Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.274.2020.2.MSO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-14
Teza: Zwolnienie od podatku VAT sprzedaży udziału w wysokości ½ części działki nr (…) zabudowanej częściowo budynkiem w stanie surowym oraz zwolnienia od podatku VAT sprzedaży udziału w wysokości ½ części niezabudowanych działek nr (…) i nr (…).
Słowa kluczowe: dostawa; działki; gmina; grunty; grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości; spadek; sprzedaż; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął w dniu 9 kwietnia 2020 r., uzupełnionym pismem z 10 czerwca 2020 r. (data wpływu 10 czerwca 2020 r.),o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży udziału w wysokości ½ części działki nr (…) zabudowanej częściowo budynkiem w stanie surowym,
*   **prawidłowe** w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży udziału w wysokości ½ części niezabudowanych działek nr (…) i nr (…).

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2020 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usługm.in. w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży udziału w wysokości ½ części w nieruchomości (…) zabudowanej częściowo budynkiem w stanie surowym oraz nieruchomości niezabudowanych o nr (…) i nr (…).

Pismem z 10 czerwca 2020 r. (data wpływu 10 czerwca 2020 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w związku z wezwaniem z 4 czerwca 2020 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.274.2020.1.MSO.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (…) nabyła – w drodze ustawowego dziedziczenia – udział w wysokości ½ części w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym o pow. użytkowej (…) m² oraz budynkiem mieszkalnym w stanie surowym zamkniętym o pow. użytkowej (…) m² położonej w (…) przy ul. (…) oznaczonej numerami (…) o pow. (…) ha, (…) o pow. (…) ha, (…) o pow. (…) ha i (…) o pow. (…) ha, co zostało stwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego w (…) z dnia (…) 2018 roku sygn. akt (…) o stwierdzenie nabycia spadku po spadkodawcy.

Spadek został odrzucony przez spadkobierców (…), dlatego też Gmina (…) – z mocy ustawy – stała się współwłaścicielem przedmiotowej nieruchomości, wraz z żoną spadkodawcy. Gmina (…) zamierza zbyć swój udział w wyżej wymienionej nieruchomości.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (Uchwała Nr (…) Rady Gminy (…) z dnia (…) r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy (…) opublik. w Dzienniku Urzędowym Województwa (…) Nr (…) poz. (…) z dnia (…) 2009 r.): działka (…) znajduje się w terenach zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oznaczonej symbolami „C 145 MN” i „C 148 MN”, częściowo w terenach rolniczych z przewagą gruntów ornych oznaczonych symbolem „R”, częściowo w terenach rolniczych z przewagą łąk i pastwisk oznaczonych symbolem „RZ” oraz częściowo w terenach dróg publicznych dojazdowych oznaczonych symbolem „100 KDD”; działka (…) znajduje się w terenach zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oznaczonej symbolem „C 148 MN”, częściowo w terenach rolniczych z przewagą gruntów ornych oznaczonych symbolem oraz częściowo w terenach dróg publicznych dojazdowych oznaczonych symbolem „100 KDD”; działki (…) i (…) znajdują się w terenach rolniczych z przewagą gruntów ornych oznaczonych symbolem „R”.

Zgodnie z przeznaczeniem planistycznym: powierzchnia terenów budowlanych wynosi (…) m; terenów pod drogami publicznymi – (…) m, z kolei terenów rolnych – (…) m.

Udział Gminy (…) w nieruchomości został wyceniony przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego na kwotę (…) złotych.

W związku z nabyciem wyżej wymienionej nieruchomości Gminie (…) nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Gmina (…) nie poniosła żadnych wydatków na ulepszenie budynków.

Ponadto pismem z 10 czerwca 2020 r. (data wpływu 10 czerwca 2020 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące informacje:

Ad. 1.

Działka (…) zabudowana jest budynkiem mieszkalnym i budynkiem w stanie surowym. Działka (…) zabudowana jest częściowo budynkiem w stanie surowym.

Działki (…) i (…) są niezabudowane.

Ad. 2.

Budynek mieszkalny został wybudowany w (…) 2001 roku, ma powierzchnię użytkową (…) m2, pow. zabudowy (…) m2.

Budynek w stanie surowym rozpoczęto budowę w 1992 roku i przerwano w styczniu 2001 r. Budynek ma (…) m2powierzchni użytkowej.

Gmina dowiedziała się, że stała się współwłaścicielem nieruchomości na podstawie wydanego Postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z dnia 17 stycznia 2018 roku, sygn. akt (…) o stwierdzenie nabycia spadku po (…). Współwłaścicielem nieruchomości Gmina (…) stała się z dniem śmierci spadkodawcy tj. (…) 2013 roku. Do chwili obecnej Gmina w żaden sposób nie używała żadnego z wyżej wymienionych budynków.

Ad. 3.

Od momentu powzięcia informacji tj. od (…) 2018 r. do dnia dzisiejszego Gmina (…) nie zajmowała, nie używała, ani nie ulepszała ww. budynków ani ich części.

Ad. 4.

Budynek w stanie surowym ma stolarkę okienną i drzwiową oraz dach.

Ad. 5.

Działka (…) położona w (…) o pow. (…) ha znajduje się w terenach budowlanych, terenach rolnych i częściowo w terenach dróg. Powierzchnia terenów tejże działki przedstawia się następująco w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego:

1.  pow. (…) ha znajduje się w terenach „100 KDD” - tereny dróg publicznych dojazdowych,
2.  pow. (…) ha znajduje się w terenach „RZ” - tereny rolnicze z przewagą łąk i pastwisk,
3.  pow. (…) ha znajduje się w terenach „R” - tereny rolnicze z przewagą gruntów ornych,
4.  pow. (…) ha znajduje się w terenach „C 145 MN”- tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej,
5.  pow. (…)ha znajduje się w terenach „C 148 MN” - tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej,

Działka (…) z obrębu (…) o pow. (…) ha położona jest częściowo w terenach:

1\. pow. (…) ha znajduje się w terenach „100 KDD” - tereny dróg publicznych dojazdowych, 2. pow. (…) ha znajduje się w terenach „ R” - tereny rolnicze z przewagą gruntów ornych, 3. pow. (…)ha znajduje się w terenach „C 148 MN”- tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

Działki (…) i (…) znajdują się w terenach rolniczych z przewagą gruntów ornych oznaczonych symbolem „R”.

Ad. 6.

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego znajdują się linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu - w załączeniu wyrys z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy (…) dla działek objętych wnioskiem.

Ad. 7.

Wnioskodawca czyli Gmina (…) nie wykorzystywała do tej pory w zadem sposób nieruchomości opisanej wyżej. W chwili obecnej Gmina chce swój udział sprzedać.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W związku z planowanym przeznaczeniem do sprzedaży udziału w wysokości ½ części w nieruchomości Wnioskodawca (Gmina (…)) zwraca się z zapytaniem, czy w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9) oraz pkt l0a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, sprzedaż nieruchomości będzie zwolniona z podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy zbycie udziału w wysokości ½ części w działkach budowlanych, zabudowanych budynkiem mieszkalnym o pow. użytkowej (…) m² oraz budynkiem mieszkalnym w stanie surowym, zamkniętym o pow. użytkowej (…) m² podlega zwolnieniu z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt l0a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towaru i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), z kolei pozostała część działek, stanowiących grunty rolne podlega zwolnieniu z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 106ze zm.). Zdaniem Wnioskodawcy zbycie udziału w wysokości 1/2 części, przysługującego Gminie (…) w nieruchomości, podlega zwolnieniu z podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży udziału w wysokości ½ części działki nr (…) zabudowanej częściowo budynkiem w stanie surowym,
*   prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży udziału w wysokości ½ części niezabudowanych działek nr (…) i nr (…).

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, który stanowi, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasność nieruchomości), stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom(art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W świetle powyższego, skoro przez dostawę towarów przepis art. 7 ust. 1 ustawy nakazuje rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a towarem jest grunt, to sprzedaż całej rzeczy (100% prawa własności) lub ułamka tej rzeczy (np. 50% prawa własności) zawsze będzie przeniesieniem prawa do rozporządzania gruntem jak właściciel. Istotne jest bowiem to, że wskutek nabycia prawa majątkowego (pełnej własności lub udziału) nabywca może rozporządzać rzeczą jak właściciel. A warunek ten zostaje bezwzględnie spełniony w przypadku nabycia udziału w rzeczy. Powyższe twierdzenie uzasadnia również to, że istotą współwłasności jest niepodzielność prawa własności rzeczy. Zatem, jeśli nabywca nabywa tylko udział w rzeczy, tj. prawo majątkowe, to prawo to daje mu możliwość rozporządzania rzeczą jak właściciel, właśnie z uwagi na fakt, że istotą współwłasności jest niepodzielność prawa do rzeczy.

Tym samym na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie udziału w prawie własności gruntu traktować należy jako dostawę towarów.

Podkreślić należy, że w przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Ponadto należy zwrócić uwagę na treść art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności. Czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina (…) nabyła – w drodze ustawowego dziedziczenia – m.in. udział w wysokości ½ części w nieruchomości zabudowanej częściowo budynkiem mieszkalnym w stanie surowym zamkniętym nr (…) oraz nieruchomości niezabudowanych oznaczonych nr (…) i (…). Budynek w stanie surowym ma stolarkę okienną i drzwiową oraz dach. Do chwili obecnej Gmina w żaden sposób nie używała wyżej wymienionego budynku. Gmina zamierza zbyć swój udział w wyżej wymienionej nieruchomości. Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Gmina (…) nie poniosła żadnych wydatków na ulepszenie budynków.

Działki (…) i (…) znajdują się w terenach rolniczych z przewagą gruntów ornych oznaczonych symbolem „R”.

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego znajdują się linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w wysokości ½ części w nieruchomości nr (…) zabudowanej częściowo budynkiem w stanie surowym oraz nieruchomości niezabudowanych o nr (…) i (…).

Odnosząc się do przesłanki podmiotowej należy stwierdzić, że Wnioskodawca dokonując odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, o której mowa we wniosku, będzie działać jako podatnik i tym samym będzie prowadzić działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 ustawy. W konsekwencji transakcja ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 146aa ust. 1 ustawy, okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Natomiast stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r. poz. 1186 z późn. zm.), przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2019 r. rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata. Zatem dla ustalenia, czy sprzedaż udziału ½ części w nieruchomości nr (…), na której posadowiona jest część budynku w stanie surowym zamkniętym istotne jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie ww. obiektu.

Mając na uwadze przepis art. 2 pkt 14 w zw. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz opis sprawy, należy stwierdzić, że dostawa udziału w budynku w stanie surowym zamkniętym posadowionym na działce nr (…) nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy dotychczas nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie tego budynku.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Tak więc, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz ww. przepisy zauważyć należy, iż dostawa udziału w budynku posadowionym na działce nr (…), która znajduje się w terenach „C 148 MN” będzie korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Skoro – jak wskazano we wniosku – Wnioskodawcy, w stosunku do przedmiotowej nieruchomości, przy nabyciu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a ponadto Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie nieruchomości, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to spełnione zostaną przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Zwolnieniem objęta będzie również dostawa udziału w gruncie działki nr (…), na której budynek jest posadowiony zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.

Jednocześnie przez działkę (…) przebiegają linie rozgraniczające tereny o różnych przeznaczeniach. W tym miejscu tut. organ pragnie zwrócić uwagę na kwestię opodatkowania różnymi stawkami podatku VAT jednej dostawy towaru, w której to kwestii TSUE w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd v Commisioners of Customs & Excise z dnia 6 lipca 2006 r., stwierdził co następuje cyt.: „Okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty przez ustawodawstwo danego państwa członkowskiego zwolnieniem dającym prawo do zwrotu zapłaconego podatku w rozumieniu art. 28 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 92/77/EWG z dnia 19 października 1992 r. uzupełniającą wspólny system podatku od wartości dodanej i zmieniająca dyrektywę 77/388/EWG (zbliżanie stawek VAT), oraz z drugiej strony towary wyłączone przez to ustawodawstwo z zakresu zastosowania tego zwolnienia, nie stoi na przeszkodzie temu, aby dane państwo członkowskie pobierało podatek VAT od dostawy towarów wyłączonych według stawki zwykłej”.

Tak więc, z powyższego wynika iż dopuszczalne jest opodatkowanie jednej dostawy towaru różnymi stawkami podatku VAT. Tym samym jeśli np. z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, iż działka ewidencyjna znajduje się w części na terenach przeznaczonych pod zabudowę, a w części na terenach nieprzeznaczonych pod zabudowę, to dostawa takiej działki może podlegać opodatkowaniu różnymi stawkami VAT, co będzie miało miejsce w przypadku działki nr (…).

W konsekwencji dostawa pozostałej części działki nr (…), która położona jest w konturze o symbolu 100 KDD” – tereny dróg publicznych, jako teren budowlany, nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Ta część działki nie będzie również korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdy grunt nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności opodatkowanych.

Wobec powyższego dostawa tej części działki nr (…) będzie podlegać opodatkowaniu według stawki właściwej dla gruntów stanowiących tereny budowlane.

Z kolei dostawa pozostałej części działki nr (…), która położona jest w konturze „R” – tereny rolnicze z przewagą gruntów rolnych, korzystać będzie ze zwolnienia w podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT udziału ½ w nieruchomości o nr (…) zabudowanej w części budynkiem w stanie surowym zamkniętym jest nieprawidłowe.

Z kolei odnosząc się do zwolnienia z podatku sprzedaży działek niezabudowanych nr (…) i (…), organ wyjaśnia co następuje:

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2020 r., poz. 293), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – na podstawie ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

*   lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
*   sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W związku z powyższym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działki nr (…) i nr (…) znajdują się w terenach rolniczych z przewagą gruntów ornych oznaczonych symbolem „R”. Jednocześnie z opisu sprawy nie wynika, aby dla ww. gruntów została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Wobec powyższego wskazać należy, że sprzedaż wskazanych działek niezabudowanych o nr (…) i nr (…) będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Jak wyjaśniono bowiem powyżej, przedmiotowa regulacja zwalnia od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przesłanka ta w niniejszej sprawie zostanie spełniona, gdyż działki stanowią zgodnie z Planem Zagospodarowania Przestrzennego tereny rolnicze z przewagą gruntów ornych, zatem nie stanowią – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – terenów budowlanych. Skutkiem powyższego, opisane działki należy traktować jako tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane, a ich sprzedaż – zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy udziałów w wysokości ½ w ww. działkach gruntów niezabudowanych jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działki nr (…) zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz w części budynkiem w stanie surowym jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektronicznąna adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.