Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.501.2025.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-03
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu
do wydatków na zakup sprzętu, oprogramowania,
wyposażenia IT, szkoleń, doradztwa technicznego w ramach
bieżącej działalności oraz prawo do odliczenia podatku VAT
naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z
systemem e; woda i zakupem wodomierzy do zdalnego
odczytu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
czynności-czynności opodatkowane podatkiem od
towarów i usług
wodomierz
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
1

nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2c
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2d

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do
    wydatków na zakup sprzętu, oprogramowania, wyposażenia IT, szkoleń, doradztwa
    technicznego w ramach bieżącej działalności oraz prawa do odliczenia podatku VAT
    naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z systemem e-woda i zakupem
    wodomierzy do zdalnego odczytu.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 sierpnia 2025 r. (wpływ
    1 sierpnia 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego działającą na podstawie ustawy z dnia 8
    marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 2024. poz. 1465 z późn. zm.),
    zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. 1 stycznia 2017 roku Gmina dokonała
    centralizacji rozliczeń podatku VAT, polegających na wspólnym rozliczaniu VAT przez
    Urząd Gminy wraz z pozostałymi samorządowymi jednostkami budżetowymi i od tej chwili
    traktowana jest jako jeden podatnik VAT. Wykonując zadania własne Gmina działa
    zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak i na podstawie umów o charakterze
    cywilnoprawnym, stanowiących działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.
    Gmina będzie realizowała projekt „....”, finansowany ze środków Programu Fundusze
    Europejskie dla (...). Celem projektu jest zwiększenie poziomu bezpieczeństwa informacji
    jednostki samorządu terytorialnego. Projekt obejmuje budowę platformy e-usług,
    cyberbezpieczeństwo i działania digitalizacyjne. Skierowany jest do wszystkich
    mieszkańców Gminy, przedsiębiorców, pracowników Urzędu Gminy oraz pracowników
    jednostek organizacyjnych. Przedsięwzięcie jest częścią transformacji rozwoju e-
    administracji publicznej polegającej na wdrażaniu zaawansowanych i funkcjonalnych
    systemów informatycznych zapewniających jednocześnie cyberbezpieczeństwo i
    efektywne załatwianie spraw przez obywateli. W zakres projektu wchodzi 8 zadań, które
    przyczynią się do zwiększenia dostępności usług publicznych świadczonych przez Urząd,
    podniesienia jakości świadczenia usług publicznych mieszkańcom oraz skrócenia czasu ich
    realizacji, promocji wśród społeczności lokalnej nowoczesnych technologii oraz nowych
    modeli obsługi klienta, przyczynią się do wzrostu poziomu wyposażenia Urzędu w
    nowoczesne urządzenia i technologie.

    Platforma e-usługi będzie również integrować takie elementy systemu elektronicznego jak
    m.in. system e-woda i digitalizacja zasobów GIS. System e-woda to kompletny system do
    obsługi rozliczeń związanych z dostawą wody i odprowadzaniem ścieków oparty o zdalny
    odczyt urządzeń pomiarowych. W tym celu wymienią Państwo w całej gminie wszystkie
    główne liczniki pomiaru zużycia wody. Aby zapewnić sprawną i niezawodną transformację
    usług publicznych do świadczenia ich na poziomie cyfrowym. Gmina nabędzie również
    niezbędny sprzęt komputerowy, wyposażenie i oprogramowanie IT, system GIS, aplikacje
    mobilne. Przedmiotem dofinansowania projektu będą również szkolenia TIK oraz
    doradztwo techniczne.
    Towary i usługi nabyte w związku z realizacją projektu pn. „...” zostaną wykorzystane
    częściowo do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, a częściowo
    podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:
    Ad. 1 Gmina będzie w stanie przyporządkować wydatki ponoszone na realizację Projektu
    „...” odrębnie do „wydatków na zakup sprzętu, oprogramowania, wyposażenia IT, szkoleń,
    doradztwa technicznego” i odrębnie do wydatków związanych z „systemem e-woda i
    zakupem wodomierzy do zdalnego odczytu”.
    Ad. 2 Towary i usługi nabywane w ramach „wydatków na zakup sprzętu, oprogramowania,
    wyposażenia IT, szkoleń, doradztwa technicznego” będą wykorzystywane wyłącznie do
    działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wynikającej z
    zadań własnych gminy jako jednostki samorządu terytorialnego. Służyć będą zaspokojeniu
    zbiorowych potrzeb wspólnoty, mieszkańców gminy, utworzona platforma e-usług będzie
    udostępniona wszystkim użytkownikom nieodpłatnie i przyczyni się do szerszego dostępu
    usług publicznych dla mieszkańców. W związku z tym: - będą wykorzystywane do
    czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - będą
    wykorzystywane do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2
    ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług.
    Ad. 3 Towary i usługi nabywane w ramach wydatków związanych z „systemem e-woda i
    zakupem wodomierzy do zdalnego odczytu” będą wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz do czynności niepodlegających
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Ad. 4 Towary i usługi nabywane w ramach wydatków związanych z „systemem e-woda i
    zakupem wodomierzy do zdalnego odczytu” będą wykorzystywane zarówno do celów
    prowadzonej działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od
    towarów i usług jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.
    Ad. 5 Nie będzie możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków związanych z
    realizacją projektu w całości do celów prowadzonej działalności gospodarczej w myśl art.
    15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
    Ad. 6 Towary i usługi nabywane w ramach wydatków związanych z „systemem e-woda i
    zakupem wodomierzy do zdalnego odczytu” nie będą wykorzystywane do działalności
    zwolnionej z podatku od towarów i usług.
    Ad. 7 Wydatki związane z systemem e-woda i zakupem wodomierzy będą stanowić
    wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodociągową.
    Ad. 8 Gmina prowadzi sprzedaż wody poprzez jednostkę budżetową G. Z. U. W. Do
    sprzedaży wody GZUW stosuje „prewspółczynnik metrażowy”.
    Ad 9 Wzór prewspółczynnika metrażowego:
                      3  3PRE = woda dostarczona do OZ (m) /woda dostarczona do OZ i OW (m)
    Gdzie:

    PRE – oznacza prewspółczynnik metrażowy
    OZ – oznacza Odbiorców zewnętrznych
    OW – oznacza Odbiorców wewnętrznych
    Przedstawiony przez Gminę wzór kalkulacji proporcji oparty na danych w zakresie ilości
    metrów sześciennych dostarczonej wody będzie na potrzeby rozpatrywanego wniosku
    określany jako „prewspółczynnik metrażowy”.
    Tytułem przykładu według danych za 2024 rok przedmiotowy prewspółczynnik metrażowy
    wyliczony dla posiadanej przez Gminę infrastruktury wodociągowej kształtuje się w tej
    samej wysokości za rok 2024 i wynosi:
    Dla infrastruktury wodociągowej
        3  3- ilość m dostarczonej wody do Odbiorców zewnętrznych („z VAT”): (...) m;
        3  3- ilość m dostarczonej wody do Odbiorców wewnętrznych („bez VAT”): (...) m;
    - tym samym, prewspółczynnik metrażowy za rok 2024 wyniósł: (...)/(... +...) = ...%
    Ad. 10 Wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla
    /będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
    gospodarczą oraz cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do
    których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
    Wskazany sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie o część kwoty podatku
    naliczonego przypadającej proporcjonalnie na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane.
    Przesłanki potwierdzające Państwa ocenę, że sposób określenia proporcji wynikający z
    rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
    w przypadku niektórych podatników (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 999) jest/będzie
    mniej reprezentatywny od zaproponowanego we wniosku:
    Sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu
    z działalności gospodarczej w całości przychodów wykonanych Zakładu, z których część
    nie ma żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że proporcja ta
    uwzględnia wszystkie przychody zrealizowane przez Zakład ze wszystkich segmentów
    działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego
    związku z Infrastrukturą wodociągową. Innymi słowy, przychody wykonane - poza
    przychodami z tytułu usług dostawy wody - nie są generowane poprzez wykorzystanie
    Infrastruktury wodociągowej, ale w drodze zupełnie innych czynności. Ponadto w tych
    przypadkach, gdzie Infrastruktura jest w jakimś stopniu wykorzystywana przez Zakład przy
    okazji realizowanych przez ten podmiot czynności innych niż dostawa wody
    /odprowadzonych ścieków, stopień tego wykorzystania nie jest w żaden sposób
    odzwierciedlony poziomem realizowanych przez Zakład przychodów. Tym samym, biorąc
    pod uwagę, że szereg pozycji przychodowych ujętych w mianowniku ułamka proporcji nie
    ma związku z wykorzystaniem Infrastruktury (przykładowo w związku z prowadzeniem
    przez Zakład działalności polegającej na usłudze koparką, wywóz ścieków z posesji do
    stacji zlewnej wozem asenizacyjnym), należy wskazać, iż przyjęcie metodologii kalkulacji
    proporcji z Rozporządzenia skutkuje zaniżeniem przysługującego Gminie prawa do
    odliczenia VAT w związku z wydatkami na Infrastrukturę. Zastosowanie proporcji z
    Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych, takich jak
    zakup środków czystości, które zwykle służą całokształtowi działalności Zakładu
    (wszystkim realizowanym przez Zakład czynnościom). Wydatków takich nie da się
    przyporządkować do wybranych czynności realizowanych przez Zakład i w konsekwencji
    oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej w

    ogólnych przychodach jest uzasadnione. Zupełnie inaczej jednak wygląda sytuacja w
    przypadku wydatków związanych z Infrastrukturą wodociągową, gdzie możliwe jest
    precyzyjne obliczenie stopnia wykorzystania tej Infrastruktury do czynności
    opodatkowanych VAT i do czynności pozostałych za pomocą metrów sześciennych wody
    ogółem przesyłanych za pomocą Infrastruktury do Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców
    wewnętrznych. Proporcja z Rozporządzenia takich możliwości nie daje, gdyż opiera się na
    niewłaściwych danych, tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki działalności
    wodociągowej i specyfiki związanych z nią nabyć.
    Pytania
    1. Czy Gminie w przedstawionym stanie faktycznym w odniesieniu do wydatków na zakup
      sprzętu, oprogramowania, wyposażenia IT, szkoleń, doradztwa technicznego w ramach
      bieżącej działalności będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT
      naliczonego?
    2. Czy Gminie w przedstawionym stanie faktycznym w odniesieniu do wydatków
      związanych z systemem e-woda, zakupem wodomierzy do zdalnego odczytu będzie
      przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie ograniczają możliwości pozyskania
    dofinansowania od podmiotu trzeciego lub zewnętrznego funduszu na kwotę VAT -
    niezależnie od kwestii, czy podatnikowi w tym przypadku jednostce samorządu
    terytorialnego przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu
    dokonywanych zakupów, czy też prawo to nie przysługuje.
    Z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług odliczenie podatku VAT nie jest
    obowiązkiem podatnika lecz uprawnieniem i tym samym na podatniku ciąży
    odpowiedzialność karno-skarbowa. Zaniechanie odliczenia nie powinno powodować
    negatywnych konsekwencji. Nieodliczenie VAT może świadczyć o niegospodarności, gdyż
    Gmina rezygnuje z dodatkowych środków z odliczonego podatku.
    Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym
    mowa w art. 15 przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    Zdaniem Gminy w odniesieniu do wydatków związanych z zakup sprzętu,
    oprogramowania, wyposażenia i usług IT, systemu GIS, aplikacji mobilnych, szkoleń
    Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.
    Wydatki te nie będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania jakiejkolwiek
    działalności odpłatnej.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie dwa warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje
    zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy nabyte towary i
    usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich,
    których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania
    podatkowego).
    Przedstawiony w pytaniu 1 zakres projektu służy realizacji zadań Gminy opisanych w
    ustawie o samorządzie gminnym, zwiększa zdolność Gminy w zakresie realizacji usług
    publicznych na drodze teleinformatycznej. Nabyty w ramach projektu sprzęt
    komputerowy, programy komputerowe, licencje, wykorzystywane są wyłącznie do obsługi
    mieszkańców.

    Nabyte towary i usługi nie będą służyć działalności gospodarczej wykonywanej przez
    Gminę i czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Natomiast w zakresie zakupu oprogramowania e-woda oraz wodomierzy do zdalnego
    odczytu w ocenie Gminy będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy zakupem towarów i
    usług a czynnościami opodatkowanymi. Gmina poprzez swoją jednostkę budżetową G. Z.
    U. W. dokonuje sprzedaży wody oraz odbiór odpadów, wystawiając faktury opodatkowane
    podatkiem VAT na podstawie odczytu wodomierzy. Tym samym, zdaniem Gminy nie
    istnieją negatywne przesłanki, aby Gmina nie miała prawa do odliczenia podatku VAT
    zawartego w fakturach zakupu. Gminie będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku
    naliczonego prewspółczynnikiem stosowanym do sprzedaży wody G. Z. U. W.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z
      zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje
    podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem
    podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego
    (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego
    pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z
    art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88
    ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do
    obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:

      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
    naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien
    spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od
    towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    Każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do
    czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez
    względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego
    dokonania za związane
    z wykonywaniem czynności opodatkowanych.
    Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być)
    wykorzystywane
    w całości do czynności opodatkowanych, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do
    odliczenia podatku.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    sprzedaży,
    z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z
    jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur
    zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.
    Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do
    odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2h
    ustawy.
    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa
      w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
      nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej
      „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych
      przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności
      i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie
        w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
        przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
        opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku,
        o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do
        działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą
        w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności
        gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane
        z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
        gospodarczej i poza tą działalnością.
    Na mocy z art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności
      i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny
      sposób określenia proporcji.
    Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za

      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników
      i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    Na mocy § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury,
    uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego
      – rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia
    proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych
    podatników działalności
    i dokonywanych przez nich nabyć.
    Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania
    proporcji
    m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w
    przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.
    W myśl § 3 ust. 3 rozporządzenia:
      Sposób określenia proporcji w przypadku jednostki budżetowej powinien zostać
      ustalony według wzoru

      X = A x 100 / D
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę
      budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z
      działalności gospodarczej,
      D - dochody wykonane jednostki budżetowej.
    Przy czym zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa obrocie – rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
        - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
        - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
        - eksportu towarów,
        - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem, gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    Stosownie do § 2 pkt 10 rozporządzenia:
      Przez dochody wykonane jednostki budżetowej rozumie się dochody obejmujące
      dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem
      dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach
      publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące
      ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, zrealizowane
      lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze sprawozdania z wykonania:
      a) planu finansowego jednostki budżetowej oraz
      b) planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym
      mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka
      budżetowa prowadzi taki rachunek
      - powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na
      zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu
      terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie
      odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym
      charakterze na rzecz osób fizycznych.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
        są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub
        jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków
        trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
        oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane

        odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub
        jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na
        potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych jednostki budżetowej
    (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z
    działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty dochodów
    przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.
    Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału
    „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności
    gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
    Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku
    naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy.
    W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić
    działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą”
    one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności
    podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie
    nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością
    gospodarczą. Za czynności zrównane
    z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także
    nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w
    przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że
    chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo
    działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    Z uwagi na swą specyfikę, jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami
    zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Wynika to chociażby z racji
    uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za
    podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu
    władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego
    działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu, rozpatrując w
    zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki
    samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do
    zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i
    nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego,
    podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od
    podatku i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów
    bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86
    ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie
    przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność

    gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy
    oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i
    3 ustawy.
    Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu
    danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności
    opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia
    podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez
    dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców,
      w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność
      osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w
      szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości
      niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami
    podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty
    prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą
    natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez
    nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 1153):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie
    gminnym.
    Z opisu sprawy wynika, że Gmina będzie realizowała projekt „...”.
    Celem projektu jest zwiększenie poziomu bezpieczeństwa informacji jednostki samorządu
    terytorialnego. Projekt obejmuje budowę platformy e-usług, cyberbezpieczeństwo i
    działania digitalizacyjne. Skierowany jest do wszystkich mieszkańców Gminy,
    przedsiębiorców, pracowników Urzędu Gminy oraz pracowników jednostek

    organizacyjnych. Przedsięwzięcie jest częścią transformacji rozwoju e-administracji
    publicznej polegającej na wdrażaniu zaawansowanych i funkcjonalnych systemów
    informatycznych zapewniających jednocześnie cyberbezpieczeństwo i efektywne
    załatwianie spraw przez obywateli. W zakres projektu wchodzi 8 zadań, które przyczynią
    się do zwiększenia dostępności usług publicznych świadczonych przez Urząd, podniesienia
    jakości świadczenia usług publicznych mieszkańcom oraz skrócenia czasu ich realizacji,
    promocji wśród społeczności lokalnej nowoczesnych technologii oraz nowych modeli
    obsługi klienta, przyczynią się do wzrostu poziomu wyposażenia Urzędu w nowoczesne
    urządzenia i technologie.
    Platforma e-usługi będzie również integrować takie elementy systemu elektronicznego jak
    m.in. system e-woda i digitalizacja zasobów GIS. System e-woda to kompletny system do
    obsługi rozliczeń związanych z dostawą wody i odprowadzaniem ścieków oparty o zdalny
    odczyt urządzeń pomiarowych. W tym celu wymienią Państwo w całej gminie wszystkie
    główne liczniki pomiaru zużycia wody. Aby zapewnić sprawną i niezawodną transformację
    usług publicznych do świadczenia ich na poziomie cyfrowym. Gmina nabędzie również
    niezbędny sprzęt komputerowy, wyposażenie i oprogramowanie IT, system GIS, aplikacje
    mobilne. Przedmiotem dofinansowania projektu będą również szkolenia TIK oraz
    doradztwo techniczne.
    Towary i usługi nabywane w ramach „wydatków na zakup sprzętu, oprogramowania,
    wyposażenia IT, szkoleń, doradztwa technicznego” będą wykorzystywane wyłącznie do
    działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wynikającej z
    zadań własnych gminy jako jednostki samorządu terytorialnego. Natomiast towary i usługi
    nabywane w ramach wydatków związanych z „systemem e-woda i zakupem wodomierzy
    do zdalnego odczytu” będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od
    towarów i usług oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług.
    Gmina będzie w stanie przyporządkować wydatki ponoszone na realizację projektu „...”
    odrębnie do „wydatków na zakup sprzętu, oprogramowania, wyposażenia IT, szkoleń,
    doradztwa technicznego” i odrębnie do wydatków związanych z „systemem e-woda i
    zakupem wodomierzy do zdalnego odczytu”.
    Na tle przedstawionych okoliczności sprawy Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności
    dotyczą kwestii, czy Gminie w przedstawionym stanie faktycznym w odniesieniu do
    wydatków na zakup sprzętu, oprogramowania, wyposażenia IT, szkoleń, doradztwa
    technicznego w ramach bieżącej działalności będzie przysługiwało prawo do odliczenia
    podatku VAT naliczonego.
    Jak wskazano już wyżej, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować
    w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i
    usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą
    generującą podatek należny.
    W omawianej sprawie, związek taki nie wystąpi. Jak bowiem Państwo wskazali, towary i
    usługi nabywane w ramach „wydatków na zakup sprzętu, oprogramowania, wyposażenia
    IT, szkoleń, doradztwa technicznego” będą wykorzystywane wyłącznie do działalności
    niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wynikającej z zadań
    własnych gminy jako jednostki samorządu terytorialnego. Służyć będą zaspokojeniu
    zbiorowych potrzeb wspólnoty, mieszkańców gminy, utworzona platforma e-usług będzie
    udostępniona wszystkim użytkownikom nieodpłatnie i przyczyni się do szerszego dostępu
    usług publicznych dla mieszkańców.
    W konsekwencji, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki
    warunkującej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, nie
    będą mieli Państwo prawa do odliczenia podatku VAT w trybie art. 86 ust. 1 ustawy.

    Podsumowując, nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT
    naliczonego od wydatków na zakup sprzętu, oprogramowania, wyposażenia IT, szkoleń,
    doradztwa technicznego w ramach bieżącej działalności, ponoszonych w związku z
    realizacją projektu pn. „...”.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą kwestii czy Gminie w przedstawionym stanie
    faktycznym w odniesieniu do wydatków związanych z systemem e-woda, zakupem
    wodomierzy do zdalnego odczytu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT
    naliczonego.
    Z opisu sprawy wynika, że wydatki związane z systemem e-woda i zakupem wodomierzy
    będą stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodociągową.
    Gmina prowadzi sprzedaż wody poprzez jednostkę budżetową G. Z. U. W. Do sprzedaży
    wody GZUW stosuje „prewspółczynnik metrażowy”.
    Wskazali Państwo, że towary i usługi nabywane w ramach wydatków związanych z
    „systemem e-woda i zakupem wodomierzy do zdalnego odczytu” będą wykorzystywane
    do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz do czynności
    niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie będzie możliwości
    bezpośredniego przyporządkowania wydatków związanych z realizacją projektu w całości
    do celów prowadzonej działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o podatku
    od towarów i usług.
    W przedmiotowej sprawie, przy odliczaniu podatku naliczonego wynikającego z faktur
    dokumentujących wydatki związane z systemem e-woda i zakupem wodomierzy do
    zdalnego odczytu, w pierwszej kolejności powinny znaleźć odpowiednie zastosowanie
    regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    W przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów
    wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza,
    w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest
    możliwe (a z taką sytuacją mamy do czynienia w sprawie będącej przedmiotem złożonego
    wniosku), podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy
    zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego
    w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
    Co istotne, jak wynika z wyżej cytowanego art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
      - zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej
        na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych
        VAT) oraz
      - obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność
        gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie
        tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku
    naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto

    nadmienić, że zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie
    których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą
    odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka
    część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka
    część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza,
    spoczywa zawsze na podatniku.
    Przy czym, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister
    Finansów, w cyt. wyżej rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r., określił dla jednostek
    samorządu terytorialnego – w tym dla zakładu budżetowego jednostki samorządu
    terytorialnego – sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług
    do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.
    W tym miejscu warto wskazać wyrok z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18, w
    którym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że:
      Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej
      przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest,
      że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego
      sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu
      ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on
      czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one
      następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających
      odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza
      (art. 86 ust. 2b pkt 1
      i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca „podpowiedział” jedynie dane, które
      można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art. 86 ust. 2c ustawy o VAT).
    Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania
    innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak
    tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem, podatnik
    może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest
    bardziej reprezentatywna i tym samym, najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej
    działalności.
    NSA, wypowiadając się w kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, wskazuje, że cechy konstrukcyjne systemu VAT
    uzasadniają taką wykładnię art. 86 ust. 2a, ust. 2b i ust. 2h ustawy, która dopuszcza
    możliwość określenia proporcji odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do
    konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez daną gminę.
    W wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny
    podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z
    rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym
    kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda
    obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po
    pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii
    dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w
    odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej
    i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na
    założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez
    jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do
    nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług

    wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu
    rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami
    relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują
    działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie
    podejmują działania opodatkowane.
    Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności
    wodno-kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej
    proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność
    wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś
    działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.
    Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności
    opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań
    pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z
    działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę
    działalności gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System
    Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany
    w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności gminy, to
    nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.
    W Państwa ocenie, wskazany przez Państwa sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał
    dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie o
    część kwoty podatku naliczonego przypadającej proporcjonalnie na wykonywane w
    ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    Państwa zadaniem, sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu obliczany
    jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej w całości przychodów wykonanych
    Zakładu, z których część nie ma żadnego związku z wykorzystaniem infrastruktury
    wodociągowej. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie przychody zrealizowane
    przez Zakład ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo
    część z nich może nie mieć żadnego związku z Infrastrukturą wodociągową. Innymi słowy,
    przychody wykonane - poza przychodami z tytułu usług dostawy wody - nie są
    generowane poprzez wykorzystanie infrastruktury wodociągowej, ale w drodze zupełnie
    innych czynności. Ponadto w tych przypadkach, gdzie infrastruktura wodociągowa jest w
    jakimś stopniu wykorzystywana przez Zakład przy okazji realizowanych przez ten podmiot
    czynności innych niż dostawa wody/odprowadzonych ścieków, stopień tego wykorzystania
    nie jest w żaden sposób odzwierciedlony poziomem realizowanych przez Zakład
    przychodów. Tym samym, biorąc pod uwagę, że szereg pozycji przychodowych ujętych w
    mianowniku ułamka proporcji nie ma związku z wykorzystaniem ww. infrastruktury
    (przykładowo w związku z prowadzeniem przez Zakład działalności polegającej na usłudze
    koparką, wywóz ścieków z posesji do stacji zlewnej wozem asenizacyjnym), należy
    wskazać, iż przyjęcie metodologii kalkulacji proporcji z Rozporządzenia skutkuje
    zaniżeniem przysługującego Gminie prawa do odliczenia VAT w związku z wydatkami na
    infrastrukturę. Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w
    stosunku do wydatków ogólnych, takich jak zakup środków czystości, które zwykle służą
    całokształtowi działalności Zakładu (wszystkim realizowanym przez Zakład czynnościom).
    Wydatków takich nie da się przyporządkować do wybranych czynności realizowanych
    przez Zakład i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na udziale obrotu
    z działalności gospodarczej w ogólnych przychodach jest uzasadnione. Zupełnie inaczej
    jednak wygląda sytuacja w przypadku wydatków związanych z infrastrukturą
    wodociągową, gdzie możliwe jest precyzyjne obliczenie stopnia wykorzystania tej
    infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT i do czynności pozostałych za pomocą
    metrów sześciennych wody ogółem przesyłanych za pomocą infrastruktury do Odbiorców
    zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych. Proporcja z Rozporządzenia takich możliwości
    nie daje, gdyż opiera się na niewłaściwych danych, tj. takich, które nie uwzględniają
    specyfiki działalności wodociągowej i specyfiki związanych z nią nabyć.

    Państwa zdaniem, wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie
    odzwierciedla/będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na
    działalność gospodarczą oraz cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od
    towarów i usług.
    Mając na uwadze Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób obliczenia proporcji
    dotyczącej wydatków związanych z systemem e-woda i zakupem wodomierzy do zdalnego
    odczytu, należy stwierdzić, że metoda ta będzie zapewniać dokonanie obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty
    podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    Zaprezentowany przez Państwa sposób obliczenia proporcji będzie pozwalał na
    obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między wykonywaną działalnością
    gospodarczą i czynnościami wykonywanymi w działalności innej niż gospodarcza. Metoda
    wskazana przez Państwa będzie dawała możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego
    wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy rodzaj
    działalności, do wykonywania której ww. wydatki będą wykorzystywane. W świetle
    powyższych okoliczności, sposób obliczenia proporcji wskazany przez Państwa może być
    uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i
    dokonywanych przez Państwa nabyć, gdyż – jak Państwo wskazali – będą Państwo w
    stanie precyzyjnie określić ilość metrów sześciennych dostarczonej wody na terenie
    Gminy na rzecz Odbiorców zewnętrznych oraz ilości metrów sześciennych dostarczonej
    wody na rzecz Odbiorców wewnętrznych.
    Wobec tego, w świetle przedstawionych okoliczności oraz Państwa wyjaśnień, wskazany
    przez Państwa sposób obliczenia proporcji w oparciu o klucz metrażowy, tj. udział metrów
    sześciennych dostarczonej wody na rzecz podmiotów zewnętrznych w całkowitej ilości
    dostarczonej wody, jest metodą gwarantującą, że zakres wykorzystywania do działalności
    gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i
    pełny. Dokonując bowiem analizy przedstawionego we wniosku zagadnienia dotyczącego
    odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami związanymi z systemem e-woda i
    zakupem wodomierzy do zdalnego odczytu, według indywidualnie ustalonego przez
    Państwa sposobu obliczenia proporcji, należy mieć na względzie, że w sytuacji, gdy sposób
    obliczenia proporcji wskazany przez Państwa opiera się na jednoznacznych i jasnych
    kryteriach (tj. ustalony jest na podstawie faktycznej ilości dostarczonej wody), pozwala to
    na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami
    opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.
    Podsumowując, stwierdzam, że w odniesieniu do wydatków związanych z systemem e-
    woda i zakupem wodomierzy do zdalnego odczytu ponoszonych w ramach projektu pn.
    „...” – Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego za pomocą
    przedstawionego we wniosku pre-współczynnika metrażowego.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja  dotyczy  zdarzenia  przyszłego  przedstawionego  przez  Państwa  i  stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku
    (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniami
    nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.
    Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji
    indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu

    faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we
    wniosku stanem faktycznym albo opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi
    ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we
    wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.
    W tym miejscu zauważyć należy, że rolą Organu jest wyłącznie interpretacja przepisów
    prawa podatkowego, a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń i podanych kwot,
    zatem w niniejszej interpretacji Organ nie dokonywał oceny poprawności wyliczenia
    „prewspółczynnika” proporcji.
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku.
    W związku z powyższym, niniejszą interpretację wydano na podstawie wskazania, że
    wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji oparty na ilości dostarczonej wody
    będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane VAT.
    Organ interpretacyjny zastrzega, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli
    podatkowej bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona
    we wniosku, oceniona przez Gminę jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni
    dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy
    związanych bezpośrednio z infrastrukturą wodociągową wyłącznie w części przypadającej
    na działalność gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków
    przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą
    najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Gminę działalności i
    dokonywanych przez nią nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w..... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.