Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.521.2023.3.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-24
Teza: Potwierdzenie, że w wyniku planowanego Podziału dział X oraz Działalność Pozostająca będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w konsekwencji w związku z planowaną transakcją podziału przez wydzielenie po stronie Spółki Dzielonej nie dojdzie do powstania przychodu.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód-powstanie przychodu; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 9; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 3h

**Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych **\- jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 września 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie potwierdzenia, że w wyniku planowanego Podziału dział X oraz Działalność Pozostająca będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w konsekwencji w związku z planowaną transakcją podziału przez wydzielenie po stronie Spółki Dzielonej nie dojdzie do powstania przychodu. Uzupełnili go Państwo - na wezwanie - pismem z 22 listopada 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Spółka funkcjonuje na polskim rynku (…) od 1990 r. Wnioskodawca jest spółką specjalizującą się w dostarczaniu (…). Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, ma siedzibę i miejsce zarządu na terytorium Polski.

Przeważającym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż hurtowa komputerów, urządzeń peryferyjnych i oprogramowania (PKD 4651Z). Wnioskodawca specjalizuje się w rozwiązaniach ICT (ang. Information and communication technology) z zakresu:

(…)

Wnioskodawca jest partnerem (…), m.in.: (…)

Istotną i rozbudowaną gałęzią działalności Spółki jest tworzenie infrastruktury techniczno-systemowej dla średnich i dużych ośrodków przetwarzania danych, ze szczególnym uwzględnieniem zagadnień dotyczących (…) oferowanych rozwiązań.

Spółka zaznacza, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy są nie tylko dostawy sprzętu i oprogramowania, ale przede wszystkim pomoc dla firm i instytucji w rozwiązywaniu ich problemów informatycznych. Pracownicy Spółki posiadają bogatą wiedzę i doświadczenie potwierdzone licznymi autoryzacjami i certyfikacjami czołowych producentów branży komputerowej. Pozwala to klientom Spółki na uzyskanie przewagi konkurencyjnej i tym samym jej szybszy rozwój.

W strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy są wyodrębnione następujące jednostki organizacyjne, które umożliwiają realizację celów gospodarczych Spółki:

(…)

\- Dział X będzie zwany w dalszej części wniosku „X”.

Z kolei pozostałe wymienione wyżej jednostki organizacyjne Spółki, tj.:

(…)

\- będą zwane dalej łącznie „Działalnością Pozostającą".

Podział przez wydzielenie

Wnioskodawca planuje przeprowadzić podział w formie podziału przez wydzielenie (dalej: „Podział”) w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 z późn. zm., dalej jako: "k.s.h."). W wyniku Podziału składniki majątkowe przeznaczone do prowadzenia X, wskazane i opisane szczegółowo poniżej, zostaną przeniesione do nowopowstałej sp. z o.o. (dalej: „SPV”, „Spółka Przejmująca”). W wyniku przeprowadzenia Podziału udziały w SPV obejmie aktualny akcjonariusz Wnioskodawcy. Spółka Przejmująca będzie podmiotem mającym siedzibę i miejsce zarządu na terytorium Polski.

Powodem, dla którego Spółka planuje przeprowadzić wyżej opisaną restrukturyzację jest decyzja biznesowa podjęta przez Spółkę dotycząca chęci rozdzielenia X oraz Działalności Pozostającej do odrębnych podmiotów. Reorganizacja spowodowana jest przede wszystkim wzrostem skali działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, w tym w zakresie X, i będzie miała na celu poprawienie jej efektywności, a w konsekwencji osiągnięcie lepszych wyników finansowych.

Cel utworzenia i opis działalności X

Od 25 maja 2018 r. linie lotnicze działające w UE są zobowiązane do przestrzegania Dyrektywy Unii Europejskiej 2016/681 z dnia 27 kwietnia 2016 r. w sprawie wykorzystywania danych dotyczących przelotu pasażera (X) w celu zapobiegania, wykrywania, prowadzenia dochodzeń i ścigania przestępstw terrorystycznych i poważnej przestępczości. Nieprzestrzeganie może skutkować nałożeniem kar finansowych. Ponadto poszczególne państwa członkowskie UE wdrożyły tę dyrektywę indywidualnie, co powoduje widoczne różnice w wymaganiach dla operatorów oraz mnogość niezbędnych konfiguracji biznesowych i technicznych.

Ze względu na to, że wielu czarterowych lub biznesowych przewoźników lotniczych nie posiada systemów rezerwacji, przygotowanie prawidłowych komunikatów X i ich terminowe przesłanie stało się bardzo pracochłonne. X stworzony przez Wnioskodawcę powstał, aby pomóc przewoźnikom lotniczym. Na podstawie otrzymanych lub wprowadzonych rozkładów lotów, list pasażerów oraz dedykowanych konfiguracji dla poszczególnych krajów UE oprogramowanie X przygotowuje komunikaty X i wysyła je do Krajowych Jednostek (…) w całej Europie i innych krajach w odpowiednich terminach. Usługa obejmuje bezpośrednie połączenia z kluczowymi państwami członkowskimi UE i innymi krajami oraz obsługuje automatyczne przesyłanie danych (…) zgodnie z obowiązującymi przepisami. W ten sposób operatorzy statków powietrznych wywiązują się ze swoich zobowiązań dotyczących danych dotyczących przelotu pasażera (…) bez konieczności wielokrotnego wprowadzania danych pasażera w różnych systemach.

Oprogramowanie X to platforma działająca w chmurze, dostępna dla każdego zarejestrowanego przewoźnika za pośrednictwem przeglądarki internetowej. System jest bezpośrednio i bezpiecznie połączony z systemami informatycznymi Straży Granicznych (…) z ponad 30 różnymi krajami, w tym z UE. W ten sposób każda wiadomość (…) wygenerowana przez X trafia bezpośrednio do wymaganej Straży Granicznej szyfrowanym połączeniem. X obsługuje również rozporządzenie UE-Lisa (EES/ETIAS). Kolejną zaletą jest to, że korzystając z X przewoźnik może uzyskać certyfikację w poszczególnych UE szybciej niż zwykle. Zespół X śledzi zmiany przepisów i dostosowuje komunikaty, aby były zgodne z regulacjami w każdym z krajów.

Ponadto, platforma X umożliwia przewoźnikom ręczne zarządzanie lotami i listami pasażerów lub automatyczną wymianę danych z oprogramowaniem Przewoźnika. Następnie monitoruje zaplanowane loty, odbiera, harmonizuje i strukturyzuje dane zgodnie z wymaganym formatem oraz generuje prawidłowe komunikaty. Ponadto wysyła alerty i powiadamia przewoźników lotniczych w przypadku jakichkolwiek problemów.

Usługi świadczone przez Spółkę w ramach X są dystrybuowane w modelu subskrypcyjnym i odnawiane co roku.

Wnioskodawca zaznacza, że działalność Spółki w zakresie X stanowi jedynie element jej działalności. Spółka rozwija prowadzoną przez siebie aktywność biznesową w tym zakresie dopiero od 2018 r., podczas gdy zasadnicza część działalności Wnioskodawcy jest prowadzona od 1990 r. Jednocześnie, przychody generowane przez X stanowią aktualnie niewielką część przychodów Spółki; według sprawozdania finansowego Wnioskodawcy za 2022 r. przychody wygenerowane w związku z działalnością X stanowiły jedynie 3,6% przychodów Spółki.

Działalność Pozostająca

Zasadniczym przedmiotem działalności Spółki jest dostarczanie (…).

Realizowane przez Spółkę projekty i rozwiązania są zróżnicowane i dotyczą m.in.:

(…)

Wyodrębnienie organizacyjne X oraz Działalności Pozostającej

Działalność w zakresie X jest wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Spółki. W szczególności, wyodrębnienie X jako jednostki organizacyjnej Spółki (działu) i zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało potwierdzone w drodze Uchwały Zarządu Spółki podjętej przed dniem przeprowadzenia Podziału (dalej: „Uchwała”). Uchwała określa:

(i) Strukturę organizacyjną X;

(ii) Listę pracowników oraz współpracowników X;

(iii) Listę wyposażenia przypisanego do prowadzenia działalności gospodarczej związanej z X;

(iv) Zestawienie umów zawartych przez Spółkę, które dotyczą usług wykonywanych przez X;

(v) Zestawienie umów z podwykonawcami zawartymi przez Spółkę, które dotyczą usług wykonywanych przez X.

Dodatkowo, należy zauważyć że w załącznikach do Uchwały wskazano: (i) wyposażenie przypisane do prowadzenia działalności gospodarczej związanej z X, (ii) umowy zawarte przez Spółkę, które dotyczą usług wykonywanych przez Spółkę w ramach X, (iii) umowy z podwykonawcami zawarte przez Spółkę, które dotyczą usług wykonywanych X, (iv) listę pracowników oraz współpracowników X.

Również działalność związana z Działalnością Pozostającą jest wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Spółki. Jak wskazano bowiem powyżej, w skład Działalności Pozostającej wchodzą:

(…)

Wyodrębnienie finansowe X oraz Działalności Pozostającej
--------------------------------------------------------

W ewidencji księgowej Spółki doszło do wyodrębnienia kont analitycznych dot. należności, zobowiązań, przychodów i kosztów X. W konsekwencji, możliwa jest identyfikacja księgowa zdarzeń takich jak przychody, koszty, należności i zobowiązania związanych z funkcjonowaniem X oraz Działalnością Pozostającą. Dodatkowo, Spółka wykorzystuje odrębny rachunek bankowy dla celów regulowania zobowiązań dotyczących X. Do X zaalokowany również szereg składników materialnych i niematerialnych, które zostały wskazane w załącznikach do Uchwały.

Ponadto, prowadzona przez Spółkę ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pozwala na identyfikację środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przypisanych do X oraz Działalności Pozostającej poprzez odpowiednie oznaczenia w systemie księgowym Spółki. Mając na uwadze powyższe oraz fakt, iż Spółka odrębnie ewidencjonuje wszystkie składniki aktywów X oraz Działalności Pozostającej oraz posiada możliwość dokładnego wyodrębnienia zobowiązań, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań X i Działalności Pozostającej, Spółka będzie w stanie sporządzić zarówno odrębny bilans jak i rachunek zysków i strat osobno dla X oraz Działalności Pozostającej.

Wyodrębnienie funkcjonalne X

Uchwała zawiera opis przedmiotu działalności X.

Ponadto, Spółka wskazuje że zarówno do działalności Spółki w zakresie X oraz Działalności Pozostającej zaalokowano składniki materialne (takie jak środki trwałe) i niematerialne (takie jak wartości niematerialne i prawne oraz prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę dotyczących działalności w zakresie X), jak również pracowników i współpracowników Spółki wykonujących swoje obowiązki w ramach odpowiednio X oraz Działalności Pozostającej. Alokacja wspomnianych składników materialnych i niematerialnych w zakresie dotyczącym X została ponadto udokumentowana w Uchwale.

Wnioskodawca wskazuje, że zasadniczo wszelkie składniki majątkowe i niemajątkowe niezbędne do wykonywania zadań gospodarczych aktualnie realizowanych przez X zostaną przeniesione przez Spółkę na SPV w ramach Podziału, tj. w szczególności: komputery, laptopy, pozostały sprzęt komputerowy, meble, licencje na oprogramowanie. Niektóre składniki majątkowe i niemajątkowe, które są istotne dla celów wykonywania działalności przez Spółkę, związane w szczególności ze wsparciem administracyjnym, finansowym, księgowym, kadrowym oraz informatycznym, nie zostaną przeniesione przez Spółkę na rzecz SPV. Niemniej, SPV będzie w tym zakresie korzystać z zasobów udostępnionych jej przez Spółkę lub też zawrze umowy z podmiotami niepowiązanymi mającymi na celu zapewnienie jej dostępu do wspomnianych usług i zasobów. Jednocześnie, należy wskazać że po przeprowadzeniu Podziału w Spółce pozostaną składniki majątkowe i niemajątkowe, które będą wystarczające dla celów prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę w zakresie Działalności Pozostającej, tj. w szczególności: komputery, laptopy, pozostały sprzęt komputerowy, meble, licencje na oprogramowanie, prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę z pracownikami i współpracownikami przypisanymi do Działalności Pozostającej, prawa i obowiązki Spółki wynikające z umów z kontrahentami oraz podwykonawcami Spółki w zakresie tej działalności. Dodatkowo, Spółka wskazuje że w związku z Podziałem na SPV przejdzie część zobowiązań, które aktualnie są związane z działalnością prowadzoną przez Spółkę w ramach X. Również w Spółce po przeprowadzeniu Podziału pozostaną zobowiązania, które są związane z działalnością prowadzoną w ramach Działalności Pozostającej. Jednocześnie, Spółka odnotowuje, że jest aktualnie stroną umowy najmu lokalu wykorzystywanego na potrzeby działalności gospodarczej wykonywanej przez Spółkę. Prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy najmu nie zostaną przeniesione na SPV w ramach Podziału. Niemniej, Spółka przewiduje, że podnajmie część powierzchni biurowej SPV na cele prowadzonej przez nią działalności w ramach X.

Po przeprowadzeniu Podziału, SPV będzie kontynuowała prowadzenie działalności gospodarczej wykonywanej dotychczas przez Spółkę w zakresie X w tożsamym zakresie**,** co Spółka.

Wnioskodawca wskazuje również, że przeprowadzenie Podziału nie będzie negatywnie rzutować na zdolność do realizacji zadań gospodarczych aktualnie wykonywanych przez Działalność Pozostającą. W konsekwencji, po dokonaniu Podziału, Spółka w ramach Działalności będzie w stanie kontynuować bez uszczerbku działalność gospodarczą aktualnie prowadzoną w Działalności Pozostającej tj. w szczególności w zakresie infrastruktury (…).

Spółka zaznacza, że przedmiotem wniosku nie jest kwestia zastosowania do planowanego Podziału przepisów art. 12 ust. 13 i ust. 14 ustawy o CIT. Wnioskodawca wnosi o przyjęcie jako elementu zdarzenia przyszłego objętego wnioskiem, że planowany Podział opisany we wniosku zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a tym samym, że nie znajdą do Wnioskodawcy zastosowania przepisy art. 12 ust. 13 i ust. 14 ustawy o CIT. Wnioskodawca zaznacza ponadto, że odrębne wnioski dotyczące skutków podatkowych planowanego Podziału złożą wspólnik Spółki Dzielonej oraz SPV.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy
------------------------------------------

Wszystkie składniki majątku wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej (tj. X) nabywanej w ramach podziału zostaną przyjęte przez Spółkę Przejmującą (SPV) dla celów podatkowych w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej i przypisane do działalności prowadzonej przez Spółkę Przejmującą (SPV) w Polsce.

Wartość emisyjna udziałów, które przejmie w ramach podziału przez wydzielenie aktualny akcjonariusz Spółki, zostanie określona w planie podziału oraz w załącznikach do planu podziału.

Spółka Przejmująca (SPV) (tj. spółka nowo zawiązana w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych) nie będzie posiadała udziałów w kapitale zakładowym spółki dzielonej.

Wchodzące w skład X składniki majątkowe i związane z nimi zobowiązania wydzielane do SPV pozwolą w pełnym zakresie kontynuować działalność prowadzoną przez Spółkę Dzieloną w zakresie X. Spółka nie wyklucza, że po przeprowadzeniu Podziału zaistnieje konieczność skorzystania przez SPV ze wsparcia administracyjnego (tzw. Back-office) przykładowo w zakresie usług księgowych wykonywanych przez dostawców zewnętrznych, które to wsparcie aktualnie jest zapewniane przez Spółkę Dzieloną. Jednakże, usługi te będą miały charakter pomocniczy wobec działalności podstawowej X polegającej na świadczeniu usług związanych z rozwojem oraz dystrybucją oprogramowania dla podmiotów komercyjnych z branży lotniczej. Dodatkowo, Spółka Dzielona przewiduje, że podnajmie część powierzchni biurowej na rzecz SPV na cele prowadzonej przez nią działalności w ramach X.

Pytania:
--------

1\. Czy w kontekście planowanego Podziału, X stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

2\. Czy w kontekście planowanego Podziału, X stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w konsekwencji czego transfer X w ramach Podziału będzie wyłączony z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

(pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z 22 listopada 2023 r.)

3\. Czy w kontekście planowanego Podziału, Działalność Pozostająca stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?

4\. Czy w kontekście planowanego Podziału, Działalność Pozostająca stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w konsekwencji czego transfer X w ramach Podziału będzie wyłączony z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

(pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku z 22 listopada 2023 r.)

5\. Biorąc pod uwagę, iż zarówno majątek pozostający w Spółce, jak i wydzielony do Spółki Przejmującej stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa, czy wartość rynkowa składników materialnych i niematerialnych wydzielonych do Spółki Przejmującej w ramach planowanego Podziału będzie stanowić dla Spółki Dzielonej przychód podatkowy zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytania Nr 1, 3 i 5 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług pytania Nr 2, 4) zostanie rozpatrzony odrębnie.

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

Ad pytania 1 i 3)

„Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT

Zgodnie z przepisem art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wskazano powyżej, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, lecz musi się ona odznaczać określonymi w przepisach cechami. Nie jest to zatem zbiór przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego, ani nawet suma poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład. W świetle brzmienia przepisów, a także praktyki organów podatkowych i orzecznictwa sądów na gruncie przepisów ustawy o CIT oraz ustawy o VAT, istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa warunkuje łączne spełnienie następujących przesłanek:

1) Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2) Organizacyjne i finansowe wyodrębnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) Przeznaczenie składników do realizacji określonych zadań gospodarczych

(wyodrębnienie funkcjonalne);
-----------------------------

4) Istnienie zespołu składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

X oraz Działalność Pozostająca jako zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań

Jak wskazano powyżej, warunkiem uznania składników majątkowych za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

W interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego dotyczących definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie prawa podatkowego podkreśla się, że: "w kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE, nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa" (tak np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 lutego 2013 r., sygn. ILPP2/443-1186/12-3/MR czy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 września 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.187.2017.1.JF).

Podobnie, zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych możliwe jest uznanie składników majątkowych za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa także w sytuacji, gdy zostały z niego wyłączone niektóre elementy, o ile nie pozbawia to tego zespołu składników cechy przydatności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej: "Podkreślić przy tym należy, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostać bez wpływu na kwalifikacje zbywanych składników jako zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, podobnie jak formułowanie nazbyt rygorystycznych wymogów w odniesieniu do trzech płaszczyzn wyodrębnienia (organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej) prowadzić może do wniosków niedających pogodzić się zarówno z literalną jak i celowościową wykładnią przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Najistotniejszą bowiem w niniejszej sprawie jest okoliczność, czy dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia

samodzielnej działalności gospodarczej. Wbrew stanowisku organu, z treści analizowanego przepisu nie wynika też, że warunkiem finansowego wyodrębnienia ZCP jest pełne wyodrębnienie majątku (tu zobowiązań), czy też konieczność przypisania wszelkich przychodów i kosztów, zobowiązań i należności Spółki związanych z jej działalnością do zorganizowanej części przedsiębiorstwa" (tak np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15).

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego w skład X oraz Działalności Pozostającej wchodzą wszystkie składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia tego typu działalności, tj.: komputery, laptopy, pozostały sprzęt komputerowy, meble, licencje na oprogramowanie, prawa i obowiązki wynikające z umów o prace z pracownikami i współpracownikami przypisanymi do X oraz Działalności Pozostającej, prawa i obowiązki Spółki wynikające z umów z kontrahentami oraz podwykonawcami Spółki w zakresie tej działalności.

Wnioskodawca podnosi ponadto, że w praktyce niekiedy wskazuje się, iż aby dany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowił zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, w skład tego zespołu, zgodnie z definicją zawartą w powołanych wyżej przepisach podatkowych, powinny wchodzić zobowiązania. Warunek ten jest spełniony w zakresie X oraz Działalności Pozostającej, co wskazano powyżej i w opisie zdarzenia przyszłego.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jest w przedmiotowej sprawie spełniona zarówno w odniesieniu do X, jak i Działalności Pozostającej.

Wyodrębnienie organizacyjne X oraz Działalności Pozostającej

Kolejnym warunkiem jest organizacyjne wyodrębnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych w istniejącym przedsiębiorstwie. W praktyce organów podatkowych i sądów administracyjnych przyjmuje się, że dany zespół składników jest organizacyjnie wyodrębniony, jeżeli występuje on samodzielnie w strukturze organizacyjnej podatnika. Istotne znaczenie ma również rola, jaką owe składniki odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Takie stanowisko wyrażają ograny podatkowe w interpretacjach indywidualnych. Przykładem może tu być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 4 stycznia 2012 r., nr IPTPP3/443-105/11-5/ALN:

"Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)".

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2011 r. nr IPPP1-443-702/11-2/MP.

W interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 18 maja 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Lodzi nr IPTPP2/443-30/11-3/BM, stwierdzono natomiast, że:

"O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)".

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 września 2017 r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.450.2017.1.MW: "Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze".

Jak podkreśla się w doktrynie prawniczej, wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa może nastąpić nie tylko na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale może również wynikać z innych okoliczności i mieć charakter faktyczny.

Taką argumentacje podzielają również sądy administracyjne. Wskazać tutaj można przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 21 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 971/12, w którym sąd stwierdził, że:

"Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)".

Z drugiej strony jednak, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. III SA/Wa 2836/11, sąd uznał, że: "wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa".

W ocenie Spółki, zarówno X jak i Działalność Pozostająca spełniają przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego. Przemawiają za tym następujące okoliczności:

*   X oraz Działalność Pozostająca są wyodrębnione w regulaminie organizacyjnym Spółki,
*   X został wyodrębniony jako zorganizowana cześć przedsiębiorstwa na podstawie Uchwały;
*   składniki majątkowe i niemajątkowe oraz prawa i obowiązki wynikające z umów zostały zaalokowane do X oraz Działalności Pozostającej;
*   zarówno do X jak i do Działalności Pozostającej zostali zaalokowani pracownicy oraz współpracownicy Spółki.

Spółka zaznacza ponadto, że dla oceny spełnienia przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego bez znaczenia powinno pozostawać to, że Działalność Pozostająca jest realizowana w Spółce poprzez kilka jednostek organizacyjnych wyodrębnionych w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy, tj. łącznie przez:

(\`(...)\`)

Wszystkie wymienione powyżej jednostki organizacyjne są bowiem niezbędne do realizacji celów gospodarczych związanych z wykonywaniem Działalności Pozostającej, tj. działalności w zakresie (\`(...)\`).

W rezultacie w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, że zarówno X jak i Działalność Pozostająca spełniają przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Wyodrębnienie finansowe Działu X oraz Działalności Pozostającej

Ustawa o CIT oraz ustawa o VAT nie wskazują, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W świetle doktryny, praktyki organów podatkowych i orzecznictwa wyodrębnienie finansowe występuje wtedy, gdy określone przepływy finansowe, należności i z obowiązania można na podstawie prowadzonej przez podatnika ewidencji alokować do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (por. T. Michalik, VAT. Komentarz, Warszawa 2012, str. 58, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 sierpnia 2015 r. nr IPTPP1/4512-388/15-2/ŻR). Wskazuje się, że wyodrębnienie finansowe nie musi polegać na samodzielnym sporządzaniu bilansu przez zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa. Zdolność do sporządzenia takiego bilansu lub jego sporządzanie należy traktować jako przejaw bardziej zaawansowanego wyodrębnienia finansowego.

Jak wskazali Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 września 2017 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.240.2017.1.JF oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2011 r. nr IPPP1-443-702/11-2/MP: "wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze)".

W interpretacji indywidualnej z 19 stycznia 2011 r., IPPB5/423-797/10-4/DG Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że: "Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest poprzez odpowiednie prowadzenie ewidencji rachunkowej danego przedsiębiorstwa pozwalające na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Przy czym przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wymagają, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa przybrała postać prawną samodzielnie sporządzającą bilans".

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2011 r., sygn. IPPP1-443-702/11-2/MP:

"Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części".

Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2011 r. nr IBPP3/4441-23/11/IK uznał, że:

"Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze)". Stanowisko takie potwierdzone zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 grudnia 2013 r. nr IPTPB3/423-369/13-3/KJ.

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych warunkiem wystarczającym do uznania, że spełniona jest przesłanka wyodrębnienia finansowego, jest zapewnienie możliwości przyporządkowania do danej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów w ewidencji księgowej (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-96/08-4/MB). W szczególności nie jest istotny sam fakt prowadzenia odrębnych kont, na których księgowane są np. przychody związane z określonym zespołem składników, ale musi istnieć zespół narzędzi rachunkowych umożliwiających określenie wyniku finansowego osiągniętego przez dany zespół składników majątkowych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 października 2013 r. nr IPPP2/443-783/13-3/KG stwierdził, że:

"o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie, którego można poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, która będzie przedmiotem zbycia".

Przechodząc do przedstawionego opisu stanu faktycznego Wnioskodawca zwraca uwagę, że w przypadku opisanym w zdarzeniu przyszłym:

\- w ewidencji księgowej Spółki doszło do wyodrębnienia kont analitycznych dot. należności, zobowiązań, przychodów i kosztów X, w konsekwencji czego możliwa jest identyfikacja księgowa zdarzeń takich jak przychody, koszty, należności i zobowiązania związanych z funkcjonowaniem X oraz Działalności Pozostającej;

\- system księgowy i plan kont umożliwia sporządzenie odrębnego bilansu oraz rachunku zysków i strat dla X oraz Działalności Pozostającej;

\- dla działalności w zakresie X oraz Działalności Pozostającej Spółka prowadzi odrębne rachunki bankowe przeznaczone dla regulowania zobowiązań dotyczących obu obszarów działalności.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać że przesłanka wyodrębnienia finansowego, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jest spełniona w odniesieniu do X oraz Działalności Pozostającej.

Wyodrębnienie funkcjonalne X oraz Działalności Pozostającej

Warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych odnosi się do funkcjonalnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W kwestii rozumienia tego pojęcia istotny jest dorobek praktyki wypracowany przez organy podatkowe. Zgodnie z rozpowszechnionym poglądem, który również wyrażony został w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 marca 2011 r. nr ILPP2/443-2032/10-2/AD:

"Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego, to kryterium to sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, że aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa".

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 6 września 2017 r. nr 0113-KDIPT1- 1.4012.450.2017.1.MW: "Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa".

Jak natomiast wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Lodzi w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 9 grudnia 2013 r. nr IPTPB3/423-340/13-4/GG: „Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa". Z kolei w orzecznictwie sądowym podkreśla się, że istotą wyodrębnienia funkcjonalnego jest przydatność do realizacji działań gospodarczych bez względu na organizacyjne wyodrębnienie. Powyższa teza została zaprezentowana przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1929/13: "dla zakwalifikowania zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie jest konieczne, aby stanowiły (funkcjonowały) one w strukturze przedsiębiorstwa odrębną jednostkę organizacyjną jako np. dział, wydział, oddział. Wymóg tak i nie wynika z art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. Każdy bowiem zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego - bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci oddziału, działu itp. - może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa".

Odnosząc powyższe poglądy do przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że wchodzące w skład poszczególnych działalności aktywa i związane z nimi zobowiązania wydzielane do SPV i pozostające w Spółce pozwolą w pełnym zakresie kontynuować działalność odpowiednio X i Działalności Pozostającej. Działalność X polega na świadczeniu usług związanych z rozwojem oraz dystrybucją oprogramowania dla podmiotów komercyjnych z branży lotniczej. Natomiast Działalność Pozostająca obejmuje w szczególności świadczenie usług z zakresu (\`(...)\`). Tym samym w ramach obu tych działalności Spółki pełnione są odrębne funkcje i dotyczą one innej sfery aktywności Spółki. W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego (przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych) w przedstawionej we wniosku sytuacji będzie spełnione.

Istnienie zespołu składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze

Zgodnie z doktryną prawa podatkowego oraz praktyką organów podatkowych i sądów administracyjnych ostatnim kryterium oceny czy część mienia przedsiębiorstwa stanowi jego zorganizowaną cześć, jest - obiektywnie oceniając - posiadanie potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Tym samym w przedstawionym stanie faktycznym zarówno składniki majątkowe (materialne i niematerialne) przeniesione w wyniku Podziału do SPV, jak i pozostające w Spółce muszą umożliwiać odpowiednio SPV podjęcie działalności w zakresie X prowadzonej dotychczas przez Spółkę (de facto kontynuację działalności prowadzonej w tym zakresie dotychczas przez Spółkę), a Spółce kontynuowanie działalności w zakresie Działalności Pozostającej.

Takie rozumienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa odnajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez władze podatkowe. Przykładowo w interpretacji z dnia 18 czerwca 2009 r. nr IPPB5/423-152/09-2/MB Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że:

"Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można był o mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)".

Tak też wskazuje się w doktrynie:

"W celu ustalenia zatem, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zbadać należy, czy nabyty zespół składników majątkowych stanowić mógłby samodzielnie działające przedsiębiorstwo" (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz do art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług).

Zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabywane składniki jest zatem istotną przesłanką uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Ke 226/09 uznał, że: "by mówić o nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przedmiotem transakcji winny być składniki materialne i niematerialne tworzące zorganizowany kompleks przeznaczony dla realizacji zadań gospodarczych. Przedmiotem czynności prawnej muszą być istot ne elementy, które decydują, czy wyodrębniony zespół składników służy do realizacji celów gospodarczych realizowanych przez zbywcę".

W opinii Wnioskodawcy zarówno w przypadku X jak i Działalności Pozostającej powyższe kryterium należy uznać za spełnione. Biorąc pod uwagę, że w ramach Podziału wyodrębnieniu podlegać będą składniki niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie X, tj. komputery, laptopy, pozostały sprzęt komputerowy, meble, licencje na oprogramowanie, a także wierzytelności i zobowiązania funkcjonalnie związane z X (prawa i obowiązki z umów z kontrahentami), jak również personel niezbędny do prowadzenia działalności przez ten dział (tj. prawa i obowiązki wynikające z umów o prace oraz umów osób współpracujących ze Spółką na innej podstawie), X stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), który może samodzielnie realizować przewidziane dla niego zadania. Analogiczne składniki mające pozostać w Spółce stanowią składniki niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie Działalności Pozostającej.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy, warunek dotyczący istnienia zespołu składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, należy uznać za spełniony.

Ad pytanie 5)
-------------

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT przychodem w spółce podlegającej podziałowi jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, w przypadku, gdy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. A contrario, na podstawie tego przepisu należy uznać, że w przypadku podziału przez wydzielenie przychód podatkowy nie powstaje, gdy majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Ponadto, zgodnie art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia.

Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku Podziału, gdzie zarówno majątek wydzielany, jak i majątek pozostający w Spółce stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, wartość składników majątkowych X przeniesionych na Spółkę Przejmującą, ustalona na dzień poprzedzający dzień wydzielenia, nie będzie stanowiła dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Podobne stanowisko w sprawie zajął m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 11 lutego 2010 r. (Znak: ITPB3/423-759/09/DK), który uznał, że "Biorąc zatem pod uwagę literalnej treść art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy należy stwierdzić, iż ww. przepis odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, iż przychód występuje w sytuacji gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku prawodawca uznał, iż przychód wystąpi w sytuacji gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w Spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem ażeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa". Natomiast w interpretacji wydanej w dniu 18 sierpnia 2010 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (Znak: IBPBI/2/423-718/10/PK), czytamy, że: "W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z podziałem Spółki przez wydzielenie. Zarówno majątek pozostający w spółce dzielonej, jak i majątek przenoszony na spółkę nowo powstałą stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Wobec powyższego, na skutek podziału Spółki przez wydzielenie, u Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych". Podobne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2014 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (Znak: IBPB1/2/423-1508/13/PC): "Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że w sytuacji, w której zarówno opisany we wniosku zespół składników majątkowych przenoszony do innej spółki, jak i zespół składników majątkowych pozostający w Spółce będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o p.d.o.p., po stronie Spółki, w związku z przeprowadzaną operacją nie dojdzie do powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o p.d.o.p.". Podobne stanowisko wykazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 lipca 2021 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.160.2021.3.AW): "Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zespoły składników majątkowych i niemajątkowych obejmujących obszary usług budowlanych - ZCP1 oraz usług najmu nieruchomości - ZCP2 stanowią i na dzień podziału Spółki przez wydzielenie będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji, dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie i przeniesienie działalności w zakresie usług najmu do nowo utworzonej spółki, nie będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych".

Analogiczne stanowisko przedstawiono w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 lipca 2023 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.201.2023.2.KK: „W związku z powyższym, skoro zarówno działalność wydzielana ze Spółki, jak i działalność pozostająca w Spółce, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa, to po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku podziału przez wydzielenie, w ramach, którego zarówno majątek wydzielany, jak również majątek pozostający w Spółce stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, wartość składników majątkowych X przeniesionych na Spółkę Przejmującą, ustalona na dzień poprzedzający dzień wydzielenia, nie będzie stanowić dla Spółki przychodu do opodatkowania zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 w zw. z ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 4a ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższych regulacji prawnych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, w rozumieniu powyższego przepisu, powinna więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota zorganizowanej części przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowi o „zespole składników”. Zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiącymi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu wspomnianych już art. 551 i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.)

Zatem, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej: „ksh”).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ksh:

Spółkę kapitałową i spółkę komandytowo-akcyjną można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych lub spółek komandytowo-akcyjnych. Nie jest dopuszczalny podział spółki akcyjnej i spółki komandytowo-akcyjnej, jeżeli kapitał zakładowy nie został pokryty w całości.

Natomiast, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ksh:

Podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących, nowo zawiązanych lub spółki dzielonej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez wydzielenie).

Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki dzielonej przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy o CIT.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

*   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
*   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
*   przychody spółki dzielonej.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień wyodrębnienia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Na postawie art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT:

Do przychodów nie zalicza się w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane ustalonej na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień wyodrębnienia.

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT:

Przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W świetle art. 12 ust. 14 ustawy o CIT:

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 15 ustawy CIT:

Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Biorąc zatem pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, należy stwierdzić, że ww. przepisy ustawy odnoszą się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku wskazanych przepisów ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji, gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku zawartym w tych przepisach prawodawca uznał, że przychód wystąpi w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, żeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji wystąpienie przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uzależnione jest od posiadania przez obydwie części przedsiębiorstwa podlegającego podziałowi przez wydzielenie atrybutu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ww. ustawy.

Jak wynika z opisanego przez Państwa zdarzenia przyszłego Wnioskodawca planuje przeprowadzić podział w formie podziału przez wydzielenie (dalej: „Podział”) w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych. W wyniku Podziału składniki majątkowe przeznaczone do prowadzenia X, wskazane i opisane szczegółowo we wniosku, zostaną przeniesione do nowopowstałej sp. z o.o. (dalej: „SPV”, „Spółka Przejmująca”). W wyniku przeprowadzenia Podziału udziały w SPV obejmie aktualny akcjonariusz Wnioskodawcy. Spółka Przejmująca będzie podmiotem mającym siedzibę i miejsce zarządu na terytorium Polski. Wszystkie składniki majątku wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej (tj. X) nabywanej w ramach podziału zostaną przyjęte przez Spółkę Przejmującą (SPV) dla celów podatkowych w wartościach wynikających z ksiąg podatkowych Spółki Dzielonej i przypisane do działalności prowadzonej przez Spółkę Przejmującą (SPV) w Polsce. Wartość emisyjna udziałów, które przejmie w ramach podziału przez wydzielenie aktualny akcjonariusz Spółki, zostanie określona w planie podziału oraz w załącznikach do planu podziału. Spółka Przejmująca (SPV) (tj. spółka nowo zawiązana w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych) nie będzie posiadała udziałów w kapitale zakładowym spółki dzielonej.

Wchodzące w skład X składniki majątkowe i związane z nimi zobowiązania wydzielane do SPV pozwolą w pełnym zakresie kontynuować działalność prowadzoną przez Spółkę Dzieloną w zakresie X. Spółka nie wyklucza, że po przeprowadzeniu Podziału zaistnieje konieczność skorzystania przez SPV ze wsparcia administracyjnego (tzw. Back-office) przykładowo w zakresie usług księgowych wykonywanych przez dostawców zewnętrznych, które to wsparcie aktualnie jest zapewniane przez Spółkę Dzieloną. Jednakże, usługi te będą miały charakter pomocniczy wobec działalności podstawowej X polegającej na świadczeniu usług związanych z rozwojem oraz dystrybucją oprogramowania dla podmiotów komercyjnych z branży lotniczej. Dodatkowo, Spółka Dzielona przewiduje, że podnajmie część powierzchni biurowej na rzecz SPV na cele prowadzonej przez nią działalności w ramach X.

Wyjaśnili Państwo, że powodem, dla którego Spółka planuje przeprowadzić wyżej opisaną restrukturyzację jest decyzja biznesowa podjęta przez Spółkę dotycząca chęci rozdzielenia X oraz Działalności Pozostającej do odrębnych podmiotów. Reorganizacja spowodowana jest przede wszystkim wzrostem skali działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, w tym w zakresie X, i będzie miała na celu poprawienie jej efektywności, a w konsekwencji osiągnięcie lepszych wyników finansowych. Zaznaczyli też Państwo, że planowany Podział opisany we wniosku zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a tym samym, że nie znajdą do Wnioskodawcy zastosowania przepisy art. 12 ust. 13 i ust. 14 ustawy o CIT.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest to, czy w kontekście planowanego Podziału, dział X oraz Działalność Pozostająca będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT a także, czy w związku z planowaną transakcją podziału przez wydzielenie nie dojdzie do powstania przychodu.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości należy wskazać, że co do zasady zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa jego zorganizowanej części i ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tym przedsiębiorstwem do tej jego części.

Przy ocenie czy zbywane składniki należy traktować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, należy także uwzględnić m.in. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazać należy, że zarówno opisany we wniosku w ramach zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych pozostający w Spółce, jak i zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem wydzielenia, tj. dział X, który ma zostać przeniesiony do nowopowstałej sp. z o.o. stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Jak bowiem jednoznacznie wynika z opisu sprawy:

*   Działalność w zakresie X jest wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Spółki,
*   wyodrębnienie X jako jednostki organizacyjnej Spółki (działu) i zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało potwierdzone w drodze Uchwały Zarządu Spółki podjętej przed dniem przeprowadzenia Podziału (dalej: „Uchwała”),
*   w ewidencji księgowej Spółki doszło do wyodrębnienia kont analitycznych dot. należności, zobowiązań, przychodów i kosztów X, zatem możliwa jest identyfikacja księgowa zdarzeń takich jak przychody, koszty, należności i zobowiązania związanych z funkcjonowaniem X oraz Działalnością Pozostającą,
*   Spółka wykorzystuje odrębny rachunek bankowy dla celów regulowania zobowiązań dotyczących X,
*   do X zaalokowany również szereg składników materialnych i niematerialnych, które zostały wskazane w załącznikach do Uchwały,
*   prowadzona przez Spółkę ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pozwala na identyfikację środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przypisanych do X oraz Działalności Pozostającej poprzez odpowiednie oznaczenia w systemie księgowym Spółki,
*   zarówno do działalności Spółki w zakresie X oraz Działalności Pozostającej zaalokowano składniki materialne (takie jak środki trwałe) i niematerialne (takie jak wartości niematerialne i prawne oraz prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę dotyczących działalności w zakresie X), jak również pracowników i współpracowników Spółki wykonujących swoje obowiązki w ramach odpowiednio X oraz Działalności Pozostającej; alokacja składników materialnych i niematerialnych w zakresie dotyczącym X została ponadto udokumentowana w Uchwale,
*   po przeprowadzeniu Podziału w Spółce pozostaną składniki majątkowe i niemajątkowe, które będą wystarczające dla celów prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę w zakresie Działalności Pozostającej,
*   w związku z Podziałem na SPV przejdzie część zobowiązań, które aktualnie są związane z działalnością prowadzoną przez Spółkę w ramach X; również w Spółce po przeprowadzeniu Podziału pozostaną zobowiązania, które są związane z działalnością prowadzoną w ramach Działalności Pozostającej,
*   po przeprowadzeniu Podziału, SPV będzie kontynuowała prowadzenie działalności gospodarczej wykonywanej dotychczas przez Spółkę w zakresie X w tożsamym zakresie, co Spółka,
*   przeprowadzenie Podziału nie będzie negatywnie rzutować na zdolność do realizacji zadań gospodarczych aktualnie wykonywanych przez Działalność Pozostającą.

Z wniosku wynika ponadto, że podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym lub jednym z jego głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Reorganizacja spowodowana jest przede wszystkim wzrostem skali działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, w tym w zakresie X, i będzie miała na celu poprawienie jej efektywności, a w konsekwencji osiągnięcie lepszych wyników finansowych.

Tym samym w analizowanej sprawie stwierdzić należy, że w kontekście planowanego Podziału, zarówno X, jak i Działalność Pozostająca stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, skoro zarówno działalność wydzielana ze Spółki, jak i działalność pozostająca w Spółce, będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa, to po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie potwierdzenia, że w wyniku planowanego Podziału, dział X oraz Działalność Pozostająca będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w konsekwencji w związku z planowaną transakcją podziału przez wydzielenie po stronie Spółki Dzielonej nie dojdzie do powstania przychodu (pytania Nr 1, 3 i 5), należało uznać **za prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Podobnie wyroki sądów administracyjnych nie mogą być brane wprost przy rozstrzygnięciach interpretacyjnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.