Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-394/14-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-11-03
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych znajdujących się po przyjęciu do używania tymczasowo w magazynie.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; działalność-działalność gospodarcza; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; odpisy; użytkowanie (używanie); wstrzymanie; zaprzestanie; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki akcyjnej – reprezentowanej przez pełnomocnika – przedstawione we wniosku z 3 lipca 2014 r. (data wpływu 5 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych znajdujących się po przyjęciu do używania tymczasowo w magazynie (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych znajdujących się po przyjęciu do używania tymczasowo w magazynie (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości początkowej środków trwałych podlegających likwidacji (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

S.A. („Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym opodatkowanym od całości przychodów (dochodów) w Polsce. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w postaci sprzedaży towarów w sieci obejmującej ponad 2.000 sklepów dyskontowych na terenie kraju („Sklepy”). Sklepy, w których Spółka prowadzi sprzedaż wyposażone są w środki trwałe przeznaczone do prowadzonej działalności gospodarczej. W szczególności, wyposażenie sklepów obejmuje regały sklepowe, elementy wizualizacji sklepów (graficzny wystrój sklepu), urządzenia infrastruktury IT, boksy kasowe, banery reklamowe, regały chłodnicze i mroźnie (zamrażarki), itp. („Wyposażenie”). Takie środki trwałe zostają przyjęte do używania, wprowadzone do ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, a Wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej.

W prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej zdarzają się okoliczności wpływające na zakres lub sposób prowadzenia sprzedaży w poszczególnych sklepach. Okoliczności te mogą wpływać na zmianę przeznaczenia wyposażenia Wnioskodawcy, tymczasowe magazynowanie lub nawet jego likwidację. Takimi okolicznościami jest w szczególności remont sklepu, zamknięcie sklepu lub zmiana wizualizacji sklepu (tj. wymiana różnego typu elementów graficznych wystroju sklepu, często zmiana wizualizacji jest związana z wymianą części wyposażenia sklepu). Okoliczności te następują po przyjęciu do używania środków trwałych i rozpoczęciu ich amortyzacji.

W przypadku remontu danego sklepu lub jego zamknięcia środki trwałe stanowiące wyposażenie tego sklepu są przenoszone do magazynu Wnioskodawcy i w każdej chwili mogą zostać wykorzystane w innym sklepie. Wnioskodawca nie zaprzestaje wykorzystywania tych środków trwałych w działalności gospodarczej (w szczególności są one przygotowywane do wykorzystania w innym sklepie). Zważywszy na liczbę pozostałych sklepów Wnioskodawcy, powyższe okoliczności nie powodują zawieszenia lub zaprzestania działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę.

W przypadku zmiany wizualizacji sklepu część środków trwałych stanowiących wyposażenie danego sklepu wraz z elementami graficznymi i reklamowymi jest przekazywana tymczasowo do magazynu Wnioskodawcy. Te środki trwałe mogą również być przygotowywane do wykorzystania w innym sklepie, ale mogą również podlegać likwidacji z uwagi na ich zużycie lub brak uzasadnienia ekonomicznego do dalszego wykorzystywania. Likwidacja tych środków trwałych nie jest związana ze zmianą działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę czy jej zawieszeniem lub zaprzestaniem.

Ponadto, Wnioskodawca posiada również środki trwałe stanowiące wyposażenie jego centrów dystrybucyjnych oraz biur obejmujące różnego rodzaju maszyny i urządzenia („Wyposażenie Pozostałe”). W prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej zdarza się, że środki trwałe stanowiące wyposażenie pozostałe są wymieniane na nowsze lub wycofane z eksploatacji z powodu zużycia. W takim przypadku wyposażenie pozostałe przed faktyczną lub udokumentowaną likwidacją może zostać tymczasowo przeniesione do magazynu Wnioskodawcy, m.in. w celu ustalenia możliwości jego dalszego wykorzystania. Działania te następują po przyjęciu do używania środków trwałych stanowiących wyposażenie pozostałe i rozpoczęciu ich amortyzacji.

Zgodnie z przepisami o rachunkowości, tymczasowe przekazanie wyposażenia oraz wyposażenia pozostałego do magazynu Wnioskodawcy nie wstrzymuje amortyzacji bilansowej i Wnioskodawca kontynuuje dokonywanie odpisów amortyzacyjnych dla celów rachunkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dokonywane odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych (stanowiących wyposażenie lub odpowiednio wyposażenie pozostałe) znajdujących się po przyjęciu do używania tymczasowo w magazynie w związku z remontem, zamknięciem lub zmianą wizualizacji sklepu albo odpowiednio w związku z wymianą lub poddaniem wewnętrznej procedurze decydowania co do ewentualnego dalszego wykorzystywania lub wycofania z eksploatacji z powodu zużycia mogą stanowić koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy do czasu likwidacji przedmiotowych środków trwałych?
2.  Czy niezamortyzowana wartość początkowa środków trwałych stanowiących wyposażenie lub odpowiednio wyposażenie pozostałe podlegających likwidacji po przyjęciu do używania w związku ze zmianą wizualizacji sklepu lub inną uzasadnioną ekonomicznie przyczyną niezwiązaną ze zmianą, zawieszeniem lub zaprzestaniem działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę albo odpowiednio w związku z wymianą lub wycofaniem z eksploatacji z powodu zużycia stanowi koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy z chwilą likwidacji?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1. Jednocześnie informuje się, że w zakresie pytania nr 2 w dniu 3 listopada 2014 r. została wydana interpretacja indywidualna nr ILPB3/423-394/14-3/EK.

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonywane odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych stanowiących wyposażenie lub odpowiednio wyposażenie pozostałe znajdujących się tymczasowo po przyjęciu do używania w magazynie w związku z remontem, zamknięciem lub zmianą wizualizacji sklepu albo odpowiednio w związku z wymianą lub poddaniem wewnętrznej procedurze decydowania co do ewentualnego dalszego wykorzystywania lub wycofania z eksploatacji z powodu zużycia do czasu likwidacji przedmiotowych środków trwałych stanowią koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

W konsekwencji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej oraz gdy wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów).

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m ustawy. Jednocześnie, zgodnie z art. 16a ust. 1 ww. ustawy, co do zasady amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

*   budowle i budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
*   maszyny, urządzenia i środki transportu,
*   inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie użytkowania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do użytkowania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu.

Zgodnie z powyższym, środki trwałe podlegają amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

*   zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
*   stanowią własność lub współwłasność podatnika,
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,
*   nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c ustawy.

Po spełnieniu powyższych przesłanek i wprowadzeniu środków trwałych do właściwej ewidencji podatnik nabywa prawo rozpoznania dokonywanych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych jako kosztów uzyskania przychodów. Jak wskazał bowiem Naczelny Sąd Administracyjny („NSA”) w wyroku z 30 września 2008 r. (sygn. II FSK 1089/07): „odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych są szczególnym rodzajem kosztów uzyskania przychodów, a podatnik, aby mógł je zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów, musi dokonywać tych odpisów wyłącznie w sposób opisany w przepisach art. 16a-16m ustawy z 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Środki trwałe stanowiące wyposażenie lub odpowiednio wyposażenie pozostałe i wykorzystywane przez Wnioskodawcę w sklepach lub odpowiednio w centrach dystrybucyjnych oraz biurach spełniają powyższe warunki. W szczególności, są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania. Powyższego nie zmienia okoliczność, że po przyjęciu do używania środek trwały stanowiący wyposażenie lub odpowiednio wyposażenie pozostałe może zostać tymczasowy oddany do magazynu Wnioskodawcy z uwagi na remont, zamknięcie lub zmianę wizualizacji jednego ze sklepów albo odpowiednio z uwagi na wymianę lub wszczęcie procedury zdecydowania co do dalszego losu danego środka trwałego. Jak wynika bowiem z art. 16c pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji nie podlegają składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane. A contrario, nawet tymczasowe wyłączenie z faktycznego używania wyposażenia lub odpowiednio wyposażenia pozostałego stanowiącego środek trwały z uwagi na wskazane powyżej okoliczności (w tym przygotowywanie do wykorzystania w innym sklepie lub odpowiednio ustalenie możliwości dalszego wykorzystania wyposażenia pozostałego w centrum dystrybucyjnym lub biurze) nie pozbawia Wnioskodawcy prawa do kontynuowania amortyzacji.

Nie można bowiem uznać, że środek trwały nie jest już wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej, jeśli nadal jest on w dyspozycji podatnika, a działalność do której jest podatnikowi niezbędny, jest nadal prowadzona. W sytuacji czasowego wyłączenia z używania środka trwałego, nadal jego posiadanie jest związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Wynika to z faktu, że w przypadku pojawienia się odpowiedniego zapotrzebowania na wyposażenie lub wyposażenie pozostałe, środek trwały niezbędny do tej działalności, zacznie znów być wykorzystywany i skierowany do sklepu lub centrum dystrybucyjnego bądź biura należącego do Wnioskodawcy.

Językowa wykładnia art. 16c pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprost wskazuje, że amortyzacji podatkowej nie podlega składnik majątku, który nie jest używany, na skutek zaprzestania działalności w której był on wykorzystywany. Dopiero zatem zaprzestanie działalności, a nie samo czasowe zaprzestanie używania środka trwałego, prowadzi do utraty prawa do kwalifikowania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodu. Przy czym owo zaprzestanie działalności gospodarczej należy rozumieć jako całkowite zaprzestanie prowadzenia danego rodzaju działalności, w wykonaniu którego podatnik posługiwał się danym środkiem trwałym. Co istotne, remont, zmiana wizualizacji, czy nawet okoliczność że Wnioskodawca zamyka jeden ze swoich sklepów, nie zmienia faktu, że nadal prowadzi on działalność gospodarczą tego samego rodzaju w innych sklepach, w których może wykorzystać wyposażenie. Z tego względu, często może zdarzyć się, że środek trwały stanowiący wyposażenie jednego sklepu zostanie następnie wykorzystany przez Wnioskodawcę w innym sklepie. Również wymiana wyposażenia pozostałego lub wszczęcie procedury zdecydowania co do jego dalszego losu, nie zmienia faktu, że Wnioskodawca nadal prowadzi tą samą działalność gospodarczą w centrach dystrybucyjnych i biurach. Wymienione powyżej okoliczności w żaden sposób nie powodują zawieszenia czy zaprzestania działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę i dlatego nie powinny mieć wpływu na prawo do kontynuowania rozpoznawania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych Wnioskodawcy jako kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowy w licznych niżej wskazanych interpretacjach podatkowych:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 27 października 2010 r. (nr ITPB3/423-440/10/AW) wskazał, że: „przesłanką powodującą niemożność dokonywania odpisów amortyzacyjnych od składników majątkowych jest więc zaprzestanie działalności, w związku z którym nastąpi zaprzestanie używania tych składników. Należy przez to rozumieć całkowite zaniechanie danego rodzaju działalności, na skutek czego składniki majątkowe przestają być używane. Przejściowe zaprzestanie użytkowania danych środków trwałych nie jest przesłanką uzasadniającą zaprzestanie dokonywania odpisów amortyzacyjnych”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 29 października 2012 r. (nr IPPB5/423-661/12-2/IŚ) wskazał, że: „w razie czasowego wyłączenia środka trwałego z użytkowania Spółka jest uprawniona do kontynuowania amortyzacji i traktowania odpisów amortyzacyjnych jako kosztów uzyskania przychodów”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 27 sierpnia 2010 r. (nr IBPBI/2/423-810/10/AK) wskazał, że: „dla kwalifikacji wydatków (odpisów amortyzacyjnych) do kosztów uzyskania przychodów nie ma znaczenia okoliczność, że Spółka aktualnie nie uzyskuje przychodów z tytułu eksploatacji niektórych środków trwałych. Nie można bowiem stwierdzić zaprzestania prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej w tym zakresie; „zawieszone czasowo” środki trwałe nie zostały również zlikwidowane i są w ciągłej gotowości do wykorzystania. Reasumując (\`(...)\`) Spółka w razie czasowego wyłączenia środka trwałego z użytkowania jest uprawniona do kontynuowania amortyzacji i traktowania odpisów amortyzacyjnych jako kosztów uzyskania przychodów”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 7 marca 2011 r. (nr ILPB4/423-343/10-2/MC) wskazał, że: „przesłanką powodującą niemożność dokonywania odpisów amortyzacyjnych od składników majątkowych jest więc zaprzestanie działalności, w związku z którym nastąpi zaprzestanie używania tych składników. Należy przez to rozumieć całkowite zaniechanie danego rodzaju działalności, na skutek czego składniki majątkowe przestają być używane. Przejściowe zaprzestanie użytkowania danych środków trwałych w celu ich przeniesienia do nowej hali produkcyjnej nie jest natomiast przesłanką uzasadniającą zaprzestanie dokonywania odpisów amortyzacyjnych”.

Analogicznie wypowiedział się NSA w wyroku z 20 października 2011 r. sygn. akt II FSK 725/10 wskazując, że: „zgodnie z art. 16c pkt 5 u.p.d.o.p. tylko całkowite zaprzestanie danego rodzaju działalności, w której używano dany środek trwały (składnik majątku) uzasadnia zaprzestanie jego amortyzacji na zasadach określonych w tym przepisie (\`(...)\`).

Tylko z tego powodu, że podatnik nie używa danego środka trwałego, nie wynika, że zaprzestał on działalności, w której dany środek trwały był wykorzystywany. Przepisów o wyłączeniu z amortyzacji na skutek zaprzestania działalności nie stosuje się bowiem do przypadku czasowego wyłączenia środka trwałego (\`(...)\`)”.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 10 kwietnia 2014 r. (nr ILPB4/423-17/14-2/ŁM) wskazał, że tymczasowe zaprzestanie używania środków trwałych jeżeli nie jest związane z zakończeniem lub zawieszeniem działalności gospodarczej podatnika nie wpływa na prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych we wniosku pism urzędowych oraz orzeczeń sądów administracyjnych tut. Organ informuje, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.