Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.87.2019.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-10
Teza: Czy opisane w zdarzeniu przyszłym przelewy wierzytelności przez Bank na SPV dokonane w ramach usługi sekurytyzacji będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).
Słowa kluczowe: cesja-cesja wierzytelności; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; podatek-podatek od towarów i usług; sprzedaż; umowa-umowa sprzedaży; wierzytelność-przelew wierzytelności; wierzytelność-sprzedaż wierzytelności; wierzytelność-wierzytelności własne; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 kwietnia 2019 r. (data wpływu – 10 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przelewów wierzytelności dokonywanych w ramach kompleksowej usługi sekurytyzacji –**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przelewów wierzytelności dokonywanych w ramach kompleksowej usługi sekurytyzacji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W celu pozyskania środków finansowych, Bank zawarł w 2016 r. umowę przelewu swoich wierzytelności z B. sp. z o.o. (aktualnie po zmianie nazwy: S. Sp. z o.o.), spółką celową – spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, powołaną w celu realizacji programu sekurytyzacji (dalej: ,,SPV” albo „Wnioskodawca”).

Bank jest instytucją finansową prowadzącą działalność bankową. W szczególności, Bank świadczy usługi finansowe obejmujące między innymi: udzielanie kredytów i pożyczek, zakładanie lokat, itp.

Działalność polegająca na udzielaniu kredytów i pożyczek wymaga posiadania zaplecza finansowego. Bank zapewnia sobie środki finansowe poprzez zaciąganie kredytów w innych instytucjach finansowych lub poprzez przyjmowanie lokat. Bank korzysta również z dodatkowego źródła środków finansowych, jakim jest sekurytyzacja.

Zagadnienie sekurytyzacji zostało opisane w art. 92a ustawy Prawo bankowe. Zgodnie z ustępem 3 tegoż artykułu, Bank może przenieść wierzytelności w drodze umowy na niebędącą towarzystwem funduszy inwestycyjnych tworzącym fundusz sekurytyzacyjny albo funduszem sekurytyzacyjnym, spółkę kapitałową (podmiot emisyjny) w celu emisji przez ten podmiot papierów wartościowych, których zabezpieczenie stanowią sekurytyzowane wierzytelności.

Zgodnie z ust. 4 art. 92a ustawy Prawo bankowe, podmiot emisyjny, na rzecz którego nastąpiło przeniesienie wierzytelności, nie może być powiązany kapitałowo lub organizacyjnie z bankiem przenoszącym wierzytelności, a przedmiotem jego działalności może być wyłącznie nabywanie wierzytelności i emisja papierów wartościowych, o której mowa w art. 92a ust. 3 ustawy Prawo Bankowe, a także wykonywanie czynności z tym związanych.

SPV to podmiot powołany do przeprowadzenia transakcji Sekurytyzacji, przy czym do każdej transakcji sekurytyzacji będzie powołana odrębna spółka celowa. SPV i Bank spełniają warunki określone w art. 92a ust. 4 ustawy Prawo bankowe.

Transakcja sekurytyzacji jest procesem składającym się z wielu czynności oraz wymagającym współpracy przynajmniej trzech podmiotów (banku, podmiotu emisyjnego oraz inwestorów lub inwestora). Efektem i ekonomicznym celem sekurytyzacji jest pozyskanie środków pieniężnych przez Bank poprzez wykorzystanie aktywów w postaci udzielonych przez Bank pożyczek lub kredytów (dalej: „Wierzytelności”). Sekurytyzacja wpływa na poprawę płynności finansowej Banku.

Wierzytelności, które biorą udział w procesie sekurytyzacji, to wierzytelności Banku należne od pożyczkobiorców/kredytobiorców z tytułu udzielonych pożyczek lub kredytów, wymagalne w terminach określonych w umowach pożyczek lub kredytów (dalej: „umowy kredytu”, „kredyty”). Zasadą jest, że umowy kredytu ustanawiają harmonogram spłat przewidujący spłaty w cyklach miesięcznych, choć możliwe są również inne zasady spłat. Wierzytelności nie obejmują odsetek ani opłat naliczonych przed datą ich zbycia („Data Zbycia”) (tj. należnych za okres przed Datą Zbycia). Prawo do odsetek naliczanych (należnych) od Daty Zbycia oraz wszelkich innych opłat naliczonych (należnych) od Daty Zbycia Wierzytelności (wszelkie opłaty wynikające z umów kredytów) przysługuje SPV, która nabędzie wierzytelności.

Wierzytelności są przelewane na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności na rzecz SPV jeszcze przed terminem wymagalności tych wierzytelności oraz wynikających z nich odsetek. Wierzytelności objęte procesem sekurytyzacji nie noszą znamion zagrożenia nieściągalnością, są to wierzytelności obsługiwane terminowo. Po nabyciu wierzytelności, SPV otrzymuje od Banku kwoty wynikające ze spłaty kwot kapitału wierzytelności objętych sekurytyzacją. SPV również otrzymuje kwoty odsetek oraz wszelkich opłat i prowizji wynikających z umów kredytu, naliczonych od Daty Zbycia.

Należy podkreślić, że w drodze sprzedaży (przelewu) wierzytelności Bank przenosi na SPV prawo do jedynie przyszłych odsetek, prowizji i opłat, tzn. nie są objęte sprzedażą (przelewem) odsetki, prowizje i opłaty naliczone przed Datą Zbycia (tj. należne za okres przed dniem sprzedaży).

Zgodnie z umową sprzedaży wierzytelności, na mocy której dochodzi do przelewów wierzytelności i która została zawarta między Bankiem i SPV, w początkowym okresie określonym w umowie (dalej: „Okres Początkowy”), Bank przelewał na rzecz SPV poszczególne transze wierzytelności z kredytów udzielanych przez Bank klientom, które spełniają określone warunki. Pierwsza transza wierzytelności została przelana w dniu zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności między Bankiem i SPV, a kolejne transze były przelewane później, aż do końca Okresu Początkowego, który już nastąpił.

Przelewy poszczególnych transz były dokonywane na zasadach i warunkach opisanych powyżej, czyli, w szczególności:

*   przelew każdej kolejnej transzy następował w drodze sprzedaży wierzytelności,
*   cena każdej kolejnej transzy była równa niespłaconej do dnia przelewu kwocie kapitału wierzytelności według stanu na tzw. datę graniczną (cut-off date), czyli na określoną przez strony datę przed dokonaniem przelewu, na którą określana jest wartość nominalna wierzytelności, (tj. pozostająca do spłaty na datę graniczną wartość kapitału kredytów składających się na wierzytelności, nie obejmująca naliczonych odsetek i opłat),
*   nie występowało dyskonto,
*   ustalona cena sprzedaży każdej z transz była zapłacona przez SPV do Banku,
*   przedmiotem poszczególnych transz przelewu (sprzedaży) mogły być jedynie wierzytelności obsługiwane terminowo na moment daty granicznej (cut-off date),
*   sprzedane wierzytelności nie obejmowały opłat i odsetek naliczonych do dnia sprzedaży, jednak prawo do odsetek i opłat naliczanych po dacie sprzedaży przysługiwało SPV.

Najważniejsze elementy sekurytyzacji to:

*   SPV wyemitowała obligacje, które sfinansowały jej działalność i które zostały objęte przez inwestorów. Środki zgromadzone z emisji obligacji przekazała Bankowi tytułem zapłaty ceny za wierzytelności, a tym samym zapewniła Bankowi środki finansowe.
*   Oprócz emisji obligacji, o której mowa powyżej, SPV uzyskała pożyczkę z Banku. Kwota tej pożyczki była znacznie niższa od wartości wierzytelności przelanych przez Bank do SPV. Zgodnie z umową pożyczki, SPV wypłaca do Banku odsetki obliczone według formuły ustalonej w umowie pożyczki.
*   Wierzytelności są nadal wykazywane w bilansie Banku jako jego aktywa – wynika to z faktu, że w sensie ekonomicznym, Bank ponosi ryzyko związane z wierzytelnościami, a także korzyści ekonomiczne, tj. w postaci kwot dystrybuowanych do banku przez SPV po spłacie zobowiązań z tytułu wyemitowanych obligacji – w świetle zapisów Międzynarodowego Standardu Sprawozdawczości Finansowej nr 9 nie są spełnione przesłanki do usunięcia sekurytyzowanych aktywów ze sprawozdania finansowego Banku, tj. ryzyko i korzyści związane z portfelem wierzytelności pozostają w Banku. Oznacza to w szczególności, że przelew wierzytelności w ramach opisanej transakcji nie powoduje zmniejszenia stanu aktywów Banku i nie prowadzi do ograniczenia kwoty należnego od Banku podatku od niektórych instytucji finansowych (tzw. podatku bankowego).
*   W ramach umowy zawartej pomiędzy Bankiem a SPV, Bank dokonywał odpłatnego przelewu każdej z transz wierzytelności na SPV zgodnie z art. 509 Kodeksu cywilnego oraz art. 92a ust. 3 Prawa bankowego. SPV płacił za każdą z wierzytelności cenę równą niespłaconej do dnia przelewu kwocie kapitału wierzytelności według stanu na tzw. datę graniczną (tzw. cut-off date, tj. pozostająca do spłaty na datę graniczną wartość kapitału kredytów składających się na wierzytelności, która nie obejmuje naliczonych odsetek i opłat). Z tego względu, środki uzyskane ze spłaty kapitału wierzytelności, otrzymane przez Bank w okresie od daty granicznej do dnia przelewu zostają przekazane do SPV.
*   Przelewy były dokonywane bez dyskonta.
*   W zamian za pozyskanie środków finansowych wskutek dokonania sekurytyzacji, Bank zapłacił SPV prowizję. Prowizja stanowiła wynagrodzenie za przeprowadzenie kompleksowej transakcji obejmującej zarówno przelew pierwszej transzy wierzytelności, który miał miejsce na początku transakcji oraz przelewy kolejnych transz wierzytelności, które następowały później w Okresie Początkowym.
*   SPV zawarła z Bankiem umowę o odpłatną obsługę wierzytelności nabytych przez SPV.
*   Kwoty wpłacane przez kredytobiorców do Banku z tytułu spłaty zobowiązań nabytych przez SPV wierzytelności są przekazywane przez Bank do SPV na zasadach i w terminach wskazanych w umowie o obsługę wierzytelności.

Strony określiły, że usługa obsługi wierzytelności jest świadczona odpłatnie, a odpłatność jest dokonywana miesięcznie. Zakres tej obsługi określono natomiast w taki sposób, że usługi te polegają na obsłudze portfela kredytów, a w ich zakres wchodzi:

*   prowadzenie rachunków i dokumentacji dotyczącej wierzytelności wraz z ewidencją analityczną kredytów,
*   odbieranie wpłat od kredytobiorców,
*   przekazywanie wpłat z tytułu spłaty kredytów oraz odsetek i opłat na rachunek SPV,
*   wydawanie klientom zaświadczeń i udzielanie im wyjaśnień co do wierzytelności,
*   prowadzenie korespondencji z kredytobiorcami,
*   wysyłanie monitów.

Dzięki zawartej umowie o powyższe usługi, klienci dokonują spłat swoich zobowiązań z tytułu wierzytelności do Banku, a Bank przekazuje je do SPV (na rachunek bankowy należący do SPV). Zawarcie umowy o obsługę z Bankiem podyktowane było posiadaniem przez Bank wiedzy o udzielonych kredytach oraz o kredytobiorcach. SPV jest więc zmuszona do zapewnienia obsługi nabytych wierzytelności przez Bank.

SPV dokonała zapłaty kosztów związanych z uruchomieniem opisanej transakcji oraz ceny za pierwszą transzę wierzytelności przelanych przez Bank na SPV – te wydatki miały charakter jednorazowy.

Mechanizm płatności przez SPV został tak ustrukturyzowany, aby SPV wypłacała całość uzyskanych ze spłat wierzytelności środków pieniężnych ponad założoną rezerwę. W konsekwencji, środki uzyskane z wpływów ze spłat wierzytelności, są w całości wydatkowane, na nabycie kolejnych wierzytelności (jeśli takie kolejne wierzytelności są nabywane) oraz na uregulowanie innych zobowiązań SPV. Przy tym wydatki na rzecz podmiotów innych niż Bank nie zależą od kwoty uzyskanej faktycznie przez SPV, a wydatki na rzecz Banku są ustalane według formuł uzależniających kwotę wypłacaną do Banku od kwoty pieniężnej dostępnej w SPV ponad rezerwę:

(i) wydatki odpowiadające kosztom utrzymania SPV (w tym podatki należne od SPV, koszty natury ogólnej, itp.), spłaty odsetek naliczonych od obligacji objętych przez Inwestora – takie wydatki są dokonywane przez SPV w każdym miesiącu,

(ii) płatność wynagrodzenia Banku za obsługę wierzytelności, odsetek i prowizji od pożyczki udzielonej przez Bank – takie wydatki są z zasady dokonywane przez SPV w każdym miesiącu, choć, zgodnie z umową, w miarę dostępności wolnych środków w SPV.

Aby zrównoważyć kwoty wydatków z nieznanymi z góry kwotami spłat wierzytelności, został wprowadzony mechanizm ograniczenia odsetek od pożyczki udzielonej przez Bank na wypadek, gdyby kwoty środków pieniężnych, którymi dysponuje SPV ponad zakładaną rezerwę nie pozwalały na uregulowanie odsetek naliczonych według stopy procentowej wskazanej w umowie. Ponadto, umowy zawarte między SPV i Bankiem przewidują mechanizm ustalania wartości wynagrodzenia za usługi Banku obsługi wierzytelności lub kwoty prowizji od pożyczki, w wysokości całości ewentualnych nadwyżek środków pieniężnych posiadanych przez SPV ponad rezerwę.

Należy podkreślić, że wszystkie opisane powyżej elementy transakcji sekurytyzacji są ze sobą ściśle powiązane i kluczowe dla przeprowadzenia sekurytyzacji. W szczególności, SPV jest podmiotem, o szczególnym statusie uregulowanym w wyżej wspomnianym art. 92a Prawa bankowego, którego działalność skupiona jest wyłącznie na udziale w opisanym zdarzeniu przyszłym.

Bank i SPV są oraz będą podatnikami podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług i są oraz będą zarejestrowane dla potrzeb podatku od towarów i usług zgodnie z odpowiednimi przepisami.

Transakcja na powyższych warunkach została zawarta w 2016 r. i funkcjonuje do dnia dzisiejszego w opisanym powyżej kształcie. Strony transakcji planują zmodyfikowanie transakcji polegające na:

*   wydłużeniu Okresu Początkowego (tzn. okresu, w którym SPV nabywa kolejne wierzytelności, a nie spłaca kapitału obligacji),
*   wyemitowaniu nowych obligacji, w związku z czym do SPV zostaną wpłacone nowe środki pieniężne z tytułu emisji,
*   powiększeniu kwoty istniejącej pożyczki udzielonej przez Bank do SPV lub udzieleniu przez Bank do SPV nowej pożyczki,
*   wskutek powyższego, łączna kwota pozyskana z obligacji przez SPV zostanie powiększona w stosunku do stanu pierwotnego,
*   zwiększeniu kwoty z obligacji oraz z pożyczki, o których mowa powyżej będzie towarzyszyła sprzedaż nowych wierzytelności; sprzedaż ta odbędzie się na tych samych zasadach, co opisane powyżej; w szczególności, przedmiotem sprzedaży będą „zdrowe” (tzn. terminowo regulowane należności z pożyczek/kredytów udzielonych przez Bank spełniające określone parametry) i niewymagalne wierzytelności, nie wystąpi dyskonto, gdyż cena wierzytelności będzie równa ich wartości nominalnej, wierzytelności nie będą zawierały naliczonych (według stanu na moment sprzedaży) odsetek, opłat i prowizji,
*   SPV uzyska od Banku dodatkową prowizję (odrębną od prowizji uzyskanej przez SPV w 2016 r.),
*   wprowadzeniu do dokumentacji transakcji sekurytyzacji zapisów regulujących zasady zwrotnego przeniesienia wierzytelności przez SPV na Bank. Zasadniczo, takie zwrotne przeniesienie wierzytelności będzie dotyczyło wierzytelności, które wykazują opóźnienie w spłacie; przeniesienie nastąpi w drodze sprzedaży za cenę równą kwocie nominału pozostającego do spłaty (zapadłego oraz niezapadłego); mechanizm zwrotnego przeniesienia wierzytelności ma na celu uwolnienie SPV od wierzytelności, które nie są regulowane terminowo – na jego mocy, takie wierzytelności zostaną przeniesione do Banku,
*   celem opisanych zmian jest zapewnienie Bankowi dodatkowego finansowania.

Poza wyszczególnionymi powyżej zmianami, rozliczenia oraz przepływy finansowe między Bankiem, SPV i innymi zaangażowanymi stronami będą przebiegały według dotychczasowych zasad, które nie ulegną zmianie. W szczególności, Bank będzie nadal świadczył usługę obsługi wierzytelności (na zasadach opisanych powyżej) i będzie uzyskiwał z tego tytułu miesięczne wynagrodzenie, które będzie ustalane według tych samych zasad co przed wprowadzeniem opisanych zmian. Kwoty uzyskiwane ze spłat wierzytelności nadal mogą być wykorzystywane do zakupów przez SPV od Banku kolejnych wierzytelności, a w pozostałej części będą wydatkowane przez SPV.

Należy podkreślić, że ani transakcja dokonana w 2016 r., ani planowane wprowadzenie do niej zmian nie mają na celu osiągnięcia korzyści podatkowych. W szczególności, Bank zarówno po dokonaniu transakcji jak i po przeprowadzeniu w niej zmian będzie rozpoznawał aktywo z tytułu wierzytelności objętych przelewem na rzecz SPV na potrzeby podatku od niektórych instytucji finansowych (tzw. podatku bankowego). Jednocześnie Bank, w szczególności, będzie wykazywał jako przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym wartość wynagrodzenia za czynności obsługi wierzytelności oraz otrzymane odsetki z pożyczki udzielonej do SPV. Oznacza to, że Bank wykaże dochody do opodatkowania, które zostałyby wykazane, gdyby Bank zaciągnął finansowanie na warunkach zbieżnych z warunkami obligacji i bezpośrednio ponosił koszty tego finansowania równe kosztom związanym z transakcją sekurytyzacji (odsetki płatne przez SPV oraz inne koszty ponoszone przez SPV, np. funkcjonowania i obsługi SPV).

W 2016 r. Wnioskodawca uzyskał interpretacje indywidualne (znak: IPPP1/4512-254/16-2/MP oraz IPPB2/4514-171/16-2/JG1, z których wynikały pozytywne odpowiedzi na pytania analogiczne do zadanych poniżej.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy opisane w zdarzeniu przyszłym przelewy wierzytelności przez Bank na SPV dokonane w ramach usługi sekurytyzacji będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycia przez SPV wierzytelności dokonywane w ramach transakcji sekurytyzacji, nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, gdyż nastąpią one w ramach świadczenia usługi przez SPV na rzecz Banku, która jest usługą zwolnioną z podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca podkreślił, że ustawodawca wprowadził enumeratywne określenie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Z kolei, zgodnie z treścią art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, co do zasady, nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług lub też jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona z podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności (z zastrzeżeniem art. 2 pkt 4 lit. b) tiret pierwsze i trzecie, które jednak, w ocenie Wnioskodawcy nie będą mieć zastosowania do przedstawionego stanu faktycznego).

W związku z powyższym należy podkreślić, że mimo iż zapytanie SPV dotyczy opodatkowania powyższej czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to kluczowe jest rozstrzygnięcie, czy czynność ta będzie podlegała regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej regulacjami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

SPV stoi na stanowisku, że wykonuje na rzecz Banku świadczenie usług objęte zakresem przedmiotowym podatku od towarów i usług na mocy art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, którego elementem są m.in. przelewy wierzytelności na SPV.

Biorąc pod uwagę, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym do przelewu przez Bank wierzytelności dochodzi w ramach złożonej transakcji sekurytyzacji, która z perspektywy podatku od towarów i usług stanowi usługę, podlegającą zwolnieniu z tego podatku, a przelewy wierzytelności będą jednym z jej elementów, czynności przelewu poszczególnych transz wierzytelności nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych (pytania zadanego we wniosku jako czwarte).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna z 10 czerwca 2019 r., znak: 0114-KDIP4.4012.219.2019.2.AKO.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150, ze zm. ) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Stosownie do zapisu art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

Jak wynika z powołanych przepisów – umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona (z zastrzeżeniami określonymi w lit. b) tego przepisu). Przy czym podkreślić należy, że zgodnie z brzmieniem treści lit. a) cytowanego przepisu, wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega tylko taki zakres czynności, w jakim ma miejsce opodatkowanie podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w celu pozyskania środków finansowych, Bank zawarł w 2016 r. umowę przelewu swoich wierzytelności z B. sp. z o.o. (aktualnie po zmianie nazwy: S. Sp. z o.o.), spółką celową – spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, powołaną w celu realizacji programu sekurytyzacji (SPV, Wnioskodawca). Wierzytelności są przelewane na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności na rzecz SPV jeszcze przed terminem wymagalności tych wierzytelności oraz wynikających z nich odsetek. Wierzytelności objęte procesem sekurytyzacji nie noszą znamion zagrożenia nieściągalnością, są to wierzytelności obsługiwane terminowo. Po nabyciu wierzytelności, SPV otrzymuje od Banku kwoty wynikające ze spłaty kwot kapitału wierzytelności objętych sekurytyzacją. SPV również otrzymuje kwoty odsetek oraz wszelkich opłat i prowizji wynikających z umów kredytu, naliczonych od daty zbycia. Strony transakcji planują zmodyfikowanie ww. umowy o wskazane we wniosku elementy, tj. wydłużenie okresu, w którym Wnioskodawca nabywa kolejne wierzytelności a nie spłaca kapitału obligacji, wyemitowanie nowych obligacji powiększenie kwoty istniejącej pożyczki lub udzielenie nowej i powiązanie z tym sprzedaży nowych wierzytelności, uzyskanie przez Wnioskodawcę dodatkowej prowizji. Poza wyszczególnionymi we wniosku zmianami, rozliczenia oraz przepływy finansowe między Bankiem, SPV i innymi zaangażowanymi stronami będą przebiegały według dotychczasowych zasad, które nie ulegną zmianie. W szczególności, Bank będzie nadal świadczył usługę obsługi wierzytelności (na zasadach opisanych powyżej) i będzie uzyskiwał z tego tytułu miesięczne wynagrodzenie, które będzie ustalane według tych samych zasad co przed wprowadzeniem opisanych zmian. Kwoty uzyskiwane ze spłat wierzytelności nadal mogą być wykorzystywane do zakupów przez SPV od Banku kolejnych wierzytelności, a w pozostałej części będą wydatkowane przez SPV.

W związku z powyższym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych dotyczy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych sprzedaży wierzytelności, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja nabycia wierzytelności – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega (i w jakim zakresie) regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ww. umowy podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z 10 czerwca 2019 r., znak: 0114-KDIP4.4012.219.2019.2.AKO Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził m.in., że

*   opisane we wniosku przelewy (sprzedaż) wierzytelności przez Bank do SPV w ramach transakcji sekurytyzacji, stanowić będą – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – odpłatne świadczenie usług przez SPV na rzecz Banku podlegające opodatkowaniu tym podatkiem,
*   usługę świadczoną przez Wnioskodawcę polegającą na nabyciu wierzytelności i zapewnieniu Bankowi finansowania potraktować należy jako usługę w zakresie długów, która korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług (wyłączenia wskazane w art. 43 ust. 15 ustawy nie mają przy tym zastosowania),
*   podstawą opodatkowania świadczonych przez SPV usług na rzecz Banku obejmujących wierzytelności wynikające z udzielonych pożyczek i kredytów będzie kwota prowizji należnej SPV od Banku.

W konsekwencji Organ wskazał, że Nabywca nabywając od Zbywcy opisane wierzytelności wyświadczy Zbywcy usługę, która będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z uwagi zatem na fakt, że opisana we wniosku czynność nabycia wierzytelności będzie podlegała regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, w tym będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, w związku ze świadczeniem usługi w zakresie długów – to czynność ta będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym na nabywcy wierzytelności – Wnioskodawcy – nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tego tytułu.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.