Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1-1/4512-1-24/16-3/MJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-09-09
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w pełnej wysokości z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości po przeniesieniu na Wnioskodawcę praw i obowiązków z tytułu umowy przedwstępnej sprzedaży, wraz z uiszczonymi zaliczkami oraz w zakresie zastosowania korekty na podstawie art. 89b ustawy w odniesieniu do zaliczek zaliczonych na poczet ceny sprzedaży wskutek przeniesienia na Wnioskodawcę praw i obowiązków z tytułu umowy przedwstępnej sprzedaży.
Słowa kluczowe: cesja; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2016 r. (data wpływu 21 lipca 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 lipca 2016 r. (data wpływu 29 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w pełnej wysokości z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości po przeniesieniu na Wnioskodawcę praw i obowiązków z tytułu umowy przedwstępnej sprzedaży, wraz z uiszczonymi zaliczkami oraz w zakresie zastosowania korekty na podstawie art. 89b ustawy w odniesieniu do zaliczek zaliczonych na poczet ceny sprzedaży wskutek przeniesienia na Wnioskodawcę praw i obowiązków z tytułu umowy przedwstępnej sprzedaży – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w pełnej wysokości z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości po przeniesieniu na Wnioskodawcę praw i obowiązków z tytułu umowy przedwstępnej sprzedaży, wraz z uiszczonymi zaliczkami oraz w zakresie zastosowania korekty na podstawie art. 89b ustawy w odniesieniu do zaliczek zaliczonych na poczet ceny sprzedaży wskutek przeniesienia na Wnioskodawcę praw i obowiązków z tytułu umowy przedwstępnej sprzedaży. Wniosek uzupełniono o potwierdzoną za zgodność z oryginałem kopię pełnomocnictwa, potwierdzenie wniesienia opłaty skarbowej od pełnomocnictwa oraz opłaty za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Działając w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, Wnioskodawca w dniu 29 czerwca 2016 r. zawarł ze spółką akcyjną (dalej: Spółka) porozumienie (dalej: Porozumienie) w sprawie przeniesienia praw i obowiązków z przedwstępnej umowy sprzedaży (dalej: Umowa Przedwstępna) prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz prawa własności nieruchomości (dalej: Nieruchomość) zawartej przez Spółkę jako kupującym oraz zbywcę (dalej: Kontrahent). Na mocy Umowy Przedwstępnej Spółka zobowiązała się m.in. do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży (dalej: Umowa Przyrzeczona), na podstawie której Spółka dokonać miała nabycia Nieruchomości od Kontrahenta za określoną w umowie cenę. Jednocześnie na podstawie Umowy Przedwstępnej Spółka zobowiązana była do uiszczenia zaliczek na poczet ceny sprzedaży, co uczyniła. Uiszczone przez Spółkę zaliczki stanowiły niewielką część ceny sprzedaży Nieruchomości.

Na podstawie zawartego przez Wnioskodawcę ze Spółką Porozumienia, Spółka przeniosła na Wnioskodawcę wszelkie prawa i obowiązki przysługujące jej (jako kupującemu) z Umowy Przedwstępnej, w tym w szczególności uiszczone na poczet ceny sprzedaży Nieruchomości zaliczki oraz prawo do zawarcia Umowy Przyrzeczonej sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca, zgodnie z postanowieniami Porozumienia, zobowiązał się do zawarcia Umowy Przyrzeczonej z Kontrahentem oraz do zapłaty pozostałej do uiszczenia części ceny sprzedaży. Przeniesienie praw i obowiązków z Umowy Przedwstępnej miało charakter nieodpłatny.

W dniu 30 czerwca 2016 r. Wnioskodawca zawarł z Kontrahentem Umowę Przyrzeczoną, na podstawie której nabył Nieruchomość. Zgodnie z postanowieniami Umowy Przyrzeczonej kwota zaliczek zapłaconych przez Spółkę została zaliczona przez Kontrahenta na poczet ceny sprzedaży Nieruchomości. Wnioskodawca zobligowany został do zapłaty pozostałej części ceny (co na moment złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca uczynił). W dniu 30 czerwca 2016 r. Kontrahent wystawił na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT dokumentującą dostawę Nieruchomości – podstawą opodatkowania była całkowita cena sprzedaży nieruchomości. Transakcja dostawy Nieruchomości opodatkowana była podatkiem VAT według stawki 23%.

Jednocześnie, w związku z faktem, iż dostawa Nieruchomości została dokonana na rzecz Wnioskodawcy, a nie Spółki zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy, Kontrahent zobowiązał się do wystawienia faktur VAT korygujących do faktur zaliczkowych wystawionych uprzednio na rzecz Spółki. Wnioskodawca nabytą Nieruchomość wykorzystywać będzie w działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej na jego rzecz przez Kontrahenta w pełnej wysokości, tj.:
    *   w części odpowiadającej zaliczkom, które Wnioskodawca nabył na podstawie Porozumienia zawartego ze Spółką oraz
    *   w części odpowiadającej pozostałej części ceny do uregulowania której został zobowiązany w Umowie Przyrzeczonej i które to zobowiązanie zostało wypełnione?
2.  Czy zaliczenie zaliczek zapłaconych uprzednio przez Spółkę (do których prawa Wnioskodawca uzyskał na podstawie Porozumienia) na poczet ceny Nieruchomości stanowi formę uregulowania należności w rozumieniu art. 89b ustawy o VAT i w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do korekty podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej na jego rzecz przez Kontrahenta w części dotyczącej zaliczek, na podstawie art. 89b ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej na jego rzecz przez Kontrahenta w pełnej wysokości, tj. zarówno w części odpowiadającej zaliczkom, które Wnioskodawca nabył na podstawie Porozumienia zawartego ze Spółką oraz w pozostałej części ceny, do uregulowania której został zobowiązany w Umowie Przyrzeczonej.

Ad. 2.

Zaliczenie zaliczek zapłaconych uprzednio przez Spółkę (do których prawa Wnioskodawca uzyskał na podstawie Porozumienia) na poczet ceny Nieruchomości stanowi formę uregulowania należności w rozumieniu art. 89b ustawy o VAT i w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do korekty podatku VAT naliczonego w części dotyczącej zaliczek, na podstawie przedmiotowego przepisu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W myśl z kolei ust. 2 pkt 1 powołanego artykułu kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 86 ust. 10a ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów usług powstał obowiązek podatkowy. Z kolei art. 86 ust. l0b ustawy o VAT zawiera doprecyzowanie przedmiotowej zasady – w myśl przedmiotowego przepisu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jednocześnie w myśl art. 88 ust. 3a ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

*   sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący;
*   transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
*   wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego w części dotyczącej tych czynności;
*   faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
*   wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, iż podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia towarów lub usług, w przypadku, w którym przedmiotowe towary/usługi wykorzystywane będą w działalności opodatkowanej podatnika. Do realizacji przedmiotowego prawa konieczne jest również posiadanie przez podatnika faktury VAT wystawionej przez kontrahenta (podatnik ma możliwość odliczenia podatku w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę). Co więcej, faktura musi stanowić dokument wystawiony w sposób prawidłowy – tj. nie może być jednym z dokumentów, o którym mowa w powołanym art. 88 ust. 3a ustawy o VAT.

Wszystkie z przedstawionych powyżej przesłanek zostaną spełnione w opisanym stanie faktycznym. Po pierwsze, Wnioskodawca zgodnie z informacjami przedstawionymi w stanie faktycznym będzie wykorzystywać Nieruchomość w ramach działalności opodatkowanej VAT.

Co więcej, faktura stanowiąca podstawę odliczenia podatku VAT wystawiona została w sposób prawidłowy. Przedmiotowa faktura dokumentuje bowiem dostawę Nieruchomości na rzecz Spółki, a więc czynność, która w rzeczywistości została dokonana. Przedmiotowa faktura podaje również kwoty zgodne z rzeczywistością – za podstawę opodatkowania wskazuje bowiem cenę sprzedaży Nieruchomości (na którą składa się zarówno kwota odpowiadająca zaliczkom, jak i kwota pozostała do zapłaty). W myśl bowiem art. 29a ust. 1 ustawy o VAT „Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika”.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę również na art. 106b ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy o VAT. Zgodnie z przedmiotowym przepisem podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz
2.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z kolei z art. 106i ust. 1 fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8. W myśl art. 106i ust. 2 jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Tym samym, mając na uwadze fakt, iż:

*   w dniu 30 czerwca 2016 r. doszło do dostawy Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy oraz
*   w przedmiotowym dniu Kontrahent zaliczył na poczet ceny sprzedaży Nieruchomości zaliczki (które Wnioskodawca nabył na podstawie Porozumienia w czerwcu 2016 r.) i w konsekwencji uznał, iż Wnioskodawca uiścił część ceny w wysokości odpowiadającej wartości zaliczek.

Kontrahent zgodnie z powołanym powyżej art. 106i ust. 1 zobowiązany był do wystawienia faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy do dnia 15 lipca 2016 r., w której za podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29a ustawy o VAT powinien był wykazać cenę sprzedaży Nieruchomości.

Kontrahent Spółki wystawił tym samym fakturę w sposób prawidłowy – zgodny z powołanymi przepisami. Mając bowiem na uwadze fakt, iż nie doszło do zbycia Nieruchomości na rzecz Spółki, a tym samym kwoty uiszczone przez Spółkę nie mogły być kwalifikowane jako zaliczki na poczet ceny sprzedaży (nie było bowiem sprzedaży na rzecz Spółki), Kontrahent zobowiązany był do dokonania korekty faktur zaliczkowych wystawionych uprzednio na rzecz Spółki. Takie stanowisko potwierdzają również organy podatkowe, przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 listopada 2011 r. (IPPP1-443-1262/11-2/MP), w której wskazał, iż: „Wyrażając zgodę na przeniesienie praw Wnioskodawca zaakceptował fakt, że w wyniku zawartej umowy Kupujący B wstąpił w miejsce Kupującego A, we wszystkie jego zobowiązania wynikające z umowy Przedwstępnej. Ponieważ między Wnioskodawcą a Kupującym A nie doszło ostatecznie do żadnej transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, po zawarciu umowy przeniesienia praw, Wnioskodawca zobowiązany jest do wystawienia faktury korygującej do wcześniej wystawionej faktury na otrzymaną od Kupującego A zaliczkę – korygując ją do zera.”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 6 kwietnia 2010 r. (ILPP1/443-16/10-2/HW), w której czytamy iż: „w świetle obowiązujących norm prawnych, w przypadku przeniesienia przez Zamawiającego na osoby trzeciej praw i obowiązków wynikających z Umowy, Wnioskodawca jest zobowiązany do wystawienia faktur korygujących dotyczących faktur dokumentujących płatności rat ceny, wystawionych na Zamawiającego”.

Jednocześnie, skoro dostawa Nieruchomości została dokonana na rzecz Wnioskodawcy, Kontrahent, zgodnie z powołanym art. 106i ust. 1 ustawy o VAT, zobligowany był do wystawienia faktury na rzecz Wnioskodawcy – to Wnioskodawca nabył bowiem przedmiotową Nieruchomość za cenę sprzedaży (która w części uiszczona została w formie zaliczki, do której Wnioskodawca uzyskał prawo na podstawie Porozumienia w czerwcu 2016 r., w części poprzez późniejszą zapłatę przez Wnioskodawcę). W związku z powyższym, Sprzedający powinien wystawić przedmiotową fakturę na nowy podmiot, tj. Wnioskodawcę, będącego faktycznym nabywcą Nieruchomości.

Tym samym, wszystkie z opisanych powyżej warunków umożliwiających Wnioskodawcy obniżenie kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Kontrahenta zostały spełnione.

Podkreślenia wymaga, iż dla możliwości odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego nie ma znaczenia fakt, iż część ceny Wnioskodawca uiścił, w związku z zawartym Porozumieniem, poprzez:

*   nabycie praw do zaliczek uiszczonych uprzednio przez Spółkę oraz
*   zaliczenie, zgodnie z Umową Przyrzeczoną, przedmiotowych zaliczek na poczet ceny sprzedaży Nieruchomości.

Przepisy ustawy o VAT nie uzależniają bowiem możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego od formy uiszczenia ceny. Istotne jest wyłącznie, aby spełnione zostały przesłanki, o których mowa w powołanych powyżej art. 86, 87, 88 ustawy o VAT.

Prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury w części dotyczącej zaliczek na poczet sprzedawcy, do których podatnik nabywa prawo na podstawie umowy cesji, potwierdzają również organy podatkowe. Takie stanowisko zaprezentował przykładowo: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 16 maja 2013 r., nr ILPP2/443-122/13-4/AKr, w której organ stwierdził, iż „W konsekwencji, mając na uwadze przestawiony stan faktyczny sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, iż Wnioskodawca, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, jest uprawiony do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zaliczek, do których prawo zostało przez niego przejęte w związku z zawartą Umową cesji (\`(...)\`)”.

Reasumując powyższe, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktury wystawionej na jego rzecz przez Kontrahenta w pełnej wysokości, tj. zarówno w części odpowiadającej zaliczkom, które Wnioskodawca nabył na podstawie Porozumienia zawartego ze Spółką oraz w pozostałej części ceny, do uregulowania której został zobowiązany w Umowie Przyrzeczonej.

Ad. 2.

W przedstawionym stanie faktycznym art. 89b ustawy o VAT nie będzie mieć zastosowania. Zgodnie z art. 89b ust. 1 ustawy o VAT – „W przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze”.

Z przedmiotowego przepisu wynika, iż w przypadku, w którym należność wynikająca z faktury nie zostanie uiszczona we wskazanym w przepisie terminie, dłużnik ma obowiązek skorygowania odliczonej kwoty podatku. Innymi słowy, przedmiotowy przepis ma na celu uniemożliwienie odliczenia przez podatników podatku VAT naliczonego (poprzez jego korektę), w przypadku, w którym zobowiązanie wynikające z faktury nie zostanie uregulowane.

W tym miejscu podkreślić należy, iż ustawa o VAT nie uszczegóławia w jakiej formie należność wynikająca z faktury powinna zostać uiszczona, aby mogła zostać uznana za uregulowaną w myśl art. 89b ustawy o VAT. Ustawodawca nie przewidział żadnych ograniczeń w przedmiotowej kwestii. Tym samym, każda forma zapłaty wynagrodzenia (czyli wykonania świadczenia, którego skutkiem jest wygaśnięcie zobowiązania z tytułu ceny określonej na fakturze) powinna zostać uznana za uregulowanie, o którym mowa w powołanym art. 89b ustawy o VAT. Mając na uwadze wskazany powyżej cel przedmiotowego przepisu, stwierdzić należy, iż istotą użytego w nim sformułowania „uregulowanie należności” jest zaspokojenie wierzyciela. Zatem należy przyjąć, że „uregulowanie” następuje z chwilą, z którą wierzyciel zostaje zaspokojony.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, które przez uregulowanie wierzytelności uznawały np. potrącenie. Takie stanowisko zajął przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 8 maja 2014 r., sygn. IPPP1/443-427/14-2/IGo;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 8 kwietnia 2014 r., sygn. IBPP2/443-31/14/ICz;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lipca 2013 r., sygn. IPTPP1/443-358/13-4/MG.

W opisanym we wniosku stanie faktycznym zobowiązanie, tj. całkowita cena sprzedaży Nieruchomości, wynikającą z wystawionej przez Kontrahenta faktury została uregulowana. Wierzyciel w postaci Kontrahenta został zaspokojony. Tym samym, nie ma podstaw do zastosowania art. 89b ustawy o VAT.

Podsumowując powyższe, zaliczenie zaliczek zapłaconych uprzednio przez Spółkę (do których prawa Wnioskodawca uzyskał na podstawie Porozumienia) na poczet ceny Nieruchomości stanowi formę uregulowania zobowiązania Wnioskodawcy w rozumieniu art. 89b ustawy o VAT i w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do korekty podatku VAT naliczonego w części dotyczącej zaliczek, na podstawie przedmiotowego przepisu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit.a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Należy również wskazać, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

I tak, w art. 88 ust. 3a ustawy wskazano, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  (uchylona);
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  (uchylony);
4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  (uchylony);
7.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Zatem w celu stwierdzenia czy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury niezbędne jest nie tylko ustalenie do wykonywania jakich czynności będą wykorzystywane towary i usługi udokumentowane tą fakturą, ale również stwierdzenie, czy nie występują przesłanki negatywne wskazane m.in. w art. 88 ust. 3a ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. Ponadto, prawo do zastosowania odliczenia podatku uwarunkowane zostało także niewystąpieniem przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Należy podkreślić, iż jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług jest prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą. Podstawowa zasada wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Z przywołanych przepisów wynika również, iż ustawodawca wyraźnie określił na podstawie jakich dokumentów podatnicy mogą dokonać odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, odliczenie jest możliwe w sytuacjach, gdy wydatki są udokumentowane fakturami VAT.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Jak stanowi art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Na podstawie art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (art. 106i ust. 2 ustawy).

Art. 106e ustawy wskazuje jakie dane powinna zawierać faktura, natomiast art. 106f ustawy – jakie dane powinna zawierać faktura zaliczkowa, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4.

Art. 106f ust. 3 ustawy stanowi że, jeżeli faktura, o której mowa w ust. 1, nie obejmuje całej zapłaty, w fakturze wystawianej po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi sumę wartości towarów lub usług pomniejsza się o wartość otrzymanych części zapłaty, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części zapłaty. Faktura, o której mowa w zdaniu pierwszym powinna również zawierać numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 106j. ust. 1 pkt 4 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4 – podatnik wystawia fakturę korygującą.

Z powołanych wyżej regulacji wynika zatem, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, przy czym kwota podatku naliczonego, która może zostać odliczona, musi wynikać z otrzymanych od sprzedawcy faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług.

Stosownie do art. 19a ust. 1, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7–11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 8, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Jak wynika z treści przytoczonych przepisów, podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub wykonania usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów lub usług lub też otrzymania zaliczki). Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

We wniosku wskazano, że na podstawie Porozumienia zawartego w dniu 29 czerwca 2016 r. przez Wnioskodawcę ze Spółką przeniesiono na Wnioskodawcę wszelkie prawa i obowiązki przysługujące jej (jako kupującemu) z umowy przedwstępnej sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz prawa własności nieruchomości (Nieruchomość), w tym w szczególności uiszczone na poczet ceny sprzedaży zaliczki oraz prawo do zawarcia umowy przyrzeczonej. Wnioskodawca, zgodnie z postanowieniami Porozumienia, zobowiązał się do zawarcia umowy przyrzeczonej ze sprzedawcą (Kontrahentem) oraz do zapłaty pozostałej do uiszczenia części ceny sprzedaży. Przeniesienie praw i obowiązków z umowy przedwstępnej miało charakter nieodpłatny.

W dniu 30 czerwca 2016 r. Wnioskodawca zawarł z Kontrahentem umowę przyrzeczoną, na podstawie której nabył Nieruchomość. Zgodnie z postanowieniami umowy przyrzeczonej kwota zaliczek zapłaconych przez Spółkę została zaliczona przez Kontrahenta na poczet ceny sprzedaży. Wnioskodawca zobligowany został do zapłaty pozostałej części ceny. W dniu 30 czerwca 2016 r. Kontrahent wystawił na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT dokumentującą dostawę Nieruchomości – podstawą opodatkowania była całkowita cena sprzedaży. Transakcja dostawy opodatkowana była podatkiem VAT według stawki 23%. Wnioskodawca nabytą Nieruchomość będzie wykorzystywać w działalności opodatkowanej podatkiem. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w pełnej wysokości z faktury wystawionej na rzecz Wnioskodawcy po przeniesieniu na niego praw i obowiązków z tytułu umowy przedwstępnej sprzedaży, wraz z uiszczonymi zaliczkami.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione okoliczności sprawy podkreślić należy, iż celem faktury VAT jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, co oznacza, iż nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego.

Jeżeli po wystawieniu faktury VAT wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu.

Z powołanego wyżej art. 106j ust. 1 pkt 4 ustawy, wynika, iż fakturę korygującą wystawia się również w przypadku zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust.1 pkt 4 ustawy. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie regulują kwestii formy, w jakiej ma się odbyć zwrot zaliczki. Należy więc przyjąć, iż dopuszczalna jest taka sytuacja, że zwrot zaliczki następuje poprzez jej przeksięgowanie zgodnie z dyspozycją podmiotu, który ją wpłacił (ustępującego) na poczet zobowiązań podmiotu wstępującego (nabywcy).

W odniesieniu do sprawy będącej przedmiotem złożonego wniosku, powyższe oznacza, iż w sytuacji, gdy umowa sprzedaży, na podstawie której kupujący dokonał zapłaty zaliczki nie dochodzi do skutku (w związku z cesją praw i obowiązków z tej umowy na rzecz innego podmiotu), sprzedawca zobligowany jest do wystawienia faktury korygującej do uprzednio wystawionej faktury zaliczkowej i jednocześnie do wystawienia faktury VAT na rzecz podmiotu, który na podstawie umowy cesji wstąpił w prawa i obowiązki pierwotnego nabywcy – dotyczące m.in. uiszczonej zaliczki.

Z przepisów art. 106i ust 1-2 ustawy wynika, że fakturę wystawia się odpowiednio nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, jak również nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty.

Zatem w przypadku, gdy w tym samym okresie rozliczeniowym (miesiącu) Kontrahent otrzyma zaliczkę na poczet dostawy, jak również dokona samej dostawy towaru, nie ma obowiązku wystawienia odrębnej faktury na udokumentowanie zaliczki (termin na wystawienie faktury zaliczkowej i końcowej jest taki sam). Sprzedawca może wystawić jedną fakturę, zawierającą elementy, o których mowa w art. 106e-106f ustawy, w której opodatkuje całość dokonanej dostawy (łącznie z kwotą otrzymanej zaliczki).

W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku dostawa Nieruchomości oraz zaliczenie zaliczek zapłaconych przez spółkę akcyjną na poczet ceny sprzedaży nastąpiło w tym samym miesiącu, tj. w czerwcu 2016 r., w związku z powyższym, dopuszczalne było wystawienie na rzecz Wnioskodawcy jednej faktury dokumentującej zaliczenie zaliczki na poczet ceny sprzedaży i dostawę Nieruchomości.

Biorąc pod uwagę przywołane powyżej przepisy oraz opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że zostały spełnione przez Wnioskodawcę określone w przepisach warunki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w pełnej wysokości. Odliczenia tego podatku dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, Nieruchomość będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Nie zachodzą również przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy. W związku z powyższym należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zarówno w części odpowiadającej zaliczkom, które Wnioskodawca nabył na podstawie Porozumienia zawartego ze Spółką, jak i w części odpowiadającej pozostałej części ceny, do uregulowania której został zobowiązany w umowie przyrzeczonej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również obowiązku zastosowania korekty na podstawie art. 89b ustawy w odniesieniu do zaliczek zaliczonych na poczet ceny sprzedaży wskutek przeniesienia na Wnioskodawcę praw i obowiązków z tytułu umowy przedwstępnej sprzedaży.

Zasady rozliczenia podatku od towarów i usług w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

W myśl art. 89a ust. 1a ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Z kolei z treści art. 89b ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Przepisów ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności (art. 89b ust. 1a ustawy).

Przepisu ust. 1 nie stosuje się również w przypadku, gdy dłużnik w ostatnim dniu miesiąca, w którym upływa 150 dzień od dnia upływu terminu płatności, jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji (art. 89b ust. 1b ustawy).

W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio (art. 89b ust. 2 ustawy).

Należy wskazać, że przepis art. 89b ust. 1 ustawy nakłada obowiązek skorygowania podatku naliczonego w przypadku nieuregulowania należności przez dłużnika w określonej sytuacji. Należy wskazać, że termin „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca w powołanych powyżej przepisach jest pojęciem szerokim. Przez termin „uregulowanie”, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach należy więc rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia skutkującego wygaśnięciem zobowiązania.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, „uregulować” znaczy m.in. „uiścić jakąś należność”. Z kolei, „uiścić - uiszczać” oznacza „uregulować należność za coś”. Natomiast „uiszczać się” zgodnie z powyższym słownikiem, oznacza „wywiązać się z jakiegoś zobowiązania finansowego”. W konsekwencji, należy uznać, że „uregulować”, oznacza spełnić świadczenie skutkujące wywiązaniem się z zobowiązania finansowego, a w konsekwencji oznacza wygaśnięcie zobowiązania.

Również wykładnia systemowa wewnętrzna wskazuje, że pojęcie „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca, w szczególności w art. 89b ustawy, powinno być interpretowane szeroko, w konsekwencji powinno obejmować każdą prawnie dopuszczalną formę wykonania zobowiązania przez podatnika, w tym również zaliczenie na poczet ceny zaliczek uiszczonych przez poprzednią stronę transakcji.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że na podstawie zawartego przez Wnioskodawcę ze Spółką porozumienia przeniosła ona na Wnioskodawcę wszelkie prawa i obowiązki przysługujące jej (jako kupującemu) z umowy przedwstępnej sprzedaży, w tym w szczególności uiszczone na poczet ceny sprzedaży Nieruchomości zaliczki. Zgodnie z postanowieniami umowy przyrzeczonej, kwota zaliczek zapłaconych przez Spółkę została z kolei zaliczona przez Kontrahenta na poczet ceny sprzedaży Nieruchomości uiszczonej przez Wnioskodawcę.

Wskazane czynności doprowadziły zatem do wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy w stosunku do Kontrahenta z tytułu zakupu Nieruchomości w zakresie wpłaconych zaliczek i należy stwierdzić, że doszło do uregulowania należności w rozumieniu przepisu art. 89b ustawy.

W konsekwencji, nie powstanie wobec Wnioskodawcy obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku VAT na podstawie art. 89b w zakresie zaliczek uregulowanych przez Wnioskodawcę w drodze zaliczenia na poczet ceny sprzedaży kwot wpłaconych przez Spółkę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko zapytania zawartego w niniejszej interpretacji. Inne kwestie, nieobjęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w niniejszej interpretacji rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.