Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.636.2020.1.MSO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-09
Teza: Brak opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działki nr (…).
Słowa kluczowe: dostawa; działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; pełnomocnictwo; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 sierpnia 2020 r. (data wpływu 8 sierpnia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działki nr (…) –**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2020 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działki nr (…).

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:**

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przeważająca część jest sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Działalności kodem 45.11.Z jako sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek. Przedmiotem działalności jest również konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli sklasyfikowana pod kodem PKD 45.20.Z. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca wraz z żoną (…) posiadają wspólność majątkową. Małżonkowie są posiadaczami nieruchomości:

*   działka rolna oznaczona numerem (…) w ewidencji gruntów, położna w miejscowości (…) przy ul. (…) o powierzchni (…) arów (dalej jako Nieruchomość 1),
*   działa rolna oznaczona nr (…) w ewidencji gruntów, położona w gminie (…) we wsi (…) o powierzchni (…) arów (dalej jako Nieruchomość (…)),
*   dwie działki rolne oznaczone nr (…) i (…) w ewidencji gruntów, położone w gminie (…) o powierzchni łącznej (…) hektar (…) ary (dalej jako Nieruchomość (…)),
*   działka rolna niezabudowana oznaczona numerem (…) w ewidencji gruntów położona w województwie (…), powiat kolneński i gminie (…) o powierzchni (…) arów, dla której Sąd Rejonowy w (…), VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze (…) (dalej jako Nieruchomość X).

Wnioskodawca posiadał również działkę rolną o powierzchni 10 arów o numerze (…) w ewidencji gruntów, położona w gminie (…) we wsi (…), która została przez Wnioskodawcę sprzedana w dniu (…) 2020 roku. Sprzedaż nie nastąpiła w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca zamierza zbyć na rzecz przedsiębiorstwa (…) Polska spółka akcyjna z siedzibą w (…) (dalej jako: (…)) Nieruchomości X to jest działkę rolną niezabudowaną i oznaczoną numerem (…), a położoną w gminie (…). Wnioskodawca nabył działkę oznaczoną nr (…) w ewidencji gruntów, objętej księgą wieczystą KW nr (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…), położoną w gminie (…), aktem notarialnym w dniu (…) 2004 roku. Dla nieruchomości, na wniosek Wnioskodawcy z dnia (…) 2005 roku, została wydana w dniu (…) 2006 roku decyzja administracyjna o warunkach zabudowy. Wydane zostały w ramach powyższej decyzji administracyjnej warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie stacji paliw, w skład której wchodzą:

*   budynek administracyjno-usługowy z pomieszczeniami socjalno-biurowymi i częścią warsztatową (drobne naprawy samochodowe, wymiana opon i wyważanie kół, magazynowanie ogumienia, myjni bezdotykowa). Budynek o wymiarach (…) m na (…) m i wysokości całkowitej do ok. (…) m. Dach jednosadowy o kącie nachylenia połaci dachowej (…) kryty blachą,
*   punkt tankowania gazem płynnym (LPG), składający się z: (…) zbiorników naziemnych o pojemności (…) m3 każdy, pompy, dystrybutora i wiaty o wymiarach (…) na (…) m i wysokości ok. (…) m,
*   punkt tankowania olejem napędowym (ON)-naziemny zbiornik oleju o pojemności (…) dm3, dystrybutor, płyta dystrybucji i rozładunku paliwa i niezbędna do funkcjonowania stacji infrastruktura techniczna oraz zjazd z drogi wojewódzkiej i wyjazd na drogę gminną przewidzianej do realizacji na terenie położonym w (…), ul. (…) b/n obejmującym działkę o numerze ewidencyjnym (…).

Na terenie objętym wnioskiem Wnioskodawcy nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, w związku z czym zgodnie z art. 59 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, planowana inwestycja wymaga uzyskania decyzji ustalającej warunki zabudowy. Należy podkreślić, iż Wnioskodawca w 2006 roku podczas zakupu Nieruchomości X dokonał zakupu działki do majątku osobistego.

Nieruchomość X nie służyła także do celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a także nie była nigdy wprowadzona do ewidencji środków trwałych. Wnioskodawca po zakupie działki stanowiącej Nieruchomości X rozważał możliwość wykorzystania działki stanowiącej majątek osobisty do rozwoju prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, jednakże poza wystąpieniem o wydanie decyzji administracyjnej ustalającej warunki zabudowy dla Nieruchomości X nie przedsięwziął żadnych dalszych kroków w tym kierunku, a zatem zamiar ten nie został zrealizowany. W dniu (…) 2019 roku aktem notarialnym Rep. (…) w Kancelarii Notarialnej w (…) przed notariusz (…) Wnioskodawca wraz z małżonką (…), zawarli „Umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości pod warunkiem” (dalej jako: umowa przedwstępna) działki oznaczonej nr (…) ze spółką (…). W akcie notarialnym Wnioskodawcy oświadczyli i potwierdzili, iż nieruchomość nie była wykorzystywana w okresie ostatnich pięciu lat na cele prowadzonej działalności gospodarczej. W § 2 Umowy przedwstępnej przedmiotowej działki wskazano, że sprzedaż nastąpi pod warunkiem wydania przez właściwy organ prawomocnej i ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującej Spółki oraz uzyskania warunków technicznych przyłączy pozwalających na realizację planowanej inwestycji. W ramach § 2 Umowy przedwstępnej transakcja sprzedaży zostanie zawarta m.in. pod warunkami:

1.  uzyskania przez (…) prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości, składającej się z działki gruntu numer (…) obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi (…), w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż (…) metrów kwadratowych wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum (…) miejsc postojowych,
2.  uzyskania przez (…) prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości, składającej się z działki gruntu numer (…) obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi (…), w tym obiektem handlowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż (…) metrów kwadratowych, a w tym sala sprzedaży o powierzchni (…) metrów kwadratowych wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum (…) miejsc postojowych,
3.  uzyskania przez (…) prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji (…) na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej (…) ton, bez konieczności przebudowy układu drogowego wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia Zarządy drogi o niewprowadzaniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości,
4.  uzyskania przez (…) pozwolenia na wycięcie drzew obejmującego zgodę na dokonanie odpowiednich nasadzeń zamiennych,
5.  potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych,
6.  uzyskania przez (…) warunków technicznych przyłączy kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego zgodnie z koncepcją (…) pozwalającej na realizację planowanej inwestycji (…),
7.  uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym.

W związku z powyższym w dniu (…)2019 roku Wnioskodawca zawarł ze spółką (…) umowę dzierżawy tej nieruchomości na czas nieoznaczony. Wnioskodawca wyraził również zgodę na dysponowanie przez (…) nieruchomością na cele budowlane w zakresie uzyskania zgód i pozwoleń. W ramach umowy dzierżawy strony tej umowy ustaliły wynagrodzenie z tytułu umowy w wysokości (…) złotych polskich miesięcznie przez cały okres trwania umowy. Płatność czynszu została zaplanowana na 3 pierwsze miesiące obowiązywania umowy z góry, zaś za kolejne okresy jednomiesięczne do 10 dnia miesiąca kalendarzowego z góry. Podkreślić należy, iż do dnia zawarcia umowy dzierżawy z (…), której celem było umożliwienie stronie kupującej do występowania o pozwolenia i zgody na planowaną przez (…) inwestycję Wnioskodawca nie udostępniał Nieruchomości X osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy użyczenia. Ponadto Wnioskodawca udzielił (…) pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń prowadzących do uzyskania pozwolenia na budowę.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy sprzedaż opisywanej Nieruchomości X tj. działki rolnej niezabudowanej o numerze (…), położonej w gminie (…) będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Przyszła sprzedaż Nieruchomości X tj. działki rolnej niezabudowanej o numerze (…), położonej w gminie (…) nie będzie objęta podatkiem od towarów i usług. Jak wskazuje art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2014 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm., dalej jako: u.p.t.u.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie art. 2 pkt 6 u.p.t.u. wskazuje, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Należy jednak podkreślić, iż czynności te są opodatkowane jedynie wtedy, kiedy dokonywane są przez podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u., a zatem przez osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 15 ust. 1 pkt 2 wskazuje, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Wskazać zatem należy, iż Wnioskodawca nie prowadził działalności gospodarczej o charakterze ciągłym dla celów zarobkowych w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości. Zakup Nieruchomości X nastąpiła do majątku osobistego, podobnie jak w przypadku Nieruchomości (…),(…),(…). Podkreślić należy, iż wystąpienie z wnioskiem o wydanie decyzji administracyjnej ustalającej warunki zabudowy dla Nieruchomości X nie świadczy w żaden sposób, o tym, aby Wnioskodawca prowadził działania zmierzające do rozpoczęcia inwestycji polegającej na budowie stacji paliw wraz z dodatkową infrastrukturą. Wystąpienie z wnioskiem o wydanie warunków zabudowy dla Nieruchomości X miało charakter rozeznania rynku i nie może tym samym świadczyć o rozpoczęciu ciągłej działalności gospodarczej. Nie jest bowiem działalnością gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celach dalszej odsprzedaży, lecz został spożytkowany w celach prywatnych. Powyższe potwierdza fakt, iż Wnioskodawca nie udostępniał Nieruchomości X osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy użyczenia, a także nie wprowadził Nieruchomości X do ewidencji środków trwałych. Od zakupu Nieruchomości X w (…) roku Wnioskodawca nie poczynił żadnych czynności faktycznych mających na celu rozpoczęcie użytkowanie Nieruchomości X. W tym miejscu należy podkreślić, iż tematyka związana z przedmiotem objętym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej była już wielokrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych. Znalazła ona swoje odbicie również w wyroku TSUE z 15 września 2011 roku w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilina Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). W wyroku tym TSUE zawarł następujące tezy:

1.  dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności,
2.  osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby,
3.  natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej
4.  okoliczność, iż osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Niewątpliwym jest zatem, iż Wnioskodawca dokonuje jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Jednocześnie należy podkreślić, iż czynności podjęte przez Wnioskodawcę w ramach zawartej Umowy przedwstępnej, a to jest udzielenie odpowiedniego pełnomocnictwa dla (…) w zakresie pozyskania zgód i zezwoleń, o których mowa w § 2 Umowy przedwstępnej jest działaniem typowym dla osoby, która planuje sprzedaż nieruchomość w ramach majątku osobistego. Czynności te nie należy uznawać nawet za czynności mające na celu podniesienie atrakcyjności nieruchomości i zwiększenia jej wartości, ale przede wszystkim zostały powzięte przez stronę kupującą tj. (…), aby doszło do transakcji sprzedaży w ogóle. Nawet stwierdzając, iż działania te poprzez pełnomocnika, którym jest strona kupująca miały na celu zwiększenie wartości nieruchomości, to w przypadku gdy nieruchomości są zakupione do majątku osobistego bez zamiaru dalszej odsprzedaży, nie mogą same w sobie przesądzać o tym, że podatnik działa jako profesjonalista, a tym samym prowadzi działalność gospodarczą o której mowa w ustawie o podatku od towarów i usług. Jak wskazuje Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 20 października 2015 roku (sygn: I SA/Gd 523/15) trudno wymagać od podatnika, aby dokonując zbycia nieruchomości wchodzących w skład jego majątku prywatnego tego rodzaju działań nie podejmował. Ogół okoliczności sprawy, ich rozmiar, sekwencja czasowa wskazują na fakt, iż Wnioskodawca nie prowadził zorganizowanej działalności gospodarczej, a także nie prowadził aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Podkreślić należy, iż Nieruchomość X, dla której wystąpiono o wydanie warunków zabudowy na cele inwestycji budowy stacji paliw w 2006 roku nie została dla tych celów wykorzystana, a co więcej w ramach transakcji sprzedaży przedmiotowej nieruchomości wydana decyzja administracyjna ustalająca warunki zabudowy nie ma znaczenia dla strony kupującej tj. (…), gdyż transakcja zostanie zrealizowana pod warunkiem wydania odrębnej i odmiennej w swoim zakresie decyzji ustalających warunki zabudowy dla planowanych inwestycji przez (…). Tym samym nie ma związku pomiędzy pojedynczym działaniem Wnioskodawcy w roku (…, a transakcją sprzedaży, która ma miejsce na przełomie lat 2019/2020.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm.). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawcy, w celu dokonania sprzedaży przedmiotowej nieruchomości (jej części) będzie podejmować aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy wskazać, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą tj. sprzedaż hurtowa i detaliczna samochodów osobowych i furgonetek. Przedmiotem działalności jest również konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca wraz z żoną posiadają wspólność majątkową. Małżonkowie są posiadaczami m.in. działki rolnej niezabudowanej oznaczonej numerem ewidencyjnym (…), położonej w województwie (…), powiat (…)i gminie (…) o powierzchni (…) arów. Wnioskodawca nabył działkę nr (…) aktem notarialnym w dniu (…) 2004 roku do majątku osobistego. Dla nieruchomości, na wniosek Wnioskodawcy z dnia (…) 2005 roku, została wydana w dniu (…) 2006 roku decyzja administracyjna o warunkach zabudowy. Wydane zostały w ramach powyższej decyzji administracyjnej warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie stacji paliw, w skład której wchodzą: budynek administracyjno-usługowy z pomieszczeniami socjalno-biurowymi i częścią warsztatową, punkt tankowania gazem płynnym i punkt tankowania olejem napędowym. Na terenie, na którym jest położona działka, której dostawa jest przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość nie służyła także do celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a także nie była nigdy wprowadzona do ewidencji środków trwałych. Wnioskodawca zamierza zbyć na rzecz przedsiębiorstwa (…) spółka akcyjna z siedzibą w (…) ww. działkę nr (…). W dniu (…)2019 roku Wnioskodawca wraz z małżonką zawarli umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości pod warunkiem m.in. uzyskania przez Nabywcę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, uzyskania przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu, uzyskania przez Nabywcę warunków technicznych przyłączy kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego. Ponadto w dniu (…)2019 roku Wnioskodawca zawarł z kupującym umowę dzierżawy tej nieruchomości na czas nieoznaczony. Wnioskodawca wyraził również zgodę na dysponowanie przez Nabywcę nieruchomością na cele budowlane w zakresie uzyskania zgód i pozwoleń. W ramach umowy dzierżawy strony tej umowy ustaliły wynagrodzenie z tytułu umowy w wysokości (…)złotych polskich miesięcznie przez cały okres trwania umowy. Ponadto Wnioskodawca udzielił (…) pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń prowadzących do uzyskania pozwolenia na budowę.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy sprzedaż działki nr (…) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu do działki będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

Należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W przedmiotowej sprawie – jak już wcześniej wyjaśniono – Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną, w ramach której udzielił Nabywcy pełnomocnictwa, celem dokonywania w imieniu Strony szeregu czynności związanych z przedmiotową działką, dotyczących m.in. do uzyskania wszelkich decyzji i pozwoleń, uzyskania warunków technicznych, zmierzających do uzyskania finalnego pozwolenia na budowę.

Ponadto Wnioskodawca zawarł umowę dzierżawy ze Spółką na czas nieoznaczony.

Należy w tym miejscu wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny przez umowę dzierżawy, wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego/wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy/dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Zauważyć należy, że czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości, z uwagi na fakt, iż wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych skutkujących uzyskiwaniem korzyści majątkowych (w pieniądzu lub w świadczeniu innego rodzaju), stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Odnosząc się do sytuacji przedstawionej w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca zawarł umowę dzierżawy przedmiotowej działki o nr (…), a za przedmiot dzierżawy ustalono kwotę, którą Dzierżawca zobowiązany jest płacić Wnioskodawcy, to działania takiego nie można interpretować inaczej niż jako cel osiągania korzyści majątkowych, a więc cel zarobkowy.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że przedmiotowa działka wydzierżawiana na podstawie zawartej umowy, de facto wykorzystywana była przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Dzierżawa przedmiotowej nieruchomości powoduje, że traci ona charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie przez Wnioskodawcę w sposób ciągły dla celów zarobkowych tej nieruchomości powoduje, że działka ta jest wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego.

Ponadto w przedmiotowej sprawie wystąpią inne istotne okoliczności, które wskazują, że sprzedaż ww. działki wraz z zabudową dokonywana będzie w warunkach wskazujących na działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielanego pełnomocnictwa. Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo, że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Wobec tego działania w postaci uzyskania wszelkich decyzji, zaświadczeń, zgód, warunków technicznych, a także zawarcie określonych umów, pomimo że nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie (pełnomocnika) nie oznacza, że pozostają one bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa, czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Zatem osoby trzecie, dokonując ww. działań uatrakcyjnią przedmiotową nieruchomość, będącą nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej, nieruchomość będzie własnością Wnioskodawcy i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Strony.

Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawcy, a sprzedaż prawa własności do Nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Mając zatem na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług oraz orzecznictwo stwierdzić należy, że podjęte przez Wnioskodawcę ww. działania wskazują, że sprzedaż działki nr (…) objętej współwłasnością małżeńską, będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy, która będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 7 ust. 1 ustawy. W rozpatrywanej sprawie zaistniały bowiem przesłanki świadczące o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia nieruchomości, która porównywalna jest do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej – przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) , za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn.zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.