Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.419.2019.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-01
Teza: Podstawa opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego dofinansowania oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu sfinansowanego ww. dofinansowaniem.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dotacja; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2019 r. (data wpływu 31 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego dofinansowania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu sfinansowanego ww. dofinansowaniem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego dofinansowania oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu sfinansowanego ww. dofinansowaniem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Misją Sp. z o.o. (zwanej dalej Wnioskodawcą) jest wspieranie rozwoju nowoczesnej gospodarki. Wnioskodawca wraz z Liderem … oraz Partnerem … planuje realizację projektu pn. „…”, który został wybrany do dofinansowania przez Zarząd Województwa w ramach Działania Umiędzynarodowienie gospodarki Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Projekt będzie realizowany w okresie od dnia 1 marca 2019 r. do dnia 28 lutego 2022 r. Każdy z Partnerów realizuje przydzielone mu we wniosku o dofinansowanie zadania indywidualnie, ponosząc samodzielnie wydatki związane z realizacją tych zadań w ramach środków przewidzianych dla poszczególnych kategorii w budżecie projektu. Zgodnie z umową o dofinansowanie, Liderowi projektu, przekazywana jest dotacja z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w formie refundacji stanowiącej 85% wydatków kwalifikowanych całego Partnerstwa, zaś 15% kosztów kwalifikowanych projektu stanowi współfinansowanie ze środków własnych Partnerów. Następnie Lider przekazuje transze dla poszczególnych partnerów projektu, zgodnie z umowami partnerskimi oraz złożonymi wnioskami o płatność.

Otrzymana dotacja nie ma bezpośredniego związku ze sprzedażą, nie jest przyznana jako dopłata do ceny usługi w całości, służy natomiast sfinansowaniu działań niezbędnych do realizacji projektu. Rozliczenie kosztów zadań wykonywanych w projekcie odbywa się na podstawie rzeczywiście poniesionych wydatków. Do rozliczania kosztów w projekcie przedstawione są faktury, rachunki i inne dokumenty finansowe wystawione za zakup poszczególnych towarów i usług niezbędnych do realizacji zadań projektowych. Dodatkowo rozlicza się wynagrodzenie personelu proporcjonalnie do zaangażowania w projekcie. Zakupy dokonywane przez Wnioskodawcę nie będą miały związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wnioskodawca nie będzie osiągał obrotów w związku z realizowanym projektem. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym płatnikiem VAT, składającym miesięczne deklaracje VAT-7.

Projekt pn. „…” stanowi kontynuację działań w zrealizowanych przez Wnioskodawcę wcześniej projektach: (…).

Zasady dofinansowania obecnego Projektu są takie same jak w poprzednich projektach, a Podatnik wskazuje, że w ramach poprzednich Projektów zostały wydane pozytywne, tj. zgodne ze stanowiskiem Podatnika interpretacje podatkowe przez tut. Organ: z dnia 5 listopada 2008 r., z dnia 29 czerwca 2011 r., z dnia 29 września 2012 r., z dnia 10 listopada 2016 r.

Cele ogólne projektu pn. „…” są zdefiniowane w następujący sposób:

*   Promocja oferty gospodarczej regionu pod tym kątem wzmocnienie wizerunku (…) w międzynarodowym środowisku;
*   Wsparcie procesu inwestycyjnego – promocja inwestycji zewnętrznych na terenie (…).

Podstawowe działania podejmowane w projekcie umożliwiają bezpośredni kontakt z informacjami na temat zagranicznych parterów handlowych oraz zgromadzenie wiedzy na temat prowadzenia działalności eksportowej na rynkach zewnętrznych. Projekt zakłada realizację działań promujących obszar całego Województwa przez:

*   promocję obecności sektorów gospodarki na wybranych rynkach zagranicznych;
*   przygotowanie i publikacje wydawnictwa z ofertą gospodarczą regionu;
*   bezpośredni kontakt z potencjalnymi partnerami handlowymi poprzez organizację zagranicznych misji przyjazdowych do (…) z regionów partnerskich;
*   organizacje cyklu spotkań informacyjnych;
*   działania polegające na bezpośrednim uczestnictwie w międzynarodowych wydarzeniach o charakterze konferencyjnym i targowym;
*   kompleksowe przygotowanie prezentacji oferty gospodarczej (…) wystąpienia na targach;
*   planowany jest udział w 12 (6 rocznie) wydarzeniach targowych w latach 2020, 2021 wyjazdów dotyczących branż (…);
*   wyjazd z wykorzystaniem dobrych praktyk;
*   organizacja szkoleń wyjazdowych dla osób z JST(…).

W celu zapewnienia odpowiedniego poziomu obsługi inwestora oraz pozyskania nowych ofert terenów inwestycyjnych przewidziano intensywną współprace z JST. Szkolenia mają być wsparciem dla procesu obsługi inwestorów oraz promocji gospodarczej gminy. Planuje się przeprowadzenie szkoleń z udziałem ekspertów dla 10 (…) gmin, które posiadają ofertę gospodarczą dla firm. Przygotowanie prezentacji oferty gospodarczej i wystąpienia na „…”.

Współpraca z jednostkami samorządu terytorialnego w celu zapewnienia najwyższych standardów obsługi inwestora oraz pozyskania nowych terenów inwestycyjnych. Badanie efektywności działań marketingowych.

Koncepcja projektu zakłada realizację spójnych działań z zakresu promocji gospodarczej … na arenie międzynarodowej poprzez dostosowanie przekazu promocyjnego do poszczególnych narzędzi marketingowych. Wszystkie materiały informacyjne, opracowania, foldery itp. będą publikowane na stronach internetowych projektu i jego uczestników, informacje i komentarze na stronach portali społecznościowych.

Kampanie promocyjne wykorzystujące narzędzia marketingowe dostosowane do potrzeb i oczekiwań inwestorów oraz eksporterów są gwarancją sukcesu projektu.

Wszystkie działania Wnioskodawcy w ramach realizowanego projektu mają charakter nieodpłatny. Realizowany projekt nie generuje i nie będzie generował przychodów. Wnioskodawca w ramach projektu pn. „…” nie świadczy i nie będzie świadczył usług oraz dokonywał dostaw towarów, które stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Zadania projektowe mają przeważnie charakter informacyjny i promocyjny, i nie prowadzą do wytworzenia twardych rezultatów, które mogłyby być wykorzystywane po zakończeniu projektu. W myśl idei projektu osiągnięte rezultaty dotyczą obszaru Województwa … i jego środowisk gospodarczych. Korzystanie z efektów projektu nie jest źródłem zysku i służy jedynie realizacji przedsięwzięć zamierzonych w projekcie.

Wszystkie działania Wnioskodawcy będą nieodpłatne zarówno na gruncie lokalnym, jak i arenie międzynarodowej: szkolenia, seminaria z zakresu efektywnego zagospodarowania terenów inwestycyjnych dla osób z JST, przedstawicieli podmiotów zarządzających terenami inwestycyjnymi z ramienia gmin, organizacja szkoleń dla osób z JST, gmin posiadających potencjał dla firm z branż …, połączonych z prezentacją oferty inwestycyjnej, prezentacja oferty inwestycyjnej podczas wydarzeń branżowych. W ramach projektu zostanie przygotowany raport analityczny. Opracowania będą zawierać aktualne informacje na temat warunków prowadzenia działalności gospodarczej oraz potencjału inwestycyjnego województwa (…). Tematy będą obejmować: charakterystykę regionu z uwzględnieniem jego potencjału inwestycyjnego i wszystkie aspekty prowadzenia działalności gospodarczej, rodzaje firm, procedury zakładania działalności gospodarczej, podatki, elementy prawa pracy. Dodatkowo: dane dotyczące handlu zagranicznego, wielkości eksportu, przepisy dot. wymiany handlowej, wsparcie dla eksportu. Raporty dystrybuowane będą bezpłatnie wśród potencjalnych inwestorów podczas targów, wydarzeń branżowych ze wskazaniem na stronę internetową, na której znajdzie się wersja elektroniczna (j. polski i angielski).

Efekty projektu będą ogólnodostępne i nieodpłatne, nie będą tym samym podlegać opodatkowaniu. Wnioskodawca będzie dokonywał zakupu usług w ramach realizacji projektu, a przyznane dofinansowanie będzie przeznaczone na pokrycie konkretnych zadań w projekcie. Na Wnioskodawcę będą wystawiane faktury w związku z zakupami w projekcie.

Wnioskodawca nie będzie dokonywał zakupu środków trwałych w ramach realizacji projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy otrzymane dofinansowanie na pokrycie wydatków kwalifikowalnych realizowanego projektu nie będzie stanowić obrotu, czyli nie będzie zwiększało podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących realizacji projektu i sfinansowanych otrzymanym dofinansowaniem?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

Otrzymane dofinansowanie w ramach projektu pn. „…” wspó1finansowanego z Działania Promocja gospodarcza … Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2022 ma na celu pokrycie części kosztów poniesionych w związku z realizowanym projektem, który dla Wnioskodawcy jest wypełnieniem misji statutowej, nie generuje i nie będzie generował przychodów. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach projektu nie mają bezpośredniego związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, nie są adresowane do konkretnego odbiorcy, nie będą zatem stanowiły odpłatnej dostawy towarów ani odpłatnego świadczenia usług, jak również nie mogą być traktowane jako takie w świetle art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym otrzymane dofinansowanie nie stanowi obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 2

W myśl art. 86 ust. 1 pkt 2 ustawy, brak bezpośredniego związku pomiędzy zakupami sfinansowanymi dofinansowaniem a czynnościami opodatkowanymi powoduje, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony od zakupów finansowanych z dofinansowania.

Swoje stanowisko Wnioskodawca opiera na otrzymanej już interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2016 r., która dotyczyła analogicznej sytuacji Wnioskodawcy realizującego projekt pn. „…” obecnie realizowany projekt jest jego kontynuacją.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w Dyrektywie 2006/112/WE/Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

TSUE, w wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-NordOst przeciwko GFKL Financial Services AG wskazał, że „(…) w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT (zob. wyrok z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 Komisja przeciwko Finlandii, Zb.Orz. s. I 10605, pkt 43). W tym świetle świadczenie usługi następuje »odpłatnie« w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47). Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem »świadczenie usług dokonywane odpłatnie« w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w sprawie C 40/09 Astra Zeneca UK, Zb. Orz. s. I 7505, pkt 27 i przytoczone orzecznictwo)” (pkt 17-19).

Ponadto, TSUE w pkt 34 wyroku z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon dOr SARL przeciwko Ministre de lÉconomie et des Finances, wskazał, że: „(\`(...)\`) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej. (zob. podobnie wyrok w sprawach połączonych C-54/09 i C-55/09, Loyalty Management UK i Baxi Group EU:C:2010:590, pkt 56)” (pkt 34).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Należy również wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Stosownie art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie stanowi więc podstawy opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotne zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawowy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z cyt. art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca, realizuje projekt współfinansowany ze środków Unii Europejskiej pn. „…” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Projekt jest realizowany w okresie od dnia 1 marca 2019 r. do dnia 28 lutego 2022 r. przez Lidera, Wnioskodawcę oraz Partnera. Każdy z ww. podmiotów posiada odrębny budżet w ramach projektu i realizuje przydzielone mu we wniosku o dofinansowanie zadania indywidualnie, ponosząc samodzielnie wydatki związane z ich realizacją. Otrzymana zatem dotacja nie ma bezpośredniego związku ze sprzedażą, nie jest przyznana jako dopłata do ceny usługi w całości, służy natomiast sfinansowaniu działań niezbędnych do realizacji projektu.

Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z ww. projektem w ramach działań przypadających do realizacji Wnioskodawcy są na niego.

Celem projektu jest promocja oferty gospodarczej i wsparcie procesu inwestycyjnego w regionie. Jak wskazał Wnioskodawca, czynności wykonywane przez niego w ramach projektu nie są adresowane do konkretnego odbiorcy i będą związane głównie z wymianą kontaktów, informacji, konsultacjami, prezentacjami i spotkaniami. Zadania projektowe mają charakter informacyjny i promocyjny oraz nie prowadzą do wytworzenia twardych rezultatów, które mogłyby być wykorzystywane po zakończeniu projektu. Zatem efekty projektu w postaci materiałów informacyjnych, opracowań, folderów będą ogólnodostępne i nieodpłatne.

Wnioskodawca bowiem w ramach projektu nie świadczy i nie będzie świadczył usług oraz dokonywał dostaw towarów, które stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Korzystanie z efektów projektu nie jest źródłem zysku i służy jedynie realizacji przedsięwzięć zamierzonych w projekcie. Wnioskodawca w treści wniosku podkreśla, że realizowany projekt jest wypełnieniem misji statutowej jego działalności.

Na tle przedstawionego opisu sprawy wątpliwości Wnioskodawcy – w pierwszej kolejności – dotyczą określenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT w związku z otrzymanym dofinansowaniem.

W odniesieniu do rozpatrywanej sprawy zauważyć należy, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jak już wskazano powyżej tylko dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu. Natomiast za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Mając na uwadze powyższe okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa, należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w związku z realizacją projektu będącego przedmiotem wniosku, nie spełniają ww. warunków – Wnioskodawca nie jest stroną żadnego stosunku zobowiązaniowego, ponieważ na żadnym etapie nie będzie dostawcą towarów ani świadczeniodawcą usług. Z wniosku nie wynika też jakakolwiek korzyść o charakterze majątkowym, poprzez generowanie zysku po stronie Wnioskodawcy. Otrzymana bowiem dotacja nie ma bezpośredniego związku ze sprzedażą, nie jest przyznana jako dopłata do ceny usługi, lecz służy sfinansowaniu działań niezbędnych do realizacji projektu, celem pokrycia poniesionych z tego tytułu wydatków.

Z uwagi na powyższe skoro – jak wskazano – dotacja ta przeznaczona jest ściśle na pokrycie kosztów niezbędnych do realizacji ww. projektu, to oznacza, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. W konsekwencji, w związku z realizacją projektu Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy, a jedynie zwrot ponoszonych kosztów.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie na realizację projektu nie stanowi dopłaty do ceny świadczonych usług, a tym samym nie stanowi elementu podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy. W konsekwencji ww. dotacja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, przyznane dofinansowanie na pokrycie wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu nie zwiększa podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących realizacji projektu i finansowanych otrzymanym dofinansowaniem należy stwierdzić, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powyższych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Analiza przedmiotowej sprawy wskazuje, że związek taki nie występuje. Z treści wniosku jednoznacznie wynika, że projekt ma na celu promocję oferty gospodarczej regionu oraz wsparcie procesu inwestycyjnego w regionie. Wszystkie działania Wnioskodawcy w ramach realizowanego projektu są nieodpłatne i nie są adresowane do konkretnego odbiorcy. Realizowany projekt nie generuje i nie będzie generował przychodów. Wnioskodawca w ramach projektu nie świadczy i nie będzie świadczył usług i dokonywał dostaw towarów, które stanowią czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi zatem na niespełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją przedmiotowego projektu.

W konsekwencji, Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług służących realizacji projektu i sfinansowanych otrzymanym dofinansowaniem.

Wobec tego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.