Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.673.2023.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-14
Teza: Czasowe wyłączenie z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
Słowa kluczowe: aport; podatek-podatek ryczałtowy; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wartości-wartości niematerialne i prawne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28k-ust. 1-pkt 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28k-ust. 1-pkt 6

**Interpretacja indywidualna - stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie:

*   braku zastosowania przepisów art. 28k ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do podmiotów otrzymujących wkład niepieniężny - jest nieprawidłowe;
*   wyłączenia stosowania ww. przepisów w sytuacji wniesienia wkładu niepieniężnego z majątku osobistego wspólnika - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy spełnienia warunku korzystania z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością („Wnioskodawca", „Spółka"). Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT"), posiada siedzibę i nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Rok obrotowy i podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Zgodnie z KRS-em przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest 10.73.Z- produkcja makaronów, klusek, kuskusu i podobnych wyrobów mącznych.

Spółka powstała w wyniku przekształcenia spółki cywilnej, co miało miejsce w 2013 r.

Spółka zamierza wybrać opodatkowanie na zasadach ryczałtu od dochodów spółek o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: CIT) (dalej: „Ryczałt") w trakcie swojego roku obrotowego (na ten moment-od kwietnia). Przed planowanym przejściem na Ryczałt, Spółka w ramach czynności aportu (aport praw, wkład niepieniężny) otrzyma od swojego dotychczasowego większościowego wspólnika (dalej: „Wspólnik"), mienie w postaci:

*   praw z rejestracji wzorów przemysłowych opakowań kartonowych chronionych na obszarze wszystkich krajów UE;
*   praw z rejestracji wzorów przemysłowych produktów żywieniowych chronionych na obszarze wszystkich krajów UE;

dalej łącznie: „Mienie" lub „Majątek".

Wartość Mienia przekroczy kwotę 10 000 euro przeliczoną według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku.

W rezultacie powyższego aportu, Spółka stanie się właścicielem Mienia i na tej podstawie będzie mogła to Mienie wykorzystywać w prowadzonej działalności w zakresie produkcji i dystrybucji swoich produktów. Ponadto, wniesione Mienie w całości zostanie przeznaczone na kapitał zakładowy Spółki.

Wspólnik, który dokona aportu Mienia, nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz. U z 2023 r., poz. 221, ze zm.) i tym samym nie jest zarejestrowany w centralnej ewidencji działalności gospodarczej. Wspólnik posiada autorskie prawa majątkowe i osobiste do Majątku, a tym samym Mienie nie zostało przez niego uzyskane w wyniku likwidacji innych podatników.

Wspólnik jest natomiast czynnym podatnikiem VAT z tytułu udzielania licencji na Mienie, jego działalność w zakresie VAT obejmuje wyłącznie udzielanie licencji na Mienie, co jest opodatkowane 23% stawką VAT. Wspólnik nie ma u siebie struktury zorganizowanej, nie zatrudnia nikogo, Mienie jest przedmiotem jego majątku osobistego, nigdy nie było w żadnym wykazie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, a także nie było i nie jest zorganizowane w ramach np. działu, wydziału czy oddziału, itp.

Wspólnik nie posiada żadnego statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze dotyczącego Mienia. Wspólnik prowadzi jedynie ewidencję dla celów kalkulacji plików JPK, natomiast nie prowadzi ewidencji zdarzeń, która umożliwiłaby dokładne przyporządkowanie u niego przychodów, kosztów, należności i zobowiązań związanych z udzielanymi licencjami na Mienie. W rezultacie, w zakresie ewidencji rachunkowej jedyną jaką prowadzi Wspólnik, to ewidencja w celu sporządzenia plików JPK przekazywanych do organu.

Dochody z tytułu Mienia po stronie Wspólnika są opodatkowane na zasadach ogólnych, jako przychody z praw majątkowych zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647, ze zm.).

Pytanie
-------

Czy w przypadku otrzymania aportem Mienia, Spółka będzie miała prawo stosować opodatkowanie Ryczałtem bez konieczności zachowania czasowego wyłączenia o którym mowa w art. 28k ustawy CIT tj. wyłączenia stosowanego w roku podatkowym, w którym dokonano wniesienia wkładu, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia wniesienia wkładu?

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

Zdaniem Spółki, w przypadku otrzymania aportem Mienia, Spółka będzie miała prawo stosować opodatkowanie Ryczałtem bez konieczności zachowania czasowego wyłączenia o którym mowa w art. 28k ustawy CIT tj. wyłączenia stosowanego w roku podatkowym, w którym dokonano wniesienia wkładu, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia wniesienia wkładu.

Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 z późn. zm., dalej: "ustawa CIT"):

Podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.: Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a) z wierzytelności,

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c) z części odsetkowej raty leasingowej,

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 – w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

3) podatnik:

a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych;

4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. la i lb ustawy o rachunkowości;

7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Ponadto, w celu wybrania nowej formy opodatkowania przez podatnika, jest on zobowiązany spełnić warunki określone w Ryczałcie. Należy zwrócić uwagę, że przepisy te wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.

Stosownie do art. 28k ust. 1 ustawy CIT:

Przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do:

1) przedsiębiorstw finansowych, o których mowa w art. 15c ust. 16;

2) instytucji pożyczkowych w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim;

3) podatników osiągających dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a;

4) podatników postawionych w stan upadłości lub likwidacji;

5) podatników, którzy zostali utworzeni:

a) w wyniku połączenia lub podziału albo

b) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo

c) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, lub w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14

\- w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia;

6) podatników, którzy:

a) zostali podzieleni przez wydzielenie albo

b) wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

*   uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub
*   składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

\- w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału albo wniesienia wkładu.

Natomiast art. 28k ust. 2 ustawy CIT wskazuje, że w przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny.

Stosownie natomiast do art. 28f ust. 1 ustawy CIT: Opodatkowanie ryczałtem obejmuje okres bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych wskazany przez podatnika w zawiadomieniu, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7.

Po zakończeniu okresu czteroletniego, jeśli podatnik spełnia warunki ustawowe, może kontynuować rozliczenia zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy CIT, w kolejnym okresie czteroletnim.

Zgodnie natomiast z art. 28f ust. 2 ustawy CIT: Opodatkowanie ryczałtem przedłuża się na kolejne okresy bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych, chyba że podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem w deklaracji, o której mowa w art. 28r. ust. 1, składanej za ostatni rok podatkowy, w którym podatnik był opodatkowany ryczałtem.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w przypadku Spółki nie znajdzie zastosowanie wyłączenie wynikające z art. 28k ust. 1 pkt 5, ani pkt 6, w związku z art. 28k ust. 2 ustawy CIT.

Z powyższych regulacji bowiem wynika, że czasowo są wyłączone z opodatkowania w formie Ryczałtu podmioty utworzone przez m.in. osoby fizyczne, które wniosły na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Co w przypadku Spółki, która powstała z tytułu przekształcenia spółki cywilnej nie ma miejsca, zatem nie można stosować do Spółki regulacji, które dotyczą podmiotów dopiero co utworzonych.

Ponadto, nie będzie miał także zastosowania art. 28k ust. 1 pkt 6, bowiem zdaniem Wnioskodawcy nie znajduje on zastosowania do podmiotów otrzymujących wkład niepieniężny.

Powyższe potwierdza także judykatura, należy w tym miejscu przywołać wyrok WSA z dnia 21 marca 2023 r. sygn. I SA/Łd 71/23, gdzie sąd stwierdził, że:

„Jak wynika z art. 28k ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p., przepis ten czasowo wyłącza możliwość stosowania przepisów rozdziału 6b przez podatników, którzy przekazali majątek wykorzystywany przez nich w działalności gospodarczej na rzecz innego podmiotu. Z wniosku nie wynika, by skarżąca przekazała majątek na rzecz innego podmiotu, lecz wręcz przeciwnie - skarżąca otrzyma od wspólników taki majątek. Nie został więc spełniony warunek czasowego wyłączenia z opodatkowania ryczałtem w postaci "wniesienia tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału: - uprzednio prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, zorganizowanej części przedsiębiorstwa albo składników majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez A Bank (\`(...)\`) w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub - składników majątku uzyskanego przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników", dlatego też to nie dlatego przepis ten nie będzie miał zastosowania do skarżącej, że planuje ona wybór opodatkowania ryczałtem od spółek od 1 października 2023 r. (jak przyjął organ), lecz dlatego, że nie odnosi się do niej w ogóle przepis art. 28k ust. 1 pkt 6 ustawy. Oceny tej nie zmienia treść art. 28k ust. 2 ustawy, zakładającego odpowiednie zastosowanie przepisu ust. 1 pkt 5 i 6 do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny. Dotyczy on bowiem podmiotów otrzymujących wkład, czyli odbiorcy, a skoro skarżąca nie była podmiotem wnoszącym wkład, to bezprzedmiotowe są rozważania na temat podmiotu otrzymującego. Skarżącej z całą pewnością nie można przy tym uznać za "podmiot otrzymujący wkład", bo w przepisie nie chodzi przecież o jakikolwiek podmiot otrzymujący ów wkład, lecz o podmiot który pozostając w korelacji z wnoszącym, staje się łącznie z nim wyłączony czasowo z preferencji. Przepis art. 28k ust. 2 ustawy dotyczy więc konsekwencji wniesienia wkładu przez podatnika CIT po stronie kontrahenta - konsekwencji ponoszonych przez podmiot otrzymujący wkład. Nie można tego przepisu odczytywać w oderwaniu od treści art. 28k ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. Nie ma tu więc zastosowania czasowe ograniczenie obejmujące "rok podatkowy, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz rok podatkowy bezpośrednio po nim następujący, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału albo wniesienia wkładu".

Jednak w sytuacji, gdyby organ uznał, że do podmiotu otrzymującego aport ma zastosowanie art. 28k ust. 1 pkt 6 CIT, to w niniejszej sprawie nie będzie on i tak miał zastosowania, bowiem Wspólnik wnosi do Spółki na poczet kapitału Mienie, które nie stanowi przedsiębiorstwa, zorganizowanej część przedsiębiorstwa albo składników majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, bowiem nie można uznać, że Mienie stanowi składniki majątku przedsiębiorstwa Wspólnika.

Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku takim jak to zostało zaprezentowane na wstępie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie postawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z tym, informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania) i nie rozstrzyga czy Wnioskodawca spełnia inne warunki podmiotowe, określone w przepisach o ryczałcie od dochodów spółek.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka powstała w wyniku przekształcenia spółki cywilnej, co miało miejsce w 2013 r. Spółka zamierza wybrać opodatkowanie na zasadach ryczałtu od dochodów spółek, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w trakcie swojego roku obrotowego (na ten moment - od kwietnia). Przed planowanym przejściem na Ryczałt, Spółka w ramach czynności aportu (aport praw, wkład niepieniężny) otrzyma od swojego dotychczasowego większościowego wspólnika (dalej: „Wspólnik"), mienie w postaci: - praw z rejestracji wzorów przemysłowych opakowań kartonowych chronionych na obszarze wszystkich krajów UE; - praw z rejestracji wzorów przemysłowych produktów żywieniowych chronionych na obszarze wszystkich krajów UE;(dalej łącznie: „Mienie" lub „Majątek"). Wartość Mienia przekroczy kwotę 10 000 euro przeliczoną według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku.

Wspólnik, który dokona aportu Mienia, nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz. U z 2023 r., poz. 221, ze zm.) i tym samym nie jest zarejestrowany w centralnej ewidencji działalności gospodarczej. Wspólnik posiada autorskie prawa majątkowe i osobiste do Majątku, a tym samym Mienie nie zostało przez niego uzyskane w wyniku likwidacji innych podatników.

W związku z powyższym, powzięli Państwo wątpliwość w kwestii dotyczącej spełnienia warunku korzystania z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek bez konieczności zachowania czasowego wyłączenia, o którym mowa w art. 28k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepisy dotyczące tzw. estońskiego CIT-u zostały uregulowane w rozdziale 6b ustawy z 15 lutego 1992 r. (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 dalej: „ustawa o CIT”) zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek”, a także w przepisach ogólnych, ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

Podatnik, aby móc wybrać ryczałt od dochodów spółek, jest zobowiązany spełnić warunki określone w przepisach o ryczałcie. Przepisy te wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji. Wyłączenie podmiotowe może mieć charakter trwały i wówczas dotyczy podmiotów, o których mowa w art. 28k ust. 1 pkt 1-4 ustawy o CIT. Może mieć również charakter czasowy i dotyczyć podmiotów, o których mowa w art. 28k ust. 1 pkt 5-6 ustawy o CIT.

W myśl art. 28k ust. 1:

1\. Przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do:

1) przedsiębiorstw finansowych, o których mowa w art. 15c ust. 16;

2) instytucji pożyczkowych w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim;

3) podatników osiągających dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a;

4) podatników postawionych w stan upadłości lub likwidacji;

5) podatników, którzy zostali utworzeni:

a) w wyniku połączenia lub podziału albo

b) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo

c) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, lub w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14

\- w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia;

6) podatników, którzy:

a) zostali podzieleni przez wydzielenie albo wyodrębnienie albo

b) wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

*   uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub
*   składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

\- w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału albo wniesienia wkładu.

Natomiast art. 28k ust. 2 ustawy CIT wskazuje, że:

W przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca w związku z przekształceniem spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną działalnością nie będzie podmiotem rozpoczynającym prowadzenie działalności gospodarczej, art. 28k ust. 1 pkt 5 lit. c ustawy o CIT nie znajduje zastosowania, ponieważ Wnioskodawca został utworzony w roku 2013, a wniosek nie dotyczy aportu wniesionego w roku utworzenia, tylko aportu który zostanie wniesiony przez wspólnika tuż przed planowanym przejściem na Ryczałt, tj. przed kwietniem 2024 r.

Podmiotami nieuprawnionymi do ryczałtu, w myśl art. 28k ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o CIT, są również podatnicy, którzy wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału, uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro. Wyłączenie to stosuje się w roku podatkowym, w którym wniesiono wkład oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej niż przez okres 24 miesięcy od dnia wniesienia wkładu.

Przy czym, w myśl art. 28k ust. 2 ustawy o CIT, w przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny. Zatem podmioty otrzymujące wkład niepieniężny są określone nie tylko w art. 28k ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, ale również na zasadzie „odpowiedniego stosowania” art. 28k ust. 1 pkt 6, wynikającej z art. 28k ust. 2, są one także określone w tym przepisie.

Tym samym nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem stwierdzającym, że art. 28k ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT nie znajduje zastosowania do podmiotów otrzymujących wkład niepieniężny.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za **nieprawidłowe**.

Z uwagi jednak na okoliczność, że w związku z planowaną czynnością wniesienia do Spółki Majątku osobistego wspólnika w postaci praw rejestracji wzorów przemysłowych kluczowym jest ustalenie, czy prawa te można zaliczyć do „składników majątku uprzednio prowadzonego przedsiębiorstwa”.

Ustawodawca zdecydował się wprowadzić przepis o następującym brzmieniu „Przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do podatników, którzy wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa”. Z uwagi na fakt, że w ramach art. 28k ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o CIT, ograniczenie przewidziane przepisem dotyczy „składników majątku tego przedsiębiorstwa”, tj. uprzednio prowadzonego przez wspólnika należy przyjąć założenie, że zastosowanie zwrotu „tego przedsiębiorstwa” było zawężenie zakresu zastosowania tego przepisu do sytuacji, w której podatnik dokonuje aportu składników majątku uprzednio prowadzonego przedsiębiorstwa.

Szczególnego znaczenia nabiera zatem odkodowanie prawidłowego znaczenia zwrotu „prowadzone przez podatnika przedsiębiorstwo”. Brak jest definicji legalnej pojęcia „prowadzenie przedsiębiorstwa”. W języku powszechnym zwrot ten można utożsamiać ze zwrotem „prowadzenie działalności (gospodarczej)”. Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl/), „prowadzić” oznacza m.in. „wykonywać, kontynuować jakąś czynność, działalność”.

Definicję przedsiębiorstwa zawiera natomiast art. 551 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610), zgodnie z którym

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 3 Ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 221),

Działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.

Zwrot „prowadzenie przedsiębiorstwa” kładzie zatem szczególny nacisk na funkcjonalne pojmowanie przedsiębiorstwa, w którym oznacza ono pewną określoną działalność gospodarczą, zarobkową, celową i o charakterze zawodowym. Składnikami majątku prowadzonego przedsiębiorstwa będą zatem te składniki, które funkcjonalnie są niezbędne dla prowadzenia przez nie działalności gospodarczej.

W świetle powyższego należy uznać, że art. 28k ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o CIT nie odnosi się do każdego składnika majątku podatnika, a jedynie do składników majątku, które wchodziły w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, tj. były przez niego w sposób czynny, zorganizowany i ciągły wykorzystywane w celach zarobkowych. Fakt, że podatnik jest właścicielem danego składnika majątku nie oznacza, że jest to składnik majątku wchodzący w skład prowadzonego przez podatnika przedsiębiorstwa.

Powyższe potwierdza zatem, że wspólnik wnoszący wkład niepieniężny nie wykorzystuje posiadanych praw majątkowych w prowadzeniu przedsiębiorstwa bowiem osiąga przychody z tytułu udzielania licencji opodatkowane zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, odnosząc powyższe do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Spółka w przypadku otrzymania aportem Mienia będzie miała prawo stosować opodatkowanie Ryczałtem bez konieczności zachowania czasowego wyłączenia, o którym mowa w art. 28k ustawy CIT, tj. wyłączenia stosowanego w roku podatkowym, w którym dokonano wniesienia wkładu, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia wniesienia wkładu.

Zatem, Państwa stanowisko w tej części jego uzasadnienia jest **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanego we wniosku wyroku sądu administracyjnego stwierdzić należy, że został on wydany w indywidualnej sprawie innego podmiotu i nie wiąże organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).