Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB1.4511.783.2016.2.RK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-12-09
Teza: Jak ustalić wartość początkową budynku w momencie wpisania do ewidencji środków trwałych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; ulepszenie; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2016 r. (data wpływu 13 września 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 listopada 2016 r. (data wpływu 23 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wartości początkowej budynku **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 10 listopada 2016 r., Nr 1061 IPTPB1.4511.783.2016.1.KLK, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 10 listopada 2016 r. (data doręczenia 15 listopada 2016 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 17 listopada 2016 r. (data wpływu 23 listopada 2016 r.), nadanym za pośrednictwem …. w dniu 18 listopada 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Aktami notarialnymi rep. …. z dnia 20 września 1989 r., rep. …. z dnia 6 listopada 1989 r. oraz rep. …. z dnia 10 marca 1999 r., Wnioskodawca wraz z małżonką …. nabyli do wspólności majątkowej w drodze kupna i darowizny od osób fizycznych działki gruntu 510 i 511 w obrębie …., na których posadowiony był dom mieszkalny murowany, jednopiętrowy, czteroizbowy, wybudowany ok. 1905 r. Łączna wartość nabytych działek, wynikająca z wymienionych aktów notarialnych, wynosi z uwzględnieniem skutków denominacji 23 897 zł, w tym wartość budynku 15 020 zł. W okresie od 29 marca 2000 r. do 31 grudnia 2014 r. dwa lokale w tym budynku były zajęte na cele mieszkaniowe, a pozostałe dwa lokale były wynajmowane przez Wnioskodawcę na Jego imię, w ramach tzw. „najmu prywatnego”. Przychody z najmu opodatkowane były w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Budynek nie był ujęty w wykazie środków trwałych. Wnioskodawca był i jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Od dnia 1 stycznia 2015 r. małżonkowie przystąpili do czynności związanych z rozbudową i modernizacją budynku, zamierzając przekazać go w formie darowizny swoim dzieciom. W maju 2016 r., w wyniku stanowczej rezygnacji zstępnych z przeniesienia swoich interesów życiowych (zamieszkania i działalności gospodarczej) do …., małżonkowie podjęli decyzję o włączeniu modernizowanego budynku, jako inwestycji w trakcie realizacji, do prowadzonej od 13 stycznia 2015 r. przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej p.n. Wynajem Nieruchomości …., opodatkowanej podatkiem liniowym na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Przekazanie modernizowanego budynku do działalności gospodarczej Wnioskodawcy nastąpiło w dniu 5 maja 2016 r.

Wartość udokumentowanych fakturami, poniesionych przez małżonków nakładów na rozbudowę oraz modernizację budynku, w okresie do 5 maja 2016 r. wyniosła 102 914,06 zł, z tego podatek od towarów i usług 16 506,04 zł, a kwota netto 86 408,02 zł.

W budynku Wnioskodawca w dalszym ciągu prowadzi prace modernizacyjne, których wartość przekroczy 30% wartości budynku z okresu przed modernizacją. Przewidywany termin oddania budynku do używania to grudzień 2016 r.

Po zakończeniu rozbudowy i modernizacji, zwanych dalej modernizacją, budynek będzie budynkiem mieszkalnym o powierzchni całkowitej 269,09 m 2, z tego: powierzchnia mieszkalna dwa lokale mieszkalne -145,01 m2, powierzchnia handlowa - dwa lokale użytkowe - 91,57 m2, powierzchnia komunikacji 30,51 m2, powierzchnia uzupełniająca (pomieszczenie gospodarcze) 2 m2. Dane te wynikają z projektu architektonicznego sporządzonego dla celów modernizacji budynku. Budynek jest klasyfikowany wg PKOB do grupy 112 (klasa 1121), wg KST do rodzaju 101. Lokale mieszkalne i handlowe będą stanowiły przedmiot najmu w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

W roku 2015 osiągnięty przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej obrót wyniósł 204 591 zł, z tego obrót zwolniony od podatku od towarów i usług wyniósł 98 392 zł, a obrót opodatkowany 106 199 zł. Obrót ten został osiągnięty wyłącznie ze świadczenia usług najmu budynków i lokali.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie Nr 1 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Jak ustalić wartość początkową budynku w momencie wpisania do ewidencji środków trwałych?
2.  Czy podatek od towarów i usług wykazany w otrzymanych przez Wnioskodawcę i Jego małżonkę fakturach za nabyte towary i usługi dla celów modernizacji budynku przed wniesieniem budynku do działalności gospodarczej może stanowić podatek naliczony podlegający odliczeniu przez podatnika poprzez złożenie korekty deklaracji VAT-7 za maj 2016 r.?
3.  Według jakich stawek podatku od towarów i usług winny być wystawiane przez usługodawców faktury za nabywane usługi dotyczące modernizacji budynku w przypadkach, w których możliwe jest bezpośrednie przypisanie danej usługi odrębnie do lokalu handlowego i odrębnie do pozostałej części budynku, np. montaż okien w lokalach użytkowych i montaż okien w pozostałej części budynku?
4.  W jaki sposób (podział wg stawek podatku od towarów i usług) winny być wystawiane przez usługodawców faktury za nabywane usługi dotyczące modernizacji budynku w przypadkach, w których nie jest możliwe przypisanie wprost danej usługi do określonego lokalu mieszkalnego i odrębnie do pozostałej części budynku, np. tynkowanie ścian zewnętrznych budynku?
5.  Według jakiego klucza podziału ustalać podlegającą odliczeniu kwotę podatku od towarów i usług, wykazanego na fakturach za nabywane towary i usługi związane z modernizacją budynku?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1. Natomiast w pozostałym zakresie wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), zgodnie z przepisami art. 22g ust. 1 pkt 1, 2 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), za wartość początkową środka trwałego uważa się odpowiednio: cenę nabycia, koszt wytworzenia i wartość rynkową z dnia nabycia w formie darowizny, chyba że umowa darowizny określa tę wartość w niższej wysokości.

Według Wnioskodawcy, za wartość początkową zmodernizowanego i rozbudowanego budynku w momencie ujęcia go w ewidencji środków trwałych należy przyjąć sumę wartości:

*   nabycia budynku w stanie pierwotnym w drodze zakupu i darowizny, wynikającej z aktów notarialnych,

*   nakładów (wydatków) na modernizację i rozbudowę budynku poniesionych przez małżonków …. w okresie od stycznia 2015 r. do kwietnia 2016 r.,

*   nakładów (wydatków) na modernizację i rozbudowę budynku poniesionych przez … w ramach prowadzonej działalności gospodarczej po wniesieniu modernizowanego budynku do działalności gospodarczej.

Wymienione wartości winny być przyjęte w kwotach brutto pomniejszonych o podatek od towarów i usług podlegający odliczeniu przez Wnioskodawcę od kwoty podatku należnego.

W ocenie Wnioskodawcy brak jest podstaw do zastosowania przepisów art. 22g ust. 8 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ znane są wartości dotyczące ceny nabycia, wartości darowizny oraz poniesionych kosztów rozbudowy i modernizacji oraz będą znane wartości tych kosztów, które jeszcze będą poniesione przed ujęciem budynku w ewidencji środków trwałych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Sposób ustalenia wartości początkowej uzależniony jest m.in. od sposobu nabycia środka trwałego, bądź wartości niematerialnej i prawnej, i uregulowany został w art. 22g ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1, 2 i 3 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

*   w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia (pkt 1),

*   w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia (pkt 2),

*   w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości (pkt 3).

W myśl art. 22g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Za koszt wytworzenia, zgodnie z art. 22g ust. 4 ww. ustawy, uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia (art. 22g ust. 8 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22g ust. 9 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika.

W myśl art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Natomiast z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3 500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Pod pojęciem ulepszenia, należy rozumieć:

1.  przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
2.  rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
3.  rekonstrukcję, tj. odtworzenie zużytych całkowicie lub częściowo składników majątku,
4.  adaptację, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
5.  modernizację, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Z cyt. powyżej przepisów wynika więc, że jeżeli środek trwały zostaje ulepszony, powoduje to konieczność powiększenia jego wartości początkowej o sumę wydatków poniesionych w związku z tym ulepszeniem. W efekcie poniesione wydatki nie będą stanowiły bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wraz z małżonką nabyli do wspólności majątkowej w drodze kupna i darowizny od osób fizycznych działki, na których posadowiony był dom mieszkalny murowany, jednopiętrowy, czteroizbowy. W okresie od 29 marca 2000 r. do 31 grudnia 2014 r. dwa lokale w tym budynku były zajęte na cele mieszkaniowe, a pozostałe dwa lokale były wynajmowane przez Wnioskodawcę, w ramach tzw. „najmu prywatnego”. Przychody z najmu opodatkowane były w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Budynek nie był ujęty w wykazie środków trwałych. Od dnia 1 stycznia 2015 r. małżonkowie przystąpili do czynności związanych z rozbudową i modernizacją budynku, zamierzając przekazać go w formie darowizny swoim dzieciom. W maju 2016 r., w wyniku stanowczej rezygnacji zstępnych, małżonkowie podjęli decyzję o włączeniu modernizowanego budynku, jako inwestycji w trakcie realizacji, do prowadzonej od 13 stycznia 2015 r. przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, opodatkowanej podatkiem liniowym. W budynku Wnioskodawca w dalszym ciągu prowadzi prace modernizacyjne, których wartość przekroczy 30% wartości budynku z okresu przed modernizacją. Przewidywany termin oddania budynku do używania to grudzień 2016 r.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, za wartość początkową budynku należy przyjąć cenę nabycia budynku w drodze zakupu oraz darowizny, zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powiększoną o wydatki na modernizację i rozbudowę budynku, zgodnie z art. 22g ust. 17 ww. ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe pomimo tego, że przedstawiając własne stanowisko w sprawie zaistniałego stanu faktycznego wskazał art. 22g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w niniejszej sprawie nie ma zastosowania (dotyczy ustalenia wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych w przypadku wytworzenia ich we własnym zakresie). W przedmiotowej sprawie ww. środek trwały nie został bowiem wytworzony przez Wnioskodawcę, lecz został nabyty w drodze zakupu oraz darowizny.

Powyższe nie miało jednak wpływu na ocenę dalszej prawidłowej części stanowiska Wnioskodawcy.

Jeżeli opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie będzie zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie będzie chronić Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Dodać należy także, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 2016 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutków prawnych dla żony Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.) Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.