Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.618.2019.2.BJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-12
Teza: w zakresie ustalenia, czy wypłata przez Spółkę wynagrodzenia za nabycie wymienionych we wniosku usług skutkuje po stronie Wnioskodawcy obowiązkiem poboru podatku u źródła
Słowa kluczowe: oprogramowanie; podatek-pobór podatku; podmiot-podmioty powiązane; usługi; usługi-usługi informatyczne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 grudnia 2019 r. (data wpływu 31 grudnia 2019 r.), uzupełnionym 9 marca 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wypłata przez Spółkę wynagrodzenia za nabycie wymienionych we wniosku usług skutkuje po stronie Wnioskodawcy obowiązkiem poboru podatku u źródła – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wypłata przez Spółkę wynagrodzenia za nabycie wymienionych wniosku usług skutkuje po stronie Wnioskodawcy obowiązkiem poboru podatku u źródła.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 25 lutego 2020 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.618.2019.1.BJ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 9 marca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polską spółką prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie świadczenia szeroko rozumianych usług wsparcia w prowadzeniu działalności gospodarczej na rzecz spółek należących do grupy kapitałowej (dalej: spółki z Grupy).

W celu wywiązania się z zawartych ze spółkami z Grupy umów, tj. prawidłowego wykonania usług wsparcia, Wnioskodawca niejednokrotnie nabywa różnego rodzaju usługi od wyspecjalizowanych podmiotów zewnętrznych, w tym zlokalizowanych poza granicami Polski.

Nabywane usługi są bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami w postaci wynagrodzenia za wykonane usługi, tj. bez nabycia tych konkretnych usług, nie byłoby możliwe prawidłowe wykonanie usługi na rzecz spółek z Grupy przez Wnioskodawcę.

W związku z tym, że usługi nabywane są także od podmiotów zagranicznych, na Spółce może ciążyć obowiązek płatnika podatku u źródła.

Wnioskodawca nabywa następujące usługi od podmiotów zagranicznych:

1\. dostęp do tzw. data room’u - Spółka korzysta z usługi Virtual Data Room (dalej: VDR), nabywając od kontrahenta niemającego siedziby ani zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tj. nierezydenta, dostęp do platformy osiągalnej przez przeglądarkę www na serwerach dostawcy. Dostęp ten zapewnia bezpieczną, poufną i ustrukturyzowaną wymianę danych i informacji (Q&A) pomiędzy stronami transakcji na etapie audytu przed zakupem innego podmiotu. Dostawca usługi działa jako neutralny podmiot, dzięki czemu gwarantuje sprzedającemu komfort udostępniania danych. Spółka korzysta z tych danych i występuje o ich udostępnienie dla celów weryfikacji potencjalnego zakupu podmiotu. Usługa wykonywana jest w ramach tzw. chmury internetowej obejmującą kompleksową usługę dostępu do gromadzonych danych, aplikacji i innych zasobów informatycznych zlokalizowanych na wielu serwerach, w wielu miejscach, dostępnych wirtualnie, za pośrednictwem przeglądarki www. Dzięki usłudze chmury pliki nie są przechowywane na lokalnych dyskach, a bezpośrednio na zdalnych serwerach usługodawcy. Usługa nabywana przez Spółkę polega na dostępie do danych - dane nie są w żaden sposób modyfikowane na platformie. Dostawcą usługi jest firma niemiecka.

2\. Usługi informatyczne takie jak:

1.  usługi wsparcia i utrzymania systemu zarządzania magazynowego – Dostawca świadczy na rzecz Spółki usługi polegające na dokonywaniu modyfikacji w systemie magazynowym oraz usługi związane z rozwojem oprogramowania. Na żądanie Spółki kontrahent zapewnia także specjalistów do wykonywania określonych prac w systemie jak np. wdrożenie nowych wersji systemu, dostosowanie nabytego oprogramowania do bieżących potrzeb Wnioskodawcy a także następcze testowanie i uruchomienie systemu informatycznego. Dostawca zapewnia w ten sposób wsparcie informatyczne w zakresie nabytego przez Spółkę oprogramowania. (Spółka nabyła uprzednio licencję do oprogramowania magazynowego, ale nabycie licencji nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację);
2.  usługi wsparcia w zakresie zarządzania systemem transportowym - Dostawca oprogramowania identyfikuje i rozwiązuje problemy techniczne związane z systemem zarządzania transportem. Dostarcza także niezbędnych informacji służących zapewnieniu płynnego funkcjonowania systemu i unikaniu jego nieefektywnej pracy w przyszłości. W razie potrzeby udostępnia profesjonalną obsługę specjalistyczną. Implementuje również nowe wersje oprogramowania, analizując racjonalność i funkcjonalność ich wdrożenia. Weryfikuje następnie przydatność i wydajność wersji oprogramowania po aktualizacji dostosowującej ją do konkretnych wymagań gospodarczych Spółki i jej wytycznych biznesowych. (Spółka nabyła uprzednio licencję do oprogramowania magazynowego, ale nabycie licencji nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację);
3.  usługi wsparcia dla oprogramowania służącego do archiwizowania skrzynek mailowych - Oprogramowanie umożliwia przeglądanie treści zarchiwizowanych maili, usługa informatyczna polega natomiast na zapewnieniu prawidłowego funkcjonowania oprogramowania, wprowadzaniu niezbędnych, bieżących zmian systemowych oraz aktualizowanie usprawnień w systemie. Dzięki świadczonej usłudze informatycznej Wnioskodawca ma możliwość uzyskać dostęp do archiwum korespondencji elektronicznej w sposób niezakłócony i w dogodnej chwili. (Spółka nabyła uprzednio licencję do oprogramowania, ale nabycie licencji nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację);
4.  narzędzie do obsługi clearingu grupowego – Dostawca niemiecki udostępnia platformę internetową do obliczania wzajemnych należności, jakie powstają pomiędzy spółkami z Grupy Wnioskodawcy za drobnicowe transporty międzynarodowe. Spółka dokonuje natomiast opłat za dokonanie przez dostawcę modyfikacji, dostosowujących funkcjonalności platformy do jej bieżącej działalności. Zleceniu podlegają zmiany w systemie rozliczeń Grupy, zaimplementowanie nowych taryf rozliczeniowych do platformy, zmiany różnych funkcjonalności platformy, wprowadzanie różnych modyfikacji, zmiany logiki rozliczeń, etc. Prace te wiążą się z przeprogramowaniem systemu rozliczeń, jego aktualizacją i adaptacją do zmieniających się potrzeb gospodarczych Wnioskodawcy;
5.  udostępnienie aplikacji oraz obsługa narzędzi do zgłaszania nadużyć – Narzędzie umożliwia Wnioskodawcy zapobieganie działaniom, które są niezgodne z prawem lub etyką biznesu. Pozwala przez to ograniczyć ryzyko związane z niewłaściwym postępowaniem pracowników. Spółka dbając o etyczne postępowanie we wszystkich relacjach w całym łańcuchu wartości udostępnia na swojej stronie www aplikację za pomocą której każdy interesariusz może dokonać anonimowego zgłoszenia jakiegokolwiek nadużycia. Zgłoszenie może być także dokonane telefonicznie. Jest ono przyjmowane w języku ojczystym zgłaszającego. Za całościową obsługę aplikacji on-line oraz zgłoszeń telefonicznych Spółka płaci wynagrodzenie firmie irlandzkiej. Firma ta zapewnia aktualizacje oprogramowania informatycznego, utrzymuje także sprawność operacyjną aplikacji, rozwiązując problemy informatyczne związane z aplikacją i optymalizuje jej wydajność;
6.  usługi wsparcia oprogramowania graficznego - Usługodawca dostarcza usprawnienia do systemu informatycznego służącego do obróbki graficznej (InDesign, Photoshop, etc.); Dostawca zapewnia prawidłowe funkcjonowanie oprogramowania zgodnie z przeznaczeniem. (Spółka nabyła uprzednio licencję do oprogramowania, ale nabycie licencji nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację);
7.  usługi wsparcia oprogramowania do interaktywnych prezentacji - Usługodawca wprowadza aktualne wersje systemu informatycznego, optymalizuje jego wydajność oraz wdraża modyfikacje w systemie. (Spółka nabyła uprzednio licencję do oprogramowania, ale nabycie licencji nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację);
8.  usługa wsparcia oprogramowania do animacji technicznych 2D - Dostawca usługi zapewnia wsparcie informatyczne i aktualizuje oprogramowanie, zapewniając sprawność usług systemowych. Dostosowuje oprogramowanie do bieżącej działalności Wnioskodawcy, (Spółka nabyła uprzednio licencję do oprogramowania, ale nabycie licencji nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację);

3\. oprogramowanie zapewniające połączenie z kurierami niemieckimi - Oprogramowanie obsługuje system informatyczny pozwalający optymalizować i usprawniać proces wysyłki paczek, tworząc rozwiązania informatyczne dla branży logistycznej. Dzięki usłudze Dostawcy, spółki z Grupy Wnioskodawcy są zintegrowane z niemieckimi firmami kurierskimi. W ramach oprogramowania realizowana jest integracja z nowymi kurierami oraz umożliwione jest otrzymanie, w procesie magazynowym, etykiet kurierskich w standaryzowanym formacie. Spółka uzyskuje możliwość korzystania z oprogramowania jako końcowy użytkownik, bez możliwości powielania, sprzedaży, czy też przeprowadzenia modyfikacji. Spółka nie uzyskuje jakichkolwiek majątkowych ani niemajątkowych praw autorskich, korzysta przy tym z programu na swój wewnętrzny, własny użytek, do prowadzenia działalności gospodarczej. Dostawcą usługi i oprogramowania jest firma niemiecka;

4\. usługa dostępu do bazy zdjęć - Spółka nabywa od Dostawcy usługę dostępu do bazy zdjęć, za pośrednictwem stron internetowych będących bankami fotografii. Zawartość bazy służy przygotowaniu materiałów o charakterze marketingowym i promocyjnym takich jak wizytówki, ulotki, katalogi, strony internetowe oraz inne materiały wizualne. Pozyskanie fotografii odbywa się drogą elektroniczną poprzez akceptację regulaminu działania portalu internetowego. Korzystanie z bazy zdjęć obejmuje wyłącznie własne potrzeby jako użytkownika końcowego. Nie obejmuje natomiast prawa do odsprzedaży oraz przekazania do używania podmiotom trzecim praw do korzystania z określonego zasobu. Obecnie Dostawcą usługi jest spółka pochodząca ze USA, ale w niedalekiej przyszłości Spółka będzie nabywała tego rodzaju usługi od firmy irlandzkiej.

Wszystkie wymienione powyżej usługi nabywane są od podmiotów niepowiązanych.

W związku z zakupem wymienionych usług, Spółka powzięła wątpliwość, czy wypłata wynagrodzenia za powyższe usługi podlega obowiązkowi poboru podatku u źródła.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał dane identyfikujące zagraniczne podmioty w zakresie realizacji wymiany informacji podatkowych z innymi państwami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wypłata przez Spółkę wynagrodzenia za nabycie wymienionych w niniejszym wniosku usług skutkuje po stronie Wnioskodawcy obowiązkiem poboru podatku u źródła?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata przez Spółkę wynagrodzenia za wymienione w niniejszym wniosku usługi nie rodzi obowiązku poboru podatku u źródła, gdyż żadna z wymienionych usług nie znajduje się w katalogu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 ze zm.).

Na poparcie swojego stanowiska Spółka prezentuje poniższe argumenty.

Przepisy prawa mające zastosowanie w niniejszej sprawie:

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z zasadą ograniczonego obowiązku podatkowego wyrażoną w przepisie art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednocześnie, w myśl art. 21 ust. 1 ustawy o CIT podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.  z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), (\`(...)\`)
2.  z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,

\- ustala się w wysokości 20% przychodów (\`(...)\`).

Na mocy art. 21 ust. 2 ustawy o CIT ww. przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Kwalifikacja usług świadczonych na rzecz Spółki przez Kontrahentów:

Ad. 1. dostęp do tzw. data room’u.

W opinii Spółki wypłata wynagrodzenia za dostęp do tzw. data room’u nie skutkuje obowiązkiem poboru podatku u źródła. Z treści art. 21 ust. 1 ustawy o CIT wynika, że tego typu świadczenia nie mieszczą się w katalogu usług, ze względu na nabycie których na płatniku ciąży obowiązek pobrania podatku u źródła.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż usługi VDR polegają na bezpiecznym dostępie do danych, aplikacji oraz zasobów informatycznych, a jako takie nie mieszczą się w zakresie świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, reklamowych, jak również pozostałych świadczenia wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a. W szczególności, usługi VDR nie można utożsamiać z usługą przetwarzania danych oraz korzystania z urządzenia przemysłowego.

Usługa VDR a przetwarzanie danych.

Według słownika języka polskiego PWN (https://sjp.pwn.pl) „przetwarzanie” to „opracowanie zebranych danych”. Natomiast, w sytuacji opisanej przez Spółkę, dane zgromadzone w formie chmury internetowej, na wielu serwerach usługodawcy nie podlegają opracowaniu. Intencją Spółki jest bowiem bezpieczny i poufny dostęp do danych w formie niezmienionej. Taki dostęp gwarantować ma niezależny podmiot jakim jest usługodawca. Dostęp do danych, które nie podlegają modyfikacji oraz matematycznej ich obróbce jest dla Spółki szczególnie istotny ze względu na audyt poprzedzający zakup nowego podmiotu. Nadrzędny cel zatem jakim kieruje się Spółka korzystając z oferowanej usługi VDR, jakim jest bezpieczny dostęp do danych w niezmienionej postaci, wyklucza ich przetwarzanie.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 10 stycznia 2018 r. (Znak: 0111-KDIB1-2.4010.452.2017.1.BG), w której stwierdził: „kwalifikując usługę chmury internetowej jako usługę przetwarzania danych, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. należałoby wykazać, jej obliczeniowy charakter polegający na przetwarzaniu danych w chmurze (np. dokonanie w chmurze obliczeń matematycznych, analiz czy służących pozyskaniu przetworzonych za jej pośrednictwem informacji itp.)(\`(...)\`) W przypadku Wnioskodawcy chmura internetowa służy jedynie do przechowywania i udostępniania przestrzeni do przechowywania i współdzielenia danych, bez jakiegokolwiek pozyskiwania, czy obróbki danych na jego potrzeby. Oznacza to tyle, że wgrywane przez Wnioskodawcę pliki dzięki usłudze chmury nie są przechowywane na lokalnych dyskach, a bezpośrednio na zdalnych serwerach spółki X. Prowadzi to do wniosku, że ww. usługę chmury internetowej nie należy traktować jako usługi przetwarzania danych, ani jako świadczenie o podobnym charakterze”.

W świetle powyższych argumentów, usługa dostępu do VDR ma inny charakter niż usługa przetwarzania danych, tzn. jej celem jest uzyskanie dostępu do niezmienionych danych, a nie ich modyfikacja w określonym zakresie na platformie, dlatego też nie powinna podlegać obowiązkowi poboru podatku u źródła.

Usługa VDR a korzystanie z urządzenia przemysłowego.

W opinii Spółki usługi VDR nie można także zaklasyfikować jako „korzystania z urządzenia przemysłowego”, stąd w rezultacie nie może być mowy o kwalifikacji tej usługi jako wymienionej w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT.

Zauważyć należy, że brak jest definicji ustawowej „urządzenia przemysłowego”. W tej sytuacji konieczne staje się odwołanie do słownika języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl). Zgodnie z tym opracowaniem „urządzenie” należy rozumieć jako „mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonania określonych czynności”, sam „mechanizm” natomiast to „zespół współpracujących ze sobą części maszyny lub przyrządu, wykonujących jakąś pracę”. Takie ujęcie kładzie zatem nacisk na fizyczność urządzenia.

Spółka pragnie natomiast podkreślić, że usługodawca zapewnia jej dostęp do danych wyłącznie w formie zdalnej. Oznacza to, że Wnioskodawca nie gromadzi tych danych na dyskach lokalnych, co więcej, nie posiada fizycznego dostępu do serwerów funkcjonujących w ramach chmury internetowej. Nie dochodzi także do korzystania z serwerów usługodawcy na zasadach, które można by uznać za najem, dzierżawę, leasing lub innego rodzaju faktycznie użytkowanie. Warto przy tym zwrócić uwagę, że w przypadku chmury internetowej, gdzie dane zgromadzone są na wielu serwerach, w wielu nieokreślonych często miejscach, zdefiniowanie faktycznego użytkowania serwerów byłoby znacznie utrudnione lub nawet graniczące z niemożliwością.

Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 lutego 2019 r. (sygn. akt I SA/Wr 947/18). Sąd uznał, że pojęcie „urządzenie przemysłowe” należy rozumieć jako „składnik majątku pełniącego pomocniczą funkcję w ramach procesu przemysłowego rozumianego jako ciąg działań mechanicznych lub chemicznych służących do masowej produkcji towarów”.

Stanowisko to znalazło potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 kwietnia 2019 r. (sygn. akt II FSK 1120/17).

Natomiast, Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 lutego 2019 r. (sygn. akt I SA/Wr 947/18) uznał także, że „to usługodawca tak naprawdę jest właścicielem i jednocześnie użytkownikiem serwera aby móc świadczyć usługi przechowywania danych na rzecz Skarżącej. Skarżąca ani nie wynajmuje, ani nie dzierżawi ani nie leasinguje takiego serwera, co więcej nie ma fizycznego dostępu do serwera i znajdujących się w nim dysków. Należy odróżnić przestrzeń umożliwiającą przechowywanie danych na serwerze od faktycznego użytkowania serwera. Płatność z tytułu korzystania ze sprzętu komputerowego może zostać uznana za należność za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego jeżeli płatność ta ma miejsce w związku z wynajęciem (dzierżawą, leasingiem) sprzętu nie zaś ze świadczeniem usługi”.

W świetle przywołanych argumentów, usługa VDR nie spełnia także kryteriów, aby mogła być uznana za korzystanie z urządzenia przemysłowego - Spółka nie korzysta bowiem z żadnego urządzenia, a wyłącznie ma dostęp do danych zamieszczonych w tzw. chmurze internetowej.

Podsumowanie.

Reasumując, ze względu na wyżej przedstawione argumenty, usługa VDR nie posiada cech kwalifikujących ją do jakiegokolwiek świadczenia skutkującego obowiązkiem poboru podatku u źródła. Z tego też względu w związku z zapłatą wynagrodzenia za tą usługę, na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek płatnika tego podatku.

Ad. 2. usługi informatyczne.

Z treści art. 21 ust. 1 ustawy CIT wynika, że przychody z tytułu nabycia usług informatycznych nie zostały w nim literalnie wymienione jako podlegające opodatkowaniu podatkiem u źródła. Według Spółki, nie można ich także uznać za przychody ze świadczeń o charakterze podobnym do jednej z usług zawartych w katalogu usług wymienionych w tym przepisie.

Usługi informatyczne a usługi doradcze.

Zdaniem Wnioskodawcy wymienionych w niniejszym wniosku usług informatycznych nie można uznać za usługi doradcze. Zgodnie z internetowym słownikiem PWN (https://sjp pwn.pl) pojęcie „doradztwo” oznacza „udzielanie fachowych porad”. Usługodawcy natomiast nie udzielają Spółce porad. Wykorzystują jedynie swoją wiedzę dla zapewnienia prawidłowego funkcjonowania, wcześniej nabytego przez Spółkę oprogramowania lub też wprowadzają usprawnienia zapewniające prawidłowe funkcjonowanie narzędzia informatycznego będącego przedmiotem usługi. Efektem usługi nie jest więc doradztwo w zakresie możliwych sposobów postępowania, jest nim natomiast wsparcie oraz zabezpieczenie właściwego funkcjonowania systemu informatycznego. Są to więc działania umożliwiające zastosowanie systemu informatycznego zgodnie z jego przeznaczeniem. Działania te zapewniają efektywność i płynność użytkowania różnych narzędzi informatycznych stanowiących oprogramowanie, aplikacje informatyczne, bazy danych, czy też zdalne platformy informatyczne.

Podobnie w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 18 stycznia 2018 r. (Znak: 0111-KDIB1-2.4010.470.2017.1.BG) organ uznał za właściwe stanowisko podatnika o braku obowiązku poboru podatku u źródła wskazując, że „w ramach świadczenia usług informatycznych Kontrahenci nie udzielają Spółce żadnych porad, wykorzystują natomiast swoją wiedzę do przygotowania określonego oprogramowania”.

Natomiast, w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 3 lipca 2019 r. (Znak: 0111-KDIB1-1.4010.247.2019.1.BSA), za prawidłowe uznano, że „usług IT nie można uznać również za usługę o charakterze doradczym. Istotą usługi doradczej jest bowiem zaproponowanie najbardziej korzystnego sposobu postępowania w danym przypadku. Jak wskazano wyżej, istotą Usług IT jest przede wszystkim zapewnienie prawidłowego funkcjonowania wykorzystywanego przez Wnioskodawcę Oprogramowania”.

Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 3 marca 2010 r. (sygn. akt I SA/Kr 1497/09) gdzie uznano, że Jednakże element doradczy kompleksowej usługi wdrożenia programu informatycznego nie determinuje jej głównego i zasadniczego charakteru, jakim jest instalacja, obsługa i kontrola funkcjonowania wdrażanego oprogramowania. (\`(...)\`). Usługi techniczne związane już bezpośrednio z instalacją oprogramowania nie mają bowiem charakteru doradczego, czy choćby zbliżonego do doradczego. (\`(...)\`) usługi wdrożenia systemu informatycznego nie należy kwalifikować jako jednej z usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe stanowisko sądu pierwszej instancji, zostało następnie utrzymane w wyroku NSA z dnia 15 marca 2012 r. (sygn. akt II FSK 1518/10).

W świetle powyższych argumentów, w ocenie Spółki nabywane przez nią usługi informatyczne nie mogą być uznane za usługi doradcze warunkujące obowiązek poboru podatku u źródła.

Usługi informatyczne a przetwarzanie danych.

W opinii Spółki w ramach usług informatycznych nie dochodzi także do „przetwarzania danych". Zgodnie z definicją słownikową (słownik PWN (https://sjp.pwn.pl)) „przetwarzanie” oznacza „opracowywanie zebranych danych”. Przedmiotem usług świadczonych na rzecz Spółki nie jest natomiast opracowywanie danych. Celem opracowania danych byłoby bowiem uzyskanie z danych dostępnych po ich zebraniu i zestawieniu lub matematycznemu przekształceniu, ich zbiorczego przedstawienia w formie wyniku matematycznego lub ukazania ich całościowego wpływu na, przykładowo, zjawiska gospodarcze w Spółce. Dane w przypadku usług informatycznych są jedynie wtórnie wykorzystywane w toku realizowanych prac. Służą tylko wprowadzeniu usprawnień i modyfikacji w systemie informatycznym oraz wdrożeniu nowych wersji systemu. Wykorzystanie danych służy bieżącemu usuwaniu błędów systemowych oraz eliminowaniu mankamentów pojawiających się w czasie użytkowania oprogramowania. Celem wykorzystania danych jest zatem zapewnienie prawidłowego funkcjonowania systemu informatycznego i dostosowanie go do bieżącej działalności oraz potrzeb Spółki. Należy również podkreślić, że po stronie Usługodawcy nie tylko nie dochodzi do świadczenia usługi polegającej na przetwarzaniu danych. Usługodawca może jedynie udostępnić narzędzie, za pomocą którego Usługobiorca ma możliwość przetwarzania danych na własne potrzeby. Usługodawca dostosowuje tylko funkcjonalności tego narzędzia do aktualnych potrzeb Usługobiorcy.

We wzmiankowanej już interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 18 stycznia 2018 r. (Znak: 0111-KDIB1-2.4010.470.2017.1.BG) uznano za prawidłowy wniosek podatnika, że „usługi informatyczne świadczone na rzecz Spółki nie są również podobne do usług przetwarzania danych. (\`(...)\`) Dane uzyskiwane w toku realizowanych prac są wykorzystywane jedynie w celu wytworzenia oprogramowania dostosowanego do potrzeb danego klienta.”

Natomiast, w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 17 marca 2017 r. (Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.1021.2016.3.APO) także zaakceptowano prawidłowość argumentacji Wnioskodawcy wykluczającej uznanie świadczenia usług informatycznych za przetwarzanie danych. Wnioskodawca w złożonym wniosku zaznaczył, że „zakres przedmiotowy wskazywanych w stanie faktycznym usług wykracza jednak poza dokonywanie prac nad analizą danych i ich obróbkę, przekształcanie ich treści i postaci. Zamówione przez Spółki usługi sprowadzały się do udzielania pomocy technicznej w związku z wykorzystaniem niektórych narzędzi i programów komputerowych. Dokonywanie operacji na danych komputerowych stanowi jedynie jedną z pomocniczych funkcji używanych programów.”

Analogiczne stanowisko znajduję się także w interpretacji:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 sierpnia 2012 r. (Znak: IBPBI/2/423-535/12/BG);
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 5 grudnia 2013 r. (Znak: IBPBI/2/423-1499/13/BG).

W świetle powyższych argumentów, w ocenie Spółki nabywane przez nią usługi informatyczne nie mogą być uznane także za usługi przetwarzania danych warunkujące obowiązek poboru podatku u źródła.

Usługi informatyczne a usługi o podobnym charakterze.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, nabywane przez niego usługi informatyczne nie są także „podobne” do pozostałych usług wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z ugruntowanym podejściem, aby usługi nabywane od nierezydentów mogły zostać uznane za "świadczenia o podobnym charakterze" powinny posiadać cechy wskazujące na podobieństwo pod względem prawnym do świadczeń enumeratywnie wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT.

Podkreśla się także, że „świadczenia o podobnym charakterze” powinny być równorzędne, a zatem powinny spełniać takie same przesłanki albo powinny z nich wynikać takie same prawa i obowiązki dla stron.

Zdaniem Spółki w świetle powyższych analiz, usług mających na celu jedynie zabezpieczenie właściwego funkcjonowania systemu informatycznego, wdrożenie nowych wersji systemu, usuwanie błędów systemowych i dostosowanie systemu do bieżącej działalności nie sposób uznać za „świadczenia o podobnym charakterze” do żadnych z usług wymienionych enumeratywnie w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. Nie są one bowiem podobne pod względem prawnym, nie wykazują licznych cech wspólnych ani nie spełniają takich samych przesłanek co świadczenia doradcze, przetwarzania danych oraz inne, enumeratywnie wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT.

Analogiczne stanowisko znalazło się w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 3 lipca 2019 r. (Znak: 0111-KDIB1-1.4010.247.2019.1.BSA), w której wskazano, że „nie sposób również uznać usług IT za usługi o podobnym charakterze. Aby można było uznać te usługi za usługi o podobnym charakterze powinny one posiadać cechy, które wskazywałyby na podobieństwo pod względem prawnym do świadczeń wymienionych w art. 21 ustawy o p.d.o.p. W ocenie Wnioskodawcy, również poszczególne elementy Usług IT, jako związane z utrzymaniem, konserwacją, a także obsługą i stałym rozwojem wykorzystywanego w działalności Spółki Oprogramowania.”

Ponadto, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 sierpnia 2012 r. (Znak: IBPBI/2/423-535/12/BG) potwierdzono, że „przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują opodatkowania usługi wdrożenia oprogramowania komputerowego gdyż usługa ta jako nie będąca usługą doradczą, usługą przetwarzania danych (jak wskazała Spółka we wniosku), jak również nie będąca usługą mającą podobny charakter do świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., nie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w tym przepisie.”

W świetle powyższych argumentów, w ocenie Spółki nabywane przez nią usługi informatyczne nie mogą być uznane także za świadczenia o podobnym charakterze warunkujące obowiązek poboru podatku u źródła.

Podsumowanie.

Reasumując, w opinii Wnioskodawcy zasadne jest jego stanowisko, że płatności za świadczone usługi informatyczne nie są objęte zakresem stosowania art. 21 ust. 1 ustawy CIT. W konsekwencji na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika z tego tytułu. Tym samym nie będzie ona zobowiązana do obliczenia, pobrania oraz odprowadzenia podatku u źródła od należności za usługi informatyczne.

Ad.3. oprogramowanie zapewniające połączenie z kurierami niemieckimi.

W opinii Spółki, wynagrodzenie wypłacane za oprogramowanie komputerowe zapewniające połączenie z kurierami niemieckimi nie warunkuje obowiązku poboru podatku u źródła.

Podkreślić należy, że art. 21 ust. 1 ustawy o CIT nie wymienia wprost opłat za oprogramowanie komputerowe jako warunkujących obowiązek poboru podatku u źródła - wskazuje jedynie na wypłatę wynagrodzenia za: (1) prawa autorskie lub prawa pokrewne oraz (2) użytkowanie urządzenia przemysłowego.

W ugruntowanej już linii interpretacyjnej przyjęło się uznawać, iż w momencie, kiedy użytkownik oprogramowania posiada licencję tylko tzw. użytkownika końcowego, to wówczas obowiązek poboru podatku u źródła nie powstaje - licencja użytkownika końcowego nie obejmuje bowiem żadnych pól eksploatacji, jak również nie dochodzi na jej podstawie do przeniesienia na nabywcę autorskich praw majątkowych do programu komputerowego.

W sytuacji zatem, gdy Spółka wypłaca wynagrodzenie za użytkownie oprogramowanie komputerowego jako użytkownik końcowy, obowiązek poboru podatku u źródła nie powstaje.

Takie stanowisko potwierdza przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 16 sierpnia 2019 r. (Znak: 0111-KDIB2-3.4010.164.2019.2.HK), w której czytamy: „na podstawie powołanych przepisów i definicji należności licencyjnych w polskim ustawodawstwie należy zatem uznać, że należności z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania programu komputerowego mieszczą się w definicji należności licencyjnych zawartych w art. 12 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej. Jednocześnie należy podkreślić, że prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego, zgodnego z prawem autorskim, przekazywane może być na wiele sposobów, z których każdy uzgodnień dotyczących programu. Zaliczenie należności, wypłacanych przez Wnioskodawcę, do odpowiedniej kategorii przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz umowy polsko-niemieckiej zależy od istoty praw, jakie Wnioskodawca nabywa w ramach umowy przewidującej prawo do korzystania z oprogramowania komputerowego. Jako nabywca Wnioskodawca nie ma prawa do kopiowania, powielania na potrzeby osób trzecich, modyfikowania oraz rozpowszechniania zakupionego programu komputerowego lub dostępu do baz. Wnioskodawca jest użytkownikiem końcowym (tzw. ang. end-user). Zakres uprawnień nabywcy do korzystania z oprogramowania komputerowego i baz danych jest ograniczony jedynie do wykorzystania ich na własne potrzeby, w określonym czasie. W związku z powyższym nie dochodzi do przeniesienia praw autorskich ani do przekazania tych praw do używania Wnioskodawcy, a co za tym idzie należności za korzystanie z aplikacji IFS oraz oprogramowania Oracle nie są należnościami licencyjnymi w rozumieniu przepisów ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W związku z powyższym, płatności dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki X z tytułu usług wsparcia informatycznego (Usług IT) i z tytułu licencji na korzystanie z aplikacji IFS oraz oprogramowania Oracle nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 12 ww. umowy polsko-niemieckiej, tym samym nie podlegają opodatkowaniu w Polsce podatkiem u źródła - zgodnie z ww. art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Analogiczne stanowisko znajduje się w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 19 października 2018 r. (Znak: 0114-KDIP2-1.4010.340.2018.1.JC), w której podkreślono, że jeśli chodzi o obowiązek pobrania przez płatnika podatku u źródła to „(\`(...)\`) nie będzie obejmował on Wnioskodawcy, gdyż wypłacane przez niego należności z tytułu korzystania z oprogramowania komputerowego na własny użytek (w charakterze End User) nie stanowią należności licencyjnych, na podstawie ww. art. 21 u.p.d.o.p. (\`(...)\`)”

Ze względu na powyższe, zdaniem Spółki wypłata wynagrodzenia za oprogramowanie komputerowe użytkowane na podstawie licencji tzw. użytkownika końcowego nie skutkuje obowiązkiem poboru przez Spółkę podatku u źródła.

Ad.4. usługa dostępu do bazy zdjęć.

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku wypłaty wynagrodzenia za dostęp do bazy zdjęć także obowiązek poboru podatku u źródła nie wystąpi.

W zakresie argumentacji popierającej stanowisko Wnioskodawcy odnośnie obowiązku poboru podatku u źródła w stosunku do opłaty za dostęp do bazy zdjęć zastosowanie znajdą uwagi przedstawione w punkcie 3 powyżej w zakresie oprogramowania komputerowego Mianowicie, jeżeli Spółka korzysta ze zdjęć (z praw autorskich do zdjęć) jako tzw. użytkownik końcowy tzn. wykorzystuje zdjęcia na własne potrzeby w celu przygotowania materiałów o charakterze marketingowym, takich jak ulotki, katalogi, wizytówki, roll-upy, strony internetowe, etc., wówczas płatność za taki dostęp nie stanowi należności licencyjnej. W ugruntowanej już linii interpretacyjnej przyjmuje się, że zapłata za uzyskanie możliwości wykorzystywania zdjęć na własne potrzeby przez użytkownika końcowego otrzymanych zasobów fotograficznych nie spełnia przesłanek uznania jej za należności podlegające opodatkowaniu podatkiem u źródła według polskich aktów normatywnych.

W tym miejscu należy wskazać, iż brak obowiązku poboru podatku u źródła będzie dotyczył zarówno płatności dokonywanych obecnie na rzecz kontrahenta amerykańskiego, jak i w przyszłości płatności dokonywanych na rzecz kontrahenta irlandzkiego.

Analogiczne do przedstawionego przez Spółkę stanowisko znajduje się w interpretacji indywidualnej:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 kwietnia 2016 r. (Znak: ILPB4/4510-1-36/16-4/DS), w której organ wskazał, że „jeżeli zatem w ramach transakcji Spółka nabywa prawo do elektronicznego skopiowania produktu cyfrowego (np. obrazu fotograficznego) dla własnego użytku/korzyści, bez prawa do odsprzedania, to płatności z tego tytułu dokonywane są w zamian za nabycie danych przekazywanych w formie sygnału cyfrowego, wobec czego nie są one traktowane jako należności licencyjnej (\`(...)\`)”
*   Dyrektora KIS z 10 maja 2019 r. (Znak: 0114-KDIP2-1.4010.109.2019.1.MW). w której uznano, że „jeżeli zakupione zostało np. samo zdjęcie, czyli produkt, który będzie wykorzystywany zgodnie z przeznaczeniem użytkownika końcowego (zdjęcie będzie użytkowane wyłącznie na własne potrzeby bez prawa do odsprzedaży oraz przekazania do używania podmiotom trzecim praw do korzystania z zakupionego zasobu), podatek u źródła nie jest naliczany ani pobierany. Zdaniem tut. organu podatkowego nie są wówczas spełnione przesłanki uznania należności za taki zakup za podlegającą opodatkowaniu podatkiem u źródła. Wynika to z faktu, że przy nabyciu produktu cyfrowego jako treści na własny użytek nie dochodzi do powstania należności licencyjnych. Nie stanowią ich bowiem takie opłaty, w zamian za które nie nabywa się praw autorskich bądź praw do dysponowania nimi w stosunku do przedmiotu licencji, nabywca nie będzie dokonywał dalszej odsprzedaży przedmiotu licencji bądź nie będzie udzielał sublicencji i może wykorzystywać przedmiot licencji jedynie do własnych potrzeb. Spółka nie musi zatem w szczególności uzyskiwać od kontrahentów certyfikatów ich rezydencji podatkowe”.

Ze względu na powyższe, zdaniem Spółki wypłata wynagrodzenia za dostęp do bazy zdjęć zarówno na rzecz kontrahenta amerykańskiego, jak i w przyszłości na rzecz kontrahenta irlandzkiego, nie skutkuje i nie będzie skutkowała obowiązkiem poboru przez Spółkę podatku u źródła.

W świetle przedstawionych w niniejszym wniosku argumentów, w zakresie wymienionych usług, Spółka nie będzie zobligowana do poboru podatku u źródła - wszystkie z wymienionych w niniejszym wniosku usług nie stanowią świadczeń zdefiniowanych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. W związku z powyższym Spółka wnosi o uznanie jej stanowiska za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.