Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-511/10/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-10-08
Teza: dokumenty uprawniające do zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów
Słowa kluczowe: dokumenty; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; stawka-stawki podatku; towar-wywóz towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2010r. (data wpływu 13 lipca 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentów uprawniających do zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2010r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentów uprawniających do zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Spółka) prowadzi działalność produkcyjną w sektorze motoryzacyjnym (branża automotive). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) do odbiorców z krajów Unii Europejskiej, posiadających właściwy i ważny numer identyfikacji dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy (art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług). Dostawy odbywają się zgodnie z regułą Incoterms EXW lub FCA Seller shipping point. Przed złożeniem deklaracji podatkowej VAT- 7 Spółka na potwierdzenie faktu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej posiada następujące dokumenty:

*   kopię faktury VAT bez podpisu odbierającego,
*   dokumenty przewozowe podpisane przez przewoźnika w momencie wydania mu towaru do transportu (zgodnie z Incoterms 2000, EXW i/lub FCA z chwilą przejęcia ładunku przez przewoźnika własność, odpowiedzialność, ubezpieczenie przechodzą na nabywcę towaru) bez potwierdzenia odbioru towaru przez nabywcę,
*   wydruk ze strony internetowej przewoźnika (kuriera, firmy transportowej), że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały dostarczone do odbiorcy na obszarze Wspólnoty Europejskiej z podaniem miejsca dostawy lub wydruk ze strony internetowej przewoźnika, z którego wyraźnie wynika, że towary zostały dostarczone na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju (np. terminal przeładunkowy w innym państwie członkowskim).

Transport organizuje najczęściej nabywca towarów, który zawiera umowę z przewoźnikiem i płaci za koszty transportu. Wnioskodawca nie ma wpływu na wybór przewoźnika i nie ma możliwości otrzymania listu przewozowego podpisanego przez odbiorcę towaru.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy posiadane przez Spółkę dokumenty, tj.:

*   kopię faktury VAT bez podpisu odbierającego,
*   dokumenty przewozowe podpisane przez przewoźnika w momencie wydania mu towaru do transportu (zgodnie z Incoterms 2000, EXW i/lub FCA z chwilą przejęcia ładunku przez przewoźnika własność, odpowiedzialność, ubezpieczenie przechodzą na nabywcę towaru) bez potwierdzenia odbioru towaru przez nabywcę,
*   specyfikację poszczególnych sztuk ładunku,
*   wydruk ze strony internetowej przewoźnika (kuriera, firmy transportowej), że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały dostarczone do odbiorcy na obszarze Wspólnoty Europejskiej z podaniem miejsca dostawy

\- są wystarczającymi dokumentami uprawniającymi Spółkę do zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów?

Zdaniem Wnioskodawcy, dysponuje on następującymi dokumentami potwierdzającymi dokonanie wywozu towarów do innego kraju Unii Europejskiej, które w ocenie Spółki powinny stanowić podstawę do uznania dostawy wewnątrzwspólnotowej towarów za opodatkowaną stawką VAT 0%.

Kopia faktury VAT bez podpisu odbierającego

Kopia faktury (oryginał zostanie przekazany nabywcy), którą Spółka dokumentuje transakcje WDT, każdorazowo szczegółowo określa przekazany towar, jego ilość oraz zawiera wszystkie niezbędne dane jakie powinny być na fakturze VAT zgodnie z art. 106 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) oraz zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. (Dz. U. Nr 212, poz. 1333 z 2008 oraz z 2009r. Nr 222, poz. 1760) w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Na fakturze umieszczony również jest numer specyfikacji towarów (tzw. Delivery Note/ List Przewozowy) oraz data jego wystawienia.

Specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku

Funkcję specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku pełni dokument generowany z zintegrowanego systemu ERP, który nazywa się Delivery Note/List Przewozowy. Dokument ten wystawiany jest w momencie skompletowania wysyłki do klienta. Zawiera on m.in. następujące elementy:

*   nazwę odbiorcy,
*   nazwę sprzedawcy,
*   kolejny nr Delivery Note,
*   datę wystawienia Delivery Note,
*   nazwę towaru, czyli kod części samochodowej wraz z opisem,
*   ilość poszczególnych sztuk towarów.

Na podstawie specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku zintegrowany system ERP generuje fakturę dla odbiorcy.

Dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika w momencie wydania mu towaru do transportu bez potwierdzenia odbioru towaru przez nabywcę

Ustawa o VAT wymaga, aby jednym z dokumentów potwierdzających dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy były dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika odpowiedzialnego za wywóz towarów z Polski, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski.

W praktyce międzynarodowego przewozu drogowego dokumentem stosowanym dla potrzeb tego rodzaju transportu towarów jest list przewozowy, tzw. CMR.

Polska jest stroną Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) sporządzonej w Genewie dnia 19 maja 1956r. Jak wynika z postanowień Konwencji, list przewozowy jest dowodem zawarcia umowy przewozu. Wystawiany jest on w trzech oryginalnych egzemplarzach podpisanych przez nadawcę i przez przewoźnika. Pierwszy egzemplarz wręcza się nadawcy (CMR wyjścia), drugi towarzyszy przesyłce, a trzeci zatrzymuje przewoźnik.

List przewozowy dokładnie określa, jakiej przesyłki dotyczy (na CMR - liście przewozowym wpisywany jest numer faktury) i w jakim znajduje się ona stanie. Dane wprowadzone do listu przewozowego są podstawą dla oceny przez przewoźnika, a następnie odbiorcę towaru, czy otrzymana przez nich przesyłka spełnia określone w tym dokumencie parametry. Drugi egzemplarz listu CMR wraz z towarem wręczany jest za pokwitowaniem odbiorcy. Trzeci egzemplarz pozostaje u przewoźnika i jest dowodem właściwego wypełniania zobowiązań wynikających z zawartej umowy przewozu towarów.

Z powyższego wynika, że pierwszy egzemplarz listu przewozowego, jaki otrzymuje od przewoźnika dostawca, nie będzie egzemplarzem podpisanym przez odbiorcę i nie będzie w momencie jego wydania potwierdzać dostarczenia towarów do miejsca przeznaczenia. Dowodem wydania towarów w miejscu przeznaczania jest jedynie drugi i trzeci oryginał listu przewozowego. Przewoźnik nie wyda jednak dostawcy trzeciego egzemplarza listu CMR, gdyż tym samym pozbawiałby się najważniejszego potwierdzenia realizacji umowy przewozu. Drugi oryginał natomiast jest przeznaczony dla nabywcy towaru. Z pierwszego egzemplarza listu przewozowego, jaki otrzymuje Spółka wynika natomiast, że towar został przejęty przez przewoźnika i zobowiązał się on do dostarczenia towaru do danego miejsca wskazanego w CMR. Jedynie pośrednio można z niego wyprowadzić wniosek, że towar zostanie przewieziony do nabywcy a przewoźnik dochowa należytej staranności przy transporcie towarów. Na przewoźniku bowiem spoczywa odpowiedzialność za dostarczenie przesyłki nabywcy (tj. odpowiedzialność za zaginięcie towaru, jego uszkodzenie, jak również za opóźnienie dostawy).

Transport organizuje nabywca towarów, który zawiera umowę z przewoźnikiem i płaci za koszty transportu. Wnioskodawca nie ma wpływu na wybór przewoźnika i nie ma możliwości otrzymania listu przewozowego podpisanego przez odbiorcę towaru.

Spółka podkreśla, że stosowane przez nią warunki dostawy towarów - Ex Works lub FCA Selfer shipping point powodują, że za transport towarów począwszy od jego wydania w magazynie Spółki odpowiada nabywca. Spółka nie ma zatem żadnego faktycznego wpływu na to, w jaki sposób towary są transportowane oraz kiedy docierają one do magazynów odbiorcy w innym państwie członkowskim. Równocześnie, ograniczony kontakt z przewoźnikiem powoduje problemy z kompletowaniem dokumentów transportowych.

Wydruk ze strony internetowej przewoźnika (kuriera, firmy transportowej), że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały dostarczone do odbiorcy na obszarze Wspólnoty Europejskiej z podaniem miejsca dostawy.

Niektórzy przewoźnicy (kurierzy, firmy transportowe) umieszczają informacje dotyczące przebiegu transportu oraz dostarczenia poszczególnych przesyłek na specjalnej stronie internetowej. Spółka ma możliwość wydruku ze strony internetowej przewoźnika (kuriera, firmy transportowej), że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały dostarczone do odbiorcy na obszarze Wspólnoty Europejskiej. Ci przewoźnicy (kurierzy, firmy transportowe ) nie wydają "papierowego" dokumentu przewozowego, z którego wynikałoby, że towary zostały dostarczone do miejsca jego przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Jedynym dokumentem od przewoźnika, potwierdzającym datę, godzinę 1 miejsce dostarczenia towaru są wydruki ze strony internetowej przewoźnika, z których wyraźnie wynika, że towary zostały dostarczone na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Na wydruku ze strony internetowej przewoźnika (kuriera, firmy transportowej) uwidocznione są najczęściej m.in. następujące dane: numer przesyłki nadany przez przewoźnika miejsce dostarczenia przesyłki na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, data dostarczenia przesyłki. Numer przesyłki nadany przez przewoźnika (kuriera, firmę transportową) umieszczany również jest na dowodzie nadania przesyłki, który podatnik otrzymuje w momencie przekazania towaru przewoźnikowi (kurierowi, firmie transportowej). Na dowodzie nadania przesyłki umieszczone są numery faktur (lub numer dokumentu Delivery Note/Listu Przewozowego sprzedawcy (podatnika). Dysponując takim kompletem dokumentów podatnik może łatwo powiązać wszystkie dokumenty ze sobą i ustalić, gdzie towar z danej faktury został przetransportowany.

W wydruku ze strony internetowej przewoźnika (kuriera, firmy transportowej) najistotniejsze jest potwierdzenie z jakich przesyłek towar został dostarczony do danego miejsca na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Rzeczpospolitej.

Spółka stoi na stanowisku, że posiadane przez nią dokumenty są wystarczające/ umożliwiają zastosowanie stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, gdyż bezsprzecznie potwierdzają że wywóz towarów z terytorium kraju nastąpił w wyniku dostawy towarów na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Zgodnie z art. 13 ustawy o VAT przez wewnątrz wspólnotową dostawę towarów (dalej: WDT) rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności dostawy towarów na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem, że nabywca towarów jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy o VAT dla WDT właściwą stawką podatku jest stawka 0%, z zastrzeżeniem regulacji art. 42. W art. 42 ustawodawca zawarł warunki, pod którymi możliwe jest stosowanie przez dostawcę stawki 0%.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

*   podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy oraz swój numer, pod którym zarejestrowany jest jako podatnik VAT UE;
*   podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Dowodami są, zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

*   dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
*   kopia faktury,
*   specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

W przypadku, gdy powyższe dokumenty nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowej w szczególności:

*   korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
*   dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
*   dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;- dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Należy zaznaczyć, że zasada opodatkowania WDT stawką 0% stanowi odzwierciedlenie regulacji unijnych oraz realizację zasady neutralności opodatkowania VAT. Z samej konstrukcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (dalej: WNT) wynika bowiem, że zasadą jest zwolnienie z opodatkowania WDT oraz opodatkowanie WNT stawką właściwą w kraju konsumpcji. Zwolnienie od podatku WDT pozwala zatem na unikanie podwójnego opodatkowania, a tym samym naruszenia zasady neutralności podatkowej, na której oparty jest wspólny system podatku VAT.

Zasada zwolnienia WDT z opodatkowania w kraju nabycia wynika wprost z art. 138 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa 112). Art. 138 Dyrektywy 112 formułuje zasadę, że Państwa członkowskie zwalniają dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium danego państwa, ale na terytorium Wspólnoty, przez sprzedawcę, przez nabywcę lub na ich rzecz, dokonane dla innego podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem, działających w takim charakterze w państwie członkowskim innym niż państwo rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów.

Zgodnie natomiast z art. 273 Dyrektywy 112, państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym.

Z zestawienia powyższych regulacji jasno wynika, że zwolnienie (zastosowanie stawki 0%) powinno stanowić dla dostaw wewnątrzwspólnotowych zasadę, od której możliwe są co prawda wyjątki, jednak nie mogą one naruszać zasad wypływających z Dyrektywy 112. Przepisy krajowe stanowiące odpowiednik regulacji unijnych muszą zapewniać prawidłowy pobór podatku oraz zapobiegać ewentualnym nadużyciom, ale nie mogą wykraczać poza to, co jest niezbędne do osiągnięcia tych celów.

Regulacje wspólnotowe stoją zatem na przeszkodzie temu, by państwa członkowskiego odmawiały zwolnienia od podatku od wartości dodanej dostawy wewnątrzwspólnotowej, w razie spełnienia przesłanek merytorycznych, nawet jeśli podatnik pominął pewne wymogi formalne.

Nadmiernemu formalizmowi związanemu z dokumentowaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w swoim orzecznictwie sprzeciwił się Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dalej: ETS). W wyroku w sprawie C-146/05 Albert Collee przeciwko Finanzamt Limburg an der Lahn ETS stwierdził, że przepis krajowy, który w przypadku WDT uzależnia prawo do zwolnienia od podatku od spełnienia obowiązków formalnych, nie uwzględniając faktycznego zrealizowania WDT, wykracza poza to, co jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku.

Dodatkowo Trybunał uznał, że skoro fakt dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej jest bezsporny, zasada neutralności podatkowej wymaga, by zwolnienie od podatku zostało przyznane w razie spełnienia przesłanek merytorycznych, nawet jeśli podatnik pominął pewne wymogi formalne".

Pogląd o prawie do stosowania 0% stawki VAT w przypadku WDT, także w sytuacji braku wszystkich dokumentów wymaganych przez przepisy, zgodny jest z dominującym/ aktualnym stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz ze stanowiskiem części organów podatkowych.

W orzeczeniu ETS z dnia 27 września 2007r. w sprawie C-409/04 Teleos i in. przeciwko Commissioners of Customs Excise ETS wyjaśnił, ze każdemu wewnątrzwspólnotowemu nabyciu towarów opodatkowanemu w państwie członkowskim, w którym zakończono wewnątrzwspólnotowej wysyłkę lub wewnatrzwspólnotowy transport towarów, odpowiada dostawa zwolniona z opodatkowania w państwie członkowskim, w którym ta wysyłka lub transport zostały rozpoczęte. Wynika z tego, że zwolnienie od podatku dostawy wewnątrzwspólnotowej odpowiadającej nabyciu wewnątrzwspólnotowemu pozwala na unikanie podwójnego opodatkowania, a tym samym naruszania zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT. W związku z tym ETS doszedł do wyrażonego w sentencji orzeczenia wniosku, że należy interpretować w ten sposób, że wewnątrz wspólnotowe nabycie towaru następuje, a zwolnienie od podatku dostawy wewnątrzwspólnotowej znajduje zastosowanie tylko wtedy, gdy prawo do rozporządzania towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę i gdy dostawca ustali, że towar ten został wysłany lub przetransportowany do innego państwa członkowskiego i że w wyniku wysyłki lub transportu fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawy.

W szczególności tak uznał w jednym z najnowszych wyroków Naczelny Sad Administracyjny (sygn. I FSK 1500/03) z dnia 20 stycznia 2009r. Zgodnie ze stanowiskiem NSA brak dokumentów potwierdzających wywóz towarów przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, gdy faktycznie nastąpił wywóz w ramach WDT, nie skutkuje opodatkowaniem takiej transakcji według zasad właściwych dla dostaw krajowych. Podatnik nie musi stosować stawki 22%. Zgodnie z art. 42 ust. 12 ustawy o VAT musi jedynie ująć taką transakcję w ewidencji podatkowej jako dostawę krajowa. W żaden sposób zadaniem NSA nie przekłada się to na obowiązek opodatkowania stawką VAT właściwą dla dostaw krajowych.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 maja 2008r. (sygn. I FSK 611/07) orzekł, iż "warunki stosowania zwolnienia podatkowego przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów (w Polsce stawki 0%) określa ustawodawstwo wewnętrzne państw Wspólnoty, lecz warunki te nie mogą wykraczać poza to, co jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku i unikania oszustw podatkowych, a w szczególności nie mogą godzić w zasadę neutralności podatkowej, zwłaszcza gdy fakt dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej jest bezsporny".

Również w wyroku sygn. IF SK 1882/07 z dnia 05 lutego 2009 Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że sam brak dokumentacji potwierdzającej dostawę nie pozbawia podatnika prawa do zastosowania 0% stawki VAT. Polskie przepisy muszą być interpretowane w zgodzie z prawem UE. W jego ocenie, organy podatkowe mogą zakwestionować 0%. stawkę VAT, tylko jeśli wykażą, że WDT nie miała miejsca lub podatnik dopuścił się innych nadużyć.

Stanowisko powyższe potwierdza Wojewódzki Sad Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 8 maja 2008r. (sygn. I SA/Ke 114/08), w którym zakwestionował rygorystyczne i sformalizowane stanowisko organów podatkowych. Sąd rozpatrywał skargę na interpretację wniesioną przez podatnika dokonującego dostaw wewnątrzwspółnotowych głównie na zasadach ex works (EXW), w przypadku których utrudnione jest kompletowanie dokumentów transportowych. WSA w Kielcach stwierdził. że "biorąc pod uwagę zasady opodatkowania transakcji wewnątrzwspółnotowych, nie można się zgodzić ze stanowiskiem, że braki formalne wskazanych dokumentów, brak któregokolwiek z nich lub brak odpowiedniej informacji, która powinna wynikać z danego dokumentu, powinna oznaczać, że podatnik nie dysponuje wymienionymi w art. 42 ust. 3 dowodami, a więc nie ma prawa do zastosowania stawki 0%. Stosowanie stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest wyjątkiem od reguły, lecz regułą, od której wyjątkiem jest stosowanie stawki krajowej. Oznacza to, że wykładnia przepisów dotyczących warunków, od których spełnienia zależy prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej, powinna być rozszerzająca, a nie zawężająca. Wszelkie zaś wątpliwości dotyczące opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów powinny być rozstrzygane na korzyść reguły ogólnej, czyli stosowania stawki 0%. Tym samym należy podkreślić, że podatnik nie musi posiadać omawianych dowodów jako odrębnych dokumentów, ważne jest bowiem jedynie to, aby dokumenty te zawierały informację, z których wynika, że towar został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego".

W analogiczny sposób wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (zwany dalej: WSA lub Sądem) w wyroku z dnia 27 września 2007r. (sygn. III SA/Wa 1210/07). WSA wskazał, że "jeśli dostawca posiada wszystkie dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3-5 lub posiada niektóre z nich, ale jednoznacznie potwierdzają one fakt dostarczenia towaru na terytorium innego państwa członkowskiego, wówczas z mocy prawa przysługuje dostawcy prawo do zastosowania stawki 0%. Jeżeli podatnik nie jest w stanie zgromadzić dokumentów wymienionych w katalogu podstawowym, powinien mieć prawo zastosowania dowodów pomocniczych, określonych w art. 42 ust. 11 VAT, w celu skorzystania ze stawki 0% VAT przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.

Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 12 lutego 2009r., sygn. akt III SA/Wa 1909/08 dopuścił możliwość stosowania elektronicznych dowodów na potwierdzenie faktu dokonania WDT. W ocenie sądu, ze wskazanych wyżej przepisów nie wynika wymóg, aby dokumenty potwierdzająca wewnatrzwspólnotowy charakter transakcji miały formę "papierową". Biorąc pod uwagę, że nigdzie nie stanowi się o formie dokumentów, zasadniczo dopuszczalna będzie każda forma, byle uprawdopodobniona była autentyczność tych dokumentów. Dlatego też dowodem może być także dokument w formie elektronicznej lub przesłany faksem. Ważne jest, aby zgromadzone przez podatnika dokumenty potwierdzały fakt, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Natomiast w wyroku z dnia 9 grudnia 2009, sygn. akt; I FSK 1383/08 Naczelny Sad Administracyjny wypowiedział się, że "dla udowodnienia faktu wywozu towarów objętych dostawą za granicę, istotne znaczenie ma treść wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy VAT dokumentów, a nie ich liczba." NSA w tym wyroku uznał, ze dokumentami wystarczającymi dla uprawdopodobnienia wywozu w ramach WDT i zastosowania preferencyjnej stawki 0% jest: kopia faktury (zawierająca elementy specyfikacji), dokument przewozowy bądź jego kopię (Spółka nie dysponuje dokumentami, na których nabywca potwierdza odbiór przesyłki) oraz wydruk informacji dotyczącej przebiegu transportu oraz dostarczenia poszczególnych przesyłek dostępnej na specjalnej stronie internetowej przewoźnika (np. data, godzina, miejsce doręczenia).

W podobnym do analizowanego stanie faktycznym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku o sygn. akt III SA/Wa 147/08 z dnia 6 maja 2008 zgodził się w całości ze stanowiskiem podatnika, że nie musi on posiadać potwierdzenia odbioru przesyłki przez odbiorcę bezpośrednio na dokumentach, którymi dysponuje podatnik. Wydruk informacji podawanych przez przewoźnika na stronie internetowej potwierdzający, że dana przesyłka została doręczona do nabywcy lub odbiorcy na terytorium Wspólnoty Europejskiej jest wystarczający.

Także część organów podatkowych podziela pogląd o prawie podatnika do opodatkowania WDT 0% stawką VAT również w przypadku, gdy podatnik nie ma wszystkich dokumentów wymaganych przez przepisy lub są one niekompletne.

W podobnym do analizowanego w stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji w sprawie interpretacji podatkowej z dnia 15 listopada 2007r. sygn. 1401/PH-II/4407/14-39/07/MZ/PV-II jako organ odwoławczy uznał, ze "W kontekście rozpatrywanej sprawy ważne jest również,…, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje formy dokumentów, które mają potwierdzać dostawę towarów do kontrahenta unijnego. Niewątpliwie jednak mają one mieć rangę dowodów, których treść (nie forma) potwierdzają fakt dokonania dostawy. Muszą więc w sposób nie budzący wątpliwości potwierdzać okoliczność faktyczną przez nią dowodzoną. Zatem, podatnik powinien posiadać w swojej dokumentacji wiarygodne dowody potwierdzające wywóz towarów z terytorium kraju i ich dostarczenie do innego państwa członkowskiego. Jeżeli zgromadzone przez Spółkę dokumenty spełniają powyższe wymogi, to stanowią dowód w rozumieniu przepisów art. 43 ust. 3 przywoływanej ustawy, pozwalający na zastosowanie stawki podatku w wysokości 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów, dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie może zatem zgodzić się w tym miejscu ze stanowiskiem Naczelnika Urzędu wyrażonym w zaskarżonym postanowieniu. iż wydruk za strony internetowej firmy spedytorskiej potwierdzenia dostarczenia towaru do nabywcy nie można zakwalifikować do dokumentów przewozowych, o których mowa w art. 42 ust. 3 ww. ustawy. Tym bardziej, iż Strona podnosi, że dokumentem towarzyszącym wysyłanym towarom jest również list spedycyjny, na którym przewoźnik umieszcza wszystkie dane wysyłającego oraz odbiorcy faktur sprzedaży, numer referencyjny listu bądź przesyłki, wagę. W przypadku Spółki, co wskazano w wyrażonym we wniosku stanowisku Wnioskodawcy w sprawie, z listu tego jednoznacznie nie wynika, iż towar został dostarczony do miejsca przeznaczenia. Niemniej jednak ustawodawca przewiduje sytuacje gdy podstawowe dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ww. ustawy nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju i w takiej sytuacji zastosowanie znajdą inne dowody, o których mowa w art. 42 ust. 11 ww. ustawy. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko podatnika za prawidłowe i dopuścił możliwość stosowania wydruku ze strony internetowej przewoźnika jako dokumentu przewozowego.

Takie samo stanowisko zajął Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Katowicach w interpretacji z dnia 23 sierpnia 2006 (sygn. PP/443-66-06). W analizowanym przypadku podatnik posiadał fakturę VAT, specyfikację do dostawy towaru, dowód nadania, fakturę za wykonanie przesyłki oraz potwierdzenie ze strony internetowej przewoźnika. Z wyjaśnień podatnika wynika, "iż przewoźnik, z którego usług korzysta, nie wydaje dokumentu przewozowego w formie papierowej, którego wynikałoby, że towar dostarczony został do miejsca przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego, aniżeli terytorium kraju. Jedynym dokumentem od przewoźnika, potwierdzającym datę, godzinę i miejsce dostarczenia towaru jest wydruk ze strony internetowej przewoźnika, z którego wyraźnie wynika, że towar dostarczony został nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju (Podatnik, Jako dostawca towarów ma dostęp do informacji zamieszczonej na stronie internetowej przewoźnika o aktualnym miejscu, w którym znajduje się przesyłka o danym numerze oraz o jej doręczeniu)." Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Katowicach zajął stanowisko, że "podatnik dysponuje wystarczającymi dowodami potwierdzającymi, że towary będące przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej innym niż terytorium Polski. Tym samym, przy jednoczesnym spełnieniu warunku wynikającego z art. 42 ust. 1 ww. ustawy, podatnik uprawniony jest do zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0% z tytułu dokonania przedmiotowej transakcji."

Natomiast Naczelnik Urzędu Skarbowego w Przemyślu w postanowieniu z dnia 9 stycznia 2006 (sygn. US.IX/443-66/BK/05) dopuścił również wydruk ze strony internetowej przewoźnika o zrealizowaniu dostawy jako dokument potwierdzający prawo do zastosowania preferencyjnej stawki VAT 0% w ramach transakcji WDT.

Zdaniem Spółki, w przypadku braku posiadania kompletnych dokumentów z katalogu podstawowego, powyżej przedstawione dokumenty wskazują, iż fakt dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej jest bezsporny. Równocześnie przedstawione powyżej orzecznictwo w tym zakresie pozwala na taki sposób dokumentowania prawa do zastosowania preferencyjnej stawki podatkowej 0% dla WDT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlega wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Art. 13 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 41 ust. 3 cyt. ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

W myśl art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Dowodami o których mowa w ust. 1 pkt 2, zgodnie z ust. 3 powołanego artykułu, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane przez przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towaru z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  kopia faktury,
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,

\- z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Natomiast w przypadku, gdy dokumenty wymienione w cyt. wyżej art. 42 ust. 3 nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami w świetle art. 42 ust. 11 cytowanej ustawy o VAT, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, a w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie,
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu,
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie w takim przypadku inny dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania,
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Analiza regulacji dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako dostawy wewnątrzwspólnotowej. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji - jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana. Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji - jego spełnienie pozwala na przyjęcie, że faktycznie nastąpił wywóz towarów z kraju i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego.

Drugi z warunków o którym mowa wyżej, od którego spełnienia zależy potraktowanie danej dostawy jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, dotyczy udokumentowania faktu wywozu towaru oraz dostarczenia go w ramach dostawy w państwie przeznaczenia. Koncentruje się on zatem na faktycznych, a nie prawnych aspektach transakcji. Powyższy warunek został określony wprost w cyt. wyżej art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym ważne jest to, aby przedmiotowe dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego. Ponadto, dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3, mają "łącznie" potwierdzać określony fakt, co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, której wymaga ten przepis.

W art. 42 ust. 11 jak już wcześniej wskazano przewidziano dowody uzupełniające. Z przepisu tego wynika, że jeśli dokumenty obowiązkowe nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium Polski, dowodami potwierdzającymi dokonanie dostawy mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa. Wymienione w ust. 11 art. 42 dokumenty mają charakter subsydiarny i nie mogą same w sobie stanowić dokumentów potwierdzających dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Dokumentami takimi są bowiem tylko dokumenty wymienione w ust. 3 ww. artykułu, które łącznie potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Zatem mając na uwadze powołane przepisy, należy stwierdzić, iż podstawowe znaczenie dla udokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy, których to jedynie łączne posiadanie uprawnia Wnioskodawcę do zastosowania stawki 0% dla wewnatrzwspólnotowej dostawy towarów. Natomiast dokumenty wymienione w art. 42 ust. 11 mają jedynie charakter uzupełniający do ww. dokumentów a nie zastępczy. Należy bowiem zauważyć, że przepis art. 42 ust. 11 dopuszcza posiłkowanie się dokumentami tam wymienionymi „w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia” a nie w przypadku braku dokumentów, o których mowa w ust. 3-5.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:

*   kopii faktury VAT bez podpisu odbierającego,
*   dokumentów przewozowych podpisanych przez przewoźnika w momencie wydania mu towaru do transportu (zgodnie z Incoterms 2000, EXW i/lub FCA z chwilą przejęcia ładunku przez przewoźnika własność, odpowiedzialność, ubezpieczenie przechodzą na nabywcę towaru) bez potwierdzenia odbioru towaru przez nabywcę,
*   specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku,
*   wydruk ze strony internetowej przewoźnika (kuriera, firmy transportowej)z którego wynika, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały dostarczone do odbiorcy na obszarze Wspólnoty Europejskiej z podaniem miejsca dostawy lub wydruk ze strony internetowej przewoźnika, z którego wyraźnie wynika, że towary zostały dostarczone na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju (np. terminal przeładunkowy w innym państwie członkowskim).

Przenosząc powyżej przedstawiony stan faktyczny na grunt przepisów ustawy o podatku od towarów i usług dotyczących uprawnienia do zastosowania preferencyjnej stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów należy uznać posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty wskazane we wniosku za dokumenty, które wystarczająco uprawdopodobniają przemieszczenie towarów na terytorium innego państwa członkowskiego i ich dostarczenie do odbiorcy. Tym samym posiadanie łącznie ww. dokumentów uprawnia Wnioskodawcę zastosowania stawki podatku 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.