Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-1113/15/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-01-20
Teza: Zwolnienie od podatku usług wynajmu wysypiska odpadów świadczonych przez samorządową jednostkę budżetową na rzecz innej samorządowej jednostki budżetowej.
Słowa kluczowe: gmina; usługi-usługi najmu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2015 r. (data wpływu 30 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług wynajmu wysypiska odpadów świadczonych przez samorządową jednostkę budżetową na rzecz innej samorządowej jednostki budżetowej – **jest nieprawidłowe**.****

****

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług wynajmu wysypiska odpadów świadczonych przez samorządową jednostkę budżetową na rzecz innej samorządowej jednostki budżetowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina M. (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest obecnie zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i posiada własny numer NIP.

Zgodnie z obowiązującym ówcześnie stanowiskiem organów podatkowych, w okresie do października 2014 r. zarejestrowanym dla potrzeb VAT podatnikiem był Urząd Gminy w M. (dalej: „Urząd”) i w tym okresie Urząd widniał jako podatnik na miesięcznie składanych deklaracjach VAT-7 do Urzędu Skarbowego w L.

Na obszarze Gminy został wygospodarowany teren przeznaczony pod wysypisko odpadów komunalnych (dalej: Wysypisko”), którego Gmina jest administratorem.

Urząd od dnia 1 stycznia 2009 r. do października 2014 r. świadczył na rzecz Urzędu Miejskiego w L. usługi najmu terenu Wysypiska w celu zaspokajania potrzeb związanych z gospodarką komunalną tworzącej UM L jednostki samorządu terytorialnego, tj. Miasta L (w przypadku tego kontrahenta zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT jest UM w L.).

W związku z powyższym opisem zadano pytanie sprowadzające się do kwestii:

Czy świadczone przez Urząd w okresie od 1 stycznia 2009 r. do października 2014 r. usługi najmu terenu Wysypiska na rzecz UM w L, w przypadku, gdy usługi te miały charakter odpłatny stanowiły czynności podlegające opodatkowaniu VAT po stronie Urzędu, ale korzystające ze zwolnienia z VAT?

Stanowisko Gminy.

Udostępnienie terenu Wysypiska w okresie od 1 stycznia 2009 r. do października 2014 r. na rzecz UM w L. stanowiło czynności podlegające opodatkowaniu VAT po stronie Urzędu, korzystające ze zwolnienia z VAT na podstawie:

1.  § 3 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (dalej: „Rozporządzenie w sprawie zwolnień”; Dz. U. z 2013 r., poz. 1722, z późn. zm.) – w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.,
2.  § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: „Rozporządzenie wykonawcze”; Dz. U. z 2011 r., Nr 73, poz. 392) – w stanie prawnym obowiązującym od 6 kwietnia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r.,
3.  § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2010 r. Nr 246, poz. 1649) – w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. do 4 kwietnia 2011 r.,
4.  § 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2009 r., Nr 224, poz. 1799) – w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2010 r. do 31 grudnia 2010 r. (dalej łącznie jako: „Rozporządzenia”).

Uzasadnienie Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemajacej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. W konsekwencji, w związku z faktem, że czynność udostępnienia Wysypiska „nie stanowiły” dostawy towaru, „stanowiły one” usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatnika uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Należy wskazać, że „jednostki budżetowe gmin są jednostkami organizacyjnymi sektora finansów publicznych niemajace osobowości prawnej”.

Mając na uwadze powyższe, odpłatne udostępnianie przez Urząd terenu Wysypiska na rzecz UM w L. stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust.1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Gmina pragnie zauważyć, że choć zakłady budżetowe i jednostki budżetowe różnych JST są de facto odrębnymi od nich podatnikami VAT, niemniej jednak są tworzone przez m.in. gminy i powiaty w celu realizacji określonych zadań tych osób prawnych. W konsekwencji, mimo że mogą one z perspektywy VAT być uznane za odrębnych podatników, ich działalność jest związana ściśle z celami osoby prawnej, przez którą zostały utworzone.

Dlatego też, w ocenie Gminy, w celu ograniczenia obciążenia podatkiem od towarów i usług dla zadań realizowanych przez JST ustawodawca wprowadził zwolnienie dla tych czynności na mocy § 3 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia w sprawie zwolnień (w przeszłości § 13 ust. 1 pkt 13 Rozporządzenia wykonawczego oraz odpowiednio do § 13 ust. 1 pkt 13 Rozporządzenia wykonawczego oraz odpowiednie do tego przepisu paragrafy wcześniejszych Rozporządzeń).

Stosownie do § 3 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia w sprawie zwolnień, zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy:

1.  jednostkami budżetowymi,
2.  samorządowymi zakładami budżetowymi,
3.  jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi

*   z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

W tym miejscu Gmina pragnie zwrócić uwagę na fakt, że przed wejściem w życie Rozporządzenia w sprawie zwolnień, odpowiednia regulacja (w niezmienionym brzmieniu) zawarta była w § 13 ust. 1 pkt 13 Rozporządzenia wykonawczego oraz odpowiednich przepisach wcześniejszych Rozporządzeń.

Usługi będące przedmiotem niniejszego wniosku (udostępnianie terenów), świadczone na rzecz innej jednostki budżetowej (UM Ł, który wynajmuje ww. tereny na potrzeby prowadzenia Wysypiska) nie zostały wymienione we wskazanych przez ustawodawcę pozycjach załącznika nr 3 do ustawy o VAT. Z tego powodu, w przedstawionym stanie faktycznym nie ma zastosowanie wyłączenie zawarte w ww. unormowaniach.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Gminy, opłaty wnoszone „na rzecz UM Ł” (podmiot będący jednostką budżetową innej jednostki samorządu terytorialnego) z tytułu wynajmu gruntu pod Wysypisko po stycznia 2014 r. podlegały zwolnieniu na mocy § 3 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia w sprawie zwolnień (odpowiednio w przypadku opłat pobranych przed tą datą opłaty były również zwolnione, przy czym w tym przypadku podstawą zastosowania zwolnienia był § 13 ust. 1 pkt 13 Rozporządzenia wykonawczego oraz odpowiednie temu przepisowi paragrafy wcześniejszych rozporządzeń).

Stanowisko Gminy zostało potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 września 2011 r. o sygn. IPPP2-443-753/11-4/AK o zbliżonym stanie faktycznym, w której organ podatkowy uznał, iż: „Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy prawa należy wskazać, ze usługi polegające na udostępnianiu obiektów sportowych świadczone przez Wnioskodawcę Na rzecz jednostek lub zakładów budżetowych będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia”.

Stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone również w interpretacji Dyrektora izby Skarbowej w Poznaniu dnia 27 października 2014 r., sygn. ILPP1/443-657/14-3/NS, w której organ uznał, iż: „W świetle powyższych argumentów, w analizowanej sprawie odpłatne udostępnienie hali sportowej przez Wnioskodawcę (jednostkę budżetową Powiatu) szkołom (jednostkom budżetowym Powiatu) stanowi odpłatne świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia”.

Dodatkowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 maja 2011 r., o sygn. ITPP1/443-320/11/AT organ wskazał, iż: „Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Zakład Budżetowy, będąc zarejestrowanym podatnikiem VAT, świadczy usługi polegające na „obsłudze Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej” – transport, polegający na przewozie (własnym samochodem Volkswagen Transporter) opiekunek, pracowników socjalnych, żywności, innych towarów i materiałów do podopiecznych MOPS”. MOPS jest jednostką budżetową. Zakład obciąża ten ośrodek fakturą VAT, stosując zwolnienie od podatku. Jednocześnie z wniosku nie wynika, aby Zakład świadczył na rzecz jednostki budżetowej usługi wymienione w poz. 14-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym, mając na uwadze powołane przepisy prawa i przedstawione okoliczności faktyczne sprawy, stwierdzić należy, ze czynności świadczone na rzecz jednostki budżetowej przez Zakład (transport, polegający na przewozie opiekunek, pracowników socjalnych, żywności, innych towarów i materiałów do podopiecznych MOPS-u), od dnia 1 stycznia 2011 r. mogą korzystać ze zwolnienia od podatku – na podstawie § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia (\`(...)\`)”.

Takie stanowisko zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 lipca 2014 r. o sygn. IPPP1/443-571/14-2/EK, w której organ wskazał, iż: „W przypadku opisanych we wniosku usług, świadczonych przez Wnioskodawcę (jednostkę budżetową) na rzecz innych jednostek budżetowych, zakładów budżetowych bez względu na to przez kogo są tworzone, będą podlegały od 1 stycznia 2014 r. zwolnieniu na mocy § 3 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. oraz podlegały zwolnieniu od podatku do 31 grudnia 2013 r. na mocy 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r.”.

Reasumując, odpłatne udostępnianie terenu pod Wysypisko w okresie od stycznia 2009 r. do października 2014 r. przez Urząd (stanowiący jednostkę budżetową Gminy) na rzecz UM L. (również jednostki budżetowej), podlegało zwolnieniu z VAT zarówno w odniesieniu do opłat pobranych przed, jak i po 1 stycznia 2014 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W związku z tym, że złożony wniosek dotyczy stanu faktycznego zaistniałego w okresie od dnia 1 stycznia 2009 r. do października 2014 r., niniejszą interpretację wydaje się na podstawie stanu prawnego obowiązującego w tym okresie.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w świetle ust. 2 przywołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Do dnia 31 marca 2013 r. ww. przepis miał brzmienie: „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

W świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Treść art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi odzwierciedlenie art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, poz. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały w ustawie o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeniu wydanym na podstawie delegacji ustawowej zawartej w ustawie.

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 7 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2013 r., poz. 1722, z późn. zm.), zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy jednostkami budżetowymi - z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

W analogiczny sposób kwestia ta była uregulowana:

1.  w § 13 ust. 1 pkt 13 lit. a obowiązującego w okresie od dnia 6 kwietnia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 73, poz. 392, z późn. zm.),
2.  w § 13 ust. 1 pkt 13 lit. a obowiązującego w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 5 kwietnia 2011 r., rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r., w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2010 r., Nr 246, poz. 1649, z późn. zm.).

Natomiast w okresie od dnia 1 stycznia 2010 r. do dnia 31 grudnia 2010 r. kwestia ta była uregulowana w § 12 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2009 r., Nr 224, poz. 1799). Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy gospodarstwami pomocniczymi jednostek budżetowych, jednostkami budżetowymi i zakładami budżetowymi, z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

Rozstrzygnięcie kwestii będących przedmiotem wniosku wymaga przeanalizowania, czy w przedstawionych okolicznościach faktycznych sprawy Gmina czy też Urząd Gminy występował jako podatnik podatku do towarów i usług.

Z przepisów art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług i art. 13 Dyrektywy wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Gmina, w rozumieniu ustawy z dnia z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 1990 r., Nr 16, poz. 95, z późn. zm.), jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest właścicielem mienia i innych praw majątkowych oraz samodzielnie prowadzi gospodarkę finansową na podstawie budżetu.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent miasta). Wójt (burmistrz, prezydent miasta) jest organem wykonawczym gminy (art. 26 ust. 1 powołanej ustawy), który – w myśl art. 33 tej ustawy – wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy oraz gminnych jednostek organizacyjnych. Na podstawie art. 35 ust. 1 ww. ustawy, organizację i zakres działania jednostki pomocniczej określa rada gminy odrębnym statutem (…).

Według ust. 3 tego artykułu, statut jednostki pomocniczej określa w szczególności:

1.  nazwę i obszar jednostki pomocniczej;
2.  zasady i tryb wyborów organów jednostki pomocniczej;
3.  organizację i zadania organów jednostki pomocniczej;
4.  zakres zadań przekazywanych jednostce przez gminę oraz sposób ich realizacji;
5.  zakres i formy kontroli oraz nadzoru organów gminy nad działalnością organów jednostki pomocniczej.

Z przywołanych przepisów wynika, że jednostki organizacyjne gminy wykonują określone zadania gminy, dla których zostały powołane. W zakresie tych zadań podlegają również kontroli i nadzorowi przez organy gminy. Są zatem częścią struktury aparatu pomocniczego gminy, służącego do właściwego wywiązywania się z obowiązków ustawowych.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu „jednostka budżetowa”, wobec czego należy posiłkować się przepisami zawartymi w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r., Nr 157, poz. 1240, z późn. zm.).

W myśl art. 9 ww. ustawy, sektor finansów publicznych tworzą:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;
3.  jednostki budżetowe;
4.  samorządowe zakłady budżetowe; (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Powyższe kwestie do dnia 31 grudnia 2009 r. uregulowane były w ustawie z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2005 r., Nr 249, poz. 2104, z późn. zm.)

Zgodnie z art. 4 ust. 1 tej ustawy, sektor finansów publicznych tworzą:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa, sądy i trybunały,
2.  gminy, powiaty i samorząd województwa, zwane dalej „jednostkami samorządu terytorialnego” oraz ich związki,
3.  jednostki budżetowe, zakłady budżetowe i gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, (…).

Jednostkami budżetowymi są takie jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa, albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 1-3 (art. 19 ustawy o finansach publicznych).

Urząd gminy jest aparatem pomocniczym, służącym organom wykonawczym gminy do wykonania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej. Tak rozumiany urząd gminy jest wyspecjalizowanym biurem o pewnym zespole pracowników oraz zasobie środków materialnych, danych do pomocy organowi w celu realizacji jego zadań i kompetencji.

Wobec powyższego urząd gminy należy rozumieć jako wydzieloną część gminy, realizującą zadania w jej imieniu i na jej rzecz. Jest to więc rodzaj wewnętrznej jednostki organizacyjnej gminy. Każde działanie podejmowane przez urząd gminy w rzeczywistości nie jest jego działaniem, lecz - przynajmniej z perspektywy ustawy o podatku od towarów i usług - działaniem samej gminy. Zdolność prawną i zdolność do dokonywania czynności prawnych ma gmina, nie zaś urząd gminy.

W konsekwencji to Gmina, a nie Urząd Gminy jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Za słusznością uznania Gminy a nie Urzędu Gminy, za podatnika podatku od towarów i usług przemawia również rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z dnia 29 września 2015 r. sprawa C-276/14 Gmina Wrocław. Zgodnie z tym orzeczeniem „artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że podmioty prawa publicznego, takie jak gminne jednostki budżetowe będące przedmiotem postępowania głównego, nie mogą być uznane za podatników podatku od wartości dodanej, ponieważ nie spełniają kryterium samodzielności przewidzianego w tym przepisie.” Zdaniem TSUE, jednostki te nie ponoszą ryzyka gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą powierzoną im w imieniu i na rachunek gminy oraz nie odpowiadają za szkody spowodowane tą działalnością (odpowiedzialność tą ponosi wyłącznie gmina), ponieważ nie dysponują własnym majątkiem, nie osiągają własnych dochodów i nie ponoszą kosztów dotyczących takiej działalności. Uzyskane dochody są bowiem wpłacane do budżetu gminy, a wydatki są pokrywane bezpośrednio z tego budżetu.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego, oraz treści powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że – wbrew twierdzeniom Gminy - to ona a nie Urząd Gminy działający jako jednostka budżetowa była i jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Urząd Gminy, jak wskazano, stanowi aparat pomocniczy do wykonywania zadań Gminy oraz do jej obsługi techniczno-organizacyjnej. Oznacza to, że zwolnienie od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 7 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. i analogicznych regulacji zawartych w rozporządzeniach Ministra Finansów obowiązujących w okresie od 2009 r. do 2014 r. nie miało zastosowania do usługi wynajmu terenu wysypiska, ponieważ Gmina nie jest i nie była jednostką budżetową, o której mowa w tych przepisach. Tym samym czynność ta podlegała opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.

****