Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.440.423.2021.2.EZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-09
Teza: WIS-W usługa – zakwaterowanie studentów w domu studenckim/akademiku na okres semestru/roku akademickiego/roku kalendarzowego
Słowa kluczowe: stawka; studenci; usługi; zakwaterowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu (…) z dnia 22 grudnia 2021 r. (data wpływu 22 grudnia 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa – zakwaterowanie studentów w domu studenckim/akademiku na okres semestru/roku akademickiego/roku kalendarzowego

**Opis usługi**:

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi dom studencki/akademik. Akademik należy zaklasyfikować według PKOB do grupy 113, klasa 1130 „Budynki zbiorowego zamieszkania”. Spółka świadczy usługi zakwaterowania na podstawie umów zawieranych indywidualnie ze studentami różnych uczelni. W ramach Umów Spółka zapewnia studentom jako najemcom zakwaterowanie w umeblowanym pokoju/mieszkaniu z pełnym dostępem do mediów takich jak ogrzewanie, woda ciepła i zimna, prąd, bezprzewodowa sieć internetowa (Wi-Fi). Przedmiotem Umów są usługi zakwaterowania na okres roku akademickiego, semestru akademickiego oraz całego roku kalendarzowego. W ramach wykonywanych Umów, studentom udostępnia się precyzyjnie wyodrębnioną część Domu Studenckiego (konkretny pokój lub mieszkanie) na konkretny, z góry ustalony okres, za wynagrodzeniem uiszczanym przez studentów. Pokoje w Akademiku są samodzielne funkcjonalnie, tj. osoby korzystające z pokoju mają do niego swobodny dostęp, a korzystanie z lokalu zgodnie z jego funkcją nie wymaga korzystania z innych lokali. Pokoje/mieszkania znajdujące się w Akademiku są wyposażone w aneks kuchenny i łazienkę. Cena pokoju za miesiąc jest zależna od jego powierzchni oraz wyposażenia. W cenę wliczane są koszty zakwaterowania w pokoju/mieszkaniu (opłata czynszowa i opłata administracyjna) oraz wszystkie opłaty za media dostarczone do pokoju/mieszkania (tj. za ogrzewanie, wodę ciepłą i zimną, prąd oraz bezprzewodową sieć internetową – Wi-Fi). Spółka rozlicza się ze studentami za wykorzystane media ryczałtem, a nie według wskazań liczników. Miesięczna opłata za pokój/mieszkanie jest niezależna od faktycznego zużycia mediów przez danego studenta (nie istnieją techniczne możliwości ustalenia indywidualnego zużycia mediów przez studenta jako najemcę z uwagi, iż pokoje/mieszkania nie są wyposażone w indywidualne liczniki). Cena za usługę zakwaterowania uiszczana przez studenta będzie ceną stałą niezależną od stopnia korzystania z mediów. Spółka zawarła umowy o dostawę mediów dla Akademika we własnym zakresie z dostawcami mediów dostępnymi na rynku lokalnym. Studenci zatem nie mają możliwości wyboru świadczeniodawców mediów.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 55

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 22 grudnia 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

**W treści wniosku przedstawiono następujący opis usługi**

(…) \[dalej: Spółka lub Wnioskodawca\] jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny i prowadzi działalność (…). Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi dom studencki/akademik (…) \[dalej: Dom Studencki lub Akademik\], spełniając wymagane w tym względzie warunki techniczne, sanitarne i organizacyjne.

Akademik należy zaklasyfikować według PKOB do grupy 113, klasa 1130 „Budynki zbiorowego zamieszkania”. Do wskazanej klasy zalicza się tu wprost (wg PKOB) m.in. „Budynki zbiorowego zamieszkania, w tym domy mieszkalne dla ludzi starszych, studentów, dzieci i innych grup społecznych, np. domy opieki społecznej, hotele robotnicze, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych itp.”.

Spółka świadczy usługi zakwaterowania na podstawie umów zawieranych indywidualnie ze studentami różnych uczelni \[dalej: Umowy\]. W ramach Umów Spółka zapewnia studentom jako najemcom zakwaterowanie w umeblowanym pokoju/mieszkaniu z pełnym dostępem do mediów takich jak ogrzewanie, woda ciepła i zimna, prąd, bezprzewodowa sieć internetowa (Wi-Fi).

Przedmiotem Umów są usługi zakwaterowania na okres roku akademickiego, semestru akademickiego oraz całego roku kalendarzowego. Wnioskodawca świadczy również usługi zakwaterowania na pobyty weekendowe, w okresie wakacji, czy też w związku z przyjazdem na konferencje, przy czym te usługi nie są objęte zakresem przedmiotowego wniosku.

W ramach wykonywanych Umów, studentom udostępnia się precyzyjnie wyodrębnioną część Domu Studenckiego (konkretny pokój lub mieszkanie) na konkretny, z góry ustalony okres, za wynagrodzeniem uiszczanym przez studentów.

Pokoje w Akademiku są samodzielne funkcjonalnie, tj. osoby korzystające z pokoju mają do niego swobodny dostęp, a korzystanie z lokalu zgodnie z jego funkcją nie wymaga korzystania z innych lokali. W sensie prawnym pokoje te nie są samodzielnymi lokalami mieszkalnymi, dla których prowadzona jest oddzielna księga wieczysta.

Pokoje/mieszkania znajdujące się w Akademiku są wyposażone w aneks kuchenny i łazienkę.

Cena pokoju za miesiąc jest zależna od jego powierzchni oraz wyposażenia. W cenę wliczane są koszty zakwaterowania w pokoju/mieszkaniu (opłata czynszowa i opłata administracyjna) oraz wszystkie opłaty za media dostarczone do pokoju/mieszkania (tj. za ogrzewanie, wodę ciepłą i zimną, prąd oraz bezprzewodową sieć internetową – Wi-Fi).

Spółka rozlicza się ze studentami za wykorzystane media ryczałtem, a nie według wskazań liczników. Miesięczna opłata za pokój/mieszkanie jest niezależna od faktycznego zużycia mediów przez danego studenta (nie istnieją techniczne możliwości ustalenia indywidualnego zużycia mediów przez studenta jako najemcę z uwagi, iż pokoje/mieszkania nie są wyposażone w indywidualne liczniki). Cena za usługę zakwaterowania uiszczana przez studenta będzie ceną stałą niezależną od stopnia korzystania z mediów.

Spółka zaznacza, że z przyczyn komercyjnych dokonuje podziału ceny za usługę na dwie części tj. na opłatę związaną z samym zakwaterowaniem oraz na dodatkową opłatę ryczałtową za media. Spółka wskazuje jednak, że dostawa mediów nie będzie odrębnie wyszczególniana w rozliczeniach ze studentami.

Z przykładowej oferty handlowej przygotowanej przez Spółkę wynika, że element świadczenia w postaci zakwaterowania stanowić będzie około 80% ceny za kompleksową usługę zakwaterowania w Akademiku. Spółka podkreśla, że podział ten jest szacunkowy oraz nie wynika z ponoszonych kosztów zużycia mediów, a został ustalony w oparciu o warunki rynkowe świadczonych usług zakwaterowania w akademikach.

Zaprezentowany sposób kalkulacji ceny pokoju znajduje potwierdzenie w załączonych do niniejszego Wniosku (…).

Spółka zawarła umowy o dostawę mediów dla Akademika we własnym zakresie z dostawcami mediów dostępnymi na rynku lokalnym. Studenci zatem nie mają możliwości wyboru świadczeniodawców mediów.

Spółka nie prowadzi uczelni, w myśl przepisów ustawy z 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668 ze zm.), a zatem usługi zakwaterowania w Akademiku nie będą świadczone na rzecz studentów i doktorantów uczelni prowadzącej ten Akademik. Na moment składania niniejszego wniosku, Spółka nie planuje zawierać umów ze szkołami/uczelniami w zakresie zakwaterowania uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów tych szkół/uczelni w Akademiku. W przyszłości. Spółka nie wyklucza jednak zawarcia takiej umowy z daną szkołą/uczelnią. Klasyfikacja PKWiU oraz opodatkowanie VAT tych usług nie są jednak przedmiotem niniejszego wniosku o WIS.

Postanowienia Umów zawieranych przez studentów z Wnioskodawcą zawierają adres zameldowania studentów inny od budynków Wnioskodawcy.

Spółka wnosi o dokonanie klasyfikacji na gruncie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, ze zm.), \[dalej: PKWiU\], świadczonych przez Spółkę na rzecz studentów usług zakwaterowania wraz z mediami, w ciągu semestru/roku akademickiego/roku kalendarzowego, w domu studenckim/akademiku, a w konsekwencji o potwierdzenie możliwości stosowania do tych usług 8% stawki VAT.

Wniosek o sklasyfikowanie przedmiotu transakcji składany jest w oparciu o art. 42a pkt 2 lit. a ustawy o VAT i dotyczy stosowania art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146aa pkt 2 w związku z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Spółka uważa, że świadczone przez nią usługi zakwaterowania na rzecz studentów mieszczą się w dziale PKWiU 55, w klasie PKWiU 55.90, w ramach pozycji PKWiU 55.90.11.0 jako „Usługi świadczone przez domy studenckie oraz internaty i bursy szkolne”.

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, iż usługę zakwaterowania w Akademiku wraz z dostawą mediów w trakcie semestru/roku akademickiego/roku kalendarzowego należy opodatkować jedną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146aa pkt 2 w związku z poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

(…)

**Uzasadnienie sposobu zidentyfikowania świadczenia na potrzeby podatku od towarów i usług**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W złożonym w dniu 22 grudnia 2021 r. wniosku o wydanie WIS Wnioskodawca wskazał w części D.1. „Przedmiot wniosku” kwadrat 3. „towar/y lub usługa/i”, natomiast w poz. 53. „Liczba towarów lub usług których dotyczy wniosek” „2”. (…) Tak oznaczony przedmiot wniosku wskazuje, że w ocenie Wnioskodawcy dwie usługi razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu – świadczenie kompleksowe. Ponadto, jako klasyfikację, według której ma zostać zaklasyfikowany przedmiot wniosku wskazano Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU).

Jak stanowi art. 42b ust. 5 ustawy, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być:

1) towar albo usługa, albo

2) towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę zakres żądania Wnioskodawcy, należy w pierwszej kolejności ustalić charakter świadczenia realizowanego przez niego.

W kwestii związanej z oceną charakteru świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę, należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwany dalej TSUE) w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie nr C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

W wyroku tym TSUE zauważył również, że dla ustalenia, czy mamy do czynienia z jednolitą usługą, czy też z różnymi usługami, fakt ustalenia jednej ceny za świadczenie (świadczenia) nie ma znaczenia decydującego, może jedynie sugerować, że w rzeczywistości mamy do czynienia z jednolitą usługą. Jednakże, jeżeli okoliczności wskazują na to, że nabywca miał zamiar nabyć nie tyle jednolitą, kompleksową usługę, ile dwie różne usługi, wówczas cenę należy stosownie, proporcjonalnie rozdzielić i każdej usłudze przypisać stosowną dla niej część.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Istotnym kryterium wpływającym na ocenę tego, czy w konkretnej sytuacji występuje świadczenie złożone, jest kryterium odrębności. Kryterium to opiera się na weryfikacji, czy poszczególne świadczenia mogą występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogą być wykonane przez dowolny inny podmiot. W przypadku odpowiedzi twierdzącej, nie występuje świadczenie złożone, lecz kilka odrębnych świadczeń, które powinny być dla celów opodatkowania VAT traktowane niezależnie od siebie. Takie stanowisko wywieść można z wyroku z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-527/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, w którym istotnie TSUE stanął na stanowisku, że w przypadku usług najmu oraz usług sprzątania części wspólnych budynków następują dwa odrębne świadczenia dla celów VAT. Swoje stanowisko TSUE oparł na tym, że usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi dom studencki/akademik i świadczy usługi zakwaterowania na podstawie umów zawieranych indywidualnie ze studentami różnych uczelni. W ramach Umów Spółka zapewnia studentom jako najemcom zakwaterowanie w umeblowanym pokoju/mieszkaniu z pełnym dostępem do mediów takich jak ogrzewanie, woda ciepła i zimna, prąd, bezprzewodowa sieć internetowa (Wi-Fi). Pokoje/mieszkania znajdujące się w Akademiku są wyposażone w aneks kuchenny i łazienkę. Cena pokoju za miesiąc jest zależna od jego powierzchni oraz wyposażenia. W cenę wliczane są koszty zakwaterowania w pokoju/mieszkaniu (opłata czynszowa i opłata administracyjna) oraz wszystkie opłaty za media dostarczone do pokoju/mieszkania (tj. za ogrzewanie, wodę ciepłą i zimną, prąd oraz bezprzewodową sieć internetową – Wi-Fi). Spółka rozlicza się ze studentami za wykorzystane media ryczałtem, a nie według wskazań liczników. Miesięczna opłata za pokój/mieszkanie jest niezależna od faktycznego zużycia mediów przez danego studenta (nie istnieją techniczne możliwości ustalenia indywidualnego zużycia mediów przez studenta jako najemcę z uwagi, iż pokoje/mieszkania nie są wyposażone w indywidualne liczniki).

Co istotne, Spółka zawarła umowy o dostawę mediów we własnym zakresie z dostawcami mediów dostępnymi na rynku lokalnym. Studenci zatem nie mają możliwości wyboru świadczeniodawców mediów. Cena za usługę zakwaterowania uiszczana przez studenta będzie ceną stałą niezależną od stopnia korzystania z mediów i nie będzie odrębnie wyszczególniana w rozliczeniach ze studentami.

Analiza przedstawionego opisu świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę, w szczególności warunków w jakich będzie ono realizowane wskazuje, że należy uznać je za jedno świadczenie (usługę), składające się z kilku elementów. Nabywając usługę zakwaterowania w domu studenckim/akademiku student oczekuje, że Wnioskodawca dostarczy mu wyposażony i umeblowany pokój/mieszkanie z pełnym dostępem do mediów, takich jak ogrzewanie, woda ciepła i zimna, prąd, bezprzewodowa sieć internetowa (Wi-Fi). Student w żaden sposób nie ma wpływu na ilość elementów tworzących nabywaną usługę, jak również nie ma możliwości wyboru świadczeniodawców.

Zatem usługobiorca (student) w ramach usługi zakwaterowania w domu studenckim/akademiku na okres semestru/roku akademickiego/roku kalendarzowego otrzymuje jedno świadczenie składające się z kilku nierozerwalnie związanych ze sobą elementów (o których nie decyduje), dostępnych w ramach dokonanego zakupu. Wszystkie wskazane w opisie elementy w jednakim stopniu tworzą jedną pojedynczą usługę i w równym stopniu się na nią składają – nie udostępnia się bowiem pokoju/mieszkania bez dostępu do ogrzewania, wody ciepłej i zimnej, czy prądu.

Podsumowując, usługę zakwaterowania studentów w domu studenckim/akademiku na okres semestru/roku akademickiego/roku kalendarzowego należy, w kontekście art. 42b ust. 5 ustawy, traktować jako jedną usługę (o której mowa w pkt 1 ww. przepisu).

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem Sekcji I Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, sekcja ta obejmuje „_Usługi związane z zakwaterowaniem i usługi gastronomiczne_”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja I obejmuje:

\- usługi w zakresie noclegów i usługi towarzyszące świadczone przez hotele, motele, pensjonaty, centra odnowy biologicznej i inne obiekty hotelowe,

\- usługi świadczone przez schroniska młodzieżowe oraz chaty lub domki,

\- usługi świadczone przez domy letniskowe, do których goście posiadają prawo wspólnego użytkowania przez określony okres każdego roku,

\- usługi świadczone przez pola namiotowe i pola kempingowe, włączając pola dla pojazdów kempingowych,

\- tymczasowe lub długoterminowe zakwaterowanie w domach studenckich, internatach i bursach szkolnych, hotelach pracowniczych, blokach mieszkalnych,

\- usługi sypialne i restauracyjne w wagonach kolejowych oraz pozostałych środkach transportu,

\- usługi gastronomiczne,

\- usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering),

\- usługi stołówkowe,

\- usługi przygotowywania i podawania napojów.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- gotowej żywności łatwo psującej się, takiej jak: kanapki, sklasyfikowanej w 10.89.16.0,

\- sprzedaży detalicznej żywności, sklasyfikowanej w dziale 47,

\- wynajmu nieruchomości mieszkalnych w celu dłuższego pobytu, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w 68.20.1,

\- usług dyskotek i sal tanecznych (z wyłączeniem serwujących napoje), sklasyfikowanych w 93.29.19.0.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 55 „_Usługi związane z zakwaterowaniem_”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i usług (PKWiU) dział 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem” obejmuje:

\- usługi w zakresie zapewnienia krótkotrwałego pobytu turystom i pozostałym podróżnym,

\- usługi w zakresie zakwaterowania na dłuższy okres studentów, osób pracujących i pozostałych osób.

Dział ten nie obejmuje:

\- usług w zakresie zapewnienia długotrwałego zakwaterowania, jako głównego miejsca pobytu w obiektach takich jak: apartamenty, zazwyczaj w cyklu miesięcznym lub rocznym, sklasyfikowanego w odpowiednich grupowaniach Sekcji L.

Niniejsze grupowanie obejmuje zatem zapewnienie zakwaterowania na dłuższy okres studentom, osobom pracującym oraz pozostałym osobom.

W tym miejscu należy odnieść się do samego pojęcia „zakwaterowanie”. W związku z tym, że nie zostało ono zdefiniowane w ustawie, przy ustalaniu jego zakresu znaczeniowego należy odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, „zakwaterować” znaczy „przydzielić komuś miejsce czasowego zamieszkania”. Z kolei „zakwaterować się” znaczy „zamieszkać gdzieś tymczasowo”.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że dział PKWiU 55 „_Usługi związane z zakwaterowaniem_” jest klasyfikacją najbardziej odzwierciedlającą opisane powyżej świadczenie, ponieważ ww. usługa ma charakter tymczasowy, nie jest związana z pobytem stałym i nie jest świadczona w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych osób, które w pokoju/mieszkaniu przebywają.

Zatem z uwagi na swoją specyfikę, będąca przedmiotem wniosku usługa zakwaterowania studentów w domu studenckim/akademiku na okres semestru/roku akademickiego/roku kalendarzowego, spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 55 „Usługi związane z zakwaterowaniem”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4 , wynosi 23%.

Z art. 41 ust. 2 ustawy wynika, że dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 47 wskazano PKWiU 55 „_Usługi związane z zakwaterowaniem_”.

W związku z powyższym, dla usługi będącej przedmiotem analizy, która mieści się w grupowaniu PKWiU 55 – „_Usługi związane z zakwaterowaniem_”, ustawodawca w ustawie przewidział preferencyjną stawkę podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).