Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.536.2021.1.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-11
Teza: W zakresie ustalenia, czy bezpośrednie koszty uzyskania przychodów poniesione w związku z realizacją kontraktu długoterminowego powinny być rozliczane zgodnie z art. 15 ust. 4 updop, tj. proporcjonalnie do uzyskiwanych przychodów z tytułu realizacji kontraktu w oparciu o przedstawioną przez Wnioskodawcę Metodologię.
Słowa kluczowe: kontrakt; koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy bezpośrednie koszty uzyskania przychodów poniesione w związku z realizacją kontraktu długoterminowego powinny być rozliczane zgodnie z art. 15 ust. 4 updop, tj. proporcjonalnie do uzyskiwanych przychodów z tytułu realizacji kontraktu w oparciu o przedstawioną przez Wnioskodawcę Metodologię.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

a. S.A. (dalej: „Wnioskodawca”), spółka prawa hiszpańskiego, świadczy usługi projektowe i budowlane dla odbiorców z sektorów energetycznego i petrochemicznego.

b. Wnioskodawca (działając w ramach konsorcjum) wygrał przetarg ogłoszony przez Polski Koncern na realizację inwestycji polegającej na budowie \`(...)\` w ramach rozbudowy zakładu produkcyjnego w X. Rozpoczęcie inwestycji planowane jest na IV kwartał 2021 r. a jej zakończenie na I kwartał 2024 r. Realizacja ww. kontraktu prowadzona będzie przez spółkę jawną nie będącą podatnikiem podatku dochodowego do osób prawnych, której wspólnikiem będzie Wnioskodawca.

c. Oprócz wspomnianego powyżej projektu, Wnioskodawca zamierza realizować w przyszłości na terytorium Polski inne analogiczne zlecenia. Przychody z realizacji prac rozliczane będą w ramach funkcjonującego na terytorium Polski Oddziału Wnioskodawcy działającego pod firmą S.A. (SPÓŁKA AKCYJNA) Oddział w Polsce lub też poprzez udział w spółce jawnej, nie będącej podatnikiem podatku dochodowego.

d. Zawierane przez Wnioskodawcę umowy będą miały charakter tzw. kontraktów długoterminowych rozliczanych etapami (przed końcowym odbiorem przez zamawiającego), zgodnie z ustaleniami stron i harmonogramem prac (dalej: „kontrakt”).

e. Przysługujące Wnioskodawcy wynagrodzenie z tytułu wykonywanych prac w ramach kontraktu ustalone zostanie w formie ceny ryczałtowej za cały zakres realizowanych prac budowlanych. Przychód Wnioskodawcy realizowany będzie etapami, na podstawie wystawionej faktury sprzedaży z tytułu realizacji danego etapu, po jego zakończeniu, przez który rozumie się podpisanie przez strony protokołu zdawczo-odbiorczego potwierdzającego realizację danego etapu prac. Przychody podatkowe rozpoznawane będą w miarę realizacji kontraktu, co wynika ze stopniowego realizowania prac i prawa do otrzymania zapłaty za wykonane prace w ramach poszczególnych etapów.

f. Ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki stanowić będą koszty bezpośrednio związane z przychodami z tytułu realizacji kontraktu. Z uwagi na długofalowy charakter kontraktu, całkowite koszty kontraktu określone zostaną na podstawie budżetu opartego na szacunkach dotyczących kosztów materiałów i prac, z uwzględnieniem czynników związanych z długoterminowym okresem budowy takich jak np. nieprzewidziane modyfikacje robót, zmiany w otoczeniu biznesowym czy wahania kosztów materiałów. Całościowy budżet kosztów stanowić będzie kwotę kosztów niezbędnych dla realizacji danego kontraktu - już poniesionych (rzeczywistych) oraz planowanych, koniecznych do pełnego wykonania robót i aktualizowanych w związku ze zmianami cen materiałów budowlanych lub kosztów usług podwykonawców.

g. Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca zamierza przyjąć dla celów podatku dochodowego od osób prawnych metodę rozliczenia kosztów kontraktu w oparciu o stopnień jego zaawansowania (dalej: „Metodologia”). Stopień zaawansowania ustalony zostanie jako stosunek zrealizowanych przychodów należnych z tytułu częściowego wykonania prac do wartości planowanego, oczekiwanego przychodu z całego kontraktu. Zgodnie z Metodologią, rozliczenie kosztów dla danego roku podatkowego następować będzie proporcjonalnie do uzyskiwanych przychodów, jednak koszt podatkowy ujmowany będzie tylko do wysokości faktycznie poniesionego (zarachowanego) kosztu.

h. Planowaną przez Wnioskodawcę Metodologię rozliczeń kosztów uzyskania przychodów można zobrazować następującym przykładem:

Jeżeli całkowity oczekiwany przychód stanowiący wartość kontraktu po stronie przychodów wyniesie 10 mln zł a wartość zrealizowanych zafakturowanych przychodów 6 mln zł, to stopień zaawansowania zrealizowanych przychodów obliczany zostanie jako przychód zrealizowany ÷ całkowity oczekiwany przychód x 100%.

Stopień zaawansowania zrealizowanych przychodów = 6 mln zł ÷ 10 mln zł x 100% = 60%

Tak obliczony stopień zaawansowania zrealizowanych przychodów zostanie następnie uwzględniony w rozliczeniu kosztów uzyskania przychodów.

Jeżeli wartość kosztów poniesionych narastająco będzie równa 8 mln zł, a koszty planowane kontraktu (wynikające z budżetu) wyniosą 9 mln zł, to koszty według stopnia zaawansowania przychodów obliczane zostaną w następujący sposób:

Koszt wg stopnia zaawansowania zrealizowanych przychodów = koszty planowane kontraktu x stopień zaawansowania zrealizowanych przychodów

Zatem, koszt wg stopnia zaawansowania zrealizowanych przychodów = 9 mln zł x 60% = 5,4 mln zł

i. W konsekwencji, jeżeli koszty poniesione za dany okres wyniosą 8 mln zł, to 5,4 mln zł stanowić będą koszty uzyskania przychodów (według stopnia zaawansowania przychodów, tj. 60%), a 2,6 mln zł koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów danego okresu, które staną się kosztami uzyskania przychodów w kolejnych okresach rozrachunkowych, w miarę zwiększania wartości przychodu należnego z tytułu kolejnych etapów realizacji kontraktu. Rozliczenie kosztów faktycznie poniesionych w danym roku nastąpi przy uwzględnieniu kosztów, których Spółka nie mogła rozliczyć w latach poprzednich (koszty poniesione w poprzednich latach, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w roku w którym zostały poniesione z uwagi na limit określony współczynnikiem stopnia zaawansowania przychodów, w powyższym przykładzie - 60%).

j. Po zakończeniu realizacji ostatniego etapu Wnioskodawca zaliczyłby do kosztów uzyskania przychodów wszystkie pozostałe wydatki, które nie zostałyby dotychczas zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (bezpośrednio związane z realizacją kontraktu).

k. Przyjęta Metodologia zakłada, że opisane koszty realizacji określonych kontraktów stanowią koszty uzyskania przychodów dopiero w momencie rozpoznania odpowiadających im przychodów, a te powinny być uwzględnione narastająco, aby obiektywnie odzwierciedlały stopień zaawansowania robót, a w konsekwencji należytą proporcję pomiędzy faktycznie poniesionymi kosztami a przychodem jaki w danym okresie sprawozdawczym został wygenerowany przy uwzględnieniu całościowego przychodu jaki Spółka zamierza osiągnąć z danego kontraktu oraz budżetowanych kosztów jakie są niezbędne do poniesienia celem osiągnięcia tego przychodu.

### Pytanie

Czy bezpośrednie koszty uzyskania przychodów poniesione w związku z realizacją kontraktu długoterminowego (realizowanego w ramach wygranego przetargu o którym mowa powyżej jak i każdego innego o takim samym charakterze ekonomicznym) powinny być rozliczane zgodnie z art. 15 ust. 4 Ustawy o pdop, tj. proporcjonalnie do uzyskiwanych przychodów z tytułu realizacji kontraktu w oparciu o przedstawioną przez Wnioskodawcę Metodologię?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, bezpośrednie koszty uzyskania przychodów poniesione w związku z realizacją kontraktu długoterminowego powinny być rozliczane stosownie do art. 15 ust. 4 Ustawy o pdop, czyli proporcjonalnie do uzyskanych przychodów z tytułu realizacji tego kontraktu. Przy czym, tak ustalona wartość kosztów nie powinna przekraczać wartości faktycznie poniesionych (zarachowanych) kosztów w danym okresie. W konsekwencji, przedstawiona przez Wnioskodawcę Metodologia rozliczenia kosztów uzyskania przychodów kontraktu jest prawidłowa.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

a. Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

b. W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, został właściwie udokumentowany,

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

c. Kosztami uzyskania przychodu są więc wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

d. Dodatkowo, ustawa reguluje dwie kategorie kosztów, jakimi są koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami oraz koszty pośrednie uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami. Ustawa nie definiuje pojęć „koszty bezpośrednio związane z przychodami” oraz „koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami”. Niemniej jednak, zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych jak i orzecznictwem sądów administracyjnych przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, rozumie się koszty, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Natomiast, koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika to koszty związane z jego funkcjonowaniem, czyli takie których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, a które są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia.

e. W myśl natomiast art. 15 ust. 4 Ustawy o pdop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Zgodnie zaś z art. 15 ust. 4b Ustawy o pdop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

\- sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

\- złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

f. Natomiast, stosownie do art. 15 ust. 4c Ustawy o pdop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa wyżej, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

g. Przepisy podatkowe nie regulują wprost zasad rozliczania kosztów długoterminowych kontraktów budowlanych. Ustawa o pdop ogranicza się w swoich regulacjach jedynie do momentu poniesienia kosztów bezpośrednich, nie wskazując jednocześnie na sposób ich alokacji do uzyskanych przychodów w sytuacji gdy, z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności gospodarczej, podatnik nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować kwotowo poniesionych kosztów do kwoty odpowiadających przychodów z tytułu częściowego wykonania prac.

h. Wobec braku szczegółowych regulacji przyjmuje się, że dla rozliczenia kosztów kontraktu długoterminowego należy kierować się przepisami wyrażonymi w art. 15 ust. 4 - ust. 4e Ustawy o pdop, z których wynika ogólna zasada zgodnie z którą, wydatki klasyfikowane jako koszty bezpośrednio związane z przychodem, powinny być uznane za koszt podatkowy w momencie w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, a wiec współmiernie do osiąganych przychodów.

i. W przypadku realizacji kontraktów, w których przychód osiągany jest na przestrzeni różnych okresów sprawozdawczych, w myśl powyższej zasady, koszty kontraktów należy ujmować proporcjonalnie do osiąganych sukcesywnie przychodów z tytułu realizacji poszczególnych etapów danego kontraktu.

j. Wartość kosztów powinna w takim przypadku zostać obliczona z uwzględnieniem proporcji określonej ilorazem przychodu zrealizowanego w danym roku podatkowym i całkowitego oczekiwanego przychodu wynikającego z kontraktu, z uwzględnieniem budżetowych kosztów jakie są niezbędne do poniesienia celem osiągnięcia tego przychodu. Przy czym, wartość tak ustalonych kosztów nie powinna przekroczyć wysokości faktycznie poniesionego kosztu w danym okresie. Podkreślić bowiem należy, że do czasu całościowego wykonania kontraktu, koszty uzyskania przychodów powinny być uwzględnione w wysokości nie przekraczającej wysokości kosztów rzeczywiście poniesionych, tak aby przyjęta Metodologia nie prowadziła do uchybienia przepisom materialnego prawa podatkowego dotyczącym zasad rozliczenia kosztów podatkowych, w szczególności zasady realnego poniesienia kosztu podatkowego.

k. Za dzień poniesienia kosztu w rozumieniu przepisów podatkowych uważa się bowiem dzień na który ujęto koszt w księgach podatkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e Ustawy o pdop).

l. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych za dzień poniesienia kosztu należy uznać dzień wpisania w księgach rachunkowych wydatku na podstawie faktury, niezależnie od rodzaju konta na którym dokonuje się tego zapisu (z wyjątkiem rezerw i RMK biernych). W jednym z wyroków sadów administracyjnych czytamy: _Przepis art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT stanowi bowiem o dniu, „na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano)”, a nie o dniu, „w którym uznano za koszt w księgach” bądź „zaksięgowano jako koszt w księgach”. Poprzez regulację zawartą w tym przepisie ustawodawca zamierzał jedynie precyzyjnie uregulować dzień poniesienia kosztu podatkowego jako faktyczne ujęcie go w księgach. Nie uzależnił natomiast poniesienia kosztu od przyjętych przez podatnika zasad rachunkowości_ (por. wyroki NSA: z 9 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1091/10; z 1 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1604/13; z 2 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 188/13; z 20 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1443/12; z 4 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1112/12; z 6 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1071/13; z 1 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1604/13; z 9 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1237/13).

m. Model rozliczenia kontraktu polegający na zaliczeniu w ciężar kosztów podatkowych wydatków odpowiadających zrealizowanym przychodom podatkowym obiektywnie odzwierciedla stopień zaawansowania prac, a w konsekwencji należytą proporcję pomiędzy faktycznie poniesionymi kosztami a przychodem jaki w danym okresie sprawozdawczym został wygenerowany wpisując się w zasadę określoną w art. 15 ust. 4 Ustawy o pdop.

n. Prawo do zastosowania proporcjonalnej alokacji kosztów bezpośrednio związanych z przychodem do przychodu generowanego w związku z częściową realizacją prac w ramach kontraktów długoterminowych zostało również potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych.

_o._ W interpretacji z 10 czerwca 2021 r. (nr 0111-KDIB1-2.4010.176.2021.1.MS), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że _koszty uzyskania przychodów poniesione w związku z realizacja kontraktu długoterminowego powinny być rozliczane zgodnie z art. 15 ust. 4 Ustawy o CIT tj. proporcjonalnie do systematycznie uzyskiwanych przychodów z tytułu realizacji danego kontraktu. W związku z tym: prawidłowe będzie ustalenie przez Spółkę kosztów uzyskania przychodów przy rozliczaniu kontraktów na zasadach wskazanych w art. 15 ust. 4 Ustawy o CIT tj. proporcjonalnie do systematycznie uzyskiwanych przychodów z tytułu realizacji danego kontraktu._

_p._ Jak słusznie zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 7 czerwca 2016 r. (nr IBPB-1-1/4510-113/16/ DW): _w sytuacji, gdy Spółka nie zastosuje proponowanej metodologii i nie obliczy wskazanej w stanie faktycznym wysokości kosztów, które mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów danego okresu, mogłoby się okazać, że wysokość wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów danego okresu znacznie przekracza wysokość zrealizowanych w tym okresie przychodów. Jednocześnie w innych okresach najprawdopodobniej wystąpi sytuacja odwrotna, tj. wysokość przychodu podatkowego będzie znacznie wyższa od wysokości kosztów uzyskania przychodów (skoro są one potrącane w innych okresach). Wszystko to jest spowodowane specyfiką kontraktów długoterminowych. Podsumowując zatem, stosownie do przepisów ustawy o podatku CIT, koszty uzyskania przychodów poniesione w związku z realizacją kontraktu długoterminowego (koszty bezpośrednie), powinny być rozliczane - w oparciu o art. 15 ust. 4 ustawy o podatku CIT - proporcjonalnie do uzyskanych przychodów z tytułu realizacji wspomnianego kontraktu długoterminowego (\`(...)\`)._

_q._ Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji z 5 grudnia 2016 r. (nr 1462- IPPB3.4510.950.2016.1.AG): _przyporządkowanie kosztów może być dokonywane proporcjonalnie do stopnia zaawansowania robót na bazie współczynnika określonego jako stosunek częściowego wykonania usługi z tytułu kontraktu, który jest ustalany według udziału przychodów faktycznie zafakturowanych (należnych) na dany moment, w przychodach szacowanych za wykonanie całej usługi (aktualizowanych na bieżąco na podstawie aneksów i ofert dodatkowych)._

_r._ W interpretacji z 5 lipca 2018 r. (nr 0111-KDIB1-2.4010.199.2018.1.AK) organ potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika, zgodnie z którym _wydatki poniesione w związku z realizacją kontraktu długoterminowego należy rozpoznać jako koszty uzyskania przychodu współmiernie do przychodów, to znaczy proporcjonalnie do osiąganych sukcesywnie przychodów z tytułu realizacji wspomnianego kontraktu długoterminowego._

_s._ Również w interpretacji z 25 lipca 2019 r. nr 0114-KDIP2-2.4010.279.2019.1.SJ organ stwierdził że: _w przypadku realizacji kontraktów długoterminowych, gdy przychód osiągany jest na przestrzeni różnych okresów sprawozdawczych - koszty te należy potrącać (ujmować) współmiernie do przychodów tj. proporcjonalnie do osiąganych sukcesywnie przychodów z tytułu realizacji poszczególnych etapów danego kontraktu._

_t._ Prawo do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów sukcesywnie do narastających przychodów zostało potwierdzone również w interpretacji z 11 marca 2021 r. (nr 0111-KDIB2-1.4010.12.2021.1.AP), a także w interpretacjach z 24 stycznia 2020 r. (nr 0114-KDIP2-2.4010.504.2019.1 oraz nr 0111-KDIB2-1.4010.543.2019.1.MK), z 26 kwietnia 2019 r. (nr 0111-KDIB2-1.4010.85.2019.1.AR) oraz interpretacji z 7 czerwca 2016 r. (nr IBPB-1-1/4510-113/16/DW).

_u._ Przedstawiona przez Wnioskodawcę Metodologia uwzględnia zasadę współmierności przychodów i kosztów uzyskania przychodów. Rozliczenie kosztów dla danego roku podatkowego następować będzie proporcjonalnie do uzyskiwanych przychodów z realizacji kontraktu a ustalony proporcjonalnie do przychodów koszt nie będzie przekraczał faktycznie poniesionych kosztów w danym okresie. W konsekwencji, przedstawiona w zdarzeniu przyszłym Metodologia rozliczenia kosztów kontraktu jest prawidłowa i zgodna z dotychczas wykształconą linią interpretacyjną dotyczącą tego zagadnienia.

_v._ Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że bezpośrednie koszty uzyskania przychodów poniesione w związku z realizacją kontraktu długoterminowego powinny być rozliczane proporcjonalnie do uzyskanych przychodów z tytułu realizacji tego kontraktu tj. zgodnie z art. 15 ust. 4 Ustawy o pdop, zgodnie z zaprezentowaną przez Wnioskodawcą Metodologią.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm., dalej: „updop”):

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 updop oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo - skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów jest wyłącznie taki koszt, który spełnia kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1 updop, czyli:

\- został poniesiony przez podatnika,

\- jest definitywny, a więc bezzwrotny,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania;

\- w momencie ponoszenia wydatku podatnik mógł, obiektywnie oceniając, oczekiwać skutku w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła,

\- nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 updop,

\- został właściwie udokumentowany.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje dwie kategorie kosztów:

\- koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,

\- koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, czyli takie których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Ww. ustawa nie definiuje pojęć „koszty bezpośrednio związane z przychodami” oraz „koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami”. Jednakże sens tych pojęć można ustalić posługując się ich językowym znaczeniem. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło/wpłynie bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika są koszty związane z jego funkcjonowaniem. Przepis powyższy nie określa terminu, kiedy – dla ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu – należy potrącić koszty. Sposób, w jaki należy rozliczyć koszty uzyskania przychodów jest uzależniony od stopnia ich powiązania z uzyskiwanymi przychodami, tj. od tego, czy dany wydatek można zakwalifikować do kosztów bezpośrednio, czy też innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.

Z opisu sprawy wynika, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z kosztami mającymi bezpośredni wpływ na wysokość osiągniętych przychodów.

Kwestia związana z momentem potrącalności bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4-4c updop.

Jak wynika z art. 15 ust. 4 updop:

koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 4b updop,

koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Art. 15 ust. 4c updop stanowi z kolei, że:

koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Generalną zasadą podatkowego rozliczania kosztów bezpośrednich jest ujęcie (potrącenie) w rachunku podatkowym kosztu bezpośrednio związanego z przychodem w roku jego związania z odpowiadającym mu przychodem, chyba że koszt bezpośredni został poniesiony po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego po zakończonym roku podatkowym – w takim przypadku jest on potrącalny w roku podatkowym następującym po roku, którego dotyczy. Koszty bezpośrednie należy więc ujmować podatkowo w momencie wykazania odpowiadających im przychodów.

Odnosząc wyżej cytowane przepisy do opisu sprawy stwierdzić należy, że wydatki poniesione w związku z realizacją kontraktu długoterminowego należy rozpoznać jako bezpośrednie koszty uzyskania przychodu współmiernie do przychodów, to znaczy proporcjonalnie do osiąganych sukcesywnie przychodów z tytułu realizacji wspomnianego kontraktu długoterminowego.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy bezpośrednie koszty uzyskania przychodów poniesione w związku z realizacją kontraktu długoterminowego (realizowanego w ramach wygranego przetargu o którym mowa powyżej jak i każdego innego o takim samym charakterze ekonomicznym) powinny być rozliczane zgodnie z art. 15 ust. 4 updop, tj. proporcjonalnie do uzyskiwanych przychodów z tytułu realizacji kontraktu w oparciu o przedstawioną przez Wnioskodawcę Metodologię, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).