Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-927/14/AŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-08-13
Teza: W zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności odpłatnego udostępnienia domów ludowych oraz braku opodatkowania nieodpłatnego udostępniania Obiektów do celów niepodlegających podatkowi VAT przez Gminę
Słowa kluczowe: gmina; zadania-zadania własne; świadczenie-świadczenie nieodpłatne; świadczenie-świadczenie odpłatne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 12 maja 2014 r. (data wpływu 19 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT czynności odpłatnego udostępnienia Obiektów (Domu Ludowego w N., Domu Ludowego T.)
*   braku opodatkowania nieodpłatnego udostępniania Obiektów do celów niepodlegających podatkowi VAT

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie między innymi opodatkowania podatkiem VAT czynności odpłatnego udostępnienia Obiektów (Domu Ludowego w N., Domu Ludowego T.) oraz braku opodatkowania nieodpłatnego udostępniania Obiektów do celów niepodlegających podatkowi VAT.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina T. (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

W latach 2010–2013 Gmina zrealizowała zadania inwestycyjne polegające na modernizacjach i rozbudowie budynków komunalnych i domów ludowych (dalej: „Obiekty”). Gmina w szczególności dokonała inwestycji dotyczących następujących Obiektów (i) Domu Ludowego w N., (ii) Domu Ludowego T.

Tego typu inwestycje, jak opisane w niniejszym wniosku były przeprowadzane również w innych podobnych Obiektach na terenie Gminy.

Obiekty stanowią własność Gminy. W związku z przeprowadzonymi pracami inwestycyjnymi Gmina poniosła wydatki (dalej: „wydatki inwestycyjne”), w ramach których nabyła towary i usługi związane bezpośrednio i wyłącznie z przedmiotowymi inwestycjami.

Faktury dokumentujące ponoszone przez Gminę wydatki zostały wystawione na Gminę. Gmina dotychczas nie dokonała odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z przedmiotowymi inwestycjami.

Gmina prowadziła inwestycje z zamiarem (przynajmniej częściowego z punktu widzenia powierzchni) wynajmu Obiektów. Niezwłocznie po zakończeniu każdego z zadań inwestycyjnych dotyczących danego obiektu kulturalnego i oddaniu go do używania, Gmina umożliwiała korzystanie z Obiektu za odpłatnością zainteresowanym podmiotom. Określenie ceny odpłatnego udostępniania miało miejsce na podstawie opracowania z dnia 12 października 2010 r. przygotowanego na zlecenie Gminy przez niezależnego rzeczoznawcę majątkowego.

Obiekty kulturalne są wykorzystywane w ten sposób, że w części pomieszczenia przeznaczone są do (odpłatnego) wynajmu (np. sklep, bank, poczta, niepubliczny zakład opieki zdrowotnej, zakład fryzjerski, sala balowa), a w części do nieodpłatnego użyczenia (np. Ochotniczej Straży Pożarnej, Gminnemu Ośrodkowi Kultury oraz lokalnym organizacjom społecznym).

Przychody z tytułu wynajmu stanowią przychody Gminy, która wystawia z tego tytułu faktury VAT i odprowadza podatek należny.

Gmina jest w stanie określić na podstawie kryterium proporcji powierzchni danego obiektu kulturalnego, jaka jego część przeznaczona jest do odpłatnego wynajmu, a jaka część powierzchni jest użyczana nieodpłatnie (np. Ochotniczej Straży Pożarnej, Gminnemu Ośrodkowi Kultury oraz lokalnym organizacjom społecznym).

Przykładowo, powierzchnia użytkowa Domu Ludowego w N, wynosząca łącznie 438,86 m2, jest użytkowana w ten sposób, że:

*   najmowana jest przez sklep (47,14 m2),
*   najmowana jest przez zakład fryzjerski (10.93 m2),
*   wynajmowana jest na rzecz zainteresowanych podmiotów (sala balowa przeznaczona na wynajem o powierzchni 197,7 m2).

Pozostała część powierzchni nie stanowi w żadnym zakresie przedmiotu wynajmu i jest użyczana np. na rzecz OSP. Zatem 58% powierzchni Domu Ludowego w N. jest użytkowana komercyjnie.

Ponadto, powierzchnia użytkowa Domu Ludowego T., w łącznej wysokości 807,18 m2), jest użytkowana w ten sposób, że:

*   najmowana jest przez sklep (137,6 m2)
*   najmowana jest przez pocztę (38,6 m2)
*   najmowana jest przez bank (32,9 m2)
*   najmowana jest przez spółdzielnię telekomunikacyjną (40,52 m2)
*   najmowana jest przez indywidualnego przedsiębiorcę (11,48 m2)
*   wynajmowana jest na rzecz zainteresowanych podmiotów (sala balowa przeznaczona na wynajem o powierzchni 124,04 m2)
*   przeznaczona jest na wynajem (obecnie, poprzednia umowa najmu wygasła i poszukiwany jest najemca, 56 m2)

Pozostała część powierzchni nie stanowi w żadnym zakresie przedmiotu wynajmu i jest użyczana np. na cele sołtysa i inne cele publiczne.

Zatem 55% powierzchni Domu Ludowego w T. jest użytkowana komercyjnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy odpłatne wynajmowanie przez Gminę Obiektów na rzecz zainteresowanych użytkowników (udostępnianie komercyjne) podlega opodatkowaniu VAT?
2.  Czy z tytułu nieodpłatnego udostępniania Obiektów do celów niepodlegających podatkowi VAT Gmina jest zobowiązana do naliczenia VAT należnego?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Odpłatne wynajmowanie przez Gminę Obiektów na rzecz zainteresowanych użytkowników (udostępnianie komercyjne) podlega opodatkowaniu VAT.
2.  Z tytułu nieodpłatnego udostępniania Obiektów do celów niepodlegających podatkowi VAT Gmina nie jest zobowiązana do naliczenia VAT należnego.

Uzasadnienie stanowiska: Ad 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, ze zm.; dalej „ustawa o VAT”), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą -powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. I ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. I ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji, mając na uwadze fakt, iż udostępnianie komercyjne (odpłatny wynajem) przez Gminę Obiektów nie stanowi dostawy towarów, należy wnioskować, iż na gruncie ustawy o VAT powinno ono być traktowane jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 tej ustawy.

Do analogicznego stanu faktycznego odniósł się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 9 maja 2012 r., sygn. ILPP2/443-153/12-2/MR, w której stwierdził, że „Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż odpłatny wynajem świetlic wiejskich na rzecz zainteresowanych (udostępnianie komercyjne) jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną, dla której Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zatem powyższa czynność w świetle ustawy o VAT traktowana będzie jako odpłatne świadczenie usług, opodatkowane na zasadach ogólnych”.

Stanowisko takie zostało potwierdzone także w analogicznym stanie faktycznym w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 17 maja 2012 r., sygn. IPTPP1/443-138/12-6/MW, w której Dyrektor potwierdził, iż „świadczone przez Gminę usługi odpłatnego wynajmu świetlic wiejskich w celu organizowania imprez okolicznościowych, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.”

Ad 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przy pomocy powyższych przepisów ustawodawca w sposób precyzyjny ustalił, jakie czynności podlegają opodatkowaniu VAT. Tak więc opodatkowanie konkretnej czynności możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.

Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zdaniem Gminy powyższa regulacja nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sytuacji. W związku z wykorzystywaniem Obiektów (a więc de facto wydatków inwestycyjnych poniesionych na ich budowę) w pewnej części także do lego obszaru działalności Gminy, który obejmuje zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie nie dochodzi do przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste Gminy ani jej pracowników, ani też do darowizn.

Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłycli pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Gmina pragnie podkreślić, że analogiczne rozważania można przyjąć również w kontekście brzmienia powyższych przepisów art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT w stanie prawnym obowiązującym przed 1 kwietnia 2013 r.

Aby jednak którykolwiek z powyższych przepisów miał znaleźć zastosowanie, Gmina musiałaby działać w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 2 oraz art. 15 ust. 6, podczas gdy Gmina udostępniając Obiekty nieodpłatnie na cele publiczne w charakterze takiego podatnika nie działa.

Cele związane z realizowaną przez Gminę działalnością.

W ocenie Gminy, nawet gdyby hipotetycznie uznać, że we wskazanej sytuacji Gmina działa w charakterze podatnika VAT, należy podkreślić, że przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 a także art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT zrównuje zużycie towarów z odpłatnym świadczeniem usług wyłącznie w sytuacji, gdy dane świadczenie jest wykonywane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W opinii Gminy, zatem nawet w ewentualnym przypadku uznania przez organy podatkowe, że Gmina we wskazanej sytuacji działa w roli podatnika VAT, nieodpłatne użycie towarów byłoby wykonywane w ramach działalności prowadzonej przez Gminę i w związku z powyższym powyższy przepis i tak nie znalazłby zastosowania. Przedmiotowe, nieodpłatne wykorzystanie Obiektów ma bowiem charakter stricte służący realizacji zadań Gminy, tj. Obiekty są wykorzystywana przez Gminę na cel publiczny i związane są stricte z jej zadaniami własnymi. Nie budzi wątpliwości, że są to zdarzenia z zakresu działalności Gminy określonej w ustawie o samorządzie gminnym (dodatkowo wykonywane poza reżimem cywilnoprawnym - a więc nie na podstawie umów cywilnoprawnych).

Stanowisko takie zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach. W zbliżonym stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 11 marca 2013 r., sygn. IPTPP2/443-1013/12-8/JS, stwierdził, że „Mając na uwadze powyższe okoliczności przedstawione we wniosku oraz obowiązujące przepisy podatkowe należy stwierdzić, że nieodpłatne świadczenie przez Wnioskodawcę usług, polegających na udostępnianiu hali sportowej szkołom na cele gminne, odbywa/odbywać się będzie w związku z wykonywanymi przez Gminę zadaniami publicznymi we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Zatem w przedmiotowej sprawie nie ma i nie będzie miał zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy, a w konsekwencji wv. świadczenie nie podlega i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Reasumując, z tytułu nieodpłatnego udostępniania hali sportowej szkołom na cele gminne. Gmina nie jest i nie będzie zobowiązana do naliczania podatku należnego.”

Identyczne stanowisko potwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. IPTPP1/443-979/12-8/AK.

W analogiczny sposób wypowiedział się także Dyrektor Izby Skarbowej w Lodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 17 maja 2012 r., sygn. IPTPP1/443-138/12-7/MW. W przedmiotowej interpretacji Dyrektor, odnosząc się do sytuacji częściowo nieodpłatnego udostępniania świetlic wiejskich lokalnej społeczności stwierdził, że „Świadczone przez Gminę usługi nieodpłatnego wynajmu świetlic wiejskich lokalnej społeczności, jako czynności związane z realizacją zadań własnych Gminy, nie będą stanowić odpłatnego świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy i tym samym czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.”

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 27 lipca 2012 r., sygn. ITPP2/443-616/12/EK wypowiadając się w przedmiocie nieodpłatnego udostępnienia świetlic wiejskich, potwierdził w pełni stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „Gmina (\`(...)\`) nie jest zobowiązana do naliczania podatku należnego w związku z częściowym wykorzystaniem świetlic do wykonywania zadań pozostających poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług.”

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 września 2010 r., sygn. ILPP2/443-939/10-3/MN,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 lutego 2012 r., sygn. IBPP4/443-1680/11/EJ,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Lodzi z dnia 31 stycznia 2012 r., sygn. IPTPP4/443-50/11-5/BM,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 stycznia 2012 r., sygn. ILPP1/443-1300/11-4/BD,;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 listopada 2011 r., sygn. ITPPl/443-1096b/l1/MN,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 marca 2011 r., sygn. ILPP2/443-1968/10-2/MR.

W tym miejscu Pełnomocnik Wnioskodawcy przytacza obszerne fragmenty ww. interpretacji indywidualnych.

Mając na uwadze powyższe argumenty, Gmina raz jeszcze pragnie podkreślić, że jej zdaniem, nie jest ona zobowiązana do naliczania podatku należnego w związku z częściowym wykorzystaniem Obiektów do wykonywania nieodpłatnych zadań pozostających poza zakresem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7(…).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cytowany wyżej art. 15 ust. 2 ustawy, na mocy ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U z 2013 r. poz. 35), z dniem 1 kwietnia 2013 r., otrzymuje brzmienie: „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Zgodnie z ust. 6 ww. artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz.Urz. UE. L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie:

*   kultury, w tym kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy o samorządzie gminnym),
*   porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego (art. 7 ust. 1 pkt 14 cyt. ustawy o samorządzie gminnym),
*   utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 cyt. ustawy o samorządzie gminnym),
*   wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej (art. 7 ust. 1 pkt 17 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. W latach 2010–2013 Wnioskodawca zrealizował zadania inwestycyjne polegające na modernizacjach i rozbudowie budynków komunalnych i domów ludowych, w szczególności dokonał inwestycji dotyczących następujących Obiektów (i) Domu Ludowego w N., (ii) Domu Ludowego T. Obiekty stanowią własność Gminy. W związku z przeprowadzonymi pracami inwestycyjnymi Gmina poniosła wydatki, w ramach których nabyła towary i usługi związane bezpośrednio i wyłącznie z przedmiotowymi inwestycjami. Gmina prowadziła inwestycje z zamiarem (przynajmniej częściowego z punktu widzenia powierzchni) wynajmu Obiektów. Niezwłocznie po zakończeniu każdego z zadań inwestycyjnych dotyczących danego obiektu kulturalnego i oddaniu go do używania, Gmina umożliwiała korzystanie z Obiektu za odpłatnością zainteresowanym podmiotom. Obiekty kulturalne są wykorzystywane w ten sposób, że w części pomieszczenia przeznaczone są do (odpłatnego) wynajmu (np. sklep, bank, poczta, niepubliczny zakład opieki zdrowotnej, zakład fryzjerski, sala balowa), a w części do nieodpłatnego użyczenia (np. Ochotniczej Straży Pożarnej, Gminnemu Ośrodkowi Kultury oraz lokalnym organizacjom społecznym). Przychody z tytułu wynajmu stanowią przychody Gminy, która wystawia z tego tytułu faktury VAT i odprowadza podatek należny.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania odpłatnego wynajmowanie przez Gminę Obiektów na rzecz zainteresowanych użytkowników (udostępnianie komercyjne), za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT oraz kwestii braku opodatkowania nieodpłatnego udostępniania Obiektów do celów niepodlegających podatkowi VAT.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że stosownie do treści art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym – jak wynika z § 2 tego samego artykułu – czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Umowa najmu jest zatem umową cywilnoprawną nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Tym samym najem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W świetle powołanych powyżej przepisów, odpłatnie realizowane w ramach umów cywilnoprawnych świadczenie usług przez jednostki samorządu terytorialnego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Czynności wykonywane na podstawie zawartych przez Gminę umów cywilnoprawnych nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania na mocy powołanego wyżej art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, co skutkuje opodatkowaniem tej czynności.

Tym samym, odpłatne wynajmowanie przez Gminę wskazanych we wniosku Obiektów (Domu Ludowego w N., Domu Ludowego T. na rzecz zainteresowanych użytkowników), skutkujące uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Gminy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym odpłatne wynajmowanie przez Gminę Obiektów na rzecz zainteresowanych użytkowników (udostępnianie komercyjne) podlega opodatkowaniu VAT, jest prawidłowe.

Odnoszą się natomiast do kwestii braku opodatkowania nieodpłatnego udostępniania Obiektów (Domu Ludowego w N., Domu Ludowego T.) do celów niepodlegających podatkowi VAT należy wskazać, że nieodpłatna dostawa towarów oraz nieodpłatne świadczenie usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy.

Umowa użyczenia jest umową uregulowaną w art. 710-719 ww. ustawy Kodeks cywilny. Użyczenie jest umową, w której użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy (art. 710 k.c.). Istotnymi cechami tej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas i nieodpłatność.

Umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy. Powyższe oznacza, że oddanie do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

Według regulacji art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Warunki, których spełnienie powoduje, że nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług to:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),
*   w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa (świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza) należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Zakres działania gminy, jako organu władzy publicznej, został uregulowany w ww. ustawie o samorządzie gminnym. Główną sferę działalności gminy stanowi realizacja szeroko rozumianych zadań o charakterze publicznym, w których skład wchodzą zadania własne gminy (art. 7 ust. 1) oraz zadania zlecone (art. 8 ust. 1), należące do właściwości innych organów państwowych. Z całości unormowań zawartych w ustawie o samorządzie gminnym, w tym zwłaszcza z art. 2 ust. 1 („Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność”), art. 6 ust. 1 („Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów”) oraz art. 9 ust. 2 („Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie”) trzeba wyprowadzić wniosek, że w działalności gminy należy wyróżnić wykonywanie działań publicznych i wykraczającą poza te działania działalność gospodarczą, z tytułu której to działalności, są bez wątpienia podatnikami podatku od wartości dodanej.

W odniesieniu do Wnioskodawcy, należy zauważyć, że nieodpłatne użyczenie Domu Ludowego w N.(np. Ochotniczej Straży Pożarnej, Gminnemu Ośrodkowi Kultury oraz lokalnym organizacjom społecznym) oraz użyczenie Domu Ludowego T. np. na cele sołtysa i inne cele publiczne, w celu realizacji zadań własnych gminy stanowi sprawę publiczną, należącą do sfery działalności wymienionej jednostki samorządowej. Zatem nieodpłatne użyczenie pomieszczeń Domu Ludowego w N. i Domu Ludowego T. w opisanym kształcie sprawy, nie stanowi nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem usług, na gruncie art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania ww. przepis ustawy o VAT, a czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do „naliczania podatku VAT”.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym z tytułu nieodpłatnego udostępniania Obiektów do celów niepodlegających podatkowi VAT Gmina nie jest zobowiązana do naliczenia VAT należnego, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania pierwszego i drugiego zawartego we wniosku ORD-IN) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano opis zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa. Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek Zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie zaś do treści art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach Wnioskodawcy, w związku z tym skutki prawne, czy też ewentualna ochrona, określone w art. 14k do 14m mogą dotyczyć wyłącznie podmiotu, który uzyskał interpretację indywidualną.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydane zostanie odrębne rozstrzygniecie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.