Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.539.2020.3.DJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-27
Teza: Skutki podatkowe zbycia udziału w nieruchomości w odniesieniu do udziału nabytego w drodze działu spadku z dziećmi.
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spadek-dział spadku; śmierć
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2020 r. (data wpływu 3 lipca 2020 r.), uzupełnionym pismami w dniach: 19 sierpnia 2020 r. oraz 23 sierpnia 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości w odniesieniu do udziału nabytego przez Wnioskodawczynię w drodze zawartej z dziećmi umowy o częściowy dział spadku i zniesienie współwłasności – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

W związku z tym, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 12 sierpnia 2020 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.539.2020.1.DJ na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawczynię, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 12 sierpnia 2020 r., natomiast w dniu 19 sierpnia 2020 r. do tut. organu wpłynęło pismo będące odpowiedzią na ww. wezwanie. Jednakże przedmiotowe pismo nie zawierało podpisu Wnioskodawczyni, wobec powyższego pismem z dnia 21 sierpnia 2020 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.539.2020.2.DJ na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy wezwano Wnioskodawczynię o uzupełnienie przysłanego pisma (uzupełnienia wniosku) o brakujący podpis Wnioskodawczyni – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Wezwanie II wysłano w dniu 21 sierpnia 2020 r., natomiast w dniu 23 sierpnia 2020 r. do tut. organu wpłynęło pismo stanowiące uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu xx maja 2018 roku zmarł mąż Wnioskodawczyni, po którym Wnioskodawczyni wraz z czwórką dzieci nabyli spadek z mocy ustawy. Fakt ten został potwierdzony zarejestrowanym aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia xx maja 2018 r. w następujących częściach:

*   Wnioskodawczyni jako żona 4/16 (czterech szesnastych),
*   każde z dzieci po 3/16 (trzech szesnastych)

W dniu xx maja 2018 r. aktem notarialnym została zawarta z dziećmi umowa o częściowy dział spadku i zniesienie współwłasności w ten sposób, że Wnioskodawczyni została właścicielką wszystkich nieruchomości nabytych w trakcie trwania wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej.

Spadkobiercy oświadczyli, że udokumentowany tym aktem notarialnym dział spadku nie wyczerpuje całości masy spadkowej po zmarłym, jak również rzeczony częściowy dział spadku i zniesienie współwłasności został dokonany bez jakichkolwiek spłat i w tym zakresie nie mają i nie będą mieć w przyszłości żadnych roszczeń wobec siebie.

W dniu xx czerwca 2018 r. aktem notarialnym jako już jedyna właścicielka zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej przy ulicy (…), oznaczonej numerem działki (…) o powierzchni (…) ha, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą Wnioskodawczyni dokonała jej sprzedaży za kwotę (…) zł.

Nieruchomość gruntową położoną przy ulicy (…) Wnioskodawczyni z mężem nabyli, będąc we wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej od (…) w dniu (…) 1995 r.

W związku z tym, że odpłatne zbycie tej nieruchomości nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności, w dniu xx kwietnia 2019 r. Wnioskodawczyni złożyła zeznanie PIT-39, w którym zadeklarowała przychód z odpłatnego zbycia w kwocie (…) zł oraz dochód z tego tytułu w kwocie (…) zł. Dochód w tej wysokości Wnioskodawczyni wykazała jako zwolniony na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowych od osób fizycznych w wysokości (…) zł.

2-letni termin na wydatkowanie tego dochodu na własne cele mieszkaniowe upłynie z ostatnim dniem 2020 roku.

W dniu xx czerwca 2020 roku wraz z córką Wnioskodawczyni zawarła w formie aktu notarialnego umowę rezerwacyjną nr (…) ze spółką (…) na zakup lokalu mieszkalnego i wpłaciły zadatek w wysokości (…) zł, który w przypadku zawarcia umowy deweloperskiej zostanie zaliczony na poczet pierwszej raty ceny ostatecznej brutto.

Zgodnie z postanowieniami tej umowy strony zobowiązują się do zawarcia w formie aktu notarialnego umowy deweloperskiej do dnia xx lipca 2020 r.

Deweloper w umowie deweloperskiej zobowiąże się do wybudowania budynku oraz wyodrębnienia lokalu mieszkalnego wraz z przynależną komórką lokatorską i przeniesienia na Wnioskodawczynię i jej córkę prawa własności lokalu i komórki lokatorskiej oraz praw niezbędnych do korzystania z nich (udział w gruncie i częściach wspólnych budynku), a także ustanowienia prawa do wyłącznego korzystania przez Wnioskodawczynię i jej córkę z balkonu przyległego do lokalu Wnioskodawczyni i jej córki za cenę nabycia (…) zł brutto, w tym za lokal mieszkalny (…) zł brutto oraz ustanowienia prawa do wyłącznego korzystania z wewnętrznego miejsca postojowego w garażu za cenę (…) zł brutto.

Należy dodać, że dla nieruchomości tej Prezydent Miasta wydał dnia xx marca 2019 r. decyzję zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę. Decyzja ta została przeniesiona na dewelopera decyzją Prezydenta Miasta z dnia xx maja 2019 r.

W umowie deweloperskiej określone będzie zobowiązanie do uiszczenia ostatecznej ceny brutto w następujących ratach, płatnych po wykonaniu następujących etapów:

*   I rata w wysokości 25% ceny ostatecznej brutto po wykonaniu wykopów fundamentowych, ścian garażu i stropu na garażem;
*   II rata w wysokości 20% ceny ostatecznej brutto po wykonaniu ścian parteru i pierwszego piętra, oraz stropu nad parterem, stropu nad pierwszym piętrem;
*   III rata w wysokości 20% ceny ostatecznej brutto po wykonaniu ścian drugiego piętra, ścian trzeciego piętra oraz stropu nad drugim piętrem, trzecim piętrem, dach;
*   IV rata w wysokości 20% ceny ostatecznej brutto po wykonaniu ścianek działowych, instalacji wewnętrznych bez zakończeń;
*   V rata w wysokości 15% ceny ostatecznej brutto po zakończeniu budynku i wykonaniu pozostałych robót budowlanych do stanu deweloperskiego.

W umowie deweloperskiej określone będzie, iż prace dotyczące przedsięwzięcia deweloperskiego rozpoczęły się w grudniu 2019 roku, natomiast zakończą się najpóźniej w I kwartale 2021 roku. Zawarcie umowy ostatecznej nastąpi pod warunkiem całkowitej zapłaty ceny ostatecznej brutto.

W pismach, stanowiących uzupełnienie wniosku, Zainteresowana doprecyzowała, że:

1.  będąca przedmiotem sprzedaży w dniu xx czerwca 2018 roku zabudowana nieruchomość gruntowa położona przy ulicy (…), od momentu nabycia przez małżonków w dniu (…) 1995 roku do daty śmierci męża Wnioskodawczyni, tj. do dnia xx maja 2018 roku stanowiła wspólność majątkową małżeńską;
2.  wydatki związane z zakupem nowego lokalu mieszkaniowego do końca 2020 roku zostaną sfinansowane przychodem ze sprzedanej w dniu xx czerwca 2018 zabudowanej nieruchomości gruntowej, położonej przy ulicy (…);
3.  w dniu xx lipca 2020 roku Wnioskodawczyni zawarła notarialną umowę deweloperską dotyczącą zakupu lokalu mieszkalnego w budowanej nieruchomości, położonej w (…), w której to umowie deweloper zobowiązuje się do przekazania mieszkania nie później niż do xx marca 2021 roku, tak więc właściwy akt notarialny zostanie podpisany w pierwszym kwartale 2021 roku. Możliwe, że prace zostaną zakończone wcześniej, wtedy też wcześniej podpisany będzie akt notarialny. W związku z wyżej wspomnianą umową, Wnioskodawczyni jest zobowiązana wpłacić (…) złotych do dnia xx sierpnia 2020 roku. Wnioskodawczyni otrzyma fakturę na tę kwotę.
4.  w nowym lokalu mieszkalnym, w stosunku do którego Wnioskodawczyni zawarła w dniu xx czerwca 2020 roku umowę rezerwacyjną, a następnie w dniu xx lipca 2020 roku umowę deweloperską, Wnioskodawczyni będzie realizowała własne cele mieszkaniowe. Lokal położony jest w państwie członkowskim Unii Europejskiej, w Polsce, miasto (…).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy poniesione przez Wnioskodawczynię wydatki do końca 2020 roku wynikające z zawartej umowy deweloperskiej przed zawarciem umowy ostatecznej przenoszącej własność lokalu mieszkalnego, będą korzystały ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawczyni, cała kwota, którą Wnioskodawczyni przekaże w ratach deweloperowi do końca 2020 roku na podstawie umowy przedwstępnej spełnia przesłanki zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

Zgodnie z tym artykułem wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w artykule 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe.

Przywołany przepis w żaden sposób nie uzależnia prawa do skorzystania ze zwolnienia podatkowego od dokonania definitywnego zakupu.

Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 11 października 2018 r. sygn. akt I SA/Po 500/18 „ (\`(...)\`) z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PDOF nie można wywieść, że dla zastosowania zwolnienia konieczne jest, by w terminie wskazanym w tym przepisie nastąpiło również nabycie prawa własności rzeczy lub prawa, o którym mowa w art. 21 ust. 25 ustawy o PDOF.” Zdaniem Sądu ustawodawca, ustanawiając tzw. ulgę mieszkaniową dla możliwości skorzystania z niej, wymagał od podatnika jedynie celowości działania w kierunku spełnienia jej przesłanek.

Jedynym z tych wymogów nie jest nabycie przez podatnika określonego prawa, a wydatkowanie określonych środków w oznaczonym terminie na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Sąd zwrócił uwagę, że ustawa o PDOF za wydatek poniesiony na cele mieszkaniowe uważa również wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego (art. 25 pkt 1 lit. d).

Ponieważ w rozumieniu prawa budowlanego nie jest możliwe wybudowanie pojedynczego samodzielnego lokalu mieszkalnego, chcąc zostać właścicielem, taką inwestycję zleca się deweloperowi. Jak uznał Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 7 lutego 2018 r. sygn. akt II FSK 3510/17 nieuzasadnione jest różnicowanie sytuacji tych, którzy samodzielnie budują budynki od tych, którzy kupują nowobudowane lokale od deweloperów.

Samodzielni inwestorzy mogą korzystać z ulgi, nawet jeżeli w 2-letnim okresie ustalonym przez ustawodawcę dom nie zostanie oddany do użytkowania. Niezrozumiałe byłoby dla Wnioskodawczyni to, gdyby raty płacone deweloperowi na podstawie umowy deweloperskiej nie stanowiły wydatków na budowę własnego lokalu mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o PDOF.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości w odniesieniu do udziału nabytego przez Wnioskodawczynię w drodze zawartej z dziećmi umowy o częściowy dział spadku i zniesienie współwłasności, natomiast w kwestii dotyczącej skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości w odniesieniu do udziału nabytego przez Wnioskodawczynię do wspólności majątkowej małżeńskiej oraz w drodze spadkobrania po mężu w dniu 27 sierpnia 2020 r. wydano postanowienie o stwierdzeniu, że do przedstawionego stanu faktycznego ma zastosowanie interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 6 lutego 2018 r., nr DD2.8201.3.2017.KBF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Wobec tego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w roku 1995 Wnioskodawczyni wspólnie z mężem, będąc we wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej nabyli zabudowaną nieruchomość gruntową położoną przy ulicy (…). W dniu xx maja 2018 roku zmarł mąż Zainteresowanej, po którym Wnioskodawczyni wraz z czwórką dzieci nabyli spadek z mocy ustawy. W dniu xx maja 2018 r. aktem notarialnym została zawarta z dziećmi umowa o częściowy dział spadku i zniesienie współwłasności w ten sposób, że Wnioskodawczyni została właścicielką wszystkich nieruchomości nabytych w trakcie trwania wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. W dniu xx czerwca 2018 r. aktem notarialnym jako już jedyna właścicielka zabudowanej nieruchomości gruntowej położonej przy ulicy (…) Wnioskodawczyni dokonała jej sprzedaży. W dniu xx czerwca 2020 roku wraz z córką Wnioskodawczyni zawarła w formie aktu notarialnego umowę rezerwacyjną, a następnie w dniu xx lipca 2020 roku umowę deweloperską na zakup lokalu mieszkalnego. Na poczet zakupu nowego lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni wpłaciła i wpłaci do końca 2020 roku kwoty pieniężne, które sfinansowane zostały/zostaną przychodem uzyskanym przez Wnioskodawczynię ze sprzedanej w dniu xx czerwca 2018 roku zabudowanej nieruchomości gruntowej.

Z treści złożonego wniosku wynika, że w niniejszej sprawie wątpliwość Wnioskodawczyni budzi m.in. kwestia, czy poniesione przez Wnioskodawczynię ww. wydatki do końca 2020 roku wynikające z zawartej umowy deweloperskiej przed zawarciem umowy ostatecznej przenoszącej własność lokalu mieszkalnego, będą korzystały ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Aby odpowiedzieć na pytanie Wnioskodawczyni, należy w pierwszej kolejności dokonać rozstrzygnięcia, czy w niniejszej sprawie odpłatne zbycie tej nieruchomości nastąpiło przed upływem pięciu lat, lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie przez Wnioskodawczynię.

W tym celu konieczne jest odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 , z późn. zm.). W myśl art. 922 § 1, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami (art. 922 § 2 Kodeksu cywilnego). Stosownie do art. 924 Kodeksu, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast w myśl art. 925 Kodeksu spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Zgodnie natomiast z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie nieruchomości (prawa majątkowego) w czasie jej trwania oznacza nabycie przez każdego z małżonków tej nieruchomości (tego prawa) w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tej nieruchomości (tego prawa), każdy z małżonków zbywałby nieruchomość (prawo) w całości, a nie w określonym udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez NSA uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że: Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Nadmienić należy, że wyżej przywołana uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego odnosi się wprawdzie do innego stanu faktycznego, jednakże argumenty w niej zawarte są aktualne także w sytuacji, gdy do nabycia udziału w nieruchomości dojdzie po ustaniu małżeńskiej wspólności ustawowej w wyniku śmierci małżonka Wnioskodawczyni, po którym udziały w drodze dziedziczenia nabyły także dzieci, a które w drodze zawartej umowy o częściowy dział spadku i zniesienie współwłasności przekazały swoje udziały w tejże nieruchomości Wnioskodawczyni.

Mając na uwadze wyżej przywołane przepisy prawa, przedstawiony stan faktyczny oraz Uchwałę NSA należy stwierdzić, że za datę nabycia przez Wnioskodawczynię udziałów przekazanych Wnioskodawczyni w wyniku zawartej w dniu 24 maja 2018 roku z dziećmi umowy o częściowy dział spadku i zniesienie współwłasności (otrzymanych przez dzieci w drodze spadkobrania po mężu Zainteresowanej) należy uznać rok 1995, kiedy to ww. nieruchomość nabyta została do majątku wspólnego małżonków. Powyższe wynika z faktu, że skoro przedmiotowa nieruchomość wchodziła wcześniej do majątku wspólnego małżeńskiego za życia męża Wnioskodawczyni, nie można było wyodrębnić udziałów, które Zainteresowana oraz – odrębnie – jej mąż posiadali w chwili nabycia ww. nieruchomości w małżeństwie, a więc Wnioskodawczyni z tego tytułu przysługiwało już prawo własności całej nieruchomości z chwilą nabycia do majątku wspólnego, tj. już w 1995 roku – to Wnioskodawczyni nie mogła więc ponownie nabyć udziałów w przedmiotowej nieruchomości w drodze dziedziczenia po zmarłym mężu, jak też w wyniku zawartej z dziećmi umowy o częściowy dział spadku i zniesienie współwłasności (otrzymanych przez dzieci w drodze spadkobrania po mężu Zainteresowanej), skoro nieruchomość wchodziła wcześniej do wspólnego majątku małżeńskiego, a Wnioskodawczyni z tego tytułu przysługiwało już prawo własności całej nieruchomości. Zauważyć bowiem należy, że – jak już wcześniej wspomniano – dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości (prawa majątkowego) kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości. Późniejsze/następcze zdarzenia prawne nie mają zatem, w tym aspekcie, prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego.

Zatem, stwierdzić należy, że sprzedaż udziałów w nieruchomości, otrzymanych przez dzieci w drodze spadkobrania po mężu Zainteresowanej i przekazanych Wnioskodawczyni w drodze zawartej z dziećmi umowy o częściowy dział spadku i zniesienie współwłasności z uwagi na upływ pięcioletniego terminu określonego przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawczyni źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dokonując zatem oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy uznać, że odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię nieruchomości w części odpowiadającej udziałom nabytym przez Wnioskodawczynię w drodze zawartej z dziećmi umowy o częściowy dział spadku i zniesienie współwłasności nie stanowi źródła przychodu, ponieważ zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym, zbycie przez Wnioskodawczynię tych udziałów dokonane zostało po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, bowiem w analizowanej sprawie datą nabycia jest dzień nabycia tej nieruchomości do majątku wspólnego małżonków. W konsekwencji, na Wnioskodawczyni nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży rzeczonych udziałów w nieruchomości.

Końcowo nadmienić należy, że skoro w okolicznościach analizowanej sprawy w związku ze sprzedażą nieruchomości po upływie terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie przychód ze zbycia nieruchomości, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych – to niezasadne jest rozpatrywanie kwestii możliwości skorzystania przez Wnioskodawczynię ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w sytuacji przeznaczenia do końca 2020 roku kwoty uzyskanej ze sprzedaży tejże nieruchomości na zakup lokalu mieszkalnego od dewelopera.

W konsekwencji, z tego względu stanowisko Wnioskodawczyni uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.