Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.582.2023.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-23
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT , sposób ujęcia faktury w pliku JPK.
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja miesięczna VAT-7-korekta deklaracji VAT-7; gmina; jednolity plik kontrolny (JPK)
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta podatku naliczonego po zakończeniu roku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 14a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 10b-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 11; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 1 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 7; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 7a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99-ust. 11b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99-ust. 11c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99-ust. 13a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99-ust. 13b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99-ust. 7c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109-ust. 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109-ust. 3b

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zaistniałego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

\- prawidłowe w części dotyczącej ustalenia, czy w związku ze zmianą przeznaczenia środków trwałych – (…) – Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację inwestycji (…) w ramach korekty wieloletniej,

\- prawidłowe w części dotyczącej ustalenia długości okresu korekty wieloletniej,

\- prawidłowe w części dotyczącej ustalenia, czy prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje proporcjonalnie od daty zmiany przeznaczenia środków trwałych do pozostałego okresu,

\- nieprawidłowe w części dotyczącej ustalenia daty zmiany przeznaczenia środka trwałego,

\- prawidłowe w części dotyczącej wskazania w jakiej pozycji deklaracji VAT powinna zostać wpisana kwota wynikająca z korekty i w jaki sposób ująć faktury dokumentujące poniesione wydatki w pliku JPK.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

11 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Ww. wniosek uzupełnili Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 grudnia 2023 r. (data wpływu 18 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zaistniałego stanu faktycznego

Gmina (…) jest czynnym podatnikiem VAT.

Gmina (…) zawarła w (…) r. umowę pożyczki z (…) w (…) na wsparcie finansowe w zakresie realizacji zadania „…”.

W ramach zasad obowiązujących w (…) po spłaceniu (…)% wartości pożyczki istniała możliwość wystąpienia o (…) pod warunkiem, że (…).

Końcem roku (…) Gmina wystąpiła do (…) o (…) na realizację zadania:

1\. „(…)”;

2\. „(…)”;

3\. „(…)”;

4\. Realizacja Programu (…).

Realizacja zadania pod nazwą „…” dotyczyła (…).

Realizując inwestycję pn. „…”celem Gminy było (…).

W uzupełnieniu wyjaśnili Państwo, że:

W momencie realizacji inwestycji pn. „…” Gmina (…). Gmina miała zamiar (…), a więc realizowała inwestycję z zamiarem (…).

(…).

W trakcie realizacji inwestycji Gmina nie dokonywała odliczenia podatku naliczonego (…).

W związku z realizacją inwestycji (…) doszło do wytworzenia nieruchomości, w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy o podatku od towarów i usług. Zostały one zaliczone do środków trwałych podlegających amortyzacji. Wartość początkowa (…) przekracza 15 000 zł.

(…)

W związku z nabywaniem towarów i usług związanych z realizacją opisanej inwestycji otrzymywali Państwo faktury, na których jako nabywca wskazana została Gmina.

Na pytanie Organu „Czy w momencie ponoszenia wydatków związanych z realizowaną inwestycją byli Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT?” odpowiedzieli Państwo „Tak”.

### Pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z 8 grudnia 2023 r.)

Czy w związku ze zmianą przeznaczenia środków trwałych – (…) Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na (…) dokonując korekty deklaracji za okres, w którym otrzymano faktury związane z realizacją tej inwestycji, czy w ramach korekty wieloletniej?

Jeżeli w ramach korekty wieloletniej to czy okres korekty wieloletniej wynosi 5 czy 10 lat od daty dokumentu OT?

Jeżeli Gminie przysługuje prawo odliczenia podatku VAT, to czy od całej wartości inwestycji poniesionej na (…) czy tylko proporcjonalnie od daty zmiany przeznaczenia do pozostałego okresu korekty?

Jeśli Gminie przysługuje prawo odliczenia podatku VAT od zrealizowanej inwestycji w ramach korekty wieloletniej to za datę zmiany przeznaczenia środka trwałego należy przyjąć datę (…) tj. (…) r. czy datę (…) r.?

W jakiej pozycji deklaracji VAT powinna zostać wpisana kwota wynikająca z korekty i jaki sposób ująć faktury dokumentujące poniesione wydatki w pliku JPK?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 8 grudnia 2023 r.)

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570, z późn. zm.) zwaną dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W związku z (…) Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na (…) w ramach korekty wieloletniej.

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu.

Definicja nieruchomości została uregulowana w art. 46 §1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610, z późn. zm.). Zgodnie z ww. artykułem nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Zatem zgodnie z przytoczoną wyżej definicją (…) należy zaliczyć do nieruchomości – okres korekty będzie wynosił 10 lat, licząc od roku w którym zostały oddane do użytkowania, tj. od roku (…). Zatem (…).

Korekta powinna zostać dokonana w wysokości (…) podatku naliczonego z faktur dotyczących realizacji inwestycji za każdy rok przez (…) lat, tzn. za (…) rok w deklaracji za styczeń (…), za (…) r. w deklaracji za (…) itd., ostatnia korekta dotyczyć się będzie roku (…) i będzie uwzględniona w deklaracji za (…) roku. Zatem w związku z inwestycją (…) nie będzie możliwości odliczenia całego VAT-u, a jedynie (…)% podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na inwestycję (…).

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy o VAT korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W związku ze zmianą przeznaczenia nieruchomości – (…) od (…) r. pierwsza korekta zostanie dokonana w (…) r. i będzie dotyczyła całego roku (…) r., bowiem zmiana przeznaczenia nieruchomości dotyczyła całego (…) r. mimo że (…) r.

Kwota wynikająca z korekty powinna zostać ujęta w poz. 44 w deklaracji VAT natomiast w JPK w ewidencji zakupów wprowadzamy wyliczoną wartość korekty (w wysokości (…) podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki inwestycyjne związane z (…)) jako dokument wewnętrzny WEW.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że:

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Zatem korekty można dokonać w sytuacji, kiedy środek trwały był wykorzystywany do czynności niepodlegających VAT i w związku z tym podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku VAT, a następnie zmieniło się jego przeznaczenie i zostaje wykorzystany do działalności opodatkowanej. W opisanym stanie faktycznym ma miejsce ta sytuacja, bowiem w momencie oddania do użytkowania oba odcinki wodociągów były wykorzystywane do działalności niepodlegającej VAT, natomiast od dnia (…) r. zmieniło się ich przeznaczenie, co zostało potwierdzone zawartą w (…).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

\- prawidłowe w części dotyczącej ustalenia, czy w związku ze zmianą przeznaczenia środków trwałych – (…) – Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację inwestycji w zakresie (…) w ramach korekty wieloletniej,

\- prawidłowe w części dotyczącej ustalenia długości okresu korekty wieloletniej,

\- prawidłowe w części dotyczącej ustalenia, czy prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje proporcjonalnie od daty zmiany przeznaczenia środków trwałych do pozostałego okresu,

\- nieprawidłowe w części dotyczącej ustalenia daty zmiany przeznaczenia środka trwałego,

\- prawidłowe w części dotyczącej wskazania w jakiej pozycji deklaracji VAT powinna zostać wpisana kwota wynikająca z korekty i w jaki sposób ująć faktury dokumentujące poniesione wydatki w pliku JPK.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ponadto, należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Przepis art. 86 ust. 11 ustawy mówi:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy:

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:

a) za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo

b) za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy:

1\. Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy, stanowi, że:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W myśl art. 91 ust. 7 ustawy:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług (zmiany przeznaczenia), tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wykorzystanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku. Jak wynika z art. 91 ust. 2 ustawy, dla nieruchomości, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł i które zostały zaliczone do środków trwałych, ustawodawca przewidział 10-letni okres korekty licząc od roku, w którym nieruchomość oddana została do użytkowania.

Należy w tym miejscu zauważyć, że w dniu 25 lipca 2018 r. zapadł wyrok Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-140/17 (Gmina Ryjewo), który dotyczył prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizowanej przez Gminę inwestycji polegającej na budowie świetlicy, która po zakończeniu budowy w 2010 r. została nieodpłatnie przekazana w zarząd gminnemu ośrodkowi kultury, po czym w 2014 r. Gmina wyraziła zamiar przeniesienia tej nieruchomości do jej majątku i przejęcia bezpośredniego zarządu nad nią, a następnie zamierzała wykorzystywać tą nieruchomość zarówno nieodpłatnie, na cele gminnej społeczności, jak i odpłatnie – na wynajem w celach komercyjnych. W takiej sytuacji organ podatkowy na podstawie art. 91 ust. 2 i 7 ustawy o VAT uznał, że Gmina nie mogła skorzystać z korekty odliczenia VAT zasadniczo z tego względu, że nabywając dane towary i usługi celem nieodpłatnego przekazania nieruchomości gminnemu ośrodkowi kultury nie nabyła tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej i tym samym nie działała w charakterze podatnika VAT.

TSUE w tej sprawie wydał wyrok, w którym orzekł, że „W związku z powyższym na postawione pytania należy odpowiedzieć, że art. 167, 168 i 184 dyrektywy 2006/112 oraz zasadę neutralności VAT należy interpretować w ten sposób, że nie stoją one na przeszkodzie temu, aby podmiot prawa publicznego korzystał z prawa do korekty odliczenia VAT zapłaconego od dobra inwestycyjnego stanowiącego nieruchomość w sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu głównym, gdy w chwili nabycia tego dobra z jednej strony, ze względu na swój charakter, mogło ono być wykorzystywane zarówno do celów czynności opodatkowanych, jak i nieopodatkowanych, ale w początkowym okresie było wykorzystywane na cele działalności nieopodatkowanej, a z drugiej strony ten podmiot prawa publicznego nie wskazał wyraźnie zamiaru wykorzystywania tego dobra do celów działalności opodatkowanej, ale też nie wykluczył, że będzie ono wykorzystywane do takich celów, o ile z analizy wszystkich okoliczności faktycznych, której przeprowadzenie należy do sądu krajowego, wynika, że został spełniony warunek ustanowiony w art. 168 dyrektywy 2006/112, zgodnie z którym podatnik powinien działać w takim charakterze w momencie, w którym dokonał nabycia”.

Dochodząc do tego wniosku, TSUE wskazał, że: „53. W sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu głównym – gdy przy nabyciu dobra inwestycyjnego stanowiącego nieruchomość, które ze względu na swój charakter może być wykorzystywane zarówno do celów działalności opodatkowanej, jak też do celów działalności nieopodatkowanej, podmiot prawa publicznego posiadający już status podatnika nie zadeklarował wyraźnie, że zamierza przeznaczyć je do celów działalności opodatkowanej, ale też nie wykluczył, że dobro to będzie wykorzystywane w takim celu – początkowe wykorzystanie tego dobra do celów działalności nieopodatkowanej nie wyklucza stwierdzenia – po zbadaniu wszystkich faktów, co należy do sądu odsyłającego, jak przypomniano w pkt 38 niniejszego wyroku – że został spełniony warunek ustanowiony w art. 168 dyrektywy 2006/112, zgodnie z którym podatnik działał w takim charakterze w momencie, w którym nabył dane dobro.

54\. W tym względzie, jak stwierdziła rzecznik generalna w pkt 55 opinii, w każdym wypadku zbadanie, czy warunek ten został spełniony, powinno następować z uwzględnieniem szerokiego rozumienia pojęcia czynności nabycia „jako podatnik”.

55\. Szerokie rozumienie tego pojęcia jest konieczne, biorąc pod uwagę cel systemu odliczeń, a tym samym korekt, który, jak przypomniano w pkt 29-31 niniejszego wyroku, polega na zapewnieniu neutralności obciążenia podatkowego wszystkich rodzajów działalności gospodarczej, z której to zasady wynika, że generalnie każdy podmiot gospodarczy powinien mieć możliwość wykonania swojego prawa do odliczenia bezpośrednio w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku, a rzetelność odliczeń w razie potrzeby może być zapewniona a posteriori w drodze korekty”.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa i ww. orzeczenie TSUE należy zauważyć, że pomimo, iż pierwotnie nie wykorzystywali Państwo infrastruktury powstałej w ramach inwestycji do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to w ocenie tut. Organu, w świetle obiektywnych okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że charakter dobra, jakim jest w przedmiotowej sprawie infrastruktura wodociągowa, wskazuje na możliwość wykorzystania tej nieruchomości do czynności opodatkowanych w ramach działalności gospodarczej. Ponadto wskazali Państwo, że w momencie ponoszenia wydatków związanych z realizowaną inwestycją byli Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Jak wynika z opisu sprawy (…).

Zatem w rozpatrywanej sprawie warunek wskazany w art. 86 ustawy w momencie realizacji inwestycji nie był spełniony, gdyż wydatki związane z realizacją opisanej we wniosku inwestycji nie były związane z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi, ponieważ (…).

W analizowanej sprawie w momencie rozpoczęcia (…) doszło do zmiany jej przeznaczenia, a to spowodowało, że przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na realizację inwestycji w zakresie (…) proporcjonalnie od daty zmiany przeznaczenia środków trwałych do pozostałego okresu, spełnione bowiem będą warunki wynikające z art. 86 ustawy, tzn. odliczenia tego dokona podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych stwarza możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług zakupionych do wytworzenia środków trwałych, który nie został odliczony przy ich nabyciu, na zasadach wynikających z art. 91 ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że (…), mają Państwo prawo, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, do dokonania korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Ponadto, uwzględniając zapisy art. 91 ust. 2 i 3 ustawy mają Państwo prawo do ujęcia odpowiedniej części podatku naliczonego, związanego z realizacją inwestycji w ww. zakresie, w deklaracjach za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonywana jest korekta.

Podsumowując, w związku z (…), przysługuje Państwu prawo do dokonania odpowiedniej korekty podatku VAT od wydatków z nią związanych – zgodnie z art. 91 ust. 7 i 7a w związku z art. 91 ust. 2 i 3 ustawy – w związku ze zmianą przeznaczenia, tj. prawo do ujęcia zwiększenia odpowiedniej części VAT naliczonego z tytułu inwestycji w zakresie wydatków poniesionych na (…) proporcjonalnie od daty zmiany przeznaczenia środków trwałych do pozostałego okresu w deklaracjach za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonywana jest korekta.

Wobec powyższego oceniając Państwa stanowisko w części dotyczącej ustalenia, czy w związku ze zmianą przeznaczenia środków trwałych – (…)– Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na (…) w ramach korekty wieloletniej oraz w części dotyczącej ustalenia, czy prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje proporcjonalnie od daty zmiany przeznaczenia środków trwałych do pozostałego okresu należy uznać je za prawidłowe.

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia długości okresu korekty wieloletniej.

W odpowiedzi na powyższe należy w pierwszej kolejności odnieść się do definicji nieruchomości. W przypadku przedmiotowej infrastruktury wodociągowej należy wskazać, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji nieruchomości.

Jak stanowi art. 46 § 1 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do treści art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W myśl art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego:

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Na mocy art. 45 Kodeksu cywilnego:

Rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Z powołanych przepisów prawa cywilnego wynika zatem, że nieruchomościami są grunty, ale i także budynki/budowle lub ich części trwale z gruntem związane. Grunt natomiast będąc przedmiotem materialnym jest rzeczą. W sytuacji natomiast, gdy na gruncie znajdują się budynki lub budowle wówczas uznawane są one za część składową gruntu stanowiąc nieruchomość.

Pojęcia budynków i budowli nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług. Dlatego też należy skorzystać z definicji zawartych w innych przepisach prawa, tj. w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Pod pojęciem budynku należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Na mocy art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Natomiast art. 3 pkt 3a tej ustawy stanowi, że:

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z kolei, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1864), sieć wodno-kanalizacyjna kwalifikuje się do Grupy 2 – „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”, Podgrupa 21 – rurociągi, linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne, Rodzaj 210 – Rurociągi, linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne, przesyłowe oraz Rodzaj 211 – Rurociągi sieci rozdzielczej oraz linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne, rozdzielcze. Z objaśnień szczegółowych wynika, że powyższy rodzaj obejmuje: rurociągi sieci rozdzielczej gazu naziemne i podziemne, rurociągi sieci rozdzielczej zimnej i gorącej wody, pary i sprężonego powietrza, studnie, fontanny, hydranty, wieże ciśnień, rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej i kolektory oraz oczyszczalnie wód i ścieków, rozdzielcze linie elektroenergetyczne i telekomunikacyjne (nadziemne lub podziemne) i instalacje pomocnicze (stacje i podstacje transformatorowe, słupy telegraficzne itp.) oraz lokalne sieci telewizji kablowej i związane z nimi anteny zbiorcze, przewody sieci technologicznych wewnątrzzakładowych, trolejbusową sieć trakcyjną, natomiast nie obejmuje: kanałów irygacyjnych, sklasyfikowanych w rodzajach 225 i 226.

Jak wynika z analizy ww. przepisów wybudowane w wyniku realizacji inwestycji (…), spełniają definicję budowli i tym samym stanowią nieruchomości.

Jak wynika z opisu sprawy, wartość początkowa (…) przekracza 15.000 zł. Zostały (…) zaliczone do środków trwałych podlegających amortyzacji.

Ponadto – jak sami Państwo wskazali – w związku z realizacją inwestycji w zakresie (…) doszło do wytworzenia nieruchomości, o których mowa w art. 2 pkt 14a ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy o VAT:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o wytworzeniu nieruchomości - rozumie się przez to wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Zatem w odniesieniu do korekty podatku naliczonego związanego z budową ww. środków trwałych (…) oraz wytworzeniem nieruchomości należy wskazać, że Gmina, co do zasady, powinna dokonywać korekty podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji w zakresie (…), z uwzględnieniem 10-letniego okresu, licząc od roku, w którym poszczególne nieruchomości (środki trwałe) zostały oddane do użytkowania w związku ze zrealizowaną inwestycją ((…) r.), na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

W konsekwencji Gmina ma prawo dokonać odliczenia (…) w deklaracji za (…) r. w związku z wykorzystaniem poszczególnych nieruchomości do czynności opodatkowanych VAT.

Gmina powinna dokonać korekty podatku naliczonego związanego z budową poszczególnych środków trwałych w wysokości (…) za każdy rok, w którym poszczególne nieruchomości będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, licząc do końca 10-letniego okresu korekty.

Podsumowując, wskazać należy, że w odniesieniu do infrastruktury – (…)– wytworzonych w ramach inwestycji, zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy, długość okresu korekty wieloletniej wynosi 10 lat, i tym samym kwota rocznej korekty podatku naliczonego po zmianie przeznaczenia, wyniesie odpowiednio (…). Pierwszym okresem, w jakim Gmina może dokonać korekty podatku naliczonego, o której mowa wart. 91 ust. 7 ustawy, będzie korekta za rok (…), dokonana w deklaracji składanej za (…)r.

Tym samym Państwa stanowisko w części dotyczącej ustalenia długości okresu korekty wieloletniej oraz w części dotyczącej ustalenia zakresu prawa do odliczenia podatku VAT proporcjonalnie od daty zmiany przeznaczenia środka trwałego do pozostałego okresu korekty jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących ustalenia daty zmiany przeznaczenia środka trwałego nie sposób zgodzić się z Państwa stanowiskiem.

Uważają Państwo bowiem nietrafnie, że na potrzeby rozpoznania momentu oddania środka trwałego do użytkowania, o którym mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, a co za tym idzie prawidłowego określenia momentu rozpoczęcia okresu korekty wieloletniej w przypadku (…), należy uznać moment obowiązywania umowy we wstecznej dacie (…) r.

Należy wskazać, że zmiana prawa do odliczenia następuje w związku ze zmianą przeznaczenia danego dobra (co niewątpliwie związane jest z zamiarem jego wykorzystania).

Początkowe wykorzystanie tego dobra (…) r.

Jest więc to moment, z którym w opinii tut. Organu należy utożsamiać zmianę przeznaczenia.

Inną kwestią jest natomiast, że w tej umowie strony ustaliły wsteczną datę obowiązywania umowy, tj. (…) r.

Należy ponadto wskazać, że do czasu podpisania owej umowy Spółka (…).

W przedmiotowej sprawie przyjąć należy więc, że (…). Nie można bowiem utożsamiać kwestii zmiany przeznaczenia – która jest w tym miejscu przedmiotem analizy – ze wskazaną (…) datą, która wstecznie zmienia charakter środków trwałych.

Tym samym Państwa stanowisko w części dotyczącej ustalenia daty zmiany przeznaczenia środka trwałego jest nieprawidłowe.

Przechodząc z kolei do Państwa wątpliwości w części dotyczącej wskazania w jakiej pozycji deklaracji VAT powinna zostać wpisana kwota wynikająca z korekty i w jaki sposób ująć faktury dokumentujące poniesione wydatki w pliku JPK wskazać należy, że zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c, art. 133 i art. 138g ust. 2.

Jak stanowi art. 99 ust. 7c ustawy:

Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, zawierają dane niezbędne do rozliczenia podatku, obliczenia jego wysokości, w tym wysokości podstawy opodatkowania, podatku należnego i podatku naliczonego, a także dane dotyczące podatnika.

Na podstawie art. 99 ust. 11b ustawy:

Deklaracje, o których mowa w ust. 1-3, 3c-6, 8-9 i 11a, składa się wyłącznie za pomocą środków komunikacji elektronicznej.

Według art. 99 ust. 11c ustawy:

Deklaracje podatkowe, o których mowa w ust. 1-3, są składane zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz.U. z 2023 r. poz. 57, 1123 i 1234), który obejmuje deklarację i ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3. Dokument elektroniczny, o którym mowa w zdaniu pierwszym, jest przesyłany w sposób określony w przepisach wydanych na podstawie art. 193a § 3 Ordynacji podatkowej i zgodnie z wymaganiami określonymi w tych przepisach.

Stosownie do art. 99 ust. 13a i 13b ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi i udostępni na elektronicznej platformie usług administracji publicznej wzór dokumentu, o którym mowa w ust. 11c.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 7c, wraz z objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3, oraz niezbędnymi pouczeniami, uwzględniając konieczność prawidłowego rozliczenia podatku oraz kontroli tego obowiązku przez organ podatkowy.

Z treści art. 109 ust. 3 ustawy wynika, że:

Podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

1\. rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;

2\. kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;

3\. kontrahentów;

4\. dowodów sprzedaży i zakupów.

Zgodnie z art. 109 ust. 3b ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 99 ust. 1, są obowiązani przesyłać, na zasadach określonych w art. 99 ust. 11c, za każdy miesiąc do urzędu skarbowego, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, ewidencję, o której mowa w ust. 3, łącznie z deklaracją podatkową, w terminie do złożenia tej deklaracji.

Według art. 109 ust. 14 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowy zakres danych, o których mowa w ust. 3, oraz sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z ust. 3b i 3c, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowości rozliczeń podatników oraz kontroli obowiązków podatników przez organ podatkowy, identyfikowania obszarów, w których występują nadużycia w podatku lub narażonych na te nadużycia, oraz możliwości techniczno-organizacyjne prowadzenia przez podatników ewidencji.

Na podstawie art. 99 ust. 13b oraz art. 109 ust. 14 ustawy, 15 października 2019 r. Minister Finansów, Inwestycji i Rozwoju wydał rozporządzenie w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 1988 ze zm.) - zwane dalej „rozporządzeniem” - którego przepisy weszły w życie 1 października 2020 r.

Zatem od 1 października 2020 r. dotychczasowe deklaracje VAT-7 i VAT-7K i informacja o ewidencji zostały zastąpione przez przesyłany łącznie jeden dokument elektroniczny JPK\_VAT, w formie JPK\_V7M lub JPK\_V7K. Oznacza to, że za okresy od 1 października 2020 r. nie ma możliwości składania deklaracji VAT-7 i VAT-7K oraz ewidencji w inny sposób niż w formie nowego JPK\_VAT. Elementy nowego JPK\_VAT określa rozporządzenie oraz opracowane na jego podstawie wzory struktury logicznej JPK\_VAT, w formie JPK\_V7M i JPK\_V7K.

Jakie informacje powinna zawierać deklaracja, określa § 2 ww. rozporządzenia. I tak w myśl § 2 pkt 8, 9 i 10 rozporządzenia:

Deklaracje zawierają:

8\. dane niezbędne do obliczenia wysokości podatku należnego;

9\. dane niezbędne do obliczenia wysokości podatku naliczonego;

10\. dane niezbędne do obliczenia wysokości podatku lub zwrotu podatku wraz z oznaczeniem sposobu dokonania tego zwrotu (…).

Na podstawie § 5 pkt 3 rozporządzenia:

Dane niezbędne do obliczenia wysokości podatku naliczonego, o których mowa w § 2 pkt 9, obejmują wysokość podatku naliczonego z tytułu korekty podatku naliczonego:

a) od nabycia towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych,

b) od nabycia pozostałych towarów i usług,

c) której mowa w art. 89b ust. 1 ustawy,

d) której mowa w art. 89b ust. 4 ustawy.

Według § 11 ust. 1 rozporządzenia:

Ewidencja zawiera następujące dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku naliczonego:

1\. wartość netto oraz wysokość podatku naliczonego przysługującego do odliczenia z podstaw określonych w art. 86 ust. 2 ustawy, na warunkach określonych w ustawie, w podziale na nabycie towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych oraz nabycie pozostałych towarów i usług;

2\. wysokość podatku naliczonego wynikającą z korekt podatku naliczonego, o których mowa w art. 90a-90c oraz art. 91 ustawy, w podziale na korektę podatku naliczonego od:

a) nabycia towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych,

b) nabycia pozostałych towarów i usług;

3\. wysokość podatku naliczonego wynikającą z korekt podatku naliczonego, o których mowa w art. 89b ust. 1 i 4 ustawy;

4\. kwoty nabycia:

a) towarów i usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty,

b) towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków związanych ze sprzedażą opodatkowaną na zasadach marży zgodnie z art. 120 ustawy.

Natomiast § 11 ust. 8 rozporządzenia wskazuje, że:

Ewidencja, o której mowa w ust. 1, zawiera następujące oznaczenia dowodów nabycia:

1\. „VAT RR” - faktura VAT RR, o której mowa w art. 116 ustawy;

2\. ,,WEW'' - dowód wewnętrzny;

3\. „MK” - faktura wystawiona przez podatnika będącego dostawcą lub usługodawcą, który wybrał metodę kasową rozliczeń określoną w art. 21 ustawy.

Odnosząc się zatem do sposobu udokumentowania i wykazania korekty podatku naliczonego w związku (…), biorąc pod uwagę powyższe, uznać należy, że mogą Państwo tego dokonać poprzez sporządzenie np. dokumentu wewnętrznego i ujęcie go w pliku JPK z oznaczeniem „WEW”. Jednocześnie wskazać należy, że kwotę podatku naliczonego z tytułu ww. korekty podatku naliczonego od nabycia towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych winni Państwo wykazać w ewidencji i deklaracji JPK\_V7M w przewidzianych dla tych danych polach ewidencji i deklaracji, tj. odpowiednio K\_44 i P\_44.

Podsumowując, Państwa stanowisko w części dotyczącej wskazania w jakiej pozycji deklaracji VAT powinna zostać wpisana kwota wynikająca z korekty i w jaki sposób ująć faktury dokumentujące poniesione wydatki w pliku JPK, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska nieobjęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności w niniejszej interpretacji nie analizowano (…).

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Zatem w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie ustalone, że wysokość wynagrodzenia za świadczenie usług na podstawie (…) odbiega od realiów rynkowych i skalkulowana jest na zbyt niskim poziomie, który uniemożliwi zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych lub też, że (…) nie jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (a np. do realizacji zadań własnych gminy), to oceny faktycznych relacji pomiędzy podatkiem należnym, a naliczonym dokona organ podatkowy w przeprowadzonym postępowaniu, a interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.