Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-827/15-2/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-01
Teza: Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika oraz obowiązków informacyjnych związanych z wystąpieniem po stronie podatnika ujemnego oprocentowania kredytu zabezpieczonego hipotecznie w walucie obcej (pytania Nr 1, 2 i 3).
Słowa kluczowe: informacja; kredyt; kredyt-kredyt mieszkaniowy; obowiązek-obowiązek płatnika; oprocentowanie; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2015 r. (data wpływu 20 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika oraz obowiązków informacyjnych związanych z wystąpieniem po stronie podatnika ujemnego oprocentowania kredytu zabezpieczonego hipotecznie w walucie obcej (pytania Nr 1, 2 i 3) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika oraz obowiązków informacyjnych związanych z wystąpieniem po stronie podatnika ujemnego oprocentowania kredytu zabezpieczonego hipotecznie w walucie obcej (pytania Nr 1, 2 i 3).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

S.A. (dalej: „Bank” lub „Wnioskodawca”) działając poprzez swój Oddział w Polsce (dalej: „Oddział”) jest podmiotem uprawnionym do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw. Przed dniem 15 stycznia 2015 r. Wnioskodawca zawarł szereg umów kredytowych zabezpieczonych hipotecznie w walucie obcej. Wskazane umowy kredytowe lub też umowy refinansowe stanowiły podstawę finansowania zakupu nieruchomości przez osoby fizyczne (dalej: „Kredyty”). Przedmiotowe Kredyty nie były zawierane przez osoby fizyczne w ramach działalności gospodarczej.

W związku ze zmianą sytuacji ekonomicznej na przestrzeni kilku ostatnich lat doszło do istotnego obniżenia wskaźników LIBOR, EURIBOR oraz WIBOR. W konsekwencji możliwe jest wystąpienie w stosunku do obsługiwanych Kredytów oprocentowania ujemnego, tj. sytuacji, gdy po zastosowaniu marży oraz odpowiedniego wskaźnika referencyjnego (np. LIBOR lub EURIBOR) wynikającego z umowy, wystąpi ujemna wartość odsetek. W takiej sytuacji Wnioskodawca w porozumieniu z klientem może zastosować jeden z trzech scenariuszy. Po pierwsze wypłacić klientowi kwotę wynikającą z obliczenia odsetek ujemnych, po drugie zmniejszyć o tę kwotę należną wartość bieżącej raty kapitałowej Kredytu lub też obniżyć o tę kwotę wysokość przyszłych odsetek należnych Wnioskodawcy z tytułu Kredytu.

Wnioskodawca zamierza odebrać od klientów, których Kredyty będą wykazywały ujemne odsetki oświadczenie na piśmie, potwierdzające, że zaciągnięte zobowiązanie kredytowe jest przeznaczone na własne cele mieszkaniowe zdefiniowane w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy kwota ujemnych odsetek, co do zasady, podlega opodatkowaniu na podstawie przepisów Updof, jednak dopiero w momencie jej faktycznej wypłaty lub w przypadku pomniejszenia o tę kwotę wysokości raty kapitałowej, nie będzie zaś podlegała opodatkowaniu w momencie jej naliczenia w wariancie rozliczenia odsetek ujemnych w przyszłości (w momencie pojawienia się odsetek należnych na rzecz Banku) poprzez faktyczną wypłatę lub potrącenie z kwotą odsetek należnych na rzecz Banku?
2.  Czy w przypadku powstania przychodu z tytułu wypłaty odsetek ujemnych po stronie klienta świadczenie takie będzie kwalifikowane jako przychód z innych źródeł, a nie przychód odsetkowy, w związku z tym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek pobrania podatku u źródła z tytułu uiszczenia należności na rzecz klienta, lecz obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C zgodnie z art. 42a Updof?
3.  Czy w przypadku uznania, że świadczenie Banku na rzecz klienta w postaci odsetek ujemnych, stanowi przychód z innych źródeł, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek złożenia informacji PIT-8C w związku z zaniechaniem poboru podatku na podstawie przepisów Rozporządzenia w stosunku do odsetek ujemnych?
4.  Czy w przypadku gdy klient złoży błędne oświadczenie dotyczące przeznaczenia środków z kredytu na własne cele mieszkaniowe, Wnioskodawca nie poniesie negatywnych skutków podatkowych związanych z brakiem pobrania podatku u źródła (z winy podatnika) w przypadku uznania wypłaty odsetek ujemnych za przychód odsetkowy?
5.  Czy w przypadku, gdy klient złoży błędne oświadczenie dotyczące przeznaczenia środków z kredytu na własne cele mieszkaniowe, Wnioskodawca nie poniesie negatywnych konsekwencji podatkowych w związku z niewystawieniem informacji PIT-8C w przypadku uznania wypłaty odsetek ujemnych za przychód z innych źródeł?

Interpretacja indywidualna wydana została w zakresie pytania Nr 1, 2 i 3 w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odniesieniu do pytania Nr 4 i 5 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Pytanie Nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, należność z tytułu ujemnego oprocentowania będzie stanowiła przychód podatnika (klienta banku), w zależności od tego, na jaki sposób rozliczenia tego świadczenia zdecydują się strony. Z uwagi na fakt, że przychód w przypadku wypłaty ujemnego oprocentowania powstaje w momencie zapłaty, doniosłość podatkową będzie miało tylko takie przekazanie środków pieniężnych podatnikowi, które pozwoli mu nimi od razu dysponować (na przykład poprzez zapłatę odsetek ujemnych bądź ich potrącenie z ratą kapitałową). W przypadku ustalenia miedzy Wnioskodawcą a klientem późniejszego momentu zapłaty ujemnego oprocentowania (na przykład przez zapłatę w przyszłości lub potrącenie z przyszłymi odsetkami należnymi na rzecz Wnioskodawcy), przychód powstanie odpowiednio w późniejszym terminie. Zgodnie z art. 11 ust. 1 Updof przychodami są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W przypadku środków pieniężnych, powstanie przychodu uzasadnione jest co do zasady od ich otrzymania (wręczenia, wpłaty lub doręczenia podatnikowi znaków pieniężnych) lub pozostawienia do dyspozycji, tj. takiego udostępnienia podatnikowi przysługujących mu pieniędzy, aby mógł on z nich swobodnie korzystać. Powyższy przepis wyraża tzw. kasową zasadę powstawania przychodu, którą należy przeciwstawić zasadzie memoriałowej, zgodnie z którą przychodami są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Zasadę memoriałową w odniesieniu do momentu powstania przychodu stosuje się wyłącznie w przypadkach jasno wskazanych w ustawie o podatku dochodowym, tj. na przykład w przypadku przychodów osiąganych z prowadzonej działalności gospodarczej, z działów specjalnych produkcji rolnej, z odpłatnego zbycia papierów wartościowych czy z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych. We wszystkich przypadkach bezpośrednio nie wymienionych w ustawie, dla określenia momentu powstania przychodu zastosowanie powinna znaleźć zasada kasowa.

Przekładając powyższe rozważania na stan faktyczny przedstawiony w pierwszej części wniosku należy podkreślić, że przychody osiągnięte z ujemnego oprocentowania kredytów, niezależnie od ich zakwalifikowania jako przychody odsetkowe, czy pochodzące z innych źródeł, będą dla podatnika miały jakąkolwiek doniosłość dopiero w momencie ich otrzymania lub pozostawienia do dyspozycji. Umowy Kredytu, które Wnioskodawca zawierał ze swoimi klientami, miały na celu sfinansowanie zakupu nieruchomości poza działalnością gospodarczą, w szczególności więc nie można zakwalifikować ewentualnych przychodów z Kredytów jako przychodów należnych z działalności gospodarczej, do których stosuje się memoriałową zasadę określenia momentu ich powstania.

Należy także dodać, odwołując się do treści uzasadnienia do Rozporządzenia, że Minister Finansów wprost wskazuje, że „w skutek zapłaty kwoty kredytu poniżej jego nominalnej wartości (kwoty przypadającej na spłatę kredytu) po stronie kredytobiorcy powstałby przychód”. Zapłata poniżej nominalnej wartości kredytu będzie miała miejsce zarówno w przypadku wypłaty na rzecz kredytobiorcy ujemnego oprocentowania kredytu (zapłata), jak też w przypadku pomniejszenia należnej na rzecz Wnioskodawcy kwoty raty kapitałowej kredytu o tę wartość (potrącenie).

Należy więc stwierdzić, że na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do określenia momentu powstania przychodu z tytułu ujemnego oprocentowania kredytu zastosowanie znajdzie zasada kasowa.

Zdaniem Wnioskodawcy analogicznie powinno się potraktować sytuację, w której Wnioskodawca oraz jego klient ustalili, że wartość ujemnego oprocentowania nie będzie w żaden sposób od razu wypłacana klientowi, lecz w przyszłości wartość należnych na rzecz Wnioskodawcy odsetek zostanie pomniejszona o wartość ujemnego oprocentowania naliczonego na rzecz klienta. Zgodnie z argumentacją przedstawioną powyżej, w takiej sytuacji nie może być mowy ani o otrzymaniu przez klienta środków pieniężnych, ani o pozostawieniu ich w jego dyspozycji w momencie zawarcia porozumienia stron, gdyż klient nie będzie miał prawa realnie dysponować tymi pieniędzmi. Nie może być także mowy o powstaniu przychodu zgodnie z zasadą memoriałową, tj. w momencie, gdy przychód ten stał się należny, gdyż jej zastosowanie jest ograniczone do jasno wskazanych w ustawie sytuacji, do których wypłata z tytułu ujemnego oprocentowania się nie zalicza. Zdaniem Wnioskodawcy o ewentualnym momencie powstania przychodu można mówić dopiero wtedy, gdy strony zdecydują się na dokonanie wzajemnego rozliczenia (czyli w momencie zapłaty, zgodnie z zasadą kasową).

Wnioskodawca wskazuje, że w związku z zaliczeniem ujemnego oprocentowania na poczet przyszłej spłaty kredytu poprzez pomniejszenie przyszłej raty kapitałowej o wartość naliczonego ujemnego oprocentowania, wobec podatnika (klienta banku) nie powstanie obowiązek podatkowy w momencie naliczenia ujemnego oprocentowania.

Pytanie Nr 2.

W świetle przepisu art. 10 ust. 1 pkt 7 Updof źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie niektórych praw majątkowych. Z kolei na podstawie art. 17 § 1 pkt 1 i 2 Updof przychodami z kapitałów pieniężnych są wszelkiego rodzaju odsetki od pożyczek, wkładów oszczędnościowych, środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 5 Updof. Przychód z tytułu wypłaty wszelkich odsetek od środków pieniężnych lub pożyczek podlega, zgodnie z treścią art. 30a ust. 1 pkt 1 i 3 Updof, opodatkowaniu przy zastosowaniu 19% stawki podatku dochodowego od osób fizycznych. Na podstawie art. 41 ust. 4 Updof podmiot wypłacający odsetki jest zobowiązany pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od wypłacanych na rzecz podatnika świadczeń i wpłacić go na rachunek odpowiedniego urzędu skarbowego.

W ocenie Wnioskodawcy, zarówno umorzenie kredytu, jak również wypłata ujemnych odsetek (czy to bezpośrednio na rachunek klienta, czy też w formie potrącenia z ratą kapitałową (bieżąca), bądź w przyszłości z odsetkami należnymi na rzecz Banku z tytułu Kredytu) winny być traktowane jak przychody z innych źródeł. Art. 20 ust. 1 Updof zawiera definicję przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 Updof. Definicja ta zawiera otwarty katalog przychodów, o czym świadczą słowa „za przychody z innych źródeł (\`(...)\`) uważa się w szczególności”. Wszelkie świadczenia otrzymywane przez podatnika, niewymienione w przepisach art. 12-14 i 17 Updof klasyfikowane powinny być więc jako przychody z innych źródeł. W szczególności tzw. odsetki ujemne nie mogą być uznane za przychód odsetkowy, gdyż nie stanowią one wynagrodzenia za finansowanie, którego udzielił klient Bankowi. Kredyt został bowiem w przedmiotowej sprawie udzielony przez Bank, nadto nie stanowią one również odsetek od wkładów oszczędnościowych, środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania. Odsetki ujemne są w tym wypadku typowym przychodem z innych źródeł.

W tym miejscu należy również powołać treść uzasadnienia do projektu Rozporządzenia, w którym jednoznacznie wskazano, iż w obecnym stanie prawnym opisane powyżej świadczenia mogą być opodatkowane, jako przychody z innych źródeł. Przychód taki, co do zasady, będzie podlegał opodatkowaniu na ogólnych zasadach, według obowiązującej skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 Updof.

W związku z tym, skoro świadczenie na rzecz klienta będzie stanowiło przychód z innych źródeł, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania podatku u źródła z tytułu należności na rzecz klienta skalkulowanej w oparciu o odsetki ujemne. Zgodnie natomiast z dyspozycją art. 42a Updof, Wnioskodawca będzie co do zasady zobowiązany wystawić i doręczyć klientowi oraz organowi skarbowemu informację o osiągniętych przez podatnika przychodach z innych źródeł (PIT-8C).

Pytanie Nr 3.

Co do zasady, w związku z wypłatą należności zaliczanych na podstawie art. 20 ust. 1 Updof do przychodów z innych źródeł, podmiot wypłacający te świadczenie zobowiązany jest, zgodnie z dyspozycją art. 42a Updof, wystawiać i przesłać beneficjentowi (podatnikowi) informację o wysokości osiągniętego przychodu, w terminie do końca lutego roku następującego po osiągnięciu przychodu (PIT-8C).

W tym miejscu należy jednak wskazać, iż z treści przepisu art. 42a Updof wynika, że obowiązek sporządzenia i przekazania informacji PIT-8C właściwemu organowi podatkowemu, nie dotyczy dochodów, co do których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W przedmiotowej sprawie w oparciu o przepisy Rozporządzenia należności z tytułu odsetek ujemnych, jakie ewentualnie powstaną po stronie klientów Wnioskodawcy, będą stanowiły świadczenia, wobec których Minister Finansów zaniechał poboru opodatkowania, a zatem należy uznać, że nie będą również podlegały obowiązkowi w zakresie ujęcia ich w ramach informacji, o której mowa w art. 42 Updof.

Podkreślić należy również, że w treści uzasadnienia do projektu Rozporządzenia wskazano, iż jego wejście w życie oznaczać będzie brak obowiązku sporządzenia i przekazywania, kredytobiorcom i właściwym dla nich urzędom skarbowym, informacji PIT-8C o wysokości uzyskanego przychodu z innych źródeł.

W ocenie Wnioskodawcy, również w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do Kredytów, wypłata ujemnych odsetek (czy to bezpośrednio na rachunek klienta, czy też w formie potrącenia z ratą kapitałową (bieżącą), bądź w przyszłości z odsetkami należnymi na rzecz Banku z tytułu Kredytu) winny być traktowane jak przychody z innych źródeł, które jednak nie podlegają obowiązkowi ich ujęcia w ramach informacji PIT-8C.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.