Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-681/14-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-30
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie wyłączenia spod ustawy o podatku VAT wydania majątku spółki przejmowanej.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-przejęcie spółki; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. z dnia 4 sierpnia 2014 r. (data wpływu 6 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 października 2014 r. (data wpływu 22 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia spod ustawy o podatku VAT wydania majątku spółki przejmowanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia spod ustawy o podatku VAT wydania majątku spółki przejmowanej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (zwana dalej „Spółką”, „Wnioskodawcą”) jest spółką z siedzibą na terytorium Polski podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Spółka należy do Grupy Kapitałowej „A” (zwana dalej „Grupą”) zajmującej się produkcją wyrobów włókienniczych, w tym tkanin, wyrobów lnianych i lniano-bawełnianych, tkanin sztucznych oraz nadrukiem wielkoformatowym w tym nadrukiem na tkaniny oraz produkcją specjalistycznej odzieży ochronnej. Wyrób oraz sprzedaż produktów odbywa się w Spółce, a także innych spółkach należących do Grupy w tym „B” S.A. (zwana dalej „B”), oraz „C” Sp. z o.o. (zwana dalej „C”). Produkty wytwarzane przez Grupę są promowane i sprzedawane pod różnymi markami, w zależności od tego, która spółka dany produkt wytworzy i sprzeda. Zwiększa to koszty promocji oraz utrudnia zbudowanie jednej silnej mocno rozpoznawalnej marki kojarzonej z Grupą. Jednocześnie, ze względu na fakt, że produkcja i sprzedaż wyrobów Grupy prowadzona jest przez kilka podmiotów, koszty działania Grupy są znacznie wyższe niż gdyby wyrób i sprzedaż odbywała się w jednej spółce. Prowadzenie dotychczasowej działalności w ramach jednego podmiotu, w miejsce trzech, umożliwiłoby Grupie znaczne oszczędności w zakresie administracji, a także uzyskanie synergii kosztowych w pozostałych obszarach oraz konsolidację wiedzy i doświadczenia personelu poszczególnych spółek. Skupienie produkcji i sprzedaży wyrobów w jednym podmiocie, poprzez ich połączenie, umożliwiłoby także wykorzystanie dotychczasowych kanałów sprzedaży wypracowanych przez każdy z podmiotów. W efekcie, produkty Grupy stałyby się bardziej konkurencyjne na polskim i światowym rynku.

Ze względu na powyższe, podjęto decyzję o połączeniu trzech spółek Grupy, tj. „D”, „B” oraz „C”. Połączenie ma zapewnić produkcję oraz sprzedaż wyrobów tych spółek w jednym podmiocie, pod jedną marką i w efekcie ograniczyć koszty działalności całej Grupy, a także przyczynić się do zbudowania jednej silnie rozpoznawalnej marki Grupy.

Połączenie ww. trzech spółek odbędzie się w 2 etapach. W pierwszym etapie Spółka (Wnioskodawca) połączy się z „B”, gdzie Wnioskodawca będzie spółką przejmującą a „B” spółką przejmowaną. Połączenie Spółki z „B” nastąpi w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 dalej zwaną „KSH”) poprzez przejęcie majątku spółki „B” w zamian za udziały w Spółce, które Spółka wyda akcjonariuszom spółki przejmowanej. W konsekwencji „B” zostanie rozwiązana na podstawie art. 493 § 1 KSH, tj. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie nie będzie wiązało się z dokonaniem dopłat w gotówce.

Połączenie zostanie rozliczone zgodnie z art. 44c ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330, dalej zwaną „ustawą o rachunkowości”), tj. metodą łączenia udziałów.

Po dokonaniu i zarejestrowaniu w Krajowym Rejestrze Sądowym powyższego połączenia dojdzie do połączenia, tj. połączenia Spółki z „C”. Połączenie to nastąpi także w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 KSH poprzez przejęcie przez Spółkę majątku „C”, w zamian za udziały w Spółce, które Spółka wyda udziałowcom spółki przejmowanej. W konsekwencji „C” zostanie rozwiązana na podstawie art. 493 § 1 KSH, tj. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie nie będzie wiązało się z dokonaniem dopłat w gotówce. Połączenie zostanie rozliczone zgodnie z art. 44c ust. 1 ustawy o rachunkowości, tj. metodą łączenia udziałów.

Dnia 22 października 2014 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego sprawy wskazując, że:

„(…) przejmowane przez Wnioskodawcę majątki Spółki akcyjnej „B” oraz Spółki z o.o. „C” stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisane w zdarzeniu przyszłym połączenie, w ramach którego nastąpi wydanie majątku spółki „B” (spółki przejmowanej) na rzecz Wnioskodawcy (spółki przejmującej), jest transakcją wyłączoną z zakresu opodatkowania podatkiem VAT?
2.  Czy opisane w zdarzeniu przyszłym połączenie, w ramach którego nastąpi wdanie majątku spółki „C” (spółki przejmowanej) na rzecz Wnioskodawcy (spółki przejmującej), jest transakcją wyłączoną z zakresu opodatkowania podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Spółki (Wnioskodawcy), połączenie Spółki poprzez przejęcie całości majątku spółki „B” będzie transakcją wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT.

Ad. 2.

Zdaniem Spółki (Wnioskodawcy), połączenie Spółki poprzez przejęcie całości majątku spółki „C” będzie transakcją wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT.

Uzasadnienie.

Ad. 1.

Połączenie Spółki (Wnioskodawcy) z „B” nastąpi w trybie art. 492 § 1 pkt 1 KSH. Zgodnie z tym artykułem połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). W planowanym połączeniu Spółka przejmie cały majątek spółki „B” , stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 20l4 r. poz. 121 dalej zwaną „KC”), w zamian, za co wyda swoje nowo utworzone udziały do akcjonariuszy spółki „B”.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie natomiast z art. 6 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do:

1.  transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
2.  czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, pojęcie „transakcja zbycia” o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Należy podkreślić, że transakcje, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa, z uwagi na wyłączenie przewidziane w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Przepisy ustawy o VAT nie determinują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy stosować regulację zawartą w art. 55(1) KC, który stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające i umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 55(2) KC, czynność prawna, mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W ocenie Wnioskodawcy, w wyniku przeniesienia całego majątku spółki „B” do spółki przejmującej (Wnioskodawcy), spółka przejmująca (Wnioskodawca) przejmie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(l) KC.

W świetle powyższych regulacji, zdaniem Wnioskodawcy, transakcja połączenia opisana w stanie faktycznym, skutkująca przeniesieniem całego majątku spółki „B” do spółki przejmującej (Wnioskodawcy), dokonana na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem transakcja będzie mieściła się w pojęciu „zbycia przedsiębiorstwa”, do której zastosowanie będzie miał przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje uzasadnienie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektorów Izb Skarbowych, w tym:

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 czerwca 2013 roku o sygn. IPPP2/443-272/13-3/RR;
*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 lutego 2013 roku o sygn. ILPP2/443-1144/12-2/Akr;
*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 maja 2013 roku o sygn. ILPP2/443-167/13-2/EN.

Ad. 2.

Po połączeniu Spółki (Wnioskodawcy) z „B” nastąpi kolejne połączenie Spółki (Wnioskodawcy) z „C”. Połączenie to, również nastąpi w trybie art. 492 § 1 pkt 1 KSH. Zgodnie z tym artykułem połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). W planowanym połączeniu Spółka przejmie cały majątek spółki „C”, stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(l) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, dalej zwaną „KC”), w zamian, za co wyda swoje nowo utworzone udziały do udziałowca spółki „C”.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Stosownie natomiast do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie natomiast z art. 6 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do:

1.  transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
2.  czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, pojęcie „transakcja zbycia”, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę. darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Należy podkreślić, że transakcje, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa, z uwagi na wyłączenie przewidziane w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy stosować regulację zawartą w art. 55(l) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (zwana dalej „Kodeksem Cywilnym” lub k.c.), który stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 55(2) KC, czynność prawna, mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W ocenie Wnioskodawcy, w wyniku przeniesienia całego majątku spółki „C” do spółki przejmującej (Wnioskodawcy), spółka przejmująca (Wnioskodawca) przejmie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) KC.

W świetle powyższych regulacji, zdaniem Wnioskodawcy, transakcja połączenia opisana w zdarzeniu przyszłym, skutkująca przeniesieniem całego majątku spółki „C” do spółki przejmującej (Wnioskodawcy), dokonana na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 KSH, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem transakcja będzie mieściła się w pojęciu „zbycia przedsiębiorstwa”, do której zastosowanie będzie miał przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje uzasadnienie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektorów Izb Skarbowych, w tym:

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 czerwca 2013 roku o sygn. IPPP2/443-272/13-3/RR;
*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 lutego 2013 roku o sygn. ILPP2/443-144/12-2/Akr;
*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 maju 2013 roku o sygn. ILPP2/443-167/13-2/EN.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do treści art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak wynika z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Na mocy art. 6 ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności. Do czynności tych – z uwagi na treść pkt 1 powołanego przepisu – należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

W tym miejscu wskazać należy na instytucję łączenia spółek, wynikającą z przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 491 § 1 ww. ustawy, Spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 tej ustawy, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

W myśl art. 93 § 1 pkt 1 powołanej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Stosownie do treści art. 93 § 2 pkt 1 omawianej ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Z godnie z przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca należy do Grupy Kapitałowej „A” (Grupa) zajmującej się produkcją wyrobów włókienniczych. Rozważa jednakże połączenie kilku podmiotów należących do Grupy. Ze względu na powyższe, podjęto decyzję o połączeniu trzech spółek Grupy, tj. „D”, „B” oraz „C”. Połączenie ma zapewnić produkcję oraz sprzedaż wyrobów tych spółek w jednym podmiocie, pod jedną marką i w efekcie ograniczyć koszty działalności całej Grupy, a także przyczynić się do zbudowania jednej silnie rozpoznawalnej marki Grupy. Połączenie ww. trzech spółek odbędzie się w 2 etapach. W pierwszym etapie Spółka (Wnioskodawca) połączy się z „B”, gdzie Wnioskodawca będzie spółką przejmującą a „B” spółką przejmowaną. Połączenie Spółki z „B” nastąpi w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy KSH, poprzez przejęcie majątku spółki „B” w zamian za udziały w Spółce, które Spółka wyda akcjonariuszom spółki przejmowanej. W konsekwencji „B” zostanie rozwiązana na podstawie art. 493 § 1 KSH, tj. bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie nie będzie wiązało się z dokonaniem dopłat w gotówce. Połączenie zostanie rozliczone zgodnie z art. 44c ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, tj. metodą łączenia udziałów.

Po dokonaniu i zarejestrowaniu w Krajowym Rejestrze Sądowym powyższego połączenia dojdzie do połączenia, tj. połączenia Spółki z „C”. Połączenie to nastąpi także w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 KSH poprzez przejęcie przez Spółkę majątku „C”, w zamian za udziały w Spółce, które Spółka wyda udziałowcom spółki przejmowanej. Połączenie zostanie rozliczone zgodnie z art. 44c ust. 1 ustawy o rachunkowości, tj. metodą łączenia udziałów. Przejmowane przez Wnioskodawcę majątki Spółki akcyjnej „B” oraz Spółki z o.o. „C” stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy kodeks cywilny.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania transakcji połączenia, w ramach których nastąpi wydanie majątku spółki „B” (spółki przejmowanej) na rzecz Wnioskodawcy (spółki przejmującej), a następnie spółki „C” (spółki przejmowanej) na rzecz Wnioskodawcy (spółki przejmującej), za transakcję wyłączoną z zakresu opodatkowania podatkiem VAT.

W pierwszej kolejności ze względu na treść powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że przeniesienie majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą może stanowić dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 (w zakresie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami) lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 (w zakresie przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych) ustawy o podatku od towarów i usług. W wyniku przejęcia dokonane zostanie przeniesienie przez Spółkę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel lub przeniesienie prawa do wartości niematerialnych lub prawnych. Czynność ta dla Spółki przejmowanej jest nieodpłatna, nie otrzymuje ona bowiem od spółki przejmującej żadnego ekwiwalentu. Z powyższego wynika, że przeniesienie majątku do spółki przejmującej, jako czynność nieodpłatna, zrównana jednakże z czynnościami odpłatnymi (zgodnie z art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ww. ustawy), podlega opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy jednakże mieć na uwadze, że na mocy ww. art. 6 pkt 1 ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak już wyżej wspomniano, pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

W przypadku łączenia się osób prawnych (o czym mowa powyżej) mamy zatem do czynienia z czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Należy jednak zauważyć, że transakcje, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo, z uwagi na wyłączenie przewidziane w art. 6 pkt 1 ustawy, nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), zwana dalej k.c., który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 k.c., czynność prawna, mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jak o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01) Trybunał stwierdził, że „(…) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wynika więc z przywołanych powyżej przepisów prawa, jeżeli zostaną spełnione warunki określone w art. 55,sup>1 k.c., dotyczące definicji przedsiębiorstwa, to zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, połączenie spółek, będzie czynnością, która nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności przedstawionych w niniejszym wniosku wynika zatem, że zamierzona czynność połączenia spółek, skutkująca przeniesieniem całego majątku spółki Wnioskodawcy do innej spółki, dokonana na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem będzie mieściła się w pojęciu „zbycia przedsiębiorstwa”, do której zastosowanie będzie miał przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa. Stwierdzenie takie znajduje swoje uzasadnienie w fakcie, że sam Wnioskodawca wskazał, że przejmowane majątki stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c.

Mając zatem na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy wskazać należy, że czynność przejmowania majątku Spółek akcyjnej „B” oraz „C” Sp. z o.o. będzie transakcją niepodlegającą ustawie o podatku od towarów i usług, gdyż spełnia przesłanki określone w art. 6 pkt 1 ustawy.

Podsumowując:

1.  opisane we wniosku połączenie, w ramach którego nastąpi wydanie majątku spółki „B” (spółki przejmowanej) na rzecz Wnioskodawcy (spółki przejmującej), jest transakcją wyłączoną z zakresu opodatkowania podatkiem VAT;
2.  opisane we wniosku połączenie, w ramach którego nastąpi wydanie majątku spółki „C” (spółki przejmowanej) na rzecz Wnioskodawcy (spółki przejmującej), jest transakcją wyłączoną z zakresu opodatkowania podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Tutejszy Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Dotyczy to w szczególności rozstrzygnięcia, czy w przedmiotowej sprawie dojdzie do sukcesji podatkowej określonej w art. 93 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz kwestii obowiązku podatkowego po stronie Spółki przejmującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.