Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.316.2020.2.MF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-15
Teza: w zakresie ustalenia, - będzie mógł zaliczyć w koszty uzyskania przychodu i potrącać je w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d w związku z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, - będzie zobowiązany ująć w wartości początkowej środka trwałego, jakim będzie dobudowana sieć wodociągowa, tj. obejmującej zarówno nakłady poniesione na budowę ww. sieci wraz z nakładami na przebudowę drogi, a tym samym przyjąć, iż kosztem uzyskania przychodów będzie odpis amortyzacyjny od tak ustalonej wartości początkowej.
Słowa kluczowe: amortyzacja; drogi; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 lipca 2020 r. (data wpływu 4 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki w części obejmującej odtworzenie i przebudowę drogi opisanej w zdarzeniu przyszłym wniosku, Wnioskodawca:

*   będzie mógł zaliczyć w koszty uzyskania przychodu i potrącać je w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d w związku z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   będzie zobowiązany ująć w wartości początkowej środka trwałego, jakim będzie dobudowana sieć wodociągowa, tj. obejmującej zarówno nakłady poniesione na budowę ww. sieci wraz z nakładami na przebudowę drogi, a tym samym przyjąć, iż kosztem uzyskania przychodów będzie odpis amortyzacyjny od tak ustalonej wartości początkowej

\-**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki w części obejmującej odtworzenie i przebudowę drogi opisanej w zdarzeniu przyszłym wniosku, Wnioskodawca:

*   będzie mógł zaliczyć w koszty uzyskania przychodu i potrącać je w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d w związku z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   będzie zobowiązany ująć w wartości początkowej środka trwałego, jakim będzie dobudowana sieć wodociągowa, tj. obejmującej zarówno nakłady poniesione na budowę ww. sieci wraz z nakładami na przebudowę drogi, a tym samym przyjąć, iż kosztem uzyskania przychodów będzie odpis amortyzacyjny od tak ustalonej wartości początkowej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest spółką prawa handlowego zarejestrowaną w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Podstawą prawną działalności spółki są:

1.  Akt założycielski z dnia (…),
2.  Kodeks spółek handlowych,
3.  inne obowiązujące przepisy prawa.

Spółka działa na podstawie zezwolenia na prowadzenie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków udzielonego decyzją Burmistrza Miasta R. z dnia (…).

Wszystkie udziały w spółce należą do jednostki samorządu terytorialnego - Miasta R. Budynki stanowią własność spółki, natomiast grunty pozostają w użytkowaniu wieczystym. Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym wykonującym wyłącznie czynności opodatkowane VAT. W zakresie wykonywanej działalności Wnioskodawca prowadzi wyłącznie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 uVAT, w ramach której nie wykonuje czynności zwolnionych z opodatkowania. Spółka nie wykonuje czynności niepodlegających VAT, nie stanowiących działalności gospodarczej w rozumieniu VAT. Wnioskodawca dokonując rozliczeń podatku VAT naliczonego stanowiącego sumę VAT naliczonego z wydatków udokumentowanych fakturami VAT nie stosuje proporcji, określonych w art. 86 ust. 2a uVAT oraz art. 90 ust. 2 tej ustawy, wszystkie wydatki służą działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, wobec których zastosowanie ma art. 86 ust. 1 uVAT z zastrzeżeniem wynikającym z art. 88 uVAT oraz art. 86a ust. 1 tej ustawy.

Przedmiotem działalności spółki jest:

1.  pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody,
2.  odprowadzanie i oczyszczanie ścieków,
3.  naprawa i konserwacja urządzeń elektrycznych,
4.  wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych,
5.  wytwarzanie energii elektrycznej,
6.  wytwarzanie paliw gazowych,
7.  zbieranie odpadów innych niż niebezpieczne,
8.  działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne,
9.  pozostałe badania i analizy techniczne,
10.  działalność wspomagająca edukację.

Wnioskodawca realizuje zadania wyznaczone w wieloletnim planie rozwoju i modernizacji urządzeń wodnych i urządzeń kanalizacyjnych na lata 2020-2026 zatwierdzonym Uchwałą Rady Miasta R. (…) z dnia (…). w sprawie uchwalenia wieloletniego planu rozwoju i modernizacji urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych Spółki na lata 2020-2026. Wnioskodawca będący inwestorem zamierza przystąpić do realizacji projektu inwestycyjnego polegającego na budowie w pasie drogowym drogi gminnej nr (…) w R. sieci wodociągowej wraz z przyłączami. Wyniki inwestycji służyć będą wykonywaniu przez Wnioskodawcę wyłącznie działalności gospodarczej opodatkowanej VAT nie korzystającej ze zwolnienia, tj. dostawie wody na rzecz osób trzecich (mieszkańców, przedsiębiorców). Zezwolenie na budowę sieci wydał Burmistrz Miasta R. decyzją nr (…) z dnia (…), w której zostało określone, iż po zakończeniu robót inwestor ma obowiązek przywrócenia pasa drogowego do stanu poprzedniego. W decyzji stwierdzono, iż przebudowa drogi publicznej spowodowana inwestycją niedrogową - budową sieci wodociągowej, należy do inwestora tego przedsięwzięcia, tj. do Wnioskodawcy. Spółka pismem (…) wystąpiła do Burmistrza Miasta R. z wnioskiem o zmianę decyzji nr (…) w części dotyczącej pkt 2 sentencji decyzji poprzez dopisanie po słowach „z odtworzeniem” zwrotu: „całej szerokości drogi”, bądź tez odpowiedniej zmianie zapisu całej treści tego punktu decyzji. Decyzja została zmieniona w dniu (…) w zakresie pkt 2, dopuszczając budowę sieci i przyłączy wodociągowych w pasie drogowym z odtworzeniem nawierzchni zgodnie z projektem budowlano-wykonawczym, stanowiącym załącznik do niniejszej decyzji. W związku z art. 16 ust. 1 i 2, art. 19 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 21 marca 1985 roku o drogach publicznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 470 ze zm.) Wnioskodawca zawarł z Miastem R. umowę, w której określono warunki przebudowy drogi gminnej nr (…) w R. Przedmiotem umowy jest ustalenie zakresu i szczegółowych warunków przebudowy drogi publicznej. Inwestor w ramach prowadzonej inwestycji, dla zapewnienia prawidłowej obsługi komunikacyjnej, jednolitego standardu wykonania nawierzchni oraz zapewnienia bezpieczeństwa ruchu zobowiązuje się wykonać zadanie własnym staraniem i na własny koszt. Szczegółowy rodzaj i zakres robót niezbędnych do wykonania inwestycji drogowej określić ma uzgodniony z zarządcą drogi - Miastem R. - projekt budowlany wykonany i opracowany przez Miasto - udziałowca Spółki. Zgodnie z zawartą umową Miasto R. nie odpowiada za żadne zobowiązania lub wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z realizacją inwestycji drogowej. Wnioskodawca zobowiązał się do pokrycia wszelkich kosztów robót budowlanych wynikających z umowy. Zakres robót niezbędnych do wykonania inwestycji drogowej określa projekt budowlany wykonany i przekazany Wnioskodawcy przez Miasto R. Wykonane nakłady na drogę, po zakończeniu realizacji całej inwestycji niedrogowej z inwestycją drogową zostaną przekazane nieodpłatnie na rzecz zarządcy drogi gminnej. Wykonana przez Wnioskodawcę inwestycja drogowa, stanowiąca całość techniczno-użytkową, przeznaczoną do prowadzenia ruchu drogowego, stanowić będzie wyłączną własność właściwego zarządcy drogi. Wnioskodawca zrzeka się wszelkich roszczeń z tytułu powiększenia majątku Miasta R., a w szczególności z tytułu poniesionych na przebudowę drogi nakładów. Wielkość nakładów na przebudowę drogi gminnej w R. (odtworzenie nawierzchni) wynikać będzie z umowy zawartej w ramach zamówienia publicznego z wykonawcą inwestycji i będzie odnosić się do kosztorysu ofertowego w zakresie nakładów. Wnioskodawca wystąpił w dniu (…) roku do Starostwa Powiatowego w R. z wnioskiem o przeniesienie decyzji zgłoszenia budowy (…), która to decyzja obejmuje zgłoszenie zamiaru prowadzenia robót budowlanych w zakresie „Remontu ulicy (…) w R.” Przeniesienie zgłoszenia nastąpiło decyzją (…). Wykonanie sieci wodociągowej zostało zgłoszone w dniu (…). Zgodnie z projektem budowy sieci wodociągowej zakres wydatków związanych z realizowanymi pracami obejmującymi budowę sieci wodociągowej będzie dotyczył prac: 1. przygotowawczych 2. ziemnych, 3. montażowych. Odrębnie sporządzony kosztorys ofertowy na budowę sieci wodociągowej nie obejmuje prac związanych z odtworzeniem i przebudową nawierzchni drogi gminnej, w której prowadzona jest inwestycja niedrogowa. Do obowiązków Wnioskodawcy w myśl zawartej umowy w sprawie określenia warunków przebudowy drogi gminnej należeć będą: - realizacja inwestycji drogowej; - wykonanie prac zgodnie z projektem budowlanym, uzgodnionym z zarządcą drogi oraz zachowaniem wszelkich wymogów wynikających z obowiązujących przepisów, zasadami wiedzy technicznej i sztuki budowlanej; - przed przystąpieniem do rozpoczęcia robót budowlanych związanych z inwestycją drogową zawiadomienie Zarządcy drogi o przekazaniu placu budowy i wprowadzenie organizacji ruchu zgodnie z zatwierdzonym przez właściwy organ zarządzający ruchem projektem organizacji ruchu; - stosowanie materiałów dopuszczonych do obrotu i stosowania w budownictwie zgodnie z polskimi normami wymaganiami ustawy prawo budowlane i przepisami odrębnymi; - wykonanie i utrzymanie na własny koszt ogrodzenia placu budowy, zorganizowanie zaplecza budowy i jego zlikwidowanie po zakończeniu budowy, zapewnienie warunków bezpieczeństwa; - wykonanie własnym staraniem i na własny koszt zasilania placu budowy w niezbędne media w tym energię elektryczną i wodę na warunkach uzgodnionych z gestorami tym mediów; - posiadanie ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej, deliktowej i kontraktowej; - zapewnienie własnym staraniem obsługi geodezyjnej budowy; - pisemne zawiadomienie zarządcy drogi o odbiorach co najmniej na 3 dni przed ich terminem; - przygotowanie właściwej dokumentacji odbiorowej; - przekazanie inwestycji drogowej. Wszelkie wydatki związane z realizacją wyżej opisanej inwestycji Wnioskodawca będzie regulował bezgotówkowo za pośrednictwem rachunku bankowego. W związku z powyższym Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowę z Wykonawcą, której przedmiotem będzie wykonanie inwestycji. W ramach ww. umowy, do obowiązków Wykonawcy należeć będzie:

1.  Przejęcie terenu budowy oraz pisemne powiadomienie właściwych organów, a także użytkowników terenów przylegających do terenu budowy o rozpoczęciu prac budowlanych,
2.  Zorganizowanie placu budowy: zapewnienie dostawy niezbędnych mediów na plac budowy, oznakowanie właściwe obszaru prac, wyznaczenie miejsca składowania materiałów budowlanych, dojazdów i postojów pojazdów budowy, zaopatrzeniowych oraz odgrodzenie placu budowy,
3.  Przed przekazaniem Placu Budowy przedstawienie Harmonogramu robót - harmonogram będzie musiał przewidywać taki sposób organizacji prac, aby w maksymalnym stopniu zmniejszyć uciążliwość dla mieszkańców, w szczególności zapewnić dojazd do posesji. Harmonogram będzie wymagał uzgodnienia z Zarządcą Drogi. Obowiązkiem Wykonawcy będzie powiadomienie mieszkańców ul. P. o terminach prowadzonych prac,
4.  Po zakończeniu prac instalacyjnych i drogowych wykonanie stałej organizacji ruchu,
5.  Uzyskanie na swój koszt niezbędnych zgód, zatwierdzeń, aprobat i uzgodnień przewidzianych prawem budowlanym lub wynikających z innych przepisów,
6.  Sporządzenie (zaktualizowanie) plan bezpieczeństwa i ochrony zdrowia, uwzględniając specyfikę obiektu budowlanego oraz warunków prowadzenia robót budowlanych (art. 18 ust. 1 pkt 3 oraz art. 21 a ust.1, ust. 1a i ust. 2 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, tekst jedn. Dz.U. 2019 r. poz. 1186),
7.  Zapewnienie bezpieczeństwa i pomieszczeń sanitarnych oraz socjalnych osobom wykonującym prace i osobom związanym z pracami budowlanymi oraz zapewnienie bezpieczeństwa osobom trzecim,
8.  Zabezpieczenie mienia, materiałów i wykonywanych elementów budowlanych przed uszkodzeniem w trakcie prac, wpływami atmosfery i zjawisk atmosferycznych,
9.  Właściwie składowanie wszelkich urządzeń pomocniczych i materiałów oraz usuwanie wszelkich zbędnych materiałów, odpadów i śmieci,
10.  Ograniczenie do minimum emisji odpadów budowlanych i możliwości wykroczenia uciążliwością prac budowlanych (np. hałas, kurz) poza obszar objęty pracami i zagospodarowaniem w projekcie budowlanym,
11.  Zawiadamianie Wnioskodawcy oraz Inspektorów Nadzoru Inwestorskiego powołanych przez Wnioskodawcę o terminie wykonania i odbioru robót zanikających lub ulegających zakryciu,
12.  Zawiadomienie Wnioskodawcy o wadach dokumentacji projektowej,
13.  Zapewnienie nadzoru i kierownictwa prac budowlanych we właściwych specjalnościach,
14.  Umożliwienie wstępu na teren budowy upoważnionym pracownikom Wnioskodawcy oraz Inspektorom Nadzoru Inwestorskiego działającym w imieniu Wnioskodawcy, pracownikom organu nadzoru budowlanego, do których należy wykonywanie zadań określonych ustawą - Prawo budowlane oraz udostępnienie im danych i informacji wymaganych tą ustawą,
15.  Prowadzenie dzienników budowy i dokonywanie wpisów każdorazowo zatwierdzanych przez przedstawiciela Wnioskodawcy - Inspektora Nadzoru Inwestorskiego. Dzienniki budowy po zakończeniu realizacji zamówienia będą przekazane Wnioskodawcy,
16.  Opracowanie i przekazanie Wnioskodawcy kompletnej dokumentacji powykonawczej tj.:
    1.  inwentaryzacja geodezyjna,
    2.  protokoły i sprawdzenia branżowe,
    3.  instrukcje użytkowania,
    4.  karty gwarancyjne,
    5.  komplet atestów i dopuszczeń,
    6.  badania wody, badania zagęszczenia gruntu,
    7.  protokoły robót zanikających,
    8.  protokoły prób ciśnieniowych,
    9.  protokoły prób szczelności.Dokumentacja powinna zostać dostarczona w 4 egz. (w tym w wersji elektronicznej w formacie PDF),
17.  Przed rozpoczęciem robót Wykonawca będzie zobowiązany do przedstawienia Wnioskodawcy kopii (potwierdzonej za zgodność z oryginałem przez osobę upoważnioną) opłaconej polisy ubezpieczenia w zakresie prowadzonej działalności związanej z przedmiotem zamówienia na okres realizacji oraz obowiązywania gwarancji i rękojmi (w tym odpowiedzialności cywilnej deliktowej i kontraktowej) na kwotę lub równowartość kwoty min. 200 000 zł (dwieście tysięcy złotych i 00/100), na jedno i wszystkie zdarzenia w okresie ubezpieczenia, przy czym odpowiedzialność ubezpieczyciela obejmować będzie zarówno szkody rzeczowe jak i osobowe. Dopuszczane będzie stosowanie franszyzy integralnej lub redukcyjnej w wysokości nie wyższej niż 5.000,00 zł (pięć tysięcy i 00/100), a także udziału własnego w wysokości nie wyższej niż 5 % wartości szkody i nie więcej niż 2.000,00 zł (dwa tysiące złotych i 00/100) lub rozwiązań równoważnych. W przypadku nie przedstawienia przez Wykonawcę dowodu posiadania ubezpieczenia, Wnioskodawca będzie mógł ubezpieczyć inwestycję w wymaganym zakresie i kosztami obciążyć Wykonawcę. Wykonawca będzie zobowiązany do utrzymania ubezpieczenia przez cały okres realizacji inwestycji.

Wszystkie faktury będą wystawione na Wnioskodawcę.

Wobec opisanego wyżej zdarzenia przyszłego Wnioskodawca powziął wątpliwości dotyczące rozliczenia w kosztach uzyskania przychodu wydatków obejmujących odtworzenie i przebudowę nawierzchni drogi gminnej oraz prawa do odliczenia podatku VAT z tych wydatków, a także ustalenia czy czynność przekazania odtworzonej i przebudowanej nawierzchni drogi gminnej stanowi czynność zrównaną ze sprzedażą opodatkowaną VAT od której Wnioskodawca zobowiązany będzie do odprowadzenia podatku VAT.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki w części obejmującej odtworzenie i przebudowę drogi opisanej w zdarzeniu przyszłym wniosku, Wnioskodawca:

1.  będzie mógł zaliczyć w koszty uzyskania przychodu i potrącać je w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d w związku z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych,
2.  będzie zobowiązany ująć w wartości początkowej środka trwałego, jakim będzie dobudowana sieć wodociągowa, tj. obejmującej zarówno nakłady poniesione na budowę ww. sieci wraz z nakładami na przebudowę drogi, a tym samym przyjąć, iż kosztem uzyskania przychodów będzie odpis amortyzacyjny od tak ustalonej wartości początkowej?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki w części obejmującej odtworzenie i przebudowę drogi opisanej w zdarzeniu przyszłym wniosku, Spółka będzie mogła zaliczyć w koszty uzyskania przychodów i potrącać je w dacie ich poniesienia, zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 4d w związku z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, dalej: „updop”). Tym samym, ww. wydatki nie będą powiększały wartości początkowej środka trwałego, jakim będzie dobudowana sieć wodociągowa, tj. obejmującymi zarówno nakłady poniesione na budowę ww. sieci wraz z nakładami na przebudowę drogi.

Na wstępie Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż nieodpłatne przekazanie odtworzonej i przebudowanej drogi nie spełnia przesłanek uznania tej czynności do umowy darowizny, które w oparciu o art. 16 ust. 1 updop, nie stanowią kosztu uzyskania przychodu. Zgodnie bowiem z art. 888 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm.), umowę darowizny stanowi zobowiązanie się przez darczyńcę do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Istotą darowizny jest więc nieodpłatność, która oznacza, że darczyńca nie oczekuje świadczenia wzajemnego ze strony osoby obdarowanej. Nieodpłatne przekazania praw do nakładów na rzecz Miasta nie ma cech charakterystycznych dla darowizny, tj. dobrowolności spełnienia świadczenia oraz braku jakiejkolwiek ekwiwalentności. Zgodnie bowiem z art. 16 ustawy o drogach publicznych Spółka jest zobowiązana do ponoszenia wydatków na budowę infrastruktury drogowej związanej z inwestycją. Co więcej, nieodpłatne przekazanie praw do nakładów Miastu nie następuje w intencji nieodpłatnego, charytatywnego przysporzenia jej majątku, lecz po to, aby zrealizować inwestycję w lokalizacji spełniającej wymogi logistyczne Wnioskodawcy.

Dlatego zdaniem Wnioskodawcy, uzasadnionym jest analizowanie opisanej w zdarzeniu przyszłym inwestycji drogowej w aspekcie art. 15 ust. 1 updop, który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodów są więc wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu osiągniętego w danym momencie. Z kolei, koszty pośrednie to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika, brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Każdy z tych wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana przez niego inwestycja drogowa jest związana z główną inwestycją jaką jest budowa sieci wodociągowej, w taki sposób, iż to przepisy odrębne narzucają na inwestora, którym jest Wnioskodawca, obowiązek przeprowadzenia budowy lub przebudowy drogi.

Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1440 ze zm., dalej: „Ustawa o drogach publicznych”):

„Budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora tego przedsięwzięcia.”

Planowana przez Wnioskodawcę inwestycja niedrogowa na gminnej drodze publicznej Miasta w związku z ww. przepisem, zobligowała Wnioskodawcę do odtworzenia i przebudowy tej drogi. Organ władzy publicznej - Burmistrz Miasta R. - wydał decyzję administracyjną, na mocy której zezwolił Wnioskodawcy na zlokalizowanie sieci wodociągowej. W decyzjach zobowiązano Wnioskodawcę do odtworzenia nawierzchni pasa drogowego oraz przekazania dokumentacji powykonawczej. Sposób odbudowy pasa drogowego podlega uzgodnieniu z zarządcą drogi.

Z decyzji wynika wyraźnie, że Wnioskodawca nie może przeprowadzić inwestycji niedrogowej jeśli jednocześnie nie odtworzy pasa drogowego i nie wykonana nawierzchni określonej wyżej. Bez wątpienia zatem, stwierdzić należy, że przeprowadzona na własny koszt budowa lub przebudowa drogi gminnej jest związana z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, bez niej Wnioskodawca nie wybuduje sieci wodociągowej, a więc ma na celu zapewnienie i zabezpieczenie przychodów, które Wnioskodawca będzie osiągał w związku z inwestycją niedrogową. Wydatki, które będzie Spółka ponosiła na odtworzenie i przebudowę drogi nie mają jednak bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach Wnioskodawcy, tzn. z samego faktu odtworzenia lub przebudowy drogi, Wnioskodawca nie może oczekiwać powstania przychodu. Jednocześnie jednak wykonanie inwestycji drogowej wpłynie na zwiększenie przychodów Wnioskodawcy, bowiem dzięki temu ma prawo wybudować sieć wodociągową, która przeznaczone jest do osiągania przychodów Spółki. Służy zatem uzyskaniu przychodów, dlatego też należy kwalifikować ją do kosztów „pośrednich”.

W ocenie Wnioskodawcy, koszty pośrednie obejmujące odtworzenie i przebudowę drogi potrącalne będą zgodnie z regulacją wskazaną w art. 15 ust. 4d updop.

W myśl ww. przepisu, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie zaś z art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Reasumując, poniesione przez Spółkę wydatki na odtworzenie drogi na gruncie będącym własnością Miasta, które następnie zostaną nieodpłatnie przekazane, stanowią koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop, który zgodnie z art. 15 ust. 4d tej ustawy jest potrącalny w dacie jego poniesienia. W konsekwencji nakłady poniesione na odtworzenie drogi nie będą ujęte w wartości początkowej środka trwałego, jakim będzie sieć wodociągowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Nadmienić przy tym należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.