Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-25/15-2/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-20
Teza: W zakresie opodatkowania sprzedanej w 2010 r. działki w części stanowiącej teren leśny a w części teren budowlany.
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zagospodarowanie przestrzenne; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 31 grudnia 2014 r. (data wpływu 16 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedanej w 2010 r. działki w części stanowiącej teren leśny a w części teren budowlany - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2015 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedanej w 2010 r. działki w części stanowiącej teren leśny a w części teren budowlany.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 30 grudnia 2010 r. Gmina sprzedała małżeństwu Przemysławowi i Magdalenie K. nieruchomość o nr ewidencyjnym 202/5. Nieruchomość posiadała powierzchnię 1169 m2. Zgodnie z aktem notarialnym cena nieruchomości netto została ustalona na kwotę 1.033.200,00 zł, od której został naliczony podatek VAT według stawki 22% w wysokości 227.304 zł. Łącznie faktury nr X z dnia 20 grudnia 2010 r. i nr Y z dnia 30 grudnia 2010 r. zostały wystawione na kwotę brutto 1.260.504 zł.

Przedmiotowa działka położona jest na terenie objętym Miejscowym Planem Zagospodarowania terenu wsi I.. Plan zatwierdzony był uchwałą Rady Gminy z dnia 25 czerwca 2003 r. (kopia wyciągu planu dotyczącego przedmiotowej działki w załączeniu) oraz uchwałą z dnia 26 października 2005 r. w sprawie sprostowania błędu w uchwale Rady Gminy. Miejscowy plan opublikowany został w Dzienniku Urzędowym Województwa z dnia 5 sierpnia 2003 r. Nr 211 pod poz. 5376. Zgodnie z mapą stanowiącą załącznik do uchwały przedmiotowa działka położona jest na terenie objętym symbolem planistycznym MNZ, co w myśl § 6 ust. 1 pkt 1 Planu oznacza teren pod zabudowę jednorodzinną rezydencyjną. Zgodnie z § 10 Planu teren oznaczony symbolem MNZ przeznaczony jest na budownictwo jednorodzinne o charakterze rezydencyjnym. W przypadku działek ewidencyjnych leśnych, obowiązują ustalenia zawarte w decyzjach dotyczących zmiany przeznaczenia gruntów leśnych na cele nieleśne (m.in. w zakresie powierzchni działki oraz zabudowy, możliwości scaleń i wtórnych podziałów).

Pismem Dyrektora Wydziału Rolnictwa Urzędu Miasta z dnia 25 maja 1990 r. (kopia pisma w załączeniu) wyrażona została zgoda na zmianę przeznaczenia na cele nieleśne gruntów leśnych pod budownictwo mieszkaniowe na działkach położonych we wsi I.. W stosunku do działki o nr ew. 202 położonej we wsi I. zmiana przeznaczenia nastąpiła w części działki o powierzchni 400 m2. Przedmiotowa zgoda dotyczyła w 2010 r. działki o nr ew. 202/4, z której powstały nowe działki o nr ew. 202/5 o powierzchni 1169 m2 i 202/6 o powierzchni 275 m2, która przyłączona została do działki sąsiedniej o nr ew. 203/2. Finalnie zgoda na przeznaczenie gruntów leśnych na zabudowę mieszkaniową przypadła działce 202/5 proporcjonalnie 1169/1444 x 400 =323,8 m2 oraz działce 202/6 w wielkości 275/1444 x 400 = 76,2 m2.

Według stanu prawnego obowiązującego w dniu 30 grudnia 2010 r. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatek od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 504 z późn. zm.) stanowił, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

W przedmiotowej ustawie brak było definicji legalnej pojęcia: „terenu przeznaczonego pod zabudowę”. Interpretacją powyższego pojęcia zajęły się sądy administracyjne. Sądy w szeregu wyrokach m.in. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 3 sierpnia 2011 r. sygn. I SA/Bk 154/2011, Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lipca 2008 r. sygn. I FSK 830/2007 oraz I FSK 831/2007 wyraziły stanowisko, że „przez pojęcie terenu przeznaczonego pod zabudowę użyte w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy należy rozumieć tereny o takim przeznaczeniu wynikającym z zakwalifikowania w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, bądź w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania.”

Stanowisko powyższe zostało podtrzymane w wyroku składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 stycznia 2011 r. sygn. I FPS 8/2010.

Ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 35), dokonano zmiany art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz wprowadzono definicję legalną terenu budowlanego. Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług, pod pojęciem terenów budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przedmiotowe zmiany weszły w życie w dniu 1 kwietnia 2013 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku dostawy działki o nr ew. 202/5 (pow. 1169 m2) znajdującej się na terenie, dla którego Miejscowy Plan Zagospodarowała Przestrzennego terenu wsi I. przewiduje teren przeznaczony pod budownictwo jednorodzinne o charakterze rezydencjalnym (symbol MNZ) a jednocześnie istnieje decyzja, w której wyrażono zgodę na zmianę przeznaczenia na cele nieleśne gruntów leśnych pod budownictwo mieszkaniowe części działki (pow. 323,8 m2) to podatek od towarów i usług w obowiązującej stawce powinien być naliczony od całej kwoty, za którą sprzedano przedmiotową działkę, ze względu na istniejący plan, czy też VAT powinien być jedynie naliczony od części działki o pow. 323.8 m2 ze względu na decyzję wyrażająca zgodę na przeznaczenia gruntów leśnych na cele nieleśne?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarowi usług, zarówno w brzmieniu przed 1 kwietnia 2013 r. jak i obecnie, ze względu na stosowaną definicję terenu zabudowanego - należy przyjąć, że jeżeli miejscowy plan przewiduje dla terenu przeznaczenie pod budownictwo mieszkaniowe jednorodzinne o charakterze rezydencyjnym, to podatek VAT należy naliczyć od całości kwoty za jaką została sprzedana działka.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przepisów prawa obowiązujących w 2010 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy.

Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. przez towary rozumie się rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, a jego sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych

Z przepisów tych wynika, że dostawa towarów, w tym przypadku gruntów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika podatku VAT, a czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT tzn. została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania w sposób częstotliwy lub polega na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Jak już podano na wstępie zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W świetle powyższego przepisu jednostki samorządu terytorialnego (gminy, powiaty, województwa), ze względu na przyznaną im ustawowo osobowość prawną, są podatnikami podatku od towarów i usług, o ile spełnią pozostałe warunki wskazane w art. 15 ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych), gdyż tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Oznacza to, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.).

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Gmina) w dniu 30 grudnia 2010 r. sprzedała małżeństwu K. nieruchomość o nr ewidencyjnym 202/5 położoną w obrębie Gminy o powierzchni 1169 m2. Od sprzedaży ww. działki został naliczony podatek VAT według stawki 22%. Sprzedaż tą udokumentowano fakturami VAT nr X z dnia 20 grudnia 2010 r. i nr Y z dnia 30 grudnia 2010 r. wystawionymi na kwotę brutto 1.260.504 zł.

Sprzedana działka położona jest na terenie objętym Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego, który został opublikowany w Dzienniku Urzędowym Województwa z dnia 5 sierpnia 2003 r. Nr 211 pod poz. 5376. Działka ta położona jest na terenie objętym symbolem planistycznym MNZ, co w myśl § 6 ust. 1 pkt 1 Planu oznacza teren pod zabudowę jednorodzinną rezydencyjną. Zgodnie z § 10 Planu teren oznaczony symbolem MNZ przeznaczony jest na budownictwo jednorodzinne o charakterze rezydencyjnym. Ponadto § 10 Planu zawiera zapis, że w przypadku działek ewidencyjnych leśnych, obowiązują ustalenia zawarte w decyzjach dotyczących zmiany przeznaczenia gruntów leśnych na cele nieleśne (m.in. w zakresie powierzchni działki oraz zabudowy, możliwości scaleń i wtórnych podziałów).

Pismem Dyrektora Wydziału Rolnictwa Urzędu M. z dnia 25 maja 1990 r. wyrażona została zgoda na zmianę przeznaczenia na cele nieleśne gruntów leśnych pod budownictwo mieszkaniowe na działkach położonych we wsi I.

W stosunku do działki o nr ew. 202 zmiana przeznaczenia nastąpiła w części działki o powierzchni 400 m2. Wydana zgoda dotyczyła w 2010 r. działki o nr ew. 202/4, z której powstały nowe działki o nr ew. 202/5 o powierzchni 1169 m2 i 202/6 o powierzchni 275 m2, która przyłączona została do działki sąsiedniej o nr ew. 203/2. Finalnie zgoda na przeznaczenie gruntów leśnych na zabudowę mieszkaniową przypadła działce 202/5 proporcjonalnie 1169/1444 x 400 = 323,8 m2 oraz działce 202/6 w wielkości 275/1444 x 400 = 76,2 m2.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest, czy cała wartość działki 202/5 powinna zostać opodatkowana VAT jako teren budowlany, czy też proporcjonalnie adekwatnie do wydanej zgody na zmianę przeznaczenia gruntów leśnych pod budownictwo mieszkaniowe.

W rozpatrywanej sprawie należy wskazać, że podłożem do przekwalifikowania terenów leśnych w tereny budowlane była ww. zgoda Dyrektora Wydziału Rolnictwa Urzędu z dnia 25 maja 1990 r., w której m.in. stwierdzono, że dla działki 202/4 (z której została wydzielona działka 202/5) zmiana przeznaczenia dotyczy obszaru 400 m 2, przy czym na działkę 202/5 przypada 323,8 m2 terenu przeznaczonego pod zabudowę. Postanowienia tej zgody zostały przeniesione do sporządzonego przez Gminę planu zagospodarowania przestrzennego, co zawiera w swej treści § 10 Planu.

W okolicznościach niniejszej sprawy należy stwierdzić, że Gmina sprzedając działkę 202/5 sprzedała w części teren przeznaczony pod zabudowę, a w części teren leśny. Skoro zatem działka 202/5 w części stanowiła teren przeznaczony pod budownictwo mieszkaniowe o charakterze rezydencyjnym (323,8 m2) - to w tej części stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy podlegała opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 22%. Natomiast dostawa pozostałej części działki jako gruntu leśnego nieprzeznaczonego pod zabudowę powinna korzystać ze zwolnienia od VAT stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.