Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.381.2024.3.MŻA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-30
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z modernizacją budynku.
Słowa kluczowe: gmina; modernizacja; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z modernizacją budynku. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie pismem z 27 sierpnia 2024 r. (data wpływu 27 sierpnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina (…) (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina realizuje zadania własne, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 i 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym dotyczące działalności w zakresie ochrony zdrowia i kultury fizycznej.

Gmina jest właścicielem budynku, w którym do tej pory mieściła się świetlica wiejska i remiza strażacka (jeden budynek składający się z dwóch lokali użytkowych). Wnioskodawca zamierza zrealizować zadanie polegające na modernizacji przedmiotowego budynku i utworzeniu Centrum (\`(...)\`) (dalej: Projekt), w którym znajdować się będą:

*   punkt rehabilitacji,
*   siłownia wewnętrzna oraz
*   sala fitness.

Budynek będzie energooszczędny i ekologiczny. Przed budynkiem będą wydzielone miejsca parkingowe, dodatkowo utworzona zostanie strefa siłowni zewnętrznej. Dokonane zostaną nasadzenia, a cały teren będzie ogrodzony.

Wydatki Gminy zostały/zostaną udokumentowane fakturami, wystawionymi na Gminę z NIP Gminy.

Gmina na ten moment zamierza zrealizować Projekt ze środków własnych.

Tak zmodernizowany budynek, Gmina zamierza wynająć odpłatnie podmiotom/firmom, które będą tam prowadziły działalność gospodarczą i świadczyły odpłatne usługi rehabilitacji i wstępu do obiektów sportowych. Gmina wyłoni najemcę/najemców w drodze przetargu (Gmina wybierze najkorzystniejszą ofertę). Najemcy nie będą podmiotami powiązanymi z Gminą.

Gmina będzie wystawiała faktury dla najemcy/najemców, rozliczając VAT należny (23%).

Gmina nie zamierza wykorzystywać budynku do czynności zwolnionych z VAT czy niepodlegających VAT.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

### Całkowity koszt zadania wyniesie (…) PLN brutto.

Przedmiotem najmu będzie wyłącznie zmodernizowany budynek. Gmina na podstawie kosztorysu i wystawionych przez wykonawcę faktur będzie w stanie wydzielić wydatki dotyczące samego budynku.

Tak jak Gmina wskazywała we Wniosku, Gmina wyłoni najemcę/najemców w drodze przetargu, wybierając najkorzystniejszą ofertę. Gmina określi wyjściową cenę najmu uwzględniającą w szczególności koszt utrzymania obiektu oraz częściowe pokrycie kosztów amortyzacji inwestycji. Ostateczna wysokość czynszu będzie znana po wyłonieniu najemcy/najemców w drodze przetargu. Przy czym, czynsz nie będzie niższy niż określona przez Gminę cena wyjściowa.

Szacowana cena wyjściowa miesięcznego czynszu to kwota od 5 000 PLN do 15 000 PLN brutto z możliwością waloryzacji ceny. Przy czym ostateczna wysokość czynszu będzie znana po wyłonieniu najemcy w drodze przetargu.

Należne Gminie wynagrodzenie roczne wyniesie, jak szacuje Gmina, od 60 000 PLN do 180 000 PLN brutto, co stanowić będzie od 0,75% - 2,23% wartości Projektu.

Czynsz z tytułu najmu umożliwi zwrot wydatków poniesionych na realizację Projektu w perspektywie przyszłych lat. Gmina szacuje, że Projekt zwróci się w terminie od 45 lat do 134 lat (w zależności od wysokości czynszu).

Dochód roczny z tytułu najmu, jak szacuje Gmina, będzie się kształtował na poziomie od 60 000 PLN do 180 000 PLN, co stanowi od 0,11% do 0,32 % dochodów ogółem Gminy. Gmina jest zdania, że będzie on znaczący dla budżetu Gminy, szczególnie patrząc na dochody Gminy z działalności gospodarczej. Oczywiście dochody ogółem Gminy są znacznie wyższe, ale też ilość realizowanych przez Gminę zadań własnych wynikających z ustawy o samorządzie gminnym jest rozległa.

Umowa najmu zmodernizowanego budynku zostanie zawarta na okres nie dłuższy niż 10 lat, z możliwością przedłużenia po tym okresie. Czynsz najmu będzie co roku waloryzowany. Gmina zakłada, że umowa najmu będzie kontynuowana po 10 latach. Gmina nie wyklucza, że ogłosi po zakończeniu umowy najmu kolejny przetarg na wyłonienie najemcy obiektu.

Wydatki na Projekt to wydatki na modernizację budynku Centrum (\`(...)\`), w którym znajdować się będą:

*   punkt rehabilitacji,
*   siłownia wewnętrzna oraz
*   sala fitness.

Przedmiotem wniosku są wydatki ponoszone wyłącznie na budynek (bez parkingu i siłowni zewnętrznej), tj. wydatki na dokumentację techniczną, roboty budowlane i nadzór budowlany.

Gmina nie będzie wykorzystywała budynku Centrum do innych czynności niż najem, tj. nie będzie wykorzystywała obiektu do czynności zwolnionych z VAT lub niepodlegających VAT. Przedmiotem wniosku są wydatki Gminy wyłącznie na budynek Centrum.

Jeśli chodzi o pozostałą infrastrukturę, tj. parking i siłownię zewnętrzną (wydatki te nie są objęte wnioskiem o interpretację), będzie ona służyła również do czynności niepodlegających VAT - będzie wykorzystywana przez lokalną społeczność.

### Pytania

1\. Czy odpłatne udostępnienie lokali w budynku zmodernizowanym w ramach Projektu będzie stanowiło czynność opodatkowaną VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT?

2\. Czy w związku z najmem obiektu Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT od wydatków na Projekt?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w świetle art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ponadto, jak stanowi art. 15 ust. 2 ww. ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, w świetle art. 15 ust. 6 cyt. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że Gmina jest podatnikiem, gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jej zadań własnych oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jej zadań, ale czyni to na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych.

W analizowanej sytuacji, Gmina wykonuje zadania własne, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5 i 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym dotyczące ochrony zdrowia i kultury fizycznej. Jednocześnie jednak, Gmina będzie wykonywała te zadania na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej z najemcą/najemcami wyłonionymi w drodze przetargu. Dodatkowo należy wskazać, że Gmina nie przeniesie na najemcę/najemców prawa do rozporządzania lokalami w budynku jak właściciel. Gmina jedynie odpłatnie udostępni najemcy/najemcom majątek do świadczenia usług rehabilitacji i wstępu do obiektów sportowych.

Tym samym, Gmina będzie wykonywała jako podatnik VAT odpłatne usługi podlegające opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2‑12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie art. 146aa cyt. ustawy reguluje, że w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4. wynosi 23%.

Ani ustawa o VAT ani rozporządzenia wykonawcze do niej nie przewidują zwolnienia z VAT dla usług odpłatnego udostępnienia lokali na cele inne niż mieszkalne.

W konsekwencji Gmina będzie wykonywała czynności podlegające VAT, niekorzystające ze zwolnienia z podatku.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z 2 marca 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-1.40121.843.2021.2.MG, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż „Z uwagi na powołane wyżej przepisy prawa, a także przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że odpłatne udostępnianie przez Gminę Nieruchomości dla zainteresowanego podmiotu trzeciego, na podstawie umowy dzierżawy, za które Gmina będzie pobierać wynagrodzenie, będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu, a Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Wnioskodawca wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność odpłatnego udostępnienia przez Gminę Nieruchomości na podstawie odpłatnej umowy dzierżawy - jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy - będzie podlegała opodatkowaniu VAT (będzie czynnością cywilnoprawną)”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z 16 marca 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.757.2022.3.MG, w której uznano, że „W konsekwencji, odpłatne udostępnienie Infrastruktury na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku”.

Analogiczne podejście zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z 9 stycznia 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.652.2022.2.APR, zgodnie z którą, „(\`(...)\`), czynność odpłatnego udostępniania (dzierżawy) działki nr (\`(...)\`), na której wykonany zostanie odwiert, na podstawie umowy cywilnoprawnej pomiędzy Państwem, a dzierżawcą (Spółką) - wpisuje się w definicję usługi zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Podsumowując, Gmina jest zdania, że odpłatne udostępnienie lokali w budynku zmodernizowanym w ramach Projektu na rzecz najemcy/najemców będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z VAT.

Ad. 2

Jak stanowi art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami.

Dla oceny przysługującego prawa do odliczenia VAT konieczne jest zatem ustalenie, czy nabywane towary i usługi zostały nabyte przez podatnika VAT oraz czy są związane z dokonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi VAT.

W analizowanej sytuacji, Gmina jako podatnik VAT ponosi/będzie ponosić wydatki na modernizację budynku przeznaczonego do odpłatnego udostępnienia. Wydatki te będą związane z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi VAT w postaci usług najmu. Tym samym, przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zostaną spełnione. Gminie powinno przysługiwać prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT od wydatków na Projekt. Gmina nie będzie bowiem wykorzystywała opisanego majątku do czynności niepodlejących ustawie o VAT czy zwolnionych z VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej z 6 czerwca 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.210.2022.2.APR, w której uznano, że „Gmina (\`(...)\`) jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina (\`(...)\`) złożyła wniosek o dofinansowanie z (\`(...)\`) w formie dotacji 69% i pożyczki 31% w ramach Programu Priorytetowego nr 6.3 Zeroemisyjny transport „(\`(...)\`)”. Nazwa przedsięwzięcia to: „(\`(...)\`)”. Gmina planuje kupić dwa nowe autobusy elektryczne. Przedmiotowe autobusy zostaną przekazane do eksploatacji na podstawie umowy dzierżawy spółce gminnej ((\`(...)\`) Sp. z o.o.). Wobec powyższego Gmina będzie prowadziła opodatkowaną podatkiem od towarów i usług działalność polegającą na dzierżawie przedmiotowych dwóch autobusów elektrycznych.

W tej sytuacji, warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina (\`(...)\`) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a zakup 2 nowych autobusów elektrycznych, będzie miał związek z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. z odpłatnym udostępnieniem przez Gminę przedmiotowych samochodów w oparciu o umowę dzierżawy, czyli będzie związany z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia będą spełnione.

W konsekwencji Gmina (\`(...)\`) będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem dwóch nowych autobusów elektrycznych”.

Podobne podejście zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z 27 stycznia 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.885.2021.2.EG, w świetle której „odnosząc się do kwestii możliwości odliczenia przez Gminę podatku naliczonego związanego z opisanym zadaniem inwestycyjnym należy wskazać, że analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że w omawianej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji będą miały związek - jak wskazano wyżej - z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. z odpłatnym udostępnieniem przez Gminę infrastruktury na rzecz Spółki. Ponadto, z okoliczności sprawy nie wynika, aby Gmina powstałą w ramach przedmiotowego projektu infrastrukturę kanalizacyjną wykorzystywała w inny sposób niż wydzierżawienie jej odpłatnie na mocy umowy cywilnoprawnej Spółce”.

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej z 14 marca 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.53.2023.2.APR, w której uznano, że „Zatem, odpłatne udostępnienie infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, na podstawie umowy cywilnoprawnej (Nowej Umowy), na rzecz Spółki, będzie stanowić po Państwa stronie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

Wobec tego, w przedmiotowej sprawie będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Są Państwo bowiem czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a wydatki ponoszone na realizację inwestycji polegającej na rozbudowie infrastruktury pn. „ (\`(...)\`)” będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatnym udostępnieniem infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, na podstawie Nowej Umowy na rzecz Spółki, podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającym ze zwolnienia od tego podatku.

Zatem, będzie Państwu przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ponoszone wydatki na realizację inwestycji polegającej na rozbudowie infrastruktury pn. „(\`(...)\`)”, z uwzględnieniem ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy”.

Podsumowując, Gmina jest zdania, że w stosunku do wydatków w związku z planowanym najmem lokali w zmodernizowanym budynku, Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Są Państwo właścicielem budynku, w którym do tej pory mieściła się świetlica wiejska i remiza strażacka (jeden budynek składający się z dwóch lokali użytkowych). Zamierzają Państwo zrealizować zadanie polegające na modernizacji przedmiotowego budynku i utworzeniu Centrum (\`(...)\`), w którym znajdować się będą: punkt rehabilitacji, siłownia wewnętrzna oraz sala fitness. Wydatki zostały/zostaną udokumentowane fakturami, wystawionymi na Gminę. Zmodernizowany budynek zamierzają Państwo wynająć odpłatnie podmiotom/firmom, które będą tam prowadziły działalność gospodarczą i świadczyły odpłatne usługi rehabilitacji i wstępu do obiektów sportowych. Wyłonią Państwo najemcę/najemców w drodze przetargu (wybiorą Państwo najkorzystniejszą ofertę). Najemcy nie będą podmiotami powiązanymi z Gminą. Przedmiotem najmu będzie wyłącznie zmodernizowany budynek. Określą Państwo wyjściową cenę najmu uwzględniającą w szczególności koszt utrzymania obiektu oraz częściowe pokrycie kosztów amortyzacji inwestycji. Ostateczna wysokość czynszu będzie znana po wyłonieniu najemcy/najemców w drodze przetargu. Umowa najmu zmodernizowanego budynku zostanie zawarta na okres nie dłuższy niż 10 lat, z możliwością przedłużenia po tym okresie. Czynsz najmu będzie co roku waloryzowany. Zakładają Państwo, że umowa najmu będzie kontynuowana po 10 latach. Nie będą Państwo wykorzystywać budynku Centrum do innych czynności niż najem, tj. nie będą wykorzystywać obiektu do czynności zwolnionych z VAT lub niepodlegających VAT.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą opodatkowania podatkiem od towarów i usług odpłatnego udostępnienia lokali w budynku zmodernizowanym w ramach Projektu.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Natomiast zgodnie z art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Zatem umowa najmu/umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową, nakładającą na strony tej umowy określone przepisami obowiązki. Oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu/dzierżawy związane jest ze wzajemnym świadczeniem najemcy/dzierżawcy, polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z ww. zapisu wynika, że najem/dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego/wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie najemcy/dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne, należne za używanie rzeczy przez jej najemcę/dzierżawcę.

W związku z tym, najem/dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, w odniesieniu do czynności udostępniania (najmu) za wynagrodzeniem lokali w zmodernizowanym budynku nie będą Państwo działali jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będą Państwo korzystali z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku będą Państwo występowali w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność, tj. wynajem za wynagrodzeniem lokali w zmodernizowanym budynku – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

I tak, w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy wskazano, że:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zatem, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu lub wydzierżawiania nieruchomości na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego budynku/lokalu (budynek/lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego budynku/lokalu (cel mieszkaniowy).

Wobec tego, usługi w zakresie wynajmowania/wydzierżawiania nieruchomości o charakterze niemieszkalnym (lokali usługowych), z uwagi na fakt, że nie zostały wymienione jako zwolnione, są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, odpłatne udostępnianie lokali w budynku zmodernizowanym w ramach Projektu na rzecz podmiotów/firm, które będą tam prowadziły działalność gospodarczą i świadczyły odpłatne usługi rehabilitacji i wstępu do obiektów sportowych, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy w związku z najmem obiektu przysługuje/będzie przysługiwać Państwu prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT od wydatków na Projekt.

Jak Państwo wskazali, przedmiotem wniosku są wydatki wyłącznie na budynek (bez parkingu i siłowni zewnętrznej). Na podstawie kosztorysu i wystawionych przez wykonawcę faktur będą Państwo w stanie wydzielić wydatki dotyczące samego budynku.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na Projekt w części dotyczącej budynku. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a zmodernizowany budynek, będzie wykorzystywany przez Państwa wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT, tj. odpłatnego udostępniania lokali znajdujących się w tym budynku.

Prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z modernizacją budynku przysługuje/będzie przysługiwało Państwu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że wysokość czynszu będzie odbiegała od realiów rynkowych, czy też nie będzie umożliwiała zwrotu poniesionych nakładów inwestycyjnych i będzie skalkulowana na zbyt niskim poziomie, lub też ww. budynek nie będzie wykorzystywany wyłącznie do czynności opodatkowanych (np. będzie służyć również do realizacji Państwa zadań własnych), interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego, co do zasady, wydawane są w indywidualnych sprawach, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).