Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.701.2024.2.MS2
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-20
Teza: Przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości nie jest przychodem z działalności gospodarczej i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych dla działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: darowizna; działki; nabycie; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; udział; współwłasność
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8

**Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 września 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 4 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości. Uzupełnił go Pan w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 7 listopada 2024 r. (wpływ 8 listopada 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

W październiku 2022 r. dokonał Pan sprzedaży udziału (1/2) we współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę ewidencyjną nr 1 o obszarze (…) m2 (…), położonej w (…) przy ulicy (…), obręb (…), dla której Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o nr (…) (dalej „Nieruchomość”).

Na podstawie tej samej umowy sprzedaży udziału (1/2) we współwłasności Nieruchomości dokonał drugi współwłaściciel Nieruchomości („Sprzedający 2"). Powyższy udział we współwłasności Nieruchomości nabył Pan w 2009 r. od swojego ojca na podstawie umowy darowizny.

W chwili sprzedaży Nieruchomość była zabudowana budynkiem inwentarskim o powierzchni ok. (…) m2, przeznaczonym do rozbiórki, a także urządzeniem budowlanym (bilboardem). Ww. budynek i urządzenie znajdowały się na Nieruchomości w momencie nabycia udziałów w jej współwłasności przez Pana. Nie ponosił Pan nakładów na ulepszenie budynku, ani urządzenia reklamowego.

W okresie od lutego 2017 r. do stycznia 2019 r. wynajmował Pan wskazany budynek inwentarski znajdujący się na Nieruchomości, w celu prowadzenia przez najemcę w tym budynku działalności gospodarczej w zakresie tresury zwierząt. Przychody z najmu były kwalifikowane przez Pana jako przychody ze źródła „najem prywatny” (nie były to przychody z działalności gospodarczej).

Prowadzi Pan od 2012 r. jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEDIG. Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana jest produkcja wyrobów jubilerskich i podobnych (kod PKD: 32.12.Z). Pozostałymi przedmiotami działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego 1 są: naprawa zegarów, zegarków oraz biżuterii (kod PKD: 95.25.Z), działalność fotograficzna (kod PKD: 74.20.Z), pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami (kod PKD: 47.99.Z), sprzedaż detaliczna zegarków, zegarów i biżuterii prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach (kod PKD: 47.77.Z).

Natomiast przedmiot Pana działalności ujawniony w CEDIG nie obejmuje, ani nigdy nie obejmował działalności w zakresie obrotu nieruchomościami.

W związku z opisaną prowadzoną działalnością gospodarczą jest i był Pan w chwili dokonania sprzedaży Nieruchomości zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przychody uzyskane przez Pana z prowadzonej działalności gospodarczej wyniosły w trakcie 2022 r. niecałe 35 tys. zł, a w trakcie 2023 r. niecałe 21 tys. zł. Opisana nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana przez Pana do prowadzenia działalności gospodarczej, a w szczególności nie stanowiła środka trwałego wprowadzonego do ewidencji księgowej prowadzonej dla tej działalności.

W okresie od 1 sierpnia 2009 r. do 5 marca 2012 r. (dzień wykreślenia z rejestru) na Nieruchomości była zarejestrowana siedziba działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana w formie spółki cywilnej wraz z drugim współwłaścicielem Nieruchomości (Pana bratem, od którego następnie udział we współwłasności Nieruchomości nabył Sprzedający 2). Wspólnicy spółki cywilnej (Pan i Pana brat) zaprzestali działalności spółki cywilnej w dniu 29 lutego 2012 r. Nieruchomość nie była wykorzystywana do działalności prowadzonej przez spółkę cywilną, ani wprowadzona do ewidencji środków trwałych tej spółki.

Natomiast Pan oraz drugi współwłaściciel Nieruchomości (wspólnik ww. spółki cywilnej) brali pod uwagę potencjalne wykorzystanie Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej. W celu zbadania tej możliwości wystąpili oni o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla Nieruchomości. W jego wyniku w 2010 r. (…) wydał dla Nieruchomości decyzję o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie pawilonu gastronomicznego, dwóch budynków handlowo-usługowych, dwóch szamb szczelnych oraz miejsc parkingowych, która to decyzja stała się prawomocna i pozostawała w mocy w dniu dokonania sprzedaży udziałów we współwłasności Nieruchomości.

Jednakże Pan, ani drugi współwłaściciel nie podjęli żadnych działań w celu realizacji powyższej inwestycji.

W chwili sprzedaży Nieruchomość nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

W celu dokonania sprzedaży Nieruchomości umieścił Pan wyłącznie ogłoszenie w portalu internetowym służącym do ogłaszania ofert sprzedaży nieruchomości. Poza tym Pan, ani drugi współwłaściciel nie podejmowali żadnych innych działań zmierzających do sprzedaży Nieruchomości - w szczególności nie korzystali oni z usług pośredników w obrocie nieruchomościami, agencji reklamowych (marketingowych), ani innych podobnych usług.

W dniu 4 listopada 2022 r na Pana wniosek wspólny, Sprzedającego 2 oraz kupującego została wydana interpretacja indywidualna nr 0114-KDIP1-1.4012.523.2022.1.MM, w której uznano, że transakcja sprzedaży Nieruchomości jest zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W umowie sprzedaży Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług złożyły w akcie notarialnym zawierającym umowę sprzedaży oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku od towarów i usług i wyborze opodatkowanie dostawy budynku usytuowanego na Nieruchomości (a tym samym także dostawy gruntu) podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym wystawił Pan fakturę dokumentującą sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości, jak również wykazał tę transakcję w JPK VAT z deklaracją za okres dokonania ww. sprzedaży oraz wpłacił podatek od towarów i usług należny z tytułu dokonania tej sprzedaży.

Uzupełnienie stanu faktycznego
------------------------------

W stosunku do przedmiotowej nieruchomości (działki) nie podejmował Pan żadnych działań związanych z przygotowaniem jej do sprzedaży. W szczególności nie wznosił ogrodzenia, nie doprowadzał mediów, ani nie wytyczał dróg dojazdowych.

Nie udzielił Pan innej osobie pełnomocnictwa, ani jakiegokolwiek innego umocowania prawnego do działania w swoim imieniu w związku z transakcją sprzedaży działki.

Nie prowadził Pan jakichkolwiek działań, których celem było zwiększenie wartości działki, bądź jej uatrakcyjnieniem dla potrzeb sprzedaży.

Jednocześnie wyjaśnia Pan, że jak wskazano we wniosku, wraz z drugim współwłaścicielem (wspólnikiem spółki cywilnej która zakończyła działalność w 2012 r.) brał Pan pod uwagę potencjalne wykorzystanie Nieruchomości do prowadzenia na niej działalności gospodarczej. W celu zbadania tej możliwości wystąpił Pan o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. W jego wyniku w 2010 r. Prezydent (\`(...)\`) wydał dla nieruchomości decyzję o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie pawilonu gastronomicznego, dwóch budynków handlowo-usługowych, dwóch szamb szczelnych oraz miejsc parkingowych. Jednakże nie podjęto żadnych działań w celu realizacji powyższej inwestycji.

Powyższe działania nie były jednak podjęte w celu dokonania sprzedaży nieruchomości (sprzedaż nastąpiła po upływie 12 lat od ww. działań).

Budynek inwentarski i urządzenie budowlane (bilboard) znajdujące się na nieruchomości nie stanowiły środków trwałych w Pana działalności gospodarczej.

Środki ze sprzedaży udziału w nieruchomości zostały lub zostaną przeznaczone na zakup następujących nieruchomości:

a) Nieruchomość położona w miejscowości (\`(...)\`), ul. (\`(...)\`), stanowiąca działkę o powierzchni (\`(...)\`)m2, zabudowaną budynkiem gospodarczo-garażowym o powierzchni (\`(...)\`) m2. Nieruchomość została nabyta z przeznaczeniem częściowo na cele prywatne, a częściowo na cele prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej (jubilerskiej) - od przełomu lipca/sierpnia 2024 r. wykorzystuje Pan wskazany budynek jako pracownię jubilerską.

b) Nieruchomość niezabudowana położona w (\`(...)\`), przy ul. (\`(...)\`), o powierzchni (\`(...)\`) m2.

c) Nieruchomość niezabudowana położona w (\`(...)\`), przy ul. (\`(...)\`), o powierzchni (\`(...)\`).

Przy czym nieruchomości wskazane w lit. b i c nie zostały jeszcze przez Pana nabyte - natomiast wziął Pan udział w przetargu ogłoszonym na ich nabycie, w którym wybrana została Pana oferta i wpłacił Pan wadium.

Nieruchomości wskazane w lit. b i c mają zostać nabyte z przeznaczeniem na cele prywatne. Docelowo (ale nie w najbliższej przyszłości) rozważa Pan zabudowanie ich budynkiem lub budynkami na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych własnych lub dzieci.

Nie planuje Pan sprzedaży żadnej z nieruchomości wskazanych powyżej.

Nie dokonywał Pan sprzedaży żadnych innych nieruchomości niż nieruchomość opisana w złożonym wniosku.

Przed odpłatnym zbyciem ww. nieruchomości, w okresie od lutego 2017 r. do stycznia 2019 r. wynajmował Pan znajdujący się na niej budynek inwentarski, w celu prowadzenia przez najemcę w tym budynku działalności gospodarczej w zakresie tresury zwierząt. Przychody z najmu były kwalifikowane przez Pana jako przychody ze źródła „najem prywatny" (nie były to przychody z działalności gospodarczej).

Poza tym nie zawierał Pan innych umów najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem byłaby ww. nieruchomość lub jej część.

Nie posiada Pan innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży.

**Pytanie**

Czy w związku ze sprzedażą udziału we współwłasności Nieruchomości po Pana stronie powstał przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

**Pana stanowisko w sprawie**

Pana zdaniem, w związku ze sprzedażą udziału we współwłasności Nieruchomości po Pana stronie nie powstał przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a updof. źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości, „jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat. licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie: w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany”.

Odpłatne zbycie udziału we współwłasności nieruchomości dokonane po upływie 5 lat. Od końca roku kalendarzowego, w którym został on nabyty, nie skutkuje zatem powstaniem przychodu podatkowego, pod warunkiem, że nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Jak wspomniano, udział we współwłasności Nieruchomości został nabyty przez Pana w 2009 r. na podstawie zawartej w ojcem umowy darowizny.

Sprzedaż Pana udziału we współwłasności Nieruchomości, dokonana w 2022 r., nastąpiła zatem po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

W konsekwencji sprzedaż ww. udziału we współwłasności Nieruchomości mogłaby skutkować powstaniem przychodu podatkowego po Pana stronie wyłącznie w przypadku, w którym nastąpiłaby „w wykonaniu działalności gospodarczej”.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości „w wykonaniu działalności gospodarczej" ma miejsce jedynie wówczas, gdy ta transakcja stanowi przedmiot (przejaw) działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika. Innymi słowy, ma to miejsce, gdy podatnik prowadzi działalność gospodarczą obejmującą sprzedaż nieruchomości, i sprzedaż określonej nieruchomości następuje w ramach tej działalności.

Powyższa przesłanka nie jest natomiast spełniona w sytuacji, gdy podatnik prowadzi działalność gospodarczą, lecz ta działalność nie ma związku z dokonywaną sprzedażą nieruchomości (i vice versa). W konsekwencji sam fakt, iż prowadzi Pan działalność gospodarczą, której podstawowym przedmiotem jest produkcja wyrobów jubilerskich i podobnych, nie stanowi samodzielnie podstawy do kwalifikowania sprzedaży udziału we współwłasności Nieruchomości jako przejawu działalności gospodarczej.

Podsumowując, sprzedaż nieruchomości „w wykonaniu działalności gospodarczej” ma miejsce jedynie wówczas, gdy ta konkretna czynność stanowi przedmiot (przejaw) działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika. Innymi słowy, ma to miejsce, gdy podatnik prowadzi.

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej obejmującą sprzedaż nieruchomości.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 updof, „działalnością gospodarczą” w rozumieniu przepisów updof jest „działalność zarobkowa:

a) wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b) polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9”.

W przypadku sprzedaży udziału we współwłasności Nieruchomości można jedynie hipotetycznie rozważać zakwalifikowanie jej jedynie jako przejawu działalności handlowej w rozumieniu powyższego przepisu. Jednakże w Pana ocenie zbycie przez Pana ww. udziału nie nastąpiło w wykonaniu takiej działalności.

Po pierwsze, istotą działalności handlowej jest nabycie danego towaru w celu jego odsprzedaży (por. „Uniwersalny słownik języka polskiego”, Warszawa 2008 r., t. I, str. 1117: „handel” - „zorganizowana wymiana dóbr, obrót towarów polegający na kupnie i sprzedaży”).

Natomiast nabycie przez Pana udziału we współwłasności Nieruchomości nie nastąpiło w drodze zakupu, ale na podstawie umowy darowizny zawartej z jego ojcem. W związku z jego nabyciem nie zaangażował Pan zatem własnego kapitału, a tym samym nie ponosi ryzyka gospodarczego, charakterystycznego dla profesjonalnej działalności. Okoliczność ta sama w sobie wyklucza zatem możliwość uznania, że zbycie udziału we współwłasności Nieruchomości nastąpiło w wykonaniu działalności handlowej.

Niezależnie od powyższego, zgodnie z art. 5a pkt 6 upof, cechą działalności gospodarczej jest prowadzenie jej w sposób zorganizowany i ciągły. Oznacza to, że sprzedaż nieruchomości następuje „w wykonaniu działalności gospodarczej” wówczas, gdy jest dokonywana w ramach określonych powtarzalnych, podejmowanych systematycznie i w sposób uporządkowany czynności, wiążących się określonymi nakładami (materialnymi lub nakładu pracy), wykraczającymi poza zwykły zarząd nieruchomością. Stanowisko to ma oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych - przykładowo można wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 825/16: „Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1509) wskazuje, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności - łącznie - polegających na wielokrotnym zbywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykłe użytkowanie mienia, poza sprzedażą).”.

Analogicznie NSA orzekł w wyroku z dnia 13 grudnia 2017 r.. sygn. akt II FSK 3426/15: „Ze względu na różnorodność form aktywności podatników, jakie występują w obrocie prawnym, proste zestawienie unormowań art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) z regulacją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy nie pozwala na stworzenie uniwersalnego wzorca zachowań umożliwiającego jednoznaczne oddzielenie tych z nich, które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej (pkt 3), od odpłatnego zbycia osobistego mienia (pkt 8). W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt ustaleń faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości). Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości”

Sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości nie nastąpiła w powyżej opisanych okolicznościach, charakterystycznych dla działalności gospodarczej.

Przede wszystkim z uwagi na sposób jego nabycia (darowizna) nie wpisuje się ona w zespół działań o charakterze powtarzalnym. Nie dokonywał i nie dokonuje Pan równolegle zakupów inwestycyjnych nieruchomości w celu ich odprzedaży. Zatem nabycie jak i sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości miało w swej istocie charakter incydentalny.

Nie jest możliwe prowadzenie profesjonalnej, powtarzalnej działalności w zakresie sprzedaży nieruchomości w oparciu o założenie („model biznesowy”), że będę nabywane w drodze darowizny. Jak wskazano powyżej, w tym przypadku nie dochodzi do realizacji zysku z zainwestowanego w zakup kapitału, lecz następuje zbycie majątku rodzinnego, a więc realizację w pieniądzu dochodu wcześniej osiągniętego w postaci spadku i darowizny (to otrzymanie spadku/darowizny jest faktycznie przyrostem majątku - dochodem), które samo jako dochód jest wyłączone z zakresu podatku dochodowego (art. 2 ust. 1 pkt 3 updof). Niezależnie natomiast od powyższego, nie dokonywał Pan w stosunku do Nieruchomości działań wiążących się z przygotowaniem jej do sprzedaży, w sposób angażujący zaawansowane środki, typowe dla profesjonalnych handlowców.

W szczególności nie ponosił Pan nakładów na ulepszenie Nieruchomości – a w szczególności nakładów na uzbrojenie terenu. Innymi słowy, nie zaangażował on kapitału ani w nabycie Nieruchomości dla celów handlowych, ani dla podniesienia jej wartości w celu uzyskania większego zysku.

Ponadto, w celu sprzedaży Nieruchomości nie podejmował Pan żadnych działań reklamowych, ani marketingowych charakterystycznych dla obrotu profesjonalnego, lecz ograniczył się do zamieszczenia ogłoszenia o sprzedaży na portalu internetowym. W tym miejscu należy podkreślić, że o angażowaniu przez Pana środków typowych dla działalności w zakresie obrotu (handlu) nieruchomościami nie może świadczyć fakt wystąpienia w 2010 r. o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie na Nieruchomości pawilonu gastronomicznego, dwóch budynków handlowo-usługowych, dwóch szamb szczelnych oraz miejsc parkingowych.

Odstęp czasu między wydaniem tej decyzji a sprzedażą udziałów we współwłasności Nieruchomości, wynoszący 12 lat, uniemożliwia wysnucie wniosku, że sprzedaż ta pozostaje w logicznym, funkcjonalnym związku z Pana działaniami zmierzającymi do uzyskania ww. decyzji, który pozwalałby na uznanie tych działań za przejaw działalności w zakresie handlu nieruchomościami i w konsekwencji uznanie, że sprzedaż została dokonana „w wykonaniu działalności gospodarczej”. Racjonalnie nie można uznać, że ww. działania podjęte 12 lat wcześniej zmierzały do dokonania sprzedaży Nieruchomości w 2022 r.

Przeciw takiemu wnioskowi przemawia również wykładnia systemowa przepisów updof. Należy bowiem zwrócić uwagę na to, że wniosek o wydanie wskazanej decyzji o warunkach zabudowy dla Nieruchomości złożył Pan wspólnie z drugim współwłaścicielem Nieruchomości (poprzednim, od którego udział we współwłasności Nieruchomości nabył Sprzedający 2), z którym prowadził działalność w formie spółki cywilnej. Działalność w formie tej spółki była prowadzona w okresie od 1 sierpnia 2009 r. do 5 marca 2012 r. (dzień wykreślenia z rejestru).

Sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości nastąpiła zatem po upływie 10 lat od zakończenia działalności w formie spółki cywilnej.

Należy zatem zwrócić uwagę na to, że zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 10 ust. 2 pkt 3 updof, sprzedaż składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej, które zostały z niej wycofane, dokonana po upływie 6 lat licząc od miesiąca, w którym nastąpiło wycofanie z działalności, nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego.

Oznacza to, że nawet gdyby Nieruchomość została wprowadzona do działalności gospodarczej prowadzonej przez wspólnika/wspólników spółki cywilnej (a nie została), to i tak jej sprzedaż dokonana po upływie 6 lat od zakończenia działalności prowadzonej w formie spółki cywilnej (co byłoby równoznaczne z wycofaniem nieruchomości z tej działalności) nie skutkowałaby powstaniem przychodu podatkowego.

Zgodnie zatem z założeniami systemowymi przyjętymi w updof, po upływie 6 lat od wycofania nieruchomości z prowadzonej działalności wszelkie działania dokonywane w stosunku do tej nieruchomości w okresie, w którym stanowiła środek trwały wykorzystywany w tej działalności, przestają mieć znaczenie dla kwalifikacji podatkowej sprzedaży tej nieruchomości - tzn. sprzedaż dokonana po tym okresie nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego. Tym bardziej zatem brak jest podstaw do wysnuwania odmiennego wniosku w analizowanym stanie faktycznym, w którym Nieruchomość nie była środkiem trwałym wykorzystywanym w prowadzonej działalności (jedynie rozważano możliwość jej wykorzystania do czego ostatecznie nie doszło). W kontekście regulacji updof, działania wspólników spółki cywilnej, rozwiązanej 10 lat przed sprzedażą udziałów we współwłasności Nieruchomości, podjęte 12 lat przed tą sprzedażą, polegające na złożeniu wniosku o wydanie warunków zabudowy, nie mogą zatem stanowić podstawy do kwalifikacji sprzedaży jako dokonanej w ramach działalności gospodarczej i skutkującej powstaniem przychodu podatkowego.

Podsumowując, warunkiem uznania sprzedaży nieruchomości za dokonaną w ramach działalności gospodarczej (co znajduje oparcie także w orzecznictwie sądowym) jest podejmowanie przez sprzedającego aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, charakterystycznych dla podmiotów prowadzących działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, takich jak działania marketingowe, czy zmierzające do zmiany charakteru działki, zwiększenia jej atrakcyjności itp.

W niniejszej sprawie nie podjął Pan żadnych aktywnych działań w powyższym zakresie. Sprzedaż udziałów w Nieruchomości stanowiła rozporządzenie majątkiem prywatnym, który został nabyty w drodze darowizny. Jest to majątek wyraźnie wyodrębniony od majątku wykorzystywanego do działalności prowadzonej przez Pana - której przedmiot nie obejmuje obrotu nieruchomościami.

Przy tym udział we współwłasności Nieruchomości nie został zbyty w ramach zorganizowanej działalności, nakierowanej na aktywne poszukiwanie nabywców.

Wskazane okoliczności świadczą więc o tym, że sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości nastąpiła w ramach zarządu Pana majątkiem prywatnym, natomiast nie może być traktowana jako przejaw działalności handlowej w rozumieniu art. 5a pkt 6 updof.

W tym miejscu należy dodać, że w Pana ocenie zakwalifikowanie sprzedaży udziałów we współwłasności Nieruchomości jako transakcji opodatkowanej VAT we wskazanej na wstępie interpretacji indywidualnej nr 0114-KDIP1-1.4012.523.2022.1.MM z dnia 4 listopada 2022 r. nie stoi na przeszkodzie jednoczesnemu uznaniu, że nie była sprzedaż dokonana „w wykonaniu działalności gospodarczej” w rozumieniu przepisów updof.

Należy bowiem mieć na względzie, że przepisy o VAT zawierają własną, autonomiczną definicję „działalności gospodarczej”, która decyduje o przyznaniu statusu podatnika tego podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów oraz wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Z porównania powyższej definicji z definicją „działalności gospodarczej” zawartej w art. 5a pkt 6 updof wynika jednoznacznie, że zakres pojęcia „działalności gospodarczej” w rozumieniu przepisów o VAT jest znacznie szerszy niż w rozumieniu przepisów updof.

W szczególności za „działalność gospodarczą” w rozumieniu ustawy o VAT uznawany jest najem prywatny - z którego przychody są na gruncie przepisów o podatku dochodowym kwalifikowane do odmiennego źródła przychodów niż pozarolnicza działalność gospodarcza.

Okoliczność ta ma istotne znaczenie z tego względu, że w przywołanej interpretacji indywidualnej nr 0114-KDIP1-1.4012.523.2022.1.MM z dnia 4 listopada 2022 r. uznano, że dokonując sprzedaży udziałów we współwłasności Nieruchomości działa Pan w charakterze podatnika VAT właśnie z tego względu, że w okresie 2017-2019 wynajmował on osobie trzeciej znajdujący się na Nieruchomości budynek inwentarski. Jak wskazano w uzasadnieniu ww. interpretacji, „dzierżawa wypełnia określoną w art. 15 ust. 12 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na to. czy dzierżawa będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie funkcjonuje pojęcie prywatnego najmu, czy też prywatnej dzierżawy, które wyłączone byłoby z działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 tejże ustawy. W przypadku, gdy osoba fizyczna wykonuje takie czynności, to w świetle ww. ustawy działa w charakterze podatnika. (\`(...)\`) Tym samym, mimo nabycia przez Sprzedającego 1 udziałów w Nieruchomości na podstawie darowizny, wykorzystywanie Nieruchomości w sposób ciągły dla celów zarobkowych bezspornie wskazuje, że Nieruchomość utraciła walor majątku osobistego”.

Z uzasadnienia przywołanej interpretacji indywidualnej jednoznacznie wynika zatem, że kwalifikacja sprzedaży udziałów we współwłasności Nieruchomości jako dokonanej w ramach „działalności gospodarczej” w rozumieniu ustawy o VAT wynikała z tego, że pojęcie to ma znacznie szerszy zakres niż pojęcie „pozarolniczej działalności gospodarczej” w rozumieniu updof i obejmuje w szczególności najem prywatny. W ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wykorzystanie Nieruchomości do najmu prywatnego pozbawiło ją statusu majątku osobistego (dal celów podatku VAT) i skutkowało uznaniem, że również jej sprzedaż nie stanowi rozporządzenia majątkiem prywatnym.

Tymczasem na gruncie przepisów updof, które jednoznacznie odróżniają najem prywatny od działalności gospodarczej, takie wnioskowanie byłoby oczywiście błędne: składnik majątku wynajmowany nie w ramach działalności, pozostaje składnikiem majątku prywatnego, wobec czego jego sprzedaż również stanowi rozporządzenie majątkiem prywatnym, poza działalnością gospodarczą. Z tego względu kwalifikacja sprzedaży udziałów we współwłasności Nieruchomości jako objętej zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług sama w sobie nie daje podstaw do kwalifikowania jej jako dokonanej „w wykonaniu działalności gospodarczej” w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Przede wszystkim jednak warunkiem uznania danej czynności za wykonaną w warunkach „działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT nie jest - inaczej niż na gruncie przepisów o podatku dochodowym - wykonywanie jej w sposób „zorganizowany i ciągły”.

Z tego względu możliwe jest zakwalifikowanie jako podlegającą opodatkowaniu VAT czynności sprzedaży nieruchomości, która nie spełnia powyższego wymogu, tzn. również wówczas, gdy nie jest dokonywana w ramach określonych powtarzalnych, podejmowanych systematycznie i w sposób uporządkowany czynności, więżących się określonymi nakładami (materialnymi lub nakładu pracy). W szczególności za „działalność gospodarczą” w rozumieniu ustawy o VAT uznawany jest najem prywatny - z którego przychody są na gruncie przepisów o podatku dochodowym kwalifikowane do odmiennego źródła przychodów niż pozarolnicza działalność gospodarcza.

Okoliczność ta ma istotne znaczenie z tego względu, że w przywołanej interpretacji indywidualnej nr 0114-KDIP1-1.4012.523.2022.1.MM z dnia 4 listopada 2022 r. uznano, że dokonując sprzedaży udziałów we współwłasności Nieruchomości działa Pan w charakterze podatnika VAT właśnie z tego względu, że w okresie 2017-2019 wynajmował on osobie trzeciej znajdujący się na Nieruchomości budynek inwentarski. Jak wskazano w uzasadnieniu ww. interpretacji, „dzierżawa wypełnia określoną w art. 15 ust. 12 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na to, czy dzierżawa będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie funkcjonuje pojęcie prywatnego najmu, czy też prywatnej dzierżawy, które wyłączone byłoby z działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 tejże ustawy. W przypadku, gdy osoba fizyczna wykonuje takie czynności, to w świetle ww. ustawy działa w charakterze podatnika. (\`(...)\`) Tym samym, mimo nabycia przez Sprzedającego 1 udziałów w Nieruchomości na podstawie darowizny, wykorzystywanie Nieruchomości w sposób ciągły dla celów zarobkowych bezspornie wskazuje, że Nieruchomość utraciła walor majątku osobistego”.

Z uzasadnienia przywołanej interpretacji indywidualnej jednoznacznie wynika zatem, że kwalifikacja sprzedaży udziałów we współwłasności Nieruchomości jako dokonanej w ramach „działalności gospodarczej” w rozumieniu ustawy o VAT wynikała z tego, że pojęcie to ma znacznie szerszy zakres niż pojęcie „pozarolniczej działalności gospodarczej” w rozumieniu updof i obejmuje w szczególności najem prywatny. W ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wykorzystanie Nieruchomości do najmu prywatnego pozbawiło ją statusu majątku osobistego (dal celów podatku VAT) i skutkowało uznaniem, że również jej sprzedaż nie stanowi rozporządzenia majątkiem prywatnym.

Tymczasem na gruncie przepisów updof, które jednoznacznie odróżniają najem prywatny od działalności gospodarczej, takie wnioskowanie byłoby oczywiście błędne: składnik majątku wynajmowany nie w ramach działalności, pozostaje składnikiem majątku prywatnego, wobec czego jego sprzedaż również stanowi rozporządzenie majątkiem prywatnym, poza działalnością gospodarczą. Z tego względu kwalifikacja sprzedaży udziałów we współwłasności Nieruchomości jako objętej zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług sama w sobie nie daje podstaw do kwalifikowania jej jako dokonanej „w wykonaniu działalności gospodarczej” w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Przede wszystkim jednak warunkiem uznania danej czynności za wykonaną w warunkach „działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT nie jest - inaczej niż na gruncie przepisów o podatku dochodowym - wykonywanie jej w sposób „zorganizowany i ciągły”.

Z tego względu możliwe jest zakwalifikowanie jako podlegającą opodatkowaniu VAT czynności sprzedaży nieruchomości, która nie spełnia powyższego wymogu, tzn. również wówczas, gdy nie jest dokonywana w ramach określonych powtarzalnych, podejmowanych systematycznie i w sposób uporządkowany czynności, wiążących się określonymi nakładami (materialnymi lub nakładu pracy).

Jednocześnie niespełnienie powyższego warunku uniemożliwia uznanie, że sprzedaż nieruchomości nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów updof. W przypadku sprzedaży udziału we współwłasności Nieruchomości powyższy warunek nie będzie spełniony. Jak wskazano powyżej, sprzedaż ta nie nastąpiła w ramach systematycznej działalności handlowej, obejmującej dokonywanie w sposób powtarzalny czynności nabywania nieruchomości w celu dokonania ich odprzedaży.

W konsekwencji uznanie, że sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości była opodatkowana podatkiem od towarów i usług nie stanowi okoliczności świadczącej o tym, że nastąpi ona „w wykonaniu działalności gospodarczej” w rozumieniu updof i nie skutkuje zakwalifikowaniem przychodu uzyskanego z jego sprzedaży przez Pana jako przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Końcowo należy wskazać na to, że również interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej potwierdzają, że uznanie sprzedaży nieruchomości za opodatkowaną VAT nie oznacza automatycznie, że stanowi ona sprzedaż dokonaną w wykonaniu działalności gospodarczej, podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przykładowo można wskazać na interpretacje indywidualne z dnia 30 września 2022 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.704.2022.2.MG, z dnia 3 października 2022 r. nr 0115-KDIT3.4011.536.2022.2.AWO i z dnia 4 października 2022 r. nr 0115 KDIT3.4011.539.2022.2.JS. dotyczących skutków sprzedaży przez działki nabytej częściowo w drodze spadkobrania, a częściowo w drodze darowizny.

Powyższe interpretacje zostały wydane na tle stanu faktycznego, w którym sprzedający dokonując sprzedaży ww. nieruchomości działali w charakterze podatników VAT (co potwierdziły uzyskane przez nich interpretacje indywidualne). Okoliczność ta nie stanowiła jednak dla organu wydającego interpretację podstawy do wysnucia wniosku, że sprzedaż została dokonana „w wykonaniu działalności gospodarczej” w rozumieniu przepisów updof.

Podobnie, w wydanych dla tego samego stanu faktycznego interpretacjach Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że opisana w nich sprzedaż nieruchomości jest objęta zakresem zastosowania przepisów o VAT (interpretacja z dnia 25 listopada 2022 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.533.2022.3.MŻ) i zarazem nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego z uwagi na upływ terminu przewidzianego w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof (interpretacja z dnia 17 stycznia 2023 r. nr 0114-KDIP3-1.4011.905.2022.3.MS2).

Zatem fakt, iż sprzedaż udziału we współwłasności Nieruchomości została opodatkowana podatkiem od towarów i usług nie stanowi przesłanki zakwalifikowania przychodu uzyskanego z jej sprzedaży jako przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Całokształt przedstawionych okoliczności przemawia więc za uznaniem za prawidłowe Pana stanowiska, iż w związku ze sprzedażą udziału we współwłasności Nieruchomości po Pana stronie nie powstał przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy:

Jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d. innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że dokonane poza działalnością gospodarczą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu.

W rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu a tym samym kwota uzyskana z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia. W związku z tym, dla określenia skutków podatkowych tego typu transakcji istotne jest ustalenie daty, od jakiej należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie.

Przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

a) środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,

c) składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

d) składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r. sygn. I SA/Po 919/14 wskazał, że:

„Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio określone czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki wykraczające poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w cyt. art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Zakwalifikowanie do źródła przychodu ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania przychodu, możliwość odliczenia kosztów jego uzyskania, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Przy czym, jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości (działki) działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przekracza zwykły zarząd majątkiem prywatnym czego przejawem jest np. nabycie nieruchomości, podział nieruchomości, uzbrojenie terenu, itp.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Pana do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem działek o których mowa we wniosku.

Przedstawił Pan informacje, z których wynika, że:

*   swój udział w opisanej wyżej nieruchomości nabył Pan na podstawie umowy darowizny z dnia 2009 roku,
*   opisana nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana przez Pana do prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności nie stanowiła środka trwałego wprowadzonego do ewidencji księgowej prowadzonej dla tej działalności,
*   w chwili sprzedaży nieruchomość nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego,
*   w celu dokonania sprzedaży nieruchomości umieścił Pan wyłącznie ogłoszenie w portalu internetowym służącym do ogłaszania ofert sprzedaży nieruchomości,
*   nie podejmował Pan żadnych innych działań zmierzających do sprzedaży nieruchomości - w szczególności nie korzystał Pan z usług pośredników w obrocie nieruchomościami, agencji reklamowych (marketingowych), ani innych podobnych usług,
*   w stosunku do przedmiotowej nieruchomości nie podejmował Pan żadnych działań związanych z przygotowaniem jej do sprzedaży. W szczególności nie wznosił Pan ogrodzenia, nie doprowadzał mediów, ani nie wytyczał dróg dojazdowych,
*   nie udzielił Pan innej osobie pełnomocnictwa, ani jakiegokolwiek innego umocowania prawnego do działania w swoim imieniu w związku z transakcją sprzedaży,
*   nie prowadził Pan jakichkolwiek działań, których celem było zwiększenie wartości działki, bądź jej uatrakcyjnieniem dla potrzeb sprzedaży,
*   nie planuje Pan sprzedaży żadnej z nieruchomości wskazanych powyżej,
*   nie dokonywał Pan sprzedaży żadnych innych nieruchomości niż nieruchomość opisana we wniosku,
*   nie posiada Pan innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży.

Wątpliwości Pana budzi kwestia, czy w związku ze sprzedażą udziału we współwłasności nieruchomości po Pana stronie powstał przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W celu ustalenia prawidłowego źródła przychodów z tytułu przychodów uzyskanych ze sprzedaży udziału w nieruchomości należy rozważyć, czy czynność sprzedaży tej nieruchomości zawiera znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionych we wniosku zdarzeń nie sposób przyjąć, że sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Całokształt czynności, a w szczególności fakt, że sprzedaż ww. udziału w nieruchomości nastąpi po upływie długiego okresu czasu od jej nabycia oraz okoliczności nabycia nieruchomości sugeruje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W analizowanej sprawie, czynności podejmowane przez Pana wskazują, że mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Sprzedaż udziału w nieruchomości nastąpiła po upływie długiego czasu od jej nabycia. W konsekwencji, istotą Pana działań nie było prowadzenie działalności gospodarczej, lecz zwykły zarząd majątkiem. Zatem kwota przychodu uzyskana ze sprzedaży nie stanowi przychodu ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Okoliczności opisane we wniosku wskazują, że skutki podatkowe sprzedaży udziału we współwłasności nieruchomości należy ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych.

Pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano wyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Za datę nabycia nieruchomości, należy w Pana sytuacji przyjąć datę nabycia nieruchomości w postaci udziału w nieruchomości na podstawie darowizny, tj. 2009 rok. W konsekwencji przychód ze sprzedaży ww. udziału w nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego okresu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na gruncie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, przychód ze sprzedaży udziału w nieruchomości nie jest przychodem z działalności gospodarczej i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych dla działalności gospodarczej.

Sprzedaż nieruchomości nie stanowi również dla Pana źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy, w związku z upływem okresu pięciu lat liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości w darowiźnie w 2009 r.

Tym samym, w związku ze sprzedażą przez Pana udziału we współwłasności nieruchomości nie powstał po Pana stronie przychód związany z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Końcowo wskazać należy, że skoro nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nigdy nie była wykorzystywana przez Pana w działalności gospodarczej, w szczególności nie stanowiła środka trwałego wprowadzonego do ewidencji księgowej prowadzonej dla tej działalności, to nie można mówić o wycofaniu tej nieruchomości z działalności gospodarczej i okresie 6 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym powołany przez Pana we własnym stanowisku art. 14 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy nie ma zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ przepis ten odnosi się do sprzedaży składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej, co jednak w Pana przypadku nie miało miejsca.

Wobec powyższego Pana stanowisko jest **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację.

Natomiast w odniesieniu do przywołanego przez Pana orzecznictwa sądowego, stwierdzić należy, że na ocenę prawidłowości analizowanej kwestii nie może wpłynąć powołane orzecznictwo, ponieważ zapadło ono w odniesieniu do indywidualnego i właściwego tylko temu orzecznictwu opisu sprawy. W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Pana wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których zostały wydane.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).