Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.446.2017.2.Jna
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-12
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur w związku ze świadczeniem usług demontażu i montażu oznakowania pionowego oraz urządzeń BRD oraz demontażu i montażu sygnalizacji świetlnych.
Słowa kluczowe: obciążenia-odwrotne obciążenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2017 r. (data wpływu 2 października 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 listopada 2017 r. (data wpływu 20 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur w związku ze świadczeniem usług:

*   demontażu i montażu oznakowania pionowego oraz urządzeń BRD;
*   demontażu i montażu sygnalizacji świetlnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur w związku ze świadczeniem usług demontażu i montażu oznakowania pionowego oraz urządzeń BRD oraz demontażu i montażu sygnalizacji świetlnych. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 listopada 2017 r. (data wpływu 20 listopada 2017 r.) poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, przedstawienie własnego stanowiska oraz wpłatę brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca świadczy usługi podwykonawcze dla firm organizujących transport nienormatywny. Podczas tego typu usług zajmuje się on między innymi demontażem i ponownym montażem oznakowania pionowego, urządzeń BRD oraz sygnalizacji świetlnych (usługi budowlane PKWiU 42.11.20.0 oraz PKWiU 43.21.10).

Dla firmy, Głównego Wykonawcy (koordynatora całego transportu), który zleca Wnioskodawcy usługi budowlane przedmiotem sprzedaży są usługi transportowe. Nie refakturują wykonanych przez Wnioskodawcę usług. Fakturuje on już tylko usługę transportową.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że świadczone przez niego usługi, czyli demontaż i montaż oznakowania pionowego oraz urządzeń BRD oznaczone są symbolem PKWiU 42.11.20.0, natomiast demontaż i montaż sygnalizacji świetlnych – PKWiU 43.21.10.1. W ww. uzupełnieniu podano również, że usługa transportowa będąca przedmiotem sprzedaży Głównego Wykonawcy na rzecz podmiotu zlecającego ich realizację oznaczona jest symbolem PKWiU 49.41.90.0.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT czynnym w myśl art. 15 ustawy oraz nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy. Główny usługobiorca (Główny Wykonawca) jest również podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (przeformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Czy Wnioskodawca może stosować mechanizm odwrotnego obciążenia, czy jednak powinien faktury wystawiać ze stawką podstawową, tj. 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), do tej chwili stosował on mechanizm odwrotnego obciążenia w stosunku do wykonywanych przez siebie usług demontażu i montażu oznakowania pionowego oraz urządzeń BRD (PKWiU 42.11.20.0) oraz demontażu i montażu sygnalizacji świetlnych (PKWiU 43.21.10.1) w momencie kiedy był on podwykonawcą tych usług w stosunku do Głównego Wykonawcy (koordynatora całego transportu) i uważa, że jest to prawidłowe. Niemniej kontrahent Wnioskodawcy poddał w wątpliwość wystawione przez Wnioskodawcę faktury, powinny być wystawione ze stawką podstawową, tj. 23% VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że dla prawidłowości opodatkowania danej czynności istotne jest właściwe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację organ oparł się na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Zauważyć należy, że stosownie do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W związku z tym, że organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania czynności, a dla prawidłowego ich opodatkowania niezbędne jest ich zaklasyfikowanie do właściwego grupowania statystycznego, obowiązek ten spoczywa na Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji czynności wskazanych przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował czynności będące przedmiotem wniosku do odpowiednich grupowań PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Jednakże zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy – w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

W świetle art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 bądź 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Oznacza to, że nabywca usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług. Z kolei świadczenie ww. usług przez wykonawcę (głównego wykonawcę) na rzecz inwestora jest opodatkowane według zasad ogólnych, tj. podatek od towarów i usług rozliczany jest przez głównego wykonawcę, zaś inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane świadczenie zawierającą podatek VAT.

Ustawa nie definiuje pojęcia „podwykonawcy”, zatem dla prawidłowego rozumienia tego terminu wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego: „podwykonawca to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Zatem powyższe uregulowania prawne dowodzą, że aby zaistniał mechanizm odwrotnego obciążenia dla transakcji w zakresie usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, to ich przedmiotem muszą być wyłącznie usługi, które są wykonywane w następującej relacji: podwykonawca – główny wykonawca.

W związku z ww. przedstawionym schematem podmiotów występujących przy świadczeniu usługi należy wskazać, że podwykonawca to dalszy wykonawca prac (częściowych lub całościowych) w ramach zleconej przez inwestora na rzecz głównego wykonawcy inwestycji. A zatem podwykonawca jest podatnikiem działającym na zlecenie głównego wykonawcy.

Podkreślić należy, że fakt zgłoszenia, lub nie, głównemu inwestorowi powierzenia prac podwykonawcy, pozostaje bez wpływu na posiadanie statusu podwykonawcy w rozumieniu ustawy. Status podwykonawcy wynika bowiem bezpośrednio z zawartych pisemnych umów, a w przypadku ich braku – świadczą o tym statusie okoliczności i charakter wykonywanych usług.

Aby stwierdzić, że w realizacji danej inwestycji uczestniczy podwykonawca muszą wystąpić dwa rodzaje zleceń: pierwotne zlecenie udzielone głównemu wykonawcy oraz zlecenie udzielone przez głównego wykonawcę na rzecz kolejnego podmiotu, który pełni właśnie funkcję podwykonawcy.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług nie posługuje się pojęciem inwestora. Status podmiotów biorących udział w danym przedsięwzięciu budowlanym (inwestor, generalny wykonawca, podwykonawca) musi wynikać z całokształtu okoliczności i charakteru wykonywanych usług. Należy zatem ocenić faktycznie dokonane czynności pomiędzy występującymi w sprawie podmiotami.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi podwykonawcze dla firm organizujących transport nienormatywny. Podczas tego typu usług zajmuje się on między innymi demontażem i ponownym montażem oznakowania pionowego, urządzeń BRD oraz sygnalizacji świetlnych. Dla Głównego Wykonawcy (koordynatora całego transportu), który zleca Wnioskodawcy usługi budowlane przedmiotem sprzedaży są usługi transportowe świadczone na rzecz podmiotu zlecającego ich realizację. Nie refakturuje on wykonanych przez Wnioskodawcę usług, fakturuje on już tylko usługę transportową (PKWiU 49.41.90.0).

Wnioskodawca wskazał, że świadczone przez niego usługi, czyli demontaż i montaż oznakowania pionowego oraz urządzeń BRD oznaczone są symbolem PKWiU 42.11.20.0, natomiast demontaż i montaż sygnalizacji świetlnych – PKWiU 43.21.10.1.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT czynnym w myśl art. 15 ustawy oraz nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy. Główny Wykonawca jest również podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz Głównego Wykonawcy, które zaliczają się do usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (PKWiU 42.11.20.0 – Roboty ogólnobudowlane związane z budową autostrad, dróg, ulic i innych dróg dla pojazdów i pieszych oraz budową pasów startowych; PKWiU 43.21.10.1 – Roboty związane z wykonywaniem instalacji elektrycznych służących bezpieczeństwu). Natomiast Główny Wykonawca świadczy na rzecz podmiotu zlecającego usługę transportową o symbolu PKWiU 49.41.90.0.

Jak już zostało wyżej stwierdzone, mechanizm odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy znajduje zastosowanie w odniesieniu do transakcji, które dotyczą usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48) świadczonych przez podwykonawców. Przy czym dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia wymienione powyżej warunki muszą być spełnione łącznie. W konsekwencji niespełnienie chociażby jednego z tych warunków eliminuje zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Świadczone przez Wnioskodawcę dla Głównego Wykonawcy usługi są wymienione w załączniku nr 14 do ustawy. Jednocześnie, świadczona przez Głównego Wykonawcę usługa transportowa na rzecz podmiotu zlecającego jej realizację nie jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że w niniejszej sytuacji Wnioskodawca świadcząc Głównemu Wykonawcy usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, nie świadczy temu podmiotowi ww. usług jako podwykonawca, lecz jako wykonawca, ponieważ pomiędzy Głównym Wykonawcą a podmiotem zlecającym realizację usługi transportowej nie została zawarta umowa o usługi z załącznika nr 14 do ustawy.

Zatem w sytuacji świadczenia przez Wnioskodawcę dla Głównego Wykonawcy usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy, które służą Głównemu Wykonawcy do wykonywania innych usług niż usługi budowlane, tj. innych niż wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, mechanizm odwrotnego obciążenia nie ma zastosowania.

W konsekwencji rozliczenie między Wnioskodawcą a Głównym Wykonawcą, dla którego Wnioskodawca świadczy usługi, nastąpi bez zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia, ponieważ w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z podwykonawstwem usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy.

Podstawowa stawka podatku – na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca nie przewidział obniżonych stawek podatku dla wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności sklasyfikowanych w PKWiU 42.11.20.0 oraz PKWiU 43.21.10.1. Zatem czynności te podlegają opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Reasumując, w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca nie może stosować przy świadczeniu usług dla Głównego Wykonawcy mechanizmu odwrotnego obciążenia, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy. Wnioskodawca powinien dla udokumentowania przedmiotowych usług wystawiać faktury na zasadach ogólnych z zastosowaniem stawki podatku w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym,

w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.