Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDSL1-2.4011.414.2023.4.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-13
Teza: Stawka ryczałtu do świadczonych usług sklasyfikowanych w PKWiU 62.02.20.0, 62.01.1, 62.02, 62.02.30.0, 62.01.1, 62.01.11.0.
Słowa kluczowe: oprogramowanie; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany; stawka-stawki ryczałtu; usługi-usługi informatyczne
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych-Stawka 12 % 
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2b-lit. b

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest:

\- prawidłowe w części dotyczącej stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w odniesieniu do usług analizy biznesowej sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 62.02.20.0 (pytanie nr 1);

\- prawidłowe w części dotyczącej stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w odniesieniu do usług architektury oprogramowania sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 62.01.1 (pytanie nr 2);

\- prawidłowe w części dotyczącej stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w odniesieniu do usług inżynierii oprogramowania sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 62.02 (pytanie nr 3);

\- nieprawidłowe w części dotyczącej stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w odniesieniu do usług testów manualnych sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 62.02.30.0 (pytanie nr 4);

\- nieprawidłowe w części dotyczącej stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w odniesieniu do usług tworzenia interfejsów (…) sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 62.01.1 (pytanie nr 5);

\- nieprawidłowe w części dotyczącej stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w odniesieniu do usług tworzenia kodu sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 62.01.11.0 (pytanie nr 6).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 września 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 19 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 2 października 2023 r. (wpływ 2 października 2023 r.) oraz z 2 października 2023 r. (wpływ 3 października 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o wpis do CEIDG, której to przeważającym kodem PKD jest 62.01.Z – działalność związana z oprogramowaniem. Podatnik jest zarejestrowany jako czynny podatnik od towarów i usług. Dodatkowo posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski, zmiana formy opodatkowania na tzw. ryczałt została zgłoszona odpowiednią procedurą w CEIDG. Przychód z indywidualnej działalności gospodarczej nie przekroczył kwoty 2 000 000 euro i w kolejnych latach nie przekroczy limitu określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wymienionego w art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Do wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności nie mają zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.). Wniosek dotyczy przychodów osiągniętych od roku 2022.

W ramach prowadzonej przez siebie działalności, Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której jest wspólnikiem w zakresie:

1) analizy biznesowej obejmującą swym zakresem:

a) warsztaty projektowe,

b) budowanie raportów i analiz,

c) analiza, tworzenie, optymalizacja, dostosowywanie procesów biznesowych,

d) dokumentacja procesów biznesowych,

2) architektury oprogramowania obejmującą swym zakresem:

a) projektowanie rozwiązań systemowych,

b) tworzenie dokumentacji projektowej,

c) przygotowanie i prezentacja możliwych rozwiązań problemu,

d) szkolenia użytkowników końcowych,

e) zarządzanie projektami,

3) inżynierii oprogramowania obejmującą swym zakresem:

a) integracja systemów,

b) manualna manipulacja danymi,

c) konfiguracja sprzętu i systemów,

d) instalacja i konfiguracja oprogramowania,

e) aktualizacja oprogramowania,

f) wsparcie użytkowników,

g) utrzymanie systemów,

4) testów manualnych obejmującą swym zakresem:

a) testy akceptacyjne,

b) testy regresyjne,

c) testy gotowych rozwiązań,

d) wsparcie sesji testowych klienta,

5) tworzenia interfejsów (…) obejmującą swym zakresem:

a) projektowanie interfejsu użytkownika,

b) optymalizacja ścieżek użycia,

c) analiza ergonomii,

6) tworzenia kodu obejmującą swym zakresem:

a) implementacja rozwiązań,

b) testy jednostkowe,

c) automatyzacja testów,

d) optymalizacja kodu.

Algorytm określający wynagrodzenie za wykonane usługi przewiduje rozliczenie godzinowe w oparciu o iloczyn umówionej stawki i ilości godzin pracy. Wyjątkiem jest wynagrodzenie za usługi określone w pkt 3) f, g, gdzie wynagrodzenie będzie abonamentowe, określone niezależnie od ilości czasu pracy poświęconej realizacji tych usług, ale będących również wynagrodzeniem za gotowość świadczenia pracy i pozostanie w dyspozycji natychmiastowej realizacji określonego tymi punktami zlecenia na potrzeby zamawiających usług podmiotów.

Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego poinformował Wnioskodawcę na jego wniosek, iż wymienione usługi mieszczą się w grupowaniach:

\- analiza biznesowa na potrzeby rozwoju systemów IT, obejmująca:

\- warsztaty projektowe;

\- budowanie raportów i analiz;

\- analizę, tworzenie, optymalizacje, dostosowywanie procesów biznesowych;

\- dokumentację procesów biznesowych;

PKWiU 62.02.20.0 „Usługi związane z doradztwem w zakresie oprogramowania komputerowego”;

\- testowanie manualne, obejmujące:

\- testy akceptacyjne;

\- testy regresyjne;

\- testy gotowych rozwiązań;

\- wsparcie sesji testowych klienta;

PKWiU 62.02.30.0 „Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego”;

\- architektura oprogramowania, obejmująca:

\- projektowanie rozwiązań systemowych;

\- tworzenie dokumentacji projektowej;

\- przygotowanie i prezentacje możliwych rozwiązań problemu;

\- szkolenie użytkowników końcowych;

\- zarządzanie projektami;

\- tworzenie interfejsów (…), obejmujące:

\- projektowanie interfejsu użytkownika;

\- optymalizacje ścieżek użycia;

\- analizę ergonomii;

PKWiU 62.01.1 „Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych”;

\- inżynieria oprogramowania, obejmująca:

\- integracje systemów;

\- manualne manipulacje danymi;

\- konfiguracje sprzętu i systemów;

\- instalacje i konfiguracje oprogramowania;

\- aktualizacje oprogramowania;

\- wsparcie użytkowników;

\- utrzymanie systemów;

PKWiU 62.02 „Usługi związane z doradztwem w zakresie informatyki”;

\- tworzenie kodu, obejmujące:

\- implementacje rozwiązań;

\- testy jednostkowe;

\- automatyzacje testów;

\- optymalizacje kodu;

PKWiU 62.01.11.0 „Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania”.

W piśmie z 2 października 2023 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania:

1\. Od kiedy (dd-mm-rrrr) prowadzi Pan działalność gospodarczą?

Odpowiedź: 7 października 2019 r.

2\. Na jakich zasadach (forma opodatkowania) dokonywał/dokonuje Pan rozliczeń podatkowych w dotychczas prowadzonej działalności gospodarczej?

Odpowiedź: Podatek liniowy: 2019-2021. Ryczałt: 2022 – obecnie.

3\. Kiedy (dd-mm-rrrr) osiągnął Pan pierwszy przychód z tytułu działalności, o której mowa we wniosku i którą zamierza Pan opodatkować zryczałtowaną stawką podatku?

Odpowiedź: 31 stycznia 2022 r.

4\. Kiedy (dd-mm-rrrr) złożył Pan zgłoszenie w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych?

Odpowiedź: 5 stycznia 2022 r.

5\. Czy prowadzona przez Pana działalność gospodarcza jest działalnością usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.)?

Odpowiedź: Tak.

6\. Czy prowadzi Pan ewidencję w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju prowadzonej przez Pana działalności odrębnie?

Odpowiedź: Tak.

7\. Jakie dokładnie czynności wykonuje Pan w ramach świadczonych usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 62.02.? Należy wskazać na czym konkretnie polegają Pana czynności w zakresie inżynierii oprogramowania obejmujących swym zakresem:

a) integrację systemów,

b) manualną manipulację danymi,

c) konfigurację sprzętu i systemów,

d) instalację i konfigurację oprogramowania,

e) aktualizację oprogramowania,

f) wsparcie użytkowników,

g) utrzymanie systemów.

Proszę o ich wyczerpujące scharakteryzowanie, tj. opisanie, na czym konkretnie polegają wymienione przez Pana usługi/czynności:

1) czego dotyczą?

2) jaki jest ich zakres?

3) co jest ich efektem?

Proszę o oddzielną charakterystykę w odniesieniu do każdej z siedmiu wyżej wymienionych w lit. 7a-7g przez Pana usług/czynności.

Odpowiedź:

a) integracja systemów:

• Dotyczy: usługi związane z zapewnieniem komunikacji i wymiany danych pomiędzy różnymi systemami kontrahenta.

• Zakres: projektowanie możliwych metod wymiany danych, techniczne warsztaty z reprezentantami integrowanych systemów, definiowane zakresu wymiany danych, dokumentacja techniczna projektu integracji.

• Efekt: jasna wizja integracji pomiędzy systemami umożliwiająca wprowadzenie niezbędnych zmian we wszystkich zależnych systemach, aby zapewnić założone cele i wymagania projektowe.

b) manualna manipulacja danymi:

• Dotyczy: dane zarządzane w systemach klienta.

• Zakres: usługi ręcznej zmiany danych poprzez aktualizacje wartości rekordów w bazie danych bądź innych systemach plikowych.

• Efekt: zmienione właściwości w modyfikowanych danych.

c) konfiguracja sprzętu i systemów:

• Dotyczy: usługi związane ze zmianami na serwerach kontrahenta.

• Zakres: ustalenie i zapewnienie właściwej konfiguracji sprzętowej, wprowadzanie niezbędnych zmian w ustawieniach systemu operacyjnego serwerów.

• Efekt: serwery skonfigurowane pod względem sprzętowym i ustawień systemowych zgodnie z wymaganiami i potrzebami klienta.

d) instalacja i konfiguracja oprogramowania:

• Dotyczy: zapewnienie dostępności dla użytkowników wymaganych aplikacji firm trzecich.

• Zakres: instalacja i konfiguracja oprogramowania firm trzecich zgodnie z potrzebami użytkowników.

• Efekt: dostępność dla użytkowników aplikacji na serwerze lub stacji roboczej.

e) aktualizacja oprogramowania:

• Dotyczy: zapewnienie dostępności dla użytkowników najnowszych wersji wymaganych aplikacji firm trzecich.

• Zakres: instalacja aktualizacji oprogramowania firm trzecich zgodnie z potrzebami użytkowników.

• Efekt: dostępność dla użytkowników aplikacji w najnowszej wersji na serwerze lub stacji roboczej.

f) wsparcie użytkowników:

• Dotyczy: pomoc w realizacji codziennych zadań użytkowników, wykonywanych w utrzymywanych systemach informatycznych kontrahenta.

• Zakres: udzielanie niezbędnej pomocy użytkownikom systemu w realizacji ich bieżącej pracy w systemie (bez ingerencji w jego budowę), w przypadku wystąpienia braku wiedzy u użytkowników systemu o sposobie wykonania określonego zadania – określenie niezbędnych kroków w systemie do ich realizacji.

• Efekt: bezbłędne zrealizowanie zadań użytkownika w systemie kontrahenta.

g) utrzymanie systemów:

• Dotyczy: usług zapewniających bezawaryjną pracę utrzymywanych systemów informatycznych klienta.

• Zakres: bieżące monitorowanie poprawności działania systemów, analiza i naprawa błędów zgłaszanych w logach systemie oraz raportowanych przez użytkowników.

• Efekt: zapewnienie ciągłości poprawnego działania obsługiwanych systemów klienta.

8\. Czy świadczone przez Pana usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 62.02 i 62.02.30.0 są usługami związanymi z doradztwem w zakresie oprogramowania?

Odpowiedź: Tak.

9\. Jakie dokładnie czynności wykonuje Pan w ramach świadczonych usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 62.01.1? Należy wskazać na czym konkretnie polegają Pana czynności w zakresie tworzenia interfejsów (…) obejmujących swym zakresem:

a) projektowanie interfejsu użytkownika,

b) optymalizację ścieżek użycia,

c) analizę ergonomii.

Proszę o ich wyczerpujące scharakteryzowanie, tj. opisanie, na czym konkretnie polegają wymienione przez Pana usługi/czynności:

1) czego dotyczą?

2) jaki jest ich zakres?

3) co jest ich efektem?

Proszę o oddzielną charakterystykę w odniesieniu do każdej z trzech wyżej wymienionych w lit. 9a-9c przez Pana usług/czynności.

Odpowiedź:

a) projektowanie interfejsu użytkownika:

• Dotyczy: budowy graficznego interfejsu użytkownika.

• Zakres: przygotowanie wizji graficznego interfejsu użytkownika.

• Efekt: projekt ekranów graficznego interfejsu użytkownika, który może zostać użyty do zbudowania aplikacji.

b) optymalizacja ścieżek użycia:

• Dotyczy: analizy sposobu użycia aplikacji/systemu (…) oraz/lub (…)(interfejsu użytkownika/ekranów).

• Zakres: analiza projektu aplikacji/systemu (…) bądź (…) (interfejsu użytkownika/ekranów) pod względem repetycji, ślepych bądź nadmiarowych ścieżek; usprawnienie (…) w kierunku poprawienia łatwości obsługi.

• Efekt: zaktualizowany projekt ścieżek użycia.

c) analiza ergonomii:

• Dotyczy: zapewnienie intuicyjności i ergonomii w (…).

• Zakres: analiza projektu aplikacji/systemu (…) bądź (…) (interfejsu użytkownika/ekranów) pod względem ergonomii pracy; usprawnienie (…) w kierunku intuicyjnej i ergonomicznej obsługi.

• Efekt: zaktualizowany projekt (…).

10\. Jakie dokładnie czynności wykonuje Pan w ramach świadczonych usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 62.01.11? Należy wskazać na czym konkretnie polegają Pana czynności w zakresie tworzenia kodu obejmujących swym zakresem:

a) implementację rozwiązań,

b) testy jednostkowe,

c) automatyzację testów,

d) optymalizację kodu.

Proszę o ich wyczerpujące scharakteryzowanie, tj. opisanie, na czym konkretnie polegają wymienione przez Pana usługi/czynności:

1) czego dotyczą?

2) jaki jest ich zakres?

3) co jest ich efektem?

Proszę o oddzielną charakterystykę w odniesieniu do każdej z czterech wyżej wymienionych w lit. 10a-10d przez Pana usług/czynności.

Odpowiedź:

a) implementacja rozwiązań:

• Dotyczy: tworzenia kodu programu.

• Zakres: pisanie kodu programu w środowisku deweloperskim.

• Efekt: gotowy program w postaci aplikacji, usługi, skryptu, kodu na bazie danych zgodne z założeniami projektu i wymaganiami klienta.

b) testy jednostkowe:

• Dotyczy: sprawdzanie poprawności działania wytworzonego kodu programu w sposób manualny.

• Zakres: zdefiniowanie scenariuszy testowych; przygotowanie niezbędnych danych do przeprowadzenia testów; ręczne wykonywanie kroków zdefiniowanych testów umożliwiających potwierdzenie poprawności działania wytworzonego kodu programu.

• Efekt: scenariusze testowe wraz z wynikami przeprowadzonych testów, które potwierdzają poprawność lub określają odstępstwa działania wytworzonego kodu.

c) automatyzacja testów:

• Dotyczy: automatyzacja testów sprawdzających poprawność działania wytworzonego kodu programu.

• Zakres: zdefiniowanie scenariuszy testowych; przygotowanie skryptów, które umożliwią ograniczenie udziału człowieka oraz przeprowadzenie testów na większą skalę; wykonywanie testów automatycznych.

• Efekt: wyniki przeprowadzonych testów, które potwierdzają poprawność lub określają odstępstwa działania wytworzonego kodu.

d) optymalizacja kodu:

• Dotyczy: poprawianie wydajności działania kodu.

• Zakres: analiza kodu z perspektywy wydajności; zmiany w kodzie programu, które zapewnią jego sprawniejszą i szybszą pracę bez zmiany efektu działania i otoczenia programowo-sprzętowego.

• Efekt: nowa wersja kodu programu o poprawionej wydajności.

11\. Czy wykonywane przez Pana usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 62.01.1 i 62.01.11, są w jakikolwiek sposób związane z oprogramowaniem:

\- jeśli tak – na czym polega ten związek (proszę szczegółowo go opisać).

Odpowiedź: Dla PKWiU 62.01.11 jest to stwierdzenie prawdziwe, gdyż: usługi określone w lit. 6 a-d obejmują działania polegające na manipulacji kodem programu i wytwarzaniem nowego lub modyfikowaniem istniejącego oprogramowania.

\- jeśli nie – proszę wskazać, na jakiej podstawie ten związek nie występuje?

Odpowiedź: Dla PKWiU 62.01.1 jest to stwierdzenie nieprawdziwe, gdyż:

• Usługi określone w lit. 2 a-e obejmują działania nakierowanie na zrozumienie potrzeby klienta, analizę możliwych rozwiązań, wspólne wypracowanie ostatecznej wizji rozwiązania, która co do sprzętu i co do aplikacji zawiera wymagania niezbędne do zrealizowania zdefiniowanych potrzeb.

• Usługi określone w lit. 5 a-c obejmują działania prowadzące do zbudowania projektu graficznego interfejsu użytkownika, który zapewni intuicyjne, ergonomiczne i możliwie prostą realizację przypadków użycia ekranów aplikacji.

### Pytania

1\. Czy w związku z wykonywanymi usługami opisanymi w punkcie 1, Wnioskodawca może zastosować stawkę 12% w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2b podpunkt b) u.z.p.d.?

2\. Czy w związku z wykonywanymi usługami opisanymi w punkcie 2, Wnioskodawca może zastosować stawkę 12% w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2b podpunkt b) u.z.p.d.?

3\. Czy w związku z wykonywanymi usługami opisanymi w punkcie 3, Wnioskodawca może zastosować stawkę 12% w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2b podpunkt b) u.z.p.d.?

4\. Czy w związku z wykonywanymi usługami opisanymi w punkcie 4, Wnioskodawca może zastosować stawkę 8,5% w myśl art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) u.z.p.d.?

5\. Czy w związku z wykonywanymi usługami opisanymi w punkcie 5, Wnioskodawca może zastosować stawkę 8,5% w myśl art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) u.z.p.d.?

6\. Czy w związku z wykonywanymi usługami opisanymi w punkcie 6, Wnioskodawca może zastosować stawkę 8,5% w myśl art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) u.z.p.d.?

### Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej: „UPDOF”), ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Art. 4 ust. 1 pkt 12 UPDOF stanowi, że przez pozarolniczą działalność gospodarczą, należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

\- wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

\- polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

\- polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei art. 2 ust. 1 UPDOF stanowi, że osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Ad. 4, 5, 6

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi opisane pod punktami 4, 5, 6, nie zostały przyporządkowane do żadnej konkretnej stawki w myśl art. 12 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wobec czego – odpowiednią stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych dla wskazanych usług będzie stawka 8,5%.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przez działalność usługową należy rozumieć pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3 (działalność gastronomiczna oraz działalność usługowa w zakresie handlu).

Tym samym, skoro działalność Wnioskodawcy w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, opisanej punktami 4, 5, 6 stanowi działalność usługową zgodnie z powyżej wymienioną definicją oraz nie została wymieniona w żadnym przepisie, odpowiednią stawką dla wykonywanych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością usług będzie stawka 8,5%.

Zdaniem Wnioskodawcy, bez wątpienia, w świetle powyższych przepisów i stanu faktycznego należy przedstawioną działalność zakwalifikować jako działalność usługową. Usługi pkt 4 nie znajdują odzwierciedlenia w pozostałych usługach wymienionych w art. 12 UPDOF, stąd też zdaniem Wnioskodawcy, należy je zaklasyfikować jako przychody z działalności usługowej wymienione w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że przychody, które osiąga w związku ze świadczeniem usług opisanych przez Wnioskodawcę można opodatkować w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%.

Należy także zwrócić uwagę, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług.

Jak wynika bowiem z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 kwietnia 2021 r. o sygnaturze 0115-KDIT1.4011.24.2021.2.MR:

„Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że przedsiębiorca mógł w odniesieniu do dochodów uzyskiwanych przez niego z tytułu działalności gospodarczej wybrać opodatkowanie w formie ryczałtu, jeżeli spełnione są pozostałe ustawowe przesłanki opodatkowania w tej formie. Przychody uzyskiwane przez przedsiębiorcę ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 62.01.11.0 będą opodatkowane – w odniesieniu do usług związanych z oprogramowaniem – 15% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. h ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Natomiast pozostałe przychody – jeśli nie są związane z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1) – podlegają opodatkowaniu 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a tej ustawy”.

Nadto również w interpretacji indywidualnej z 25 listopada 2021 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.938.2021.1.MGR Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej można znaleźć to samo stanowisko organu.

W interpretacji z 12 października 2022 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.687.2022.2.AD, Dyrektor KIS potwierdził, że działalność sklasyfikowaną pod symbolem PKWiU 62.01.11.0, można zastosować 8,5% ryczałtu.

Ponadto jest to zgodne ze stanowiskiem wyrażonym w interpretacji wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 kwietnia 2022 r., nr 0115-KDWT.4011.277.2022.1.AW, w której zawarto:

„… przychody ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych według PKWiU w grupowaniu 33.20.60.0 mogą być opodatkowane 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne”.

Ad. 1, 2, 3

W odniesieniu do pytań 1, 2, 3 – zdaniem Podatnika, właściwą stawką opodatkowania będzie 12% na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Tworzenie kodu oprogramowania, czy też ich fragmentów są bowiem wprost wymienione w ustawie w oparciu o otrzymaną z GUS kwalifikacją usługi kodami PKWiU.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2.000.000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2.000.000 euro.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania, o czym stanowi art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Według art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) uchylona

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) – e) uchylona

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

(uchylony)

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

W myśl art. 8 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Jeżeli podatnik w roku poprzedzającym rok podatkowy nie uzyskał przychodu z działalności, o której mowa w ust. 1 pkt 3 i 4, traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z dniem uzyskania przychodów z tych rodzajów działalności i od tego dnia opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Według art. 9 ust. 1c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Oświadczenia, o których mowa odpowiednio w ust. 1-1b, podatnik może złożyć na podstawie przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy (Dz.U. z 2022 r. poz. 541), zwanej dalej „ustawą o CEIDG”.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Działalność usługowa to pozarolnicza działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Na podstawie art. 4 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ilekroć w ustawie używa się oznaczenia „ex” przy symbolu danego grupowania PKWiU, oznacza to, że zakres wyrobów lub usług jest węższy niż określony w tym grupowaniu.

Oznaczenie „ex” dotyczy zatem tylko określonej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania przepisu tylko do tej nazwy grupowania.

Wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została przez ustawodawcę ustalona w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12% przychodów ze świadczenia usług związanych z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 62.02.10.0), związanych z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1), objętych grupowaniem „Oryginały oprogramowania komputerowego” (PKWiU 62.01.2), związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), w zakresie instalowania oprogramowania (PKWiU ex 62.09.20.0), związanych z zarządzaniem siecią i systemami informatycznymi (PKWiU 62.03.1).

Jak stanowi art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów z działalności usługowej, w tym przychodów z działalności gastronomicznej w zakresie sprzedaży napojów o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, z zastrzeżeniem pkt 1-4 oraz 6-8.

Zwracam również uwagę, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług.

Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik.

Ponadto podkreślić również należy, że w myśl art. 12 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Jeżeli podatnik obowiązany do prowadzenia ewidencji przychodów prowadzi działalność, z której przychody są opodatkowane różnymi stawkami określonymi w ust. 1, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem, że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności. W przypadku gdy podatnik, o którym mowa w zdaniu poprzednim, nie prowadzi ewidencji w sposób zapewniający ustalenie przychodów dla każdego rodzaju działalności, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, z tym że w przypadku osiągania również przychodów, o których mowa w:

1) ust. 1 pkt 1, ryczałt wynosi 17%;

2) ust. 1 pkt 2, ryczałt wynosi 15%;

2a) ust. 1 pkt 2a, ryczałt wynosi 14%;

2b) ust. 1 pkt 2b, ryczałt wynosi 12%;

3) ust. 1 pkt 3, ryczałt wynosi 10%;

4) ust. 1 pkt 4, ryczałt wynosi 12,5%.

Zatem, w sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym wg różnych stawek, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych na podstawie prowadzonej ewidencji przychodów ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz uzupełnień wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą od 7 października 2019 r. W latach 2019-2021 rozliczał się Pan podatkiem liniowym. Pierwszy dochód z działalności gospodarczej, którą zamierza Pan opodatkować zryczałtowaną stawką podatku osiągnął Pan 31 stycznia 2022 r. Przedmiotem wniosku jest dochód osiągnięty od 2022 r. Zmiana formy opodatkowania na tzw. ryczałt została zgłoszona w CEIDG 5 stycznia 2022 r. Do wykonywanej przez Pana działalności gospodarczej nie mają zastosowanie wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Pana przychód nie przekroczył i nie przekroczy kwoty 2 000 000 euro. Prowadzi Pan ewidencję w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju prowadzonej przez Pana działalności odrębnie.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy Pan na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której jest wspólnikiem, usługi sklasyfikowane w PKWiU:

1) 62.02.20.0 „Usługi związane z doradztwem w zakresie oprogramowania komputerowego” – analiza biznesowa obejmująca swym zakresem:

a) warsztaty projektowe,

b) budowanie raportów i analiz,

c) analiza, tworzenie, optymalizacja, dostosowywanie procesów biznesowych,

d) dokumentacja procesów biznesowych,

2) 62.01.1 „Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych” – architektura oprogramowania obejmująca swym zakresem:

a) projektowanie rozwiązań systemowych,

b) tworzenie dokumentacji projektowej,

c) przygotowanie i prezentacja możliwych rozwiązań problemu,

d) szkolenia użytkowników końcowych,

e) zarządzanie projektami,

3) 62.02 „Usługi związane z doradztwem w zakresie informatyki” – inżynieria oprogramowania obejmująca swym zakresem:

a) integracja systemów,

b) manualna manipulacja danymi,

c) konfiguracja sprzętu i systemów,

d) instalacja i konfiguracja oprogramowania,

e) aktualizacja oprogramowania,

f) wsparcie użytkowników,

g) utrzymanie systemów,

4) 62.02.30.0 „Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego” – testy manualne obejmujące swym zakresem:

a) testy akceptacyjne,

b) testy regresyjne,

c) testy gotowych rozwiązań,

d) wsparcie sesji testowych klienta,

5) 62.01.1 „Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych” – tworzenie interfejsów (…) obejmujące swym zakresem:

a) projektowanie interfejsu użytkownika,

b) optymalizacja ścieżek użycia,

c) analiza ergonomii,

6) 62.01.11.0 „Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania” – tworzenie kodu obejmujące swym zakresem:

a) implementacja rozwiązań,

b) testy jednostkowe,

c) automatyzacja testów,

d) optymalizacja kodu.

Dokonując analizy będących przedmiotem wniosku usług, w pierwszej kolejności należy mieć na uwadze Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) oraz wyjaśnienia Głównego Urzędu Statystycznego do PKWiU z 2015 r.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) w dziale 62 USŁUGI ZWIĄZANE Z OPROGRAMOWANIEM I DORADZTWEM W ZAKRESIE INFORMATYKI I USŁUGI POWIĄZANE mieści się klasa 62.01 USŁUGI ZWIĄZANE Z OPROGRAMOWANIEM.

W klasie PKWiU 62.01 mieszczą się „Usługi związane z oprogramowaniem”. Klasa ta obejmuje: pisanie, modyfikowanie, badanie, dokumentowanie i wspomaganie oprogramowania, włączając pisanie zleceń sterujących programami dla użytkowników.

Klasa ta obejmuje także analizowanie, projektowanie systemów gotowych do użycia:

\- rozbudowę, tworzenie, dostarczanie oraz dokumentację oprogramowania wykonanego na zlecenie określonego użytkownika,

\- pisanie programów na zlecenie użytkownika,

\- projektowanie stron internetowych.

W klasie 62.01 znajduje się kategoria 62.01.1 USŁUGI ZWIĄZANE Z PROJEKTOWANIEM I ROZWOJEM TECHNOLOGII INFORMATYCZNYCH, która obejmuje dwa poniższe grupowania:

\- 62.01.11.0 – Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania,

\- 62.01.12.0 – Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych.

Usługi związane z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1) to takie spośród „Usług związanych z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych” (PKWiU 62.01.1), które rzeczywiście są związane tylko z oprogramowaniem.

Co istotne, grupowanie 62.01.11.0 – Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania obejmuje usługi związane z projektowaniem struktury i/lub zapisu kodu komputera, włączając uaktualnianie i wstawki korekcyjne, niezbędne do tworzenia i/lub wdrożenia aplikacji programowej, takie jak:

\- projektowanie struktury i zawartości stron internetowych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia stron internetowych,

\- projektowanie struktury i zawartości bazy danych i/lub zapisu kodu komputerowego, niezbędnego do tworzenia i/lub wdrożenia bazy danych (magazynu danych),

\- projektowanie struktury i zapisu kodu komputerowego niezbędnego do zaprojektowania i rozwinięcia aplikacji programowej na życzenie klienta, inne niż programowanie stron internetowych, baz danych lub zintegrowanych pakietów programowych,

\- wykonanie aplikacji na indywidualne zamówienie, łączenie w całość, przystosowanie (modyfikowanie, konfigurowanie itp.) i instalowanie istniejącej aplikacji tak, aby była funkcjonalna w środowisku informatycznym klienta.

Z kolei, grupowanie PKWiU 62.01.12.0 „Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych” obejmuje:

\- usługi związane z projektowaniem, rozwojem i wdrażaniem sieci klienta, takich jak: intranet, ekstranet i wirtualne sieci prywatne,

\- usługi związane z projektowaniem i rozwojem bezpieczeństwa sieci, tj. projektowanie, rozwój i wdrażanie oprogramowania, sprzętu komputerowego i procedur sterowania dostępem do danych i programami pozwalającymi na bezpieczną wymianę informacji w ramach sieci (patrz: Wyjaśnienia do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU z 2015 r.).

Odnosząc się do powyższego, PKWiU 62.01.1 obejmuje zarówno usługi sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 62.01.11.0, jak i w grupowaniu PKWiU 62.01.12.0. Jednak znajdujące się przy grupowaniu PKWiU 62.01.1 oznaczenie „ex” (PKWiU ex 62.01.1) oznacza, że 12% stawkę ryczałtu należy stosować wyłącznie do przychodów uzyskiwanych ze świadczenia usług związanych z oprogramowaniem.

Zatem usługi związane z oprogramowaniem (PKWiU ex 62.01.1) to takie spośród „Usług związanych z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych” (PKWiU 62.01.1), które rzeczywiście są związane tylko z oprogramowaniem.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, nie zawiera definicji oprogramowania. W tym celu – mając na względzie, że ustawa dla ustalenia właściwej stawki podatku, odsyła do właściwej klasyfikacji statystycznej – należy posłużyć się definicją Oprogramowania zawartą w zeszycie metodologicznym Głównego Urzędu Statystycznego „Zeszyt metodologiczny. Wskaźnik społeczeństwa informacyjnego. Badania wykorzystania technologii informacyjno-komunikacyjnych”. Zgodnie z zawartą tam definicją Oprogramowanie (Software) to – całość instrukcji i procedur (programów) oraz powiązanych z nimi danych umożliwiających komputerom i innym programowalnym urządzeniom wykonywanie określonych funkcji. Oprogramowanie jest często rozumiane jako synonim terminu program komputerowy, chociaż ma nieco szersze znaczenie – obejmuje także programy wykorzystywane przez inne urządzenia. Do oprogramowania zalicza się systemy operacyjne, programy użytkowe (aplikacje), programy do tworzenia programów, programy sterujące działaniem różnych urządzeń (od telewizorów i innego sprzętu elektronicznego, kalkulatorów, przez telefony komórkowe, do podzespołów komputerowych np. nagrywarek DVD) – tzw. firmware, a także różnego rodzaju programy wykorzystywane przez urządzania i systemy sieciowe, telekomunikacyjne itp.

Wskazać również należy, że przepis art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w przypadku PKWiU ex 62.01.1 wskazuje na związek świadczonych usług z oprogramowaniem, nie zawężając tych czynności wyłącznie do kwestii programowania. Przy czym przepis ten nie odwołuje się ani do bezpośredniego, ani też pośredniego związku z oprogramowaniem. W tej regulacji nie ma też mowy o usługach polegających na programowaniu (tworzeniu kodów źródłowych programów komputerowych), a związanych z oprogramowaniem.

Zgodnie z wykładnią literalną słowo „związany z” oznacza „dotyczy czegoś, mający związek z czymś lub kimś”. Tym samym usługi związane z oprogramowaniem to usługi, które dotyczą oprogramowania.

Zauważam, że grupowanie PKWiU 62.01.11.0 – Usługi związane z projektowaniem, programowaniem i rozwojem oprogramowania zawiera szeroki wachlarz usług, które są związane z oprogramowaniem, począwszy od projektowania tego oprogramowania przez jego programowanie aż po jego rozwój. W grupowaniu tym mieszczą się różne czynności związane z oprogramowaniem – nie tylko sam zapis kodu komputerowego (zapis kodu oprogramowania). Zatem mieszczące się w tym grupowaniu usługi są związane z oprogramowaniem, dotyczą oprogramowania (jak też wskazuje sama nazwa grupowania).

Z opisu sprawy wynika, że w ramach usługi:

\- architektury oprogramowania sklasyfikowanej wg symbolu PKWiU w grupowaniu PKWiU 62.01.1 zajmuje się Pan: projektowaniem rozwiązań systemowych, tworzeniem dokumentacji projektowej, przygotowaniem i prezentacją możliwych rozwiązań problemu, szkoleniem użytkowników końcowych, zarządzaniem projektami;

\- tworzenia interfejsów (…) sklasyfikowanej wg symbolu PKWiU 62.01.1 zajmuje się Pan:

· projektowaniem interfejsu użytkownika, które dotyczy budowy graficznego interfejsu użytkownika. Zakres obejmuje przygotowania wizji graficznego interfejsu użytkownika, natomiast efektem jest projekt ekranów graficznego interfejsu użytkownika, który może zostać użyty do zbudowania aplikacji;

· optymalizacją ścieżek użycia, która dotyczy analizy sposobu użycia aplikacji/systemu (…) oraz/lub (…) (interfejsu użytkownika/ekranów). Zakres obejmuje analizę projektu aplikacji/systemu (…) bądź (…) (interfejsu użytkownika/ekranów) pod względem repetycji, ślepych bądź nadmiarowych ścieżek; usprawnienie (…) w kierunku poprawienia łatwości obsługi. Natomiast efektem jest zaktualizowany projekt ścieżek użycia;

· analizą ergonomii, która dotyczy zapewnienia intuicyjności i ergonomii w (…). Zakres obejmuje analizę projektu aplikacji/systemu (…) bądź (…) (interfejsu użytkownika/ekranów) pod względem ergonomii pracy; usprawnienie (…) w kierunku intuicyjnej i ergonomicznej obsługi. Natomiast efektem jest zaktualizowany projekt (…).

\- tworzenia kodu, sklasyfikowanej wg symbolu PKWiU 62.01.11.0 zajmuje się Pan:

· implementacją rozwiązań, która dotyczy tworzenia kodu programu. Zakres obejmuje pisanie kodu programu w środowisku deweloperskim. Natomiast efektem jest gotowy program w postaci aplikacji, usługi, skryptu, kodu na bazie danych zgodne z założeniami projektu i wymaganiami klienta;

· testami jednostkowymi, które dotyczą sprawdzania poprawności działania wytworzonego kodu programu w sposób manualny. Zakres obejmuje zdefiniowanie scenariuszy testowych; przygotowanie niezbędnych danych do przeprowadzenia testów; ręczne wykonywanie kroków zdefiniowanych testów umożliwiających potwierdzenie poprawności działania wytworzonego kodu programu. Natomiast efektem są scenariusze testowe wraz z wynikami przeprowadzonych testów, które potwierdzają poprawność lub określają odstępstwa działania wytworzonego kodu;

· automatyzacją testów, która dotyczy automatyzacji testów sprawdzających poprawność działania wytworzonego kodu programu. Zakres obejmuje zdefiniowanie scenariuszy testowych; przygotowanie skryptów, które umożliwią ograniczenie udziału człowieka oraz przeprowadzenie testów na większą skalę; wykonywanie testów automatycznych. Natomiast efektem są wyniki przeprowadzonych testów, które potwierdzają poprawność lub określają odstępstwa działania wytworzonego kodu;

· optymalizacją kodu, która dotyczy poprawiania wydajności działania kodu. Zakres obejmuje analizę kodu z perspektywy wydajności; zmiany w kodzie programu, które zapewnią jego sprawniejszą i szybszą pracę bez zmiany efektu działania i otoczenia programowo-sprzętowego. Natomiast efektem jest nowa wersja kodu programu o poprawionej wydajności.

Analiza powyższych czynności prowadzi do wniosku, że są one niewątpliwie nakierowane na oprogramowanie. Czynności, które Pan wskazał we wniosku oraz jego uzupełnieniu, mieszczą się – w ocenie organu – w pojęciu usług związanych z oprogramowaniem. Odnośnie usług architektury oprogramowania (oznaczonej we wniosku nr 2) oraz tworzenia interfejsów (oznaczonej we wniosku nr 5) sklasyfikowanych wg symbolu PKWiU 62.01.1, nie można zgodzić się z Pana twierdzeniem, że nie są to usługi związane z oprogramowaniem. Całość opisanych przez Pana czynności i zadań odnosi się wprost do oprogramowania oraz aplikacji, czy systemów komputerowych i informatycznych. Usługi związane z oprogramowaniem nie polegają jedynie na programowaniu, czyli tworzeniu kodów źródłowych przez programistów, ale są to wszelkie inne usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych. Aplikacje i systemy wchodzą w zakres pojęcia „oprogramowanie”, zatem wszelkie usługi – sklasyfikowane w kategorii PKWiU 62.01.1 USŁUGI ZWIĄZANE Z PROJEKTOWANIEM I ROZWOJEM TECHNOLOGII INFORMATYCZNYCH – z nimi związane spełniają przesłankę wykluczającą możliwość zastosowania stawki podatku w wysokości 8,5%.

Odnośnie usług tworzenia kodu (oznaczonej we wniosku nr 6) sklasyfikowanych wg symbolu PKWiU 62.01.11.0, wskazuję, że są to usługi ściśle związane z oprogramowaniem. Za taką ich kwalifikacją przemawia fakt, że – jak Pan wskazał – usługi te obejmują działania polegające na manipulacji kodem programu i wytwarzaniem nowego lub modyfikowaniem istniejącego oprogramowania.

**Podsumowując, uzyskiwane przychody ze świadczenia usług** **architektury oprogramowania (oznaczonej we wniosku nr 2) oraz tworzenia interfejsów (oznaczonej we wniosku nr 5),** **sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 62.01.1, a także usług tworzenia kodu (oznaczonej we wniosku nr 6) sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 62.01.11.0 podlegają opodatkowaniu 12% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.**

Odnosząc się z kolei do świadczonych przez Pana usług sklasyfikowanych w grupowaniach PKWiU: 62.02., 62.02.20.0 oraz 62.02.30.0 wskazać należy, że zgodnie z wyjaśnieniami GUS w klasie PKWiU 62.02 mieszczą się „Usługi związane z doradztwem w zakresie informatyki”. Klasa ta nie obejmuje:

\- usług związanych z doradztwem połączonych z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych (strona internetowa, baza danych, określona aplikacja, sieć itp.), sklasyfikowanych w 62.01.1,

\- usług związanych z doradztwem w zakresie strategii przedsiębiorstw, takich jak: doradztwo dotyczące rozwoju strategii handlu elektronicznego, sklasyfikowanych w 70.22.11.0.

W klasie tej znajdują się następujące grupowania:

\- 62.02.10.0 „Usługi związane z doradztwem w zakresie sprzętu komputerowego”;

\- 62.02.20.0 „Usługi związane z doradztwem w zakresie oprogramowania komputerowego”;

\- 62.02.30.0 „Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego”.

Zgodnie z wyjaśnieniami GUS grupowanie 62.02.10.0 obejmuje:

\- usługi związane z doradztwem lub opiniowaniem przez specjalistę technologii informatycznych dotyczące sprzętu komputerowego, takie jak: doradztwo w sprawach dotyczących wymagań odnośnie sprzętu komputerowego i zaopatrzenia w sprzęt komputerowy,

\- usługi w zakresie dostarczania certyfikatów dotyczących sprzętu komputerowego,

\- usługi łączące ocenę potrzeb związanych z systemem komputerowym, doradzanie w zakresie zakupu oprogramowania i sprzętu komputerowego oraz umieszczenia nowego systemu na miejscu,

\- usługi w zakresie integracji systemów komputerowych, tj. analiza aktualnego systemu komputerowego klienta, obecne i przyszłe wymagania odnośnie zakupu nowego sprzętu i oprogramowania oraz integracja nowych i starych elementów systemu w celu stworzenia nowego zintegrowanego systemu.

Zgodnie z wyjaśnieniami GUS grupowanie 62.02.20.0 obejmuje:

\- usługi związane z doradztwem lub opiniowaniem przez ekspertów spraw w zakresie systemów informatycznych i oprogramowania, takie jak:

· doradztwo dotyczące oprogramowania w zakresie wymagań i zaopatrzenia,

· systemy zabezpieczające.

Grupowanie 62.02.30.0 obejmuje usługi pomocy technicznej mające na celu rozwiązanie problemów klienta w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego, takie jak:

\- udzielanie pomocy klientowi w uruchamianiu i usuwaniu usterek w oprogramowaniu,

\- usługi zastępowania nowszą wersją oprogramowania,

\- udzielanie pomocy klientowi w użytkowaniu i usuwaniu usterek sprzętu komputerowego, włączając testowanie podstawowego oprogramowania oraz naprawę sprzętu informatycznego,

\- udzielanie pomocy technicznej w przenoszeniu systemu komputerowego klienta na nowe miejsce,

\- udzielanie pomocy klientowi w użytkowaniu i usuwaniu usterek dla kombinacji sprzęt komputerowy i oprogramowanie,

\- udzielanie pomocy technicznej w celu rozwiązania problemów klienta związanych z użytkowaniem systemu komputerowego, tj. usługi w zakresie kontroli lub oceny działania komputera, włączając usługi w zakresie kontroli,

\- oceny i dokumentowania serwera, sieci lub technologii dla elementów, wydajności lub bezpieczeństwa.

Jak wynika z wcześniej cytowanych przepisów ustawodawca określił stawkę ryczałtu w wysokości 12% m.in. dla usług związanych z doradztwem w zakresie oprogramowania (PKWiU ex 62.02), a więc usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 62.02.20.0 oraz usług objętych klasą 62.02, ale wyłącznie tych, które są związane z doradztwem w zakresie oprogramowania.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach usług:

\- analizy biznesowej sklasyfikowanej wg symbolu PKWiU 62.02.20.0 zajmuje się Pan: warsztatami projektowymi; budowaniem raportów i analiz, analizą, tworzeniem, optymalizacją, dostosowywaniem procesów biznesowych; dokumentacją procesów biznesowych;

\- inżynierii oprogramowania sklasyfikowanej wg symbolu PKWiU 62.02. zajmuje się Pan:

· integracją systemów, która dotyczy usług związanych z zapewnieniem komunikacji i wymiany danych pomiędzy różnymi systemami kontrahenta. Zakres obejmuje projektowanie możliwych metod wymiany danych, techniczne warsztaty z reprezentantami integrowanych systemów, definiowane zakresu wymiany danych, dokumentacja techniczna projektu integracji. Natomiast efektem jest jasna wizja integracji pomiędzy systemami umożliwiająca wprowadzenie niezbędnych zmian we wszystkich zależnych systemach, aby zapewnić założone cele i wymagania projektowe;

· manualną manipulacją danymi, która dotyczy danych zarządzanych w systemach klienta. Zakres obejmuje usługi ręcznej zmiany danych poprzez aktualizacje wartości rekordów w bazie danych bądź innych systemach plikowych. Natomiast efektem są zmienione właściwości w modyfikowanych danych;

· konfiguracją sprzętu i systemów, która dotyczy usług związanych ze zmianami na serwerach kontrahenta. Zakres obejmuje ustalenie i zapewnienie właściwej konfiguracji sprzętowej, wprowadzanie niezbędnych zmian w ustawieniach systemu operacyjnego serwerów. Natomiast efektem są serwery skonfigurowane pod względem sprzętowym i ustawień systemowych zgodnie z wymaganiami i potrzebami klienta;

• instalacją i konfiguracją oprogramowania, która dotyczy zapewnienia dostępności dla użytkowników wymaganych aplikacji firm trzecich. Zakres obejmuje instalację i konfigurację oprogramowania firm trzecich zgodnie z potrzebami użytkowników. Natomiast efektem jest dostępność dla użytkowników aplikacji na serwerze lub stacji roboczej;

• aktualizacją oprogramowania, która dotyczy zapewnienia dostępności dla użytkowników najnowszych wersji wymaganych aplikacji firm trzecich. Zakres obejmuje instalację aktualizacji oprogramowania firm trzecich zgodnie z potrzebami użytkowników. Natomiast efektem jest dostępność dla użytkowników aplikacji w najnowszej wersji na serwerze lub stacji roboczej;

• wsparciem użytkowników, które dotyczy pomocy w realizacji codziennych zadań użytkowników, wykonywanych w utrzymywanych systemach informatycznych kontrahenta. Zakres obejmuje udzielanie niezbędnej pomocy użytkownikom systemu w realizacji ich bieżącej pracy w systemie (bez ingerencji w jego budowę), w przypadku wystąpienia braku wiedzy u użytkowników systemu o sposobie wykonania określonego zadania – określenie niezbędnych kroków w systemie do ich realizacji. Natomiast efektem jest bezbłędne zrealizowanie zadań użytkownika w systemie kontrahenta;

• utrzymaniem systemów, które dotyczy usług zapewniających bezawaryjną pracę utrzymywanych systemów informatycznych klienta. Zakres obejmuje bieżące monitorowanie poprawności działania systemów, analizę i naprawę błędów zgłaszanych w logach systemie oraz raportowanych przez użytkowników. Natomiast efektem jest zapewnienie ciągłości poprawnego działania obsługiwanych systemów klienta.

\- testowania manualnego, sklasyfikowanej wg symbolu PKWiU 62.02.30.0 zajmuje się Pan: testami akceptacyjnymi; testami regresyjnymi; testami gotowych rozwiązań; wsparciem sesji testowych klienta.

W uzupełnieniu wniosku potwierdził Pan, że świadczone przez Pana usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 62.02, tj. inżynieria oprogramowania (oznaczone we wniosku nr 3) oraz usługi sklasyfikowane pod symbolem 62.02.30.0, tj. testy manualne (oznaczone we wniosku nr 4) są usługami związanymi z doradztwem w zakresie oprogramowania.

**Na podstawie powołanych wyżej przepisów oraz opisu sprawy stwierdzam, że przychody uzyskiwane przez Pana ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych według PKWiU pod symbolem 62.02.20.0, tj. analiza biznesowa (oznaczone we wniosku nr 1) oraz usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 62.02., tj. inżynieria oprogramowania (****oznaczone we wniosku nr 3)****, a także usługi sklasyfikowane pod symbolem 62.02.30.0, tj. testy manualne (****oznaczone we wniosku nr 4), które jak Pan wskazał są usługami związanymi z doradztwem w zakresie oprogramowania** **podlegają opodatkowaniu 12% stawką ryczałtu, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.**

**Reasumując, uzyskiwane przez Pana przychody ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług:**

**1)** **analizy biznesowej (oznaczone we wniosku nr 1) sklasyfikowane według PKWiU pod symbolem 62.02.20.0,**

**2)** **architektury oprogramowania (oznaczone we wniosku nr 2)** **sklasyfikowane według PKWiU pod symbolem 62.01.1,**

**3)** **inżynierii oprogramowania (****oznaczone we wniosku nr 3)** **sklasyfikowane według PKWiU pod symbolem 62.02,**

**4)** **testów manualnych (oznaczone we wniosku nr 4) sklasyfikowane według PKWiU pod symbolem 62.02.30.0,**

**5)** **tworzenia interfejsów (oznaczone we wniosku nr 5),** **sklasyfikowane według PKWiU pod symbolem 62.01.1,**

**6)** **tworzenia kodu (oznaczone we wniosku nr 6) sklasyfikowane według PKWiU pod symbolem PKWiU 62.01.11.0,**

**kwalifikują się do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych według stawki 12%, na podstawie** **art. 12 ust. 1 pkt 2b lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.**

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytań nr 1, 2, 3 jest prawidłowe. Natomiast stanowisko w zakresie pytań nr 4, 5, 6 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna jest wydana przy założeniu, że poprawnie zakwalifikował Pan świadczone usługi do odpowiedniego klasyfikowania PKWiU. Interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości tej klasyfikacji (zasady formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego nie są przepisami prawa podatkowego).

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).