z realizacją Inwestycji przeprowadzony został audyt efektywności energii elektrycznej oświetlenia na terenie Miasta i Gminy wraz z inwentaryzacją na platformie elektronicznej z wykorzystaniem elementów GIS w ramach tego zadania inwestycyjnego.

Realizowana przez Gminę Inwestycja uprawnia do uzyskania świadectw efektywności energetycznej (dalej również zwanych białymi certyfikatami), tj. świadectw potwierdzających, że dana inwestycja (przedsięwzięcie) spełnia określone wymogi prowadzące do oszczędności energetycznej.

Szczegółowe zasady w zakresie pozyskiwania i obrotu białymi certyfikatami uregulowane zostały w ustawie z 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (dalej: ustawa o efektywności energetycznej).

W związku z realizacją Inwestycji, mając na uwadze regulacje ww. ustawy o efektywności energetycznej, Gmina zamierza zawrzeć z podmiotem zewnętrznym (dalej: Spółka) umowę o świadczenie usług w zakresie pozyskania i zbycia białych certyfikatów (dalej: Umowa).

Umowa określa zasady współpracy stron w zakresie pozyskania przez Gminę środków finansowych ze sprzedaży praw majątkowych wynikających z uzyskanych świadectw efektywności energetycznej, zgodnie z przepisami ustawy o efektywności energetycznej.

Zgodnie z Umową, Gmina zleca Spółce przygotowanie dokumentacji niezbędnej dla uzyskania świadectw efektywności energetycznej oraz sprzedaży – celem przekazania Gminie pozyskanych środków – stosownej, to jest wynikającej z audytu efektywności energetycznej, ilości praw majątkowych wynikających ze świadectw efektywności energetycznej wydanych dla Inwestycji po uwzględnieniu potrącenia wynagrodzenia Spółki.

W ramach Umowy Spółka zobowiązana jest do:

a) przygotowania wniosków wraz z załącznikami do Prezesa (…) o wydanie Spółce świadectw efektywności energetycznej;

b) złożenia jako podmiot upoważniony wniosków do Prezesa (…) o wydanie świadectw efektywności energetycznej;

c) przygotowania i złożenia jako podmiot upoważniony do Prezesa (…) zawiadomienia o zakończeniu Inwestycji wraz z wymaganymi dokumentami;

d) sprzedaży stosownej ilości praw majątkowych wynikających z uzyskanych świadectw efektywności energetycznej oraz przekazania Gminie środków uzyskanych z tej sprzedaży, po potrąceniu wynagrodzenia za wykonane usługi zgodnie z zapisami Umowy.

Po pozyskaniu stosownej informacji oraz oświadczeń od Gminy o zakończeniu realizacji Inwestycji Spółka złoży zawiadomienie o zakończeniu realizacji Inwestycji do Prezesa (…). Po rejestracji na rachunku w Rejestrze Świadectw Pochodzenia prowadzonym przez X praw majątkowych wynikających z przyznanych białych certyfikatów, Spółka powiadomi Gminę o dacie zapisania praw majątkowych na tym rachunku oraz ich stosownej ilości.

Następnie, po uzyskaniu świadectw efektywności energetycznej Spółka dokona sprzedaży stosownej ilości praw majątkowych.

W ramach ustalonego wynagrodzenia za swoje usługi Spółka zobowiązana jest do pokrycia wszystkich kosztów jakie mogą być wymagane w związku z wykonaniem Umowy, w tym w szczególności z tytułu pozyskania i wydania przez Prezesa (…) świadectw efektywności energetycznej oraz kosztów związanych ze sprzedażą świadectw efektywności energetycznej na X, w tym w szczególności:

1) koszty związane ze złożeniem wniosku do Prezesa (\`(...)\`),

2) koszty obsługi giełdowej związanej ze sprzedażą świadectw efektywności energetycznej,

3) koszty wpisu świadectw do Rejestru Świadectw Pochodzenia,

4) opłaty za rejestr pochodzenia świadectw,

5) opłaty (…),

6) opłaty skarbowej,

7) opłaty maklerskiej.

W tym przypadku czynności związane z pozyskaniem i sprzedażą praw ze świadectw efektywności energetycznej Spółka wykonuje jako podmiot upoważniony przez Gminę, zgodnie z upoważnieniem udzielonym jej na podstawie art. 20 ust. 3 pkt 2 ustawy o efektywności energetycznej.

Czynności w zakresie pozyskania i sprzedaży białych certyfikatów dokonywane są zatem na rachunek Spółki.

Wraz z udzieleniem upoważnienia podmiotowi gospodarczemu, prawo do pozyskania świadectw energetycznych przechodzi bowiem na podmiot gospodarczy, który takie upoważnienie otrzymał.

Stroną dla (\`(...)\`), przyznającego świadectwa energetyczne dla danej inwestycji, jest bowiem zawsze wnioskodawca. W związku z udzieleniem przez Gminę upoważnienia Spółce, wnioskodawcą jest Spółka i to Spółce przyznawane są świadectwa efektywności energetycznej oraz to Spółka dokonuje sprzedaży praw z tych świadectw.

Zgodnie z Umową, środki pieniężne pozyskane przez Spółkę ze sprzedaży białych certyfikatów, pomniejszone o ustalone w Umowie wynagrodzenie Spółki są należne Gminie.

Z tytułu realizacji usługi w zakresie wskazanym w Umowie Spółka wystawi na Gminę fakturę z wykazanym podatkiem VAT. Kwotę swego wynagrodzenia Spółka potrąci z wartości środków pieniężnych pozyskanych ze sprzedaży białych certyfikatów, które obowiązana będzie przekazać na rachunek Gminy. Spółka przekaże zatem na rachunek bankowy Gminy środki pieniężne w kwocie odpowiadającej wartości uzyskanej ze sprzedaży białych certyfikatów pomniejszonej o kwotę wynagrodzenia należnego Spółce za wykonane świadczenie stosownie do postanowień zawartej Umowy.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

1\. Czy Spółka wykonując czynności związane z pozyskaniem i sprzedażą praw ze świadectw efektywności energetycznej działa we własnym imieniu, ale na rzecz Gminy?

Odp. TAK. Spółka działa na podstawie udzielonego przez Burmistrza u upoważnienia.

2\. Kto decyduje o sprzedaży certyfikatu (Gmina czy podmiot upoważniony przez Gminę)?

Odp. O sprzedaży certyfikatu decyduje podmiot upoważniony po uzgodnieniu z Gminą.

3\. Jaki rodzaj umowy łączy Gminę ze Spółką, w szczególności czy w rozpatrywanej sprawie wystąpi stosunek powiernictwa, pomiędzy Gminą a Spółką, tj. czy dojdzie do powierniczego nabycia praw majątkowych wynikających ze świadectw efektywności energetycznej, a następnie do ich przeniesienia na rzecz osób trzecich przez Spółkę działającą również przy sprzedaży tych praw na rachunek Gminy?

Odp. W rozpatrywanej sprawie wystąpi stosunek powiernictwa pomiędzy Gminą a Spółką, tj. dojdzie do powierniczego nabycia praw majątkowych wynikających ze świadectw efektywności energetycznej, a następnie do ich przeniesienia na rzecz osób trzecich przez Spółkę działającą również przy sprzedaży tych praw na rachunek Gminy.

### Pytanie

Czy Gmina jest zobowiązana do rozliczenia podatku należnego od przekazanej jej przez Spółkę wartości środków pieniężnych uzyskanej ze sprzedaży białych certyfikatów pomniejszonej o kwotę wynagrodzenia należnego Spółce i wystawienia na rzecz Spółki faktury VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie jest zobowiązana do rozliczenia podatku należnego od przekazanej jej przez Spółkę wartości środków pieniężnych uzyskanej ze sprzedaży białych certyfikatów pomniejszonej o kwotę wynagrodzenia należnego Spółce i wystawienia na rzecz Spółki faktury VAT.

UZASADNIENIE

Szczegółowe zasady nabywania, zbywania i umarzania świadectw efektywności energetycznej określa ustawa o efektywności energetycznej.

Zgodnie z art. 20 ust. 3 tej ustawy, świadectwo efektywności energetycznej wydaje Prezes (\`(...)\`) na wniosek podmiotu:

1) planującego rozpoczęcie prac zmierzających do realizacji przedsięwzięcia lub przedsięwzięć tego samego rodzaju służących poprawie efektywności energetycznej albo,

2) upoważnionego przez podmiot, o którym mowa w pkt 1.

Zgodnie z art. 30 ust. 1 i 2 ustawy o efektywności energetycznej, prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej są towarem giełdowym w rozumieniu ustawy z 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (dalej: ustawa o giełdach towarowych). Prawa te są zbywalne.

Prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej powstają z chwilą zapisania świadectwa efektywności energetycznej po raz pierwszy na koncie w rejestrze świadectw efektywności energetycznej, na podstawie informacji, o której mowa w art. 24 ust. 2, i przysługują podmiotowi będącemu posiadaczem tego konta.

Natomiast zgodnie z art. 30 ust. 3 ustawy o efektywności energetycznej, przeniesienie praw majątkowych wynikających ze świadectwa efektywności energetycznej następuje z chwilą dokonania odpowiedniego zapisu w rejestrze świadectw efektywności energetycznej prowadzonym przez podmiot prowadzący:

1) giełdę towarową w rozumieniu ustawy o giełdach towarowych lub

2) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej rynek regulowany w rozumieniu ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi – organizujący obrót prawami majątkowymi wynikającymi ze świadectw efektywności energetycznej.

Zgodnie z art. 38 ust. 1 ustawy o giełdach towarowych, z zastrzeżeniem art. 50a tej ustawy, prowadzenie działalności maklerskiej wymaga zezwolenia Komisji, wydanego na wniosek zainteresowanego podmiotu.

W myśl art. 38 ust. 2 pkt 2 ustawy o giełdach towarowych, działalność, o której mowa w ust. 1, obejmuje wykonywanie czynności związanych z obrotem towarami giełdowymi, polegających na nabywaniu lub zbywaniu towarów giełdowych na cudzy rachunek na zasadach określonych w art. 38b, w tym dokonywaniu rozliczeń transakcji zleceniodawców.

Stosownie do art. 38b ust. 1 ustawy o giełdach towarowych, w umowie o świadczenie usług brokerskich w zakresie obrotu towarami giełdowymi towarowy dom maklerski zobowiązuje się wobec dającego zlecenie do zawierania umów nabycia lub zbycia towarów giełdowych w imieniu własnym, lecz na rachunek dającego zlecenie.

Natomiast z art. 2 pkt 2 lit. f ustawy o giełdach towarowych wynika, że towarami giełdowymi są dopuszczone do obrotu na danej giełdzie towarowej lub do obrotu organizowanego zgodnie z odrębnymi przepisami prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej, o których mowa w przepisach ustawy o efektywności energetycznej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Towarami – zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie natomiast do treści art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, z ust. 6 przedmiotowej regulacji wynika, iż nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z przywołanych powyżej regulacji wynika, że usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności, które nie stanowi dostawy towarów, w tym m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Zatem na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Uznanie danego świadczenia za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, wymaga istnienia bezpośredniego konsumenta, beneficjenta świadczenia, odnoszącego wymierną korzyść z nabycia tego świadczenia.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi przy tym istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi.

W tym zakresie należy zwrócić uwagę na ukształtowane orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), wskazujące warunki dla uznania danej czynności za odpłatne świadczenie usług.

Przykładowo w wyroku TSUE z 8 marca 1988 r. o sygn. C-102/86 stwierdzono, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę. Natomiast w wyroku z 3 marca 1993 r. o sygn. C-16/93 uznano, że świadczenie usługi za wynagrodzeniem ma miejsce, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, w ramach którego świadczący usługę uzyskuje świadczenie wzajemne, przy czym otrzymane przez niego wynagrodzenie stanowi wartość przekazywaną w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Z powyższego wynika, iż odpłatne świadczenie usług występuje jeżeli:

\- istnieje usługa, a więc określone zachowanie usługodawcy na rzecz usługobiorcy,

\- usługa ta wiąże się z powstaniem określonej i bezpośredniej korzyści po stronie usługobiorcy,

\- istnieje odpłatność, czyli wynagrodzenie za usługę oraz bezpośredni związek między zapłaconym wynagrodzeniem a wykonaną usługą.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, analiza przedstawionych przez nią okoliczności sprawy oraz treść powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że wartość środków pieniężnych jaką Gmina otrzyma od Spółki z tytułu dokonanej przez Spółkę sprzedaży białych certyfikatów stosownie do postanowień Umowy, którą Gmina zamierza zawrzeć ze Spółką, nie będzie stanowić wynagrodzenia za jakiekolwiek świadczenie dokonane przez Gminę na rzecz Spółki, które podlegałoby opodatkowaniu VAT i w związku z tym, Gmina nie będzie zobowiązana do rozliczenia podatku należnego od wartości otrzymanych od Spółki środków pieniężnych oraz nie będzie zobowiązana do udokumentowania tej płatności fakturą VAT wystawioną na Spółkę.

Jak Gmina wskazała w opisie sprawy na podstawie Umowy, którą Gmina zamierza zawrzeć ze Spółką, Gmina upoważni Spółkę do pozyskania, a następnie sprzedaży świadectw efektywności energetycznej wydanych dla Inwestycji, realizowanej przez Gminę. Wraz z udzieleniem upoważnienia Spółce, prawo do pozyskania białych certyfikatów przechodzi na Spółkę, która staje się stroną dla (\`(...)\`), przyznającego świadectwa energetyczne dla Inwestycji. W związku z otrzymanym od Gminy upoważnieniem Spółce jako wnioskodawcy przyznane zostaną świadectwa efektywności energetycznej. Świadectwa efektywności energetycznej stanowić będą własność Spółki.

Zatem to Spółka jako upoważniony przez Gminę podmiot gospodarczy na podstawie Umowy świadczy usługę dla Gminy, za którą to usługę pobiera od Gminy stosowne wynagrodzenie, określone w Umowie. Gmina natomiast w tym przypadku nie świadczy na rzecz Spółki żadnej usługi związanej ze świadectwami efektywności energetycznej.

Czynności w zakresie pozyskania i sprzedaży białych certyfikatów dokonywane są na rachunek upoważnionego – Spółki. To Spółce przyznawane są świadectwa efektywności energetycznej i to Spółka dokonuje ich zbycia oraz ponosi wszelkie koszty związane z tą sprzedażą.

W świetle powyższego zatem nie istnieje usługa, którą Gmina wykonywałaby na rzecz Spółki. W konsekwencji nie można traktować wartości środków pieniężnych jakie Spółka zobowiązana jest przekazać Gminie z tytułu rozliczenia sprzedaży świadectw efektywności energetycznej jako wynagrodzenia za świadczoną przez Gminę na rzecz Spółki usługę, podlegającą opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, nie jest ona zobowiązana do rozliczenia podatku należnego od przekazanej jej przez Spółkę wartości środków pieniężnych uzyskanej ze sprzedaży białych certyfikatów i wystawienia na rzecz Spółki faktury VAT z tego tytułu.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w szczególności w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA).

W wyroku z 10 listopada 2021 r. o sygn. I FSK 716/18 NSA, odnosząc się do podobnej sytuacji, w której została zawarta umowa pomiędzy podmiotami, regulująca wzajemne zobowiązania stron w sposób zbliżony do Umowy, wskazał, iż „Jednym z elementów tej umowy były umowa powiernictwa, w ramach której skarżąca powierzyła zleceniobiorcy m.in. sprzedaż w jej imieniu praw wynikających z uzyskanych świadectw efektywności energetycznej. Istotą stosunku powierniczego jest to, że na zewnątrz powiernik działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie. Powiernik przy wykonywaniu przez siebie czynności, składa swoje oświadczenie woli, we własnym imieniu (w przeciwieństwie np. do pełnomocnika, który dokonuje czynności w imieniu mocodawcy) oraz na rzecz (rachunek) powierzającego (por. wyrok NSA z 9 czerwca 2017 r., II FSK 1370/15). Zgodnie z zawartą umową skarżąca była zobowiązana do spełnienia świadczenia pieniężnego stanowiącego wynagrodzenie za wykonanie umowy, natomiast druga strona umowy była zobowiązana do świadczeń o charakterze niepieniężnym, w tym wydania uzyskanej należności. Powiernik, działając na rzecz skarżącej, zbył prawa wynikające ze świadectw efektywności energetycznej, uzyskując z tego tytułu wynagrodzenie, które winien przekazać zleceniodawcy (tj. skarżącej). Podstawą przekazania tej należności nie było spełnienie przez skarżącą jakiegokolwiek świadczenia niepieniężnego, a działanie powiernika miało charakter wydania zleceniobiorcy uzyskanych na jego rzecz przy wykonaniu zlecenia środków pieniężnych. Według sądu powołany przez organ podatkowy art. 8 ust. 2a u.p.t.u. znajduje zastosowanie w wypadku umowy powiernictwa, w której powiernik „bierze udział w świadczeniu usług”, bądź po stronie świadczącego bądź po stronie otrzymującego usługę. Jest on w każdym z tych przypadków traktowany jako podmiot, który winien uiścić podatek. Przepis ten nie reguluje natomiast kwestii opodatkowania czynności polegającej na wydaniu nabytych korzyści zleceniodawcy”.

Podobnie, w wyroku z 7 lutego 2019 r. o sygn. I FSK 142/17, NSA uznał, iż przekazanie przez powiernika powierzającemu środków uzyskanych w wyniku sprzedaży świadectw efektywności energetycznej jest efektem wykonania umowy powiernictwa w pozyskaniu i sprzedaży świadectw i nie sposób uznać, że środki uzyskane na rzecz powierzającego stanowią równocześnie wynagrodzenie drugiej strony. Sąd stwierdził, że przyjęcie takiego stanowiska organu prowadziłoby do sytuacji, że opodatkowaniu podlegałaby nie tylko kwota wynagrodzenia z tytułu świadczenia usługi powiernictwa, ale również kwota uzyskana przez powiernika na rzecz powierzającego.

Jak wskazał NSA: „Z tego stanu faktycznego wynika, że zawarto umowę o świadczenie usługi pozyskania i następnie sprzedaży świadectw efektywności energetycznej. Usługodawcą była firma, a usługobiorcą spółdzielnia. Usługa ta została zrealizowana, świadectwa energetyczne zostały sprzedane. Firma z tytułu wynagrodzenia za tę usługę wystawiła fakturę VAT, opodatkowując tę czynność. Kwota uzyskana ze sprzedaży tych świadectw, po potrąceniu należnego wynagrodzenia, została przekazana spółdzielni ze zrealizowanego przedsięwzięcia w postaci modernizacji sieci ciepłowniczych i kotłowni w zasobach. W celu pozyskania tych praw majątkowych Spółdzielnia przekazała dokumentację do stworzenia audytów. Bezpośrednim nabywcą tego świadczenia jest powiernik, zaś za przekazane prawo Spółdzielnia otrzymała określone w umowie wynagrodzenie. W tym kontekście za całkowicie niezrozumiałe należy uznać stanowisko organu interpretacyjnego, że kwoty pozyskane wskutek realizacji umowy powierniczej, dotyczące pozyskania i sprzedaży świadectw efektywności energetycznej, stanowią wynagrodzenie za świadczenie przez spółdzielnię usługi (\`(...)\`) polegającej na przekazaniu w ramach stosunku zobowiązaniowego przez Spółdzielnię powiernikowi prawa pozyskania praw majątkowych wynikających (\`(...)\`).

Po pierwsze, kwota przekazana na rzecz spółdzielni nie stanowiła w żadnej mierze jakiegokolwiek wynagrodzenia, tym bardziej, jak twierdzi organ, wynagrodzenia określonego w umowie. Te środki pieniężne były uzyskane w wyniku sprzedaży świadectw efektywności energetycznej. Był to efekt wykonania przez firmę umowy powiernictwa w pozyskaniu i sprzedaży tych świadectw. Nie sposób uznać, że środki uzyskane na rzecz usługobiorcy stanowią wynagrodzenie drugiej strony.

Po drugie, nie można uznać, że współdziałanie spółdzielni przy wykonywaniu przez firmę umowy zlecenia, polegające na przekazaniu niezbędnych dla uzyskania świadectw energetycznych dokumentów, stanowi odrębną w stosunku do pierwotnej usługę.

Po trzecie, stanowisko organu interpretacyjnego w istocie doprowadziłoby do sytuacji, że opodatkowaniu podlegałaby nie tylko kwota wynagrodzenia z tytułu świadczenia usługi powiernictwa, ale również kwota uzyskana przez usługodawcę na rzecz spółdzielni”.

Stanowisko Gminy zostało również potwierdzone w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS):

\- z 16 lipca 2021 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.295.2021.2.IK, w której DKIS wskazał: „Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że upoważnienie podmiotu gospodarczego do pozyskania i zbycia białych certyfikatów, za którą to czynność ten podmiot gospodarczy otrzyma wynagrodzenie w wysokości 30% od wartości uzyskanej ze sprzedaży świadectw efektywności energetycznej nie stanowi świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie może być udokumentowane fakturą.

To upoważniony przez Gminę podmiot gospodarczy świadczy usługę dla Gminy, ale Gmina nie świadczy na rzecz upoważnionego podmiotu gospodarczego żadnej usługi związanej ze świadectwami efektywności energetycznej. Jak wynika z opisu sprawy, czynności w zakresie pozyskania i sprzedaży »białych certyfikatów« dokonywane są na rachunek upoważnionego przez Gminę podmiotu. Temu podmiotowi gospodarczemu przyznawane są świadectwa efektywności energetycznej. Świadectwa efektywności energetycznej były własnością upoważnionego przez Gminę podmiotu. Upoważniony przez Gminę podmiot zbywał prawa majątkowe wynikające ze sprzedaży świadectw efektywności energetycznej w imieniu własnym i swój rachunek. Ponadto wydatki związane z nabyciem i sprzedażą świadectw efektywności energetycznej ponosił podmiot upoważniony przez Gminę.

W świetle powyższego nie istnieje bowiem usługa, którą Gmina wykonywałaby na rzecz podmiotu gospodarczego, a w konsekwencji przekazywanej kwoty nie można traktować jako wynagrodzenie za usługę”.

\- z 18 października 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.419.2022.2.BS, w której DKIS wskazał: „Przekazanie na Państwa rzecz środków uzyskanych ze sprzedaży certyfikatów nie stanowi zapłaty za świadczenie usług. Nie istnieje bowiem usługa, którą wykonywaliby Państwo na rzecz A. (powiernika), a w konsekwencji przekazywanej kwoty nie można traktować jako wynagrodzenie za usługę. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że nie wykonują Państwo na rzecz A. żadnego świadczenia, którego ekwiwalentem byłaby przekazywana kwota. Tym samym, A. nie można uznać za beneficjenta, a więc za podmiot uzyskujący korzyść z otrzymanej usługi. Zatem przekazanie środków pieniężnych z tytułu sprzedaży certyfikatów przez A. (powiernika) na Państwa rzecz nie stanowi wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

\- z 19 listopada 2021 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.517.2021.2.PS, w której DKIS wskazał: „W ocenie Organu, przekazanie na rzecz Klienta środków uzyskanych ze sprzedaży białych certyfikatów nie stanowi zapłaty za świadczenie usług. Nie istnieje bowiem usługa, którą Klient wykonywałby na rzecz Wnioskodawczyni, a w konsekwencji przekazywanej kwoty nie można traktować jako wynagrodzenie za usługę. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Klient nie wykonuje na rzecz Wnioskodawczyni żadnego świadczenia, którego ekwiwalentem byłaby przekazywana kwota. Tym samym, Klienta nie można uznać za beneficjenta, a więc za podmiot uzyskujący korzyść z otrzymanej usługi. Zatem przekazanie środków pieniężnych z tytułu sprzedaży białych certyfikatów przez Wnioskodawczynię na rzecz Klienta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie może być udokumentowana fakturą. Czynność ta, jako niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, winna być udokumentowana innym dokumentem niż faktura zarezerwowana dla dokumentowania czynności z zakresu ustawy o podatku od towarów i usług, np. notą obciążeniową”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W art. 2 pkt 6 ustawy, wskazano, że:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanych regulacji wynika, że usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów, w tym m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Zatem na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). W przypadku uznania danego świadczenia za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, winien istnieć bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia, odnoszący wymierną korzyść.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem, opodatkowanym świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów, przy czym do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kwestie dotyczące wystawienia faktur regulują przepisy określone w art. 106-106q ustawy.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Na podstawie art. 106b ust. 2 ustawy:

Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy:

Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Natomiast w myśl art. 106i ust. 2 ustawy:

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Zasady nabywania, zbywania i umarzania świadectw efektywności energetycznej określa ustawa z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (Dz. U. z 2021 r. poz. 2166 ze zm.).

W myśl art. 20 ust. 3 ww. ustawy:

Świadectwo efektywności energetycznej wydaje Prezes (\`(...)\`) na wniosek podmiotu:

1) planującego rozpoczęcie prac zmierzających do realizacji przedsięwzięcia lub przedsięwzięć tego samego rodzaju służących poprawie efektywności energetycznej albo

2) upoważnionego przez podmiot, o którym mowa w pkt 1.

Zgodnie z art. 30 ust. 1 i 2 cyt. ustawy:

Prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej są towarem giełdowym w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych. Prawa te są zbywalne.

Prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej powstają z chwilą zapisania świadectwa efektywności energetycznej po raz pierwszy na koncie w rejestrze świadectw efektywności energetycznej, na podstawie informacji, o której mowa w art. 24 ust. 2, i przysługują podmiotowi będącemu posiadaczem tego konta.

Natomiast stosownie do treści art. 30 ust. 3 powołanej ustawy:

Przeniesienie praw majątkowych wynikających ze świadectwa efektywności energetycznej następuje z chwilą dokonania odpowiedniego zapisu w rejestrze świadectw efektywności energetycznej prowadzonym przez podmiot prowadzący:

1) giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych lub

2) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej rynek regulowany w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi

organizujący obrót prawami majątkowymi wynikającymi ze świadectw efektywności energetycznej.

Z opisu sprawy wynika że Gmina (zarejestrowany, czynny podatnik VAT) przystąpiła do realizacji zadania inwestycyjnego pn. „(…) ”. W związku z realizacją ww. Inwestycji przeprowadzony został audyt efektywności energii elektrycznej oświetlenia na terenie Miasta i Gminy wraz z inwentaryzacją na platformie elektronicznej, z wykorzystaniem elementów GIS w ramach tego zadania inwestycyjnego. Realizowana przez Gminę Inwestycja uprawnia do uzyskania świadectw efektywności energetycznej (zwanych białymi certyfikatami), tj. świadectw potwierdzających, że dana inwestycja (przedsięwzięcie) spełnia określone wymogi prowadzące do oszczędności energetycznej. W związku z realizacją Inwestycji, mając na uwadze regulacje ustawy o efektywności energetycznej, Gmina zamierza zawrzeć z podmiotem zewnętrznym – Spółką – umowę o świadczenie usług w zakresie pozyskania i zbycia białych certyfikatów. Umowa określa zasady współpracy stron w zakresie pozyskania przez Gminę środków finansowych ze sprzedaży praw majątkowych wynikających z uzyskanych świadectw efektywności energetycznej, zgodnie z przepisami ustawy o efektywności energetycznej. Zgodnie z Umową, Gmina zleca Spółce przygotowanie dokumentacji niezbędnej dla uzyskania świadectw efektywności energetycznej oraz sprzedaży – celem przekazania Gminie pozyskanych środków – stosownej, tj. wynikającej z audytu efektywności energetycznej, ilości praw majątkowych wynikających ze świadectw efektywności energetycznej wydanych dla Inwestycji po uwzględnieniu potrącenia wynagrodzenia Spółki. W ramach Umowy Spółka zobowiązana jest do:

a) przygotowania wniosków wraz z załącznikami do Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki (dalej: (\`(...)\`)) o wydanie Spółce świadectw efektywności energetycznej;

b) złożenia jako podmiot upoważniony wniosków do Prezesa (\`(...)\`) o wydanie świadectw efektywności energetycznej;

c) przygotowania i złożenia jako podmiot upoważniony do Prezesa (\`(...)\`) zawiadomienia o zakończeniu Inwestycji wraz z wymaganymi dokumentami;

d) sprzedaży stosownej ilości praw majątkowych PMEF\_F wynikających z uzyskanych świadectw efektywności energetycznej oraz przekazania Gminie środków uzyskanych z tej sprzedaży, po potrąceniu wynagrodzenia za wykonane usługi zgodnie z zapisami Umowy.

Po pozyskaniu stosownej informacji oraz oświadczeń od Gminy o zakończeniu realizacji Inwestycji Spółka złoży zawiadomienie o zakończeniu realizacji Inwestycji do Prezesa (\`(...)\`). Po rejestracji na rachunku w Rejestrze Świadectw Pochodzenia prowadzonym przez X praw majątkowych wynikających z przyznanych białych certyfikatów, Spółka powiadomi Gminę o dacie zapisania praw majątkowych na tym rachunku oraz ich stosownej ilości. Następnie, po uzyskaniu świadectw efektywności energetycznej Spółka dokona sprzedaży stosownej ilości praw majątkowych. W ramach ustalonego wynagrodzenia za swoje usługi Spółka zobowiązana jest do pokrycia wszystkich kosztów jakie mogą być wymagane w związku z wykonaniem Umowy, w tym w szczególności z tytułu pozyskania i wydania przez Prezesa (\`(...)\`) świadectw efektywności energetycznej oraz kosztów związanych ze sprzedażą świadectw efektywności energetycznej na X. W tym przypadku czynności związane z pozyskaniem i sprzedażą praw ze świadectw efektywności energetycznej Spółka wykonuje jako podmiot upoważniony przez Gminę, zgodnie z upoważnieniem udzielonym jej na podstawie art. 20 ust. 3 pkt 2 ustawy o efektywności energetycznej. Czynności w zakresie pozyskania i sprzedaży białych certyfikatów dokonywane są zatem na rachunek Spółki. W związku z udzieleniem przez Gminę upoważnienia Spółce, stroną dla (\`(...)\`) jest Spółka i to Spółce przyznawane są świadectwa efektywności energetycznej oraz to Spółka dokonuje sprzedaży praw z tych świadectw. Spółka wykonując czynności związane z pozyskaniem i sprzedażą praw ze świadectw efektywności energetycznej działa we własnym imieniu, ale na rzecz Gminy, na podstawie udzielonego przez Burmistrza u upoważnienia. O sprzedaży certyfikatu decyduje podmiot upoważniony po uzgodnieniu z Gminą. Zgodnie z Umową, środki pieniężne pozyskane przez Spółkę ze sprzedaży białych certyfikatów, pomniejszone o ustalone w Umowie wynagrodzenie Spółki są należne Gminie. Z tytułu realizacji usługi w zakresie wskazanym w Umowie Spółka wystawi na Gminę fakturę z wykazanym podatkiem VAT. Kwotę swego wynagrodzenia Spółka potrąci z wartości środków pieniężnych pozyskanych ze sprzedaży białych certyfikatów, które obowiązana będzie przekazać na rachunek Gminy. Spółka przekaże zatem na rachunek bankowy Gminy środki pieniężne w kwocie odpowiadającej wartości uzyskanej ze sprzedaży białych certyfikatów pomniejszonej o kwotę wynagrodzenia należnego Spółce za wykonane świadczenie stosownie do postanowień zawartej Umowy. Wnioskodawca wskazał również, że w rozpatrywanej sprawie wystąpi stosunek powiernictwa pomiędzy Gminą a Spółką, tj. dojdzie do powierniczego nabycia praw majątkowych wynikających ze świadectw efektywności energetycznej, a następnie do ich przeniesienia na rzecz osób trzecich przez Spółkę działającą również przy sprzedaży tych praw na rachunek Gminy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy Gmina jest/będzie zobowiązana do rozliczenia podatku należnego od przekazanej jej przez Spółkę wartości środków pieniężnych uzyskanej ze sprzedaży białych certyfikatów, pomniejszonej o kwotę wynagrodzenia należnego Spółce i wystawienia na rzecz Spółki faktury VAT.

W odniesieniu do powyższych wątpliwości, należy ustalić, czy środki pieniężne przekazane Gminie przez Spółkę stanowią wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że z powołanej powyżej regulacji art. 8 ust. 1 ustawy, wynika, że usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów, w tym m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Zatem na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

W przypadku uznania danego świadczenia za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, winien istnieć bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia, odnoszący wymierną korzyść.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem, opodatkowanym świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów, przy czym do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi.

Pomocne jest tutaj w szczególności orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), które należy uwzględniać w procesie interpretacji przepisów na zasadzie prounijnej wykładni prawa. W wyroku z 8 marca 1988 r. (sygn. C-102/86) stwierdzono, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę. Natomiast w wyroku z 3 marca 1993 r. (sygn. C-16/93) uznano, że świadczenie usługi za wynagrodzeniem ma miejsce, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, w ramach którego świadczący usługę uzyskuje świadczenie wzajemne, przy czym otrzymane przez niego wynagrodzenie stanowi wartość przekazywaną w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy. Z przytoczonego orzecznictwa TSUE można wyprowadzić następujące warunki dotyczące uznania czynności za odpłatne świadczenie usług:

\- po pierwsze, musi istnieć usługa, a więc określone zachowanie usługodawcy na rzecz usługobiorcy,

\- po drugie, usługa musi mieć beneficjenta (konsumenta); oznacza to, że usługa musi wiązać się z powstaniem określonej i bezpośredniej korzyści po stronie usługobiorcy,

\- po trzecie, musi istnieć odpłatność, czyli wynagrodzenie za usługę; istotne przy tym jest, aby istniał bezpośredni związek między zapłaconym wynagrodzeniem a wykonaną usługą.

Z opisu sprawy wynika, że Gminę łączy ze Spółką umowa powiernicza dotycząca pozyskania i sprzedaży świadectw efektywności energetycznej. W analizowanej sprawie – jak wskazał Wnioskodawca – dojdzie do powierniczego nabycia praw majątkowych wynikających ze świadectw efektywności energetycznej, a następnie do ich przeniesienia na rzecz osób trzecich przez Spółkę działającą również przy sprzedaży tych praw na rachunek Gminy. Zgodnie z Umową, Gmina zleca Spółce przygotowanie dokumentacji niezbędnej dla uzyskania świadectw efektywności energetycznej oraz sprzedaży wynikającej z audytu efektywności energetycznej stosownej ilości praw majątkowych, wynikających ze świadectw efektywności energetycznej wydanych dla Inwestycji. W związku z udzieleniem przez Gminę upoważnienia Spółce, wnioskodawcą i stroną dla (\`(...)\`) jest Spółka i to Spółce przyznawane są świadectwa efektywności energetycznej oraz to Spółka dokonuje sprzedaży praw z tych świadectw. Wykonując czynności związane z pozyskaniem i sprzedażą praw ze świadectw efektywności energetycznej Spółka działa we własnym imieniu, ale na rzecz Gminy, na podstawie udzielonego przez Burmistrza Gminy upoważnienia. O sprzedaży certyfikatu decyduje Spółka, tj. podmiot upoważniony, po uzgodnieniu z Gminą. Zgodnie z Umową, środki pieniężne pozyskane przez Spółkę ze sprzedaży białych certyfikatów, pomniejszone o ustalone w Umowie wynagrodzenie Spółki, są należne Gminie. Spółka przekaże zatem na rachunek bankowy Gminy środki pieniężne w kwocie odpowiadającej wartości uzyskanej ze sprzedaży białych certyfikatów pomniejszonej o kwotę wynagrodzenia należnego Spółce za wykonane świadczenie.

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.) zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem:

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Istota zlecenia powierniczego polega na tym, że na zewnątrz występuje powiernik, który dokonuje nabycia pewnej rzeczy lub prawa we własnym imieniu, ale na rzecz zleceniodawcy. Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego – istotą umowy zlecenia jest odpłatne (prowizja) lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub jeżeli tak stanowi umowa w imieniu własnym, lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiduicjarny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zdanie 2 Kodeksu cywilnego).

Dla celów podatkowych pozyskanie świadectw efektywności energetycznej i odpłatne zbycie wynikających z nich praw majątkowych, przez powiernika w jego imieniu, ale na rzecz zlecającego, należy ocenić jako skutkujące zmianami w majątku zlecającego.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz powołanych przepisów prawa prowadzi zatem do stwierdzenia, że czynność przekazania Gminie przez Spółkę (powiernika) środków uzyskanych ze sprzedaży certyfikatów, wynikająca z realizacji Umowy powierniczej, nie będzie stanowić wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. W analizowanej sprawie, Spółka zawarła z Wnioskodawcą umowę powierniczą, dotyczącą pozyskania i sprzedaży świadectw efektywności energetycznej. Spółka (powiernik) działa w imieniu własnym, ale na rzecz Gminy. Tym samym to Spółka (powiernik) świadczy usługę dla Wnioskodawcy.

Przekazanie na rzecz Gminy środków uzyskanych ze sprzedaży certyfikatów nie stanowi zapłaty za świadczenie usług. Nie istnieje bowiem usługa, którą Gmina wykonywałaby na rzecz Spółki (powiernika), a w konsekwencji przekazywanej kwoty nie można traktować jako wynagrodzenie za usługę. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nie wykonuje/nie będzie wykonywać na rzecz Spółki żadnego świadczenia, którego ekwiwalentem byłaby przekazywana kwota. Tym samym, Spółki nie można uznać za beneficjenta, a więc za podmiot uzyskujący korzyść z otrzymanej usługi.

Zatem czynność przekazania środków pieniężnych z tytułu sprzedaży certyfikatów przez Spółkę (powiernika) na rzecz Wnioskodawcy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie mogła być udokumentowana fakturą. Czynność ta, jako niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, winna być udokumentowana innym dokumentem niż faktura, która jest zarezerwowana dla dokumentowania czynności z zakresu ustawy o podatku od towarów i usług.

**Podsumowując, Gmina nie jest/nie będzie zobowiązana do rozliczenia podatku należnego od przekazanej jej przez Spółkę wartości środków pieniężnych uzyskanej ze sprzedaży białych certyfikatów pomniejszonej o kwotę wynagrodzenia należnego Spółce oraz nie ma/nie będzie miała obowiązku wystawienia na rzecz Spółki faktury VAT.**

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy **jest prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy:**

\- **stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;**

\- **zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania** **interpretacji.**

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).