Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/436-77/14-2/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-09-10
Teza: Czy podwyższenie kapitału zakładowego Spółki w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci udziałów Spółki Zagranicznej będzie skutkowało koniecznością opodatkowania transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych ?
Słowa kluczowe: spółki-spółka kapitałowa; towar-wymiana (towarów); udział; umowa-umowa spółki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2014 r. (data wpływu 12 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych podwyższenia kapitału zakładowego poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci udziałów spółki zagranicznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych podwyższenia kapitału zakładowego poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci udziałów spółki zagranicznej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

e.D. S.A. jest spółką akcyjną, mającą siedzibę w Polsce, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”). Spółka prowadzi działalność deweloperską, specjalizując się w usługach deweloperskich oraz zarządzaniu nieruchomościami. Spółka posiada szereg nieruchomości zabudowanych obiektami handlowymi w postaci supermarketów i osiedlowych centrów handlowych. Obiekty te są wynajmowane osobom trzecim, dla potrzeb prowadzonej przez te podmioty działalności gospodarczej: handlowej i usługowej. E D S.A. jest spółką Grupy Kapitałowej X, spółką zależną X Holding S.A., która jest właścicielem 100% kapitału zakładowego Spółki.

W dniu 4 czerwca 2014 r. Zwyczajne Walne Zgromadzenie podjęło uchwałę w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego w trybie subskrypcji zamkniętej (z prawem poboru dla dotychczasowego akcjonariusza) xxx akcji serii B. Oferta objęcia nowoutworzonych akcji została skierowana do X Holding S.A. W dniu 5 czerwca 2014 r. X Holding S.A., realizując swoje prawo poboru, złożyła zapis na wszystkie ww. akcje serii B oraz w celu pokrycia tych akcji wniosła aport w postaci xxx (100%) w kapitale zakładowym spółki Z - spółki zagranicznej z siedzibą w jednym z państw Unii Europejskiej, będącej odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Zagraniczna).

Podwyższenie kapitału zakładowego Spółki zostało przeprowadzone w ramach tzw. „transakcji wymiany udziałów”, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. nr 74, poz. 397) i art. 2 pkt 6 lit c) tiret drugi ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649, z późn. zm.), co oznacza, że udziały Spółki Zagranicznej stanowiące przedmiot wkładu niepieniężnego (nabyte przez Wnioskodawcę) dały Spółce bezwzględną większość głosów w Spółce Zagranicznej (100% praw głosów). Cała wartość wnoszonych do Spółki udziałów Spółki Zagranicznej została alokowana na kapitał zakładowy Spółki.

Spółka Zagraniczna jest spółką wymienioną w pkt 13 Załącznika nr 1 do Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r., dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału: „spółki prawa cypryjskiego określane jako: „εταιρείες περιορισμένης ευθύνης”.

Opisane powyżej transakcje kapitałowe zostały przeprowadzone w ramach działań restrukturyzacyjnych Grupy Kapitałowej X, w celu pogrupowania spółek zależnych tak, aby w przyszłości przeprowadzić podział Grupy Kapitałowej X.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy podwyższenie kapitału zakładowego Spółki w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci udziałów Spółki Zagranicznej będzie skutkowało koniecznością opodatkowania transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych ?

Zdaniem Wnioskodawcy, podwyższenie kapitału zakładowego Spółki, w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci udziałów Spółki Zagranicznej w ramach procedury wymiany udziałów nie będzie podlegało podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649, z późn. zm.; dalej: ustawa PCC), zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem. Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 ustawy PCC, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4 ustawy o PCC.

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o PCC, za zmianę umowy spółki, w przypadku spółki kapitałowej uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Art. 1a pkt 2 ustawy PCC definiuje spółkę kapitałową, jako spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub spółkę europejską.

Obowiązek podatkowy w podatku PCC w przypadku zmiany umowy spółki powstaje zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2, z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną i stosownie do art. 4 pkt 9 ciąży on na spółce. Podstawę opodatkowania przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit b), stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy, a czynność taka opodatkowana jest stawką 0,5%, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy PCC.

Jednocześnie, na mocy art. 2 pkt 6 lit. c) tiret drugi ustawy PCC, nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych umowy spółki i ich zmiany związane m.in. z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje, udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Ustawa PCC przewiduje zatem następujące warunki pozwalające na nieopodatkowanie transakcji wymiany udziałów:

*   podmioty uczestniczące w transakcji muszą być spółkami kapitałowymi,

*   wnoszone udziały lub akcje muszą dawać większość głosów albo zwiększać już posiadaną większość głosów (w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów).

W ocenie Wnioskodawcy, w zakres powyższej definicji „spółki kapitałowej” wchodzą zarówno spółki kapitałowe utworzone zgodnie z ustawą z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, jak również spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółki akcyjne z siedzibą poza Polską. W definicji pojęcia „spółka kapitałowa” ustawodawca nie zawarł odwołania do przepisów polskiego prawa spółek. Gdyby intencją ustawodawcy było ograniczenie zakresu znaczeniowego pojęcia „spółka kapitałowa” jedynie do polskich spółek kapitałowych wskazałby to wyraźnie w dyspozycji przepisu art. 1 pkt 2 ustawy PCC.

Na transgraniczne rozumienie definicji „spółki kapitałowej” wskazują również inne przepisy ustawy PCC, w szczególności przepisy art. 1 ust. 1 pkt 4, art. 1 ust. 5 pkt 2 lit. b) oraz art. 9 pkt 11 lit. a) i lit. b), które w sposób wyraźny odwołują się do siedziby spółki kapitałowej znajdującej się poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej. Dla przykładu art. 1 ust. 3 pkt 4 stanowi, że za zmianę umowy spółki uważa się przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium państwa niebędącego państwem członkowskim rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej, jeżeli jej siedziba nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego. Konstrukcja tych przepisów dowodzi tym samym, że definicja „spółki kapitałowej” zawarta w ustawie PCC nie została zawężona jedynie do polskich spółek z ograniczoną odpowiedzialnością i spółek akcyjnych, w przeciwnym wypadku powyższe przepisy nigdy nie znalazłyby zastosowania.

Regulacja zawarta w art. 2 pkt 6 lit. c) tiret drugi ustawy PCC jest efektem implementacji przepisów wspólnotowych Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. w sprawie podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (dalej: Dyrektywa).

Zgodnie z art. 2 Dyrektywy, przez spółkę kapitałową należy rozumieć:

*   każdą ze spółek funkcjonujących w krajach UE, wymienioną w załączniku nr 1 do Dyrektywy,

*   każdą spółkę, przedsiębiorstwo, stowarzyszenie lub osobę prawną, których udziały w kapitale lub majątku mogą być przedmiotem transakcji na giełdzie,

*   każdą spółkę, przedsiębiorstwo, stowarzyszenie lub osobę prawną prowadzące działalność skierowaną na zysk, których członkowie mają prawo zbytu swoich udziałów stronom trzecim bez uprzedniego upoważnienia oraz odpowiadają za długi spółki, przedsiębiorstwa lub osoby prawnej tylko do wysokości swoich udziałów,

*   wszelkie inne spółki, przedsiębiorstwa, stowarzyszenia lub osoby prawne prowadzące działalność skierowaną na zysk (państwa członkowskie mogą zrezygnować z uznawania tych podmiotów za spółki kapitałowe).

Z tego względu przyjęcie stanowiska, że ustawa PCC zawęża pojęcie spółki kapitałowej jedynie do spółek wskazanych w KSH oraz spółki europejskiej uregulowanej przepisami Rozporządzenia Rady 2157/2001/WE, powodowałoby dysonans z prowspólnotową wykładnią przepisów Dyrektywy, która nakazuje takie same traktowanie wszystkich podmiotów spełniających warunki zawarte w definicji z art. 2 Dyrektywy.

Ponadto, brak zastosowania wyłączenia z ustawy PCC transakcji wniesienia aportu przez zagraniczną spółkę kapitałową byłby sprzeczny z celem Dyrektywy, którym było wyłączenie operacji restrukturyzacyjnych spod ciężaru podatku kapitałowego.

Również w uzasadnieniu do projektu omawianej nowelizacji ustawy PCC wskazano, że projekt przewiduje: „(\`(...)\`) 4) w art. 1 w pkt 3 - wyłączenie z opodatkowania czynności niepodlegających podatkowi w świetle przepisów dyrektywy, w tym przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową oraz czynności restrukturyzacyjnych spółek kapitałowych; za działania restrukturyzacyjne dyrektywa uznaje łączenie spółek kapitałowych, podział spółek kapitałowych oraz wniesienie do spółki kapitałowej wkładów niepieniężnych (aportów) w postaci oddziału innej spółki kapitałowej, a także czynności określane jako „wymiana udziałów” w spółkach kapitałowych, (\`(...)\`)”

Nowelizacja ustawy PCC miała na celu dostosowanie brzmienia polskiej ustawy do Dyrektywy w zakresie opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych do obowiązującego prawa w Unii Europejskiej. W wyniku tej nowelizacji wprowadzono nowe regulacje dla spółek kapitałowych, zgodnie z którymi wyłączono z opodatkowania czynności niepodlegające podatkowi pośredniemu w świetle Dyrektywy, w tym działania restrukturyzacyjne. Za działania restrukturyzacyjne Dyrektywa w art. 4 uznaje m.in. działania polegające na przejęciu przez spółkę kapitałową, która jest w trakcie tworzenia lub też istnieje, udziałów dających większość głosów w innej spółce kapitałowej, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał tej pierwszej spółki, przy czym przez spółkę kapitałową w znaczeniu Dyrektywy należy rozumieć każdą spółkę, która przyjmuje jedną z form wyszczególnionych w załączniku nr 1.

Taką spółką jest właśnie Spółka Zagraniczna Wnioskodawcy - spółka prawa cypryjskiego wymieniona w punkcie 13 Załącznika nr 1 do Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału, pod nazwą „εταιρείες περιορισμένης ευθύνης”.

Biorąc pod uwagę powyższe, jako że Spółka Zagraniczna Wnioskodawcy ma formę wyszczególnioną w Załączniku nr 1 do Dyrektywy, spełniała warunki uznania jej za „spółkę kapitałową” w rozumieniu Dyrektywy i w konsekwencji w rozumieniu ustawy PCC. Zatem, zmiana umowy spółki, jako czynność związana z transakcją wymiany udziałów, nie powinna podlegać opodatkowaniu PCC, zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c) tiret drugi ustawy PCC w związku z art. 5 ust. 1 lit. e) Dyrektywy.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 maja 2014 r. (sygn. IPPB2/436-145/14-5/MZ), z dnia 30 sierpnia 2011 r. (sygn. IPPB2/436-241/11-2/AF), z dnia 25 stycznia 2011 r. (sygn. IPPB2/436-446/10-2/AF) oraz z dnia 21 grudnia 2010 r. (sygn. IPPB2/436-350/10-2/AF),

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 stycznia 2014 r. (sygn. ITPB2/436-l99a/13/TJ ), z dnia 10 lutego 2011 r. (sygn. ITPB2/436-217/10/TJ),

Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w wydanej interpretacji z dnia 10 stycznia 2014 r. (sygn. ITPB2/436-199a/13/TJ) stwierdził między innymi: „Bez znaczenia przy tym dla powyższego rozstrzygnięcia pozostaje fakt, że spółka zagraniczna nie będzie jedną ze spółek kapitałowych wymienionych w art. 1a pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Dla skorzystania z wyłączenia konieczne jest bowiem aby wszystkie spółki biorące udział w czynności restrukturyzacyjnej miały status spółek kapitałowych, a wnoszone udziały muszą reprezentować większość głosów w spółce, której udziały są wnoszone albo stanowią udziały spółki, w której pierwsza spółka posiada już większość głosów. Analizując status spółki, jako spółki kapitałowej, należy natomiast uwzględniać prawo Unii Europejskiej, w tym Załącznik I Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r., dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału”.

W ocenie Wnioskodawcy, nawet gdyby przyjąć, że definicja spółki kapitałowej zawarta w art. 1a pkt 2 ustawy PCC ogranicza się jedynie do polskich spółek kapitałowych, to i tak biorąc pod uwagę, że cypryjska spółka kapitałowa wymieniona jest w Załączniku nr 1 do Dyrektywy, należałoby uznać ją za spółkę, do której mają zastosowanie przepisy art. 2 pkt 6 lit. c) tiret drugi ustawy o PCC. Wówczas, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z niewłaściwą implementacją Dyrektywy do ustawy o PCC, będzie on miał prawo bezpośredniego powołania się na przepisy Dyrektywy, a w konsekwencji, Spółka Zagraniczna, jako spółka kapitałowa prawa cypryjskiego, powinna być traktowana na równi z polskimi spółkami kapitałowymi.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2010 r. (sygn. IPPB2/436-350/10-2/AF), w której stwierdzono, że: „Należy wskazać, iż Dyrektywa Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotycząca podatków pośrednich od gromadzenia kapitału nakazuje nieopodatkowywanie czynności restrukturyzacyjnych, do których zalicza między innymi wniesienie do spółki kapitałowej, w zamian za udziały lub akcje, udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej, dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów. W przypadku więc, gdy do spółki kapitałowej (z o.o., akcyjnej lub europejskiej) wnoszone są udziały lub akcje spółki, innej niż wymieniona w art. 1a pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, która zgodnie z załącznikiem do dyrektywy jest uważana za spółkę kapitałową w jednym z państw członkowskich, wówczas czynność taka korzystałaby z wyłączenia z opodatkowania, na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy”.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, podwyższenie kapitału zakładowego Spółki, w związku z wniesieniem udziałów Spółki Zagranicznej w procedurze wymiany udziałów nie podlegało podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Biorąc pod uwagę powyższe, zgodnie z przepisem art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.