Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-545/15/NG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-12-03
Teza: Czy Wnioskodawca ze względu na ilość zakupionych lokali mieszkalnych (dziewięć) może osiągane przychody zaliczyć do najmu prywatnego i jako formę opodatkowania wybrać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; lokal-lokal mieszkalny; najem; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 14 września 2015 r. (data otrzymania 16 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z najmu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 września 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z najmu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie:

*   pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane,
*   stosunki międzyludzkie (public relations) i komunikacja,
*   pozostałe doradztwo w zakresie działalności gospodarczej i zarządzanie,
*   pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowana,
*   działalność wspomagająca edukację.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2014 r. Wnioskodawca zawarł umowy przedwstępne na zakup dziewięciu lokali mieszkalnych z przeznaczeniem ich na wynajem. Za mieszkania te zostały dokonane wpłaty zaliczek oraz zgodnie z umową na bieżąco realizowane są wpłaty poszczególnych transz wynikające z harmonogramów płatności. Przeniesienie prawa własności ww. mieszkań na Wnioskodawcę nastąpi pod koniec 2015 r. W miesiącu styczniu 2015 r. Wnioskodawca złożył oświadczenie do Naczelnika Urzędu Skarbowego o zamiarze osiągania przychodów z tytułu najmu prywatnego i jako formę opodatkowania tych przychodów wybrał ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ze względu na ilość zakupionych lokali mieszkalnych może osiągane przychody zaliczyć do najmu prywatnego i jako formę opodatkowania wybrać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 6 ust. 1a i 1b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie ma w tym zakresie żadnych ograniczeń, które uzależniałyby wybór formy opodatkowania przychodów jako najmu prywatnego od ilości wynajmowanych lokali mieszkalnych.

Wnioskodawca uważa, że również za możliwością wyboru formy opodatkowania jako najmu prywatnego przemawia fakt, że nabycie lokali mieszkalnych następuje jako nabycie składników majątku prywatnego Wnioskodawcy a nie składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. W ocenie Wnioskodawcy przychody z najmu ww. mieszkań może zaliczyć do najmu prywatnego, a co za tym idzie wybrać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych jako formę opodatkowania tych przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Przepis art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wyliczenie tytułów powstawania źródeł przychodów ma na celu pogrupowanie tych źródeł według podobnego charakteru, co następnie skutkuje zróżnicowanym traktowaniem tychże źródeł. Określenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

I tak zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy – odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 6 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć dziewięć lokali mieszkalnych (podpisał w 2014 r. umowy przedwstępne ich zakupu) z przeznaczeniem na wynajem. Wnioskodawca wynajem mieszkań chce opodatkować zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5% i w tym celu złożył już stosowne oświadczenie o wyborze formy opodatkowania.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem – za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową, wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Tak więc działalność gospodarcza to taka działalność, która prowadzona jest:

1.  w celu osiągnięcia dochodu – przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
2.  w sposób ciągły – jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu. Przy czym o ciągłości, w przypadku najmu, nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,
3.  w sposób zorganizowany – co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Zauważyć przy tym należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania (zgłoszenia do właściwego rejestru) tej działalności. Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi, w rozumieniu przepisów ww. ustawy, pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Dlatego też nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowanie nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności.

W tym miejscu przywołać należy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 5 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 615/14, w którym wskazano, że: W szczególności powszechnie przyjmuje się, że dla uzyskania przychodów z tego źródła nie jest konieczne, aby podatnik miał status przedsiębiorcy, nie jest konieczna rejestracja tej działalności w sposób przewidziany w odrębnych przepisach, dotyczących wymogów formalnych, jakie winna spełnić osoba prowadząca działalność gospodarczą. Nie ma także znaczenia subiektywne przekonanie podatnika, iż przychody z jego aktywności są przypisane do innego źródła przychodu (\`(...)\`). Prowadzenie działalności gospodarczej jest więc okolicznością subiektywną, niezależną od tego jak tę działalność ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa, co znaczy że o jej prowadzeniu nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika o tym, że taką działalność prowadzi. Istotny jest owszem zamiar, ale ten należy zawsze odnosić i weryfikować do okoliczności faktycznych sprawy.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodami z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Definicja najmu nie została zawarta w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Umowa najmu jest umową prawa cywilnego, regulowaną przepisami art. 659-692 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.), zaś dochody z realizacji tej umowy są z woli ustawodawcy opodatkowane. Przychodem z najmu jest ustalony w umowie czynsz. Z treści art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego wynika bowiem, że – przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

W niniejszej sprawie, w ocenie Organu, są podstawy do twierdzenia, że opisany najem będzie spełniał przesłanki, o których mowa w art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że Wnioskodawca w momencie przystąpienia do inwestycji podjął decyzję o jej rozmiarze, decydując się na zakup dziewięciu mieszkań ze wskazaniem, że inwestycja nie będzie realizowana na prywatne, osobiste potrzeby Wnioskodawcy, lecz sam zakup nastąpi z zamiarem wynajmowania mieszkań przez Wnioskodawcę. W efekcie logicznym zdaje się, że Wnioskodawca decydując się na zakup dziewięciu mieszkań na wynajem planuje czerpać korzyści z tej inwestycji. Nie ma więc wątpliwości, że Wnioskodawca ma na celu osiąganie dochodu z przedsięwzięcia o znacznych rozmiarach. Fakt, że Wnioskodawca zamierza dokonać zakupu dziewięciu mieszkań, świadczy o tym, że plany Wnioskodawcy dotyczące najmu mieszkań będą miały charakter długofalowy, nikt bowiem racjonalnie gospodarujący nie decyduje się na inwestycję takich rozmiarów, a więc zakup dziewięciu mieszkań tylko po to, aby je nabyć bez chęci wykorzystywania w sposób zorganizowany, w celu zarobkowym. Sam Wnioskodawca przyznaje to zresztą pisząc, że jego zamiarem jest uzyskiwanie przychodu z najmu tych lokali. Od samego zatem początku działaniom Wnioskodawcy towarzyszy zamiar zarobkowania, który wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Nie budzi więc wątpliwości Organu, że Wnioskodawcy będzie towarzyszył zamiar zorganizowanego i ciągłego uzyskiwania dochodu z tej inwestycji, który po pewnym czasie na pewno zwróciłby Wnioskodawcy poniesione koszty. Dlatego też zakupione mieszkania będą składnikami majątku związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą polegającą na wynajmie lokali mieszkalnych.

Podkreślić należy, że zapis art. 10 ust. 1 pkt 6 nie oznacza, że do źródła przychodów jaki jest wynajem należy zaliczyć wynajem kilku mieszkań bez względu na jego rozmiary oraz charakter. Z wykładni literalnej art. 10 ust. 1 pkt 6 wynika jasno, że wynajem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą nie jest przychodem z najmu, lecz z działalności gospodarczej. A o tym czy mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z najmem decyduje spełnianie przesłanek określonych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie decyzja podatnika, że nie będzie prowadził działalności gospodarczej polegającej na wynajmie kilku lokali mieszkalnych. Innymi słowy o tym czy mieszkania będą wchodziły w skład majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą przez Wnioskodawcę polegającą na wynajmie mieszkań nie decyduje wola Wnioskodawcy, lecz to czy najem mieszkań spełnia przesłanki definicji działalności gospodarczej zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe okoliczności powodują, że Organ jednoznacznie stwierdza, że planowany najem będzie spełniał przesłanki prowadzenia działalności gospodarczej wymienione w art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A to oznacza, że Wnioskodawca od momentu uzyskania przychodów z wynajmu mieszkań będzie mieć obowiązek opodatkowania ich jako przychodów z działalności gospodarczej, której definicja została zawarta w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co wyklucza prawo do opodatkowania przychodów z najmu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%. Przychody uzyskiwane z tytułu wynajmu lokali mieszkalnych Wnioskodawca winien zaliczyć do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkować w sposób przewidziany dla tego źródła.

Pogląd zaprezentowany w niniejszej interpretacji przez Organ jest zbieżny z poglądem reprezentowanym w orzecznictwie sądowym np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w najnowszym wyroku z 8 października 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 152/15 (sprawa dotyczyła zakupu i wynajmu kilku mieszkań) podzielił argumentację organu interpretacyjnego stwierdzając, że: planowane przez skarżącego przedsięwzięcie z uwagi na ilość lokali, które zamierza kupić i wynająć przesądza o tym, że najem będzie miał charakter zarobkowy, zorganizowany i ciągły. Zastosowanie w sprawie art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. nie może budzić wątpliwości.

Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 kwietnia 2014 r. sygn. akt II FSK 1092/12 i w wyroku z 9 grudnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2728/12, a także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z 18 marca 2015 r. sygn. akt I SA/Bd 1319/14, czy też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 8 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 657/14.

Wobec powyższych okoliczności stanowisko Wnioskodawcy co do sposobu opodatkowania przychodu z najmu mieszkań zryczałtowanym podatkiem w wysokości 8,5 % należało uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.