Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DOP7.8101.80.2024.APMU
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-05
Teza: Dokumentowanie przez Policję przenoszonych kosztów konwoju i asysty dla komornika oraz dokumentowania przenoszonych kosztów paliwa, usług holowania, parkowania świadczonych na rzecz innej jednostki Policji.
Słowa kluczowe: faktura; komornik; noty-nota księgowa; organ-organ władzy publicznej; Policja; prokuratura; sądy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 lipca 2017 r. wpłynął wniosek Wnioskodawcy o wydanie interpretacji indywidualnej
    dotyczący sposobu dokumentowania przenoszonych kosztów paliwa, usług parkowania
    holowania oraz konwojowania i asysty komornikowi. Wniosek został uzupełniony pismami
    z 16 października 2017 r.
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca jako jednostka Policji zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1990 o
    Policji (Dz. U. 1990 r., Nr 30, poz. 179) jest umundurowaną i uzbrojoną formacją służącą
    społeczeństwu i przeznaczoną do ochrony bezpieczeństwa ludzi oraz do utrzymania
    bezpieczeństwa i porządku publicznego. Komendanta Wojewódzkiego Policji, zgodnie z
    art. 6 ustawy o Policji, powołuje i odwołuje minister właściwy do spraw wewnętrznych.
    Policja jest organem administracji rządowej.
    Komenda Wojewódzka Policji z siedzibą w (...) od dnia 1 lipca 2007 jest czynnym
    podatnikiem VAT w ramach czynności wynikających z zawartych umów cywilnoprawnych
    wykraczających poza statutowe zadania. Komendant Wojewódzki Policji jest dysponentem
    środków budżetowych III stopnia.
    W celu realizacji ustawowych zadań Wnioskodawca zleca innym podmiotom
    gospodarczym m.in. usługi holowania, parkowania. Płatność za te usługi realizowana jest
    na podstawie wystawianych faktur VAT.
    Wnioskodawca wykonuje zadania zlecone na rzecz innych jednostek policji które są
    odrębnymi dysponentami środków budżetowych i odrębnymi płatnikami podatku VAT.
    Zadania te nadal mieszczą się w ramach ustawowych zadań policji. W związku z tym, że
    Wnioskodawca ponosi koszty z tego tytułu występuje do zlecających jednostek policji o
    refundację ponoszonych kosztów. Wnioskodawca do dnia 30 czerwca 2017 wystawiała
    noty księgowe, na podstawie których inna jednostka refundowała koszty poniesione przez
    tutejszą jednostkę na jej rzecz. Zarówno jedna jak i druga Komenda Policji wykonuje
    czynności holowania, parkowania oraz przewozu pojazdów w ramach wzajemnej pomocy
    prawnej - są to działania statutowe Policji. Ponadto Wnioskodawca realizuje na polecenie
    Sądów konwoje osób zatrzymanych i tymczasowo aresztowanych. Za przeprowadzone
    konwoje dokonuje obciążenia kosztami wyliczonymi na podstawie art. 5 ust 1 pkt 4 ustawy
    z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych oraz Rozporządzenia
    Ministra Sprawiedliwości z dnia 18 czerwca 2003 r. w sprawie wysokości i sposobu
    wyliczania wydatków Skarbu Państwa w postępowaniu karnym. Na podstawie
    Rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 28 stycznia 2002 r. z
    późniejszymi zmianami w sprawie udzielania pomocy lub asystowania komornikowi przez

    Policję lub Straż Graniczna przy wykonywaniu czynności egzekucyjnych Wnioskodawca
    obciąża komornika kosztami w tego tytułu na podstawie noty księgowej.
    Obecnie tj. od 1 lipca 2017 Rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 27 grudnia
    2016 r. uchyla § 3 ust.1 pkt 7 w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013
    r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych
    zwolnień. W piśmie z dnia 16 października 2017 r. (data wpływu 20 października 2017 r. )
    stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z dnia 5 października 2017 r.
    Wnioskodawca wskazał, że: Komenda Wojewódzka Policji z siedzibą w (...) refundacji
    ponoszonych kosztów dokonuje w oparciu o Zarządzenie nr 25 Komendanta Głównego
    Policji z dnia 23 lipca 2015 r. w sprawie niektórych form organizacji i ewidencji czynności
    dochodzeniowo-śledczych Policji oraz przechowywania przez Policję dowodów rzeczowych
    uzyskanych w postępowaniu karnym. Są to zadania wynikające z art. 1 ust. 2, art. 14
    ustawy o Policji z dnia 6 kwietnia 1990 r.( Dz. U. z 1990 r., Nr 30, poz.179 z późn.zm.), oraz
    przepisów ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks Postępowania Karnego ( Dz. U. z 1997
    r., Nr 89, poz. 555, z późn. zm.) a także na podstawie ustawy z dnia 24 sierpnia 2001 r.
    Kodeks postępowania w sprawach o wykroczenie (Dz. U. z 2001 r., Nr 106, poz. 1148 z
    późn. zm.).
    Zadania na rzecz innych jednostek realizowane są w oparciu o zgłaszane przez nich
    potrzeby w ramach tzw. pomocy prawnej. Wówczas jednostka otrzymująca zlecenie w tym
    przypadku Wnioskodawca realizuje je w oparciu o zawarte umowy z podmiotami
    zewnętrznymi w zakresie np. parkowania, holowania. Ponadto dokonuje wyliczenia
    faktycznie poniesionych kosztów związanych ze zużyciem paliwa na realizację zadania.
    Po zakończeniu pomocy prawnej Wnioskodawca dokonuje rozliczenia faktycznych pełnych
    kosztów, które poniesione zostały na ten cel. W każdym złożonym przez jednostkę
    zleceniu mogą być wykonywane różne czynności pociągające za sobą inne rodzajowo
    koszty np. koszty stawiennictwa świadka, koszty okazania, delegacje i inne. W związku z
    tym zawarcie we wniosku określenia „inne” będzie odnosić się do m. in. takich kosztów.
    Trudno na obecnym etapie numeratywnie wymienić inne koszty. Są one indywidualne do
    każdej sprawy. Najczęściej powtarzalne są koszty parkowania, holowania, paliwa.
    Następnie zgodnie w ww. Zarządzeniem Wnioskodawca ma obowiązek obciążenia
    kosztami jednostkę zlecającą. Należy zaznaczyć, że pomimo że jest to jednostka policji
    realizująca tożsame zadania wynikające z ustawy o Policji, to jest to odrębny dysponent
    środków budżetowych w myśl ustawy o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r., Nr 157,
    poz. 1240, z późn. zm.) a także odrębny podatnik podatku VAT, w myśl ustawy o podatku
    VAT (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535, z późn.zm ).
    Wnioskodawca realizuje też na polecenie Sądów konwoje osób zatrzymanych i
    tymczasowo aresztowanych. Za przeprowadzone konwoje dokonuje obciążenia kosztami
    wyliczonymi na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach
    sądowych w sprawach cywilnych (Dz. U. z 2005 r., Nr 167, poz. 1398, z późn. zm.) oraz
    Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 18 czerwca 2003 r. w sprawie wysokości i
    sposobu wyliczania wydatków Skarbu Państwa w postępowaniu karnym (Dz. U. z 2003 r.,
    Nr 108, poz. 1026, z późn. zm.).
    Realizowanie poleceń sądów, prokuratora jest ustawowym zadaniem Policji i wynika z art.
    14 ust. 2 ustawy o Policji. Na podstawie Rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i
    Administracji z dnia 28 stycznia 2002 r. w sprawie udzielania pomocy lub asystowania
    komornikowi przez Policję lub Straż Graniczną przy wykonywaniu czynności egzekucyjnych
    (Dz. U. z 2002 r., Nr 10, poz. 106), Wnioskodawca obciąża komornika kosztami z tego
    tytułu. Czynności związane z obciążaniem kosztami (refundacją) innej jednostki policji,
    konwojem osób realizowanych na polecenie sądu, prokuratora a także czynności w
    ramach asysty komorniczej nie powinny być kwalifikowane jako zobowiązania
    cywilnoprawne. Zgodnie z art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za
    podatnika organów obsługujących władzę publiczną w zakresie zadań nałożonych
    odrębnymi przepisami prawa dla realizacji których zostały one powołane z wyjątkiem

    czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Powodem realizacji
    wskazanych powyżej zadań są obowiązki wynikające z przepisów prawa i nałożonych na
    organizację obowiązków a nie czynność cywilnoprawna zawarta w trybie ustawy Kodeks
    Cywilny.
    W związku z tym bezpodstawnym jest wystawianie faktur VAT ponieważ w pełni
    wyczerpuje to przesłanki zawarte w art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.
    Zgodnie z ustawą o Policji - art. 14, Policja realizuje czynności operacyjno-rozpoznawcze,
    dochodzeniowo-śledcze i administracyjno-porządkowe. Laboratorium Kryminalistyczne
    Policji realizuje zadania na rzecz jednostek i komórek organizacyjnych Policji a także na
    polecenia sądów i prokuratur czynności w zakresie dochodzeniowo-śledczym tj.
    przeprowadza badania, wydaje w tym zakresie ekspertyzy wykorzystywane w procesie
    śledczym.
    Za wykonane zadania Laboratorium Kryminalistyczne Komendy Wojewódzkiej Policji z
    siedzibą w (...) wystawia rachunki dla Prokuratury bądź Sądu tj. odrębnych dysponentów
    środków budżetowych. LK KWP z siedzibą w (...) wystawia rachunki za poniesione koszty
    wykonanych badań. Do kosztów tych zalicza się koszty osobowe, koszty bezpośrednie i
    koszty pośrednie. Koszty osobowe stanowią wynagrodzenie biegłego. Szczegółowa
    kalkulacja kosztów osobowych określona jest w Rozporządzeniu Ministra Sprawiedliwości
    z dnia 24 kwietnia 2013 r. (Dz. U. z 2013 r., poz. 518) oraz ustawie Kodeks postępowania
    karnego z dnia 31 sierpnia 2012 r. (Dz. U. z 2012 r., poz. 1101). Koszty bezpośrednie to
    koszty stanowiące wartość zużytych materiałów i odczynników, utrzymanie i opieka
    weterynaryjna psów służbowych, koszty podróży służbowych. Koszty pośrednie to
    ryczałtowo określone koszty eksploatacji sprzętu badawczego, koszty utrzymania obiektu i
    taboru samochodowego, koszty kancelaryjno-biurowe oraz koszty nadzoru nad
    technikami kryminalistyki. Do kosztów pośrednich kancelaryjnych wchodzą też koszty
    listów oraz paczek.
    Za czynności, stanowiące statutowe działania Policji opisane w odpowiedzi na punkt 1, 2
    Wnioskodawca do dnia 30 czerwca 2017 r., wystawiał noty księgowe. Natomiast za
    czynności wykonane przez Laboratorium Kryminalistyczne na rzecz innych jednostek do
    dnia 30 czerwca 2017 r. były wystawiane rachunki. W przypadku realizowania zadań
    wykraczających poza działalność statutową ale realizowaną na rzecz innych jednostek
    budżetowych np. ABW były do dnia 30 czerwca 2017 r. wystawiane faktury ze stawką
    zwolnione. Były to faktury dotyczące refundacji kosztów wynikających z korzystania z
    pomieszczeń np. za energię elektryczną zużytą przez inną jednostkę budżetową w
    wynajmowanym pomieszczeniu służbowym czyli stosowano zwolnienie wskazane w par. 3
    ust. 1 pkt 7 rozporządzenia MF z dnia 20 grudnia 2013 r. (Dz. U. z 2013 r., poz. 1722 z późn.
    zm.).
    Pytania
    Czy Wnioskodawca jeżeli obciąża inną Komendę Policji, Sąd, komornika lub inną jednostkę
    budżetową za działania realizowane w ramach pomocy prawnej dotyczącą refundacji
    kosztów tj. holowanie, parkowanie, paliwo, konwoje, asysta i inne, powinna wystawiać
    fakturę VAT ze stawką VAT właściwą dla danej usługi, czy może w dalszym ciągu wystawiać
    noty księgowe?
    Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie
    Wnioskodawca stoi na stanowisku, że uchylenie przepisu o zwolnieniach usług
    świadczonych pomiędzy jednostkami budżetowymi nie dotyczy statutowych działań Policji
    tj. m.in. parkowania, holowania, zużycia paliwa do przewozu parkowanych i holowanych
    pojazdów, konwoje, asysta i inne wykonywanych w ramach działań pomocy prawnej
    pomiędzy jednostkami Policji. W związku z tym zasadne jest obciążanie się notami.
    W piśmie z dnia 16 października 2017 r. (stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu)
    Wnioskodawca uzupełnił swoje stanowisko i wskazując, że za wykonane czynności

    wynikające z ustawowych zadań Policji tj. ustawy o Policji i innych przepisów wskazanych
    w opisie stanu faktycznego korzystające do dnia 30 czerwca 2017 r. ze zwolnienia na
    podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2003 r. w sprawie
    zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień,
    powinny być wystawiane nadal noty księgowe.
    Zdaniem Wnioskodawcy, uchylenie przepisu o zwolnieniu usług świadczonych pomiędzy
    jednostkami budżetowymi tj. Rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 27
    grudnia 2016 r., poz. 2302, nie dotyczy statutowych działań Policji tj. parkowania,
    holowania, zużycia paliwa do przewozu parkowanych i holowanych pojazdów, konwojów,
    asysty, czynności realizowanych przez Laboratorium Kryminalistyczne w celach
    określonych w art. 14 ustawy o Policji. Refundowane koszty są kosztami dokładnie w takiej
    wysokości, jakie zostały poniesione. Nie chodzi tu o działania „pozastatutowe” Policji tzn.
    takie, związane ze zwykłym funkcjonowaniem jednostki. Dochód budżetu Państwa nie
    zostanie w żaden sposób uszczuplony. Czynności wykonywane przez Policję w ramach jej
    statutowych działań nie są zdaniem Wnioskodawcy ani usługą ani towarem, o których
    mówi ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Realizując statutowe
    działania Wnioskodawca jako świadczący nie działa w charakterze podatnika, brak tu
    przesłanek do traktowania tych działań jako stosunków cywilnoprawnych.

## Ocena stanowiska

dokonana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
    Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 7 listopada 2017 r. o nr 0114-KDIP1-
    3.4012.235.2017.2.KC uznał stanowisko Wnioskodawcy wskazane we wniosku za:
    – prawidłowe – w zakresie dokumentowania przenoszonych kosztów konwoju i asysty dla
      komornika,
    – nieprawidłowe – w zakresie dokumentowania przenoszonych kosztów paliwa, usług
      holowania, parkowania.
    Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef KAS stwierdza, że interpretacja indywidualna
    wydana przez Dyrektora KIS jest nieprawidłowa.
    Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej
                                                [5]Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:
        1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
        2. eksport towarów;
        3. import towarów na terytorium kraju;
        4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
        5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
        1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,

        2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji,
        3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Przez świadczenie usług należy więc rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą
    towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie
    świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań
    podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności
    lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przy ocenie charakteru świadczenia jako
    usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie,
    które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.
    Art. 8 ust. 2a ustawy o VAT stanowi, że:
      W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej,
      bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i
      wyświadczył te usługi.
    Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:
      Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług
      na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Należy zauważyć, iż generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2
    ustawy o VAT – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają czynności
    odpłatne.
    Aby uznać dane świadczenie usług za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy
    świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać
    wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną
    usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku
    prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna,
    bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
    Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu,
    zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w
    rozumieniu ustawy o VAT. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
    – w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga
      strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
    – świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
      (wynagrodzenie).
    Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o
    charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem
    wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za
    wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany
    świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania
    świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za
    wynagrodzeniem.
    W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast
    odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Taka konstrukcja definicji pojęcia „świadczenie usług” jest wyrazem zasady powszechności
    opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach
    profesjonalnego obrotu gospodarczego.

    Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest nie tylko
    konieczność ujęcia danej czynności w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu
    tym podatkiem, ale również to, aby czynność ta została wykonana przez podmiot, który w
    związku z jej wykonaniem działał jako podatnik podatku od towarów i usług.
    Artykuł 15 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Szef KAS wskazuje, że dla uzyskania statusu podatnika podatku od towarów i usług nie ma
    znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący
    działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski. Podatnikami podatku
    od towarów i usług są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z
    prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków.
    Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że gdyby nawet podatnik nie osiągnął z
    tytułu prowadzonej działalności dochodu, to nie zmienia to faktu, że wykonując czynności
    będące przedmiotem działalności wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i
    usług, bowiem będzie wykonywał w tym zakresie czynności, które podlegają
    opodatkowaniu tym podatkiem.
    Oznacza to w konsekwencji, że jeżeli podmiot uzyska jakąkolwiek zapłatę za te czynności
    w sensie ekonomicznym (nawet bilansując tylko poniesione wydatki), to wynagrodzenie to
    podlega opodatkowaniu według właściwych reguł.
    Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
      organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
      realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
      podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Unormowanie to stanowi odzwierciedlenie art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z
                                                [6]28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, który
    stanowi, że:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w
      związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.

    Z przywołanych przepisów wynika, że wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów
    obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-
    przedmiotowego.
    Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:
    – dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
    – odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na
      te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.
    Konieczność spełnienia ww. dwóch warunków wyłączających organy publiczne z
    opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu
    oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu
    publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał
                      [7]Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
    Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu z 28 marca 1990 r. w sprawie C-4/89, Comune di
                    [8]Carpaneto Piascentino i inni: art. 4(5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób,
    aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły
    czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym
    zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy
    natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były
    zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z
    czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy
    czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych
    przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów
    nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad
    konkurencji.
    Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi
    odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle
    interpretowane.
    Innymi słowy, organ (urząd obsługujący ten organ) będzie uznany za podatnika podatku
    od towarów i usług w dwóch przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które
    mieszczą się w ramach jego zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy o
    podatku od towarów i usług) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego
    zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Stąd też aby uznać, że organ
    działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy
    cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania –
    określonej prawem czynności wykonywanej w interesie publicznym, organ ten
    wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku
    do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.
    W zakresie statusu podmiotu publicznego TSUE wypowiedział się w wyroku z 29
                                [9]października 2015 r. w sprawie C-174/14 Saudacor, w którym stwierdził: „Jeżeli chodzi w
    szczególności o pierwszy z dwóch warunków ustanowionych w art. 13 ust. 1 wspomnianej
    dyrektywy, to znaczy o warunek dotyczący statusu podmiotu publicznego, to Trybunał
    orzekł już, że osoba, która wykonuje czynności należące do prerogatyw władztwa
    publicznego w sposób niezależny, nie pozostając częścią administracji publicznej, nie
    może zostać zaklasyfikowana jako podmiot prawa publicznego w rozumieniu tego
    przepisu (zob. podobnie w szczególności postanowienie Mihal, C-456/07, EU:C:2008:293,
    pkt 18 i przytoczone tam orzecznictwo). (...) status „podmiotu prawa publicznego” nie
    może wynikać jedynie z tego, że dana działalność polega na wykonywaniu czynności
    należących do prerogatyw władztwa publicznego (zob. podobnie w szczególności
    postanowienie Mihal, C-456/07, EU:C:2008:293, pkt 17 i przytoczone tam orzecznictwo)”.

    Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia „organy władzy publicznej”. Pod tym pojęciem
    należy rozumieć organy władzy ustawodawczej, sądowniczej i wykonawczej, w tym organy
    administracji publicznej, rządowej i samorządowej, powołane w Konstytucji RP, ustawach
    lub na ich podstawie, których wykonywane w określonych formach czynności uważane są
    za działania państwa lub jednostki samorządu terytorialnego.
    Natomiast pod pojęciem urzędu obsługującego organ władzy publicznej należy rozumieć
    jednostkę organizacyjną spełniającą funkcje pomocnicze w stosunku do organu władzy
    publicznej.
    Oznacza to, że organ władzy publicznej jest uznany za podatnika podatku od towarów i
    usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w
    ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale
    czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Analiza wskazanych przepisów prowadzi do następujących wniosków:
    1) wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii
      podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłączenia podmiotowo-
      przedmiotowego,
    2) w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest
      spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
        a) czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i
        usług - muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
        b) czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty
        władztwa publicznego.
    Możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na
    mocy art. 15 ust. 6 ustawy uzależniona jest od spełnienia ww. warunków łącznie.
    W ocenie Szefa KAS, Wnioskodawca, będący organem publicznym, wykonując wskazane w
    opisie stanu faktycznego usługi na rzecz innych jednostek Policji, spełnia wyżej
    wymienione warunki.
    Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jako jednostka Policji jest czynnym podatnikiem
    VAT w ramach czynności wynikających z zawartych umów cywilnoprawnych
    wykraczających poza statutowe zadania i jest dysponentem środków budżetowych w myśl
    ustawy o finansach publicznych. Wnioskodawca, w celu realizacji ustawowych zadań zleca
    innym podmiotom gospodarczym m.in. usługi holowania, parkowania. Płatność za te
    usługi realizowana jest na podstawie wystawianych faktur VAT. Wnioskodawca ponosi
    koszty z tego tytułu i występuje do innych zlecających jednostek policji o refundację
    ponoszonych kosztów. Wnioskodawca wykonuje czynności holowania, parkowania oraz
    przewozu pojazdów w oparciu o zgłaszane przez inne jednostki policji potrzeby w ramach
    tzw. pomocy prawnej. Wnioskodawca dokonuje wyliczenia faktycznie poniesionych
    kosztów związanych z zużyciem paliwa na realizację zleconych przez inna jednostkę Policji
    zadania i do dnia 30 czerwca 2017 r. wystawiał na ich rzecz noty księgowe. Wątpliwości
    Wnioskodawcy wiążą się z ustaleniem, czy refundacja na inne jednostki policji, takich
    kosztów jak: holowanie, parkowanie, paliwo do przewozu parkowanych i holowanych
    pojazdów powinno być udokumentowane poprzez wystawienie faktury ze stawką VAT
    właściwą dla danej usługi, czy może w dalszym ciągu być udokumentowane notą
    księgową. Jak wskazał Wnioskodawca, czynności polegające na odsprzedaży usług
    holowania, parkowania i paliwa na rzecz innych jednostek policji są wykonywane na mocy
                            [10]wytycznych i wewnętrznych aktów prawnych.
    Szef KAS wskazuje, że w kontekście powołanych wyżej przepisów, krajowe sądy
            [11]  [12]administracyjne i powołane w nim orzecznictwo TSUE stoją na stanowisku, że:

    – komendy Policji stanowią jednostkę organizacyjną Skarbu Państwa, nie są odrębnymi
      osobami prawnymi i działają na podstawie przepisów ustawy o finansach publicznych,
      jako odrębne jednostki budżetowe. Oznacza to, że są podmiotami publicznymi.
    – podstawą ukształtowania stosunków prawnych między daną jednostką policji a innymi
      jednostkami Policji są przepisy powszechnie obowiązującego prawa (tj. odpowiednie
      przepisy ustawy o Policji i kodeksu postępowania karnego) oraz przepisy zarządzenia
      Komendanta Głównego Policji, a nie umowa cywilnoprawna. Wykonywane przez
      Policję czynności są realizowane we właściwym dla organów publicznych reżimie
      prawnym, któremu nie podlegają podmioty prowadzące działalność gospodarczą.
      Ostateczne jednostki Policji, wykonując czynności statutowe na zlecenie innych
      jednostek Policji, spełniają warunki określone w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.
    Zgodnie z argumentacją przedstawioną przez sądy administracyjne, przepis art. 15 ust. 6
    ustawy o VAT nie może też być interpretowany w oderwaniu od regulacji wspólnotowej, tj.
    art. 4 ust. 5 Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw
    Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku
                                      [13]od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku którego obecnym
    odpowiednikiem jest, wyżej powołany, art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.
    Konkludując, w kontekście powołanych przepisów oraz wyroków sądów, kwestia statusu
    organów władzy publicznej w podatku VAT uzależniona jest, jak już wyżej wskazano, od
    dwóch czynników.:
    – dana czynność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być
    – wykonywana w związku ze sprawowaniem władzy publicznej.
    Ostateczne stanowisko sądów administracyjnych jest takie, iż jednostki Policji, wykonując
    czynności statutowe na zlecenie innych jednostek Policji, spełniają warunki określone w
    art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.
    W konsekwencji czynności wykonywane przez jednostki Policji na rzecz innych jednostek
                                  [14]Policji nie powinny być dokumentowane fakturami VAT.
    Przykładowo, w wyroku WSA z 7 grudnia 2018 r. sygn. akt I SA/Kr 1009/18, wskazano że:
    „(...) Policja, realizując zadania ustawowe nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej,
    nakierowanej na uzyskanie zarobku, a tylko taka powoduje, że organ może być uznany za
    podatnika podatku VAT, zgodnie z art.15 ust. 1 i ust.2 ustawy o VAT.
    Komendy Policji stanowią jednostki organizacyjne Skarbu Państwa. Nie są odrębnymi
    osobami prawnymi. Działają jako jednostki budżetowe – w rozumieniu ustawy o finansach
    publicznych. Są owszem czynnym podatnikiem VAT i zawierają szereg umów
    cywilnoprawnych, w związku z którymi uzyskują status podatnika podatku od towarów i
    usług. W żadnym razie jednak nie można generalizować sytuacji prawnopodatkowej tego
    podmiotu.
    Policja wykonuje swoje zadania w ramach przysługującej jej władzy publicznej (w ramach
    tzw. imperium). Działając na zlecenie innych jednostek Policji zachowuje się, jak organ
    władzy publicznej, a nie jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca), ponieważ czynności
    wykonywane w postępowaniach przygotowawczych należą tylko do kompetencji organów
    Policji i nie powodują zakłóceń konkurencji, a sposób ich realizacji przez Komendę oraz
    wewnętrzne rozliczenia finansowe z tego tytułu określone zostały na podstawie przepisów
    wewnętrznych. W konsekwencji nie jest możliwe zawarcie umowy cywilnoprawnej
    pomiędzy państwowymi jednostkami organizacyjnymi, w szczególności pomiędzy np.
    komendami wojewódzkimi policji. Podstawą kształtowania swego rodzaju stosunków
    prawnych między nimi są przepisy powszechnie obowiązujące a nie wola stron, jak w
    przypadku umów. Z tego punktu widzenia fakt, że jedna jednostka Policji w ramach
    pomocy prawnej, porozumiała się z inną jednostką Policji na temat wykonania jakichś
    czynności w ramach realizacji ustawowych zadań Policji nie może być oceniane, jako

    zawarcie i wykonywanie umowy cywilnoprawnej. Pomoc prawna nie jest bowiem
    realizowana na podstawie jakiejkolwiek umowy cywilnoprawnej lecz jest w istocie
    wykonywaniem statutowej działalności Policji. Organy i urzędy administracji publicznej w
    zakresie, w jakim nie wykonują czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych
    nie mogą być zatem traktowani jako podatnicy podatku od towarów i usług.”
    Zatem, w ocenie Szefa KAS, Policja, realizując zadania ustawowe nie prowadzi żadnej
    działalności gospodarczej, nakierowanej na uzyskanie zarobku, a tylko taka powoduje, że
    organ może być uznany za podatnika podatku VAT, zgodnie z art.15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o
    VAT.
    Tym samym, w stosunku do czynności wykonywanych na zlecenie innych jednostek Policji
    ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W konsekwencji czynności wykonywane na
    rzecz innych jednostek Policji nie powinny być dokumentowane fakturami VAT.
    W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przeniesienie przez
    Wnioskodawcę kosztów za wykonane czynności na zlecenie innych komend (parkowanie i
    holowanie pojazdów i przewozu tych holowanych pojazdów) poprzez wystawienie na ich
    rzecz noty księgowe Szef KAS uznaje za prawidłowe.
    Ponadto, jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawcy wykonuje także inne czynności
    konwoju i asysty sądów, prokuratorów i komorników. Rozliczenie za wykonywanie tych
    czynności Wnioskodawca dokonuje na podstawie not księgowych. Wątpliwości
    Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy czynności te winny być dokumentowane fakturą czy
    Wnioskodawca dalej może wystawiać noty księgowe.
    Wskazane podmioty, na rzecz których Wnioskodawca świadczy usługi w kontekście
    przywołanych przepisów i orzecznictwa TSUE należy uznać za organy władzy publicznej.
    Wprawdzie jak już wskazano sama ustawa o VAT nie zawiera definicji organów władzy
    publicznej, pod tym pojęciem należy jednak uznać organy władzy ustawodawczej,
    sądowniczej i wykonawczej, w tym organy administracji publicznej, rządowej i
    samorządowej, powołane w Konstytucji RP, ustawach lub na ich podstawie, których
    wykonywane w określonych formach czynności uważane są za działania państwa lub
    jednostki samorządu terytorialnego.
    Przykładowo sądy jako organy władzy sądowniczej w Polsce, w doktrynie uznaje się, że
    „stanowią odrębny pion władzy publicznej”, uprawnionej do decydowania o wolnościach,
    prawach i obowiązkach jednostki, a jednocześnie zobligowanej do zachowania
                        [15]niezależności wobec innych organów.
    Natomiast ustawa o komornikach wprost wskazuje, że komornik jest organem władzy
    publicznej w zakresie wykonywania czynności w postępowaniu egzekucyjnym i
              [16]zabezpieczającym.
    Poza tym należy zauważyć, że organ władzy publicznej jest uznany za podatnika podatku
    od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które
    mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach
    jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Zlecenie przez te podmioty Wnioskodawcy wykonywanie wskazanych w stanie faktycznym
    usług należy uznać za czynności wyłączone z zakresu działania ustawy o podatku od
    towarów i usług. Czynności te są bowiem wykonywane na podstawie odrębnych
                                          [17]przepisów prawa, które nakładają na Wnioskodawcę takie obowiązki. Podmioty te
    zlecając Policji czynności zachowują się, jak organ władzy publicznej, a nie jak podmiot
    gospodarczy (przedsiębiorca), ponieważ zlecając te czynności wykonywane w
    postępowaniach należą tylko do kompetencji tych podmiotów i nie powodują zakłócenia
    konkurencji.
    Poza tym, w świetle wyżej przywoływanego orzecznictwa TSUE ww. organy podobnie jak
    Policja są organami władzy publicznej i są podmiotami publicznymi, gdyż działają na

    podstawie przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (j.t. Dz. U.
    z 2017 r. poz. 2077 ze zm.), jako jednostki budżetowe. W konsekwencji oznacza to, że są
    podmiotami publicznymi.
    W ocenie Szefa KAS, uznać należy, że działania Komendy dotyczące wykonywania na rzecz
    sądów, prokuratury i komornika w zakresie konwoju i asysty wynikają z przepisów
    szczególnych, co wyłącza Komendę z kręgu podatników podatku od towarów i usług,
    ponieważ prowadzi ona opisaną działalność w interesie publicznym jako organ publiczny,
    nawet jeżeli pobiera z tytułu tej działalności wynagrodzenie.
    Zatem wykonując te czynności w ramach przypisanych specyficznych zadań i funkcji
    państwowych, Komenda nie jest traktowana jako podatnik, gdyż w przypadku tych
    czynności zastosowanie znajduje art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.
    Wobec powyższego obciążenie odbiorców tych czynności nie powinno być
    dokumentowane przez Komendę fakturą, ale innym dokumentem księgowym (np. notą
    księgową). Należy przy tym podkreślić, nota księgowa nie jest dokumentem
    przewidzianym przez przepisy regulujące opodatkowanie podatkiem od towarów i usług, i
    jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów.
    Reasumując stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wykonując czynności na rzecz
    sądów, prokuratury i komornika w zakresie konwoju i asysty, których rozliczenie
    Wnioskodawca dokonuje na podstawie not księgowych, Szef KAS uznaje za prawidłowe.
    Szef KAS dokonuje zatem z urzędu zmiany interpretacji indywidualnej z 7 listopada 2017 r.
    o nr 0114-KDIP1-3.4012.235.2017.2.KC wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej i uznaje stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:.
    – dokumentowania przenoszonych kosztów konwoju i asysty dla komornika – za
      prawidłowe
    – dokumentowania przenoszonych kosztów paliwa, usług holowania, parkowania – za
      prawidłowe.
    Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawił Wnioskodawca we
    wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie
    zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego,
    które przedstawił Wnioskodawca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i
    stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji indywidualnej.
    Inne kwestie, tj. dotyczące kosztów badań realizowanych przez CLK oraz kosztów
    wynikających z korzystania z pomieszczeń przez ABW, wynikające z opisu sprawy bądź
    własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie
    mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    • Szef Krajowej Administracji Skarbowej zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej:
      może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej
      nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału
      Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
    Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie
    nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji
    Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.
    • Na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:
      składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem
      faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

    • Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
      przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
      Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
      rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się
      będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez
      Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany
      któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź
      straci swą aktualność.
    • Wskazuję, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych
      przez Wnioskodawcę we wniosku stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych, co
      oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli
      podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan
      faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    • Stosownie do art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej:
      zastosowanie się przez wnioskodawcę do otrzymanej interpretacji indywidualnej
      przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi
      podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego
      uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również
      w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.
    Przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która pełni funkcję gwarancyjną (ochronną)
    interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n
    Ordynacji podatkowej.
    • Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak
      odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę,
      oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku
      zastosowania się Wnioskodawcy do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze
      zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji,
      miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku
      zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem
      interpretacji.
    • Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, może
      Wnioskodawca nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych
      dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub
      miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w
      którym doręczono Wnioskodawcy zmienioną interpretację indywidualną lub
      stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia
      sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem
      jego prawomocności (por. art. 14m § 2 Ordynacja podatkowa).
    • Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się Wnioskodawcy do
      interpretacji (art. 14k § 1 i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej) oraz złożenie przez
      Państwo wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 Ordynacji podatkowej, w trakcie
      trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z
      urzędu interpretacji prawa podatkowego.
    • Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej:
      przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe
      będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących
      przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    • Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się przez Państwo do
      utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych
      (art. 14na § 2 Ordynacja podatkowa).
    • Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23
      października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
      ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa
                      [17]oraz niektórych innych ustaw wprowadzającymi regulacje intertemporalne.
    Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej
    Wnioskodawca ma prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej w
    terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy
                                                [18]z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).
    Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego
    działanie jest przedmiotem skargi):
    • w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916
      Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy) lub
    • w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres
      elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem
      zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej
      Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a,
      art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu
      elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej
      wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5
      ww. ustawy).
    Skarga na pisemną interpretacji indywidualnej może opierać się wyłącznie na zarzucie
    naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej
    oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami
    skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).
    [1] Dalej: Dyrektor KIS;
    [2] Dalej: Wnioskodawca;
    [3] Dalej: Szef KAS;
    [4] Art. 13 § 2 pkt 4 oraz art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z
    2023 r. poz. 2383 z późn. zm.), dalej: Ordynacja podatkowa;
    [5] Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.;
    [6] (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 2006 r., str. 1, ze zm.), dalej: Dyrektywa 2006/112/WE Rady;
    [7] Dalej: TSUE;
    [8] Wyrok z 28 maja 1990 r. Commissione tributaria di primo grado di Piacenza, C-4/89, EU:C:1990:149;
    [9] Wyrok z 29 października 2015 r. Saudaçor, C-174/14, EU:C:2015:733;
    [10] Zarządzenie nr 25 Komendanta Głównego Policji z dnia 23 lipca 2015 r. w sprawie niektórych form
    organizacji i ewidencji czynności dochodzeniowo-śledczych Policji oraz przechowywania przez Policję dowodów
    rzeczowych uzyskanych w postępowaniu karnym. Są to zadania wynikające z art. 1 ust. 2, art. 14 ustawy o
    Policji z dnia 6 kwietnia 1990 r.( Dz. U. z 1990 r., Nr 30, poz.179 z późn.zm.), oraz przepisów ustawy z dnia 6
    czerwca 1997 r. Kodeks Postępowania Karnego ( Dz. U. z 1997 r., Nr 89, poz. 555, z późn. zm.) a także na

    podstawie ustawy z dnia 24 sierpnia 2001 r. Kodeks postępowania w sprawach o wykroczenie (Dz. U. z 2001 r.,
    Nr 106, poz. 1148 z późn. zm.);
    [11] np. w wyroku z 13 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 1594/19, czy w wyroku NSA z 10 stycznia 2023 r. sygn. akt
    I FSK 830/19;
    [12] Np.: w wyroku z 14 grudnia 2000 r. Fazenda Pública, C-446/98, EU:C:2000:691; wyrok z 16 września 2008 r.
    Isle of Wight Council i in., C-288/07, EU:C:2008:505;
    [13] (Dz. U. UE L z 1977 r. Nr 145, str. 1, z późn. zm.);
    [14] Powyższe stanowisko zawarte jest również w wyrokach, np.: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego
    (dalej: WSA) w Krakowie z 7 grudnia 2018 r. sygn. akt I SA/Kr1009/18, WSA w Bydgoszczy z 14 maja 2019 r. sygn.
    akt I SA/Bd 168/19 - wyroki te uprawomocniły się w związku z odrzuceniem skargi kasacyjnej przez Naczelny
    Sad Administracyjny (dalej: NSA) - odpowiednio w wyrokach: z 10 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 830/19, oraz z
    13 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 1594/19. W wyrokach tych NSA w pełni podzielił stanowisko WSA.
    Analogiczne stanowisko zostało również zaprezentowane w nieprawomocnym wyroku WSA w Kielcach z 29
    lutego 2024 r. sygn. akt I SA/Ke 42/24;
    [15] P. Winczorek „Komentarz do Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej...” str. 110-111;
    [16] Art. 3 ust.1 Ustawa o komornikach (Dz. U.2024, poz. 1458);
    [17] art. 14 ust. 2 ustawy o Policji (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 145 ze zm.), art. 46 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966
    r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1314 z późn. zm.), § 2 rozporządzenia
    Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 28 stycznia 2002 r. w sprawie udzielania pomocy lub
    asystowania komornikowi przez Policję lub Straż Graniczną przy wykonywaniu czynności egzekucyjnych (Dz. U
    Nr 10, poz. 106, z późn. zm.), art. 298, art. 311 § 2 i art. 325a § 1 ustawy z 6 czerwca 1997 r. - Kodeks
    postępowania karnego (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 37 ze zm.);
    [18] Dz. U. z 2018 r. poz. 2193;
    [19] Dz. U. z 2024 r. poz. 935.