Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-754/15/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-02-17
Teza: Czy w razie osiągnięcia przez Udziałowca dochodu z dobrowolnego umorzenia udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, Wnioskodawca jako płatnik powinien pobrać z tego tytułu podatek dochodowy i wpłacić go na rachunek właściwego urzędu skarbowego? Czy w razie wypłacenia Udziałowcowi wynagrodzenia z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, Wnioskodawca powinien przesłać Udziałowcowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu imienną informację o wysokości osiągniętego z tego tytułu dochodu, sporządzoną według ustalonego wzoru?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitały pieniężne; przychód; płatnik; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2015 r. (data wpływu 15 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z dobrowolnym umorzeniem udziałów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z dobrowolnym umorzeniem udziałów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, powstałą w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową, na zasadach określonych w 5841 - art. 58413 Kodeksu spółek handlowych. W wyniku dokonanego przekształcenia udziały w kapitale zakładowym Wnioskodawcy zostały objęte przez B. D., który jest obecnie głównym udziałowcem Wnioskodawcy i jako osoba fizyczna podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Obecnie B. D. zwany dalej „Udziałowcem”, zamierza zbyć na rzecz Wnioskodawcy część swoich udziałów objętych w wyniku opisanego przekształcenia, celem ich umorzenia. Dobrowolne umorzenie tych udziałów zostanie dokonane na zasadach przewidzianych w art. 199 Kodeksu spółek handlowych, z tym że część udziałów w kapitale Wnioskodawcy zostanie umorzona z czystego zysku osiągniętego przez Wnioskodawcę za 2015 r. a część poprzez obniżenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy. Umorzenie udziałów nastąpi za wynagrodzeniem o wartości przypadających na każdy udział aktywów netto albo wynagrodzeniem wyższym, w zależności od uzgodnień stron oraz podjętej w tym zakresie uchwały zgromadzenia wspólników. Wynagrodzenie za umorzone udziały zostanie wypłacone Udziałowcowi po zarejestrowaniu umorzenia udziałów w Krajowym Rejestrze Sądowym.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania oznaczone we wniosku nr 2 i 3.

Czy w razie osiągnięcia przez Udziałowca dochodu z dobrowolnego umorzenia udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, Wnioskodawca jako płatnik powinien pobrać z tego tytułu podatek dochodowy i wpłacić go na rachunek właściwego urzędu skarbowego?

Czy w razie wypłacenia Udziałowcowi wynagrodzenia z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, Wnioskodawca powinien przesłać Udziałowcowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu imienną informację o wysokości osiągniętego z tego tytułu dochodu, sporządzoną według ustalonego wzoru?

Zdaniem Wnioskodawcy, w razie osiągnięcia przez Udziałowca dochodu z dobrowolnego umorzenia udziałów, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania z tego tytułu podatku dochodowego i wpłacenia go na rachunek bankowy właściwego urzędu skarbowego podatku dochodowego, ponieważ nie będzie pełnił w tym zakresie funkcji płatnika.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych traktuje obecnie dobrowolne umorzenie udziałów w spółce z o.o. jak zbycie tych udziałów innej osobie. Do takiego wniosku można dojść na podstawie historycznego brzmienia art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który przed dniem 1 stycznia 2011 r. do dochodów z udziału w zyskach osób prawnych zaliczał odrębnie dochód z umorzenia udziałów (akcji) oraz dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) celem umorzenia. Z dniem 1 stycznia 2011 r. doszło do wyłączenia z tej kategorii dochodów uzyskanych z dobrowolnego umorzenia, co biorąc pod uwagę uzasadnienie wprowadzenia tych zmian oraz późniejszą praktykę oraz interpretacje organów podatkowych daje podstawy, by przyjąć, że zbycie udziałów celem umorzenia za wynagrodzeniem wywołuje skutki podatkowe takie same jak sprzedaż tych udziałów. Konsekwencją takiego założenia powinno być zakwalifikowanie przychodów ze zbycia udziałów celem ich umorzenia do przychodów z kapitałów pieniężnych określonych w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli dotyczących odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych (tak m.in. interpretacja indywidualna DIS w Warszawie z dnia 5 sierpnia 2015 r. IPPB1/4511 -714/15-4/KS).

Skoro dobrowolne umorzenie udziałów za wynagrodzeniem jest w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpłatnym zbyciem tych udziałów, to tym samym brak jest podstaw do kwalifikowania osiągniętego z tego tytułu przychodu jako przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, do których odwołuje się art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To z kolei wyłącza zastosowanie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w tym osoby prawne) są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych m.in. w art. 30a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, dochód ze zbycia udziałów w celu umorzenia dobrowolnego nie jest rozliczany przez płatnika, lecz podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli jest samodzielnie wykazywany w zeznaniu i opodatkowany przez podatnika (tak. m.in. interpretacja indywidualna DIS w Poznaniu z dnia 18 sierpnia 2011 r. ILPB2/415-606/11-2/JK).

Zdaniem Wnioskodawcy w razie wypłacenia Udziałowcowi wynagrodzenia z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów w kapitale zakładowym, powinien przesłać Udziałowcowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu imienną informację o wysokości osiągniętego z tego tytułu dochodu, sporządzoną według ustalonego wzoru.

Zgodnie z art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby prawne są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania (\`(...)\`) imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru.

Jak uzasadniono już wcześniej dochód z dobrowolnego umorzenia udziałów w spółce z o.o. jest kwalifikowany obecnie jak dochód ze zbycia tych udziałów, a więc dochód, do którego wprost odwołuje się art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tego wynika, że art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stosować w odniesieniu do wszystkich osób prawnych (w tym spółek z o.o.), które dokonują wypłat z tytułów określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym także wypłat wynagrodzenia z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów. Jedynym kryterium podmiotowym jest w tym przypadku pośredniczenie w uzyskaniu przez podatnika dochodu, polegające zasadniczo na wypłacie podatnikowi przychodu ze źródeł z art. 30b ust. 2, co w przypadku wypłaty wynagrodzenia z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów niewątpliwie ma miejsce.

Informację o wysokości dochodu sporządza się obecnie na formularzu PIT-8C, gdzie w pozycjach dotyczących odpłatnego zbycia niebędących papierami wartościowymi udziałów (akcji) w spółkach należy wskazać wysokość osiągniętych przychodów i związanych z tym kosztów (tak m.in. interpretacja DIS w Katowicach z dnia 13 czerwca 2013 r. IBPBII/2/415-281/13/MZa).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Umarzanie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi odrębną instytucję prawa prywatnego. Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów.

Umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zostało uregulowane przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm. – zwany dalej również: „Ksh”). Zgodnie z art. 199 § 1 Ksh, udział w takiej spółce może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy jej umowa tak stanowi. Umorzenie udziału może nastąpić za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe), przy czym przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział (art. 199 § 2 Ksh). Stosownie do § 3 omawianego artykułu, za zgodą wspólnika umorzenie udziału może jednak nastąpić bez wynagrodzenia. Zgodnie z art. 199 § 7 Ksh, w razie umorzenia wymagającego obniżenia kapitału zakładowego, umorzenie to następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga natomiast obniżenia kapitału zakładowego (art. 199 § 6 Ksh).

Jak wynika z treści powołanych przepisów, podstawą dla dokonania dobrowolnego umorzenia udziałów przez spółkę jest ich nabycie od udziałowców. Kwestia ustalenia wynagrodzenia dla wspólnika za zbywane w celu umorzenia udziały pozostawiona została przy tym swobodzie stron.

Wobec powyższego, podkreślić należy, że z dobrowolnym umorzeniem udziałów mamy do czynienia wówczas, gdy wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wyrazi zgodę na umorzenie jego udziałów, a ponadto spółka ta nabędzie od wspólnika jego udziały.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, zamierza nabyć w celu umorzenia udziały od udziałowca (osoby fizycznej). Umorzenie udziałów nastąpi za wynagrodzeniem. Ponadto część udziałów zostanie umorzona z czystego zysku osiągniętego przez Wnioskodawcę za 2015 r., a część poprzez obniżenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

W sytuacji dobrowolnego umorzenia udziałów następuje zbycie tychże udziałów na rzecz spółki, konsekwencją czego jest zaliczenie uzyskanego wynagrodzenia do przychodów z kapitałów pieniężnych, określonych w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do treści art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Z przepisu art. 30b ust. 5 ww. ustawy wynika, że dochodów ze zbycia udziałów (akcji) nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (na zasadach ogólnych według skali podatkowej) oraz w art. 30c (tzw. podatek liniowy z działalności gospodarczej).

Jak stanowi art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 w związku z art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W tym samym terminie jest on zobowiązany do wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru.

Reasumując na Wnioskodawcy (Sp. z o.o.) nie będzie ciążył obowiązek naliczenia, pobrania i odprowadzenia podatku (zaliczki na podatek) w związku z dobrowolnym umorzeniem udziałów za wynagrodzeniem, o którym mowa we wniosku. Spółka będzie natomiast zobowiązana na mocy art. 39 ust. 3 ustawy do przesłania podatnikowi oraz odpowiedniemu organowi podatkowemu imiennej informacji o wysokości dochodu z kapitałów pieniężnych (PIT-8C).

Końcowo wskazać należy, że zakres żądania wnioskodawcy wyznacza:

1.  stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
2.  stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
3.  zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko wnioskodawcy.

Ponadto informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy w zakresie obowiązków płatnika i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych i sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.