Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.216.2022.4.SP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-13
Teza: Ustalenie czy należy uznać jednostki waluty wirtualnej przelane na konto Podwykonawcy jako zapłatę za wystawioną fakturę za przychody kapitałowe, a koszty na zakup walut wirtualnych jako koszty kapitałowe; czy nie należy rozliczać różnic kursowych od zakupu i przelewania jednostek walut wirtualnych na konto kryptowalutowe Podwykonawcy, jak od środków własnych; czy nie należy rozliczać różnic kursowych od transakcji (od przelanych jednostek walut wirtualnych) za zobowiązanie wynikające z faktury zakupu wystawionej w dolarze amerykańskim; czy przychodem kapitałowym jest wartość walut wirtualnych przelanych na konto Podwykonawcy, czy wartość z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę za dostawę waluty wirtualnej.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; kryptowaluty; przychód-powstanie przychodu; różnica-różnice kursowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące przychodu-Wymiana waluty wirtualnej; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ustalanie różnic kursowych – metoda podatkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 11; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

**Interpretacja indywidualna**

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia m.in. czy:

1) Należy uznać jednostki waluty wirtualnej przelane na konto Podwykonawcy jako zapłatę za wystawioną fakturę za przychody kapitałowe, a koszty na zakup walut wirtualnych jako koszty kapitałowe;

2) Nie należy rozliczać różnic kursowych od zakupu i przelewania jednostek walut wirtualnych na konto kryptowalutowe Podwykonawcy, jak od środków własnych;

3) Nie należy rozliczać różnic kursowych od transakcji (od przelanych jednostek walut wirtualnych) za zobowiązanie wynikające z faktury zakupu wystawionej w dolarze amerykańskim;

4) Przychodem kapitałowym jest wartość walut wirtualnych przelanych na konto Podwykonawcy, czy wartość z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę za dostawę waluty wirtualnej.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest Spółką z Ograniczoną Odpowiedzialnością Spółką Komandytową z siedzibą w Polsce i zarejestrowaną w Krajowym Rejestrze Sądowym. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, który składa deklaracje miesięczne. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy są usługi w zakresie księgowości.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę z firmą z siedzibą w Polsce (zwanym dalej Podwykonawcą), która Wnioskodawcy dostarczać będzie usługi o charakterze informatycznym, bez usług doradczych. Podwykonawca nie jest czynnym podatnikiem VAT na podstawie zwolnienia podmiotowego. Faktura przez Podwykonawcę, za wykonane usługi informatyczne, wystawiana będzie ostatniego dnia miesiąca w walucie dolar amerykański (USD). Warunkiem kontraktu jest regulowanie zobowiązania przez Wnioskodawcę kryptowalutą.

Wnioskodawca zamierza otworzyć konto na odpowiedniej giełdzie kryptowalut, aby nabywać odpowiednią kryptowalutę. Wartość kryptowalut na kryptogiełdzie wyceniana jest w walutach obcych np. w dolarach amerykańskich (USD). Wnioskodawca po otrzymaniu faktury od Podwykonawcy, która wystawiona będzie w dolarach amerykańskich (USD), przelewać będzie jednostki odpowiedniej kryptowaluty na konto kryptowalutowe Podwykonawcy.

Uzupełnienie zdarzenia przyszłego

Kryptowaluty opisane w stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) spełniają definicję waluty wirtualnej zgodnie z art. 4a pkt 22a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca nie jest podmiotem prowadzącym działalność, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Podwykonawca jest podatnikiem podatku dochodowego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

**Pytania (treść pytań sformułowana ostatecznie w piśmie z 11 stycznia 2023 r.)**

W związku z opisem zdarzenia przyszłego Wnioskodawca:

1\. Powinien zapłatę zobowiązania potraktować jako rozliczenie barterem i tym samym wystawić fakturę Podwykonawcy?

2\. Powinien przelać tyle jednostek kryptowaluty, jako zapłatę za fakturę Podwykonawcy, aby wartość krytpowaluty wyceniona na giełdzie w dolarze amerykańskim (USD) odpowiadała wartości zobowiązania na fakturze wystawionej w dolarze amerykańskim (USD) w momencie zapłaty?

3\. Powinien, jednostki przelane na konto kryptowalutowe Podwykonawcy za zobowiązanie, potraktować jako przychody kapitałowe, a zakup kryptowaluty na potrzeby regulowania zobowiązań jako koszty kapitałowe?

4\. Powinien rozliczać różnice kursowe od zakupu i przelewania jednostek kryptowalut na konto kryptowalutowe Podwykonawcy, jak od środków własnych?

5\. Powinien rozliczać różnice kursowe od transakcji tzn. od przelanych jednostek kryptowaluty za zobowiązanie wynikające z faktury zakupu wystawionej w dolarze amerykańskim (USD)?

6\. Czy dla Wnioskodawcy przychodem kapitałowym jest wartość kryptowaluty przelanej na konto Podwykonawcy, czy wartość z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę, o której mowa w pytaniu pierwszym, za dostawę kryptowaluty?

7\. Czy do usługi dostawy kryptowaluty na rzecz Podwykonawcy, która będzie potwierdzona wystawioną fakturą przez Wnioskodawcę, można zastosować stawkę VAT zwolnioną, czy taka usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na terytorium Polski?

Przedmiotem niniejszej interpretacji są pytania nr 3-6. W zakresie pytań nr 1, 2 oraz 7 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 3

Na podstawie art. 7b. i art. 15 ust. 11 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca, zakup, a potem przelewanie jednostek kryptowaluty Podwykonawcy traktować jako koszty i przychody kapitałowe.

Ad. 4

Na podstawie art. 15a. Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca zamierza nie ustalać różnic podatkowych od zakupu, a następnie przelewania jednostek kryptowaluty Podwykonawcy.

Ad. 5

Podobnie jak w punkcie 4 na podstawie art. 15a. Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca zamierza nie ustalać różnic podatkowych od transakcji polegającej na zapłacie kryptowalutą przez Wnioskodawcę zobowiązania wyrażonego w dolarze amerykańskim (USD) przez Podwykonawcę.

Ad.6

Na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 1b lit. f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca zamierza rozpoznawać przychód kapitałowy na podstawie faktury wystawionej przez Wnioskodawcę, za dostawę kryptowaluty Podwykonawcy. Faktura wystawiana będzie przez Wnioskodawcę w takiej samej wartości i walucie jak faktura wystawiona przez Podwykonawcę za wykonane usługi informatyczne. Następnie Wnioskodawca zleci przelew takiej samej ilości jednostek kryptowaluty na konto Podwykonawcy, aby w walucie fiducjarnej wartość kryptowaluty była taka sama jak na fakturach Wnioskodawcy i Podwykonawcy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Z dniem 1 stycznia 2019 r. do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT” lub „updop”), został wprowadzony przepis art. 4a pkt 22a, który definiuje pojęcie waluty wirtualnej.

Zgodnie z tym przepisem, wprowadzonym przez art. 2 pkt 3 lit. a ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193, dalej: „ustawa nowelizująca”),

ilekroć w ustawie jest mowa o walucie wirtualnej – oznacza to walutę wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

W myśl art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 593 ze zm.),

przez walutę wirtualną rozumie się cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:

a. prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez NBP, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,

b. międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,

c. pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych,

d. instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

e. wekslem lub czekiem

\- oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT,

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Należy zauważyć, że od 2018 r. w ustawie o CIT, przychody podatników tego podatku zostały rozdzielone na źródła:

‒ z zysków kapitałowych oraz

‒ z pozostałych źródeł, tzw. „działalności operacyjnej”.

Wydzielając źródło przychodów z zysków kapitałowych na gruncie ustawy o CIT, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów alokowanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody:

a) z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,

b) z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,

c) z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,

d) z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,

e) ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,

f) z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

W myśl art. 7b ust. 3 ustawy o CIT,

w przypadku podatników prowadzących działalność, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu, przychody wymienione w ust. 1 pkt 6 lit. f zalicza się do przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o CIT,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Z kolei w myśl art. 12 ust. 2 ustawy o CIT,

przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 3 ww. ustawy,

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zasada wskazana w ww. przepisie określa memoriałowy charakter obliczania przychodów. Różni się ona od zasady kasowej powstawania przychodów, w której przychód powstaje dopiero z chwilą wpływu środków pieniężnych do kasy lub na rachunek w banku jednostki. Podstawowym kryterium pojawiania się przychodu dla celów podatku dochodowego jest więc przychód należny.

Jak wynika natomiast z art. 14 ust. 1 ww. ustawy,

przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

W myśl art. 14a updop:

W przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości albo w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), podziału pomiędzy wspólników (akcjonariuszy) majątku likwidowanej spółki albo spółdzielni, przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio. (ust. 1)

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio w przypadku wykonania świadczenia niepieniężnego przez spółkę niebędącą osobą prawną. (ust. 2)

Ewentualny przychód powstanie dopiero w przypadku zbycia waluty wirtualnej, z tym że, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 27 ustawy o CIT,

do przychodów nie zalicza się wartości waluty wirtualnej otrzymanej w zamian za inną walutę wirtualną.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 11 ustawy o CIT,

koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f, stanowią udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej oraz koszty związane ze zbyciem waluty wirtualnej, w tym udokumentowane wydatki poniesione na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Wskazać przy tym należy, że z uzasadnienia do zmiany ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, druk Sejmowy Nr 2860 z 25 września 2018 r. w zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów związanych z walutą wirtualną wskazano, „że kosztami podatkowymi będą udokumentowane wydatki na nabycie walut wirtualnych, poniesione w danym roku podatkowym, ale wyłącznie bezpośrednio związane z nabyciem i sprzedażą walut wirtualnych. Kosztami uzyskania przychodów nie będą więc w szczególności koszty finansowania zakupu walut wirtualnych (koszty pożyczek, kredytów itp.)”.

Z powyższego wynika zatem, że ustawodawca wprowadzając do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy dotyczące wirtualnych walut, w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. f ww. ustawy, jako źródło przychodów z zysków kapitałowych, wskazał przychody z wymiany wirtualnych walut i odpowiednio w art. 15 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określił jakie wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodów związane z wirtualną walutą. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, że kosztami uzyskania przychodów związanych z walutą wirtualną są udokumentowane wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie waluty wirtualnej, w tym udokumentowane wydatki poniesione na rzecz podmiotów, które pośredniczą w wymianie lub sprzedaży tych walut.

Odnosząc się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków bezpośrednio poniesionych na nabycie waluty wirtualnej, o których mowa w art. 15 ust. 11 ustawy o CIT, stwierdzić należy, że będą to oprócz ceny zakupu, również prowizje pobierane przez podmioty pośredniczące w wymianie.

Stosownie do art. 15 ust. 12 ustawy o CIT,

koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 11, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 13.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 13 ustawy o CIT,

nadwyżka kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 11, nad przychodami uzyskanymi w roku podatkowym powiększa koszty uzyskania przychodów poniesione w następnym roku podatkowym.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, wynika m.in., że: „Wnioskodawca jest Spółką z Ograniczoną Odpowiedzialnością Spółką Komandytową (…). Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, który składa deklaracje miesięczne. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy są usługi w zakresie księgowości.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę z firmą z siedzibą w Polsce ((…) Podwykonawcą), która Wnioskodawcy dostarczać będzie usługi o charakterze informatycznym, bez usług doradczych. Podwykonawca nie jest czynnym podatnikiem VAT na podstawie zwolnienia podmiotowego. Faktura przez Podwykonawcę, za wykonane usługi informatyczne, wystawiana będzie ostatniego dnia miesiąca w walucie dolar amerykański (USD). Warunkiem kontraktu jest regulowanie zobowiązania przez Wnioskodawcę kryptowalutą.

Wnioskodawca zamierza otworzyć konto na odpowiedniej giełdzie kryptowalut, aby nabywać odpowiednią kryptowalutę. Wartość kryptowalut na kryptogiełdzie wyceniana jest w walutach obcych np. w dolarach amerykańskich (USD). Wnioskodawca po otrzymaniu faktury od Podwykonawcy, która wystawiona będzie w dolarach amerykańskich (USD), przelewać będzie jednostki odpowiedniej kryptowaluty na konto kryptowalutowe Podwykonawcy. Kryptowaluty opisane w stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) spełniają definicję waluty wirtualnej zgodnie z art. 4a pkt 22a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca nie jest podmiotem prowadzącym działalność, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu. Podwykonawca jest podatnikiem podatku dochodowego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.”.

W związku z powyższym wskazać należy, że w praktyce obrotu gospodarczego zdarza się, iż umowy zawierane między stronami transakcji przewidują, że zapłata za towar czy usługę następuje nie w formie pieniężnej, lecz w formie innego towaru lub usługi (ewentualnie innych towarów lub usług). Umowy takie, nazywane umowami barterowymi, stanowią rodzaj bezpośredniej wymiany towarów i usług (towarów na towary, usług na usługi, usług na towary lub towarów na usługi). Umowa barterowa jest umową wzajemną, a do istoty wzajemności należy to, że między świadczeniami stron zachodzi stosunek ekwiwalentności, tj. równowartości. Innymi słowy, strony umowy barterowej uzgadniają wartość towarów, lub usług i dążą do tego, żeby bilans był zerowy.

W polskim prawie barter uważany jest za jeden z rodzajów umowy zamiany, choć tak naprawdę nie może być tak traktowany, ponieważ jest to równoważąca się wartościowo wymiana towaru na towar, usługi na usługę, towaru na usługę czy też usługi na towar. Barter jest więc pojęciem szerszym niż zamiana. Jest transakcją o charakterze bezgotówkowym, a w jej wyniku dochodzi do wymiany dóbr o tej samej wartości. Celem takiej transakcji jest niedokonywanie dodatkowych rozliczeń pieniężnych pomiędzy kontrahentami, a w konsekwencji maksymalne uproszczenie obrotu gospodarczego, w tym rozliczeń podatkowych.

Umowa barterowa jest umową nienazwaną, która swoim charakterem jest zbliżona do umowy zamiany, a zatem w przypadku zawarcia umowy barterowej w praktyce stosuje się do niej przepisy dotyczące umowy zamiany, tj. przede wszystkim art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zgodnie z którym:

przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Oznacza to, że przedmiotem umowy zamiany mogą być nie tylko rzeczy, lecz także wszelkie zbywalne dobra materialne, jak również niematerialne.

Zamiana jest czynnością prawną konsensualną, odpłatną i wzajemną, rodzi skutki zobowiązujące, a w warunkach określonych w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego – skutki rozporządzające.

Tym samym, w swej istocie umowa zamiany jest niewątpliwie podobna do umowy sprzedaży. Świadczy o tym również fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stwierdza, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Zamiana jest zatem formą odpłatnego zbycia.

Z przytoczonego powyżej przepisu jednoznacznie wynika, że zamiana to w efekcie forma zbycia jednej rzeczy (w tym prawa majątkowego), a w zamian – nabycie własności drugiej rzeczy. Istotą umowy zamiany jest zatem wymiana dóbr.

Mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przywołane przepisy podatkowe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3, tj. uznania jednostek przelanych na konto kryptowalutowe Podwykonawcy w związku z wystawioną fakturą za przychody kapitałowe oraz przyznaniu prawa do zaliczenia wydatków na zakup walut wirtualnych do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 11 updop – **jest prawidłowe**.

Stosownie do treści art. 9b ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1) art. 15a, albo

2) przepisów o rachunkowości, pod warunkiem, że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez firmy audytorskie.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o CIT,

Różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Stosownie do art. 15a ust. 2 ustawy o CIT,

Dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1) przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

2) poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

3) otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;

4) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

5) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Z kolei zgodnie z art. 15a ust. 3 ustawy o CIT,

Ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1) przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

2) poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;

3) otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;

4) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;

5) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

W przepisach art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o CIT, ustawodawca przewidział zamknięty katalog przypadków, w których powstają różnice kursowe dla celów podatkowych. A zatem, dla podatników zobowiązanych do ustalania różnic kursowych na podstawie art. 15a updop, różnice kursowe powiększające odpowiednio przychody albo koszty uzyskania przychodów powstają wyłącznie:

‒ gdy wartość przychodu należnego w walucie obcej w dniu jego powstania dla celów podatkowych jest inna niż jego wartość w dniu faktycznego otrzymania;

‒ gdy wartość kosztu podatkowego w walucie obcej w dniu jego zarachowania jest inna niż jego wartość w dniu zapłaty;

‒ wartość środków (wartości pieniężnych) w walucie obcej w dniu ich nabycia (wpływu na rachunek bankowy) jest inna niż ich wartość w dniu ich wypływu z tego rachunku;

‒ wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego (jej) udzielenia jest inna niż jego (jej) wartość w dniu zwrotu;

‒ wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego (jej) otrzymania jest inna niż jego (jej) wartość w dniu spłaty.

Odnosząc się natomiast do oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie powstania różnic kursowych w odniesieniu do kryptowalut, objętych pytaniami Nr 4 i 5 wskazać należy, że w świetle przepisów art. 15a ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT – dla powstania podatkowych różnic kursowych koniecznym jest, aby jednocześnie dane zdarzenie było wyrażone w walucie obcej i zapłata nastąpiła w walucie obcej. Niespełnienie któregoś z tych warunków skutkuje tym, że nie powstają różnice kursowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. W świetle ww. przepisów, aby doszło do powstania przychodu podatkowego lub kosztu uzyskania przychodu z tytułu różnic kursowych na podstawie art. 15a updop, musi zaistnieć jedna z sytuacji wymienionych w ust. 2 lub 3. Wyliczenie zastosowane w art. 15a ust. 2 lub 3 ustawy o CIT, mają charakter zamknięty (na co wskazuje brak użycia sformułowań takich jak przykładowo: „w szczególności”, co oznacza, iż każda sytuacja inna niż opisane w tych przepisach nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego lub kosztu uzyskania przychodu z tytułu różnic kursowych.

Na gruncie polskiego prawa waluty wirtualnej (kryptowaluty) nie można traktować na równi z prawnym środkiem płatniczym, bowiem nie funkcjonuje ona jako instrument rynku pieniężnego w rozumieniu odrębnych przepisów. W konsekwencji, w zakresie zagadnień dotyczących obrotu kryptowalutami nie można automatycznie stosować rozwiązań, jakie mają zastosowanie do tzw. waluty tradycyjnej. Operacje dokonywane za pośrednictwem kryptowalut polegają na dokonywaniu odpowiednich zapisów jedynie w systemach informatycznych. Pomimo, że obrót walutami wirtualnymi nie narusza prawa krajowego ani unijnego, to ich posiadanie wiąże się jednak z wieloma rodzajami ryzyka.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że ze względu na fakt, iż kryptowaluta (waluta wirtualna) jest jednostką wirtualną, której nie można na gruncie polskiego prawa traktować na równi z walutami obcymi, to nie powstają różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ustawy o CIT.

Zgodnie z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 4 i 5, tj. braku zamiaru ustalania różnic kursowych od zakupu, a następnie przelewania jednostek kryptowaluty oraz od transakcji polegającej na zapłacie kryptowalutą zobowiązania wyrażonego w dolarze amerykańskim **jest prawidłowe**.

Jak wskazano już wcześniej, przychód ze zbycia wirtualnych walut powstaje w momencie wymiany wirtualnej waluty na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

W przypadku umów barteru przychodem jest wartość należnych świadczeń wzajemnych (wartość świadczonych usług lub przekazanych towarów) określona w umowie.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w przypadku, gdy w dokonywanej przez Wnioskodawcę transakcji nie występuje element tradycyjnej waluty, a jedynie dochodzi do nabycia usług za walutę wirtualną – po stronie Wnioskodawcy powstaje przychód z działalności gospodarczej z tytułu zapłaty za usługę walutą wirtualną, w wysokości wartości zakupionych usług, w cenie określonej na fakturze, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 14 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko do pytania nr 6 warunkujące określenie wysokości przychodu z tytułu nabycia usług od ceny wykazanej na fakturze wystawionej przez Podwykonawcę, potwierdzającej dokonanie zakupu usługi należało uznać **za prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy dodać, że tut. Organ w niniejszej interpretacji nie odniósł się do danych liczbowych przedstawionych przez Wnioskodawcę. Weryfikacja danych liczbowych może mieć miejsce wyłącznie w toku postępowania podatkowego, w którym możliwa jest analiza dokumentów i weryfikacja ustalonej przez Wnioskodawcę wysokości podstawy opodatkowania.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).