Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-804/08-6/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-10-20
Teza: wydatki na remont można zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, natomiast wydatki na modernizację zwiększają wartość początkową środka trwałego i stanowią koszty uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne
Słowa kluczowe: budynek; koszt-koszty uzyskania przychodów; najem; remonty; ulepszenie; wydatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 07.07.2008 r. (data wpływu 14.07.2008 r.) oraz pismach: z dnia 01.10.2008 r. (data wpływu 03.10.2008 r.) i 10.10.2008 r. (data wpływu 14.10.2008 r. ) uzupełniającymi braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-804/08-2/JK z dnia 19.09.2008 r. wpływu o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty nakładów na wydatki remontowe i modernizacyjne – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14.07.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty nakładów na wydatki remontowe i modernizacyjne.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W październiku 2002 roku mąż Wnioskodawczyni jako właściciel nieruchomości spisał umowę przedwstępną umowę kupna-sprzedaży z potencjalnym kupcem na część działki i budynku. Na okoliczność tej umowy mąż Wnioskodawczyni pobrał zadatek od kupującego. Mąż 3 stycznia 2003 roku zmarł i sprawa spadkowa zakończyła się w marcu 2007 r. w międzyczasie zgodnie z umową potencjalny nabywca tej nieruchomości zamieszkiwał ją i remontował na własny koszt. W marcu 2008 r. Wnioskodawczyni jako jedyny spadkobierca zrezygnowała z dokończenia tej transakcji, zgodnie z umową przedwstępną zwrotowi uległ zadatek i zapłata kary umownej za wycofanie się z transakcji na rzecz potencjalnego kupca nieruchomości.

Doszło do ugody między stronami i zgodnie z postanowieniem Wnioskodawczyni musi również zwrócić niedoszłemu nabywcy kwotę nakładów za wydatki remontowe i modernizacyjne w budynku w latach 2002- 2008.

Jako właściciel nieruchomości mieszkalnej (kamienica) Wnioskodawczyni jest opodatkowana na zasadach ogólnych wg skali i prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Wszelkie zwrócone kwoty za poniesione wydatki na remont i modernizację nieruchomości nie będą miały pokrycia wg faktur czy rachunków za remont. Zwrócone pieniądze będą w kwocie, którą uzgodniono w ugodzie. Niedoszły kupujący posiada niektóre dokumenty na zakup materiałów czy usług, ale one są wystawione na kupującego.

Wnioskodawczyni pismem z dnia 01.10.2008 r. (data wpływu 03.10.2008 r.) doprecyzowała, iż koszty rozliczane są metodą memoriałową. Zwrot kwoty nastąpi na podstawie ugody pozasądowej spisanej w kancelarii notariusza. Zgodnie z ugodą zwrot 60.000 złotych dotyczy:

*   zwrotu zadatku w wysokości 15.000 zł (zapłaconego zgodnie z umową przedwstępną w 2002 roku),
*   zwrotu wydatków na remont budynku przeznaczonego do kapitalnego remontu w wysokości 45.000 zł.

Wnioskodawczyni pismem z dnia 10.10.2008 r.(data wpływu 14.10.2008 r.) uzupełniła wniosek o dodatkowe informacje. Lokal w związku z którym podpisano umowę przedwstępną jest budynkiem wolnostojącym. Z dniem 28.10.2002 roku mąż Wnioskodawczyni podpisał umowę przedwstępną na zakup wolnostojącego mniejszego budynku i części działki z przyszłym nabywcą. Od dnia umowy przedwstępnej przyszły nabywca zamieszkiwał w budynku bez żadnej dodatkowej umowy najmu i rozpoczęła prace remontowe w lokalu. Od nabywcy nie był pobierany czynsz za lokal, który zajmowała do 30 stycznia 2005 roku. Ze względu na stan budynku konieczne były do przeprowadzenia prace naprawcze polegające na:

*   zburzeniu starych murów ścian i postawieniu ich od nowa,
*   zdjęciu dachu i położeniu nowej powięzi dachu,
*   zdemontowaniu posadzek i położeniu nowych podłóg,
*   wymianie starych okien oraz wybicie nowych 3 otworów okiennych.

Pozostałe roboty remontowe dotyczyły położenia instalacji elektrycznej, wodnej, kanalizacyjnej.

Nieruchomość nigdy nie była zawarta w ewidencji środków trwałych i nie była naliczana amortyzacja. Wnioskodawczyni jako administrator nieruchomości (kamienica z lokatorami i budynek wolnostojący) zgłosiła się do urzędu skarbowego w styczniu 2003 roku po śmierci męża, tj. po 4 stycznia 2003 r. Umowa z nowym najemcą (spisana umowa najmu) nastąpiła w dniu 31 stycznia 2005 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób należy zaewidencjonować koszt zwrotu nakładów na potrzeby podatkowej księgi przychodów i rozchodów i podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawczyni wszelkie nakłady na remont i modernizację wg zestawienia po zapłacie ugody powinna zaksięgować bezpośrednio w koszty z całej ogólnej kwoty. Natomiast wydatki opiewające na inwestycję w środek trwały i stworzenia np. instalacji kanalizacyjnej, której uprzednio nie było – zaliczyć do kosztów należy wg stawki amortyzacji zgodnie z planem amortyzacji.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Artykuł 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), wymienia najem jako odrębne źródło przychodu, który nie stanowi działalności gospodarczej. Dochodem z tego źródła jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. W odniesieniu do przychodów z najmu ma zastosowanie ogólna definicja kosztu podatkowego, zawarta w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Użyty przez ustawodawcę zwrot „w celu osiągnięcia przychodów” oznacza, iż aby określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, to pomiędzy tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego rodzaju, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie źródła przychodu.

Z analizy opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawczyni musi dokonać zwrotu kwoty za poniesione wydatki na remont i modernizację nieruchomości niedoszłemu nabywcy.

Przeprowadzone prace naprawcze polegały na: zburzeniu starych murów ścian i postawieniu ich od nowa, zdjęciu dachu o położeniu nowej powięzi dachu, zdemontowaniu posadzek i położeniu nowych podłóg, wymianie starych okien oraz wybicie nowych 3 otworów okiennych. Pozostałe prace remontowe dotyczyły położenia instalacji elektrycznej, wodnej i kanalizacyjnej.

Z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne jest właściwe zakwalifikowanie wymienionego we wniosku zakresu prac jako remont lub ulepszenie, ponieważ ma to przełożenie na sposób zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Generalną zasadą jest bowiem, że wydatki na remont zaliczane są bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, a wydatki mające charakter ulepszeń wliczane są do wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz.176 ze zm.) amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Przez środki trwałe rozumie, się rzeczowe aktywa trwałe, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki lub oddane do używania na podstawie najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Zalicza się do nich w szczególności: nieruchomości w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budynki i budowle, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu niemieszkalnego.

Z ustawowej definicji kosztu podatkowego wynika, że warunki uznania konkretnego kosztu (wydatku) za koszt podatkowy muszą być spełnione równocześnie. Uznanie konkretnego wydatku za koszt uzyskania przychodów uzależnione jest od związania go z przychodem takim związkiem przyczynowo-skutkowym, który oznacza, że poniesienie wydatku miało lub mogło mieć w kategoriach obiektywnych wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednie, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem wydatków ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalności gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy podatkowej, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

W świetle art. 22g ust. 17 ustawy podatkowej, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy rozbudowy, rekonstrukcji adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków ustaloną zgodnie z ust. 1,3-9 i 11-15 powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

O tym, czy poniesione nakłady stanowią wydatki na remont i bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, czy też będą uznane za nakłady na ulepszenie środka trwałego i będą podlegały odpisom amortyzacyjnym odnoszonym w koszty sukcesywnie – zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami – decyduje zakres przeprowadzonych przez podatnika robót.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje użytych w niej pojęć przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja itd. Brak jest także definicji pojęcia remont i modernizacja.

Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7.07.1994 r. Prawo Budowlane (Dz. U. z 2003 r. Nr 207, poz. 2016 z późn. zm.) remont to wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego, wraz z wymianą zużytych składników technicznych, nie zmieniające jego charakteru i funkcji, a następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i wynikające z tej eksploatacji, a więc będą to wszystkie zmiany trwale przywracające pierwotny poziom techniczny danego środka trwałego, pierwotną zdolność użytkową utraconą na skutek upływu czasu i eksploatacji, przy czym pojęcie to nie obejmuje zwykłych zabiegów konserwacyjnych.

Remont środka trwałego powinien zmierzać do zachowania dotychczasowej jego substancji. Konsekwencją remontu ma być utrzymanie środka trwałego we właściwym stanie technicznym i użytkowym.

Natomiast ulepszenie, czy też modernizacja to trwałe unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątku do wykorzystywania go w innym celu niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażające się w poprawie standardu użytkowego, technicznego lub obniżce kosztów eksploatacji.

W świetle powyższego różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środków trwałych i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełnienia innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych.

Reasumując, należy stwierdzić, iż wydatki na remont można zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, natomiast wydatki na modernizację zwiększają wartość początkową środka trwałego i stanowią koszty uzyskania przychodu poprzez odpisy amortyzacyjne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135,90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.