Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-976/12-4/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-01-08
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie odpisów amortyzacyjnych.
Słowa kluczowe: amortyzacja; darowizna; przedsiębiorstwa; przychód; umowa-umowa darowizny; wartość-wartość rynkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2012 r. (data wpływu 8 października 2012 r.), uzupełnionym w dniu 28 grudnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpisów amortyzacyjnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów oraz w zakresie odpisów amortyzacyjnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 20 grudnia 2012 r., znak ILPB1/415-976/12-2/IM, ILPB2/436-266/12-2/MK, ILPP2/443-1030/12-2/AKr, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 28 grudnia 2012 r., i wniosek uzupełniono w dniu 28 grudnia 2012 r. wniosek uzupełniono.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W miesiącu grudniu 2012 r. żona Wnioskodawcy, z którą jest objęty wspólnością majątkową zamierza przekazać nieodpłatnie w formie darowizny na rzecz Zainteresowanego swoją jednoosobową działalność gospodarczą. Żona prowadzi działalność gospodarczą w zakresie doradztwa telekomunikacyjnego opartą na wpisie do ewidencji działalności gospodarczej, rozliczając się z podatku od towarów i usług oraz z podatku dochodowego PIT „liniowo” prowadząc książkę przychodów rozchodów.

Jako adres siedziby firmy wskazany jest wspólny adres zameldowania (jednocześnie zamieszkania). W skład majątku firmy wchodzą następujące środki trwałe: drukarka, laptop, ekspres do kawy, samochód marki x, rok. prod. 2010, który został zakupiony w salonie i zarejestrowany jako samochód ciężarowy. Ww. samochód został w pełni zamortyzowany, a podatek należny VAT został pomniejszony o kwotę podatku naliczonego - w pełnej kwocie, wynikającego z jego zakupu.

Ponadto, przekazane zostaną wszelkie środki pieniężne, a także po dokonaniu darowizny firmy przeprowadzone zostaną cesje umów zawartych z dotychczasowymi kontrahentami.

Przekazanie przedsiębiorstwa odbędzie się w następujący sposób:

1.  Zarejestrowanie działalności gospodarczej osoby fizycznej na Wnioskodawcę (od 1 grudnia 2012 r.), zakładana działalność gospodarcza z inną nazwą i o rozszerzonym zakresie działania. W urzędzie skarbowym właściwym ze względu na miejsce wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Zainteresowany złoży formularz VAT-R, w którym będzie podana między innymi data rozpoczęcia działalności, oraz miesiąc, za który będzie złożona pierwsza deklaracja.
2.  Przekazanie przedsiębiorstwa - w formie darowizny.
3.  Sporządzenie remanentu likwidacyjnego i ustalenie dochodu na dzień likwidacji. Dochód w tym przypadku wyniesie 0 zł, ponieważ przed dokonaniem likwidacji całe przedsiębiorstwo przekazane zostało w darowiźnie.
4.  Wyrejestrowanie działalności żony poprzez złożenie w urzędzie skarbowym formularza VAT-Z.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie odpisów amortyzacyjnych.

Czy po otrzymaniu darowizny przedsiębiorstwa będzie możliwość amortyzacji środków trwałych, w tym ww. samochodu oraz wartości niematerialnych i prawnych od wartości początkowej ustalonej według ich wartości rynkowej z dnia nabycia podanej w umowie darowizny i zaliczania do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej tychże odpisów amortyzacyjnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nabycia w drodze darowizny przedsiębiorstwa, będzie uprawniony do dokonywania amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawych od wartości początkowej ustalonej według ich wartości rynkowej z dnia nabycia podanej w umowie darowizny i zaliczania do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej tychże odpisów amortyzacyjnych.

W świetle art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. W myśl art. 22a ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatna do użytku w dniu przyjęcia do używania:

budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu, inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast zgodnie z art. 22b ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, amortyzacji podlegają nabyte, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r.- Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm.) - o przewidywanym okresie użytkowania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencyjnej) (\`(...)\`) zwanymi dalej wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W świetle art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane od składników majątku nabytych w drodze spadku lub darowizny, spełniających warunki pozwalające uznać je za środki trwałe bądź wartości niematerialne i prawne.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych) ustalona zgodnie z zasadami określonymi w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1-3 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, która jest uzależniona m.in. od sposobu nabycia, z uwzględnieniem ust. 2-18 uważa się:

*   w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia,
*   w razie częściowo odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu, określonego w art. 11 ust. 2b,
*   w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia,
*   w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub winny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Przy czym, w świetle art. 22g ust. 15 ww. ustawy, w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze spadku lub darowizny, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej, nie wyższa jednak od różnicy pomiędzy wartością tego przedsiębiorstwa albo jego zorganizowaną częścią a wartością składników mienia, nie będących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, określoną dla celów podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22g ust. 16 ww. ustawy, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio. W myśl art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż wartość początkową środków trwałych nabytych w drodze darowizny przedsiębiorstwa, należy ustalić wg wartości rynkowej z dnia nabycia, z zastosowaniem cytowanego wyżej przepisu art. 19. W konsekwencji, zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3, w związku z art. 22g ust. 15 ww. ustawy, wartość początkowa, dla każdego z osobna składnika majątku nie może być wyższa niż wartość rynkowa tego składnika (suma wartości początkowej wszystkich składników majątku nie może być wyższa niż suma jednostkowych wartości rynkowych tychże składników).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodów są także odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (art. 22 ust. 8 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast stosownie do art. 22g ust. 2 ww. ustawy, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1.  przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych",
2.  budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
3.  składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 23a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

\- zwane także środkami trwałymi.

W myśl art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Sposób ustalania wartości początkowej, który jest zróżnicowany m.in. z uwagi na sposób nabycia, reguluje art. 22g ww. ustawy.

Stosownie do art. 22g ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób - wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Zgodnie z art. 22g ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze spadku lub darowizny, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej, nie wyższa jednak od różnicy pomiędzy wartością tego przedsiębiorstwa albo jego zorganizowaną częścią a wartością składników mienia, niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, określoną dla celów podatku od spadków i darowizn.

W myśl art. 22g ust. 16 ww. ustawy przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

W przypadku jednak nabycia do prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej składników majątku, które wcześniej stanowiły środki trwałe w pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie przez małżonka podatnika, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje wyjątek od powyższej zasady. W myśl bowiem art. 22g ust. 12 ww. ustawy, w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia albo podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego.

Przy czym, zgodnie z art. 22g ust. 13 pkt 5 ww. ustawy, przepis ust. 12 stosuje się odpowiednio w razie zmiany działalności wykonywanej samodzielnie przez jednego z małżonków na działalność wykonywaną samodzielnie przez drugiego z małżonków jeżeli przed przerwą lub zmianą składniki majątku były wprowadzone do ewidencji (wykazu).

Stosownie natomiast do treści art. 22h ust. 3 ww. ustawy, podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2-7.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca otrzyma w drodze darowizny od swojej małżonki przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. W skład tego przedsiębiorstwa wchodzą środki trwałe, ponadto, przekazane zostaną wszelkie środki pieniężne, a także po dokonaniu darowizny firmy przeprowadzone zostaną cesje umów zawartych z dotychczasowymi kontrahentami.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż Wnioskodawca, przyjmując do swojej działalności gospodarczej m.in. środki trwałe, które wchodziły w skład przedsiębiorstwa otrzymanego przez Niego od żony, a więc wykorzystywane uprzednio w prowadzonej przez żonę Wnioskodawcy pozarolniczej działalności gospodarczej, może dokonywać ich amortyzacji. Jednakże z uwagi na fakt, iż przedmiotowe środki trwałe były najpierw amortyzowane przez żonę Wnioskodawcy w prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, a następnie te same środki trwałe będą przedmiotem amortyzacji w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, to wartość początkową tych środków trwałych winien On ustalić na podstawie cyt. wyżej art. 22g ust. 13 pkt 5 w zw. z art. 22g ust. 12 oraz art. 22h ust. 3 ww. ustawy, a więc w wysokości wartości przyjętej wcześniej przez Jego żonę oraz kontynuować stosowaną przez nią metodę amortyzacji przedmiotowych środków trwałych. Przy dokonywaniu amortyzacji tych środków trwałych powinien również uwzględnić dokonane już przez żonę odpisy amortyzacyjne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tutejszy organ wskazuje, że wniosek w zakresie podatku od spadków i darowizn i podatku od towarów i usług został rozstrzygnięty odrębnymi pismami.

Natomiast wniosek dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów został rozstrzygnięty w dniu 8 stycznia 2013 r. odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-976/12-3/IM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.