Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1255a/13/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-02-26
Teza: Opodatkowanie usług cmentarnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; gmina; korekta-korekta podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2013 r. (data wpływu 3 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług cmentarnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług cmentarnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenia przyszłe.

Miasto (dalej jako: „Miasto”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT od stycznia 2012 r. Wnioskodawca składa deklaracje VAT za miesięczne okresy rozliczeniowe. Miasto – jako jednostka samorządu terytorialnego – jest odpowiedzialne za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem są m.in. położone na terenie Miasta cmentarze komunalne. W ramach realizacji inwestycji związanych z cmentarzami Miasto występuje w charakterze inwestora.

W związku z wyczerpywaniem się wolnej powierzchni na cmentarzach nr 1 i 2 (dalej: „Istniejące cmentarze”), Miasto ma w planach utworzenie nowego cmentarza komunalnego nr 3 w (dalej: „Nowy cmentarz”). Łącznie – Istniejące cmentarze oraz Nowy cmentarz –zwane są dalej „Cmentarzami”. Wartość początkowa inwestycji w Nowy cmentarz będzie przekraczać 15 000 zł.

W tym zakresie Miasto do tej pory poniosło już część wydatków, natomiast część wydatków będzie ponoszona w latach kolejnych.

Do tej pory, na podstawie umowy nr … z dnia 29 grudnia 1994 r. i aneksu nr … do tej umowy z dnia 7 sierpnia 1997 r., Miasto przekazało w administrację mienie komunalne w postaci Istniejących cmentarzy P. Sp. z o.o. (dalej: „P.”).

1.  do tej pory pobierał opłaty cmentarne i był również ich beneficjentem. Zgodnie z umową zawartą pomiędzy Miastem a P., w ramach pobieranych opłat, P. był zobowiązany do wykonywania czynności związanych z utrzymaniem Istniejących cmentarzy w odpowiednim stanie i zapewnienia odpowiedniej obsługi.

Jednocześnie, Miasto pokrywało część kosztów utrzymania Istniejących cmentarzy m.in. koszty wywozu nieczystości i utylizacji odpadów, opłaty związane z poborem wody i zużyciem energii elektrycznej. Z powyższych tytułów P. wystawiał faktury, na których jako nabywca widniało Miasto. Miasto nie odliczało VAT od faktur wystawianych przez P. związanych z powyższymi opłatami.

Do tej pory, z tytułu administrowania Istniejącymi cmentarzami P. nie otrzymywał od Miasta odrębnego wynagrodzenia.

Przedsięwzięcie dotyczące budowy Nowego cmentarza jest realizowane obecnie ze środków własnych Miasta.

Ze względu na dotychczasowy brak związku pomiędzy nakładami związanymi z inwestycjami w Cmentarze a działalnością opodatkowaną VAT Miasta, dotychczas nie odliczało ono VAT naliczonego od wydatków związanych z tymi obiektami (zarówno w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych, jak i wydatków bieżących), a także nie ujmował w ewidencjach VAT (por. art. 109 ust. 3 ustawy o VAT) podatku naliczonego związanego z tymi wydatkami.

Aktualnie, Miasto planuje zmianę sposobu wykorzystania Istniejących cmentarzy, a także zmianę planowanego sposobu wykorzystania Nowego cmentarza po oddaniu tej inwestycji do użytkowania.

W szczególności, planowane jest zawarcie z P. nowej umowy dotyczącej administrowania Cmentarzami.

W ramach zmienionej umowy zostałoby uzgodnione, iż Miasto stałoby się podmiotem świadczącym usługi cmentarne, przy jednoczesnym wsparciu P., który na podstawie zawartej z Miastem umowy administrowałoby Cmentarzami w imieniu i na rzecz Miasta.

W praktyce oznaczałoby to, że pobierane opłaty cmentarne stanowiłyby przychody Miasta i to ono ujmowałoby te kwoty w swoich rejestrach VAT i odprowadzałoby VAT należny z tytułu wykonywania przedmiotowych usług. P. byłby z kolei odpowiedzialny za pobór opłaty cmentarnej w imieniu i na rzecz Miasta. Po jej pobraniu, otrzymane kwoty przekazywałby następnie na rachunek Miasta.

Jednocześnie, P. zostałby umocowany do wystawiania w imieniu i na rzecz Miasta faktur VAT dotyczących ww. opłat (tj. Miasto widniałoby na fakturach jako świadczący usługi cmentarne).

Zakres współpracy w związku z zarządzaniem Cmentarzami pomiędzy Miastem a P. zostałby określony w następujący sposób:

1.  P. wykonywałby czynności związane z techniczną obsługą Cmentarzy, jego utrzymaniem, renowacją, itd.;
2.  P. zawierałby w imieniu Miasta umowy z osobami wykupującymi prawo do korzystania z grobu i byłoby dla nich stroną do bieżących kontaktów;
3.  Miasto ponosiłoby istotne wydatki związane z utrzymaniem i zarządzaniem Cmentarzami;
4.  P. uprawniony byłby do otrzymania wynagrodzenia od Miasta za czynności administrowania Cmentarzami.
5.  Z tytułu świadczenia ww. usług P. będzie wystawiał na Miasto fakturę zawierającą podatek VAT.

Zamiar dokonania ww. zmiany zostanie wyrażony przez Wnioskodawcę w odpowiedniej umowie zawartej pomiędzy Miastem a P., która zostanie podpisana przed oddaniem Nowego cmentarza do użytkowania (dalej: „Umowa”). Umowa wstępnie dotyczyć będzie Istniejących cmentarzy, a po oddaniu do użytkowania Nowego cmentarza, także ten obiekt zostanie objęty Umową.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. pytanie, oznaczone we wniosku nr 1:

Miasto wnosi o potwierdzenie, że w przypadku świadczenia przez nie usług związanych z udostępnieniem miejsca na Cmentarzach i pobierania z tego tytułu opłat przy administracyjnym wsparciu P., czynności wykonywane przez Miasto stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu VAT i niekorzystające ze zwolnienia z VAT, a tym samym Miasto wykorzystywać będzie Cmentarze do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku świadczenia usług związanych z udostępnieniem miejsca na Cmentarzach i pobierania z tego tytułu opłat przy administracyjnym wsparciu P., czynności wykonywane przez Miasto stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu VAT i niekorzystąjące ze zwolnienia z VAT, a tym samym Miasto wykorzystywać będzie Cmentarze do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Miasto realizuje należące do niego zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinno być ono traktowane jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ono de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez gminy na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził również wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny (dalej jako: „NSA”), m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09, w którym wskazano, iż „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r. sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) – gmina”.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług „rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej, lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7”.

W myśl powyższych definicji, świadczona przez Miasto usługa związana z udostępnieniem miejsca na Cmentarzach i pobieranie z tego tytułu opłat wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych stanowić będą niewątpliwie czynność opodatkowaną VAT. Ww. usługa stanowić będzie świadczenie wykonywane za wynagrodzeniem, na rzecz określonych osób, z którymi zawarte zostaną umowy cywilnoprawne. Tym samym, zaistniała sytuacja będzie zgodna z przedstawionymi w ustawie o VAT definicjami czynności opodatkowanych oraz usług.

Miasto pragnie przy tym wskazać, iż powyższy sposób traktowania ww. czynności jako czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych (np. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 sierpnia 2009 r., sygn. IBPP1/443-510/09/ES oraz 14 sierpnia 2008 r., sygn. IBPP1/443-S73/08/ES, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 marca 2012 r., sygn. IPTPP2/443-828/11-7/PR, czy interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 lipca 2002 r., sygn. IPTPP4/443-272/12-5/BM).

Reasumując – w ocenie Wnioskodawcy – należy uznać, iż w przypadku świadczenia usług związanych z udostępnieniem miejsca na Cmentarzach i pobierania z tego tytułu opłat, które będą wykonywane przy administracyjnym wsparciu P., Miasto będzie występować w charakterze podatnika VAT. Wykonywane przez Miasto czynności będą miały charakter czynności podlegających opodatkowaniu VAT i nie będą one korzystać ze zwolnienia z VAT. Tym samym Miasto będzie wykorzystywać Cmentarze do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.