Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-1219/11-2/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-11
Teza: uznanie za podatnika VAT występując w stosunku do użytkowników praw, dokumentowania udzielania im licencji oraz określenia podstawy opodatkowania wobec inkasowanych należności licencyjnych.
Słowa kluczowe: licencja; organizacje; prawa-prawa autorskie; refakturowanie; zarządzanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Związku, przedstawione we wniosku z dnia 05.08.2011 r. (data wpływu 08.08.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za podatnika VAT występując w stosunku do użytkowników praw, dokumentowania udzielania im licencji oraz określenia podstawy opodatkowania wobec inkasowanych należności licencyjnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08.08.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za podatnika VAT występując w stosunku do użytkowników praw, dokumentowania udzielania im licencji oraz określenia podstawy opodatkowania wobec inkasowanych należności licencyjnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny

Związek (dalej: S., Stowarzyszenie) jest organizacją zbiorowego zarządzania prawami (dalej: ozz) w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: upapp), która zrzesza m.in. osoby fizyczne prowadzące działalność artystyczno-wykonawczą w zakresie muzyki. Przedmiotem zbiorowego zarządzania przez S. są prawa do artystycznych wykonań utworów muzycznych i słowno - muzycznych. Swoją działalność S. prowadzi na podstawie przepisów upapp regulujących działalność ozz oraz na podstawie decyzji Ministra Kultury z 17 czerwca 1996 r. zmienionej decyzjami z dnia 27 sierpnia 1997 r. z dnia 15 października 2001 r. oraz z dnia 27 czerwca 2003 r. Zgodnie z treścią wskazanych decyzji S. otrzymał zezwolenie na zbiorowe zarządzanie prawami pokrewnymi do artystycznych wykonań utworów muzycznych i słowno - muzycznych, w tym do pobierania wynagrodzenia, na następujących polach eksploatacji: utrwalanie, zwielokrotnianie określoną techniką, wprowadzanie do obrotu, publiczne odtwarzanie, najem, użyczenie, nadawanie, reemitowanie, wyświetlanie, publiczne udostępnianie artystycznego wykonania w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i czasie przez siebie wybranym.

Zgodnie z § 4 Statutu Stowarzyszenia podstawowym celem S. jest zbiorowe zarządzanie prawami do artystycznych wykonań i ochrona praw artystów wykonawców.

Stosownie do § 4 ust. 3 Statutu - do zadań statutowych S. należy także:

1.  ochrona i dochodzenie powierzonych mu praw do artystycznych wykonań na polach eksploatacji wskazanych w zezwoleniu na zbiorowe zarządzanie i pobieranie wynagrodzeń wydanym przez ministra właściwego do spraw kultury;
2.  realizacja na podstawie zezwolenia, o którym mowa w pkt 1, uprawnień organizacji zbiorowego zarządzania określonych w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
3.  udzielanie pomocy członkom zwyczajnym i ich następcom prawnym w sprawach dotyczących realizacji ich praw do artystycznych wykonań i ochrony zawodu artystów wykonawców;
4.  działalność zmierzająca do doskonalenia i promocji prawa autorskiego i praw pokrewnych, w szczególności praw do artystycznych wykonań.

Swoje cele i zadania w zakresie zbiorowego zarządzania S. realizuje w szczególności przez wykonywanie zbiorowego zarządu prawami do artystycznych wykonań. Stosownie do § 30 Statutu realizacji zadań S. z zakresu zbiorowego zarządzania służy w szczególności:

1.  prowadzenie rejestru artystycznych wykonań, do których prawa zostały powierzone S. ;
2.  zawieranie stosownych umów dotyczących wykonywania praw do artystycznych wykonań;
3.  monitorowanie nadań i publicznych odtworzeń artystycznych wykonań, oraz kontrolowanie ich wykorzystania;
4.  inkasowanie na podstawie zawartych umów należności za korzystanie z artystycznych wykonań, oraz podział i wypłata tantiem uprawnionym podmiotom zgodnie z zasadami ustalonymi w Regulaminach Inkasa i Repartycji.

Podstawowym zadaniem organizacji jest więc śledzenie każdego aktu eksploatacji artystycznych wykonań i doprowadzenie do zawarcia umowy z podmiotem dokonującym tej eksploatacji jak również inkasowanie wynagrodzenia związanego z tą eksploatacją na rzecz artystów wykonawców. Objęcie praw pokrewnych do artystycznych wykonań w zbiorowy zarząd oraz uzyskanie uprawnienia do działania przez S. na rzecz artystów wykonawców następuje na różnych podstawach prawnych:

1.  Po pierwsze na mocy art. 106 ust.1 upapp organizacja jest zobowiązana wykonywać swe zadania statutowe na rzecz każdego uprawnionego z prawa autorskiego czy pokrewnego, niezależnie od tego czy jest on formalnym członkiem danego stowarzyszenia twórczego, czy nie oraz czy w ogóle uprawniony jest organizacji znany. W konsekwencji ochroną obejmowane są podmioty w ogóle nie znane organizacji.
2.  Po drugie, powierzenie S. -owi zarządu praw do artystycznych wykonań członków zwyczajnych S. następuje na podstawie dobrowolnego zobowiązania organizacyjnego. Na mocy Zobowiązania organizacyjnego artysta wykonawca powierza S. w zbiorowe zarządzanie i ochronę prawa do artystycznych wykonań utworów muzycznych i słowno -muzycznych zgłoszone do „rejestru S. ”. Powierzenie to obejmuje - na zasadach obowiązujących w S. oraz zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych - m.in. zezwalanie na korzystanie z artystycznych wykonań jak i korzystanie, które nie wymaga uzyskiwania takiej zgody, a za które artyście wykonawcy przysługuje prawo do wynagrodzenia.
3.  Po trzecie S. może podjąć się zbiorowego zarządzania i ochrony praw do artystycznych wykonań osób fizycznych nie będących jego członkami lub osób prawnych, które dysponują prawami osób fizycznych (artystów polskich i zagranicznych). Zbiorowe zarządzanie prawami tych osób następuje na podstawie zawieranych z nimi stosownych umów cywilnoprawnych.
4.  Po czwarte S. zbiorowo zarządza i chroni prawa do artystycznych wykonań także zagranicznych artystów wykonawców i ich następców prawnych na podstawie umów o wzajemnym wykonywaniu i ochronie tych praw z zagranicznymi organizacjami zbiorowego zarządzania, oraz postanowień międzynarodowych konwencji ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską dotyczących tych praw, które określają również zakres i sposób wzajemnego wykonywania i ochrony przez S. praw zagranicznych artystów wykonawców, oraz wykonywania przez zagraniczne organizacje zbiorowego zarządzania praw polskich artystów wykonawców za granicą.

Niezależnie od sposobu objęcia w zbiorowy zarząd praw do artystycznych wykonań przez S. Stowarzyszenie na rzecz wszystkich przez siebie reprezentowanych podmiotów w zakresie zbiorowego zarządu działa w identyczny sposób, który sprowadza się do śledzenia każdego aktu eksploatacji artystycznych wykonań i doprowadzenia do zawarcia umowy (nazywanej umową licencyjną lub generalną) z podmiotem dokonującym tej eksploatacji, co służy temu by usługodawcę usługi (artystę wykonawcę) połączyć z jej usługobiorcą tj. (użytkownikiem). Stroną umowy z użytkownikiem zawsze jest jednak S. , który działa we własnym imieniu, ale na rzecz artystów wykonawców (niezależnie od sposobu objęcia ich praw zbiorowym zarządem i ochroną).

W ramach swej działalności S. zawiera umowy na korzystanie artystycznych wykonań z użytkownikami praw podmiotów, do których reprezentowania jest zobowiązany przez ustawę. Przedmiotem umów są artystyczne wykonania utworów muzycznych i słowno - muzycznych wykonane przez:

1.  artystów wykonawców, którzy bądź osobiście, bądź przez swych następców prawnych lub pełnomocników umocowali S. do zbiorowego zarządzania i ochrony ich praw do Wykonań;
2.  artystów wykonawców niezrzeszonych, na zasadach zarządzania cudzymi prawami bez zlecenia (negotiorum gestio);
3.  artystów wykonawców na podstawie umów o wzajemnej reprezentacji zawartych przez S. i zagranicznymi organizacjami zbiorowego zarządzania.

Przedmiotem umowy z użytkownikiem jest zbiorczy repertuar S. , na który składają się artystyczne wykonania należące do kategorii wskazanej w zezwoleniu. S. nie zawiera umów z użytkownikami praw w przedmiocie konkretnego artystycznego wykonania konkretnego artysty (aktora, śpiewaka). Zgodnie z typowym zapisem umownym użytkownik zobowiązuje się do wpłacania S. wynagrodzenia za wykorzystywanie praw pokrewnych ryczałtowego bądź w wysokości XX% od wpływów brutto (bez VAT) uzyskiwanych przez użytkownika w związku z prowadzoną przez niego działalnością. Co do zasady S. nie udziela zgody na wtórne korzystanie z artystycznych wykonań, a jedynie pobiera opłatę za korzystanie z dowolnie wybranych przez użytkownika wykonań wprowadzonych do obrotu (w granicach danego pola eksploatacji i obowiązujących przepisów).

Wynagrodzenia za korzystanie z artystycznych wykonań inkasowane przez S. są następnie dzielone i wypłacane proporcjonalnie do wkładu twórczego wniesionego w powstanie artystycznego wykonania zgodnie z Regulaminami Inkasa i Repartycji. Przed dokonaniem podziału S. potrąca z ogólnej kwoty zainkasowanych sum 20% pobranych kwot tytułem zwrotu kosztów działalności Stowarzyszenia. W stosownym zobowiązaniu organizacyjnym / umowie zlecenia administrowania prawami do artystycznych wykonań podmioty reprezentowane przez S. wyrażają zgodę na pobieranie przez S. 20% od kwoty inkasa brutto, tytułem kosztów zbiorowego zarządzania i ochrony praw określonych zobowiązaniu organizacyjnym. Artyści wykonawcy mają więc wobec S. roszczenie wyłącznie o wypłatę kwoty należności netto - tj. po potrąceniu kosztów inkasa.

Podział wynagrodzeń dokonywany jest w oparciu o wypracowane we własnym zakresie klucze podziału, bazy danych o artystycznych wykonaniach i uprawnionych z tych wykonań oraz przekazywanego przez użytkownika praw zestawienia wykorzystanych utworów oraz artystycznych wykonań. Zadaniem S. jest rozdzielenie uzyskanego od użytkowników zbiorczego wynagrodzenia na poszczególnych artystów wykonawców, których wykonania faktycznie w danym okresie przez danego użytkownika były eksploatowane. W konsekwencji tego podziału dochodzi do konkretyzacji zarówno samego artysty jak i kwoty należnego mu wynagrodzenia.

Jak wynika z analizy dokumentów stanowiących podstawy prawne działalności S. oraz jak podkreśla się w doktrynie i orzecznictwie organizacje zbiorowego zarządzania są swego rodzaju pośrednikami w świadczeniu usług rzeczywiście wykonywanych przez twórców / artystów wykonawców na rzecz użytkowników praw autorskich i praw pokrewnych. Dzięki tym organizacjom możliwa jest realizacja prawa do korzystania z dóbr kultury przez każdego zainteresowanego za zapłatą stosowanego wynagrodzenia, a środowiskom twórczym umożliwia się otrzymanie należnego wynagrodzenia (por. orzeczenia TK; 116/10/A/2005, 59/5/A/2006, 40/2004). W wyroku z 21 listopada 2005 sygn. P 10/03 Trybunał Konstytucyjny w sposób obszerny przedstawił zarysy funkcjonowania organizacji zbiorowego zarządzania prawami oraz ratio legis ich funkcjonowania, zwracając szczególną uwagę na zjawisko tzw. masowości i różnorodności, a także anonimowości odbiorców, które utrudniają autorom indywidualne negocjacje dotyczące warunków korzystania z ich praw, a często uniemożliwiają dochodzenie przez autorów i twórców roszczeń wobec użytkowników. Jak wskazał TK organizacje z.z. kontrolują sposób i zakres korzystania przez użytkowników z praw powierzonych im przez uprawnionych, pobierają należne z tego tytułu wynagrodzenie i przekazują je reprezentowanym przez siebie podmiotom. Istotą działalności ozz jest więc udział w świadczeniu usług świadczonych przez artystów wykonawców przez szeroko pojętą kontrolę sposobu i zakresu korzystania przez użytkowników z praw powierzonych im przez uprawnionych oraz działanie we własnym imieniu, ale na rzecz artystów wykonawców.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy S. może być uznany za podmiot biorący udział w świadczeniu usług licencyjnych artystów wykonawców działający na ich rzecz, ale we własnym imieniu, a co za tym idzie czy S. może być uznany za podatnika VAT w stosunkach z użytkownikami praw, nabywającego oraz wyświadczającego usługę licencyjną, która powinna być udokumentowana fakturą VAT wystawianą przez S. ?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie pierwsze jest twierdząca, to czy podstawa opodatkowania usługi świadczonej przez S. , w tym również usługi statutowej zbiorowego zarządzania prawami świadczonej na rzecz artystów wykonawców, powinna zostać ustalona w oparciu o art. 30 ust. 3 ustawy VAT oraz art. 29 ust. 1 ustawy VAT, w szczególności czy podstawą opodatkowania powinna być cała kwota inkasowanych należności licencyjnych brutto?

Zdaniem Wnioskodawcy na każde z postawionych pytań należy udzielić odpowiedzi twierdzącej.

Ad. 1

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Definicja usług na gruncie VAT ma więc bardzo szeroki zakres.

Zdaniem Stowarzyszenia nie powinno budzić wątpliwości, że w związku z tym, iż artyści wykonawcy, którzy w różny sposób zgadzają się na wykorzystywanie ich praw niematerialnych w działalności osób trzecich (tj. użytkowników takich jak telewizja) na różnych polach eksploatacji i otrzymują w związku z tym wynagrodzenie za pośrednictwem S. świadczą usługi w rozumieniu ustawy VAT. Beneficjentem tych usług w dosłownym tego słowa znaczeniu nie jest jednak S. (w szczególności do wykonania tych usług nie dochodzi z momentem powierzenia prawa do artystycznych wykonań w zbiorowy zarząd S. ), a są nimi rzeczywiści użytkownicy tych praw (podmioty takie jak telewizja) z którymi S. zawiera umowy na eksploatację praw do artystycznych wykonań. Niezależnie więc od tego czy artyści wykonawcy w sposób wyraźny udzielają licencji w rozumieniu przepisów upapp czy też w sposób dorozumiany wyrażają zgodę na pobieranie na ich rzecz wynagrodzenia w związku z eksploatacją ich praw do artystycznych wykonań, jak również niezależnie czy są to podmioty znane czy nieznane Stowarzyszeniu świadczą oni usługę w rozumieniu VAT, która w uproszczeniu dla potrzeb VAT może być nazywana usługą licencyjną.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy VAT w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Aby istniała możliwość zastosowania powyższego przepisu muszą łącznie być spełnione trzy warunki:

1.  istnieje podmiot rzeczywiście świadczący usługi w rozumieniu VAT który nie wchodzi w bezpośrednie relacje z rzeczywistym użytkownikiem jego usług,
2.  podmiot działający w oparciu o art. 8 ust. 2a musi brać udział w świadczeniu usług osoby o której mowa w pkt 1 przy czym nie jest on rzeczywistym odbiorcą usług tej osoby.
3.  podmiot działający w oparciu o art. 8 ust. 2a musi działać we własnym imieniu ale na rzecz osoby o której mowa w pkt 1.

Zdaniem S. w przedmiotowej sprawie wszystkie 3 warunki są spełnione.

Podmiotem rzeczywiście świadczącym usługi w rozumieniu VAT (które dla potrzeb VAT mogą być nazywane usługami licencyjnymi) jest artysta wykonawca którego prawa do artystycznych wykonań objęto zbiorowym zarządem S. . Taki artysta wykonawca nie wchodzi w żadne bezpośrednie stosunki prawne z użytkownikiem jego praw (np. telewizją).

Jeśli chodzi o drugą przesłankę to S. jest podmiotem który zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy VAT bierze udział w świadczeniu usług artystów wykonawców (które dla potrzeb VAT mogą być nazywane usługami licencyjnymi) przy czym nie jest on rzeczywistym odbiorcą tych usług. Celem statutowym S. jest bowiem zbiorowy zarząd prawami do artystycznych wykonań, a nie np. publiczne odtwarzanie praw pokrewnych do artystycznych wykonań utworów muzycznych i słowno - muzycznych. Jak już wskazywano w punkcie 68 wniosku istota działalności S. w zakresie zbiorowego zarządzania prawami do artystycznych wykonań polega na tym, iż z jednej strony artyści wykonawcy powierzają S. zbiorowe zarządzanie i ochronę praw do artystycznych wykonań utworów muzycznych i słowno - muzycznych, z drugiej zaś strony S. działając w swoim imieniu ale na rzecz artystów wykonawców zawiera z użytkownikami umowy licencyjne, których przedmiotem są artystyczne wykonania utworów muzycznych i słowno - muzycznych, należące do podmiotów na rzecz których działa S. . S. poprzez szereg różnych czynności wynikających ze Statutu Stowarzyszenia oraz ustawy upapp uczestniczy w świadczeniu usług przez osoby trzecie (artystów wykonawców), a nie świadczy te usługi samodzielnie jako własne, S. zawiera bowiem z użytkownikami praw pokrewnych do artystycznych wykonań umowy licencyjne na cały repertuar w którego skład wchodzą prawa do artystycznych wykonań powierzane w zarząd Stowarzyszeniu zarówno w drodze wyraźnych oświadczeń woli, jak i na mocy upoważnień wynikających z ustawy.

Jeśli chodzi o trzecią przesłankę to nie budzi wątpliwości, że S. w ramach zbiorowego zarządu zgodnie z art. 8 ust. 2a zawsze działa we własnym imieniu ale na rzecz artystów wykonawców. S. nie nabywając w sposób trwały do swego majątku praw pokrewnych do artystycznych wykonań osób trzecich zawsze działa na rachunek tych osób tj. na ich rzecz. Jednocześnie S. zawsze działa w swoim imieniu o czym świadczy treść umów podpisywanych z użytkownikami.

O pośredniczym charakterze działalności ozz (w tym S. ) przesądzały również wielokrotnie sądy cywilne, które wielokrotnie rozstrzygały charakter prawny umów powierzenia w zarząd praw pokrewnych do artystycznych wykonań stwierdzając, że twórca/artysta wykonawca powierzając swe prawa w zarząd organizacji zbiorowego zarządzania prawami nadal pozostaje dysponentem swoich praw o ile wyraźnie nie przeniósł ich na organizację - tj. nie dokonał ich zbycia (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie z dnia 10 listopada 2009 r. I ACa 82/2009). Jednoznacznie więc podkreśla się pośredniczy charakter ozz oraz działanie ozz na rzecz autorsko uprawnionych (artystów wykonawców), a nie na własną rzecz.

O tym, że w ramach zbiorowego zarządu prawami pokrewnymi do artystycznych wykonań S. zawsze wykonywanego w ramach upoważnienia wynikającego z zezwoleń wydawanych przez Ministra Kultury zawsze działa na rzecz osób powierzających swe prawa w zarząd S. świadczy również ugruntowane już orzecznictwo Sądu Najwyższego. Sąd Najwyższy w orzeczeniach z dnia 6 grudnia 2007 r. III SK 16/2007, 19 czerwca 2008 r. V CSK 22/2008 oraz 17 września 2009 r. III CZP 57/2009 wyraźnie wskazywał iż organizacje zbiorowego zarządzania prawami działają na rzecz twórców/artystów wykonawców. Nie można również nie wspomnieć o ugruntowanej linii orzeczniczej Trybunału Konstytucyjnego który w wyrokach z 21 listopada 2005 sygn. P 10/03, 10 stycznia 2006 sygn. SK 40/2004 oraz 24 maja 2006 K 5/05 wyraźnie podkreślał pośredniczy charakter ozz w strukturze całego systemu zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi do artystycznych wykonań.

Mając na uwadze, iż z przytoczonej powyżej argumentacji prawnej popartej licznymi orzeczeniami sądów i Trybunału Konstytucyjnego wynika bezspornie, iż S. w ramach zbiorowego zarządu zawsze działa na rzecz podmiotów przez nie reprezentowanych, nie powinno budzić wątpliwości, iż w powyższym zakresie S. jedynie uczestniczy w świadczeniu usług licencyjnych przez osoby trzecie (artystów wykonawców), a nie świadczy tych usług samodzielnie jako własnych.

Mając powyższe na uwadze za zasadne należy uznać stwierdzenie, że dla celów podatku VAT na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy VAT należy przyjąć, iż S. nabywa usługi od artystów wykonawców, a następnie je sam wyświadcza użytkownikom praw i w tym zakresie S. na mocy fikcji prawnej z art. 8 ust. 2a działa w charakterze podatnika VAT w stosunku wyświadczanej na rzecz użytkownika usługi. Przepis art. 8 ust. 2a ustawy VAT wprowadza, wyłącznie na użytek ustawy podatkowej, fikcję prawną nabycia i wyświadczenia usługi, której to fikcji prawnej należy przypisać odpowiednie skutki podatkowe. Konsekwencją powyższego jest konieczność wystawienia przez S. faktury VAT na usługę licencyjną, którą w rzeczywistości świadczy artysta wykonawca a nie S. i której odbiorcą jest użytkownik.

Przepis art. 8 ust. 2a ustawy VAT stanowi implementację do porządku krajowego przepisu art. 28 Dyrektywy 112, co nakazuje stwierdzenie, że od 1 kwietnia 2011 organizacje zbiorowego zarządzania takie jak S. w sposób prawnie wiążący zostały włączone do łańcucha usług świadczonych de facto przez artystów wykonawców na rzecz rzeczywistych użytkowników praw. Przyjęcie istnienia tej fikcji prawnej zwalnia S. z obowiązku dokładnego określania treści usługi wykonywanej przez artystę wykonawcę oraz analizowania czy świadczenie to odbywa się w formie umownej czy bezumownej, jak również czy wykonywane jest przez znanego dla S. w momencie wpływu środków artystę wykonawcę, też jest świadczone przez podmiot nieznany Stowarzyszeniu. W świetle definicji usługi opisanej w art. 8 ust. 1 ustawy VAT każde takie świadczenie artysty wykonawcy z którego wykorzystywaniem praw wiąże się inkasowane na rzecz artysty wykonawcy wynagrodzenie należy uznać za usługę opodatkowaną VAT, zaś S. za podmiot który bierze udział w jej wykonaniu w rozumieniu art. 8 ust. 2a ustawy VAT. Ergo S. w każdym takim przypadku należy uznać za podmiot nabywający i wyświadczający usługę artysty wykonawcy.

Ad. 2

W związku z argumentacją przedstawioną powyżej oraz przyjęciem, że S. działa w ramach fikcji prawnej regulowanej art. 8 ust. 2a ustawy VAT, za zasadne należy uznać, że podstawa opodatkowania w przypadku działalności S. (w tym również w zakresie czynności zbiorowego zarządzania prawami wykonywanych na rzecz artystów wykonawców), powinna być ustalana na podstawie art. 30 ust. 3 w zw. z art. 29 ust. 1 ustawy VAT, a nie na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT. Jak wynika z art. 30 ust. 1 pkt 4 podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami inwestycyjnymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze - kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usługi, pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 3.

Powyższy przepis wyraźnie więc stanowi o tym, że jego zastosowanie dotyczy wyłącznie takich sytuacji do których nie znajduje zastosowania art. 30 ust. 3 ustawy VAT, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku. Innymi słowy art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT znajduje zastosowanie do sytuacji gdzie agent / pośrednik nie wchodzi w bezpośrednie stosunki prawne z użytkownikami, która to sytuacja nie ma miejsca w przedmiotowej sprawie, gdyż S. zawsze działa na rzecz artystów wykonawców ale we własnym imieniu zawiera umowy z użytkownikami.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że tzw. zwrot kosztów inkasa S. z tytułu świadczenia usługi zbiorowego zarządzania prawami do artystycznych wykonań nie będzie opodatkowany odrębnie na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT, ale będzie podlegał opodatkowaniu w ramach tzw. łańcucha usług. Zastosowanie art. 8 ust. 2a do S. ex lege przesądza bowiem o tym, że do S. znajdzie zastosowanie art. 30 ust. 3 ustawy VAT, a co za tym idzie usługa zbiorowego zarządzania prawami nie będzie opodatkowywana w sposób odrębny na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT. „Wyświadczając” usługę licencyjną S. powinien zatem uwzględnić w podstawie opodatkowania VAT kwotę uzyskaną tytułem zwrotu kosztów inkasa tj. opodatkować całość wpływów od użytkowników. Jak bowiem wskazywano w części 68 wniosku potrącenie z ogólnej kwoty zainkasowanych sum 20% pobranych kwot tytułem zwrotu kosztów działalności następuje przed dokonaniem podziału zainkasowanych środków.

Reasumując, udzielając odpowiedzi na pytanie 2 należałoby stwierdzić, że podstawa opodatkowania usługi zbiorowego zarządzania świadczonej przez S. na rzecz artystów wykonawców i powinna zostać ustalona w oparciu o art. 30 ust. 3 ustawy VAT, stąd podstawą opodatkowania powinna być kwota inkasowanych należności licencyjnych bez potrącania kosztów inkasa, zaś do S. nie znajdzie zastosowanie art. 30 ust. 1 pkt 4 poprzez odrębne opodatkowanie kwoty zwróconych kosztów w związku z usługą statutową zbiorowego zarządzania prawami pokrewnymi do artystycznych wykonań świadczoną na rzecz artystów wykonawców. Oznaczałoby to bowiem dwukrotne opodatkowanie tej samej usługi - raz w ramach łańcucha usług poprzez zastosowanie art. 8 ust. 2a i art. 30 ust. 3 i po raz kolejny poprzez zastosowania art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT.

Powyższe stanowisko jest zgodnie nie tylko z wyraźnymi przepisami Ustawy VAT, ale również pozostaje w zgodzie z ogólną zasadą VAT tj. zasadą powszechności opodatkowania. Uznając że usługa statutowa zbiorowego zarządzania prawami pokrewnymi do artystycznych wykonań świadczona na rzecz artystów wykonawców powinna być opodatkowywana w sposób odrębny na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT, znaczna część usług nigdy nie podlegałaby opodatkowaniu ze względu na fakt, że usługa ta jest świadczona na rzecz zbiorowego, niezidentyfikowanego podmiotu, a w licznych przypadkach na rzecz podmiotu nieznanego S. . Jak bowiem wskazywano w części 68 wniosku na mocy art. 106 ust. 1 upapp organizacja jest zobowiązana wykonywać swe zadania statutowe na rzecz każdego uprawnionego z prawa autorskiego czy pokrewnego, niezależnie od tego czy jest on formalnym członkiem danego stowarzyszenia twórczego, czy nie oraz czy w ogóle uprawniony jest organizacji znany. W konsekwencji ochroną obejmowane są podmioty w ogóle nie znane organizacji. Przy przyjęciu natomiast, że usługi te opodatkowywane są w ramach łańcucha usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2a w związku z przepisami art. 30 ust. 3 ustawy VAT, zarówno każdy przypadek eksploatacji praw pokrewnych do artystycznych wykonań jak i usługa statutowa związana z pośrednictwem ozz w tym zakresie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Odpowiadając na pierwsze z postawionych pytań, dotyczące kwestii uznania Wnioskodawcy za podatnika VAT należy przytoczyć treść art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zgodnie z którym podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 w ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonywania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Powyższe wyłączenie stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi (art. 15 ust. 3a ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011 r., w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zgodnie z treścią art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 30 ust. 3 ustawy o podatku do towarów i usług (obowiązującego od dnia od dnia 1 grudnia 2008 r.), w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

W tym miejscu wskazać należy, iż zmiana polegająca na dodaniu art. 8 ust. 2a do ustawy o podatku od towarów i usług doprecyzowuje jedynie przepisy w odniesieniu do tzw. refakturowania usług, co oznacza większą przejrzystość przepisów w tym zakresie. Przedmiotowa regulacja wskazuje wprost, iż w katalogu usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług mieszczą się również przypadki, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług. Kluczowym elementem regulacji art. 8 ust. 2a ustawy, jest występowanie przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej w procesie świadczenia usług, których beneficjentem jest owa osoba trzecia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Stowarzyszenie jest organizacją zbiorowego zarządzania prawami w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, która zrzesza m.in. osoby fizyczne prowadzące działalność artystyczno-wykonawczą w zakresie muzyki. Przedmiotem zbiorowego zarządzania przez S. są prawa do artystycznych wykonań utworów muzycznych i słowno - muzycznych. Swoją działalność S. prowadzi na podstawie przepisów w/w ustawy regulujących działalność ozz oraz na podstawie zezwolenia Ministra Kultury na zbiorowe zarządzanie prawami pokrewnymi do artystycznych wykonań utworów muzycznych i słowno - muzycznych, w tym do pobierania wynagrodzenia, na następujących polach eksploatacji: utrwalanie, zwielokrotnianie określoną techniką, wprowadzanie do obrotu, publiczne odtwarzanie, najem, użyczenie, nadawanie, reemitowanie, wyświetlanie, publiczne udostępnianie artystycznego wykonania w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i czasie przez siebie wybranym. Podstawowym zadaniem organizacji jest śledzenie każdego aktu eksploatacji artystycznych wykonań i doprowadzenie do zawarcia umowy z podmiotem dokonującym tej eksploatacji jak również inkasowanie wynagrodzenia związanego z tą eksploatacją na rzecz artystów wykonawców. Objęcie praw pokrewnych do artystycznych wykonań w zbiorowy zarząd oraz uzyskanie uprawnienia do działania przez S. na rzecz artystów wykonawców następuje na różnych podstawach prawnych. Niezależnie od sposobu objęcia w zbiorowy zarząd praw do artystycznych wykonań przez S. Stowarzyszenie na rzecz wszystkich przez siebie reprezentowanych podmiotów w zakresie zbiorowego zarządu działa w identyczny sposób, który sprowadza się do śledzenia każdego aktu eksploatacji artystycznych wykonań i doprowadzenia do zawarcia umowy (nazywanej umową licencyjną lub generalną) z podmiotem dokonującym tej eksploatacji, co służy temu by usługodawcę usługi (artystę wykonawcę) połączyć z jej usługobiorcą tj. (użytkownikiem). Stroną umowy z użytkownikiem zawsze jest jednak S. , który działa we własnym imieniu, ale na rzecz artystów wykonawców (niezależnie od sposobu objęcia ich praw zbiorowym zarządem i ochroną). W ramach swej działalności S. zawiera umowy na korzystanie artystycznych wykonań z użytkownikami praw podmiotów, do których reprezentowania jest zobowiązany przez ustawę. Przedmiotem umów są artystyczne wykonania utworów muzycznych i słowno - muzycznych wykonane przez artystów wykonawców, którzy bądź osobiście, bądź przez swych następców prawnych lub pełnomocników umocowali S. do zbiorowego zarządzania i ochrony ich praw do Wykonań, artystów wykonawców niezrzeszonych, na zasadach zarządzania cudzymi prawami bez zlecenia (negotiorum gestio) oraz artystów wykonawców na podstawie umów o wzajemnej reprezentacji zawartych przez S. i zagranicznymi organizacjami zbiorowego zarządzania. Przedmiotem umowy z użytkownikiem jest zbiorczy repertuar S. , na który składają się artystyczne wykonania należące do kategorii wskazanej w zezwoleniu. S. nie zawiera umów z użytkownikami praw w przedmiocie konkretnego artystycznego wykonania konkretnego artysty (aktora, śpiewaka). Zgodnie z typowym zapisem umownym użytkownik zobowiązuje się do wpłacania S. wynagrodzenia za wykorzystywanie praw pokrewnych ryczałtowego bądź w określonej procentowo wysokości od wpływów brutto (bez VAT) uzyskiwanych przez użytkownika w związku z prowadzoną przez niego działalnością. Wynagrodzenia za korzystanie z artystycznych wykonań inkasowane przez S. są następnie dzielone i wypłacane proporcjonalnie do wkładu twórczego wniesionego w powstanie artystycznego wykonania zgodnie z Regulaminami Inkasa i Repartycji. Przed dokonaniem podziału S. potrąca z ogólnej kwoty zainkasowanych sum 20% pobranych kwot tytułem zwrotu kosztów działalności Stowarzyszenia. Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wątpliwości Wnioskodawcy skupiają się na uznaniu go za podatnika VAT wykonującego czynności polegające opodatkowaniu tym podatkiem, w sytuacji gdy działając we własnym imieniu, udziela licencji użytkownikom na korzystanie z praw należących do artystów wykonawców, wykonując określony w statucie zarząd tymi prawami. Jednocześnie drugie pytanie odnosi się do określenia podstawy opodatkowania pobieranych od użytkowników wynagrodzeń z tytułu wykorzystywania praw autorskich i pokrewnych.

Konfrontując przedstawiony we wniosku stan faktyczny z przytoczonymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, stwierdzić należy, iż działalność Wnioskodawcy jako organizacji zbiorowego zarządzania prawami do artystycznych wykonań utworów muzycznych i słowno - muzycznych w odniesieniu do udzielania licencji na korzystanie z tych praw stanowi działalność podatnika VAT, a zatem czynności te w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług stanowią przedmiot opodatkowania VAT. W efekcie, skoro działalność jest prowadzona przez Wnioskodawcę we własnym imieniu, ale na rachunek powierzających mu prawa do artystycznych wykonań utworów muzycznych i słowno - muzycznych, to powinna być ona postrzegana jako otrzymanie licencji od autorsko uprawnionych oraz dalsze udzielenie licencji użytkownikom, a co za tym idzie traktowana jak świadczenie usług. W rezultacie, udzielenie przez Wnioskodawcę (w ramach powiernictwa) licencji na korzystanie z praw do artystycznych wykonań utworów muzycznych i słowno – muzycznych stanowi, co do zasady, czynność podlegającą opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o VAT.

Rozstrzygając w zakresie określenia podstawy opodatkowania w przedmiotowej sprawie należy podkreślić, iż skoro, co zaznaczono powyżej, znajduje zastosowanie norma wyrażona w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, uznająca podatnika – w tym przypadku Wnioskodawcę działającego jako organizacja zbiorowego zarządzania prawami autorskimi i prawami pokrewnymi we własnym imieniu, lecz na rzecz artystów wykonawców, których interesy reprezentuje wykonując zarząd prawami, za podmiot który sam wyświadczył tą usługę – udzielenia licencji użytkownikom, to podstawa opodatkowania powinna być określona w oparciu o art. 30 ust. 3 ustawy o VAT, z którym to powyższy przepis bezpośrednio koresponduje. Zatem zgodzić należy się z Wnioskodawcą, iż art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT nie będzie miał w zastałych okolicznościach zastosowania, a za podstawę opodatkowania w ślad za treścią art. 30 ust. 3 ustawy przyjąć należy całą kwotę należną z tytułu świadczenia usług tj. udzielenia licencji użytkownikom, pomniejszoną o kwotę podatku. Oznacza to, że podstawą opodatkowania będzie cała kwota inkasowanych należności licencyjnych, obejmująca także tzw. koszty inkasa, które Stowarzyszenie zatrzymuje dla siebie w drodze repartycji tytułem pokrycia kosztów prowadzonej działalności statutowej.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać w całości za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.