Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/4512-254/15/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-05
Teza: miejsce świadczenia usług (wynajem jachtu)
Słowa kluczowe: wynajem; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów w związku z prawomocnym wyrokiem WSA w Rzeszowie sygn. akt I SA/RZ 1145/13 z dnia 4 lutego 2014 r. uchylającym interpretację indywidualną znak IBPP4/443-408/13/EK z dnia 5 września 2013 r. doręczonym tut. organowi 1 grudnia 2015 r., stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 28 maja 2013 r. (data wpływu 5 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie miejsca świadczenia usług polegających na wynajmie jachtu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 czerwca 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług polegających na wynajmie jachtu.

W dniu 5 września 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IBPP4/443-408/13/EK uznając stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Wnioskodawca na ww. pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a następnie złożył skargę z 12 listopada 2013 r., żądając uchylenia zaskarżonej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

WSA w Rzeszowie orzeczeniem z 4 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Rz 1145/13 uchylił ww. interpretację na co Organ złożył skargę kasacyjną.

NSA wyrokiem z 20 sierpnia 2015 r. sygn. akt I FSK 832/14 oddalił skargę kasacyjną.

WSA w Rzeszowie wyrokiem z 4 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Rz 1145/13 uchylił zaskarżoną interpretację. W wyroku tym Sąd stwierdził, iż wynajęcie jachtu pełnomorskiego wyposażonego w kabiny załogi umożliwiające zakwaterowanie na jednostce w pełni odpowiada elementom przedmiotowo i podmiotowo istotnym umowy najmu (usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług) co nakazuje stosować do takiej czynności przepis art. 28j ustawy o podatku od towarów i usług. W czynności takiej brak jest niezbędnych elementów złożoności dla uznania go za usługę turystyki w rozumieniu art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stanowisko to zostało potwierdzone przez NSA w ww. orzeczeniu I FSK 832/14.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca planuje rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług wynajmu własnego jachtu pełnomorskiego wraz z własną obsługą na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i posiadających miejsce zamieszkania na terytorium kraju, a także sporadycznie na rzecz podmiotów gospodarczych mających siedzibę na terytorium kraju. Działalność gospodarcza będzie zarejestrowana w Polsce, pod adresem zamieszkania Wnioskodawcy. Jednocześnie Wnioskodawca nadmienia, iż w celu prowadzenia ww. działalności gospodarczej zamierza zarejestrować się w polskim urzędzie skarbowym dla celów podatku od towarów i usług.

W celu realizacji ww. przedsięwzięcia w najbliższym czasie Wnioskodawca zamierza zakupić używany jacht pełnomorski (długość kadłuba 17,5 m) od kontrahenta greckiego (podmiot prowadzący działalność gospodarczą). Transakcja ta zostanie udokumentowana fakturą lub innym dokumentem poświadczającym dokonanie transakcji (np. umową kupna - sprzedaży) wystawionym przez kontrahenta greckiego na rzecz Wnioskodawcy, przy czym transakcja ta, jak został poinformowany Wnioskodawca przez kontrahenta greckiego, nie będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Przedmiotowy jacht został wyprodukowany w 1992 roku i był przez kilkanaście lat używany do prowadzenia tego typu działalności na terenie Unii Europejskiej oraz poza nią. Jacht w chwili zakupu będzie pod grecką banderą i będzie się znajdował w porcie w Atenach. Po dokonaniu zakupu jacht przez okres około trzech miesięcy będzie znajdował się w tym samym miejscu, co przed zakupem, tzn. w porcie w Atenach, po czym, będzie znajdował się w różnych portach Europy, lecz nie w Polsce. Z portów tych jacht będzie wynajmowany.

Usługi Wnioskodawcy polegać będą na:

1.  wynajmie jachtu na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej w celu odbycia rejsu trwającego od 7 do 14 dni na prawach członka załogi wraz z zakwaterowaniem na jachcie;
2.  wynajmie jachtu na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w celu jak wyżej;
3.  świadczeniu usług prowadzenia jachtu.

Należy zaznaczyć, iż jacht będzie służył wyłącznie do sportu i rekreacji, o czym świadczy zgłoszony do ewidencji działalności gospodarczej kod PKD 93.19.Z (pozostała działalność związana ze sportem), nie będzie natomiast służył do przewozu pasażerów, tak jak robią to statki wycieczkowe. Rejsy odbywać się będą wyłącznie pomiędzy portami krajów należących do Unii Europejskiej oraz krajów spoza Unii - podkreślenia wymaga fakt, iż całość usług wykonywana będzie poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z każdym uczestnikiem rejsu będzie spisywana umowa wynajmu jachtu, przy czym każdy uczestnik rejsu stanowił będzie załogę jachtu, a nie pasażera - na własny koszt będzie musiał dotrzeć do miejsca zacumowania jachtu. W skład rejsu wchodzić będzie zakwaterowanie na jachcie i żegluga po określonej trasie oraz usługi kapitana jachtu (którym będzie właściciel jachtu). Poza przemieszczaniem się jachtem pomiędzy różnymi miejscami, uczestnicy rejsu będą także na nim zakwaterowani (w kabinach) - będą mieszkać i nocować na jachcie przez kilka lub kilkanaście dni.

W związku z powyższym zadano m. in. następujące pytanie:

Czy świadczone w przyszłości przez Wnioskodawcę usługi wynajmu i prowadzenia jachtu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 roku Nr 177, poz. 1054 tj.). zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, iż jako polski podatnik zamierza wynajmować własny jacht na wodach Unii Europejskiej i poza jej granicami na rzecz osób fizycznych nieprowadzącym działalności gospodarczej, jak również podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, wraz z usługą prowadzenia jachtu. Nadmienić należy, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi faktycznie nie będą miały miejsca na terenie kraju, lecz poza nim. W związku z powyższym, Wnioskodawca ma wątpliwości, czy taka usługa wynajmu jachtu wraz z usługą własną polegającą na prowadzeniu jachtu na rzecz ww. osób nie będzie podlegała opodatkowaniu na terytorium Polski.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n. Z przepisu art. 28b ustawy wynika zatem, iż w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika miejscem świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, czyli opodatkowanie usługi zostaje przeniesione do państwa, gdzie następuje faktyczna konsumpcja usługi. Stosownie natomiast do art. 28c ust 1 ustawy, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d-28f, art. 28g ust. 2, art. 28h-28n.

Na mocy natomiast art. 28j ust. 1 ustawy, będącego zastrzeżeniem zarówno art. 28b ust. 1 jak i art. 28c ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu jest miejsce, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy. Ustawodawca w przepisie art. 28j ust. 2 ustawy wprowadził z kolei pojęcie krótkoterminowego wynajmu środków transportu, przez które rozumie się ciągłe posiadanie środka transportu lub korzystanie z niego przez okres nieprzekraczający 30 dni, a w przypadku jednostek pływających - przez okres nieprzekraczający 90 dni.

Ustawa nie precyzuje definicji środka transportu, za wyjątkiem pojęcia nowego środka transportu, którego definicja zawarta jest w art. 2 pkt 10 ustawy. Zgodnie jednak z art. 38 Rozporządzenia Wykonawczego Rady Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE, termin ten obejmuje pojazdy, mechaniczne lub inne, a także innego rodzaju wyposażenie i urządzenia służące do przewozu osób lub rzeczy z miejsca na miejsce, w tym przeznaczone do ciągnięcia, przesuwania lub pchania przez pojazdy, i zasadniczo zaprojektowane oraz faktycznie nadające się do wykorzystania w celu transportu. Przepis ten zawiera również, w ust. 2, niewyłączną, przykładową listę takich środków transportu. Obejmuje ona m. in. pojazdy lądowe, takie jak samochody, motocykle, rowery, trójkołowce oraz pojazdy turystyczne, statki. Zatem statek morski należy zaliczyć do środków transportu, definiowanych na potrzeby podatku VAT.

Z powyższych zapisów wynika, że o miejscu opodatkowania takich usług decyduje miejsce oddania środka transportu do dyspozycji nabywcy usługi. Potwierdza to również art. 40 Rozporządzenia 282/2011, który stanowi, że miejscem, w którym środek transportu jest faktycznie oddany do dyspozycji najemcy, o którym mowa w art. 56 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, jest miejsce, w którym najemca lub osoba trzecia działająca w jego imieniu przejmuje nad nim fizyczne posiadanie.

Reasumując, w przekonaniu Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy polski podatnik, będący właścicielem jachtu, odda go do dyspozycji swoim klientom (osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, jak również podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą) wraz z usługą prowadzenia jachtu - na terytorium innym niż terytorium Polski, to usługa ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT w miejscu faktycznego przekazania środka transportu do dyspozycji klienta, tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT w Polsce.

Stanowisko w ww. kwestii Wnioskodawca opiera również na opublikowanych indywidualnych interpretacjach przepisów podatkowych wydanych w podobnej sprawie, a w szczególności na interpretacji z dnia 6 maja 2011 roku o sygnaturze ILPP4/443-278/11-3/JKa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (\`(...)\`).

Ustalając miejsce świadczenia usługi i tym samym miejsce jej opodatkowania należy brać pod uwagę status usługobiorcy, ponieważ ustawodawca uzależnił uznanie miejsca świadczenia od tego czy usługa świadczona jest dla podatnika czy dla podmiotu niebędącego podatnikiem.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Przy czym definicję podatnika mającą zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług wprowadza art. 28a ustawy, zgodnie z którym na potrzeby stosowania rozdziału dotyczącego miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1.ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub zobowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2.podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że miejscem świadczenia w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, czyli opodatkowanie usługi zostaje przeniesione do państwa, gdzie następuje faktyczna konsumpcja usługi.

Jednym z zastrzeżeń do zasady wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy, jest świadczenie usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 i 2 ustawy miejscem świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu jest miejsce, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy. Przez krótkoterminowy wynajem środków transportu, o którym mowa w ust. 1, rozumie się ciągłe posiadanie środka transportu lub korzystanie z niego przez okres nieprzekraczający 30 dni, a w przypadku jednostek pływających - przez okres nieprzekraczający 90 dni.

Z powyższych uregulowań wynika, że miejsce świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu ustawodawca unieżależnił od statusu usługobiorcy. Jednocześnie zdefiniowane zostało pojęcie krótkotrwałego wynajmu z podziałem na jednostki pływające (wynajem nieprzekraczający 90 dni) oraz pozostałe środki transportu (wynajem nieprzekraczający 30 dni). Zatem niezależnie czy usługa ta świadczona jest dla podatnika czy też dla podmiotu niebędącego podatnikiem uznaje się, że jest opodatkowana w miejscu faktycznego oddania środków transportu do dyspozycji usługobiorcy.

W związku z powyższym aby dokonać prawidłowego rozstrzygnięcia, miejsca opodatkowania świadczonych ww. usług, należy dokonać interpretacji pojęcia krótkotrwałego najmu środka transportu.

Należy wskazać, że pojęcie wynajmu nie zostało zdefiniowane w ustawach podatkowych, więc powinno być wykładane zgodnie ze znaczeniem jakie nadała mu ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 54, poz. 93 ze zm.) - dalej k.c, definiująca tego typu czynność prawną.

Zgodnie z art. 659 § 1 k.c. przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, zaś najemca zobowiązuje się płacić mu z tego tytułu określony czynsz.

Przedmiotem takiej umowy mogą być rzeczy ruchome lub nieruchomości. Do jej istoty należy korzystanie z rzeczy w sposób przewidziany przez umowę i zgodny z przeznaczeniem rzeczy i obowiązującymi przepisami.

Najemcy przysługuje prawo do korzystania z rzeczy z wyłączeniem innych osób, także właściciela - w zakresie przewidzianym przez umowę. Z prawa swojego musi korzystać zgodnie z jego społeczno - gospodarczym przeznaczeniem i przepisami prawa, unikać zużycia rzeczy ponad zwykłą miarę w danym rodzaju korzystania z rzeczy.

Umowa najmu polega zatem na korzystaniu z rzeczy w sposób określony umową, przy czym to najemca decyduje jak będzie z rzeczy tej korzystał - w granicach przewidzianych umową i przepisami prawa.

Przez środek transportu należy rozumieć przeznaczone do transportu osób lub towarów pojazdy lądowe napędzane silnikami, jednostki pływające czy też statki powietrzne.

W przedmiotowej sprawie umowa pomiędzy stronami opiewać będzie na możliwość przemieszczania się szlakami wodnymi przy pomocy wynajętego środka transportu jakim jest jacht pełnomorski. Wnioskodawca wskazał, że jacht ten będzie oddany do dyspozycji najemcom.

Oddanie do dyspozycji należy też do elementów istotnych umowy najmu, więc należy przyjąć, że to najemcy będą jego dysponentami - oni będą decydować, dokąd jacht ten ma płynąć. W pojęciu posiadania czegoś w dyspozycji mieścić się będzie bowiem decydowanie o przemieszczeniu danej rzeczy posiadanej w dyspozycji.

Powyższemu nie sprzeciwia się fakt, że wynajmujący zapewnia osobę dysponującą uprawnieniami i umiejętnościami pozwalającymi na kierowanie środkiem transportu, bowiem to, że środek transportu jest wynajmowany z osobą posiadającą uprawnienia do kierowania nim nie zmienia charakteru prawnego tej czynności.

Ponadto w sprawie objętej wnioskiem wynajmujący nie podejmuje innych działań dla zapewnienia noclegu i innych dla zapewnienia transportu. Udostępnia natomiast środek transportu z miejscami noclegowymi, bez których transport byłby niemożliwy.

Mając powyższe na uwadze wynajęcie jachtu pełnomorskiego wyposażonego w kabiny załogi umożliwiające zakwaterowanie na jednostce w pełni odpowiada elementom przedmiotowo i podmiotowo istotnym umowy najmu (usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług) co nakazuje stosować do takiej czynności przepis art. 28 j ustawy o podatku od towarów i usług.

Podsumowując, w sytuacji, gdy Wnioskodawca, wynajmujący statek, odda go do dyspozycji swoim klientom, na terytorium innym niż terytorium Polski, usługa ta będzie podlegała opodatkowaniu w miejscu faktycznego przekazania środka transportu do dyspozycji klienta, tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce.

Stosownie do powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.