Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-261/15-4/ASZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-08-13
Teza: Czy wartość opłaty za wykorzystanie samochodu służbowego do celów prywatnych powyżej uzgodnionego limitu (0,50 zł brutto/km) będzie stanowić przychód Wnioskodawczyni? Czy wydatki związane z utrzymaniem i bieżącą eksploatacją samochodów udostępnionych pracownikom dla celów służbowych i prywatnych stanowić będą koszty uzyskania przychodu Wnioskodawczyni? Kiedy wydatki związane z utrzymaniem i bieżącą eksploatacją samochodów udostępnionych pracownikom dla celów służbowych i prywatnych mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu Wnioskodawczyni? Czy odpisy amortyzacyjne dotyczące nabytych samochodów służbowych będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawczyni w całości? Czy w przypadku ustalenia z pracownikami, że naliczenie wartości nieodpłatnego świadczenia następować będzie raz do roku, kumulacyjnie za wszystkie miesiące danego roku, Wnioskodawczyni powinna dokonać rozliczenia dla potrzeb podatku dochodowego naliczonego nieodpłatnego świadczenia w umówionej dacie naliczenia skumulowanego świadczenia?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; pracodawca; pracownik; przychód; płatnik; ryczałt; samochód-eksploatacja samochodu; samochód-samochód służbowy; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2015 r. (data wpływu 4 maja 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 lipca 2015 r. (data wpływu 16 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów w związku z udostępnieniem pracownikom samochodów służbowych dla celów służbowych i prywatnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), w związku z czym pismem z dnia 6 lipca 2015 r., Nr IPTPB1/4511-261/15-2/ASZ, IPTPP3/4512-140/15-2/MK, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 6 lipca 2015 r. (data doręczenia 8 lipca 2015 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 14 lipca 2015 r. (data wpływu 16 lipca 2015 r.), nadanym za pośrednictwem Poczty Polskiej dnia 15 lipca 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność w zakresie wdrażania i obsługi zaawansowanych systemów zarządzania przedsiębiorstwem (tzw. ERP). Wnioskodawczyni planuje w 2016 r. rozliczać podatek dochodowy na podstawie księgi przychodów i rozchodów oraz zatrudnić pracowników - specjalistów w zakresie ww. systemów, zajmujących się wdrażaniem i obsługą danego oprogramowania.

Usługi realizowane przez pracowników Wnioskodawczyni wymagają realizowania zlecanych przez klientów Wnioskodawczyni zadań bezpośrednio na miejscu w siedzibach przedsiębiorstw klientów, które znajdują się na terenie całej Polski. W celu umożliwienia pracownikom przemieszczenia się w miejsca świadczenia pracy, jak i wobec konieczności zapewnienia dyspozycyjności w nagłych sytuacjach u klientów, Wnioskodawczyni, jako pracodawca, planuje udostępniać pracownikom do indywidualnego korzystania pojazdy służbowe zapewniając pokrycie wszystkich kosztów eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem samochodu (koszty napraw, koszty wymiany elementów eksploatacyjnych, koszty paliwa, itp.). Planowo udostępniane będą pojazdy zarówno o pojemności do 1.600 cm3, jak i o pojemności powyżej 1.600 cm3, które zostaną nabyte przez Wnioskodawczynię w przyszłości i użytkowane przez Wnioskodawczynię nie krócej niż przez 3 lata. Wartość każdego z nabywanych samochodów przekraczać będzie kwotę 3.500 zł netto.

Wnioskodawczyni planuje, celem uatrakcyjnienia warunków pracy, w ramach umów o pracę, przyznać pracownikom dodatkowe świadczenie w postaci możliwości nieodpłatnego korzystania dla celów prywatnych z samochodów służbowych w ramach określonego przez Wnioskodawczynię maksymalnego limitu miesięcznego wynoszącego 300 km.

W związku z powyższym, Wnioskodawczyni przygotuje regulacje wewnętrzne dotyczące użytkowania samochodów służbowych, dotyczące również zasad prywatnego wykorzystywania samochodów służbowych przez pracowników. Regulacje te obejmą umowę o pracę uzupełnioną o zapisy o dodatkowym świadczeniu w postaci możliwości korzystania z samochodu służbowego dla celów prywatnych wraz z umową o korzystanie z samochodu służbowego oraz regulaminem korzystania z samochodów służbowych.

Zgodnie z przyjętymi założeniami wewnętrznych regulacji, pracownikom udostępnia się samochody służbowe przeznaczone do realizacji zadań służbowych, zapewniając pełną obsługę pojazdów i gwarantując pokrycie wszystkich kosztów eksploatacyjnych obejmujących w szczególności przeprowadzenie napraw awarii, bieżących wymian części zamiennych, uzupełnień płynów i paliwa, myjni, i innych kosztów niezbędnych dla zachowania możliwości wykorzystania pojazdów do przemieszczania się pracowników służbowo i prywatnie. Na pracowniku ciążą natomiast obowiązki związane z utrzymaniem pojazdu w należytym stanie, przeprowadzaniem badań i przeglądów, dbaniem o bezpieczeństwo pojazdu i jego wyposażenie, dbaniem o czystość pojazdu i inne.

Jednocześnie Wnioskodawczyni w umowie o pracę, jako element warunków wynagradzania, planuje przyznać pracownikom, jako formę dodatkowego świadczenia ze stosunku pracy, prawo nieodpłatnego wykorzystywania tak udostępnionych samochodów służbowych do celów prywatnych. Umowa z pracownikiem przewidywać będzie jednak maksymalny miesięczny limit wykorzystywania samochodów służbowych do celów prywatnych na poziomie 300 km na miesiąc.

Pracownicy zobowiązani będą do comiesięcznego deklarowania Wnioskodawczyni faktu przekroczenia przyjętych limitów, co będzie podlegać kontroli pracodawcy. Przekroczenie limitów może nastąpić, np. w przypadku dłuższego, dalekiego urlopu pracownika z wykorzystaniem udostępnionego do celów prywatnych samochodu służbowego. W przypadku przekroczenia limitu ustalana jest z pracownikiem wartość przekroczenia w kilometrach, która stanowi podstawę do obciążenia pracownika kosztem kilometrów przejechanych ponad limit oraz stawki 0,50 zł brutto/km.

W przypadku wystąpienia okoliczności uzasadniającej obciążenie pracownika stawką za przekroczenie limitów określonych regulaminem, Wnioskodawczyni wystawiać będzie na rzecz pracownika fakturę VAT obejmującą ustaloną w ww. sposób wartość. Alternatywnie pracownik będzie mógł na własny koszt prowadzić bieżącą obsługę wykorzystywanego dla celów prywatnych pojazdu, zapewniając wymaganą w danym okresie obsługę serwisową, wymiany płynów, elementów eksploatacyjnych, uzupełnień niezbędnych płynów i paliwa, mycia pojazdu i innych bieżących kosztów utrzymania pojazdu.

Wskazane wyżej regulacje wskazywać będą również miesięczną wartość nieodpłatnego świadczenia, którego wysokość uzależniona będzie od pojemności silnika udostępnianego pracownikowi samochodu:

*   dla samochodów do 1.600 cm3, wartość nieodpłatnego świadczenia na rzecz pracownika wynosić będzie 250 zł brutto/miesiąc,

*   dla samochodów powyżej 1.600 cm3, wartość nieodpłatnego świadczenia na rzecz pracownika wynosić będzie 400 zł brutto/miesiąc.

Wartości te ustalono w odniesieniu do regulacji zawartych w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni rozważa również możliwość ustalenia w regulacjach pracowniczych, że naliczenie powyższych świadczeń następować będzie okresowo, tj. raz w roku kalendarzowym, na ostatni dzień danego roku kalendarzowego.

W piśmie z dnia 14 lipca 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wyjaśniła, że:

1.  prowadzi rozliczenia podatku dochodowego w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, natomiast planuje, że w 2016 r., tj. okresie w którym ma wystąpić opisywane zdarzenie przyszłe, rozliczenie będzie prowadzone w oparciu o księgę przychodów i rozchodów na zasadach ogólnych z zastosowaniem liniowej stawki podatku;
2.  zamierza wprowadzić nabyte w przyszłości samochody osobowe do ewidencji środków trwałych. Samochody będą wykorzystywane przez Wnioskodawczynię przez ok. 5 lat;
3.  zamierza amortyzować nabyte w przyszłości samochody osobowe zgodnie z art. 22h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sposób liniowy wg. stawek przewidzianych w Załączniku nr 1 do tej ustawy;
4.  wskazywane wydatki związane z utrzymaniem i bieżącą eksploatacją samochodów osobowych obejmują w szczególności koszty zakupu:
    *   części i płynów eksploatacyjnych, np. piór do wycieraczek, klocków hamulcowych, olejów silnikowych i przekładniowych, płynów hamulcowych, chłodniczych, płynów do szyb, paliw, opon, felg, innych części zamiennych montowanych w miejsce zużytych części,
    *   usług serwisowych służących wymianie ww. części i płynów,
    *   usług myjni samochodowych,
    *   usługi przeglądów okresowych;
5.  wszystkie faktury dokumentujące wydatki związane z utrzymaniem i bieżącą eksploatacją samochodów osobowych będą wystawione na Wnioskodawczynię jako nabywcę towaru lub usługi;
6.  nabycie nastąpić ma na podstawie umowy sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowane w umowach Wnioskodawczyni z pracownikami warunki rozliczenia nieodpłatnego świadczenia w postaci umożliwienia pracownikowi nieodpłatnego korzystania z samochodu służbowego do celów prywatnych w ramach określonych przez Wnioskodawczynię mogą być ustalone zgodnie z art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpowiednio w odniesieniu do pojemności udostępnionego samochodu na poziomie 250 zł lub 400 zł brutto/miesiąc?
2.  Czy świadczenie polegające na nieodpłatnym udostępnieniu samochodu do celów prywatnych podlegać będzie opodatkowaniu VAT?
3.  Czy wartość opłaty za wykorzystanie samochodu służbowego do celów prywatnych powyżej uzgodnionego limitu (0,50 zł brutto/km) będzie podlegać VAT?
4.  Czy wartość opłaty za wykorzystanie samochodu służbowego do celów prywatnych powyżej uzgodnionego limitu (0,50 zł brutto/km) będzie stanowić przychód Wnioskodawczyni?
5.  Czy wydatki związane z utrzymaniem i bieżącą eksploatacją samochodów udostępnionych pracownikom dla celów służbowych i prywatnych stanowić będą koszty uzyskania przychodu Wnioskodawczyni?
6.  Kiedy Wnioskodawczyni będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu samochodów służbowych oraz towarów i usług związanych z eksploatacją samochodów służbowych?
7.  Kiedy wydatki związane z utrzymaniem i bieżącą eksploatacją samochodów udostępnionych pracownikom dla celów służbowych i prywatnych mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu Wnioskodawczyni?
8.  Czy Wnioskodawczyni uprawniona będzie do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu samochodów służbowych oraz towarów i usług związanych z obsługą i korzystaniem z samochodów służbowych udostępnianych odpłatnie pracownikom do używania w celach prywatnych?
9.  Czy odpisy amortyzacyjne dotyczące nabytych samochodów służbowych będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawczyni w całości?
10.  Czy w przypadku ustalenia z pracownikami, że naliczenie wartości nieodpłatnego świadczenia następować będzie raz do roku, kumulacyjnie za wszystkie miesiące danego roku, Wnioskodawczyni powinna dokonać rozliczenia dla potrzeb podatku dochodowego naliczonego nieodpłatnego świadczenia w umówionej dacie naliczenia skumulowanego świadczenia?

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że:

*   w pytaniu Nr 1, nie pyta o to, czy warunki rozliczania nieodpłatnego świadczenia są prawidłowe. Te warunki zostały szczegółowo opisane i stanowią okoliczności danego stanu faktycznego (przyszłego), której weryfikacji Wnioskodawczyni nie oczekuje. Wnioskodawczyni oczekuje natomiast odpowiedzi na pytanie, czy w tak ustalonych warunkach możliwe jest rozliczenie przychodu pracownika na zasadach określonych w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do czego zgodnie z art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązany jest Organ.

*   pytanie Nr 9 dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu pełnej wysokości odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środka trwałego, które Wnioskodawczyni planuje ustalić zgodnie z art. 22h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i Załącznika nr 1 do tej ustawy.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 4, 5, 7, 9. Natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawczyni, odnośnie pytania Nr 4, wartość opłaty uiszczanej na Jej rzecz za wykorzystanie samochodu służbowego dla celów prywatnych powyżej uzgodnionego z pracownikiem limitu stanowi Jej przychód. Kwoty te należy uznać za przychody na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kwestii pytania Nr 5, Wnioskodawczyni uważa, że wydatki związane z eksploatacją samochodów stanowią koszty uzyskanie przychodu. Wydatki te są ponoszone w celu określonym art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Związek ten wyraża się poprzez ich bezpośrednie powiązanie z wykorzystywaniem samochodów dla celów służbowych związanych z dojazdem personelu do miejsc pracy oraz pośrednie powiązanie z przychodami Wnioskodawczyni w zakresie wydatków związanych z nieodpłatnym udostępnieniem samochodów dla celów prywatnych, które stanowi element systemu wynagradzania pracowników i jest pośrednio związane z przychodami Wnioskodawczyni, analogiczne jak wynagrodzenia i inne świadczenia związane z zatrudnieniem pracowników.

Wnioskodawczyni uprawniona będzie do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków na bieżącą eksploatację samochodów w wartości netto, powiększonej o wartość 50% podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu (z uwagi na możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego do tych wydatków tylko w części - 50% - stosowanie do art. 86a ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług), z zastrzeżeniem wydatków na paliwo do samochodów, w przypadku których do kosztów uzyskania przychodów zaliczana jest wartość brutto wydatków na paliwo.

Wszystkie wydatki opisane powyżej należy uznać za koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. ponoszone w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów Wnioskodawczyni, a ponadto wydatki eksploatacyjne dot. samochodów - z uwagi na art. 86a ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług - uprawniają do odliczenia podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu w wysokości 50% kwoty podatku VAT, a tym samym w świetle art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugi ustawy o podatku od towarów i usług 50% wartości podatku naliczonego przy nabyciu wydatków eksploatacyjnych stanowi koszt uzyskania przychodu u Wnioskodawczyni. Powyższe nie dotyczy wydatków na paliwo, które to zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów w kwocie brutto z uwagi na przepis art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, który nie pozwala w analizowanym okresie na odliczenie podatku naliczonego przy nabyciu paliw, a tym samym z uwagi na art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugi ustawy o podatku od towarów i usług - 100% wartości podatku od towarów i usług naliczonego przy nabyciu paliwa stanowi koszt uzyskania przychodu Wnioskodawczyni.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawczyni wyjaśniła, że podnoszona w stanowisku w sprawie oceny prawnej do pytania Nr 5 kwestia VAT jest jedynie dodatkową informacją i Wnioskodawczyni nie oczekuje od Organu wypowiadania się w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług, a jedynie w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Według Wnioskodawczyni, odnośnie pytania Nr 7, wydatki eksploatacyjne związane z utrzymaniem samochodów udostępnionych pracownikom dla celów służbowych i prywatnych należy uznać za koszty uzyskania przychodu inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami - wskazane w art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji ich potrącenie dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych powinno nastąpić przez Wnioskodawczynię w dacie ich poniesienia.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawczyni wyjaśniła, że we własnym stanowisku do pytania Nr 7 Jej zamiarem było odniesienie się do „wydatków związanych z utrzymaniem i bieżącą eksploatacją samochodów”, które omyłkowo w treści wniosku zostały opisane jako „wydatki eksploatacyjne związane z utrzymaniem samochodów”.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w kwestii pytania Nr 9, odpisy amortyzacyjne będą mogły zostać zaliczone przez Nią do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości. Nabywane samochody służbowe należy uznać za środki trwałe w rozumieniu art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wniosku, w zakresie stanowiska w sprawie oceny prawnej do pytania Nr 9, Wnioskodawczyni uzupełniła stanowisko wskazując, że uprawnienie do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabywanych samochodów realizowana będzie stosowanie do przepisu art. 22f i art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność w zakresie wdrażania i obsługi zaawansowanych systemów zarządzania przedsiębiorstwem. Planuje w 2016 r. rozliczać podatek dochodowy na podstawie księgi przychodów i rozchodów oraz zatrudnić pracowników. Usługi wykonywane przez pracowników wymagają realizowania zlecanych przez klientów zadań bezpośrednio na miejscu w siedzibach przedsiębiorstw klientów, które znajdują się na terenie całej Polski. W celu umożliwienia pracownikom przemieszczenia się w miejsca świadczenia pracy, jak i wobec konieczności zapewnienia dyspozycyjności w nagłych sytuacjach u klientów, Wnioskodawczyni, jako pracodawca, planuje udostępniać pracownikom do indywidualnego korzystania pojazdy służbowe zapewniając pokrycie wszystkich kosztów eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem samochodu (koszty napraw, koszty wymiany elementów eksploatacyjnych, koszty paliwa, itp.). Planowo udostępniane będą pojazdy zarówno o pojemności do 1.600 cm3, jak i o pojemności powyżej 1.600 cm3, które zostaną nabyte w przyszłości i użytkowane przez Wnioskodawczynię nie krócej niż przez 3 lata. Wartość każdego z nabywanych samochodów przekraczać będzie kwotę 3.500 zł netto. Wnioskodawczyni planuje, celem uatrakcyjnienia warunków pracy, w ramach umów o pracę, przyznać pracownikom dodatkowe świadczenie w postaci możliwości nieodpłatnego korzystania dla celów prywatnych z samochodów służbowych w ramach określonego przez Wnioskodawczynię maksymalnego limitu miesięcznego wynoszącego 300 km. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni przygotuje regulacje wewnętrzne dotyczące użytkowania samochodów służbowych, dotyczące również zasady prywatnego wykorzystywania samochodów służbowych przez pracowników, w tym dla celów prywatnych. Regulacje te obejmą umowę o pracę uzupełnioną o zapisy o dodatkowym świadczeniu w postaci możliwości korzystania z samochodu służbowego dla celów prywatnych wraz z umową o korzystanie z samochodu służbowego oraz regulaminem korzystania z samochodów służbowych. Zgodnie z przyjętymi założeniami wewnętrznych regulacji, pracownikom udostępnia się samochody służbowe przeznaczone do realizacji zadań służbowych, zapewniając pełną obsługę pojazdów, gwarantując pokrycie wszystkich kosztów eksploatacyjnych obejmujących w szczególności przeprowadzenie napraw awarii, bieżących wymian części zamiennych, uzupełnień płynów i paliwa, myjni i innych kosztów niezbędnych dla zachowania możliwości wykorzystania pojazdów do przemieszczania się pracowników służbowo i prywatnie. Na pracowniku ciążą natomiast obowiązki związane z utrzymaniem pojazdu w należytym stanie, przeprowadzaniem badań i przeglądów, dbaniem o bezpieczeństwo pojazdu i jego wyposażenia, dbaniem o czystość pojazdu i inne. Jednocześnie pracodawca w umowie o pracę, jako element warunków wynagradzania, planuje przyznać pracownikom, jako formę dodatkowego świadczenia ze stosunku pracy, prawo nieodpłatnego wykorzystywania tak udostępnionych samochodów służbowych do celów prywatnych. Umowa z pracownikiem przewidywać będzie jednak maksymalny miesięczny limity wykorzystywania samochodów służbowych do celów prywatnych na poziomie 300 km. W przypadku przekroczenia limitu ustalana będzie z pracownikiem wartość przekroczenia ustalana w kilometrach, która stanowić będzie podstawę do obciążenia pracownika kosztem kilometrów przejechanych ponad limit oraz stawki 0,50 zł brutto/km. W przypadku wystąpienia okoliczności uzasadniającej obciążenie pracownika stawką za przekroczenie limitów określonych regulaminem, Wnioskodawczyni wystawiać będzie na rzecz pracownika fakturę VAT obejmującą ustaloną w ww. sposób wartość. Alternatywnie pracownik będzie mógł na własny koszt prowadzić bieżącą obsługę wykorzystywanego dla celów prywatnych pojazdu, zapewniając wymaganą w danym okresie obsługę serwisową, wymiany płynów, elementów eksploatacyjnych, uzupełnień niezbędnych płynów i paliwa, mycia pojazdu i innych bieżących kosztów utrzymania pojazdu. Wnioskodawczyni rozważa również możliwość ustalenia w regulacjach pracowniczych, że naliczenie powyższych świadczeń następować będzie okresowo, tj. raz w roku kalendarzowym, na ostatni dzień danego roku kalendarzowego.

Stosownie do przepisu art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1h-1j, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Cytowany wyżej przepis ustanawia ogólną zasadę ustalania przychodu związanego z działalnością gospodarczą, według której datą powstania przychodu należnego jest dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania. Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadza m.in. przepis art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Powyższy przepis wskazuje, że w sytuacji, gdy strony ustalą, że usługa będzie rozliczana w okresach rozliczeniowych za dzień powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze. Przy czym ustawodawca wymaga, aby okres rozliczeniowy przypadał nie rzadziej niż raz w roku.

Zatem, gdy pracodawca udostępnia pracownikowi samochód służbowy do celów prywatnych, a pracownik płaci mu za to określoną sumę pieniędzy, to niewątpliwie pracodawca uzyskuje przysporzenie majątkowe, a więc przychód podatkowy.

Odnosząc się do kwestii dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od samochodów służbowych udostępnionych pracownikom dla celów służbowych i prywatnych wskazać należy, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

Kosztem uzyskania przychodów jest wyłącznie taki koszt, który spełnia kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli:

*   został poniesiony przez podatnika,

*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania; w momencie ponoszenia wydatku podatnik mógł, obiektywnie oceniając, oczekiwać skutku w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła,

*   nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 23 ust. 1 ustawy,

*   został właściwie udokumentowany.

Samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodu, nie stwarza domniemania, że wszystkie pozostałe koszty, które nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostają z mocy samego prawa uznane za koszty podlegające odliczeniu. Innymi słowy, poniesienie wydatku, który nie został wyłączony w art. 23 nie oznacza, że wydatek taki automatycznie będzie uznany za koszt uzyskania przychodów. Podatnik ma bowiem możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów pod warunkiem, że mają one związek z przychodem z prowadzonej działalności gospodarczej, a ich poniesienie ma, bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czy też zachowanie albo zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Ustawodawca posługując się zwrotem „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” przypisuje temu określeniu cechę świadomego, zamierzonego, przemyślanego i logicznego działania podatnika podporządkowanego osiągnięciu przychodów, a nie odwołuje się do skutku będącego następstwem określonego działania. Wykładnia językowa użytego przez ustawodawcę określenia ,,koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod tym jednakże warunkiem, że wykaże, że poniósł określony wydatek, który ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, czy wykonywaną umową, a jego poniesienie miało lub mogło mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, bądź też ma służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

W przypadku źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

W myśl zaś art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie natomiast z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z powyższych przepisów wynika, że jedną z podstawowych cech decydujących o możliwości zaliczenia składników majątkowych do kategorii środków trwałych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym decydujących o możliwości zaliczania do koszów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej, jest fakt ich wykorzystywania w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej bądź wynajmowania lub wydzierżawiania podmiotom trzecim.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że w przypadku samochodów osobowych wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, udostępnionych pracownikom, zaliczonych do środków trwałych i wykorzystywanych w tej działalności, możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów pełnych odpisów amortyzacyjnych, niezależnie od tego, że samochody są wykorzystywane jednocześnie dla celów służbowych i prywatnych.

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków związanych z utrzymaniem i bieżącą eksploatacją samochodów udostępnionych pracownikom dla celów służbowych i prywatnych wskazać należy, że wszystkie wydatki związane z utrzymaniem samochodu do celów służbowych są kosztem uzyskania przychodu ponoszonym przez Wnioskodawczynię zgodnie z art. 22 ust. 1, z uwzględnieniem art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 22 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Stosownie do art. 22 ust. 5 tej ustawy, u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b. Natomiast koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 22 ust. 5c ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

Uwzględniając zatem fakt, że udostępnianie samochodów służbowych również do celów prywatnych pracownika stanowi pozapłacową formę wynagradzania i jest dla niego przychodem ze stosunku pracy, to wydatki na utrzymanie samochodu ponoszone przez Wnioskodawczynię będą stanowić koszt uzyskania przychodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Z tego względu należy zauważyć, że pomiędzy wydatkami poniesionymi na użytkowanie samochodu, a przychodem istnieje związek przyczynowo - skutkowy w tym znaczeniu, że są one uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, a w rezultacie ich poniesienie może mieć wpływ na zwiększenie przychodów przez Wnioskodawczynię.

Przy czym pamiętać należy, że wydatki związane z ubezpieczeniem samochodów osobowych, podlegają ograniczeniu kwotowemu na mocy art. 23 ust. 1 pkt 47 ww. ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20 000 euro, przeliczona na złote według kursu sprzedaży walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

Do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawczyni będzie mogła zaliczyć również wydatki na zakup paliwa do samochodu służbowego, przy czym dotyczy to tylko paliwa wykorzystywanego do jazd służbowych. Wydatki na zakup paliwa wykorzystywanego do prywatnych przejazdów pracowników nie stanowią kosztów uzyskania przychodów ze względu na brak związku tych wydatków z uzyskiwanymi przez Wnioskodawczynię przychodami. Dodać również należy, że gdy pracownik zwróci pracodawcy koszty paliwa zużytego do jazd prywatnych, to zwrócona kwota nie będzie stanowiła przychodu podatkowego, w myśl art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przedstawiony powyżej stan prawny, stwierdzić należy, że:

*   wartość opłaty za wykorzystanie samochodu służbowego do celów prywatnych powyżej uzgodnionego limitu stanowi dla Wnioskodawczyni przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej;

*   wydatki związane z utrzymaniem i eksploatacją samochodów udostępnionych pracownikom dla celów służbowych i prywatnych, będących środkami trwałymi, które nie dotyczą jego bezpośredniego wykorzystania przez pracownika do jazd prywatnych Wnioskodawczyni może w całości zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, z uwzględnieniem art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

*   wydatki związane z bieżącą eksploatacją samochodów (w tym np. na paliwo) udostępnionych pracownikom dla celów służbowych i prywatnych, w części dotyczącej użytkowania prywatnego nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów z uwagi na niespełnienie warunku określonego w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; wydatki na paliwo zużywane przez pracownika wykorzystującego samochód służbowy dla celów prywatnych, stanowią koszty uzyskania przychodów tylko wtedy, gdy wartość tego paliwa stanowi przychód pracownika; w odniesieniu do samochodu użytkowanego zarówno na cele służbowe związane z prowadzoną działalnością, jak i na cele prywatne niezbędna jest szczegółowa analiza tych wydatków w celu właściwego ich przyporządkowania w zależności od sposobu wykorzystywania (na cele służbowe, czy prywatne);

*   wydatki związane z utrzymaniem i bieżącą eksploatacją samochodów udostępnionych pracownikom dla celów służbowych i prywatnych winny być potrącane w dacie ich poniesienia, jako koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, zgodnie z art. 22 ust. 5c powołanej ustawy;

*   odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej samochodów, które stanowić będą środki trwałe w prowadzonej działalności gospodarczej, mogą w całości stanowić koszty podatkowe;

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydawania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, ul. …, .., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.