Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.23.2020.1.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-26
Teza: Skoro inwestycja w ramach opisanego zadania, nie będzie służyła wykonywaniu czynności opodatkowanych, to Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 stycznia 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP 15 stycznia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku ze zrealizowanym projektem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku ze zrealizowanym projektem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina (dalej: Wnioskodawca lub Miasto) jest zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług. Miasto będąc podatnikiem podatku od towarów i usług składa do właściwego urzędu skarbowego deklaracje VAT-7.

Gmina zrealizowała projekt w partnerstwie z Parafią. Projekt polegał na: zagospodarowaniu placu publicznego przed katedrą w obrębie ulic (…); udostępnieniu dolnego poziomu tarasu hełmu wieńczącego wieżę katedry jako punktu widokowego; wykonaniu prac konserwatorsko-remontowych zewnętrznych elewacji wieży katedry.

Przedsięwzięcie przyczyniło się do poprawy dostępności terenów turystycznych i rekreacyjno-sportowych, co przekłada się na zwiększenie atrakcyjności inwestycyjnej Miasta.

Zakres robót przedmiotowej inwestycji obejmował:

*   w odniesieniu do placu publicznego: wykonanie nawierzchni placu (dokończenie już wykonanego fragmentu), przyłączy (wody, kanalizacji sanitarnej), fontanny posadzkowej, forum rekreacyjno-edukacyjnego, tablicy interaktywnej podłączonej do Miejskiej Sieci Szerokopasmowej, monitoringu - umieszczonego na wieży Katedry przy wykorzystaniu nowej instalacji teleinformatycznej (światłowód) włączonej do Miejskiej Sieci Szerokopasmowej,

*   w odniesieniu do punktu widokowego: wykonanie napraw schodów betonowych i stalowych wieży, oczyszczenie cegieł i spoin ścian wewnętrznych wieży, naprawa tynków i malowanie ścian wewnętrznych wieży, wykonanie balustrad i pochwytów uzupełniających, wykonanie zabezpieczeń ochronnych istniejących urządzeń i schodów, wykonanie oświetlenia podstawowego i awaryjnego, remont instalacji odwadniającej zadaszenie wieży, montaż czterech lunet i tablic informacyjnych na tarasie widokowym,

*   w odniesieniu do prac konserwatorsko-remontowych wieży: wykonanie badań i ekspertyz elewacji wieży, wzmocnienie strukturalne elewacji wieży, wypełnienie szczelin w obrębie ścian, usunięcie wtórnych, wadliwych napraw, oczyszczenie cegieł i spoin, usunięcie zwietrzałej zaprawy ze spoin, dezynfekcja murów, uzupełnienie ubytków cegieł, konserwacja tynków, konserwacja elementów kamiennych (cokół, gzymsy), uzupełnienie spoin, hydrofobizacja powierzchni poziomych, konserwacja elementów metalowych, wykonanie dokumentacji opisowej i fotograficznej przeprowadzonych prac.

Cel i efekty realizacji projektu:

Głównym celem projektu było zwiększenie atrakcyjności przestrzennej i estetycznej Starego Miasta oraz aktywizacja tej przestrzeni miejskiej i jej jakościowa zmiana. Realizacja celu przyczyniła się do ochrony, zachowania i efektywnego wykorzystania dziedzictwa kulturowego o znaczeniu ponadregionalnym oraz zwiększenia roli kultury i dziedzictwa kulturowego w rozwoju społeczno-gospodarczym Miasta.

Cel główny realizowany był poprzez następujące cele szczegółowe:

*   poprawę funkcjonalności przestrzeni publicznej, uzyskanie ładu przestrzennego i estetyki tego obszaru;

*   urozmaicenie oferty spędzania wolnego czasu;

*   aktywizację społeczeństwa poprzez jego zaangażowanie w proces rewitalizacji placu katedralnego i Katedry;

*   wzrost zadowolenia mieszkańców z miejsca zamieszkania;

*   stworzenie atrakcyjnego miejsca spotkań i organizacji ciekawych wydarzeń kulturalnych;

*   przyciągnięcie większej liczby turystów dzięki poprawie estetyki oraz budowie wygodnej infrastruktury służącej wypoczynkowi.

Zarządzanie

Właścicielem projektu po zakończeniu jego realizacji jest:

*   w części dotyczącej rewitalizacji placu katedralnego - Beneficjent Gmina poprzez odpowiednie komórki (Zarząd Zieleni Miejskiej - jednostka budżetowa Gminy),
*   w części dotyczącej rewitalizacji wieży katedry Parafia.

W zakresie projektu dotyczącym rewitalizacji placu katedralnego Beneficjent ponosi i będzie ponosił koszty związane z jego utrzymaniem i eksploatacją. Natomiast w zakresie dotyczącym rewitalizacji Katedry za finansowanie odpowiada parafia.

Trwałość projektu była zachowana przez okres 5 lat od dnia zakończenia finansowej realizacji projektu.

Uzyskanie dofinansowania z budżetu Unii Europejskiej nie jest pomocą bezzwrotną, o której mowa w rozdziale VI Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z „Wytycznymi w sprawie kwalifikowalności wydatków w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego (…), co do zasady każdy projekt współfinansowany ze środków funduszy w ramach (…) na lata 2007-2013 powinien zachować trwałość przez okres 5 lat od daty finansowego zakończenia Projektu, czyli od daty poniesienia ostatniego wydatku w ramach projektu (dokonanie przez Beneficjenta zapłaty na podstawie ostatniej faktury/innego dowodu księgowego o równoważnej wartości dowodowej, dotyczącej wydatków kwalifikowanych poniesionych w ramach projektu). Pojęcie „trwałości projektu" rozumiane jest jako niepoddanie projektu tzw. znaczącej modyfikacji, tj.:

*   modyfikacji mającej wpływ na charakter lub warunki realizacji projektu lub powodującej uzyskanie nieuzasadnionej korzyści przez przedsiębiorstwo lub podmiot publiczny oraz
*   wynikającej ze zmiany charakteru własności elementu infrastruktury albo z zaprzestania działalności produkcyjnej.

W związku z powyższym zarówno w okresie pierwszych pięciu lat, jak i w następnych latach eksploatacji projektu, właścicielem i zarządzającym był Beneficjent (tj. Gmina na prawach powiatu), który ponosi koszty związane z jego utrzymaniem i eksploatacją; zaś w zakresie wieży katedry - zarządzającym oraz ponoszącym koszty związane z utrzymaniem i eksploatacją - Partner Projektu (tj. Parafia).

W związku z tym Wnioskodawca, jako beneficjent dofinansowania projektu, ani Partner Projektu, nie mieli możliwości odzyskania podatku naliczonego związanego z jego realizacją. W ramach zrealizowanego projektu towary i usługi nie były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podatek VAT został uwzględniony we wniosku aplikacyjnym projektu jako koszt kwalifikowany, czyli niemożliwy do odzyskania.

Wnioskodawca poinformował także, iż zwiedzanie wieży katedry oraz korzystanie ze zrealizowanej w ramach projektu infrastruktury nie służyły sprzedaży opodatkowanej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gmina miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W związku z tym, że nabyte towary i usługi w ramach zrealizowanego projektu nie były wykorzystywane do celów działalności gospodarczej, Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podatek od towarów i usług został uwzględniony we wniosku aplikacyjnym projektu jako koszt kwalifikowany, czyli niemożliwy do odzyskania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi, że w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i zwrotu tego podatku przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast art. 88 ust. 4 stanowi, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego są zatem podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie takich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług. Miasto będąc podatnikiem podatku od towarów i usług składa do właściwego urzędu skarbowego deklaracje VAT-7.

Gmina zrealizowała projekt w partnerstwie z Parafią. Projekt polegał na: zagospodarowaniu placu publicznego przed katedrą; udostępnieniu dolnego poziomu tarasu hełmu wieńczącego wieżę katedry jako punktu widokowego; wykonaniu prac konserwatorsko-remontowych zewnętrznych elewacji wieży katedry.

Przedsięwzięcie przyczyniło się do poprawy dostępności terenów turystycznych i rekreacyjno-sportowych, co przekłada się na zwiększenie atrakcyjności inwestycyjnej.

Zakres robót przedmiotowej inwestycji obejmował: w odniesieniu do placu publicznego: wykonanie nawierzchni placu - dokończenie już wykonanego fragmentu, przyłączy (wody, kanalizacji sanitarnej), fontanny posadzkowej, forum rekreacyjno-edukacyjnego, tablicy interaktywnej podłączonej do Miejskiej Sieci Szerokopasmowej, monitoringu - umieszczonego na wieży Katedry przy wykorzystaniu nowej instalacji teleinformatycznej (światłowód) włączonej do Miejskiej Sieci Szerokopasmowej; w odniesieniu do punktu widokowego: wykonanie napraw schodów betonowych i stalowych wieży, oczyszczenie cegieł i spoin ścian wewnętrznych wieży, naprawa tynków i malowanie ścian wewnętrznych wieży, wykonanie balustrad i pochwytów uzupełniających, wykonanie zabezpieczeń ochronnych istniejących urządzeń i schodów, wykonanie oświetlenia podstawowego i awaryjnego, remont instalacji odwadniającej zadaszenie wieży, montaż czterech lunet i tablic informacyjnych na tarasie widokowym; w odniesieniu do prac konserwatorsko-remontowych wieży: wykonanie badań i ekspertyz elewacji wieży, wzmocnienie strukturalne elewacji wieży, wypełnienie szczelin w obrębie ścian, usunięcie wtórnych, wadliwych napraw, oczyszczenie cegieł i spoin, usunięcie zwietrzałej zaprawy ze spoin, dezynfekcja murów, uzupełnienie ubytków cegieł, konserwacja tynków, konserwacja elementów kamiennych (cokół, gzymsy), uzupełnienie spoin, hydrofobizacja powierzchni poziomych, konserwacja elementów metalowych, wykonanie dokumentacji opisowej i fotograficznej przeprowadzonych prac.

Głównym celem projektu było zwiększenie atrakcyjności przestrzennej i estetycznej Starego Miasta oraz aktywizacja tej przestrzeni miejskiej i jej jakościowa zmiana. Realizacja celu przyczyniła się do ochrony, zachowania i efektywnego wykorzystania dziedzictwa kulturowego o znaczeniu ponadregionalnym oraz zwiększenia roli kultury i dziedzictwa kulturowego w rozwoju społeczno-gospodarczym.

Cel główny realizowany był poprzez następujące cele szczegółowe: poprawę funkcjonalności przestrzeni publicznej, uzyskanie ładu przestrzennego i estetyki tego obszaru; urozmaicenie oferty spędzania wolnego czasu; aktywizację społeczeństwa poprzez jego zaangażowanie w proces rewitalizacji placu katedralnego i Katedry; wzrost zadowolenia mieszkańców z miejsca zamieszkania; stworzenie atrakcyjnego miejsca spotkań i organizacji ciekawych wydarzeń kulturalnych; przyciągnięcie większej liczby turystów dzięki poprawie estetyki oraz budowie wygodnej infrastruktury służącej wypoczynkowi.

Właścicielem projektu po zakończeniu jego realizacji jest: w części dotyczącej rewitalizacji placu katedralnego - Beneficjent Gmina poprzez odpowiednie komórki, w części dotyczącej rewitalizacji wieży katedry - Parafia.

W zakresie projektu dotyczącym rewitalizacji placu katedralnego Beneficjent ponosi i będzie ponosił koszty związane z jego utrzymaniem i eksploatacją. Natomiast w zakresie dotyczącym rewitalizacji Katedry za finansowanie odpowiada parafia.

Trwałość projektu była zachowana przez okres 5 lat od dnia zakończenia finansowej realizacji projektu.

Zarówno w okresie pierwszych pięciu lat, jak i w następnych latach eksploatacji projektu, właścicielem i zarządzającym był Beneficjent - Wnioskodawca, który ponosi koszty związane z jego utrzymaniem i eksploatacją; zaś w zakresie wieży katedry - zarządzającym oraz ponoszącym koszty związane z utrzymaniem i eksploatacją - Partner Projektu - Parafia.

W związku z tym Wnioskodawca, jako beneficjent dofinansowania projektu, ani Partner Projektu, nie mieli możliwości odzyskania podatku naliczonego związanego z jego realizacją. W ramach zrealizowanego projektu towary i usługi nie były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wnioskodawca poinformował także, iż zwiedzanie wieży katedry oraz korzystanie ze zrealizowanej w ramach projektu infrastruktury nie służyły sprzedaży opodatkowanej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy miał On prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z powołanymi przepisami prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz treść powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że z uwagi na niespełnienie przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego określonej w art. 86 ust. 1 ustawy, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca, towary i usługi nabywane w ramach niniejszego projektu nie były wykorzystywane w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tym samym nie był spełniony warunek dający Gminie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego przy nabyciu towarów i usług związanych z opisanym we wniosku projektem.

Zatem, skoro inwestycja w ramach opisanego zadania, nie służyła wykonywaniu czynności opodatkowanych, to Wnioskodawca nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna ma zastosowanie wyłącznie dla Wnioskodawcy, natomiast nie ma zastosowania dla Partnera Projektu – Parafii.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2523, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.