Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.607.2020.2.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-08
Teza: brak możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy Nieruchomości I oraz zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy Nieruchomości II
Słowa kluczowe: budowle; grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunt zabudowany; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2020 r. (data wpływu 12 października 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 grudnia 2020 r. (data wpływu 16 grudnia 2020 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z dnia 9 grudnia 2020 r. (skutecznie doręczone 9 grudnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy Nieruchomości I oraz zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy Nieruchomości II – **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 16 grudnia 2020 r. (data wpływu 16 grudnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości I i Nieruchomości II.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca planuje sprzedaż posiadanych nieruchomości gruntowych (zwanych dalej łącznie działkami, działkami gruntowymi). Transakcja sprzedaży ma łącznie objąć:

1.  prawo własności niezabudowanych działek gruntowych o nr ewidencyjnych 1, 2, 3, 4, 5 (dalej jako Nieruchomość I),
2.  prawo własności zabudowanych działek gruntowych o nr ewidencyjnym 6 i 7 (dalej jako Nieruchomość II).

Wnioskodawca nabył prawo własności działek gruntowych na podstawie umowy sprzedaży (akt notarialny z dnia 30 października 2014 r.).

Działki zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych jako aktywa przeznaczone do zbycia.

Działki są objęte następującymi księgami wieczystymi:

1.  …. - dla działek 6 oraz 7,
2.  ….. - dla działek 1,
3.  ….. - dla działki 2,
4.  ….. - dla działek 3,4,5

prowadzonymi przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych.

Działki gruntowe nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z obowiązującym Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta działki usytuowane są na obszarze oznaczonym symbolem MW - tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

Działki objęte są w całości następującymi decyzjami o warunkach zabudowy:

1.  nr …. z dnia … stycznia 2006 r. dla działek o nr 6 i 7,
2.  nr …. z dnia … października 2007 r. dla działek o nr 6, 7, 3, 4, 5,
3.  nr … z dnia .. lutego 2008 r. dla działek o nr 6, 7, 3, 4, 5, 1 i 2.

Decyzje o warunkach zabudowy zostały wydane przed przekształceniami i podziałem działek (na pierwotnych decyzjach są inne numery ewidencyjne działek). Wnioskodawca uzyskał od Miasta potwierdzenie (pismo nr …. z dnia … kwietnia 2019 r.), że działki o obecnych numerach 6,7, 3, 4, 5, 1 i 2 są objęte ww. decyzjami o warunkach zabudowy mimo przekształceń i zmian jakie zaszły od momentu wydania tych decyzji.

Działka gruntowa o nr 6 to działka zabudowana parkingiem, który jest budowlą w rozumieniu przepisów Prawa Budowlanego (Wnioskodawca posiada stosowną opinię techniczną potwierdzającą taki status parkingu). Na działce znajduje się także agregat prądotwórczy, który jest obiektem tymczasowym (Wnioskodawca posiada stosowną opinię techniczną kwalifikującą agregat jako obiekt tymczasowy). Zgodnie z zaświadczeniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego, parking był użytkowany co najmniej od kwietnia 2017 r. Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie.

Działka gruntowa o nr 7 to działka zabudowana - znajduje się na niej wybrukowana kostką - droga, która była użytkowana już w momencie przejęcia przez Wnioskodawcę nieruchomości. Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie.

Od pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zabudowanych działek gruntowych o nr 6 i 7 minęło więcej niż 2 lata.

Nieruchomości nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności statutowej. Nabycie nastąpiło z zamiarem dalszej odsprzedaży.

W uzupełnieniu do złożonego wniosku wskazano, że sprzedaż, w wyniku, której Wnioskodawca nabył Nieruchomość I i Nieruchomość II była udokumentowana fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury. Nieruchomości I i II nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę w żaden sposób (nabycie nastąpiło z zamiarem dalszej odsprzedaży). Znajdująca się na działce nr 7 droga wybrukowana kostką jest budowlą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowalne (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż Nieruchomości I będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy sprzedaż Nieruchomości II będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż Nieruchomości I będzie podlegała opodatkowaniu VAT w stawce podstawowej 23%.
2.  W ocenie Wnioskodawcy, sprzedaż Nieruchomości II będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m. in. odpłatna dostawa towarów, za którą - zgodnie z art. 7 UVAT - uważa się przeniesienie do rozporządzania towarami, jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów. W konsekwencji sprzedaż nieruchomości, w tym prawa wieczystego użytkowania, jest w świetle przywołanych przepisów uznawana za odpłatną dostawę towarów

Co do zasady podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 23% (na mocy art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 UVAT). Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub całkowite zwolnienie od podatku.

Ad 1.

Nieruchomości I - działki niezabudowane o nr 1, 2, 3, 4, 5

Biorąc pod uwagę fakt, że:

1.  przedmiotem planowanej dostawy są działki niezabudowane,
2.  działki te stanowią „tereny budowalne” - tj. grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (w świetle art. 2 pkt 33 UVAT),

\- sprzedaż prawa własności ww. poszczególnych działek gruntowych będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług

Stawka podatku - 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 UVAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 UVAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Jeśli więc określony teren wypełnia ww. definicje, jego sprzedaż nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 UVAT. Zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług podlegają bowiem jedynie dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Nieruchomość I nie jest objęta miejskim planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działki usytuowane są na obszarze oznaczonym symbolem MW - tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

Działki składające się na Nieruchomość I są objęte w całości decyzjami o warunkach zabudowy (są przeznaczone pod zabudowę). Wobec powyższego Nieruchomość I składa się z działek będących terenami budowalnymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 UVAT.

Konstatując, w ocenie Wnioskodawcy sprzedaż Nieruchomości I będzie opodatkowana podatkiem VAT w stawce podstawowej 23%.

Ad. 2

Nieruchomość II - działki zabudowane o nr 6 i 7

W odniesieniu do planowanej sprzedaży Nieruchomości II szczególne znaczenie mają regulacje zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a UVAT, w których ustawodawca przewidział zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Jednocześnie należy podkreślić, że zgodnie z art. 29a ust. 8 UVAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zacząć należy od ustalenia czy działki są zabudowane czy niezabudowane. Za tereny niezabudowane uznaje się tereny, na których nie znajdują się budynki, budowle lub ich części.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia budynku czy budowli. Należy więc zwrócić uwagę na uregulowania zawarte w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333; dalej: Prawo budowlane).

Na podstawie art. 3 pkt 1, pkt 2, pkt 3, pkt 4 i pkt 9 Prawa budowlanego ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;
3.  budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;
4.  obiekcie małej architektury - należy przez to rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności:
    1.  kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,
    2.  posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,
    3.  użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki;
5.  urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Działka gruntowa o nr 6 to działka zabudowana budowlą w postaci parkingu (parking został uznany za budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego na podstawie opinii technicznej z …sierpnia 2020 r., nr raportu …). Na działce znajduje się ponadto agregat prądotwórczy, który służy budynkowi posadowionemu na sąsiedniej działce. Zgodnie z opinią techniczną z dnia ….czerwca 2020 r. agregat prądotwórczy jest obiektem tymczasowym.

Działka gruntowa o nr 7 to działka zabudowana budowlą w postaci wybrukowanej kostką drogi.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że przedmiotem sprzedaży będą działki zabudowane.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 UVAT - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata. Stawka zwolniona - mając na uwadze art. 29a ust 8 UVAT - będzie dotyczyła praw wieczystego użytkowania działek, prawa własności gruntu, budynku, budowli, a także elementów z tymi nieruchomościami trwale związanymi, które również będą przedmiotem sprzedaży.

Dla porządku należy wskazać, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a UVAT.

Przenosząc powyższe na analizowane zdarzenie przyszłe, wskazać należy, że dla oceny zasad opodatkowania dostawy Nieruchomości II kluczowe jest określenie, czy w stosunku do niej nastąpiło pierwsze zasiedlenie, a jeśli tak, to czy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W stosunku do Nieruchomości II doszło do pierwszego zasiedlenia wskutek rozpoczęcia użytkowania na potrzeby własne posadowionych na działkach budowli.

Budowla na działce o nr 6 stanowi parking. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w zaświadczeniu z dnia … 2020 r. (nr …) wskazał, że momencie przeprowadzenia przez pracowników PINB czynności kontrolnych w dniu ….kwietnia 2017 r. parking był terenem utwardzonym, na którym stały zaparkowane samochody (pomimo braku wyznaczonych miejsc parkingowych). Oznacza to, że parking od co najmniej tego dnia był użytkowany zgodnie ze swoim przeznaczeniem. Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie budowli, minął więc wymagany do zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT, okres dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części.

Budowla na działce o nr 7 stanowi drogę wyłożoną kostką brukową, która jest drogą dojazdową. Wnioskodawca nabył Nieruchomość II w 2014 r. już po wybudowaniu budowli i rozpoczęciu jej użytkowania. Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie budowli, minął więc wymagany do zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT, okres dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części.

Wobec powyższego sprzedaż Nieruchomości II będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT.

Mając na uwadze, że zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UVAT jest zwolnieniem fakultatywnym, strony transakcji sprzedaży będą mogły wybrać opcję opodatkowana sprzedaży Nieruchomości II na podstawie art. 43 ust. 10 UVAT, jeżeli spełnią wymogi określone w ustawie o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy Nieruchomości I oraz zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy Nieruchomości II jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje sprzedaż posiadanych nieruchomości gruntowych. Transakcja sprzedaży ma łącznie objąć:

1.  prawo własności niezabudowanych działek gruntowych o nr ewidencyjnych 1, 2, 3, 4, 5 (dalej jako Nieruchomość I),
2.  prawo własności zabudowanych działek gruntowych o nr ewidencyjnym 6 i 7 (dalej jako Nieruchomość II).

Wnioskodawca nabył prawo własności działek gruntowych na podstawie umowy sprzedaży - akt notarialny z dnia 30 października 2014 r. Transakcja była udokumentowana fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowych działek.

Nieruchomości I i II nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę w żaden sposób (nabycie nastąpiło z zamiarem dalszej odsprzedaży). Działki zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych jako aktywa przeznaczone do zbycia.

Działki gruntowe nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z obowiązującym Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działki usytuowane są na obszarze oznaczonym symbolem MW - tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.

Działki objęte są w całości następującymi decyzjami o warunkach zabudowy:

1.  nr …. z dnia … stycznia 2006 r. dla działek o nr 6 i 7,
2.  nr …. z dnia … października 2007 r. dla działek o nr 6, 7, 3, 4, 5,
3.  nr … z dnia .. lutego 2008 r. dla działek o nr 6, 7, 3, 4, 5, 1 i 2.

Decyzje o warunkach zabudowy zostały wydane przed przekształceniami i podziałem działek (na pierwotnych decyzjach są inne numery ewidencyjne działek).

Wnioskodawca uzyskał od Miasta potwierdzenie (pismo nr …. z dnia … kwietnia 2019 r.), że działki o obecnych numerach 6, 7, 3, 4, 5, 1 i 2 są objęte ww. decyzjami o warunkach zabudowy mimo przekształceń i zmian jakie zaszły od momentu wydania tych decyzji.

Działka gruntowa o nr 6 to działka zabudowana parkingiem, który jest budowlą w rozumieniu przepisów Prawa Budowlanego (Wnioskodawca posiada stosowną opinię techniczną potwierdzającą taki status parkingu). Na działce znajduje się także agregat prądotwórczy, który jest obiektem tymczasowym (Wnioskodawca posiada stosowną opinię techniczną kwalifikującą agregat jako obiekt tymczasowy). Zgodnie z zaświadczeniem Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego, parking był użytkowany co najmniej od kwietnia 2017 r. Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie.

Działka gruntowa o nr 7 to działka zabudowana - znajduje się na niej wybrukowana kostką - droga, która jest budowlą w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowalne. Była ona użytkowana już w momencie przejęcia przez Wnioskodawcę nieruchomości. Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie.

Od pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zabudowanych działek gruntowych o nr 6 i 7 minęło więcej niż 2 lata.

Nieruchomości nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności statutowej. Nabycie nastąpiło z zamiarem dalszej odsprzedaży.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania dostawy Nieruchomości I oraz Nieruchomości II.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 146aa ust. 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ww. ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1.  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2.  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Zgodnie art. 146aa ust. 2, Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku następującego po roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 3 w przypadku wystąpienia przesłanek, o których mowa w ust. 1a, termin, o którym mowa w ust. 2, przedłuża się do dnia 31 października roku następującego po roku, w którym są spełnione warunki, o których mowa w ust. 1a.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z analizy wyżej powołanego art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wynika, że aby zastosować zwolnienie od podatku na podstawie tego przepisu, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane − na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy − rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu − zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe uregulowanie oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r. poz. 1945), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy – przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższych zapisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” będących przykładowymi obiektami, które nadają działce status gruntu zabudowanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć: budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Przez obiekt liniowy, zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane oraz kable zainstalowane w kanale technologicznym nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego;

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej samej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia. Zasada ta dotyczy również zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntów.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa, należy stwierdzić, że sprzedaż Nieruchomości I (działek niezbudowanych o nr 1, 2, 3, 4, 5) nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przedmiotowe działki stanowią teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy - jak wskazał Wnioskodawca dla działek tych wydano decyzje o warunkach zabudowy. Sprzedaż wskazanych we wniosku działek niezabudowanych wchodzących w skład Nieruchomości I nie będzie również objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich nabycia.

W świetle powyższych okoliczności sprzedaż Nieruchomości I podlegać będzie opodatkowaniu właściwą stawką podatku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy Nieruchomości I (działek niezbudowanych o nr 1, 2, 3, 4, 5) uznać należy za prawidłowe.

W tym miejscu wskazać należy, że w zakresie opodatkowania dostawy Nieruchomości I stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23% wydane zostanie odrębne rozstrzygniecie.

Z uwagi na to, że w skład Nieruchomości II wchodzą działki o nr 6 i 7, zabudowane odpowiednio parkingiem i drogą wybrukowaną kostką, które jak wskazał Wnioskodawca stanowią budowle w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane, decydujące dla rozstrzygnięcia czy w przedmiotowej sprawie dla opisanej we wniosku dostawy Nieruchomości II zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jest rozstrzygnięcie kwestii, czy i kiedy względem budowli znajdujących się na przedmiotowych działkach nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Z treści wniosku wynika, że sprzedaż, w wyniku której Wnioskodawca nabył Nieruchomość II podlegała opodatkowaniu VAT, w związku z czym przysługiwało i przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Parking znajdujący się na działce nr 6 był użytkowany co najmniej od kwietnia 2017 r. Droga znajdująca się na działce nr 7 była użytkowana już w momencie przejęcia Nieruchomości II przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca wskazał, że nie poniósł wydatków na ulepszenie wskazanych we wniosku budowli.

Uwzględniając zatem opis sprawy dotyczący Nieruchomości II (działki zabudowane nr 6 i 7) oraz obowiązujące przepisy prawa, należy stwierdzić, że sprzedaż Nieruchomości II korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a momentem sprzedaży upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W konsekwencji, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy zwolnieniem od podatku objęta będzie również sprzedaż gruntu, na którym przedmiotowe budowle są posadowione.

Z uwagi na to, że dostawa Nieruchomości II będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, Strony transakcji mają możliwość wyboru jej opodatkowania właściwą stawką podatku, z zachowaniem warunków przewidzianych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy Nieruchomości II jest prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.