Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-352/14/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-06-25
Teza: Udział w przychodzie i kosztach uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego z majątku wspólnego a nabytego do majątku odrębnego małżonka.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; lokal-lokal mieszkalny; materiały-materiały budowlane; odsetki; sprzedaż; waloryzacja; wydatek-wydatki mieszkaniowe; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2014 r. (data wpływu 25 marca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego oraz zwolnienia przedmiotowego - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego oraz zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 25 października 2013 r. (akt notarialny) Wnioskodawca sprzedał wraz z żoną mieszkanie będące ich własnością na zasadzie ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Zbycie miało charakter prywatny, tj. nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej, a od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nie upłynął do dnia sprzedaży okres pięciu lat.

Przedmiotowe mieszkanie zostało kupione przez żonę Wnioskodawcy w dniu 4 sierpnia 2009 r. (akt notarialny) do majątku osobistego. Do nabycia doszło przed zawarciem w dniu 3 października 2009 r. małżeństwa. Zakup mieszkania został sfinansowany w części z majątku osobistego żony, a w części z kredytu zaciągniętego na ten cel. Kredyt spłacany był przez żonę do momentu zawarcia małżeństwa z majątku osobistego, a następnie z majątku wspólnego.

Umowa zobowiązująca spółdzielnię mieszkaniową do wybudowania i przeniesienia własności mieszkania została zawarta w dniu 20 listopada 2007 r. a umowa użytkowania lokalu mieszkalnego w dniu 29 grudnia 2008 r. Jeszcze przed zawarciem umowy użytkowania żona Wnioskodawcy zakupiła ze swojego majątku osobistego część materiałów budowlanych przeznaczonych do mieszkania. Po zawarciu tejże umowy, na początku 2009 r., została zakupiona pozostała część materiałów budowlanych oraz zabudowa kuchenna. Wszystkie te wydatki zostały udokumentowane fakturami VAT i zwiększyły wartość sprzedanego później mieszkania.

W dniu 12 kwietnia 2013 r. (akt notarialny) żona Wnioskodawcy darowała przedmiotowe mieszkanie ze swojego majątku osobistego do ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej.

W dniu 30 października 2013 r. Wnioskodawca podpisał wraz z żoną umowę deweloperską w formie aktu notarialnego, zobowiązującą dewelopera do przeniesienia na Nich własności nowego mieszkania do dnia 30 czerwca 2014 r. Część środków pochodzących ze sprzedaży mieszkania została przeznaczona jako wkład własny na zakup nowego mieszkania. Wnioskodawca wraz z żoną ponieśli również wydatki z majątku wspólnego na usługi i materiały budowlane do nowego mieszkania, których zakup udokumentowany został fakturami wystawionymi na Wnioskodawcę. Wydatki te poniesione zostały w okresie, o którym mowa w art. 21 ust.1 pkt 131 i mają wpływ na wysokość podatku ze sprzedaży mieszkania, która jest przedmiotem niniejszego wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Jak należy określić udział Wnioskodawcy w przychodzie ze sprzedaży mieszkania i w kosztach uzyskania tego przychodu?
2.  Czy udział Wnioskodawcy w kosztach uzyskania przychodu ze zbycia mieszkania stanowi 50% wszystkich kosztów, tj. także kosztów poniesionych przez żonę Wnioskodawcy przed zawarciem małżeństwa z majątku osobistego, czy tylko 50% kosztów poniesionych na ten cel z majątku wspólnego po zawarciu małżeństwa?
3.  Czy wydatki na zakup mieszkania poniesione w części z majątku osobistego żony Wnioskodawcy jako wkład własny i w części z kredytu zaciągniętego przez Jego żonę i spłacanego przez Nią przed zawarciem małżeństwa z majątku osobistego, a po zawarciu małżeństwa - z majątku wspólnego, stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży mieszkania i w jakiej części?
4.  Czy odsetki od kredytu zaciągniętego przez żonę Wnioskodawcy stanowią Jego koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży mieszkania i w jakiej części?
5.  Czy wydatki poniesione przez żonę Wnioskodawcy z majątku osobistego na zakup materiałów budowlanych przed odbiorem mieszkania oraz wydatki na zakup zabudowy kuchennej, które zwiększyły następnie wartość sprzedanego mieszkania, stanowią koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży mieszkania?
6.  Czy poniesione na mieszkanie nakłady w postaci materiałów budowlanych i zabudowy kuchennej stanowią w 50% dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży mieszkania?
7.  Czy poniesione przez żonę Wnioskodawcy przy zakupie mieszkania koszty sporządzenia aktu notarialnego stanowią w 50% Jego koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży mieszkania?
8.  Czy wskaźnik inflacji, o którym mowa w art. 22 ust. 6f należy stosować do ceny zakupu mieszkania powiększonej o nakłady (materiały budowlane i zabudowa kuchenna) oraz koszty sporządzenia aktu notarialnego?
9.  Czy wydatki poniesione po sprzedaży mieszkania na zakup nowego mieszkania i sfinansowane z majątku wspólnego Wnioskodawca powinien uwzględnić w celu obliczenia dochodu zwolnionego od podatku w wysokości 50%, czy też może z żoną ustalić podział w dowolnej proporcji?
10.  Czy w związku z tym, że wydatki na remont nowego mieszkania poniesione z majątku wspólnego, zostały udokumentowane fakturami wystawionymi tylko na nazwisko Wnioskodawcy, będą one miały wpływ na zwiększenie tylko Jego dochodu zwolnionego od podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną. Cechą charakterystyczną tego typu współwłasności jest to, że niemożliwe jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bezudziałowa) oraz to, że żaden z małżonków, w czasie jej trwania, nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego. W przypadku sprzedaży nieruchomości, każdy z małżonków zbywa całą nieruchomość, a nie udziały w tej nieruchomości, zaś cały przychód ze sprzedaży wchodzi niepodzielnie do majątku wspólnego. Każdemu z małżonków przysługują więc również w całości koszty uzyskania tego przychodu. Skoro nieruchomość należy niepodzielnie do majątku wspólnego, to brak jest racjonalnych podstaw do ustalania w sposób odrębny kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży wspólnej nieruchomości u każdego z małżonków, w szczególności rozdzielania wydatków poniesionych z majątku wspólnego i majątków osobistych małżonków. Sprzedane mieszkanie należało do ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Zatem udział Wnioskodawcy zarówno w przychodzie ze sprzedaży mieszkania jak i we wszystkich kosztach uzyskania przychodu, wynosi 50%.
2.  W dniu 12 kwietnia 2013 r. żona Wnioskodawcy darowała przedmiotowe mieszkanie ze swojego majątku osobistego do ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Poprzez darowiznę przedmiotowego mieszkania nastąpiło przesunięcie majątkowe z majątku odrębnego żony do majątku wspólnego poprzez rozszerzenie wspólności majątkowej na to mieszkanie. Wspólność małżeńską, która jest współwłasnością łączną cechuje bezudziałowy charakter. Dlatego w tym przypadku nie może być mowy o zbyciu czy nabyciu składników majątku. Rozszerzając poprzez darowiznę mieszkania wspólność majątkową, żona Wnioskodawcy nie została pozbawiona jego własności lecz weszło one do wspólności majątkowej, w której nie ma wydzielonych udziałów. Wydatki poniesione przez Jego żonę z majątku osobistego przed zawarciem małżeństwa i stanowiące koszt sprzedaży mieszkania weszły w substancję darowanego mieszkania, wobec czego Wnioskodawcy przysługuje 50% wszystkich kosztów, zarówno poniesionych przez Jego żonę z majątku osobistego, jak i poniesionych z majątku wspólnego. Stosownie do powyższego nie może mieć zastosowania w Jego sprawie art. 22 ust. 6d dotyczący kosztów nabycia nieruchomości w drodze darowizny lub w inny nieodpłatny sposób. Za datę nabycia przez Wnioskodawcę mieszkania należy przyjąć dla celów podatkowych dzień nabycia mieszkania przez Jego żonę, tj. 4 sierpnia 2009 r.
3.  6\. i 7. Zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym powyżej wszystkie wydatki poniesione przez żonę Wnioskodawcy z majątku osobistego przed zawarciem małżeństwa weszły nierozerwalnie w substancję darowanego później w ramach wspólności małżeńskiej mieszkania. W zakresie przypisania wydatków na przedmiotowe mieszkanie nieistotny jest więc, zdaniem Wnioskodawcy, moment zawarcia małżeństwa. Jeżeli wydatki te spełniają ustawowe kryteria do uznania ich za koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży mieszkania, to przysługuje Mu 50% wszystkich kosztów, zarówno poniesionych przez żonę z majątku osobistego, jak i poniesionych z majątku wspólnego. Kosztami takimi niewątpliwie są wydatki poniesione na zakup mieszkania, pokryte w części z majątku osobistego żony jako wkład własny i w części z kredytu zaciągniętego przez żonę na ten cel. Do kosztów należy zaliczyć również wydatki poniesione przez żonę z majątku osobistego na zakup materiałów budowlanych i zabudowy kuchennej, ponieważ zwiększyły one wartość sprzedanego mieszkania, a także koszty sporządzenia aktu notarialnego przy zakupie mieszkania.
4.  Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości jest to wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Ustawodawca wyraźnie wskazuje tu na cenę określoną w umowie. Sformułowanie kosztów w art. 22 ust. 6c nie odwołuje się do ceny nabycia. Należy zatem przyjąć, że za koszty nabycia nieruchomości należy uznawać każdy uzasadniony wydatek poniesiony na nabycie nieruchomości. Cena nabycia nieruchomości jest tylko jednym z elementów kosztu nabycia. Skoro środki na nabycie nieruchomości zostały uzyskane poprzez zaciągnięcie kredytu bankowego, a kosztem tego kredytu są odsetki, to odsetki od kredytu udzielonego na nabycie nieruchomości, naliczone i faktycznie zapłacone do dnia zbycia nieruchomości, są jednocześnie kosztem nabycia nieruchomości. Dla podatnika kupującego nieruchomość za środki finansowe uzyskane z banku, odsetki od kredytu, to dodatkowy, konieczny wydatek ponoszony w celu nabycia nieruchomości, a w dalszej perspektywie w celu osiągnięcia przychodu ze zbycia nieruchomości. Bez poniesienia kosztów odsetek od kredytu nie doszłoby do nabycia, więc nie mógłby następnie powstać przychód ze sprzedaży nieruchomości. Nie ma znaczenia, że odsetki od kredytu mają pośredni związek z osiąganym przychodem ze zbycia nieruchomości, bowiem wydatkiem o charakterze bezpośrednim jest tylko cena nabycia, a przecież ustawodawca konsekwentnie posługujący się terminami podatkowymi nie zawęził kosztów nabycia jedynie do ceny nabycia. W konsekwencji stanowiska wyrażonego w poprzednich punktach należy uznać, że do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy ze sprzedaży mieszkania należy zaliczyć 50% wszystkich, także poniesionych przez Jego żonę z majątku osobistego, wydatków na spłatę odsetek od kredytu, ponieważ kredyt został w całości spłacony do dnia zbycia mieszkania.
5.  Część wydatków na zakup materiałów budowlanych, które zwiększyły następnie wartość sprzedanego mieszkania, zostało poniesionych przez żonę Wnioskodawcy z majątku osobistego w listopadzie i w grudniu 2008 r., a więc jeszcze przed zawarciem w dniu 29 grudnia 2008 r. umowy użytkowania lokalu mieszkalnego. Stosownie do art. 22 ust. 6c koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości powiększane są o udokumentowane nakłady, które zwiększyły jej wartość, poczynione w czasie posiadania nieruchomości. Dla uznania za koszty istotny jest więc nie moment zakupu materiałów budowlanych, a ich faktyczne wykorzystanie, które miało miejsce już po odbiorze mieszkania, a więc w czasie jego posiadania. Dopiero bowiem od momentu wykonania stosownych prac modernizacyjnych można mówić o poczynieniu nakładu na to mieszkanie. Hipotetyczna możliwość wykorzystania konkretnego zakupu nie ma tutaj znaczenia. Tym bardziej koszt uzyskania przychodu stanowią wydatki na zakup materiałów budowlanych i zabudowy kuchennej poczynione po odbiorze mieszkania. Wszystkie te wydatki zwiększyły bowiem wartość mieszkania i zostały udokumentowane fakturami VAT.
6.  Poniesione na mieszkanie nakłady w postaci materiałów budowlanych i zabudowy kuchennej stanowią w 50% koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy ze sprzedaży mieszkania (szerzej: stanowisko dotyczące pytania nr 3).
7.  Poniesione przez Jego żonę przy zakupie mieszkania koszty sporządzenia aktu notarialnego stanowią w 50% koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy ze sprzedaży mieszkania (szerzej: stanowisko dotyczące pytania nr 3).
8.  Art. 22 ust. 6f określa zasady corocznego podwyższania kosztów nabycia nieruchomości o wskaźnik inflacji ogłaszany przez Prezesa GUS. Przepis ten w zakresie określenia kosztów nabycia nieruchomości odsyła do ust.6c, który stanowi, że udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości powiększają koszty jej nabycia. Skoro nakłady powiększają koszty nabycia, to znaczy, że wchodzą w zakres kosztów nabycia i nie są innym rodzajem kosztów. Z takiego sformułowania wynika, że współczynnik inflacji należy zastosować do całości kosztów nabycia, tj. ceny zakupu mieszkania, kosztów sporządzenia aktu notarialnego i nakładów na mieszkanie.
9.  Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 i jego rozliczenie w stosunku do małżonków należy traktować analogicznie jak ulgi podatkowe rozliczane wspólnie przez małżonków (ulga na dzieci, ulga na internet). Wydatek na zakup mieszkania poniesiony został z majątku wspólnego i Wnioskodawca wraz z żoną figurują zarówno w akcie notarialnym jak i na fakturze zakupu mieszkania. W związku z tym w celu ustalenia dochodu zwolnionego od podatku Wnioskodawca może uwzględnić wydatek na zakup nowego mieszkania w dowolnej proporcji w zakresie 0-100%, przy czym oczywiście suma uwzględnionych przez Niego i żonę wydatków nie może przekroczyć 100% ceny nowego mieszkania.
10.  Wydatki na remont nowego mieszkania poniesione z majątku wspólnego w związku z tym, że faktury dokumentujące te wydatki wystawione zostały tylko na nazwisko Wnioskodawcy, przez analogię do rozliczania ulg podatkowych, mogą być uwzględnione wyłącznie przez Niego w celu obliczenia dochodu zwolnionego od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w dniu 25 października 2013 r. (akt notarialny) Wnioskodawca sprzedał wraz z żoną mieszkanie będące ich własnością na zasadzie ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej. Zbycie miało charakter prywatny, tj. nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej, a od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nie upłynął do dnia sprzedaży okres pięciu lat.

Przedmiotowe mieszkanie zostało kupione przez żonę Wnioskodawcy w dniu 4 sierpnia 2009 r. (akt notarialny) do majątku osobistego. Do nabycia doszło przed zawarciem w dniu 3 października 2009 r. małżeństwa. Zakup mieszkania został sfinansowany w części z majątku osobistego żony, a w części z kredytu zaciągniętego na ten cel. Kredyt spłacany był przez żonę do momentu zawarcia małżeństwa z majątku osobistego, a następnie z majątku wspólnego.

Umowa zobowiązująca spółdzielnię mieszkaniową do wybudowania i przeniesienia własności mieszkania została zawarta w dniu 20 listopada 2007 r. a umowa użytkowania lokalu mieszkalnego w dniu 29 grudnia 2008 r. Jeszcze przed zawarciem umowy użytkowania żona Wnioskodawcy zakupiła ze swojego majątku osobistego część materiałów budowlanych przeznaczonych do mieszkania. Po zawarciu tejże umowy, na początku 2009 r., została zakupiona pozostała część materiałów budowlanych oraz zabudowa kuchenna. Wszystkie te wydatki zostały udokumentowane fakturami VAT i zwiększyły wartość sprzedanego później mieszkania.

W dniu 12 kwietnia 2013 r. (akt notarialny) żona Wnioskodawcy darowała przedmiotowe mieszkanie ze swojego majątku osobistego do ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej.

W dniu 30 października 2013 r. Wnioskodawca podpisał wraz z żoną umowę deweloperską w formie aktu notarialnego, zobowiązującą dewelopera do przeniesienia na Nich własności nowego mieszkania do dnia 30 czerwca 2014 r. Część środków pochodzących ze sprzedaży mieszkania została przeznaczona jako wkład własny na zakup nowego mieszkania. Wnioskodawca wraz z żoną ponieśli również wydatki z majątku wspólnego na usługi i materiały budowlane do nowego mieszkania, których zakup udokumentowany został fakturami wystawionymi na Wnioskodawcę. Wydatki te poniesione zostały w okresie, o którym mowa w art. 21 ust.1 pkt 131 i mają wpływ na wysokość podatku ze sprzedaży mieszkania, która jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazując, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości. Zatem pojęcie to należy rozumieć szeroko, tzn. że nabycie nieruchomości następuje z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy. Zatem poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Rozstrzygając kwestię odnoszącą się do daty nabycia przez Wnioskodawcę udziału w opisanym we wniosku lokalu mieszkalnym należy odwołać się do przepisów ustawy dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r., poz. 788 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. Kodeksu, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Jak wynika z treści wniosku, w opisanej sytuacji nastąpiło włączenie lokalu mieszkalnego, (nabytego w 2009 r. do majątku odrębnego przez żonę Wnioskodawcy) do majątku wspólnego małżonków w drodze umowy darowizny, którą regulują przepisy Kodeksu cywilnego.

Stosownie do z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014, poz. 121), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku, zatem jeśli świadczenie będzie polegać na przekazaniu rzeczy (np. lokalu mieszkalnego) dochodzi do przeniesienia prawa własności rzeczy z darczyńcy na obdarowanego.

Co do zasady rozporządzenie przez osobę przedmiotem wchodzącym w skład jej majątku odrębnego na rzecz majątku wspólnego (w drodze darowizny), w czasie trwania wspólności majątkowej, nie jest tożsame z zawarciem majątkowej umowy małżeńskiej rozszerzającej współwłasność małżeńską w znaczeniu użytym w art. 47-51 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Jednakże skoro – na skutek zawarcia takiej umowy – jeden z małżonków zbywa na rzecz drugiego nieruchomość, to uznać należy, że następuje nabycie tej nieruchomości przez drugiego z nich.

W niniejszej sprawie nabycie przez Wnioskodawcę prawa własności do opisanego we wniosku lokalu mieszkalnego nastąpiło więc w dniu 12 kwietnia 2013 r., tj. w chwili darowizny tego lokalu przez żonę Wnioskodawcy do majątku wspólnego. Zatem przychód ze sprzedaży tego lokalu mieszkalnego, dokonanej w dniu 25 października 2013 r., jaki przypada na udział Wnioskodawcy, należy zakwalifikować do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Art. 30e ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie zaś do art. 30e ust. 5 tej ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Natomiast, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Do takich kosztów można zaliczyć:

*   koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

*   prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,

*   koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,

*   wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej,

*   koszty i opłaty sądowe.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia (przy czym nie należy ich utożsamiać z kosztami, z art. 19 ust. 1 ustawy), o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e cytowanej ustawy).

Z art. 22 ust. 6f ww. ustawy wynika, że koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

W myśl art. 33 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy, do majątku osobistego każdego z małżonków należą:

1.  przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej;
2.  przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił;
3.  prawa majątkowe wynikające ze wspólności łącznej podlegającej odrębnym przepisom;
4.  przedmioty majątkowe służące wyłącznie do zaspokajania osobistych potrzeb jednego z małżonków;
5.  prawa niezbywalne, które mogą przysługiwać tylko jednej osobie;
6.  przedmioty uzyskane z tytułu odszkodowania za uszkodzenie ciała lub wywołanie rozstroju zdrowia albo z tytułu zadośćuczynienia za doznaną krzywdę; nie dotyczy to jednak renty należnej poszkodowanemu małżonkowi z powodu całkowitej lub częściowej utraty zdolności do pracy zarobkowej albo z powodu zwiększenia się jego potrzeb lub zmniejszenia widoków powodzenia na przyszłość;
7.  wierzytelności z tytułu wynagrodzenia za pracę lub z tytułu innej działalności zarobkowej jednego z małżonków;
8.  przedmioty majątkowe uzyskane z tytułu nagrody za osobiste osiągnięcia jednego z małżonków;
9.  prawa autorskie i prawa pokrewne, prawa własności przemysłowej oraz inne prawa twórcy;
10.  przedmioty majątkowe nabyte w zamian za składniki majątku osobistego, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej.

Powyższe składniki tworzą katalog zamknięty. W skład majątku osobistego wchodzą więc tylko wymienione wyżej składniki. Majątek osobisty to własność jednego z małżonków, i to ten małżonek jest wyłącznie władny do podejmowania doniosłych prawnie decyzji co do jego wszelkich składników. W przypadku gdy składnikiem majątku osobistego jest lokal mieszkalny współmałżonek ma jedynie uprawnienie do korzystania z niego, jak również przedmiotów urządzenia domowego będących majątkiem osobistym. Takie prawo daje mu ustawodawca, z samego faktu, że pozostaje w związku małżeńskim z właścicielem danego składnika majątkowego. Z racji tego, że wspólność małżeńska może obejmować tylko nieruchomości nabyte wspólnie po zawarciu małżeństwa, nieruchomość taka będzie w całości własnością tego z małżonków, który nabył ją przed zawarciem związku małżeńskiego. Nawet gdy później – już w trakcie trwania małżeństwa – z majątku wspólnego byłyby sfinansowane jakiekolwiek trwałe nakłady na tą nieruchomość (np. rozbudowa, przebudowa, modernizacja) w związku z którymi nastąpił wzrost wartości majątku osobistego małżonka będącego właścicielem mieszkania, to z ich tytułu na drugiego współmałżonka nie przechodzi jakakolwiek część prawa własności. Zgodnie bowiem z art. 281 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, jeżeli prawo do mieszkania przysługuje jednemu małżonkowi, drugi małżonek jest uprawniony do korzystania z tego mieszkania w celu zaspokojenia potrzeb rodziny.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe uregulowania prawne uznać należy, że Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu jedynie udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość opisanego lokalu mieszkalnego, poczynione w czasie jego posiadania przez Wnioskodawcę, tj. kiedy był współwłaścicielem opisanego lokalu, przed dniem 12 kwietnia 2013 r. był bowiem jedynie uprawniony do korzystania z mieszkania w celu zaspokojenia potrzeb rodziny.

W niniejszej sprawie istotnym jest zatem fakt, że nabycie lokalu mieszkalnego nastąpiło przed zawarciem związku małżeńskiego, do majątku odrębnego żony Wnioskodawcy. Wobec tego Wnioskodawca nie może uwzględnić w kosztach uzyskania przychodu żadnych wydatków, które ponosiła jego żona w związku z nabyciem opisanego mieszkania. Przedmiotowy lokal mieszkalny nabyła wyłącznie żona Wnioskodawcy i zaciągnięty przez Nią kredyt służył nabyciu lokalu mieszkalnego do Jej majątku odrębnego. Tym samym oczywistym jest, że w chwili zaciągania kredytu był on zaciągany na realizację cudzych potrzeb mieszkaniowych a nie potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy. Zawarcie związku małżeńskiego w żadnym stopniu nie zmieniło celu na jaki zawierana była umowa kredytowa na zakup lokalu mieszkalnego. Zatem wydatki na zakup opisanego we wniosku mieszkania poniesione w części z majątku osobistego żony Wnioskodawcy a w części z kredytu zaciągniętego przez Nią na zakup lokalu, jak również koszty sporządzenia aktu notarialnego nie stanowią dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego jego zbycia. Nie ma w tej sytuacji znaczenia fakt, że kredyt ten, po zawarciu małżeństwa, był spłacany wspólnie z majątku małżonków

Równocześnie wskazać należy, że zarówno odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup opisanego lokalu mieszkalnego, wydatki na zakup materiałów budowlanych poniesione przed dniem przekazania tego lokalu do użytkowania przez spółdzielnię, jak również wydatki na wykonanie stałej zabudowy kuchennej w ogóle nie stanowią kosztów uzyskania przychodu, dlatego w niniejszej sprawie nie ma znaczenia fakt kto ponosił wydatki z tym związane.

Jednakże wydatków, które zgodnie z przepisami prawa podatkowego mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego (np. wydatki na zakup materiałów budowlanych poniesione po dacie przekazania przez spółdzielnię lokalu do użytkowania), Wnioskodawca nie może uwzględnić z uwagi na fakt, że w czasie ich ponoszenia przez żonę Wnioskodawca nie posiadał przedmiotowego lokalu mieszkalnego, a w związku z tym nie została spełniona przesłanka wynikająca z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, Wnioskodawca nie ma możliwości uwzględnienia ww. wydatków poniesionych zarówno przez żonę z majątku osobistego jak i poniesionych z majątku wspólnego w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia.

Zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

*   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z art. 21 ust. 27 ww. ustawy w przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe.

Ponadto, zgodnie z art. 21 ust. 28 powołanej ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

*   przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Z analizowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ustawodawca uzależnia skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Mając na uwadze powyżej powołane przepisy ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy dotyczące wspólności ustawowej wskazać należy, że w przypadku zbycia nieruchomości wchodzącej w skład majątku wspólnego, każdy z małżonków jako odrębny podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych zobowiązany jest do rozliczenia połowy przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości stanowiącej majątek wspólny małżeński i wyliczenia należnego podatku dochodowego.

Zauważyć należy, że w niniejszej sprawie wydatki ponoszone na własny cel mieszkaniowy, jakim jest zakup nowego mieszkania, pochodzą ze środków wspólnych małżonków. Skoro wydatki te ponoszone są w okresie, gdy Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, w którym istnieje ustawowa wspólność majątkowa małżeńska, to nie ma możliwości aby uwzględnić je w dowolnej proporcji w zakresie 0-100%. Oznacza to, że oboje małżonkowie mają równe prawo do odliczenia ponoszonych w trakcie trwania małżeństwa wydatków. Zatem Wnioskodawca może zaliczyć, jako wydatki na własne cele mieszkaniowe, wyłącznie połowę poniesionych w czasie trwania ustawowej wspólności majątkowej kosztów związanych z zakupem nowego mieszkania, tym bardziej, że oboje małżonkowie figurują wspólnie zarówno w akcie notarialnym jak i na fakturze zakupu mieszkania.

Analogicznie należy rozpatrywać wydatki na remont nowego mieszkania bowiem pochodzą one ze środków wspólnych małżonków. Bez znaczenia zatem jest w tej sytuacji fakt, że faktury wystawione zostały wyłącznie na nazwisko Wnioskodawcy. Wskazać należy, że skoro przedmiotowe wydatki ponoszone są w okresie, gdy Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, w którym istnieje ustawowa wspólność majątkowa małżeńska, to ww. faktury mogą stanowić dowód poniesienia wydatku zarówno przez Wnioskodawcę, jak i Jego żonę, bez względu na którego z małżonków zostały wystawione. Na tym polega ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej, że nie ma potrzeby aby faktury dokumentujące wydatki ponoszone z majątku wspólnego małżonków były wystawiane na nazwisko zarówno jednego, jak i drugiego z małżonków, skoro środki na te wydatki pochodzą z majątku wspólnego małżonków. Powyższe oznacza, że oboje małżonkowie mają równe prawo do odliczenia ponoszonych w trakcie trwania małżeństwa wydatków.

Podkreślenia również wymaga, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy cele mieszkaniowe.

W związku z tym, Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z niniejszego zwolnienia o ile zarówno wydatkowanie uzyskanego w 2013 r. przychodu jak i nabycie na własność (zawarcie ostatecznej umowy przeniesienia własności nowego mieszkania) nastąpi do końca 2015 r.

Reasumując, udział Wnioskodawcy w przychodzie w związku ze sprzedażą w dniu 25 października 2013 r. lokalu mieszkalnego, będącego składnikiem majątku wspólnego małżonków (nabytego przez Wnioskodawcę w drodze darowizny do majątku wspólnego) wynosi 50%. Przy czym Wnioskodawca nie ma możliwości odliczenia żadnych kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego jego zbycia, bowiem nabył opisany lokal w sposób nieodpłatny, a w okresie jego posiadania ( tj. od dnia 12 kwietnia 2013 r. do dnia 25 października 2013 r. ) nie poniósł udokumentowanych nakładów, które zwiększyłyby wartość zbywanego lokalu. Ponadto, w celu skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji zbycia lokalu mieszkalnego będącego składnikiem małżeńskiej wspólności ustawowej Wnioskodawca, będąc zobowiązany przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe połowę uzyskanego wspólnie przychodu, jako wydatki uprawniające do zwolnienia może uwzględnić połowę poniesionych w czasie trwania ustawowej wspólności majątkowej wydatków związanych z zakupem nowego mieszkania i jego remontem, o ile zarówno wydatkowanie przychodu jak i nabycie na własność (zawarcie ostatecznej umowy przeniesienia własności nowego mieszkania) nastąpi do końca 2015 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.