Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.385.2018.2.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-09
Teza: Możliwość opodatkowania przez małoletniego dochodów z najmu.
Słowa kluczowe: czynsz; małoletni; najem; opodatkowanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2018 r. (data wpływu 29 sierpnia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 października 2018 r. (data wpływu 18 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania przez małoletniego dochodów z najmu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania przez małoletniego dochodów z najmu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest małoletnim (obecnie ma 15 lat). Rodzice Wnioskodawcy zakupili lokal mieszkalny, który będzie stanowił dla niego zabezpieczenie. Lokal zostanie przekazany Wnioskodawcy w formie darowizny. Do czasu usamodzielnienia się Wnioskodawcy lokal będzie wynajmowany. Rodzice nie będą mieli prawa do korzystania z dochodów osiąganych przez Wnioskodawcę (małoletniego) z najmu. Dochody będą przeznaczane wyłącznie na potrzeby Wnioskodawcy (np. opłata czesnego za szkołę, opłaty za kursy, lekcje języka, wypoczynek, obozy, itp.). Pozostałe niewykorzystane dochody będą na rachunku bankowym Wnioskodawcy.

W złożonym do wniosku uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że opiekunom prawnym Wnioskodawcy nie przysługuje prawo pobierania pożytków z jego źródeł dochodów (wynajmu lokalu mieszkalnego). W akcie notarialnym dotyczącym darowizny lokalu mieszkalnego będzie zapis, iż rodzice Wnioskodawcy (małoletniego) nie będą mieli prawa czerpania pożytków z najmu podarowanego Wnioskodawcy mieszkania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy osiągnięte dochody z tytułu najmu lokalu w przypadku nie pobierania pożytków z tego tytułu przez rodziców Wnioskodawcy (małoletniego) mogą być opodatkowane wyłącznie przez Wnioskodawcę (małoletniego) w odrębnym zeznaniu podatkowym na jego imię i nazwisko?

Wnioskodawca uważa, że przychody z tytułu najmu lokalu, w związku z nie pobieraniem pożytków przez jego rodziców z dochodów z tego tytułu, mogą być opodatkowane wyłącznie przez Wnioskodawcę – małoletniego (nie doliczane do dochodów rodziców), ryczałtem ewidencjonowanym, stawką 8,5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody małoletnich dzieci własnych i przysposobionych, z wyjątkiem dochodów z ich pracy, stypendiów oraz dochodów z przedmiotów oddanych im do swobodnego użytku, podlegające opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dolicza się do dochodów rodziców, chyba że rodzicom nie przysługuje prawo pobierania pożytków ze źródeł przychodów dzieci.

Z treści cytowanego uprzednio przepisu art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że tylko dochody małoletnich dzieci z ich pracy, stypendiów oraz dochody z przedmiotów oddanych im do swobodnego użytku podlegają opodatkowaniu w zeznaniu składanym na imię małoletniego dziecka. Są one bowiem wyłączone z zarządu majątkiem dziecka przez rodziców. Natomiast inne dochody podlegają doliczeniu do dochodu rodziców.

Stosownie do treści art. 101 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682 ze zm.) rodzice obowiązani są sprawować z należytą starannością zarząd majątkiem dziecka pozostającego pod ich władzą rodzicielską.

Zarząd sprawowany przez rodziców nie obejmuje zarobku dziecka ani przedmiotów oddanych mu do swobodnego użytku. Zatem, co do zasady, rodzicom przysługuje prawo pobierania pożytków z majątku dziecka (małoletniego). Skutek taki jest wyłączony w przypadku, gdy rodzice zostają pozbawieni władzy rodzicielskiej.

W tym miejscu należy podkreślić, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2480/11 wskazał, że „konstrukcja opodatkowania dochodów małoletnich dzieci (z wyłączeniem dochodów z pracy, stypendiów oraz z przedmiotów oddanych do swobodnego użytku), zakładająca w istocie traktowanie tych dochodów tak jakby były one dochodami rodziców, którzy odpowiadają za ich prawidłowe rozliczenie i ujawnienie w zeznaniu rocznym, wyklucza przypisanie małoletniemu w tym zakresie obowiązku podatkowego. Powinność przymusowego świadczenia pieniężnego spoczywa bowiem na rodzicach rozliczających wspólnie dochody własne i dochody dziecka, uznawane w świetle przywołanych wcześniej regulacji za dochody wspólne rodziny.

W literaturze trafnie wskazuje się, że skoro w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nadano małoletniemu podmiotowość w odniesieniu do tych dochodów, którymi może on swobodnie dysponować i które nie są objęte zarządem rodziców (dochody z pracy, stypendiów oraz z przedmiotów oddanych do swobodnego użytku), to przyjąć należy, że ustawodawca nie zamierzał nadawać małoletniemu podmiotowości podatkowej w zakresie tych dochodów, które są objęte zarządem rodziców. Reguła doliczania dochodów dzieci do dochodów ich rodziców ma charakter ogólny i obowiązuje zarówno w odniesieniu do dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych, jak i dochodów opodatkowanych w formie ryczałtu. Doliczanie dochodu powinno następować z uwzględnieniem źródła przychodów, co oznacza, że dochody małoletnich z określonego źródła dodawane są do odpowiadającego mu źródła przychodów rodzica.

W niniejszej sprawie nie zaistniały określone w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyjątki od reguły doliczania dochodów małoletniego dziecka do dochodów rodziców. Z wniosku nie wynika bowiem aby rodzice Wnioskodawcy (małoletniego), posiadali ograniczoną władzę rodzicielską, a co za tym idzie nie przysługiwało im prawo pobierania pożytków ze źródeł przychodów dziecka – rodzice Wnioskodawcy sprawują bowiem zarząd jego majątkiem na podstawie cytowanego uprzednio art. 101 § 1 K.r.o. Zatem sam zapis w akcie notarialnym, iż rodzice Wnioskodawcy (małoletniego) nie będą mieli prawa czerpania pożytków z najmu lokalu mieszkalnego jest niewystarczający.

Wobec powyższego, niezależnie od zapisów umowy darowizny, rodzicom Wnioskodawcy (małoletniego) będzie przysługiwało prawo pobierania pożytków z nieruchomości stanowiącej własność Wnioskodawcy, zatem przychody (dochody) z tego tytułu powinny być doliczane do przychodów (dochodów) rodziców.

W tym miejscu zauważyć należy, że doliczanie przychodu (dochodu) powinno następować z uwzględnieniem źródła przychodów, co oznacza, że przychody (dochody) małoletnich z określonego źródła dodawane są do odpowiadającemu mu źródła przychodów (dochodów) rodzica.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest małoletnim (obecnie ma 15 lat). Wnioskodawca otrzyma w darowiźnie od rodziców lokal mieszkalny, który będzie wynajmowany.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnym źródłem przychodu jest określony w art. 10 ust. 1 pkt 6 najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zatem aby powstał przychód po stronie wynajmującego muszą zaistnieć przesłanki określone w cytowanym uprzednio art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego.

Co do zasady, dochody z najmu podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według skali podatkowej, określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże – po spełnieniu określonych warunków – przychody z tego tytułu mogą być także opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2157 ze zm.).

Stosownie bowiem do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 2 ust. la ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 6 ust. la ww. ustawy opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty 100.000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

W przepisach ustawowych jest brak przeciwwskazań, aby przychody z najmu osiągane przez małoletniego opodatkować na zasadach określanych jako podatek ryczałtowy w wysokości 8,5% do kwoty 100.000 zł, natomiast od nadwyżki ponad tę kwotę w wysokości 12,5% przychodów.

Biorąc pod uwagę okoliczność, że przychody te podlegają doliczeniu do przychodów rodziców, wystarczy aby rodzice spełniali wszystkie wymagane ustawą wymogi dotyczące możliwości opodatkowaniu przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a,
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.