Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-968/10-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-03-15
Teza: Czy przedstawiona powyżej usługa bancassurance, świadczona przez Bank na rzecz Agenta, objęta jest zakresem zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: agent-agent ubezpieczeniowy; banki; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; czynności-czynności zlecone; umowa-umowa ubezpieczenia; usługi-usługi pośrednictwa; wynagrodzenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14.12.2010r. (data wpływu 21.12.2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usługi bancassurance, świadczonej przez Bank na rzecz Agenta - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21.12.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usługi bancassurance, świadczonej przez Bank na rzecz Agenta.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Bank S.A. (dalej: „Bank” lub „Wnioskodawca”) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oferuje i świadczy no rzecz klientów detalicznych, klientów z sektora małych i średnich przedsiębiorstw oraz klientów korporacyjnych (dalej: ”Klienci”) usługi pośrednictwa finansowego. m.in. z zakresu udzielania finansowania (np. kredyty, gwarancje bankowe, karty kredytowe).

Świadczenie usług pośrednictwa finansowego w zakresie udzielania kredytów wiąże się z ryzykiem po stronie instytucji finansowej, w tym z tzw. ryzykiem kredytowym, związanym z potencjalną niewypłacalnością kredytobiorcy. W celu ograniczenia przedmiotowego ryzyka, jak również wzbogacenia oferty dostępnej dla Klientów Banku, Wnioskodawca współpracuje z agentem Ubezpieczeniowym B. Sp. z o.o. (dalej: „Agent”), za pośrednictwem którego oferuje Klientom możliwość zawarcia umowy ubezpieczenia indywidualnego. Bank nie jest stroną umowy ubezpieczenia, a jedynie podmiotem, dzięki któremu Klienci mają możliwość zawarcia takiej umowy bez konieczności poszukiwania ochrony ubezpieczeniowej na własną rękę. Z kolei Agent będący pośrednikiem ubezpieczeniowym w rozumieniu ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym z 22 maja 2003 roku (Dz. U. z 2003 roku, nr 124, poz. 1154) zajmuje się bieżącą obsługą umów ubezpieczeniowych. W celu usprawnienia obsługi takich umów, Bank świadczy na rzecz Agenta kompleksową usługę tzw. „bancassurance”.

W ramach przedmiotowej usługi, Bank popularyzuje wśród swoich Klientów umowy ubezpieczenia zawierane za pośrednictwem Agenta oraz wykonuje szereg czynności mających na celu przystąpienie Klienta do umów indywidualnego ubezpieczenia, a także zapewnia bieżącą obsługę zawartych umów ubezpieczenia, w szczególności poprzez:

*   udzielanie obecnym i potencjalnym Klientom podstawowych informacji na temat umów indywidualnego ubezpieczenia i ich warunków,
*   umieszczania na stronach Banku informacji o umowach indywidualnego ubezpieczenia i ich warunkach,
*   podejmowanie niezbędnych czynności przygotowawczych. zmierzających do umożliwienia Klientom przystąpienia do umowy indywidualnego ubezpieczenia za pośrednictwem Agenta, w tym:
*   identyfikowanie Klientów zainteresowanych zawarciem umowy indywidualnego ubezpieczenia,
*   wprowadzanie do systemu informatycznego stosownych danych Klienta wymaganych przez dany zakład ubezpieczeń, umożliwiających zawarcie przez Klienta umowy Indywidualnego ubezpieczenia,
*   kontaktowanie się z Klientami w celu uzupełnienia brakujących danych,
*   przyjmowanie oświadczeń Klientów o przystąpieniu do umowy ubezpieczenia.
*   przyjmowanie od Klientów rezygnacji z ochrony ubezpieczeniowej i ich przekazywanie do Agenta,
*   dostarczanie Agentowi informacji niezbędnych dla prawidłowej realizacji umów dokonywania rozliczeń dotyczących realizacji Umów Ubezpieczenia, jak również umożliwianie Agentowi dostępu do informacji i do odpowiedniej dokumentacji, dotyczącej wykonywania przez Bank umów tj.:
*   raportów i rejestrów kredytów zgłaszanych do ubezpieczenia w określonych terminach,
*   obsługi płatności składek miesięcznych za Klientów objętych ochroną ubezpieczeniową w danym miesiącu, polegającej na wpłacaniu na rachunek Agenta kwoty składki za Klientów objętych ubezpieczeniem,
*   wyjaśniania pytań Agenta dotyczących prawidłowości naliczenia składki oraz treści raportów,
*   przekazywanie do Agenta dokumentów niezbędnych do realizacji świadczenia w razie zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego w odniesieniu do danego Klienta.

W związku z usługą bancassurance, Bank otrzymuje od Agenta określone w umowie o współpracy wynagrodzenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przedstawiona powyżej usługa bancassurance, świadczona przez Bank na rzecz Agenta, objęta jest zakresem zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa bancasaurance świadczona przez Bank, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT. Zdaniem Wnioskodawcy, na poprawność wskazanego stanowiska wskazuje w szczególności klasyfikacja przedmiotowej usługi na gruncie przepisów ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 przedmiotowej ustawy, zwalnia się od podatku następujące usługi.

*   usługi ubezpieczeniowe i usługi reasekuracyjne,
*   usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych,
*   usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek.

Z zakresu powyższego zwolnienia wyłączone jest natomiast zbywanie praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i reasekuracji. Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Bank na rzecz Agenta stanowią usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i tym samym podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie wskazanego przepisu, nie stanowiąc jednocześnie usług wyłączonych wprost z zakresu zwolnienia.

Pojęcie „pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych” jest ugruntowane w praktyce działalności ubezpieczeniowej, niemniej jednak ustawa o VAT nie zawiera jego legalnej definicji. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Banku w procesie interpretacji przepisu art. 43 ust 1 pkt 37 ustawy o VAT należy skorzystać z zasad wykładni przepisów prawa. Stosowana w tym procesie wykładnia językowa wskazuje, iż pośrednictwo należy rozumieć jako „działalność osoby trzeciej mająca na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron; występowanie w roli łącznika lub rozjemcy” (Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa 1998, s. 814). Biorąc pod uwagę, iż wykładnia ta nie rozstrzyga w tym przypadku jednoznacznie zakresu pojęcia pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, celem ustalenia zakresu zwolnienia z VAT należy sięgnąć do wykładni systemowej. Wykładnia systemowa, w skrócie, polega na ustaleniu znaczenia normy prawnej poprzez dokonanie analizy jej miejsca w systemie prawa. Tym samym, zgodnie z zasadami wykładni aktów prawnych, w celu określenia znaczenia powyższego pojęcia, należy szukać definicji tego pojęcia w innych aktach prawnych.

Aktem prawnym pomocnym w określeniu znaczenia powyższego terminu jest ustawa o pośrednictwie ubezpieczeniowym. Zgodnie z jej regulacjami, wykonywane za wynagrodzeniem czynności faktyczne lub prawne związane z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia stanowią szeroko pojęte pośrednictwo ubezpieczeniowe. W szczególności zakres czynności agencyjnych w rozumieniu powyższej ustawy obejmuje:

*   pozyskiwanie klientów,

*   wykonywanie czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia,

*   zawieranie umów ubezpieczenia oraz uczestniczenie w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie,

*   organizowanie i nadzorowanie czynności agencyjnych.

Biorąc pod uwagę zakres czynności opisanych w umowie i wykonywanych na rzecz Agenta przez Bank:

*   czynności te wykonywane są w celu skłonienia Klientów do zawarcia umów indywidualnego ubezpieczenia, a więc objęcia ich ochroną ubezpieczeniową oferowaną przez Agenta działającego w imieniu zakładów ubezpieczeń,
*   podejmowane przez Bank działania przyczyniają się do zawarcia umów ubezpieczenia pomiędzy Ubezpieczycielem a Ubezpieczonym,
*   Bank uczestniczy w obsłudze i wykonywaniu łączących Klienta z zakładem ubezpieczeń umów ubezpieczenia między innymi poprzez obsługę płatności miesięcznych składek za Klientów, które wpłacane są przez Bank na rachunek Agenta działającego w imieniu poszczególnych zakładów ubezpieczeń.

Mając zatem na uwadze zakres czynności faktycznie wykonywanych przez Bank oraz przedstawiony w ustawie o pośrednictwie ubezpieczeniowym zakres czynności agencyjnych, należy stwierdzić, iż Bank wykonuje czynności agencyjne w rozumieniu ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym.

Ustawa o pośrednictwie ubezpieczeniowym zastrzega, że wykonywanie czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego sensu stricte może być realizowane jedynie przez agentów ubezpieczeniowych lub brokerów ubezpieczeniowych, co w niniejszej sprawie ma miejsce, gdyż w procesie zawierania umowy ubezpieczenia uczestniczy Agent.

Jak jednak wynika z powyższej argumentacji, czynności wykonywane przez Bank na rzecz Agenta również mieszczą się w zakresie przedmiotowym usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, o którym mowa w ustawie o pośrednictwie ubezpieczeniowym.

Mimo formalnego braku statusu agenta ubezpieczeniowego w rozumieniu ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, zdaniem Wnioskodawcy jest on uprawniony do stosowania zwolnienia z opodatkowania VAT dla świadczonych przez siebie usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

Należy bowiem zauważyć, iż wprowadzone w znowelizowanej ustawie o VAT zwolnienie z opodatkowania dla usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych nie odwołuje się ani pośrednio, ani bezpośrednio do ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym. Gdyby ustawodawca chciał ograniczyć przedmiotowe zwolnienie wyłącznie do podmiotów spełniających formalne wymaganie zawarte w ustawie o pośrednictwie ubezpieczeniowym, z pewnością zastosowałby inną technikę legislacyjną polegającą na bezpośrednim odwołaniu do ustawy i wskazał wprost, że zwolnienie z opodatkowania dotyczy tylko czynności wykonywanych przez agentów i brokerów ubezpieczeniowych.

W związku z faktem, iż ustawodawca nie zastosował takiego odwołania, ustawa o pośrednictwie ubezpieczeniowym może służyć dla celów ustalenia zakresu zwolnienia z VAT jedynie pomocniczo, stanowiąc pewną bazę pojęciową. O konieczności takiej interpretacji przesądzają zresztą również zapisy samej ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, w której wskazane są pewne typy pośrednictwa ubezpieczeniowego, do których nie stosuje się przepisów tej ustawy, co nie zmienia klasyfikacji tych usług jako usług pośrednictwa ubezpieczeniowego. Na konieczność dokonania takiej klasyfikacji wskazują ponadto orzeczenia ETS, o czym poniżej.

Tym samym, dokonując analizy tego, czy konkretne usługi mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, należy zdaniem Wnioskodawcy przeanalizować, czy wykonywane przy ich okazji czynności stanowią czynności brokerskie lub agencyjne w rozumieniu wskazanej ustawy, skupiając się na zakresie przedmiotowym usługi, a więc charakterze wykonywanych czynności, a nie na aspekcie podmiotowym (podmiocie, który dane czynności wykonuje).

Jak wykazano powyżej, nie ulega wątpliwości, iż zakres czynności wykonywanych przez Bank odpowiada zakresowi czynności agencyjnych wskazanemu w ustawie o pośrednictwie ubezpieczeniowym, a zatem należy uznać, iż na potrzeby ustawy o VAT usługę świadczoną przez Wnioskodawcę winno się traktować jako usługę pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych. Zakres usług stanowiących usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych jest niewątpliwie szerszy niż zakres usług pośrednictwa ubezpieczeniowego regulowanych przez przepisy ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym.

Powyższą tezę wyprowadzić można w pierwszej kolejności z zasady autonomiczności prawa podatkowego wobec innych gałęzi prawa. Autonomiczność ta przejawia się między innymi w tym, iż określona Instytucja, czy też pojęcie używane na gruncie prawa cywilnego / administracyjnego, może być zupełnie odmiennie kwalifikowane w zakresie konsekwencji powstających w obszarze prawa podatkowego.

Z uwagi na powyższe, brak statusu agenta ubezpieczeniowego nie stoi na przeszkodzie do dokonania klasyfikacji usługi „bancassurance” jako usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych dla potrzeb określenia zasad jej opodatkowania podatkiem VAT. Innymi słowy, z podatkowego punktu widzenia Bank może być uznany ze pośrednika ubezpieczeniowego, mimo, iż zgodnie z regulacjami sektorowymi nie posiada takiego statusu, nie spełnia bowiem wymaganych ustawą o pośrednictwie ubezpieczeniowym wymogów formalnych, jakie obowiązują pośredników ubezpieczeniowych.

Co więcej, przewidziane w znowelizowanych przepisach zwolnienie dla usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych nie ma charakteru podmiotowo - przedmiotowego, lecz typowo przedmiotowy. Oznacza to, iż intencją ustawodawcy nie było zwolnienie z opodatkowania wyłącznie usług świadczonych przez pośredników ubezpieczeniowych, ale usług mających charakter pośrednictwa ubezpieczeniowego, a więc takich, w których usługodawca wykonuje czynności charakterystyczne dla tej działalności.

Dodatkowo, Wnioskodawca podkreśla, że zgodnie z uzasadnieniem do wprowadzanej z dniem 1 stycznia 2011 roku nowelizacji ustawy o VAT, zamiarem ustawodawcy nie była zmiana zakresu usług korzystających ze zwolnienia, a jedynie przeniesienie przepisów dotyczących tego zakresu bezpośrednio do ustawy o VAT i dostosowanie do obowiązujących przepisów o klasyfikacjach statystycznych oraz regulacji unijnych.

Warto również podkreślić, iż kwalifikacji wykonywanych przez Bank czynności jako usług pośrednictwa ubezpieczeniowego nie stoi na przeszkodzie fakt, iż Bank nie pozostaje w bezpośrednim stosunku umownym z ubezpieczonymi, czy też ubezpieczycielem, a więc podmiotami, wobec których podejmuje określone działania. Dla zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT wystarczającym jest bowiem, iż Bank pozostaje z powyższymi stronami w stosunku pośrednim, a więc przy uczestnictwie dodatkowego agenta ubezpieczeniowego.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku Europejskiego Trybunatu Sprawiedliwości z dnia 3 kwietnia 2008 r. w sprawie C 124/07 J.C.M. Beheer BV, w którym Trybunał podkreślił iż „okoliczność, iż broker lub pośrednik ubezpieczeniowy nie pozostaje w bezpośrednim stosunku ze stronami umowy ubezpieczenia lub reasekuracji do zawarcia której się przyczynia, lecz pozostaje z nimi jedynie w pośrednim stosunku, za pośrednictwem innego podatnika, który sam pozostaje w bezpośrednim stosunku z jedną ze stron tej umowy, i z którym ów broker lub pośrednik ubezpieczeniowy jest związany umownie, nie wyklucza, by świadczone przez niego usługi były zwolnione od podatku od wartości dodanej”

Z kolei w wyroku z dnia 7 grudnia 2008 roku (sygnatura C-13/06) Trybunał podkreślił, iż przyjęta dla celów VAT definicja transakcji ubezpieczeniowej nie wymaga, aby ochrona ubezpieczeniowa udzielana była bezpośrednio przez podmiot będący ubezpieczycielem, dopuszczając tym samym świadczenie usług ubezpieczeniowych przez podmiot nieposiadający stosownych uprawnień.

Powyższa klasyfikacja dokonana została jedynie dla celów VAT, oczywiste jest bowiem, że do świadczenia usług ubezpieczeniowych wymagane są odpowiednie uprawnienia. Zgodnie z tezą zaprezentowaną przez Trybunał, „wyrażenie transakcje ubezpieczeniowe” określone w art. 13 część B lit a) tej dyrektywy jest co do zasady wystarczająco szerokie, by obejmować przyznanie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest zakładem ubezpieczeń, ale który w ramach ubezpieczenia grupowego zapewnia swoim klientom taką ochronę, korzystając z usług zakładu ubezpieczeń, który przejmuje ubezpieczone ryzyko.”

W postanowieniu ETS z dnia 7 lipca 2010 roku (C-381/09, sprawa Gennaro Curia przeciwko Ministero del’Economia e delle Finanze, Agenzia delle Entrate), Trybunał stwierdził z kolei, że przepisy Dyrektywy „należy interpretować w ten sposób, że państwo członkowskie nie może opodatkować powyższej (pożyczki lichwiarskie - przyp. Wnioskodawcy) działalności podatkiem od wartości dodanej w sytuacji, gdy odpowiadająca jej działalność polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych o nienadmiernych stopach procentowych jest objęta zwolnieniem z tego podatku.”

Podobne stanowisko dotyczące konieczności autonomicznej klasyfikacji usługi dla celów podatku VAT, niezależnej od okoliczności wykonywania danej czynności, ETS zajął w sprawie C-3/97 (John Charles Goodwin, orzeczenie z 28 maja 1998 roku).

Podsumowując, powyższe argumenty jednoznacznie przesądzają zdaniem Wnioskodawcy, iż dla celów podatku VAT świadczona przez Bank usługa bancassurance powinna być klasyfikowana jako usługa pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, a tym samym podlega ona zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 5a ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić także należy, iż zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41. Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Zatem, w pierwszej kolejności należy określić jakie czynności miał na myśli prawodawca formułując w art. 43 ust. 1 pkt 37 zwolnienie dla świadczonych usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Warunki wykonywania działalności w zakresie ubezpieczeń osobowych i ubezpieczeń majątkowych oraz działalności reasekuracyjnej określa ustawa z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 11, poz. 66 ze zm.).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o działalności ubezpieczeniowej, przez działalność ubezpieczeniową rozumie się wykonywanie czynności ubezpieczeniowych związanych z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych.

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, przez działalność reasekuracyjną rozumie się wykonywanie czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka (…).

Czynnościami bezpośrednio związanymi z działalnością reasekuracyjną są w szczególności czynności w zakresie doradztwa statystycznego, doradztwa aktuarialnego, analizy ryzyka, badań na rzecz klientów, lokowania środków zakładu reasekuracji, a także czynności zapobiegania powstawaniu lub zmniejszeniu skutków wypadków ubezpieczeniowych lub finansowanie tych działań z funduszu prewencyjnego (art. 3 ust. 2b ustawy o działalności ubezpieczeniowej).

W przepisach art. 3 ust. 3-5 ww. ustawy, wymienione zostały czynności ubezpieczeniowe, o których mowa w ust. 1. Ustawodawca wskazuje na: zawieranie umów ubezpieczenia, umów gwarancji ubezpieczeniowych lub zlecanie ich zawierania uprawnionym pośrednikom ubezpieczeniowym w rozumieniu ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154, z późn. zm.), a także wykonywanie tych umów; zawieranie umów reasekuracji lub zlecanie ich zawierania brokerom reasekuracyjnym w rozumieniu ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym, a także wykonywanie tych umów, w zakresie cedowania ryzyka z umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych (reasekuracja bierna); składanie oświadczeń woli w sprawach roszczeń o odszkodowania lub inne świadczenia należne z tytułu umów, o których mowa w pkt 1 i 1a; ustalanie składek i prowizji należnych z tytułu zawieranych umów, o których mowa w pkt 1 i 1a; ustanawianie w drodze czynności cywilnoprawnych zabezpieczeń rzeczowych lub osobistych, jeżeli są one bezpośrednio związane z zawieraniem umów, o których mowa w pkt 1 i 1a. Czynnościami ubezpieczeniowymi są również: ocena ryzyka w ubezpieczeniach osobowych i ubezpieczeniach majątkowych oraz w umowach gwarancji ubezpieczeniowych; wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów, o których mowa w ust. 3 pkt 1 i 1a; przejmowanie i zbywanie przedmiotów lub praw nabytych przez zakład ubezpieczeń w związku z wykonywaniem umowy ubezpieczenia lub umowy gwarancji ubezpieczeniowej; prowadzenie kontroli przestrzegania przez ubezpieczających lub ubezpieczonych, zastrzeżonych w umowie lub w ogólnych warunkach ubezpieczeń, obowiązków i zasad bezpieczeństwa odnoszących się do przedmiotów objętych ochroną ubezpieczeniową; prowadzenie postępowań regresowych oraz postępowań windykacyjnych związanych z wykonywaniem: umów ubezpieczenia i umów gwarancji ubezpieczeniowych, umów reasekuracji w zakresie cedowania ryzyka z umów ubezpieczenia i umów gwarancji ubezpieczeniowych; lokowanie środków zakładu ubezpieczeń; wykonywanie innych czynności określonych w przepisach innych ustaw. Czynnościami ubezpieczeniowymi są także następujące czynności, jeżeli są wykonywane przez zakład ubezpieczeń: ustalanie przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych; ustalanie wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych; ustalanie wartości przedmiotu ubezpieczenia; czynności zapobiegania powstawaniu albo zmniejszeniu skutków wypadków ubezpieczeniowych lub finansowanie tych działań z funduszu prewencyjnego.

Z kolei, zasady wykonywania pośrednictwa ubezpieczeniowego w zakresie ubezpieczeń osobowych i majątkowych sformułowane zostały przez ustawodawcę w ustawie z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy, pośrednictwo ubezpieczeniowe polega na wykonywaniu przez pośrednika za wynagrodzeniem czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.

Pośrednictwo ubezpieczeniowe jest wykonywane wyłącznie przez agentów ubezpieczeniowych lub brokerów ubezpieczeniowych, z zastrzeżeniem art. 3 (art. 2 ust. 2 cyt. ustawy).

W myśl art. 2 ust. 3 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, pośrednictwo ubezpieczeniowe w zakresie reasekuracji jest wykonywane wyłącznie przez brokerów ubezpieczeniowych posiadających zezwolenie na wykonywanie działalności brokerskiej w zakresie reasekuracji (brokerów reasekuracyjnych).

Według art. 4 cyt. ustawy, pośrednik ubezpieczeniowy wykonuje:

1.  czynności w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń, zwane dalej „czynnościami agencyjnymi”, polegające na: pozyskiwaniu klientów, wykonywaniu czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia, zawieraniu umów ubezpieczenia oraz uczestniczeniu w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie, jak również na organizowaniu i nadzorowaniu czynności agencyjnych (działalność agencyjna) albo
2.  czynności w imieniu lub na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej, zwane dalej „czynnościami brokerskimi”, polegające na zawieraniu lub doprowadzaniu do zawarcia umów ubezpieczenia, wykonywaniu czynności przygotowawczych do zawarcia umów ubezpieczenia oraz uczestniczeniu w zarządzaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie, jak również na organizowaniu i nadzorowaniu czynności brokerskich (działalność brokerska).

Stosownie do art. 6 ust. 2 ww. ustawy, za pośrednictwo ubezpieczeniowe nie uznaje się działalności polegającej na dostarczaniu osobom zainteresowanym ochroną ubezpieczeniową ogólnych informacji o możliwości zawierania umów ubezpieczenia oraz o warunkach i skutkach takich umów, w szczególności o zakresie ochrony ubezpieczeniowej, jeżeli informacje są dostarczane przez podmiot wykonujący działalność inną niż pośrednictwo ubezpieczeniowe, pozostają w związku z tą działalnością i nie mają na celu doprowadzenia do zawarcia lub wykonania umowy ubezpieczenia.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oferuje i świadczy na rzecz klientów detalicznych, klientów z sektora małych i średnich przedsiębiorstw oraz klientów korporacyjnych (dalej: ”Klienci”) usługi pośrednictwa finansowego. m.in. z zakresu udzielania finansowania (np. kredyty, gwarancje bankowe, karty kredytowe).

Świadczenie usług pośrednictwa finansowego w zakresie udzielania kredytów wiąże się z ryzykiem po stronie instytucji finansowej, w tym z tzw. ryzykiem kredytowym, związanym z potencjalną niewypłacalnością kredytobiorcy. W celu ograniczenia przedmiotowego ryzyka, jak również wzbogacenia oferty dostępnej dla Klientów Banku, Wnioskodawca współpracuje z agentem Ubezpieczeniowym B. Sp. z o.o. (dalej: „Agent”), za pośrednictwem którego oferuje Klientom możliwość zawarcia umowy ubezpieczenia indywidualnego. Bank nie jest stroną umowy ubezpieczenia, a jedynie podmiotem, dzięki któremu Klienci mają możliwość zawarcia takiej umowy bez konieczności poszukiwania ochrony ubezpieczeniowej na własną rękę. Z kolei Agent będący pośrednikiem ubezpieczeniowym w rozumieniu ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym z 22 maja 2003 roku (Dz. U. z 2003 roku, nr 124, poz. 1154) zajmuje się bieżącą obsługą umów ubezpieczeniowych. W celu usprawnienia obsługi takich umów, Bank świadczy na rzecz Agenta kompleksową usługę tzw. „bancassurance”.

W ramach przedmiotowej usługi, Bank popularyzuje wśród swoich Klientów umowy ubezpieczenia zawierane za pośrednictwem Agenta oraz wykonuje szereg czynności mających na celu przystąpienie Klienta do umów indywidualnego ubezpieczenia, a także zapewnia bieżącą obsługę zawartych umów ubezpieczenia, w szczególności poprzez:

*   udzielanie obecnym i potencjalnym Klientom podstawowych informacji na temat umów indywidualnego ubezpieczenia i ich warunków,
*   umieszczania na stronach Banku informacji o umowach indywidualnego ubezpieczenia i ich warunkach,
*   podejmowanie niezbędnych czynności przygotowawczych zmierzających do umożliwienia Klientom przystąpienia do umowy indywidualnego ubezpieczenia za pośrednictwem Agenta, w tym:
*   identyfikowanie Klientów zainteresowanych zawarciem umowy indywidualnego ubezpieczenia, - wprowadzanie do systemu informatycznego stosownych danych Klienta wymaganych przez dany zakład ubezpieczeń, umożliwiających zawarcie przez Klienta umowy Indywidualnego ubezpieczenia,
*   kontaktowanie się z Klientami w celu uzupełnienia brakujących danych,
*   przyjmowanie oświadczeń Klientów o przystąpieniu do umowy ubezpieczenia.
*   przyjmowanie od Klientów rezygnacji z ochrony ubezpieczeniowej i ich przekazywanie do Agenta,
*   dostarczanie Agentowi informacji niezbędnych dla prawidłowej realizacji umów dokonywania rozliczeń dotyczących realizacji Umów Ubezpieczenia, jak również umożliwianie Agentowi dostępu do informacji i do odpowiedniej dokumentacji, dotyczącej wykonywania przez Bank umów tj.:
*   raportów i rejestrów kredytów zgłaszanych do ubezpieczenia w określonych terminach,
*   obsługi płatności składek miesięcznych za Klientów objętych ochroną ubezpieczeniową w danym miesiącu, polegającej na wpłacaniu na rachunek Agenta kwoty składki za Klientów objętych ubezpieczeniem,
*   wyjaśniania pytań Agenta dotyczących prawidłowości naliczenia składki oraz treści raportów,
*   przekazywanie do Agenta dokumentów niezbędnych do realizacji świadczenia w razie zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego w odniesieniu do danego Klienta.

W związku z usługą bancassurance, Bank otrzymuje od Agenta określone w umowie o współpracy wynagrodzenie. Biorąc pod uwagę opis sprawy stwierdzić należy, iż Wnioskodawca nie wykonuje „czynności ubezpieczeniowych” w rozumieniu art. 3 ust. 3-5 ustawy o działalności ubezpieczeniowej. Czynność ubezpieczeniowa, w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Tak rozumiana „czynność ubezpieczeniowa”, w każdym wypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia od podatku a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, iż między Wnioskodawcą oraz ubezpieczonymi nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia.

Zainteresowany nie świadczy również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka.

W konsekwencji, czynności wykonywane na rzecz „Agenta” będące przedmiotem wniosku, nie stanowią usług ubezpieczeniowych lub reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług. Z treści art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy wynika, iż prawodawca zwolnił od podatku również usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Jak wskazał Zainteresowany, Wnioskodawca współpracuje z agentem Ubezpieczeniowym B. Sp. z o.o. za pośrednictwem którego oferuje Klientom możliwość zawarcia umowy ubezpieczenia indywidualnego. Bank nie jest stroną umowy ubezpieczenia, a jedynie podmiotem, dzięki któremu Klienci mają możliwość zawarcia takiej umowy bez konieczności poszukiwania ochrony ubezpieczeniowej na własną rękę. Wnioskodawca w zamian za świadczoną kompleksową usługę bancassurance (szczegółowo opisaną wcześniej), otrzymuje od Agenta określone w umowie o współpracy wynagrodzenie. Czynności wykonywane przez pośrednika ubezpieczeniowego określone zostały w art. 4 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym i dotyczą one: czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń (agencyjne) oraz czynności wykonywanych w imieniu lub na rzecz podmiotu poszukującego ochrony ubezpieczeniowej (brokerskie).

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, iż działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy dotyczącej produktu finansowego. Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo to ma zatem na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

W konsekwencji, świadczenia na rzecz firmy wykonującej czynności agencyjne nie będą stanowić pośrednictwa ubezpieczeniowego, lecz po prostu wykonanie niektórych czynności agenta ubezpieczeniowego zleconych innemu podmiotowi. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę będą w rezultacie rozumiane jako forma współpracy polegająca na wspieraniu agenta ubezpieczeniowego za wynagrodzeniem w wykonywaniu należącej do niego działalności, bez wchodzenia w stosunki umowne z ubezpieczonymi. Powyższe usługi będą stanowiły jedynie element usług pośrednictwa, świadczonych przez inny podmiot.

Biorąc pod uwagę powyższe, czynności wykonywane na rzecz agenta będące przedmiotem wniosku, nie stanowią również usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy zawartej z firmą świadczącą usługi agencyjne nie można także uznać za usługę stanowiącą element usługi ubezpieczeniowej lub reasekuracyjnej bądź też usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, która sama stanowi odrębną całość i jest właściwa oraz niezbędna do świadczenia tych usług. Bowiem, charakter tych czynności wskazuje, iż są one co prawda związane z działalnością gospodarczą firmy świadczącej usługi agencyjne, jednakże nie można ich uznać za usługę stanowiącą element usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, niezbędną do jej świadczenia. Zatem, czynności te nie korzystają ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy.

Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą iż brak statusu agenta ubezpieczeniowego nie stoi na przeszkodzie do dokonania klasyfikacji usługi „bancassurance” jako usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych dla potrzeb określenia zasad jej opodatkowania podatkiem VAT. Innymi słowy, z podatkowego punktu widzenia Bank nie może być uznany ze pośrednika ubezpieczeniowego, gdyż zgodnie z regulacjami sektorowymi nie posiada takiego statusu, nie spełnia bowiem wymaganych ustawą o pośrednictwie ubezpieczeniowym wymogów formalnych, jakie obowiązują pośredników ubezpieczeniowych.

Reasumując, czynności wykonane przez Spółkę w ramach świadczonej usługi bancassurance, na podstawie zawartej umowy, stanowiące element usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, świadczonej przez Agenta, nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, lecz będą opodatkowane podstawową stawką podatku w wysokości 23% na podstawie wyłączenia wynikającego z art. 43 ust. 14 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2011r.

Cytowane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy wyroki ETS obecnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) odnoszą się do zupełnie odmiennych stanów faktycznych niż to przedstawiono w niniejszym wniosku. Wyrok z dnia 03 kwietnia 2008r. w sprawie C-124/07 dotyczy bezpośrednio brokerów lub pośredników ubezpieczeniowych, co w opisanej sytuacji nie ma miejsca gdyż Wnioskodawca (bank) nie jest ani brokerem ani pośrednikiem ubezpieczeniowym.

Wyrok z 07 grudnia 2008r. C-13/06 jak również wyrok z 28 maja 1998r. C-3/97 dotyczą definicji transakcji ubezpieczeniowej i klasyfikacji usług dla celów VAT, co również nie ma żadnego związku ze sprawę niniejszą, gdyż świadczonej przez Wnioskodawcę usługi bancassurance na rzecz Agenta, w żaden sposób nie można uznać za element usługi ubezpieczeniowej, co zostało wyjaśnione we wcześniejszej części uzasadnienia.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usługi bancassurance, świadczonej przez Bank na rzecz Agenta należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10 09-402 Płock.