Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-271/12/LG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-09-26
Teza: Wypełnianie pola nr 14 i 15 dokumentu dostawy oraz rozliczanie ubytków wyrobów węglowych w przypadku gdy odbiór węgla następuje przez uprawnionego przewoźnika
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; akcyza-wyroby akcyzowe-przemieszczanie wyrobów akcyzowych; dokumentacja-dokumentacja podatkowa-sporządzenie dokumentacji podatkowej; przewóz; sprzedaż; ubytki; urząd-urząd celny; węgiel; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 9

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2012r. (data wpływu 26 czerwca 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie prawidłowości wypełniania pola nr 14 i 15 dokumentu dostawy oraz rozliczania ubytków wyrobów węglowych w przypadku gdy odbiór węgla następuje przez uprawnionego przewoźnika – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie prawidłowości wypełniania pola nr 14 i 15 dokumentu dostawy oraz rozliczania ubytków wyrobów węglowych w przypadku gdy odbiór węgla następuje przez uprawnionego przewoźnika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny oraz następujące zdarzenie przyszłe:

X S.A. (dalej: „Spółka”) jest producentem wyrobów chemicznych.

Spółka nabywa od dostawców krajowych posiadających status pośredniczących podmiotów węglowych węgiel klasyfikowany pod pozycją CN 2701 - „Węgiel, brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla”, a następnie zużywa go do celów opałowych w elektrociepłowni objętej systemem ETS.

W elektrociepłowni jest produkowana energia elektryczna i cieplna.

Spółka zużywa węgiel, korzystając ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31a ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Spółka nabywa węgiel od pośredniczących podmiotów węglowych na warunkach FCA wagon stacja nadania podstawiony na kopalni realizującej wysyłki (wg Incoterms 2000), tj. prawo własności przechodzi na Spółkę na bramie kopalni i Spółka odpowiada za transport.

Spółka wynajmuje przewoźnika, który przemieszcza węgiel transportem kolejowym trwającym co najmniej kilka dni.

Pośredniczące podmioty węglowe, które sprzedają węgiel na rzecz Spółki, wystawiają dokumenty dostawy dołączane do przemieszczanego węgla.

Jeden z pośredniczących podmiotów węglowych, wbrew woli Spółki, wpisuje na dokumentach dostawy:

*   w polu 11 pt. „Adres miejsca odbioru wyrobów węglowych”: miejsce, w którym węgiel został załadowany na bramie kopalni, oraz
*   w polu 12 pt. „Data odbioru wyrobów węglowych”: datę, w której węgiel został postawiony do dyspozycji przewoźnika, która nie jest de facto datą odbioru wyrobów węglowych.

Spółka wystąpiła do pośredniczącego podmiotu węglowego o zmianę sposobu wystawiania dokumentu dostawy w taki sposób, aby:

*   jako adres miejsca odbioru wyrobów węglowych w polu 11 dokumentu dostawy wskazany był adres zakładu Spółki,
*   jako datę odbioru wyrobów węglowych w polu 12 dokumentu dostawy był wpisywany przez Spółkę dzień faktycznego odbioru wyrobów węglowych na bramie jej zakładu.

Pośredniczący podmiot węglowy odmówił Spółce zmiany przyjętego przez siebie sposobu wypełniania dokumentu dostawy powołując się na indywidualną interpretację wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 20 lutego 2012r. (sygn. IBPP3/443-1243/11/PH), w której Minister Finansów dopuścił możliwość wykazywania w dokumencie dostawy w polu 11 jako miejsca odbioru węgla bramy kopalni w przypadku, gdy za transport odpowiada nabywca. Interpretacja została wydana dla Innego podmiotu, który działa jako pośrednik wirtualny w obrocie węglem.

Minister Finansów w powyższej interpretacji stwierdził, że cyt.:

„Zaś w przypadku, kiedy nabywca odbiera węgiel z kopalni za pośrednictwem przewoźnika (\`(...)\`), przy czym przewoźnik posiada właściwe pisemne pełnomocnictwo do reprezentowania nabywcy węgla wobec kopalni i wnioskodawcy, ilość przemieszczanego węgla wpisuje na dokumencie dostawy kopalnia, w której znajduje się węgiel, obieg dokumentu dostawy będzie kształtował się w sposób następujący:

(\`(...)\`)

1.  Przewoźnik potwierdza odbiór węgla w imieniu nabywcy na przedłożonym mu w tym celu dokumencie dostawy, który przekazuje wraz z pełnomocnictwem kopalni.
2.  Po potwierdzeniu odbioru węgla przez przewoźnika na przedłożonym w tym celu egzemplarzu dokumentu dostawy kopalnia przekazuje ten egzemplarz w umówiony sposób wnioskodawcy, który dołącza go wraz z pełnomocnictwem do posiadanego egzemplarza dokumentu dostawy.
3.  Przewoźnik przewozi węgiel do nabywcy, przy czym posiadany przez niego egzemplarz dokumentu dostawy przeznaczony dla nabywcy służy jako potwierdzenie prawidłowego nabycia wyrobów węglowych zwolnionych od akcyzy.”

Spółka wobec konieczności zaakceptowania dokumentu dostawy wystawionego przez pośredniczący podmiot węglowy oraz mając na względzie nałożone na nią obowiązki ewidencyjne, wynikające z przepisu § 4 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010r. w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy (dalej: rozporządzenie w sprawie dokumentu dostawy), potwierdza dokumenty dostawy w następujący sposób:

*   w polu 14 pt. „Potwierdzam odbiór/dostarczenie do odbiorcy poza terytorium kraju wyrobów wymienionych w polu 15”: upoważniony pracownik Spółki wpisuje datę, w której towar faktycznie został dostarczony na bramę zakładu Spółki i składa swój podpis;
*   w polu 15 w kolumnie 6: „Adnotacje dotyczące wyrobów węglowych” upoważniony pracownik Spółki wpisuje: adnotację o faktycznej dacie odbioru wyrobów węglowych (zgodną z datą wpisaną w polu 14) oraz informacje dotyczące ewentualnych rozbieżności wagowych pomiędzy ilością wskazaną na dokumencie dostawy przez pośredniczący podmiot węglowy a ilością wynikającą z pomiaru dokonanego na wadze Spółki.

W opinii Spółki tylko powyższy sposób potwierdzania dokumentów dostawy pozwała na dochowanie warunku z § 4 ust 2 pkt 2 Rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy, czyli na wprowadzenie do ewidencji akcyzowej węgla niezwłocznie po jego otrzymaniu, nie później niż następnego dnia.

W trakcie przemieszczania wyrobów węglowych powstają ubytki tych wyrobów spowodowane różnymi przyczynami, np. warunkami atmosferycznymi (wyparowywanie wody pod wpływem oddziaływania promieni słonecznych, temperatury), osadzaniem się węgla na ścianach wagonów, utratą węgla podczas transportu, w tym również na skutek kradzieży.

W sytuacji wyrażenia przez Ministra Finansów zgody na taki obieg dokumentów wyrażonej w interpretacji indywidualnej (sygn. IBPP3/443-1243/11/PH), jest to jedyny sposób, który oddaje sens i istotę dokumentu dostawy jako dokumentu zabezpieczającego towar w trakcie jego przemieszczenia pomiędzy wysyłającym i odbiorcą oraz pozwala odbiorcy (Spółce) na wypełnienie obowiązków ewidencyjnych w ustawowym terminie.

W związku z powyższym Spółka jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia z akcyzy na podstawie na mocy art. 31a ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Odpowiedzialność za przemieszczane wyroby węglowe pośredniczącego podmiotu, który wystawił dokument dostawy:

W przypadku powstania strat wyrobów węglowych podczas ich przemieszczania podmiotem odpowiedzialnym za ich rozliczenie na gruncie przepisów akcyzowych jest pośredniczący podmiot węglowy dokonujący ich sprzedaży.

Ubytki wyrobów węglowych powstają bowiem tylko i wyłącznie u pośredniczących podmiotów węglowych podczas ich magazynowania lub przemieszczania.

Powyższe wynika z brzmienia art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym ubytki wyrobów akcyzowych zostały zdefiniowane jako, cyt:

„straty wyrobów węglowych przemieszczanych łub magazynowanych przez pośredniczący podmiot węglowy”.

Oznacza to, że pośredniczący podmiot węglowy, który dokonuje czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, tj. sprzedaży wyrobów węglowych, w wyniku której następuje ich przemieszczanie na podstawie dokumentu dostawy odpowiada za ewentualne ubytki w transporcie, pomimo że należy uznać, że nie jest już ich właścicielem.

Zgodnie z art. 9a ustawy o podatku akcyzowym opodatkowaniu akcyzą podlega m. in. sprzedaż wyrobów węglowych na terenie kraju oraz powstanie ubytków wyrobów węglowych.

Stosownie do art. 13 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym podatnikiem akcyzy jest m. in. osoba prawna, która dokonuje czynności podlegającej opodatkowaniu lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot, u którego powstają ubytki wyrobów akcyzowych również, gdy nie jest właścicielem tych wyrobów.

W związku z powyższym Spółka nie może być podatnikiem z tytułu strat powstałych podczas transportu wyrobów węglowych, gdyż:

*   ustawodawca przewidział, że ubytki powstają tylko i wyłącznie u pośredniczących podmiotów węglowych w odniesieniu do przemieszczanych wyrobów węglowych (art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c ustawy o podatku akcyzowym);
*   podatnikiem jest podmiot u którego powstają ubytki wyrobów akcyzowych, również w sytuacji, gdy nie jest właścicielem tych wyrobów (art. 13 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym).

W konsekwencji podmiotem zobowiązanym do rozliczenia ubytków powstałych w trakcie przemieszczania wyrobów węglowych jest pośredniczący podmiot węglowy, niezależnie od tego, czy jest on właścicielem tych wyrobów. Ubytki podlegają zwolnieniu od akcyzy, jeżeli mieszczą się w granicach norm dopuszczalnych ubytków określonych w decyzji wydanej przez właściwego naczelnika urzędu celnego (art. 30 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym).

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w orzeczeniach sądów administracyjnych oraz w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów.

WSA w Warszawie w wyroku z dnia 18 czerwca 2010r. dokonał wykładni art. 13 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym w następujący sposób, cyt:

„Z art. 13 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym wynika, że warunkiem odpowiedzialności podatkowej danego podmiotu jest powstawanie „u niego” ubytków. Okoliczność ta jest niezależna od tytułu własności podmiotu odpowiedzialnego podatkowo, w tym przypadku towarów, w których wystąpiły ubytki. Przepis ten potwierdza, iż akcyzę od ubytków wyrobów akcyzowych zawsze rozlicza podmiot odpowiedzialny za magazynowanie lub przemieszczanie wyrobów akcyzowych (\`(...)\`) - nawet, jeżeli nie jest on właścicielem tych wyrobów”.

Powyższy pogląd został również potwierdzony w licznych indywidualnych interpretacjach wydanych w odniesieniu do wyrobów akcyzowych zwolnionych z akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, przemieszczanych od pośredniczących podmiotów do podmiotów zużywających za dokumentami dostawy, m. in.:

*   w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 30 czerwca 2010r. sygn. IPPP3/443-324/10-4/JK oraz w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 10 sierpnia 2010r. sygn. IPPP3/443-446/10-3/JK Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stanął na stanowisku, że podatnikiem z tytułu strat w trakcie transportu jest podmiot wysyłający wyroby akcyzowe zwolnione ze względu na przeznaczenie,
*   w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 1 marca 2012r. sygn. ILPP3/443-118/11 -3/TW Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, że bez względu na bazę dostawy wyrobów węglowych oraz moment przejścia prawa własności do wyrobów akcyzowych, cyt.:

„w zakresie strat/nadwyżek powstałych w trakcie transportu uprawnionym do wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej jest podmiot pośredniczący, który wystawia dokument dostawy, tj. dokument stwierdzający ilość dostarczonych do podmiotu zużywającego wyrobów węglowych”.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu potwierdził tym samym, że podmiotem zobowiązanym do rozliczenia ubytków wyrobów węglowych powstałych w transporcie jest pośredniczący podmiot węglowy, który wystawia dokument dostawy, bez względu na bazę dostawy oraz tytuł własności do wyrobów węglowych.

Wnioski:

*   Ubytki od przemieszczanych wyrobów węglowych powstają tylko i wyłącznie u pośredniczących podmiotów węglowych (art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c ustawy o podatku akcyzowym).
*   Podatnikiem z tytułu ubytków powstałych w trakcie transportu jest zawsze pośredniczący podmiot węglowy, który wystawił dokument dostawy, bez względu na tytuł własności do przemieszczanych wyrobów węglowych (art. 13 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym).
*   Dla potrzeb akcyzowych Spółka nie jest podmiotem zobowiązanym do rozliczania ewentualnych ubytków powstałych w trakcie przemieszczania wyrobów węglowych od pośredniczącego podmiotu węglowego do bramy zakładu Spółki na podstawie dokumentu dostawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Spółka prosi o potwierdzenie, że w przypadku, gdy:

*   podmiot pośredniczący wpisuje w dokumentach dostawy w polu 11 jako miejsce odbioru: bramę kopalni oraz w polu 12 jako datę odbioru: datę postawienia wyrobów węglowych do dyspozycji przewoźnika, a
*   Spółka wpisuje w polu 14 jako datę odbioru: datę otrzymania wyrobów węglowych na bramie zakładu Spółki i w polu 15 kolumnie 6: dokonuje adnotacji o dacie faktycznego odbioru wyrobów węglowych wraz z informacją o rozbieżnościach ilościowych wyrobów węglowych,
    *   stosowany przez Spółkę sposób wypełnienia pól 14 i 15 dokumentu dostawy jest prawidłowy, oraz że przy takim wypełnieniu dokumentu dostawy spełniony jest warunek uprawniający Spółkę do zwolnienia z akcyzy na mocy art. 31a ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, w konsekwencji czego
    *   za ewentualne ubytki w transporcie zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c w związku z art. 13 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym odpowiada pośredniczący podmiot węglowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sposób prawidłowy potwierdza on dokumenty dostawy wystawione przez pośredniczący podmiot węglowy w sposób opisany w stanie faktycznym. Dla potrzeb akcyzowych Spółka nie jest podmiotem zobowiązanym do rozliczania ewentualnych ubytków powstałych w trakcie przemieszczania wyrobów węglowych od pośredniczącego podmiotu węglowego do bramy zakładu Spółki na podstawie dokumentu dostawy.

Odbiór wyrobów węglowych na bramie kopalni.

Na podstawie art. 31a ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym jednym z warunków zwolnienia od akcyzy wyrobów węglowych jest dołączenie do przemieszczanych wyrobów węglowych dokumentu dostawy.

Zgodnie z § 2 ust 1 pkt 5 lit. a rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy w przypadku przemieszczania sprzedawanych przez pośredniczący podmiot węglowy wyrobów węglowych do podmiotu korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, obowiązek wystawienia dokumentu dostawy spoczywa na pośredniczącym podmiocie węglowym.

Stosownie do § 2 ust. 6a pkt 2 rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy, w przypadku przemieszczania wyrobów węglowych sprzedanych przez pośredniczący podmiot węglowy do podmiotu korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, dokument dostawy jest wystawiany w czterech egzemplarzach, z których drugi jest cyt: „dołączany do przemieszczanych wyrobów węglowych i po potwierdzeniu ich odbioru przez (\`(...)\`) podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy, jest niezwłocznie zwracany pośredniczącemu podmiotowi węglowemu, który wystawił dokument dostawy.”

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że w przedstawionym stanie faktycznym pośredniczący podmiot węglowy w celu skorzystania ze zwolnienia od akcyzy jest zobowiązany do wystawienia dokumentu dostawy, a podmiotem zobowiązanym do potwierdzania odbioru wyrobów węglowych na dokumencie dostawy jest Spółka.

Przepisy rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy nie precyzują, w jaki sposób należy deklarować miejsce odbioru wyrobów w polu 11 dokumentu dostawy w przypadku, gdy tytuł własności do wyrobów węglowych oraz odpowiedzialność za transport na podmiot zużywający (korzystający ze zwolnienia od akcyzy ze względu na przeznaczenie) przechodzi na bramie kopalni. Zgodnie z przypisem nr 5 do pola 11, należy w nim umieszczać cyt: „Adres miejsca, w którym następuje odbiór wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy lub podmiot zwolniony, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym.”

Minister Finansów w indywidualnej interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 20 lutego 2012r. (sygn. IBPP3/443-1243/11/PH) w stanie faktycznym, gdy nabywca odpowiada za transport i korzysta z przewoźnika, dopuścił możliwość odbioru wyrobów węglowych przez upoważnionego przewoźnika na bramie kopalni, jak również potwierdził, że taki dokument dostawy jest potwierdzeniem prawidłowego nabycia wyrobów węglowych zwolnionych od akcyzy, cyt: „Zaś w przypadku, kiedy nabywca odbiera węgiel z kopalni za pośrednictwem przewoźnika (\`(...)\`), przy czym przewoźnik posiada właściwe pisemne pełnomocnictwo do reprezentowania nabywcy węgla wobec kopalni i Wnioskodawcy, ilość przemieszczanego węgla wpisuje na dokumencie dostawy kopalnia, w której znajduje się węgiel, obieg dokumentu dostawy będzie kształtował się w sposób następujący: (\`(...)\`)

1.  Przewoźnik potwierdza odbiór węgla w imieniu nabywcy na przedłożonym mu w tym celu dokumencie dostawy, który przekazuje wraz z pełnomocnictwem kopalni.
2.  Po potwierdzeniu odbioru węgla przez przewoźnika na przedłożonym w tym celu egzemplarzu dokumentu dostawy kopalnia przekazuje ten egzemplarz w umówiony sposób Wnioskodawcy, który dołącza go wraz z pełnomocnictwem do posiadanego egzemplarza dokumentu dostawy.
3.  Przewoźnik przewozi węgiel do nabywcy, przy czym posiadany przez niego egzemplarz dokumentu dostawy przeznaczony dla nabywcy służy jako potwierdzenie prawidłowego nabycia wyrobów węglowych zwolnionych od akcyzy.”

Powyższa interpretacja potwierdza możliwość odbioru wyrobów węglowych na bramie kopalni przez przewoźnika upoważnionego przez podmiot zużywający do ich odbioru w jego imieniu. Przewoźnik wykonując usługę transportową na rzecz podmiotu zużywającego działa na podstawie umowy cywilnoprawnej. Może on zostać również upoważniony w sensie cywilnoprawnym przez podmiot zużywający do odbioru wyrobów węglowych.

W opinii Spółki, nie zmienia to jednak charakteru dokumentu dostawy w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym. Dokument dostawy wystawiany jest bowiem w celu udokumentowania przemieszczenia wyrobu akcyzowego korzystającego ze zwolnienia pomiędzy podmiotem pośredniczącym a podmiotem zużywającym.

Zgodnie z art. 31a ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym oraz § 2 ust. 1 pkt 5 lit. a rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy podmiotem odpowiedzialnym za przemieszczenie wyrobów węglowych jest pośredniczący podmiot węglowy.

Dokument dostawy dotyczy zatem przemieszczanych wyrobów węglowych na całej trasie przewozu.

W konsekwencji, dla zastosowania zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31a ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym odbiór węgla, który Spółka potwierdza w polu 14 dokumentu dostawy następuje w dniu kiedy węgiel odbierany jest na bramie zakładu Spółki.

Inna interpretacja wypaczałaby bowiem zarówno sens i istotę dokumentu dostawy i prowadziła do naruszenia przepisu art. z § 4 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy, zgodnie z którym wpisanie do ewidencji danych dotyczących ilości otrzymanych wyrobów węglowych powinno nastąpić, cyt.: „niezwłocznie po otrzymaniu wyrobów zwolnionych, nie później jednak niż następnego dnia po ich odebraniu.”

Należy bowiem zauważyć, że upoważniony przewoźnik dokonuje odbioru węgla na bramie kopalni, a transport trwa co najmniej kilka dni.

W tym stanie rzeczy Spółka nie ma obiektywnej możliwości wprowadzenia do ewidencji akcyzowej ilości węgla odebranego przez przewoźnika na bramie kopalni z zachowaniem terminu, o którym mowa w § 4 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy.

Z kolei przewoźnik kolejowy również nie ma obiektywnej możliwości informowania Spółki o dacie odbioru węgla na bramie kopalni w dniu jego faktycznego odbioru lub w dniu następnym.

W rzeczywistości odbiór węgla przez Spółkę następuje w dniu postawienia go do dyspozycji Spółki na bramie jej zakładu i ten dzień jest właściwy jako data odbioru węgla dla potrzeb akcyzowych w zakresie potwierdzenia przez Spółkę ilości węgla wprowadzanej następnie do ewidencji akcyzowej.

W związku z powyższym w przypadku, gdy pośredniczący podmiot węglowy umieszcza w polu 11 dokumentu dostawy: brama kopalni, a w polu 12 wpisuje datę, w której wyroby węglowe są postawione do dyspozycji przewoźnika (pomimo, że pole to jest przewidziane dla podmiotu, który potwierdza odbiór wyrobów węglowych). Spółka w celu spełnienia wymogów określonych w § 4 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia w sprawie dokumentu dostawy, potwierdza odbiór wyrobów węglowych w polu 14: z datą ich faktycznego otrzymania na bramie zakładu Spółki, a w polu 15 w kolumnie 6: dokonuje adnotacji o dacie faktycznego odbioru oraz o rozbieżnościach ilościowych otrzymanych wyrobów węglowych.

Spółka stoi na stanowisku, iż przyjęty przez nią i opisany powyżej sposób potwierdzania dokumentów dostawy w sytuacji wpisania przez pośredniczący podmiot węglowy w polu 11 jako miejsca odbioru: brama kopalni, jest prawidłowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 1a ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011r. nr 108, poz. 626 ze zm.), zwanej dalej ustawą, za wyroby akcyzowe uważa się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy, przy czym wyroby energetyczne, określone w poz. 19 -21 tego załącznika są wyrobami węglowymi.

W poz. 19 ww. załącznika pod kodem ex CN 2701 wymieniono węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych, w pozycji 20 pod kodem ex CN 2702 węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych, natomiast w poz. 21 pod kodem CN ex 2704 00 koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. Stosownie do objaśnień do załącznika nr 1 do ustawy, ex - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 pkt 8 ustawy przedmiotem opodatkowania akcyzą jest powstanie ubytków wyrobów węglowych.

W myśl z art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. c ww. ustawy ubytkami wyrobów akcyzowych są wszelkie straty przemieszczanych lub magazynowanych przez pośredniczący podmiot węglowy wyrobów węglowych. Zatem wszelkie straty wyrobów węglowych powstałe w trakcie ich przemieszczania lub magazynowania przez pośredniczące podmioty węglowe są ubytkami wyrobów węglowych, niezależnie od ich przeznaczenia.

Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 20 lit. b tiret drugie ww. ustawy ubytkami wyrobów akcyzowych są również wszelkie straty przemieszczanych wyrobów energetycznych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie.

Zatem zarówno wszelkie straty wyrobów węglowych powstałe w trakcie ich przemieszczania lub magazynowania przez pośredniczące podmioty węglowe, jak również straty wyrobów węglowych, które są wyrobem energetycznym, zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie do celów określonych w art. 3la ust. 2 ustawy powstałe w trakcie ich przemieszczania przez inne podmioty, są ubytkami wyrobów węglowych, o których mowa w art. 9a ust. 1 pkt 8 ustawy.

Należy tutaj wskazać, że zgodnie z art. 3la ust. 2 ustawy zużycie wyrobów węglowych do celów określonych w tym przepisie zwalnia się od akcyzy. W świetle powyższego przepisu wyroby węglowe nabywane od pośredniczącego podmiotu węglowego przez podmiot korzystający ze zwolnienia od akcyzy, o którym mowa w art. 3la ust. 2, są zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie do zużycia „do celów zwolnionych”.

Należy dodać, że zgodnie z art. 30 ust. 3 ustawy ubytki wyrobów węglowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 20, powstałe wskutek zdarzenia losowego lub siły wyższej, zwalnia się od akcyzy pod warunkiem, że podatnik wykaże zaistnienie okoliczności uprawniających do zwolnienia.

W innych przypadkach, zgodnie z art. 30 ust. 4 ww. ustawy zwalnia się od akcyzy ubytki wyrobów węglowych do wysokości ustalonej dla danego podmiotu przez właściwego naczelnika urzędu celnego na podstawie art. 85 ust. 1 pkt 1 albo ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy.

Maksymalne normy dopuszczalnych ubytków wyrobów węglowych powstających w czasie wykonywania niektórych czynności, w trakcie których może dojść do ich powstania, zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009r. w sprawie maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków i dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych (Dz. U. Nr 32, poz. 242, z późn. zm.).

Mając powyższe na uwadze w przypadku przemieszczania wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy do miejsca ich odbioru wskazanego przez nabywcę z zastosowaniem dokumentu dostawy straty powstałe podczas tego przemieszczenia są ubytkami w rozumieniu art. 2 pkt 2 lit. c ustawy i podlegają zwolnieniu z opodatkowania do wysokości ustalonej dla danego pośredniczącego podmiotu węglowego przez właściwego naczelnika urzędu celnego.

W sytuacji natomiast gdy przemieszczenie wyrobów węglowych zwolnionych z akcyzy dokonywane jest przez podmiot odbierający po ich odbiorze przez nabywcę np. na bramie kopalni lub też dokonywane jest przez przewoźnika upoważnionego przez nabywcę do odbioru i przemieszczenia tych wyrobów do miejsca wyznaczonego przez nabywcę, dla określenia ubytków wyrobów węglowych powstających podczas tego przemieszczenia dokonywanego po potwierdzeniu na dokumencie dostawy odbioru wyrobów węglowych do celów zwolnionych, zastosowanie będzie miał przepis ogólny zawarty w art. 2 pkt 2 lit. b tiret drugi stanowiący, iż za ubytki wyrobów akcyzowych należy rozumieć wszelkie straty objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie wyrobów energetycznych przemieszczanych (…). Tym samym w tym przypadku ubytki wyrobów węglowych powstające podczas ich przemieszczania podlegają zwolnieniu do wysokości ustalonej przez właściwego naczelnika urzędu celnego dla danego podmiotu (nabywcy) dokonującego przemieszczania wyrobów węglowych lub działającego za pośrednictwem przewoźnika.

Jeżeli natomiast w przedmiotowej sprawie wystąpią podczas przemieszczania wyrobów węglowych ich straty (ubytki) podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 9a ust. 1 pkt 8 ustawy podatnikiem podatku akcyzowego zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy będzie odpowiednio pośredniczący podmiot węglowy, który dokonuje przemieszczenia wyrobów węglowych do miejsca ich odbioru lub nabywca wyrobów dokonujący we własnym zakresie lub poprzez przewoźnika przemieszczenia wyrobów węglowych z miejsca ich odbioru od pośredniczącego podmiotu węglowego do miejsca gdzie wyroby te będą magazynowane.

Przy czym zgodnie z art. 31a ust. 4 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 2, jest prowadzenie ewidencji wyrobów węglowych zużywanych do celów zwolnionych z wyłączeniem podmiotów, o których mowa w ust. 2 pkt 3.

W myśl przepisów art. 31a ust. 5 - ust. 7 ustawy, ewidencja, o której mowa w ust. 4:

*   może być prowadzona w formie papierowej lub elektronicznej, po uprzednim pisemnym poinformowaniu właściwego naczelnika urzędu celnego o formie jej prowadzenia.
*   powinna zawierać informacje umożliwiające ustalenie ilości wysłanych lub otrzymanych wyrobów węglowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie, terminu wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania, oraz informacje o dokumentach dostawy i kodzie CN wyrobów węglowych.
*   wraz z dokumentem dostawy powinna być przechowywana do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ewidencja została sporządzona, a dokument dostawy potwierdzony przez odbiorcę.

Równocześnie zgodnie z § 4 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2010r. ewidencję prowadzi się dla okresów obejmujących rok kalendarzowy. Dane do ewidencji wpisuje się chronologicznie. Wpisanie do ewidencji danych, o których mowa w § 3, powinno nastąpić, odpowiednio niezwłocznie po otrzymaniu wyrobów zwolnionych, nie później jednak niż następnego dnia po ich odebraniu. Jeżeli zatem odbiór wyrobów węglowych przez Wnioskodawcę nastąpił przez uprawnionego przewoźnika na bramie kopalni pośredniczącego podmiotu węglowego Wnioskodawca winien dokonać wpisu do ewidencji nie później niż następnego dnia po ich odebraniu. Odebranie bowiem wyrobów węglowych przez upoważnionego przez Wnioskodawcę przewoźnika, jest równoznaczne z ich otrzymaniem przez Wnioskodawcę od sprzedawcy.

Mając powyższe na uwadze w przedmiotowej sprawie ubytki wyrobów węglowych powstałe po ich odbiorze potwierdzonym przez przewoźnika działającego na zalecenie Wnioskodawcy na dokumencie dostawy (niezależnie od stopnia zawinienia podatnika i okoliczności zewnętrznych) występujące podczas przemieszczania dokonywanego przez Wnioskodawcę podlegają zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 4 ustawy do wysokości ustalonej przez właściwego naczelnika urzędu celnego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż za ubytki wyrobów węglowych przy przemieszczaniu wyrobów węglowych do miejsca wyznaczonego przez Wnioskodawcę, które powstają po odbiorze przez Wnioskodawcę wyrobów węglowych na bramie kopalni przez upoważnionego przewoźnika, odpowiada pośredniczący podmiot węglowy który wystawił dokument, należało uznać za nieprawidłowe.

Do rozstrzygnięcia pozostaje kwestia wypełnienia dokumentu dostawy w opisanej sytuacji.

Na wstępie należy zwrócić uwagę na pojęcie „sprzedaży wyrobów węglowych”, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy. I tak, w myśl art. 9a ust. 2 ustawy, za sprzedaż wyrobów węglowych uznaje się ich:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny;
2.  zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;
9.  użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 31a ust. 3 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  pisemne powiadomienie właściwego naczelnika urzędu celnego o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w art. 16 ust. 3a;
2.  posiadanie, przez pośredniczący podmiot węglowy, pisemnego potwierdzenia powiadomienia o zamiarze rozpoczęcia działalności gospodarczej jako pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w art. 16 ust. 3b;
3.  dołączenie do przemieszczanych wyrobów węglowych dokumentu dostawy.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca nabywa od pośredniczących podmiotów węglowych węgiel, który jest zużywany do celów opałowych w elektrociepłowni objętej systemem ETS, korzystając ze zwolnienia z podatku akcyzowego na podstawie art. 31a ust. 2 ustawy. Wnioskodawca nabywa węgiel na warunkach FCA wagon stacja nadania podstawiony na kopalni, tj. prawo własności przechodzi na Wnioskodawcę na bramie kopalni i on odpowiada za transport. Wnioskodawca po dostarczeniu przez przewoźnika węgla potwierdza dokumenty dostawy w sposób następujący:

*   w polu 14 „Potwierdzam odbiór/dostarczenie do odbiorcy poza terytorium kraju wyrobów wymienionych w polu 15” umieszcza datę, w które węgiel faktycznie została dostarczony na bramę zakładu Wnioskodawcy,
*   w polu 15 w kolumnie 6 „Adnotacje dotyczące odbioru wyrobów węglowych” umieszczana jest data odbioru wyrobów węglowych (zgodna z datą wpisaną w polu 14) oraz informacje dotyczące ewentualnych rozbieżności wagowych pomiędzy ilością wskazaną na dokumencie dostawy przez pośredniczący podmiot węglowy a ilością wynikającą z pomiaru dokonanego na wadze Wnioskodawcy.

Przedmiotem wniosku jest kwestia prawidłowego wypełniania rubryki nr 14 i 15 dokumentu dostawy w sytuacji gdy miejscem odbioru wyrobów węglowych jest brama kopalni.

Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie dokumentu dostawy, ewidencji wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, warunków i sposobu ich zwrotu oraz środków skażających alkohol etylowy z dnia 30 sierpnia 2010r. (Dz. U. Nr 160, poz. 1075 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem, określa m. in. wzór i sposób stosowania dokumentu dostawy wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, zwanych dalej "wyrobami zwolnionymi", w tym w przypadku, o którym mowa w art. 42 ust. 1a ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym, zwanej dalej "ustawą", oraz podmioty, które wystawiają dokument dostawy.

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia, dokument dostawy jest wystawiany przez pośredniczący podmiot węglowy - w przypadku:

1.  przemieszczania sprzedanych przez niego wyrobów węglowych do pośredniczącego podmiotu węglowego lub podmiotu korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy,
2.  importu lub eksportu przez niego wyrobów węglowych,
3.  nabycia wewnątrzwspólnotowego lub dostawy wewnątrzwspólnotowej przez niego wyrobów węglowych,
4.  zwrotu do niego wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy albo podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy.

W myśl § 2 ust. 6a rozporządzenia, w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 5 lit. a, dokument dostawy jest wystawiany w czterech egzemplarzach, z których:

1.  pierwszy jest przeznaczony dla pośredniczącego podmiotu węglowego albo dla podmiotu korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy, do których są przemieszczane wyroby węglowe;
2.  drugi jest dołączany do przemieszczanych wyrobów węglowych i po potwierdzeniu ich odbioru przez pośredniczący podmiot węglowy albo podmiot korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy, jest niezwłocznie zwracany pośredniczącemu podmiotowi węglowemu, który wystawił dokument dostawy;
3.  trzeci jest przeznaczony dla pośredniczącego podmiotu węglowego, który wydaje wyroby węglowe;
4.  czwarty jest przeznaczony dla pośredniczącego podmiotu węglowego, który wystawił dokument dostawy.

Zgodnie natomiast z § 2 ust. 6f rozporządzenia, jeżeli, w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 5 lit. a, przemieszczenie wyrobów węglowych jest dokonywane bezpośrednio od pośredniczącego podmiotu węglowego, który dokonuje sprzedaży wyrobów węglowych, do nabywającego te wyroby:

1.  pośredniczącego podmiotu węglowego,
2.  podmiotu korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 2 ustawy

\-dokument dostawy może być wystawiony w trzech egzemplarzach. Przepisy ust. 6a pkt 1, 2 i 4 stosuje się.

Natomiast § 2 ust. 11 rozporządzenia stanowi, iż wzór dokumentu dostawy dla wyrobów węglowych określa załącznik nr 1a do rozporządzenia.

Zgodnie ze wzorem dokumentu dostawy:

*   w rubryce 14 należy wpisać datę i podpis podmiotu odbierającego/dostarczającego lub osoby reprezentującej podmiot odbierający/dostarczający,
*   w rubryce 15 w kolumnie 6 umieszcza się wszelkie adnotacje dotyczące odbioru wyrobów węglowych, a zgodnie z objaśnieniem nr 5, w przypadku niedostarczenia wyrobów węglowych do podmiotu odbierającego należy wpisać ich ilość, przyczynę oraz datę powrotnego dostarczenia do pośredniczącego podmiotu węglowego.

Przepisy ustawy i rozporządzenia, jak też wyjaśnienia do wzoru dokumentu dostawy wyrobów węglowych będącego załącznikiem nr la do rozporządzenia - nie zawierają definicji miejsca odbioru, czy też samego odbioru. Brak jest więc jakichkolwiek przesłanek, aby traktować to pojęcie inaczej, niż w sposób ugruntowany i przyjęty na gruncie prawa cywilnego. W świetle zasad przyjętych na tle art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), wydanie rzeczy oznacza przeniesienie ich posiadania przez sprzedającego, natomiast ich odbiór - uzyskanie tego posiadania przez kupującego. Do dokonania tak pojmowanego odbioru dopuszczalne jest umocowanie osoby trzeciej, np. przewoźnika. Możliwość odbioru przez przewoźnika (osobę trzecią) wynika z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Ani ustawa, ani właściwości czynności nie sprzeciwiają się, aby nabywca mógł umocować przewoźnika do dokonania odbioru towaru (wyrobów węglowych).

Ponadto przypisy do wzoru dokumentu dostawy wyrobów węglowych (Załącznik nr 1a do rozporządzenia) wskazują, że w polu 11 wpisuje się: "5) Adres, w którym następuje odbiór wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy lub podmiot zwolniony\`(...)\`", a w polu 14 datę i podpis podmiotu odbierającego.

Stosownie do powyższego za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, tj. umieszczanie przez Wnioskodawcę w polu 14 i 15 daty w którym uprawniony przewoźnik dostarczył węgiel do bramy zakładu Spółki. Bowiem to uprawniony przewoźnik działający na zlecenie Wnioskodawcy potwierdza odbiór wyrobu węglowego w dacie odbieranego przez niego węgla na bramie kopalni. Data odbioru węgla przez przewoźnika jest więc datą odbioru węgla przez Wnioskodawcę.

Ponadto należy zauważyć, iż powoływane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 czerwca 2010r. znak IPPP3/443-324/10-4/JK oraz z dnia 10 sierpnia 2010r. znak IPPP3/443-466/10-3/JK, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 lutego 2012r. znak IBPP3/443-1243/11/PH oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 marca 2012r. znak ILPP3/443-118/11-3/TW niewątpliwie kształtują sytuację prawną podatników w ich indywidualnych sprawach, lecz dotyczą konkretnego stanu faktycznego i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego. Powyższe oznacza, że interpretacje przepisów prawa podatkowego należy traktować indywidualnie.

W tym miejscu zauważyć należy, iż w interesie Wnioskodawcy jest precyzyjne określenie w porozumieniu ze sprzedawcą miejsca odbioru wyrobów węglowych, co pozwoli na jednoznaczne rozgraniczenie odpowiedzialności za ewentualne ubytki powstające u pośredniczącego podmiotu węglowego do miejsca odbioru wyrobów węglowych przez Wnioskodawcę oraz za ubytki powstające u Wnioskodawcy po ich odebraniu od pośredniczącego podmiotu węglowego i dostarczeniu do zakładu Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.