Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-433/13-6/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-07-24
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług, które są wykorzystywane zarówno do prowadzenia działalności opodatkowanej, jak i działalności nieopodatkowanej
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28.04.2013 r. (data wpływu 10.05.2013 r.), uzupełnione pismem z dnia 28.04.2013 r. (data wpływu 10.05.2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług, które są wykorzystywane zarówno do prowadzenia działalności opodatkowanej, jak i działalności nieopodatkowanej (pyt.2) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.05.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług, które są wykorzystywane zarówno do prowadzenia działalności opodatkowanej, jak i działalności nieopodatkowanej.

Wniosek został uzupełniony pismem przesłanym przez Wnioskodawcę w dniu 7.05.2013 r. (data wpływu 10.05.2013 r.).

W przedmiotowym wniosku i uzupełnieniu do niego zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Stowarzyszenie działa w branży oświatowej, na podstawie wpisu do KRS w rejestrze stowarzyszeń i w rejestrze przedsiębiorstw. Posiada NIP i REGON. Po otrzymaniu postanowienia z KRS o wpisie, Stowarzyszenie wystąpiło do Rady Gminy z wnioskiem o przekazanie Publicznej Szkoły Podstawowej i Przedszkola z dniem 1.09.2012 r.

W drodze uchwały podjętej przez Radę Gminy, Publiczna Szkoła Podstawowa została przekazana w drodze umowy Stowarzyszeniu na podstawie art. 5 ust. 5g-5r ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty ( Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2512 z poźn. zm.).

Zgodnie z w/w Umową Gmina przekazuje, a Stowarzyszenie przejmuje z dniem 1.09.2012 r. Publiczną Szkołę Podstawową, stając się tym samym organem prowadzącym. Przekazana Szkoła nie przestała być szkołą publiczną i nadal musi spełniać wszystkie wymagania zapisane w art. 7 ust. 1 ustawy o systemie oświaty.

Na prowadzenie Szkoły Gmina zobowiązuje się przekazywać Stowarzyszeniu dotację zgodnie z art. 80 ust. 3 ustawy o systemie oświaty. Wszelkie inne koszty związane z wykonaniem umowy i prowadzeniem Szkoły ponoszone są przez Stowarzyszenie i z tego tytułu nie przysługują mu jakiekolwiek roszczenia wobec Gminy.

Przekazanie Szkoły nastąpiło z jednoczesnym przekazaniem - w drodze odrębnej umowy użyczenia - do bezpłatnego używania na czas prowadzenia Szkoły - wszystkich środków majątkowych będących w jej posiadaniu. Szkoła Podstawowa posiada odrębny statut, zgodnie z ustawą o systemie oświaty. Kierownictwo nad Szkołą ma Dyrektor Szkoły Podstawowej zatrudniony na podstawie umowy o pracę, podpisanej przez Zarząd Stowarzyszenia. Zgodnie z umową Szkoła Podstawowa posiada majątek, na który składają się środki trwałe o niskiej wartości oraz wyposażenie niezbędne do prowadzenia zajęć dydaktycznych, takie jak: meble, pomoce naukowe, sprzęt komputerowy.

Dotację przekazuje jednostka samorządu terytorialnego, właściwa do prowadzenia danego typu szkoły, tj. Gmina, na terenie której prowadzona jest Szkoła. Sposób wypłacania dotacji przekazanej Stowarzyszeniu określa art. 80 ust. 3 ustawy oświatowej. Zgodnie z tą regulacją dotacje są przekazywane w 12 częściach, w terminie do ostatniego dnia każdego miesiąca, na rachunek bankowy Stowarzyszenia.

Stowarzyszenie prowadzi działalność statutową nieodpłatną, statutową odpłatną oraz gospodarczą, z której dochód przeznaczany jest na realizację celów statutowych.

Celami działalności statutowej Stowarzyszenia są:

1.  zakładanie i prowadzenie przedszkoli (85.10.Z), szkół (85.20.Z, 85.31.Z) i placówek doskonalenia nauczycieli,
2.  rozwijanie kultury pedagogicznej społeczeństwa poprzez organizowanie szkoleń,
3.  nauka języków obcych (85.59.A),
4.  pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane 85.59.A
5.  prowadzenie szeroko rozumianej działalności kulturalnej, w tym działania na rzecz popularyzowania polskiej kultury ludowej, zachowania i rozwoju lokalnej tożsamości, tradycji, obyczajów i dóbr kultury poprzez:
    1.  prowadzenie działalności związanej z wystawianiem przedstawień artystycznych orkiestr, zespołów muzycznych, zespołów ludowych, piosenkarzy i innych 90.01.Z,
    2.  prowadzenie działalności wspomagającej wystawianie przedstawień artystycznych 90.02.Z,
    3.  prowadzenie działalności obiektów kulturalnych 90.04.Z
    4.  prowadzenie bibliotek 91.01 .A
    5.  organizowanie atrakcji rozrywkowych i rekreacyjnych, takich jak: gry, pokazy, wystawy tematyczne, imprezy plenerowe i inne 93.21.Z
    6.  organizowanie pozostałej działalności rozrywkowej i rekreacyjnej 93.29.Z
    7.  pozaszkolne formy edukacji artystycznej 85.52.Z
    8.  działalność wspomagająca edukację 85.60.Z.

Stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą w zakresie:

1.  pozaszkolne formy edukacji w zakresie nauki jazdy i pilotażu 85.53.Z,
2.  obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania 55.20.Z,
3.  pola kempingowe i pola namiotowe 55.30.Z,
4.  ruchome placówki gastronomiczne 56.10.B,
5.  pozostała usługowa działalność gastronomiczna 56.29.Z,
6.  wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi 68.20.Z,
7.  wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek 77.11.Z,
8.  wypożyczanie i dzierżawa sprzętu rekreacyjnego i sportowego 77.21.Z,
9.  pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach 47.19.Z,
10.  sprzedaż detaliczna owoców i warzyw prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach 47.21.Z,
11.  sprzedaż detaliczna pieczywa, ciast, wyrobów ciastkarskich i cukierniczych, prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach 47.24.Z,
12.  sprzedaż detaliczna pozostałych wyrobów prowadzona na straganach i targowiskach 47.89.Z.

Koszty funkcjonowania Stowarzyszenia, pokrywane są ze składek członkowskich, darowizn członków Stowarzyszenia, osób fizycznych i osób prawnych prowadzących działalność i częściowo z dotacji otrzymywanej od Gminy. Dotacja przeznaczona jest na prowadzenie Publicznej Szkoły i przedszkola i częściowo na obsługę księgową i administracyjną Stowarzyszenia. Obsługa księgowa prowadzona jest przez Biuro Rachunkowe, z którym Stowarzyszenie podpisało umowę, gdyż jako organ prowadzący jest zobowiązane do zapewnienia takiej obsługi.

Ponadto Stowarzyszenie prowadzi odpłatną działalność statutową poprzez organizowanie:

1.  Atrakcji rozrywkowych/rekreacyjnych takich jak: festyny, imprezy plenerowe.

Organizacja w/w imprez polega na: 1. występach charytatywnych lub odpłatnych zaproszonych zespołów muzycznych, zespołów ludowych, 2. organizowanie przedstawień przez uczniów szkół podstawowych, 3. zapraszaniu wesołych miasteczek, straganów z lodami, watą cukrową, zabawkami, które w zamian za ustaloną odpłatność przekazaną Stowarzyszeniu sprzedają swoje towary i usługi.

Urząd Statystyczny w Łodzi pod PKWiU 93.29 sklasyfikował następująco usługi: Pozostałe usługi związane z rozrywką i rekreacją, organizowanie festynów i imprez plenerowych, obejmujące m.in. obsługę artystyczną, zapewnienie występów zespołów muzycznych ludowych, organizowanie przedstawień przez uczniów szkół podstawowych oraz zapewnienie stoisk i straganów z przekąskami i zabawkami, organizowanie imprez okolicznościowych (tj. bale noworoczne, choinkowe, Dzień Nauczyciela, Dzień Matki) obejmującej m.in. zapewnienie sali i oprawy muzycznej-bez wyżywienia.

1.  Występów Zespołu Ludowego działającego w ramach Stowarzyszenia, sklasyfikowane przez Urząd Statystyczny w Łodzi pod PKWiU 90.01.10.0 „Usługi artystów wykonawców”.

Organizowanie odpłatnych lub nieodpłatnych występów Zespołu Ludowego, który działa w ramach Stowarzyszenia i jest prowadzony nieodpłatnie przez członka Stowarzyszenia. Działalność Zespołu Ludowego polega m.in. na występach na różnego rodzaju uroczystościach organizowanych przez Urzędy Gminy (dożynki, odpusty, festyny), firmy prywatne. Zespół Ludowy zajmuje się także oprawą artystyczną korowodów dożynkowych. Dochody z występów Zespołu przeznaczone są na działalność statutową (wyposażenia zespołu w stroje ludowe, pokrycie kosztów dojazdu Zespołu, koszty obsługi muzycznej typu akordeony i inne). Choreografia występów i oprawa artystyczna imprez gminnych przygotowywana jest indywidualnie przez osobę, która prowadzi Zespół. Scenariusz i choreografia są utworami autorskimi osoby prowadzącej Zespół, stanowią przejaw działalności twórczej i posiadają indywidualny charakter. Członkowie Zespołu Ludowego nie pobierają żadnych opłat. Usługi całego Zespołu Stowarzyszenie będzie świadczyło w ramach działalności statutowej nieodpłatnie i odpłatnie.

1.  Imprez okolicznościowych typu: bale noworoczne, choinkowe, które obejmują zapewnienie oprawy muzycznej i poczęstunku dla dzieci i dorosłych. Wstęp na takie imprezy dla dzieci szkolnych i poczęstunek jest bezpłatny, a dla dorosłych jest ustalona odpłatność od osoby. Pieniądze z takich imprez przeznaczone są na cele statutowe Stowarzyszenia, tj. remont sali gimnastycznej, szkoły, świetlicy i inne.

Prowadząc działalność Stowarzyszenie nabywa usługi i towary opodatkowane podatkiem VAT. Wydatki te będą dotyczyć nabywania usług i towarów, które będą wykorzystywane zarówno w zakresie działalności opodatkowanej podatkiem VAT i nieopodatkowanej. Stowarzyszenie nie świadczy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usług zwolnionych z podatku VAT.

1.  Działalność gospodarcza Stowarzyszenia polega na:
    
    1.  przygotowaniu i sprzedaży ciast, lodów, kiełbasek, karkówki z grilla w punkcie gastronomicznym, sklasyfikowana przez Urząd Statystyczny w Łodzi pod PKWiU 56.10.2 Usługi restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych,
    2.  sprzedaży wyrobów gotowych typu: słodycze, chipsy, napoje, soki, lody wcześniej zakupione od kontrahenta zewnętrznego, sprzedaży różnego rodzaju wyrobów (produktów żywnościowych, napojów, produktów regionalnych, ekologicznych) na straganach i targowiskach sklasyfikowane zostały przez Urząd Statystyczny w Łodzi pod PKWiU 47.00 jako Sprzedaż detaliczna z wyłączeniem handlu pojazdami samochodowymi,
    3.  wynajmie nieruchomości, którą w części użytkuje Stowarzyszenie na podstawie umowy użyczenia z Gminą. Pozostałą część budynku też na podstawie umowy użyczenia użytkuje Szkoła. Stowarzyszenie bezpłatnie lub odpłatnie wynajmuje pomieszczenia, a pozyskane z tego tytułu środki przeznacza na cele statutowe Stowarzyszenie.
2.  Drugą grupę stanowią zakupy związane z działalnością nieodpłatną - Szkoła, przedszkole (opłaty za energię, wywóz nieczystości, telefony zakupy materiałów biurowych, naprawy, serwis i remonty urządzeń w lokalu, zakup wyposażenia lokalu (meble), zakup materiałów eksploatacyjnych i części do komputerów, drukarek, skanerów, zakup usług księgowych, informatycznych, prawnych, zakup licencji, utrzymanie domen internetowych, opłaty notarialne, sądowe i administracyjne).
3.  Trzecią grupę stanowią zakupy, które związane są zarówno ze sprzedażą opodatkowaną, jak również z działalnością nieodpłatną (zakupy materiałów biurowych, naprawy, serwis i remonty urządzeń w lokalu, zakup wyposażenia lokalu (meble), zakup materiałów eksploatacyjnych i części do komputerów, drukarek, skanerów, zakup usług księgowych, informatycznych, prawnych, zakup licencji, utrzymanie domen internetowych, opłaty notarialne, sądowe i administracyjne, remont sali gimnastycznej, malowanie klas itd).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Stowarzyszeniu przysługuje w całości prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług, które są wykorzystywane zarówno do prowadzenia działalności opodatkowanej (działalność gospodarcza i statutowa odpłatna), jak i działalności statutowej nieodpłatnej, której prowadzenie nie wiąże się z powstawaniem obrotu w rozumieniu przepisów ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

I tak, zgodnie z przepisami ust. 1 i 2 art. 90 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli jednak nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Stowarzyszenie prowadzi działalność statutową nieodpłatną, odpłatną oraz gospodarczą, z której dochód przeznaczany jest na realizację celów statutowych. Z cytowanych powyżej regulacji art. 90 wynika, iż proporcja ustalana jest w oparciu o obrót. Natomiast obrotem, w myśl art. 29 ust. 1 ustawy, jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przy obliczaniu proporcji istotne jest zatem ustalenie, czy analizowane czynności stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a więc, czy w odniesieniu do nich istnieje obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy.

W sytuacji, gdy są to czynności niebędące sprzedażą (niestanowiące obrotu, tj. czynności niepodlegające opodatkowaniu) - wówczas nie uwzględnia się ich przy ustalaniu proporcji. W świetle powyższego należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

W konsekwencji, w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, których nie można jednoznacznie przypisać do jednego rodzaju działalności, nie stosuje się odliczenia częściowego wg proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży.

W sytuacji gdy, dany zakup jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę zarówno do działalności opodatkowanej VAT, jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT i nie jest wykorzystywany do działalności zwolnionej od opodatkowania VAT, a Wnioskodawca nie ma możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności, to wówczas Wnioskodawca będzie miał prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wskazanych kosztów (np. usługa księgowa).

W związku z powyższym Stowarzyszenie będzie miało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych kosztów zarządu w całości, tj. kiedy dane zakupy wykorzystywane są do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu w sytuacji, kiedy nie ma ono możliwości przypisania dokonywanych zakupów do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pyt. 2 uznaje się za prawidłowe.

Generalna zasada określająca prawne możliwości odliczenia podatku naliczonego wyrażona jest w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4 (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Z powyższego uregulowania wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione jednocześnie warunki: odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zatem, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług. Jeśli jednak dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest Stowarzyszeniem działającym w branży oświatowej, na podstawie wpisu do KRS w rejestrze stowarzyszeń i w rejestrze przedsiębiorstw. Wnioskodawca prowadzi działalność statutową nieodpłatną, statutową odpłatną oraz gospodarczą, z której dochód przeznaczany jest na realizację celów statutowych. Jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Prowadząc działalność Stowarzyszenie ponosi koszty dokonując zakupów usług i towarów opodatkowanych podatkiem VAT, które to zakupy wykorzystywane są zarówno w zakresie działalności opodatkowanej podatkiem VAT, jak i nieopodatkowanej tym podatkiem. Stowarzyszenie nie świadczy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usług zwolnionych z podatku VAT. Stowarzyszenie nie ma możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności.

Na tle powyższego stanu sprawy, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w całości ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług, które są wykorzystywane zarówno do prowadzenia działalności opodatkowanej (działalność gospodarcza i statutowa odpłatna), jak i działalności statutowej nieodpłatnej, której prowadzenie nie wiąże się z powstawaniem obrotu w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zauważyć należy, iż w przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów, w stosunku do których przysługuje mu prawo do jego odliczenia i niedających takiego prawa, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ust. 1 ustawy, mający na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie zatem z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl ust. 3 powołanego artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zatem w liczniku tak ustalanej proporcji uwzględnia się roczny obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tzn. wartość transakcji, które zgodnie z art. 86 ust. ustawy, dają podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. W mianowniku natomiast, uwzględnia się całkowity obrót uzyskany z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czyli kwotę z licznika), oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo, a więc czynności zwolnionych od podatku VAT.

Podkreślić jednocześnie należy, iż czynności niepodlegające opodatkowaniu nie są w ogóle objęte zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, zatem nie uwzględnia się ich w proporcji.

Jak wynika z konstrukcji cytowanych wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów czynności, z którymi wydatki te są związane (w omawianym przypadku czynności podlegające opodatkowaniu, bądź niepodlegające opodatkowaniu). Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju czynności.

Mając na uwadze powyższe, w sytuacji, gdy podatnik jest w stanie przyporządkować kwoty podatku VAT naliczonego do czynności, w odniesieniu do których przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego – powinien dokonać odliczenia podatku VAT naliczonego na zasadach określonych przepisem art. 90 ust. 1 ustawy o VAT (tj. na zasadach tzw. „bezpośredniej alokacji”).

Natomiast w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami podlegającymi opodatkowanymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, których nie można jednoznacznie przypisać do jednego rodzaju działalności w całości, albo do poszczególnych rodzajów działalności w odpowiednich częściach, to stosuje się odliczenie pełne odliczenie.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w uchwale 7 sędziów NSA w Warszawie z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 9/10, gdzie w pkt 8.15. Sąd wskazał: „(…) w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”.

Mając na uwadze opis przedstawiony we wniosku oraz powołane przepisy, stwierdzić należy, iż w świetle brzmienia z art. 86 ust. 1 ustawy, przy uwzględnieniu zasad wynikających z art. 90 ustawy, w sytuacji gdy dany zakup towarów i usług jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę zarówno do działalności podlegającej opodatkowaniu (opodatkowanej), jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT, a ponadto Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów w całości do jednego rodzaju działalności, albo w odpowiednich częściach do poszczególnych rodzajów prowadzonej działalności, Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wskazanych zakupów.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt.2 należy uznać za prawidłowe.

Tut. Organ podatkowy informuje, że w zakresie pytań 1 i 3-4 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.