Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-487/13/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-07-09
Teza: 1. Czy wydatki poniesione przed rozpoczęciem pozarolniczej działalności gospodarczej w celu uzyskania uprawnień do wykonywania zawodu radcy prawnego, warunkujących w świetle art. 24 ust. 1 pkt 6 w związku z art. 23 ustawy o radcach prawnych wykonywanie działalności gospodarczej w formie kancelarii radcy prawnego, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej? 2. W jakim momencie należy zaliczyć przedmiotowe wydatki do kosztów uzyskania przychodu? Czy Wnioskodawczyni powinna zaliczyć wydatki, o których mowa powyżej do kosztów prowadzenia działalności gospodarczej z chwilą rozpoczęcia niniejszej działalności, tj. z dniem 2 stycznia 2013 r. poprzez wpisanie tych wydatków do Podatkowej Księgi Przychodów i Rozchodów, a w konsekwencji czy powinna dokonać korekty rozliczenia za miesiąc styczeń 2013 r., gdyż przedmiotowe wydatki nie zostały rozliczone jako koszty uzyskania przychodu? Czy też możliwe jest zaliczenie tychże wydatków do kosztów w trakcie trwania roku podatkowego (rozpoczęcia działalności) również poprzez wpisanie tych wydatków do Podatkowej Księgi Przychodów i Rozchodów?
Słowa kluczowe: aplikacja-aplikacja radcowska; działalność-działalność gospodarcza; koszt
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa

(t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 18 kwietnia 2013 r. (data wpływu: 25 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z odbywaniem aplikacji radcowskiej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego

od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z odbywaniem aplikacji radcowskiej.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

W dniu 2 stycznia 2013 r. Wnioskodawczyni rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług prawniczych (zgodnie z nr klasyfikacji PKD - 69.102, obejmującym

m.in. działalność zawodową radców prawnych). Wnioskodawczyni prowadzi działalność samodzielnie i jest to jedyna forma wykonywania przez nią zawodu radcy prawnego. W ramach działalności Wnioskodawczyni prowadzi księgowość na zasadach ogólnych (Podatkowa Księga Przychodów i Rozchodów).

Przed rozpoczęciem działalności Wnioskodawczyni poniosła wydatki związane z uzyskaniem uprawnień zawodowych radcy prawnego.

Odpłatność dotyczyła egzaminu konkursowego na aplikację radcowską, wpisu na listę aplikantów radcowskich, opłat rocznych za aplikację radcowską egzaminu radcowskiego i wpisu na listę radców prawnych. Ponadto w czasie odbywania aplikacji Wnioskodawczyni była również zobowiązana do uiszczania opłaty z tytułu członkostwa w samorządzie radcowskim. Z kolei ich nieuiszczenie skutkowałoby wykreśleniem z listy aplikantów (art. 9 pkt 4a w zw. z art. 37 ust. 1 pkt 1 ustawy o radcach prawnych z dnia 6 lipca 1982 r. (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 10, poz. 65 ze zm.).

Jeżeli chodzi o sposób uzyskania uprawnień zawodowych, to kwestie te określa szczegółowo ww. ustawa o radcach prawnych z dnia 6 lipca 1982 r. Przewiduje ona, iż podstawową drogą zdobycia uprawnień zawodowych jest odbycie aplikacji radcowskiej (art. 24 ust. 1 pkt 6 w zw. z art. 23).

Możliwość odbycia aplikacji uzależniona jest od zdania egzaminu konkursowego (obecnie wstępnego) na aplikację radcowską (art. 33 ust. 2 ww. ustawy). Ukończenie aplikacji zaś upoważnia do wzięcia udziału w egzaminie radcowskim (art. 36 (1) ust. 1 cyt. ustawy). Pozytywny wynik tego egzaminu daje z kolei możliwość wpisu na listę radców prawnych (art. 24 ust. 1 i 2 tej ustawy) i uzyskania tytułu zawodowego radcy prawnego (art. 23 ww. ustawy).

Obowiązek uiszczenia ww. wydatków określony jest z kolei w: art. 33 (4) ust. 1 ustawy o radcach prawnych – w zakresie opłaty za egzamin konkursowy (obecnie wstępny) na aplikację radcowską art. 32 (1) ust. 1 ustawy o radcach prawnych - w zakresie opłat rocznych za aplikację, art. 36 (3) ust. 1 cyt. ustawy - w zakresie opłaty za egzamin radcowski, art. 29 pkt 4a w zw. z art. 37 ust. 1 pkt 1 tej ustawy - w zakresie składek członkowskich, art. 60 pkt 11 ww. ustawy – w zakresie opłat za wpis na listę aplikantów radcowskich i radców prawnych. Natomiast jeżeli chodzi o wysokość wymienionych opłat, to zostały one określone w następujących aktach prawa powszechnie obowiązującego i prawa korporacyjnego, tj.:

1.  rozporządzeniu Ministra Sprawiedliwości z dnia 6 grudnia 2005 r. w sprawie wysokości opłaty za udział w egzaminie konkursowym na aplikację radcowską (Dz. U. Nr 244. poz. 2071 z późn. zm.) – w zakresie opłaty za udział w egzaminie konkursowym na aplikację radcowską,
2.  uchwale nr 476/V/2005 Krajowej Rady Radców Prawnych z dnia 22 listopada 2005 r. w sprawie wysokości opłat związanych z wpisem na listę radców prawnych lub listę aplikantów radcowskich – w zakresie opłaty za wpis na listę aplikantów radcowskich,
3.  rozporządzeniu Ministra Sprawiedliwości z dnia 6 grudnia 2005 r. w sprawie wysokości opłaty rocznej za aplikację radcowską (Dz. U. Nr 244, poz. 2070 ze zm.) i umowy z dnia 10 stycznia 2009 r. o aplikację radcowską - w zakresie opłat rocznych za aplikację radcowską
4.  uchwale Krajowej Rady Radców Prawnych z dnia 25 stycznia 2008 r. – w zakresie składek członkowskich w latach 2008-2010 i uchwała Krajowej Rady Radców Prawnych z dnia 10 grudnia 2010 r. w zakresie składek członkowskich za rok 2011 – 2013,
5.  rozporządzeniu Ministra Sprawiedliwości z dnia 6 grudnia 2005 r. w sprawie wysokości opłaty za udział w egzaminie radcowskim (Dz. U. Nr 244, poz. 2072) – w zakresie opłaty za udział w egzaminie radcowskim,
6.  uchwale Krajowej Rady Radców Prawnych z dnia 17 września 2010 r. w sprawie wysokości opłat związanych z wpisem na listę radców prawnych, listę aplikantów radcowskich i listę prawników zagranicznych - w zakresie opłaty za decyzję o wpisie na listę radców prawnych i opłaty manipulacyjnej związanej z postępowaniem o wpis.

Za udział w egzaminie konkursowym na aplikację radcowską przeprowadzonym w dniu 20 września 2008 r. Wnioskodawczyni dokonała 16 lipca 2008 r. opłaty w wysokości 563 zł.

Następnie w związku uzyskanym pozytywnym wynikiem z ww. egzaminu, w dniu 13 listopada 2008 r. Wnioskodawczyni została wpisana na listę aplikantów radcowskich, co jest zgodne z uchwałą Rady Okręgowej Izby Radców Prawnych. Z tytułu ww. wpisu Wnioskodawczyni zobowiązana była dokonać w dniu 8 grudnia 2008 r. opłaty w kwocie 240 zł.

Po zawarciu umowy o aplikację radcowską oraz złożeniu ślubowania w dniu 10 stycznia 2009 r. Wnioskodawczyni odbyła w latach 2009–2012 aplikację radcowską prowadzoną przez Okręgową Izbę Radców Prawnych.

Wnioskodawczyni uiściła opłaty roczne za każdy rok szkolenia w następujących terminach: tj. za I rok aplikacji 8 grudnia 2008 r. w wysokości 4.504 zł, za II rok aplikacji w dniu 4 stycznia 2010 r. w wysokości 4.609,50 zł, za III rok aplikacji w dniu 2 stycznia 2011 r. w wysokości 5.091 zł oraz za IV rok aplikacji w dniu 2 stycznia 2012 r. w wysokości 2.520 zł

Ponadto w ww. latach Wnioskodawczyni uiściła obowiązkowe składki członkowskie z tytułu uczestnictwa w samorządzie radcowskim jako aplikant radcowski. Z niniejszego tytułu zostały wydatkowane przez Nią następujące kwoty w łącznych wysokościach: za rok 2009 – 192 zł, za rok 2010 – 192 zł, za rok 2011 – 240 zł oraz za rok 2012 – 160 zł.

W konsekwencji w dniu 30 lipca 2012 r. Wnioskodawczyni dokonała opłaty za udział w egzaminie radcowskim w kwocie 1.125 zł, który odbył się w terminie od dnia 28 do 31 sierpnia 2012 r. Uzyskanie pozytywnego wyniku z ww. egzaminu dało jej prawo do złożenia wniosku o wpis na listę radców prawnych. Warunkiem złożenia niniejszego wniosku było dokonanie opłaty za decyzję w sprawie wpisu na listę radców prawnych wraz z opłatą manipulacyjną związaną z prowadzeniem postępowania o wpis na listę radców prawnych w łącznej kwocie 900 zł.

Dnia 3 października 2012 r. Rada Okręgowej Izby Radców Prawnych podjęła uchwałę o wpisie Wnioskodawczyni na listę radców prawnych. Wraz ze złożeniem ślubowania – wyznaczonego na dzień 16 listopada 2012 r. – Wnioskodawczyni uzyskała formalnie tytuł zawodowy radcy prawnego i możliwość wykonywania zawodu w formie kancelarii radcy prawnego.

Poniesione ww. wydatki w łącznej kwocie 20.336,50 zł potwierdzają następujące dokumenty:

1.  potwierdzenie zapłaty za egzamin konkursowy na aplikację radcowską z dnia 16 lipca 2008 r.,
2.  potwierdzenie zapłaty za wpis na listę aplikantów radcowskich z dnia 8 grudnia 2008 r.,
3.  potwierdzenie zapłaty za I rok ap

1.  potwierdzenie dokonania przelewu z tytułu opłaty za decyzję w sprawie wpisu na listę radców prawnych wraz z opłatą manipulacyjną związaną z prowadzeniem postępowania o wpis na listę radców prawnych z dnia 24 września 2012 r.

Przedmiotowe wydatki nie zostały rozliczone jako koszty uzyskania przychodu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

**W związku z powyższym, zadano następujące pytania:**

1.  Czy wydatki poniesione przed rozpoczęciem pozarolniczej działalności gospodarczej w celu uzyskania uprawnień do wykonywania zawodu radcy prawnego, warunkujących w świetle art. 24 ust. 1 pkt 6 w związku z art. 23 ustawy o radcach prawnych wykonywanie działalności gospodarczej w formie kancelarii radcy prawnego, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej?

1.  W jakim momencie należy zaliczyć przedmiotowe wydatki do kosztów uzyskania przychodu? Czy Wnioskodawczyni powinna zaliczyć wydatki, o których mowa powyżej do kosztów prowadzenia działalności gospodarczej z chwilą rozpoczęcia niniejszej działalności, tj. z dniem 2 stycznia 2013 r. poprzez wpisanie tych wydatków do Podatkowej Księgi Przychodów i Rozchodów, a w konsekwencji czy powinna dokonać korekty rozliczenia za miesiąc styczeń 2013 r., gdyż przedmiotowe wydatki nie zostały rozliczone jako koszty uzyskania przychodu? Czy też możliwe jest zaliczenie tychże wydatków do kosztów w trakcie trwania roku podatkowego (rozpoczęcia działalności) również poprzez wpisanie tych wydatków do Podatkowej Księgi Przychodów i Rozchodów?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z normą prawną zawartą w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 niniejszej ustawy. Z niniejszego przepisu wynika, iż kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w w/w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo – skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

Koszty związane z uzyskaniem uprawnień zawodowych radcy prawnego, niezbędnych do wykonywania działalności gospodarczej, nie zostały wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie, według Wnioskodawczyni, istnieje związek przyczynowo – skutkowy między ich poniesieniem a przychodami uzyskiwanymi z rozpoczętej przez nią działalności gospodarczej – działalności zawodowej radcy prawnego.

Wnioskodawczyni podkreśla, że rozpoczęta przez nią w styczniu 2013 r. działalność gospodarcza, tj. kancelaria radcy prawnego może być prowadzona jedynie przez osobę posiadającą tytuł zawodowy radcy prawnego. Wniosek taki wynika z analizy treści art. 8 ust. 1 ustawy o radcach prawnych, który wymienia jako jedną z form wykonywania przez radcę prawnego zawodu – działalność w formie kancelarii radcy prawnego. Warunkiem podjęcia działalności gospodarczej w formie kancelarii radcy prawnego jest zatem uprzednie uzyskanie tytułu zawodowego radcy prawnego. W konsekwencji wszelkie przychody osiągnięte w ramach tejże działalności będą bezpośrednio związane z uzyskanymi uprawnieniami zawodowymi, bez nich bowiem niemożliwe byłoby w ogóle założenie działalności w formie kancelarii radcy prawnego i świadczenia w jej ramach usług prawnych.

W opinii Wnioskodawczyni, wydatki poniesione na tak określone podwyższenie kwalifikacji zawodowych spełniają warunki uznania ich za koszty uzyskania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. Każdy bowiem wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu-poza wyraźnie wskazanymi w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinien być – zdaniem Wnioskodawczyni – uznany za koszt uzyskania przychodu.

Wnioskodawczyni wskazuje również, iż w/w wydatki nie mają także charakteru osobistego. Aplikacja radcowska stanowi szkolenie dodatkowe, niestanowiące typowego etapu edukacji (jak, np. studia magisterskie) podnoszącego ogólny poziom wiedzy i wykształcenia. Jej podstawowym celem jest bowiem uzyskanie uprawnień do wykonywania zawodu radcy prawnego (zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o radcach prawnych oraz art. 35 pkt 4 tej ustawy, przewidującym obowiązek aplikantów radcowskich przystąpienia do egzaminu radcowskiego) i możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w formie kancelarii radcy prawnego. Zatem – w ocenie Wnioskodawczyni – poniesienie takich wydatków było uzasadnione, konieczne i niezbędne w prowadzonej działalności zawodowej radcy prawnego i istnieje ewidentny związek z tą działalnością i uzyskiwanymi z niej przychodami.

Podjęcie aplikacji i wydatki z tym związane miały Wnioskodawczyni umożliwić uzyskanie uprawnień do wykonywania zawodu radcy prawnego i rozpoczęcie działalności gospodarczej w formie kancelarii radcy prawnego. Potwierdzeniem powyższego jest rozpoczęcie w dniu 2 stycznia 2013 r. działalności gospodarczej w zakresie usług prawniczych (działalności zawodowej radcy prawnego), a więc bezpośrednio po formalnym uzyskaniu uprawnień zawodowych. Opisana działalność wykonywana jest samodzielnie i będzie to jedyna forma wykonywania przez Wnioskodawczynię zawodu radcy prawnego. W konsekwencji zatem, uzyskiwane przychody z tejże działalności pozostawać będą w bezpośrednim związku przyczynowo – skutkowym z poniesionymi wydatkami na uzyskanie uprawnień zawodowych, bez nich bowiem wykonywanie działalności gospodarczej w formie kancelarii radcy prawnego nie byłoby możliwe.

Dodatkowo Wnioskodawczyni wskazuje, iż w podobnej sprawie, korzystnie dla podatnika wypowiadał się już Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 31 maja 2012 r., o sygn. Akt I Sa/Po 301/12 oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 5 stycznia 2012 r., znak sprawy IPTPB1/415-227/11-2/ASZ. Z kolei w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zdobycie uprawnień, bez których rozpoczęcie działalności nie jest ustawowo możliwe, pozytywnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 21 czerwca 2010 r., znak sprawy IPPB1/415-387/10-2/MT.

Wnioskodawczyni zaznacza również, że możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z działalności wydatków poniesionych przed rozpoczęciem tej działalności istnieje zarówno wobec wydatków poniesionych w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną przychody z tej działalności, jak i wydatków z lat wcześniejszych. Powoływana treść przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyklucza bowiem możliwości zaliczenia jako kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w innym roku podatkowym niż osiągnięte przychody.

Takie stanowisko znalazło potwierdzenie np. w wyroku NSA z dnia 13 maja 1998 r., sygn. akt I SA/Sz 1354/97, POP 2000, z. 3, poz. 78.

Przytoczone wypowiedzi, w ocenie Wnioskodawczyni, jednoznacznie wskazują na możliwość kwalifikacji wydatków związanych z uzyskaniem uprawnień zawodowych warunkujących podjęcie działalności w formie kancelarii radcy prawnego, poniesionych w latach wcześniejszych, jako kosztów uzyskania przychodu.

Odnosząc się do pytania Nr 2 – w ocenie Wnioskodawczyni – wydatki o których mowa powyżej, w świetle art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą zostać zaliczone do kosztów prowadzenia działalności gospodarczej z chwilą rozpoczęcia tejże działalności, tj. 2 stycznia 2012 r. poprzez wpisanie tych wydatków do podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Jednocześnie nic nie stoi na przeszkodzie, aby wydatki te zaliczyć do kosztów w trakcie trwania roku podatkowego rozpoczęcia działalności gospodarczej – także poprzez wpisanie tych wydatków do podatkowej księgi przychodów i rozchodów na bieżąco w 2013 r. gdyż jest to koszt związany z 2013 rokiem.

Zatem – zdaniem Wnioskodawczyni – z uwagi na fakt, iż nie dokonała zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów przedmiotowych wydatków w miesiącu rozpoczęcia działalności, może je rozliczyć na bieżąco, w kolejnym miesiącu 2013 r. poprzez zaksięgowanie tychże wydatków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów powinien – w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

• nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

• być właściwie udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz, aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione w celu ochrony istniejącego źródła przychodów, gwarantujące bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

Wydatki ponoszone w ramach odbywanej aplikacji radcowskiej, nie zostały ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, zawartym w treści art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Jak już wskazano – dla uzyskania takiego statusu – konieczne jest również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Ze złożonego wniosku wynika, że 2 stycznia 2013 r. Wnioskodawczyni rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług prawniczych. Ponadto Wnioskodawczyni przed rozpoczęciem działalności gospodarczej poniosła wydatki związane z uzyskaniem uprawnień zawodowych radcy prawnego.

Celem jaki był związany z ponoszeniem tego rodzaju wydatków było więc niewątpliwie zdobycie wiedzy i umiejętności przez Wnioskodawcę oraz należyte przygotowanie do wykonywania zawodu radcy prawnego (uzyskanie tytułu zawodowego radcy prawnego).

Jednakże, wydatki związane z aplikacją radcowską nie były poniesione w celu uzyskania przychodu, są to wydatki o charakterze osobistym, związane z podnoszeniem poziomu wiedzy prawniczej i zdobyciem określonych uprawnień. Działalność gospodarczą w zakresie usług prawniczych można również prowadzić nie posiadając tytułu zawodowego radcy prawnego, zaś sama aplikacja żadnego przychodu nie przynosi. Jednocześnie należy zauważyć, że zawód radcy prawnego można wykonywać nie tylko w ramach działalności gospodarczej, ale także np. w ramach stosunku pracy czy na podstawie umowy cywilnoprawnej.

Skoro zaś Wnioskodawczyni poniosła ww. wydatki w latach wcześniejszych, przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej, nie można uznać, że wydatki te poniosła w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów (które jeszcze nie istniało). Przedmiotowe wydatki nie spełniają zatem przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mają one charakter wydatków typowo osobistych, w związku z czym nie można ich uznać za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu powołanego powyżej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania pierwszego należy uznać za nieprawidłowe, co skutkuje tym, że pytanie oznaczone nr 2 stało się bezprzedmiotowe.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu

dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.