Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.70.2020.3.NK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-03
Teza: Wskazanie, czy oddanie składników majątku na podstawie porozumienia/porozumień przez Spółkę będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, w związku z którą Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; odliczenia; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; składnik-składnik majątkowy; udostępnienie-udostępnienie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 17 lutego 2020 r. (data wpływu 21 lutego 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 kwietnia 2020 r. (data wpływu 11 maja 2020 r.) oraz pismem z dnia 11 maja 2020 r. (data wpływu 15 maja 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy oddanie składników majątku na podstawie porozumienia/porozumień przez Spółkę będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, w związku z którą Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy oddanie składników majątku na podstawie porozumienia/porozumień przez Spółkę będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, w związku z którą Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 29 kwietnia 2020 r. (data wpływu 11 maja 2020 r.) o wskazanie adresu do korespondencji Zainteresowanego będącego stroną postępowania i Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania oraz pismem z dnia 11 maja 2020 r. (data wpływu 15 maja 2020 r.) o sformułowanie pytania w zakresie podatku od towarów i usług w odniesieniu do skutków podatkowych dla wszystkich Zainteresowanych wskazanych we wniosku wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej i przedstawienie własnego stanowiska do tego pytania.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania: X Spółka Akcyjna;**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Y Sp. z o.o.**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) z siedzibą w Z jest polskim rezydentem podatkowym i posiada status czynnego podatnika VAT. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest (…). (…) jest działalnością trudną, wymagającą specyficznej wiedzy. Zwłaszcza w przypadku Spółki, która ze względu na swoją (…) jest (…) wyjątkową, nawet w porównaniu z innymi polskimi (…). Z tego względu doświadczenie pracowników i usługodawców Spółki jest rzeczą bardzo istotną.

W ramach prowadzonej działalności Spółka korzysta z usług podmiotu powiązanego, tj. Spółki Y Sp. z o.o. z siedzibą w A (dalej: „Usługodawca”). Usługodawca jest polskim rezydentem podatkowym i posiada status czynnego podatnika VAT. Usługodawca prowadzi działalność w zakresie świadczenia szerokiego katalogu usług adresowanych do podmiotów działających w przemyśle (…), w tym usług elektrycznych, mechanicznych, sprzętowych, inżynieryjnych, usług w zakresie utrzymania i obsługi kotłowni oraz sieci ciepłowniczych, a także usług transportowych. Ponadto, Usługodawca świadczy również usługi w zakresie rekultywacji terenów (…) oraz składowisk odpadów stałych. Głównym odbiorcą ww. usług świadczonych przez Usługodawcę jest Spółka.

Nabywanie usług świadczonych przez Usługodawcę jest konieczne z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nie dysponuje personelem posiadającym kwalifikacje do obsługi oraz dokonywania bieżących napraw sieci, instalacji, maszyn oraz urządzeń, a także do wykonywania wielu innych czynności w prowadzonej działalności gospodarczej.

Usługodawca posiada natomiast zarówno personel, doświadczenie, jak i wiedzę w świadczeniu wyżej wymienionych usług, w szczególności wynikającą z faktu, iż historycznie, Usługodawca został wyodrębniony ze struktur Spółki, przejmując część jej pracowników.

Nie można więc wyobrazić sobie lepszego i bardziej doświadczonego kontrahenta do współpracy. Jest to istotne tym bardziej, iż działalność Spółki jest działalnością regulowaną przepisami prawa (działalność koncesjonowana), wymagającą dużej wiedzy i doświadczenia.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zamierza zawrzeć z Usługodawcą porozumienia (lub jedno ogólne porozumienie), zgodnie z którymi Usługodawca byłby uprawniony do korzystania ze środków trwałych (ruchomości oraz nieruchomości) będących własnością Spółki i wymienionych szczegółowo w załączniku do porozumienia, bez ponoszenia dodatkowych kosztów za korzystanie (analogicznie jak w umowie toolingu). Przedmiotowe środki trwałe miałyby być wykorzystywane przez Usługodawcę wyłącznie na potrzeby świadczenia usług na rzecz Spółki.

Zgodnie z treścią porozumienia, pomimo iż środki trwałe wykorzystywane będą przez Usługodawcę, to prawo do rozporządzania zarówno nieruchomościami, jak i ruchomościami jak właściciel pozostawać będzie po stronie Spółki.

Równocześnie, Spółka nie będzie obciążała Usługodawcy opłatami za korzystanie z ww. środków trwałych. Porozumieniem strony potwierdzą także, że Usługodawca oferuje Spółce odpowiednio niższe ceny usług wykonanych w oparciu o powierzone środki trwałe, niż miałoby to miejsce w sytuacji, gdyby Usługodawca zmuszony był ponosić dodatkowe opłaty z tytułu dzierżaw i najmów.

Tym samym świadczenia te będą ekwiwalentne. Natomiast w porozumieniu/porozumieniach byłby zawarty ewentualnie zapis, iż Usługodawca ponosi koszty bieżącej eksploatacji składników majątku będących własnością Spółki. Do kosztów tych należą przykładowo: koszty paliwa, oleje, smary, drobne bieżące materiały eksploatacyjne.

Przedmiotowe porozumienie/porozumienia stanowiłyby załącznik do umów o świadczenie poszczególnych usług przez Usługodawcę na rzecz Wnioskodawcy w poszczególnych obszarach działalności Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 11 maja 2020 r.).

Czy oddanie składników majątku na podstawie porozumienia/porozumień przez Spółkę będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, w związku z którą Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie wyrażonym w piśmie z dnia 11 maja 2020 r.), przekazanie środka trwałego Usługodawcy do użytkowania w ramach porozumienia/porozumień o korzystanie nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w VAT.

Nie wiąże się z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (zatem nie jest to dostawa towarów).

Nie jest to również świadczenie usług – służy wyłącznie do wykonania działalności zleconej przez przedsiębiorcę, ma na celu umożliwienie realizacji zlecenia. Co istotne, nie jest odrębnym świadczeniem, lecz elementem kompleksowej usługi o złożonym charakterze.

Tym samym, odnosząc się do sfery praw i obowiązków podatkowych Usługodawcy – oddanie majątku do korzystania przez Spółkę Usługodawcy nie stanowi czynności, w związku z którą Usługodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że wyjaśniając pojęcie świadczenia usług na gruncie Ustawy o VAT, Naczelny Sąd Administracyjny w jednym z wyroków zważył, że: „Nie można zapominać przy tym, że główną przesłanką świadczenia usług jest zaspokojenie potrzeb konsumenta. Niewątpliwie umowy zawierane przez skarżącą z jej zleceniobiorcami mają na celu osiągnięcie zysku przez każdą ze stron. W stanie faktycznym opisanym we wniosku o interpretację, zleceniobiorców tych nie można jednak uznać za adresatów odpłatnych usług polegających na udostępnianiu im samochodów skarżącej. Czynności udostępnienia tych samochodów mają bowiem charakter techniczny i pomocniczy w stosunku do zamawianych przez Spółkę usług transportowych, bez których czynności udostępnienia samochodów nie mają samodzielnej racji bytu. Samo posiadanie tych samochodów przez Zleceniobiorców nie jest im potrzebne, gdyż nie generuje dla nich zysku. W tym przypadku dochodzi do swoistej kooperacji działań Spółki oraz jej zleceniobiorców, w celu osiągnięcia zysku przez wszystkie podmioty kooperujące. Działania skarżącej i jej zleceniobiorców mają charakter współpracy dla osiągnięcia wspólnego celu ekonomicznego, z którego w stosownych proporcjach uzyskują należne im wynagrodzenia.

W skardze kasacyjnej skarżąca zasadnie odwołała się do wyroku NSA z dnia 23 kwietnia 2008 r. (sygn. akt I FSK 1788/07), wielokrotnie cytowanego w orzecznictwie, zgodnie z którym przy ustalaniu, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy VAT przedmiotu opodatkowania świadczenia usług o złożonym charakterze jakie stanowią umowy kooperacyjne, należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębnienia poszczególnych czynności służących realizacji tego celu dla potrzeb podatkowych w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego” (wyrok NSA z dnia 29 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1281/13).

Tożsamy pogląd wyraził także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 15 grudnia 2015 r., w którym zważył, że: „Raz jeszcze należy podkreślić, że przy ustalaniu na gruncie art. 8 ust. 1 ustawy VAT, jako przedmiotu opodatkowania, świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne), należy przede wszystkim uwzględniać cel takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania, na potrzeby podatkowe poszczególnych czynności służących realizacji tego celu (tak NSA w wyroku z dnia 23 kwietnia 2008 r., sygn. akt I FSK 1788/07, wyroku z dnia 9 października 2008 r., sygn. akt I FSK 291/08 czy wyroku z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 562/11). W powołanych orzeczeniach zaprezentowany został pogląd, że celem kooperacji (współpracy, współdziałania) jest uzyskanie przez skoordynowane i wspólne działania partnerów rezultatu o korzystnym dla nich wymiarze ekonomicznym. Działań takich nie można, do celów podatku od towarów i usług, wydzielać i oceniać jednostkowo, lecz z uwzględnieniem ich charakteru działania złożonego i wspólnego, tworzącego w aspekcie gospodarczym jedną całość, którego końcowym efektem, jest zrealizowanie wspólnego przedsięwzięcia” (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 grudnia 2015 r., sygn. akt III SA/Gl 1493/15).

Wskazany powyżej pogląd znajduje odzwierciedlenie także w praktyce organów podatkowych. Przykładowo, jak wskazał w jednej z interpretacji indywidualnych Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu: „Kolejnym przykładem może być zawarcie umowy toolingu, na mocy której zdający zobowiązuje się do udostępnienia wykonawcy, przez oznaczony lub nieoznaczony czas, określonych składników majątkowych stanowiących jego własność. Wykonawca zobowiązuje się do wykorzystania otrzymanych przedmiotów do wykonania uzgodnionych w umowie składników majątkowych na rzecz wykonawcy (nie jest on uprawniony do swobodnego dysponowania udostępnionymi przedmiotami). W praktyce przekazanie majątku wykonawcy w celu realizacji świadczenia usług na rzecz przekazującego nie stanowi odrębnego świadczenia i nie czyni z przekazującego usługodawcy, a ma jedynie charakter pomocniczy” (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 maja 2015 r., znak ILPP4/4512-1-44/15-2/ISN).

Analogicznie w omawianej kwestii wypowiedział się także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 31 stycznia 2014 r., w której wskazał, że: „Przedmiotowe udostępnianie kontrahentowi składników majątkowych nie stanowi również świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Czynność nieodpłatnego udostępniania Świadczeniodawcy składników majątku na czas wykonania umowy o świadczenie usług a także ponoszenie kosztów związanych z używaniem tych składników majątkowych służy wyłącznie do wykonania działalności zleconej przez Wnioskodawcę, stanowi element składowy współpracy stron i ma na celu umożliwienie realizacji zlecenia. Przekazanie to ma na celu ułatwienie wykonania usługi realizowanej na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Tym samym, nieodpłatne udostępnienie składników majątkowych Wnioskodawcy w postaci samochodu osobowego, laptopa wraz z oprogramowaniem, telefonu komórkowego, mobilnego modemu internetowego związane jest z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Zatem czynność ta nie jest świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług” (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 stycznia 2014 r., znak IPPP1/443-69/14-2/EK).

Z powyższego wynika, że udostępnienie Usługodawcy składników majątku w celu realizowania współpracy ze Spółką nie będzie stanowić odrębnego świadczenia, bowiem czynność udostępniania jest elementem usług o złożonym charakterze. Mając powyższe na uwadze należy uwzględnić podstawowy cel wynikający z łączących strony umów, a nie dokonywać wyodrębniania poszczególnych czynności służących realizacji tego celu dla potrzeb podatkowych w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego.

Reasumując, czynność udostępniania przez Spółkę Usługodawcy środków trwałych w ramach porozumienia/porozumień o korzystanie nie będzie stanowić odrębnego świadczenia usług w rozumieniu Ustawy o VAT, wobec czego czynność ta nie będzie czynnością opodatkowaną (analogicznie w interpretacjach KIS z dnia 27 lipca 2017 r., nr 0115-KDIT1-2.4012.250.2017.2.RS i IS w Warszawie z dnia 31 stycznia 2014 r., nr IPPP1/443-69/14-2/EK).

Odnosząc się natomiast do sytuacji Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania w myśl art. 106b Ustawy o VAT to należy zauważyć, iż podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, iż w opisywanym zdarzeniu przyszłym nie wystąpi żadna z ww. czynności, która mogłaby spowodować powstanie obowiązku wystawienia faktury VAT po stronie Spółki.

Stosownie do art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych – podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi w szczególności suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika.

Zatem, aby Usługodawca mógł skorzystać z prawa do odliczenia muszą zostać spełnione co najmniej wszystkie następujące warunki:

1.  czynność dokumentowana fakturą musi podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT,
2.  wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT.

Tym samym, z uwagi na niespełnienie pierwszej z powyższych przesłanek, tj. brak wystąpienia czynności opodatkowanej VAT w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, brak jest podstaw i możliwości do skorzystania przez Usługodawcę z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek VAT naliczony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei, w myśl art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia;
2.  wszelkie inne darowizny

‒ jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Analiza treści art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy wskazuje, że przekazanie towarów stanowi dostawę tylko wtedy, gdy powoduje przeniesienie prawa do rozporządzania wydanymi towarami jak właściciel. Ustawodawca definiując pojęcie „dostawa towaru” wprowadził warunek przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, akcentując przeniesienie ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować jak właściciel. Definicja ta wskazuje zatem, że istotny jest przede wszystkim ekonomiczny, a nie prawny aspekt transakcji, gdyż w przypadku tym nie musi nastąpić przeniesienie własności towarów w rozumieniu prawa cywilnego. Spośród czynności „przeniesienia prawa rozporządzenia towarami jak właściciel” można wymienić takie czynności jak: sprzedaż, zamianę oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu, tj. nie tylko uprawnienia do korzystania z nabytych towarów, ale i obciążenia oraz wyzbycia się własności.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 podlega opodatkowaniu ww. podatkiem.

Jak wynika z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych (warunki te muszą być spełnione łącznie),
*   w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Analizując treść powołanego art. 8 ust. 2 ustawy należy zauważyć, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy tego przepisu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, a więc nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i posiada status czynnego podatnika VAT. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest (…). (…) jest działalnością trudną, wymagającą specyficznej wiedzy. Zwłaszcza w przypadku Spółki, która ze względu na swoją (…) jest (…) wyjątkową, nawet w porównaniu z innymi polskimi (…). Z tego względu doświadczenie pracowników i usługodawców Spółki jest rzeczą bardzo istotną.

W ramach prowadzonej działalności Spółka korzysta z usług podmiotu powiązanego, tj. Spółki Y Sp. z o.o. z siedzibą w A (dalej: „Usługodawca”). Usługodawca jest polskim rezydentem podatkowym i posiada status czynnego podatnika VAT. Usługodawca prowadzi działalność w zakresie świadczenia szerokiego katalogu usług adresowanych do podmiotów działających w przemyśle (…), w tym usług elektrycznych, mechanicznych, sprzętowych, inżynieryjnych, usług w zakresie utrzymania i obsługi kotłowni oraz sieci ciepłowniczych, a także usług transportowych. Ponadto, Usługodawca świadczy również usługi w zakresie rekultywacji terenów (…) oraz składowisk odpadów stałych. Głównym odbiorcą ww. usług świadczonych przez Usługodawcę jest Spółka.

Nabywanie usług świadczonych przez Usługodawcę jest konieczne z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nie dysponuje personelem posiadającym kwalifikacje do obsługi oraz dokonywania bieżących napraw sieci, instalacji, maszyn oraz urządzeń, a także do wykonywania wielu innych czynności w prowadzonej działalności gospodarczej.

Usługodawca posiada natomiast zarówno personel, doświadczenie, jak i wiedzę w świadczeniu wyżej wymienionych usług, w szczególności wynikającą z faktu, iż historycznie, Usługodawca został wyodrębniony ze struktur Spółki, przejmując część jej pracowników.

Nie można więc wyobrazić sobie lepszego i bardziej doświadczonego kontrahenta do współpracy. Jest to istotne tym bardziej, iż działalność Spółki jest działalnością regulowaną przepisami prawa (działalność koncesjonowana), wymagającą dużej wiedzy i doświadczenia.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zamierza zawrzeć z Usługodawcą porozumienia (lub jedno ogólne porozumienie), zgodnie z którymi Usługodawca byłby uprawniony do korzystania ze środków trwałych (ruchomości oraz nieruchomości) będących własnością Spółki i wymienionych szczegółowo w załączniku do porozumienia, bez ponoszenia dodatkowych kosztów za korzystanie (analogicznie jak w umowie toolingu). Przedmiotowe środki trwałe miałyby być wykorzystywane przez Usługodawcę wyłącznie na potrzeby świadczenia usług na rzecz Spółki. Zgodnie z treścią porozumienia, pomimo iż środki trwałe wykorzystywane będą przez Usługodawcę, to prawo do rozporządzania zarówno nieruchomościami, jak i ruchomościami jak właściciel pozostawać będzie po stronie Spółki. Równocześnie, Spółka nie będzie obciążała Usługodawcy opłatami za korzystanie z ww. środków trwałych. Porozumieniem strony potwierdzą także, że Usługodawca oferuje Spółce odpowiednio niższe ceny usług wykonanych w oparciu o powierzone środki trwałe, niż miałoby to miejsce w sytuacji, gdyby Usługodawca zmuszony był ponosić dodatkowe opłaty z tytułu dzierżaw i najmów. Tym samym świadczenia te będą ekwiwalentne. Natomiast w porozumieniu/porozumieniach byłby zawarty ewentualnie zapis, iż Usługodawca ponosi koszty bieżącej eksploatacji składników majątku będących własnością Spółki. Do kosztów tych należą przykładowo: koszty paliwa, oleje, smary, drobne bieżące materiały eksploatacyjne.

Przedmiotowe porozumienie/porozumienia stanowiłyby załącznik do umów o świadczenie poszczególnych usług przez Usługodawcę na rzecz Wnioskodawcy w poszczególnych obszarach działalności Spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy oddanie składników majątku na podstawie porozumienia/porozumień przez Spółkę będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, w związku z którą Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Kluczową rolę w rozstrzygnięciu niniejszej sprawy odgrywa właściwe rozumienie sformułowania jakim posłużył się ustawodawca w treści art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, wskazując na „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel”, co w istocie determinuje uznanie danej czynności za dostawę towarów. W związku z faktem, że z treści cytowanego przepisu nie wynika jednoznacznie, czy odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu VAT ma miejsce jedynie w przypadku, gdy sprzedawca przenosi na nabywcę własność rzeczy w sensie cywilistycznym, czy też wystarczającą przesłanką do uznania, że doszło do dostawy towarów jest przekazanie nabywcy przedmiotu dostawy do swobodnej dyspozycji, powyższa kwestia została poddana ocenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Odnosząc się do powyższego zagadnienia TSUE, w orzeczeniu C-320/88 (Staatssecretaris van Financiën v. Shipping & Forwarding Enterprise Safe BV), stanął na stanowisku, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów nie ma znaczenia okoliczność, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje możliwość korzystania z rzeczy jak właściciel, nawet jeśli nie wiązało się ono z cywilnoprawnym przeniesieniem własności. W przytoczonym orzeczeniu Trybunał posłużył się terminem „przeniesienia własności w sensie ekonomicznym” (praktyczna kontrola nad rzeczą; możliwość swobodnego dysponowania), uniezależniając jednoznacznie opodatkowanie podatkiem VAT od przeniesienia własności rzeczy w sensie cywilnym.

W związku z powyższym, pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nią jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Idąc dalej należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że oderwanie pojęcia „dostawa towarów” od skutków konwencjonalnych powstających na gruncie prawa prywatnego od ekonomicznych aspektów transakcji pozwala także na uznanie danej czynności za dostawę towarów nawet mimo pewnych nałożonych na nabywcę ograniczeń we władaniu towarem.

Zatem, aby można było mówić o dostawie towarów, musi nastąpić przeniesienie ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby druga strona mogła nią dysponować w sposób właściwy dla właściciela.

W przedmiotowym przypadku Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z treścią porozumienia, pomimo iż środki trwałe wykorzystywane będą przez Usługodawcę, to prawo do rozporządzania zarówno nieruchomościami, jak i ruchomościami jak właściciel pozostawać będzie po stronie Spółki. Ponadto przedmiotowe środki trwałe miałyby być wykorzystywane przez Usługodawcę wyłącznie na potrzeby świadczenia usług na rzecz Spółki.

Należy wskazać, że nieodpłatne udostępnienie towarów stanowi dostawę tylko wtedy, gdy powoduje przeniesienie prawa do rozporządzania wydanymi towarami jak właściciel.

W analizowanej sprawie nie można mówić o przeniesieniu prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a tym samym o dostawie towarów. W konsekwencji, czynność udostępnienia do korzystania środków trwałych (ruchomości oraz nieruchomości) będących własnością Spółki w ramach zawartego porozumienia/porozumień nie będzie stanowić dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Przedmiotowe udostępnienie Usługodawcy wskazanych środków trwałych nie będzie stanowić również świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Jak wynika z treści wniosku, Spółka nie będzie obciążała Usługodawcy opłatami za korzystanie z ww. środków trwałych. Ponadto przedmiotowe środki trwałe miałyby być wykorzystywane przez Usługodawcę wyłącznie na potrzeby świadczenia usług na rzecz Spółki. Co istotne, nabywanie usług świadczonych przez Usługodawcę jest konieczne z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nie dysponuje personelem posiadającym kwalifikacje do obsługi oraz dokonywania bieżących napraw sieci, instalacji, maszyn oraz urządzeń, a także do wykonywania wielu innych czynności w prowadzonej działalności gospodarczej. Usługodawca posiada natomiast zarówno personel, doświadczenie, jak i wiedzę w świadczeniu wyżej wymienionych usług, w szczególności wynikającą z faktu, iż historycznie, Usługodawca został wyodrębniony ze struktur Spółki, przejmując część jej pracowników.

W przedstawionych okolicznościach czynności nieodpłatnego udostępniania Usługodawcy środków trwałych (ruchomości oraz nieruchomości) nie będzie można uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Udostępnianie tych składników stanowić będzie bowiem element składowy współpracy stron i będzie mieć na celu umożliwienie Usługodawcy realizację usług na rzecz Wnioskodawcy, a Wnioskodawca nie będzie obciążał Usługodawcy opłatami za korzystanie z ww. środków trwałych.

Przedmiotowe udostępnianie Usługodawcy środków trwałych (ruchomości oraz nieruchomości) nie będzie stanowiło również świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy. Czynność nieodpłatnego udostępniania Usługodawcy składników majątku na podstawie porozumienia/porozumień, służyć będzie wyłącznie do świadczenia usług na rzecz Spółki. Udostępnienie to będzie mieć na celu ułatwienie wykonania usług realizowanych na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Tym samym, nieodpłatne udostępnienie składników majątkowych Wnioskodawcy związane będzie z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Zatem czynność ta nie będzie świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie oddanie składników majątku na podstawie porozumienia/porozumień przez Spółkę, nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Usługodawcę należy mieć na względzie fakt, że jak wskazano wcześniej – opisana czynność będzie nieodpłatna.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W tym miejscu należy przywołać zasady dotyczące wystawiania faktur, które zostały uregulowane w Dziale XI – Dokumentacja, w Rozdziale 1 – Faktury, ustawy.

Jak stanowi art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

W świetle art. 2 pkt 31 ustawy, przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Na mocy art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z treści art. 106a pkt 1 w powiązaniu z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że fakturę wystawia się, jeśli dokumentuje ona sprzedaż (rozumianą m.in. jako odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług). Przepisy art. 7 ust. 2 ustawy i art. 8 ust. 2 ustawy zrównują nieodpłatną dostawę towarów i nieodpłatne świadczenie usług z odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług, jednak tylko dla celów opodatkowania.

Opisana we wniosku czynność oddania składników majątku na podstawie porozumienia/porozumień przez Spółkę, nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu VAT i nie wypełni definicji sprzedaży. W związku z tym należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie mógł udokumentować udostępnienia Usługodawcy wskazanych środków trwałych fakturą. Oznacza to, że w analizowanej sytuacji w ogóle nie wystąpi zdefiniowana w art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwota podatku naliczonego, która zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy mogłaby podlegać odliczeniu przez Usługodawcę.

Należy podkreślić, że podstawową zasadą systemową tego podatku jest jego neutralność dla podatnika przejawiająca się w ten sposób, że podatek obciąża finalnego odbiorcę, czyli konsumenta. Jak wynika z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. w sprawie C-438/09) ustanowiony system odliczeń w VAT ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT podlegającego zapłacie lub uiszczonego w ramach jego całej działalności gospodarczej (pkt 24). W przypadku czynności nieodpłatnych, w sytuacji gdy podlegają one opodatkowaniu VAT, do zapłaty podatku jest zobowiązany dostawca towaru lub świadczący usługę. Nabywca nie ponosi w tym przypadku żadnych kosztów, w tym nie ponosi ciężaru tego podatku, nie ma zatem podstaw do odliczania przez niego VAT rozliczonego przez dokonującego nieodpłatnej dostawy towarów lub nieodpłatnego świadczenia usług (odliczenie VAT stanowiłoby dla otrzymującego składniki majątku nieuzasadnioną korzyść).

Jak rozstrzygnięto powyżej, oddanie składników majątku na podstawie porozumienia/porozumień przez Spółkę nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, a więc w analizowanej sprawie nie powstanie podatek, który mógłby zostać odliczony. Zatem Usługodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług.

Podsumowując, oddanie składników majątku na podstawie porozumienia/porozumień przez Spółkę nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, w związku z którą Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zatem stanowisko Zainteresowanych jest prawidłowe.

Należy ponadto zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.