Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-407/15-6/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-08-10
Teza: w zakresie dokumentowania udzielanego rabatu pośrednim odbiorcom produktów dystrybuowanych przez Wnioskodawcę i prawa do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego od udzielonego rabatu oraz momentu obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego od udzielonego rabatu
Słowa kluczowe: dokumentowanie; noty; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 13 kwietnia 2015 r. (data wpływu 11 maja 2015 r.) uzupełnionym pismem z 8 lipca 2015 r. (data wpływu 14 lipca 2015 r.) na wezwanie Organu z 3 lipca 2015 r. znak sprawy IPPP2/4512-407/15-2/AO (skutecznie doręczone 6 lipca 2015 r.) i pismem z 24 lipca 2015 r. (data wpływu 27 lipca 2015 r.) na wezwanie Organu z 21 lipca 2015 r. znak sprawy IPPP2/4512-407/15-4/AO (skutecznie doręczone 23 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   dokumentowania udzielanego rabatu pośrednim odbiorcom produktów farmaceutycznych dystrybuowanych przez Wnioskodawcę i prawa do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego od udzielonego rabatu - **jest prawidłowe,**
*   momentu obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego od udzielonego rabatu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania udzielanego rabatu pośrednim odbiorcom produktów farmaceutycznych dystrybuowanych przez Wnioskodawcę, prawa do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego od udzielonego rabatu i terminu tego obniżenia. Niniejszy wniosek uzupełniony został pismem z 8 lipca 2015 r. (data wpływu 14 lipca 2015 r.) na wezwanie Organu z 3 lipca 2015 r. znak sprawy IPPP2/4512-407/15-2/AO (data doręczenia 6 lipca 2015 r.) i pismem z 24 lipca 2015 r. (data wpływu 27 lipca 2015 r.) na wezwanie Organu z 21 lipca 2015 r. znak sprawy IPPP2/4512-407/15-4/AO (data doręczenia 23 lipca 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

H. Sp. z o.o. jest dystrybutorem produktów farmaceutycznych na terenie Polski. Produkty są sprzedawane do hurtowni farmaceutycznych, od których produkty te są dalej odsprzedawane do gabinetu weterynaryjnego, lecznicy lub kliniki weterynaryjnej. H. udziela rabatów hurtowniom farmaceutycznym w zależności od nabywanej przez hurtownie ilości produktów farmaceutycznych wystawiając faktury korygujące sprzedaży. H. chciałaby tę samą strategię rabatów realizować w stosunku do wymienionych wcześniej gabinetów, lecznic i klinik weterynaryjnych, którzy nabywają znaczącą ilość produktów farmaceutycznych z hurtowni, którą zaopatruje H. Sp. z o.o. Dystrybutor chciałby w ten sposób zagwarantować ostatecznym odbiorcom otrzymanie całości przyznanych im rabatów oraz przyśpieszyć procedurę związaną z wyliczeniem i uzyskaniem należnych rabatów.

Mając na uwadze fakt, że gabinety, lecznice i kliniki weterynaryjne nie są bezpośrednimi odbiorcami sprzedawanych przez H. Sp. z o.o. produktów farmaceutycznych Wnioskodawca chcąc udzielić rabat wystawiłaby notę rabatową zawierającą elementy dokumentu księgowego, zawierającą następujące dane, opisane w ustawie o rachunkowości art. 21.1:

*   określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej,
*   określenie ilości zakupionego produktu farmaceutycznego, którego dotyczy przyznany rabat,
*   wskazanie okresu, którego dotyczy przyznany rabat,
*   wartość udzielonego rabatu przez dystrybutora netto i VAT.

Kwota netto udzielonego rabatu zostałaby zaksięgowana odpowiednio w pozostałe koszty operacyjne ze względu na fakt, że kontrahent nie jest bezpośrednim odbiorcą produktów farmaceutycznych.

W piśmie uzupełniającym złożony wniosek Wnioskodawca doprecyzowując przedstawione zdarzenie przyszłe wskazał, że tak jak opisywano wyżej, H. (dalej „H.” „Spółka” lub „Wnioskodawca”), jako dystrybutor weterynaryjnych produktów farmaceutycznych („Produkty”), sprzedaje te produkty do hurtowni farmaceutycznych (tj. pośredników). Następnie, hurtownie sprzedają produkty H. do gabinetów, lecznic bądź klinik weterynaryjnych („Klient Końcowy”). Innymi słowy, H. wystawia faktury VAT dokumentujące sprzedaż do hurtowni, zaś hurtownia wystawia faktury VAT dokumentujące sprzedaż do Klientów Końcowych.

Celem zachęcenia Klientów Końcowych do nabywania większej liczby Produktów, H. planuje ustalić program rabatowy, zgodnie z którym:

*   w przypadku spełnienia w danym okresie rozliczeniowym określonych przez H. warunków dotyczących poziomu dokonanych zakupów Produktów przez Klienta Końcowego,
*   H. przyzna takiemu Klientowi Końcowemu rabat w określonej wysokości (dalej „Rabat”), co efektywnie zmniejszy takiemu Sprzedawcy cenę zakupu produktów farmaceutycznych.

Innymi słowy, Klient Końcowy, kupując Produkty od hurtowni, będzie mógł uzyskać prawo do Rabatu od Spółki (w orzecznictwie ukształtowała się nazwa tzw. rabat pośredni lub „po trójkącie”).

Po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego, sporządzane byłoby zestawienie zakupionych Produktów dokonanych przez Klienta Końcowego od hurtowni. Na podstawie zestawienia, H. będzie obliczać Rabat należny danemu Klientowi Końcowemu, w oparciu o stałą kwotę lub stały procent za każdą sztukę zakupionego Produktu.

W oparciu o kalkulację rabatu, Spółka wystawi Klientowi Końcowemu notę księgową dokumentującą wysokość udzielonego Rabatu (dalej „Nota”). Dokument Noty będzie spełniał wymagania dla dowodu księgowego, o którym mowa w art. 21 ustawy o rachunkowości. W szczególności, Nota będzie zawierała, między innymi, następujące dane:

*   określenie „Nota” i numer kolejny/sygnaturę;
*   okres rozliczeniowy oraz datę sporządzenia Noty;
*   nazwę, adres oraz numer NIP Spółki oraz Klienta Końcowego;
*   łączny wolumen Produktów kupionych przez Klienta Końcowego w okresie rozliczeniowym, którego dotyczy rabat;
*   wartość Rabatu: netto, kwotę podatku VAT wg stawki właściwej dla Produktu, wartość brutto rabatu.

Na podstawie Noty, Spółka będzie dokonywała przelewu bankowego na kwotę Rabatu brutto do Klienta Końcowego.

Sporządzając rozliczenie podatku VAT, Spółka będzie dokonywała obniżenia podatku należnego VAT o kwotę podatku VAT od udzielonych Rabatów. Kwota Rabatu netto będzie zaliczona do kosztów uzyskania przychodów Spółki. Natomiast Klient Końcowy otrzymujący Rabat powinien obniżyć swój podatek naliczony VAT o kwotę VAT od udzielonego rabatu (w kwocie wynikającej z Noty).

Tym samym, Spółka potwierdza, że:

*   udzielane rabaty dotyczą wypłaty kwoty, która odpowiada części ceny zapłaconej przez Klientów Końcowych (pośrednich nabywców) Produktów dystrybuowanych przez Wnioskodawcę;
*   rabaty te wypłacane są po dokonanej sprzedaży Produktów Wnioskodawcy;
*   udzielane rabaty mają na celu obniżenie ceny Produktów, którą Klienci Końcowi płacą hurtowni, przy czym obniżka następuje przez przelew bankowy kwoty rabatu przez Spółkę (dokonany na rachunek bankowy Klienta Końcowego).

Ustalone przez H. warunki uzyskania Rabatu, zakomunikowane Klientom Końcowym, będą dotyczyły wolumenu (liczba sztuk) Produktów H. zakupionych przez Klienta Końcowego (zakupy w hurtowni). Warunki te będą weryfikowane w sporządzanych zestawieniach za każdy okres rozliczeniowy.

Klienci Końcowi nie świadczą na rzecz Wnioskodawcy jakichkolwiek czynności i nie otrzymują za nie zapłaty w formie Rabatu. Rabat jest związany jedynie z zakupami Produktów H. dokonywanymi przez Klienta Końcowego (w hurtowni).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy właściwym dokumentem dotyczącym udzielanego rabatu będzie nota rabatowa zawierająca wszystkie elementy dokumentu księgowego opisane w art. 21 ust. 1 Ustawy o rachunkowości?
2.  Kiedy dystrybutor będzie miał prawo do obniżenia podatku należnego od udzielonego kontrahentowi rabatu? Czy jest to moment zapłaty za udzielony rabat, czy też moment wystawienia noty rabatowej?

Stanowisko Wnioskodawcy,

Ad. pyt. 1)

Mając na uwadze niemożność wystawienia faktury korygującej sprzedaży przez dystrybutora oraz zasadę uregulowaną w art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, zdaniem Wnioskodawcy sposób dokumentowania udzielanych rabatów przez wystawienie not rabatowych jest prawidłowy.

W piśmie uzupełniającym złożony wniosek Wnioskodawca wskazał, że zdaniem Spółki, w celu odpowiedniego udokumentowania rabatu udzielonego przez Spółkę na rzecz Klienta Końcowego, wystarczającym dokumentem będzie Nota wystawiona przez Spółkę i przesłana do Klienta Końcowego.

Art. 29a ust. 10 Ustawy o VAT stwierdza, że „podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o: kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen”.

Zdaniem Spółki, art. 29a ust. 10 Ustawy o VAT znajduje zastosowanie w przedstawionym przez Spółkę przyszłym stanie faktycznym. Jednocześnie, przedmiotowa regulacja nie wskazuje precyzyjnie, że odnosi się ona wyłącznie do zmniejszeń podstawy opodatkowania związanych z fakturami wystawionymi na rzecz podmiotów, którym udzielane są rabaty. W związku z tym, należy uznać, że obejmuje ona wszystkie sytuacje zmniejszenia podstawy opodatkowania związanej z wystawionymi fakturami. W szczególności, w ocenie Spółki, przepis ten dotyczy również korekt faktur dokumentowanych takimi dokumentami jak noty rabatowe czy inne dokumenty księgowe.

W przypadku Spółki, gdy udziela ona rabatów Klientom Końcowym, obniżeniu ulega podstawa opodatkowania określona w wystawionej przez Spółkę fakturze - fakturze wystawionej na rzecz hurtowni farmaceutycznej. Przyjęcie przeciwnego założenia skutkowałoby niemożliwością obniżenia podstawy opodatkowania w przypadku udzielania rabatów i upustów na rzecz podmiotów, którym Spółka nie wystawiała bezpośrednio faktur.

Ta swoboda dokumentacji zmniejszenia obrotu została potwierdzona licznymi wyrokami, m.in. mówi o tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (sygn. III SA/Wa 1440/08) zgodnie z którym „w żadnym więc razie nie można przyjąć, że /\`(...)\`/ ustawa wskazuje jedyny przypadek uprawniający do skorygowania wysokości obrotu, i że tym przypadkiem jest wystawienie faktury korygującej”. W tym duchu wypowiedział się również Naczelny Sąd Administracyjny, np. w wyroku z dnia 15 stycznia 2009 r. (I FSK 1653/07), orzekając iż „/\`(...)\`/ niezasadna jest taka interpretacja, która uzależnia możliwość obniżenia obrotu wyłącznie od wystawienia faktury korygującej. Oznacza to, że udokumentowanie rabatu może nastąpić nie tylko poprzez wystawienie faktury korygującej, ale w każdy inny dopuszczalny sposób”.

Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny we wspomnianym powyżej wyroku orzekł, że „skoro rabat został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw ostatecznemu odbiorcy, nie zaś przez podmioty transakcji pośrednich lub też tym podmiotom, to podmioty te nie mogłyby wystawiać lub przyjmować faktur korygujących. Nie jest również możliwe /\`(...)\`/ wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, gdyż między pierwszym sprzedawcą a tym odbiorcą nie doszło do żadnej dostawy, a tym samym sprzedawca ten nie wystawił temu odbiorcy żadnej faktury”.

Dodatkowo, Minister Finansów potwierdził stanowisko tożsame ze stanowiskiem Spółki w pisemnej interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2010 r. (sygn. IPPP1/443-747/10-4/AW), pisząc że „w świetle powołanych wyżej definicji „bonifikaty” i „rabatu” uznać należy, że /\`(...)\`/ mamy do czynienia z pomniejszeniem czy odstępstwem od ustalonej ceny towarów przez Wnioskodawcę, który co prawda nie sprzedaje bezpośrednio towarów aptekom, ale w ramach akcji zmierzającej do obniżenia ceny detalicznej produktu udziela im rabatu, co powoduje w istocie zwrot części ceny towarów. W przypadku kiedy apteka otrzyma bezpośrednio od Wnioskodawcy zwrot części ceny zakupionego towaru wówczas dla sprzedającego i dla apteki nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny towaru. /\`(...)\`/ Podmiotem uprawnionym do obniżenia kwoty podatku należnego staje się Wnioskodawca, który dokonał sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzielił rabatu. U Wnioskodawcy nastąpi zatem obniżenie wartości obrotu i kwoty podatku należnego. W związku z tym rzeczywiście Wnioskodawca posiada prawo do korekty obrotu i należnego od niego podatku”.

Dodatkowo, Minister Finansów w pisemnej interpretacji z dnia 30 września 2010 r. (sygn. IPPP1/443-747/10-4/AW) potwierdził, że „Zatem udzielone przez Spółkę rabaty udokumentowane notą księgową stanowią podstawę do obniżenia kwoty obrotu i podatku należnego o kwoty udzielonych rabatów”.

Zdaniem Spółki, w przypadku przyjęcia, że jedną możliwością obniżenia podstawy opodatkowania byłaby wystawiona faktura korygująca, naruszona byłaby tzw. zasada współmierności prawa wspólnotowego. Zasada ta opisana została w szczególności w wyrokach C‑330/87, C-93/88, C-94/88 oraz C-62 (Marks and Spencer plc). Stanowi ona, iż przepisy krajowe poszczególnych państw członkowskich nie mogą uniemożliwiać lub utrudniać skorzystania z praw przewidzianych przez prawo wspólnotowe. Nie może budzić wątpliwości, że prawo do pomniejszenia podstawy opodatkowania (np. w przypadku udzielania rabatów), stanowi fundamentalne prawo podatnika VAT, wynikające z fundamentalnych zasad podatku VAT wynikających z Dyrektywy VAT. Mając powyższe na uwadze, w przypadku gdyby uznać, że obniżenie obrotu podlegającego opodatkowaniu byłoby skuteczne wyłącznie w sytuacjach, gdy została wystawiona faktura korygująca z pewnością stanowi uniemożliwianie lub utrudnianie w korzystaniu przez podatników ze swoich podstawowych praw w zakresie podatku VAT.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, iż ma prawo do obniżenia kwot podatku VAT należnego o wartość podatku VAT wynikającą z rabatu udzielonego Klientom Końcowym (pośrednio, tj. z pominięciem hurtowni). W takim przypadku wystawienie Noty stanowi wystarczające, zgodne z prawem i kompletne udokumentowanie Rabatu.

Ad. pyt. 2)

Zdaniem H. prawo do obniżenia podatku należnego powstanie w momencie zapłaty kwoty przyznanego rabatu dla kontrahenta. Zdaniem Dystrybutora prawo do zmniejszenia podstawy opodatkowania może powstać tylko wtedy, gdy rabat zostanie "udzielony", innymi słowy, po stronie podatnika powstanie prawo majątkowe, które będzie mógł skutecznie egzekwować. Ustalenie momentu powstania tego uprawnienia jest w dużej mierze uzależnione od istniejącego między podmiotami porozumienia (warunków, które mogą wynikać z obowiązującego u podatnika regulaminu udzielania rabatu czy też wprost z umowy z beneficjentem rabatu). Materialnym, w sensie uchwytnym, dowodem udzielenia rabatu, jest najczęściej moment przekazania środków pieniężnych nim objętych.

Dodatkowo w piśmie uzupełniającym złożony wniosek Wnioskodawca wskazał, że Spółka stoi na stanowisku, że rabaty udzielane przez H. do Klientów Końcowych powinny obniżać podstawę opodatkowania wykazaną przez Spółkę z tytułu dostawy Produktów (objętych rabatem) na rzecz hurtowni.

Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE.L.06.347.1, dalej „Dyrektywa VAT”) definiuje na wstępie fundamentalne cechy podatku od wartości dodanej. Kluczowe zasady konstrukcyjne podatku VAT stanowią, między innymi:

*   proporcjonalność opodatkowania, oraz
*   faktyczne opodatkowanie konsumpcji, z którego wynika neutralność podatku VAT.

W szczególności, zasada proporcjonalności polega na proporcjonalnym odniesieniu się do ceny towarów i usług, niezależnie od liczby transakcji, które mają miejsce w procesie produkcji lub dystrybucji, poprzedzającym etap obciążenia tym podatkiem (czyli konsumpcję).

Zasady te znajdują potwierdzenie m.in. w orzeczeniu w połączonych sprawach C-93/88 pomiędzy Wisselink en Co. BV i inni a Staatssecretaris van Financien (Holandia) oraz C-94/88 pomiędzy Abernij BV, Hart Nibbrig i Greeve BV i inni a Staatssecretaris van Financien (Holandia), jak również w sprawie C-404/98 pomiędzy Abbey National plc 30 a Commissioners of Customs and Excise (Wielka Brytania). Zgodnie z uzasadnieniem orzeczenia w połączonych sprawach 93/88 i 94/88 „zasadą wspólnego systemu podatku od wartości dodanej /\`(...)\`/ jest nałożenie, w odniesieniu do towarów i usług, przed etapem sprzedaży detalicznej, ogólnego podatku od konsumpcji, który jest bezpośrednio proporcjonalny do ceny towarów i usług, niezależnie od ilości transakcji mających miejsce w procesie produkcji i dystrybucji przed momentem obciążenia tym podatkiem”. Podobne sformułowanie zostało zawarte w uzasadnieniu orzeczenia w sprawie C-408/98, gdzie stwierdzono, iż: „wspólny system VAT zapewnia całkowitą neutralność opodatkowania VAT wszelkiej działalności gospodarczej, bez względu na jej cel i rezultat”.

Z powołanych zasad proporcjonalności i neutralności podatku VAT oraz przytoczonego orzecznictwa wynika, że podmiot gospodarczy powinien być całkowicie uwolniony od obciążeń z tytułu podatku VAT zapłaconego w trakcie prowadzenia działalności, o ile nie dochodzi do „konsumpcji” przez ten podmiot towarów lub usług. Podatek należny z tytułu sprzedaży przez niego towarów powinien być proporcjonalny do ceny faktycznie pobranej przez ten podmiot.

W przewidywanym stanie faktycznym, rozważanym przez Spółkę, wskutek udzielenia rabatu do Klientów Końcowych (którzy kupują Produkty w hurtowni, która nabywa je od Spółki), pomniejszeniu ulegnie obrót wykazywany przez Spółkę z tytułu sprzedaży Produktów, a zatem również podstawa opodatkowania VAT. Tym samym, zgodnie z zasadą proporcjonalności podatku VAT, Spółka powinna mieć prawo obniżenia podatku należnego VAT od tych transakcji o wartość VAT związanego z obniżką obrotu wynikającą z rabatu udzielonego Klientom Końcowym. W przeciwnym przypadku, tj. gdyby nie było możliwości obniżenia obrotu jako podstawy opodatkowania VAT, faktyczny podatek VAT płacony przez Spółkę byłby nieproporcjonalnie wysoki w stosunku do ceny rozumianej jako kwota faktycznie otrzymywana z tytułu sprzedawanych Produktów. W rezultacie, dochodziłoby do naruszenia fundamentalnych zasad funkcjonowania podatku VAT tj. zasady neutralności i proporcjonalności.

Implementacją przepisów wspólnotowych do polskiego porządku prawnego w zakresie podstawy opodatkowania w VAT są przepisy Ustawy o VAT, w szczególności art. 29a tejże. W szczególności, podstawę opodatkowania można również zmniejszać. Zgodnie z art. 29a ust. 10 Ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się o m.in. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek ceny.

Zapis ten koresponduje bezpośrednio z treścią art. 79 Dyrektywy VAT, który stanowi, że: „Podstawa opodatkowania nie obejmuje następujących elementów:

/\`(...)\`/ b) opustów i obniżek cen udzielonych nabywcy lub usługobiorcy i uwzględnionych w momencie transakcji; /\`(...)\`/”

Powyższy przepis, podobnie jak przepisy Ustawy o VAT, nie posługuje się pojęciem „bezpośredniego nabywcy”, a więc dopuszcza, zdaniem Spółki, udzielanie rabatów pomiędzy wszystkimi uczestnikami łańcucha dystrybucji (a nie tylko bezpośrednim dostawcą i nabywcą).

Spółka wskazuje na wykształconą linię orzeczniczą ETS w tym zakresie, w szczególności orzeczenie C-317/94 (Elida Gibbs Ltd). Orzeczenie to stwierdza, że w przypadku gdy rabat udzielany jest pomiędzy pierwszym a ostatnim szczeblem obrotu (z pominięciem szczebli pośrednich) prawo wspólnotowe gwarantuje, że możliwe będzie obniżenie obrotu dla celów podatku VAT. W takiej sytuacji, zdaniem ETS, należy oczywiście odpowiednio udokumentować rabat i na tej podstawie obniżyć podstawę opodatkowania VAT.

W omawianym orzeczeniu ETS orzekł, iż: „/\`(...)\`/ w okolicznościach takich jak występujące w postępowaniu głównym, producent, który zrefundował /\`(...)\`/ wartość kuponu uprawniającego do zwrotu gotówki klientowi końcowemu, otrzymuje, po zakończeniu transakcji, kwotę odpowiadającą cenie sprzedaży zapłaconej przez hurtowników lub detalistów za jego towary, pomniejszoną o wartość przedmiotowych kuponów. Nie byłoby zatem zgodne z Dyrektywą, gdyby podstawa opodatkowania użyta do obliczenia podatku należnego od producenta jako podatnika, przekraczała kwotę ostatecznie przez niego otrzymaną. Gdyby bowiem tak było, zasada neutralności VAT w stosunku do podatników, do których należy także producent, nie byłaby spełniona”.

Tym samym, w świetle regulacji wspólnotowych i orzecznictwa ETS, nieuprawniona zdaniem Spółki wydaje się być interpretacja Ustawy o VAT zgodnie z którą rabat (opust / obniżka ceny) na gruncie art. 29a ust. 10 Ustawy o VAT, mógłby być udzielony wyłącznie bezpośredniemu nabywcy towarów lub usług i tylko w takim przypadku przysługiwałoby dostawcy prawo do obniżenia podstawy opodatkowania w podatku VAT. Taka interpretacja prowadziłaby, zdaniem Spółki, do naruszenia zasady neutralności i proporcjonalności podatku VAT, a tym samym naruszenia przepisów Dyrektywy VAT.

Następnie, z uwagi na udokumentowanie udzielanych rabatów Notą wystawioną przez Spółkę do Klientów Końcowych, należy rozważyć, w którym momencie przysługuje Spółce prawo do obniżenia podatku należnego.

W tym kontekście, uzasadnione wydaje się odpowiednie zastosowanie dyspozycji art. 29a ust. 13 Ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w fakturze z wykazanym podatkiem (tu: faktura H. wystawiona do hurtowni), dokonuje się w okresie kiedy nabywca otrzymał fakturę korygującą. W przedstawionym stanie przyszłym dokumentem korygującym będzie Nota wystawiona przez H. do Klienta Końcowego, a zatem H. będzie uprawniona do obniżki podatku należnego najwcześniej w momencie uzyskania potwierdzenia otrzymania Noty przez Klienta Końcowego - zaś ostatecznie uchwytnym momentem realizacji zobowiązania do udzielenia rabatu będzie przekazanie środków pieniężnych na rzecz Klienta Końcowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest

*   **prawidłowe** w zakresie dokumentowania udzielanego rabatu pośrednim odbiorcom produktów farmaceutycznych dystrybuowanych przez Wnioskodawcę i prawa do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego od udzielonego rabatu,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie momentu obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego od udzielonego rabatu.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami ‑ zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ww. ustawy podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Jak stanowi art. 29a ust. 7 ww. ustawy podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 10 ww. ustawy podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Ze wskazanych wyżej przepisów wynika, że ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania oraz elementów niemających wpływu na jej wielkość.

Jak wynika z art. 29a ust. 13 ww. ustawy w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 1-6 ww. ustawy faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. A;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury.

Natomiast zgodnie z art. 106j ust. 1 ww. ustawy w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Z kolei art. 106j ust. 2 ww. ustawy stwierdza, że faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" albo wyraz "KOREKTA";
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest dystrybutorem produktów farmaceutycznych na terenie Polski. Jako dystrybutor weterynaryjnych produktów farmaceutycznych sprzedaje te produkty do hurtowni farmaceutycznych (tj. pośredników). Następnie, hurtownie sprzedają produkty Wnioskodawcy do gabinetów, lecznic bądź klinik weterynaryjnych. Wnioskodawca udziela rabatów hurtowniom farmaceutycznym w zależności od nabywanej przez hurtownie ilości produktów farmaceutycznych wystawiając faktury korygujące sprzedaży. Spółka chce tę samą strategię rabatów realizować w stosunku do wymienionych wyżej gabinetów, lecznic i klinik weterynaryjnych, którzy nabywają znaczącą ilość produktów farmaceutycznych z hurtowni, którą zaopatruje Spółka. Celem zachęcenia Klientów Końcowych do nabywania większej liczby Produktów Wnioskodawca planuje ustalić program rabatowy, zgodnie z którym w przypadku spełnienia w danym okresie rozliczeniowym określonych przez Spółkę warunków dotyczących poziomu dokonanych zakupów Produktów przez Klienta Końcowego Wnioskodawca przyzna takiemu Klientowi Końcowemu rabat w określonej wysokości, co efektywnie zmniejszy takiemu Sprzedawcy cenę zakupu produktów farmaceutycznych. Po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego, sporządzane byłoby zestawienie zakupionych Produktów dokonanych przez Klienta Końcowego od hurtowni. Na podstawie zestawienia Wnioskodawca będzie obliczać Rabat należny danemu Klientowi Końcowemu, w oparciu o stałą kwotę lub stały procent za każdą sztukę zakupionego Produktu. Na podstawie kalkulacji rabatu Spółka wystawi Klientowi Końcowemu notę księgową dokumentującą wysokość udzielonego Rabatu. Na podstawie Noty Spółka będzie dokonywała przelewu bankowego na kwotę Rabatu brutto do Klienta Końcowego. Sporządzając rozliczenie podatku VAT Spółka będzie dokonywała obniżenia podatku należnego VAT o kwotę podatku VAT od udzielonych Rabatów.

W konsekwencji, Wnioskodawca wskazał, że udzielane rabaty dotyczą wypłaty kwoty, która odpowiada części ceny zapłaconej przez Klientów Końcowych (pośrednich nabywców) Produktów dystrybuowanych przez Wnioskodawcę. Rabaty te wypłacane są po dokonanej sprzedaży Produktów Wnioskodawcy. Udzielane rabaty mają na celu obniżenie ceny Produktów, którą Klienci Końcowi płacą hurtowni, przy czym obniżka następuje przez przelew bankowy kwoty rabatu przez Spółkę (dokonany na rachunek bankowy Klienta Końcowego). Ustalone przez Wnioskodawcę warunki uzyskania Rabatu, zakomunikowane Klientom Końcowym będą dotyczyły wolumenu (liczba sztuk) Produktów Spółki zakupionych przez Klienta Końcowego (zakupy w hurtowni). Warunki te będą weryfikowane w sporządzanych zestawieniach za każdy okres rozliczeniowy. We wniosku wskazano również, że Klienci Końcowi nie świadczą na rzecz Wnioskodawcy jakichkolwiek czynności i nie otrzymują za nie zapłaty w formie Rabatu. Rabat jest związany jedynie z zakupami Produktów Wnioskodawcy dokonywanymi przez Klienta Końcowego (w hurtowni).

Wątpliwości Wnioskodawcy w kontekście przedstawionego wyżej opisu sprawy dotyczą dokumentowania udzielanego rabatu pośrednim odbiorcom produktów farmaceutycznych dystrybuowanych przez Wnioskodawcę, prawa do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego od udzielonego rabatu i terminu tego obniżenia.

Należy zauważyć, że podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są rabaty nabywcom. Dotyczy to także przypadków, kiedy sprzedawca z różnych przyczyn (np. dokonania u niego zakupów w dużych ilościach w określonym czasie) po dokonaniu dostawy udziela ostatecznemu nabywcy rabatu polegającego na wypłacaniu określonych kwot pieniężnych.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „bonifikata”, „rabat”, „opust” ani „obniżka ceny”. Zatem pojęcia te należy interpretować stosując przede wszystkim wykładnię językową. I tak, zgodnie z „Uniwersalnym słownikiem języka polskiego” pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2003, tom 1, str. 303) „bonifikata” – to „zniżka, odstępstwo od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę albo w celach reklamowych: opust, rabat”. Przez bonifikatę należy więc rozumieć pomniejszenie ustalonej uprzednio ceny towaru lub usługi. Natomiast, zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. Zatem rabat, opust czy też obniżka ceny polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi.

W świetle powołanych wyżej definicji należy uznać, że w analizowanych okolicznościach mamy do czynienia z pomniejszeniem, czyli odstępstwem od ustalonej ceny towarów przez Wnioskodawcę, który co prawda nie sprzedaje bezpośrednio towarów na rzecz Klienta Końcowego, ale udziela mu rabatu w formie pieniężnej, co powoduje w istocie zwrot części ceny zakupionych towarów tj. produktów farmaceutycznych dystrybuowanych przez Wnioskodawcę. Jak wskazano we wniosku rabaty wypłacane są po dokonanej sprzedaży Produktów Wnioskodawcy. Dotyczą one wypłaty kwoty, która odpowiada części ceny zapłaconej przez Klientów Końcowych (pośrednich nabywców) w odniesieniu do Produktów dystrybuowanych przez Wnioskodawcę. Udzielane rabaty mają na celu obniżenie ceny Produktów, którą Klienci Końcowi płacą hurtowni. Obniżka ta następuje przez przelew bankowy kwoty rabatu przez Spółkę (dokonany na rachunek bankowy Klienta Końcowego).

Zatem w przypadku kiedy Klient Końcowy otrzyma zwrot części ceny zakupionego towaru, wówczas dla Wnioskodawcy i dla tego nabywcy (Klienta Końcowego) nastąpi rzeczywiste obniżenie ceny towaru. Takie obniżenie ceny nie dotyczy hurtowni farmaceutycznej (pośrednika), która zapłaciła za towar i otrzymała cenę należną w pełnej wysokości. Podmiotem uprawnionym więc do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego staje się Wnioskodawca, który dokonał sprzedaży ostatecznie po obniżonej cenie, tj. udzielił rabatu. W takiej sytuacji wypłacone środki pieniężne stanowią w istocie rabat. Rabat ten – jak wskazał Wnioskodawca - jest związany jedynie z zakupami Produktów Wnioskodawcy dokonywanymi przez Klienta Końcowego w hurtowni. Wobec tego u Wnioskodawcy nastąpi obniżenie wartości obrotu i kwoty podatku należnego.

W kwestii dokumentacji udzielonych rabatów należy wskazać, że niewątpliwie rzeczywisty obrót gospodarczy powinien mieć odzwierciedlenie w prowadzonej dokumentacji. Do obowiązków uczestników obrotu gospodarczego należy uwiarygodnienie dokonanych transakcji. Podmiot udzielający rabatu powinien posiadać dla celów dowodowych dokumenty świadczące o udzielonym rabacie. Posiadanie takich dokumentów jest warunkiem potwierdzającym prawo do obniżenia podatku należnego po stronie sprzedawcy.

Jednakże w sytuacji kiedy rabat został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw ostatecznemu sprzedawcy (gabinet, lecznica czy klinika weterynaryjna), który wykorzystuje nabyte produkty farmaceutyczne w ramach prowadzonej przez niego sprzedaży na rzecz podmiotów korzystających z usług tego sprzedawcy, nie zaś przez podmioty transakcji pośrednich lub też tym podmiotom, to podmioty te nie będą mogły wystawiać lub przyjmować faktur korygujących, gdyż w transakcjach przez nie wykonywanych nie dojdzie do zmiany ceny. Nie będzie również możliwe wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, ponieważ pomiędzy pierwszym sprzedawcą a tym odbiorcą nie dojdzie do żadnej dostawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca sprzedaje towary hurtowniom, które następnie dokonują sprzedaży na rzecz Klienta Końcowego (na rzecz gabinetów, lecznic bądź klinik weterynaryjnych). Celem zachęcenia Klientów Końcowych do nabywania większej liczby produktów Wnioskodawca planuje wprowadzić program rabatowy zmierzający, poprzez przyznanie takiemu Klientowi rabatu w określonej wysokości, do efektywnego zmniejszenia ceny zakupu Produktów farmaceutycznych dystrybuowanych przez Wnioskodawcę. W ramach programu rabatowego Wnioskodawca, po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego i na podstawie zestawienia nabytych Produktów przez Klienta Końcowego, obliczy rabat należny danemu Klientowi Końcowemu. Spółka wypłaci ww. rabat poprzez dokonanie przelewu bankowego na kwotę rabatu brutto do Klienta Końcowego. W opisanej sytuacji Wnioskodawca nie dokonuje dostawy produktów bezpośrednio do Klientów Końcowych. Tym samym, pomiędzy Wnioskodawcą a Klientem Końcowym nie dochodzi do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, skoro Wnioskodawca nie dokonuje na rzecz Klienta Końcowego ww. dostawy, która mieści się w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług to Wnioskodawca nie wystawia danemu Klientowi Końcowemu żadnej faktury. Fakturę wystawia podatnik dokonujący sprzedaży towarów i usług w celu udokumentowania dokonanej transakcji. Jest to dokument sformalizowany potwierdzający zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego pomiędzy danymi podmiotami.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie określają dokumentu, na podstawie którego podatnik udzielający rabatu na rzecz odbiorcy znajdującego się na dalszym etapie łańcucha dostaw może ten rabat udokumentować. Nie jest tym dokumentem faktura korygująca. Skoro Wnioskodawca w przedstawionych okolicznościach nie wystawia na rzecz danego Klienta Końcowego faktury to nie ma możliwości wystawienia faktury korygującej na rzecz danego Klienta Końcowego. Pomiędzy Spółką a tym Klientem nie nastąpiła bezpośrednia dostawa. Spółka nie wystawia więc na rzecz tego nabywcy żadnej faktury VAT, która po udzieleniu przez Spółkę rabatu (opustu / obniżki ceny) miałaby zostać skorygowana. Należy wskazać, że żadne przepisy nie wskazują, że rabat przyznawany niebezpośrednim odbiorcom nie może być udokumentowany np. notą. Wobec tego Organ stwierdza, że w zaistniałej sytuacji Wnioskodawca udzielony rabat na rzecz Klienta Końcowego może udokumentować np. poprzez wystawienie noty rabatowej zawierającej elementy dokumentu księgowego określone w ustawie o rachunkowości.

W konsekwencji, nie kwestionując stanowiska przedstawionego w przywołanych wyrokach sądów administracyjnych i interpretacjach indywidualnych Organ uznaje, że wystawiona nota rabatowa będzie dokumentem, który w świetle regulacji prawnych dokumentuje udzielony rabat. Na podstawie wystawionych not Wnioskodawca jest w stanie określić kwotę udzielonego Klientowi Końcowemu rabatu, którą wypłaci poprzez dokonanie przelewu bankowego. W związku z udzielonym Klientowi Końcowemu rabatem, udokumentowanym poprzez wystawienie noty rabatowej i wypłaconym przelewem bankowym do Klienta Końcowego, Wnioskodawca posiada prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego z tytułu udzielonego rabatu. Przyznanie prawa do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego nie narusza więc podnoszonych przez Wnioskodawcę zasad konstrukcyjnych podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że we wniosku Wnioskodawca wskazał, że na podstawie Noty Spółka będzie dokonywała przelewu bankowego na kwotę Rabatu brutto do Klienta Końcowego.

Należy przypomnieć, że zgodnie z art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, z wyjątkiem kwoty podatku.

W kontekście powołanych przepisów podstawę opodatkowania stanowi cała należność otrzymana od nabywcy lub osoby trzeciej, z wyjątkiem kwoty podatku. Tym samym należy wskazać, że podstawę opodatkowania stanowi kwota należnej zapłaty bez kwoty należnego podatku.

W niniejszych okolicznościach Wnioskodawca wskazał, że kwota wypłaconego rabatu będzie kwotą brutto. Zatem obejmuje ona również kwotę podatku VAT. W konsekwencji, wartość udzielonych rabatów uwzględnia łącznie podstawę opodatkowania i kwotę podatku należnego. W związku z tym, Wnioskodawca w celu obniżenia wartości wykazanej sprzedaży powinien uwzględnić całą wartość rabatu. Przy czym, odpowiednio powinien obniżyć podstawę opodatkowania z tytułu sprzedaży towarów oraz podatek należny od tej sprzedaży. Tak więc udzielony Klientom Końcowym rabat obniża zarówno podstawę opodatkowania jak i podatek należny z tytułu sprzedaży towarów.

Tym, samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie dokumentowania udzielonego Klientowi Końcowemu rabatu poprzez wystawienie noty rabatowej i prawa do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego z tytułu udzielonego rabatu należało uznać za prawidłowe.

W kwestii terminu obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego należy zauważyć, warunkiem dokonania zmniejszenia podstawy opodatkowania w związku z udzielonym rabatem pośrednim jest odpowiednie udokumentowanie takiego rabatu. W konsekwencji należy uznać, że w rozpatrywanej sprawie wystawiona nota będzie dokumentem stanowiącym dowód udzielonego przez Wnioskodawcę Klientowi Końcowemu rabatu. Wnioskodawca w celu udokumentowania tego rabatu nie ma możliwości wystawienia faktury korygującej. Nota stanowi więc dokument potwierdzający wysokość kwoty przyznanego rabatu i umożliwia precyzyjne określenie w jakim okresie rozliczeniowym dokonano jego przekazania Końcowemu Klientowi.

Tak więc Wnioskodawca na podstawie posiadanych dokumentów i w rozliczeniu za okres, w którym faktycznie zostaną przekazane Klientom Końcowym kwoty udzielonych rabatów pieniężnych posiada prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego. Samo wystawienie noty rabatowej przez Wnioskodawcę, dokumentującej udzielenie rabatu pośredniego, nie powoduje automatycznie przyznania prawa do obniżenia przez Wnioskodawcę podstawy opodatkowania dokonanej dostawy towarów, w związku z udzieleniem rabatu pośredniego. Moment wystawienia noty rabatowej nie jest decydujący dla momentu rozliczenia ww. rabatu dla celów podatku VAT przez Wnioskodawcę. Spółka nabędzie prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym faktycznie zostanie wypłacony na rzecz Klienta Końcowego rabat pieniężny, tj. w momencie dokonania faktycznej wypłaty kwoty udzielonego rabatu Klientowi Końcowemu (w dacie dokonania transferu środków pieniężnych na konto Klienta Końcowego).

W konsekwencji, na podstawie posiadanych dokumentów Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym faktycznie zostaną przekazane Klientom Końcowym kwoty udzielonych rabatów.

Należy przy tym zauważyć, że wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy art. 29a ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług nie znajduje w niniejszych okolicznościach zastosowania. Przepis ten dotyczy udzielenia rabatów bezpośrednich dokumentowanych za pomocą faktury korygującej. Jak natomiast zostało wskazane powyżej, w przypadku przyznania przez Spółkę rabatów na rzecz podmiotu innego niż bezpośredni kontrahent rolę dokumentu potwierdzającego wypłatę rabatu pełni wystawiona przez Spółkę nota rabatowa. Tym samym, w analizowanych okolicznościach nie znajdą zastosowania zasady dotyczące określenia momentu pomniejszenia podstawy opodatkowania VAT przewidziane w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające o prawie do obniżki podatku należnego najwcześniej w momencie uzyskania potwierdzenia otrzymania Noty przez Klienta Końcowego z ostatecznie uchwytnym momentem realizacji zobowiązania do udzielenia rabatu poprzez przekazanie środków pieniężnych na rzecz Klienta Końcowego należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Organ zauważa, że ustawa o rachunkowości nie należy do zagadnień prawa podatkowego. Zatem w tym zakresie Organ podatkowy nie jest właściwy do oceny czy nota rabatowa zawierająca wskazane przez Wnioskodawcę dane w sposób właściwy dokumentuje udzielony rabat, a w szczególności spełnia wymagania określone w art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Tym samym, przedstawione we wniosku elementy noty rabatowej nie mogą stanowić przedmiotu interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Ponadto Organ informuje, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wniosek został rozpatrzony odrębnie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.