Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-243/15-2/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-06-26
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy odpłatne udostępnienie przez Gminę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz ZWiK na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; gmina; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; wydatek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2015 r. (data wpływu 3 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy odpłatne udostępnienie przez Gminę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz ZWiK na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy odpłatne udostępnienie przez Gminę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz ZWiK na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

W latach 2007-2011 Gmina zrealizowała inwestycje w szczególności w zakresie:

*   budowy kolektora kanalizacji sanitarnej (oddana do użytkowania w roku 2007),
*   budowy sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej (oddana do użytkowania w roku 2008),
*   budowy kanalizacji sanitarnej (oddana do użytkowania w roku 2011),
*   budowy sieci wodno-kanalizacyjnej osiedla (oddana do użytkowania w roku 2011),

(dalej: infrastruktura wodno-kanalizacyjna).

Powyżej wskazane inwestycje stanowią wytworzenie nieruchomości w świetle art. 2 pkt 14a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT).

Gmina zrealizowała przedmiotowe inwestycje zarówno ze środków własnych, jak i przy udziale dofinansowania z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 oraz dofinansowań i pożyczek z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Wartość przedmiotowych inwestycji każdorazowo przekroczyła 15.000 PLN netto. Według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 13 i 6, z późn. zm.) w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), przedmiotowa infrastruktura wodno-kanalizacyjna mieści się w sekcji 2, dziale 22, grupie 222, klasie 2222 PKOB, tj. „Rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej” oraz klasie 2223 PKOB, tj. „Rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej”.

Budowa przedmiotowej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r., Nr 142, poz. 1591, z późn. zm.), należy do zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie dostawy wody oraz usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Ponoszone przez Gminę wydatki na realizację przedmiotowych inwestycji (dalej: wydatki inwestycyjne) obejmowały nabycie zarówno towarów, jak i usług (w tym usług budowlanych, wykonania projektu budowlanego) i były dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Gmina nie dokonała odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne poniesione w tym zakresie.

Pierwotnie, każdorazowo po oddaniu przedmiotowych inwestycji w zakresie budowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do użytkowania, Gmina nieodpłatnie udostępniała ją Zakładowi Wodociągów i Kanalizacji, będącemu do dnia 28 kwietnia 2011 r. gminnym zakładem budżetowym, który został przekształcony w spółkę prawa handlowego, tj. Sp. z o.o. (dalej: ZWiK).

ZWiK wykorzystuje przedmiotową infrastrukturę wodno-kanalizacyjną do świadczenia odpłatnych usług dostawy wody oraz odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców Gminy. Opłaty uiszczane z tytułu przedmiotowych usług stanowią dochód ZWiK. W konsekwencji, Gmina nie uzyskuje żadnych wpływów z tytułu pobieranych przez ZWiK opłat za dostawę wody i odbiór ścieków. W związku z tym pobierane przez ZWiK opłaty dokumentowane są fakturami VAT wystawianymi przez ZWiK, w których w pozycji sprzedawcy wskazywane są dane ZWiK, a nie Gminy. Z tytułu pobranych przez ZWiK opłat Gmina nie dokonuje zatem rozliczeń VAT należnego. Rozliczeń tych dokonuje natomiast ZWiK.

Obecnie jednak Gmina planuje zmianę powyższej praktyki w zakresie udostępniania przedmiotowej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Gmina planuje bowiem zawarcie w roku 2015 ze ZWiK umowy dzierżawy, określającej zasady odpłatnego udostępniania przedmiotowej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz ZWiK.

Z tytułu dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej Gmina będzie pobierała od ZWiK określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny), które zamierza dokumentować wystawianymi na ZWiK fakturami VAT. Faktury te Gmina zamierza ujmować w swoich rejestrach sprzedaży i składanych deklaracjach VAT-7 oraz rozliczać VAT należny z tego tytułu.

Wydatki związane z utrzymaniem i funkcjonowaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej zasadniczo będzie ponosiło ZWiK, jako dzierżawca przedmiotowej infrastruktury. Niemniej jednak, niewykluczone, że niektóre z tych wydatków, w szczególności koszty remontów (dalej: wydatki bieżące) może ponosić Gmina. Ponadto Gmina w przyszłości może ponosić również wydatki związane z modernizacją oraz przebudową infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (dalej: przyszłe wydatki inwestycyjne). Wydatki bieżące oraz przyszłe wydatki inwestycyjne będą dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odpłatne udostępnienie przez Gminę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz ZWiK, na podstawie umowy dzierżawy, będzie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne udostępnienie przez Gminę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz ZWiK, na podstawie umowy dzierżawy, będzie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak stanowi art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje natomiast, że świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, że co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Mając na względzie przedstawiony stan prawny oraz to, że udostępniona do użytkowania przez ZWiK infrastruktura wodno-kanalizacyjna pozostanie własnością Gminy, zdaniem Gminy, należy uznać, że świadczenie odpłatnego udostępniania przedmiotowej infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy zawartej pomiędzy Gminą a ZWIK, na gruncie VAT będzie stanowić świadczenie usług przez Gminę na rzecz ZWiK.

Gmina bowiem, w drodze umowy dzierżawy udostępni infrastrukturę wodno-kanalizacyjną ZWiK. Ponadto świadczenie to będzie czynnością odpłatną, ponieważ ZWiK zobowiązany będzie do uiszczania Gminie wynagrodzenia. Przedmiotowy stosunek prawny będzie zatem dwustronnie zobowiązujący i wzajemny. Odpowiednikiem świadczenia Gminy sprowadzającego się do udostępnienia przedmiotowej infrastruktury do użytkowania będzie świadczenie ZWiK polegające na uiszczaniu kwoty ustalonego wynagrodzenia. Skoro wynagrodzenie będzie stanowić obligatoryjny element powyższego stosunku zobowiązaniowego, to świadczenie Gminy na rzecz ZWiK będzie odpłatnym świadczeniem usług dla potrzeb VAT.

Jednocześnie Gmina wskazuje, że jej zdaniem, odpłatne udostępnienie przedmiotowej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz ZWiK do użytkowania nie będzie stanowić czynności zwolnionej od VAT, bądź wyłączonej z opodatkowania VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 lipca 2013 r., sygn. ILPP1/443-295/13-2/JSK, który stwierdził, że „(\`(...)\`) odpłatne udostępnienie (dzierżawa,) przez Gminę przedmiotowej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz Spółki stanowić będzie po stronie Gminy usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy”.

Reasumując, zdaniem Gminy, odpłatne udostępnienie przez Gminę przedmiotowej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz ZWiK stanowić będzie usługę opodatkowaną VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy – w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy – należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zadania własne obejmują m.in. sprawy w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Gmina) jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT. W latach 2007-2011 Gmina zrealizowała inwestycje w szczególności w zakresie:

*   budowy kolektora kanalizacji sanitarnej (oddana do użytkowania w roku 2007),
*   budowy sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej (oddana do użytkowania w roku 2008),
*   budowy kanalizacji sanitarnej (oddana do użytkowania w roku 2011),
*   budowy sieci wodno-kanalizacyjnej (oddana do użytkowania w roku 2011).

Powyżej wskazane inwestycje stanowią wytworzenie nieruchomości w świetle art. 2 pkt 14a ustawy. Gmina zrealizowała przedmiotowe inwestycje zarówno ze środków własnych, jak i przy udziale dofinansowania z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 oraz dofinansowań i pożyczek z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Wartość przedmiotowych inwestycji każdorazowo przekroczyła 15.000 PLN netto. Według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, przedmiotowa infrastruktura wodno-kanalizacyjna mieści się w sekcji 2, dziale 22, grupie 222, klasie 2222 PKOB, tj. „Rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej” oraz klasie 2223 PKOB, tj. „Rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej”.

Budowa przedmiotowej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy, należy do zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie dostawy wody oraz usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Ponoszone przez Gminę wydatki na realizację przedmiotowych inwestycji obejmowały nabycie zarówno towarów, jak i usług (w tym usług budowlanych, wykonania projektu budowlanego) i były dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Gmina nie dokonała odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne poniesione w tym zakresie. Pierwotnie, każdorazowo po oddaniu przedmiotowych inwestycji w zakresie budowy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do użytkowania, Gmina nieodpłatnie udostępniała ją Zakładowi Wodociągów i Kanalizacji, będącemu do dnia 28 kwietnia 2011 r. gminnym zakładem budżetowym, który został przekształcony w spółkę prawa handlowego, tj. Sp. z o.o. ZWiK wykorzystuje przedmiotową infrastrukturę wodno-kanalizacyjną do świadczenia odpłatnych usług dostawy wody oraz odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców Gminy. Opłaty uiszczane z tytułu przedmiotowych usług stanowią dochód ZWiK. W konsekwencji, Gmina nie uzyskuje żadnych wpływów z tytułu pobieranych przez ZWiK opłat za dostawę wody i odbiór ścieków. W związku z tym pobierane przez ZWiK opłaty dokumentowane są fakturami VAT wystawianymi przez ZWiK, w których w pozycji sprzedawcy wskazywane są dane ZWiK, a nie Gminy. Z tytułu pobranych przez ZWiK opłat Gmina nie dokonuje zatem rozliczeń VAT należnego. Rozliczeń tych dokonuje natomiast ZWiK. Obecnie jednak, Gmina planuje zmianę powyższej praktyki w zakresie udostępniania przedmiotowej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Gmina planuje bowiem zawarcie w roku 2015 ze ZWiK umowy dzierżawy, określającej zasady odpłatnego udostępniania przedmiotowej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz ZWiK. Z tytułu dzierżawy infrastruktury wodno-kanalizacyjnej Gmina będzie pobierała od ZWiK określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny), które zamierza dokumentować wystawianymi na ZWiK fakturami VAT. Faktury te Gmina zamierza ujmować w swoich rejestrach sprzedaży i składanych deklaracjach VAT-7 oraz rozliczać VAT należny z tego tytułu. Wydatki związane z utrzymaniem i funkcjonowaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej zasadniczo będzie ponosiło ZWiK, jako dzierżawca przedmiotowej infrastruktury. Niemniej jednak, niewykluczone, iż niektóre z tych wydatków, w szczególności koszty remontów (dalej: wydatki bieżące) może ponosić Gmina. Ponadto Gmina w przyszłości może ponosić również wydatki związane z modernizacją oraz przebudową infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (dalej: przyszłe wydatki inwestycyjne).

Wydatki bieżące oraz przyszłe wydatki inwestycyjne będą dokumentowane przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy odpłatne udostępnienie przez Gminę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz ZWiK na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od VAT.

Należy wskazać, że jak stanowi art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jej najemcę/dzierżawcę.

Zatem uznać należy, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie przez Gminę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz ZWiK na podstawie umowy dzierżawy, za które Gmina będzie pobierała wynagrodzenie będzie stanowić czynności podlegające opodatkowaniu VAT, które stanowią czynności cywilnoprawne. Zatem w odniesieniu do tej czynności Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Gmina wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy – zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Odnosząc się do przedstawionego opisu sprawy, wskazać należy, że przytoczony przepis nie ma zastosowania w analizowanej sprawie, gdyż Gmina nie będzie wynajmować nieruchomości mieszkalnych na cele mieszkaniowe.

Wskazać należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku, jak również obniżonej stawki podatku dla usługi polegającej na odpłatnym udostępnieniu (dzierżawie) infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz zewnętrznych podmiotów, za które Gmina będzie pobierała wynagrodzenie, w związku z czym, usługa ta będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku VAT.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu sprawy należy stwierdzić, że odpłatne udostępnienie przez Gminę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz ZWiK na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od VAT.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej ustalenia, czy odpłatne udostępnienie przez Gminę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz ZWiK na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Z kolei kwestie dotyczące:

*   prawa do zastosowania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 7 ustawy o VAT i odliczenia odpowiedniej części podatku od wydatków inwestycyjnych w związku z odpłatnym udostępnieniem w roku 2015 infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz ZWiK na podstawie umowy dzierżawy (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i 3), oraz
*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków bieżących oraz od przyszłych wydatków inwestycyjnych w związku z odpłatnym udostępnieniem w roku 2015 infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz ZWiK na podstawie umowy dzierżawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

zostały rozstrzygnięte w interpretacjach z dnia 26 czerwca 2015 r. nr ILPP1/4512-1-243/15-3/AI i ILPP1/4512-1-243/15-4/AI.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.