Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.55.2017.3.HW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-20
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości.
Słowa kluczowe: budynek; działki; grunty; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2017 r. (data wpływu 27 marca 2017 r.), uzupełnionym pismami z dnia 25 maja 2017 r. (data wpływu 29 maja 2017 r.) oraz z dnia 12 czerwca 2017 r. (data wpływu 19 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 25 maja 2017 r. oraz z dnia 12 czerwca 2017 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz adres elektroniczny w systemie e-puap.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt l ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy. W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powiat, w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 814, z późn. zm.), wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Powiat jako jednostka samorządu terytorialnego, ma zdolność prawną oraz zdolność do wykonywania czynności prawnych. Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych powiatu, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy powiat wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinien być traktowany jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa da facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Powiat jest właścicielem nieruchomości zabudowanej oznaczonej działką nr 154/2 o pow. 3,3129 ha, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Przedmiotowa nieruchomość gruntowa zabudowana jest budynkami mieszkalnymi i niemieszkalnymi, i położona jest na skraju obszaru dawnej zabudowy mieszkalno-zagrodowej podmiejskiej wsi. Nieruchomość zabudowana pięcioma wolnostojącymi budynkami o różnym przeznaczeniu użytkowym i mieszkalnym oraz budowlami pomocniczymi (zsyp na węgiel, piwnica). Teren w części jest zagospodarowany podjazdami, parkingiem, chodnikami, boiskiem sportowym i innymi urządzeniami. W części obszaru znajdują się aleje spacerowe z ławkami. Część nieruchomości jest ogrodzona ogrodzeniem z siatki metalowej z bramą wjazdową. W ewidencji gruntów i budynków działka nr 154/2 oznaczona jest symbolem RIVa, RV – grunty orne, PsVI – pastwiska trwałe, LsV – lasy i B – tereny mieszkaniowe. W części oznaczonej symbolem B na terenie działki znajdują się następujące budynki:

1.  Budynek niemieszkalny wolnostojący, parterowy, z nieużytkowym poddaszem, niepodpiwniczony. Powierzchnia użytkowa budynku – 233,6 m2. Fundament betonowy, ściany zewnętrzne – murowane z cegły ceramicznej pełnej, dach – dwuspadowy konstrukcji drewnianej, pokrycie częściowo dachówka, a częściowo papa na odeskowaniu. Instalacje: elektryczna, wodociągowa, kanalizacyjna, ogrzewanie CO z lokalnej kotłowni, odgromowa. Czas powstania budynku 1 ćw. XX w.
2.  Budynek mieszkalny wolnostojący, trzykondygnacyjny, podpiwniczony. Powierzchnia użytkowa 420,7 m2. Fundament i ściany fundamentowe – betonowe, ściany zewnętrzne – murowane z cegły ceramicznej pełnej, dach – dwuspadowy łamany konstrukcji drewnianej, pokrycie – dachówka. Instalacje: elektryczna, wodociągowa, kanalizacyjna, ogrzewanie CO z lokalnej kotłowni, odgromowa. Czas powstania budynku 1 ćw. XX w.
3.  Budynek mieszkalny wolnostojący, dwukondygnacyjny, podpiwniczony. Powierzchnia użytkowa – 249,8 m2. Fundament i ściany fundamentowe – betonowe, ściany zewnętrzne – murowane z cegły ceramicznej pełnej, dach – kopertowy łamany konstrukcji drewnianej, pokrycie – dachówka. Instalacje: elektryczna, wodociągowa, kanalizacyjna, ogrzewanie CO z lokalnej kotłowni, odgromowa. Czas powstania budynku 1 ćw. XX w.
4.  Budynek kotłowni wolnostojący, parterowy, niepodpiwniczony. Powierzchnia użytkowa 143,8 m2. Fundament betonowy, ściany zewnętrzne – murowane z cegły ceramicznej pełnej, dach – dwuspadowy konstrukcji drewnianej, pokrycie – dachówka. Instalacje: elektryczna, wodociągowa, kanalizacyjna i odgromowa. Czas powstania budynku 2 połowa lat osiemdziesiątych XX w.
5.  Budynek niemieszkalny pomocniczy wolnostojący, parterowy, niepodpiwniczony. Powierzchnia użytkowa – 25,0 m2. Ściany zewnętrzne – murowane z cegły ceramicznej pełnej, dach – jednospadowy konstrukcji drewnianej, pokrycie papa na odeskowaniu. Instalacje: elektryczna i odgromowa. Czas powstania budynku 1 połowa XX w.

Teren oznaczony symbolem RIVa, RV jest zagospodarowany podjazdami, parkingiem, chodnikami, boiskiem sportowym i innymi urządzeniami. Natomiast teren oznaczony symbolami PsVI i Ls stanowi zadrzewioną i zakrzaczoną skarpę nadbrzeżną rzeki. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego część terenów w obrębie geodezyjnym A., w obrębie geodezyjnym B. oraz w obrębie geodezyjnym C., uchwalonym przez Radę Miejską uchwałą z dnia 17 stycznia 2006 r. (Dz. Urz. Woj. Nr 15, poz. 375 ze zm.) przedmiotowa działka to: w części teren oznaczony symbolem MN, U, którego podstawowym przeznaczeniem jest zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna, usługi (dopuszczalna linia zabudowy przebiega po górze skarpy nadbrzeżnej), w części teren oznaczony jest symbolem ZL, którego podstawowym przeznaczeniem są lasy, w części teren infrastruktury technicznej – elektroenergetyka oznaczony symbolem E. Niewielka część przybrzeżna nieruchomości nad rzeką objęta jest ochroną „Natura 2000”.

Działka nr 154/2 powstała z podziału działki nr 154 na działki nr 154/1, 154/2, i 154/3 (decyzja Burmistrza z dnia 26 czerwca 2014 r. zatwierdzająca podział nieruchomości). Natomiast działka nr 154 to działka o wcześniejszym numerze 70/3. W roku 2001 na podstawie decyzji Starosty z dnia 7 lutego 2001 r. zatwierdzającej projekt modernizacji ewidencji gruntów i założenia ewidencji budynków doszło do zmiany numeracji działki nr 70/3 w działkę nr 154. Powiat prawo własności nieruchomości zabudowanej oznaczonej działką nr 70/3 o powierzchni 3,7440 ha nabył z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. na podstawie art. 60 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 13 października 1998 r. – Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (Dz. U. Nr 133, poz. 872, ze zm.). Po nabyciu przez Powiat prawa własności ww. nieruchomości w dalszym ciągu była ona we władaniu Specjalnego Ośrodka Szkolno-Wychowawczego (Decyzja Kuratora Oświaty i Wychowania. z dnia 1 października 1982 r., Decyzja Kuratora Oświaty i Wychowania z dnia 10 października 1984 r.). Nieruchomość zabudowana oznaczona w operacie ewidencji gruntów i budynków numerem działki nr 154/2 do momentu wygaśnięcia trwałego zarządu ustanowionego dla Specjalnego Ośrodka Szkolno-Wychowawczego wykorzystywana była na jego potrzeby. Po wygaśnięciu trwałego zarządu ustanowionego dla Specjalnego Ośrodka Szkolno-Wychowawczego (Decyzja Zarządu Powiatu z dnia 5 sierpnia 2015 r.) przedmiotowa nieruchomość jest w części obciążona prawami na rzecz osób trzecich w postaci umów najmu poszczególnych obiektów i lokali, takich jak: umowa najmu z dnia 1 września 2015 r. zawarta na czas nieokreślony dotycząca lokalu mieszkalnego o pow. 66,88 m2 zlokalizowanego w budynku wskazanym w powyższym opisie pod numerem 1, umowa najmu z dnia 29 kwietnia 2016 r. zawarta na czas określony z mocą obowiązującą do dnia 30 kwietnia 2017 r. na najem części budynku oznaczonego nr 3 w postaci parteru budynku o pow. 142,10 m2, umowa najmu lokalu użytkowego z dnia 10 marca 2016 r. zawarta na czas określony z mocą obowiązującą do dnia 31 lipca 2017 r. na najem budynku oznaczonego nr 2 w postaci całego budynku o pow. 420,7 m2. Nieruchomość zabudowana oznaczona w operacie ewidencji gruntów i budynków numerem działki nr 154/2 została przeznaczona do sprzedaży w trybie przetargu ustnego nieograniczonego. Nie przewiduje się wydzielenia poszczególnych budynków ani ich części do sprzedaży. W celu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości Zarząd Powiatu zlecił określenie wartości rynkowej tej nieruchomości. Rzeczoznawca majątkowy oszacował wartość rynkową ww. nieruchomości na 816.000,00 zł wskazując jednocześnie, że wartość rynkowa nieruchomości nie zawiera w swej wielkości ewentualnego podatku VAT.

Zgodnie z art. 67 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 2147, ze zm.) cenę nieruchomości ustala się na podstawie jej wartości. Przy sprzedaży nieruchomości w drodze przetargu cenę wywoławczą w pierwszym przetargu ustala się w wysokości nie niższej niż wartość nieruchomości.

Zgodnie z § 8 ust. 1 i 2 uchwały Rady Powiatu z dnia 3 grudnia 2015 r. w sprawie określenia zasad nabywania, zbywania i obciążania nieruchomości oraz ich wydzierżawiania, wynajmowania lub użyczania na czas oznaczony dłuższy niż 3 lata i na czas nieoznaczony oraz zawierania kolejnych umów (Dz. Urz. z 2015 r., poz. 2625), o formie i sposobie obrotu nieruchomościami wchodzącymi w skład zasobu powiatowego decyduje Zarząd Powiatu w drodze uchwały, w której określa się warunki zbycia nieruchomości, w tym cenę wywoławczą.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2014 r., poz. 915, ze zm.) cena to: wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę. Przepisy ww. ustawy o informowaniu o cenach towarów i usług stanowią, że w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym.

Ponadto w piśmie, z dnia 25 maja 2017 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

1.  teren działki oznaczony numerem 154/2 jest zabudowany pięcioma budynkami wolnostojącymi oraz budynkami pomocniczymi (zsyp na węgiel, piwnica). Ww. teren jest ogrodzony ogrodzeniem z siatki metalowej z bramą wjazdową oraz zagospodarowany podjazdami, placem postojowym, chodnikami, boiskiem sportowym, alejami spacerowymi z ławkami, starym zbiornikiem bezodpływowym oraz placem pod śmietnik. Całość stanowiła dawniej Specjalny Ośrodek Szkolno-Wychowawczy. Wszystkie wymienione elementy zagospodarowania terenu powstały dla potrzeb Ośrodka Szkolno-Wychowawczego i w myśl ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290, ze zm.) stanowią urządzenia budowlane, bez których ośrodek nie mógłby pełnić swojej funkcji. Urządzenia te są wspólne dla potrzeb wszystkich istniejących na terenie nieruchomości budynków, tj.:
    1.  Budynek niemieszkalny.
    2.  Budynek mieszkalny.
    3.  Budynek mieszkalny.
    4.  Budynek kotłowni.
    5.  Budynek niemieszkalny.
    6.  Zsyp na węgiel.
    7.  Piwnica przy budynku nr 2;
2.  budynki zostały wzniesione na nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa na potrzeby funkcjonowania Państwowego Domu Dziecka, następnie Państwowego Zakładu Wychowawczego, który został przekształcony w Specjalny Ośrodek Szkolno-Wychowawczy w D. na podstawie decyzji Kuratora Oświaty i Wychowania z dnia 10 października 1984 r. Ww. budynki zostały oddane w używanie w terminach:
    1.  Budynek niemieszkalny – czas powstania oraz oddania do używania budynku – 1 ćw. XX w.
    2.  Budynek mieszkalny – czas powstania oraz oddania do używania budynku – 1 ćw. XX w.
    3.  Budynek mieszkalny – czas powstania oraz oddania do używania budynku – 1 ćw. XX w.
    4.  Budynek kotłowni – czas powstania oraz oddania do używania budynku – 2 połowa lat osiemdziesiątych XX w.
    5.  Budynek niemieszkalny – czas powstania oraz oddania do używania budynku - 1 połowa XX w.
    6.  Zsyp na węgiel – czas powstania oraz oddania do używania budynku – 2 połowa lat osiemdziesiątych XX w.
    7.  Piwnica przy budynku nr 2 – czas powstania oraz oddania do używania budynku – 2 połowa lat osiemdziesiątych XX w.Niemniej jednak Powiat prawo własności przedmiotowej nieruchomości zabudowanej oznaczonej nabył z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. na podstawie art. 60 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 13 października 1998 r – Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (Dz. U. Nr 133. poz. 872, ze zm.). Po nabyciu przez Powiat prawa własności ww. nieruchomości w dalszym ciągu była ona we władaniu Specjalnego Ośrodka Szkolno-Wychowawczego. Nieruchomość zabudowana oznaczona w operacie ewidencji gruntów i budynków numerem działki 154/2 do momentu wygaśnięcia trwałego zarządu ustanowionego dla Specjalnego Ośrodka Szkolno- Wychowawczego (Decyzja Zarządu Powiatu z dnia 5 sierpnia 2015 r. (wykorzystywana była na jego potrzeby);
3.  Od momentu oddania w używanie budynków, tj.:
    1.  Budynku niemieszkalnego.
    2.  Budynku mieszkalnego.
    3.  Budynku mieszkalnego.
    4.  Budynku kotłowni.
    5.  Budynku niemieszkalnego.
    6.  Zsypu na węgiel.
    7.  Piwnicy przy budynku nr 2do momentu ich dostawy wynikającej z przeznaczenia nieruchomości zabudowanej oznaczonej w operacie ewidencji gruntów i budynków numerem działki 154/2 miną 2 lata;
4.  Wnioskodawca wykorzystywał budynki zlokalizowane na działce oznaczonej numerem 154/2, wymienione w punkcie a) oraz ich części wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku z wyjątkiem budynku oznaczonego w punkcie a) numerem 2, który od momentu spisania umowy najmu z dnia 10 marca 2016 r. w całości wykorzystywany jest na cele działalności opodatkowanej. Zestawienie dla poszczególnych budynków:
    1.  Budynek niemieszkalny – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.
    2.  Budynek mieszkalny – od momentu spisania umowy najmu z dnia 10 marca 2016 r. w całości wykorzystywany jest na cele działalności opodatkowanej.
    3.  Budynek mieszkalny – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.
    4.  Budynek kotłowni – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.
    5.  Budynek niemieszkalny – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.
    6.  Zsyp na węgiel – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.
    7.  Piwnica przy budynku nr 2 – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku;
5.  nieruchomość zabudowana oznaczona w operacie ewidencji gruntów i budynków numerem działki 154/2 do momentu wygaśnięcia trwałego zarządu ustanowionego dla Specjalnego Ośrodka Szkolno-Wychowawczego wykorzystywana była na jego potrzeby. Po wygaśnięciu trwałego zarządu ustanowionego dla Specjalnego Ośrodka Szkolno-Wychowawczego przedmiotowa nieruchomość jest w części obciążona prawami na rzecz osób trzecich w postaci umów najmu oraz umowy użyczenia:
    
    1.  umowa najmu z dnia 1 września 2015 r. zawarta na czas nieokreślony do lokalu mieszkalnego o pow. 66,88 m2 zlokalizowanego w budynku wskazanym w punkcie a pod numerem 1 – udostępnienie następuje odpłatnie;
    2.  umowa najmu z dnia 29 kwietnia 2016 r., zawarta na czas określony z mocą obowiązującą od dnia 1 maja 2016 r. do dnia 31 lipca 2017 r. na najem części budynku oznaczonego w punkcie a) pod numerem 3 w postaci parteru budynku o pow. 142,10 m2 – udostępnienie następuje odpłatnie;
    3.  umowa najmu z dnia 10 marca 2016 r. zawarta na czas określony z mocą obowiązującą od dnia 10 marca 2016 r. do dnia 31 lipca 2017 r. na najem budynku oznaczonego w punkcie a) pod numerem 2 w postaci całego budynku o pow. 420,7 m2. Zgodnie z umową najmu do ww. budynku przynależy grunt o powierzchni 912,20 m2 udostępnienie następuje odpłatnie.
    4.  umowa użyczenia z dnia 12 stycznia 2017 r. zawarta na czas określony z mocą obowiązującą od dnia 12 stycznia 2017 r. do dnia 31 lipca 2017 r. na najem części budynku oznaczonego w punkcie a) pod numerem 10 pow. 124,40 m2. Zgodnie z umową użyczenia do ww. części budynku przynależy grunt działki nr 154/2 o powierzchni 32.216,80 m2. Biorącym w użyczenie jest Specjalny Ośrodek Szkolno-Wychowawczy, który jest jednostką organizacyjną Powiatu – udostępnienie następuje nieodpłatnie.
    
    Biorąc powyższe pod uwagę:
    1.  Budynek niemieszkalny – jest w części przedmiotem umowy najmu oraz przedmiotem umowy użyczenia.
    2.  Budynek mieszkalny – jest w części przedmiotem umowy najmu.,li>Budynek mieszkalny – jest w całości przedmiotem umowy najmu.
    3.  Budynek kotłowni – brak umowy cywilnoprawnej.
    4.  Budynek niemieszkalny – brak umowy cywilnoprawnej.
    5.  Zsyp na węgiel – brak umowy cywilnoprawnej.
    6.  Piwnica przy budynku nr 2 – brak umowy cywilnoprawnej.
6.  Wnioskodawca nie dokonywał, w odniesieniu do budynków wykazanych w punkcie a) oraz ich części, wydatków na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym;
7.  Wnioskodawca nie dokonywał, w odniesieniu do budynków wykazanych w punkcie a) oraz ich części, wydatków na ich ulepszeniu, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Ponadto w piśmie z dnia 12 czerwca 2017 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany wskazał, co następuje.

1.  W stosunku do budynków znajdujących się na terenie działki, aktualnie oznaczonej w operacie ewidencji gruntów i budynków numerem 154/2, tj.:
    1.  Budynku niemieszkalnego,
    2.  Budynku mieszkalnego,
    3.  Budynku mieszkalnego,
    4.  Budynku kotłowni,
    5.  Budynku niemieszkalnego,
    6.  Zsypu na węgiel,
    7.  Piwnicy przy budynku nr 2,jak również w stosunku do części tych budynków, przed dniem 1 stycznia 1999 r., nie były ponoszone wydatki na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej.
2.  Zgodnie z odpowiedzią zawartą w punkcie 1, w stosunku do budynków znajdujących się na terenie działki, aktualnie oznaczonej w operacie ewidencji gruntów i budynków numerem 154/2, tj.:
    1.  Budynku niemieszkalnego,
    2.  Budynku mieszkalnego,
    3.  Budynku mieszkalnego,
    4.  Budynku kotłowni,
    5.  Budynku niemieszkalnego,
    6.  Zsypu na węgiel,
    7.  Piwnicy przy budynku nr 2,jak również w stosunku do części tych budynków, nie były ponoszone wydatki na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej.
3.  W stosunku do budynków znajdujących się na terenie działki, aktualnie oznaczonej w operacie ewidencji gruntów i budynków numerem 154/2, tj.:
    1.  Budynku niemieszkalnego,
    2.  Budynku mieszkalnego,
    3.  Budynku mieszkalnego,
    4.  Budynku kotłowni,
    5.  Budynku niemieszkalnego,
    6.  Zsypu na węgiel,
    7.  Piwnicy przy budynku nr 2,jak również w stosunku do części tych budynków, w trakcie oddania w trwały zarząd nieruchomości dla Specjalnego Ośrodka Szkolno-Wychowawczego Zarządca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej.
4.  Zgodnie z odpowiedzią zawartą w punkcie 3, Zarządca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków znajdujących się na działce nr 154/2, ani ich części w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej.
5.  W stosunku do budynków znajdujących się na terenie działki, aktualnie oznaczonej w operacie ewidencji gruntów i budynków numerem 154/2, tj.:
    1.  Budynku niemieszkalnego,
    2.  Budynku mieszkalnego,
    3.  Budynku mieszkalnego,
    4.  Budynku kotłowni,
    5.  Budynku niemieszkalnego,
    6.  Zsypu na węgiel,
    7.  Piwnicy przy budynku nr 2,jak również w stosunku do części tych budynków, najemcy nie ponosili wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie określone w piśmie z dnia 12 czerwca 2017 r.).

Czy sprzedaż zabudowanej nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w całości, czy też korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w części oraz na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w części?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku. Z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wynika, iż dostawa budynków, budowli lub ich części, co do zasady, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili dostawy nie minęły dwa lata. Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do ich użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Nabycie nieruchomości zabudowanej, oznaczonej działką nr 154/2 o pow. 3,3129 ha nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Po nabyciu ww. nieruchomości w dalszym ciągu pozostawała ona w trwałym zarządzie Specjalnego Ośrodka Szkolno- Wychowawczego, lecz nie w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, jako że przekazanie nieruchomości powiatowych w trwały zarząd ich jednostkom organizacyjnym nie ma charakteru cywilnoprawnego. Powiat nie ponosił nakładów inwestycyjnych na ww. nieruchomość, jak również nie dokonywał odliczeń podatku VAT w związku z wydatkami ponoszonymi na nieruchomość. Poszczególne lokale w budynkach zlokalizowanych na działce nr 154/2 oddane zostały w najem. Od chwili zawarcia poszczególnych umów najmu nie upłynął okres dwóch lat. Jeżeli okres co najmniej dwóch lat upłynie do momentu dostawy nieruchomości, tylko części budynku objętych umowami najmu będą spełniały warunki ustawowe do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W przypadku pozostałych budynków i ich części planowana dostawa budynków będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, a zatem nie korzysta ze zwolnienia od podatku, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu. I tak zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Powiatowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem, na podstawie art. 60 ustawy z dnia 13 października 1998 r. Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną, ww. nieruchomości (interpretacja indywidualna Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach sygnatura: IBPP2/443-343/10/BW, interpretacja indywidualna Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach sygnatura: IBPP4/443-698/10/AZ). Powiat nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jak również nie ponosił wydatków na ulepszenie budynku w kwocie przekraczającej 30% wartości początkowej nieruchomości. Ponadto budynki nie były wykorzystywane przez Powiat do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Na gruncie podatku od towarów i usług przedmiotem dostawy (przedmiotem czynności opodatkowanych) nie jest grunt zabudowany. Na gruncie podatkowym (podatku od towarów i usług) mamy do czynienia ze sprzedażą budynku bądź budowli wraz z gruntem (bez względu na zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego), na którym ten budynek bądź budowla się znajdują. Stanowi o tym art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca wskazuje, że w opisywanym przypadku, w zależności od terminu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości zabudowanej, będzie ona podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, w całości lub będzie ona podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT, w poszczególnych częściach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość zarówno gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Ponieważ tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Powiat jest właścicielem nieruchomości zabudowanej, oznaczonej działką nr 154/2 o pow. 3,3129 ha. Przedmiotowa nieruchomość gruntowa zabudowana jest budynkami mieszkalnymi i niemieszkalnymi, i położona jest na skraju obszaru dawnej zabudowy mieszkalno-zagrodowej podmiejskiej. Nieruchomość zabudowana jest pięcioma wolnostojącymi budynkami o różnym przeznaczeniu użytkowym i mieszkalnym oraz budowlami pomocniczymi (zsyp na węgiel, piwnica). Teren w części jest zagospodarowany podjazdami, parkingiem, chodnikami, boiskiem sportowym i innymi urządzeniami. W części obszaru znajdują się aleje spacerowe z ławkami. Część nieruchomości jest ogrodzona ogrodzeniem z siatki metalowej z bramą wjazdową. W ewidencji gruntów i budynków działka nr 154/2 oznaczona jest symbolem RIVa, RV – grunty orne, PsVI – pastwiska trwałe, LsV – lasy i B – tereny mieszkaniowe. W części oznaczonej symbolem B na terenie działki znajdują się następujące budynki:

1.  Budynek niemieszkalny wolnostojący, parterowy, z nieużytkowym poddaszem, niepodpiwniczony. Powierzchnia użytkowa budynku – 233,6 m2. Fundament betonowy, ściany zewnętrzne – murowane z cegły ceramicznej pełnej, dach – dwuspadowy konstrukcji drewnianej, pokrycie częściowo dachówka, a częściowo papa na odeskowaniu. Instalacje: elektryczna, wodociągowa, kanalizacyjna, ogrzewanie CO z lokalnej kotłowni, odgromowa. Czas powstania budynku 1 ćw. XX w.
2.  Budynek mieszkalny wolnostojący, trzykondygnacyjny, podpiwniczony. Powierzchnia użytkowa 420,7 m2. Fundament i ściany fundamentowe – betonowe, ściany zewnętrzne – murowane cegły cermicznej pełnej, dach – dwuspadowy łamany konstrukcji drewnianej, pokrycie dachówka. Instalacje: elektryczna, wodociągowa, kanalizacyjna, ogrzewanie CO z lokalnej kotłowni, odgromowa. Czas powstania budynku 1 ćw. XX w.
3.  Budynek mieszkalny wolnostojący, dwukondygnacyjny, podpiwniczony. Powierzchnia użytkowa – 249,8 m2. Fundament i ściany fundamentowe – betonowe, ściany zewnętrzne – murowane z cegły ceramicznej pełnej, dach – kopertowy łamany konstrukcji drewnianej, pokrycie dachówka. Instalacje: elektryczna, wodociągowa, kanalizacyjna, ogrzewanie CO z lokalnej kotłowni, odgromowa. Czas powstania budynku 1 ćw. XX w.
4.  Budynek kotłowni wolnostojący, parterowy, niepodpiwniczony. Powierzchnia użytkowa 143,8 m2. Fundament betonowy, ściany zewnętrzne – murowane z cegły ceramicznej pełnej, dach – dwuspadowy konstrukcji drewnianej, pokrycie dachówka. Instalacje: elektryczna, wodociągowa, kanalizacyjna i odgromowa. Czas powstania budynku 2 połowa lat osiemdziesiątych XX w.
5.  Budynek niemieszkalny pomocniczy wolnostojący, parterowy, niepodpiwniczony. Powierzchnia użytkowa – 25,0 m2. Ściany zewnętrzne – murowane z cegły ceramicznej pełnej, dach – jednospadowy konstrukcji drewnianej, pokrycie papa na odeskowaniu. Instalacje: elektryczna i odgromowa. Czas powstania budynku 1 połowa XX w.

Teren oznaczony symbolem RIVa, RV jest zagospodarowany podjazdami, parkingiem, chodnikami, boiskiem sportowym i innymi urządzeniami. Natomiast teren oznaczony symbolami PsVI i Ls stanowi zadrzewioną i zakrzaczoną skarpę nadbrzeżną rzeki. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym przez Radę Miejską przedmiotowa działka to: w części teren oznaczony symbolem MN, U, którego podstawowym przeznaczeniem jest zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna, usługi (dopuszczalna linia zabudowy przebiega po górze skarpy nadbrzeżnej), w części teren oznaczony jest symbolem ZL, którego podstawowym przeznaczeniem są lasy, w części teren infrastruktury technicznej – elektroenergetyka oznaczony symbolem E. Niewielka część przybrzeżna nieruchomości nad rzeką objęta jest ochroną „Natura 2000”.

Działka nr 154/2 powstała z podziału działki nr 154 na działki nr 154/1, 154/2, i 154/3 (decyzja Burmistrza z dnia 26 czerwca 2014 r. zatwierdzająca podział nieruchomości). Natomiast działka nr 154 to działka o wcześniejszym numerze 70/3. W roku 2001 na podstawie decyzji Starosty z dnia 7 lutego 2001 r. zatwierdzającej projekt modernizacji ewidencji gruntów i założenia ewidencji budynków doszło do zmiany numeracji działki nr 70/3 w działkę nr 154. Powiat prawo własności nieruchomości zabudowanej oznaczonej działką nr 70/3 o powierzchni 3,7440 ha nabył z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. na podstawie art. 60 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 13 października 1998 r. – Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną. Po nabyciu przez Powiat prawa własności ww. nieruchomości w dalszym ciągu była ona we władaniu Specjalnego Ośrodka Szkolno-Wychowawczego. Nieruchomość zabudowana oznaczona numerem działki nr 154/2 do momentu wygaśnięcia trwałego zarządu ustanowionego dla Specjalnego Ośrodka Szkolno-Wychowawczego wykorzystywana była na jego potrzeby. Po wygaśnięciu trwałego zarządu ustanowionego dla Specjalnego Ośrodka Szkolno-Wychowawczego przedmiotowa nieruchomość jest w części obciążona prawami na rzecz osób trzecich w postaci umów najmu poszczególnych obiektów i lokali, takich jak: umowa najmu z dnia 1 września 2015 r. zawarta na czas nieokreślony dotycząca lokalu mieszkalnego o pow. 66,88 m2 zlokalizowanego w budynku wskazanym w powyższym opisie pod numerem 1, umowa najmu z dnia 29 kwietnia 2016 r. zawarta na czas określony z mocą obowiązującą do dnia 30 kwietnia 2017 r. na najem części budynku oznaczonego nr 3 w postaci parteru budynku o pow. 142,10 m2, umowa najmu lokalu użytkowego z dnia 10 marca 2016 r. zawarta na czas określony z mocą obowiązującą do dnia 31 lipca 2017 r. na najem budynku oznaczonego nr 2 w postaci całego budynku o pow. 420,7 m2. Nieruchomość zabudowana oznaczona w operacie ewidencji gruntów i budynków numerem działki nr 154/2 została przeznaczona do sprzedaży w trybie przetargu ustnego nieograniczonego. Nie przewiduje się wydzielenia poszczególnych budynków ani ich części do sprzedaży. W celu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości Zarząd Powiatu zlecił określenie wartości rynkowej tej nieruchomości.

Teren działki oznaczony numerem 154/2 jest zabudowany pięcioma budynkami wolnostojącymi oraz budynkami pomocniczymi (zsyp na węgiel, piwnica). Ww. teren jest ogrodzony ogrodzeniem z siatki metalowej z bramą wjazdową oraz zagospodarowany podjazdami, placem postojowym, chodnikami, boiskiem sportowym, alejami spacerowymi z ławkami, starym zbiornikiem bezodpływowym oraz placem pod śmietnik. Całość stanowiła dawniej Specjalny Ośrodek Szkolno-Wychowawczy. Wszystkie wymienione elementy zagospodarowania terenu powstały dla potrzeb Ośrodka Szkolno-Wychowawczego i w myśl ustawy Prawo budowlane stanowią urządzenia budowlane, bez których ośrodek nie mógłby pełnić swojej funkcji. Urządzenia te są wspólne dla potrzeb wszystkich istniejących na terenie nieruchomości budynków (budynku niemieszkalnego, budynków mieszkalnych, budynek kotłowni, zsyp na węgiel, piwnica).

Budynki zostały wzniesione na nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa na potrzeby funkcjonowania Państwowego Domu Dziecka, następnie Państwowego Zakładu Wychowawczego, który został przekształcony w Specjalny Ośrodek Szkolno-Wychowawczy. Ww. budynki zostały oddane w używanie w terminach:

*   budynek niemieszkalny – czas powstania oraz oddania do używania budynku – 1 ćw. XX w.,
*   budynek mieszkalny – czas powstania oraz oddania do używania budynku – 1 ćw. XX w.,
*   budynek mieszkalny – czas powstania oraz oddania do używania budynku – 1 ćw. XX w.,
*   budynek kotłowni – czas powstania oraz oddania do używania budynku – 2 połowa lat osiemdziesiątych XX w.,
*   budynek niemieszkalny – czas powstania oraz oddania do używania budynku – I połowa XX w.,
*   zsyp na węgiel – czas powstania oraz oddania do używanie budynku – 2 połowa lat osiemdziesiątych XX w.,
*   piwnica przy budynku nr 2 – czas powstania oraz oddania do używania budynku – 2 połowa lat osiemdziesiątych XX w.

Niemniej jednak Powiat prawo własności przedmiotowej nieruchomości zabudowanej oznaczonej nabył z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1999 r. na podstawie art. 60 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 13 października 1998 r. – Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (Dz. U. Nr 133. poz. 872, ze zm.). Po nabyciu przez Powiat prawa własności ww. nieruchomości w dalszym ciągu była ona we władaniu Specjalnego Ośrodka Szkolno-Wychowawczego. Nieruchomość zabudowana oznaczona w operacie ewidencji gruntów i budynków numerem działki 154/2 do momentu wygaśnięcia trwałego zarządu ustanowionego dla Specjalnego Ośrodka Szkolno-Wychowawczego (Decyzja Zarządu Powiatu z dnia 5 sierpnia 2015 r. (wykorzystywana była na jego potrzeby);

Od momentu oddania w używanie budynków, tj.:

1.  Budynku niemieszkalnego.
2.  Budynku mieszkalnego.
3.  Budynku mieszkalnego.
4.  Budynku kotłowni.
5.  Budynku niemieszkalnego.
6.  Zsypu na węgiel.
7.  Piwnicy przy budynku nr 2

do momentu ich dostawy wynikającej z przeznaczenia nieruchomości zabudowanej oznaczona w operacie ewidencji gruntów i budynków numerem działki 154/2 miną 2 lata.

Wnioskodawca wykorzystywał budynki zlokalizowane na działce oznaczonej numerem 154/2, oraz ich części wyłącznie na całe działalności zwolnionej od podatku z wyjątkiem budynku oznaczonego w punkcie a) numerem 2, który od momentu spisania umowy najmu z dnia 10 marca 2016 r. w całości wykorzystywany jest na cele działalności opodatkowanej. Zestawianie dla poszczególnych budynków:

1.  Budynek niemieszkalny – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.
2.  Budynek mieszkalny – od momentu spisania umowy najmu z dnia 10 marca 2016 r. w całości wykorzystywany jest na cele działalności opodatkowanej.
3.  Budynek mieszkalny – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.
4.  Budynek kotłowni – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.
5.  Budynek niemieszkalny – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.
6.  Zsyp na węgiel – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.
7.  Piwnica przy budynku nr 2 – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Nieruchomość zabudowana oznaczona w operacie ewidencji gruntów i budynków numerem działki 154/2 do momentu wygaśnięcia trwałego zarządu ustanowionego dla Specjalnego Ośrodka Szkolno-Wychowawczego wykorzystywana była na jego potrzeby. Po wygaśnięciu trwałego zarządu ustanowionego dla Specjalnego Ośrodka Szkolno-Wychowawczego przedmiotowa nieruchomość jest w części obciążona prawami na rzecz osób trzecich w postaci umów najmu oraz umowy użyczenia:

1.  umowa najmu z dnia 1 września 2015 r. zawarta na czas nieokreślony do lokalu mieszkalnego o pow. 66,88 m2 zlokalizowanego w budynku wskazanym w punkcie a) pod numerem 1 – udostępnienie następuje odpłatnie;
2.  umowa najmu z dnia 29 kwietnia 2016 r. zawarta na czas określony z mocą obowiązującą od dnia 1 maja 2016 r. do dnia 31 lipca 2017 r. na najem części budynku oznaczonego w punkcie a) pod numerem 3 w postaci parteru budynku o pow. 142,10 m2 – udostępnienie następuje odpłatnie;
3.  umowa najmu z dnia 10 marca 2016 r. zawarta na czas określony z mocą obowiązującą od dnia 10 marca 2016 r. do dnia 31 lipca 2017 r. na najem budynku oznaczonego w punkcie a) pod numerem 2 w postaci całego budynku o pow. 420,7 m2. Zgodnie z umową najmu do ww. budynku przynależy grunt o powierzchni 912,20 m2 udostępnienie następuje odpłatnie;
4.  umowa użyczenia z dnia 12 stycznia 2017 r. zawarta na czas określony z mocą obowiązującą od dnia 12 stycznia 2017 r. do dnia 31 lipca 2017 r. na najem części budynku oznaczonego w punkcie a) pod numerem 10 pow. 124,40 m2. Zgodnie z umową użyczenia do ww. części budynku przynależy grunt działki nr 154/2 o powierzchni 32.216,80 m2. Biorącym w użyczenie jest Specjalny Ośrodek Szkolno-Wychowawczy, który jest jednostką organizacyjną Powiatu – udostępnienie następuje nieodpłatnie.

Biorąc powyższe pod uwagę:

1.  Budynek niemieszkalny – jest w części przedmiotem Umowy najmu oraz przedmiotem umowy użyczenia.
2.  Budynek mieszkamy – jest w części przedmiotem umowy najmu.
3.  Budynek mieszkalny – jest w całości przedmiotem umowy najmu.
4.  Budynek kotłowni – brak umowy cywilnoprawnej.
5.  Budynek niemieszkalny – brak umowy cywilnoprawnej.
6.  Zsyp na węgiel – brak umowy cywilnoprawnej.
7.  Piwnica przy budynku nr 2 – brak umowy cywilnoprawnej.

Wnioskodawca nie dokonywał, w odniesieniu do ww. budynków oraz ich części, wydatków na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W odniesieniu do budynków znajdujących się na terenie działki, aktualnie oznaczonej w operacie ewidencji gruntów i budynków numerem 154/2, jak również w stosunku do części tych budynków, przed dniem 1 stycznia 1999 r., nie były ponoszone wydatki na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej.

W stosunku do budynków znajdujących się na terenie działki, aktualnie oznaczonej w operacie ewidencji gruntów i budynków numerem 154/2, jak również w stosunku do części tych budynków, nie były ponoszone wydatki na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej.

W odniesieniu do budynków znajdujących się na terenie działki, aktualnie oznaczonej w operacie ewidencji gruntów i budynków numerem 154/2, jak również w stosunku do części tych budynków, w trakcie oddania w trwały zarząd nieruchomości dla Specjalnego Ośrodka Szkolno-Wychowawczego, Zarządca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej.

W odniesieniu do budynków znajdujących się na terenie działki, aktualnie oznaczonej w operacie ewidencji gruntów i budynków numerem 154/2, jak również w stosunku do części tych budynków, najemcy nie ponosili wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy sprzedaż zabudowanej nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług czy też korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy w całości, czy też korzysta ze zwolnienia od podatku w części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, oraz w części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że mając na uwadze ekonomiczny aspekt transakcji i oceniając pojęcie „gruntu” w kontekście przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług należy stwierdzić, że towarem – stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 6 ustawy – jest geodezyjnie wyodrębniona działka gruntu.

Zatem w sytuacji sprzedaży wyodrębnionych geodezyjnie działek, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą zbycie to na gruncie przepisów podatkowych należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek. Wobec powyższego określenie stawki, bądź zwolnienia nie może być rozszerzane na całą nieruchomość, lecz winno być przyporządkowane do działki lub części działki, która spełnia warunki wynikające z przepisów uprawniające do stosowania preferencji.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2016 r. poz. 2147, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o nieruchomości gruntowej – należy przez to rozumieć grunt wraz z częściami składowymi, z wyłączeniem budynków i lokali, jeżeli stanowią odrębny przedmiot własności.

W myśl art. 4 pkt 3 ww. ustawy, ilekroć mowa jest w niej o działce gruntu – należy przez to rozumieć niepodzieloną, ciągłą część powierzchni ziemskiej stanowiącą część lub całość nieruchomości gruntowej.

Ponadto, zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r., poz. 1034, z późn. zm.) działkę ewidencyjną stanowi ciągły obszar gruntu, położony w granicach jednego obrębu, jednorodny pod względem prawnym, wydzielony z otoczenia za pomocą linii granicznych.

Według § 9 ust. 2 tego rozporządzenia, sąsiadujące ze sobą działki ewidencyjne, będące przedmiotem tych samych praw oraz władania tych samych osób lub jednostek organizacyjnych, wykazuje się w ewidencji jako odrębne działki ewidencyjne, jeżeli:

1.  wyodrębnione zostały w wyniku podziału nieruchomości, a materiały powstałe w wyniku prac geodezyjnych i kartograficznych związanych z tym podziałem przyjęte zostały do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego,
2.  są wyszczególnione w istniejących dokumentach określających stan prawny nieruchomości, a w szczególności w księgach wieczystych, zbiorach dokumentów, aktach notarialnych, prawomocnych orzeczeniach sądowych i ostatecznych decyzjach administracyjnych, a jednocześnie są działkami gruntu lub działkami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami,
3.  obejmują grunty zajęte pod drogi publiczne, linie kolejowe, wody śródlądowe, rowy, a ich wyróżnienie w postaci odrębnych działek jest celowe ze względu na odrębne oznaczenia tych gruntów w innych ewidencjach i rejestrach publicznych bądź ze względu na ich różne nazwy urzędowe.

Powyższe oznacza, że szerokie pojęcie „nieruchomość” nie jest tożsame z pojęciem „działki”, która jest najmniejszą wyodrębnioną jednostką gruntu.

Zatem dokonując oceny dotyczącej opodatkowania takiej nieruchomości należy odnieść się do sytuacji działki ewidencyjnej mającej być przedmiotem dostawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei, przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywą 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako ((pierwsze zajęcie budynku, używanie)). Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku ((w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu)). Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu zauważyć ponadto należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera własnej definicji ulepszenia, ani wartości początkowej środka trwałego, w tym zakresie zatem należy odwołać się do przepisów ustawy o podatku dochodowym. W tym ujęciu wartość początkowa środka trwałego nie jest wielkością stałą.

Zawarte wprost w art. 2 pkt 14 ustawy, odniesienie do przepisów o podatku dochodowym wskazuje, że spełnienie warunku utraty statusu pierwszego zasiedlenia w wyniku ulepszenia budynku ma miejsce, jeśli:

*   obiekt został ulepszony w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym,
*   ulepszenie przekroczyło 30% wartości początkowej środka trwałego.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu w powiązaniu z art. 43 ust. 7a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, na podstawie art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Wskazać należy, że zgodnie z zapisem art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290, z późn. zm.), przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na podstawie art. 3 pkt 2 cyt. wyżej ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast, na mocy art. 3 pkt 3 ww. ustawy, pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 3a cyt. wyżej ustawy, przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Znajdujące się na działce nr 154/2: ogrodzenie z siatki metalowej z bramą wjazdową, podjazdy, plac postojowy, chodniki, boisko sportowe, aleje spacerowe z ławkami, zbiornik bezodpływowy, plac pod śmietnik – jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy – w myśl przepisów ustawy Prawo budowlane, stanowią urządzenia budowlane.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z tym budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne.

Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do pięciu budynków wolnostojących oraz budynków pomocniczych (zsyp na węgiel, piwnica) wraz z urządzeniami budowlanymi (ogrodzenie z siatki metalowej z bramą wjazdową, podjazdy, plac postojowy, chodniki, boisko sportowe, aleje spacerowe z ławkami, zbiornik bezodpływowy, plac pod śmietnik) położonych na działce nr 154/2 miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Należy wskazać, że planowana sprzedaż pięciu budynków wolnostojących oraz budynków pomocniczych (zsyp na węgiel, piwnica), o których mowa we wniosku, posadowionych na działce oznaczonej nr 154/2, nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – budynki te zostały już zasiedlone, a ich zajęcie (używanie) trwa dłużej niż 2 lata. Jednocześnie z uwagi na fakt, że nie dokonywano nakładów na ulepszenie ww. budynków, przewyższających 30% wartości początkowej nieruchomości, zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wnioskodawca poinformował, że na działce objętej sprzedażą oprócz ww. budynków znajdują się również urządzenia budowlane w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, tj. ogrodzenie z siatki metalowej z bramą wjazdową, podjazdy, plac postojowy, chodniki, boisko sportowe, aleje spacerowe z ławkami, zbiornik bezodpływowy, plac pod śmietnik, związane ze wskazanym budynkami. Z uwagi na fakt, że – jak wskazano powyżej – ww. urządzenia budowlane należy traktować jako element przynależny do budynków, ich sprzedaż będzie korzystała ze zwolnienia od podatku tak, jak budynki, z którymi są powiązane.

Wobec zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku ze sprzedażą pięciu budynków wolnostojących oraz budynków pomocniczych (zsyp na węgiel, piwnica) wraz z urządzeniami budowlanymi, bezzasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy, zbycie gruntu, na którym posadowione jest pięć budynków wolnostojących oraz budynki pomocnicze (zsyp na węgiel, piwnica) i urządzenia budowlane, również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku.

Podsumowując, w odpowiedzi na zadane pytanie należy stwierdzić, że sprzedaż zabudowanej nieruchomości – działki nr 154/2 wraz ze znajdującymi się na niej pięcioma budynkami wolnostojącymi oraz budynkami pomocniczymi (zsyp na węgiel, piwnica) oraz urządzeniami budowlanymi będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Tut. Organ zaznacza, że stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do zwolnienia od podatku dostawy działki nr 154/2 wraz ze znajdującym się na niej budynkami oraz urządzeniami budowlanymi uznano za nieprawidłowe, bowiem Zainteresowany wskazał, że „w zależności od terminu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości zabudowanej, będzie ona podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT w całości lub będzie ona podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT w poszczególnych częściach”, natomiast tut. Organ rozstrzygnął, że sprzedaż ww. nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Nadmienia się, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z dołączonych do niego dokumentów. W związku z tym załączone przez Wnioskodawcę do wniosku dokumenty nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Zaznaczenia wymaga również, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, interpretacja traci aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.