Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.329.2017.2.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-31
Teza: Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego nieruchomości gruntowe znajdują się na terenach zabudowy jednorodzinnej oraz, że celem zakupu udziału w nieruchomości gruntowej byłoby umożliwienie wybudowania na niej budynku mieszkalnego w przyszłości, który zaspokajałaby jej potrzeby mieszkaniowe, należy stwierdzić, że wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego będzie uprawniało Wnioskodawczynię do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2017 r. (data wpływu 16 sierpnia 2017 r.) uzupełniony pismem z dnia 5 października 2017 r. (data nadania 9 października 2017 r., data wpływu 13 października 2017 r.) na wezwanie z dnia 26 września 2017 r. (data nadania 26 września 2017 r., data doręczenia 3 października 2017 r.) Nr 0114-KDIP3-3.4011.329.2017.1.PP o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest**:

*   **prawidłowe** – w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości gruntowej I,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu całej ceny nabycia nieruchomości gruntowej II.

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 26 września 2017 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.329.2017.1.PP wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku.

Pismem z dnia 5 października 2017 r. (data nadania 9 października 2017 r., data wpływu 13 października 2017 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni wraz z mężem Arkadiuszem K. w dniu 2 kwietnia 2008 roku nabyli do swojego majątku wspólnego nieruchomość gruntową, oznaczoną jako działka ewidencyjna nr 1566 o powierzchni 958,00 m2 (za cenę 529.000,00 zł), oraz nieruchomość gruntową, oznaczoną jako działka ewidencyjna nr 1567 o powierzchni 960,00 m2 (za cenę 500.000,00 zł). Zakup został sfinansowany ze środków pozyskanych na mocy umowy kredytu z dnia 14 marca 2008 r. zawartej z Bankiem, który to udzielił Wnioskodawczyni Jej mężowi kredytu w kwocie 470.060 CHF na zakup nieruchomości na rynku wtórnym oraz refinansowanie wkładu własnego, z terminem spłaty do dnia 4 maja 2038 r., przy czym jako zabezpieczenie spłaty kredytu, odsetek i kosztów została ustanowiona na zakupionych nieruchomościach hipoteka kaucyjna łączna do kwoty 705.090 CHF. Dla przedmiotowych nieruchomości Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą („Nieruchomość Gruntowa I").

Następnie w dniu 3 kwietnia 2012 r. Wnioskodawczyni i jej małżonek nabyli do majątku wspólnego nieruchomość gruntową, oznaczoną jako działka ewidencyjna nr 608/5 o powierzchni 1096,00 m2 za cenę 410.000 zł („Nieruchomość Gruntowa II"), sąsiadującą z poprzednio nabytymi nieruchomościami gruntowymi. Nowo nabyta nieruchomość została przyłączona do księgi wieczystej, prowadzonej dla uprzednio nabytych nieruchomości gruntowych. Objęte powyższą księgą wieczystą działki ewidencyjne nr 1566, 1567 i 608/5 stanowią całość gospodarczą (Nieruchomość Gruntowa I i Nieruchomość Gruntowa II zwane będą dalej łącznie również „Nieruchomościami Gruntowymi").

Celem nabycia Nieruchomości Gruntowych było wybudowanie na nich domu i zamieszkanie wraz rodziną w okolicach Warszawy. Łączna powierzchnia Nieruchomości Gruntowych wynosi obecnie 3.014 m2, a zapłacona przez Wnioskodawczynię i jej męża łączna cena nabycia Nieruchomości Gruntowych wynosi 1 439 000 zł, co daje średnią cenę 477 zł za m2.

W dniu 6 maja 2016 r. małżonek Wnioskodawczyni Arkadiusz K. zginął w wypadku samochodowym. Wnioskodawczyni jest matką małoletnich: Jaśminy K., Aniki K. i Jana K. Na podstawie aktu notarialnego poświadczenia dziedziczenia z dnia 17 maja 2016 r., w myśl przepisów art. 931 § 1 k.c. spadek po zmarłym Arkadiuszu K. nabyli z dobrodziejstwem inwentarza: małżonka - Wnioskodawczyni oraz zstępni - Jaśmina K., Anika K. i Jan K. w udziałach wynoszących po 1/4 części spadku. Wobec powyższego Wnioskodawczyni i Jej małoletnie dzieci stali się współwłaścicielami m.in. Nieruchomości Gruntowych składających się z działek ewidencyjnych nr 1566, 1567 i 608/5. Udziały współwłaścicieli wynoszą odpowiednio: Wnioskodawczyni - Marta K. 5/8 części, Jaśmina K. 1/8 część, Anika K. 1/8 część, Jan K. 1/8 część.

Sytuacja finansowa Wnioskodawczyni uległa znacznemu pogorszeniu z chwilą śmierci Arkadiusza K. - małżonka Wnioskodawczyni. Obecnie wynagrodzenie Wnioskodawczyni za pracę nie pozwala na utrzymanie rodziny i równoczesną spłatę ciążących na niej zobowiązań z tytułu zaciągniętych kredytów hipotecznych. Podkreślenia wymaga fakt, że u dwojga dzieci Wnioskodawczyni - Aniki i Jana K. - stwierdzona i orzeczona została niepełnosprawność. Ponadto w przypadku małoletniej Aniki K. orzeczona została konieczność stałej i długotrwałej opieki lub pomocy innej osoby w związku ze znacznie ograniczoną możliwością stałej egzystencji.

Wnioskodawczyni rozważa zbycie swojego udziału w Nieruchomościach gruntowych na rzecz swoich dzieci w częściach równych za cenę w wysokości 624.999,00 zł, tj. po 208.333,00 zł od każdego z nich.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni zobowiązana będzie do uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu dochodu uzyskanego ze sprzedaży Nieruchomości Gruntowych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nabycie nieruchomości gruntowych nastąpiło w różnych datach, w następujący sposób:

1.  w dniu 2 kwietnia 2008 roku, w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej, Wnioskodawczyni nabyła wspólnie z mężem Nieruchomość Gruntową I,
2.  w dniu 3 kwietnia 2012 r., w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej, Wnioskodawczyni nabyła wspólnie z mężem Nieruchomość Gruntową II.

Zgodnie z utrwalonym już orzecznictwem sądów administracyjnych, za datę nabycia nieruchomości miarodajną dla obliczania terminu z art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy uważa się datę nabycia do wspólności majątkowej małżeńskiej, nawet jeżeli po tej dacie jeden ze współmałżonków zmarł i doszło do dziedziczenia udziału we współwłasności nieruchomości powstałego na skutek ustania wspólności majątkowej małżeńskiej w wyniku jego śmierci. Zauważyć bowiem należy, że wspólność majątkowa małżeńska jest wspólnością tzw. „niepodzielnej ręki" - każdy z małżonków nabywa całość praw do przedmiotów i praw wchodzących w skład wspólności, brak jest udziałów w tych prawach, nie jest możliwe ich określenie czy zbycie przed ustaniem wspólności. Dopiero śmierć współmałżonka (w naszym przypadku) powoduje ustanie wspólności i powstanie współwłasności w częściach ułamkowych. Nie można więc dzielić momentu nabycia przez pozostałego przy życiu małżonka praw do nieruchomości na dwie daty: datę rzeczywistego nabycia i datę śmierci współmałżonka. Odmienny sposób myślenia stałby w sprzeczności z obowiązującymi przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks Rodzinny i Opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2082 z późn. zm., dalej jako „KRO") oraz istotą wspólności ustawowej majątku dorobkowego małżonków. Powodowałby również swoistą nierówność względem prawa podatkowego, która uzależniałaby istnienie obowiązku podatkowego związanego z odpłatnym zbyciem nieruchomości od zdarzenia losowego jakim jest śmierć współmałżonka. Powyższe potwierdzają m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 29 lipca 2015 r., I SA/Łd 569/15, z dnia 2 września 2015 r., I SA/Łd 667/15 oraz z dnia 27 kwietnia 2016 r., I SA/Łd 248/16.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości uznaje się koszty jej nabycia lub wytworzenia oraz nakłady, które zwiększyły jej wartość. Do tak ujętych kosztów zaliczyć można m.in. bez żadnych wątpliwości cenę zakupu nieruchomości oraz konieczne koszty bezpośrednio związane z transakcją, w tym m.in. koszty wyceny, wynagrodzenia pośrednika sprzedaży nieruchomości, opłaty notarialne, opłaty za wpisy w księgach wieczystych, podatek od czynności cywilnoprawnych.

Dla określenia w jakim udziale koszty nabycia nieruchomości do wspólności ustawowej małżeńskiej powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia tej nieruchomości przez jednego z małżonków po ustaniu wspólności, należy poddać analizie uregulowania dotyczące wspólności majątkowej małżeńskiej i jej istotę. W przypadku tej wspólności mamy do czynienia z tzw. wspólnością „niepodzielnej ręki" - każdy z małżonków nabywa wspólnie z drugim współmałżonkiem całość praw do przedmiotów i praw wchodzących w skład wspólności. Każdy z przedmiotów i praw majątkowych wchodzących w skład majątku dorobkowego małżonków przysługuje w takim samym stopniu każdemu z małżonków, a nie w konkretnym udziale. Dopiero ustanie wspólności powoduje powstanie współwłasności w częściach ułamkowych. Każdy składnik majątkowy, w tym środki wydatkowane na nabycie innego składnika majątkowego, stanowi w tym samym stopniu własność obojga małżonków. Każdy koszt i wydatek poniesiony z majątku dorobkowego małżonków jest tym samym w całości kosztem i wydatkiem każdego z małżonków. Nie istnieją udziały w tym majątku, nie można więc uznać, iż koszty czy wydatki ponoszone są w jakimkolwiek udziale. Z uwagi z kolei na wyżej wykazany fakt, że każdy z małżonków z chwilą nabycia prawa majątkowego do majątku dorobkowego staje się podmiotem tego prawa w całości (jest więc też właścicielem całości rzeczy wchodzącej w skład majątku dorobkowego) koszt poniesiony na nabycie tego prawa stanowi koszt poniesiony na nabycie całości tego prawa. Przyjmując odmienne założenie, należałoby uznać, iż część wydatków poniesionych na nabycie nieruchomości nie stanowiłoby nigdy kosztów uzyskania przychodu z tytułu jej zbycia, pomimo tego że zostały one rzeczywiście poniesione, co stałoby w sprzeczności z zasadą ochrony praw nabytych oraz zasadą sprawiedliwości podatkowej. Przedmiotowe stanowisko jest utrwalone w orzecznictwie, co stwierdził m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu z dnia 31 stycznia 2013 r., I SA/Po 828/12.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że jako koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Nieruchomości Gruntowych należy zaliczyć całą cenę uiszczoną z tytułu nabycia Nieruchomości Gruntowych. Podsumowując powyższe rozważania, należy dojść do wniosku, że:

1.  od końca roku podatkowego w którym doszło do nabycia Nieruchomości Gruntowej I (2 kwietnia 2008 r.) minęło 5 lat z końcem 2013 r. Dochód ze sprzedaży Nieruchomości Gruntowej I jest więc zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych w całości. Za datę nabycia Nieruchomości Gruntowej I przez Wnioskodawczynię należy bowiem uznać datę nabycia do wspólności ustawowej małżeńskiej.
2.  od końca roku podatkowego, w którym doszło do nabycia Nieruchomości Gruntowej II nie minęło 5 lat.

Mając na uwadze, że w wyniku scalenia i podziału zmianie ulegną granice poszczególnych Nieruchomości Gruntowych, zauważyć należy, że Nieruchomość Gruntowa I stanowi ok. 63,6%, a Nieruchomość Gruntowa II ok. 36,4% całych Nieruchomości Gruntowych. Przy łącznej cenie za udział w prawie własności Nieruchomości Gruntowych 624.999,00 zł, cena przypadająca na Nieruchomość Gruntową II to 227.499,63 zł. Pozostała część ceny w wysokości 397.499,37 zł, jako przypadająca na Nieruchomość I nabytą 2 kwietnia 2008 r. nie podlega opodatkowaniu.

W zakresie ceny przypadającej na Nieruchomość Gruntową II Wnioskodawczyni jest uprawniona do zaliczenia wydatków poniesionych na nabycie Nieruchomości Gruntowej II na koszty uzyskania przychodu. Wydatkiem tym jest przede wszystkim cena zakupu Nieruchomości Gruntowej II, która w całości wyniosła 410.000,00 zł. Przy uzyskaniu ceny 227.499,63 zł, koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży Nieruchomości Gruntowej II przewyższy przychód brak będzie dochodu i podatek dochodowy w tym zakresie nie zostanie naliczony.

Nawet gdyby przyjąć jednak, że udział w Nieruchomościach Gruntowych w wysokości 1/8 Wnioskodawczyni nabyła w dacie śmierci męża, opodatkowanie dochodu z tytułu transakcji kształtować się będzie w następujący sposób:

1.  od końca roku podatkowego w którym doszło do nabycia Nieruchomości Gruntowej I (2 kwietnia 2008 r.) minęło 5 lat z końcem 2013 r. Dochód ze sprzedaży Nieruchomości Gruntowej 1 jest więc zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przypadającego na Wnioskodawczynię udziału w wysokości 4/8. Odpowiadający temu udziałowi udział w cenie sprzedaży Nieruchomości Gruntowej I (317.999,49 zł) nie podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ 5 lat od końca roku podatkowego, w którym doszło do nabycia nieruchomości.
2.  od końca roku podatkowego, w którym doszło do nabycia Nieruchomości Gruntowej II (3 kwietnia 2012 r.) nie minęło 5 lat. Wnioskodawczyni nabyła wówczas udział w wysokości 4/8 w Nieruchomości Gruntowej II. Przy uzyskaniu ceny za ten udział w Nieruchomości Gruntowej II w wysokości 181.999,70 zł, koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży Nieruchomości Gruntowej II (256.250,00 zł) w tym udziale przewyższy przychód - brak będzie dochodu i podatek dochodowy w tym zakresie nie zostanie naliczony.
3.  z chwilą śmierci Arkadiusza K. Wnioskodawczyni nabyła pozostały udział we współwłasności Nieruchomości Gruntowych w wysokości 1/8 w każdej z nich. Łączny udział w cenie za te udziały wyniósłby 124.999,81 zł.

Przychód ten pomniejszony by został zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o koszty odpłatnego zbycia Nieruchomości Gruntowych w wysokości 1/5 tych kosztów, zgodnie z przepisami Ustawy (koszty notariusza, geodety, koszty zmian w księgach wieczystych, koszty prawne i administracyjne).

Zgodnie z art. 19 ust. 1 Ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Ustawa nie wymienia katalogu kosztów odpłatnego zbycia zgodnie z utrwaloną praktyką należy jednak zaliczyć do nich poniesione przez sprzedających wydatki związane z transakcją sprzedaży, w tym m.in. wynagrodzenie pośrednika sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń, wyceny nieruchomości opłaty notarialne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości gruntowej I,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu całej ceny nabycia nieruchomości gruntowej II.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej.
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c)- przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy- przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zmiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zmiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw wymienionych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw nastąpiło po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ww. praw decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data i forma prawna jej nabycia.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyli do swojego majątku wspólnego nieruchomość gruntową oznaczoną jako działka ewidencyjna nr 1566 oraz nieruchomość gruntową położoną w tej samej miejscowości oznaczoną jako działka ewidencyjna nr 1567. Zakup został sfinansowany ze środków pozyskanych na mocy umowy kredytu. Następnie w dniu 3 kwietnia 2012 r. Wnioskodawczyni i jej małżonek nabyli do majątku wspólnego nieruchomość gruntową znaczoną jako działka ewidencyjna nr 608/5 za cenę 410.000 zł., sąsiadującą z poprzednio nabytymi nieruchomościami gruntowymi. W dniu 6 maja 2016 r. małżonek Wnioskodawczyni zginął w wypadku. Na podstawie aktu notarialnego poświadczenia dziedziczenia z dnia 17 maja 2016 r., spadek po zmarłym nabyli z dobrodziejstwem inwentarza: małżonka - Wnioskodawczyni oraz jej dzieci w udziałach wynoszących po 1/4 części spadku. Wnioskodawczyni rozważa zbycie swojego udziału w Nieruchomościach Gruntowych na rzecz swoich dzieci w częściach równych za cenę w wysokości 624.999,00 zł, tj. po 208.333,00 zł od każdego z nich.

Jako, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „spadek”, należy odwołać się do odpowiednich przepisów zawartych w Kodeksie cywilnym.

W myśl art. 922 § 1 ustawy Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.) przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób.

Stosownie do art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 ww. ustawy, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r. poz. 682) – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe – zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez NSA uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14 poz. 176 z późn. zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

Wobec powyższego, za datę nabycia przez Wnioskodawczynię udziałów w nieruchomościach gruntowych I i II nabytych do majątku wspólnego odpowiednio w 2008 r. i 2012 r., które przypadły jej w związku z ustaniem wspólności ustawowej, jak i udziałów nabytych w drodze dziedziczenia po zmarłym w 2016 r. małżonku należy uznać odpowiednio 2008 r. i 2012 r., kiedy to ww. nieruchomości nabyte zostały do majątku wspólnego małżonków.

W tej części stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Zatem sprzedaż udziału w nieruchomości gruntowej I nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i tym samym sprzedaż ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast odnosząc się do kwestii sprzedaży nieruchomości gruntowej II należy wskazać, że swoje udziały w tej nieruchomości Wnioskodawczyni nabyła w dniu 3 kwietnia 2012 r., a zatem 5 letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych upłynie z dniem 31 grudnia 2017 r. Tym sprzedaż nieruchomości gruntowej II przed upływem 5 lat od daty jej nabycia będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne - przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwość Wnioskodawczyni budzi możliwość zaliczenia całej ceny zakupu nieruchomości gruntowej II do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Biorąc pod uwagę przytoczoną wyżej uchwałę NSA z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17 stwierdzić należy, że datą nabycia nieruchomości gruntowej II w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest data nabycia tej nieruchomości wraz z mężem do majątku wspólnego, tj. 2012 r.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatne, czy nieodpłatnie.

Przepis art. 22 ust. 6c ustawy stanowi, że koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych – art. 22 ust. 6e cyt. ustawy.

Przywołany przepis jednoznacznie wskazuje, że kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia mogą być tylko udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia zbywanej nieruchomości powiększone o udokumentowane nakłady zwiększające wartość tej zbywanej nieruchomości. Przepis ten formułuje katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innych wydatków niż wymienione. Zatem sam fakt poniesienia przez podatnika wydatku nie upoważnia go jeszcze do zaliczenia tego wydatku do kosztów nabycia lub nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy. Nie każdy bowiem wydatek ma bezpośredni wpływ na nabycie zbywanej nieruchomości, podobnie jak nie każdy wydatek będzie uznany za nakład na nieruchomość zwiększający jej wartość. Nie wystarczy samo subiektywne przekonanie podatnika, że każdy poniesiony wydatek będzie uznany za wydatek mający wpływ na wysokość podstawy opodatkowania przychodu bo jest związany z działaniami dotyczącymi sprzedaży, w jakiś sposób z różnych względów tym działaniom towarzyszy.

W sytuacji Wnioskodawczyni przy obliczaniu dochodu z odpłatnego zbycia odliczeniu podlegać będzie cena nabycia zbywanej nieruchomości (lub prawa), jednakże w wysokości proporcjonalnej do zbywanego udziału w nieruchomości gruntowej II.

Powyższe stanowisko potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2593/11, w którym to sąd wskazał, że cyt.: „ przy określaniu kosztów uzyskania przychodu należy brać pod uwagę te udokumentowane wydatki, które zostały poniesione na nabycie zbywanej nieruchomości nie tracąc z pola widzenia, że warunkiem niezbędnym uznania tych wydatków za koszty uzyskania przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości (…). Strona zbyła odpłatnie 1/5 część nieruchomości zatem mogła skorzystać z prawa uwzględnienia kosztów uzyskania przychodów przy podatkowym rozliczeniu sprzedaży całej nieruchomości w takiej części, w jakiej posiadała udział w nieruchomości w dacie sprzedaży. Wydatek na nabytą nieruchomość dotyczył nabycia całej nieruchomości, a nie zbywanej 1/5 części a skoro tak, to wydatek na nabycie 1/5 części mieszkania był proporcjonalnie mniejszy”.

Zatem, nie można zastosować sposobu zaprezentowanego przez Wnioskodawczynię, a polegającego na zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu całej ceny nabycia nieruchomości gruntowej II, która została określona w akcie notarialnym jej zakupu. Należy podkreślić, że Wnioskodawczyni w momencie zbycia udziału w nieruchomości gruntowej II, dokona zbycia jedynie swojego udziału w nieruchomości na rzecz swoich dzieci, a nie całej nieruchomości.

Stanowisko Wnioskodawczyni w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.