Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.39.2017.1.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-10
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją projektu „(...) rozwój cyfrowy usług”.
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; projekt; usługi-usługi elektroniczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2017 r. (data wpływu 16 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towaru i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją projektu „(\`(...)\`) rozwój cyfrowy usług” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towaru i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją projektu „(\`(...)\`) rozwój cyfrowy usług”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego, działającą na podstawie ustawy o samorządzie gminnym oraz statutu. Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług tylko w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.). W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z ustawą mieszkańcy gminy tworzą wspólnotę samorządową oraz odpowiednie terytorium. Do zadań własnych gminy należy zaspakajanie potrzeb wspólnoty, a w szczególności jednym z zadań są sprawy edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 cytat ustawy), wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej (art. 7 ust. 1 pkt 17 cytat ustawy), promocji gminy (art. 7 ust. 7 pkt 18 cytat ustawy). Gmina aplikuje o środki finansowe Unii Europejskiej i w 2018 roku zamierza przystąpić do realizacji projektu „(\`(...)\`) rozwój cyfrowych usług” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, w ramach Osi priorytetowej X Inwestycje w infrastrukturę Społeczną, Działanie 10.3 E-usługi publiczne, koszt około 560 000,00 PLN. Projekt jest zadaniem realizowanym w zakresie zadań własnych Gminy – edukacji publicznej. Projekt polega na wdrożeniu i uruchomieniu około 84 e-usług z zakresu działania gminnej administracji publicznej, z których będą korzystać mieszkańcy Gminy Beneficjenta, przedsiębiorcy, inne osoby załatwiające sprawy urzędowe oraz 4 usług A2A, wewnątrzadministracyjnych. E-usługi charakteryzować się będą najwyższym poziomem dojrzałości i transakcyjności (integracja i personalizacja), w tym oferować będą możliwość dokonania e-płatności. E-usługi będą dostępne poprzez Elektroniczną Platformę, która będzie także wykorzystywać możliwość współpracy z krajową platformą e-PUAP (wykorzystanie profilu zaufanego). Zakres rzeczowy obejmuje modernizację infrastruktury teleinformatycznej Beneficjenta do wymogów związanych ze świadczeniem e-usług, zakup sprzętu komputerowego i oprogramowania, szkolenia personelu Urzędu Gminy. W ramach projektu nastąpi także aktualizacja polityki bezpieczeństwa danych Urzędu Gminy, przeprowadzony będzie Audyt i Test Bezpieczeństwa Teleinformatycznego, Audyt Zgodności w zakresie przetwarzania danych osobowych.

Projekt wnosi bardzo pozytywny wpływ na sferę gospodarczą regionu. Potwierdza to wielość e-usług, w szczególności skierowanych do przedsiębiorców oraz korzyści ekonomiczne, korzyści dla wszystkich grup docelowych. E-usługi, spersonalizowane wprowadzają ułatwienia dla prowadzenia działalności gospodarczej przez mieszkańców Gminy a możliwość załatwiania spraw on-line obniża koszty prowadzenia tej działalności gospodarczej. Elektronizacja ułatwia też kontakt z administracją.

W ramach projektu nie będą prowadzone żadne prace budowlane.

Korzystanie z efektów projektu będzie nieodpłatne, w wyniku realizacji projektu Gmina nie będzie osiągała żadnych przychodów.

Ponadto realizacja projektu „(\`(...)\`) rozwój cyfrowych usług” będzie związana wyłącznie z czynnościami publiczno-prawnymi czyli niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie w świetle zaistniałych faktów przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług sfinansowanych w ramach projektu „(\`(...)\`) rozwój cyfrowych usług” z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446) Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego korzysta ze zwolnienia w zakresie czynności związanych z wykonaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (Dz. U. 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z którego wynika, że prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj. nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych VAT. Zgodnie z art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT Gmina może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom opodatkowanym. Biorąc pod uwagę art. 86 i art. 90 ww. ustawy o VAT z uwagi na niski współczynnik preproporcji (poniżej 2%), Gmina od 2016 roku zrezygnowała z prawa do zmniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Zakupy towarów i usług, związane z realizacją projektu „(\`(...)\`) rozwój cyfrowych usług” ze środków unijnych w opisanym stanie faktycznym nie będą służyły czynnościom opodatkowanym, a tym samym po zakończeniu realizacji projektu nie będą z niego czerpane zyski.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w tym w szczególności sprawy edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym), wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej (art. 7 ust. 1 pkt 17 ustawy o samorządzie gminnym), promocji gminy (art. 7 ust. 7 pkt 18 ustawy o samorządzie gminnym).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego, działającą na podstawie ustawy o samorządzie gminnym oraz statutu. Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług tylko w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy.

Gmina aplikuje o środki finansowe Unii Europejskiej i w 2018 roku zamierza przystąpić do realizacji projektu „(\`(...)\`) rozwój cyfrowych usług” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, w ramach Osi priorytetowej X Inwestycje w infrastrukturę Społeczną, Działanie 10.3 E-usługi publiczne, koszt około 560 000,00 PLN. Projekt jest zadaniem realizowanym w zakresie zadań własnych Gminy – edukacji publicznej. Projekt polega na wdrożeniu i uruchomieniu około 84 e-usług z zakresu działania gminnej administracji publicznej, z których będą korzystać mieszkańcy Gminy Beneficjenta, przedsiębiorcy, inne osoby załatwiające sprawy urzędowe oraz 4 usług A2A, wewnątrzadministracyjnych. E-usługi charakteryzować się będą najwyższym poziomem dojrzałości i transakcyjności (integracja i personalizacja), w tym oferować będą możliwość dokonania e-płatności. E-usługi będą dostępne poprzez Elektroniczną Platformę, która będzie także wykorzystywać możliwość współpracy z krajową platformą e-PUAP (wykorzystanie profilu zaufanego). Zakres rzeczowy obejmuje modernizację infrastruktury teleinformatycznej Beneficjenta do wymogów związanych ze świadczeniem e-usług, zakup sprzętu komputerowego i oprogramowania, szkolenia personelu Urzędu Gminy. W ramach projektu nastąpi także aktualizacja polityki bezpieczeństwa danych Urzędu Gminy, przeprowadzony będzie Audyt i Test Bezpieczeństwa Teleinformatycznego, Audyt Zgodności w zakresie przetwarzania danych osobowych.

Projekt wnosi bardzo pozytywny wpływ na sferę gospodarczą regionu. Potwierdza to wielość e-usług, w szczególności skierowanych do przedsiębiorców oraz korzyści ekonomiczne, korzyści dla wszystkich grup docelowych. E-usługi, spersonalizowane wprowadzają ułatwienia dla prowadzenia działalności gospodarczej przez mieszkańców Gminy a możliwość załatwiania spraw on-line obniża koszty prowadzenia tej działalności gospodarczej. Elektronizacja ułatwia też kontakt z administracją. W ramach projektu nie będą prowadzone żadne prace budowlane.

Korzystanie z efektów projektu będzie nieodpłatne, w wyniku realizacji projektu Gmina nie będzie osiągała żadnych przychodów.

Ponadto realizacja projektu „(\`(...)\`) rozwój cyfrowych usług” będzie związana wyłącznie z czynnościami publiczno-prawnymi czyli niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w ramach przedmiotowego projektu.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego nie będą spełnione, gdyż jak wynika z wniosku – celem projektu jest elektronizacja usług, co ułatwi mieszkańcom Gminy kontakt z administracją, a korzystanie z efektów projektu będzie nieodpłatne, w wyniku realizacji projektu Gmina nie będzie osiągała żadnych przychodów. Nabywane towary i usługi związane z realizacją projektu będą związane wyłącznie z czynnościami publiczno-prawnymi czyli niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem Zainteresowany nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, a wydatki związane realizacją ww. projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w związku z realizacją projektu „(…) rozwój cyfrowych usług” Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie zostaną spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany nie będzie działał jako podatnik VAT, a tym samym wydatki związane z realizacją ww. projektu nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.