Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.568.2025.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-05
Teza: Możliwość zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i
usług dla usługi wykonania testów diagnostycznych wraz z
omówieniem wyników tych testów.
Słowa kluczowe: badanie-badanie laboratoryjne
dietetyk
usługi-usługi dietetyczne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi opieki medycznej
wykonywane przez podmioty lecznicze
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie opieki
medycznej świadczone w ramach zawodów medycznych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 18
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 19-lit. c

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 maja 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia od podatku od towarów
    i usług dla usługi wykonania testów diagnostycznych wraz z omówieniem wyników tych
    testów. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 sierpnia 2025
    r. (data wpływu 19 sierpnia 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Spółka jawna dwóch osób fizycznych (dalej: Spółka) będzie prowadziła działalność
    gospodarczą, złożyła wniosek o rejestrację jako podatnik VAT i może przekroczyć próg
    zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług dla tzw. małych podatników. Nie
    będzie podmiotem leczniczym, o którym mowa w ustawie z 15 kwietnia 2011 r. o
    działalności leczniczej.
    Działalność gospodarcza Spółki będzie polegała na świadczeniu przez Internet usługi
    porady dietetycznej na podstawie wykonanego na te potrzeby testu (testów) do
    diagnostyki różnych schorzeń jelit (np. infekcje pasożytnicze, badanie przerostu
    grzybiczego w jelitach, badania markerów zapalenia w jelitach takich jak kalprotektyna,
    krew utajona, markerów przepuszczalności jelitowej takich jak zonulina, badanie infekcji
    helicobacter pylori, Clostridium difficile, badanie zdolności trawiennych w jelicie cienkim
    jak badanie ogólne kału i resztek pokarmowych) lub też do badania mikrobiomu
    jelitowego (badanie mikroorganizmów zasiedlających przewód pokarmowy człowieka,
    których skład może wskazać na zaburzenia w obrębie przewodu pokarmowego). Usługa
    będzie wykonywana na rzecz osób z problemami zdrowotnymi (posiadających wskazania
    medyczne) w celu poprawy stanu zdrowia (diagnozowanie, leczenie lub przywracanie
    zdrowia), aczkolwiek do jej wykonania nie będzie niezbędne skierowanie od lekarza.
    Usługa nie będzie natomiast wykonywana na rzecz osób zdrowych w celach wyłącznie
    profilaktycznych. Oferta Spółki kierowana jest do klientów polskich będących osobami
    fizycznymi, usługi Spółki będą świadczone w Polsce.
    Wykonanie usługi będzie przebiegało następująco:
    Poprzez stronę internetową spółki klient będzie zamawiał, płacąc z góry, test(y) do
    diagnostyki wybranych przez siebie schorzeń jelit. Spółka wyśle do klienta profesjonalny,
    przygotowany przez nią zestaw do pobrania próbki kału wraz z instrukcją obsługi. Po
    pobraniu próbki klient odeśle do Spółki próbkę, która zostanie dostarczona przez Spółkę
    do właściwego certyfikowanego laboratorium analitycznego (podwykonawcę w
    wykonywaniu badań), będącego podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy
    z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej i świadczącego usługi badań
    analitycznych w ramach wykonywania działalności leczniczej. Spółka nie będzie posiadać
    własnego laboratorium. Stroną umowy z laboratorium będzie Spółka (nie jej klient), na nią
    laboratorium wystawi fakturę za wykonane usługi badań analitycznych, a także do niej
    laboratorium odeśle wyniki badań.
    Po otrzymaniu wyniku badań próbki klienta z laboratorium, dietetyk posiadający
    kwalifikacje do wykonywania zawodu, a będący wspólnikiem Spółki (dalej: Dietetyk),
    przygotuje pisemne omówienie otrzymanego wyniku zawierające podstawowe
    niezindywidualizowane zalecenia dietetyczne przy schorzeniu/infekcji/innym
    stwierdzonym stanie. Zalecenia te będą wynikały z zastosowania aktualnej wiedzy o
    dietetyce i będą służyły poprawie stanu zdrowia klienta, np. wskutek eliminacji pokarmów
    wywołujących lub nasilających objawy chorobowe, włączenia pokarmów o pozytywnym
    wpływie na mikroflorę bakteryjną jelit prowadzącym do złagodzenia objawów
    chorobowych. W zaleceniach tych mogą mieścić się także wynikające z zastosowania

    aktualnej wiedzy zalecenia dotyczące suplementacji, trybu życia i tym podobne (również
    zmierzające do złagodzenia objawów chorobowych), dalsze zalecenia diagnostyczne,
    zalecenia konsultacji z lekarzem lub indywidualnej konsultacji z dietetykiem celem doboru
    indywidualnej (opartej na dodatkowych informacjach uzyskanych od klienta np. na temat
    innych jego schorzeń, alergii pokarmowych itp.) terapii żywieniowej.
    Dietetyk (ani Spółka) formalnie nie jest wpisany do rejestru podmiotów leczniczych,
    ponieważ zgodnie z ustawą z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej podmioty
    zajmujące się poradnictwem dietetycznym nie są do tego zobligowane. Dietetyk wykonuje
    zawód dietetyka czyli „inny zawód medyczny”, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy
    o działalności leczniczej, jest osobą uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych, jak
    również posiada niezbędne kwalifikacje do udzielania tego typu usług. Rozporządzenie
    Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na
    potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania z dnia 7 sierpnia 2014 r. wymienia
    dietetyków (w grupie 2293 - dietetycy i specjaliści do spraw żywienia) wśród specjalistów
    do spraw zdrowia, obejmującej również lekarzy, dentystów, pielęgniarki, farmaceutów i
    inne zawody medyczne (grupa 229302 Specjalista żywienia człowieka oraz 229390
    Pozostali dietetycy i specjaliści do spraw żywienia).
    Dietetyk ukończył studia magisterskie na kierunku „dietetyka” uzyskując tytuł magistra
    dietetyki. Celem i wartością skorzystania z oferty Spółki z perspektywy borykającego się z
    problemami zdrowotnymi klienta jest to, że:
    - zestawy badań analitycznych są ułożone w oparciu o fachową wiedzę pod kątem
      podejrzewanego schorzenia/infekcji/innego stanu lub też odwrotnie - pod kątem
      diagnostyki niepokojących klienta objawów; Klient nie musi zatem udawać się do
      dietetyka ani lekarza celem natychmiastowego rozpoczęcia procesu diagnostycznego,
      nie musi również posiadać czy też poszukiwać fachowej wiedzy na własną rękę;
    - zestawy badań są profesjonalnie przygotowane wraz z instrukcją obsługi, aby pobranie i
      odesłanie próbki odbyło się poprawnie (to jest zapewniało właściwą ilość/jakość
      materiału do badania, zapobiegało zaburzeniom uzyskanego wyniku), aby klient nie
      musiał poszukiwać na własną rękę laboratorium/laboratoriów oferujących
      interesujące go badania, i aby nie musiał nabywać na własną rękę materiałów
      służących do pobrania i zabezpieczenia próbki;
    - Klient nie musi udawać się do dietetyka, lekarza czy też posiadać/poszukiwać na własną
      rękę informacji celem interpretacji wyników (które nie zawsze są w ogóle możliwe do
      zinterpretowania przez osobę nieposiadającą fachowej wiedzy), lecz wraz z nimi
      otrzymuje omówienie; Omówienie sugeruje dalsze kroki do podjęcia przez klienta oraz
      ogólne zalecenia dietetyczne właściwe dla danego stanu, celem jak najszybszej
      poprawy stanu zdrowia.
    Powyższe rozwiązanie jest wygodne dla klienta i podpowiadając mu właściwe kroki,
    zachęca go do szybkiego i skutecznego podjęcia działań celem poprawy swego stanu
    zdrowia.
    Na cenę płaconą Spółce przez klienta za usługę, to wykonanie testów diagnostycznych
    wraz z omówieniem, będzie składała się:
    - cena usługi badań analitycznych wykonanych na zlecenie Spółki przez certyfikowane
      laboratorium analityczne bez marży Spółki;
    - wartość usługi Spółki polegającej na przygotowaniu omówienia (usługa porady
      dietetycznej).
    Klient nie będzie jednak znał poszczególnych komponentów ceny za usługę, z jego
    perspektywy widoczna będzie jedna cena za testy (badania) z omówieniem.
    Wartość badań analitycznych będzie bez wyjątku wyższa niż wartość usługi Spółki, jako że
    testy są wysokospecjalistyczne, często są też zestawem wielu badań pod kątem

    poszczególnych parametrów, w konsekwencji zatem ich cena zawsze przekracza wartość
    usługi porady dietetycznej dostarczanej wraz z nimi przez Spółkę. Jednakże bez badań
    takich nie byłoby możliwe wyświadczenie usługi porady dietetycznej i tym samym
    osiągnięcie zarobku przez Spółkę.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:
    Nabywane przez Spółkę od laboratorium analitycznego badania analityczne są usługami w
    zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i
    poprawie zdrowia.
    Spółka każdorazowo wystawia dla klienta Zlecenie wykonania badania laboratoryjnego, na
    potrzeby którego klient musi uprzednio odpowiedzieć na dotyczące go pytania ankiety pt.
    Wywiad chorobowy, składającej się z następujących działów:
    - Zaburzenia przewodu pokarmowego
    - Częste infekcje
    - Inne schorzenia
    - Objawy zakażeń grzybiczych
    - Zażywane leki, zioła i probiotyki w ciągu ostatnich 2 tygodni
    - Inne informacje (ciąża, chemioterapia itp.)
    Celem ankiety jest wskazanie, jakie niepokojące objawy klienta dotyczą, a także jakie
    preparaty i okoliczności dotyczące jego zdrowia mogą wpływać na wynik badania lub
    zalecenia terapeutyczne.
    Po otrzymaniu wyniku badań próbki z laboratorium Dietetyk przygotowuje pisemne
    omówienie (zalecenia) otrzymanego wyniku zawierające:
    1. Opis problemu (np. wykryty pasożyt).
    2. Postępowanie terapeutyczne, w tym opis diagnostyki wspomagającej oraz zalecanych:
      suplementacji, praktyk/stylu życia pacjenta, wskazówek dietetycznych.
    Wydane zalecenia mają przeważnie objętość ok. 20 stron i przywołują bibliografię
    naukową, na której się opierają.
    Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, iż zalecenia dietetyczne będą
    niezindywidualizowane, co należy rozumieć w ten sposób, że są sporządzanie w oparciu o
    ankietę pt. Wywiad chorobowy, która nie zawiera wszystkich informacji mogących
    wpływać na zalecenia dietetyczne. Nie zawiera ona na przykład pełnej listy innych
    schorzeń klienta, informacji o wynikach innych badań diagnostycznych, informacji o stylu
    życia klienta, szczegółowych informacji o jego alergiach pokarmowych, historii
    dolegliwości, masie ciała czy innych okolicznościach, które mogą wpływać na zalecenia
    dietetyczne. Z tego względu zalecenia nie są kompleksową konsultacją dietetyczną.
    Trzeba jednak podkreślić, że w związku z uzyskanymi przez Spółkę informacjami
    zawartymi w ankiecie pt. Wywiad chorobowy, wydawane po otrzymaniu wyniku badań
    diagnostycznych zalecenia są zindywidualizowane w takim stopniu, na jaki pozwala
    szczegółowość ankiety. W rezultacie może dojść do takiej sytuacji, że identyczne zalecenia
    zostaną wydane dla więcej niż jednego klienta, pod warunkiem jednak, że tożsamość
    zaleceń będzie uzasadniona danymi wynikającymi z ich ankiet oraz wyników badań z
    laboratorium. Generalne założenie jest natomiast takie, że zalecenia (w tym zalecenia
    dietetyczne) dla poszczególnych klientów będą się co najmniej w niewielkim zakresie
    różnić między sobą.

## Pytanie

Czy opisana usługa wykonania testów diagnostycznych wraz z omówieniem będzie
    podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług?

    Państwa stanowisko w sprawie
    Opisana usługa wykonania testów diagnostycznych wraz z omówieniem będzie podlegała
    zwolnieniu od podatku od towarów i usług.
    Uzasadnienie.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 kwietnia 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (dalej: u.p.t.u.) zwolnione od podatku są usługi w zakresie opieki medycznej, służące
    profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę
    towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach
    działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 u.p.t.u. zwolnione od podatku są usługi w zakresie opieki
    medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie
    zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:
    a) lekarza i lekarza dentysty,
    b) pielęgniarki i położnej,
    c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o
      działalności leczniczej (Dz.U. z 2023 r. poz. 991,1675 i 1972),
    d) psychologa.
    Z powyższymi skorelowane jest zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 19a) u.p.t.u. dotyczące
    świadczenia usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez
    podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których
    mowa w pkt 18 i 19.
    W zakresie, w jakim Spółka zlecać będzie wykonanie badań przez laboratoria (podmioty
    lecznicze wykonujące działalność leczniczą), będzie ona de facto nabywać usługi we
    własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej (klienta) (art. 8 ust. 2 u.p.t.u.). Dojdzie zatem
    do sytuacji opisanej w art. 43 ust. pkt 19a u.p.t.u., to jest Spółka nabędzie usługę we
    własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 u.p.
    t.u.
    W pozostałym zakresie, to jest przygotowania omówienia wyniku w ramach porady
    dietetycznej, która w tym wypadku ma charakter dominujący (to znaczy jest źródłem
    zarobku Spółki; nie mogłoby nim być odsprzedawanie usług laboratoriów po cenie
    nabycia) zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c) u.p.t.u.
    Finalnie zatem na cenę wyświadczonej przez Spółkę na rzecz klienta usługa wykonania
    testów diagnostycznych wraz z omówieniem będą składać się same usługi zwolnione od
    podatku od towarów i usług.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej,
      bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i
      wyświadczył te usługi.
    Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na
    rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.
    Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa
    zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko
    takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca
    świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.
    W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy
    wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może
    zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy
    otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć
    charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w
    zamian za to świadczenie.
    Definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest
    wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług
    transakcji wykonywanych przez podatnika w jego działalności gospodarczej.
    W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla
    niektórych czynności zwolnienie od podatku.
    Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości
    opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle
    określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej
    upoważnienia.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały
    określone m.in. w art. 43 ustawy.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
      zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i
      świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach
      działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
      zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i
      świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów
      leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których wykonywana jest
      działalność lecznicza.
    Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
      zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach
      wykonywania zawodów:
        a) lekarza i lekarza dentysty,
        b) pielęgniarki i położnej,

        c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia
          2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2025 r. poz. 450, 620 i 637),
        d) psychologa.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy:
      Zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi
      te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej od
      podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.
    Analiza ww. przepisów wskazuje, że zwolnienie od podatku VAT usług w zakresie opieki
    medycznej ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Z tego względu, oprócz przedmiotu
    transakcji istotny jest również status podmiotu świadczącego daną usługę. Ze zwolnienia
    korzystają usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie
    zdrowia, świadczone w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź przez
    określonych przedstawicieli zawodów medycznych. Obejmuje zatem tylko świadczenia
    medyczne wykonywane w określonym celu (przedmiot) przez określone osoby (podmioty).
    Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy w zakresie opieki medycznej
    stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b i c
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, ze zm.),
    zgodnie z którym:
      Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:
        a) opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane
          przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych
          porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa
          publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne
          odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;
        b) świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i
          paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.
    Z powyższych regulacji wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od
    towarów i usług jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:
    · przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj.
      usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu,
      przywracaniu i poprawie zdrowia, a także
    · przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być
      podmiotem leczniczym bądź osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza dentysty,
      pielęgniarki, położnej, psychologa lub inny zawód medyczny w rozumieniu ww. art. 2
      ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.
    Precyzując czynności opieki medycznej, których celem jest profilaktyka, zachowanie,
    ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia, pojęcia te należy interpretować z
    zastosowaniem wykładni językowej.
    „Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś
    niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk; to działania i środki
    stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje
    działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku
    zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona
    również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też
    zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które
    przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

    „Zachowywanie” rozumiane jest jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym,
    nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności,
    utrzymywanie.
    Interpretując słowo „ratowanie”, należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”.
    Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako
    ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach
    zagrożenia.
    Słowo „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na
    nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się
    znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie
    zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie
    się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.
    „Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się,
    polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca
    określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia
    na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.
    Z opisu sprawy wynika, że Państwa Spółka nie będzie podmiotem leczniczym, o którym
    mowa w ustawie z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. Działalność gospodarcza
    Spółki będzie polegała na świadczeniu przez Internet usługi porady dietetycznej na
    podstawie wykonanego na te potrzeby testu (testów) do diagnostyki różnych schorzeń jelit
    lub też do badania mikrobiomu jelitowego. Usługa będzie wykonywana na rzecz osób z
    problemami zdrowotnymi w celu poprawy stanu zdrowia. Usługa nie będzie natomiast
    wykonywana na rzecz osób zdrowych w celach wyłącznie profilaktycznych.
    Poprzez stronę internetową spółki klient będzie zamawiał, płacąc z góry, test(y) do
    diagnostyki wybranych przez siebie schorzeń jelit. Spółka wyśle do klienta profesjonalny,
    przygotowany przez nią zestaw do pobrania próbki kału wraz z instrukcją obsługi. Po
    pobraniu próbki klient odeśle do Spółki próbkę, która zostanie dostarczona przez Spółkę
    do laboratorium analitycznego (podwykonawcę w wykonywaniu badań), będącego
    podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o
    działalności leczniczej i świadczącego usługi badań analitycznych w ramach wykonywania
    działalności leczniczej. Stroną umowy z laboratorium będzie Spółka. Po otrzymaniu wyniku
    badań próbki klienta z laboratorium, dietetyk posiadający kwalifikacje do wykonywania
    zawodu, a będący wspólnikiem Spółki, przygotuje pisemne omówienie otrzymanego
    wyniku zawierające podstawowe niezindywidualizowane zalecenia dietetyczne przy
    schorzeniu/infekcji/innym stwierdzonym stanie. Zalecenia te będą wynikały z
    zastosowania aktualnej wiedzy o dietetyce i będą służyły poprawie stanu zdrowia klienta,
    np. wskutek eliminacji pokarmów wywołujących lub nasilających objawy chorobowe,
    włączenia pokarmów o pozytywnym wpływie na mikroflorę bakteryjną jelit prowadzącym
    do złagodzenia objawów chorobowych. W zaleceniach tych mogą mieścić się także
    wynikające z zastosowania aktualnej wiedzy zalecenia dotyczące suplementacji, trybu
    życia i tym podobne, dalsze zalecenia diagnostyczne, zalecenia konsultacji z lekarzem lub
    indywidualnej konsultacji z dietetykiem celem doboru indywidualnej terapii żywieniowej.
    W pierwszej kolejności należy ocenić, czy sprzedaż/odsprzedaż przez Państwa Spółkę
    usług wykonywania testów diagnostycznych na rzecz klientów będzie korzystać ze
    zwolnienia od podatku od towarów i usług.
    Należy podkreślić, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego,
    które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych
    państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego
    systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Ponadto, jak również
    wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w swym orzecznictwie:
    pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art.

    132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej – Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.) powinny być
    interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady,
    zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa
    świadczona odpłatnie przez podatnika.
    Należy zauważyć, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani
    we wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia
    tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.
    W odniesieniu do powołanych wyżej przepisów Dyrektywy ukształtowała się wspólnotowa
    linia orzecznicza. I tak, w wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05, pkt 27) Trybunał
    stwierdził, że pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (...) odnoszą
    się do usług, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub
    zaburzeń zdrowia. Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie d ́Ambrumenil (C-
    307/01, pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można
    interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu
    niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to
    możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.
    Analizując przedstawione powyżej regulacje należy zauważyć, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt
    18 i pkt 19 ustawy o VAT pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
    zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom
    używanym przez TSUE „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w
    zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu
    tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok
    w sprawie Unterpertinger, C-212/01, pkt 40).
    Należy podkreślić, że ani przepisy Dyrektywy, ani orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej
    zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem
    czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia nie mogą być uznane za świadczenia
    opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług.
    Stanowisko takie wynika z wyroku w sprawie C-212/01 oraz w sprawie C-384/98.
    Zatem zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18, pkt 19 i pkt 19a
    ustawy, objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel
    związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia.
    Usługi, które tych celów nie realizują nie mogą korzystać z ww. zwolnienia. W związku z
    tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał danej usłudze
    świadczonej na rzecz pacjenta. Nie w każdym przypadku działania podejmowane na rzecz
    pacjenta mają na celu zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawę jego zdrowia. W
    przypadku, gdy świadczone usługi nie będą związane z ochroną zdrowia i takiego celu nie
    będą realizować, nie mogą korzystać z omawianego zwolnienia.
    Zgodnie z wyrokiem TSUE C-141/00 w sprawie Ambulanter Pflegedienst Kügler GmbH:
      Zwolnienie przyznane w art. 13(A)(J)(c,) Szóstej Dyrektywy (aktualnie art. 132 ust. 1 lit.
      c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady) nie zależy od formy prawnej podatnika
      świadczącego usługi medyczne lub paramedyczne, o których mowa w tym przepisie.
    W wyroku tym TSUE wyjaśnił również:
      W dosłownej interpretacji, przepis ten (art. 132 ust. 1 lit. c) dyrektywy) nie wymaga,
      by usługi medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej,
      aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to
      obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające
      konieczne kwalifikacje zawodowe (pkt 27).
    Jak wynika z powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, ze zwolnienia od
    podatku od towarów i usług korzystają usługi w zakresie opieki medycznej świadczone

    przez podmioty lecznicze w ramach działalności leczniczej lub świadczone w ramach
    wykonywania zawodów lekarza i lekarza dentysty, pielęgniarki i położnej i innych
    zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia
    2011 r. o działalności leczniczej, a także psychologów – również w sytuacji, gdy pomiędzy
    świadczeniodawcą usługi, a pacjentem istnieje trzeci podmiot (pośrednik), który nabywa
    usługę medyczną od świadczeniodawcy i zbywa ją osobie trzeciej.
    Wskazać ponownie należy, że zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy, podmiot świadczący
    (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej,
    traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.
    Z opisu sprawy wynika, że będą nabywali Państwo usługi wykonywania testów
    diagnostycznych od certyfikowanego laboratorium analitycznego (podwykonawcę w
    wykonywaniu badań), będącego podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy
    z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej i świadczącego usługi badań
    analitycznych. Usługi te są usługami w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce,
    zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
    W opisanej sytuacji, zastosowanie znajdzie art. 8 ust. 2a ustawy. Fakt, że nie będą Państwo
    faktycznie konsumentem nabywanych usług wykonywania testów diagnostycznych nie
    oznacza, że w świetle obowiązujących przepisów ustawy, nie będą występowali Państwo
    jako nabywca świadczeń. Wystąpi zatem tzw. fikcja prawna przewidziana w art. 8 ust. 2a
    ustawy, w świetle której wystąpią Państwo w roli odsprzedającego usługi wykonania
    testów diagnostycznych nabyte we własnym imieniu, lecz na rzecz nabywców (swoich
    klientów). Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, będą Państwo
    traktowani najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.
    Świadczone przez ww. certyfikowane laboratorium analityczne będące podmiotem
    leczniczym usługi wykonania testów diagnostycznych, które będą stanowiły usługi w
    zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i
    poprawie zdrowia, będą usługami, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.
    Zatem, w rozpatrywanej sprawie będą nabywali Państwo usługi, o których mowa w art. 43
    ust. 1 pkt 18 ustawy, od podmiotu wymienionego w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.
    Tym samym, w odniesieniu do sprzedaży/odsprzedaży przez Państwa Spółkę usług
    wykonywania testów diagnostycznych na rzecz klientów, będą spełniali Państwo
    przesłanki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, tj.
    będą odsprzedawali Państwo usługi, które będą Państwo nabywali we własnym imieniu,
    ale na rzecz osób trzecich (klientów), od podwykonawcy – certyfikowanego laboratorium
    analitycznego będącego podmiotem leczniczym, a nabywane usługi będą usługami
    służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
    Odnosząc się natomiast do świadczonych przez Państwa Spółkę usług w zakresie
    omówienia wyników badań diagnostycznych poprzez przygotowanie pisemnego
    omówienia otrzymanego wyniku zawierającego podstawowe zalecenia dietetyczne przy
    schorzeniu/infekcji/innym stwierdzonym stanie, wskazać należy, że określając krąg
    podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy,
    ustawodawca odwołał się do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o
    działalności leczniczej.
    W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 i pkt 10 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej
    (Dz. U. z 2025 r. poz. 450 ze zm.):
      Użyte w ustawie określenia oznaczają:
      2) osoba wykonująca zawód medyczny - osobę uprawnioną na podstawie odrębnych
      przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się
      nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w
      określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny;

      10) świadczenie zdrowotne - działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu
      lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia
      lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.
    W świetle art. 3 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej:
      Działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych. Świadczenia te
      mogą być udzielane za pośrednictwem systemów teleinformatycznych lub systemów
      łączności.
    Przewidziany w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy warunek, zgodnie z którym
    zwolnione od podatku VAT są usługi w zakresie opieki medycznej wykonywane w ramach
    zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności
    leczniczej, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie
    do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane
    kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest
    zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim
    poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.
    Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych
    aktach prawnych, np. zawód lekarza, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego,
    farmaceuty, felczera czy diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze
    spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone
    zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, że pojęcie „osoba
    wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest
    określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa
    takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do
    osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia
    mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje
    należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń
    zdrowotnych.
    W załączniku do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014
    r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej
    stosowania (Dz. U. z 2018 r. poz. 227 z późn. zm.), w grupie 3220 wymieni zostali dietetycy
    i żywieniowcy:
    - 322001 Dietetyk;
    - 322002 Technik żywienia i gospodarstwa domowego;
    - 322090 Pozostali dietetycy i żywieniowcy.
    Zgodnie natomiast z poz. 67 załącznika do rozporządzenia Ministra Zdrowia z 10 lipca
    2023 r. w sprawie kwalifikacji wymaganych od pracowników na poszczególnych rodzajach
    stanowisk pracy w podmiotach leczniczych niebędących przedsiębiorcami (Dz. U. z 2023 r.
    Nr 1515) wymieniono kwalifikacje wymagane dla dietetyka:
        - rozpoczęcie po dniu 30 września 2019 r. studiów w zakresie dietetyki na kierunku
          przyporządkowanym do dyscypliny nauki medyczne, nauki farmaceutyczne,
          nauki o zdrowiu lub nauki o kulturze fizycznej, obejmujących co najmniej 1630
          godzin kształcenia w zakresie dietetyki, i uzyskanie co najmniej tytułu
          zawodowego licencjata,
        - rozpoczęcie po dniu 30 września 2012 r. studiów w zakresie dietetyki,
          obejmujących co najmniej 1630 godzin kształcenia w zakresie dietetyki, i
          uzyskanie co najmniej tytułu zawodowego licencjata,
        - ukończenie studiów na kierunku dietetyka zgodnie ze standardami kształcenia
          określonymi w odrębnych przepisach i uzyskanie co najmniej tytułu
          zawodowego licencjata na tym kierunku,

        - rozpoczęcie przed dniem 1 października 2007 r. studiów na kierunku dietetyka
          lub na innym kierunku w specjalności dietetyka, obejmujących co najmniej 1784
          godziny kształcenia w zakresie dietetyki, i uzyskanie co najmniej tytułu
          zawodowego licencjata,
        - rozpoczęcie przed dniem 1 października 2007 r. studiów na kierunku dietetyka
          lub na innym kierunku w specjalności dietetyka, obejmujących co najmniej 1784
          godziny kształcenia w zakresie dietetyki, i uzyskanie co najmniej tytułu
          zawodowego licencjata na tym kierunku,
        - rozpoczęcie przed dniem 1 września 2013 r. i ukończenie szkoły policealnej
          publicznej lub niepublicznej o uprawnieniach szkoły publicznej i uzyskanie
          tytułu zawodowego dietetyk lub dyplomu potwierdzającego kwalifikacje
          zawodowe w zawodzie dietetyk albo ukończenie technikum, albo szkoły
          policealnej publicznej lub niepublicznej o uprawnieniach szkoły publicznej i
          uzyskanie tytułu zawodowego technik technologii żywienia w specjalności
          dietetyk.
    Pomimo że zawód dietetyka nie został objęty unormowaniem odrębnych aktów prawnych,
    to jednak inne przepisy określające m.in.: zasady jego wykonywania, zasady związane z
    uzyskiwaniem kwalifikacji do wykonywania zawodu, zasady i formy wykonywania zawodu,
    wskazują, że osoba, która zdobyła wyższe wykształcenie w zakresie dietetyki jest osobą
    uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobą legitymującą się nabyciem
    fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.
    Wykładnia normy zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy wskazuje, że zwolnienie od
    podatku świadczenia usług w zakresie opieki medycznej dotyczy podatników będących
    osobami wykonującymi zawody medyczne, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z
    dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej.
    Jak wynika z opisu sprawy, Państwa Spółka nie będzie podmiotem leczniczym, o którym
    mowa w ustawie z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. Po otrzymaniu wyniku
    badań próbki klienta z laboratorium, dietetyk posiadający kwalifikacje do wykonywania
    zawodu, a będący wspólnikiem Spółki, przygotuje pisemne omówienie otrzymanego
    wyniku zawierające podstawowe zalecenia dietetyczne przy schorzeniu/infekcji/innym
    stwierdzonym stanie. Dietetyk nie jest wpisany do rejestru podmiotów leczniczych.
    Dietetyk wykonuje zawód dietetyka czyli „inny zawód medyczny”, o którym mowa w art. 2
    ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, jest osobą uprawnioną do udzielania
    świadczeń zdrowotnych, jak również posiada niezbędne kwalifikacje do udzielania tego
    typu usług. Dietetyk ukończył studia magisterskie na kierunku „dietetyka” uzyskując tytuł
    magistra dietetyki.
    W odniesieniu do przedstawionych przez Państwa we wniosku wątpliwości, w pierwszej
    kolejności należy przeanalizować możliwość zwolnienia od podatku VAT świadczonych
    przez Państwa Spółkę usług w zakresie w zakresie omówienia wyników badań
    diagnostycznych poprzez przygotowanie pisemnego omówienia otrzymanego wyniku
    zawierającego podstawowe zalecenia dietetyczne przy schorzeniu/infekcji/innym
    stwierdzonym stanie, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.
    Zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, ma
    charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku od towarów
    i usług podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg
    podmiotów, wykonujących te usługi.
    Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz przedstawione przepisy prawa, należy
    stwierdzić, że świadczone przez Państwa Spółkę ww. usługi, na rzecz osób z problemami
    zdrowotnymi nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, bowiem Państwa Spółka nie jest podmiotem
    leczniczym. Tym samym, nie zostanie spełniona przesłanka podmiotowa, o której mowa w
    ww. przepisie.

    Zatem należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy dla świadczonych ww. usług.
    Wykładnia normy zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a-d ustawy wskazuje, że zwolnienie od
    podatku świadczenia usług w zakresie opieki medycznej dotyczy podatników będących
    lekarzami i lekarzami dentystami, pielęgniarkami i położnymi, osobami wykonującymi
    zawody medyczne, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej
    oraz psychologami.
    Zatem, w analizowanym przypadku nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT
    usług w zakresie w zakresie omówienia wyników badań diagnostycznych poprzez
    przygotowanie pisemnego omówienia otrzymanego wyniku zawierającego podstawowe
    zalecenia dietetyczne przy schorzeniu/infekcji/innym stwierdzonym stanie, na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. a, b i d ustawy, bowiem usługi te nie będą świadczone w ramach
    wykonywania zawodu lekarza i lekarza dentysty; pielęgniarki i położnej, czy psychologa.
    Zatem nie zostanie spełniona przesłanka podmiotowa wskazana w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit.
    a, b i d ustawy.
    Odnosząc się do warunku podmiotowego zwolnienia art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy oraz
    mając na uwadze rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia
    2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz
    zakresu jej stosowania, wskazać należy, iż z powyższego wynika, że zawód dietetyka
    (legitymującego się nabyciem fachowych kwalifikacji) uznany jest za zawód medyczny, a w
    konsekwencji usługi przez niego w tym zakresie świadczone korzystają ze zwolnienia na
    podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, pod warunkiem, że służą profilaktyce,
    zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
    Zatem, skoro ww. usługi dietetyczne w zakresie omówienia wyników badań
    diagnostycznych poprzez przygotowanie pisemnego omówienia otrzymanego wyniku
    zawierającego podstawowe zalecenia dietetyczne przy schorzeniu/infekcji/innym
    stwierdzonym stanie wykonywane na rzecz osób z problemami zdrowotnymi będą
    świadczone - jak wynika z opisu sprawy - w imieniu Państwa Spółki przez wspólnika
    wykonującego zawód dietetyka w ramach wykonywania zawodów medycznych w
    rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej,
    należy stwierdzić, że spełniona będzie przesłanka podmiotowa wskazana w art. 43 ust. 1
    pkt 19 lit. c ustawy.
    Analiza powołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy prowadzi do stwierdzenia, że dla
    zastosowania zwolnienia od VAT istotny jest cel wykonywanych świadczeń. Ze zwolnienia
    będą generalnie korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub
    terapeutyczny (leczniczy). Jeśli świadczenie nie będzie służyć profilaktyce, zachowaniu,
    ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem
    podatkowym. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświeca
    danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Należy mieć zatem na uwadze fakt, że na
    podstawie ww. przepisu zwolnione są od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki
    medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.
    Zatem wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa
    do zastosowania zwolnienia od podatku VAT. Świadczenie usług, dokonywane w ramach
    wykonywania zawodu medycznego, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeśli nie
    odpowiadają one koncepcji opieki medycznej. Jeśli głównym celem usług medycznych nie
    jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie pewnych
    porad, nie ma zastosowania zwolnienie od podatku.
    Zauważyć należy, że dietetyka jest nauką zajmującą się racjonalnym żywieniem.
    Dostarczanie do organizmu odpowiednich składników odżywczych pozwala na jego
    prawidłowy rozwój i funkcjonowanie. Prawidłowe żywienie stanowi istotny element w

    profilaktyce zdrowotnej obejmującej działania mające na celu zapobieganie chorobom,
    przez ich wczesne wykrycie i leczenie, jak również dla zachowania, przywrócenia i poprawy
    zdrowia. Prawidłowe odżywianie sprzyja szybszej poprawie zdrowia osób chorych.
    W wyroku z 21 marca 2013 r. w sprawie C-91/12, PFC Clinic, Trybunał stwierdził:
      W związku z tym pojęcie „opieka medyczna” zawarte w art. 132 ust. 1 lit. b) dyrektywy
      VAT oraz pojęcie „świadczenie opieki medycznej” znajdujące się w tym samym
      ustępie pod lit. c) odnoszą się do świadczeń, które służą diagnozowaniu i w miarę
      możliwości leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia (zob. ww. wyrok w sprawie Future
      Health Technologies, pkt 37, 38) – pkt 25.
      W związku z tym, jak wynika z orzecznictwa Trybunału, usługi medyczne, które
      zostały wykonane w celu ochrony zdrowia, w tym również w celu utrzymania bądź
      przywrócenia dobrego stanu zdrowia osób, korzystają ze zwolnienia przewidzianego
      w art. 132 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy VAT (zob. ww. wyrok w sprawie Future Health
      Technologies, pkt 41, 42 i przytoczone tam orzecznictwo) – pkt 27.
      Zatem cel świadczeń tego rodzaju jak w sprawie głównej ma znaczenie dla ustalenia,
      czy podlegają one zwolnieniom ustanowionym w art. 132 ust. 1 lit. b) i c) dyrektywy
      VAT. Zwolnienia te znajdują bowiem zastosowanie do świadczeń służących
      diagnozowaniu i leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia lub ochronie, utrzymywaniu i
      przywracaniu dobrego stanu zdrowia osób (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie
      Future Health Technologies, pkt 43) – pkt 28.
    Co istotne w przedmiotowej sprawie, w wyroku C-581/19, pkt. 33, Trybunał stwierdził
    również, że:
      (...) Każda usługa świadczona w ramach wykonywania zawodu medycznego lub
      paramedycznego, skutkująca – nawet w sposób bardzo pośredni lub odległy –
      zapobieżeniem pewnym chorobom, byłaby bowiem objęta zwolnieniem
      przewidzianym w tym przepisie, co nie odpowiada zamiarowi prawodawcy Unii i
      wymogowi ścisłej wykładni takiego zwolnienia, przypomnianemu w pkt 22
      niniejszego wyroku. Jak zauważyła rzecznik generalna w pkt 61 opinii, sam niepewny
      związek z chorobą, bez konkretnego ryzyka negatywnego wpływu na zdrowie, nie
      jest wystarczający w tym względzie.
    Zatem, zgodnie z definicją opieki medycznej przedstawioną przez TSUE, to cel, jaki wiąże
    się z usługą wydawania zaleceń żywieniowych, jest decydujący przy ustalaniu, czy taka
    usługa jest objęta definicją opieki medycznej na podstawie art. 132 ust. 1 lit. b (i
    ewentualnie lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE.
    W związku z powyższym, w przypadku braku kontekstu w postaci leczenia medycznego
    świadczone usługi nie mają celu terapeutycznego.
    Sytuacja może być jednak inna, jeżeli usługi w zakresie wydawania zaleceń żywieniowych
    są świadczone na rzecz pacjentów w kontekście leczenia medycznego w następstwie
    choroby, którą u nich zdiagnozowano. W takim przypadku żywienie pacjenta byłoby
    bezpośrednio związane z zapobieganiem, diagnozowaniem, leczeniem choroby lub
    przywracaniem zdrowia.
    Taka usługa powinna być uznana za opiekę medyczną na mocy art. 132 ust. 1 lit. b) i c)
    Dyrektywy 2006/112/WE, a zatem zwolniona od opodatkowania podatkiem VAT.
    We wniosku wskazali Państwo, że dietetyk posiadający kwalifikacje do wykonywania
    zawodu, a będący wspólnikiem Spółki, przygotuje pisemne omówienie otrzymanego
    wyniku zawierające podstawowe niezindywidualizowane zalecenia dietetyczne przy
    schorzeniu/infekcji/innym stwierdzonym stanie. Zalecenia te będą wynikały z
    zastosowania aktualnej wiedzy o dietetyce i będą służyły poprawie stanu zdrowia klienta,
    np. wskutek eliminacji pokarmów wywołujących lub nasilających objawy chorobowe,
    włączenia pokarmów o pozytywnym wpływie na mikroflorę bakteryjną jelit prowadzącym

    do złagodzenia objawów chorobowych. W zaleceniach tych mogą mieścić się także
    wynikające z zastosowania aktualnej wiedzy zalecenia dotyczące suplementacji, trybu
    życia i tym podobne, dalsze zalecenia diagnostyczne, zalecenia konsultacji z lekarzem lub
    indywidualnej konsultacji z dietetykiem celem doboru indywidualnej terapii żywieniowej.
    Spółka każdorazowo wystawia dla klienta Zlecenie wykonania badania laboratoryjnego, na
    potrzeby którego klient musi uprzednio odpowiedzieć na dotyczące go pytania ankiety pt.
    Wywiad chorobowy. Celem ankiety jest wskazanie, jakie niepokojące objawy klienta
    dotyczą, a także jakie preparaty i okoliczności dotyczące jego zdrowia mogą wpływać na
    wynik badania lub zalecenia terapeutyczne. Po otrzymaniu wyniku badań próbki z
    laboratorium Dietetyk przygotowuje pisemne omówienie (zalecenia) otrzymanego wyniku
    zawierające: opis problemu (np. wykryty pasożyt), postępowanie terapeutyczne, w tym
    opis diagnostyki wspomagającej oraz zalecanych: suplementacji, praktyk/stylu życia
    pacjenta, wskazówek dietetycznych. W związku z uzyskanymi przez Spółkę informacjami
    zawartymi w ankiecie pt. Wywiad chorobowy, wydawane po otrzymaniu wyniku badań
    diagnostycznych zalecenia są zindywidualizowane w takim stopniu, na jaki pozwala
    szczegółowość ankiety. W rezultacie może dojść do takiej sytuacji, że identyczne zalecenia
    zostaną wydane dla więcej niż jednego klienta, pod warunkiem jednak, że tożsamość
    zaleceń będzie uzasadniona danymi wynikającymi z ich ankiet oraz wyników badań z
    laboratorium. Generalne założenie jest natomiast takie, że zalecenia (w tym zalecenia
    dietetyczne) dla poszczególnych klientów będą się co najmniej w niewielkim zakresie
    różnić między sobą.
    Usługa będzie wykonywana na rzecz osób z problemami zdrowotnymi (posiadających
    wskazania medyczne) w celu poprawy stanu zdrowia (diagnozowanie, leczenie lub
    przywracanie zdrowia), aczkolwiek do jej wykonania nie będzie niezbędne skierowanie od
    lekarza. Usługa nie będzie natomiast wykonywana na rzecz osób zdrowych w celach
    wyłącznie profilaktycznych.
    Wobec powyższego świadczone przez Państwa Spółkę - w ramach zawodu medycznego -
    usługi dietetyczne w zakresie omówienia wyników badań diagnostycznych poprzez
    przygotowanie pisemnego omówienia otrzymanego wyniku zawierającego podstawowe
    zalecenia dietetyczne przy schorzeniu/infekcji/innym stwierdzonym stanie wykonywane
    na rzecz osób z problemami zdrowotnymi będą stanowiły usługi w zakresie opieki
    medycznej, służące profilaktyce zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia
    w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy. W tym przypadku poza przesłanką
    podmiotową, zostanie również spełniona przesłanka przedmiotowa. Tym samym ww.
    usługi – we wskazanych okolicznościach – będą mogły korzystać ze zwolnienia od VAT.
    W konsekwencji, świadczone przez Państwa Spółkę usługi dietetyczne w zakresie
    omówienia wyników badań diagnostycznych poprzez przygotowanie pisemnego
    omówienia otrzymanego wyniku zawierającego podstawowe zalecenia dietetyczne przy
    schorzeniu/infekcji/innym stwierdzonym stanie, wykonywane na rzecz osób z problemami
    zdrowotnymi będą korzystały ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19
    lit. c) ustawy.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku
    (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie
    mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
    Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie
    interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany

    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą
    Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem
    we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki
    prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej
    przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym
    przez Państwa w złożonym wniosku. Wydając interpretację, jako element zdarzenia
    przyszłego przyjęto Państwa wskazanie, że „Usługa będzie wykonywana na rzecz osób z
    problemami zdrowotnymi (posiadających wskazania medyczne) w celu poprawy stanu
    zdrowia (...). Usługa nie będzie natomiast wykonywana na rzecz osób zdrowych w celach
    wyłącznie profilaktycznych”. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek
    elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją
    aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.