Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1695/11-2/AKr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-03-14
Teza: Czy Wnioskodawcy - pomimo braku wpisu do ewidencji działalności gospodarczej na moment zawarcia przedmiotowej umowy leasingu, rozszerzającego przedmiot działalności o najem i dzierżawę środków transportu - przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT (100%) od rat leasingowych oraz od paliwa nabywanego do napędu przedmiotowego samochodu w przypadku jego wyłącznego przeznaczenia do wykorzystania na cele zawieranych umów najmu lub umów o podobnym charakterze przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy?
Słowa kluczowe: czynsz; leasing; leasing-raty leasingowe; paliwo; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; podatek-podatek od towarów i usług; samochód-samochód osobowy; wynajem
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2011 r. (data wpływu 21 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących raty leasingowe samochodu osobowego przeznaczonego na wynajem oraz paliwa wykorzystywanego do jego napędu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących raty leasingowe samochodu osobowego przeznaczonego na wynajem oraz paliwa wykorzystywanego do jego napędu.

**W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawca jako osoba fizyczna prowadzi we własnym imieniu jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą … wpisaną do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Burmistrza Miasta S. pod numerem …. Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest drogowy transport towarów.

W związku z powyższym, Wnioskodawca zawarł umowę leasingu operacyjnego (z podatnikiem podatku VAT), której przedmiotem będzie samochód osobowy marki (\`(...)\`). Samochód ten nie będzie posiadał homologacji ciężarowej, ani nie będzie miał zamontowanej kratki. Parametry techniczne samochodu:

*   dopuszczalna ładowność: 661 kg,
*   dopuszczalna masa całkowita pojazdu: 2180 kg.

Umowa leasingu została zawarta na okres 5 lat.

Samochód ten będzie przeznaczony wyłącznie na oddanie w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu lub dzierżawy przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy. Zasadniczo poszczególne umowy najmu nie będą trwały całych 6 miesięcy, lecz będą zawierane na okresy krótsze niż 6 miesięcy (przykładowo tydzień, 2 tygodnie). Pomiędzy poszczególnymi umowami najmu może także występować brak ciągłości najmu.

Wnioskodawca zauważa, iż w dacie zawarcia umowy leasingu operacyjnego nie posiadał wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, rozszerzającego przedmiot działalności o najem i dzierżawę środków transportu. Przy czym, po zawarciu przedmiotowej umowy leasingu Wnioskodawca dokona rozszerzenia zakresu swojej działalności o wynajem i dzierżawę środków transportu.

W celu potwierdzenia warunku wyłącznego przeznaczenia samochodu na wynajem przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy, Wnioskodawca umieści na stronie internetowej … ogłoszenie o przeznaczeniu samochodu na wynajem, co potwierdzać będą okresowe wydruki ze strony internetowej Wnioskodawcy. Ponadto, Wnioskodawca prawdopodobnie dysponować będzie kopiami zawieranych umów najmu, korespondencją mailową z potencjalnymi klientami.

Po zakończeniu co najmniej 6 miesięcznego okresu, w trakcie którego samochód będzie przeznaczony na oddanie w odpłatne używanie Wnioskodawca rozważa następujące sytuacje:

1.  przedmiotowy samochód przeznaczony nadal będzie do oddania w odpłatne używanie. Wnioskodawca nie potrafi jednak przewidzieć czy, kiedy i na jaki okres znajdzie się zainteresowany podmiot, który skorzysta z oferowanych przez Wnioskodawcę usług w zakresie najmu. W tym okresie samochód będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę również (tzn. oprócz jego przeznaczenia na wynajem) do prowadzenia działalności opodatkowanej innej niż wynajem lub dzierżawa samochodów osobowych, a związanej z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą (np. odbywania podroży służbowych),
2.  po zakończeniu okresu oddania w odpłatne używanie nie krótszego niż 6 miesięcy, samochód dalej wykorzystywany byłby wyłącznie do działalności opodatkowanej, innej jednak niż najem, dzierżawa, a związanej z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą (np. odbywania podróży służbowych).

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy Wnioskodawcy - pomimo braku wpisu do ewidencji działalności gospodarczej na moment zawarcia przedmiotowej umowy leasingu, rozszerzającego przedmiot działalności o najem i dzierżawę środków transportu - przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT (100%) od rat leasingowych oraz od paliwa nabywanego do napędu przedmiotowego samochodu w przypadku jego wyłącznego przeznaczenia do wykorzystania na cele zawieranych umów najmu lub umów o podobnym charakterze przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu pełne prawo do odliczenia VAT (100%) od rat leasingowych oraz od paliwa nabywanego do napędu przedmiotowego samochodu w przypadku jego wyłącznego przeznaczenia do wykorzystania na cele zawieranych umów najmu lub umów o podobnym charakterze przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

UZASADNIENIE

Z dniem 1 stycznia 2011 r., na mocy ustawy zmieniającej, dotychczasowe przepisy regulujące zakres prawa do odliczenia VAT od omawianej kategorii wydatków ( art. 86 ust. 3-7a oraz art. 88 ust. 1 pkt 3 VATU) zostały uchylone.

Ustawa zmieniająca dodała jednak do VATU:

*   art. 86a ust. 1-10, w którym wskazano reguły dotyczące odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony,
*   art. 88a ustawy o podatku od towarów i usług, określający zasady odliczenia paliwa do napędu tych pojazdów.

Przepisy te będą jednak stosowane dopiero od 1 stycznia 2013 roku. Do końca 2012 roku regulacjami właściwymi dla ustalania zakresu prawa do odliczenia VAT od pojazdów samochodowych i paliwa są odpowiednio art. 3 oraz art. 4 ustawy zmieniającej.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy zmieniającej, w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatki należnego z tytułu wewnątrz wspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Ust. 2 ww. ustawy stanowi natomiast, iż powyższej zasady nie stosuje się do:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzono w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy;
6.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7.  przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:

1.  odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w jego przypadku decydujące znaczenie dla możliwości dokonania pełnego odliczenia VAT od rat leasingowych ma treść przytoczonego powyżej art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy zmieniającej. W świetle jego brzmienia, ograniczenie w prawie do odliczenia nie będzie obejmowało sytuacji, w której nabywane pojazdy są przedmiotem działalności gospodarczej podatnika - jeśli podatnik dokona ich wynajmu, leasingu czy dzierżawy. Jeżeli zatem w ramach prowadzonej działalności podatnik oddaje samochody w najem przez okres co najmniej 6 miesięcy, odliczenie będzie mu przysługiwać w pełnym zakresie.

W kontekście powyższego Wnioskodawca zauważa, iż w dacie zawarcia umowy leasingu operacyjnego nie posiadał wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, rozszerzającego przedmiot działalności o najem i dzierżawę środków transportu. Przy czym, po zawarciu przedmiotowej umowy leasingu Wnioskodawca dokonał rozszerzenia zakresu swojej działalności o wynajem i dzierżawę środków transportu. W ocenie Wnioskodawcy nie ma to jednak znaczenia dla możliwości zastosowania wyłączenia określonego w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ww. ustawy. Przede wszystkim, sam przepis nie wskazuje, iż jego stosowanie ograniczone jest tylko do przypadków, gdy najem jest działalnością wprost wymienioną w ewidencji działalności gospodarczej podatnika. Jego treść sugeruje natomiast, że dla uznania, iż dany podatnik podlega pod dyspozycję powyższej regulacji znaczenie ma faktyczne wykonywanie takiej działalności.

Ponadto, przepisy ustawy zmieniającej należy rozpatrywać przez pryzmat decyzji Rady z dnia 27 września 2010 r. upoważniającej Rzeczpospolitą Polską do wprowadzenia szczególnego środka stanowiącego odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 Dyrektywy 2006/1 12/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. L nr 256, s. 24, dalej: Decyzja). Decyzja zezwoliła na wprowadzenie w Polsce na okres przejściowy ograniczenia w prawie do odliczenia VAT od omawianej kategorii wydatków. Decyzja upoważniła bowiem Polskę do wprowadzenia środka specjalnego (przez określony w decyzji okres przejściowy), co oznacza, że Polska uzyskała prawo do uregulowania swojego prawa wewnętrznego w sposób niezgodny z Dyrektywą VAT w zakresie w jakim to zostało zakreślone przez Radę w treści Decyzji. Przepisy ustawy zmieniającej, które wprowadziły te ograniczenia zostały zatem wydane na podstawie upoważnienia zawartego w Decyzji i powinny być zgodne z jej treścią. Ich stosowanie nie powinno zatem skutkować ograniczeniem prawa do odliczenia w odniesieniu do większego kręgu sytuacji niż wynikałoby to wprost z treści Decyzji.

W takim kontekście Wnioskodawca zwraca uwagę na art. 2 Decyzji, zgodnie z którym ograniczenia VAT naliczonego nie stosuje się, jeśli pojazdy zostały zakupione w celu odsprzedaży, wynajmu lub leasingu. Przy czym, jak wynika z cytowanego przepisu, w ogóle nie posługuje się on ograniczającym zwrotem „w przypadku gdy przedmiotem działalności podatnika jest”. W świetle jego brzmienia czynnikiem decydującym o możliwości skorzystania z pełnego odliczenia VAT jest bowiem nabycie pojazdu w celu jego późniejszej odsprzedaży, wynajmu lub leasingu. Literalna wykładnia art. 2 Decyzji implikuje zatem wniosek, iż ma on szerszy zakres niż regulacja zawarta w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy zmieniającej. Z tego względu, zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie mieć znaczenia czy taka działalność jest wskazana we wpisie do ewidencji w przypadku, gdy faktycznie będzie on oddawał pojazd w najem - w takim przypadku liczy się bowiem to, iż rzeczywiście świadczy on usługę najmu samochodu. Interpretacja przeciwna prowadziłaby do sprzeczności z treścią Decyzji. Jak jednak zauważył Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego nie wyklucza on rozszerzenia przedmiotu działalności w tym zakresie.

Jak zauważył Wnioskodawca, samochód będzie przeznaczony na wynajem przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy, jednakże najem na rzecz poszczególnych klientów nie będzie trwał łącznie całych 6 miesięcy. Zdaniem Wnioskodawcy, fakt ten nie będzie miał jednak znaczenia dla możliwości skorzystania z wyłączenia z ograniczenia prawa do odliczenia i odliczenia całej kwoty podatku VAT z tytułu rat leasingowych jak również od paliwa nabywanego do jego napędu. Przepis art. 3 ust. 2 pkt 7 ustawy zmieniającej stanowi jedynie, iż pojazd musi być oddany w odpłatne używanie na podstawie m.in. umowy najmu i będzie on wykorzystywany wyłącznie na ten cel przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Literalna wykładnia tego przepisu nie wskazuje zatem, iż najem powinien trwać bez żadnych przerw przez wskazany w przepisie okres. Taka jego interpretacja mogłaby doprowadzić do sytuacji, w której pozbawione prawa do pełnego odliczenia byłby np. wypożyczalnie samochodów, w których także większość pojazdów wynajmowana jest na okresy kilkudniowe.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, gdyby intencją ustawodawcy byłoby ograniczenie zakresu omawianego przepisu do sytuacji, w których pojazd jest użytkowany przez najemcę na podstawie umowy najmu w sposób ciągły i nieprzerwany, wskazałby to bezpośrednio w przepisie. Wnioskodawca nadmienia, iż stanowisko, zgodnie z którym oddawanie samochodu osobowego w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu umożliwia podatnikowi pełne odliczenie podatku VAT od rat leasingowych (analogicznie - od nabycia) oraz od paliwa nabywanego do jego napędu zostało potwierdzone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 4 sierpnia 2010 r., ILPP2/443-738/10-5/AD. Interpretacja dotyczy w prawdzie poprzednio obowiązującego stanu prawnego, jednakże zdaniem Wnioskodawcy, zachowuje on swoją aktualność także w odniesieniu do przepisów obowiązujących obecnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, uwzględniając powyższe uwagi, będzie mu także przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu paliwa wykorzystywanego do napędu przedstawionego w opisie stanu faktycznego samochodu. Zgodnie bowiem z art. 4 ustawy zmieniającej, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1. Przepis ten w praktyce oznacza, iż dla możliwości dokonania pełnego odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu paliwa konieczne jest, aby pojazd napędzany tym paliwem nie był objęty dyspozycją art. 3 ust. 1 ustawy zmieniającej, a więc aby nie był pojazdem, w stosunku do którego przysługuje ograniczone prawo do odliczenia. W ocenie Wnioskodawcy, do użytkowanego przez niego na podstawie leasingu operacyjne go samochodu przepis art. 3 ust. 1 ww. ustawy nie będzie miał zastosowania. Pełne prawo do odliczenia posiadać on bowiem będzie na mocy art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b w związku z jego nieprawidłową transpozycją do polskiego porządku prawnego.

Pogląd, zgodnie z którym podatnikowi przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT w stosunku do paliwa nabywanego do wynajmowanych pojazdów potwierdził także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 31 maja 2011 r. ILPP1/443-325/11-4/KŁ, w której czytamy: „(\`(...)\`) przepis art. 4 ustawy nowelizującej, stanowi o braku możliwości odliczenia podatku od paliwa wykorzystywanego do samochodu i pojazdów wymienionych w art. 3 ust. 1 ww. ustawy. Zatem zakaz odliczenia podatku od paliwa, o którym mowa w art. 4 ustawy nowelizującej, nie odnosi się do paliwa wykorzystywanego do pojazdów, których przepisy art. 3 ust. 1 ww. ustawy nie dotyczą.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. Wnioskodawcy w odniesieniu do quadów i aut terenowych, oddawanych w najem i wyłącznie do tego celu przeznaczonych przez okres co najmniej 6 miesięcy, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu przedmiotowych pojazdów. W opisanym we wniosku przypadku nie ma bowiem zastosowania art. 4 ustawy nowelizującej”.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przysługuje mu pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od rat leasingowych oraz od paliwa nabywanego do napędu przedmiotowego samochodu w przypadku jego wyłącznego przeznaczenia do wykorzystania na cele zawieranych umów najmu przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Do dnia 31 grudnia 2010 r., zasady odliczenia podatku VAT od nabycia samochodów regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy, natomiast kwestię prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z nabyciem paliwa do samochodów regulował przepis art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Na mocy ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.), zwanej dalej: „ustawą nowelizującą”, z dniem 1 stycznia 2011 r., ww. przepisy art. 86 ust. 3-7a oraz art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług zostały uchylone. Natomiast dodano m.in.:

*   przepis art. 86a ust. 1-10 ustawy o podatku od towarów i usług, w którym określono zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony,
*   przepis art. 88a ustawy o podatku od towarów i usług, określający zasady odliczenia paliwa do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy nowelizującej, dodane przepisy art. 86a ust. 1-10 oraz art. 88a wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2013 r.

Natomiast, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów oraz paliw, regulują odpowiednio przepisy art. 3 oraz art. 4 ustawy nowelizującej.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy o podatku od towarów i usług), stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei, ust. 2 tegoż przepisu stanowi, iż przepis ust. 1 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy;
6.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą – jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7.  przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:

1.  odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w art. 3 ust. 2 pkt 1-4 ustawy nowelizującej, stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań (art. 3 ust. 3 ustawy nowelizującej).

W przypadku, gdy w pojeździe, dla którego wydano zaświadczenie, o którym mowa w ust. 3, zostały wprowadzone zmiany, w wyniku których pojazd nie spełnia wymagań, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4, podatnik jest obowiązany do skorygowania kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym dokonał jego odliczenia (art. 3 ust. 4 ustawy nowelizującej).

Zgodnie z art. 3 ust. 6 ustawy, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w art. 3 ust. 1 cyt. ustawy, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Z opisu sprawy wynika, że podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest drogowy transport towarów. W związku z powyższym, Zainteresowany zawarł na okres 5 lat umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem będzie samochód osobowy. Samochód ten nie będzie posiadał homologacji ciężarowej, ani nie będzie miał zamontowanej kratki. Parametry techniczne samochodu: dopuszczalna ładowność: 661 kg, dopuszczalna masa całkowita pojazdu: 2180 kg. Przedmiotowy samochód będzie przeznaczony wyłącznie na oddanie w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu lub dzierżawy przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy. Zasadniczo poszczególne umowy najmu nie będą trwały całych 6 miesięcy, lecz będą zawierane na okresy krótsze niż 6 miesięcy (przykładowo tydzień, 2 tygodnie). Pomiędzy poszczególnymi umowami najmu może także występować brak ciągłości najmu.

W dacie zawarcia umowy leasingu operacyjnego Zainteresowany nie posiadał wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, rozszerzającego przedmiot działalności o najem i dzierżawę środków transportu. Przy czym, po zawarciu przedmiotowej umowy leasingu Wnioskodawca dokona rozszerzenia zakresu swojej działalności o wynajem i dzierżawę środków transportu.

W celu potwierdzenia warunku wyłącznego przeznaczenia samochodu na wynajem przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy, Wnioskodawca umieści na stronie internetowej ogłoszenie o przeznaczeniu samochodu na wynajem, co potwierdzać będą okresowe wydruki ze strony internetowej Wnioskodawcy. Ponadto, Zainteresowany prawdopodobnie dysponować będzie kopiami zawieranych umów najmu, korespondencją mailową z potencjalnymi klientami.

Z literalnego brzmienia przepisu art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej wynika, iż koniecznym warunkiem jego zastosowania jest przeznaczenie samochodu do działalności polegającej m.in. na jego wynajmie przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Istotne jest, aby przeznaczenie samochodu do działalności polegającej na jego wynajmie trwało nie krócej niż 6 miesięcy, a nie aby jedna czynność wynajmu trwała minimum pół roku.

Należy zauważyć, że wskazana w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, działalność w zakresie oddania w odpłatne używanie samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, które to samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy, powinna być przez podatnika rzeczywiście prowadzona albo też co najmniej z okoliczności towarzyszących nabyciu samochodów powinno wynikać, że podatnik miał zamiar podjąć tego rodzaju działalność.

Użyte w zacytowanym przepisie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b, sformułowanie „przedmiotem działalności podatnika” w zestawieniu z dalszą częścią zdania w brzmieniu „jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy (…)” nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym (formalnym), lecz w kontekście zadysponowania konkretnym samochodem w ściśle określony sposób. Mówiąc o przedmiocie działalności podatnika, przepis ten wiąże go jednocześnie z oddaniem w odpłatne używanie konkretnych samochodów poprzez użycie wyrazu „tych”, przy czym ich oddanie w odpłatne używanie na podstawie określonej umowy jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie.

Należy zauważyć, że tego rodzaju działalność powinna być przez podatnika rzeczywiście prowadzona albo też co najmniej z okoliczności towarzyszących nabyciu samochodu powinno wynikać, że podatnik miał zamiar podjąć tego rodzaju działalność. Nie wystarczy w tym przypadku sama deklaracja podatnika, że prowadzi tego rodzaju działalność, jeśli nie towarzyszą temu okoliczności przemawiające za tym, że oddanie w odpłatne używanie na podstawie określonej umowy samochodu, stanowi rzeczywisty przedmiot działalności podatnika.

Analiza powyższego jednoznacznie wskazuje, że ograniczenie wynikające z art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej odnoszące się do samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych nie dotyczy sytuacji, gdy przedmiotem działalności podatnika jest przeznaczenie pojazdów na wynajem na okres nie krótszy niż sześć miesięcy (ust. 2 pkt 7 lit. b powołanego artykułu).

Natomiast, zgodnie z treścią przepisu art. 4 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2012 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Zatem mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, iż od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. ograniczenie w zakresie odliczania podatku naliczonego przy nabyciu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu dotyczy:

*   samochodów osobowych oraz
*   niektórych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony (w tym tzw. samochodów z „kratką”), z wyjątkiem pojazdów samochodowych objętych od dnia 1 stycznia 2011 r. pełnym odliczeniem podatku (tzn. z wyjątkiem pojazdów samochodowych, do których zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej nie stosuje się ograniczenia w odliczeniu podatku).

Zauważyć należy, iż przepis art. 4 ustawy nowelizującej, stanowi o braku możliwości odliczenia podatku od paliwa wykorzystywanego do samochodów i pojazdów wymienionych w art. 3 ust. 1 ww. ustawy. Zatem zakaz odliczenia podatku od paliwa, o którym mowa w art. 4 ustawy nowelizującej, nie odnosi się do paliwa wykorzystywanego do pojazdów, których przepisy art. 3 ust. 1 ww. ustawy nie dotyczą.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż Wnioskodawcy – pomimo braku wpisu do ewidencji działalności gospodarczej na moment zawarcia umowy leasingu, rozszerzającego przedmiot działalności o najem i dzierżawę środków transportu – będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingowe zgodnie z art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, jednakże pod warunkiem, że przedmiotem prowadzonej przez Zainteresowanego działalności będzie oddanie w odpłatne korzystanie samochodu osobowego na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, a nabyty samochód osobowy będzie przeznaczony wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy. Wnioskodawcy w odniesieniu do samochodu osobowego będzie również przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliwa do napędu przedmiotowego pojazdu. W opisanym we wniosku przypadku nie ma bowiem zastosowania art. 4 ustawy nowelizującej.

Tut. Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zaistniałego zdarzenia przyszłego – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących raty leasingowe samochodu osobowego oraz paliwa wykorzystywanego do jego napędu w sytuacji, gdy po zakończeniu co najmniej 6 miesięcznego okresu, w trakcie którego przedmiotowy samochód będzie przeznaczony w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, a po tym okresie samochód przeznaczony będzie nadal do oddania w odpłatne używanie oraz wykorzystywany będzie do prowadzenia działalności opodatkowanej innej niż wynajem lub dzierżawa samochodów osobowych, związanej z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą (np. odbywania podroży służbowych) oraz w sytuacji, gdy po zakończeniu okresu oddania w odpłatne używanie nie krótszego niż 6 miesięcy, samochód dalej wykorzystywany byłby wyłącznie do działalności opodatkowanej, innej jednak niż najem, dzierżawa, a związanej z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą (np. odbywania podroży służbowych), jak również w odniesieniu do quadów i aut terenowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.