Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.516.2017.2.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-09
Teza: W wyniku częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności, udział Wnioskodawczyni w przedmiotowej nieruchomości nie uległ powiększeniu, nie doszło do nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, gdyż wartość otrzymanych przez Wnioskodawczynię składników masy spadkowej nie przekroczyła wartości udziału, jaki przysługiwał Jej w wyniku nabycia spadku. W związku z powyższym należy stwierdzić, że nabycie udziałów w nieruchomości rolnej nastąpiło w 1994 r., czyli w dacie śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że pięcioletni termin określony zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy upłynął z końcem 1999 r. Tym samym dokonana w 2016 r. sprzedaż nieruchomości nie stanowi w ogóle źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; zbycie; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2017 r. (data wpływu 22 listopada 2017 r.) uzupełniony pismem z dnia 3 lutego 2018 r. (data nadania 3 lutego 2018 r., data wpływu 6 lutego 2018 r.) na wezwanie z dnia 18 stycznia 2018 r. (data nadania 19 stycznia 2018 r., data doręczenia 29 stycznia 2018 r.) Nr 0114-KDIP3-3.4011.516.2017.1.IM, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego **jest**:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej braku obowiązku zapłaty podatku z tytułu sprzedaży części nieruchomości,
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej zastosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z treści art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 18 stycznia 2018 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.516.2017.1.IM wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku.

Pismem z dnia 3 lutego 2018r. (data nadania 3 lutego 2018 r., data wpływu 19 stycznia 2018 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni wraz z siostrą w częściach równych objęła władztwo m.in. nad nieruchomością rolną stanowiącą działkę Nr 456, która wykazana jest na wypisie z rejestru gruntów jako grunty orne R III b, R IV a, RV, łąki trwałe ŁIII na podstawie Postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 14 stycznia 2015 r., o częściowy dział spadku po ojcu Kazimierzu G. i zniesienie współwłasności.

Następnie aktem notarialnym z dnia 13 grudnia 2016 r. Wnioskodawczyni oraz Jej siostra zbyły przedmiotową nieruchomość tj. działkę rolną Nr 456 o powierzchni 4,29 ha na rzecz Marzeny L. oraz Bogdana L. Kupujący nabyli nieruchomość do majątku objętego ustawową wspólnością majątkową.

Jednocześnie kupujący oświadczyli, że nabyta działka jest przeznaczona na powiększenie ich gospodarstwa rolnego (27,37 ha), które prowadzą oraz które będą prowadzili przez okres 5 lat od dnia nabycia.

W uzupełnieniu z dnia 3 lutego 2018 r. Wnioskodawczyni wskazała, że data śmierci spadkodawcy to 16 października 1994 r. W skład masy spadkowej wchodziło: nieruchomość rolna o powierzchni 9,71 ha; nieruchomość rolna o powierzchni 4,29 ha; nieruchomości rolno - leśne o powierzchni: 0,09 ha, 0,16 ha, 0,06 ha, 0,11 ha, 0,07 ha, 0,07 ha, 1,37 ha, 1,19 ha, 0,2 ha, 0,21 ha. Łączna wartość masy spadkowej: 568.875,00 zł. Wartość nabytych w wyniku częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności składników masy spadkowej jest mniejsza niż udział jaki przysługiwał Wnioskodawczyni przed dokonaniem działu - w związku z tym działowi towarzyszyły dopłaty. Działowi spadku towarzyszyły dopłaty - Wnioskodawczyni otrzymała dopłatę w wysokości 70.728,25 zł. Wnioskodawczyni prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą pod nazwą N. Małgorzata G., obejmującą Pozostałą działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana (PKD 86.90.E). Przedmiotowa nieruchomość nie była oraz nie jest wykorzystana w działalności gospodarczej. Sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni oraz Jej siostra były jedynymi właścicielami przedmiotowej nieruchomości w częściach równych. Przedmiotowa nieruchomość stanowiła gospodarstwo rolne, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, tj. grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, o łącznej powierzchni 4,2900 ha, będąca w posiadaniu osoby fizycznej. W dniu 13 grudnia 2016 r. Wnioskodawczyni oraz Jej siostra dokonały sprzedaży części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z przedstawionym stanem faktycznym oraz faktem zbycia nieruchomości rolnej przez Wnioskodawczynię zobowiązana jest ona do uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych ?

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie powinna Ona płacić podatku dochodowego od sprzedaży ww. nieruchomości. Ustawodawca objął dochód pochodzący ze sprzedaży gruntów rolnych jednym z tzw. wyłączeń przedmiotowych co oznacza, że dochody takie nie podlegają opodatkowaniu. W myśl art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe – w części dotyczącej braku obowiązku zapłaty podatku z tytułu sprzedaży części nieruchomości i nieprawidłowe – w części dotyczącej zastosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z treści art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz .U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)–c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z powyższego wynika zatem, że w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwila jego śmierci przechodzą na jedna lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwila otwarcia spadku. Oznacza to, ze z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego). Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Zgodnie z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Dochodzi wówczas do powstania wspólności majątku spadkowego. Wspólność ta nie jest tożsama ze wspólnością w częściach ułamkowych w rozumieniu art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, gdyż jej przedmiotem jest spadek, a nie rzecz. Wspólnością objęte są wszystkie prawa majątkowe podlegające dziedziczeniu i istniejące w chwili otwarcia spadku, a więc także prawa z istoty swej podzielne. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom i nie zmieni tego fakt, że dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku.

Stosownie do art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Z kolei celem zniesienia współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność polega na tym, iż własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej.

Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu. Natomiast na podstawie art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Zniesienie współwłasności i dział spadku nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku i zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, dział spadku i zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego działu spadku i zniesienia współwłasności podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z siostrą w częściach równych objęła władztwo m.in. nad nieruchomością rolną na podstawie Postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 14 stycznia 2015 r. o częściowy dział spadku po ojcu, zmarłym w dniu 16 października 1994 r. i zniesienie współwłasności. Następnie aktem notarialnym z dnia 13 grudnia 2016 r. Wnioskodawczyni oraz Jej siostra zbyły przedmiotową nieruchomość. Wartość nabytych w wyniku częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności składników masy spadkowej jest mniejsza niż udział jaki przysługiwał Wnioskodawczyni przed dokonaniem działu – w związku z tym działowi towarzyszyły dopłaty. Wnioskodawczyni otrzymała dopłatę w wysokości 70.728,25 zł.

Skoro zatem w wyniku częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności, udział Wnioskodawczyni w przedmiotowej nieruchomości nie uległ powiększeniu, nie doszło do nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, gdyż wartość otrzymanych przez Wnioskodawczynię składników masy spadkowej nie przekroczyła wartości udziału, jaki przysługiwał Jej w wyniku nabycia spadku. W związku z powyższym należy stwierdzić, że nabycie udziałów w nieruchomości rolnej nastąpiło w 1994 r., czyli w dacie śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że pięcioletni termin określony zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy upłynął z końcem 1999 r. Tym samym dokonana w 2016 r. sprzedaż nieruchomości nie stanowi w ogóle źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni, co do braku obowiązku zapłaty podatku z tytułu sprzedaży części nieruchomości jest prawidłowe.

Natomiast wskazać należy, że skoro sprzedaż nieruchomości nie stanowi źródła przychodu, to nie ma zastosowania zwolnienie przedmiotowe wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawczyni w tej części jest nieprawidłowe.

Tutejszy Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego.

Na podstawie art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Wyjaśnić należy, że dokumenty (załączniki) dołączone do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie Zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, a w przedmiotowej sprawie nie został złożony wniosek wspólny, o którym mowa w art. 14r ww. ustawy, niniejsza interpretacja dotyczy jedynie Wnioskodawczyni, jako występującej z wnioskiem. Jeśli siostra Wnioskodawczyni chce uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem i uiścić stosowną opłatę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.