Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.166.2020.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-24
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „…”
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 marca 2020 r. (data wpływu 20 marca 2020 r.), uzupełnionym pismem z 22 maja 2020 r. (data wpływu 26 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „…” – … - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „…” – … .

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 22 maja 2020 r. (data wpływu 25 maja 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie z 21 maja 2020 r. znak: 0111-KDIB3-3.4012.166.2020.1.MS.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Gmina …) jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca będzie realizował projekt pn. „…” - …, który obejmie 9 budynków. Projekt będzie realizowany ze środków własnych Wnioskodawcy i ze środków unijnych. Beneficjentem, który występuje o dofinansowanie jest Wnioskodawca, tj. posiadająca osobowość prawną jednostka gminnego samorządu terytorialnego powołana do organizacji życia publicznego na swoim terytorium. Wniosek aplikacyjny został złożony w czerwcu 2019 r. do … . Do chwili obecnej wniosek znajduje się w ocenie ekspertów - obecnie jest to … oceny merytorycznej. Po uzyskaniu pozytywnych wyników oceny merytorycznej II stopnia, projekt Wnioskodawcy zostanie przekazany do zatwierdzenia i będzie oczekiwał na decyzję o przyznaniu dofinansowania ze środków unijnych w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2014-2020, Działanie 1.7 Kompleksowa likwidacja niskiej emisji na terenie …, Poddziałanie 1.7.1 Wspieranie efektywności energetycznej w budynkach mieszkalnych w ….

Przedsięwzięcie to będzie inwestycją celu publicznego. Budynki objęte projektem znajdują się w strefie ochrony konserwatorskiej na mocy prawa miejscowego.

Projekt będzie obejmował roboty związane z budynkami oraz roboty związane z zagospodarowaniem terenu wokół budynków, w tym:

1.Roboty budowlane związane z budynkami:

Budynki objęte są przebudową pomieszczeń części mieszkalnej z zachowaniem funkcji pomieszczeń mieszkalnych. Projektuje się funkcję budynku mieszkalnego z częścią poddasza przeznaczoną na cześć technologiczną związaną z wentylacją z odzyskiem ciepła.

W każdym mieszkaniu uwzględnia się pomieszczenie kuchni oraz łazienki zapewniające ergonomiczne jej wykorzystanie, z miejscem na ubikację, wannę/natrysk, umywalkę oraz pralkę.

We wszystkich łazienkach przewiduje się lokalizację dwu-obiegowego pieca gazowego z zamkniętą komorą spalania, pełniącego funkcje grzewcze oraz przygotowania ciepłej wody użytkowej. W każdej kuchni zlokalizowano kuchenkę elektryczną oraz zlewozmywak.

Na każdej kondygnacji tworzy się pomieszczenie gospodarcze na potrzeby lokatorów. Pomieszczenia pod biegiem schodowym budynku, w części przyziemia, przeznacza się pod cześć techniczno-administracyjną.

2.Roboty budowlane związane z zagospodarowaniem terenu wokół budynków:

Zakres zagospodarowania terenu obejmuje utwardzenie terenu w bezpośrednim sąsiedztwie budynków mieszkalnych. Przewiduje się zmianę istniejącego ukształtowania terenu w rejonie wejść do budynków i lokali mieszkalnych celem odprowadzenia wody w istniejące tereny zielone (w kierunku od budynku).

Po wykonaniu robót związanych z ukształtowaniem terenu oraz robotami związanymi z wykonaniem izolacji pionowej ścian fundamentowych i osuszeniu ścian fundamentowych wraz z drenażem przewiduje się odtworzenie istniejących dojść i dojazdów do budynku w następujący sposób:

*   przewiduje się wydzielenie strefy komunikacji pieszej - chodnika wzdłuż budynku wraz ze strefą wejściową z uwzględnieniem wejścia dla osób niepełnosprawnych oraz w dalszej części działki utwardzenie terenu umożliwiające wjazd mieszkańcom na teren nieruchomości;
*   zakłada się przy każdym wejściu do budynku utworzenie placu wejściowego z ażurowych płyt betonowych, pełniącego równocześnie funkcję placu manewrowego w miejscu istniejących podwórek.

Z uwagi na przebudowę budynku w strefie wejściowej, wynikającej m.in. z konieczności dostosowania budynku dla potrzeb osób niepełnosprawnych konieczna jest zmiana lokalizacji wjazdów z drogi dojazdowej ul. … oraz ….

W zakresie infrastruktury technicznej przewiduje się remont i przebudowę istniejących przyłączy wodociągowych oraz kanalizacji sanitarnej. W ramach przedmiotu opracowania przewiduje się podłączenie drenażu poprzez wykonywaną sieć kanalizacji deszczowej.

W ramach zadania inwestycyjnego przewiduje się również demontaż wszystkich instalacji naziemnych związanych z doprowadzeniem do budynku energii elektrycznej oraz teletechniki. Projektuje się doprowadzenie przyłączy elektroenergetycznych i teletechnicznych kablem ziemnym. Przewiduje się również odtworzenie i przebudowę istniejącej sieci i przyłączy teletechnicznych.

W zakres robót wchodzą między innymi:

*   rozbiórka istniejących nieużytkowanych budynków gospodarczych/wiat/komórek;
*   rozbiórka istniejących ogrodzeń, furtek;
*   likwidacja nieczynnych przyłączy i Instalacji infrastruktury technicznej.
*   wyrównanie istniejącego terenu;
*   ukształtowanie terenu w sposób umożliwiający prawidłowe odprowadzenie wód opadowych, nie powodując zalewania lub zawilgocenia budynku mieszkalnego,
*   wykonanie drenażu wokół budynku wraz z opaską z uprzednim wysuszeniem ścian fundamentowych i wykonaniem izolacji;
*   odtworzenie chodników w strefie wejściowej do budynku, po wykonanych robotach budowlanych związanych z wykonaniem izolacji pionowej fundamentów oraz wykonaniem drenażu;
*   przystosowanie terenu dla potrzeb osób niepełnosprawnych (wykonanie dojść i podjazdów);
*   wykonanie utwardzenia terenu, umożliwiając odprowadzenie wód opadowych;
*   odtworzenie terenów zielonych - trawników oraz wysadzenie zielenią urządzoną;
*   remont istniejących zjazdów oraz chodnika wraz z odtworzeniem nawierzchni po robotach związanych z wykonaniem przyłączy infrastruktury technicznej, w tym wykonaniem przyłączy i instalacji kanalizacji deszczowej z drenażem i elektrycznej oraz teletechnicznej, roboty związane z likwidacją nieczynnych szamb wraz przebudową istniejących przyłączy kanalizacji sanitarnej;
*   wykonanie wpięcia rur spustowych do kanalizacji deszczowej;
*   przebudowa istniejącego przyłącza wodociągowego w związku z utworzeniem pomieszczeń technicznych w budynku, mieszczącego liczniki wody.

W budynkach objętych projektem znajdują się lokale mieszkalne o niskim standardzie z ogrzewaniem na paliwo stałe. Budynki są sukcesywnie opróżniane. Zakres prac budowlanych będzie obejmował roboty wewnętrzne w strukturze budynku, termomodernizację (docieplenie ścian budynku, wykonanie izolacji budynku) i zewnętrzne, w tym, wykonanie izolacji przeciwwilgociowych, opaski wokół budynku, uzbrojenia terenu (kanalizacja sanitarna, deszczowa, wodociągowa, drenaż - odwodnienie terenu) wykonanie dojść i dojazdów do budynku z dróg publicznych wraz z chodnikiem, utwardzenie terenu pod boksy na odpady stałe, urządzenie terenu zielonego.

Inwestorem przedmiotowego zadania będzie Wnioskodawca. Realizatorem projektu będzie samorządowy zakład budżetowy (…). Od 1 stycznia 2017 r. Wnioskodawca prowadzi wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi, w tym z Zakładem, skonsolidowany model rozliczeń podatku VAT. (…) realizuje zadania Wnioskodawcy z zakresu gospodarki mieszkaniowej i gospodarowania lokalami użytkowymi. Zakład odpłatnie wykonuje powierzone mu zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych i dotacji. (…) między innymi zajmuje się administrowaniem mieszkaniowym zasobem Wnioskodawcy i należącymi do niego lokalami użytkowymi, w tym prowadzeniem zadań inwestycyjnych, remontów kapitalnych i bieżących oraz usługami związanymi z utrzymywaniem w należytym stanie administrowanych nieruchomości. (…) będzie odpowiedzialny za zawarcie umowy z wykonawcą wyłonionym w oparciu o procedurę PZP, a także za odbiór wykonanych robót, w tym dokonywanie płatności z tyt. odebranych prac na podst. faktury VAT wystawionej przez wykonawcę robót na rzecz (…).

Po zakończeniu realizacji projektu budynki mieszkalne pozostaną własnością Wnioskodawcy – w zarządzie samorządowego zakładu budżetowego tj. (…) w ….

Przedmiotowe budynki wchodzą w skład gminnego zasobu mieszkaniowego, są ujęte w ewidencji środków trwałych samorządowego zakładu budżetowego. Po zakończeniu inwestycji lokale mieszkalne będą wynajmowane na cele mieszkaniowe jako lokale mieszkalne z możliwością najmu socjalnego. W budynkach nie będzie lokali użytkowych, nie będzie również możliwości użytkowania lokali mieszkalnych na cele inne niż mieszkalne.

Po zakończeniu inwestycji, Wnioskodawca nie przewiduje sprzedaży lokali mieszkalnych w ww. budynkach. Budynki Uchwałą Rady Miasta … Nr … z późn. zm. nie zostały ujęte w wykazie budynków, w których lokale mieszkalne podlegają sprzedaży na wniosek najemców. Wszystkie lokale mieszkalne zostaną wynajęte w zwykłym trybie na czas nieoznaczony lub na czas określony w przypadku najmu socjalnego lokalu.

Koszty utrzymania i bieżącej eksploatacji budynków finansowane będą z czynszu za lokale mieszkalne. Ewentualny najem socjalny lokalu byłby dofinansowywany ze środków zabezpieczonych corocznie w budżecie miasta i przekazywanych na rzecz samorządowego zakładu budżetowego tj. (…) w (…) w postaci dotacji przedmiotowej. Stawka za lokal z najem socjalnym jest stała, nie zależy od wyposażenia lokalu w urządzenia i instalacje (standardu). Czynsz najmu stanowi przychód samorządowego zakładu budżetowego. Zapewnienie lokali z najmem socjalnym stanowi zadanie własne Wnioskodawcy. Stąd utrzymanie ww. lokali podlega dodatkowemu finansowaniu z budżetu Wnioskodawcy. Oprócz czynszu za lokale mieszkalne w umowie najmu odrębnie uregulowana zostanie dostawa mediów (zimna woda i odprowadzenie ścieków). Opodatkowanie mediów nastąpi wg stawek dostawców.

Woda i ścieki będą stanowić odrębny element opłaty w każdym z lokali w budynkach objętych projektem. Wynajmujący zamontuje urządzenia pomiarowe na instalacji wodociągowej, co umożliwi rozliczenie kosztów wody i ścieków.

Natomiast opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi zgodnie z uzyskaną przez Wnioskodawcę Interpretacją indywidualną o sygn. akt 0112-KDIL2-2.4012.195.2017.1.AKR z 10 sierpnia 2017 r. stanowić będzie nieodłączny element najmu i wraz z czynszem stanowić będzie jedną usługę opodatkowaną stawką „zwolnioną” zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przewiduje się wyposażenie każdego lokalu w dwu-obiegowy piec gazowy z zamkniętą komorą spalania, pełniący funkcje grzewcze oraz przygotowania ciepłej wody użytkowej. Najemca zawrze z dostawcą gazu odrębną umowę na dostarczenie gazu do indywidualnych pieców gazowych. Wynajmujący nie będzie pośredniczył w rozliczeniu (gazu) energii cieplnej na potrzeby centralnego ogrzewania i ciepłej wody użytkowej. We wszystkich lokalach, energia cieplna nie będzie stanowić elementu opłaty czynszowej.

Najemcy wszystkich lokali zawrą również odrębne umowy z dostawcami energii elektrycznej do lokali oraz gazu na potrzeby gotowania. Wynajmujący nie będzie pośredniczył w dostawie tych mediów i nie będzie ich rozliczał.

Na podstawie wskazanego powyżej opisu stanu faktycznego należy wskazać, że towary i usługi związane z realizacją projektu pn.: „…” - … będą wykorzystywane wyłącznie do:

*   czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług w zakresie najmu lokali mieszkalnych dla mieszkańców, oraz
*   czynności pozostających poza ustawą o podatku od towarów i usług w zakresie wykonania prac wokół budynków, związanych z zagospodarowaniem terenu takich jak odtworzenie istniejących dojść i dojazdów, wydzielenie strefy komunikacji pieszej - chodnika wzdłuż budynku wraz ze strefą wejściową z uwzględnieniem wejścia dla osób niepełnosprawnych oraz w dalszej części działki utwardzenie terenu umożliwiające wjazd mieszkańcom na teren nieruchomości; utworzenie placu wejściowego z ażurowych płyt betonowych, pełniącego równocześnie funkcję placu manewrowego w miejscu istniejących podwórek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy przy realizacji projektu pn.: „…” - …, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z tą inwestycją. Towary i usługi, które zostaną nabyte w ramach realizowanego projektu będą służyły Wnioskodawcy do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lecz od tego podatku zwolnionych jak i do czynności pozostających poza ustawą VAT. Wynika to z przeznaczenia budynków wraz z infrastrukturą. Budynki, w których będzie realizowana inwestycja będą służyły do:

*   czynności zwolnionych w zakresie najmu lokali mieszkalnych dla mieszkańców,
*   czynności poza ustawą o podatku od towarów i usług w zakresie wykonania zagospodarowania terenu wokół budynków.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Z art. 86 ust. 2a ustawy VAT wynika natomiast, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Natomiast z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT wynika, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższy przepis jest odzwierciedleniem przepisu art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zgodnie z nim, krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 506 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują zadania wymienione w art. 7 ust 1 pkt 1-20 ustawy o samorządzie gminnym.

Gmina, stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

Należy również wskazać, że o tym co jest działalnością gospodarczą Gminy, przesądza treść art. 9 ustawy dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Wynika z niego, że działalnością gospodarczą Gminy jest działalność w zakresie wykraczającym poza zadania o charakterze użyteczności publicznej, na którą zezwala odrębna ustawa, a także działalność w zakresie zadań o charakterze użyteczności publicznej, prowadzona w ramach przewidzianych w odrębnej ustawie, tj. w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego (art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej; tj. Dz.U. z 2019 r. poz. 712 z późn.zm.).

Niewątpliwie realizacja inwestycji mającej na celu zapewnienie zasobów lokalowych do celów realizacji zadań, nałożonych na gminę jako na organ władzy publicznej, wykracza poza sytuację, która dotyczyć może podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Jednak na podstawie obiektywnych okoliczności należy wskazać, że w tym przypadku Wnioskodawca wykonuje czynności mieszczące się w ramach jej zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. W ocenie Wnioskodawcy przesądza o tym fakt, że utworzone lokale będą wynajmowane odpłatnie osobom spełniającym stosowne wymogi.

Zatem część wydatków związanych z przedmiotową inwestycją będzie przeznaczona na realizację czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jednak będzie od tego podatku zwolniona. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwolnieniu podlegają usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Wnioskodawca wynajmując lokale mieszkalne po ich przebudowie spełni łącznie przesłanki, dotyczące zastosowania przedmiotowego zwolnienia, co do świadczenia usług na własny rachunek oraz co do charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy).

W odniesieniu do części projektu, obejmującej zagospodarowanie terenu wokół budynków, Wnioskodawca będzie wykonywał określone czynności w celu realizacji zadania użyteczności publicznej. Nie działając w tym przypadku w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawca nie spełni przesłanki z art. 86 ust. 1 tej ustawy i nie nabędzie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z daną czynnością.

Z art. 6 ustawy o gospodarce nieruchomościami (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 2204) wynika, że celami publicznymi są między innymi wydzielanie gruntów pod drogi publiczne, drogi rowerowe i drogi wodne, budowa, utrzymywanie oraz wykonywanie robót budowlanych tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego, a także wydzielanie gruntów pod publicznie dostępne samorządowe: ciągi piesze, place, parki, promenady lub bulwary, a także ich urządzanie, w tym budowa lub przebudowa. Jak wskazano powyżej realizacja projektu w części dotyczącej zagospodarowania terenu wokół budynku, jest realizacją celu publicznego, który jest nałożony na Gminę w drodze ustaw.

Zasada wynikająca z powołanego powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W świetle powyższego Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do dokonywania odliczenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie realizacji programu pn.: „…” -….

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a oraz art. 90

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie natomiast z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2019 r., poz. 506), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody, gospodarki wodnej oraz gminnego budownictwa mieszkaniowego oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 1, pkt 7 i pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym).

Podkreślić jeszcze raz należy, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć przy tym należy, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną, jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 6 kwietnia 1995 r. (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions).

W kontekście powyższego, należy przywołać art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia - od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić - VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika.

Należy zauważyć, że z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie – towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

Powyższe potwierdzają również postanowienia pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz, w których TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją projektu pn.: „…” - …, który obejmie 9 budynków.

Projekt będzie obejmował roboty związane z budynkami oraz roboty związane z zagospodarowaniem terenu wokół budynków, w tym:

1.Roboty budowlane związane z budynkami:

Budynki objęte są przebudową pomieszczeń części mieszkalnej z zachowaniem funkcji pomieszczeń mieszkalnych. Projektuje się funkcję budynku mieszkalnego z częścią poddasza przeznaczoną na cześć technologiczną związaną z wentylacją z odzyskiem ciepła.

W każdym mieszkaniu uwzględnia się pomieszczenie kuchni oraz łazienki zapewniające ergonomiczne jej wykorzystanie, z miejscem na ubikację, wannę/natrysk, umywalkę oraz pralkę.

We wszystkich łazienkach przewiduje się lokalizację dwu-obiegowego pieca gazowego z zamkniętą komorą spalania, pełniącego funkcje grzewcze oraz przygotowania ciepłej wody użytkowej. W każdej kuchni zlokalizowano kuchenkę elektryczną oraz zlewozmywak.

Na każdej kondygnacji tworzy się pomieszczenie gospodarcze na potrzeby lokatorów. Pomieszczenia pod biegiem schodowym budynku, w części przyziemia, przeznacza się pod cześć techniczno-administracyjną.

2\. Roboty budowlane związane z zagospodarowaniem terenu wokół budynków obejmują:

*   rozbiórkę istniejących nieużytkowanych budynków gospodarczych/wiat/komórek;
*   rozbiórkę istniejących ogrodzeń, furtek;
*   likwidację nieczynnych przyłączy i instalacji infrastruktury technicznej.
*   wyrównanie istniejącego terenu;
*   ukształtowanie terenu w sposób umożliwiający prawidłowe odprowadzenie wód opadowych, nie powodując zalewania lub zawilgocenia budynku mieszkalnego,
*   wykonanie drenażu wokół budynku wraz z opaską z uprzednim wysuszeniem ścian fundamentowych i wykonaniem izolacji;
*   odtworzenie chodników w strefie wejściowej do budynku, po wykonanych robotach budowlanych związanych z wykonaniem izolacji pionowej fundamentów oraz wykonaniem drenażu;
*   przystosowanie terenu dla potrzeb osób niepełnosprawnych (wykonanie dojść i podjazdów);
*   wykonanie utwardzenia terenu, umożliwiając odprowadzenie wód opadowych;
*   odtworzenie terenów zielonych - trawników oraz wysadzenie zielenią urządzoną;
*   remont istniejących zjazdów oraz chodnika wraz z odtworzeniem nawierzchni po robotach związanych z wykonaniem przyłączy infrastruktury technicznej, w tym wykonaniem przyłączy i instalacji kanalizacji deszczowej z drenażem i elektrycznej oraz teletechnicznej, roboty związane z likwidacją nieczynnych szamb wraz przebudową istniejących przyłączy kanalizacji sanitarnej;
*   wykonan
*   rozbiórkę istniejących nieużytkowanych budynków gospodarczych/wiat/komórek;
*   rozbiórkę istniejących ogrodzeń, furtek;
*   likwidację nieczynnych przyłączy i instalacji infrastruktury technicznej.
*   wyrównanie istniejącego terenu;
*   ukształtowanie terenu w sposób umożliwiający prawidłowe odprowadzenie wód opadowych, nie powodując zalewania lub zawilgocenia budynku mieszkalnego,
*   wykonanie drenażu wokół budynku wraz z opaską z uprzednim wysuszeniem ścian fundamentowych i wykonaniem izolacji;
*   odtworzenie chodników w strefie wejściowej do budynku, po wykonanych robotach budowlanych związanych z wykonaniem izolacji pionowej fundamentów oraz wykonaniem drenażu;
*   przystosowanie terenu dla potrzeb osób niepełnosprawnych (wykonanie dojść i podjazdów);
*   wykonanie utwardzenia terenu, umożliwiając odprowadzenie wód opadowych;
*   odtworzenie terenów zielonych - trawników oraz wysadzenie zielenią urządzoną;
*   remont istniejących zjazdów oraz chodnika wraz z odtworzeniem nawierzchni po robotach związanych z wykonaniem przyłączy infrastruktury technicznej, w tym wykonaniem przyłączy i instalacji kanalizacji deszczowej z drenażem i elektrycznej oraz teletechnicznej, roboty związane z likwidacją nieczynnych szamb wraz przebudową istniejących przyłączy kanalizacji sanitarnej;
*   wykonanie wpięcia rur spustowych do kanalizacji deszczowej;
*   przebudowa istniejącego przyłącza wodociągowego w związku z utworzeniem pomieszczeń technicznych w budynku, mieszczącego liczniki wody.

Odnosząc się do prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków związanych z realizacją wskazanych robót budowlanych w ramach projektu pn.: „…” – … należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że w odniesieniu do budynków objętych projektem, w których znajdują się lokale mieszkalne, nie występuje związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z ponoszonymi wydatkami na ich termomodernizację. Należy wskazać, że refakturowane na rzecz podmiotów koszty, dotyczą tylko faktu zużycia przez te podmioty mediów (dostarczanie wody, odprowadzanie ścieków – rozliczane na podstawie odczytów z urządzeń pomiarowych). W tym przypadku nie dochodzi do przeniesienia na użytkowników (w drodze refakturowania) kosztów bieżących związanych z funkcjonowaniem tego budynku czy robót termomodernizacyjnych przeprowadzonych przez Wnioskodawcę. Przeniesienie przez Wnioskodawcę wydatków na dostarczenie „mediów” na użytkowników lokali mieszkalnych nie spowoduje zmiany przeznaczenia wykorzystania lokali mieszkalnych (budynków) na cele mieszkaniowe.

Tym samym fakt, że Wnioskodawca będzie przenosić koszty mediów (dostarczanie wody, odprowadzanie ścieków) na najemców nie oznacza, że budynki objęte przedmiotowym projektem będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Samo przenoszenie kosztów zużytych mediów należy traktować jako odrębne świadczenie, które nie ma wpływu na prawo do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi na termomodernizację budynków.

Wnioskodawca przedstawiając opis zdarzenia przyszłego jednoznacznie wskazał, że towary i usługi związane z realizacją projektu pn.: „…” - … będą wykorzystywane wyłącznie do:

*   czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług w zakresie najmu lokali mieszkalnych dla mieszkańców, oraz
*   czynności pozostających poza ustawą o podatku od towarów i usług w zakresie wykonania prac wokół budynków, związanych z zagospodarowaniem terenu takich jak odtworzenie istniejących dojść i dojazdów, wydzielenie strefy komunikacji pieszej - chodnika wzdłuż budynku wraz ze strefą wejściową z uwzględnieniem wejścia dla osób niepełnosprawnych oraz w dalszej części działki utwardzenie terenu umożliwiające wjazd mieszkańcom na teren nieruchomości; utworzenie placu wejściowego z ażurowych płyt betonowych, pełniącego równocześnie funkcję placu manewrowego w miejscu istniejących podwórek.

W konsekwencji w związku z wydatkami ponoszonymi w związku z realizacją projektu pn.: „…” – … Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od tych wydatków, gdyż nie są one związane z działalnością gospodarczą opodatkowaną Wnioskodawcy nie zostanie tym samym spełniony warunek wykorzystywania nabytych w ramach projektu towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że w związku z realizacją projektu nie będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.