Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-574/14/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-08-19
Teza: Czy w świetle uchwały NSA - 24.06.13r. Jednostka nie jest podatnikiem VAT?
Słowa kluczowe: jednostka-jednostka budżetowa; podatnik; powiat
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2014 r. (data wpływu 22 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że Wnioskodawca będący jednostką budżetową nie jest odrębnym od Powiatu podatnikiem VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że Wnioskodawca będący jednostką budżetową jest odrębnym od Powiatu podatnikiem VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest ogniskiem pracy pozaszkolnej powołanym mocą decyzji z dnia 16 listopada 1987 r. inspektora oświaty i wychowania w K. na podstawie zarządzenia Ministra Oświaty i Wychowania z dnia 23 lipca 1983r. w sprawie organizacji placówek wychowania pozaszkolnego (xxx)

Wnioskodawca należy do jednostek organizacyjnych Powiatu i nie posiada osobowości prawnej, otrzymuje finansowanie szeroko rozumiane z budżetu Starostwa Powiatowego, np. dotacje, subwencje celowe. Wnioskodawca ma także prawo do uzyskiwania dochodów z prowadzonej działalności statutowej, które to dochody obowiązkowo odprowadza do budżetu Starostwa Powiatowego. Następnie z rachunku Starostwa Powiatowego środki finansowe są przekazywane Wnioskodawcy celem realizacji działalności.

W dniu 5 marca 1996 r. Wnioskodawca uzyskał NIP na podstawie ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników (Dz.U. z 1995r. Nr l42, poz.702 z późn. zm.).

Do dnia wydania uchwały NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. w swojej działalności Wnioskodawca korzystał ze zwolnienia przedmiotowego, zgodnie z art. 43 ust. l pkt 26-30 ustawy o VAT, a także ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ustawy o VAT, w zakresie czynności, które nie mieszczą się w art. 43 ust. 1 pkt 26-30.

Jednocześnie do dnia wydania uchwały NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. Wnioskodawca nie utracił zwolnienia podmiotowego od VAT na skutek nieprzekroczenia kwoty obrotów uprawniających do zwolnienia, w związku z czym nigdy nie dokonał – jako Ognisko Pracy Pozaszkolnej – rejestracji dla potrzeb VAT, a co za tym idzie rozliczania podatku należnego i podatku naliczonego oraz składania deklaracji VAT. W roku bieżącym Wnioskodawca również nie uzyskał kwot obrotów determinujących utratę prawa do zwolnienia od VAT.

Wnioskodawca – jako ognisko pracy pozaszkolnej – nie posiada własnego rachunku bankowego, główny rachunek bankowy należy do Starostwa Powiatowego, Wnioskodawca posiada jednie subkonto: jako zakładowy fundusz świadczeń socjalnych, z którego może korzystać, nie posiada majątku własnego tylko majątek powierzony. Wnioskodawcę zdefiniowano jako „P.”. Ponadto wskazano, że Starostwo jest czynnym podatnikiem podatku VAT o nr NIP xxx.

Ponieważ Wnioskodawca występuje o uzyskanie dofinansowania na zakup sprzętu z Programu Operacyjnego „Z.” – udzielający dofinansowania zapytuje Wnioskodawcę, czy będzie czynnym podatnikiem podatku VAT, niezależnie, czy z prawa do odliczenia podatku skorzysta albo będzie zwolnionym podatnikiem i zaliczy podatek VAT do kosztów kwalifikowanych operacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z uchwałą NSA z dnia 24 czerwca 2013r. sygn. xxx, odnoszącą się do treści art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, będąc Powiatową Jednostką Organizacyjną Starostwa Powiatowego K., a nie jednostką budżetową Gminy K., Wnioskodawca nie jest podatnikami podatku VAT, tak samo jak grupy gminnych jednostek budżetowych niebędących podatnikami podatku od towaru i usług, o których mowa w ww. uchwale?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zgodnie z uchwałą NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. xxx pamiętając, że uchwała nie jest źródłem prawa ale tworzy doktrynę prawa, a zatem określoną praktykę stosowania przepisów prawa, Wnioskodawca uważa, że jest i będzie podmiotem zwolnionym od podatku od towarów i usług niezależnie od rodzaju prowadzonej działalności, jak i kwoty uzyskiwanych obrotów, tak samo jak grupy gminnych jednostek budżetowych mimo, że jest jednostką budżetową Starostwa K.

Uchwała NSA w sentencji, w swojej treści odnosi się do jednostek gminnych, regulowanych ustawą zasadniczą i ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie terytorialnym. Wnioskodawca jest jednostką powiatu regulowaną ustawą z dnia 5 czerwca 1998r. o samorządzie powiatowym.

Fakt innej podstawy prawnej nie przesądza, że przedmiotowa uchwała nie ma do Wnioskodawcy zastosowania, a co za tym idzie nie pozbawia prawa do zwolnienia od podatku VAT mocą tejże uchwały.

Naczelny Sąd Administracyjny w swojej uchwale powołuje się na przesłanki rodzajowe, jakie towarzyszą podmiotowi będącemu jednostką budżetową (organizacyjną) gminy, który nie podlega opodatkowaniu VAT. Sąd uważa, że ocena, czy działalność gospodarcza, którą ubocznie mogą prowadzić gminne jednostki budżetowe ma charakter samodzielny, czy też niezależny, wymaga dokonania analizy sytuacji prawnej takiej jednostki w zestawieniu z konstytucyjną i ustawową pozycją gminy. To gmina bowiem, zgodnie z art. 164 ust. 1 i art. 165 ust. 1 ustawy zasadniczej, jako podstawowa jednostka samorządu terytorialnego ma osobowość prawną i jej przysługuje prawo własności i inne prawa majątkowe. Natomiast czynności podejmowane przez gminne jednostki budżetowe na podstawie umów cywilnoprawnych, które mogą być opodatkowane podatkiem od towarów i usług, realizowane są w związku z zadaniami publicznymi należącymi do właściwości gminy, wykonywanymi przez te jednostki. Gminna jednostka budżetowa stanowi jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, zaliczaną do jednostek sektora finansów publicznych. Status takiej jednostki budżetowej wynika przede wszystkim z przepisów rozdziału 3 działu 1 ustawy o finansach publicznych, w szczególności art. 11 i art. 12 tej ustawy. Cechą charakterystyczną gminnej jednostki budżetowej jest brak własnego mienia i dysponowanie jedynie wyodrębnioną i przekazaną w zarząd częścią majątku osoby prawnej, jaką jest gmina. O utworzeniu, połączeniu lub likwidacji gminnej jednostki budżetowej decyduje organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego, który w gminie stanowi rada gminy. Ten organ nadaje gminnej jednostce budżetowej statut, określający nazwę, siedzibę oraz przedmiot działalności.

Gospodarka finansowa takiej jednostki charakteryzuje się tym, że gminna jednostka budżetowa pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, a swoje dochody odprowadza na rachunek gminy (tzw. zasada rozliczeń brutto). Powoduje to, że wielkość wydatków gminnej jednostki budżetowej nie jest w żaden sposób związana z wysokością dochodów zrealizowanych przez tę jednostkę. Ponadto gminna jednostka budżetowa nie dysponuje realizowanymi przez siebie dochodami. Natomiast organ wykonujący budżet – gmina w toku roku budżetowego ma do dyspozycji pełną kwotą dochodów uzyskiwanych przez gminne jednostki budżetowe.

Reasumując, argumentacja, którą się posługuje NSA w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. w odniesieniu do gminnych jednostek budżetowych, w całej rozciągłości dotyczy Wnioskodawcy w zakresie Jego praw i obowiązków wobec Starostwa Powiatowego w K., jak i praw i obowiązków Starostwa Powiatowego w K. wobec Wnioskodawcy jako podległej Powiatowi jednostki organizacyjnej.

„Z pełną konsekwencją i powagą umocowania starostwa powiatowego, które posiada osobowość prawną w ustawie zasadniczej, tj. w art. 164 ust. 2 Konstytucji, cyt. >Inne jednostki samorządu regionalnego albo lokalnego i regionalnego określa ustawaW celu wykonania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierć umowy z innymi podmiotami<”.

Dlatego Wnioskodawca uważa, że tak, jak gminne jednostki budżetowe, o których mowa w uchwale NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. nie są podatnikami podatku od towarów i usług, tak i Wnioskodawca, jako powiatowa jednostka organizacyjna starostwa – pamiętając, że w skład powiatu wchodzą gminy – też Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług mocą przywołanej uchwały NSA z dnia 24 czerwca 2013r., przez co automatycznie nie podlega ustawie o VAT i nie stosuje się do Wnioskodawcy zwolnienia przedmiotowego z art. 43 ust. 1 i podmiotowego z art. 113 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do treści art. 15 ust. 2 ww. ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu „jednostka budżetowa”, wobec czego należy posiłkować się definicją legalną zawartą w ustawie z dnia 27 sierpnia 2007 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013 r. poz. 885 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 wskazanej ustawy, jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe, agencje wykonawcze, instytucje gospodarki budżetowej i państwowe fundusze celowe stosują zasady gospodarki finansowej określone w niniejszej ustawie.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 tej ustawy, jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do brzmienia ust. 3 powyższego artykułu, podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej „planem finansowym jednostki budżetowej”.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego – gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.

Należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osobie fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/xxx Rady. Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Określenie samodzielności w tym znaczeniu ma charakter obiektywny, co oznacza, że ustalenia czy dana jednostka działa „samodzielnie” należy dokonać na podstawie obiektywnych kryteriów, a nie w sposób o charakterze uznaniowym przez jednostkę nadrzędną dla danego podmiotu. Ponadto należy wskazać, że ustaleń tych należy dokonywać na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wspólnotowych w oderwaniu od skutków konwencjonalnych na gruncie prawa cywilnego i przepisów samorządowych.

Jednym z kryteriów jest przede wszystkim ustalenie, czy dana jednostka ponosi ryzyko gospodarcze, czy też to ryzyko ponosi jednostka nadrzędna (por. pkt 35 wyroku TSUE w sprawie xxx). Kolejnym kryterium, według TSUE, decydującym o ustaleniu samodzielności, jest odpowiedzialność za szkody poniesione wobec osób trzecich (por. wyrok w sprawie xxx pkt 15).

Zatem:



*   Powiat nie może decydować w sposób o charakterze uznaniowym, jaki będzie sposób rozliczania VAT przez jednostki podrzędne,
*   nie można automatycznie uznać, że powiat oraz jego jednostki budżetowe stanowią jednego podatnika bez przeanalizowania, czy spełnione zostały ww. obiektywne kryteria.

Z uwagi na obowiązujące przepisy prawa, orzecznictwo sądowo-administracyjne, stosowaną praktykę, jak również uznanie przez jednostki samorządu terytorialnego odrębności podatkowej swojej jednostki budżetowej, brak jest podstaw do zmiany podejścia co do wzajemnych stosunków między Powiatem a jego jednostką budżetową. Stanu tego nie zmienia również podjęta w dniu 24 czerwca 2013 r. uchwała NSA sygn. akt xxx. Powołana uchwała wskazuje, że „W świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług gminne jednostki budżetowe nie są podatnikami podatku od towarów i usług”. Jednakże przedmiotowa uchwała nie odnosi się do kwestii dokonywania sposobu zmian podejścia do dotychczasowej praktyki, tj. traktowania gminy (powiatu) i jej (jego) jednostek budżetowych jako odrębnych podatników podatku od towarów i usług. Nie wskazuje ona również w jaki sposób mają postępować gminy (powiaty) i ich jednostki co do wzajemnych relacji i rozliczeń za okres, kiedy uważały się za odrębnych podatników i co również znajdowało uznanie w prawomocnych wyrokach sądów administracyjnych, jak i momentu ewentualnego rozpoczęcia traktowania gminy (powiatu) i jej (jego) jednostek budżetowych jako jednego podatnika. Ponadto na podkreślenie zasługuje fakt, że w sprawie będącej przedmiotem powołanej uchwały NSA zostało skierowane w dniu 10 grudnia 2013 r. pytanie prejudycjalne do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (sygn. akt xxx) o następującej treści:

„Czy w świetle art. 4 ust. 2 w związku art. 5 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana Dz. Urz. UE C 83 z dnia 30 marca 2010 r., s. 13 i nast.) jednostka organizacyjna gminy (lokalnego organu władzy w Polsce) może być uznana za podatnika VAT w sytuacji, gdy wykonuje czynności w charakterze innym niż organ władzy publicznej w rozumieniu art. 13 dyrektywy 2006/112/xx Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z dnia 11 grudnia 2006 r. Nr L 347, s. 1 i nast. ze zm.), pomimo, że nie spełnia warunku samodzielności (niezależności) przewidzianego w art. 9 ust. 1 tej dyrektywy?”

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisanego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w sytuacji gdy wyodrębniona ze struktur Powiatu jednostka budżetowa będąca Ogniskiem Pracy Pozaszkolnej prowadzi działalność gospodarczą w sposób samodzielny i wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to stanowi odrębnego od Powiatu podatnika. Jednostka budżetowa w zakresie powierzonej jej działalności, działa jako odrębny od Powiatu podatnik.

Zatem stanowisko zawarte we wniosku, zgodnie z którym Wnioskodawca – na mocy uchwały NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. – nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług uznano za nieprawidłowe.

Należy także zauważyć, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania), a zatem w niniejszej sprawie rozstrzyga, że Wnioskodawca będący jednostką budżetową jest odrębnym od Powiatu podatnikiem VAT. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia, czy we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej w niniejszej interpretacji rozpatrzone. A zatem niniejsza interpretacja nie rozstrzyga zagadnienia związanego z zastosowaniem zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26-30 oraz w art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.