Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.229.2018.1.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-09
Teza: Brak opodatkowania sprzedaży produktów wytworzonych przez uczestników terapii zajęciowej.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2018 r. (data wpływu 16 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży produktów wytworzonych przez uczestników terapii zajęciowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży produktów wytworzonych przez uczestników terapii zajęciowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest podatnikiem VAT czynnym. Stosownie do przepisów ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym). Gmina realizuje swoje zadania własne, które polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, jak również z zakresu organizacji przygotowań i przeprowadzenia wyborów powszechnych oraz referendów (art. 7 i 8 tej ustawy). Celem wykonywania zadań nałożonych na Gminę mocą odrębnych ustaw, Gmina tworzy jednostki organizacyjne, a także zawiera umowy z innymi podmiotami (art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

W związku z wejściem w życie przepisów ustawy z dnia 5 września 2016 r. - szczególne zasady rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. 2016 r., poz. 1454) z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła łączne (scentralizowane) rozliczenia VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami budżetowymi. Od tego dnia zmienił się status Jednostek na gruncie rozliczeń podatku VAT, gdyż przestały one być traktowane jako odrębni podatnicy, lecz z punktu widzenia wprowadzonej w/w ustawy stały się częścią jednego podatnika tj. Gminy. W skład scentralizowanej struktury Gminy wchodzi m.in. Warsztat Terapii Zajęciowej (WTZ) z siedzibą w …, utworzony Uchwalą Nr \_ Rady Miejskiej w …. z dnia 29 września 1995 r.

WTZ jest samodzielną jednostką organizacyjną Gminy, nieposiadającą osobowości prawnej, wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo, działającą jako jednostka budżetowa, której działalność reguluje:

*   ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 511),
*   rozporządzenie Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 25 marca 2004 r. w sprawie warsztatów terapii zajęciowej (Dz. U. z 2004 r. nr 63, poz. 587),
*   uchwała Nr \_ Rady Miejskiej w O. z dnia 29 grudnia 2003 r. w sprawie zatwierdzenia regulaminu organizacyjnego Warsztatu Terapii Zajęciowej.

Warsztat Terapii Zajęciowej to jedna z podstawowych form aktywności wspomagającej proces rehabilitacji zawodowej i społecznej osób niepełnosprawnych (art. 10 ustawy). Warsztat oznacza wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo placówkę stwarzającą osobom niepełnosprawnym niezdolnym do podjęcia pracy możliwość wspomagania rehabilitacji społecznej i zawodowej w zakresie pozyskiwania lub przywracania umiejętności niezbędnych do podjęcia zatrudnienia (art. 10a ust. 1 ustawy). Stosowanie technik terapii zajęciowej ma na celu usamodzielnienie uczestników, przez wyposażenie ich w umiejętności wykonywania czynności życia codziennego oraz zaradności osobistej, a także rozwijania psychofizycznych sprawności oraz podstawowych umiejętności zawodowych, umożliwiających uczestnictwo w szkoleniu zawodowym albo podjęcie pracy.

Uczestnikami WTZ są osoby niepełnosprawne, posiadające aktualne orzeczenie o stopniu niepełnosprawności ze wskazaniem do uczestnictwa w terapii zajęciowej, wydanym przez Powiatowy Zespól do Spraw Orzekania o Stopniu Niepełnosprawności (art. 6b ust. 1 i 6b ust. 3 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych). W większości są to osoby niepełnosprawne z upośledzeniem umysłowym. Jednym z elementów programu terapii zajęciowej jest wykonywanie różnorodnych prac ręcznych, w wyniku czego powstają wyroby i przedmioty adekwatne do rodzaju i sposobu ich wykonywania. Są to wyroby ceramiczne, zawieszki witrażowe, rysunki, kartki, stroiki świąteczne, kompozycje kwiatowe, serwetki itp. Niektóre wyroby o walorach estetycznych zbywane są na zorganizowanych kiermaszach, wystawach lub też oferowane osobom, które odwiedzają placówkę. Powstałe prace nie mają ustalonych cen, a sam towar dla nabywcy ma znaczenie drugorzędne, ponieważ osoby te uiszczają opłatę dobrowolną według własnego uznania. Zakup takiej pracy jest jedynie specyficzną formą udzielenia pomocy polegającej na przekazaniu zadeklarowanej kwoty na cele podopiecznych WTZ. Symboliczny sposób transakcji podczas zajęć warsztatowych jest formą komunikacji uczestników warsztatów z innymi ludźmi.

Środki finansowe ze sprzedaży przedmiotów przeznacza się (zgodnie z § 10 ust. 2 rozporządzenia Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 25 marca 2004 r. w sprawie warsztatów terapii zajęciowej, Dz.U.2004.63.587) na integrację społeczną niepełnosprawnych uczestników warsztatu. O przeznaczeniu ww. dochodów decydują uczestnicy WTZ na zebraniu społeczności warsztatowej. Zebrania społeczności warsztatowej mają charakter rehabilitacji społecznej. Uczestnicy WTZ najczęściej przeznaczają pozyskane środki pieniężne na spotkania okolicznościowe, integracyjne, wyjście do kina, itp. Działalność warsztatu jest działalnością o charakterze niezarobkowym zgodnie z art. 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Gospodarki. Pracy i Polityki Społecznej z dnia 25 marca 2004 r. w sprawie warsztatów terapii zajęciowej (Dz. U. z 2004 r. Nr 63. poz. 587).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż przedmiotów wytworzonych przez uczestników Warsztatu Terapii Zajęciowej w ramach realizowanego programu rehabilitacji podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż przedmiotów wytworzonych przez uczestników Warsztatu Terapii Zajęciowej w ramach realizowanego programu terapii nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą, wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 2 pkt 22 ustawy normuje pojęcie sprzedaży tj.: przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Z powyżej przytoczonych przepisów wynika przede wszystkim, że opodatkowaniu podlega dostawa towarów oraz świadczenie usług realizowane na terytorium kraju, jeżeli ma charakter odpłatny. W tym przypadku nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów, a otrzymaną zapłatą Zapłata powinna nastąpić jako konsekwencja dostawy towarów. Osoba dokonująca zakupu przedmiotu wytworzonego, w rzeczywistości przekazuje darowiznę na rzecz osób niepełnosprawnych. Tego typu działanie nie można poddać ustawie VAT, ponieważ jest to w dalszej części działanie w ramach programu terapii.

Art. 15 ustawy o VAT określa zasady, jaki podmiot występuje w charakterze podatnika VAT. Stosownie do art. 15 ust. 1 tego aktu prawnego, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego przepisu bez względu na cel i rezultat działalności. Natomiast zgodnie z ust. 2 przywołanego przepisu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Aktywność Warsztatu Terapii Zajęciowej nie jest ukierunkowana na osiągnięcie zarobku, lecz jest ściśle związana z realizacją indywidualnego programu rehabilitacji uregulowanej przepisami zawartymi w ustawie o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. Wobec tego, czynność obejmująca sprzedaż produktów wytworzonych przez uczestników WTZ nie jest wykonywana w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust.1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ będą uznane za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań oraz, gdy wykonują czynności mieszczące się w ramach tych zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca – Gmina – jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W skład scentralizowanej struktury Gminy wchodzi m.in. Warsztat Terapii Zajęciowej (WTZ). Jednym z elementów programu terapii zajęciowej jest wykonywanie różnorodnych prac ręcznych, w wyniku czego powstają wyroby i przedmioty adekwatne do rodzaju i sposobu ich wykonywania. Są to wyroby ceramiczne, zawieszki witrażowe, rysunki, kartki, stroiki świąteczne, kompozycje kwiatowe, serwetki itp. Niektóre wyroby o walorach estetycznych zbywane są na zorganizowanych kiermaszach, wystawach lub też oferowane osobom, które odwiedzają placówkę. Powstałe prace nie mają ustalonych cen, a sam towar dla nabywcy ma znaczenie drugorzędne, ponieważ osoby te uiszczają opłatę dobrowolną według własnego uznania. Zakup takiej pracy jest jedynie specyficzną formą udzielenia pomocy polegającej na przekazaniu zadeklarowanej kwoty na cele podopiecznych WTZ.

Należy wskazać, iż szczegółowe zasady tworzenia, działania i dofinansowywania warsztatu terapii zajęciowej, uregulowane są w rozporządzeniu Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 25 marca 2004 r. w sprawie warsztatów terapii zajęciowej (Dz. U. z 2004 r. Nr 63, poz. 587).

Zgodnie z § 9 ww. rozporządzenia, warsztat działa na podstawie regulaminu organizacyjnego zatwierdzonego przez jednostkę prowadzącą warsztat. Regulamin organizacyjny warsztatu określa w szczególności:

1.  prawa i obowiązki uczestnika warsztatu;
2.  sposób ustalania wysokości środków finansowych otrzymywanych przez uczestnika warsztatu w ramach treningu ekonomicznego i gospodarowania nimi;
3.  organizację pracy i zajęć;
4.  sposób dowozu uczestników do warsztatu;
5.  obowiązki kierownika warsztatu w zakresie:
    1.  zapewnienia odpowiednich warunków pracy i organizowanych zajęć,
    2.  planowania:
        1.  rozkładu zajęć w warsztacie,
        2.  przerw wakacyjnych uczestników warsztatu,
        3.  urlopów pracowników.

W świetle § 10 ust. 1 rozporządzenia w sprawie warsztatów terapii zajęciowej, działalność warsztatu jest działalnością o charakterze niezarobkowym.

Dochód ze sprzedaży produktów i usług wykonanych przez uczestników warsztatu w ramach realizowanego programu terapii przeznacza się, w porozumieniu z uczestnikami warsztatu, na pokrycie wydatków związanych z integracją społeczną uczestników (§ 10 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Powołane wyżej przepisy art. 5, art. 7 i art. 8 ustawy, zawierają podstawowe zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z przepisów tych wynika przede wszystkim, że opodatkowaniu podlegają dostawa towarów oraz świadczenie usług realizowane na terytorium kraju. Ponadto dostawa towarów bądź świadczenie usług podlegają opodatkowaniu jeżeli mają charakter odpłatny. Tylko pozytywne ustalenia w powyższych aspektach upoważniają do stwierdzenia, że miała miejsce transakcja podlegająca opodatkowaniu.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia odpłatności. W języku potocznym odpłatność oznacza zapłatę, wynagrodzenie w zamian za rzecz (towar) lub zachowanie (usługę). Należy podkreślić, że pojęcie ,,odpłatna dostawa” powinno być rozumiane jako ekonomiczne korzyści dla sprzedającego.

W dorobku orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego dochodzi do dostawy towarów, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz sprzedawcy. Ponadto, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy dostarczonym towarem a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją dostawy towaru.

Zatem dostawa towarów jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT jeżeli następuje za wynagrodzeniem oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne. O opodatkowaniu podatkiem VAT czynności dostawy towarów decyduje zatem jej odpłatność.

Przy sprzedaży prac, o których mowa we wniosku, warunek istnienia bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towaru a odpłatnością nie jest spełniony.

Zapłata dokonywana przez nabywcę, nie jest konsekwencją dostawy towaru, tj. pracy wykonanej w ramach terapii zajęciowej przez osobę niepełnosprawną. Z perspektywy nabywcy takiej pracy, jej zakup jest jedynie specyficzną formę udzielenia pomocy polegającej na przekazaniu zadeklarowanej kwoty na cele podopiecznych. Sam nabywany towar ma znaczenie drugorzędne, nabywany towar nie ma bowiem dla nabywcy realnej wartości ekonomicznej, a jedynie wartość sentymentalną lub symboliczną (analogicznie jak ,,cegiełki” w zamian za darowizny). Nabywcę prac należy zatem postrzegać jako darczyńcę, a WTZ i osoby niepełnosprawne, jako podmioty obdarowane.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż sprzedaż - wytwarzanych w ramach realizowanego programu terapii przez uczestników WTZ (niepełnosprawnych) - produktów charakteryzujących się obiektywnie znikomą wartością ekonomiczną, nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.