Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.328.2024.2.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-30
Teza: Prawo do odliczenie podatku naliczonego od wydatków poniesionych na przebudowę świetlicy wiejskiej.
Słowa kluczowe: gmina; najem; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; świetlica
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenie podatku VAT od wydatków poniesionych na „(…)”.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 sierpnia 2024 r. (wpływ 27 sierpnia 2024 r.)

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (…) jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną na potrzeby podatku od towarów i usług, jako podatnik VAT czynny.

Gmina wykonuje zadania własne, do których stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, należą zadania w zakresie kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami.

Gmina w roku 2024 będzie realizowała inwestycję pn.: „(…)”.

Przedmiotem inwestycji jest wykonanie robót budowlanych i montażowych związanych z „(…)”. Celem projektu jest poprawa funkcjonalności, estetyki oraz efektywności energetycznej budynku, w którym funkcjonować będzie świetlica wiejska w A. Świetlica nie będzie wykorzystywana przez Gminę dla własnych potrzeb, lecz w całości odpłatnie w 100% będzie wykorzystywana przez osoby fizyczne lub inne podmioty dla własnych celów. Przebudowa i nadbudowa świetlicy zostały tak zaprojektowane, aby spełnione były wymagania w zakresie dostępności dla osób niepełnosprawnych i możliwości użytkowania przez inne osoby.

Inwestycja realizowana będzie ze środków własnych gminy oraz z Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych.

Niezwłocznie po wykonaniu inwestycji Gmina planuje udostępniać ww. obiekt odpłatnie na podstawie umowy najmu osobom prywatnym. Podmiotom typu fundacje, stowarzyszenia również świetlica będzie udostępniana odpłatnie, ale po cenach zrabatowanych z uwagi na ich statutowy przedmiot działalności. Oddanie w odpłatny najem będzie wiązało się z wystawianiem faktur VAT za czynsz główny oraz dodatkowe świadczenia typu energia, woda, itp. Gmina jak i gminne jednostki organizacyjne nie będą korzystały z obiektu.

Kwota za najem świetlicy zostanie ustalona w oparciu o zarządzenie Wójta Gminy (…). Rada Gminy w dniu (…) na posiedzeniu wszystkich komisji oraz w dniu (…) na (…) Sesji Rady Gminy nie wyraziła zgody, aby dla celów obsługi świetlicy z uwagi na sytuację finansową gminy, urząd gminy zatrudnił dodatkowy personel. Zatem obowiązki organizacyjne, logistyczne, typu dokumentowanie transakcji, zawieranie umów na najem zostaną przypisane pracownikom gminy. Rada Gminy z kolei pozytywnie zaopiniowała i zaaprobowała dążenia Wójta Gminy do uzyskania maksymalnego dochodu ze świetlicy poprzez jej wyłączne komercyjne użytkowanie. Tym bardziej, że sytuacja finansowa Gminy się pogarsza. I tak przykładowo w 2022 r. udział gminy w podatku PIT wynosił (…) zł, podczas gdy w 2023 r. było to już tylko: (…) zł, a w 2024 r. (…) zł. Zauważyć zatem należy znaczący spadek dochodów gminy w udziale podatku PIT. Na przestrzeni lat 2023 do 2024 r. w sposób nieznaczny wzrosła wartość subwencji dla gminy z (…) zł do (…) zł, co przy realnej inflacji rzędu kilkunastu procent jest de facto rzeczywistym spadkiem wartości otrzymanych dotacji. Jednocześnie w latach 2023 do 2024 r. w niewielkim zakresie i wartości wzrosły wpływy gminy z podatków i opłat lokalnych, a to z poziomu (…) zł do (…) zł. Lawinowo rośnie dług gminy z poziomu długu 2022 r. (…) zł w 2023 r. do kwoty (…) zł. To z kolei oznacza i wyznacza konieczność poszukiwania i maksymalizowania dochodów w tym między innymi poprzez zmaksymalizowanie wpływów do budżetu gminy z tytułu najmu. Z tychże powodów gmina właśnie planuje, uzyskiwać dochody chociażby z wyremontowanej świetlicy. Na powyższą konieczność maksymalizacji wpływów między innymi z podatków i opłat lokalnych zwróciła także uwagę Najwyższa Izba Kontroli w protokole kontroli NIK (…) (nr ewidencyjny (…)). Działania Gminy zatem wpisują się także w zaleceniach Najwyższej Izby Kontroli co do maksymalizacji wpływów z podatków, opłat lokalnych a zatem poprzez zwiększenie aktywizacji majątku trwałego w udziale w dochodach.

Świetlica zostanie tak przeprojektowana (między innymi nadbudowana), aby mieszkańcy gminy i inne podmioty mogły ją wykorzystywać odpłatnie dla swoich celów. Mieszkańcy np. na wesela, urodziny, imprezy, spotkania. Fundacje, Stowarzyszenia i inne podmioty dla swoich celów statutowych lub komercyjnych. W obu przypadkach gmina będzie wystawiała faktury VAT z podatkiem od towarów i usług, według stawek i kwot określonych w Zarządzeniu Wójta.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Wartość inwestycji wynosi: (…) zł brutto.

W odpowiedzi na pytanie, jakie prace zostaną wykonane w ramach inwestycji, wskazali Państwo na roboty rozbiórkowe i zamurowania, prace budowlane związane z przebudową świetlicy: montaż nowej stolarki okiennej i drzwiowej, konstrukcja i pokrycie dachu, strop nad kotwą, termomodernizacja budynku, roboty murowane, komin, roboty wykończeniowe wewnętrzne, elementy konstrukcyjne monolityczne i prefabrykowane (\`(...)\`), zagospodarowanie terenu, wyposażenie budynku, montaż instalacji, demontaż starej instalacji, montaż instalacji odgromowej, osprzętu elektrycznego, opraw oświetleniowych, układanie kabli i przewodów, montaż rozdzielnic, usługi pomiarowe, zasilanie klimatyzacji (\`(...)\`), montaż instalacji c.o, instalacji wodno-kanalizacyjnej, wentylacyjnej, przyłącza wodne, kanalizacyjne, montaż instalacji klimatyzacji i odprowadzania skroplin.

Wszystkie ww. prace związane są z robotami w obrębie budynku.

Nieruchomość ta była własnością Ochotniczej Straży Pożarnej w A. Uchwałą nr (…) z dnia (…) 2016 r. Rada Gminy wyraziła zgodę na nabycie nieruchomości w drodze darowizny, na mocy której Gmina nabyła nieruchomość w drodze darowizny, za aktem notarialnym z dnia (…) 2016 r., rep. (…). Obiekt był pustostanem, nienadającym się do użytkowania z uwagi na zły stan techniczny, był trwale wyłączony z użytkowania.

Stawki za najem świetlicy będą stawkami rynkowymi. Dla przykładu, w przypadku osób fizycznych, które będą korzystały ze świetlicy na uroczystości rodzinne typu wesela, komunie, chrzciny itd. w kwocie (…) tys. zł za dzień, w przypadku innych uroczystości typu stypy pogrzebowe stawki będą – z racji okoliczności i zdarzeń rodzinnych – niższe, (…) zł. Wszelkie stawki najmu zostaną określone w stosownym zarządzeniu Wójta Gminy. Część świetlicy zostanie wynajęta na czas nieokreślony, za ustalony w drodze zastosowania procedur określonych w ustawie o finansach publicznych czynsz, który będzie odpowiadał stawkom rynkowym.

Gmina jak i jej jednostki organizacyjne w żaden sposób nie będzie korzystała ze świetlicy. Gmina prowadząc inwestycję, jest nastawiona wyłącznie na zysk, powtarzalny, trwały. Jednostki organizacyjne jak i sama gmina nie mają żadnej potrzeby korzystania ze świetlicy, gdyż mają własne sale, gmina sale sesyjną, szkoły sale lekcyjne, czynne i funkcjonujące po godzinach nauki w szkole. Od (…) 2016 r. budynek nie był wykorzystywany do żadnych celów ani czynności, był budynkiem trwale zamkniętym z uwagi na zły stan techniczny.

W związku z obecnymi pracami i w wyniku obecnych prac opisanych \[powyżej\] budynek zostanie wyremontowany i po zakończeniu prac oraz stosownych odbiorach technicznych przyjęty do użytkowania. Obiekt nie będzie zatem wykorzystywany ani do czynności wewnętrznych obligujących gminę od tzw. centralizacji VAT (od 2017 r.) do stosowania prewspółczynnika ani do czynności zwolnionych. Budynek będzie wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych. Nabywcą towarów i usług na fakturach dokumentujących wydatki na inwestycję będzie Gmina, na fakturach będzie podany NIP Gminy jako podatnika VAT czynnego.

Dla fundacji, stowarzyszeń, itp. planowane jest, iż cena zostanie zrabatowana, zarządzeniem Wójta, przy czym rabat ten nie będzie wyższy niż 50% ceny stosowanej dla innych podmiotów, w przypadku chęci wykorzystywania obiektu na cele statutowe tych podmiotów. Jeśli fundacje, stowarzyszenia itp. będą wykorzystywały obiekt do swojej komercyjnej działalności gospodarczej, cena nie będzie rabatowana. Takie rozwiązanie jest praktykowane w wielu innych JST, jest odpowiedzią na zakres realizowanych czynności i potrzeb zwłaszcza fundacji, stowarzyszeń. Stosowne zapisy o celu i zakresie wykorzystywania przedmiotu najmu będą miały swoje odzwierciedlenie w treści umowy.

Z uwagi na konieczność stosowania transparentnych i przejrzystych zasad określonych w ustawie o finansach publicznych, Gmina przeprowadzi stosowne procedury, przykładowo związane z rozeznaniem rynku, co do cen stosowanych przez inne podmioty typu hotele, domy gościnne, celem ustalenia stawek rynkowych. Wstępne czynności w tym zakresie pozwalają uznać, że stawki za wynajem na wesela, chrzciny wynoszą ok. (…) tys. zł brutto, za stypy (…) zł brutto. Rocznie Gmina planuje uzyskać przychód w granicach (…) tys. zł.

Podstawowym zamiarem i chęcią związaną z pracami jest chęć maksymalizacji zysku. Obecnie Gmina prowadzi wiele innych inwestycji, obsługa finansowa których pochłania i angażuje znaczne środki własne Gminy. Gmina zatem jest zdeterminowana do poszukiwania innych źródeł dochodów, w tym właśnie w postaci najmu z obiektu świetlicy. Gmina wyjaśnia, że nie jest planowane oddanie do korzystania obiektu świetlicy mieszkańcom w warunkach braku odpłatności. Jak wspomniano powyżej, Gmina dysponuje innymi miejscami spotkań, czy to w szkołach czy w samej gminie. Jeśli w wyjątkowej sytuacji doszłoby do takiego udostępnienia, to będzie to na warunkach odpłatności. Kwoty rzędu (…) tys. zł rocznie uzyskane z wykorzystywania obiektu do czynności wyłącznie opodatkowanych w kontekście prowadzonych innych inwestycji gminnych, na które gmina poszukuje z różnych źródeł dochodów, są kwotami znacznymi. Warto dodać, że Gmina jest gminą wiejską, o powierzchni jedynie (…) km2. Na dzień 31 grudnia 2013 r. Gminę zamieszkiwało (…) osób. Natomiast na dzień 31 grudnia 2019 r. (…) osób i stan ten ulega ciągłemu zmniejszeniu. Dla tak małej zatem Gminy, kwoty rzędu (…) tys. zł (może więcej) są znacznymi środkami finansowymi. Sytuację Gminy dodatkowo komplikuje fakt niskich dochodów mieszkańców Gminy, gdyż ok. 66% powierzchni Gminy stanowią użytki rolne, użytki leśne ok. 25%. (dane za Portal (\`(...)\`) dostęp 14 września 2010 r.). Zatem przychody będą kształtowały się w przedziałach netto od ok. 65 tys. do ok. 100 tys. zł netto.

Jak w przypadku każdego innego obiektu wynajmowanego w Polsce na takich zasadach, w okresach, w których obiekt będzie gotowy do wynajmu a z powodów braku zainteresowania, lub okresów przeznaczonych na konieczne przeglądy techniczne – okresowe, to Gmina będzie ponosiła koszty utrzymania obiektu, ale ceny stosowane za wynajem będą tak skalkulowane, aby gwarantowały inwestycji realną rentowność na poziomie ok. 5-6% rocznie, co w świetle komercyjnych inwestycji deweloperskich jest wynikiem zbliżonym do nieruchomości komercyjnych. Powszechnie znanym jest na rynku najmu przyjęcie stopy zwrotu z inwestycji na poziomie 5-7% rocznie. I w tych granicach realnej stopy zwrotu Gmina ma zamiar funkcjonować, przy założeniu odpisu amortyzacyjnego obiektu na poziomie 2,5%.

Po I roku funkcjonowania obiektu Gmina podejmie decyzje o nowych stawkach, uwzględniających realne koszty utrzymania obiektu, co może spowodować podniesienie cen za usługi najmu. W przypadku kosztów niższe niż zakładano, ceny nie zostaną obniżone. Planuje się ponadto urealnianie cen wskaźnikiem rocznym inflacji ogłaszanym przez Główny Urząd Statystyczny, o ile roczny wskaźnik przekroczy próg 5%. Nie bez znaczenia pozostaje fakt, iż po okresie pandemii w Polsce, Polacy mniej uczęszczają do restauracji, obłożenie obiektów nawet w szczytach wakacyjnych (\`(...)\`) jest mniejsze, popularne stały się (co potwierdzają dane medialne) wyjazdy zagraniczne. Wszystko to Gmina musi i będzie zmuszona uwzględnić w II roku użytkowania inwestycji, lecz nie zakłada się zmniejszenia cen. Być może będzie wprowadzony natomiast system rat.

Na dzień dzisiejszy nie są znane roczne koszty utrzymania obiektu, wynika to z wielu zmiennych w kosztach stałych. Koszty energii elektrycznej, koszty wody, odprowadzania nieczystości są danymi zmiennymi. W obiekcie zostaną zamontowane już nowoczesne urządzenia o zmniejszonym poborze energii, zastosowanie materiałów termoizolacyjnych pozwoli na zredukowanie kosztów. Obsługę administracyjną obiektu będą realizowali wskazani pracownicy Urzędu Gminy, celem zminimalizowania kosztów. W pierwszym roku użytkowania zapewne koszty te będą wyższe i będą wynikały z rozruchu całego obiektu. Szacuje się, że w pierwszym roku będą wynosiły pomiędzy (…) tys. zł, ale w latach kolejnych będą realnie spadały, gdyż obiekt nie będzie wymagał ponoszenia takich kosztów, które były niezbędne na samym początku uruchomienia obiektu. Zaliczyć można do tego koszty audytów, opinii, ekspertyz, odbiorów technicznych, pozwoleń, zezwoleń, dopuszczeń do użytkowania, kosztów związanych z montażem instalacji alarmowych itd. z których to koszty w drugim i w następnych okresach użytkowania nie będą występowały lub będą występowały, ale stosunkowo rzadziej typu raz na 2 lub 3 lata. Jak każda tak duża inwestycja, generuje duże koszty w I roku użytkowania. W przypadku innych gminnych inwestycji było podobnie. Dlatego po I roku użytkowania obiektu dojdzie do zweryfikowania cen usług na zasadach jak podano wyżej.

W odpowiedzi na pytanie, czy mieszkańcy gminy będą korzystać ze świetlicy wyłącznie odpłatnie, wskazali Państwo, że jeśli dojdzie do takiej sytuacji, wyłącznie odpłatnie. Gmina jest nastawiona i zdeterminowana wyłącznie na zysk z przedmiotowej inwestycji.

W odpowiedzi na pytanie, czy świetlica będzie wykorzystywana na potrzeby wspólnoty samorządowej, np. na zebrania wiejskie, uroczystości, wskazali Państwo, że – jak wskazano powyżej – wyłącznie na zasadzie odpłatności. Zebrania wiejskie, które z reguły trwają 1 do max 2-3h również o ile będą odbywały się w tym obiekcie będą odpłatne. W żaden sposób obiekt z racji sytuacji finansowej Gminy i jej znacznych potrzeb, nie będzie i nie może być udostępniany nieodpłatnie.

### Pytanie

Czy w opisanym ww. stanie faktycznym, zważywszy na fakt, iż świetlica zostanie udostępniana odpłatnie na podstawie umowy najmu i wystawianych faktur VAT z obowiązkiem ponoszenia dodatkowych kosztów utrzymania obiektów typu woda, energia itp., Gminie będzie przysługiwało pełne 100% prawo do odliczenie podatku VAT od wydatków poniesionych na „(…)”, pod warunkiem odliczenia podatku VAT z faktur wystawianych na Gminę związanych tylko i wyłącznie ze wspomnianą świetlicą?

### Państwa stanowisko w sprawie

Przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy \[o podatku\] od towarów i usług, w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, rozumie się bowiem każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Ze wskazanego przepisu wynika, że aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Jednocześnie stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zarazem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany, wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z uwagi na fakt, iż opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, a z takim mamy do czynienia w procedowanej sprawie (odpłatne umowy najmu) w ocenie Gminy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych do zadania inwestycyjnego szczegółowo opisanego we wniosku, Gminie będzie przysługiwało w całości tj. w 100% prawo do odliczenia podatku VAT, gdyż inwestycja będzie generowała jedynie obroty opodatkowane podatkiem VAT. Inwestycja nie będzie wykorzystywana przez Gminę ani przez jej jednostki organizacyjne co powoduje, iż nie będzie tzw. Wewnętrznych czynności poza VAT (nie będzie zatem konieczności stosowania prewskaźnika). Podejmując te działania w postaci uzyskiwania i chęci uzyskania obrotów opodatkowanych VAT, Gmina pozyskane środki przeznaczy na spłatę bieżących kredytów i pożyczek, gdyż wskutek powstałego długu wzrasta jego koszt obsługi. Pozyskane środki z najmu zatem będą dla Gminy istotnym zastrzykiem finansowym, wpisują się także w zalecenia Najwyższej Izby Kontroli ((…)), zostały zaaprobowane na sesji Rady Gminy (…) z dnia (…) 2024 r.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy:

*   towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
*   podatek odlicza zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status. Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:

*   inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
*   mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub składki.

Rolę gminy określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.).

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Art. 7 ust. 1 pkt 9 i 15 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności, zadania własne obejmują sprawy:

9) kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami;

15) utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że gmina działa w charakterze podatnika podatku VAT, gdy wykonuje we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Z art. 86. ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wykluczona jest możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych – czyli gdy są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym pomija się tę część podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik ma obowiązek dokonania tzw. alokacji podatku, czyli określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do tego rodzaju sprzedaży, z którym są związane.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:

*   spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
*   nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy – pozbawiają one podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z opisu sprawy wynika, że będą Państwo realizować inwestycję pn.: „(…)”.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z ww. inwestycją.

Aby udzielić Państwu odpowiedzi, należy przeanalizować, czy będą Państwo wykonywać czynności opodatkowane, udostępniając odpłatnie świetlicę podmiotom zewnętrznym.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego. Stronami tego stosunku są:

*   odbiorca (nabywca) usługi, oraz
*   podmiot świadczący usługę.

Świadczenie jest odpłatne, gdy istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi wypłacane jest wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że ze stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11 grudnia 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika działającego w takim charakterze.

Jak już wskazano, organy władzy publicznej mają na gruncie podatku VAT szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy. Analiza tego przepisu prowadzi do następujących wniosków:

1\. wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,

2\. aby ww. podmioty mogły skorzystać z wyłączenia z podatku, konieczne jest spełnienie jednocześnie dwóch warunków:

*   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
*   czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

Należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Wskazali Państwo, że niezwłocznie po wykonaniu inwestycji planują Państwo udostępniać świetlicę odpłatnie na podstawie umowy najmu osobom prywatnym oraz podmiotom takim jak fundacje i stowarzyszenia. Będą Państwo wystawiać faktury za czynsz główny oraz dodatkowe świadczenia typu energia, woda.

Stawki za najem świetlicy będą stawkami rynkowymi. Przeprowadzą Państwo stosowne procedury, przykładowo związane z rozeznaniem rynku, co do cen stosowanych przez inne podmioty typu hotele, domy gościnne, celem ustalenia stawek rynkowych. Dla przykładu, w przypadku osób fizycznych, które będą korzystały ze świetlicy na uroczystości rodzinne typu wesela, komunie, chrzciny itd. w kwocie (…) tys. zł za dzień, w przypadku innych uroczystości typu stypy pogrzebowe stawki będą niższe, (…) zł. Dla fundacji, stowarzyszeń, itp. planowany jest rabat, który będzie nie wyższy niż 50% ceny stosowanej dla innych podmiotów, pod warunkiem wykorzystywania obiektu na cele statutowe tych podmiotów. Jeśli fundacje, stowarzyszenia itp. będą wykorzystywały obiekt do swojej komercyjnej działalności gospodarczej, cena nie będzie rabatowana. Wszelkie stawki zostaną uregulowane Zarządzeniem Wójta.

Nie będą Państwo – ani gminne jednostki organizacyjne – korzystać z ww. obiektu, ponieważ nie mają żadnej potrzeby korzystania ze świetlicy, gdyż mają własne sale, gmina sale sesyjną, szkoły sale lekcyjne, czynne i funkcjonujące po godzinach nauki w szkole.

Ceny stosowane za wynajem będą tak skalkulowane, aby gwarantowały inwestycji realną rentowność na poziomie ok. 5-6% rocznie, co w świetle komercyjnych inwestycji deweloperskich jest wynikiem zbliżonym do nieruchomości komercyjnych. Planują Państwo uzyskać roczny uzyskać przychód w granicach (…) tys. zł, podczas gdy wartość inwestycji wynosi (…) zł brutto.

Usługi najmu zostały zdefiniowane w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061).

Art. 659 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

§ 1 Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

§ 2 Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Najem jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone obowiązki. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy - płacenie umówionego czynszu. Wobec tego umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy. Czynsz stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu najmu przez najemcę.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi zatem świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wykonując cywilnoprawną umowę najmu, będą Państwo występować w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a czynność odpłatnego udostępnienia świetlicy na rzecz najemców na podstawie umów cywilnoprawnych będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Ani w ustawie, ani też w wydanych na jej podstawie aktach wykonawczych ustawodawca nie przewidział zwolnienia od podatku dla odpłatnego udostępniania budynków. Zatem czynność ta nie będzie korzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, w przypadku odpłatnego udostępniania świetlicy na rzecz podmiotów zewnętrznych na podstawie umowy najmu będą Państwo działać w charakterze podatnika VAT, a czynności te będą podlegać opodatkowaniu VAT i jednocześnie nie będą korzystać ze zwolnienia z VAT.

Wobec tego, w analizowanej sprawie będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i będą Państwo występować w charakterze podatnika VAT, odpłatnie udostępniając posiadaną nieruchomość na podstawie umowy najmu.

Poniosą Państwo wydatki związane z wykonaniem robót budowlanych i montażowych związanych z budynkiem świetlicy wiejskiej w A. Podkreślili Państwo, że będą Państwo dążyć do uzyskania maksymalnego dochodu ze świetlicy poprzez jej wyłączne komercyjne użytkowanie, oczekują Państwo realnej rentowności inwestycji na poziomie ok. 5-6% rocznie. A zatem nabyte towary i usługi będą Państwo wykorzystywać do wykonywania czynności opodatkowanych. Obiekt nie będzie wykorzystywany ani do czynności wewnętrznych, ani do czynności zwolnionych.

Zatem będzie Państwu przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone przez Państwa na realizację inwestycji pn. „(…)”, z uwzględnieniem ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretację wydano w oparciu o przedstawiony opis sprawy, w którym wskazali Państwo, że świetlica będzie wykorzystywana wyłącznie do celów komercyjnych, tj. odpłatnego najmu na rzecz osób prywatnych i innych podmiotów (fundacji, stowarzyszeń) w celu maksymalizacji dochodów Gminy.

Zatem interpretacja nie wywoła skutków prawnych, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie ustalone, że wysokość wynagrodzenia za świadczenie usług na podstawie umowy najmu odbiega od realiów rynkowych i skalkulowana jest na zbyt niskim poziomie, który uniemożliwi zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych lub też, że inwestycja nie jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (a np. do realizacji zadań własnych gminy).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).