Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-126/15-4/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-06-16
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; zatory płatnicze
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – reprezentowanej przez pełnomocnika – przedstawione we wniosku z 12 marca 2015 r. (data wpływu 16 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 18 maja 2015 r. (data wpływu 20 maja 2015 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która prowadzi działalność gospodarczą i podlega opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Głównym przedmiotem działalności spółki jest produkcja komponentów elektronicznych wykorzystywanych w sprzęcie RTV.

W ramach swojej działalności Spółka dokonuje zakupu materiałów wykorzystywanych do produkcji oraz towarów handlowych od stałych, powiązanych z nią kapitałowo dostawców. Termin płatności wynikający z ustaleń z tymi kontrahentami i uwidoczniony na fakturach wystawionych na Spółkę wynosi każdorazowo 90 lub 120 dni od daty ich wystawienia. W celu zapewnienia dobrej kondycji finansowej Spółki, będącej głównym producentem i dystrybutorem telewizorów na rynku europejskim, powiązani z nią kontrahenci oferują korzystne terminy płatności. Zakupione towary handlowe są następnie odsprzedawane przez Spółkę, natomiast zakupione materiały są wykorzystywane do produkcji komponentów elektronicznych, które po zakończeniu procesu produkcji są również sprzedawane przez Spółkę. Wydatki poniesione na zakup materiałów i towarów są traktowane przez Wnioskodawcę jako koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, tym samym są ujmowane dla celów podatkowych w okresie, w którym jest osiągany korespondujący z nimi przychód.

System magazynowania materiałów i towarów handlowych stosowany przez Spółkę, a także organizacja pracy magazynu i linii montażowych oraz ekonomika produkcji masowej nie pozwalają na powiązanie konkretnej jednostki sprzedawanego wyrobu gotowego lub towaru z konkretnymi fakturami zakupu materiałów produkcyjnych i towarów handlowych. W szczególności masowy charakter oraz jednorodność materiałów produkcyjnych uniemożliwiają ich jednostkową identyfikację. W praktyce zakupione materiały i towary przyjmowane są na magazyn Spółki w powiązaniu z konkretnym zamówieniem i poprzez rozliczenie zakupu z daną fakturą zakupową, jednak na etapie sprzedaży gotowego produktu lub towaru handlowego nie da się przyporządkować go do konkretnej faktury zakupu.

Ze względu na wolumen obrotu możliwe jest jednak ustalenie średniego okresu rotacji zakupionych materiałów i towarów (rozumianego jako okres od momentu przyjęcia do magazynu materiału lub towaru zakupionego od dostawcy do momentu sprzedaży gotowego produktu lub towaru handlowego), co z kolei pozwala wyznaczyć moment, w którym konkretna faktura zakupowa została ujęta w rachunku podatkowym Spółki jako koszt uzyskania przychodu.

Spółka ustaliła następujące średnie okresy rotacji:

*   41 dni dla materiałów produkcyjnych - okres ten został ustalony poprzez zsumowanie średniej długości cyklu produkcyjnego (liczonego od momentu przyjęcia na magazyn materiałów zakupionych od dostawców do momentu zejścia gotowego produktu z linii produkcyjnej) oraz średniego okresu magazynowania gotowego produktu (liczonego od momentu zejścia gotowego produktu z linii produkcyjnej do momentu sprzedaży);
*   21 dni dla towarów handlowych - okres ten liczony jest od momentu przyjęcia towaru na magazyn do momentu jego odsprzedaży.

W praktyce zdarza się, że część faktur zakupowych otrzymywanych od dostawców Spółki nie jest przez nią regulowana w terminie. Spółka jest w stanie dokładnie ustalić moment opłacenia faktur zakupowych.

Z uwagi na obowiązujące Spółkę 90 lub 120-dniowe terminy płatności za nabyte materiały i towary, w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury zakupu materiałów produkcyjnych lub towarów handlowych w terminie wynikającym z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka zobowiązana jest dokonywać korekty kosztów podatkowych z upływem 90 dni od daty zaliczenia kwoty wynikającej z faktury zakupowej do kosztów uzyskania przychodów. W tym celu Spółka, posługując się średnimi okresami rotacji materiałów produkcyjnych i towarów handlowych, wyznacza moment zaliczenia danej faktury do kosztów uzyskania przychodów przyjmując, że:

*   zakupione materiały są zaliczane w koszty średnio w terminie 41 dni od daty ich przyjęcia do magazynu - w konsekwencji, termin dokonania korekty kosztów podatkowych powinien następować średnio po 131 dniach od daty przyjęcia do magazynu materiałów ujętych na fakturze wystawionej przez kontrahenta Spółki, tj. 41 dni + 90 dni;
*   zakupione towary są zaliczane w koszty średnio w terminie 21 dni od daty ich przyjęcia do magazynu - w konsekwencji, termin dokonania korekty kosztów podatkowych powinien następować średnio po 111 dniach od daty przyjęcia do magazynu towarów ujętych na fakturze wystawionej przez kontrahenta Spółki, tj. 21 dni + 90 dni.

Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzających zasady korygowania kosztów uzyskania przychodów w sytuacji nieterminowego regulowania zobowiązań i chciałby potwierdzić prawidłowość opisanego wyżej podejścia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 15b ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka powinna korygować koszty uzyskania przychodów z upływem 90 dni od ich uwzględnienia w rachunku podatkowym w sposób przedstawiony w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. z uwzględnieniem przyjętych przez Spółkę średnich okresów rotacji nabytych materiałów produkcyjnych i towarów handlowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 15b ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinna ona korygować koszty uzyskania przychodów z upływem 90 dni od ich uwzględnienia w rachunku podatkowym w sposób przedstawiony w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. z uwzględnieniem przyjętych przez Spółkę średnich okresów rotacji nabytych materiałów produkcyjnych i towarów handlowych.

Jak wyjaśniono w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, wydatki poniesione przez Spółkę na zakup materiałów produkcyjnych i towarów handlowych stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami osiąganymi w ramach działalności Spółki. Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, które poniesione zostały w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4b i 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do tych regulacji, Spółka ujmuje dla celów podatkowych wydatki poniesione na nabycie materiałów produkcyjnych i towarów handlowych w okresie, w którym osiągane są odpowiadające im przychody.

Mając na uwadze okoliczności wskazane w punkcie II wniosku, w celu wyznaczenia momentu ujęcia faktury zakupowej z danego dnia w rachunku podatkowym Spółki jako kosztu uzyskania przychodów, Spółka ustaliła średnie okresy rotacji, które wynoszą:

*   41 dni dla materiałów produkcyjnych;
*   21 dni dla towarów handlowych.

Konsekwentnie, Spółka ustala, że wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie materiałów produkcyjnych są potrącalne podatkowo po średnio 41 dniach od daty przyjęcia do magazynu materiałów ujętych na fakturze wystawionej przez kontrahenta Spółki, natomiast wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie towarów handlowych są potrącalne podatkowo po średnio 21 dniach od daty przyjęcia do magazynu towarów ujętych na fakturze wystawionej przez kontrahenta Spółki.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą tej faktury. Natomiast w myśl art. 15b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z faktury dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Zmniejszenia, o którym mowa powyżej, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa wskazany termin (art. 15b ust. 3 ustawy). Jeśli po dokonaniu zmniejszenia zobowiązanie zostanie uregulowane, podatnik w miesiącu, w którym uregulował zobowiązanie, zwiększa koszty uzyskania przychodów o kwotę dokonanego zmniejszenia (art. 15b ust. 4 ww. ustawy).

W związku z obowiązującymi Spółkę 90 lub 120-dniowymi terminami płatności za nabyte materiały i towary, zgodnie z art. 15b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka zobowiązana jest dokonywać korekty kosztów podatkowych z upływem 90 dni od daty zaliczenia kwoty wynikającej z faktury do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

W opisanym stanie faktycznym, w przypadku 41-dniowego okresu rotacji materiałów produkcyjnych, termin ten będzie biegł od 41 dnia liczonego od dnia przyjęcia do magazynu materiałów z faktury wystawionej przez kontrahenta. Jest to bowiem uśredniony czas rotacji materiałów produkcyjnych (uwzględniający długość cyklu produkcyjnego oraz czas magazynowania gotowego produktu), po którym następuje sprzedaż produktów gotowych i uwzględnienie kosztów nabycia materiałów produkcyjnych w wyniku podatkowym. Innymi słowy, korekta kosztów podatkowych powinna nastąpić po 131 dniach od daty przyjęcia do magazynu materiałów z faktury wystawionej przez kontrahenta Spółki (41 dni + 90 dni).

Natomiast, w przypadku 21-dniowego okresu rotacji towarów handlowych należy przyjąć, że ustawowy termin korekty kosztów podatkowych będzie biegł od 21 dnia liczonego od dnia przyjęcia do magazynu towarów z faktury wystawionej przez kontrahenta. Jest to bowiem uśredniony czas rotacji towarów handlowych, po którym następuje ich sprzedaż i uwzględnienie kosztów ich nabycia w wyniku podatkowym. W konsekwencji, korekta kosztów podatkowych powinna nastąpić po 111 dniach od dnia przyjęcia do magazynu towarów z faktury wystawionej przez kontrahenta Spółki (21 dni + 90 dni). Inny niż przyjęty przez Spółkę sposób prowadziłby do nieprawidłowego ustalania poziomu kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Spółka powinna korygować koszty uzyskania przychodów z uwzględnieniem przyjętych przez Spółkę średnich okresów rotacji nabytych materiałów produkcyjnych i towarów handlowych w sytuacji, gdy faktury nabycia materiałów i towarów otrzymane od dostawców Spółki nie są przez nią regulowane w terminie wynikającym z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przypadku braku korekty, oznaczałoby to pozostawienie w kosztach Spółki kosztów uzyskania przychodów, do których Spółka nie byłaby uprawniona.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w następujących interpretacjach indywidualnych, w których Dyrektor uznał za prawidłowe stanowisko podatników, uwzględniających średnie okresy rotacji towarów, przy analizie obowiązku korygowania kosztów uzyskania przychodów z tytułu nabycia tych towarów:

*   sygn. akt IBPBI/2/423-284/14/SD z 5 czerwca 2014 r.,
*   sygn. akt IBPBI/2/423-265/14/JD z 30 maja 2014 r.,
*   sygn. akt IBPBI/2/423-334/13/AP z 18 czerwca 2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.