Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-1.440.192.2025.5.NR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-18
Teza: WIS USŁUGA; samodzielne zaprojektowanie przez
Wnioskodawcę tatuażu i osobiste przeniesienie tatuażu na
skórę klienta przez Wnioskodawcę.
Słowa kluczowe: dzieło autorskie
honorarium
licencja
projekt
twórcy
usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka
podatku 8%
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca
informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa -
usługa
Klasyfikacja PKWiU: bez względu na PKWiU
1
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XIII-Rozdział 2-art. 146f-ust. 1-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-
Załącznik Nr 3

## Dodatkowe informacje

.
    W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi:
    Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą (...), zgodnie z wpisem do
    CEIDG, w zakresie świadczenia usług tatuażu. Przeważającym rodzajem działalności
    wykonywanej przez Wnioskodawcę, zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (PKD 2025),
    jest 96.99.Z – Pozostała działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana.
    W ramach działalności Wnioskodawca świadczy następujące usługi:
    Projektowanie i wykonywanie tatuaży według indywidualnych wzorów,
    Poprawki oraz odświeżanie istniejących tatuaży,
    Usuwanie lub modyfikacja tatuaży.
    Działalność ta jest klasyfikowana w PKWiU 96.09.19.0 – Pozostałe usługi związane z
    poprawą kondycji fizycznej.
    Wnioskodawca zatrudnia tatuażystów na podstawie umowy o pracę (dalej: Pracownicy).
    Część tatuaży wykonuje samodzielnie, a część zleca swoim Pracownikom. Każdy tatuaż ma
    charakter autorski, tworzony od podstaw zgodnie z wizją wykonawcy oraz indywidualnymi
    oczekiwaniami klienta. Nie stanowi on kopii gotowego wzoru ani mechanicznego
    odwzorowania ogólnodostępnych grafik – każdy projekt jest unikalnym dziełem
    artystycznym.
    Tatuaże są projektowane i wykonywane w trzech możliwych wariantach:
    - wyłącznie przez Wnioskodawcę,
    - wspólnie przez Wnioskodawcę i Pracownika,
    - wyłącznie przez Pracownika.
    W każdym przypadku projekt tatuażu jest tworzony indywidualnie. Samo przeniesienie
    wzoru na ciało klienta może być wykonane przez Wnioskodawcę, Pracownika lub wspólnie
    przez obie strony.
    Wnioskodawca osobiście wykonuje projekt tatuażu, a następnie po uzyskaniu akceptacji
    projektu przez klienta, wykonuje trwały tatuaż za pomocą specjalistycznego sprzętu na
    skórze klienta. Tatuaże wykonywane przez Wnioskodawcę są specjalnie zaprojektowane,
    spersonalizowane, unikatowe, oryginalne, dopasowane do potrzeb i oczekiwań
    estetycznych danego klienta. Wnioskodawca nigdy nie wykonuje tych samych wzorów
    dwukrotnie, nie wykonuje kopii cudzych wzorów, a wszystkie projekty wykonywane przez
    Wnioskodawcę stanowią efekt jego indywidualnej pracy koncepcyjnej o niepowtarzalnym

    charakterze, która wyróżnia się istotnym pierwiastkiem intelektualnym i artystycznym.
    Ostateczny rezultat w postaci projektu tatuażu jest wynikiem pracy Wnioskodawcy i
    stanowi przejaw działalności twórczej.
    Po akceptacji projektu tatuażu, klient podpisuje umowę z Wnioskodawcą, w której
    Wnioskodawca udziela mu licencji niewyłącznej na czas nieokreślony na użytek
    niekomercyjny wytworzonych przez siebie tatuaży. Zgodnie z zapisami Umowy tatuaż,
    jako końcowy produkt, jest nanoszony na skórę Zleceniodawcy, który stanowi dla
    wykonującego go Zleceniobiorcy rodzaj płótna w ogólnym rozumieniu pojęcia obrazu.
    Projekt tatuażu - zgodnie z zapisami umowy - stanowi utwór w rozumieniu ustawy o
    prawie autorskim i prawach pokrewnych. Za wykonanie projektu tatuażu oraz samego
    tatuażu i udzielenie licencji Wnioskodawca pobiera wynagrodzenie - honorarium, w
    kwocie ustalanej indywidualnie z klientem. Świadczenie usługi odbywa się w następujący
    sposób: klient zleca wykonanie wzoru tatuażu. Wnioskodawca osobiście szkicuje projekt
    tatuażu lub projektuje go elektronicznie, np. za pomocą tabletu. Klient akceptuje projekt
    tatuażu wykonany przez Wnioskodawcę. Klient wypełnia i podpisuje niezbędną
    dokumentację, np. oświadczenie o sytuacji zdrowotnej, oświadczenie o poinformowaniu
    przez studio tatuażu o przeciwskazaniach do wykonania tatuażu, oświadczenie o
    wyrażeniu zgody na wykonanie tatuażu. Klient podpisuje pisemną umowę, w której
    Wnioskodawca udziela mu licencji niewyłącznej na czas nieokreślony na użytek
    niekomercyjny wytworzonych przez siebie tatuaży. Wnioskodawca za pomocą
    specjalistycznego sprzętu wykonuje trwały tatuaż na skórze klienta.
    Tatuaże wykonywane przez Wnioskodawcę są zatem specjalnie zaprojektowane,
    spersonalizowane, unikatowe, oryginalne, dopasowane do potrzeb i oczekiwań
    estetycznych danego klienta. Wnioskodawca nigdy nie wykonuje tych samych wzorów
    dwukrotnie, nie wykonuje kopii cudzych wzorów, a wszystkie projekty wykonywane przez
    Wnioskodawcę stanowią efekt jego indywidualnej pracy koncepcyjnej o niepowtarzalnym
    charakterze, która wyróżnia się istotnym pierwiastkiem intelektualnym i artystycznym.
    Ostateczny rezultat w postaci projektu tatuażu jest wynikiem pracy Wnioskodawcy i
    stanowi przejaw działalności twórczej. Następnie projekty te są utrwalane za pomocą
    odpowiednich technik tatuażu na skórze klienta. Za wykonanie projektu tatuażu oraz
    samego tatuażu i udzielenie licencji Wnioskodawca pobiera wynagrodzenie w kwocie
    ustalanej indywidualnie z klientem. Wysokość wynagrodzenia zależy od wielkości, miejsca
    na ciele oraz stopnia skomplikowania tatuażu, a w związku z tym koniecznego nakładu
    pracy na jego wykonanie. Czynności te stanowią jedną usługę wskazaną na paragonie lub
    fakturze jako jedna pozycja.
    Zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146ef ust. 1 pkt 2 oraz pozycją 63 załącznika nr 3
    do Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz.
    1570 z późn. zm., dalej: „u.p.t.u.”), zastosowanie stawki 8% VAT obejmuje usługi
    świadczone przez twórców oraz artystów wykonawców w rozumieniu Ustawy z dnia 4
    lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509,
    dalej: „u.p.a.p.p.”).
    Warunkiem jest, aby wynagrodzenie tych podmiotów przyjmowało formę honorarium za
    przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego
    wykonania. Co istotne, przepis ten obowiązuje niezależnie od klasyfikacji danej usługi
    według PKWiU.
    Zgodnie z art. 1 ust. 1 u.p.a.p.p., ochroną prawnoautorską objęte są wszystkie przejawy
    działalności twórczej o indywidualnym charakterze, bez względu na formę ich wyrażenia.
    Art. 8 ust. 1 tej samej ustawy określa natomiast, że autorskie prawa osobiste i majątkowe
    przysługują twórcy dzieła.

    Tatuaże wykonywane przez Wnioskodawcę spełniają kryteria utworów w rozumieniu
    ustawy o prawie autorskim, ponieważ każdy z nich jest rezultatem kreatywnego procesu
    twórczego o unikalnym charakterze. Obejmuje to zarówno indywidualne projektowanie
    wzoru, jak i jego przeniesienie na skórę klienta. Każdy projekt tatuażu opracowany przez
    Wnioskodawcę stanowi efekt autorskiej koncepcji, a nie powielenie istniejących wzorów,
    co dodatkowo potwierdza twórczy charakter tej działalności.
    Ostateczna cena usługi obejmuje projekt tatuażu, jego wykonanie oraz udzielenie
    klientowi licencji na korzystanie z utworu w sposób niekomercyjny. W ramach zawieranej
    umowy, Wnioskodawca udziela klientowi licencji niewyłącznej na czas nieokreślony, co
    stanowi integralny element wynagrodzenia. Wobec tego, honorarium obejmuje nie tylko
    samo wykonanie tatuażu, lecz także przekazanie praw autorskich, co kwalifikuje
    działalność Wnioskodawcy jako usługę twórczą podlegającą obniżonej stawce VAT.
    Pogląd ten znajduje odzwierciedlenie w dotychczasowych wiążących informacjach
    stawkowych (WIS) wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in.:
    - 0112-KDSL2-1.440.269.2023.1.BK,
    - 0112-KDSL2-1.440.105.2022.2.SS,
    - 0112-KDSL2-1.440.60.2022.2.SS.
    W przywołanych interpretacjach uznano, że usługi polegające na przekazaniu praw
    autorskich do tatuaży poprzez ich wykonanie i udzielenie licencji, wynagradzane w formie
    honorarium, kwalifikują się do stawki VAT 8%. Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca
    podtrzymuje stanowisko, iż świadczenie jego usług, jako działalności twórczej, powinno
    podlegać opodatkowaniu VAT w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146ef
    ust. 1 pkt 2 oraz poz. 63 załącznika nr 3 do u.p.t.u.
    W piśmie z dnia 20 maja 2025 r. (data wpływu 20 maja 2025 r.), Wnioskodawca wskazał, że
    przedmiotem złożonego wniosku jest usługa wykonania tatuażu wyłącznie przez
    Wnioskodawcę według projektu Wnioskodawcy oraz przedstawił następujące informacje.
    Realizacja usługi wykonania tatuażu obejmuje zamknięty katalog następujących czynności,
    wykonywanych w kolejności chronologicznej:
    (...)
    Projekty tatuaży opracowywane przez Wnioskodawcę posiadają charakter indywidualny,
    oryginalny oraz twórczy – zarówno w aspekcie artystycznym, jak i technicznym. Proces ich
    powstawania wykracza poza mechaniczne odtwarzanie wzorów i wymaga zastosowania
    umiejętności projektowych, graficznych oraz kompozycyjnych, charakterystycznych dla
    działalności artystycznej.
    W szczególności, w przypadku projektów wykonywanych w stylu realistycznym, proces
    twórczy obejmuje następujące etapy:
    (...)
    Wszystkie projekty przygotowywane są z zachowaniem pełnej swobody twórczej i nie mają
    charakteru szablonowego. Nie są kopiami dostępnych wzorów ani nie bazują na gotowych
    motywach. Inspiracje dostarczane przez klienta (np. zdjęcie cudzego tatuażu) mogą być
    wykorzystywane wyłącznie jako punkt wyjścia – sam projekt jest każdorazowo
    opracowywany od podstaw w sposób oryginalny.
    Z uwagi na powyższe okoliczności, projekty wykonywane przez Wnioskodawcę spełniają
    przesłanki dzieła o charakterze twórczym i oryginalnym, stanowiąc rezultat samodzielnej,
    świadomej działalności artystycznej.
    Projekty tatuaży opracowywane przez Wnioskodawcę nie mają charakteru szablonowego.
    Każdy wzór powstaje jako indywidualna, autorska kompozycja, dostosowana do

    konkretnego klienta i jego oczekiwań, a także zgodna z charakterystycznym stylem
    artystycznym danego tatuatora (zarówno Wnioskodawcy, jak i współpracujących z nim
    artystów).
    W odróżnieniu od projektów szablonowych, bazujących na gotowych wzorach i
    ogólnodostępnych motywach graficznych, projekty opracowywane w pracowni
    Wnioskodawcy cechują się:
    (...)
    Podsumowując, projekty realizowane w ramach działalności Wnioskodawcy nie stanowią
    powielanych wzorów ani nie korzystają z gotowych szablonów. Każdy projekt jest efektem
    samodzielnej pracy twórczej, zawierającej cechy indywidualne, pozwalające na jego
    jednoznaczne odróżnienie od innych, nawet podobnych tematycznie realizacji.
    Wnioskodawca posiada pełną swobodę twórczą w zakresie opracowywania projektów
    tatuażu oraz ich artystycznej realizacji. Swoboda ta dotyczy zarówno etapu koncepcyjnego,
    jak i technicznego opracowania wzoru oraz jego dostosowania do oczekiwań klienta i
    możliwości wynikających z budowy anatomicznej.
    Każdorazowo klient jest informowany, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę mają
    charakter autorski i wykonywane są wyłącznie w stylu artystycznym właściwym dla danego
    tatuatora. W szczególności:
    – Wnioskodawca nie realizuje usług polegających na kopiowaniu istniejących tatuaży ani
      wzorów znalezionych w Internecie lub innych źródłach.
    – Materiały przedstawione przez klienta (np. zdjęcia, grafiki, tatuaże innych artystów)
      mogą służyć wyłącznie jako punkt wyjścia lub inspiracja – projekt opracowywany jest
      od podstaw, zgodnie z indywidualną wizją artystyczną tatuatora.
    – Zakres swobody obejmuje m.in. samodzielne decyzje dotyczące:
        – kompozycji graficznej,
        – proporcji i rozmieszczenia poszczególnych elementów,
        – stylu graficznego (np. realizm, linearność, kontrast),
        – sposobu wykonania detali, cieniowania i efektów światłocieniowych.
    Wnioskodawca konsekwentnie realizuje projekty w stylu charakterystycznym dla swojej
    twórczości, tj.:
    (...)
    Dzięki takiemu podejściu każdy projekt posiada niepowtarzalne cechy wynikające z
    indywidualnej interpretacji motywu przez artystę. Klient, decydując się na usługę,
    akceptuje tę koncepcję oraz związaną z nią twórczą autonomię wykonawcy.
    Podsumowując, projekty tatuaży realizowane przez Wnioskodawcę nie powstają na
    podstawie szczegółowych wytycznych narzuconych przez klienta, lecz w ramach pełnej
    swobody twórczej, stanowiącej podstawę działalności artystycznej wnioskodawcy.
    (...)
    Natomiast, pismem z dnia 4 lipca 2025 r. Wnioskodawca wskazał, że: „Zgoda na
    wykonanie tatuażu” przesłana we wcześniejszych pismach nie zawiera informacji
    dotyczących udzielenia licencji niewyłącznej przez Wnioskodawcę do tworzonego tatuażu.
    Wnioskodawca poinformował, iż omyłkowo zostało użyte stwierdzenie sugerujące
    podpisanie takiej umowy w formie papierowej. Podpisywana jest wyłącznie zgoda na
    wykonanie tatuażu na ciele klienta.
    Zgodnie z art. 67 ust. 5 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach
    pokrewnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2509, dalej: „u.p.a.p.p.”), umowa licencji niewyłącznej

    może zostać zawarta w dowolnej formie – także ustnie lub w sposób dorozumiany.
    Oznacza to, że dla ważności takiej umowy nie jest wymagana forma pisemna, w
    przeciwieństwie do licencji wyłącznej, która – pod rygorem nieważności – musi być
    zawarta na piśmie.
    W relacjach między artystą - tatuatorem a klientem, zawarcie licencji niewyłącznej
    następuje najczęściej w sposób dorozumiany – poprzez działania stron wskazujące na
    wolę udzielenia i przyjęcia licencji. Nie jest konieczne wyraźne oświadczenie woli –
    wystarczy milczące porozumienie stron co do dozwolonego korzystania z utworu.
    Przejawem takiego porozumienia jest m.in. ustalenie koncepcji wzoru, wykonanie tatuażu
    oraz jego zaakceptowanie przez klienta. Samo utrwalenie wzoru na ciele klienta za jego
    wiedzą i zgodą stanowi silny dowód zawarcia umowy licencyjnej.
    W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja
    podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111, z późn. zm.), postanowieniem z dnia 9 czerwca 2025
    r. nr 0112-KDSL2-1.440.192.2025.4.NR tut. organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy
    termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego.
    Postanowienie zostało skutecznie doręczone Wnioskodawcy w dniu 9 czerwca 2025 r. Do
    dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Wnioskodawca nie skorzystał.
    Uzasadnienie klasyfikacji usługi
    Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o
    których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym
    Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23
    lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej
    Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie
    wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na
    podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury
    scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej,
    jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej
    podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub
    symbole klasyfikacji statystycznych.
    Natomiast stosownie do art. 42a ustawy wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej ,,WIS”,
    jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu
    towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która
    zawiera:
    1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;
    2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej
      (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej
      Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej
      Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii,
      podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:
      a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,
      b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej
        podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;
    3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym
      mowa w art. 42b ust. 4.
    Zatem w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od
    zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub
    PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub
    pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest
    ustalenie, czy opisany towar lub usługa spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w
    tym opisie.

    Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług
    W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art.
    83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
    Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do
    ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w
    grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z
    zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.
    Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do
    końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia
    11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. z 2024 r. poz. 248, z późn. zm.) określonych na
    ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku,
    oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42
    ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu
    przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i
    3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po
    wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest
    wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej
    ustawy:
    1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust.
    3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;
    2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika
    nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
    3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
    4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.
    W załączniku nr 3 do ustawy zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych
    stawką podatku w wysokości 8%, pod poz. 63 wskazano, bez względu na symbol PKWiU
    „Usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego
    1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2509)
    wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw
    autorskich lub praw do artystycznego wykonania”.
    Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach
    pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o
    indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości,
    przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).
    W szczególności, przedmiotem prawa autorskiego – w myśl art. 1 ust. 2 ustawy o prawie
    autorskim i prawach pokrewnych – są utwory:
    1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie,
      publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
    2) plastyczne;
    3) fotograficzne;
    4) lutnicze;
    5) wzornictwa przemysłowego;
    6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
    7) muzyczne i słowno-muzyczne;
    8) sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
    9) audiowizualne (w tym filmowe).

    Ustawodawca posłużył się syntetyczną definicją utworu, określając w sposób generalny
    cechy konieczne, wyróżniające utwór od innych rezultatów działalności człowieka. Utwór
    musi zatem wykazywać łącznie trzy cechy:
    1) stanowić przejaw działalności człowieka (twórcy);
    2) stanowić przejaw działalności twórczej;
    3) mieć indywidualny charakter.
    O ile sens pierwszej z cech nie budzi wątpliwości, dwie pozostałe mają charakter ocenny.
    Jednakże stwierdzenie, że utwór to przejaw działalności twórczej uwypukla fakt, że utwór
    powinien stanowić rezultat działalności o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta, niekiedy
    określana przesłanką „oryginalności” utworu, kładzie nacisk na aspekt przedmiotowy, tj.
    odnoszący się do samego wytworu ludzkiego umysłu. Spełniona zostaje, gdy istnieje nowy
    wytwór intelektu. Nie może natomiast być uznany za utwór i objęty ochroną prawa
    autorskiego taki przejaw ludzkiej aktywności umysłowej, który jest rutynowy, standardowy
    lub typowy. Podkreśla to konieczność łącznego traktowania obu z wymienionych w pkt 2 i
    pkt 3 cech. Sam „przejaw działalności twórczej” nie jest warunkiem wystarczającym do
    zakwalifikowania określonego wytworu jako przedmiotu prawa autorskiego. Konieczne
    jest, by wytwór taki miał indywidualny charakter, tzn. żeby cechował się indywidualnością.
    Muszą zatem charakteryzować go dostatecznie doniosłe różnice w porównaniu z
    uprzednio wytworzonymi produktami intelektualnymi.
    Kryteria powyższe były precyzowane w orzecznictwie. Przykładowo w wyroku Sądu
    Najwyższego z dnia 13 stycznia 2006 r., sygn. akt III CSK 40/05 stwierdzono, że „rezultat
    wysiłku intelektualnego nie może być rutynowy, standardowy i typowy. Nie może być
    uznany za utwór i objęty ochroną prawa autorskiego taki przejaw ludzkiej aktywności
    umysłowej, któremu brak cech dostatecznie indywidualizujących, tj. odróżniających go od
    innych wytworów podobnego rodzaju i przeznaczenia”.
    W innym orzeczeniu Sąd Najwyższy ocenił, że: „Proces tworzenia, w przeciwieństwie do
    pracy technicznej, polega na tym, że rezultat podejmowanego działania stanowi projekcję
    wyobraźni osoby, od której pochodzi, zmierzając do wypełniania tych elementów
    wykonywanego zadania, które nie są jedynie wynikiem zastosowania określonej wiedzy,
    sprawności, surowców, urządzeń bądź technologii. (...) Wymaganie nowości nie jest
    niezbędną cechą twórczości jako przejawu intelektualnej działalności człowieka. Utwór
    może być kompilacją wykorzystującą dane powszechnie dostępne pod warunkiem, że ich
    wybór, segregacja, sposób przedstawienia ma znamiona oryginalności” (wyrok Sądu
    Najwyższego z dnia 25 stycznia 2006 r., I CK 281/05).
    Nie każde dzieło (utwór) spełnia przesłanki utworu w rozumieniu ww. ustawy. Dotyczy to
    w szczególności świadczenia będącego powieleniem innych prac, a więc niebędących
    rezultatem działalności twórczej o indywidualnym charakterze, jak również prac typowych,
    zawierających powtarzalne, nieoryginalne rozwiązania. Świadczenia (utwory) takie nie
    podlegają ochronie autorsko-prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach
    pokrewnych.
    Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawo
    autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.
    Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
    domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono
    na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w
    jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.
    Odwołując się do pojęcia „twórcy” w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach
    pokrewnych wskazać należy, że twórcą w jej rozumieniu jest nie tylko jedyny twórca

    utworu, ale również osoby, które są współtwórcami stworzonego dzieła. Wykładnia
    systemowa zewnętrzna, oparta na zapisach ustawy o prawie autorskim i prawach
    pokrewnych prowadzi do wniosku, że twórcą jest osoba fizyczna, która wykonała dany
    utwór sama lub z udziałem innych współtwórców.
    Jak wynika z powołanych przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
    przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej, ustalony w
    jakiejkolwiek postaci. Przejawem działalności twórczej jest uzewnętrzniony rezultat
    działalności twórcy.
    Jednocześnie wskazać należy, że w myśl postanowień rozdziału 5 ustawy o prawie
    autorskim i prawach pokrewnych, autorskie prawa majątkowe do utworu mogą przejść na
    inne osoby na podstawie umowy o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub na
    podstawie umowy o korzystanie z utworu, zwanej licencją.
    Według art. 41 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli
    ustawa nie stanowi inaczej:
    1) autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na
      podstawie umowy;
    2) nabywca autorskich praw majątkowych może przenieść je na inne osoby, chyba że
      umowa stanowi inaczej.
    Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu,
    zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust.
    2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).
    Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji pojęcia „honorarium”, zatem
    można wyjaśnić jego znaczenie posługując się Słownikiem Języka Polskiego (Słownik
    Współczesnego Języka Polskiego, Wydawnictwo Wilga, Warszawa 1996, str. 309), według
    którego „honorarium to wynagrodzenie za pracę w wolnych zawodach”; ustawa ta nie
    definiuje także pojęcia „wolnego zawodu”. Nie oznacza to jednak, że wynagrodzenie
    otrzymane z tytułu udzielenia licencji do utworu, nie stanowi wynagrodzenia za pracę w
    wolnym zawodzie o charakterze honorarium, a wynagrodzenia za wykonaną pracę nie
    można utożsamiać z zapłatą za usługę wykonaną w ramach działalności gospodarczej.
    Podsumowując, gdy usługi są wykonywane przez twórcę w rozumieniu przepisów o
    prawie autorskim i prawach pokrewnych i stanowią przedmiot autorskich praw
    majątkowych do utworu, a wynagrodzenie w formie honorarium odbywa się z
    przeniesieniem ww. praw, to z uwagi na nierozerwalność powyższych czynności, tj.
    sprzedaży usługi oraz praw autorskich, świadczenie to stanowi „Usługi twórców i artystów
    wykonawców w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach
    pokrewnych wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do
    praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania”, wymienione w poz. 63 załącznika
    nr 3 do ustawy.
    W powołanym wyżej art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych
    ustawodawca określił definicję utworu. Zgodnie z tym przepisem przedmiotem prawa
    autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze,
    ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu
    wyrażenia (utwór).
    Z powyższego przepisu wynika, że dany wytwór ludzkiej działalności musi spełniać dwie
    cechy, aby mógł zostać uznany za utwór. Kryteriami tymi jest twórczość oraz indywidualny
    charakter.

    Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, Wnioskodawca prowadzi
    działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług tatuażu. Przedmiotem wniosku jest
    stworzenie przez Wnioskodawcę projektu tatuażu oraz jego wykonanie za pomocą
    specjalistycznego sprzętu na skórze klienta.
    Z dokonanej analizy przesłanego projektu tatuażu wynika, że w tatuażu zawarty jest (...).
    Za wykonanie projektu tatuażu oraz samego tatuażu i udzielenie licencji niewyłącznej
    Wnioskodawca pobiera wynagrodzenie - honorarium, w kwocie ustalanej indywidualnie z
    klientem. Wysokość wynagrodzenia zależy od wielkości, miejsca na ciele oraz stopnia
    skomplikowania tatuażu, a w związku z tym koniecznego nakładu pracy na jego wykonanie.
    Z dokonanej analizy wynika, że przesłany projekt tatuażu będący przedmiotem
    świadczonej przez Wnioskodawcę usługi posiada charakter indywidualny, oryginalny oraz
    twórczy – zarówno w aspekcie artystycznym, jak i technicznym. Proces powstania tatuażu
    wykracza poza mechaniczne odtwarzanie wzorów i wymaga zastosowania umiejętności
    projektowych oraz kompozycyjnych, charakterystycznych dla działalności artystycznej.
    Projekt tatuażu został przygotowany z zachowaniem pełnej swobody twórczej
    Wnioskodawcy i nie ma charakteru szablonowego. Co istotne, inspiracje dostarczane
    przez klienta (np. zdjęcie cudzego tatuażu) mogą być wykorzystywane jako punkt wyjścia –
    sam projekt jest każdorazowo opracowywany od podstaw w sposób oryginalny i posiada
    cechy wskazujące na indywidualną twórczość Wnioskodawcy. Projekt tatuażu posiada
    niepowtarzalne cechy wynikające z indywidualnej interpretacji motywu przez
    Wnioskodawcę, który realizuje projekty w stylu charakterystycznym dla swojej twórczości.
    Projekt tatuażu opracowany przez Wnioskodawcę stanowi efekt autorskiej koncepcji, a nie
    powielenie istniejących wzorów.
    Ponadto, zgodnie z regulaminem studia, Wnioskodawca nie wykonuje kopii tatuażu, a
    każdy projekt tworzony jest indywidualnie dla klienta. Zatem, wykonywany tatuaż jak i
    wzór tatuażu odznacza się oryginalnym i twórczym charakterem.
    Z dokonanej analizy wynika, że stworzony przez Wnioskodawcę projekt tatuażu jest
    efektem pracy angażującej wyobraźnię, twórcze spojrzenie tatuatora, niepowtarzalnym,
    niestandardowym, opartym na niczym nieskrępowanej dowolności, o twórczym
    charakterze. Wykorzystując zatem odpowiednie narzędzia w połączeniu z własną
    koncepcją Wnioskodawca stworzył nowy produkt indywidualny – utwór, którego
    Wnioskodawca jest twórcą.
    Biorąc pod uwagę dokonaną wyżej analizę prowadzącą do wniosku, że stworzony przez
    Wnioskodawcę projekt tatuażu stanowi utwór w rozumieniu przepisów ustawy o prawie
    autorskim i prawach pokrewnych, którego Wnioskodawca jest twórcą, a wykonanie
    projektu tatuażu oraz samego tatuażu i udzielenie licencji niewyłącznej Wnioskodawca
    pobiera wynagrodzenie - honorarium, w kwocie ustalanej indywidualnie z klientem –
    należy stwierdzić, że usługa ta podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i
    usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w zw. art. 146ef ust. 1 pkt 2
    ustawy w zw. z poz. 63 załącznika nr 3 do ustawy.
    Informacje dodatkowe
    Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie
    podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W
    zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o
    interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5,
    43-300 Bielsko-Biała.

    Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych
    pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.
    Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec
    podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do usługi będącej
    jej przedmiotem, która zostanie wykonana w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 2
    ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:
    - podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie
      przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola
      podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została
      rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art.
      42b ust. 3 ustawy),
    - usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących
      przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym
      mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).
    Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej
    doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).
    WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:
    1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS,
      albo
    2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1
    - w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).
    WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany
    przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi będącej
    przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:
    - klasyfikacja usługi, lub
    - stawka podatku właściwa dla usługi lub
    - podstawa prawna stawki podatku
    staje się niezgodna z tymi przepisami.
    Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się
    niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).
    Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 ustawy z dnia
    29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111, z późn. zm.), zwanej
    dalej Ordynacją podatkową.
    POUCZENIE
    Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2
    Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.
    Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłączne za pośrednictwem
    systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-
    urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji
    w e-Urzędzie Skarbowym.
    Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji,
    określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać
    dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).