Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.522.2018.2.ACZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-31
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność rolnicza; gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty; nieruchomości; nieużytki; sprzedaż; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2018 r. (data wpływu 25 października 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 listopada 2018 r. (data wpływu 27 listopada 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 16 listopada 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.522.2018.1.ACZ, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 16 listopada 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 20 listopada 2018 r.). W dniu 27 listopada 2018 r. (nadano w dniu 26 listopada 2018 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 12 października 2018 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży nieruchomości rolnej o powierzchni 3,2016 ha, zabudowanej zniszczonym budynkiem mieszkalnym, na rzecz Koła Łowieckiego „…”, za kwotę 80 000 zł.

Powyższą nieruchomość Wnioskodawca nabył w dniu 28 kwietnia 2017 r. na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego (spadek w udziale 49/80) oraz w dniu 24 listopada 2017 r. w drodze darowizny (udział 31/80). Data śmierci spadkodawcy G.H.M., ojca Wnioskodawcy, to 2 grudnia 2016 r. Data uprawomocnienia się postanowienia Sądu Rejonowego w … z dnia 28 kwietnia 2017 r., … Wydział Cywilny, sygn. akt …, o stwierdzeniu nabycia spadku, to 20 maja 2017 r. W skład masy spadkowej po spadkodawcy wchodziła nieruchomość rolna o powierzchni 3,2016 ha wraz z domem mieszkalnym czteroizbowym w stanie zniszczonym (dwie izby stan surowy, wyposażenie domu bardzo skromne – brak wartościowych przedmiotów). Spadkodawca był jedynym właścicielem nieruchomości wchodzących w skład spadku. Spadek po spadkodawcy G.H.M. na podstawie ustawy i z dobrodziejstwem inwentarza nabył w całości syn spadkodawcy, Z.P.M. (Wnioskodawca). Ponieważ spadek nabyła w całości jedna osoba – Wnioskodawca, nie było potrzeby przeprowadzania sprawy o dział spadku. Wnioskodawca na dzień 12 października 2018 r. był właścicielem nieruchomości rolnej o powierzchni 3,2016 ha.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509) w zw. z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1892), za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1 (gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza), o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. W związku z powyższym zabudowana nieruchomość o powierzchni 3,2016 ha stanowiła gospodarstwo rolne, bowiem obszar użytków rolnych w jej ramach przekraczał powierzchnię 1 ha. Nr działki zabudowanej stanowiącej zabudowaną nieruchomość rolną o powierzchni 3,2016 ha – 517/2, powiat …, obszar wiejski, obręb …, …. W skład gospodarstwa rolnego w momencie jego sprzedaży wchodziły wymienione grunty i zabudowania w złym stanie, bez inwentarza żywego i martwego (Wnioskodawca nie prowadził działalności rolniczej, ojciec Wnioskodawcy od co najmniej 10 lat nie prowadził działalności rolniczej – ziemia nie była uprawiana), bez maszyn, sprzętu rolniczego.

W skład zabudowanej nieruchomości rolnej o powierzchni 3,2016 ha wg wypisu z rejestru gruntów wchodziły:

*   grunty rolne zabudowane VI klasy o powierzchni 0,0726 ha, oznaczone w ewidencji gruntów jako Br-RVI,

*   grunty zadrzewione i zakrzewione IV klasa o powierzchni 0,1520 ha, oznaczone w ewidencji gruntów jako Lz-PsIV,

*   grunty zadrzewione i zakrzewione V klasa o powierzchni 0,1763 ha, oznaczone w ewidencji gruntów jako Lz-PsV,

*   grunty zadrzewione i zakrzewione o powierzchni 1,7167 ha, oznaczone w ewidencji gruntów jako Lz-RV,

*   grunty zadrzewione i zakrzewione o powierzchni 0,1149 ha, oznaczone w ewidencji gruntów jako Lz-RVI,

*   nieużytki o powierzchni 0,1755 ha, oznaczone w ewidencji gruntów jako N,

*   grunty orne V klasa o powierzchni 0,2082 ha, oznaczone w ewidencji gruntów jako RV,

*   grunty orne VI klasa o powierzchni 0,5176 ha, oznaczone w ewidencji gruntów jako RVI,

*   grunty pod rowami o powierzchni 0,0678 ha, oznaczone w ewidencji gruntów jako W-RV.

Gmina … nie posiada aktualnego Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego obejmującego działkę nr 517/2, położoną w obrębie geodezyjnym …, dlatego nie można ustalić przeznaczenia ww. działki (zgodnie z zaświadczeniem wystawionym przez Burmistrza … w dniu 23 maja 2018 r.).

Koło Łowieckie powołując się na ostateczną decyzję wydaną z upoważnienia Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa z dnia 13 sierpnia 2018 r. oświadczyło, że na podstawie art. 2a ust. 4 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego Koło Łowieckie uzyskało zgodę na nabycie nieruchomości rolnej składającej się z działki o powierzchni 3,2016 ha. Decyzja z dnia 13 sierpnia 2018 r. wydana z upoważnienia Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, wyrażająca zgodę na nabycie nieruchomości rolnej o powierzchni 3,2016 ha, została wydana na wniosek Wnioskodawcy.

Z aktu notarialnego umowy sprzedaży wynika również, że Koło Łowieckie oświadczyło, że przedmiotowa nieruchomość przeznaczona zostanie na cele prowadzenia działalności gospodarczej i rolniczej w celu realizacji statutowych zadań Koła. Kupujący – Koło Łowieckie „…” nabył grunty w celu prowadzenia działalności rolniczej i po sprzedaży grunty nie utraciły charakteru rolnego.

Koło Łowieckie zgodnie z art. 2b ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego zobowiązało się prowadzić gospodarstwo rolne, w skład którego weszła nabyta nieruchomość rolna, przez okres co najmniej 10 lat od dnia nabycia przez Koło Łowieckie tej nieruchomości oraz zobowiązało się przez tenże okres nie zbywać tej nieruchomości ani nie oddawać jej w posiadanie innym podmiotom. Ponadto, ze statutu ww. Koła Łowieckiego wynika, że do zadań Koła należy prowadzenie działalności gospodarczej i rolniczej w celu realizacji statutowych zadań Koła.

Zabudowana nieruchomość rolna o powierzchni 3,2016 ha była wykorzystywana przez Wnioskodawcę jedynie w zakresie uzyskiwania drewna na opał. Wnioskodawca nie prowadził na niej działalności rolniczej, bowiem nie mieszka na jej terenie i nie zajmuje się rolnictwem. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Do dnia sprzedaży nieruchomość rolna o powierzchni 3,2016 ha nie była przedmiotem dzierżawy ani nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy i nie stanowiła składnika majątkowego w tej działalności, bo Wnioskodawca takiej działalności nie prowadził.

Odpłatne zbycie nieruchomości rolnej o powierzchni 3,2016 ha nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca nie poniósł żadnych dodatkowych nakładów w związku z przygotowaniem do sprzedaży ww. nieruchomości – nie dokonywał budowy drogi dojazdowej, uzbrojenia wodno-kanalizacyjnego, przyłącza linii elektrycznej, zaś oferta sprzedaży była podana w „…” z dnia 26 czerwca 2018 r.

W związku ze sprzedażą Wnioskodawca ani nabywca nieruchomości – Koło Łowieckie „\`(...)\`” nie występowali o zmianę przeznaczenia gruntu w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego ani o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla ww. gruntu. Po sprzedaży zabudowanej nieruchomości rolnej o powierzchni 3,2016 ha nie nastąpiło wyłączenie gruntów tej nieruchomości z użytkowania rolniczego czy też przekształcenie sposobu ich użytkowania i wg wiedzy Wnioskodawcy, który po sprzedaży nieruchomości nie był na jej terenie, grunty są nadal użytkowane rolniczo przez Koło Łowieckie „…”. Jednym z zadań ww. Koła Łowieckiego wynikającym ze statutu jest prowadzenie działalności gospodarczej i rolniczej w celu realizacji statutowych zadań Koła i w takim celu ta nieruchomość została nabyta przez Koło Łowieckie „…”. Ponadto, Koło Łowieckie „…” zobowiązało się w akcie notarialnym dotyczącym kupna ww. nieruchomości, Rep. A nr …, prowadzić gospodarstwo rolne, w skład którego weszła nabyta nieruchomość rolna, przez okres co najmniej 10 lat od nabycia nieruchomości oraz zobowiązało się przez ten okres nie zbywać tej nieruchomości ani nie oddawać jej w posiadanie innym podmiotom.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku ze sprzedażą na rzecz Koła Łowieckiego Nr … „…” w … nieruchomości rolnej, przed upływem pięciu lat od jej nabycia, przysługuje Wnioskodawcy prawo do zwolnienia zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), zgodnie z art. 21 ust. l pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509), wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Wnioskodawca uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości, w skład której wchodziło gospodarstwo rolne. Na skutek sprzedaży nieruchomość nie straciła charakteru rolnego. Z tego powodu, przychód uzyskany z tytułu sprzedaży tej nieruchomości przez Wnioskodawcę, jest wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych, czyli Wnioskodawca jest zwolniony z obowiązku zapłaty tego podatku.

Z aktu notarialnego, Rep. A nr …, wynika, że Koło Łowieckie zobowiązało się prowadzić gospodarstwo rolne, w skład którego weszła nabyta nieruchomość rolna, przez okres co najmniej 10 lat od dnia nabycia przez Koło Łowieckie tej nieruchomości oraz zobowiązało się przez tenże okres nie zbywać tej nieruchomości ani nie oddawać jej w posiadanie innym podmiotom. Ze statutu Koła Łowieckiego wynika, że mogą prowadzić działalność gospodarczą i rolniczą w celu realizacji statutowych zadań Koła. Z tego powodu Wnioskodawca uważa, że sprzedaż przez Niego wyżej wymienionej nieruchomości nie spowodowała utraty charakteru rolnego gruntów, które wchodziły w skład nieruchomości i dlatego Wnioskodawca jest zwolniony od obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku ze sprzedażą nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

‒jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 12 października 2018 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży nieruchomości rolnej o powierzchni 3,2016 ha, zabudowanej zniszczonym budynkiem mieszkalnym, na rzecz Koła Łowieckiego.

Powyższą nieruchomość Wnioskodawca nabył w dniu 28 kwietnia 2017 r. na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego (spadek w udziale 49/80) oraz w dniu 24 listopada 2017 r. w drodze darowizny (udział 31/80). Data śmierci ojca Wnioskodawcy, to 2 grudnia 2016 r. W skład masy spadkowej po spadkodawcy wchodziła nieruchomość rolna o powierzchni 3,2016 ha wraz z domem mieszkalnym czteroizbowym w stanie zniszczonym. Zabudowana nieruchomość o powierzchni 3,2016 ha stanowiła gospodarstwo rolne, bowiem obszar użytków rolnych w jej ramach przekraczał powierzchnię 1 ha.

Spadek po spadkodawcy na podstawie ustawy i z dobrodziejstwem inwentarza nabył w całości Wnioskodawca. Wnioskodawca na dzień 12 października 2018 r. był właścicielem nieruchomości rolnej o powierzchni 3,2016 ha, stanowiącej działkę nr 517/2. W skład gospodarstwa rolnego w momencie jego sprzedaży wchodziły wyżej wymienione grunty i zabudowania w złym stanie, bez inwentarza żywego i martwego, bez maszyn, sprzętu rolniczego.

W skład zabudowanej nieruchomości rolnej o powierzchni 3,2016 ha wg wypisu z rejestru gruntów wchodziły:

*   grunty rolne zabudowane VI klasy o powierzchni 0,0726 ha, oznaczone w ewidencji gruntów jako Br-RVI,

*   grunty zadrzewione i zakrzewione IV klasa o powierzchni 0,1520 ha, oznaczone w ewidencji gruntów jako Lz-PsIV,

*   grunty zadrzewione i zakrzewione V klasa o powierzchni 0,1763 ha, oznaczone w ewidencji gruntów jako Lz-PsV,

*   grunty zadrzewione i zakrzewione o powierzchni 1,7167 ha, oznaczone w ewidencji gruntów jako Lz-RV,

*   grunty zadrzewione i zakrzewione o powierzchni 0,1149 ha, oznaczone w ewidencji gruntów jako Lz-RVI,

*   nieużytki o powierzchni 0,1755 ha, oznaczone w ewidencji gruntów jako N,

*   grunty orne V klasa o powierzchni 0,2082 ha, oznaczone w ewidencji gruntów jako RV,

*   grunty orne VI klasa o powierzchni 0,5176 ha, oznaczone w ewidencji gruntów jako RVI,

*   grunty pod rowami o powierzchni 0,0678 ha, oznaczone w ewidencji gruntów jako W-RV.

Gmina nie posiada aktualnego Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego obejmującego działkę nr 517/2.

Koło Łowieckie powołując się na ostateczną decyzję wydaną z upoważnienia Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa z dnia 13 sierpnia 2018 r. oświadczyło, że na podstawie art. 2a ust. 4 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego Koło Łowieckie uzyskało zgodę na nabycie nieruchomości rolnej składającej się z działki o powierzchni 3,2016 ha. Decyzja z dnia 13 sierpnia 2018 r. wydana z upoważnienia Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, wyrażająca zgodę na nabycie nieruchomości rolnej o powierzchni 3,2016 ha, została wydana na wniosek Wnioskodawcy.

Z aktu notarialnego umowy sprzedaży wynika również, że Koło Łowieckie oświadczyło, że przedmiotowa nieruchomość przeznaczona zostanie na cele prowadzenia działalności gospodarczej i rolniczej w celu realizacji statutowych zadań Koła. Kupujący – Koło Łowieckie nabył grunty w celu prowadzenia działalności rolniczej i po sprzedaży grunty nie utraciły charakteru rolnego.

Koło Łowieckie zgodnie z art. 2b ust. 1 i 2 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego zobowiązało się prowadzić gospodarstwo rolne, w skład którego weszła nabyta nieruchomość rolna, przez okres co najmniej 10 lat od dnia nabycia przez Koło Łowieckie tej nieruchomości oraz zobowiązało się przez tenże okres nie zbywać tej nieruchomości ani nie oddawać jej w posiadanie innym podmiotom. Ponadto, ze statutu ww. Koła Łowieckiego wynika, że do zadań Koła należy prowadzenie działalności gospodarczej i rolniczej w celu realizacji statutowych zadań Koła.

Zabudowana nieruchomość rolna o powierzchni 3,2016 ha była wykorzystywana przez Wnioskodawcę jedynie w zakresie uzyskiwania drewna na opał. Wnioskodawca nie prowadził na niej działalności rolniczej, bowiem nie mieszka na jej terenie i nie zajmuje się rolnictwem. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Do dnia sprzedaży nieruchomość rolna o powierzchni 3,2016 ha nie była przedmiotem dzierżawy ani nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy i nie stanowiła składnika majątkowego w tej działalności, bo Wnioskodawca takiej działalności nie prowadził. Odpłatne zbycie nieruchomości rolnej o powierzchni 3,2016 ha nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca nie poniósł żadnych dodatkowych nakładów w związku z przygotowaniem do sprzedaży ww. nieruchomości – nie dokonywał budowy drogi dojazdowej, uzbrojenia wodno-kanalizacyjnego, przyłącza linii elektrycznej, zaś oferta sprzedaży była podana w gazecie.

W związku ze sprzedażą Wnioskodawca ani nabywca nieruchomości – Koło Łowieckie „…” nie występowali o zmianę przeznaczenia gruntu w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego ani o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla ww. gruntu. Po sprzedaży zabudowanej nieruchomości rolnej o powierzchni 3,2016 ha nie nastąpiło wyłączenie gruntów tej nieruchomości z użytkowania rolniczego czy też przekształcenie sposobu ich użytkowania i wg wiedzy Wnioskodawcy, który po sprzedaży nieruchomości nie był na jej terenie, grunty są nadal użytkowane rolniczo przez Koło Łowieckie.

W związku z przedstawionym opisem wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw. Zatem poprzez „nabycie”, należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć, każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano powyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie sądu o nabyciu spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z kolei zgodnie z treścią art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Przy czym, umowa zobowiązująca do przeniesienia prawa własności nieruchomości powinna być dla jej ważności zawarta w formie aktu notarialnego, zgodnie z art. 158 ww. Kodeksu.

Stosownie do treści art. 888 § 1 ww. Kodeksu, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Z powyżej zacytowanego przepisu wynika, że podstawową cechą umowy darowizny jest bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem jego majątku. Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że Wnioskodawca nabył poszczególne udziały w zabudowanej nieruchomości rolnej stanowiącej działkę nr 517/2 w dwóch datach: w dniu 2 grudnia 2016 r. – udział 49/80, który Wnioskodawca nabył w drodze spadku po ojcu oraz w dniu 24 listopada 2017 r. – udział 31/80, który Wnioskodawca nabył w drodze umowy darowizny.

Zatem bieg terminu pięcioletniego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinien być liczony stosownie do momentu nabycia udziałów, czyli od końca 2016 r. oraz od końca 2017 r.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że dokonane w dniu 12 października 2018 r. odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę zabudowanej nieruchomości rolnej stanowiącej działkę nr 517/2, nabytej w dniu 2 grudnia 2016 r. w drodze spadku po ojcu oraz w dniu 24 listopada 2017 r. w drodze umowy darowizny, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło udziałów w nieruchomości rolnej.

Stosownie do art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub ust. 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Jak stanowi art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Jednakże, przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy zwalnia z podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1892, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Natomiast art. 2 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r., poz. 1034, z późn. zm.).

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia, użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  grunty rolne,
2.  grunty leśne,
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane,
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery „E” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R,
5.  (uchylony),
6.  grunty pod wodami,
7.  tereny różne oznaczone symbolem – Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia, grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem – R,
    2.  sady, oznaczone symbolem – S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem – Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem – Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem – Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem – Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem – W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr,
2.  nieużytki, oznaczone symbolem – N.

Z kolei, jak stanowi § 68 ust. 2 ww. rozporządzenia, grunty leśne dzielą się na:

1.  lasy, oznaczone symbolem – Ls;
2.  grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem – Lz.

Z treści przywołanych przepisów wynika zatem, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

*   grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne i nie mogą być zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza,

*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Podkreślić należy, że od precyzyjnego określenia rodzaju gruntów wchodzących w skład sprzedanej nieruchomości uzależniona jest możliwość określenia przysługującego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienia.

Niewątpliwie omawiane zwolnienie – przy spełnieniu pozostałych warunków do niego uprawniających – obejmuje wyłącznie przychody ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, a więc sklasyfikowanych jako użytki rolne, w tym grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami, rowy oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że będące własnością Wnioskodawcy grunty zadrzewione i zakrzewione oraz nieużytki, nie zostały wymienione w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, jako grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego. Zatem, stwierdzić należy, że przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży nieruchomości w części przypadającej na obszar gruntów zadrzewionych i zakrzewionych, jak i obszar nieużytków, nie podlega zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazano wyżej, kolejną z przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest również konieczność zachowania charakteru rolnego gruntu. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy, co do dalszego przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją.

Oceniając spełnienie przesłanki „utraty charakteru rolnego”, należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości. Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu nawet wówczas, gdy nieruchomość taka jest sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, czy też umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Należy ponadto wskazać, że utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony umowy winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 maja 2015 r., sygn. II FSK 378/14, podkreśla, że ocena spełnienia przesłanek zwolnienia wynikających z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi uwzględnić wszystkie, znane w dniu dokonywania sprzedaży, okoliczności dotyczące sposobu wykorzystywania gruntu przez nabywcę, w tym również obiektywnie i niewątpliwie wskazujące na to, że w wyniku sprzedaży charakter gruntu ulegnie zmianie. O możliwej zmianie charakteru gruntu mogą świadczyć takie okoliczności jak: położenie sprzedanej nieruchomości, jej wielkość, przydatność do działalności rolniczej po sprzedaży, rodzaj działalności prowadzonej przez nabywcę itp.

Zasady dotyczące obrotu nieruchomościami rolnymi określa ustawa z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 1405, późn. zm.).

Na podstawie przepisu art. 1a pkt 1 lit. b) ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego, przepisów ustawy nie stosuje się do nieruchomości rolnych o powierzchni mniejszej niż 0,3 ha.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 3 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o prowadzeniu działalności rolniczej – należy przez to rozumieć prowadzenie działalności wytwórczej w rolnictwie w zakresie produkcji roślinnej lub zwierzęcej, w tym produkcji ogrodniczej, sadowniczej i rybnej. Z kolei stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o Krajowym Ośrodku – należy przez to rozumieć Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa.

W myśl art. 2a ust. 1 ww. ustawy, nabywcą nieruchomości rolnej może być wyłącznie rolnik indywidualny, chyba że ustawa stanowi inaczej. Jeżeli nabywana nieruchomość rolna albo jej część ma wejść w skład wspólności majątkowej małżeńskiej wystarczające jest, gdy rolnikiem indywidualnym jest jeden z małżonków.

Z kolei w myśl art. 2a ust. 2 ww. ustawy, powierzchnia nabywanej nieruchomości rolnej wraz z powierzchnią nieruchomości rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rodzinnego nabywcy nie może przekraczać powierzchni 300 ha użytków rolnych ustalonej zgodnie z art. 5 ust. 2 i 3.

Jak stanowi art. 2a ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 i 2 nie dotyczą nabycia nieruchomości rolnej:

1.  przez:

1.  osobę bliską zbywcy,
2.  jednostkę samorządu terytorialnego,
3.  Skarb Państwa lub działający na jego rzecz Krajowy Ośrodek,

ca)spółkę prawa handlowego, której wyłącznym udziałowcem albo akcjonariuszem jest Skarb Państwa, będącą operatorem systemu przesyłowego albo posiadającą koncesję na przesyłanie paliw ciekłych, w rozumieniu ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne (Dz. U. z 2018 r., poz. 755, 650, 685, 771 i 1000),

1.  osoby prawne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania,
2.  parki narodowe, w przypadku zakupu nieruchomości rolnych na cele związane z ochroną przyrody,
3.  przez osobę, która zbyła nieruchomość rolną na cele związane z realizacją Inwestycji lub Inwestycji Towarzyszącej w rozumieniu ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o Centralnym Porcie Komunikacyjnym (Dz. U. poz. 1089) – w okresie 3 lat od dnia zawarcia umowy – albo została z niej wywłaszczona na te same cele,
4.  przez Spółkę Celową, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o Centralnym Porcie Komunikacyjnym;

1.  w wyniku dziedziczenia oraz zapisu windykacyjnego;
2.  na podstawie art. 151 lub art. 231 Kodeksu cywilnego;
3.  w toku postępowania restrukturyzacyjnego w ramach postępowania sanacyjnego.

Podkreślić należy, że ustawodawca jednak dopuszcza możliwość nabycia nieruchomości rolnej, mimo że nabywca nie spełnia wymogów zawartych w przepisach art. 2a ust. 1 i 3.

Na podstawie art. 2a ust. 4 ww. ustawy, nabycie nieruchomości rolnej przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i ust. 3 pkt 1 oraz w innych przypadkach niż wymienione w ust. 3 pkt 2-4, może nastąpić za zgodą Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka, wyrażoną w drodze decyzji administracyjnej, wydanej na wniosek:

1.  zbywcy, jeżeli:
    1.  wykaże on, że nie było możliwości nabycia nieruchomości rolnej przez podmioty, o których mowa w ust. 1 i 3,
    2.  nabywca daje rękojmię należytego prowadzenia działalności rolniczej,
    3.  w wyniku nabycia nie dojdzie do nadmiernej koncentracji gruntów rolnych;

1.  osoby fizycznej zamierzającej utworzyć gospodarstwo rodzinne, która:
    1.  posiada kwalifikacje rolnicze albo której, pod warunkiem uzupełnienia kwalifikacji zawodowych, przyznano pomoc, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 marca 2007 r. o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 (Dz. U. z 2017 r., poz. 1856 oraz z 2018 r., poz. 311) albo w art. 3 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o wspieraniu rozwoju obszarów wiejskich z udziałem środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (Dz. U. z 2018 r., poz. 627), a termin na uzupełnienie tych kwalifikacji jeszcze nie upłynął,
    2.  daje rękojmię należytego prowadzenia działalności rolniczej,
    3.  zobowiąże się do zamieszkiwania w okresie 5 lat od dnia nabycia nieruchomości na terenie gminy, na obszarze której położona jest jedna z nieruchomości rolnych, która wejdzie w skład tworzonego gospodarstwa rodzinnego.

Z kolei, w myśl przepisu art. 2b ust. 1 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego, nabywca nieruchomości rolnej jest obowiązany prowadzić gospodarstwo rolne, w skład którego weszła nabyta nieruchomość rolna, przez okres co najmniej 10 lat od dnia nabycia przez niego tej nieruchomości, a w przypadku osoby fizycznej prowadzić to gospodarstwo osobiście. W okresie, o którym mowa w ust. 1, nabyta nieruchomość nie może być zbyta ani oddana w posiadanie innym podmiotom (art. 2b ust. 2 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ww. ustawy, dowodem potwierdzającym osobiste prowadzenie gospodarstwa rolnego jest oświadczenie prowadzącego to gospodarstwo, poświadczone przez wójta (burmistrza, prezydenta miasta).

Krajowy Ośrodek sprawuje nadzór nad spełnianiem zobowiązania, o którym mowa w art. 2a ust. 4 pkt 2 lit. c), oraz warunków, o których mowa w art. 2b ust. 1 i 2 (art. 8a ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 9 ust. 3 ww. ustawy, jeżeli nabywca nieruchomości rolnej:

1.  w okresie, o którym mowa w art. 2b ust. 1, nie podjął lub zaprzestał prowadzenia gospodarstwa rolnego, a w przypadku osoby fizycznej osobistego prowadzenia gospodarstwa rolnego, w skład którego weszła nabyta nieruchomość rolna,
2.  nie wykonuje zobowiązania, o którym mowa w art. 2a ust. 4 pkt 2 lit. c

–sąd, na wniosek Krajowego Ośrodka, orzeka o nabyciu własności tej nieruchomości przez Krajowy Ośrodek działający na rzecz Skarbu Państwa, za zapłatą równowartości pieniężnej odpowiadającej wartości rynkowej ustalonej stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami, chyba że ważne względy gospodarcze, społeczne lub losowe stoją temu na przeszkodzie.

Analizując zakres przedmiotowy rozwiązania zawartego w art. 2a ust. 4 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego, czyli możliwość nabycia nieruchomości rolnej po uzyskaniu zgody Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, można stwierdzić, że nabycie nieruchomości rolnej przez podmiot, który nie jest rolnikiem indywidualnym, może nastąpić za zgodą Dyrektora.

Postępowanie administracyjne, którego celem jest uzyskanie zgody na nabycie nieruchomości rolnej toczy się na wniosek zbywcy nieruchomości (właściciela) albo na wniosek osoby fizycznej posiadającej kwalifikacje rolnicze i zamierzającej utworzyć gospodarstwo rodzinne (nabywcy).

Zarówno w pierwszym jak i w drugim przypadku jedną z przesłanek wydania zgody na zbycie nieruchomości jest rękojmia należytego prowadzenia działalności rolniczej. Wykazanie, że nabywca daje rękojmię należytego prowadzenia działalności rolniczej następuje poprzez złożenie stosownego oświadczenia m.in. w zakresie prowadzenia zamierzonej działalności rolniczej oraz załączenie dokumentacji potwierdzającej powyższe.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawcę w dniu 12 października 2018 r. zabudowanej nieruchomości rolnej stanowiącej działkę nr 517/2, wydana została w dniu 13 sierpnia 2018 r. decyzja z upoważnienia Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, wyrażająca zgodę na nabycie przez kupującego – Koło Łowieckie „…” przedmiotowej nieruchomości, a tym samym spełnione zostały warunki dotyczące zasad obrotu nieruchomościami rolnymi określone art. 2a ust. 4 pkt 1 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego. Zatem należy stwierdzić, że sprzedana nieruchomość nie utraciła w związku z przedmiotową transakcją charakteru rolnego, gdyż nabywca jest podmiotem dającym rękojmię należytego prowadzenia działalności rolniczej.

Należy przy tym zastrzec, że w przypadku gdy nabywca będzie prowadził na zakupionych użytkach rolnych działalność gospodarczą inną niż działalność rolnicza, warunki zwolnienia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zostaną spełnione.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę w dniu 12 października 2018 r. zabudowanej nieruchomości rolnej stanowiącej działkę nr 517/2, nabytej w dniu 2 grudnia 2016 r. w drodze spadku po ojcu oraz w dniu 24 listopada 2017 r. w drodze umowy darowizny, z uwagi na fakt, że odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. nieruchomości, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód w części przypadającej na grunty stanowiące grunty rolne zabudowane, grunty orne, grunty pod rowami oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, które stanowią gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nabywca dał rękojmię należytego prowadzenia działalności rolniczej na nabytej nieruchomości rolnej.

Natomiast ze zwolnienia określonego w ww. przepisie nie korzysta przychód ze sprzedaży nieruchomości w części przypadającej na grunty zadrzewione i zakrzewione oraz nieużytki, ponieważ obszar gruntów zadrzewionych i zakrzewionych oraz obszar nieużytków, w świetle przepisów ustawy o podatku rolnym, nie tworzy gospodarstwa rolnego. Przychód ten będzie podlegał opodatkowaniu według zasad określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie zobowiązany wykazać ww. przychód w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2019 (PIT-39).

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe, gdyż w przedstawionym stanie faktycznym przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nie jest w całości zwolniony od podatku dochodowego.

Tutejszy Organ zaznacza, że okoliczność, czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego, stanowiąca przesłankę zastosowania zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlega szczegółowej weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazywałoby, czy w związku ze sprzedażą grunt utraci, czy też nie charakter rolny. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Postępowanie dowodowe nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.