Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.208.2022.2.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-27
Teza: Zwolnienie od podatku dostawy działki zabudowanej.
Słowa kluczowe: budowle; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; sprzedaż-sprzedaż budynków
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11-pkt 3

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

23 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku planowanej sprzedaży działki nr \`(...)\` na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 maja 2022 r. (wpływ 18 maja 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Od dnia 1 lipca 2016 r. Powiat … (dalej „Powiat”) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym NIP XXX i począwszy od lipca 2016 r. składa deklaracje VAT we własnym imieniu. Z dniem 1 stycznia 2017 r. zgodnie z wymogiem art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych \`(...)\` ( Dz. U. z 2018 r., poz. 280) Powiat podjął rozliczenie podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi. Obsługę scentralizowanych rozliczeń w zakresie podatku VAT prowadzi Starostwo Powiatowe. Zgodnie z regulacją zawartą w art. 11 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899) starosta jest organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach dotyczących gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa. Jednakże podatnikiem podatku od towarów i usług w ramach wykonywania zadań zleconych ustawami w imieniu Skarbu Państwa nie jest Starosta, który nie posiada osobowości prawnej tylko Powiat jako jednostka samorządu terytorialnego wyposażona w osobowość prawną (tak: Interpretacja indywidualna … z dnia 2 października 2017 r.).

Skarb Państwa jest właścicielem nieruchomości położonej w … oznaczonej jako działka nr … o pow. … ha - zabudowanej dwoma budynkami letniskowymi typu „B…” oraz wiatą grillową, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą …. Ww. budynki i wiata są trwale związane z gruntem.

Budynki typu „B…” są o konstrukcji drewnianej, na fundamencie betonowym pod dachem drewnianym dwuspadowym, jednokondygnacyjne, podpiwniczone (piwnice stanowią magazyn, wysokość do 1m), z poddaszem użytkowym. Budynki w średnim stanie technicznym i przeciętnym standardzie. Wiata o konstrukcji drewnianej wykonana z 6 słupów drewnianych 10 cm, usadowiona na stopach betonowych pod dachem drewnianym dwuspadowym, pokrytym blachą trapezową. Podłoże utwardzone grysem okrawężnikowane, do wiaty doprowadzona jest energia elektryczna. Wnioskodawca nie wie kiedy ww. budynki i wiata zostały wybudowane. Wymieniona nieruchomość w latach 1986-2002 znajdowała się w zarządzie a następnie w trwałym zarządzie z przeznaczeniem na rekreację, odpowiednio: Wojewódzkiego Urzędu … a następnie Komendy Powiatowej Policji.

Starosta decyzją z dnia … grudnia 2002 r. znak: … orzekł o wygaszeniu trwałego zarządu sprawowanego przez Komendę Powiatową Policji nieruchomością nr … o pow. … ha, zabudowaną dwoma domkami typu „B…”, położoną w …, objętą … . Następnie w dniu … stycznia 2003 r. protokołem zdawczo-odbiorczym przejął opisywaną nieruchomość zabudowaną do zasobu nieruchomości Skarbu Państwa.

Skarb Państwa nie ponosił żadnych kosztów, ani podatku, gdyż przedmiotowa nieruchomość zabudowana została rozdysponowana poprzez oddanie w dzierżawę Związkowi … na okres od … lipca 2006 r. do … czerwca 2009 r. Dzierżawca za nieruchomość uiszczał czynsz dzierżawny roczny w wysokości … zł netto + VAT.

Następnie Starosta wnioskiem z dnia … czerwca 2009 r. … wystąpił do Wojewody o wyrażenie zgody na zawarcie umowy dzierżawy, bez obowiązku przeprowadzania przetargu nieruchomości oznaczonej jako zabudowana działka nr … o pow. … ha. położonej w …, na okres 20 lat z Związkiem … .

Opisywana nieruchomość nadal pozostawała w posiadaniu Związku i naliczano dla niego opłatę z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości oznaczonej jako zabudowana działka nr … powiększoną o należny podatek VAT.

Kolejnym pismem z dnia … czerwca 2012 r. z uwagi na fakt, że przedmiotowa nieruchomość dalej pozostawała w posiadaniu Związku …, naliczono opłatę z tytułu bezumownego korzystania za okres od dnia … września 2010 r. do dnia … czerwca 2012 r. powiększoną o należny podatek VAT.

Zarządzeniem nr … z dnia … grudnia 2010 r. Wojewoda udzielił Staroście zgody na zawarcie ze Związkiem … na czas nieoznaczony, kolejnej umowy dzierżawy zabudowanej nieruchomości Skarbu Państwa, położonej w … .

Wobec udzielonej zgody umową dzierżawy z dnia … czerwca 2012 r. Starosta reprezentujący Skarb Państwa oddał opisywaną nieruchomość w dzierżawę Związkowi od dnia … lipca 2012 r. na czas nieoznaczony. Dzierżawca płacił czynsz dzierżawny rocznie w kwocie … zł netto powiększony o należny podatek VAT.

Pismem z dnia … lutego 2020 r. Związek … wniósł o rozwiązanie umowy dzierżawy z dnia … czerwca 2012 r. Wobec powyższego w dniu … czerwca 2020 r. została podpisana obustronna umowa rozwiązująca umowę dzierżawy na czas nieokreślony z dnia … czerwca 2012 r. Następnie w dniu … czerwca 2020 r. protokołem zdawczo-odbiorczym nieruchomość oznaczona jako zabudowana działka nr …, położona w … została przez przekazana przez Związek … do zasobu nieruchomości Skarbu Państwa.

Wyjaśniają Państwo, że Skarb Państwa nie ponosił żadnych nakładów na tą nieruchomość, nakłady na tą nieruchomość służące jej utrzymaniu w stanie niepogorszonym były ponoszone przez ww. Dzierżawcę, zgodnie z ustaleniami zawartymi w umowie dzierżawy.

Zgodnie z zapisem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy obejmującym sołectwo … - zatwierdzonym Uchwałą Rady Gminy z dnia … listopada 2017 r. Nr …i opublikowanym w Dz. U. Woj. pod poz. … w dniu … grudnia 2017 r. działka nr … znajduje się w jednostce strukturalnej:

5 UT - tereny usług turystycznych - ok. 93% powierzchni,

1 KDG - tereny dróg publicznych klasy głównej - ok. 1% powierzchni,

10 ZL - tereny lasów - ok. 6 % powierzchni.

Obecnie Skarb Państwa reprezentowany przez Starostę planuje zbycie w drodze przetargu ustnego nieograniczonego nieruchomości położonej w … oznaczonej jako działka nr … o pow. … ha - zabudowaną dwoma budynkami letniskowymi typu „…” oraz wiatą grillową, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą … .

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że:

Oba budynki letniskowe typu „B…” zabudowane na działce położonej w … stanowią budynki w rozumieniu przepisu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r., poz. 2351 ze zm.), gdyż są trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadają fundamenty i dach – w związku z tym:

a) 1 budynek letniskowy typu „B…” stanowi budynek w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r., poz. 2351 ze zm.),

b) 2 budynek letniskowy typu „B…” stanowi budynek w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r., poz. 2351 ze zm.),

Wiata grillowa znajdująca się na działce położonej w … stanowi budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r., poz. 2351 ze zm.).

Pojęcie wiaty nie zostało zdefiniowane w Prawie budowlanym. W orzecznictwie sądowo-administracyjnym wskazuje się, że wiata to samodzielna, lekka budowla, posiadająca dach, niepełne ściany, której celem jest ochrona miejsca lub rzeczy przed oddziaływaniem atmosferycznym – deszczem, śniegiem, wiatrem (zob. wyroki NSA: z dnia 24 listopada 2020 r., II OSK 1973/20; z dnia 17 marca 2020 r., II OSK 603/19, orzeczenia.nsa.gov.pl, jak też wyrok NSA z dnia 14 września 2021 r., II OSK 1673/21). W rozumieniu art. 3 pkt 3 prawa budowlanego _budowla_ oznacza każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury.

Wiata grillowa znajdująca się na działce położonej w … nie jest wydzielona z przestrzeni za pomocą kompletnych ścian z każdej jego strony, co uniemożliwia jej zakwalifikowanie jako budynku. Równocześnie jej wielkość - 31,20 m2 powierzchni zabudowy uniemożliwia jej zakwalifikowanie jako obiektu małej architektury.

Wiata grillowa znajdująca się na działce położonej w … (służąca celom rekreacyjnym) powinna zostać sklasyfikowana w następujący sposób: Sekcja 1. Budynki - Dział 12. Budynki niemieszkalne - Grupa 127. Pozostałe budynki niemieszkalne - Klasa 1274. Pozostałe budynki niemieszkalne gdzie indziej niesklasyfikowane. Wiaty nie można bowiem przypisać do żadnej z innych klas budynków, a należy, zgodnie z objaśnieniami, kwalifikować ją jako budynek.

Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych określona w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) w pkt I „Objaśnienia wstępne” ppkt 2 „Pojęcia podstawowe” stanowi, że na potrzeby stosowania PKOB: „za szczególny rodzaj budynku uważa się wiatę, która stanowi pomieszczenie naziemne, nieobudowane ścianami ze wszystkich stron lub nawet w ogóle ścian pozbawione”.

1 budynek letniskowy typu „B…” jest sklasyfikowany pod symbolem 1110 PKOB,

2 budynek letniskowy typu „B…” jest sklasyfikowany pod symbolem 1110 PKOB;

Wiata grillowa - Dzierżawca nie ponosił w ogóle nakładów stanowiących wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym,

1 budynek letniskowy typu „B…” - Dzierżawca nie ponosił w ogóle nakładów stanowiących wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym,

2 budynek letniskowy typu „B…” - Dzierżawca nie ponosił w ogóle nakładów stanowiących wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym;

Dzierżawca nie poniósł nakładów na nieruchomość. Dzierżawca kwestii ewentualnych swoich nakładów na nieruchomość nigdy nie zgłosił Właścicielowi (w tym brak wzmianki o jakichkolwiek nakładach Dzierżawcy w Protokole zdawczo-odbiorczym z dnia … czerwca 2019 r.) - dlatego żadne rozliczenie nakładów Dzierżawcy na nieruchomość nie miało miejsca.

Wnioskodawcy z tytułu rozliczenia nakładów nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, gdyż takie rozliczenie nie wystąpiło.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 694 Kodeksu cywilnego, do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych. Do umowy dzierżawy znajduje więc zastosowanie przepis art. 677 Kodeksu cywilnego zgodnie z którym, roszczenia najemcy przeciwko wynajmującemu o zwrot nakładów na rzecz albo o zwrot nadpłaconego czynszu przedawniają się z upływem roku od dnia zwrotu rzeczy. W świetle powyższego Wnioskodawcy z tytułu rozliczenia nakładów nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT również w przyszłości, gdyż ewentualne roszczenia o nakłady przedawniły się z końcem 2020 r.

Przed dokonaniem sprzedaży Wnioskodawca i nabywca zabudowanej budynkami letniskowymi i wiatą grillową działki nr … będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i złożą właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z dostawą tych obiektów - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków i budowli; przy czym Wnioskodawca podaje, że zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 70 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899 ze zm.) zapłata ceny sprzedawanej nieruchomości nastąpi do dnia zawarcia aktu notarialnego.

**Pytania**

1\. Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca ma prawo do zastosowania zwolnienia z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy o VAT?

2\. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie dotyczące możliwości zwolnienia z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10, czy Wnioskodawca ma prawo do rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT i sprzedaży powyższej nieruchomości wraz z podatkiem VAT czynnemu podatnikowi tego podatku?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad.1

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze. zm. – „ustawa o VAT”).

Wskazać należy, że przedmiotem dostawy jest grunt wraz ze znajdującymi się na nim, trwale z nim związanymi budynkami typu „…” oraz budowlą - wiatą. Odnośnie opodatkowania gruntu, na którym dany obiekt się znajduje, zastosowanie znajduje art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem.

W przedmiotowej sprawie, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa budynków typu „…” oraz budowli - wiata znajdujących się na działce nr … podlega zwolnieniu z podatku VAT ze względu na treść art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zasadnicze jest zatem zdefiniowanie pierwszego zasiedlenia. W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub, ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pierwsze oddanie w użytkowanie ww. budynków i wiaty przez Wnioskodawcę nastąpiło … lipca 2006 r. poprzez umowę dzierżawy z Związkiem …, zatem należy przyjąć, iż w tej dacie nastąpiło pierwsze zasiedlenie, a więc pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków i wiaty upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Zdaniem Wnioskodawcy, doszło zatem do pierwszego zasiedlenia z dniem 1 lipca 2006 r., a co za tym idzie, możliwe jest zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wnioskodawca uważa ponadto, że w wypadku zajęcia przez organ innego stanowiska w zakresie możliwości zwolnienia w niniejszej sprawie z art. 43 ust. 1 pkt 10, możliwe jest zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z tym artykułem zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W przedmiotowej sprawie Skarb Państwa przejął na własność całą nieruchomość, w tym przedmiotowe budynki oraz wiatę nieodpłatnie, a zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie występowało. Z kolei Skarb Państwa nie ponosił wydatków na remont tych budynków lub wiaty ani na ich ulepszenie i nie zwiększał ich wartości początkowej. W wypadku uznania, że nie przysługuje zwolnienie zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należy więc zastosować zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w wypadku potwierdzenia możliwości zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, możliwe jest zrezygnowanie ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Warunkiem jest nabywca będący czynnym podatnikiem zarejestrowanym do celów VAT, a także złożenie przez obydwie strony w tym zakresie odpowiednich oświadczeń. Możliwość takiej rezygnacji istnieje po spełnieniu określonych warunków, przy czym została ona zawężona tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (por. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 29 czerwca 2018 r. 0112- KDIL4.4012.189.2018.2.TKU). Zdaniem Wnioskodawcy, ewentualna rezygnacja ze zwolnienia w przedmiotowej sprawie jest zatem możliwa po spełnieniu warunków o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – w oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy:

Rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z powyższych przepisów wynika, grunt, budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy:

Obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast z art. 15 ust. 6 ustawy, wynika, że:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Z kolei zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na podstawie art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast, na mocy art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Należy również mieć na uwadze art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług, jak opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest, co do zasady, zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 ust. 14 ustawy:

Rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej;

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe

kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Państwa wątpliwości w stosunku do przedstawionego opisu sprawy dotyczą możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku sprzedaży działki nr … zabudowanej dwoma budynkami letniskowymi i wiatą grillową na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy.

W związku z planowaną sprzedażą działki nr … wystąpią Państwo jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości gruntowej zabudowanej jest określenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynków i budowli na niej posadowionych i jaki okres upłynął od tego momentu.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku doszło do pierwszego zasiedlenia budynków letniskowych i budowli – wiaty grillowej znajdujących się na działce nr …, gdyż jak wynika z opisu sprawy dwa budynki letniskowe typu „B…” i budowla – wiata grillowa w latach 1986-2002 znajdowała się w zarządzie a następnie w trwałym zarządzie z przeznaczeniem na rekreację, odpowiednio Wojewódzkiego Urzędu a następnie Komendy Powiatowej Policji. Następnie Starosta w dniu … stycznia 2003 r. protokołem zdawczo-odbiorczym przejął opisywaną nieruchomość zabudowaną do zasobu nieruchomości Skarbu Państwa. W dalszej kolejności przedmiotowa nieruchomość zabudowana została rozdysponowana poprzez oddanie w dzierżawę Związkowi … na okres od … lipca 2006 r. do … czerwca 2009 r. Opisywana nieruchomość nadal pozostawała w posiadaniu Związku …, i naliczano dla niego opłatę z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości oznaczonej jako zabudowana działka nr … powiększoną o należny podatek VAT. Pismem z dnia … czerwca 2012 r. naliczono opłatę z tytułu bezumownego korzystania za okres od dnia … września 2010 r. do dnia … czerwca 2012 r. powiększoną o należny podatek VAT. Następnie Starosta reprezentujący Skarb Państwa oddał opisywaną nieruchomość w dzierżawę Związkowi … od dnia … lipca 2012 r. na czas nieoznaczony. W dniu … czerwca 2020 r. została podpisana obustronna umowa rozwiązująca umowę dzierżawy na czas nieokreślony z dnia … czerwca 2012 r. Wskazali Państwo także, że Skarb Państwa nie ponosił żadnych nakładów na tą nieruchomość. Ponadto dzierżawca nie ponosił w ogóle nakładów stanowiących wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym na 1 i 2 budynek letniskowy typu „B…” oraz wiatę grillową.

Spełnione są więc warunki do objęcia przedmiotowej transakcji zwolnieniem wynikającym z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dostawa dwóch budynków letniskowych i budowli – wiaty grillowej nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zatem dostawa dwóch budynków letniskowych i budowli – wiaty grillowej będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji dostawa gruntu działki nr … zabudowanego tymi budynkami i budowlą także będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż zabudowanej działki nr … będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym dla dostawy działki nr … jest bezzasadna analiza zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz pkt 2 ustawy o VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Dalsze Państwa wątpliwości w sprawie dotyczą możliwości rezygnacji ze zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania dostawy zabudowanej budynkami letniskowymi i budowlą – wiatą grillową działki nr … .

W świetle art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1\. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2\. złożą:

a. przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b. w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1\. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2\. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3\. adres budynku, budowli lub ich części.

Ustawodawca daje więc podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, dla której zastosowanie ma zwolnienie od podatku wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji z tego zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Wskazali Państwo, że przed dokonaniem sprzedaży Wnioskodawca i nabywca zabudowanej budynkami letniskowymi i wiatą grillową działki nr … będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i złożą właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie z tytułu dostawy tych obiektów - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków i budowli.

W związku z powyższym, skoro Wnioskodawca oraz nabywca zrezygnują ze zwolnienia od podatku VAT i wybiorą na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy opodatkowanie dostawy budynków i budowli znajdujących się na działce …, to w konsekwencji transakcja sprzedaży ww. działki zabudowanej tymi obiektami będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej dla nich stawki podatku VAT.

W świetle powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązujacego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.