Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.233.2020.4.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-15
Teza: Skutki podatkowe konwersji wierzytelności z tytułu pożyczek na kapitał zakładowy spółki z o.o. w części z pożyczek udzielonych przez wspólników Wnioskodawcy oraz w części z pożyczek udzielonych przez podmiot niebędący wspólnikiem Wnioskodawcy.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zakładowy; konwersja; obowiązek-obowiązek podatkowy; pożyczka; umowa-zmiana umowy; wierzytelność-konwersja wierzytelności
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 września 2020 r. (data wpływu 30 września 2020 r.), uzupełnionym 11 grudnia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych konwersji wierzytelności z tytułu pożyczek na kapitał zakładowy spółki z o.o. w części dotyczącej:

*   pożyczek udzielonych przez wspólników Wnioskodawcy – **jest nieprawidłowe,**
*   pożyczek udzielonych przez podmiot niebędący wspólnikiem Wnioskodawcy –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych konwersji wierzytelności z tytułu pożyczek na kapitał zakładowy spółki z o.o.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 25 listopada 2020 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.406.2020.2.MK, 0111-KDIB2-2.4014.233.2020.3.MM, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 11 grudnia 2020 r.

**We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako Wnioskodawca albo X PL) jest polską spółką, w której jedynym udziałowcem jest spółka z siedzibą w Japonii (dalej jako Y). Spółka Y jest japońskim rezydentem podatkowym. Y posiada w X PL 100 udziałów o łącznej wartości nominalnej 10.000 zł. X PL jest polskim rezydentem podatkowym, będącym również czynnym podatnikiem podatku VAT (stan na dzień 26 marca 2020 r.) oraz spółka jest obecnie w procesie likwidacji. Do dnia 12 września 2019 r. (data wykreślenia z KRS) wspólnikiem X PL była jeszcze spółka prawa brytyjskiego (dalej: Z Holdings). Z Holdings zbyła swoje udziały na rzecz Y.

Na rzecz X PL zostały udzielone następujące pożyczki:

*   z dnia 13 lutego 2018 r. (data przelewu) na kwotę 6.000 Euro od Z Holdings,
*   z dnia 6 lutego 2016 r. (data przelewu) na kwotę 50.000 Euro od LTD,
*   z dnia 16 maja 2018 r. (data przelewu) na kwotę 10.000 Euro od Z Holdings,
*   z dnia 28 września 2018 r. (data przelewu) na kwotę 8.000 Euro od LTD,
*   z dnia 10 sierpnia 2018 r. (data przelewu) na kwotę 6.000 Euro od LTD,
*   z dnia 11 lipca 2018 r. (data przelewu) na kwotę 6.000 Euro od LTD,
*   z dnia 7 lutego 2018 r. (data z umowy) na kwotę 10.000 Euro od Y (umowa na piśmie),
*   z dnia 1 maja 2018 r. (data z umowy) na kwotę 10.000 Euro od Y (umowa na piśmie),
*   z dnia 10 lipca 2018 r. (data z umowy) na kwotę 6.000 Euro od Y l (umowa na piśmie),
*   z dnia 12 września 2018 r. (data z umowy) na kwotę 8.000 Euro od Y (umowa na piśmie),
*   z dnia 12 listopada 2018 r. (data z umowy) no kwotę 10.000 Euro od Y (umowa na piśmie),
*   z dnia 4 grudnia 2018 r. (data z umowy) na kwotę 10.000 Euro od Y (umowa na piśmie).

Żadna z ww. pożyczek nie została spłacona nawet w części.

W chwili udzielenia pożyczki udzielone Wnioskodawcy przez jej wówczas aktualnych udziałowców (tj. Y oraz Z Holdings) były zwolnione z PCC na podstawie przepisu art. 9 pkt 10 lit. i) ustawy o PCC. Pożyczki zostały faktycznie wpłacone na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

Pożyczki udzielone przez LTD (podmiot niebędący wspólnikiem Wnioskodawcy), będący spółką prawa brytyjskiego, nie podlegały PCC na podstawie przepisu art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy o PCC (jako że w momencie zawarcia umowy środki pieniężne znajdowały się na zagranicznym rachunku bankowym oraz umowa pożyczki została zawarta za granicą).

Y planuje odpłatnie nabyć w drodze cesji wierzytelności spółek Z Holdings oraz LTD. Nabycie odbędzie się za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości nominalnej pożyczek udzielonych przez ww. podmioty Wnioskodawcy.

Następnie planuje się konwersję wszystkich ww. zobowiązań pożyczkowych (zarówno z tytułu pożyczek udzielonych samodzielnie przez Y na rzecz Wnioskodawcy jak i tych nabytych przez Y na podstawie umowy cesji od Z Holdings oraz LTD) na kapitał zakładowy spółki X PL, przy czym nie planują powiększania grona udziałowców spółki. Planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego poprzez utworzenie nowych udziałów, które obejmie wyłącznie spółka Y z siedzibą w Japonii.

Na dzień konwersji przedmiotem tej konwersji będą również odsetki od pożyczek.

Końcowo wskazać należy, iż pozostały opis zdarzenia przyszłego, który został przedstawiony przez Wnioskodawcę w treści uzupełnienia wniosku jako, że dotyczy zagadnienia objętego podatkiem dochodowym od osób prawnych przedstawiony zostanie w rozstrzygnięciu, obejmującym swym zakresem ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie ww. podatku.

**W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:**

Czy podwyższenie kapitału zakładowego spółki w sposób opisany w opisie stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego) będzie podlegało PCC, a jeśli tak, to jaka będzie stawka podatku PCC? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, podwyższenie kapitału zakładowego spółki w sposób opisany w opisie stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego) będzie zwolnione z PCC w części w jakiej będzie dotyczyło pożyczek udzielonych samodzielnie przez Y na rzecz Wnioskodawcy jak i tych nabytych przez Y na podstawie umowy cesji od Z Holdings. Natomiast konwersja będzie opodatkowana PCC w stawce 0,5% w części w jakiej konwersja będzie dotyczyła pożyczek nabytych w drodze cesji od LTD.

Zgodnie z przepisem art. 9 pkt 11 lit. b) ustawy o PCC, zwalnia się od podatku czynności cywilnoprawne umowy spółki i ich zmiany związane z podwyższeniem kapitału zakładowego pokrytego z niezwróconych wspólnikom lub akcjonariuszom dopłat albo z niezwróconej pożyczki udzielonej spółce kapitałowej przez wspólnika lub akcjonariusza, które były uprzednio opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego), w chwili udzielenia pożyczek, wierzytelności, z których zostaną przez Wnioskodawcę oraz Spółkę córkę potrącone w celu pokrycia wkładu na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki córki, podlegały opodatkowaniu podatkiem PCC ale były z niego zwolnione na podstawie przepisu art. 9 pkt 10 lit. i) ustawy o PCC.

Stąd podwyższenie kapitału zakładowego spółki w sposób opisany w opisie stanu faktycznego (winno być: zdarzenia przyszłego) będzie zwolnione z PCC w części w jakiej będzie dotyczyło pożyczek udzielonych samodzielnie przez Y na rzecz Wnioskodawcy jak i tych nabytych przez Y na podstawie umowy cesji od Z Holdings. Natomiast w części w jakiej konwersja będzie dotyczyła pożyczek nabytych w drodze cesji od LTD będzie miał zastosowanie przepis art. 4 pkt 9 oraz art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o PCC, tj. Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty PCC w stawce 0,5%.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.**

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 815 ze zm.) – podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki i ich zmiany jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Stosownie do treści art. 1a pkt 2 ww. ustawy – przez spółkę kapitałową należy rozumieć spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy – za zmianę umowy spółki kapitałowej uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego (art. 1 ust. 5 pkt 2 omawianej ustawy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 4 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną i ciąży na spółce. Podstawę opodatkowania w analizowanym przypadku stanowi, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy – wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. Natomiast stawka podatku wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w 2016 i w 2018 r. Wnioskodawca zawarł kilka umów pożyczek z aktualnymi wówczas udziałowcami (Y oraz Z Holding) oraz z podmiotem niebędącym wspólnikiem Wnioskodawcy (LTD). Wnioskodawca nie spłacił żadnej z zaciągniętych pożyczek.

Pożyczki udzielone Wnioskodawcy przez jej aktualnych wówczas udziałowców (tj. Y oraz Z Holdings) były zwolnione z PCC na podstawie przepisu art. 9 pkt 10 lit. i) ustawy o PCC. Pożyczki zostały faktycznie wpłacone na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

Pożyczki udzielone przez LTD (podmiot niebędący wspólnikiem Wnioskodawcy), będący spółką prawa brytyjskiego, nie podlegały PCC na podstawie przepisu art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy o PCC (jako że w momencie zawarcia umowy środki pieniężne znajdowały się na zagranicznym rachunku bankowym oraz umowa pożyczki została zawarta za granicą).

Obecnie, jedyny udziałowiec Wnioskodawcy, tj. Y, zamierza w drodze cesji nabyć wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek od byłego już wspólnika Wnioskodawcy, tj. Z Holding oraz od podmiotu niebędącego wspólnikiem Wnioskodawcy, tj. LTD.

Następnie planuje się konwersję wszystkich ww. zobowiązań pożyczkowych (zarówno z tytułu pożyczek udzielonych samodzielnie przez Y na rzecz Wnioskodawcy jak i tych nabytych przez Y na podstawie umowy cesji od Z Holdings oraz LTD) na kapitał zakładowy Wnioskodawcy, przy czym nie planuje się powiększania grona udziałowców spółki. Planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego poprzez utworzenie nowych udziałów, które obejmie wyłącznie spółka Y z siedzibą w Japonii.

Na dzień konwersji przedmiotem tej konwersji będą również odsetki od pożyczek.

Dokonując oceny opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego w kontekście przytoczonych przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stwierdzić należy, iż konwersja wierzytelności z tytułu pożyczek na kapitał zakładowy Wnioskodawcy stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jako zmiana umowy spółki. Czynność taka (podwyższenie kapitału zakładowego) wymieniona została bowiem w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wskazać przy tym należy, że obowiązek podatkowy z tytułu dokonania powyższej czynności ciążył będzie, zgodnie z dyspozycją ww. art. 4 pkt 9 na spółce – Wnioskodawcy, zobowiązanej do jego zapłaty.

Podstawę opodatkowania będzie stanowiła, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy, przy podwyższeniu kapitału zakładowego – wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy, a zastosowanie znajdzie stawka 0,5%.

Wnioskodawca powołując się na art. 9 pkt 11 lit. b) ww. ustawy stwierdza, że opodatkowaniu nie będzie podlegać ta część kapitału zakładowego, która zostanie podwyższona na skutek konwersji wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych przez Y oraz Z Holdings, ponieważ w chwili ich udzielania podlegały one opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych ale były z niego zwolnione na podstawie przepisu art. 9 pkt 10 lit. i) ww. ustawy.

Z powyższym stwierdzeniem Wnioskodawcy nie można się jednak zgodzić.

Jak bowiem wynika z art. 9 pkt 11 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – zwalnia się od podatku umowy spółki i ich zmiany związane z podwyższeniem kapitału zakładowego pokrytego z niezwróconych wspólnikom lub akcjonariuszom dopłat albo z niezwróconej pożyczki udzielonej spółce kapitałowej przez wspólnika lub akcjonariusza, które były uprzednio opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska.

Powyższe zwolnienie dotyczy wyłącznie niezwróconych pożyczek przeznaczonych na podwyższenie kapitału zakładowego, które były uprzednio opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska. Ustawodawca nie mówi o pożyczkach, które były zwolnione z opodatkowania lecz o pożyczkach, które były opodatkowane.

Reasumując, skoro zatem pożyczki udzielone przez Y oraz Z Holdings nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych gdyż były z niego zwolnione na podstawie przepisu art. 9 pkt 10 lit. i) ww. ustawy, to w powyższej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie określone w art. 9 pkt 11 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że żadna z udzielonych Wnioskodawcy pożyczek nie była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ponieważ pożyczki udzielone przez Y oraz Z Holdings były zwolnione z opodatkowania, a pożyczki udzielone przez LTD nie podlegały opodatkowaniu na podstawie przepisu art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy o PCC.

Podsumowując, konwersja wierzytelności z tytułu pożyczek na kapitał zakładowy Wnioskodawcy stanowić będzie czynność podlegającą w całości opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania stanowić będzie cała wartość, o którą zostanie podwyższony kapitał zakładowy, a zastosowanie znajdzie stawka 0,5%. Zobowiązanym do zapłaty podatku będzie Wnioskodawca.

W świetle powyższych wyjaśnień stanowisko Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych konwersji wierzytelności z tytułu pożyczek na kapitał zakładowy spółki z o.o. w części dotyczącej:

*   pożyczek udzielonych przez wspólników Wnioskodawcy – jest nieprawidłowe,
*   pożyczek udzielonych przez podmiot niebędący wspólnikiem Wnioskodawcy – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.