Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.160.2021.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-23
Teza: Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie będzie uprawniony do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej zakup udziału w działce zabudowanej wydzielonej z działki nr 1, z uwagi na fakt, że sprzedaż udziału w ww. działce korzysta ze zwolnienia od podatku, a w konsekwencji nie generuje kwoty podatku należnego.
Słowa kluczowe: nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 5 marca 2021 r. (data wpływu 12 marca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 20 maja 2021 r. (data wpływu 27 maja 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 29 kwietnia 2021 r. (doręczone 13 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług dostawy udziału w działce wydzielonej z działki nr 1 – **jest nieprawidłowe**,

*   zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy udziału w działce wydzielonej z działki nr 1 - **jest prawidłowe**,

*   prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z dostawą udziału w działce wydzielonej z działki nr 1 - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2021 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą Nieruchomości.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 20 maja 2021 r. (data wpływu 27 maja 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 29 kwietnia 2021 r. (doręczone 13 maja 2021 r.).

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana S.
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

przedstawiono następujący stan faktyczny:

Dnia 14 czerwca 2018 r. pan S. (dalej jako: „Sprzedawca”) zawarł z B. spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Kupujący”) przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości położonej w województwie (…). Nieruchomość jest objęta księgą wieczystą o numerze (…), prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…). Kupujący planuje na Nieruchomości wybudować zespół hal magazynowych i to z jego inicjatywy została zawarta ww. umowa przedwstępna.

Zgodnie z (…) księgi wieczystej, na nieruchomość składają się działka o numerze ewidencyjnym 2, której sposób korzystania określono jako łąki trwałe oraz działka o numerze 1, której sposób korzystania określono jako grunty rolne zabudowane o łącznym obszarze 11,4565 ha. Zgodnie z informacjami ujawnionymi w księdze wieczystej, na terenie nieruchomości znajduje się pięć budynków:

*   cztery jednokondygnacyjne budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa,

*   dwukondygnacyjny budynek mieszkalny.

Jak wynika z działu II księgi wieczystej, właścicielami nieruchomości jest pani W. oraz pan S., którzy posiadają po 1/2 udziału w prawie własności nieruchomości. Współwłaściciele objęli własność udziałów w nieruchomości na podstawie umowy darowizny z 16 marca 1998 r. Sprzedawca nabył udział w nieruchomości będąc żonatym, a umowy rozszerzające wspólność majątkową ustawową nie były zawierane.

W dziale III księgi wieczystej zostały ujawnione dwa wpisy:

*   prawo przejazdu i przechodu do linii energetycznych wysokiego i niskiego napięcia na podstawie wniosku z dnia 24 czerwca 1954 r. nr (…), które to prawo zostało ustanowione na rzecz Zakładów Energetycznych (…),

*   wysokość gruntowa prawa przejazdu i przechodu do linii energetycznych wysokiego i niskiego ciśnienia ustanowione na rzecz Zakładów Energetycznych (…).

W dziale IV księgi wieczystej nie znajdują się żadne wpisy.

Zgodnie z przedwstępną umową sprzedaży, Sprzedawca i Kupujący zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedawca sprzeda Kupującemu wolną od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich wydzieloną geodezyjnie część działki o numerze ewidencyjnym 1 o obszarze 7,1054 ha (dalej jako: „Działka”) za określoną cenę, a Kupujący zobowiązał się tę cenę uiścić.

Umowa przyrzeczona zostanie zawarta po spełnieniu się warunków określonych w umowie przedwstępnej. Zawarcie umowy przyrzeczonej ma nastąpić w dacie wskazanej przez Kupującego Sprzedawcy, z co najmniej siedmiodniowym wyprzedzeniem, ale nie później niż w terminie do dnia 31 grudnia 2020 r. Po zmianie umowy przedwstępnej z 24 września 2019 r. umowa przyrzeczona miała zostać zawarta m.in. pod następującymi warunkami:

1.  zostanie sporządzona mapa przyjęta do składnicy map i dokumentów geodezyjnych zawierająca projekt podziału działki gruntu nr 1; powołana mapa zawierać będzie klauzulę, iż przeznaczona jest do dokonywania wpisów do księgi wieczystej,
2.  zostanie wydana prawomocna i ostateczna decyzja zatwierdzająca podział przedstawiony na mapie,
3.  zostanie wydany wypis z rejestru gruntów obejmujący działkę lub działki powstałe w wyniku podziału - działki gruntu nr 1,
4.  przeprowadzeniu przez Kupującego procesu analizy stanu prawnego Działki i uznaniu przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące,
5.  przeprowadzeniu przez Kupującego badań geologicznych Działki i uznaniu przez Kupującego, według jego oceny, wyników tych badań za satysfakcjonujące,
6.  uzyskaniu przez Kupującego - na jego koszt i jego staraniem - ustaleń, z których wynikałoby, że warunki glebowo-środowiskowe Działki umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji,
7.  potwierdzeniu przez Kupującego - na jego koszt i jego staraniem, że warunki techniczne (zaopatrzenie w media: wodę, energię elektryczną i gaz oraz odprowadzanie wód deszczowych i roztopowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na Działce,
8.  potwierdzeniu, że Działka ma dostęp do drogi publicznej,
9.  uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji potwierdzającej, że Działka została wyłączona z produkcji rolniczej albo zaświadczenia potwierdzającego, że może ona zostać wyłączona z produkcji rolniczej bez konieczności wydawania decyzji zezwalającej na takie wyłączenie,
10.  uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę dotyczącej Działki i zezwalającej na realizację m.in. na niej inwestycji, polegającej na wybudowaniu zespołu hal magazynowych, najpóźniej do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej,
11.  przedłożeniu przez Sprzedawcę na wezwanie Kupującego poświadczonej notarialnie kopii dokumentu potwierdzającego tożsamość Sprzedawcy, tj. dowodu osobistego lub paszportu,
12.  trwałej zmiany przez Kupującego - na jego koszt i jego staraniem – przeznaczenia Działki w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego wg. zapotrzebowania Kupującego,
13.  okazaniu innych określonych dokumentów i zaświadczeń.

Strony postanowiły, że warunki zawarcia umowy zostały zastrzeżone na korzyść Kupującego, co oznacza, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia umowy przyrzeczonej do upływu daty ostatecznej pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z warunków zawarcia umowy przyrzeczonej pod warunkiem złożenia Sprzedającemu przez Kupującego oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z warunków zawarcia umowy przyrzeczonej.

Wobec tego, że nabycie Nieruchomości przez Kupującego wymaga zgody Wspólników Kupującego wyrażonej w formie uchwały - stosownie do treści art. 228 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych oraz postanowień umowy spółki Kupującego, najpóźniej w dacie zawarcia umowy przyrzeczonej Kupujący przedłoży Sprzedającemu uchwałę wspólników Kupującego zawierającą zgodę na nabycie Nieruchomości. W przypadku nieprzedstawienia takiej zgody w powyższym terminie umowa przyrzeczona nie może zostać ważnie zawarta zgodnie z prawem polskim, wobec czego, jeżeli wymieniona wyżej uchwała wspólników Kupującego nie zostanie przedłożona Sprzedającemu przez Kupującego najpóźniej w dacie ostatecznej - niniejsza umowa wygaśnie (ze skutkami jak przy jednostronnym odstąpieniu od umowy w trybie art. 395 kodeksu cywilnego) z upływem daty ostatecznej (bez wzajemnych roszczeń Stron) i nie będzie ona wywoływać żadnych skutków prawnych, bez konieczności składania jakichkolwiek dodatkowych oświadczeń przez którąkolwiek ze Stron.

Wydanie Działki w posiadanie Kupującego, wraz z pożytkami i ciężarami z nim związanymi, nastąpi w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej. Wszystkie płatności związane z Działką będą do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej ponoszone przez Sprzedawcę, a od dnia zawarcia umowy przyrzeczonej obciążać będą Kupującego. Od dnia zawarcia umowy przedwstępnej Kupującemu przysługuje ograniczone warunkami umowy przedwstępnej prawo dysponowania Działką (z prawem cesji tego prawa na dowolną osobę trzecią) dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym przez ustawę Prawo budowlane, tj. składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na niej badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Działka jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji polegającej na wybudowaniu zespołu hal magazynowych.

Po zawarciu umowy przedwstępnej Sprzedawca udzielił Kupującemu pełnomocnictwa, z prawem udzielania substytucji, do wystąpienia w jego imieniu, lecz na koszt Kupującego, następujących czynności:

*   uzyskania warunków technicznych przyłączenia Działki do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg,

*   uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolniczej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej zagospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,

*   uzyskania decyzji o wycince i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych,

*   uzyskania decyzji na lokalizacje zjazdu z Działki oraz zgody wydanej przez zarządcę drogi na włączanie się do ruchu aut obsługujących zamierzoną przez Kupującego inwestycję,

*   uzyskania, wyłącznie w celu zawarcia umowy przyrzeczonej, we właściwych dla Sprzedawcy oraz ze względu na miejsce położenia Działki: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego oraz Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g lub 306e o. p. potwierdzających, że Sprzedawca nie zalega z należnymi podatkami i innymi należnościami publicznoprawnymi,

*   zawarcia w imieniu Sprzedawcy umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg,

*   uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego - oraz decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych,

*   podziału działki nr 1, a w związku z tym do przeprowadzenia całego postępowania administracyjnego w tym zakresie, a nadto do ujawnienia podziału w księdze wieczystej,

*   uzyskania pozwolenia na rozbiórkę budynków i budowli posadowionych na działce nr 1 niezbędnego do wniosku o pozwolenie na budowę, a w związku z tym do przeprowadzenia całego postępowania administracyjnego w tym zakresie.

Sprzedawca zobowiązał się, że na każde wezwanie Kupującego udzieli wszystkich stosownych pełnomocnictw niezbędnych do prowadzenia postępowań administracyjnych i innych związanych z uzyskiwaniem pozwoleń i uzgodnień, o których mowa wyżej. Wszystkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe związane z warunkami technicznymi i decyzjami określonymi powyżej będą obciążały Kupującego.

Działka jest zabudowana domem mieszkalnym, garażami, stodołą, chlewem, budynkiem gospodarczym oraz szopą. Poza nimi, na Działce nie znajdują się jakiekolwiek inne naniesienia, a jej powierzchnia nie była w inny sposób utwardzana. Działka nie była w przeszłości przedmiotem podziału, a Sprzedawca nie podejmował czynności mających na celu podział Działki. Na Działce zostały wydzielone drogi wewnętrzne. Sprzedawca nie podejmował natomiast żadnych czynności mającej na celu sprzedaż Działki, w tym w szczególności nie dokonywano ogłoszeń w gazetach i Internecie, nie wywieszano banerów czy nie zawierano umowy z pośrednikiem. Zawarcie umowy przedwstępnej pomiędzy Sprzedawcą a Kupującym nastąpiło z inicjatywy Kupującego i to Kupujący przedstawił ofertę nabycia Działki. Działka posiada dostęp do drogi publicznej. Sprzedawca nie składał w przeszłości wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej sprzedaży Działki. Działka nie stanowi ani nie stanowiła przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Działka nie jest obciążona żadnymi ograniczonymi prawami rzeczowymi, z wyjątkiem tych, o których mowa powyżej. Działka nie znajduje się na terenie parku narodowego, specjalnej strefy ekonomicznej ani nie stanowi gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego oraz Kodeksu cywilnego, w stosunku do której Krajowemu Ośrodkowi Wsparcia Rolnictwa lub innym osobom lub podmiotom przysługiwałoby prawo pierwokupu. Działka nie jest przedmiotem żadnych umów dzierżawy, najmu lub użyczenia ani nie będzie ich przedmiotem przed datą zawarcia umowy przyrzeczonej. Działka jest objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, uchwalonym Uchwałą nr (…) Rady Miejskiej w (…) z dnia 12 września 2002 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu w rejonie ulicy (…) i drogi (…), zgodnie z którym znajduje się na terenie przeznaczonym na zorganizowaną działalność inwestycyjną, oznaczonym na rysunku planu symbolem (…). Sprzedawca złożył 28 października 2020 r. wniosek o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w zakresie umożliwiającym usługi i produkcję lekką na terenie Działki. W piśmie z 19 listopada 2020 r. Prezydent Miasta (…) odmówił dokonania zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego m.in. z powodu wzmożenia zagrożenia powodziowego, brak sieci uzbrojenia terenu na obszarze (…) oraz konieczność budowy dróg klasy lokalnej i dojazdowej. W tym samym piśmie zaznaczono jednak, że na terenie działki 1 jest możliwa realizacja inwestycji wg. obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. Stanowisko to pozostało aktualne w kolejnym piśmie Prezydenta Miasta (…) w tej sprawie z 22 stycznia 2021 r.

Sprzedawca prowadził w przeszłości działalność gospodarczą pod numerem NIP: (…) i zaprzestał jej prowadzenia w 2005 r. W momencie składania niniejszego wniosku Sprzedawca nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Działka była wykorzystywana przez Sprzedawcę do prowadzenia działalności gospodarczej w latach 1996 - 2005 r. i obecnie nie jest już wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Na Nieruchomości była prowadzona działalność rolnicza, która była zwolniona z podatku od towarów i usług.

Następnie, Sprzedawca z Kupującym dokonali zmiany warunków umowy przedwstępnej w drodze aktu notarialnego z 24 września 2019 r. Na jego mocy wskazano, że jeśli do dnia 30 września 2020 r. nie zostaną wydane ostateczne decyzje o środowiskowych uwarunkowaniach realizacji inwestycji oraz pozwolenie na budowę planowanej przez Kupującego inwestycji, przyrzeczona umowa sprzedaży zostanie zawarta w dacie wskazanej Sprzedającemu przez Kupującego, z co najmniej 7 dniowym wyprzedzeniem, ale nie później niż w terminie do dnia 30 czerwca 2021 r. Zgodnie z kolejną umową zmiany przedwstępnej umowy sprzedaży z 16 lutego 2021 r., Sprzedawca zobowiązał się ustanowić nieodpłatną i na czas nieoznaczony służebność przechodu i przejazdu oraz nieodpłatną i na czas nieoznaczony służebność gruntową, umożliwiającą doprowadzenie mediów do Działki na nieruchomości objętej księgą wieczystą nr (…), po odłączeniu Działki, na rzecz każdoczesnego właściciela Działki, przy czym jej wykonywanie ograniczone będzie do pasa gruntu o szerokości 12 metrów wzdłuż granicy działki powstałej z podziału działki nr 1, niestanowiącej sprzedawanej Działki.

Ponadto, obecnie planowane jest dokonanie cesji praw i obowiązków Kupującego z umowy przedwstępnej na A sp. z o.o. (dalej jako: „Zainteresowany niebędący stroną postępowania”). Na podstawie umowy cesji B sp. z o.o. przeniesie na Wnioskodawcę wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości. W związku z tym, umowa przyrzeczona zostanie zawarta pomiędzy Sprzedawcą a Wnioskodawcą. Niewykluczonym jest, że po zawarciu umowy przyrzeczonej dojdzie do dalszej cesji uprawnień na podmiot trzeci.

Ponadto, w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że zainteresowany niebędący stroną postępowania A. sp. z o.o. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, który został zarejestrowany z datą 1 kwietnia 2021 r.

Nabywana Nieruchomość będzie wykorzystywana przez zainteresowanego niebędącego stroną postępowania do wykonywania czynności opodatkowanych, jako że zamierza on realizować na Nieruchomości inwestycję w postaci zespołu budynków magazynowo-logistycznych, który następnie będzie wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że działka nr 1 nie była nigdy przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Obecnie Kupujący prowadzi czynności mające na celu uzyskanie pozwolenia na budowę, które będzie jednocześnie obejmowało swym zakresem pozwolenie rozbiórkowe. Zgodnie z przewidywaniami Kupującego, decyzja o pozwoleniu na budowę i na rozbiórkę zostanie wydana dopiero po dacie zawarcia umowy przyrzeczonej, lecz nie jest wykluczone, że zostanie ona uzyskana wcześniej - co jest zależne od tempa procedowania przez właściwy organ. Prace rozbiórkowe rozpoczną się po zakupie nieruchomości, w związku z czym prace rozbiórkowe zostaną zakończone po dacie zakupie nieruchomości. W konsekwencji, w dacie zawarcia umowy przyrzeczonej wydzielona geodezyjnie część działki 1 będąca przedmiotem sprzedaży będzie terenem zabudowanym.

Na wydzielonej geodezyjnie części działki nr 1 będącej przedmiotem sprzedaży będzie znajdować się jeden dwukondygnacyjny budynek mieszkalny oraz cztery jednokondygnacyjne budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze, a pozostała część działki 1 (niebędąca przedmiotem sprzedaży) pozostanie gruntem zabudowanym.

Wszystkie budynki, budowle i urządzenia budowlane zostały nabyte przez Sprzedawcę w dacie dokonania darowizny na rzecz jego i siostry. W konsekwencji, zostały one nabyte przez Sprzedawcę i jego siostrę 16 marca 1998 r., kiedy została zawarta umowa darowizny.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z uwagi na nabycie udziału w nieruchomości na podstawie umowy darowizny.

Zgodnie z wiedzą Sprzedawcy, budynek mieszkalny został oddany do użytku po wybudowaniu na początku poprzedniego wieku, podczas gdy pozostałe budynki zostały wybudowane i oddane do użytku w latach 80 ubiegłego wieku.

Zainteresowany będący stroną postępowania wykorzystywał działkę nr 1 do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług z uwagi na prowadzoną działalność rolniczą. Jak zaznaczono we wniosku, w przeszłości nieruchomość była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, której przedmiotem była produkcja mebli, lecz została ona zakończona w 2005 r., w którym to czasie wykonywano na nieruchomości czynności opodatkowane.

W odniesieniu do wszystkich budynków i budowli należy wskazać, że zainteresowany będący stroną postępowania nie ponosił i nie będzie ponosił żadnych wydatków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej budynku/budowli.

Z uwagi na powiązania funkcjonalne wszystkich zabudowań o charakterze produkcyjnym, usługowym i gospodarczym, za uzasadnione należy przyjąć ich wspólne omówienie w ramach ww. punktów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przeprowadzona transakcja (sprzedaż działki nr 1) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  W przypadku udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy będzie ona podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług?
3.  Czy przeprowadzona transakcja (sprzedaż działki nr 1) będzie umożliwiała A. sp. z o.o. dokonanie odliczenia od podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawców (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku):

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak dalej stanowi art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym za art. 2 pkt 6 u.p.t.u. przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż, za art. 2 pkt 22 u.p.t.u., rozumie się natomiast odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług może być dokonana wyłącznie przez podatnika w rozumieniu ustawy.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Wykonywanie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 poprzez wskazanie, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W konsekwencji, dla możliwości uznania konkretnej dostawy towarów za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy wykazać łączne istnienie dwóch przesłanek: zaistnienie odpłatnego przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz jego wykonanie przez podatnika wykonującego samodzielną działalność gospodarczą. Jak z tego wynika, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wyłącznie obrót towarami, który jest dokonywany przez profesjonalny podmiot.

Odnosząc powyższe ogólne rozważania do przedstawionego zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy pierwsza z przesłanek pozwalających na uznanie transakcji za podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatne przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel zostanie spełniona. Na mocy umowy przyrzeczonej zawartej w formie aktu notarialnego własność Działki przejdzie ze Sprzedawcy na A. sp. z o.o., który w zamian uzyska cenę określoną w umowie sprzedaży.

Choć z uwagi na współwłasność Działki w niniejszym stanie faktycznym doszło do dostawy udziału w towarze, a nie dostawy towarów, należy uznać, że należy te transakcje traktować tożsamo. W myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. ze zm.), państwa członkowskie mogą uznać za rzecz określone udziały w nieruchomości, prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości, udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części. Tezę o konieczności tożsamego traktowania dostawy udziału w towarze i dostawy towaru wskazano również w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 stycznia 2013 r. sygn. akt I FSK 295/12, stanowiąc iż sprzedaż udziału we współwłasności gruntu należy potraktować jako dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 w związku z art. 2 pkt 6 u.p.t.u. Podobne wnioski wypływają z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego 7 sędziów z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11.

W ocenie Wnioskodawcy nie zostanie spełniona druga przesłanka pozwalająca na opodatkowanie dostawy udziału we własności Działki, tj. niedokonanie dostawy przez podatnika w rozumieniu ustawy.

Jak w skazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 maja 2018 r. sygn. akt I FSK 1136/16, przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania w obrębie zarządu majątkiem prywatnym. Motywy jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, czy pierwotny cel albo zamiar jakie mu towarzyszą przy nabywaniu nieruchomości nie są same w sobie okolicznościami decydującymi o uznaniu sprzedającego działki za czyniącego to w charakterze podatnika podatku VAT albo za nie działającego w takim charakterze. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy zawodowe, od tych które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym. Dla możliwości uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług, niezbędne jest zatem zbadanie ogółu okoliczności danej transakcji. Analizę tę przeprowadza się w celu stwierdzenia czy sprzedawca nieruchomości angażuje w związku z jej dokonaniem środki podobne do tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w danym zakresie.

Jak zauważono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 9 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Po 1015/09, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności - bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług. Zauważa się również, że dla zakwalifikowania osoby fizycznej jako podatnika podatku od towarów i usług musi ona zachowywać się jak profesjonalista, a nie osoba wykonująca uprawnienia wynikające z prawa własności (tak m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 1022/15 czy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 11 września 2019 r., sygn. akt I SA/Ol 428/19). Należy mieć przy tym na uwadze, że jak wynika z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 kwietnia 2013 r., nr IPTPP2/443-107/13-4/KW, aktywność handlowa musi wskazywać ciąg okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Podobnie chęć osiągnięcia zysku nie może przemawiać za prowadzeniem działalności gospodarczej przez osobę fizyczną. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1289/10 w którym podkreślono, że to, iż sprzedaż miała i ma na celu pozyskanie środków pieniężnych, samo w sobie nie ma przesądzającego znaczenia, jak chce organ, bo każda sprzedaż ma, co do zasady, taki cel.

Ponadto, należy dokonać analizy znaczenia określenia „działalność gospodarcza”. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 1859/13, na prowadzenie przez zbywcę działalności gospodarczej może wskazywać:

*   doprowadzenie z własnej inicjatywy do podziału zakupionego niezabudowanego gruntu rolnego na kilkadziesiąt niezabudowanych działek,

*   uzbrojenie terenu,

*   podjęcie czynności w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy,

*   wybudowanie sieci wodno-kanalizacyjnej dostępnej dla wydzielonych działek,

*   podjęcie działań informacyjnych o sprzedaży działek.

W innym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1643/15 zauważono, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielanie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności.

Stanowisko to potwierdzono również w późniejszej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 października 2018 r., znak 0112-KDIL2-1.4012.391.2018.2.AS, w której stwierdzono, że nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zainteresowany nie podejmował żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności: uzbrojenie terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub/i elektrycznej; ogrodzenie; utwardzenie dróg wewnętrznych, wystąpienie o decyzje o warunkach zabudowy). Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zainteresowany, sprzedając przedmiotowe działki, będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem własnym, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak opisano w zdarzeniu przyszłym, Sprzedawca udzielił Kupującemu pełnomocnictwa celem dokonywania w jego imieniu szeregu czynności związanych z Działką. Instytucja pełnomocnictwa została uregulowana w art. 95 i dalszych ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm., dalej jako „k.c.”). Jak wskazano w paragrafie pierwszym przepisu, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Jak dalej stanowi art. 95 § 2 k.c., czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Zgodnie z art. 96 k.c., umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). W konsekwencji, każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, jakkolwiek czynności dokonywane przez pełnomocnika przed zawarciem umowy przyrzeczonej wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy, to fakt ten nie może zmienić prawnopodatkowej kwalifikacji transakcji na gruncie podatku od towarów i usług, co wprost wskazano w przytoczonych interpretacjach indywidualnych. Warunki zawarcia umowy zostały zawarte na korzyść Kupującego, tj. nawet w przypadku niespełnienia wszystkich, Kupujący ma roszczenie o zawarcie umowy przyrzeczonej. W umowie przedwstępnej określono cenę nabycia Działki, która nie ulegnie zmianie wraz z podejmowanymi przez Kupującego działaniami określonymi w treści pełnomocnictwa. W takim razie ewentualny wzrost wartości Działki osiągnięty wskutek podjętych czynności nie będzie miał odzwierciedlenia w cenie jej sprzedaży.

Jak wskazano wyżej, do momentu zawarcia umowy przyrzeczonej koszty wynikające z posiadanego prawa własności Działki będą ponoszone przez Sprzedawcę, w tym podatek od nieruchomości. Z kolei koszty przygotowania inwestycji będą ponoszone przez Kupującego i A sp. z o.o. W konsekwencji, choć formalnie rzecz biorąc Kupujący działa w imieniu Sprzedawcy, to rzeczywiście działa na własną rzecz w celu przygotowania inwestycji.

W takim razie nie można mówić o prowadzeniu przez Sprzedawcę działalności gospodarczej z uwagi na czynności podejmowane przez jej pełnomocników. Jak wskazywano wyżej, art. 15 ust. 2 u.p.t.u. wiąże prowadzenie działalności gospodarczej w szczególności z wykorzystywaniem towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z punktu widzenia interesów majątkowych Sprzedawcy działania pełnomocników są neutralne, a samo zobowiązanie do sprzedaży Działki zostało podjęte przed dokonaniem jakichkolwiek czynności. W szczególności należy zwrócić uwagę, że czynności dokonywane w imieniu Sprzedawcy nie będą prowadziły do osiągnięcia przez niego zysku z uwagi na uprzednie określenie ceny sprzedaży Działki. W dalszym razie angażowany jest wyłącznie majątek prywatny, a Sprzedawca nie angażuje podobnych środków jak profesjonaliści.

Odnosząc wskazane wyżej orzecznictwo i interpretacje do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że Sprzedawca nie podejmował aktywnie żadnych czynności w celu sprzedaży Działki ani zwiększenia jej wartości. Działka będąca we władaniu Sprzedawcy została wyszukana przez wyspecjalizowany podmiot z przeznaczeniem pod wybudowanie zespołu hal magazynowych. Sprzedawca nie prowadzi działalności gospodarczej od szesnastu lat, a Działka nie stanowiła przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Współwłasność Działki została nabyła w drodze darowizny z 1998 r., w związku z czym nie można mówić o jej nabyciu w celach odsprzedaży czy celach inwestycyjnych. Całokształt przytoczonych okoliczności przemawia za tezą, że Sprzedawca nie zachowywał się jak profesjonalista zajmujący się obrotem nieruchomościami, lecz jak osoba wykonująca swoje prawo własności. Całokształt działań mających na celu wybudowanie zespołu hal magazynowych zostanie przeprowadzony przez Kupującego.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedawca nie będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o tym, że podejmowana przez niego aktywność w przedmiocie zbycia Działki, mogłaby być porównana do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

Ad 2

Jak wskazuje art. 29 ust. 8 u.p.t.u., w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Jak w związku z tym zauważono w doktrynie, to, co znajduje się na gruncie, jest „ważniejsze” z punktu widzenia konsekwencji podatkowych (w podatku od towarów i usług), gdyż to sposób opodatkowania budynku bądź budowli wyznacza także sposób opodatkowania gruntu (A. Bartosiewicz \[w:\] VAT. Komentarz, wyd. XIV, Warszawa 2020. art. 29 (a).) W konsekwencji, sposób opodatkowania podatkiem od towarów i usług zabudowanego gruntu zależy od opodatkowania budynku lub budowli.

Jak wskazuje zatem art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak natomiast wskazuje art. 2 pkt 14 u.p.t.u., przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych przepisów, co do zasady dostawa budynków (a więc także zabudowanych gruntów, co wynika z poprzedniego akapitu) jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, chyba że dojdzie do pierwszego zasiedlenia lub pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynęło mniej niż 2 lata. Pierwsze zasiedlenie ma z kolei miejsce w przypadku oddania do użytkowania budynku, budowli lub jej części pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania ich na potrzeby własne po ich wybudowaniu lub ulepszeniu. Jeżeli okoliczności te nie są spełnione, dostawa zabudowanego gruntu jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Stanowisko to zostało potwierdzone również w interpretacjach podatkowych, zgodnie z którymi, jeśli sprzedaż budynku mieszkalnego nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą będzie dłuższy niż 2 lata, a sprzedawca nie ponosił wydatków na ulepszenie, dostawa będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 kwietnia 2021 r., 0113-KDIPT1-2.4012.77.2021.2.AM).

W związku z powyższym należy wskazać, że na działce 1 znajduje się jeden dwukondygnacyjny budynek mieszkalny oraz cztery jednokondygnacyjne budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze. Budynek mieszkalny został wybudowany na początku ubiegłego wieku i w ostatnich dwóch latach nie ponoszono nakładów na jego ulepszenie. Pozostałe jednokondygnacyjne budynki, tj. budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze zostały wybudowane w latach 80, a nabyte przez zainteresowanego będącego stroną w 1998 r., od którego to momentu nie ponoszono nakładów na ich ulepszenie.

W konsekwencji, skoro od wybudowania oraz ulepszenia budynków, budowli lub ich części znajdujących się na terenie nieruchomości minęło więcej niż 2 lata, należy uznać że dostawa nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata. W takim razie, w razie uznania stanowiska wyrażonego w pytaniu 1 za nieprawidłowe, dostawa nieruchomości będzie zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 2 pkt 14 u.p.t.u”.

Ad 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Jak zauważono choćby w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 grudnia 2017 r., znak 0111-KDIB3-1.4012.630.2017.2.JP, niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną.

Z przedstawionego stanu faktycznego wyraźnie wynika, że A. sp. z o.o. będzie wykorzystywał Działkę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Jak wskazano wyżej, A. sp. z o.o. zamierza realizować na Działce inwestycję w postaci zespołu hal magazynowych, która będzie inwestycją związaną z wykonywaną przez A. sp. z o.o. działalnością gospodarczą, a przez to opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, spełniona jest przesłanka warunkująca prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony oraz istnienie ścisłego związku pomiędzy zakupem nieruchomości, a transakcją opodatkowaną. Podobnie wskazano choćby w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 grudnia 2018 r., znak 0114-KDIP1-3.4012.626.2018.4.MT.

W takim przypadku, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania, iż sprzedaż Działki przez Sprzedawcę na rzecz A. sp. z o.o. była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest w zakresie:

*   niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług dostawy udziału w działce wydzielonej z działki nr 1 – **jest nieprawidłowe**,

*   zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy udziału w działce wydzielonej z działki nr 1 - **jest prawidłowe**,

*   prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z dostawą udziału w działce wydzielonej z działki nr 1 – **jest nieprawidłowe**.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości jak również udziału w nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Tym samym należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że zgodnie z przedwstępną umową sprzedaży, Sprzedawca i Kupujący zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedawca sprzeda Kupującemu wolną od wszelkich praw i roszczeń osób trzecich wydzieloną geodezyjnie część działki o numerze ewidencyjnym 1 o obszarze 7,1054 ha za określoną cenę, a Kupujący zobowiązał się tę cenę uiścić. Umowa przyrzeczona zostanie zawarta po spełnieniu się warunków określonych w umowie przedwstępnej. Zawarcie umowy przyrzeczonej ma nastąpić w dacie wskazanej przez Kupującego Sprzedawcy, z co najmniej siedmiodniowym wyprzedzeniem, ale nie później niż w terminie do dnia 31 grudnia 2020 r. Po zmianie umowy przedwstępnej z 24 września 2019 r, umowa przyrzeczona miała zostać zawarta m.in. pod następującymi warunkami:

1.  zostanie sporządzona mapa przyjęta do składnicy map i dokumentów geodezyjnych zawierająca projekt podziału działki gruntu nr 1; powołana mapa zawierać będzie klauzulę, iż przeznaczona jest do dokonywania wpisów do księgi wieczystej,
2.  zostanie wydana prawomocna i ostateczna decyzja zatwierdzająca podział przedstawiony na mapie,
3.  zostanie wydany wypis z rejestru gruntów obejmujący działkę lub działki powstałe w wyniku podziału - działki gruntu nr 1,
4.  potwierdzeniu przez Kupującego - na jego koszt i jego staraniem, że warunki techniczne (zaopatrzenie w media: wodę, energię elektryczną i gaz oraz odprowadzanie wód deszczowych i roztopowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji na Działce,
5.  potwierdzeniu, że Działka ma dostęp do drogi publicznej,
6.  uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji potwierdzającej, że Działka została wyłączona z produkcji rolniczej albo zaświadczenia potwierdzającego, że może ona zostać wyłączona z produkcji rolniczej bez konieczności wydawania decyzji zezwalającej na takie wyłączenie,
7.  uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę dotyczącej Działki i zezwalającej na realizację m.in. na niej inwestycji, polegającej na wybudowaniu zespołu hal magazynowych, najpóźniej do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej,
8.  trwałej zmiany przez Kupującego - na jego koszt i jego staraniem – przeznaczenia Działki w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego wg. zapotrzebowania Kupującego.

Wydanie Działki w posiadanie Kupującego, wraz z pożytkami i ciężarami z nim związanymi, nastąpi w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej. Wszystkie płatności związane z Działką będą do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej ponoszone przez Sprzedawcę, a od dnia zawarcia umowy przyrzeczonej obciążać będą Kupującego. Od dnia zawarcia umowy przedwstępnej Kupującemu przysługuje ograniczone warunkami umowy przedwstępnej prawo dysponowania Działką (z prawem cesji tego prawa na dowolną osobę trzecią) dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji w zakresie przewidzianym przez ustawę Prawo budowlane, tj. składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na niej badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Działka jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji polegającej na wybudowaniu zespołu hal magazynowych.

Po zawarciu umowy przedwstępnej Sprzedawca udzielił Kupującemu pełnomocnictwa, z prawem udzielania substytucji, do wystąpienia w jego imieniu, lecz na koszt Kupującego, następujących czynności:

*   uzyskania warunków technicznych przyłączenia Działki do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg,

*   uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolniczej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej zagospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie,

*   uzyskania decyzji o wycince i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych,

*   uzyskania decyzji na lokalizacje zjazdu z Działki oraz zgody wydanej przez zarządcę drogi na włączanie się do ruchu aut obsługujących zamierzoną przez Kupującego inwestycję,

*   uzyskania, wyłącznie w celu zawarcia umowy przyrzeczonej, we właściwych dla Sprzedawcy oraz ze względu na miejsce położenia Działki: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego oraz Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g lub 306e o. p. potwierdzających, że Sprzedawca nie zalega z należnymi podatkami i innymi należnościami publicznoprawnymi,

*   zawarcia w imieniu Sprzedawcy umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg,

*   uzyskania decyzji - pozwolenia wodnoprawnego - oraz decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych,

*   podziału działki nr 1, a w związku z tym do przeprowadzenia całego postępowania administracyjnego w tym zakresie, a nadto do ujawnienia podziału w księdze wieczystej,

*   uzyskania pozwolenia na rozbiórkę budynków i budowli posadowionych na działce nr 1 niezbędnego do wniosku o pozwolenie na budowę, a w związku z tym do przeprowadzenia całego postępowania administracyjnego w tym zakresie.

Sprzedawca zobowiązał się, że na każde wezwanie Kupującego udzieli wszystkich stosownych pełnomocnictw niezbędnych do prowadzenia postępowań administracyjnych i innych związanych z uzyskiwaniem pozwoleń i uzgodnień, o których mowa wyżej. Wszystkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe związane z warunkami technicznymi i decyzjami określonymi powyżej będą obciążały Kupującego.

Sprzedawca prowadził w przeszłości działalność gospodarczą pod numerem NIP: (…) i zaprzestał jej prowadzenia w 2005 r. W momencie składania niniejszego wniosku Sprzedawca nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Działka była wykorzystywana przez Sprzedawcę do prowadzenia działalności gospodarczej w latach 1996 - 2005 r. i obecnie nie jest już wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Na Nieruchomości była prowadzona działalność rolnicza, która była zwolniona z podatku od towarów i usług.

Ponadto, obecnie planowane jest dokonanie cesji praw i obowiązków Kupującego z umowy przedwstępnej na A. sp. z o.o. (dalej jako: „Zainteresowany niebędący stroną postępowania”). Na podstawie umowy cesji B. sp. z o.o. przeniesie na Wnioskodawcę wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości. W związku z tym. umowa przyrzeczona zostanie zawarta pomiędzy Sprzedawcą a Wnioskodawcą. Niewykluczonym jest, że po zawarciu umowy przyrzeczonej dojdzie do dalszej cesji uprawnień na podmiot trzeci.

Zainteresowani mają wątpliwości, czy sprzedaż Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do wątpliwości Zainteresowanych objętych zakresem pytania nr 1 wniosku, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa Kodeks cywilny.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 ww. Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy.

Przepis ten stosuje się odpowiednio, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy ww. działu stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie udzielając Kupującemu pełnomocnictw, czynności wykonane przez pełnomocnika wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego. Stroną podejmowanych czynności będzie bowiem Sprzedający, a nie jego pełnomocnik. Pełnomocnik Sprzedającego (Kupujący) nie działa we własnym imieniu, lecz w imieniu Sprzedającego. Działania, dokonywane za pełną zgodą Sprzedającego, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru. Ponadto, wszystkie te czynności do momentu dokonania sprzedaży działki zostaną „wykonane” w sferze podatkowo-prawnej Sprzedającego. Jak wynika z powyżej wskazanych przepisów Kodeksu cywilnego, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostanie okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegać będzie nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Sprzedający podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podjęte przez Sprzedającego działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż udziału w działce wydzielonej z działki nr 1 w ramach zarządu Jego majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Sprzedającego udziału w działce wydzielonej z działki nr 1 jest dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedający działa jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedającego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży udziału w działce wydzielonej z działki nr 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców dotyczące pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Wnioskodawcy mają także wątpliwości, czy sprzedaż Nieruchomości podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wskazać w tym miejscu należy, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, budowli, urządzenia budowlanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane budynek to taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane urządzenia budowlane to urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W świetle powyższych przepisów urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, w szczególności nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z opisu sprawy wynika, że na wydzielonej geodezyjnie części działki nr 1 będącej przedmiotem sprzedaży będzie znajdować się jeden dwukondygnacyjny budynek mieszkalny oraz cztery jednokondygnacyjne budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze, a pozostała część działki 1 (niebędąca przedmiotem sprzedaży) pozostanie gruntem zabudowanym. Wszystkie budynki, budowle i urządzenia budowlane zostały nabyte przez Sprzedawcę w dacie dokonania darowizny na rzecz jego i siostry. W konsekwencji, zostały one nabyte przez Sprzedawcę i jego siostrę 6 marca 1998 r., kiedy została zawarta umowa darowizny. Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z uwagi na nabycie udziału w nieruchomości na podstawie umowy darowizny. Zgodnie z wiedzą Sprzedawcy, budynek mieszkalny został oddany do użytku po wybudowaniu na początku poprzedniego wieku, podczas gdy pozostałe budynki zostały wybudowane i oddane do użytku w latach 80 ubiegłego wieku. Zainteresowany będący stroną postępowania wykorzystywał działkę nr 1 do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług z uwagi na prowadzoną działalność rolniczą. W przeszłości nieruchomość była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, której przedmiotem była produkcja mebli, lecz została ona zakończona w 2005 r., w którym to czasie wykonywano na nieruchomości czynności opodatkowane. W odniesieniu do wszystkich budynków i budowli należy wskazać, że zainteresowany będący stroną postępowania nie ponosił i nie będzie ponosił żadnych wydatków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej budynku/budowli.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika więc, że na działce wydzielonej z działki 1 będą posadowione budynki: jeden dwukondygnacyjny budynek mieszkalny oraz cztery jednokondygnacyjne budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze, budowle oraz urządzenia budowlane, które zostały nabyte przez Sprzedawcę w 1998 r., kiedy została zawarta umowa darowizny.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana sprzedaż jednego dwukondygnacyjnego budynku mieszkalnego oraz czterech jednokondygnacyjnych budynków produkcyjnych, usługowego i gospodarczego oraz budowli położonych na działce wydzielonej z działki nr 1 nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – ww. budynki i budowle zostały już zasiedlone, a ich zajęcie (używanie) trwa dłużej niż 2 lata (wszystkie budynki, budowle i urządzenia budowlane zostały nabyte przez Sprzedawcę i jego siostrę 6 marca 1998 r., kiedy została zawarta umowa darowizny). Ponadto Zainteresowany będący stroną postępowania nie ponosił i nie będzie ponosił żadnych wydatków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej tych budynków i budowli.

W związku z powyższym w odniesieniu do planowanej sprzedaży ww. budynków i budowli zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, korzysta również dostawa urządzeń budowlanych. Jak wyżej wskazano - zgodnie z ustawą Prawo budowlane - urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Tym samym, urządzenia budowlane znajdujące się na ww. działce powinny być traktowane jako element przynależny do budynków i budowli i opodatkowane według tych samych zasad, co budynki i budowle. Zatem, skoro dostawa położonych na działce budynków i budowli korzysta ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to również dostawa znajdujących się na działce urządzeń budowlanych, jest objęta tym zwolnieniem.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle lub ich części na nim posadowione. W świetle powyższego grunt zabudowany ww. budynkami i budowlami, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy również korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto, należy wskazać, że badanie przesłanek dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, jest bezzasadne, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 uznano za prawidłowe.

Wnioskodawcy mają także wątpliwości, czy Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu Nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z opisu sprawy wynika, że Nabywca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W analizowanej sprawie, jak wcześniej rozstrzygnięto, dostawa przez Sprzedającego udziału w działce zabudowanej wydzielonej z działki nr 1 podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Biorąc pod uwagę treść przywołanych przepisów, w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie będzie uprawniony do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej zakup udziału w działce zabudowanej wydzielonej z działki nr 1, z uwagi na fakt, że sprzedaż udziału w ww. działce korzysta ze zwolnienia od podatku, a w konsekwencji nie generuje kwoty podatku należnego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 uznano za nieprawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Ponadto należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga kwestie skutków podatkowych sprzedaży udziału w działce dla Wnioskodawcy, natomiast nie rozstrzyga dla współwłaściciela – Pani Władysławy Kowalskiej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.