Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-705/12-5/IR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-10-30
Teza: W zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego w drodze korekty, o której mowa w art. 91 ust. 7 ustawy oraz wysokości i sposobu dokonania tej korekty.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; gmina; korekta; podatek-podatek naliczony; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia; środek-środek trwały
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2012 r. (data wpływu 10 sierpnia 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 października 2012 r. (data wpływu 18 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego w drodze korekty, o której mowa w art. 91 ust. 7 ustawy oraz wysokości i sposobu dokonania tej korekty – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi dzierżawy zaplecza sportowego, możliwości odliczenia podatku naliczonego w drodze korekty, o której mowa w art. 91 ust. 7 ustawy oraz wysokości i sposobu dokonania tej korekty.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 października 2012 r. poprzez doprecyzowanie opisanego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny.

Gmina poniosła w 2011 r. wydatki inwestycyjne (tj. nabywała towary i usługi) na budowę zaplecza sportowego przy boisku Ludowego Zespołu Sportowego (dalej LZS). Wydatki dokumentowane były przez dostawców/wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Łączna wartość poniesionych wydatków w zakresie powyższej inwestycji przekracza 15 tys. PLN. Inwestycja została sfinansowana w całości ze środków własnych Gminy.

W 2011 r. inwestycja została oddana do użytkowania, a następnie przekazana w nieodpłatne używanie na rzecz LZS (działającego w formie stowarzyszenia). Gmina nie dokonała odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z budową ww. zaplecza sportowego. Gmina rozważa zawarcie w 2012 r. umowy dzierżawy z LZS, który jest użytkownikiem przedmiotowego zaplecza sportowego. Zainteresowany jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT

W piśmie z dnia 16 października 2012 r. stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku Wnioskodawca wskazał, iż wartość początkowa przedmiotowego zaplecza sportowego, zaliczonego do środków trwałych przekracza 15.000 zł. Nadto wyjaśnił, iż podobnie jak wszystkie inne gminy w skali kraju nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i w związku z tym nie prowadzi ewidencji środków trwałych dla celów podatku dochodowego. Niemniej jednak Gmina prowadzi księgi na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości i dla celów rachunkowości prowadzi ewidencję środków trwałych podlegających amortyzacji oraz dokonuje odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych. Zaplecze sportowe, o którym mowa w przedmiotowym wniosku w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane stanowi budowle. Natomiast klasyfikowane jest w dziale 24 „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe” Symbol PKOB 241 - „Budowle sportowe i rekreacyjne”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy w przypadku zawarcia umowy dzierżawy zaplecza sportowego, Gmina będzie uprawniona do odliczenia odpowiedniej części podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nakłady na wybudowanie zaplecza sportowego w drodze korekty, o której mowa w art. 91 ust. 7 ustawy o VAT (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2)?
2.  W jakiej wysokości oraz w jaki sposób należy dokonać korekty odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nakłady na wybudowanie zaplecza sportowego w związku z zawarciem w 2012 r. umowy dzierżawy (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2.

W przypadku zawarcia umowy dzierżawy zaplecza sportowego, Gmina będzie uprawniona do odliczenia odpowiedniej części podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nakłady na wybudowanie zaplecza sportowego w drodze korekty, o której mowa w art. 91 ust. 7 ustawy o VAT.

1.  Odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3.

W przypadku zawarcia umowy dzierżawy w 2012 r. Gmina będzie uprawniona do dokonania korekty w łącznej wysokości 9/10 kwoty podatku naliczonego zawartego w przedmiotowych fakturach. Korekta ta będzie dokonywana każdorazowo w deklaracji VAT za styczeń roku następującego po roku, za który dokonuje się korekty w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego. Pierwsza korekta zostanie dokonana w deklaracji VAT za styczeń 2013 r.

Uzasadnienie

Ad. 1)

Jak stanowi art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami.

Z treści powyższej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy nabywane towary i usługi służą wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT. Tym samym, Gmina uważa, iż w momencie otrzymania faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na budowę zaplecza sportowego, nie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wówczas bowiem zaplecze sportowe nie było przez Gminę wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Sytuacja ta jednak, zdaniem Gminy, ulegnie zmianie z chwilą zawarcia umowy dzierżawy zaplecza sportowego. Jako że, jak wskazano powyżej, tego typu umowa ma charakter cywilnoprawny, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 15 ust. 1 i 6 ustawy o VAT, Gmina powinna opodatkować VAT świadczoną przez nią usługę dzierżawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy dotyczące korekty podatku naliczonego stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Analiza powyższych regulacji w ocenie Zainteresowanego jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego (w tym nieruchomości) polegającej na rozpoczęciu jego wykorzystywania do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnik, który pierwotnie nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, ze względu na wykorzystywanie tego środka trwałego do czynności nieopodatkowanych ma prawo dokonania dodatniej korekty podatku naliczonego, tak samo jak byłby zobowiązany do przeprowadzenia korekty zmniejszającej, w sytuacji gdyby pierwotnie dokonał takiego obniżenia, a następnie zaprzestał wykorzystywania danego środka trwałego do wykonywania czynności opodatkowanych.

Stanowisko to zostało potwierdzone przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 maja 2011 r., sygn. ILPP1/443-208/11-2/BD „w świetle powołanych wyżej regulacji, wykorzystywanie przez Wnioskodawcę sieci do czynności niezwiązanych z działalnością opodatkowaną (bezpłatne użytkowanie), a następnie wykorzystywanie tych budowli do wykonywania czynności opodatkowanych (usługi w zakresie gospodarki ściekami), powoduje konieczność dokonania korekty na podstawie art. 91 ust. 7 i ust. 7a ustawy. Mamy bowiem do czynienia z sytuacją wskazaną w tym przepisie, kiedy to Wnioskodawca nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego i nie dokonał odliczenia, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 czerwca 2010 r., sygn. IBPP4/443-529/10/AZ „w świetle powołanych wyżej regulacji, wykorzystywanie przez Wnioskodawcę środków trwałych do czynności niezwiązanych z działalnością opodatkowaną (bezpłatne użyczenie), a następnie wykorzystywanie tych środków trwałych do wykonywania czynności opodatkowanych (dzierżawa) stwarza możliwość dokonania korekty na podstawie art. 91 ust. 7 cyt. ustawy. Mamy bowiem do czynienia z sytuacją wskazaną w tym przepisie, kiedy to Wnioskodawca nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego i nie dokonał odliczenia, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 grudnia 2009 r., sygn. ITPP2/443-826/09/KT „z powyższego wynika, że towary i usługi nabywane w trakcie realizacji projektu, z założenia nie miały służyć czynnościom opodatkowanym, gdyż po jej zakończeniu Gmina przekazała wodociąg w bezpłatne użytkowanie gospodarstwu pomocniczemu. Zatem Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z realizacją tej inwestycji. Jednakże w momencie, gdy do umowy wprowadzono zapis dotyczący odpłatności, zmieniły się warunki wykorzystywania przedmiotowej inwestycji. Począwszy od 1 listopada 2007 r. „dzierżyciel” wpłaca Gminie (raz na kwartał) ustaloną kwotę. W konsekwencji u Wnioskodawcy wystąpiły czynności opodatkowane związane z wybudowanym wodociągiem, tym samym zmianie uległo jego przeznaczenie. Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, w oparciu o wskazane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, iż wskutek zmiany nieodpłatnego przekazania inwestycji w używanie odpłatne, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającą z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z przedmiotową inwestycją, poprzez dokonanie korekty kwoty podatku naliczonego na zasadach wynikających z powołanych wyżej przepisów art. 91 ust. 7 w związku z art. 91 ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług”.

W konsekwencji, mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, w odniesieniu do przedstawionej przez nią sytuacji należy uznać, iż w związku z zawarciem umowy dzierżawy zaplecza sportowego, będzie ona uprawniona do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na jego budowę.

Ad. 2)

Zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 tys. PLN, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W konsekwencji, kwota podatku naliczonego możliwego do odliczenia powinna zostać określona w oparciu o art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, z uwzględnieniem okresu, jaki upłynął od momentu oddania zaplecza sportowego do pierwotnego użytkowania, (które nie było związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych VAT) do momentu, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia tej nieruchomości na związane z czynnościami opodatkowanymi, tj. do momentu, w którym przedmiotowy majątek rozpoczął być dzierżawiony.

Mając na uwadze obowiązujący dla nieruchomości 10 letni okres korekty, w przypadku zaplecza sportowego, które zostało oddane do nieodpłatnego użytkowania w 2011 r., a następnie zostanie wydzierżawione np. w 2012 r., Gmina będzie mogła odliczyć 9/10 całkowitej kwoty podatku naliczonego od wydatków poniesionych na jego wybudowanie.

W stosunku bowiem do roku 2011, prawo do odliczenia podatku naliczonego, ze względu na brak wykorzystywania zaplecza sportowego do czynności opodatkowanych, Gminie nie przysługiwało.

Roczna korekta w przypadku nieruchomości dotyczy 1/10 kwoty podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu. Zgodnie z ust. 3 art. 91 ustawy o VAT, korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

Stanowisko to zostało przykładowo potwierdzone w przytoczonych już wcześniej pismach, tj. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 maja 2011 r., sygn. ILPP1/443-208/11-2/BD „w przedmiotowej sprawie zmiana przeznaczenia nastąpiła w roku 2011, od tego momentu przedmiotowe budowie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, zatem za rok 2011 Wnioskodawca zobowiązany jest dokonać rocznej korekty w wysokości 1/10 podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z przedmiotowymi inwestycjami. W analizowanej sprawie pierwszej korekty należy dokonać za rok, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia przedmiotowych nieruchomości, czyli za rok 2011, w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, czyli jeżeli Wnioskodawca rozlicza się miesięcznie to za miesiąc styczeń 2012 r.”;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 czerwca 2010 r., sygn. IBPP4/443-529/10/AZ „zatem za rok w którym nastąpi zmiana przeznaczenia wytworzonych nieruchomości, tj. przekazanie w odpłatną dzierżawę, Wnioskodawca będzie mógł dokonać rocznej korekty w wysokości 1/10 podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z wytworzeniem tej nieruchomości, o ile nastąpi to w ciągu 10 kolejnych lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Z powyższych przepisów wynika, iż Wnioskodawca może dokonać korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91, z tytułu nabycia towarów i usług zużytych do wytworzenia nieruchomości tylko w ciągu 10 kolejnych lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania i tylko w odniesieniu do tych lat, w których środki trwałe będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych”;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z dnia 9 sierpnia 2010 r., sygn. IBPP4/443-799/10/EJ „w przedmiotowej sprawie zmiana przeznaczenia nastąpi w lipcu 2010 r., od tego momentu środki trwale (o wartości powyżej 15.000 zł) będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, zatem za rok 2010 Wnioskodawca zobowiązany jest dokonać rocznej korekty w wysokości 1/10 podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z przedmiotowymi inwestycjami (środkami trwałymi)”.

W konsekwencji, w przypadku gdy umowa dzierżawy zostanie zawarta w 2012 r., a więc zmiana przeznaczenia przedmiotowej nieruchomości nastąpi w 2012 r., Gmina nabędzie prawo do dokonania korekty 1/10 kwoty podatku naliczonego związanego z wydatkami na budowę zaplecza sportowego, w deklaracji podatkowej za styczeń 2013 r., oraz za kolejne lata, w których Gmina będzie wykonywać czynności opodatkowane, każdorazowo w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego. Korekty te będą dokonywane w deklaracjach VAT za styczeń roku następującego po roku, którego dotyczy korekta, czyli ostatnia korekta zostanie dokonana w deklaracji VAT za styczeń 2021 r. (i będzie dotyczyć korekty za rok 2020), zatem łącznie Gmina dokona odliczenia 9/10 kwoty podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zaistniałego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego w drodze korekty, o której mowa w art. 91 ust. 7 ustawy oraz wysokości i sposobu dokonania tej korekty. Natomiast w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi dzierżawy zaplecza sportowego, możliwości odliczenia podatku naliczonego w drodze korekty, o której mowa w art. 91 ust. 7 ustawy oraz wysokości i sposobu dokonania tej korekty została wydana odrębna interpretacja indywidualna Nr IPTPP2/443-705/12-4/IR.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.