Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1115/12/ŁCz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-11-16
Teza: zbycie nieruchomości nabytej w wyniku podziału majątku dorobkowego
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; przychód-źródła przychodu; sprzedaż; umowa-umowa przedwstępna; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późń. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 sierpnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 17 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym w dniach 21 i 25 września 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 14 września 2012 r. Znak: IBPB II/2/415-1115/12/ŁCz wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnień dokonano w dniach 21 i 25 września 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W latach 2003-2009 wnioskodawca wraz z byłą żoną w ramach wspólności majątkowej, nabył działkę i wybudował na niej dom. W 2007 r. wnioskodawca wraz z żoną zaciągnął kredyt w Bank X na kwotę 130 000,00 zł i w Banku Y na kwotę 39 000,00 zł. W 2010 r. wnioskodawca uzyskał rozwód. W 2012 r. Sąd wydał postanowienie, w którym przyznał wnioskodawcy dom na wyłączną własność, jednocześnie zobowiązując go do spłaty na rzecz byłej żony w kwocie 140 931,00 zł do dnia 26 kwietnia 2013 r. Dom został wyceniony przez biegłego na kwotę 440 000,00 zł. W związku z powyższym wnioskodawca został zmuszony do sprzedaży nieruchomości. W dniu 01 sierpnia 2012 r. wnioskodawca zawarł przedwstępną umowę sprzedaży. Kupujący wpłacił wnioskodawcy zaliczkę w kwocie 150 000,00 zł, z której to sumy wnioskodawca uregulował kredyty hipoteczne. Sprzedając dom za kwotę 425 000,00 zł wnioskodawca poniósł koszty pośrednictwa biura nieruchomości (3%), koszty ogłoszeń, koszty utrzymania budynku, koszty spłaty kredytów. Dodając do tych kosztów spłatę byłej żony zostało wnioskodawcy ok. 100 000,00 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku ze sprzedażą nieruchomości zaistnieje obowiązek podatkowy wynikający z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy, kwota, która pozostała mu po sprzedaży domu jest sumą, od której nie powinien płacić podatku dochodowego, gdyż budowę domu rozpoczął w 2003 r., a w 2011 r. w wyniku postanowienia sądu wnioskodawca został jego jedynym właścicielem. Wnioskodawca musiał spłacić byłą żonę w ciągu roku od dnia uprawomocnienia się postanowienia. Faktyczny przychód po spłatach i poniesionych wydatkach to kwota ok. 100 000,00 zł.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca wraz z żoną w latach 2003-2009 nabył działkę budowlaną, na której małżonkowie wybudowali budynek mieszkalny. W 2010 r. doszło do rozwodu. W 2012 r. nastąpił podział majątku, w wyniku którego jedynym właścicielem powyższej nieruchomości stał się wnioskodawca z jednoczesnym obowiązkiem spłaty małżonki kwotą 140 931,00 zł. W dniu 01 sierpnia 2012 r. wnioskodawca zawarł przedwstępną umowę sprzedaży budynku, w wyniku której otrzymał zaliczkę w wysokości 150 000,00 zł, a następnie z powyższej kwoty spłacił kredyty w kwocie 130 000,00 zł i 39 000,00 zł. Obecnie sprzedając przedmiotową nieruchomość za kwotę 425 000,00 zł wnioskodawca dokonał całkowitej spłaty żony. Wnioskodawca ponadto poniósł koszty ogłoszeń, koszty utrzymania budynku oraz zapłacił prowizję od sprzedaży mieszkania na rzecz biura nieruchomości w wysokości 3% wartości transakcji.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie ma właściwe ustalenie daty od jakiej należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy tj. czy od końca roku kiedy nastąpiło pierwotne nabycie zbywanej działki, na której posadowiony jest dom tj. od 2003 r. czy też od końca 2012 r. czyli od końca roku kiedy nastąpił podziału majątku wspólnego. W przedmiotowej sprawie nie ma bowiem znaczenia fakt, że nabyta przez małżonków w 2003 r. działka została zabudowana budynkiem mieszkalnym w 2009 r. Zauważyć należy, że zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 tego Kodeksu).

Mając na uwadze powyższe przepisy Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, iż w przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Za datę nabycia nieruchomości w takim wypadku uznać należy datę nabycia gruntu. W niniejszej sprawie nieruchomość została jednak nabyta przez wnioskodawcę i jego żonę do majątku wspólnego.

Zauważyć należy, że ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy - Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). Dopiero z chwilą ustania wspólności ustawowej, co ma miejsce m.in. z chwilą ustania małżeństwa, wspólność ta ulega przekształceniu. Z chwilą ustania wspólności ustawowej małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym stanowiącym ich dorobek (art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego za datę nabycia nieruchomości lub prawa - w przypadku ich zbycia, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego (do majątku wspólnego), ale tylko wówczas jeżeli podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty lub dopłaty albo wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku podziału majątku mieści się w udziale, jaki temu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast podział odbył się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty albo gdy wartość otrzymanej przez danego małżonka nieruchomości lub prawa przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tego udziału w nieruchomości lub prawie, który przekracza udział danego małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego.

W każdej sytuacji, kiedy w wyniku podziału majątku jeden z małżonków został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem majątku, a po stronie małżonka zobowiązanego do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez niego udział w majątku wspólnym. W tej części bowiem, w której przyznane na wyłączną własność składniki majątkowe przekraczają wartość udziału w majątku wspólnym, małżonek musi zapłacić odpowiednią kwotę tytułem wyrównania udziałów w postaci dopłaty pieniężnej. W tym zakresie niewątpliwie podatnik nabywa prawo własności nieruchomości i praw w rozumieniu analizowanego przepisu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż podział majątku dorobkowego małżeńskiego nie był ekwiwalenty. O ekwiwalentnym podziale w naturze mówić można jedynie wówczas, gdy w wyniku podziału majątku dorobkowego, każdy z małżonków otrzymuje na wyłączną własność majątek tej samej wartości i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty. Tymczasem w przedmiotowej sprawie przedmiotem podziału majątku dorobkowego małżonków była nieruchomość zabudowana budynkiem, która w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego przypadła wnioskodawcy w całości, ze spłatą na rzecz byłej żony.

Wobec powyższego, w niniejszym przypadku należy stwierdzić, że wnioskodawca w 2003 r. nabył udział w prawie własności nieruchomości wynoszący 1/2, czyli majątek odpowiadający jego udziałowi w majątku wspólnym. Tym samym wartość połowy przychodu z tytułu zbycia przedmiotowej nieruchomości nie będzie podlegać w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ odpłatne zbycie tego udziału nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku, w którym go nabyto.

Natomiast pozostały udział w prawie własności nieruchomości wnioskodawca nabył w 2012 r. w wyniku podziału majątku wspólnego. Wartość przychodu ze zbycia tego udziału, który został nabyty w 2012 r. w wyniku podziału majątku podlega zatem opodatkowaniu według zasad ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub prawa uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem nieruchomości lub prawa koszty wyceny przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości lub prawa, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości lub prawa, o ile takie wydatki w ogóle zostały poniesione w związku ze sprzedażą. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

W tym miejscu należy jednak zaznaczyć, że jeśli wnioskodawca poniósł tego rodzaju koszty, to koszty te dotyczą sprzedaży całej nieruchomości, którą w udziale ½ nabył w 2003 r. oraz w udziale ½ w 2012 r. Jak już wyżej wyjaśniono, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega wyłącznie zbycie udziału nabytego w 2012 r. W związku z tym ½ przychodu podlegająca opodatkowaniu może zostać obniżona wyłącznie o ½ poniesionych przez wnioskodawcę kosztów odpłatnego zbycia. Tak więc wydatki poniesione przez wnioskodawcę na ogłoszenia oraz koszty pośrednictwa biura nieruchomości mogą zostać uznane za koszt odpłatnego zbycia w wysokości ½ rzeczywiście poniesionego wydatku, gdyż pozostała ½ przypada na udział, którego sprzedaż nie była źródłem przychodu.

W myśl natomiast art. 22 ust. 6c ww. ustawy koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł. (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Podsumowując, podstawę obliczenia podatku stanowi dochód, czyli w przedmiotowej prawie różnica pomiędzy ½ przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości a przypadającego na udział nabyty w 2012 r. (ustalonego zgodnie z art. 19) a kosztami uzyskania przychodu, ustalonymi w niniejszej sprawie zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy, ponieważ nabycie wynoszącego ½ udziału w nieruchomości nastąpiło odpłatnie - wnioskodawca został zobowiązany do spłaty byłej żony.

Przepis art. 22 ust. 6c ustawy w sposób jednoznaczny stanowi co może być uznane za koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Przepis ten posługuje się pojęciem kosztu nabycia oraz udokumentowanych nakładów.

W świetle powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej ponad udział w majątku dorobkowym małżonków, kosztem uzyskania przychodu może być m.in. udokumentowana kwota faktycznej spłaty na rzecz małżonka, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spłata stanowi bowiem wydatek na nabycie udziału w nieruchomości, który na skutek ustania wspólnoty majątkowej należał do żony wnioskodawcy. Zatem kwota spłaty na rzecz żony dotycząca tego udziału w nieruchomości, który należał do niej może stanowić koszt nabycia zbywanego udziału, o który wnioskodawca może pomniejszyć uzyskany ze sprzedaży przychód. Podkreślić należy, że przywołany przepis zezwala na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udokumentowanych kosztów nabycia lub wytworzenia, powiększonych o udokumentowane nakłady, poczynionych w czasie posiadania nieruchomości lub prawa. Użycie czasu dokonanego przy określeniu kosztów uzyskania przychodu oznacza, że wydatki muszą być przez podatnika faktycznie poniesione, czyli zapłacone. Brak zapłaty jest równoznaczny z brakiem możliwości pomniejszenia podstawy opodatkowania o należną, lecz nie dokonaną faktycznie na rzecz żony spłatę.

Odnośnie natomiast wydatków poniesionych przez wnioskodawcę na budowę budynku mieszkalnego na nieruchomości zauważyć należy, że zgodnie z art. 22 ust. 6c do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości zalicza się m.in. udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Z cytowanych powyżej przepisów prawa podatkowego wynika, iż nakłady na nieruchomość mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania pod warunkiem, że:

*   zwiększyły jej wartość,
*   poniesione zostały w czasie jej posiadania,
*   zostały udokumentowane fakturami VAT lub dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych.

Jak już wyżej wyjaśniono opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega wyłącznie udział nabyty w 2012 r. W związku z tym ½ przychodu podlegająca opodatkowaniu może zostać obniżona wyłącznie o ½ poniesionych przez wnioskodawcę po ustaniu wspólności majątkowej nakładów na przedmiotową nieruchomość. Przy czym wydatki te wnioskodawca winien udokumentować fakturami VAT.

Zauważyć należy, że kosztami uzyskania przychodów w rozumieniu powyższego przepisu nie mogą być wydatki związane z utrzymaniem powyższej nieruchomości będące opłatami eksploatacyjnymi (np. energia elektryczna, gaz, woda, wywóz śmieci). Takie wydatki nie są bowiem nakładami na nieruchomość, które zwiększają jej wartość, lecz są wyłącznie rachunkami związanymi z jej użytkowaniem. Kosztami uzyskania przychodu nie są również spłacane kredyty. Co do zasady bowiem skoro zaciągnięcie kredytu nie jest przychodem, jego spłata nie może być kosztem uzyskania przychodu.

W związku z powyższym, jeśli wnioskodawca jest w stanie udokumentować poniesienie wydatku równego 140 931,00 zł z tytułu spłaty na rzecz małżonki, to wówczas uzyskany przychód ze zbycia nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2012 r. o takie koszty może pomniejszyć. Wnioskodawca winien pamiętać, że spłata może podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu w całości, jeżeli przedmiotem podziału majątku dorobkowego była wyłącznie sprzedana nieruchomość. Wówczas bowiem ta spłata dotyczy nabycia w 2012 r. tylko udziału ½ w nieruchomości należącego do żony, a nie udziału również w innych składnikach majątku. Skoro połowa przychodu nie podlega opodatkowaniu z uwagi na to, że przypada na udział nabyty w 2003 r., to połowa nakładów poniesionych przez wnioskodawcę po ustaniu wspólności majątkowej na nieruchomość, przypadająca proporcjonalnie na ten udział, nie może pomniejszyć podlegającego opodatkowaniu przychodu przypadającego na udział nabyty w 2012 r. Jeżeli wysokość kosztów uzyskania przychodu ustalona dokładnie według przedstawionych powyżej zasad będzie równa lub wyższa od połowy przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, to nie wystąpi u wnioskodawcy dochód do opodatkowania.

Gdyby dochód jednak wystąpił, to wnioskodawca może zastosować przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy który stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1\. wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

2\. wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\-.w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne.

Z treści art. 21 ust. 26 ww. ustawy wynika, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\-przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Należy również wskazać, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30). Innymi słowy, przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek – raz jako poniesiony np. na remont budynku mieszkalnego, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, który finansowałby ten właśnie remont.

Jednakże należy mieć na uwadze, że w przedmiotowej sprawie spłata zaciągniętych kredytów ze środków uzyskanych tytułem zaliczki nie będzie mogła zostać zakwalifikowana jako wydatek przeznaczony na własne cele mieszkaniowe.

Istotny jest bowiem zapis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, z którego wynika, że zwolnienie może obejmować jedynie ten przychód z odpłatnego zbycia, który będzie wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia. To oznacza, że dla obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania uwzględnione mogą być jedynie wydatki poniesione najwcześniej w dniu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw. Zwrot „począwszy od” wyraża w swoim znaczeniu pierwszy moment od jakiego można dokonać określonych czynności lub podjąć określone działanie. Ponoszenie wydatków przed datą odpłatnego zbycia nie jest objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opisanym we wniosku stanie faktycznym w dniu 01 sierpnia 2012 r. wnioskodawca otrzymał zaliczkę w wysokości 150 000,00 zł, którą przeznaczył na spłatę kredytów zaciągniętych w 2007 r. Powyższą zaliczkę wnioskodawca otrzymał z tytułu zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że umowa przedwstępna jest instytucją prawa zobowiązań służącą stronom, które dążą do zawarcia określonej umowy, ale z różnych powodów nie chcą lub nie mogą jej zawrzeć, a pragną zapewnić sobie jej zawarcie w przyszłości. Można powiedzieć, że umowa przedwstępna tworzy swoisty mechanizm obligacyjny i organizuje tym samym proces zawierania umowy.

Jednakże zgodnie z normami prawa cywilnego, ani umowa przedwstępna, ani wpłata zaliczki, zadatku czy przedpłaty nie przenosi własności nieruchomości. Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 k.c., a art. 158 k.c. określa wyraźnie formę tej czynności prawnej.

Zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości. Stosownie zaś do przepisu art. 389 k.c. umowa, przez którą jedna ze stron lub obie strony zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowy przedwstępnej), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej oraz termin, w ciągu którego ma być ona zawarta.

Rozpatrując kwestię umowy przedwstępnej na gruncie prawa podatkowego zauważyć należy, że cytowany wcześniej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, posługuje się terminem „zbycie”. Zatem aby wywołać skutek prawnopodatkowy z tego tytułu musi nastąpić np. sprzedaż nieruchomości. Samo zawarcie umowy przedwstępnej nie powoduje skutków podatkowych, gdyż w tej sytuacji nie możemy mówić o przeniesieniu własności nieruchomości, a jedynie o zobowiązaniu do takiego przeniesienia w określonym terminie. Umowa przedwstępna jest więc niejako przyrzeczeniem do dokonania sprzedaży, która nastąpi dopiero w momencie zawarcia umowy sprzedaży, przenoszącej własność nieruchomości.

Tym samym spłata kredytu przed datą odpłatnego zbycia - jeśli w istocie spłata kredytu nastąpiła przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży - nie uprawnia wnioskodawcy do skorzystania ze zwolniona na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy. Dodatkowo prawidłowość takiego rozliczenia rodziłaby wątpliwości w świetle brzmienia powoływanego wcześniej art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, wnioskodawca udziały w przedmiotowej nieruchomości nabył odpowiednio w ½ w 2003 r. na zasadzie wspólności ustawowej oraz w ½ w 2012 r. w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego. Ponieważ od końca roku, w którym nabyto udział ½ na zasadzie wspólności ustawowej, a więc od końca 2003 r. minęło pięć lat zatem ta część przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a tym samym nie będzie podlegała w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Opodatkowaniu podlegać będzie natomiast pozostała ½ część przychodu ze sprzedaży nieruchomości nabytej w 2012 r. w udziale ½ w wyniku podziału majątku dorobkowego. Opodatkowanie nastąpi na zasadzie art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2009 r. Podatek wynosi 19%, przy czym przychód ze sprzedaży stanowi ½ ceny zbytej nieruchomości pomniejszonej o ½ kosztów pośrednictwa biura nieruchomości i ogłoszeń związanych ze sprzedażą. Natomiast dochodem jest różnica pomiędzy kwotą tak ustalonego przychodu a kosztami jego uzyskania określonymi w art. 22 ust. 6c ustawy, do których wnioskodawca może zaliczyć spłatę na rzecz małżonki faktycznie zapłaconą oraz ½ nakładów poniesionych przez siebie po ustaniu wspólności ustawowej, które zwiększyły wartość nieruchomości (gdyż tylko połowa przychodu ze sprzedaży podlega opodatkowaniu według zasad obowiązujących od 01 stycznia 2009 r.).

Jeśli ½ przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości nie przewyższa opisanych wyżej kosztów, u wnioskodawcy nie wystąpi dochód do opodatkowania. Gdyby dochód jednak wystąpił, to wnioskodawca może zastosować przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i przeznaczyć uzyskany dochód na własne cele mieszkaniowe.

Odliczeniu nie podlega spłata kredytów oraz koszty utrzymania nieruchomości.

W związku z powyższym Organ nie może potwierdzić prawidłowości stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.