Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.522.2021.1.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-04
Teza: wydanie interpretacji indywidualnej w kwestii nieuznania przedstawionego modelu współpracy za czynność nieopodatkowaną oraz braku zwolnienia od VAT
Słowa kluczowe: pośrednictwo; przedsięwzięcie; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 38; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 40

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął 26 lipca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

\- uznania czynności wykonywanych w ramach modelu współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Operatorem za czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT - **jest nieprawidłowe**,

\- braku zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy o VAT czynności świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Operatora – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

26 lipca 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności wykonywanych w ramach modelu współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Operatorem za czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz w zakresie braku zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy o VAT czynności świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Operatora.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:**

Przedmiot działalności Spółki

Spółka z o.o. (Wnioskodawca, Spółka) należy do czeskiej grupy kapitałowej A (Grupa A), której zakres prowadzonej działalności gospodarczej obejmuje świadczenie usług, w tym usług finansowych. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Polski od 2017 r. i mając na uwadze swój stały rozwój prowadzi działania zmierzające do oferowania swoim klientom usług finansowych dopasowanych do ich potrzeb i oczekiwań. W portfolio oferowanych przez Spółkę usług znajdują się, m.in. takie produkty jak: Spółka A, Spółka B, Spółka C oraz Spółka D.

Na rynku polskim na chwilę obecną Spółka prowadzi przede wszystkim działalność obejmującą świadczenie usług finansowych na rzecz osób fizycznych — konsumentów (m. in. produkt Spółka Kredyt). Spółka poszerza swoją działalność o usługi obejmujące zapewnienie klientom — konsumentom możliwości odroczenia płatności za nabywane przez nich w sklepach internetowych towary lub usługi. Przedmiotowe poszerzenie działalności Spółka w praktyce może być realizowane w dwóch modelach:

\- oferowanie opcji zakupowej Spółka E — w którym to modelu Spółka świadczy w zamian za wynagrodzenie usługę, za którą otrzymuje wynagrodzenie od sklepów, polegającą na zapewnieniu klientom sklepów możliwości dokonania w sklepie zakupu z opcją odroczonej płatności (model dotyczący oferowania usługi Spółka E nie jest przedmiotem zapytania w niniejszym wniosku, niemniej jednak opisany poniżej dla pełnego odzwierciedlenia zakresu działalności Wnioskodawcy);

\- współpraca dotycząca zapewnienia klientom sklepów opcji odroczonej płatności, realizowana razem z podmiotami trzecimi (nie sklepami) — tzw. operatorami (model współpracy z operatorami jest przedmiotem zapytań zawartych w niniejszym wniosku).

Spółka jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: Podatnik VAT) posiadającym w Polsce siedzibę swojej działalności gospodarczej. Spółka jest również zarejestrowany dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych, tj. posiada aktywny numer VAT‑UE, składa on również miesięczne deklaracje VAT - JPK\_V7M oraz inne informacje/deklaracje wymagane przez regulacje podatku od towarów i usług. Wnioskodawca dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej jest zarejestrowany w rejestrze podmiotów pożyczkowych, prowadzonym przez Komisję Nadzoru Finansowego pod numerem RIP000456.

Formuła zakupowa Spółka E

Oferowane przez Wnioskodawcę usługi dają umożliwić jego klientom odroczenie płatności w przypadku dokonywania zakupów za pośrednictwem sklepów internetowych (e-sklep, sklep internetowy). Model biznesowy działalności Wnioskodawcy polega na tym, że oferuje on e‑sklepom, w zamian za wynagrodzenie umożliwienie ich klientom odroczenie płatności w przypadku dokonania zapłaty za towar lub usługę w danym sklepie (dalej: Klient, Klienci). E-sklepy są zlokalizowane na terytorium Polski i również na jej terytorium prowadzą działalność gospodarczą. Wnioskodawca podkreśla, że wraz ze stałym rozwojem swojej działalności oczekuje, że wzrastać będzie liczba sklepów internetowych, na rzecz których Spółka będzie przedstawiać swoją ofertę produktową.

Zgodnie ze stosowanym modelem współpracy, Spółka zobowiązuje się wobec e-sklepu, w zamian za wynagrodzenie, udostępnić Klientom możliwość odroczenia płatności za nabywane towary pod określonymi warunkami. W ramach świadczonej dla e-sklepu usługi Wnioskodawca zobowiązuje się wobec Klienta do uregulowania jego płatności z tytułu nabytych towarów lub usług, przy czym Klient zobowiązany jest do uregulowania płatności względem Spółka w terminie 30 dni. W przypadku opóźnienia w spłacie zobowiązania, Spółka uprawnione jest do naliczania, od Klienta, maksymalnych odsetek za opóźnienie (obecnie 11,2% w skali roku).

W związku ze stałym rozwojem przez Spółka swojej działalności w Polsce, Wnioskodawca rozwija formułę zakupową Spółka E (formuła zakupowa Spółka E), która umożliwia Klientom dokonanie zapłaty za zamówiony towar lub usługę dopiero po jego otrzymaniu i wypróbowaniu, przetestowaniu. Stosując to rozwiązanie, Spółka wykonuje na rzecz e-sklepu określone czynności, do których się zobowiązało na podstawie wiążącego ich stosunku umownego. Odrębna jest natomiast relacja pomiędzy Spółka a Klientem, któremu przyznaje finansowanie na nabycie towarów w e-sklepie.

Formuła zakupowa Spółka E świadczona jest przez Spółka przy zastosowaniu bramki płatniczej (Spółka korzysta z podmiotów trzecich specjalizujących się w świadczeniu usług tego typu). Stanowi to metodę dokonania zapłaty ceny za towar lub usługę i wykonania umowy sprzedaży między Klientem a e-sklepem. Z tytułu udostępnienia przez Spółka formuły zakupowej Spółka E, na rzecz e-sklepów Wnioskodawca pobiera stosowne wynagrodzenie od e-sklepów. Wnioskodawca nie pobiera natomiast żadnych opłat od Klientów. Tylko w przypadku, gdy Klient nie dokona na rzecz Spółka zwrotu ceny za zakupiony towar lub usługę w terminie 30 dni od dnia zawarcia umowy zlecenia, Spółka przysługuje prawo do naliczenia odsetek w wysokości odsetek maksymalnych za opóźnienie. Innymi słowy, zgodnie ze stosowanym modelem, Spółka otrzymuje płatności odsetkowe od Klientów w związku z brakiem dokonania płatności w ustalonym pomiędzy nimi terminie oraz wynagrodzenie od e-sklepów w związku z przyznaniem im prawa do wprowadzenia do ich oferty formuły zakupowej Spółka E. Podstawą do obliczenia Spółka należnego wynagrodzenia od e-sklepów jest prowizja od ilości dokonanych płatności - skorzystanie przez Klienta z formuły zakupowej Spółka E — stanowiącą odroczoną płatność.

W ramach stosowanego modelu rozliczeń z e-sklepami, Spółka każdorazowo działa w imieniu i na rzecz Klienta, jako jego pełnomocnik, dokonując następujących czynności:

• związanych z zawarciem i wykonaniem umowy sprzedaży pomiędzy e‑sklepem a Klientem poprzez m.in. dokonanie zapłaty za Wybrane przez Klienta za pośrednictwem e‑sklepu towary lub usługi będące przedmiotem umowy sprzedaży;

• na prośbę Klienta — związanych z ewentualnymi reklamacjami, wymianą lub zwrotem towarów będących przedmiotem odnośnej umowy sprzedaży.

W ramach opisanego rozwiązania, Spółka działając na podstawie umowy zlecenia zawartej z Klientem, działa jako pełnomocnik Klienta i dokonuje czynności związanych z zakupem poprzez m.in. dokonanie zapłaty ceny towaru lub usługi. Klient natomiast, dokonuje na rzecz Spółka zwrotu ceny towaru lub usługi oraz w przypadku opóźnienia w spłacie ewentualnej zapłaty maksymalnych odsetek za opóźnienie. Co istotne, formuła zakupowa Spółka E jest dostępna jedynie dla tych Klientów, którzy przeszli pozytywną weryfikację przeprowadzoną zgodnie z wewnętrznymi procedurami stosowanymi przez Spółka, przy wykorzystaniu informacji powszechnie dostępnych, a także otrzymanych od Klienta oraz e-sklepu, na które Klient wyraził zgodę.

Współpraca z Operatorem

Spółka mając na uwadze potrzebę dotarcia do jak najszerszej grupy Klientów oraz w celu zwiększenia wolumenu swojej sprzedaży nawiązało współpracę z podmiotem świadczącym profesjonalne usługi w zakresie obsługi płatności („Operator” — Wnioskodawca wskazuje, że na podobnych zasadach rozpoczął i planuje rozpocząć współpracę również z innymi Operatorami świadczącymi profesjonalne usługi w zakresie obsługi płatności) który prowadzi działalność gospodarczą na podstawie ustawy z 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych. Operator, na podstawie umów zawartych z e-sklepami, świadczy na ich rzecz usługi w zakresie obsługi płatności oraz również usługi polegające na zapewnieniu Klientom e-sklepów możliwości odroczenia płatności za nabywane towary/usługi (zapewnienie metody odroczonej płatności, która dla potrzeb wniosku o wydanie interpretacji podatkowej została określona jako F). Stąd Operator, jako podmiot wyspecjalizowany w świadczeniu usług obsługi płatności oraz Wnioskodawca, jako podmiot wyspecjalizowany w oferowaniu usług polegających na udostępnieniu odroczonej płatności Klientom e-sklepów są zainteresowane wzajemną współpracą — wspólnym przedsięwzięciem — w zakresie optymalnego i efektywnego dostarczenia modelu F w ramach wykonania umów, którą z e-sklepami zawarł Operator.

Zgodnie z umową zawartą pomiędzy Wnioskodawcą a Operatorem, model F polega na krótkotrwałym odroczeniu terminu płatności za towary lub usługi oferowane przez e-sklep na podstawie umowy zlecenia podpisanej pomiędzy Klientem a Spółka, na podstawie której, Spółka przejmuje ryzyko braku płatności przez Klienta ceny za zamówiony towar lub usługę, w terminie 30 dni (Wnioskodawca wskazuje, że z wybranymi Operatorami nadal obowiązuje 21 dniowy termin spłaty, który docelowo zostanie zmieniony na 30 dniowy termin) od zamówienia. W związku z podpisaniem przez Klienta umowy z Spółka (umowy zlecenia), Operator otrzymuje od Spółka środki pieniężne z tytułu zapłaty ceny za towar lub usługę zamówione w e-sklepie (przelew środków za pośrednictwem Operatora). W związku z dokonanym przez Operatora przelewem środków pieniężnych na rzecz e-sklepu, Spółka staje się wierzycielem wobec Klienta (Wnioskodawca wskazuje, że możliwe jest również zapewnienie finansowania przez Spółka, w przypadku gdy klient korzysta z limitu kredytowego na indywidualnym koncie Kredytowym Spółka).

W ramach modelu F, zgodnie z założeniami współpracy pomiędzy Spółka a Operatorem, kwota płatności (równowartość transakcji płatniczej dokonanej przez Klienta na stronie internetowej e-sklepu) jest przekazywana przez Operatora na rachunek płatniczy e-sklepu w dniu transakcji i rozliczana przez Spółka z Operatorem nie później niż w terminie „d+1”, jednego dnia roboczego, gdzie „d” oznacza datę płatności.

Proces dokonywania poszczególnych czynności i przepływów pieniężnych w ramach modelu F został w umowie pomiędzy Wnioskodawcą oraz Operatorem opisany w następujący sposób.

W celu umożliwienia procesowania transakcji w modelu F, zarówno Wnioskodawca jak i Operator udostępniają sobie nawzajem Interfejs Programowania Aplikacji.

1\. Klient dokonuje wyboru towaru lub usługi za pośrednictwem sklepu internetowego oraz w zakresie płatności wybiera:

i. opcję modelu F lub

ii. dokonanie płatności przez Operatora za pośrednictwem strony internetowej sklepu internetowego, następnie w menu płatności Operatora wybiera model F.

2\. Klient akceptuje wymagane regulacje i zgody przez Operatora i Spółka.

3\. Operator przesyła dane Klienta wymagane przez sklep internetowy do Spółka oraz informacje o złożonym zamówieniu. W ramach integracji systemów, Spółka wysyła adres internetowy, na który Operator przekierowuje Klienta.

4\. Klient podlega ocenie zgodnie ze stosowanymi przez Spółka kryteriami. W przypadku pozytywnej weryfikacji klienta (akceptacji jego statusu przez Spółka), Spółka przekierowuje Klienta z powrotem na stronę internetową Operatora. Następuje przekazanie płatności do Operatora.

5\. W przypadku zwrotu towaru opłaconego w modelu F, sklep wysyła zwrot do Spółka poprzez Operatora.

Dodatkowo, w ramach współpracy, Operator jako licencjonowany dostawca usług płatniczych jest zobowiązany do przeprowadzenia procesu weryfikacji sklepu internetowego w ramach procedury Know-Your-Customer (KYC) oraz właściwego monitorowania Klientów oraz transakcji zgodnie z odpowiednimi przepisami w zakresie przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy. Tym samym stosowanie przedstawionego rozliczenia - udostępnienie modelu F jest możliwe dla sklepów internetowych spełniających następujące kryteria:

a) sklep internetowy przeszedł pomyślnie weryfikację Operatora w ramach procedury KYC,

b) sklep internetowy nie prowadzi działalności w ograniczonym przez Spółka zakresie,

c) sklep internetowy jest w stanie dostarczyć za pośrednictwem Operatora do Spółka minimalny zestaw danych wymaganych przez model F.

W ramach realizowanej współpracy pomiędzy Spółka a Operatorem, Spółka jest uprawnione do pobierania od Operatora opłaty. Płatność ta jest zdefiniowana w umowie jako wynagrodzenie za umożliwienie dokonywania płatności w ramach modelu odroczonej płatności (F) na rzecz e-sklepów. W związku ze współpracą z Operatorem dotyczącą modelu F Spółka nie pobiera żadnego wynagrodzenia do e-sklepów z tytułu udzielenia odroczonej płatności ich Klientom. Spółka nie pobiera też żadnego wynagrodzenia od Klientów, którzy otrzymali odroczoną płatność oraz dokonali na rzecz Spółka terminowego zwrotu udzielonego finansowania. Z tytułu udostępnienia Klientom modelu F, wynagrodzenie od e-sklepów pobiera Operator na podstawie umów zawartych z e-sklepami.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1\. Czy stosowany przez Wnioskodawcę i Operatora model współpracy w zakresie modelu F, przedstawiony w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, w tym sensie, że należna Wnioskodawcy od Operatora płatność stanowi wynagrodzenie za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, która powinna zostać udokumentowana fakturą?

2\. Czy w przypadku uznania, że opisana w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym współpraca Wnioskodawcy i Operatora w modelu F podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. uznania stanowiska przedstawionego w pytaniu nr 1 za nieprawidłowe, to czy należna Wnioskodawcy od Operatora płatność stanowi wynagrodzenie za usługę mającą charakter pośrednictwa finansowego, które podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT?

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, przedstawiony w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym model współpracy pomiędzy nim a Operatorem nie będzie stanowić czynności opodatkowanej, w tym sensie, że należna Wnioskodawcy od Operatora płatność nie stanowi wynagrodzenia za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT tj. nie będzie stanowić odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym po stronie Spółka nie wystąpi obowiązek udokumentowania otrzymanej płatności w drodze wystawienia faktury, tylko innym dokumentem księgowym, w tym notą księgową lub notą obciążeniową, tj. dokumentem który nie jest objęty regulacją ustawy o VAT.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku uznania jego stanowiska w pytaniu 1 za nieprawidłowe, tj. uznania, że należna Wnioskodawcy od Operatora płatność z tytułu uczestnictwa w formule F stanowi wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, to w ocenie Wnioskodawcy charakter czynności świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Operatora nie ma charakteru czynności właściwych dla usług pośrednictwa finansowego, które korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W zakresie pytania 1.

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku jego uczestnictwa i Operatora w modelu F nie wystąpi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, tj. czynność ta będzie poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT (jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT). W konsekwencji ze strony Wnioskodawcy, nie wystąpi obowiązek wystawienia faktury dla potrzeb udokumentowania otrzymanej płatności od Operatora. Dla potrzeb udokumentowania płatności będzie inny dokument księgowy, taki jak nota księgowa, nota obciążeniowa, tj. dokument, który nie jest objęty regulacją ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast pod pojęciem działalności gospodarczej, ustawodawca na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT rozumie wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności, czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Tym samym, pojęcie działalności gospodarczej dla celów ustawy o VAT, jest bardzo szerokie, gdyż uwzględnia każdy przejaw aktywności podatnika bez względu na jej cel i rezultat. Należy zatem wskazać, że dla opodatkowania danej czynności podatkiem VAT konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

\- Przesłanki przedmiotowej — wykonywana czynność mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

\- Przesłanki podmiotowej — wykonywanie czynności przez podatnika podatku VAT działającego dla tej czynności w takim charakterze.

Następnie, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlega:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Tym samym, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Czynności te, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT stanowią element, zdefiniowanego we wskazanej ustawie pojęcia sprzedaży. Przez sprzedaż ustawodawca rozumie bowiem odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z kolei art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że odpłatnym świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Zgodnie z ustawą o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak wynika z powołanych przepisów, dla uznania, że dane zdarzenie (rozliczenie) podlega opodatkowaniu, kluczowe jest zakwalifikowanie tego zdarzenia (rozliczenia) jako jednego ze świadczeń wskazanych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast uznanie danego zdarzenia (rozliczenia) za podlegające opodatkowaniu odpłatne świadczenie usług wymaga identyfikacji "świadczenia” realizowanego przez podatnika, które ma charakter odpłatny, jak również wskazania odbiorcy takiego świadczenia. W przeciwnym razie, w przypadku braku świadczenia, odpłatności za świadczenie lub usługobiorcy, nie można bowiem mówić o czynności podlegającej opodatkowaniu.

Dokonywanie czynności opodatkowanych wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlega dokumentowaniu w sposób wskazany w ustawie o VAT. Zgodnie z przepisem art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jednakże, zgodnie z art. 106b ust. 2, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3. Wyjątkiem jest sytuacja określona w ust. 3 pkt 2, który stanowi, że na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118, jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zdarzenia i rozliczenia niewskazane w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT (nieobjęte opodatkowaniem VAT), nie podlegają dokumentowaniu fakturami VAT, ale powinny być dokumentowane w inny sposób (w tym, za pomocą dokumentów i not księgowych).

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, każdy z członków wspólnego przedsięwzięcia jest odrębnym podatnikiem podatku VAT. W związku z powyższym, członkowie wspólnego przedsięwzięcia, w odniesieniu do wzajemnych rozliczeń powinni stosować wskazane zasady zawarte w ustawie o VAT dotyczące identyfikacji czynności opodatkowanych, jak również dokumentowania ewentualnych czynności opodatkowanych.

Jak wynika z brzmienia art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, tylko wskazane w tym przepisie świadczenia mogą zostać uznane za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zdarzenia (rozliczenia) niewymienione w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT nie podlegają opodatkowaniu.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku o wydanie interpretacji podatkowej, Wnioskodawca i Operator współpracują w celu zwiększenia potencjałów technicznych, finansowych i organizacyjnych z myślą o zwiększeniu efektywności i poprawieniu jakości formuły zakupowej F (udostępnienia na rzecz Klienta e-sklepu odroczonej płatności) — produktu oferowanego wspólnie przez strony wspólnego przedsięwzięcia, tj. Spółka i Operatora. W ramach wspólnego przedsięwzięcia Spółka jest uprawnione wyłącznie do pobierania opłat od Operatora z tytułu umożliwienia płatności w ramach formuły zakupowej F (odroczonej płatności).

Wspólne przedsięwzięcie umożliwia kompleksowe, spójne i terminowe zaspokojenie oczekiwań Klientów, dzięki zacieśnieniu współpracy, koordynacji i współdziałania. Zatem istotą jest wykonywanie świadczeń na rzecz Klientów, a nie wykonywanie takich czynności na rzecz członków wzajemnie, tj. pomiędzy Spółka a Operatorem. W szczególności, Wnioskodawca wskazuje, że w ramach przedstawionego stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej, nie realizuje on na rzecz Operatora czynności, które mogą zostać zaklasyfikowanie jako usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W ramach uczestnictwa Spółka we wspólnym przedsięwzięciu z Operatorem, cała aktywność realizowana przez Wnioskodawcę jest czyniona na jego własne potrzeby, której celem jest umożliwienie Klientowi nabycia towarów lub usług za pośrednictwem e-sklepów, przy skorzystaniu z odroczonej płatności F, dzięki przyznaniu finansowania, z którego to też tytułu otrzymują od Klienta wynagrodzenie. W świetle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego żadna ze stron, zarówno Spółka jak i Operator nie może być określana mianem usługodawcy bądź konsumenta wzajemnej usługi. Ich wzajemna kooperacja ma na celu realizację wspólnego przedsięwzięcia — udzielenia Klientowi e-sklepu formuły zakupowej F — będącej odroczoną płatnością. W świetle przedstawionych okoliczności Spółka działa we własnym interesie, w celu osiągnięcia własnych korzyści i nie ma możliwości wskazania, że płatność otrzymana przez Spółka od Operatora stanowi wynagrodzenie, za wykonane na jego rzecz usługi.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie oceny wspólnego przedsięwzięcia jako okoliczności pozostającej poza zakresem ustawy o VAT, potwierdzają wyroki sądów administracyjnych, w tym m.in:

· Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 1839/15, w którym stwierdzono: „w zakresie omawianej problematyki dotyczącej rozliczeń w ramach konsorcjum istnieje ugruntowane już orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, uznające, że przy ustalaniu na gruncie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jako przedmiotu opodatkowania - świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne lub konsorcjalne), należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania na potrzeby podatkowe w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego poszczególnych czynności służących realizacji tego celu (por. wyrok NSA z 12 sierpnia 2015 r. sygn. akt I FSK 1373/14 i powoływane tam orzecznictwo sądów administracyjnych)”.

· Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 sierpnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1373/14: „W zakresie omawianej problematyki istnieje ugruntowane już orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, uznające, że przy ustalaniu na gruncie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jako przedmiotu opodatkowania - świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne lub konsorcjalne), należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania na potrzeby podatkowe w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego poszczególnych czynności służących realizacji tego celu. Przytoczyć należy orzeczenia NSA: z 12 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1128/12, z 4 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 1012/13, z 25 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 1108/13, z 29 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 526/11, z 23 kwietnia 2008 r., sygn. akt I FSK 1788/07, z 9 października 2008 r., sygn. akt I FSK 291/08, z 6 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1288/13, z 25 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 1072/13”. Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że dychotomiczny podział na gruncie ustawy o VAT na świadczenie usług i dostawę towarów nie oznacza, że wypełnia on wszelkie przejawy bogatej aktywności podmiotów gospodarczych, a każdy przepływ środków finansowych, odbywający się w ramach relacji pomiędzy podatnikami VAT, musi być przyporządkowany świadczeniu usług lub dostawie towarów”.

Podobne stanowisko znajdujemy m.in. w: wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1128/12, wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 8 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Po 148/13, wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 23 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 880/11, wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 2 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Rz 760/10.

Wnioskodawca wskazuje, że przez wspólne przedsięwzięcie należy rozumieć umowę gospodarczą co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia. Jego celem jest najczęściej wspólne działanie w realizacji określonego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy lub też zakres przedmiotowy przekracza możliwości jednego tylko podmiotu. Wspólne przedsięwzięcie nie formuje podmiotu gospodarczego, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy, czy też siedziby. Podmioty tworzące wspólne przedsięwzięcie zachowują niezależność w swoich dotychczasowych działaniach, a w działaniach związanych ze wspólnym przedsięwzięciem realizują działania objęte porozumieniem.

Wobec tego należy uznać, że wzajemne rozliczenia pomiędzy członkami wspólnego przedsięwzięcia znajdują się poza zakresem ustawy o VAT i takiej postaci nie może stanowić czynności opodatkowanej jaką jest odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 w. zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Celem wspólnych rozliczeń jest wyłącznie zrealizowanie ustalonych pomiędzy członkami wynagrodzeń za elementy świadczone na rzecz klientów. Uzyskane przez danego członka wynagrodzenie nie będzie stanowić wynagrodzenia za jakiekolwiek usługi wykonane przez tego członka na rzecz drugiego, ale będzie odzwierciedlać jego zaangażowanie we współpracę w ramach wspólnego przedsięwzięcia gospodarczego. Czynność taka nie rodzi skutków w podatku od towarów i usług, a tym samym nie wystąpi obowiązek wystawienia faktury na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, nie stanowi bowiem sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT. Z tego względu, przepływy gotówkowe dokonywane pomiędzy uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia w związku z ich wzajemnymi rozliczeniami nie powinny być dokumentowane fakturami, ale innymi dokumentami księgowymi, w tym notami księgowymi, notami obciążeniowymi, tj. dokumentami które nie podlegają pod regulacje ustawy o VAT.

Odnosząc powyższy pogląd na grunt opisywanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Wnioskodawca wskazuje, iż w ramach opisywanego modelu brak jest czynności, które mogą zostać zidentyfikowane jako wzajemne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT. Jak bowiem wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, istotą realizowanego modelu operacyjnego nie jest wzajemna realizacja świadczeń pomiędzy Wnioskodawcą a Operatorem, a wspólne przedsięwzięcie realizowane przy pomocy zasobów (tj. know-how oraz innych) posiadanych przez te podmioty na rzecz Klientów, którzy otrzymują finansowanie od Wnioskodawcy na zakup towarów za pośrednictwem sklepu internetowego. W ocenie Wnioskodawcy, wspólne przedsięwzięcie z Operatorem ma na celu umożliwienie Klientowi skorzystania z formuły F i tym samym odroczenie płatności, przy jednoczesnym otrzymaniu przedmiotu sprzedaży. Co już podkreślał Wnioskodawca, w jego ocenie nie świadczy on na rzecz Operatora odpłatnej usługi, która podlegałaby pod regulacje ustawy o VAT.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy rozliczenie pomiędzy nim a Operatorem dotyczące czynności wykonywanych w ramach wspólnego przedsięwzięcia nie stanowi czynności opodatkowanej w rozumieniu art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym powinno być dokumentowane odpowiednimi dokumentami księgowymi (np. notą obciążeniową), tj. dokumentami innymi niż faktura. Ustawa o VAT nie reguluje sposobu dokumentowania transakcji, w przypadku których nie jest wymagane wystawianie faktur VAT. Należy zatem stwierdzić, że dopuszczalne jest dokumentowanie takich transakcji dowolnym dokumentem księgowym, np. notą księgową. Trzeba przy tym zauważyć, że nota księgowa (nota rozliczeniowa) nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy o podatku VAT i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów.

W zakresie pytania 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`), zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT podlegają usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Zwolnieniu od podatku podlegają, również w myśl art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek odzwierciedlenia odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L z 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Zgodnie z regulacją zawartą w art. 135 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE - państwa członkowskie zwalniają transakcje udzielania kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę (lit. b), transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności (lit. d).

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, powinny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu VAT. Oznacza to, że zakres stosowania zwolnienia z podatku VAT nie może być rozszerzany i stosowany do tych stanów faktycznych (usług), które nie są wprost w sposób literalny wskazane w przepisach ustawy o VAT.

Mając na uwadze wykładnię zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 38 i art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT oraz w art. 135 ust. 1 lit. b) i d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, konieczne jest zdefiniowanie pojęcia „usług pośrednictwa”. W związku z tym, że w ustawie o podatku VAT oraz w Dyrektywie 2006/112/WE Rady brak jest definicji tego pojęcia, zasadne jest odwołanie się do językowego znaczenia tego pojęcia. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego, poprzez pośrednictwo należy rozumieć działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron. Równorzędnie, przez pośrednictwo rozumie się kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych, a więc załatwianie dla zarobku różnego rodzaju transakcji handlowych między dwiema stronami, uczestniczenie w zawieraniu takich transakcji.

Biorąc pod uwagę powyższą definicję, należy zaznaczyć, że wykonywanie przez dany podmiot wszelkich czynności mających na celu doprowadzenie do zawarcia pomiędzy dwiema różnymi stronami transakcji (np. handlowej), powinno być rozumiane jako pośrednictwo. Cechą charakterystyczną dla pośrednictwa jest to, że główną przyczyną dla zawarcia umowy są pośrednie bądź bezpośrednie działania pośrednika.

Innymi słowy przez umowę o pośrednictwo należy rozumieć taki stosunek prawny istniejący pomiędzy dwiema stronami, z których jedna (pośrednik) otrzymuje zlecenie od drugiej, aby doprowadzić do wymiany gospodarczej świadczeń z osobą trzecią, przy czym znalezienie kontrahenta ma stanowić bezpośredni i decydujący rezultat starań pośrednika. Powyższy pogląd w zakresie definiowania pojęcia pośrednictwa jest akceptowany przez organy podatkowe (np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 28 stycznia 2021 roku, 0114-KDIP4-3.4012.602.2020.2.KM).

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do wyroku z 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, w którym TSUE stwierdził, że pojęcie pośrednictwa „(\`(...)\`) obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa. W tym kontekście celem takiej działalności jest uczynić wszystko co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę, przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy”.

Z kolei w uzasadnieniu w sprawie CSC Financial Services Ltd. (wyrok TSUE z 13 grudnia 2001 r., C‑235/00), która to spółka świadczyła usługi typu call center na rzecz instytucji finansowych, Trybunał podjął się próby konstruowania definicji samego pośrednictwa. Pośrednikiem jest więc podmiot niebędący żadną ze stron umowy, ale świadczący usługę na rzecz strony w zamian za wynagrodzenie. W skład usługi wchodzić może zwłaszcza prowadzenie negocjacji. Celem pośrednictwa jest natomiast uczynienie wszystkiego co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę. Z kolei nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca tylko podwykonawcy część czynności faktycznych.

W kwestii znaczenia słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 Dyrektywy 2006/112/WE Rady TSUE w ww. wyroku wskazał, że „odnosi się ono do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem”.

W konsekwencji, w świetle bogatego orzecznictwa TSUE „usługa pośrednictwa” powinna mieć następujące cechy:

*   pośrednik nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i jego działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów,
*   strona transakcji finansowej wypłaca pośrednikowi wynagrodzenie za świadczoną przez niego usługę pośrednictwa,
*   celem działań pośrednika jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę (a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy),
*   czynności pośrednika nie ograniczają się do dopełnienia formalności administracyjnych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

Odnosząc przedstawione regulacje do przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy wskazać, że charakter czynności wykonywanych przez Spółka nie będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Co warto podkreślić, Wnioskodawca współpracuje z Operatorem w celu wyświadczenia usługi na rzecz Klienta — umożliwienie mu dokonania nabycia towarów lub usług w sklepie internetowym i skorzystanie z prawa do odroczenia płatności za zakupiony towar lub usługę - de facto w celu przyznania mu finansowania za dany zakup.

Wnioskodawca wskazuje zatem, że w ramach opisanego modelu współpracy nie świadczy on czynności, które mogłyby zostać zidentyfikowane jako usługi pośrednictwa w zakresie zawierania transakcji handlowych przez inne, różne podmioty. Brak jest w opisanym stanie faktycznym/ zdarzeniu przyszłym elementów, które spełniałyby opisane powyżej kryteria pozwalające na stwierdzenie, iż wykonywane przez Wnioskodawcę czynności na rzecz Operatora w istocie stanowią usługi pośrednictwa finansowego podlegające zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. Analiza powołanych powyżej przepisów oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że świadczone przez Spółka na rzecz Operatora usługi nie stanowią usługi finansowej w rozumieniu wskazanych przepisów, gdyż Spółka nie pośredniczy w udzieleniu przez Operatora finansowania Klientowi. W ocenie Wnioskodawcy jego rola de facto sprowadza się do wsparcia w wywiązaniu się z warunków kontraktowych z e-sklepem, tj. przeprocesowania płatności na rzecz Klienta.

W tym stanie rzeczy, charakter świadczenia ze strony Spółka na rzecz Operatora nie będzie prowadzić do zmiany sytuacji prawnej lub finansowej pomiędzy nimi. Ponadto, czynności te nie będą związane z zawarciem umowy kredytu czy zarządzaniem nim. W ocenie Wnioskodawcy charakter świadczonych usług nosi znamiona świadczenia o charakterze technicznym, dzięki któremu oferta Operatora jest bardziej atrakcyjna co de facto prowadzi do wygenerowania przez niego większych przychodów. Co istotne, nie są to również usługi niezbędne do udzielenia finansowania przez Spółka Klientom, bez których udzielenie finansowania byłoby niemożliwe. Innymi słowy, powyższe czynności są niezależne od udzielania przez Spółka finansowania Klientom i zarządzania nimi.

W ocenie Wnioskodawcy wykonywane przez niego czynności mają de facto charakter czynności o charakterze technicznym, które są związane z obsługą transakcji (płatności), które wpływają na zwiększenie sprzedaży przez Operatora. Tym samym nie są to usługi typowe dla usług pośrednictwa finansowego z tytułu dokonywania płatności, czy też usługi pośrednictwa w tym zakresie, które w praktyce dokonywane są przez Operatora — usługa pośrednictwa dokonywana przez Operatora na rzecz e-sklepu.

W konsekwencji, czynność przekazania środków pieniężnych pomiędzy Spółka a Operatorem nie ma charakteru usług finansowych co nie spełnia warunków do uznania jej za świadczenie usług pośrednictwa finansowego o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 i art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. Biorąc zatem pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Operatora wskazane w opisie wniosku o wydanie interpretacji podatkowej nie korzystają ze zwolnienia od podatku VAT w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 38 i art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, bowiem nie będą stanowić usług o których mowa w ww. przepisach ustawy SHAPE \\\* MERGEFORMAT

Spółka zwraca uwagę, że w ramach współpracy z Operatorem wykonuje ona czynności, które można scharakteryzować jako usługa finansowa w rozumieniu przepisów o VAT, a mianowicie czynności w zakresie czasowego finansowania zakupów w e-sklepach dokonywanych przez Klientów. Niemniej jednak, czynności te Spółka wykonuje na podstawie relacji kontraktowej z Klientem a nie z Operatorem. W związku z ich wykonaniem Spółka nie jest uprawnione do wynagrodzenia od Klienta. Co za tym idzie, jeżeli przyjąć, że w ramach współpracy dotyczącej modelu F dochodzi do świadczenia usług przez Wnioskodawcę na rzecz Operatora, przedmiotowa usługa nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego jest:**

\- **nieprawidłowe w zakresie uznania czynności wykonywanych w ramach modelu współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Operatorem za czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, a także**

\- **prawidłowe w zakresie braku zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy o VAT czynności świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Operatora.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Ponadto, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy o VAT.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi więc istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę. Zatem, odpłatne świadczenie usług może zostać opodatkowane wtedy, gdy pomiędzy świadczącym usługę i jej beneficjentem istnieje stosunek prawny, w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Zatem, za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

▪ istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

▪ wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

▪ istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

▪ odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

▪ istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku C-102/86 w sprawie Apple and Pear Development Council TSUE wskazał, że: „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”. Natomiast w wyroku C-16/93 Tolsma, Trybunał wskazał, że czynność: „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Na podstawie dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (ust. 2 tego artykułu).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca należy do czeskiej grupy kapitałowej Spółka, której zakres prowadzonej działalności gospodarczej obejmuje świadczenie usług, w tym usług finansowych. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Polski od 2017 r. i mając na uwadze swój stały rozwój prowadzi działania zmierzające do oferowania swoim klientom usług finansowych dopasowanych do ich potrzeb i oczekiwań. Spółka jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług posiadającym w Polsce siedzibę swojej działalności gospodarczej.

Oferowane przez Wnioskodawcę usługi dają umożliwić jego klientom odroczenie płatności w przypadku dokonywania zakupów za pośrednictwem sklepów internetowych. Model biznesowy działalności Wnioskodawcy polega na tym, że oferuje on e‑sklepom, w zamian za wynagrodzenie umożliwienie ich klientom odroczenie płatności w przypadku dokonania zapłaty za towar lub usługę w danym sklepie. E-sklepy są zlokalizowane na terytorium Polski i również na jej terytorium prowadzą działalność gospodarczą. Wnioskodawca podkreśla, że wraz ze stałym rozwojem swojej działalności oczekuje, że wzrastać będzie liczba sklepów internetowych, na rzecz których Spółka będzie przedstawiać swoją ofertę produktową.

Spółka mając na uwadze potrzebę dotarcia do jak najszerszej grupy Klientów oraz w celu zwiększenia wolumenu swojej sprzedaży nawiązało współpracę z podmiotem świadczącym profesjonalne usługi w zakresie obsługi płatności („Operator”) który prowadzi działalność gospodarczą na podstawie ustawy z 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych. Operator, na podstawie umów zawartych z e-sklepami, świadczy na ich rzecz usługi w zakresie obsługi płatności oraz również usługi polegające na zapewnieniu Klientom e-sklepów możliwości odroczenia płatności za nabywane towary/usługi (zapewnienie metody odroczonej płatności, która dla potrzeb wniosku o wydanie interpretacji podatkowej została określona jako F). Stąd Operator, jako podmiot wyspecjalizowany w świadczeniu usług obsługi płatności oraz Wnioskodawca, jako podmiot wyspecjalizowany w oferowaniu usług polegających na udostępnieniu odroczonej płatności Klientom e-sklepów są zainteresowane wzajemną współpracą - wspólnym przedsięwzięciem - w zakresie optymalnego i efektywnego dostarczenia modelu F w ramach wykonania umów, którą z e-sklepami zawarł Operator.

Proces dokonywania poszczególnych czynności i przepływów pieniężnych w ramach modelu F został w umowie pomiędzy Wnioskodawcą oraz Operatorem opisany w następujący sposób. W celu umożliwienia procesowania transakcji w modelu F, zarówno Wnioskodawca jak i Operator udostępniają sobie nawzajem Interfejs Programowania Aplikacji.

1\. Klient dokonuje wyboru towaru lub usługi za pośrednictwem sklepu internetowego oraz w zakresie płatności wybiera:

i. opcję modelu F lub

ii. dokonanie płatności przez Operatora za pośrednictwem strony internetowej sklepu internetowego, następnie w menu płatności Operatora wybiera model F.

2\. Klient akceptuje wymagane regulacje i zgody przez Operatora i Spółka.

3\. Operator przesyła dane Klienta wymagane przez sklep internetowy do Spółka oraz informacje o złożonym zamówieniu. W ramach integracji systemów, Spółka wysyła adres internetowy, na który Operator przekierowuje Klienta.

4\. Klient podlega ocenie zgodnie ze stosowanymi przez Spółka kryteriami. W przypadku pozytywnej weryfikacji klienta (akceptacji jego statusu przez Spółka), Spółka przekierowuje Klienta z powrotem na stronę internetową Operatora. Następuje przekazanie płatności do Operatora.

5\. W przypadku zwrotu towaru opłaconego w modelu F, sklep wysyła zwrot do Spółka poprzez Operatora.

Dodatkowo, w ramach współpracy, Operator jako licencjonowany dostawca usług płatniczych jest zobowiązany do przeprowadzenia procesu weryfikacji sklepu internetowego w ramach procedury F (KYC) oraz właściwego monitorowania Klientów oraz transakcji zgodnie z odpowiednimi przepisami w zakresie przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy. Tym samym stosowanie przedstawionego rozliczenia - udostępnienie modelu F jest możliwe dla sklepów internetowych spełniających następujące kryteria:

a) sklep internetowy przeszedł pomyślnie weryfikację Operatora w ramach procedury KYC,

b) sklep internetowy nie prowadzi działalności w ograniczonym przez Spółka zakresie,

c) sklep internetowy jest w stanie dostarczyć za pośrednictwem Operatora do Spółka minimalny zestaw danych wymaganych przez model F.

W ramach realizowanej współpracy pomiędzy Spółka a Operatorem, Spółka jest uprawnione do pobierania od Operatora opłaty. Płatność ta jest zdefiniowana w umowie jako wynagrodzenie za umożliwienie dokonywania płatności w ramach modelu odroczonej płatności (F) na rzecz e-sklepów. W związku ze współpracą z Operatorem dotyczącą modelu F Spółka nie pobiera żadnego wynagrodzenia do e-sklepów z tytułu udzielenia odroczonej płatności ich Klientom. Spółka nie pobiera też żadnego wynagrodzenia od Klientów, którzy otrzymali odroczoną płatność oraz dokonali na rzecz Spółka terminowego zwrotu udzielonego finansowania. Z tytułu udostępnienia Klientom modelu F, wynagrodzenie od e-sklepów pobiera Operator na podstawie umów zawartych z e-sklepami.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności kwestii, czy stosowany przez Wnioskodawcę i Operatora model współpracy w zakresie modelu F, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a należna Wnioskodawcy od Operatora płatność stanowi wynagrodzenie za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, która powinna zostać udokumentowana fakturą.

Jak już wyżej wskazano, świadczenie usług zakłada istnienie dwóch podmiotów, a więc tego, który świadczy usługę (usługodawcy) i tego, który świadczenie odbiera (usługobiorcy), czyli konsumenta usługi. Skoro opodatkowaniu podlega odpłatne świadczenie usług, to znaczy, że istnieje stosunek prawny pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, a rezultatem tego związku jest wzajemne działanie tych podmiotów. Działanie to polega na tym, że wynagrodzenie otrzymywane przez wykonawcę usługi następuje w zamian za wykonanie usługi na rzecz jej odbiorcy. Pomiędzy odpłatną czynnością podlegającą opodatkowaniu, a otrzymywanym z tytułu tej czynności wynagrodzeniem musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek.

Zauważyć należy, że zawieranie porozumień w postaci umowy o współpracę jest dopuszczalne, w ramach swobody umów.

Stosownie do art. 3531 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Umowa o wspólne przedsięwzięcie z reguły wiąże podmioty na czas określony, najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, dla którego została zawarta. Podmioty podejmujące współpracę w ramach wspólnego przedsięwzięcia realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem, a podjęte przez takie podmioty działania nie tworzą podmiotu gospodarczego, który byłby odrębnym podmiotem gospodarczym podlegającym rejestracji. Zatem przedsiębiorcy działający w ramach wspólnego przedsięwzięcia są odrębnymi podatnikami.

W konsekwencji w sytuacjach, w których przedmiotem umowy stron jest wspólna realizacja określonego celu, można przyjąć, że w zakresie działań każdej ze stron, wynikających z ich obowiązków umownych, nie dochodzi do wzajemnego odpłatnego świadczenia usług. Należy podkreślić, że w tego rodzaju przypadkach wszystkie strony umowy osiągają zamierzone cele, z tym, że osiągnięcie tych celów nie jest bezpośrednio związane ze świadczeniem innego podmiotu w ramach zawartej umowy.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

▪ w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

▪ świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analiza przedstawionego opisu sprawy, treści cytowanych przepisów prawa podatkowego oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że w przedmiotowej sprawie pomiędzy stronami istnieje ekwiwalentność świadczeń.

W rezultacie, podjęte przez obie strony umowy działania mają charakter wzajemnych świadczeń, między działaniami Wnioskodawcy a działaniami Operatora występuje bezpośredni związek prawny, a tym samym ekwiwalentność i wzajemność świadczeń.

W przedmiotowej sprawie nie można mówić o przedsięwzięciu w celu realizacji wspólnego celu, które nie będzie podlegało opodatkowaniu. Należy wskazać, że świadczeniem jest każde zachowanie polegające na działaniu, zaniechaniu działania lub znoszeniu (tolerowaniu) określonej sytuacji lub stanu rzeczy.

W rozpatrywanej sprawie, za wykonanie czynności, co do których Wnioskodawca został zobowiązany na podstawie zawartej umowy nazwanej przez Wnioskodawcę wspólnym przedsięwzięciem, czyli: przekazanie Operatorowi środków pieniężnych tytułu zapłaty ceny za towar lub usługę zamówione w e-sklepie, dokonanie weryfikacji klientów e-sklepów, przejmowanie ryzyka braku płatności przez Klienta ceny za zamówiony towar lub usługę w terminie 30 dni od zamówienia, Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie. Jak wynika z wniosku, w ramach realizowanej współpracy pomiędzy Spółka a Operatorem, Spółka jest uprawnione do pobierania od Operatora opłaty. Płatność ta jest zdefiniowana w umowie jako wynagrodzenie za umożliwienie dokonywania płatności w ramach modelu odroczonej płatności (F) na rzecz e-sklepów.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie pomiędzy Wnioskodawcą i Operatorem, zachodzi świadczenie wzajemne, w zamian za wykonanie którego, wypłacane jest wynagrodzenie.

Nie można zgodzić się więc ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że rozliczenie pomiędzy nim a Operatorem dotyczące czynności wykonywanych w ramach umowy, nie stanowi czynności opodatkowanej w rozumieniu art. 5 ust 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy. Czynności, co do których zobowiązuje się Wnioskodawca na mocy umowy z Operatorem, stanowią świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, a Wnioskodawca występuje/będzie występował w przedmiotowej sprawie w roli podmiotu świadczącego usługi. Tym samym otrzymana od Operatora płatność, która jest zdefiniowana w umowie jako wynagrodzenie za umożliwienie dokonywania płatności w ramach modelu odroczonej płatności (F) na rzecz e-sklepów, podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z powołanego przepisu wynika, że co do zasady podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika.

Podsumowując, czynności dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Operatora w opisanym modelu współpracy, stanowią/będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu, a płatność należna Wnioskodawcy od Operatora stanowi/stanowić będzie wynagrodzenie za usługi podlegające opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym Wnioskodawca powinien udokumentować otrzymaną płatność fakturą.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należy uznać **za nieprawidłowe.**

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii, czy czynności świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Operatora będą zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Zwolnieniu podlegają również, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek odzwierciedlenia odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Zgodnie z regulacją zawartą w art. 135 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE – państwa członkowskie zwalniają transakcje udzielania kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę (lit. b), transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności (lit. d).

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu VAT.

Z kolei w myśl art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Z treści powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, stanowiącego odzwierciedlenie regulacji unijnych w tym zakresie, wyraźnie wynika, że intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem usług udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych, zarówno tych wykonywanych przez banki, jak również świadczonych przez inne podmioty pośredniczące w ich udzielaniu. Należy stwierdzić, że wymienione zwolnienie ma charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj świadczonej usługi – cechy, które ją wyróżniają. Ustawodawca szczególny nacisk położył na stronę przedmiotową, nie dokonując zawężenia omawianego zwolnienia wyłącznie do określonej grupy podmiotów.

Z kolei z treści art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, stanowiącego implementację regulacji unijnych w tym zakresie wyraźnie wynika, że intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem usług w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli, a także zostało rozciągnięte na usługi pośrednictwa w tym zakresie. Należy stwierdzić, że wymienione zwolnienia mają charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj świadczonej usługi, cechy które ją rozróżniają. Zatem podkreślić należy, że wystarczającą przesłanką pozwalającą objąć zwolnieniem daną czynność jest wykazanie jej związku z tymi czynnościami, przy czym związek ten musi być wyraźny i nie odbiegać od świadczenia usług finansowych, wypaczając przez to istotę przewidzianego zwolnienia.

Pogląd taki potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (Dania), w którym Trybunał stwierdził, że: „zwolnienie dotyczące usług finansowych nie jest uzależnione od tego, czy usługa jest wykonywana przez instytucję, która wstępuje w prawny związek z końcowym odbiorcą. Fakt, że dana transakcja jest wykonywana przez osobę trzecią, ale z punktu widzenia końcowego odbiorcy wydaje się być usługą wykonywaną przez bank, nie wyklucza objęcia jej zwolnieniem”. Można zatem stwierdzić, że wg TSUE usługa finansowa świadczona przez podmiot trzeci nie traci przymiotu takiej usługi.

Mając na uwadze wykładnię zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy oraz w art. 135 ust. 1 lit. b) i d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, konieczne jest również zdefiniowanie pojęcia „usług pośrednictwa”.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „pośrednictwa” w świadczeniu usług finansowych. Natomiast zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wydanie internetowe: https://sjp.pwn.pl/), przez pośrednictwo rozumie się „działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron; kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy”.

Pośrednictwo obejmuje zatem czynności dokonywane w imieniu oraz na rzecz innego podmiotu gospodarczego, w wyniku których dochodzi do zawarcia transakcji między tym przedsiębiorcą a podmiotem trzecim. Działanie „w imieniu” oznacza działanie z czyjegoś upoważnienia, w zastępstwie kogoś, natomiast działanie na czyjąś korzyść oznacza działanie dla kogoś, dla czyjegoś dobra.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa”, warto odnieść się do wyroku w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde, w której TSUE stwierdził, że: „(…) pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Natomiast w wyroku z 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 Commissioners of Customs & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd. Trybunał orzekł, że pojęcie pośrednictwa obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa.

Działalność ta może obejmować m.in. wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych.

Celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. TSUE w orzeczeniu tym uznał, że znaczenie słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 VI Dyrektywy odnosi się „do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

Z drugiej strony, nie stanowi negocjacji sytuacja, w której jedna ze stron powierza podwykonawcy część formalności administracyjnych związanych z umową, takich jak udzielanie informacji drugiej stronie oraz przyjmowanie i przetwarzanie wniosków, zapisów na papiery wartościowe, będące przedmiotem umowy. W takim przypadku, podwykonawca zajmuje tę samą pozycję, jak strona sprzedająca produkt finansowy i nie jest zatem pośrednictwem.

Zatem zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

· usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,

· z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej,

· celem jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym, pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy),

· sługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

W konsekwencji, żeby uznać daną działalność za pośrednictwo konieczne jest aby pośrednik wykonał przynajmniej niektóre z czynności:

· wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia umowy,

· uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę,

· prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji,

· nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.

Nie oznacza to, że pośrednik nie może wykonywać dodatkowych czynności, jednakże aby czynności te można było zaliczyć do czynności pośredniczących konieczne jest, aby wywoływały skutek lub miały na celu wywołanie skutku dla wszystkich stron transakcji, innymi słowy konieczne jest, aby skutek tych czynności znalazł odzwierciedlenie w zawartej umowie pomiędzy stronami.

Powyższe dowodzi, że tylko czynności polegające na pośredniczeniu w zawieraniu umów o produkt finansowy bądź usługę finansową, których celem będzie doprowadzenie do zawarcia umów stanowią pośrednictwo finansowe, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy. Natomiast pozostałe czynności, mające na celu uczestniczenie w wykonaniu już zawartych umów lub obsłudze tych umów w trakcie ich trwania, bądź też świadczenia dodatkowe, pomocnicze, nie stanowią pośrednictwa finansowego, gdyż nie polegają one na wyszukiwaniu klientów i kontaktowaniu ich z bankiem w celu zawarcia umów o produkt finansowy bądź usługę finansową i nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy, jako usługi pośrednictwa w udzielaniu kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w zakresie prowadzenia rachunków pieniężnych oraz wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, Spółka działając na podstawie umowy zlecenia zawartej z Klientem, działa jako pełnomocnik Klienta i dokonuje czynności związanych z zakupem poprzez m.in. dokonanie zapłaty ceny towaru lub usługi. Klient natomiast, dokonuje na rzecz Spółka zwrotu ceny towaru lub usługi oraz w przypadku opóźnienia w spłacie ewentualnej zapłaty maksymalnych odsetek za opóźnienie. Formuła zakupowa Spółka E jest dostępna jedynie dla tych Klientów, którzy przeszli pozytywną weryfikację przeprowadzoną zgodnie z wewnętrznymi procedurami stosowanymi przez Spółka.

Zgodnie z umową zawartą pomiędzy Spółka a Operatorem, po podpisaniu przez Spółka umowy z Klientem, Operator otrzymuje od Spółka środki pieniężne z tytułu zapłaty ceny za towar lub usługę zamówione w e-sklepie (przelew środków dokonywany jest za pośrednictwem Operatora). W związku z dokonanym przez Operatora przelewem środków pieniężnych na rzecz e-sklepu, Spółka staje się wierzycielem wobec Klienta (Wnioskodawca wskazuje, że możliwe jest również zapewnienie finansowania przez Spółka, w przypadku gdy klient korzysta z limitu kredytowego na indywidualnym koncie Kredytowym Spółka).

W ramach modelu F, zgodnie z założeniami współpracy pomiędzy Spółka a Operatorem, kwota płatności (równowartość transakcji płatniczej dokonanej przez Klienta na stronie internetowej e-sklepu) jest przekazywana przez Operatora na rachunek płatniczy e-sklepu w dniu transakcji i rozliczana przez Spółka z Operatorem nie później niż w terminie „d+1”, jednego dnia roboczego, gdzie „d” oznacza datę płatności.

Z uwagi na powołane przepisy prawa oraz orzecznictwo TSUE w kontekście przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi na rzecz Operatora, które sprowadzają się do umożliwienia dokonywania płatności w ramach modelu odroczonej płatności (F) na rzecz e-sklepów oraz udostępniania sobie nawzajem Interfejsu Programowania Aplikacji, nie mieszczą się w katalogu czynności zwolnionych na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy. Czynności te, można zdefiniować jako działania techniczne umożliwiające Operatorowi uczestniczenie w procesie F.

Celem powyższych działań Wnioskodawcy jest dotarcie do jak najszerszej grupy Klientów oraz zwiększenie wolumenu swojej sprzedaży metodą odroczonej płatności (F) na rzecz e‑sklepów.

Analizując cały proces przedstawiony w niniejszym wniosku, należy stwierdzić, że czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz Operatora nie można zdefiniować jako usługi udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych, ani za usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, czy też usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli, ani usługi pośrednictwa w tym zakresie. W opisanej sprawie to Spółka udziela finansowania Kilentowi e-sklepu a nie Operatorowi. Operator w opisanym modelu zajmuje się jedynie techniczną stroną transakcji i do jego zadań należy przekazywanie kwoty płatności na rachunek płatniczy e-sklepu.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że ww. czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie będą stanowiły czynności określonych w art. 43 ust. 1 pkt 38 i 40 ustawy, a tym samym nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. artykułu. W konsekwencji ww. usługi, będą podlegały opodatkowaniu według właściwej stawki.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 z wniosku należało uznać **za prawidłowe.**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązujące w dacie zaistnienia zdarzenia, a także przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.