Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.278.2025.2.MGR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-17
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o
którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe
lokal-sprzedaż lokalu
rozbudowa-rozbudowa budynku
zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku
dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw
majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 marca 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21
    ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w
    odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 maja 2025 r. (wpływ 14 maja 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni na stałe mieszka w Polsce i posiada na terytorium Rzeczypospolitej
    Polskiej centrum interesów osobistych (ośrodek interesów życiowych), ponieważ ma tutaj
    rodzinę, źródło utrzymania oraz tutaj koncentruje się Jej życie. Nie prowadzi działalności
    gospodarczej oraz nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.
    Wnioskodawczyni wraz z mężem (dalej zwani łącznie: „Małżonkami”) ... 1997 r. nabyli
    udział wynoszący 1/2 we współwłasności nieruchomości gruntowej zabudowanej
    budynkiem mieszkalnym oraz gospodarczym, oznaczonej wtedy działką ewidencyjną o
    numerze ... („Nieruchomość 1”). Nieruchomość 1 została nabyta za kwotę ... zł. Środki na
    zakup Nieruchomości 1 (udziału w niej) pochodziły z majątku wspólnego Małżonków.
    Pozostały udział wynoszący 1/2 w Nieruchomości 1 nabyła teściowa Wnioskodawczyni, tj.
    matka Jej męża. W budynku mieszkalnym (domu jednorodzinnym), który znajduje się na
    Nieruchomości 1, Wnioskodawczyni zamieszkuje obecnie wraz z mężem, a także teściową
    (matką męża).
    Dodatkowo, ... 2007 r. Małżonkowie w wykonaniu umowy warunkowej z ... 2007 r., kupili
    niezabudowaną nieruchomość gruntową (działka oznaczona wtedy numerem ... ) -
    „Nieruchomość 2”. Cena nabycia Nieruchomości 2 wynosiła ... zł. W tym przypadku środki
    na jej zakup pochodziły także z majątku wspólnego Małżonków. Na Nieruchomości 2
    Małżonkowie wybudowali konstrukcję domu jednorodzinnego (niewykończoną).
    Z kolei, ... 2020 r. Wnioskodawczyni nabyła, tym razem do swojego majątku osobistego i za
    środki pochodzące z majątku osobistego Wnioskodawczyni, lokal mieszkalny, stanowiący
                                      2odrębną nieruchomość, o powierzchni użytkowej ok. 41,30 m wraz z pomieszczeniem
                        2przynależnym o powierzchni 11,20 m, objęty księgą wieczystą o numerze ..., prowadzoną
    przez (...)(„Lokal”). Cena za zakup Lokalu wynosiła ... zł.
    Kolejno, Wnioskodawczyni sprzedała .... 2025 r. Lokal za cenę .... zł. Wnioskodawczyni
    planuje w przyszłości środki uzyskane e ww. sprzedaży Lokalu w kwocie ok. .... zł
    przeznaczyć na rozbudowę domu jednorodzinnego na Nieruchomości 2, w którym po
    skończeniu tej inwestycji ma zamiar zamieszkać wspólnie wraz z mężem. Rozbudowa tego
    domu jest koniecznością, ponieważ w chwili obecnej ten budynek mieszkalny nie jest
    jeszcze wykończony, jak wskazano wyżej.
    Wnioskodawczyni przeznaczy więc środki pieniężne, które weszły do Jej majątku
    osobistego w zamian za zbycie Lokalu (uprzednio nabytego do Jej majątku osobistego za
    środki pochodzące również z Jej majątku osobistego), na rozbudowę tego domu
    znajdującego się na Nieruchomości 2. Inwestycja będzie finansowana zarówno z tych Jej
    środków z majątku osobistego, jak i z majątku wspólnego Małżonków.
    Dom ma służyć celom mieszkaniowym Wnioskodawczyni, jak również Jej męża. Nie będzie
    on wykorzystywany do prowadzenia w nim działalności gospodarczej. Dom ma mieć
    charakter mieszkalny. Wnioskodawczyni oraz Jej mąż mają zamiar wspólnie mieszkać w
    domu i wykorzystywać go wyłącznie do celów mieszkaniowych.
    Lokal nie był w żaden sposób przygotowywany do sprzedaży, tj. nie były dokonywane na
    nim żadne prace budowlane, przebudowa, ulepszenia, czy tym podobne.
    Wnioskodawczyni nie prowadziła też żadnej kampanii marketingowej dotyczącej jego
    sprzedaży.

    Wnioskodawczyni nie dokonywała wcześniej sprzedaży żadnej nieruchomości (sprzedała
    Lokal będący nieruchomością po raz pierwszy) oraz nie prowadziła żadnej działalności
    gospodarczej, w tym w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawczyni nie
    posiadała też wcześniej, ani nie posiada praw majątkowych, takich jak udziały w spółce,
    czy papiery wartościowe.
    W uzupełnieniu wniosku wyjaśniła Pani, że nabyła lokal mieszkalny (Lokal) do majątku
    osobistego w drodze umowy kupna. Lokal od momentu nabycia do dnia sprzedaży był
    wykorzystywany na własne potrzeby mieszkaniowe, nie był udostępniany osobom trzecim,
    nie był czerpany jakikolwiek zysk z tego Lokalu. Sprzedaż Lokalu nie nastąpiła w
    wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    Nieruchomość 2 położona jest w miejscowości .... . Powierzchnia Nieruchomości 2 wynosi
        268,98 m. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabyła Nieruchomość 2 do majątku
    objętego wspólnością ustawową małżeńską. Dom jednorodzinny znajdujący się na
    Nieruchomości 2 spełnia definicję budynku mieszkalnego jednorodzinnego z art. 3 pkt 2a
    ustawy z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).
    Doprecyzowała Pani, że Nieruchomość 2 została nabyta w celu wybudowania na jej
    powierzchni domu jednorodzinnego.
                                                    2Dom jednorodzinny położony na Nieruchomości 2 jest to dom o powierzchni do 70 m.
    Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem wysłali odpowiednie zgłoszenie do .... i otrzymali
    decyzję o możliwości wybudowania domu na wskazanej działce.
    Przychód uzyskany ze sprzedaży Lokalu zostanie wydatkowany przez Wnioskodawczynię
    w okresie nie później niż trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło
    odpłatne zbycie na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w
    zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Z uwagi na fakt, że obecny stan domu jednorodzinnego na Nieruchomości 2 to zamknięty
    szkielet drewniany poprzez rozbudowę należy rozumieć wykonanie prac związanych z
    elektryką, hydrauliką, ociepleniem ścian i stropu, wykonaniem ogrzewania oraz suchej
    zabudowany, montażem i obróbką wnęk okiennych i drzwiowych, montażem schodów
    prowadzących na piętro, dokonaniem przyłączy elektrycznych i wodno-kanalizacyjnych,
    wykonaniem wiaty garażowej oraz zagospodarowaniem powierzchni wokół posesji.
    Pytania
      1. Czy przeznaczenie przez Wnioskodawczynię części środków pieniężnych z Jej
        majątku osobistego pochodzących ze sprzedaży Lokalu nabytego do majątku
        osobistego na rozbudowę wspólnie z mężem domu jednorodzinnego na
        Nieruchomości 2, objętej majątkiem wspólnym Małżonków, stanowić będzie
        wydatek na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni w rozumieniu art. 21 ust.
        25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uzasadniać
        będzie zastosowanie zwolnienia od opodatkowania dochodów ze sprzedaży Lokalu
        na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób
        fizycznych?
      2. Czy Wnioskodawczyni przeznaczając środki pieniężne ze zbycia Lokalu na cele
        mieszkaniowe wskazane w pytaniu 1, jednocześnie posiadając już w ramach
        wspólności majątkowej małżeńskiej Nieruchomość 1 zabudowaną domem
        jednorodzinnym (budynkiem mieszkalnym), będzie mogła zastosować zwolnienie
        od opodatkowania dochodów ze sprzedaży Lokalu na podstawie 21 ust. 1 pkt 131
        ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako że wydatki te będą
        stanowić wydatki na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni, w rozumieniu
        art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy?

    Pani stanowisko w sprawie
    Ad 1.
    Zdaniem Wnioskodawczyni, opisany wyżej wydatek środków pieniężnych pochodzących ze
    sprzedaży Lokalu na rozbudowę domu jednorodzinnego na Nieruchomości 2 stanowić
    będzie wydatek na własne cele mieszkaniowe i uzasadniać tym samym będzie
    zastosowanie ulgi opisanej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych (dalej: „UPDOF”).
    Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby
    fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania,
    podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).
    Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osobę,
    która nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce uważa się, zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 4
    UPDOF, dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
    nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.
    Jak wynika z art. 9 ust. 1 UPDOF, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają
    wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c
    oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano
    poboru podatku.
    W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) UPDOF, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie
    nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Jeżeli odpłatne zbycie nie
    następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało przed upływem pięciu lat,
    licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.
    Skoro więc nabycie przez Wnioskodawczynię Lokalu nastąpiło 18 grudnia 2020 r., a jej
    zbycie (sprzedaż) 21 lutego 2025 r., to na podstawie ww. przepisów powstanie przychód,
    gdyż od daty nabycia Lokalu do dnia jego sprzedaży nie upłynęło 5 lat.
    Zgodnie z art. 30e ust. 1 UPDOF, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
    określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy
    obliczenia podatku.
    Zgodnie z art. 30e ust. 2 UPDOF, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący
    różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym,
    zgodnie z art. 19 UPDOF, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d UPDOF,
    powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1
    UPDOF, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
    Stosownie do art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego
    zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią
    udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia,
    powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw
    majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.
    Jednakże mimo powstania ww. przychodu (dochodu) możliwe jest zastosowanie tzw. ulgi
    mieszkaniowej.
    Jak wynika z art. 21 ust. 1 pkt 131 UPDOF, dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i
    praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi
    tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w
    przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od
    dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego,
    w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub
    tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe;

    udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z
    odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
    Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 UPDOF, za wydatki poniesione na cele, o których mowa
    w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:
      a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
        mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
        także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego
        gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
      b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w
        takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub
        udziału w takim prawie,
      c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
        prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym
        również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu
        lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim
        prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni
        przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
      d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
        mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
      e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
        budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub
        własnego pomieszczenia niemieszkalnego
    - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym
    do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
    Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele
    mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131 (3 lata licząc
    od końca roku, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości), nastąpiło nabycie własności
    rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c) w związku z którymi podatnik
    ponosił wydatki na nabycie (art. 21 ust. 25a UPDOF).
    Zgodnie z art. 21 ust. 26 UPDOF, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których
    mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące
    własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje
    spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w
    spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub
    pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również
    niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie,
    jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub
    współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu
    jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli
    uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.
    W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita
    Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do
    Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o
    którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej
    wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych
    umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez
    organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego
    terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 UPDOF).
    Jak wskazuje się w orzecznictwie i doktrynie, celem wprowadzenia ulgi mieszkaniowej była
    realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową” i u podstaw omawianego

    zwolnienia leży założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację
    własnego celu mieszkaniowego zbywającego nieruchomość.
    Wnioskodawczyni wskazuje, że okoliczność, że przeznacza Ona środki z majątku
    osobistego ze zbycia Lokalu na rzecz rozbudowy domu jednorodzinnego, który objęty
    będzie wspólnością majątkową małżeńską, jako że znajduje się on na Nieruchomości 2
    objętej wspólnością majątkową małżeńską, nie pozbawia Jej prawa do skorzystania z ulgi
    mieszkaniowej.
    Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy („KRO”), z
    chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność
    majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej
    trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Sam fakt, że
    między małżonkami istnieje wspólność ustawowa nie czyni małżonków współwłaścicielami
    majątku osobistego jednego z nich. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek
    obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna,
    bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie
    nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać
    udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35
    Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).
    Zgodnie natomiast z art. 43 § 1 KRO, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku
    wspólnym.
    Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego
    każdego z małżonków. Po zawarciu związku małżeńskiego istnieją więc zarówno majątki
    osobiste obojga małżonków, jak i majątek wspólny.
    Na mocy art. 33 pkt 10 KRO, do majątku osobistego każdego z małżonków należą
    przedmioty majątkowe nabyte w zamian za składniki majątku osobistego, chyba że
    przepis szczególny stanowi inaczej.
    Nabycie Lokalu przez Wnioskodawczynię nastąpiło do Jej majątku osobistego, jak
    wskazano wyżej. Zastosowanie znalazła więc reguła wskazania w art. 33 pkt 10 KRO (tzw.
    reguła surogacji). Wnioskodawczyni będzie więc wydatkować na rozbudowę domu
    jednorodzinnego środki pochodzące z Jej majątku osobistego. Będzie to stanowiło więc w
    istocie nakład na Jej oraz męża majątek wspólny.
    Zdaniem Wnioskodawczyni, ta okoliczność nie powinna pozbawiać Jej jednak prawa do
    zastosowania ulgi mieszkaniowej. Przemawiają za tym następujące argumenty:
      · wykładnia językowa - przepis posługuje się pojęciem „własnego budynku
        mieszkalnego”, nie różnicując, czy chodzi tutaj o przysługiwanie podatnikowi prawa
        własności, czy współwłasności (w częściach ułamkowych, czy łącznej). Korzystając z
        reguły interpretacyjnej lege non distinguente, chodzi więc o każdy rodzaj własności
        nieruchomości. Nie należy bowiem czynić rozróżnień, jeśli nie robi tego sama
        ustawa;
      · wykładnia celowościowa (teleologiczna) - jak wskazano wyżej, celem wprowadzenia
        ulgi mieszkaniowej było ułatwienie podatnikom realizacji celów związanych z
        mieszkalnictwem. Wykładnia tego przepisu zawężająca rozumienie „własnego
        budynku mieszkalnego” wyłącznie do pojęcia własności (ale już nie np.
        współwłasności bezudziałowej małżeńskiej) pozbawiałaby możliwości skorzystania z
        tej ulgi całej rzeszy podatników, którzy znajdują się, tak jak Wnioskodawczyni, w
        związkach małżeńskich z wspólnością majątku i chcąc zaspokoić własne cele
        mieszkaniowe, wydatkują środki pieniężne z majątku prywatnego na majątek objęty
        wspólnością majątkową małżeńską.
    Powyższe zostało potwierdzone przykładowo w interpretacji Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej z 17 października 2017 r. Nr IPPB4/415-558/13/17-9/S/JM, w której
    wskazał on, że: „Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej

    sprawy, uznać należy, że skoro sprzedana Nieruchomość 1 stanowiła majątek osobisty
    Wnioskodawczyni, a uzyskany ze sprzedaży tych nieruchomości przychód został
    wydatkowany na nabycie Nieruchomości 2, która będzie stanowić wspólny majątek
    dorobkowy małżonków, nie ma w tej sytuacji przeszkód prawnych, aby przychód ten mógł
    być rozpatrywany w odniesieniu do zwolnienia od podatku dochodowego wynikającego z
    art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.
    Tym samym, odpowiedź na zadane pytanie Nr 1 powinna być twierdząca.
    Ad 2.
    Zdaniem Wnioskodawczyni, na tak postawione pytanie należy odpowiedzieć twierdząco, tj.
    mimo że posiada już na w swoim majątku nieruchomości, w tym nieruchomość
    zabudowaną domem mieszkalnym, w którym obecnie mieszka, opisane w pytaniu
    wydatkowanie środków pieniężnych stanowić będzie wydatek na własne cele
    mieszkaniowe i uzasadniać tym samym będzie zastosowanie ulgi opisanej w art. 21 ust. 1
    pkt 131 UPDOF.
    Wskazane wyżej przepisy dotyczące ulgi mieszkaniowej w żaden sposób nie ograniczają
    prawa do skorzystania z niej w sytuacji posiadania już w swoim majątku innych
    nieruchomości. Przepisy wskazują tylko, że wydatek musi być dokonany na „własne cele
    mieszkaniowe”, nie zastrzegając dodatkowych warunków, jak te cele miałyby być w
    praktyce realizowane. Przepisy prawa podatkowego należy interpretować ściśle jako
    przepisy, które nakładają określone ciężary podatkowego na obywateli. Tym samym,
    wprowadzanie w nich jakichś dodatkowych przesłanek, niewynikających wprost z ich
    językowego brzemienia, stoi w sprzeczności z zasadą wykładni strictissime.
    Do podobnym wniosków doszedł przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny, który w
    wyroku z 17 maja 2017 r. sygn. akt II FSK 1053/15 wskazał, że: „dokonując jednak wykładni
    art. 21 ust. 1 pkt 131 PDOFizU, nie można poprzestać wyłącznie na wykładni językowej
    tego przepisu, tracąc tym samym z pola widzenia cel, jaki ustawodawca zamierzał
    osiągnąć regulując tę materię. Odczytanie wyłącznie verba legis art. 21 ust. 1 pkt 131 w
    związku z art. 21 ust. 25 PDOFizU powodowałoby, w ocenie Naczelnego Sądu
    Administracyjnego, niedopuszczalne zawężenie omawianego zwolnienia. (...) Jak
    podkreślono w trakcie prac legislacyjnych, „dodawane zwolnienie mieszkaniowe może
    pozytywnie wpłynąć na rynek mieszkaniowy oraz zachęcić do lokowania dochodu
    uzyskanego z omawianego tytułu w nowe inwestycje mieszkaniowe” (zob. uzasadnienie
    projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o
    zmianie niektórych innych ustaw Sejm RP VI Kadencji, druk sejmowy nr 1075). (...)”. W
    ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zwrotu tego nie można jednak zawężać.
    Ustawodawca w żaden sposób nie limituje bowiem lokali, które podatnik może nabyć. (...)”.
    Podobnie przyjął, np.:
      · Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 15 lutego 2017 r. sygn. akt
        III SA/Wa 650/16, czy też
      · Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 17 maja 2023
        r. Nr 0115-KDIT3.4011.256.2023.1.DR.
    Tym samym odpowiedź na zadane pytanie Nr 2 powinna być twierdząca.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
      a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
      b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
        oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
      c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
      d) innych rzeczy,
      – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i
      zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
      kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy –
      przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w
      przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
    Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą
    sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w
    tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym
    nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania
    działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne
    zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po
    upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
    wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest
    źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, a tym samym, kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub
    udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
    Biorąc pod uwagę powyższe, nienastępująca w ramach działalności gospodarczej
    sprzedaż w 2025 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość (Lokal),
    nabytego w 2020 r. w drodze umowy sprzedaży, stanowi źródło przychodu, o którym
    mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i
    podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została
    dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym
    nastąpiło nabycie tego lokalu mieszkalnego.
    W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1
      pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
    Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:
      Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący
      różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw
      określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d,
      powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1
      pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
    Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych:
      Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
      rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie
      określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena,

      bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub
      praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
      Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
    Przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o
    ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.
    Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w
    ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za
    koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie
    wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do
    skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do
    takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez
    rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki
    związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty
    sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym
    zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.
    Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast
    zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w
    zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy
    nieodpłatnie.
    W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10
      ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty
      nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o
      udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych,
      poczynione w czasie ich posiadania.
    Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy:
      Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur
      VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów
      stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
    Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:
      Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu
      podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
      1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek
      dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
      2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
    Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:
      Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art.
      10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
    W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:
      W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131
      podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45
      ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od
      następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4,
      do dnia zapłaty podatku włącznie.

    Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1
    pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21
    ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy
    spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.
    Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi,
    że:
      Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i
      praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada
      iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele
      mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie
      trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie,
      przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został
      wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione
      na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia
      nieruchomości i praw majątkowych.
    Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:
    dochód zwolniony = D × W/P
    gdzie:
    D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,
    W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych,
    P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.
    Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z
    tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi
    poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z
    odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości
    przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w
    całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.
    Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia
    nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z
    opodatkowania, zostały enumeratywnie wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1-3 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych:
      Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki
      poniesione na:
      a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
        mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
        także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania
        wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub
        lokalem,
      b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału
        w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej
        lub udziału w takim prawie,
      c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
        prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w
        tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego
        gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału

        w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten
        zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
      d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
        mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
      e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
        budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub
        własnego pomieszczenia niemieszkalnego
      - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie
      należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
      Szwajcarskiej.
    Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione
      na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt
      131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-
      c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
    W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:
      Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d)
      i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub
      współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze
      własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni
      mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub
      pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również
      niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub
      pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie
      ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu,
      prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich
      prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.
    Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:
      Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
      1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
      udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
      2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku
      albo jego części
      - przeznaczonych na cele rekreacyjne.
    Z kolei, jak stanowi art. 21 ust. 30 ww. ustawy:
      Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa
      w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w
      rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym
      oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane
      zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika
      korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy
      opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
    Wskazać w tym miejscu należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności
    opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r.
    Nr 78 poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że:
      Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym
      podatków, określonych w ustawie.
    Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości
    skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie przychodu uzyskanego ze

    sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych nie później niż w okresie
    trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w
    art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie
    tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania ww.
    zwolnienia ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).
    Ze zwolnienia tego wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne
    cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem
    „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww.
    zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie
    tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów
    mieszkaniowych”, rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową. Tak
    więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, zwolnienie od podatku
    dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie
    własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła
    zarobkowania, bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz
    „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić podmiotowo do
    zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie
    do wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym. Zamiarem
    ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych, było zachęcanie podatników do nabywania w
    miejsce zbywanych praw majątkowych czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw
    przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. U podstaw
    omawianego zwolnienia legło założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane
    na realizację własnego celu mieszkaniowego. Powyższe wnioski wynikają wprost z
    brzmienia przepisu normującego powyższe zwolnienie.
    Odnosząc się do Pani wątpliwości dotyczących tego, czy przeznaczenie przez Panią części
    środków pieniężnych otrzymanych ze sprzedaży Lokalu na rozbudowę domu
    jednorodzinnego na Nieruchomości 2, stanowić będzie wydatek na własne cele
    mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, wskazuję co następuje.
    Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych dopuszcza możliwość skorzystania ze
    zwolnienia podatkowego poprzez przeznaczenie przychodu ze sprzedaży na wskazane w
    tej ustawie cele mieszkaniowe, o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21
    ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Do celów mieszkaniowych wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia
    nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania z ww. zwolnienia,
    ustawodawca zakwalifikował wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego
    części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną
    nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie
    albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym
    budynkiem lub lokalem położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w
    innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
    Szwajcarskiej.
    W przypadku nabywania gruntu, w ramach realizacji własnych celów mieszkaniowych,
    ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że musi to być określony
    grunt nabyty w określonym celu. O charakterze nabytego gruntu nie rozstrzyga jednak
    jedynie zamiar podatnika wybudowania na nim budynku mieszkalnego, ale charakter
    gruntu musi być oceniony w kontekście rzeczywistej i realnej możliwości jego zabudowy.
    Zgodnie z prezentowanym w orzecznictwie sądowym stanowiskiem nabywany grunt ma
    zostać przeznaczony na realizację budowy budynku mieszkalnego oraz w dacie nabycia
    lub najpóźniej w terminie o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych ma nadawać się do zabudowy budynkiem mieszkalnym.

    Zwolnienie dotyczy bowiem nabycia gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, a nie
    jakiegokolwiek gruntu, w tym np. rekreacyjnego czy rolnego.
    Ponadto, w przypadku nabycia gruntu ustawodawcy nie chodziło o to, aby ze zwolnienia
    korzystał podatnik, który środki inwestuje w nieruchomość (grunt), lecz o to, aby ze
    zwolnienia korzystał ten podatnik, dla którego zakup gruntu jest pierwszym krokiem do
    realizacji budowy budynku mieszkalnego, w którym podatnik ma zamiar realizować
    własne cele mieszkaniowe. Zatem, samo poniesienie wydatku na nabycie gruntu nie
    świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z
    opodatkowania.
    Wśród wydatków na własne cele mieszkaniowe wymieniono także w art. 21 ust. 25 pkt 1
    lit. d) ww. ustawy, wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę
    lub remont własnego budynku mieszkalnego.
    Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje
    pojęcia budynku mieszkalnego, należy odwołać się w tym przypadku do rozporządzenia
    Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych
    (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), zgodnie, z którą:
      Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej
      powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku,
      gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele
      mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego
      przeznaczeniem.
    Pani wątpliwość dotyczy możliwości skorzystania z ww. zwolnienia, w sytuacji, gdy środki
    uzyskane z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nabytego do Pani majątku odrębnego
    przeznaczy Pani na rozbudowę domu jednorodzinnego objętego wspólnością majątkową
    małżeńską - celem realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych.
    Celem wyjaśnienia powyższych wątpliwości, należy odnieść się do przepisów ustawy z 25
    lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809.).
    Zgodnie z art. 31 § 1 ww. Kodeksu:
      Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy
      wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe
      nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich
      (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą
      do majątku osobistego każdego z małżonków.
    Jak wynika z art. 33 pkt 10 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:
      Do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte
      w zamian za składniki majątku osobistego, chyba że przepis szczególny stanowi
      inaczej.
    Należy podkreślić, że przedmioty, o których mowa w art. 33 Kodeksu, tj. należące do
    majątku osobistego danego małżonka, pomimo istnienia wspólnoty majątkowej między
    małżonkami nie stanowią ich majątku wspólnego. Przedmioty takie stanowią majątek
    odrębny danego małżonka. Innymi słowy sam fakt, że między małżonkami istnieje
    wspólność ustawowa nie czyni małżonków współwłaścicielami majątku osobistego
    jednego z nich.
    Zatem zgodnie z przepisami prawa rodzinnego o zaliczeniu przedmiotów majątkowych do
    wspólnego, czy też odrębnego majątku decyduje przede wszystkim moment oraz sposób
    ich nabycia.
    Jak wynika z opisu sprawy, ... 1997 r. wraz z mężem nabyła Pani udział wynoszący 1/2 we
    współwłasności nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz
    gospodarczym, oznaczonej wtedy działką ewidencyjną o numerze ... („Nieruchomość 1”).

    Środki na zakup Nieruchomości 1 (udziału w niej) pochodziły z majątku wspólnego
    małżonków. Pozostały udział wynoszący 1/2 w Nieruchomości 1 nabyła Pani teściowa. W
    budynku mieszkalnym (domu jednorodzinnym), który znajduje się na Nieruchomości 1,
    zamieszkuje Pani obecnie wraz z mężem i teściową. Dodatkowo, ....2007 r. kupiła Pani
    wraz z mężem niezabudowaną nieruchomość gruntową (działka oznaczona wtedy
    numerem ...) - „Nieruchomość 2”. Środki na jej zakup pochodziły także z majątku
    wspólnego małżonków. Na Nieruchomości 2 wraz z mężem wybudowała Pani konstrukcję
    domu jednorodzinnego (niewykończoną).
    Z kolei, .... 2020 r. nabyła Pani, tym razem do swojego majątku osobistego i za środki
    pochodzące z majątku osobistego, lokal mieszkalny. Kolejno, .... 2025 r. sprzedała Pani
    lokal mieszkalny za cenę ... zł. Planuje Pani środki uzyskane z ww. sprzedaży lokalu w
    kwocie ok. ... zł przeznaczyć na rozbudowę domu jednorodzinnego na Nieruchomości 2, w
    którym po skończeniu tej inwestycji ma Pani zamiar zamieszkać wraz z mężem.
    Rozbudowa tego domu jest koniecznością, ponieważ w chwili obecnej ten budynek
    mieszkalny nie jest jeszcze wykończony. Przeznaczy więc Pani środki pieniężne, które
    weszły do Pani majątku osobistego w zamian za zbycie lokalu, na rozbudowę domu
    znajdującego się na Nieruchomości 2. Inwestycja będzie finansowana zarówno ze środków
    z Pani majątku osobistego, jak i z majątku wspólnego małżonków. Dom ma służyć celom
    mieszkaniowym Pani i Pani męża. Nie będzie on wykorzystywany do prowadzenia w nim
    działalności gospodarczej. Dom ma mieć charakter mieszkalny. Przychód uzyskany ze
    sprzedaży lokalu zostanie wydatkowany w okresie nie później niż trzech lat od końca roku
    podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na własne cele mieszkaniowe.
    Jak wskazano wyżej, ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób
    jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie
    ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.
    W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości w
    terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 tej ustawy pozwala na
    zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.
    Dodatkowo, wskazać należy, że ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie
    ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości tylko do jednego z
    wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    celów, jednakże – przy spełnieniu pozostałych przesłanek – wydatkowanie przychodu musi
    być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.
    Innymi słowy, ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika
    ograniczać się muszą do posiadania przez niego tylko jednej nieruchomości mieszkalnej.
    Zatem osoba, która posiada miejsce zamieszkania może nabyć kolejną nieruchomość
    mieszkalną w celu zaspokojenia własnych celów mieszkaniowych.
    Odnosząc się do przestawionego przez Panią opisu sprawy oraz treści postawionych
    pytań nie można przyjąć, że środki uzyskane ze zbycia lokalu mieszkalnego, wydatkowane
    zostaną na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. na nabycie budynku mieszkalnego, jego
    części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną
    nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie
    albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym
    budynkiem lub lokalem. Z opisu sprawy jednoznacznie bowiem wynika, że .... 2007 r. wraz
    z mężem kupiła Pani niezabudowaną nieruchomość gruntową. Na tej nieruchomości wraz
    z mężem wybudowała Pani konstrukcję domu jednorodzinnego (niewykończoną). I to
    przedmiotowy dom jednorodzinny planuje Pani rozbudować przeznaczając na ten cel
    część środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży lokalu.

    W konsekwencji, z uwagi na fakt, że – jak wyżej wywiedziono – w opisanym zdarzeniu
    przyszłym nie zachodzi okoliczność nabycia budynku mieszkalnego/gruntu (zgodnie z art.
    21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), wydatkowanie
    przez Panią powyższych środków można rozpatrywać jedynie w kategorii wydatków na
    rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego
    części, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, uprawniających do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego
    określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy. Wskazany przez Panią art. 21 ust. 25 pkt
    1 lit. a) ww. ustawy nie odnosi się do rozbudowy budynku mieszkalnego.
    Przy czym, w orzecznictwie przyjmuje się, że za wydatki spełniające kryteria art. 21 ust. 25
    pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można uważać, w
    szczególności, wykonanie robót budowlanych w istniejącym lub nowopowstałym budynku
    mieszkalnym wraz z wymianą/instalacją składników wyposażenia technicznego budynku
    lub lokalu (np. instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody,
    gazu przewodowego).
    Tym samym, Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe, ponieważ wskazany przez
    Panią art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy nie odnosi się do rozbudowy budynku
    mieszkalnego.
    Jednak, zgodzić się z Panią należy, że na możliwość skorzystania ze zwolnienia na
    podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie
    wpływa fakt posiadania innych nieruchomości mieszkalnych.
    Ponadto, skoro sprzedany lokal mieszkalny, stanowił Pani majątek osobisty, a uzyskany ze
    sprzedaży tego lokalu przychód zostanie wydatkowany na rozbudowę domu
    jednorodzinnego, który stanowi majątek wspólny Pani i Pani męża, nie ma w tej sytuacji
    przeszkód prawnych, aby przychód ten korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego
    wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Podkreślić jednak należy, że powyższe zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmie taką część dochodu
    uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada
    udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych
    przychodach z odpłatnego zbycia.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności
    podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej
    interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy
    przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym.
    W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie
    przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na zdarzeniu
    przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi
    domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek
    udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi
    on dla siebie korzystne skutki prawne.
    Interpretacja dotyczy sprawy będącej przedmiotem zapytania. Inne kwestie nie
    podlegały ocenie. Nie oceniłem, czy poszczególne wydatki, które wskazała Pani w opisie

    sprawy, związane z rozbudową przedmiotowego domu jednorodzinnego, mogą zostać
    zaliczane do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, ponieważ nie było
    to przedmiotem zapytania.
    W odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji indywidualnych oraz wyroków
    sądów administracyjnych zaznaczam, że zostały one wydane w indywidualnych
    sprawach innych podmiotów i nie mają zastosowania w sprawie będącej przedmiotem
    Pani wniosku.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.