Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.234.2017.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-07
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz braku obowiązku stosowania regulacji art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT
Słowa kluczowe: instytut; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2017 r. (data wpływu 12 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz braku obowiązku stosowania regulacji art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz braku obowiązku stosowania regulacji art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Instytut (zwany dalej „Instytutem") jest jednostką naukową, której zadania zostały zdefiniowane w ustawie z dnia 30 kwietnia 2010r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2016 r., poz. 572 ze zm.). Usługi naukowo-badawcze świadczone przez Instytut zaliczane są do usług w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk fizycznych, sklasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług do oznaczenia - PKWiU 72.19.13. W rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwaną dalej „ustawą o VAT”, wykonywanie tego rodzaju działalności podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług.

Instytut od 1 maja 2017 r. uczestniczy w projekcie naukowym pt. „B\`(...)\`" w Programie TEAM TECH, będącym Projektem grantowym Fundacji na rzecz Nauki Polskiej finansowanym ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020, Oś IV: Zwiększenie potencjału naukowo-badawczego, Działanie 4.4: Zwiększanie potencjału kadrowego sektora B+R, Program TEAM TECH.

Projekt jest realizowany przez konsorcjum, w skład którego wchodzą: B Sp. z o.o., określona jako: „Lider konsorcjum” oraz Instytut, określona jako: „Konsorcjant”.

Pomiędzy uczestnikami Konsorcjum, a Fundacją na rzecz Nauki Polskiej, zostanie zawarta „Umowa o powierzenie grantu w Programie TEAM TECH w ramach działania 4.4 PO IR dla konsorcjum", której przedmiotem jest m.in. udzielenie dofinansowania obu podmiotów realizujących projekt, będących uczestnikami Konsorcjum. Zgodnie z postanowieniami ww. umowy realizacja projektu nastąpi w okresie od 1 maja 2017 r. do 31 lipca 2019 r., a jego całkowita wartość wyniesie 4 086 513,00 PLN. W części prac podjętych przez Instytut, Fundacja na rzecz Nauki Polskiej dofinansuje w 100% tzw. wydatki kwalifikowalne budżetu Konsorcjanta, tj. wszystkie zakupy niezbędne do realizacji projektu.

W par.1 pkt 5 ww. umowy stwierdzono, że: „Fundacja na rzecz Nauki Polskiej z tytułu przekazania środków na realizację projektu nie rości sobie żadnych praw do efektów badań wynikających z prac wykonanych w ramach projektu."

Powyższy zapis (par.1 pkt 5) umowy zawartej z Fundacją na rzecz Nauki Polskiej dotyczący projektu B\`(...)\` w sposób jednoznaczny reguluje kwestię wyników prac powstałych w trakcie realizacji projektu, a w szczególności powstałych praw autorskich, które w pełnym zakresie pozostają przy podmiotach uczestniczących w pracach Konsorcjum. Innymi słowy, mimo sfinansowania kosztów projektu, Fundacja nie nabywa żadnych roszczeń do praw, w tym majątkowych, powstałych w ramach projektu.

Z kolei zgodnie z par. 1 pkt 8 umowy: „W trakcie realizacji projektu oraz w okresie jego trwałości Strony otrzymujące dofinansowanie, które nie stanowi pomocy publicznej, zobowiązują się:

1.  nie wdrażać bezpośrednio wyników uzyskanych w efekcie realizacji projektu,
2.  rozpowszechnić wyniki prowadzonych badań i prac rozwojowych wszystkim podmiotom zainteresowanym gospodarczym wykorzystaniem tych wyników na równych zasadach rynkowych lub, w przypadku braku zasadności komercyjnego wykorzystania, nieodpłatnie z zachowaniem równego dostępu do ww. wyników badań, z uwzględnieniem przepisów o prawie autorskim i prawie własności przemysłowej".

Powyższy zapis umowy z Fundacją (par.1 pkt 8 lit.b) zakreśla dozwolone pola komercyjnego wykorzystania wyników powstałych w ramach projektu przez uczestników Konsorcjum, wskazując na obowiązek tych podmiotów, aby: „rozpowszechnić wyniki prowadzonych badań i prac rozwojowych wszystkim podmiotom zainteresowanym gospodarczym wykorzystaniem (\`(...)\`) na równych zasadach rynkowych”. Komercyjne wykorzystanie projektu możliwe jest zatem wyłącznie w zakresie badawczo-naukowym tj. ograniczonym do powstałych praw autorskich, patentów, technologii, itp. udostępnianych przez uczestników Konsorcjum na zasadach rynkowych. Zacytowany zapis umowy (par.1 pkt 8 lit.a)) nie zezwala natomiast uczestnikom Konsorcjum: „wdrażać bezpośrednio wyników uzyskanych w efekcie realizacji Projektu". Oznacza to, że nie jest dozwolone, aby dofinansowanie projektu naukowo-badawczego w ramach zawartej umowy z Fundacją na rzecz Nauki Polskiej zostało wykorzystane np. do sfinansowania rozpoczęcia produkcji gotowych wyrobów medycznych przez podmioty uczestniczące w Konsorcjum. Wobec powyższych postanowień, podmioty uczestniczące w projekcie B\`(...)\` zobowiązane zostały do zadeklarowania w okresie realizacji projektu, tj. w latach 2017-2019 osiągnięcia tzw. wskaźników produktu oraz rezultatu. We wniosku o dofinansowanie, stanowiącym część umowy z Fundacją na rzecz Nauki Polskiej, Instytut zadeklarował:

1.  Liczba przedsiębiorstw współpracujących z jednostkami badawczymi - 2 ;
2.  Liczba pracowników naukowych współpracujących z projektem - 6;
3.  Liczba uzyskanych stopni naukowych (doktoratów) - 6 ;
4.  Liczba międzynarodowych publikacji indeksowanych w raporcie JRC - 12 ;
5.  Liczba zgłoszeń patentowych jako efekt realizacji projektu - 3 ;

W związku z przewidywanym w projekcie wskaźnikiem rezultatu polegającym na dokonaniu zgłoszeń patentowych podmioty uczestniczące w Konsorcjum, czyli B Sp. z o.o. (Lider konsorcjum) oraz Instytut (Partner konsorcjum) uzgodniły, iż: .Jeżeli w wyniku realizacji projektu powstaną jakiekolwiek wytwory takie jak utwory, bazy danych, wynalazki, urządzenia, metody, procesy, substancje, rozwiązania, odkrycia, ulepszenia, wzory, topografie układów scalonych, z chwilą ich powstania prawa do nich, w szczególności prawa autorskie, prawo do uzyskania patentu, małego patentu, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego, jakichkolwiek innych praw własności intelektualnej podlegającej ochronie na terytorium jakiegokolwiek państwa, a także know-how, będą przysługiwały Konsorcjantom proporcjonalnie do wniesionych w ich powstanie wkładu intelektualnego, przy czym domniemywa się, że:

(i) Prawa do wyników prac stworzonych w wyniku realizacji zadań przydzielonych wyłącznie Liderowi, (\`(...)\`), należą do Lidera,

(ii) Prawa do wyników prac stworzonych w wyniku realizacji zadań przydzielonych Partnerowi, (\`(...)\`), należą do Partnera."

Według autorów projektu B\`(...)\` realizowanego przy udziale Instytutu, w części projektu związanej z opracowaniem optymalnego sposobu projektowania metod analitycznych do oznaczania poziomu minimalnego stężenia hamującego antybiotyków oraz z opracowaniem sposobu prowadzenia detekcji wzrostu bakterii w układach mikroprzepływowych do badania poziomu minimalnego stężenia hamującego w formacie przyłóżkowym (ang. Point-of-Care) zaplanowane są działania, w wyniku których powstaną produkty nadające się do komercjalizacji. Pozostała część projektu realizowanego przez Instytut związana jest z działaniami stricte naukowymi i rozwojem kadry oraz bazy naukowej.

Autorzy projektu deklarują zatem, że częściowo projekt będzie obejmował skutki o charakterze komercyjnym, polegającym na opatentowaniu efektów przeprowadzonych badań, a w konsekwencji Instytut nabędzie prawa do własności intelektualnej, mogącej być przedmiotem udostępnienia innym podmiotom na zasadach rynkowych. Równocześnie autorzy projektu przyznają, iż częściowo projekt ma na celu rozwój potencjału badawczego Instytutu, w tym rozwój kadr naukowych, a więc część projektu można określić, jako niekomercyjną.

Powstaje w takim razie kwestia odliczenia kwot podatku naliczonego od zakupów towarów i usług dokonywanych przez Instytut w ramach projektu, finansowanych z funduszy pozyskanych na podstawie umowy z Fundacją na rzecz Nauki Polskiej. Instytut jest w stanie dokonywać tzw. bezpośredniej alokacji kwot podatku naliczonego od zakupów towarów i usług, które według autorów projektu mają ścisły i stuprocentowy związek z przeprowadzonymi pracami badawczymi, w wyniku których mają powstać zaplanowane zgłoszenia patentowe. Równocześnie są w stanie określić taką listę zakupów towarów i usług, które mają związek zarówno z częścią komercyjną projektu, jak i częścią projektu mającą charakter niekomercyjny, związany z rozwojem kadr naukowych Instytutu. Przy czym metoda alokacji bezpośredniej pozwalałaby na eliminację każdego wydatku z odliczenia kwot podatku naliczonego, który nie byłby wyłącznie związany z planowanym komercyjnym celem projektu.

Jest to konsekwencja ścisłego reżimu, wynikającego z zawartej przez Instytut umowy z Fundacją na rzecz Nauki Polskiej, dotyczącego weryfikacji tzw. wydatków kwalifikowalnych podejmowanych w ramach projektu badawczego objętego dofinansowaniem. Każdy taki wydatek podlega szczegółowej analizie pod względem prawnym, merytorycznym, formalnym i faktycznym, co pozwala drobiazgowo przyporządkować jego związek z poszczególnymi fragmentami realizowanego projektu. W przypadku uznania, iż wydatek nie jest stuprocentowo związany z badaniami mającymi w konsekwencji prowadzić do planowanego zgłoszenia patentowego, zostanie on uznany - przez osoby prowadzące projekt badawczy - za zakup niedający prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Instytutowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przysługuje prawo do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego z otrzymanych faktur przyporządkowanych wyłącznie tej części projektu badawczego, która prowadzi do uzyskania praw patentowych, a w konsekwencji możliwej ich sprzedaży opodatkowanej należnym podatkiem ?
2.  Czy, skoro Instytut w ramach opisanego projektu badawczego, dokona bezpośredniego przyporządkowania zakupów towarów i usług wyłącznie działalności opodatkowanej oraz równocześnie od pozostałych zakupów towarów i usług, które nie mogą być w pełni związane z działalnością opodatkowaną w ogóle nie odliczy kwot podatku naliczonego, to nie ma on obowiązku stosować przepisów art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ustawy o VAT, w odniesieniu do zakupów towarów i usług związanych z tym projektem badawczym?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Stosownie do art. 86 ust.1 ustawy o VAT, w zakresie jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 15 ust.1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Za działalność gospodarczą, w rozumieniu ust. 2, uważa się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości materialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność prowadzona przez Instytut w zakresie realizacji opisywanego projektu naukowego B\`(...)\` mieści się w rozumieniu powyżej zdefiniowanej „działalności gospodarczej”, stanowiąc świadczenie usług w zakresie badań naukowych, które są opodatkowane 23 % stawką podatku VAT. Ze względu na szczególną formę prawną PAN i jej instytutów badawczych działalność naukowo-badawcza jest wykonywana w sposób niekomercyjny, czyli - co do zasady - nie jest nastawiona na osiąganie zysku. Nie dyskwalifikuje to jednak uznania, że dla potrzeb rozliczania podatku od towarów i usług także działalność niedochodowa mieści się w definicji „działalności gospodarczej” ujętej w treści art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT. Jak wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie ETS, pojęcie działalności gospodarczej dla potrzeb rozliczania podatku VAT jest rozumiane w możliwie szerokim znaczeniu. W wyroku z dnia 2 czerwca 2016r. w sprawie C-263/15 (Lajvér Melioráciös) stwierdzono (teza 35): „jak wynika z samego brzmienia art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112 oraz z orzecznictwa Trybunału, wykorzystywanie dóbr materialnych lub niematerialnych uznaje się za mające cel zarobkowy niezależnie od tego, czy ma to na celu osiągnięcie zysku (zob. w szczególności wyrok z dnia 20 czerwca 2013 r., Finanzamt Freistadt Rohrbach Urfahr, C 219/12, EU:C:2013:413, pkt 25), toteż fakt iż ze względu na formę prawną skarżące w postępowaniu głównym mogą prowadzić działalność gospodarczą przynoszącą dochód tylko tytułem uzupełniającym, jest nieistotny z punktu widzenia istnienia działalności gospodarczej zmierzającej do stałego osiągania dochodu”. Przywołany wyrok ETS nie tylko wskazuje na to, że działalnością gospodarczą jest prowadzenie jej bez osiągania zysku, ale przede wszystkim, że za podatnika uznaje się podmiot, który ze względu na „formę prawną” jest niejako skazany na prowadzenie stałej działalności zarobkowej „non profit”, a osiąganie dochodu następuje wyłącznie „uzupełniająco”.W wydanej dla Instytutu w dniu 4 października 2016r. interpretacji indywidualnej (sygn. IPPP1/4512-561/16-2/JL) Minister Finansów stwierdził: „(…) Wnioskodawca prowadzi działalność statutową - ze swej istoty nienastawioną na osiąganie zysków, niebędącą działalnością gospodarczą, jak również może prowadzić równocześnie działalność gospodarczą. (\`(...)\`) Nie ma zatem wątpliwości, że wykonując z natury niekomercyjną działalność naukowo-badawczą, Instytut realizuje cele statutowe - zdobywa nową wiedzę i poprzez wdrażanie wyników prowadzonych badań wpływa na rozwój gospodarczy kraju.

Z uwagi na powyższe okoliczności nie można uznać, że wszystkie czynności, jakie wykonuje Instytut wpisują się w ramy działalności gospodarczej, a stąd wszystkie nabywane towary i usługi służą wyłącznie działalności gospodarczej. (\`(...)\`) Należy zatem stwierdzić, że nawet jeśli prowadzenie badań i prac oraz zastosowanie ich w praktyce będzie skutkowało sprzedażą opodatkowaną VAT, to nie można powiedzieć, że działalność Wnioskodawcy stanowi w całości działalność gospodarczą. Oceniając krytycznie zacytowany pogląd, należy jednak zauważyć, że organ przyznał w nim wyraźnie, iż Instytut może prowadzić działalność gospodarczą, przynajmniej w takiej części, gdy „prowadzenie badań i prac oraz zastosowanie ich w praktyce będzie skutkowało sprzedażą opodatkowaną VAT”.

Mając powyższy pogląd na względzie podatnik uważa, że spełnia wymogi pozwalające odliczać kwoty podatku naliczonego od takiej części zakupów towarów i usług związanych z realizowanym projektem badawczym, w jakiej jest w stanie przyporządkować te zakupy do przeprowadzanych badań, w następstwie których powstaną formalne wnioski o zarejestrowanie praw patentowych. Wnioskodawca zaznacza, że realizowany projekt B\`(...)\` przewiduje rejestrację trzech wniosków patentowych do komercyjnego zastosowania w przemyśle medycznym. Warto także zaznaczyć, że obok Instytutu, tzw. Liderem konsorcjum realizującym projekt jest komercyjna spółka B\`(...)\`, która zastrzegła swoje prawa do wytworzonych praw autorskich powstałych w wyniku realizacji projektu. Oznacza to, że planowaną konsekwencją przeprowadzonego programu ma być sprzedaż praw autorskich, licencyjnych lub patentów powstałych w zakresie działalności badawczo-rozwojowej Instytutu. Taka sprzedaż, opodatkowana należnym podatkiem VAT w pełni uzasadnia uprawnienie podatnika, wynikające z art. 86 ust.1 ustawy o VAT, do odliczenia kwot podatku naliczonego.

Ad 2

Instytut jest zdania, że jako podatnik VAT będzie uprawniony do odliczenia przynajmniej części kwot podatku naliczonego od dokonanych zakupów towarów i usług, związanych z realizacją projektu w zakresie planowanej sprzedaży praw patentowych objętych opodatkowaniem podatkiem należnym. Chodzi więc o te zakupy, które podatnik jest w stanie przyporządkować sprzedaży opodatkowanej, a zatem kwoty podatku naliczonego wynikające z konkretnych faktur zostaną odliczone w całości, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak już zaznaczono w opisie stanu faktycznego, Instytut, jako partner konsorcjum realizującego projekt badawczy, zawarł szczegółową umowę z Fundacją na rzecz Nauki Polskiej, w której zagwarantowano sfinansowanie w 100% dokonywanych tzw. wydatków kwalifikowanych związanych z realizacją projektu. W sposób bardzo rygorystyczny umowa formalizuje podejmowane wydatki oraz metody ich bieżącej oceny i weryfikacji w określonym terminie po zakończeniu projektu. W istocie, rygory wynikające z zapisów tej umowy zobowiązują beneficjenta do każdorazowej i bieżącej analizy dokonywanych zakupów, jako tzw. wydatków kwalifikowalnych, przez osoby prowadzące projekt. Ich wiedza merytoryczna pozwala na zaplanowanie i przyporządkowanie zakupów do poszczególnych fragmentów projektu z uwzględnieniem kryteriów pozwalających na powiązanie zakupów z pracami mającymi na celu osiągnięcie efektu komercyjnego projektu, jak też zakupów związanych z innymi celami projektu niemającymi związku z przyszłą sprzedażą opodatkowaną należnym podatkiem VAT. W ten sposób osoby prowadzące projekt będą w stanie dokonywać tzw. bezpośredniej alokacji kwot podatku naliczonego, jako związanego z działalnością opodatkowaną Instytutu wynikającą z realizacji tego konkretnego projektu badawczego.

Konieczność bezpośredniego przyporządkowania kwot podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych wyłącznie z działalnością opodatkowaną podatnika, zgodnie z art. 86 ust. 2a oraz art. 90 ust. 1 ustawy o VAT rozumianymi acontrario, wyklucza z tzw. alokacji bezpośredniej takie zakupy towarów i usług, które nie są wyłącznie związane z działalnością opodatkowaną. Uznanie dokonanego zakupu za związany z działalnością inną niż gospodarcza lub za związany z działalnością zwolnioną od podatku od towarów i usług, obliguje podatnika do stosowania mechanizmów wyznaczających uproszczone metody częściowego odliczania kwot podatku naliczonego. Jednak te uproszczone metody odliczania kwot podatku naliczonego stosowane są, co do zasady, przy uwzględnieniu całej działalności wykonywanej przez podatnika, a nie jej poszczególnych fragmentów. Dlatego też Instytut, jako czynny podatnik nie zamierza stosować proporcjonalnych sposobów odliczania kwot podatku naliczonego w stosunku do poszczególnych projektów badawczych, czyli tzw. alokacji pośredniej.

W konsekwencji każdy zakup towaru lub usługi podejmowany w związku z projektem badawczym, który nie będzie mógł być przyporządkowany bezpośrednio wyłącznie działalności opodatkowanej, zostanie uznany za nieuprawniający do odliczenia kwoty podatku naliczonego. W ten sposób zostanie odrzucona przez Instytut teoretyczna możliwość odliczenia proporcjonalnego kwot podatku naliczonego od części dokonywanych zakupów, wynikająca z art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ustawy o VAT. Wspomniane przepisy nie są obligatoryjne dla czynnego podatnika podatku od towarów i usług, a zatem Instytut nie ma obowiązku ich stosowania. Tym bardziej, że uzyskany przy ich zastosowaniu parametr dotyczący ustalenia proporcji odliczenia podatku naliczonego, będzie nieadekwatny dla poszczególnego projektu badawczego np. B\`(...)\`, bowiem musi być rozliczany przy zastosowaniu proporcji obejmującej całokształt działalności podatnika w zakresie roku kalendarzowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wskazano, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, m.in. w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. (art. 15 ust. 2 ustawy).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Jak stanowi art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Ponadto należy mieć na uwadze, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Jak wynika z opisu sprawy, Instytut jest jednostką naukową, której zadania zostały zdefiniowane w ustawie z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk. Usługi naukowo-badawcze świadczone przez Instytut zaliczane są do usług w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk fizycznych, sklasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług do oznaczenia - PKWiU 72.19.13. W rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwaną dalej ustawą o VAT, wykonywanie tego rodzaju działalności podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług. Instytut od 1 maja 2017 r. uczestniczy w projekcie naukowym pt. „B\`(...)\`” w Programie TEAM TECH, będącym Projektem grantowym Fundacji na rzecz Nauki Polskiej finansowanym ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020, Oś IV: Zwiększenie potencjału naukowo-badawczego, Działanie 4.4: Zwiększanie potencjału kadrowego sektora B+R, Program TEAM TECH. Projekt jest realizowany przez konsorcjum, w skład którego wchodzą: B Sp. z o.o., określona jako: „Lider konsorcjum” oraz Instytut, określona jako: „Konsorcjant”. Pomiędzy uczestnikami Konsorcjum, a Fundacją na rzecz Nauki Polskiej, zostanie zawarta „Umowa o powierzenie grantu w Programie TEAM TECH w ramach działania 4.4 PO IR dla konsorcjum, której przedmiotem jest m.in. udzielenie dofinansowania obu podmiotów realizujących projekt, będących uczestnikami Konsorcjum. Zgodnie z postanowieniami ww. umowy realizacja projektu nastąpi w okresie od 1 maja 2017 r. do 31 lipca 2019 r., a jego całkowita wartość wyniesie 4 086 513,00 PLN. W części prac podjętych przez Instytut, Fundacja na rzecz Nauki Polskiej dofinansuje w 100% tzw. wydatki kwalifikowalne budżetu Konsorcjanta, tj. wszystkie zakupy niezbędne do realizacji projektu. W par.1 pkt 5 ww. umowy stwierdzono, że: „Fundacja na rzecz Nauki Polskiej z tytułu przekazania środków na realizację projektu nie rości sobie żadnych praw do efektów badań wynikających z prac wykonanych w ramach projektu”. Powyższy zapis (par.1 pkt 5) umowy zawartej z Fundacją na rzecz Nauki Polskiej dotyczący projektu B\`(...)\` w sposób jednoznaczny reguluje kwestię wyników prac powstałych w trakcie realizacji projektu, a w szczególności powstałych praw autorskich, które w pełnym zakresie pozostają przy podmiotach uczestniczących w pracach Konsorcjum. Innymi słowy, mimo sfinansowania kosztów projektu, Fundacja nie nabywa żadnych roszczeń do praw, w tym majątkowych, powstałych w ramach projektu.

Z kolei zgodnie z par. 1 pkt 8 umowy: „W trakcie realizacji projektu oraz w okresie jego trwałości Strony otrzymujące dofinansowanie, które nie stanowi pomocy publicznej, zobowiązują się:

1.  nie wdrażać bezpośrednio wyników uzyskanych w efekcie realizacji projektu,
2.  rozpowszechnić wyniki prowadzonych badań i prac rozwojowych wszystkim podmiotom zainteresowanym gospodarczym wykorzystaniem tych wyników na równych zasadach rynkowych lub, w przypadku braku zasadności komercyjnego wykorzystania, nieodpłatnie z zachowaniem równego dostępu do ww. wyników badań, z uwzględnieniem przepisów o prawie autorskim i prawie własności przemysłowej”.

Powyższy zapis umowy z Fundacją (par.1 pkt 8 lit.b) zakreśla dozwolone pola komercyjnego wykorzystania wyników powstałych w ramach projektu przez uczestników Konsorcjum, wskazując na obowiązek tych podmiotów, aby: „rozpowszechnić wyniki prowadzonych badań i prac rozwojowych wszystkim podmiotom zainteresowanym gospodarczym wykorzystaniem (\`(...)\`) na równych zasadach rynkowych”. Komercyjne wykorzystanie projektu możliwe jest zatem wyłącznie w zakresie badawczo-naukowym tj. ograniczonym do powstałych praw autorskich, patentów, technologii, itp. udostępnianych przez uczestników Konsorcjum na zasadach rynkowych. Zacytowany zapis umowy (par.1 pkt 8 lit.a)) nie zezwala natomiast uczestnikom Konsorcjum: „wdrażać bezpośrednio wyników uzyskanych w efekcie realizacji Projektu". Oznacza to, że nie jest dozwolone, aby dofinansowanie projektu naukowo-badawczego w ramach zawartej umowy z Fundacją na rzecz Nauki Polskiej zostało wykorzystane np. do sfinansowania rozpoczęcia produkcji gotowych wyrobów medycznych przez podmioty uczestniczące w Konsorcjum. Wobec powyższych postanowień, podmioty uczestniczące w projekcie B\`(...)\` zobowiązane zostały do zadeklarowania w okresie realizacji projektu, tj. w latach 2017-2019 osiągnięcia tzw. wskaźników produktu oraz rezultatu. We wniosku o dofinansowanie, stanowiącym część umowy z Fundacją na rzecz Nauki Polskiej, Instytut zadeklarował:

1.  Liczba przedsiębiorstw współpracujących z jednostkami badawczymi - 2 ;
2.  Liczba pracowników naukowych współpracujących z projektem - 6;
3.  Liczba uzyskanych stopni naukowych (doktoratów) - 6 ;
4.  Liczba międzynarodowych publikacji indeksowanych w raporcie JRC - 12 ;
5.  Liczba zgłoszeń patentowych jako efekt realizacji projektu - 3 ;

W związku z przewidywanym w projekcie wskaźnikiem rezultatu polegającym na dokonaniu zgłoszeń patentowych podmioty uczestniczące w Konsorcjum, czyli B Sp. z o.o. (Lider konsorcjum) oraz Instytut (Partner konsorcjum) uzgodniły, że: „Jeżeli w wyniku realizacji projektu powstaną jakiekolwiek wytwory takie jak utwory, bazy danych, wynalazki, urządzenia, metody, procesy, substancje, rozwiązania, odkrycia, ulepszenia, wzory, topografie układów scalonych, z chwilą ich powstania prawa do nich, w szczególności prawa autorskie, prawo do uzyskania patentu, małego patentu, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego, jakichkolwiek innych praw własności intelektualnej podlegającej ochronie na terytorium jakiegokolwiek państwa, a także know-how, będą przysługiwały Konsorcjantom proporcjonalnie do wniesionych w ich powstanie wkładu intelektualnego, przy czym domniemywa się, że:

(i) Prawa do wyników prac stworzonych w wyniku realizacji zadań przydzielonych wyłącznie Liderowi, (\`(...)\`), należą do Lidera,

(ii) Prawa do wyników prac stworzonych w wyniku realizacji zadań przydzielonych Partnerowi, (\`(...)\`), należą do Partnera”.

Według autorów projektu B\`(...)\` realizowanego przy udziale Instytutu, w części projektu związanej z opracowaniem optymalnego sposobu projektowania metod analitycznych do oznaczania poziomu minimalnego stężenia hamującego antybiotyków oraz z opracowaniem sposobu prowadzenia detekcji wzrostu bakterii w układach mikroprzepływowych do badania poziomu minimalnego stężenia hamującego w formacie przyłóżkowym (ang. Point-of-Care) zaplanowane są działania, w wyniku których powstaną produkty nadające się do komercjalizacji. Pozostała część projektu realizowanego przez Instytut związana jest z działaniami stricte naukowymi i rozwojem kadry oraz bazy naukowej. Autorzy projektu deklarują zatem, że częściowo projekt będzie obejmował skutki o charakterze komercyjnym, polegającym na opatentowaniu efektów przeprowadzonych badań, a w konsekwencji Instytut nabędzie prawa do własności intelektualnej, mogącej być przedmiotem udostępnienia innym podmiotom na zasadach rynkowych. Równocześnie autorzy projektu przyznają, że częściowo projekt ma na celu rozwój potencjału badawczego Instytutu, w tym rozwój kadr naukowych, a więc część projektu można określić, jako niekomercyjną.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przysługuje mu prawo do pełnego odliczenia kwot podatku naliczonego z otrzymanych faktur przyporządkowanych wyłącznie tej części projektu badawczego, która prowadzi do uzyskania praw patentowych, a w konsekwencji możliwej ich sprzedaży opodatkowanej należnym podatkiem oraz czy, skoro Instytut w ramach opisanego projektu badawczego, dokona bezpośredniego przyporządkowania zakupów towarów i usług wyłącznie do działalności opodatkowanej oraz równocześnie od pozostałych zakupów towarów i usług, które nie mogą być w pełni związane z działalnością opodatkowaną w ogóle nie odliczy kwot podatku naliczonego, to nie ma on obowiązku stosować przepisów art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ustawy o VAT, w odniesieniu do zakupów towarów i usług związanych z tym projektem badawczym.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Jak wskazał Wnioskodawca, projekt w części związany jest z opracowaniem optymalnego sposobu projektowania metod analitycznych do oznaczania poziomu minimalnego stężenia hamującego antybiotyków oraz z opracowaniem sposobu prowadzenia detekcji wzrostu bakterii w układach mikroprzepływowych do badania poziomu minimalnego stężenia hamującego w formacie przyłóżkowym. Projekt będzie obejmował skutki o charakterze komercyjnym, polegającym na opatentowaniu efektów przeprowadzonych badań, a w konsekwencji Wnioskodawca nabędzie prawa do własności intelektualnej, mogącej być przedmiotem udostępnienia innym podmiotom na zasadach rynkowych.

Wobec tak przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że nabyte towary i usługi wykorzystane zostaną na realizację badań naukowych z dalszym zamiarem ich wykorzystania w celach komercyjnych. Okoliczność ta wskazuje na gospodarczy i zarobkowy charakter prowadzonych badań.

W konsekwencji, skoro jak wskazano w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca jest w stanie dokonać bezpośredniej alokacji kwot podatku naliczonego od zakupów, które mają ścisły i stuprocentowy związek z działalnością opodatkowaną to zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur przyporządkowanych wyłącznie tej części projektu badawczego, która prowadzi do uzyskania praw patentowych, a w konsekwencji możliwej ich sprzedaży opodatkowanej należnym podatkiem.

Natomiast w celu rozstrzygnięcia konieczności stosowania przez Wnioskodawcę art. 86a ust. 2a ustawy o VAT przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie towarów i usług, należy zauważyć, że jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, Wnioskodawca jest jednostką naukową, której zadania zostały zdefiniowane w ustawie z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2016 r. poz. 572 ze zm.).

W myśl art. 1 ustawy o Polskiej Akademii Nauk, Polska Akademia Nauk, zwana dalej „Akademią”, jest państwową instytucją naukową.

Akademia działa poprzez:

1.  organy oraz korporację uczonych;
2.  utworzone przez Akademię instytuty naukowe i pomocnicze jednostki naukowe, zwane dalej „jednostkami naukowymi Akademii”;
3.  utworzone przez Akademię inne jednostki organizacyjne.

Akademia służy rozwojowi, promocji, integracji i upowszechnianiu nauki oraz przyczynia się do rozwoju edukacji i wzbogacania kultury narodowej (art. 2 ust. 1 ww. ustawy).

Do zadań Akademii należy w szczególności:

1.  prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych;
2.  wspieranie rozwoju osób rozpoczynających karierę naukową, o których mowa w art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Narodowym Centrum Nauki (Dz. U. z 2015 r. poz. 839 i 1268);
3.  kształcenie na studiach doktoranckich, studiach podyplomowych i w innych formach;
4.  formułowanie zasad etyki w nauce;
5.  przedstawianie opinii i programów dotyczących spraw nauki oraz wykorzystywania wyników badań naukowych i prac rozwojowych w praktyce;
6.  wykonywanie na wniosek Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej, Marszałka Sejmu lub Senatu, ministrów lub centralnych organów administracji rządowej lub z inicjatywy własnej opinii, ocen, ekspertyz i prognoz dotyczących spraw istotnych dla planowania i realizacji polityki państwa;
7.  opiniowanie projektów aktów normatywnych dotyczących nauki, jej zastosowań oraz kształcenia;
8.  współpraca z uczelniami, instytutami badawczymi i towarzystwami naukowymi, w szczególności w zakresie realizacji badań naukowych i prac rozwojowych;
9.  współpraca ze środowiskiem społeczno-gospodarczym w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w celu ich wdrożenia;
10.  rozwijanie międzynarodowej współpracy naukowej przez tworzenie konsorcjów naukowych i prowadzenie projektów badawczych wspólnie z partnerami zagranicznymi;
11.  uczestnictwo w międzynarodowych organizacjach naukowych i programach badawczych oraz współdziałanie z zagranicznymi instytucjami naukowymi;
12.  zawieranie z międzynarodowymi organizacjami naukowymi i zagranicznymi instytucjami naukowymi umów o współpracy naukowej.

Zadania określone w ust. 2 pkt 1–3 i 8–10 wykonują jednostki naukowe Akademii, a zadania określone w ust. 2 pkt 4–7, 11 i 12 wykonują organy i korporacja uczonych Akademii.

Podstawową jednostką naukową Akademii jest instytut naukowy, zwany dalej „instytutem” (art. 42 ww. ustawy).

Instytut występuje w stosunkach prawnych we własnym imieniu i działa na własny rachunek (art. 46 ust. 1 ww. ustawy).

Nazwa instytutu zawiera zwrot „Polskiej Akademii Nauk” (art. 47 ust. 1 ww. ustawy).

Do zadań instytutu należy prowadzenie badań naukowych, w szczególności istotnych dla rozwoju kraju oraz upowszechnianie wyników tych badań (art. 50 ust. 1 ww. ustawy).

Instytut może prowadzić prace rozwojowe w określonym obszarze badawczym i zajmować się wdrażaniem wyników tych badań do gospodarki (art. 50 ust. 2 ww. ustawy).

Dla wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy przede wszystkim należy zauważyć, że zarówno z przepisów ustawy o PAN jak również z przedstawionych w sprawie okoliczności wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność statutową – ze swej istoty nienastawioną na osiąganie zysków, niebędącą działalnością gospodarczą, jak również może prowadzić równocześnie działalność gospodarczą. Z taką sytuacją mamy do czynienia w analizowanej sprawie. Wnioskodawca realizuje projekt, który w części ma na celu rozwój kadr naukowych, zatem wykonuje działalność statutową, nienastawioną na osiąganie zysków, niebędącą działalnością gospodarczą. Zadanie to stanowi realizację zadań statutowych Instytutu.

Zatem w takich okolicznościach uzasadnione jest stwierdzenie, że wydatki na nabycie towarów i usług ponoszone przez Instytut wykorzystywane są zarówno do celów działalności gospodarczej – przeprowadzenie prac badawczo-rozwojowych jak i do celów innych niż działalność gospodarcza – rozwój kadr naukowych.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wskazał we wniosku Wnioskodawca zakupy, które jest w stanie przyporządkować do sprzedaży opodatkowanej, a zatem kwoty podatku naliczonego wynikające z konkretnych faktur zostaną odliczone w całości. Natomiast zakupy towarów i usług, które Wnioskodawca nie będzie mógł przyporządkować bezpośrednio wyłącznie do działalności opodatkowanej, zostaną uznane za nieuprawniające do odliczenia kwoty podatku naliczonego.

Jak wynika z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnik ma prawo a nie obowiązek do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z uwagi na powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca w ramach opisanego projektu badawczego, dokona bezpośredniego przyporządkowania zakupów towarów i usług wyłącznie do działalności opodatkowanej oraz równocześnie od pozostałych zakupów towarów i usług, które nie mogą być w pełni związane z działalnością opodatkowaną w ogóle nie odliczy kwot podatku naliczonego, to nie ma on obowiązku stosować przepisów art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ustawy o VAT, w odniesieniu do zakupów towarów i usług związanych z tym projektem badawczym.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.