Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-785/13-3/OS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-01-22
Teza: stawki podatku VAT dla usług udostępniania szaletów miejskich
Słowa kluczowe: gmina; stawka-stawki podatku; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2013 r. (data wpływu 28 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług udostępniania szaletów miejskich – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   stawki podatku VAT dla usług udostępniania szaletów miejskich;

*   prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z bieżącym zarządzaniem szaletami za okresy za które będą już świadczone usługi o odpłatnym charakterze;

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu inwestycji modernizowania miejskich szaletów;

*   prawa do korekty podatku w związku z odpłatnym udostępnieniem szaletu miejskiego, okresu korekty i sposobu dokonania korekty,

*   obowiązku wykazania ww. korekty podatku naliczonego w poz. 43 deklaracji VAT-7 („korekta podatku naliczonego od nabycia środków trwałych”).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina posiada status podatnika VAT czynnego o numerze. Jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną nadaną ustawowo przez art. 165 Konstytucji RP i art. 2 ustawy z dnia 08 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 594 ) zwaną dalej u.s.g. W myśl art. 1 u.s.g mieszkańcy gminy tworzą z mocy prawa wspólnotę samorządową, ilekroć w ustawie jest mowa o gminie, należy przez to rozumieć wspólnotę samorządową oraz odpowiednie terytorium. Zadania własne gminy określone są w art. 7 u.s.g. oraz uszczegółowione w przepisach szczególnych - konkretyzujących ich realizację. Zgodnie z art. 7 u.s.g. zaspokajanie potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zadania te obejmują w szczególności sprawy:

1.  ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej,
2.  gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
3.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz,

3a) działalności w zakresie telekomunikacji,

1.  lokalnego transportu zbiorowego,
2.  ochrony zdrowia,
3.  pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych,

6a) wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej,

1.  gminnego budownictwa mieszkaniowego,
2.  edukacji publicznej,
3.  kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami,
4.  kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,
5.  targowisk i hal targowych,
6.  zieleni gminnej i zadrzewień,
7.  cmentarzy gminnych,
8.  porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego,
9.  utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych,
10.  polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej,
11.  wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej,
12.  promocji gminy,
13.  współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873, z późn. zm.),
14.  współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.

Przypomnienia wymaga też fakt, iż gmina oprócz zadań własnych realizuje wiele zadań zleconych - co wynika z art. 162 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, który stanowi, iż „jeżeli wynika to z uzasadnionych potrzeb państwa, ustawa może zlecić jednostkom samorządu terytorialnego wykonywanie innych zadań publicznych. Ustawa określa tryb przekazywania i sposób wykonywania zadań zleconych”.

Zgodnie z art. 11 a ust. 1 u.s.g. organami gminy są:

1.  rada gminy,
2.  wójt (burmistrz, prezydent miasta).

W myśl art. 26 ust. 1 u.s.g. organem wykonawczym gminy jest wójt, zaś zgodnie z ust. 4 w miastach powyżej 100.000 mieszkańców organem wykonawczym jest prezydent miasta. Wójt wykonuje swoje zadania za pośrednictwem urzędu, którego jest kierownikiem (art. 33 u.s.g.). Zgodnie z art. 91 ustawy z dnia 05 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 595) zwanej dalej u.s.p. prawa powiatu przysługują miastom, które w dniu 31 grudnia 1998 r. liczyły więcej niż 100.000 mieszkańców (\`(...)\`). Miastem takim jest więc Gmina. Zadania powiatu określone są w art. 4 u.s.p. Tak więc do zadań gminy będącej miastem na prawach powiatu oprócz zadań nałożonych przez u.s.g. dochodzą także zadania nałożone przez u.s.p. Zgodnie z art. 9 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157 z późn. zm.) zwaną dalej u.f.p sektor finansów publicznych tworzą jednostki samorządu terytorialnego. W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy środkami publicznymi są dochody publiczne. Zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 3 u.f.p dochodami publicznymi są wpływy ze sprzedaży wyrobów i usług świadczonych przez jednostki sektora finansów publicznych.

Realizując szereg zadań ustawowych Gmina może czynić to w sposób płatny lub nieodpłatny, a jeśli płatny, to należności z tytułu ww. odpłatności mogą wynikać z zaistniałych relacji o charakterze cywilnoprawnym lub być przyjmowane w oparciu o reżim publicznoprawny w trybie władztwa publicznego - jeśli odrębne przepisy prawa tak stanowią. Realizując zadania ustawowe wynikające z art. 7 pkt 3 u.s.g. Gmina jest obecnie właścicielem i ponosi koszty funkcjonowania 6 (w tym nowo wybudowanego przy ul. w) ogólnodostępnych/czynnych szaletów rozmieszczonych w różnych punktach miasta. Korzystanie z nich jest obecnie bezpłatne.

Rozpatrywane jest w przyszłości wprowadzenie odpłatności za korzystanie z ww. usług i osiąganie w związku z ich świadczeniem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 3 u.p. Wprowadzenie odpłatności musiałoby wynikać z podjęcia odpowiedniej uchwały przez Radę Miasta w trybie art. 18 ust. 2 pkt 8 u.s.g. oraz art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236) zwanej dalej u.g.k. W myśl art. 18 ust. 2 pkt 8 u.s.g., który stanowi, iż do wyłącznej właściwości rady gminy należy podejmowanie uchwał w sprawach (\`(...)\`) opłat w granicach określonych w odrębnych ustawach. Zgodnie zaś z art. 4 ust. 1 pkt 2 u.g.k. jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego postanawiają o: wysokości cen i opłat albo o sposobie ustalania cen i opłat za usługi komunalne o charakterze użyteczności publicznej oraz za korzystanie z obiektów i urządzeń użyteczności publicznej jednostek samorządu terytorialnego. W myśl art. 87 ust. 2 Konstytucji źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są na obszarze działania organów, które je ustanowiły, akty prawa miejscowego. Aktami takimi są uchwały rad gmin (miast).

Z uwagi na fakt, iż ww. usługi ze strony Gminy mają charakter nieodpłatny, zaś ich świadczenie jest realizacją zadań ustawowych Gmina nie odprowadzała podatku należnego od w/w usług (art. 8 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u.) oraz nie odliczała podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z bieżącym utrzymaniem szaletów. Usługi związane z bieżącym utrzymaniem szaletów wynikają z umów zawartych z przedsiębiorcą (spółką prawa handlowego) będącą czynnym podatnikiem VAT, której zlecono zarządzanie tymi należącymi do Gminy obiektami. Ww. przedsiębiorca z tytułu ww. usług zarządzania wystawia na Gminę co miesiąc faktury. Wynagrodzenie ma charakter ryczałtowy. Wykonawca wybrany został w trybie zamówienia z wolnej ręki zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 113, poz.759 ze zm.).

Do obowiązków zarządcy za które otrzymuje wynagrodzenie należą m.in:

*   oznakowanie szaletu poprzez umieszczenie na zewnątrz obiektu w widocznym miejscu tabliczki z danymi właściciela oraz administratora,

*   zapewnienie dozoru w szalecie,

*   utrzymanie we właściwym stanie sanitarno-epidemiologicznym oraz technicznym powierzonych obiektów tj. między innymi wykonywanie bieżącej konserwacji, drobnych napraw, odnawianie i malowanie ścian (przynajmniej raz w roku),naprawa urządzeń grzewczych, instalacji kanalizacyjnych i elektrycznych, naprawa lub wymiana okien i armatury,

*   usuwanie aktów wandalizmu, w tym napisów,

*   zapewnienie dozowników do mydła, zapewnienie dozowników ręczników papierowych, lub suszarek elektrycznych,

*   zapewnienie środków czystości tj. papier toaletowy, mydło do dozowników,, wymienne ręczniki papierowe,

*   utrzymanie szaletów w należytym stanie sanitarnym, odpowiadającym wymogom państwowej inspekcji sanitarnej,

*   zapewnienie środków dezynfekcyjnych i odświeżających,

*   utrzymanie należytego porządku na dojściach do szaletów,

*   otwieranie i zamykanie szaletów w określonych godzinach i dniach tygodnia.

W przypadku wprowadzenia w przyszłości odpłatności do zadań obecnego lub przyszłego zarządcy dojdzie inkasowanie w imieniu i na rzecz Gminy należności z tytułu udostępniania odpłatnego szaletów i przekazywanie należnych Gminie kwot utargu na jej rachunek bankowy oraz obsługa zakupionych przez Gminę kas rejestrujących mających ewidencjonować jej obroty i podatek należny - celem ujęcia w ewidencji i deklaracjach VAT-7 Gminy. W tym celu zawarta byłaby dodatkowo umowa (ewentualnie aneks do funkcjonującej umowy zarządzania), o powierzeniu kasy, o której mowa w związku z par. 5 ust. 1 i par. 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r., poz.363). Powyższe będzie niezbędne z uwagi na fakt, iż w stosunku do w/w usług zastosowanie znajduje przepis art. 111 ust. 1 u.p.t.u. zgodnie z którym podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Nabywcami odpłatnych usług będą anonimowi odbiorcy, a więc z założenia osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, zaś rzeczą oczywistą jest, iż zapłata następować może wyłącznie gotówkowo na ręce osoby z personelu, która zaewidencjonuje taki obrót na kasie. Gmina jest podatnikiem, który począwszy od 01 maja 2011 r. ewidencjonuje obrót przy zastosowaniu takiego urządzenia. Weszła w obowiązek ewidencjonowania obrotu w związku z nowelizacją przepisów, a fakt ten potwierdził w wydanej interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej reprezentujący Ministra Finansów uznając stanowisko o braku tego obowiązku prezentowane przez Gminę za nieprawidłowe.

Tak więc w przypadku świadczenia odpłatnych usług stanie przed obowiązkiem zakupu ww. urządzeń celem ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego.

W przyszłości jako właściciel obiektów szaletów, których utrzymanie i prowadzenie jest realizacją zadań ustawowych stanie również przed koniecznością ich modernizacji.

W dniu 16 stycznia 2013 r, oddany został do użytkowania nowo wybudowany przez Gminę szalet miejski przy ul. w. Faktury wykonawców z tytułu tej inwestycji wystawiane były na Gminę, NIP:. Faktury z lat 2011-2013 dotyczyły realizacji tej inwestycji i dokumentują w szczególności roboty budowlane związane z postawieniem obiektu szaletu wraz infrastrukturą towarzyszącą oraz inne prace niezbędne dla podjęcia, prowadzenia i zakończenia tej inwestycji (np. projektowe, kanalizacja deszczowa, nadzór). Wartość ww. inwestycji zamknęła się kwotą 1.744.084,49 zł brutto. Podatek VAT z uwagi na istniejącą i w owym czasie trwającą politykę nieodpłatności nie był odliczany w trybie 86 ust. l w terminach wynikających z art. 86 ust. 10 i 11 u.p.t.u..

Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji podpisał na podstawie udzielonego i dołączonego do wniosku pełnomocnictwa Prezydenta Miasta Dyrektor Wydziału Budżetu i Księgowości Urzędu Miasta. Przedmiotem niniejszego wniosku jest całokształt skutków finansowo-podatkowych związanych z wprowadzeniem ewentualnej odpłatności, o ile akt prawa miejscowego, tj. uchwała Rady Miasta w tej kwestii zostanie podjęta, wejdzie w życie, zyskując poparcie radnych Rady Miasta. Zgodnie z cytowanymi przepisami prawa jest to kompetencją Rady, zaś Prezydent (organ wykonawczy)- zgodnie z art. 30 ust. 2 pkt l u.s.g. przygotowuje tylko projekty uchwał, co też w przyszłości zamierza uczynić.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie

Czy odpłatne usługi za korzystanie z szaletów opodatkowane będą stawką podstawową, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 1)?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne usługi za korzystanie z szaletów opodatkowane będą stawką podstawową, o której mowa w art. 41 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług.

Gmina w dniu 29 sierpnia b.r. wystąpiła do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego z wnioskiem o zakwalifikowanie tego typu odpłatnego udostępniania szaletów ludności. Pismem z dnia 10 września b.r. znak: Urząd Statystyczny poinformował, że odpowiedź na ww. wniosek jest opracowywana przez Departament Metodologii, Standardów i Rejestrów Głównego Urzędu Statystycznego, który po zajęciu stanowiska prześle bezpośrednio odpowiedź Wnioskodawcy. Główny Urząd Statystyczny Departament Metodologii, Standardów i Rejestrów w opinii z dnia 18 września b.r. znak : udzielił odpowiedzi, iż zarówno usługi polegające na:

*   prowadzeniu i udostępnianiu toalety publicznej wraz z pobieraniem opłat przez osobę obsługującą kasę fiskalną,

*   na udostępnianiu bezobsługowych toalet publicznych wraz z pobieraniem opłat poprzez automat wrzutowo-monetowy (rozważany wariant alternatywny o który się pytano),

mieszczą się w zakresie grupowania: PKWiU 96.09.19.0 „pozostałe różnorodne usługi, gdzie indziej niesklasyfikowane” -zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. nr 207, poz. 1293 z póżn.zm.)

Na podstawie Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W przypadku jakichkolwiek trudności w ustaleniu właściwego grupowania, może zwrócić się do Urzędu Statystycznego - co też Gmina uczyniła.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy o zastosowaniu do ww. usług w przyszłości stawki podstawowej, o której mowa w art. 41 ust. l u.p.t.u wydaje się w pełni prawidłowe z uwagi na fakt, iż analiza przepisów podatkowych zarówno ustawowych jak i wykonawczych dowodzi, iż dla tego typu usług nie przewidziano stawki preferencyjnej ani zwolnienia podatkowego. Na dzień złożenia wniosku stawka ta wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 u.p.t.u. „w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%”.

Z uwagi na cywilnoprawny, nie zaś publiczno-prawny (administracyjno-urzędowy) charakter ww. czynności Gmina nie będzie korzystała z wyłączenia o którym mowa w art. 15 ust. 6 u.p.tu.. W myśl w/w przepisu nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z cytowanych wyżej regulacji zawartych w art. 7 i 8 ustawy wynika, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, przy czym w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Zatem powinien wystąpić związek pomiędzy świadczoną usługą a przekazanym wynagrodzeniem.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W myśl art. 3 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 lit. d ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2012 r., poz. 391), utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy. Gminy zapewniają czystość i porządek na swoim terenie i tworzą warunki niezbędne do ich utrzymania, a w szczególności zapewniają budowę, utrzymanie i eksploatację własnych lub wspólnych z innymi gminami szaletów publicznych.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest obecnie właścicielem i ponosi koszty funkcjonowania 6 (w tym nowo wybudowanego przy ul. w) ogólnodostępnych/czynnych szaletów rozmieszczonych w różnych punktach miasta. Korzystanie z nich jest obecnie bezpłatne. Rozpatrywane jest w przyszłości wprowadzenie odpłatności za korzystanie z ww. usług i osiąganie w związku z ich świadczeniem dochodów. W przypadku wprowadzenia w przyszłości odpłatności do zadań obecnego lub przyszłego zarządcy dojdzie inkasowanie w imieniu i na rzecz Gminy należności z tytułu udostępniania odpłatnego szaletów i przekazywanie należnych Gminie kwot utargu na jej rachunek bankowy. Z treści wniosku wynika, że Gmina w dniu 29 sierpnia b.r. wystąpiła do Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego z wnioskiem o zakwalifikowanie tego typu odpłatnego udostępniania szaletów ludności. Główny Urząd Statystyczny Departament Metodologii, Standardów i Rejestrów w opinii z dnia 18 września b.r. znak: udzielił odpowiedzi, iż zarówno usługi polegające na:

*   prowadzeniu i udostępnianiu toalety publicznej wraz z pobieraniem opłat przez osobę obsługującą kasę fiskalną,

*   na udostępnianiu bezobsługowych toalet publicznych wraz z pobieraniem opłat poprzez automat wrzutowo-monetowy (rozważany wariant alternatywny o który się pytano),

mieszczą się w zakresie grupowania: PKWiU 96.09.19.0 „pozostałe różnorodne usługi, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

Udostępnienie szaletów miejskich za opłatą, w ocenie tut. Organu, stanowi umowę wzajemną gdzie dwie strony zobowiązują się do wzajemnego świadczenia. W przedmiotowej sytuacji jedna ze stron zobowiązała się do spełnienia pewnej usługi (udostępnienie szaletu), a druga strona do uiszczenia zapłaty za tę usługę, która będzie pobierana, co prawda przez zatrudnioną przez Gminę firmę, jednakże w imieniu i na rzecz Gminy. Powyższego nie zmienia fakt, iż przedmiotowa usługa nie jest skierowana do konkretnego odbiorcy, jak również to, iż nie jest zawierana w formie pisemnej. W analizowanym przypadku mamy bowiem do czynienia z typową umową adhezyjną czyli umową zawieraną przez samo przystąpienie bez negocjowania jej postanowień. Postanowienia takich umów są przygotowywane przez jedną ze stron – druga strona może jedynie przyjąć zaproponowane jej warunki lub odmówić zawarcia takiej umowy. Ze względu na swój charakter przedmiotowe umowy często zawierane są jedynie ustnie, występują w tzw. obrocie masowym, np. komunikacja autobusowa, korzystanie z publicznego aparatu telefonicznego itp.

W przedmiotowej sprawie wszystkie czynności, które będą wykonywane przez firmę w imieniu i na rzecz Gminy będą realizowane w ramach działalności, do której została powołana Gmina i na jej rachunek, gdyż to właśnie Gmina zobowiązana jest do prowadzenia spraw w zakresie utrzymania czystości i porządku w gminach, w tym pobierania opłat za korzystanie z szaletów. Zatem pobierane przez firmę w imieniu i na rzecz Gminy opłaty za korzystanie z szaletów miejskich, ustalone na podstawie uchwały Rady Miejskiej, będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług mieszczących się w zakresie wykonywanych zadań własnych Gminy. Zatem opłaty za korzystanie z szaletów miejskich będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług mieszczących się w zakresie wykonywanych zadań własnych Gminy na podstawie umowy cywilnoprawnej. W związku z powyższym usługi udostępniania przez Wnioskodawcę szaletów miejskich za wynagrodzeniem będą stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu według zasad obowiązujących dla tych czynności. W związku ze świadczeniem ww. usług Gmina będzie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a ponieważ jak dowiedziono wyżej usługi te będą świadczone na podstawie umów cywilnoprawnych, Wnioskodawca nie będzie spełniał przesłanek do objęcia go wyłączeniem od opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy.

Podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obok zwolnień podmiotowych (dotyczących podatnika) również zwolnienia przedmiotowe odnoszące się do niektórych czynności, a także obniżone stawki podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7% z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

W tym miejscu zaznaczyć należy, iż zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Jednocześnie należy wskazać, że na mocy art. 146a ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %. Natomiast zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku wynosi 8%.

Zatem zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienie od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

Usługi udostępniania szaletów miejskich mieszczące się – jak wskazał Wnioskodawca – w grupowaniu PKWiU 96.09.19.0 „Pozostałe różnorodne usługi, gdzie indziej niesklasyfikowane”, nie zostały przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku i nie są objęte preferencyjnymi stawkami podatku, w konsekwencji podlegają opodatkowaniu stawką podstawową w wysokości 23%.

Ze względu na powyższe, usługi udostępniania szaletów miejskich sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 96.09.19.0 „Pozostałe różnorodne usługi, gdzie indziej niesklasyfikowane” Gmina jest zobowiązana opodatkować stawką podatku w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, że analiza prawidłowości klasyfikacji towarów i usług do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem ww. art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Zatem, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę w zakresie klasyfikacji statystycznej towarów będących przedmiotem wniosku. Wobec powyższego, niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Zainteresowanego.

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w zakresie pytania oznaczonego Nr 1. W zakresie pytań oznaczonych we wniosku jako: Nr 2, Nr 3, Nr 4, Nr 5, Nr 6, Nr 7, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.