Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-277a/11/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-05-16
Teza: Opodatkowanie czynności wykonywanych przez uczestników usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash poolingu) niebędących bankiem.
Słowa kluczowe: cash pooling; opodatkowanie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2011 r. (data wpływu 23 lutego 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez uczestników usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash pooling) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2011 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez uczestników usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash pooling).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest częścią grupy kapitałowej, działającej w ramach koncernu, do którego należy kilkadziesiąt spółek zlokalizowanych na całym świecie, w tym cztery spółki z siedzibą w Polsce. Prowadzi działalność w zakresie różnego rodzaju usług budownictwa i inżynierii przemysłowej, oferuje innowacyjne systemy sprężania dla konstrukcji inżynierskich, systemy geotechniczne dla budowli specjalnych oraz podziemnych, a także naprawę, wzmacnianie i kontrolę mostów oraz innych obiektów sprężonych.

W związku z prowadzeniem operacji gospodarczych, które wiążą się zarówno z uzyskiwaniem przychodów (w tym przede wszystkim wynagrodzenia z tytułu realizacji kontraktów), jak i kosztów (w tym głównie wynagrodzenia pracownicze) w wielu krajach i w wielu walutach, konieczne jest zapewnienie Spółce efektywnych instrumentów zarządzania zasobami gotówkowymi.

Instrumenty takie powinny zabezpieczać w sposób maksymalnie elastyczny dostęp do środków gotówkowych, przy jednoczesnym zabezpieczeniu efektywności ekonomicznej (ceny pozyskania pieniądza) danego instrumentu. Korzystanie z rozważanego zaawansowanego instrumentu zarządzania środkami pieniężnymi typu cash pool będzie umożliwiało Spółce oraz pozostałym stronom, zwiększenie efektywności zarządzania środkami pieniężnymi i dostępnymi kredytami poprzez optymalizację zarządzania posiadanymi środkami pieniężnymi, maksymalizację przychodów i minimalizację kosztów odsetkowych.

Cash pool będzie również wspomagał strony w zakresie finansowania bieżących wydatków oraz zapewni poprawę płynności finansowej poszczególnych spółek. W związku z powyższym Spółka rozważa obecnie zawarcie umowy o zarządzanie środkami pieniężnymi z bankiem SA, która pozwoli na realizację przedstawionych wyżej celów.

Umowa określa następujące warunki przedmiotowej transakcji:

1.  Umowa zawierana będzie przez Bank ze spółkami z grupy z siedzibą w Polsce, zainteresowanymi uczestnictwem w cash poolu (posiadacze rachunków) oraz Posiadaczem Głównym, którym będzie firma z siedzibą w Niemczech.
2.  Cash poolem zostaną objęte wyłącznie rachunki prowadzone w złotych polskich.
3.  Rachunki objęte cash poolem będą rachunkami rozliczeniowymi, prowadzonymi przez Bank odrębnie dla każdej ze stron. Cash poolem będzie objęty tylko jeden rachunek rozliczeniowy należący do uczestnika, za wyjątkiem opisanym w pkt 4 poniżej.
4.  Posiadacz Główny, poza rachunkiem rozliczeniowym uczestniczącym w cash poolu, będzie posiadał dodatkowy rachunek bankowy otwarty w związku z uczestnictwem w cash poolu - zwany rachunkiem głównym, na którym - na koniec każdego dnia - wykazywane będzie saldo netto występujące na rachunkach rozliczeniowych.
5.  Oprocentowanie sald dodatnich i ujemnych na rachunkach rozliczeniowych oraz na rachunku głównym zostanie ustalone w umowie. Warunki finansowania w ramach cash poolu będą co najmniej tak korzystne, jak poza nim, tzn. wysokość oprocentowania rachunków będzie uzależniona od przeprowadzonej przez Posiadacza Głównego oceny indywidualnej kondycji finansowej każdego posiadacza rachunku rozliczeniowego.
6.  Podstawą zadłużenia w ramach cash poolu będzie kredyt techniczny w rachunku rozliczeniowym udzielony stronie przez Bank na podstawie odrębnej umowy o kredyt techniczny w rachunku bieżącym.
7.  Strony, które zawrą umowę, wyrażają zgodę na działania innych posiadaczy rachunków, w celu wstępowania w stosunku do siebie w prawa zaspokojonego wierzyciela, opisane w ramach umowy (w odniesieniu do wierzytelności Banku z tytułu kredytów, przysługujących Bankowi względem posiadaczy rachunków udzielających pisemnej zgody). Zgoda obejmuje wszystkie powyższe działania podejmowane przez cały okres obowiązywania umowy i jest nieodwoływalna przez czas jej obowiązywania.
8.  Na koniec każdego dnia roboczego Bank będzie dokonywał operacji matematycznego (nie fizycznego) sumowania sald na rachunkach rozliczeniowych posiadaczy rachunków (z wyłączeniem rachunku głównego).
9.  W przypadku, gdy łączne saldo rachunków rozliczeniowych ustalone jak wyżej w pkt 8 będzie dodatnie, Bank działając na podstawie pełnomocnictwa, przekaże z rachunku rozliczeniowego na rachunek główny kwotę środków pieniężnych odpowiadającą wysokości tego salda.
10.  W przypadku, gdy łączne saldo rachunków rozliczeniowych ustalone jak wyżej w pkt 8 będzie ujemne, Bank działając na postawie pełnomocnictwa przekaże z rachunku głównego na rachunek rozliczeniowy kwotę środków pieniężnych o równowartości ww. salda ujemnego.
11.  Na koniec każdego dnia roboczego, po wykonaniu czynności opisanych w pkt 8 -10 oraz:

1.  jeżeli posiadacz rachunku (inny niż posiadacz główny), który zaciągnął Kredyt, nie spłaci go do końca dnia roboczego (saldo ujemne) wówczas Bank jest upoważniony i zobowiązany do obciążenia rachunku rozliczeniowego kwotą nie spłaconą Bankowi przez posiadacza rachunku, który zaciągnął kredyt i do dokonania spłaty tego kredytu środkami pochodzącymi z rachunku rozliczeniowego,
2.  jeżeli posiadacz główny, który zaciągnął kredyt w rachunku rozliczeniowym nie spłaci go do końca dnia roboczego (saldo ujemne) wówczas Bank jest upoważniony i zobowiązany do obciążenia, z końcem dnia roboczego, rachunków posiadaczy rachunków kwotami odpowiadającymi łącznej kwocie nie spłaconej Bankowi przez posiadacza głównego, który zaciągnął kredyt w rachunku rozliczeniowym i do dokonania spłaty tego kredytu środkami pochodzącymi z rachunków posiadaczy rachunków.

13.  Jeżeli którykolwiek z posiadaczy rachunków spłaci dług innego posiadacza rachunku wynikający z zaciągniętego kredytu w Banku, Bank jest upoważniony i zobowiązany do obliczania odsetek cywilnoprawnych od wierzytelności nabytych przez odpowiedniego posiadacza rachunku w wyniku subrogacji ustawowej w rozumieniu art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego, jaka następuje w wyniku czynności opisanej technicznie w pkt 11 jak wyżej, tzn. na skutek spłaty na rzecz Banku przez innego posiadacza rachunku lub posiadaczy rachunków Kredytu zaciągniętego przez posiadacza rachunku, który nie spłacił swojego kredytu do końca dnia roboczego. Odsetki naliczane będą według stawki ustalonej w umowie.
14.  Bank jest upoważniony i zobowiązany do uznawania/obciążania, na warunkach uzgodnionych ze Spółką, rachunku głównego i uznawania/obciążania rachunków rozliczeniowych sumą kwot, które wynikałyby z operacji odwrotnych w stosunku do operacji wykonanych na podstawie pkt 9 -10 w danym roku kalendarzowym.
15.  W okresach pomiędzy datami operacji odwrotnych posiadacze rachunków będą rozpoczynać każdy kolejny dzień z saldem równym zero na rachunku rozliczeniowym, zaś skonsolidowane saldo grupy będzie wykazywane na rachunku głównym.
16.  Bank jest upoważniony i zobowiązany do dokonania, w dniu wskazanym w pkt 13 i po wykonaniu operacji opisanej w tym punkcie, w imieniu i na rzecz każdego z posiadaczy rachunku (za wyjątkiem Posiadacza Głównego), którzy poprzedniego dnia roboczego zaciągnęli kredyty, zapłaty kwot nabytych wierzytelności, bez odsetek, na rzecz Posiadacza Głównego, który w wyniku subrogacji ustawowej nabył wierzytelności Banku wynikające z kredytów. Upoważnienie i zobowiązanie Banku, o którym mowa w zdaniu poprzedzającym, oznacza wyłącznie zobowiązanie do dokonania czynności obciążenia rachunków (za wyjątkiem rachunków Posiadacza Głównego) i dokonania spłaty na rachunek rozliczeniowy Posiadacza Głównego, (w imieniu i na rzecz posiadaczy rachunków, którzy zaciągnęli Kredyty).
17.  Bank jest upoważniony i zobowiązany do dokonania, w dniu wskazanym w pkt 14 i po wykonaniu operacji opisanej w tym punkcie, w imieniu i na rzecz Posiadacza Głównego, który poprzedniego dnia roboczego zaciągnął kredyt w rachunku rozliczeniowym, zapłaty kwot nabytych wierzytelności, bez odsetek, na rzecz posiadaczy rachunków, którzy w wyniku subrogacji ustawowej nabyli wierzytelności Banku wynikające z kredytu. Upoważnienie i zobowiązanie Banku, o którym mowa w zdaniu poprzedzającym, oznacza wyłącznie zobowiązanie do dokonania czynności obciążenia rachunku rozliczeniowego i dokonania spłaty (w imieniu i na rzecz Posiadacza Głównego, który zaciągnął kredyt w rachunku rozliczeniowym).
18.  Ponadto, po zakończeniu każdego roku kalendarzowego, Bank działając w imieniu i na rzecz każdego z posiadaczy rachunków dokona przelewów pomiędzy poszczególnym rachunkami rozliczeniowymi (za wyjątkiem rachunku głównego) obciążając lub uznając te rachunki łącznymi kwotami odsetek należnych od danego posiadacza rachunku lub danemu posiadaczowi rachunku, ustalonymi zgodnie z umową.
19.  W wyniku transferów w ramach cash poola będą pojawiały się wierzytelności Posiadacza Głównego względem innych posiadaczy rachunków oraz wierzytelności posiadaczy rachunków względem Posiadacza Głównego. Ze względu na przyjęty mechanizm rozliczeń nie będą natomiast występowały wierzytelności jednych posiadaczy rachunków względem innych posiadaczy rachunków.
20.  Odsetki należne od wzajemnych należności/zobowiązań (subrogowanych długów) będących wynikiem dokonania przez Bank spłaty kredytów będą płatne pomiędzy posiadaczami rachunków według stawki oprocentowania, po której Bank zdecydował się udzielić każdemu z nich kredytów, a więc stawek oprocentowania kredytów spłaconych przez innych posiadaczy rachunków.
21.  Za wdrożenie i świadczenie usługi organizacji i prowadzenia cash poola, Bank będzie pobierał od posiadaczy rachunków miesięczną opłatę z tytułu prowadzenia rachunku oraz opłaty z tytułu wykonania poszczególnych czynności bankowych takich jak przelewy, czeki itp.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy czynności wykonywane w ramach umowy podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności wykonywane w ramach umowy stanowią usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, w której Bank pełni rolę usługodawcy, a Spółka i inni posiadacze rachunków są usługobiorcami (zgodnie z art. 8 ustawy, usługą jest każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu tej ustawy). W konsekwencji posiadacze rachunków, w tym Spółka (jako usługobiorcy) z tytułu uczestnictwa w systemie nie powinni wykazywać sprzedaży/obrotu dla potrzeb podatku od towarów i usług. Spółka wskazała, że podobne stanowisko zawarte jest m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 8 listopada 2007 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IP-PP2-443-122/07-4/AS) oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 9 listopada 2007 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPP1/443-151/07/JK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Z uwagi na fakt, iż wniosek dotyczący stanu faktycznego złożono w lutym 2011 r., oceny prawnej stanowiska Spółki dokonano w oparciu o stan prawny obowiązujący w tym okresie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 przedmiotowej ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do dyspozycji art. 29 ust. 1 powołanej ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jak stanowi zdanie trzecie ww. przepisu – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. - kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Spółka wraz z innymi uczestnikami, zamierza skorzystać z usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling) oferowanej przez Bank, której celem jest zwiększenie efektywności gospodarczej podmiotów uczestniczących w przedsięwzięciu, poprzez odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald występujących na rachunkach wszystkich podmiotów z grupy.

Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash-poolingu należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie w roli usługodawcy będzie występował Bank, który wykonywał będzie wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, jaką jest cash-pooling i z tytułu wykonywania tej usługi będzie otrzymywał wynagrodzenie.

Czynności wykonywane przez Spółkę, jako uczestnika przedmiotowej usługi, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem umowy cash-poolingu, nie stanowią usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie zachowania pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową, w związku z powyższym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć jednak należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ustawa - Ordynacja podatkowa). A zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego, nie zaś grupy osób. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Spółki, nie zaś wszystkich uczestników transakcji cash poolingu. Uwzględniając powyższe wskazać zatem należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych uczestników, którzy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tych podmiotów.

Końcowo wskazać należy, iż w kwestii stawki podatku obowiązującej dla usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową (tzw. cash poolingu), wydano postanowienie nr ITPP2/443-277b/11/AK.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.