Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.364.2025.1.EJU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-15
Teza: Prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego od
wydatków inwestycyjnych i bieżących poniesionych
/ponoszonych na Inwestycję związaną z realizacją zadania.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie częściowe
projekt
współczynnik
współczynnik-prewspółczynnik
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2c
1
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2d
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2e
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2f
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2g
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2h
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 10a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 10b
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 3
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 90-ust. 4

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 maja 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy prawa do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego
    od wydatków inwestycyjnych i bieżących poniesionych/ponoszonych na Inwestycję
    związaną z realizacją zadania pn. „...” przy zastosowaniu odpowiedniego sposobu
    obliczania proporcji dla urzędu obsługującego Gminę w sytuacji, gdy nie ma możliwości
    bezpośredniego przyporządkowania wydatków inwestycyjnych i bieżących do działalności
    opodatkowanej VAT, zwolnionej od podatku VAT lub niepodlegającej opodatkowaniu.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina (dalej: JST, Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem
    podatku VAT. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst
    jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1465; dalej: Ustawa o samorządzie gminnym) JST jest
    wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.
    Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 Ustawy o samorządzie gminnym)
    samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.
    W strukturze organizacyjnej JST występują jednostki organizacyjne mające status
    jednostek budżetowych, zajmujące się m.in. oświatą i pomocą społeczną.
    Mając na uwadze wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE,
    Trybunał) z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 (dalej: wyrok TSUE) Gmina
    dokonała centralizacji rozliczeń VAT, tj. prowadzi wspólne rozliczanie VAT wraz ze
    wszystkimi Jednostkami organizacyjnymi.
    Gmina (...) jest w trakcie realizacji zadania pn. „...” finansowanego z „...” (zwanego dalej:
    Inwestycją). Termin realizacji inwestycji 2024-2026 r. Wartość zadania (...) zł, w tym wartość
    dofinasowania (...) zł.
    Przedmiotem ww. Inwestycji jest rozbudowa i przebudowa budynku Urzędu Miejskiego w
    (...) wraz infrastrukturą techniczną (w tym przyłączem wodociągowym, przyłączem
    kanalizacji sanitarnej i deszczowej, instalacją wodociągową, instalacją kanalizacji
    sanitarnej i deszczowej, wewnętrzna i zewnętrzna instalacja gazowa, instalacja doziemna
    elektroenergetyczna nN, instalacja telekomunikacyjna i oświetlenia terenu oraz rozbiórka
    części instalacji wodociągowej, kanalizacyjnej i telekomunikacyjnej), wraz z
    zagospodarowaniem terenu: wiata śmietnikowa z murkiem oporowym, schodami
    terenowymi oraz przebudową zjazdu prowadzącego do budynku Urzędu Miejskiego w (...)
    usytuowanego na działkach o nr (...) - budowa parkingu wraz z oświetleniem.

    Rozbudowa i przebudowa budynku Urzędu Miejskiego w (...) wraz infrastrukturą
    techniczną i z zagospodarowaniem terenu przyczyni się do prawidłowej realizacji zadań
    JST oraz kompleksowej obsługi mieszkańców Gminy(...). Dostosuje obiekt do wymagań
    osób z niepełnosprawnością.
    Gmina (...) będzie ponosić wydatki związane zarówno z realizacją Inwestycji (dalej „wydatki
    inwestycyjne”), jak i z bieżącym utrzymaniem rozbudowanego i przebudowanego budynku
    Urzędu Miejskiego w (...) wraz infrastrukturą techniczną (dalej „wydatki bieżące”).
    Mając na uwadze powyższe Inwestycja będzie wykorzystywana przez Gminę i obejmuje:
    - transakcje opodatkowane VAT według odpowiednich stawek - np. sprzedaż działek,
    świadczenie usług dzierżawy/najmu, dostawa wody i odprowadzanie ścieków
    mieszkańcom Gminy, przedsiębiorcom innych podmiotom prywatnym i publicznym;
    - transakcje zwolnione z podatku VAT - np. wynajem lokali na cele mieszkalne, czynsz rolny;
    - zdarzenia spoza zakresu VAT, tj. zdarzenia, które Gmina traktuje jako w ogóle
    niepodlegające ustawie o VAT - zarówno polegające na uzyskiwaniu przez Gminę
    określonych dochodów i przychodów w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o
    finansach publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1530 z późn. zm.), w
    szczególności dochodów z podatku od nieruchomości, podatku rolnego, leśnego, od
    środków transportowych, opłat lokalnych, udziału w podatkach dochodowych,
    subwencji, oraz odpłatna dostawa wody i odprowadzanie ścieków jednostkom
    podległym Gminie (...), jak również niezwiązane z uzyskiwaniem wpływów - w
    szczególności budowa/utrzymanie ogólnodostępnej infrastruktury gminnej jak drogi,
    chodniki, oświetlenie, place zabaw itp.
    W rezultacie wydatki poniesione na Inwestycję związane są z wykonywaniem przez Gminę
    czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT oraz niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Równocześnie, Gmina nie zna sposobu, aby ww. wydatki na
    Inwestycję bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych
    VAT, zwolnionych z VAT lub też do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT.
    Przepisy rozporządzenia Ministra Finansów (obecnie: Minister Rozwoju i Finansów) z dnia
    17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników
    (Dz. U. z 2021 r. poz. 999 dalej: „Rozporządzenie”) przewidują konieczność odrębnego
    ustalenia sposobu określenia proporcji (dalej: „pre-współczynnik”) dla każdej z gminnych
    jednostek organizacyjnych (§ 3 ust. 1).
    Ponoszone wydatki na Inwestycję, której efekty będą wykorzystywane wyłącznie przez
    jedną jednostkę organizacyjną - Urząd Miejski w (...) w sytuacji braku możliwości
    bezpośredniego przyporządkowania wydatków inwestycyjnych i bieżących do
    konkretnego rodzaju działalności (opodatkowanej VAT, zwolnionej z VAT lub
    niepodlegającej VAT). Takiej sytuacji dotyczy niniejszy wniosek o interpretację.
    Zaznaczyć jednocześnie należy, że przypadki, w których Gmina ma możliwość
    bezpośredniego przyporządkowania przedmiotowych wydatków do działalności
    opodatkowanej VAT, zwolnionej z VAT albo niepodlegającej VAT nie są przedmiotem
    niniejszego wniosku o interpretację.
    Gmina dotychczas nie dokonywała odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków
    poniesionych na realizację Inwestycji, ponieważ w pierwszej kolejności chce potwierdzić
    prawidłowość dokonania takiego odliczenia w drodze interpretacji indywidualnej
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

## Pytanie

Czy w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących poniesionych
    /ponoszonych na Inwestycję związaną z realizacją zadania pn. „...”:
      - do działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT) oraz do działalności innej niż
      gospodarcza (poza VAT), przy jednoczesnym braku możliwości bezpośredniego
      przyporządkowania wydatków inwestycyjnych i/lub wydatków bieżących do
      działalności gospodarczej i innej niż gospodarcza, Gmina powinna zastosować
      prewspółczynnik wyliczony zgodnie z Rozporządzeniem na podstawie danych
      właściwych dla urzędu obsługującego Gminę,
      - dodatkowo (obok ww. sposobów wykorzystania) również do czynności zwolnionych z
      opodatkowania VAT oprócz pre-współczynnika VAT Gmina powinna zastosować
      także współczynnik VAT, właściwy dla urzędu obsługującego Gminę?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych i wydatków
    bieżących związanych z Inwestycją, która będzie wykorzystywana jednocześnie do
    działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej z VAT) oraz do działalności innej
    niż gospodarcza (poza VAT). Przy odliczeniu VAT naliczonego z tytułu wydatków
    inwestycyjnych i bieżących dotyczących Inwestycji Gmina powinna zastosować pre-
    współczynnik właściwy dla urzędu obsługującego Gminę skalkulowany na podstawie
    Rozporządzenia.
    W związku z wykorzystywaniem Inwestycji również do działalności zwolnionej z VAT,
    Gmina jest/będzie zobowiązana odpowiednio do zastosowania przepisów dot.
    współczynnika VAT (tj. proporcjonalnego rozliczenia podatku zgodnie z przepisami art. 90
    ust. 2-3 ustawy o VAT).
    W konsekwencji w przypadku braku możliwości bezpośredniego przyporządkowania
    wydatków inwestycyjnych i/lub wydatków bieżących do działalności gospodarczej
    (opodatkowanej i zwolnionej z VAT) i innej niż gospodarcza (poza VAT), przy odliczeniu
    podatku VAT naliczonego Gmina powinna odpowiednio zastosować pre-współczynnik
    właściwy dla urzędu obsługującego Gminę, a także współczynnik VAT dla urzędu
    obsługującego Gminę (zgodnie z przepisami art. 90 ust. 2-3 ustawy o VAT).
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w
    określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję
    podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych
    przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin,
    podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

    Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów
    cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów
    prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT,
    gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.
    Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna
    dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl
    art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez
    świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej
    lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów.
    Analizując treść powołanych powyżej regulacji prawnych, czynności dokonywane przez
    Gminę na podstawie umów cywilnoprawnych, powinny być traktowane jako podlegające
    opodatkowaniu VAT, bowiem w tym zakresie Gmina działa jako podatnik VAT stosownie
    do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.
    W konsekwencji, w celu odliczenia prawidłowej kwoty podatku naliczonego, w odniesieniu
    do wydatków, które są ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w związku z wykonywaniem
    czynności podlegających opodatkowaniu VAT, niekorzystających ze zwolnienia z VAT,
    Gmina korzysta z prawa do odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 86 ust. 1
    ustawy o VAT. Z kolei w przypadku wydatków, które są związane bezpośrednio i wyłącznie
    z czynnościami zwolnionymi z VAT oraz ze zdarzeniami spoza zakresu VAT, podatek
    naliczony nie jest odliczany przez Gminę.
    W odniesieniu natomiast do poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków mieszanych,
    nie jest możliwe ich jednoznaczne przyporządkowanie do czynności dających prawo do
    odliczenia podatku naliczonego oraz czynności niedających takiego prawa. Jednakże, z
    uwagi na fakt, iż ponoszone przez Gminę wydatki mają niewątpliwie w części związek
    także z czynnościami opodatkowanymi VAT, zdaniem Gminy, powinno jej przysługiwać
    prawo do odliczenia części VAT naliczonego od tego rodzaju wydatków. Do rozstrzygnięcia
    pozostaje natomiast kwestia, w jaki sposób ustalić wysokość podatku, który będzie przez
    Gminę odliczany.
    Gmina dodatkowo pragnie wskazać, iż częściowe odliczenie podatku naliczonego
    gwarantuje zachowanie zasady neutralności VAT, będącej podstawową cechą krajowego i
    wspólnotowego systemu VAT. Zasada ta stanowi, że podatek VAT powinien być dla
    podatników neutralny na każdym etapie wykonywania działalności gospodarczej.
    Realizacji tego celu służy wprowadzenie podstawowego mechanizmu, jakim jest prawo
    podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zasada
    ta wielokrotnie była przywoływana w orzeczeniach krajowych sądów administracyjnych
    oraz w orzeczeniach TSUE.
    Reasumując, w opinii Gminy, w odniesieniu do wydatków poniesionych na Inwestycję
    dotyczących zarówno towarów jak i usług, powinno przysługiwać jej prawo do odliczenia
    części podatku naliczonego.
    Zakres odliczenia podatku naliczonego w świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.
    W sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność jednocześnie podlegającą opodatkowaniu
    VAT i/lub zwolnioną z VAT, a także działalność spoza zakresu regulacji ustawy o VAT,
    odliczenie podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tego tytułu jest możliwe
    tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te da się przyporządkować działalności
    podlegającej VAT (w szczególności potwierdzają to wyroki TSUE w sprawach C-437/06 oraz
    C-515/07).
    W świetle art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów

    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Zdaniem Gminy, będące przedmiotem wniosku wydatki na Inwestycję, mają w części
    związek z wykonywaną przez Gminę działalnością gospodarczą. Bowiem jak Gmina
    wskazała, w zakresie czynności opodatkowanych VAT oraz w zakresie czynności
    podlegających opodatkowaniu, aczkolwiek zwolnionych z VAT, Gmina działa jako podatnik
    VAT w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej (w rozumieniu art. 15
    ust. 6 ustawy o VAT w związku z art. 15 ust. 2 cyt. ustawy). Ponadto, wskazane powyżej
    wydatki są ponoszone w części również w związku z występującymi po stronie Gminy
    zdarzeniami spoza zakresu VAT. Nie ulega wątpliwości, iż tego rodzaju wydatki dotyczą
    towarów i usług wykorzystywanych do celów innych niż działalność gospodarcza.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
    jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
        czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem
        celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów,
        o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
        przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    W konsekwencji, Gmina stoi na stanowisku, iż w analizowanym przypadku, przysługuje jej
    prawo do odliczenia odpowiedniej części podatku naliczonego od wydatków na
    Inwestycję, ustalonej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, o którym mowa w art.
    86 ust. 2a-2 h ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych
    może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób
    określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
    tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na
    podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzonej działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Dla jednostek samorządu terytorialnego sposób ten określony został w Rozporządzeniu.
    Zgodnie z § 3 ust. 1 Rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego
    sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych
    jednostki samorządu terytorialnego.
    Zgodnie z § 3 ust. 1 Rozporządzenia jako sposób określenia proporcji uznaje się w
    przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony
    według wzoru:
    X = (A x 100)/Dujst
    gdzie poszczególne symbole oznaczają:
    X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

    A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
    jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
    samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
    Dujst - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.
    Zakres odliczenia podatku naliczonego w świetle art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.
    Podkreślenia wymaga, iż zdaniem Gminy, w stosunku do wydatków ponoszonych na
    Inwestycję, zastosowanie wspomnianej powyżej preproporcji właściwej dla urzędu
    obsługującego Gminę, będzie pierwszym etapem wyodrębnienia kwoty podatku możliwej
    do odliczenia. Drugim etapem będzie zastosowanie właściwej dla danej jednostki
    proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.
    Jak wskazuje art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub
    części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku
    należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie
    przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.
    Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, proporcję sprzedaży ustala się jako udział rocznego
    obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z
    którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
    czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Ponadto, zgodnie z treścią art. 90 ust. 10a ustawy o VAT, w przypadku jednostki
    samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla
    każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.
    Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów
    prawa podatkowego. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 9 grudnia 2015 r., sygn.
    IPPP1/4512-1034/15-2/EK, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, iż: „w celu
    odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności Wnioskodawca winien
    przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności
    (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej). W przypadku zakupów bezpośrednio
    związanych z działalnością opodatkowaną, Wnioskodawca, na podstawie art. 86 ust. 1
    ustawy, odlicza podatek naliczony w całości.
    Następnie w sytuacji, kiedy takie przyporządkowanie nie jest możliwe:
    1. wydatki służą zarówno działalności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od
    podatku VAT i niepodlegającej podatkowi VAT (niezwiązanej z działalnością
    gospodarczą) będzie on zobowiązany:
      - ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w stosunku do wydatków
        związanych z działalnością gospodarczą i działalnością statutową nieodpłatną,
      - ustalić proporcję, o której mowa art. 90 ust. 2 i 3 ustawy w stosunku do wydatków
        związanych z działalnością opodatkowaną i działalnością zwolnioną
    Ponadto, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż powyższe stanowisko zostało
    zaprezentowane również w innych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego,
    m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 grudnia 2017 r., sygn.
    0111-KDIB3-2.4012.521.2017.2.SR, a także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w
    Katowicach z 1 grudnia 2016 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.591.2016.1.KS.
    W konsekwencji, w sytuacji, gdy Inwestycja jest/będzie wykorzystywana do działalności
    zwolnionej (przy braku możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
    związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje/będzie przysługiwało
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego), Gmina jest/będzie zobowiązana do
    proporcjonalnego rozliczenia podatku VAT również w oparciu o współczynnik VAT
    (zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT) urzędu obsługującego Gminę. Przedmiotową
    proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego

    w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu, do którego ustalany jest
    współczynnik VAT urzędu obsługującego Gminę. Proporcję tę zaokrągla się w górę do
    najbliższej liczby całkowitej (vide art. 90 ust. 4 ustawy o VAT).
    W związku z powyższym, zdaniem Gminy, w odniesieniu do wydatków poniesionych na
    Inwestycję, tj. związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT, zwolnionymi z podatku
    oraz występującymi po stronie Gminy zdarzeniami spoza zakresu VAT, celem ustalenia
    możliwej do odliczenia części podatku naliczonego od tych wydatków, w pierwszej
    kolejności Gmina powinna dokonać alokacji wydatków związanych z czynnościami
    opodatkowanymi oraz pozostającymi poza zakresem VAT przy zastosowaniu preproporcji,
    o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, wyliczonej dla urzędu obsługującego
    Gminę zgodnie z metodologią wskazaną w Rozporządzeniu, a następnie powinna
    zastosować proporcję sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, wyliczoną w
    oparciu o obroty urzędu obsługującego Gminę.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z
      zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego.
    Zatem, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia
    czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto z
    zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej
    części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są

    wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części
    podatku, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności
    zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.
    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego
    określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie
    czynności opodatkowanych.
    Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę
    wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego.
    Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu
    danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności
    opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia
    podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez
    dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot,
    który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do
    celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L 347 z 11.12.2006 str. 1 z późn. zm.), zgodnie z
    którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji. (...)

    Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu
    podatników podatku od towarów i usług wyłącznie przy wykonywaniu czynności
    nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie
    podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i
    usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności:
    czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
    natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów
    za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy
    towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.
    Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest
    możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im
    specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych
    czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów
    cywilnoprawnych.
    Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.
    Na mocy art. 9 ust. 1 cyt. ustawy o samorządzie gminnym,
      W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także
      zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.
    Jak wskazano wyżej, z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione
    określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług,
    oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane
    do wykonywania czynności opodatkowanych.
    Doprecyzowaniem powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy jest przepis art. 86
    ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:
    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
        wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust.
        2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w
        tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
        gospodarczej nie jest możliwe.
    Według art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związana z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej licznie osób wykonujących prace w
        ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością,
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością i poza tą działalnością,
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności
        innej niż gospodarcza,
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności
        gospodarczej poza
        tą działalnością.
    Na podstawie art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:
      Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
      gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty
      podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
      wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu
      skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia
      miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji
      został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania
      ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.
    W myśl art. 86 ust. 2f ustawy:
      Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do
      wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za
      poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W świetle art. 86 ust. 2h ustawy:

      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17
    grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników
    (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    W myśl § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
        gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez
        tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej
        „sposobem określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, jednostki budżetowe, zakłady
    budżetowe, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie
    publiczne, instytuty badawcze.
    Przy czym zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego rozumie się przez to:
      a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
      b) jednostkę budżetową,
      c) zakład budżetowy.
    Jak wynika z § 2 pkt 5 rozporządzenia:
      Urzędem obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego jest urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki
      budżetowej.
    A zatem w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, sposób określenia proporcji
    ustala się odrębnie dla:

    - urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu gminy, urzędu
    miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),
    - samorządowej jednostki budżetowej,
    - samorządowego zakładu budżetowego.
    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji
    dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Powołane rozporządzenie wprowadza wzory, według których są wyznaczane sposoby
    określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez
    określonych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
    Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
      X = Ax100DUJST
                 gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu
      terytorialnego.
    Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
      - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
      - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
      - eksportu towarów,
      - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu
      obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się przez to dochody
      obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz
      środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach
      publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki
      samorządu terytorialnego, pomniejszone o:
      a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach
        publicznych,
      b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty
        podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,

      c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
        równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na
        podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o
        podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki
        samorządu terytorialnego,
      d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art.
        223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu
        jednostki samorządu terytorialnego,
      e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
      f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której
        mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym
        jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub
        jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z
        wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty
        zadań jednostki samorządu terytorialnego,
      g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o
        kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1
        ustawy.
    Stosownie do § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
        są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub
        jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków
        trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji,
        oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane
        odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub
        jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego
        – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z
    tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej
    oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.
    Przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w
    przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.
    Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych
    z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90
    ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji
    art. 86 ww. ustawy.
    I tak zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

      W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
      wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
      podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
      związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego.
    W myśl art. 90 ust. 2 ustawy:
      Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust.
      1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
      naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
      których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
      zastrzeżeniem ust. 10.
    Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
      czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
      podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
      czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na
      podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w
      odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do
      najbliższej liczby całkowitej.
    W myśl art. 90 ust. 10a ustawy:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2,
      ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.
    Stosownie do art. 90 ust. 10b ustawy:
      Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa
      w ust. 10a, rozumie się:
      1) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę
        budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
      2) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.
    Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy,
    występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w
    stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot
    podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie
    przysługuje.
    Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90
    ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w
    ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem, dotyczą czynności
    podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w
    pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i
    niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio
    związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy,
    odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie
    nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika

    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik
    winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku
    wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku
    VAT. Wykonują Państwo zadania własne (określone w ustawie o samorządzie gminnym)
    samodzielnie lub poprzez powołane samorządowe jednostki budżetowe. Są Państwo w
    trakcie realizacji zadania pn. „...” (Inwestycja).
    Przedmiotem ww. Inwestycji jest rozbudowa i przebudowa budynku Urzędu Miejskiego w
    (...) wraz infrastrukturą techniczną (w tym przyłączem wodociągowym, przyłączem
    kanalizacji sanitarnej i deszczowej, instalacją wodociągową, instalacją kanalizacji
    sanitarnej i deszczowej, wewnętrzna i zewnętrzna instalacja gazowa, instalacja doziemna
    elektroenergetyczna nN, instalacja telekomunikacyjna i oświetlenia terenu oraz rozbiórka
    części instalacji wodociągowej, kanalizacyjnej i telekomunikacyjnej), wraz z
    zagospodarowaniem terenu: wiata śmietnikowa z murkiem oporowym, schodami
    terenowymi oraz przebudową zjazdu prowadzącego do budynku Urzędu Miejskiego w (...)
    oraz budowa parkingu wraz z oświetleniem.
    Rozbudowa i przebudowa budynku Urzędu Miejskiego w (...) wraz infrastrukturą
    techniczną i z zagospodarowaniem terenu przyczyni się do prawidłowej realizacji zadań
    JST oraz kompleksowej obsługi mieszkańców Gminy (...). Dostosuje obiekt do wymagań
    osób z niepełnosprawnością.
    Będą Państwo ponosić wydatki związane zarówno z realizacją Inwestycji („wydatki
    inwestycyjne”), jak i z bieżącym utrzymaniem rozbudowanego i przebudowanego budynku
    Urzędu Miejskiego w (...) wraz infrastrukturą techniczną („wydatki bieżące”).
    Z opisu sprawy wynika, że ww. Inwestycja będzie wykorzystywana przez Państwa do
    wykonywania czynności, które obejmują transakcje opodatkowane VAT według
    odpowiednich stawek, transakcje zwolnione z podatku, a także zdarzenia spoza zakresu
    VAT.
    W rezultacie wydatki poniesione na Inwestycję związane są z wykonywaniem przez
    Państwa czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT oraz niepodlegających
    opodatkowaniu VAT.
    Równocześnie nie znają Państwo sposobu, aby ww. wydatki na Inwestycję bezpośrednio i
    wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z VAT lub też
    niepodlegających regulacjom VAT.
    Państwa wątpliwości w sprawie dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego przy
    zastosowaniu odpowiedniego sposobu określenia proporcji dla urzędu obsługującego
    Gminę w sytuacji, gdy nie ma możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków
    inwestycyjnych i bieżących do działalności opodatkowanej VAT, zwolnionej z VAT lub
    niepodlegającej VAT.
    Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane
    towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika
    podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności będzie więc przypisanie konkretnych
    wydatków inwestycyjnych i bieżących do określonych rodzajów działalności
    (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT), z którymi
    wydatki te będą związane. Podatnik będzie miał zatem obowiązek odrębnego określenia, z
    jakimi czynnościami będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu,
    czyli dokonania bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe -
    podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje pełne prawo do odliczenia
    podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych z czynnościami

    opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej. Brak będzie
    natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem
    towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu
    podatkowi oraz zwolnionych od podatku.
    Natomiast w przypadku, gdy dokonywane zakupy towarów i usług służą do celów
    działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a
    bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów do działalności gospodarczej nie jest
    możliwe, podatek do odliczenia od zakupów realizowanych w danej jednostce
    organizacyjnej ustala się z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji, na podstawie
    art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie
    sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
    działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
    Zauważyć również należy, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, na którą
    przepisy nakładają realizację określonych zadań i która realizuje te zadania przy pomocy
    swoich jednostek organizacyjnych, uzasadnione jest – pomimo, że podatnikiem podatku
    VAT jest Gmina – wyliczenie kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przez
    jednostkę samorządu terytorialnego w oparciu o sposoby określania proporcji ustalone
    odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej.
    Wskazali Państwo, że wydatki na Inwestycję oraz jej efekty będą wykorzystywane
    wyłącznie przez jedną jednostkę organizacyjną – Urząd Miejski w (...).
    Mając na uwadze powyższe, skoro nie mają Państwo możliwości przypisania nabywanych
    towarów i usług będących przedmiotem wniosku do konkretnego rodzaju działalności
    (opodatkowanej VAT, zwolnionej od podatku, niepodlegającej opodatkowaniu) należy
    stwierdzić, że przysługuje Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego,
    obliczonego zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i
    następne ustawy, z uwzględnieniem przepisu § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów
    z dnia 17 grudnia 2015 r., dla Urzędu Miejskiego.
    W dalszej kolejności, w przypadku gdy towary i usługi nabywane w związku z realizacją
    Inwestycji, będą wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej
    zarówno do czynności opodatkowanych VAT, jak również zwolnionych od tego podatku, w
    sytuacji gdy nie ma możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku
    naliczonego związanego z ww. Inwestycją do poszczególnych rodzajów czynności, są/będą
    Państwo zobowiązani w odniesieniu do tych zakupów do proporcjonalnego rozliczenia
    podatku zgodnie z art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.
    Reasumując, w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych i bieżących ponoszonych w
    związku z realizacją zadania pn. „...”, przysługuje Państwu/będzie Państwu przysługiwać
    prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego obliczonego przy zastosowaniu
    sposobu określenia proporcji wyliczonego dla Urzędu Miejskiego, na podstawie art. 86
    ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i nast. ustawy z uwzględnieniem przepisu § 3 ust. 2 ww.
    rozporządzenia oraz przepisów art. 90 ust. 2 i nast. ustawy. Przy czym, prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, przysługuje pod warunkiem
    niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.
    Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia
    przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania
    interpretacji.
    Wskazać należy, że przedmiotowa interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości
    zakwalifikowania przez Państwa wykonywanych czynności do działalności niepodlegającej
    opodatkowaniu, opodatkowanej oraz zwolnionej od podatku. Niniejsze przyjęto jako
    element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i nie było to przedmiotem oceny.
    Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo
    ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem
    we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki
    prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej
    przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia
    przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w
    przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy,
    wydana interpretacja traci swą aktualność.
    Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
      dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...) Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:
      /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.