Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-127/15-2/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-22
Teza: W zakresie uznania czy wartość sprzedaży Ubezpieczeń oraz zakładów L za pośrednictwem Spółki zaewidencjonowana na jej kasach rejestrujących będzie wchodzić w skład podstawy opodatkowania podatkiem VAT Spółki, korzystania ze zwolnienia od VAT sprzedawanych w imieniu i na rzecz zleceniodawców usług ubezpieczeniowych oraz zakładów L oraz sposobu ewidencjonowania sprzedaży Ubezpieczeń oraz gier liczbowych L pod jedną literą wybraną spośród wolnych liter dostępnych w pamięci fiskalnej własnych kas rejestrujących.
Słowa kluczowe: ewidencja-ewidencja sprzedaży; ewidencjonowanie; gry-gry losowe; kasa-kasa rejestrująca; loterie; podatek-podatek należny; zleceniobiorca
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony  przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2015 r. (data wpływu 13 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania czy wartość sprzedaży Ubezpieczeń oraz zakładów L za pośrednictwem Spółki zaewidencjonowana na jej kasach rejestrujących będzie wchodzić w skład podstawy opodatkowania podatkiem VAT Spółki;
*   korzystania ze zwolnienia od VAT sprzedawanych w imieniu i na rzecz zleceniodawców usług ubezpieczeniowych oraz zakładów L ;
*   sposobu ewidencjonowania sprzedaży Ubezpieczeń oraz gier liczbowych L pod jedną literą wybraną spośród wolnych liter dostępnych w pamięci fiskalnej własnych kas rejestrujących

– **jest prawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lutego 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy wartość sprzedaży Ubezpieczeń oraz zakładów L za pośrednictwem Spółki zaewidencjonowana na jej kasach rejestrujących będzie wchodzić w skład podstawy opodatkowania podatkiem VAT Spółki, korzystania ze zwolnienia od VAT sprzedawanych w imieniu i na rzecz zleceniodawców usług ubezpieczeniowych oraz zakładów L oraz sposobu ewidencjonowania sprzedaży Ubezpieczeń oraz gier liczbowych L pod jedną literą wybraną spośród wolnych liter dostępnych w pamięci fiskalnej własnych kas rejestrujących.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (dalej: „Spółka”) będąca czynnym podatnikiem podatku VAT prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego w sieci sklepów rozmieszczonych na terenie całej Polski, w tym m.in. działalność w zakresie sprzedaży sprzętu gospodarstwa domowego oraz urządzeń elektrycznych (dalej: „Sprzęt”). Sprzedaż detaliczna odbywa się każdorazowo z wykorzystaniem kas rejestrujących należących do Spółki.

Spółka zamierza obecnie rozwinąć dodatkową działalność agencyjną polegającą na sprzedaży w imieniu i na rzecz innych podmiotów (zleceniodawców) usług ubezpieczeniowych oraz zakładów loteryjnych Klientom sklepów. Ze względów informacyjnych oraz kontrolingowych Spółce zależy na rejestracji prowadzonej sprzedaży agencyjnej na własnych kasach rejestrujących.

Sprzedaż agencyjna ubezpieczeń prowadzona przez Spółkę dotyczyć będzie możliwości wykupienia ubezpieczenia polegającego na objęciu Sprzętu zakupionego w sklepie Spółki ochroną ubezpieczeniową w zakresie awarii, uszkodzenia lub zniszczenia w następstwie nieszczęśliwego wypadku, uszkodzenia lub zniszczenia w następstwie przepięcia oraz utraty Sprzętu w następstwie kradzieży bądź rabunku (dalej: „Ubezpieczenie”). Usługi ubezpieczeniowe sprzedawane za pośrednictwem Spółki jej Klientom będą świadczone przez S.A. Oddział w Polsce, (dalej: „Ubezpieczyciel”) prowadzącego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie uzyskanego zezwolenia działalność ubezpieczeniową w rozumieniu art. 3 ustawy o działalności ubezpieczeniowej z dnia 22 maja 2003 r. (Dz.U. z 2003 r. Nr 124, poz. 1151 z późn. zm.).

Czynności wykonywane przez Spółkę pełniącą w tym przypadku rolę agenta ubezpieczeniowego będą się ograniczać do stałego pośredniczenia w zawieraniu umów Ubezpieczenia Sprzętu oraz inkasowaniu w imieniu i na rzecz Ubezpieczyciela składki ubezpieczeniowej płatnej przez Klienta jednorazowo za cały okres ubezpieczenia w chwili zawarcia umowy Ubezpieczenia. Udzielone w ramach umowy agencyjnej pełnomocnictwo będzie upoważniać Spółkę do zawierania w imieniu Ubezpieczyciela umów Ubezpieczenia wyłącznie z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej (dalej: „Klient”).

Za świadczone usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego w zakresie Ubezpieczenia Sprzętu Spółka będzie otrzymywała od Ubezpieczyciela wynagrodzenie w postaci prowizji. Podstawą do wyliczenia wynagrodzenia prowizyjnego należnego Spółce od Ubezpieczyciela będzie łączna kwota składek zainkasowanych przez Spółkę w ramach wykonywanych czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego. Wysokość składek ubezpieczeniowych, do których zainkasowania zobowiązana będzie Spółka, określona będzie w umowie agencyjnej łączącej Spółkę oraz Ubezpieczyciela, przy czym podkreślenia wymaga fakt, iż Spółka nie będzie uprawniona do jednostronnej zmiany (zwiększenia czy też zmniejszenia) wysokości składki należnej Ubezpieczycielowi od Klienta czy też doliczania do kwoty składki własnej prowizji.

Spółka pragnie zaznaczyć, że zarówno kwota otrzymanej prowizji od Ubezpieczyciela jak również sam fakt jednoczesnego zawarcia przez Klienta umowy w zakresie Ubezpieczenia wraz z umową sprzedaży Sprzętu nie będzie mieć żadnego wpływu na cenę sprzedaży Sprzętu przez Spółkę. Tym samym, w zakresie sprzedaży usługi Ubezpieczenia pomiędzy Spółką a Klientem nie dojdzie do zawarcia jakiejkolwiek umowy czy też do zawiązania stosunku prawnego, gdyż Spółka będzie w tym przypadku występować względem Klienta jako agent ubezpieczeniowy działający w imieniu i na rzecz Ubezpieczyciela.

Na podstawie umowy agencyjnej podpisanej ze spółką Sp. z o.o. (dalej: „T”) Spółka prowadzi obecnie już sprzedaż gier liczbowych (dalej: „L ”). Do tej pory sprzedaż agencyjna zakładów L realizowana była przez Spółkę wyłącznie w punktach obsługi klienta znajdujących się na terenie jej sklepów. Sprzedaż ta odbywa się z wykorzystaniem maszyn należących do Sp. z o.o., na których rejestrowany jest obrót kuponami loteryjnymi. Obecnie, w oparciu o nowe porozumienie z T (dalej: „Porozumienie”), Spółka chciałaby rozpocząć dodatkowo sprzedaż agencyjną zakładów L za pośrednictwem i z wykorzystaniem własnych terminali kasowych znajdujących się w wybranych sklepach należących do Spółki. Przyjmowanie zakładów na gry losowe L odbywać się będzie w punktach sprzedaży Spółki wyposażonych w kasy rejestrujące z jednoczesną sprzedażą towarów oferowanych w sklepach Spółki. Obrót zakładami loteryjnymi L za pośrednictwem terminali kasowych Spółka zamierza ewidencjonować na własnych kasach rejestrujących. Spółce zależy bowiem na tym, aby Klient uzyskał dowód nabycia zakładów loteryjnych L w postaci paragonu fiskalnego zapewniający mu możliwość kontroli i weryfikacji całości dokonywanych zakupów i zapłaconej ceny.

Na podstawie podpisanego Porozumienia Spółka będzie otrzymywała od T wynagrodzenie prowizyjne liczone od łącznej wartości sprzedaży zakładów na gry losowe L prowadzonej przez Spółkę. W związku z realizacją postanowień planowanego Porozumienia, Spółce nie będzie przysługiwać od T oraz od Klienta żadne inne wynagrodzenie, w szczególności Spółka nie będzie uprawniona do doliczania do ceny sprzedawanych za jej pośrednictwem kuponów L własnej prowizji. Spółka pragnie podkreślić, że okoliczność jednoczesnej sprzedaży zakładów loteryjnych L w imieniu T oraz towarów w sklepach za pośrednictwem własnych kas rejestrujących nie będzie miała żadnego wpływu na cenę sprzedaży oferowanych przez Spółkę towarów. Tym samym, w zakresie sprzedaży zakładów loteryjnych L pomiędzy Spółką a Klientem nie dojdzie do zawarcia jakiejkolwiek umowy czy też do zawiązania stosunku prawnego, gdyż Spółka będzie w tym przypadku występować względem Klienta jako agent działający w imieniu i na rzecz T .

Z uwagi na fakt, że usługi ubezpieczeniowe oraz zakłady L sprzedawane z wykorzystaniem własnych kas rejestrujących na podstawie planowanego Porozumienia nie będą stanowiły dla Spółki obrotu opodatkowanego podatkiem VAT (obowiązek podatkowy w zakresie sprzedawanych ubezpieczeń oraz zakładów L powstanie odpowiednio po stronie Ubezpieczyciela oraz T ), dla opisanej powyżej sprzedaży agencyjnej Spółka planuje przyporządkować w pamięci fiskalnej własnych kas rejestrujących odrębną (wolną) literę, pod którą nie była do tej pory ewidencjonowana jakakolwiek sprzedaż prowadzona przez Spółkę. Przyporządkowanie wybranej litery dla sprzedaży agencyjnej zwolnionej z podatku VAT zostanie odnotowane przez serwisanta kas w książkach kas rejestrujących.

W odniesieniu do sprzedaży agencyjnej Ubezpieczeń oraz zakładów L na podstawie planowanego Porozumienia Spółka nie zamierza korzystać z ewentualnych zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży na kasach rejestrujących przewidzianych w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz.U. z 2014 r., poz. 1544; dalej: „Rozporządzenie MF w sprawie zwolnień”).

Z uwagi na powyższe, powstały wątpliwości odnośnie sposobu ewidencjonowania na własnych kasach rejestrujących sprzedaży agencyjnej prowadzonej przez Spółkę w imieniu i na rzecz Ubezpieczyciela oraz T .

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wartość sprzedaży Ubezpieczeń oraz zakładów L za pośrednictwem Spółki zaewidencjonowana na jej kasach rejestrujących będzie wchodzić w skład podstawy opodatkowania podatkiem VAT Spółki?
2.  Czy Spółka postąpi prawidłowo ewidencjonując na własnych kasach rejestrujących sprzedaż Ubezpieczeń na podstawie umowy agencyjnej zawartej z Ubezpieczycielem jako czynności zwolnione z podatku VAT?
3.  Czy Spółka postąpi prawidłowo ewidencjonując na własnych kasach rejestrujących sprzedaż zakładów L poza punktem obsługi klienta na podstawie planowanego Porozumienia z T jako czynności zwolnione z podatku VAT?
4.  W przypadku uznania stanowiska Spółki w odniesieniu do pytań nr 1, 2 i 3 za prawidłowe, czy Spółka postąpi prawidłowo ewidencjonując sprzedaż Ubezpieczeń oraz gier liczbowych L w zakresie, o którym mowa w pkt 3, pod jedną literą wybraną spośród wolnych liter dostępnych w pamięci fiskalnej własnych kas rejestrujących?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Spółki wartość sprzedaży Ubezpieczeń oraz zakładów L za pośrednictwem Spółki zaewidencjonowana na jej kasach rejestrujących nie będzie wchodzić w skład podstawy opodatkowania podatkiem VAT Spółki.
2.  Spółka wyraża przekonanie, iż będzie postępować prawidłowo ewidencjonując na własnych kasach rejestrujących sprzedaż Ubezpieczeń na podstawie umowy agencyjnej zawartej z Ubezpieczycielem jako czynności zwolnione z podatku VAT.
3.  Spółka wyraża przekonanie, iż będzie postępować prawidłowo ewidencjonując na własnych kasach rejestrujących sprzedaż zakładów L poza punktem obsługi klienta na podstawie planowanego Porozumienia z T jako czynności zwolnione z podatku VAT.
4.  Spółka wyraża przekonanie, że będzie postępować prawidłowo ewidencjonując sprzedaż agencyjną Ubezpieczeń oraz zakładów L w zakresie, o którym mowa w pkt 3, jako czynności zwolnione z podatku VAT pod jedną literą wybraną spośród wolnych liter dostępnych w pamięci fiskalnej własnych kas rejestrujących.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy (pytanie nr 1)

Zgodnie z art. 758 par. 1 ustawy Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (tekst jedn. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.) przez umowę agencyjną przyjmujący zlecenie (agent) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do stałego pośredniczenia, za wynagrodzeniem, przy zawieraniu z klientami umów na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy albo do zawierania ich w jego imieniu.

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o podatku VAT), pod warunkiem, że czynności te wykonywane są przez podatnika w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 Ustawy o podatku VAT.

Zgodnie z tym przepisem podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do art. 29a ust. 1 Ustawy o podatku VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.”

Występująca w roli wnioskodawcy Spółka jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o podatku VAT z tytułu wykonywanych czynności agencyjnych, jednakże kwoty otrzymane przez Spółkę od Klientów z tytułu sprzedaży Ubezpieczeń oraz zakładów L za jej pośrednictwem nie będą wchodzić w skład podstawy opodatkowania podatkiem VAT Spółki, gdyż ta nie będzie występować w odniesieniu do dokonywanej sprzedaży Ubezpieczeń oraz zakładów L jako usługodawca względem nabywców (Klientów), lecz jako agent działający odpowiednio w imieniu i na rzecz Ubezpieczyciela oraz T .

W konsekwencji należy stwierdzić, że wartość sprzedaży agencyjnej zrealizowanej za pośrednictwem Spółki, pomimo jej zaewidencjonowania na własnych kasach rejestrujących, nie będzie stanowić obrotu (podstawy opodatkowania) Spółki, a tym samym nie powinna być wykazana w sporządzanych przez Spółkę deklaracjach VAT. Znajduje to potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 czerwca 2012 r. (sygn. IBPP2/443-264/12/KO), w której organ podatkowy stwierdził, że „wartość sprzedanych przez Wnioskodawcę w imieniu i na rzecz Firmy Ubezpieczeniowej ubezpieczeń nie stanowi obrotu z tytułu wykonywanych czynności podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT”.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy (pytania nr 2 i 3)

Zgodnie z art. 111 ust. 1 Ustawy o podatku VAT podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Zasadą jest, że podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej zobowiązani są do ewidencjonowania na kasach rejestrujących wyłącznie własnej sprzedaży. Od tej reguły istnieje jednak wyjątek, który został zasygnalizowany w przepisie art. 111 ust. 3a pkt 7 omawianej ustawy, zgodnie z którym podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani stosować kasy rejestrujące wyłącznie do prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży, z zastrzeżeniem ust. 3b.

Stosownie natomiast do art. 111 ust. 3b Ustawy o podatku VAT podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących, u których podstawą opodatkowania jest kwota prowizji lub inna postać wynagrodzenia za wykonywane usługi w ramach umowy agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innych umów o podobnym charakterze albo marża, ewidencjonują na potrzeby obliczenia osiąganego przez nich obrotu oraz kwot podatku należnego całą wartość sprzedaży własnej oraz prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników.

Podatnicy prowadzący sprzedaż agencyjną zostali zatem zobowiązani mocą przywołanych przepisów do ewidencjonowania na kasach rejestrujących - oprócz sprzedaży własnej - również sprzedaży prowadzonej w imieniu i na rzecz innych podatników.

Na podstawie delegacji ustawowej przepis art. 111 ust. 3b Ustawy o podatku VAT został rozwinięty w rozporządzeniu w sprawie kas rejestrujących.

Zgodnie z przepisem par. 5 ust. 1 tego rozporządzenia podatnik, który ma obowiązek prowadzenia ewidencji, zlecając wykonywanie sprzedaży innemu podmiotowi, przekazuje kasę powierzoną lub zobowiązuje go do prowadzenia ewidencji na swoją rzecz lub w swoim imieniu przy zastosowaniu kasy własnej tego podmiotu.

Z kolei ust. 2 tego artykułu stanowi, że w przypadku gdy inny podmiot obowiązany jest również do prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży, ewidencjonuje na potrzeby obliczenia osiąganego przez siebie obrotu oraz kwot podatku należnego całą wartość sprzedaży własnej i prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników.

Przekazanie innemu podmiotowi kasy powierzonej w celu prowadzenia ewidencji lub zobowiązanie innego podmiotu do prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kasy własnej, następuje na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej - par. 5 ust. 3 Rozporządzenia MF w sprawie kas rejestrujących.

Powyższe oznacza, że na Spółce dokonującej sprzedaży agencyjnej Ubezpieczeń oraz zakładów L będzie ciążył obowiązek ewidencjonowania na własnych kasach rejestrujących wartości sprzedaży prowadzonej w imieniu i na rzecz swoich zleceniodawców (w tym przypadku odpowiednio Ubezpieczyciela oraz T ).

Zarówno przepisy ustawy o podatku VAT jak również Rozporządzenia MF w sprawie kas rejestrujących nie regulują natomiast sposobu ewidencjonowania na własnych kasach rejestrujących sprzedaży agencyjnej niestanowiącej obrotu podatnika. Skoro agent zobowiązany jest ewidencjonować na kasach rejestrujących sprzedaż w imieniu swego zleceniodawcy, zasadne jest twierdzenie, że ewidencja powinna następować według stawek i na zasadach właściwych dla przedmiotu sprzedaży realizowanej przez tegoż zleceniodawcę. W ten sposób realizowana jest również jedna z podstawowych funkcji kas rejestrujących polegająca na dostarczeniu nabywcy towarów/usług informacji o zastosowanej przez sprzedawcę stawce podatku VAT, niezależnie od tego, czy sprzedaży dokonuje bezpośrednio zleceniodawca czy też podmiot działający w jego imieniu i na jego rzecz.

Zaprezentowane stanowisko znajduje oparcie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 lutego 2014 r. (sygn. ILPP2/443-1066/13-5), w której organ podatkowy rozstrzygając wątpliwości agenta sprzedającego bilety autokarowe w imieniu i na rzecz przewoźnika wyjaśnił, iż „zainteresowany, ewidencjonując sprzedaż ww. biletów powinien stosować stawki właściwe dla usługi (…)”.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że sprzedaż konsumencka Ubezpieczeń oraz zakładów L poza punktem obsługi klienta na podstawie planowanego Porozumienia realizowana za pośrednictwem Spółki będzie podlegać ewidencjonowaniu na własnych kasach rejestrujących Spółki pod stawką właściwą dla sprzedawanej usługi.

Ubezpieczenia sprzedawane za pośrednictwem Spółki, jako usługi ubezpieczeniowe, podlegają zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 Ustawy o podatku N/AT. Tym samym, Spółka postąpi prawidłowo ewidencjonując na własnych kasach rejestrujących sprzedaż Ubezpieczeń na podstawie umowy agencyjnej zawartej z Ubezpieczycielem jako czynności zwolnione z podatku VAT.

W zakresie opodatkowania gier liczbowych zastosowanie znajdzie przepis art. 43 ust. 1 pkt 15 Ustawy o podatku VAT, zgodnie z którym zwalnia się z podatku VAT działalność w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier na automatach i gier na automatach o niskich wygranych, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od gier na zasadach określonych w odrębnej ustawie.

Grami losowymi są gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik zależy w szczególności od przypadku. Do gier losowych, ustawa o grach hazardowych z dnia 19 listopada 2009 r. (tekst jednolity: Dz.U. z 2009 r., nr 201, poz. 1540 z późn. zm.; dalej: „Ustawa o grach hazardowych”) zalicza w art. 2 ust. 1 m.in. gry liczbowe, które Spółka zamierza sprzedawać w imieniu i na rzecz T .

Warunkiem zwolnienia z podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 15 Ustawy o podatku VAT, oprócz zgodności przedmiotu sprzedaży z rodzajem prowadzonej działalności hazardowej, jest podleganie tej działalności opodatkowaniu podatkiem od gier na zasadach określonych w odrębnej ustawie. Przepis ten odnosi się do Ustawy o grach hazardowych, w której uregulowane zostały zasady opodatkowania podatkiem od gier (Rozdział 7 tej Ustawy).

Zgodnie z art. 71 ust. 2 pkt 1 Ustawy o grach hazardowych przedmiotem opodatkowania jest m.in. urządzanie gier hazardowych, z wyłączeniem loterii promocyjnych i pokera rozgrywanego w formie turnieju gry pokera.

Stosownie natomiast do art. 4 ust. 2 analizowanej Ustawy o grach hazardowych, ilekroć w ustawie jest mowa o grach hazardowych, rozumie się przez to gry losowe, zakłady wzajemne i gry na automatach, o których mowa w art. 2.

Z powyższego wynika, że gry losowe L , które będą sprzedawane za pośrednictwem Spółki, podlegają opodatkowaniu podatkiem od gier w rozumieniu Ustawy o grach hazardowych, a tym samym spełnione zostały przesłanki do skorzystania ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 15 Ustawy o podatku VAT. Tym samym, Spółka będzie postępować prawidłowo ewidencjonując sprzedawane za jej pośrednictwem gry liczbowe L na własnych kasach rejestrujących jako czynności zwolnione z podatku VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy (pytanie nr 4)

Na mocy przywołanych powyżej przepisów Ustawy o podatku VAT oraz Rozporządzenia MF w sprawie kas rejestrujących, Spółka, dokonując sprzedaży własnej oraz sprzedaży agencyjnej w imieniu swoich zleceniodawców, na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, zobowiązana jest do ewidencjonowania za pomocą własnych kas rejestrujących zarówno sprzedaży własnej jak i prowadzonej w imieniu tych podmiotów. Jak zostało wykazane powyżej, sprzedaż agencyjna powinna być ewidencjonowana zgodnie ze stawką podatku VAT właściwą dla świadczonej usługi. W odniesieniu do sprzedaży agencyjnej Ubezpieczeń oraz zakładów L poza punktem obsługi klienta na podstawie planowanego Porozumienia Spółka nie zamierza korzystać z ewentualnych zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży na kasach rejestrujących przewidzianych w Rozporządzeniu MF w sprawie zwolnień.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku Spółka prowadzi ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących, wykorzystując w tym celu 5 spośród 7 dostępnych w pamięci fiskalnej kas liter, przy czym:

Literze „A” przyporządkowana jest stawka podatku VAT w wysokości 23%,

Literze „B” przyporządkowana jest stawka podatku VAT w wysokości 8%,

Literze „C” przyporządkowana jest stawka podatku VAT w wysokości 0%,

Literze „D” przyporządkowana jest stawka podatku VAT w wysokości 5%,

Literze „E” przyporządkowane są czynności zwolnione z podatku VAT.

Wskazać przy tym należy, że dla kodu „E" przyporządkowane są czynności zwolnione z podatku wykonywane przez Spółkę we własnym imieniu i na własną rzecz, które to Spółka zobowiązana jest odpowiednio wykazać w składanej deklaracji na podatek od towarów i usług (VAT-7D).

Dostępne i funkcjonujące na rynku kasy rejestrujące nie dają możliwości rozróżnienia ewidencjonowanej sprzedaży na sprzedaż własną oraz sprzedaż obcą (agencyjną). Biorąc pod uwagę skalę działalności prowadzonej przez Spółkę, wspólna ewidencja całej sprzedaży zwolnionej (w tym własnej i agencyjnej) pod jedną literą nie pozwoli w praktyce na późniejszą identyfikację sprzedaży własnej na potrzeby rozliczenia podatku VAT. Z tego powodu Spółka zamierza przyporządkować sprzedaż agencyjną zwolnioną z podatku VAT do odrębnej litery wybranej spośród wolnych liter (tj. „F” bądź „G”) dostępnych w pamięci fiskalnej własnych kas rejestrujących.

Przepisy Rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących pozostawiają w gestii podatnika wybór i przyporządkowanie stawek podatku VAT do oznaczeń literowych, za wyjątkiem litery „A”, dla której mocą regulacji par. 6 ust. 1 pkt 5 lit. a tego Rozporządzenia przyporządkowana jest obligatoryjnie stawka podstawowa podatku (obecnie 23%). W konsekwencji, w przypadku istnienia wolnych liter, podatnik może je wykorzystać na potrzeby ewidencjonowania czynności opodatkowanych nowymi stawkami podatku bądź też rodzajów sprzedaży nieprzyporządkowanych do dotychczas wykorzystywanych oznaczeń literowych.

Z uwagi na powyższe Spółka wyraża przekonanie, że będzie postępować prawidłowo ewidencjonując sprzedaż agencyjną Ubezpieczeń oraz zakładów L jako czynności zwolnione z podatku VAT pod jedną literą, wybraną spośród wolnych liter dostępnych w pamięci fiskalnej własnych kas rejestrujących.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Przez sprzedaż, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Stosownie do treści art. 111 ust. 3a pkt 1 ww. ustawy podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy.

W myśl art. 111 ust. 3a pkt 7 ustawy o VAT podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani, stosować kasy rejestrujące wyłącznie do prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży, z zastrzeżeniem ust. 3b.

Jak wynika z zapisu art. 111 ust. 3b ustawy, podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących, u których podstawą opodatkowania jest kwota prowizji lub inna postać wynagrodzenia za wykonywane usługi w ramach umowy agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innych umów o podobnym charakterze albo marża, ewidencjonują na potrzeby obliczenia osiąganego przez nich obrotu oraz kwot podatku należnego całą wartość sprzedaży własnej oraz prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników.

Należy wskazać, że rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz.U. z 2013 r., poz. 363), w sposób szczególny reguluje kwestie obowiązku prowadzenia ewidencji w przypadku sprzedaży w imieniu i na rzecz innego podmiotu.

Stosownie do § 2 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o:

*   innym podmiocie – rozumie się przez to agenta, zleceniobiorcę, pośrednika lub inną osobę, która na podstawie umowy agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innej umowy o podobnym charakterze dokonuje sprzedaży w imieniu lub na rzecz podatnika zobowiązanego do prowadzenia ewidencji (pkt 3);
*   kasie powierzonej – rozumie się przez to kasę podatnika obowiązanego do jej stosowania w zakresie prowadzenia ewidencji, który na podstawie umowy przekazuje ją innemu podmiotowi do prowadzenia ewidencji w jego imieniu (pkt 5);
*   kasie własnej – rozumie się przez to kasę podatnika obowiązanego do jej stosowania w zakresie prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży albo prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży i ewidencji prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników (pkt 6);
*   paragonie fiskalnym – rozumie się wydrukowany dla nabywcy przez kasę w momencie sprzedaży dokument fiskalny z dokonanej sprzedaży (pkt 12).

Jak wynika z zapisów § 5 ust. 1–3 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących:

1.  Podatnik, który ma obowiązek prowadzenia ewidencji, zlecając wykonywanie sprzedaży innemu podmiotowi, przekazuje kasę powierzoną lub zobowiązuje go do prowadzenia ewidencji na swoją rzecz lub w swoim imieniu przy zastosowaniu kasy własnej tego podmiotu.
2.  W przypadku gdy inny podmiot obowiązany jest również do prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży, ewidencjonuje na potrzeby obliczenia osiąganego przez siebie obrotu oraz kwot podatku należnego całą wartość sprzedaży własnej i prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników.
3.  Przekazanie innemu podmiotowi kasy powierzonej w celu prowadzenia ewidencji lub zobowiązanie innego podmiotu do prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kasy własnej, następuje na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej.

Wskazać należy, że w § 5 ww. rozporządzenia zawarto uregulowania dotyczące podatników wykonujących czynności w ramach umowy agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innych umów o podobnym charakterze.

Przepis ten porządkuje obowiązek ewidencjonowania przez podmioty działające w ten sposób, rozróżniając przypadek, gdy do ewidencjonowania wykorzystywana jest kasa powierzona oraz kasa własna.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jako czynny podatnik podatku VAT prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego w sieci sklepów rozmieszczonych na terenie całej Polski, w tym m.in. działalność w zakresie sprzedaży sprzętu gospodarstwa domowego oraz urządzeń elektrycznych. Sprzedaż detaliczna odbywa się z wykorzystaniem kas rejestrujących należących do Spółki.

Spółka zamierza obecnie rozwinąć dodatkową działalność agencyjną polegającą na sprzedaży w imieniu i na rzecz innych podmiotów (zleceniodawców) usług ubezpieczeniowych oraz zakładów loteryjnych Klientom sklepów.

Sprzedaż agencyjna ubezpieczeń prowadzona przez Spółkę dotyczyć będzie możliwości wykupienia ubezpieczenia polegającego na objęciu Sprzętu zakupionego w sklepie Spółki ochroną ubezpieczeniową w zakresie awarii, uszkodzenia lub zniszczenia w następstwie nieszczęśliwego wypadku lub przepięcia oraz utraty Sprzętu w następstwie kradzieży bądź rabunku. Usługi ubezpieczeniowe sprzedawane za pośrednictwem Spółki jej Klientom będą świadczone przez Ubezpieczyciela prowadzącego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalność ubezpieczeniową w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej. Spółka jako agent ubezpieczeniowy będzie pośredniczyć w zawieraniu umów Ubezpieczenia Sprzętu oraz inkasowaniu w imieniu i na rzecz Ubezpieczyciela składki ubezpieczeniowej płatnej przez Klienta w chwili zawarcia umowy Ubezpieczenia.

Za świadczone usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego w zakresie Ubezpieczenia Sprzętu Spółka będzie otrzymywała od Ubezpieczyciela wyłącznie wynagrodzenie w postaci prowizji wyliczone na podstawie wpłaconej łącznej kwoty składek.

Na podstawie umowy agencyjnej podpisanej ze spółką T Sp. z o.o. Spółka prowadzi obecnie sprzedaż gier liczbowych (L ) z wykorzystaniem tzw. „lottomatów” w punktach obsługi klienta znajdujących się na terenie jej sklepów. Wnioskodawca na podstawie nowego porozumienia z T chce rozpocząć dodatkowo sprzedaż agencyjną zakładów L za pośrednictwem i z wykorzystaniem własnych terminali kasowych znajdujących się w wybranych sklepach należących do Spółki. Przyjmowanie zakładów na gry losowe L odbywać się będzie w punktach sprzedaży Spółki wyposażonych w kasy rejestrujące z jednoczesną sprzedażą towarów oferowanych w sklepach Spółki. Obrót zakładami loteryjnymi L za pośrednictwem terminali kasowych Spółka zamierza ewidencjonować na własnych kasach rejestrujących.

Na podstawie podpisanego Porozumienia Spółka będzie otrzymywała od T wyłącznie wynagrodzenie prowizyjne liczone od łącznej wartości sprzedaży zakładów na gry losowe L prowadzonej przez Spółkę.

Ad 1

Przedmiotem wątpliwości Spółki jest, czy w sytuacji agencyjnej sprzedaży usług ubezpieczeniowych oraz zakładów na gry losowe L do podstawy opodatkowania własnej sprzedaży Spółka powinna doliczać wartość sprzedaży ww. usług.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy o VAT odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Ponadto stosownie do treści art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 – dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Zaznaczyć należy, że ewidencja prowadzona w kasie rejestrującej jest niezależna od ewidencji, której prowadzenia wymagają inne przepisy, w szczególności art. 109 ust. 3 ustawy. Ewidencja prowadzona na podstawie art. 111 ustawy dotyczy części sprzedaży podatnika na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Ewidencja sprzedaży prowadzona przy zastosowaniu kasy rejestrującej spełnia wymogi zawarte w art. 109 ust. 3 ustawy wyłącznie w przypadku, gdy zawiera dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, tj. dane odzwierciedlające rzeczywisty przebieg transakcji.

Należy także wskazać, że zgodnie z art. 758 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.) przez umowę agencyjną przyjmujący zlecenie (agent) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do stałego pośredniczenia, za wynagrodzeniem, przy zawieraniu z klientami umów na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy albo do zawierania ich w jego imieniu. Do zawierania umów w imieniu dającego zlecenie oraz do odbierania dla niego oświadczeń agent jest upoważniony tylko wtedy, gdy ma do tego umocowanie, o czym stanowi art. 758 § 2 Kodeksu cywilnego.

Stosownie do art. 7581 § 1 Kodeksu cywilnego jeżeli sposób wynagrodzenia nie został w umowie określony, agentowi należy się prowizja.

Prowizją jest wynagrodzenie, którego wysokość zależy od liczby lub wartości zawartych umów( § 2).

Umowa agencyjna należy do umów z zakresu pośrednictwa handlowego. Na jej podstawie agent zobowiązuje się do stałego pośredniczenia przy zawieraniu umów z klientami na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy albo do ich zawierania w jego imieniu. Agent zobowiązuje się do tych działań w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa oraz za wynagrodzeniem.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca w ramach zawartych umów agencyjnych będzie pośredniczył w sprzedaży ubezpieczeń na sprzęt elektryczny i AGD oraz w sprzedaży zakładów L . Zatem Wnioskodawca będzie działał w imieniu i na rzecz odpowiednio Ubezpieczyciela oraz T , a za wykonywane czynności będzie otrzymywał wynagrodzenie prowizyjne. Tym samym dla Wnioskodawcy jako podatnika VAT wartość sprzedaży usług ubezpieczeniowych oraz zakładów L nie będzie stanowiła podstawy opodatkowania; Spółka w podstawie opodatkowania stosownie do art. 29a ustawy będzie zobowiązana uwzględniać otrzymywane od zleceniodawców wynagrodzenia prowizyjne.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2 i 3

Przepisy ustawy o podatku VAT oraz przepisy aktów wykonawczych do tej ustawy nakazują podatnikom dokonującym sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych prowadzić ewidencję tej sprzedaży za pomocą kas rejestrujących.

Z przytoczonego powyżej przepisu art. 111 ust. 3b wynika, że obowiązek ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących w zakresie sprzedaży prowadzonej na rzecz i w imieniu innych podatników, zachodzi tylko wówczas, gdy podatnik sam prowadzi taką ewidencję przy dokonywaniu sprzedaży własnej. W przypadku więc, gdy podatnik nie jest zobligowany do rejestrowania sprzedaży własnej przy pomocy kas rejestrujących, nie będzie miał również takiego obowiązku w sytuacji sprzedaży obcej.

Ponadto należy zauważyć, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., kwestię zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2014 r. poz. 1544), zwane dalej rozporządzeniem.

Zwolnienie z obowiązku instalowania kas rejestrujących zostało określone w § 2 i § 3 ww. rozporządzenia.

Stosownie do § 2 ust. 1 rozporządzenia – zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r. czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

Zwolnienie zawarte w tym przepisie jest zwolnieniem przedmiotowym, tj. dotyczącym niektórych czynności wykonywanych przez podatnika.

W części I załącznika do rozporządzenia zawierającego wykaz czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania w pozycji 25 wymieniono usługi finansowe i ubezpieczeniowe – PKWiU 64-66.

W części II załącznika zawierającej wykaz sprzedaży dotyczącej niektórych czynności w poz. 46 wymieniono dostawę towarów i świadczenie usług, do których ma zastosowanie zwolnienie od podatku wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu detalicznego w sieci sklepów, gdzie prowadzi sprzedaż towarów za pomocą kas rejestrujących. Tak więc Spółka ma obowiązek stosować kasy rejestrujące do ewidencjonowania własnej sprzedaży towarów.

W związku z podjęciem współpracy z Ubezpieczycielem i T w celu agencyjnej sprzedaży usług ubezpieczeniowych i zakładów L stosownie do § 5 ust. 2 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących Spółka będzie prowadzić ewidencję sprzedawanych usług w imieniu i na rzecz ww. podmiotów na własnych kasach rejestrujących.

W złożonym wniosku Spółka wskazała, że w odniesieniu do sprzedaży agencyjnej Ubezpieczeń oraz zakładów L na podstawie planowanego Porozumienia Spółka nie zamierza korzystać z ewentualnych zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży na kasach rejestrujących przewidzianych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Tut. Organ wskazuje, że Wnioskodawca nie ma obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej obrotów uzyskanych z tytułu sprzedaży usług ubezpieczeniowych realizowanej w imieniu i na rzecz Ubezpieczyciela oraz zakładów L dokonywanych na rzecz i w imieniu T , gdyż sprzedaż w zakresie tych czynności korzysta ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania.

Jednakże Wnioskodawca będzie ewidencjonować na własnych kasach rejestrujących sprzedaż usług ubezpieczeniowych oraz zakładów L , w związku z czym oczekuje rozstrzygnięcia, z jaką stawką podatku VAT powinien je ewidencjonować.

W tym miejscu należy wskazać, że podstawowa stawka podatku – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% – art. 146a pkt 1 cyt. ustawy.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział możliwość stosowania obniżonych stawek podatku bądź zwolnień od podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Z treści art. 43 ust. 13 ustawy wynika, że zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Zgodnie z art. 43 ust. 15 ustawy - zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Przepis wprowadzający zwolnienie dla usług ubezpieczeniowych znajduje swój bezpośredni odpowiednik w art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347/1, z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczania zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy o VAT oraz w ww. art. 135 Dyrektywy 2006/112/WE, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca na podstawie zawartej umowy agencyjnej będzie sprzedawał usługi ubezpieczenia sprzętu elektrycznego i AGD (sprzedawanego w sklepach Spółki) obejmujące swoim zakresem awarie, uszkodzenia lub zniszczenia w następstwie nieszczęśliwego wypadku lub przepięcia oraz utratę Sprzętu w następstwie kradzieży bądź rabunku. Spółka jako agent ubezpieczeniowy będzie pośredniczyć w zawieraniu umów Ubezpieczenia Sprzętu oraz inkasowaniu w imieniu i na rzecz Ubezpieczyciela, prowadzącego na terytorium Polski działalność ubezpieczeniową, składki ubezpieczeniowej płatnej przez Klienta w chwili zawarcia umowy Ubezpieczenia.

Zatem Wnioskodawca będzie sprzedawał i imieniu i na rzecz Ubezpieczyciela usługi ubezpieczeniowe korzystające stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy ze zwolnienia od podatku VAT. W związku z tym sprzedawane usługi ubezpieczeniowe Wnioskodawca będzie ewidencjonował na własnych kasach rejestrujących stosując zwolnienie z VAT.

Spółka jako agent będzie także pośredniczyć w sprzedaży zakładów L .

Stosownie do unormowań zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy, zwalnia się od podatku działalność w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych, gier na automatach i gier na automatach o niskich wygranych, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od gier na zasadach określonych w odrębnej ustawie.

W tym miejscu należy wskazać na art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz.1540 ze zm.), zgodnie z którym grami losowymi są gry o wygrane pieniężne lub rzeczowe, których wynik w szczególności zależy od przypadku, a warunki gry określa regulamin. Są to loterie pieniężne, w których uczestniczy się przez nabycie losu lub innego dowodu udziału w grze, a podmiot urządzający loterię oferuje wyłącznie wygrane pieniężne.

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o grach hazardowych, rozumie się przez to gry losowe, zakłady wzajemne i gry na automatach, o których mowa w art. 2 (ust. 2).

Z kolei w myśl art. 71 ust. 2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych przedmiotem opodatkowania podatkiem od gier jest urządzanie gier hazardowych, z wyłączeniem loterii promocyjnych i pokera rozgrywanego w formie turnieju gry pokera.

Zatem Wnioskodawca sprzedając zakłady L podlegające opodatkowaniu podatkiem od gier wypełnia przesłanki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 15 ustawy o VAT, w związku z czym przy ewidencjonowaniu zakładów L na własnych kasach rejestrujących powinien stosować zwolnienie z podatku VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 2 i 3 należy uznać za prawidłowe.

Ad 4

Wnioskodawca w związku z tym, że jako agent będzie pośredniczył w sprzedaży usług ubezpieczeniowych oraz zakładów L ma wątpliwości odnośnie prawidłowego ewidencjowania na kasach rejestrujących sprzedaży usług dokonywanej na rzecz podmiotów zlecających te usługi.

Należy zauważyć, że sposób prowadzenia przez podatników ewidencji oraz warunki używania kas rejestrujących określono w przywołanym wyżej rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. sprawie kas rejestrujących.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, podatnicy, prowadzą ewidencję każdej sprzedaży, wierdzenie, że kasa spełnia funkcje wymienione w art. 111 ust. 6a ustawy oraz kryteria i warunki techniczne określone w przepisach wydanych na podstawie art. 111 ust. 9 ustawy.

Natomiast w myśl § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia podatnicy, prowadząc ewidencję wydają nabywcy, bez jego żądania, paragon fiskalny.

Przez paragon fiskalny rozumie się wydrukowany przez kasę dla nabywcy w momencie sprzedaży dokument potwierdzający dokonaną sprzedaż (§ 2 pkt 12 ww. rozporządzenia).

Zgodnie § 6 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia podatnicy, prowadząc ewidencję stosują oznaczenia literowe od „A” do „G” do przyporządkowania stawki podatku do nazw towarów i usług, przy czym:

1.  literze „A” jest przyporządkowana stawka podstawowa podatku,
2.  literom od „B” do „G” odpowiadają pozostałe stawki podatku stosowane na poszczególne towary i usługi oraz zwolnienie od podatku.

W świetle powyższego przepisu, jak również uwzględniając regulacje wynikające z zapisu powołanego wyżej art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, należy stwierdzić, że dokonując sprzedaży w imieniu i na rzecz zleceniodawcy, Wnioskodawca powinien prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej w sposób niebudzący wątpliwości, że obrót związany z tą sprzedażą nie jest obrotem Wnioskodawcy.

Zatem stosownie do zapisu ww. § 6 ust. 1 pkt 5 lit. b) Wnioskodawca może przyporządkować stawkę podatku dla usług świadczonych w imieniu i na rzecz zleceniodawcy, kolejnej wolnej literze w pamięci kasy rejestrującej, odnotowując ten fakt w książce serwisowej kasy.

Z raportów miesięcznych sporządzonych przez Wnioskodawcę wynikać wówczas będzie, jaka wartość obrotu – przyporządkowana do konkretnego oznaczenia literowego – nie jest obrotem Wnioskodawcy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionym w pytaniu nr 4 wniosku należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

**