Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-406/16-5/BC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-22
Teza: Czy FIZ, którymi zarządza Wnioskodawca, prawidłowo rozpoznają przychód ze zbycia przez Uczestników na rzecz FIZ certyfikatów inwestycyjnych w celu ich umorzenia jako przychód na zasadach ogólnych i prawidłowo nie pełnią obowiązków płatnika podatku CIT?
Słowa kluczowe: certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; fundusz-Zamknięty Fundusz Inwestycyjny; obowiązek-obowiązek płatnika; przychód; umorzenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2016 r. (data wpływu 18 kwietnia 2016 r.) uzupełnione pismem z dnia 10 czerwca 2016 r. (data wpływu 13 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kwalifikacji przychodu ze zbycia przez Uczestników na rzecz FIZ, którymi zarządza Wnioskodawca, certyfikatów inwestycyjnych w celu ich umorzenia – **za prawidłowe;**

*   obowiązków płatnika FIZ, którymi zarządza Wnioskodawca – **za prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji przychodu ze zbycia przez Uczestników na rzecz FIZ, którymi zarządza Wnioskodawca, certyfikatów inwestycyjnych w celu ich umorzenia a także obowiązków płatnika FIZ, którymi zarządza Wnioskodawca.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym oraz towarzystwem funduszy inwestycyjnych w rozumieniu ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 157 ze zm., dalej: „ustawa o FI”). W ramach swojej działalności Wnioskodawca zarządza funduszami inwestycyjnymi zamkniętymi (dalej: „FIZ”), w tym między innymi funduszami inwestycyjnymi zamkniętymi aktywów niepublicznych.

FIZ mogą pełnić obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób prawnych, jeżeli wypłacane przez nie środki stanowią dochody (przychody) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Członkowie organów zarządzających Wnioskodawcy mogą ponieść odpowiedzialność z tytułu niewypełnienia obowiązków płatnika przez FIZ ze względu na treść artykułu 116a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym za zaległości podatkowe innych osób prawnych niż wymienione w art. 116 odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami. Tym samym Wnioskodawca jest zainteresowany wydaniem indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie pełnienia przez FIZ obowiązków płatnika.

FIZ dokonują w ramach swojej działalności wykupu w celu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych na żądanie uczestników FIZ, będących zagranicznymi podmiotami (dalej: „Uczestnicy”). Z chwilą wykupienia certyfikaty inwestycyjne są umarzane z mocy prawa. Wówczas po stronie Uczestników powstaje przychód, który FIZ traktują na gruncie ustawy o CIT jako przychód rozpoznawany na zasadach ogólnych. FIZ nie pełnią obowiązku płatnika z tytułu powstania tego przychodu.

W piśmie z dnia 10 czerwca 2016 r. (data wpływu 13 czerwca 2016 r.) Wnioskodawca uzupełnił stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, poprzez przedstawienie zestawienia FIZ, którymi zarządza i których dotyczy Wniosek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy FIZ, którymi zarządza Wnioskodawca, prawidłowo rozpoznają przychód ze zbycia przez Uczestników na rzecz FIZ certyfikatów inwestycyjnych w celu ich umorzenia jako przychód na zasadach ogólnych i prawidłowo nie pełnią obowiązków płatnika podatku CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, FIZ, którymi zarządza Wnioskodawca, prawidłowo rozpoznają przychód ze zbycia przez Uczestników na rzecz FIZ certyfikatów inwestycyjnych w celu ich umorzenia jako przychód na zasadach ogólnych i prawidłowo nie pełnią obowiązków płatnika podatku CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1.  Możliwość zbycia certyfikatów inwestycyjnych w FIZ w celu umorzenia

Fundusz inwestycyjny może na podstawie art. 139 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (tj. Dz. U. z 2014 poz. 157 ze zm.) wykupywać certyfikaty inwestycyjne, które wyemitował, jeżeli statut funduszu tak stanowi. Cena wykupu certyfikatu inwestycyjnego jest równa wartości aktywów netto funduszu, przypadającej na certyfikat inwestycyjny, według wyceny aktywów z dnia wykupu. Z chwilą wykupienia przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikaty inwestycyjne są umarzane z mocy prawa. W związku z powyższym, dopuszczalne jest nabycie certyfikatów inwestycyjnych przez FIZ w celu ich umorzenia.

1.  Opodatkowanie przychodu ze zbycia certyfikatów inwestycyjnych w FIZ w celu umorzenia

W ocenie Wnioskodawcy, można rozważyć opodatkowanie przychodu Uczestników ze zbycia certyfikatów inwestycyjnych w FIZ w celu umorzenia na zasadach ogólnych lub na zasadach właściwych dla przychodu z udziału w zyskach osób prawnych. Jednakże przedstawione poniżej argumenty uzasadniają opodatkowanie tego przychodu na zasadach ogólnych.

1.  Dochód z wykupu certyfikatów inwestycyjnych w celu umorzenia jako dochód uzyskany na zasadach ogólnych

Uwagi wstępne

Za rozpoznaniem przychodu z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych w celu umorzenia na zasadach ogólnych przemawia

1.  charakter tych przychodów oraz
2.  możliwość pomniejszenia tego przychodu o koszty uzyskania przychodu, tj. sposób rozliczenia dochodu właściwy dla rozliczeń dokonywanych na zasadach ogólnych.

Charakter przychodów otrzymanych z wykupu certyfikatów inwestycyjnych przez FIZ w celu umorzenia

Za uznaniem, że przychody z wykupu certyfikatów inwestycyjnych przez FIZ w celu umorzenia opodatkowane są na zasadach ogólnych, a nie jako dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, przemawia przede wszystkim charakter tych przychodów.

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych są przysporzenia uzyskane w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej przez osoby prawne wypłacające ten dochód (przychód). Najczęściej działalność gospodarcza jest prowadzona w formie spółek kapitałowych. Natomiast z perspektywy Uczestników, fundusz inwestycyjny jest instytucją zbiorowego inwestowania i zarządzania mieniem uczestników funduszu. Dla uczestnika funduszu jest więc on formą długoterminowej inwestycji i lokaty swojego kapitału, a nie formą uczestnictwa we wspólnym przedsięwzięciu gospodarczym. Wniesienie aktywów tytułem wpłaty na dokonany zapis na certyfikaty inwestycyjne nie ma na celu uzyskiwania korzyści w postaci wypłat z zysku funduszu, lecz jest czynnością mającą umożliwić funduszowi wykonywanie swoich funkcji i zadań (jeżeli uczestnik nie dokonałby wpłaty to fundusz nie miałby co dalej inwestować i czym zarządzać).

Odrębne uregulowanie przez ustawodawcę zagadnień dotyczących udziałów/akcji w spółkach kapitałowych oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach inwestycyjnych wynikające z odmienności w zakresie ich natury prawnej jak i funkcji ekonomicznej jednoznacznie wskazuje, że powyższe pojęcia nie mogą być ze sobą utożsamiane.

W konsekwencji, przychód z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych przez FIZ celem umorzenia nie może być uznany za przychód (dochód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych określony w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm., dalej: „ustawy o CIT”).

Przychód otrzymany z wykupu certyfikatów inwestycyjnych przez FIZ w celu umorzenia pomniejszany o koszty uzyskania przychodów

Za zasadnością rozliczenia przychodu z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych przez FIZ w celu umorzenia na zasadach ogólnych przemawia także możliwość pomniejszenia tego przychodu o koszty podatkowe. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, wydatki na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych stanowią koszt uzyskania przychodu (\`(...)\`) z tytułu (\`(...)\`) odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych. Równocześnie Wnioskodawca zaznacza, że zgodnie z art. 16 ust. 7f ustawy o CIT, przez fundusze kapitałowe rozumie się fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w ustawie o FI.

Możliwość rozpoznawania kosztów związanych z uzyskaniem danego przychodu jest charakterystyczna dla tych przychodów, które opodatkowane są na zasadach ogólnych. W takim przypadku, opodatkowaniu podlega nadwyżka przychodów osiągniętych w ciągu roku podatkowego nad kosztami uzyskania tych przychodów.

Natomiast odmiennie, w przypadku dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o CIT, przychody podlegają, co do zasady, opodatkowaniu w sposób zryczałtowany, tj. bez określania kosztów uzyskania przychodów (z wyjątkiem uprawnień do obniżenia przychodu, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT).

Powyższe potwierdza wyrok WSA w Warszawie z dnia 15 marca 2007 r., III SA/Wa 4083/06, LEX nr 329287, zgodnie z którym: „Dochody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, tj. dochody z tytułu dywidendy, czy też z tytułu likwidacji osoby prawnej, nie są łączone z dochodami z innych źródeł, ponieważ pobór podatku następuje w drodze ryczałtu -bez kosztów uzyskania przychodu, o czym stanowi art. 22 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Skoro więc ustawa o CIT określa koszty uzyskania przychodów z tytułu wykupienia certyfikatów inwestycyjnych funduszu inwestycyjnego zamkniętego, wskazuje to, że przychody osiągnięte przez Uczestników FiZ z tytułu wykupu certyfikatów przez te fundusze podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Zatem przychody te nie mogą stanowić dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, podlegających opodatkowaniu ryczałtowemu, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zaprezentowane powyżej argumenty przemawiają za uznaniem, że przychody Uczestników związane z wykupywaniem i umarzaniem przez FIZ certyfikatów inwestycyjnych stanowią przychody opodatkowane na zasadach ogólnych, a nie stanowią dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Stanowisko organów podatkowych

Powyższa konkluzja znajduje również oparcie w indywidualnych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe w analogicznych przypadkach:

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB5/423-1216/12-2/AS z dnia 6 marca 2013 r.,

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB5/423-124/12-3/AJ z dnia 11 maja 2012 r.,
*   Warszawie, sygn. IPPB5/423-877/10-2/AJ z dnia 7 lutego 2011 r.,

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB5/423-876/10-2/AJ z 7 lutego 2011 r.,

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB5/423-761/10-2/AJ z dnia 14 stycznia 2011 r.,

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB5/423-749/10-2/AJ z dnia 4 stycznia 2011 r.

1.  Brak obowiązku pobrania podatku przez FIZ jako płatników

Zgodnie z przepisami ustawy o CIT, jeśli przychód z tytułu umorzenia certyfikatów inwestycyjnych w FIZ jest przychodem powstałym na zasadach ogólnych, to FIZ nie będą zobowiązane do pobrania podatku. Zgodnie bowiem z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne (\`(...)\`), które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le. Przepis ten dotyczy jednak sytuacji, gdy wypłacane przychody są uznawane za przychód z udziału w zyskach osób prawnych i wówczas powstaje obowiązek pobrania podatku przez płatnika.

Tym samym Uczestnicy uzyskujący dochód wypłacany przez FIZ powinni opodatkować go we własnym zakresie, a FIZ nie będą pełnić funkcji płatnika w opisanym stanie faktycznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie:

*   kwalifikacji przychodu ze zbycia przez Uczestników na rzecz FIZ, którymi zarządza Wnioskodawca, certyfikatów inwestycyjnych w celu ich umorzenia – **za prawidłowe;**

*   obowiązków płatnika FIZ, którymi zarządza Wnioskodawca – **za prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, że interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.