Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.110.2019.1.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-30
Teza: Obowiązek pobrania jako płatnik podatku u źródła od należności licencyjnych wypłacanych na rzecz Kontrahenta prowadzącego działalność gospodarczą poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny oddział (Zakład) po dniu 1 lipca 2019 r., w myśl art. 26 ust. 2e ustawy CIT, w sytuacji gdy łączna kwota tych należności, wypłaconych od dnia 1 stycznia 2019 r., przekroczy 2 mln złotych w roku podatkowym.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; pobór-pobór podatku u źródła; podmiot-podmiot zagraniczny; usługi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2019 r. (data wpływu 18 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania jako płatnik podatku u źródła od należności licencyjnych wypłacanych na rzecz Kontrahenta prowadzącego działalność gospodarczą poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny oddział (Zakład) po dniu 1 lipca 2019 r., w myśl art. 26 ust. 2e ustawy CIT, w sytuacji gdy łączna kwota tych należności, wypłaconych od dnia 1 stycznia 2019 r., przekroczy 2 mln złotych w roku podatkowym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania jako płatnik podatku u źródła od należności licencyjnych wypłacanych na rzecz Kontrahenta prowadzącego działalność gospodarczą poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny oddział (Zakład) po dniu 1 lipca 2019 r., w myśl art. 26 ust. 2e ustawy CIT, w sytuacji gdy łączna kwota tych należności, wypłaconych od dnia 1 stycznia 2019 r., przekroczy 2 mln złotych w roku podatkowym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

X Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) w ramach swojej działalności gospodarczej wypłaca należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy CIT (dalej: należności licencyjne) na rzecz kontrahenta zagranicznego (dalej: Kontrahent). Na podstawie zaplanowanej w roku bieżącym współpracy należności licencyjne wypłacane na rzecz Kontrahenta przekroczą kwotę 2 mln złotych w roku podatkowym 2019 oraz w latach następnych prawdopodobnie kwota ta również zostanie przekroczona.

Kontrahent jest podmiotem niemającym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu. Oznacza to, iż Kontrahent jest podatnikiem CIT podlegającym na terytorium Polski ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, zgodnie z art. 3. ust. 2 ustawy CIT.

Kontrahent prowadzi działalność gospodarczą poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny oddział (dalej: Zakład). Należności licencyjne wypłacane na rzecz Kontrahenta są związane z działalnością Zakładu Kontrahenta.

Do końca 2018 roku, od należności licencyjnych wypłacanych na rzecz Kontrahenta Spółka nie pobierała zryczałtowanego podatku dochodowego (dalej: podatek u źródła), w związku ze spełnianiem warunków do zastosowania prawa do niepobierania podatku u źródła, określonych w art. 26 ust. 1d ustawy CIT.

Zgodnie z powyższym przepisem, w celu niepobierania podatku u źródła od wypłacanych na rzecz Kontrahenta należności licencyjnych w oparciu o art. 26 ust. 1d ustawy CIT, Spółka uzyskiwała od Kontrahenta:

1.  certyfikat jego rezydencji podatkowej - w celu udokumentowania siedziby Kontrahenta;
2.  pisemne oświadczenie Kontrahenta o tym, że wypłacane na jego rzecz należności licencyjne są związane z jego Zakładem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Mając na uwadze okoliczności przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska w zakresie następującego pytania:

Czy Spółka jako płatnik będzie zobowiązana do pobrania podatku u źródła od należności licencyjnych wypłacanych na rzecz Kontrahenta po dniu 1 lipca 2019 r., w myśl art. 26 ust. 2e ustawy CIT, w sytuacji gdy łączna kwota tych należności, wypłaconych od dnia 1 stycznia 2019 r., przekroczy 2 mln złotych w roku podatkowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jako płatnik nie będzie zobowiązana do pobrania podatku u źródła od należności licencyjnych wypłacanych na rzecz Kontrahenta po dniu 1 lipca 2019 r., zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy CIT, nawet jeżeli łączna kwota tych należności, wypłaconych od dnia 1 stycznia 2019 r., przekroczy 2 mln złotych w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów;
3.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
4.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera

\- ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy CIT. przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r., osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Zgodnie z powyższym przepisem, płatnicy są zobowiązani do pobrania podatku u źródła od określonych należności do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym, obowiązującym u wypłacającego te należności, łącznie kwoty 2 mln zł na rzecz tego samego podatnika, wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz 22 ust. 1 ustawy CIT. Płatnicy mają prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatku lub niepobrania podatku w oparciu o postanowienia odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Należy zauważyć, iż w zdaniu trzecim powyższego przepisu, ustawa CIT rozróżnia brak opodatkowania podatkiem u źródła wypłacanych należności, wynikający z niepobrania tego podatku od braku opodatkowania podatkiem u źródła wypłacanych należności wynikającym ze zwolnienia od opodatkowania tym podatkiem. Ponadto, ustawa CIT wyodrębnia różne podstawy prawne niepobrania podatku. W szczególności, należy wskazać, iż ustawa CIT rozróżnia:

1.  niepobranie podatku u źródła w oparciu o przepisy szczególne od,
2.  niepobrania podatku u źródła w oparciu o umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Tym samym, przepis art. 26 ust. 1 zdanie 3 ustawy CIT wskazuje, iż niepobranie przez płatnika podatku u źródła od wypłat należności z tytułu określonego w art. 21 ust. 1 może następować w oparciu o przepisy szczególne, czyli przykładowo przepisy ustawy CIT lub też w oparciu o postanowienia właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 26 ust. 1d ustawy CIT, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, nie pobierają zryczałtowanego podatku od dokonywanych wypłat pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji, oraz uzyskania pisemnego oświadczenia, że należności te związane są z działalnością tego zakładu; przepis ust. 3d stosuje się odpowiednio.

W myśl powyższego przepisu, płatnicy mogą nie pobierać podatku u źródła od należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy CIT na rzecz podatników CIT mających ograniczony obowiązek podatkowy, którzy prowadzą działalność gospodarczą na terytorium Polski poprzez położony na terytorium kraju zakład. Zastosowanie powyższego prawa do niepobrania podatku u źródła jest możliwe pod warunkiem uzyskania przez płatnika dokonującego wypłaty:

1.  certyfikatu rezydencji podatkowej zagranicznego podmiotu, na rzecz którego dokonywana jest wypłata należności,
2.  pisemnego oświadczenia, iż wypłacane należności są związane z działalnością zakładu na terytorium Polski, poprzez który zagraniczny podmiot prowadzi w Polsce działalność.

W myśl obowiązującego od dnia 1 stycznia 2019 r. art. 26 ust. 2e ustawy CIT, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

1.  z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le;
2.  bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z powyższym przepisem, co do zasady, płatnicy są zobowiązani do pobrania podatku u źródła według stawek wynikających z ustawy CIT od wypłat należności z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 oraz 22 ust. 1 ustawy CIT, od kwoty przekraczającej 2 mln złotych w roku podatkowym, wypłacanej na rzecz jednego podmiotu zagranicznego.

W ocenie Wnioskodawcy, niezależnie od powyższego przepisu art. 26 ust. 2e ustawy CIT, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2019 r., Spółka jest w dalszym ciągu uprawniona do niepobierania podatku u źródła od należności przekraczających w roku podatkowym kwotę 2 mln złotych, wypłacanych na rzecz Kontrahenta, w oparciu o przepis art. 26 ust. 1d ustawy CIT i przy spełnieniu określonych w nim warunków.

Przede wszystkim należy zauważyć, iż przepis art. 26 ust. 1d ustawy CIT jest przepisem szczególnym względem przepisów art. 26 ust. 1 oraz 26 ust. 2e ustawy CIT. Przepisy art. 26 ust. 1 oraz 26 ust. 2e ustawy CIT, co do zasady, określają obowiązki płatnika do pobrania podatku u źródła m.in. od należności licencyjnych, wypłacanych na rzecz podmiotów zagranicznych o ograniczonym obowiązku podatkowym na terytorium Polski. Oba powyższe przepisy różnicują obowiązki płatnika przede wszystkim w zakresie możliwości zastosowania preferencyjnej stawki lub zwolnienia wynikających z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w zależności od tego, czy kwota wypłacanych należności na rzecz jednego podatnika (podmiotu zagranicznego) w jednym roku przekroczy 2 mln złotych.

Natomiast art. 26 ust. 1d ustawy CIT reguluje sytuację szczególną względem powyższych. W myśl art. 26 ust. 1d ustawy CIT, płatnik CIT, przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków (tj. uzyskania certyfikatu rezydencji oraz odpowiedniego oświadczenia), może nie pobierać podatku u źródła od należności licencyjnych wypłacanych na rzecz podmiotu zagranicznego o ograniczonym obowiązku podatkowym na terytorium Polski, który prowadzi działalność poprzez zakład znajdujący się na terytorium Polski, a wypłacane należności są związane z działalnością tego zakładu.

Oznacza to, iż w myśl powyższego przepisu, niepobranie podatku u źródła jest uwarunkowane następującymi przesłankami szczególnymi:

1.  podmiot zagraniczny prowadzi w Polsce działalność przez położony na terytorium Polski zakład oraz,
2.  wypłacane na rzecz podmiotu zagranicznego należności są związane z działalnością jego zakładu znajdującego się na terytorium Polski.

Należy jednocześnie zauważyć, iż niepobranie podatku u źródła w oparciu o przepis art. 26 ust. 1d ustawy CIT jest możliwe jedynie w odniesieniu do wypłat należności z tytułów określonych w art. 21 ust. 1. Natomiast zarówno art. 26 ust. 1 oraz 26 ust. 2e ustawy CIT regulują przypadki, w których dochodzi do wypłaty należności z tytułów określonych zarówno w art. 21 ust. 1 oraz 22. ust. 1 ustawy CIT. Oznacza to, iż przepis art. 26 ust. 1d ustawy CIT jest przepisem szczególnym, o węższym zastosowaniu, niż art. 26 ust. 1 oraz 26 ust. 2e ustawy CIT.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, jeśli są spełnione warunki określone w art. 26 ust. 1d ustawy CIT do niepobrania podatku u źródła, w odniesieniu do takich płatności nie pobiera się podatku u źródła w oparciu o art. 26 ust. 2e ustawy CIT, nawet jeżeli łączna suma takich płatności przekracza w roku podatkowym 2 mln złotych.

Na brak zastosowania art. 26 ust. 2e ustawy CIT w odniesieniu do wypłat należności, od których nie pobiera się podatku u źródła w oparciu o art. 26 ust. 1d ustawy CIT wskazuje również treść art. 26 ust. 2e ustawy CIT, a w szczególności pkt 2 tego przepisu.

Zgodnie z art. 26 ust. 2e pkt 2 ustawy CIT, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę 2 mln złotych, płatnicy są obowiązani pobrać podatek u źródła od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 mln złotych bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W ocenie Wnioskodawcy, pkt 2 art. 26 ust. 2e ustawy CIT wyłącza możliwość niepobrania podatku u źródła przez płatnika jedynie w przypadku gdyby takie niepobranie miało miejsce na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Innymi słowy, brzmienie powyższego przepisu wskazuje, iż płatnik nie może nie pobrać podatku u źródła, który jest należny zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy CIT, jeśli prawo do niepobrania tego podatku wynikałoby jedynie z postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jednocześnie, o contrario brzmienie powyższego przepisu wskazuje, iż płatnik ma prawo do niepobrania podatku u źródła, który byłby należny zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy CIT, jeśli prawo do niepobrania tego podatku wynika z przepisów szczególnych, np. ustawy CIT.

Natomiast w odniesieniu do zastosowania zwolnienia, należy zwrócić uwagę, iż art. 26 ust. 2e ustawy CIT, wyłącza możliwość uwzględnienia przez płatnika zwolnienia od opodatkowania podatkiem u źródła zarówno gdy takie zwolnienie ma miejsce na podstawie przepisów szczególnych, np. ustawy CIT jak również umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Tym samym, w odniesieniu do zwolnienia od opodatkowania podatkiem u źródła, brzmienie powyższego przepisu wskazuje, iż płatnik nie może uwzględnić (zastosować) zwolnienia od opodatkowania podatkiem u źródła, który jest należny zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy CIT, jeśli prawo do zastosowania zwolnienia od tego podatku wynika zarówno z przepisów szczególnych, np. polskiej ustawy CIT jak i postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Mając na uwadze, iż art. 26 ust. 1d ustawy CIT - w oparciu o który możliwe jest niepobranie podatku u źródła od wypłat należności z tytułów określonych w art. 21 ust. 1 ustawy CIT - jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 26 ust. 1 oraz art. 26 ust. 2e ustawy CIT, wyłączenie możliwości niepobrania podatku u źródła, określone w art. 26 ust. 2e ustawy CIT, od należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy CIT na rzecz podatników CIT mających ograniczony obowiązek podatkowy, którzy prowadzą działalność gospodarczą na terytorium Polski poprzez położony na terytorium kraju zakład i przy spełnieniu warunków określonych w art. 26 ust. 1d ustawy CIT, nie znajdzie zastosowania.

Należy przy tym jeszcze raz podkreślić, iż ustawa CIT w zakresie opodatkowania podatkiem u źródła rozróżnia pomiędzy:

1.  niepobraniem podatku u źródła a zwolnieniem z opodatkowania podatkiem u źródła oraz,
2.  niepobraniem podatku u źródła w oparciu o przepis szczególny a niepobraniem podatku w oparciu o postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Tym samym, kierując się wykładnią racjonalnego ustawodawcy, należy wskazać, iż gdyby zamiarem ustawodawcy było wyłączenie możliwości niepobrania przez płatnika podatku u źródła, który byłby należny zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy CIT, w oparciu o zastosowanie przepisów szczególnych (a nie wyłącznie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania tak jak jest w obecnym stanie prawnym), to zostałoby to odpowiednio uregulowane w treści art. 26 ust. 2e ustawy CIT.

W konsekwencji, podmiot wypłacający należności licencyjne, które podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła, zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy CIT, ma prawo do niepobrania podatku u źródła od takich należności, przy spełnieniu warunków do zastosowania prawa do niepobrania podatku, określonych w art. 26 ust. 1d ustawy CIT.

Mając na uwadze powyższe, Spółka ma prawo, na podstawie art. 26 ust. 1d ustawy CIT i przy spełnieniu warunków do zastosowania prawa do niepobrania podatku określonych w tym przepisie, do niepobrania podatku u źródła, należnego zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy CIT, od należności licencyjnych wypłacanych po dniu 1 stycznia 2019 roku przez Spółkę na rzecz Kontrahenta, nawet jeżeli kwota tych należności przekroczy 2 mln złotych w roku podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie obowiązku pobrania jako płatnik podatku u źródła od należności licencyjnych wypłacanych na rzecz Kontrahenta prowadzącego działalność gospodarczą poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny oddział (Zakład) po dniu 1 lipca 2019 r., w myśl art. 26 ust. 2e ustawy CIT, w sytuacji gdy łączna kwota tych należności, wypłaconych od dnia 1 stycznia 2019 r., przekroczy 2 min złotych w roku podatkowym – jest prawidłowe.

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, dalej: „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - ograniczony obowiązek podatkowy.

W myśl art. 3 ust. 3 ww. ustawy za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa − jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia,
6.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Zgodnie z art. 3 ust 5 updop za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1–4.

Stosownie do art. 21 ust. 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
2.  z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów;
3.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
4.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera - ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Przepis art. 21 ust. 2 updop stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W art. 21 updop wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 updop osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Jednocześnie na mocy art. 26 ust. 1d powołanej ustawy osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, nie pobierają zryczałtowanego podatku od dokonywanych wypłat pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2, prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji, oraz uzyskania pisemnego oświadczenia, że należności te związane są z działalnością tego zakładu; przepis ust. 3d stosuje się odpowiednio.

Stosownie do treści art. 26 ust. 2e updop jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1.

Zaznaczyć przy tym należy, że zakres i ramy czasowe zastosowania art. 26 ust. 2e updop modyfikują postanowienia Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2545, dalej: „Rozporządzenie”).

W myśl art. 26 ust. 3e updop jeżeli suma należności wypłaconych podatnikowi z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, których wartość przekroczyła w obowiązującym u płatnika roku podatkowym kwotę, o której mowa w ust. 1, obejmuje należności, od których zgodnie z ust. 1d nie został pobrany podatek, płatnik jest obowiązany zawiadomić o kwocie i rodzaju należności wypłaconych wskazanemu podatnikowi w roku podatkowym tego płatnika, od których nie został pobrany podatek, podając dane identyfikujące podatnika prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, w szczególności pełną nazwę, adres i numer identyfikacji podatkowej podatnika oraz adres zagranicznego zakładu podatnika. Zawiadomienie to składa się także w przypadku dokonania podatnikowi w roku podatkowym dalszych wypłat należności, od których zgodnie z ust. 1d nie został pobrany podatek.

Na podstawie art. 26 ust. 3f zawiadomienie, o którym mowa w ust. 3e, jest składane do naczelnika urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania osób zagranicznych w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1.

Łączna subsumcja art. 26 ust. 1, ust. 1d i ust. 2e updop oraz art. 26 ust. 3e i ust. 3f tej ustawy prowadzi do wniosku, że w przypadku dokonywania przez płatnika wypłat objętych dyspozycją art. 21 ust. 1d updop na rzecz polskich zakładów nierezydentów, których wartość przekroczyła w obowiązującym u płatnika roku podatkowym kwotę 2 mln zł:

*   płatnik będzie uprawniony do niepobrania podatku po warunkiem spełnienia przesłanek określonych w art. 26 ust. 1d updop (udokumentowania miejsca siedziby podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji oraz uzyskania pisemnego oświadczenia, że należności te związane są z działalnością zakładu tego podatnika) oraz jednocześnie

*   będzie on zobowiązany do zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego określonego w art. 26 ust. 3f updop o kwocie i rodzaju należności wypłaconych wskazanemu podatnikowi w roku podatkowym tego płatnika, od których nie został pobrany podatek, podając dane identyfikujące podatnika prowadzącego działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład, w szczególności pełną nazwę, adres i numer identyfikacji podatkowej podatnika oraz adres zagranicznego zakładu podatnika (zawiadomienie to należy złożyć także w przypadku dokonania podatnikowi w roku podatkowym dalszych wypłat należności, od których zgodnie z ust. 1d nie został pobrany podatek).

Stąd postanowienia art. 26 ust. 2e updop wyłączające możliwość niepobrania podatku u źródła w przypadku, gdy łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 (updop) przekracza kwotę 2 mln zł nie mają zastosowania do wypłat określonych w art. 26 ust. 1d tej ustawy.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że Spółka nie będzie zobowiązana do poboru podatku u źródła z tytułu wypłat należności licencyjnych na rzecz Kontrahenta prowadzącego działalność gospodarczą poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny oddział (Zakład).

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka jako płatnik nie będzie zobowiązana do pobrania podatku u źródła od należności licencyjnych wypłacanych na rzecz Kontrahenta prowadzącego działalność gospodarczą poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny oddział (Zakład) po dniu 1 lipca 2019 r., zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy CIT, nawet jeżeli łączna kwota tych należności, wypłaconych od dnia 1 stycznia 2019 r., przekroczy 2 mln złotych w roku podatkowym - należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie Wnioskodawca jako płatnik będzie zobowiązany na podstawie art. 26 ust. 3e updop do złożenia stosownego zawiadomienia do naczelnika urzędu skarbowego określonego w art. 26 ust. 3f tej ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.