Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-541/14-4/MH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-10-24
Teza: prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących zakup usług organizacji konferencji (szkoleń, spotkań).
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; odliczenia-prawo do odliczenia; usługi-usługi szkoleniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2014 r. (data wpływu 31 lipca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących zakup usług organizacji konferencji (szkoleń, spotkań) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących zakup usług organizacji konferencji (szkoleń, spotkań).

Wniosek uzupełniono w dniu 20 października 2014 r. w zakresie doprecyzowania opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest firmą działającą w branży farmaceutycznej, zajmującą się m.in. produkcją oraz sprzedażą leków, suplementów diety, kosmetyków i wyrobów medycznych.

W toku prowadzonej działalności Spółka organizuje konferencje, szkolenia i spotkania, których uczestnikami są pracownicy Spółki (w tym przedstawiciele medyczni), przedstawiciele handlowi działający na zlecenie Spółki oraz inni zleceniobiorcy realizujący określone świadczenia/usługi na zlecenie Spółki (w szczególności w zakresie działań marketingowych). Podstawowym celem takich spotkań jest realizowanie obowiązków Spółki wynikających z Prawa farmaceutycznego w zakresie szkoleń merytorycznych przedstawicieli handlowych i medycznych oraz weryfikacja ich wiedzy, podnoszenie wiedzy z zakresu pharmacovigilance (tj. nadzór nad bezpieczeństwem farmakoterapii, poprzez monitorowanie działań niepożądanych produktów leczniczych), podnoszenie kwalifikacji zawodowych uczestników i w konsekwencji zwiększenie sprzedaży produktów Spółki.

Podczas spotkań podsumowywane i omawiane są również dotychczasowe osiągnięcia i wyniki sprzedaży przedstawicieli medycznych i handlowych, jak również przedstawiane i dyskutowane są plany sprzedaży, strategie, zadania, itp. na kolejne okresy. Spółka organizuje również konferencje, szkolenia i spotkania, mające na celu zdobywanie i uzupełnianie wiedzy i umiejętności związanych z pracą wykonywaną przez pracowników Spółki z różnych działów.

Spółka nie wyklucza, że w przyszłości będzie organizować podobne konferencje (szkolenia, spotkania) z udziałem swoich kontrahentów (podmiotów nabywających produkty oferowane przez Spółkę), lekarzy, farmaceutów, itp. W trakcie takich wydarzeń przedstawiane będą m.in. informacje o nowych produktach, osiągnięcia technologiczne i rynkowe możliwości współpracy, skutecznej komunikacji z pacjentem itp.

Celem takich spotkań będzie w szczególności promowanie produktów i usług oferowanych przez Spółkę oraz rozwinięcie współpracy pomiędzy Spółką a jej kontrahentami, lekarzami, farmaceutami, itp. Poszerzenie wiedzy lekarzy i farmaceutów o produktach Spółki, ich cechach, wpływie na prowadzone terapie i dolegliwości pacjentów ma bezpośredni wpływ na wielkość sprzedaży produktów. Lekarze i farmaceuci nie tylko powinni mieć świadomość istnienia produktów Spółki, ale powinni posiadać szczegółową wiedzę dotyczącą cech tych produktów. Dotarcie do lekarzy i farmaceutów w celu przekazania im wiedzy odnośnie produktów Spółki ma zatem kluczowe znaczenie dla uzyskiwania przychodów ze sprzedaży przez Spółkę. Efektem takich konferencji (szkoleń, spotkań) organizowanych dla kontrahentów, lekarzy i farmaceutów będzie więc zwiększenie sprzedaży produktów oferowanych przez Spółkę.

Organizacja konferencji (szkoleń, spotkań) powierzana jest przez Spółkę podmiotom profesjonalnie zajmującym się świadczeniem usług w tym zakresie (np. podmiotom będącym właścicielami hoteli, pensjonatów, itp.). W tym celu Spółka nabywa od danego organizatora kompleksową usługę organizacji określonej konferencji (szkolenia, spotkania). Nabywana usługa obejmuje m.in. udostępnienie sali konferencyjnej i niezbędnego sprzętu technicznego, zapewnienie wyżywienia, napojów alkoholowych i bezalkoholowych oraz noclegów dla uczestników, a także zapewnienie obsługi technicznej i organizacyjnej.

W ramach usługi nabywanej przez Spółkę uczestnicy konferencji (szkolenia, spotkania) mają również możliwość skorzystania z dostępnej w danym obiekcie infrastruktury rekreacyjno-sportowej, np. basenu, sauny, centrum fitness, parkingu, itp. Korzystanie z tej infrastruktury, podobnie jak śniadanie, parking, czy bezprzewodowy Internet jest zagwarantowane w ramach usługi noclegowej będącej elementem kompleksowej usługi organizacji konferencji (szkolenia, spotkania). Niekiedy w ramach nabywanej usługi organizator przygotowuje również zajęcia o charakterze integracyjnym, np. imprezę taneczną, ognisko lub inne zajęcia rekreacyjne.

Na potrzeby konferencji (szkoleń, spotkań) Spółka opracowuje program merytoryczny, zapewnia prelegentów oraz materiały szkoleniowe. Po wykonaniu usługi podmiot organizujący konferencję (szkolenie, spotkanie) wystawia na rzecz Spółki fakturę VAT, opisując wykonaną usługę jako organizację konferencji lub organizację szkolenia lub organizację spotkania. Usługa jest opodatkowana wg stawki VAT 23%. Kwota podatku jest wskazana na fakturach. Do wystawionej faktury organizator konferencji (szkolenia, spotkania) zwyczajowo dołącza załącznik, który wskazuje zakres świadczeń jakie obejmuje przedmiotowa usługa wraz ze wskazaniem ceny netto za każdy element świadczonej usługi.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług pod numerem VAT. Nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi związane z organizacją konferencji (szkoleń, spotkań) służą/będą służyły do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W ocenie Wnioskodawcy omawiane we wniosku świadczenia w zakresie organizacji konferencji (szkoleń, spotkań) stanowią jedną kompleksową usługę.

Następujące rodzaje usług są/będą wpisane na fakturach stanowiących podstawę odliczenia:

1.  organizacja konferencji lub
2.  organizacja szkolenia lub
3.  organizacja spotkania.

Wnioskodawca podkreśla, iż z tytułu zakupionej usługi organizacji konferencji (szkolenia, spotkania) otrzyma od organizatora jedną fakturę dokumentującą realizację kompleksowej usługi, a nie poszczególnych elementów składowych takiej usługi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, wykazanego w fakturach VAT dokumentujących zakup usług organizacji konferencji (szkoleń, spotkań), o których mowa w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nabycia usług organizacji konferencji (szkoleń, spotkań), o których mowa w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT dokumentujących zakup tych usług.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie natomiast do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest ograniczone brzmieniem art. 88 ust. 1 ustawy o VAT, który zawiera katalog towarów i usług, których nabycie, choć związane z czynnościami opodatkowanymi, nie uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, np. nabycie usług hotelowych i gastronomicznych.

Aby zatem Spółka mogła dokonać odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług organizacji konferencji (szkoleń, spotkań), muszą być spełnione następujące warunki:

1.  usługi te muszą mieć związek z wykonywanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi,
2.  kwota podatku musi wynikać z faktury otrzymanej przez Spółkę od organizatora konferencji (szkolenia, spotkania),
3.  nabywane usługi nie mogą być ujęte w katalogu towarów i usług objętych wyłączeniem z odliczenia, zawartym w art. 88 ustawy o VAT.

Ad. 1 - związek z wykonywanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, konferencje, szkolenia oraz spotkania organizowane dla pracowników Spółki, przedstawicieli handlowych i innych zleceniobiorców (w szczególności świadczących usługi w zakresie marketingu produktów Spółki) mają na celu spełnienie obowiązków Spółki wynikających z Prawa farmaceutycznego, poszerzenie wiedzy i podniesienie kwalifikacji zawodowych jej uczestników.

Organizacja konferencji ma więc docelowo wpływ na zwiększenie sprzedaży towarów i usług oferowanych przez Spółkę. Natomiast celem konferencji (szkoleń, spotkań), które mogą być w przyszłości organizowane dla kontrahentów Spółki (nabywców towarów oferowanych przez Spółkę), lekarzy, farmaceutów, itp. będzie promowanie produktów i usług oferowanych przez Spółkę oraz rozwinięcie współpracy pomiędzy Spółką a jej kontrahentami, lekarzami, farmaceutami, itp. Organizacja takich konferencji będzie zatem również miała na celu zwiększenie sprzedaży produktów oferowanych przez Spółkę. Konferencje, szkolenia i spotkania organizowane przez Spółkę dla pracowników Spółki z różnych działów mają natomiast na celu zdobywanie i uzupełnianie ich wiedzy i umiejętności, związanych z wykonywaną przez nich pracą.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, nabywane przez nią usługi organizacji konferencji (szkoleń, spotkań) niewątpliwie wykazują związek z wykonywanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi. Ich nabycie jest bowiem nakierowane na zwiększenie sprzedaży towarów i usług oferowanych przez Spółkę. Sprzedaż towarów i usług oferowanych przez Spółkę podlega natomiast opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zatem uznać, że w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku spełniona jest pierwsza z ww. przesłanek uprawniających do odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego z faktur otrzymanych od organizatorów konferencji (szkoleń, spotkań).

Ad. 2 - kwota podatku na fakturze otrzymanej przez Spółkę.

Od organizatora konferencji Spółka otrzymuje fakturę, na której wykonana usługa opisana jest jako organizacja konferencji lub organizacja szkolenia lub organizacja spotkania oraz na której wskazana jest stawka podatku VAT 23% dla przedmiotowej usługi i odpowiednio wyliczona kwota tego podatku.

Należy zatem uznać, że w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku spełniona jest również druga z ww. przesłanek uprawniających do odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego z faktur otrzymanych od organizatorów konferencji (szkoleń, spotkań).

Ad. 3 - brak ujęcia usług nabywanych przez Spółkę w katalogu towarów i usług objętych wyłączeniem z opodatkowania na podstawie art. 88 ustawy o VAT.

W ramach świadczenia usługi organizacji konferencji (szkolenia, spotkania) jej wykonawca jest zobowiązany do realizacji wielu różnych świadczeń. W konsekwencji, nabywana przez Spółkę usługa jest tzw. usługą złożoną (kompleksową).

Przepisy ustawy o VAT nie regulują wprost kwestii opodatkowania czynności złożonych (kompleksowych). Kwestia zasad opodatkowania VAT takich czynności jest natomiast przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w tym zakresie.

W świetle stanowiska prezentowanego przez TSUE transakcja składająca się z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być rozdzielana. W konsekwencji, jeżeli świadczenia są ze sobą tak ściśle związane, iż tworzą obiektywnie jedno nierozerwane świadczenie gospodarcze, powinny być traktowane jako jedno kompleksowe świadczenie.

Przykładowo:

*   w wyroku z dnia 17 marca 2011 r. w sprawie C-224/11 TSUE uznał, iż, cyt.: „Jedna transakcja występuje w wypadku, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (wyroki: z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekcringen i OV Bank, Zb. Orz. s. I-9433, pkt 22; a także z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN, Zb. Orz. s. 1-2697, pkt 23). Jest tak również w sytuacji, gdy można stwierdzić, że co najmniej jeden element stanowi świadczenie główne, natomiast inny element lub elementy stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego.”

*   w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 TSUE stwierdził, iż, cyt.: „\[\`(...)\`\] jeżeli dwa świadczenia lub więcej, lub czynności dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku od wartości dodanej.”

*   w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 TSUE uznał, iż, cyt.: „W celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść przepisu artykułu 2(1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. W takiej sytuacji fakt, iż stosowana jest jedna cena nie ma decydującego znaczenia.”

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, usługi nabywane przez nią od organizatorów konferencji (szkoleń, spotkań) powinny być oceniane pod kątem całokształtu nabywanego świadczenia, nie zaś z punktu widzenia poszczególnych świadczeń wchodzących w jego skład.

W stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku Spółka nabywa od organizatora jedną kompleksową usługę, której istotą jest organizacja całości konferencji (szkolenia, spotkania). Na usługę taką składa się szereg czynności dokonywanych przez organizatora, w tym między innymi udostępnienie sali konferencyjnej i niezbędnego sprzętu technicznego, zapewnienie wyżywienia, napojów alkoholowych i bezalkoholowych oraz noclegów dla uczestników, a także zapewnienie obsług; technicznej i organizacyjnej oraz udostępnienie infrastruktury rekreacyjno-sportowej, np.: basenu, sauny, centrum fitness, parkingu oraz organizacja zajęć o charakterze integracyjnym, itp. Realizacja takich czynności jest niezbędna do prawidłowego wykonania kompleksowej usługi nabywanej przez Spółkę zgodnie z umową zawartą z organizatorem.

Należy wskazać, iż nabywając przedmiotowe usługi Spółka jest zainteresowana wyłącznie pozyskaniem jednej kompleksowej usługi w postaci organizacji konferencji (szkolenia, spotkania), z którą związane są określone świadczenia pomocnicze składające się na jej funkcjonalną całość i które służą realizacji nadrzędnego celu, jakim jest organizacja konferencji (szkolenia, spotkania).

Spółka jako nabywca usługi organizacji konferencji (szkolenia, spotkania) nie byłaby zainteresowana zakupem poszczególnych elementów takiej usługi w sytuacji, gdyby nie składały się one na kompleksową usługę organizacji konferencji (szkolenia, spotkania) i miałyby być nabywane oddzielnie. Gdyby usługodawca oferował Spółce tylko pojedyncze świadczenia (np. tylko usługi gastronomiczne), Spółka nie skorzystałaby z jego usług. Celem Spółki jest bowiem nabycie usługi w ramach której usługodawca zapewnia sprawny przebieg całej konferencji (szkolenia, spotkania).

W konsekwencji powyższego, w sensie gospodarczym, mamy do czynienia z nabyciem przez Spółkę jednej usługi polegającej na profesjonalnej organizacji konferencji lub szkolenia lub spotkania. Jakiekolwiek rozdzielenie z perspektywy VAT takiej usługi na pojedyncze świadczenia będzie miało charakter sztuczny i będzie zaprzeczało ekonomicznemu charakterowi przedmiotowej transakcji.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że na zmianę charakteru analizowanej kompleksowej usługi nie ma wpływu fakt, iż w umowie lub w załączniku (specyfikacji) do faktury zostaną wskazane poszczególne (najważniejsze) elementy (świadczenia) składające się na tą usługę oraz ich ceny. Wyliczenie takich elementów posiada bowiem dla Spółki wyłącznie charakter informacyjny i stanowi podstawę do kalkulacji ostatecznej ceny za całość usługi.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, należy uznać, że organizacja konferencji, na którą składa się szereg powiązanych ze sobą świadczeń (w szczególności takich jak udostępnienie sali konferencyjnej i niezbędnego sprzętu, zapewnienie wyżywienia, napojów alkoholowych i bezalkoholowych oraz noclegów dla uczestników, a także zapewnienie obsługi technicznej i organizacyjnej, organizacja zajęć o charakterze integracyjnym, udostępnienie infrastruktury rekreacyjno-sportowej, np.: basenu, sauny, centrum fitness, parkingu itp.) stanowi jedną kompleksową usługę.

Usługa taka powinna być udokumentowana fakturą VAT i podlegać opodatkowaniu podstawową stawką 23% VAT. W tym miejscu Spółka pragnie zaznaczyć, że przedmiotowa usługa nie została zawarta w katalogu towarów i usług zawartym w art. 88 ustawy o VAT, których nabycie nie uprawnia do odliczenia podatku naliczonego.

W ocenie Spółki, z perspektywy przepisów ustawy o VAT nie ma bowiem znaczenia, że w skład nabywanej przez Spółkę usługi organizacji konferencji wchodzą czynności, które gdyby były nabywane odrębnie, nie dawałyby prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT (usługi gastronomiczne i usługi noclegowe). Jak zostało bowiem wskazane powyżej, przedmiotem nabycia jest usługa organizacji konferencji (szkolenia, spotkania), która składa się z wielu świadczeń cząstkowych, przedstawiająca dla Spółki wartość ekonomiczną wyłącznie jako całość.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku spełniona jest również trzecia i ostatnia ze wskazanych powyżej przesłanek uprawniających do odliczenia przez Spółkę podatku naliczonego z faktur otrzymanych od organizatorów konferencji.

Oznacza to, że Spółka jako podmiot nabywający kompleksową usługę organizacji konferencji będzie miała prawo do odliczenia VAT z tego tytułu.

Interpretacje organów podatkowych i sądów administracyjnych potwierdzające stanowisko Spółki. Przedstawione przez Spółkę stanowisko, zgodnie z którym usługa organizacji konferencji (szkoleń, spotkań) stanowi usługę kompleksową i nabywcy tej usługi przysługuje prawo do odliczenia VAT, znajduje potwierdzenie w następujących interpretacjach przepisów prawa podatkowego:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 maja 2014 r. (sygn. ILPP5/443-81/14-5/PG),

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 października 2013 r. (sygn. IPPP2/443-885/13-2/KOM),

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 lipca 2013 r. (sygn. IBPP2/443-325/13/ICz),

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 czerwca 2012 r. (sygn. IPTPP1/443-224/12-3/MS),

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 lutego 2012 r. (sygn. IPPP3/443-1478/11-2/KB),

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 19 sierpnia 2011 r. (sygn. ITPP 1/443-826/10/11-S/AJ),

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 października 2010 r. (sygn. IBPP1/443-670/10/EA),

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 czerwca 2009 r. (sygn. IPPP3/443-101/09-7/JF).

Powyższe stanowisko znalazło również potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 26 października 2012 r. (sygn. akt I SA/Kr 1164/12).

Wniosek, w przypadku nabycia usług organizacji konferencji, szkoleń lub spotkań, o których mowa w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, wykazanego na fakturach VAT dokumentujących zakup tych usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu fatycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 86 ust. 1 ustawy, stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Przepis art. 88 ustawy określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W oparciu o art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Spółka jest firmą działającą w branży farmaceutycznej, zajmującą się m.in. produkcją oraz sprzedażą leków, suplementów diety, kosmetyków i wyrobów medycznych. W toku prowadzonej działalności Spółka organizuje konferencje, szkolenia i spotkania, których uczestnikami są pracownicy Spółki (w tym przedstawiciele medyczni), przedstawiciele handlowi działający na zlecenie Spółki oraz inni zleceniobiorcy realizujący określone świadczenia/usługi na zlecenie Spółki (w szczególności w zakresie działań marketingowych). Podstawowym celem takich spotkań jest realizowanie obowiązków Spółki wynikających z Prawa farmaceutycznego w zakresie szkoleń merytorycznych przedstawicieli handlowych i medycznych oraz weryfikacja ich wiedzy, podnoszenie wiedzy z zakresu pharmacovigilance (tj. nadzór nad bezpieczeństwem farmakoterapii, poprzez monitorowanie działań niepożądanych produktów leczniczych), podnoszenie kwalifikacji zawodowych uczestników i w konsekwencji zwiększenie sprzedaży produktów Spółki. Podczas spotkań podsumowywane i omawiane są również dotychczasowe osiągnięcia i wyniki sprzedaży przedstawicieli medycznych i handlowych, jak również przedstawiane i dyskutowane są plany sprzedaży, strategie, zadania, itp. na kolejne okresy. Spółka organizuje również konferencje, szkolenia i spotkania, mające na celu zdobywanie i uzupełnianie wiedzy i umiejętności związanych z pracą wykonywaną przez pracowników Spółki z różnych działów. Spółka nie wyklucza, że w przyszłości będzie organizować podobne konferencje (szkolenia, spotkania) z udziałem swoich kontrahentów (podmiotów nabywających produkty oferowane przez Spółkę), lekarzy, farmaceutów, itp. W trakcie takich wydarzeń przedstawiane będą m.in. informacje o nowych produktach, osiągnięcia technologiczne i rynkowe, możliwości współpracy, skutecznej komunikacji z pacjentem, itp. Organizacja konferencji (szkoleń, spotkań) powierzana jest przez Spółkę podmiotom profesjonalnie zajmującym się świadczeniem usług w tym zakresie (np. podmiotom będącym właścicielami hoteli, pensjonatów itp.). W tym celu Spółka nabywa od danego organizatora kompleksową usługę organizacji określonej konferencji (szkolenia, spotkania). Nabywana usługa obejmuje m.in. udostępnienie sali konferencyjnej i niezbędnego sprzętu technicznego, zapewnienie wyżywienia, napojów alkoholowych i bezalkoholowych oraz noclegów dla uczestników, a także zapewnienie obsługi technicznej i organizacyjnej. Na potrzeby konferencji (szkoleń, spotkań) Spółka opracowuje program merytoryczny, zapewnia prelegentów oraz materiały szkoleniowe. Po wykonaniu usługi podmiot organizujący konferencję (szkolenie, spotkanie) wystawia na rzecz Spółki fakturę VAT, pisując wykonaną usługę jako organizację konferencji lub organizację szkolenia lub organizację spotkania. Usługa jest opodatkowana wg stawki VAT 23%. Kwota podatku jest wskazana na fakturach. Nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi związane z organizacją konferencji (szkoleń, spotkań) służą/będą służyły do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż pojęcie „usługa kompleksowa” rozumiana jako wykonanie funkcjonalnie powiązanych świadczeń przez jednego usługodawcę nie powinno być mylone z rozgraniczeniem na usługi zasadnicze i pomocnicze. Wykonanie usługi kompleksowej absolutnie nie jest identyfikowane z zastosowaniem jednej stawki podatku od towarów i usług. Każda z kategorii usług może mieć charakter kompleksowy i być świadczona przez jednego wykonawcę. Z punktu widzenia zastosowania właściwej stawki VAT może mieć jedynie znaczenie podział na usługi zasadnicze i pomocnicze, a nie charakter kompleksowej usługi. Usługa zasadnicza i pomocnicza opodatkowana jest tą samą stawką. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie.

Należy zaznaczyć, iż strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa kompleksowej organizacji konferencji (szkoleń, spotkań), wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (m.in. korzystanie z basenu, sauny, centrum fitness, parkingu, śniadanie, parking, czy bezprzewodowy Internet). Wyliczenie, co się składa na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

W orzeczeniu wydanym w sprawie C-349/96 (Card Protection Plan Ltd) ETS, odnosząc się do art. 2(1) VI Dyrektywy, uznał, iż z przepisu tego wynika, po pierwsze, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne, po drugie zaś, iż świadczenie składające się z jednolitej usługi (z ekonomicznego punktu widzenia) nie powinno być w sztuczny sposób dzielone, gdyż to mogłoby spowodować naruszenie całego systemu opodatkowania. Ponadto, Trybunał podkreślił, iż: „świadczenie jednolitej usługi ma miejsce w szczególności w przypadkach, gdy jeden lub więcej elementów może być uznany za tworzący świadczenie (usługę) główne podczas, gdy jeden lub więcej elementów mogą być uznane za świadczenia (usługi) dodatkowe, do których stosuje się te same konsekwencje podatkowe, jak w przypadku świadczenia (usługi) głównego. Usługa musi być uznana za dodatkową w stosunku do usługi głównej, jeżeli nie stanowi dla nabywcy celu samego w sobie, ale środek lepszego wykorzystania dostarczonej usługi głównej”.

Jednym z istotniejszych orzeczeń przytaczanych przez szereg komentatorów, jak i sam ETS w późniejszych orzeczeniach, w którym jest sprawa z 27.10.2005 C-41/04 (Levob Verzekeringen).

W wyroku tym ETS zawarł kilka cennych uwag pozwalających na zidentyfikowanie usług złożonych.

By określić, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową – należy – wg ETS w pierwszej kolejności poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (por. przez analogię ww. wyrok w sprawie CPP, pkt 29).(pkt 20 orzeczenia Levob).

W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku ETS należy przyjąć, iż nie ma charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. W tym kontekście, za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone.

Jak już wcześniej wskazano, zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie jest wykluczone z tego powodu, że do poszczególnych elementów wykazane są odrębnie ceny. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Na podstawie przywołanych uregulowań i dokonanej analizy, w okolicznościach przedstawionych we wniosku, stwierdzić należy, że jeżeli nabyta usługa obiektywnie tworzy – w aspekcie gospodarczym - jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to należy ją uznać za usługę kompleksową. W konsekwencji na podstawie przepisów art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy, Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturze dokumentującej jej wykonanie, o ile nie zachodzą przesłanki wykluczające to prawo określone w art. 88 ustawy.

Podkreślenia wymaga fakt, że w świetle powołanego art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatek naliczony z tytułu nabycia usług noclegowych i gastronomicznych - co do zasady - nie podlega odliczeniu. Powyższe ograniczenie nie ma jednak zastosowania w sytuacji, gdy przedmiotem zakupu jest kompleksowa usługa organizacji konferencji (szkoleń, spotkania), czyli co do istoty jedna usługa, na którą składają się poszczególne elementy, w tym usługi gastronomiczne i noclegowe

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż Wnioskodawca ma/będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących zakup usług organizacji konferencji (szkoleń, spotkań), ponieważ jak wskazał Wnioskodawca, nabywane przez Wnioskodawcę towary i usługi związane z organizacją konferencji (szkoleń, spotkań) służą/będą służyły do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponadto Zainteresowany jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Należy zatem zaznaczyć, iż niniejszą interpretację tut. Organ w oparciu o stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, w którym wskazano, iż podmiot organizujący konferencję (szkolenie, spotkanie) wystawia na rzecz Spółki fakturę VAT opodatkowaną wg stawki VAT 23%, za element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Powyższe zostało przyjęte jako element przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i nie było przedmiotem oceny. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.