Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1598/08-4/ER
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-02-09
Teza: Czy Spółka może dokonać zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na spłatę odsetek kredytu zaciągniętego na zakup udziałów w spółce z o.o., z chwilą dokonania zapłaty tych odsetek?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; spółki; spłata; udział; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22.10.2008 r., (data wpływu 19.11.2008 r.), oraz piśmie z dnia 27.01.2009 r., uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 15.01.2009r. Nr IPPB3/423-1598/08-2/ER (data doręczenia 20.01.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19.11.2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka K S.A. pobrała kredyt w banku celem sfinansowania zakupu udziałów w spółce A Sp. z.o.o. Kapitał zakładowy w spółce A Sp. z o.o. wynosi przybliżoną kwotę pobranego kredytu, zatem w niniejszej sytuacji nie będą miały zastosowania jakiekolwiek unormowania dotyczące tzw. cienkiej kapitalizacji, ponieważ wszelkie zadłużenia względem A Sp. z o.o. nie przekraczają trzykrotności kapitału zakładowego w tej spółce.

Kredyt został pobrany na okres 6 lat. Umowa kredytowa jest tak skonstruowana, ze odsetki od pobranego kredytu płacone są na bieżąco w okresach miesięcznych. Spłata pierwszych rat oraz odsetek już nastąpiła, przy czym ostateczna spłata zaciągniętego kredytu zostanie dokonana za kilka lat. W chwili obecnej spółka nie dokonuje na bieżąco zaliczania płaconych odsetek w koszty uzyskania przychodów, tym niemniej po otrzymaniu wiążącej interpretacji podatkowej o słuszności zaliczania w koszty uiszczanych odsetek od spłacanego zadłużenia, spółka dokona korekty kosztów uzyskania przychodów. Będzie to o tyle proste, że spółka K S.A. w chwili obecnej płaci podatek dochodowy w formie zaliczkowej, w oparciu o podatek zapłacony za poprzednie okresy rozrachunkowe. Zatem czas na dokonanie korekty kosztów uzyskania przychodów oraz prawidłowe obliczenie podatku spółka posiada do końca tego roku kalendarzowego, ponieważ okres rozrachunkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

W piśmie uzupełniającym wniosek z dnia 27.01.2009 r., Spółka dodatkowo wyjaśniła, iż dokonała zakupu akcji Przedsiębiorstwa\`(...)\` z o.o. w dniu 02.04.2008 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka może dokonać zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na spłatę odsetek kredytu zaciągniętego na zakup udziałów w spółce z o.o., z chwilą dokonania zapłaty tych odsetek?

Zdaniem Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., zwaną dalej updop), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z definicji tej wynika, iż między poniesionymi wydatkami, a osiągniętym przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesiony wydatek ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, a więc że są to wydatki ekonomicznie uzasadnione z punktu widzenia prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej. W przedmiotowej sprawie ponad wszelką wątpliwość mamy do czynienia z taką sytuacją, ponieważ zakup udziałów spółki A Sp. z o.o. miał tylko takie cele.

Stosownie do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 8 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie udziałów w spółce; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów. Należy przy tym zdefiniować pojęcie „wydatków na nabycie” udziałów, które oznacza, że z chwilą sprzedaży udziałów, do kosztów zalicza się wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące nabycie tych udziałów, bez których poniesienia nie byłoby możliwe skuteczne ich nabycie. Do typowych kosztów warunkujących nabycie udziałów zaliczyć należy zapłaconą cenę udziałów oraz inne koszty bezpośrednio związane z tym zakupem (opłaty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych, prowizje biura maklerskiego itp.). Ponad wszelką wątpliwość odsetek od pożyczki (kredytu) zaciągniętej w celu sfinansowania nabycia udziałów w spółce nie zalicza się do wydatków bezpośrednio związanych z nabyciem tych udziałów. Należy bowiem rozróżnić wydatki na nabycie udziałów od źródeł finansowania tego rodzaju wydatków. Nie ma znaczenia, skąd pochodzą środki na sfinansowanie tej czynności. Zatem odsetki od spłacanego kredytu przeznaczonego na zakupu udziałów spółce z o.o. nie podlegają rozliczeniom podatkowym właściwym dla udziałów.

Konstatując, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Odsetki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich zapłaty, jeżeli zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów, zgodnie z ww art. 15 ust. 1 updop.

Zdaniem Spółki właśnie te przepisy winny mieć zastosowanie do przedmiotowego stanu faktycznego, zatem K S.A. będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zapłacone odsetki od zaciągniętej pożyczki, za każdy miesiąc w którym zostały spłacone oraz w wysokości dokonanej zapłaty.

Po przeanalizowaniu przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego stanu prawnego stwierdzam, że stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów w spółdzielni, udziałów w spółce albo akcji i innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów akcji oraz innych papierów wartościowych.

Użycie przez ustawodawcę określenia „wydatki na nabycie” oznacza, że do kosztów, ale dopiero z chwilą sprzedaży udziałów lub akcji, zalicza się wszelkie wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie tych udziałów lub akcji, tzn. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie udziałów lub akcji nie byłoby możliwe.

Jednakże, gdy na zakup udziałów lub akcji zostanie zaciągnięty kredyt przez dany podmiot, odsetki będące zapłatą za kredyt (a nie wydatkami na nabycie akcji czy udziałów), są kosztem w dacie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji. Odsetki od takiego kredytu, pozostając w związku z przychodami podatnika, nie stanowią więc kosztów nabycia papierów wartościowych, a koszty pozyskania źródła finansowania ich nabycia.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

W opisie stanu faktycznego zamieszczonego we wniosku spółka podnosi, iż Spółka K S.A. pobrała kredyt w banku celem sfinansowania zakupu udziałów w spółce A Sp. z.o.o. Kapitał zakładowy w spółce Sp. z o.o. wynosi przybliżoną kwotę pobranego kredytu, zatem w niniejszej sytuacji nie będą miały zastosowania jakiekolwiek unormowania dotyczące tzw. cienkiej kapitalizacji, ponieważ wszelkie zadłużenia względem A Sp. z o.o. nie przekraczają trzykrotności kapitału zakładowego w tej spółce.

Odnosząc się do powyższego należy zwrócić uwagę, iż na mocy art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Z kolei na podstawie art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez pożyczkę, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61 oraz w ust. 7, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę.

Odnosząc się do powyższego, stwierdzić należy, iż przepisy dotyczące niedostatecznej kapitalizacji znajdują zastosowanie do wypłaty odsetek od pożyczek (kredytów) wówczas, gdy zadłużenie Spółki z jakiegokolwiek tytułu wobec udziałowca posiadającego 25% udziałów osiągnie ustawowo określony wskaźnik na dzień zapłaty tych odsetek. Do kwoty zadłużenia należy zatem zaliczyć wszelkiego rodzaju zadłużenia wobec podmiotów, tj. zarówno zadłużenia z tytułu pożyczek (kredytów), pozostałych do zapłaty odsetek od tych pożyczek (kredytów), jak również wszelki inne zadłużenia, w tym także wynikające z istniejących zobowiązań, np. z tytułu dostaw towarów i usług.

Jak wynika z powyższego, zadłużenie z tytułu pożyczki (kredytu) stanowi jedynie część ogólnej wielkości wartości zadłużenia, determinującej wskaźnik „dostatecznej kapitalizacji”, dlatego należy zwrócić uwagę, iż do ustalenia wskaźnika wartości zadłużenia powinno się brać pod uwagę zadłużania ze wszystkich tytułów, nie tylko zobowiązania z tytułu pożyczek i kredytów.

Konsekwencją przekroczenia tego limitu jest nieuznanie za koszt uzyskania przychodu (po stronie dłużnika) odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez kwalifikowanych pożyczkodawców w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek.

Innymi słowy, do kosztów uzyskania przychodów zaliczone mogą być odsetki do wartości zadłużenia, nieprzekraczającego trzykrotności kapitału zakładowego Spółki. Gdy wartość tego zadłużenia, jak również wszelkich innych zadłużeń Spółki, na dzień zapłaty odsetek przekroczy tę kwotę, to wówczas odsetki liczone proporcjonalnie nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, odsetki od pożyczki, która posłuży sfinansowaniu przez Spółkę K S.A. zakupu udziałów w spółce Sp. z o.o., stanowić będą – stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – koszty uzyskania przychodów w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji z zastrzeżeniem przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 tej ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.