Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2-443-287/11-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-06-20
Teza: Ordynacja podatkowa - określenie następstwa prawnego Wnioskodawcy w stosunku do przekształconych gospodarstw pomocniczych i zakładów budżetowych; - podatek od towarów i usług - sposób ustalania współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90; zwolnienie z podatku czynności wykonywanych na rzecz podmiotów należących do resortu spraw wewnętrznych; opodatkowanie usług zakwaterowania świadczonych na rzecz tych podmiotów.
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; likwidacja; następstwo prawne; podatek-podatek od towarów i usług-rozliczanie podatku od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podmiot-przekształcanie podmiotów; proporcja; stawka-stawki podatku; sukcesja; wynajem; zakwaterowanie; zwolnienie
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93a; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93b; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93d; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2011r. (data wpływu 7 marca 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 31 maja 2011r. (data wpływu 3 czerwca 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie określenia następstwa prawnego Wnioskodawcy w stosunku do przekształconych gospodarstw pomocniczych i zakładów budżetowych oraz dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu ustalania współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90; zwolnienia z podatku czynności wykonywanych na rzecz podmiotów należących do resortu spraw wewnętrznych oraz opodatkowania usług zakwaterowania świadczonych na rzecz tych podmiotów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie określenia następstwa prawnego Wnioskodawcy w stosunku do przekształconych gospodarstw pomocniczych i zakładów budżetowych oraz dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu ustalania współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90; zwolnienia z podatku czynności wykonywanych na rzecz podmiotów należących do resortu spraw wewnętrznych oraz opodatkowania usług zakwaterowania świadczonych na rzecz tych podmiotów. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 31 maja 2011r. (data wpływu 3 czerwca 2011r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu Nr IPPB5/423-193/11-2/AS oraz IPPP2-443-287/11-2/AK z dnia 19 maja 2011r. (data doręczenia 25 maja 2011r.)

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej jako: C.) jest instytucją gospodarki budżetowej utworzoną na podstawie zarządzenia z dnia 9 listopada 2010r. nr 41 Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji w sprawie utworzenia instytucji gospodarki budżetowej pod nazwą „C.”. C. , będąc instytucją gospodarki budżetowej, jest osobą prawną wpisaną do Krajowego Rejestru Sądowego. Zgodnie z art. 9 pkt 6 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych sektor finansów publicznych tworzą, między innymi, instytucje gospodarki budżetowej. Z kolei art. 23 ust. 1 ustawy o finansach publicznych stanowi, że instytucja gospodarki budżetowej jest jednostką sektora finansów publicznych tworzoną w celu realizacji zadań publicznych, która odpłatnie wykonuje wyodrębnione zadania; pokrywa koszty swojej działalności oraz zobowiązania z uzyskiwanych przychodów.

Jako postawę prawną utworzenia C. powyższe zarządzenie podaje art. 23 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240) w związku z art. 116 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. - Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz.U.09.157.1241). Art. 116 ust. 1 wspomniany powyżej określa jedną z dopuszczalnych form tworzenia instytucji gospodarki budżetowej. Przepis ten reguluje wyjątkowy i uproszony tryb tworzenia instytucji gospodarki budżetowej, związany z likwidacją gospodarstw pomocniczych. Przepis ten pozwala na utworzenie instytucji gospodarki budżetowej poprzez przekształcenie istniejącego gospodarstwa pomocniczego państwowej jednostki budżetowej. Jest to tryb wyjątkowy i stanowi odstępstwo od reguły likwidacji wszystkich gospodarstw pomocniczych do 31 grudnia 2010r.

Zgodnie z art. 116 ust. 1 instytucja gospodarki budżetowej może być utworzona poprzez przekształcenie istniejącego gospodarstwa pomocniczego państwowej jednostki budżetowej na zasadach określonych w przepisach rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 lipca 2010r. w sprawie sposobu i trybu przekształcenia gospodarstw pomocniczych państwowych jednostek budżetowych w instytucje gospodarki budżetowej. Z analizy tych przepisów oraz powołanego zarządzenia nr 41 wynika, że C. jako instytucja gospodarki budżetowej przejmuje przysługujące przekształcanym gospodarstwom pomocniczym (wskazanym szczegółowo treści § 4 zarządzenia nr 41) przed ich przekształceniem należności, uprawnienia, obowiązki, środki pieniężne oraz rzeczowe składniki majątkowe inne niż nieruchomości.

Na podstawie natomiast § 5 ust. 1 zarządzenia nr 41 C. przejmie środki pieniężne, należności i zobowiązania powstałe po likwidacji zakładów budżetowych MSWiA wskazanych w tym przepisie. Na podstawie § 5 ust. 2 zarządzenia nr 41 C. przejmie część zasobów organizacyjnych Policji w zakresie wskazanym w tym przepisie. W zakresie przejętego mienia jednostek wskazanych w § 5 ust. 1 i ust. 2 zarządzenia nr 41 C. wstępuje w prawa i obowiązki tych jednostek wynikające z formy przejęcia.

Dodatkowo, mocą § 5 ust. 4 zarządzenia nr 41 z dniem przejęcia na C. przechodzą w szczególności zezwolenia i koncesje przyznane jednostkom wskazanym w § 5 ust. 1, chyba że przepisy stanowią inaczej. Wreszcie na podstawie § 6 zarządzenia nr 41 C. staje się z mocy prawa pracodawcą dla pracowników gospodarstw pomocniczych, o których mowa w § 4 i pracowników jednostek organizacyjnych Policji realizujących zadania przekazane do C. .

W uzupełnieniu wniosku C. wskazał, iż w zakresie usług świadczonych przez C. na rzecz podmiotów należących do resortu spraw wewnętrznych podlegających ocenie z punktu widzenia możliwości zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie paragrafu 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów, zgodnie ze statutem C. może świadczyć następujące rodzaje usług:

1.  PKWiU 33.15, naprawa i konserwacja statków i łodzi,
2.  PKWiU 33.16, naprawa i konserwacja statków powietrznych i statków kosmicznych,
3.  PKWiU 45.20, konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli, 4) PKWiU 51.10, transport lotniczy pasażerski,
4.  PKWiU 51.21, transport lotniczy towarów,
5.  PKWiU 52.21, działalność usługowa wspomagająca transport lądowy,
6.  PKWiU 52.22, działalność usługowa wspomagająca transport morski,
7.  PKWiU 52.23, działalność usługowa wspomagająca transport lotniczy,
8.  PKWiU 52.22, działalność usługowa wspomagająca transport śródlądowy,
9.  PKWiU 55.10, hotele i podobne obiekty zakwaterowania,
10.  PKWiU 55.20, obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania,
11.  PKWiU 55.30, pola kempingowe (włączając pola dla pojazdów kempingowych) i pola namiotowe,
12.  PKWiU 55.90, pozostałe zakwaterowanie,
13.  PKWiU 56.29, pozostała usługowa działalność gastronomiczna,
14.  PKWiU 62.03, działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi,
15.  PKWiU 62.09, pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych,
16.  PKWiU 71.20.19, pozostałe badania i analizy techniczne,
17.  PKWiU 85.53, pozaszkolne formy edukacji z zakresu nauki jazdy i pilotażu,
18.  PKWiU 85.59.11, nauka języków obcych,
19.  PKWiU 85.59, pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane
20.  PKWiU 85.60, działalność wspomagająca edukację,
21.  PKWiU 95.11, naprawa i konserwacja komputerów i urządzeń peryferyjnych,
22.  PKWiU 95.12, naprawa i konserwacja sprzętu (tele) komunikacyjnego,
23.  działalność dodatkowa; leasing; oddawanie do odpłatnego korzystania z nieruchomości lub udziałów w nieruchomościach, stanowiących przedmiot prawa własności lub prawa użytkowania wieczystego C. ,
24.  utrzymanie czystości w obiektach i terenach zewnętrznych:

*   PKWiU 81.10, działalność pomocnicza związana z utrzymaniem porządku w budynkach, PKWiU 81.29, pozostałe sprzątanie, PKWiU 81.30, działalność usługowa związana z zagospodarowaniem terenów zieleni,

1.  świadczenie usług w zakresie wypoczynku, sportu i rekreacji:

*   PKWiU 79.11, działalność agentów turystycznych, PKWiU 79.12,działalność organizatorów turystyki,
*   PKWiU 79.90.2, działalność pilotów wycieczek i przewodników turystycznych, PKWiU 79.90.3, pozostała działalność usługowa w zakresie rezerwacji, gdzie indziej nie sklasyfikowana, PKWiU 93.11, działalność obiektów sportowych, PKWiU 93.13, działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej,
*   PKWiU pozostała działalność związana ze sportem, PKWiU 93.29, pozostała działalność rozrywkowa i rekreacyjna, PKWiU 96.04, działalność usługowa związana z poprawą kondycji fizycznej,

1.  świadczenie usług gastronomicznych i cateringu:

*   PKWiU 56.10, restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne, PKWiU 56.21, przygotowywanie i dostarczanie żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering), PKWiU 56.30, przygotowanie i podawanie napojów,

1.  prowadzenie obsługi w zakresie sprzętu komputerowego i łączności na rzecz innych podmiotów i osób fizycznych:

*   PKWiU 62.02, działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki, PKWiU 62.03, działalność związana z zarządzaniem urządzeniami informatycznymi, PKWiU 62.09, pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych, PKWiU 95.11, naprawa i konserwacja komputerów i urządzeń peryferyjnych, PKWiU 95.12, naprawa i konserwacja sprzętu (tele) komunikacyjnego,

1.  organizowanie lub współpraca przy organizacji imprez masowych o charakterze kulturalnym, sportowym lub gospodarczym — 80.302, PKWiU 82.30, Działalność związana z organizacją targów, wystaw i kongresów;
2.  administrowanie nieruchomościami: PKWiU 68.20, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, PKWiU 68.32, zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie;
3.  świadczenie usług parkingowych i holowania pojazdów — 52.22.B, PKWiU 52.22, działalność usługowa wspomagająca transport śródlądowy;
4.  ochrona obiektów— 80.10.Z, PKWiU 80.10, działalność ochroniarska, z wyłączeniem obsługi systemów bezpieczeństwa;

1.  prowadzenie działalności reklamowej:

*   73.12.8, PKWiU 73.12, pośrednictwo w sprzedaży miejsca na cele reklamowe e mediach drukowanych,
*   73.12.D, PKWiU 73.12, pośrednictwo w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w pozostałych mediach; PKWiU 77.39, wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej 52.10, magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów, naprawa i konserwacja sprzętu i urządzeń: 95.21 .Z, PKWiU 95.21, naprawa i konserwacja elektronicznego sprzętu powszechnego użytku, 96.09.z, PKWiU 96.09, pozostała działalność usługowa, gdzie indziej nie sklasyfikowana.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z rozpoczęciem w C. działalności w szerokim zakresie, przy ustalaniu wskaźnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług należy brać pod uwagę działalność prowadzoną w poprzednim roku przez przekształcone i przejęte przez C. gospodarstwa pomocnicze i zakłady budżetowe MSWiA czy też ustalić tę strukturę sprzedaży na nowo?
2.  Czy usługi świadczone przez C. jako instytucję gospodarki budżetowej na rzecz podmiotów należących do resortu spraw wewnętrznych są zwolnione z podatku od towarów i usług i czy ma do nich zastosowanie § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Czy usługi świadczone przez C. jako instytucję gospodarki budżetowej na rzecz podmiotów należących do resortu spraw wewnętrznych mogą być zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 30 i pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług?
4.  Czy na gruncie prawa podatkowego C. jest następcą prawnym przekształconych gospodarstw pomocniczych i zakładów budżetowych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

C. zostało zarejestrowane w Krajowym Rejestrze Sądowym w grudniu 2010r. a za dziesięć dni grudnia 2010r. osiągnęło przychód netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz operacji finansowych w kwocie 378.475,93 zł. Przy założeniu, że po wyłączeniach z kwoty 378.475,93 zł wartości obrotów z tytułów niepodlegających uwzględnieniu przy obliczaniu proporcji z art. 90 ustawy, wysokość obrotu C. w 2010 r. przekroczyła 30.000 zł zdaniem C. nie ma możliwości zastosowania art. 90 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług i nie można wyliczyć proporcji szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

C. nie jest także następcą prawnym przekształcanych jednostek w rozumieniu art. 93 — 93e Ordynacji podatkowej. W treści art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług brak umocowania prawnego do uwzględniania przy obliczaniu proporcji struktury sprzedaży dokonanej w 2010 r. przez przekształcone i przejęte przez C. jednostki.

Gdyby intencją ustawodawcy było, by obrót przekształconych jednostek był brany pod uwagę przy ustalaniu proporcji dla C. , to ustawodawca winien wyraźnie sformułować to w treści art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług w sposób podobny do tego, jak to uczynił w stosunku do instytucji tzw. korekty rocznej przy zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (art. 91 ust. 9 ustawy).

Z powyższego wynika, że proporcja mająca zastosowanie do 2010 r. winna być obliczona na podstawie danych dotyczących obrotu C. w 2010r.

Ad. 2

Zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy:

1.  jednostkami budżetowymi,
2.  samorządowymi zakładami budżetowymi,
3.  jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi

\- z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej C. jest jednostką sektora finansów publicznych ale nie jest jednostką budżetową ani samorządowym zakładem budżetowym Oznacza to, że usługi wykonywane przez C. nawet na rzecz podmiotu, który miałby status jednostki budżetowej, nie mogą zostać objęte zwolnieniem z podatku od towarów i usług na podstawie powołanego wyżej przepisu rozporządzenia Ministra Finansów dnia 22 grudnia 2010r.

Ad. 3

Niezależnie od powyższego przepisu zawartego w rozporządzeniu Ministra Finansów od dnia 1 stycznia 2011r. obowiązują dwa nowe przepisy dodane w treści art. 43 ust 1 pkt 30 i pkt 36 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.04.54.535).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 30 tej ustawy wolne od podatku są usługi zakwaterowania:

1.  w bursach i internatach świadczone na rzecz uczniów i wychowanków szkół prowadzących te bursy i internaty,
2.  w domach studenckich świadczone na rzecz studentów i doktorantów uczelni prowadzących te domy studenckie,
3.  świadczone na rzecz uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów przez podmioty inne niż wymienione w lit. a i b, pod warunkiem że szkoły lub uczelnie mają z tymi podmiotami zawarte umowy dotyczące zakwaterowania swoich uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów.

Analiza językowa przepisu art. 43 ust 1 pkt 30 ustawy o podatku od towarów i usług prowadzi do wniosku, że C. nie będzie mogła korzystać z tego zwolnienia (za wyjątkiem mało prawdopodobnej sytuacji gdyby C. świadczyło usługi zakwaterowania na rzecz uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów na podstawie umowy zawartej przez C. ze szkołą lub uczelnią).

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług wolne od podatku są usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości na własny rachunek wyłącznie na cele mieszkaniowe. Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług należy analizować w powiązaniu z zastrzeżeniem pomieszczonym w art. 43 ust. 20 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym powyższe zwolnienie nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, a więc do usług związanych z zakwaterowaniem (symbol 55 według klasyfikacji PKWiU).

Zdaniem C. , decydujące znaczenie będzie więc miała prawidłowa klasyfikacja statystyczna świadczonych przez C. usług, bowiem dla usług w stosunku do których urząd statystyczny stwierdziłby zakwalifikowanie do grupy 55 klasyfikacji PKWiU skorzystanie ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług nie jest możliwe.

Zdaniem C. w sytuacji, gdyby C. świadczyło na rzecz podmiotów należących do resortu spraw wewnętrznych usługi zakwaterowania uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów szkół podległych resortowi spraw wewnętrznych, przy założeniu że szkoły te miałyby zawarte z C. umowy dotyczące zakwaterowania swoich uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów, możliwe byłoby objęcie takich usług zwolnieniem z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku od towarów i usług. Usługi zakwaterowania mogłyby być objęte tym zwolnieniem, jeżeli byłyby usługami zakwalifikowanymi do grupy 55.10 klasyfikacji PKWiU pomieszczonej w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z dnia 26 listopada 2008 r.).

Dodatkowo, zdaniem C. w sytuacji gdyby C. świadczyła usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe na rzecz podmiotów należących do resortu spraw wewnętrznych ale także na rzecz jakiegokolwiek innego podmiotu, to możliwe byłoby objęcie takich usług zwolnieniem z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku są usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług należy analizować w powiązaniu z zastrzeżeniem pomieszczonym w art. 43 ust. 20 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym powyższe zwolnienie nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, a więc do usług związanych z zakwaterowaniem (symbol 55 według klasyfikacji PKWiU).

Oznacza to, zdaniem C. , że w tym zakresie C. może świadczyć usługi, które byłyby objęte zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług tylko wtedy, gdyby dana usługa uzyskała zakwalifikowanie do grupy 68.20.1 klasyfikacji PKWiU pomieszczonej w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z dnia 26 listopada 2008r.). Brak zakwalifikowania do wspomnianej grupy, a w szczególności zakwalifikowanie do grupy 55.10 stanowiłoby o niemożliwości objęcia takiej usługi zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów usług.

Ad. 4

Na gruncie prawa podatkowego C. nie jest następcą prawnym przekształconych gospodarstw pomocniczych czy zakładów budżetowych, bowiem tryb utworzenia C. i przekształcenia gospodarstw pomocniczych nie został objęty zakresem zastosowania przepisów art. 93 - 93e Ordynacji podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ad. 4

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 cyt. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych,

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 cyt. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Natomiast w świetle art. 93a § 1 cyt. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Zgodnie z treścią art. 93a § 2 wskazanej ustawy, powołany wyżej przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Stosownie do postanowień art. 93b Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93 i art. 93a stosuje się odpowiednio do łączenia się i przekształceń samorządowych zakładów budżetowych.

Zgodnie z art. 93c § 1 ww. ustawy, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Z przywołanych przepisów wynika, iż sukcesja podatkowa (następstwo prawne) powstaje m.in. w sytuacji łączenia się i przekształcenia wskazanego w nich zamkniętego katalogu podmiotów, tj.:

*   osób prawnych,
*   osobowych spółek handlowych,
*   spółek nie mających osobowości prawnej,
*   samorządowych zakładów budżetowych.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 116 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. instytucja gospodarki budżetowej może być utworzona poprzez przekształcenie istniejącego gospodarstwa pomocniczego państwowej jednostki budżetowej na zasadach określonych w przepisach rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 lipca 2010r. w sprawie sposobu i trybu przekształcenia gospodarstw pomocniczych państwowych jednostek budżetowych w instytucje gospodarki budżetowej. Z analizy tych przepisów oraz powołanego zarządzenia nr 41 wynika, że C. jako instytucja gospodarki budżetowej przejmuje przysługujące przekształcanym gospodarstwom pomocniczym (wskazanym szczegółowo treści § 4 zarządzenia nr 41) przed ich przekształceniem należności, uprawnienia, obowiązki, środki pieniężne oraz rzeczowe składniki majątkowe inne niż nieruchomości.

Na podstawie natomiast § 5 ust 1 zarządzenia nr 41 C. przejmie środki pieniężne, należności i zobowiązania powstałe po likwidacji zakładów budżetowych MSWiA wskazanych w tym przepisie. Na podstawie § 5 ust 2 zarządzenia nr 41 C. przejmie część zasobów organizacyjnych Policji w zakresie wskazanym w tym przepisie. W zakresie przejętego mienia jednostek wskazanych w § 5 ust 1 i ust 2 zarządzenia nr 41 C. wstępuje w prawa i obowiązki tych jednostek wynikające z formy przejęcia.

Dodatkowo, mocą § 5 ust. 4 zarządzenia nr 41 z dniem przejęcia na C. przechodzą w szczególności zezwolenia i koncesje przyznane jednostkom wskazanym w § 5 ust 1, chyba że przepisy stanowią inaczej. Wreszcie na podstawie § 6 zarządzenia nr 41 C. staje się z mocy prawa pracodawcą dla pracowników gospodarstw pomocniczych, o których mowa w § 4 i pracowników jednostek organizacyjnych Policji realizujących zadania przekazane do C. .

Zatem, stwierdzić należy, iż wśród podmiotów wymienionych w cyt. art. 93, art. 93a i 93b Ordynacji podatkowej, nie została wymieniona instytucja gospodarki budżetowej jaką jest C.. W związku z tym w przedmiotowej sprawie nie znajdą zastosowania przepisy art. 93-93c ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż nie zachodzi żadna z przesłanek, o których mowa w powołanych wyżej przepisach tej ustawy, na podstawie których mogło dojść do następstwa podatkowego.

Zauważyć ponadto należy, że wskazane przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, regulując kwestię następstwa prawnego na gruncie przepisów prawa podatkowego, stanowią normy lex generali. Oznacza to, że jeżeli w przepisach prawa podatkowego przewidziane zostały inne, bardziej szczegółowe przepisy regulujące ww. kwestię (lex specjalis), to tym samym mają one pierwszeństwo przed normami bardziej ogólnymi (w tym przypadku przed przepisami Ordynacji podatkowej), co wynika z zasady lex specjalis derogat legi generali.

Jak już wskazano, z brzmienia cyt. przepisów ustawy Ordynacja podatkowa wynika, że Wnioskodawca nie jest następcą prawnym przekształconych gospodarstw pomocniczych państwowych jednostek budżetowych i zakładów budżetowych.

Jednakże zgodnie z zasadą lex specjalis C. jako instytucja gospodarki budżetowej, na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. - Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz.U.09.157.1241) oraz zarządzenia z dnia 9 listopada 2010r. nr 41 Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji w sprawie utworzenia instytucji gospodarki budżetowej pod nazwą „C.” (Dz. Urz. MSWiA z dnia 30 listopada 2010r. Nr 14, poz. 68), przejmuje przysługujące przekształcanym gospodarstwom pomocniczym przed ich przekształceniem należności, uprawnienia, obowiązki, środki pieniężne oraz rzeczowe składniki majątkowe.

Ad. 1

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Powyższe regulacje wskazują, iż odliczenie podatku naliczonego to przysługujące zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług całkowite bądź częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego dotyczącego opodatkowanych dostaw towarów i świadczenia usług o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 cyt. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z powyższych uregulowań wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych, wyklucza natomiast możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo, o czym stanowi art. 90 ust. 3 cyt. ustawy.

W ust. 4 art. 90 cyt. ustawy wskazano, iż proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W myśl art. 90 ust. 8 cyt. ustawy podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Jak wynika z art. 90 ust. 9 cyt. ustawy, przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Art. 90 ust. 8 i ust. 9 cyt. ustawy umożliwiają podatnikowi, na jego wniosek, dokonanie zmiany wysokości proporcji ustalonej przez niego wstępnie dla danego roku podatkowego, jeśli prognozuje on, że proporcja ta nie będzie reprezentatywna lub w ogóle nie ma on możliwości jej ustalenia, bo w poprzednim roku podatkowym nie osiągnął żadnych obrotów.

Należy podkreślić, że ustalenie przez podatnika nowej proporcji odbywa się za zgodą naczelnika urzędu skarbowego. Podatnik obowiązany jest więc wystąpić z odpowiednim wnioskiem. Na podstawie tego wniosku podatnik uzgadnia z organem podatkowym swoją prognozę i po pisemnej akceptacji przez ten organ podatnik może stosować nowy współczynnik.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Wnioskodawca wskazał, że został zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym w grudniu 2010r. i za dziesięć dni grudnia osiągnął przychód netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz operacji finansowych w kwocie 378.475,93 zł. Po wyłączeniach z kwoty 378.475,93 zł wartości obrotów z tytułów niepodlegających uwzględnieniu przy obliczaniu proporcji z art. 90 ustawy, wysokość obrotu C. w 2010r. przekroczyła 30.000 zł i według wnioskodawcy C. nie ma możliwości zastosowania art. 90 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług i nie można wyliczyć proporcji szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Ponieważ C. nie jest następcą prawnym przekształcanych jednostek w rozumieniu art. 93 – 93c Ordynacji podatkowej, brak jest umocowania prawnego do uwzględniania przy obliczaniu proporcji struktury sprzedaży dokonanej w 2010r. przez przekształcone i przejęte przez C. jednostki. Zatem proporcja mająca zastosowanie do 2010r. winna być obliczona na podstawie danych dotyczących obrotu C. w 2010r.

Biorąc pod uwagę przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy Ordynacja podatkowa, w stanie faktycznym przedstawionym przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, iż proporcja w oparciu, o którą Wnioskodawca ma prawo dokonywać obniżenia podatku należnego o podatek naliczona winna zostać wyliczona na podstawie obrotu dotyczącego tylko C. osiągniętego w grudniu 2010r.

Nadmienić jednocześnie należy, iż w przypadku, gdyby Wnioskodawca uznał, iż kwota obrotów osiągniętych w roku 2010 jest niereprezentatywna, może w oparciu o art. 90 ust. 9 w zw. z art. 90 ust. 8 cyt. ustawy, zwrócić się do naczelnika urzędu skarbowego o możliwość stosowania, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego, proporcji wyliczonej szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z tym naczelnikiem, w formie protokołu.

Ad. 2

Zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. z dnia 24 września 2009 r.), sektor finansów publicznych tworzą:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;
3.  jednostki budżetowe;
4.  samorządowe zakłady budżetowe;
5.  agencje wykonawcze;
6.  instytucje gospodarki budżetowej;
7.  państwowe fundusze celowe;
8.  Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego fundusze oraz Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i fundusze zarządzane przez Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego;
9.  Narodowy Fundusz Zdrowia;
10.  samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej;
11.  uczelnie publiczne;
12.  Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne;
13.  państwowe i samorządowe instytucje kultury oraz państwowe instytucje filmowe;
14.  inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego.

Natomiast jak wynika z treści § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649), zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy:

1.  jednostkami budżetowymi,
2.  samorządowymi zakładami budżetowymi,
3.  jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi

z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, iż C. jest instytucją gospodarki budżetowej, która odpłatnie wykonuje wyodrębnione zadania. Jak wynika ze złożonego wniosku C. świadczy usługi na rzecz podmiotów należących do resortu spraw wewnętrznych.

Z powyższych okoliczności wynika zatem, iż C. jako instytucja gospodarki budżetowej, wymieniony został w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych, nie jest jednak ani jednostką budżetową, ani samorządowym zakładem budżetowym, o którym mowa w cyt. § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r., dla których ustawodawca przewidział prawo do zwolnienia z podatku od towarów i usług w zakresie świadczenia usług pomiędzy tymi podmiotami.

Z uwagi na powyższe usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów należących do resortu spraw wewnętrznych nie będą korzystały ze zwolnienia przewidzianego w § 13 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r.

Nadmienić należy, iż z dniem 6 kwietnia 2011r. rozporządzenie z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zostało uchylone i od tego dnia obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392).

Ad. 3

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do treści obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r. art. 5a cyt. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane wg zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach statystycznych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 2 cyt. ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku Nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1

Zgodnie z art. 146a w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. stawka podatku której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%; stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8% (…)”.

Z powyższych przepisów wynika więc, iż w okresie od 1 stycznia 2011r. do 31 grudnia 2013r., dla towarów i usług, wymienionych z załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewidział również zwolnienie z podatku niektórych czynności wykonywanych przez podatników tego podatku.

Zagadnienie zwolnień od podatku uregulowane zostało w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług. Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 30 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku usługi zakwaterowania:

1.  w bursach i internatach świadczone na rzecz uczniów i wychowanków szkół prowadzących te bursy i internaty,
2.  w domach studenckich świadczone na rzecz studentów i doktorantów uczelni prowadzących te domy studenckie,
3.  świadczone na rzecz uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów przez podmioty inne niż wymienione w lit. a i b, pod warunkiem że szkoły lub uczelnie mają z tymi podmiotami zawarte umowy dotyczące zakwaterowania swoich uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 36 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Należy jednak zauważyć, że art. 43 ust. 20 cyt. ustawy wskazuje, iż zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

W pozycji 163 załącznika nr 3 do ustawy, który stanowi wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 8%, wymienione zostały usługi w grupowaniu PKWiU 55 „usługi związane z zakwaterowaniem”.

Z powyższego wynika, iż zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Jednak ze zwolnienia tego ustawodawca wyłączył usługi sklasyfikowane w PKWiU pod symbolem 55 „usługi związane z zakwaterowaniem”. Usługi te, jako wymienione w załączniku nr 3 do ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 8%.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że usługi zakwaterowania świadczone są na rzecz uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów szkół podległych resortowi spraw wewnętrznych. C. stoi na stanowisku, że w sytuacji gdyby szkoły te miały zawarte z Wnioskodawcą stosowne umowy dotyczące zakwaterowania, mogłyby korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 30 ustawy.

Dodatkowo, zdaniem C. , w sytuacji gdyby C. świadczyła usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe na rzecz podmiotów należących do resortu spraw wewnętrznych, ale także na rzecz jakiegokolwiek innego podmiotu, to możliwe byłoby objęcie takich usług zwolnieniem z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem Wnioskodawcy, usługi te byłyby objęte zwolnieniem tylko wtedy gdyby dana usługa uzyskała zakwalifikowanie do grupy 68.20.1 klasyfikacji PKWiU. Brak zakwalifikowania do wspomnianej grupy, a w szczególności zakwalifikowanie do grupy 55.10 stanowiłoby o niemożliwości objęcia takiej usługi zwolnieniem na podstawie powołanego powyżej uregulowana.

Jednocześnie zauważyć należy, iż Wnioskodawca wskazując jaki rodzaj usług świadczy na rzecz podmiotów należących do resortu spraw wewnętrznych wskazał, iż w pkt 13) – 15), iż zgodnie ze statutem świadczy usługi sklasyfikowane w PKWiU 55.20 „obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania”, PKWiU 55.30 „pola kempingowe (włączając pola dla pojazdów kempingowych) i pola namiotowe”, PKWiU 55.90 „pozostałe zakwaterowanie”.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, iż w sytuacji zawarcia przez C. stosownych umów ze szkołami lub uczelniami, dotyczących zakwaterowania uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów tych szkół, Wnioskodawca miałby prawo do korzystania ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z powołanych przepisów wynika, iż podmioty udostępniające lokale mieszkalne, aby skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 cyt. ustawy, muszą spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,
*   charakter mieszkalny nieruchomości,
*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy

Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia. W takim przypadku znajdą zastosowanie uregulowania wynikające z ww. poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, o ile czynność dotyczyć będzie zakwaterowania.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę, C. nie dokonuje wynajmu bądź dzierżawy posiadanych lokali, a jedynie świadczy usługi zakwaterowania na rzecz uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów szkół podległych resortowi spraw wewnętrznych. Zatem o ile udostępnienie posiadanych pomieszczeń ma na celu zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych tych osób, to biorąc pod uwagę całokształt świadczonej usługi stwierdzić należy, iż nie stanowi ona czynności, która może korzystać ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 36 cyt. ustawy. Z uwagi jednak na fakt, iż Wnioskodawca wskazał, iż świadczone przez niego usługi na rzecz podmiotów należących do resortu spraw wewnętrznych mieszczą się m.in. w grupowaniach PKWiU 55.20 „obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania”, PKWiU 55.30 „pola kempingowe (włączając pola dla pojazdów kempingowych) i pola namiotowe”, PKWiU 55.90 „pozostałe zakwaterowanie”, czynności polegające na zakwaterowaniu, świadczone na rzecz uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów szkół podległych resortowi spraw wewnętrznych, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podatku VAT w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 i poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.