Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-233/14-4/PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-10-16
Teza: Czy odzyskane w wyniku demontażu rury użytkowe oraz złom w wartości ewidencyjnej przyjętej na magazyn stanowią element zmniejszający wartość ulepszenia środka trwałego, o której mowa w art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: przychód; wartość-wartość początkowa; złom; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2014 r. (data wpływu 14 lipca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 września 2014 r. (data wpływu 22 września 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej wartości początkowej ulepszenia środka trwałego w wyniku odzyskanych materiałów oraz złomu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej wartości początkowej ulepszenia środka trwałego w wyniku odzyskanych materiałów oraz złomu.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 8 września 2014 r., nr IPTPB3/423-233/14-2/PM (doręczonym w dniu 12 września 2014 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 22 września 2014 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 18 września 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi prace modernizacyjne sieci cieplnej polegające na wymianie rur z technologii tradycyjnej na preizolowaną z częściową zmianą średnicy i przebiegu sieci. Koszty wykonania prac uznaje się za ulepszenie środka trwałego i zwiększają one wartość poszczególnych odcinków pozostających w ewidencji sieci cieplnych.

Dotychczas używane rury zostały zdemontowane i przekazane na magazyn po wycenie na poziomie aktualnych cen złomu. Materiały te (już po przyjęciu do użytkowania zmodernizowanych środków trwałych) zostały sprzedane nie jako złom, ale w wyższej cenie jako rury z demontażu. Poza tym w wyniku prowadzonych prac modernizacyjnych uzyskuje się faktyczne odpady nienadające się do używania i oddawane jako złom do punktu skupu.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca zawarł następujące informacje:

1.  Podstawowym przedmiotem działalności X Spółka z o.o. jest PKD: 3530Z – wytwarzanie i zaopatrywanie w parę wodną, gorącą wodę.
2.  Główną przyczyną prowadzenia prac modernizacyjnych jest wymiana rur z przestarzałej technologii tradycyjnej, która wykazuje wysokie straty cieplne, na nowoczesną technologię preizolowaną ograniczającą straty przy przesyle ciepła.
3.  Zmodernizowana w ostatnim czasie sieć cieplna podzielona jest na 3 odcinki, stanowiące osobne środki trwałe ujęte w ewidencji środków trwałych Spółki, KŚT nr 211, pod następującymi nazwami:
    *   sieć co od K-1 do Kolejowej 1;
    *   sieć co Reymonta 55 do 65A;
    *   przyłącze cieplne w/p– węzeł nr 5.
4.  Modernizacja nie skutkuje zmianą parametrów technicznych czynnika grzewczego przesyłanego siecią.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane po uzupełnieniu wniosku):

Czy odzyskane w wyniku demontażu rury użytkowe oraz złom w wartości ewidencyjnej przyjętej na magazyn stanowią element zmniejszający wartość ulepszenia środka trwałego, o której mowa w art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy (po uzupełnieniu), odzyskane z rozbiórki podczas modernizacji środka trwałego materiały i złom, w wartości przyjętej na magazyn nie zmniejszają wartości jego ulepszenia, gdyż nie nakazuje tego żaden przepis.

Zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych „wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie”, z kolei ust. 4 określa, które koszty zalicza się do kosztu wytworzenia środka trwałego wpływającego na wartość początkową środka trwałego, nie przewidując zmniejszania tego kosztu o wartość odzyskanych z rozbiórki materiałów.

Jedyna możliwa korekta na „–” kosztu wytworzenia (w tym przypadku w czasie ulepszenia) przewidziana jest w stosunku do różnic kursowych w ust. 5 ww. artykułu.

Z uwagi na powyższe, uzyskane materiały nie zmniejszają wartości ulepszenia wpływającego na wartość początkową środka trwałego (a z tego wynika, że generują dochód podatkowy jedynie od wartości ich sprzedaży).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Wprowadzenie składnika majątku do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wymaga ustalenia jego wartości początkowej. Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zostały unormowane w art. 16g ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia, natomiast stosownie do pkt 2 w razie wytworzenia we własnym zakresie – koszt wytworzenia.

Zgodnie z treścią art. 16g ust. 4 ww. ustawy za koszt wytworzenia uważa się – wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Decydujące znaczenie dla zaliczenia określonego wydatku do wydatków stanowiących koszt wytworzenia środka trwałego ma możliwość powiązania danego wydatku z konkretnym przedsięwzięciem inwestycyjnym, czyli wytwarzanym środkiem trwałym. Wszelkie wydatki pozostające w związku z wytworzeniem środka trwałego mają wpływ na jego koszt wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi o wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych.

W szczególności, do wartości składających się na koszt wytworzenia środka trwałego należą:

*   wartość – w cenie nabycia – rzeczowych składników majątku zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. przede wszystkim materiałów, z których został wykonany środek trwały,

*   wartość – w cenie nabycia – wykorzystanych usług obcych zużytych do wytworzenia środków trwałych, tj. zarówno usług polegających na samym wytwarzaniu środka trwałego, tj. przede wszystkim jego budowie, jak i innych usług niezbędnych do wytworzenia i uczynienia tego składnika majątku zdatnym do używania, np. kosztów prac geologicznych niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę, usług projektowych, usług inżynierskich, doradztwa finansowego i prawnego związanego z prowadzoną inwestycją, kosztów sporządzenia dokumentacji przetargowej, kosztów niezbędnych ekspertyz obiektów budowlanych,

*   koszty wynagrodzeń wraz z pochodnymi, tj. przede wszystkim koszty wynagrodzeń dla pracowników zatrudnionych przy realizacji inwestycji.

Cytowana definicja ma charakter otwarty. Ustawodawca obejmuje pojęciem kosztu wytworzenia środka trwałego – co do zasady – wszelkie koszty, których poniesienie jest związane bezpośrednio z realizacją inwestycji. Oceniając dany wydatek pod kątem możliwości uznania go za element wartości początkowej wytwarzanego we własnym zakresie środka trwałego, należy zatem badać, czy stanowi on element procesu wytwarzania tego składnika majątku podatnika.

Należy przy tym podkreślić, że wartość początkowa środka trwałego może podlegać modyfikacjom wyłącznie w sytuacjach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy do nich np. ulepszenie środka trwałego.

Ulepszenie ma miejsce w sytuacjach, w których następuje:

*   przebudowa, tj. zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środka trwałego na inny,

*   rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych, itp.,

*   adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,

*   rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,

*   modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

W kontekście powyższego stwierdzić należy, że nie każdy wydatek poniesiony na środek trwały będzie stanowił o jego ulepszeniu. Istotny jest bowiem charakter poniesionych wydatków. Wydatki o charakterze odtworzeniowym, przywracające jedynie pierwotną wartość użytkową danego środka trwałego, których poniesienie nie spowoduje wzrostu wartości użytkowej w stosunku do tej wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania, nie skutkują jego ulepszeniem.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (…). Wydatki te w momencie ich poniesienia nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów. Jednakże zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), dokonane zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do postanowień art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3 500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi prace modernizacyjne sieci cieplnej polegające na wymianie rur z technologii tradycyjnej na preizolowaną z częściową zmianą średnicy i przebiegu sieci. Koszty wykonania prac uznaje za ulepszenie środka trwałego i zwiększają one wartość poszczególnych odcinków pozostających w ewidencji sieci cieplnych. Dotychczas używane rury zostały zdemontowane i przekazane na magazyn po wycenie na poziomie aktualnych cen złomu. Materiały te (już po przyjęciu do użytkowania zmodernizowanych środków trwałych) zostały sprzedane nie jako złom, ale w wyższej cenie jako rury z demontażu. Poza tym w wyniku prowadzonych prac modernizacyjnych uzyskuje się faktyczne odpady nienadające się do używania, które są oddawane jako złom do punktu skupu.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że unormowania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują możliwości obniżenia wartości początkowej środka trwałego o wartość odzyskanych w wyniku demontażu środka trwałego materiałów oraz złomu. Co więcej, trudno uznać wartość odzyskanych materiałów oraz złomu za cenę nabycia lub koszt wytworzenia przedmiotowego środka trwałego, którego poniesienie jest związane bezpośrednio z realizacją inwestycji (nabyciem bądź wytwarzeniem środka trwałego), nie zaś z jej likwidacją.

Tak więc – odnosząc się wprost do pytania Wnioskodawcy – wartość odzyskanych rur użytkowych oraz złomu, w analizowanym stanie faktycznym, nie wpływa podatkowo na wartość początkową ulepszonego środka trwałego.

Podsumowując, odzyskane w wyniku demontażu rzeczy użytkowe oraz złom nie będą powodować zmniejszenia wartości początkowej ulepszonego środka trwałego.

Jednocześnie podkreślić należy, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zatem przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stan faktyczny stanowi jedyną i wyłączną podstawę wydanej interpretacji, a tym samym wyznacza granice, w jakich wydana interpretacja będzie wywołać określone w ustawie skutki prawne. Postępowanie w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym wyczerpująco przedstawionym przez wnioskodawcę, czyli na takim stanie, którego wszelkie elementy istotne podatnik przedstawił we wniosku, bądź w jego uzupełnieniu. W stosunku do tak opisanego stanu faktycznego wyrażane jest przez podatnika stanowisko. Z kolei organ interpretacyjny dokonuje oceny prawnej stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Organ ten nie jest uprawniony do ingerowania w stan faktyczny przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji. Nie może go więc weryfikować, podważać, ani zmieniać w jakimkolwiek zakresie. Wobec powyższego wydana interpretacja indywidualna będzie wywoływać określone prawem skutki, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będzie pokrywał się ze stanem faktycznym podanym przez podatnika w złożonym przez niego wniosku. Weryfikacja zaś rzeczywistego stanu faktycznego sprawy, jak również ocena dowodów z nim związanych będzie mogła mieć miejsce dopiero, gdy dojdzie do stosowania prawa podatkowego w konkretnym postępowaniu podatkowym przeprowadzanym przez właściwy urząd skarbowy lub postępowaniu kontrolnym. Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.