Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.767.2017.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-05
Teza: brak wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, dostawy nieruchomości, brak możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT w odniesieniu do dostawy ww. nieruchomości, a także opodatkowanie podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości z zastosowaniem podstawowej stawki (23%) – po złożeniu przez Kupującego oraz Sprzedającego zgodnego oświadczenia woli o rezygnacji ze zwolnienia z VAT w przypadku gdyby transakcja podlegała zwolnieniu od podatku VAT, oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego
Słowa kluczowe: nieruchomości; opodatkowanie; sprzedaż; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 13 listopada 2017 r. (data wpływu 17 listopada 2017 r.) uzupełnionym pismem z 24 stycznia 2018 r. (data wpływu 31 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, dostawy nieruchomości – **jest prawidłowe,**
*   braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT w odniesieniu do dostawy ww. nieruchomości – **jest nieprawidłowe,**
*   opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości z zastosowaniem podstawowej stawki (23%) – po złożeniu przez Kupującego oraz Sprzedającego zgodnego oświadczenia woli o rezygnacji ze zwolnienia z VAT, w przypadku gdyby ww. transakcja podlegała zwolnieniu od podatku VAT – **jest prawidłowe,**
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, dostawy nieruchomości, braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT w odniesieniu do dostawy ww. nieruchomości, a także opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości z zastosowaniem podstawowej stawki (23%) – po złożeniu przez Kupującego oraz Sprzedającego zgodnego oświadczenia woli o rezygnacji ze zwolnienia z VAT w przypadku gdyby transakcja podlegała zwolnieniu od podatku VAT, oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 24 stycznia 2018 r. (data wpływu 31 stycznia 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 12 stycznia 2018 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.767.2017.1.SR, 0111-KDIB1-1.4010.175.2017.2.SG, 0111-KDIB4.4014.400.2017.2.BJ.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: X;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Y

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Spółka X z siedzibą w Polsce (dalej jako „Kupujący”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega opodatkowaniu w Polsce na zasadach nieograniczonego obowiązku podatkowego. Kupujący planuje obecnie zakup nieruchomości położonej w Polsce, której właścicielem jest Y Spółka jawna z siedzibą w Polsce (dalej jako „Sprzedający”). W skład nieruchomości wchodzą 4 działki. Na trzech z nich położony jest budynek centrum handlowego, natomiast na czwartej działce, mimo iż z pewnością jest ona częścią całego kompleksu centrum handlowego, nie znajduje się sam budynek centrum handlowego. Działka ta stanowi w dużej mierze trawnik, ale też fragment drogi i parkingu z kostki brukowej (droga oraz parking wykonane zostały w 2002 roku). Przedmiotem sprzedaży mają być wszystkie wskazane powyżej nieruchomości gruntowe oraz posadowione na nich budowle i budynek centrum handlowego (dalej łącznie jako „Nieruchomość”). Obiekt centrum handlowego po raz pierwszy został wynajęty ok. 1998 r (około 50% obiektu było wtedy oddane w najem). Od tego czasu do chwili obecnej zdarzały się sytuacje, w których część powierzchni centrum handlowego nie była wynajęta ze względu na sytuacje takie jak zmiana najemcy, bądź modernizacja budynku. Obecnie 4.318,87 m2 z 5.241,54 m2 ogólnej powierzchni centrum handlowego jest przedmiotem najmu. Pozostała powierzchnia (922,67 m2) stanowi powierzchnie wspólne takie jak pomieszczenia ochrony, biura czy jadalnia. Część powierzchni wspólnej jest wykorzystywana przez Sprzedającego na jego własne cele związane z zarządzaniem centrum handlowym (umiejscowione są tam pomieszczenia biurowe administracji obiektu). W zakresie parkingu znajdującego się na czwartej działce, nie był on przedmiotem najmu ani w całości, ani w ramach najmu pojedynczych miejsc.

Zakup Nieruchomości przez Sprzedającego za cenę 278.225,82 zł, który miał miejsce w 1997 roku (obiekt przyjęty do użytkowania 18 marca 1997 roku), był objęty podatkiem VAT. podobnie jak prace budowlane związane z budową parkingu na 4 działce, od których Sprzedający odliczał podatek VAT naliczony. Nieruchomość, od czasu nabycia jej przez Sprzedającego była wielokrotnie modernizowana (dochodziło do jej wielokrotnego ponownego pierwszego zasiedlenia). Poniżej lista wszystkich modernizacji Nieruchomości.

Lista – załącznik PDF – str. 1

Jak widać z powyższego zestawienia wynika, iż w przypadku nieruchomości objętej wnioskiem, w związku z licznymi modernizacjami dochodziło do jej wielokrotnego ponownego pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT. Do ostatniego zdaniem zarówno Kupującego, jak i Sprzedającego doszło dnia 30 listopada 2016 roku.

Kupujący i Sprzedający mają zamiar zawrzeć umowę sprzedaży Nieruchomości (dalej jako „Umowa Sprzedaży”), w ramach której na Kupującego przejdzie własność Nieruchomości i ew. prawa autorskie do projektów budowlanych i wykonawczych obiektów posadowionych na Nieruchomości. Kupujący poza tym wstąpi z mocy prawa w obowiązujące umowy najmu lokali handlowych w centrum handlowym w miejsce Sprzedającego (jako wynajmującego). Na mocy umowy sprzedaży na rzecz Kupującego nie zostaną przeniesione umowy z pracownikami Sprzedającego zatrudnionymi do obsługi centrum handlowego, umowy serwisowe, rachunki bankowe, czy też umowy dotyczące dostawy mediów. Nie zostaną również przeniesione na Kupującego oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego wyodrębniona część, tj. nazwa czy znak towarowy.

Kupujący zawrze umowy serwisowe i inne umowy niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem Nieruchomości, gdyż bez zapewnienia stałej dostawy usług nimi objętych (tj. tylko i wyłącznie przy użyciu składników majątkowych objętych Umową Sprzedaży) funkcjonowanie centrum handlowego nie będzie możliwe. Kupujący zawierał będzie umowy, o których mowa powyżej z podmiotami wybranymi według własnego uznania, jednakże nie wyklucza on, iż będą to umowy zawierane z tym samym podmiotem, z którym umowa wiązała uprzednio Sprzedającego.

Jednocześnie żadne zobowiązania Sprzedającego związane z prowadzeniem centrum handlowego, w tym pożyczki czy zobowiązania wobec dostawców zewnętrznych nie zostaną przeniesione na Kupującego.

Kupujący nie przejmie również żadnych innych aktywów Sprzedającego, w tym tajemnic przedsiębiorstwa, środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych Sprzedającego, ani ksiąg rachunkowych, czy innych dokumentów związanych z przedsiębiorstwem Sprzedającego (z wyjątkiem wskazanych powyżej umów najmu, w które Kupujący wstąpi z mocy prawa). Składniki majątkowe, jakie zostaną objęte umową sprzedaży nie są wyodrębnione pod względem organizacyjnym w przedsiębiorstwie Sprzedającego – w szczególności nie stanowią one oddziału, zakładu, oddzielnej jednostki organizacyjnej, działu itp. Kupujący i Sprzedający w momencie zawierania umowy sprzedaży będą zarejestrowani jako podatnik VAT czynny.

Transakcja sprzedaży Nieruchomości zostanie potwierdzona fakturą VAT, wystawioną przez Sprzedającego na rzecz Kupującego. Jeszcze przed dokonaniem dostawy Nieruchomości Strony zamierzają, zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako „ustawa VAT”) – złożyć do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, na wypadek gdyby takie zwolnienie im przysługiwało, wybierając tym samym opodatkowanie dostawy Nieruchomości na zasadach ogólnych. W konsekwencji faktura VAT z tytułu nabycia Nieruchomości przez Kupującego będzie zawierała kwotę podatku VAT naliczoną według stawki 23%.

W piśmie z 24 stycznia 2018 r. stanowiącym uzupełnienie do sprawy wskazano następujące informacje:

Sprzedający po dokonaniu sprzedaży nieruchomości, na której znajduje się centrum handlowe będzie nadal prowadził działalność gospodarczą z wykorzystaniem innej nieruchomości, którą wynajmuje.

Na pytanie Organu „Czy mający być przedmiotem sprzedaży kompleks centrum handlowego, nie będzie wyodrębniony funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego przed dokonaniem sprzedaży? Proszę podać przesłanki, które decydują o tym, że kompleks centrum handlowego nie będzie wyodrębniony funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego przed dokonaniem sprzedaży.”, Wnioskodawca odpowiedział, że „Pytanie to ma charakter mocno oceny, jednakże zdaniem Wnioskodawców kompleks centrum handlowego nie będzie wyodrębniony funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego. Przemawiają za tym przesłanki przywołane w treści wniosku tj. fakt, iż na własność Kupującego przejdzie jedynie budynek oraz umowy najmu. Nie przejdą na niego ani umowy z pracownikami Sprzedającego, ani też umowy z dostawcami usług niezbędnych do kontynuowania działalności związanej z prowadzeniem centrum handlowego (w tym umowy na dostawę mediów czy umowa o zarządzanie). Przejście jedynie elementów takich jak budynek oraz umowy najmu nie pozwolą same w sobie prowadzić efektywnej działalności w zakresie zarządzania i prowadzenia centrum handlowego.”

Na pytanie Organu „Czy mający być przedmiotem sprzedaży kompleks centrum handlowego, nie będzie wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego? Proszę podać przesłanki, które decydują o tym, że kompleks centrum handlowego nie będzie wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego przed dokonaniem sprzedaży. Czy Sprzedający nie będzie posiadał narzędzi rachunkowych, które umożliwią przypisanie poszczególnych przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów odpowiednio do kompleksu centrum handlowego (tzn. czy posiada wewnętrzną samodzielność finansową)? Czy przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest/nie jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do mającego być przedmiotem dostawy kompleksu centrum handlowego?”, Wnioskodawca wskazał, że „Również w przypadku tego zagadnienia, kwestia jego rozstrzygnięcia jest kwestią subiektywną. Zdaniem Wnioskodawców nie będzie można w tym przypadku mówić o tym, iż mamy tu do czynienia z pełnym finansowym wyodrębnieniem kompleksu centrum handlowego w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, pomimo prowadzenia dla niego osobnych kont w zakresie przychodów i kosztów. Spowodowane jest to brakiem prowadzenia dla kompleksu centrum handlowego odrębnych ksiąg rachunkowych, czy też sporządzania dla niego odrębnego bilansu.”

Zdaniem Wnioskodawców, po wyłączeniu przywołanych w opisie zdarzenia przyszłego elementów, takich jak umowy na dostawę mediów, umowy o zarządzanie nieruchomością, czy też umowy z innymi dostawcami, jak również wszelkich umów z kadrą pracowniczą związaną z zarządzaniem i prowadzeniem kompleksu centrum handlowego nie jest możliwe prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej w oparciu tylko i wyłącznie o mające być przeniesione umową składniki majątkowe. Aby działalność gospodarcza, polegająca na zarządzaniu kompleksem centrum handlowego mogła być prowadzona w sposób prawidłowy i efektywny, konieczne są bowiem wszelkie umowy z dostawcami oraz kadra pracownicza oddelegowana do zarządzania tymże kompleksem centrum handlowego.

W chwili obecnej nie sposób wskazać dokładnej daty sprzedaży ze względu na proces negocjacyjny, jednakże do dokonania dostawy nieruchomości powinno dojść w ciągu 5-8 miesięcy, a więc najpóźniej do końca września 2018 roku. Jest to jednakże planowany termin dokonania sprzedaży nie zaś termin pewny.

Na dwóch z trzech działek, na których znajduje się budynek centrum handlowego znajdują się również budowle, takie jak: parkingi, drogi, sieci wodno-kanalizacyjne oraz elektryczne, kanalizacja deszczowa i ogrodzenia.

Numery działek stanowiących przedmiot sprzedaży to:

Działka nr A – na działce tej znajduje się fragment budynku centrum handlowego oraz sieci wodno-kanalizacyjne oraz elektroenergetyczne, kanalizacja deszczowa i ogrodzenia, droga i parking;

Działa nr B – na działce tej znajduje się wyłącznie fragment budynku centrum handlowego;

Działka nr C – na działce tej znajduje się wyłącznie droga i parking;

Działka nr D – na działce tej znajduje się fragment budynku centrum handlowego oraz sieci wodno-kanalizacyjne oraz elektroenergetyczne, kanalizacja deszczowa i ogrodzenia, droga oraz parking.

Symbole PKOB dla budynku i każdej budowli znajdującej się na ww. działkach to:

1.  Budynek centrum handlowego – PKOB 1230 – Budynki handlowo-usługowe;
2.  Drogi – PKOB 2112 – Ulice i drogi pozostałe;
3.  Parking – PKOB 2112 – Ulice i drogi pozostałe;
4.  Ogrodzenia – PKOB 2420 – obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane;
5.  Sieć kanalizacji sanitarnej – PKOB 2212 – rurociągi przesyłowe do transportu wody i ścieków;
6.  Sieć kanalizacji deszczowej – PKOB 2223 – Rurociągi sieci kanalizacyjnej rozdzielczej;
7.  Sieć elektroenergetyczna – PKOB 2214 – Linie elektroenergetyczne przesyłowe oraz PKOB 2224 – Linie elektroenergetyczne i telekomunikacyjne rozdzielcze.

Zdaniem Wnioskodawców naniesienia na 4 działce, a więc zarówno droga, jak i parking stanowią budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane oraz Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Ich oznaczenie PKOB to

*   droga – 2112 Ulice i drogi pozostałe,
*   parking – 2112 Ulice i drogi pozostałe, które zgodnie z przywołanym rozporządzeniem obejmuje – drogi na obszarach miejskich i zamiejskich, w tym: skrzyżowania, węzły komunikacyjne i parkingi.

Droga, parking oraz pozostałe budowle zostały oddane do użytkowania w następujących datach:

*   droga – 30 czerwca 2005 r.,
*   parking – 31 października 1997 r.,
*   sieć kanalizacji sanitarnej – 18 marca 1997 r.,
*   sieć kanalizacji deszczowej – 18 marca 1997 r.,
*   sieć elektroenergetyczna – 18 marca1997 r.,
*   place pokryte kostką – 31 grudnia 2002 r.,
*   oświetlenie zewnętrzne od strony południowej – 31 grudnia 2002 r.,
*   ogrodzenie od strony ul. P. – 18 marca 1997 r.,
*   ogrodzenie od strony ZUK – 31 grudnia 2000 r.

Droga, parking oraz pozostałe budowle od momentu oddania w użytkowanie do momentu planowanej dostawy były i są wykorzystywane przez Sprzedającego do działalności gospodarczej prowadzonej w budynku centrum handlowego.

Najemcy w ramach umowy najmu powierzchni w budynku centrum handlowego mają możliwość korzystania z ww. drogi, parkingu oraz pozostałych budowli. Cała ta infrastruktura służy prawidłowemu funkcjonowaniu C.H.

Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w momencie zarówno nabycia, jak i modernizacji ww. budowli.

Na pytania Organu (pytanie nr 14 i 15) „Czy były ponoszone wydatki na ulepszenie ww. drogi, parkingu oraz pozostałych budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej każdej z budowli i czy Wnioskodawca miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków? (Należy wskazać odrębnie dla każdej z budowli).” oraz „W przypadku twierdzącej odpowiedzi na powyższe pytanie, proszę wskazać kiedy zostały poniesione wydatki na ulepszenie ww. drogi, parkingu oraz pozostałych budowli (proszę wskazać daty).”, Wnioskodawca podał, że wydatki były przez Sprzedającego ponoszone na:

*   Ogrodzenie od strony ul. P. – 31 grudnia 2012 – przekraczało 30% wartości początkowej,
*   Parking – zgodnie z poniższą tabelą:

Tabela – załącznik PDF – str 2.

Również przekroczyły one 30% wartości początkowej parkingu.

W zakresie wszystkich tych wydatków Sprzedający miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z odpowiedziami na pytania 14 oraz 15 widać, iż budowle były wykorzystywane do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W związku z nabyciem budynku centrum handlowego w 1997 roku, Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Sprzedający w odniesieniu do tej części budynku, która nie została sprzedana w 2002 r. ponosił wydatki na ulepszenie. Wydatki te łącznie (14 modernizacji) przekroczyły próg 30% wartości początkowej tej części budynku.

W związku z poniesionymi wydatkami na ulepszenie części budynku, która nie została sprzedana w 2002 r. Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Po ulepszeniu ww. części budynku, która nie uległa sprzedaży w 2002 r. była ona w części oddana w najem. Część tej powierzchni natomiast wykorzystywana była na potrzeby własne, tj. np. na pomieszczenia dla ochrony, dyrektora obiektu, pracowników porządkowych, konserwatora czy pomieszczenia socjalne i gospodarcze.

W związku z dużą ilością nakładów, a więc co za tym idzie i ulepszeń, nie ma możliwości wskazania dokładnej daty oddania tej części budynku w najem czy dzierżawę, zgodnie z oczekiwaniami przedstawionymi przez Organ w zadanym pytaniu. Różne okresy oddawania części budynku w najem wynikały ze specyfiki robót (np. wymiana okładziny ściennej, naprawa części dachu), po których dany fragment tej części budynku oddany był w najem. Ze względu na upływ długiego czasu od poszczególnych ulepszeń nie jest możliwym wskazanie dokładnych dat w tym zakresie.

Sprzedana została część budynku wydzielona w księdze wieczystej … na działce B.

Część budynku sprzedana w 2002 roku została przez Sprzedającego odkupiona 22 grudnia 2008 roku.

W związku z odkupieniem części budynku, Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Sprzedający dnia 31 lipca 2011 roku zakończył wykonanie elewacji całego budynku, które były jedyną modernizacją na odkupioną część budynku. Wartość tej modernizacji łącznie wynosiła 755.149, 91 zł. Wartość początkowa tej części budynku stanowiła 1.944.66,89 zł. Sprzedający jednakże nie jest w stanie oszacować, jaka część wartości modernizacji związanej z elewacją stanowiła modernizację na odkupioną część budynku, a jaka wartość przeznaczona była na niesprzedaną część, z uwagi na fakt, iż faktury dokumentujące koszty obejmowały koszt całkowity (bez podziału na części budynku).

Sprzedającemu w związku z poniesionymi wydatkami na ulepszenie odkupionej części budynku przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Po odkupieniu i modernizacji części budynku, która została sprzedana a następnie odkupiona, całość obiektu została przekazana w najem – łącznie 710 metrów kwadratowych.

Oddanie części budynku odkupionej następowało w dwóch etapach: część została oddana w najem 1 stycznia 2009 roku, natomiast reszta 1 maja 2009 roku (wtedy w najem została oddana cała odkupiona część budynku). Ulepszenie polegające na modernizacji elewacji nie miało wpływu na przestoje w najmie.

W związku z faktem, iż modernizacja została zakończona 31 lipca 2011 roku, ww. część budynku po ulepszeniu była wykorzystywana przez Sprzedającego do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Kupujący zamierza wykorzystać nabytą nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytania:

1.  Czy dla celów przepisów ustawy o VAT, w opisanym zdarzeniu przyszłym dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT wobec tego, iż nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a Kupujący będzie uprawniony do odliczenia naliczonego podatku VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
2.  Czy dostawa Nieruchomości korzystać będzie z któregoś ze zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10) lub 10a)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
3.  Czy w przypadku złożenia przez Kupującego oraz Sprzedającego zgodnego oświadczenia, o którym jest mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 oraz ust. 11 ustawy o VAT, dostawa Nieruchomości, opisana jako zdarzenie przyszłe w niniejszym wniosku, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23%, a Kupujący będzie uprawniony do odliczenia naliczanego przy transakcji podatku VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

Stanowisko Zainteresowanych:

1.  W zdarzeniu przyszłym, objętym przedmiotowym wnioskiem, nie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, w związku z czym przedmiotowa transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju, a Kupujący będzie uprawniony do odliczenia naliczonego przy transakcji podatku VAT (stanowisko oznaczone nr 1).
2.  Transakcja nie będzie podlegać żadnemu ze zwolnień wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 10) i 10a) ustawy o VAT, w związku z czym Sprzedający wystawi fakturę VAT ze stawką 23%, a Kupujący będzie uprawniony do odliczenia naliczonego przy transakcji podatku VAT (stanowisko oznaczone nr 2).
3.  W przypadku, gdyby przedmiotowa transakcja podlegała zwolnieniom z podatku, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, złożenie zgodnego oświadczenia przez Kupującego i Sprzedającego o rezygnacji ze zwolnienia przedmiotowej transakcji od opodatkowania podatkiem od towarów i usług (w trybie art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT) będzie ona podlegała opodatkowaniu VAT w stawce 23%, a Kupujący będzie uprawniony do odliczenia naliczanego przy transakcji podatku VAT (stanowisko oznaczone nr 5).

Uzasadnienie.

ad. 1

Z uwagi na zbieżność pojęć „przedsiębiorstwa” i „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” występujących w ustawie o VAT i ustawie o CIT, na potrzeby niniejszego wniosku, przyjęte zostało, iż konkluzje wynikające z powołanego poniżej orzecznictwa sądowego oraz praktyki organów podatkowych dotyczące rozumienia wskazanych pojęć, mają zastosowanie w równej mierze dla sposobu kwalifikacji opisanego zdarzenia dla potrzeby podatku VAT, jak i CIT – niezależnie od tego, na gruncie jakiej sprawy zostały wydane.

a) pojęcie „przedsiębiorstwa” i „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”

Ustawa o VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa, niemniej jednak, zdaniem Stron, w tym zakresie należy posiłkować się definicją przedsiębiorstwa z Kodeksu cywilnego. Za słusznością takiego podejścia przemawia również okoliczność, że takie właśnie rozwiązanie zostało zastosowane wprost w ustawie o CIT, która w art. 4a pkt 3) stanowi, że pod pojęciem przedsiębiorstwa należy rozumieć przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Ustalając zatem znaczenie pojęcia przedsiębiorstwa należy odnieść się do przepisu art. 551 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarcze.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środku pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem doktryny prawa cywilnego, nie wszystkie składniki materialne i niematerialne przedsiębiorstwa wymienione w powyższym przepisie są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie mogło być mowy o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie składniki muszą być przedmiotem transakcji, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne w danej sprawie. Zasadniczo przyjmuje się jednak, że składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, aby można było mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest więc, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Jeśli zatem przedmiotem transakcji (jak w niniejszym przypadku) jest wyłącznie zbycie poszczególnych składników majątkowych Sprzedającego niewystarczających jednak do samodzielnego kontynuowania działalności, to nie sposób mówić o sprzedaży przedsiębiorstwa. Nie dojdzie w przypadku będącym przedmiotem niniejszego wniosku, również do transakcji z udziałem zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Identyczną definicję tego pojęcia zawiera też art. 4a pkt 4) ustawy o CIT. Uwzględniając powyższe przyjąć należy, że aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać – na gruncie przepisów podatkowych – zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w indywidualnej interpretacji z dnia 30 października 2012 r., nr ITPP2/443-966/12/AK).

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną wspólną cechą jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Cechami charakterystycznymi takiego zespołu składników, pozwalającymi na uznanie, iż mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa są – w świetle orzecznictwa sądowego i praktyki organów podatkowych:

1.  wyodrębnienie organizacyjne, które zasadniczo powinno przybrać sformalizowany charakter – tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który w interpretacji z 23 stycznia 2014 r. (nr IPPP2/443-1158/13-2/DG) stwierdził, że „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.”;
2.  wyodrębnienie finansowe, rozumiane jako sytuacja, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (najpełniej realizowana w przypadku wyodrębnienia zakładu lub oddziału);
3.  wyodrębnienie funkcjonalne, które zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych należy rozumieć jako: „przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa” (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 23 stycznia 2014 r., nr IPPP2/443-1158/13-2/DG, jak również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 5 listopada 2015 roku).

W transakcji objętej niniejszym wnioskiem to właśnie kwestia wyodrębnienia funkcjonalnego (czy raczej jego braku) będzie kluczowa. Niezależnie bowiem od przesłanek z pkt 1-2 powyżej, to brak możliwości prowadzenia działalności z wykorzystaniem wyłącznie składników majątkowych objętych umową sprzedaży będzie przesądzał o braku podstaw do uznania, iż planowana transakcja będzie dotyczyła zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Co istotne, szczególnie na gruncie VAT, wagę wyodrębnienia funkcjonalnego można dostrzec również w prawie wspólnotowym, w tym w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE). W wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid v. Christel Schriever, TSUE wskazał bowiem, że pojęcie zorganizowanej część przedsiębiorstwa należy rozumieć w sposób funkcjonalny, tj. winna ona dawać możliwość samodzielnego prowadzenia działalności, której ma służyć. Zdaniem TSUE pojęcie to jest terminem autonomicznym prawa unijnego i należy je interpretować w sposób jednolity we wszystkich państwach członkowskich.

Istotne jest również, aby taki wyodrębniony zespół składników majątkowych obejmował także zobowiązania związane z ich funkcjonowaniem w przedsiębiorstwie. Zobowiązania obok prawa własności składników majątku czy też należności stanowią bowiem jeden z najważniejszych elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa i są nierozerwalnie z nim związane. Wyłączenie ich zatem powoduje, że nie można mówić o innych pozostających składnikach jak o przedsiębiorstwie lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 17 grudnia 2012 r. (ITPP2/443-1174/12/PS):

„Na nabywcę winny przejść wszystkie zobowiązania związane z tą częścią przedsiębiorstwa, gdyż stanowią one jego składniki. Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ww. ustawy, ma więc miejsce tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane. Wyodrębniona część przedsiębiorstwa pozbawiona tych zobowiązań utraci tym samym status zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług powyższe nie dotyczy kwestii przenoszenia zobowiązań, które nie mogą być przenoszone z mocy prawa”.

Co więcej, nie chodzi tutaj tylko o zobowiązania klientów i wierzycieli, lecz także zobowiązania wobec pracowników. Kolejnym istotnym elementem zorganizowanej części przedsiębiorstwa będą zatem pracownicy, tj. konieczność ich przyporządkowania do wyodrębnionej struktury oraz możliwość ich przejścia do nowego pracodawcy (podmiotu nabywającego). Potwierdził to m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 12 sierpnia 2011 r. (nr IPPP2/443-625/11-4/KAN) wskazując, że:

„Aby mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa przedmiotem transakcji winny być składniki materialne i niematerialne tworzące zorganizowany kompleks przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, ale także „czynnik ludzki” czyli kadra pracownicza.”

Podsumowując, przyjąć należy, że zarówno na gruncie ustawy o VAT, jak i ustawy o CIT, o zorganizowanej części przedsiębiorstwa możemy mówić, wówczas, gdy spełnione są łącznie wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań (wobec kontrahentów, wierzycieli, pracowników);
2.  zespół ten jest wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przy czym uznaje się, że:
    1.  wyodrębnienie organizacyjne powinno zasadniczo nastąpić poprzez utworzenie w strukturze przedsiębiorstwa osobnego zakładu, oddziału lub podobnej jednostki, co powinno znaleźć odzwierciedlenie w statucie, regulaminie lub zarządzeniu władz przedsiębiorstwa, a jednocześnie powinno obejmować podporządkowanie pracowników oraz majątku do takiej zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
    2.  wyodrębnienie finansowe nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, lecz powinno zapewniać możliwość przyporządkowania do niej elementarnych danych finansowych takich jak koszty, przychody, należności, zobowiązania. Służyć temu ma odpowiednia ewidencja zdarzeń gospodarczych, dokonywana z wykorzystaniem odrębnych kont oraz posiadanie odrębnego rachunku bankowego, na który spływają przychody i z którego regulowane są zobowiązania takiej zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne), przy czym takie przeznaczenie (wyodrębnienie) powinno nastąpić jeszcze przed transakcją zbycia;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze; innymi słowy w przypadku przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na inny podmiot możliwa będzie kontynuacja jego dotychczasowych zadań, z czym wiąże się konieczność przeniesienia w ramach transakcji sprzedaży w zasadzie wszystkich składników majątku (w tym zobowiązań) związanych z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz przejście pracowników od zbywającego do podmiotu nabywającego.

Brak spełnienia któregokolwiek z ww. warunków wyklucza możliwość uznania, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Tymczasem w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, umowa sprzedaży będzie dotyczyła wyłącznie nieruchomości. W związku z transakcją Kupujący wstąpi w prawa wyłącznie wynikające z umów najmu. Na Kupującego nie przejdą natomiast żadne inne umowy zawarte przez Sprzedającego, a w szczególności umowy z dostawcami usług niezbędnych do kontynuowania działalności związanej z prowadzeniem centrum handlowego (w tym umowy na dostawę mediów czy umowa o zarządzanie). Co więcej nie dojdzie do przejęcia przez Kupującego umów z pracownikami Sprzedającego. Nie sposób zatem mówić tutaj o zorganizowanym zespole elementów, który mógłby posiadać zdolność do niezależnego działania gospodarczego. Nabywane składniki majątkowe nie są ponadto wyodrębnione organizacyjnie w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego. W związku z powyższym analiza odrębności finansowej wydaje się być zbędna, gdyż nie wystarczy ona do uznania, że mamy do czynienia z przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią. Stanowisko takie potwierdzają również rozstrzygnięcia organów podatkowych, wydane w zbliżonych stanach faktycznych, w tym w odniesieniu do zbycia nieruchomości obejmujących centra handlowe, i tak np.:

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 stycznia 2013 r. (nr IPPP1/443-1109/12-2/EK), w której organ wykluczył istnienie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w przypadku, gdy „część składników majątkowych wskazanych jako niezbędne z punktu widzenia definicji przedsiębiorstwa nie zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę. Ponadto nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem transakcji będzie tylko nieruchomość, której bez dodatkowych elementów niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej (np. umów z dostawcami mediów, umowy z zarządcą nieruchomości nie sposób nadać przymiotu „zorganizowania.”
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22 marca 2012 r. (nr ITPP2/443-49/12/MD), w której organ przyznał, iż „konkluzję, że Centrum Handlowe nie stanowi przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ale swoisty „produkt” działalności przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, potwierdza również fakt, że Wnioskodawca nie przeniósł na Kupującego należności związanych z funkcjonowaniem Centrum Handlowego (należności z tytułu umów najmu powierzchni w Centrum Handlowym), jak również zobowiązań (zobowiązania finansowe dotyczące Centrum Handlowego pozostały u Wnioskodawcy). Na Kupującego nie zostały również przeniesione niektóre umowy związane z prowadzeniem Centrum Handlowego (np. umowy na dostawę mediów – Kupujący zobowiązany będzie zawrzeć takie umowy we własnym zakresie z wybranymi przez siebie dostawcami i na warunkach wynegocjowanych przez Kupującego).”
3.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 stycznia 2014 r. (nr IPPP1/443-1341/13-2/PR), w której odstępując od uzasadnienia organ zgodził się z podatnikiem, że sprzedaż centrum handlowego, wraz z umowami najmu oraz innymi elementami nierozerwalnie związanymi z nieruchomością (jak część należności, dokumentacji, logo, znaki towarowe i nazwa handlowa, pod którą funkcjonuje centrum) nie stanowi transakcji dotyczącej ani przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części, lecz jedynie dostawę poszczególnych składników majątkowych.

Uwzględniając powyższe sprzedaż nieruchomości opisana w niniejszym wniosku nie będzie stanowiła transakcji dotyczącej przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego w rozumieniu ustawy o VAT. Umowa sprzedaży nie będzie bowiem obejmowała elementów niezbędnych do istnienia przedsiębiorstwa, o których wspomina kodeks cywilny. Kupujący nabędzie wyłącznie poszczególne składniki majątkowe, przy czym nie będą one wyodrębnione organizacyjnie w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Brak będzie również wyodrębnienia funkcjonalnego, gdyż prowadzenie działalności przez Kupującego wyłącznie w oparciu o nabyte od Sprzedającego składniki majątkowe nie będzie możliwe. Nie wystąpią zatem także elementy pozwalające na uznanie istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, przedmiotowa transakcja powinna zostać dla celów podatku VAT zakwalifikowana jako czynność opodatkowana, a dokładniej – jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad. 2 i 3

W związku z faktem, iż aby Strony mogły złożyć oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy nieruchomości od podatku VAT, musi zajść podstawa do fakultatywnego zwolnienia z tego podatku przewidziana w art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, a więc pytania te powinny zostać omówione łącznie.

Zgodnie z art. 43 ust 1 pkt 10) ustawy o VAT, zwalnia się z opodatkowania dostawę budynków budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Pierwszym zasiedleniem jest (zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT) oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu, lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Kwestią kluczową dla ustalenia jest czy dostawa objęta przedmiotowym wnioskiem odbędzie się po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia nieruchomości. W związku z faktem, iż nie na wszystkich działkach znajduje się budynek centrum handlowego, należy rozpatrzyć oddzielnie kwestię pierwszego zasiedlenia dla:

1.  trzech działek, na których posadowiony jest budynek centrum handlowego, na który czynione były liczne nakłady wymienione w opisie zdarzenia przyszłego;
2.  czwartą z działek, na której znajduje się m.in. parking z kostki brukowej.

Ad. a)

Z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia z dnia 9 grudnia 2009 r. (nr ILPP1/443-1119/09-3/AI) wynika, iż „Reasumując. Wnioskodawca analizując, czy poniesione wydatki na ulepszenie wyniosły co najmniej 30% wartości początkowej nieruchomości, o których mowa w art. 2 pkt 14 oraz art. 43 ust 1 pkt 10a ustawy, winien uwzględniać wydatki na dane ulepszenie łącznie zsumowane z wydatkami na inne ulepszenia, które powiększyły uprzednio wartość początkową w innym momencie”. W związku z faktem, iż ostatnie modernizacje podnoszące wartość początkową nieruchomości zostały zakończone dnia 30 listopada 2016 roku, a wydatki poniesione na ulepszenie sumarycznie przekraczają 30% wartości początkowej nieruchomości (wartość modernizacji tylko w okresie 1 stycznia 2009 r. – 30 listopada 2016 r. wyniosła łącznie 1.121.016,75 złotych, co stanowi ponad 30% wartości nieruchomości po modernizacji, jaka miała miejsce do 31 grudnia 2008 roku – 3.488.915,77 złotych), transakcja objęta niniejszym wnioskiem nie będzie podlegała zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy o VAT, jako że ponowne pierwsze zasiedlenie przedmiotowej Nieruchomości nastąpiło mniej niż dwa lata temu, to jest 30 listopada 2016 roku (data ostatniej modernizacji).

Ad. b)

W zakresie czwartej z działek, zarówno zdaniem Kupującego, jak i Sprzedającego do jej pierwszego zasiedlenia dojdzie dopiero w wyniku zawarcia transakcji będącej przedmiotem niniejszego wniosku. Parking znajdujący się na przedmiotowej działce został wykonany przez sprzedającego w 2002 roku (a sprzedający odliczał podatek VAT naliczony od prac budowlanych związanych z budową parkingu), lecz na nieruchomości przedmiotem najmu były jedynie lokale w centrum handlowym, nie zaś miejsca na parkingu, czy też parking sam w sobie.

W związku z powyższym parking ten nie został oddany do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi. Pierwszym zasiedleniem będzie wobec tego dopiero sprzedaż tej działki wraz z parkingiem na podstawie transakcji będącej przedmiotem niniejszego wniosku.

Transakcja ta, ani w zakresie działek, na których znajduje się centrum handlowe, ani działki stanowiącej parking nie będzie również podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się z opodatkowania dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10. pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
2.  dokonujący ich dostawy me ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów

Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT przy nabywaniu przez mego nieruchomości w związku z czym me może mieć zastosowania zwolnienie od podatku VAT przewidziane w tym przepisie.

Dodatkowo warto wskazać, iż nawet w razie przyjęcia przez organ odmiennego stanowiska w zakresie tego kiedy nastąpiło ponowne pierwsze zasiedlenie nieruchomości w związku z wykonywanymi modernizacjami, które prowadziłoby do uznania, iż przedmiotowa dostawa podlega jednak zwolnieniu fakultatywnemu określonemu w art. 43 ust 1 pkt 10. Kupujący i Sprzedający mają zamiar złożyć u właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego zgodne oświadczenie o rezygnacji z przedmiotowego zwolnienia i wyborze opodatkowania Oświadczenie to będzie złożone zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust 11 ustawy o VAT. Zostanie również spełniony warunek z art. 43 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, mówiący o tym, że oba podmioty transakcji muszą posiadać status podatnika VAT czynnego.

Podsumowując, za prawidłowe uznać należy, że w przedstawionych okolicznościach i po spełnieniu określonych prawem warunków, przedmiotowa dostawa nieruchomości powinna zostać opodatkowana podatkiem VAT w stawce 23%, a Kupujący będzie miał prawo do odliczenia naliczonego przy transakcji podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego w zakresie:

*   braku wyłączenia z opodatkowania poda tkiem VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, dostawy nieruchomości – jest prawidłowe,
*   braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT w odniesieniu do dostawy ww. nieruchomości – jest nieprawidłowe,
*   opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży nieruchomości z zastosowaniem podstawowej stawki (23%) – po złożeniu przez Kupującego oraz Sprzedającego zgodnego oświadczenia woli o rezygnacji ze zwolnienia z VAT, w przypadku gdyby ww. transakcja podlegała zwolnieniu od podatku VAT – jest prawidłowe,
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Kupującego – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.).

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z okoliczności sprawy wynika, że Kupujący i Sprzedający mają zamiar zawrzeć umowę sprzedaży nieruchomości, w ramach której na Kupującego przejdzie własność nieruchomości i ew. prawa autorskie do projektów budowlanych i wykonawczych obiektów posadowionych na nieruchomości. Kupujący poza tym wstąpi z mocy prawa w obowiązujące umowy najmu lokali handlowych w centrum handlowym w miejsce Sprzedającego (jako wynajmującego). Na mocy umowy sprzedaży na rzecz Kupującego nie zostaną przeniesione umowy z pracownikami Sprzedającego zatrudnionymi do obsługi centrum handlowego, umowy serwisowe, rachunki bankowe, czy też umowy dotyczące dostawy mediów. Nie zostaną również przeniesione na Kupującego oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego wyodrębniona część, tj. nazwa czy znak towarowy. Jednocześnie żadne zobowiązania Sprzedającego związane z prowadzeniem centrum handlowego, w tym pożyczki czy zobowiązania wobec dostawców zewnętrznych nie zostaną przeniesione na Kupującego. Kupujący nie przejmie również żadnych innych aktywów Sprzedającego, w tym tajemnic przedsiębiorstwa, środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych Sprzedającego, ani ksiąg rachunkowych, czy innych dokumentów związanych z przedsiębiorstwem Sprzedającego (z wyjątkiem wskazanych powyżej umów najmu, w które Kupujący wstąpi z mocy prawa). Ponadto Sprzedający po dokonaniu sprzedaży nieruchomości, na której znajduje się centrum handlowe będzie nadal prowadził działalność gospodarczą z wykorzystaniem innej nieruchomości, którą wynajmuje.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji sprzedaży nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Planowana transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z treści wniosku wynika, że przedmiot transakcji nie stanowi bowiem masy majątkowej wydzielonej organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo.

Jak wskazał Wnioskodawca, składniki majątkowe, jakie zostaną objęte umową sprzedaży nie są wyodrębnione pod względem organizacyjnym w przedsiębiorstwie Sprzedającego – w szczególności nie stanowią one oddziału, zakładu, oddzielnej jednostki organizacyjnej, działu itp. Kompleks centrum handlowego nie będzie wyodrębniony funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego. Przemawia za tym fakt, iż na własność Kupującego przejdzie jedynie budynek oraz umowy najmu. Nie przejdą na niego ani umowy z pracownikami Sprzedającego, ani też umowy z dostawcami usług niezbędnych do kontynuowania działalności związanej z prowadzeniem centrum handlowego (w tym umowy na dostawę mediów czy umowa o zarządzanie). Przejście jedynie elementów takich jak budynek oraz umowy najmu nie pozwolą same w sobie prowadzić efektywnej działalności w zakresie zarządzania i prowadzenia centrum handlowego. Zdaniem Wnioskodawców nie będzie można w tym przypadku mówić o tym, iż mamy tu do czynienia z pełnym finansowym wyodrębnieniem kompleksu centrum handlowego w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, pomimo prowadzenia dla niego osobnych kont w zakresie przychodów i kosztów. Spowodowane jest to brakiem prowadzenia dla kompleksu centrum handlowego odrębnych ksiąg rachunkowych, czy też sporządzania dla niego odrębnego bilansu. Po wyłączeniu przywołanych w opisie zdarzenia przyszłego elementów, takich jak umowy na dostawę mediów, umowy o zarządzanie nieruchomością, czy też umowy z innymi dostawcami, jak również wszelkich umów z kadrą pracowniczą związaną z zarządzaniem i prowadzeniem kompleksu centrum handlowego nie jest możliwe prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej w oparciu tylko i wyłącznie o mające być przeniesione umową składniki majątkowe. Aby działalność gospodarcza, polegająca na zarządzaniu kompleksem centrum handlowego mogła być prowadzona w sposób prawidłowy i efektywny, konieczne są bowiem wszelkie umowy z dostawcami oraz kadra pracownicza oddelegowana do zarządzania tymże kompleksem centrum handlowego.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie sprzedaż nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Tym samym do transakcji tej przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie będzie miał zastosowania. Dostawa ww. nieruchomości będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy według właściwej stawki VAT.

W konsekwencji stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym w zdarzeniu przyszłym, objętym przedmiotowym wnioskiem, nie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, w związku z czym przedmiotowa transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju, jest prawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również kwestii czy dostawa nieruchomości korzystać będzie z któregoś ze zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10) lub 10a) oraz czy w przypadku złożenia przez Kupującego oraz Sprzedającego zgodnego oświadczenia, o którym jest mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 oraz ust. 11 ustawy o VAT, dostawa nieruchomości, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23%.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zwolnienie to w rozpatrywanej sprawie nie znajdzie zastosowania, gdyż jak wynika z treści wniosku Sprzedający był uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem budynku i wytworzeniem budowli, a ponadto z treści wniosku nie wynika, aby Sprzedający wykorzystywał ww. budynek i budowle wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Jak wynika z opisu sprawy, obiekt centrum handlowego jest oddany w najem.

W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Nadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C 308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Należy zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak stanowi art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga natomiast przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 3a cyt. ustawy).

Natomiast w myśl art. 3 pkt 9 ustawy, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Kupujący planuje obecnie zakup nieruchomości. W skład nieruchomości wchodzą 4 działki. Na działce A znajduje się fragment budynku centrum handlowego oraz sieci wodno-kanalizacyjne oraz elektroenergetyczne, kanalizacja deszczowa i ogrodzenia, droga i parking. Na działce B znajduje się wyłącznie fragment budynku centrum handlowego. Na działce C znajduje się wyłącznie droga i parking. Natomiast na działce D znajduje się fragment budynku centrum handlowego oraz sieci wodno-kanalizacyjne oraz elektroenergetyczne, kanalizacja deszczowa i ogrodzenia, droga oraz parking.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że sprzedaż oddanej w najem powierzchni znajdującej się w części budynku, która nie została sprzedana w 2002 r., nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Jak wskazano we wniosku, do ostatniego pierwszego zasiedlenia zdaniem zarówno Kupującego, jak i Sprzedającego doszło dnia 30 listopada 2016 roku. Sprzedający w odniesieniu do tej części budynku, która nie została sprzedana w 2002 r. ponosił wydatki na ulepszenie, które łącznie (14 modernizacji) przekroczyły próg 30% wartości początkowej tej części budynku. Jednakże pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. części budynku (listopad 2016 r.), a sprzedażą budynku, planowaną najpóźniej do końca września 2018 roku, upłynie okres krótszy niż 2 lata. A zatem transakcja sprzedaży oddanej w najem powierzchni znajdującej się w części budynku, która nie została sprzedana w 2002 r., nie będzie spełniała przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast w stosunku do niewynajętej powierzchni znajdującej się w części budynku, która nie została sprzedana w 2002 r., należy stwierdzić, że sprzedaż ta będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, Sprzedający w odniesieniu do tej części budynku, która nie została sprzedana w 2002 r. ponosił wydatki na ulepszenie, które łącznie (14 modernizacji) przekroczyły próg 30% wartości początkowej tej części budynku. We wniosku wskazano, że po ulepszeniu ww. części budynku, która nie uległa sprzedaży w 2002 r. część tej powierzchni wykorzystywana była na potrzeby własne, tj. np. na pomieszczenia dla ochrony, dyrektora obiektu, pracowników porządkowych, konserwatora czy pomieszczenia socjalne i gospodarcze. A zatem transakcja sprzedaży niewynajętej powierzchni znajdującej się w części budynku, która nie została sprzedana w 2002 r., również nie będzie spełniała przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W odniesieniu do sprzedaży ww. części budynku, która nie została sprzedana w 2002 r. nie będzie miało zastosowania również zwolnienie od podatku VAT zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – w związku z nabyciem budynku centrum handlowego w 1997 roku, Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. A zatem nie będzie spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że skoro w odniesieniu do sprzedaży ww. części budynku, która nie została sprzedana w 2002 r., nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, jak również zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy, to w konsekwencji sprzedaż ww. części budynku podlegać będzie opodatkowaniu stawką podstawową podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%.

Odnosząc się natomiast do części budynku, która została sprzedana w 2002 roku i następnie odkupiona w 2008 roku, należy stwierdzić, że sprzedaż tej części budynku również nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Pomimo braku wiedzy Sprzedającego czy zakończone 31 lipca 2011 roku wykonanie elewacji całego budynku, które były jedyną modernizacją na odkupioną część budynku, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tej części budynku czy też nie, ta część budynku została już zasiedlona. Należy bowiem zauważyć, że – jak wynika z wniosku – ww. część budynku została oddana w najem w 2009 roku, (wtedy w najem została oddana cała odkupiona część budynku), a ulepszenie polegające na modernizacji elewacji nie miało wpływu na przestoje w najmie. Ponadto od pierwszego zasiedlenia ww. części budynku do momentu sprzedaży nie upłynie okres krótszy niż dwa lata, niezależnie od tego czy pierwsze zasiedlenie tej części budynku nastąpiło w 2011 r., czy też przed opisaną modernizacją odkupionej części budynku.

W konsekwencji planowana sprzedaż ww. części budynku odkupionej w 2008 r. będzie spełniać przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Również w odniesieniu do budowli posadowionych na ww. działkach tj. drogi, sieci wodno-kanalizacyjnej, sieci elektroenergetycznej, kanalizacji deszczowej, ogrodzenia od strony ZUK, oraz placu z kostki brukowej, należy stwierdzić, że ich sprzedaż nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, budowle te zostały już zasiedlone. Z treści wniosku wynika, że droga oraz pozostałe budowle od momentu oddania w użytkowanie do momentu planowanej dostawy były i są wykorzystywane przez Sprzedającego do działalności gospodarczej prowadzonej w budynku centrum handlowego. Z opisu sprawy wynika również, że nie ponoszono wydatków na ulepszenie ww. budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej. Ponadto od pierwszego zasiedlenia ww. budowli do momentu sprzedaży nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

W konsekwencji planowana sprzedaż ww. budowli tj. drogi, sieci wodno-kanalizacyjnej, sieci elektroenergetycznej, kanalizacji deszczowej, ogrodzenia od strony ZUK oraz placu z kostki brukowej będzie spełniać przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Odnosząc się natomiast do budowli tj. parkingu i ogrodzenia od strony ul. P., stwierdzić należy, że ich sprzedaż również nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Jak wynika z okoliczności sprawy ww. budowle zostały po wybudowaniu ulepszone, a wartość poniesionych nakładów przekraczała 30% wartości początkowej poszczególnych budowli, jednakże z opisu sprawy wynika, że budowle te od momentu oddania w użytkowanie do momentu planowanej dostawy były i są wykorzystywane przez Sprzedającego do działalności gospodarczej prowadzonej w budynku centrum handlowego. Najemcy w ramach umowy najmu powierzchni w budynku centrum handlowego mają możliwość korzystania z ww. budowli. Cała ta infrastruktura służy prawidłowemu funkcjonowaniu C.H. Należy również zauważyć, że wydatki te były przez Sprzedającego ponoszone w 2012 r. w przypadku ogrodzenia od strony ul. P., natomiast w przypadku parkingu ostatnie ulepszenia zostały dokonane w 2003 r., a zatem również w przypadku ww. budowli, tj. parkingu i ogrodzenia od strony ul. P. od pierwszego zasiedlenia do momentu sprzedaży nie upłynie okres krótszy niż dwa lata.

Tym samym również planowana sprzedaż ww. budowli tj. parkingu i ogrodzenia od strony ul. P. będzie spełniać przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż części budynku, która nie została sprzedana w 2002 r. podlegać będzie opodatkowaniu stawką podstawową, tj. 23%. Natomiast sprzedaż części budynku odkupionej w 2008 r. oraz wskazanych budowli znajdujących się na ww. działkach będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przy czym należy zauważyć, że – jak wskazano we wniosku – jeszcze przed dokonaniem dostawy nieruchomości Strony zamierzają, zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług złożyć do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyby takie zwolnienie im przysługiwało, wybierając tym samym opodatkowanie dostawy nieruchomości na zasadach ogólnych.

Konsekwentnie, skoro Strony wybiorą opcję opodatkowania na zasadach ogólnych budynku oraz budowli (stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy), również sprzedaż działek, na których posadowiony jest budynek centrum handlowego oraz ww. budowle – zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy – będzie opodatkowana stawką 23%.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, zgodnie z którym transakcja nie będzie podlegać żadnemu ze zwolnień wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, jest nieprawidłowe.

Natomiast stanowisko w zakresie pytania nr 3, w myśl którego w przypadku, gdyby przedmiotowa transakcja podlegała zwolnieniom z podatku, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, złożenie zgodnego oświadczenia przez Kupującego i Sprzedającego o rezygnacji ze zwolnienia przedmiotowej transakcji od opodatkowania podatkiem od towarów i usług (w trybie art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT), będzie ona podlegała opodatkowaniu VAT w stawce 23%, jest prawidłowe.

W złożonym wniosku Zainteresowani zwrócili się również o wyjaśnienie czy Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy transakcji.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wskazano na wstępie, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione. W opisie sprawy jednoznacznie wskazano, że Kupujący zamierza wykorzystać nabytą nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Ponadto Kupujący jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W konsekwencji, Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej opisaną dostawę nieruchomości. Prawo to będzie przysługiwało Kupującemu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy o VAT.

Podsumowując stanowisko Zainteresowanych, w myśl którego Kupujący będzie uprawniony do odliczenia naliczonego przy transakcji podatku VAT, jest prawidłowe.

Informuje się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Niniejszą interpretacje wydano na podstawie przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. W związku z powyższym, interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Zaznaczyć należy, że w niniejszej interpretacji nie dokonano oceny prawidłowości przyjętych przez Wnioskodawcę wyliczeń wartości modernizacji. Rolą organu jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego, a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń. Jednocześnie zauważyć należy, że oceny, czy wyliczenia są prawidłowe może dokonać jedynie organ podatkowy pierwszej instancji, który w toku prowadzonego postępowania posiada odpowiednie kompetencje i dysponuje stosownymi narzędziami – wskazanymi w rozdziale 11 Działu IV Ordynacji podatkowej. Może więc dokonywać ustaleń w kontekście miarodajności, rzetelności i ewentualnej sprzeczności podanych faktów.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.