Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.703.2019.2.ST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-16
Teza: obowiązków płatnika w związku z przyznaniem uprawnionym pracownikom kart na posiłki profilaktyczne i napoje bezalkoholowe
Słowa kluczowe: karta; napoje; posiłki; pracodawca; pracownik; płatnik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2019 r. (data wpływu 26 listopada 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 stycznia 2020 r. (data wpływu 9 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z przyznaniem uprawnionym pracownikom kart na posiłki profilaktyczne i napoje bezalkoholowe **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z przyznaniem uprawnionym pracownikom kart na posiłki profilaktyczne i napoje bezalkoholowe.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Organ podatkowy pismem z dnia 20 grudnia 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.703.2019.1.ST (doręczonym w dniu 30 grudnia 2019 r.) wezwał Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 9 stycznia 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 7 stycznia 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zatrudnia pracowników, którym jest zobowiązany wydawać posiłki profilaktyczne i napoje. Zarówno ze względu na rodzaj wykonywanej pracy (usługi wykonywane na rzecz górnictwa w różnych lokalizacjach), jak również ze względów organizacyjnych (uciążliwość i wysokie koszty wydawania posiłków profilaktycznych w naturze), Wnioskodawca zamierza realizować obowiązek zapewnienia pracownikowi posiłków i napojów profilaktycznych w inny sposób niż poprzez wydanie jednego dania gorącego. W związku z takim zamiarem zostanie zawarte z … porozumienie o współpracy w zakresie Indywidualnych Kart Przedpłaconych. Indywidualna Karta Przedpłacona to zakupywana przez firmę (Wnioskodawcę) dla posiadacza karty (pracownika), karta płatnicza działająca w systemie …. Właścicielem takiej karty jest i pozostaje … Wnioskodawca jest natomiast podmiotem zakupującym Kartę dla posiadacza karty. Posiadaczem Karty jest osoba fizyczna, dla której firma zakupiła kartę i która zawarła z …. umowę oraz, której dane identyfikacyjne zostały powiązane z rachunkiem Karty i kartą wydaną do tego rachunku Karty. Z kolei rachunek Karty to szczególny rachunek oszczędnościowo-rozliczeniowy złotych polskich otwierany przez … w celu wydania i obsługi Karty zakupywanej przez firmę (Wnioskodawcę) dla posiadacza karty (pracownika). W szczególności każda Karta ma określoną wysokość dziennego limitu wypłat gotówki dokonywanych przy użyciu Karty. Niezależnie od umowy podpisanej pomiędzy Wnioskodawcą a … również posiadacz karty podpisuje umowę o Indywidualną Kartę Przedpłaconą. Z chwilą podpisania takiej umowy, tj. umowy o Indywidualną Kartę Przedpłaconą właścicielem rachunku Karty oraz środków gromadzonych na tym rachunku Karty staje się posiadacz karty. Firma (Wnioskodawca) dokonuje wpłat w formie przelewu na rachunek Karty.

Drugim elementem proponowanego rozwiązania jest oświadczenie składane przez każdego pracownika (posiadacza karty), w której stwierdza się, że wydawana pracownikowi Karta Przedpłacona jest zamiennikiem bonów na posiłki profilaktyczne, a pracownik oświadcza, że zobowiązuje się do wykorzystywania Karty Przedpłaconej wyłącznie do dokonywania zakupów posiłków, artykułów spożywczych oraz napojów, z wyłączeniem wyrobów tytoniowych i napojów alkoholowych. Pracownik potwierdza również, że został poinformowany o skutkach prawnych zakupu ze środków Karty Przedpłaconej innych produktów niż posiłki, artykuły spożywcze, napoje, z wyłączeniem wyrobów tytoniowych i napojów alkoholowych.

W piśmie z dnia 3 stycznia 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że jest zobowiązany do zapewnienia pracownikom posiłków profilaktycznych na podstawie § 1 w związku z § 3 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów, które to przepisy zobowiązują pracodawcę do zapewnienia nieodpłatnie pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, w tym przypadku pod ziemią.

Z kolei zgodnie z § 2 ust. 2 ww. rozporządzenia, jeżeli pracodawca nie ma możliwości zapewnienia pracownikowi możliwości spożycia posiłku w czasie pracy, może to zrobić w inny sposób, w szczególności przez przekazanie talonów, kuponów oraz innych dowodów uprawniających do otrzymania na ich podstawie takich produktów lub posiłku.

Karty będą uprawniały do zakupu wyłącznie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych o charakterze profilaktycznym spełniającym normy BHP.

Pracownik nie będzie miał możliwości wypłaty środków pieniężnych znajdujących się na Karcie w banku, bankomacie lub w formie usługi cash-back. Wnioskodawca będzie miał możliwość ustalenia jakie konkretnie rodzaje posiłków, artykułów spożywczych i napojów nabywane będą przez pracowników na podstawie ww. Kart. Zostaną wskazane punkty sprzedaży lub poprzez ograniczenie typów punktów sprzedaży oferujących produkty żywnościowe (artykuły spożywcze) lub usługi związane z przygotowaniem posiłków (np. usługi cateringowe i gastronomiczne), gdzie będzie możliwość płatności Kartą. Wskazanie lub ograniczenie typów punktów sprzedaży będzie odbywało się przy wykorzystaniu kodu MCC (Merchant Category Code)  czterocyfrowego oznaczenia MCC przypisanego przedsiębiorstwu działającemu w danej branży. Ponadto, zostaną wprowadzone zasady dotyczące korzystania z Kart na posiłki profilaktyczne i napoje, które pracownicy będą zobowiązani zaakceptować i przestrzegać.

Z uwagi na organizację i miejsce wykonywania pracy, Wnioskodawca nie zapewni pracownikom możliwości skorzystania z posiłków profilaktycznych w punktach gastronomicznych ani nie zapewni możliwości przyrządzania posiłków przez pracowników we własnym zakresie z otrzymanych produktów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy rozwiązanie, które zamierza przyjąć Wnioskodawca polegające na udostępnieniu pracownikowi uprawnionemu do posiłku profilaktycznego i napojów Indywidualnej Karty Przedpłaconej z równoczesnym oświadczeniem tegoż pracownika, że zobowiązuje się wykorzystywać środki wypłacane z Indywidualnej Karty Przedpłaconej wyłącznie na zakup posiłków, artykułów spożywczych oraz napojów, z wyłączeniem wyrobów tytoniowych i napojów alkoholowych skutkuje, że Indywidualne Karty Przedpłacone oraz oświadczenie pracownika są innym dowodem uprawniającym do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym świadczenie takie jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest On zobowiązany na podstawie art. 232 Kodeksu pracy, przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów, Regulaminu Wynagradzania, zapewnić pracownikom posiłki profilaktyczne i napoje. Stanowiska pracy, na których zatrudnieni pracownicy powinni otrzymywać posiłki i napoje, a także warunki uzasadniające zapewnienie posiłków w sposób inny niż jednego dania gorącego zostały uzgodnione przez Wnioskodawcę jako pracodawcę z organizacją związkową w Protokole uzgodnień z dnia 28 lutego 2019 r. Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych przez pracownika od pracodawcy bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, w przypadku gdy pracodawca mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych. Ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy (usługi wykonywane na rzecz górnictwa w różnych lokalizacjach), jak również ze względów organizacyjnych (uciążliwość i wysokie koszty wydawania posiłków profilaktycznych w naturze) nie jest możliwe wykonywanie tego obowiązku poprzez wydanie jednego dania gorącego.

Wobec powyższego Wnioskodawca zamierza zrealizować obowiązek wydawania profilaktycznych posiłków i napojów w inny sposób, polegający na :

1.  udostępnieniu pracownikowi Indywidualnej Karty Przedpłaconej zasilanej przez Wnioskodawcę jako pracodawcę, co umożliwia kontrolę wysokości udostępnianych i wykorzystywanych środków finansowych oraz
2.  złożenie przez pracownika oświadczenia, w którym w szczególności pracownik zobowiązuje się do wykorzystania udostępnionych środków finansowych do zakupów posiłków, artykułów spożywczych oraz napojów z wyłączeniem wyrobów tytoniowych i napojów alkoholowych.

Wskazać należy, że zgodnie z powołanym art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, realizacja obowiązku udostępnienia pracownikowi posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych może nastąpić poprzez wydanie pracownikowi bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych. Bez wątpienia przedstawione wyżej rozwiązanie nie można kwalifikować jako wydanie pracownikowi bonu, talonu, kuponu. Powołany przepis mówi także o „innych dowodach”. W ocenie Wnioskodawcy, Indywidualne Karty Przedpłacone umożliwiające przekazywanie pracownikowi w sposób kontrolowany środków finansowych oraz zobowiązanie pracownika do wykorzystania udostępnionych środków finansowych wyłącznie w celu zakupu posiłków, artykułów spożywczych oraz napojów, z wyłączeniem wyrobów tytoniowych, napojów alkoholowych, należy łącznie traktować jako inne dowody uprawniające do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, tak jak to stanowi art. 21 ust. 1 pkt 11b ww. ustawy.

Dodać należy, że w interpretacji indywidualnej z dnia 22 marca 2018 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.68.2018.1.DS, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w związku z wnioskiem … S.A. uznał za prawidłowe takie samo stanowisko przedstawione przez ten podmiot, jak przedstawione powyżej przez Wnioskodawcę.

W piśmie z dnia 3 stycznia 2020 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy wydania interpretacji dotyczącej zgodności rozwiązania zastosowanego przez podatnika, a opisanego szczegółowo w poz. 74, dotyczącego wydawania posiłków profilaktycznych z art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wniosek dotyczy wykonywania obowiązków podatnika jako pracodawcy w związku z wydawaniem pracownikom posiłków profilaktycznych. Obowiązek taki wynika z powołanego wyżej rozporządzenia RM z dnia 28 maja 1996 r. Pracownicy realizują usługi w różnych lokalizacjach (kopalniach), w trakcie pracy pod ziemią. Wykonanie w naturze obowiązku dostarczania posiłków profilaktycznych jest w takich okolicznościach praktycznie niemożliwe i wiązałoby się z ogromnymi uciążliwościami i wysokimi kosztami. Z tych przyczyn spełniona jest przesłanka z końcowej części art. 21 ust. 1 pkt 11b ww. ustawy, że na pracodawcy ciąży obowiązek dostarczania pracownikom posiłków profilaktycznych, ale równocześnie nie ma takiej możliwości. W zaistniałej sytuacji podatnik jako pracodawca realizuje obowiązek wydania posiłków profilaktycznych w innej formie, a mianowicie poprzez wydanie Indywidualnych Kart Przedpłaconych oraz odebranie od pracownika oświadczenia, że zobowiązuje się on wykorzystać środki wypłacane z Indywidualnej Karty Przedpłaconej wyłącznie na zakup posiłków, artykułów spożywczych oraz napojów z wyłączeniem wyrobów tytoniowych i napojów alkoholowych. Korzystając z Indywidualnych Kart Przedpłaconych pracownik nie będzie miał możliwości wypłaty środków pieniężnych znajdujących się na Karcie w banku, bankomacie lub w formie usługi cash-back. Karty te będą uprawniały do zakupu wyłącznie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych. Wskazane zostaną punkty sprzedaży oferujące produkty żywnościowe lub usługi związane z przygotowaniem posiłków (np. usługi cateringowe i gastronomiczne), gdzie będzie możliwość płatności Kartą, co nastąpi przy wykorzystaniu kodu MCC-czterocyfrowego oznaczenia MCC przypisanego przedsiębiorstwu działającemu w danej branży. Niezależnie od zasad korzystania z Karty wynikających z jej właściwości, pracownicy otrzymujący Kartę składają oświadczenie, że posiadacz Karty zobowiązuje się do wykorzystania Karty wyłącznie do dokonywania zakupów posiłków, artykułów żywnościowych oraz napojów, z wyłączeniem wyrobów tytoniowych i napojów alkoholowych. Wskazane rozwiązanie spełnia z kolei przesłankę wskazaną w początkowej części art. 21 ust. 1 pkt 11b ww. ustawy, że pracownik otrzymuje od pracodawcy bony, talony, kupony lub inne dowody uprawniające do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych. Wskazane rozwiązanie spełnia wymóg z powołanego przepisu, albowiem jest innym dowodem uprawniającym do uzyskania na jego podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych.

Reasumując, przedstawiony przez Wnioskodawcę sposób wykonania obowiązku dostarczania pracownikom posiłków profilaktycznych jest zgodny z wymogami przewidzianymi w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji kwoty otrzymane przez pracownika z tego tytułu są wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródło przychodów stanowi stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne – to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu – przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Sposób ustalania wartości pieniężnej wyżej określonych świadczeń regulują dalsze przepisy przywołanego artykułu.

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Biorąc powyższe pod uwagę, do przychodów ze stosunku pracy zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzymał w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą. Należy zauważyć, że użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy – wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców – jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy (art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Natomiast wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych – ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 tej ustawy).

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika – o czym stanowi art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 11b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są: wartość otrzymanych przez pracownika od pracodawcy bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych.

W tym miejscu należy pokreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. Wszelkie zwolnienia podatkowe są bowiem odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym wypadku stosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na względzie także art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), zgodnie z którym każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy, co wynika z art. 217 Konstytucji. Tym samym, każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania (w tym także ulga podatkowa) nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera.

Ustawodawca w art. 232 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040, z późn. zm.), wskazał, że pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych. Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje tych posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania. Rozporządzeniem tym jest rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. Nr 60, poz. 279, z późn. zm.).

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia, pracodawca zapewnia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych nieodpłatnie:

1.  posiłki wydawane ze względów profilaktycznych, zwane dalej „posiłkami”, w formie jednego dania gorącego, z zastrzeżeniem § 2 ust. 2,
2.  napoje, których rodzaj i temperatura powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy.

Z kolei na podstawie § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia, posiłki powinny zawierać około 50-55% węglowodanów, 30-35% tłuszczów, 15% białek oraz posiadać wartość kaloryczną około 1 000 kcal. Zatem, jedynie posiłki, które wymagania te spełniają, mogą oddziaływać profilaktycznie, a tym samym służyć realizacji zakładanego celu regulacji.

Stosownie do § 2 ust. 2 ww. rozporządzenia – w brzmieniu obowiązującym od dnia 9 lipca 2019 r. w związku ze zmianą tego przepisu dokonaną przez § 1 rozporządzenia z dnia 12 czerwca 2019 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. z 2019 r., poz. 1160) – pracodawca zapewnia pracownikowi możliwość spożycia posiłku w czasie pracy w inny sposób niż wydanie jednego dania gorącego, w szczególności przez przekazanie produktów umożliwiających przygotowanie posiłku we własnym zakresie lub bonów, talonów, kuponów oraz innych dowodów uprawniających do otrzymania na ich podstawie takich produktów lub posiłku, jeżeli ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych nie ma możliwości wydawania pracownikowi posiłku w tej formie.

Na podstawie § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, pracodawca zapewnia posiłki pracownikom wykonującym prace:

1.  związane z wysiłkiem fizycznym, powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 2 000 kcal (8 375 kJ) u mężczyzn i powyżej 1 100 kcal (4 605 kJ) u kobiet,
2.  związane z wysiłkiem fizycznym, powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 1 500 kcal (6 280 kJ) u mężczyzn i powyżej 1 000 kcal (4 187 kJ) u kobiet, wykonywane w pomieszczeniach zamkniętych, w których ze względów technologicznych utrzymuje się stale temperatura poniżej 10°C lub wskaźnik obciążenia termicznego (WBGT) wynosi powyżej 25°C,
3.  związane z wysiłkiem fizycznym, powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 1 500 kcal (6 280 kJ) u mężczyzn i powyżej 1 000 kcal (4 187 kJ) u kobiet, wykonywane na otwartej przestrzeni w okresie zimowym; za okres zimowy uważa się okres od dnia 1 listopada do dnia 31 marca,
4.  pod ziemią.

Stanowiska pracy, na których zatrudnieni pracownicy powinni otrzymywać posiłki i napoje, oraz szczegółowe zasady ich wydawania, a także warunki uzasadniające zapewnienie posiłków w sposób, o którym mowa w § 2 ust. 2, ustala pracodawca w porozumieniu z zakładowymi organizacjami związkowymi, a jeżeli u danego pracodawcy nie działa zakładowa organizacja związkowa – pracodawca po uzyskaniu opinii przedstawicieli pracowników (§ 5 ww. rozporządzenia).

Ponadto, przepisy ww. rozporządzenia w § 6 ust. 1 określają aspekt czasowy wykonania obowiązku zapewnienia posiłków i napojów, z którego wynika, że posiłki i napoje wydawane są pracownikom w dniach wykonywania prac uzasadniających ich wydawanie.

Biorąc zatem pod uwagę, że zasadniczą przesłanką obowiązku zapewnienia posiłków i napojów jest zatrudnienie pracownika w warunkach szczególnie uciążliwych, przez dni wykonywania prac uzasadniające ich wydawanie należy rozumieć dni, w których pracownicy ci wykonują pracę w szczególnie uciążliwych warunkach (w rozumieniu § 3 i § 4 tego rozporządzenia). Dalsze przepisy § 6 rozporządzenia w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów ustanawiają szczegółowe zasady dotyczące osobno pory wydawania posiłków (§ 6 ust. 2) oraz pory dostępu do napojów profilaktycznych (§ 6 ust. 3). Posiłki powinny być wydawane w czasie regulaminowych przerw w pracy, w zasadzie po 3-4 godzinach pracy.

Korzystanie ze zwolnienia od podatku dochodowego jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszystkie warunki określone w przepisie stanowiącym jego podstawę prawną. Ze zwolnienia korzysta zatem wartość tych bonów, talonów i kuponów, które przysługują w związku z niezrealizowaniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy w zakresie wydawania napojów bezalkoholowych oraz artykułów spożywczych. Wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Nie powinno stosować się zarówno wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej.

Ponadto należy zauważyć, że art. 232 Kodeksu pracy, nakłada na pracodawcę obowiązek zapewnienia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednich posiłków i napojów określonych w przepisach wykonawczych. W związku z tym, zwolnienie będzie miało zastosowanie w sytuacji, gdy pracodawca wyda Karty na posiłki profilaktyczne oraz napoje, spełniające wymogi (normy) określone w przepisach wskazanego rozporządzenia.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a (art. 38 ust. 1 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zatrudnia pracowników, którym jest zobowiązany wydawać posiłki profilaktyczne i napoje. Zarówno ze względu na rodzaj wykonywanej pracy (usługi wykonywane na rzecz górnictwa w różnych lokalizacjach), jak również ze względów organizacyjnych (uciążliwość i wysokie koszty wydawania posiłków profilaktycznych w naturze), Wnioskodawca zamierza realizować obowiązek zapewnienia pracownikowi posiłków i napojów profilaktycznych w inny sposób niż poprzez wydanie jednego dania gorącego. W związku z takim zamiarem zostanie zawarte porozumienie o współpracy w zakresie Indywidualnych Kart Przedpłaconych. Indywidualna Karta Przedpłacona to zakupywana przez firmę (Wnioskodawcę) dla posiadacza karty (pracownika), karta płatnicza działająca w systemie …. Właścicielem takiej karty jest i pozostaje \`(...)\` Wnioskodawca jest natomiast podmiotem zakupującym Kartę dla posiadacza karty. Posiadaczem Karty jest osoba fizyczna, dla której firma zakupiła kartę i która zawarła z … umowę oraz, której dane identyfikacyjne zostały powiązane z rachunkiem Karty i kartą wydaną do tego rachunku Karty. Z kolei rachunek Karty to szczególny rachunek oszczędnościowo-rozliczeniowy złotych polskich otwierany w celu wydania i obsługi Karty zakupywanej przez firmę (Wnioskodawcę) dla posiadacza karty (pracownika). W szczególności każda Karta ma określoną wysokość dziennego limitu wypłat gotówki dokonywanych przy użyciu Karty. Niezależnie od umowy podpisanej pomiędzy Wnioskodawcą a …. również posiadacz karty podpisuje umowę o Indywidualną Kartę Przedpłaconą. Z chwilą podpisania takiej umowy, tj. umowy o Indywidualną Kartę Przedpłaconą właścicielem rachunku Karty oraz środków gromadzonych na tym rachunku Karty staje się posiadacz karty. Firma (Wnioskodawca) dokonuje wpłat w formie przelewu na rachunek Karty. Drugim elementem proponowanego rozwiązania jest oświadczenie składane przez każdego pracownika (posiadacza karty), w której stwierdza się, że wydawana pracownikowi Karta Przedpłacona jest zamiennikiem bonów na posiłki profilaktyczne, a pracownik oświadcza, że zobowiązuje się do wykorzystywania Karty Przedpłaconej wyłącznie do dokonywania zakupów posiłków, artykułów spożywczych oraz napojów, z wyłączeniem wyrobów tytoniowych i napojów alkoholowych. Pracownik potwierdza również, że został poinformowany o skutkach prawnych zakupu ze środków Karty Przedpłaconej innych produktów niż posiłki, artykuły spożywcze, napoje, z wyłączeniem wyrobów tytoniowych i napojów alkoholowych. Wnioskodawca zobowiązany jest do zapewnienia pracownikom posiłków profilaktycznych na podstawie § 1 w związku z § 3 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów, które to przepisy zobowiązują pracodawcę do zapewnienia nieodpłatnie pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, w tym przypadku pod ziemią. Z kolei zgodnie z § 2 ust. 2 ww. rozporządzenia, jeżeli pracodawca nie ma możliwości zapewnienia pracownikowi możliwości spożycia posiłku w czasie pracy, może to zrobić w inny sposób, w szczególności przez przekazanie talonów, kuponów oraz innych dowodów uprawniających do otrzymania na ich podstawie takich produktów lub posiłku. Karty będą uprawniały do zakupu wyłącznie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych o charakterze profilaktycznym spełniającym normy BHP. Pracownik nie będzie miał możliwości wypłaty środków pieniężnych znajdujących się na Karcie w banku, bankomacie lub w formie usługi cash-back. Wnioskodawca będzie miał możliwość ustalenia jakie konkretnie rodzaje posiłków, artykułów spożywczych i napojów nabywane będą przez pracowników na podstawie ww. Kart. Zostaną wskazane punkty sprzedaży lub poprzez ograniczenie typów punktów sprzedaży oferujących produkty żywnościowe (artykuły spożywcze) lub usługi związane z przygotowaniem posiłków (np. usługi cateringowe i gastronomiczne), gdzie będzie możliwość płatności Kartą. Wskazanie lub ograniczenie typów punktów sprzedaży będzie odbywało się przy wykorzystaniu kodu MCC  czterocyfrowego oznaczenia MCC przypisanego przedsiębiorstwu działającemu w danej branży. Ponadto, zostaną wprowadzone zasady dotyczące korzystania z Kart na posiłki profilaktyczne i napoje, które pracownicy będą zobowiązani zaakceptować i przestrzegać. Z uwagi na organizację i miejsce wykonywania pracy, Wnioskodawca nie zapewni pracownikom możliwości skorzystania z posiłków profilaktycznych w punktach gastronomicznych ani nie zapewni możliwości przyrządzania posiłków przez pracowników we własnym zakresie z otrzymanych produktów.

Odnosząc się do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy pracodawca będzie miał kontrolę nad tym jakie produkty spożywcze i napoje będą kupowane przez pracownika i czy produkty te istotnie mają służyć przygotowaniu przez niego właściwego posiłku spełniającego normy określone w powołanym wyżej rozporządzeniu w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów – istnieje możliwość zastosowania przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienia przedmiotowego.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w przedstawionej we wniosku sytuacji wydawane przez Wnioskodawcę Karty będą dowodami uprawniającymi do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych oraz napojów bezalkoholowych. W związku z powyższym, uprawnione będzie zastosowanie zwolnienia określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wartości otrzymanych Kart Przedpłaconych przekazywanych pracownikom celem wywiązania się przez Wnioskodawcę z obowiązku zapewnienia posiłków profilaktycznych oraz napojów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.