Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.29.2022.1.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-07
Teza: Koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w Spółce.
Słowa kluczowe: aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; udział-wymiana udziałów; wkład-wkłady niepieniężne; zbycie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

11 stycznia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 5 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

X i jego żona Y w 2008 roku zawiązali wraz z innymi dwoma udziałowcami spółkę z o.o. wnosząc aport niepieniężny (nieruchomość) o wartości 3 530 000,00 zł i obejmując 300 udziałów o łącznej wartości 1 500 000,00 zł. Pozostali udziałowcy objęli 100 udziałów o wartości 500 000,00 zł za wkład pieniężny o tej samej wartości. Kapitał zakładowy ustalono na 2 000 000,00 zł uprzywilejowując udziały pozostałych wspólników x 3. Tym samym kapitał zakładowy spółki wyniósł 2 000 000,00 zł., kapitał zapasowy 2 030 000,00 zł. Udziałowcy X i Y chcą zbyć swoje udziały na rzecz osoby trzeciej.

### Pytanie

W jaki sposób na gruncie zaprezentowanego stanu faktycznego podatnik winien ustalić wartość dochodu z tytułu dokonanej w roku 2022 sprzedaży posiadanych udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością? Spółka nie rozpoczęła nigdy działalności gospodarczej a udziały to nieruchomość, którą podatnik wniósł z żoną aportem do spółki.

### Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z treścią przepisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128) za jedno z odrębnych źródeł przychodów uznawane są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy.

Z kolei w myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

W konsekwencji powyższych regulacji, na gruncie rozpatrywanego stanu faktycznego przychody osiągnięte przez Podatnika z tytułu zbycia – w oparciu o przyszłą umowę zbycia udziałów zawartą w formie aktu notarialnego – udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w sytuacji w której nie są kwalifikowane do przychodów z działalności gospodarczej (sprzedaż udziałów nie jest dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), powinny zostać zakwalifikowane do źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy, a zatem do przychodów z zysków kapitałowych.

Zgodnie z treścią art. 30b ust. 1 od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu, który zgodnie z brzmieniem przepisu art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy jest różnicą między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c tej ustawy.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c tej ustawy stwierdzić należy, że: w myśl art. 22 ust. 1f ustawy - w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1\. określonej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca albo art. 17 ust. 1 pkt 9 – jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej;

2\. przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy.

O ile wysokość przychodu jest sprawą jasną i stanowi wartość uzyskaną za sprzedawane udziały, o tyle istotna dla celów ustalenia dochodu jest wysokość kosztów uzyskania tego przychodu. W Pana ocenie kosztem uzyskania przychodów winna być wartość całego aportu wniesionego do Spółki, a więc kwota 3 530 tys. zł, gdyż w zamian za taki aport nabył Pan z żoną swoje udziały w spółce, co potwierdza akt notarialny przekazania nieruchomości spółce.

Obliczonym dochodem do opodatkowania podatkiem w wysokości 19% będzie więc kwota stanowiąca różnicę pomiędzy ceną uzyskaną za sprzedane udziały a wartością wniesionego aportu w zamian za nabycie tych udziałów.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Po myśli natomiast art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1ab pkt 1 ww. ustawy:

przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych

Stosownie art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c, pkt 6, 7 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

W myśl art. 30b ust. 1 ww. ustawy:

od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1 tej ustawy – zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy – jest:

różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie udziały w spółce objął Pan w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1f pkt 1 ww. ustawy.

Stosownie do treści art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1550):

w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego w postaci udziałów (akcji) lub wkładów w spółdzielni albo odpłatnego zbycia lub umorzenia udziałów (akcji) koszty uzyskania przychodów z tych tytułów ustala się na podstawie odpowiednio przepisów ustaw zmienianych w art. 1 albo art. 2, w brzmieniu dotychczasowym, jeżeli przychód z tytułu objęcia tych udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni został określony na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, albo na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym.

Wobec tego, koszty uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością należy określić według przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2017 r.

Przepis art. 22 ust. 1f pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wersji obowiązującej do 31 grudnia 2016 r. brzmiał:

w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a - jeżeli te udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również za wkład w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej.

Wysokość określona w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy w wersji tego przepisu obowiązującej do 31 grudnia 2016 r. to:

nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zatem w przedmiotowej sprawie – stosownie do przepisu art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 4 ww. ustawy nowelizującej – kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w 2008 r. w zamian za wkład niepieniężny może być nominalna wartość udziałów w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Jak stanowi art. 30b ust. 5 ww. ustawy:

dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Zgodnie z art. 30b ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny.

Stosownie do art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Po myśli art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy:

w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

W myśl natomiast art. 45 ust. 4 pkt 2 omawianej ustawy podatkowej:

przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1, albo różnicę pomiędzy podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1, a sumą zapłaconych za dany rok zaliczek.

**Mając na uwadze zacytowane powyżej przepisy oraz zaprezentowany stan prawny stwierdzić należy, że w sytuacji zbycia przez Pana udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód będzie stanowić różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f pkt 1 cyt. ustawy, przy czym za koszt uzyskania przychodu należy uznać w niniejszej sprawie nominalną wartość udziałów w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny. W związku z powyższym Pana stanowisko – zgodnie z którym, obliczonym dochodem do opodatkowania podatkiem w wysokości 19% będzie więc kwota stanowiąca różnicę pomiędzy ceną uzyskaną za sprzedane udziały a wartością wniesionego aportu w zamian za nabycie tych udziałów – należało uznać za nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Z uwagi na to, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, został złożony przez Pana jako jednego ze zbywających udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla drugiego zbywającego, tj. dla Pana żony. Pana żona, chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).