Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB1-3.4511.123.2016.1.TW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-11-25
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal; najem
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2016 r. (data wpływu 29 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatniczka zakupiła budynek użytkowy do generalnego remontu z przeznaczeniem na biuro, nieruchomość wybudowana około 1905 r. rozbudowana częściowo w latach 50-tych XX wieku. Budynek wykorzystywany na cele działalności gospodarczej.

Podatniczka przed zakupem wynajmowała budynek na podstawie umowy najmu z przyrzeczeniem zakupu po otrzymaniu pożyczki. W tym czasie rozpoczęła remont polegający na odtworzeniu stanu pierwotnego. W czasie remontu nie dokonała rozbudowy, przebudowy ani ulepszania środka trwałego. Wszystkie prace miały za zadanie odtworzenie stanu pierwotnego. W związku z tym, że przepisy prawa podatkowego nie precyzują ściśle co to jest remont, podatniczka dla klasyfikacji robót przyjęła definicję remontu zawartą w ustawie prawo budowlane oraz w licznym orzecznictwie sądów administracyjnych.

Roboty budowlane były wykonywane na zgłoszenie robót do Starostwa Powiatowego i ich zakres był ograniczony do odtworzenia zużytych części budynku. Nie dokonano zmiany konstrukcji i nie zmieniano funkcji budynku. Powyższe prace, jak i zakup nieruchomości, miały być sfinansowane częściowo pożyczką z zabezpieczeniem hipotecznym.

Zatem jako remont zgodnie z definicją zakwalifikowano prace związane z:

*   remontem elewacji zewnętrznej,
*   wymianą części wylewek,
*   wymianą tynków wewnętrznych częściowo na tynki wapienno-cementowe i częściowo na płyty regipsowe, aby ograniczyć ilość wilgoci technologicznej,
*   odtworzeniem parapetów zewnętrznych i wewnętrznych,
*   wymianą okien,
*   wymianą izolacji pionowej,
*   remontem schodów wewnętrznych,
*   wymianą istniejących podłóg i posadzek,
*   uzupełnieniem ubytków w fundamentach i ich osuszeniem,
*   wymianą istniejącej instalacji elektrycznej,
*   wymianą istniejącej instalacji wodno-kanalizacyjnej,
*   wymianą istniejącej instalacji c.o. z wymianą kotła,
*   wymianą urządzeń sanitarnych,
*   wymianą pokrycia dachu z papy na blachę z częściową wymianą deskowania na połaci,
*   montażem mechanicznej instalacji wentylacyjnej,
*   wykonaniem przyłącza gazowego,
*   wymianą 50m2 nawierzchni z betonowych pokruszonych płyt na kostkę granitową.

Podatniczka wskazuje, że część prac wykonała przed zakupem nieruchomości, na podstawie umowy najmu z przyrzeczeniem kupna nieruchomości, a pozostałą większość robót po zakupie nieruchomości.

Z wniosku wynika także, że zakres prac do wykonania obejmuje:

*   remont elewacji zewnętrznej z wymianą starej izolacji z supremy,
*   wymianę części wylewek,
*   wymianę tynków wewnętrznych częściowo na tynki wapienno-cementowe i częściowo na płyty regipsowe, aby ograniczyć ilość wilgoci technologicznej w budynku,
*   odtworzenie parapetów zewnętrznych i wewnętrznych,
*   wymianę okien,
*   wymianę izolacji pionowej,
*   remont schodów wewnętrznych,
*   wymianę istniejących podłóg i posadzek,
*   uzupełnienie ubytków w fundamentach i ich osuszenie,
*   wymianę istniejącej instalacji elektrycznej,
*   wymianę istniejącej instalacji wodno-kanalizacyjnej,
*   wymianę istniejącej instalacji c.o. z wymianą kotła,
*   wymianę urządzeń sanitarnych,
*   wymianę pokrycia dachu z papy na pokrycie dachu z blachy z częściową wymianą deskowania na połaci,
*   wymianę 50m2 nawierzchni z betonowych uszkodzonych płyt na kostkę granitową oraz zapłacone odsetki od pożyczki zaciągniętej na ten cel.

Montaż mechanicznej instalacji wentylacyjnej został wymuszony warunkami podwyższonej wilgotności w budynku.

Wykonanie przyłącza gazowego – Wnioskodawczyni zaznaczyła‚ że nieruchomość dotychczas nie posiadała przyłącza gazowego, ale ze względu na przyjętą politykę niskoemisyjną w gminie nie włącza się nowych kotłów na paliwo stałe w centrum miasta, a wymienia na paliwo ekologiczne tym samym ogranicza dymienie na wysokości okien lokali mieszkalnych w sąsiadujących kamienicach. Uzyskanie odbioru kominiarskiego w obecnym stanie byłoby niemożliwe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy poniesione nakłady na remont bieżący, związany z odtworzeniem wartości pierwotnej stanu budynku wykonanych prac budowlanych zewnętrznych i wewnętrznych, stanowią bezpośredni koszt uzyskania przychodu na podstawie otrzymanych faktur?

Zdaniem Wnioskodawczyni, podstawą klasyfikacji kosztów jako remont były przepisy ustawy Prawo budowlane, jak również orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego np. I SA/Wr 477/98.

Zdaniem podatniczki zakres przedstawionego remontu środka trwałego można zaliczyć do prac remontowych z ujęciem jednorazowego kosztu w dniu otrzymania zakupu usługi. Zakres prac budowlanych nie wymagał uzyskania pozwolenia na budowę, a tym samym odbioru i dopuszczenia do użytkowania.

Podatniczka w czasie prowadzonego remontu nie dokonała rozbudowy, przebudowy ani ulepszania środka trwałego. Wszystkie prace miały za zadanie odtworzenie stanu pierwotnego środka trwałego. W związku z tym, że przepisy prawa podatkowego nie precyzują ściśle co to jest remont, podatniczka dla klasyfikacji przyjęła definicję remontu z ustawy prawo budowlane, a zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm., winno być: (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm., dalej „upb”), remontem jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej.

Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych.

W kwestii wskazania konkretnych przykładów prac o charakterze remontowym przytoczyć można wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lutego 2001 r. (sygn. akt I SA/Gd 1813/98, w którym czytamy: „Nie można zaprzeczyć, iż ocieplenie obiektu styropianem w miejsce zniszczonych płyt suprema powinno przynieść oszczędności energii cieplnej, ta okoliczność nie może mieć jednak rozstrzygającego wpływu na charakter przeprowadzonych prac. Podobnie nie można uznać, iż wymiana zniszczonych okien na parterze budynku, których istnienia organ nie kwestionował, i zniszczonych drzwi wejściowych do obiektu stanowi jego ulepszenie, nawet, jeżeli wymienione elementy są technologicznie nowocześniejsze. Trudno przyjąć, iż właściciel zmuszony do wymiany zniszczonych elementów obiektu stosuje materiały nieodpowiadające wymogom technicznym i stosowanym standardom”.

Również w wyroku NSA z 20 sierpnia 1999 r. (I SA/Gd 2620/98 zauważono: „Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 27 stycznia 1998 r. I SA/Łd 1056/97ONSA 1998/4 poz. 138 czy z dnia 14 stycznia 1998 r. SA/Sz 119/97 (Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 200/6 poz. 177) nakłady takie jak wymiana drzwi, okien, naprawa instalacji (a więc wymiana elementów zużytych na nowe) mogą być uznane za prace remontowe niezwiększające wartości użytkowej lokalu i niezmieniające jego charakteru.

Zatem roboty budowlane były wykonywane na zgłoszenie robót do Starostwa Powiatowego i ich zakres był ograniczony do odtworzenia zużytych części budynku. Nie dokonano zmiany konstrukcji i nie zmieniano funkcji budynku. Dlatego należy uznać, że wyżej wymieniony remont stanowi koszt uzyskania przychodów i nie powoduje podwyższenia wartości środka trwałego, z uwagi że nie stanowi nadbudowy, przebudowy ani ulepszenia, jedynie odtworzenie stanu pierwotnego na podstawie art. 22 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Przepis art. 22 ust. 8 ww. ustawy stanowi że: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do treści art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Jednocześnie należy zauważyć, że podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ww. ustawy: jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z zacytowanego przepisu wynika, że do wydatków na ulepszenie środków trwałych zalicza się wydatki na ich:

*   przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
*   rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności zaś budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
*   rekonstrukcję, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
*   adaptację, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż wskazywało jego pierwotne przeznaczenie, albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych,
*   modernizację, tj. unowocześnienie środków trwałych.

Ulepszenie polega zatem na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego. Wyliczenie zawarte w przepisie art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że tylko wydatki związane chociaż z jedną z tych prac, które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, czyli przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją środka trwałego, mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten środek.

Należy jednocześnie wskazać, że aby wydatki poniesione na ulepszenie środka trwałego zwiększały jego wartość początkową, konieczne jest spełnienie (łącznie) kilku warunków:

*   wydatki ulepszeniowe muszą być związane z przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją albo modernizacją,
*   wydatki takie powinny powodować wzrost wartości użytkowej środka trwałego,
*   suma tych wydatków w roku podatkowym przekracza 3.500 zł.

Natomiast istotą remontu są wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika. Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że, co do zasady, ponoszone przez podatnika wydatki o charakterze remontowym, podlegają zaliczeniu bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu z danego źródła, o ile spełniają przesłanki uznania ich za ww. koszty wskazane w art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Natomiast wydatki o charakterze ulepszeniowym, podlegają zaliczeniu do ww. kosztów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od podwyższonej wartości początkowej środka trwałego.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni zakupiła budynek użytkowy do generalnego remontu z przeznaczeniem na biuro. Budynek jest wykorzystywany na cele działalności gospodarczej. Zainteresowana rozpoczęła remont polegający na odtworzeniu stanu pierwotnego. W czasie remontu nie dokonała rozbudowy, przebudowy ani ulepszania środka trwałego. Wszystkie prace miały za zadanie odtworzenie stanu pierwotnego. Na wykonanie wskazanych we wniosku prac Wnioskodawczyni zaciągnęła pożyczkę. Z treści wniosku wynika także, że część prac Wnioskodawczyni wykonała przed zakupem nieruchomości, tj. podczas gdy wykorzystywała budynek na podstawie umowy najmu z przyrzeczeniem kupna nieruchomości, natomiast pozostałą część robót wykonała po zakupie nieruchomości.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość dotyczącą tego, w którym momencie poniesione nakłady na remont nieruchomości mogą zostać zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

W odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy zwrócić uwagę, że moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie bowiem z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.): umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że: umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Z treści powyższych przepisów wynika, że właściwa umowa sprzedaży może być poprzedzona umową przedwstępną, jednakże umowa przedwstępna nie przenosi własności nieruchomości. Poprzez umowę przedwstępną strony zobowiązują się jedynie do zawarcia w przyszłości przyrzeczonej umowy.

Samo zawarcie umowy przedwstępnej nie powoduje skutków podatkowych, gdyż w tej sytuacji nie możemy mówić o przeniesieniu własności nieruchomości, a jedynie o zobowiązaniu do takiego przeniesienia w określonym terminie. Umowa przedwstępna jest więc niejako przyrzeczeniem do dokonania sprzedaży, która nastąpi dopiero w momencie zawarcia umowy sprzedaży, przenoszącej własność nieruchomości. Wobec tego zawarcie umowy przedwstępnej nie powoduje skutków podatkowych, ponieważ jest ona jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności nieruchomości w określonym terminie w przyszłości. Umowa przedwstępna, po spełnieniu określonych warunków w niej zawartych, obliguje strony dokonujące transakcji sprzedaży omawianej nieruchomości do podpisania w przyszłości umowy przyrzeczonej, na podstawie której dopiero następuje przeniesienie własności tej nieruchomości na nabywcę.

W celu ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Wnioskodawczynię na wskazane we wniosku prace budowlane należy zwrócić uwagę, że do dnia zakupu nieruchomości Wnioskodawczyni ponosiła wydatki na nieruchomość niestanowiącą jej własności. Dlatego też, aby stwierdzić czy poniesione nakłady na remont zaliczać do kosztów uzyskania przychodów na bieżąco czy poprzez odpisy amortyzacyjne, należy przeanalizować zasady ich zaliczania do kosztów uzyskania przychodów zarówno przed, jak i po tym dniu.

W odniesieniu do okresu kiedy Wnioskodawczyni nie była jeszcze właścicielem nieruchomości, Organ stwierdza co następuje.

Zgodnie z art. 22a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje wprost, co należy rozumieć przez inwestycje w obcych środkach trwałych. Definiuje natomiast pojęcie „inwestycji”.

Zgodnie z art. 5a pkt 1 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach – oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223, z późń. zm.), zwanej dalej „ustawą o rachunkowości”.

Natomiast w myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości: ilekroć w ustawie jest mowa o środkach trwałych w budowie – rozumie się przez to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Biorąc pod uwagę te definicje można stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji lub polegają na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego.

Z uwagi na to, że Wnioskodawczyni – jak sama wskazała – poniosła wydatki na remont nieruchomości, niestanowiącej jej własności, a nie na jej ulepszenie lub stworzenie środka trwałego, zasadne jest twierdzenie, że poniesione nakłady na ten remont nie stanowią inwestycji w obcym środku trwałym.

Zatem w niniejszej sprawie dopuszczalne będzie zaliczenie przez Wnioskodawczynię wydatków poniesionych na remont nieruchomości, o której mowa we wniosku, bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, w okresie kiedy nie była ona jeszcze właścicielem nieruchomości, gdyż poniesione nakłady miały charakter remontu i nie stanowiły inwestycji w obcym środku trwałym.

Odnosząc się do okresu kiedy Wnioskodawczyni była już właścicielem nieruchomości, Organ wyjaśnia, że wydatki na remont budynku także będzie można zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, co wynika z zasady, że wydatki na remont środka trwałego poniesione po oddaniu go do używania (wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych) zalicza się do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio.

Należy także zwrócić uwagę, że Wnioskodawczyni zapłaciła odsetki od pożyczki zaciągniętej na wskazane we wniosku prace.

Analizując możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej przez Zainteresowaną działalności gospodarczej odsetek od pożyczki należy wskazać, że stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

*   pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),
*   pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W świetle powyższego należy uznać, że dopiero zapłacenie odsetek daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Z kolei art. 23 ust. 1 pkt 33 cytowanej ustawy stanowi, że: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z wyżej powołanych przepisów wynika, że odsetki od kredytu mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  zaciągnięty kredyt pozostaje w związku z przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawczynię,
2.  odsetki zostały zapłacone,
3.  odsetki nie zwiększają kosztów inwestycji.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że, w sytuacji gdy, odsetki od kredytu zostały naliczone i zapłacone po dniu wprowadzenia składnika majątku do ewidencji środków trwałych, to wówczas Wnioskodawczyni może je zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując – poniesione nakłady, właściwie udokumentowane, na remont związany z odtworzeniem pierwotnego stanu budynku i wykonaniem prac budowlanych zewnętrznych i wewnętrznych, mogą zostać zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej Wnioskodawczyni.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.