Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.645.2022.3.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-08
Teza: ‒ Zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy świadczonych przez Pana usług prywatnego nauczania pływania, ‒ brak zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy świadczonych przez Pana współpracowników usług prywatnego nauczania pływania, ‒ możliwość zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy dla świadczonych przez Pana współpracowników usług prywatnego nauczania pływania, do momentu przekroczenia kwoty określonej w art. 113 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: nauczyciel; pływalnia ; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym świadczone przez nauczycieli; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII. Procedury szczególne-Rozdział 1. Szczególne procedury dotyczące drobnych przedsiębiorców -Zwolnienie podatkowe-zwolnienie  podmiotowe - obliczanie obortu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 26; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=========================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług, jest:

‒ nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy świadczonych przez Pana usług prywatnego nauczania pływania,

‒ prawidłowe – w zakresie braku zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy świadczonych przez Pana współpracowników usług prywatnego nauczania pływania,

‒ nieprawidłowe – w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy dla świadczonych przez Pana współpracowników usług prywatnego nauczania pływania, do momentu przekroczenia kwoty określonej w art. 113 ust. 1 ustawy.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 sierpnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 24 sierpnia 2022 r., który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz podatku od towarów i usług w zakresie:

‒ zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy świadczonych przez Pana usług prywatnego nauczania pływania,

‒ braku zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy świadczonych przez Pana współpracowników usług prywatnego nauczania pływania,

‒ możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy dla świadczonych przez Pana współpracowników usług prywatnego nauczania pływania, do momentu przekroczenia kwoty określonej w art. 113 ust. 1 ustawy.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 października 2022 r. (data wpływu 19 października 2022 r.) oraz 21 października 2022 r. (data wpływu 25 października 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest jednocześnie czynnym podatnikiem VAT, prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą o przeważającym profilu oznaczonym kodem PKD 85.51.Z - Pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych. Działalność ta prowadzona jest przez Wnioskodawcę samodzielnie, na własny rachunek i na własną odpowiedzialność. Wnioskodawca nie wykonuje czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT.

Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadzi naukę pływania. Wnioskodawca wiele lat szkolił się w zakresie nauki pływania. Wnioskodawca ukończył studia wyższe w Akademii Wychowania Fizycznego na Wydziale Wychowania Fizycznego i Sportu na kierunku: wychowanie fizyczne, a dodatkowo ukończył kurs instruktora sportu: pływania oraz kurs doszkalający dla instruktorów pływania w zakresie prowadzenia zajęć ruchowych w wodzie z dziećmi w wieku niemowlęcym i poniemowlęcym. Ukończenie tych kursów zostało potwierdzone uzyskaniem przez Wnioskodawcę stosownych certyfikatów. Wnioskodawca posiada dokument, z którego wynika, że może prowadzić nauczanie pływania jako instruktor nauki pływania.

W celu prowadzenia zajęć, Wnioskodawca wynajmuje tor lub kilka torów basenu i tam prowadzi zajęcia nauki pływania wg ustalonego programu nauczania i harmonogramu. Zajęcia te mają charakter praktyczny. W ramach usługi uczestnik otrzymuje wstęp na basen, opiekę oraz naukę pływania prowadzoną przez wykwalifikowanego instruktora.

Wnioskodawca współpracuje z instruktorami nauki pływania, którzy są najczęściej absolwentami studiów wyższych na kierunku: wychowanie fizyczne i mają ukończone kursy instruktorów nauki pływania, w tym część z nich ze specjalnością w zakresie nauki pływania niemowląt. Część zajęć Wnioskodawca prowadzi osobiście, natomiast pozostała część prowadzona jest przez współpracowników - instruktorów posiadających odpowiednie uprawnienia do nauczania pływania.

Wnioskodawca na podstawie posiadanej wiedzy i doświadczenia w zakresie nauczania pływania opracował program szkoleniowy, który umożliwia uczestnikom udział w zajęciach nauki pływania i zdobywanie umiejętności w tym zakresie. Zajęcia organizowane są przez Wnioskodawcę w ramach zróżnicowanych grup wiekowych i z podziałem na poszczególne rodzaje zajęć nauki pływania. Nabór uczniów odbywa się w systemie otwartych zapisów - zarówno w ramach tzw. rezerwacji „Online", tj. na odległość poprzez platformę rezerwacji zajęć, jak również w formie tradycyjnej.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca organizuje zajęcia nauki pływania dla dzieci i dorosłych. Umowy w zakresie nauki pływania Wnioskodawca zawiera bezpośrednio z uczestnikami, a w przypadku osób niepełnoletnich z rodzicami/przedstawicielami ustawowymi dziecka, które ma być uczestnikiem zajęć.

Wnioskodawca planuje świadczyć usługi nauczania pływania również jako podwykonawca innych podmiotów (przedsiębiorców) organizujących zajęcia z nauki pływania dla dzieci.

Natomiast w odpowiedzi na następujące pytania zawarte w wezwaniu:

1) Czy zakres świadczonych przez Pana osobiście usług w zakresie nauki pływania mieści się w podstawie programowej kształcenia na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym, wyższym? Należy udzielić odpowiedzi odnosząc się do każdej z kategorii świadczonych usług.

2) Czy posiada Pan przygotowanie do wykonywania zawodu nauczyciela? Jeżeli tak, to należy opisać, jakie.

3) Czy świadczy Pan usługi nauki pływania na poziome przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym?

4) Czy świadczone przez Pana osobiście usługi w zakresie nauki pływania będą równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego?

5) Czy posiada Pan wiedzę i kwalifikacje zdobyte w oficjalnym systemie nauczania, publicznym bądź prywatnym (np. zgodnie z Prawem oświatowym, Prawem o szkolnictwie wyższym) w zakresie nauki pływania?

6) Czy ma Pan ukończony kurs pedagogiczny?

7) Czy istnieje związek pomiędzy posiadanymi przez Pana kwalifikacjami a świadczonymi usługami nauki pływania? Jeśli tak, to proszę wyjaśnić, jaki jest to związek.

8) Czy jest Pan podmiotem świadczącym usługi, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.) lub § 3 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2020 r. poz. 1983 ze zm.)?

9) Czy świadczone przez Pana osobiście usługi nauki pływania, będą usługami kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług?

10) Czy świadczone przez Pana osobiście usługi nauki pływania będą świadczone na Pana własny rachunek i odpowiedzialność?

11) Czy wartość Pana sprzedaży za 2021 r. przekroczyła kwotę 200.000 zł?

12) Czy w ramach działalności gospodarczej wykonywał/wykonuje Pan inne usługi, niż usługi będące przedmiotem niniejszego wniosku? Jeśli tak, należy wskazać, jakie oraz czy korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT i na podstawie jakich przepisów?

13) Czy zawarł Pan umowę na świadczenie usług nauki pływania z Pana współpracownikami (instruktorami pływania)?

14) Czy usługi świadczone za pośrednictwem Pana współpracowników (instruktorów pływania) będą usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy?

15) Czy będzie istniał związek pomiędzy posiadanymi przez Pana współpracowników (instruktorów pływania) kwalifikacjami, a świadczonymi usługami nauki pływania?

16) Czy Pana współpracownicy (instruktorzy pływania) świadczą usługi nauki pływania na poziome przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym?

17) Czy zatrudnieni przez Pana współpracownicy (instruktorzy pływania), mają przygotowanie do wykonywania zawodu nauczyciela? Jeżeli tak, to należy opisać, jakie.

18) Kto będzie stroną umów na świadczenie usług w zakresie nauki pływania, w przypadku gdy ww. usługi świadczone będą za pośrednictwem Pana współpracowników (instruktorów pływania)?

wskazał Pan, że:

1) Uwzględniając konieczność kształtowania sprawności fizycznej uczniów w zakresie sportów całego życia, należy wskazać, że zajęcia w zakresie nauki pływania świadczone przez Wnioskodawcę mieszczą się w podstawie programowej kształcenia na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i/lub wyższym.

2) Wnioskodawca ukończył studia drugiego stopnia na kierunku zgodnym z nauczanym przedmiotem (pływaniem), tj. wychowanie fizyczne, a dodatkowo ukończył kurs instruktora sportu: pływania oraz kurs doszkalający dla instruktorów pływania w zakresie prowadzenia zajęć ruchowych w wodzie z dziećmi w wieku niemowlęcym i poniemowlęcym - w tym kontekście Wnioskodawca uważa, że posiada przygotowanie do bycia nauczycielem pływania.

3) Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie nauki pływania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i/lub wyższym.

4) Usługi nauki pływania będą związane z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem i rozwojem, w zakresie odnoszącym się do pływania.

5) Wnioskodawca jest absolwentem studiów drugiego stopnia na kierunku: wychowanie fizyczne, w ramach którego zdobywał wiedzę i kwalifikacje m.in. związane z pływaniem.

6) Nie

7) Tak - Wnioskodawca posiada kwalifikacje bezpośrednio wykorzystywane w świadczonych przez niego usługach nauki pływania. Wnioskodawca wiele lat kształcił się w zakresie nauczania pływania, ukończył studia drugiego stopnia w Akademii Wychowania Fizycznego na Wydziale Wychowania Fizycznego i Sportu na kierunku: wychowanie fizyczne, a dodatkowo kurs instruktora sportu: pływania oraz kurs doszkalający dla instruktorów pływania w zakresie prowadzenia zajęć ruchowym w wodzie z dziećmi w wieku niemowlęcym i poniemowlęcym.

8) Nie

9) Nie

10) Tak

11) Tak

12) Wnioskodawca nie świadczy innych usług niż będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2022 r.; Wnioskodawca zamierza jednak w przyszłości rozszerzyć działalność również o sprzedaż akcesoriów do pływania i strojów kąpielowych.

13) Tak

14) Nie

15) Tak

16) Tak - współpracownicy Wnioskodawcy świadczą usługi nauki pływania w takim zakresie, jak czyni to Wnioskodawca, tj. na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i/lub wyższym.

17) Część współpracowników Wnioskodawcy może posiadać przygotowanie do wykonywania zawodu nauczyciela, przy czym podkreślić należy, że każdy ze współpracowników Wnioskodawcy dysponuje odpowiednią wiedzą, umiejętnościami i kwalifikacjami przygotowującymi do bycia nauczycielem pływania, np. ukończyli kursy instruktorów nauki pływania, a także są w trakcie lub ukończyli studiów wyższych na kierunku: wychowanie fizyczne.

18) Stroną umów o świadczenie usług w zakresie nauki pływania będzie Wnioskodawca i uczestnicy zajęć nauki pływania - w odniesieniu do usług realizowanych przez Wnioskodawcę bezpośrednio na rzecz uczestników tychże zajęć albo podmiot trzeci i uczestnicy zajęć nauki pływania - w przypadku, gdy Wnioskodawca będzie świadczył usługi nauczania pływania jako podwykonawca podmiotów trzecich organizujących zajęcia z nauki pływania dla dzieci i dorosłych.

### Pytania (w zakresie podatku od towarów i usług)

1) Czy w zakresie, w jakim Wnioskodawca sam osobiście świadczy usługi prywatnego nauczania pływania w opisanym stanie faktycznym, działalność ta będzie stanowić usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym świadczone przez nauczycieli, a tym samym będzie ona korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT?

2) Czy w zakresie, w jakim Wnioskodawca świadczy usługi prywatnego nauczania pływania w opisanym stanie faktycznym, lecz za pośrednictwem współpracownika, działalność ta będzie stanowić usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym świadczone przez nauczycieli, a tym samym będzie ona korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT?

3) W przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2. powyżej - czy w zakresie, w jakim Wnioskodawca świadczy usługi prywatnego nauczania pływania w opisanym stanie faktycznym, lecz za pośrednictwem współpracownika, działalność ta, w przypadku, gdy wartość sprzedaży nie przekroczy łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000,00 zł (przy czym do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27) ustawy o VAT), będzie mógł korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT?

### Pana stanowisko w sprawie

1\. W ocenie Wnioskodawcy, w zakresie w jakim Wnioskodawca sam osobiście świadczy usługi prywatnego nauczania pływania w opisanym stanie faktycznym, działalność ta będzie stanowić usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym świadczone przez nauczycieli, a tym samym będzie ona korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

2\. W ocenie Wnioskodawcy, w zakresie w jakim Wnioskodawca świadczy usługi prywatnego nauczania pływania w opisanym stanie faktycznym, lecz za pośrednictwem współpracownika, działalność ta nie będzie stanowić usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym świadczonej przez nauczycieli, a tym samym nie będzie ona korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

3\. W ocenie Wnioskodawcy, w zakresie w jakim Wnioskodawca świadczy usługi prywatnego nauczania pływania w opisanym stanie faktycznym, lecz za pośrednictwem współpracownika, w przypadku, gdy wartość sprzedaży nie przekroczy łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000,00 zł (przy czym do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27) ustawy o VAT), Wnioskodawca będzie mógł korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Podatek od towarów i usług (pytania ad. 1-3)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

W treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do tej ustawy, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosowanie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Przywołany przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku od towarów i usług świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmują materiał dydaktyczny realizowany przez te przedszkola, szkoły lub uczelnie wyższe.

Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Prywatne nauczanie oznacza czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między nauczycielem a uczniem lub uczniami. Przy tym należy zaznaczyć, że może to być również umowa zawarta przez nauczyciela np. z opiekunem prawnym uczniów (np. rodzicami). Należy podkreślić, że na gruncie przedstawionego zwolnienia bez znaczenia pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń, czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami tudzież ich rodzicami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Należy zaznaczyć, że zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zajętym w wyroku C-445/05 z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób. Z kolei, w wyroku C-473/08 z dnia 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, Trybunał Sprawiedliwości UE stwierdził, że nauczyciele świadczący usługi w ramach kursów organizowanych przez podmiot trzeci nie mogą zostać uznani za osoby nauczające "prywatnie" w rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. j Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE).

W orzeczeniu C-445/05 Trybunał Sprawiedliwości UE wskazał nadto, że pojęcie edukacja szkolna i uniwersytecka nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego. Jednocześnie, zdaniem Trybunału Sprawiedliwości UE, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia "edukacji szkolnej i uniwersyteckiej" groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób.

Trybunał Sprawiedliwości UE w powyższym orzeczeniu wyznaczył szeroki zakres interpretacyjny pojęcia edukacja szkolna i uniwersytecka, z uwagi na różny sposób organizacji systemu nauczania w państwach członkowskich. Polski ustawodawca zwolnił od podatku od towarów i usług nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące wyłącznie kształcenie na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym.

Omawiane zwolnienie obejmuje usługi nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Pojęcie tych usług należy interpretować szeroko, gdyż przyjęcie ścisłej interpretacji tego pojęcia groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w państwach członkowskich. Powoduje to, że omawiane zwolnienie może obejmować nie tylko usługi nauczania takich przedmiotów szkolnych jak język polski, matematyka czy historia. Obejmuje ono również osobiście świadczone przez nauczycieli usługi nauki pływania (tak: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 sierpnia 2019 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.290.2019.2.PG).

Z przywołanych przepisów dotyczących omawianego zwolnienia nie wynika, aby warunkiem jego zastosowania było posiadanie przez świadczącego usługi nauczania statusu nauczyciela w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1762 z późn. zm.). Przyjmuje się, że nauczycielem w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT jest każda osoba legitymująca się - w zakresie świadczonych usług nauczania - wiedzą, kwalifikacjami zdobytymi w oficjalnym systemie nauczania.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 listopada 2020 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.723.2020.3.AKA), wskazał on, że: „\[\`(...)\`\] pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności. Przy czym, nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2019 r. poz. 2215), ale np. osoba, która posiada wykształcenie kierunkowe (np. ukończone studia wyższe matematyczne i udziela korepetycji z matematyki). "Nauczyciel" powinien zatem legitymować się wiedzą, kwalifikacjami zdobytymi w oficjalnym systemie nauczania (czy to publicznym, czy prywatnym) np. zgodnie z Prawem oświatowym, Prawem o szkolnictwie wyższym. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN wykształcenie to zasób wiedzy określony programem danej szkoły, jednocześnie np. wykształcenie podstawowe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole podstawowej i gimnazjum, wykształcenie średnie to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole średniej, wykształcenie wyższe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w wyższej uczelni. Musi zatem istnieć związek pomiędzy treścią przekazywaną na lekcji, a posiadanymi kwalifikacjami nauczającego.".

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w zakresie w jakim Wnioskodawca sam osobiście świadczy usługi prywatnego nauczania pływania w opisanym stanie faktycznym, działalność ta będzie stanowić usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym świadczone przez nauczycieli, a tym samym będzie ona korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT. Spełnione są bowiem wszystkie przesłanki przedmiotowo, jak i podmiotowe zastosowania omawianego zwolnienia, tj.:

· Wnioskodawca jest nauczycielem, tj. osobą legitymującą się wiedzą i kwalifikacjami zdobytymi w oficjalnym systemie nauczania (Wnioskodawca ukończył studia wyższe w Akademii Wychowania Fizycznego na Wydziale Wychowania Fizycznego i Sportu na kierunku: wychowanie fizyczne, a dodatkowo ukończył kurs instruktora sportu: pływania oraz kurs doszkalający dla instruktorów pływania w zakresie prowadzenia zajęć ruchowych w wodzie z dziećmi w wieku niemowlęcym i poniemowlęcym);

· istnieje związek przyczynowy pomiędzy wiedzą i kwalifikacjami posiadanymi przez Wnioskodawcę a zakresem prywatnego nauczania, które realizuje (usługi prywatnego nauczania pływania);

· Wnioskodawca świadczy usługi prywatnego nauczania pływania na rzecz uczniów, z którymi wiąże go bezpośredni stosunek umowny (z uczniem lub z opiekunami prawnymi ucznia, np. rodzicami).

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, w zakresie w jakim Wnioskodawca świadczy usługi prywatnego nauczania pływania w opisanym stanie faktycznym, lecz za pośrednictwem współpracownika, działalność ta nie będzie stanowić usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym świadczonej przez nauczycieli, a tym samym nie będzie ona korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT. Spowodowane to będzie tym, że usługi prywatnego nauczania będą w takim przypadku świadczone przez współpracowników Wnioskodawcy, tj. przez osoby, które nie będzie łączyć bezpośrednia relacja umowna z uczniami.

Niemniej, w zakresie w jakim Wnioskodawca świadczy usługi prywatnego nauczania pływania, lecz za pośrednictwem współpracowników, działalność ta będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł, przy czym do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Ponadto, zgodnie z art. 113 ust. 2 pkt 2) ustawy o VAT, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnego świadczenia usług, które podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o VAT lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy o VAT, z wyjątkiem: transakcji związanych z nieruchomościami, usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy o VAT, usług ubezpieczeniowych - jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

Biorąc pod uwagę, że co do usług prywatnego nauczania pływania w zakresie w jakim świadczone są przez Wnioskodawcę, lecz za pośrednictwem współpracowników, nie zachodzą przesłanki negatywne wyłączające możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z omawianego zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, należy uznać, iż Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z tego zwolnienia, o ile wartość sprzedaży w rozumieniu tych przepisów nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000,00 zł.

Co jednak istotne, ustalając prawo do zwolnienia podmiotowego nie uwzględnia się jednak wartości całej sprzedaży, gdyż przepisy art. 113 ust. 2 ustawy o VAT zawierają wyłączenia w tym zakresie. Jedno z nich dotyczy sprzedaży zwolnionej przedmiotowo z VAT (art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT). Wyłącznie co prawda nie ma zastosowania bezwzględnego, jednakże żaden z wyjątków jego stosowania nie dotyczy usług nauczania zwolnionych z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT. Oznacza to, że wartości zwolnionych z VAT na podstawie tego przepisu usług nauczania nie uwzględnia się przy ustalaniu prawa do zwolnienia podmiotowego. Jest to szczególnie istotne w przypadku podatników świadczących takie usługi, którzy również wykonują czynności, które z tego zwolnienia (ani z żadnego innego) nie korzystają.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

‒ nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie usług art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy świadczonych przez Pana usług prywatnego nauczania pływania,

‒ prawidłowe – w zakresie braku zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy świadczonych przez Pana współpracowników usług prywatnego nauczania pływania,

‒ nieprawidłowe – w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy dla świadczonych przez Pana współpracowników usług prywatnego nauczania pływania, do momentu przekroczenia kwoty określonej w art. 113 ust. 1 ustawy.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy,

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a. jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b. uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ograniczenie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Powyższe przepisy są odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. i) i lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którymi:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

i) kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów

ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane

są za podobne przez dane państwo członkowskie;

j) nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

W tym miejscu należy przywołać wyrok TSUE z dnia 21 października 2021 r. w sprawie C-373/19 Dubrovin & Tröger GbR – Aquatics, w którym Trybunał rozpatrywał kwestię, czy pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że obejmuje ono udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania.

Jak wskazał TSUE:

(20) Artykuł 132 dyrektywy 2006/112 przewiduje zwolnienia, które, jak wskazuje tytuł rozdziału, w którym przepis ów się znajduje, mają na celu uprzywilejowanie niektórych rodzajów działalności wykonywanych w interesie publicznym. Niemniej jednak zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności w interesie publicznym, a jedynie tych, które zostały w sposób szczegółowy wyliczone i opisane (wyroki: z 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU;C;2019;202, pkt 17).

21 Wedle orzecznictwa Trybunału omawiane zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcie prawa Unii, które mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich.

22 Trybunał orzekł już, że wyrażenia użyte do określenia zwolnień przewidzianych w art. 132 dyrektywy 2006/112 powinny podlegać wykładni ścisłej, ponieważ stanowią one wyjątki od wynikającej z art. 2 tej dyrektywy zasady ogólnej, zgodnie z którą VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Niemniej jednak powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień przewidzianych w owym art. 132 należy interpretować w sposób, który pozbawiałby te zwolnienia skuteczności (wyroki: z dnia 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 19).

23 Należy przypomnieć, że art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 nie zawiera żadnej definicji pojęcia „kształcenia powszechnego lub wyższego”.

24 Niemniej jednak Trybunał uznał, po pierwsze, że przekazywanie wiedzy i kompetencji pomiędzy nauczycielem i uczniami jest szczególnie ważnym elementem działalności kształcenia (wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05, EU:C:2007:343, pkt 18; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 21).

25 Po drugie, Trybunał wyjaśnił, że „pojęcie kształcenia powszechnego i wyższego” w rozumieniu dyrektywy 2006/112 nie ogranicza się jedynie do nauczania, które kończy się egzaminami w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu, ale obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w szkołach lub na uniwersytetach w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem iż działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego (wyroki: z dnia 28 stycznia 2010 r., Eulitz, C-473/08, EU:C:2010:47, pkt 29 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 22, 23).

26 W związku z tym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 obejmuje rodzaje działalności, które różnią się ze względu na swój charakter, jak i ze względu na ramy, w jakich są prowadzone (zob. podobnie wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05, EU:C:2007:343, pkt 20, z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 24).

27 Z powyższego wynika, że w pojęciu tym prawodawca Unii zamierzał zawrzeć określony rodzaj systemu nauczania, który jest wspólny dla wszystkich państw członkowskich, niezależnie od cech własnych każdego z systemów krajowych (wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 25).

28 Tym samym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu systemu VAT odsyła co do zasady do zintegrowanego systemu przekazywania wiedzy i kompetencji dotyczącego obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, jak również do pogłębiania i rozwoju owej wiedzy i kompetencji przez uczniów i studentów w miarę ich postępów i ich specjalizacji w ramach poszczególnych stopni składających się na ten system (wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 26).

W konsekwencji TSUE orzekł:

31 Tymczasem należy zauważyć, że choć prawdą jest, że udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania, takie jak to, o którym mowa w postępowaniu głównym, ma pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego (zob. analogicznie wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 29; a także postanowienie z dnia 7 października 2019 r., Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst, C-47/19, niepublikowane, EU:C:2019:840, pkt 33).

32 O ile bowiem nie można zanegować znaczenia wiedzy przekazanej w ramach kształcenia związanego z kierowaniem pojazdami samochodowymi oraz nauki żeglarstwa, w szczególności w celu stawienia czoła trudnym sytuacjom, a ogólniej w celu zapewnienia bezpieczeństwa i integralności fizycznej osób, o tyle Trybunał orzekł, odpowiednio, w wyroku z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie (C-449/17, EU:C:2019:202) i w postanowieniu z dnia 7 października 2019 r., Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst (C-47/19, niepublikowanym, EU:C:2019:840), że tego rodzaju nauczanie nie jest objęte pojęciem „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.

33 Z uwagi na powyższe na pytanie pierwsze należy odpowiedzieć, iż pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie obejmuje ono udzielania lekcji pływania przez szkołę pływania.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą. Działalność ta prowadzona jest przez Wnioskodawcę samodzielnie, na własny rachunek i na własną odpowiedzialność. Wnioskodawca nie wykonuje czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy o VAT. Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadzi naukę pływania. Wnioskodawca wiele lat szkolił się w zakresie nauki pływania. Wnioskodawca ukończył studia wyższe w Akademii Wychowania Fizycznego na Wydziale Wychowania Fizycznego i Sportu na kierunku: wychowanie fizyczne, a dodatkowo ukończył kurs instruktora sportu: pływania oraz kurs doszkalający dla instruktorów pływania w zakresie prowadzenia zajęć ruchowych w wodzie z dziećmi w wieku niemowlęcym i poniemowlęcym. W celu prowadzenia zajęć, Wnioskodawca wynajmuje tor lub kilka torów basenu i tam prowadzi zajęcia nauki pływania wg ustalonego programu nauczania i harmonogramu. Zajęcia te mają charakter praktyczny. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca organizuje zajęcia nauki pływania dla dzieci i dorosłych. Umowy w zakresie nauki pływania Wnioskodawca zawiera bezpośrednio z uczestnikami, a w przypadku osób niepełnoletnich z rodzicami/przedstawicielami ustawowymi dziecka, które ma być uczestnikiem zajęć. W ramach usługi uczestnik otrzymuje wstęp na basen, opiekę oraz naukę pływania prowadzoną przez wykwalifikowanego instruktora. Wnioskodawca współpracuje z instruktorami nauki pływania, którzy są najczęściej absolwentami studiów wyższych na kierunku: wychowanie fizyczne i mają ukończone kursy instruktorów nauki pływania, w tym część z nich ze specjalnością w zakresie nauki pływania niemowląt. Część zajęć Wnioskodawca prowadzi osobiście, natomiast pozostała część prowadzona jest przez współpracowników - instruktorów posiadających odpowiednie uprawnienia do nauczania pływania. Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie nauki pływania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i/lub wyższym. Usługi nauki pływania będą związane z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem i rozwojem, w zakresie odnoszącym się do pływania. Wnioskodawca nie świadczy innych usług niż będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Pana wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie usług art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy dla świadczonych przez Pana usług prywatnego nauczania pływania.

Na wstępie należy wskazać, że - jak wynika z opisu sprawy, nie jest Pan jednostką objętą systemem oświaty, a usługi prywatnego nauczania pływania świadczone przez Pana nie są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Zatem, usługi prywatnego nauczania pływania świadczone przez Pana nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Wskazał Pan także, że świadczy Pan usługi w zakresie nauki pływania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i/lub wyższym. Usługi nauki pływania będą związane z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem i rozwojem, w zakresie odnoszącym się do pływania.

Rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia od podatku od towarów i usług wykonywanych przez Pana czynności na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy należy dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku mogą zostać objęte zwolnieniem z podatku VAT jako usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym w rozumieniu wskazanych powyżej przepisów ustawy o VAT, jak i orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jednoznacznie wynika, że udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania, ma pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego, w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.

W konsekwencji świadczone przez Pana usługi nauki pływania objęte zakresem wniosku - nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Wynika to z faktu, że świadczonych przez Pana usług prywatnego nauczania pływania – w świetle ww. orzeczenia TSUE C-373/19, nie można uznać za usługi obejmujące kształcenie powszechne - na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Jak wynika z opisu sprawy, nie jest Pan jednostką objętą systemem oświaty, a usługi świadczone za pośrednictwem Pana współpracowników (instruktorów pływania) nie są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Zatem, usługi świadczone przez Pana współpracowników nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy nie będą objęte również świadczone przez Pana współpracowników usługi prywatnego nauczania pływania. W tej sytuacji zatrudnionych przez Pana instruktorów nie będzie łączyła bezpośrednia relacja umowna z uczestnikami zajęć, tj. z nabywcami tych usług, a ponadto jak wskazano wyżej usług nauki pływania nie można uznać za usługi obejmujące kształcenie powszechne – na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym.

Wobec powyższego, usługi świadczone przez zatrudnionych przez Pana współpracowników nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Pana wątpliwości dotyczących możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy dla świadczonych przez Pana współpracowników usług prywatnego nauczania pływania, należy wskazać, iż:

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy:

Podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Z kolei zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy:

Podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy:

Naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Ponadto w myśl art. 96 ust. 5 ustawy:

Jeżeli podmioty, o których mowa w ust. 3, rozpoczną dokonywanie sprzedaży opodatkowanej, utracą zwolnienie od podatku lub zrezygnują z tego zwolnienia, obowiązane są do złożenia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w ust. 1, a w przypadku podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT zwolnieni - do aktualizacji tego zgłoszenia, w terminach:

1) przed dniem dokonania pierwszej sprzedaży towaru lub usługi, innych niż zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, 2a i 4-41 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, w przypadku rozpoczęcia dokonywania tej sprzedaży;

2) przed dniem, w którym podatnik traci prawo do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku utraty tego prawa;

3) przed początkiem miesiąca, w którym podatnik rezygnuje ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 oraz art. 113 ust. 1 i 9, w przypadku rezygnacji z tego zwolnienia, z zastrzeżeniem pkt 4;

4) przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 9, od pierwszej wykonanej czynności.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty

200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 ustawy:

Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu

podatkiem na terytorium kraju;

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych

– jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy,

Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

W myśl art. 113 ust. 11 ustawy:

Podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy:

Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1) dokonujących dostaw:

a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy

b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:

\- energii elektrycznej (CN 2716 00 00),

\- wyrobów tytoniowych,

\- samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,

c) budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b

d) terenów budowlanych,

e) nowych środków transportu,

f) następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:

\- preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),

\- komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),

\- urządzeń elektrycznych (PKWiU 27),

\- maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),

g) hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:

\- pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),

\- motocykli (PKWiU ex 45.4);

2) świadczących usługi:

a) prawnicze,

b) w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,

c) jubilerskie,

d) ściągania długów, w tym factoringu;

3) nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Podatnik może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie i według zasad określonych przepisami art. 113 ust. 1-12 ustawy, pod warunkiem, że nie wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że jest Pan czynnym podatnikiem VAT, prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą. Działalność ta prowadzona jest przez Wnioskodawcę samodzielnie, na własny rachunek i na własną odpowiedzialność. Nie wykonuje Pan czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy.

Jednocześnie z przedstawionych okoliczności wynika, że usługi świadczone przez zatrudnionych przez Pana współpracowników nie będą również korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 i pkt 27 ustawy.

Zatem, wartość usług wykonywanych przez zatrudnionych przez Pana współpracowników winna być wliczana do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie, mając na uwadze przywołane przepisy, stwierdzić należy, że nie będzie Pan mógł korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy w odniesieniu dla świadczonych przez Pana współpracowników usług prywatnego nauczania pływania.

Jest Pan czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, zatem wszystkie wykonywane przez Pana czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania tym podatkiem, podlegają opodatkowaniu.

Brak jest bowiem podstaw prawnych do uznania, iż opodatkowanie podatkiem od towarów i usług następuje w sposób wybiórczy, tzn. niektóre czynności objęte zakresem przedmiotowym realizowane przez podatnika podatku od towarów i usług są/będą opodatkowane, a niektóre nie.

W rezultacie prowadząc działalność gospodarczą, jako osoba fizyczna, jest Pan obowiązany w zakresie podatku VAT opodatkować zarówno świadczone przez Pana usługi nauki pływania, jak świadczone przez Pana współpracowników usługi prywatnego nauczania pływania.

Zatem, nie będzie Pan mógł korzystać ze zwolnienia wskazanego w art. 113 ust. 1 ustawy dla świadczonych przez Pana współpracowników usług prywatnego nauczania pływania.

Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Pana interpretacji należy wskazać, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.

Niniejsza interpretacja dotyczy wniosku w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast w pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).