Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.180.2018.2.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-01
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; nieruchomości; spadek; spadek-nabycie spadku; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2018 r. (data wpływu 11 kwietnia 2018 r.) uzupełnionym w dniu 24 maja 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym pismem z dnia 10 maja 2018 r. znak 0112-KDIL3-1.4011.180.2018.1.AA na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 14 maja 2018 r., a w dniu 24 maja 2018 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 18 maja 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Śmierć ojca nastąpiła 19 czerwca 20xx r. W dniu 9 grudnia 20xx przyjęto spadek po ojcu aktem notarialnym. W masie spadkowej odziedziczono grunty rolne o powierzchni 12,246 ha. Spadkobiercami są żona zmarłego i czworo dzieci. Żona nabyła spadek w wysokości 1/4 oraz dzieci po 3/16. W dniu 18 października 2017 r. sprzedano wspólnie dwie działki o łącznej pow. 7,84 ha. Jedna działka to powierzchnia 2,79 ha zabudowana i wg wypisu z rejestru gruntów: Br-RV o pow. 0,0488, BR-RVI o pow. 0,0329, N o pow. 0,18, RIVB o pow. 0,59 RV o pow. 1,1812, RVI o pow. 0,4271, ŁV o pow. 0,33/ razem 2,79. Druga działka o pow. 5,0500 wg wypisu z rej. N o pow. 0,4200, RIVa o pow. 0,6000, RIVb o pow. 1,3700, RV o pow. 2,0300, RVI o pow. 0,6300 oraz ŁV o pow. 0,5400/ razem 5,0500. W akcie notarialnym określono, że działka zbudowana o pow. 2,7900: budynki wyceniono na 3 tys. do rozbiórki. Notariusz stwierdziła, że zgodnie z przedłożonymi dokumentami przez kupującego w myśl art. 6 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego z dnia 11 kwietnia 2003 (Dz. U. 64 poz. 592 z późn. zm.) kupujący jest rolnikiem indywidualnym i spełnia warunki do nabycia powyższej nieruchomości rolnej. Kupujący oświadczył, że powyższą nieruchomość nabywa na powiększenie gospodarstwa rolnego, którego powierzchnia przekracza 11 ha i w wyniku nabycia powyższej nieruchomości nie przekroczy 300 ha oraz że nabytą nieruchomość będzie prowadzić osobiście przez okres co najmniej 10 lat od nabycia.

Wnioskodawca prosi o ustosunkowanie się do powyższych faktów i prosi o odpowiedź w formie papierowej czy jako spadkobierca wartości 3/16 jest zwolniony z podatku (PDOF) Urząd skarbowy nie chciał się wypowiedzieć na powyższy temat i pokierował Wnioskodawcę by wystąpić o interpretację indywidualną.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano, że śmierć ojca nastąpiła 19 grudnia 20xx r. W dniu 9 grudnia 20xx r. Wnioskodawca przejął spadek po ojcu aktem notarialnym wraz z pozostałymi spadkobiercami (żona zmarłego udział w spadku l/4 oraz trójka rodzeństwa Wnioskodawcy po udziale 3/16). Powierzchnia całego gospodarstwa wynosiła 12,2460 ha. Przed upływem pięcioletniego okresu od nabycia spadku tj. 18 października 2017 r. spadkobiercy sprzedali wspólnie część spadku o pow. 7,8400 ha. Wg wypisów z rejestrów gruntów są to grunty orne o pow. 7,2400 i nieużytki o pow. 0,6000 ha. Sprzedane grunty nie straciły charakteru rolnego o czym świadczy zapis w akcie notarialnym. Kupujący oświadczył, że powyższą nieruchomość nabył na powiększenie gospodarstwa, którego pow. przekracza 11 ha i będzie prowadził to gospodarstwo co najmniej przez okres 10 lat. Nieużytki w akcie wycenione są na 700 zł (słownie siedemset złotych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o PDOF dochód za sprzedane grunty orne przed okresem pięcioletnim od nabycia spadku, które nie straciły charakteru rolnego są zwolnione z podatku? Czy grunty nieużytki które wchodzą w skład gospodarstwa podlegają opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód za sprzedane grunty orne przed okresem pięcioletnim do nabycia spadku, które nie straciły charakteru rolnego, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 są zwolnione z podatku. Wg oceny Wnioskodawcy grunty orne zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 są zwolnione z podatku dochodowego osób fizycznych. Natomiast nieużytki są opodatkowane. W związku powyższym Wnioskodawca złożył PIT-39 za 2017 r. na wartość 131,25 i uiścił należny podatek. (Udział 3/16 z kwoty 700 zł). Natomiast pozostałą kwotę uzyskaną za grunt rolny traktuje jako zwolnienie.

Pytanie oraz własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego wynikają z uzupełnienia wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Zatem w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment (data) jej nabycia.

Sprzedaż przedmiotowych nieruchomości dokonana przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie spowoduje powstanie przychodu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „gospodarstwo rolne”. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1892).

Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Natomiast zgodnie z treścią art. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Uszczegółowiając jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów, należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r., poz. 1034, z późn. zm.) oraz załącznika nr 6 tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia, użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

*   grunty rolne;
*   grunty leśne;
*   grunty zabudowane i zurbanizowane;- użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery "E" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R;
*   grunty pod wodami;
*   tereny różne oznaczone symbolem - Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia, grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem – R,
    2.  sady, oznaczone symbolem – S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem – Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem – Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem – Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem – Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem - W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr;
2.  nieużytki, oznaczone symbolem – N.

Z treści przywołanych przepisów wynika, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

*   grunty te muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego cześć składową,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Jeżeli zatem zostaną zachowane powyższe warunki uprawniające do zwolnienia, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości będzie mógł korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego. Zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy podatkowej tak jak wskazano powyżej podlegać może wyłącznie przychód uzyskany ze sprzedaży ww. gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, które w wyniku sprzedaży nadal będą wchodzić w skład gospodarstwa rolnego i nie utracą one charakteru rolnego.

Utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu, nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez urząd skarbowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia.

Podkreślić należy, że zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przy spełnieniu pozostałych warunków do niego uprawniających – obejmuje wyłącznie przychody ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, a więc sklasyfikowanych jako użytki rolne, w tym grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami, rowy oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych.

Ponieważ nieużytki rolne nie zostały wymienione w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym jako grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego – to przychód z ich sprzedaży nie jest objęty zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że wyżej opisana transakcja w części obejmującej sprzedaż gruntów rolnych wchodzących w skład gospodarstwa rolnego na rzecz rolnika prowadzącego gospodarstwo rolne korzysta ze zwolnienia przedmiotowego z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od ww. transakcji. Z analizowanego zwolnienia nie będzie natomiast korzystać przychód ze sprzedaży części dotyczącej nieużytków, ponieważ nie wchodzą one w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym i w konsekwencji będzie on podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.