Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-953/14-7/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-12-12
Teza: wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania składników majątku w wyniku likwidacji/rozwiązania spółki komandytowej oraz kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; przychód-przychód z działalności gospodarczej; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; spłata; wspólnik; znak-znak towarowy; środek-środek trwały; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2014 r. (data wpływu 25 sierpnia 2014 r.) uzupełnionego pismem z dnia 18 listopada 2014 r. (data wpływu 20 listopada 2014 r.) na wezwanie z dnia 5 listopada 2014 r. IPPB1/415-953/14-2/ES (data nadania 6 listopada 2014 r., data doręczenia 12 listopada 2014 r.) oraz pismem z dnia 26 listopada 2014 r. (data wpływu 5 grudnia 2014 r.) na wezwanie z dnia 26 listopada 2014 r. Nr IPPB1/415-953/14-5/ES (data nadania 27 listopada 2014 r., data doręczenia 1 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych:

*   otrzymania prawa do znaków towarowych oraz środków pieniężnych otrzymanych w wyniku likwidacji spółki komandytowej - **jest prawidłowe,**
*   otrzymania prawa do znaków towarowych oraz środków pieniężnych otrzymanych w wyniku rozwiązania bez przeprowadzenia likwidacji spółki komandytowej - **jest prawidłowe,**
*   kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania składników majątku w wyniku likwidacji/rozwiązania spółki komandytowej oraz kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest obecnie wspólnikiem w spółce komandytowej z siedzibą w Polsce (dalej: Spółka). Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą głównie na dzierżawie własności intelektualnych. Pozostałymi wspólnikami Spółki są cztery osoby prawne - spółki z o.o. z siedzibą w Polsce.

Wnioskodawca objął prawa i obowiązki komandytariusza w zamian za wkład niepieniężny oraz w części w zamian za wkład pieniężny. Dodatkowo, cześć posiadanego obecnie udziału Wnioskodawca otrzymał w formie darowizny od jednego ze wspólników (osoby fizycznej - małżonka Wnioskodawcy).

Od dnia zawiązania tj. od marca 2009 r., Spółka nie wygenerowała zakładanych przychodów przez co nie spełniła przyjętych założeń biznesowych oraz finansowych. Mając na uwadze obecną kondycję finansową Spółki oraz brak perspektyw wygenerowania założonych celów finansowych Wnioskodawca oraz pozostali wspólnicy rozważają likwidację (ewentualnie rozwiązanie bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego) Spółki. W celu ograniczenia kosztów związanych z przeprowadzeniem procesu likwidacji zakończenie bytu prawnego Spółki może być dokonane przez podjęcie jednomyślnej uchwały wszystkich wspólników Spółki o jej rozwiązaniu (poprzez wypowiedzenie umowy Spółki).

Obecnie, jak i na dzień likwidacji/rozwiązania w majątku Spółki będą znajdować się składniki majątkowe będące przedmiotem wkładów wspólników, które dotychczas nie zostały zbyte przez Spółkę, w tym wniesione uprzednio przez wspólników Spółki prawa do znaków towarowych, wierzytelności, długoterminowa aktywa finansowe (udziały spółki z o.o. z siedziby w Polsce).

Ponadto Spółka będzie posiadać środki pieniężne uzyskane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, które podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Na dzień likwidacji/rozwiązania w Spółce nie będą się znajdować niezrealizowanie dywidendy z tytułu posiadanych aktywów finansowych. W przypadku likwidacji/rozwiązania Spółki Wnioskodawca otrzyma przypadającą na siebie zgodnie z umową Spółki część majątku pozostającego w Spółce na dzień jej likwidacji/rozwiązania.

Z uwagi na znaczny upływ czasu, Wnioskodawca szacuje, że wartość otrzymanego majątku likwidacyjnego prawdopodobnie może przekraczać historyczne wydatki poniesione na nabycie wkładu w Spółce.

Mając na uwadze fakt, że efektem likwidacji/rozwiązania Spółki ma być brak współwłasności poszczególnych składników majątkowych po przeprowadzeniu likwidacji/rozwiązania, majątek otrzymany przez Wnioskodawcę nie będzie tożsamy z pierwotnym przedmiotem wkładu do Spółki. Głównym powodem takiej decyzji ma być ułatwienie obecnym jej wspólnikom prowadzenia dalszej działalności gospodarczej niezależnie od pozostałych wspólników.

Konsekwentnie, podział majątku likwidacyjnego Spółki zostanie dokonany z zachowaniem proporcji między wkładami wniesionymi przez wszystkich wspólników Spółki. Innymi słowy, ewentualna likwidacja/rozwiązanie Spółki będzie dążyło do sytuacji, w której odpowiednia proporcja wartości wkładu pierwotnie wniesionego przez każdego ze wspólników będzie odpowiadała proporcji wartości otrzymanego majątku likwidacyjnego.

Bez względu na powyższe, Wnioskodawca rozważa sytuację, że po otrzymaniu składników majątkowych z tytułu likwidacji/rozwiązania Spółki może odpłatne zbyć (sprzedać) te składniki w terminie krótszym niż 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi likwidacja/rozwiązanie Spółki.

Na koniec Wnioskodawca pragnie podkreślić, że forma prawna spółki pozostaje niezmieniona od dnia jej pierwotnego zawiązania, tym samym Spółka nie powstała w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej.

W odpowiedzi na wezwania z dnia 5 listopada 2014 r. IPPB1/415-953/14-2/ES oraz 26 listopada 2014 r. Nr IPPB1/415-953/14-5/ES Wnioskodawczyni jednoznacznie wskazała, że w ramach likwidacji spółki komandytowej (ewentualnie rozwiązania bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego) otrzyma wyłącznie:

*   prawa do znaków towarowych oraz

*   nieznaczne środki pieniężne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki składniki majątkowe nie będą stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego w rozumieniu przepisów ustawy o PIT?
2.  Czy w świetle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku rozwiązania Spółki bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego składniki majątkowe nie będą stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego w rozumieniu przepisów ustawy o PIT?
3.  Czy w przypadku odpłatnego zbycia (sprzedaży) otrzymanych składników majątkowych w wyniku likwidacji/rozwiązania Spółki, w terminie krótszym niż 6 lat od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi likwidacja/rozwiązanie Spółki, Wnioskodawca będzie miał prawo do rozpoznania kosztów podatkowych w wysokości pierwotnie poniesionych wydatków na nabycie lub wytworzenie tych składników, niezaliczonych wcześniej w jakiejkolwiek formie do kosztów podatkowych przez Wnioskodawcę lub Spółkę?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1 Otrzymanie składników majątkowych z tytułu likwidacji Spółki nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego w świetle ustawy o PIT.

Ad. 2 Otrzymanie składników majątkowych z tytułu rozwiązania Spółki bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego w świetle ustawy o PIT.

Ad. 3 W przypadku odpłatnego zbycia (sprzedaży) składników majątkowych otrzymanych w wyniku likwidacji/rozwiązania Spółki, Wnioskodawca będzie miał prawo do rozpoznania kosztów podatkowych w wysokości pierwotnie poniesionych wydatków na ich nabycie lub wytworzenie, ale wyłącznie w wysokości, która wcześniej nie została zaliczona (w jakiejkolwiek formie) do kosztów podatkowych przez Wnioskodawcę lub Spółkę.

Uzasadnienie:

1\. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. la, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Jednocześnie, jak stanowi art. 5a pkt 26 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną. oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego (np. spółkę komandytową).

Zgodnie z art. 5b) ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną (a więc np. spółka komandytowa), przychody wspólnika z udziału w takiej spółce uznaje się za przychody osiągane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. W rezultacie pojęcie przychodu uzyskiwanego przez wspólników spółki komandytowej należy rozpatrywać na gruncie arb 14 ustawy o PIT.

Na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady, do przychów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Z kolei stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ustawy o PIT, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osoba prawną. Zgodnie jednak z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o PIT do przychodów podatkowych nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W konsekwencji, w przypadku gdy Wnioskodawca, w wyniku likwidacji Spółki, otrzyma składniki majątku Spółki, w momencie jej likwidacji nie powstanie u Wnioskodawcy przychód podatkowy. Z powołanego art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o PIT jednoznacznie wynika, że przychód powstaje dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją Spółki, o ile zbycie to nastąpi przed upływem sześciu lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja Spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Stanowisko to zostało potwierdzone w ugruntowanej linii orzeczniczej organów podatkowych, np.:

*   „W konsekwencji, (\`(...)\`), w przypadku, gdy w wyniku likwidacji Spółki komandytowej otrzyma składniki majątku tej Spółki (\`(...)\`), w momencie likwidacji Spółki komandytowej nie powstanie u Niego przychód (dochód) podatkowy. Przychód (dochód) ten może powstać dopiero w przyszłości, w przypadku odpłatnego zbycia tych akcji, przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych” Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 10 stycznia 2014 r. (nr IPTPB1/415-612/13-4/DS);
*   „ (…) w przypadku gdy w wyniku likwidacji Sp.k. otrzyma składniki majątku Sp. k. (\`(...)\`), w momencie likwidacji Sp. k. nie powstanie u niego przychód podatkowy. Przychód ten może powstać dopiero w przypadku odpłatnego zbycia składników majtku otrzymanych w związku z likwidacją Sp.k. Z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. dalej: ,, ustawa o PIT”) wynika bowiem, że przychód powstaje dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki, o ile zbycie to nastąpi przed upływem sześciu lat, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną, do dnia ich odpłatnego zbycia i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej” - Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 16 grudnia 2013 r. (nr IBPB1/1/415-994/13/KB);
*   „ (\`(...)\`) w przypadku zbycia otrzymanych z tytułu likwidacji spółki jawnej długoterminowych aktywów finansowych w postaci akcji łub udziałów oraz nieruchomości powstałby przychód ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza wskazać należy, że otrzymanie przez Wnioskodawcę przedmiotowych składników majątku nie spowoduje powstania przychodu podatkowego stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 powoływanej ustawy” - Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 listopada 2013 r. (nr IPPB1/415-922/13-4/MT)
*   „ (\`(...)\`) w sytuacji otrzymania przez Wnioskodawcę składników majątku w związku z likwidacją spółki osobowej - Wnioskodawca nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na dzień ich otrzymania” - Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 kwietnia 2013 r. (nr ILPB1/415-99/13-2/TW);
*   „w sytuacji gdy dojdzie do likwidacji spółki osobowej, w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem, a w wyniku tej czynności prawnej otrzyma On inne niż środki pieniężne składniki majątku (odpowiadające Jego udziałowi w spółce), to po stronie Wnioskodawcy na dzień ich otrzymania nie powstanie przychód z działalności gospodarczej” - Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 marca 2013 r. (nr IBPBI/1/415-1610/12/SK).

Dodatkowo, w przekonaniu Wnioskodawcy poprawność jej stanowiska potwierdza fakt, że otrzymany majątek likwidacyjny nie stanowiłby po stronie Wnioskodawcy przychodu nawet w sytuacji, gdyby jego wartość była większa od wkładu wniesionego przez Wnioskodawcę do Spółki. Podobnie byłoby w sytuacji, gdyby wartość otrzymanego majątku likwidacyjnego była większa niż proporcja między wkładami wniesionymi przez Wnioskodawcę, a wkładami wniesionymi przez pozostałych wspólników Spółki (Wnioskodawca zaznacza jednak, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym taka sytuacja nie będzie miała miejsca). Wynika to z faktu, że w świetle art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ustawy o PIT, jedynym warunkiem jego zastosowania jest okoliczność, aby wspólnik spółki niebędącej osobą prawną zbył składniki majątku otrzymane z tytułu likwidacji takiej spółki.

Ustawa o PIT nie przewiduje natomiast innej możliwości rozpoznania przychodu w przypadku otrzymania składników majątku w toku likwidacji spółki osobowej. Również jakie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych:

*   ,,nie stanowią przychodów otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki, inne niż środki pieniężne wartości. Przychód podatkowy wystąpi jednakże w sytuacji, gdy wspólnik dokona odpłatnego zbycia otrzymanych składników majątku; przy czym przychodem będzie cena, za którą wspólnik dokona ich zbycia. (\`(...)\`) Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, że te przypadku ewentualnej likwidacji SJ podstawą opodatkowania będzie dla Wnioskodawcy faktyczna nadwyżka między otrzymanym przez nią majątkiem a wartością przedmiotu wkładu, należało uznać za nieprawidłowe”. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 4 grudnia 2013 r. (nr ITPB4/423-128b/13/TK);
*   „ (\`(...)\`) w przypadku otrzymania z tytułu likwidacji Spółki Osobowej środków pieniężnych lub innych składników majątkowych, ich wartość nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy żadnego przychodu podlegającego opodatkowaniu na dzień ich otrzymania i to także wówczas, gdy udział w majątku likwidacyjnym nie będzie proporcjonalny do wartości wniesionych przez Wnioskodawcę wkładów”. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej Bydgoszczy z dnia 10 października 2012 r. (nr ITPB1/415-812/12/TK).

Jeżeli więc otrzymane składniki majątku z tytułu likwidacji spółki osobowej nie skutkują powstaniem przychodu, gdy ich wartość jest większa niż wartość wkładu lub proporcja wkładu Wnioskodawcy do wkładów pozostałych wspólników, to tym bardziej otrzymanie składników majątku równych wartości aportu zgodnie z proporcją wkładów wniesionych przez wspólników Spółki nie będzie przychodem dla Wnioskodawcy.

Mając na uwadze przedstawione powyżej uzasadnienie, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że w przypadku likwidacji Spółki, otrzymane składniki majątku nie będą stanowiły przychodu po stronie Wnioskodawcy w momencie ich otrzymania.

2\. Zgodnie z art. 103 Kodeksu Spółek Handlowych (dalej: KSH), do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej. Oznacza to możliwość zastosowania do spółki komandytowej odpowiednich przepisów dotyczących spółki jawnej w zakresie możliwości rozwiązania spółki bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego. Zgodnie z art. 58 pkt 2 KSH jedną z przyczyn rozwiązania spółki stanowi jednomyślna uchwała wszystkich wspólników. Dodatkowo zgodnie z art. 58 pkt 5 KSH konsekwencją wypowiedzenia umowy spółki przez wspólnika jest również rozwiązanie spółki. W świetle art. 67 § 1 KSH w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w myśl przepisów KSH możliwe jest rozwiązanie Spółki bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego poprzez dokonanie stosownych ustaleń pomiędzy wspólnikami. Przeprowadzenie postępowania likwidacyjnego nie jest bowiem obligatoryjne w przypadku rozwiązania spółki komandytowej.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że nie ma znaczenia, czy rozwiązanie spółki osobowej nastąpi po przeprowadzeniu formalnej procedury likwidacyjnej, czy też bez przeprowadzenia takiej procedury. Podkreślenia wymaga fakt, że na konsekwencje podatkowe dla Wnioskodawcy, na gruncie ustawy o PIT, nie powinny mieć wpływu różnice w formalnym przeprowadzeniu rozwiązania Spółki - z procedurą likwidacji albo bez niej. Zasadnicze znaczenie powinien mieć jedynie efekt podjętych działań, którym w opisie zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszej interpretacji, będzie potencjalne zakończenie bytu prawnego Spółki.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 26 lutego 2014 r. (nr IPTPB1/415-655/12-6/14-S/AP) „W związku z tym należy uznać, że zarówno likwidacja, jak i rozwiązanie spółki osobowej, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wywołują te same konsekwencje podatkowe. ”

Tym samym, zgodnie z przedstawionymi powyżej regulacjami, w sytuacji, gdy w wyniku rozwiązania Spółki Wnioskodawca otrzyma środki pieniężne, po jego stronie nie powstanie przychód z działalności gospodarczej.

Natomiast otrzymanie innych składników majątku Spółki w momencie jej rozwiązania, również nie spowoduje powstania u Wnioskodawcy przychodu podatkowego. Z powołanego art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o PIT jednoznacznie wynika, że przychód powstaje dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją (rozwiązaniem) Spółki, o ile zbycie to nastąpi przed upływem sześciu lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja Spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia i odpłatne zbycie nie następuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy z przytoczonych powyżej przepisów ustawy o PIT jednoznacznie wynika, że w wyniku rozwiązania Spółki otrzymane przez wspólnika będącego osobą fizyczną środki pieniężne oraz inne składniki majątku nie spowodują powstania przychodu w momencie ich otrzymania. Brak powstania przychodu nie będzie uzależniony od spełnienia żadnych dodatkowych warunków czy przesłanek.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 16 stycznia 2014 r. (nr ILPB1/415-1125/13-6/AG) „otrzymanie przez Wnioskodawcą, jako wspólnika Spółki osobowej, aktywów z tytułu zakończenia działalności Spółki osobowej poprzez jej rozwiązanie bez przeprowadzenia procedury likwidacji nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Zainteresowanego przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie również w wielu innych interpretacjach indywidualnych, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 kwietnia 2013 r. (nr IPPB1/415-83/13-2/IF), interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 marca 2013 r. (nr IBPBI/1/415-1610/12/SK), interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 16 stycznia 2013 r. (nr ILPB1/415-1008/12-2/AMN), interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 listopada 2012 r. nr (ILPB1/415-826/12-2/AG), interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 czerwca 2012 r. (nr IPTPB1/415-233/12-4/MD).

3\. Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ustawy o PIT za przychód z działalności gospodarczej należy traktować zbycie składników majątkowych otrzymanych przez podatnika w związku z wystąpieniem ze spółki niebędącej osobą prawną (np. spółki komandytowej). Jednocześnie podatnik może stosować zasady ustalenia dochodu z uwzględnieniem stosownych przepisów dotyczących kosztów podatkowych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT.

Oznacza to, że aby dany wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie wskazane niżej warunki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Zgodnie z art. 24 ust. 3d ustawy o PIT, dochodem z odpłatnego zbycia innych niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji/rozwiązania jest różnica między przychodem uzyskanym z ich odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę. Przepisy wskazane w art. 22 ust. 8a ustawy o PIT stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 8a ustawy o PIT, w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę niebędącą osobą prawną rzeczy i praw będących przedmiotem wkładu do takiej spółki za koszt uzyskania przychodu uważa się:

1.  wartość początkową przyjętą przez spółkę w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustaloną zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4, pomniejszoną o sumy odpisów amortyzacyjnych jeżeli rzeczy te lub prawa były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki;
2.  wartość poniesionych wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli rzeczy te lub prawe nie były zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych spółki.

Łączne stosowanie art. 24 ust. 3d Ustawy o PIT oraz art. 22 ust. 8a ustawy o PIT, wyraża nakaz przyjmowania przez Wnioskodawcę tych samych kosztów - historycznych wydatków poniesionych przez wspólnika przekazującego aportem spółce osobowej lub historycznych wydatków poniesionych przez spółkę osobową przekazującą wspólnikowi tytułem jej likwidacji/rozwiązania w przypadku dwóch kierunków przeniesienia aktywów:

1.  wspólnik wnosi aportem do spółki nie będącej osobą prawną określone składniki majątkowe; wówczas w ewidencji podatkowej tej spółki (dla celów ustalania kosztów w razie późniejszego odpłatnego zbycia nabytych aportem) przyjmuje się historyczne koszty wspólnika (art. 22 ust. 8a oraz art. 22g ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT);
2.  wspólnik otrzymuje od spółki (likwidowanej/rozwiązywanej) nie będącej osobą prawną określone składniki majątkowe; wówczas po jego stronie - dla celów ustalania kosztów w razie późniejszego odpłatnego zbycia tak otrzymanych składników majątku - przyjmuje się historyczne koszty spółki lub wspólników, nie zaliczone wcześniej do kosztów w jakiejkolwiek formie (art. 24 ust. 3d Ustawy o PIT).

Oznacza to, że Wnioskodawca otrzymując składniki majątkowe przy likwidacji/rozwiązaniu Spółki będzie zobowiązany przyjąć dla celów rozpoznania kosztów podatkowych ich wartość podatkową w wysokości wartości początkowej figurującej w ewidencji Spółki (minus amortyzacja o ile stanowiła ona już wcześniej koszt podatkowy). Wartość ta powinna zostać uznana za wydatki na ich nabycie, o których mowa w art. 24 ust. 3d Ustawy o PIT, a także w art. 23 ust. 1 pkt 1 Ustawy o PIT i będzie podstawą do ustalenia kosztów uzyskania przychodów przy odpłatnym zbyciu składników majątkowych otrzymanych w ramach likwidacji/rozwiązania Spółki.

W ten sposób wskutek aportu do spółki osobowej i tak samo w razie otrzymania od spółki osobowej składników majątkowych, nie powstają żadne dodatkowe koszty podatkowe, a przyjmuje się te same koszty jakie poniósł podmiot przekazujący, wspólnik aportujący do spółki lub spółka przekazująca wspólnikowi, na nabycie przekazywanych składników majątkowych. W ten sposób dany koszt poniesiony przez jeden podmiot nie będzie drugi raz kosztem uzyskania przychodów u drugiego.

Z drugiej strony, raz poniesiony koszt podatkowy, czy to przez spółkę czy przez wspólnika, „nie znika” w związku z aportem od wspólnika do spółki osobowej lub przekazania ze spółki osobowej do wspólnika, lecz koszt ten jest odroczony do momentu, gdy albo spółka osobowa albo wspólnik dokonuje transakcji odpłatnego zbycia danego składnika majątkowego. Sam zaś aport do spółki osobowej bądź otrzymanie z tej spółki składników majątkowych (innych niż środki pieniężne) jest neutralne podatkowo (nie generuje dodatkowych kosztów czy dodatkowych przychodów).

Jeśli zatem Spółka nabyła jakiś środek trwały lub wartość niematerialną i prawną \[dalej: ŚT lub WNiP\] to przez wydatek na ich nabycie, który nie był jeszcze ani w tej spółce ani u jej wspólników kosztem uzyskania przychodów, należy rozumieć wartość podatkową netto tego ŚT lub WNiP rozumianą, jako wartość początkowa minus dotychczasowa amortyzacja (o ile amortyzacja ta była zaliczona do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub Spółkę).

Innymi słowy, przez „niezaliczone w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę” „wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie” ŚT lub WNiP, należy rozumieć tą część wydatków, która dotychczas nie była przez odpisy amortyzacyjne zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Tym samym pozostała część tych wydatków, jako nigdzie i u nikogo dotychczas nie zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, będzie kosztem uzyskania przychodów u Wnioskodawcy dopiero w razie odpłatnego zbycia przez niego ŚT lub WNiP. Zasada taka daje taki efekt, że wszystkie poniesione przez Spółkę wydatki na nabycie ŚT lub WNiP będą w całości kosztem uzyskania przychodów, z tym, że w dwóch różnych formach, tj. albo przez odpisy amortyzacyjne w okresie używania ich przez Spółkę, albo w pozostałej części w dacie odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę.

Podsumowując, Wnioskodawca otrzymując składniki majątkowe przy likwidacji/rozwiązaniu Spółki będzie zobowiązany przyjąć dla celów rozpoznania kosztów podatkowych ich wartość podatkową w wysokości wartości początkowej figurującej w ewidencji Spółki (minus amortyzacja o ile stanowiła ona już wcześniej koszt podatkowy).

Wartość ta powinna zostać uznana za wydatki na ich nabycie, o których mowa w art. 24 ust. 3d Ustawy o PIT, a także w art. 23 ust. 1 pkt 1 Ustawy o PIT i będzie podstawą do ustalenia kosztów uzyskania przychodów przy odpłatnym zbyciu składników majątkowych otrzymanych w ramach likwidacji/rozwiązania Spółki.

Powyższe stanowisko jest również potwierdzane w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, przykładowo przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 14 grudnia 2012 r. (nr IPTPB2/415-669/12-4/KR).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo wskazać należy, że organ w niniejszej interpretacji odniósł się wyłącznie do skutków podatkowych otrzymanych przez Wnioskodawczynię prawa do znaków towarowych i środków pieniężnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.