Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.852.2018.2.RM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-19
Teza: miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz agencji microstock - zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy - jest terytorium państw, w których agencje microstock mają siedzibę działalności gospodarczej;
Słowa kluczowe: świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2018 r. (data wpływu 31 grudnia 2018 r.), uzupełnionym w dniu 5 marca 2019 r. (data wpływu 11 marca 2019 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 21 lutego 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 1 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca opodatkowania realizowanych usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca opodatkowania realizowanych usług.

Wniosek uzupełniony został w dniu 5 marca 2019 r. (data wpływu 11 marca 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 21 lutego 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny, uzupełniony pismem z dnia 5 marca 2019 r.:

Wnioskodawca z zawodu jest inżynierem branży motoryzacyjnej, na co dzień prowadzi własną działalność gospodarczą niezwiązaną z fotografią. Wnioskodawca jest płatnikiem podatku VAT. W czasie wolnym, poza czasem pracy zawodowej, hobbystycznie zajmuje się fotografią oraz tworzy dla własnej przyjemności fotografie krajobrazu, natury, architektury i różnych przedmiotów.

Posiadana przez Wnioskodawcę własna kolekcja zdjęć skłoniła go do zaprezentowania jej części innym osobom, z chęcią weryfikacji jakości technicznej i wartości artystycznych prac. W tym celu Wnioskodawca szukał w Internecie możliwości prezentacji swoich prac i znalazł portale zajmujące się prezentacją fotografii, dodatkowo z możliwością znalezienia klientów, którzy zechcą zakupić prawa do wykorzystania prac Wnioskodawcy do swoich celów i uzyskania z tego tytułu niewielkiego wynagrodzenia.

Wnioskodawca znalazł takie portale, które są agencjami typu microstock zwanymi również bankami zdjęć. Wnioskodawca zarejestrował się w kilku z nich, których siedziby znajdują się głównie w USA, Kanadzie, Wielkiej Brytanii. Wnioskodawca nie dostarcza swoich prac do żadnych portali w Polsce.

Po zapoznaniu się z regulaminem microstocku i jego zaakceptowaniu, który de facto jest umową pomiędzy fotografem a bankiem zdjęć, można rozpocząć przesyłanie swoich prac, które po weryfikacji i zatwierdzeniu przez bank zdjęć zostają opublikowane na stronie internetowej. Wtedy też rozpoczęła się niewielka sprzedaż praw do wykorzystania wykonanych przez Wnioskodawcę fotografii. Autor ma pełną swobodę w dodawaniu kolejnych prac oraz ich usuwaniu na swoim profilu typu microstock a utrzymywanie tam konta jest bezpłatne.

Internetowe agencje typu microstock (banki zdęć) prezentują na swoich stronach prace wielu autorów z całego świata oferując możliwość zakupu praw do wykorzystania fotografii przez potencjalnego nabywcę. Prawa do wykorzystania tej samej fotografii mogą być sprzedawane wielokrotnie dla wielu różnych nabywców, lecz autor pracy pozostaje właścicielem praw autorskich.

Przychód autora powstaje w momencie zakupu praw do wykorzystania fotografii przez nabywcę. Na koncie fotografa w banku zdjęć generuje się przychód wynikający z prowizji uzyskanej od sprzedaży praw do wykorzystania danego zdjęcia. W banku zdjęć na koncie autora kumulują się sumy z poszczególnych sprzedaży praw. Dopiero po przekroczeniu określonej kwoty nastąpić może wypłata na konto autora, za pośrednictwem jednego z serwisów internetowych.

Wypłaty z poszczególnych banków zdjęć następują w sposób całkowicie nieregularny. Zdarzyć się może, że z jakiegoś z banków zdjęć nie nastąpi żadna wypłata w skali roku, z innego nastąpi jedna lub dwie a z jeszcze innego nastąpi kilka wypłat w skali roku. W kolejnych latach proporcje te mogą być zupełnie inne lub może nie być żadnych wypłat. Jest to zależne tylko i wyłącznie od zainteresowania potencjalnych nabywców do zakupu praw do wykorzystania takiej czy innej pracy konkretnego autora.

Wnioskodawca nie posiada ani nie wynajmuje studia fotograficznego, nie zatrudnia do tych celów żadnych pracowników, wykorzystuje prywatny sprzęt fotograficzny.

Fotografie, którymi poprzez banki zdjęć może zainteresować się potencjalny nabywca, Wnioskodawca wykonuje samodzielnie oraz samodzielnie dokonuje ich wyboru do publikacji na microstockach (w internetowych bankach zdjęć). Publikacje takie następują w sposób nieregularny i niemożliwy do przewidzenia.

W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na wezwanie Organu dotyczące wskazania, czy kontrahenci Wnioskodawcy (agencje typu microstock – banki zdjęć), posiadają na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności, które uczestniczy w realizacji świadczenia, o którym mowa w niniejszym wniosku Wnioskodawca wskazał, że internetowe agencje typu microstock (banki zdęć), do których Wnioskodawca już dostarcza swoje prace/zdjęcia nie posiadają na terenie Polski stałych miejsc prowadzenia działalności, które uczestniczą w realizacji świadczenia.

Odnosząc się do pytania Organu dotyczącego wskazania jak przebiega transakcja nabycia praw do wykorzystania fotografii Wnioskodawcy przez ostatecznego klienta Wnioskodawca wskazał, że ostateczny klient zawiera umowę licencyjną pomiędzy nim a agencją typu microstock (bank zdjęć), która opisuje w jaki sposób może on używać zdjęcia/zdjęć, na które zakupił licencję od agencji microstock (bank zdjęć).

Ostateczny klient kupuje licencję od agencji microstock (bank zdjęć) na postawie jednorazowej opłaty lub ryczałtu zapłaconego na konto agencji microstock (bank zdjęć), uzyskując prawo do pobrania/pobierania i wykorzystania zdjęcia/zdjęć będących w ofercie agencji microstock.

Po dokonaniu opłaty, ostateczny klient bezpośrednio ze strony agencji microstock (bank zdjęć) pobiera drogą elektroniczną wybrane przez siebie plik/zdjęcie/zdjęcia.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania jakie konkretnie postanowienia wynikają z umowy (regulaminów) łączących Wnioskodawcę z kontrahentami (agencjami typu microstock – bankami zdjęć) co do przedmiotu umowy, zasad współpracy między agencjami typu microstock – bankami zdjęć a Wnioskodawcą Wnioskodawca wskazał, że autor/fotograf aby być dostawcą do agencji microstock (bank zdjęć) zakłada swoje konto użytkownika/dostawcy na stronie internetowej prowadzonej przez agencję microstock (bank zdjęć).

Przesyłając zdjęcia autor/fotograf przyznaje agencji microstock (bank zdjęć) niewyłączne prawo na reprodukowanie, publiczne wyświetlanie, podlicencjonowanie i objęcie działaniami handlowymi jego prac. Autor/fotograf to samo zdjęcie może dostarczyć do wielu różnych agencji microstock (bank zdjęć) na zasadzie niewyłączności.

Prawa autorskie prac, co do treści, pozostają przy autorze zdjęć i świadczenie usługi nie może być rozumiane jako przekazanie praw autorskich firmie typu microstock (bank zdjęć).

Agencja microstock (bank zdjęć) licencjonuje na rzecz swoich klientów wszystkie treści/zdjęcia w celu ich użycia zgodnie z umowami licencyjnymi zawartymi pomiędzy klientem a agencją microstock (bank zdjęć), a prawa/licencję do wykorzystania tego samego zdjęcia mogą być sprzedawane wielokrotnie dla wielu różnych nabywców.

Autor/fotograf dostarczając swoje prace/zdjęcia do agencji microstock (bank zdjęć) zgadza się przestrzegać wytycznych, dotyczących przesyłanych treści oraz jakości technicznej zdjęć, które następnie znajdują się w ofercie agencji microstock. Relacja pomiędzy autorem/fotografem a agencją microstock (bank zdjęć) opiera się na niezależności wykonawców, co oznacza, że nie powstaje między stronami partnerstwo, spółka joint venture, relacja zatrudnienia, franczyzy ani przedstawicielstwa.

Odnosząc się do pytania Organu dotyczącego wskazania, czy kontrahenci (agencje typu microstock – banki zdjęć) sprzedają we własnym imieniu prawa do wykorzystania fotografii Wnioskodawcy, tj. czy mimo że wykonawcą fotografii jest Wnioskodawca ostateczny klient nabywa prawa do wykorzystania fotografii od agencji typu microstock – banku zdjęć Wnioskodawca wskazał, że przesyłając prace/zdjęcia do agencji microstock (bank zdjęć), autor/fotograf zarządzanie swoimi pracami przekazuje do agencji microstock (bank zdjęć). Klienci mogą korzystać ze zdjęć wykonanych przez autora/fotografa zgodnie z licencjami udzielonymi przez agencję microstock (bank zdjęć).

Ostateczny klient nabywa prawa/licencję od agencji microstock, które udzielają użytkownikowi prawa do stosowania oraz przetwarzania treści wizualnych bezterminowo na całym świecie zgodnie z obowiązującą licencją.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania, czy ostateczny klient nabywając prawa do wykorzystania fotografii Wnioskodawcy płatności dokonuje na rzecz agencji typu microstock – banku zdjęć, tj. czy ostateczny klient nie dokonuje płatności bezpośrednio na rzecz Wnioskodawcy lecz na rzecz agencji typu microstock – banku zdjęć Wnioskodawca wskazał, że ostateczny klient nabywa prawa/licencję dokonując płatności na rzecz i na konto agencji microstock (bank zdjęć).

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania jak jest ustalane/kalkulowane wynagrodzenie należne Wnioskodawcy od kontrahentów Wnioskodawcy (agencji typu microstock – banków zdjęć) Wnioskodawca wskazał, że Klient ostateczny kupując od agencji microstock (bank zdjęć) prawa/licencję do wykorzystania danego zdjęcia do swoich celów wpłaca należną kwotę na konto agencji.

Agencja microstock (bank zdjęć) wypłaca wynagrodzenie dla autora/fotografa (stanowiące procent od kwoty sprzedaży, mogą występować różne wartości procentowe). Raz w miesiącu w momencie, kiedy na koncie został osiągnięty dochód dla konkretnego autora/fotografa o określonej w umowie wysokości, następuje wypłata na rzecz autora/fotografa. Jeśli osiągnięty w skali miesiąca dochód nie osiągnął określonej w umowie wysokości, wypłata jest przesunięta na następny okres rozliczeniowy.

Wynagrodzenie autora/fotografa wynosi zwykle od 20% do 50% od kwoty pobranej przez agencje microstock (banki zdjęć) od klienta za licencję udzieloną na wykorzystanie zdjęcia. Prowizja rośnie wraz ze wzrostem pobrań zdjęć oraz zależna jest od formuły użycia pobranego pliku/zdjęcia.

Autor/fotograf uzyskuje wynagrodzenie od agencji microstock (bank zdjęć), które wypłacane jest autorowi/fotografowi za pośrednictwem jednego z serwisów internetowych.

Odnosząc się do pytania Organu dotyczącego wskazania, czy poza wskazanym we wniosku wynagrodzeniem należnym Wnioskodawcy od kontrahentów Wnioskodawcy (agencji typu microstock – banków zdjęć) między Wnioskodawcą a agencjami typu microstock – bankami zdjęć mają miejsce jakieś inne rozliczenia związane z realizacją świadczenia będącego przedmiotem zapytania (jeśli tak to za co konkretnie następuje dane rozliczenie, jak jest ustalane/kalkulowane dane rozliczenie, na jakich zasadach jest wypłacane dane rozliczenie, który podmiot któremu podmiotowi wypłaca dane rozliczenie itp.) Wnioskodawca wskazał, że wypłacane przez agencję microstock wynagrodzenie wynikające ze sprzedaży licencji/praw do wykorzystania pracy/zdjęcia jest jedynym wynagrodzeniem wypłacanym na rzecz autora/fotografa. Nie istnieją żadne inne rozliczenia pomiędzy autorem/fotografem a agencją microstock.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania, czy ostateczni nabywcy praw do wykorzystania fotografii Wnioskodawcy są osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej czy też podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą, Wnioskodawca wskazał, że autor/fotograf nie wie kim są ostateczni nabywcy praw/licencji udzielonych przez agencję microstock. Ta wiedza pozostaje przy agencji microstock (bank zdjęć).

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania, czy Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca wskazał, że nie korzysta ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług, jest czynnym płatnikiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zaistniała sytuacja obliguje do wykazywania podatku VAT w deklaracji VAT-7 ze stawką 23% zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, czy będzie miał zastosowanie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, że miejsce świadczenia usług jest poza granicami kraju i podatek VAT rozlicza nabywca?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Odpłatne świadczenie usług poza terytorium kraju nie jest czynnością opodatkowaną VAT, co do zasady, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Przychody uzyskane ze sprzedaży zdjęć, które nie są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie podlegają opodatkowaniu VAT ze względu na sprzedaż poza granicami kraju zgodnie z art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału, w zakresie określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazać należy, że art. 28a ustawy definiuje dla potrzeb przepisów o miejscu świadczenia usług pojęcie podatnika. Definicja ta została wprowadzona w związku z zawarciem w ustawie dwóch podstawowych reguł odnoszących się do miejsca świadczenia, dla zastosowania których ważne jest, czy usługa świadczona jest dla przedsiębiorcy, czy też dla konsumenta. Również dla ustalenia niektórych szczególnych reguł określenia miejsca świadczenia ważne jest czy nabywcą usługi jest przedsiębiorca, czy też konsument. Zaznaczyć należy, że użyta w przedmiotowym przepisie nazwa „podatnik” odnosi się w zasadzie do „przedsiębiorcy” prowadzącego działalność gospodarczą.

Jak zatem wynika z powołanych przepisów, podatnikiem dla potrzeb stosowania przepisów o miejscu świadczenia usług jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą, lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą odpowiadającą działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy, bez względu na cele i rezultaty takiej działalności. Z powyższego wynika zatem, że podatnikiem jest zarówno podatnik polski, jak i podatnik z innego państwa członkowskiego oraz podatnik z kraju trzeciego. Za podatników są uznawane bowiem również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich Unii Europejskiej oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Natomiast na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej. Wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca hobbystycznie zajmuje się fotografią. Część posiadanej kolekcji fotografii Wnioskodawca postanowił zaprezentować innym osobom, dodatkowo z zamiarem uzyskania wynagrodzenia z tego tytułu. W tym celu Wnioskodawca zarejestrował się na kilku portalach, które są agencjami typu microstock (banki zdjęć). Agencje typu microstock prezentują na swoich stronach prace wielu autorów oferując możliwość zakupu praw do wykorzystania fotografii przez potencjalnego nabywcę. Współpraca autora zdjęć z agencją microstock przebiega w ten sposób, że autor (fotograf) zakłada konto użytkownika/dostawcy na stronie internetowej prowadzonej przez bank zdjęć i po zaakceptowaniu regulaminu (który jest umową pomiędzy fotografem a agencją) może rozpocząć przesyłanie prac. Dostarczając zdjęcia do agencji microstock autor akceptuje wymagania dotyczące treści i jakości technicznej przesyłanych zdjęć, przekazuje agencji zarządzanie swoimi pracami oraz przyznaje jej niewyłączne prawo do reprodukcji, publicznego wyświetlania, podlicencjonowania oraz objęcia swoich prac działaniami handlowymi. Świadczenie usługi nie stanowi przekazania praw autorskich agencji (prawa autorskie do prac, co do treści pozostają przy autorze zdjęć). Agencja microstock weryfikuje i zatwierdza zdjęcia a następnie publikuje je na stronie internetowej. Ostateczny klient uiszcza na konto agencji microstock opłatę (jednorazową lub określoną ryczałtowo) i zawiera z agencją umowę licencyjną - nabywa od agencji licencję uzyskując prawo do pobierania, stosowania i przetwarzania treści (zgodnie z udzieloną przez agencję microstock licencją). Po dokonaniu opłaty, ostateczny klient pobiera drogą elektroniczną wybrane przez siebie plik/zdjęcie/zdjęcia bezpośrednio ze strony banku zdjęć. Wynagrodzenie autora zdjęć jest ustalane procentowo (ok. 20% - 50%) od kwoty pobranej przez bank zdjęć od klienta za udzieloną licencję na wykorzystanie zdjęcia. Wysokość prowizji uzależniona jest od formuły użycia pobranego pliku/zdjęcia i rośnie wraz ze wzrostem liczby pobrań zdjęć. Agencja wypłaca wynagrodzenie autorowi zdjęcia raz w miesiącu, w momencie, gdy na koncie został osiągnięty dochód w wysokości określonej w umowie dla konkretnego autora/fotografa. W przypadku gdy osiągnięty w skali miesiąca dochód nie osiągnął wymaganego poziomu wówczas wypłata jest przesunięta na następny okres rozliczeniowy.

Banki zdjęć, do których Wnioskodawca dostarcza swoje zdjęcia posiadają siedziby głównie w USA, Kanadzie, Wielkiej Brytanii (Wnioskodawca nie dostarcza swoich prac do żadnych portali w Polsce) i nie posiadają na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności, które uczestniczy w realizacji świadczenia.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy miejsce świadczenia realizowanych usług znajduje się poza granicami kraju i podatek VAT rozlicza nabywca - na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy, czy też realizowane świadczenie należy wykazać w deklaracji VAT-7 ze stawką VAT 23%.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku miejscem świadczenia usług na rzecz agencji microstock mających siedzibę w kraju innym niż Polska (USA, Kanada, Wielka Brytania) jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę działalności gospodarczej.

Jak wynika z treści wniosku, agencje microstock to portale internetowe, które prezentują na swoich stronach prace autorów z całego świata i sprzedają prawa do wykorzystania fotografii przez potencjalnych nabywców (licencje). Wnioskodawca wskazał, że na postawie jednorazowej opłaty lub ryczałtu zapłaconego na konto agencji microstock, ostateczny klient kupuje licencję od agencji microstock, uzyskując prawo do pobrania/pobierania i wykorzystania zdjęcia/zdjęć będących w ofercie agencji microstock. Powyższe pozwala uznać, że kontrahenci Wnioskodawcy (agencje microstock) spełniają przesłanki wynikające z art. 28a ustawy, tj. są podatnikami w rozumieniu tego przepisu. Ponadto podmioty, na rzecz których Wnioskodawca świadczy usługi (agencje microstock) nie posiadają siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Jednocześnie do świadczonych usług nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia wynikające z art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy.

Zatem odnosząc cytowane przepisy prawa do przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że skoro usługobiorcy usług świadczonych przez Wnioskodawcę (agencje microstock) są podatnikami, w rozumieniu art. 28a ustawy posiadającymi siedzibę działalności gospodarczej w kraju innym niż Polska (głównie USA, Kanada, Wielka Brytania), nieposiadającymi w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania tych usług - zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy - jest terytorium państw, w których agencje microstock mają siedzibę działalności gospodarczej (m.in. USA, Kanada, Wielka Brytania).

W konsekwencji usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz agencji microstock nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018, poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.