Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-543/07-21/11/S/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-01-27
Teza: W przypadku odsetek od kredytów i pożyczek - podstawą opodatkowania są uiszczone (zapłacone) odsetki, oraz odsetki nieuiszczone, lecz których termin uiszczenia minął, a obowiązek podatkowy VAT powstaje we wcześniejszej z następujących dat, tj.: w dacie otrzymania odsetek bądź też w dacie, w której upływa termin uiszczenia odsetek; - w przypadku dyskonta podstawą opodatkowania jest kwota zrealizowanego dyskonta, a obowiązek podatkowy VAT powstaje we wcześniejszej z następujących dat, tj.: w terminie ewentualnej wcześniejszej sprzedaży danego instrumentu przez Spółkę bądź w terminie jego wymagalności (wykupu).
Słowa kluczowe: dyskonto; kredyt; obowiązek-obowiązek podatkowy; odsetki; odsetki-odsetki od kredytu; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; pożyczka; pożyczka-odsetki od pożyczki; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2007r. (data wpływu 21 listopada 2007r.), uzupełnionego pismami z dnia 21 grudnia 2007r. (data wpływu 27 grudnia 2007r.) oraz z dnia 31 stycznia 2008r. (data wpływu 4 lutego 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odsetek od kredytów i pożyczek udzielanych przez Bank oraz dyskonta – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2007r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania odsetek od kredytów i pożyczek udzielanych przez Bank oraz dyskonta. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 grudnia 2007r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu Nr IPPP1-443-543/07-2/AK z dnia 12 grudnia 2007r. oraz pismem z dnia z dnia 31 stycznia 2008r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu Nr IPPP1-443-543/07-4/AK z dnia 18 stycznia 2008r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Bank (dalej jako „Bank” lub „B.”), działając na podstawie stosownego zezwolenia Komisji Nadzoru Bankowego oraz zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia - Prawo bankowe (Dz. U. z 2002 roku, Nr 72, poz. 665, z póź. zm.), świadczy za wynagrodzeniem szereg usług finansowych na rzecz klientów indywidualnych oraz instytucjonalnych.

W szczególności Bank świadczy następujące usługi (tzw. czynności bankowe - art. 5 ust. 1 i 2 Prawa bankowego) polegające na:

(1) przyjmowaniu wkładów pieniężnych płatnych na żądanie lub z nadejściem oznaczonego terminu oraz prowadzeniu rachunków tych wkładów,

(2) prowadzeniu innych rachunków bankowych,

(3) udzielaniu kredytów,

(4) udzielaniu i potwierdzaniu gwarancji bankowych oraz otwieraniu i potwierdzaniu akredytyw,

(5) emitowaniu bankowych papierów wartościowych

(6) przeprowadzaniu bankowych rozliczeń pieniężnych,

(7) wydawaniu instrumentu pieniądza elektronicznego,

(8) udzielaniu pożyczek pieniężnych,

(9) operacjach czekowych i wekslowych oraz operacjach, których przedmiotem są warranty,

(10) wydawaniu kart płatniczych oraz wykonywaniu operacji przy ich użyciu,

(11) terminowych operacjach finansowych,

(12) nabywaniu i zbywaniu wierzytelności pieniężnych,

(13) przechowywaniu przedmiotów i papierów wartościowych oraz udostępnianie skrytek sejfowych,

(14) prowadzeniu skupu i sprzedaży wartości dewizowych,

(15) udzielaniu i potwierdzaniu poręczeń,

(16) wykonywaniu czynności zleconych, związanych z emisją papierów wartościowych,

(17) pośrednictwie w dokonywaniu przekazów pieniężnych oraz rozliczeń w obrocie dewizowym,

(18) wykonywaniu innych czynności przewidzianych wyłącznie dla banku w odrębnych ustawach.

Działając zgodnie z Prawem Bankowym, Bank wykonuje również następujące operacje (tzw. czynności bankowe art. 6 ust. 1 Prawa Bankowego), tj.:

(1) obejmuje lub nabywa akcje i prawa z akcji, udziały innych osób prawnych i jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych,

(2) zaciąga zobowiązania związane z emisją papierów wartościowych,

(3) dokonuje obrotu papierami wartościowymi,

(4) dokonuje, na warunkach uzgodnionych z dłużnikiem, zamiany wierzytelności na składniki majątku dłużnika (zasadniczo Bank jest obowiązany do dalszej sprzedaży niniejszych składników majątku w określonym czasie, z wyłączeniem przypadków, gdy przejęte składniki majątku wykorzysta do prowadzania własnej działalności bankowej),

(5) nabywa i zbywa nieruchomości,

(6) świadczy usługi konsultacyjno-doradcze w sprawach finansowych,

(7) świadczy usługi certyfikacyjne w rozumieniu przepisów o podpisie elektronicznym, z wyłączeniem wydawania certyfikatów kwalifikowanych wykorzystywanych przez banki w czynnościach, których są stronami,

(8) świadczy inne usługi finansowe,

(9) wykonuje inne czynności, jeżeli przepisy odrębnych ustaw uprawniają go do tego.

Powyżej wymienione czynności objęte są, co do zasady, zakresem przedmiotowym ustawy o podatku VAT. Wykonywanie większości z przedstawionych czynności objęte jest zwolnieniem przedmiotowym od podatku VAT. Stąd, wykonując przedmiotowe czynności, w zdecydowanej większości przypadków, B. świadczy usługi zwolnione z VAT. Jednocześnie Bank wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT (przykładowo: usługi faktoringu, najmu, doradztwa finansowego itp.).

W związku z wykonywaniem powyżej wymienionych czynności, Bank otrzymuje określone wynagrodzenie, którego wartość jest kalkulowana (i) w oparciu o wybraną kategorię przychodową w szczególności: odsetki, dyskonto, prowizje i opłaty bankowe bądź (ii) w oparciu o zrealizowany wynik.

Wynagrodzenie oparte o kategorię przychodową

Odsetki od kredytów i pożyczek udzielanych przez Bank oraz dyskonto.

W przypadku udzielanych kredytów i pożyczek, wynagrodzeniem B. z tego tytułu, przyjmowanym również dla celów rozliczeń podatku VAT, jest zasadniczo kwota odsetek obliczona za dany okres według ustalonej stopy procentowej. W niektórych przypadkach należne B. raty, w tym odsetki oraz inne opłaty dotyczą kredytów (pożyczek) udzielonych w walucie obcej, które zostały faktycznie wypłacone w PLN (tzw. kredyty denominowane, indeksowane).

W przypadkach kredytów denominowanych, zgodnie z zawartymi umowami, przypadające do spłaty raty (w tym odsetki) są w pierwszej kolejności ustalane w walucie kredytu. Jednocześnie, wysokość rat, w tym odsetek, do których spłaty jest zobowiązany klient jest ostatecznie ustalone w PLN po ich przeliczeniu według kursu Banku sprzedaży danej waluty z dnia dokonania faktycznej zapłaty. W takich przypadkach, w wartości wynagrodzenia Banku przyjmowanego również dla celów podatku VAT, uwzględniana jest kwota odsetek w wysokości, w której klient jest zobowiązany dokonać zapłaty, tj. wartość ustalona w PLN według kursu Banku sprzedaży danej waluty z dnia faktycznej zapłaty. Bank udziela także kredytów w walucie obcej. W tym przypadku, klient jest zobowiązany do dokonania spłaty rat, w tym odsetek zasadniczo w walucie kredytu (tzw. kredyt walutowy). W przypadku kredytów walutowych zapłacone odsetki i ewentualne inne opłaty są uwzględniane w wartości wynagrodzenia przyjmowanego przez Bank dla celów rozliczeń podatku VAT. Kwoty te ujmowane są w PLN według średniego kursu NBP danej waluty z dnia wymagalności danej płatności. Natomiast w przypadku braku spłaty w terminie wymagalności odsetek i ewentualnych innych opłat dotyczących kredytów denominowanych oraz kredytów walutowych, w wartości podstawy opodatkowania VAT, w dacie upływu terminu wymagalności, uwzględniana jest przez Bank kwota wskazanych płatności ustalona w PLN według średniego kursu NBP danej waluty z dnia wymagalności tych płatności.

Wynagrodzenie Banku z tytułu udostępnienia klientom kapitału ustalane jest również w formie dyskonta. Wynagrodzenie B. w formie dyskonta dotyczy operacji na tzw. instrumentach dyskontowych tj. bony skarbowe, pieniężne, papiery komercyjne oraz certyfikaty depozytowe oraz form finansowania takich jak np. skup wierzytelności. W przypadku instrumentu dyskontowego Bank w pierwszej kolejności nabywa dany instrument dyskontowy (na rynku pierwotnym jak i wtórnym) po cenie niższej od jego wartości nominalnej. Następnie, w terminie wymagalności danego instrumentu bądź ewentualnie w terminie jego wcześniejszej sprzedaży B. realizuje określoną cenę równą odpowiednio wartości nominalnej lub cenie sprzedaży danego instrumentu dyskontowego. Różnica pomiędzy wartością nominalną lub ewentualnie ceną sprzedaży danego instrumentu dyskontowego, a ceną jego nabycia przez B. to dyskonto. Dyskonto jako wynagrodzenie Banku jest uwzględniane w wartości podstawy opodatkowania VAT w momencie jego realizacji (wykupu), tj. odpowiednio w terminie wymagalności danego instrumentu (w przypadku jego wykupu przez emitenta w ustalonym terminie) bądź ewentualnie w terminie jego wcześniejszej sprzedaży przez B.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Bank wnosi o potwierdzenie poprawności przedstawionego we wniosku sposobu dokonywania przez Bank rozliczeń w zakresie podatku VAT, w szczególności B. wnosi o potwierdzenie, że w przypadku:

odsetek od kredytów i pożyczek udzielanych przez Bank oraz dyskonto:

*   podstawą opodatkowania są uiszczone (zapłacone) odsetki, oraz odsetki nieuiszczone, lecz których termin uiszczenia minął, a obowiązek podatkowy VAT powstaje we wcześniejszej z następujących dat, tj.: w dacie otrzymania odsetek bądź też w dacie, w której upływa termin uiszczenia odsetek;
*   w przypadku dyskonta podstawą opodatkowania jest zrealizowanego przez Bank kwota dyskonta, a obowiązek podatkowy VAT powstaje we wcześniejszej z następujących dat, tj.: w terminie ewentualnej wcześniejszej sprzedaży danego instrumentu przez Spółkę bądź w terminie jego wymagalności (wykupu).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami o podatku VAT, obowiązek podatkowy powstaje zasadniczo z chwilą wykonania usługi. Zdaniem B., w przypadku odsetek od udzielonych pożyczek i kredytów, ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego, nie może być rozpatrywane w oderwaniu od przepisów odnoszących się do określenia podstawy opodatkowania. Zgodnie z przepisami o podatku VAT, podstawą opodatkowania, jest co do zasady obrót. Obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. W konsekwencji, zdaniem Banku, kwotą należną z tytułu udzielonych pożyczek, a tym samym obrotem, a zatem i podstawą opodatkowania przedmiotowym podatkiem mogły być tylko uiszczone (zapłacone) odsetki, oraz odsetki wprawdzie nieuiszczone, lecz których termin uiszczenia minął (odsetki należne).

Poprawność powyższego stanowiska została również potwierdzona przez Naczelny Sąd Administracyjny. W jednym ze swoich orzeczeń NSA (wyrok z dnia 29 czerwca 1998r. Naczelny Sąd Administracyjny we Wrocławiu, sygn.: I SA/Wr 1676/96) stwierdził m. in., iż „nie można było jednakże przyjąć, jak uczyniły to organy, że obrotem czyli kwotę należną stanowiły tak odsetki uiszczone, jak i odsetki, których termin uiszczenia jeszcze nie nadszedł. Podkreślić przy tym należy, że również Sąd Najwyższy w uzasadnieniu uchwały z dnia 20 kwietnia 1995r., III AZP 8/95 (OSN Nr 17 z 1995r., poz. 211) stwierdził, iż „Zasadą rządzącą prawem podatkowym jest to, że obowiązek podatkowy wiąże się – jako reguła – z faktycznym uzyskaniem określonych przez ustawy przychodów.”

Chociaż wskazane rozstrzygnięcie NSA zostało podjęte pod rządami poprzednio obowiązującej ustawy o VAT, to jednak zdaniem Banku wskazane powyżej stwierdzenia NSA w zakresie określania momentu powstania obowiązku podatkowego VAT z tytułu odsetek od pożyczek i prowizji pozostają aktualne również w obecnym stanie prawnym. Tym samym, zdaniem Banku, w związku z udzielaniem pożyczek i kredytów B. powinien rozpoznawać obowiązek podatkowy VAT we wcześniejszej z następujących dat, tj.: (i) dacie otrzymania odsetek bądź też (ii) dacie, w której upływa termin uiszczenia odsetek. Podobnie w przypadku dyskonta obowiązek podatkowy VAT powstaje we wcześniejszej z następujących dat, tj.: w terminie ewentualnej wcześniejszej sprzedaży danego instrumentu przez B. bądź w terminie jego wymagalności (wykupu). Natomiast w przypadku braku spłaty w terminie wymagalności odsetek i ewentualnych innych opłat dotyczących kredytów denominowanych oraz kredytów walutowych w wartości podstawy opodatkowania VAT, w dacie upływu terminu wymagalności, uwzględniana jest przez Bank kwota wskazanych płatności ustalona w PLN według średniego kursu NBP danej waluty z dnia wymagalności tych płatności.

Zgodnie z przepisami o podatku VAT, co do zasady kwoty wyrażone w walucie obcej przelicza się na złote. Jednakże, zdaniem Banku w przypadku kredytów denominowanych kwota należności, w tym przypadająca do zapłaty kwota odsetek jest wyrażona w złotówkach, pomimo iż kwota kredytu jest wyrażona (denominowane) w walucie obcej. Tym samym, w takich przypadkach, w wartości wynagrodzenia Banku przyjmowanego również dla celów podatku VAT uwzględniana powinna być kwota odsetek w wysokości, w której klient jest zobowiązany dokonać zapłaty, tj. wartość ustalona w PLN według kursu Banku sprzedaży danej waluty z dnia faktycznej zapłaty. Natomiast, w przypadku kredytów walutowych, płatności, w tym płatności odsetek, są faktycznie dokonywane w walucie obcej. Zgodnie z przepisami o podatku VAT co do zasady kwoty wyrażone w walucie obcej wykazywane na fakturze przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez NBP bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień wystawienia faktury, jeżeli faktura jest wystawiana w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia. W przypadku, gdy na dzień wystawienia faktury bieżący kurs średni waluty obcej nie został wyliczony i ogłoszony, do przeliczenia stosuje się kurs wymiany ostatnio wyliczony i ogłoszony.

W przypadku niewystawienia faktury w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia, kwoty wyrażone w walucie obcej przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez NBP bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień powstania obowiązku podatkowego (odpowiednio kurs wymiany ostatnio wyliczony i ogłoszony w przypadku gdy na dzień powstania obowiązku podatkowego bieżący kurs średni waluty obcej nie został wyliczony i ogłoszony).

W dniu wymagalności danej raty kredytowej, w tym odsetek i ewentualnych innych opłat związanych z udzielonym kredytem (pożyczką) wystawiane są przez B. stosowne dokumenty bankowe, które na gruncie przepisów o podatku VAT uważane są za faktury. Tym samym, przeliczenia na złote powinno się dokonać we wskazany powyżej sposób.

W dniu 13 lutego 2008r. wydana została Interpretacja indywidualna Nr IPPP1-443-543/07-6/AK, w której stwierdzono, iż stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2007r. uznać należało za nieprawidłowe. Powyższa Interpretacja została doręczona Stronie w dniu 20 lutego 2008r.

Pismem z dnia 5 marca 2008r. (data wpływu 10 marca 2008r.) Strona wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie do usunięcia naruszenia prawa wynikającego z wydania Interpretacji indywidualnej przepisów prawa dotyczącego ustawy o podatku od towarów i usług. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Nr IPPP1-443-543/07-15/AK z dnia 2 kwietnia 2008r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie stwierdził podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Przedmiotowa odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została doręczona Spółce w dniu 7 kwietnia 2008r.

W dniu 28 kwietnia 2008r. (data wpływu 30 kwietnia 2008r.) Pełnomocnik Spółki wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, za pośrednictwem tut. Organu, skargę na interpretację indywidualną z dnia 13 lutego 2008r. Nr IPPP1-443-543/07-6/AK.

WSA w Warszawie, w orzeczeniu z dnia 21 listopada 2008r., sygn. akt I SA/Wa 1471/08 wskazał, iż w świetle art. 2 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług, konieczne staje się ustalenie, co stanowi wynagrodzenie (świadczenie) należne Bankowi z tytułu usług pośrednictwa finansowego. Odpowiadając na to pytanie należy podzielić ocenę Banku, iż pieniądz, który jest przedmiotem obrotu w ramach tych usług, nie podlega opodatkowaniu, zaś obrót ten sam w sobie nie stanowi usługi w rozumieniu ustawy. Na tym właśnie polega specyfika usług bankowych, że ich przedmiotem są pieniądze. Ocenę tę Sąd także podziela.

Zdaniem Sądu, podstawą opodatkowania w transakcjach pośrednictwa finansowego jest np. kwota rzeczywistego wyniku finansowego zrealizowanego przez Bank w przyjętych okresach rozliczeniowych, według przedstawionych we wniosku reguł. Za powyższym stanowiskiem przemawia przede wszystkim już literalna wykładnia art. 29 ust. 1 ustawy. Skoro podstawą opodatkowania jest całość świadczenia, to nie może być uznany za to świadczenie przedmiot poszczególnych usług (np. pożyczane pieniądze albo wymieniane waluty obce), lecz jedynie ta wartość dodana, która towarzyszy świadczonej usłudze. To, co stanowi rzeczywiste, realne, nowe świadczenie Banku, to zysk, marża, jaką Bank odnosi. Dlatego zasadnie wskazano w skardze, że podstawą opodatkowania powinien być ten ekwiwalent, czyli wynagrodzenie za obracanie pieniądzem w różnej formie.

Zdaniem WSA w Warszawie, jako w pełni przydatne w niniejszej sprawie ocenić należy orzeczenie w sprawie First National Bank of Chicago. Jego przydatność polega na tym, że w orzeczeniu tym ETS wyraził generalną zasadę, iż przy tego typu usługach podstawą opodatkowania jest kwota wyniku w danym okresie rozliczeniowym. Także inne orzeczenia ETS (sprawa C-38/93 oraz C-305/01), oraz wyrok NSA i uchwała Sądu Najwyższego przywołane przez Bank (I SA/Wr 1676/96 oraz III AZP/95) potwierdzają prawidłowość argumentacji Banku. Również orzecznictwo tutejszego Sądu wskazuje, że przy usługach finansowych podstawą opodatkowania jest prowizja usługodawcy (wyrok w sprawie o sygn. III SA/Wa 1917/07 albo III SA/Wa 480/08).

Odnosząc się do kwestii określenia podstawy opodatkowania dla usług dyskonta, WSA w Warszawie stwierdził, iż zbywający instrument dyskontowy co prawda nie ma obowiązku spłaty otrzymanej kwoty wraz z odsetkami, ale tylko w tym znaczeniu, jakie występuje w umowie kredytu czy pożyczki. Istota instrumentu dyskontowego jest jednak taka sama, jak kredytu lub pożyczki - emitent takiego instrumentu zobowiązuje się do jego wykupienia (niezależnie od kogo - pierwotnego nabywcy, czy też nabywcy kolejnego), po cenie nominalnej, choć za jego wcześniejsze zbycie otrzymał cenę niższą, niż nominalna. W rzeczywistości więc emitent płaci odsetki, choć w innym czasie i w innej postaci, niż w „klasycznej” umowie kredytowej. Dla emitenta instrument dyskontowy pełni funkcję analogiczną, jak kredyt; dla Banku z kolei nabycie instrumentu stanowi rzeczywiście formę lokaty kapitału (tak samo jak w przypadku udzielenia kredytu i pożyczki), zaś jego wynagrodzeniem jest uzyskane dyskonto. Ponadto w wydanym rozstrzygnięciu WSA w Warszawie zauważył, iż Organ bezprawnie uchylił się od oceny sposobu ustalania wysokości obrotu z tytułu odsetek płatnych w złotych, należnych w ramach kredytów denominowanych, tj. naruszył art. 14c § 1 Ordynacji, gdyż obowiązkiem Organu było wyraźne odniesienie się do tej kwestii.

Od powyższego wyroku, w dniu 21 stycznia 2009r. tut. Organ wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną.

W wyroku z dnia 30 września 2010r., sygn. akt I FSK 1402/09 Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż niezasadny jest zarzut zawarty w skardze kasacyjnej, wskazujący na błędną wykładnię art. 29 ust. 1 poprzez przyjęcie, że podstawą opodatkowania w przypadku udzielanych przez Bank kredytów i pożyczek oraz dyskonta nie jest całość świadczenia, lecz wynagrodzenie, które otrzymał Bank lub ma otrzymać od nabywcy. Zdaniem Sądu nieprawidłowe jest stanowisko Organu, jakoby opodatkowaniu podatkiem VAT w przypadku dyskonta była całość świadczenia, rozumianego nie jako wynagrodzenie, lecz cała kwota, na jaką opiewa dany instrument dyskontowy.

NSA podkreślił, iż odpowiednikami art. 29 ust. 1 u.p.t.u. w prawie wspólnotowym pozostają: art. 11(A)(1)(a)Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku:(Dz. U. UE L 77 145.1 ze zm.) oraz odpowiednio art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1). Zgodnie z tym przepisem, (…) podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługobiorca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Podatek VAT jest podatkiem proporcjonalnym do ceny towarów i usług. Stąd wniosek, że podstawa opodatkowania dla celów VAT, stanowi wartość subiektywną, tj. powinna odzwierciedlać wynagrodzenie należne dostawcy lub usługodawcy z tytułu danej transakcji. Nie jest przy tym istotne, czy wynagrodzenie z tytułu danej transakcji zostało uiszczone podatnikowi przez nabywcę towarów lub usługobiorcę czy też przed podmiot trzeci. Kluczowa dla zrozumienia konstrukcji podstawy opodatkowania zawartej w przepisach Dyrektywy jest zatem analiza pojęcia wynagrodzenia, rozumianego jako wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważył ponadto, iż prawidłowo Sąd pierwszej instancji dokonując wykładni art. 29 ust. 1 ustawy o VAT uznał, iż pieniądz, który jest przedmiotem obrotu w ramach usług opisanych we wniosku o udzielenie interpretacji, nie podlega opodatkowaniu, zaś obrót ten sam w sobie nie stanowi usług w rozumieniu ustawy. Prawidłowo także Sąd stwierdził, że podstawą opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT jest całość świadczenia, rozumianego jako całość wynagrodzenia - wartości dodanej, która towarzyszy usłudze. To, co stanowi rzeczywiste świadczenie Banku, to zysk, marża, jaką Bank odnosi. Usługi pośrednictwa finansowego polegające na udostępnieniu klientom kapitału z wykorzystaniem instrumentów dyskontowych cechują się czasowym udostępnieniem innym podmiotom za wynagrodzeniem określonych środków pieniężnych. Realizacja prawa z instrumentu dyskontowego przez wykup lub sprzedaż instrumentu na rynku wtórnym są jedynie formami rozliczenia stron transakcji za zakończeniu usługi przez Bank aby zapewnić mu zwrot kapitału zaangażowanego do świadczenia usługi oraz wypłaty należnego wynagrodzenia w formie dyskonta.

NSA zauważył również, iż wykładnia prawa materialnego - art. 29 ust. 1 ustawy o VAT dokonana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w zaskarżonym wyroku jest zgodna z wykładnia pro-unijną. W sytuacji, gdy treść ustawy krajowej budzi pewne wątpliwości (niejasności), sąd krajowy ma obowiązek interpretować ustawę tak, aby dostosować ją do wymogów dyrektywy, co potwierdza orzecznictwo ETS (np. orzeczenie w sprawie 14/83, Zb. Orz. 1984, s. 1891).

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 listopada 2008r., sygn. akt I SA/Wa 1471/08 (data wpływu orzeczenia prawomocnego 8 listopada 2010r.) oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 września 2010r., sygn. akt I FSK 1402/09 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.