Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-182/14/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-04-29
Teza: Uznanie składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenie z opodatkowania czynności ich wniesienia aportem do spółki.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2014 r. (data wpływu 11 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności zbycia Oddziału Produkcyjnego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności zbycia Oddziału Produkcyjnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Działalność Spółki zostanie poddana restrukturyzacji polegającej na podziale przez wydzielenie. W wyniku podziału, o którym mowa w art. 529 § l pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, część majątku zostanie przeniesiona na R. Sp. z o. o., która na moment transakcji będzie większościowym udziałowcem Spółki. Część majątku pozostanie w Spółce. Spółka planuje podział na dwie jednostki organizacyjne: wydział prowadzący działalność w zakresie produkcji grzejników, komponentów do produkcji grzejników oraz ich sprzedaży (Oddział Produkcyjny) i wydział prowadzący działalność w zakresie najmu oraz zarządzania nieruchomościami (Centrum Administrowania Nieruchomościami Komercyjnymi). Do R. Sp z o. o. zostanie przeniesiony Oddział Produkcyjny, natomiast w Spółce pozostanie Centrum Administrowania Nieruchomościami Komercyjnymi. Przedmiotem działalności Oddziału będzie produkcja grzejników oraz komponentów do grzejników, a także świadczenie usług sprzedaży wyprodukowanych grzejników i komponentów. Będzie on świadczył ww. usługi na rzecz podmiotów z grupy oraz klientów zewnętrznych. Do Oddziału zostaną przypisane składniki majątkowe niezbędne do prowadzania wyżej opisanej działalności, w szczególności prawo własności hal produkcyjnych, linii produkcyjnych, magazynów, urządzeń produkcyjnych oraz wyposażenia, samochody i inne środki transportu, a także wartości niematerialne i prawne, tj. stosowane oprogramowanie i inne licencje. Zostaną również przypisani do niego pracownicy posiadający odpowiednią wiedzę i doświadczenie w produkcji oraz świadczeniu usług sprzedaży, a także pracownicy administracyjno-biurowi. Oddział Produkcyjny będzie korzystał z nieruchomości na podstawie zwartych umów najmu pomieszczeń, w których będzie prowadził działalność. Do Oddziału przypisane będą również umowy na dostawę towarów i świadczenie usług niezbędnych do prowadzenia powyższej działalności, w szczególności umowy dostarczania materiałów wykorzystywanych w procesie produkcji, umowy o dostawę energii elektrycznej, dostawę gazu, dostawę wody przemysłowej, umowy o odprowadzanie ścieków oraz umowy transportowe. Podstawowym źródłem przychodu Oddziału będą przychody z tytułu sprzedaży wyprodukowanych grzejników i komponentów. Wyodrębnienie Oddziału Produkcyjnego i Centrum Administrowania Nieruchomościami Komercyjnymi nastąpi w formie uchwały Zarządu. Uchwała będzie uwzględniała między innymi następujące aspekty wyodrębnienia Oddziału Produkcyjnego i Centrum Administrowania Nieruchomościami Komercyjnymi.

1.Wyodrębnienie organizacyjne.

Uchwała będzie zawierała oświadczenie o wyodrębnieniu Oddziału Produkcyjnego i Centrum Administrowania Nieruchomościami Komercyjnymi oraz wskazanie osób kierujących nimi. Do uchwały zostaną załączone:

*   lista pracowników przypisanych do Oddziału Produkcyjnego i Centrum Administrowania Nieruchomościami Komercyjnymi, w tym wskazani zostaną kierownicy odpowiedzialni za zarządzanie nimi;

*   struktura organizacyjna Oddziału Produkcyjnego i Centrum Administrowania Nieruchomościami Komercyjnymi;

*   zestawienie materialnych i niematerialnych składników przedsiębiorstwa (w tym zobowiązań).

Do Oddziału Produkcyjnego zostaną alokowane składniki majątkowe niezbędne do świadczenia usług sprzedaży, takie jak środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, umowy gospodarcze, kontrakty handlowe w zakresie świadczenia usług sprzedaży, część środków pieniężnych znajdujących się w kasie i na rachunkach bankowych Spółki, niektóre należności i zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania.

2\. Wyodrębnienie finansowe.

W ewidencji księgowej Spółki, na podstawie uchwały Zarządu o wyodrębnieniu Oddziału Produkcyjnego i Centrum Administrowania Nieruchomościami Komercyjnymi, Oddział zostanie wyodrębniony jako oddział samobilansujący. W konsekwencji, możliwe będzie oddzielne prezentowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów dla obu tych jednostek organizacyjnych. Oddział Produkcyjny będzie miał przypisany własny rachunek bankowy. Zostaną do niego alokowane w odpowiedniej proporcji środki znajdujące się w kasie oraz na rachunkach bankowych Spółki.

3\. Wyodrębnienie funkcjonalne.

Uchwała o wyodrębnieniu będzie zawierała opis działalności jaką będzie prowadził Oddział Produkcyjny i Centrum Administrowania Nieruchomościami Komercyjnymi. Do Oddziału zostaną przypisane kontrakty handlowe w zakresie świadczenia usług produkcji i sprzedaży, co oznacza, że będzie on posiadał niezależne źródło przychodów.

Po wyodrębnieniu, dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, w tym kontraktami handlowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami, etc., Oddział będzie mógł samodzielnie realizować swe zadania i nie będzie jedynie sumą składników, lecz zorganizowanymi jednostkami przeznaczonymi do realizacji określonych zadań.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy planowane przeniesienie Oddziału Produkcyjnego do spółki przejmującej poprzez jego wydzielenie ze Spółki będzie rodziło obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja przeniesienia Oddziału Produkcyjnego do spółki przejmującej poprzez jego wydzielenie nie będzie rodziło obowiązku podatkowego w podatku VAT. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się m. in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z definicją legalną sformułowaną w art. 2 pkt 27c ww. ustawy, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza na gruncie ustawy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Oddział Produkcyjny jako ZCP.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa organów podatkowych, zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) powstaje, jeżeli spełnione są następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, obejmujący także zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Zdaniem Spółki, orzecznictwo oraz stanowiska organów podatkowych w odniesieniu do definicji ZCP na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zachowują pełną aktualność na gruncie ustawy o VAT, wobec identycznego brzmienia legalnej definicji zawartej w art. 2 pkt 27c tej ustawy oraz art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wskazano w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia l0 października 2008 r. (nr „ILPB3/423-446/O8-2/HS”), „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, które w przyszłości mogą służyć do prowadzenia odrębnego zakładu, lecz zorganizowany, autonomiczny zespół tych składników. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza”. Kryterium pozwalającym na ocenę, czy doszło do wyodrębnienia organizacyjnego jest ustalenie roli jaką pełniły składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość; tak m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 26 listopada 2008 r. nr „IPPB5/423-6/08-3/MB”). Wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość przypisania ZCP określonych wskaźników finansowych. Jak wyraził to Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 listopada 2008 r. (nr „IP-PB3-423-816/08-2/MB”), „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”. Zgodnie z orzecznictwem organów podatkowych, odpowiednia ewidencja zdarzeń gospodarczych oznacza m. in. opracowywanie odrębnych planów finansowych i budżetów dla ZCP, wyodrębnienie kont księgowych właściwych wyłącznie do ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych dotyczących ZCP w zakładowym planie kont (m. in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 marca 2008 r. nr „IBPB3/423-100/08/1VIS/KAN-3205/12/07”). Wskazuje się również na celowość posiadania przez ZCP rachunku bankowego obsługującego działalność przez nią prowadzoną (m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 lutego 2008 r. nr „IP-PB3-423-418/07-2/MB”). Kryterium zdolności zespołu składników do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze sprowadza się do ustalenia, „czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa” (podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w piśmie z dnia 9 października 2008 r. znak „IBPB3/423-659/08/MS”). Aktualność przedstawionego powyżej stanowiska organów podatkowych w analizowanym zakresie potwierdza interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 listopada 2011 r. (nr „ILPB3/423-l1-5/EK”), w której wskazano, że „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia I964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).”.

Wszystkie analizowane powyżej przesłanki istnienia ZCP będą w analizowanym zdarzeniu przyszłym spełnione w odniesieniu do Oddziału Produkcyjnego, tj.:

*   będzie działał w oparciu o zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (m. in. aktywa trwałe, aktywa obrotowe, dokumentację handlową, należności, zobowiązania) pozwalających na w pełni samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej;

*   będzie wyodrębniony organizacyjnie w strukturze przedsiębiorstwa - do Oddziału przypisani będą pracownicy, jak również Oddział i Centrum będą samodzielnie funkcjonować na rynku, realizując we własnym zakresie własne operacje gospodarcze;

*   będzie wyodrębniony finansowo - wynik finansowy Oddziału będzie ustalany odrębnie, co możliwe będzie dzięki ewidencjonowaniu operacji gospodarczych na kontach księgowych wyodrębnionych dla Oddziału w zakładowym planie kont. Ponadto, Oddział będzie posiadał własny rachunek bankowy.

Przeniesienie ZCP.

Zdaniem Spółki, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych i stanowiskiem doktryny prawa podatkowego, wyłączone z opodatkowania jest zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Nie ma znaczenia forma jego zbycia, podatkowi nie powinny więc podlegać m. in. sprzedaż, aport, darowizna, jeśli mają za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część. Podział dokonywany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku, a więc zbycie w rozumieniu ustawy o VAT (wyroki WSA w Poznaniu z dnia 7 października 2009 r. sygn. „I SA/Po 491/2009”, WSA w Warszawie z dnia 12 sierpnia 2008 r. sygn. „III SA/WA 666/2008”). Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, podział przez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT. Spółka podkreśla, że art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, wyłączający z zakresu tej ustawy opodatkowanie transakcji zbycia przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części, jest implementacją art. 5 ust. 8, art. 6 ust. 5 Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 1977.145.1, z późn. zm., dalej V1 Dyrektywa; zastąpiony następnie przez art. 19 Dyrektywy 112). Przepis ten stanowi, że „w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadku gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszystkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu”. Przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie wskazuje, aby ustawodawca polski skorzystał z możliwości ograniczenia zakresu implementowanego przepisu z uwagi na zapobieżenie zakłóceniom konkurencji, bądź też uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania przez wykorzystanie zasady braku dostawy. Ponadto ETS w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r., sprawa C-497/01 Zita Modes Sarl przeciwko Administration de I\`enregistrement et des domaines, stwierdził, że wynikająca z art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy zasada braku dostawy ma zastosowanie do każdego przeniesienia przedsiębiorstwa lub samodzielnej jego części. Jako warunek zastosowania tej zasady ETS wskazał wyrażenie przez nabywcę zamiaru dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego natychmiastowej likwidacji i sprzedaży zapasów. W konsekwencji, zdaniem Spółki, użyte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT pojęcie „przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część” obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu, jeżeli nabywca wykaże zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części.

Reasumując, transakcja przeniesienia Oddziału Produkcyjnego do spółki przejmującej poprzez jego wydzielenie ze Spółki, będzie wyłączona z podatku VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając na względzie powyższe, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 - 561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.