Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-167/10-4/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-08-20
Teza: Należy stwierdzić, że jeżeli zorganizowana część przedsiębiorstwa wnoszona do Spółki w zamian za jej udziały będzie stanowiła, zgodnie z ustawą Kodeks cywilny oddział spółki kapitałowej, wówczas powyższa czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji podwyższenie kapitału zakładowego Spółki będzie stanowić zmianę umowy spółki niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast, jeżeli zorganizowana część przedsiębiorstwa wnoszona do Spółki w zamian za jej udziały nie będzie stanowiła, zgodnie z ustawą Kodeks cywilny oddziału spółki kapitałowej, wówczas powyższa czynność będzie podlegała opodatkowaniu.
Słowa kluczowe: kodeks-kodeks cywilny; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; udział; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17.05.2010 r. (data wpływu 21.05.2010 r.) uzupełnionym pismem na wezwanie z dnia 30.07.2010 r. (data nadania 30.07.2010 r., data doręczenia 04.08.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania zmiany umowy spółki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21.05.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania zmiany umowy spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

M. S.A. (dalej „M”) jest spółką prowadzącą działalność w kilku obszarach, z których dwa podstawowe obejmują działalność deweloperską oraz prowadzenie myjni samochodowych.

M. jest także udziałowcem w szeregu spółek celowych, które realizują inwestycyjne mieszkaniowe, prowadzą sprzedaż pojazdów samochodowych, części zamiennych czy świadczą usługi serwisowe.

W związku z prowadzoną działalnością M. uzyskał prawa ochronne (o których mowa w art. 121 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej, Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm., dalej „Ustawa PWP”) na kilka znaków towarowych, w szczególności „M” (znaki słowno-graficzne), „D” oraz „P” (znak słowny). M. wystąpił również ze zgłoszeniem kolejnych znaków towarowych: „R” (znak słowno-graficzny związany z działalnością myjni samochodowych). Wszystkie znaki zostały wytworzone we własnym zakresie, a zatem nie zostały wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych M. i nie podlegały amortyzacji.

Ze względu na istotne znaczenie znaków towarowych dla działalności M., który działa na rynku konsumenckim, M. zamierza dokonać restrukturyzacji wewnętrznej, polegającej na wyodrębnieniu Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Do Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną będą przypisane w szczególności następujące składniki materialne i niematerialne:

*   Wyposażenie biurowe (meble, biurka i urządzenia biurowe) oraz środki trwałe (komputery, telefony komórkowe i samochody);

*   Prawa ochronne do znaków towarowych oraz prawa ze zgłoszeń znaków towarowych do Urzędu Patentowego (jeszcze nie zarejestrowane);

*   Umowy funkcjonalnie związane z Działem Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, w szczególności dotyczące doradztwa marketingowego i promocyjnego;

*   Należności wynikające w szczególności z umów w zakresie doradztwa marketingowego i promocyjnego;

*   Zobowiązania funkcjonalnie związane z Działem Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, w szczególności wynikające z zakupionych usług;

*   Dokumenty związane z prowadzeniem działalności w ramach Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną, włącznie z obecną i planowaną strategią, planami biznesowymi, materiałami archiwalnymi i wszelkimi innymi informacjami, które mogłyby zostać uznane jako istotne dla prowadzonej przez dział działalności.

Wyodrębnienie w ten sposób składniki materialne i niematerialne Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną będą stanowiły zespół składników zdolny do realizacji wyznaczonych mu zadań.

Aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa

W przyszłości M. może dokonać aportu Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną (wraz z jego składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym zobowiązaniami) stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa do T. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”). Celem aportu jest między innymi rozdzielenie własności intelektualnej (znaków towarowych) od działalności operacyjnej M., która ma inną specyfiką oraz wiąże się z szeregiem ryzyk gospodarczych.

W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodziłyby w szczególności prawa ochronne do znaków towarowych oraz prawa ze zgłoszonych znaków towarowych (tj. niezarejestrowane jeszcze znaki towarowe).

W zamian za aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Spółka wyda M. swoje udziały o wartości nominalnej równej wartości rynkowej wniesionego wkładu niepieniężnego.

Spółka po otrzymaniu aportu będzie prowadziła działalność w zakresie doradztwa marketingowego i promocji oraz w zakresie udostępniania znaków towarowych na podstawie licencji spółkom z Grupy M., w tym M.

Przekształcenie Spółki w spółkę osobową

Jako ostatni etap restrukturyzacji Spółka rozważa również zmianę formy prawnej (przekształcenie) ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową (najprawdopodobniej spółkę komandytową).

Pismem z dnia 30.07.2010 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia jego doręczenia poprzez:

1.  przedstawienie uwierzytelnionej kopii pełnomocnictwa oraz uwierzytelnionego odpisu KRS zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o doradztwie podatkowym, w brzmieniu obowiązującym po dniu 1 stycznia 2010 r.,
2.  uzupełnienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego polegające na złożeniu wyjaśnień dotyczących podstaw przyjęcia przez Spółkę założenia, iż w związku z objęciem opisanego we wniosku wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa istnieje możliwość, iż nie wystąpi dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy CIT (dotyczy pytania Nr 3 oraz częściowo Nr 5).

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 04.08.2010 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie pismem z dnia 09.08.2010 r. (data nadania 09.08.2010 r., data wpływu 12.08.2010 r.) przesyłając w załączeniu uwierzytelnioną kopię pełnomocnictwa oraz odpisu KRS.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka powinna ustalić wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonych przez podmiot wnoszący aport, w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych tego podmiotu?
2.  Czy jeżeli w wyniku wniesienia aportem do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa powstanie dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy o CIT, Spółka będzie uprawniona do ustalenia wartości początkowej dla celów amortyzacji podatkowej praw do znaków towarowych wchodzących w skład wnoszonej do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nieujętych w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący aport, według ich wartości rynkowej?
3.  Czy prawidłowa jest opisana przez Wnioskodawcę metodologia określenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wniesionych aportem do Spółki w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nieujętych w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący aport, w sytuacji gdy nie powstanie dodatnia wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy CIT?
4.  Czy Spółka będzie uprawniona do amortyzacji podatkowej wniesionej do niej w ramach aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa praw do zarejestrowanych znaków towarowych począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpi wprowadzenie praw do zarejestrowanych znaków towarowych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki na podstawie art. 16h ust. 1 pkt 1 w związku z art. 16d ust. 2 ustawy CIT?
5.  Czy prawidłowa jest opisana przez Wnioskodawcę metodologia dotycząca amortyzacji wniesionych do niej w ramach aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa praw autorskich do niezarejestrowanych znaków towarowych (również nieujętych w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport)?
6.  Czy zmiana umowy spółki (podwyższenie kapitału) związana z wniesieniem aportem do Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega PCC na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy PCC?
7.  Czy w przypadku późniejszego przekształcenia Spółki w spółkę osobową, zwolnieniu z PCC na podstawie art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy PCC podlega umowa spółki (zmiana umowy spółki) związana z przekształceniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, od których zgodnie z prawem państwa członkowskiego podatek nie był naliczany, tj. od tej części kapitału zakładowego Spółki, który został uprzednio pokryty wkładem w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania Nr 6 w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie pytania Nr 7 dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych została wydana odrębna interpretacja indywidualna. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnienie.

Zdaniem Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy PCC w brzmieniu od 22 kwietnia 2010 r., nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z:

1.  łączeniem spółek kapitałowych,
2.  przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,
3.  wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

\- przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

W związku z tym, że zmiana umowy spółki dokonana przez Spółkę będzie związana z wniesieniem do niej (tj. do spółki kapitałowej) zorganizowanej części przedsiębiorstwa innej spółki kapitałowej (M.l), nie powstanie obowiązek podatkowy w zakresie PCC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Czynność wniesienia wkładu niepieniężnego nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649). Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Zgodnie z tym przepisem zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie aportu. Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

*   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
*   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że M. może w przyszłości dokonać aportu Działu Marketingu i Zarządzania Własnością Intelektualną (wraz z jego składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym zobowiązaniami) stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa do T. Sp. z o.o. Celem aportu jest miedzy innymi rozdzielenie własności intelektualnej (znaków towarowych) od działalności operacyjnej M., która ma inną specyfiką oraz wiąże się z szeregiem ryzyk gospodarczych. W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodziłyby w szczególności prawa ochronne do znaków towarowych oraz prawa ze zgłoszonych znaków towarowych (tj. niezarejestrowane jeszcze znaki towarowe). W zamian za aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Spółka wyda M. swoje udziały o wartości nominalnej równej wartości rynkowej wniesionego wkładu niepieniężnego. Spółka po otrzymaniu aportu będzie prowadziła działalność w zakresie doradztwa marketingowego i promocji oraz w zakresie udostępniania znaków towarowych na podstawie licencji spółkom z Grupy M., w tym M.

Należy wskazać, iż implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a) Dyrektywy uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Z zacytowanego art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części. Pojęcie przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części nie zostało jednak zdefiniowane ani w powyższej Dyrektywie, ani w znowelizowanej ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych. Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera natomiast przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że jeżeli zorganizowana część przedsiębiorstwa wnoszona do Spółki w zamian za jej udziały będzie stanowiła, zgodnie z ustawą Kodeks cywilny oddział spółki kapitałowej, wówczas powyższa czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji podwyższenie kapitału zakładowego Spółki będzie stanowić zmianę umowy spółki niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast, jeżeli zorganizowana część przedsiębiorstwa wnoszona do Spółki w zamian za jej udziały nie będzie stanowiła, zgodnie z ustawą Kodeks cywilny oddziału spółki kapitałowej, wówczas powyższa czynność będzie podlegała opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.