Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-561/15/MPŁ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-07-16
Teza: Czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki poniesione na rozpoczęcie działalności gospodarczej, sfinansowane ze środków otrzymanych z Powiatowego Urzędu Pracy jako jednorazowa pomoc dla bezrobotnego, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: dotacja; fundusz-Fundusz Pracy; koszt-koszty uzyskania przychodów; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2015 r. (data wpływu 20 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia poniesionych wydatków w koszty uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą samodzielnie działalność gospodarczą polegającą na usługach rachunkowo-księgowych i doradztwie podatkowym (PKD 69.20.Z). Na podjęcie działalności otrzymał środki w wysokości 20 000 złotych z Urzędu Pracy. Środki te wydatkował na zakup: wyposażenia (laptop, drukarka) licencji księgowych, programu Office, licencji na dostęp do programu Vademecum Doradcy Podatkowego.

Pozostałą kwotę Wnioskodawca wydatkował na materiały biurowe, reklamę, stronę internetową. Zobowiązał się również do nierozliczania (nieobniżania podatku należnego o podatek naliczony) podatku od towarów i usług wynikającego z faktur poniesienia powyższych wydatków.

W związku z powyższym, Wnioskodawca chciałby zaliczyć w koszty uzyskania przychodów wydatki poniesione na rozpoczęcie działalności gospodarczej nabyte za otrzymane jednorazowe środki na rozpoczęcie działalności gospodarczej dla bezrobotnego o których mowa w art. 46 ust. 1 pkt 2 ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

W związku z zaistniałym stanem faktycznym, Wnioskodawca chciałby dowiedzieć się, czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki poniesione na rozpoczęcie działalności gospodarczej, ze środków otrzymanych z Powiatowego Urzędu Pracy jako jednorazowa pomoc dla bezrobotnego, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki poniesione ze środków otrzymanych z Powiatowego Urzędu Pracy mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, o ile spełnią warunek poniesienia w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, gdyż nie zostały wyłączone na mocy art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca powołuje się na art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Fakt, iż środki są wydatkowane ze źródła przychodów, które zostało zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ( art. 21 ust. 1 pkt 121) nie wyłącza wydatków z kosztów uzyskania przychodów, jeżeli zostały poniesione w celu wskazanym w art. 22 ust. 1. Jedyne ograniczenia mogą wynikać więc ze wskazanego art. 23.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Warunkiem nie uznania za koszt uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych jest według tego przepisu:

1.  odliczenie od podstawy opodatkowania albo
2.  zwrócenie w jakiejkolwiek formie.

Środki otrzymane z Urzędu Pracy nie stanowią dotacji w postaci refundacji zakupów, o której mowa w tym przepisie. Skoro warunkiem wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, jest zwrócenie wydatków na nabycie lub wytworzenie, oznacza to, że w pierwszej kolejności wydatki te muszą zostać poniesione przez podatnika. Otrzymane z Powiatowego Urzędu Pracy środki nie stanowią refundacji poniesionych wydatków, dlatego na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 45 nie można wyłączyć odpisów amortyzacyjnych od nabytych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych ze środków otrzymanych uprzednio z Urzędu Pracy.

Gdyby zakup z jednorazowych środków przyznanych bezrobotnemu na podjęcie działalności gospodarczej miał zostać wyłączony z kosztów uzyskania przychodów, to ustawodawca zawarłby w art. 23 ust. 1 pkt 56 również odnośnik do art. 21 ust. 1 pkt 121, czego nie uczynił. Nie uczynił wyłączenia również w żadnej innej jednostce redakcyjnej art. 23, dlatego wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na podjęcie działalności gospodarczej, a sfinansowane z uprzednio otrzymanych środków od Powiatowego Urzędu Pracy, stanowią koszt uzyskania przychodów niezależnie od sposobu kwalifikacji (środek trwały, wartość niematerialna i prawna, wyposażenie, materiały, inne wydatki), jeżeli zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego wyżej przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

1.  pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zarachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
2.  nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust.1 ustawy,
3.  być właściwie udokumentowany.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Wyłączenie powyższe jest uzasadnione charakterem odpisów amortyzacyjnych, których suma ma odpowiadać kosztom faktycznie poniesionym na nabycie lub wytworzenie środków trwałych. Jeśli zatem podatnik faktycznie i w sensie ekonomicznym nie poniósł wydatku, bowiem został on mu zwrócony albo odliczył go od podstawy podatkowej, to nie ma powodu, aby umożliwiać mu zaliczanie tych wydatków do kosztów w formie odpisów amortyzacyjnych.

Za koszty uzyskania przychodów nie uważa się również wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137 (zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ponadto art. 23 ust. 1 pkt 49 ww. ustawy wskazuje, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, niezaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych – w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są jednorazowe środki przyznane bezrobotnemu na podjęcie działalności, o których mowa w art. 46 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. z 2013 r., poz. 374, z późn. zm.).

Powołany przepis ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy stanowi m.in., że Starosta może ze środków Funduszu Pracy przyznać bezrobotnemu jednorazowo środki na podjęcie działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że fakt sfinansowania wydatków na zakup wyposażenia ze środków przyznanych osobie bezrobotnej z Powiatowego Urzędu Pracy na podjęcie działalności gospodarczej, nie wyklucza możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, mimo iż przyznane środki mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 121 ustawy. Przepis ten nie został bowiem wymieniony w uprzednio cytowanym art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca otrzymał z Urzędu Pracy jednorazowe środki na podjęcie działalności gospodarczej. Uzyskane dofinansowanie wydatkował na zakup: wyposażenia (laptop, drukarka) licencji księgowych, programu Office, licencji na dostęp do programu Vademecum Doradcy Podatkowego, materiały biurowe, reklamę, stronę internetową.

Reasumując, wydatek sfinansowany z dotacji – niezaliczony do środków trwałych i poniesiony na zakup wyposażenia, tj. składników majątku – można bezpośrednio zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Warunkiem jest związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesionym wydatkiem a przychodami z pozarolniczej działalności oraz faktyczne wykorzystywanie określonego majątku w prowadzonej działalności.

Natomiast zakupione z dofinansowania środki trwałe – zarówno wydatki na ich nabycie, jak i odpisy amortyzacyjne – nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 1 i pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wszelkie dotacje, subwencje, dopłaty, otrzymane środki pieniężne z których zostało sfinansowane nabycie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych wchodzą w zakres powołanego wyżej art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy. Otrzymanie pomocy w formie dotacji z Urzędu Pracy, stanowi więc przesłankę do nie zaliczania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów – w części, w której wydatki na zakup środka trwałego bądź wartości niematerialnych i prawnych zostały pokryte wspomnianą dotacją.

Biorąc powyższe pod uwagę oraz przedstawione przepisy prawa podatkowego, wskazać należy, iż:

*   Wydatki na nabycie usług lub składników majątku, nie będących środkami trwałymi, sfinansowane ze środków otrzymanych z Powiatowego Urzędu Pracy mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.
*   Odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych, których zakup został sfinansowany z otrzymanych środków nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wydatki na podjęcie działalności sfinansowane ze środków otrzymanych z Powiatowego Urzędu Pracy stanowią koszty uzyskania przychodu niezależnie od sposobu kwalifikacji należało uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.