Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.289.2024.1.MKW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-26
Teza: Brak uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą udziałów w niezabudowanych działkach powstałych na skutek podziału nieruchomości.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; grunty-podział gruntu; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; podatnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

17 maja 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 16 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku uznania Pani za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą udziałów w niezabudowanych działkach powstałych na skutek podziału nieruchomości.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni, mieszkająca na stałe w Niemczech (tamtejsza rezydentka podatkowa) jest współwłaścicielem nieruchomości położonej w (…), dla której Sąd Rejonowy w (…) Wydział KW prowadzi KW pod numerem (…) w udziale 1/2 (pozostała część nieruchomości przypada J.P. i T.P. w udziale 1/4 każdy).

Wskazany wyżej udział Wnioskodawczyni wynika z zasad dziedziczenia, bowiem pierwotnie nieruchomość objęta KW pod numerem (…) stanowiła własność L.T. w udziale 1/1, by po śmierci L.T. przypaść jego zstępnym tj. S.T. oraz G.P. (w udziale po 1/2), następnie po śmierci G.P., jej udział został odziedziczony przez jej męża J.P. oraz syna T.P.

27 sierpnia 2018 r. złożono w Urzędzie Miasta w (…) wniosek o dokonanie podziału ww. nieruchomości (pierwotnie działka ewidencyjna o numerze 1 o pow. 2,1570 ha położona w obrębie (…)), stanowiącej wówczas własność S.T. oraz G.P. (w udziale po 1/2). Wniosek został ostatecznie uzupełniony przez G.P. oraz S.T. 21 lutego 2019 r.

5 marca 2019 r. wydano decyzję o nr (…) zatwierdzającą podział ww. nieruchomości (tj. działki o numerze 1), w wyniku czego powstały następujące działki:

1\. przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną wolnostojącą:

*   1/1 o powierzchni 0,0856 ha,
*   1/2 o powierzchni 0,0870 ha,
*   1/3 o powierzchni 0,0866 ha,
*   1/4 o powierzchni 0,0868 ha,
*   1/5 o powierzchni 0,0884 ha,
*   1/6 o powierzchni 0,0865 ha,
*   1/7 o powierzchni 0,0909 ha,
*   1/8 o powierzchni 0,0865 ha,
*   1/9 o powierzchni 0,0860 ha,
*   1/10 o powierzchni 0,0863 ha,
*   1/11 o powierzchni 0,0934 ha,
*   1/12 o powierzchni 0,0943 ha,
*   1/13 o powierzchni 0,0985 ha,
*   1/14 o powierzchni 0,0981 ha,
*   1/15 o powierzchni 0,0963 ha,
*   1/16 o powierzchni 0,0958 ha,
*   1/17 o powierzchni 0,0931 ha,
*   1/18 o powierzchni 0,0995 ha,
*   1/19 o powierzchni 0,0860 ha,
*   1/20 o powierzchni 0,0859 ha,
*   1/21 o powierzchni 0,1650 ha,

2\. przeznaczona na poprawę warunków zagospodarowania nieruchomości sąsiedniej, stanowiącej działkę nr 29:

*   nr 1/22 o powierzchni 0,087 ha,

3\. przeznaczona pod drogę zaliczoną w planie miejscowym do dróg publicznych:

*   1/23 o powierzchni 0,0674 ha,

4\. przeznaczone pod drogi wewnętrzne:

*   1/24 o powierzchni 0,0247 ha,
*   1/25 o powierzchni 0,0222 ha,
*   1/26 o powierzchni 0,0213 ha,
*   1/27 o powierzchni 0,0197 ha,
*   1/28 o powierzchni 0,0165 ha.

Podziału przedmiotowej nieruchomości dokonano pod warunkiem, że przy zbywaniu działek powstałych w wyniku podziału, dla działek wydzielonych pod zabudowę zostaną ustanowione służebności drogowe na działkach nr 1/24, nr 1/25, 1/26, nr 1/27, nr 1/28, a za spełnienie tego warunku uważa się również sprzedaż działek przeznaczonych pod zabudowę wraz ze sprzedażą udziału w działkach gruntu stanowiących drogi wewnętrzne.

Opisana na wstępie nieruchomość stanowi ziemię rolną, wedle danych zawartych w wypisie z Rejestru Gruntów jest to: Rlllb (0,8098 ha), RIVa (1,2248 ha), LIII (0,322 ha), B (0,0073 ha), Br-Rlllb (0,1958 ha), Bi (0,0871 ha). Wnioskodawczyni od momentu nabycia tej nieruchomości w drodze dziedziczenia po L.T., który zmarł 25 maja 1992 r. nie korzystała w żaden sposób z przedmiotowej nieruchomości i nie prowadzi na niej gospodarstwa rolnego. Opłacane są od posiadania tej nieruchomości należne podatki (podatek rolny).

Wnioskodawczyni nie prowadziła ani nie prowadzi działalności rolniczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni nigdy nie była i nie jest rolnikiem, a więc nie ma cech koniecznych do prowadzenia gospodarstwa rolnego.

W 2018 r. ówczesne właścicielki (G.P. oraz S.T.) zdecydowały się podzielić opisaną na wstępie nieruchomość na mniejsze działki (nieruchomości), a następnie je sprzedać. W 2019 r. zgodnie z zatwierdzonym przez Prezydenta Miasta (…) projektem podziału nieruchomości, dokonano podziału opisanej na wstępie nieruchomości na mniejsze działki (21 działek budowlanych) oraz pozostałe (6 działek) z przeznaczeniem pod drogę publiczną (1/23) oraz drogi wewnętrzne (1/24 do 1/28).

Działka o nr 1/23 (droga publiczna) o powierzchni 674 m2 stała się własnością gminy (…) z dniem, w którym decyzja o podziale opisanej na wstępie nieruchomości stała się ostateczna (na mocy art. 98 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami). W decyzji podziałowej wskazano też, że działka o nr 1/22 o pow. 0,0087 ha (87 m2) jest przeznaczona na poprawę warunków zagospodarowanej nieruchomości sąsiedniej (tj. działki o nr 29). Ta działka została tak wydzielona, albowiem właściciel działki o nr 29 budując wiele lat temu dom na swojej działce przekroczył granice swojej nieruchomości, zabudowując także grunt Wnioskodawczyni (w tej właśnie części).

W konsekwencji wydzielenia działki o nr 1/22 o pow. 87 m2 nieruchomość ta została 20 grudnia 2022 r. sprzedana aktualnym właścicielom działki o nr 29. Z kolei 2 listopada 2022 r. Wnioskodawczyni sprzedała właścicielowi sąsiedniej działki nieruchomość (posiadany przez siebie udział) oznaczoną numerem ewidencyjnym 30 (o pow. 520 m2).

Ta nieruchomość (działka) także wchodziła w skład nieruchomości objętej KW (…) i została zbyta, gdyż ta działka (należąca do sąsiadów) nie miała właściwego podjazdu. Wnioskodawczyni wskazuje w tym miejscu, iż decyzją podziałową objęta była tylko działka o nr 1, pozostałe działki jak np. wymieniona wyżej o nr 30 - nie. 18 października 2023 r. została sprzedana sąsiadowi działka ewidencyjna o nr 31 o pow. 695 m2, działka ta posiada swoją własną księgę wieczystą, nie jest ona związana z księgą wieczystą opisaną na wstępie, ta działka ewidencyjna nie była przedmiotem jakiegokolwiek podziału.

W rezultacie opisanych czynności tj. podziału geodezyjnego, z działki ewidencyjnej o nr 1 powstało łącznie 21 działek oraz 6 działek drogowych (z czego jedna działka stała się następnie drogą publiczną i stała się własnością Gminy (…)).

Wnioskodawczyni ma zamiar sprzedać ww. nieruchomość (posiadane w niej udziały) tj. wydzielone uprzednio w ramach wniosku złożonego przez ówczesne właścicielki działki ewidencyjne wraz z działkami drogowymi. Wnioskodawczyni z racji kilkudziesięcioletniego już zamieszkania na terenie Niemiec nie planuje wykorzystania tych działek dla własnych celów. Nie zawarła żadnych umów przedwstępnych sprzedaży wydzielonych nieruchomości (działek), także umów rezerwacyjnych. Działki te nie były przedmiotem umów najmu ani dzierżawy. Wnioskodawczyni zamierza poszukiwać potencjalnych nabywców na własną rękę, nie wyklucza jednak (z uwagi na odległość od jej miejsca zamieszkania do (…)) współpracy z lokalnym biurem pośrednictwa nieruchomości.

Wnioskodawczyni nigdy nie podejmowała do tej pory żadnych działań podnoszących wartość ww. działek ani też nie planuje podjąć takich działań w przyszłości. Wnioskodawczyni nie występowała w stosunku do tych działek o warunki zabudowy, nie występowała o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego dla ww. nieruchomości, ani też w żaden sposób nie uzbrajała terenu tych działek (brak nakładów na nieruchomość), nie występowała o przekwalifikowanie przedmiotowych działek. Nie składała także wniosku o pozwolenie na budowę.

Wydzielone z nieruchomości działki znajdują się na terenie, na którym od 22 lipca 2018 r. obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego miasta (…) dla obszaru obejmującego (…) (uchwała Rady Miasta (…) z 14 czerwca 2018 r.). W tym planie miejscowym nowo wydzielone działki zostały przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową, za wyjątkiem działki o nr 1/21 (tereny mieszkaniowo-usługowe) oraz pod drogi wewnętrzne.

Wnioskodawczyni nie udzielała w stosunku do tych działek żadnych pełnomocnictw (których przedmiotem byłoby np. oferowanie nowo wydzielonych działek do sprzedaży), ani nie udostępnia ich przed sprzedażą osobom trzecim. Działki te nie są w jakikolwiek sposób ogrodzone, dostęp do tych działek może odbywać się poprzez wydzielone „działki drogowe” (nowi właściciele będą zobowiązani do wybudowania i utrzymywania tych działek drogowych).

Jedyną czynnością jaka została wykonana na ww. działkach było odtworzenie znaków granicznych. Teren nieruchomości nie jest koszony, porośnięty jest naturalną roślinnością (leży odłogiem). Wnioskodawczyni nie zamierza dokonywać jakichkolwiek nakładów finansowych ani podejmować żadnych działań podwyższających wartość opisanej na wstępie nieruchomości.

Wnioskodawczyni nie wykorzystywała i nie wykorzystuje ww. działek w żaden sposób (rolniczy, gospodarczy, inny), działki te stanowią jedynie jej majątek osobisty - nabyty w drodze dziedziczenia - a zatem nabycie własności ww. działek w ramach dziedziczenia nie nastąpiło w celu ich dalszej sprzedaży ani też w celach inwestycyjnych. Dopiero w 2018 r. po ponad 25 latach od otrzymania przedmiotowych nieruchomości (śmierć L.T. nastąpiła w 1992 r.), ówczesne współwłaścicielki (córki L.T.) podjęły decyzję o wydzieleniu mniejszych działek, a następnie ich sprzedaży.

Wnioskodawczyni nigdy nie zajmowała się obrotem nieruchomościami profesjonalnie ani prywatnie. Dokonała tylko zbycia udziałów w trzech nieruchomościach, opisanych szczegółowo w niniejszym wniosku.

Reasumując:

Wnioskodawczyni odziedziczyła 1/2 udziałów w opisanej na wstępie nieruchomości, w ramach dziedziczenia po ojcu – L.T. Wnioskodawczyni nie mieszka na terenie Polski, jest niemieckim rezydentem podatkowym. Nie prowadzi i nie prowadziła w Polsce działalności gospodarczej, w konsekwencji nie jest i nie była podatnikiem podatku od towarów i usług. Poza opisanymi we wniosku transakcjami sprzedaży, nie zawierała innych umów sprzedaży nieruchomości.

### Pytanie

Czy Wnioskodawczyni stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z planowaną w przyszłości sprzedażą udziałów w niezabudowanych działkach powstałych na skutek podziału opisanej na wstępie nieruchomości z wszelkimi konsekwencjami podatkowymi tego statusu, a w szczególności konieczności rejestracji jako czynnego podatnika VAT, wystawiania faktur, dokonywania rozliczeń VAT, prowadzenia i przesyłania do urzędu skarbowego ewidencji i deklaracji JPK, zapłaty podatku?

### Pani stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawczyni nie stanie się ona podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z planowaną w przyszłości sprzedażą udziałów w niezabudowanych działkach powstałych na skutek podziału opisanej na wstępie nieruchomości. W konsekwencji nie będzie musiała rejestrować się jako czynny podatnik VAT, nie będzie miała obowiązku wystawiać faktur VAT, dokonywać rozliczeń VAT, prowadzić i przesyłać do właściwego Urzędu Skarbowego ewidencji i deklaracji JPK, dokonywać zapłaty podatku.

Podstawowe określenie podatnika VAT znajduje się w przepisie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym: „Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.

Z kolei, definicja samodzielnej działalności gospodarczej na gruncie ww. ustawy znajduje się w przepisie art. 15 ust. 2, zgodnie z którym: „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Wykładnia przepisu art. 15 ust. 2 ww. ustawy prowadzić winna do wniosku, iż trudno w opisywanych planowanych przez Wnioskodawczynię czynnościach dopatrzyć się cech producenta, handlowca czy usługodawcy. Podziału większej działki na mniejsze nie można bowiem uznać za „wyprodukowanie” tych mniejszych działek. Bez wątpienia nie jest to też handel, gdyż nieruchomość opisana we wniosku nie została zakupiona w celu dalszej odsprzedaży, a została nabyta w drodze spadku. Wreszcie sprzedaż (dostawa) gruntu nie może być traktowana jako usługa. Wnioskodawczyni nie znajduje także przesłanek w dalszej części analizowanego przepisu do uznania opisanych we wniosku przyszłych czynności za działalność gospodarczą. Są to i będą w przyszłości zwykłe czynności osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej zmierzające do sprzedaży części posiadanego majątku prywatnego.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu podkreślić także należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży (dostawy) udziałów w opisanej we wniosku nieruchomości (tj. w poszczególnych działkach) istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży nieruchomości (udziałów w poszczególnych działkach) podejmowane były lub będą aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażujące środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy, co mogłoby skutkować koniecznością uznania Wnioskodawczyni za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Należy wskazać, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna (tu: Wnioskodawczyni) sprzedając udziały w nieruchomości (w poszczególnych działkach) działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Na potwierdzenie powyższego Wnioskodawczyni przytaczają następujące okoliczności:

1\. Wnioskodawczyni nabyła udział w wysokości 1/4 w opisanej na wstępie nieruchomości w drodze dziedziczenia, co świadczy o tym, że nabycie tego udziału w tej nieruchomości nie było związane z działalnością gospodarczą ani nawet z intencją związku z działalnością gospodarczą, a Wnioskodawczyni nie nabywała przysługującego jej udziału (w wyniku dziedziczenia) z zamiarem odsprzedaży i odniesienia zysku w toku transakcji nabycia i zbycia;

2\. Wnioskodawczyni nigdy nie prowadziła i nie była zainteresowana prowadzeniem profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Aktualnie jej jedynym celem jest sprzedaż znajdującej się w jej prywatnym majątku opisanej we wniosku nieruchomości (udziału w nieruchomości), gdyż nie jest w stanie z niej efektywnie korzystać z racji zamieszkania na terenie Niemiec;

3\. Wnioskodawczyni nie będzie prowadzić działalności w zakresie obrotu nieruchomościami;

4\. Wnioskodawczyni nie dokonała i nie poczyni żadnych nakładów na uatrakcyjnienie i podniesienie walorów handlowych opisanej we wniosku nieruchomości;

5\. Wnioskodawczyni nie wykonuje żadnych czynności administracyjnych i technicznych w stosunku do opisanej we wniosku nieruchomości;

6\. Wnioskodawczyni nie występowała do gminy o zmianę wcześniej obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, co świadczy o braku podejmowania działań, które mogłyby zostać uznane za mające charakter właściwy dla sprofesjonalizowanego obrotu ziemią;

7\. Wnioskodawczyni nie podejmowała i nie będzie prowadzić żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości (udziałów w tej nieruchomości);

8\. Wnioskodawczyni nie podejmowała bezpośrednio innych działań zmierzających do przygotowania opisanej we wniosku nieruchomości do transakcji sprzedaży, takich jak uzbrojenie nieruchomości w media, uzyskanie decyzji środowiskowych czy pozwolenia na budowę, co świadczy o braku podejmowania działań, które mogłyby zostać uznane za mające charakter właściwy dla sprofesjonalizowanego obrotu ziemią.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawczyni, podejmując działania związane z opisaną we wniosku nieruchomością (planowana sprzedaż udziałów), nie podejmuje ich ona w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji, w ramach planowanych umów kupna-sprzedaży nieruchomości na rzecz potencjalnych nabywców, Wnioskodawczyni (występując tu jako Sprzedawca) nie będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, ale jako osoba wykonująca zwykłe prawo własności wyłącznie w zakresie majątku osobistego.

Powyższe stanowisko Wnioskodawczyni znajduje uzasadnienie także w orzecznictwie sądów, w tym Trybunału Sprawiedliwości UE. W wyroku Trybunału Sprawiedliwość Unii Europejskiej (TSUE) z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wskazano kryteria, jakimi należy kierować się dla uznania danej transakcji dostawy (sprzedaży) gruntów za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. TSUE stwierdził m.in., że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej.

Nadto, sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego, gdyż zakres transakcji i sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie a podlegającymi opodatkowaniu czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał ten stwierdził, że dużych transakcji można dokonywać również jako czynności osobistych. Okoliczność zatem, że w 2019 r. dokonano podziału opisanej we wniosku nieruchomości na mniejsze działki (w tym działki drogowe), sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma decydującego charakteru również długość okresu, w jakim przyszłe transakcje będą następowały, ani też wysokość osiągniętych w ich wyniku transakcji kwot.

Całość powyższych elementów odnosi się bowiem do zarządzania majątkiem prywatnym Wnioskodawczyni. W związku z powyższym nie można stwierdzić, że osoba ta (Wnioskodawczyni) nabyła ww. nieruchomość w celu jej dalszego zbycia. Ponadto Wnioskodawczyni w żaden sposób nie przekształciła z własnej inicjatywy tych działek ani nie uzbroiła działek, które mają być przedmiotem sprzedaży.

Wnioskodawczyni z powodów przytoczonych w ww. wniosku stoi na stanowisku, że w związku z planowaną sprzedażą pozostałych działek (w tym działek drogowych), powstałych na skutek podziału nieruchomości, nie należy uznawać jej za podatnika podatku VAT. Planowana sprzedaż przedmiotowych działek jest bowiem działalnością prywatną, nie gospodarczą i związana jest ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Podkreślić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą jako handlowiec wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Ponadto w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest czy Wnioskodawczyni przy planowanej przyszłej sprzedaży działek podejmowała czy też będzie podejmować aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca, czy usługodawcę (w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje wówczas koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu).

Aktywnościami, które mogłaby wskazywać, że są to działania przybierające formę zorganizowaną w zakresie obrotu nieruchomościami mogłoby być: nabycie nieruchomości w celu jej późniejszej sprzedaży, uzbrojenie nieruchomości, działania marketingowe wykraczające poza zwykłe formy ogłoszeń, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy do sprzedawanych działek czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” musi wskazywać ciąg ww. okoliczności, a nie wystąpienie pojedynczych z nich.

Podkreślić należy, że Wnioskodawczyni nie podejmowała tego typu aktywności i działań, wobec czego nie można uznać jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami w rozumieniu ww. przepisu. Sam podział nieruchomości nie może przesądzać o tym, że przyszła sprzedaż działek (ściśle: udziałów w tych działkach) będących przedmiotem wniosku będzie podlegać opodatkowaniu, nadto wydzielone działki nie są ogrodzone, ani nie posiadają bezpośredniego dostępu do przyłącza energetycznego i wodociągowego. Wnioskodawczyni nie zamierza ponosić jakichkolwiek nakładów na te działki.

Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności dotyczące sposobu nabycia oraz warunków sprzedaży działek, należy stwierdzić, że opisane okoliczności nie stanowią ciągu zdarzeń, który wskazywałby na aktywność Wnioskodawczyni w zakresie obrotu nieruchomościami, w rezultacie uznania Wnioskodawczyni za podatnika z tytułu sprzedaży udziałów w działkach. W konsekwencji, dokonując sprzedaży udziałów w działkach będących przedmiotem wniosku, Wnioskodawczyni będzie mogła korzystać z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Zatem sprzedaż przedmiotowych działek (udziałów), będzie stanowiła działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie będą miały zastosowania.

Podsumowując, działania Wnioskodawczyni w zakresie zbycia udziałów w działkach nie mieszczą się w zakresie art. 15 ustawy o VAT i nie powinny skutkować uznaniem Wnioskodawczyni za podatnika podatku VAT zdefiniowanego w ust. 1 ww. artykułu, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Przedstawione powyżej rozumowanie potwierdzają także wydawane a podobnych sprawach interpretacje podatkowe (w tym: interpretacja indywidualna z 26 kwietnia 2024 r., 0111-KDIB3-1.4012.105.2024.2.MSO - źródło: eureka.mf.gov.pl), oraz utarta linia orzecznicza sądów administracyjnych.

W orzecznictwie tym podkreśla się, że do działalności gospodarczej zdefiniowanej na potrzeby podatku VAT można zaliczyć wyłącznie działania cechujące się fachowością i profesjonalizmem; działania charakteryzujące się stałym, powtarzalnym charakterem (np. stypizowaniem działań, ciągłością współpracy); działania podporządkowane regułom opłacalności i zysku oraz stałym uczestnictwem w obrocie gospodarczym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową - profesjonalną (tak np. w wyroku WSA w Warszawie z 26 kwietnia 2019 r., III SA/Wa 2798/18 utrzymanym przez NSA wyrokiem z 6 kwietnia 2023 r., I FSK 1742/19). Z grona podatników wyklucza się natomiast te osoby, gdy dokonują sprzedaży rzeczy stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W orzecznictwie podkreśla się, że nie jest podatnikiem VAT osoba fizyczna, która dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata.

W związku z tym, w celu ustalenia czy podmiot działa w charakterze podatnika VAT należy każdorazowo ustalić, czy - w odniesieniu do konkretnej transakcji - podmiot działa w warunkach charakterystycznych dla działalności producentów, handlowców lub usługodawców. Sprzedaż nieruchomości znajdującej się majątku prywatnym nie powinna więc podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ sprzedawca nie działa „w charakterze podatnika VAT”.

Poniżej przykłady wyroków:

„Oczywistym i naturalnym jest dążenie właściciela prywatnego majątku do zbycia go w taki sposób, aby uzyskać jak największą korzyść. Faktem powszechnie znanym jest, że zwykle podział gruntu o charakterze rolniczym na mniejsze działki, które już rolniczego charakteru nie będą miały, pozwoli na uzyskanie lepszych cen za zbywany grunt. Takie działanie nie wykracza poza zwykłe gospodarowanie mieniem prywatnym przez osoby fizyczne.” (tak: I SA/Łd 505/19, Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 14 stycznia 2020 r.)

„Ogół podejmowanych przez skarżącego na przestrzeni wielu lat działań należy postrzegać w kategoriach czynności podejmowanych w ramach normalnego zarządu majątkiem osobistym, właściwych dla osoby należycie dbającej o własne interesy. Skarżący nie podejmował aktywnych działań zmierzających do upublicznienia oferty sprzedaży, poprzez czynności marketingowe czy reklamowe. Działaniom skarżącego można by przypisać profesjonalny charakter działania, gdyby w stosunkowo krótkim okresie od nabycia do sprzedaży, podjął szereg następujących po sobie ciągłych, konsekwentnych i zamierzonych czynności ukierunkowanych bezpośrednio na zwiększenie wartości nieruchomości. Czynności, które by wymiernie wpływały na taką ocenę, co już wyżej wzmiankowano, to m.in. uzbrojenie terenu, działania marketingowe wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, wystąpienie o opracowanie planu miejscowego zagospodarowania przestrzennego, zarejestrowanie i prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie zbliżonym do usług developerskich” (tak: I SA/Gl 1293/19, Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 15 stycznia 2020 r.).

„Trudno oczekiwać od podmiotu, który zbywa składnik swojego majątku prywatnego, aby nie kierował się przy tym rachunkiem ekonomicznym i powstrzymywał od działań, które pozwolą mu uzyskać jak najwyższą cenę, w obawie przed obłożeniem transakcji sprzedaży daniną publicznoprawną” (tak: I SA/Rz 913/19, Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 5 marca 2020 r.).

„Z opisu stanu faktycznego nie wynika, iż skarżący poza zmianą przeznaczenia gruntu i jego podziałem podejmował czynności przekraczające czynności standardowe, umożliwiające zbycie nieruchomości, jej uatrakcyjnienie, takie jak wyposażenie nieruchomości w infrastrukturę, szczególną promocję oferowanych do sprzedaży działek, czy inne działania marketingowe” (tak: I SA/Łd 777/19, Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 12 marca 2020 r.).

„Działaniom skarżącego można by przypisać profesjonalny charakter działania, gdyby w stosunkowo krótkim okresie od nabycia do sprzedaży, podjął szereg następujących po sobie ciągłych, konsekwentnych i zamierzonych czynności ukierunkowanych bezpośrednio na zwiększenie wartości nieruchomości.” (tak: I SA/Gl 1681/20, Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 16 kwietnia 2021 r.).

„Czynności podatnika związane z nabyciem w drodze darowizny i zamiarem - po kilku latach - zbycia części nieruchomości świadczą o tym, że podatnik działał i zamierza działać z zamiarem uzyskania korzyści majątkowej, a zatem w celu zarobkowym. W ocenie sądu nie ulega też wątpliwości, że transakcje sprzedaży działek zostały dokonane i będą dokonane w imieniu własnym podatnika oraz na jego rachunek. Spełnienie jednak tylko tych dwóch warunków nie pozwala przyjąć zdaniem sądu, że przychody ze sprzedaży działek będzie można zaliczyć do źródła, jakim jest prowadzona działalność gospodarcza. W realiach opisanego stanu faktycznego, który jest wiążący dla organu interpretacyjnego Dyrektor KIS nie wykazał zdaniem sądu, aby działalność podatnika posiadała cechy zorganizowania i ciągłości, co wyklucza uznanie, że czynności te podlegać powinny opodatkowaniu podatkiem VAT” (tak: Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2023 r., sygn. akt II FSK 21/23).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

a) określone udziały w nieruchomości,

b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

I tak, zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W myśl art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Na podstawie art. 198 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy Zbywca w celu dokonania sprzedaży Nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zatem sięgnąć do wykładni wynikającej z orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla celów działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z orzeczenia tego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Pani wątpliwości dotyczą tego, czy stanie się Pani podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z planowaną w przyszłości sprzedażą udziałów w niezabudowanych działkach powstałych na skutek podziału nieruchomości nr 1 z wszelkimi konsekwencjami podatkowymi tego statusu, a w szczególności konieczności rejestracji jako czynnego podatnika VAT, wystawiania faktur, dokonywania rozliczeń VAT, prowadzenia i przesyłania do urzędu skarbowego ewidencji i deklaracji JPK, zapłaty podatku.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić Pani wątpliwości należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy będzie Pani działać w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy. Dostawa towarów (np. udziału w nieruchomości) bowiem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika taka aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nie podjęła Pani bowiem ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami.

Jak wskazała Pani w opisie sprawy nie mieszka Pani na terenie Polski, jest Pani niemieckim rezydentem podatkowym. Jest Pani współwłaścicielką nieruchomości położonej w (…), udziały w tej nieruchomości nabyła Pani w drodze spadku.

Nieruchomość w 2019 r., została podzielona na działki nr 1/1, 1/2, 1/3, 1/4 , 1/5, 1/6 1/7, 1/8, 1/9, 1/10, 1/11 , 1/12, 1/13, 1/14, 1/15, 1/16, 1/17, 1/18, 1/19, 1/20, 1/21 przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną wolnostojącą oraz na działki przeznaczone pod drogi wewnętrzne 1/24, 1/25, 1/26, 1/27, 1/28. Ponadto wydzielono działkę nr 1/22 przeznaczoną na poprawę warunków zagospodarowania nieruchomości sąsiedniej oraz działkę nr 1/23 przeznaczoną pod drogę zaliczoną w planie miejscowym do dróg publicznych.

Wydzielone z nieruchomości nr 1 działki znajdują się na terenie gdzie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W tym planie nowo wydzielone działki zostały przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową, oraz pod drogi wewnętrzne za wyjątkiem działki o nr 1/21 (tereny mieszkaniowo-usługowe).

Nie udzielała Pani w stosunku do ww. działek żadnych pełnomocnictw, ani nie udostępni ich Pani przed sprzedażą osobom trzecim. Działki te nie są w jakikolwiek sposób ogrodzone, dostęp do tych działek może odbywać się poprzez wydzielone „działki drogowe”. Jedyną czynnością jaka została wykonana na ww. działkach było odtworzenie znaków granicznych. Teren nieruchomości nie jest koszony, porośnięty jest naturalną roślinnością (leży odłogiem). Nie zamierza Pani dokonywać jakichkolwiek nakładów finansowych ani podejmować żadnych działań podwyższających ich wartość. Nie wykorzystywała i nie wykorzystuje Pani ww. działek w żaden sposób (rolniczy, gospodarczy, inny), działki te stanowią jedynie jego majątek osobisty - nabyty w drodze dziedziczenia - a zatem nabycie własności ww. działek w ramach dziedziczenia nie nastąpiło w celu ich dalszej sprzedaży ani też w celach inwestycyjnych. Nigdy nie zajmowała się Pani obrotem nieruchomościami profesjonalnie ani prywatnie. Dokonała Pani jedynie zbycia udziałów posiadanych w trzech działkach nr 1/22, 30, 31.

Analiza okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że nie można uznać Pani za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży udziałów w ww. działkach powstałych w wyniku podziału działki nr 1. Okoliczności niniejszej sprawy nie wskazują, że sprzedając udziały w ww. działkach będzie Pani działać w charakterze handlowca. Całokształt przedstawionych przez Panią we wniosku okoliczności w stosunku do posiadanych przez Panią udziałów w ww. działkach wskazuje, że nie podjęła Pani i nie podejmie Pani działań świadczących o zamiarze wykonywania przez Panią działalności gospodarczej w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Nie wystąpił ciąg zdarzeń, które przesądzają, że sprzedaż posiadanych przez Panią udziałów w działkach wypełnia warunki działalności gospodarczej.

Zatem brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży wskazanych udziałów ww. działek wystąpi Pani w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym, sprzedaż ww. działek nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy. A zatem nie będzie Pani miała obowiązku dokonania rejestracji jako podatnik VAT czynny jak również dokonywania rozliczeń VAT, wystawiania faktur, składania plików JKP z deklaracją i zapłaty tego podatku.

Tym samym Pani stanowisko uznaję za **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponosi Pani ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, (np. zawarcie umowy przedwstępnej, udzielenie pełnomocnictwa, podjęcie działań marketingowych, itd.), udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).