Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.597.2017.1.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-01
Teza: w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług przeniesienia przez Skarb Państwa na rzecz Gminy prawa własności nieruchomości w zamian za zaległości z tytułu podatku od nieruchomości.
Słowa kluczowe: działki; gmina; Skarb Państwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2017 r. (data wpływu 28 września 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług przeniesienia przez Skarb Państwa na rzecz Gminy prawa własności nieruchomości w zamian za zaległości z tytułu podatku od nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług przeniesienia przez Skarb Państwa na rzecz Gminy prawa własności nieruchomości w zamian za zaległości z tytułu podatku od nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – Gmina (dalej również jako: „Gmina”, „Miasto” lub „Wnioskodawca”) – jest czynnym podatnikiem VAT.

W korespondencji zawartej w pismach z dnia 6 grudnia 2013 r. oraz z dnia 15 maja 2014 r. Wojewoda M. wystąpił z propozycją zbycia do zasobu gminnego działki nr X obr. 8 \`(...)\`, zabudowanej wówczas budynkiem przy ul. ….. (przeznaczonym do rozbiórki), w zamian za zobowiązania Skarbu Państwa wobec Gminy z tytułu podatku od nieruchomości.

Zgodnie z danymi ewidencji gruntów oraz treścią księgi wieczystej ……, która dostępna jest w Podsystemie Dostępu do Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych, własność opisanej nieruchomości wpisana jest na rzecz Skarbu Państwa na podstawie dochodzeń przeprowadzonych w myśl ustawy z dnia 11 grudnia 1906 r. oraz kontraktów kupna sprzedaży z lat 1871 do 1910.

Opisana nieruchomość objęta jest koncepcją programowo-przestrzenną dla zadania pn. „…..”.

Na posiedzeniu „Zespołu Zadaniowego ds. wskazania sposobu zagospodarowania nieruchomości stanowiących własność Gminy i Skarbu Państwa, zabudowanych budowlami, obiektami oraz infrastrukturą, niezdatnymi do eksploatacji, wymagającymi przeprowadzenia prac remontowych, naprawczych, zabezpieczających bądź rozbiórkowych, a także do spraw oceny zasadności rozpoczęcia sprzedaży lokali usytuowanych w budynkach stanowiących w 100% własność Gminy, w przypadku nieruchomości o niskiej intensywności zabudowy”, które odbyło się w dniu 19 marca 2014 r. postanowiono o przekazaniu przedmiotowej nieruchomości Zarządowi Infrastruktury Komunalnej i Transportu celem wyburzenia istniejącej zabudowy i zagospodarowania zgodnie z aktualnymi potrzebami do czasu realizacji planowanej inwestycji drogowej.

Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obszaru „\`(...)\`”, działka nr X obr. \`(...)\` położona jest w przeważającej części w terenach publicznych dróg lokalnych – 3KDL, terenach publicznej drogi głównej ruchu przyśpieszonego – KDGP oraz w pozostałym fragmencie w terenach zabudowy usługowej – 3U (poza nieprzekraczalną linią zabudowy).

Na zlecenie Urzędu Miasta K. została wykonana wycena ww. nieruchomości, zgodnie z którą wartość rynkową prawa własności działki nr 27 o pow. 0,0858 ha obr. \`(...)\` ustalono na kwotę 485.406,00 zł (słownie: czterysta osiemdziesiąt pięć tysięcy, czterysta sześć złotych). Ww. wycena została sporządzona według stanu faktycznego i prawnego nieruchomości na dzień 24 lutego 2017r., tj. bez uwzględnienia kosztów rozbiórki nieistniejącego już budynku.

Do celów transakcji przyjęta zostanie wartość rynkowa działki nr X obr. \`(...)\` w wysokości 485.406,00 zł, (tj. 499,94 zł za l m2 terenu o pow. ok. 0,0660 ha przeznaczonego pod trasy komunikacyjne oraz 785,08 zł za 1 m2 terenu o pow. ok. 0,0198 ha, przeznaczonego pod usługi) pomniejszona o koszty rozbiórki budynku, które wyniosły 140.000,00 zł – sfinansowane ze środków Gminy tj. kwotę 345.406,00 zł.

Wojewoda M. w dniu 5 kwietnia 2017 r. wydał zarządzenie (nr poz. Rej. 130/17) w sprawie wyrażenia zgody na przeniesienie na rzecz Gminy prawa własności nieruchomości Skarbu Państwa (działka nr X obr. \`(...)\`) w zamian za zobowiązania podatkowe Skarbu Państwa wobec Gminy Miejskiej \`(...)\` z tytułu podatku od nieruchomości.

W dniu 25 maja 2017 r. podjęte zostało przez Prezydenta Miasta K. Zarządzenie nr x/2017 w sprawie wyrażenia zgody na przeniesienie przez Skarb Państwa oraz przejęcie na rzecz Gminy prawa własności nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa, w zamian za zobowiązania podatkowe Skarbu Państwa wobec Gminy z tytułu podatku od nieruchomości.

Powołane zarządzenia stanowić będą podstawę zawarcia, na podstawie art. 66 ustawy Ordynacja podatkowa, w formie aktu notarialnego umowy przeniesienia przez Skarb Państwa na rzecz Gminy własności niezabudowanej nieruchomości oznaczonej jako działka nr x obr. \`(...)\`jedn. ewid. w zamian za zaległości Skarbu Państwa w podatku od nieruchomości.

Na skutek zawarcia powyższej umowy umorzeniu ulegnie zaległość Skarbu Państwa we wspomnianym podatku do wysokości kwoty 345.406,00 zł. Zobowiązania podatkowe Skarbu Państwa wobec Gminy z tytułu podatku od nieruchomości wraz z odsetkami, dla nieruchomości stanowiących własność lub współwłasność Skarbu Państwa, według podanego przez Wydział Podatków i Opłat Urzędu Miasta K. stanu na dzień 18 kwietnia 2017 r. wynoszą łącznie 372.452,00 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przeniesienie przez Skarb Państwa na rzecz Gminy prawa własności opisanej nieruchomości w zamian za zaległości z tytułu podatku od nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  W przypadku uznania, że przeniesienie ww. nieruchomości podlega VAT – który podmiot zobowiązany będzie do rozliczenia VAT?
3.  W przypadku uznania, że przeniesienie ww. nieruchomości podlega VAT – jaką stawką będzie opodatkowana przedmiotowa transakcja?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Na podstawie art. 5 ust. 1. pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniem podlega odpłatna dostawa towaru na terytorium kraju. Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Kwestię wygaśnięcia zobowiązania podatkowego poprzez przeniesienie własności nieruchomości reguluje art. 66 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja Podatkowa (Dz. U. 2017. 201 t.j., dalej: „OP”).

Art. 66 § 1 OP stanowi, że szczególnym przypadkiem wygaśnięcia zobowiązania podatkowego jest przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych na rzecz:

1.  Skarbu Państwa – w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody budżetu państwa;
2.  gminy, powiatu lub województwa – w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody ich budżetów.

W ocenie Wnioskodawcy, przeniesienie przez Skarb Państwa na rzecz Gminy prawa własności opisanej nieruchomości w zamian za zaległości z tytułu podatku od nieruchomości nie podlega opodatkowaniu VAT. Za takim stanowiskiem przemawiają następujące argumenty:

*   umowa przenosząca własność rzeczy lub praw majątkowych na rzecz odpowiednio Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego w zamian za zaległości podatkowe ma charakter umowy cywilnoprawnej, a charakter administracyjnoprawny ma jedynie zgoda urzędu skarbowego na zawarcie tej umowy. Jednakże uznanie, że przeniesienie własności rzeczy w zamian za zaległości podatkowe następuje w drodze prywatnoprawnej nie zmienia istoty regulacji zawartej w art. 66 OP, która nie odnosi się do obrotu gospodarczego, lecz wprowadza szczególny mechanizm poboru podatków;
*   organy państwa (samorządu terytorialnego), zgadzając się na pobranie podatku (a ściślej – podatku, który stał się już zaległością podatkową, na skutek niezapłacenia w terminie) przy wykorzystaniu umownej formy przeniesienia własności, przewidzianej w art. 66 § 2 OP, nie dokonują ekwiwalentnej czynności prawnej, o której mowa w art. 5 ust. 1. pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Wykonują one jedynie swoje kompetencje w zakresie egzekwowania dochodów publicznych w sferze imperium państwa, jeżeli nawet odbywa się to przy wykorzystaniu instrumentów prywatnoprawnych;
*   należy zatem przyjąć, że przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT nie dotyczy podatków, które tylko wyjątkowo mogą być uiszczane także w naturze; konstrukcja VAT, oparta na systemie odliczania podatku naliczonego z wcześniejszej fazy obrotu, jest nastawiona na czynności powstałe w obrocie gospodarczym, w związku z którymi powstaje wartość dodana. A za takie czynności nie można uznać wywiązywania się z obowiązków podatkowych, jeżeli nawet dochodzi do nich w formie rzeczowej (a nie pieniężnej) unormowanej w części dotyczącej przeniesienia prawa własności przepisami prawa cywilnego, bowiem podmiot, który dokonuje takiego przeniesienia, reguluje w ten sposób swoje zaległości podatkowe, a nie wydaje towar w miejsce świadczenia pieniężnego. Również druga strona takiej czynności nie jest konsumentem (ani przedsiębiorcą), tylko organem państwa, uzyskującym dla Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego odpowiedni dochód budżetowy;
*   należy także zwrócić uwagę, że instytucja przeniesienia własności rzeczy w zamian za zaległości podatkowe jest stosowana w przypadku podatników, będących w złej sytuacji ekonomicznej, którzy w ten sposób chcą zapobiec wszczynaniu przeciwko nim kosztownego i uciążliwego postępowania egzekucyjnego. W sytuacji, gdy nie dysponują oni odpowiednimi środkami pieniężnymi na zaspokojenie zaległości podatkowych, przeniesienie własności rzeczy na rzecz Skarbu Państwa (jednostki samorządu terytorialnego) jest jedyną możliwością uregulowania ciążących na nich zaległości podatkowych, co jednak nie oznacza, że byliby w stanie uregulować, i to w formie pieniężnej, podatek należny od tego rodzaju czynności. Powodowałoby to w takiej sytuacji powstanie nowej zaległości podatkowej (co prowadziłoby do zwiększenia istniejących już zaległości podatkowych) i to w związku z wypełnianiem przez podatnika nałożonego na niego obowiązku podatkowego, czyli w gruncie rzeczy od specyficznego sposobu uregulowania podatku, co należy uznać za niedopuszczalne.

Takie argumenty można wywieść z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z 8 października 2007 r., sygn. I FPS 2/07. W uchwale tej NSA stwierdził, że przeniesienie własności rzeczy na rzecz Skarbu Państwa w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody budżetu państwa (art. 66 par. 1 pkt 1 OP) nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, że powyższa uchwała zapadła w odniesieniu do poprzedniej ustawy regulującej VAT na terenie Polski, tj. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Powszechne jednak jest stanowisko, że jej tezy mają zastosowanie także po wejściu w życie aktualnie obowiązującej ustawy o VAT (patrz np. wyrok NSA z 26 czerwca 2008 r., sygn. I FSK 714/07:

„Trzeba jeszcze raz podkreślić, że podatek od towarów i usług jest podatkiem konsumpcyjnym, uiszczanym przez finalnego konsumenta na ostatnim szczeblu obrotu, a podstawę opodatkowania stanowią czynności wykonywane w ramach obrotu gospodarczego. Natomiast celem zawarcia umowy o przeniesienie własności rzeczy lub praw majątkowych jest wyłącznie wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, a więc zobowiązania o charakterze publicznoprawnym. Dlatego, nie można stwierdzić, iż czynność ta jest realizowana w ramach obrotu gospodarczego, a nadto, że powoduje osiągnięcie wartości dodanej, która bezspornie stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Należy też przyjąć że wejście w życie z dniem 1 maja 2004 r. przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54. poz. 535 ze zm.) nic nie zmieniło w tym zakresie.

(…)

Uznanie, że przeniesienie własności rzeczy na rzecz Skarbu Państwa w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody budżetu państwa nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, powoduje, że za zasadny należy uznać zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego.”).

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w szeregu wyroków NSA:

*   wyrok z 26 czerwca 2008 r. I FSK 714/07,
*   wyrok z 14 stycznia 2011 r. I FSK 105/10,
*   wyrok z 13 maja 2011 r. I FSK 434/10,
*   wyrok z 18 września 2012 r. 1 FSK 1663/11,
*   wyrok z 6 grudnia 2012 r. I FSK 141/12,
*   wyrok z 20 marca 2013 r. 1 FSK 639/12.

Powyższe zostało także potwierdzone w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE’’) z dnia 11 maja 2017 r. w sprawie C-36/16, w postępowaniu Minister Finansów przeciwko Posnania Investment SA. W tym wyroku TSUE stwierdził, że:

„W niniejszej sprawie istnieje wprawdzie stosunek prawny między dostawcą nieruchomości a jej odbiorcą, taki jak stosunek łączący wierzyciela i dłużnika.

Jednakże obowiązek zapłaty spoczywający na podatniku jako na dłużniku z tytułu zobowiązania podatkowego względem organu podatkowego jako wierzyciela tego zobowiązania ma charakter jednostronny, ponieważ zapłata podatku przez tego podatnika skutkuje wyłącznie ustawowym wygaśnięciem tej zaległości, nawet jeśli dokonuje on tej zapłaty – jak w niniejszej sprawie – poprzez przekazanie nieruchomości.

Podatek stanowi bowiem obowiązkowe świadczenie pieniężne pobierane z urzędu przez władzę publiczną od środków osób objętych jej kompetencją podatkową. Świadczenie to ma być przeznaczone, za pośrednictwem budżetów publicznych, na usługi użyteczności publicznej. Świadczenie takie, niezależnie od tego, czy dotyczy kwoty pieniężnej czy – jak w niniejszej sprawie – rzeczy, nie rodzi zobowiązania ze strony władzy publicznej do jakiegokolwiek świadczenia ani, w rezultacie, świadczenia wzajemnego ze strony podatnika.

W konsekwencji nie chodzi o stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, w rozumieniu orzecznictwa Trybunału przywołanego w pkt 31 niniejszego wyroku.

W tym zakresie transakcji polegającej na przekazaniu w ramach zapłaty towaru, które to przekazanie ma na celu wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, nie można uznać za odpłatną transakcję w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) dyrektywy VA T i nie może być ona objęta VA T.”

TSUE zauważył ponadto, że:

„W odniesieniu do transakcji takiej jak ta w postępowaniu głównym należy zauważyć, że nie można wykluczyć, iż podatnik taki jak Posnania dokonał już, w ramach swego statusu podatnika VAT, odliczenia podatku naliczonego dotyczącego nieruchomości spornej w postępowaniu głównym.

W tym zakresie, jak stwierdziła rzecznik generalna w pkt 44 opinii, nawet jeśli istnieje niebezpieczeństwo nieopodatkowanej ostatecznej konsumpcji, to jest ono jednak objęte przepisami art. 16 dyrektywy VAT.

Z orzecznictwa Trybunału wynika bowiem, że celem tego przepisu jest zapewnienie równego traktowania z jednej strony podatnika, który przeznacza towary do celów prywatnych swoich lub swoich pracowników, a z drugiej strony odbiorcy końcowego, który nabywa towar tego samego rodzaju (zob. podobnie wyrok z dnia 17 lipca 2014 r., BCR Leasing IFN, C-438/13, EU:C.2014:2093, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo).

Dla potrzeb realizacji tego celu w art. 16 dyrektywy VAT za odpłatną dostawę towarów uznano wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu (wyrok z dnia 17 lipca 2014 r., BCR Leasing IFN, C-438/13, EU:C:2014:2093, pkt 24).

Innymi słowy – TSUE stoi na stanowisku, że jeżeli podatnik dokonał odliczenia VAT naliczonego odnoszącego się do nieruchomości, w stosunku, do której następnie dokonuje przeniesienia w zamian za zaległości podatkowe, to powinien takie przeniesienie opodatkować jako nieodpłatną dostawę towarów (vide – art. 7 ust. 2 polskiej ustawy o VAT).

Ten przypadek jednak nie występuje w stanie faktycznym. Jak wskazano powyżej, własność przedmiotowej nieruchomości wpisana jest na rzecz Skarbu Państwa na podstawie dochodzeń przeprowadzonych w myśl ustawy z dnia 11 grudnia 1906 r. oraz kontraktów kupna sprzedaży z lat 1871 do 1910. Własność nieruchomości została więc nabyta przez Skarb Państwo na długo przed wejściem w życie VAT w Polsce – dlatego też Skarbowi Państwa nie przysługiwało od tego nabycia prawo do odliczenia VAT naliczonego. W efekcie, w przedstawionym stanie faktycznym, przeniesienie nieruchomości na rzecz Miasta nie powinno być opodatkowane także jako nieodpłatna dostawa towarów. Podsumowując, Miasto stoi na stanowisku, że przeniesienie przez Skarb Państwa na rzecz Gminy prawa własności opisanej nieruchomości w zamian za zaległości z tytułu podatku od nieruchomości nie podlega opodatkowaniu VAT

Powyższe potwierdza konkluzja wyroku TSUE, który podsumował swoje rozważania stwierdzeniem:

„W świetle powyższych rozważań na zadane pytanie należy odpowiedzieć, iż art. 2 ust. 1 lit. a) i art. 14 ust. 1 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że przeniesienie własności nieruchomości przez podatnika VAT na rzecz Skarbu Państwa członkowskiego lub jednostki samorządu terytorialnego takiego państwa, następujące tak jak w postępowaniu głównym, tytułem zapłaty zaległości podatkowych, nie stanowi odpłatnej dostawy towarów podlegającej VAT. ”

Ad. 2

Wnioskodawca po raz kolejny podkreśla, że stoi na stanowisku, że przeniesienie przez Skarb Państwa na rzecz Gminy prawa własności opisanej nieruchomości w zamian za zaległości z tytułu podatku od nieruchomości nie podlega opodatkowaniu VAT. Dlatego też w jego ocenie Miasto ani Skarb Państwa nie będą obowiązane do rozliczenia VAT z tytułu tej transakcji.

Niemniej – gdyby Dyrektor KIS uznał, że w przedstawionym stanie faktycznym dochodzi do opodatkowanej dostawy VAT, w ocenie Miasta, naturalnym wnioskiem byłoby stwierdzenie, że to Skarb Państwa jako dokonujący „odpłatnej dostawy” nieruchomości jego obowiązany do rozliczenia VAT w tym zakresie.

Ad. 3

Wnioskodawca po raz kolejny podkreśla, że stoi na stanowisku, że przeniesienie przez Skarb Państwa na rzecz Gminy prawa własności opisanej nieruchomości w zamian za zaległości z tytułu podatku od nieruchomości nie podlega opodatkowaniu VAT. Dlatego też w jego ocenie Miasto ani Skarb Państwa nie będą obowiązane do rozliczenia VAT z tytułu tej transakcji.

Niemniej – gdyby Dyrektor KIS uznał, że w przedstawionym stanie faktycznym dochodzi do opodatkowanej dostawy VAT, w ocenie Miasta, naturalnym wnioskiem byłoby stwierdzenie że transakcję należy opodatkować stawką 23% (Skarb Państwa jako dokonujący „odpłatnej dostawy” powinien wystawić fakturę VAT – gdzie podstawą opodatkowania byłaby wartość nieruchomości netto, a stawka VAT wynosiła 23%).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy o VAT terenach budowlanych, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ww. ustawy. Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, będących np gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są terenami budowlanymi, jest zwolniona z podatku od towarów i usług.

Tak więc, w przypadku gdy teren nie ma ustalonego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy, dostawa gruntów niezabudowanych jako terenów innych niż tereny budowlane będzie podlegała zwolnieniu zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W przedstawionym stanie faktycznym nieruchomość jest niezabudowana.

Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obszaru „\`(...)\`” działka nr x obr. \`(...)\` położona jest w przeważającej części w terenach publicznych dróg lokalnych – 3KDL terenach publicznej drogi głównej ruchu przyśpieszonego - KDGP oraz w pozostałym fragmencie w terenach zabudowy usługowej – 3 U (poza nieprzekraczalną linią zabudowy) – a więc przeznaczona jest pod zabudowę.

Należy więc uznać, że stanowi niezabudowany teren budowlany. Dostawa tej nieruchomości nie może więc skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W konsekwencji, jak zaznaczono powyżej, gdyby Dyrektor KIS uznał, że w przedstawionym stanie faktycznym dochodzi do opodatkowanej dostawy VAT, w ocenie Miasta, naturalnym wnioskiem byłoby stwierdzenie że transakcję należy opodatkować stawką 23% (Skarb Państwa jako dokonujący „odpłatnej dostawy” powinien wystawić fakturę VAT – gdzie podstawą opodatkowania byłaby wartość nieruchomości netto, a stawka VAT wynosiła 23%).

Takie podejście zaprezentowano np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 kwietnia 2015 r., IBPP2/4512-86/15/AB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego dostawa, co do zasady, jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W związku z powyższym, sprzedaż własności gruntu należy traktować jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że dostawa towarów, rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra, a ponadto musi to być czynność odpłatna.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątek, który został zawarty – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 ustawy.

Stosownie do brzmienia powyższego przepisu, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny,

\-jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W myśl art. 7 ust. 3 ustawy, przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazywanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Zatem, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także wszelkie inne darowizny, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości bądź w części. Powyższe oznacza, że darowiznę towarów uznaje się za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem lub wytworzeniem.

W konsekwencji, niespełnienie powyższego warunku jest podstawą do traktowania nieodpłatnego przekazania towarów (w tym darowizny) – w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – jako wyłączonego spod zakresu działania ustawy o podatku od towarów i usług, bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Natomiast stosownie do treści art. 890 § 1 ww. Kodeksu cywilnego, oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Jak wynika z powyższego, darowizna jest umową cywilnoprawną, uregulowaną w tytule XXXIII Księgi trzeciej Kodeksu cywilnego, cechującą się nieodpłatnością oraz przysporzeniem majątkowym tylko jednej ze stron umowy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – Gmina jest czynnym podatnikiem VAT. Wojewoda M. wystąpił z propozycją zbycia do zasobu gminnego działki nr x obr. \`(...)\`, zabudowanej wówczas budynkiem przy ul. Kamiennej 41 (przeznaczonym do rozbiórki), w zamian za zobowiązania Skarbu Państwa wobec Gminy z tytułu podatku od nieruchomości. Zgodnie z danymi ewidencji gruntów oraz treścią księgi wieczystej własność opisanej nieruchomości wpisana jest na rzecz Skarbu Państwa na podstawie dochodzeń przeprowadzonych w myśl ustawy z dnia 11 grudnia 1906 r. oraz kontraktów kupna sprzedaży z lat 1871 do 1910. Wojewoda M. i w dniu 5 kwietnia 2017 r. wydał zarządzenie (nr poz. Rej. 130/17) w sprawie wyrażenia zgody na przeniesienie na rzecz Gminy prawa własności nieruchomości Skarbu Państwa (działka nr x obr. 8 \`(...)\`) w zamian za zobowiązania podatkowe Skarbu Państwa wobec Gminy z tytułu podatku od nieruchomości.

W dniu 25 maja 2017 r. podjęte zostało przez Prezydenta Miasta K. Zarządzenie nr x/2017 w sprawie wyrażenia zgody na przeniesienie przez Skarb Państwa oraz przejęcie na rzecz Gminy prawa własności nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa, w zamian za zobowiązania podatkowe Skarbu Państwa wobec Gminy z tytułu podatku od nieruchomości. Powołane zarządzenia stanowić będą podstawę zawarcia, na podstawie art. 66 ustawy Ordynacja podatkowa, w formie aktu notarialnego umowy przeniesienia przez Skarb Państwa na rzecz Gminy własności niezabudowanej nieruchomości oznaczonej jako działka nr x obr. 8 jedn. ewid. \`(...)\` w zamian za zaległości Skarbu Państwa w podatku od nieruchomości.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy przeniesienie przez Skarb Państwa na rzecz Gminy prawa własności opisanej nieruchomości w zamian za zaległości z tytułu podatku od nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na względzie powołane przepisy, wskazać należy, że planowana czynność przeniesienia przez Skarb Państwa na rzecz Gminy prawa własności opisanej nieruchomości w zamian za zaległości z tytułu podatku od nieruchomości co do zasady mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – wskazanym w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że czynność ta jest czynnością cywilnoprawną, która za przedmiot będzie miała – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – towar, i w wyniku której nastąpi przeniesienie prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel. Jednakże z okoliczności sprawy wynika, że własność przedmiotowej nieruchomości wpisana jest na rzecz Skarbu Państwa na podstawie dochodzeń przeprowadzonych w myśl ustawy z dnia 11 grudnia 1906 r. oraz kontraktów kupna sprzedaży z lat 1871 do 1910. Własność nieruchomości została więc nabyta przez Skarb Państwa na długo przed wejściem w życie VAT w Polsce – dlatego też Skarbowi Państwa nie przysługiwało od tego nabycia prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 grudnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 307/13, określenie „nie przysługiwało prawo do odliczenia” dotyczy zarówno sytuacji, kiedy nabywa się towary zwolnione przedmiotowo, towary od podatnika zwolnionego podmiotowo, towary, w stosunku do których był zakaz odliczania wynikający z przepisów prawa, ale także gdy dotyczyło to towarów, których dostawa nie podlegała opodatkowaniu ze względu na przepisy ustawowe o niepodleganiu danych czynności czy też dokonaniem czynności przed wejściem w życie ustawy o VAT z 1993 r.

Zatem Wnioskodawcy nie przysługiwało w całości ani w części prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowej nieruchomości. Zatem w analizowanej spawie nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, dające podstawę do uznania nieodpłatnego przekazania towaru (niezabudowanej nieruchomości) za czynność zrównaną z odpłatną dostawą towarów.

Podsumowując, przeniesienie przez Skarb Państwa na rzecz Gminy prawa własności nieruchomości w zamian za zaległości z tytułu podatku od nieruchomości nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy, a tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako prawidłowe.

Zaznacza się, że powyżej stwierdzono, iż przeniesienie przez Skarb Państwa na rzecz Gminy prawa własności nieruchomości w zamian za zaległości z tytułu podatku od nieruchomości nie będzie stanowiło dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy, a tym samym nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Biorąc zatem pod uwagę powyższe rozstrzygnięcie oraz sposób zredagowania pytania oznaczonego we wniosku nr 2 i 3, odpowiedź na te pytania stała się bezprzedmiotowa.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.