Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.134.2019.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-17
Teza: uznanie zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania czynności jego zbycia
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 marca 2019 r. (data wpływu 13 marca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 maja 2019 r. (data wpływu 10 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania czynności jego zbycia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania czynności jego zbycia.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 maja 2019 r. (data wpływu 10 maja 2019 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawczyni jest spółką cywilną - jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy z z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, która działa pod firmą X. Wnioskodawczyni posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a jej wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne, mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegające na jej terenie nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a przedmiotem jej przeważającej działalności jest produkcja opakowań, sklasyfikowana według Polskiej Klasyfikacji Działalności pod nr 16.24.Z. Przedmiotem jej pozostałej działalności jest m. in. produkcja pozostałych wyrobów z drewna; produkcja wyrobów z korka, słomy i materiałów używanych do wyplatania (16.29.Z), produkcja płyt, arkuszy, rur i kształtowników z tworzyw sztucznych (22.22.Z), sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego (46.73.Z), transport drogowy towarów (49.41 Z), czy też magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów (52.10.B). Wnioskodawczyni zatrudnia obecnie 36 pracowników, na łącznie 35 etatach.

Obecnie wspólnicy Wnioskodawczyni planują restrukturyzację prowadzonej przez siebie działalności, poprzez zakończenie prowadzenia w ramach spółki działalności polegającej na produkcji i sprzedaży opakowań, a następnie, w zależności od warunków panujących na rynku oraz rozmiarów dostępnego kapitału, podjęcie w ramach tej spółki zupełnie nowej działalności albo też jej rozwiązanie. Wspomniana restrukturyzacja nastąpi poprzez przeniesienie własności majątku Wnioskodawczyni, służącego jej do prowadzenia ww. działalności produkcyjno - handlowej, na spółkę kapitałową - spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (zwaną dalej Nabywcą), w drodze aportu do tej spółki kapitałowej, w zamian za co wspólnicy Wnioskodawczyni obejmą udziały w kapitale zakładowym Nabywcy.

Wobec tego, przeniesieniu na Nabywcę podlegały będą następujące składniki majątku Wnioskodawczyni:

*   prawa do wszystkich nieruchomości wraz z naniesieniami;

*   prawa własności wszystkich maszyn i urządzeń służących do prowadzenia działalności produkcyjnej, w tym wycinarek, wykrojników, kompresorów, belownicy, zgrzewarek, oscylatora, głowic oscylacyjnych, pił, maszyny do cięcia, krajarki, plotera, laminatora oraz regałów magazynowych;

*   prawa do wszystkich samochodów dostawczych, ciężarowych i osobowych;

*   prawa własności całości wyposażenia biura, w tym komputerów osobistych, laptopów, drukarek, mebli biurowych oraz systemu monitoringu wizyjnego;

*   praw do domeny internetowej santar.com.pl;

*   autorskich praw majątkowych do strony internetowej prowadzonej pod adresem santar.com.pl oraz znaku graficznego (logo), którym oznaczane jest przedsiębiorstwo;

*   praw i obowiązków wynikających z umów zawartych z dostawcami i klientami;

*   większości wierzytelności i zobowiązań pieniężnych wynikających z prowadzonej działalności produkcyjno - handlowej, za wyjątkiem części, która jest niezbędna do zapewnienia ciągłości procesu obsługi zamówień w okresie do dnia rozpoczęcia kontynuowania działalności Wnioskodawczyni przez Nabywcę lub objęta została ograniczeniami w zakresie cesji;

*   większość środków obrotowych, za wyjątkiem części zapasów magazynowych w postaci folii i pianki polietylenowej, która jest niezbędna do zapewnienia ciągłości procesu obsługi zamówień w okresie do dnia rozpoczęcia kontynuowania działalności przez Nabywcę;

*   większości środków zgromadzonych na rachunkach bankowych, za wyjątkiem części, która jest niezbędna do zapewnienia ciągłości procesu obsługi zamówień w okresie do dnia rozpoczęcia kontynuowania działalności przez Nabywcę;

*   dokumentów związanych z opisanym zespołem składników majątkowych, w tym danych dostawców i odbiorców współpracujących z Wnioskodawczynią.

Po realizacji opisanej powyżej transakcji, wspólnicy Wnioskodawczyni planują pozostać współwłaścicielami, na zasadach współwłasności łącznej, jedynie części zapasów magazynowych (surowców i wyrobów gotowych) oraz wierzytelności i środków pieniężnych, niezbędnych do obsługi zamówień w okresie od dnia wniesienia aportu do spółki - Nabywcy do dnia zarejestrowania podwyższenia jej kapitału zakładowego w Krajowym Rejestrze Sądowym i faktycznego podjęcia przez nią działalności dotychczas wykonywanej przez Wnioskodawczynię, przy czym nie można wykluczyć, że pozostaną jeszcze współuprawnionymi z tytułu wierzytelności objętymi zakazem cesji, o ile takie będą istniały na dzień wniesienia aportu.

Opisane powyżej składniki majątku przenoszone na Nabywcę, stanowią majątek samodzielnie wystarczający do prowadzenia wspomnianej wcześniej działalności produkcyjno - handlowej Wnioskodawczyni, a poszczególne z tych składników służą do realizacji poszczególnych czynności faktycznych, wykonywanych przez nią w ramach tej działalności. Sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej Wnioskodawczyni pozwala na wyodrębnienie przychodów i kosztów związanych z działalnością realizowaną przy użyciu wymienionych powyżej składników majątkowych od pozostałych przychodów i kosztów. Zespół ww. składników posiada również zdolność do samofinansowania, rozumianą jako zdolność do pokrywania kosztów prowadzenia działalności z ich użyciem ze środków pochodzących z działalności prowadzonej dzięki nim, bez potrzeby stałego korzystania z zewnętrznych źródeł finansowania.

Przeniesienie opisanych składników majątkowych przyjmie formę wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej w rozumieniu przepisów Kodeksu Spółek Handlowych, a więc spółki będącej osobą prawną przy czym wszystkie te składniki przeniesione zostaną w wyniku jednej czynności prawnej.

Po przeprowadzeniu opisanej transakcji, Wnioskodawczyni nie będzie posiadała żadnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności w zakresie produkcji i handlu opakowaniami, za wyjątkiem niewielkiej części środków obrotowych i środków pieniężnych oraz wierzytelności, które planuje odpowiednio zużyć i ściągnąć w okresie do dnia zarejestrowania podwyższenia kapitału zakładowego Nabywcy i ostatecznego przejęcia przez Nabywcę jej działalności. Z drugiej strony Nabywca nabędzie zespół składników majątkowych, przy pomocy których podejmie dalsze prowadzenie działalności produkcyjno - handlowej, którą zajmowała się wcześniej Wnioskodawczyni przy użyciu tego majątku.

W związku ze zbyciem opisanych powyżej składników majątku Wnioskodawczyni, Nabywca przejmie również prawa i obowiązki pracodawcy, wynikające z umów o pracę zawartych przez Wnioskodawczynię ze wszystkimi 36 zatrudnianymi przez nią pracownikami.

W piśmie z dnia 6 maja 2019 r. Wnioskodawczyni wskazała, że majątek wnoszony przez Wnioskodawczynię do spółki kapitałowej nie jest formalnie wyodrębniony od pozostałego jej majątku, poprzez utworzenie działu, wydziału czy oddziału, jednocześnie jednak stanowi on jedyny majątek Wnioskodawczyni służący jej do prowadzenia działalności w zakresie produkcji i handlu opakowaniami w sposób ciągły i zorganizowany i po jego wniesieniu do spółki kapitałowej będzie ona musiała zaprzestać takiej działalności, a tym samym daje się on jednoznaczne odróżnić i oddzielić od pozostałego jej majątku.

Majątek wnoszony przez Wnioskodawczynię do spółki kapitałowej jest wyodrębniony finansowo w tym znaczeniu, że sposób prowadzenia rachunkowości Wnioskodawczyni pozwala przypisać koszty i przychody oraz należności i zobowiązania do przenoszonego zespołu składników majątkowych.

Majątek wnoszony do spółki kapitałowej jest wyodrębniony funkcjonalnie, ponieważ jego składniki są tego rodzaju, że są zarówno niezbędne jak i wystarczające do podjęcia oraz prowadzenia działalności polegającej na produkcji i handlu opakowaniami i nie wymagają uzupełniania o dodatkowe składniki, wobec czego mógłby on funkcjonować w obrocie jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Przedmiot transakcji na dzień wniesienia go do spółki kapitałowej będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych, wraz z wierzytelnościami i zobowiązaniami, który w ocenie Wnioskodawczyni mógłby funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania, które dotąd realizowane były w ramach struktury Wnioskodawczyni.

Oceniając według stanu na dzień sporządzenia niniejszego pisma wszystkie składniki niematerialne i materialne związane z działalnością produkcyjno - handlową Wnioskodawczyni zostaną wniesione do spółki kapitałowej, w tym wszystkie wierzytelności i zobowiązania Wnioskodawczyni związane z tą działalnością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie

Czy opisany zespół składników majątkowych Wnioskodawczyni, przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym jego zbycie nie będzie podlegało przepisom tej Ustawy z uwagi na treść art. 6 pkt 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni, opisany powyżej zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym jego zbycie nie będzie podlegało przepisom tej Ustawy z uwagi na treść art. 6 pkt 1 Ustawy z z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w jej art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`), natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono jednak czynności wskazane w art. 6 tej ustawy, przy czym zgodnie z jej art. 6 pkt 1, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się m. in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Choć ustawa nie definiuje pojęcia „transakcji zbycia”, to w orzecznictwie utrwalony został pogląd, wyrażony już np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 7 października 2009 r., że „zbycie” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy rozumieć szeroko, jako zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne przeniesienie przedsiębiorstwa i nie ma przy tym znaczenia forma tego zbycia - podatkowi nie będą podlegać zarówno sprzedaż, aport, zamiana, jak i darowizna, jeśli mają za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, a tym samym pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów”, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem jak właściciel, a więc również wniesienie go jako wkład do spółki.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują również pojęcia „przedsiębiorstwo”, wskazując jedynie, że poprzez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W orzecznictwie, np. w niedawnym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2018 r. (I FSK 1204/16) wskazuje się natomiast, że ze zbyciem przedsiębiorstwa mamy do czynienia wtedy, gdy na nabywcę przeniesione zostanie minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej i nawet brak pewnych składników majątku, o ile nie miały one istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, nie powoduje, że nie doszło do takiej dostawy.

Wobec powyższego, dla ustalenia zakresu znaczeniowego pojęcia „przedsiębiorstwa” odwołać się należy do przepisów Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, w który ustawodawca zawarł normatywną definicję przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 55\[1\] Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;

Wobec tego, aby zespół składników majątkowych stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi składać się przynajmniej z niektórych z elementów wskazanych w art. 55\[1\] Kodeksu Cywilnego i jednocześnie stanowić tego rodzaju całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, że mógłby samodzielnie służyć do osiągania tych samych celów, do realizacji których przeznaczony był w strukturze przedsiębiorstwa zbywającego podatnika. Oznacza to, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu, w zakresie przyjętego przedmiotu jego działalności. W tym miejscu warto przy tym podkreślić, na co wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 marca 2011 r. (I FSK 1062/10), że z uwagi na przykładowy charakter wyliczenia zawartego w art. 55\[1\] Kodeksu Cywilnego, brak niektórych z elementów wskazanych w tym przepisie nie wyklucza jeszcze uznania danego zespołu za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część.

Wobec tego, w ocenie Wnioskodawczyni, wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych posiada wszystkie cechy niezbędne do uznania go z zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Określony powyżej zespół składników majątkowych charakteryzuje się bowiem odrębnością na płaszczyźnie:

*   organizacyjnej, ponieważ stanowi wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych, konkretnych zadań gospodarczych (produkcji i handlu opakowaniami), do realizacji których nie są potrzebne inne składniki przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni, a który nie jest wykorzystywany do realizacji innej działalności Wnioskodawczyni. Ponadto zespół ten stanowi całość składników, potrzebnych do wykonywania działalności polegającej na produkcji i handlu opakowaniami, a więc po jego nabyciu Nabywca będzie mógł podjąć taką działalności przy wykorzystaniu tego zespołu, bez potrzeby jego uzupełniania o jakiekolwiek dodatkowe składniki;

*   finansowej, ponieważ posiada samodzielność finansową rozumianą jako zdolność do samofinansowania, a więc do autonomicznego funkcjonowania w obrocie gospodarczym bez potrzeby stałego korzystania z zewnętrznych źródeł finansowania, a ponadto na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawczynię ewidencji rachunkowej możliwe jest wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań wynikających z działalności realizowanej przy wykorzystaniu tego zespołu;

*   funkcjonalnej, ponieważ składniki majątkowe są tego rodzaju, że są zarówno niezbędne jak i wystarczające do podjęcia oraz prowadzenia działalności polegającej na produkcji handlu opakowaniami i nie wymagają uzupełniania o dodatkowe składniki, wobec czego mógłby on funkcjonować w obrocie jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Na marginesie Wnioskodawczyni pragnie zaznaczyć, że brak formalnego wyodrębnienia zbywanej części majątku nie stanowi przeszkody do uznania opisanego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ, na co wskazywał już choćby Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 21 maja 2010 r„ (IPPP1-443-183/10-4/MP), w zupełności wystarczające jest wyodrębnienie mające charakter czysto faktyczny.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawczyni, opisany przez nią zespół składników materialnych i niematerialnych, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji, zgodnie z brzmieniem art. 6 pkt 1 Ustawy z z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w myśl którego przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, transakcja jego zbycia, polegająca na wniesieniu go w formie wkładu do spółki będącej osobą prawną nie będzie podlegała regulacjom ustawy o VAT, a w konsekwencji będzie neutralna podatkowo dla Wnioskodawczyni na gruncie tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy – przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 552 Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy – przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku TSUE w sprawie C-497/01.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Tym bardziej, elementem tym nie mogą być obciążające zorganizowaną część przedsiębiorstwa zobowiązania. W tym zakresie Trybunał uznał bowiem, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpi zbycie przedsiębiorstwa czy zorganizowanej część przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z okoliczności sprawy wynika, że przenoszone na Nabywcę składniki majątkowe nie są formalnie wyodrębnione od pozostałego jej majątku, poprzez utworzenie działu, wydziału czy oddziału. Jednocześnie przenoszone na Nabywcę składniki majątkowe stanowią jedyny majątek Wnioskodawczyni służący jej do prowadzenia działalności w zakresie produkcji i handlu opakowaniami w sposób ciągły i zorganizowany i po ich wniesieniu do spółki kapitałowej będzie ona musiała zaprzestać takiej działalności, a tym samym dają się one jednoznaczne odróżnić i oddzielić od pozostałego jej majątku. Ponadto, sposób prowadzenia rachunkowości Wnioskodawczyni pozwala przypisać koszty i przychody oraz należności i zobowiązania do przenoszonego zespołu składników majątkowych. Nabywca nabędzie zespół składników majątkowych, przy pomocy których podejmie dalsze prowadzenie działalności produkcyjno - handlowej, którą zajmowała się wcześniej Wnioskodawczyni przy użyciu tego majątku.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy wskazać, iż – pomimo, że ww. zespół składników majątkowych nie jest wyodrębniony pod względem formalnym – to jednak analizując całokształt okoliczności w sprawie stwierdza się, że zespół składników majątkowych charakteryzuje się odrębnością na płaszczyźnie organizacyjnej, funkcjonalnej oraz finansowej i spełnia przesłanki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym, czynność zbycia ww. zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi–Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.