Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-105/13/NG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-04-30
Teza: Czy wnioskodawca może odliczyć od przychodu koszt związany z zapłaconym podatkiem od spadku? Czy wnioskodawca może odliczyć od przychodu koszt związany z wypłaconym synowi zachowkiem w wysokości 5 000 zł?
Słowa kluczowe: dziedziczenie-dziedziczenie testamentowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; podatek-podatek od spadków i darowizn; spadek; sprzedaż; testament; zachowek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 29 stycznia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 12 marca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku:

*   wartości zapłaconego od nabycia spadku podatku od spadków i darowizn– **jest prawidłowe,**
*   wartości zasądzonego zachowku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku wartości zapłaconego od nabycia spadku podatku od spadków i darowizn oraz wartości zasądzonego zachowku.

W związku z brakami formalnymi, pismem z dnia 07 marca 2013 r. Znak: IBPBII/2/415-105/13/NG wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 12 marca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Do dnia śmierci żony wnioskodawcy, tj. do dnia 08 marca 2010 r., wnioskodawca posiadał wspólnie z żoną nabyte z dorobku w drodze umowy sprzedaży z dnia 20 grudnia 1989 r., mieszkanie. Po śmierci żony wnioskodawca wystąpił do Sądu Rejonowego o stwierdzenie nabycia spadku po małżonce. Postanowieniem ww. Sądu z dnia 15 października 2010 r. spadek po zmarłej żonie, na podstawie testamentu holograficznego, nabył wnioskodawca w całości. Z ww. postanowienia wynika, że testament nie zawiera zapisów, poleceń lub też, że istnieje obowiązek dokonywania jakichkolwiek spłat na rzecz innych osób i jest prawomocne z dniem 06 listopada 2010 r.

W skład masy spadkowej wchodził jedynie udział w wysokości 1/2 we wspólnym mieszkaniu oraz udział 44/2000 prawa użytkowania wieczystego działki pod budynkiem. Po stwierdzeniu nabycia spadku wnioskodawca dokonał rozliczenia z Urzędem Skarbowym, gdzie zgłosił, że wartość połowy mieszkania na dzień 08 marca 2010 r. wynosi 25.000 zł a udziału w gruncie 1.000 zł.

Syn wnioskodawcy i jego zmarłej żony w dniu 17 listopada 20l0 r. wystąpił na piśmie z żądaniem zapłaty przez wnioskodawcę zachowku w kwocie 40 000 zł. W dniu 14 grudnia 2010 r. w Kancelarii Notarialnej syn wnioskodawcy złożył oświadczenie na piśmie, iż otrzymał od wnioskodawcy kwotę 5 000 zł tytułem częściowej spłaty zachowku. Syn zmarł nagle w dniu 26 marca 2011 r. Wnioskodawcy nie jest wiadome, żeby ktoś z jego spadkobierców wystąpił przeciwko wnioskodawcy o spłatę pozostałej kwoty, tj. 35 000 zł.

Ponieważ wnioskodawca jest osobą starszą, wymagającą opieki, zmuszony był do zbycia mieszkania i przeprowadzenia się do drugiej żony. Przedmiotowe mieszkanie wnioskodawca zbył w dniu 31 stycznia 2012 r. w Kancelarii Notarialnej, a więc przed upływem 5 lat od dnia nabycia prawa do połowy mieszkania. Mieszkanie oraz udział w użytkowaniu wieczystym zbył za łączną kwotę 140 000 zł. W dniu 23 stycznia 2013 r. wnioskodawca złożył do właściwego urzędu skarbowego deklarację PIT-39 i wykazał, że zbył odpłatnie nieruchomość.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy wnioskodawca może odliczyć od przychodu koszt związany z zapłaconym podatkiem od spadku?

Czy wnioskodawca może odliczyć od przychodu koszt związany z wypłaconym synowi zachowkiem w wysokości 5 000 zł?

Zdaniem wnioskodawcy, zasadne jest uznanie zapłaconego podatku od spadków i darowizn w kosztach uzyskania przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości.

Wnioskodawca uważa także, iż od przychodu może odliczyć 5 000 zł zapłacone tytułem zachowku, a tym samym wystąpić do Urzędu Skarbowego o zwrot nadpłaconego podatku.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8, dla określenia jego skutków podatkowych istotne jest zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca wraz z małżonką nabył do majątku wspólnego w drodze umowy sprzedaży w 1989 r. lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość. W 2010 r. zmarła żona wnioskodawcy a spadek po zmarłej żonie w całości na podstawie testamentu nabył wnioskodawca.

Zgodnie z art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Z kolei stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 788 z późn. zm.). W myśl art. 31 § 1 powołanej ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nie objęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami ustasje z chwilą śmierci jednego z małżonków. Natomiast w myśl art. 501 Kodeksu w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Z powyższego wynika zatem, iż prawo własności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość zostało nabyte przez wnioskodawcę w różny sposób i w różnym czasie:

*   udział ½ w nieruchomości wnioskodawca nabył w drodze umowy sprzedaży w 1989 r.,
*   udział ½ w nieruchomości wnioskodawca nabyła w drodze spadku w 2010 r.

Oznacza to, że sprzedaż przedmiotowego lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość w części dotyczącej udziału nabytego przez wnioskodawcę w 1989 r. nie stanowi dla wnioskodawcy źródła przychodu, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nastąpiła w 2012 r., a więc po upływie 5 lat licząc od końca 1989 r., w którym nastąpiło nabycie lokalu mieszkalnego.

Natomiast w części dotyczącej sprzedaży udziału nabytego w spadku należy stwierdzić, że udział ½ we własności nieruchomości (lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość) wnioskodawca nabył w dacie śmierci spadkodawczyni, czyli w 2010 r. Wnioskodawca sprzedał ww. nieruchomość w 2012 r.. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 letniego terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu. Z uwagi na fakt, iż nabycie mieszkania nastąpiło w 2010 r., dla oceny skutków podatkowych sprzedaży mieszkania znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

I tak zgodnie z art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie natomiast z art. 30e ust. 5 ww. ustawy dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszt sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy.

Przy czym pamiętać należy, że jeżeli wnioskodawca poniósł tego rodzaju koszty, to dotyczyły one całego lokalu. Źródłem przychodu jest natomiast wyłącznie sprzedaż udziału ½. To oznacza, że odliczeniu podlegać będzie wyłącznie ½ kosztów odpłatnego zbycia.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy). Przy czym podobnie jak przy kosztach odpłatnego zbycia wnioskodawca jeśli poniósł nakłady zwiększające wartość nieruchomości, to odliczyć będzie mógł wyłącznie ich połowę, stosownie do wielkości udziału w nieruchomości, którego sprzedaż jest źródłem podlegającego opodatkowaniu przychodu.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca w dniu 08 marca 2010 r. w drodze spadkobrania nabył udział w wysokości ½ w lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość. Wnioskodawca uważa, że w kosztach uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości będzie mógł uwzględnić wartość zachowku, do którego wypłacenia jest zobowiązany oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn.

Wobec powyższego należy wyjaśnić, że kosztem uzyskania przychodu jest zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwota zapłaconego od nabycia spadku podatku od spadków i darowizn.

Z wniosku wynika, że do masy spadkowej należał wyłącznie udział ½ w lokalu mieszkalnym. To oznacza, że do kosztów uzyskania przychodu wnioskodawca będzie mógł zaliczyć zapłacony podatek od spadków i darowizn w całości.

Natomiast w odniesieniu do kwoty zasądzonego zachowku wyjaśnia się, że w świetle prawa zobowiązanym z tytułu zachowku jest spadkobierca, w stosunku do osoby niewskazanej w testamencie, a mającej prawo do spadku z mocy ustawy, której przysługuje roszczenie o zachowek względem wyznaczonych przez spadkodawcę spadkobierców. Uprawniony do zachowku otrzymuje pieniężną rekompensatę. Korzyść ta stanowi równowartość części udziału spadkowego, który przypadałby uprawnionemu, gdyby dziedziczył z ustawy.

Jednakże wskazany wyżej przepis art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób jednoznaczny wskazuje, iż kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku mogą być wyłącznie:

*   udokumentowane nakłady na nieruchomość zwiększające jej wartość,
*   kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na tę nieruchomość.

Konieczność zapłaty przez wnioskodawcę zachowku stanowi osobiste zobowiązanie wnioskodawcy względem osób pominiętych w testamencie, nie stanowi natomiast kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, albowiem nie mieści się w katalogu kosztów uzyskania przychodu zawartym w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który to katalog precyzyjnie wskazuje, jakie wydatki zbywający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku.

Nadmienić także należy, iż na powyższe nie ma wpływu fakt iż wnioskodawca uiścił w części wartość zachowku, do którego zapłacenia był zobowiązany. Z przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy w sposób jednoznaczny określa co może być kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku, ww. przepis nie uwzględnił w kosztach uzyskania przychodu wartości zachowku.

Mając na uwadze powyższe brak jest podstaw prawnych, aby wartość zapłaconej części zachowku, do którego zapłacenia był zobowiązany wnioskodawca zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości czy też do kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości. Oznacza to, że kwota, którą wnioskodawca przeznaczył na wypłatę zachowku nie ma wpływu na wysokość podatku z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Wnioskodawca może złożyć korektę zeznania PIT-39 i uwzględnić w kosztach uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w drodze spadku jedynie zapłacony podatek od spadków i darowizn i tym samym wystąpić o zwrot nadpłaconego podatku z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.

Reasumując należy stwierdzić, iż wnioskodawca składając korektę zeznania PIT-39 z tytułu sprzedaży nieruchomości nie będzie mógł pomniejszyć przychodu o kwotę zachowku w wysokości 5000 zł wypłaconą synowi, natomiast będzie mógł uwzględnić w kosztach uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn od nabycia spadku w całości, albowiem jak sam wskazał w skład masy spadkowej wchodził jedynie udział w lokalu stanowiącym odrębną nieruchomość wraz z udziałem w gruncie.

Stosownie do powyższego stanowiska wnioskodawcy nie można było uznać w całości za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.