Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-637/12-2/AMN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-09-21
Teza: 1. Czy w przypadku przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów wspólnika, który nabędzie te udziały na podstawie umowy darowizny od dotychczasowego wspólnika, na podstawie art. 41 ust. 4 w związku z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Spółka jest obowiązana dokonać poboru zryczałtowanego podatku od uzyskanego przez wspólnika dochodu stanowiącego w przypadku nabycia udziałów w drodze darowizny - nadwyżkę przychodu otrzymanego z tytułu wypłaconego przez Spółkę wynagrodzenia za umarzane udziały nad kosztem w wysokości wartości rynkowej umarzanych udziałów ustalonej na dzień darowizny? 2. Czy w przypadku wypłaty wynagrodzenia za umorzenie udziałów w ratach, koszt w wysokości wartości rynkowej umarzanych udziałów ustalonej na dzień darowizny należy uwzględnić proporcjonalnie w stosunku do wysokości każdej raty wynagrodzenia?
Słowa kluczowe: darowizna; obowiązek-obowiązek płatnika; udział; umorzenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2012 r. (data wpływu 29 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jest producentem opakowań z tektury falistej. Siedziba Spółki znajduje się w Polsce.

Jeden z udziałowców Spółki rozważa dokonanie darowizny części swoich udziałów na rzecz swojej żony, będącej polskim rezydentem podatkowym (jej miejsce zamieszkania znajduje się w Polsce). Wartość darowanych udziałów zostanie określona w umowie darowizny na poziomie rynkowym na dzień darowizny.

Niewykluczone, że w przyszłości otrzymane przez małżonkę udziałowca w drodze darowizny udziały zostaną umorzone w drodze umorzenia udziałów przymusowego, określonego w art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: KSH) lub tzw. umorzenia automatycznego - art. 199 § 4 KSH.

W obydwu przypadkach umorzenie nastąpi zgodnie z postanowieniami umowy Spółki oraz przepisami KSH. Niezależnie od trybu umorzenia w zamian za umorzone udziały Spółka wypłaci wynagrodzenie.

Możliwe, że wynagrodzenie za umorzone udziały będzie wypłacane w ratach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów wspólnika, który nabędzie te udziały na podstawie umowy darowizny od dotychczasowego wspólnika, na podstawie art. 41 ust. 4 w związku z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Spółka jest obowiązana dokonać poboru zryczałtowanego podatku od uzyskanego przez wspólnika dochodu stanowiącego w przypadku nabycia udziałów w drodze darowizny - nadwyżkę przychodu otrzymanego z tytułu wypłaconego przez Spółkę wynagrodzenia za umarzane udziały nad kosztem w wysokości wartości rynkowej umarzanych udziałów ustalonej na dzień darowizny?
2.  Czy w przypadku wypłaty wynagrodzenia za umorzenie udziałów w ratach, koszt w wysokości wartości rynkowej umarzanych udziałów ustalonej na dzień darowizny należy uwzględnić proporcjonalnie w stosunku do wysokości każdej raty wynagrodzenia?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1

W przypadku umorzenia przymusowego lub automatycznego udziałów nabytych w drodze darowizny kosztem uzyskania przychodów z umorzenia będzie wartość tych udziałów z dnia nabycia darowizny ustalona zgodnie z art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn, a więc wartość udziałów określona w umowie darowizny, która odpowiada ich wartości rynkowej. W związku z tym, Spółka na podstawie art. 41 ust. 4 w związku z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest obowiązana dokonać poboru zryczałtowanego podatku od uzyskanego przez wspólnika dochodu. Dochód ten stanowi - w przypadku nabycia udziałów w drodze darowizny - nadwyżkę przychodu otrzymanego z tytułu wypłaconego przez Spółkę wynagrodzenia za umarzane udziały nad kosztem w wysokości wartości rynkowej umarzanych udziałów ustalonej na dzień darowizny.

Ad. 2

W przypadku wypłaty wynagrodzenia za umarzane udziały w ratach Spółka jako płatnik będzie zobowiązana pobierać zryczałtowany podatek z tytułu wypłaty każdej raty. Obliczając wysokość podatku pobieranego z tytuły wypłaty poszczególnych rat, Spółka przy wypłacie każdej raty powinna rozpoznać koszt w wysokości proporcjonalnej do wysokości wypłacanej raty. Oznacza to, że stosunek kosztu rozpoznanego przy wypłacie danej raty do całkowitego kosztu (w wysokości wartości rynkowej umarzanych udziałów ustalonej na dzień darowizny) będzie odpowiadał stosunkowi wypłacanej raty do całej wartości wynagrodzenia.

Uzasadnienie:

Ad. 1

Umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zostało uregulowane w art. 199 KSH. Zgodnie z art. 199 § 1 KSH udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Umorzenie udziałów może również nastąpić automatycznie tj. w razie ziszczenia się zdarzenia określonego w umowie spółki. Sytuacja taka została przewidziana w art. 199 § 4 oraz 5 KSH. Zarówno umorzenie przymusowe jak i umorzenie automatyczne odbywa się bez zgody wspólnika. W związku z powyższym umorzenie automatyczne należy traktować jako podtyp umorzenia przymusowego.

Zgodnie z art. 199 § 2 KSH, w przypadku przymusowego umorzenia udziałów, uchwała zgromadzenia wspólników spółki powinna określić wysokość wynagrodzenia należnego wspólnikowi za umorzone udziały w wysokości nie niższej od wartości przypadających na umarzane udziały aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszoną o kwotę przeznaczoną do podziału pomiędzy wspólników. Na mocy art. 199 § 4 KSH przepisy te stosuje się również dla umorzenia automatycznego.

W omawianym zdarzeniu przyszłym udziały w Spółce nabyte w drodze darowizny mogą ulec umorzeniu przymusowemu lub automatycznemu. Niezależnie od trybu umorzenia wypłacone będzie z tego tytułu wynagrodzenie. Przychodem będzie faktycznie otrzymane od Spółki wynagrodzenie. W odróżnieniu od umorzenia dobrowolnego nie nastąpi zbycie udziałów na rzecz spółki lecz ich unicestwienie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. stanowi, iż źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c). Za przychody z kapitałów pieniężnych - w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 wskazanej ustawy - uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni. Uszczegółowieniem powołanego wyżej przepisu jest art. 24 ust. 5 pkt 1 cytowanej ustawy, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). Umorzenie przymusowe, w którym nie następuje zbycie umarzanych udziałów na rzecz spółki lecz ich unicestwienie mieści się wprost w tym przepisie.

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f., zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. lf albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a. Przepis ten stanowi zatem zasadę ogólną opodatkowania przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych bez pomniejszania ich o koszty uzyskania (jest to istota podatku zryczałtowanego). Przepis art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f. jest więc przepisem szczególnym w stosunku do uregulowań zawartych w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy, gdyż dopuszcza uwzględnienie kosztów przy kalkulacji dochodu z umorzenia udziałów.

Zatem zgodnie z art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f. w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość tych udziałów z dnia otrzymania darowizny.

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje, w jaki sposób należy określić wartość udziałów z dnia nabycia darowizny, przyjąć należy iż ogół ustaw podatkowych stanowi spójną całość i uwzględniając zasadność wykładni systemowej pomocniczo posłużyć się przepisami ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768, tekst jedn. ze zm., dalej: u.p.s.d.). Zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.s.d. wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. W świetle art. 8 ust. 3 u.p.s.d. wartość rynkową praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego (nabycia darowizny).

W związku z tym, jeżeli w umowie darowizny zostanie określona wartość udziałów i wartość ta będzie odpowiadała wartości rynkowej na dzień dokonania darowizny, wówczas za koszt uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu z udziału w zyskach osób prawnych w związku z umorzeniem tych udziałów należy przyjąć wartość udziałów określoną (wskazana) w umowie darowizny.

Stanowisko, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodu z tytułu umorzenia (przymusowego lub automatycznego) udziałów nabytych w drodze darowizny powinny zostać ustalone w wysokości wartości udziałów, jaka została określona w umowie darowizny, jednak nie wyższej od ich wartości rynkowej, jest powszechnie akceptowane w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 18 maja 2012 r. (sygn. IPTPB2/415-180/12-2/KR): ustalona na dzień dokonania darowizny wartość udziałów, spełniająca warunki określone w przytoczonych przepisach ustawy o podatku od spadków i darowizn, stanowić będzie - w przypadku uzyskania przychodu z umorzenia automatycznego lub przymusowego tych udziałów nabytych w drodze darowizny - koszty uzyskania przychodu dla potrzeb obliczenia dochodu w rozumieniu art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 1 marca 2012 r. (sygn. IPPB2/415-69/12-4/AS): w przypadku umorzenia udziałów lub akcji w spółce kapitałowej, w drodze umorzenia przymusowego lub automatycznego nabytych w drodze darowizny, dochodem z umorzenia jest nadwyżka przychodu nad kosztami uzyskania przychodu. Kosztem uzyskania przychodów będzie wartość tych udziałów/akcji z dnia nabycia darowizny.

Kolejnymi przykładami są: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 26 października 2011 r. (sygn. ITPB1/415-818b/13/GR) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 czerwca 2011 r. (sygn. ILPB2/415-366/11-4/JK).

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przepis art. 24 ust. 5d u.p.d.o.f. jest więc przepisem szczególnym w stosunku do uregulowań zawartych w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy. Stanowi on zatem wyjątek od ogólnej zasady opodatkowania przychodu z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych bez pomniejszania go o koszty uzyskania.

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby prawne są obowiązane pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych m.in. z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Płatnicy ci obowiązani są na podstawie art. 42 ust. 1 u.p.d.o.f. przekazać kwotę zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika.

Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 42 ust. la u.p.d.o.f., w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym Spółka, jako płatnik podatku z tytułu umorzenia udziałów, będzie obowiązana przesłać do urzędu skarbowego którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby Spółki, roczną deklarację, według ustalonego wzoru.

Podatek powinien zostać przez Spółkę (jako płatnika) potrącony z wypłaconego tytułem umorzenia udziałów wynagrodzenia i wpłacony do 20-go dnia następnego miesiąca na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby Spółki.

Zdaniem Spółki, podstawą pobrania 19% zryczałtowanego podatku dochodowego będzie nadwyżka przychodu faktycznie otrzymanego w związku z umorzeniem udziałów nad ich wartością z dnia nabycia w drodze darowizny. Natomiast w przypadku niewystąpienia dochodu, na Wnioskodawcy nie będą spoczywały obowiązki płatnika z tytułu umorzenia udziałów, w szczególności Spółka nie będzie zobowiązana do sporządzenia informacji, o której mowa w art. 42 ust. 1a u.p.d.o.f.

Potwierdzeniem prawidłowości stanowiska Spółki w tym zakresie mogą być indywidualne interpretacje wydane w analogicznych stanach faktycznych. Przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 lutego 2012 r., w której organ stwierdził, że od dochodu z tytułu przymusowego umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny stanowiącego nadwyżkę przychodu z tytułu umorzenia udziałów nad ich wartością z dnia otrzymania darowizny, podlegającego opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym spółka jako płatnik podatku jest zobowiązana do obliczenia, pobrania i wpłacenia zryczałtowanego podatku od dochodu ustalonego jako różnicę między przychodem z tytułu umorzenia udziałów a kosztem uzyskania przychodu w wysokości wartości tych udziałów z dnia otrzymania darowizny.

Kolejnymi przykładami mogą być interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2011 r. (sygn. IPPB2/415-38/11-5/MS1) oraz z dnia 18 maja 2011 r. (sygn. PPB2/415-180/11-4/AK).

Ad. 2

Wynagrodzenie w kwocie ustalonej w uchwale wspólników po uwzględnieniu kosztów uzyskania przychodu w wysokości wartości rynkowej umarzanych udziałów ustalonej na dzień darowizny określonej w umowie darowizny stanowi podstawę opodatkowania.

Zdaniem Spółki, jeśli wynagrodzenie za umorzone udziały wypłacane będzie w ratach, Spółka jako płatnik będzie miała obowiązek pobrać zryczałtowany podatek z tytułu wypłaty poszczególnej raty. Obowiązek poboru zryczałtowanego podatku powstanie bowiem w dniu, w którym wynagrodzenie zostanie wypłacone lub postawione do dyspozycji. W tym przypadku ma zastosowanie przepis art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., który stanowi, że przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W związku z tym w przypadku wypłaty wynagrodzenia w ratach Spółka jako płatnik zobowiązana jest do proporcjonalnego uwzględnienia kosztów uzyskania przychodu. Dlatego też Spółka obliczając wysokość dochodu od którego ma być pobierany podatek z tytułu wypłaty poszczególnych rat, Spółka przy wypłacie każdej raty powinna rozpoznać koszt w wysokości proporcjonalnej do wysokości wypłacanej raty. Oznacza to, że stosunek wypłacanej raty do całej wartości wynagrodzenia powinien odpowiadać stosunkowi kosztu rozpoznanego przy wypłacie danej raty do całkowitego kosztu (ustalonego w wysokości wartości rynkowej umarzanych udziałów ustalonej na dzień darowizny).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, iż jeden z udziałowców Spółki rozważa dokonanie darowizny części swoich udziałów na rzecz swojej żony. Niewykluczone, że w przyszłości otrzymane przez małżonkę udziałowca w drodze darowizny udziały zostaną umorzone w drodze umorzenia udziałów przymusowego lub tzw. umorzenia automatycznego, przy czym wynagrodzenie za umorzenie udziałów może nastąpić w ratach.

Tryb umarzania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością został uregulowany w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Z przepisu tego wynika, że udziały mogą zostać umorzone w jeden z trzech sposobów, tj. w przypadku, gdy statut spółki tak stanowi (umorzenie automatyczne), za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). W każdym z tych trzech przypadków dochodzi do umorzenia udziałów.

W myśl natomiast art. 199 § 4 ww. kodeksu, umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym.

W przypadku ziszczenia się określonego w umowie spółki zdarzenia, o którym mowa w § 4, zarząd powinien powziąć niezwłocznie uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego, chyba że umorzenie udziału następuje z czystego zysku (art. 199 § 5 cyt. kodeksu).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) – c).

Za przychody z kapitałów pieniężnych w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (…).

Uszczegółowieniem powołanego wyżej przepisu jest art. 24 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia udziałów/akcji został uregulowany w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1ł albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Zgodnie z cytowanym przepisem, w przypadku umorzenia udziałów/akcji nabytych w drodze darowizny, koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia. Należy przyjąć, że wartość tę ustala się zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768).

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Należy zaznaczyć, że w świetle art. 30a ust. 6 ww. ustawy zryczałtowany podatek dochodowy m.in. od dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, w tym od dochodu z umorzenia udziałów, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania. Przepis ten ma jednak tylko takie znaczenie, że nie pozwala na pomniejszanie przychodu ze sprzedaży udziałów w celu umorzenia o inne koszty niż wymienione w przepisach wskazanych w art. 24 ust. 5d ustawy. Oznacza to, że opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5d ww. ustawy.

Ze względu na to, iż art. 24 ust. 5d ww. ustawy znajduje się w rozdziale 5 ustawy „Szczególne zasady ustalania dochodu” trzeba uznać, że przepis ten ma pierwszeństwo przed art. 30a ust. 6 ww. ustawy, czyli w razie umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, koszty uzyskania przychodów ustala się.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z przepisem art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W związku z tym, jeżeli wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów wypłacane będzie w ratach dochód z udziału w zyskach osób prawnych powstanie w momencie faktycznego uzyskania wynagrodzenia, tj. wypłaty danej raty.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż w przypadku umorzenia udziałów w drodze umorzenia przymusowego lub automatycznego nabytych uprzednio w drodze darowizny, dochód stanowić będzie różnica pomiędzy wartością przychodu uzyskanego wskutek umorzenia, tj. kwoty wynagrodzenia wypłaconego przez Spółkę a wartością rynkową udziałów z dnia ich nabycia. Natomiast w przypadku wypłaty wynagrodzenia w ratach dochód z tytułu umorzenia udziałów stanowić będzie różnica pomiędzy wysokością otrzymanej raty, a uwzględnionym proporcjonalnie do niej kosztem.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Natomiast w myśl z art. 42 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku, gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Stosownie do treści art. 42 ust. 1a cytowanej ustawy, w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Jednakże roczne deklaracje dotyczące podatku pobranego zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przesyłają do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio.

Zatem, w przypadku przymusowego lub automatycznego umorzenia Udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, nabytych w drodze darowizny, Spółka zobowiązana będzie dokonać poboru zryczałtowanego podatku od uzyskanego przez wspólnika dochodu stanowiącego nadwyżkę kwoty wypłaconej przez Spółkę z tytułu wynagrodzenia za umorzone udziały nad kosztami uzyskania przychodu w wysokości rynkowej wartości umarzanych udziałów z dnia nabycia darowizny.

Reasumując, w przypadku przymusowego lub automatycznego umorzenia udziałów wspólnika, który nabędzie te udziały na podstawie umowy darowizny od dotychczasowego wspólnika, na podstawie art. 41 ust. 4 w związku z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Spółka jest obowiązana dokonać poboru zryczałtowanego podatku od uzyskanego przez wspólnika dochodu stanowiącego w przypadku nabycia udziałów w drodze darowizny - nadwyżkę przychodu otrzymanego z tytułu wypłaconego przez Spółkę wynagrodzenia za umarzane udziały nad kosztem w wysokości wartości rynkowej umarzanych udziałów ustalonej na dzień darowizny.

W przypadku wypłaty wynagrodzenia za umorzenie udziałów w ratach, koszt w wysokości wartości rynkowej umarzanych udziałów ustalonej na dzień darowizny należy uwzględnić proporcjonalnie w stosunku do wysokości każdej raty wynagrodzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie maja zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.