Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-671/13-2/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-24
Teza: Czy w związku z prowadzonymi w ramach odpłatnej działalności pożytku publicznego działaniami Stowarzyszeniu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów (w tym stanowiących środki trwałe) i usług, nabytych w celu realizacji tych działań?
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; odliczenia-prawo do odliczenia; organizacje-organizacje pożytku publicznego; projekt; stowarzyszenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 czerwca 2013 r. (data wpływu 04.07.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług w celu realizacji działań (Zainstalowanie i uruchomienie brykieciarni) -**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 lipca 2013 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług w celu realizacji działań (Zainstalowanie i uruchomienie brykieciarni).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Towarzystwo (Stowarzyszenie) to założona w 1991 r. organizacja pozarządowa (działająca w formie stowarzyszenia) o statusie pożytku publicznego, zajmującą się ochroną dzikich ptaków i miejsc, w których żyją. Celem Stowarzyszenia jest zachowanie dziedzictwa przyrodniczego dla dobra obecnych i przyszłych pokoleń. Działania te wspiera rzesza kilku tysięcy członków i wolontariuszy. Stowarzyszenie jest polskim partnerem światowej federacji towarzystw ochrony ptaków BirdLife Intenational. Wnioskodawca jest jedną z największych organizacji chroniących przyrodę w Polsce. Prowadzi działania zmierzające do ochrony ptaków, a przez to do ochrony całej przyrody. W celu zwiększenia skuteczności działań, są one skoncentrowane przede wszystkim na priorytetowych gatunkach, siedliskach i ostojach.

Jednym z przejawów prowadzenia aktywnych działań w zakresie ochrony ptaków jest projekt ukierunkowany na zachowanie i polepszenie jakości siedlisk wodniczki. W tym celu Stowarzyszenie zawarło z Komisją Europejską w dniu 24.08.2010 r. umowę na realizację projektu „Zarządzanie siedliskiem wodniczki (Acrocephaius paludicola) poprzez wdrożenie zrównoważonych systemów zagospodarowania biomasy”, finansowany ze środków funduszu LIFE (LIFE09NAT/PL/000260). W ramach projektu zdegradowane siedliska wodniczki zostają odtworzone lub ich stan zostaje polepszony poprzez usuwanie zakrzaczeń oraz koszenie porzuconych łąk. Działania takie wymagają jednak wdrożenia kompleksowych rozwiązań. Trzeba bowiem uświadomić sobie, iż bardzo ważnym problem w użytkowaniu siedlisk wodniczki był brak rozwiązania problemu wykorzystania biomasy (turzyce, trzciny, trawy). Późny pokos oraz słaba jakość z uwagi na wysoką zawartością wilgoci, w ogólnym przypadku nie pozwalają na wykorzystanie rolnicze siana. Z tego powodu, bardzo ważnym zadaniem stojącym przed OTOP było stworzenie, ulepszenie i przetestowanie innowacyjnych systemów wykorzystania biomasy z siedlisk wodniczki.

Spośród dostępnych alternatywnych rozwiązań, w przypadku działań skoncentrowanych na obszarze Doliny zdecydowano się na stworzenie zakładu przetwarzającego biomasę na brykiety/pellet. Formalnie, zakład ten działać będzie w ramach tzw. odpłatnej działalności statutowej, prowadząc działalność sklasyfikowaną pod nr PKD 16.29.Z: produkcja pozostałych wyrobów z drewna; produkcja wyrobów z korka, słomy i materiałów używanych do wyplatania. Służą temu działania („Zainstalowanie i uruchomienie brykieciarni”). Przedmiotem tych działań było przede wszystkim przygotowanie inwestycji, zakupienie i zainstalowanie maszyn oraz rozpoczęcie i prowadzenie produkcji ekologicznego materiału opałowego wytworzonego z biomasy pochodzącej w pierwszym rzędzie z siedlisk globalnie zagrożonego gatunku — wodniczki.

W szczególności, aby zapewnić miejsce pod wykonanie inwestycji, zakupiony został teren wraz z zabudowaniami, w miejscowości Trzcianne, powiat moniecki, województwo podlaskie. Następnie, przygotowując nabyty teren, wykonano prace porządkowe, a w istniejących tam budynkach dokonano remontów i adaptacji mających na celu dostosowanie pomieszczeń do zainstalowania i obsługi maszyn pelleciarni oraz zapewnienie odpowiednich warunków pracy dla załogi. Do przetwarzania biomasy zakupione zostały środki trwałe w postaci maszyn wchodzących w skład linii technologicznej służącej do przetwarzania biomasy na gotowy produkt. Urządzenia te zostały zainstalowane w dostosowanych wcześniej pomieszczeniach. W ramach inwestycji, dokonano także zakupu maszyn służących do obsługi zakładu, przykładowo do transportu biomasy nabyto szybki traktor (fasttrac) z przyczepami i podnośnikiem (żuraw), a do załadunku biomasy zakupiona została ładowarka teleskopowa.

Obecnie, po ukończeniu fazy testów, zakład rozpoczął produkcję i sprzedaż produktu. Docelowo ma on produkować do 4 500 ton pelletu rocznie.

Wnioskodawca wyjaśnia, że brykiety/pellet jest to materiał opałowy powstający w wyniku sprasowania biomasy pod bardzo dużym ciśnieniem; produkty te różnią się od siebie głównie gabarytami. W praktyce zatem, materiał będący odpadem wymagającym składowania bądź utylizacji, dzięki programowi ochrony wodniczki zostanie przetworzony w cenne źródło energii odnawialnej, nie powodującym dodatkowej emisji CO2.

Gotowy produkt ma być rozprowadzony w handlu hurtowym (do elektrowni) oraz detalicznym (na potrzeby ogrzewania gospodarstw domowych). Uzyskany przychód będzie stanowił ważne wsparcie dla zabiegów ochronnych prowadzonych w Dolinie Biebrzy, niemniej przewiduje się, iż nie będzie on wystarczająco wysoki, aby całkowicie pokryć koszty związane z koszeniem i zbieraniem biomasy. Uwzględniając aspekt środowiskowy i gospodarczy, jest to jednak najbardziej optymalny sposób utylizacji powstającego w wyniku koszenia surowca.

Zgodnie z wymogami nałożonymi przez Ustawę z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, Stowarzyszenie prowadzi księgi rachunkowe w sposób umożliwiający rachunkowe wyodrębnienie różnych form działalności (tj. nieodpłatnej oraz odpłatnej działalności pożytku publicznego) w stopniu umożliwiającym określenie przychodów, kosztów i wyników każdej z tych działalności.

Ponadto, zgodnie z wymogami Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Stowarzyszenie prowadzi ewidencję podatku naliczonego w sposób zapewniający możliwość odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, jak również związanych z czynnościami, w stosunku do których takie prawo nie występuje. W efekcie nie ma przeszkód aby precyzyjnie zidentyfikować kwoty podatku naliczonego związanego z opisanymi powyżej działaniami o sygnaturze C6 („Zainstalowanie i uruchomienie brykieciarni”).

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT (od 27.02.2006 r.), a w przedmiocie zapytania w przedstawionym stanie faktycznym nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa, postępowanie kontrolne organu kontroli skarbowej, a także w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z prowadzonymi w ramach odpłatnej działalności pożytku publicznego działaniami („Zainstalowanie i uruchomienie brykieciarni”) Stowarzyszeniu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów (w tym stanowiących środki trwałe) i usług, nabytych w celu realizacji tych działań?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego stanu faktycznego jak i poniższej argumentacji prawnej, Stowarzyszeniu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego (tj. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego) wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów (w tym stanowiących środki trwałe) i usług, nabytych w celu realizacji działań o sygnaturze C6. Przy czym, prawo to będzie dotyczyć pełnej kwoty podatku naliczonego, tj. bez konieczności określania jakichkolwiek odliczeń częściowych.

Art. 86 ust. 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r., Nr 54 poz. 535 ze zm., dalej „uptu”) zawiera ogólną zasadę, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 uptu, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przepis ten wyraża zatem fundamentalne prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Co więcej, prawo to wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług, zapewnia ono bowiem neutralność tego podatku dla podatników VAT, przy jednoczesnym faktycznym opodatkowaniu konsumpcji. Ma ono zapewniać, że podatek płacony przez podatnika VAT przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych w działalności opodatkowanej nie będzie stanowił dla niego faktycznego kosztu (obciążenia finansowego).

Wnioskodawca zwraca uwagę, iż zasada ogólna wyrażona w tym przepisie może mieć zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki (w świetle przedstawionego stanu faktycznego niniejszej sprawy rozważania na temat ograniczeń wynikających ze specyficznych modeli opodatkowania wydają się niecelowe). Tak więc prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje:

1/ podatnikowi w rozumieniu art. 15 uptu,

2/ w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wnioskodawca jest stowarzyszeniem działającym w oparciu o ustawę z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (tekst jednolity Dz.U. z 2001 r. Nr 79 poz. 855 ze zm., dalej „PoS”) oraz ustawę z dnia z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. z 2003 r. Nr 96 poz. 873 ze zm., dalej „DPPiW”).

Zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 2 PoS stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych. Stowarzyszenie samodzielnie określa swoje cele, programy działania i struktury organizacyjne oraz uchwala akty wewnętrzne dotyczące jego działalności. Stowarzyszenie opiera swoją działalność na pracy społecznej członków; do prowadzenia swych spraw może zatrudniać pracowników. Dalej, art. 33 PoS stanowi, iż majątek stowarzyszenia powstaje ze składek członkowskich, darowizn, spadków, zapisów, dochodów z własnej działalności, dochodów z majątku stowarzyszenia oraz z ofiarności publicznej. Stowarzyszenie, z zachowaniem obowiązujących przepisów, może przyjmować darowizny, spadki i zapisy oraz korzystać z ofiarności publicznej. Ponadto, w myśl art. 34 PoS stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą, według ogólnych zasad określonych w odrębnych przepisach. Dochód z działalności gospodarczej stowarzyszenia służy realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału między jego członków.

W tym miejscu Wnioskodawca zauważa, iż nie każdy przejaw odpłatnej, zarobkowej działalności stowarzyszenia należy automatycznie uznać za prowadzenie działalności gospodarczej. W przypadku organizacji prowadzących działalność pożytku publicznego — a z taką mamy do czynienia w niniejszej sprawie — art. 6 DPPiW (zarówno w brzmieniu obowiązującym od 12.03.2010 r., jak i przed tą datą) wyraźnie stanowi, że działalność pożytku publicznego nie jest, z pewnymi zastrzeżeniami działalnością gospodarczą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej (wcześniej „prawem działalności gospodarczej”) i może być prowadzona jako działalność nieodpłatna lub jako działalność odpłatna.

Działalnością nieodpłatną pożytku publicznego (zgodnie z definicją zawartą w art. 7 DPPiW w brzmieniu od 12.03.2010 r.) jest działalność prowadzona przez organizacje pozarządowe i podmioty wymienione w art. 3 ust. 3 DPPiW, w sferze zadań publicznych, o której mowa w art. 4 DPPiW, za które nie pobierają one wynagrodzenia.

Natomiast działalność odpłatna pożytku publicznego to w myśl art. 8 ust. 1 DPPiW (w brzmieniu od 12.03.2010 r.) m.in. działalność prowadzona przez organizacje pozarządowe i podmioty wymienione w art. 3 ust. 3 DPPiW, w sferze zadań publicznych, o której mowa w art. 4 DPPiW, za które pobierają one wynagrodzenie; przy czym zgodnie z zastrzeżeniem zawartym w ust. 2 tego artykułu przychód z działalności odpłatnej pożytku publicznego służy wyłącznie prowadzeniu działalności pożytku publicznego.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 18 DPPiW (w brzmieniu od 12.03.2010 r.) sfera zadań publicznych obejmuje także zadania w zakresie ekologii i ochrony zwierząt oraz ochrony dziedzictwa przyrodniczego.

A zatem, w oparciu o regulacje zawarte w ustawie Prawo o stowarzyszeniach oraz Ustawie o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie należy wnioskować, iż w ogólnym przypadku stowarzyszenie może prowadzić trzy rodzaje działalności: nieodpłatną, odpłatną oraz gospodarczą. Taki wniosek znajduje swoje formalne potwierdzenie w art. 10 DPPiW (w brzmieniu od 12.03.2010 r.) , w którym ustawodawca wprost posługuje się pojęciami:

1.  nieodpłatnej działalności pożytku publicznego,
2.  odpłatnej działalności pożytku publicznego,
3.  działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, iż prowadzenia tak różnorodnych form działalności obwarowane jest wymogiem rachunkowego wyodrębnienia tych form działalności w stopniu umożliwiającym określenie przychodów, kosztów i wyników każdej z tych działalności, z zastrzeżeniem przepisów o rachunkowości. Warto również zauważyć, iż warunek rachunkowego wyodrębnienia w odniesieniu od nieodpłatnej i odpłatnej działalności pożytku publicznego zawarty był również w brzmieniu art. 10 przed 12.03.2010 r.

Dodatkowym wymogiem wyrażonym przez ustawodawcę w ust. 3 art. 10 DPPiW jest nakaz, aby zakres prowadzonej działalności nieodpłatnej lub odpłatnej pożytku publicznego został określony w statucie lub w innym akcie wewnętrznym.

Rozróżnienie pomiędzy odpłatną działalnością a działalnością gospodarczą w praktyce może nastręczać pewnych trudności. Ustawodawca próbuje rozwiązać ten problem wprowadzając w art. 9 DPPiW pewne obiektywne kryteria kwalifikacji. I choć nowelizacja, która weszła w życie 12.03.2010 r. zmieniła niektóre wartości progowe zawarte w tej regulacji, należy jednak stwierdzić, że istota mechanizmu pozwalającego oddzielić działalność odpłatną od działalności gospodarczej pozostała bez zmian od momentu uchwalenia ustawy. Po pierwsze, ustawodawca zakłada, że wynagrodzenie uzyskiwane przez organizację ma jedynie na celu pokrycie kosztów odpłatnej działalności - w efekcie działalność ta nie powinna generować dodatkowych dochodów (rozumianych jako różnica między przychodem a kosztami). Po drugie, wynagrodzenie osoby fizycznej z tytułu zatrudnienia przy wykonywaniu statutowej działalności odpłatnej pożytku publicznego nie może być wyższe od zdefiniowanych w ustawie progów. Niespełnienie którejkolwiek z powyższych przesłanek skutkuje uznaniem odpłatnej działalności za działalność gospodarczą, z czym wiąże się przykładowo obowiązek dokonania stosownej rejestracji.

Należy także dostrzec istotne zastrzeżenia poczynione przez ustawodawcę w ust. 3 art. 9 DPPiW. Otóż, w myśl tego przepisu, nie można prowadzić odpłatnej działalności pożytku publicznego i działalności gospodarczej w odniesieniu do tego samego przedmiotu działalności.

Reasumując, w świetle przedstawionego wcześniej stanu faktycznego i wskazanych powyżej regulacji prawnych, sam zamiar czy też faktyczne dokonywanie przez Stowarzyszenie produkcji i odpłatnej dostawy produktów (pelletu) nie oznacza jeszcze, iż Stowarzyszenie prowadzi działalność gospodarczą (w rozumieniu wskazanych wcześniej ustaw). Zauważyć trzeba, iż Wnioskujący uznaje tę działalność jako odpłatną działalność statutową.

Mając jednak na uwadze odrębność regulacji podatkowych, w tym w szczególności autonomiczność definicji działalności gospodarczej zamieszczonej w uptu należy rozważyć, czy prowadzenie przez Stowarzyszenie opisanej powyżej odpłatnej działalności statutowej w zakresie działania o sygnaturze C6 można uznać za przejaw prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 uptu. Konsekwencją uznania takiej działalności za działalność gospodarczą w rozumieniu uptu, musi być uznanie, iż w zakresie działań o sygnaturze C6 Stowarzyszenie z mocy samej ustawy uzyskuje przymiot podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 uptu.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 i 2 uptu, co do zasady, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Przy czym, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Do 31.03.2013 r. ust. 2 wspomnianego artykułu zawierał zastrzeżenie, iż z działalnością gospodarczą będziemy mieli do czynienia również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. W kontekście niniejszej sprawy, kwestia zmiany brzmienia art. 15 uptu ma drugorzędne znaczenie, gdyż nie mamy do czynienia z jednorazową transakcją, a zamiar produkcji i sprzedaży pelletu w sposób częstotliwy przez Stowarzyszenie nie ulega wątpliwości.

Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Uznaje się, że uniwersalny charakter powyższej definicji pozwala na objęcie pojęciem podatnika tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

I choć ustawa nie wyraża tego wprost, przyjąć należy, że działalnością gospodarczą jest w zasadzie tylko ta aktywność, która wykonywana jest zawodowo, w sposób profesjonalny. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Z sytuacją występowania w profesjonalnym obrocie gospodarczym mamy niewątpliwie do czynienia w niniejszej sprawie.

W ramach działań o sygnaturze C6 zbudowano zakład mogący produkować w sposób ciągły określony produkt, który ma być następnie zbywany na rynku. Stowarzyszenie występuje zatem w obrocie gospodarczym w charakterze producenta. Co więcej, od samego początku Stowarzyszenie w sposób świadomy i zamierzony chce brać udział w profesjonalnym obrocie gospodarczym występując w charakterze podatnika VAT, gdyż kwestia przetwarzania biomasy wymaga stałych i systematycznych działań nie jest to zatem problem jednorazowy.

Sposób ustalania ceny produktu (tj. ustalenia jej na poziomie, który zapewnia jedynie pokrycie odpowiednich kosztów produkcji, bez marży zysku) nie może być przeszkodą w uznaniu prowadzonej działalności za działalność gospodarczą w rozumieniu uptu. Z zasad wyrażonych w art. 15 uptu bezpośrednio wynika, iż możliwość uznania aktywności danego podmiotu za działalność gospodarczą w rozumieniu uptu nie jest uzależnione od celu takiej działalności ani od jej rezultatu. W szczególności, działalność gospodarcza nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku. Teza ta pozwala na uznanie za podatników VAT różnego rodzaju organizacji o charakterze non profit, organów administracji publicznej, czyli wszelkich podmiotów, które nie działają w celu osiągnięcia zysku (czego przykładem może być właśnie odpłatna działalność statutowa stowarzyszenia, która z samej definicji nie może przynosić zysków, gdyż wynagrodzenie ma co najwyżej pokryć koszty tej działalności). Na marginesie Wnioskodawca wspomina, że w świetle orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, podmiot, który wykonuje wyłącznie czynności nieodpłatne, nie może być uznany za podatnika VAT (tak ETS w orzeczeniu 89/81). Nie wykonuje on bowiem wówczas żadnych czynności opodatkowanych. Z sytuacją taką nie mamy jednak do czynienia w niniejszej sprawie.

Nie bez znaczenia jest również fakt, iż działalność gospodarcza w rozumieniu uptu nie jest także uzależniona od jej rezultatu. Najogólniej rzecz biorąc, działalność gospodarcza ma miejsce nawet wówczas, gdy nie przyniosła żadnych widocznych efektów. Stwierdzenie to jest o tyle istotne, że pozwala na uznanie, iż prowadzenie działalności gospodarczej obejmuje również podjęcie czynności przygotowawczych do jej faktycznego uruchomienia (rozpoczęcia). Fakt ten był wielokrotnie podkreślany w orzecznictwie ETS. Powołując się na zasadę neutralności podatku wskazywano, że wstępne wydatki inwestycyjne poniesione w celu uruchomienia działalności gospodarczej przesądzają o fakcie jej prowadzenia, nadając podmiotowi status podatnika VAT. W związku z tym ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług, które miałyby być przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej (teza taka wynika przykładowo z orzeczenia ETS o sygnaturze C-268/83).

A zatem, brak jest przeszkód aby uznać, iż działalność gospodarcza w rozumieniu uptu miała miejsce już na etapie tworzenia i testowania zakładu do produkcji pelletu.

Tak więc, w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz powyższych rozważań, odpłatną działalność statutową w zakresie działań o sygnaturze C6 („Zainstalowanie i uruchomienie brykieciarni”) należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 uptu, a samo Stowarzyszenie jako podmiot działający w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 uptu, co do zasady, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w art. 8 ust. 1 uptu wskazano, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 uptu.

Wskazać należy, że czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Mając powyższe na uwadze, aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności dokonywanej w zamian za opłatę, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego. Nie ulega wątpliwości, iż zbywanie produktów (pelletu) poprzez ich sprzedaż spełnia postawione wyżej wymogi. Jak bowiem wskazano w opisie stanu faktycznego, gotowy produkt będzie rozprowadzony w handlu hurtowym (do elektrowni) oraz detalicznym (na potrzeby ogrzewania gospodarstw domowych).

Dodatkowo, zauważyć trzeba, że z ogólnych zasad VAT wynika, iż dostawa towarów oraz świadczenie usług podlegają opodatkowaniu tylko wówczas, gdy są wykonywane przez podatnika podatku od towarów i usług działającego dla tych czynności w takim właśnie charakterze. Wymóg ten akcentowany jest także w regulacjach dyrektywy VAT z 2006 r.

Jak wykazano już wcześniej, Stowarzyszenie w ramach działań o sygnaturze C6 występuje w charakterze podatnika VAT. Tak więc sprzedaż produktów (pelletu), dokonywana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze (tj. w tym przypadku przez Stowarzyszenie), jest bezsprzecznie czynnością opodatkowaną w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu., będzie to bowiem typowa odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Rozważyć należy również istnienie związku pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a wskazanymi powyżej czynnościami opodatkowanymi. Zgodnie z poglądami wyrażanymi w literaturze przedmiotu, nie można absolutyzować wymogu istnienia bezpośredniego związku jako warunku odliczenia podatku naliczonego. W niektórych przypadkach bowiem związek tego rodzaju nie występuje, chociaż nabyte towary i usługi niewątpliwie służą wyłącznie czynnościom opodatkowanym. Także w orzecznictwie sądów administracyjnych wyrażono pogląd że „prawo do odliczenia podatku istnieje nawet wtedy, gdy nie można ustalić bezpośredniego związku pomiędzy zakupem a opodatkowaną transakcją, czyli w niektórych sytuacjach prawo do odliczenia może przysługiwać podatnikowi nawet w przypadku braku konkretnej transakcji opodatkowanej, jeżeli zakup związany jest z działalnością podatnika, która, co do zasady, podlega opodatkowaniu (lub daje prawo do odliczenia podatku mimo zwolnienia), a brak związku z konkretną transakcją opodatkowaną wynika z czynników obiektywnych, zwykle niezależnych od podatnika — tak WSA we Wrocławiu, wyrok z dnia 15 czerwca 2009 r. I SA/Wr 1368/08.

I choć na etapie tworzenia i testowania zakładu nie występowały jeszcze konkretne czynności opodatkowane, do których w bardziej lub mniej bezpośredni sposób można by przypisać dokonane zakupy, trudno jednak negować, że zakupy towarów i usług na potrzeby realizacji działań o sygnaturze C6, których celem w istocie było uruchomienie konkretnego zakładu produkcyjnego, mają bardzo bliski i oczywisty związek z występującymi już czynnościami opodatkowanymi. Przykładowo, bez zgromadzenia odpowiedniego majątku produkcyjnego (maszyny, urządzenia etc.) produkcja i w efekcie obecna sprzedaż produktów nie byłyby w ogóle możliwe. A zatem nabyte towary i usługi miały służyć i obecnie faktycznie służą wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT.

Takie ujęcie problemu koresponduje z akceptowanym w doktrynie prawa podatkowego stwierdzeniem, że do powstania prawa do odliczenia wystarczające jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy podatkiem naliczonym a tą częścią działalności podatnika, która jest przedmiotem opodatkowania VAT (podkreślono zatem podatkowy charakter danej części działalności podatnika a nie wystąpienie konkretnych transakcji). W związku z tym VAT naliczony przy nabyciu towarów i usług bezpośrednio związanych z tą częścią działalności, która jest przedmiotem VAT, może co do zasady w całości podlegać odliczeniu.

Z uwagi na dopuszczoną przez DPPiW możliwość prowadzenia zarówno nieodpłatnej jak i odpłatnej działalności pożytku publicznego, poruszyć trzeba również kwestię zakresu, w jakim Stowarzyszeniu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 90 uptu) oraz ewentualnego ograniczenia kwoty, która stanowić będzie podatek naliczony (w przypadku wystąpienia sytuacji wskazanej w dodanym z dniem 01.01.2011 r. ust. 7b w art. 86 uptu).

Dokonane w ramach działań C6 zakupy towarów i usług przeznaczone były wyłącznie na cele związane z utworzeniem i zorganizowaniem pracy zakładu produkcyjnego. Tak też są faktycznie wykorzystywane. Decyduje o tym już sam rodzaj dokonanych zakupów oraz ich fizyczna lokalizacja (teren tworzonego zakładu). Nie zachodzi zatem potrzeba stosowania odliczeń częściowych. Ponadto, zgodnie z wymogiem art. 109 ust. 3 w zw. z 90 ust. 1 uptu, Stowarzyszenie prowadzi odpowiednią ewidencję podatku naliczonego, umożliwiającą odrębne określenie wszystkich kwot podatku naliczonego związanego z działaniami C6.

Nie występuje także sytuacja, w której poniesionoby nakłady na nieruchomości wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej (w rozumieniu uptu), jak i do celów innych, co skutkowałoby koniecznością odliczenia podatku naliczonego według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, Stowarzyszeniu powinno przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego.

Podnieść trzeba również, że dla prawa do odliczenia nie ma znaczenia źródło finansowania wydatków na nabycie towarów i usług, w tym podatku naliczonego. Pokrycie tych wydatków (w tym podatku naliczonego) nie z własnych środków podatnika, nie pozbawia go prawa do odliczenia podatku. W szczególności, pokrycie wydatków na nabycie towarów i usług dotacjami nie pozbawia takiego prawa. Ani sam fakt otrzymania dotacji nie rodzi bowiem bezpośrednich skutków w zakresie odliczania podatku naliczonego ani efektywne sfinansowanie określonych wydatków dotacją nie ma bezpośredniego znaczenia dla możliwości odliczenia VAT naliczonego przy zakupach związanych z czynnościami, na które otrzymana została dotacja. Rolą prawa do odliczenia podatku jest bowiem uwolnienie podatnika prowadzącego działalność gospodarczą od finansowego ciężaru podatku. Liczy się jedynie obiektywny fakt przeznaczenia towarów i usług obciążonych podatkiem do działalności opodatkowanej. Zatem, w kontekście niniejszej sprawy, okoliczność, iż zakupy te finansowane były ze środków funduszu LIFE (LIFEO9NAT/PL/000260), nie wpływa w żadnym stopniu na ustalenie prawa do odliczenia podatku VAT.

Z przedstawionego stanu faktycznego oraz powyższych rozważań wynika, iż towary (w tym zaliczone do środków trwałych) i usługi nabyte w celu realizacji działań („Zainstalowanie i uruchomienie brykieciarni”) służyć będą czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług. Stwierdzić zatem należy, iż spełniona jest również druga przesłanka zawarta w art. 86 ust. 1 uptu. Fakt, iż wspomniane towary i usługi wykorzystywane są wyłącznie w związku z czynnościami opodatkowanymi uprawnia do odliczeń w pełnym zakresie.

Na końcu Wnioskodawca zwraca również uwagę na brak wystąpienia przesłanki negatywnej wyrażonej w art. 88 ust. 4 uptu, tj. zasady, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96 uptu. Jak wskazano już w opisie stanu faktycznego, od 27.02.2006 r. Stowarzyszenie jest zarejestrowane jako podatnik VAT czynny.

Reasumując, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, jak i zaprezentowanej argumentacji prawnej, w niniejszym przypadku zdaniem Wnioskodawcy, zasadne jest stanowisko, iż w zakresie prowadzenia działań o sygnaturze C6 („Zainstalowanie i uruchomienie brykieciarni nad Biebrzą”) Stowarzyszenie powinno być uznane za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu uptu, działający w charakterze podatnika VAT, a zakupy dokonane w związku z realizacją wskazanych działań C6 służą czynnościom opodatkowanym. W efekcie Stowarzyszeniu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego (tj. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego) wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów (w tym stanowiących środki trwałe) i usług, nabytych w celu realizacji działań o sygnaturze C6. Przy czym, prawo to będzie dotyczyć pełnej kwoty podatku naliczonego, tj. bez konieczności określania jakichkolwiek odliczeń częściowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.) w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Generalna zasada określona w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Ustawa wyłącza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. Ustawodawca stworzył bowiem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 88 ust. 4 ww. ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Jeżeli natomiast dany towar lub usługa służy lub ma służyć czynnościom nieuprawniającym do odliczenia podatku VAT (niepodlegającym opodatkowaniu lub zwolnionym z podatku VAT) w momencie dokonywania zakupu podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT.

Z okoliczności niniejszej sprawy wynika, że Wnioskodawca to organizacja pozarządowa (działająca w formie stowarzyszenia) o statusie pożytku publicznego, zajmującą się ochroną dzikich ptaków i miejsc, w których żyją. Jednym z przejawów prowadzenia aktywnych działań w zakresie ochrony ptaków jest projekt ukierunkowany na zachowanie i polepszenie jakości siedlisk wodniczki. W tym celu, w dniu 24.08.2010 r. Stowarzyszenie zawarło z Komisją Europejską umowę na realizację projektu „Zarządzanie siedliskiem wodniczki (Acrocephaius paludicola) poprzez wdrożenie zrównoważonych systemów zagospodarowania biomasy”, finansowanego ze środków funduszu LIFE (LIFE09NAT/PL/000260). W ramach stworzenia, ulepszenia i przetestowania innowacyjnych systemów wykorzystania biomasy z siedlisk wodniczki zdecydowano się na stworzenie zakładu przetwarzającego biomasę na brykiety/pellet. Zakład ten działać będzie w ramach tzw. odpłatnej działalności statutowej, prowadząc działalność sklasyfikowaną pod nr PKD 16.29.Z: produkcja pozostałych wyrobów z drewna; produkcja wyrobów z korka, słomy i materiałów używanych do wyplatania. Służą temu działania („Zainstalowanie i uruchomienie brykieciarni”). Przedmiotem tych działań było przede wszystkim przygotowanie inwestycji, zakupienie i zainstalowanie maszyn oraz rozpoczęcie i prowadzenie produkcji ekologicznego materiału opałowego wytworzonego z biomasy pochodzącej w pierwszym rzędzie z siedlisk globalnie zagrożonego gatunku — wodniczki. W szczególności, aby zapewnić miejsce pod wykonanie inwestycji, zakupiony został teren wraz z zabudowaniami. Następnie w istniejących budynkach dokonano remontów i adaptacji mających na celu dostosowanie pomieszczeń do zainstalowania i obsługi maszyn pelleciarni oraz zapewnienie odpowiednich warunków pracy dla załogi. Do przetwarzania biomasy zakupione zostały środki trwałe w postaci maszyn wchodzących w skład linii technologicznej służącej do przetwarzania biomasy na gotowy produkt. W ramach inwestycji, dokonano także zakupu maszyn służących do obsługi zakładu, przykładowo do transportu biomasy nabyto szybki traktor (fasttrac) z przyczepami i podnośnikiem (żuraw HDS), a do załadunku biomasy zakupiona została ładowarka teleskopowa. Obecnie, po ukończeniu fazy testów, zakład rozpoczął produkcję i sprzedaż produktu. Gotowy produkt ma być rozprowadzony w handlu hurtowym (do elektrowni) oraz detalicznym (na potrzeby ogrzewania gospodarstw domowych). Uzyskany przychód będzie stanowił ważne wsparcie dla zabiegów ochronnych prowadzonych w Dolinie Biebrzy.

Podkreślić należy, że decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Zatem w każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo – prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Na mocy art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że z przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towaru, w rozumieniu art. 7 cyt. ustawy i świadczenie usług, o którym mowa art. 8 ww. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 roku, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W niniejszych okolicznościach Wnioskodawca w ramach działań o sygnaturze C6 zbudował zakład produkujący brykiety/pellet. Produkt ten ma być odpłatnie rozprowadzany w handlu hurtowym i detalicznym. W konsekwencji oznacza to, że odpłatna sprzedaż - przez Wnioskodawcę prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług - wyprodukowanego materiału opałowego na rzecz innych podmiotów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT od 27 lutego 2006 roku. Dokonane w ramach działań C6 zakupy towarów i usług przeznaczone były wyłącznie na cele związane z utworzeniem i zorganizowaniem pracy zakładu produkcyjnego. Tak też są faktycznie wykorzystywane. Decyduje o tym rodzaj dokonanych zakupów oraz ich fizyczna lokalizacja (teren tworzonego zakładu). Ponadto, zgodnie z wymogiem art. 109 ust. 3 w zw. z 90 ust. 1 uptu Stowarzyszenie prowadzi ewidencję podatku naliczonego w sposób zapewniający możliwość odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, jak również związanych z czynnościami w stosunku do których takie prawo nie występuje. W efekcie Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować kwoty podatku naliczonego związanego z działaniami o sygnaturze C6 („Zainstalowanie i uruchomienie brykieciarni”).

Zamierzenia przedmiotowego projektu dotyczą odpłatnej sprzedaży wyprodukowanego przez Wnioskodawcę gotowego produktu w postaci brykietu/pelletu. Uzyskany przychód będzie wsparciem dla zabiegów ochronnych prowadzonych w Dolinie Biebrzy. W myśl powyższych przepisów oraz w oparciu o przedstawiony opis stanu faktycznego należy stwierdzić, iż nabywane towary i usługi związane z realizacją przedmiotowego projektu zostaną wykorzystane przez Wnioskodawcę – czynnego podatnika podatku VAT – wyłącznie do prowadzenia czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Po zakończeniu projektu Wnioskodawca odpłatnie będzie dostarczać wyprodukowane towary do elektrowni lub na potrzeby ogrzewania gospodarstw domowych.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy w świetle przywołanych uregulowań stwierdzić należy, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, że w związku z działaniami („Zainstalowanie i uruchomienie brykieciarni”) prowadzącymi do odpłatnej sprzedaży powstałego w procesie produkcji materiału opałowego (brykiety/pellet) Stowarzyszeniu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów (w tym stanowiących środki trwałe) i usług, nabytych w celu realizacji tych działań. Z uwagi na odrębne przyporządkowanie kwot podatku naliczonego związanego wyłącznie z działaniami („Zainstalowanie i uruchomienie brykieciarni”) prawo to dotyczyć będzie pełnej kwoty podatku naliczonego, tj. bez konieczności określania jakichkolwiek odliczeń częściowych.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.