Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.59.2019.3.SK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-31
Teza: w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy faktoringu.
Słowa kluczowe: nabycie; opodatkowanie; umowa-umowa faktoringu; wierzytelność
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 marca 2019 r. (data wpływu 25 marca 2019 r.), uzupełnionym 23 maja 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy faktoringu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy faktoringu. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 16 maja 2019 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4014.59.2019.2.SK 0111-KDIB3-1.4012.195.2019.3.WN, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych, co też nastąpiło w dniu 23 maja 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

X. S A. („Wnioskodawca” lub „Faktor”) jest spółką kapitałową prawa francuskiego, prowadzącą działalność gospodarczą m.in. w zakresie wykonywania usług faktoringowych.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym we Francji podatnikiem VAT. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT, ani nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca planuje zawierać umowy z podmiotami polskimi, będącymi zarejestrowanymi w Polsce podatnikami VAT (dalej: „Faktorant”), o świadczenie usług faktoringowych.

Usługa faktoringowa świadczona na rzecz Faktoranta będzie oparta na dwóch umowach:

*   Pan-European Factoring Transaction – Master Agreement („Umowa 1”) – umowa ta będzie miała charakter umowy ramowej i będzie obowiązywać pomiędzy Wnioskodawcą, a między innymi, Faktorantem. Stronami tej umowy mogą być, między innymi, inni faktoranci (np. podmioty z grupy kapitałowej, do której należy polski Faktorant). Umowa ta określać będzie ogólne warunki świadczenia usługi faktoringowej;
*   Pan-European Factoring Transaction – Polish Receivables Purchase Agreement („Umowa 2”) – umowa ta będzie zawierana wyłącznie pomiędzy Wnioskodawcą i polskim Faktorantem. Celem umowy jest ustalenie, m.in., szczegółowych zasad przenoszenia wierzytelności przez polskiego Faktoranta na Wnioskodawcę.

Umowa 1 i Umowa 2 składają się łącznie na Umowę Faktoringową zawartą pomiędzy, między innymi, Wnioskodawcą a Faktorantem. Umowy te będą zawierane przez Wnioskodawcę i Faktoranta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i dla jej celów.

Na zasadach wskazanych w Umowie Faktoringowej, Faktor będzie udostępniać na rzecz Faktoranta finansowanie, a Faktorant będzie przenosił swoje wierzytelności na rzecz Faktora. Tytułem przeniesienia wierzytelności przez Faktoranta na Faktora będzie Umowa Faktoringowa, która stanowi umowę nienazwaną na gruncie kodeksu cywilnego. Z tytułu wykonywania przez Faktora na rzecz Faktoranta usług faktoringu, Faktorowi będzie przysługiwać wynagrodzenie.

W oparciu o Umowę Faktoringową dokonywane będą przez Faktoranta cyklicznie cesje wierzytelności na rzecz Faktora. Celem Umowy Faktoringowej jest w szczególności zapewnienie Faktorantowi finansowania dla jego bieżącej działalności gospodarczej.

Na podstawie Umowy Faktoringowej, Wnioskodawca zobowiąże się do:

*   przyjmowania wierzytelności przelewanych przez Faktoranta,
*   finansowania działalności Faktoranta poprzez udostępnienie mu środków pieniężnych przed uzyskaniem zapłaty od dłużnika danej wierzytelności pierwotnie przysługującej Faktorantowi,
*   prowadzenia na rzecz Faktoranta rachunków bieżących, na których księgowane są przesunięcia majątkowe dokonane pomiędzy stronami wynikające z realizacji Umowy Faktoringowej.

Na podstawie Umowy Faktoringowej, Faktorant zobowiąże się do:

*   zbywania swoich wierzytelności wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy,
*   niezawierania z osobami trzecimi umów, które mogłyby szkodzić interesowi Faktora wynikającemu z przejętych wierzytelności.

Przedmiotem przelewów będą jedynie wierzytelności spełniające określone w Umowie Faktoringowej warunki, tj. m.in.:

*   muszą w pełni przysługiwać Faktorantowi,
*   powinny wynikać z umów sprzedaży towarów lub powiązanych usług,
*   powinny podlegać prawu właściwemu dla siedziby Faktoranta (z wyjątkami),
*   powinny być denominowane w złotych albo w innej walucie dopuszczonej w Umowie Faktoringowej,
*   ich przelewalność, co do zasady, nie może być ograniczona,
*   nie mogą wynikać z umów zawartych z konsumentami lub w trybie zamówień publicznych,
*   co do zasady nie są sporne.

W przypadku, gdy wierzytelność nie spełnia lub przestaje spełniać kryteria wskazane w Umowie Faktoringowej, Wnioskodawca będzie uprawniony do zwrotnego przelewu wierzytelności na Faktoranta lub odstąpienia od umowy przelewu.

Z tytułu świadczonych usług, Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie, składające się przede wszystkim z następujących prowizji i opłat:

*   prowizja od faktoringu (factoring fee) oparta na kwotach nabytych przez Wnioskodawcę wierzytelności;
*   prowizja od finansowania (financing fee);
*   prowizja przygotowawcza (arrangement fee);
*   prowizja od zaangażowania (maximum commitment fee);
*   inne prowizje i opłaty za wykonane przez Wnioskodawcę czynności (np. rozpatrzenie wniosku o zwiększenie limitu finansowania).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy usługa faktoringu świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz Faktoranta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług po stronie Faktoranta na zasadzie odwrotnego obciążenia, w związku z czym Faktorant będzie podatnikiem VAT zobowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług w Polsce z tego tytułu, co oznacza, że usługa faktoringu będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych po stronie Wnioskodawcy?
2.  Czy usługa faktoringu świadczona przez Wnioskodawcę na rzecz Faktoranta stanowi czynność cywilnoprawną podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa faktoringu świadczona przez Spółkę na rzecz Faktoranta nie stanowi czynności cywilnoprawnej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają określone czynności cywilnoprawne, w tym umowa sprzedaży i umowa pożyczki, a także zmiany tych umów oraz orzeczenia sądów i ugody, o ile wywołują takie same skutki prawne. Treść art. 1 ust. 1 ustawy o PCC wskazuje na zamknięty charakter zdarzeń podlegających opodatkowaniu PCC. O kwalifikacji prawnej określonej czynności cywilnoprawnej dla celów opodatkowania PCC decyduje wyłącznie jej treść (elementy przedmiotowo istotne), z pominięciem innych elementów, np. nazwy. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy na gruncie PCC, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie o PCC czynności, miarodajne są rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy.

Jednocześnie, jak słusznie podkreśla się w doktrynie „w zakresie umów nienazwanych należy uznać za niepodważalny pogląd, iż jako niezdefiniowane oraz niewymienione w ustawie nie będą podlegały opodatkowaniu PCC” (R. Jurkiewicz, Transakcje finansowe – zakres przedmiotowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, (w:) Monitor Podatkowy, nr 3/2010).

Ustawa o PCC nie zawiera normatywnej definicji umów wymienionych w art. 1 ust. 1 tej ustawy i podlegających opodatkowaniu PCC. W szczególności, ustawa o PCC w żaden sposób nie precyzuje, co należy rozumieć przez umowę sprzedaży lub umowę pożyczki (jako najbliższe przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego Umowie). W konsekwencji, kierując się wykładnią systemową ustawy o PCC, należy odwołać się do znaczenia tych pojęć już funkcjonujących w systemie prawa, w szczególności poprzez przepisy prawa cywilnego. Ponieważ umowy cywilnoprawne wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy PCC stanowią umowy nazwane, to (lege non distinguente) nie ma podstaw aby nadawać im inne znaczenie, niż to obowiązujące już na gruncie prawa cywilnego czy handlowego, skoro sam ustawodawca nie wprowadza takiego rozróżnienia. Nie stoi na przeszkodzie takiemu stanowisku zasada autonomii prawa podatkowego. Jak słusznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 czerwca 2008 r. (sygn. akt: II FSK 626/07): „autonomia prawa podatkowego oznacza, iż ustawodawca tworząc przepisy podatkowe ma zapewnioną samodzielność w kreowaniu instytucji i pojęć na potrzeby tej gałęzi prawa. Przedstawiona zasada traci jednak rację bytu wówczas, gdy prawodawca nie tworzy instytucji i pojęć właściwych prawu podatkowemu.

W takiej sytuacji, w procesie wykładni przepisów prawa podatkowego, odwołać należy się do znaczenia pojęć już funkcjonujących na gruncie innych gałęzi prawa, np. w prawie cywilnym. Zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej pozwoli na realizację zasady zupełności i spójności systemu prawa”.

Z powyższego wynika, że aby transakcja mogła zostać uznana za umowę sprzedaży lub umowę pożyczki podlegającą opodatkowaniu PCC, musi spełniać warunki określone odpowiednio w art. 535 Kodeksu cywilnego (umowa sprzedaży), lub w art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego (umowa pożyczki).

Biorąc pod uwagę wskazany w zdarzeniu przyszłym opis czynności podejmowanych na podstawie Umowy, zdaniem Wnioskodawcy, nie powinno budzić wątpliwości, że czynności te nie będą stanowiły umowy/umów pożyczki w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Wnioskodawca nie przeniesie bowiem na Faktoranta środków pieniężnych z zastrzeżeniem ich zwrotu. Wypłacone środki pieniężne stanowią formę spłaty wierzytelności Faktoranta w celu uzyskania przez Wnioskodawcę praw do tych wierzytelności i tylko na zasadzie wyjątku, jeżeli wierzytelność nie spełni kryteriów w niej wskazanych lub będzie nieściągalna, Wnioskodawca będzie miał możliwość przelania wierzytelności powrotnie na Faktoranta i odzyskania wypłaconych mu środków.

W ocenie Wnioskodawcy wskazane w opisie zdarzenia przyszłego czynności wynikające z Umowy Faktoringu nie mogą być traktowane jako umowa/umowy sprzedaży w rozumieniu Kodeksu cywilnego, co wynika w szczególności z następujących okoliczności:

*   celem Umowy Faktoringu nie jest zobowiązanie się Faktoranta do przeniesienia na Wnioskodawcę własności praw do wierzytelności przy jednoczesnym zobowiązaniu się Wnioskodawcy do zapłaty ekwiwalentnej ceny. Podstawowym celem Umowy jest finansowanie działalności Faktoranta oraz wyegzekwowanie przez Wnioskodawcę zobowiązania pierwotnego dłużnika Faktoranta. Przeniesienie zaś praw do wierzytelności na Wnioskodawcę stanowi jedynie środek służący powyższemu.
*   Umowa Faktoringu przewiduje szereg kompleksowych zobowiązań Wnioskodawcy oraz Faktoranta, spośród których przeniesienie praw do wierzytelności na Wnioskodawcę stanowi jedynie element stosunku prawnego pomiędzy Wnioskodawcą a Faktorantem.
*   Środki pieniężne, jakie wypłaci Wnioskodawca Faktorantowi, nie stanowią zapłaty ceny, a jedynie formę finansowania na rzecz Faktoranta przed uzyskaniem od dłużnika faktycznej zapłaty tytułem zaspokojenia wierzytelności pierwotnie przysługujących Faktorantowi.
*   Faktorant nie przenosi ostatecznie i bezwarunkowo praw do wierzytelności na Wnioskodawcę, gdyż Wnioskodawca ma możliwość przelania wierzytelności powrotnie na Faktoranta i odzyskania wypłaconych mu środków, jeżeli wierzytelność nie spełni kryteriów w niej wskazanych lub będzie nieściągalna. Tym samym, na Wnioskodawcę nie przechodzi pełne ryzyko związane z wierzytelnościami, co zasadniczo miałoby miejsce gdyby celem Umowy Factoringu była sprzedaż praw do wierzytelności.

Mając zatem na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz całokształt postanowień Umowy, należy uznać, że stanowi ona umowę nienazwaną, wyróżnioną zarówno w przepisach prawa podatkowego (np. art. 43 ust. 15 pkt 1 Ustawy o VAT), w nauce prawa, jak i w praktyce organów podatkowych jako faktoring. Umowa ta, skonstruowana w oparciu o swobodę zawierania umów zgodnie z art. 3531 Kodeksu cywilnego, co przy jej definiowaniu implikuje odwołanie się do dorobku doktryny ekonomicznej, zgodnie z która faktoring polega na nabywaniu przez faktora (usługodawcę) niewymagalnych wierzytelności faktoranta (usługobiorcy), przysługujących temu drugiemu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej w zamian za odpowiednie wynagrodzenie, odpowiadające najczęściej określonemu procentowi wartości nominalnej wierzytelności głównej oraz prowizji faktora, co zostało odzwierciedlone w treści Umowy Faktoringowej.

Faktoring, jako umowę nienazwaną, scharakteryzował m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 6 marca 2013 r., gdzie opisano umowę faktoringu w następujący sposób: „Podstawowym (ale nie jedynym) warunkiem jaki musi być spełniony by usługa pośrednictwa finansowego była uznana za faktoring, jest przelew wierzytelności. Podkreślić trzeba, że faktoring nie jest samym tylko przelewem wierzytelności. Co prawda, w ramach umowy faktoringu dochodzi do przelewu, a częściej przelewu powierniczego wierzytelności, jednak nie jest to jedyna usługa wykonywana przez faktora na rzecz faktoranta”.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Umowa stanowić będzie umowę nienazwaną, która nie znajduje się w katalogu czynności opodatkowanych PCC.

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe, przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 24 lipca 2018 r. (nr 0111-KDIB2-2.4014.57.2018.3.SK) wskazał, że: „Umowa Faktoringu nie odwołuje się do art. 535 Kodeksu cywilnego (przepisów o sprzedaży). Zatem nabywanie wierzytelności handlowych przez Wnioskodawcę w ramach Umowy Faktoringu będzie następować bezpośrednio w wykonaniu Umowy Faktoringu a nie na podstawie którejkolwiek z umów wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a w szczególności umowy sprzedaży. Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że umowa faktoringu jako nie wymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych”. Analogicznie wypowiedział się przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 11 marca 2015 r. (nr ILPB2/436-368/14-2/MK) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 16 lutego 2015 r. (nr IPPB2/4514-10/15-4/MZ).

Jednocześnie, wskazać należy, że w przypadku uznania, że świadczona na rzecz Faktoranta usługa będzie nosić znamiona czynności podlegającej opodatkowaniu PCC (w szczególności uznana zostanie za umowę sprzedaży lub umowę pożyczki), to zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, umowa faktoringu nie będzie podlegała opodatkowaniu PCC ze względu na to, że stanowi ona świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, a podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku na zasadzie odwrotnego obciążenia będzie Faktorant (szersza argumentacja w tym zakresie została zaprezentowana w stanowisku dot. pytania 1).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku dotyczącym podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1150 ze zm.) – podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Wnioskodawca jest spółką kapitałową prawa francuskiego, prowadzącą działalność gospodarczą m.in. w zakresie wykonywania usług faktoringowych. Wnioskodawca jest zarejestrowanym we Francji podatnikiem VAT. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT ani nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca planuje zawierać umowy z podmiotami polskimi, będącymi zarejestrowanymi w Polsce podatnikami VAT o świadczenie usług faktoringowych. Na zasadach wskazanych w Umowie Faktoringowej, Faktor będzie udostępniać na rzecz Faktoranta finansowanie, a Faktorant będzie przenosił swoje wierzytelności na rzecz Faktora. Tytułem przeniesienia wierzytelności przez Faktoranta na Faktora będzie Umowa Faktoringowa, która stanowi umowę nienazwaną na gruncie kodeksu cywilnego. Z tytułu wykonywania przez Faktora na rzecz Faktoranta usług faktoringu, Faktorowi będzie przysługiwać wynagrodzenie. W oparciu o Umowę Faktoringową dokonywane będą przez Faktoranta cyklicznie cesje wierzytelności na rzecz Faktora. Celem Umowy Faktoringowej jest w szczególności zapewnienie Faktorantowi finansowania dla jego bieżącej działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że umowa faktoringu jako nie wymieniona w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie powyższej czynności pod kątem art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.