Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDWT.4011.237.2022.10.AJZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-26
Teza: Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box).
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; IP Box; oprogramowanie; programista; programowanie; własność-własność intelektualna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 5

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
=========================================

– stanowisko prawidłowe
=======================

### Szanowny Panie:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 16 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 lipca 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2738/22, i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym o osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 czerwca 2022 r. (data wpływu)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
---------------------------------------------

Od dnia (\`(...)\`) 2021 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG). Zgodnie z CEIDG, przeważający przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy stanowią badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych (PKD 72.19.Z). Przedmiot działalności Wnioskodawcy obejmuje też działalność związaną z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z).

Od dnia rozpoczęcia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, podlega on nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca wybrał sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT (tzw. podatek liniowy).

We wrześniu 2021 roku Wnioskodawca zawarł umowę o świadczenie usług (dalej: „Umowa”) ze spółką mającą siedzibę w Wielkiej Brytanii (dalej: „Klient”). Umowa została sporządzona w języku angielskim i podlega prawu Wielkiej Brytanii. Zgodnie z tą Umową Klient – począwszy od miesiąca następującego po wejściu w życie Umowy – zobowiązany jest płacić na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenie za świadczenie usług obliczane na podstawie wskazanej w Umowie stawki (określonej w funtach brytyjskich jako stawka godzinowa oraz jako stawka dzienna). Zapłata wynagrodzenia następuje na podstawie faktur wystawianych przez Wnioskodawcę co miesiąc. Umowa przewiduje, że wszelkie prawa własności intelektualnej do utworów stworzonych przez Wnioskodawcę w wyniku świadczenia usług na rzecz Klienta, w tym w szczególności prawa autorskie i patenty, przenoszone są na Klienta.

Świadczenie przez Wnioskodawcę usług na rzecz Klienta na podstawie zawartej Umowy obejmuje następujące zadania (czynności).

1) Rozwijanie oprogramowania Klienta (które Wnioskodawca wcześniej dla niego stworzył) poprzez samodzielne tworzenie przez Wnioskodawcę (\`(...)\`). Przy tworzeniu tych algorytmów Wnioskodawca wykorzystuje istniejącą wiedzę z zakresu (\`(...)\`). Rozwiązuje także (\`(...)\`). Wnioskodawca korzysta przy tym z bardzo szerokiej gamy prac naukowych z wymienionych wyżej dziedzin, a w przypadku braku dostępnej wiedzy na dany temat – przeprowadza samodzielne badania. Stworzone przez siebie algorytmy Wnioskodawca implementuje następnie pisząc odpowiedni kod źródłowy w języku C#, dzięki czemu powstaje „silnik obliczeniowy” oprogramowania Klienta, którego zadanie polega na (\`(...)\`).

2) Zadania o charakterze wyzwań inżynierskich obejmujące (\`(...)\`). Wnioskodawca – współpracując z zespołem projektującym (\`(...)\`)

3) Okazjonalne dokonywanie przez Wnioskodawcę tymczasowych zmian w kodzie źródłowym (czyli dodawanie do oprogramowania Klienta nowych funkcji) pozwalających na (\`(...)\`). Wnioskodawca wykonywał te czynności w związku z indywidualnym zamówieniem (\`(...)\`). Istotą tych zadań (czynności) nie jest dokonywanie przez Wnioskodawcę rutynowych i okresowych zmian w oprogramowaniu Klienta (w szczególności nie jest to działalność polegająca na usuwaniu błędów w oprogramowaniu czy dokonywaniu rutynowych update-ów), lecz dodawanie do tego oprogramowania nowych funkcji, które pozwalają na (\`(...)\`). Podejmowane przez Wnioskodawcę działania nie mają charakteru mechanicznego, lecz wymagają od Wnioskodawcy zaangażowania procesów myślowych i eksperckiej wiedzy.

Zadania (czynności) opisane w pkt w pkt 1), 2) i 3) powyżej, Wnioskodawca wykonuje w Polsce, w ramach prowadzonej bezpośrednio przez siebie działalności gospodarczej. Wnioskodawca samodzielnie określa sposób i środki, przy pomocy których realizuje te zadania (czynności), i nie są one realizowane przez Wnioskodawcę pod kierownictwem Klienta ani w miejscu i czasie wyznaczonych przez Klienta. Na Wnioskodawcy ciąży pełne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez niego działalnością i ponosi on pełną odpowiedzialność za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie. Zadania (czynności) opisane powyżej Wnioskodawca wykonuje w sposób planowy. Realizacja tych zadań (czynności) obejmuje określenie przez Wnioskodawcę celów, które zamierza osiągnąć (czyli problemów do rozwiązania – takich, jak np. (\`(...)\`), oraz zidentyfikowanie przez niego zasobów potrzebnych do osiągnięcia tych celów. Identyfikowanie przez Wnioskodawcę potrzebnych zasobów obejmuje zaś w szczególności wyszukanie i analizę dostępnych prac naukowych z dziedziny (\`(...)\`), a w przypadku ustalenia przez Wnioskodawcę, że na dany temat nie ma dostępnych publikacji/opracowań naukowych – zaplanowanie badań do przeprowadzenia we własnym zakresie, w tym określenie urządzeń potrzebnych do przeprowadzenia tych badań. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach zadań (czynności) opisanych wyżej nakierowane są na wykorzystanie przez niego dostępnych aktualnie zasobów wiedzy z dziedziny (\`(...)\`) (zawartych w dostępnych publikacjach/opracowaniach naukowych lub prezentowanych podczas konferencji naukowych) do stworzenia nowych, unikatowych i oryginalnych rozwiązań dla Klienta wykorzystywanych w (\`(...)\`), a w przypadku braku publikacji/opracowań naukowych dotyczących danego zagadnienia – na zwiększenie zasobów wiedzy poprzez prowadzenie przez Wnioskodawcę własnych badań (analiz, pomiarów).

Innymi słowy, Wnioskodawca nie tylko nabywa – z opublikowanych prac naukowych lub poprzez udział w konferencjach naukowych – dostępną aktualnie wiedzę z dziedziny (\`(...)\`), którą następnie łączy, kształtuje i wykorzystuje do zaprojektowania i stworzenia dla Klienta nowatorskich rozwiązań wykorzystywanych w (\`(...)\`), ale także samodzielnie wykonuje prace (badania, analizy, pomiary) mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności po to, aby wykorzystać je do stworzenia dla Klienta takich rozwiązań.

Dzięki zoptymalizowaniu przez Wnioskodawcę algorytmów i zastosowaniu opracowanych przez niego technik ekstremalnej optymalizacji kodu Wnioskodawca stworzył dla Klienta rozwiązania informatyczne, które (\`(...)\`).

W wyniku realizacji przez Wnioskodawcę zadań (czynności), opisanych w pkt 1), 2) i 3) powyżej, powstaje kod źródłowy napisany przez Wnioskodawcę w języku programowania C#. Innymi słowy, to właśnie pliki z kodem źródłowym napisanym przez Wnioskodawcę stanowią końcowy efekt usług świadczonych przez niego na rzecz Klienta. Kod ten trafia na serwery Klienta i jest na nich przechowywany. Faktury wystawione przez Wnioskodawcę obejmują wyłącznie wynagrodzenie za świadczone na rzecz Klienta usługi, w wyniku których tworzony jest kod źródłowy w języku programowania C#.

Wnioskodawca prowadzi – odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów – szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, jak również wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Ewidencję tę Wnioskodawca prowadzi na bieżąco w formie arkusza kalkulacyjnego przy użyciu narzędzia typu Excel.

Poza datami dokumentów księgowych, ich numerami oraz wynikającymi z nich kwotami, w prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji:

a) wyodrębnione zostało każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z którego Wnioskodawca uzyskał przychody (poprzez wskazanie rodzaju kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz podstawy prawnej ochrony tego prawa),

b) wykazane zostały przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (strata) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

c) wyodrębnione zostały koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Opisaną wyżej działalność i ewidencję Wnioskodawca prowadzi od września 2021 roku (stan faktyczny) i zamierza kontynuować te działania po dniu złożeniu niniejszego wniosku (zdarzenie przyszłe).

W związku z opisaną wyżej działalnością Wnioskodawca faktycznie poniósł (stan faktyczny) lub poniesie po dniu złożenia niniejszego wniosku (zdarzenie przyszłe) wydatki na:

a) zakup sprzętu komputerowego (komputera, laptopa i części do komputera),

b) zakup tabletu,

c) zakup (\`(...)\`),

d) zakup literatury fachowej z zakresu (\`(...)\`) oraz opłaty za uczestnictwo w konferencjach naukowych i za dostęp do prac naukowych z ww. dziedzin,

e) składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne Wnioskodawcy.

Do tej pory Wnioskodawca nie zatrudniał żadnych pracowników ani nie korzystał z usług podwykonawców. Nie nabył też wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
-----------------------------------------------------------

Wnioskodawca zauważa, że w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie posługiwał się on w odniesieniu do efektów swoich prac terminem „program komputerowy”. W odniesieniu do efektów swoich prac w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że: „W wyniku realizacji przez Wnioskodawcę zadań (czynności) opisanych w pkt 1), 2) i 3) powyżej powstaje kod źródłowy napisany przez Wnioskodawcę w języku programowania C#. Innymi słowy, to właśnie pliki z kodem źródłowym napisanym przez Wnioskodawcę stanowią końcowy efekt usług świadczonych przez niego na rzecz Klienta.”

Tworzony przez Wnioskodawcę kod źródłowy to szczegółowe instrukcje (rozkazy) zapisane przez Wnioskodawcę przy pomocy języka programowania C#, opisujące operacje, jakie (\`(...)\`). Przy pomocy kodu źródłowego Wnioskodawca (\`(...)\`). Kod źródłowy był/jest/będzie przez Wnioskodawcę zapisywany w pliku tekstowym.

Wnioskodawca wytworzył/wytwarza/będzie wytwarzał kody źródłowe w języku programowania C# potrzebne do implementacji algorytmów służących do (\`(...)\`).

Jak trafnie zauważył Minister Finansów w objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r.: „Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. W konsekwencji, podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS). Ze względu bowiem na wspominaną powyżej dynamikę ewolucji budowy i funkcjonowania programów komputerowych oraz brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią najbardziej adekwatnej instytucji prawnej zapewnianiającej ochronę prawnopodatkową dla podatnika” (objaśnienia MF z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box, s. 32).

Wnioskodawca samodzielnie pisał i pisze kody źródłowe w języku programowania C# potrzebne do implementacji algorytmów służących do (\`(...)\`). Innymi słowy, te kody źródłowe Wnioskodawca stworzył i tworzy sam (a nie w ramach współdziałania z jakąś inną osobą).

Umowa, którą Wnioskodawca zawarł z Klientem, została sporządzona w języku angielskim i podlega prawu Wielkiej Brytanii. Umowa ta przewiduje, że wszelkie prawa własności intelektualnej do utworów stworzonych przez Wnioskodawcę w wyniku świadczenia usług na rzecz Klienta, w tym w szczególności prawa autorskie i patenty, przenoszone są na Klienta.

Poszczególne pliki z kodem źródłowym Wnioskodawca umieszcza na serwerze (\`(...)\`). Pliki te grupowane są w biblioteki C#, których wyłącznym autorem jest Wnioskodawca.

Umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Klientem przewiduje stałe miesięczne okresy rozliczeniowe.

Zgodnie z Umową Klient – począwszy od miesiąca następującego po wejściu w życie Umowy – zobowiązany jest płacić na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenie za świadczenie usług obliczane na podstawie wskazanej w Umowie stawki (określonej w funtach brytyjskich jako stawka godzinowa oraz jako stawka dzienna). Zapłata wynagrodzenia następuje na podstawie faktur wystawianych przez Wnioskodawcę co miesiąc.

Do wskaźnika nexus Wnioskodawca przypisywał (stan faktyczny) lub przypisze (zdarzenie przyszłe) wyłącznie wydatki na:

a) zakup sprzętu komputerowego (komputera, laptopa i części do komputera),

b) zakup tabletu,

c) zakup (\`(...)\`),

d) zakup literatury fachowej z zakresu (\`(...)\`)j oraz opłaty za uczestnictwo w konferencjach naukowych i za dostęp do prac naukowych z ww. dziedzin,

e) składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne Wnioskodawcy.

Przy pomocy prowadzonej przez siebie ewidencji (zawierającej informacje, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT) Wnioskodawca przyporządkowywał (stan faktyczny) lub przyporządkuje (zdarzenie przyszłe) konkretną wartość wymienionych wyżej kosztów do wytworzenia konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wyodrębnionego w tej ewidencji. W przypadku braku możliwości pełnego alokowania danego kosztu do danego, wyodrębnionego w ewidencji kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tzn. w sytuacji, gdyby dany koszt związany był zarówno z danym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, jak i służył działalności gospodarczej Wnioskodawcy w pozostałym jej zakresie), Wnioskodawca obliczy koszt faktycznie poniesiony w danym miesiącu na prowadzoną przez niego działalność związaną ze stworzeniem danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według proporcji, w jakiej pozostawać będą przychody osiągnięte w danym miesiącu przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do całości przychodów osiągniętych w danym miesiącu przez Wnioskodawcę.

Pytania
-------

1) Czy działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie zaistniałego stanu faktycznego oraz w opisie zdarzenia przyszłego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

2) Czy w wyniku działalności Wnioskodawcy przedstawionej w opisie zaistniałego stanu faktycznego oraz w opisie zdarzenia przyszłego powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?

3) Czy w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przeniesienie przez Wnioskodawcę praw autorskich do kodów źródłowych powstałych w wyniku świadczenia przez niego usług na rzecz Klienta stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT?

4) Czy wydatki na:

a) zakup sprzętu komputerowego (komputera, laptopa i części do komputera),

b) zakup tabletu,

c) zakup (\`(...)\`),

d) zakup literatury fachowej z zakresu (\`(...)\`) oraz opłaty za uczestnictwo w konferencjach naukowych i za dostęp do prac naukowych z ww. dziedzin,

e) składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne Wnioskodawcy,

które zostały faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę (stan faktyczny) lub które Wnioskodawca poniesie po dniu złożenia niniejszego wniosku (zdarzenie przyszłe), mogą być uznane za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT (tj. koszty, które mogą być ujęte pod lit. a wzoru nexus)?

5) Czy w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% do dochodu z działalności opisanej w niniejszym wniosku uzyskanego w roku 2021, 2022 i w latach kolejnych?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

**Ad. 1**

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzona przez niego działalność przedstawiona w opisie zaistniałego stanu faktycznego oraz w opisie zdarzenia przyszłego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT. Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Jednocześnie – w myśl przepisów art. 5a pkt 39 i pkt 40 ustawy o PIT – badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe powinny być rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „PrSWiN”). Z art. 4 ust. 2 PrSWiN wynika, że badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie zaś z art. 4 ust. 3 PrSWiN, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak wskazano w objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box (dalej: „Objaśnienia MF dotyczące IP Box”), w ustawie o PIT ustawodawca użył, ale nie zdefiniował pojęć spoza ustaw podatkowych na potrzeby pełnego zrekonstruowania definicji działalności badawczo-rozwojowej mającej znaczenie dla zastosowania przepisów podatkowych. Dotyczy to zarówno stosowania preferencji IP Box, jak i ulgi badawczo-rozwojowej. Dlatego też – jak wynika z Objaśnień MF dotyczących IP Box – kryteria uznania danej działalności za działalność badawczo-rozwojową, tj. twórczość, systematyczność i zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, powinny być rozumiane na gruncie ustawy o PIT tak, jak są rozumiane zgodnie z ich językowym znaczeniem w świetle aktów prawnych, do których ustawodawca odwołał się w ustawie o PIT (zob. Objaśnienia MF dotyczące IP Box – str. 11-12).

W ocenie Wnioskodawcy, za uznaniem jego działalności, przedstawionej w opisie zaistniałego stanu faktycznego oraz w opisie zdarzenia przyszłego, za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT przemawiają:

1) Twórczy charakter działalności Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy jego działalność obejmująca:

– samodzielne tworzenie przez Wnioskodawcę algorytmów (potrzebnych np. do (\`(...)\`) oraz ich implementowanie za pomocą napisanego przez Wnioskodawcę kodu źródłowego w języku C#,

– opracowywanie przez Wnioskodawcę (\`(...)\`) za pomocą napisanego przez Wnioskodawcę kodu źródłowego w języku C#,

– dokonywanie zmian w kodzie źródłowym pozwalających na (\`(...)\`) stanowi działalność twórczą.

W Objaśnieniach MF dotyczących IP Box – wyjaśniając znaczenie kryterium „twórczości” w kontekście działalności badawczo-rozwojowej – odwołano się zarówno do językowego (słownikowego) znaczenia działalności twórczej jako zespołu działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś nowego, jak i do poglądów prezentowanych w doktrynie prawa autorskiego, które podkreślają, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Zwrócono również uwagę, że na gruncie prawa autorskiego działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Wyraźnie przy tym podkreślono, że na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, co oznacza, ze przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. (zob. Objaśnienia MF dotyczące IP Box – str. 12). Ponadto w Objaśnieniach MF dotyczących IP Box – powołując się na orzecznictwo – zwrócono uwagę, że działalność twórcza oznacza działalność, której rezultat powinien być odpowiednio ustalony (przez co należy rozumieć jego uzewnętrznienie i możliwość wyodrębnienia, gdy stanowi część większej całości, mającej charakter zbiorowy), mieć charakter indywidualny (czyli nie może być wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, lecz określonych procesów myślowych, wymagających od twórcy kreatywności) oraz mieć charakter oryginalny (tj. wnosić obiektywnie nową wartość, stanowić „nowy wytwór intelektu”). Jak wskazano, twórczy charakter prac może przejawić się w szczególności poprzez opracowywanie nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Jednocześnie, powołując się na Podręcznik Frascati, zwrócono uwagę, że twórczość w działalności badawczo-rozwojowej związana jest z kreatywnością mającą swe źródło we wkładzie człowieka. Dlatego też z zakresu działalności badawczo-rozwojowej należy wyłączyć działalność o charakterze rutynowym, można natomiast włączyć do niej nowe metody opracowane w celu wykonywania pospolitych zadań (zob. Objaśnienia MF dotyczące IP Box – str. 13). Zdaniem Wnioskodawcy, jego działalność przedstawiona w opisie zaistniałego stanu faktycznego oraz w opisie zdarzenia przyszłego spełnia wskazane wyżej kryterium twórczości. W wyniku tworzenia przez Wnioskodawcę algorytmów (…), które Wnioskodawca następnie implementuje pisząc kod źródłowy w języku C#, powstają nowe rozwiązania (wytwory intelektu), mające charakter nowatorski i unikatowy (tj. nie występowały one wcześniej w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy i jego Klienta ani w praktyce gospodarczej innych podmiotów). Nowe rozwiązania (wytwory intelektu) o charakterze nowatorskim i unikatowym powstają również w efekcie opracowania przez Wnioskodawcę technik synchronizacji i przesyłu danych, które Wnioskodawca implementuje w napisanym przez siebie kodzie źródłowym w języku C#, a także w wyniku dodania przez Wnioskodawcę do oprogramowania Klienta nowych funkcji pozwalających na (\`(...)\`).

Rezultaty działań Wnioskodawcy skutkujące powstaniem tych rozwiązań (wytworów intelektu) cechuje:

– to, że są one odpowiednio ustalone – w formie kodu źródłowego, który trafia na serwery Klienta i jest na nich przechowywany,

– indywidualny charakter – inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leżą po stronie Wnioskodawcy, rozwiązania te stanowią wynik procesów myślowych, wymagających od Wnioskodawcy kreatywności, a nie stanowią wyniku działań o charakterze mechanicznym, standardowym itp. oraz

– oryginalność – wnoszą one obiektywnie nową wartość i stanowią nowy wytwór intelektu, ponieważ wcześniej nie istniały rozwiązania, które umożliwiałyby (\`(...)\`).

2) Prowadzenie przez Wnioskodawcę działalności w sposób systematyczny.

Zdaniem Wnioskodawcy, jego działalność, przedstawioną w opisie zaistniałego stanu faktycznego oraz w opisie zdarzenia przyszłego, należy uznać za działalność prowadzoną w sposób systematyczny. Jak wskazano w Objaśnieniach MF dotyczących IP Box, kryterium „systematyczności” w kontekście działalności badawczo-rozwojowej oznacza prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Obejmuje to zatem również działalność prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany – przy czym nie ma znaczenia, czy podatnik prowadzi prace badawczo-rozwojowe stale, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie. W związku z tym – jak podkreślono – wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby (zob. Objaśnienia MF dotyczące IP Box – str. 14).

W ocenie Wnioskodawcy, jego działalność spełnia tak zdefiniowane kryterium systematyczności ze względu na sposób zorganizowania tej działalności. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego oraz w opisie zdarzenia przyszłego, zadania (czynności) opisane w niniejszym wniosku Wnioskodawca wykonuje w sposób planowy. Realizacja tych zadań (czynności) obejmuje określenie przez Wnioskodawcę celów, które zamierza on osiągnąć (czyli problemów do rozwiązania – takich, jak np. stworzenie i implementacja algorytmu pozwalającego na (\`(...)\`)), oraz zidentyfikowanie przez Wnioskodawcę zasobów potrzebnych do osiągnięcia tych celów. Osiągnięcie wyznaczonych celów wymaga unikatowego podejścia, eksperckiej, multidyscyplinarnej wiedzy oraz samodzielnej pracy koncepcyjnej. Identyfikowanie przez Wnioskodawcę potrzebnych zasobów obejmuje zaś w szczególności wyszukanie i analizę dostępnych prac naukowych z dziedziny (\`(...)\`), a w przypadku ustalenia przez Wnioskodawcę, że na dany temat nie ma dostępnych publikacji/opracowań naukowych – zaplanowanie badań do przeprowadzenia we własnym zakresie, w tym określenie urządzeń potrzebnych do przeprowadzenia tych badań.

3) Podejmowanie przez Wnioskodawcę działalności w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W ocenie Wnioskodawcy, działalność przedstawiona w opisie zaistniałego stanu faktycznego oraz w opisie zdarzenia przyszłego spełnia kryterium jej podejmowania „w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. W Objaśnieniach MF dotyczących IP Box wskazano, że kryterium „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy rezultatu prowadzonej działalności. Zwrócono przy tym uwagę, że głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przez rozpoczęciem działań projektowych – zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Wskazano też, że lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu, a prowadząc działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów (zob. Objaśnienia MF dotyczące IP Box – str. 15). W kontekście przyjętej przez ustawodawcę konstrukcji definicji badawczo-rozwojowej istotne jest przy tym, że „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych. W Objaśnieniach MF dotyczących IP Box podkreślono, że działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii). O ile zatem działania podejmowane przez podatnika poprzez badania naukowe powinny zwiększać zasoby wiedzy, o tyle w efekcie prac rozwojowych wystarczy, aby podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług. Ze względu na niezdefiniowanie przez ustawodawcę sformułowania „zwiększenia zasobów wiedzy”, nie ma przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie to odnosi się wyłączenie do wiedzy danego przedsiębiorstwa (zob. Objaśnienia MF dotyczące IP Box – str. 16). Co ważne, użycie przez ustawodawcę w definicji działalności badawczo-rozwojowej spójnika „lub” wskazuje, że aby działalność podatnika mogła być uznana za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, by podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, by prowadził prace rozwojowe. Jednocześnie może prowadzić zarówno badania naukowe, jak i prace rozwojowe. W każdej z tych sytuacji – jak podkreślono w Objaśnieniach MF dotyczących IP Box – spełniona zostanie definicja działalności badawczo-rozwojowej (zob. Objaśnienia MF dotyczące IP Box – str. 10).

Zdaniem Wnioskodawcy, jego działalność przedstawiona w opisie zaistniałego stanu faktycznego oraz w opisie zdarzenia przyszłego spełnia kryterium „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Za takim zakwalifikowaniem działalności Wnioskodawcy przemawia to, że podejmowane przez niego działania, przedstawione w opisie zaistniałego stanu faktycznego oraz w opisie zdarzenia przyszłego, nakierowane są na wykorzystanie przez Wnioskodawcę dostępnych aktualnie zasobów wiedzy z dziedziny (\`(...)\`) (zawartych w dostępnych publikacjach/opracowaniach naukowych lub prezentowanych podczas konferencji naukowych) do stworzenia nowych, unikatowych i oryginalnych rozwiązań dla Klienta wykorzystywanych w (\`(...)\`), a w przypadku braku publikacji/opracowań naukowych dotyczących danego zagadnienia – na zwiększenie zasobów wiedzy poprzez prowadzenie przez Wnioskodawcę własnych badań (analiz, pomiarów). Wnioskodawca nie tylko zatem nabywa – z opublikowanych prac naukowych lub poprzez udział w konferencjach naukowych – dostępną aktualnie wiedzę z dziedziny (\`(...)\`), którą następnie łączy, kształtuje i wykorzystuje do zaprojektowania i stworzenia dla Klienta nowatorskich rozwiązań wykorzystywanych w (\`(...)\`), ale także samodzielnie wykonuje prace (badania, analizy, pomiary) mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności po to, aby wykorzystać je do stworzenia dla Klienta takich rozwiązań.

Co ważne, istotą zadań (czynności) wykonywanych przez Wnioskodawcę nie jest dokonywanie rutynowych i okresowych zmian w produktach, procesach lub usługach, w szczególności – jak wskazano w opisie stanu faktycznego – Wnioskodawca nie prowadzi działalności polegającej na usuwaniu błędów w oprogramowaniu Klienta ani nie dokonuje rutynowych update-ów. Dzięki zoptymalizowaniu przez Wnioskodawcę algorytmów i zastosowaniu opracowanych przez niego technik ekstremalnej optymalizacji kodu Wnioskodawca stworzył dla Klienta nowatorskie, unikatowe w skali światowej rozwiązania informatyczne, które (\`(...)\`).

Biorąc pod uwagę, że prowadzona przez Wnioskodawcę działalność przedstawiona w opisie zaistniałego stanu faktycznego oraz w opisie zdarzenia przyszłego spełnia kryteria twórczości, systematyczności i zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, zdaniem Wnioskodawcy stanowi ona działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT, obejmującą:

1) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 PrSWiN w zw. z art. 5a pkt 38 i pkt 40 ustawy o PIT – w zakresie, w którym Wnioskodawca nabywa z opublikowanych prac naukowych dostępną aktualnie wiedzę z dziedziny (\`(...)\`), którą następnie łączy, kształtuje i wykorzystuje do zaprojektowania i stworzenia dla Klienta nowatorskich rozwiązań;

2) badania aplikacyjne, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 2 PrSWiN w zw. z art. 5a pkt 38 i pkt 39 lit. b) ustawy o PIT – w zakresie, w którym Wnioskodawca samodzielnie wykonuje badania, analizy i pomiary mające na celu zdobycie nowej wiedzy po to, aby wykorzystać ją do stworzenia dla Klienta nowatorskich rozwiązań.

Wnioskodawca chciałby podkreślić, że celem złożenia przez niego niniejszego wniosku jest w szczególności uzyskanie od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej odpowiedzi na pytanie, czy szczegółowo opisana przez Wnioskodawcę działalność spełnia przesłanki do zakwalifikowania jej jako działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT. Ze względu na sformułowane w niniejszym wniosku pytanie nr 1 z wyraźnej woli Wnioskodawcy wynika, że zakwalifikowanie (bądź odmowa zakwalifikowania) opisanej we wniosku działalności jako działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT nie stanowi elementu opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, lecz jest przedmiotem oceny prawnej. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że wnioskodawca, który dokładnie opisze swoją działalność ma prawo oczekiwać, że organ interpretacyjny udzieli odpowiedzi na pytanie, czy tak opisana działalność spełnia przesłanki uznania jej za działalność badawczo-rozwojową. Stanowisko takie przedstawione zostało przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 listopada 2021 r., II FSK 1049/21 (LEX nr 3284074): „(…) z akt sprawy, wniosku o wydanie interpretacji, wezwania organu, doprecyzowania wniosku i uzasadnień stanowiska organów wynika, że skarżący podkreślał, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do działalności badawczo-rozwojowej, odsyła bezpośrednio do przepisów ustaw pozapodatkowych. Zasadne było zatem żądanie skarżącego o wydanie interpretacji, czy prowadzona przez niego działalność może zostać uznana za badawczo-rozwojową, skoro ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f. pojęciem działalności badawczo-rozwojowej, a w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktach 39 i 40 tego artykułu, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej. Wobec tego kluczowa z punktu widzenia skutków podatkowych była ocena charakteru prowadzonej działalności na kanwie właśnie tej ustawy. Ze względu na bezpośrednie odwołanie się do tej ostatniej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i wyraźne wskazanie, że definicję tą należy rozumieć w konkretny sposób, tj. przedstawiony w ustawie – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, przedmiotowe zapisy są elementem systemu prawa podatkowego. Nie może ulegać wątpliwości, iż powinny być rozpatrywane przez organ w kontekście oceny prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, skoro zakres wniosku do tego wprost nawiązuje. (…) Skoro skarżący dokładnie opisał swoją działalność przez pryzmat cech działalności badawczo-rozwojowej, to organ miał obowiązek udzielić odpowiedzi na przedstawioną wątpliwość. Od takiej oceny jednak się uchylił, co stanowi naruszenia art. 14b § 3 O.p. To właśnie aspekt wykonywania przez skarżącego działalności badawczo-rozwojowej wymaga w rozpatrywanej sprawie wyjaśnienia i interpretacji. Nie może on zatem zostać uznany jako element stanu faktycznego, którego podanie obciąża wnioskodawcę jako podatnika”.

**Ad. 2**

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku działalności przedstawionej w opisie zaistniałego stanu faktycznego oraz w opisie zdarzenia przyszłego powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r., poz. 432),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W katalogu praw własności intelektualnej zawartym w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT mieści się zatem w szczególności autorskie prawo do programu komputerowego – przy czym warunkiem uznania go za „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” w rozumieniu tego przepisu jest spełnienie dodatkowo dwóch przesłanek, tj.:

a) wymagane jest, aby podlegało ono ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska oraz

b) wymagane jest, aby jego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zauważyć należy, że w polskim systemie prawnym autorskie prawo do programu komputerowego nie podlega następczej kontroli merytorycznej w procesie rejestracji lub zgłoszenia przed Urzędem Patentowym, lecz przyznawane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „PrAutU”). Jednocześnie ani przepisy ustaw podatkowych, ani ustaw pozapodatkowych, w tym PrAutU, nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. W związku z brakiem takiej definicji, w Objaśnieniach MF dotyczących IP Box znalazła się wyraźna rekomendacja, z której wynika, że podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS). W Objaśnieniach MF dotyczących IP Box podkreślono, że ze względu na dynamikę ewolucji budowy i funkcjonowania programów komputerowych oraz brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią najbardziej adekwatnej instytucji prawnej zapewniającej ochronę prawnopodatkową dla podatnika (zob. Objaśnienia MF dotyczące IP Box – str. 32).

Mając na uwadze wspomnianą wyżej wyraźną rekomendację zawartą w Objaśnieniach MF dotyczących IP Box, Wnioskodawca – chcąc uzyskać ochronę prawnopodatkową w zakresie korzystania z preferencji IP Box – sformułował pytanie nr 2 po to, aby Dyrektor KIS ocenił, czy w przedstawionym w niniejszym wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym w wyniku działalności Wnioskodawcy powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym w niniejszym wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym w wyniku działalności Wnioskodawcy powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego oraz w opisie zdarzenia przyszłego, działania Wnioskodawcy – wykonywane przez niego w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Polski – polegają na samodzielnym tworzeniu algorytmów, opracowywaniu protokołów i technik wymiany danych oraz dodawaniu nowych funkcji do oprogramowania Klienta pozwalających na (\`(...)\`). Realizacja tych zadań (czynności) wymaga od Wnioskodawcy unikatowego podejścia, wykorzystania eksperckiej, multidyscyplinarnej wiedzy oraz samodzielnej pracy koncepcyjnej. W wyniku realizacji przez Wnioskodawcę tych zadań (czynności) powstaje kod źródłowy napisany przez Wnioskodawcę w języku programowania C#. Innymi słowy, to właśnie to właśnie pliki z kodem źródłowym napisanym przez Wnioskodawcę stanowią końcowy efekt usług świadczonych przez niego na rzecz Klienta. W ocenie Wnioskodawcy wspomniany wyżej kod źródłowy stanowi program komputerowy podlegający ochronie prawnej na podstawie przepisów PrAutU. Należy bowiem zauważyć, że zgodnie z art. 1 ust. 1 PrAutU, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności – jak wynika z art. 1 ust. 2 pkt 1 PrAutU – przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Co ważne, utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i 4 PrAutU). W świetle art. 74 ust. 1 PrAutU, programy komputerowe – co do zasady – podlegają ochronie jak utwory literackie. Na podstawie art. 74 ust. 2 PrAutU ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Ochronie nie podlegają jednak idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy. Z powyższego wynika, że podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Zgodnie z Polską Normą PN-ISO/IEC 2382–1:1996-1.05.01, program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (M. Szmit, Wybrane zagadnienia opiniowania sądowo informatycznego, Warszawa 2014, str. 178). W literaturze z zakresu prawa autorskiego przyjmuje się, że w przypadku programu komputerowego częścią chronioną prawem (formą ekspresji utworu) jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. W Objaśnieniach MF dotyczących IP Box podkreślono, że brak ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” oraz brak precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego” w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Z nich zaś wynika, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Holistycznie i funkcjonalnie program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs (zob. Objaśnienia MF dotyczące IP Box – str. 37). Co ważne, przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 PrAutU, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (zob. wyrok TSUE z 22 grudnia 2010 r., C-393/09, Bezpećnostni softwarova asociace, ECLI:EU:C:2010:816). Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 PrAutU zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red.), komentarz do art. 74 PRAutU, \[w:\] Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019, Lex). W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, opisana w niniejszym wniosku działalność, obejmująca samodzielne tworzenie przez Wnioskodawcę algorytmów, opracowywanie przez niego protokołów i technik wymiany danych oraz dodawanie nowych funkcji do oprogramowania Klienta pozwalających na (\`(...)\`), stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, której rezultat ustalony w formie kodu źródłowego napisanego przez Wnioskodawcę w języku programowania C# podlega ochronie na podstawie przepisów PrAutU jako program komputerowy.

Jednocześnie biorąc pod uwagę, że:

1) działalność Wnioskodawcy opisana w niniejszym wniosku stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT (zob. stanowisko własne Wnioskodawcy przedstawione w odniesieniu do pytania nr 1 sformułowanego w niniejszym wniosku) oraz że

2) w ramach ww. działalności Wnioskodawca tworzy (pisze) kody źródłowe podlegające ochronie na podstawie przepisów PrAutU jako program komputerowy,

to zdaniem Wnioskodawcy uznać należy, że w wyniku tej działalności powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

**Ad 3**

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przeniesienie przez Wnioskodawcę praw autorskich do kodów źródłowych powstałych w wyniku świadczenia przez niego usług na rzecz Klienta stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 \[tej ustawy\] dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Jak wskazano w opisie zaistniałego stanu faktycznego oraz w opisie zdarzenia przyszłego, usługi na rzecz Klienta Wnioskodawca wykonuje w Polsce, w ramach prowadzonej bezpośrednio przez siebie działalności gospodarczej. W ramach świadczenia usług na rzecz Klienta Wnioskodawca wykonuje zadania (czynności) obejmujące samodzielne tworzenie algorytmów, opracowywanie protokołów i technik wymiany danych oraz dodawanie nowych funkcji do oprogramowania Klienta pozwalających na (\`(...)\`). W wyniku świadczenia przez Wnioskodawcę usług na rzecz Klienta powstaje kod źródłowy, napisany przez Wnioskodawcę w języku programowania C#. Innymi słowy, to właśnie pliki z kodem źródłowym napisanym przez Wnioskodawcę stanowią końcowy efekt usług świadczonych przez niego na rzecz Klienta. W ocenie Wnioskodawcy wspomniany wyżej kod źródłowy stanowi program komputerowy podlegający ochronie prawnej na podstawie przepisów PrAutU.

Biorąc przy tym pod uwagę, że:

1) działalność Wnioskodawcy opisana w niniejszym wniosku stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT (zob. stanowisko własne Wnioskodawcy przedstawione w odniesieniu do pytania nr 1 sformułowanego w niniejszym wniosku) oraz że

2) w ramach ww. działalności Wnioskodawca tworzy (pisze) kody źródłowe podlegające ochronie na podstawie przepisów PrAutU jako program komputerowy,

to zdaniem Wnioskodawcy uznać należy, że w wyniku jego działalności (świadczenia usług na rzecz Klienta) powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT (zob. stanowisko własne Wnioskodawcy przedstawione w odniesieniu do pytania nr 2 sformułowanego w niniejszym wniosku).

Mając jednocześnie na względzie, że na podstawie Umowy zawartej z Klientem Wnioskodawca otrzymuje co miesiąc wynagrodzenie za świadczenie usług, a wszelkie prawa własności intelektualnej do stworzonych przez Wnioskodawcę utworów przenoszone są na Klienta, zdaniem Wnioskodawcy wynagrodzenie to w całości uznać należy za przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

**Ad 4**

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na:

a) zakup sprzętu komputerowego (komputera, laptopa i części do komputera),

b) zakup tabletu,

c) zakup (\`(...)\`),

d) zakup literatury fachowej z zakresu (\`(...)\`) oraz opłaty za uczestnictwo w konferencjach naukowych i za dostęp do prac naukowych z ww. dziedzin,

e) składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne Wnioskodawcy,

które zostały faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę (stan faktyczny) lub które Wnioskodawca poniesie po dniu złożenia niniejszego wniosku (zdarzenie przyszłe), mogą być uznane za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT (tj. koszty, które mogą być ujęte pod lit. a wzoru nexus).

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: (a+b) x 1,3 / (a+b+c+d) w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT).

W związku z opisaną w niniejszym wniosku działalnością, która w ocenie Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT (zob. stanowisko własne Wnioskodawcy przedstawione w odniesieniu do pytania nr 1 sformułowanego w niniejszym wniosku), Wnioskodawca faktycznie poniósł (stan faktyczny) lub poniesie po dniu złożenia niniejszego wniosku (zdarzenie przyszłe) wydatki na:

a) zakup sprzętu komputerowego (komputera, laptopa i części do komputera) – Wnioskodawca wskazuje, że wydatki na zakup sprzętu komputerowego (komputera, laptopa i części do komputera) są bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych; komputer, laptop oraz części do komputera stanowią niezbędne narzędzie w pracy programisty; bez takiego sprzętu Wnioskodawca w ogóle nie mógłby tworzyć (pisać) kodów źródłowych; przy użyciu komputera i laptopa Wnioskodawca ma też dostęp do niezbędnych źródeł wiedzy z zakresu (\`(...)\`) (np. prac naukowych, materiałów konferencyjnych itp.); wydatki na zakup sprzętu komputerowego (komputera, laptopa i części do komputera) są zatem bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych;

b) zakup tabletu – Wnioskodawca wskazuje, że wydatek na zakup tabletu jest bezpośrednio związany z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych; urządzenie to jest mniejsze niż komputer i laptop, w związku z czym Wnioskodawca wykorzystuje je podczas prowadzonych przez siebie prac (badań) w terenie; przy użyciu tabletu Wnioskodawca ma też możliwość dostępu do niezbędnych źródeł wiedzy z zakresu (\`(...)\`) (prac naukowych, materiałów konferencyjnych itp.); wydatek na zakup tabletu jest zatem bezpośrednio związany z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych;

c) zakup (\`(...)\`) – Wnioskodawca wskazuje, że wydatki na ww. urządzenia i części są bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych; wymienione urządzenia i części są niezbędne Wnioskodawcy w celu prowadzenia samodzielnych badań (analiz, pomiarów) opisanych w niniejszym wniosku, które mają na celu zdobycie przez Wnioskodawcę nowej wiedzy i umiejętności niezbędnych do tworzenia przez Wnioskodawcę nowych, unikatowych i oryginalnych rozwiązań wykorzystywanych w (\`(...)\`), które Wnioskodawca następnie implementuje pisząc kod źródłowy; bez ww. urządzeń i części Wnioskodawca nie mógłby prowadzić badań (analiz, pomiarów) nakierowanych na zdobycie przez siebie nowej wiedzy i umiejętności, a w konsekwencji – nie mógłby tworzyć kodów źródłowych; wydatki na zakup (\`(...)\`) są zatem bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych;

d) zakup literatury fachowej z zakresu (\`(...)\`) oraz opłaty za uczestnictwo w konferencjach naukowych i za dostęp do prac naukowych z ww. dziedzin – Wnioskodawca wskazuje, że wydatki na zakup literatury fachowej z zakresu (\`(...)\`) oraz opłaty za uczestnictwo w konferencjach naukowych i za dostęp do prac naukowych z ww. dziedzin są bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych; opracowywanie algorytmów oraz protokołów i technik wymiany danych (\`(...)\`) wymaga od Wnioskodawcy posiadania specjalistycznej wiedzy oraz jej stałego pogłębiania; z uwagi na ciągły rozwój i szybkie zmiany technologiczne konieczne jest zatem ponoszenie przez Wnioskodawcę kosztów związanych z dokształcaniem poprzez udział w konferencjach naukowych, lekturę literatury fachowej i prac naukowych; bez stałego dokształcania się Wnioskodawca nie mógłby opracowywać algorytmów oraz protokołów i technik wymiany danych odpowiadających aktualnym potrzebom Klienta, a w konsekwencji – nie mógłby ich implementować w pisanym przez siebie kodzie źródłowym; wydatki na zakup literatury fachowej z zakresu (\`(...)\`) oraz opłaty za uczestnictwo w konferencjach naukowych i za dostęp do prac naukowych z ww. dziedzin są zatem bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych;

e) składki na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy (z tytułem ubezpieczenia: jednoosobowa działalność gospodarcza, odliczane od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o PIT) oraz składki na ubezpieczenie zdrowotne Wnioskodawcy – Wnioskodawca wskazuje, że płacenie tych składek jest bezpośrednio związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych; tworzenie kodów źródłowych odbywa się bowiem w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy; opłacanie przez Wnioskodawcę składek na ubezpieczenie społeczne (po upływie okresu korzystania przez niego z tzw. Ulgi na start) oraz składek na ubezpieczenie zdrowotne jest konieczne, aby Wnioskodawca mógł legalnie prowadzić w Polsce działalność gospodarczą, której przedmiot obejmuje badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych oraz działalność związaną z oprogramowaniem; w związku z tym opłacanie składek na ubezpieczenie społeczne oraz na ubezpieczenie zdrowotne Wnioskodawcy jest wprost związane z tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że z Objaśnień MF dotyczących IP Box wynika, iż: „Do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnianiem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, w także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło” (s. 48 objaśnień MF). Jeżeli zatem prawo do zaliczenia poniesionych należności z tytułu składek przysługuje pracodawcy, który ponosi je w związku z zatrudnieniem pracownika wykonującego prace badawczo-rozwojowe, to również w przypadku prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej należy uznać za możliwe zaliczenie tego rodzaju wydatków do kosztów, o których mowa w lit. a wzoru nexus zawartego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że dla możliwości zaliczenia składek na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy do kosztów prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej nie ma znaczenia okoliczność, że składki te odliczane są od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o PIT (a nie zaliczane do kosztów uzyskania przychodów), ponieważ przepisy art. 30ca ust. 4 i ust. 5 ustawy o PIT nie odwołują się do kosztów bezpośrednich i pośrednich w rozumieniu art. 22 ust. 5-5c ustawy o PIT.

W związku z tym – w ocenie Wnioskodawcy – składki na ubezpieczenie społeczne Wnioskodawcy mogą być ujęte pod lit. a wzoru zawartego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Jak Wnioskodawca wskazał już wyżej, dla uwzględnienia określonych wydatków przy wyliczaniu wskaźnika nexus nie ma znaczenia, czy stanowią one bezpośrednie koszty uzyskania przychodów, czy pośrednie koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 5-5c ustawy o PIT. Zwrócono na to uwagę w Objaśnieniach MF dotyczących IP Box, w których stwierdzono: „Należy zauważyć, że zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o CIT oraz ustawy o PIT”. Wynika to w szczególności z tego, że podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między: - wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem/rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, - kwalifikowanymi IP, - dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP. (…) ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik.” (s. 49-50 Objaśnień MF dotyczących IP Box). Zdaniem Wnioskodawcy, przy dokonywaniu oceny, czy dane koszty mogą być uwzględnione pod literą „a” wzoru nexus zawartego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT należy w szczególności wziąć pod uwagę specyfikę działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, tj. okoliczność, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (na podstawie wpisu w CEIDG) i nie zatrudniał do tej pory żadnych pracowników ani nie korzystał z usług podwykonawców. Tworzenie przez Wnioskodawcę kodów źródłowych oparte jest na jego własnej wiedzy i umiejętnościach.

W działalności Wnioskodawcy wszystkie wymienione wyżej wydatki są niezbędne dla możliwości tworzenia przez niego kodów źródłowych, a w konsekwencji – dla uzyskiwania przez Wnioskodawcę przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Istnieje zatem związek między wymienionymi wyżej wydatkami a tworzeniem przez Wnioskodawcę kodów źródłowych i uzyskiwaniem przez niego przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w postaci autorskich praw do programu komputerowego.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki na:

a) zakup sprzętu komputerowego (komputera, laptopa i części do komputera),

b) zakup tabletu,

c) (\`(...)\`),

d) zakup literatury fachowej z zakresu (\`(...)\`) oraz opłaty za uczestnictwo w konferencjach naukowych i za dostęp do prac naukowych z ww. dziedzin,

e) składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne Wnioskodawcy,

które zostały faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę (stan faktyczny) lub które Wnioskodawca poniesie po dniu złożenia niniejszego wniosku (zdarzenie przyszłe), mogą być uznane za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT (tj. koszty, które mogą być ujęte pod lit. a wzoru nexus).

**Ad 5**

W ocenie Wnioskodawcy spełnia on wszystkie przesłanki ustawowe, warunkujące możliwość skorzystania przez niego z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% w odniesieniu do dochodu z działalności opisanej w niniejszym wniosku uzyskanego w roku 2021, 2022 i w latach kolejnych. Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r., poz. 432),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Autorskie prawo do programu komputerowego mieści się zatem w katalogu praw własności intelektualnej zawartym w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, przy czym warunkiem uznania go za „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” jest spełnienie dodatkowo dwóch przesłanek, tj.:

a) dane prawo własności intelektualnej musi podlegać ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska oraz

b) przedmiot ochrony musiał zostać wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Jak wynika z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 \[tej ustawy\] dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: (a+b)x 1,3/ a+b+c+d w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT). W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT).

Jednocześnie, na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca, są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia on wszystkie przesłanki ustawowe, warunkujące możliwość skorzystania przez niego z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% w odniesieniu do dochodu z działalności opisanej w niniejszym wniosku uzyskanego w roku 2021, 2022 i w latach kolejnych, ponieważ:

1) prowadzona przez Wnioskodawcę działalność przedstawiona w opisie zaistniałego stanu faktycznego oraz w opisie zdarzenia przyszłego ma charakter twórczy, prowadzona jest w sposób systematyczny i ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, w związku z czym stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT (zob. stanowisko własne Wnioskodawcy przedstawione w odniesieniu do pytania nr 1 sformułowanego w niniejszym wniosku); działalność ta obejmuje przy tym zarówno prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 PrSWiN w zw. z art. 5a pkt 38 i pkt 40 ustawy o PIT (w zakresie, w którym Wnioskodawca nabywa z opublikowanych prac naukowych dostępną aktualnie wiedzę z dziedziny (\`(...)\`) którą następnie łączy, kształtuje i wykorzystuje do zaprojektowania i stworzenia dla Klienta nowatorskich rozwiązań), jak i badania aplikacyjne, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 2 PrSWiN w zw. z art. 5a pkt 38 i pkt 39 lit. b) ustawy o PIT (w zakresie, w którym Wnioskodawca samodzielnie wykonuje badania, analizy i pomiary mające na celu zdobycie nowej wiedzy po to, aby wykorzystać ją do stworzenia dla Klienta nowatorskich rozwiązań);

2) opisana w niniejszym wniosku działalność Wnioskodawcy (obejmująca samodzielne tworzenie przez Wnioskodawcę algorytmów, opracowywanie przez niego protokołów i technik wymiany danych oraz dodawanie nowych funkcji do oprogramowania Klienta pozwalających (\`(...)\`)) jest działalnością twórczą o indywidualnym charakterze, której rezultat ustalony w formie kodu źródłowego napisanego przez Wnioskodawcę w języku programowania C# podlega ochronie na podstawie przepisów PrAutU jako program komputerowy; kody źródłowe podlegające ochronie na podstawie przepisów PrAutU jako program komputerowy Wnioskodawca tworzy (pisze) w ramach działalności badawczo-rozwojowej, a zatem w wyniku tej działalności powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT;

3) na podstawie Umowy zawartej z Klientem Wnioskodawca otrzymuje co miesiąc wynagrodzenie za świadczenie usług, a wszelkie prawa własności intelektualnej do stworzonych przez Wnioskodawcę utworów przenoszone są na Klienta, a zatem wynagrodzenie to w całości stanowi przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT;

4) przychód, o którym mowa w pkt 3) powyżej, Wnioskodawca osiąga w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej;

5) w związku z działalnością opisaną w niniejszym wniosku Wnioskodawca faktycznie poniósł (stan faktyczny) lub poniesie po dniu złożenia niniejszego wniosku (zdarzenie przyszłe) wydatki na:

a) zakup sprzętu komputerowego (komputera, laptopa i części do komputera),

b) zakup tabletu,

c) zakup (\`(...)\`),

d) zakup literatury fachowej z zakresu (\`(...)\`) oraz opłaty za uczestnictwo w konferencjach naukowych i za dostęp do prac naukowych z ww. dziedzin,

e) składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne Wnioskodawcy, które mogą być uznane za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT (tj. koszty, które mogą być ujęte pod lit. a wzoru nexus);

6) od września 2021 r. Wnioskodawca prowadzi – odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów – szczegółową ewidencję, która spełniała wymogi określone w art. 30cb ust. 2 w zw. z ust. 1 ustawy o PIT, i zamierza kontynuować prowadzenie tej ewidencji po dniu złożeniu niniejszego wniosku.

**Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia**

– 6 lipca 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak 0115-KDWT.4011.237.2022.2.AJZ.

– 25 lipca 2022 r. wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.

– 23 września 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał postanowienie znak 0115-KDWT.4011.237.2022.3.RS o utrzymaniu w mocy wyżej wskazanego postanowienia.

**Skarga na postanowienie**

7 listopada 2022 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynęła skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której zaskarżył Pan postanowienie z 23 września 2022 r. utrzymujące w mocy postanowienie z 6 lipca 2022 r. o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

– Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie – wyrokiem z 7 lipca 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 2738/22.

– Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wpłynął do organu 27 października 2023 r.

**Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku**

Zgodnie z art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wykonuje obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

– uwzględnia ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyżej wskazanym wyroku,

– ponownie rozpatruje Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdza, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 5a pkt 6 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 wskazanej wyżej ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

b) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

c) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Natomiast, na podstawie art. 5a pkt 39 wskazanej ustawy :

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast zgodnie art. 4 ust. 3 ww. ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z treści wniosku wynika m.in, że przedmiot Pana działalności obejmuje działalność związaną z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). Dzięki zoptymalizowaniu algorytmów i zastosowaniu opracowanych technik ekstremalnej optymalizacji kodu stworzył Pan dla Klienta rozwiązania informatyczne, które (\`(...)\`).

Na podstawie umowy z Klientem świadczy Pan usługi:

– rozwijania wcześniej stworzonego oprogramowania poprzez samodzielne tworzenie przez Wnioskodawcę algorytmów potrzebnych do (\`(...)\`).;

– opracowania (\`(...)\`) oraz jej implementacja poprzez napisanie odpowiedniego kodu źródłowego w C#;

– dodawanie do oprogramowania Klienta nowych funkcji, poprzez dokonywanie tymczasowych zmian w kodzie źródłowym, pozwalających na (\`(...)\`).

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś).

W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Jak wynika z treści wniosku, przy pomocy tworzonego kodu źródłowego implementował Pan algorytmy potrzebne (\`(...)\`), a także nowe funkcje w oprogramowaniu Klienta pozwalające (\`(...)\`).

Stworzenie rozwiązań pozwalających (\`(...)\`) miało charakter nowatorski, unikatowy w skali światowej (było to pierwsze takie rozwiązanie na świecie).

Zatem prowadzona przez Pana działalność ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo‑rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

W treści wniosku zaznaczył Pan, że w ramach prowadzonej bezpośrednio przez siebie działalności gospodarczej wykonuje zadania w sposób planowy. Realizacja tych zadań (czynności) obejmuje określenie przez Pana celów, które zamierza osiągnąć (czyli problemów do rozwiązania – takich, jak np. (\`(...)\`)), oraz zidentyfikowanie przez Pana zasobów potrzebnych do osiągnięcia tych celów.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej jest spełnione.

Przytoczone powyżej kryteria działalności badawczo-rozwojowej odnoszą się do charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności. Ostatnie – trzecie kryterium – dotyczy natomiast rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych – zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że działania podejmowane w ramach działalności nakierowane są na wykorzystanie przez Pana dostępnych aktualnie zasobów wiedzy z dziedziny (\`(...)\`) (zawartych w dostępnych publikacjach/opracowaniach naukowych lub prezentowanych podczas konferencji naukowych) do stworzenia nowych, unikatowych i oryginalnych rozwiązań dla Klienta wykorzystywanych w (\`(...)\`), a w przypadku braku publikacji/opracowań naukowych dotyczących danego zagadnienia – na zwiększenie zasobów wiedzy poprzez prowadzenie własnych badań (analiz, pomiarów).

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

W definicji działalności badawczo-rozwojowej kluczowe jest rozróżnienie, że działalność badawczo-rozwojowa obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

– badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, oraz

– prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

– nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności,

– łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności,

– kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności,

– wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

– nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej,

– łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych,

– kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych,

– wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość wyżej wskazanych czynności służy:

– planowaniu produkcji oraz

– projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Dotyczą one konkretnych produktów, konkretnych procesów lub konkretnych usług albo konkretnych rodzajów produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie, ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Z podanych przez Pana informacji wynika m.in., że nie tylko nabywa Pan – z opublikowanych prac naukowych lub poprzez udział w konferencjach naukowych – dostępną aktualnie wiedzę z dziedziny (\`(...)\`), którą następnie łączy, kształtuje i wykorzystuje do zaprojektowania i stworzenia dla Klienta nowatorskich rozwiązań wykorzystywanych w (\`(...)\`), ale także samodzielnie wykonuje prace (badania, analizy, pomiary) mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności po to, aby wykorzystać je do stworzenia dla Klienta takich rozwiązań

Jak wcześniej wskazano, Pana działalność ma twórczy charakter, podejmowana jest w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, działalność ta spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych :

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

a) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

c) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

d) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych :

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, spełniającą definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku podał Pan, że efektem Pana prac są wyodrębnione pliki z kodem źródłowym – szczegółowe instrukcje (rozkazy) zapisane przez Pana przy pomocy języka programowania C#, (\`(...)\`). Osiąga Pan dochód z wynagrodzenia za świadczenie usługi, w ramach której tworzony jest kod źródłowy. Wszelkie prawa własności intelektualnej do utworów stworzonych przez Pana , w wyniku świadczenia usług na rzecz Klienta, w tym w szczególności prawa autorskie i patenty, przenoszone są na Klienta.

Z opisu sprawy wynika również, że od września 2021 r. prowadzi Pan na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062. dalej: „ustawa o PAIPP”).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, jeśli faktycznie – na co wskazują okoliczności sprawy – efektem Pana prac są programy komputerowe objęte ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to autorskie prawa do nich, wytwarzane samodzielnie przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego (Oprogramowania) stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym dochodem ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu ww. przepisu będzie ta część Pana wynagrodzenia, która stanowi zapłatę za przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego, jeśli faktycznie – na co wskazują okoliczności sprawy – mieści się ona w tym wynagrodzeniu, a także jeśli faktycznie, w ramach opisanych czynności doszło/dojdzie do wytworzenia odrębnego programu komputerowego i w konsekwencji do przeniesienia praw autorskich z tego tytułu.

Tym samym, na podstawie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej począwszy od roku 2021 oraz za lata kolejne, jeżeli nie ulegnie zmianie przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

– dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

– wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Przechodząc do wątpliwości dotyczących uznania ponoszonych przez Pana wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

– wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

– kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

– dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, wydatki wymienione przez Pana w opisie sprawy mogą stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnione przy wyliczaniu nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP, w zakresie, w jakim służą prowadzeniu prac rozwojowych, których efektem jest powstanie kwalifikowanego IP.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

• Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wniesienia wniosku.

• Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a,

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).