Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.500.2020.1.TR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-01
Teza: W sytuacji, w której pracownicy zatrudnieni u Wnioskodawcy na stanowisku kierowców, świadczący pracę na terenie Polski i Europy, pomimo, że zgodnie z treścią zawartych umów o pracę miejscem zatrudnienia jest siedziba pracodawcy oraz oddziały pracodawcy, a których faktycznym miejscem rozpoczęcia i zakończenia pracy jest baza transportowa Wnioskodawcy w Z złożą Wnioskodawcy oświadczenia o tym, że ich miejsce zamieszkania jest inne niż miejscowość, w której znajduje się zakład pracy i w związku z tym spełniają przesłanki do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów, Wnioskodawca winien zastosować wobec tychże kierowców koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku pracy, o których mowa w art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: kierowca; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; obowiązek-obowiązek płatnika; praca-stosunek pracy; płatnik; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2020 r. (data wpływu 4 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 czerwca 2020 r. (data wpływu 15 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy jest transport drogowy towarów.

Wnioskodawca w dniu 28 kwietnia 2020 r. dokonał zmiany umowy Spółki; dotychczasowa siedziba Spółki położona w miejscowości X została zmieniona na Y.

W siedzibie Spółki w Y znajduje się Zarząd Spółki oraz administracja Spółki. Wnioskodawca jako przedsiębiorstwo transportowe prowadzi również bazę transportową, która od kwietnia 2020 r. znajduje się miejscowości Z. Poprzednio baza transportowa Wnioskodawcy również znajdowała się w miejscowości X. Na terenie bazy transportowej znajduje się tabor Wnioskodawcy, który wykorzystywany jest do realizacji usług transportowych. Baza transportowa nie stanowi oddziału przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zatrudnia kierowców na podstawie umowy o pracę. Zgodnie z dotychczasową treścią umowy o pracę miejscem świadczenia przez nich pracy była dotychczasowa siedziba Wnioskodawcy (to jest miejscowość X) oraz oddziały przedsiębiorstwa Wnioskodawcy położone w miejscowościach A, B oraz C, Europa.

Pracodawca jest na etapie wprowadzania zmian w umowach o pracę na: miejscem świadczenia jest Y oraz oddziały przedsiębiorstwa Wnioskodawcy położone w miejscowościach A, B, Z oraz Europa.

W ramach swoich obowiązków pracowniczych zatrudnieni przez Wnioskodawcę wykonują pracę zarówno na terenie Polski jak i całej Europy. Jednocześnie zakończenie usług transportowych następuje, gdy kierowca zjeżdża do/na teren bazy transportowej i rozliczy się z mienia powierzonego przez pracodawcę oraz dokumentów transportowych.

Wnioskodawca nie wypłaca kierowcom dodatku za rozłąkę. Kierowcy nie otrzymują zwrotu kosztów dojazdu do zakładu pracy. Zatrudnieni przez Wnioskodawcę kierowcy dotychczas nie złożyli oświadczeń o tym, że zachodzą przesłanki do podwyższenia ich kosztów uzyskania przychodów ze stosunków pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji, w której pracownicy zatrudnieni u Wnioskodawcy na stanowisku kierowców, świadczący pracę na terenie Polski i Europy, pomimo, że zgodnie z treścią zawartych umów o pracę miejscem zatrudnienia jest siedziba pracodawcy oraz oddziały pracodawcy, a których faktycznym miejscem rozpoczęcia i zakończenia pracy jest baza transportowa Wnioskodawcy w Z złożą Wnioskodawcy oświadczenia o tym, że ich miejsce zamieszkania jest inne niż miejscowość, w której znajduje się zakład pracy i w związku z tym spełniają przesłanki do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów, prawidłowym będzie zastosowanie przez pracodawcę tych podwyższonych kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 2 punkt 3 ustawy PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji określonej w zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca jako płatnik będzie mógł zastosować w stosunku do zatrudnianych kierowców podwyższone koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku pracy w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 punkt 3 ustawy PIT. Zgodnie ze wskazanym artykułem, kosztami uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej wynoszą 300 złotych miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3 600 złotych - w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Stosownie do art. 29 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 roku - Kodeks pracy, umowa o pracę określać powinna miejsce świadczenia pracy. Należy wskazać, że podjęcie miejsca pracy należy rozumieć jako stały punkt w znaczeniu geograficznym, bądź pewien obszar, na którym ma nastąpić świadczenie pracy. Wskazać należy, że miejscem wykonywania pracy może być zarówno siedziba pracodawcy, jak i określona jednostka organizacyjna poza tą siedzibą. Prawo w zasadzie nie ogranicza stron co do sposobu określania miejsca pracy. Strony stosunku pracy dysponują w tym zakresie swobodą. Miejsce wykonywania pracy może być określone na stałe bądź jako miejsce zmienne. W tym drugim przypadku zmienność miejsca pracy wynika z rodzaju pracy. Praca w tym przypadku polega w decydującej mierze na permanentnym przemieszczaniu się z jednego miejsca do innej miejscowości w celu wykonania zajęć będących przedmiotem pracowniczego zobowiązania.

Z kolei, zgodnie z art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku - Kodeks cywilny miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu.

Mając na uwadze powyższe pojęcie „zakład pracy”, o którym mowa w art. 22 ust. 2 punkt 3 ustawy PIT powinno być rozumiane, jako miejsce wykonywania (świadczenia) pracy.

Jak podał Wnioskodawca, podobny pogląd prezentowany jest w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 24 września 2013 roku, sygn. akt I SA/Po 250/13, zakład pracy to miejsce, w którym pracownik faktycznie świadczy pracę. Tym samym, zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów ze stosunku pracy jest zależne od faktycznego miejsca świadczenia pracy przez pracownika. A zatem, zatrudnieni przez Wnioskodawcę kierowcy, pomimo, że w umowach o pracę jako miejsce pracy mają wskazaną siedzibę przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz jej oddziały, to z uwagi na charakter pracy, której immanentną cechą jest przemieszczanie się z jednego miejsca do innej miejscowości, to w stosunku do tych pracowników należy stosować podwyższone koszty uzyskania przychodów.

Ponadto, pracownik ma prawo do podwyższonych kosztów uzyskania przychodów również w sytuacji, gdy wykonuje pracę zarówno w miejscowości, w której ma miejsce zamieszkania, jak i poza tą miejscowością. Z treści art. 22 ust. 2 punkt 3 ustawy PIT nie wynika bowiem, aby uprawnienie do podwyższonych kosztów było uzależnione od tego, że miejsce stałego lub czasowego zamieszkiwania podatnika znajdowało się wyłącznie poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy. Jeżeli bowiem z charakteru pracy wynika, że pracownik w celu wykonania obowiązków służbowych określonych w umowie zobowiązany jest do przemieszczenia się do innej miejscowości, niż ta, w której znajduje się miejsce jego zamieszkiwania, to w stosunku do tego pracownika powinny znajdować zastosowanie podwyższone koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

1.  wynoszą 250 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3000 zł - w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
2.  nie mogą przekroczyć łącznie 4500 zł za rok podatkowy - w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
3.  wynoszą 300 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3600 zł - w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę;
4.  nie mogą przekroczyć łącznie 5400 zł za rok podatkowy - w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Z art. 22 ust. 13 ww. ustawy wynika, że przepisów ust. 2 pkt 3 i 4 oraz ust. 11 nie stosuje się w przypadku, gdy pracownik otrzymuje zwrot kosztów dojazdu do zakładu pracy, z wyjątkiem, gdy zwrócone koszty zostały zaliczone do przychodów podlegających opodatkowaniu.

Stosownie do art. 32 ust. 5 ww. ustawy, zakład pracy przy obliczaniu zaliczki stosuje koszty uzyskania przychodów określone w art. 22 ust. 2 pkt 3, jeżeli pracownik złoży oświadczenie o spełnieniu warunku określonego w tym przepisie; przepisy ust. 3a i 4 stosuje się odpowiednio.

Stosownie natomiast do art. 29 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1320), umowa o pracę określa strony umowy, rodzaj umowy, datę jej zawarcia oraz warunki pracy i płacy, w szczególności:

1.  rodzaj pracy;
2.  miejsce wykonywania pracy;
3.  wynagrodzenie za pracę odpowiadające rodzajowi pracy, ze wskazaniem składników wynagrodzenia;
4.  wymiar czasu pracy;
5.  termin rozpoczęcia pracy.

Zatem, umowa o pracę określać powinna między innymi miejsce wykonywania pracy. Ogólnie pod pojęciem miejsca pracy rozumie się bądź stały punkt w znaczeniu geograficznym, bądź pewien oznaczony obszar, strefę określoną granicami jednostki administracyjnej podziału kraju lub w inny dostatecznie wyraźny sposób, w którym ma nastąpić świadczenie pracy. Wskazać należy, że miejscem wykonywania pracy może być zarówno siedziba pracodawcy, jak i określona jednostka organizacyjna poza tą siedzibą. Prawo w zasadzie nie ogranicza stron co do sposobu określenia miejsca pracy.

Zgodnie z kolei z art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu.

W świetle przywołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zakład pracy przy obliczaniu zaliczki jest zobowiązany do stosowania podstawowych kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, jeżeli pracownik złoży oświadczenie, z którego wynika, że jego miejsce stałego lub czasowego zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, jest uprawniony do stosowania kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 cyt. ustawy podatkowej.

Przepis art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prawo do stosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów uzależnia od zamieszkania podatnika poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy. Zatem, istotne jest to, czy miejsce zamieszkania pracownika oraz miejsce wykonywania pracy są odrębnymi miejscowościami. Tylko bowiem w sytuacji, gdy pracownik wykonuje pracę wyłącznie w miejscowości, w której mieszka, płatnik może stosować podstawowe koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli natomiast pracownik w danym miesiącu świadczy pracę poza miejscem swojego zamieszkania, to spełnia warunki do stosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów, o ile wcześniej złożył, zgodnie z art. 32 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oświadczenie o spełnieniu warunku określonego w art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując: na gruncie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, w sytuacji, w której pracownicy zatrudnieni u Wnioskodawcy na stanowisku kierowców, świadczący pracę na terenie Polski i Europy, pomimo, że zgodnie z treścią zawartych umów o pracę miejscem zatrudnienia jest siedziba pracodawcy oraz oddziały pracodawcy, a których faktycznym miejscem rozpoczęcia i zakończenia pracy jest baza transportowa Wnioskodawcy w Z złożą Wnioskodawcy oświadczenia o tym, że ich miejsce zamieszkania jest inne niż miejscowość, w której znajduje się zakład pracy i w związku z tym spełniają przesłanki do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów, Wnioskodawca winien zastosować wobec tychże kierowców koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku pracy, o których mowa w art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo, w odniesieniu do przywołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia sądowoadministracyjnego, należy wskazać, że orzeczenie takie dotyczy konkretnej sprawy podatnika/płatnika, w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników/płatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i organów podatkowych zapadłych w innych sprawach, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.