Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.552.2021.1.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-09
Teza: czy dochód ze sprzedaży Wyrobów zwolnionych na podstawie Decyzji wymagających udziału zewnętrznych Kooperantów (prowadzących działalność poza terenem wskazanym w Decyzji), stanowi/będzie w całości stanowił dla Spółki dochód z działalności zwolnionej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a w zw. z art. 17 ust. 4 ustawy o CIT i w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do wyodrębnienia tej części przychodów i kosztów ich uzyskania, która dotyczy czynności wykonywanych poza Zakładem (usług malowania realizowanych przez Kooperantów) w oparciu o art. 17 ust. 6a ustawy o CIT
Słowa kluczowe: decyzja; decyzja-decyzja o wsparciu
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji (WNI)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 34a

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 sierpnia 2021 r. (data wpływu 10 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy dochód ze sprzedaży Wyrobów zwolnionych na podstawie Decyzji wymagających udziału zewnętrznych Kooperantów (prowadzących działalność poza terenem wskazanym w Decyzji), stanowi/będzie w całości stanowił dla Spółki dochód z działalności zwolnionej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a w zw. z art. 17 ust. 4 ustawy o CIT i w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do wyodrębnienia tej części przychodów i kosztów ich uzyskania, która dotyczy czynności wykonywanych poza Zakładem (usług malowania realizowanych przez Kooperantów) w oparciu o art. 17 ust. 6a ustawy o CIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe,**

**UZASADNIENIE**

W dniu 10 sierpnia 2021 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy dochód ze sprzedaży Wyrobów zwolnionych na podstawie Decyzji wymagających udziału zewnętrznych Kooperantów (prowadzących działalność poza terenem wskazanym w Decyzji), stanowi/będzie w całości stanowił dla Spółki dochód z działalności zwolnionej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a w zw. z art. 17 ust. 4 ustawy o CIT i w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do wyodrębnienia tej części przychodów i kosztów ich uzyskania, która dotyczy czynności wykonywanych poza Zakładem (usług malowania realizowanych przez Kooperantów) w oparciu o art. 17 ust. 6a ustawy o CIT.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) to spółka wchodząca w skład międzynarodowej grupy X, zajmującej się produkcją wyrobów dedykowanych pojazdom z obszaru transportu publicznego. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Spółka zaopatruje w wysokiej jakości produkty (m.in. drzwi, okna, inne wyposażenia wnętrz) pojazdy z obszaru transportu publicznego w tym: (…). Od początku swojej działalności Wnioskodawca dużą wagę przywiązuje do postępu technologicznego, inwestycji produkcyjnych, rozbudowy parku maszynowego oraz budowy silnego zespołu specjalistów. Spółka posiada status dużego przedsiębiorcy w rozumieniu art. 2 pkt 24 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz. Urz. UE L 187 z 26.06.2014, str. 1 ze zm. dalej: „GBER”)

Spółka dnia 25 czerwca 2020 r. r. uzyskała decyzję o wsparciu nr (…), o której mowa w Ustawie o WNI (dalej: „Decyzja”). Decyzja o wsparciu została wydana w związku z nową inwestycją Spółki polegającą na zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejącego zakładu Spółki zlokalizowanego w (…) (dalej: „Zakład”), poprzez rozbudowę i reorganizację Zakładu przy wykorzystaniu nowoczesnych technik organizacyjnych, doposażeniu go w dodatkowe maszyny i urządzenia oraz zwiększeniu potencjału istniejącego działu badawczo-rozwojowego. W związku z otrzymaną Decyzją, Spółka ponosi nakłady inwestycyjne ukierunkowane na zwiększenie zdolności produkcyjnej istniejącego Zakładu.

Decyzja o wsparciu określa w sposób precyzyjny:

\- objęty nią zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy sklasyfikowany według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług określona w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze. zm., dalej: „PKWiU”) oraz

\- teren, na którym realizowana jest inwestycja w związku z którą Spółka otrzymała Decyzję o wsparciu (poprzez wskazanie działek i ich powierzchni). Jest to całość obszaru funkcjonującego uprzednio kompleksu produkcyjnego.

Zakres działalności gospodarczej Spółki określony posiadaną Decyzją o wsparciu zgodnie z klasyfikacją PKWiU jest następujący:

Sekcja C:

\- 24.42 - aluminium,

\- 25.61 - usługi obróbki metali i nakładania powłok na metale,

\- 27.32 - pozostałe elektroniczne i elektryczne przewody i kable,

\- 29.20 - nadwozia do pojazdów silnikowych; przyczepy i naczepy,

\- 29.31 - wyposażenie elektryczne i elektroniczne do pojazdów silnikowych,

\- 29.32 -pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli,

\- 30.20 - lokomotywy kolejowe oraz tabor szynowy,

\- 30.99 - pozostały sprzęt transportowy, gdzie indziej niesklasyfikowany,

Sekcja M:

\- 72.19 - usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych.

Ponadto, Decyzją nr (…) z 6 maja 2021 r. Minister Rozwoju Pracy i Technologii zmienił treść Decyzji o Wsparciu poprzez dodanie do treści Decyzji następujących grupowań PKWiU:

„Sekcja E:

\- 38.11.58.0 - odpady inne niż niebezpieczne zawierające metal,

\- 38.11.59.0 - odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu, gdzie indziej niesklasyfikowane,

\- 38.32.2 - Surowce wtórne metalowe

w zakresie wynikającym wyłącznie z prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie decyzji o wsparciu nr (…) z dnia 25 czerwca 2020 r.”

Złożoność procesu produkcyjnego Spółki jest uzależniona od specyfiki poszczególnych wyrobów gotowych. Niemniej jednak, proces produkcyjny obejmuje zwykle kilka zasadniczych faz (etapów), które są ze sobą ściśle powiązane.

Mogą to być przykładowo następujące etapy:

\- Cięcie;

\- Gięcie;

\- Wykrawanie;

\- Obróbka CNC;

\- Galwanizowanie;

\- Spawanie;

\- Szlifowanie;

\- Malowanie/anodowanie;

\- Klejenie;

\- Montaż.

Powyższe czynności, co do zasady realizowane są przez Spółkę we własnym zakresie na terenie Zakładu. Niemniej jednak, w związku z rosnącym zapotrzebowaniem na produkty Spółki, i ograniczeniami związanymi z obecną realizacją inwestycji, Spółka częściowo posiłkuje się wsparciem zewnętrznych podmiotów, przy realizacji niezbędnych, ale nie kluczowych z punktu widzenia wartości wyrobu gotowego oraz istotności procesów produkcji - w szczególności malowania proszkowego i malowania na mokro (dalej jako: „Kooperanci”). W rezultacie część wyrobów Spółki objętych zakresem PKWiU wskazanym w Decyzji (dalej: „Wyroby”) jest wytwarzana we współpracy z Kooperantami.

Po skorzystaniu z usług Kooperantów, malowane podzespoły stanowiące części Wyrobów/Wyroby każdorazowo wracają do cyklu produkcyjnego w zakładzie na obszarze objętym Decyzją - przeprowadzana jest wówczas kontrola jakości, a następnie montaż poszczególnych podzespołów.

Usługi zlecane Kooperantom są przez nich fizycznie wykonywane poza terenem wskazanym w Decyzji, jednakże w celu realizacji ww. usług malowania przez Kooperantów, produkty w toku pozostają własnością Spółki przez cały okres świadczenia usług, a Kooperanci wykonują zlecone prace na półproduktach wytworzonych i powierzonych przez Spółkę co do zasady przy wykorzystaniu własnych zasobów.

Zakup urządzeń i technologii do realizacji powyższych czynności przez Spółkę nie znajdował dotychczas dostatecznego uzasadnienia ekonomicznego - m.in. ze względu na konieczność uzyskania pozwoleń środowiskowych oraz rozbudowane możliwości współpracy z lokalnymi podmiotami świadczącymi usługi w tym zakresie.

Na skutek inwestycji objętej Decyzją, Wnioskodawca przewiduje zwiększenie możliwości produkcyjnych w zakresie ww. procesów (zwłaszcza malowania proszkowego), jednakże w toku realizacji znaczących wolumenowo zamówień, Spółka również w przyszłości zamierza dopuszczać możliwość korzystania ze wsparcia podwykonawców przy realizacji ww. czynności.

Uzasadnieniem korzystania z usług Kooperantów jest także realizacja części zamówień zgodnie z metodologią „just in time” to znaczy zgodnie ze ścisłym harmonogramem dostaw i wysyłek, tym samym możliwe jest, że powyższe czynności w wymaganym zakresie i terminie oraz skali nie mogą/nie będą mogły być fizycznie zrealizowane przez Spółkę na obszarze wskazanym w Decyzji np. z uwagi na brak stosownej mocy produkcyjnej w danym okresie czasu.

Tym samym, zaangażowanie Kooperantów ma za zadanie także zabezpieczyć płynność procesu produkcji Spółki oraz terminowość realizowanych dostaw w szczególności w przypadku znaczących wolumenowo zamówień. Zaangażowanie to umożliwia bowiem przeprowadzenie kompletnego procesu produkcyjnego nawet wówczas, gdy nie jest/nie będzie to możliwe wyłącznie w oparciu o zasoby Spółki na terenie jej zakładu objętego Decyzją (m.in. ze względów ekonomicznych, technologicznych, potencjalnych ograniczeń technicznych, awarii oraz braku mocy produkcyjnej).

Spółka podkreśla, że z perspektywy całego procesu produkcyjnego, wskazane powyżej usługi malowania nie stanowią kluczowego elementu, dlatego też mogą być zlecane Kooperantom w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności zwolnionej na podstawie Decyzji. Proces produkcyjny kończy się po wykonaniu przez Spółkę ostatecznej kontroli jakościowej oraz ilościowej, oznakowaniu i odpowiednim montażu poszczególnych Wyrobów. Pozostała część procesu produkcyjnego Wyrobów oferowanych przez Spółkę jako produkt finalny, jest obecnie realizowana wyłącznie przez Spółkę.

Spółka świadczy także usługi serwisowe, co do zasady związane z produkowanymi Wyrobami (incydentalnie mogą dotyczyć one asortymentu nieprodukowanego przez Spółkę, jednakże każdorazowo taka działalność jest klasyfikowana wówczas, jako opodatkowana). Ze względu na specyfikę asortymentu Spółki m.in. podzespoły do pojazdów szynowych (tramwaje, pociągi etc.) czynności serwisowe muszą odbywać się w miejscach wyznaczonych przez kontrahentów Spółki (najczęściej poza obszarem wskazanym w Decyzji) - w szczególności z uwagi na wymagany przez Klientów Spółki czas realizacji przez Spółkę usług serwisowych oraz naprawczych. Powyższe usługi są świadczone w związku z rozszerzoną gwarancją udzieloną na Wyroby. Kontrahenci Spółki podczas zakupu oferowanego przez Wnioskodawcę asortymentu, mają możliwość rozszerzenia gwarancji, co istotnie wpływa na atrakcyjność Wyrobów Spółki, a tym samym wolumen sprzedaży.

**W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.**

Czy dochód ze sprzedaży Wyrobów zwolnionych na podstawie Decyzji wymagających udziału zewnętrznych Kooperantów (prowadzących działalność poza terenem wskazanym w Decyzji), stanowi/będzie w całości stanowił dla Spółki dochód z działalności zwolnionej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a w zw. z art. 17 ust. 4 ustawy o CIT i w konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do wyodrębnienia tej części przychodów i kosztów ich uzyskania, która dotyczy czynności wykonywanych poza Zakładem (usług malowania realizowanych przez Kooperantów) w oparciu o art. 17 ust. 6a ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

**Zdaniem Wnioskodawcy,** korzystanie przez Spółkę z Usług Kooperantów zewnętrznych, które to Usługi polegać będą jedynie na malowaniu wyprodukowanych przez Spółkę na terenie jak wskazany w Decyzji o Wsparciu Wyrobów/podzespołów składających się na poszczególne Wyroby, ma charakter działalności pomocniczej względem działalności prowadzonej na obszarze Zakładu wskazanym w Decyzji, tym samym dochód powstały ze sprzedaży wyprodukowanych przy udziale Kooperantów Wyrobów podlegał będzie w całości zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a w zw. z art. 17 ust. 4 ustawy o CIT. W konsekwencji, Spółka nie będzie zobowiązana do wyodrębnienia tej części przychodów i kosztów ich uzyskania, która dotyczy czynności wykonywanych przez Kooperantów w oparciu o art. 17 ust. 6a ustawy o CIT.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT), wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2019 r. poz. 1162, poz. 1495 oraz z 2020 r. poz. 1086), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Natomiast, art. 17 ust. 4 ustawy o CIT stanowi, iż zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu. Jak wynika z art. 17 ust. 6a ustawy o CIT, w przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej określonym w zezwoleniu lub terenem określonym w decyzji o wsparciu, działalność prowadzoną na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu wydziela się organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o przychody i koszty uzyskania przychodów jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność określoną w zezwoleniu lub w decyzji o wsparciu.

Mając na uwadze powyższe przepisy, w ocenie Spółki, jeżeli czynności wykonywane przez Kooperantów stanowią jedną z (mniej znaczących) faz wytwarzania produkowanych i sprzedawanych przez Spółkę Wyrobów, a produkcja i sprzedaż tych Wyrobów będzie się mieścić w zakresie kodów PKWiU określonych w Decyzji, to dochód uzyskany z ich sprzedaży w części odpowiadającej fazie realizowanej przez Kooperantów, jako dochód uzyskany z działalności prowadzonej na podstawie Decyzji będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, a fakt zlecania pewnych faz produkcji Podwykonawcom nie może być utożsamiany z częściowym prowadzeniem działalności przez Spółkę poza terenem wskazanym w Decyzji (takie stanowiska zostały wskazane w analogicznych sprawach dotyczących zezwoleń na działalność na terenie specjalnych stref ekonomicznych m.in. w wyroku NSA z 19 listopada 2014 r., o sygn. II FSK 2826/12; wyroku WSA w Łodzi z 21 stycznia 2015 r., o sygn. I SA/Łd 1324/14).

W opinii Wnioskodawcy, w pojęciu „działalność gospodarcza prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu”, którym posługuje się art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, mieści się również wykonywanie pewnych czynności poza wskazanymi obszarami - w tym również zakup usług malowania niezbędnych do produkcji Wyrobu gotowego, jeżeli są one nierozerwalnie i funkcjonalnie związane z działalnością wykonywaną na terenie objętym Decyzją. Zlecanie usług opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Kooperantom nie zmienia ani charakteru prowadzonej przez Spółkę działalności (jest to nadal działalność produkcyjna prowadzona na terenie działek wskazanych w Decyzji), ani charakteru przychodów uzyskanych ze sprzedaży Wyrobów, jakie Spółka będzie wytwarzać na terenie Zakładu.

Należy także zwrócić uwagę na fakt, że podmioty zewnętrzne kooperujące ze Spółką, które nie korzystają ze zwolnienia podatkowego z tytułu realizacji działalności na terenie objętym decyzją o wsparciu/specjalnej strefy ekonomicznej są zobligowane do opodatkowania dochodów z ww. transakcji. Oznacza to, że ta „zewnętrzna” część procesu produkcyjnego, w zakresie, w jakim pochodzi od podmiotów dostarczających towary i usługi, jest w istocie opodatkowana podatkiem dochodowym, który uiszczają Kooperanci, zaś z perspektywy Spółki, wiąże się ze wzrostem kosztów uzyskania przychodu, alokowanych do działalności zwolnionej, co efektywnie zmniejsza wartość wyniku Spółki na działalności zwolnionej na podstawie Decyzji w danym roku podatkowym, a tym samym prowadzi do zmniejszenia wartości udzielonej pomocy.

W tym miejscu Spółka wskazuje, że możliwość korzystania z pomocy Kooperantów w trakcie produkcji zwolnionej na podstawie Decyzji, która to pomoc nie powoduje utraty przez wytworzone na terenie Zakładu produkty przymiotu „strefowych” (pozwalających na zwolnienie całego dochodu otrzymanego z ich sprzedaży), akceptowana jest w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Przykładowo, Spółka przywołuje stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA), zawarte w wyroku z 8 grudnia 2020 r. o sygn. II FSK 2127/18, w którym NSA, poczynił następujące wskazania:

_W motywach, uwzględniając treść obowiązujących przepisów prawa i opis sprawy, stwierdził, że wykonywanie sieciowania muf termokurczliwych przez podmiot zewnętrzny, prowadzący działalność gospodarczą poza SSE, nie pozbawia spółki prawa do zwolnienia całości dochodu uzyskanego z ich produkcji i sprzedaży. Na poparcie tej tezy Sąd powołał szereg okoliczności, które bez wątpienia przekonują o jej prawidłowości. Mianowicie, to na terenie SSE koncentruje się proces produkcyjny i decyzje o jego warunkach, przebiegu oraz finalnym efekcie. Wyłącznie spółka i wyłącznie na terenie SSE organizuje, realizuje, nadzoruje i odpowiada za proces produkcyjny termokurczliwych muf sieciowanych, w tym między innymi ustala, co i jak ma podlegać sieciowaniu. O sieciowaniu nie decyduje zewnętrzny podmiot, tylko skarżąca, w ramach produkcji termokurczliwych muf sieciowanych na terenie SSE. Zewnętrzny kooperant wykonuje na rzecz spółki ściśle określone przez nią czynności sieciowania (poddaje zawartość opakowań działaniu akceleratora elektronowego), które są technologicznie wpisane w proces produkcji gotowego wyrobu, prowadzony na terenie SSE. Otrzymuje on od strony odpowiednio zabezpieczone i opakowane części mufy podlegające sieciowaniu wraz z parametrami sieciowania._

_Trudno nie przyznać racji Sądowi I instancji, że czynność sieciowania nadaje nowe parametry, właściwości wyrobom produkowanym przez Spółkę, niemniej jednak, w wyniku sieciowania nie powstaje inny, nowy produkt, obok produkowanego w SSE (zewnętrzny kooperant nie produkuje czegoś nowego). Prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, o którym mówi art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p. - polegającej na produkcji termokurczliwych muf sieciowanych (w tej sprawie) - obejmuje cały zespół czynności, zwykle o wysokim stopniu zaawansowania technologicznego, poczynając od koncepcji, poprzez organizację, do wdrożenia/sukcesywnego udoskonalania. Jeśli w ramach tego kompleksu, z uwagi na specyfikę czy stopień skomplikowania jednej z takich czynności, podatnik korzysta ze świadczeń kooperanta spoza SSE, to w takiej sytuacji należało przyjąć, że działalność gospodarcza podatnika jest prowadzona na terenie SSE, jak stanowi art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p., tyle że w prowadzony tam proces produkcyjny wpisana jest, ze względów technologicznych czy ekonomicznych, konieczność skorzystania z czynności - usługi ze strony kooperanta spoza strefy._

_Tak więc, produkcja i sprzedaż przedmiotowych wyrobów ma miejsce na terenie SSE, nawet jeśli same czynności sieciowania odbywają się poza jej granicami, a wykonuje je zewnętrzny kooperant Spółki. Bynajmniej, okoliczność, że podmiot korzysta z usług podmiotów prowadzących działalność poza strefą nie może stanowić sama w sobie podstawy do przyjęcia, że nie mają one charakteru wyłącznie pomocniczego do procesu produkcyjnego._

_W niniejszej sprawie wykazano, że został spełniony, tak akcentowany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wymóg pomocniczości produktów i usług nabytych poza strefą względem produkcji prowadzonej w ramach działalności strefowej. Wynika on z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego /zdarzenia przyszłego._

Ponadto, Naczelny Sąd Administracyjny w podejmowanych orzeczeniach wielokrotnie i konsekwentnie wyjaśniał, że ta „zewnętrzna” część procesu produkcyjnego w zakresie, w jakim pochodzi od podmiotów dostarczających towary i usługi, jest w rzeczywistości opodatkowana podatkiem dochodowym, który uiszczają kooperanci podmiotu strefowego. Ponadto, analizując procesy produkcyjne, w obecnych realiach życia gospodarczego można zaobserwować ich wysoką specjalizację, co powoduje, że niezbędne staje się korzystanie z towarów i usług dostarczanych przez inne podmioty. Trudno sobie wyobrazić jakąkolwiek działalność gospodarczą, w której podmiot nie korzysta z zakupu towarów i usług, w tym od podmiotów działających poza obszarem objętym decyzją o wsparciu. W zakresie usług, każdy podmiot korzysta przecież z dostarczanych: wody, prądu i innych mediów. Poza tym podmioty kupują usługi: transportowe, ochrony mienia, obsługi rachunkowej czy prawnej, które świadczą podmioty znajdujące się poza obszarem objętym decyzją o wsparciu. Tego rodzaju usług nikt jednak nie bierze pod uwagę przy analizie tego czy ich zakup od podmiotów spoza tzw. „strefy” wpływa na wielkość zwolnienia podatkowego dla podmiotów działających na terenie objętym decyzją o wsparciu. Wykładnia przepisów dotyczących zwolnienia dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie decyzji o wsparciu, sprowadzająca się do twierdzenia, że ustawodawca pozbawił przedsiębiorców strefowych możliwości korzystania ze zwolnienia w zakresie własnej działalności realizowanej przy wsparciu usług wykonywanych poza „strefą”, jest wobec powyżej poczynionych uwag, nie do zaakceptowania.

Na kanwie powyższego, Spółka zauważa, że jako kluczowe w celu ustalenia czy korzystanie z pomocy Kooperantów nie powoduje utraty przez wytworzone na terenie Zakładu produkty przymiotu „zwolnionych na podstawie decyzji o wsparciu” można potraktować zapatrywania ujęte w wyroku NSA z 19 listopada 2014 r., o sygn. II FSK 2826/12, gdzie wskazano, że kryteriami pozwalającymi na zwolnienie dochodu z podatku dochodowego, na gruncie analogicznych regulacji dotyczących specjalnych stref ekonomicznych, przy udziale usług zakupionych od podmiotów spoza strefy, mogłyby być następujące okoliczności:

1\. nadanie towarom produkowanym nowej jakości dodanej przez podatnika (tj. przedsiębiorcę strefowego);

2\. sytuacja, w której usługi świadczone przez podmioty zewnętrzne stanowią jedną z faz produkcji produkowanych i sprzedawanych przez podmiot strefowy wyrobów zgodnie z zakresem PKWiU określonym w zezwoleniu;

3\. istnienie ścisłego, funkcjonalnego i nierozerwalnego związku pomiędzy czynnościami podstawowymi wykonanymi na terenie strefy, a czynnościami wykonanymi poza strefą, przy czym te ostatnie muszą mieć charakter pomocniczy (akcesoryjny) wobec tych wykonanych na terenie strefy;

4\. podejmowanie kluczowych dla danej działalności gospodarczej decyzji na terenie SSE.

Powyższe wskazania są także zgodne ze stanowiskami prezentowanymi przez przedstawicieli doktryny prawa podatkowego - tak m.in. K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019 w komentarzu do art. 17 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe przesłanki, Spółka zaznacza, że usługi zlecone Kooperantom są niezbędne, ale nie kluczowe z punktu widzenia wartości wyrobu gotowego, faz produkcji oraz istotności procesów wykonywanych w Zakładzie. Kooperanci nie wytwarzają nowych wyrobów, a jedynie malują podzespoły/Wyroby wyprodukowane na terenie Zakładu przez Spółkę. Nadto Spółka podkreśla, że usługi świadczone przez Kooperantów mają za zadanie jedynie usprawnienie procesu produkcyjnego prowadzonego przez Spółkę na terenie Zakładu, a przyczyną ich zlecenia są niewystarczające zasoby na terenie objętym Decyzją, tj. ograniczona powierzchnia Zakładu oraz brak odpowiednich pozwoleń środowiskowych na realizację tego typu działalności. Celem korzystania z usług świadczonych przez Kooperantów jest zwiększenie wydajności procesu produkcyjnego Spółki. Natomiast, to właśnie na terenie Zakładu odbywają się najistotniejsze - z punktu widzenia działalności Spółki - procesy dotyczące zarządzania całością cyklu produkcyjnego i to na terenie objętym Decyzją powstaje „wartość dodana” Wyrobów. Podsumowując - brak niezbędnych warunków produkcyjnych na terenie Zakładów oraz ekonomika procesu powodują konieczność zaangażowania Kooperantów w jedną z faz produkcji jaką jest malowanie podzespołów stanowiących cześć Wyrobów wykonanych na terenie objętym Decyzją.

Jak już wspomniano w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku, w przypadku sprzedaży wszystkich Wyrobów wytwarzanych na terenie Zakładu, na których usługi wykonywali Kooperanci, za produkt w pełni odpowiedzialny wobec klienta jest Wnioskodawca. W ocenie Wnioskodawcy, zasadnym jest więc uznanie, iż nabycie przedmiotowych usług od Kooperantów zewnętrznych należy zakwalifikować jako działalność pomocniczą w stosunku do zasadniczego procesu produkcyjnego Wyrobów gotowych wskazanych w Decyzji. Wykonywane przez podmioty zewnętrzne, poza terenem Zakładu, usługi są integralnym elementem prowadzonej przez Spółkę na terenie objętym Decyzją, działalności gospodarczej, wyznaczonej treścią Decyzji.

W konsekwencji, wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym usługi malowania, wykonywane przez Kooperantów stanowić będą działalność pomocniczą względem działalności prowadzonej na terenie Zakładu a zatem dochód powstały ze sprzedaży wyprodukowanych w ten sposób Wyrobów podlegał będzie w całości zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a w zw. z art. 17 ust. 4 ustawy o CIT.

Spółka zaznacza, że przyjęte przez nią stanowisko znajduje swoje odzwierciedlenie w licznych interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, których przedmiotem był podobny stan faktyczny/zdarzenie przyszłe do przedstawionych przez Spółkę, w szczególności w:

\- Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 maja 2021 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.139.2021.1.JKT;

\- Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 stycznia 2021 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.252.2017.12.JK;

\- Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 października 2020 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.386.2020.1.PC.

A także na gruncie szeregu innych rozstrzygnięć dotyczących reżimu specjalnych stref ekonomicznych m.in.:

\- Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) z 21 stycznia 2020 r. o sygn. IBPB-1-3/4510-658/16-7/MO, w której organ potwierdził następujące stanowisko wnioskodawcy: Usługi wykonywane przez Podwykonawców nie stanowią samodzielnej, odrębnej działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, lecz mają charakter subsydiarny w stosunku do działalności głównej polegającej na produkcji wyrobów gotowych i służą jej prawidłowej realizacji. W ocenie Spółki, powyższe dowodzi, że Usługi zlecane Podwykonawcom należy zakwalifikować jako działalność pomocniczą;

\- Interpretacji indywidualnej DKIS z 23 października 2019 r. o sygn. 0111-KDIB1-KDIB1-1.4010.351.2019.1.AB. w której organ potwierdził, że nabywane materiały oraz wykonywane przez podwykonawców usługi nie stanowią samodzielnej, odrębnej działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę, lecz mają charakter subsydiarny w stosunku do działalności głównej polegającej na świadczeniu usług obróbki metali oraz służą jej prawidłowej realizacji;

\- Interpretacji indywidualnej DKIS z 4 września 2019 r., o sygn. IBPB-1-3/4510-731/15-2/MO, w treści której organ potwierdził następujące stanowisko wnioskodawcy: (\`(...)\`) wytwarzany produkt jest w dalszym ciągu wyrobem strefowym, niezależnie od fazy produkcji, w której skorzystano z usług podwykonawców. Stąd, w ocenie Wnioskodawcy, przychody z tytułu sprzedaży produktów wymagających w procesie produkcyjnym częściowego udziału zewnętrznych kooperantów stanowią przychody zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT, a Spółka nie ma obowiązku wyodrębniania z całości przychodów ze sprzedaży produktu strefowego tej części przychodów i kosztów, która dotyczy fazy produkcji prowadzonej z udziałem kontrahentów zewnętrznych;

\- Interpretacji indywidualnej DKIS z 5 sierpnia 2019 r., o sygn. IBPB-1-3/4510-730/15-2/MO, w treści której organ potwierdził następujące stanowisko wnioskodawcy: Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskane przychody z tytułu sprzedaży produktów wymagających w procesie produkcyjnym częściowego udziału zewnętrznych kooperantów stanowią przychody zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT;

\- Interpretacji indywidualnej DKIS z 28 czerwca 2019 r. o sygn. IBPB-1-3/4510-99/16-2/MO, w treści której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym dochód ze sprzedaży wytworzonego przez spółkę produktu (przy udziale zewnętrznego podwykonawcy, niekiedy w ostatniej fazie produkcji) będzie podlegał w całości zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych;

\- Interpretacji indywidualnej DKIS z 12 kwietnia 2019 r., o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.59.2019.1.MO, w treści której organ potwierdził następujące stanowisko wnioskodawcy: Wykonanie Procesów poza terenem SSE nie skutkuje bowiem uznaniem Produktów za niespełniające warunku wyprodukowania na terenie SSE - są to prace o charakterze subsydiarnym wobec „właściwej” produkcji, która stanowi przedmiot zezwolenia i jest prowadzona na terenie SSE;

\- Interpretacji indywidualnej DKIS z 1 lutego 2019 r., o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.508.2018.1.BK, w treści której organ potwierdził następujące stanowisko wnioskodawcy: (\`(...)\`) Spółka prowadzi działalność wyłącznie na terenie strefy. Powyższego nie zmienia fakt, że Spółka prowadząc działalność gospodarczą (produkcyjną) na terenie strefy dokonuje zakupu usług obróbki mechanicznej lub powierzchniowej od podwykonawców. Usługi te stanowią bowiem jedynie pewien element (fazę) procesu produkcyjnego i nie są przejawem prowadzenia przez spółkę działalności gospodarczej poza terenem strefy;

\- Interpretacji indywidualnej DKIS z 31 stycznia 2019 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.612.2018.1.APO, w której organ potwierdził następujące stanowisko wnioskodawcy: (\`(...)\`) wszystkie elementy procesu produkcyjnego, w tym zakup dodatkowych usług od podwykonawców spoza Strefy, wykorzystanych do realizacji działalności będącej przedmiotem Zezwolenia - mieszczą się w zakresie wskazanym w Zezwoleniu. Stanowią one bowiem działalność pomocniczą w stosunku do działalności objętej Zezwoleniem oraz wykonywanej przez Spółkę na terenie Strefy, dlatego też całość dochodu ze świadczenia usług uszlachetniania powinna podlegać zwolnieniu z opodatkowania;

\- Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 15 stycznia 2014 r., o sygn. IBPBI/2/423-1356/13/AP, w której organ potwierdził następujące stanowisko wnioskodawcy: Sam fakt wykorzystania w procesie produkcji usług podmiotów zewnętrznych zlokalizowanych poza terenem strefy nie może być utożsamiany z częściowym prowadzeniem działalności przez Wnioskodawcę poza terenem strefy.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, świadczone przez Kooperantów usługi malowania podzespołów, potrzebne do produkcji Wyrobów zwolnionych nie zmieniają ani charakteru prowadzonej przez Spółkę działalności (jest to nadal działalność produkcyjna prowadzona na terenie Zakładu), ani też charakteru przychodów uzyskanych ze sprzedaży wyrobów wytwarzanych przez Spółkę na terenie objętym Decyzją, jak i odpowiadającym im wydatków. Konsekwentnie, Spółka może/będzie mogła korzystać z Usług świadczonych przez Kooperantów poza terenem Zakładu, bez konieczności przeprowadzenia wydzielenia organizacyjnego w oparciu o oraz art. 17 ust. 6a ustawy o CIT, a jednocześnie dochód uzyskany ze sprzedaży wyprodukowanych przy udziale Kooperantów Wyrobów podlegał będzie w całości zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 w zw. z ust. 4 ustawy o CIT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest** **prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pyt. oznaczonego we wniosku nr 1.

Nadmienia się, że w pozostałym zakresie tj. w zakresie pyt. oznaczonego we wniosku nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.