Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-610/12-5/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-10-03
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu dywidendowego otrzymanego z Austrii.
Słowa kluczowe: akcja; dywidendy; instrumenty-instrumenty finansowe; papier-papiery wartościowe; umowa-umowa międzynarodowa; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2012 r. (data wpływu 27 czerwca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 września 2012 r. (data wpływu 26 września 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu dywidendowego otrzymanego z Austrii – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2012 r. Wnioskodawca złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika oraz opodatkowania dochodu dywidendowego otrzymanego z Turcji, Słowenii, Rumunii, USA, Holandii, Rosji, Węgier, Austrii, oraz Ukrainy.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14f § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 19 września 2012 r. nr ILPB2/415-610/12-2/WM, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania – braków formalnych wniosku.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 19 września 2012 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 21 września 2012 r.), zaś w dniu 25 września 2012 r. Wnioskodawca – poprzez uiszczenie brakującej opłaty – uzupełnił ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest obywatelem polskim, posiadającym w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 ze zm., dalej jako: „updf”).

Będąc klientem Domu Maklerskiego prowadzącego działalność maklerską na podstawie art. 69 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 ze zm.) w zakresie zarządzania portfelami, w skład których wchodzi jeden lub większa liczba instrumentów finansowych – do których należą w szczególności akcje oraz papiery dłużne podmiotów krajowych i zagranicznych – od posiadanych w portfelu papierów wartościowych mogą być na rzecz Zainteresowanego wypłacane dochody dywidendowe należne od emitenta papierów wartościowych, którego siedziba znajduje się m.in. w jednym z następujących państw: Austria, Turcja, Rosja, Węgry, Słowenia, Rumunia, Ukraina, USA oraz Holandia.

Podmiot prowadzący rachunek inwestycyjny należący do Wnioskodawcy (rachunek pieniężny oraz rachunek papierów wartościowych), tj. Bank Powiernik, zdefiniowany w art. 119 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, na podstawie umowy depozytowej z Domem Maklerskim, w ramach rozliczenia zagranicznych dochodów dywidendowych nie dokonuje rozliczeń związanych z poborem podatku od dywidendy wypłacanej na rzecz Zainteresowanego. Natomiast Bank Powiernik działa na podstawie umowy sub-depozytowej dotyczącej prowadzenia rachunku zbiorczego na rzecz zagranicznych depozytów papierów wartościowych. Transakcje wypłaty dywidendy są rozliczane poprzez Bank Powiernik (centralną instytucję odpowiedzialną za prowadzenie i nadzorowanie systemu depozytowo-rozliczeniowego w zakresie obrotu papierami wartościowymi), a następnie wypłacane na rzecz Wnioskodawcy.

Dom Maklerski przekazuje Zainteresowanemu roczne zestawienie otrzymanych dywidend – raport dywidend – w celu rozliczenia podatkowego.

Otrzymywane dywidendy wykazane są w raporcie dywidend w walucie danego kraju. Jednocześnie wartość dywidendy jest przewalutowywana, np. na Euro, i w takiej walucie dywidenda jest wypłacana przez Bank Powiernik.

Z przekazanego przez Dom Maklerski raportu dywidend wynika, iż od wypłaconej dywidendy pobrany został podatek w kraju siedziby emitenta papierów wartościowych (tzw. podatek u źródła). Emitent papierów wartościowych nie otrzymał certyfikatu rezydencji wydanego przez właściwe władze podatkowe w Polsce potwierdzającego, że Wnioskodawca posiada status rezydenta podatkowego w Polsce, toteż z uwagi na powyższe przy wypłacie dochodów dywidendowych zostały zastosowane maksymalne stawki podatkowe.

Dodatkowo, korzystając z możliwości inwestowania w amerykańskie kwity depozytowe (ADR) i globalne kwity depozytowe (GDR), które są notowane w Wielkiej Brytanii, dywidenda z tytułu posiadania powyższych kwitów depozytowych wypłacana jest na rzecz Zainteresowanego w dolarach amerykańskich. Kwit depozytowy jest papierem wartościowym reprezentującym prawo własności papierów wartościowych, w szczególności akcji przedsiębiorstw, dopuszczonych do publicznego obrotu na zagranicznym rynku kapitałowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Jaka stawka podatkowa powinna zostać zastosowana dla opodatkowania dywidendy otrzymanej z tytułu posiadania akcji zagranicznych podmiotów, w tym z tytułu posiadania amerykańskich kwitów depozytowych (ADR) oraz globalnych kwitów depozytowych (GDR)?
2.  Jak poprawnie dokonać przeliczenia na złotówki wartości wypłaconej dywidendy oraz podatku pobranego u źródła, biorąc pod uwagę fakt, iż dywidenda może zostać przed wypłatą przewalutowana z waluty kraju emitenta papieru wartościowego na walutę, w której następuje wypłata dywidendy gotówkowej?
3.  Czy od zryczałtowanego podatku 19% od dochodów uzyskanych z udziału w zyskach osoby prawnej, mającej siedzibę w jednym z następujących krajów, tj. m.in. Turcji, Słowenii, Rumunii, Ukrainy, USA, Holandii, Rosji i Węgier, od których został pobrany zryczałtowany podatek dochodowy w następującej wysokości, tj. Turcja – 15% dywidendy brutto, Słowenia – 20% dywidendy brutto, Rumunia – 16% dywidendy brutto, Ukraina – 15% dywidendy brutto, Holandia – 15 % dywidendy brutto, Rosja – 15% dywidendy brutto oraz Węgry – 16% dywidendy brutto – mogą zostać odliczone kwoty równe podatkowi zapłaconemu za granicą? Jaki reżim opodatkowania zostanie zastosowany – stawka standardowa wynikająca z updf, czy też stawka preferencyjna wynikająca z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO), zawartej między Polską a krajem emitenta?
4.  Czy zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 25% kwoty dywidendy brutto od dochodów uzyskanych z udziału w zyskach osoby prawnej na terenie Austrii, gdzie siedzibę ma emitent papierów wartościowych, z których jako klient Domu Maklerskiego Wnioskodawca uzyskał dochód dywidendowy, podlega zaliczeniu na podatek dochodowy należny w Polsce w całości?
5.  Czy Bank Powiernik jako podmiot, dla którego prowadzony jest rachunek zbiorczy (posiadacz rachunku zbiorczego) na podstawie umowy sub–depozytowej z podmiotem zagranicznym na rzecz zagranicznych depozytów papierów wartościowych, na których zapisywane są zagraniczne papiery wartościowe nabyte przez klientów Domu Maklerskiego – polskich rezydentów – jest płatnikiem podatku zryczałtowanego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dywidend, w przypadku, gdy podmiot prowadzący taki rachunek zbiorczy przekazuje posiadaczowi rachunku zbiorczego – Bankowi Powiernikowi otrzymane od emitenta (podmiotu zagranicznego) należne na rzecz klientów kwoty dywidend, które następnie Bank Powiernik wypłaca klientom Domu Maklerskiego?

Tut. Organ informuje, iż przedmiotem niniejszego pisma jest opodatkowanie dochodów dywidendowych otrzymanych z Austrii. W odniesieniu do kwestii opodatkowania dochodów dywidendowych otrzymanych z pozostałych państw dnia 3 października 2012 r. zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia nr ILPB2/415-610/12-6/WM, ILPB2/415-610/12-7/WM, ILPB2/415-610/12-8/WM, ILPB2/415-610/12-9/WM, ILPB2/415-610/12-10/WM, ILPB2/415-610/12-11/WM, ILPB2/415-610/12-12/WM, ILPB2/415-610/12-13/WM.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 30 a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 Nr 14, poz. 176 ze zm.) zwanej w dalszej części: „updf”) od uzyskanych dochodów pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a updf, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Istotnym jest, że powyższy podatek należy obliczyć bez pomniejszenia przychodu uzyskanego z dywidend o koszty ich uzyskania, o czym stanowi 30a ust. 6 updf. Dodatkowo dochodów z kapitałów pieniężnych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi wg skali podatkowej, o czym stanowi 30a ust. 7 updf.

W konsekwencji podstawą naliczenia podatku będzie wartość uzyskanej dywidendy, która nie będzie mogła zostać pomniejszona o ewentualne koszty związane z uzyskaniem dochodu dywidendowego (jak np. koszty prowadzenia rachunków, opłaty za zarządzanie portfelem papierów wartościowych).

Natomiast w odniesieniu do dywidendy uzyskiwanej w związku z posiadaniem amerykańskich kwitów depozytowych (ADR) oraz globalnych kwitów depozytowych (GDR) reprezentujących prawo własności do akcji zagranicznych podmiotów, będzie ona stanowiła przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. W rezultacie zasady dotyczące opodatkowania przychodów z dywidend wypłacanych w związku z posiadaniem kwitów depozytowych będą analogiczne, jak w przypadku dywidend uzyskiwanych z tytułu posiadania akcji podmiotów zagranicznych, o których mowa powyżej.

Ponadto, zgodnie z art. 11a updf, zarówno przychody, jak i koszty oraz kwoty uprawniające do odliczenia od dochodu, podstawy obliczenia podatku lub obniżenia podatku, wydatki oraz podatek wyrażone w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski (dalej: „NBP”) z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 11 updf, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne. Również art. 24 ust. 5 updf, odnoszący się bezpośrednio do dochodów (przychodów) uzyskanych z udziału w zyskach osób prawnych stanowi, że takim dochodem (przychodem) jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału.

W ocenie Zainteresowanego, w związku z powyższym, przychodem będzie faktycznie uzyskana wartość pieniężna – a więc kwota dywidendy, która wpłynie na konto Wnioskodawcy – klienta Domu Maklerskiego. W sytuacji więc kiedy dywidendy wyrażone na przykład w lirach tureckich są przed wypłatą przewalutowywane na Euro, następnie podatnik – klient Domu Maklerskiego uzyskuje wpływ gotówkowy w walucie Euro, wówczas przychodem klienta Domu Maklerskiego – jako faktycznie otrzymana wartość pieniężna – będzie wartość w Euro.

W rezultacie, wartość dywidendy faktycznie otrzymanej w walucie należy przeliczyć na złotówki według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu – a więc wpływu waluty na konto.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy również dokonać przeliczenia podatku, jaki został pobrany przez wypłacającego dywidendę. A więc w przypadku, gdy zgodnie z kwitem dywidendowym, przed wypłatą dywidendy został pobrany podatek w wysokości 15% - wartość tą należy odnieść do wartości faktycznie uzyskanego przychodu – a więc uznając wartość wypłaconej dywidendy za 85% dywidendy brutto, należy obliczyć 15% wartości dywidendy brutto, która będzie przypadała na podatek u źródła pobrany przez wypłacający dywidendę podmiot zagraniczny.

Waluta, jaka będzie podstawą obliczeń, nie powinna mieć w tym przypadku znaczenia, ponieważ końcowo uzyskana kwota powinna mieć zawsze tą samą wartość. Najprostszym jest przyjęcie dla obliczeń wartości dywidendy przeliczonej na złotówki. Możliwe jest również przyjęcie za wyjściową wartość kwotę dywidendy w walucie emitenta – a więc wyrażoną na przykład w lirach tureckich, obliczenie wartości podatku w lirach tureckich, przeliczenie tej wartości na Euro według kursu przeliczeniowego podanego na raporcie dywidendowym i następnie dokonanie kolejnego przeliczenia wartości podatku w Euro na złotówki według średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania dywidendy.

Zdaniem Wnioskodawcy, kurs do wyliczenia wielkości w PLN kwoty dywidendy jest prawidłowy, ponieważ wynika bezpośrednio z zapisu art. 11 ust. 3 updf.

W opinii Zainteresowanego, zgodnie z art. 3 ust. 1 updf osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Powyższa regulacja wskazuje, iż podstawową przesłanką określenia miejsca (kraju), w którym osoba fizyczna podlega obowiązkowi podatkowemu jest miejsce zamieszkania podatnika.

W myśl przepisu art. 9 ust. 1 updf, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 30a updf od przychodów z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19%. Podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskujący poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej przychody (dochody) określone w ust. 1 pkt 1-5, od zryczałtowanego podatku obliczonego zgodnie z ust. 1, od tych przychodów (dochodów), odliczają kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy zastosowaniu stawki 19% (art. 30a ust. 9 updf).

Stosownie do art. 30a ust. 2 updf, przepisy dotyczące opodatkowania dywidend stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO), których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

W przedstawionym stanie faktycznym rezydencja podatkowa Wnioskodawcy nie została udokumentowana certyfikatem rezydencji, tym samym w podanych krajach emitenta papierów wartościowych została zastosowana maksymalna stawka podatkowa.

Stosownie do postanowień umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania (dalej: „UPO”) zawartych pomiędzy Polską a krajami, w których siedzibę mają emitenci papierów wartościowych, z których, jako klient Domu Maklerskiego Zainteresowany może uzyskiwać dochody dywidendowe – a więc: m.in. Turcja, Wielka Brytania, Rosja, Węgry, Słowenia, Rumunia, Ukraina, USA i Holandia – dywidendy które płaci spółka mająca siedzibę w umawiającym się państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim umawiającym się państwie podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie, a więc w omawianej sytuacji w Polsce.

Zgodnie z postanowieniami powyższych UPO, dywidendy mogą być również opodatkowane w państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę. Tym samym dywidenda wypłacona osobie fizycznej – klientowi Domu Maklerskiemu, mającemu miejsce zamieszkania w Polsce przez spółkę z siedzibą w jednym z wskazanych powyżej krajów, będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce, jak również może podlegać opodatkowaniu w państwie źródła – a więc kraju, w którym siedzibę ma emitent papierów wartościowych.

W sytuacji natomiast, gdy dochód dywidendowy podlega opodatkowaniu w kraju źródła, od zryczałtowanego podatku dochodowego w Polsce przysługuje odliczenie, o którym stanowi art. 30a ust. 9 updf.

W konsekwencji, możliwe jest odliczenie od podatku od dywidendy obliczonego według stawki 19%, kwoty równej podatkowi u źródła, pobranemu przez podmiot wypłacający dywidendę, zgodnie z informacją o wartości podatku zamieszczonej w raporcie dywidend przekazanym przez Dom Maklerski.

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien zostać zastosowany reżim opodatkowania wynikający z UPO polegający na pomniejszeniu należnego podatku w Polsce, tj. stawki 19% o podatek pobrany w kraju źródła.

Ponadto, stosownie do art. 10 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Austrią podpisaną w Wiedniu dnia 13 stycznia 2004 r. (Dz. U. z dnia 10 listopada 2005 r.) dywidenda podlega opodatkowaniu również w Austrii, z tym że maksymalna stawka podatku nie może przekroczyć 15% kwoty dywidendy brutto. Unikanie podwójnego opodatkowania w tej sytuacji następuje w ten sposób, iż od zryczałtowanego podatku dochodowego w Polsce przysługuje odliczenie, o którym stanowi art. 30a ust. 9 updf.

W opinii Zainteresowanego, przepis ten stanowi, iż podatnicy, uzyskujący poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej przychody (dochody), od zryczałtowanego podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów), odliczają kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy zastosowaniu stawki 19%.

Użyte w zawartej umowie pojęcie dywidendy oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych, praw do udziału w zysku, akcji w górnictwie, akcji członków-założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw w spółce, który według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest pod względem podatkowym traktowany jak dochód z akcji.

W opisanym stanie faktycznym wypłacona na rzecz Wnioskodawcy dywidenda została pomniejszona o 25% dywidendy brutto. Mając powyższe na względzie, zastosowanie wyższej stawki podatkowej w Austrii niż obowiązująca w Polsce stawka 19% oznacza więc, że w Polsce Zainteresowany rozliczy dochód z tytułu dywidendy, jednakże nie dopłaci podatku albowiem ma prawo odliczyć 19% przychodu osiągniętego w Austrii.

Ewentualnie dopiero na podstawie wydanego przez polski urząd skarbowy certyfikatu rezydencji Austriacki urząd skarbowy dokonałby na rzecz Zainteresowanego zwrotu podatku równego 10% na podstawie UPO. Tak więc najpierw w Austrii pobierana jest stawka 25% dywidendy brutto, a następnie austriacki urząd skarbowy zwróciłby 10% tak aby zastosowanie miała stawka preferencyjna podatku wynikająca z UPO, tj. 15%. Zwrot miałby jednak miejsce najwcześniej w roku następującym po roku, za który dywidenda zostałaby rozliczona podatkowo zgodnie z formularzem rocznym PIT-36.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca uważa, iż rozliczenie polskiego podatku od dywidendy wypłaconej z kraju emitenta, w tym przypadku Austrii, powinno nastąpić w ten sposób, iż podatek polski powinien być w całości rozliczony (zapłacony) w tym roku, w którym Wnioskodawca faktycznie otrzymał ewentualny zwrot 10% różnicy podatku na podstawie UPO.

Mając powyższe na względzie, w formularzu PIT-36 za rok, w którym otrzymano dywidendę powinny być wykazane następujące kwoty:

1.  Podatek polski równy 19% dywidendy brutto,
2.  Podatek austriacki faktycznie pobrany 25% dywidendy brutto, ograniczony do wysokości podatku polskiego wg stawki 19%,
3.  Kwota zobowiązania podatkowego z tego tytułu do zapłaty powinna wynosić 0 zł.

Ewentualnie, w przypadku gdy Wnioskodawca wystąpi o zwrot równy 10% dywidendy brutto, Wnioskodawca powinien wykazać do zapłaty kwotę podatku należnego w Polsce, wynoszącego 4% (różnica pomiędzy 19% – stawka podatku polskiego oraz 15% – stawa preferencyjna podatku austriackiego).

Biorąc pod uwagę, iż w Austrii podatek został pobrany według stawki 25%, a w Polsce niniejsza dywidenda powinna być opodatkowana podatkiem w wysokości 19%, to zgodnie z przytoczonym powyżej przepisem, Zainteresowany jest uprawniony w Polsce do odliczenia 19% podatku (do wysokości polskiego podatku). W takiej sytuacji nie wystąpi dopłata podatku w Polsce. W konsekwencji w zeznaniu rocznym PIT-36 podatek od wypłaconej dywidendy nie wystąpi.

W związku z powyższym na podstawie dyspozycji art. 45 ust. 3a updf, jeżeli podatnik, obliczając podatek należny, dokonał odliczeń od dochodu, podstawy obliczenia podatku, a następnie otrzymał zwrot odliczonych kwot (w całości lub w części), w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot, dolicza odpowiednio kwoty poprzednio odliczone. Tym samym, Wnioskodawca jest zobowiązany w zeznaniu podatkowym PIT-36 składanym za rok podatkowy, w którym otrzymał zwrot nadpłaconego podatku od dywidendy w Austrii, doliczyć do podatku różnicę w wysokości 4%, wynikającą ze stawki podatku 19%, jaką odliczył w poprzednim zeznaniu rocznym, a stawką podatku ostatecznie zapłaconego w Austrii, tj. 15%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zainteresowany wskazał we wniosku, iż na Jego rzecz są wypłacane dochody dywidendowe należne od emitenta papierów wartościowych, którego siedziba znajduje się w Austrii. Przedmiotowe dywidendy będą wypłacane w walutach obcych. Wnioskodawca nie przedłożył certyfikatu rezydencji podatkowej, w związku z czym z tytuły wypłaty dywidendy została zastosowana stawka podstawowa obowiązująca w państwie źródła. Dodatkowo, Wnioskodawcy wypłacana jest dywidenda z tytułu posiadania globalnych kwitów depozytowych (GDR).

Wskazać należy, iż kwit depozytowy jest papierem wartościowym inkorporującym prawo własności do jednej lub wielu akcji spółki, podlegających zdeponowaniu. Globalne kwity depozytowe GDR podporządkowane są regułom rynku kraju ich emitenta. Zatem na gruncie badanej sprawy tymi regułami są przepisy Republiki Austrii.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy ww. art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a tej ustawy).

Z kolei, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Ponadto, w myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast, przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu (art. 11a ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 11a ust. 3 ww. ustawy, kwoty uprawniające do odliczenia od dochodu, podstawy obliczenia podatku lub obniżenia podatku, wydatki oraz podatek, wyrażone w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia wydatku lub zapłaty podatku.

W świetle powyższego, wskazać należy, iż dywidenda, jak również podatek pobrany u źródła, winny być przeliczone na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień – odpowiednio uzyskania ww. dywidendy lub zapłaty podatku u źródła.

Zatem, w sytuacji, gdy zapłata podatku u źródła miała miejsce w tym samym dniu co uzyskanie dywidendy, przeliczenie zapłaconego podatku na złote powinno nastąpić według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania dywidendy.

Z kolei, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (…).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Wiedniu dnia 13 stycznia 2004 r. (Dz. U. z dnia 10 listopada 2005 r. Nr 224, poz. 1921 ze zm.) dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże, zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, dywidendy takie mogą być opodatkowane także w Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek tak ustalony nie może przekroczyć:

1.  5 % kwoty dywidend brutto, jeżeli osobą uprawnioną jest spółka (inna niż spółka osobowa), której bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 10 %,
2.  15 % kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Należy zauważyć, że określenie „dywidendy” użyte w tym artykule oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych, praw do udziału w zysku, akcji w górnictwie, akcji członków-założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw w spółce, który według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest pod względem podatkowym traktowany jak dochód z akcji (art. 10 ust. 3 ww. umowy).

W myśl art. 24 ust. 1 ww. umowy, w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce podwójnego opodatkowania będzie się unikać w następujący sposób:

1.  jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Umowy może podlegać opodatkowaniu w Austrii, wówczas Polska zwolni taki dochód lub majątek od opodatkowania, z uwzględnieniem postanowień litery b) niniejszego ustępu,
2.  jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga części dochodu, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11, 12 lub 13 niniejszej Umowy mogą być opodatkowane w Austrii, wówczas Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu tej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w Austrii. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski majątkowe uzyskane w Austrii.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zakres opodatkowania dochodów (przychodów) uzyskanych przez osoby fizyczne, m.in. z dywidend reguluje przepis art. 30a ustawy.

Stosownie do treści art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zaakcentować należy, iż zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania (art. 30a ust. 6 ww. ustawy).

W myśl art. 30a ust. 2 tej ustawy, przepisy ust. 1 pkt 1-5 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Jednocześnie zgodnie z treścią art. 30a ust. 9 ustawy podatkowej, podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, uzyskujący poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej przychody (dochody) określone w ust. 1 pkt 1-5, od zryczałtowanego podatku obliczonego zgodnie z ust. 1, od tych przychodów (dochodów), odliczają kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy zastosowaniu stawki 19%.

Ponadto, w myśl art. 30a ust. 11 ww. ustawy, kwoty zryczałtowanego podatku obliczonego od przychodów (dochodów), o których mowa w ust. 1 pkt 1-5, uzyskanych poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej oraz kwoty podatku zapłaconego za granicą, o których mowa w ust. 9 i 10, podatnicy są obowiązani wykazać w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1 lub 1a.

Stosownie, do art. 45 ust. 3a ww. ustawy, jeżeli podatnik, obliczając podatek należny, dokonał odliczeń od dochodu, podstawy obliczenia podatku lub podatku, a następnie otrzymał zwrot odliczonych kwot (w całości lub w części), w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym otrzymał ten zwrot, dolicza odpowiednio kwoty poprzednio odliczone.

Reasumując poczynione wyżej spostrzeżenia skonstatować należy, iż dywidenda wypłacona w państwie źródła, tj. Austrii podlega opodatkowaniu zarówno w Austrii, jak i w Polsce.

Stosownie do cytowanego wyżej art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ww. dywidenda podlega opodatkowaniu w Polsce 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Jednakże, mając na uwadze przepisy umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Austrii, przy czym ww. odliczenie nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy zastosowaniu stawki 19%. Nadmienić należy, iż zastosowanie stawki podatku wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Podnieść należy, iż umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania określa, iż opodatkowanie dywidendy uzyskanej z Austrii nie może przekroczyć 15% dywidendy brutto. Zatem, w przypadku, gdy urząd skarbowy państwa źródła dywidendy dokona zwrotu nadpłaconego podatku, Zainteresowany w zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, w którym został dokonany ww. zwrot, zobowiązany jest doliczyć w zeznaniu rocznym kwotę stanowiąca różnicę między 19% podatkiem a stawką podatku zapłaconego w Austrii.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.