Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-868/13-4/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-13
Teza: Czy w świetle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, otrzymanie przez Wnioskodawcę Pieniędzy oraz Wierzytelności z tytułu Likwidacji Spółki jawnej, której Wnioskodawca będzie wspólnikiem skutkować będzie powstaniem przychodu podatkowego w świetle Ustawy PIT?
Słowa kluczowe: działalność-likwidacja działalności; likwidacja; podmiot-przekształcanie podmiotów; spółki-spółka jawna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wierzytelność; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 13.08.2013r. (data wpływu 16.08.2013 r.) oraz uzupełnieniu wniosku z dnia 04.11.2013 r. (data wpływu 06.11.2013 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB1/415-868/13-2/EC z dnia 24.10.2013 r. (data nadania 25.10.2013 r., data doręczenia 29.10.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych likwidacji spółki jawnej:

*   w części dotyczącej otrzymania środków pieniężnych — **jest nieprawidłowe,**

*   w części dotyczącej otrzymania wierzytelności — **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.08.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych likwidacji spółki jawnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Wnioskodawca zamierza w przyszłości zostać wspólnikiem spółki jawnej (dalej: „Spółka jawna”).

Jednocześnie mogą wystąpić sytuacje, które powodować będą rozwiązanie Spółki jawnej („Likwidacja”). Jeśli taka sytuacja wystąpi, majątek Spółki jawnej zostanie podzielony pomiędzy wspólników (w tym Wnioskodawcę). W momencie Likwidacji, w skład majątku Spółki jawnej mogą wchodzić w szczególności wszystkie lub tylko niektóre z następujących elementów: środki pieniężne oraz/lub należności (wierzytelności) z tytułu sprzedaży jej. składników majątku (dalej: „Wierzytelności”). Wierzytelności te pochodzić będą ze sprzedaży finansowych aktywów trwałych lub obrotowych Spółki osobowej.

Likwidacja zostanie przeprowadzona zgodnie z przepisami KSH.

Wnioskodawca pismem z dnia 04.11.2013 r. (data wpływu 06.11.2013 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie, doprecyzował opis zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, iż:

1.  Przedmiotem działalności spółki jawnej powinna być pozostała działalność wspomagająca prowadzenia działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowana, działalność finansowa (pozostałe formy udzielania kredytów) lub ewentualnie działalność holdingowa (działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych; działalność holdingów finansowych). Tym samym, Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotem działalności gospodarczej spółki jawnej będzie również obrót wierzytelnościami.
2.  Spółka jawna powstanie z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Otrzymane w związku z likwidacją spółki jawnej środki pieniężne zostaną pozyskane jako realizacja wierzytelności wynikającej ze zbycia składników majątku — dokonanej jeszcze przed przekształceniem w spółkę jawną. Jako, że przedmiotem zbycia będą składniki majątkowe wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej, przychód z tytułu ich zbycia należy w opinii wnioskodawcy zaliczyć do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, otrzymanie przez Wnioskodawcę Pieniędzy oraz Wierzytelności z tytułu Likwidacji Spółki jawnej, której Wnioskodawca będzie wspólnikiem skutkować będzie powstaniem przychodu podatkowego w świetle Ustawy PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez niego Pieniędzy oraz Wierzytelności z tytułu Likwidacji Spółki jawnej, której Wnioskodawca będzie wspólnikiem nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego w świetle Ustawy PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Spółki osobowe, w tym Spółka jawna są transparentne podatkowo, co oznacza, że dochody tych spółek nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu wspólnika. Zatem, jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna (Wnioskodawca) dochód z udziału w spółce osobowej będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, Wnioskodawca przy ustalaniu ewentualnego przychodu z tytułu Likwidacji Spółki jawnej będzie zobowiązany opierać się na regulacjach zawartych w Ustawie PIT.

Jednym ze źródeł przychodów, wskazanych w art. 10 Ustawy PIT, jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy PIT za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów oraz udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b Ustawy PIT, do przychodów z działalności gospodarczej zaliczają się przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Jednakże, w okolicznościach określonych art. 14 ust. 3 pkt 10) oraz pkt 12) Ustawy PIT z przychodów osób fizycznych z działalności gospodarczej w sposób wyraźny wyłączono środki pieniężne oraz inne składniki majątku.

W myśl bowiem art. 14 ust. 3 pkt 10 ) Ustawy PIT do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 3 pkt 12) Ustawy PIT, do przychodów nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku m.in. otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki - jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Tym samym Wnioskodawca uważa, że środki pieniężne otrzymane w wyniku likwidacji Spółki jawnej nie będą stanowiły przychodu Wnioskodawcy, na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10) Ustawy PIT.

Za poprawnością stanowiska Wnioskodawcy przemawia nie tylko wykładnia językowa art. 14 ust. 3 pkt 10 Ustawy PIT, ale również ich wykładnia autentyczna. Przepisy te wprowadzone zostały ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) i weszły w życie z dniem 1 stycznia 2011 r. W treści założeń do projektu w/w ustawy nowelizującej można przeczytać, iż: „W zakresie dotyczącym likwidacji spółki projekt zakłada zróżnicowanie zasad opodatkowania otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki majątku, w zależności od tego, w jakiej formie majątek ten jest przez wspólnika otrzymywany - tj. w formie pieniężnej czy niepieniężnej. I tak, w przypadku otrzymania przez wspólnika (Założenia Ministerstwa Finansów z dnia 19 maja 2010 r. do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych):

1.  środków pieniężnych - ich wartość nie będzie stanowiła przychodu, przyjęcie tego rozwiązania zmierza do wyeliminowania podwójnego opodatkowania, na które wskazywało przywołane wyżej orzecznictwo. W związku z powyższym z przychodów podlegających opodatkowaniu wyłączono przychód odpowiadający wartości środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki,
2.  innych składników majątku - ich wartość będzie stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki. Będzie to skutkowało opodatkowaniem faktycznie uzyskanego przychodu. Propozycja ta uwzględnia utrzymanie braku podmiotowości w podatku dochodowym spółek niebędących osobami prawnymi. Koncepcja opodatkowania faktycznie uzyskanego przychodu (w momencie jego realizacji np. sprzedaży) upraszcza system podatkowy. Wymaga to wyraźnego wskazania w ustawie PIT, że przychód nie powstaje w związku z otrzymaniem w wyniku likwidacji spółki niepieniężnych składników majątku, a powstaje dopiero w momencie ich zbycia.”

Poprawność stanowiska Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w wydawanych z upoważnienia Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego. Przykładowo, w stanie faktycznym dotyczącym otrzymania środków pieniężnych w wyniku likwidacji spółki osobowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 1 czerwca 2011 r. (nr ILPBJ/4l5-279/1 l-6/IM) stwierdził wprost, iż „(\`(...)\`) zastosowanie w przedmiotowej sprawie znajdzie wyżej cytowany art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, w razie otrzymania środków pieniężnych w toku likwidacji spółki jawnej Wnioskodawca nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych

Podobnie stwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia października 2012 r. (1IPPB1/415-760/ł2-2/EC), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach indywidualnych z dnia 28 września 2012 r. (sygn. IBPBI/l/41 5-794/12/KB) z dnia 27 maja 2011 r. (nr IBPBIJ1/4ł5-235/1 ł/HSt oraz IBPBI/ł/4ł5-284111/HSt), Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 sierpnia 2011 r. (sygn. IPTPB1/415-97/l 1-2/MD) w pełni zgadzając się z argumentacją przedstawioną przez podatników (analogiczną do przedstawionej przez Wnioskodawcę powyżej).

Natomiast w przypadku gdyby w wyniku likwidacji Spółki osobowej Wnioskodawca otrzymał Wierzytelności, które uprzednio (przed likwidacja) przysługiwały Spółce jawnej od podmiotów trzecich, spłata tych „należności przez podmioty trzecie na rzecz Wnioskodawcy będzie dla niego neutralna podatkowo.

Takie podejście ma uzasadnienie w tym, że:

*   w tym przypadku co prawda dochodzi do nabycia w drodze likwidacji składnika majątkowego ale nie następuje jego późniejsze zbycie a jedynie jego spłata (uregulowanie zobowiązania) a przepisy art. 14 ust. 2 pkt 17 lit b ustawy PIT przewidują opodatkowanie tylko przypadków odpłatnego zbycia składników majątku; innymi słowy w drodze likwidacji Wspólnik otrzyma inny niż środki pieniężne składnik majątku — należność, jednak ten środek majątku nie będzie podlegał zbyciu, przez co nie znajdzie zastosowania art. 14 ust. 2 pkt 17 lit b) Ustawy PIT — nie powstanie przychód z odpłatnego zbycia składników majątku likwidacyjnego spółki osobowej.

*   należności te stanowiły należności już na etapie istnienia Spółki osobowej a więc spółki gdzie Wnioskodawca był podatnikiem podatku dochodowego (a nie spółka) a ich status podatkowy został rozpoznany na wcześniejszym etapie.

Wnioskodawca zaznaczył, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów, przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 listopada 2011 r., sygn. IBPBI/1/415-815/l1/AB oraz w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 listopada 2011 r., sygn. ILPBI/415-1037/l1-3/AMN, w której organ podatkowy wskazał m.in.: „W tym przypadku mimo, że w drodze likwidacji spółki osobowej dochodzi do nabycia składnika majątkowego (wierzytelności), to jednak nie następuje jego późniejsze zbycie, a jedynie jego spłata (uregulowanie zobowiązania) - natomiast zgodnie z przepisem art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowanie następuje tylko w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku, Przedmiotowe należności były rozpoznane, jako należności już na etapie istnienia spółki osobowej, a więc spółki gdzie podatnikiem podatku dochodowego był Wnioskodawca (a nie spółka) w związku z czym, ich status podatkowy został rozpoznany na wcześniejszym etapie”.

Reasumując, zarówno wykładnia literalna jak i autentyczna art. 14 ust 3 pkt 10) oraz art. 14 ust 2 pkt 17 lit. b Ustawy PIT prowadzą do wniosku, iż otrzymanie przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją Spółki jawnej środków pieniężnych oraz Wierzytelności, nie będzie powodować powstania przychodu podatkowego w PIT.

W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym oraz powyższym uzasadnieniem, Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie, że zaprezentowane przeze niego stanowisko i rozumienie treści przepisów podatkowych jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe w zakresie dotyczącym otrzymania środków pieniężnych oraz za prawidłowe w zakresie dotyczącym otrzymania wierzytelności.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. ł stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Zatem, zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami, przychody (dochody) z udziału w spółce osobowej podlegają opodatkowaniu u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku, co stanowi naturalną konsekwencję pozbawienia spółki osobowej statusu podatnika podatku dochodowego. Tym samym środki stanowiące przychody spółki osobowej, co do zasady stanowią już w momencie ich powstania przychody jej wspólników i u nich też są opodatkowane uzyskane z tego tytułu na przestrzeni roku podatkowego dochody z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 8 ust. 1. ww. ustawy.

Przepis art. 5a pkt 26 ww. ustawy stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną — oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza oraz
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Analizując zagadnienie likwidacji spółki osobowej (w rozpatrywanym przypadku spółki jawnej, powstałej z przekształcenia spółki z o.o., w której Wnioskodawca zamierza być wspólnikiem), należy wskazać, że z dniem 1 stycznia 2011 r., mocą ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478), wprowadzono do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulacje prawne (art. 14 ust. 3 pkt 10, art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b), i art. 14 ust. 2 pkt 17) mające na celu sprecyzowanie sposobu opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Wyjaśnić należy, iż celem wprowadzenia od 1 stycznia 2011 r. do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powyższego przepisu art. 14 ust. 3 pkt 10 było uniknięcie podwójnego opodatkowania środków pieniężnych otrzymywanych przez wspólnika spółki osobowej w związku z jej likwidacją będących skutkiem operacji gospodarczych pochodzących ze źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 powoływanej wyżej ustawy), w wyniku których wspólnik wykazał już — stosownie do treści art. 8 ustawy — przychody i koszty uzyskania tych przychodów, niezależnie od faktu dokonania wypłaty na rzecz tego wspólnika uzyskanej przez spółkę osobową nadwyżki uzyskanych przychodów nad poniesionymi kosztami.

W związku z powyższym wykładnia przepisu art. 14 ust. 3 pkt 10 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinna być dokonywana z uwzględnieniem wykładni celowościowej tego przepisu, tj. jego ratio legis.

Jak wynika z ratio legis przepisu art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy ma on zastosowanie tylko do środków pieniężnych otrzymanych w związku z likwidacją spółki osobowej, pochodzących z przychodów zaliczanych do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 powoływanej ustawy z „pozarolniczej działalności gospodarczej” i to tylko takich, które zostały opodatkowane podatkiem dochodowym. Zatem przepis ten nie ma zastosowania do środków pieniężnych otrzymanych w związku z likwidacją spółki osobowej, które pochodzą z takich przychodów uzyskanych przez spółkę, które na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczane są do źródeł innych niż określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy (np. z kapitałów pieniężnych, czy z praw majątkowych - pkt 7 tego artykułu).

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego środki pieniężne, które Wnioskodawca uzyska w związku z likwidacją spółki jawnej będą pochodziły z realizacji wierzytelności wynikającej ze zbycia składników majątku — dokonanej jeszcze przed przekształceniem w spółkę jawną.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że z wyłączenia na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 mogą korzystać tylko środki pieniężne pochodzące z zysków spółki jawnej opodatkowanych u Wnioskodawcy w czasie jej istnienia.

A zatem w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w przypadku likwidacji spółki jawnej otrzymanie przez Wnioskodawcę majątku likwidacyjnego, tj. środków pieniężnych, będących następstwem działalności sp. z o.o., nie korzysta z wyłączenia z przychodów na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10.

Odnosząc się natomiast do problematyki w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawcę z tytułu likwidacji spółki jawnej, w której zamierza być wspólnikiem wierzytelności z tytułu sprzedaży finansowych aktywów trwałych lub obrotowych spółki osobowej, wyjaśnić należy, iż wykładnia przepisów art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tak samo jak wcześniej dokonana wykładnia art. 14 ust. 3 pkt 10 winna być dokonywana również z uwzględnieniem wykładni celowościowej tych przepisów tj. ich ratio legis.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Z treści art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy wynika natomiast, iż do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki — jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Jak wynika z ratio legis przepisów art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 powoływanej ustawy, mają one zastosowanie tylko do składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki osobowej, których odpłatne zbycie spowodowałoby w tej spółce przychód zaliczany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jeżeli zatem został otrzymany składnik majątku z tytułu likwidacji spółki osobowej, który w przypadku zbycia przez tą spółkę, nie powodowałby powstania przychodu z działalności gospodarczej, wówczas przepisów tych nie stosuje się (np. w przypadku otrzymania z tytułu likwidacji majątku takiej spółki udziałów w spółkach kapitałowych, akcji lub praw majątkowych).

W świetle powyższego stwierdzić należy, że tylko w przypadku gdy został otrzymany inny niż środki pieniężne składnik majątku z tytułu likwidacji spółki osobowej, który w przypadku zbycia przez tą spółkę, powodowałby powstanie przychodu z działalności gospodarczej podlegającego opodatkowaniu w trakcie jej działalności (art. 14 ust. 1 lub art. 14 ust. 2 pkt 1) wówczas stosuje się przepisy art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 powoływanej ustawy.

Przenosząc wcześniej powoływane uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy oraz mając na względzie ujęty we wniosku opis zdarzenia przyszłego, z którego wyraźnie wynika, że z tytułu likwidacji spółki jawnej, której działalność będzie polegała m.in. na obrocie wierzytelnościami, Wnioskodawca otrzyma wierzytelności uznać należy, iż otrzymanie przedmiotowych składników majątku przez Wnioskodawcę z tytułu likwidacji spółki osobowej nie spowoduje powstania przychodu podatkowego, stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 powoływanej ustawy.

Reasumując, mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, wskazać należy, iż w związku z likwidacją spółki jawnej u Wnioskodawcy:

*   otrzymanie środków pieniężnych pochodzących z realizacji wierzytelności wynikającej ze zbycia składników majątku dokonanej jeszcze przed przekształceniem w spółkę jawną nie korzysta z wyłączenia na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   na moment otrzymania wierzytelności z tytułu sprzedaży finansowych aktywów trwałych lub obrotowych spółki osobowej nie powstanie przychód z działalności gospodarczej.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.