Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-76a/10/ENB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-04-27
Teza: Dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania napiwków.
Słowa kluczowe: kasyno; napiwki; przychód-przychód ze stosunku pracy; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2010 r. (data wpływu 25 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania napiwków – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania napiwków.

Pismem z dnia 2 kwietnia 2010 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Powyższe uzupełniono w dniu 9 kwietnia 2010 r. (data wpływu środków na konto).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę w kasynie. Z uwagi na specyfikę przedmiotu prowadzonej działalności gospodarczej przez kasyno, a także ze względu na rodzaj wykonywanej pracy oprócz wynagrodzenia zasadniczego Wnioskodawca otrzymuje tzw. napiwki, które stosownie do treści rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie sposobu ewidencjonowania napiwków w kasynach gry (Dz. U. z 2003 r., Nr 102, poz. 949, dalej: „rozporządzenie w sprawie ewidencjonowania napiwków”) są ewidencjonowane i wypłacane przez pracodawcę (od 31 października 2009 r. rozporządzenie to zastąpione zostało rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 27 października 2009 r. w sprawie sposobu ewidencjonowania napiwków w kasynach gry opublikowanego w Dz. U. z dnia 30 października 2009 r. Nr 181, poz. 1408).

Gromadzone są one w jednym miejscu, specjalnie do tego przeznaczonym, bez możliwości indywidualnego wskazania osoby, której przysługują, po czym w okresach miesięcznych pracodawca za pokwitowaniem, na podstawie sporządzonej listy, dokonuje ich podziału i wypłaty na rzecz pracowników, w tym na rzecz Wnioskodawcy.

Z treści § 1 rozporządzenia w sprawie ewidencjonowania napiwków wynika, że podmioty urządzające gry w kasynach gry są obowiązane ewidencjonować napiwki w rejestrze napiwków. Rejestr zawiera następujące dane; liczbę porządkową, datę wpisu, wartość napiwków zgromadzonych danego dnia oraz imiona i nazwiska pracowników kasyna, którym są wypłacane te napiwki wraz z wartością napiwków wypłaconych poszczególnym pracownikom kasyna, datą wypłaty napiwku i podpisem odbioru (§ 2 pkt 2 ww. rozporządzenia).

Dochody pochodzące z napiwków nie zostały wykazane w informacji podatkowej PIT-11, jaką Wnioskodawca otrzymał od pracodawcy za poprzednie lata. Pracodawca nie potrącił i nie odprowadził zaliczek na podatek dochodowy od tych dochodów. Pracodawca zamierza wystawić za niektóre z poprzednich lat informacje PIT-8C wykazując w nich dochody z napiwków.

Wobec powyższego zadano następujące pytania.

1.  Czy stosownie, do art. 31 i art. 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnik (kasyno), dokonując wypłaty napiwków pracownikom, powinien odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych i przekazać podatnikowi imienne informacje PIT-11 o uzyskanych dochodach oraz o pobranych zaliczkach od wynagrodzeń uznając je za przychody ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też w świetle art. 20 ust. 1 ww. ustawy w zw. z art. 42a uzyskane napiwki płatnik może uznać za przychody z innych źródeł i wystawić z tego tytułu PIT-8C bez wskazywania wysokości odprowadzonych na rzecz fiskusa zaliczek podatkowych?
2.  Czy począwszy od 1 stycznia 2007 r. zgodnie z brzmieniem art. 26a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wykazania dochodów z napiwków wypłacanych przez pracodawcę w rozliczeniu rocznym PIT jeśli zaliczki na podatek dochodowy nie zostały od tych napiwków naliczone i potrącone?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze. Odpowiedź na pytanie drugie udzielona zostanie odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy, napiwki wypłacane za pośrednictwem zakładu pracy powinny zostać wykazane w deklaracji PIT-11, a płatnik powinien pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wpływy pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty i to bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, w szczególności do przychodów ze stosunku pracy zaliczane są wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone przez pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub częściowo odpłatnych.

Napiwki, ze względu na ciążący na kasynie obowiązek ich gromadzenia i rozdzielenia pomiędzy pracowników, mają szczególny charakter w świetle przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ich postawienie do dyspozycji pracownika jest bowiem nierozłącznie związane z istnieniem stosunku pracy. Jeśliby bowiem stosunek taki pomiędzy osobą fizyczną, której napiwek jest wypłacany (pracownikiem), a kasynem (pracodawcą), który gromadzi i wypłaca napiwki, nie istniał, wypłata napiwku nie miałaby miejsca, a pracownik nie uzyskałby przychodu. Tym samym zaliczyć je należy do przychodów ze stosunku pracy. Po stronie pracodawcy, zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rodzi to obowiązek potrącenia, przy ich wypłacie, zaliczki na podatek dochodowy oraz, zgodnie z art. 39 ustawy, wykazania dochodu i potrąconych w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy w informacji PIT-11.

Kwestia zaliczenia napiwków otrzymanych, za pośrednictwem pracodawcy, przez pracowników kasyn do przychodów ze stosunku pracy budzi, mimo wszystko, wątpliwości wśród podatników. Znajduje to odzwierciedlenie w interpretacjach wydawanych przez Ministra Finansów w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej wydawanymi na wniosek podatnika. Kwestia ta była również przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych. Kierując się utrwaloną tymi interpretacjami linią orzecznictwa w przedmiotowej sprawie można wysnuć taki sam wniosek. Oczywiście ani wyroki sądów ani interpretacje Ministerstwa Finansów nie stanowią źródła prawa a każda sprawa, będąca przedmiotem rozstrzygnięcia danej interpretacji bądź orzeczenia, dotyczy wyłącznie podatnika składającego wniosek. Rozumowanie przyjęte w każdym z tych rozstrzygnięć pozwala jednak zrozumieć istotę sprawy. Wnioskodawca przedstawia przykładowe tezy z wyroków sądów oraz interpretacji Ministra Finansów odnoszących się do kwestii obowiązków płatnika (pracodawcy) w zakresie wypłacanych za jego pośrednictwem napiwków. Przykładowo w wyroku z dnia 9 maja 2006 r. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie (II FSK 758/2005) stwierdził, iż „w związku z konstrukcją otwartego katalogu świadczeń zaliczonych do przychodów ze stosunku służbowego każda wypłata, którą otrzymuje pracownik w związku ze stosunkiem pracy, stanowi jego przychody z tego źródła, z których dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, chyba że są to świadczenia co prawda związane ze stosunkiem pracy, ale zwolnione od podatku na mocy odrębnego przepisu”. W wyroku z dnia 10 lutego 2005 r. (Biuletyn Skarbowy 2005/5/26), Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyraził pogląd, iż o „zakwalifikowaniu świadczenia jako przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, decyduje to, czy określone świadczenie może otrzymać wyłącznie pracownik w rozumieniu ust. 4 tego przepisu, czy również inna osoba niezwiązana z tego rodzaju stosunkiem prawnym. Istotne jest więc to, czy istnieje związek prawny, lub też faktyczny, danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy”, przy czym, co należy podkreślić, za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W przedstawionym stanie faktycznym, sytuacja taka jak najbardziej ma miejsce, bowiem źródłem i podstawą wypłaty napiwków jest łączący Wnioskodawcę i pracodawcę stosunek pracy. Napiwki są zatem, w ocenie Wnioskodawcy, pochodną wynagrodzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, potwierdzeniem powyższego stanowiska są również tezy zawarte w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 listopada 2006 r. (II FSK 1416/05 nie publ.), w którym Sąd ten ocenił, że „stosownie do art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, pojęcie przychodów wymienionych w tym przepisie jest szersze niż wyłącznie przychody ze stosunku pracy. W tej definicji mieści się również wypłata napiwków wypłacanych w kasynach gry”. Taki sam jak powyżej, pogląd zawarł Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi w wyroku z dnia 14 listopada 2003 r. (I SA/Łd 1493/02), w którym ocenił, iż „wypłata napiwków dokonywana w kasynach gry mieści się (art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) w pojęciu przychodów ze stosunku pracy”. Analiza interpretacji wydawanych dotychczas przez Ministerstwo Finansów, publikowanych na internetowych stronach Ministerstwa, w przedmiotowej sprawie również wskazuje jednoznacznie, że dochody pochodzące z napiwków wypłacanych przez kasyna stanowią w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód ze stosunku pracy od którego pracodawca zobowiązany jest potrącić zaliczkę na podatek dochodowy i wykazać te dochody w rocznej informacji PIT-11. Przykładowo podać można interpretacje o następujących sygnaturach: ILPB1/415-491/09-2/AK, IPPB2/415-254/09-4/AS, ILPB1/415-273/09-4/TW, ILPB1/415-272/09-4/TW, IPPB1/415-466/08-2/AM, IPPB1/415-465/08-2/AM, IPPB1/415-513/08-2/ES, IPPB1/415-514/08-2/ES, IPPB1/415-464/08-2/AM, IPPB1/415-467/08-2/AM, IPPB1/415-441/08-2/ES.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

O zakwalifikowaniu świadczenia jako przychodu ze stosunku pracy, w rozumieniu powołanego wyżej art. 12 ust. 1 ustawy decyduje to, czy określone świadczenie może otrzymać wyłącznie pracownik, w rozumieniu ust. 4 tego przepisu, czy również inna osoba, niezwiązana tego rodzaju stosunkiem prawnym. Istotne jest więc to, czy istnieje związek prawny lub też faktyczny, danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy.

Natomiast w myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Napiwki otrzymane przez pracowników stanowią przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Mogą jednak stanowić przychód ze stosunku pracy (art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), bądź przychód, z tzw. innych źródeł (art. 20 ust. 1 ww. ustawy). O zakwalifikowaniu napiwków do jednego z wyżej wymienionych źródeł decyduje sposób ich otrzymania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę w kasynie. Wnioskodawca otrzymuje tzw. napiwki, które stosownie do treści rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu ewidencjonowania napiwków w kasynach gry są ewidencjonowane i wypłacane przez pracodawcę. Gromadzone są one w jednym miejscu, specjalnie do tego przeznaczonym, bez możliwości indywidualnego wskazania osoby, której przysługują, po czym w okresach miesięcznych pracodawca za pokwitowaniem, na podstawie sporządzonej listy, dokonuje ich podziału i wypłaty na rzecz pracowników, w tym na rzecz Wnioskodawcy.

Przedstawiona w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definicja przychodu ze stosunku pracy daje podstawę do zaliczenia należności wypłaconej Wnioskodawcy przez pracodawcę do przychodów ze stosunku pracy. Powyższe wynika też z faktu, iż źródłem i podstawą wypłaty omawianej należności jest łączący Zainteresowanego z pracodawcą stosunek pracy. Dowodzi to zatem stanowiska, iż należności te stanowią pochodną wynagrodzenia.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że środki pieniężne w postaci napiwków trafiające do pracodawcy, który później rozdysponowuje je wśród pracowników, stanowią przychód pracowników ze stosunku pracy i podlegają opodatkowaniu łącznie z wynagrodzeniami za pracę, od których płatnik (kasyno), miał obowiązek pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek zgodnie z art. 31 i art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwoty napiwków oraz pobranych z tego tytułu zaliczek powinny również zostać wykazane w przekazanych podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu imiennych informacjach (PIT-11) o uzyskanych dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy od wypłaconych wynagrodzeń.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów i interpretacji organów podatkowych, podkreślić należy, iż jakkolwiek orzeczenia podatkowe i wyroki sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.