Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-447/14/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-06-23
Teza: Opodatkowanie i dokumentowanie fakturami VAT dotacji.
Słowa kluczowe: dotacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2013 r. (data wpływu 3 kwietnia 2014 r. ) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem środków transportu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem środków transportu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Do zakresu działania Miasta należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W szczególności, wykonuje zadania własne oraz zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami, a także może wykonywać zadania z zakresu właściwości powiatu, województwa i administracji rządowej na podstawie porozumień z tymi jednostkami samorządu terytorialnego lub właściwym organem administracji rządowej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm. dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) do zadań własnych gminy należą m. in. sprawy z zakresu lokalnego transportu zbiorowego.

Z tytułu wykonywania swoich zadań, lub wykonywania innych czynności, może pobierać różnego rodzaju opłaty (np. opłatę targową, produktową, miejscową, opłaty z tytułu czynności administracyjnych, opłatę od posiadania psów).

W tym zakresie Miasto, zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 6 ustawy, występuje jako organ władzy publicznej, wykonujący zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa i jako takie nie jest uznawane, w świetle regulacji o VAT, za podatnika podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę Miasto wykonuje m. in. czynności w zakresie swoich zadań, które pozostają poza zakresem VAT.

Jednocześnie, wykonuje czynności wpisujące się w definicję działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT i jest zarejestrowanym podatkiem tego podatku.

W szczególności, w ramach działalności podlegającej opodatkowaniu VAT (działalności gospodarczej) Miasto:

1.  oddaje grunty w użytkowanie wieczyste,
2.  świadczy usługi w zakresie dzierżawy gruntów,
3.  świadczy usługi wynajmu lokali komunalnych (wynajmu lokali użytkowych),
4.  dokonuje odpłatnego zbycia mienia komunalnego.

W związku z powyższym, wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT.

Ponadto, w określonych okolicznościach, może dokonywać również czynności podlegających regulacjom VAT, jednakże korzystających ze zwolnienia od VAT np. wynajem mieszkalnych lokali komunalnych, zbywanie określonego mienia komunalnego.

W związku z powyższym, Miasto wykonuje równocześnie:

1.  czynności podlegające opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych,
2.  czynności zwolnione od opodatkowania VAT oraz
3.  czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT.

W ramach tak opisanej działalności, Miasto realizując inwestycje finansowane ze źródeł zewnętrznych, zakupiło środki transportu.

Celem realizacji nałożonych na Miasto ustawą o samorządzie gminnym zadań w zakresie lokalnego transportu zbiorowego, począwszy od maja 2011 r. nieodpłatnie udostępnia Miejskiemu Przedsiębiorstwu Komunikacji Zakład Budżetowy (dalej: „Zakład”) środki transportu. Przed ich udostępnieniem Miasto w żaden sposób z nich nie korzystało, w szczególności - nie wykonywało przy ich wykorzystaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Zakład wykorzystuje nieodpłatnie udostępnione środki transportu do prowadzenia sprzedaży opodatkowanej, tj. świadczenia usług podlegających VAT.

Miasto nie dokonywało odliczenia VAT z tytułu zakupów związanych ze środkami transportu.

Miasto oraz Zakład są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług, w rozumieniu ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Miasto ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z nabyciem środków, które zostały następnie udostępnione Zakładowi i są przez niego wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej, tj. świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z nabyciem środków, które zostały następnie udostępnione Zakładowi i są przez niego wykorzystywane do sprzedaży opodatkowanej, tj. świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.

Podmiotowość zakładu budżetowego w świetle ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei w myśl ust. 2 przywołanego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Aby w kontekście powyższych unormowań, właściwie określić pozycję prawną samorządowego zakładu budżetowego w stosunku do tworzącej go jednostki oraz innych podmiotów, należy oprzeć się o całokształt regulacji odnoszących się do utworzenia oraz funkcjonowania zakładu budżetowego.

Otóż, zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. (Dz. U z 2011 r. Nr 45, poz. 236), gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Samorządowy zakład budżetowy powoływany jest zgodnie z art. 16 ustawy z dnia o finansach publicznych, który stanowi, że organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego tworzy, łączy, przekształca w inną formę organizacyjnoprawną i likwiduje samorządowy zakład budżetowy. Tworząc samorządowy zakład budżetowy, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego określa m. in. stan wyposażenia zakładu w środki obrotowe oraz składniki majątkowe przekazane zakładowi w użytkowanie.

Ponadto, w świetle art. 15 ustawy o VAT, szczególnie istotny jest art. 15 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, który stanowi, że samorządowy zakład budżetowy odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych. Co więcej, zgodnie z ustępem 2 przywołanego artykułu, podstawą gospodarki finansowej samorządowego zakładu budżetowego jest roczny plan finansowy obejmujący przychody, w tym dotacje z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, koszty i inne obciążenia, stan środków obrotowych, stan należności i zobowiązań na początek i koniec okresu oraz rozliczenia z budżetem jednostki samorządu terytorialnego.

Aby w pełni oddać sposób funkcjonowania samorządowego zakładu budżetowego należy również podnieść, że rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 grudnia 2010 r. w sprawie sposobu prowadzenia gospodarki finansowej jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych (Dz. U. Nr. 241, poz. 1616), przyznaje kierownikowi zakładu kompetencje w zakresie modyfikacji rocznego planu finansowego oraz w § 35 stanowi, że samorządowy zakład budżetowy posiada odrębny rachunek bankowy.

Z powyżej przedstawionych regulacji wynika, że samorządowy zakład budżetowy może być jednostką organizacyjną wyodrębnioną w stosunku do tworzącej go jednostki samorządu terytorialnego, pod względem organizacyjnym, majątkowym oraz finansowym.

Co do zakresu przedmiotowego działalności samorządowego zakładu budżetowego, należy stwierdzić, że zgodnie z art. 14 ustawy o finansach publicznych, może on zostać utworzony w celu realizacji zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego m. in. w zakresie lokalnego transportu zbiorowego.

Wskazany powyżej zakres działalności samorządowych zakładów budżetowych, która, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jest wykonywana odpłatnie, odpowiada pojęciu działalności gospodarczej obejmującej wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, o której mowa w ust. 2 powołanego artykułu.

Mając na względzie przedstawione powyżej argumenty należy stwierdzić, że samorządowy zakład budżetowy jest podatnikiem VAT odrębnym od tworzącej go jednostki samorządu terytorialnego oraz innych podmiotów.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w dorobku orzeczniczym sądów administracyjnych oraz w praktyce organów podatkowych.

W uchwale 7 sędziów z dnia 24 czerwca 2013 r. (sygn. akt I FPS 1/13) Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA), stwierdził, iż „odrębny reżim finansowy dotyczący tych jednostek, wynikający z ustawy o finansach publicznych, w szczególności z art. 14 i 15 tej ustawy, a także wyraźne ich wskazanie jako podmiotów realizujących zadania gmin w ramach gospodarki komunalnej, pozwala uznać je za podatników podatku od towarów i usług”.

Podobne stanowisko NSA przyjął w wyroku z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1369/10), podnosząc, że „samorządowy zakład budżetowy, wykonując zadania własne jednostki samorządu terytorialnego o charakterze użyteczności publicznej w zakresie gospodarki komunalnej jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, wykonującą w tym zakresie samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 u.p.t.u., a zatem ma podmiotowość podatkową VAT odrębną od jednostki samorządu terytorialnego, która go utworzyła”.

Powyższy pogląd znalazł aprobatę także w orzecznictwie Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (dalej: „WSA”) na co wskazuje m. in. wyrok z dnia 27 lutego 2013 r. (sygn. akt I SA/Ol 722/12).

Ponadto, również utrwalona i konsekwentna praktyka organów podatkowych wskazuje na odrębność podmiotową samorządowych zakładów budżetowych.

W tym względzie należy przykładowo wskazać interpretację indywidualną wydaną w dniu 24 maja 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w \`(...)\`, w której organ podatkowy, w całości podzielając wskazane powyżej stanowisko NSA, stwierdził, że: „samorządowy zakład budżetowy, wykonując zadania własne jednostki samorządu terytorialnego o charakterze użyteczności publicznej w zakresie gospodarki komunalnej, jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, wykonującą w tym zakresie samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem ma podmiotowość podatkową w podatku od towarów i usług odrębną od jednostki samorządu terytorialnego, która go utworzyła”.

W świetle powyższej argumentacji, należy przyjąć, że w przedstawionym stanie faktycznym Zakład, jest odrębnym od Miasta podatnikiem VAT w świetle art. 15 ustawy.

Prawo do odliczenia VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z powyższej regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

W związku z faktem, że środki transportu nie były i nie są wykorzystywane przez Miasto do wykonywania czynności opodatkowanych, ale przez Zakład będący odrębnym podatnikiem VAT (któremu środki te zostały udostępnione nieodpłatnie), Miastu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem środków transportu.

Powyższy pogląd potwierdził WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 29 listopada 2012 r. (sygn. akt I SA/Sz 756/12), stwierdzając, że „Jeżeli faktury dokumentujące poniesienie wydatków inwestycyjnych, wystawiane są na gminę, natomiast wydatki dotyczą czynności nieobjętej zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a ponadto są wykorzystywane przez odrębny podmiot (samorządowy zakład budżetowy) do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, to tym samym, mając na względzie dyspozycję przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, brak jest - po stronie gminy - prawnej możliwości odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z tych faktur. Sprzedaż opodatkowaną prowadzi Zakład, nie zaś gmina, będąca odrębnym od zakładu podatnikiem VAT”.

Ze względu więc na fakt, że Miasto nie wykorzystuje środków transportu dla celów wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu - czynności takie są wykonywane przez Zakład - w świetle przywołanego powyżej orzeczenia WSA, w ocenie Miasta nie jest uprawnione do odliczenia VAT od dokonanych zakupów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.