Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/4510-1-28/15-4/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-04-23
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie określenia statusu podatkowego Spółki.
Słowa kluczowe: osoba-osoby fizyczne; podatnik; podmiotowość; rok-rok obrotowy; rok-rok podatkowy; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki komandytowo-akcyjnej przedstawione we wniosku z 23 stycznia 2015 r. (data wpływu 28 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia statusu podatkowego Spółki – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 26 marca 2015 r. (data wpływu 27 marca 2015 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia statusu podatkowego Spółki.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 17-10-2013 r., w statucie spółki rok obrotowy został wskazany jako kończący się 30 listopada każdego roku, z tym że pierwszy rok obrotowy trwa do 30-11-2013 r. Następnie na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy statut spółki został zmieniony w zakresie wskazania nowego roku obrotowego, ze wskazaniem, że kończy się on 31 października każdego roku, z tym że pierwszy rok obrotowy kończył się 30-11-2013 r. a następny po zmianie rok obrotowy trwa od 01-12-2013 r. do 31-10-2015 r. (23 miesiące).

Zmiana ta została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym postanowieniem sądu z dnia 29 października 2013 r. i zgłoszona Naczelnikowi Urzędu Skarbowego dnia 14 listopada 2013 r.

Wnioskodawca pismem z 26 marca 2015 r. wyjaśniła, że wspólnikami Spółki są osoby fizyczne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka w okresie od rejestracji do 31-10-2015 r. podlega opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych i czy ma obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31-12-2013 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka została zarejestrowana przed wejściem w życie ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387), a także przed wejściem w życie tej ustawy dokonała zmiany roku obrotowego, potwierdzonej postanowieniem sądu wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego, to na podstawie art. 4 tejże ustawy przepisy prawa wprowadzone tą ustawą będzie, stosownie do art. 4 ust. 1, stosować od pierwszego dnia roku obrotowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. czyli od 1 listopada 2015 r. Zatem od początku rejestracji do 31 października 2015 r. Spółka stosować będzie przepisy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2013 r., czyli przed przywołaną wyżej zmianą przepisów prawa, co oznacza, że w okresie od rejestracji do 31 października 2015 r. nie jest ona podatnikiem podatku od osób prawnych i nie ma obowiązku zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r., brak jest obowiązku sporządzenia na dzień 31 grudnia 2013 r. sprawozdania finansowego, gdyż nie wystąpiły przesłanki przewidziane w art. 4 ust. 2 tej nowelizacji, a pierwszym dniem roku obrotowego Spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. jest 1 listopad 2015 r. i dopiero od tej daty Spółka będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka przywołuje argumentacje sądów, w analogicznych sytuacjach WSA w Gdańsku (wyrok z 9 lipca 2014 r. I SA/Gd 650/14), w Bydgoszczy (wyrok z 15 lipca 2014 r. I SA/Bd 694/14), w Białymstoku (wyrok z 1 października 2014 r. I SA/Bk 309/14) oraz z Wrocławia (wyrok z 3 grudnia 2014 I SA/Wr 2126/14), które wskazują iż organy podatkowe stosują błędną konkluzję, iż Spółka, której wspólnikami są osoby fizyczne, musi ustalić swój rok obrotowy tak jak rok podatkowy tych osób, czyli rok kalendarzowy, podkreślając, że takie stanowisko organów podatkowych nie znajduje oparcia w przepisach prawa, podkreślając, że regulacje przejściowe wynikające z ustawy zmieniającej wyraźnie odnoszą się do roku obrotowego, nie zaś podatkowego. Sądy podkreślają również, że rok podatkowy wspólnika Spółki, który jest odmienny od roku obrotowego Spółki, może co prawda nieco utrudniać prawidłowe wywiązywanie się przez tego wspólnika z obowiązków podatkowych, ale go nie uniemożliwia. Podkreślenia wymaga również, że Spółka jest podmiotem odrębnym od wspólników i trudno mówić o konieczności dostosowania roku obrotowego spółki do roku wspólników (akcjonariuszy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387), z dniem 1 stycznia 2014 r. spółki komandytowo-akcyjne zostały objęte podatkiem dochodowym od osób prawnych. Opodatkowanie tym podatkiem ma zastosowanie od pierwszego dnia roku obrotowego takiej spółki, rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. Obecnie więc spółki komandytowo-akcyjne płacą podatek dochodowy, tak jak spółki kapitałowe. Ze „starych” zasad rozliczania mogą skorzystać jeszcze niektóre spółki, których rok obrotowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy, w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy, spółka, o której mowa w ust. 1, która:

1.  powstała po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu, a jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. lub
2.  dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu

– jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

Jak stanowi art. 11 ww. ustawy, ustawa wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2014 r., z wyjątkiem art. 4 ust. 2, który wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawa o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym opublikowana została w dniu 27 listopada 2013 r., zatem przepis art. 4 ust. 2 wszedł w życie 12 grudnia 2013 r.

W powyższych regulacjach wskazano więc, że gdy spółka komandytowo-akcyjna powstanie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia ustawy zmieniającej i jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r., a także gdy spółka po tym dniu dokona zmiany roku obrotowego, będzie zobowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r. W takim przypadku pierwszy rok podatkowy spółki komandytowo-akcyjnej rozpocznie się z dniem 1 stycznia 2014 r. i będzie trwać do końca przyjętego roku obrotowego.

Powyższe skutkuje też tym, że spółka komandytowo-akcyjna z dniem 1 stycznia 2014 r. stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 17-10-2013 r., w statucie spółki rok obrotowy został wskazany jako kończący się 30 listopada każdego roku, z tym że pierwszy rok obrotowy trwa do 30-11-2013 r. Następnie na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy statut spółki został zmieniony w zakresie wskazania nowego roku obrotowego, ze wskazaniem, że kończy się on 31 października każdego roku, z tym że pierwszy rok obrotowy kończył się 30-11-2013 r. a następny po zmianie rok obrotowy trwa od 01-12-2013 r. do 31-10-2015 r. (23 miesiące). Zmiana ta została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym postanowieniem sądu z dnia 29 października 2013 r. i zgłoszona Naczelnikowi Urzędu Skarbowego dnia 14 listopada 2013 r. Wspólnikami Spółki są osoby fizyczne.

Opodatkowanie dochodów osób fizycznych reguluje ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.). Ustawa ta nie zawiera odrębnych regulacji prawnych co do określenia roku podatkowego, zatem dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych rokiem podatkowym zawsze jest rok kalendarzowy.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.

W myśl art. 3 pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o ustawach podatkowych, rozumie się przez to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.) w art. 3 ust. 1 pkt 9 określa, że rokiem obrotowym jest rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Należy zauważyć, że ustawa o rachunkowości nie jest ustawą podatkową, zatem nie może zawierać odmiennych zasad w przedmiocie określenia roku podatkowego, niż rok kalendarzowy, wynikający z art. 11 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym, rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.

Zatem zasadą jest, że rokiem podatkowym, jest rok kalendarzowy, zaś inne określenie roku podatkowego stanowi wyjątek od tej reguły.

Z uwagi na fakt, że – jak wskazała Spółka – wspólnikami Spółki komandytowo-akcyjnej są osoby fizyczne, należy dokonać analizy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie uregulowań dotyczących roku podatkowego, w tym możliwości jego wyboru oraz zmiany.

W odniesieniu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca nie zawarł żadnych regulacji dotyczących możliwości wyboru oraz zmiany roku podatkowego (roku obrotowego).

Z tego względu rokiem podatkowym (rokiem obrotowym) dla podatników będących osobami fizycznymi, będzie zawsze rok kalendarzowy.

Mając powyższe na uwadze, biorąc pod uwagę okoliczność, że wspólnicy spółki komandytowo-akcyjnej, będący osobami fizycznymi nie mieli prawa do przyjęcia roku podatkowego innego aniżeli rok kalendarzowy, to w konsekwencji stosownie do powołanego art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości, spółka komandytowo-akcyjna, gdy co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna, zobligowana była przyjąć za rok obrotowy rok kalendarzowy, obowiązujący osoby fizyczne.

Zatem jeżeli w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. spółka komandytowo-akcyjna posiadała co najmniej jednego wspólnika będącego osobą fizyczną (podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych) to nie mogła ona przyjąć innego roku obrotowego niż kalendarzowy, dla takich spółek rok obrotowy zawsze kończył się w dniu 31 grudnia 2013 r.

W konsekwencji art. 4 ustawy zmieniającej do spółek komandytowo-akcyjnych, w których co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna, nie ma zastosowania.

W związku z powyższym, istniejąca przed 31 grudnia 2013 r. spółka komandytowo-akcyjna posiadająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeśli co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna (podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych), począwszy od 1 stycznia 2014 r. będzie podlegać zawsze opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.

Od 1 stycznia 2014 r. spółka komandytowo-akcyjna, jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych ma prawo wybrać rok podatkowy inny niż kalendarzowy (art. 8 ww. ustawy).

Wobec powyższego, jako, że wspólnikami Spółki komandytowo-akcyjnej są osoby fizyczne, Spółka winna była przyjąć za rok obrotowy – rok kalendarzowy. W tej sytuacji, rok obrotowy Spółki powinien zakończyć się 31 grudnia 2013 r.

Zatem w rozpatrywanej sprawie począwszy od 1 stycznia 2014 r. Wnioskodawca podlega opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.

Podsumowując, z uwagi na posiadanie przez Spółkę wspólników – osoby fizyczne – przepis art. 4 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym nie znajduje zastosowania w opisanej sprawie. Wnioskodawca stał się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 stycznia 2014 r. i był obowiązany na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.