Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1166/14/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-10-13
Teza: amortyzacja środków trwałych nabytych w drodze darowizny
Słowa kluczowe: amortyzacja; darowizna; przedsiębiorstwa; wartości-wartości niematerialne i prawne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 20 czerwca 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 27 czerwca 2014 r.), uzupełnionym 15 września 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie

*   możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej patentów, w sytuacji gdy na moment dokonania darowizny wynalazki zostały zgłoszone do rejestracji – **jest nieprawidłowe**,
*   sposobu ustalenia wartości początkowej ww. patentów - **jest bezprzedmiotowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2014 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej patentów, w sytuacji gdy na moment dokonania darowizny wynalazki zostały zgłoszone do rejestracji. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 1 września 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-755/14/AB, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 15 września 2014 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. W przyszłości planuje zostać wspólnikiem spółki cywilnej w Polsce (która zostanie prawdopodobnie w przyszłości przekształcona w spółkę komandytową) (dalej: „Spółka"). Poza Wnioskodawcą Spółka będzie miała również innych wspólników. Spółka otrzyma w drodze darowizny przedsiębiorstwo, w skład którego będą wchodzić różne składniki majątkowe, w tym m.in. patenty zarejestrowane w Urzędzie Patentowym (dalej „patenty") (zwane dalej „Składnikami Majątkowymi"). W Spółce Wnioskodawca będzie miał określony w umowie spółki udział w zyskach i stratach. Istnieje prawdopodobieństwo, że Wnioskodawca przystąpi do Spółki dopiero po otrzymaniu przez Spółkę przedsiębiorstwa w drodze darowizny.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 9 września 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  darowizna zostanie dokonana na rzecz spółki cywilnej, Wnioskodawca nie będzie wspólnikiem spółki cywilnej na dzień dokonania darowizny,
2.  Wnioskodawca będzie opodatkowywać dochody z prowadzonej w formie spółki osobowej działalności gospodarczej „podatkiem liniowym” lub „na zasadach ogólnych”,
3.  patenty, o których mowa we wniosku, stanowią prawa korzystające z ochrony, określonej w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej. Jeden z patentów jest zgłoszony i zarejestrowany w Urzędzie Patentowym, natomiast kolejne wynalazki/patenty są zgłoszone do Urzędu Patentowego, ale w chwili obecnej proces rejestracji jest w trakcie - wynalazki te korzystają z ochrony wynikającej ze zgłoszenia wynalazku do rejestracji w Urzędzie Patentowym,
4.  spółka osobowa zamierza używać wskazanych we wniosku składników majątkowych dłużej niż rok,
5.  spółka osobowa wprowadzi ww. składniki majątku do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, z tym, że wynalazki w trakcie rejestracji zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych po zakończeniu rejestracji w Urzędzie Patentowym,
6.  darowizny dokona obecny właściciel składników majątkowych, tj. Wnioskodawca,
7.  patenty nie podlegały uprzednio amortyzacji podatkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wartością początkową Składników Majątkowych, które wraz z całym przedsiębiorstwem będą darowane na rzecz Spółki (de facto jej wspólników) i od której Spółka (wspólnicy) będzie dokonywała odpisów amortyzacyjnych, stanowiących koszty uzyskania przychodów na poziomie wspólników, będzie ich wartość rynkowa?

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkowa Składników Majątkowych, które wraz z całym przedsiębiorstwem zostaną darowane na rzecz Spółki (de facto wspólników) i od których Spółka (wspólnicy) będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych, powinna odpowiadać ich wartości rynkowej ustalonej na moment dokonania darowizny.

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: Ustawa PIT) ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Definicja przedsiębiorstwa zawarta została w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm., winno być t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121, dalej: „Kodeks cywilny"), zgodnie z którym, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
5.  koncesje, licencje i zezwolenia,
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej,
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
8.  tajemnice przedsiębiorstwa,
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jednocześnie, biorąc pod uwagę, że przepis art. 551 Kodeksu cywilnego posługuje się zwrotem „w szczególności” utrwalił się pogląd, że w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego mogą wchodzić także inne składniki majątkowe, niewymienione w cyt. wyżej przepisie, np. zobowiązania wynikające z prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa pozarolniczej działalności gospodarczej. W myśl natomiast art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów. Może więc nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym na podstawie umowy sprzedaży, zamiany czy darowizny. Jednocześnie Ustawa PIT nie definiuje pojęcia „darowizna”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Może ona polegać zarówno na przesunięciu do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych formach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego - do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów.

Z powyższego wynika, że w przypadku przekazania przedsiębiorstwa innemu podmiotowi, przedmiotem tego przekazania są wszelkie składniki majątkowe funkcjonalnie związane z tym przedsiębiorstwem, o ile na podstawie czynności prawnej będącej podstawą przekazania, bądź przepisów szczególnych, nie zostały z niego wyłączone.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, w świetle prawa podatkowego, podmiot obdarowany, w tym przypadku Spółka, jest uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od składników majątkowych wchodzących w skład darowanego przedsiębiorstwa, w tym patentów, które stanowią jego część, natomiast odpisy amortyzacyjne dokonywane przez Spółkę mogą zostać kwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów na poziomie jej wspólników jeśli spełnione zostaną przesłanki umożliwiające dokonywanie amortyzacji, o których mowa w art. 22a-22o Ustawy PIT, z uwzględnieniem jej art. 23. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 1 Ustawy PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Natomiast w myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie zaś z art. 22b ust. 1 Ustawy PIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119., poz. 1117 ze zm.).
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z cytowanego unormowania, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są wskazane w jego treści prawa, które spełniają następujące warunki:

*   zostały nabyte,
*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W kategorii wartości niematerialnych i prawnych, wskazanych w art. 22b ust. 1 pkt 6 Ustawy PIT, mieszczą się również patenty, gdyż jest to prawo określone w ustawie Prawo własności przemysłowej.

Ponadto odnosząc się do zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów dotyczących amortyzacji, należy zauważyć, że ustawodawca przewiduje dwa sposoby wejścia w posiadanie przez podatnika składników majątkowych podlegających amortyzacji - wytworzenie we własnym zakresie i nabycie, przy czym status podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych mogą mieć wyłącznie składniki majątku nabyte, a nie wytworzone przez podatnika (art. 22a-22b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Nabycie prawa własności składnika majątku może nastąpić w formie sprzedaży, zamiany, wkładu niepieniężnego, darowizny, spadku, na podstawie innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Zatem przeniesienie własności w drodze darowizny jest „nabyciem” w rozumieniu art. 22b ust. 1 Ustawy PIT po stronie podmiotu obdarowanego.

Dla przyjęcia, że Składniki Majątkowe mogą być amortyzowane, muszą one również spełniać pozostałe warunki, tzn. muszą one nadawać się do gospodarczego wykorzystywania w dniu ich przyjęcia do używania, przewidywany okres ich wykorzystywania musi wynosić co najmniej rok, jak również muszą one zostać wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 Ustawy PIT.

Natomiast - w odniesieniu do podstawy naliczenia odpisów amortyzacyjnych - to stanowi ją „wartość początkowa”, której zasady ustalania zawarto art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Przekładając powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy, należy zauważyć, że Spółka, która otrzyma na drodze darowizny przedsiębiorstwo od osoby fizycznej, będzie uprawniona do amortyzowania wchodzących w jego skład składników majątkowych, jeśli spełnione będą przesłanki amortyzacji, o których mowa w przepisach Ustawy PIT.

W szczególności w odniesieniu do patentów, wchodzących w skład przedsiębiorstwa, nie ulega wątpliwości, że spełniają one przesłankę z art. 22g ust. 1 pkt 6 Ustawy PIT, bowiem są one objęte ochroną przewidzianą w przepisach ustawy Prawo własności przemysłowej, jak również, że nastąpiło ich „nabycie” przez Spółkę, w rozumieniu art. 22g ust. 1 Ustawy PIT, bowiem ich własność przeniesiono w drodze umowy darowizny.

W takiej sytuacji spółka będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od patentów, które jednocześnie będą kosztami uzyskania przychodów dla wspólników Spółki w proporcji, w jakiej uczestniczą oni w jej zyskach określonych w umowie spółki (art. 8 ust. 1 Ustawy PIT).

W odniesieniu zaś do ustalenia wartości rynkowej składników majątkowych znajdzie zastosowanie powyższy art. 22g ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, stanowiący, że w razie nabycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w drodze darowizny wartością początkową będzie ich wartość rynkowa, z zastrzeżeniem, że w sytuacji, gdy umowa darowizny określiłaby tę wartość w niższej wysokości, to wówczas wartością rynkową będzie ta niższa wysokość.

Reasumując, wartość początkowa darowanych na rzecz Spółki (de facto jej wspólników) składników majątkowych, przy spełnieniu przesłanek umożliwiających dokonywanie amortyzacji powinna, zgodnie z treścią art. 22g ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, odpowiadać ich wartości rynkowej z dnia nabycia przez Spółkę w drodze darowizny przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzą.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego. W myśl art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów; może więc nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, czy darowizny. Jednocześnie, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „darowizna”; należy zatem w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Zatem określoną czynność można uznać za darowiznę, jeżeli posiada cechy tegoż zobowiązania, tzn. gdy zostanie złożone oświadczenie darczyńcy o przekazaniu darowizny oraz oświadczenie obdarowanego o jej przyjęciu, a ponadto czynność ta musi polegać na nieodpłatnym świadczeniu darczyńcy (kosztem jego majątku) na rzecz obdarowanego.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do art. 22b ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1410) – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z cytowanego unormowania, za podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne można uznać m.in. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej, o ile spełniają one łącznie następujące warunki:

*   zostały nabyte,
*   nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres ich używania przekracza rok,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych; wydatki na nabycie tych praw rozpoznawane winny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, że prawa, które nie zostały wymienione wprost w ustawie jako wartości niematerialne i prawne nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii, co skutkuje brakiem możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej tych składników majątkowych oraz brakiem obowiązku określenia wartości początkowej tych składników.

W katalogu wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, przy spełnieniu określonych przesłanek, wymienione zostały prawa określone w ustawie Prawo własności przemysłowej. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, na warunkach w niej określonych udzielane są patenty oraz dodatkowe prawa ochronne na wynalazki, prawa ochronne na wzory użytkowe i znaki towarowe, a także prawa z rejestracji na wzory przemysłowe, topografie układów scalonych oraz oznaczenia geograficzne.

W myśl art. 24 ww. ustawy, patenty są udzielane - bez względu na dziedzinę techniki - na wynalazki, które są nowe, posiadają poziom wynalazczy i nadają się do przemysłowego stosowania. Stosownie do art. 63 pkt 1 i 2 ww. ustawy, przez uzyskanie patentu nabywa się prawo wyłącznego korzystania z wynalazku w sposób zarobkowy lub zawodowy na całym obszarze Rzeczypospolitej Polskiej. Zakres przedmiotowy patentu określają zastrzeżenia patentowe, zawarte w opisie patentowym. Opis wynalazku i rysunki mogą służyć do wykładni zastrzeżeń patentowych. Zgodnie z art. 67 ust. 1-3 ww. ustawy, patent jest zbywalny i podlega dziedziczeniu. Umowa o przeniesienie patentu wymaga, pod rygorem nieważności, zachowania formy pisemnej. Przeniesienie patentu staje się skuteczne wobec osób trzecich z chwilą wpisu tego przeniesienia do rejestru patentowego. Jeżeli Urząd Patentowy stwierdzi, że wynalazek nie spełnia ustawowych warunków wymaganych do uzyskania patentu, wydaje decyzję o odmowie jego udzielenia (art. 49 ust. 1 ww. ustawy). Urząd Patentowy wydaje decyzję o udzieleniu patentu, jeżeli zostały spełnione ustawowe warunki do jego uzyskania (art. 52 ust. 1 ww. ustawy). Udzielenie patentu stwierdza się przez wydanie dokumentu patentowego (art. 54 ust. 1 ww. ustawy).

Na wynalazek udzielane są patenty, które w istocie podlegają zbyciu. Prawem są zatem patenty na wynalazki potwierdzone i zarejestrowane w Urzędzie Patentowym, nie zaś same wynalazki, nawet jeśli w późniejszym okresie zostały one objęte patentem. Urząd Patentowy może bowiem odmówić uznania określonego składnika majątku za stanowiący wynalazek i odmówić objęcia go patentem, co wyklucza możliwość uznania go za podlegającą amortyzacji podatkowej wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nabycie prawa własności składnika majątku może nastąpić w formie sprzedaży, zamiany, darowizny, spadku, na podstawie innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości, bądź w drodze sukcesji generalnej.

Przepis art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwala na zaliczenie do wartości niematerialnych i prawnych praw, które już na dzień nabycia posiadają na mocy prawomocnych dokumentów wydanych przez Urząd Patentowy szczególną ochronę prawną. Natomiast do tej kategorii nie zalicza się zgłoszenia patentu na wynalazek do rejestracji w Urzędzie Patentowym.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Wnioskodawca planuje zostać wspólnikiem spółki cywilnej, która prawdopodobnie zostanie przekształcona w spółkę komandytową. Przed przystąpieniem do ww. spółki Wnioskodawca dokona na jej rzecz (a w istocie na rzecz jej wspólników) darowizny prowadzonego przedsiębiorstwa. W wyniku dokonania tej czynności spółka cywilna otrzyma w drodze darowizny przedsiębiorstwo, w skład którego będą wchodzić różne składniki majątkowe, w tym m.in. patenty, o których mowa we wniosku, stanowiące prawa korzystające z ochrony określonej w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej. Przy czym, tylko jeden z patentów jest zgłoszony i zarejestrowany w Urzędzie Patentowym, natomiast kolejne wynalazki/patenty są zgłoszone do Urzędu Patentowego (proces rejestracji jest w toku - wynalazki te korzystają z ochrony wynikającej ze zgłoszenia wynalazku do rejestracji w Urzędzie Patentowym).

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że patenty, które w momencie darowizny na rzecz spółki cywilnej (w dniu nabycia) nie będą jeszcze zarejestrowane, ponieważ nie zostaną wydane przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej decyzje o udzieleniu patentu (prawa wyłącznego korzystania z wynalazku nie będą istniały przed wydaniem takich decyzji), nie będą spełniały warunków określonych w art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powołany wyżej art. 22b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie daje podstaw do amortyzowania wynalazków jedynie zgłoszonych. Amortyzacji podatkowej podlegają bowiem wyłącznie nabyte prawa wyłącznego korzystania z wynalazku.

Spółka cywilna nie będzie mogła zatem rozpocząć ich amortyzacji w momencie, gdy uzyska decyzje o udzieleniu przez Urząd Patentowy RP praw do wyłącznego korzystania z wynalazków, bowiem prawa te zostaną nadane już po otrzymaniu przez ww. spółkę cywilną darowizny. W konsekwencji przedmiotowe prawa nie zostaną „nabyte” w rozumieniu art. 22b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz wytworzone przez spółkę cywilną co oznacza, że nie będą podlegały amortyzacji podatkowej, a zatem brak będzie podstaw do ustalenia ich wartości początkowej, wg zasad określonych w art. 22g ust. 1 ww. ustawy.

W myśl bowiem art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości. Art. 22g ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi natomiast, że w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze spadku lub darowizny, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej, nie wyższa jednak od różnicy pomiędzy wartością tego przedsiębiorstwa albo jego zorganizowaną częścią a wartością składników mienia, niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, określoną dla celów podatku od spadków i darowizn. Zgodnie z art. 22g ust. 16 ww. ustawy, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z kolei w myśl art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane od składników majątku nabytych w drodze darowizny, wyłącznie spełniających warunki pozwalające uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.

W konsekwencji, mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że zasady dot. ustalania wartości początkowej określonych składników majątku, nie będą miały zastosowania do wynalazków, które nie zostały zarejestrowane w Urzędzie Patentowym (nie zostały objęte patentem) na dzień przekazania przedsiębiorstwa na podstawie umowy darowizny. Wynalazki te nie będą stanowiły bowiem wartości niematerialnych i prawnych w prowadzonej działalności gospodarczej, a w związku z tym nie będą podlegać amortyzacji podatkowej. Zatem bezprzedmiotowym jest dokonywanie oceny stanowiska Wnioskodawcy, w zakresie sposobu określenia wartości początkowej tych wskazanych we wniosku składników, które (jak wykazano) nie będą mogły stanowić wartości niematerialnych i prawnych w spółce cywilnej, a tym samym nie będą podlegać amortyzacji podatkowej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej patentów, w sytuacji gdy na moment dokonania darowizny wynalazki zostały zgłoszone do rejestracji – jest nieprawidłowe,
*   sposobu ustalenia wartości początkowej ww. patentów - jest bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, że w zakresie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytych na podstawie umowy darowizny nieruchomości budynkowych, patentów zarejestrowanych w Urzędzie Patentowym oraz majątkowych praw autorskich do programu komputerowego, a także sposobu ustalenia wartości początkowej ww. składników majątkowych, wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie zauważyć należy, że uprawniony organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania może zbadać, czy wskazana we wniosku czynność prawna, tj. darowizna składników majątku o których mowa we wniosku, na rzecz spółki cywilnej, której Wnioskodawca będzie wspólnikiem, nie jest pozorną czynnością prawną, a w razie stwierdzenia jej pozorności, podjąć stosowne kroki, celem stwierdzenia jej nieważności.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.