Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-963/09-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-01-11
Teza: Czy wypłacone przez Spółkę wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z gruntów, na których zlokalizowane są urządzenia wykorzystywane przez Spółkę w związku z prowadzoną przez Nią działalnością gospodarczą, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: grunty; korzystanie-korzystanie bezumowne; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; odszkodowania; zapłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez Pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2009 r. (data wpływu 28.10.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest przedsiębiorstwem zajmującym się dystrybucją energii elektrycznej. W celu zapewnienia ciągłej i niezakłóconej dostawy energii elektrycznej swoim odbiorcom oraz umożliwienia przyłączenia nowych odbiorców, Spółka posiada urządzenia służące do doprowadzania energii elektrycznej oraz prowadzi budowy nowych urządzeń, które w większości przypadków nie są i nie mogą być zlokalizowane na własnych gruntach Spółki.

Urządzenia te wchodzą w skład majątku Spółki. Chodzi tutaj o budynki i budowle energetyczne takie jak: słupy, stacje transformatorowe umiejscowione także na gruntach należących do prywatnych osób. Budowle te, służą do przesyłania i doprowadzania energii elektrycznej do odbiorców, były więc i są wykorzystywane w prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.

Właściciele nieruchomości gruntowych, na których są posadowione budowle energetyczne wchodzące w skład majątku Spółki, zaczynają domagać się wynagrodzeń za bezumowne korzystanie z ich gruntów. Do wypłaty wynagrodzeń dochodzi albo na podstawie porozumień zawieranych z właścicielami gruntów albo w związku z orzeczeniami sądów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wypłacone przez Spółkę wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z gruntów, na których zlokalizowane są urządzenia wykorzystywane przez Spółkę w związku z prowadzoną przez Nią działalnością gospodarczą, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacone wynagrodzenia będą stanowiły Jego koszty uzyskania przychodów. Dotyczą one bowiem niewątpliwie Jego działalności, prowadzonej zarówno kilka lat temu, jak i obecnie, a roszczenia właścicieli dotyczą gruntów zajętych pod słupy i transformatory, które stanowiły i stanowią nadal majątek Spółki. Spółka, jako właściciel urządzeń, w sposób ciągły osiąga przychody z działalności gospodarczej prowadzonej przy ich wykorzystaniu, tj. z przesyłu i dystrybucji energii elektrycznej.

Uzasadniając związek zapłaty wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z gruntu z przychodami podatnika (podstawa rozpoznania kosztu uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), Wnioskodawca pozwoli sobie nie powtarzać utartych już poglądów tak co do bezpośredniego i pośredniego związku kosztów z przychodami, zakresu swoistej definicji kosztu uzyskania przychodu wskazanej w art. 15 ust. 1, czy sposobu dokonywania wykładni przepisów prawa podatkowego dotyczącego tej problematyki. Mając natomiast na uwadze interpretowany stan faktyczny, przypomnieć należy, że przedsiębiorstwa zaopatrujące ludność w energię elektryczną, miały specjalny status przedsiębiorstw użyteczności publicznej. Jeszcze do niedawna normą był brak umów uprawniających do korzystania z gruntów, przy powszechnym, milczącym znoszeniu tego stanu rzeczy, niemającym zbyt wiele wspólnego z aprobatą. Oczywiste jest, że zapewne ogromna większość właścicieli nieruchomości miała pełną świadomość funkcjonowania na ich gruncie określonych urządzeń (i nie wykazywała zainteresowania uregulowaniem tej kwestii), że urządzenia te były lokalizowane na przestrzeni wielu lat oraz, że brak jakiejkolwiek odpłatności był powszechnie (a przy tym skutecznie) tłumaczony tym, że dobro indywidualne musi ustąpić dobru ogólnemu. Dopiero teraz, po transformacjach ustrojowych, kwestie te mogą być uregulowane w cywilizowany sposób, tak w odniesieniu do zaszłości, jak i na przyszłość.

Podkreślić trzeba, że źródłem roszczenia o wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy (w przedmiocie sprawy grunt) w opisanym stanie faktycznym jest prawo rzeczowe, a nie obligacyjne, a ściślej art. 224 Kodeksu cywilnego (odnoszący się do sytuacji posiadaczy w dobrej wierze) oraz art. 225 (odnoszący się do sytuacji posiadaczy w złej wierze). Nie mamy tutaj zatem do czynienia np. z odszkodowaniem za jakieś naganne, niezgodne z prawem, czy skutkujące szkodami na cudzym gruncie zachowania Spółki.

Uzasadniając szczególny charakter wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z rzeczy można się odwołać do Komentarza autorstwa prof. Edwarda Gniewka do wskazanych przepisów (Wydawnictwo Zakamycze 2001 r.), w którym odwołano się także do poglądów licznych przedstawicieli doktryny prawa cywilnego. Stwierdzono w nim: „Takie rozliczenie stron mogłoby się odbywać według ogólnych zasad bezpodstawnego wzbogacenia i deliktowej odpowiedzialności odszkodowawczej. Słusznie jednak ustawodawca dokonał odrębnej regulacji prawnej, pod względem systematycznym umieszczonej wśród prawnorzeczowych przepisów o ochronie własności. Zawarte w art. 224 - 225 (jak chodzi o roszczenia właściciela) oraz w art. 226 (gdy chodzi o roszczenia posiadacza) normy szczególne mają pierwszeństwo zastosowania do wzajemnych roszczeń stron (por. T. Dybowski, Ochrona\`(...)\`, s. 175 i n.; J. Ignatowicz (w:) Kodeks\`(...)\`, s. 599 i n.; S. Wójcik (w:) System\`(...)\`, s. 511 - 513). Natomiast w kwestiach nieunormowanych można i należy sięgać do powszechnych zasad prawa cywilnego”. I dalej: „Według stosowanego w Kodeksie cywilnym nazewnictwa mówimy tutaj o „wynagrodzeniu za korzystanie z rzeczy”. W ślad za ustawodawcą należy wiernie posługiwać się takim określeniem i przestrzegać właściwego reżimu prawnego. W żadnym razie nie jest uzasadnione stosowanie wymyślonego reżimu „odszkodowania za korzystanie z rzeczy”, „odszkodowania za bezumowne korzystanie z rzeczy” itp. Zwłaszcza nie wolno tutaj poddać się mimowolnej sugestii rozliczania stron według zasad odpowiedzialności deliktowej. Gdyby nawet czyn władania (zawładnięcia) cudzą rzeczą miał charakter deliktu, stosować należy mimo wszystko w pierwszym rzędzie właściwe przepisy prawa rzeczowego. Dopiero w kwestiach nie unormowanych można sięgać do dalszych przepisów dotyczących bezpodstawnego wzbogacenia lub odpowiedzialności odszkodowawczej. Z pewnością zaś nie ma takiej okazji w zakresie rekompensaty za korzystanie z cudzej rzeczy. Ustawodawca wyczerpująco uregulował tę problematykę wśród przepisów prawa rzeczowego, przyznając właściwe roszczenie lub odrzucając je (jak w przypadku posiadania w dobrej wierze do czasu wytoczenia powództwa windykacyjnego). Kwestią interpretacji jest zaś określenie pojęcia „wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy”, a kwestią praktyki ustalenie jego wysokości.

Wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z nieruchomości jest konsekwencją korzystania z niej przez Spółkę bez wyraźnie wyrażonej zgody prawowitego właściciela i stanowi de facto formę zadośćuczynienia za ograniczenie przysługującego właścicielowi prawa własności, niezależnie od tego czy poniósł on jakąkolwiek szkodę (por. powołany wyżej Komentarz do Kodeksu cywilnego: „W warunkach określonych normą art. 224 § 1 i art. 225 k.c. właścicielowi przysługuje roszczenie o wynagrodzenie za korzystanie z jego rzeczy. Pod rządem tych przepisów posiadacz jest zobowiązany do wynagrodzenia za korzystanie z cudzej rzeczy bez względu na to, czy właściciel rzeczy, nie korzystając z niej, poniósł jakąkolwiek stratę i niezależnie od tego, czy posiadacz faktycznie korzystał z rzeczy – odnosząc korzyść wymierną (por. T. Dybowski, Ochrona\`(...)\`, s. 188)”. W większości przypadków wynagrodzenie takie obejmuje wszystko, co uzyskałby właściciel, gdyby nieruchomość lub jej część wynajął, wydzierżawił lub oddał do odpłatnego korzystania na podstawie innego stosunku prawnego, jednakże na pewno brak jest podstaw do zrównania wynagrodzenia z odszkodowaniem.

Żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wyłącza wynagrodzenia z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości z kosztów uzyskania przychodów (notabene, nie wyłącza także odszkodowania, jeżeli takowe byłoby wypłacane w analogicznych warunkach). Wydatki te mogą zatem stanowić koszty uzyskania przychodów, o ile oczywiście istnieje ich związek przyczynowo - skutkowy z przychodami. A związek taki ewidentnie istnieje, nawet jeżeli wynagrodzenie dotyczy okresu sprzed kilku lat. Nieruchomości bowiem, których dotyczy wynagrodzenie, były i są przez Spółkę wykorzystywane w związku z posadowieniem na nich urządzeń służących wytwarzaniu i dostarczaniu energii elektrycznej (a więc uzyskiwaniu szeroko rozumianych przychodów). Wypłata zaś wynagrodzeń żądanych przez właścicieli stanowi krok do prawnego uregulowania także obecnych wzajemnych relacji między nimi a podmiotami dystrybuującymi energię, w tym ze Spółką, których brak nie był przejawem świadomego i celowego działania ze strony przedsiębiorstw energetycznych.

Podsumowując, wykładnia przepisów art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, łącznie z katalogiem negatywnym wydatków związanych z przychodami podatnika, niestanowiących wolą ustawodawcy kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1) prowadzi do wniosku, że wypłacone wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z gruntu stanowi koszty uzyskania przychodów Spółki. Ustawodawca wskazuje bowiem w tym drugim przepisie, jakie odszkodowania, grzywny, kary i inne opłaty sankcyjne związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów i nie wskazano w art. 16 ust. 1 kategorii wydatków na naprawienie skutków niezgodnego z prawem postępowania podatników, a tym bardziej wypłaty wynagrodzenia (nazywanego często potocznie odszkodowaniem) za bezumowne korzystanie z nieruchomości. Nie wyłączono także z kosztów uzyskania przychodów wynagrodzeń wypłacanych z opóźnieniem.

Mając na uwadze powyższe, wypłacane wynagrodzenia za bezumowne korzystanie przez Spółkę z prywatnych gruntów, w celu wykonywania opodatkowanej działalności gospodarczej (nawet jeżeli korzystanie to już się zakończyło), w następstwie występowania przez właścicieli gruntów z roszczeniami w tym zakresie, stanowią koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na potwierdzenie przedstawionego w niniejszym wniosku stanowiska powołać należy prawomocne orzeczenie WSA w Białymstoku z 21 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Bk 559/08, którym uchylono niekorzystną dla podatnika interpretację Ministra Finansów w podobnej sprawie. Minister Finansów w reakcji na to orzeczenie zmienił z urzędu swoje stanowisko, uznając tym razem za prawidłową wykładnię przepisów przedstawioną uprzednio przez podatnika we wniosku (interpretacja z 19 czerwca 2009 r., Nr ITPB3/423-77/08/09-S/DK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ogólną definicję kosztów uzyskania przychodu zawiera art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), który stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Prawem podatnika jest zaliczenie wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą do kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli podatnik korzysta z prawa do pomniejszenia przychodów o koszty jego uzyskania to obowiązany jest kwalifikować wydatki jako koszty uzyskania przychodów według następujących reguł:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty),
*   pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów). Art. 15 ust. 1 konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo – skutkowy. Przy czym kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z funkcjonowaniem firmy i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, a także w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło (przynosiło) przychody także w przyszłości.

Zauważyć należy, iż przepisy omawianej ustawy nie przewidują bezpośredniego wyłączenia wypłaconych wynagrodzeń z tytułu bezumownego korzystania z gruntów niebędących własnością Wnioskodawcy, na których zlokalizowane są urządzenia wykorzystywane przez Spółkę, tj. słupy, stacje transformatorowe. W konsekwencji, możliwość zaliczenia wskazanych wydatków do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od oceny, czy zostały one poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Reasumując, stwierdzić należy, iż wydatki, o których mowa w przedstawionym stanie faktycznym mają związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, zatem ich poniesienie służy zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Tym samym, przedmiotowe wydatki spełniają warunki uprawniające do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów Spółki na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.