Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4511-434/16-1/ESZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-19
Teza: W zakresie możliwości i sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków związanych z użytkowaniem samochodu osobowego wykorzystywanego w tej działalności na podstawie zawartej umowy leasingu operacyjnego
Słowa kluczowe: leasing-leasing operacyjny
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 lipca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 27 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości i sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków związanych z użytkowaniem samochodu osobowego wykorzystywanego w tej działalności na podstawie zawartej umowy leasingu operacyjnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lipca 2016 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości i sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków związanych z użytkowaniem samochodu osobowego wykorzystywanego w tej działalności na podstawie zawartej umowy leasingu operacyjnego.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobowo działalność gospodarczą i jednocześnie jest czynnym podatnikiem VAT. Zamierza pozyskać na potrzeby działalności samochód osobowy. Otrzymał propozycje zawarcia umowy „finansowania operacyjnego z opcją zwrotu pojazdu po zakończeniu umowy”. Umowa przewiduje m.in. (1) cenę pojazdu netto - 194.186 PLN, (2) okres umowy w miesiącach - 48 miesięcy, (3) wstępną opłatę leasingową (wpłata początkowa) - 10% tj. 19.419 PLN, (4) miesięczną opłatę leasingową – 3.105,49 PLN. Umowa przewiduje 2 opcje zakończenia umowy: (a) zwrot pojazdu do finansującego, (b) wykup pojazdu za kwotę 72.067 PLN netto plus VAT, będącą wartością końcową umowy (stanowiącą 37,11% ceny netto pojazdu). Licząc sumę ustalonych w umowie leasingu opłat z uwzględnieniem opcji zakupu samochodu po zakończeniu umowy - suma ta przewyższa wartość początkową samochodu. Natomiast jeśli umowa miałaby zakończyć się zwrotem samochodu do finansującego, wówczas suma opłat poniesionych przez okres trwania umowy byłaby mniejsza od wartości samochodu, którego umowa dotyczy. Korzystający ma obowiązek poinformowania Finansującego o wyborze jednej z opcji zakończenia umowy na 30 dni przed jej terminem zakończenia, czyli po 4 latach. Dodatkowo ogólne warunki umowy finansowania operacyjnego zawierają zapis: „zgodnie z przepisami podatkowymi amortyzacji pojazdu jako środka trwałego dokonuje finansujący, a korzystający ponosi opłaty z tytułu używania pojazdu”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy zawierając opisaną umowę leasingu (nie mając pewności jaką opcję na zakończenie umowy wybiorę za 4 lata) mogę traktować te umowę jako umowę leasingu operacyjnego w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zaliczać wszystkie poniesione na samochód leasingowany wydatki do kosztów uzyskania przychodów bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu dla celów podatku dochodowego?

Czy może w związku z możliwością, oddania samochodu po zakończeniu umowy - umowę tą należałoby traktować jak umowę najmu i prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, co mogłoby się wiązać z ograniczeniem kosztów uzyskania przychodu związanych z wydatkami na ten samochód, jeżeli suma wydatków przekraczałaby wartość z ewidencji przebiegu (z wyłączeniem czynszu)?

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ suma (netto) ustalonych, czyli określonych kwotowo opłat w umowie leasingu, wliczając opłatę wstępna + 48 rat miesięcznych + kwotę wykupu pojazdu po zakończeniu umowy określona w umowie jako jedna z opcji zakończenia umowy - przewyższa wartość początkową samochodu będącego przedmiotem umowy leasingu- umowę tą należy uznać w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za umowę leasingu operacyjnego, a tym samym zaliczać wszystkie koszty związane z samochodem z tej umowy leasingu do kosztów uzyskania przychodu, bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu dla celów podatku dochodowego. Nie ma znaczenia fakt, że umowa może ostatecznie zakończyć się oddaniem samochodu przez leasingobiorcę bez wykupu, ponieważ w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem uznania umowy za leasingową jest zbadanie, czy sumy opłat określonych (czyli wyznaczonych w umowie) bez warunku ich ostatecznego poniesienia, przewyższa wartość przedmiotu leasingu, co w przypadku badanej umowy ma miejsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 23 ww. ustawy), pod warunkiem że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi

w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jak stanowi art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 36, z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 23 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 1 pkt 46 nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1.

Zatem aby na gruncie rozpatrywanej sprawy uznać, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w powołanym wyżej przepisie, to zwarta przez Wnioskodawcę umowa leasingu musi być umową leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 ww. ustawy. Zgodnie bowiem z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Z powyższej definicji wynika, że nazwana umowa leasingu, uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 380 ze zm.) jest jedną z wielu umów, które mieszczą się w katalogu określonym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatkową umową leasingu może być każda umowa posiadająca cechy określone w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – niezależnie od nazwy. Skutkiem tego będą określone w przepisach uprawnienia i zobowiązania stron umowy w zakresie wykazywania przychodów i kosztów dla potrzeb podatku dochodowego.

O tym, czy umowa może być zakwalifikowana jako podatkowa umowa leasingu decydują jej cechy, które muszą być spełnione łącznie:

1.  przedmiotem umowy mogą być wyłącznie rzeczy lub prawa stanowiące środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji podatkowej, a także grunty oraz prawo użytkowania wieczystego gruntów,
2.  świadczenie polega na tym, że jedna ze stron oddaje drugiej za wynagrodzeniem przedmiot umowy do używania albo używania i pobierania pożytków.

Oprócz tych ogólnych cech podatkowej umowy leasingu, ustawodawca wskazuje w przepisach warunki szczególne, które pozwalają na zaliczenie umowy leasingu do podatkowej umowy leasingu operacyjnego (art. 23b ustawy) lub podatkowej umowy leasingu finansowego (art. 23f ustawy).

Aby zawarta umowa mogła być uznana dla celów podatkowych za umowę leasingu operacyjnego muszą być spełnione łącznie następujące warunki określone w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Stosownie natomiast do art. 23b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 851, ze. zm.
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz.U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143, z 1998 r. Nr 160, poz. 1063 oraz z 1999 r. Nr 49, poz. 484 i Nr 101, poz. 1178)

\-do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 23j ust. 1 ww. ustawy, jeżeli w umowie leasingu została określona cena, po której korzystający ma prawo nabyć przedmiot umowy po zakończeniu podstawowego okresu tej umowy, cenę tę uwzględnia się w sumie opłat, o których mowa w art. 23b ust. 1 pkt 3 i art. 23f ust. 1 pkt 2.

Z literalnego brzmienia ww. przepisu wynika jednoznacznie, że jeżeli w umowie leasingu została określona cena, po której korzystający ma prawo nabyć przedmiot umowy po jej zakończeniu, to cenę tą należy uwzględnić w sumie opłat ustalonych w umowie leasingu dla potrzeb podatkowych. Bez znaczenia przy tym pozostaje fakt, czy korzystający skorzysta z opcji wykupu przedmiotu leasingu, czy też nie, bowiem dla możliwości uwzględnienia tej wartości w sumie opłat, o których mowa w art. 23b ust. 1 i 3 ww. ustawy istotne jest aby w umowie leasingu została określona cena, po której korzystający będzie miał prawo (a nie obowiązek) nabycia przedmiotu tej umowy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobowo działalność gospodarczą. Zamierza pozyskać na potrzeby działalności samochód osobowy. Otrzymał propozycje zawarcia umowy „finansowania operacyjnego z opcją zwrotu pojazdu po zakończeniu umowy”. Umowa przewiduje m.in. cenę pojazdu netto - 194.186 PLN, okres umowy w miesiącach - 48 miesięcy, wstępną opłatę leasingową (wpłata początkowa) - 10% tj. 19.419 PLN, miesięczną opłatę leasingową - 3,105.49 PLN. Umowa przewiduje 2 opcje zakończenia umowy: zwrot pojazdu do finansującego lub wykup pojazdu za kwotę 72.067 PLN netto plus VAT będąca wartością końcowa; umowy (stanowiąca 37,11% ceny netto pojazdu). Licząc sumę ustalonych w umowie leasingu opłat z uwzględnieniem opcji zakupu samochodu po zakończeniu umowy - suma ta przewyższa wartość początkową samochodu. Natomiast jeśli umowa miałaby zakończyć się zwrotem samochodu do finansującego, wówczas suma opłat poniesionych przez okres trwania umowy byłaby mniejszą od wartości samochodu, którego umowa dotyczy.

Odnosząc zatem powołane uregulowania prawne do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że umowa, o której mowa we wniosku będzie spełniać wszystkie przesłanki wynikające z art. 23b ust. 1 ustawy, bowiem umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony, tj. 48 miesięcy, co stanowi więcej niż 40% normatywnego okresu amortyzacji samochodu osobowego, oraz suma ustalonych w umowie leasingu opłat (tj. wartość opłaty wstępnej, suma miesięcznych rat leasingowych oraz wartości ewentualnego wykupu pojazdu po zakończeniu umowy leasingu, która zostanie określona w umowie) pomniejszone o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środka trwałego – samochodu osobowego. Skoro zatem umowa leasingu operacyjnego, o której mowa we wniosku będzie spełniać przesłanki wynikające z art. 23b ust. 1 ww. ustawy, a w dniu jej zawarcia finansujący nie będzie korzystał ze zwolnień wynikających z art. 23b ust. 2 tej ustawy, to umowa ta będzie podatkową umową leasingu operacyjnego, o której mowa w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, mając na względzie treść art. 23 ust. 3b ww. ustawy (zwalniający z obowiązku stosowania ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 46, w sytuacji samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 tej ustawy) Wnioskodawca nie Będzie zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu w celu ustalenia limitu wydatków, które mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, lecz będzie mógł w całości zaliczać do tych kosztów wydatki ponoszone przez niego w związku z użytkowaniem ww. samochodu na cele prowadzonej działalności gospodarczej, po warunkiem że wydatki te będą spełniać ogólne przesłanki wynikające z art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Bez znaczenia w tym względzie pozostaje fakt, że po zakończeniu umowy leasingu Wnioskodawca skorzysta lub nie skorzysta z opcji wykupu przedmiotu tego leasingu.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.