Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDWPT.4011.224.2021.2.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-21
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-zbycie nieruchomości; spadek; testament-zapis testamentowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2021 r. (data wpływu 15 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 sierpnia 2021 r. (data wpływu 26 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 15 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 23 sierpnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Rodzice Wnioskodawczyni małżonkowie …. 21 listopada 2007 r. nabyli lokal mieszkalny w … przy ul. …., dzielnicy …. o pow. 50,30 m2. Mieszkanie to nabyli do majątku wspólnego na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia jego własności, udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym w dniu 21 listopada 2007 r. przez notariusza.

W dniu 5 marca 2018 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni, a spadek po nim na mocy testamentu otwartego 8 maja 2018 r. nabyli:

\- żona M,

\- córka - Wnioskodawczyni,

\- syn,

\- oraz wnuczka – wszyscy po 1/4 części spadku.

W testamencie był zapis, że ojciec Wnioskodawczyni ustanawia na rzecz swojej żony M, zapis zwykły zobowiązujący spadkobierców testamentowych do przeniesienia na jej rzecz własności udziału wynoszącego 1/2 części mieszkania. W dniu 19 lipca 2018 r. zawarta została umowa przeniesienia własności w wykonaniu zapisu zwykłego udokumentowana aktem notarialnym, na mocy którego M nabyła udział wynoszący łącznie 3/8 części we współwłasności lokalu mieszkalnego, wobec czego stała się właścicielem całego mieszkania.

Wnioskodawczyni dnia 21 czerwca 2018 r. otrzymała z Urzędu Skarbowego zaświadczenie, że nabycie spadku m.in. mieszkania zwalnia Ją z podatku od spadków i darowizn.

W dniu 1 lipca 2019 r. zmarła mama Wnioskodawczyni - M, a spadek po niej na podstawie testamentu udokumentowanego aktem notarialnym nabyli:

\- córka (Wnioskodawczyni) jako spadkobierca dziedziczący z testamentu w udziale 1/4 części oraz jako spadkobierca dziedziczący z ustawy w udziale 1/12 części,

\- syn jako spadkobierca dziedziczący z testamentu w udziale 1/4 części oraz jako spadkobierca dziedziczący z ustawy w udziale 1/12 części,

\- córka jako spadkobierca dziedziczący z testamentu w udziale 1/8 części oraz jako spadkobierca dziedziczący z ustawy w udziale 1/12 części,

\- wnuczka jako spadkobierca dziedziczący z testamentu w udziale 1/8 części, co potwierdza akt poświadczenia dziedziczenia z dnia 17 lipca 2019 r.

Wnioskodawczyni w dniu 14 października 2019 r. jako współwłaściciel mieszkania otrzymała zaświadczenie z upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego, z którego wynika, że zgłosiła nabycie spadku po mamie M m.in. udziału wynoszącego 1/3 części lokalu mieszkalnego o pow. 50,30 m2 położonego w … i ww. nabycie zwalnia Wnioskodawczynię od podatku od spadków i darowizn.

W dniu 13 marca 2020 r. wszyscy spadkobiercy jako współwłaściciele lokalu sprzedali mieszkanie za łączną kwotę 412 000 zł (czterysta dwanaście tysięcy złotych) na podstawie aktu notarialnego.

Wartość udziału we współwłasności tego lokalu wyniosła dla Wnioskodawczyni - udział wynoszący 8/24 części należnego dla Wnioskodawczyni 137 333 zł 33 gr (sto trzydzieści siedem tysięcy trzysta trzydzieści trzy złote).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 23 sierpnia 2021 r., Wnioskodawczyni wskazała, że Jej ojciec aktem notarialnym z dnia 4 kwietnia 2012 r. sporządził testament, w którym oświadczył, że do całego spadku powołuje:

\- swoją żonę M w udziale wynoszącym 1/4 część spadku,

\- swoją córkę (Wnioskodawczyni) w udziale wynoszącym 1/4 część spadku,

\- swojego syna w udziale wynoszącym 1/4 część spadku,

\- swoją córkę w udziale wynoszącym 1/8 część spadku,

\- swoja wnuczkę w udziale wynoszącym 1/8 część spadku.

W par. 4 ojciec Wnioskodawczyni oświadcza, że ustanawia na rzecz swojej żony M zapis zwykły, zobowiązując tym samym, stosownie do treści art. 968 par. 1 k.c. swoich spadkobierców testamentowych do przeniesienia na jej rzecz własności udziału wynoszącego 1/2 część nieruchomości objętej księgą wieczystą … stanowiąc lokal mieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej oraz wydania jej wszelkich ruchomości stanowiących wyposażenie ww. lokalu.

Ojciec Wnioskodawczyni - zmarł dnia 5 marca 2018 r. W dniu 8 maja 2018 r. aktem notarialnym został sporządzony akt poświadczenia dziedziczenia, spadek po nim nabyli z mocy testamentu z dobrodziejstwem inwentarza:

\- żona M,

\- córka (Wnioskodawczyni),

\- syn,

\- wnuczka w udziałach wynoszących po 1/4 części każde z nich,

W dniu 19 lipca 2018 r. sporządzono akt notarialny umowa przeniesienia własności w wykonaniu zapisu zwykłego, która dotyczy nieruchomości: lokal mieszkalny położony przy ul….:

\- zgodnie z par. 2 Pani …(Wnioskodawczyni) oświadcza, że w wykonaniu zobowiązania wynikającego z zapisu zwykłego przenosi nieodpłatnie udział wynoszący 1/8 część ww. nieruchomości na rzecz mamy M, która udział ten nabywa.

\- zarówno brat jak i wnuczka przenieśli nieodpłatnie swoje udziały na rzecz mamy i babci.

\- na podstawie par. 5 określono wartość przedmiotu niniejszego zapisu zwykłego na łączną kwotę 93 750 zł to jest po 31 250 zł każdy udział.

W dniu 1 lipca 2019 r. zmarła mama Wnioskodawczyni. W dniu 17 lipca 2019 r. dokonano otwarcia i ogłoszenia testamentu mamy Wnioskodawczyni. W dniu 17 lipca 2019 r. sporządzono akt poświadczenia dziedziczenia, w którym poświadczono, że spadek po M na podstawie ustawy i testamentu zmarłej powołani są:

\- córka zmarłej – Wnioskodawczyni jako spadkobierca dziedzicząca z testamentu w udziale 1/4 części, oraz jako spadkobierca dziedziczący z ustawy w udziale 1/12 części,

\- syn jako spadkobierca dziedziczący z testamentu w udziale 1/4 części oraz jako spadkobierca dziedziczący z ustawy w udziale 1/12 części,

\- córka jako spadkobierca dziedzicząca z testamentu w udziale 1/8 części oraz jako spadkobierca dziedziczący z ustawy w udziale 1/12 części,

\- wnuczka jako spadkobierca dziedzicząca z testamentu w udziale 1/8 części.

W dniu 13 marca 2020 r. sporządzono akt notarialny umowa sprzedaży oraz oświadczenie o ustanowieniu hipoteki, aktem tym dokonano sprzedaży lokalu mieszkalnego położonego w …:

\- Wnioskodawczyni w udziale wynoszącym 8/24,

\- … w udziale wynoszącym 8/24,

\- …w udziale wynoszącym 5/24,

\- …w udziale wynoszącym 3/24.

W ww. akcie notarialnym jest zapis, że rodzice Wnioskodawczyni, lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość nabyli do majątku wspólnego, na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia jego własności, udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym w dniu 27 listopada 2007 r.

Składniki jakie wchodziły w skład masy spadkowej w udziale wynoszącym 1/3 części:

\- lokal,

\- nieruchomość niezabudowaną o pow. gruntu 2118 m2 położonej w…, powiat…., woj…..,

\- nieruchomość o pow. gruntu 553,51 m2 zabudowanej budynkiem mieszkalnym o pow. użytkowej 150 m2 położonej w …przy ul…., powiat…, woj…..,

\- nieruchomości stanowiące łąki trwale 736 m2 położonej w…, powiat …, woj. ….,

\- nieruchomości niezabudowanej o pow. 1980 m2 stanowiącej działki nr …. położonej w …. przy ul. …..

Wnioskodawczyni wskazała, że nie dokonano działu spadku. Sprzedaż udziału nie dotyczyła sprzedaży w ramach działalności gospodarczej. Udział ten należał do majątku osobistego prywatnego.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1) Czy nabycie udziałów po śmierci ojca w lokalu mieszkalnym położonym w …. przy ul. …., a następnie przeniesienie własności w wykonaniu zapisu zwykłego na rzecz mamy podlega pod podatek dochodowy od osób fizycznych?

2) Czy sprzedaż udziału w lokalu mieszkalnym położonym w … przy ul. …. nabytego w wyniku dziedziczenia podlega pod podatek dochodowy od osób fizycznych?

**Zdaniem Wnioskodawczyni:**

Ad 1

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowych od osób fizycznych (dalej: „pdof”) podlega odpłatne zbycie udziału w nieruchomości. Na podstawie testamentu Wnioskodawczyni odziedziczyła 1/4 część spadku. Na podstawie ustawy od spadków i darowizn art. 4a Wnioskodawczyni złożyła w urzędzie skarbowym oświadczenie o nabyciu spadku druk SD-2 w terminie ustawowym. Spadek został zwolniony z podatku od spadków i darowizn na co posiada stosowne zaświadczenie z U.S. Z chwilą podpisania umowy przeniesienia własności w wykonaniu zapisu zwykłego, tj. z dniem 19 lipca 2018 r. nie doszło do odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości (była to czynność nieodpłatna). Wobec tego czynność ta nie podlegała pod podatek dochodowy.

Ad 2

W 2020 r. nastąpiło odpłatne zbycie udziału w nieruchomości, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o pdof, jest to źródło przychodu podlegające pod podatek dochodowy w ciągu 5-ciu lat od nabycia.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 2 pkt 5 ustawy, w przypadku odpłatnego zbycia nabytej w drodze spadku nieruchomości okres 5-ciu lat liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez spadkodawcę. Spadkodawca - mama Wnioskodawczyni nabyła tę nieruchomość do majątku wspólnego wraz z ojcem Wnioskodawczyni w dniu 21 listopada 2007 r. Okres 5-ciu lat liczymy od 1 stycznia 2008 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. Ponieważ odpłatne zbycie nastąpiło w roku 2020 czynność ta nie podlegała pod podatek dochodowy od osób fizycznych oraz nie powodowała obowiązku złożenia PIT-39.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy: źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 10 ust. 5, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jeżeli nieruchomości lub prawa majątkowe określone przez art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) tej ustawy zostały nabyte w drodze spadku, to ich odpłatne zbycie (dokonane poza działalnością gospodarczą) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nastąpiło ono przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkodawcę. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycie w drodze spadku”.

Należy zauważyć, że w orzecznictwie sądów administracyjnych pod pojęciem „nabycie w drodze spadku”, użytym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć nabycie w drodze dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego (np. wyroki NSA z dnia 15 grudnia 2010 r. sygn. akt II FSK 1437/09, z dnia 28 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2983/11, z dnia 25 stycznia 2013 r. sygn. akt II FSK 1120/11, z dnia 6 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 1966/11, z dnia 19 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 625/13, z dnia 29 listopada 2015 r. sygn. akt II FSK 3281/15).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że pojęcie „nabycia w drodze spadku” użyte w art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje zarówno nabycie nieruchomości w drodze dziedziczenia ustawowego i testamentowego, jak i nabycie nieruchomości w wyniku zwolnienia się z obowiązku wypłaty zachowku przez przeniesienie własności nieruchomości na rzecz osoby pominiętej w testamencie oraz nabycie nieruchomości na podstawie rozporządzenia testamentowego w drodze zapisu zwykłego i windykacyjnego.

Dodatkowo należy zauważyć, że we wszystkich wymienionych wyżej przypadkach nieruchomości będące przedmiotem nabycia muszą stanowić część masy spadkowej.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że nabycie przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości na podstawie ustawy i testamentu jest nabyciem tego udziału w nieruchomości w drodze spadku i w związku z tym do określenia skutków podatkowych z tytułu sprzedaży tej nieruchomości zastosowanie ma art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Aby zatem ustalić, czy w przedmiotowej sprawie odpłatne zbycie w 2020 r. przez Wnioskodawczynię udziału w przedmiotowej nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy jej odpłatne zbycie miało miejsce po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez spadkodawcę –mamę Wnioskodawczyni.

Wobec powyższego, istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez Spadkodawcę.

We wniosku wskazano, że w rodzice Wnioskodawczyni 21 listopada 2007 r. nabyli lokal mieszkalny do majątku wspólnego na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i przeniesienia jego własności, udokumentowanej aktem notarialnym. W dniu 5 marca 2018 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni, a spadek po nim na mocy testamentu otwartego 8 maja 2018 r. nabyli: żona, córka (Wnioskodawczyni), syn oraz wnuczka – wszyscy po 1/4 części spadku.

W testamencie był zapis, że Spadkodawca ustanawia na rzecz swojej żony zapis zwykły zobowiązujący spadkobierców testamentowych do przeniesienia na jej rzecz własności udziału wynoszącego 1/2 części mieszkania.

W dniu 19 lipca 2018 r. zawarta została umowa przeniesienia własności w wykonaniu zapisu zwykłego udokumentowana aktem notarialnym, na mocy którego mama Wnioskodawczyni nabyła udział wynoszący łącznie 3/8 części we współwłasności lokalu mieszkalnego, wobec czego stała się właścicielem całego mieszkania. Wnioskodawczyni oświadczyła, że w wykonaniu zobowiązania wynikającego z zapisu zwykłego przenosi nieodpłatnie udział wynoszący 1/8 część ww. nieruchomości na rzecz mamy, która udział ten nabywa.

W dniu 1 lipca 2019 r. zmarła mama Wnioskodawczyni. W dniu 17 lipca 2019 r. dokonano otwarcia i ogłoszenia testamentu mamy. W dniu 17 lipca 2019 r. sporządzono akt poświadczenia dziedziczenia, w którym poświadczono, że do spadku po mamie na podstawie ustawy i testamentu zmarłej powołani są:

\- córka zmarłej (Wnioskodawczyni) jako spadkobierca dziedzicząca z testamentu w udziale 1/4 części, oraz jako spadkobierca dziedziczący z ustawy w udziale 1/12 części,

\- syn jako spadkobierca dziedziczący z testamentu w udziale 1/4 części oraz jako spadkobierca dziedziczący z ustawy w udziale 1/12 części,

\- córka jako spadkobierca dziedzicząca z testamentu w udziale 1/8 części oraz jako spadkobierca dziedziczący z ustawy w udziale 1/12 części,

\- wnuczka jako spadkobierca dziedzicząca z testamentu w udziale 1/8 części.

W dniu 13 marca 2020 r. wszyscy spadkobiercy jako współwłaściciele lokalu sprzedali mieszkanie. Wnioskodawczyni wskazała, że nie dokonano działu spadku. Sprzedaż udziału nie dotyczyła sprzedaży w ramach działalności gospodarczej. Udział ten należał do majątku osobistego prywatnego.

W ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.) zostało uregulowane przejście majątku, a więc praw i obowiązków majątkowych zmarłego, na inne osoby fizyczne i prawne.

Zgodnie z treścią art. 922 ww. Kodeksu, spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej..

W myśl art. 926 § 1 Kodeksu cywilnego, powołanie do spadku, czyli przekazanie w spadku majątku, wynika z ustawy albo z testamentu, jednakże dniem nabycia spadku przez spadkobiercę jest data śmierci spadkodawcy. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 ww. Kodeksu).

Z działu III Księgi IV Kodeksu cywilnego – Zapis i polecenie – wynika, że oprócz powołania spadkobiercy, spadkodawca może również zobowiązać spadkobiercę do spełnienia określonego świadczenia majątkowego lub do określonego działania. I tak – zgodnie z art. 968 § 1 Kodeksu cywilnego, spadkodawca może przez rozrządzenie testamentowe zobowiązać spadkobiercę ustawowego lub testamentowego do spełnienia określonego świadczenia majątkowego na rzecz oznaczonej osoby (zapis zwykły). Z pierwszego zdania art. 970 Kodeksu cywilnego wynika, że w braku odmiennej woli spadkodawcy zapisobierca może żądać wykonania zapisu niezwłocznie po ogłoszeniu testamentu. W myśl natomiast art. 982 ww. Kodeksu, spadkodawca może w testamencie włożyć na spadkobiercę lub na zapisobiercę obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem (polecenie).

Zważywszy na fakt, że nieruchomość została nabyta przez spadkodawczynię – mamę Wnioskodawczyni w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, a następnie po śmierci męża spadkodawczyni na podstawie umowy przeniesienia własności w wykonaniu zapisu zwykłego stała się jedyną właścicielką nieruchomości należy odnieść się również do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 cytowanej ustawy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Ze wskazanego przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwale z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że: „Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, z późn. zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków”.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że datą nabycia udziału w przedmiotowej nieruchomości przez Wnioskodawczynię, zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest rok 2007, tj. rok, w którym mama Wnioskodawczyni nabyła przedmiotowy lokal mieszkalny do majątku wspólnego małżeńskiego. Zatem, 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości i upłynął on z dniem 31 grudnia 2012 r.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że odpłatne zbycie w 2020 r. przedmiotowego udziału w nieruchomości, nie będzie stanowić dla Wnioskodawczyni źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie będzie Ona zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu oraz złożenia deklaracji PIT-39.

Jednocześnie, wskazać należy, że art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa w sposób ogólny zakres przedmiotowy ustawy. Zgodnie z tym przepisem, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych oraz daninę solidarnościową. Stanowi on jednocześnie o ogólnym zakresie przedmiotowym opodatkowania. Ustawa reguluje opodatkowanie dochodu, a w niektórych sytuacjach przychodu podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

W art. 2 ww. ustawy ustawodawca z różnych względów przewidział pewne wyłączenia określonego rodzaju dochodów (pochodzących z pewnych źródeł) z zakresu działania ustawy. Najczęściej związane jest to z faktem, że tego rodzaju przychody obłożone są innego rodzaju daniną, albo powodowane jest tym, że państwo - nie mogąc wyrażać w ten sposób swojej tolerancji dla pewnego rodzaju działalności sprzecznej z prawem - rezygnuje z ujmowania jej w kategoriach przedmiotu opodatkowania.

I tak w myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jej przepisów nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie natomiast z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r., poz. 1043, z późn. zm.), podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.

Skoro zatem skutki nieodpłatnego zapisu zwykłego podlegają opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, to tym samym dokonane w dniu 19 lipca 2018 r. nieodpłatne przeniesienie udziału w przedmiotowej nieruchomości na rzecz mamy Wnioskodawczyni dokonane w drodze wykonania zapisu zwykłego – na mocy zacytowanego przepisu ww. art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, z rzeczonego tytułu Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jednocześnie zauważyć należy, że we własnym stanowisku Wnioskodawczyni wskazała cyt.: „Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 2 pkt 5 ustawy, w przypadku odpłatnego zbycia nabytej w drodze spadku nieruchomości okres 5-ciu lat liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez spadkodawcę”. Tutejszy Organ uznał to za oczywistą omyłkę pisarską Wnioskodawczyni i przyjął, że intencją Wnioskodawczyni było wskazanie art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo tutejszy Organ podkreśla, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) nakłada na Organ podatkowy obowiązek udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, w tym nie analizuje załączonych dokumentów. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ww. ustawy jest sam przepis prawa. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.