Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.544.2020.1.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-02
Teza: w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym Gra została wytworzona, a także była, jest oraz będzie w przyszłości rozwijana przez Spółkę w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT
Słowa kluczowe: prace-prace badawczo-rozwojowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 września 2020 r. (data wpływu 24 września 2020 r.), uzupełnionym 23 listopada 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym Gra została wytworzona, a także była, jest oraz będzie w przyszłości rozwijana przez Spółkę w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT (pytanie oznaczone Nr 1) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2020 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym Gra została wytworzona, a także była, jest oraz będzie w przyszłości rozwijana przez Spółkę w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT (pytanie oznaczone Nr 1). Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 0111-KDIB1-3.4010.442.2020.1.JKU wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 23 listopada 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą prawną posiadającą siedzibę na terytorium Polski, polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest wspólnikiem (komplementariuszem) w spółce komandytowej z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka”). Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie tworzenia, rozwijania i udostępniania użytkownikom aplikacji obejmującej grę (dalej: „Gra”).

Zasadnicza część przychodów Spółki (około 97%) generowana jest przez udostępnianie Gry użytkownikom końcowym (Graczom) za pośrednictwem platform internetowych (dalej: „Platformy”). W przypadku Platform, podstawowa wersja Gry jest darmowa (można ją pobrać, zainstalować oraz rozpocząć grę bez uiszczania jakichkolwiek opłat), Gracze uiszczają jednak dodatkowe opłaty za korzystanie z Gry. Uiszczanie opłat za korzystanie z Gry następuje poprzez nabywanie w Grze wirtualnych jednostek, które następnie mogą zostać wymienione na różne dodatkowe opcje ułatwiające rozgrywkę w Grze.

Gracze dokonują płatności opisanych powyżej opłat za wirtualne jednostki na rachunki Platform lub podmiotów z nimi współpracujących. Następnie w miesięcznych okresach rozliczeniowych Platformy po potrąceniu przewidzianej umową prowizji, wypłacają Spółce należną kwotę.

Zasady współpracy pomiędzy Spółką a Platformami są zróżnicowane. Sposób udostępniania Gry regulowany jest przez regulamin lub umowę dystrybucyjną zawieraną pomiędzy Spółką a daną Platformą dystrybucyjną. Każda z Platform oferuje odmienny model dystrybucji Gry, a co za tym idzie inaczej określa swoje umowne prawa i obowiązki w relacji ze Spółką, a także inaczej reguluje udzielanie uprawnienia do korzystania z Gry przez Platformę oraz przez użytkowników końcowych. Przykładowo, na podstawie zapisów zawartych w umowach i regulaminach można wskazać, że w przypadku jednej z Platform Spółka udziela platformie licencji na działania niezbędne do udostępniania Gry użytkownikom końcowym (m.in. na hostowanie, używanie, rozpowszechnianie, modyfikowanie, uruchamianie, kopiowanie). W przypadku drugiej z Platform, zapisy umowy/regulaminu wskazują, że Spółka udziela za pośrednictwem Platformy, użytkownikowi końcowemu licencji uprawniającej do uruchamiania, wyświetlania i używania Gry.

Po pobraniu Gry na komputer lub urządzenie mobilne, Gracze akceptują warunki korzystania z Gry, określone w regulaminie użytkowania. Regulamin określa warunki uiszczania opłat za korzystanie z Gry poprzez zakup wirtualnych jednostek. Regulamin wskazuje także, że Gra jest przedmiotem prawa własności intelektualnej przysługującego Spółce oraz ewentualnie osobom trzecim (Platformom) i podlega ochronie prawnej, a Gracze uprawnieni są do korzystania z Gry wyłącznie na własny użytek.

Od momentu założenia Spółki, cała działalność Spółki nakierowana jest na stworzenie, a następnie rozwijanie Gry. Udostępnianie Gry na rzecz użytkowników końcowych stanowi podstawową usługę świadczoną przez Spółkę. Jednym z głównych celów działalności Spółki jest więc rozwijanie tej usługi. Działalność Spółki w zakresie rozwijania Gry jest prowadzona w sposób uporządkowany i systematyczny. Przykładowo, aktualnie działalność w tym zakresie jest prowadzona w oparciu o ustalony Kalendarz Rozwoju Gry. (…)

Poza projektami zaplanowanymi w Kalendarzu Rozwoju Gry, Spółka realizuje projekty obejmujące wypracowanie i wdrożenie rozwiązań poprawiających różne współczynniki w Grze (np. ilość rozgrywanych przez Graczy poziomów, czas przebywania w Grze, ilość wydawanego w Grze złota itp.).

W ramach wszystkich wymienionych powyżej projektów, na bieżąco analizowany jest cały rynek konkurencyjnych gier, aby poszukiwać różnych ciekawych rozwiązań oraz móc umiejętnie kreować innowacje w Grze, aby wyróżniała się na rynku.

Cały personel Spółki (poza jedną osobą realizującą funkcje administracyjne oraz trzema osobami zajmującymi się marketingiem) zajmuje się projektowaniem, tworzeniem, testowaniem i wdrażaniem innowacji, określonych w Kalendarzu Rozwoju Gry. W szczególności, Spółka w ramach różnych stosunków prawnych (umowa zlecenia, umowa o dzieło, umowa o pracę, kontrakt B2B) współpracuje z osobami pełniącymi funkcje: level designera (projektującego kolejne poziomy gdy), grafika, programistów, developerów.

Jeden ze wspólników oraz dwie osoby z personelu odpowiadają za promocję Gry i marketing.

Około 3% przychodów Spółki generują reklamy, które wyświetlają się Graczom korzystającym z Gry za pośrednictwem niektórych Platform. Funkcjonalność obejmująca możliwość wyświetlania reklam została opracowana i wdrożona w przeszłości na etapie rozwijania Gry. Aktualnie, żaden z pracowników nie musi angażować się w działalność obejmującą mechanizmy wyświetlania reklam. Jest to jedna z funkcjonalności Gry i reklamy są dobierane i wyświetlane automatycznie wybranym użytkownikom.

Tytułem uzupełnienia, pismem z 19 listopada 2020 r., Wnioskodawca wskazał, że Spółka prowadzi ewidencję rachunkową, spełniającą wymogi wynikające z art. 24e Ustawy o CIT. Wnioskodawca jako wspólnik Spółki, która jest transparentna podatkowo (nie jest odrębnym od wspólników podatnikiem podatku dochodowego), rozpoznaje przypadające na niego przychody i koszty, zgodnie z jego udziałem w zyskach Spółki, wynikającym z umowy Spółki, w sposób określony w art. 5 Ustawy o CIT. Spółka udostępnia Wnioskodawcy prowadzoną ewidencję rachunkową i na tej podstawie Wnioskodawca prowadzi ewidencję rachunkową spełniającą wymogi z art. 24e Ustawy o CIT w odniesieniu do przychodów i kosztów Spółki rozpoznawanych przez Wnioskodawcę na podstawie art. 5 Ustawy o CIT.

Gra stanowi aplikację składającą się z szeregu elementów obejmujących w szczególności określony kod źródłowy (zestaw instrukcji przeznaczonych do osiągnięcia określonego rezultatu), elementy audio (muzyka, dźwięki), elementy wideo (grafika i animacje) oraz interfejs zapewniający interoperacyjność wspomnianego kodu źródłowego, elementów audiowizualnych oraz urządzenia użytkownika końcowego.

W ramach Kalendarza Rozwoju Gry zaplanowane są prace rozwojowe nad poszczególnymi elementami Gry. Działalność Spółki obejmuje więc planowanie i przeprowadzanie następujących po sobie projektów, obejmujących zaprojektowanie, wytworzenie, przygotowanie i udostępnienie Graczom nowych elementów, funkcjonalności i poziomów Gry, zgodnie z ustalonym harmonogramem. Każdy z takich projektów ma określone cele do osiągnięcia, terminy i zasoby. Stanowi więc ustalony schemat działania Spółki w obszarze rozwoju Gry.(…)

Zespół twórców, obejmujący prawie cały personel Spółki, dysponuje niepowtarzalną wiedzą i umiejętnościami, które cały czas są rozwijane i wykorzystywane do kreatywnego tworzenia kolejnych elementów, poziomów i funkcjonalności Gry. Rozwijanie Gry o kolejne elementy, poziomy i funkcjonalności zgodnie z Kalendarzem Rozwoju Gry nie jest wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, wymaga kreatywnego zaangażowania poszczególnych członków zespołu, m.in. level designera, developerów, grafika i innych.

Specyfika Gry powoduje, że ma ona charakter unikatowy i niepowtarzany - nie istnieje aplikacja o identycznych cechach, funkcjonalnościach oraz interfejsie. Zarówno podstawowa wersja Gry, jak i udostępniane Graczom okresowo nowe poziomy, funkcjonalności i elementy Gry, stanowią niepowtarzalny wytwór intelektu twórców obejmujący unikatowy scenariusz gry oraz niepowtarzalne zestawienie elementów obejmujących między innymi szatę graficzną i dźwiękową. Nie istnieją identyczne wcześniej stworzone scenariusze poszczególnych poziomów (każdy poziom jest niepowtarzalny, zaprojektowany indywidualnie i odróżnia się od poprzednich), elementy czy funkcjonalności Gry.

Spółka będzie w przyszłości kontynuowała opisaną działalność w zakresie rozwoju Gry na zasadach opisanych szczegółowo powyżej.

Opłaty za wirtualne jednostki uiszczane przez Graczy na rachunki Platform lub podmiotów z nimi współpracujących, które następnie w miesięcznych okresach rozliczeniowych są wypłacane Spółce przez Platformy po potrąceniu przewidzianej umową prowizji, stanowią opłaty wynikające z umów zawartych przez Spółkę z Platformami oraz Graczami, które upoważniają Platformy oraz Graczy do korzystania z Gry w określonym zakresie. W związku z powyższym Wnioskodawca rozpoznaje dochody Spółki z tytułu opłat lub należności wynikających z opisanych powyżej umów, które dotyczą Gry.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Gra została wytworzona, a także była, jest oraz będzie w przyszłości rozwijana przez Spółkę w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT? (pytanie oznaczone Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, Gra została wytworzona, a także była, jest oraz będzie w przyszłości rozwijana przez Spółkę w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT.

Zgodnie z definicją wynikającą z art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Natomiast prace rozwojowe zostały zdefiniowane w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, jako: działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę powyższe definicje, aby uznać działalność za prace rozwojowe, spełniające definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustaw podatkowych, spełnione muszą być następujące kryteria:

1.  działalność musi być podejmowana w sposób systematyczny,
2.  działalność musi być twórcza,
3.  działalność musi być innowacyjna, tzn. jej celem musi być zwiększenie zasobów wiedzy albo wykorzystanie ich do tworzenia nowych zastosowań.

W ocenie Wnioskodawcy, działalność Spółki w zakresie wytworzenia Gry jak i w zakresie jej ciągłego rozwijania, zgodnie z ustalanym Kalendarzem Rozwoju Gry, stanowi działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT, ponieważ spełnia wskazane powyżej kryteria, tzn. ma charakter działalności systematycznej i twórczej oraz nakierowanej na zwiększanie wiedzy w celu udoskonalania świadczonej przez Spółkę usługi.

Systematyczny charakter działalności.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej: „Objaśnienia”), systematyczny charakter działalności badawczo-rozwojowej oznacza wymóg prowadzenia tej działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu, tzn. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Działalność Spółki w zakresie rozwoju Gry jest prowadzona w oparciu o ustalany Kalendarz Rozwoju Gry. W ramach Kalendarza Rozwoju Gry zaplanowane są prace rozwojowe nad poszczególnymi elementami Gry, w sposób przedstawiony szczegółowo w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Działalność Spółki obejmuje więc planowanie i przeprowadzanie następujących po sobie projektów, obejmujących zaprojektowanie, wytworzenie, przygotowanie i udostępnienie Graczom nowych elementów, funkcjonalności i poziomów Gry, zgodnie z ustalonym harmonogramem. Każdy z takich projektów ma określone cele do osiągnięcia, terminy i zasoby. Stanowi więc ustalony schemat działania Spółki w obszarze rozwoju Gry. W ocenie Wnioskodawcy, działalność Spółki w zakresie rozwoju Gry jest więc działalnością systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny zaplanowany i uporządkowany.

Twórczy charakter działalności.

Zgodnie z Objaśnieniami, działalność twórcza to działalność której rezultat powinien:

1.  być odpowiednio ustalony, przez co należy rozumieć jego uzewnętrznienie oraz możliwość wyodrębnienia, gdy stanowi część większej całości. W przypadku działalności Spółki rezultatem działalności badawczo-rozwojowej jest Gra oraz jej rozwijanie, poprzez tworzenie nowych grafik, poziomów, elementów, funkcjonalności itp. W ocenie Wnioskodawcy, należy przyjąć, że jest to wytwór odpowiednio uzewnętrzniony.
2.  mieć charakter indywidualny, tj. nie może być wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, lecz określonych procesów myślowych, wymagających od twórcy kreatywności. Z pewnością indywidualny i kreatywny charakter ma wytworzona oraz systematycznie w ramach działalności Spółki rozwijana Gra. Zespół twórców, obejmujący prawie cały personel Spółki, dysponuje niepowtarzalną wiedzą i umiejętnościami, które cały czas są rozwijane i wykorzystywane do kreatywnego tworzenia kolejnych elementów, poziomów i funkcjonalności Gry. Rozwijanie Gry o kolejne elementy, poziomy i funkcjonalności zgodnie z Kalendarzem Rozwoju Gry nie jest wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, wymaga kreatywnego, zaangażowania poszczególnych członków zespołu, m.in. level designera, developerów, grafika i innych.
3.  mieć charakter oryginalny (wnosić obiektywnie nową wartość, stanowić nowy „wytwór intelektu”), przy czym oryginalność należy rozpatrywać wstecznie (tj. rezultat pracy nie jest twórczy, jeżeli istnieje identyczne, uprzednio stworzone dzieło). Wytworzona i rozwijana w ramach działalności Spółki Gra stanowi bez wątpienia niepowtarzalny wytwór intelektu, np. nie istnieją identyczne wcześniej stworzone scenariusze poszczególnych poziomów (każdy poziom jest niepowtarzalny, zaprojektowany indywidualnie i odróżnia się od poprzednich), elementy czy funkcjonalności Gry.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, istnieje szereg argumentów przemawiających za tym, że działalność Spółki w zakresie wytworzenia i rozwijania Gry ma charakter twórczy, w zaprezentowanym powyżej rozumieniu. Rezultatem działalności Spółki jest Gra, która jest w sposób ciągły rozwijana. Specyfika Gry powoduje, że ma ona charakter unikatowy, indywidualny i niepowtarzany - nie istnieje aplikacja o identycznych cechach, funkcjonalnościach oraz interfejsie. Zarówno podstawowa wersja Gry, jak i udostępniane Graczom okresowo nowe poziomy, funkcjonalności i elementy Gry, stanowią niepowtarzalny wytwór obejmujący unikatowy scenariusz gry oraz niepowtarzalne zestawienie elementów obejmujących między innymi szatę graficzną i dźwiękową.

Innowacyjny charakter działalności - zwiększanie wiedzy nakierowane na rozwój usługi.

Biorąc pod uwagę definicję wynikającą z Ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa to m.in. prace rozwojowe podejmowane w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z kolei - jak już wspomniane zostało powyżej - prace rozwojowe obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Zgodnie z Objaśnieniami, „nie ma przeszkód aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększanie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy. Istotny jest element celowościowy w postaci zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań (\`(...)\`)”. W związku z powyższym, należy przyjąć, że dla uznania, że mamy do czynienia z działalnością rozwojową, wystarczające jest wprowadzenie zmian lub ulepszeń w istniejącym już w przedsiębiorstwie produkcie lub usłudze.

W ocenie Wnioskodawcy, działalność Spółki stanowi działalność badawczo-rozwojową, ze względu na to, że w ramach poszczególnych projektów realizowanych zgodnie z Kalendarzem Rozwoju Gry, zespół Spółki nabywa łączy i wykorzystuje dostępną wiedzę i umiejętności w celu rozwijania Gry, a więc w celu tworzenia nowych zastosowań w postaci udoskonalania usługi świadczonej przez Spółkę.

Potwierdzeniem prawidłowości powyższego stanowiska jest interpretacja z 21 kwietnia 2020 r., Znak: 0115-KDIT1.4011.76.2020.1.MT, w której organ potwierdził, że prace związane z tworzeniem gier komputerowych obejmujące fazy: preprodukcji, produkcji, portowania, testów oraz postprodukcji (w zakresie tworzenia dodatkowych elementów, nowych funkcjonalności gier), spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej.

W ocenie Wnioskodawcy, działania obejmujące dystrybucję, promocję i marketing Gry nie stanowią prac badawczo-rozwojowych. Również działania ukierunkowane na usuwanie błędów nie spełniają definicji prac badawczo-rozwojowych, można je bowiem uznać za „rutynowe usuwanie błędów w istniejących systemach i programach” (Podręcznik Frascati wyklucza z działalności badawczo-rozwojowej m.in. czynności rutynowe związane z oprogramowaniem niepociągające ze sobą postępu technicznego, rutynowe usuwanie błędów (debugging).

Nie zmienia to jednak faktu, że przeważająca część działalności Spółki, obejmująca rozwijanie Gry, zgodnie z opisanym szczegółowo Kalendarzem Rozwoju Gry, powinna być zakwalifikowana jako działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, a kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci Gry powinno zostać uznane za wytworzone i rozwijane przez Spółkę w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Wskazać należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 2 i 3 tj. ustalenia czy:

*   wytworzona i rozwijana przez Spółkę Gra jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, obejmującym autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT,
*   prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym dochody uzyskiwane z opisanych we wniosku opłat stanowią dochody o których mowa w art. 24d ust. 7 Ustawy o CIT, w związku z czym Wnioskodawca jako wspólnik Spółki jest uprawniony do zastosowania względem nich 5% stawki podatku, zgodnie z art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie

wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.