Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.341.2018.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-24
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług aportu nieruchomości dla działek zabudowanych o nr 81/2 i 81/6, stawka podatku przy aporcie działki niezabudowanej nr 81/5, stawka podatku przy aporcie dokumentacji projektowej oraz prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakup działki nr 81/5 i zakup dokumentacji projektowej.
Słowa kluczowe: aport; dokumentacja; działki; gmina; korekta; nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; stawka; zakup
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2018 r. (data wpływu 18 maja 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 lipca 2018 r. (data wpływu 25 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług aportu nieruchomości dla działek zabudowanych o nr 81/2 i 81/6 (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1),
*   stawki podatku przy aporcie działki niezabudowanej nr 81/5 (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2),
*   stawki podatku przy aporcie dokumentacji projektowej (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3),
*   prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakup działki nr 81/5 i zakup dokumentacji projektowej (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 4)

– **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług aportu nieruchomości dla działek zabudowanych o nr 81/2 i 81/6, stawki podatku przy aporcie działki niezabudowanej nr 81/5, stawki podatku przy aporcie dokumentacji projektowej oraz w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT dokumentujących zakup działki nr 81/5 i zakup dokumentacji projektowej. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 25 lipca 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, własne stanowisko do pytania nr 4 oraz brakującą, należną opłatę za wydanie interpretacji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Miasto jest właścicielem nieruchomości, o łącznej pow. 0,4253 ha. oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków Miasta w obr. 073 jako działki nr 81/2 o pow. 0,1784 ha, zabudowanej budynkiem byłej krytej pływalni (określonym jako budynek oświaty, nauki i kultury oraz sportowy), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr, nr 81/5 o pow. 0,2238 ha i nr 81/6 o pow. 0,0231 ha, dla których Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą nr.

Miasto zamierza wnieść aportem ww. nieruchomości do Sp. z o.o. Miasto jest 100% udziałowcem tej Spółki.

Działkę nr 81/2 o pow. 0,1784 ha, Miasto zakupiło w dniu 21.12.2015 r. od Spółdzielni w wyniku negocjacji za kwotę netto 1.001.000,00 zł ÷ 230.230,00 zł VAT w tym budynek za kwotę netto 1.000.000,00 zł + 230.000,00 zł VAT i prawo użytkowania wieczystego gruntów za kwotę 1000,00 zł + 230,00 zł VAT.

Budynek byłej krytej pływalni na podstawie decyzji pozwolenia na użytkowanie nr z dnia 19.12.2000 r. - był użytkowany zgodnie z przeznaczeniem do czerwca 2013 r. Do tego czasu prowadzona była w nim opodatkowana działalność, Miasto nie odliczyło dotychczas podatku VAT od tego zakupu. W akcie notarialnym określono cel zakupu nieruchomości z przeznaczeniem pod cele rozwojowe Miasta o charakterze sportowo-rekreacyjnym służące mieszkańcom i okolic.

Na ewidencję środków trwałych przyjęto odpowiednio z towarzyszącymi kosztami dodatkowymi jak: wycena, mapy geodezyjne, opłaty notarialne itp. a przy prawie użytkowania wieczystego dodatkowo uwzględniono zwiększenie wartości o wartość konfuzji (wygaszenia prawa użytkowania wieczystego) i przyjęto na stan miasta jako własność w kwocie 70.273,25 zł)

1.  budynek na kwotę (1.230.000,00 zł +5.777,63 zł), łącznie 1.235.777,63 zł brutto.
2.  grunty – działka Nr 81/2 pod budynkiem (z kosztami 7007.61 zł + wartość z konfuzji 70.273,25 zł ) – razem 77.280,87 zł brutto.

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla osiedla, działka 81/2 objęta test zakresem jednostki bilansowej 45ZP z przeznaczeniem na tereny zieleni, w tym zieleń parkową urządzoną z dopuszczalnym przeznaczeniem pod miejsca postojowe, usługi komercyjne, obiekty i urządzenia sportowe, obiekty i urządzenia infrastruktury technicznej.

W dniu 03.08.2017 r. Miasto nabyło od Spółdzielni prawo użytkowania wieczystego przyległych, działek 81/5 o powierzchni 0.2238 ha i 81/6 o powierzchni 0,0231 ha – łącznie 0,2469 ha, na uzupełnienie działki 81/2 (z uwagi na niewystarczający teren do rozbudowy) w celu budowy nowego obiektu krytej pływalni. Dotychczas działki 81/2, 81/5, 81/6 stanowiły jedną nieruchomość gospodarczą Spółdzielni, zabudowaną budynkiem oświaty, nauki, kultury oraz sportu (budynkiem byłej krytej pływalni).

Działka 81/5 jest niezabudowana. W ewidencji gruntów i budynków działka 81/5 oznaczona jest symbolem Bz – tereny rekreacyjno-wypoczynkowe.

Działka nr 81/6 zabudowana jest budowlami: utwardzone dojście do budynku - schody i podjazd oraz w części frontowej ogrodzenie murowane z cegły klinkierowej, które wybudowano w okresie budowy głównego budynku pływalni. Nieruchomość oświetlona jest 4 lampami. W ewidencji gruntów i budynków działka 81/6 oznaczona jest symbolem Bi, inne tereny zabudowane. W części niezabudowanej i nieutwardzonej urządzono zieleń (trawnik, drzewa i krzewy ozdobne).

Działki 81/5 i 81/6 w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla osiedla objęte są zakresem jednostki bilansowej 45ZP z przeznaczeniem na tereny zieleni, w tym zieleń parkową urządzoną, z dopuszczalnym przeznaczeniem pod miejsca postojowe, usługi komercyjne, obiekty i urządzenia sportowe, obiekty i urządzenia infrastruktury technicznej. W części (ca 10 % działka nr 81/5) objęta jest zakresem jednostki bilansowej 42a KPX, z przeznaczeniem podstawowym pod place i aleje piesze, uzupełniającym pod zieleń urządzoną oraz z przeznaczeniem dopuszczalnym pod urządzenia infrastruktury technicznej.

Prawo użytkowania wieczystego działek 81/5 i 81/6 Miasto nabyło za kwotę 270.257,00 zł netto + 62.159,11 zł VAT: łącznie za kwotę 332.416,11 zł.

Na ewidencję środków trwałych przyjęto odpowiednio z towarzyszącymi kosztami dodatkowymi jak, wycena, mapy geodezyjne, opłaty notarialne itp. co stanowiło łączną kwotę nabycia w wysokości 340.004,86 zł. Dodatkowo uwzględniono zwiększenie wartości o wartość konfuzji (wygaszenia prawa użytkowania wieczystego i przyjęcia na stan miasta jako własność) i przyjęto w/w działki 81/5 i 81/6 jako grunty własne Miasta w kwocie 377.457,08 zł.

Celem wniesienia nieruchomości do spółki Sp. z o.o. jest umożliwienie Spółce budowy na tym terenie krytej pływalni, oraz pozyskania niezbędnych na realizację inwestycji środków finansowych ze źródeł zewnętrznych. Przekazanie prawa własności nieruchomości temu podmiotowi, na której powstanie wspomniany wyżej obiekt pływalni jest konieczne także do rozpoczęcia robót budowlanych.

Przed czynnością wniesienia aportem nieruchomości do Spółki dokonano wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego. Wartość oszacowania określona została na kwotę 1.351.000,00 zł netto z tym, iż działkę 81/2 z budynkiem wyceniono na kwotę 567.000,00 zł netto, a otaczająca działkę 81/5 wyceniono na kwotę 711.000,00 zł netto, i otaczającą działkę 81/6 wyceniono na kwotę 73.000,00 zł netto. Cel wyceny nazwano, „określenie wartości na potrzeby wniesienia nieruchomości aportem do spółki”.

Drugą częścią planowanego aportu rzeczowego jest dokumentacja projektowa pn. „Budowa krytej pływalni na osiedlu wraz z zagospodarowaniem terenu i infrastrukturą techniczną opracowana przez Biuro Architektoniczne o łącznej wartości 129.445,00 zł netto wg faktur: z dnia 20.12 2017 r. i z dnia 22.12.2017 r. Miasto nie odliczyło dotychczas naliczonego podatku VAT.

Decyzją Prezydenta Miasta z dnia 21 03.2018 r. zatwierdzony został projekt budowlany i udzielone zostało pozwolenie na budowę krytej pływalni na osiedlu wraz z zagospodarowaniem terenu i infrastrukturę techniczną oraz rozbiórkę istniejącego budynku basenu na terenie położonym w oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako dz. nr 81/2, 81/5, 81/6. Dotychczas nie poczyniono żadnych czynności rozbiórkowych ani budowlanych. Rozbiórki budynku dokona Spółka po wniesieniu nieruchomości aportem i przeniesieniu tytułu własności.

Decydując się na wniesienie apotem nieruchomości składającej się z trzech działek Miasto zamierza potraktować jako jedną zorganizowaną nieruchomość gospodarczą, bo taką funkcję pełnić będzie w przyszłości. Mimo iż, czynność wniesienia aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego spełnia definicję dostawy zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bo uznawana jest za sprzedaż w rozumieniu art. 2 ust. 22 ustawy, a czynność ta odbywa się za wynagrodzeniem (Miasto obejmie udziały w spółce w zamian za przekazana aportem w łącznej wartości). Miasto zamierza zwolnić czynność wniesienia aportem nieruchomości w postaci działek 81/2 i 81/6 z podatku VAT na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 jako dostawę działek zabudowanych budynkiem i budowlami, bowiem nie są dokonywane w ramach pierwszego zasiedlenia, a okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a zamierzoną dostawą będzie dłuższy niż 2 lata.

Zamierza natomiast naliczyć podatek VAT stawką 23% od czynności wniesienia nieruchomości w postaci działki niezabudowanej nr 81/5, która w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla osiedla objęta jest zakresem jednostki bilansowej 45ZP z przeznaczeniem na tereny zieleni, w tym zieleń parkową urządzoną, z dopuszczalnym przeznaczeniem pod miejsca postojowe, usługi komercyjne, obiekty i urządzenia sportowe, obiekty i urządzenia infrastruktury technicznej.

Miasto zamierza także naliczyć podatek VAT stawką 23% od czynności wniesienia od drugiej części aportu rzeczowego, wniesienia dokumentacji projektowej budowy nowej krytej pływalni.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wyjaśnił, że wskazane we wniosku nieruchomości, po ich nabyciu aż do planowanego przekazania Spółce nie były i nie będą wykorzystywane dla celów jakiejkolwiek działalności. Miasto posiada je w ewidencji środków trwałych i przygotowuje dokumentację z zamiarem przekazania Spółce. Przedmiotowe nieruchomości w ogóle nie były wykorzystywane na cele jakiejkolwiek działalności.

Wnioskodawca w odniesieniu do opisanych we wniosku budynków i budowli nie ponosił żadnych wydatków na ich ulepszenie od momentu ich zakupu. Nie były one także przedmiotem najmu, dzierżawy, lub innej umowy o podobnym charakterze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy Miasto przy wnoszeniu aportu rzeczowego w postaci nieruchomości w do Spółki postąpi właściwie, jeżeli:

1.  zastosuje zwolnienie aportu nieruchomości od podatku od towarów i usług dla działki Nr 81/2 (KW) i działki 81/6 (KW) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy?
2.  opodatkuje stawką VAT 23% wartość aportu działki niezabudowanej Nr 81/5 (KW ) ze względu na fakt, iż w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla osiedla Dobrzec objęta jest zakresem jednostki bilansowej 45ZP z przeznaczeniem na tereny zieleni, w tym zieleń parkową urządzoną, z dopuszczalnym przeznaczeniem pod miejsca postojowe, usługi komercyjne, obiekty i urządzenia sportowe, obiekty i urządzenia infrastruktury technicznej?
3.  opodatkuje stawką VAT 23% wartość wniesionej dokumentacji projektowej pn. „Budowa krytej pływalni na osiedlu wraz z zagospodarowaniem terenu i infrastruktura techniczną”?
4.  dokona obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakup działki 81/5 i zakup dokumentacji projektowej pn. „Budowa krytej pływalni na osiedlu wraz z zagospodarowaniem terenu i infrastrukturą techniczną” w świetle realizacji obecnego przedsięwzięcia wniesienia aportem ww. nieruchomości i projektu budowlanego do Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zastosowanie zwolnienia od podatku VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest możliwe, gdyż nieruchomość na działce nr 81/2 (budynek krytej pływalni + grunt) i nieruchomość na działce 81/6 (budowle + grunt) nie będą dostawą w ramach pierwszego zasiedlenia lub przez nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku pływalni upłynęło więcej niż 2 lata.

Ad. 2

Miasto zamierza opodatkować wartość aportu stawką podstawową 23 % niezabudowaną działkę 81/5 ze względu na fakt, iż w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla osiedla objęta jest zakresem jednostki bilansowej 45ZP z przeznaczeniem (na zabudowę komercyjną różną) w tym na tereny zieleni, w tym zieleń parkową urządzoną z dopuszczalnym przeznaczeniem pod miejsca postojowe, usługi komercyjne, obiekty i urządzenia sportowe, obiekty i urządzenia infrastruktury technicznej - jako dostawę towarów będących terenami budowlanymi.

Ad. 3

Miasto przewiduje zastosować stawkę VAT 23% dla wniesionej aportem dokumentacji projektowej pn. „Budowa krytej pływalni na osiedlu c” z uwagi na to iż, czynność ta odbywa się za wynagrodzeniem (Miasto obejmie udziały w spółce w zamian za przekazany aport rzeczowy).

Ad. 4

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że według Wnioskodawcy, Miastu przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego VAT od zakupu działki nr 81/5 w ramach dokonania korekty deklaracji VAT-7, gdyż zakup będzie dotyczył czynności opodatkowanej, tj. aport do Spółki „” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. W momencie zakupu działki 81/5 przewidywano wykorzystanie gruntu, w zakresie sportu i rekreacji, na cele rozwojowe Miasta. W chwili zakupu nie dokonano odliczenia podatku naliczonego. Podobnie zdaniem Wnioskodawcy, Miastu przysługiwać będzie prawo do obniżenia w deklaracji VAT-7 kwoty podatku należnego od zakupu dokumentacji projektowej, bowiem nie dokonano odliczenia naliczonego podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami – według art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Tak więc, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, zarówno grunt jak i budynek (budowla) spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy podkreślić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o przepis art. 5 ust. 1 ustawy i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zostanie dokonana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającą w takim charakterze.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zatem Miasto dokonując aportu nieruchomości na rzecz Spółki będzie dla tej transakcji występowało jako podatnik podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Miasto jest właścicielem nieruchomości (działki nr 81/2), zabudowanej budynkiem byłej krytej pływalni. Miasto zamierza wnieść aportem ww. nieruchomości do Sp. z o.o. Miasto jest 100% udziałowcem tej Spółki.

Działkę nr 81/2 (prawo użytkowania wieczystego gruntów oraz budynek) Miasto zakupiło w dniu 21.12.2015 r. od Spółdzielni. Budynek byłej krytej pływalni był użytkowany zgodnie z przeznaczeniem do czerwca 2013 r. Do tego czasu prowadzona była w nim opodatkowana działalność, Miasto nie odliczyło dotychczas podatku VAT od tego zakupu. W dniu 03.08.2017 r. Miasto nabyło od Spółdzielni prawo użytkowania wieczystego przyległych działek 81/5 i 81/6 na uzupełnienie działki 81/2 (z uwagi na niewystarczający teren do rozbudowy) w celu budowy nowego obiektu krytej pływalni.

Działka 81/5 jest niezabudowana. Działka nr 81/6 zabudowana jest budowlami: utwardzone dojście do budynku – schody i podjazd oraz w części frontowej ogrodzenie murowane z cegły klinkierowej, które wybudowano w okresie budowy głównego budynku pływalni. Nieruchomość oświetlona jest 4 lampami. Działki 81/5 i 81/6 w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego objęte są zakresem jednostki bilansowej 45ZP z przeznaczeniem na tereny zieleni, w tym zieleń parkową urządzoną, z dopuszczalnym przeznaczeniem pod miejsca postojowe, usługi komercyjne, obiekty i urządzenia sportowe, obiekty i urządzenia infrastruktury technicznej. W części (ca 10 % działka nr 81/5) objęta jest zakresem jednostki bilansowej 42a KPX, z przeznaczeniem podstawowym pod place i aleje piesze, uzupełniającym pod zieleń urządzoną oraz z przeznaczeniem dopuszczalnym pod urządzenia infrastruktury technicznej.

Drugą częścią planowanego aportu rzeczowego jest dokumentacja projektowa dotycząca budowy krytej pływalni wraz z zagospodarowaniem terenu i infrastrukturą techniczną. Miasto nie odliczyło dotychczas naliczonego podatku VAT. Decyzją Prezydenta Miasta zatwierdzony został projekt budowlany i udzielone zostało pozwolenie na budowę krytej pływalni na osiedlu wraz z zagospodarowaniem terenu i infrastrukturę techniczną oraz rozbiórkę istniejącego budynku basenu na terenie działek nr 81/2, 81/5, 81/6. Dotychczas nie poczyniono żadnych czynności rozbiórkowych ani budowlanych. Rozbiórki budynku dokona Spółka po wniesieniu nieruchomości aportem i przeniesieniu tytułu własności.

Miasto zamierza zwolnić czynność wniesienia aportem nieruchomości w postaci działek 81/2 i 81/6 z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 jako dostawę działek zabudowanych budynkiem i budowlami, bowiem nie są dokonywane w ramach pierwszego zasiedlenia, a okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a zamierzoną dostawą będzie dłuższy niż 2 lata.

Zainteresowany wyjaśnił, że wskazane we wniosku nieruchomości, po ich nabyciu aż do planowanego przekazania Spółce nie były i nie będą wykorzystywane dla celów jakiejkolwiek działalności. Miasto posiada je w ewidencji środków trwałych i przygotowuje dokumentację z zamiarem przekazania Spółce. Przedmiotowe nieruchomości w ogóle nie były wykorzystywane na cele jakiejkolwiek działalności. Wnioskodawca w odniesieniu do opisanych we wniosku budynków i budowli nie ponosił żadnych wydatków na ich ulepszenie od momentu ich zakupu. Nie były one także przedmiotem najmu, dzierżawy, lub innej umowy o podobnym charakterze.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na uregulowania zawarte w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.).

Na podstawie art. 3 pkt 1, pkt 2 i pkt 3 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowle bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;
*   budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;
*   budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W celu rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, należy w pierwszej kolejności wskazać na wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08, który stanowi: „W świetle powyższych rozważań na zadane pytania odpowiedzieć należy, że art. 13 część B lit. g) szóstej dyrektywy w związku z art. 4 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym w pierwszym z tych przepisów zwolnieniem z podatku VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed tą dostawą. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle podatku VAT transakcje jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki” (pkt 44).

Natomiast w wyroku NSA z dnia 19 czerwca 2015, sygn. akt I FSK 818/14 wskazano, że: „(\`(...)\`) skoro rozbiórka budynków nawet nie rozpoczęła się przed dokonaniem dostawy, to wnioskodawca nabył nieruchomość zabudowaną, a nie sam grunt. Zgodzić się należy z konkluzją, że dla oceny charakteru takiej transakcji nie ma znaczenia fakt, że została wydana decyzja udzielająca pozwolenia na budowę, dla realizacji którego konieczna była rozbiórka istniejących na działkach obiektów. Słusznie sąd I instancji podkreślił, że bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności na gruncie podatku VAT jest okoliczność, że nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki i wznieść nowe (\`(...)\`)”.

Samo stwierdzenie, że budynek jest przeznaczony do rozbiórki, a w związku z tym została wydana decyzja pozwalająca na jego rozbiórkę, nie skutkuje uznaniem, że dostawa nie będzie dotyczyła terenu zabudowanego. W sytuacji, kiedy rozbiórka nie rozpocznie się przez dniem dostawy będzie miała miejsce dostawa gruntu zabudowanego.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że planowana transakcja aportu nieruchomości (zabudowanych działek nr 81/2 i 81/6) stanowić będzie dostawę gruntu zabudowanego przedmiotowymi: budynkiem pływalni i budowlami, gdyż prace rozbiórkowe obiektu pływalni znajdującej się na ww. działce nr 81/2 nie zostaną podjęte przed dniem dostawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży, nie minęły co najmniej dwa lata.

Według art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko, jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b – zgodnie z zapisem art. 43 ust. 7a ustawy – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Zaznaczyć należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Natomiast jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów:

*   zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych;
*   niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE, należy wskazać, że planowany aport nieruchomości w postaci działek zabudowanych o nr 81/2 i 81/6 nie zostanie dokonany w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż jak wynika z opisu sprawy, obiekty zostały już zasiedlone, a ich zajęcie (używanie) trwa dłużej niż dwa lata. Ponadto, dokonujący dostawy tych nieruchomości nie ponosił nakładów na ich ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym), które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej. Zatem zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ponadto, ze zwolnienia od podatku VAT korzystać będzie również aport gruntu, na którym posadowione są przedmiotowe nieruchomości, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.

Wobec zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z aportem nieruchomości bezzasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem aportu będzie także działka o nr 81/5. Działka ta jest niezabudowana i w planie przestrzennego zagospodarowania jest to teren przeznaczony pod zabudowę. Ponadto Decyzją Prezydenta Miasta zatwierdzony został projekt budowlany i udzielone zostało pozwolenie na budowę krytej pływalni wraz z zagospodarowaniem terenu i infrastrukturę techniczną.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Definicja terenów budowlanych zawarta została w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy podkreślić, że zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę.

Zwrócić należy w tym miejscu uwagę na ustawę z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1073 z późn. zm.), która – zgodnie z art. 1 ust. 1 – określa:

1.  zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,
2.  zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy

– przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku w zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego albo decyzja o warunkach zabudowy.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle przywołanych przepisów prawa i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku w odniesieniu do niezabudowanej działki nr 81/5, przedmiotem zbycia będzie teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika dopuszczalne przeznaczenie budowlane, a ponadto została wydana decyzja – pozwolenie na budowę krytej pływalni m.in. na tej działce.

W konsekwencji dla transakcji wniesienia aportem niezabudowanej działki nr 81/5 nie będą spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie powołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano w opisie sprawy, przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę na cele działalności zwolnionej od podatku. Tym samym transakcja zbycia niezabudowanej działki nr 81/5 nie będzie korzystała również ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, zbycie zabudowanych działek o nr 81/2 i 81/6 w formie aportu tych nieruchomości do Spółki podlegać będzie zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43. ust. 1 pkt 10 ustawy. Natomiast aport działki o nr 81/5 będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 23%.

Zatem w powyższym zakresie (pytanie nr 1 i 2) stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Drugą częścią planowanego aportu rzeczowego jest dokumentacja projektowa dotycząca budowy krytej pływalni na osiedlu wraz z zagospodarowaniem terenu i infrastrukturą techniczną.

Jak wskazano powyżej na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy, jak i rozporządzeń wykonawczych do niej nie przewidują obniżonej stawki, bądź zwolnienia od podatku dla dokumentacji projektowej.

Mając powyższe na uwadze, aport przedmiotowej dokumentacji projektowej będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie (pytanie nr 3) należało uznać za prawidłowe.

Wnioskodawca ma także wątpliwości, czy postąpi właściwie jeżeli dokona obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikającego z faktur VAT dokumentujących zakup działki 81/5 i zakup dokumentacji projektowej w świetle realizacji obecnego przedsięwzięcia wniesienia aportem ww. nieruchomości i projektu budowlanego do Spółki.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zatem, aby dany podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak już wskazano uprzednio Miasto dokonując aportu nieruchomości na rzecz Spółki będzie dla tej transakcji występowało jako podatnik podatku od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Przepis art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty – art. 91 ust. 4 ustawy.

W świetle art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Stosownie do art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje – korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d ustawy).

Jak już wskazano, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki będzie występował. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że Wnioskodawca nabył od Spółdzielni prawo użytkowania wieczystego przyległych działek 81/5 i 81/6, na uzupełnienie działki 81/2 (z uwagi na niewystarczający teren do rozbudowy) w celu budowy nowego obiektu krytej pływalni. Według Wnioskodawcy zakup dotyczył czynności opodatkowanej, tj. aportu do Spółki, a już w momencie zakupu działki 81/5 przewidywano wykorzystanie gruntu, w zakresie sportu i rekreacji, na cele rozwojowe Miasta.

Przy nabyciu dokumentacji projektowej Miasto nie odliczyło dotychczas naliczonego podatku VAT, ale zakup tej dokumentacji również wiązał się z zamiarem wykorzystania jej do czynności opodatkowanych. Decyzją bowiem Prezydenta Miasta zatwierdzony został projekt budowlany i udzielone zostało pozwolenie na budowę krytej pływalni wraz z zagospodarowaniem terenu i infrastrukturę techniczną, których dotyczy przedmiotowa dokumentacja mająca być przedmiotem aportu.

Zatem, w analizowanej sprawie warunki uprawniające do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony będą spełnione, gdyż działka 81/5 i dokumentacja projektowa zostały nabyte w celu wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, Wnioskodawca będzie mógł dokonać obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury VAT dokumentującej zakup działki 81/5 (w trybie korekty, o której mowa w art. 91 ustawy) oraz z faktury dokumentującej zakup dokumentacji projektowej w świetle realizacji obecnego przedsięwzięcia wniesienia aportem ww. nieruchomości i projektu budowlanego do Spółki.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie (pytania nr 4) należało uznać za prawidłowe.

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w wydanej interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.