Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-153/15/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-08-03
Teza: Opodatkowanie przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w 1989 r. do majątku wspólnego małżonków, w 2012 r. w spadku po małżonku oraz w 2013 r. w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności.
Słowa kluczowe: małżonek; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; wspólność-wspólność ustawowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) w związku z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 4 maja 2015 r. (data otrzymania 5 maja 2015 r.), uzupełnionym 9 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 30 czerwca 2015 r. Znak: IBPB-2-2/4511-153/15/MW, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 9 lipca 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca nabył w spadku po małżonku zmarłym 21 października 2012 r. udział 6/12 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego. Oprócz ww. udziału nabytego w spadku Wnioskodawca posiada inny udział w ww. prawie do lokalu, jako że w momencie śmierci spadkodawcy pozostawał z nim w związku małżeńskim. Pozostały udział po zmarłym małżonku nabyło jego rodzeństwo. W dniu 3 kwietnia 2013 r. zostało przeprowadzone postępowanie sądowe o dział spadku i zniesienie współwłasności, w wyniku którego Wnioskodawca nabył ww. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego na wyłączną własność. Przejęcie udziałów odbyło się bez spłat. W dniu 16 grudnia 2014 r. Wnioskodawca sprzedał ww. prawo do lokalu.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

*   spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego Wnioskodawca nabył wraz z małżonkiem w trakcie trwania wspólności majątkowej do majątku wspólnego,
*   związek małżeński został zawarty 22 grudnia 1973 r., zaś spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego małżonkowie nabyli 6 grudnia 1989 r.,
*   Wnioskodawca nabył w spadku po małżonku udział 6/12 na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z 25 stycznia 2013 r.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy kwota uzyskana ze sprzedaży w grudniu 2014 r. mieszkania nabytego w drodze sądowego działu spadku i zniesienia współwłasności będzie korzystała ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych ?

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyska on prawo do zwolnienia z podatku dochodowego, o którym mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jego majątek z chwilą nabycia spadku po zmarłym małżonku i otrzymany w wyniku spadku i sądowego działu spadku i zniesienia współwłasności, nie uległ zmianie, tj. nie wzrósł.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego uregulowania każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Na mocy art. 19 ust. 1 wskazanej ustawy – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Za właściwy uznać należy pogląd, zgodnie z którym w świetle art. 9 ust. 1 oraz 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy nie tylko sprzedaż, ale także każde inne, następujące w dowolnej formie umowy przeniesienie własności nieruchomości jest „zbyciem” w rozumieniu wyżej wymienionych przepisów, a w konsekwencji stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wraz z małżonkiem, z którym pozostawał w majątkowym ustroju małżeńskim (wspólności ustawowej) nabył w 1989 r. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. Zdaniem Wnioskodawcy, uzyska on prawo do zwolnienia z podatku dochodowego, gdyż jego majątek z chwilą nabycia spadku po zmarłym małżonku i otrzymany w wyniku spadku i sądowego działu spadku i zniesienia współwłasności zbyty w grudniu 2014 r., nie uległ zmianie, tj. nie wzrósł. Stanowisko Wnioskodawcy wynika przede wszystkim z rozumienia instytucji „wspólności małżeńskiej”. Orzecznictwo sądowoadministracyjne w szeregu orzeczeń wypowiedziało się jednoznacznie w tej kwestii. Na aprobatę zasługuje zwłaszcza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1101/10, gdzie Sąd uznał za wadliwy pogląd, zgodnie z którym, w wyniku śmierci jednego małżonka znajdującego się w ustroju małżeńskiej wspólności majątkowej z art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego (Dz.U. z 2012 r. poz. 788 ze zm., dalej jako „k.r.o.”), drugi małżonek nabywa w drodze spadku po pierwszym małżonku, po raz drugi, udział w tej samej nieruchomości, ponieważ z uwagi na istotę wspólności majątkowej małżeńskiej, nie było możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości już podczas pierwotnego, wspólnego jej nabycia.

Przyjąć należy za NSA, że współwłasność małżonka stanowiąca szczególny rodzaj współwłasności, jest współwłasnością bezudziałową (niewyodrębnioną), a w czasie jej trwania małżonkowie samodzielnie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta obejmuje cały zbiór praw majątkowych takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. Nadto współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu właścicielom przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej. Z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które Wnioskodawca oraz odrębnie jego małżonek posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro małżonkowie nabyli raz nieruchomość do majątku wspólnego, do niepodzielnej ręki, to Wnioskodawca nie może nabyć jej powtórnie. Wobec powyższego nie można też przyjąć, że pięcioletni termin określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku czy działu spadku przez Wnioskodawcę. Oznacza to spełnienie przesłanki wyłączającej uzyskany przychód z tytułu zbycia nieruchomości z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, w opisanym stanie faktycznym dla ustalenia skutków podatkowych nie jest ważne spełnienie przez Wnioskodawcę przesłanek zastosowania ulgi podatkowej (zamieszkiwanie w zbytej nieruchomości oraz złożenie stosownego oświadczenia) a moment zbycia nieruchomości. Zbycie nastąpiło po upływie 5 lat od nabycia wobec czego zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy przychód ze sprzedaży mieszkania jest wolny od opodatkowania.

Końcowo wskazać należy, że zaprezentowane w niniejszej sprawie stanowisko, znajduje także odzwierciedlenie w aktualnym orzecznictwie (por. wyroki: WSA w Gdańsku z 24 września 2014 r., sygn. akt. I SA/Gd 696/14, WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 7 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Go 136/14, WSA w Gdańsku z 10 września 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 760/13, z 15 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 1115/11 czy z 5 sierpnia 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 447/14, WSA w Warszawie z 7 listopada 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1177/13, z 20 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3464/12 oraz z 12 kwietnia 2013 r. sygn. akt. III SA/Wa 2999/12, WSA w Krakowie z 7 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 1378/12, czy też WSA we Wrocławiu z 26 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1474/11).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabył w spadku po małżonku zmarłym 21 października 2012 r. udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego. Pozostały udział po zmarłym małżonku nabyło jego rodzeństwo. Ww. prawo zostało nabyte przez małżonków w trakcie trwania wspólności majątkowej do majątku wspólnego 6 grudnia 1989 r. W dniu 3 kwietnia 2013 r. zostało przeprowadzone postępowanie sądowe o dział spadku i zniesienie współwłasności, w wyniku którego Wnioskodawca nabył ww. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego na wyłączną własność. Dział spadku i zniesienie współwłasności odbyło się bez spłat. W dniu 16 grudnia 2014 r. Wnioskodawca sprzedał ww. prawo do lokalu.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 583) – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami ustaje m.in. z chwilą śmierci jednego z małżonków. Natomiast w myśl art. 501 Kodeksu – w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Ustrój wspólności majątkowej będący współwłasnością łączną trwa zatem tak długo, jak długo trwa małżeństwo. Z chwilą ustania wspólności np. w wyniku śmierci jednego ze współmałżonków dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej a udział każdego z małżonków w majątku wspólnym, według domniemania jest równy udziałowi drugiego współmałżonka.

Zgodnie natomiast z art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tym samym dniem nabycia przez spadkobiercę spadku jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Z instytucją działu spadku mamy natomiast do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Tak więc na skutek działu spadku następuje „konkretyzacja” składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Natomiast celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego – współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy – o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego – każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności.

Dział spadku i zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Jeżeli zatem w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności spadkobierca nabywa nieruchomości lub prawa ponad udział, który uprzednio nabył w spadku, to nabycie w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności, w części przekraczającej udział w spadku, należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie zmienia tego fakt, że działu spadku i zniesienia współwłasności dokonuje się bez spłat i dopłat. Zatem jeżeli przy dokonaniu działu spadku i zniesieniu współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed dokonaniem tej czynności oznacza to, że dla udziału w nieruchomości lub prawie nabytego w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności ponad pierwotnie posiadany udział dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpił dział spadku i zniesienie współwłasności.

W rozpatrywanym wniosku jak również w jego uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że w spadku po małżonku nabył udział 6/12 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, zaznaczając jednocześnie, że spadek po małżonku nabyło również jego rodzeństwo oraz że przeprowadzony został dział spadku i zniesienie współwłasności, w wyniku którego Wnioskodawca nabył ww. prawo w całości bez spłat.

Powyższe okoliczności w sposób jednoznaczny wskazują, że Wnioskodawca w spadku po małżonku nie mógł nabyć udziału 6/12 w ww. prawie do lokalu ponieważ spadkobiercami było również rodzeństwo zmarłego małżonka. Łączny udział wynoszący 6/12 Wnioskodawca nabył w wyniku dwóch zdarzeń prawnych, tj. w spadku po małżonku oraz w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności – udziały należące uprzednio do pozostałych spadkobierców.

Z analizy powyższych przepisów wynika więc, że Wnioskodawca, w opisanej przez siebie sytuacji, powinien rozpoznać następujące daty nabycia udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego:

*   1989 r. – Wnioskodawca nabył udział 1/2 w ww. prawie w trakcie trwania związku małżeńskiego na zasadach wspólności ustawowej,
*   2012 r. – Wnioskodawca nabył udział w spadku po zmarłym małżonku,
*   2013 r. – Wnioskodawca nabył udział w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności.

Zaaprobowanie poglądu Wnioskodawcy, zgodnie z którym cały udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabył w 1989 r. oznaczałoby, że nie mógłby dziedziczyć po małżonku. Wysnucie takiego wniosku stoi w sprzeczności z całokształtem regulacji dotyczących majątkowej wspólności ustawowej oraz dziedziczenia i oznaczałoby przyjęcie tezy graniczącej z „bezsensem”, że śmierć małżonka będącego w ustawowej wspólności majątkowej nie ma żadnego wpływu na przysługujące mu za życia prawa majątkowe, gdyż te w pełnym zakresie przysługują pozostającemu przy życiu małżonkowi, jako że prawa te zostały nabyte przez nich wspólnie na własność a nie na współwłasność. Współwłasność – w tym także współwłasność łączna – oznacza, że własność przysługuje obojgu małżonkom. Ustaje ona jednak z chwilą śmierci jednego z małżonków, w sytuacji braku małżeńskiej umowy majątkowej, przepis prawa – art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – przesądza o tym, że udział w majątku wspólnym każdego z małżonków wynosił po 1/2. To ten właśnie majątek podlega dziedziczeniu, a więc nabyciu. W omawianej sprawie Wnioskodawca nabył go wraz z pozostałymi spadkobiercami w chwili śmierci małżonka. Brak jest zatem podstaw do twierdzenia, że cały udział w ww. prawie w omawianej sprawie Wnioskodawca nabył w 1989 r.

Powyższe tezy potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 29 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Gl 1061/08, który został utrzymany w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1054/09.

Oznacza to, że przychód ze sprzedaży w 2014 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej udziałowi 1/2 nabytemu w 1989 r. w trakcie trwania małżeństwa nie podlega w ogóle opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału przez Wnioskodawcę upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym sprzedaż tego udziału nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast opodatkowaniu podlega sprzedaż ww. prawa do lokalu w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2012 r. w spadku po małżonku oraz w 2013 r. w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności, a oceniając skutki podatkowe sprzedaży tych udziałów należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy.

Zauważyć jednak należy, że jeśli Wnioskodawca poniósł takie koszty, to odliczyć będzie mógł jedynie taką ich część, która odpowiada udziałowi w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nabytemu w 2012 r. w spadku po małżonku oraz w 2013 r. w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności, bo tylko przychód ze sprzedaży ww. prawa przypadający na te udziały stanowi źródło przychodu. Pozostała część kosztów przypada na udział 1/2 nabyty w 1989 r., którego zbycie nie stanowi w ogóle źródła przychodu a skoro tak, to nie generuje także kosztów.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W rozpatrywanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6d, gdyż zarówno nabycie w spadku jak również w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności, które odbyło się bez spłat ma charakter nieodpłatny. Zgodnie z ww. przepisem – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Wnioskodawca przedstawiając własne stanowisko w sprawie stwierdził, że dla ustalenia skutków podatkowych sprzedaży przez niego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nie jest ważne spełnienie przez Wnioskodawcę przesłanek zastosowania ulgi podatkowej (zamieszkiwanie w zbytej nieruchomości oraz złożenie stosownego oświadczenia).

W tym miejscu należy wyjaśnić Wnioskodawcy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu mającym zastosowanie w niniejszej sprawie, tj. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. nie przewidują zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy na podstawie tzw. ulgi meldunkowej. Możliwość taką przewidywały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w latach 2007-2008 tylko i wyłącznie przy sprzedaży nieruchomości i praw nabytych w tym okresie. Obowiązujące od 1 stycznia 2009 r. przepisy ww. ustawy przewidują natomiast zwolnienie z opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości, w związku z wydatkowaniem środków uzyskanych ze sprzedaży w ciągu dwóch lat na własne cele mieszkaniowe.

Stosownie bowiem do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe zawiera art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 – podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Podsumowując, przy sprzedaży omawianego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego Wnioskodawca powinien przyjąć trzy daty nabycia tego prawa – 1997 r., w którym wraz ze swoim małżonkiem nabył ww. prawo w trakcie trwania związku małżeńskiego, datę śmierci małżonka, czyli 2012 r. oraz 2013 r. kiedy to dokonano działu spadku i zniesienia współwłasności, w wyniku którego Wnioskodawca stał się wyłącznym właścicielem ww. prawa. Przy czym udział 1/2 nabyty w 1989 r. nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, przypadający na udział w tym prawie nabyty w 2012 r. w drodze spadku oraz w 2013 r. w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym – na podstawie art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu natomiast do przywołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń sądowych należy stwierdzić, że linia orzecznicza w omawianej kwestii nie jest jednolita, a stanowisko Organu potwierdza chociażby przywołany wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 29 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Gl 1061/08, który został utrzymany w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1054/09 jak również najnowsze orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 3 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 879/14. Wyroki przywołane przez Wnioskodawcę stoją w sprzeczności z całą regulacją dotyczącą istoty współwłasności ustawowej oraz dziedziczenia, dlatego pogląd w nich wyrażony nie może być przez Organ zaaprobowany. Ponadto część tych orzeczeń jest nieprawomocna.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.