Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1129/13-4/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-01-08
Teza: 1. Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie przez niego w wyniku likwidacji Spółki osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy Spółki osobowej) wierzytelności z tytułu udzielonej Wnioskodawcy przez Spółkę osobową pożyczki oraz wierzytelności z tytułu odsetek od tej pożyczki w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOF? 2. Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym wygaśnięcie zobowiązania wspólnika/wspólników wobec Spółki osobowej z tytułu zaciągniętej przez niego/nich pożyczki/pożyczek oraz odsetek, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji Spółki osobowej, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (danego wspólnika) prawa (wierzytelności Spółki osobowej wobec danego wspólnika) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania danego wspólnika wobec Spółki osobowej), w żadnym zakresie nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF po stronie Wnioskodawcy? 3. Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym likwidacja Spółki osobowej nie będzie dla Wnioskodawcy skutkowała powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF w żadnym innym zakresie?
Słowa kluczowe: składnik-składnik majątkowy; spółki-likwidacja spółki; wierzytelność; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2013 r. (data wpływu 8 października 2013 r.) uzupełnionym w dniu 2 stycznia 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej związanych z:

*   otrzymaniem wierzytelności z tytułu udzielonej Wnioskodawcy przez spółkę osobową pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki – **jest prawidłowe,**
*   wygaśnięciem zobowiązania Wnioskodawcy w drodze konfuzji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej związanych z:
    *   otrzymaniem wierzytelności z tytułu udzielonej Wnioskodawcy przez spółkę osobową pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki,
    *   wygaśnięciem zobowiązania Wnioskodawcy w drodze konfuzji;
*   skutków podatkowych otrzymania innych składników majątku w wyniku likwidacji spółki osobowej;
*   skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w wyniku likwidacji spółki osobowej.

W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 i art. 14f § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 19 grudnia 2013 r., znak ILPB1/415-1129/13-2/AA, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 23 grudnia 2013 r., a w dniu 2 stycznia 2014 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 30 grudnia 2013 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest aktualnie wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca nie wyklucza nabycia w przyszłości udziałów w innych spółkach lub założenia spółek z ograniczoną odpowiedzialnością (samodzielnie lub z innymi osobami).

Wnioskodawca rozważa przekształcenie wszystkich bądź tylko niektórych spółek, w których jest lub będzie wspólnikiem do formy spółki komandytowej lub spółki jawnej. Na potrzeby niniejszego zapytania Wnioskodawca przyjął skrót „Spółka osobowa”, który oznacza spółkę komandytową lub spółkę jawną.

Wnioskodawca planuje w przyszłości zlikwidować Spółkę osobową.

Przewiduje się, że na moment likwidacji w skład majątku Spółki osobowej mogą wchodzić w szczególności wszystkie lub tylko niektóre z następujących elementów:

1.  wierzytelność wobec Wnioskodawcy (i/lub innych wspólników) z tytułu udzielonej Wnioskodawcy (i/lub innym wspólnikom) przez Spółkę pożyczki/pożyczek (obejmująca również wierzytelność z tytułu odsetek należnych od zaciągniętej pożyczki/pożyczek),
2.  środki pieniężne,
3.  inne składniki majątkowe (w tym wierzytelności).

Niemniej jednak Wnioskodawca nie wyklucza, iż do momentu likwidacji Spółki inne składniki majątkowe (wszystkie lub tylko niektóre z nich) także zostaną sprzedane, a pożyczka/pożyczki udzielone przez Spółkę osobową zostaną jej spłacone.

Sposób podziału majątku Spółki osobowej pomiędzy jej wspólników w przypadku likwidacji będzie określony w umowie Spółki osobowej.

Dodatkowo należy wskazać, że w związku z likwidacją, w sytuacji gdyby jednak pożyczka/pożyczki udzielone przez Spółkę osobową do wspólników nie zostały spłacone, w ramach majątku likwidacyjnego dany wspólnik (w tym Wnioskodawca) otrzyma wierzytelność z tytułu pożyczki udzielonej mu przez Spółkę osobową.

W wyniku takiego działania nastąpi wygaśnięcie zobowiązania danego wspólnika wobec Spółki osobowej z tytułu zaciągniętej pożyczki poprzez tzw. konfuzję (confusio) - instytucję prawa cywilnego, powodującą wygaśnięcie prawa podmiotowego (wierzytelności Spółki osobowej wobec danego wspólnika) na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (wspólnika) prawa (wierzytelności Spółki osobowej wobec tego wspólnika) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania tego wspólnika wobec Spółki) \[por. Zbigniew Radwański Prawo cywilne - część ogólna, Warszawa 2002, str. 105\]. W ramach likwidacji spółki osobowej na etapie podziału majątku pozostałego po likwidacji Spółki osobowej, likwidator (na podstawie jednomyślnej uchwały wspólników Spółki osobowej w sprawie podziału majątku Spółki osobowej pozostałego po jej likwidacji) tytułem rozliczenia wartości udziału kapitałowego przypadającego danemu wspólnikowi po likwidacji Spółki osobowej (i ewentualnej nadwyżki pozostałej po spłacie tych udziałów), wyda danemu wspólnikowi wierzytelność Spółki osobowej przysługującą wobec tego wspólnika z tytułu umowy pożyczki. Skutkiem tego, w osobie danego wspólnika dojdzie do połączenia wierzytelności przysługującej po jej wydaniu już wspólnikowi z zobowiązaniem wspólnika wobec samego siebie. W ten sposób dojdzie do ww. konfuzji i wygaśnięcia zobowiązania wspólnika z tytułu zaciągniętej pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki. Momentem wygaśnięcia tego zobowiązania będzie z mocy prawa moment przekazania przez Spółkę osobową (działającą jako likwidator) przedmiotowej wierzytelności danemu wspólnikowi w ramach ostatniego etapu postępowania likwidacyjnego - podziału majątku spółki pozostałego po likwidacji pomiędzy wspólników Spółki osobowej.

Natomiast w sytuacji, gdyby w majątku Spółki osobowej pozostały inne składniki majątkowe zostaną one wydane wspólnikowi (bądź wszystkim wspólnikom) w ramach przeprowadzanej likwidacji.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano, że w wyniku likwidacji spółki osobowej Wnioskodawca otrzyma udziały w spółkach kapitałowych a przedmiotem działalności gospodarczej likwidowanej spółki osobowej nie jest i nie będzie profesjonalny obrót udziałami, papierami wartościowymi i pochodnymi instrumentami finansowymi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie przez niego w wyniku likwidacji Spółki osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy Spółki osobowej) wierzytelności z tytułu udzielonej Wnioskodawcy przez Spółkę osobową pożyczki oraz wierzytelności z tytułu odsetek od tej pożyczki w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOF?
2.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy Spółki osobowej) innych składników majątkowych (w tym praw do znaków towarowych) nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOF?
3.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie przez Wnioskodawcą środków pieniężnych, w wyniku likwidacji Spółki osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy Spółki osobowej), w żadnym zakresie nie będzie podlegało opodatkowaniu PDOF?
4.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym wygaśnięcie zobowiązania wspólnika/wspólników wobec Spółki osobowej z tytułu zaciągniętej przez niego/nich pożyczki/pożyczek oraz odsetek, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji Spółki osobowej, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (danego wspólnika) prawa (wierzytelności Spółki osobowej wobec danego wspólnika) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania danego wspólnika wobec Spółki osobowej), w żadnym zakresie nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF po stronie Wnioskodawcy?
5.  Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym likwidacja Spółki osobowej nie będzie dla Wnioskodawcy skutkowała powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF w żadnym innym zakresie?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku nr 1, 4, 5, tj. w zakresie skutków podatkowych likwidacji spółki osobowej związanych z:

*   otrzymaniem wierzytelności z tytułu udzielonej Wnioskodawcy przez spółkę osobową pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki,
*   wygaśnięciem zobowiązania Wnioskodawcy w drodze konfuzji.

Natomiast wniosek w zakresie pytań nr 2, 3, tj. w zakresie skutków podatkowych otrzymania innych składników majątku w wyniku likwidacji spółki osobowej, oraz w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych w wyniku likwidacji spółki osobowej, został rozstrzygnięty w dniu 8 stycznia 2014 r. interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-1129/13-5/AA.

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy w analizowanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy Spółki osobowej) wierzytelności z tytułu udzielonej Wnioskodawcy przez Spółkę osobową pożyczki oraz wierzytelności z tytułu odsetek od tej pożyczki w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOF.

Należy wskazać, że na gruncie przepisów ustawy o PDOF, spółki osobowe (niebędące osobami prawnymi) co do zasady nie są traktowane jako podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych czy fizycznych. Natomiast, zgodnie z właściwymi regulacjami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: Kodeks spółek handlowych lub KSH), spółkami osobowymi są spółki jawne, spółki partnerskie, spółki komandytowe oraz spółki komandytowo-akcyjne.

Podatnikami PDOF są natomiast wspólnicy tych spółek osobowych (niebędących osobami prawnymi). Stąd, wszelkie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych należy rozpatrywać w odniesieniu do wspólników tych spółek (w przypadku wspólników będących osobami fizycznymi – w oparciu o przepisy ustawy o PDOF).

Powyższa zasada znajduje odzwierciedlenie w dodanym przepisie art. 5a pkt 26 ustawy o PDOF, zgodnie z którym przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PDOF przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Z kolei, na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o PDOF, wyżej wskazane zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Powyższe regulacje są sformułowaniem zasady transparentności podatkowej spółek osobowych, zgodnie z którą ich przychody i koszty zostają, w odpowiedniej proporcji, przypisane bezpośrednio do ich wspólników.

Mając na uwadze powyższe, każdy ze wspólników spółki osobowej, przy ustalaniu swojego przychodu uzyskanego w następstwie posiadania udziału w spółce niebędącej osobą prawną oraz poniesionego z tego tytułu kosztu, powinien stosować przepisy właściwej dla tego wspólnika ustawy o podatku dochodowym (tj. w przypadku wspólnika, będącego osobą fizyczną - przepisy ustawy o PDOF).

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 3 pkt 12b ustawy o PDOF przychód ze zbycia składników majątku otrzymanych w drodze likwidacji zostaje ustalony na moment zbycia takiego składnika przez wspólnika o ile dokona go w przeciągu 6 lat od likwidacji spółki osobowej.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że od dnia 1 stycznia 2011 r. wyłączenie z opodatkowania PDOF przychodów odpowiadających wartości innych niż środki pieniężne składników majątku (w tym np. wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek czy wierzytelności z tytułu odsetek od tych pożyczek) otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, wynika wprost ze znowelizowanych przepisów ustawy o PDOF.

Zgodnie z tymi przepisami wartość składników majątku będzie natomiast stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie ewentualnego późniejszego zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną.

Tym niemniej należy wskazać, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym, przychód z tytułu zbycia przez wspólnika składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną nie wystąpi z uwagi na fakt wygaśnięcia wierzytelności Spółki osobowej z tytułu pożyczki udzielonej wspólnikowi poprzez konfuzję, następującą na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (tj. wspólnika) prawa (tj. wierzytelności z tytułu udzielonej pożyczki) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania z tytułu otrzymanej pożyczki).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy Spółki osobowej) wierzytelności z tytułu udzielonej mu przez Spółkę osobową pożyczki oraz wierzytelności z tytułu odsetek od tej pożyczki w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOF.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy Spółki osobowej) innych składników majątkowych (w tym praw do znaków towarowych) w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOF.

Podejście takie znajduje oparcie w argumentacji przedstawionej powyżej w stanowisku Wnioskodawcy dotyczącym pyt. 1 niniejszego wniosku.

W szczególności należy zwrócić uwagę na fakt, iż zgodnie z dodanym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 14 ust. 3 pkt 12b ustawy o PDOF, przychód ze zbycia składników majątku otrzymanych w drodze likwidacji został ustalony na moment zbycia takiego składnika przez wspólnika o ile dokona go w przeciągu 6 lat od likwidacji spółki osobowej, a żadne opodatkowanie nie występuje na moment otrzymania takiego składnika w wyniku likwidacji spółki osobowej.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że od dnia 1 stycznia 2011 r. wyłączenie z opodatkowania PDOF przychodów odpowiadających wartości składników majątku (w tym np. praw do znaków towarowych) otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, wynika wprost ze znowelizowanych przepisów ustawy o PDOF. Zgodnie z tymi przepisami wartość innych niż środki pieniężne składników majątku będzie natomiast stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie ewentualnego późniejszego zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki niebędącej osobą prawną.

Potwierdza to na przykład interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPBI/1/415-400/11/AB z 13 lipca 2011 r.: „Mając na uwadze powyższe regulacje stwierdzić należy, że stosownie do treści cytowanego powyżej art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w momencie likwidacji spółki cywilnej nie powstaje u Wnioskodawcy przychód, bowiem z cytowanego powyżej przepisu wynika jednoznacznie, że przychód powstaje dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną”.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy Spółki osobowej) innych składników majątkowych w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOF.

Ad 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych w wyniku likwidacji Spółki osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy spółki osobowej) w żadnym zakresie nie będzie podlegało opodatkowaniu PDOF.

Z uwagi na brak jednolitych regulacji w ustawach o podatkach dochodowych, dotyczących sposobu opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną, ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie od dnia 1 stycznia 2011 r. szczególnych regulacji precyzujących sposób opodatkowania w takich sytuacjach.

I tak, zgodnie z dodanym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PDOF, do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że od dnia 1 stycznia 2011 r., wyłączenie z opodatkowania PDOF przychodów odpowiadających wartości środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, wynika wprost ze znowelizowanych przepisów ustawy o PDOF.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez niego środków pieniężnych w wyniku likwidacji Spółki osobowej (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy Spółki osobowej), w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu PDOF.

Ad.4

Zdaniem Wnioskodawcy, wygaśnięcie zobowiązania wspólnika/wspólników wobec Spółki osobowej z tytułu zaciągniętej przez niego/nich pożyczki/pożyczek oraz odsetek, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji Spółki osobowej, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (danego wspólnika) prawa (wierzytelności Spółki osobowej wobec danego wspólnika) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania danego wspólnika wobec Spółki osobowej), w żadnym zakresie nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF po stronie Wnioskodawcy.

Zgodnie z ustawą o PDOF, za przychody uznaje się w szczególności wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem pożyczek z Funduszu Pracy.

Należy wskazać, że w omawianym przepisie ustawodawca posługuje się, w odniesieniu do wymienionych w nim kategorii przychodów, m.in. terminem „umorzonych zobowiązań”. Pojęcie to nie zostało jednak zdefiniowane w ustawie o PDOF.

W związku z powyższym, należy odwołać się do wykładni językowej użytego terminu. I tak, zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (www.sjp.pwn.pl/szukaj/umorzony), „umorzyć” oznacza m.in. „zrezygnować całkowicie lub częściowo ze ściągania jakichś należności pieniężnych”. Termin „umorzony” zastosowany w odniesieniu do zobowiązania oznacza zatem skutek w postaci zmniejszania lub zlikwidowania tego zobowiązania poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela.

Stąd skutkiem umorzenia zobowiązania jest zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: Kodeks cywilny), zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Zatem o uznaniu zobowiązania za umorzone w całości lub w części decyduje spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, w przypadku wierzyciela konieczne jest złożenie oświadczenia woli o zwolnieniu dłużnika z długu i po drugie, w przypadku dłużnika konieczne jest złożenie oświadczenia woli o tym, że zwolnienie to przyjmuje. Jedynie w takim przypadku, w wyniku złożenia dwóch oświadczeń woli uznać można, że jedna ze stron rezygnuje z przysługującego jej świadczenia pieniężnego, natomiast druga ze stron uzyskuje z tego tytułu przysporzenie majątkowe, stanowiące przychód podlegający opodatkowaniu PDOF.

W omawianym zdarzeniu przyszłym, w wyniku likwidacji Spółki osobowej, wierzytelność Spółki osobowej z tytułu pożyczki udzielonej Wnioskodawcy zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę, wskutek czego Wnioskodawca stanie się jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem z tytułu tej pożyczki. W przypadku natomiast, gdy dochodzi do połączenia w rękach tej samej osoby prawa (np. wierzytelności z tytułu udzielonej pożyczki) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (np. zobowiązania z tytułu otrzymanej pożyczki) wygaśnięciu ulega prawo podmiotowe (np. z tytułu pożyczki), tj. następuje konfuzja tego prawa podmiotowego. W omawianym stanie faktycznym wygaśnie zatem wierzytelność Spółki osobowej wobec Wnioskodawcy oraz dług Wnioskodawcy wobec Spółki osobowej z tytułu przedmiotowej pożyczki. To samo wystąpi w przypadku innych wspólników.

Należy jednak podkreślić, że do wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu otrzymanej pożyczki dojdzie nie wskutek umorzenia, lecz poprzez konfuzję prawa podmiotowego z mocy prawa, następującą w wyniku likwidacji Spółki osobowej i podziału jej majątku. W szczególności do wygaśnięcia tego zobowiązania nie dojdzie wskutek złożenia odpowiednich oświadczeń woli wierzyciela i dłużnika.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki osobowej z tytułu odsetek należnych od zaciągniętej pożyczki, poprzez konfuzję, następującą w wyniku likwidacji Spółki osobowej, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności Spółki osobowej z tytułu odsetek) korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu odsetek), nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF.

Ponadto, należy wskazać, że w przypadku odsetek naliczonych, lecz nieotrzymanych przez Spółkę osobową z tytułu pożyczek udzielonych wspólnikom, zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 11 ust. 1 i/lub art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy o PDOF. Zgodnie z tymi przepisami, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Zgodnie z uwagami przedstawionymi powyżej w stanowisku Wnioskodawcy dotyczącym pyt. 1 niniejszego wniosku, należy wskazać, że na gruncie przepisów ustawy o PDOF, spółki osobowe (niebędące osobami prawnymi) nie są traktowane jako podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych. Podatnikami PDOF są natomiast wspólnicy tych spółek osobowych (niebędących osobami prawnymi). Stąd, wszelkie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych należy rozpatrywać w odniesieniu do wspólników tych spółek osobowych (w przypadku wspólników będących osobami fizycznymi - w oparciu o przepisy ustawy o PDOF).

W związku z powyższym, w sytuacji, naliczenia, lecz nieotrzymania przez Spółkę odsetek od pożyczek udzielonych wspólnikom, po stronie wspólników - zgodnie z powyżej wskazanymi przepisami nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu PDOF.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, wygaśnięcie zobowiązania wspólników wobec Spółki osobowej z tytułu zaciągniętych pożyczek oraz odsetek od tych pożyczek, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji Spółki osobowej, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (danego wspólnika) prawa (wierzytelności Spółki osobowej wobec danego wspólnika) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania danego wspólnika wobec Spółki osobowej), w żadnym zakresie nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF po stronie Wnioskodawcy.

Powyższe podejście zostało również przedstawione w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe w analogicznych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych. I tak, np.:

*   Dyrektor izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji wydanej dnia 29 lipca 2010 r. (sygn. ILPB3/423-347/10-4/MC) uznał, że „zobowiązanie Wnioskodawcy z tytułu spłaty pożyczki wygaśnie w wyniku połączenia praw wierzyciela i obowiązków dłużnika w Jego osobie (konfuzja), a więc z mocy prawa, nie zaś w wyniku dwustronnej umowy. Reasumując, wygaśnięcie zobowiązania z mocy prawa z tytułu pożyczki udzielonej Spółce przez SpK nie spowoduje u Wnioskodawcy powstania przychodu w postaci umorzonego zobowiązania w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji wydanej dnia 15 kwietnia 2009 r. (sygn. IPPB3/423-95/09-2/MS) potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu podatkowego w związku z wygaśnięciem umowy pożyczki na skutek konfuzji związanej z otrzymaniem majątku likwidacyjnego od C. W ocenie Wnioskodawcy umowa pożyczki zawarta z C wygaśnie wskutek wystąpienia konfuzji, tj. połączenia w jednym podmiocie praw wierzyciela i obowiązków dłużnika. Spółka zwraca uwagę na fakt, że przedmiotowa konfuzja nie jest zdarzeniem samoistnym, lecz wynika ona wyłącznie z otrzymania przez Spółkę wierzytelności własnej w ramach procedury likwidacji C.”

Ad .5

Zdaniem Wnioskodawcy, w omawianym zdarzeniu przyszłym, likwidacja Spółki osobowej nie będzie dla Wspólnika skutkowała powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF w żadnym innym zakresie.

W opinii Wnioskodawcy, brak bowiem w ustawie o PDOF jakiegokolwiek przepisu, który wskazywałby na opodatkowanie w omawianych okolicznościach wspólnika spółki niebędącej osobą prawną w przypadku likwidacji takiej spółki.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że stanowisko tożsame do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie wszystkich 5 pytań zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 13 czerwca 2011 r. nr ILPB3/423-110/11-2/EK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.