Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.260.2024.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-20
Teza: Zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy przeniesienia prawa własności działki w zamian za odszkodowanie.
Słowa kluczowe: gmina; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; teren-teren budowlany; wywłaszczenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 33; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 9

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług **– jest nieprawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, przeniesienia prawa własności działki w zamian za odszkodowanie.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina (dalej: Wnioskodawca) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Gmina zgodnie z wyrokiem (…) jest podatnikiem podatku VAT również w zakresie czynności związanych z gospodarowaniem nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa.

Zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 13 czerwca 2018 r. (sprawa C-665/16) przeniesienie przez gminę (miasto na prawach powiatu) na rzecz Skarbu Państwa prawa własności nieruchomości, dokonane z mocy prawa i w zamian za zapłatę odszkodowania, w sytuacji, w której ta sama osoba reprezentuje zarazem organ wywłaszczający i wywłaszczaną gminę, i w której ta ostatnia nadal w praktyce zarządza daną nieruchomością, nawet jeżeli wypłata odszkodowania została dokonana tylko jako wewnętrzne przeksięgowanie w budżecie gminy, stanowi dostawę towaru w rozumieniu unijnej dyrektywy VAT.

Skarb Państwa, reprezentowany przez Prezydenta Miasta, był właścicielem działki nr 1 o powierzchni (…) ha, która na mocy ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta z (…) maja 2019 r. zezwalającej na realizację inwestycji drogowej pn. „(…)” (dalej: decyzja zezwalającej na realizację inwestycji drogowej, decyzja ZRID) przeszła na własność Gminy. Decyzja ZRID stała się ostateczna (…) grudnia 2020 r. Działka nr 1 była oddana w użytkowanie wieczyste, jednakże z dniem kiedy decyzja zezwalająca na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna prawo użytkowania wieczystego wygasło.

Przeznaczenie działki 1, wynikające z celu wywłaszczenia, to teren drogi publicznej kategorii gminnej.

Decyzją Starosty z (…) stycznia 2024 r. m.in. ustalono odszkodowanie na rzecz Skarbu Państwa – Prezydenta Miasta za utratę prawa własności nieruchomości – działki nr 1 oraz zobowiązano Prezydenta Miasta do wypłaty ustalonego odszkodowania. Odszkodowanie zostało wypłacone (…) marca 2024 r.

Działka 1 ma (..). Droga ta została wybudowana na podstawie decyzji Prezydenta Miasta z (…) maja 2019 r. zezwalającej na realizację inwestycji drogowej pn. „(…)”.

Na dzień wydania decyzji ZRID, tj. (…) maja 2019 r. działka nr 1 była niezabudowana i nieogrodzona, stanowiła teren po (…). W obszarze działki w dniu wydania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej nie było (…). Na działce nr 1 znajdował się ślad drogi gruntowej. Dodatkowo na działce na powierzchni (…) m2 znajdował się (…). Działka 1 była w części zadrzewiona i zakrzewiona oraz porośnięta chwastami. Przedmiotowa działka była wykorzystywana przez mieszkańców domów sąsiadujących z działką jako tereny spacerowo-rekreacyjne. Przeznaczenie przedmiotowej działki wynikające ze sposobu jej użytkowania, przed wydaniem decyzji ZRID, jako tereny zieleni z zadrzewieniem i zakrzewieniem było zgodne z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Przedmiotowa działka nr 1, na dzień wydania decyzji ZRID, była objęta miejscowym planem zagospodarowania A zatwierdzonym uchwałą Rady Miejskiej z (…) czerwca 2003 r. Na rysunku miejscowego planu działka nr 1 oznaczona jest symbolem (…).

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla terenów oznaczonych na rysunku planu symbolami (…) ustalono:

1) przeznaczenie podstawowe: park rekreacyjny;

2) przeznaczenie uzupełniające: gastronomia.

Na terenie (…) obowiązują następujące ustalenia dotyczące ukształtowania budynków:

1) dla obiektów gastronomicznych obowiązują nieprzekraczalne linie zabudowy;

2) dopuszcza się liczbę kondygnacji budynków jedną;

3) wysokość budynków nie może być większa niż (…) m;

4) obowiązuje kształt dachów budynków płaski;

5) zaleca się zastosować dominujący w elewacji (…).

Na terenach oznaczonych na rysunku planu symbolami (…) terenach obowiązują następujące ustalenia dotyczące zagospodarowania terenu:

1) cały teren należy zagospodarować jako urządzone tereny zieleni krajobrazowej i rekreacyjnej;

2) wymagane jest wzbogacenie całego terenu elementami małej architektury oraz drobnymi urządzeniami sportowymi;

3) dopuszcza się gastronomię wyłącznie w centralnej części terenu (…).

Na powyższych terenach obowiązują następujące ustalenia dotyczące kompozycji urbanistycznej:

(…).

Wobec powyższego zgodnie z zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenu oznaczonego symbolem (…), tj. działki nr 1, ustalono następujące przeznaczenie terenu: park rekreacyjny: urządzone tereny zieleni krajobrazowej i rekreacyjnej, wzbogaconej elementami małej architektury oraz drobnymi urządzeniami sportowymi. Natomiast zgodnie z ustaleniami dotyczącymi kompozycji urbanistycznej na terenie oznaczonym symbolem (…) należy zrealizować ścieżkę rowerową w pasie (…).

Realizacja zamierzenia budowlanego polegającego na budowie trasy rowerowej wiąże się z koniecznością uzyskania ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę.

W związku z wątpliwościami dotyczącymi opodatkowania odszkodowania wypłaconego w związku z wywłaszczeniem działki nr 1, podatnik opodatkował przedmiotową dostawę podstawową stawką podatku VAT – 23% i wystąpił z niniejszym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.

### Pytanie

Czy przeniesienie, na podstawie decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej, prawa własności opisanej we wniosku działki w zamian za odszkodowanie, podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), (dalej: ustawa o VAT) zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie ma zastosowanie dla dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Stosowanie do art. 2 pkt 33 ustawy o VAT:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy ustalać w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz – w przypadku braku takiego planu – wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają dostawy nieruchomości gruntowych zabudowanych i niezabudowanych, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, które nie są terenami budowlanymi, podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Działka nr 1 w chwili wydania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej była terenem niezabudowanym objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej: mpzp). Zgodnie z zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowej działki jako przeznaczenie podstawowe ustalono: park rekreacyjny. W ocenie Wnioskodawcy, tereny przewidziane w przeznaczeniu podstawowym wg. mpzp pod park rekreacyjny nie są terenami przeznaczonymi pod zabudowę, przesądza o tym fakt, iż zgodnie z zapisami mpzp cały teren należy zagospodarować jako urządzone tereny zieleni krajobrazowej i rekreacyjnej. Z kolei wzbogacenie całego terenu elementami małej architektury oraz drobnymi urządzeniami sportowymi jak również budowa ścieżki rowerowej służyć ma jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania tego terenu jako parku rekreacyjnego. W ocenie Gminy działka nr 1 na podstawie zapisów mpzp stanowiła teren inny niż budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Powyższe twierdzenie jest zgodne z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 kwietnia 2022 r. sygn. akt I FSK 49/22.

„…prawidłowa interpretacja art. 2 pkt 33 ustawy o VAT wiąże się z przyjęciem, iż terenem budowlanym jest grunt, który zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (względnie decyzją o warunkach zabudowy) został przeznaczony na cele budowlane, przy czym decydujące znaczenie ma w tym kontekście wskazane w planie przeznaczenie podstawowe, dominujące. Zatem skoro art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT przewiduje zwolnienie od podatku dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, to należy uznać, iż znajduje ono zastosowanie w przypadkach, w których przeznaczenie podstawowe gruntów stanowiących przedmiot transakcji jest – zgodnie z planem miejscowym – inne niż budowlane…”.

Analogiczne stanowisko zajął również Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach: z 10 listopada 2021 r., sygn. akt I FSK 575/18; z 19 października 2018 r., sygn. akt I FSK 1992/16; z 1 marca 2022 r., sygn. akt I FSK 2325/19; z 9 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 1650/15.

Niemniej jednak, działka nr 1 została objęta decyzją Prezydenta Miasta z (…) maja 2019 r. zezwalającej na realizację inwestycji drogowej pn. „(…)”. Zgodnie z ww. decyzją, zmieniono przeznaczenie działki nr 1. Przeznaczenie działki nr 1, wynikające z celu wywłaszczenia to: teren drogi publicznej kategorii gminnej. Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, działka nr 1 na dzień dostawy (przeniesienie, na podstawie decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej, prawa własności działki w zamian za odszkodowanie) stanowiła teren budowlany, gdyż na podstawie decyzji ZRID grunt ten został przeznaczony pod zabudowę, tj. budowę drogi.

Powyższe stanowisko jest zgodne z Wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 kwietnia 2021 r. sygn. akt I FSK 262/21:

„Ponadto, mając na uwadze brzmienie art. 2 pkt 33 ustawy o PTU oraz przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji stan faktyczny, należy zauważyć, że na mocy art. 5 ust. 1 ustawy z 25 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 154, poz. 958) ilekroć w przepisach odrębnych ustaw jest mowa o decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, decyzji o ustaleniu lokalizacji drogi krajowej, decyzji o ustaleniu lokalizacji drogi, rozumie się przez to także decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. W rezultacie nie budzi wątpliwości, że w przypadku inwestycji drogowych ustawodawca utożsamia decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Uwzględniając zatem treść ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, stwierdzić trzeba, że ostateczna decyzja, na mocy której zezwolono na realizację inwestycji drogowej przesądza o charakterze wywłaszczonych gruntów, jako przeznaczonych pod zabudowę.

Dla oceny sprawy poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu nie ma znaczenia akcentowana w skardze kasacyjnej chronologia zdarzeń. Nie można się bowiem zgodzić z Autorem skargi kasacyjnej, że przedmiotem dostawy są tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane. Podkreślenia wymaga, w świetle art. 11f ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych jedna decyzja o realizacji inwestycji drogowej kompleksowo załatwia wszystkie kwestie związane z procesem inwestycyjnym. Zatem moment dostawy oraz zmiany przeznaczenia terenu są tożsame. W żadnym zaś wypadku nie można przyjmować, tak jak czyni to Autor skargi kasacyjnej, że zmiana przeznaczenia gruntu nastąpiła po dokonaniu dostawy”.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy działka nr 1, w momencie jej dostawy stanowiła teren budowlany. Tak więc przeniesienie, na podstawie decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej, prawa własności działki nr 1 w zamian za odszkodowanie, nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **– jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361) – zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z przywołanego powyżej przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.):

Z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Na podstawie art. 112 ust. 2 ww. ustawy:

Wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Są Państwo podatnikiem podatku VAT również w zakresie czynności związanych z gospodarowaniem nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa. Skarb Państwa, reprezentowany przez Prezydenta Miasta, był właścicielem działki nr 1, która na mocy ostatecznej decyzji ZRID przeszła na Państwa własność. Decyzja ZRID stała się ostateczna (…) grudnia 2020 r. Działka nr 1 była oddana w użytkowanie wieczyste, jednakże z dniem kiedy decyzja zezwalająca na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna prawo użytkowania wieczystego wygasło. Przeznaczenie działki 1, wynikające z celu wywłaszczenia, to teren drogi publicznej kategorii gminnej. (…) stycznia 2024 r. ustalono odszkodowanie na rzecz Skarbu Państwa – Prezydenta Miasta za utratę prawa własności nieruchomości – działki nr 1 oraz zobowiązano Prezydenta Miasta do wypłaty ustalonego odszkodowania. Odszkodowanie zostało wypłacone (…) marca 2024 r. Na dzień wydania decyzji ZRID działka nr 1 była niezabudowana i nieogrodzona, stanowiła teren po zlikwidowanej bocznicy kolejowej, użytkownik wieczysty zlikwidował znajdującą się na działce bocznicę kolejową. W obszarze działki w dniu wydania decyzji ZRID nie było infrastruktury kolejowej. Na działce nr 1 znajdował się ślad drogi gruntowej. (…). Działka 1 była w części zadrzewiona i zakrzewiona oraz porośnięta chwastami. Przedmiotowa działka była wykorzystywana przez mieszkańców domów sąsiadujących z działką jako tereny spacerowo-rekreacyjne. Przeznaczenie przedmiotowej działki wynikające ze sposobu jej użytkowania, przed wydaniem decyzji ZRID, jako tereny zieleni z zadrzewieniem i zakrzewieniem było zgodne z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Działka nr 1, na dzień wydania decyzji ZRID, była objęta MPZP. Zgodnie z nim, dla terenów oznaczonych na rysunku planu symbolami (…) ustalono:

1) przeznaczenie podstawowe: park rekreacyjny,

2) przeznaczenie uzupełniające: gastronomia.

Na terenie (…) obowiązują następujące ustalenia dotyczące ukształtowania budynków:

1) dla obiektów gastronomicznych obowiązują nieprzekraczalne linie zabudowy;

2) dopuszcza się liczbę kondygnacji budynków jedną;

3) wysokość budynków nie może być większa niż (…) m;

4) obowiązuje kształt dachów budynków płaski;

5) zaleca się zastosować dominujący w elewacji (…).

Na terenach oznaczonych na rysunku planu symbolami (…) terenach obowiązują następujące ustalenia dotyczące zagospodarowania terenu:

1) cały teren należy zagospodarować jako urządzone tereny zieleni krajobrazowej i rekreacyjnej;

2) wymagane jest wzbogacenie całego terenu elementami małej architektury oraz drobnymi urządzeniami sportowymi;

3) dopuszcza się gastronomię wyłącznie w centralnej części terenu (…).

Na powyższych terenach obowiązują następujące ustalenia dotyczące kompozycji urbanistycznej:

(…).

Zgodnie z zapisami MPZP dla działki nr 1, ustalono następujące przeznaczenie terenu: park rekreacyjny: urządzone tereny zieleni krajobrazowej i rekreacyjnej, wzbogaconej elementami małej architektury oraz drobnymi urządzeniami sportowymi. Natomiast zgodnie z ustaleniami dotyczącymi kompozycji urbanistycznej na terenie oznaczonym symbolem (…) należy zrealizować ścieżkę rowerową w pasie (…). Realizacja zamierzenia budowlanego polegającego na budowie trasy rowerowej wiąże się z koniecznością uzyskania ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy przeniesienia prawa własności działki w zamian za odszkodowanie.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy zaznaczyć należy, że organ władzy publicznej wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Państwa sytuacja w odniesieniu do kwestii własności nieruchomości jest taka sama jak innych podmiotów, których dotknąć może decyzja o wywłaszczeniu.

Jak wynika z ustawy o gospodarce nieruchomościami, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomości jest starosta wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej, a organem reprezentującym jednostki samorządy terytorialnego są ich organy wykonawcze. Prezydent miasta na prawach powiatu sprawuje funkcję starosty, a sprawując tą funkcję reprezentuje Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami położonymi na terenie gminy. Jednocześnie w oparciu o ten sam przepis reprezentuje gminę w sprawach gospodarowania nieruchomości należącymi do gminy – jako jej organ wykonawczy.

Zatem należy stwierdzić, że w przypadku wykonywania czynności z zakresu zadań zleconych nałożonych na starostę (prezydenta miasta) ustawą o gospodarce nieruchomościami w stosunku do nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, wynikających z zawartych umów cywilnoprawnych, to Gmina posiada status podatnika podatku od towarów i usług.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, kiedy podmiotem będącym właścicielem nieruchomości, która staje się przedmiotem dostawy i podmiotem przejmującym tą nieruchomość, jest ten sam podatnik podatku od towarów i usług. Jednakże dokonując dostawy nieruchomości należącej do zasobów Skarbu Państwa, reprezentują Państwo Skarb Państwa. Własność nieruchomości zostanie przeniesiona na tego samego podatnika, ale co istotne na inny podmiot.

Z uwagi na powyższe należy wskazać, że w związku z przeniesieniem na Państwa prawa własności nieruchomości należących do Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie – jako Gmina występują Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy wskazać należy, że przeniesienie prawa własności działki nr 1 na Państwa rzecz w zamian za odszkodowanie, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Państwo dla tej czynności występują w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Jednakże dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana podatkiem VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie stanowią one terenów budowlanych, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego. W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle ww. orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że ustawa w kontekście zastosowania zwolnienia od podatku przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Przy czym, przy ocenie czy przedmiotowa działka stanowi teren budowlany, nie wystarczy analiza jego podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu.

Zasady nabywania nieruchomości pod inwestycje w zakresie dróg publicznych, a także organy właściwe w tych sprawach, reguluje ustawa z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 311).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych, wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Na podstawie art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Według art. 11i ust. 1 i 2 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

1\. W sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nieuregulowanych w niniejszej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, z wyjątkiem art. 28 ust. 2.

2\. W sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oraz przepisów ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz.U. z 2017 r. poz. 1023, 1529 i 1566 oraz z 2018 r. poz. 756).

Fakt, że w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej zostały wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oznacza w szczególności, że ustalenie lokalizacji drogi w ramach zezwolenia na realizację inwestycji drogowej, może nastąpić niezależnie od tego, czy dla terenu, przez który ma przebiegać ta inwestycja, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz niezależnie od treści postanowień takiego planu.

Stosownie do art. 12 ust. 4 ww. ustawy:

Nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1) własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,

2) własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

\- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Analiza przywołanych regulacji prowadzi do wniosku, że w przypadku realizacji inwestycji drogowych (w trybie przepisów ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych), decyzja o zezwoleniu na ich realizację zastępuje decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej.

Na mocy art. 12 ust. 4f powołanej ustawy:

Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

W oparciu o art. 12 ust. 5 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości. Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.

Podsumowując powyższe – zgodnie z powołanymi wyżej przepisami zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

Jak wynika z wniosku, działka nr 1, na dzień wydania decyzji ZRID, była objęta MPZP. Zgodnie z nim, dla terenów oznaczonych na rysunku planu symbolami (…) ustalono:

1) przeznaczenie podstawowe: park rekreacyjny;

2) przeznaczenie uzupełniające: gastronomia.

Na terenie (…) obowiązują ustalenia dotyczące ukształtowania budynków, m.in.: dla obiektów gastronomicznych obowiązują nieprzekraczalne linie zabudowy, dopuszcza się liczbę kondygnacji budynków jedną, wysokość budynków nie może być większa niż (…) m. Na terenach oznaczonych na rysunku planu symbolami (…) obowiązują m.in. następujące ustalenia dotyczące zagospodarowania terenu: wymagane jest wzbogacenie całego terenu elementami małej architektury oraz drobnymi urządzeniami sportowymi, dopuszcza się gastronomię wyłącznie w centralnej części terenu (…).

Na powyższych terenach obowiązują również ustalenia dotyczące kompozycji urbanistycznej, m.in.(…). Zgodnie z zapisami MPZP dla działki nr 1, ustalono następujące przeznaczenie terenu: park rekreacyjny: urządzone tereny zieleni krajobrazowej i rekreacyjnej, wzbogaconej elementami małej architektury oraz drobnymi urządzeniami sportowymi. Natomiast zgodnie z ustaleniami dotyczącymi kompozycji urbanistycznej na terenie oznaczonym symbolem (…) należy zrealizować ścieżkę rowerową. Realizacja zamierzenia budowlanego polegającego na budowie trasy rowerowej wiąże się z koniecznością uzyskania ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę.

Z okoliczności sprawy wynika, że przed wydaniem decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej, działka nr 1 miała charakter terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, gdyż obowiązujący dla niej MPZP przewidywał możliwość jej zabudowy obiektem gastronomicznym, ciągami pieszymi, obiektami małej architektury oraz ścieżką rowerową. Charakter gruntu jako terenu budowlanego potwierdza również fakt, że – jak sami Państwo wskazali – na terenie (…) obowiązują ustalenia dotyczące ukształtowania budynków.

Zatem należy uznać, że działka nr 1 stanowiła grunt z możliwością jego zabudowania, spełniający definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy, a tym samym dostawa tej działki w drodze wywłaszczenia nie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Bez znaczenia pozostaje fakt, że w stosunku do przedmiotowej działki wydana została decyzja zezwalająca na realizację inwestycji drogowej. Zmiana przeznaczenia wynikającego z MPZP na tereny przeznaczone pod budowę drogi odbyła się bowiem w tym samym momencie, w którym nieruchomości te stały się z mocy prawa Państwa własnością. W pierwszej kolejności bowiem doszło do przejęcia działek na Państwa rzecz, a następnie do zmiany ich przeznaczenia. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

**Podsumowując, stwierdzam, że przeniesienie, na podstawie decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej, prawa własności opisanej we wniosku działki w zamian za odszkodowanie, nie podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.**

Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać całościowo za nieprawidłowe.

Wprawdzie dostawa działki nr 1 nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, jednak nie korzysta ona z tego zwolnienia z uwagi na zapisy obowiązującego wówczas dla działki miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a nie – jak Państwo wskazali – z uwagi na wydaną dla działki decyzję zezwalającą na realizację inwestycji drogowej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Natomiast odnosząc się do powołanych przez Państwa we wniosku wyroków sądów administracyjnych wyjaśniam, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element Państwa argumentacji, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one stronę postępowania w konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).