Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.266.2018.2.TW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-17
Teza: Możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: honorarium; koszt-koszty uzyskania przychodów; obowiązek-obowiązek płatnika; praca; prawa-prawa autorskie; płatnik; twórcy; utwory
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 11 czerwca 2018 r. (data wpływu 18 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny – uzupełniony pismem z 23 lipca 2018 r. (data wpływu 26 lipca 2018 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania:**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:**

**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zainteresowana będąca stroną postępowania (dalej: „Oddział”) jest oddziałem holenderskiej firmy (zainteresowanej niebędącej stroną postępowania, będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie dochodu uzyskiwanego przez Oddział, zwanej dalej: „Spółka”), która wchodzi w skład tajwańskiego holdingu (dalej „Grupy”), jednego z największych producentów elektroniki użytkowej. Oddział swoje usługi świadczy na rzecz podmiotu powiązanego z siedzibą na Tajwanie, trudniącego się sprzedażą i marketingiem produktów telekomunikacyjnych. Głównym zadaniem Oddziału jest samodzielne opracowywanie i rozwijanie wysoce innowacyjnych, kompleksowych rozwiązań w dziedzinie IT i telekomunikacji. Obecnie Oddział realizuje projekty polegające na tworzeniu innowacji produktowych w postaci odbiorników telewizji cyfrowej umożliwiających dystrybucję sygnału telewizyjnego wewnątrz domu. Rozszerza ponadto obszar prac projektowych o stacje czołowe (Head-Ends) telewizji cyfrowej, które będą umożliwiały dystrybucję telewizji cyfrowej w sieciach kablowych.

Proces projektowy prowadzony przez Oddział obejmuje swym zakresem kolejno następujące po sobie ogniwa – od przygotowania prototypów urządzeń, przez ich weryfikację i walidację, ewentualne korekty schematów ideowych, aż po przygotowanie do produkcji masowej. Oddział posiada własne laboratorium pomiarowe, w którym prace projektowe przeprowadzają zatrudnieni na umowę o pracę inżynierowie o różnych specjalizacjach: elektronika cyfrowa, elektronika analogowa/RF, komunikacja bezprzewodowa (Wi-Fi, Bluetooth, RF4CE), programiści (C/C++), projektanci płytek obwodów drukowanych, oraz kierownicy projektów. Dla lepszej realizacji prac, podmiot często współpracuje z zewnętrznymi laboratoriami w kraju i za granicą. Oddział czynnie uczestniczy we wdrażaniu do produkcji własnych rozwiązań w fabrykach zlokalizowanych na całym świecie.

Działalność Oddziału oparta jest na intensywnych działaniach o charakterze badawczo-rozwojowym (dalej: „Prace badawczo-rozwojowe”). Polegają one na poszukiwaniu innowacyjnych rozwiązań i technologii, wspieraniu rozwoju produktów oferowanych klientom przez Grupę. Główne obszary Prac badawczo-rozwojowych to m.in.:

*   prace nad rozwojem technologii i produktów dostępu radiowego,
*   prace badawcze nad nowymi technologiami radiowymi.

Projekty prowadzone przez Oddział są projektami prowadzonymi w sposób systematyczny. Nie są związane z rutynowymi i okresowymi zmianami, swoim zakresem znacznie bardziej wykraczają poza implementację zmian technologii. Oddział wykorzystuje wiedzę i umiejętności pracowników do tworzenia nowych oraz udoskonalania istniejących produktów. Mając na względzie charakter prowadzonej przez Oddział działalności, istotne znaczenie ma proaktywna postawa Oddziału w zakresie opracowania nowych, innowacyjnych technologii pozwalających na usprawnianie funkcjonalności produktów.

Oddział nie prowadzi działalności na terenie strefy ekonomicznej.

W związku z powyższym Oddział w ramach prowadzonych Prac badawczo-rozwojowych ponosił oraz ponosi szereg różnego rodzajów kosztów (dalej jako: „Koszty B+R”). Należą do nich w głównej mierze Koszty B+R ponoszone przez Oddział w odniesieniu do osób zatrudnionych na umowę o pracę. Są to w szczególności:

1.  koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych;
2.  koszty składek wynikających z ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych z tytułu należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PDOF”) odprowadzanych w odniesieniu do pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych – w części finansowanej przez Oddział jako płatnika składek.

Należy zaznaczyć, że pracownicy, którzy bezpośrednio realizują Prace badawczo-rozwojowe, mogą również wykonywać inne czynności – np. natury administracyjnej. W celu wyodrębnienia czasu pracy poświęconego na wykonywanie prac bezpośrednio związanych z działalnością badawczo-rozwojową pracownik (inżynier, programista, projektant) przedstawia co miesiąc do zatwierdzenia przez pracodawcę tzw. „kartę ewidencji pracy twórczej”, na której to karcie wykazuje w sposób szczegółowy, w podziale na dni miesiąca, łączną ilość godzin faktycznego czasu pracy, w tym ilość godzin poświęconą na pracę twórczą związaną z tworzeniem konkretnego utworu. Dodatkowo, w odniesieniu do każdego utworu z osobna, pracownik wypełnia i przedstawia do zatwierdzenia przez pracodawcę „Kartę ewidencyjną przeniesienia praw autorskich do utworu”, która zawiera między innymi numer identyfikacyjny i tytuł projektu, autora projektu, opis utworu oraz miejsce jego archiwizacji. Pracodawca akceptuje odbiór dzieła i określa, czy dany utwór jest wykonany w ramach Prac badawczo-rozwojowych, czy w ramach pozostałych obowiązków. W przypadku gdy utwór jest wykonany w ramach Prac badawczo-rozwojowych, protokół będzie zawierał również ustaloną przez Pracownika i Pracodawcę wysokość honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu.

Pracodawca zamierza wprowadzić następujące zapisy do Regulaminu wynagradzania:

„ § 5

1.  W Oddziale w Polsce obowiązuje system wynagradzania, polegający na ustaleniu:
    1.  stawek wynagrodzenia zasadniczego na podstawie umowy o pracę,
    2.  stawek honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworów stworzonych przez pracownika w ramach prac badawczo-rozwojowych, stanowiących przedmiot prawa autorskiego, przysługującego pracownikom wykonującym prace o charakterze twórczym w zakresie prac rozwojowych, na podstawie protokołu przekazania praw autorskich do utworu, z zastrzeżeniem postanowień § 6 Regulaminu,
    3.  premii regulaminowej na podstawie § 6 pkt 3-4 Regulaminu.

§ 6

1.  Pracownikowi, w którego zakresie obowiązków zawiera się wykonywanie prac o charakterze twórczym, w miesiącu, w którym przeniósł na rzecz pracodawcy prawa autorskie do co najmniej jednego utworu stworzonego w ramach prac badawczo-rozwojowych, przysługuje honorarium za przeniesienie praw autorskich na pracodawcę w kwocie określonej w protokole przekazania praw autorskich do utworu, z zastrzeżeniem postanowień pkt 2.
2.  Łączna kwota honorarium należnego pracownikowi za dany miesiąc z tytułu przeniesienia praw autorskich do wszystkich utworów stworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych i przekazanych protokołem przekazania w danym miesiącu, nie może przekroczyć wysokości wynagrodzenia zasadniczego w kwocie faktycznie wypłaconej za dany miesiąc.
3.  Pracownikowi, w którego zakresie obowiązków zawiera się wykonywanie prac o charakterze twórczym, w miesiącu, w którym nie przeniósł na rzecz pracodawcy praw autorskich do żadnego utworu stworzonego w ramach prac badawczo-rozwojowych i w związku z tym nie należy mu się honorarium, o którym mowa w pkt 1, przysługuje premia regulaminowa w wysokości równej wysokości wynagrodzenia zasadniczego w kwocie faktycznie wypłaconej za dany miesiąc.
4.  Honorarium, o którym mowa w pkt 1, oraz premia regulaminowa, o której mowa w pkt 3, należą się wyłącznie pracownikom, których umowa o pracę przewiduje taką możliwość, tj. są one wymienione jako składniki wynagrodzenia”.

Dodatkowo Pracodawca zamierza zawrzeć w umowach o pracę lub aneksach do umów o pracę zawartych z pracownikami, którzy bezpośrednio realizują Prace badawczo-rozwojowe, następujące zapisy:

„Strony ustalają warunki wynagrodzenia:

1.  Wynagrodzenie zasadnicze za wykonywanie standardowych obowiązków wynikających z umowy o pracę: X zł miesięcznie brutto;
2.  Honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych: Y zł brutto z tym zastrzeżeniem, że nie może być ono wyższe niż kwota wynagrodzenia zasadniczego faktycznie wypłaconego za dany miesiąc;
3.  Premia regulaminowa.

Wszystkie składniki wynagrodzenia, w tym w szczególności honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych oraz premia regulaminowa wypłacane są zgodnie z aktualnymi postanowieniami regulaminu wynagradzania”.

Na podstawie „kart ewidencji pracy twórczej” i list płac Spółka zamierza dla każdego pracownika obliczać część wynagrodzenia (obejmującego wszystkie składniki wynagrodzenia, tj. w szczególności: wynagrodzenie zasadnicze, honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych, premia regulaminowa) wraz ze składkami finansowanymi przez płatnika proporcjonalnie przypadającego na czas poświęcony na pracę twórczą związaną z tworzeniem konkretnych utworów w ramach prac badawczo-rozwojowych mogącej podlegać zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową (dalej: „Limit”).

Spółka zamierza zaliczać do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac badawczo-rozwojowych w wysokości honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach Prac badawczo-rozwojowych wraz ze składkami finansowanymi przez płatnika naliczonymi od tego honorarium, jednak w wysokości nie wyższej niż obliczony dla danego pracownika Limit.

Pracodawca (Oddział) naliczając wynagrodzenia i wypełniając swoje obowiązki związane z pobraniem zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, w przypadku pracowników wykonujących bezpośrednie prace o charakterze badawczo-rozwojowym, zamierza stosować koszty uzyskania przychodów określone w wysokości 50% uzyskanego przychodu, ale tylko w odniesieniu do przychodu z tytułu honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych.

Oddział zatrudnia również osoby na innych stanowiskach, w tym kierowniczych i administracyjnych, jednak ich wynagrodzenia Spółka nie zalicza do kosztów B+R ze względu na fakt, że wykonywana przez te osoby praca w całości w sposób pośredni dotyczy prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Oddział w ramach Prac badawczo-rozwojowych ponosi także Koszty B+R związane z odpisami amortyzacyjnymi od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, m.in.:

1.  odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w ramach prac badawczo-rozwojowych, takich jak np. analizator sygnałów, analizator obwodów pomiarów elektrycznych, komora do testów kompatybilności elektromagnetycznej, tłumiki do tłumienia sygnałów i innego rodzaju urządzenia laboratoryjne, a także oprogramowanie do projektowania obwodów itp.;
2.  odpisy amortyzacyjne od sprzętu komputerowego/informatycznego, np. laptopów, komputerów, zestawów komputerowych czy monitorów itp. wykorzystywanego przez pracowników realizujących Prace badawczo-rozwojowe.

Ponadto Oddział ponosi także Koszty B+R związane z nabyciem materiałów i surowców bezpośrednio wykorzystywanych w ramach prac badawczo-rozwojowych, m.in.: kable, części elektroniczne, filtry do badań i inne materiały warsztatowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy prawidłowym jest stosowanie przez Oddział (będący jako zakład pracy płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych), którzy wykonują bezpośrednie prace w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu z tytułu honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych?

Zdaniem Zainteresowanych ustawa o PDOF w art. 22 ust. 9 pkt 3 wskazuje, iż w przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – koszty uzyskania przychodów określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu. Przy czym zamknięty katalog przychodów, o których mowa w art. 22 ust 9 pkt 3, ustawodawca zawarł w ust. 9b niniejszego artykułu. Są to przychody z tytułu działalności:

1.  twórczej w zakresie architektury wnętrz, architektury krajobrazu, urbanistyki, literatury pięknej, sztuk plastycznych, muzyki, fotografiki, twórczości audiowizualnej, programów komputerowych, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2.  badawczo-rozwojowej oraz naukowo-dydaktycznej;
3.  artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej i estradowej, reżyserii teatralnej i estradowej, sztuki tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki, instrumentalistyki, kostiumografii, scenografii;
4.  w dziedzinie produkcji audiowizualnej reżyserów, scenarzystów, operatorów obrazu i dźwięku, montażystów, kaskaderów;
5.  publicystycznej.

Wśród wymienionych wyżej tytułów przychodów znajdują się przychody z działalności badawczo-rozwojowej. Prowadzenie prac badawczo-rozwojowych jest jak opisywano w stanie przyszłym – głównym przedmiotem działalności Oddziału.

Pracownicy, wobec których Pracodawca stosuje koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu, wykonują prace związane bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową. Zgodnie z opisanym we wniosku stanem przyszłym spełnione są następujące przesłanki:

*   praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
*   pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,
*   stosunek prawny łączący pracownika i pracodawcę przewiduje zróżnicowanie wynagrodzenia należnego pracownikowi za część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych oraz
*   prowadzona jest stosowna dokumentacja w tym zakresie, tj. szczegółowa ewidencja przeniesionych praw autorskich.

Wyżej wymienione przesłanki, jako warunki konieczne do zastosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu do części wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi, zostały wymienione w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25.10.2017 r., sygn. 0111-KDIB2-3.4011.123.2017.1.KK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 tej ustawy: dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W treści art. 10 ust. 1 omawianej ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie w pkt 1 wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej (art. 31 omawianej ustawy).

Przechodząc do kwestii kosztów uzyskania przychodów, to są one uregulowane w przepisach rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika, uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje, co do zasady, zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalenia kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

W takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że: koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W myśl art. 22 ust. 9a ww. ustawy: w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jednocześnie należy zauważyć, że z 1 stycznia 2018 r. na mocy art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. poz. 1291) art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymuje brzmienie: przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1.  działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2.  działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3.  produkcji audialnej i audiowizualnej;
4.  działalności publicystycznej;
5.  działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6.  działalności konserwatorskiej;
7.  prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 i 1293), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8.  działalności badawczo-rozwojowej, naukowo-dydaktycznej, naukowej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy zmieniającej: przepisy art. 8, art. 9a, art. 21 ust. 1 pkt 83c, art. 22 ust. 9b, art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a i ust. 9, art. 24 ust. 12a, art. 30g ust. 15 i 16, art. 45 ust. 3d oraz art. 52i ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r.

Natomiast zgodnie z art. 10 ww. ustawy: ustawa wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia, z wyjątkiem art. 1 pkt 7 i 8 oraz art. 2 pkt 2 i 3, które wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2019 r.

Z przytoczonej regulacji wynika, że tylko wymienione w tym przepisie rodzaje działalności pozwalają na zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 22 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 22 ust. 10a ww. ustawy: przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a.

Powołany przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że ustalenie, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu korzystania z praw autorskich lub pokrewnych (lub rozporządzania tymi prawami), i podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

O zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje zatem fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za korzystanie z praw autorskich i pokrewnych (lub rozporządzania tymi prawami) do utworu będącego przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, z późn. zm.).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych we wskazanej regulacji, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ww. ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 ww. ustawy: w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i ust. 4 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy: prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

Ponadto w rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy.

Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych (autorskich) w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, że przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zatem, aby możliwe było zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu, warunkiem koniecznym jest, aby pracownik w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy stworzył utwór w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czyli aby wynik jego działań nosił cechy indywidualnej twórczości oraz pracownik dokonał rozporządzania prawami albo skorzystał ze swoich praw. Pojęcia „korzystanie” i „rozporządzanie” nie są dokładnie zdefiniowane w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jednak należy uznać, że przeniesienie praw autorskich lub udzielanie licencji na korzystanie z utworów lub przedmiotów praw pokrewnych na zakład pracy mieści się w ich zakresie.

Nabycie przez pracodawcę majątkowych praw autorskich do utworów pracowniczych nie ma charakteru pierwotnego. Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu: jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Powyższe oznacza, że od chwili powstania utworu do jego przyjęcia przez pracodawcę autorskie prawa pozostają przy twórcy. Jeżeli pracodawca nie zawiadomi twórcy w terminie sześciu miesięcy od dostarczenia utworu o jego nieprzyjęciu lub uzależnieniu przyjęcia od dokonania określonych zmian w wyznaczonym w tym celu odpowiednim terminie, uważa się, że utwór został przyjęty bez zastrzeżeń. Strony mogą określić inny termin (art. 13 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Podwyższone koszty uzyskania przychodów można więc stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej niż wynika to z treści art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej, a wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Z treści umowy o pracę (lub innego dokumentu) powinno więc wynikać, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona część wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Konieczne jest dokładne wyróżnienie (w jasny, czytelny sposób) tej części wynagrodzenia, która związana jest z korzystaniem lub rozporządzaniem przez pracownika z przysługujących mu praw autorskich.

Innymi słowy warunkiem zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów jest uzyskanie przychodu przez twórcę lub artystę wykonawcę, źródłem tego przychodu muszą być prawa autorskie lub prawa pokrewne i uzyskanie przychodu przez twórcę musi wynikać z korzystania przez twórcę lub artystę wykonawcę z tychże praw lub z rozporządzenia tymi prawami.

Stąd dla zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów, określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, konieczne jest rozróżnienie wynagrodzenia na część związaną z wykonywaniem obowiązków pracowniczych i część określającą honorarium, związane z korzystaniem z praw autorskich za eksploatację dzieła w określony sposób i na określonym polu.

Istotne jest, aby utwór faktycznie powstał, co powinno być udowodnione oraz że za przejęcie utworu pracodawca zapłacił konkretną określoną kwotowo wartość. Honorarium ma stanowić zapłatę (wynagrodzenie wyrażone kwotowo) za korzystanie przez pracodawcę z praw autorskich przysługujących pracownikowi. Dodatkowo należy zaznaczyć, że istotne jest to, w jaki sposób kwota tego honorarium została ustalona, a więc czy jest wyznacznikiem rzeczywistej wartości utworu czy też jest ustalona w inny sposób.

Zatem np. wyliczenie czasu poświęconego przez pracownika na pracę twórczą nie odpowiada wymogowi określenia wynagrodzenia pracownika za korzystanie z praw autorskich. Praca twórcza cechuje się bowiem tym, że jej rezultat jest niepewny i poświęcenie na nią określonego czasu nie świadczy o uzyskaniu zamierzonych efektów w postaci stworzenia utworu.

Należy także podkreślić, że norma art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter wyjątku od zasady. Przewidziana w nim preferencja zastosowania 50% stawki kosztów uzyskania przychodu nie może być zatem interpretowana w sposób rozszerzający.

Uzasadnieniem zastosowania tej preferencji jest szczególny rodzaj dochodu uzyskanego za stworzenie i przeniesienie praw do utworu. Istotą unormowania art. 22 ust. 9 pkt 3 omawianej ustawy nie jest preferowanie wynagrodzenia za rodzaj podejmowanych w danym czasie czynności lecz preferowanie wynagrodzenia za efekt działań twórczych, a więc stworzenie utworu. Tylko w przypadku jego określenia przez strony umowy o pracę możliwe jest zastosowanie do tego wynagrodzenia 50% stawki kosztów uzyskania przychodu.

Dla zastosowania preferencyjnych kosztów uzyskania przychodów konieczne jest zatem określenie honorarium za rozporządzenie prawami autorskimi, a więc wynagrodzenia za przeniesienie praw do konkretnego stworzonego utworu.

Podsumowując – aby możliwe było zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
*   pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,
*   stosunek prawny łączący pracownika i pracodawcę przewiduje zróżnicowanie wynagrodzenia należnego pracownikowi za część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych oraz pracodawca prowadzi stosowną dokumentację w tym zakresie, np. prowadzi szczegółową ewidencję przekazanych utworów,
*   przychody uzyskane przez pracownika muszą być uzyskane w wyniku działalności określonej w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym z tytułu działalności badawczo-rozwojowej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Zainteresowana będąca stroną postępowania (dalej: Oddział) jest oddziałem holenderskiej firmy (zainteresowanej niebędącej stroną postępowania, będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie dochodu uzyskiwanego przez Oddział, zwanej dalej: Spółka), która wchodzi w skład zagranicznego holdingu (dalej: Grupa), jednego z największych producentów elektroniki użytkowej. Oddział swoje usługi świadczy na rzecz podmiotu powiązanego, trudniącego się sprzedażą i marketingiem produktów telekomunikacyjnych. Głównym zadaniem Oddziału jest samodzielne opracowywanie i rozwijanie wysoce innowacyjnych, kompleksowych rozwiązań w dziedzinie IT i telekomunikacji. Obecnie Oddział realizuje projekty polegające na tworzeniu innowacji produktowych w postaci odbiorników telewizji cyfrowej umożliwiających dystrybucję sygnału telewizyjnego wewnątrz domu. Rozszerza ponadto obszar prac projektowych o stacje czołowe (Head-Ends) telewizji cyfrowej, które będą umożliwiały dystrybucję telewizji cyfrowej w sieciach kablowych. Proces projektowy prowadzony przez Oddział obejmuje swym zakresem kolejno następujące po sobie ogniwa – od przygotowania prototypów urządzeń, przez ich weryfikację i walidację, ewentualne korekty schematów ideowych, aż po przygotowanie do produkcji masowej. Oddział posiada własne laboratorium pomiarowe, w którym prace projektowe przeprowadzają zatrudnieni na umowę o pracę inżynierowie o różnych specjalizacjach: elektronika cyfrowa, elektronika analogowa/RF, komunikacja bezprzewodowa (Wi-Fi, Bluetooth, RF4CE), programiści (C/C++), projektanci płytek obwodów drukowanych oraz kierownicy projektów. Dla lepszej realizacji prac podmiot często współpracuje z zewnętrznymi laboratoriami w kraju i za granicą. Oddział czynnie uczestniczy we wdrażaniu do produkcji własnych rozwiązań w fabrykach zlokalizowanych na całym świecie. Działalność Oddziału oparta jest na intensywnych działaniach o charakterze badawczo-rozwojowym (dalej: Prace badawczo-rozwojowe). Polegają one na poszukiwaniu innowacyjnych rozwiązań i technologii, wspieraniu rozwoju produktów oferowanych klientom przez Grupę. Główne obszary Prac badawczo-rozwojowych to m.in. prace nad rozwojem technologii i produktów dostępu radiowego, prace badawcze nad nowymi technologiami radiowymi. Projekty prowadzone przez Oddział są projektami prowadzonymi w sposób systematyczny. Nie są związane z rutynowymi i okresowymi zmianami, swoim zakresem znacznie bardziej wykraczają poza implementację zmian technologii. Oddział wykorzystuje wiedzę i umiejętności pracowników do tworzenia nowych oraz udoskonalania istniejących produktów. Mając na względzie charakter prowadzonej przez Oddział działalności, istotne znaczenie ma proaktywna postawa Oddziału w zakresie opracowania nowych, innowacyjnych technologii pozwalających na usprawnianie funkcjonalności produktów. Należy zaznaczyć, że pracownicy, którzy bezpośrednio realizują Prace badawczo-rozwojowe, mogą również wykonywać inne czynności – np. natury administracyjnej. W celu wyodrębnienia czasu pracy poświęconego na wykonywanie prac bezpośrednio związanych z działalnością badawczo-rozwojową pracownik (inżynier, programista, projektant) przedstawia co miesiąc do zatwierdzenia przez pracodawcę tzw. „kartę ewidencji pracy twórczej”, na której to karcie wykazuje w sposób szczegółowy, w podziale na dni miesiąca, łączną ilość godzin faktycznego czasu pracy, w tym ilość godzin poświęconą na pracę twórczą związaną z tworzeniem konkretnego utworu. Dodatkowo, w odniesieniu do każdego utworu z osobna, pracownik wypełnia i przedstawia do zatwierdzenia przez pracodawcę „Kartę ewidencyjną przeniesienia praw autorskich do utworu”, która zawiera między innymi numer identyfikacyjny i tytuł projektu, autora projektu, opis utworu oraz miejsce jego archiwizacji. Pracodawca akceptuje odbiór dzieła i określa, czy dany utwór jest wykonany w ramach Prac badawczo-rozwojowych, czy w ramach pozostałych obowiązków. W przypadku gdy utwór jest wykonany w ramach Prac badawczo-rozwojowych, protokół będzie zawierał również ustaloną przez pracownika i pracodawcę wysokość honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Na podstawie „kart ewidencji pracy twórczej” i list płac Spółka zamierza dla każdego pracownika obliczać część wynagrodzenia (obejmującego wszystkie składniki wynagrodzenia, tj. w szczególności: wynagrodzenie zasadnicze, honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach prac badawczo-rozwojowych, premia regulaminowa) wraz ze składkami finansowanymi przez płatnika proporcjonalnie przypadającego na czas poświęcony na pracę twórczą związaną z tworzeniem konkretnych utworów w ramach prac badawczo-rozwojowych mogącej podlegać zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Przenosząc przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego na grunt powołanych wcześniej regulacji prawnych, należy podkreślić, że samo posiadanie statusu twórcy utworów jest niewystarczające do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu. Niezbędne jest, by twórca osiągał przychód bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych lub rozporządzaniem tymi prawami, co wymaga z kolei stosownego udokumentowania.

Ponadto należy mieć na uwadze, że przez wyodrębnienie honorarium autorskiego z wartości wynagrodzenia zasadniczego nie można uznać sytuacji, w której Oddział określi je na podstawie wartości czasu przeznaczonego przez pracownika na stworzenie utworu, co będzie stanowić podstawę do określenia honorarium autorskiego. Taki sposób określania nie prowadzi bowiem do ustalenia honorarium autorskiego w wartości adekwatnej, odpowiadającej rzeczywistej wartości każdego z utworów, w stosunku do których prawa autorskie przejdą na Spółkę.

Tylko jednoznaczne wyliczenie wartości honorarium autorskiego za korzystanie i rozporządzanie prawami autorskimi pozwala na zastosowanie do tej wartości kosztów uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten nie znajdzie zastosowania do wynagrodzenia ustalonego na podstawie czasu pracy poświęconego przez pracownika na stworzenie utworu.

Wykonywanie pracy twórczej nie oznacza bowiem automatycznie powstania utworu i przejścia praw z tego tytułu na pracodawcę. Co ważne – wysokość honorarium za przeniesienie praw autorskich powinno wynikać z umowy o pracę, lub innych niż umowa o pracę, uregulowań obowiązujących określonego pracodawcę i jego pracowników, na przykład z regulaminu wynagradzania.

Należy także wskazać, że rejestracja czasu pracy jest czynnością techniczną, która nie daje podstaw do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu, gdyż czas poświęcony na wykonanie zadania nie jest wyznacznikiem udziału w prawie autorskim do utworu i na jego podstawie nie można określić wysokości wynagrodzenia należnego pracownikowi za korzystanie przez pracodawcę z praw autorskich. Ewidencja taka jest niezbędna w celu udowodnienia wykonania prac twórczych, ale nie określa sama w sobie wartości wynagrodzenia otrzymanego za przeniesienie praw autorskich.

Przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do przychodu – czyli w tym przypadku do wynagrodzenia z tytułu rozporządzania prawami autorskimi do utworów na rzecz pracodawcy, a to oznacza, że ten przychód musi być wyraźnie „związany” z uzyskaniem praw autorskich i rozporządzeniem nimi – a nie z czasem pracy poświęconym w danym miesiącu na pracę o charakterze twórczym.

Zatem podwyższone koszty uzyskania przychodów można stosować, jeżeli wypłacone zostało wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Z treści umowy o pracę (lub innego dokumentu obowiązującego u danego pracodawcy) powinno przy tym wynikać, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona część wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Konieczne jest zatem dokładne wyróżnienie (w jasny, czytelny sposób) tej części wynagrodzenia, która związana jest z korzystaniem lub rozporządzaniem przez pracownika z przysługujących mu praw autorskich i musi odzwierciedlać jego faktyczną wartość.

Istotne jest, aby utwór faktycznie powstał, co powinno być udowodnione oraz że za przejęcie utworu pracodawca zapłacił konkretną określoną kwotowo wartość. Honorarium ma stanowić zapłatę (wynagrodzenie wyrażone kwotowo) za korzystanie przez pracodawcę z praw autorskich przysługujących pracownikowi.

Tym samym, skoro Wnioskodawca za wykonywane czynności objęte zakresem obowiązków pracowników realizujących Prace badawczo-rozwojowe o charakterze twórczym wypłaca honoraria z tytułu korzystania z praw autorskich do poszczególnych utworów lub rozporządzania prawami do nich na podstawie rzeczywistego czasu pracy poświęconego na pracę twórczą w danym okresie rozliczeniowym, to Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do określenia kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec tego do przychodów osiąganych z tytułu wynagrodzenia za pracę twórczą, które będzie ustalane na podstawie opisanych we wniosku zasad, Wnioskodawca nie będzie mógł zastosować 50% kosztów uzyskania przychodu. W konsekwencji do całości uzyskiwanych przez pracowników przychodów ze stosunku pracy zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji honorarium autorskie ustalone na podstawie czasu pracy poświęconego na pracę twórczą nie spełnia przesłanek warunkujących prawo do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując – nieprawidłowym jest stosowanie przez Oddział w przypadku pracowników, którzy wykonują bezpośrednie prace w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu z tytułu honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu/utworów stworzonych w ramach Prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, Organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo Organ informuje, że wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych został rozstrzygnięty odrębnymi pismami.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

**