Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-100/08-2/PJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-01-15
Teza: Czy XXX od świadczeń w naturze ponoszonych za pracownika cudzoziemca, zatrudnionego na stanowisku profesora w XXX, powinna naliczać i odprowadzać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: Austria; obowiązek-obowiązek podatkowy; praca-stosunek pracy; przychód; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 03.11.2008r. (data wpływu 07.11.2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu stosunku pracy przez profesora mającego stałe miejsce zamieszkania na terytorium Austrii - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.11.2008r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu stosunku pracy przez profesora mającego stałe miejsce zamieszkania na terytorium Austrii.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

A Sztuk P zatrudniła na podstawie umowy o pracę na stanowisku profesora osobę, która ma stałe miejsca zamieszkania na terytorium Austrii. Według posiadanych informacji w roku podatkowym 2007 osoba ta przebywała na terytoriom Polski krócej niż 183 dni. Osoba ta jest w posiadaniu druku E 101 potwierdzającego ubezpieczenie w Austrii, a przebywając na terytorium Polski, nigdy nie dokonała zgłoszenia identyfikacyjnego NIP 3. Zgodnie z zapisami zawartej w umowie o pracę XXX oprócz wypłacania wynagrodzenia zasadniczego zobowiązana jest do ponoszenia kosztów podróży na trasie W – W - W oraz kosztów pobytu (hotel) w W związanych z wykonywaniem umówionej pracy. W praktyce oznacza to, że XXX zakupuje bilet lotniczy oraz opłaca koszty zakwaterowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy XXX od świadczeń w naturze ponoszonych za pracownika cudzoziemca, zatrudnionego na stanowisku profesora w XXX, powinna naliczać i odprowadzać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość nieodpłatnych świadczeń jest przychodem ze stosunku pracy i nie jest wynagrodzeniem w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 20 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską, a Austrią. Powyższa argumentacja prowadzi do wniosku, że wartość nieodpłatnych świadczeń (koszty podróży i zakwaterowania) powinna zostać opodatkowana, a zatem XXX powinna naliczyć i odprowadzić należną zaliczkę na podatek dochodowy na rachunek właściwego Urzędu Skarbowego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

W świetle art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2a tej ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W konsekwencji ograniczony obowiązek podatkowy dotyczy tych osób fizycznych (nierezydentów), które nie mają w Polsce miejsca zamieszkania i uzyskują dochody z pracy wykonywanej na terytorium Polski na podstawie stosunku służbowego lub stosunku pracy bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia oraz od innych dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ustalenie obowiązku podatkowego w przypadku nieograniczonego jak i ograniczonego obowiązku podatkowego następuje z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a tejże ustawy).

Umowy mają na celu regulację sytuacji, w których może mieć miejsce podwójne opodatkowanie, przede wszystkim z tego powodu, że źródło przychodów położone jest w innym państwie, niż państwo rezydencji podatnika osiągającego przychody.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 umowy międzynarodowej podpisanej w Wiedniu w dniu 13.01.2004 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską, a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 224, poz. 1921), określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która według prawa tego państwa podlega tam opodatkowaniu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Określenie to jednak nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie”.

Z powyższego wynika, iż zawarta w ww. umowie definicja "miejsca zamieszkania” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw będących stronami umowy i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Jak stanowi art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 1 ww. umowy między Rzecząpospolitą Polską, a Republiką Austrii, z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18, 19 i 20, pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ww. umowy między Rzecząpospolitą Polską, a Republiką Austrii bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną wykonywaną w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w danym roku podatkowym
2.  wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3.  wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy, wynagrodzenia pracowników. mających miejsce zamieszkania w Austrii, podlegają opodatkowaniu tylko w Austrii, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Polski.

Natomiast art. 15 ust. 2, z zastrzeżeniem ust. 3 tego artykułu umowy, określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenia pracowników podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Austrii, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule wyjątki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, czyli w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Austrii) oraz w państwie, w którym praca jest wykonywana.

W Polsce zatem opodatkowaniu podlega dochód z tytułu pracy tu wykonywanej, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Z kolei, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 12 ust. 3 ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b. Zatem, w przypadku usług zakupionych przez pracodawcę na rzecz pracownika, w tym także zakup biletów lotniczych oraz pokrycie zakwaterowania w hotelu - wartość pieniężną tych świadczeń dla celów podatkowych ustala się wg ceny ich zakupu (art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy).

Wartość otrzymanego od pracodawcy świadczenia stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca zatrudnia na umowę o pracę rezydenta podatkowego Austrii. W ramach zawartego stosunku pracy Wnioskodawca zobowiązał się do pokrywania kosztów podróży na trasie Wiedeń – Warszawa – Wiedeń oraz kosztów pobytu pracownika w Warszawie ( koszty hotelu ).

Na podstawie przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych przepisów należy stwierdzić, iż ponoszone za pracownika koszty podróży oraz zakwaterowania w hotelu stanowią przychód pracownika w myśl art. 12 jako nieodpłatne świadczenia, zaliczane do źródła przychodów ze stosunku pracy.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej. Na podstawie art. 38 ust. 1 powołanej ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Jednocześnie należy podkreślić, iż w przedstawionym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie art. 20 ww. umowy. Jednakże stosowanie powołanego artykułu umowy, a tym samym możliwość skorzystania ze zwolnienia w Państwie, w którym pracownik przebywa w celu nauczania, uzależniono od długości trwania pobytu.

Okres ten bowiem nie może przekroczyć 2 lat, licząc od daty pierwszego pobytu pracownika w tym celu, w zakresie wynagrodzenia otrzymywanego z tytułu nauczania lub prowadzenia badań naukowych, pod warunkiem, że wynagrodzenie takiej osoby podlega opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie

W myśl art. 20 ww. umowy profesor, nauczyciel lub pracownik naukowo-badawczy, który czasowo przebywa w Umawiającym się Państwie wyłącznie w celu nauczania lub prowadzenia badań naukowych na uniwersytecie, w szkole wyższej lub innej uznanej instytucji oświatowej tego Umawiającego się Państwa i który ma miejsce zamieszkania w drugim Umawiającym się Państwie lub bezpośrednio przed przyjazdem miał tam miejsce zamieszkania, będzie zwolniony od opodatkowania w pierwszym wymienionym Państwie przez okres nieprzekraczający 2 lat, licząc od daty jego pierwszego pobytu w tym celu, w zakresie wynagrodzenia otrzymywanego z tytułu nauczania lub prowadzenia badań naukowych, pod warunkiem, że wynagrodzenie takiej osoby podlega opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie.

Reasumując należy stwierdzić, iż pokrywanie kosztów podróży na trasie Wiedeń – Warszawa – Wiedeń oraz kosztów pobytu pracownika w Warszawie ( koszty hotelu ), za osobę przebywającą czasowo w Polsce, w celu nauczania w szkole wyższej zaliczane jako składnik wynagrodzenia do przychodów ze stosunku pracy, będzie zwolnione z opodatkowania w Polsce, o ile będzie podlegało opodatkowaniu w państwie, w którym pracownik naukowy ma miejsce zamieszkania (Austria) przez okres nie przekraczający 2 lat, licząc od daty jego pierwszego pobytu w celu nauczania lub prowadzenia prac badawczych.

W przypadku zaistnienia jednak okoliczności wyłączających stosowanie art. 20 ww. umowy z uwagi na okres przekraczający dwa lata, zastosowanie będą miały regulacje zawarte w powołanej umowie dotyczące art. 15.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.