Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.948.2021.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-22
Teza: możliwość zaliczenia straty w koszty uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; strata; środek-środki pieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2021 r. (data wpływu 7 października 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów powstałej straty **–** **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 7 października 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów powstałej straty.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od dnia .. września 1990 r., polegającą na sprzedaży hurtowej elektrycznych artykułów użytku domowego. Jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Towar do dalszej odsprzedaży zakupuje w kraju oraz w krajach Unii Europejskiej, jak i poza terenem Unii. Z kontrahentami, od których nabywa towar Wnioskodawca współpracuje już około 20 lat. Zamówienia składane są od wielu lat elektronicznie na e-maile danych kontrahentów. Towar był dostarczany na czas i płatności były zawsze przekazywane na rachunki bankowe, które były wskazywane przez kontrahentów, albo w emailu, albo na fakturze.

W kwietniu, maju i czerwcu 2020 r., Wnioskodawca jak zwykle złożył zamówienia do czterech kontrahentów z różnych krajów, otrzymał towar w terminie i dokonał zapłaty na rachunki bankowe wskazane w e-mailach i na fakturach wystawionych i przesłanych na Jego e-maila.

Wnioskodawca pod koniec czerwca 2020 r. zamawiając towar otrzymał informację, że nie otrzyma towaru dopóki nie ureguluje trzech poprzednich dostaw. Po wyjaśnieniu sprawy okazało się, że Jego firma była w posiadaniu faktur, które zawierały inny numer rachunku bankowego, niż firma posiada. Wartość wszystkich faktur opiewała na 117 372,44 EURO. Wnioskodawca w lipcu 2020 r. zgłosił sprawę w Komisariacie Policji w …. W dniu .. września 2020 r. Wydział do Walki z Przestępczością Gospodarczą Komendy Powiatowej Policji w …. wydał postanowienie o wszczęciu dochodzenia w kierunku art. 287 § 1 Kodeksu karnego (dalej jako: „kk”), art. 267 § 1 kk, art. 286 § 1 kk i art. 270 § 1 kk w zw. z art. 11 § 2 kk. Podczas przeprowadzonego dochodzenia stwierdzono, że ktoś wkradł się na konto e-mailowe Wnioskodawcy i dokonał zmiany faktur, na których zmieniano nr konta bankowego na inny, niż był w rzeczywistości, natomiast reszta była bez zmian - czyli kwoty na fakturach były prawidłowe, które Wnioskodawca regulował w terminie. Niestety w dniu … stycznia 2021 r. Wnioskodawca dostał postanowienie o umorzeniu dochodzenia, ponieważ na podstawie przeprowadzonego dochodzenia i zebranych informacji nie jest możliwe wskazanie miejsca działania sprawców. Efektem całej sprawy było to, że aby otrzymywać dalej towar od firm Wnioskodawca musiał zapłacić drugi raz za wszystkie dostawy, czyli razem wartość wynosiła 117 372,44 EURO. Wnioskodawca prowadzi małą księgowość w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, rozliczając się podatkiem liniowym.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy w związku z poniesioną stratą Wnioskodawca może ująć powyższą stratę w koszty podatkowe?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** może On na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ująć w kosztach podatkowych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów poniesioną stratę, ponieważ nie miał możliwości zapobiec temu oszustwu. Jak opisał współpracuje od ponad 20 lat z ww. firmami, gdzie ich współpraca polegała głównie na zamówieniach przesyłanych emailem oraz faktur na emaila z podanymi kontami bankowymi. Nie miał żadnych podstaw do tego by podejrzewać, że z drugiej strony jest ktoś inny, lub że może dojść do oszustwa. Tym bardziej, że towar otrzymywał.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Na podstawie tej definicji w doktrynie przyjmuje się, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej kosztem uzyskania przychodów będzie koszt który spełnia łącznie następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w żaden sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, które z art. 23 ust. 1 cyt. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powołując się na powyższą definicję, Wnioskodawca uważa, że koszt został poniesiony i pokryty z zasobów majątkowych własnych; wartość poniesionej straty na dzień dzisiejszy nie została Mu w żaden sposób zwrócona, pozostaje on w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i został poniesiony w celu zabezpieczenia źródła przychodów. Wnioskodawca nie mógł się bardziej zabezpieczyć przed oszustwem. Wieloletnia współpraca z powyższymi firmami nie wskazywała w żaden sposób, że coś się zmieniło i mogłoby uśpić Jego czujność w tym zakresie, tym bardziej, że towar otrzymywał.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe**.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Właściwe określenie kosztów uzyskania przychodów jest o tyle istotne, że rzutuje na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji rzutuje na prawidłowe rozliczenie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki wydatek, który spełnia łącznie następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 cyt. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika. Koszty związane z zachowaniem źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu, bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą, zawarty został w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy jednak pamiętać, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 23 ust. 1 ww. ustawy, zostaną ex lege uznane za koszty uzyskania przychodów.

Wśród kosztów wymienionych w tzw. negatywnym katalogu kosztów, ujętym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wyszczególniono strat w środkach obrotowych. Oznacza to, że co do zasady straty te, jako związane z prowadzoną działalnością, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zaliczenie strat w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów powinno być jednak każdorazowo oceniane w aspekcie:

\- całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności,

\- okoliczności, które spowodowały powstanie straty,

\- udokumentowania straty,

\- podjętych przez podatnika działań zabezpieczających.

W związku z brakiem w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych definicji zarówno straty, jak również środków obrotowych, należy znaczenia tych pojęć poszukiwać stosując wykładnię językową. Strata w języku potocznym oznacza ubytek, poniesioną szkodę, to co się przestało posiadać. Na ogół stratą jest zniszczenie, uszkodzenie, utracenie towarów lub maszyn i urządzeń w wyniku pożaru, powodzi lub kradzieży, czyli jest ona następstwem zdarzeń losowych i nie wynika z celowego działania podatnika. Przyjmuje się, że dla celów podatkowych tylko stratę powstałą na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot, można uznać za zdarzenie, które uzasadnia zaliczenie powstałej straty w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Należy podkreślić, że jedynie straty w środkach obrotowych powstałe w trakcie normalnego, racjonalnego działania podatnika, ze szczególnym uwzględnieniem dochowania należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu. Każdy przypadek straty w środkach obrotowych, należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem okoliczności faktycznych towarzyszących sprawie i oceniać pod kątem całokształtu działalności prowadzonej przez podatnika.

W odniesieniu do środków obrotowych oznacza to, że za stratę w tych środkach można uznać wyłącznie skutki takiego nagłego i nieprzewidywalnego zdarzenia, które spowodowało uszczerbek w majątku podatnika, tj. utratę (bądź zmniejszenie wartości) składników majątku (środków obrotowych) będących w jego posiadaniu lub stanowiących jego własność. Ponadto, aby zaliczyć poniesioną stratę do kosztów uzyskania przychodów, niezbędne jest spełnienie warunku formalnego, tj. właściwe udokumentowanie poniesionego kosztu. Właściwym dokumentem na okoliczność powstałej straty jest posiadanie protokołu szkód, który powinien określać rodzaj szkody, jej ilość, wartość, przyczynę powstania straty, podpis osób uprawnionych oraz datę. Zaistnienie szkody powinno być uprawdopodobnione przez właściwe organy, np. Policję, Prokuraturę.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od dnia … września 1990 r., polegającą na sprzedaży hurtowej elektrycznych artykułów użytku domowego. Z kontrahentami, od których nabywa towar współpracuje On już około 20 lat. Zamówienia składane są od wielu lat elektronicznie na e-maile danych kontrahentów. Towar był dostarczany na czas i płatności były zawsze przekazywane na rachunki bankowe, które były wskazywane przez kontrahentów, albo w e-mailu, albo na fakturze.

W kwietniu, maju i czerwcu 2020 r. jak zwykle złożył zamówienia do czterech kontrahentów z różnych krajów, otrzymał towar w terminie i dokonał zapłaty na rachunki bankowe wskazane w emailach i na fakturach wystawionych i przesłanych na Jego emaila. Natomiast pod koniec czerwca 2020 r. zamawiając towar otrzymał informację, że nie otrzyma go dopóki nie ureguluje trzech poprzednich dostaw. Po wyjaśnieniu sprawy okazało się, że Jego firma była w posiadaniu faktur, które zawierały inny numer rachunku bankowego, niż firma posiada. Wartość wszystkich faktur opiewała na 117 372,44 EURO. Wnioskodawca w lipcu 2020 r. zgłosił sprawę w Komisariacie Policji. W dniu 4 września 2020 r. wydano postanowienie o wszczęciu dochodzenia. Podczas przeprowadzonego dochodzenia stwierdzono, że ktoś wkradł się na konto e-mailowe Wnioskodawcy i dokonywał zmiany faktur, na których zmieniano nr konta bankowego na inny, niż był w rzeczywistości, natomiast reszta była bez zmian - czyli kwoty na fakturach były prawidłowe, które Wnioskodawca regulował w terminie. Wnioskodawca dostał postanowienie o umorzeniu dochodzenia, ponieważ na podstawie przeprowadzonego dochodzenia i zebranych informacji nie jest możliwe wskazanie miejsca działania sprawców. Wnioskodawca musiał zapłacić drugi raz za wszystkie dostawy, czyli razem wartość wynosiła 117 372,44 EURO.

W ocenie tutejszego Organu, mając na uwadze całokształt okoliczności przedstawionych we wniosku należy stwierdzić, że zdarzenie, o którym mowa we wniosku, może być uznane za zdarzenie nieprzewidywalne, niezależne od woli Wnioskodawcy, które spowodowało uszczerbek w Jego majątku, a powstała strata niewątpliwie wiąże się z całokształtem prowadzonej działalności gospodarczej. Strata w majątku Wnioskodawcy powstała bowiem na skutek działań od Niego niezależnych. Jak wskazano przy tym we wniosku, Wnioskodawca z kontrahentami, od których nabywa towar współpracuje już około 20 lat. Zamówienia składane były od wielu lat na takich samych zasadach. Towar zawsze dostarczano na czas, a płatności były zawsze przekazywane na rachunki bankowe, które były wskazywane przez kontrahentów w e-mailu, albo na fakturze. Zatem wieloletnia współpraca z firmami, z którymi współpracował Wnioskodawca nie wskazywała w żaden sposób, że może zostać oszukany. Ponadto Wnioskodawca złożył stosowne zawiadomienie na Policji, a wyniku prowadzonego postępowania otrzymał postanowienie o umorzeniu dochodzenia, ponieważ na podstawie przeprowadzonego dochodzenia i zebranych informacji nie było możliwe wskazanie miejsca działania sprawców.

Niemniej jednak zaznaczyć należy, że to na podatniku spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. To na Wnioskodawcy ciąży również obowiązek wykazania, że dochował On należytej staranności zawierając transakcje z firmami, o których mowa we wniosku, jak również podjął wszelkie możliwe w określonych okolicznościach czynności w celu odzyskania utraconych środków oraz, że dysponuje stosownymi dokumentami potwierdzającymi spełnienie ww. przesłanek. Wykazanie ww. okoliczności jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz zaprezentowane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że jeżeli Wnioskodawca:

\- dopełnił należytej staranności zawierając transakcje z firmami,

\- podjął wszelkie możliwe w okolicznościach sprawy działania zmierzające do odzyskania utraconych środków, jak również

\- dysponuje On stosownymi dokumentami potwierdzającymi podjęcie ww. działań i czynności,

to strata, o której mowa we wniosku, może stanowić w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszt uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej. Ww. stratę Wnioskodawca może ująć w koszty podatkowe prowadzonej działalności gospodarczej.

Końcowo zaznaczyć należy, że tutejszy Organ wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem, tym samym Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.