Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0111-KDSB1-2.440.284.2022.9.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-15
Teza: WIS towar (świadczenie kompleksowe)- budynek mieszkalny wielorodzinny
Słowa kluczowe: budynek; budynek-budynek wielorodzinny; towar; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - świadczenie kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 12-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ea-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 2

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 28 listopada 2022 r. (data wpływu 1 grudnia 2022 r.) uzupełnionego pismami z dnia 14 lutego 2023 r. (data wpływu dwóch pism o tej samej treści 14 lutego 2023 r.), 14 lutego 2023 r. (data wpływu 20 lutego 2023 r.) oraz 21 lutego 2023 r. (data wpływu 21 lutego 2023 r.), w związku z decyzją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 września 2023 r., znak 0110-KSI2-2.441.26.2023.4.PS, uchylającą w całości decyzję z dnia 11 kwietnia 2023 r., znak 0111-KDSB1-2.440.284.2022.5.JM i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: towar (świadczenie kompleksowe) – budynek mieszkalny wielorodzinny (składający się z (…)) z usługami w parterze oraz garażem podziemnym wraz z gruntem oraz znajdującą się na tym gruncie infrastrukturą, położony (…) przy ulicy (…), na działce nr (…).

**Opis towaru**: budynek z (…) zlokalizowany (…) przy ulicy (…), obręb (…), w którym znajdować się będą lokale mieszkalne oraz lokale usługowe. Przedmiotem dostawy będzie budynek wraz z gruntem oraz przynależną do niego infrastrukturą zewnętrzną, zlokalizowane na działce (…), które objęte będą jedną księgą wieczystą. Ponad połowa całkowitej powierzchni użytkowej budynku przeznaczona będzie na cele mieszkalne. Budynek przeznaczony będzie do stałego zamieszkania.

**Rozstrzygnięcie**: PKOB 11

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy oraz art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 1 grudnia 2022 r. Wnioskodawca złożył wniosek uzupełniony w dniach 14 lutego 2023 r., 20 lutego 2023 r. oraz 21 lutego 2023 r. w zakresie sklasyfikowania świadczenia kompleksowego: _dostawy budynku mieszkalnego (składającego się z (…)) wraz z gruntem oraz znajdującą się na tym gruncie infrastrukturą, położonego (…) przy ulicy (…), na działce nr (…)_ według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

Decyzją z dnia 11 kwietnia 2023 r. o sygn. 0111-KDSB1-1.440.284.2022.5.JM – stosownie do art. 13 § 2a pkt 2 lit. a i art. 207 Ordynacji podatkowej – odmówiono wydania wiążącej informacji stawkowej.

Podstawą odmowy było uznanie przez Organ, że zakres żądania, z którym wystąpił Wnioskodawca nie dotyczy klasyfikacji wyłącznie jednego budynku według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), lecz różnych budynków wydzielonych za pomocą ścian przeciwpożarowych. Wiązało się to ze stwierdzeniem, że przedmiotowy wniosek wykraczał poza zakres wskazany w treści art. 42b ust. 5 pkt 1 ustawy i tym samym nie spełniał warunków do uzyskania WIS.

Decyzja została doręczona Wnioskodawcy w dniu 18 kwietnia 2023 r.

Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem, Strona pismem z dnia 2 maja 2023 r. zgodnie z terminem przewidzianym w art. 223 Ordynacji podatkowej, złożyła odwołanie.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej rozpoznając sprawę na skutek złożonego odwołania, po analizie materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy, decyzją z dnia 7 września 2023 r. o sygn. 0110-KSI2-2.441.26.2023.4.PS uchylił decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia, wskazując, że organ pierwszej instancji dokonał błędnego rozpatrzenia sprawy i analizy materiału dowodowego, poprzez uznanie, że przedmiotem wniosku jest kilka budynków.

W ww. decyzji wskazano:

_Zgodnie bowiem z art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę organ odwoławczy wskazuje okoliczności faktyczne, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy._

_Kluczowe jest jednak podkreślenie, że postępowanie dowodowe, o którym mowa w ww. regulacji, nie oznacza tylko zbierania dowodów, ale również konieczność ich wszechstronnego i wyczerpującego rozpatrzenia, przeanalizowania i oceny. W postępowaniu prowadzonym przez Organ pierwszej instancji takiej właśnie analizy oraz oceny – w zakresie żądania Strony – zabrakło, natomiast ocena, która dokonana została w kwestii budynku jako samodzielnej jednostki okazała się być niewłaściwa, co niewątpliwie miało istotne znaczenie dla podjętego rozstrzygnięcia._

_Z pojęć podstawowych Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jednoznacznie wynika, że uznanie połączonych budynków za samodzielne jednostki następuje po spełnieniu kryterium jakim jest ściana przeciwpożarowa biegnąca od fundamentu po dach. Wbrew twierdzeniom zawartym w zaskarżonej decyzji, z pojęć podstawowych Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych nie wynika by takim kryterium był podział budynku na strefy pożarowe._

_Podział budynku na strefy pożarowe determinują zwłaszcza względy bezpieczeństwa. Tak też wynika z opisu technicznego do projektu architektoniczno-budowlanego, w którym wskazano, że budynek został podzielony na strefy pożarowe w celu zapewnienia bezpieczeństwa pożarowego obiektu, ewakuacji i ochrony mienia oraz prowadzenia skutecznych działań ratowniczych._

_Obecność ściany przeciwpożarowej nierzadko wynika z rozwiązań architektonicznych oraz z obowiązku zapewnienia bezpieczeństwa, jest konsekwencją przestrzegania regulacji zawartych m.in. w § 207-264 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2022 r., poz. 1225), zwanym dalej „rozporządzeniem z dnia 12 kwietnia 2002 r.”._

_Przepis § 210 ww. rozporządzenia z dnia 12 kwietnia 2022 r. określa, że części budynku wydzielone ścianami oddzielenia przeciwpożarowego w pionie – od fundamentu do przekrycia dachu – mogą być traktowane jako odrębne budynki._

_W przepisie § 226 ust. 1 ww. rozporządzenia z dnia 12 kwietnia 2022 r. ustawodawca zdefiniował również, że strefę pożarową stanowi budynek albo jego część oddzielona od innych budynków lub innych części budynku elementami oddzielenia przeciwpożarowego, o których mowa w § 232 ust. 4, bądź też pasami wolnego terenu o szerokości nie mniejszej niż dopuszczalne odległości od innych budynków, określone w § 271 ust. 1-7._

_Z powyższych przepisów wynika, że budynek lub jego część może być oddzielona od innych budynków lub innych części elementami oddzielenia przeciwpożarowego. W ramach zapewnienia bezpieczeństwa budynku tworzy się zatem tzw. strefy przeciwpożarowe, jednakże nie można twierdzić, że wydzielenie stref pożarowych w budynku powoduje, że wydzielone części powinny być traktowane jako odrębne budynki na potrzeby klasyfikacji PKOB, a tym samym potrzeby opodatkowania podatkiem VAT._

_Ww. okoliczność nie w każdym przypadku będzie przesądzać o istnieniu kilku budynków, w szczególności gdy nie chodzi o dom szeregowy czy bliźniaczy, jak w niniejszym postępowaniu._

_Organ pierwszej instancji, przy ocenie charakteru budynku – jako samodzielnej jednostki – przyjął zatem błędne kryterium, niezgodne z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych. Kryterium przesądzającym o samodzielności danego budynku nie jest bowiem jego podział na strefy pożarowe._

_Nie budzi także wątpliwości, że budynek, grunt oraz znajdująca się na tym gruncie infrastruktura stanowią świadczenie kompleksowe. Wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej został złożony w oparciu o art. 42b ust. 5 pkt 2 ustawy, a ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że przedmiotem wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej – oprócz gruntu i infrastruktury – jest, budynek mieszkalny wielorodzinny z usługami w parterze oraz garażem podziemnym._

**W związku z powyższym dokonano ponownej analizy materiału dowodowego dotyczącego przedmiotowej sprawy.**

**W treści wniosku wskazano:**

_Wniosek dotyczy sprzedaży budynku mieszkalnego (dalej: Budynek mieszkalny) wraz z gruntem (dalej: Grunt) oraz znajdującą się na tym gruncie infrastrukturą (dalej: Infrastruktura zewnętrzna, dalej łącznie jako: Inwestycja)._

_1\. Budynek._

_Budynek z (…), w którym znajdować się będą lokale mieszkalne oraz lokale usługowe._

_Zestawienie poszczególnych powierzchni budynku:_

_a) Lokale mieszkalne: (…) m2_

_b) Lokale usługowe: (…) m2_

_c) Hala garażowa: (…) m2_

_d) Powierzchnia ruchu (klatki schodowe i komunikacja - nie znajdujące się w lokalach): (…)m2 (…) +(…) m2 (…) m2_

_e) Pomieszczenia na jednoślad: (…) m2_

_f) Pomieszczenia techniczne i gospodarcze: (…) m2_

_Działka nr (…) o powierzchni (…) m2, położona (…), obręb: (…), ulica (…) , dla której Sąd Rejonowy dla (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…)._

_2\. Grunt._

_Aktualnie Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym gruntu, jednakże na moment dokonania sprzedaży będzie jego właścicielem._

_3\. Infrastruktura zewnętrzna._

_Infrastruktura zewnętrzna obejmuje następujące obiekty:_

_1) (…)_

_Wnioskodawca wskazuje, iż powyższa sprzedaż nastąpi w przyszłości gdyż budowa nieruchomości będącej przedmiotem wniosku, na moment jego złożenia nie została jeszcze zakończona._

_Jednocześnie Wnioskodawca przedstawia okoliczności transakcji sprzedaży, które jego zdaniem mają istotne znaczenie dla oceny sprzedaży jako świadczenia kompleksowego._

_Sprzedaż dokonana będzie na rzecz podmiotu prowadzącego działalność w zakresie wynajmu lokali mieszkalnych. Nabywca zainteresowany jest pozyskaniem nieruchomości, która spełniać będzie określone parametry oraz standardy dopasowane do potrzeb rynkowych potencjalnych najemców oraz prowadzonej przez siebie działalności._

_Sprzedaż poprzedzona będzie zawarciem przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości, na podstawie, której Wnioskodawca zobowiązuje się do zaprojektowania i wybudowania Inwestycji, a następnie zawarcia umowy sprzedaży. W efekcie Spółka odpowiada za pozyskanie gruntu oraz budowę Budynków mieszkalnych (do stanu w standardzie wykończenia „pod klucz”) wraz z Infrastrukturą zewnętrzną._

_Następnie zawarta zostanie przyrzeczona umowa sprzedaży. Dodatkowo w ramach zawartej umowy dokonana zostanie przez Wnioskodawcę sprzedaż wyposażenia Budynków mieszkalnych (np. wolnostojących mebli, sprzętu AGD; dalej jako „Wyposażenie), które nie jest elementem Budynku mieszkalnego._

_Budowa Inwestycji realizowana będzie z przeznaczeniem sprzedaży do konkretnego nabywcy. Z tych względów Wnioskodawca będzie ściśle współpracować z przyszłym nabywcą w zakresie ustalenia parametrów Nieruchomości, celem dopasowania ich do potrzeb realizowanej przez daną spółkę działalności._

_Każdorazowo budowa Infrastruktury zewnętrznej będzie ściśle związana z budową samego Budynku mieszkalnego. Zostanie zaprojektowana wraz z Budynkiem mieszkalnym i ujęta w planie zagospodarowania terenu stanowiącego element projektu budowlanego, wymaganego do uzyskania pozwolenia na budowę._

_Sprzedaż dokonywana będzie poprzez zawarcie jednej umowy w formie aktu notarialnego. Nie ma możliwości dokonania oddzielnej sprzedaży Infrastruktury zewnętrznej czy też Gruntu, ani tym bardziej sprzedaży jej innemu podmiotowi. Dodatkowo, na podstawie zawieranych umów sprzedawane będzie Wyposażenie w zakresie, którego powyższe ograniczenie nie ma miejsca - możliwe jest dokonanie jego odrębnej sprzedaży._

_4\. Dodatkowe uwagi._

_Wnioskodawca oczekuje dokonania klasyfikacji na potrzeby zastosowania art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, na potrzeby dokonania czynności będącej dostawą._

_Zdaniem Wnioskodawcy na świadczenie złożone (kompleksowe) będące przedmiotem wniosku składa się opisana we wniosku sprzedaż budynku wraz z gruntem oraz infrastrukturą zewnętrzną. Wnioskodawca poniżej przedstawia uzasadnienie w tym zakresie._

_Wskazanie informacji o dodatkowej sprzedaży wyposażenia, które nie jest trwale związana z budynkiem miało na celu jedynie wskazanie wszystkich istotnych zdaniem Wnioskodawcy okoliczności transakcji. Wnioskodawca nie uznaje tej sprzedaży za element wskazanego powyżej kompleksowego świadczenia._

_W odniesieniu do Infrastruktury zewnętrznej zdaniem Wnioskodawcy jej sprzedaż należy rozpatrywać jako element kompleksowego świadczenia, jakim jest dostawa budynku mieszkalnego. Na gruncie podatku od towarów i usług przyjmuje się, iż zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania tym podatkiem powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę/jedną dostawę towarów, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych._

_Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jednakże gdy w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter._

_Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracowana została przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE)._

_W orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 TSUE uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej._

_4.Dodatkowe uwagi_

_Natomiast w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 TSUE wskazał, iż w celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy ustalić, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie i ocena ta powinna być dokonywana również z perspektywy nabywcy._

_Również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że specyfika usługi kompleksowej wskazuje, iż j. punktu widzenia jej funkcjonalności i użyteczności dla klienta końcowego (Zamawiającego) nie należy jej dzielić, gdyż nie jest to uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia. Brak bowiem wykonania chociażby jednego z elementów (czynności) składających się na tę usługę, czyni ją niekompletną, skoro przez jej brak Wykonawca nie osiągnie wymaganego standardu usługi (wyrok NSA z 17.04.2019 r., I FSK 494/17.). Odnosząc powyższe do przypadku Wnioskodawcy wskazać należy, zgodnie z przyjętym modelem biznesowym od samego początku inwestycja realizowana jest z przeznaczeniem jej sprzedaży spółce, która będzie wynajmować zlokalizowane w niej mieszkania. Z tych względów Infrastruktura zewnętrzna jest projektowana wraz z budynkiem mieszkalnym i ujęta w planie zagospodarowania terenu stanowiącego element projektu budowlanego, wymaganego do uzyskania pozwolenia na budowę lub konieczność wybudowania niektórych z jej elementów wynika w trakcie procesu budowy. Natomiast spółka będąca nabywcą Nieruchomości zainteresowana jest pozyskaniem całej nieruchomości, tj. budynku mieszkalnego wraz z gruntem oraz infrastrukturą zewnętrzną, niezbędnych do prowadzenia zamierzonej działalności. Należy podkreślić, iż ma to charakter obiektywny, gdyż nabycie samego budynku mieszkalnego bez możliwości korzystania z infrastruktury zewnętrznej, czyli, np. ciągów pieszych czy dróg dojazdowych byłoby nieuzasadnione biznesowo i ekonomicznie gdyż w praktyce nie dawałoby to możliwości normalnego korzystania z budynku. Podkreślić należy, iż nabycie Infrastruktury zewnętrznej jest konsekwencją zakupu budynku mieszkalnego dlatego dzielenie w tym przypadku sprzedaży na kilka odrębnych świadczeń miałoby charakter sztuczny. Z tych względów należy również wskazać, iż istotą dostawy realizowanej przez Wnioskodawcę jest sprzedaż Budynku mieszkalnego, zatem należy uznać ją za główne świadczenie, które determinować będzie zasady opodatkowania całej transakcji sprzedaży nieruchomości._

_Dodatkowo wskazać należy, iż nie ma możliwości dokonania oddzielnej sprzedaży Infrastruktury zewnętrznej, ani tym bardziej sprzedaży jej innemu podmiotowi. Potwierdza to zatem ścisły związek jej sprzedaży z dostawą Budynku mieszkalnego i fakt, iż traktowanie sprzedaży infrastruktury zewnętrznej jako odrębnej transakcji miałoby sztuczny charakter._

_Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w stanowisku prezentowanym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 29 lipca 2020 r. (nr 0113-KDIPT1-3.4012.300.2020.2.MWJ): „Wobec wskazanych okoliczności sprawy należy wyjaśnić, że ustalenie właściwej stawki podatku VAT dla dostawy budynku mieszkalnego wraz gruntem, dostawą infrastruktury towarzyszącej oraz stanowiskami postojowymi i pomieszczeniami zewnętrznymi wymaga analizy okoliczności, w których dochodzi do tego zbycia. Istotne znaczenie dla ustalenia właściwej stawki VAT ma sposób sprzedaży poszczególnych elementów transakcji. Analizie poddać należy okoliczność, czy poszczególne elementy transakcji mogą być, czy też nie, przedmiotem odrębnej własności, a przez to czy mogą stanowić oddzielny przedmiot sprzedaży”._

_Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie również w innych interpretacjach wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo interpretacja z dnia 12 listopada 2020 r. (nr 0113-KDIPT1-2.4012.564.2020.2.SM), oraz interpretacja z dnia 12 sierpnia 2020 r. (nr 0114-KDIP4-2.4012.209.2020.2.WH)._

_Mając na uwadze powyższe rozważania należy dojść do wniosku, iż sprzedaż Inwestycji, w części dotyczącej Infrastruktury zewnętrznej będzie stanowić element złożonego (kompleksowego) świadczenia jakim jest dostawa Budynku mieszkalnego._

_W związku z tym, iż przedmiotem sprzedaży będą również grunty, na których znajdują się Budynki mieszkalne wskazać należy, iż zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług „W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”. Oznacza to, iż w przypadku sprzedaży budynku lub budowli wraz z gruntem, na którym się one znajdują, a zatem gruntów zabudowanych, sprzedaż tą traktuje się jako jedną transakcję. Tym samym sprzedaż Inwestycji w części dotyczącej gruntu będzie stanowić element złożonego (kompleksowego) świadczenia jakim jest dostawa Budynku mieszkalnego._

W pozycji 58 „Nazwa handlowa/ nazwy handlowe oraz informacje dodatkowe, w tym poufne” Wnioskodawca wskazał:

_(…)._

Do wniosku dołączono:

(…)

W pismach z dnia 14 lutego 2023 r. (daty wpływu dwóch pism o tej samej treści 14 lutego 2023 r., data wpływu trzeciego pisma 20 lutego 2023 r.) będących odpowiedzią na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie WIS z dnia 25 stycznia 2023 r. znak: 0111-KDSB1-2.440.284.2022.1.JM zawarto:

_Wnioskodawca wskazuje, iż omyłkowo we wniosku nie uzupełnił pola 53 „Liczba towarów lub usług, których dotyczy wniosek”. Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje na liczbę towarów, których dotyczy niniejszy wniosek (stanowiących łączną liczbę obiektów - budynku, gruntu i elementów infrastruktury zewnętrznej): (…)._

_Dodatkowo Wnioskodawca załącza (…)._

_Zdaniem Wnioskodawcy na złożone (kompleksowe) świadczenie będące przedmiotem wniosku składa się dostawa budynku wraz z gruntem oraz infrastrukturą zewnętrzną._

_Opłata została skalkulowana w oparciu o liczbę towarów objętych dostawą realizowaną przez Wnioskodawcę (stanowiących łączną liczbę obiektów - budynku, gruntu i elementów infrastruktury zewnętrznej): (…)._

_Sposób wykończenia lokali „pod klucz" obejmuje:_

_a) wykończenie ścian, podłóg oraz sufitów poprzez następujące czynności: szpachlowanie ścian, gruntowanie i malowanie i sufitów, ułożenie płytek w łazienkach i kuchniach, montaż paneli podłogowych w innych pomieszczeniach, montaż plis,_

_b) wyposażenie łazienek w armaturę sanitarną (prysznice, wanny, umywalki z bateriami, miski ustępowe),_

_c) montaż drzwi wewnętrznych, opraw oświetleniowych,_

_d) montaż zabudowy meblowej trwale związanej z budynkiem (zabudowa kuchenna, szafy wnękowe)._

_Natomiast w ramach odrębnej dostawy (nieobjętej niniejszym wnioskiem; wskazanie jej ma charakter poglądowy) Wnioskodawca dokona sprzedaży wolnostojących mebli i wyposażenia takiego jak lodówka, pralka, płyta grzewcza, okap kuchenny, inne wolnostojące meble._

_Lokale mieszkalne znajdujące się w budynkach będących przedmiotem niniejszego wniosku przeznaczone są do stałego zamieszkania._

_We wniosku wskazane zostały następujące powierzchnie:_

_a) Lokale mieszkalne: (…) m2_

_b) Lokale usługowe: (…) m2_

_c) Hala garażowa: (…) m2_

_d) Powierzchnia ruchu (klatki schodowe i komunikacja — nie znajdujące się w lokalach): (…) (…) + (…) m2 (…)_

_e) Pomieszczenia na jednoślad: (…) m2_

_f) Pomieszczenia techniczne i gospodarcze: (…) m2_

_o łącznej sumie (…) m2._

_Natomiast opis techniczny do projektu architektoniczno-budowlanego jako powierzchnię użytkową wskazuje na powierzchnię (…) m2. Różnica wynika z tego, iż powierzchnia wskazana w opisie technicznym nie uwzględnia powierzchni pomieszczeń na jednoślady raz hali garażowej._

_W celu wskazania łącznej powierzchni użytkowej, zdaniem Wnioskodawcy, należy posłużyć się wytycznymi zawartymi w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, w której wskazuje się, iż:_

_„Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:_

_\- powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;_

_\- powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;_

_\- powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki”._

_W oparciu o powyższe wyjaśnienia, zdaniem Wnioskodawcy łączna powierzchnia użytkowa nie powinna uwzględniać „Powierzchni ruchu”, zatem wynosi (…)m2, z czego:_

_a) lokale mieszkalne stanowią (…)% powierzchni,_

_b) lokale użytkowe: (…)% powierzchni,_

_c) pozostałe części (hala garażowa, pomieszczenia na jednoślad, pomieszczenia techniczne i gospodarcze): (…)%_

_Zdaniem Wnioskodawcy poszczególne czynności wchodzące w zakres wykonywanego świadczenia są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość nabywaną nierozłącznie. Wynika to z faktu, iż inwestycja realizowana jest jako całość, a następnie sprzedawana w całości jednemu nabywcy. Ponadto z punktu widzenia nabywcy istotne jest nabycie całej inwestycji, a nie poszczególnych jej elementów, gdyż tylko nabycie całości daje możliwość właściwego korzystania z nieruchomości oraz prowadzenia działalności w zakresie wynajmu. Dodatkowo na powiązanie wszystkich elementów wskazuje fakt, iż gdyby nie budowa budynku nie zostałaby również wybudowana infrastruktura dodatkowa, zatem jej istnienie warunkowane jest istnieniem budynku._

_Zdaniem Wnioskodawcy nabywca zainteresowany jest nabyciem jednego (złożonego) świadczenia, tj. inwestycji (nieruchomości) jako całości. Nabywca nie byłby zainteresowany odrębnym nabyciem poszczególnych części składowych, gdyż odrębnie żadna z nich nie dawałaby możliwości wykorzystania ich zgodnie z przeznaczeniem (działalność w zakresie wynajmu lokali). Ponadto taką możliwość wyklucza charakter przedmiotu sprzedaży, tj. nieruchomość w ramach, której nie ma możliwości odrębnej sprzedaży poszczególnych elementów._

_Zdaniem Wnioskodawcy elementem dominującym transakcji jest dostawa budynku mieszkalnego. Wynika to z faktu, iż celem transakcji jest dostarczenie nabywcy budynku z przeznaczeniem na wynajem lokali w nim znajdujących się. Nabywcy nie interesuje nabycie samego gruntu czy tez infrastruktury, która ma pomocniczy charakter, m. in ze względu na to, iż służy prawidłowemu czy tez komfortowemu korzystaniu z budynku. O pomocniczym charakterze infrastruktury zewnętrznej decyduje również fakt, iż gdyby nie budowa budynku to ona również nie zostałaby wybudowana, zatem jej istnienie warunkowane jest istnieniem budynku._

_Całość przedmiotu sprzedaży objęty będzie jedną księgą wieczystą._

_Elementy infrastruktury zewnętrznej wskazane we wniosku stanowią:_

_1)_ _rampa zjazdowa do garażu z zadaszeniem - obiekt budowlany_

_2)_ _wiata śmietnikowa - obiekt małej architektury_

_3)_ _drogi dojazdowe - budowla_

_4)_ _ciągi piesze (utwardzone) - budowla_

_5)_ _oświetlenie zewnętrzne - budowla_

_6)_ _system automatycznego podlewania zieleni - urządzenie budowlane_

_7)_ _zewnętrzna instalacja kablowa - przyłącze -urządzenie budowlane_

_8)_ _zewnętrzna instalacja kanalizacji deszczowej - przyłącze -urządzenie budowlane_

_9)_ _zewnętrzna instalacja kanalizacji sanitarnej wraz z przepompownią - urządzenie budowlane_

_10)_ _zewnętrzna instalacja wodociągowa - przyłącze wody - urządzenie budowlane urządzenie budowlane_

_11)_ _czerpnia wentylacji garażu z żaluzjami - obiekt budowlany_

_W załączeniu do niniejszego pisma Wnioskodawca przesłał (…)_

_Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje na lokalizację dwóch elementów infrastruktury zewnętrznej, które nie widnieją w planie zagospodarowania terenu:_

_a)_ _czerpnia wentylacji garażu z żaluzjami:_

_b) system automatycznego podlewania zieleni:_

_Ze względu, iż każdy z elementów infrastruktury zewnętrznej jest elementem inwestycji, objęte są jedną księgą wieczystą i nie ma możliwości ich odrębnej sprzedaży, Wnioskodawca potwierdza powyższe w odniesieniu do wszystkich elementów infrastruktury._

Wnioskodawca wskazał również jaki funkcjonalny związek z budynkiem ma każdy z elementów infrastruktury zewnętrznej:

_1\._ _rampa zjazdowa do garażu z zadaszeniem, - zapewnia możliwość wjazdu do hali garażowej,_

_2\._ _wiata śmietnikowa, - umożliwia tymczasowe składowanie odpadów poza budynkiem i ich odbiór przez odpowiednie służby,_

_3\._ _drogi dojazdowe, - służą komunikacji budynku z otoczeniem,_

_4\._ _ciągi piesze (utwardzone), - służą komunikacji budynku z otoczeniem,_

_5\._ _oświetlenie zewnętrzne, - służy bezpiecznej komunikacji budynku z otoczeniem - zapewnia możliwość korzystania z ciągów pieszych, drogi dojazdowej w porze nocnej,_

_6\._ _system automatycznego podlewania zieleni, - usprawnia czynności z zakresu konserwacji zieleni terenów przynależnych do budynku,_

_7\._ _zewnętrzna instalacja kablowa - przyłącze, - służy zaopatrzeniu budynku w elektryczność,_

_8\._ _zewnętrzna instalacja kanalizacji deszczowej - przyłącze, - zapewnia ochronę budynku i ciągów komunikacyjnych przed wodami opadowymi,_

_9\._ _zewnętrzna instalacja kanalizacji sanitarnej wraz z przepompownią, - służy odprowadzeniu nieczystości z budynku,_

_10\._ _zewnętrzna instalacja wodociągowa - przyłącze wody, - przyłącze wody, - służy zaopatrzeniu budynku w wodę,_

_11\._ _czerpnia wentylacji garażu z żaluzjami. - zapewnia możliwość wentylacji hali garażowej, co jest konieczne ze względu na występujące tam zanieczyszczenia (spaliny)._

_Umowa sprzedaży określać będzie jedną łączną kwotę wynagrodzenia z tytułu sprzedaży nieruchomości zatem wynagrodzenie zostanie łącznie skalkulowane dla całości przedmiotu sprzedaży w oparciu o koszty realizacji inwestycji powiększone o stosowny narzut (marzę). Dlatego też umowa zawierać będzie zapisy dotyczące poszczególnych składników wynagrodzenia, które dzielić będą się na poszczególne elementy. Takie uszczegółowienie motywowane było również wewnętrznymi potrzebami nabywcy (np. w celu ustalenia wartości środków trwałych, dla celów podatku od nieruchomości)._

_Dodatkowo umowa może wskazywać na wynagrodzenie z tytułu sprzedaży wyposażenia, która jednak zdaniem Wnioskodawcy będzie odrębną transakcją._

Wnioskodawca w przesłanym uzupełnieniu doprecyzował, że umowa końcowa sprzedaży nie została jeszcze zawarta.

Do uzupełnienia dołączono:

(…)

W piśmie z dnia 21 lutego 2023 r. (data wpływu 21 lutego 2023 r.), będącym kontynuacją odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie WIS z dnia 25 stycznia 2023 r. znak: 0111-KDSB1-2.440.284.2022.1.JM Wnioskodawca wskazał:

_Omyłkowo podano nieprawidłową informację, iż sposób wykończenia lokali „pod klucz" obejmuje również montaż opraw oświetleniowych. Sprzedaż opraw oświetleniowych dokonywana jest w ramach odrębnej dostawy (nieobjętej wnioskiem o wydanie WIS) w ramach, której Wnioskodawca dokonuje sprzedaży wolnostojących mebli i wyposażenia takiego jak m. in. lodówka, pralka, płyta grzewcza, okap kuchenny._

_Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż w odpowiedzi z dnia 14 lutego 2023 r. omyłkowo wskazano błędną sygnaturę sprawy. Przedmiotowe pismo dotyczyło sprawy nr 0111-KDSB1-2.440.284.2022.1.JM._

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 20 października 2023 r. nr 0111-KDSB1-2.440.284.2023.8.MD tut. Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 3 listopada 2023 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (dostawy towarów)**

Podkreślić należy, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Zagadnienie to było przedmiotem orzeczeń wydanych przez Trybunał Sprawiedliwości. Można tu przywołać na przykład wyrok z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 – Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v. Staatssecretaris van Financiën oraz wyrok z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 – Aktiebolaget NN v. Skatteverket, z których wynika, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, są ze sobą tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT.

Powyższe stanowisko potwierdził także NSA w wyroku z 1 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 2134/13, w którym wskazał, że „każda transakcja powinna być zwykle uznawana za odrębną i niezależną, a transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności podatku VAT. Należy zatem w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej transakcji, celem określenia, czy podatnik zapewnia klientowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy jedno świadczenie. Przy czym jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”.

Jak wynika z orzecznictwa TSUE, w przypadku gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie złożone z kilku czynności, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług. Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia.

Pojedyncze świadczenie kompleksowe ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą (główną), podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, gdy cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności zasadniczej, głównej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Przechodząc na grunt przedmiotowej sprawy należy uznać, że głównym elementem opisanego świadczenia jest dostawa budynku. Zatem świadczenie kompleksowe będą tworzyły z tym budynkiem te elementy, które będą z nim ściśle związane.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W analizowanym przypadku nie budzi zatem wątpliwości, że dostawa gruntu oraz dostawa budynku położonego na działce nr (…) są nierozerwalnie ze sobą związane i co do zasady nie tworzą świadczenia kompleksowego, ale w świetle przytoczonego wyżej przepisu należy je traktować całościowo.

Za element pomocniczy względem dostawy przedmiotowego budynku, stanowiący razem z nim świadczenie kompleksowe, należy uznać infrastrukturę zewnętrzną zlokalizowaną na tym samym gruncie. Każdy z elementów infrastruktury zewnętrznej przynależy do przedmiotowego budynku nie stanowi samodzielnego bytu i zapewnia możliwość użytkowania budynku zgodnie z jego przeznaczeniem. Nabywca nieruchomości zainteresowany jest pozyskaniem całej nieruchomości, tj. budynku mieszkalnego wraz z gruntem oraz infrastrukturą zewnętrzną. Rozdzielenie przedmiotu sprzedaży budynku mieszkalnego i towarzyszącej mu infrastruktury miałoby charakter sztuczny. Infrastruktura zewnętrzna bez gruntu oraz budynku nie miałaby dla nabywcy żadnej wartości.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że w przedmiotowej sprawie dla celów podatku VAT świadczenie kompleksowe stanowić będzie dostawa towaru – budynku, znajdującego się na działce (…) położonego (…) przy ulicy (…) (jako element główny) wraz z przynależną do niego infrastrukturą zewnętrzną zbudowaną na tym gruncie – związane funkcjonalnie z budynkiem (jako elementy pomocnicze). W związku z tym całe świadczenie należy klasyfikować tak, jak budynek – według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

**Uzasadnienie klasyfikacji towaru**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1 ze zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382 ze zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a pkt 2 lit. a ustawy, WIS zawiera m.in. klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, jednakże tylko w sytuacji, w której jest ona niezbędna do określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. z 1999 r. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) – Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. Klasyfikacja ustala symbole, nazwy i zakres poszczególnych grupowań klasyfikacyjnych na czterech poziomach tj.: sekcji, działów, grup i klas.

Zgodnie z zasadami metodycznymi PKOB – przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Każdy obiekt budowlany klasyfikowany jest zgodnie z jego przeważającym przeznaczeniem, przy uwzględnieniu charakteru technicznego obiektu (np. budynek, budowla). W przypadku budynków przeznaczonych lub użytkowanych do wielu celów klasyfikuje się je w jednej pozycji PKOB, zgodnie z ich głównym użytkowaniem, wyrażonym w m2 powierzchni użytkowej, przeznaczonej na ten cel.

Budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Za jednostkę klasyfikacyjną przyjmuje się zwykle pojedynczy obiekt budowlany. Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

\- powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów,

\- powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych,

\- powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

W przypadku budynków połączonych między sobą (np. domy bliźniacze lub szeregowe), budynek jest budynkiem samodzielnym, jeśli jest oddzielony od innych jednostek ścianą przeciwpożarową od fundamentu po dach. Gdy nie ma ściany przeciwpożarowej, budynki połączone między sobą uważane są za budynki odrębne, jeśli mają własne wejścia, są wyposażone w instalacje i są oddzielnie wykorzystywane.

W Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w sekcji 1 _Budynki_ w dziale 11 sklasyfikowane są _Budynki mieszkalne_ z podziałem na trzy grupy: _budynki mieszkalne jednorodzinne_ (grupa 111), _budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe_ (grupa 112) oraz _budynki zbiorowego zamieszkania_ (grupa 113).

W grupie 112 _Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe_ mieści się klasa 1122 _Budynki o trzech i więcej mieszkaniach_ w odniesieniu do której wskazano:

Klasa obejmuje:

\- Budynki mieszkalne pozostałe, takie jak: budynki mieszkalne, o trzech i więcej mieszkaniach.

Klasa nie obejmuje:

\- Budynków zbiorowego zamieszkania (1130)

\- Hoteli (1211)

\- Schronisk młodzieżowych, domków kempingowych, domów wypoczynkowych (1212)

W związku z powyższym, oraz w oparciu o przedstawiony opis towaru – budynku mieszkalnego wielorodzinnego (składającego się z (…)) z usługami w parterze oraz garażem podziemnym wraz z gruntem oraz znajdującą się na tym gruncie infrastrukturą, położonego (…) przy ulicy (…), na działce nr (…), w którym ponad połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana będzie do celów mieszkalnych należy klasyfikować jako budynek mieszkalny w dziale PKOB 11.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W myśl art. 146ea pkt 1 i 2 ustawy, w roku 2023:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3, wynosi 8%.

Natomiast zgodnie z art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347 i 641) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowiony został budynek, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynku lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynku, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym jest on posadowiony, grunt dzieli byt prawny budynków lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do: dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2022 r. poz. 1378 ze zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

W związku z powyższym, ponieważ opisane we wniosku świadczenie kompleksowe – dostawa budynku mieszkalnego wielorodzinnego (składającego się z (…)) z usługami w parterze oraz garażem podziemnym wraz z gruntem oraz znajdującą się na tym gruncie infrastrukturą, położonego (…) przy ulicy (…), na działce nr (…) będzie opodatkowane stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy oraz art. 146ea pkt 2 ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy.

Dodatkowo tut. Organ wyjaśnia, że ww. stawka podatku VAT określona została wyłącznie w związku z dostawą budynku mieszkalnego zaliczanego do działu PKOB 11. Niniejsza decyzja nie rozstrzyga kwestii stawki podatku VAT dla usługi kompleksowego wybudowania przedmiotowego budynku. W tej kwestii należy złożyć odrębny wniosek o wydanie WIS związany z w/w usługą.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43- 300 Bielsko-Biała.

Niniejsza WIS wydana jest wyłącznie w zakresie klasyfikacji budynku, którego opis i parametry zostały podane we wniosku i w jego uzupełnieniu. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, wydana decyzja traci swoją aktualność.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczeń kompleksowych tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do **świadczenia kompleksowego** będącego jej przedmiotem, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

**\- świadczenie kompleksowe**, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

**Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia** (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

\- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do **świadczenia kompleksowego** będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

\- klasyfikacja towaru/usługi, lub

\- stawka podatku właściwa dla towaru/usługi, lub

\- podstawa prawna stawki

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie:https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).