Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-854/10-4/EN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-09-09
Teza: Czy czynności udostępniania Basenu nieodpłatnie będą podlegały opodatkowaniu VAT?
Słowa kluczowe: opodatkowanie; świadczenie-nieodpłatne świadczenie usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2010 r. (data wpływu 14 czerwca 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 sierpnia 2010 r. (data wpływu 19 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności nieodpłatnego świadczenia usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności nieodpłatnego świadczenia usług. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 16 sierpnia 2010 r. (data wpływu 19 sierpnia 2010 r.) o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego oraz o brakującą opłatę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – Gmina– jako samorządowa osoba prawna zrealizowała inwestycję obiektu sportowo-rekreacyjnego. Obiekt został oddany do użytkowania. W ramach obiektu znajdują się basen wraz z niezbędnym zapleczem (zwane łącznie: Basen), kręgielnia, pomieszczenie na restaurację oraz sala konferencyjna.

Kręgielnia, pomieszczenie restauracyjne oraz sala konferencyjna wykorzystywane są przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT).

W odniesieniu do Basenu Wnioskodawca zamierza wprowadzić nowe zasady jego wykorzystywania przez określone podmioty (osoby). Zgodnie z założeniami Wnioskodawca zamierza wykorzystywać Basen na dwa sposoby:

1.  do czynności odpłatnych – na takiej zasadzie miałaby być świadczona usługa wstępu na Basen pojedynczym osobom fizycznym, a także usługa udostępniana pływalni osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym (np. prywatnym przedszkolom, spółkom prawa handlowego). Wymienione odpłatne usługi miałyby być świadczone na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych,
2.  do czynności nieodpłatnych – na takiej zasadzie Basen miałby być udostępniany zwłaszcza:

*   szkołom i przedszkolom publicznym (najczęściej funkcjonujących w formie jednostek budżetowych),
*   podopiecznym (dzieciom) miejskiego ośrodka pomocy społecznej,
*   pracownikom jednostek gminnych (np. jednostek budżetowych, zakładów budżetowych),
*   stowarzyszeniom i klubom powiązanym z Wnioskodawcą (np. funkcjonującym przy gminie klubom pływackim).

Mając na uwadze założenia Wnioskodawcy w zakresie zasad wykorzystania Basenu w przyszłości, będzie on wykorzystywany jednocześnie do czynności odpłatnych oraz nieodpłatnych.

Wnioskodawca nie zamierza świadczyć – przy wykorzystaniu Basenu – usług zwolnionych z VAT.

Na tle opisanego zdarzenia przyszłego po stronie Wnioskodawcy zrodziły się wątpliwości dotyczące zasad kwalifikacji czynności nieodpłatnych i odpłatnych na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2004, Nr 54, poz. 535 ze zm.) oraz ich przyszłego wpływu na odliczenie VAT przy już dokonanych wydatkach inwestycyjnych oraz bieżących wydatkach inwestycyjnych i pozostałych dotyczących Basenu.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych Gminy, które realizowane są zwłaszcza w oparciu o przepisy ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r., Nr 142, poz. 1591 ze zm.) oraz ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. Nr 32, poz. 191 ze zm.).

Zadania własne obejmują w szczególności sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, edukacji publicznej oraz szeroko pojętej pomocy społecznej (art. 7 ust. 1 pkt 6, pkt 8, pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym).

Realizacja zadań własnych gminy (zadań użyteczności publicznej – art. 9 ust. 4 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym) powiązana jest integralnie z gospodarką komunalną gminy i jej formami (polegającymi na wykonywaniu zadań własnych – w formach odpłatnych i nieodpłatnych – w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, w tym z wykorzystaniem posiadanych aktywów infrastruktury społecznej).

Przepisy ustawy o gospodarce komunalnej dopuszczają swobodę wyboru sposobu prowadzenia oraz form organizacyjno-prawnych wykonywania przez jednostkę samorządu terytorialnego zadań z zakresu gospodarki komunalnej (art. 4 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 1 ustawy o gospodarce komunalnej).

Planowane wykorzystanie basenu do czynności nieodpłatnych – odpowiednio udostępnianie basenu szkołom i przedszkolom publicznym (najczęściej funkcjonującym w formie jednostek budżetowych), podopiecznym (dzieciom) miejskiego ośrodka pomocy społecznej, pracownikom jednostek gminnych (np. jednostek budżetowych, zakładów budżetowych), stowarzyszeniom i klubom powiązanym z Wnioskodawcą (np. funkcjonującym przy gminie klubom pływackim) – stanowić będzie zatem formę realizacji zadań własnych gminy.

Jednocześnie realizacja tych zadań – w drodze świadczenia usług dla ww. biorców – powiązana będzie ściśle z aktywami trwałymi służącymi działalności gospodarczej gminy – w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (obejmującymi odpłatne i opodatkowane świadczenie usług wstępu na basen). Uwzględniać będzie również możliwy charakter wykorzystania tych aktywów (cel prowadzenia basenu).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy czynności udostępniania Basenu nieodpłatnie będą podlegały opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności udostępniania Basenu nieodpłatnie nie będą podlegały opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, w ramach obrotu krajowego, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z przepisu tego wynika, iż czynność może stanowić świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu, w sytuacji gdy przybiera charakter odpłatny. Konieczne jest zatem wyraźne określenie ceny (wynagrodzenia) jako elementu decydującego o uznaniu danego świadczenia za odpłatne. W konsekwencji – z punktu widzenia regulacji zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT – za podlegające opodatkowaniu VAT można uznać tylko takie świadczenia w ramach obrotu krajowego w przypadku których odpłatność jest związana z danym świadczeniem, jest bezpośrednią konsekwencją świadczenia i zostaje wyrażona w określony sposób (np. w określonej wartości pieniężnej). Wskazać co prawda należy, iż ustawodawca dopuszcza w określonych sytuacjach opodatkowanie VAT niektórych świadczeń o charakterze nieodpłatnym (czynności nieodpłatne zrównane na mocy ustawy o VAT z odpłatnymi), przy czym są to wyjątki od generalnej zasady odpłatności przewidzianej w art. 5 ustawy o VAT. W związku z tym, opodatkowanie VAT czynności nieodpłatnych jest dopuszczalne wyłącznie w przypadkach wyraźnie wskazanych w ustawie o VAT. Dokonując wykładni przepisów przewidujących takie wyjątki nie jest dopuszczalna ich interpretacja w sposób rozszerzający.

W art. 8 ust. 2 ustawy o VAT ustawodawca wskazał, że za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT, uznaje się także świadczenie nieodpłatne, które nie stanowi dostawy towarów:

*   na cele osobiste podatnika lub jego pracowników w tym byłych pracowników,
*   wspólników udziałowców akcjonariuszy członków spółdzielni ich domowników członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz
*   wszelkie inne nieodpłatne świadczenia usług,

jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami w całości lub części.

Nieodpłatne świadczenie usług jest zatem zrównane z odpłatnym świadczeniem w momencie, gdy spełnione są łącznie dwa warunki: usługi nie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami w całości lub w części.

Jeżeli chociaż jeden z tych warunków nie zostanie spełniony, nieodpłatne świadczenie usługi przez podatnika VAT nie podlega opodatkowaniu.

Pierwsza z powyżej przytoczonych przesłanek wskazuje, że wyłącznie takie świadczenie nieodpłatne podlegać może opodatkowaniu VAT, które nie jest związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. A contrario, w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie powiązane jest z prowadzeniem przedsiębiorstwa (z potrzebami prowadzonej działalności), nie będzie podlegało opodatkowaniu, nawet wówczas, gdy podatnikowi przysługiwało prawo odliczenia przy nabyciu towarów i usług z tym świadczeniem związanych.

Wyjątki w ustawie o VAT kwalifikujące czynności nieodpłatne jako podlegające opodatkowaniu VAT nie obejmują zatem czynności nieodpłatnych, które zamierza wykonywać Wnioskodawca skoro są one bezpośrednio powiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a ich świadczenie bez wykorzystania Basenu byłoby całkowicie niemożliwe.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w:

1.  orzeczeniach polskich sądów administracyjnych (np. wyrok NSA z dnia 2 września 2008 r., sygn. I FSK 1076/07; wyrok WSA w Lublinie z dnia 2 grudnia 2009 r., sygn. I SA/Lu 513/09; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 21 maja 2009 r., sygn. I SA/Wr 87/09; wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 czerwca 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 423/09),
2.  orzeczeniach Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (np. wyrok ETS 89/81 w sprawie Staatssecretaris van Financiën a Hong-Kong Trade Development Council; wyrok ETS C-102/86 w sprawie Apple & Pear Development Council; wyrok ETS C-154/80 w sprawie Cooperative Aardappelenbewaarplaats).

W świetle powołanych powyżej regulacji, w przypadku wykonywania przez Wnioskodawcę czynności o charakterze nieodpłatnym czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zauważyć jednak należy, że niektóre czynności wykonane nieodpłatnie ustawodawca zrównał z odpłatnym świadczeniem usług.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Z powyższego zapisu wynika, że nieodpłatne świadczenie usług (niebędące dostawą towarów) uznaje się za odpłatne świadczenie usług, jeżeli spełnione zostaną łącznie następujące warunki wynikające z ww. przepisu:

*   nieodpłatne świadczenie usług nie jest związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa oraz
*   podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami.

Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca – Gmina – jako samorządowa osoba prawna zrealizowała inwestycję obiektu sportowo-rekreacyjnego. Obiekt został oddany do użytkowania. W ramach obiektu znajdują się basen wraz z niezbędnym zapleczem (zwane łącznie: Basen), kręgielnia, pomieszczenie na restaurację oraz sala konferencyjna.

Kręgielnia, pomieszczenie restauracyjne oraz sala konferencyjna wykorzystywane są przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Natomiast Basen Wnioskodawca zamierza wykorzystywać zarówno do czynności odpłatnych jak i nieodpłatnych.

Wnioskodawca wskazał, iż planowane wykorzystanie basenu do czynności nieodpłatnych, tj. udostępnianie basenu szkołom i przedszkolom publicznym (najczęściej funkcjonującym w formie jednostek budżetowych), podopiecznym (dzieciom) miejskiego ośrodka pomocy społecznej, pracownikom jednostek gminnych (np. jednostek budżetowych, zakładów budżetowych), stowarzyszeniom i klubom powiązanym z Wnioskodawcą (np. funkcjonującym przy gminie klubom pływackim) – stanowić będzie formę realizacji zadań własnych gminy.

W związku z powyższym, Wnioskodawca ma wątpliwości czy czynność nieodpłatnego udostępnienia Basenu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazać należy, iż przez świadczenie usług niezwiązanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć takie świadczenie usług, które odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, edukacji publicznej oraz szeroko pojętej pomocy społecznej, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 6, pkt 8 i pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym.

Mając na uwadze fakt, iż sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, edukacji publicznej oraz szeroko pojętej pomocy społecznej należą do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego stwierdzić należy, iż nieodpłatne udostępnianie Basenu ww. podmiotom jest czynnością związaną z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Tym samym nie ma podstaw do opodatkowania ww. czynności (nieodpłatnego udostępniania Basenu) podatkiem VAT.

Mając zatem na uwadze powyższą analizę przepisów, stwierdzić należy, że nieodpłatne udostępnianie Basenu szkołom i przedszkolom publicznym (najczęściej funkcjonującym w formie jednostek budżetowych), podopiecznym (dzieciom) miejskiego ośrodka pomocy społecznej, pracownikom jednostek gminnych (np. jednostek budżetowych, zakładów budżetowych), stowarzyszeniom i klubom powiązanym z Wnioskodawcą (np. funkcjonującym przy gminie klubom pływackim) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności nieodpłatnego świadczenia usług.

Natomiast w kwestii dotyczącej opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   obowiązku uwzględnienia czynności nieodpłatnych (niepodlegających opodatkowaniu) przy ustalaniu proporcji, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących Basenu oraz w zakresie obowiązku zastosowania proporcji określonej w art. 90 ustawy o VAT w przypadku braku możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi,
*   korekty podatku naliczonego

– zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia nr ILPP2/443-854/10-5/EN i ILPP2/443-854/10-6/EN z dnia 9 września 2010 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.