Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.763.2022.9.DB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-18
Teza: Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX).
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; komputery-program komputerowy; prace-prace badawczo-rozwojowe; stawka; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
=========================================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowny Panie:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 5 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 13 września 2023 r. sygn. akt I SA/Sz 333/23 i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 listopada 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania 5% stawki podatku dochodowego. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 31 stycznia 2023 r. (data wpływu 3 lutego 2023 r.) Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od (\`(...)\`) 2016 r. pod firmą A, pod adresem ul. (\`(...)\`), zarejestrowaną w CEIDG pod numerem NIP: (\`(...)\`) i numerem REGON: (\`(...)\`). Przedmiotowa działalność dotyczy tworzenia oprogramowania od 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 2021, poz. 1128 ze zm., dalej zwana „ustawa o PIT”) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez Niego forma opodatkowania to podatek liniowy 19%.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wytwarzanie programów komputerowych. Wnioskodawca realizuje projekty programistyczne począwszy od etapu analizy potrzeb Kontrahenta poprzez projektowanie, implementację, testy, wdrożenie oraz asystę przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych. W dalszych etapach świadczone są usługi wsparcia w modernizacji wdrożonych systemów. Zlecenia programistyczne realizowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie są wykonywane pod kierownictwem Kontrahenta.

Wnioskodawca ma możliwość wykonywania zleceń zdalnie, w różnych miejscach oraz czasie, a także nie jest On związany sztywnymi godzinami pracy. Jednakże ze względu na specyfikę świadczonych usług istnieje możliwość uzgodnienia miejsca i czasu realizacji zlecenia pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem. Należy podkreślić, że w związku z tak wykonywaną działalnością Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian Kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca na podstawie posiadanej wiedzy z zakresu technologii informatycznych oraz doświadczenia w zakresie przygotowywania rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych realizuje zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów.

Na potrzeby opisu stanu faktycznego Wnioskodawca podzielił swoją działalność na poszczególne etapy:

1\. Planowanie, analiza i projektowanie oprogramowania - szczegółowa analiza indywidualnych potrzeb danego Kontrahenta lub użytkownika programu, zapoznanie się ze specyfiką jego branży oraz zbadanie i zaprojektowanie możliwych rozwiązań, dobranie odpowiednich technologii do wytworzenia oprogramowania i metod jego implementacji;

2\. Praca nad wytworzeniem programu i jego implementacja - tworzenie nowych funkcjonalności w oparciu o wyniki analizy potrzeb Kontrahenta lub użytkownika programu komputerowego, przygotowywanie koncepcji rozwiązania z uwzględnieniem języków programowania i technologii wybranych na etapie projektowania oprogramowania. Przygotowywanie automatycznych testów jednostkowych oraz integracyjnych weryfikujących poprawność funkcjonalną oprogramowania na etapie jego tworzenia oraz zapewniające możliwość wykonania testów regresyjnych po wprowadzeniu koniecznych usprawnień, poprawek czy też optymalizacji w kodzie źródłowym zidentyfikowanych na etapie testów systemowych, wydajnościowych, obciążeniowych lub klienckich testów akceptacyjnych. Wsparcie Kontrahenta podczas wdrażania oprogramowania oraz świadczenie pomocy technicznej w trakcie użytkowania oprogramowania związane z analizą potencjalnych błędów na etapie produkcyjnego działania oprogramowania oraz poprawą tychże błędów;

3\. Integracja oprogramowania z innymi systemami oraz wsparcie wdrożenia aktualizacji systemu - Wnioskodawca pracuje również nad kompatybilnością wytworzonego programu z różnymi systemami zewnętrznego odbiorcy, a wraz z dalszym rozwojem funkcjonalności związanych z oprogramowaniem wymagane jest dostosowanie każdej aktualizacji do różnych systemów.

Wnioskodawca realizuje zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów, a w szczególności:

– Korzystając z języka programowania (\`(...)\`) stworzono aplikację internetową (\`(...)\`). Projekt został zintegrowany z istniejącym systemem sprzedażowym kontrahenta i jest dzisiaj przez niego używany;

– Wielomodułowa aplikacja napisana w języku (\`(...)\`). Program został dostarczony pomyślnie do kontrahenta;

– Aplikacja internetowa (\`(...)\`). Pierwsza faza projektu została ukończona;

– Bazowa aplikacja (\`(...)\`) i to jest dzisiaj realizowane.

W wyniku prowadzonych prac powstają programy komputerowe - utwory na gruncie art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 z późn. zm. - dalej jako „ustawa o PAIPP”) będące utrwaleniem przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o PAIPP, programy komputerowe mogą być wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. Podkreślenia wymaga, że przedmiotem ochrony na zasadach przewidzianych w powyższych regulacjach jest również utwór w wersji nieukończonej od momentu utrwalenia. Przedmioty praw autorskich jakimi są programy komputerowe podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs, a także tezami znajdującymi się w doktrynie naukowej jak i w orzecznictwie, stanowiącymi, że „materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście "zakodować" je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania (A. Michalak red., Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74); Nie ma natomiast znaczenia, jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa (wyr. SA w Łodzi z 4 lutego 2010 r., I ACa 912/09, niepubl.; wyr. SA w Łodzi z 27.2.2013 r., I ACa 1157/12).

Wobec tego, mając na względzie szeroką definicję programu komputerowego Wnioskodawca twierdzi, że każdy ze wskazanych efektów prac stanowi utwór i jest objęty ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wybranie rozwiązań dedykowanych wyłącznie potrzebom Kontrahenta lub konkretnego użytkownika kompatybilnych z jego branżą oraz rzeczywistością jego działalności wskazuje jednoznacznie na niepowtarzalność wytworzonego programu.

Pracując nad wytworzeniem oprogramowania Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności dotyczące narzędzi informatycznych i istniejących programów w celu wytworzenia nowych zastosowań w postaci nowoczesnych i unikalnych systemów i aplikacji.

W ramach działalności Wnioskodawca zdobywa, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania w celu optymalizacji i dalszego rozwijania stworzonych przez niego systemów i aplikacji. Wytwarzane przez Wnioskodawcę Oprogramowania opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Działania te prowadzone są w metodyczny sposób czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie.

Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Działalność ta polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej nie miały miejsca, zarówno w ramach działalności prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę, jak i Kontrahenta, na rzecz którego są realizowane zlecenia programistyczne. Wnioskodawca w ramach bezpośrednio prowadzonej działalności gospodarczej opracowuje nowe programy komputerowe na rzecz danego Kontrahenta czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale niekoniecznie tworzy innowacyjne rozwiązania w wymiarze światowym, gdyż nie weryfikuje On tego w takiej skali. Zasobami wiedzy, które Wnioskodawca wykorzystuje przy planowaniu projektu są technologie informatyczne, czyli jego wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować ma program przez Niego wytworzony. Ustawodawca jednakże nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy, dlatego istotny jest element celowościowy, jaki Wnioskodawca uwzględnia w swojej działalności.

W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Oprogramowanie stworzone na rzecz danego Kontrahenta powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności co oznacza, że cecha twórczości jest spełniona. Wnioskodawca nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca jest twórcą swoich programów, z których osiąga przychód. Nadto czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie są projektami powtarzalnymi - każdy nowy program komputerowy wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz ma dotyczyć innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego.

Umowy zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a danym Kontrahentem wskazują, że w zakresie związanym z wytwarzaniem Oprogramowania przenoszone są wszelkie prawa autorskie do nich w zamian za wynagrodzenie - otrzymywane przez Wnioskodawcę należności będą przychodem z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego. Wartość wynagrodzenia za przeniesienie poszczególnych praw autorskich do Oprogramowania jest każdorazowo określana na koniec okresu rozliczeniowego na podstawie zaangażowania Wnioskodawcy w prace nad określonym programem komputerowym.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która skupiona jest na wytwarzaniu programów komputerowych, Wnioskodawca ponosi następujące wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

a) Koszt leasingu i użytkowania samochodu - Koszt związany z leasingiem oraz użytkowaniem samochodu (np. paliwo, ubezpieczenie, serwis) umożliwia Wnioskodawcy sprawny transport czy to do Klienta w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, czy to do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych, czy to na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania. Podkreślić należy, iż leasing i użytkowanie samochodu jest wprost związane z wytworzeniem oprogramowania.

b) Rower - Ten środek transportu umożliwia dojazdy do klienta w pogodne dni, czy usprawnia poruszanie się po wielkich aglomeracjach miejskich. Wnioskodawca dzięki wykorzystaniu roweru jako środka komunikacji oszczędza czas konieczny na konsultacje z kontrahentami, co niewątpliwie zwiększa jakość świadczonych usług w ramach działalności programistycznej. Przedstawiony rower jest wykorzystywany wyłącznie w tym celu.

c) Koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego - Należy podkreślić, iż zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego (np. telefon, komputer, monitor, drukarka) to koszty stałe, które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej jako programista. Tworzenie kodu zdecydowanie wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu komputerowego i elektronicznego. Komputer jest podstawowym narzędziem pracy każdego programisty. Natomiast pozostały sprzęt elektroniczny wspomaga wykonywaną pracę oraz uwydatnia jej efekty. Z całą pewnością należy stwierdzić, iż przedmioty te są ściśle związane z zawodem wykonywanym przez Wnioskodawcę i są niezbędne do prowadzenia działalności związanej z tworzeniem programu.

d) Koszt aplikacji księgowej - Koszt poniesiony przez Wnioskodawcę na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Ponadto dzięki prowadzeniu księgowości Wnioskodawca ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se.

e) Składki na ubezpieczenia społeczne - Wnioskodawca pod pojęciem poniesienia kosztów na „składki na ubezpieczenia społeczne” rozumie takie wydatki jak składki na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe), wpłaty na Fundusz Pracy. Niniejsze obciążenia są obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Również nie można zapominać o celu wymienionych opłat, które mają za zadanie zapewnienie środków pieniężnych w razie niemożności wykonywania działalności przez Wnioskodawcę, co w dłuższej perspektywie może wydłużyć jego zdolność zawodową.

f) Koszt zakupu wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych - Wnioskodawca dba o ergonomiczne stanowisko pracy dlatego jest zmuszony ponosić koszty związane z wyposażeniem biura (np. biurko, krzesło, lampka). Jak powszechnie wiadomo, odpowiednio przygotowane miejsce pracy pozwala zoptymalizować osiągane wyniki stąd należy przyjąć, że wydatki na odpowiednie wyposażenie biura są dla Wnioskodawcy kosztami niezbędnymi w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej.

g) Koszt dokształcenia zawodowego - Koszt ten obejmuje takie wydatki, jak m.in. literatura branżowa, udział w szkoleniach, konferencjach. W tym miejscu należy podkreślić konieczność poniesienia wydatków na nieustanne kształcenie się Wnioskodawcy w branży IT, która podlega ciągłym zmianom. Oprogramowanie wytwarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy. Dla jego finalnego kształtu decydujące znaczenie mają przede wszystkim posiadane przez niego informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. W tym celu Wnioskodawca ustawicznie pogłębia swój zasób wiedzy, poznaje nowe technologie, co przyczynia się do poszerzenia jego oferty.

Od 1 stycznia 2020 r. Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową Ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT. W związku z tym, że przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji, sporządzana jest ona techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów. Na koniec każdego okresu rozliczeniowego kalendarzowego Wnioskodawca ustala dochód z każdego programu komputerowego. Równolegle w tejże Ewidencji Wnioskodawca wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT i uwzględnia je we wzorze w celu ustalenia wysokości wskaźnika Nexus, a następnie oblicza podstawę opodatkowania preferencyjną stawką.

Przepis art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

**Uzupełnienie wniosku**

Wnioskodawca oświadcza, iż poprzez sformułowanie „działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych” ma na myśli tę część świadczonych usług w ramach prowadzonej działalności gospodarczej odpowiadającą za prowadzenie w sposób systematyczny prac twórczych w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy, polegających na wytwarzaniu oprogramowania, do którego autorskie prawa majątkowe są przenoszone na Kontrahenta w ramach wynagrodzenia określonego w umowie.

Wnioskodawca oświadcza, iż jest w stanie wyodrębnić konkretną wartość wynagrodzenia, odpowiadającą za przeniesienie autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania dzięki szczegółowo prowadzonej ewidencji oraz oświadcza, iż jedynie w związku z tą częścią wynagrodzenia planuje zastosować preferencyjną 5% stawkę opodatkowania.

Wnioskodawca oświadcza, że zawarte umowy z Kontrahentami są umowami B2B lub innymi umowami o świadczenie usług przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca oświadcza, iż posługując się szeroką gamą pojęć starał się opisać jak najdokładniej zakres świadczonych przez Niego usług. Powyższych zadań nie można traktować z osobna i jednostkowo, gdyż każde z nich jest elementem procesu wytwarzania oprogramowania przez Wnioskodawcę - od etapu analizy potrzeb klienta, poprzez projektowanie, pisanie kodu źródłowego, implementację funkcjonalności, wdrożenie w nowe środowiska programowe, aż po finalne wydanie produktu, przekazanie go Kontrahentowi i przeniesienie autorskich praw majątkowych. Wnioskodawca w ramach świadczonych usług na rzecz Kontrahenta zajmuje się również czynnościami nietwórczymi, których nie zamierza uwzględnić w rozliczeniu IP Box, takimi jak: uczestniczenie w spotkaniach z Klientem, prowadzenie szkoleń dla innych podwykonawców Kontrahenta.

Wnioskodawca oświadcza, iż finalnie jest w stanie wyodrębnić konkretną wartość wynagrodzenia odpowiadającą za przeniesienie autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania dzięki szczegółowo prowadzonej ewidencji oraz oświadcza, iż jedynie w związku z tą częścią wynagrodzenia, która zdaniem Wnioskodawcy jest wynikiem prac rozwojowych, planuje zastosować preferencyjną 5% stawkę opodatkowania.

Wynikiem twórczych prac Wnioskodawcy są każdorazowo programy komputerowe podlegające ochronie określonej w art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 123, z późn. zm.).

Wnioskodawca wskazuje, że wniosek dotyczy dochodów okresu poczynając od 1 stycznia 2020 r., a także lat kolejnych, czyli roku 2021, 2022 oraz lat następnych, aż do momentu istotnej zmiany stanu faktycznego lub prawnego.

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach świadczonych przez Niego usług nie prowadził i nie prowadzi badań naukowych.

Prowadzona bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność w zakresie tworzenia Oprogramowania komputerowego obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych funkcjonalności (ulepszania lub powstawania nowych produktów lub usług). Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, iż nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym na podstawie umowy z Kontrahentem oprogramowaniu Wnioskodawca odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i zdanie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom Zleceniodawcy.

Wnioskodawca bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny prace twórcze w celu tworzenia programu komputerowego, odpowiadającego indywidualnym potrzebom i wymaganiom jego Kontrahenta.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, Jego działalność spełnia cechy takowej:

a. nowatorskość i twórczość: Wnioskodawca tworzy oprogramowanie w zależności od potrzeb Klientów, z którymi współpracuje, a dany Zleceniodawca ma na celu zwiększenie innowacyjności archaicznych rozwiązań programistycznych w zależności od swoich potrzeb. Wnioskodawca jest w stanie stwierdzić, że tworzenie programów komputerowych ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej, w ramach której prowadzi On prace w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Wnioskodawca wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Niniejsze przesądza m.in. o elemencie „twórczym” owej działalności, tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX). Przechodząc do wymogu prowadzenia działalności twórczej: Wnioskodawca wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Niniejsze przesądza m.in. o elemencie „twórczym” owej działalności, tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (Objaśnienie podatkowe z 15 lipca 2019 r.). Programowanie jest pracą polegającą na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego tylko efekt jest z góry ustalony. Warto dodać, iż istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca programisty polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności. Należy podkreślić, iż program stworzony przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy ulepszył i rozwinął działanie starych programów, lub też spowodował stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Warto dodać, iż istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca Wnioskodawcy polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności. Wnioskodawca tworzy programy komputerowe - utwory w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wobec czego cechują się one oryginalnością i indywidualnością, co stanowczo przeczy wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania. Wnioskodawca nie jest podmiotem, który pełni wyłączne proste funkcje produkcyjne, ponieważ ponosi ryzyko związane ze swoją działalnością wytwórczą, ponosi za nią pełne ryzyko a w jej następstwie zdobywa prawa do stworzonego dzieła. Ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy, dlatego istotny jest element celowości, który Wnioskodawca uwzględnia w swojej działalności. Ponadto warto wspomnieć, że twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu. Jak wskazano w Objaśnieniu Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX: „wystarczające jest działanie na skalę przedsiębiorstwa \[. ..\]nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot” oraz „\[\`(...)\`\] Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”. Wobec czego Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej na rzecz danego przedsiębiorstwa opracowuje nowe i ulepsza istniejące już funkcjonalności i czyni to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale nie tworzy innowacyjnych rozwiązań w skali światowej. Z tego powodu tworzone programy przez Wnioskodawcę stanowią przejaw jego twórczej działalności o charakterze twórczym oraz są one innowacyjne zarówno w prowadzonej przez niego działalności, jak i jego Kontrahenta;

b. nieprzewidywalność: Zleceniodawcy, z którymi Wnioskodawca współpracuje oczekują od Niego wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (programów komputerowych) pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i sposobów analizy powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację archaicznych rozwiązań;

c. metodyczność: Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach danej umowy do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Kontrahenta i przedstawionym przez nich planem;

d. możliwość przeniesienia lub odtworzenia: celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej przez Niego działalności na rzecz Zleceniodawców jest przeniesienie autorskich praw majątkowych z oprogramowania na Zleceniodawcę co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia.

Ponadto przesłanką działalności badawczo-rozwojowej jest “systematyczność”. Zgodnie z Objaśnieniami Podatkowymi z 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX: „(\`(...)\`) spełnienie kryterium «systematyczności» danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego okresu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”. W doktrynie podkreśla się, że “działalność systematyczna to przede wszystkim taka działalność, która prowadzona jest w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany” \[R. Kowalski \[w:\] PIT. Komentarz do wybranych przepisów, Gdańsk 2020, art. 5(a)\]. Należy jednoznacznie wskazać, że Wnioskodawca podejmuje pracę nad jakimś projektem posiadając nakreślony cel w postaci wytworzenia oprogramowania.

Ostatnią przesłanką do uznania prowadzonej działalności za badawczo-rozwojową jest kryterium wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wiąże się to jednocześnie z prowadzeniem prac rozwojowych. Wnioskodawca opisał powyżej w jaki sposób wykorzystuje obecne zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W swojej działalności Wnioskodawca zawsze stara się dostarczyć najnowsze rozwiązania w branży zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w działalności Jego Kontrahenta. Wnioskodawca podkreśla, że z wykorzystaniem wszystkich możliwych zasobów wiedzy, które posiada w swojej działalności, planuje, projektuje i tworzy innowacyjne rozwiązania w branży w postaci ulepszonych produktów, procesów lub usług informatycznych. Przy czym podkreślenia wymaga, że ulepszenia są znaczące i pozwalają na zautomatyzowanie wielu procesów.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca uważa, że prowadzona przez Niego działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych wypełnia zawarte w elementach składowych definicji prac rozwojowych, tj. art. 4 Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r. (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.) o czym świadczy opis wykonanych prac zamieszczony we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej.

Oprócz tego w Objaśnieniu podatkowym z 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX w definiowaniu działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej. Pomiar działalności naukowo- technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl). Według podręcznika działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu nowych programów komputerowych w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Klientów. Działania te - zdaniem Wnioskodawcy - stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw. Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań.

Każdorazowym efektem prac Wnioskodawcy jest program komputerowy stanowiący utwór i jest objęty ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zdaniem Wnioskodawcy, w każdym projekcie programistycznym, którego dotyczy wniosek wykonywane prace mają charakter prac rozwojowych.

Usługi Wnioskodawcy dotyczyły/dotyczą tworzenia programów komputerowych, realizacji określonych projektów, których celem jest zawsze oprogramowanie (program komputerowy). Dokładny zakres czynności, jaki składa się na realizację określonego programu komputerowego został szczegółowo przedstawiony we wniosku.

Działania Wnioskodawcy zostały/zostaną zakończone pozytywnym wynikiem. Wnioskodawca wskazuje, że w ramach usług, które świadczy realizuje różnego rodzaju projekty. Każdy z nich jest innowacyjny i różni się od poprzedniego. Wynikiem pozytywnie zakończonych prac wykonanych przez Wnioskodawcę jest program komputerowy/oprogramowanie, które za każdym razem cechuje się odrębnością, innowacyjnością i niepowtarzalnością. Wnioskodawca każdorazowo po wykonaniu programu komputerowego przekazuje swojemu Kontrahentowi majątkowe prawa autorskie do Niego.

Każdorazowo w wyniku usług świadczonych przez Wnioskodawcę zaprojektował on i stworzył nowy, zmieniony lub ulepszony produkt, proces albo usługę która jest nowym programem komputerowym. W opinii Wnioskodawcy, produkty, które powstają w ramach świadczonych przez Niego usług są wynikiem prac rozwojowych, wykonywanych w Jego działalności gospodarczej. Wnioskodawca oferuje i będzie oferował produkty, procesy, usługi w swojej działalności, które jego zdaniem są efektem prac rozwojowych

W stosunku do działalności Wnioskodawcy produkty te, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter, który nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług. Nowość, innowacyjność, ulepszony charakter efektów prac Wnioskodawcy polega na ich niewystępowaniu wcześniej w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy.

Wnioskodawca oświadcza, iż nie wykonuje takich czynności jak: zwykłe wykorzystywanie wiedzy, standardowe, powtarzalne działania programistyczne, korzystanie z ustalonych schematów programistycznych, wykorzystywanie gotowych algorytmów zapisu kodu źródłowego, rutynowe aktualizacje oprogramowań itp.

Wnioskodawca oświadcza, iż nie uczestniczył ani nie uczestniczy w badaniach naukowych, o których mowa w art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce lub pracach rozwojowych, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy zorganizowanych przez Kontrahenta.

Wszystkie wymienione we wniosku - w ramach zleceń programistycznych realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta - efekty prac stanowią odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przedstawione we wniosku oprogramowania zostały przez Wnioskodawcę wytworzone a w niektórych przypadkach również następnie rozwinięte lub ulepszone. Należy zaznaczyć, że nowe funkcjonalności, które wprowadzają rozwinięcie bądź ulepszenia w danym oprogramowaniu są również prawem własności intelektualnej podlegającym ochronie, tj. autorskim prawem do programu komputerowego. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w doktrynie i orzecznictwie:

– „Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o PAIPP, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy” (wyr. TS z 22 grudnia 2010 r.),

– „Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 ustawy o PAIPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne” (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74).

W przypadku pracy w ramach zespołu programistów Wnioskodawca tworzy części finalnego oprogramowania, które to jednak stanowią efekt Jego własnej pracy i powstają w ramach bezpośrednio prowadzonej przez Niego działalności. Stanowią one odrębne programy komputerowe podlegające ochronie według wskazanego art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca wskazuje, że działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania lub jego części jest działalnością prowadzoną przez Niego bezpośrednio. Prowadzi On jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi na rzecz danego Kontrahenta. Działalność na rzecz Zleceniodawcy Wnioskodawca może prowadzić zarówno bez udziału innych podmiotów, jak również przy współpracy z zespołem programistów. Wnioskodawca w ramach wykonywanej działalności może współpracować z zespołami danego Kontrahenta. Jest to opcja fakultatywna, która nie oznacza obligatoryjnej współpracy w ramach zespołu. Bez względu na fakt czy dane zlecenie jest realizowane indywidualnie przez Wnioskodawcę czy w zespole programistów, wytwarzanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności.

Wnioskodawca oznajmia, że tworzenie nowych zastosowań, które wcześniej nie miały miejsca, rozumie się jako nowe rozwiązania w IT, które wcześniej w działalności Wnioskodawcy nie miały miejsca. Program stworzony na rzecz wskazanych wcześniej podmiotów, ulepszył i rozwinął działanie starych programów czy rozwiązań lub też powodował stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności nie występujących dotychczas w praktyce gospodarczej podmiotów. Warto podkreślić, że są to nowe zastosowania również w praktyce Wnioskodawcy.

Wnioskodawca wprost wskazuje, że w ramach działalności gospodarczej wytwarza nowe produkty, procesy i rozwiązania, co wynika z zacytowanych fragmentów oraz całości wniosku.

Zupełnie nowe funkcjonalności stanowią funkcjonalności, które nie występowały dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle nowatorskie, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Taką zupełnie nową funkcjonalnością są wszystkie funkcjonalności programów komputerowych, które wytworzył Wnioskodawca.

Określenie „dostępne rozwiązania programistyczne” oznacza rozwiązania, które już funkcjonują w powszechnej praktyce.

Wnioskodawca oświadcza, iż w każdym przypadku tworzenie przez Niego programu komputerowego wiąże się z samodzielnym podejmowaniem prac, które zdaniem Wnioskodawcy są pracami rozwojowymi.

Wnioskodawca otrzymuje od Kontrahenta wynagrodzenie za świadczenie usług programistycznych, w którym to wynagrodzeniu zawarte jest honorarium za przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania. W ramach świadczonych usług Wnioskodawca wykonuje szereg czynności, które nie są wprost związane z wytworzeniem prawa własności intelektualnej, chociaż często są niezbędne w celu poprawnego zrealizowania projektu (takie jak spotkania organizacyjne czy przegląd kodu). Czynności tych Wnioskodawca nie zalicza jednak do czynności twórczych i dochód z nich wydziela odpowiednio w prowadzonej ewidencji w ten sposób, że ulgą zamierza objąć tylko tę część dochodu, która pochodzi z czynności stricte twórczych. Zaangażowanie w prace nad określonym programem komputerowym jest ustalane na podstawie prowadzonej ewidencji, w której Wnioskodawca wskazuje ile czasu zajmował się danym programem. Kryterium, w oparciu o które ustalane jest zaangażowanie stanowi czas, który Wnioskodawca poświęcił na tworzenie danej części programu komputerowego.

Poszczególne umowy z Kontrahentami jako okresy rozliczeniowe przewidują stałe okresy czasowe, zwykle są to okresy miesięczne. Zakończenie okresu rozliczeniowego jest niezależne od spełnienia jakichkolwiek warunków przez Wnioskodawcę. W umowach pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentami strony ustaliły, iż Kontrahent nabywa autorskie prawa majątkowe do utworów będących przedmiotem prawa autorskiego stworzonych przez Wnioskodawcę w ramach świadczonych usług:

a) z chwilą przyjęcia (przekazania) utworu podlegającego ochronie określonej w art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 123, z późn. zm.). Potwierdzeniem przeniesienia praw jest wówczas przekazanie wytworzonego utworu Kontrahentowi przez Wnioskodawcę, co bezpośrednio regulują zapisy zawarte w umowie;

b) z chwilą wytworzenia utworu, podlegającego ochronie określonej w art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 123, z późn. zm.). Potwierdzeniem przeniesienia praw jest wówczas samo wytworzenie przez Wnioskodawcę ww. programu.

Wyodrębnienie konkretnego programu komputerowego i przeniesienie praw do tego efektu pracy na Kontrahenta jest każdorazowo możliwe dzięki prowadzonej na bieżąco ewidencji.

Pod pojęciami kosztu leasingu i użytkowania samochodu, roweru, zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego, kosztu aplikacji księgowej, kosztu zakupu wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych, kosztu dokształcenia zawodowego Wnioskodawca rozumie wydatki na: opłatę wstępną na leasing, raty leasingowe, ubezpieczenia pojazdu, paliwo, serwis samochodu, zakup roweru, eksploatację roweru, komputer stacjonarny, monitory, peryferia komputerowe, aplikację do księgowości, akcesoria biurowe (drukarka, papier, tusz do drukarki), udział w szkoleniach, konferencjach. Wnioskodawca wskazuje jednak, że nie wyklucza w przyszłości poniesienia innych wydatków z tych kategorii. Koszty te Wnioskodawca ponosi od początku prowadzenia działalności związanej z tworzeniem, rozwijaniem, ulepszaniem oprogramowania, której dotyczy wniosek.

Wszystkie wymienione w pytaniu interpretacyjnym koszty są związane z wytwarzanymi przez Wnioskodawcę programami komputerowymi, a sposób powiązania każdego z ponoszonych wydatków został przedstawiony we wniosku. Koszty te są bezpośrednio i funkcjonalnie związane z wytworzeniem oprogramowania (jak i powstaniem praw autorskich przysługujących do niego).

Koszt leasingu i użytkowania samochodu - Wnioskodawca w celu wytworzenia, rozwinięcia i ulepszenia oprogramowania korzysta z samochodu. Aby móc wytworzyć dane oprogramowanie/program komputerowy Wnioskodawca musi skonsultować pewne kwestie z Klientem bez czego wytworzenie oprogramowania nie byłoby możliwe. Czynności te są wprost związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalności gospodarczą i wytworzenie oprogramowania, które byłyby w dużej mierze utrudnione bez możliwości sprawnego transportu. Podkreślić należy, iż wydatek ten jest wprost związany z wytworzeniem oprogramowania. Stąd koszt ten występuje w bezpośrednim i funkcjonalnym związku, o którym mowa powyżej.

Rower - Wnioskodawca dokonał zakupu i ponosi koszty użytkowania roweru w celu możliwości przemieszczania się w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego - Wnioskodawca w celu wytworzenia, rozwinięcia i ulepszenia oprogramowania korzysta ze sprzętu komputerowego i elektronicznego bez którego niemożliwym byłoby ukończenie projektu. Specjalistyczny sprzęt jest wprost związany z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalności gospodarczą i jego praca byłaby w dużej mierze utrudniona bez jego wykorzystania. Stąd koszt ten występuje w bezpośrednim i funkcjonalnym związku, o którym mowa powyżej.

Koszt aplikacji księgowej - koszt poniesiony przez Wnioskodawcę na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Ponadto dzięki prowadzeniu księgowości Wnioskodawca ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se. Wnioskodawca w sposób kompletny wykazał jaki związek mają wydatki na koszt aplikacji księgowej z działalnością związaną z wytwarzaniem oprogramowania. Brak stosownej wiedzy w zakresie księgowości mógłby uniemożliwić Wnioskodawcy dokonywanie rozliczeń lege artis.

Składki na ubezpieczenia społeczne - Składka na ubezpieczenie społeczne w związku z obowiązującymi przepisami jest obowiązkowym obciążeniem, tym samym jest wprost związana z twórczą działalnością Wnioskodawcy. Bez uiszczenia wspomnianych składek Wnioskodawca nie mógłby prowadzić działalności, jak i wykonywać zadań programistycznych mu zlecanych, poprzez które powstają autorskie prawa chronione, stąd wydatek ten pozostaje w związku, o którym mowa powyżej.

Koszt zakupu wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych - Wnioskodawca zmuszony jest ponosić wydatki na zagospodarowanie przestrzeni biurowej. Sprzęty wyposażające biuro są Wnioskodawcy niezbędne, ponieważ zapewniają komfort podczas wykonywania pracy programisty. Ponadto wydatki na artykułu biurowe umożliwiają Wnioskodawcy kompleksową obsługę klientów, stąd wydatek ten pozostaje w związku, o którym mowa powyżej.

Koszt dokształcenia zawodowego - Szkolenia oraz konferencje pozwalają poszerzyć wiedzę, natomiast wyjazdy służbowe na spotkania z Kontrahentami mają na celu doprecyzowanie zadań stojących przed Wnioskodawcą, jak i przedstawienia własnej koncepcji możliwych prac programistycznych, stąd wydatek ten pozostaje w związku, o którym mowa powyżej.

Wnioskodawca wskazuje, że wszystkie wymienione we wniosku wydatki zostały faktycznie poniesione/będą ponoszone na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność związaną z wytwarzaniem oprogramowania. Wnioskodawca oświadcza, że wydatki na samochód nie są przez Niego ponoszone wyłącznie na działalność związaną z wytwarzaniem oprogramowania, gdyż samochód wykorzystywany jest w użytku mieszanym, a zatem do celów prywatnych i służbowych.

Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować konkretną wartość wskazanych we wniosku wydatków do wytworzenia konkretnych autorskich praw majątkowych do programów komputerowych lub ich części stosując w tym celu proporcję przychodową. Wnioskodawca nie zalicza do wskaźnika nexus wszystkich wydatków jakie przypisuje do kosztów uzyskania przychodu, tylko te bezpośrednio związane z wytwarzaniem oprogramowania/jego części.

Poszczególne umowy z Kontrahentami jako okresy rozliczeniowe przewidują stałe okresy czasowe, zwykle są to okresy miesięczne. Zakończenie okresu rozliczeniowego jest niezależne od spełnienia jakichkolwiek warunków przez Wnioskodawcę. Zaangażowanie w prace nad określonym programem komputerowym jest ustalane na podstawie prowadzonej ewidencji, w której Wnioskodawca wskazuje ile czasu zajmował się danym programem. Kryterium, w oparciu o które ustalane jest zaangażowanie stanowi czas, który Wnioskodawca poświęcił na tworzenie danej części programu komputerowego. Wnioskodawca wylicza ile czasu w ciągu jednego okresu rozliczeniowego poświęcił na tworzenie programu komputerowego, a ile na działania nietwórcze (np. czynności administracyjne) następnie określa jaka była to część całego czasu poświęconego na świadczenie usług w danym okresie rozliczeniowym. Na podstawie takich obliczeń Wnioskodawca ustala wysokość wynagrodzenia z tytułu przeniesienia praw autorskich do oprogramowania.

**Pytania**

1\. Czy bezpośrednio podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych stanowi prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, a tym samym czy stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?

2\. Czy odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego przez Wnioskodawcę w ramach wykonywanych zleceń programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, a tym samym Wnioskodawca osiąga kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ustawy o PIT?

3\. Czy wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na: koszt leasingu i użytkowania samochodu, rower, koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego, koszt aplikacji księgowej, składki na ubezpieczenia społeczne, koszt zakupu wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych, koszt dokształcenia zawodowego, w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

4\. Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowiskach Wnioskodawcy do zadanych pytań możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego dochodu z praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi on działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe. Twórczość działalności Wnioskodawcy wynika z wytwarzania nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w jego praktyce gospodarczej lub na tyle nowatorskich, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących, to znaczy wprowadzających to, czego jeszcze nie było. Wnioskodawca wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Niniejsze przesądza m.in. o elemencie „twórczym” owej działalności tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX).

Wyjaśnić należy, że programowanie jest pracą polegającą na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego tylko efekt jest z góry ustalony. Warto dodać, iż istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca programisty polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności. Należy podkreślić, iż programy komputerowe stworzone przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawców ulepszyły i rozwijały działanie starych programów lub też spowodowały stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Z tego powodu - zdaniem Wnioskodawcy - stworzone programy stanowią przejaw jego twórczej działalności o charakterze twórczym oraz są one innowacyjne zarówno w prowadzonej przez niego działalności, jak i jego Kontrahenta.

Twórczość Wnioskodawcy odnosi się również do przejawu jej działalności - autorskich praw do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jednocześnie podkreślić należy, iż przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Ochrona ta obejmuje również fragmenty utworu i utwory w wersji nieukończonej.

Wnioskodawca powody do twierdzenia, że jego działalność obejmuje prace rozwojowe wywodzi z faktu, że w swoich projektach rozwija fachową i specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Artykuł 5a pkt 38 ustawy o PIT normuje działalność badawczo-rozwojową jako: działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Według podręcznika Frascati działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu nowego programu komputerowego w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Kontrahentów. Działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw. Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych rozwiązań.

Odnosząc się do interpretacji indywidualnej o sygnaturze 0114-KDIP3- 1.4011.318.2019.3.MG i stanowiska wnioskodawcy, które zostało w niej przedstawione i zaaprobowane przez Organ podatkowy działalność badawczo-rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny, oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Oprócz tego w Objaśnieniu podatkowym z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX w definiowaniu działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania przedmiotowego oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę jako prac badawczo-rozwojowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, jego działalność spełnia cechy takowej:

a) nowatorskość i twórczość: Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie w zależności od potrzeb Kontrahentów, z którymi współpracuje, a dany Kontrahent ma na celu zwiększenie innowacyjności rozwiązań programistycznych w zależności od swoich potrzeb;

b) nieprzewidywalność: Kontrahenci, z którymi Wnioskodawca współpracuje oczekują od Niego wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (programów komputerowych), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację archaicznych rozwiązań;

c) metodyczność: Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach danej umowy do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Kontrahenta i przedstawionym przez nich planem;

d) możliwość przeniesienia lub odtworzenia: celem Wnioskodawcy w ramach wykonywanej przez Niego działalności gospodarczej jest przeniesienie autorskich praw majątkowych z oprogramowania na Kontrahenta co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia.

Biorąc powyższe pod uwagę można stwierdzić, zdaniem Wnioskodawcy, że tworzenie przez Niego programów komputerowych spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w Podręczniku Frascati oraz w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, pojęcie prace rozwojowe - oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Wnioskodawca podkreśla, że Jego zdaniem prowadzi działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań - wytwarza nowe, nieistniejące wcześniej funkcjonalności, na podstawie posiadanej wiedzy, które wpływają na innowacyjność wytwarzanych rozwiązań programistycznych. Czyni to na podstawie nabywanej, łączonej, kształtowanej i wykorzystywanej dostępnej aktualnie wiedzy w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącego preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX: „ Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium «systematyczności» danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego okresu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”.

“Z przytoczonego powyżej fragmentu objaśnień podatkowych wynika, że działalność systematyczna to przede wszystkim taka działalność, która prowadzona jest w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany” R. Kowalski \[w:\] PIT. Komentarz do wybranych przepisów, Gdańsk 2020, art. 5(a).

Należy jednoznacznie wskazać, że Wnioskodawca podejmuje pracę nad jakimś projektem posiadając nakreślony cel, którym jest wytworzenie oprogramowania, które rozwiąże problemy nakreślone przez Kontrahenta przy negocjowaniu współpracy. Wnioskodawca prowadzi również pracę według ścisłego harmonogramu. Począwszy od wymagań umownych dotyczących poprawnej dokumentacji swojej działalności. Oprogramowanie wymaga wielu składowych tworzonych w odpowiedniej kolejności i z należytą uwagą.

Ostatnią przesłanką do uznania prowadzonej działalności za badawczo-rozwojową jest kryterium wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wiąże się to jednocześnie z prowadzeniem prac rozwojowych. Wnioskodawca opisał powyżej w jaki sposób wykorzystuje obecne zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W swojej działalności Wnioskodawca zawsze stara się dostarczyć najnowsze rozwiązania w branży zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w działalności jego Kontrahenta. Wnioskodawca podkreśla, że z wykorzystaniem wszystkich możliwych wiadomości naukowych jakie posiada w swojej działalności planuje, projektuje i tworzy innowacyjne rozwiązania w branży w postaci produktów, procesów lub usług programistycznych. Przy czym podkreślenia wymaga, że są znaczące i pozwalają na zautomatyzowanie procesów, które dotychczas robione były ręcznie.

Ad 2.

Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8. Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga aby spełnione zostały dwa kryteria:

a. przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej oraz

b. prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska. Oprogramowanie, stanowi przedmiot ochrony praw autorskich.

Artykuł 74 ustawy o PAIPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o PAIPP, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyr. TS z 22.12.2010 r., C-393/09).

Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 ustawy o PAIPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74).

Zdaniem Wnioskodawcy, prawo autorskie do programów komputerowych wytwarzanych przez Niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej we wniosku działalności zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności opisanej we wniosku, która Jego zdaniem stanowi działalność badawczo-rozwojową.

Dochodem z kwalifikowanego IP, zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

• z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP;

• ze sprzedaży kwalifikowanego IP;

• z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

• z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej będziemy mieli do czynienia przy spełnieniu łącznie trzech warunków:

a) przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej oraz

b) należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT;

c) podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zdaniem Wnioskodawcy, wytwarzane przez Niego prawa autorskie stanowią kwalifikowane IP, co zostało wykazane w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z postanowieniami konkretnej umowy współpracy w ramach wykonywanych usług przenoszone są przez Wnioskodawcę na rzecz danego Kontrahenta wytworzone Oprogramowania oraz majątkowe prawa autorskie do tychże Oprogramowań. W zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie - należność ta obejmuje honorarium za przeniesienie całości autorskich praw majątkowych do programu komputerowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie autorskich praw majątkowych do wytworzonego Oprogramowania należy zakwalifikować jako kategorię sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Ad 3.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: (a+b) x 1,3 / a+b+c+d, w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Na mocy art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1. Jednocześnie w przypadku, gdy Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych ani kwalifikowanych praw własności intelektualnej wskaźnik ten będzie wynosić 1 w momencie gdy Wnioskodawca osiągnie dochód.

Przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest w przeważającym zakresie tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach wykonania umowy na rzecz określonego Kontrahenta. Za świadczone usługi Wnioskodawca otrzymuje ustalone honorarium, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

W związku z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością ponosi On wydatki na: koszt leasingu i użytkowania samochodu, rower, koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego, koszt aplikacji księgowej, składki na ubezpieczenia społeczne, koszt zakupu wyposażenia biurowego oraz artykułów biurowych, koszt dokształcenia zawodowego.

Powyższe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami w rozumieniu art. 22 w zw. z art. 23 ustawy o PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów - tj. prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone wydatki w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie danego Oprogramowania należy uznać za koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność, stanowiącą Jego zdaniem działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wskazanym powyżej (oznaczone jako lit. a we wskaźniku z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT).

Ad 4.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, „Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.”

Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanego IP. W związku z tym, Wnioskodawca spełnia wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego.

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia
------------------------------------------------------

16 lutego 2023 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak: 0115-KDIT1.4011.763.2022.2.DB.

22 lutego 2023 r. wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.

24 kwietnia 2023 r. wydałem postanowienie znak: 0115-KDIT1.4011.763.2022.3.JG o utrzymaniu w mocy ww. postanowienia.

Skarga na postanowienie
-----------------------

19 maja 2023 r. wpłynęła do mnie skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, w której zaskarżył Pan postanowienie z 24 kwietnia 2023 r. utrzymujące w mocy postanowienie z 16 lutego 2023 r. o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie – wyrokiem z 13 września 2023 r. sygn. akt I SA/Sz 333/23.

Wyrok, który uchylił ww. postanowienia stał się prawomocny 16 listopada 2023 r. i wpłynął do organu 18 grudnia 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

Prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Z opisu sprawy wynika, że realizuje projekty programistyczne począwszy od etapu analizy potrzeb Kontrahenta poprzez projektowanie, implementację, testy, wdrożenie oraz asystę przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych. W dalszych etapach świadczone są usługi wsparcia w modernizacji wdrożonych systemów.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy wskazał Pan że, tworzone programy stanowią przejaw Pana twórczej działalności o charakterze twórczym oraz są one innowacyjne zarówno w prowadzonej przez Pana działalności, jak i Pana Kontrahenta oraz że działalność ta polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej nie miały miejsca, zarówno w ramach działalności prowadzonej bezpośrednio przez Pana, jak i Kontrahenta, na rzecz którego są realizowane zlecenia programistyczne.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowym ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro- i makroekonomicznej. Spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśnił Pan, że bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi Pan w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny prace twórcze w celu tworzenia programu komputerowego, odpowiadającego indywidualnym potrzebom i wymaganiom jego Kontrahenta.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do wskazanych przez Pana programów komputerowych jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z przedstawionego opisu sprawy i jego uzupełnienia wynika, że Pana działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych funkcjonalności (ulepszania lub powstawania nowych produktów lub usług). Dodatkowo wskazuje Pan, iż nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym na podstawie umowy z Kontrahentem oprogramowaniu jest Pan odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i zdanie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom Zleceniodawcy.

Jednocześnie wskazał Pan, że wszystkie wymienione we wniosku - w ramach zleceń programistycznych realizowanych przez Pana na rzecz Kontrahenta - efekty prac stanowią odrębne programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań. Tym samym opisana działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych spełnia warunki uznania jej za działalność badawczo-rozwojową.

Stosownie do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W konsekwencji poniesione przez Pana wydatki, które są związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

a) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

c) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

d) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że na podstawie art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy:

– tworzy Pan programy komputerowe w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

– wytwarzane przez Pana oprogramowanie stanowi utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlega ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;

– dokonuje Pan sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

– prowadzi Pan na bieżąco od 1 stycznia 2020 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, na podstawie przepisów art. 30ca ww. ustawy, poczynając od 2020 r. oraz za lata kolejne, od sumy kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w ramach prowadzonej działalności opisanej we wniosku.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

– dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

– wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.

Ustalając wskaźnik nexus należy pamiętać, aby istniał związek między:

– wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

– kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

– dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

• zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał na dzień złożenia wniosku.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).