Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-74/07-2/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2007-11-22
Teza: Spółka w latach 1998 – 2001 wybudowała budynek z 6 lokalami mieszkalnymi i 2 lokalami użytkowymi, który został oddany do eksploatacji 31.01.2002 r. W związku z poniesionymi nakładami Spółka na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (obowiązującej w tamtym okresie) w latach 1998 – 2001 odliczyła od podstawy opodatkowania (do wysokości osiągniętych dochodów) kwoty poniesionych nakładów w kwocie 488.340,91 zł. W związku z powyższym zadano następujące pytania: 1. Czy Spółka może wynająć lokal mieszkalny członkowi rodziny (synowi) jednego ze swoich współudziałowców? 2. Czy Spółka może sprzedać przed upływem 10 lat lokale użytkowe i jeden lokal mieszkalny?
Słowa kluczowe: budynek-sprzedaż budynków; członkowie-członkowie rodzin; lokal-lokal mieszkalny; lokal-lokal użytkowy; lokal-sprzedaż lokalu; lokal-własność lokalu; sprzedaż; sprzedaż-sprzedaż budynków; ulga-ulga na budowę mieszkań pod wynajem; ulga-ulga podatkowa; ulga-zwrot ulgi; współwłasność; wynajem
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością „E. – Z.”, przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2007 r. (data wpływu 31.08.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulg podatkowych – jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej pytania nr 1,

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej pytania nr 2.

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulg podatkowych.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.**

Spółka z o.o. „E. – Z.” w latach 1998 – 2001 wybudowała budynek z 6 lokalami mieszkalnymi i 2 lokalami użytkowymi. Budynek został oddany do eksploatacji 31.01.2002 r. W związku z poniesionymi nakładami Spółka na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (obowiązującej w tamtym okresie) w latach 1998 – 2001 odliczyła od podstawy opodatkowania (do wysokości osiągniętych dochodów) kwoty poniesionych nakładów. Łącznie za cztery lata Spółka odliczyła od podstawy opodatkowania kwotę 488.340,91 zł.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania.**

1.  Czy Spółka może wynająć lokal mieszkalny członkowi rodziny (synowi) jednego ze swoich współudziałowców?
2.  Czy Spółka może sprzedać przed upływem 10 lat lokale użytkowe i jeden lokal mieszkalny?

Zdaniem Wnioskodawcy właścicielem budynku z lokalami mieszkalnymi jest Spółka, w związku z czym nie występuje sytuacja określona w art. 18 ust. 6a pkt 2 i lokal mieszkalny możemy synowi wspólnika Spółki wynająć. W części dotyczącej drugiego pytania, Spółka twierdzi, że skoro art. 18 ust. 1 pkt 4 wskazuje na 5 lokali mieszkalnych, to po sprzedaży 1 lokalu mieszkalnego i dwóch lokali użytkowych Spółka nadal spełnia wymóg określony w art. 18 ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto Spółka odliczyła od podstawy opodatkowania niepełną kwotę jaką ustawodawca określił w art. 18 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w zakresie pytania nr 1, a nieprawidłowe w zakresie pytania nr 2.**

Zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1993 r. nr 106, poz. 482 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.1998 r., podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21 i 22, stanowił dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo w art. 7a ust. 1, po odliczeniu wydatków na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku. Za lokale przeznaczone na wynajem nie uważa się lokali mieszkalnych wynajętych przez współwłaściciela będącego osobą fizyczną - osobom, które w stosunku do tego współwłaściciela zaliczane są do I grupy podatkowej, w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn. Kolejne ustępy tegoż artykułu dotyczą warunków, jakie musiał spełnić podatnik, aby skorzystać z powyższego odliczenia oraz zdarzeń, które powodują, że traci on prawo do odliczenia. I tak:

1.  ogólna kwota odliczeń z tytułu wydatków faktycznie poniesionych na cele określone w ust. 1 pkt 4 w okresie obowiązywania ustawy nie mogła przekroczyć kwoty stanowiącej iloczyn 70 m2 powierzchni użytkowej, wskaźnika przeliczeniowego 1 m2 powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego do celów obliczania premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy, i liczby mieszkań przeznaczonych na wynajem (art. 18 ust. 2 ww. ustawy),
2.  wydatki, o których mowa wyżej, nie znajdujące pokrycia w rocznym dochodzie podatnika podlegały odliczeniu od dochodów osiągniętych w następnych latach, aż do całkowitego ich odliczenia, w granicach określonych w art. 18 ust. 2 (art. 18 ust. 3 ww. ustawy),
3.  w przypadku budowy budynku, o którym mowa w art. 18 ust. 1 pkt 4, stanowiącego współwłasność, kwotę odliczeń wymienionych w ust. 2, przysługującą każdemu ze współwłaścicieli, ustalało się w wysokości faktycznie poniesionych wydatków, proporcjonalnie do udziału we współwłasności; w razie braku przeciwnego dowodu przyjmowało się, że udziały we współwłasności i poniesionych wydatkach są równe (art. 18 ust. 3a ww. ustawy),
4.  wysokość wydatków na ww. cele ustalało się na podstawie dokumentów odpowiadających warunkom przewidzianym w odrębnych przepisach stwierdzających ich poniesienie (art. 18 ust. 4 ww. ustawy),
5.  odliczeniu podlegały wydatki na ww. cele, jeżeli dotyczyły budynków mieszkalnych znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie (art. 18 ust. 5 ww. ustawy),
6.  kwotę stanowiącą iloczyn 70 m2 powierzchni użytkowej i wskaźnika przeliczeniowego 1 m2, o którym mowa w art. 18 ust. 2, ogłaszał Minister Finansów w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski" do dnia 31 grudnia roku poprzedzającego rok podatkowy (art. 18 ust. 6ww. ustawy).

Natomiast na podstawie art. 18 ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku lub lokalu, w związku z którego budową dokonano odliczeń, nastąpiło:

1.  zbycie budynku, lokalu mieszkalnego, udziału we współwłasności lub
2.  wynajęcie budynku albo lokalu mieszkalnego przez współwłaściciela będącego osobą fizyczną - osobom, które w stosunku do tego współwłaściciela zaliczane są do I grupy podatkowej, w rozumieniu przepisów, o których mowa w ust. 1 pkt 4, lub
3.  dokonanie zmiany przeznaczenia budynku lub lokalu z mieszkalnego na użytkowy albo przeznaczenie budynku lub lokalu mieszkalnego na potrzeby właściciela lub współwłaściciela,

\- podatnik jest obowiązany w miesiącu, w którym wystąpiła chociażby jedna z powyższych okoliczności, zwiększyć dochód lub zmniejszyć stratę o kwotę odliczoną od dochodu, w części przypadającej na budynek lub lokal, o których mowa w pkt 1 - 3. Kwoty doliczone do dochodu zwiększa się o 10% za każdy rok kalendarzowy brakujący do okresu dziesięciu lat, o którym mowa w zdaniu poprzedzającym. Przy obliczaniu liczby lat brakujących do upływu okresu dziesięcioletniego, o którym mowa wyżej, wlicza się rok, w którym wystąpiły okoliczności wymienione powyżej w pkt 1 – 3 (art. 18 ust. 6b ww. ustawy). W razie zaistnienia okoliczności, o których mowa w ust. 6a pkt 1 lub 3, przed otrzymaniem decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynku lub lokalu, z którymi były związane odliczenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć dochód lub zmniejszyć stratę o kwotę odliczoną od dochodów w części przypadającej na budynek lub lokale (art. 18 ust. 6c ww. ustawy).

Powyższe przepisy zostały wykreślone z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na mocy art. 1 pkt 14 lit. a) tiret pierwsze oraz art. 1 pkt 14 lit. b) ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dniem 01.01.1999 r. (Dz. U. Nr.144, poz. 931). Jednakże zgodnie z art. 2 ust. 4 tej ustawy podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 1999 r. ponieśli wydatki na budowę budynku mieszkalnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatki na zakup działki pod budowę tego budynku i nabyli prawo do odliczeń, na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 1999 r.:

1.  zachowują prawo do tych odliczeń po dniu 31 grudnia 1998 r., na zasadach określonych w tej ustawie,
2.  w razie zaistnienia okoliczności powodujących obowiązek zwiększenia dochodu lub zmniejszenia straty - również w przypadku zbycia działki pod budowę tego budynku - dokonują takiego zwiększenia lub zmniejszenia po dniu 31 grudnia 1998 r., w zakresie i na zasadach określonych w tej ustawie.

Przepis powyższy stosuje się odpowiednio do podatników, którzy w okresie od dnia 1 stycznia 1999 r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2001 r., ponieśli wydatki na kontynuację budowy tego budynku mieszkalnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatki na zakup działki pod budowę tego budynku.

Ad. 1

Z przedstawionego stanu faktycznego, wynika, że Spółka w latach 1998 – 2001 wybudowała budynek z 6 lokalami mieszkalnymi i 2 lokalami użytkowymi oraz odliczyła od podstawy opodatkowania kwotę poniesionych w związku z tą budową wydatków w wysokości 488.340,91 zł. Zatem można stwierdzić na tej podstawie, że to Spółka jest właścicielem budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych i użytkowych na wynajem. Nie wynika z przedstawionego stanu faktycznego, aby jakakolwiek osoba fizyczna, w tym również któryś z udziałowców Spółki, była współwłaścicielem ww. budynku. Podatnik natomiast traci prawo do korzystania z omawianej ulgi podatkowej wówczas, gdy przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu na użytkowanie budynku lub lokalu, ma miejsce wynajęcie budynku albo lokalu mieszkalnego przez współwłaściciela będącego osobą fizyczną - osobom, które w stosunku do tego współwłaściciela zaliczane są do I grupy podatkowej, w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn. W związku z tym, że taka sytuacja, w przypadku opisanym przez Spółkę, nie ma miejsca, ma ona zatem prawo wynająć lokal mieszkalny członkowi rodziny (synowi) jednego z jej udziałowców. Nie spowoduje to utraty prawa do dokonanego odliczenia wydatków, a co za tym idzie Spółka nie ma obowiązku zwiększenia dochodu lub zmniejszenia straty o kwotę odliczoną od dochodu.

Ad. 2

Należy zauważyć, że celem ulgi podatkowej przewidzianej w obowiązującym do końca 1998 r. art. 18 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych było stworzenie zachęty do inwestowania środków finansowych osób prawnych w budownictwo wielomieszkaniowe i, w konsekwencji, do zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych osób trzecich. Powyższa ulga dotyczyła poniesienia wydatków na budowę mieszkań na wynajem i celem ustawodawcy było objęcie przywilejem osób prawnych ponoszących nakłady na mieszkania na wynajem. Aby można było skorzystać z przedmiotowej ulgi należało ponieść wydatki na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego, który musiał być złożony przynajmniej z pięciu lokali mieszkalnych. Zatem art. 18 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy ulgi z tytułu budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali na wynajem. Wynika z tego, że budynkom mieszkalnym wielorodzinnym stawiało się wymóg posiadania minimalnej liczby mieszkań, natomiast nie stawiało się żadnych ograniczeń co do możliwości znajdowania się w takim budynku lokali użytkowych. Należało jednak pamiętać, aby zachowany został warunek przeznaczenia budynku na potrzeby mieszkaniowe. Określenie charakteru budynku winno wynikać z decyzji o pozwoleniu na budowę wydanej przez właściwy organ. Wobec powyższego jest zasadne – dla celów podatkowych – uznanie, że w budynku mieszkalnym wielorodzinnym oprócz lokali mieszkalnych mogły znajdować się również lokale użytkowe, przy zachowaniu jednak ogólnego przeznaczenia budynku, tj. zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych osób trzecich. Jednocześnie należy pamiętać, że warunkiem odliczenia od dochodu wydatków na budowę własnego budynku mieszkalnego wielorodzinnego jest znajdowanie się w tym budynku co najmniej pięciu lokali na wynajem. W związku z powyższym, w przypadku budowy wielorodzinnego budynku mieszkalnego, w którym część lokali przeznaczonych jest na wynajem (co najmniej 5), zaś pozostałe lokale są lokalami użytkowymi, odliczenie, o którym mowa w art. 18 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przysługiwało podatnikom w części dotyczącej wydatków poniesionych tylko i wyłącznie w związku z budową wszystkich lokali mieszkalnych, przy czym ogólna kwota odliczenia nie mogła przekroczyć górnego pułapu określonego zgodnie z art. 18 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast nakłady poniesione na wybudowanie lokali użytkowych nie podlegały odliczeniu od dochodu na podstawie ww. przepisu. Zatem kwota dokonanego przez Spółkę odliczenia od podstawy opodatkowania w wysokości 488.340,91 zł powinna stanowić faktycznie poniesione wydatki na budowę 6 lokali mieszkalnych na wynajem, przy zastosowaniu warunku określonego w art. 18 ust. 2 ww. ustawy.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że jeżeli Spółka przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku, w związku z którego budową dokonano odliczenia, sprzeda lokale użytkowe, to nie wywoła to żadnych skutków podatkowych w części dotyczącej ulgi podatkowej, o której mowa w art. 18 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.1998 r. Warunkiem jest tutaj fakt nie odliczenia wydatków poniesionych w związku z wybudowaniem tych lokali użytkowych. Jeżeli natomiast Spółka, w ww. okresie 10 lat, dokona sprzedaży któregokolwiek lokalu mieszkalnego, będzie zobowiązana w miesiącu, w którym nastąpi powyższe zdarzenie, zwiększyć dochód lub zmniejszyć stratę o kwotę odliczoną od dochodu przypadającą na zbyty lokal. Kwoty odliczone od dochodu przypadające na zbyty lokal mieszkalny zwiększa się o 10% za każdy rok kalendarzowy brakujący do okresu dziesięciu lat. Przy obliczaniu liczby lat brakujących do upływu okresu dziesięcioletniego wlicza się rok, w którym nastąpi zbycie lokalu mieszkalnego. Okoliczności takie bowiem przewidują przepisy art. 18 ust. 6a pkt 1 w związku z art. 18 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do końca 1998 r. Bez znaczenia jest tutaj fakt, że Spółka nie skorzystała w całości z przysługującego jej limitu ulgi podatkowej. Dodatkowo stwierdza się, że Spółka uzyskała decyzję o pozwoleniu na użytkowanie budynku w dniu 31.01.2002 r., zatem lokale mieszkalne można będzie zbyć (nie tracąc praw nabytych) od stycznia 2013 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.