Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.189.2021.4.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-04
Teza: W zakresie opodatkowania wspólników spółki przekształconej.
Słowa kluczowe: spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka jawna; spółki-spółka komandytowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 17 lutego 2021 r. (data wpływu 23 lutego 2021 r.), uzupełnionym 31 maja 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wspólników spółki przekształconej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

23 lutego 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie opodatkowania wspólników spółki przekształconej.

Wniosek został złożony przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: – S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa;
*   Zainteresowanych niebędących stroną postępowania: - S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (ul. …, NIP …), - G. S. (ul. …, NIP …), - M. S. (ul. …, NIP …), - J. S. (ul. …, NIP …), - D. J. (ul. …, NIP …).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

G. S., M. S., J. S., D. J. są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: „PIT"), a S. spółka z ograniczoną jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) (łącznie dalej zwani jako: „Wspólnicy”). Wspólnicy posiadają nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. G. S., M. S., J. S., D. J. pełnią funkcję komandytariusza w S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej jako: „Spółka”, „Spółka Przekształcana”). Komplementariuszem w Spółce jest S. Sp. z o.o. Spółka na mocy art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 28 grudnia 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (dalej jako „Nowelizacja”) podjęła decyzję o odroczeniu statusu podatnika CIT do dnia 30 kwietnia 2021 r. Zatem na dzień złożenia niniejszego wniosku Spółka jest podmiotem transparentnym podatkowo.

Wnioskodawcy planują przekształcenie Spółki (dalej jako „Przekształcenie”) w spółkę jawną mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej jako „Spółka przekształcona”). W wyniku Przekształcenia nie dojdzie do zmiany w składzie Wspólników ani do zmiany udziału poszczególnych Wspólników w zyskach Spółki. Wspólnicy Spółki będą w tym samym składzie osobowym Wspólnikami w Spółce Przekształconej i będą posiadali identyczne udziały w zyskach co w Spółce Przekształcanej. Możliwe jest, że do Przekształcenia dojdzie (i) przed końcem 30 kwietnia 2021 r., tj. w okresie, gdy Spółka będzie nadal spółką transparentną podatkowo lub (ii) po 30 kwietnia 2021 r., a więc w okresie, w którym Spółka będzie już posiadała status podatnika CIT. Spółka na chwilę obecną nie podjęła jeszcze decyzji, czy w związku z Przekształceniem zamknie swoje księgi rachunkowe, czy na podstawie art. 12 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (dalej jako „UoR”) księgi rachunkowe Spółki nie zostaną zamknięte.

W związku z tym, że na dzień Przekształcenia Wspólnikami w Spółce Przekształconej nie będą wyłącznie osoby fizyczne (jednym ze Wspólników będzie spółka kapitałowa, tj. S. Sp. z o.o., obecny Komplementariusz Spółki), powstały wątpliwości co do tego, w jaki sposób należy wypełnić obowiązek informacyjny, o którym mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a Ustawy o CIT, tj. obowiązek złożenia informacji, o której mowa w tym przepisie do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę Spółki Przekształconej oraz naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla każdego podatnika osiągającego dochody ze Spółki Przekształconej.

W piśmie z 21 maja 2021 r., będącym uzupełnieniem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Spółka wskazała dodatkowo, że do przekształcenia dojdzie po 30 kwietnia 2021 r., a więc w okresie, w którym Spółka posiada już status podatnika CIT. W związku z Przekształceniem na mocy art. 12 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości księgi rachunkowe Spółki nie zostaną zamknięte dla celów bilansowych. Rok obrotowy Spółki, rozpoczęty w dniu 1 stycznia 2021 r. będzie trwał do 31 grudnia 2021 r. i za ten okres będzie sporządzone sprawozdanie finansowe, pomimo tego, że w trakcie tego roku Spółka zmieni formę prawną ze spółki komandytowej na spółkę jawną.

Na mocy art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 28 grudnia 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (dalej jako „Nowelizacja”), Spółka zgodnie z wyjaśnieniami Ministra Finansów dostępnymi pod adresem https://www.podatki.gov.pl/ … dokonała zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień 30 kwietnia 2021 r. tylko dla celów podatkowych. 

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jeżeli pierwszą informację, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a lit. a Ustawy o CIT za Spółkę Przekształconą złoży Spółka Przekształcana w terminie po podjęciu uchwały o Przekształceniu, a przed rejestracją Przekształcenia w Krajowym Rejestrze Sądowym to czy:

1.  Spółka Przekształcona nie będzie podatnikiem podatku CIT?
2.  podatnikami od przychodów uzyskiwanych za pośrednictwem Spółki Przekształconej na podstawie art. 8 ust. 1 Ustawy o PIT oraz art. 5 ust. 1 Ustawy o CIT będą Wspólnicy, a wypłata zysku ze Spółki Przekształconej nie będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT ani art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Zainteresowanych, jeżeli pierwszą informację, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a lit. a Ustawy o CIT za Spółkę Przekształconą złoży Spółka Przekształcana w terminie po podjęciu uchwały o Przekształceniu, a przed rejestracją Przekształcenia w Krajowym Rejestrze Sądowym to:

1.  Spółka Przekształcona nie będzie podatnikiem podatku CIT oraz
2.  podatnikami od przychodów uzyskiwanych za pośrednictwem Spółki Przekształconej na podstawie art. 8 ust. 1 Ustawy o PIT będą Wspólnicy, zaś wypłata zysku ze Spółki Przekształconej nie będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1a Ustawy o CIT, spółka jawna mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Polski jest uznawana za podatnika CIT, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne oraz spółka jawna nie złoży:

1.  przed rozpoczęciem roku obrotowego informacji, według ustalonego wzoru, o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki, o którym mowa odpowiednio w art. 5 ust. 1 albo o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.), lub b) aktualizacji informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników

*   do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę spółki jawnej oraz naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla każdego podatnika osiągającego dochody z takiej spółki.

Tym samym, jeżeli przynajmniej jeden ze wspólników spółki jawnej nie jest osobą fizyczną, dla zachowania statusu podmiotu transparentnego podatkowo przez spółkę jawną konieczne jest spełnienie opisanych wyżej wymogów informacyjnych. W szczególności, obowiązki te należy wykonać w terminie ustawowym, tj.: (i) przed rozpoczęciem każdego kolejnego roku obrotowego oraz (ii) w przypadku jakichkolwiek zmian w strukturze właścicielskiej spółki jawnej lub w przypadku zmiany udziałów w zyskach w terminie 14 dni od daty zaistnienia zmiany. Niespełnienie tych obowiązków skutkuje objęciem spółki jawnej opodatkowaniem CIT.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w przypadku planowanego Przekształcenia zastosowanie będą miały terminy wskazane w przywołanym wyżej przepisie.

Z kolei inny termin (tj. do dnia 31 stycznia 2021 r.) na złożenie pierwszej informacji przez spółkę jawną przewidywał przepis szczególny, tj. art. 21 Nowelizacji. Jednakże przepis ten miał zastosowanie do spółek jawnych istniejących przed 31 stycznia 2021 r. co w opisanym zdarzeniu przyszłym nie ma miejsca z uwagi na to, że Przekształcenie będzie miało miejsce po 31 stycznia 2021 r.

Zatem w przypadku planowanego Przekształcenia, dla zachowania statusu spółki transparentnej podatkowo konieczne jest złożenie pierwszej informacji przed pierwszym dniem jej roku obrotowego. W przeciwnym wypadku spółka jawna uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych odpowiednio od początku roku obrotowego albo z dniem, w którym nastąpiła zmiana w składzie podatników aż do dnia jej likwidacji (art. 1 ust. 5 Ustawy o CIT). Zatem w przypadku niezłożenia w ustawowym terminie informacji o Wspólnikach Spółki Przekształconej nabycie przez nią statusu podatnika CIT stanie się nieodwracalne.

Zgodnie z art. 251 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej jako „KSH”), spółka jawna powstaje z chwilą wpisu do rejestru. Stosownie zaś do art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców podmioty podlegające wpisowi do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego mogą podjąć działalność gospodarczą po dokonaniu tego wpisu, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Tym samym dopiero od dnia wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego spółka jawna powstaje i może prowadzić działalność gospodarczą.

Ponadto w myśl art. 552 KSH spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (dalej jako: „UoR”), co do zasady, księgi rachunkowe otwiera się na dzień zmiany formy prawnej. Natomiast dzień otwarcia ksiąg rachunkowych jest, co do zasady, pierwszym dniem roku obrotowego. Wyjątek stanowi art. 12 ust. 3 pkt 1 UoR, zgodnie z którym można nie zamykać i nie otwierać ksiąg rachunkowych w przypadku przekształcenia spółki osobowej oraz spółki cywilnej w inną spółkę osobową, a także spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową.

Wykładnia językowa art. 1 ust. 3 pkt 1a lit. a Ustawy o CIT może budzić wątpliwości co do sposobu spełnienia obowiązku informacyjnego w przypadku zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień poprzedzający Przekształcenie oraz ich otwarcia na dzień Przekształcenia. Według UoR Spółka Przekształcona otworzy księgi na dzień Przekształcenia i rozpocznie tego dnia swój rok obrotowy, zaś w świetle przepisów KSH spółka jawna powstanie dopiero z chwilą wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego. W konsekwencji, spółka jawna dokonując zgłoszenia w najwcześniejszym możliwym terminie, tj. w dniu rejestracji Przekształcenia w KRS byłaby już w zwłoce ze względu na fakt, że przepis wymaga złożenia informacji przed pierwszym dniem roku obrotowego, tj. przed wpisem spółki do KRS.

Wątpliwości istnieją także, jeżeli nie dojdzie na podstawie art. 12 ust. 3 pkt 1 UoR do zamknięcia ksiąg rachunkowych Spółki Przekształcanej na dzień poprzedzający dzień Przekształcenia oraz do otwarcia ksiąg rachunkowych Spółki Przekształcanej na dzień Przekształcenia. Wątpliwości dotyczą m.in. tego czy cały rok obrotowy, w którym doszło do Przekształcenia należy traktować jako rok obrotowy spółki jawnej czy też takim rokiem będzie dopiero kolejny rok obrotowy. W tym pierwszym przypadku istnieje ryzyko stwierdzenia, że w dniu poprzedzającym rok obrotowy, Spółka Przekształcona jeszcze nie istniała i nie mogła wykonać swoich obowiązków.

W ocenie Wnioskodawcy, w obydwu przypadkach, tj. niezależnie od faktu zamknięcia ksiąg rachunkowych Spółki Przekształcanej, powinna znaleźć zastosowanie wykładnia celowościowa art. 1 ust. 3 pkt 1a lit. a Ustawy o CIT i na tej podstawie to Spółka Przekształcana (czyli jeszcze spółka komandytowa) powinna mieć prawo do złożenia stosownej informacji zachowując przy tym jednocześnie określony w tym przepisie termin na jej złożenie.

Za wykładnią celowościową tego przepisu przemawia uzasadnienie do Nowelizacji, zgodnie z którym założeniem wprowadzonych regulacji „nie jest jednak nałożenie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym na spółki jawne poprzez generalne nadanie im statusu „podatnika podatku dochodowego”, lecz zapewnienie możliwości weryfikacji prawidłowości rozliczeń w tym podatku przez będących podatnikami tego podatku wspólników takich spółek (bezpośrednich i pośrednich)”.

Intencją ustawodawcy było przede wszystkim ujawnienie wspólników spółki jawnej w celu weryfikacji prawidłowego regulowania zobowiązań podatkowych przez każdego z nich. Natomiast nadanie spółce jawnej statusu podatnika CIT jest pochodną braku wywiązania się z obowiązków identyfikacyjnych wspólników/podatników.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że skoro intencją ustawodawcy nie było opodatkowanie podatkiem CIT spółki jawnej a wyłącznie uszczelnienie systemu podatkowego przez ujawnienie jej wspólników, to należy przyjąć taką wykładnię przepisu art. 1 ust. 3 pkt 1a lit. a Ustawy o CIT, która pozwoli na skuteczne spełnienie tego obowiązku.

W ocenie Wnioskodawcy sposobem na skuteczne zawiadomienie organów podatkowych o składzie wspólników spółki jawnej jest złożenie wymaganych informacji jeszcze przez spółkę komandytową, tj. Spółkę Przekształcaną. Informacja ta powinna zostać złożona po podjęciu przez Wspólników uchwały o Przekształceniu, a przed rejestracją Przekształcenia w Krajowym Rejestrze Sądowym. Takie podejście spełnia cel ustawy, którym jest jak najwcześniejsze (tj. jeszcze przed powstaniem spółki jawnej) przekazanie informacji o składzie wspólników spółki jawnej i ich udziałach w zyskach spółki jawnej.

Powyższy sposób złożenia informacji należy uznać za prawidłowy i skuteczny dla zachowania transparentności podatkowej Spółki Przekształconej niezależnie od tego czy do Przekształcenia dojdzie przed czy po 30 kwietnia 2021 r. oraz bez względu na decyzję co do zamknięcia bądź nie ksiąg rachunkowych Spółki Przekształcanej.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza odpowiedź Ministerstwa Finansów na zapytanie Dziennika Gazety Prawnej, zamieszczona na łamach tego czasopisma w wydaniu z dnia 8 lutego 2021 r. w której czytamy, że w celu nieobjęcia podatkiem CIT spółki jawnej trzeba będzie złożyć w urzędzie skarbowym informację o wspólnikach takiej spółki:

*   przed dniem rejestracji jej przekształcenia w Krajowym Rejestrze Sądowym, jeśli w trakcie przekształcenia nie doszło do zmiany wspólników bądź przysługujących im praw do udziału w zysku. W takim wypadku informację złoży fiskusowi spółka przekształcana, np. komandytowa;
*   14 dni od rejestracji przekształcenia spółki w KRS, jeśli w jej trakcie dojdzie do jednej z takich zmian.

Skoro wskazany wyżej sposób złożenia informacji należy uznać za prawidłowy i skuteczny dla zachowania transparentności podatkowej Spółki Przekształconej niezależnie od tego czy do Przekształcenia dojdzie przed czy po 30 kwietnia 2021 r. oraz bez względu na decyzję co do zamknięcia bądź nie ksiąg rachunkowych Spółki Przekształcanej to należy przyjąć, że Spółka Przekształcona zgodnie z przepisami Ustawy o CIT nie stanie się podatnikiem CIT. Zatem przychody Wspólników uzyskiwane za pośrednictwem Spółki Przekształconej będą opodatkowane na zasadach wynikających z art. 8 ust. 1 Ustawy o PIT. Tym samym oznacza to, że wypłata zysku ze Spółki Przekształconej nie będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka Przekształcona nie będzie podatnikiem podatku CIT, jeżeli pierwszą informację, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a lit. a za Spółkę Przekształconą złoży Spółka Przekształcana w terminie po podjęciu uchwały o Przekształceniu, a przed rejestracją Przekształcenia w Krajowym Rejestrze Sądowym. Tym samym przychody Wspólników uzyskiwane za pośrednictwem Spółki Przekształconej będą opodatkowane na zasadach wynikających z art. 8 ust. 1 Ustawy o PIT. Jest to zatem jednoznaczne z tym, że wypłata zysku ze Spółki Przekształconej nie będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Skargę wnosi się na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.