Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD4/033/098/MMQ/10/1046/2012
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2012-12-19
Teza: Czy Spółka wypłacając swojemu stałemu kontrahentowi należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych może, posługując się w kolejnych latach jednym certyfikatem rezydencji danego kontrahenta, korzystać ze zwolnień lub obniżonych stawek opodatkowania przewidzianych w odpowiednich umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, tak długo, aż nie ulegnie zmianie stan faktyczny potwierdzony certyfikatem?
Słowa kluczowe: rezydencja-certyfikat rezydencji; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 19 maja 2008 r., Nr IBPB3/423-137/08/BG , wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2008 r. (data wpływu 19 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ważności certyfikatu rezydencji, **jest nieprawidłowe**.

Uzasadnienie

Dnia 19 maja 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób prawnych. Interpretacja wydana została na wniosek złożony w dniu 19 lutego 2008 r., w którym przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

W ramach prowadzonej działalności Spółka często wypłaca swoim stałym kontrahentom należności podlegające opodatkowaniu podatkiem u źródła. W celu skorzystania ze zwolnienia lub obniżonej stawki opodatkowania, przewidzianej w odpowiedniej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania, Spółka występuje do kontrahenta o jego certyfikat rezydencji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka wypłacając swojemu stałemu kontrahentowi należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych może, posługując się w kolejnych latach jednym certyfikatem rezydencji danego kontrahenta, korzystać ze zwolnień lub obniżonych stawek opodatkowania przewidzianych w odpowiednich umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, tak długo, aż nie ulegnie zmianie stan faktyczny potwierdzony certyfikatem?

Zdaniem Spółki w przypadku częstych wypłat należności, z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dokonywanych na rzecz stałego kontrahenta może, posługując się uzyskanym od niego jednym certyfikatem rezydencji, korzystać ze zwolnień lub obniżonych stawek opodatkowania przewidzianych w odpowiednich umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania tak długo, jak długo nie ulega zmianie stan faktyczny potwierdzony certyfikatem. W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych certyfikat rezydencji pojawia się w aspekcie poboru podatku od dochodów wypłacanych na rzecz podmiotu zagranicznego. Polski podmiot będący płatnikiem, może na podstawie postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zastosować korzystniejszą stawkę podatku lub nie pobrać podatku od określonego dochodu, tylko wówczas, jeśli będzie dysponować certyfikatem rezydencji. Wymóg takiego dokumentowania rezydencji podatkowej jest określony w art. 26 ust. 1 i 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przepisach tych mówi się o tym, że płatnik może stosować zwolnienie określone w powołanych w nich przepisach pod warunkiem udokumentowania przez zagraniczną spółkę miejsca jej siedziby dla celów podatkowych, uzyskanym od niej certyfikatem rezydencji. Stosownie do art. 4a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym o osób prawnych, certyfikat rezydencji, to zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych, wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa siedziby podatnika. Przy częstych wypłatach należności, praktycznie niemożliwe jest uzyskanie certyfikatu przy każdej wypłacie. Zdaniem Spółki, w takiej sytuacji wystarczy tylko raz uzyskać certyfikat rezydencji i kierować się nim do momentu powzięcia informacji o zmianie siedziby podatnika.

Podobne stanowisko wyraził Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu. W postanowieniu z dnia 23 kwietnia 2007 r. (nr ZD/4061-13/07) stwierdził, że: "Przepisy ustawy podatkowej w żaden sposób nie regulują kwestii terminu ważności certyfikatu rezydencji uzyskanego przez płatnika od podatnika, z uwagi jednak na fakt, iż dokument ten potwierdza istnienie (trwanie) określonego stanu faktycznego, zasadnym jest uznanie, iż zachowuje on swoją aktualność dopóki nie ulegnie zmianie wskazany w nim stan faktyczny". Podobne stanowisko zajął Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, który w postanowieniu z dnia 6 kwietnia 2005 r., nr 1471/DPD2/423/8/05/HT/2 wyjaśnił, że: "Zdaniem Naczelnika tut. Urzędu polskie przepisy podatkowe nie definiują okresu ważności certyfikatu rezydencji podatkowej, dlatego certyfikat zachowuje ważność tak długo, jak długo nie ulega zmianie stan faktyczny potwierdzony certyfikatem. Zatem, gdy Bank nie ma wątpliwości co do rezydencji podatkowej klienta może stosować certyfikat rezydencji także po upływie roku od jego wydania. Jednocześnie zaznacza się, że płatnik powinien przedstawić certyfikat rezydencji na każdorazowe żądanie polskich organów podatkowych". Zatem co do zasady, płatnik może uważać certyfikat za ważny do czasu zmiany przez kontrahenta potwierdzonego w nim stanu faktycznego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznał za prawidłowe.

Podkreślił, iż stosownie do art. 4a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Przepisy nie regulują kwestii jak długo certyfikat rezydencji, wydany przez właściwy organ administracji podatkowej, zachowuje swoją aktualność, a tym samym ważność, dlatego można uznać, iż certyfikat zachowuje ważność tak długo, jak długo nie ulega zmianie potwierdzony w nim stan faktyczny. Certyfikat rezydencji ma służyć przede wszystkim płatnikowi w ustaleniu czy powinien pobrać podatek według stawki wynikającej z umowy, czy też według stawki krajowej. Płatnik będzie musiał, w razie konieczności, udowodnić, że miał prawo zastosować korzystniejsze regulacje wynikające z umowy. W przeciwnym razie będzie odpowiadał za nieprawidłowo potrącony podatek. Mając zaufanie do swoich kontrahentów, z którymi utrzymuje bieżące kontakty, płatnik może uważać certyfikat za ważny do czasu zmiany potwierdzonego w nim stanu faktycznego. W odniesieniu do innych kontrahentów, dla własnego bezpieczeństwa, płatnik powinien przed dokonaniem wypłaty uzyskać od nich aktualne zaświadczenie o rezydencji podatkowej.

Certyfikat jest bowiem zaświadczeniem, a więc dokumentem potwierdzającym określony stan faktyczny na dzień jego wydania, a także – o ile wynika to z jego treści - również w przeszłości. W żadnym jednak przypadku zaświadczenie nie może dotyczyć stanów przyszłych, które dopiero mogą (albo i nie) wystąpić. Oznacza to, że realizacja jakichkolwiek uprawnień przewidzianych odpowiednią umową o unikaniu podwójnego opodatkowania może nastąpić jedynie w oparciu o certyfikat rezydencji osoby zagranicznej obejmujący sobą dzień dokonania wypłaty.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), dalej: ustawa, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikat rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

W myśl art. 4a pkt 12 ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.

Zastosowanie przepisów właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest możliwe pod warunkiem uzyskania przez płatnika, certyfikatu rezydencji podatnika, potwierdzającego miejsce jego siedziby na dzień dokonania wypłaty.

Certyfikat rezydencji stanowi środek dowodowy posiadania rezydencji podatkowej w określonym kraju, czego stwierdzenie umożliwia płatnikowi, zastosowanie postanowień stosownej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Istotne jest zatem, aby certyfikat, wystawiony przez władze podatkowe drugiego państwa, potwierdzał uprawnienie dotyczące obniżenia lub niedobrania podatku z tytułu wypłat należności dokonywanych przez płatnika.

Oznacza to, że realizacja uprawnień przewidzianych odpowiednią umową o unikaniu podwójnego opodatkowania może nastąpić jedynie pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby certyfikatem rezydencji obejmującym dzień dokonania wypłaty.

Udokumentowanie rezydencji podatkowej podmiotu zagranicznego uzyskującego przychody wymienione w art. 21 ust. 1 ustawy, odpowiednio pkt 1 i 2a, może nastąpić zarówno przed, jak i po dokonaniu płatności. Jednakże w razie uzyskania certyfikatu po dokonaniu płatności, taki certyfikat powinien potwierdzać rezydencję podatkową podmiotu za okres, w którym została dokonana płatność (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 94/09, opubl. LEX nr 532653; wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 października 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1448/06, niepubl.).

Wobec powyższego nie można zgodzić się ze stwierdzeniem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, że prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż „płatnik może uważać certyfikat za ważny do czasu zmiany przez kontrahenta potwierdzonego w nim stanu faktycznego”.

Za nieprawidłowe Minister Finansów uznaje także stanowisko Spółki, potwierdzone zmienianą interpretacją, iż „przy częstych wypłatach należności, …, wystarczy tylko raz uzyskać certyfikat rezydencji i kierować się nim do momentu powzięcia informacji o zmianie siedziby podatnika”.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).