Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-775/13-4/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-11-15
Teza: 1. Czy w przypadku zakupu Znaku SJ będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Znaku? – pytanie w trybie art. 14n § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), tj. na wniosek podmiotu planującego utworzenie spółki, w zakresie dotyczącym działalności tej spółki. 2. Kiedy powstanie po stronie SJ prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej zakup Znaku opisany w zdarzeniu przyszłym (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z 28 października 2013 r.)? – pytanie w trybie art. 14n § 1 pkt 1 ustany z dwa 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), tj. na wniosek podmiotu planującego utworzenie spółki, w zakresie dotyczącym działalności tej spółki. 3. Czy w związku ze złożeniem przez SJ wniosku wraz ze wskazywaną w stanie przyszłym deklaracją, SJ będzie miała prawo do otrzymania nadwyżki kwoty podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego, o której mowa w art. 87 ust. 2 Ustawy VAT w trybie, o którym mowa w art. 87 ust. 6 Ustawy VAT? – pytanie w trybie art. 14n § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), tj. na wniosek podmiotu planującego utworzenie spółki, w zakresie dotyczącym działalności tej spółki.
Słowa kluczowe: kompensata; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; podatek-zwrot podatku; termin-termin zwrotu; zapłata-forma zapłaty; znak-znak towarowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko SPÓŁKI reprezentowanej przez Doradcę Podatkowego, przedstawione we wniosku z 12 sierpnia 2013 r. (data wpływu 14 sierpnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z 28 października 2013 r. (data wpływu 30 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup Znaku oraz terminu powstania tego prawa oraz
*   **nieprawidłowe** – w zakresie prawa do otrzymania nadwyżki kwoty podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego u spółki jawnej, która dopiero powstanie, w terminie 25 dni.

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup Znaku oraz terminu powstania tego prawa, jak i prawa do otrzymania nadwyżki kwoty podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego u spółki jawnej, która dopiero powstanie, w terminie 25 dni. Wniosek został uzupełniony 30 października 2013 r. o wskazanie stopnia zaawansowania tworzenia przez Wnioskodawcę spółki jawnej oraz przeformułowania pytania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną mającą swoją siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca planuje wraz z innym podmiotem założyć spółkę jawną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: SJ) i tym samym zostanie jej wspólnikiem.

Ponadto rozważa się, że w późniejszym etapie wspólnikiem SJ będzie również spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: SKA).

Powstała w ten sposób SJ zamierza nabyć od SKA prawo ochronne na znak towarowy, o którym mowa w art. 121 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (tekst jednolity Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zmianami) dalej zwane „Znakiem”. Sprzedaż Znaku będzie stanowiła odpłatne świadczenie usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższa transakcja zostanie udokumentowana fakturą VAT.

Po zakupie Znaku SJ na podstawie umowy licencyjnej udzieli innemu podmiotowi prawa do odpłatnego korzystania ze Znaku.

SKA i SJ na moment przeprowadzenia transakcji przedstawionych w zdarzeniu przyszłym, będą czynnymi i zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług – w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: Ustawa VAT).

Rozważane jest przy tym uregulowanie przez SJ ceny sprzedaży Znaku w następujący sposób:

1.  Część wierzytelności SKA wobec SJ z tytułu sprzedaży Znaku zostałaby potrącona z wierzytelnością SJ wobec SKA z tytułu zawarcia umowy pożyczki pomiędzy SKA a SJ.
2.  Część wierzytelności SKA wobec SJ z tytułu sprzedaży Znaku zostałaby potrącona z wierzytelnością SJ wobec SKA z tytułu zobowiązania się SKA do pokrycia wkładu pieniężnego do SJ.

Przyjmując, że w związku z nabyciem Znaku SJ będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Znaku przez SKA na rzecz SJ (kwestia stanowiąca przedmiot niniejszego zapytania), w miesiącu powstania tego prawa powstanie nadwyżka kwoty podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego, a SJ – składając deklarację za ten miesiąc – złoży jednocześnie wniosek o zwrot różnicy na rachunek bankowy. Kwoty podatku naliczonego wykazane w składanej deklaracji nie będą wynikały z czynności, o których mowa w art. 87 ust. 6 pkt 2 i 3 Ustawy VAT. Wszelkie kwoty podatku naliczonego, wykazane w składanej deklaracji, będą wynikały z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone za pośrednictwem rachunku bankowego. Wyjątkiem w tym zakresie będzie jedynie kwota podatku naliczonego wykazana w składanej deklaracji, wynikająca z faktury dokumentującej zakup Znaku. W tym przypadku cena sprzedaży Znaku zostanie bowiem uregulowana we wskazany powyżej sposób, tj. w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, że: „W przedstawionym stanie przyszłym wskazane zostało, iż Wnioskodawca wraz ze spółką powiązaną zamierzają utworzyć spółkę jawną (dalej: SJ) z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Nawiązując do otrzymanego wezwania, w imieniu Wnioskodawcy informuję, iż:

1.  po dniu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podjęte zostały już czynności związane z utworzeniem spółki jawnej (SJ),
2.  SJ została już utworzona a jej dane niezbędne do jej identyfikacji są następujące:
    *   Firma: (…),
    *   Adres: ul. (…),
    *   Nr KRS: (…),
    *   Nr NIP: (…)

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku zakupu Znaku SJ będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Znaku? – pytanie w trybie art. 14n § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), tj. na wniosek podmiotu planującego utworzenie spółki, w zakresie dotyczącym działalności tej spółki.
2.  Kiedy powstanie po stronie SJ prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej zakup Znaku opisany w zdarzeniu przyszłym (pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z 28 października 2013 r.)? – pytanie w trybie art. 14n § 1 pkt 1 ustany z dwa 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), tj. na wniosek podmiotu planującego utworzenie spółki, w zakresie dotyczącym działalności tej spółki.
3.  Czy w związku ze złożeniem przez SJ wniosku wraz ze wskazywaną w stanie przyszłym deklaracją, SJ będzie miała prawo do otrzymania nadwyżki kwoty podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego, o której mowa w art. 87 ust. 2 Ustawy VAT w trybie, o którym mowa w art. 87 ust. 6 Ustawy VAT? – pytanie w trybie art. 14n § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), tj. na wniosek podmiotu planującego utworzenie spółki, w zakresie dotyczącym działalności tej spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku zakupu Znaku od SKA, SJ będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż.

Jak zostało wskazane w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, SJ kupi Znak od SKA. Sprzedaż Znaku na rzecz SJ będzie stanowiła odpłatne świadczenie usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Sprzedaż zostanie udokumentowana fakturą VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższej regulacji wynika, że SJ będzie miało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zakup Znaku w zakresie, w jakim kupiony Znak będzie wykorzystywany przez SJ do wykonywania czynności opodatkowanych.

Czynności opodatkowane, o których mowa w przytaczanym art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, to czynności wskazane w art. 5 ust. 1 Ustawy VAT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy VAT, czynnościami opodatkowanymi są między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak zostało wskazane, po nabyciu Znaku, na podstawie umowy licencyjnej SJ zamierza udzielić innemu podmiotowi prawa do odpłatnego korzystania ze Znaku. Zgodnie z przepisami Ustawy VAT, odpłatne udzielenie praw do korzystania ze znaków towarowych będzie opodatkowane podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usługi. W konsekwencji, SJ będzie wykazywała podatek należny związany ze świadczonymi przez nią usługami na bazie kupionego Znaku.

W związku z tym, że SJ będzie wykorzystywała nabyty Znak do wykonywania czynności opodatkowanych, SJ będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej zakup Znaku na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy VAT.

Powyższe zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 20 marca 2013 r. (nr IPPP3/443-1268/12-2/IG) oraz w interpretacji indywidualnej z 27 kwietnia 2012 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPP1/443 -127/12-2/AS), a także Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 22 marca 2012 r.(nr ITPP1/443-1719/11/DM).

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 Ustawy VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Art. 86 ust. 1 pkt 2-6, ust. 2 i następne wskazują na szereg wyjątków od wskazanej zasady, zgodnie z którą obniżenie kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę. W ocenie Wnioskodawcy, żadna z zasad szczególnych nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie. W rezultacie, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym SJ otrzyma od SKA fakturę dokumentującą sprzedaż Znaku.

Ad. 3

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku ze złożeniem przez SJ wniosku wraz ze wskazywaną w stanie przyszłym deklaracją, SJ będzie miała prawo do otrzymania nadwyżki kwoty podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego, o której mowa w art. 87 ust. 2 Ustawy VAT w trybie, o którym mowa w art. 87 ust. 6 Ustawy VAT, tj. w terminie 25 dni od dnia złożenia wniosku wraz z deklaracją.

W myśl art. 87 ust. 1 Ustawy VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z kolei w myśl art. 87 ust. 1 Ustawy VAT zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu.

Jednakże zgodnie z art. 87 ust. 6 Ustawy VAT na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2 tego przepisu, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia. Biorąc pod uwagę przedstawione w stanie przyszłym założenie, że kwoty podatku naliczonego wykazane w składanej deklaracji nie będą wynikały z czynności, o których mowa w art. 87 ust. 6 pkt 2 i 3, kluczowym warunkiem uzyskania zwrotu w trybie, o którym mowa w art. 87 ust. 6 Ustawy VAT jest to, aby wszelkie kwoty podatku naliczonego wykazane w składanej deklaracji wynikały z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jednolity: Dz.U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.; dalej: Ustawa SDG).

Zgodnie art. 22 ust. 1 Ustawy SDG dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższy przepis nie wyłącza możliwości stosowania w rozliczeniach między kontrahentami instytucji uregulowanych w art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: KC), tj. zapłaty w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności.

Wartość 15.000 euro, o jakiej mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2 Ustawy SDG, stanowi granicę zapłaty w formie gotówkowej, natomiast w ocenie Wnioskodawcy nie ma żadnego wpływu na możliwość dokonywania wzajemnych kompensat wierzytelności.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 9 sierpnia 2010 r. (nr ILPP1/443-565/10-2/BD). Również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2 czerwca 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1075/10) wskazał, że: „Gdyby zatem Spółka swoje zobowiązanie do zapłaty za towar czy usługę realizowała poprzez przekazanie kwoty pieniężnej bez pośrednictwa rachunku bankowego, to biorąc pod uwagę wartość transakcji, nie spełniłaby wymogu z art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jednakże Spółka dokonała kompensaty wierzytelności wzajemnych, czyli wykonała zobowiązanie w dopuszczalny prawem sposób. Zgodzić się więc należy ze stanowiskiem autora skargi kasacyjnej, że przepis art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie może mieć zastosowania, jak to zinterpretował Sąd pierwszej instancji, tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy przy należności przekraczającej 15 000 EUR, co wystąpiło w sprawie, wykonanie zobowiązania nastąpi za pośrednictwem rachunku bankowego”.

Ponadto należy wskazać, że przepisy Ustawy VAT, a w szczególności art. 87 Ustawy VAT, również nie zawierają jakichkolwiek ograniczeń co do formy zapłaty. Nie ma zatem przeszkód aby przyjąć, że formą zapłaty może być także kompensata (potrącenie). Zobowiązanie pieniężne wygasa bowiem nie tylko poprzez jego zapłatę, ale także i poprzez potrącenie. W przypadku wzajemnej kompensacji zobowiązań, strony nie otrzymują co prawda należnych im świadczeń, ale wskutek zaliczenia wierzytelności jednej z nich na poczet wierzytelności drugiej każda ze stron zostaje zwolniona ze swego długu, co pozwala uznać ich długi za spłacone. Tym samym potrącenie jako sposób wygaszenia stosunku zobowiązaniowego uznaje się za równoważny zapłacie.

Wobec powyższego fakt, że w składanej deklaracji będzie wykazana kwota podatku naliczonego wynikająca z faktury dokumentującej zakup Znaku, a cena sprzedaży Znaku zostanie rozliczona w następujący sposób:

1.  Część wierzytelności SKA wobec SJ z tytułu sprzedaży Znaku zostałaby potrącona z wierzytelnością SJ wobec SKA z tytułu zawarcia umowy pożyczki pomiędzy SKA a SJ.
2.  Część wierzytelności SKA wobec SJ z tytułu sprzedaży Znaku zostałaby potrącona z wierzytelnością SJ wobec SKA z tytułu zobowiązania się SKA do pokrycia wkładu pieniężnego do SJ, nie stanowi przeszkody dla zastosowania trybu, o którym mowa w art. 87 ust. 6 Ustawy VAT. Jak zostało już bowiem wskazane, rozliczenie poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności wyczerpuje bowiem znamiona przepisu art. 87 ust. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Ostatecznie należy zatem przyjąć, że w związku ze złożeniem przez SJ wniosku wraz ze wskazywaną w stanie przyszłym deklaracją, SJ będzie miała prawo do otrzymania nadwyżki kwoty podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego, o której mowa w art. 87 ust. 2 Ustawy VAT w trybie, o którym mowa w art. 87 ust. 6 Ustawy VAT, tj. w terminie 25 dni od dnia złożenia przez SJ wniosku wraz z deklaracją.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup Znaku oraz terminu powstania tego prawa oraz
*   **nieprawidłowe** – w zakresie prawa do otrzymania nadwyżki kwoty podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego u spółki jawnej, która dopiero powstanie, w terminie 25 dni.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z powyższego wynika, że prawo do znaków towarowych nie stanowi towaru w rozumieniu przepisów ustawy, a zatem transakcja sprzedaży prawa do zarejestrowanego znaku towarowego nie może być kwalifikowana jako odpłatna dostawa towarów. Rozważenia wymaga natomiast kwalifikacja wskazywanej transakcji, jako odpłatnego świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanego wyżej przepisu wynika, że przez usługę należy rozumieć każde odpłatne świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy), w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych.

Odpłatność czynności (dostawy towarów, czy świadczenia usług) oznacza wykonanie tej czynności za wynagrodzeniem. Aby uznać daną czynność za odpłatną konieczny jest bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia za dokonanie tych czynności. Wynagrodzenie musi być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu.

Należy zauważyć, że wartość znaku towarowego mieści się w kategorii „wartości niematerialnych i prawnych”, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem, sprzedaż prawa do znaku towarowego podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatne świadczenie usług.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast, jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę (art. 41 ust. 13 ustawy).

Z powyższego wynika, że w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego – na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (…).

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Wskazać należy, że w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo – prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Dodatkowo zauważyć należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18 (art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy – jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 12 ustawy – w przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a lub lit. c, przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi.

Przepisu ust. 12 nie stosuje się do przypadków, gdy faktura dokumentuje czynności, od których obowiązek podatkowy powstał zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1, 2, 4, 7, 9-11 (art. 86 ust. 12a pkt 1 ustawy).

W myśl art. 19 ust. 13 pkt 9 ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze – z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług, o których mowa w art. 28l pkt 1.

Natomiast art. 28l pkt 1 ustawy stanowi, że w przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, usług sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw – miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego – art. 86 ust. 13 ustawy.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy – zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wskazano wyżej, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje wraz z innym podmiotem założyć spółkę jawną (SJ) i tym samym zostanie jej wspólnikiem. Ponadto rozważa się, że w późniejszym etapie wspólnikiem SJ będzie również spółka komandytowo-akcyjna (SKA). Powstała w ten sposób SJ zamierza nabyć od SKA prawo ochronne na znak towarowy, o którym mowa w art. 121 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Znakiem). Sprzedaż Znaku będzie stanowiła odpłatne świadczenie usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższa transakcja zostanie udokumentowana fakturą VAT. Po zakupie Znaku SJ na podstawie umowy licencyjnej udzieli innemu podmiotowi prawa do odpłatnego korzystania ze Znaku. SKA i SJ na moment przeprowadzenia transakcji przedstawionych w zdarzeniu przyszłym, będą czynnymi i zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług – w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Rozważane jest przy tym uregulowanie przez SJ ceny sprzedaży Znaku w następujący sposób:

1.  Część wierzytelności SKA wobec SJ z tytułu sprzedaży Znaku zostałaby potrącona z wierzytelnością SJ wobec SKA z tytułu zawarcia umowy pożyczki pomiędzy SKA a SJ.
2.  Część wierzytelności SKA wobec SJ z tytułu sprzedaży Znaku zostałaby potrącona z wierzytelnością SJ wobec SKA z tytułu zobowiązania się SKA do pokrycia wkładu pieniężnego do SJ.

Przyjmując, że w związku z nabyciem Znaku SJ będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż Znaku przez SKA na rzecz SJ, w miesiącu powstania tego prawa powstanie nadwyżka kwoty podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego, a SJ – składając deklarację za ten miesiąc – złoży jednocześnie wniosek o zwrot różnicy na rachunek bankowy. Kwoty podatku naliczonego wykazane w składanej deklaracji nie będą wynikały z czynności, o których mowa w art. 87 ust. 6 pkt 2 i 3 Ustawy VAT. Wszelkie kwoty podatku naliczonego, wykazane w składanej deklaracji, będą wynikały z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone za pośrednictwem rachunku bankowego. Wyjątkiem w tym zakresie będzie jedynie kwota podatku naliczonego wykazana w składanej deklaracji, wynikająca z faktury dokumentującej zakup Znaku. W tym przypadku cena sprzedaży Znaku zostanie bowiem uregulowana we wskazany powyżej sposób, tj. w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności. Ponadto, jak wskazała Spółka, że po dniu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podjęte zostały już czynności związane z utworzeniem spółki jawnej (SJ) – tj. SJ została już utworzona.

Analizując okoliczności niniejszej sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy uznać, że w niniejszej sytuacji zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, albowiem SJ będzie czynnym podatnikiem podatku VAT, a zakupiony Znak będzie służył – jak twierdzi Zainteresowany – do wykonywania czynności opodatkowanych przez SJ.

Biorąc pod uwagę opis sprawy należy stwierdzić, że z uwagi na związek poniesionego wydatku na zakup znaku towarowego z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi, SJ będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej jego poniesienie – stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy. W związku z faktem, że faktura, którą otrzyma SJ od SKA będzie dokumentowała sprzedaż Znaku prawo to powstanie – zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy – w rozliczeniu za okres, w którym SJ otrzyma od SKA fakturę dokumentującą sprzedaż Znaku, bądź w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z uwagi na powyższe stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 i nr 2 uznano za prawidłowe.

Jak wynika z art. 87 ust. 1 ustawy – w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

W myśl art. 87 ust. 2 ustawy – zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

W przypadku wydłużenia terminu na podstawie ust. 2 zdanie drugie, urząd skarbowy na wniosek podatnika dokonuje zwrotu różnicy podatku w terminie wymienionym w ust. 2 zdanie pierwsze, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku. Jeżeli wniosek wraz z zabezpieczeniem został złożony na 13 dni przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 2, lub później, zwrotu dokonuje się w terminie 14 dni od dnia złożenia tego zabezpieczenia (art. 87 ust. 2a ustawy).

Natomiast stosownie do przepisu art. 87 ust. 6 ustawy – na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z:

1.  faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 672 ze zm.),
2.  dokumentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone,
3.  importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji

– przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Z analizy powyższego przepisu wynika, że na wniosek podatnika i przy spełnieniu określonych warunków podstawowy terminy zwrotu (60 dniowy) może być skrócony do 25 dni. Podatnik może otrzymać wcześniejszy zwrot, gdy spełni następujące warunki:

1.  opłaci wszystkie faktury lub dokumenty celne dokumentujące zakupy rozliczone w deklaracji VAT-7,
2.  zapłata za te faktury zostanie dokonana z uwzględnieniem przepisów art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Zgodnie z ww. art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 672 ze zm.), dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.

Przepis ten ustanawia konieczność zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego należności za transakcję o wartości przekraczającej 15.000 EURO, a zatem nie dopuszcza w takim przypadku zapłaty bezpośrednio w formie gotówkowej. Nie odnosi się natomiast do zapłaty w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności, którą reguluje art. 498 Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 498 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym.

Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Potrącenia dokonywa się przez oświadczenie złożone drugiej stronie. Oświadczenie ma moc wsteczną od chwili, kiedy potrącenie stało się możliwe (art. 499 ww. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje wraz z innym podmiotem założyć spółkę jawną (SJ) i tym samym zostanie jej wspólnikiem. W późniejszym etapie wspólnikiem SJ będzie również spółka komandytowo-akcyjna (SKA). Powstała w ten sposób SJ zamierza nabyć od SKA prawo ochronne na znak towarowy (Znak) – sprzedaż Znaku będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i będzie dokumentowana fakturą VAT. Po zakupie Znaku SJ na podstawie umowy licencyjnej udzieli innemu podmiotowi prawa do odpłatnego korzystania ze Znaku. SKA i SJ na moment przeprowadzenia transakcji przedstawionych w zdarzeniu przyszłym, będą czynnymi i zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług – w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Rozważane jest przy tym uregulowanie przez SJ ceny sprzedaży Znaku w następujący sposób:

1.  Część wierzytelności SKA wobec SJ z tytułu sprzedaży Znaku zostałaby potrącona z wierzytelnością SJ wobec SKA z tytułu zawarcia umowy pożyczki pomiędzy SKA a SJ.
2.  Część wierzytelności SKA wobec SJ z tytułu sprzedaży Znaku zostałaby potrącona z wierzytelnością SJ wobec SKA z tytułu zobowiązania się SKA do pokrycia wkładu pieniężnego do SJ.

Cena sprzedaży Znaku zostanie uregulowana w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności.

Dokonując analizy przytoczonych powyżej przepisów należy stwierdzić, że art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy nie stawia ograniczeń co do formy zapłaty należności. A zatem dopuszczalne jest, że jedną z form zapłaty może być potrącenie, które zgodnie z treścią art. 498 Kodeksu cywilnego, daje skutek w postaci wzajemnego umorzenia wierzytelności do wysokości niższej z nich. Potrącenie (kompensata) wzajemnych wierzytelności niewątpliwie stanowi zapłatę należności.

Należy jednak pamiętać, że powyższa zasada, w pewnych określonych prawem okolicznościach, doznaje ograniczenia, o ile podatnik chce skorzystać z możliwości skrócenia terminu do zwrotu nadwyżki podatku.

Zauważyć należy, że art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy odwołuje się do art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, zgodnie z którym należności, których wysokość nie przekracza kwoty 15.000 euro mogą być regulowane zarówno gotówką, jak i przelewem na rachunek bankowy kontrahenta podatnika. Jednakże, gdy płatność wynikająca z jednorazowej transakcji przekracza 15.000 euro, to wówczas bezwzględnie należy dokonać tej zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego. Cytowany przepis bowiem w sposób jednoznaczny i bardzo czytelny wskazuje, że dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność jest inny przedsiębiorca oraz jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.

Tak więc wskazany przepis art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy, w sytuacji, gdy podatnik chce skorzystać z uprawnienia w nim wskazanego, nakazuje bezwzględnie dokonać zapłaty za dokonane zakupy gotówką, bądź przelewem za pośrednictwem rachunku bankowego. W żadnym miejscu wskazany przepis nie odnosi się do możliwości regulowania należności w drodze potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności.

Tym samym Wnioskodawca chcąc skorzystać z tego uprawnienia szczególnego, tzn. otrzymać zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni, jest zobowiązany dokonać zapłaty gotówką lub przelewem za faktury dotyczące transakcji poniżej 15.000 euro oraz wyłącznie przelewem z rachunku bankowego w odniesieniu do transakcji udokumentowanych fakturami, gdy należność przekracza kwotę 15.000 euro, o której mowa w art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Zatem, aby konieczne stało się dokonanie zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego muszą być spełnione kumulatywnie dwie przesłanki. Mianowicie, podmioty dokonują wzajemnych rozliczeń w związku z prowadzonymi przez siebie działalnościami gospodarczymi, a nadto jednorazowa wartość takiej transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro. Należy w tym miejscu zwrócić uwagę, że przymus dokonania rozliczeń w opisanej sytuacji za pośrednictwem rachunku bankowego jednocześnie wyklucza przeprowadzenie tego rodzaju transakcji w formie potrącenia. Istota kompensaty nie polega bowiem na przekazaniu określonej realnej kwoty pieniędzy, lecz na uregulowaniu należności poprzez potrącenie jednej wierzytelności z drugą wierzytelnością, pod warunkiem, że przedmiotem obu są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości, oznaczone co do gatunku, obie są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub innym organem państwowym.

W przedstawionych okolicznościach sprawy, warunkiem bezwzględnym, jaki Wnioskodawca musi spełnić (SJ), jest zapłata w całości należności za towar (Znak) wynikających z rozliczonych faktur. Wnioskodawca wskazał, że SJ dokona zapłaty za nabycie Znaku w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności. Nie dojdzie zatem w takim przypadku do zapłaty z tytułu nabycia Znaku ani w gotówce, ani przelewem.

W konsekwencji powyższego SJ nie ma prawa do ubiegania się o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w przyśpieszonym terminie 25 dni, jeśli będzie dokonywała potrącenia w formie kompensaty jakiejkolwiek należności za faktury, z których podatek naliczony uwzględniła w deklaracji VAT.

Oczywiście w przypadku, gdy podatnik dokonuje kompensaty należności z zobowiązaniem kontrahenta w drodze wzajemnego potrącenia należności, to następuje wygaśnięcie zobowiązania, jednakże pozbawia to podatnika możliwości ubiegania się o dokonanie przez urząd skarbowy zwrotu różnicy podatku naliczonego nad podatkiem należnym w skróconym terminie – 25 dni.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu sprawy należy stwierdzić, że SJ składając wniosek o wcześniejszy zwrot, w sytuacji, gdy kwota podatku naliczonego wykazana w deklaracji będzie wynikała z faktury dokumentującej transakcję, która została uregulowana poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności (kompensatę) – nie będzie uprawniona do zwrotu różnicy podatku VAT (wynikającego z tej faktury) w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia. Rozliczenie bowiem faktur poprzez potrącenie wzajemnych należności nie wyczerpuje znamion przepisu art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy i w przypadku wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nie stanowi podstawy do ubiegania się o zwrot ww. nadwyżki w przyspieszonym terminie.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 3, należało uznać za nieprawidłowe.

Należy zauważyć ponadto, że powołana przez Wnioskodawcę interpretacja indywidualna oraz wyrok sądu administracyjnego są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Ponadto należy przytoczyć uzasadnienie wyroku WSA we Wrocławiu z 31 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 232/11, w którym Sąd stwierdził, że: „podziela wprawdzie stanowisko strony, że zasada zaufania do organu wyraża się między innymi w jednolitości stosowania prawa podatkowego a tym samym unikaniu rozbieżności stanowisk organów, nie oznacza to jednak, że organ udzielający interpretacji, obowiązany jest ustosunkowywać się do wskazywanych przez wnioskodawcę orzeczeń a tym bardziej interpretacji wydanych w innych indywidualnych sprawach”.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.