Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL1-1.440.106.2022.4.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-28
Teza: WIS ŚWIADCZENIE KOMPLEKSOWE – organizacja transportu publicznego – realizowanego przystosowanym do jazdy miejskiej oraz dla osób niepełnosprawnych niskopodwoziowym autobusem.
Słowa kluczowe: transport-transport lądowy; transport-transport osób; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - świadczenie kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 6 maja 2022 r. (data wpływu 12 maja 2022 r.), uzupełnionego pismem z dnia 20 czerwca 2022 r. (data wpływu 22 czerwca 2022 r.) oraz pismem z dnia 7 września 2022 r. (data wpływu 14 września 2022 r.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** usługa (świadczenie kompleksowe) – organizacja transportu publicznego – realizowanego przystosowanym do jazdy miejskiej oraz dla osób niepełnosprawnych niskopodwoziowym autobusem.

**Opis usługi**: świadczenie polega na organizacji odpłatnego publicznego transportu zbiorowego na terenie gminy i jest realizowane zgodnie z umową przystosowanym do jazdy miejskiej oraz dla osób niepełnosprawnych niskopodwoziowym autobusem. Odbywanie kursów autobusu komunikacji miejskiej ma miejsce w systemie ciągłym na zasadzie "pętli", z uwzględnieniem miejsc przystankowych określonych w rozkładzie jazdy z częstotliwością 10 kursów na dobę w dni powszednie od poniedziałku do piątku w okresie od stycznia do grudnia.

Na świadczenie składają się następujące czynności:

(1) przewozy pasażerów (odbywanie kursów autobusowych, organizacja transportu zastępczego),

(2) pisemne informowanie Gminy o problemach technicznych lub okolicznościach, które mogą wpłynąć na jakość usługi, w szczególności brak możliwości dojazdu (…),

(3) ustalanie, aktualizacja oraz udostępnianie rozkładu jazdy,

(4) sprzedaż biletów,

(5) kontrola biletów i kontrola dokumentów uprawniających do przejazdu w autobusach,

(6) pobór kar i należności z tytułu jazdy bez ważnego biletu.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 49.31

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a oraz poz. 39 załącznika nr 3 do ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 12 maja 2022 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 22 czerwca 2022 r. oraz 14 września 2022 r.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis.**

Przedmiotem wniosku jest (…) (pasażerskiego) dla Spółki. W dniu 30 grudnia 2021 r. Gmina zawarła z Sp. z o.o. (dalej jako: Spółka/(…)) umowę współpracy z zakresu gospodarki komunalnej. Na podstawie zapisów przywołanej umowy Gmina powierzyła Spółce zadanie własne z zakresu organizacji odpłatnego publicznego transportu zbiorowego na terenie gminy realizowanego niskopodwoziowym autobusem. W uchwale rady miejskiej ustalono ceny za usługi przewozowe w publicznym transporcie zbiorowym o charakterze użyteczności publicznej. Środki ze sprzedaży biletów uprawniających do przejazdów autobusami komunikacji miejskiej stanowią przychody Spółki (aneks (…)). Za wykonanie tego zadania Wnioskodawca otrzyma określone w umowie wynagrodzenie ryczałtowe w wysokości (…). Natomiast wynagrodzenie należne dla Spółki będzie pomniejszane o wartość comiesięcznych przychodów ze sprzedaży biletów. Wynagrodzenie dotyczy zapłaty za umowę z tytułu świadczonych usług transportu osób pasażerskiego komunikacją miejską.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 20 czerwca 2022 r. Wnioskodawca doprecyzował opis usługi w następujący sposób:

Przedmiotem wniosku jest usługa organizacji transportu publicznego, za świadczenie której Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie ryczałtowe od Gminy.

W celu wykonania usługi będącej przedmiotem wniosku Wnioskodawca podejmuje następujące czynności:

a) Odbywanie kursów autobusu komunikacji miejskiej w systemie ciągłym na zasadzie "pętli", z uwzględnieniem miejsc przystankowych określonych w rozkładzie jazdy z częstotliwością 10 kursów na dobę w dni powszednie od poniedziałku do piątku w okresie od stycznia do grudnia. Szczegółowy rozkład jazdy stanowi załącznik do umowy współpracy:

b) Przestrzeganie rozkładów jazdy;

c) Ponoszenie pełnej odpowiedzialności za szkody oraz następstwa nieszczęśliwych wypadków pracowników i osób trzecich, powstałe w związku z prowadzonymi usługami oraz ponoszenie wyłącznej odpowiedzialności za wszelkie szkody będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania przedmiotu umowy, które to szkody Spółka zobowiązuje się pokryć w pełnej wysokości;

d) Niezwłoczne, pisemne informowanie Powierzającego o problemach technicznych lub okolicznościach, które mogą wpłynąć na jakość usługi, w szczególności brak możliwości dojazdu (…);

e) Dokonywanie bieżącej korekty rozkładu jazdy komunikacji miejskiej w przypadku zmiany rozkładu jazdy (…) – rozkład jazdy oraz jego aktualizacje muszą zawierać dodatkowo nazwę przewoźnika (dane firmy) oraz nr telefonu;

f) Niezwłoczne, nie później niż na 1 dzień przed zmianą rozkładu, rozwieszenie, na własny koszt, na wyznaczonych przystankach nowego rozkładu jazdy oraz przesłanie kopii tego rozkładu do Urzędu Miejskiego i do Spółdzielni Mieszkaniowej w celu umieszczenia na stronie internetowej;

g) Zapewnienie na własny koszt wszelkich materiałów eksploatacyjnych, związanych z realizacją publicznego transportu zbiorowego na terenie gminy;

h) Kontrolowanie przez pracownika Spółki ważności biletów i dokumentów uprawniających do przejazdu w autobusach komunikacji miejskiej, wraz z nakładaniem i pobieraniem opłat za ujawniony w trakcie kontroli brak ważnego biletu lub innego dokumentu uprawniającego do przejazdu, a także pobór kar i należności z tytułu jazdy bez ważnego biletu, które stanowią przychód spółki;

i) Sprzedaż biletów poprzez zamontowany w pojeździe biletomat lub bezpośrednio u kierowcy autobusu;

j) w razie awarii autobusu trwającej powyżej 1 dnia, niezwłoczne poinformowanie Powierzającego w drodze telefonicznej oraz podstawienie pojazdu zastępczego.

Co do zasady na mocy Umowy Gmina zleca Wnioskodawcy wykonanie usługi. Spółka w celu świadczenia usługi zakupiła autobus komunikacji miejskiej, który stanowi majątek Spółki.

Spółka:

a) ponosi wszelkie koszty eksploatacji autobusu: zakup paliwa, części do napraw, materiałów eksploatacyjnych, koszty ubezpieczenia;

b) zatrudnia kierowców z odpowiednimi kwalifikacjami;

c) zatrudnia osobę z licencją przewoźnika;

d) zawarła umowę na sprzedaż biletów za pośrednictwem aplikacji (…);

e) ponosi koszty wydruku biletów sprzedawanych przez kierowców.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 7 września 2022 r. Wnioskodawca potwierdził, że przedmiotem wniosku jest usługa organizacji transportu publicznego, która stanowi świadczenie kompleksowe, o którym mowa w art. 42b ust. 5 pkt 2 ustawy, na które składają się wymienione wyżej elementy tj.:

(1) refundacja kosztów przewozów pasażerów (odbywanie kursów autobusowych, organizacja transportu zastępczego),

(2) pisemne informowanie Gminy o problemach technicznych lub okolicznościach, które mogą wpłynąć na jakość usługi, w szczególności brak możliwości dojazdu (…),

(3) ustalanie, aktualizacja oraz udostępnianie rozkładu jazdy,

(4) sprzedaż biletów,

(5) kontrola biletów i kontrola dokumentów uprawniających do przejazdu w autobusach,

(6) pobór kar i należności z tytułu jazdy bez ważnego biletu.

(…)

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)**

Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie złożone (kompleksowe), obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego (kompleksowego).

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd v. Commissioners of Custom and Excise, ECLI:EU:C:1999:93 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v. Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, Trybunał wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP v. Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C- 572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

W opinii Rzecznik Generalnej z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributaria e Aduaneira (ECLI:EU:C:2020:855), Juliane Kokott wskazała na istotne wskazówki co do właściwego rozumienia pojęcia „usługi złożonej”.

„(16) Trybunał zakłada w utrwalonym orzecznictwie, że każde świadczenie należy co do zasady uznawać za odrębne i niezależne dla celów opodatkowania VAT(6). Wyciąga taki wniosek z art. 1 ust. 2 akapit drugi oraz art. 2 dyrektywy VAT.

(\`(...)\`)

Pkt 23 Decydującym czynnikiem jest zatem to, czy przeciętny konsument (tj. przeciętny świadczeniobiorca) postrzega otrzymane świadczenie jako wiele niezależnych świadczeń, czy też jedno pojedyncze świadczenie. Kluczowym kryterium jest w tym przypadku powszechny odbiór, a więc to, co rozumie pod tym ogół ludności. Ustanawiając kryterium „przeciętnego konsumenta”, Trybunał posługuje się typizacją, którą stosuje również w innych obszarach prawa(17).

Pkt 24 W swoim orzecznictwie Trybunał opracował różne wskazówki dotyczące kwalifikacji zespołów świadczeń i czynności dla celów opodatkowania VAT. Są to nierozerwalność poszczególnych elementów świadczenia (pkt 25 i nast.), niezależny dostęp do świadczeń (pkt 29), gospodarczy cel świadczenia (pkt 30, 31) oraz odrębne rozliczenie (pkt 32, 33).

(\`(...)\`)

Pkt 29 Wskazówką świadczącą o nieistnieniu jednego świadczenia złożonego jest niezależna dostępność świadczeń. Okoliczność, że świadczenia są dostępne niezależnie od siebie, wskazuje w świetle orzecznictwa Trybunału na istnienie kilku niezależnych świadczeń w rozumieniu przepisów o VAT. Jeżeli natomiast świadczeniobiorca nie może otrzymać jednego elementu świadczenia bez innego, przemawia to za jednym świadczeniem złożonym.

Pkt 30 Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27).

(…)

Pkt 32 Jeżeli za zespół świadczeń i czynności ustala się cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31). Odrębna wycena może bowiem w indywidualnych przypadkach polegać też tylko na wewnętrznym wyliczeniu świadczeniodawcy”.

Pkt 33 Jeżeli nie da się w prosty sposób obliczyć części wynagrodzenia przypadającej na poszczególne elementy świadczenia, świadczy to jednak o istnieniu jednego świadczenia złożonego. W takim wypadku rozdzielenie wydawałoby się raczej sztuczne”.

Podsumowując powyższe tezy należy stwierdzić, że decydującym czynnikiem uznania usługi za „świadczenie kompleksowe” jest zatem to, czy przeciętny konsument (tj. przeciętny świadczeniobiorca) postrzega otrzymane świadczenie jako wiele niezależnych świadczeń, czy też jedno świadczenie. Ponadto wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest jednolity cel gospodarczy transakcji. Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa TSUE jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu.

Z przedstawionego opisu zagadnienia wynika, że Gmina zleca Wnioskodawcy na podstawie umowy organizację transportu publicznego. Wnioskodawca w ramach zlecenia wykonuje następujące czynności: (1) przewozy pasażerów (odbywanie kursów autobusowych, organizacja transportu zastępczego), (2) pisemne informowanie Gminy o problemach technicznych lub okolicznościach, które mogą wpłynąć na jakość usługi, w szczególności brak możliwości dojazdu (\`(...)\`), (3) ustalanie, aktualizacja oraz udostępnianie rozkładu jazdy, (4) sprzedaż biletów, (5) kontrola biletów i kontrola dokumentów uprawniających do przejazdu w autobusach, (6) pobór kar i należności z tytułu jazdy bez ważnego biletu.

Wszystkie czynności dokonywane przez Wnioskodawcę są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno, niepodzielne świadczenie gospodarcze. Gmina oczekuje od Wnioskodawcy wykonania całego świadczenia objętego umową, a nie kilku odrębnych, pojedynczych usług. Czynności wchodzące w zakres opisanego świadczenia są ze sobą ściśle powiązane, gdyż wszystkie służą realizacji określonego celu w postaci zapewnienia prawidłowego i ciągłego funkcjonowania transportu publicznego.

Wnioskodawca wykonując świadczenie polegające na organizacji transportu publicznego na rzecz Gminy jest zobowiązany postanowieniami umowy, które wymagają podejmowania opisanych w niej czynności. Realizacja takich czynności jak sprzedaż i kontrola biletów, czy rozwieszanie rozkładu jazdy stanowią bowiem elementy służące prawidłowej realizacji celu zasadniczego, którym jest wykonanie transportu publicznego. W analizowanej sprawie istotna jest również forma rozliczenia między Gminą a Wnioskodawcą. Jak wynika z opisu sprawy i załączonych dokumentów, początkowo, na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca otrzymywał ustalone umownie wynagrodzenie ryczałtowe, natomiast środki ze sprzedaży biletów stanowiły wpływ Gminy i przekazywane były raz w miesiącu na jej konto. Obecnie, zgodnie ze zmienionym sposobem rozliczania, środki ze sprzedaży biletów stanowią przychody Wnioskodawcy, a faktury obejmujące wynagrodzenie ryczałtowe należne Wnioskodawcy, są pomniejszane o wartość comiesięcznych przychodów ze sprzedaży biletów i wystawiane przez Wnioskodawcę na ostatni dzień roboczy danego miesiąca kalendarzowego, w którym nastąpiło wykonanie zadania.

Zatem, po analizie przedłożonego opisu oraz załączonych dokumentów należy stwierdzić, że w sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym polegającym na organizacji transportu publicznego, tj. realizacji przewozu pasażerów autobusem miejskim, na podstawie zakupionego biletu, zgodnie z rozkładem jazdy. Wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej umowy są podejmowane w celu należytego wykonania przedmiotu umowy i mają charakter elementów składowych usługi złożonej.

Każda wymieniona czynność w opisie sprawy służy prawidłowej realizacji usługi publicznego transportu w Gminie, na zasadach zleconych przez Gminę. W analizowanej sprawie czynnością wiodącą (dominującą) jest wykonanie na rzecz Gminy transportu publicznego tj. przewóz pasażerów. Pozostałe czynności (pisemne informowanie Gminy o problemach technicznych lub okolicznościach, które mogą wpłynąć na jakość usługi, w szczególności brak możliwości dojazdu (…), ustalanie, aktualizacja oraz udostępnianie rozkładu jazdy, sprzedaż biletów, kontrola biletów i kontrola dokumentów uprawniających do przejazdu w autobusach, pobór kar i należności z tytułu jazdy bez ważnego biletu) mają charakter pomocniczy.

Powyższe wywołuje skutki w zakresie jednolitego opodatkowania wszystkich czynności wchodzących w skład tego świadczenia, zgodnie z usługą główną (dominującą). W związku z powyższym, w dalszej części decyzji dokonano klasyfikacji oraz określono stawkę podatku od towarów i usług dla usługi polegającej na wykonywaniu na rzecz Gminy transportu publicznego tj. przewozu pasażerów.

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja H Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „TRANSPORT I GOSPODARKA MAGAZYNOWA”.

Sekcja H obejmuje m.in. **lądowy transport pasażerski i towarów, wykonywany na podstawie rozkładów jazdy lub poza nimi, z wykorzystaniem różnych środków lokomocji (kursujących w obrębie miast i pomiędzy miastami), takich jak: kolej, metro oraz różne jednostki transportu drogowego (samochody, autobusy, autokary, tramwaje).**

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 49 „TRANSPORT LĄDOWY I RUROCIĄGOWY”. Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) dział ten obejmuje:

\- **przewozy pasażerów i towarów środkami transportu drogowego, kolejowego,**

\- transport rurociągowy.

Dział ten nie obejmuje:

\- usług terminali pasażerskich, obsługi infrastruktury kolejowej, prac manewrowych na sieciach i bocznicach kolejowych, sklasyfikowanych w 52.21,

\- usług w zakresie obsługi wagonów sypialnych lub wagonów restauracyjnych, kiedy jest ona wykonywana na zlecenie, sklasyfikowanych w 55.90.13.0, 56.10.12.0,

\- transportu sanitarnego, sklasyfikowanego w 86.90.14.0.

Natomiast w ww. dziale została wymieniona klasa 49.31 „TRANSPORT LĄDOWY PASAŻERSKI, MIEJSKI I PODMIEJSKI”. W tej klasie została wymieniona kategoria 49.31.2 „POZOSTAŁY TRANSPORT LĄDOWY PASAŻERSKI, MIEJSKI I PODMIEJSKI”. Z kolei w kategorii tej zawarto **grupowanie 49.31.21.0 „Transport drogowy pasażerski, rozkładowy, miejski i podmiejski”**.

Grupowanie to obejmuje:

\- **przewozy pasażerów realizowane środkami transportu lądowego miejskiego lub podmiejskiego, takimi jak: autobus, tramwaj, trolejbus itp., po ustalonych trasach w oparciu o rozkład jazdy,**

\- przewozy pasażerów kolejkami linowymi naziemnymi, kolejkami linowymi itp., gdy jest on częścią miejskiego lub podmiejskiego systemu komunikacji,

\- przewóz pojazdów, bagażu, zwierząt i innych rzeczy należących do pasażera, bez dodatkowej opłaty.

Grupowanie to nie obejmuje:

\- transportu kolejowego pasażerskiego, miejskiego i podmiejskiego, sklasyfikowanego w 49.31.10.0,

\- przewozu pasażerów kolejkami linowymi naziemnymi, kolejkami linowymi itp., w przypadku, gdy nie jest on częścią miejskiego lub podmiejskiego systemu komunikacji, sklasyfikowanego w 49.39.20.0.

Uwzględniając powyższe, usługa kompleksowa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych klasą PKWiU 49.31 „TRANSPORT LĄDOWY PASAŻERSKI, MIEJSKI I PODMIEJSKI”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy).

Na podstawie art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W poz. 39 załącznika nr 3 do ustawy stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych obecnie stawką podatku w wysokości 8% wskazano PKWiU 49.31 „Transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski”.

Opisane we wniosku świadczenie kompleksowe mieści się w grupowaniu PKWiU 49.31 „TRANSPORT LĄDOWY PASAŻERSKI, MIEJSKI I PODMIEJSKI”. Zatem stawką właściwą dla tego świadczenia jest – na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy oraz poz. 39 załącznika nr 3 do ustawy – stawka podatku w wysokości 8%.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).