Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.127.2019.1.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-13
Teza: Obowiązki informacyjne spoczywające na Spółce w sytuacji zawarcia umowy o dzieło z obywatelem innego niż Polska państwa UE, zgodnie z którą umowa ma być i jest wykonana Polsce oraz w państwie innym niż Polska.
Słowa kluczowe: informacja; nierezydent; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; płatnik; umowa-umowa o dzieło
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2019 r. (data wpływu 22 maja 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   obowiązków informacyjnych spoczywających na Spółce w sytuacji zawarcia umowy o dzieło z obywatelem innego niż Polska państwa UE, zgodnie z którą umowa ma być i jest wykonana w państwie innym niż Polska:
    *   w części dotyczącej braku obowiązku wystawienia informacji PIT-11 – **jest prawidłowe,**
    *   w części dotyczącej braku obowiązku wystawienia informacji IFT-1/IFT-1R – **jest nieprawidłowe;**
*   obowiązków informacyjnych spoczywających na Spółce w sytuacji zawarcia umowy o dzieło z obywatelem innego niż Polska państwa UE, zgodnie z którą umowa ma być i jest wykonana w Polsce – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   obowiązków informacyjnych spoczywających na Spółce w sytuacji zawarcia umowy o dzieło z obywatelem innego niż Polska państwa UE, zgodnie z którą umowa ma być i jest wykonana w państwie innym niż Polska,
*   obowiązków informacyjnych spoczywających na Spółce w sytuacji zawarcia umowy o dzieło z obywatelem innego niż Polska państwa UE, zgodnie z którą umowa ma być i jest wykonana w Polsce.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (Spółka z o.o.) zajmuje się organizacją szkoleń zawodowych dla urzędników różnych państw. Świadczy swoje usługi (szkolenia) w Unii Europejskiej (w tym i w Polsce) oraz poza nią. Do zajęć Spółka angażuje (na podstawie zawieranych umów o dzieło) ekspertów mających rezydencje podatkowe w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej. Ci wykonują swoje dzieła albo w Polsce, albo w innych państwach UE. Wynagrodzenie otrzymują w formie przelewów dokonywanych na ich konta z konta Spółki. Wykonanie umowy o dzieło obejmuje przygotowanie szkolenia przez kontrahenta w miejscu jego rezydencji oraz wykonanie na tej podstawie szkolenia, które trwa zwykle nie dłużej niż 4 dni, najczęściej 2 dni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma w odniesieniu do swoich kontrahentów świadczących osobiście usługi na podstawie umowy o dzieło, będących obywatelami innych niż Polska państw członkowskich Unii Europejskiej, którym to kontrahentom przelewa na ich konta za granicą wynagrodzenie za te usługi, sporządzać i przekazywać deklarację PIT-11 oraz IFT-1/IFT-1R wtedy, gdy całość takiej umowy jest wykonana za granicą Polski?

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że pytanie dotyczy dwóch sytuacji, z którymi ma do czynienia Spółka:

1.  sytuacji, w której Spółka zawiera umowę o dzieło z obywatelem innego niż Polska państwa UE, a zgodnie z nią umowa ma być i jest wykonana w państwie innym niż Polska,
2.  sytuacji, w której Spółka zawiera umowę o dzieło z obywatelem innego niż Polska państwa UE, ale ta umowa ma być i jest wykonana w Polsce.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji Spółka:

1.  w odniesieniu do kontrahentów (mających rezydencje podatkowe w innych państwach członkowskich UE), którzy wykonują umowy o dzieło w Polsce, Spółka ma obowiązek sporządzenia i przekazania jedynie deklaracji IFT-l/IFT-1R;
2.  w odniesieniu do kontrahentów, którzy wykonują umowy o dzieło poza Polską, Spółka nie ma obowiązku sporządzenia i przekazania deklaracji IFT-l/IFT-1R;
3.  w odniesieniu do wspomnianych wyżej w pkt a) i b) kontrahentów Spółka nie ma obowiązku sporządzenia i przekazania deklaracji PIT-11.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Obu przypadków dotyczy art. 3 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa PIT”). Formułuje on następujące zasady:

1.  zasadę nieograniczonego obowiązku podatkowego tych ekspertów, którzy mają w Polsce miejsce zamieszkania (tj. mają rezydencję podatkową w Polsce) – którzy to, z tego powodu, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na to, gdzie te dochody są osiągane (a więc, gdzie dzieło jest wykonane),
2.  zasadę ograniczonego obowiązku podatkowego tych ekspertów, którzy nie mają w Polsce miejsca zamieszkania (tj. nie mają rezydencji podatkowej w Polsce) – co implikuje, że – w braku odmiennych regulacji, w tym ewentualnej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, podlegają oni obowiązkowi podatkowemu w Polsce tylko i wyłącznie wtedy, gdy osiągają oni w Polsce dochody i tylko i wyłącznie od tych właśnie dochodów.

W rozumieniu tego przepisu, dochody osiągane są w Polsce wtedy, gdy są one rezultatem działalności wykonywanej osobiście na terytorium Polski (art. 3 ust. 2b pkt 2) i to bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia. Ważną implikacją tego przepisu jest to, że choćby miejscem wypłaty wynagrodzenia była Polska, ale działalność wykonywana była za granicą przez osobę niebędącą polskim rezydentem podatkowym, to takich dochodów i tak nie uznaje się za osiągane w Polsce.

Tak więc, eksperci zaangażowani przez Spółkę w celu wykonania uzgodnionej umowy o dzieło poza terytorium Polski nie podlegają w Polsce opodatkowaniu PIT. Za takim rozstrzygnięciem tej kwestii przemawia dodatkowo przepis art. 4 ust. 2 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady nr 593/2008 w sprawie prawa właściwego dla zobowiązań umownych (Rzym I). Przepisy te wskazują, że w przypadku świadczenia w tym akcie nienazwanego (a takim jest umowa o dzieło), prawem właściwym jest prawo państwa, w którym strona zobowiązana do spełnienia świadczenia charakterystycznego dla umowy ma miejsce zwykłego pobytu. W przypadku umów o dzieło wykonanych za granicą, nie tylko świadczenie charakterystyczne (tj. wykonanie dzieła), ale wszystkie inne ważne składniki umowy, są wykonane poza Polską. Z Polski może być ewentualnie wypłacone honorarium, ale wypłata honorarium nie jest świadczeniem charakterystycznym umowy o dzieło.

Nieco inaczej sprawa wygląda w przypadku drugiej grupy osób, o które chodzi w zasadniczym pytaniu, a więc takich, które nie mają rezydencji podatkowej w Polsce, ale wykonują w Polsce dzieło. Tu reguła ogólna (wyrażona w art. 41 Ustawy o PIT) jest taka, że zasadniczo należy obliczyć zaliczkę na stosowny podatek dochodowy i odprowadzić go do I US Warszawa-Śródmieście. Należy jednak zaznaczyć, że zgodnie z art. 4a Ustawy PIT, wspomniane przepisy (art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b) stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Wszystkie te umowy zawierają klauzule, które pozwalają zakwalifikować działalność, na którą opiewają umowy o dzieło zawierane przez Spółkę, jako działalność prowadzoną w ramach wolnych zawodów. Te bowiem definiowane są jako takie, które obejmują w szczególności samodzielne wykonywanie działalności naukowej lub oświatowej. Zgodnie ze wspomnianymi umowami, dochody powstałe w wyniku takiej działalności mogą być opodatkowane tylko w tym państwie, w którym osoba wykonująca ją ma miejsce zamieszkania, chyba że w Polsce ma stałą placówkę. Za stałą placówkę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania uznają stworzoną przez osobę osiągającą dochody stałą, trwałą, umożliwiającą tę działalność infrastrukturę z jakimś oporządzeniem/wyposażeniem (niekoniecznie będącym własnością danego podmiotu, ale pozostawioną mu do dyspozycji), która pozwala na zapewnienie regularności świadczenia. Takiej eksperci Spółki nie mają.

Tak więc, ostatecznie rzecz biorąc, także w przypadku ekspertów niemających w Polsce rezydencji podatkowej, wykonujących dla Spółki umowy o dzieło w Polsce, nie pobiera się zaliczek na podatek dochodowy, gdyż na mocy umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, nie powstaje w Polsce ich obowiązek podatkowy.

Wniosek o braku obowiązku podatkowego tak w odniesieniu do ekspertów wykonujących umowę o dzieło poza Polską, jak i wykonujących ją w Polsce determinuje także brak obowiązku sporządzania przez Spółkę zeznania PIT-11 i przesyłania go wspomnianym kontrahentom. Brak takiego obowiązku wyraźnie stwierdził w swojej interpretacji Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu w piśmie z 24 września 2004 r. Stwierdził on m.in., że „(\`(...)\`) w związku z brakiem dochodów uzyskanych przez cudzoziemca (\`(...)\`) na terytorium Polski spółka nie ma obowiązku wystawienia informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11/8B) (\`(...)\`)”.

Nie oznacza to jednak braku jakiegokolwiek obowiązku wykazania uzyskania dochodu przez podatnika osiągającego dochody w Polsce, wypłacane przez podmiot polski. Ekspert zaangażowany przez Spółkę w Polsce powinien bowiem otrzymać egzemplarz deklaracji IFT-1/IFT-1R. W takiej deklaracji, z uwagi na brak zobowiązania podatkowego, nie będzie informacji o pobranej zaliczce na podatek dochodowy od osób fizycznych. Stąd deklaracja ta będzie służyła ekspertowi do udokumentowania jego przychodów (dochodów brutto) pochodzących z Polski przed właściwymi organami skarbowymi państwa jego rezydencji podatkowej.

W odniesieniu do ekspertów, którzy wykonują umowy o dzieło zamówione przez Spółkę tak, że muszą być one w całości wykonane za granicą Polski, w ogóle nie ma łącznika pomiędzy działaniem ekspertów a Polską. Stąd, ekspertom tym nie trzeba wydawać deklaracji IFT-1/ IFT-1R, choćby wynagrodzenie było technicznie wypłacane w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   obowiązków informacyjnych spoczywających na Spółce w sytuacji zawarcia umowy o dzieło z obywatelem innego niż Polska państwa UE, zgodnie z którą umowa ma być i jest wykonana w państwie innym niż Polska:
    *   w części dotyczącej braku obowiązku wystawienia informacji PIT-11 – **jest prawidłowe,**
    *   w części dotyczącej braku obowiązku wystawienia informacji IFT-1/IFT-1R – **jest nieprawidłowe;**
*   obowiązków informacyjnych spoczywających na Spółce w sytuacji zawarcia umowy o dzieło z obywatelem innego niż Polska państwa UE, zgodnie z którą umowa ma być i jest wykonana w Polsce – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Jak wynika z cytowanego przepisu, ograniczony obowiązek podatkowy odnosi się do osób fizycznych, które nie mają miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a więc nie spełniają kryteriów określonych w art. 3 ust. 1a ww. ustawy, czyli:

*   nie posiadają na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) ani
*   nie przebywają na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Źródłem tego obowiązku jest natomiast fakt osiągania dochodów (przychodów) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do treści art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym albo instytucji wspólnego inwestowania, w których co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
7.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
8.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Przy czym, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 2b pkt 7, uważa się przychody wymienione w art. 29 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 2b pkt 1-6 (art. 3 ust. 2d ww. ustawy).

Wskazana powyżej zasada ograniczonego obowiązku podatkowego stanowi, że Rzeczpospolita Polska ma prawo do opodatkowania osób fizycznych niebędących jej rezydentami podatkowymi, ale tylko w zakresie dochodów uzyskiwanych ze źródła przychodów położonych na jej terytorium. Nie są natomiast w Polsce opodatkowane osoby fizyczne z tytułu dochodów, których źródło jest położone za granicą.

Na podkreślenie zasługuje fakt, że przepis art. 3 ust. 2b ww. ustawy wymienia tylko przykładowe rodzaje dochodów, które podlegają opodatkowaniu w Polsce, w tym przychody z działalności wykonywanej osobiście. Użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności” wskazuje, że ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Jednocześnie, w myśl art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że Wnioskodawca (osoba prawna mająca siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej) zawiera umowy o dzieło z ekspertami posiadającymi rezydencję podatkową w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej. Eksperci wykonują umowy o dzieło albo w Polsce albo w innych państwach Unii Europejskiej.

W odniesieniu do umów o dzieło, należy wskazać, że stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9 (przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze).

W analizowanej sytuacji eksperci będą otrzymywać od Spółki należności z tytułu wykonania usługi szkolenia, na podstawie umowy o dzieło. Przychody uzyskiwane przez ekspertów są więc przychodami z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, należy ponownie wskazać, że za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, którzy nie mają miejsca zamieszkania w Polsce, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

*   działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia (art. 3 ust. 2b pkt 2 omawianej ustawy);
*   z działalności określonej w art. 13 pkt 8 regulowane, w tym stawiane do dyspozycji, wypłacane lub potrącane, przez osoby prawne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia (art. 3 ust. 2b pkt 7 w zw. z art. 3 ust. 2d w zw. z art. 29 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

Pod pojęciem „dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej” należy rozumieć zarówno dochody osiągane z działań podejmowanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jak również dochody z działań podejmowanych poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej na rzecz polskiego rezydenta.

Do ww. kategorii należy zaliczyć zatem odpowiednio:

*   należności z tytułu umowy o dzieło wykonywanej na terytorium Polski, jak i
*   należności z tytułu umowy o dzieło wypłacane przez osobę prawną mającą siedzibę na terytorium Polski, wykonywanej w innym państwie niż Polska.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że wypłata wynagrodzenia przez Spółkę na rzecz ekspertów (nierezydentów) z tytułu zawartych umów o dzieło wypełnia znamiona dochodów (przychodów) osiąganych „ze źródeł” na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o których mowa w art. 3 ust. 2b pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należności za wykonane usługi regulowane są bowiem przez polskiego rezydenta.

Zatem – w opisanym stanie faktycznym – zarówno w przypadku umów o dzieło wykonywanych na terytorium Polski, jak i umów o dzieło wykonywanych poza terytorium Polski (na terytorium innych państw Unii Europejskiej), wynagrodzenia wypłacane ekspertom przez Wnioskodawcę (osobę prawną z siedzibą na terytorium Polski) będą ich przychodami (dochodami) osiągniętymi na terytorium Polski. Biorąc pod uwagę, że będą to przychody z tytułu umów o dzieło – zgodnie z art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – należy zakwalifikować je do źródła działalność wykonywana osobiście.

W odniesieniu do tego rodzaju należności ustawodawca nakłada na Spółkę obowiązki płatnika na mocy art. 41 ust. 4 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, płatnicy, o których mowa w ust. 1 (czyli m.in. osoby prawne i ich jednostki organizacyjne) są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Omawiane należności ekspertów mieszczą się w kategorii „tytułów określonych w art. 29”. Regulacja art. 29 ustawy dotyczy bowiem m.in. przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 8 uzyskanych na terytorium Polski przez osoby, które nie mają miejsca zamieszkania w Polsce (nierezydentów).

Zgodnie bowiem z art. 29 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 29 ust. 2 powoływanej ustawy).

Zatem zakres przedmiotowy opodatkowania nierezydentów wskazany w art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może ulegać modyfikacji. Jednakże warunkiem zastosowania postanowień właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (a więc zastosowanie niższej stawki podatku lub niepobranie podatku) jest udokumentowanie miejsca zamieszkania przez nierezydenta świadczącego usługi na podstawie umowy o dzieło certyfikatem rezydencji podatkowej.

Przy czym, jak stanowi art. 5a pkt 21 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji – oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Ponadto, na płatnikach, o których mowa w art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ciążą również obowiązki o charakterze informacyjnym.

Zgodnie z art. 42 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w art. 3 ust. 2a, oraz urzędom skarbowym, przy pomocy których naczelnicy urzędów skarbowych właściwi w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonują swoje zadania, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym – imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (IFT-1R), również gdy płatnik w roku podatkowym sporządzał i przekazywał informacje w trybie przewidzianym w ust. 4.

Stosownie natomiast do treści art. 42 ust. 4 ww. ustawy, na pisemny wniosek podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, płatnik, w terminie 14 dni od dnia złożenia tego wniosku, jest obowiązany do sporządzenia i przesłania podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imiennej informacji, o której mowa w ust. 2 pkt 2 (IFT-1).

Co istotne, w myśl art. 42 ust. 6 ww. ustawy, informacje, o których mowa w ust. 2 pkt 2, sporządzają i przekazują również podmioty, o których mowa w art. 41, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub ustawy nie są obowiązane do poboru podatku, o którym mowa w art. 29-30a. Przepisy ust. 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

W świetle powyższego, podmioty dokonujące wypłat z tytułu umowy o dzieło dla nierezydentów zobowiązane są do sporządzenia oraz przekazania informacji IFT-1/IFT1-R podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu zarówno w sytuacji, gdy pobierały zryczałtowany podatek na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i w sytuacji, gdy na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie były zobowiązane do poboru tego podatku.

Zatem w analizowanej sprawie, wskazane obowiązki o charakterze informacyjnym ciążą na Spółce, jako płatniku, w odniesieniu do wszystkich opisanych we wniosku umów o dzieło. Tym samym, Wnioskodawca powinien sporządzić i przekazać ekspertom (nierezydentom) informacje IFT-1/IFT-1R zarówno w sytuacji, gdy umowy o dzieło będą wykonywane na terytorium Polski, jak również w sytuacji, gdy umowy o dzieło będą wykonywane poza granicami Polski.

W konsekwencji stanowisko Spółki, w myśl którego obowiązek przekazania informacji IFT-1/IFT-1R dotyczy wyłącznie tych umów, które będą wykonywane na terytorium Polski jest nieprawidłowe.

Należy natomiast podzielić stanowisko Spółki, co do braku obowiązku przekazania ekspertom informacji PIT-11. Deklaracja ta służy bowiem wykazywaniu przychodów, od których płatnik miał obowiązek pobrać zaliczkę na podatek dochodowy lub przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wyjaśniono wyżej, przychody ekspertów należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, zgodnie z art. 13 pkt 8 ww. ustawy. W przypadku tego rodzaju przychodów ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (w art. 41 ust. 1) nakłada na płatnika obowiązek poboru zaliczki na podatek wyłącznie, gdy należności wypłacane są osobom, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy, tj. rezydentom (osobom mającym w Polsce miejsce zamieszkania). W analizowanej sprawie natomiast Spółka wypłaca wynagrodzenia ekspertom, którzy posiadają rezydencje podatkowe w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej, czyli osobom, które nie posiadają w Polsce miejsca zamieszkania. W konsekwencji na Wnioskodawcy, z tytułu dokonywanych wypłat, nie ciąży obowiązek pobrania zaliczek na podatek oraz sporządzenia i przekazania ekspertom informacji PIT-11.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązków informacyjnych spoczywających na Spółce w sytuacji zawarcia umowy o dzieło z obywatelem innego niż Polska państwa UE, zgodnie z którą umowa ma być i jest wykonana w państwie innym niż Polska w części dotyczącej braku obowiązku wystawienia informacji PIT-11 uznano za prawidłowe, natomiast w części dotyczącej braku obowiązku wystawienia informacji IFT-1/IFT-1R uznano za nieprawidłowe. Z kolei stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązków informacyjnych spoczywających na Spółce w sytuacji zawarcia umowy o dzieło z obywatelem innego niż Polska państwa UE, zgodnie z którą umowa ma być i jest wykonana w Polsce uznano za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.