Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.480.2023.2.ASK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-03
Teza: Czy Spółka powstała z przekształcenia będzie uprawniona do zastosowania 10% stawki ryczałtu?
Słowa kluczowe: ryczałt; spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka cywilna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; stawka
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 10% - minimalny podatek dochodowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 10; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 5-art. 28o-ust. 1-pkt 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko** **w prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

5 września 2023 r. wpłynął Pana wniosek wspólny z 5 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania przez Spółkę przekształconą 10% stawki ryczałtu.

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

J. A.

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

A.M.

3) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

T. Z.

4) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

E.S.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca oraz Zainteresowani niebędący stroną niniejszego postępowania (dalej łącznie jako „Wspólnicy”) prowadzą działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej pod nazwą: E. Spółka cywilna, NIP: (…), REGON: (…) (dalej jako „Spółka cywilna”). Przedmiotem przeważającej działalności Spółki cywilnej jest działalność rachunkowo-księgowa; doradztwo podatkowe (PKD 69.20.Z).

Spółka cywilna nie prowadzi ksiąg rachunkowych na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 z późn. zm., dalej jako „UR”). Wartość przychodu Spółki cywilnej ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług), obliczona zgodnie z dyspozycją art. 5a pkt 20 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm., dalej jako „ustawa o PIT”), nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000,00 euro. Przywołana w zdaniu poprzednim kwota przychodów nie zostanie również przekroczona w bieżącym roku podatkowym.

Wspólnicy planują dokonanie przekształcenia Spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako „Spółka”). Po przekształceniu Spółki cywilnej w Spółkę (dzień dokonania wpisu Spółki do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego o charakterze konstytutywnym - dalej jako „Dzień przekształcenia”), Spółka kontynuować będzie dotychczasową działalność prowadzoną przez Spółkę cywilną. Wspólnicy pozostaną udziałowcami Spółki. Jednocześnie, po Dniu przekształcenia, ze skutkiem od Dnia przekształcenia, Spółka dokona wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek, uregulowanego w rozdziale 6b ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm., dalej jako „ustawa o CIT”). Począwszy od dnia wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek (dalej jako „Ryczałt”), Spółka będzie spełniała warunki uprawniające do wyboru i opodatkowania przewidziane w art. 28j ust. 1 pkt 1-6 ustawy o CIT.

Umowa Spółki będzie zawierała upoważnienie dla zarządu do wypłaty wspólnikom zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy za rok obrotowy jeżeli Spółka posiadać będzie środki wystarczające na wypłatę.

Spółka dokonywać będzie wypłat wspólnikom zaliczek na poczet przewidywanej dywidendy w przypadku spełnienia przesłanek określonych w art. 195 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 z późn. zm., dalej jako „KSH”), tj. gdy zatwierdzone sprawozdanie finansowe za poprzedni rok obrotowy Spółki będzie wykazywało zysk oraz w wysokości określonej cyt. wyżej przepisem KSH. Zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy będą pochodziły z zysku osiągniętego w trakcie opodatkowania Ryczałtem.

W przypadku wypłaty zaliczki na poczet dywidendy Spółka będzie zobowiązana do opodatkowania kwoty wypłaconej zaliczki Ryczałtem w stosownej stawce, przewidzianej w art. 28o ust. 1 ustawy o CIT.

Jednocześnie Spółka, dokonując wypłaty zaliczki na poczet dywidendy, będzie zobowiązana do pobrania jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej jako „podatek PIT”) oraz odprowadzenia go na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

**Pytania**

1\. Czy Spółka będzie uprawniona do zastosowania stawki ryczałtu w wysokości 10% podstawy opodatkowania w swoim pierwszym roku obrotowym, jako mały podatnik w rozumieniu art. 28o ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 4a pkt 10 ustawy o CIT?

2\. Czy Spółce, na podstawie art. 30a ust. 19 pkt 1 w zw. art. 41 ust. 4ab ustawy o PIT, będzie przysługiwać prawo do zastosowania mechanizmu odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 19 ustawy o PIT, w odniesieniu do wypłacanych wspólnikom zaliczek na poczet dywidendy pochodzących z zysku osiągniętego w trakcie opodatkowania Ryczałtem?

**Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W zakresie pytania nr 2 w podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.**

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do zastosowania stawki ryczałtu w wysokości 10% podstawy opodatkowania w swoim pierwszym roku obrotowym, jako mały podatnik w rozumieniu art. 28o ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 4a pkt 10 ustawy o CIT.

Uzasadnienie:

Zgodnie z brzmieniem art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, ryczałt wynosi 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności.

Stosownie do regulacji art. 4a pkt 10 ustawy o CIT oraz art. 5a pkt 10 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o małym podatniku, oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000,00 zł.

W myśl art. 8 ust. 6a ustawy CIT, jeżeli podatnik dokonał wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek przed upływem przyjętego roku podatkowego, zgodnie z art. 28j ust. 5, miesiąc poprzedzający pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem jest ostatnim miesiącem roku podatkowego tego podatnika.

Zgodnie z brzmieniem art. 28e ust. 1 i 2 ustawy o CIT:

1\. Rokiem podatkowym podatnika opodatkowanego ryczałtem jest rok obrotowy w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

2\. Jeżeli podatnik dokonał wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek przed upływem przyjętego roku podatkowego, zgodnie z art. 28j ust. 5, za pierwszy rok podatkowy opodatkowania ryczałtem uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do końca miesiąca przyjętego przez podatnika roku obrotowego.

Stosownie do regulacji art. 93a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm., dalej jako „OP”), osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Mając na względzie całokształt powołanych wyżej okoliczności oraz podanych przepisów uzasadnionym pozostaje przyjęcie, że Spółka będzie uprawniona do zastosowania stawki ryczałtu w wysokości 10% podstawy opodatkowania w swoim pierwszym roku obrotowym.

W tym kontekście podkreślenia wymaga, że w związku z dokonanym przekształceniem Spółki cywilnej, względem Spółki znajdzie zastosowanie art. 93a § 1 pkt 2 OP, w konsekwencji czego Spółka wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki cywilnej, stanowiąc jej kontynuację w innej, nowej formie ustrojowej. Zaprezentowane stanowisko pozostaje niekwestionowana w nauce prawa, tak m. in.: R. Dowgier \[w:\] Ordynacja podatkowa. Tom I. Zobowiązania podatkowe. Art. 1-119zzk. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2023, art. 93(a); S. Babiarz \[w:\] B. Dauter, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, J. Rudowski, S. Babiarz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XI, Warszawa 2019, art. 93(a); A. Mariański (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz., Wyd. 2, Warszawa 2023, art. 93(a). Potwierdza je również orzecznictwo sądów administracyjnych, tak m. in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 listopada 2012 roku, sygn. akt II FSK 657/11.

Co istotne, zastosowanie w odniesieniu do Spółki art. 93a OP niesie z sobą skutki przynajmniej dwojakiego rodzaju. Pierwszym z nich jest brak możliwości kwalifikowania Spółki jako podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności w rozumieniu art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, co pozostaje zgodne z oceną prawną wyrażoną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w treści interpretacji indywidualnej z dnia 02 maja 2023 roku, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.32.2023.1.IN. Drugim natomiast, dopuszczalność odwoływania się przez Spółkę m. in. do przychodu osiąganego przez Spółkę cywilną przed Dniem przekształcenia.

Bezspornym pozostaje fakt, że spółka cywilna jest podmiotem transparentnym podatkowo, co oznacza, iż podatnikami podatku dochodowego jest nie sama spółka cywilna, lecz jej wspólnicy. Jednocześnie jednak kwestia ta nie stoi na przeszkodzie, by w określonych przypadkach to wspomniana spółka była zobowiązana do spełnienia przesłanek niezbędnych dla uznania jej za małego podatnika w rozumieniu art. 5a pkt 20 ustawy o PIT, by wskazać m. in. na treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 roku, sygn. akt II FSK 2042/09. W opinii Wnioskodawcy, do analogicznej sytuacji dojdzie również w związku ze zdarzeniem przyszłym opisanym w ramach niniejszego wniosku.

Bezsprzecznie bowiem, w wyniku dokonania planowanego przekształcenia Spółki cywilnej w Spółkę oraz wyboru przez Spółkę opodatkowania Ryczałtem ze skutkiem od Dnia przekształcenia, zakończeniu ulegnie rok podatkowy Spółki cywilnej, przy jednoczesnym rozpoczęciu roku podatkowego (obrotowego) Spółki, co wynika wprost z regulacji art. 11 OP, art. 8 i art. 28e ustawy o CIT oraz art. 3 ust. 1 pkt 9 UR. Mając natomiast na względzie, że kluczowym dla uzyskania statusu małego podatnika w świetle definicji legalnej przewidzianej w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT jest kryterium przychodów ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, Spółka będzie zobowiązana do zweryfikowania kwestii spełnienia przedmiotowej przesłanki w oparciu o przychód osiągnięty przez Spółkę cywilną w ostatnim roku podatkowym, trwającym do dnia poprzedzającego Dzień przekształcenia.

Wnioskodawca podkreśla przy tym, że przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do wniosków niedających się pogodzić z należytą wykładnią art. 93a OP, stojących w sprzeczności z podstawowymi zasadami Ryczałtu, jak również stanowiących przejaw - nieznajdującej normatywnej podstawy - dyskryminacji podatników podatku dochodowego od osób prawnych li tylko z uwagi na fakt zmiany formy prawnej dokonanej zgodnie z przepisami KSH.

Nie sposób byłoby bowiem przyjąć z aprobatą twierdzenie, że Spółka stanowi kontynuację Spółki cywilnej w związku z regulacją 93a § 1 pkt 2 OP, w wyniku czego nie można traktować jej w kategoriach podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności w rozumieniu ustawy o CIT (pomimo nawet, iż spółka przekształcana nie była podatnikiem na gruncie ustawy o CIT), przy jednoczesnym odmawianiu Spółce prawa do powoływania się na przychód wypracowany przez nią jeszcze przed zmianą formy prawnej w celu wykazania faktu spełnienia przesłanki przewidzianej w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT, gdyż przychody te nie były wówczas opodatkowane na podstawie ustawy o CIT.

Zaprezentowane rozumowanie prowadziłoby również do sytuacji, w której opodatkowanie w formie Ryczałtu mogłoby zostać wybrane przez podmioty, których struktura przychodów w sposób rażący przekracza limit przewidziany w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, jedynie w związku z faktem dokonanego przekształcenia. Co więcej, otwierałoby ono również drogę dla ustanowienia okresu karencji - analogicznego do przewidzianego w art. 19 ust. 1a ustawy o CIT - bez podstawy normatywnej, dyskryminującego tym samym podmioty uzyskujące najniższy przychody jedynie z uwagi na dokonanie dozwolonych działań restrukturyzacyjnych.

Powyżej przedstawione i wyczerpująco umotywowane stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 czerwca 2023 roku, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.219.2023.2.OK, odnoszącej się do kwestii dopuszczalności zastosowania stawki ryczałtu w wysokości 10% podstawy opodatkowania w pierwszym roku podatkowym spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: „ustawa o CIT”):

podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania

Wskazać należy, że aby podatnik mógł podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek musi spełniać warunki wymienione w art. 28j ustawy o CIT.

W myśl art. 28j ust. 1 ww. ustawy:

1\. Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

1) (uchylony)

2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a) z wierzytelności,

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c) z części odsetkowej raty leasingowej,

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 – w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

3) podatnik:

a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych – przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych;

4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Zgodnie z art. 28j ust. 2 ustawy o CIT:

W przypadku podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności:

1) warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, uznaje się za spełniony w pierwszym roku podatkowym opodatkowania ryczałtem;

2) warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 3, nie dotyczy roku rozpoczęcia tej działalności i 2 lat podatkowych bezpośrednio po nim następujących, z tym że począwszy od drugiego roku podatkowego podatnik jest obowiązany do corocznego zwiększenia zatrudnienia o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy aż do osiągnięcia wielkości zatrudnienia określonej w tym przepisie.

Jednocześnie, przepisy wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji. I tak, w myśl art. 28k ust. 1 ustawy o CIT:

Przepisów o ryczałcie nie stosuje się do:

1) przedsiębiorstw finansowych, o których mowa w art. 15c ust. 16;

2) instytucji pożyczkowych w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim;

3) podatników osiągających dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a;

4) podatników postawionych w stan upadłości lub likwidacji;

5) podatników, którzy zostali utworzeni:

a) w wyniku połączenia lub podziału albo

b) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo

c) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, lub w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14

\- w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia;

6) podatników, którzy:

a) zostali podzieleni przez wydzielenie albo

b) wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

*   uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub
*   składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

\- w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału albo wniesienia wkładu.

Zgodnie z art. 28f ust. 1 ustawy CIT:

Opodatkowanie ryczałtem obejmuje okres bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych wskazany przez podatnika w zawiadomieniu, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7.

Po zakończeniu okresu czteroletniego, jeśli podatnik spełnia warunki ustawowe, może kontynuować rozliczenia zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy CIT, w kolejnym okresie czteroletnim.

Stosownie do art. 28f ust. 2 ustawy CIT:

Opodatkowanie ryczałtem przedłuża się na kolejne okresy bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych, chyba że podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem w deklaracji, o której mowa w art. 28r ust. 1, składanej za ostatni rok podatkowy, w którym podatnik był opodatkowany ryczałtem.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat)

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą)

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Zgodnie zaś z art. 28o ust. 1 ustawy o CIT

Ryczałt wynosi:

1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności;

2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.

W myśl art. 4a pkt 10 ustawy o CIT:

Ilekroć w ustawie o małym podatniku - oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Wskazane w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT, sformułowanie „wartość przychodu ze sprzedaży” nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazać także należy, że nie należy tego pojęcia utożsamiać z pojęciem przychodu podatkowego.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o CIT,

Rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych.

Stosownie do art. 8 ust. 6a ustawy o CIT,

Jeżeli podatnik dokonał wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek przed upływem przyjętego roku podatkowego, zgodnie z art. 28j ust. 5, miesiąc poprzedzający pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem jest ostatnim miesiącem roku podatkowego tego podatnika.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że wraz z wspólnikami prowadzi Pan działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki cywilnej jest działalność rachunkowo-księgowa; doradztwo podatkowe (PKD 69.20.Z). Spółka cywilna nie prowadzi ksiąg rachunkowych. Wartość przychodu Spółki cywilnej ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000,00 euro. Przywołana w zdaniu poprzednim kwota przychodów nie zostanie również przekroczona w bieżącym roku podatkowym. Wspólnicy planują dokonanie przekształcenia Spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Po przekształceniu Spółka kontynuować będzie dotychczasową działalność prowadzoną przez Spółkę cywilną. Wspólnicy pozostaną udziałowcami Spółki. Jednocześnie, po Dniu przekształcenia, ze skutkiem od Dnia przekształcenia, Spółka dokona wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek. Począwszy od dnia wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek, Spółka będzie spełniała warunki uprawniające do wyboru i opodatkowania przewidziane w art. 28j ust. 1 pkt 1-6 ustawy o CIT. Umowa Spółki będzie zawierała upoważnienie dla zarządu do wypłaty wspólnikom zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy za rok obrotowy jeżeli Spółka posiadać będzie środki wystarczające na wypłatę. Zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy będą pochodziły z zysku osiągniętego w trakcie opodatkowania Ryczałtem. W przypadku wypłaty zaliczki na poczet dywidendy Spółka będzie zobowiązana do opodatkowania kwoty wypłaconej zaliczki Ryczałtem w stosownej stawce, przewidzianej w art. 28o ust. 1 ustawy o CIT.

Pana wątpliwości budzi kwestia, czy Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała z przekształcenia Spółki cywilnej, która posiada status małego podatnika będzie uprawniona do zastosowania 10% stawki ryczałtu w pierwszym roku obrotowym.

Zasady przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową zostały uregulowane przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r., kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej Ksh).

Przypomnieć należy, że jak stanowi art. 551 § 1 i 2 Ksh:

Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

**Spółka cywilna może być przekształcona w spółkę handlową, inną niż spółka jawna**. Przepis ten nie narusza przepisów art. 26 § 4-6.

Stosownie natomiast do art. 552 Ksh,

spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z dniem przekształcenia, tj. wpisu spółki przekształconej do rejestru.

Na podstawie art. 553 § 1 Ksh,

spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, zaś zgodnie z § 3 tego przepisu wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową nie stanowi więc jej likwidacji, lecz prowadzi do jej kontynuacji w innej, nowej formie prawnej. Majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Innymi słowy przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową polega wyłącznie na modyfikacji formy ustrojowej spółki, a nie na rozwiązaniu spółki i utworzeniu w jej miejsce nowej. Jest to więc tożsamy podmiot, funkcjonujący po przekształceniu w nowej formie prawnej. Szczegółowo kwestia sukcesji praw i obowiązków podatkowych związanych z przekształceniami podmiotowymi uregulowana została w ustawie Ordynacja podatkowa.

Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 ustawa Ordynacja podatkowa,

osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Zasadę wyrażoną w tym przepisie określa się mianem uniwersalnej sukcesji podatkowej spółki przekształconej.

Przekształcenie takie nie skutkuje jednak likwidacją spółki przekształcanej, a utratą przez nią bytu prawnego w następstwie wpisu do rejestru spółki przekształconej.

Na gruncie przedmiotowej sprawy, aby móc stosować stawkę opodatkowania w pierwszym roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek w wysokości 10% należy posiadać status małego podatnika, który jest ustalany za poprzedni rok podatkowy.

Jak wynika z przedstawionego opisu zdarzenia wspólnicy Spółki cywilnej planują dokonanie przekształcenia Spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Po przekształceniu Spółka z o.o. kontynuować będzie dotychczasową działalność prowadzoną przez Spółkę cywilną. Wspólnicy pozostaną udziałowcami Spółki. Po Dniu przekształcenia, ze skutkiem od Dnia przekształcenia, Spółka dokona wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek. Spółka będzie spełniała warunki uprawniające do wyboru i opodatkowania przewidziane w art. 28j ust. 1 pkt 1-6 ustawy o CIT. Wartość przychodu Spółki cywilnej ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000,00 euro. Przywołana w zdaniu poprzednim kwota przychodów nie zostanie również przekroczona w bieżącym roku podatkowym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie przewidział, w przypadku ustalania statusu małego podatnika proporcjonalnego przeliczania wysokości wskazanego w przepisie art. 4a pkt 10 ustawy o CIT limitu stosownie do długości roku podatkowego – w przypadku podmiotów, których rok jest dłuższy lub krótszy niż 12 miesięcy.

Zatem do stwierdzenia czy podatnik posiada status małego podatnika i co za tym idzie możliwości zastosowania stawki 10% w pierwszym roku stosowania ryczałtu od dochodu spółek należy brać pod uwagę, zgodnie z art. 4 pkt 10 ustawy o CIT poprzedni rok podatkowy.

Zauważyć należy, jak wskazał Pan w opisie sprawy wartość przychodu Spółki cywilnej ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług), nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro, tj. nie przekroczyła limitu określonego w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT.

A zatem, skoro wartość przychodu ze sprzedaży w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro, określonego w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT, to Spółka w pierwszym roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, posiada status małego podatnika i ma możliwość skorzystania w tym pierwszym roku opodatkowania ze stawki 10%.

**Wobec powyższego Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 w podatku dochodowym od osób prawnych należało uznać za prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych i wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach te rozstrzygnięcia są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz musi się Pan zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Pan J.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).