Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-843/13-4/MH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-02-05
Teza: Czy utworzona z dniem 1 stycznia 2014 r. jednostka budżetowa Gminy jest podatnikiem podatku VAT?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; gmina; jednostka-jednostka budżetowa; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2013 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Łodzi 08 listopada 2013 r., do BKIP w Piotrkowie Tryb. 12 listopada 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 stycznia 204 r. (data wpływu 17 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania jednostki budżetowej Gminy za podatnika podatku od towarów i usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08 listopada 2013 r. do Izby Skarbowej w Łodzi został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania jednostki budżetowej Gminy za podatnika podatku od towarów i usług,

*   dokonania korekty podatku naliczonego w związku z bezpłatnym przekazaniem inwestycji budowlanej utworzonej jednostce budżetowej.

Wyżej wskazany wniosek został przesłany do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Tryb. celem rozpatrzenia zgodnie z właściwością (data wpływu 12 listopada 2013 r.).

Wniosek uzupełniono w dniu 17 stycznia 2014 r. w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego, pytania oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego w kontekście sformułowanego pytania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina w 2013 r. zrealizowała inwestycję budowlaną w postaci budowy Ośrodka zamiarem wykonywania w stosunku do części lokali użytkowych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. umów najmu i dzierżawy oraz odpłatnego świadczenia usług w zakresie organizacji konferencji, szkoleń, itp. Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT i w trakcie realizacji tej inwestycji skorzystała z prawa obniżenia podatku VAT należnego podatek VAT naliczony w fakturach wykonawców tej inwestycji i zgodnie z art. 87 ust. 1 stawy o podatku VAT otrzymała zwrot kwoty podatku VAT w wysokości różnicy pomiędzy kwotą podatku VAT naliczonego a należnego, która wystąpiła w danym okresie rozliczeniowym.

Z dniem 1 stycznia 2014 r. Gmina zamierza utworzyć własną jednostkę budżetową i bezpłatnie przekazać jej do zarządzania, w tym do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, wyżej wymienioną inwestycję budowlaną. Jednostka budżetowa, której termin powstania przesunięto na 1 marca 2014 roku będzie odrębnie od Gminy dokonywała rozliczeń dla celów podatku od towarów i usług. Gmina w swoich rozliczeniach w zakresie podatku od towarów i usług będzie uwzględniała fakt odrębności rozliczeń podatkowych dokonywanych przez jednostkę.

Realizowane w ramach inwestycji zadania należą do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 594, z późn. zm.) – art. 1 ust. 1 pkt 10 – kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. Ośrodek został oddany do użytkowania 30 kwietnia 2013 roku.

Przekazanie do zarządzania Ośrodka nastąpi nieodpłatnie na podstawie odpowiedniej uchwały Rady Gminy w sprawie utworzenia gminnej jednostki budżetowej podjętej na podstawie art. 12 pkt 2 i ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, 938). Stroną umów najmu i dzierżawy Ośrodka będzie jednostka budżetowa, a kierownik jednostki budżetowej działać będzie z upoważnienia Wójta Gminy.

Sprzedaż usług w związku z funkcjonowaniem ośrodka dokumentować będzie jednostka budżetowa. Jednostka budżetowa będzie zarządzała Ośrodkiem w imieniu i na rzecz gminy. Po oddaniu do użytkowania ww. inwestycja wykorzystywana była do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Inwestycja ta stanowi środek trwały podlegający amortyzacji, na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości. Wartość środków trwałych będących przedmiotem wniosku przekracza 15.000 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy utworzona z dniem 1 stycznia 2014 r. jednostka budżetowa Gminy jest podatnikiem podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, jednostka budżetowa Gminy nie jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co wynika z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 1/13, a podatnikiem tym jest sama Gmina.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej. I tak, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osobie fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 347, poz. 1 ze zm.). Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

Określenie samodzielności w tym znaczeniu ma charakter obiektywny, co oznacza, że ustalenia czy dana jednostka działa „samodzielnie” należy dokonać na podstawie obiektywnych kryteriów, a nie w sposób o charakterze uznaniowym przez jednostkę nadrzędną dla danego podmiotu. Ponadto należy wskazać, że ustaleń tych należy dokonywać na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wspólnotowych w oderwaniu od skutków konwencjonalnych na gruncie prawa cywilnego i przepisów samorządowych.

Jednym z kryteriów jest przede wszystkim ustalenie, czy dana jednostka ponosi ryzyko gospodarcze, czy też to ryzyko ponosi jednostka nadrzędna (por. pkt 35 wyroku TSUE w sprawie C-210/04). Kolejnym kryterium, według TSUE, decydującym o ustaleniu samodzielności, jest odpowiedzialność za szkody poniesione wobec osób trzecich (por. wyrok w sprawie C-202/90 pkt 15).

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Mocą art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Gmina, w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

W myśl art. 11a ust. 1 powołanej wyżej ustawy, organami gminy są: rada gminy, wójt (burmistrz, prezydent miasta).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 powołanej powyżej ustawy).

Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Gmina jest samorządową osobą prawną, która nie ma własnych struktur organizacyjnych, natomiast nałożone na nią zadania, w oparciu o art. 33 ustawy o samorządzie gminnym, wykonuje za pośrednictwem urzędu gminy. Zdolność prawną, jak i zdolność do wykonywania czynności prawnych ma jednostka samorządu terytorialnego – gmina, nie zaś urząd gminy. Urząd gminy jest jedynie aparatem pomocniczym gminy.

Z powyższego wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT, tym samym podlega rejestracji dla potrzeb tego podatku na zasadach ogólnych.

Podkreślić przy tym należy, iż inne niż urzędy gmin/miast (powiatów) i urzędy marszałkowskie, gminne jednostki organizacyjne, działające w formie np.: samorządowych zakładów budżetowych i jednostek budżetowych, o ile oczywiście spełniają kryteria dotyczące statusu podatnika VAT przewidziane w powołanym wyżej art. 15 ustawy powinny dla celów rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku i posiadać odrębne dla potrzeb VAT oznaczenie (numery) NIP.

Zauważyć należy, że ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze do niej, nie definiują terminu „jednostka budżetowa”. Wobec powyższego należy posiłkować się w tej kwestii regulacjami zwartymi w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.).

I tak, w świetle art. 9 ustawy o finansach publicznych, sektor finansów publicznych tworzą m.in.:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;
3.  jednostki budżetowe;
4.  samorządowe zakłady budżetowe.

Jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe, agencje wykonawcze, instytucje gospodarki budżetowej i państwowe fundusze celowe stosują zasady gospodarki finansowej określone w niniejszej ustawie (art. 10 ww. ustawy).

Jednostkami budżetowymi – zgodnie z art. 11 ust. 1 cyt. ustawy – są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Natomiast, stosownie do ust. 2 ww. przepisu, jednostka budżetowa działa na podstawie statutu określającego w szczególności jej nazwę, siedzibę i przedmiot działalności.

Według art. 11 ust. 3 ustawy o finansach publicznych, podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej „planem finansowym jednostki budżetowej”.

Jak wynika z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują:

1.  ministrowie, kierownicy urzędów centralnych, wojewodowie oraz inne organy działające na podstawie odrębnych ustaw – państwowe jednostki budżetowe;
2.  organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego – gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe.

Tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1 – na podstawie ust. 2 cytowanego przepisu – nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.

Zatem, gminne jednostki organizacyjne, działające w formie np.: zakładów budżetowych i jednostek budżetowych, o ile oczywiście spełniają kryteria dotyczące statusu podatnika VAT przewidziane w powołanym wyżej art. 15 ustawy, powinny dla celów rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku.

Potwierdzeniem powyższego jest treść przepisu § 3 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2013 r., poz. 1722), który stanowi, iż zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy:

1.  jednostkami budżetowymi,
2.  samorządowymi zakładami budżetowymi,
3.  jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi

\- z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140–153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

Z powyższego wynika zatem, że zakłady budżetowe jak również jednostki budżetowe gminy/miasta niemające osobowości prawnej są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi, które po przekroczeniu określonego progu obrotu dla celów podatku VAT powinny zarejestrować się jako (odrębni) podatnicy VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zrealizował inwestycję budowlaną w postaci budowy Ośrodka. Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Z dniem 1 stycznia 2014 r. Gmina zamierza utworzyć własną jednostkę budżetową i bezpłatnie przekazać jej do zarządzania, w tym do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, wyżej wymienioną inwestycję budowlaną. Jednostka budżetowa, której termin powstania przesunięto na 1 marca 2014 roku będzie odrębnie od Gminy dokonywała rozliczeń dla celów podatku od towarów i usług. Gmina w swoich rozliczeniach w zakresie podatku od towarów i usług będzie uwzględniała fakt odrębności rozliczeń podatkowych dokonywanych przez jednostkę.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy wskazać, że w sytuacji, gdy wyodrębniona ze struktury Gminy jednostka budżetowa prowadzi działalność gospodarczą w sposób samodzielny i wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to podmiot ten należy uznać za odrębnego od Gminy podatnika VAT.

Ponadto zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami, Gmina i jednostka budżetowa wykonują czynności w swoim własnym imieniu (każdy). Zatem Gmina nie dokonuje czynności w imieniu jej jednostki budżetowej. Powołana przez Gminę jednostka budżetowa, jako wyodrębniona organizacyjnie jednostka niemająca osobowości prawnej, prowadzi własną działalność gospodarczą wykonując czynności we własnym imieniu. Gmina w swoich rozliczeniach w zakresie podatku od towarów i usług uwzględnia fakt odrębności rozliczeń podatkowych dokonywanych przez jego jednostkę budżetową. Podmiot ten po przekroczeniu limitu obrotów uprawniającego do zwolnienia od podatku od towarów i usług mają obowiązek zarejestrować się jako podatnicy VAT. Oznacza to, że Gminę i jej jednostkę budżetową należy uznać za odrębnych podatników podatku VAT.

Reasumując, w świetle przepisów o podatku od towarów i usług utworzoną jednostkę budżetową Gminy, należy traktować jako odrębnego podatnika podatku VAT.

Zatem, oceniając stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym, jednostka budżetowa Gminy nie jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie uznania jednostki budżetowej Gminy za podatnika podatku od towarów i usług. Natomiast wniosek w pozostałym zakresie zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.