Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.166.2019.1.PW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-29
Teza: Opodatkowanie umownego wynagrodzenia za udostępnienie działki w celu naprawy słupa energetycznego.
Słowa kluczowe: udostępnienie; umowa; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2019 r. (data wpływu 29 marca 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 kwietnia 2019 r. (data wpływu 25 kwietnia 2019 r.) oraz pismem z dnia 17 maja 2019 r. (data wpływu 22 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za udostepnienie działki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za udostepnienie działki oraz w zakresie opodatkowania ryczałtowego odszkodowania za zniszczenia na działce.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z 9 kwietnia 2019 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.133.2019.1.PW oraz pismem z dnia 6 maja 2019 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.133.2019.2.PW wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwania wysłano 9 kwietnia 2019 r., oraz 6 maja 2019 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło odpowiednio 15 kwietnia 2019 r. oraz 10 maja 2019 r.) natomiast 25 kwietnia 2019 r. i 22 maja 2019 r. do tut. Organu wpłynęły odpowiedzi na ww. wezwania, w których Wnioskodawca uzupełnił wniosek (nadano w polskiej placówce pocztowej odpowiednio 23 kwietnia 2019 r. oraz 17 maja 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi gospodarstwo rolne. Wnioskodawca jest współwłaścicielem działki rolnej (…) . Na działce posadowiony jest słup energetyczny, a nad nią okablowanie. Nie została ustanowiona służebność przesyłu. Podmiot, który jest właścicielem ww. infrastruktury energetycznej zwrócił się do Wnioskodawcy z żądaniem udostepnienia działki w celu dokonania tzw. zaankrowania słupa, konserwacji i wymiany części okablowania linii SN. Podmiot ten zaoferował wynagrodzenie (…) za dopuszczenie do rzeczonych działań.

Podmiot będący właścicielem infrastruktury zaoferował także ryczałtowo kwotę (…) jako odszkodowanie za ewentualne zniszczenia w zakresie gleby, melioracji, jak i utratę plonów, z możliwością dochodzenia odszkodowania przekraczającego te kwotę. Wysokość ww. kwoty podlega aktualnie negocjacji.

Działka (…) wchodzi w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2017, poz. 1892 t.j. z dnia 10 października 2017 r.).

Odszkodowanie związane z ewentualnymi szkodami w zakresie gleby i melioracji nie będzie dotyczyło rekultywacji gruntu po ewentualnych uszkodzeniach gleby i melioracji.

Wnioskodawca wyjaśnił, że wskazany przez niego we wniosku art. 124b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. 2018.2204 t.j. z dnia 26 listopada 2018 r.) powołany został w przedmiotowym wniosku w celu wykazania zasadności zwolnienia rzeczonego odszkodowania na zasadzie art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy o PIT, jako że w przypadku braku zawarcia porozumienia co do udostępnienia części działki na ww. przepis powołałby się żądając wydania wzmiankowanej decyzji przez starostę.

W art. 124b ust. 4 u.g.n. w zw. z art. 124b ust. 1 u.g.n. mowa jest o procedurze dot. wyznaczania odszkodowania za szkody powstałe za udostępnienie nieruchomości w celu wykonania konserwacji, remontu lub usunięcia awarii. Procedura ta nie może znaleźć bezpośredniego zastosowania do sytuacji niniejszej przy założeniu udostępnienia nieruchomości dobrowolnie, bez uciekania się do decyzji starosty. Natomiast strony przewidują procedurę umowną, zgodnie z którą:

Wykonawca zobowiązuje się do wypłaty odszkodowania na poczet szkód jakie mogą powstać na gruncie w czasie wykonywania prac w wysokości (…) (słownie: (…) ), w terminie 7 dni przed planowanym rozpoczęciem prac na nieruchomości objętej niniejszym porozumieniem. Kwota odszkodowania zostanie wypłacona na ww. konto rachunku bankowego.

W przypadku sporu pomiędzy stronami co do wartości bądź wysokości szkód na gruncie ponad ww. wartość, wycena strat zostanie oszacowana przez rzeczoznawcę majątkowego, wybranego wspólnie przez Strony porozumienia. Koszt wykonania operatu szacunkowego przez rzeczoznawcę, po uzgodnieniu wysokości, zostanie poniesiony przez Wykonawcę. (…)

W przypadku ewentualnych sporów wynikłych na tle powyższego porozumienia, właściwy do ich rozpoznania będzie sąd miejsca położenia nieruchomości.

Wnioskodawca jednocześnie podniósł spełnienie przesłanek określonych w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy o PIT, a to:

*   odszkodowanie otrzymywać będzie posiadacz gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego;
*   odszkodowanie zostaje wypłacone z tytułu wymienionego w tym przepisie, a to co do szkód powstałych w uprawach rolnych w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących infrastruktury technicznej, w postaci (jak wskazano w projekcie umowy): wejście/wjazd sprzętem specjalistycznym na nieruchomość, w celu wykonania prac związanych z regulacją zawieszenia przewodów oraz zaankrowaniem stanowiska słupa linii NN 220kV .
*   źródłem odszkodowania jest umowa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wynagrodzenie za udostępnienie działki będzie podlegać podatkowi dochodowemu od osób fizycznych?
2.  Czy ryczałtowe odszkodowanie za zniszczenia na działce podlegać będzie podatkowi dochodowemu od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania nr 1, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r – Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r. poz. 917, 1000 i 1076), z wyjątkiem odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

W ocenie Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyższe w przypadku wynagrodzenia w kwocie netto będzie ono opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za udostepnienie działki (pytanie nr 1), natomiast w kwestii dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania ryczałtowego odszkodowania za zniszczenia na działce (pytanie nr 2) w dniu 29 maja 2019 r. wydano interpretację indywidualną nr 0112-KDIL3-2.4011.133.2019.3.PW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za udostepnienie działki - jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.), podatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ww. ustawy ustawodawca określił katalog źródeł przychodów, wśród których w pkt 9 wymienił inne źródła.

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, zgodnie z art. 20 ust. 1, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca tak bowiem sformułował wskazany przepis, aby stanowił on kategorię otwartą. Nie jest bowiem możliwym, aby przewidzieć każdy rodzaj przychodu, który wystąpi.

Mając na uwadze zaprezentowany we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że wynagrodzenie jakie uzyska Wnioskodawca od właściciela infrastruktury energetycznej za udostepnienie działki w celu wykonania prac związanych z zaankrowaniem słupa energetycznego oraz konserwacją i wymianą części okablowania należy zaliczyć do przychodu z innych źródeł.

Przychody z innych źródeł co do zasady podlegają opodatkowaniu, z wyjątkiem przypadków, w których ustawodawca zwalnia tego rodzaju przychody z opodatkowania bądź w stosunku do których przewidział zaniechanie poboru podatku.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r. poz. 917, 1000 i 1076), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

W celu ustalenia, czy dane świadczenie podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie wskazanego wyżej przepisu należy przede wszystkim rozstrzygnąć, czy:

*   świadczenie to stanowi odszkodowanie lub zadośćuczynienie,
*   wysokość lub zasady ustalania tego odszkodowania lub zadośćuczynienia wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, lub z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.
*   nie mamy do czynienia z żadnym z wyłączeń zastosowania zwolnienia, określonych w punktach a – g.

Rozpatrując pierwszą ze wskazanych wyżej przesłanek należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji odszkodowania, należy jej więc szukać w innych przepisach, w tym m.in. w przepisach prawa cywilnego.

W cywilnoprawnym ujęciu odszkodowanie jest świadczeniem mającym na celu naprawę wyrządzonej szkody lub jej kompensatę.

Szkodą jest ubytek w majątku poszkodowanego spowodowany bezprawnym działaniem lub zaniechaniem sprawcy, a także niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem przez dłużnika zobowiązania.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie już pierwsza ze wskazanych przesłanek zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest spełniona.

Otrzymane prze Wnioskodawcę świadczenie za udostepnienie działki w celu wykonania prac związanych z zaankrowaniem słupa energetycznego oraz konserwacją i wymianą części okablowania nie stanowi bowiem odszkodowania.

Nie będzie bowiem ono wypłacone z tytułu wyrządzenia szkody Wnioskodawcy, a wyłącznie za dopuszczenie właściciela infrastruktury energetycznej do wykonania określonych prac na gruncie należącym do Wnioskodawcy. Niezależnie od powyższego potwierdzenie takiej kwalifikacji może stanowić także sama nazwa owego świadczenia określona jako wynagrodzenie.

Druga ze wskazanych przesłanek zastosowania rozpatrywanego zwolnienia przedmiotowego również nie jest spełniona bowiem wysokość lub zasady ustalania tego świadczenia – które jak już wyżej wskazano nie stanowi odszkodowania - nie wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, lub z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

W treści wniosku wskazano bowiem, że właściciel infrastruktury energetycznej zaoferował wynagrodzenie, co świadczy o ustaleniu wysokości świadczenia w sposób dowolny (nie oparty na konkretnym przepisie aktu prawnego) przez podmiot zamierzający je wypłacić.

Zaprezentowany we wniosku sposób ustalenia i wypłaty wynagrodzenia, a więc w drodze przedstawienia Wnioskodawcy przez właściciel infrastruktury energetycznej oferty (i przyjęcia jej przez Wnioskodawcę) wskazuje na to, że do wypłaty wynagrodzenia dojdzie w sposób polubowny, ugodowy, bez angażowania w ten proces organów sądowych.

Zatem nawet gdyby przyjąć – czego w ocenie tut. organu w przedmiotowej sprawie uczynić w żadnej mierze nie można – że wynagrodzenie stanowi odszkodowanie, którego zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, to zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tak nie znajdzie zastosowania z uwagi na wyłączenie określone w punkcie pod lit. g tego przepisu.

Podsumowując, do wynagrodzenia za udostępnienie działki w celu wykonania określonych prac przez właściciela infrastruktury energetycznej znajdującej się na tej działce nie ma zastosowania zwolnienie z opodatkowania określone w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak jest również jakiegokolwiek innego przepisu w ww. ustawie, na mocy którego otrzymane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie nie podlegałoby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego otrzymane wynagrodzenie – stanowiące, jak już wcześniej stwierdzono przychód z innych źródeł - podlega opodatkowaniu wskazanym wyżej podatkiem.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.