Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-1084/15-5/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-04
Teza: w zakresie obowiązków płatnika związanych z wypłatą odsetek podstawowych i odsetek dodatkowych od pożyczek udzielonych Spółce przez udziałowców.
Słowa kluczowe: odsetki; oprocentowanie; pożyczka; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; płatnik; udziałowiec
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 poz. 613 z późn. zm) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2015 r. (data wpływu 7 grudnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 lutego 2016 r. (data nadania 12 lutego 2016 r., data wpływu 15 lutego 2016 r.) na wezwanie organu z dnia 2 lutego 2016 r. Nr IPPB3/4510-1038/15-2/JBB (data doręczenia 8 lutego 2016 r.), oraz uzupełnionym pismem pełnomocnika Spółki z dnia 11 lutego 2016 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Warszawie 12 lutego 2016 r., data wpływu do BKIP 17 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z wypłatą odsetek podstawowych i odsetek dodatkowych od pożyczek udzielonych Spółce przez udziałowców - **jest**:

*   **nieprawidłowe** \- w części dotyczącej obowiązków płatnika związanych z wypłatą odsetek dodatkowych od pożyczek w wysokości przekraczającej wysokość odsetek maksymalnych,
*   **prawidłowe** \- w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z wypłatą odsetek podstawowych i odsetek dodatkowych od pożyczek udzielonych Spółce przez udziałowców.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny / zdarzenie przyszłe.

Spółka („Wnioskodawca”) prowadzi projekty inwestycyjne w zakresie nieruchomości. W ramach projektów Spółka nabywa nieruchomości, a następnie po ich wyremontowaniu oraz dostosowaniu do potrzeb klientów, dokonuje ich sprzedaży.

W tym celu Spółka zawarła oraz planuje zawrzeć m.in. z osobami fizycznymi, będącymi udziałowcami Spółki (dalej: „Pożyczkodawca”), umowy pożyczki (dalej: „Umowa”). Co prawda pomiędzy Spółką a Pożyczkodawcą występują powiązania kapitałowe, to jednak przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.; zwana dalej: „UPDOP”) nie będą miały zastosowania. Zgodnie z Umową środki pieniężne zostaną przeznaczone na sfinansowanie inwestycji.

Umowa przewiduje, że Pożyczkodawcy z tytułu udostępnionego kapitału, należne będą odsetki stanowiące sumę odsetek dwojakiego rodzaju. Pierwszy z nich to odsetki wyrażone w postaci określonego procentu od udostępnionego kapitału - przykładowo 5% rocznie (dalej: „odsetki podstawowe”). Z kolei drugi rodzaj odsetek należnych Pożyczkodawcy, to odsetki dla których stopa procentowa kalkulowana jest w oparciu o osiągnięty przez Pożyczkobiorcę zysk z inwestycji (dalej: „odsetki dodatkowe”). Odsetki dodatkowe będą odsetkami od kwoty głównej pożyczki, dla których stopa procentowa zostanie skalkulowana w oparciu o wysokość zrealizowanego przez Spółkę zysku. Spółka zakłada możliwość, że wysokość odsetek dodatkowych będzie przekraczać wysokość odsetek maksymalnych, o których mowa w art. 359 § 21 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.; zwana dalej: „KC”).

Zapłata zarówno odsetek podstawowych, jak i odsetek dodatkowych (naliczonych lub skapitalizowanych) nastąpi zgodnie z postanowieniami Umowy.

Na moment udzielenia pożyczki przewidywane jest osiągnięcie zysku na projekcie, jednakże ostateczny jego poziom nie jest znany.

W dniu 15 lutego 2016 r. do tut. organu wpłynęło pismo Spółki z dnia 10 lutego 2016 r. stanowiące odpowiedź na wezwanie organu z dnia 2 lutego 2016 r. Nr IPPB3/4510-1038/15 -2/JBB, w którym Spółka wyjaśniła, że:

1.  Spółka zawiera i planuje zawierać wiele umów z wieloma podmiotami na różne projekty inwestycyjne z tego powodu nie jest w stanie podać jednego harmonogramu spłat. Spłaty odsetek podstawowych zawsze dokonywane są i będą dokonywane razem z kwotą główną pożyczki (jednym przelewem). Wszystkie pożyczki dotyczące danego projektu inwestycyjnego spłacane są w tym samym momencie.
2.  Wysokość odsetek składa się z kwoty stałej liczonej według stałej stopy procentowej oraz odsetek dodatkowych ustalonych na dzień zakończenia inwestycji przez spółkę. Wysokość odsetek dodatkowych ustalana jest po jego zakończeniu dla wszystkich pożyczek dotyczących danego projektu inwestycyjnego. Wyliczenie stopy odsetek dodatkowych bazuje na faktycznym zysku osiągniętym przez Spółkę na danym projekcie inwestycyjnym, po potrąceniu udziału w zysku przypadającego na Spółkę. Pozostała część zysku w odniesieniu do kwoty udzielonych pożyczek służy ustaleniu stopy odsetkowej dla odsetek dodatkowych. W przypadku braku zysku z inwestycji pożyczkodawca otrzyma wyłącznie odsetki podstawowe.
3.  Spółka zawiera i będzie zawierać wiele umów na różne projekty inwestycyjne z tego powodu nie jest w stanie wskazać w jakim stosunku pozostają udzielona pożyczka do zysku z inwestycji. Zysk na inwestycji może bowiem w ogóle nie wystąpić. W związku z faktem, że pożyczki nie zawsze finansują 100% wartości inwestycji możliwe jest, że wartość pożyczki przekroczy wartość zysku, będzie mu równa lub będzie od niego niższa.
4.  Wartość wynagrodzenia z tytułu umowy pożyczki przy bardzo zyskownych projektach może przekraczać wynagrodzenie jakie byłoby płatne w sytuacji zaciągnięcia kredytu na rynku. Dla pożyczek branych w przedmiotowym modelu nie ma jednakże rynku regulowanego, na podstawie którego dałoby się ustalić wartość rynkową oprocentowania łącznego (RRSO). Spółka prowadzi inwestycje w bardzo ryzykownym obszarze nieruchomości mieszkalnych, w stosunkowo niewielkich kwotach jednorazowego projektu ale znacznym ich wolumenie, przy bardzo małym zaangażowaniu środków własnych. Jednocześnie nie jest w stanie określić w którym momencie, w jakiej wysokości i na jaki czas niezbędne będzie pozyskanie finansowania. Biorąc powyższe pod uwagę uzyskanie finansowania z instytucji finansowej byłoby jeżeli nie niemożliwe to długotrwałe. Spółka wybrała ten sposób pozyskiwania środków na inwestycje ze względu na: szybkość i elastyczność pozyskiwania środków, brak konieczności ustanawiania zabezpieczeń na rzecz instytucji finansowych a także w związku z potencjalnym brakiem uzyskania finansowania bankowego przy założonym modelu działalności.
5.  Pożyczkodawca nie uzyskuje żadnych uprawnień z tytułu posiadania udziałów w spółkach. Jedyne uprawnienia wynikające z umowy pożyczki to prawo żądania odsetek ustalonych w odpowiedni sposób, spłaty kapitału oraz fakultatywnego (na koszt pożyczkodawcy) ustanowienia zabezpieczenia z tytułu udzielonej pożyczki. Udział poszczególnych pożyczkodawców w kapitale spółki wynosi od 0,033% do 0,233%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zapłacone odsetki dodatkowe (obliczone w sposób opisany w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym) będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodu?
2.  Czy odsetki od pożyczki będą stanowić bezpośrednie koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży, tzn. będą podlegały potrąceniu w roku podatkowym, w którym wystąpi przychód z projektu inwestycyjnego?
3.  Czy w związku z wypłatą odsetek od pożyczek Spółka będzie zobowiązana jako płatnik do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych zarówno od odsetek podstawowych, jak i od odsetek dodatkowych?

Interpretacja indywidualna wydana została w zakresie pytania Nr 3 w odniesieniu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odniesieniu do pytania Nr 1 i 2 w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych została wydana odrębna interpretacja.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 3

Zdaniem Spółki, Wnioskodawca będzie zobowiązany jako płatnik do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: „PIT”) jedynie od zapłaconych odsetek podstawowych i odsetek dodatkowych, do wysokości odsetek maksymalnych, o których mowa w KC. Spółka nie będzie natomiast zobowiązana do pobrania PIT od odsetek dodatkowych ustalonych powyżej poziomu odsetek maksymalnych.

W opinii Spółki zarówno odsetki podstawowe, jak i odsetki dodatkowe, do wysokości odsetek maksymalnych określonych w KC, zapłacone przez Spółkę, będą stanowić przychód Pożyczkobiorcy z kapitałów pieniężnych i i praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.; zwana dalej: „UPDOF”). Zapłacone przez Spółkę odsetki od pożyczki w wysokości wyższej od odsetek maksymalnych jako świadczenia nienależne, uzyskane bez ważnej podstawy prawnej nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 4 UPDOF jako czynności sprzeczne z art. 359 § 21 KC.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 UPDOF źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. W myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 UPDOF za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od pożyczek. Z kolei art. 30a ust. 1 pkt 1 UPDOF stanowi, że od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 UPDOF osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 4 UPDOF płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13 i 14 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

W świetle powołanych przepisów Spółka, jako płatnik zobowiązana jest do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od zapłaconych odsetek od pożyczek udzielonych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 359 § 21 KC maksymalna wysokość odsetek wynikających z czynności prawnej nie może w stosunku rocznym przekraczać czterokrotności wysokości stopy kredytu lombardowego Narodowego Banku Polskiego (odsetki maksymalne). Z kolei § 22 tego artykułu wskazuje, że jeżeli wysokość odsetek wynikających z czynności prawnej przekracza wysokość odsetek maksymalnych, należą się odsetki maksymalne. W myśl § 23 postanowienia umowne nie mogą wyłączać ani ograniczać przepisów o odsetkach maksymalnych, także w razie dokonania wyboru prawa obcego. W takim przypadku stosuje się przepisy KC.

W myśl przytoczonych powyżej przepisów, jeśli pożyczkodawca w umowie zastrzeże odsetki w wysokości wyższej niż odsetki maksymalne, oznacza to, iż taka umowa w części dotyczącej odsetek jest nieważna, a więc wierzycielowi będą przysługiwać odsetki określone przepisami KC. Ustanowienie w umowie tego typu odsetek nie powoduje nieważności całej umowy, lecz zamiast odsetek określonych umową Pożyczkodawcy przysługują odsetki maksymalne, określone ustawowo. Ustalenie odsetek od pożyczki w wysokości przewyższającej wysokość odsetek maksymalnych jest niezgodne z art. 359 § 21 KC oraz narusza zasady współżycia społecznego.

Należy wskazać, że kwestia stosowania odsetek maksymalnych była niejednokrotnie przedmiotem orzeczeń sądów. W wyroku Sądu Apelacyjnego w Poznaniu z dnia 15 maja 2014 r. o sygn. akt I ACa 207/14 sąd orzekł, że: „oprocentowanie pożyczki pieniężnej (stanowiące wynagrodzenie za korzystanie z cudzego kapitału) nie może być ustalone dowolnie z uwagi na treść art. 359 § 21 KC. (\`(...)\`) Ugoda co najmniej w części obejmującej wypłatę wynagrodzenia przewyższającego odsetki maksymalne musiała zostać uznana za sprzeczną z prawem. Nie mogła zatem rodzić skutków prawnych. Wywodzenie z tej podstawy uzasadnienia roszczenia przez powoda nie mogło być skuteczne.”

Zgodnie ze stanowiskiem Sądu Najwyższego wyrażonym w tezie wyroku z dnia 8 maja 2014 r. o sygn. akt V CSK 376/13: „Przed zmianą przepisów Kodeksu cywilnego, polegającą na wprowadzeniu art. 359 § 22 KC, zakazującego zastrzegania odsetek wyższych niż maksymalne, podstawą stwierdzania nieważności postanowień umów w tym przedmiocie jest art. 58 § 3 w zw. z 58 § 2 KC i art. 353(1) KC. Trafne jest stanowisko co do oceny lichwiarskich odsetek jako naruszających zasady współżycia społecznego oraz braku podstaw zastosowania tzw. „zasady: czystych rąk”.

W wyroku Sądu Apelacyjnego w Krakowie z dnia 9 kwietnia 2010 r. o sygn. akt I ACa 215/10 Sąd orzekł, że: „nie może budzić żadnych wątpliwości, że zastrzeżenie odsetek w wysokości 1% dziennie jest sprzeczne z zasadami współżycia społecznego. Okoliczność, że w dacie zawierania umowy pośrednictwa nie obowiązywał jeszcze przepis art. 359 § 21 KC wprowadzający odsetki maksymalne pozostaje dla tej oceny bez znaczenia. Oczywiście, że strony mogą swobodnie ukształtować łączący je stosunek umowny, jednakże zasada swobody umów nie jest zasadą nie doznającą żadnych ograniczeń, a jednym z nich są zasady współżycia społecznego (art. 3531 KC). Ustalenie odsetek na poziomie 365% w stosunku rocznym, a więc przekraczających ponad 30-to krotnie stopę obowiązujących wówczas odsetek ustawowych jest w sposób oczywisty sprzeczne z zasadami współżycia społecznego (\`(...)\`)”.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 UPDOF przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

W opinii Spółki, w myśl ww. przepisu przedmiotem prawnie skutecznej umowy „nie mogą być zachowania, które ze swej istoty są sprzeczne z prawami przyrody, ustawą lub zasadami współżycia społecznego i w konsekwencji w ogóle nie mogą być określone w treści ważnej i wywołującej zamierzone skutki umowy. Chodzi więc o czynności, które w żadnych okolicznościach i warunkach, jakie przepisy prawa przewidują dla zawarcia wolnej od wad i korzystającej z ochrony prawnej umowy, nie mogą być przedmiotem stosunku prawnego. Jest to wyłączenie o charakterze przedmiotowym, które polega na tym, iż dana czynność nie może być nawet hipotetycznym przedmiotem stosunku cywilnoprawnego” (wyrok WSA w Warszawie z dnia 15 lutego 2008 r. o sygn. akt III SA/WA 927/07).

Biorąc pod uwagę treść art. 2 ust. 1 pkt 4 UPDOF i art. 359 § 21 KC należy wskazać, że Spółka będzie zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych jedynie od zapłaconych odsetek dodatkowych do wysokości odsetek maksymalnych. Spółka nie będzie mieć natomiast obowiązku pobrania podatku od zapłaconych odsetek dodatkowych w części, w której będą one wyższe od poziomu odsetek maksymalnych.

Podsumowując, Pożyczkodawcy uzyskają przychód z odsetek od pożyczek jedynie do wysokości odsetek maksymalnych. W przypadku zapłaty przez Spółkę odsetek od pożyczki w wysokości wyższej od poziomu odsetek maksymalnych, wypłacone odsetki w części, w której będą one wyższe od odsetek maksymalnych, nie będą stanowiły przychodu wskazanego w art. 30a ust. 1 pkt 1) UPDOF. Będzie to bowiem przychód wynikający z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, wyłączonych przedmiotowo z opodatkowania. W stosunku do tej części odsetek dodatkowych Wnioskodawca nie będzie pełnił funkcji płatnika określonej w art. 41 ust. 3 UPDOF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w części dotyczącej obowiązków płatnika związanych z wypłatą odsetek dodatkowych od pożyczek w wysokości przekraczającej wysokość odsetek maksymalnych, natomiast prawidłowe w pozostałej części.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z tytułu odsetek od pożyczek zalicza się do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy, tj. z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.), przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Pojęcie „odsetki” zarówno w doktrynie jak i w orzecznictwie sądów nie budzi wątpliwości. Rozumie się przez nie „świadczenie uboczne (akcesoryjne), realizowane z reguły w takich samych przedmiotach, co świadczenie główne i w wysokości obliczonej wedle stopy procentowej i czasu potencjalnego korzystania z przedmiotów objętych świadczeniem głównym.” (Z. Radwański, Zobowiązania - część ogólna, C.H. BECK, Warszawa,1995 r., s. 84). W przypadku, gdy świadczeniem głównym są pieniądze z tytułu udzielenia pożyczki – świadczenie odsetek także jest wyrażone w pieniądzu.

Zgodnie z art. 359 § 21 ustawy Kodeks cywilny, maksymalna wysokość odsetek wynikających z czynności prawnej nie może w stosunku rocznym przekraczać dwukrotności wysokości odsetek ustawowych (odsetki maksymalne). Jeżeli wysokość odsetek wynikających z czynności prawnej przekracza wysokość odsetek maksymalnych, należą się odsetki maksymalne (art. 359 § 22 ww. ustawy). Postanowienia umowne nie mogą wyłączać ani ograniczać przepisów o odsetkach maksymalnych, także w razie dokonania wyboru prawa obcego. W takim przypadku stosuje się przepisy ustawy (art. 359 § 23 cytowanej ustawy).

Na podstawie art. 11 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - z zastrzeżeniem art. 52a, od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e (art. 30a ust. 6 ww. ustawy).

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4–9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 41 ust. 1 ww. ustawy).

W myśl art. 41 ust. 4 ww. ustawy - płatnicy, o których mowa w ust. 1 są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Z wyżej przywołanych uregulowań prawnych wynika, że odsetki od pożyczek zaliczane są do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych. Wyjątek stanowi tylko taka sytuacja, w której udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej, a czynności te stanowią realizację przedmiotu działalności. Przychody (dochody) uzyskane z tego tytułu nie podlegają wówczas opodatkowaniu na podstawie art. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zawarła oraz planuje zawrzeć m.in. z osobami fizycznymi, będącymi udziałowcami Spółki (Pożyczkodawcy), umowy pożyczki. Pomiędzy Spółką a Pożyczkodawcą występują powiązania kapitałowe, jednakże przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będą miały zastosowania. Umowa przewiduje, że Pożyczkodawcy z tytułu udostępnionego kapitału, należne będą odsetki stanowiące sumę odsetek dwojakiego rodzaju, tj. odsetki wyrażone w postaci określonego procentu od udostępnionego kapitału - przykładowo 5% rocznie (odsetki podstawowe) oraz odsetki, dla których stopa procentowa kalkulowana jest w oparciu o osiągnięty przez Pożyczkobiorcę zysk z inwestycji (odsetki dodatkowe). Odsetki dodatkowe będą odsetkami od kwoty głównej pożyczki, dla których stopa procentowa zostanie skalkulowana w oparciu o wysokość zrealizowanego przez Spółkę zysku. Spółka zakłada możliwość, że wysokość odsetek dodatkowych będzie przekraczać wysokość odsetek maksymalnych, o których mowa w art. 359 § 21 ustawy Kodeks cywilny. Zapłata odsetek podstawowych i odsetek dodatkowych (naliczonych lub skapitalizowanych) nastąpi zgodnie z postanowieniami zawartej umowy. Na moment udzielenia pożyczki przewidywane jest osiągnięcie zysku na projekcie, jednakże ostateczny jego poziom nie jest znany.

Mając na uwadze powyższe, organ podatkowy zauważa, że w stosunku do użytego w ww. art. 17 ust. 1 i art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy słowa „odsetki”, zasadne jest stosowanie wykładni funkcjonalnej, polegającej na szerokim rozumieniu, obejmującym swym zakresem wszelkie świadczenia będące odpłatnością za udzielenie pożyczki, wynikającą z umowy pożyczki.

Ograniczając się tylko do literalnego brzmienia słowa „odsetki” w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy, przepis miałby zastosowanie zbyt wąskie i powodowałby niczym nieuzasadniony stan zróżnicowania w kwalifikacji do źródeł przychodów i w konsekwencji (w wyniku identycznego brzmienia art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy) opodatkowania wynagrodzenia za używanie pożyczonych pieniędzy.

Odnosząc się zatem do przedstawionych powyżej uregulowań prawych należy stwierdzić, że od wypłacanych odsetek od pożyczek Spółka jako płatnik jest obowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 19%, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zarówno od odsetek podstawowych, jak i od odsetek dodatkowych, bez limitu, tj. w pełnej wysokości.

Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Jednakże powołany przez Spółkę przepis art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie. Spółka dokonuje bowiem wypłaty odsetek w wysokości wyższej od poziomu odsetek maksymalnych, o których mowa w art. 359 § 21 Kodeksu cywilnego, a tym samym odsetki te mieszczą się w dyspozycji art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast rolą organów podatkowych nie jest ocena prawidłowości wypłacanych przez Spółkę odsetek na gruncie ustawy Kodeks cywilny.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Sądu Apelacyjnego, Sądu Najwyższego oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, że powołane wyroki dotyczą konkretnej sprawy podatnika, osądzonej w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, natomiast w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.