Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.561.2018.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-15
Teza: Wykładnia art. 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i brak zastosowania ograniczenia w zaliczaniu do kosztów podatkowych wynagrodzenia wypłacanego członkom zarządu sp. z o.o., pełniącym swe funkcje na podstawie powołania
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; ograniczenie; spółki-spółka kapitałowa; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2018 r. (data wpływu 15 listopada 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wykładni art. 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i braku zastosowania ograniczenia w zaliczaniu do kosztów podatkowych wynagrodzenia wypłacanego członkom zarządu sp. z o.o., pełniącym swe funkcje na podstawie powołania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wykładni art. 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i braku zastosowania ograniczenia w zaliczaniu do kosztów podatkowych wynagrodzenia wypłacanego członkom zarządu sp. z o.o., pełniącym swe funkcje na podstawie powołania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zwrócił się z prośbą o wykładnię art. 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w kontekście stosowania limitów podatkowych w odniesieniu do wynagrodzeń członków zarządu, pełniących swe funkcje na podstawie powołania.

Zgodnie z treścią przywołanego przepisu podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty m.in. usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Na tym tle, w literaturze fachowej pojawiają się wątpliwości, czy czynności realizowane na podstawie Kodeksu Spółek Handlowych przez członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością uznać należy za usługi doradcze oraz zarządzania i kontroli, o których mowa w przywołanym przepisie oraz czy wynagrodzenia wypłacane członkom zarządu spółki z o.o., pełniącym swe funkcje na podstawie powołania podlegają limitom, czy też nie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy czynności realizowane na podstawie Kodeksu Spółek Handlowych przez członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością uznać należy za usługi doradcze oraz zarządzania i kontroli, o których mowa w przywołanym przepisie oraz czy wynagrodzenia wypłacane członkom zarządu spółki z o.o., pełniącym swe funkcje na podstawie powołania podlegają limitom, czy też nie?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Spółki, limity dotyczą czynności doradczych oraz związanych z zarządzeniem i kontrolą, pełnionych usługowo, tj. świadczonych przez podmioty zewnętrzne, na podstawie umów cywilnoprawnych łączących je ze spółką, nie zaś organów spółki.

O usługach można bowiem mówić, kiedy świadczący je podmiot działa we własnym imieniu i na własny rachunek, ponosząc przy tym odpowiedzialność cywilną wobec zlecającego usługę oraz wobec osób trzecich za wykonane usługi. W przypadku zaś świadczeń osób powołanych do pełnienia funkcji w organach osoby prawnej, osoby te działają w imieniu i na rzecz podmiotu, który je powołał. Nie wykonują zatem usług na rzecz podmiotu, który je powołał.

Niemniej jednak, intencją naszej spółki jest prowadzenie rachunkowości zgodnie z obowiązującymi przepisami, prosimy zatem o interpretację indywidualną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z przedmiotowego wniosku wynika, że Wnioskodawca będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością wypłaca wynagrodzenia członkom zarządu, pełniącym swe funkcje na podstawie powołania.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy czynności realizowane na podstawie Kodeksu Spółek Handlowych przez członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością uznać należy za usługi doradcze, zarządzania i kontroli oraz czy podlegają ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Mając na uwadze wyłączenia wynikające z art. 16 updop ocena prawna wydatków Spółki ponoszonych na rzecz członków zarządu w związku z pełnieniem przez nich funkcji w organie wykonawczym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie powołania wymaga, poza sprawdzeniem przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 updop, odniesienia się do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz wspólników lub członków spółdzielni niebędących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów, z tym że wydatki ponoszone na rzecz członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych i innych spółdzielni zajmujących się produkcją rolną są kosztem uzyskania przychodów w części dotyczącej działalności objętej obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku dochodowego.

W dyspozycji ww. przepisu mieszczą się sytuacje, gdy spółka kapitałowa dokonuje świadczenia na rzecz swojego wspólnika, nie otrzymując w zamian żadnego świadczenia wzajemnego. Nie znajdzie on natomiast zastosowania w przypadku, gdy świadczenia wypłacane na rzecz wspólnika dotyczą pełnienia funkcji w organie zarządzającym. Odpowiada im wówczas wykonywanie przez tą osobę fizyczną określonych czynności na rzecz spółki, co wyklucza możliwość uznania tych świadczeń za mające charakter jednostronny.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 38a updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów natomiast wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.

Zgodnie z art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, z późn. zm.), zarząd spółki prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę.

Oznacza to, że zarząd prowadzi sprawy spółki we wszystkich obszarach niezastrzeżonych wyraźnie do kompetencji innych organów spółki oraz reprezentuje spółkę. Prowadzenie spraw spółki dotyczy sfery wewnętrznej funkcjonowania spółki (podejmowania decyzji organizacyjnych i gospodarczych w spółce), natomiast reprezentacja odnosi się do relacji zewnętrznych (składania oświadczeń woli wobec innych niż spółka uczestników obrotu prawnego).

Zarząd jest więc organem wykonawczym, tym samym w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania cytowany powyżej art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe ustalenia formalno-prawne są istotne z punktu widzenia samej możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztów podatkowych. Na tym tle dopiero rozpatrywana może być kwestia ograniczenia w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie określonych usług niematerialnych.

Ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. 2017 r., poz. 2175) z dniem 1 stycznia 2018 r. wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 15e ustanawiający ograniczenie w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie określonych usług niematerialnych.

Zgodnie z art. 15e ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

– poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

W tym miejscu nadmienić należy, że przykładem powiązań jest sytuacja, w której ta sama osoba pracuje w dwóch podmiotach: w jednym jest członkiem zarządu, a w drugim jest pracownikiem.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęć usług doradczych, zarządzania i kontroli. Wobec braku w ustawie ich definicji należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej tych pojęć.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „doradztwo” oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w ustawie o CIT termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „zarządzać” oznacza kierować, administrować czymś” (E. Sobol, Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście, za zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub działalności gospodarczej. Natomiast „kierować” oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”.

Z kolei „kontrola” to:

1.  porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie ewentualnych odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami,
2.  nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem czegoś (zgodnie z ustalonymi zasadami), wpływ na rozwój wydarzeń.

Pojęcie „zarządzania i kontroli”, musi być przy tym rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania i kontroli.

Pojęcie „kontrola” wg Słownika Języka Polskiego PWN, to m.in. „nadzór nad kimś lub nad czymś”. Z kolei z definicji pojęcia nadzór określonej jako: „kontrolowanie lub pilnowanie kogoś lub czegoś” wynika, iż w swojej treści zawiera słowo kontrolowanie.

W potocznym znaczeniu oba te pojęcia są zamiennie wykorzystywane do opisania w dużej mierze tożsamych czynności polegających na „doglądaniu” np. pewnych procesów i weryfikowaniu ich poprawności lub jakości.

Zawarty w przepisie art. 15e ust. 1 pkt 1 updop, katalog świadczeń skutkujących ograniczeniem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych.

W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop, jest objęte jego zakresem, decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych (stanowi to kryterium podstawowe).

Zgodnie z art. 201 § 4 Kodeksu spółek handlowych członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Wybór, w jakiej formie prawnej członek zarządu wykonuje czynności wykonawczo-zarządzające przepisy Kodeksu spółek handlowych pozostawiły Spółce. Powołaniu na członka może towarzyszyć nawiązanie zobowiązaniowego stosunku prawnego (np. stosunku pracy, umowy o zarządzanie, czy umowy o świadczenie usług). Nie jest to jednak konieczne.

Pełnienie funkcji członka zarządu na podstawie powołania odbywa się bez wynagrodzenia albo za wynagrodzeniem.

Jak wynika z powyższego, możliwość uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków dotyczących członków zarządu uzależniona jest również od łączącego ich ze Spółką stosunku (pracy lub inny).

W przypadku, gdy członek zarządu nie jest pracownikiem Spółki, konieczność ponoszenia przez Spółkę wydatków na jego rzecz powinna wynikać z prawidłowo zawartych umów (np. cywilnoprawnych), a w przypadku ich braku − z uchwał wspólników podjętych zgodnie z prawem, albo mieć podstawę w umowie Spółki, czy też wynikać z postanowień regulaminów, uchwał lub statutu spółki, określających prawa członków jego władz statutowych.

Stosownie bowiem do art. 2031 zdanie pierwsze Kodeksu spółek handlowych: „Uchwała wspólników może ustalać zasady wynagradzania członków zarządu, w szczególności maksymalną wysokość wynagrodzenia, przyznawania członkom zarządu prawa do świadczeń dodatkowych lub maksymalną wartość takich świadczeń”.

W świetle powyższych ustaleń należy wskazać, że w katalogu kosztów objętych zakresem art. 15e ust. 1 updop, nie zostały wymienione obowiązki/czynności wykonywane przez członków zarządu Spółki pełniących swoje funkcje na podstawie powołania.

Pełnienie tych funkcji (poprzez wykonywanie określonych obowiązków nałożonych przez Kodeks spółek handlowych), jako niewymienione expressis verbis w katalogu usług zawartym w komentowanym przepisie, zdaniem organu − co do zasady − nie może być rozważane jako objęte tą regulacją.

Odnosząc się natomiast do możliwości podlegania wynagrodzenia członków zarządu pełniących swoje funkcje na podstawie powołania pod normę wynikającą z art. 15e ust. 1 pkt 1 updop, tj. ograniczenie w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów określonych w tym przepisie kosztów usług, wyjaśnić należy, że obowiązki wykonywane przez osoby pełniące funkcje członków zarządu Spółki nie mogą być uznane za świadczenie usług na rzecz Spółki.

Zgodnie bowiem z art. 368 § 1 Kodeksu spółek handlowych zarząd spółki prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Oznacza to, że zarząd prowadzi sprawy spółki we wszystkich obszarach niezastrzeżonych wyraźnie do kompetencji innych organów spółki oraz reprezentuje spółkę. Prowadzenie spraw spółki dotyczy sfery wewnętrznej funkcjonowania spółki (podejmowania decyzji organizacyjnych i gospodarczych w spółce), natomiast reprezentacja odnosi się do relacji zewnętrznych (składania oświadczeń woli wobec innych niż spółka uczestników obrotu prawnego).

W myśl art. 368 § 3 i 4 Kodeksu spółek handlowych, do zarządu mogą być powołane osoby spośród akcjonariuszy lub spoza ich grona. Członków zarządu powołuje i odwołuje rada nadzorcza, chyba że statut spółki stanowi inaczej (…).

Przez użyte w ww. przepisie sformułowanie „powołanie” należy rozumieć ustanowienie zarządu. Powołanie jest więc ogólnym terminem obejmującym każdą formę prowadzącą do nawiązania stosunku organizacyjnego do pełnienia funkcji. Od woli spółki zależy, czy powołanie będzie wyłączną podstawą wykonywania obowiązków, czy też nawiązana będzie umowa o pracę, czy umowa o zarządzanie.

Zatem członkowie zarządu Spółki − co do zasady − nie wykonują usług na rzecz Spółki, bowiem pełnią oni jedynie obowiązki, do których zostali powołani. Wykonują tym samym czynności, które wprost wynikają z pełnionych przez nich funkcji – członkowie zarządu nie zawierają umowy ze Spółką o świadczenie usług (np. doradczych, zarządzania i kontroli), lecz pełnią obowiązki, które wprost wynikają z Kodeksu spółek handlowych.

W rozpatrywanej sprawie należy także wykluczyć możliwość uznania wynagrodzenia członków zarządu za objęte zakresem art. 15e ust. 1 pkt 2 oraz pkt 3 updop.

Wynagrodzenie wypłacane członkom zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest bowiem opłatą, czy też należnością za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości wskazanych w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop. Nie jest ono również należne za przeniesienia ryzyka niewypłacalności.

Bazując na wykładni systemowej wewnętrznej oraz wykładni historycznej (tj. na analizie przebiegu procesu legislacyjnego w zakresie regulacji art. 15e updop) należy zatem uznać, że czynności wykonywane przez członków zarządu pełniących swoje obowiązki na podstawie powołania do pełnienia określonej funkcji w zarządzie nie mieszczą się w kategorii usług objętych regulacją z art. 15e updop.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie uwzględniając opisane we wniosku zdarzenie przyszłe i przywołane przepisy prawa należy zatem stwierdzić, że członkowie zarządu pełniący swoje funkcje w organach zarządczych spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie wykonują z tego tytułu usług na rzecz Spółki. Co zostało wykazane powyżej, członkowie zarządu nie zawierają umowy ze Spółką o świadczenie usług (np. doradczych, zarządzania i kontroli), a pełnią jedynie obowiązki w ramach organu wykonawczego Spółki, które wprost wynikają z Kodeksu spółek handlowych. Tym samym wynagrodzenia wypłacane członkom zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, pełniącym swe funkcje na podstawie powołania nie podlegają ograniczeniom wynikającym z art. 15e ust. 1 updop.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy wskazać, że pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez ich weryfikacji).

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.