Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.194.2021.2.ASY
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-02
Teza: brak opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowych
Słowa kluczowe: grunty; nieruchomości; podatnik; rolnik-rolnik ryczałtowy; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 5 marca 2021 r. (data wpływu 9 marca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 24 maja 2021 r. (data wpływu 25 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2021 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 24 maja 2021 r. (data wpływu 25 maja 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 17 maja 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.194.2021.1.ASY.

**W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Aktem notarialnym z dnia 30 listopada 2005 roku, repertorium …, sporządzonym przez notariusza …. (z Kancelarii Notarialnej we …. przy ulicy ….) rodzice Wnioskodawczyni, Leopold i Jadwiga … dokonali darowizny na rzecz Wnioskodawczyni gospodarstwa rolnego w skład, którego wchodziły prawo własności nieruchomości położonych w miejscowości …, gmina … … (dla której Sąd Rejonowy we … prowadził, na dzień darowizny, księgę wieczystą nr …), które stanowiły działki gruntu oznaczone nr ….o łącznej powierzchni 14,53 ha. Przy czym działka gruntu nr ….zabudowana była i jest budynkiem mieszkalnym o pow. 99 m2 budynkiem gospodarczym o pow. 280 m2 stodołą murowaną o pow. 100 m2. Nieruchomość obciążona była prawem dożywocia ustanowionym na rzecz babci Wnioskodawczyni Pelagii …. Nieruchomość była objęta umową dzierżawy zawartą z panem Jackiem …. W dniu zawarcia umowy osoba ta wypowiedziała umowę dzierżawy, na co rodzice Wnioskodawczyni wyrazili zgodę. Tym samym aktem notarialnym Wnioskodawczyni obciążyła gospodarstwo, a konkretnie działkę nr … służebnością osobistą na rzecz swoich rodziców, polegającą na dożywotnim nieodpłatnym zamieszkiwaniu w dwóch izbach budynku mieszkalnego, korzystaniu z kuchni, łazienki oraz ze wszystkich innych wspólnych pomieszczeń i urządzeń, swobodnym poruszaniu się po całej nieruchomości, użytkowaniu ogródka przydomowego.

Przedmiot darowizny stanowił i stanowi majątek osobisty Wnioskodawczyni.

Po otrzymaniu w drodze darowizny opisanego wyżej gospodarstwa rolnego Wnioskodawczyni prowadzi działalność rolniczą na gruntach darowanych. Wnioskodawczyni prowadzi zatem gospodarstwo rolne, była i jest rolnikiem ryczałtowym. Innej działalności (w rozumieniu art. 15 ww. ustawy o podatku od towarów i usług) niż rolnicza Wnioskodawczyni nie prowadzi.

Prawdopodobnie wskutek informacji uzyskanych z Urzędu Miasta i Gminy …, zgłosiła się do Wnioskodawczyni … Spółka z o.o. z siedzibą w …. Podmiot ten wyraził wolę zakupu części gruntu wchodzącego w skład majątku Wnioskodawczyni (opisanego wyżej, otrzymanego w darowiźnie gospodarstwa rolnego). Spółka zainteresowana była nabyciem pewnego obszaru, położonego na terenie miejscowości …, Gmina …, to jest części gruntu z działek oznaczonych nr … i nr …. Wnioskodawczyni podjęła decyzję o sprzedaży. Dnia 12 stycznia 2018 roku aktem notarialnym repertorium … - przedwstępna umowa sprzedaży, sporządzonym przez notariusza … z Kancelarii Notarialnej w …. ul. …., Wnioskodawczyni zobowiązała się dokonać podziału geodezyjnego, położonych w miejscowości …, Gmina …., działek gruntu nr …. o pow. 3,3420 ha i nr … o powierzchni 0,1300 ha, dla której Sąd Rejonowy we …. prowadzi księgę wieczystą nr …., polegającego na wydzieleniu z tych działek, niezabudowanych działek o powierzchni 11,500 ha. Następnie wydzielone i niezabudowane oraz wolne od jakichkolwiek obciążeń działki Wnioskodawczyni zobowiązała się sprzedać. Termin zawarcia umowy ostatecznej ustalono do końca czerwca 2018 roku. Mama Wnioskodawczyni miała się też zrzec ustanowionej na jej rzecz służebności z wydzielonych działek gruntu. Termin zawarcia ostatecznej umowy dwukrotnie zmieniano. Najpierw przesunięto go na 30 września 2018 roku (akt repertorium …. z 7 czerwca 2018, ten sam notariusz) a później termin przesunięto na 30 listopada 2018 roku (aktem notarialnym z 28 września 2018 roku, repertorium …, sporządzonym przez notariusza ….). Tym drugim aktem kupujący zobowiązał się do zapłaty zadatku w wysokości 11.995,02 złotych, co dokonał. Aktem notarialnym z dnia 27 listopada 2018 roku, repertorium …, sporządzonym przez notariusza …. (z Kancelarii Notarialnej, opisanej wyżej) Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży wydzielonych z gospodarstwa rolnego (a ściślej z działki nr … i z działki nr …) działki gruntu nr … o pow. 1,4122 ha oraz działki nr …. o pow. 0,1191 ha, niezabudowanych, położonych w miejscowości …., Gmina …, objętych KW nr … za kwotę 627.833 złotych.

Sprzedane działki gruntu to jest działka nr … powstała w wyniku podziału geodezyjnego działki gruntu o nr …., zaś działka nr …. z podziału działki nr …. Działki położone w miejscowości …, Gmina …, jak nadmieniała Wnioskodawczyni, były częścią nieruchomości położonej w tej miejscowości, dla której w Sądzie Rejonowym we … VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadził Księgę Wieczystą … i wchodziły w skład nieruchomości - gospodarstwa rolnego, otrzymanego przez Wnioskodawczynię w drodze darowizny od rodziców.

Z zaświadczenia nr …, z dnia 18 października 2018 roku, wydanego z upoważnienia Burmistrza …, wynika, że sprzedane działki gruntu nr … w dniu sprzedaży to teren przeznaczony pod: „6PU” - teren zabudowy produkcyjno-usługowej (obiekty produkcyjne, składy i magazyny) zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zatwierdzonym uchwałą nr … z dnia 24 maja 2011 roku Rady Miejskiej w … w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

W ewidencji gruntów Starostwa Powiatowego we … działka nr …. stanowi 0,0722 ha PSVI - pastwiska, co do 0,8233 ha RVI - grunty orne, co do 0,5167 ha- RVI - grunty orne, a działka … stanowi RVI - grunty orne.

Sprzedane działki gruntu były wolne od praw osób trzecich (mama Wnioskodawczyni zrzekła się z przysługującego jej prawa służebności co do przedmiotu sprzedaży, babcia i ojciec zmarli).

Nadto aktem notarialnym z dnia 25 października 2018 roku repertorium …., sporządzonym przez notariusza … Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży wydzielonych z gospodarstwa rolnego (a ściślej z działki nr …. . z działki nr …) działki gruntu nr …. o pow. 0,1059 ha oraz działki nr … o pow. 0,0073 ha, za kwotę 41.884 złotych na rzecz Gminy …. Działki te były niezabudowane, położone w miejscowości …, Gmina …., objęte KW …. Działki te objęte tym samym planem zagospodarowania przestrzennego. Z wypisu z rejestru gruntów Starosty …. wynika że działka … stanowi pastwiska trwałe i grunty orne zaś działka nr … stanowi grunty orne. Działki wolne były od praw osób trzecich. W tym wypadku mama Wnioskodawczyni zrzekła się przysługującej je służebności co do przedmiotu sprzedaży. Gmina wyraziła wolę zakupu tych działek, złożyła ofertę zakupu. Potrzebowała ich dla utworzenia strefy parkingowej.

Żadnej z opisanych wyżej sprzedaży Wnioskodawczyni nie opodatkowała podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawczyni uznała, że nie podlegały one podatkowi od towarów i usług, były nie objęte tym podatkiem, ponieważ sprzedaże nie były dokonane w ramach prowadzonej działalności. Stanowiły sprzedaż majątku prywatnego. Sprzedaż była zwykłym wykonywaniem prawa własności. Prawidłowość takiego rozumowania i właściwego zachowania w sprawie podatku VAT potwierdziła interpretacja indywidualna z dnia 5 czerwca 2019 roku, znak 0115-KDIT1-2.4012.188.2019.2.DM, wydana na wniosek Wnioskodawczyni z dnia 5 kwietnia 2019 roku.

Na nieruchomościach rolnych, pozostałych po sprzedaży opisanych wyżej działek Wnioskodawczyni prowadzi nadal działalność rolniczą. W wyniku podziału geodezyjnego działek opisanego wyżej, a ściślej podziału działki … powstała także działka o nr …. Stanowi ona grunty orne klasy RV oraz RVII ma powierzchnię 1,9316 ha (księga WL1 ….). Z zaświadczenia Burmistrza … z dnia 25 lutego 2021 roku, nr …. wynika, że działka nr … zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Miasta i Gminy …, zatwierdzonym uchwałą nr … z dnia 24 maja 2011 roku, przeznaczona jest pod „6PU” - teren zabudowy produkcyjno-usługowej (obiekty produkcyjne, składy i magazyny). Ostatnio zgłosił się do Wnioskodawczyni krajowy podmiot gospodarczy (jak sądzi Wnioskodawczyni również w wyniku informacji uzyskanych z Urzędu Miasta i Gminy …), który jest zainteresowany zakupem od Wnioskodawczyni opisanej działki gruntu o nr …. Wnioskodawczyni ma zamiar dokonać tej sprzedaży. Wnioskodawczyni podkreśla, że działki, które sprzedała oraz działka … jak również te, z których zostały one wyodrębnione były wykorzystywane w działalności rolniczej. Te grunty, które pozostały po sprzedaży w 2018 roku (opisanej wyżej) nadal w tej działalności Wnioskodawczyni wykorzystuje. Grunty wchodzą w skład gospodarstwa rolnego otrzymanego w darowiźnie.

Nieruchomości rolne otrzymane w darowiźnie wykorzystywano też do celów prywatnych Wnioskodawczyni ale też najbliższej rodziny. Na gospodarstwie rolnym położone są budynki mieszkalne i użytkowe. Budynek mieszkalny, używany był i jest do celów mieszkaniowych. Wnioskodawczyni mieszka tam z dzieckiem i mamą. Mieszkał tam, do chwili śmierci ojciec Wnioskodawczyni. Na gospodarstwie rolnym ustanowiona jest służebność na rzecz mamy Wnioskodawczyni. Gospodarstwo służyło także do produkcji żywności dla celów rodziny. Zatem jak wynika z faktów zaspokajane były potrzeby prywatne w tym mieszkaniowe Wnioskodawczyni, a także najbliższej rodziny.

Gospodarstwo rolne Wnioskodawczyni otrzymała w darowiźnie, zatem bez prawa i możliwości odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu. Od nabycia przez Wnioskodawczynię nieruchomości te nie były przedmiotem dzierżawy. Działka gruntu … nie jest ogrodzona, Wnioskodawczyni nie uzbrajała jej. Wnioskodawczyni nie doprowadzała do działki sieci wodociągowej, gazowej, energetycznej czy kanalizacyjnej. Wnioskodawczyni nie występowała o warunki zabudowy. Wnioskodawczyni nie poszukiwała nabywcy. Wnioskodawczyni nie ogłaszała na sprzedaż tej działki. Wnioskodawczyni nie udzielała pełnomocnictw co do pozyskiwania zezwoleń czy warunków zabudowy. Wnioskodawczyni nie prowadziła żadnych działań marketingowych w związku z planowaną sprzedażą tej działki. Zmiany przeznaczenia nieruchomości rolnych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dokonała z urzędu Gmina w 2011 roku bez inicjatywy Wnioskodawczyni.

W piśmie uzupełniającym z 24 maja 2021 r. Wnioskodawczyni doprecyzowała opis sprawy i wyjaśniła co następuje:

1.  Z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego Wnioskodawczyni nie była nigdy czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT (już we wniosku przed uzupełnieniem Wnioskodawczyni wskazała, że prowadząc gospodarstwo rolne, była i jest rolnikiem ryczałtowym oraz, że innej działalności w rozumieniu art. 15 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, niż rolnicza Wnioskodawczyni nie prowadzi).
2.  Oprócz gruntów otrzymanych w formie darowizny od rodziców Wnioskodawczyni nie nabywała (czy to odpłatnie, czy też nieodpłatnie) żadnych innych nieruchomości.
3.  Pieniądze uzyskane ze sprzedaży wcześniejszych działek Wnioskodawczyni przeznaczyła w części: na środki do życia oraz poprawę warunków mieszkaniowych, to jest remont i modernizację budynku mieszkalnego Wnioskodawczyni, również na wymianę ogrodzenia, a także na remont i modernizację niewielkiego budynku, który był kurnikiem, a który służy obecnie jako pomieszczenie gospodarcze i kuchnia letnia, dodatkowo na wymianę wrót w stodole. Pozostałe środki Wnioskodawczyni posiada na koncie bankowym. Natomiast co do środków uzyskanych z planowanej sprzedaży działki nr …, to na chwilę obecną Wnioskodawczyni nie ma sprecyzowanych planów co do ich wydatkowania. Ponieważ jednak Wnioskodawczyni jest osobą samotnie wychowującą dziecko to z pewnością środki finansowe pochodzące ze sprzedaży stanowić będą zabezpieczenie majątkowe, bytowe rodziny. Wnioskodawczyni nadmienia, że jedynym stałym źródłem jej dochodu jest gospodarstwo rolne.
4.  Działki sprzedane oraz ta, którą Wnioskodawczyni planuje sprzedać położone są w strefie gospodarczej, utworzonej przez Gminę …. Znajdują się one w obszarze bliskim autostrady …. Zatem z inicjatywy inwestorów, Gmina … wskazywała ewentualne miejsce położenia działki pod inwestycje przyszłemu nabywcy. Jeżeli przyszły inwestor wyrażał wolę zakupu nieruchomości to Gmina kontaktowała się z Wnioskodawczynią i innymi właścicielami działek czy skłonni są dokonać transakcji sprzedaży. Ponieważ działki Wnioskodawczyni położone są w … mają niską klasę pod uprawy i położone są blisko tej autostrady oraz ze względu na fakt, że teren tych działek objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem pod zabudowę produkcyjno-usługową to Wnioskodawczyni podjęła decyzję o sprzedaży. Wnioskodawczyni uznała, że poprawi warunki bytowe i uzyska zabezpieczenie na przyszłość.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

1.  Czy planowana sprzedaż przedmiotowej działki gruntu nr … nie będzie objęta podatkiem od towarów i usług, nie będzie podlegała temu podatkowi, będzie z niego wyłączona? Nie będzie czynnością objętą ustawą o podatku od towarów i usług? Będzie zbyciem majątku w okolicznościach, których nie można uznać za dokonanych w ramach działalności gospodarczej, ani dokonanych w charakterze podatnika, w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług? Nie stoi na przeszkodzie temu fakt, że grunt był wykorzystywany do prowadzenia działalności rolniczej, w związku, z którą Wnioskodawczyni była i jest rolnikiem ryczałtowym. Nie stoi na przeszkodzie temu fakt, że będzie to trzecia transakcja sprzedaży części gruntów z gospodarstwa rolnego. Z ostrożności trzeba podnieść, że nawet gdyby uznać, że sprzedaży Wnioskodawczyni dokona jak podatnik, ponieważ grunt służył działalności rolniczej, to sprzedaż powinna podlegać zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy jako, że grunt Wnioskodawczyni nabyła bez prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu (darowizna) oraz wykorzystywany był do prowadzenia działalności rolniczej, gdzie dostawa produktów rolnych przez rolnika ryczałtowego jest zwolniona z podatku (grunt służył działalności zwolnionej).
2.  Czy też sprzedaż będzie podlegać podatkowi od towarów i usług jako, że grunty wykorzystywano do prowadzenia działalności rolniczej? A zatem, dokonana zostanie przez Wnioskodawczynię w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ww. ustawy. Wówczas sprzedaż ta winna być opodatkowana wg stawki podstawowej 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 i art. 146a pkt 1 ww. ustawy. Nieruchomość, którą Wnioskodawczyni planuje sprzedać, jak wynika z planu zagospodarowania przestrzennego, przeznaczona jest pod zabudowę, nie podlegają więc zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9, bo spełnione jest kryterium z art. 2 pkt 33 ww. Ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Planowana sprzedaż przedmiotowej niezabudowanej nieruchomości gruntowej, działki gruntu nr …, położonej w miejscowości …, to jest części nieruchomości, dla której w Sądzie Rejonowym we …. VI Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzona jest księga wieczysta …, nie będzie objęta podatkiem od towarów i usług. Nie będzie podlegała temu podatkowi. Będzie z niego wyłączona. Będzie to czynność spoza czynności objętych zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. Będzie zbyciem majątku prywatnego w okolicznościach, których nie można uznać za dokonanych w ramach działalności gospodarczej, ani też dokonanych w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust 1 i 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Nie stoi temu na przeszkodzie fakt, że grunty, w ramach gospodarstwa rolnego, Wnioskodawczyni wykorzystywała do prowadzenia działalności rolniczej, gdzie jest rolnikiem ryczałtowym. Nie przeszkadza temu fakt, że będzie to trzecia sprzedaż części gruntów z gospodarstwa rolnego. W uzasadnieniu swego stanowiska Wnioskodawczyni przedkłada argumentację jak niżej: niezabudowane nieruchomości gruntowe są towarem zgodnie z art. 2 pkt 7 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 2 pkt 33 są też terenem budowlanym. Powyższe potwierdza zaświadczenie nr … z dnia 25 lutego 2021 roku, wydane z upoważnienia Burmistrza …. Wynika z niego, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Miasta i Gminy …, zatwierdzonym uchwałą nr … z dnia 24 maja 2011 roku w sprawie uchwalenia planu zagospodarowania przestrzennego dla obszarów położonych w miejscowości …, …, … Gmina … teren działki …, położony w miejscowości … przeznaczony jest pod: „6PU” - teren zabudowy produkcyjno-usługowej (obiekty produkcyjne, składy i magazyny).

Sprzedaż nieruchomości gruntowej co do zasady jest uznawana za dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy. Nie każda jednak sprzedaż, nawet jeżeli jej przedmiotem jest towar w rozumieniu ww. ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby taka czynność podlegała opodatkowaniu należy przeprowadzić ocenę czy sprzedający nieruchomość działa w charakterze podatnika. Ilość transakcji, jej wartość, czy też fakt wyodrębnienia nieruchomości w wyniku podziału innej, nie może mieć znaczenia dla powyższej oceny.

Istotne jest natomiast czy sprzedający podejmuje szereg działań w zakresie obrotu nieruchomościami i prowadzi taką aktywność oraz angażuje środki jak profesjonalny podmiot zajmujący się sprzedażą nieruchomości oraz czy podejmuje również działania marketingowe. W rozpatrywanym przypadku Wnioskodawczyni nie prowadzi innej niż rolnicza działalności. Wnioskodawczyni nie dokonała uzbrojenia działki nr …, nie zaopatrzyła ją w możliwość dostarczenia mediów. Nie ogrodziła jej. Wnioskodawczyni nie występowała o warunki zabudowy. Wnioskodawczyni nie udzielała żadnych pełnomocnictw przyszłemu nabywcy. Wnioskodawczyni nawet nie poszukiwała nabywców. Nabywca zgłosił się sam. Wnioskodawczyni nie prowadziła też żadnych działań marketingowych w kwestii sprzedaży.

Gmina … dokonała ze swej inicjatywy zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu, gdzie teren, na którym znajduje się działka … już w roku 2011 został ujęty jako grunt pod budowę.

Wydzielenie geodezyjne działek odbyło się z inicjatywy Gminy. Gdzie Wnioskodawczyni ze swej strony wyraziła Gminie zgodę na podział. Geodetę opłacała Gmina. Grunty rolne Wnioskodawczyni otrzymała w darowiźnie od rodziców, bez prawa do odliczenia podatku przy nabyciu. Ze stanu faktycznego wynika, że gospodarstwo rolne było wykorzystywane nie tylko na cele działalności rolniczej ale własne sprzedających i rodziny. Na gospodarstwie rolnym położone są przecież budynki mieszkalne i użytkowe. Budynek mieszkalny, wykorzystywany jest do celów mieszkaniowych. Ustanowiona jest służebność na rzecz mamy Wnioskodawczyni, a wcześniej obojga rodziców. Zatem jak wynika z faktów zaspokajane były potrzeby prywatne w tym mieszkaniowe Wnioskodawczyni, a także najbliższej rodziny. Zatem planowana sprzedaż nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Będzie to czynność związana ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Powyższe stanowisko o niepodleganiu podatkowi od towarów i usług sprzedaży w takich okolicznościach, jak opisane wyżej i dokonaniu jej nie w charakterze podatnika wyraźnie wynika z orzecznictwa sądowego. Szczególnie ważny jest tu wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 15 września 2011 roku, sygnatura C-180/10 i 181/10, opublikowany www.eur-lex.europa.eu (również legalis wydawnictwo beck) gdzie z tezy „dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej Dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Stanowisko takie pośrednio potwierdza też wydana (na wniosek Wnioskodawczyni) przez tut. Organ ww. interpretacja indywidualna z 5 czerwca 2019 roku.

Reasumując planowana sprzedaż działki gruntu nr …, położonej w miejscowości …, Gmina … nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług. Nie można bowiem uznać, że sprzedaż ta będzie dokonana przez Wnioskodawczynię jako podatnika w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni skorzysta z prawa do rozporządzania majątkiem własnym, sprzedaż będzie działaniem w sferze prywatnej.

Dodatkowo już z ostrożności należy podnieść następującą argumentację, że gdyby organ wydający interpretację uznał, że sprzedając działkę Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik VAT, a nie jako osoba dokonująca czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, to należy zauważyć, że przedmiotowa sprzedaż winna podlegać zwolnieniu z podatku od towarów i usług, przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Bowiem grunt Wnioskodawczyni nabyła bez prawa i możliwości odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu (darowizna gospodarstwa rolnego) oraz wykorzystywany był do prowadzenia działalności rolniczej, zwolnionej (art. 43 ust. 1 pkt 3), bo jestem rolnikiem ryczałtowym.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L, Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest to, czy zbywca w celu dokonania jego sprzedaży, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

O tym, że dokonujący sprzedaży gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy oraz treści powołanych przepisów przy uwzględnieniu orzeczenia TSUE, prowadzi do wniosku, że trudno uznać Wnioskodawczynię za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży działki nr …. Pomimo, że grunty spełniają definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, okoliczności niniejszej sprawy nie wskazują, że sprzedając ww. działki, Wnioskodawczyni działała w charakterze handlowca. Od 2005 roku grunty wykorzystywane były przez Wnioskodawczynię do celów rolniczych. Wnioskodawczyni nie jest też, ani nigdy nie była czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotowa działka nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej (z wyjątkiem działalności rolniczej), nie była też objęta umową najmu ani dzierżawy. Wnioskodawczyni nie podejmowała profesjonalnych czynności marketingowych oraz nie działała tak jak profesjonalni pośrednicy obrotu nieruchomościami (nie zamieszczała ogłoszeń o sprzedaży w prasie, w telewizji czy w radiu, nie uatrakcyjniała przedmiotowego gruntu dla celów sprzedaży, tj. nie uzbrajała terenu czy wydzielała dróg). W konsekwencji, dokonując sprzedaży przedmiotowego gruntu, Wnioskodawczyni będzie korzystała z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Zatem sprzedaż działki nr … będzie stanowiła działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie będą miały zastosowania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni w tym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 201 r., poz. 2523 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.