Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-368/16-2/KS1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-20
Teza: 1. Czy prawidłowym będzie jeśli zaklasyfikuję koszty remontu Nieruchomości 1 jako inwestycję w obcym środku trwałym, którą będę amortyzować stosując stawkę 10%? 2. Czy roczne koszty energii zużytej do pompowania wody do zbiornika wodnego mogę zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z najmu?
Słowa kluczowe: energia; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; remonty; zużycie; środek-środek trwały-obcy środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późń. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2016 r. (data wpływu 8 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   możliwości zaklasyfikowania kosztów remontu spółdzielczego prawa do lokalu jako inwestycji w obcym środku trwałym – **jest prawidłowe,**
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów zużytej energii – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaklasyfikowania kosztów remontu spółdzielczego prawa do lokalu jako inwestycji w obcym środku trwałym oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów zużytej energii.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe

Na podstawie spadku po zmarłym ojcu Wnioskodawca otrzymał dwie nieruchomości, które zamierza wynająć klasyfikując wynajem jako odrębne źródło przychodów opodatkowane na zasadach ogólnych. Pierwsza z nieruchomości stanowi spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, w dalszej części wniosku określana jako Nieruchomość 1.

Nieruchomość tę przed wynajęciem Wnioskodawca zamierza wyremontować. Począwszy od rozpoczęcia wynajmu Wnioskodawca zamierza dokonywać odpisów amortyzacyjnych od Nieruchomości 1 oraz zamierza uwzględnić koszty remontu w kosztach uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Druga z nieruchomości to działka zabudowana budynkiem mieszkalnym, określana w dalszej części jako Nieruchomość 2.

Na działce znajduje się zbiornik wodny (staw 4 ha), który wymaga stałego pompowania wody. Z uwagi na walory krajobrazowe tego miejsca, w szczególności dostęp do zbiornika wodnego Wnioskodawca zamierza wynajmować budynek mieszkalny.

Planowany wynajem będzie odbywać się w okresie letnim, jednakże Wnioskodawca nie wyklucza wynajmu poza sezonem letnim, jeśli będą klienci. Klienci będą mieli możliwość połowu ryb w zbiorniku oraz użytkowania łódki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowym będzie jeśli zaklasyfikuję koszty remontu Nieruchomości 1 jako inwestycję w obcym środku trwałym, którą będę amortyzować stosując stawkę 10%?
2.  Czy roczne koszty energii zużytej do pompowania wody do zbiornika wodnego mogę zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów z najmu?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1

W związku z tym, że nie można dokonać ulepszenia wartości niematerialnej i prawnej, którą stanowi spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu Wnioskodawca uważa, że koszty remontu tej nieruchomości może zaklasyfikować jako inwestycję w obcym środku trwałym i amortyzować ją przez 10 lat.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przepis art. 22 ust. 8 ww. ustawy stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23

W myśl art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm. 65),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z art. 22a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1.  przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”,
2.  budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
3.  składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

\- zwane także środkami trwałymi,

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości; (pkt 3)

W związku z powyższym wartością początkową Nieruchomości 1 będzie wartość rynkowa z dnia nabycia. Wszelkie nakłady tj. koszty remontu lokalu będące przedmiotem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, stanowią odrębny środek trwały, nazwany „inwestycją w obcym środku trwałym”.

W myśl art. 22g ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość początkową inwestycji w obcych środkach trwałych oraz budynków i budowli wybudowanych na obcym gruncie ustala się, stosując odpowiednio ust. 3-5.

Zgodnie z art. 22g ust. 4 za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W związku z powyższym wartość początkową „inwestycji w obcym środku trwałym” należy ustalić uwzględniając wartość wydatków poniesionych na remont lokalu, m.in. koszty materiałów budowlanych oraz usług budowlanych.

Zgodnie z art. 22j ust. 4 pkt 1 Wnioskodawca może indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, z tym, że dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach - okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat. Na podstawie tego Wnioskodawca może amortyzować inwestycje w obcym środku trwałym stawką 10%.

Ad. 2

Wnioskodawca uważa, że koszty energii elektrycznej zużytej do pompowania zbiornika mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów z najmu.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zbiornik jest jednym z głównych czynników decydujących o tym, że klienci zdecydują się na wynajęcie budynku mieszkalnego. W związku z tym, utrzymywanie poziomu wody w zbiorniku jest niezbędne do uzyskania przychodów w postaci najmu budynku mieszkalnego. Pomimo wynajmu głównie w sezonie letnim (Wnioskodawca nie wyklucza wynajmu poza sezonem letnim jeśli będą klienci) koszty te ponoszone są przez cały rok i są niezbędne do osiągnięcia przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   możliwości zaklasyfikowania kosztów remontu spółdzielczego prawa do lokalu jako inwestycji w obcym środku trwałym – **jest prawidłowe,**
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów zużytej energii – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późń. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy ww. ustawy źródłem przychodu jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W odniesieniu do przychodów z najmu zastosowanie ma ogólna definicja kosztu podatkowego, zawarta w art. 22 ust. 1 cytowanej ustawy.

Zgodnie z powyższym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być ponoszony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu;

*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów;

*   musi być należycie udokumentowany.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do treści art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a -22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22f ust. 1 cyt. Ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z treścią art. 22b ust. 1 amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Stosownie do treści art. 22c pkt 1 i 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

*   grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,

*   budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu

\- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z przedłożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca w drodze spadku otrzymał dwie nieruchomości. Pierwsza z nieruchomości stanowi spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego nieruchomość tę przed wynajęciem Wnioskodawca zamierza wyremontować i dokonywać odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem kosztów remontu. Druga z nieruchomości to działka zabudowana budynkiem mieszkalnym. Na działce znajduje się zbiornik wodny (staw 4 ha), który wymaga stałego pompowania wody. Wnioskodawca zamierza wynajmować budynek mieszkalny (w okresie letnim oraz poza nim jeśli będą klienci).

Podatnik, który podejmie decyzję o amortyzowaniu przedmiotu najmu, musi ustalić jego wartość początkową oraz właściwą stawkę amortyzacyjną. Oznacza to, że wprowadzenie spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego do ewidencji wymaga ustalenia jego wartości początkowej.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych), której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, iż spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, stanowi wartość niematerialną i prawną. Wartość początkową spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego należy ustalić zgodnie z generalna zasadą określona w art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, tj. wartości rynkowej z dnia jego nabycia.

Odrębną kwestią jest natomiast kwalifikacja prawna kosztów remontu poniesionych przez Wnioskodawcę związanych z dostosowaniem mieszkania jako kompletnego i zdatnego do potrzeb najmu.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż Wnioskodawca przed rozpoczęciem najmu, poniesie koszty remontu spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego.

W celu prawidłowej kwalifikacji tych kosztów należy podkreślić, iż Wnioskodawca posiada ograniczone prawo rzeczowe do lokalu będącego przedmiotem omawianych „prac budowlanych”, ponieważ przyznany on został, jako spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego. Tym samym lokal ten nadal jest własnością spółdzielni, znajdując się w jej zasobach. Wnioskodawca jest natomiast właścicielem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego.

Wyjaśnić należy, że spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest ograniczonym prawem rzeczowym. Jest to prawo zbywalne, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji. Umożliwia ono korzystanie z lokalu oraz rozporządzanie tym prawem, z pewnymi ograniczeniami, na zasadach zbliżonych do prawa własności. Świadczy o tym chociażby umiejscowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w Księdze Drugiej Kodeksu cywilnego „Własność i inne prawa rzeczowe”.

Natomiast ustanowienie prawa odrębnej własności lokalu powoduje, że osoba, której przysługuje to prawo, uzyskuje pełnię uprawnień właścicielskich do lokalu mieszkalnego oraz prawo do udziału w związanej z tym lokalem nieruchomości.

Prawo odrębnej własności lokalu może być środkiem trwałym. Posiadane przez Wnioskodawcę spółdzielcze prawo do lokalu może zaś stanowić jedynie wartość niematerialną i prawną.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje wprost, co należy rozumieć przez inwestycje w obcych środkach trwałych. Definiuje natomiast pojęcie „inwestycji”. Zgodnie z art. 5a pkt 1 tej ustawy inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późń. zmianami).

Środki trwałe w budowie to - w myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości – zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego. Biorąc pod uwagę te definicje można stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji lub polegają na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego.

Biorąc pod uwagę ww. okoliczności, zasadnym jest zatem uznanie poniesionych nakładów jako inwestycję w obcym środku trwałym.

Zgodnie z art. 22a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”.

Stosownie do art. 22g ust. 7 ww. ustawy wartość początkową inwestycji w obcych środkach trwałych oraz budynków i budowli wybudowanych na obcym gruncie ustala się, stosując odpowiednio ust. 3-5.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych dopuszcza możliwość rozliczenia przez Wnioskodawcę wydatków poniesionych na wynajmowany przez niego lokal na podstawie spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego w postaci możliwości zaliczenia poniesionych wydatków bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów (gdy poniesione nakłady mają charakter remontu) lub poprzez odpisy amortyzacyjne (gdy nakłady są inwestycją w obcym środku trwałym).

Biorąc pod uwagę te definicje można stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji lub polegają na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego.

Modernizacją, ulepszeniem jest trwałe unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość techniczną, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne jego przeznaczenie lub nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażające się w poprawie standardu użytkowego lub technicznego lub obniżce kosztów eksploatacji. Efektem ulepszenia środka trwałego ma być zwiększenie jego wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania, wyrażające się wydłużeniem okresu jego używania.

O tym czy poniesione nakłady stanowią wydatki na remont, bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, czy też będą uznane za nakłady na ulepszenie obcego środka trwałego i będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne – zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami - decyduje zakres przeprowadzonych robót.

Pod pojęciem remontu należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu jest, zatem przywrócenie (odtworzenie) pierwotnego stanu technicznego rzeczy, nie zmieniające jego charakteru i funkcji, następujące w trakcie eksploatacji i wynikające z tej eksploatacji. Remont polega, zatem na wykonaniu robót niezbędnych do utrzymania obiektu w odpowiednim stanie technicznym, by nie uległ on pogorszeniu z powodu eksploatacji. Za remont nie mogą być więc uznane prace, w wyniku których powstają nowe elementy.

Zasadą jest, że w sytuacji gdy w określonym składniku majątku (np. lokalu) przeprowadzono prace jeszcze przed oddaniem go do używania, to wszelkie wydatki związane z tymi pracami - zarówno na ulepszenie, jak i na remont - uwzględnia się w wartości początkowej środka trwałego (w niniejszym przypadku: w wartości początkowej „ulepszenia w obcym lokalu”).

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego przeprowadzone przez Wnioskodawcę prace remontowe zostaną wykonane przed przyjęciem tego lokalu do używania (rozpoczęciem najmu). Zatem kwota poniesionych nakładów będzie stanowić wartość początkową środka trwałego o nazwie „inwestycje w obcym środku trwałym”, który będzie podlegał odpisom amortyzacyjnym. W tym przypadku nie ma znaczenia czy przeprowadzone prace miały charakter remontu, czy też ulepszenia.

W związku z powyższym koszty związane z remontem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu będącego ograniczony prawem rzeczowym - niebędącego odrębną własnością - Wnioskodawca może zakwalifikować jako inwestycje w obcym środku trwałym.

Zgodnie z art. 22g ust. 7 ww. ustawy wartość początkową inwestycji w obcych środkach trwałych oraz budynków i budowli wybudowanych na obcym gruncie ustala się, stosując odpowiednio ust. 3-5.

W myśl brzmienia art. 22j ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, z tym że dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach - okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

W wyniku powyższego należy stwierdzić iż Wnioskodawca będzie miał możliwość zakwalifikowania kosztów remontu w spółdzielczym prawie do lokalu mieszkalnego jako „inwestycję w obcym środku trwałym”, a tym samym będzie mógł poniesione koszty zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z najmu poprzez odpisy amortyzacyjne „inwestycji w obcym środku trwałym” przy zastosowaniu indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 10%.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do drugiego pytania Wnioskodawcy dotyczącego możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów zużytej energii należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

*   musi być w sposób należyty udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

W związku z powyższym wydatki z tytułu zużycie energii elektrycznej zużytej do pompowania wody w zbiorniku wodnym, a więc wydatki na utrzymanie tego zbiornika w stanie pozwalającym na użytkowanie go w związku z zamiarem wynajmowania przez Wnioskodawcę w okresie letnim (być może także poza sezonem jeśli będą chętni) budynku mieszkalnego znajdującego się na Nieruchomości 2, należy bez wątpienia uznać, za wydatki mogące stanowić koszty uzyskania przychodów Wskazać należy, że istnieje wyraźny ścisły związek pomiędzy możliwymi do uzyskania przychodami z wynajmu budynku mieszkalnego położonego na zabudowanej działce gruntu a walorami rekreacyjnymi tej działki takimi jak: możliwość połowu ryb w stawie będącym własnością Wnioskodawcy oraz korzystania z łódki w celu pływania po tym zbiorniku wodnym.

Usytuowanie (położenie) działki wraz z budynkiem mieszkalnym oraz posiadanie dodatkowych atrakcji przyciągających potencjalnych wynajmujących takich jak np. możliwość połowu ryb oraz użytkowanie łódki z pewnością jest dużym walorem decydującym o atrakcyjności takiego terenu a tym samym z pewnością wpływa na liczbę potencjalnych osób zainteresowanych wynajmem takiego budynku mieszkalnego szczególnie w sezonie letnim oraz poza nim.

Należy więc stwierdzić, że koszty związane z zużyciem energii elektrycznej do zachowania odpowiedniego stanu wody w zbiorniku wodnym są kosztami poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, ponieważ nie ma wątpliwości, iż brak możliwości korzystania przez potencjalnych wynajmujących z atrakcji typu połów ryb czy też możliwość pływania po tym akwenie wodnym wpłynie z pewnością na zmniejszenie przychodów z źródła jakim jest najem przedmiotowego budynku mieszkalnego.

Pomimo, iż związek ten nie jest bezpośredni tzn. Wnioskodawca może wynajmować budynek bez dodatkowych atrakcji rekreacyjnych dla wynajmujących, to nie można nie zgodzić się z Wnioskodawcą, iż stan taki będzie miał wpływ na zdecydowane zmniejszenie atrakcyjności tej nieruchomości w zakresie najmu oraz zdecydowanie będzie miał wpływ na wysokość osiąganych w tym zakresie przychodów przez Wnioskodawcę ze źródła jakim jest najem prywatny.

Należy jednakże wskazać, iż to do Wnioskodawcy będzie należało udokumentowanie poniesionych wydatków związanych z zużyciem energii wykorzystanej do pompowania wody w zbiorniku wodnym w stanie pozwalającym na zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości 2, a tym samym na zachowanie i zabezpieczanie przychodów związanych z wynajmem przedmiotowego budynku mieszkalnego.

Zauważyć również należy, iż to na Wnioskodawcy spoczywa ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a osiąganymi przychodami oraz okoliczności, iż ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiągniętych przychodów, bądź na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów jakim jest najem prywatny. Wykazanie takiego związku jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Nadmienić także należy, iż zasadność zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonego najmu może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.