Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.70.2021.4.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-19
Teza: opodatkowanie sprzedaży karnetów i prawo Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego wykazywanego na wystawianych przez Operatora fakturach za karnety oraz obowiązek ewidencjonowania karnetów na kasie rejestrującej
Słowa kluczowe: karnet; kasa-kasa rejestrująca; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; pracownik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 32; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 lutego 2021 r. (data wpływu 10 lutego 2021 r.) uzupełnionym pismem z 14 kwietnia 2021 r. (data wpływu 20 kwietnia 2021 r.) na wezwanie Organu z 8 kwietnia 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.70.2021.3.JG (doręczone Stronie 12 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług **jest**:

*   **prawidłowe**– w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem karnetów sportowych, obowiązku naliczenia podatku VAT przy przekazaniu karnetów pracownikom od całości usługi oraz określenia podstawy opodatkowania jako kosztu nabycia usługi,

*   **nieprawidłowe** - w zakresie obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej karnetów w części finansowanej przez pracowników.

UZASADNIENIE

W dniu 10 lutego 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży karnetów i prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego wykazywanego na wystawianych przez Operatora fakturach za karnety oraz obowiązku ewidencjonowania karnetów na kasie rejestrującej. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 14 kwietnia 2021 r. (data wpływu 20 kwietnia 2021 r.) na wezwanie Organu z 8 kwietnia 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.70.2021.3.JG.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest producentem i dystrybutorem optycznych soczewek okularowych. Klientami Wnioskodawcy są salony optyczne i hurtownie optyczne. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca zatrudnia pracowników na umowy o pracę, oferując im w ramach stosunku pracy nie tylko miesięczne wynagrodzenie zasadnicze i premie uznaniowe wypłacane na rachunek bankowy pracownika, lecz także dodatkowe benefity (pozapłacowe składniki wynagrodzenia), takie jak opłacanie udziału pracowników w zajęciach sportowych („Świadczenia”).

Świadczenia przysługują pracownikom po przepracowaniu minimum 3 miesięcy, bez względu na staż pracy po osiągnięciu tego minimalnego okresu zatrudnienia, jak również bez względu na wymiar etatu, zajmowane stanowisko, rodzaj umowy o pracę, wysokość wynagrodzenia, osiągane wyniki, przebywanie na płatnym urlopie czy zwolnieniu lekarskim. Ze świadczeń tych mogą korzystać wszyscy pracownicy, bez względu na ich sytuację materialną, życiową czy rodzinną, wydatki te nie mają więc charakteru socjalnego. Przyznanie Świadczenia następuje na pisemny wniosek pracownika, pracownik może też zrezygnować z uzyskania Świadczenia, jest ono przyznawane na zasadzie dobrowolności, gdyż pracownik ponosi z tego tytułu częściową odpłatność (około 25% ceny), kwoty potrącane są mu z wynagrodzenia za pracę w miesiącu, za który Wnioskodawca opłaca Świadczenie.

Zajęcia sportowe finansowane są poprzez zakup karnetów (kart) sportowych, które można wykorzystać w wielu różnych obiektach sportowych, takich jak m.in. siłownie, kluby fitness, baseny, lodowiska, ścianki wspinaczkowe, groty solne etc. Szczegółowa lista dostępnych obiektów i zajęć sportowych (aerobic, aqua aerobic, joga, sztuki walki, rowery spinningowe, taniec, gimnastyka, fitness, pilates, nordic-walkling i inne) zamieszczona jest na stronie internetowej operatora karnetów („Operator”). Obecnie Wnioskodawca nabywa karnety na zajęcia sportowe od firmy S.A., są to karnety, niemniej w przyszłości Wnioskodawca może nabywać karnety o innej nazwie i/lub u innego Operatora.

Karnety są imienne i nie mogą być udostępniane przez pracowników innym osobom, a w celu skorzystania z karnetu w danym obiekcie pracownik musi okazać dowód tożsamości.

Finansowanie karnetów na zajęcia sportowe dla pracowników będzie wynikać z obowiązującego u Wnioskodawcy regulaminu wynagradzania, w chwili obecnej potwierdzenie prawa do Świadczeń zapisane jest w dokumencie „System zarządzania jakością, środowiskiem i BHP - Informacja o świadczeniach dla pracowników”, stanowiącym dokumentację dotyczącą przyznania certyfikatu ISO.

Wartość karnetów jest finansowana przez Wnioskodawcę ze środków obrotowych.

Kwota finansowana przez Wnioskodawcę jest doliczana pracownikowi do wynagrodzenia jako przychód ze stosunku pracy i polega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, który to podatek Wnioskodawca pobiera jako płatnik.

W przypadku karnetów na zajęcia sportowe dla członków rodzin pracowników i osób towarzyszących - koszt tych karnetów jest w całości finansowany przez pracownika (potrącenie z wynagrodzenia). Karnety takie nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

U Wnioskodawcy nie został utworzony zakładowy fundusz świadczeń socjalnych.

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że w odniesieniu do zakupionych karnetów na rzecz Wnioskodawcy została wystawiona faktura z wykazanym na niej podatkiem VAT, faktury takie będą również otrzymywane przez Spółkę w przyszłości.

Zakupy karnetów na zajęcia sportowe są związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą i pośrednio z obrotem Spółki opodatkowanym podatkiem VAT, tj. jak wskazano we wniosku - koszty te pozostają w ścisłym związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, gdyż dotyczą pracowników Wnioskodawcy, a ponadto ich ponoszenie wpływa zdaniem Wnioskodawcy zarówno na zachowanie i zabezpieczenie źródła jego przychodów, jak i na samo uzyskiwanie przychodów z prowadzonej działalności, ponieważ zapewnienie zajęć sportowych pracownikom:

*   wpływa na atrakcyjność ofert pracy Wnioskodawcy na konkurencyjnym rynku, przez co umożliwia pozyskanie i utrzymanie wykwalifikowanej kadry pracowników, stanowiącej o budowaniu przewagi konkurencyjnej;

*   tworzy pozytywny wizerunek Wnioskodawcy na rynku pracy;

*   tworzy dodatkową więź pomiędzy pracownikiem i pracodawcą;

*   zmniejsza rotację pracowników;

*   sprzyja tworzeniu dobrej atmosfery pracy;

*   zwiększa motywację pracowników, efektywność i jakość wykonywanej pracy;

*   wpływa korzystnie na stan zdrowia pracowników, zmniejszając ich absencje chorobowe;

*   wpływa korzystnie na stan wypoczęcia pracowników i ich koncentrację;

*   sprzyja integracji zespołu pracowników w przypadku udziału w tych samych zajęciach sportowych i poprawia komunikację pomiędzy pracownikami.

Sprzedaż towarów i usług będących w ofercie handlowej Spółki nie jest zwolniona przedmiotowo z VAT, Spółka nie korzysta też ze zwolnienia podmiotowego, a wpływ nabywanych karnetów na zajęcia sportowe dla pracowników Spółki na generowane przez nią przychody jest równoznaczny z wpływem tych kosztów na generowanie przez Spółkę obrotu opodatkowanego podatkiem VAT. Podatek naliczony wynikający z tych faktur ma więc związek z obrotem opodatkowanym Spółki.

Spółka nie wystawia faktur z tytułu częściowej odpłatności ponoszonej przez pracowników za przedmiotowe karnety.

Pracownicy Spółki nabywający Świadczenia występują w stosunku do Spółki jako konsumenci, tj. osoby nabywające te świadczenia jako niezwiązane z prowadzeniem przez nich działalności gospodarczej, a związane ze stosunkiem pracy, jaki łączy ich ze Spółką. Spółka nie posiada informacji, czy dany pracownik prowadzi ubocznie i w jakim zakresie oraz na jakich zasadach działalność gospodarczą. Ponieważ na rzecz pracowników nie są wystawiane faktury ani faktury uproszczone, więc pracownik taki nawet prowadząc ubocznie działalność gospodarczą nie mógłby uwzględnić potrącanych przez Spółkę kwot w swoich rozliczeniach z tytułu podatku VAT.

Spółka dokonuje w swojej działalności ewidencji obrotu przy pomocy kasy rejestrującej, obowiązek ewidencjonowania powstał z uwagi na przekroczenie limitu kwotowego zwolnienia z tego obowiązku.

Obrót Spółki zrealizowany w poprzednim roku podatkowym jak i w roku bieżącym na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej przekroczył kwotę 20 000 zł, Spółka zakłada, że przekroczenia takie będą występowały co roku. Spółka nie prowadzi sprzedaży na rzecz rolników ryczałtowych.

W Spółce sporadycznie dochodziło do tej pory i może dochodzić w przyszłości do dokonywania dostaw towarów lub świadczenia usług wymienionych w § 4 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytania 3, 4, 5 i 6 wniosku):

1.  Czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazywanego na wystawianych przez Operatora fakturach za karnety?
2.  Czy Wnioskodawca obowiązany jest naliczyć podatek należny VAT od wartości karnetów, a jeśli tak to w oparciu o jakie dokumenty?
3.  Czy podstawą opodatkowania przy naliczeniu podatku należnego VAT będzie cena nabycia karnetów (ich cena netto)?
4.  Czy wartość karnetów podlega ewidencjonowaniu za pomocą kasy rejestrującej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazywanego na wystawianych przez Operatora fakturach za karnety i jednocześnie obowiązany jest naliczyć podatek należny VAT od całej wartości netto karnetów.

Wartość karnetów nie podlega ewidencjonowaniu za pomocą kasy rejestrującej w części finansowanej przez Wnioskodawcę - z uwagi na przewidziane w przepisach zwolnienie z tego obowiązku, naliczenie podatku należnego VAT powinno nastąpić w tym zakresie w oparciu o dokument wewnętrzny. W części finansowanej przez pracownika (poprzez potrącenie) występuje obowiązek ewidencjonowania kwot, którymi obciążany jest pracownik, za pomocą kasy rejestrującej, podstawą naliczenia podatku należnego VAT powinien być w tym przypadku paragon fiskalny.

Ad 1

W związku z tym, że finansowanie Świadczeń pozostaje w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą i jego przychodami, a także realizowanym obrotem w podatku VAT, Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym przysługuje mu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymywanych od Operatora z tytułu zakupu karnetów.

Ad 2 i 3

Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym w przypadku zakupu karnetów na zajęcia sportowe dla pracowników obowiązany jest on naliczyć podatek należny VAT, jako że ma tu miejsce nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste jego pracowników - w części finansowanej przez Wnioskodawcę (art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 października 2016 r.; IPPP1.4512.735.2016.1.MK) oraz odpłatne świadczenie usług (art. 5 ustawy) - w części finansowanej przez pracownika (zapłata poprzez potrącenie).

Podstawą opodatkowania - zgodnie z art. 29a ust. 1 i 5 ustawy, będzie koszt nabycia tych usług przez Wnioskodawcę.

Ad 4

Choć w tym przypadku ma miejsce świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, nie powstanie jednak obowiązek ewidencjonowania tej sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej w części, w której Świadczenia są finansowane przez Wnioskodawcę, ponieważ obowiązek ten jest wyłączony przez § 2 ust. 1 w związku z poz. 34 załącznika nr 1 do rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących. Natomiast w części finansowanej przez pracownika obowiązek ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej istnieje.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** \- w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem karnetów sportowych, obowiązku naliczenia podatku VAT przy przekazaniu karnetów pracownikom od całości usługi oraz określenia podstawy opodatkowania jako kosztu nabycia usługi, oraz

*   **nieprawidłowe** - w zakresie obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej karnetów w części finansowanej przez pracowników.

Ad 1

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przez nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT jest producentem i dystrybutorem optycznych soczewek okularowych. Wnioskodawca zatrudnia pracowników na umowy o pracę, oferując im w ramach stosunku pracy nie tylko miesięczne wynagrodzenie zasadnicze i premie uznaniowe wypłacane na rachunek bankowy pracownika, lecz także dodatkowe benefity (pozapłacowe składniki wynagrodzenia), takie jak opłacanie udziału pracowników w zajęciach sportowych („Świadczenia”). Przyznanie Świadczenia następuje na pisemny wniosek pracownika, pracownik może też zrezygnować z uzyskania Świadczenia, jest ono przyznawane na zasadzie dobrowolności, gdyż pracownik ponosi z tego tytułu częściową odpłatność (około 25% ceny), kwoty są mu potrącane z wynagrodzenia za pracę w miesiącu, za który Wnioskodawca opłaca Świadczenie. Zajęcia sportowe finansowane są poprzez zakup karnetów (kart) sportowych, które można wykorzystać w wielu różnych obiektach sportowych. Obecnie Wnioskodawca nabywa karnety na zajęcia sportowe od firmy S.A., są to karnety, niemniej w przyszłości Wnioskodawca może nabywać karnety o innej nazwie i/lub u innego Operatora. Wartość karnetów jest finansowana przez Wnioskodawcę ze środków obrotowych. W odniesieniu do zakupionych karnetów na rzecz Wnioskodawcy została wystawiona faktura z wykazanym na niej podatkiem VAT. Zakupy karnetów na zajęcia sportowe są związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą i pośrednio z obrotem Spółki opodatkowanym podatkiem VAT.

W tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości, czy przysługuje Mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazywanego na wystawianych przez Operatora fakturach za karnety.

Należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy dany zakup będzie wykorzystywany przez Spółkę wyłącznie do działalności opodatkowanej, na podstawie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, oraz o ile nie zajdą okoliczności przewidziane w art. 88 ustawy, będzie Jej przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie karnetów.

W omawianej sprawie warunki, o których mowa w przepisie art. 86 ust. 1 ustawy, zostaną spełnione, gdyż Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, koszty nabycia Świadczeń w postaci karnetów (kart) sportowych są ponoszone na podstawie faktur wystawionych przez usługodawców, a nabywane usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej w celu wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Istotną okolicznością w sprawie jest, że zakupione karnety będą służyły dalszej odsprzedaży na rzecz pracowników Wnioskodawcy. Zatem odsprzedaż zakupionych usług stanowi czynność opodatkowaną, w postaci świadczenia usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że skoro, jak wyżej wskazano, spełnione są przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez Operatora dokumentujących nabycie karnetów udostępnianych następnie częściowo odpłatnie pracownikom w ramach Świadczeń.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2 i 3

Wątpliwości Wnioskodawcy wynikające z pytania nr 2 i 3 dotyczą obowiązku naliczenia podatku VAT przy przekazaniu karnetów pracownikom oraz prawidłowego określenia podstawy opodatkowania z tytułu tego przekazania.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

Dla opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług nie ma znaczenia, czy świadczący usługę odnosi korzyść finansową. Istotnym jest, czy w zamian za wykonane świadczenie zostało wypłacone wynagrodzenie na rzecz świadczącego usługę. Bez znaczenia pozostaje fakt, czy wynagrodzenie usługodawcy obejmuje jedynie kwotę stanowiącą zwrot kosztów lub jej część, czy też zostało powiększone o marżę stanowiącą zysk dla świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy wskazać, że przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie to, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników i wykonywane w ramach działalności gospodarczej, w rozumieniu ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostaje wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które – w przypadku świadczenia usług – zostały zawarte w art. 8 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z dyspozycją art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten wprowadza zasadę, że w przypadku gdy podmiot „pośredniczy” pomiędzy podmiotem faktycznie świadczącym usługę, a jej odbiorcą, przyjmuje się, że podmiot ten działa tak jakby sam wcześniej nabył taką usługę, a następnie ją wyświadczył, co sprawia, że opodatkowaniu podlegają wszystkie etapy w świadczeniu usług, łącznie z tym, w którym nie wykonuje się czynności faktycznych.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca nabywa karnety na zajęcia sportowe od podmiotów trzecich, a następnie przekazuje je swoim pracownikom przy czym pracownik ponosi z tego tytułu częściową odpłatność (około 25% ceny). Kwoty są pracownikowi potrącane z wynagrodzenia za pracę w miesiącu, za który Wnioskodawca opłaca Świadczenie.

Zatem, skoro Wnioskodawca pobiera od pracowników w części wynagrodzenie/odpłatność za ww. Świadczenia w postaci karnetów sportowych, to mamy do czynienia z odsprzedażą świadczeń będących przedmiotem wniosku po cenach niższych niż rynkowe.

Należy wskazać, że na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Wobec powyższego nie można uznać, że w przypadku zakupu karnetów na zajęcia sportowe dla pracowników - w części finansowanej przez Wnioskodawcę - ma miejsce nieodpłatne świadczenie usług oraz odpłatne świadczenie usług - w części finansowanej przez pracownika (zapłata poprzez potrącenie). Powyższa teza znajduje potwierdzenie w orzecznictwie TSUE. Przykładowo w wyroku z 20 stycznia 2005 r. w sprawie C-412/03 Hotel Scandic Gasaback AB v. Riksskatteverket TSUE wskazał, że według Dyrektywy 2006/112/WE, dostawa jest albo odpłatna albo nieodpłatna.

W rozpatrywanej sprawie, jeżeli pracodawca przekazując pracownikom karnety sportowe pobiera od nich odpłatność w wysokości ok. 25% ceny, które to kwoty są potrącane pracownikowi z wynagrodzenia za pracę, to czynność ta w całości stanowi odpłatne świadczenie usług. Usługę tą należy traktować całościowo i nie należy rozdzielać jej na część zapłaconą przez pracownika i otrzymaną nieodpłatnie od pracodawcy. W przedmiotowych okolicznościach sprawy nie można więc mówić o nieodpłatnym świadczeniu usług na rzecz pracownika.

Należy jednak zgodzić się z Wnioskodawcą, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega usługa zarówno w części finansowanej przez Wnioskodawcę jak i w części finansowanej przez pracowników i w tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących sposobu określenia podstawy opodatkowania przy naliczeniu podatku VAT z tytułu odsprzedaży pracownikom karnetów sportowych, wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Wyjątek od powyższej zasady ogólnej ustalania podstawy opodatkowania został określony w art. 32 ustawy.

Zgodnie bowiem z art. 32 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieje związek, o którym mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest:

1.  niższe od wartości rynkowej, a nabywca towarów lub usług nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  niższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione od podatku,
3.  wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego

\- organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że związek ten miał wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

W myśl art. 32 ust. 2 ustawy, przez powiązania, o których mowa w ust. 1, rozumie się powiązania:

1.  w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
2.  wynikające ze stosunku pracy;
3.  wynikające z tytułu przysposobienia.

Art. 32 ust. 5 ustawy stanowi, że przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, w odniesieniu do których właściwy organ podatkowy wydał uprzednie porozumienie cenowe, o którym mowa w dziale III ustawy z dnia 16 października 2019 r. o rozstrzyganiu sporów dotyczących podwójnego opodatkowania oraz zawieraniu uprzednich porozumień cenowych (Dz. U. poz. 2200).

Pojęcie wartości rynkowej zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27b ustawy, zgodnie z którym przez pojęcie wartości rynkowej rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów – kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług – kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Powołany powyżej art. 32 ustawy, stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 80 ust. 1 i 2 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – dalej: Dyrektywa 2006/112/WE, zgodnie z którym:

1.  W celu zapobieżenia uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania, w następujących przypadkach państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki, ażeby podstawą opodatkowania w odniesieniu do dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz odbiorców, z którymi istnieją powiązania o charakterze rodzinnym lub inne bliskie powiązania o charakterze osobistym, powiązania organizacyjne, własnościowe, w zakresie członkostwa, finansowe lub prawne, określone przez państwo członkowskie, była wartość wolnorynkowa:
    1.  w przypadku gdy wynagrodzenie jest niższe od wartości wolnorynkowej, a odbiorca dostawy towarów lub świadczenia usług nie ma pełnego prawa do odliczenia VAT na mocy art. 167-171 i art. 173-177;
    2.  w przypadku gdy wynagrodzenie jest niższe od wartości wolnorynkowej i dostawca lub usługodawca nie mają pełnego prawa do odliczenia VAT na mocy art. 167-171 i art. 173-177, a dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają zwolnieniu na mocy art. 132, 135, 136, 371, 375, 376 i 377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 i art. 380-390b;
    3.  w przypadku gdy wynagrodzenie jest wyższe od wartości wolnorynkowej, a dostawca lub usługodawca nie ma pełnego prawa do odliczenia VAT na mocy art. 167-171 i art. 173-177. Do celów akapitu pierwszego powiązania prawne mogą obejmować relacje między pracodawcą a pracownikiem lub członkami rodziny pracownika lub wszelkimi innymi blisko z nim związanymi osobami.
2.  Czyniąc użytek z możliwości przewidzianej w ust. 1, państwa członkowskie mogą określić kategorie dostawców, usługodawców, nabywców lub usługobiorców do których wspomniane środki mają zastosowanie.

Do celów akapitu pierwszego powiązania prawne mogą obejmować relacje między pracodawcą a pracownikiem lub członkami rodziny pracownika lub wszelkimi innymi blisko z nim związanymi osobami.

Z powyższego wynika, że pomiędzy Wnioskodawcą a pracownikami istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2 pkt 2 ustawy. W związku z tym, mając na uwadze art. 32 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 2 ustawy Wnioskodawca określając podstawę opodatkowania powinien uwzględnić wartość rynkową odsprzedawanych pracownikom Świadczeń. Ponieważ w przedmiotowej sprawie wartość odsprzedawanych usług będzie wskazana na fakturze od Operatora należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że podstawą opodatkowania podatkiem VAT będzie koszt nabycia usług przez Wnioskodawcę.

Ad 4

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej czynności przekazania karnetów pracownikom.

Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wskazany wyżej przepis art. 111 ust. 1 ustawy, określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń. Jeżeli nabywcą danej usługi jest podmiot inny niż wymieniony w art. 111 ust. 1, to taka sprzedaż w ogóle nie jest objęta obowiązkiem ewidencjonowania jej przy użyciu kasy rejestrującej.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 111 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może zwolnić, w drodze rozporządzenia, na czas określony, niektóre grupy podatników oraz niektóre czynności z obowiązku, o którym mowa w ust. 1, oraz określić warunki korzystania ze zwolnienia, mając na uwadze interes publiczny, w szczególności sytuację budżetu państwa (…).

Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących od 1 stycznia 2019 r. reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2018 r. poz. 2519 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem.

Zwolnienie z obowiązku instalowania kas rejestrujących zostało określone m.in. w § 2 ww. rozporządzenia.

Stosownie do § 2 ust. 1 rozporządzenia – zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r. czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W odniesieniu do niektórych czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się zgodnie z warunkami określonymi w tym załączniku (ust. 2 § 2 rozporządzenia).

Pod poz. 34 ww. załącznika wymieniono dostawę towarów i świadczenie usług przez podatnika na rzecz jego pracowników oraz przez spółdzielnie mieszkaniowe na rzecz członków lub innych osób, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu lub które są właścicielami lokali położonych w budynkach administrowanych przez spółdzielnie mieszkaniowe, jak również przez wspólnoty mieszkaniowe na rzecz właścicieli lokali.

Niektóre usługi oraz dostawa niektórych towarów zostały wyłączone przez ustawodawcę z prawa do zwolnienia, o którym mowa w przepisach § 2 i § 3 ww. rozporządzenia z obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej. Szczegółowo zostały one wymienione w § 4 powołanego rozporządzenia. Stosownie do § 4 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia, przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do świadczenia usług zgodnie z warunkami określonymi w poz. 34 załącznika do rozporządzenia przez podatnika, o którym mowa w art. 8 ust. 2a ustawy.

Nabywane przez Wnioskodawcę, a następnie sprzedawane pracownikom karnety na zajęcia sportowe nie zostały wymienione w § 4 ust. 1 rozporządzenia.

Analizując opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawca działa w omawianej sprawie w imieniu własnym, lecz na rachunek innego podmiotu, tj. pracowników.

W konsekwencji, Wnioskodawca dokonuje odpłatnego świadczenia usług na rzecz pracowników.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz przytoczone przepisy wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie zostały spełnione warunki umożliwiające zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w zw. z poz. 34 załącznika do rozporządzenia. Wnioskodawca dokonuje dostawy usług w postaci odsprzedaży karnetów sportowych na rzecz własnych pracowników. Pracownik ponosi częściową odpłatność za karnet na zajęcia sportowe - kwoty potrącane są mu z wynagrodzenia za pracę w miesiącu, za który Wnioskodawca opłaca Świadczenie. Wnioskodawca pozostałą część finansuje ze środków obrotowych.

Zatem, Wnioskodawca w odniesieniu do sprzedaży benefitów w postaci karnetów na udział w zajęciach sportowych, udostępnianych pracownikom za częściową odpłatnością, ma prawo do skorzystania ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania tej sprzedaży na kasie rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwolnienia z kas w powiązaniu z poz. 34 załącznika do tego rozporządzenia, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2021 r. Tym samym Wnioskodawca otrzymując od pracownika wynagrodzenie za karnet sportowy w wysokości ok. 25% wartości karnetu, nie ma obowiązku ewidencjonowania tej kwoty na kasie rejestrującej.

W przypadku gdy Wnioskodawca dokonuje ewidencji sprzedaży karnetów na rzecz pracowników na kasie rejestrującej to na paragonie powinna być ujęta kwota , którą płaci pracownik. Pozostałą kwotę podatnik ujmuje w ewidencji VAT na podstawie dokumentu wewnętrznego.

Ponieważ Wnioskodawca w swoim stanowisku wskazał, że w części finansowanej przez pracownika istnieje obowiązek ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej – stanowisko to należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem (stanu faktycznego) zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w określonym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.