Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.710.2024.1.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-20
Teza: Dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania
przychodów wydatków poniesionych na nabycie prawa do
korzystania z oprogramowania oraz momentu ujęcia.
Słowa kluczowe: korzystanie
koszt-koszty uzyskania przychodów
moment
oprogramowanie
prawo
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada
zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność
kosztów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 4d
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 4e

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy ustalenia:
    - czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym z uwagi na to, że
    Wnioskodawca uzyska prawo do korzystania z Oprogramowania_SAP w Modelu_SaaS
    czemu nie będzie towarzyszyć nabycie przez Wnioskodawcę licencji, ani sublicencji na
    korzystanie z Oprogramowania_SAP, jak również podstawą prawa do korzystania przez
    Wnioskodawcę z Oprogramowania_SAP nie jest umowa najmu, umowa dzierżawy jak
    również umowa o której mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych (dalej: „Ustawa CIT”), do Kosztów_Wdrożenia_SAP nie mają zastosowania
    przepisy art. 16b ust. 1, art. 16g ust. 1 pkt 1 i art. 16g ust. 3 Ustawy CIT;
    - czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym do
    Kosztów_Wdrożenia_SAP i Kosztów_Utrzymania_SAP będzie mieć zastosowanie przepis
    art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, a tym samym, że Wnioskodawca będzie
    uprawniony do zaliczenia Kosztów_Wdrożenia_SAP i Kosztów_Utrzymania_SAP do kosztów
    uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tzn. w dniu, na który zostaną ujęte jako
    koszt w księgach rachunkowych, tj. zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4e Ustawy CIT.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca jest spółką kapitałową prawa polskiego, podlegającą obowiązkowi
    podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce, bez względu na miejsce ich
    osiągania (tj. podlega na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej nieograniczonemu
    obowiązkowi podatkowemu).
    Przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę jest produkcja
    (...).
    Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej X (dalej: „Grupa_X”). W
    ramach Grupy_X podjęto decyzję o wdrożeniu oprogramowania służącego do zarządzania
    określonymi czynnościami biznesowymi przedsiębiorstw (dalej: „Oprogramowanie_SAP”).
    Oprogramowanie_SAP będzie wykorzystywane w bieżącej działalności gospodarczej
    podmiotów należących do Grupy_X, w tym również przez Wnioskodawcę.
    Dostawcą Oprogramowania_SAP jest podmiot nienależący do Grupy_X (dalej: „Dostawca”).
    Umowa na dostawę Oprogramowania_SAP (dalej: „Umowa_SAP”) jest zawierana pomiędzy
    Dostawcą, a jedną ze spółek należących Grupy_X (dalej: „Spółka_X”).

    Na mocy Umowy_SAP Wnioskodawca uzyskuje odpowiednią liczbę uprawnień
    stanowiskowych do korzystania z Oprogramowania_SAP, przy czym Wnioskodawca nie
    jest bezpośrednią stroną Umowy_SAP. W ramach Umowy_SAP Dostawca udziela licencji
    na Oprogramowanie_SAP na rzecz Spółki_X z prawem do udostępniania
    Oprogramowania_SAP przez Spółkę_X na rzecz podmiotów należących do Grupy_X w
    ramach modelu Software-as-a-service (dalej: „Model_SaaS”).
    Wnioskodawca w ramach Modelu_SaaS uzyskuje ograniczone, niewyłączne prawo do
    korzystania z Oprogramowania_SAP na cele wewnętrzne jako użytkownik końcowy bez
    możliwości modyfikowania tego oprogramowania, sublicencjonowania lub jego
    rozpowszechniania, przy czym w ramach Modelu_SaaS Wnioskodawca nie uzyskuje
    licencji, ani też sublicencji na korzystanie z Oprogramowania_SAP.
    Nabycie prawa do korzystania z Oprogramowania_SAP niesie ze sobą konieczność
    dostosowania jego funkcjonalności do potrzeb Wnioskodawcy w celu wykorzystania jego
    pełnych możliwości. Z tego względu, Spółka nabywa od Spółki_X usługę wdrożenia
    Oprogramowania_SAP, które polegają w szczególności na uzgodnieniu planu/strategii
    wdrożenia, dostosowaniu konfiguracji Oprogramowania_SAP do specyfiki działalności
    Wnioskodawcy oraz na przygotowaniu danych migracyjnych (m.in. wsparcie
    Wnioskodawcy w procesie ekstrakcji, ładowania i walidacji danych), z czym związane są
    koszty jakimi Spólka_X obciąża Wnioskodawcę (dalej: „Koszty_Wdrożenia_SAP”).
    Koszty_Wdrożenia_SAP zostaną poniesione przed przystąpieniem przez Wnioskodawcę do
    korzystania z Oprogramowania_SAP.
    Po zakończeniu procesu wdrożenia Oprogramowania_SAP i przystąpieniu do korzystania z
    Oprogramowania_SAP Wnioskodawca będzie ponosić na rzecz Spółki_X opłaty związane z
    utrzymaniem Oprogramowania_SAP (dalej: „Koszty_Utrzymania_SAP”).
    Pytania
      1) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym z uwagi na to, że
        Wnioskodawca uzyska prawo do korzystania z Oprogramowania_SAP w
        Modelu_SaaS czemu nie będzie towarzyszyć nabycie przez Wnioskodawcę licencji,
        ani sublicencji na korzystanie z Oprogramowania_SAP, jak również podstawą prawa
        do korzystania przez Wnioskodawcę z Oprogramowania_SAP nie jest umowa
        najmu, umowa dzierżawy jak również umowa o której mowa w art. 17a pkt 1
        Ustawy CIT, do Kosztów_Wdrożenia_SAP nie mają zastosowania przepisy art. 16b
        ust. 1, art. 16g ust. 1 pkt 1 i art. 16g ust. 3 Ustawy CIT?
      2) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym do
        Kosztów_Wdrożenia_SAP i Kosztów_Utrzymania_SAP będzie mieć zastosowanie
        przepis art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, a tym samym, że
        Wnioskodawca będzie uprawniony do zaliczenia Kosztów_Wdrożenia_SAP i
        Kosztów_Utrzymania_SAP do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich
        poniesienia, tzn. w dniu, na który zostaną ujęte jako koszt w księgach
        rachunkowych, tj. zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4e Ustawy CIT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad. 1
    Zdaniem Wnioskodawcy, do Kosztów_Wdrożenia_SAP nie mają zastosowania przepisy art.
    16b ust. 1, art. 16g ust. 1 pkt 1 i art. 16g ust. 3 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku
    dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm.; dalej: „Ustawa CIT”)
    z uwagi na to, że Wnioskodawca uzyska prawo do korzystania z Oprogramowania_SAP w
    Modelu_SaaS czemu nie będzie towarzyszyć nabycie przez Wnioskodawcę licencji, ani
    sublicencji na korzystanie z Oprogramowania_SAP, jak również podstawą prawa do
    korzystania przez Wnioskodawcę z Oprogramowania_SAP nie jest umowa najmu, umowa
    dzierżawy jak również umowa o której mowa w art. 17a pkt 1 Ustawy CIT.

    Zgodnie z przepisem art. 16b ust. 1 Ustawy CIT „Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem
    art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w
    dniu przyjęcia do używania:
      1) (uchylony),
      2) spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
      3) (uchylony),
      4) autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
      5) licencje,
      6) prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności
        przemysłowej,
      7) wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w
        dziedzinie przemysłowe), handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)
    - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok wykorzystywane przez podatnika
    na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane
    przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu,
    dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i
    prawnymi”.
    Odpowiednio do przepisu art. 16g ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT za wartość początkową środków
    trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się: „w razie odpłatnego nabycia
    cenę ich nabycia)”.
    Stosownie do przepisu art. 16g ust. 3 Ustawy CIT „Za cenę nabycia uważa się kwotę
    należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania
    środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o
    koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i
    uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych,
    skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług,
    z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i
    usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty
    należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy
    o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek
    akcyzowy od importu składników majątku”.
    W świetle powołanych przepisów kwestią zasadniczą dla oceny prawidłowości stanowiska
    Wnioskodawcy jest ustalenie, czy uzyskanie prawa do korzystania z Oprogramowania_SAP
    w Modelu_SaaS jest równoznaczne z nabyciem wartości niematerialnej i prawnej w
    rozumieniu przepisu art. 16g ust. 1 Ustawy CIT.
    Jak zostało to przedstawione w opisie stanu faktycznego, uzyskaniu prawa do korzystania
    z Oprogramowania_SAP nie towarzyszy nabycie przez Wnioskodawcę licencji, ani też
    sublicencji. Innymi słowy Spółka_X nie udziela Wnioskodawcy, licencji ani też sublicencji na
    korzystanie z Oprogramowania_SAP. Uprawnienie do korzystania przez Wnioskodawcę z
    Oprogramowania_SAP nie wynika również z umowy najmu, umowy dzierżawy ani też z
    umowy o której mowa w art. 17a pkt 1 Ustawy CIT.
    Wnioskodawca uzyskując prawo do korzystania z Oprogramowania_SAP w Modelu SaaS
    nabywa uprawnienie do korzystania z Oprogramowania_SAP na zasadzie usługi
    nabywanej od Spólki_X.
    To prowadzi do wniosku, że skoro nabyciu prawa do korzystania z Oprogramowania_SPA
    nie towarzyszy nabycie przez Wnioskodawcę licencji, sublicencji, ani też podstawą nabycia
    prawa do korzystania przez Wnioskodawcę z Oprogramowania_SAP nie jest umowa
    najmu, umowa dzierżawy jak też umowa o której mowa w art. 17a pkt 1 Ustawy CIT,
    Wnioskodawca nie nabywa wartości niematerialnej i prawnej w rozumieniu przepisu art.
    16b ust. 1 Ustawy CIT.

    Konsekwentnie Koszty_Wdrożenia_SAP nie stanowią dla Wnioskodawcy ceny nabycia
    wartości niematerialnych i prawnych, a tym samym nie stanowią wartości początkowej, o
    której mowa
    w art. 16g ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, ani też nie są objęte dyspozycją przepisu art. 16g ust. 3
    Ustawy CIT.
    Prawidłowość takiego stanowiska znajduje potwierdzenie w interpretacjach
    indywidualnych prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej.
    Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 30 grudnia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-
    1.4010.708. 2022.1.SH, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „Spółka nie
    zawarła umowy z dostawcą Oprogramowania, którym jest podmiot trzeci spoza Grupy, tj.
    nie zawarła z tym podmiotem umowy o świadczenie usług ani umowy licencyjnej na
    korzystanie z Oprogramowania. Spółka została poinformowana przez Grupę, że
    odpowiednie ustalenia umowne w tym zakresie (obejmujące m.in. możliwość korzystania
    z Oprogramowania przez A.) zostały zawarte pomiędzy podmiotem lub podmiotami z
    Grupy a dostawcą Oprogramowania. Na podstawie tych ustaleń, Spółka ma prawo do
    korzystania z Oprogramowania wyłącznie do celów własnych (wewnętrznych) - bez prawa
    do modyfikowania Oprogramowania, dokonywania w nim istotnych zmian, jego
    sublicencjonowania lub jego rozpowszechniania. (...) Mając na uwadze przedstawiony we
    wniosku opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego zgodzić się należy z
    Państwem, że art. 16b ust. 1 u.p.d.o.p., nie będzie miał w Państwa przypadku
    zastosowania, gdyż jak wskazaliście Państwo we wniosku Oprogramowanie jest
    udostępniane Spółce na zasadach zbliżonych (lub nawet analogicznie) jak w ramach
    modelu Software as a Sernice. W ramach takiego modelu umożliwienie korzystania z
    oprogramowania komputerowego jest traktowane nie jako przeniesienie praw autorskich
    do tego oprogramowania ani jako udzielenie licencji na korzystanie z tego
    oprogramowania – ale jako usługa. Spółka ponosi jedynie koszty związane z możliwością
    używania Oprogramowania i pozostałego oprogramowania dla celów związanych z
    prowadzoną działalnością gospodarczą. (...) W przypadku nabycia usług, które nie polegają
    na przeniesieniu praw autorskich, licencji ani jakiegokolwiek innego prawa stanowiącego
    WNiP podlegającą amortyzacji - nie dochodzi zatem do powstania WNiP w rozumieniu art.
    16b ust. 1 u.p.d.o.p. W konsekwencji nie zachodzi również obowiązek dokonywania
    odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej WNiP, a ewentualne dodatkowe
    wydatki tytułem usług dostosowawczych (wdrożeniowych) nie stanowią elementu
    kalkulacji wartości początkowej tej wartości niematerialnej i prawnej. Koszty dotyczące
    nabycia wskazanych we wniosku usług związanych z dostosowaniem Oprogramowania do
    indywidualnych, konkretnych potrzeb Spółki oraz koszty odpowiedniego dostosowania
    pozostałego oprogramowania mogą zatem zostać zaliczone do kosztów podatkowych na
    zasadach ogólnych, w warunkach określonych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Wobec
    powyższego zgodzić się należy z Państwem, że wydatki na wdrożenie Oprogramowania
    oraz wydatki na dostosowanie pozostałego oprogramowania nie będą stanowić dla
    Państwa podlegających amortyzacji podatkowej wartości niematerialnych i prawnych”.
    Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził w interpretacji indywidualnej:
      a) z dnia 11 października 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.483.2021.1.PC – „jak
        stanowi art. 16b ust. 1 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c,
        nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu
        przyjęcia do używania: (...) Ww. przepis nie będzie miał w niniejszej sprawie
        zastosowania, gdyż Oprogramowanie jest udostępniane Spółce w ramach modelu
        Software-as-a-service (SaaS). (...) W ramach umowy Spółka uzyskuje ograniczone,
        niewyłączne prawo do korzystania z Oprogramowania na cele wewnętrzne jako
        użytkownik końcowy bez możliwości modyfikowania oprogramowania,
        dokonywania w nim istotnych zmian, sublicencjonowania lub jego
        rozpowszechniania. Wobec powyższego wydatki na wdrożenie Oprogramowania

        nie będą stanowić wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji
        podatkowej. Wydatki te należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie
        z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.”;
      b) z dnia 23 listopada 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.374.2018.1.EN – „Wdrożone
        oprogramowanie będzie używane przez Spółkę tylko do wewnętrznego użytku bez
        możliwości jego rozpowszechniania. Tym samym ww. kosztów ponoszonych przez
        Spółkę tytułem opłat subskrypcyjnych za dostęp do programu komputerowego oraz
        kosztów wdrożenia aplikacji oprogramowania nie można uznać za cenę nabycia
        praw stanowiącą wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich
        praw majątkowych. Zgodnie z brzmieniem art. 16b ust. 1 pkt 4 i 5 u.p.d.o.p.,
        wartościami niematerialnymi i prawnymi są jedynie prawa autorskie i licencje, w
        tym do programów komputerowych, co oznacza, że nabywane przez podatników
        programy komputerowe nie wiążące się z jednoczesnym nabyciem praw autorskich
        lub licencji do tych programów nie są zaliczane do wartości niematerialnych i
        prawnych”.
    Mając powyższe na względzie Wnioskodawca jest zdania, że wobec tego, że prawo do
    korzystania z Oprogramowania_SAP jest uzyskiwane w Modelu_SaaS, czemu nie będzie
    towarzyszyć nabycie przez Wnioskodawcę licencji, ani sublicencji na korzystanie z
    Oprogramowania_SAP, jak również podstawą prawa do korzystania przez Wnioskodawcę
    z Oprogramowania_SAP nie jest umowa najmu, umowa dzierżawy jak również umowa o
    której mowa w art. 17a pkt 1 Ustawy CIT, nabywane prawo do korzystania z
    Oprogramowania_SAP nie kreuje po stronie Wnioskodawcy wartości niematerialnej i
    prawnej w rozumieniu przepisu art. 16b ust. 1 Ustawy CIT.
    Reasumując, w przedstawionym opisie stanu faktycznego do Kosztów_Wdrożenia_SAP nie
    mają zastosowania przepisy art. 16b ust. 1, art. 16g ust. 1 pkt 1 i art. 16g ust. 3 Ustawy CIT.
    Ad. 2
    Zdaniem Wnioskodawcy, do Kosztów_Wdrożenia_SAP i Kosztów_Utrzymania_SAP będzie
    mieć zastosowanie przepis art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, a tym samym
    Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia Kosztów_Wdrożenia_SAP i
    Kosztów_Utrzymania_SAP do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tzn.
    w dniu, na który zostaną ujęte jako koszt w księgach rachunkowych, tj. zgodnie z
    przepisem art. 15 ust. 4e Ustawy CIT.
    Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 Ustawy CIT „Kosztami uzyskania przychodów są koszty
    poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania
    albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.
    1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego
    ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego
    dzień poniesienia kosztu”.
    W orzecznictwie sądów administracyjnych i organów podatkowych ugruntowane jest
    stanowisko, zgodnie z którym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania
    przychodów w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT konieczne jest, aby wydatek
    spełniał łącznie następujące warunki:
    - został poniesiony przez podatnika, czyli w ostatecznym rozrachunku musi on zostać
    pokryty z zasobów majątkowych podatnika;
    - jest definitywny (rzeczywisty), tzn. wartość poniesionego wydatku nie została
    podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;
    - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

    - został poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów
    lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;
    - jest właściwie udokumentowany;
    - nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy CIT nie
    uważa się za koszty uzyskania przychodów.
    Odpowiednio do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT „Nie uważa się za koszty
    uzyskania przychodów:
      1) wydatków na:
        a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem
          opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
        b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a
          środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również
          wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych
          części,
        c) ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają
          wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów
          amortyzacyjnych
        – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o
        sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak
        kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych
        lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia”.
    W ocenie Wnioskodawcy, Koszty_Wdrożenia_SAP i Koszty_Utrzymania_SAP spełniają
    kryteria określone w art. 15 ust. 1 Ustawy CIT. Spełniają bowiem wszystkie poszczególne
    warunki, od spełnienia których uzależnione jest prawo zaliczenia ich do kosztów uzyskania
    przychodów. W szczególności w odniesieniu do Kosztów_Wdrożenia_SAP nie zachodzi
    przesłanka wyłączająca zapisana w przepisie art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, tj.
    Koszty_Wdrożenia_SAP nie są wydatkami jakie należałoby zaliczyć do wydatków o których
    mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) Ustawy CIT.
    Jak zostało to przedstawione w opisie stanu faktycznego poniesienie
    Kosztów_Wdrożenia_SAP nie następuje w warunkach przepisu art. 16b ust. 1 Ustawy CIT.
    Innymi słowy Koszty_Wdrożenia_SAP nie kreują po stronie Wnioskodawcy wartości
    niematerialnej i prawnej w rozumieniu przepisu art. 16b ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT. Tym
    samym Koszty_Wdrożenia_SAP nie są wydatkami, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit.
    b) Ustawy CIT.
    W ocenie Wnioskodawcy, Ustawa CIT przewiduje dwie kategorie kosztów uzyskania
    przychodów:
      - koszty bezpośrednie – koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z
        przychodami,
      - tzw. koszty pośrednie – koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio
        związane z przychodami.
    Stwierdzając jak powyżej należy wskazać, że Ustawa CIT nie zawiera definicji
    bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, jak również nie definiuje wprost kosztów
    innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.
    Zdaniem Wnioskodawcy, do bezpośrednich kosztów uzyskania przychód należy zaliczać
    wydatki spełniające definicję kosztów uzyskania przychód z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT,
    których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu

    podatkowego (pozostaje w związku z konkretnym przychodem). Tzw. pośrednimi kosztami
    uzyskania przychodu są zaś wydatki których nie można powiązać z konkretnym
    przychodem, tj. wydatki dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego
    funkcjonowaniem.
    Odnosząc powyższe do Kosztów_Wdrożenia_SAP i Kosztów_Utrzymania_SAP stwierdzić
    należy, że nie jest możliwym powiązanie tych kosztów z konkretnym uzyskiwanm przez
    Wnioskodawcę przychodem. Z tego też względu Koszty_Wdrożenia_SAP i
    Koszty_Utrzymania_SAP ponoszone przez Wnioskodawcę są tzw. pośrednimi kosztami
    uzyskania przychodów.
    Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4d Ustawy CIT „Koszty uzyskania przychodów, inne niż
    koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli
    koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie,
    jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty
    uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą”.
    Jednocześnie odpowiednio do przepisu art. 15 ust. 4e Ustawy CIT „Za dzień poniesienia
    kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który
    ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury
    (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku
    braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty
    rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów”.
    Mają na względzie to, że Koszty_Wdrożenia_SAP i Koszty_Utrzymania_SAP nie mogą być
    powiązane z konkretnym przychodem uzyskiwanym przez Wnioskodawcę, i jako takie
    stanowią dla Wnioskodawcy tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodów, ma do nich
    zastosowanie przepis art. 15 ust. 4d i art. 15 ust. 4e Ustawy CIT. Konsekwentnie
    Koszty_Wdrożenia_SAP i Koszty_Utrzymania_SAP podlegają zaliczeniu do kosztów
    uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, tj. w dacie ujęcia ich w księgach
    rachunkowych.
    Prawidłowość takiego stanowiska znajduje potwierdzenie w interpretacjach
    indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.
    Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lutego 2024 r., Znak: 0111-KDIB1-
    3.4010.731. 2023.1.PC, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził: „Biorąc pod
    uwagę opisany we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy
    prawa należy stwierdzić, że ponoszone przez Państwa wydatki z tytułu nabycia
    Subskrypcji, koszty wdrożenia Systemu oraz koszty Modyfikacji, należy uznać jako koszty
    pośrednie, gdyż nie można przypisać ich do określonych przychodów, ale są racjonalnie
    uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Koszty te powinny być zatem
    rozpoznane dla celów podatkowych w momencie ich poniesienia.
    Natomiast, odnosząc się do Państwa wątpliwości odnoście momentu potrącenia kosztów
    wdrożenia Systemu ponownie wskazać należy, że zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p.,
    koszty pośrednie potrąca się, co do zasady, w dacie ich poniesienia. Natomiast, za dzień
    poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień, na który ujęto koszt w
    księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo
    dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury
    (rachunku), wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych
    rozliczeń międzyokresowych kosztów, bez względu na sposób ujęcia tego kosztu dla celów
    rachunkowych (bilansowych), tj. bez względu na to, czy dany wydatek ujęto w księgach
    rachunkowych (zaksięgowano) na koncie kosztowym czy też nie”.
    Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej orzekł w interpretacji indywidualnej:
      a) z dnia 30 grudnia 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.708.2022.1.SH – „Mając na
        względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny
        należy stwierdzić, że wydatki na wdrożenie Oprogramowania oraz wydatki na

        dostosowanie pozostałego oprogramowania stanowią dla Wnioskodawcy koszty
        uzyskania przychodów potrącalne w dacie poniesienia, tj. w dniu, na który ujęto
        koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury
        (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w
        przypadku braku faktury (rachunku) - na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o
        podatku dochodowym od osób prawnych”,
      b) z dnia 11 października 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.483.2021.1.PC – „W związku
        z powyższym brak jest możliwości przypisania poniesionych wydatków na
        wdrożenie Oprogramowania do konkretnych przychodów. Zatem, wdrożenia
        Oprogramowania nie będzie można zaliczyć do bezpośrednich kosztów uzyskania
        przychodów określonych
        w art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c u.p.d.o.p. W konsekwencji, należy dokonać analizy
        pozostałych przepisów u.p.d.o.p. odnoszących się do momentu potrącalności
        ponoszonych przez podatników wydatków innych niż bezpośrednio związanych z
        przychodami. I tak – zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., koszty uzyskania
        przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne
        w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok
        podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku
        podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów
        proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. W myśl art. 15 ust. 4e u.p.d.o.
        p., za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-
        4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano)
        na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na
        podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem
        sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń
        międzyokresowych kosztów.
        Mając na względzie powołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan
        faktyczny oraz zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że wydatki na wdrożenie
        Oprogramowania stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu
        potrącalny w dacie poniesienia. W konsekwencji powyższego, stanowisko Spółki, że
        koszty wdrożenia Oprogramowania funkcjonującego w modelu SaaS poniesione
        przez Spółkę, powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie
        ich poniesienia jako koszty pośrednie, w oparciu o art. 15 ust. 4d i 4e u.p.d.o.p.),
        uznano za prawidłowe”,
      c) z dnia 23 listopada 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.374.2018.1.EN – „Biorąc
        powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że opłaty subskrypcyjne za dostęp do
        programu komputerowego oraz koszty wdrożenia aplikacji oprogramowania
        poniesione przez Wnioskodawcę, należy zaliczyć do kosztów pośrednich
        (niemających bezpośredniego przełożenia na osiągany przychód, tym niemniej
        związanych z działaniem przedsiębiorstwa jako całości). Zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.
        d.o.p., koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z
        przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu
        przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część
        dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania
        przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Zarazem art. 15
        ust. 4e ww. ustawy stanowi, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z
        zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach
        rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo
        dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury
        (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo
        biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Mając powyższe na względzie
        stwierdzić należy, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż opłaty
        subskrypcyjne za dostęp do programu komputerowego oraz koszty wdrożenia
        aplikacji oprogramowania należy uznać za koszty pośrednie potrącalne w dniu

        poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d zdanie 1 u.p.d.o.p., w związku z art. 15 ust. 4e u.
        p.d.o.p.”.
    Reasumując, w przedstawionym opisie stanu faktycznego do Kosztów_Wdrożenia SAP i
    Kosztów_Utrzymania_SAP będzie mieć zastosowanie przepis art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15
    ust. 4d Ustawy CIT, a tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia
    Kosztów_Wdrożenia_SAP i Kosztów_Utrzymania_SAP do kosztów uzyskania przychodów w
    dacie ich poniesienia, tzn. w dniu, na który zostaną ujęte jako koszt w księgach
    rachunkowych, tj. zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4e Ustawy CIT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
    faktycznym.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić,
    iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie
    wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe
      będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności
      będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej, zgodnie z którym
      interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku
      stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy
      wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia
      prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.