Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-681/13-2/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-22
Teza: obowiązek wystawienia dokumentu towarzyszącego
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe-przemieszczanie wyrobów akcyzowych; akcyza-zapłacona akcyza; dokumenty-UDT (Uproszczony Dokument Towarzyszący); dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; transport
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 7-art. 77

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22.07.2013 r. (data wpływu 26.07.2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obowiązku wystawienia uproszczonego dokumentu towarzyszącego (UDT):

*   w przypadku gdy dostawy i przemieszczenia wyrobów dokonuje sam klient – **jest prawidłowe,**

*   w sytuacji, gdy klient zleca transport Spółce – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26.07.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie obowiązku wystawienia uproszczonego dokumentu towarzyszącego (UDT).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. (dalej: Spółka) jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie hurtowej sprzedaży towarów na terenie całej Polski. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka sprzedaje m.in. wyroby akcyzowe (tj. alkohole oraz wyroby tytoniowe), od których została zapłacona akcyza, zwane dalej „Towarami”. Klientami Spółki są także podmioty nieposiadające miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, a nabywane wyroby akcyzowe przemieszczane są na terytorium innego państwa członkowskiego. Transakcja z podmiotami z innego państwa członkowskiego obejmuje dwa warianty:

Wariant I - dostawa i przemieszczenie Towarów na terytorium innego państwa członkowskiego, dokonywana jest przez samego Klienta, własnym samochodem lub samochodem wynajętym/użyczanym przez Klienta od podmiotu trzeciego.

Wariant II - Klient zleca Spółce przewóz Towarów nabytych od Spółki na terytorium innego państwa członkowskiego.

W obu przypadkach własność Towarów zakupionych u Spółki oraz wszelkie ryzyka związane z dostawą przechodzą na Klienta w momencie wydania towarów przez Spółkę na terenie hal Spółki, w których dokonywana jest sprzedaż Towarów.

W związku z faktem, iż sprzedaż Towarów dokonywana jest na rzecz podmiotów niemających miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, transakcje takie dla celów podatku VAT kwalifikowane są jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. W konsekwencji, pod warunkiem posiadania przez Spółkę dokumentów potwierdzających wywóz Towarów (oraz innych towarów nieakcyzowych) poza granice Polski na terytorium innego państwa członkowskiego, sprzedaż Towarów Klientom podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT wynoszącą 0%.

W przypadku, gdy Klienci nie zamierzają dokonywać wywozu Towarów własnym samochodem, bądź też Klienci dokonują zakupu od Spółki Towarów o znacznej wartości, Spółka oferuje Klientom za odpłatnością wywóz tych Towarów z Polski do wskazanego przez nich miejsca na terytorium Unii Europejskiej.

Podkreślić należy, iż transport Towarów nabytych przez Klientów od Spółki stanowi odrębną usługę świadczoną przez Spółkę na rzecz Klientów, za którą Spółka uzyskuje dodatkowe wynagrodzenie.

Działanie Spółki podyktowane jest względami pragmatycznymi. W obecnej sytuacji gospodarczej, przy niezwykłej konkurencji na rynku, na którym działa Spółka, istotne jest zapewnienie Klientom profesjonalnej obsługi i zapewnienie wszelkich możliwych ułatwień. Spółka z racji na skalę działalności jest w stanie zorganizować tani i niezawodny transport, organizowany przez profesjonalnego przewoźnika. Takie działanie pomaga zminimalizować koszty dostawy ponoszone przez Klientów, usprawnić przewóz Towarów, co przekłada się na zwiększenie satysfakcji Klientów ze współpracy ze Spółką.

Dodatkowym ważnym z punktu widzenia Spółki elementem powodującym, iż Spółka oferuje Klientom pomoc w organizacji transportu Towarów za granicę innych krajów Unii Europejskiej jest okoliczność, iż Spółka współpracując z przewoźnikami otrzymuje dokumenty wywozowe (CMR), które potwierdzają prawo Spółki do stosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji gdy dostawy i przemieszczenia wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona akcyza na terytorium innego państwa członkowskiego dokonuje sam Klient (Wariant I), jak również w przypadku gdy Klient zleca Spółce za odpłatnością transport wyrobów zharmonizowanych z Polski na terytorium innego państwa członkowskiego (Wariant II), na Spółce nie ciąży obowiązek wystawienia uproszczonego dokumentu towarzyszącego (UDT)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku sprzedaży wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona akcyza na rzecz Klienta, tj. podmiotu z innego państwa członkowskiego, gdy ten podmiot odpowiedzialny jest za przemieszczenie wyrobów akcyzowych, na Spółce nie ciąży obowiązek wystawienia uproszczonego dokumentu towarzyszącego, zwanego dalej „UDT”.

Dostawa wewnątrzwspólnotowa, to zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy z o podatku akcyzowym, przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego. Zatem, jak wynika z powołanego przepisu, kluczowym jest pojęcie „przemieszczenia”.

Ustawodawca nie zdefiniował przy tym pojęcia „przemieszczenie” użytego w ww. przepisie, wobec czego należy przyjąć znaczenie językowe słowa „przemieścić”, które oznacza „przenieść, przesunąć coś na inne miejsce, umieścić gdzie indziej” (Słownik Języka Polskiego, pod red. M. Szymczaka, PWN 1978, str. 986). Pojęcie „przemieszczenie” należy zatem wiązać ze zmianą miejsca położenia danej rzeczy, czyli fizycznym (faktycznym) ich przeniesieniem lub przesunięciem.

„Przemieszczanie” wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą odbywa się na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego, o którym mowa w Rozporządzeniu Komisji. Zgodnie z art. 1 Rozporządzenia, jeżeli produkty objęte podatkiem akcyzowym, które zostały przeznaczone do konsumpcji w jednym Państwie Członkowskim, mają być wprowadzone do obrotu w innym Państwie Członkowskim w celach określonych w art. 7 dyrektywy 92/12/EWG, osoba, która jest odpowiedzialna za przepływ wewnątrzwspólnotowy, ma obowiązek sporządzenia uproszczonego dokumentu towarzyszącego. W czasie przepływu tych produktów z jednego Państwa Członkowskiego do innego Państwa Członkowskiego dokument musi towarzyszyć przesyłce w czasie przepływu i być dostępny dla właściwych władz Państwa Członkowskiego w celu kontroli.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, w sytuacji gdy Klient osobiście dokonuje wywozu z Polski wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona akcyza, nabytych od Spółki na terytorium innego państwa członkowskiego, bądź też zleca za odpłatnością Spółce wywóz takich Towarów, uznać należy, iż podmiotem na którym ciąży obowiązek przemieszczania wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona akcyza jest Klient. Z chwilą bowiem nabycia Towarów od Spółki, na Kliencie spoczywa ryzyko ich przypadkowej utraty lub zniszczenia. Innymi słowy, to w gestii Klienta jest przemieszczenie Towarów z Polski do innego kraju Unii Europejskiej i poniesienie z tego tytułu kosztów oraz ryzyka.

W konsekwencji, z racji iż obowiązek przemieszczenia Towarów od chwili ich zakupu od Spółki spoczywa na Klientach, to uznać należy, iż niezależnie czy Klienci sami dokonują wywozu Towarów własnymi pojazdami, czy też zlecają Spółce ich przewóz za odpłatnością, uznać należy, iż to Klienci dokonują WDT w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym, w związku z czym obowiązek wystawienia uproszczonego dokumentu towarzyszącego (UDT) nie ciąży na Spółce, lecz spoczywa na Klientach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie obowiązku wystawienia uproszczonego dokumentu towarzyszącego (UDT) w przypadku gdy dostawy i przemieszczenia wyrobów dokonuje sam klient uznaje się za prawidłowe, w sytuacji, gdy klient zleca transport Spółce uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 77 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, dostawa wewnątrzwspólnotowa lub nabycie wewnątrzwspólnotowe, na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej na terytorium kraju, wyrobów akcyzowych, od których została zapłacona akcyza, są dokonywane na podstawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 5.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy - dostawa wewnątrzwspólnotowa to przemieszczanie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego;

Ustawa nie definiuje pojęcia „przemieszczenie” użytego w przedmiotowym przepisie.

Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego (http://sjp.pwn.pl) „przemieścić” – „przemieszczać” to „przenieść kogoś, coś lub przesunąć coś na inne miejsce”. Pojęcie „przemieszczenie” należy zatem wiązać ze zmianą miejsca położenia danej rzeczy (lub osoby).

Zgodnie z § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia z dnia 23 sierpnia 2010 r. w sprawie dokumentacji i procedur związanych z przemieszczaniem wyrobów akcyzowych (Dz. U. Nr 158, poz. 1065), wzór uproszczonego dokumentu towarzyszącego, wraz z wyjaśnieniami co do jego wypełniania i przeznaczenia, określa załącznik do rozporządzenia. Dopuszcza się również możliwość stosowania poprawnie wypełnionego uproszczonego dokumentu towarzyszącego zgodnie z wzorem zamieszczonym w załączniku do rozporządzenia Komisji (EWG) nr 3649/92 z dnia 17 grudnia 1992 r. w sprawie uproszczonego dokumentu towarzyszącego w wewnątrzwspólnotowym przemieszczaniu wyrobów akcyzowych, przeznaczonych do konsumpcji w Państwie Członkowskim wysyłki (Dz. Urz. WE L 369 z 18.12.1992, str. 17; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, str. 216).

Z art. 1 przedmiotowego rozporządzenia Komisji (EWG) nr 3649/92 wynika natomiast, że jeżeli produkty objęte podatkiem akcyzowym, które zostały przeznaczone do konsumpcji w jednym Państwie Członkowskim, mają być wprowadzone do obrotu w innym Państwie Członkowskim w celach określonych w art. 7 dyrektywy 92/12/EWG, osoba, która jest odpowiedzialna za przepływ wewnątrzwspólnotowy, ma obowiązek sporządzenia uproszczonego dokumentu towarzyszącego. W czasie przepływu tych produktów z jednego Państwa Członkowskiego do innego Państwa Członkowskiego dokument musi towarzyszyć przesyłce w czasie przepływu i być dostępny dla właściwych władz Państwa Członkowskiego w celu kontroli.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż obowiązek wystawienia uproszczonego dokumentu towarzyszącego jest związany z dostawą wewnątrzwspólnotową (przemieszczeniem) wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą, a podmiotem do tego zobowiązanym jest „osoba odpowiedzialna za przepływ wewnątrzwspólnotowy”.

Odnosząc powyższe do sytuacji przedstawionej w złożonym wniosku, zasadnym będzie uznanie, iż w Wariancie I, gdy dostawa i przemieszczenie towarów (alkoholi oraz wyrobów tytoniowych, od których została zapłacona akcyza) na terytorium innego państwa członkowskiego, dokonywana jest przez samego Klienta, własnym samochodem lub samochodem wynajętym, użyczanym przez klienta od podmiotu trzeciego, Spółka nie będzie dokonywać dostawy wewnątrzwspólnotowej (rozumianej zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy jako przemieszczenie wyrobów akcyzowych), nie będzie zatem podmiotem odpowiedzialnym za przepływ wewnątrzwspólnotowy, zobowiązanym do wystawienia uproszczonego dokumentu towarzyszący.

Zatem w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Nie można się natomiast zgodzić z twierdzeniem Spółki, iż również w Wariancie II, gdzie Klient zleca Spółce przewóz ww. towarów nabytych od Spółki na terytorium innego państwa członkowskiego, Spółka nie będzie również obowiązana do wystawienia przedmiotowego dokumentu.

Zauważyć bowiem należy, iż to Spółka, która jest w stanie zorganizować tani i niezawodny transport przez niezawodnego przewoźnika, będzie podmiotem dokonującym dostawy wewnątrzwspólnotowej. Dostawa wewnątrzwspólnotowa rozumiana jest bowiem jako przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego. Zatem Spółka, organizując transport (czy to sama, czy poprzez wynajęcie profesjonalnego przewoźnika) będzie dokonywać przemieszczenia, o którym mowa w ww. art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy. Należy zauważyć, iż uregulowania dotyczące dostawy wewnątrzwspólnotowej abstrahują od kwestii prawa własności wyrobów, akcentując tylko czynność przemieszczenia (rozumianego jako zmianę miejsca położenia). Zatem z faktu, iż w zaistniałej sytuacji towary zostały już nabyte przez Klienta i to on ponosi ryzyko przypadkowej utraty i zniszczenia nie można wyciągać wniosku, iż to w jego gestii jest przemieszczenie ww. wyrobów.

Zatem to Spółka będzie podmiotem, o którym mowa w ww. art. 1 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 3649/92 (osobą, która jest odpowiedzialna za przepływ wewnątrzwspólnotowy) zobowiązanym do wystawienia uproszczonego dokumentu towarzyszącego (UDT).

W tym miejscu warto odnieść się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 18.07.2013 r. w sprawie C-315/12 Metro Cash & Carry Danmark ApS przeciwko Skatteministeriet. Trybunał rozpatrywał sytuację analogiczną do opisanej w przedmiotowym wniosku. Spółka Metro prowadziła w Danii działalność w zakresie sprzedaży szerokiego asortymentu wyrobów, w tym napojów alkoholowych, klientom z Danii oraz innych państw członkowskich. Stosowana metoda sprzedaży, zwana „cash & carry”, polegała na tym, że klienci samodzielnie zabierają towar z półek i magazynów i za pomocą wózków przewożą do kasy, gdzie płacą za nie gotówką („cash”). Po zapłaceniu towary są wydawane klientom, którzy sami zajmują się ich transportem („carry”). Trybunał, odnosząc do nałożonego na Makro obowiązku żądania przekazania egzemplarza nr 1 uproszczonego dokumentu towarzyszącego przy sprzedaży napojów alkoholowych klientom szwedzkim stwierdził, że (pkt 37 wyroku) „podmiotu takiego jak spółka Metro nie można uznać za „osobę, która jest odpowiedzialna za przepływ wewnątrzwspólnotowy” w rozumieniu art. 1 rozporządzenia nr 3649/92”. Istotne w analizowanej sprawie jest to, iż przedmiotowe rozstrzygnięcie zostało oparte na założeniu (akcentowanym m.in. w pierwszym pytaniu prejudycjalnym), że „sprzedawca nie zapewnia przewozu ani nie udziela pomocy w jego zorganizowaniu”, czy stwierdzenie w punkcie 31 wyroku, iż „to sam klient zajmuje się transportem zakupionych towarów”.

Zatem uznanie, iż w przypadku, gdy to Klient zleca Spółce za odpłatnością transport wyrobów zharmonizowanych z Polki na terytorium innego państwa członkowskiego (Wariant II), Spółka jest zobowiązana do wystawienia UDT, jest jak najbardziej zasadne.

Stanowisko w tym zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.