Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-43/08/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2008-03-18
Teza: Czy związane z działalnością nabywanego przedsiębiorstwa zobowiązania, które zostaną przejęte przez Spółkę, zwiększą wartość początkową firmy obliczaną dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: amortyzacja; cena-cena nabycia; koszt-koszty uzyskania przychodów; majątek-składniki majątku; przedsiębiorstwa-nabycie przedsiębiorstwa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; transakcja; wartość-wartość firmy; wartość-wartość początkowa; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w mieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2008 roku (data wpływu 28 stycznia 2008 roku) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia zobowiązań nabywanego w drodze kupna przedsiębiorstwa do wartości początkowej firmy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2008 roku został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia zobowiązań nabywanego w drodze kupna przedsiębiorstwa do wartości początkowej firmy.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Spółka zamierza kupić przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy – Kodeks cywilny.

W związku z transakcją Spółka przejmie zobowiązania zbywającego funkcjonalnie związane z działalnością przedsiębiorstwa będącego przedmiotem transakcji (między innymi zobowiązania z tytułu dostaw towarów i usług oraz zobowiązania pracownicze).

**W związku z powyższym, zadano następujące pytanie.**

Czy związane z działalnością nabywanego przedsiębiorstwa zobowiązania, które zostaną przejęte przez Spółkę, zwiększą wartość początkową firmy obliczaną dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Spółki, zobowiązania związane z działalnością nabywanego przedsiębiorstwa, które zostaną przez nią przejęte, powiększą wartość początkową firmy obliczaną dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16g ust. 2 wskazanej ustawy „wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (…), albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.”

W świetle powyższego przepisu, w przypadku zakupu przedsiębiorstwa wartość początkowa firmy kalkulowana jest jako różnica pomiędzy:

*   ceną ustaloną przez strony umowy, a
*   wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem transakcji.

Definicja składników majątkowych zawarta została w art. 4a pkt 2 ww. ustawy, który stanowi, że pojęcie składników majątkowych oznacza „aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia (…)”

Przepis art. 4a pkt 2 powołanej ustawy, został wprowadzony na mocy ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i miał na celu usunięcie wątpliwości odnośnie uwzględnienia przy kalkulacji wartości firmy przejętych przez nabywcę zobowiązań związanych z nabytym przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią.

Ratio legis powyższego przepisu zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 8 września 2004 r. (sygn. PB2/MW-068-0234-1121/03) skierowanym do dyrektorów izb skarbowych. Zgodnie z powyższym pismem „wprowadzenie definicji składników majątkowych miało na celu wyeliminowanie wątpliwości interpretacyjnych w zakresie ustalania wartości firmy oraz łącznej wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabywanych przedsiębiorstw lub ich zorganizowanych części. Definicja ta umożliwia uwzględnienie przy ustalaniu powyższych wartości przejętych długów funkcjonalnie związanych z działalnością zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowaną częścią”.

Z powyższego pisma wynika jednoznacznie, że przy kalkulacji wartości firmy powinny być brane pod uwagę przejęte przez nabywcę zobowiązania (co skutkuje zwiększeniem wysokości wartości początkowej wartości firmy dla celów podatkowych).

Należy podkreślić, że stanowisko przedstawione w piśmie Ministerstwa Finansów zostało powszechnie zaakceptowane w praktyce stosowania prawa przez organy podatkowe, przykładowo, Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 9 marca 2007 r. (sygn. PD.423-79/06) potwierdził, że: „wszelkie zobowiązania związane z działalnością gospodarczą zbywcy stanowią element składników majątkowych – wpływają na wartości składników majątkowych – a więc są uwzględniane w wartości firmy”.

Podobnie, Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku w decyzji z dnia 20 maja 2005 r. (sygn. BI/005-0095/05) uznał, że: „użyte w przepisie art. 16g ust. 2 pojęcie składników majątkowych zdefiniowane zostało w art. 4a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3. W konsekwencji, dodatnia wartość firmy powinna być skalkulowana z uwzględnieniem przedmiotowych długów, (…)”.

Analogicznie, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Kielcach w piśmie z dnia 30 września 2004 r. (sygn. OG-005/229/PD-I/44/2004) wzorem Ministerstwa Finansów stanął na stanowisku, że: „wprowadzenie do ustawy definicji składników majątkowych miało na celu wyeliminowanie wątpliwości interpretacyjnych w zakresie ustalania wartości firmy (…). Definicja ta umożliwia uwzględnienie (…) wartości przejętych długów funkcjonalnie związanych z działalnością zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowaną częścią.”

Opierając się na brzmieniu przepisu art. 4a pkt 2 należy stwierdzić, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych umożliwia uwzględnienie kalkulacji wartości firmy jedynie tych przejętych przez nabywcę zobowiązań, które są funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednocześnie nie określa ona, co należy rozumieć pod tym pojęciem. Opierając się na wykładni literalnej, pojęcie „funkcjonalny” należy utożsamiać z określeniem spełniający swoją rolę, odpowiadający potrzebom, mający funkcję użytkową, użyteczny, przydatny (słownik języka polskiego, www.sjp.pwn.pl).

W związku z powyższym, należałoby uznać, że zobowiązania funkcjonalnie związane z działalnością gospodarczą to zobowiązania, które odpowiadają potrzebom tej działalności są zgodne z jej rodzajem specyfiką, a ich zaciągnięcie było co najmniej wskazane w kontekście należytego jej prowadzenia (M. Pniewski, R. Szymkowiak, wartość początkowa firmy, „Monitor Podatkowy” 6/2004, s. 32.).

Natura zobowiązań przejmowanych przez Spółkę w przedmiotowej sprawie, tj. wykazanych w bilansie przedsiębiorstwa, które będzie przedmiotem transakcji zobowiązań z tytułu dostaw i usług oraz zobowiązań pozostających w ścisłym związku z jego działalnością, wypełniają tym samym wymóg funkcjonalnego związku, o którym mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych w konsekwencji, zdaniem Spółki mogą być one uwzględnione w kalkulacji wartości firmy dla celów ww. ustawy.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z brzmieniem art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. b, ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), amortyzacji podlega również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze kupna.

Stosownie natomiast do treści art. 16g ust. 2 powołanej ustawy, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.

Użyte w cytowanym powyżej przepisie, pojęcie składników majątkowych zdefiniowane zostało w art. 4a pkt 2 ww. ustawy, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych – oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3. Przez aktywa natomiast, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.), rozumie się kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.

Z kolei art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Definicja zawarta w art. 4a pkt 2 ww. ustawy, zapobiega sytuacjom, w których przejmowane długi wpływałyby podwójnie na koszty uzyskania przychodów. Dotyczy to takiego przypadku, w którym kwota należna zbywcy podwyższona zostanie o wartość przejętych do spłaty długów zbywcy, jako element ceny nabycia. W tej sytuacji przejęte długi nie mogą ponownie pomniejszać wartości składników majątkowych przy ustalaniu łącznej wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych.

W konsekwencji, dodatnia wartość firmy powinna być skalkulowana z uwzględnieniem przedmiotowych długów, zaś sposób ujęcia tych długów przy obliczaniu wartości firmy może odbyć się na dwa alternatywne sposoby:

*   poprzez pomniejszenie wartości składników majątkowych o równowartość długów, lub
*   poprzez uwzględnienie równowartości długów w cenie nabycia.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż przejmowane wraz z przedsiębiorstwem zobowiązania będą wpływały na wartość początkową firmy, o ile są funkcjonalnie związane z działalnością przedsiębiorstwa, oraz nie zostały uwzględnione w cenie nabycia. Ponadto, przy ustalaniu wartości początkowej firmy należy mieć na względzie wartość rynkową poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabywanego przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 14 w zw. z art. 16g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.