Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1167/12-2/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-06
Teza: Wniesienie Działu Produkcji aportem do X., w zamian za jej udziały, będzie stanowiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w związku z czym, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie w świetle art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, Spółka jako podmiot wnoszący aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie będzie zobowiązana do dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego VAT przy nabyciu (lub wytworzeniu) składników majątkowych, wchodzących w skład przedmiotu aportu.
Słowa kluczowe: aport; korekta; opodatkowanie; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22.11.2012 r.(data wpływu 26.11.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z wniesieniem w drodze aportu zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) wchodzących w skład Działu Produkcji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26.11.2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych z wniesieniem w drodze aportu zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) wchodzących w skład Działu Produkcji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Obecny model funkcjonowania Grupy M.

1.  K. S.A. (dalej: Spółka”) należy do międzynarodowej Grupy M. (dalej „Grupa M.”). Przedmiotem działalności Spółki jest w szczególności produkcja i sprzedaż produktów spożywczych (takich jak np. ciastka, czekolada, kawa, cukierki), zarówno tych wyprodukowanych, jak nabytych przez Spółkę, na rynku polskim i zagranicznym.
2.  Jedynym akcjonariuszem Spółki jest Kr. B.V., spółka prawa holenderskiego.
3.  Spółka prowadzi działalność produkcyjną w całości za pośrednictwem dwóch zakładów produkcyjnych położonych w J. koło P. i C. („Zakłady”). Zakłady te zostały zarejestrowane przez Spółkę w Krajowym Rejestrze Sądowym i są odrębnymi pracodawcami w rozumieniu Kodeksu Pracy.

Docelowy model funkcjonowania Grupy M.

1.  Obecnie Grupa M planuje przeprowadzenie restrukturyzacji mającej na celu zmianę modelu funkcjonowania poszczególnych spółek z Grupy M. w Regionie Europy Centralnej, Południowej Wschodniej, w tym Spółki. Celem powyższej restrukturyzacji jest między innymi usprawnienie procesu produkcji, poprawienie płynności finansowej, a także zredukowanie kosztów zaopatrzenia, kosztów ogólnych działalności, kosztów operacyjnych oraz kapitału obrotowego.

W docelowym modelu funkcjonowania Grupy M:

1.  produkcja produktów spożywczych (przeznaczonych na rynek polski i rynki zagraniczne) produkowanych w chwili obecnej przez Spółkę, będzie odbywała się w innej spółce Grupy M., X.. Sp. z o.o. , spółce prawa polskiego.
2.  X.. będzie produkować powyższe produkty na podstawie tzw. umowy „Toll Manufacturing” (dalej: „Umowa Toll Manufacturing”), zgodnie z którą produkcja będzie się odbywała na zlecenie spółki z Grupy Y. GmbH, spółki prawa szwajcarskiego (dalej: „Y.”).
3.  Spółka będzie natomiast pełniła zasadniczo rolę dystrybutora produktów przeznaczonych na rynek polski, zakupionych od Y.

1.  W celu osiągnięcia docelowego modelu funkcjonowania, Spółka najpierw wzmocni wyodrębnienie w swojej strukturze działalności produkcyjnej (aktualnie już skupionej w Zakładach), a następnie wniesie tak wyodrębniony organizacyjnie i finansowo zespół składników majątkowych (w tym zobowiązania) służących tej działalności aportem do X. w zamian za jej udziały. Planowane działania restrukturyzacyjne — wzmocnienie wyodrębnienia działalności produkcyjnej w formie Działu Produkcji.

1.  W celu powyższego wzmocnienia wyodrębnienia w strukturze Spółki działalności produkcyjnej, Spółka planuje wydzielić w strukturze organizacyjnej Spółki dedykowany w tym celu dział produkcji (dalej: „Dział Produkcji”). Dział Produkcji będzie składał się z dwóch zakładów produkcyjnych Spółki położonych w J. koło P. i C. Dział Produkcji zostanie wyodrębniony pod względem organizacyjnym oraz finansowym w strukturach dotychczasowej działalności biznesowej Spółki na podstawie stosownej uchwały Zarządu Spółki (w sposób opisany w niniejszym wniosku). Dział Produkcji będzie składał się z dwóch odrębnych Zakładów, które będą posiadały własną hierarchiczną strukturę organizacyjną, złożoną z jednostek organizacyjnych niższego rzędu, oraz będą posiadały własnych kierowników. W strukturze organizacyjnej Spółki kierownicy Zakładów będą podlegali bezpośrednio Zarządowi Spółki. Funkcja produkcji przypisana do Działu Produkcji będzie obejmowała wszelkie składniki i funkcje niezbędne do wyprodukowania produktów spożywczych, które produkuje Spółka. Dział Produkcji będzie obejmował w szczególności takie obszary działalności jak:
    1.  produkcja produktów spożywczych;
    2.  zarządzanie bieżącą działalnością Zakładów produkujących powyższe produkty na terenie fabryk posiadanych przez Spółkę;
    3.  zarządzanie jakością i rozwój procesów produkcji;
    4.  inżynieria produkcji;
    5.  utrzymanie parku maszynowego znajdującego się w fabrykach;
    6.  bezpieczeństwo i higiena pracy oraz zarządzanie kwestiami środowiskowymi.

1.  Do Działu Produkcji zostaną przypisane składniki materialne i niematerialne służące do produkcji produktów spożywczych (zgodnie z nowym modelem funkcjonowania Grupy M.) obejmujące w szczególności
    1.  aktywa trwałe służące produkcji takie jak :
        1.  własność / prawo wieczystego użytkowania gruntów wraz z budynkami i budowlami fabrycznymi na nich położonymi;
        2.  cały park maszynowy (urządzenia techniczne i maszyny) znajdujący się w fabrykach;
        3.  środki transportu;
        4.  inne środki trwałe, w tym wyposażenie, sprzęt komputerowy itd. niezbędne do prawidłowego funkcjonowania produkcji;
    2.  wartości niematerialne i prawne służące produkcji w szczególności licencje na korzystanie z oprogramowania komputerowego wykorzystywanego w fabrykach,
    3.  części zamienne
    4.  prawa i obowiązki (w tym należności i zobowiązania) wynikające z umów zawartych w związku działalnością Działu Produkcji w szczególności :
        1.  prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących nabywanych usług niezbędnych do działalności fabryk (umowy dotyczące dostaw energii, mediów, ochrony, utrzymania czystości, serwisu maszyn fabrycznych)
        2.  prawa i obowiązki wynikające z Umowy Toll Manufacturing pomiędzy Spółką a Y. zgodnie z którą Spółka będzie zobowiązana do produkcji w swoich fabrykach produktów spożywczych na materiale powierzonym przez Y., który przez cały proces produkcyjny pozostanie własnością Y.;
    5.  nakłady poczynione na środki trwałe w budowie oraz zaliczki na środki trwałe w budowie;
    6.  środki pieniężne znajdujące się w kasie Zakładów oraz prawa z umów rachunków bankowych / środki na rachunkach bankowych przypisane do poszczególnych Zakładów.

1.  Spółka dokona również wyodrębnienia finansowego Działu Produkcji, które będzie przejawiało się w następujących płaszczyznach
    1.  Zdarzenia gospodarcze będą ewidencjonowane w strukturze prowadzonej przez Spółkę sprawozdawczości księgowej w sposób umożliwiający identyfikację odrębnego agregatu aktywów i zobowiązań przypisanych do Działu Produkcji. Dodatkowo możliwe będzie przypisanie do Działu Produkcji w strukturze prowadzonej przez Spółkę sprawozdawczości księgowej, poszczególnych kosztów i wydatków oraz przychodów (zarówno zewnętrznych generowanych przez Dział Produkcji jak również przychodów alokowanych w ramach wewnętrznej sprawozdawczości zarządczej odzwierciedlających funkcje pełnione przez Dział Produkcji w docelowym modelu funkcjonowania Grupy M.). W tym celu Spółka opracuje wewnętrzne procedury określające zasady identyfikacji aktywów, pasywów, kosztów / wydatków i przychodów przypisanych do Działu Produkcji. W wykonaniu powyższych procedur dla Działu Produkcji będą sporządzane odrębne bilanse w formie uproszczonej oraz odrębne rachunki zysków i strat.
    2.  Dział Produkcji będzie posiadał własną ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
    3.  Dział Produkcji będzie posiadał rachunki bankowe przypisane do jego działalności (w szczególności służące do obsługi płac oraz Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych).
    4.  Działalność Działu Produkcji będzie finansowana ze środków Spółki w ramach odrębnego budżetu Działu Produkcji, którego realizacja będzie podlegać wewnętrznej kontroli.W rezultacie ewidencja księgowa Spółki będzie umożliwiała faktyczne zarządzanie zespołem składników majątkowych przypisanych do Działu Produkcji

1.  W efekcie powyższych działań dojdzie do wyodrębnienia w ramach Spółki Działu Produkcji zorganizowanego pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym w opisany wyżej sposób.

1.  Należy zaznaczyć, że do Działu Produkcji nie zostaną przypisane tylko te składniki majątkowe które zgodnie z docelowym modelem funkcjonowania Grupy M. nie będą związane z funkcją produkcji i które nie będą w żaden sposób wykorzystywane przez Dział Produkcji do produkcji produktów spożywczych w tym modelu tj.:
    1.  produkty, które będą przedmiotem sprzedaży przez Spółkę i które jako związane z funkcją dystrybucji produktów zostaną do niej przypisane,
    2.  materiały i produkcja w toku, gdyż w związku ze zmianą modelu funkcjonowania Grupy M. składniki te zostaną zbyte przez Spółkę na rzecz Y. (Y. powierzy te składniki X. w celu świadczenia przez X. usług na rzecz Y. na podstawie Umowy ToIl Manufacturing).

Planowane działania restrukturyzacyjne - aport Działu Produkcji.

1.  Na dalszym etapie restrukturyzacji, wyodrębniony w sposób opisany powyżej Dział Produkcji, obejmujący składniki majątkowe (w tym zobowiązania) służące do działalności produkcyjnej przypisane do Działu Produkcji, zostanie wniesiony przez Spółkę w drodze aportu do X..

1.  Transakcja aportu będzie obejmowała w szczególności następujące składniki materialne i niematerialne służące do produkcji produktów spożywczych:
    1.  aktywa trwałe służące produkcji, takie jak:
        1.  własność/ prawo wieczystego użytkowania gruntów wraz z budynkami i budowlami fabrycznymi na nich położonymi;
        2.  cały park maszynowy (urządzenia techniczne i maszyny) znajdujący się w fabrykach;
        3.  środki transportu
        4.  inne środki trwałe, w tym wyposażenie, sprzęt komputerowy itd. niezbędne do prawidłowego funkcjonowania produkcji;
    2.  wartości niematerialne i prawne służące produkcji, w szczególności licencje na korzystanie z oprogramowania komputerowego wykorzystywanego w fabrykach;
    3.  części zamienne;
    4.  prawa i obowiązki (w tym należności i zobowiązania) wynikające z umów zawartych w związku działalnością Działu Produkcji w szczególności:
        1.  prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących nabywanych usług niezbędnych do działalności fabryk (umowy dotyczące dostaw energii, mediów, ochrony, utrzymania czystości, serwisu maszyn fabrycznych),
        2.  prawa i obowiązki wynikające z Umowy Toll Manufacturing pomiędzy Spółką a Y. zgodnie z którą, Spółka będzie zobowiązana do produkcji w swoich fabrykach produktów spożywczych na materiale powierzonym przez Y., który przez cały proces produkcyjny pozostanie własnością Y.,
    5.  nakłady poczynione na środki trwałe w budowie oraz zaliczki na środki trwałe w budowie;
    6.  środki pieniężne znajdujące się w kasie Zakładów oraz prawa z umów rachunków bankowych / środki na rachunkach bankowych przypisane do poszczególnych Zakładów.

1.  W związku z aportem wszyscy pracownicy Działu Produkcji zostaną przeniesieni do X. na mocy art. 23 (1) Kodeksu Pracy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy.

1.  Należy podkreślić, że w związku z dokonaniem aportu w postaci Działu Produkcji zasadniczo nie nastąpi przerwa w produkcji, praca fabryk będzie toczyła się normalnym trybem (za wyjątkiem kilkudniowego przestoju związanego z techniczną rekonfiguracją systemów). X. będzie kontynuowała produkcję zasadniczo tego samego asortymentu produktów wykorzystując nabyty od Spółki zorganizowany kompletny i samodzielny agregat / zespół składników materialnych i niematerialnych, przejęte umowy oraz pracowników. Do kontynuowania działalności Spółki nie będzie konieczne nabycie dodatkowych aktywów.

1.  Wartość Działu Produkcji wnoszonego aportem zostanie określona z uwzględnieniem jego zorganizowanego charakteru oraz pełnionych funkcji biznesowych. Wartość udziałów otrzymanych od X. będzie skalkulowana w oparciu o wartość Działu Produkcji pomniejszoną o wartość zobowiązań obciążających przedmiot aportu.

Pozostałe działania restrukturyzacyjne.

1.  Funkcje które Spółka pełni w ramach Grupy M., inne niż funkcje będące przedmiotem działalności Działu Produkcji (opisane powyżej), pozostaną w Spółce lub zostaną wydzielone (sprzedane) do innych podmiotów Grupy M. (przykładowo funkcje dystrybucji, marketingu, zaopatrzenia, planowania długoterminowego, wsparcia administracyjnego). Analogiczna restrukturyzacja obejmie aktywa i pasywa związane z wyżej wskazanymi funkcjami (które zostaną przypisane do tych funkcji przez Spółkę).

1.  Spółka i X. są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług (dalej podatek VAT).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym, przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązania) wchodzący w skład Działu Produkcji będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT ?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym wniesienie aportem Działu Produkcji do X. w zamian za jej udziały nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym wniesienie aportem Działu Produkcji do X. w zamian za jej udziały pozostanie bez wpływu na prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu (lub wytworzeniu) składników będących przedmiotem aportu, w tym w szczególności, że w świetle art. 91 ust. 9 ustawy o VAT Spółka, jako podmiot wnoszący aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie będzie zobowiązana do dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1)

Zdaniem Spółki, przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązania) wchodzący w skład Działu Produkcji będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się: „(\`(...)\`) organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.”

Z powyższej definicji wynika, iż status zorganizowanej części przedsiębiorstwa można przypisać tylko takiej części mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

1.  stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań);
2.  jest organizacyjnie wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  jest finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;
4.  jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych (jest wyodrębniona funkcjonalnie)
5.  mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zdaniem Spółki, opisany w zdarzeniu przyszłym Dział Produkcji spełni wszystkie przesłanki tj. będzie zorganizowanym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wyodrębnionym w strukturze Spółki pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym oraz zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. W konsekwencji, Dział Produkcji będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Za potwierdzeniem powyższego stanowiska przemawiają następujące okoliczności :

1.  Dział Produkcji jako zespół składników majątkowych

Zgodnie z praktyką stosowania prawa (w tym potwierdzoną dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) przyjmuje się, iż o spełnieniu pierwszej ze wskazanych wyżej przesłanek decyduje pełne wyodrębnienie w ramach istniejącego przedsiębiorstwa majątku (praw i zobowiązań związanego z podstawowymi funkcjami realizowanymi przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa, który ma dotyczyć zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako całości.

Mając na uwadze powyższe, Spółka pragnie wskazać, iż w związku z planowaną restrukturyzacją, w strukturze działalności biznesowej Spółki zostanie wyodrębniona działalność produkcyjna (realizowana przez Dział Produkcji), obejmująca w szczególności obszary działalności przedstawione szczegółowo w opisie zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z intencją Spółki Dział Produkcji będący przedmiotem planowanego aportu będzie obejmował wszystkie (tj. bez wyłączeń) składniki majątku (agregat praw i obowiązków, w tym zobowiązania) przypisane do Działu Produkcji zgodnie z ich podstawowym faktycznym przeznaczeniem, służące efektywnej i samodzielnej realizacji powierzonych funkcji tj.

1.  aktywa trwałe służące produkcji, takie jak :
    1.  własność / prawo wieczystego użytkowania gruntów wraz z budynkami i budowlami fabrycznymi na nich położonymi,
    2.  cały park maszynowy (urządzenia techniczne i maszyny) znajdujący się w fabrykach
    3.  środki transportu,
    4.  inne środki trwałe, w tym wyposażenie, sprzęt komputerowy itd. niezbędne do prawidłowego funkcjonowania produkcji;
2.  wartości niematerialne i prawne służące produkcji, w szczególności licencje na korzystanie z oprogramowania komputerowego wykorzystywanego w fabrykach,
3.  części zamienne;
4.  prawa i obowiązki (w tym należności i zobowiązania) wynikające z umów zawartych w związku działalnością Działu Produkcji, w szczególności:
    1.  prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących nabywanych usług niezbędnych do działalności fabryk (umowy dotyczące dostaw energii, mediów, ochrony, utrzymania czystości, serwisu maszyn fabrycznych);
    2.  prawa i obowiązki wynikające z Umowy Toll Manufacturing pomiędzy Spółką a Y.;
5.  nakłady poczynione na środki trwale w budowie oraz zaliczki na środki trwałe w budowie;
6.  środki pieniężne znajdujące się w kasie Zakładów oraz prawa z umów rachunków bankowych / środki na rachunkach bankowych przypisane do poszczególnych Zakładów.

Powyższe oznacza, iż Dział Produkcji będą tworzyć nie przypadkowe, ale odpowiednio dobrane (alokowane do Działu Produkcji) składniki majątku – punktem odniesienia w powyższym doborze będzie rola, jaką składniki te odgrywają przy wykonywaniu powierzonych Działowi Produkcji funkcji w docelowym modelu funkcjonowania. W konsekwencji, wchodzące w skład Działu Produkcji składniki majątkowe (w tym zobowiązania), pozostające we wzajemnych relacjach z racji pełnionych przez Dział Produkcji funkcji ( inaczej niż w przypadku składników niezwiązanych z funkcją produkcji, które nie są przypisane do Działu Produkcji), będą tworzyły wyodrębnioną całość / zespół majątku.

Tym samym, wskazany wyżej zespół składników majątkowych (w tym zobowiązań), połączony węzłem organizacyjnym sprawowanych przez Dział Produkcji funkcji, pozwoli na samodzielną i efektywną realizację powierzonych Działowi Produkcji funkcji (szczegółowo wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego).

W konsekwencji, pierwsza przesłanka zostanie spełniona.

1.  Wyodrębnienie organizacyjne Działu Produkcji.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia wyodrębnienia organizacyjnego. W praktyce stosowania prawa (w tym potwierdzonej dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) przyjmuje się jednak, iż o spełnieniu tej przesłanki można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze danego przedsiębiorstwa. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnych charakterze.

W świetle powyższego Spółka pragnie podkreślić, iż Dział Produkcji zostanie wyodrębniony pod względem organizacyjnym w strukturach dotychczasowej działalności biznesowej Spółki na podstawie stosownej uchwały Zarządu Spółki. Dział Produkcji będzie składał się z dwóch odrębnych Zakładów, które będą posiadały własną hierarchiczną strukturę organizacyjną, złożoną z jednostek organizacyjnych niższego rzędu, oraz będą posiadały własnych kierowników. W strukturze organizacyjnej Spółki kierownicy Zakładów będą podlegali bezpośrednio Zarządowi Spółki.

Do Działu Produkcji zostaną przypisane osoby dedykowane do wykonywania funkcji Działu Produkcji. W działalności operacyjnej pracownicy Działu Produkcji wykorzystywać będą składniki majątkowe dedykowane do ich działalności. W związku z aportem wszyscy pracownicy Działu Produkcji zostaną przeniesieni do X. na moc art. 23(l) Kodeksu Pracy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy.

Powyższe oznacza, iż od strony faktycznej (z racji pełnionych zadań) oraz formalnej (tj. w sposób udokumentowany stosownymi aktami korporacyjnymi Spółki), Dział Produkcji będzie stanowił odrębną organizacyjnie całość, dając się oddzielić od pozostałej działalności Spółki.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, należy uznać, iż Dział Produkcji będzie spełniał drugą ze wskazanych wyżej przesłanek związaną z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Spółki, niezbędną dla uznania go za organizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT.

1.  Wyodrębnienie finansowe Działu Produkcji.

Ustawa o VAT nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem wyodrębnienia finansowego. Niemniej jednak w praktyce stosowania prawa (w tym potwierdzonej dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) uznaje się, iż przesłanka ta oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej danego przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

W świetle powyższego Spółka pragnie podkreślić, że po przeprowadzeniu planowanego wzmocnienia wyodrębnienia Działu Produkcji w strukturze Spółki dojdzie również do jego wyodrębnienia finansowego które będzie przejawiało się w następujących płaszczyznach:

1.  Zdarzenia gospodarcze będą ewidencjonowane, w strukturze prowadzonej przez Spółkę sprawozdawczości księgowej w sposób umożliwiający identyfikację odrębnego agregatu aktywów i zobowiązań przypisanych do Działu Produkcji. Dodatkowo możliwe będzie przypisanie do Działu Produkcji, w strukturze prowadzonej przez Spółkę sprawozdawczości księgowej poszczególnych kosztów/wydatków oraz przychodów (zarówno zewnętrznych generowanych przez Dział Produkcji jak również przychodów alokowanych w ramach wewnętrznej sprawozdawczości zarządczej odzwierciedlających funkcje pełnione przez Dział Produkcji w docelowym modelu funkcjonowania Grupy M.). W tym celu Spółka opracuje wewnętrzne procedury określające zasady identyfikacji aktywów, pasywów, kosztów / wydatków i przychodów przypisanych do Działu Produkcji. W wykonaniu powyższych procedur dla Działu Produkcji będą sporządzane odrębne bilanse w formie uproszczonej oraz odrębne rachunki zysków i strat.
2.  Dział Produkcji będzie posiadał własną ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
3.  Dział Produkcji będzie posiadał rachunki bankowe przypisane do jego działalności (w szczególności służące do obsługi płac oraz Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych).
4.  Działalność Działu Produkcji będzie finansowana ze środków Spółki w ramach odrębnego budżetu Działu Produkcji, którego realizacja będzie podlegać wewnętrznej kontroli.

W rezultacie ewidencja księgowa Spółki będzie umożliwiała faktyczne zarządzanie zespołem składników majątkowych przypisanych do Działu Produkcji.

W konsekwencji, zdaniem Spółki opisany zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział Produkcji spełnia warunek wyodrębnienia finansowego wskazany w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne Działu Produkcji.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji wyodrębnienia funkcjonalnego. Niemniej jednak przesłankę tę — w praktyce potwierdzonej interpretacjami prawa podatkowego — należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa ma bowiem stanowić funkcjonalnie odrębną całość tj. ma obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz określenie funkcji i zakresu działań Działu Produkcji nie ulega wątpliwości, iż będzie on stanowił zorganizowany kompleks składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych Spółki.

Mianowicie, działalność Działu Produkcji będzie polegała na realizowaniu funkcji dotyczących produkcji i będzie obejmowała w szczególności takie obszary, jak produkcja produktów spożywczych, zarządzanie bieżącą działalnością Zakładów produkujących takie produkty na terenie fabryk posiadanych przez Spółkę, zarządzanie jakością i rozwój procesów produkcji, inżynieria produkcji, utrzymanie parku maszynowego znajdującego się fabrykach, bezpieczeństwo i higiena pracy oraz zarządzanie kwestiami środowiskowymi, co zostało wyszczególnione w opisie zdarzenia przyszłego.

Do Działu Produkcji przydzielone zostaną wszystkie składniki materialne i niematerialne umożliwiające wykonywanie ww. funkcji (agregat praw i obowiązków) — składniki majątkowe zostały wyszczególnione w opisie zdarzenia przyszłego. Spółka pragnie przy tym podkreślić, iż ww. składniki majątkowe będą wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający samodzielne i efektywne realizowanie ww. funkcji.

Powyższe oznacza, iż Dział Produkcji będzie stanowił funkcjonalnie odrębną całość przeznaczoną do samodzielnego prowadzenia powierzonych zadań.

Należy więc uznać, iż spełniony został kolejny warunek niezbędny dla uznania Działu Produkcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

1.  Zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem.

Ostatnią cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. W zakresie tej przesłanki uznaje się (zgodnie z praktyką stosowania prawa potwierdzoną dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych), iż część mienia przedsiębiorstwa może być uznana za jego zorganizowaną część, gdy posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

W ocenie Spółki opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Działu Produkcji połączony węzłem organizacyjnym oraz wyodrębniony finansowo i funkcjonalnie (na co Spółka wskazywała powyżej) wskazuje na wystąpienie możliwości podjęcia przez ewentualnego nabywcę Działu Produkcji prowadzonej przez niego działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o nabyte składniki majątku Działu Produkcji.

Spółka pragnie bowiem podkreślić, iż zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym przedmiotem wkładu będą wszystkie niezbędne aktywa i pasywa umożliwiające prowadzenie i kontynuowanie działalności Działu Produkcji (szczegółową listę aktywów i pasywów Spółka przedstawiła w opisie zdarzenia przyszłego). W konsekwencji w skład Działu Produkcji wyodrębnionego organizacyjnie i finansowo ze struktury Spółki wchodzić będą wszystkie aktywa i pasywa niezbędne do wykonywania przypisanych Działowi Produkcji funkcji, w tym własność / prawo wieczystego użytkowania gruntów wraz z budynkami i budowlami fabrycznymi na nich położonymi oraz należności i zobowiązania wynikające z umów zawartych w związku z działalnością Działu Produkcji.

W konsekwencji. przed dniem dokonania planowanego aportu do X. (tj. w ramach istniejącego przedsiębiorstwa Spółki) Dział Produkcji będzie zdolny do samodzielnego kontynuowania prowadzonej działalności w obrocie gospodarczym za pomocą posiadanych składników majątku oraz pracowników przypisanych do Działu Produkcji. Z kolei po otrzymaniu planowanego aportu, X. będzie kontynuowała produkcję wykorzystując nabyty od Spółki zorganizowany kompletny i samodzielny agregat / zespół składników materialnych i niematerialnych, przejęte umowy oraz pracowników. Do kontynuowania działalności Spółki nie będzie konieczne nabycie dodatkowych aktywów.

Powyższe oznacza, iż opisany zespół składników majątkowych wchodzących w skład Działu Produkcji posiada zdolność funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, co wypełnia ostatnią ze wskazanych wyżej przesłanek definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podsumowanie.

Mając na uwadze przytoczoną powyżej argumentację Spółka pragnie podkreślić, iż przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego Dział Produkcji, jako wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) odpowiada ustawowemu wzorcowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa z uwagi na :

1.  wyodrębnienie organizacyjne,
2.  wyodrębnienie finansowe
3.  wyodrębnienie funkcjonalne
4.  zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem.

Powyższe oznacza, iż łącznie spełnione zostaną wszystkie przesłanki warunkujące uznanie Działu Produkcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje całkowite potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych i sądów administracyjnych w szczególności :

*   w interpretacji Dyrektora IS w Łodzi z dnia 18 maja 2011 roku znak IPTPP2/443-30/11-3/BM zgodnie z którą, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzeci płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.
*   w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 2 grudnia 2011 roku sygn. III SA/Wa 259/l1, zgodnie z którym, „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp.”.
*   w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 roku sygn. I FSK 815/11, zgodnie z którym, „istotne jest również wyodrębnienie organizacyjne oraz wyodrębnienie finansowe, które nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.
*   w interpretacji Dyrektora IS Poznaniu z dnia 7 maja 2012 roku, znak ILPPI/443-116/12- 2/AW, zgodnie którą, „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa”.

Ad 2)

Spółka stoi na stanowisku iż w analizowanej sytuacji wniesienie aportem Działu Produkcji do X. w zamian za jej udziały nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie.

W pierwszej kolejności Spółka pragnie wskazać, iż z opodatkowania podatkiem VAT ustawodawca wyłączył czynności określone w art. 6 ustawy o VAT. W konsekwencji, mając na uwadze sytuację Spółki, planującej wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, analizie należy poddać art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z normą art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy „(…..) nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

W tym kontekście wskazać należy, iż zgodnie z ugruntowanym podejściem organów podatkowych, pojęcie transakcji zbycia, którym posłużono się w treści art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” .Tak więc transakcja zbycia obejmować będzie wszelkie czynności w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel. W szczególności pojęcie transakcji zbycia obejmować będzie swym zakresem takie czynności jak sprzedaż, zamianę, darowiznę oraz przeniesienie prawa własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Powyższe oznacza, iż w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT są transakcje zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa dokonane w formie wkładów niepieniężnych (aportów).

Biorąc powyższe pod uwagę, oraz zważywszy na fakt, iż planowany przez Spółkę aport Działu Produkcji należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (co zostało przez Spółkę wykazane w ramach prezentowania stanowiska w zakresie pytania pierwszego) transakcja wniesienia przez Spółkę aportem Działu Produkcji do X. nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z tym, Spółka nie będzie zobowiązana do wykazania VAT należnego w związku z transakcją aportu.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje całkowite potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych i sądów administracyjnych w szczególności:

*   w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 22 marca 2012 roku, sygn. I SA/Po 896/11 zgodnie z którym, „Polska ustawa o VAT w art. 6pkt 1 wyłącza spod swej regulacji zbycie przedsiębiorstwa lub jej części”,
*   w interpretacji Dyrektora IS w Poznaniu z dnia 25 stycznia 2012 roku, znak ILPP2/443 -1526/11-2/MN, w której organ podatkowy — odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika — uznał z prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko zgodnie z którym, zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstw (dalej ZCP). Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”,
*   w interpretacji Dyrektora IS w Łodzi z dnia 26 października 2011 roku, znak IPTPP2/443- 422/11- 2/IR, zgodnie z którą, „Pojęcie transakcja zbycia należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu ‚dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy tzn. zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu”.

Ad 3)

Zdaniem Spółki, wniesienie aportem Działu Produkcji do X. w zamian za jej udziały pozostanie bez wpływu na prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu (lub wytworzeniu) składników będących przedmiotem aportu. W szczególności, w świetle art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, Spółka jako podmiot wnoszący aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie będzie zobowiązana do dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa określona w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT korekta podatku naliczonego VAT odliczonego przez zbywcę dokonywana jest przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przepis ten wprowadza więc swoisty rodzaj sukcesji obowiązku dokonywania korekt podatku naliczonego, odliczonego przez zbywcę przy nabyciu towarów i usług wchodzących w skład zbywanego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Po dacie zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części obowiązek ten ciąży na nabywcy (w przypadku zaistnienia przesłanek korekty określonych w art. 91 ustawy o VAT). Art. 91 ust. 9 ustawy o VAT skutkuje jednocześnie wyłączeniem obowiązku dokonywania ww. korekty po stronie zbywcy. W szczególności bez wpływu na wcześniejsze odliczenia podatku naliczonego przez zbywcę pozostaje fakt, że składniki majątkowe wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części zbywane są ramach transakcji wyłączonej z zakresu stosowania przepisów o VAT.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, obowiązek dokonania ewentualnych korekt podatku naliczonego dotyczącego towarów i usług wchodzących w skład przedmiotu wkładu niepieniężnego (aportu) zostanie przeniesiony na podmiot otrzymujący aport (X.). W konsekwencji to KFPC będzie zobowiązana do dokonania na zasadach określonych w art. 91 ustawy o VAT ewentualnej korekty podatku naliczonego VAT, odliczonego przez Spółkę przy nabyciu towarów i usług będących przedmiotem wkładu niepieniężnego w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W rezultacie, Spółka jako podmiot wnoszący aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego VAT odliczonego przez Spółkę przy nabyciu towarów i usług wchodzących w skład aportu. Wniesienie aportem do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały Działu Produkcji pozostanie bez wpływu na prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu (lub wytworzeniu) składników majątkowych wchodzących w skład przedmiotu aportu.

Podsumowanie

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, iż wniesienie Działu Produkcji aportem do X., w zamian za jej udziały, będzie stanowiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w związku z czym, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie w świetle art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, Spółka jako podmiot wnoszący aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie będzie zobowiązana do dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego VAT przy nabyciu (lub wytworzeniu) składników majątkowych, wchodzących w skład przedmiotu aportu.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje całkowite potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych w szczególności :

*   w interpretacji Dyrektora IS Warszawie z dnia 11 lutego 2011 roku, znak IPPP1/443-1237/10 2/ISZ, w której organ podatkowy — odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska podatnika — uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko, zgodnie z którym „Wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej nie spowoduje obowiązku korekty odliczonego wcześniej podatku naliczonego od składników majątku wchodzących w skład aportu”.
*   w interpretacji Dyrektora IS w Bydgoszczy z dnia 27 kwietnia 2010 roku, znak ITPP1/443 87/l0/KM, zgodnie którą, „w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1, korekta określona w ust. 1 – 8 jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przyjęta w powołanym przepisie (art. 6 pkt 1 ww. ustawy opcja wyłączenia z opodatkowania zbycia (w formie aportu) zorganizowanej części przedsiębiorstwa powoduje, że zbycie to nie skutkuje w sferze wcześniejszych odliczeń podatku dokonanych przez podatnika”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.