Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-23/10-4/TR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-03-17
Teza: Czy środki pieniężne wypłacone na rzecz Wnioskodawcy z tytułu pełnienia funkcji Dyrektora Spółki podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terytorium Polski, czy też środki te, zgodnie z art. 27 ust 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wpływają jedynie na zasady ustalenia stawki podatku mającej zastosowanie do dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce według skali podatkowej?
Słowa kluczowe: Cypr; dochód; dochód-dochody uzyskiwane za granicą; dyrektor; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2009 r. (data wpływu 28 grudnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   opodatkowania dochodów z tytułu dywidend wypłacanych przez spółkę mającą siedzibę na terytorium Cypru,
*   opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru,
*   opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem udziałów w spółce z siedzibą na Cyprze (dalej Spółka).

Z tytułu posiadanych udziałów Spółka może dokonywać na Jego rzecz wypłaty dywidend.

Ponadto, w przypadku pełnienia funkcji członka zarządu w Spółce, Zainteresowany może otrzymywać z tego tytułu wynagrodzenie.

Tytułem do wypłaty wynagrodzenia może być także pełnienie funkcji Dyrektora w Spółce (w sytuacji pełnienia funkcji Dyrektora Wnioskodawca nie będzie zasiadał w Zarządzie).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy obliczając wysokość podatku z tytułu otrzymanej dywidendy wypłacanej przez Spółkę, który podlega zapłacie na terytorium Polski, Wnioskodawca może obniżyć polski podatek o podatek, jaki może być nałożony przez państwo cypryjskie, czyli o podatek wynoszący 10% od otrzymanych dywidend, niezależnie od tego czy podatek ten faktycznie zostanie pobrany przez państwo cypryjskie?
2.  Czy środki pieniężne wypłacone na rzecz Wnioskodawcy z tytułu zasiadania w Zarządzie Spółki podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terytorium Polski, czy też środki te, zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wpływają jedynie na zasady ustalenia stawki podatku mającej zastosowanie do dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce według skali podatkowej?
3.  Czy środki pieniężne wypłacone na rzecz Wnioskodawcy z tytułu pełnienia funkcji Dyrektora Spółki podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terytorium Polski, czy też środki te, zgodnie z art. 27 ust 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wpływają jedynie na zasady ustalenia stawki podatku mającej zastosowanie do dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce według skali podatkowej?

Tutejszy organ informuje, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na trzecie z wyżej przedstawionych pytań, natomiast w zakresie pozostałych pytań zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia, i tak:

*   w zakresie pytania pierwszego – interpretacja indywidualna wydana w dniu 17 marca 2010 r. nr ILPB2/415-23/10-2/TR,
*   w zakresie pytania drugiego – interpretacja indywidualna wydana w dniu 17 marca 2010 r. nr ILPB2/415-23/10-3/TR.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania 3, wyjaśnienia dotyczące zasad opodatkowania wynagrodzenia członka zarządu znajdują zastosowanie także w odniesieniu do zasad opodatkowania wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji Dyrektora, który nie jest członkiem zarządu. Wynika to wprost z art. 16 umowy między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej dnia 8 grudnia 1993 r. w Warszawie (Dz. U. z 1993 r., Nr 117, poz. 523; dalej UPO), który stanowi, iż wynagrodzenia Dyrektorów mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się państwie, czyli w omawianej sytuacji na Cyprze. Omawiany przepis UPO dotyczy zatem zarówno wynagrodzeń członków zarządu jak i wynagrodzeń Dyrektorów zarządzających spółką, którzy nie są członkami zarządu.

Powyższy wniosek znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydanych przez Ministra Finansów. Przykładowo, w piśmie z dnia 7 lipca 2007 r. (nr DD4-033-066/lDy/07/125) Minister wyraził następujący pogląd:

„Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Podatnik posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski (podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu). Podatnik uzyskuje dochody z tytułu pełnienia funkcji dyrektora, obejmujących m.in. zarządzanie majątkiem spółki i działanie w imieniu spółki posiadającej siedzibę na Cyprze.

(\`(...)\`)

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, Minister Finansów uważa, iż prawidłowe jest stanowisko Podatnika zgodnie z którym uzyskiwany przez niego dochód z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy, tj. na Cyprze i w Polsce. Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 pkt a) umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy tzw. metodę wyłączenia z progresją. Oznacza to, iż dochód Podatnika uzyskany na Cyprze jest zwolniony od opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli Podatnik uzyskałaby inne dochody w danym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Podatnika podlegającego opodatkowaniu w Polsce”.

Powyższy pogląd potwierdzony został także w piśmie Ministra Finansów z dnia 7 sierpnia 2007 r. (nr DD4/033-0561/JG/07/986).

Treść wyjaśnień, na które powołuje się Wnioskodawca, dotyczące zasad opodatkowania wynagrodzenia członka zarządu brzmi następująco:

„Wynagrodzenie wypłacone przez Spółkę na rzecz Zainteresowanego z tytułu pełnienia funkcji członka Zarządu nie prowadzi do powstania obowiązku do zapłaty podatku dochodowego w Polsce z tytułu otrzymania tego wynagrodzenia. Wynagrodzenie to wpływa jednie na zasady ustalenia stawki podatku w Polsce, znajdującej zastosowanie do opodatkowania dochodów podlegających opodatkowaniu według skali podatkowej.

Zgodnie z art. 16 umowy między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej dnia 8 grudnia 1993 r. w Warszawie (Dz. U. z 1993 r., Nr 117, poz. 523; dalej UPO), wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Powyższa umowa stanowi, iż w przypadku rozbieżności przy interpretacji jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim.

Art. 16 UPO w wersji angielskiej odnosi się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako „the board of directors” („rada dyrektorów”), który powinien być rozumiany szerzej niż „rada nadzorcza”. Oznacza to, iż art. 16 znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji członka zarządu w Spółce.

Zgodnie z art. 16 UPO, dochód osoby mającej miejsce zamieszkania na terytorium Polski z tytułu członkostwa w zarządzie spółki mającej siedzibę na Cyprze, może być opodatkowany na Cyprze. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować określoną w UPO metodę unikania podwójnego opodatkowania - metoda wyłączenia z progresją.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt a UPO, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami UPO może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie - z zastrzeżeniem postanowień litery b) niniejszego artykułu (przepis ten odnosi się do zasad opodatkowania dochodu biernego, m. in. dywidend) - zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania. Z przepisu tego wynika, iż jeżeli dany dochód może być opodatkowany na terytorium Cypru, dochód ten podlega zwolnieniu w Polsce z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, zgodnie z art. 24 ust. 4 UPO, jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem UPO dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

Zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, i dochody te są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych, podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W świetle powyższych wyjaśnień Wnioskodawca stwierdza, iż dochód uzyskany przez osobę fizyczną z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu w spółce cypryjskiej będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 UPO. Dochód ten podlega zatem opodatkowaniu na terytorium Cypru i nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 pkt a) UPO w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe potwierdza interpretacja Ministra Finansów z 12 września 2006 r., sygn. DD4/PB6/033-0700-mk/JG/06/SM6-3929 odnosząca się do opodatkowania w Polsce dochodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

W interpretacji tej czytamy:

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, Minister Finansów uważa, iż prawidłowe jest stanowisko Pani X, zgodnie z którym uzyskiwany przez nią dochód z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy, tj. na Cyprze i w Polsce. Jednocześnie w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując określoną w art. 24 ust. 1 pkt a) umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy tzw. metodę wyłączenia z progresją. Oznacza to, iż dochód Podatniczki uzyskany na Cyprze jest zwolniony od opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli Podatniczka uzyskałaby inne dochody w danym roku podatkowym podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Podatniczki podlegającego opodatkowaniu w Polsce.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Powołane przepisy – w myśl art. 4a ww. ustawy - stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 16 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), zwanej dalej umową, wynagrodzenia dyrektorów i inne podobne należności, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z tytułu członkostwa w radzie nadzorczej spółki mającej siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Art. 30 umowy stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim. Postanowienia art. 16 umowy w wersji angielskiej odnoszą się jednoznacznie do wszelkich wynagrodzeń wypłaconych w zamian za pełnienie funkcji członka w organie określanym jako „the board of directors” („rada dyrektorów”), który powinien być rozumiany szerzej niż „rada nadzorcza” w rozumieniu przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych. Oznacza to, iż art. 16 umowy znajdzie również zastosowanie do wynagrodzeń wypłacanych w zamian za pełnienie funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej.

W przedmiotowej sprawie, zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca będzie otrzymywać wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru.

W myśl art. 16 ww. umowy, dochód osoby mającej miejsce zamieszkania na terytorium Polski pełniącej funkcję dyrektora spółki mającej siedzibę na Cyprze, może być opodatkowany w państwie źródła, tj. na Cyprze oraz w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) umowy, należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania. W tym wypadku jest to tzw. metoda wyłączenia z progresją. Zgodnie z tą metodą, jeżeli podatnik, który jest polskim rezydentem, osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami dwustronnej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska będzie zwalniać taki dochód lub majątek od opodatkowania.

Postanowienie w umowie, że danego rodzaju dochód „może podlegać” opodatkowaniu w jednym z państw (najczęściej w państwie źródła) nie oznacza, że podatnik może wybrać państwo, w którym opodatkuje swój dochód i zapłaci podatek. Postanowienie to wskazuje natomiast, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji). Przypisanie prawa do opodatkowania nie ma tutaj charakteru wyłączności.

Ewentualny brak regulacji dotyczących opodatkowania tego rodzaju dochodów na Cyprze nie wpływa na sytuację Wnioskodawcy na gruncie polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wyklucza to bowiem zastosowania metody unikania podwójnego opodatkowania, przewidzianej stosowną konwencją międzynarodową. Rzeczpospolita Polska, zawierając umowę bilateralną z Cyprem, nie wyzbyła się bowiem uprawnienia do opodatkowania tych dochodów. W sytuacji, gdy zapis umowy mówi, że dochody mogą być opodatkowane w państwie źródła, nie oznacza to, że państwo rezydencji nie ma prawa ich opodatkować, natomiast obowiązkiem państwa rezydencji w takiej sytuacji jest zapewnienie uniknięcia podwójnego opodatkowania takich dochodów poprzez zastosowanie metody określonej w umowie.

Stosownie do art. 24 ust. 4 umowy, jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem tej umowy dochód lub majątek będący własnością osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie jest zwolniony z podatku w tym Państwie, wówczas to Państwo może jednak przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby wziąć pod uwagę dochód lub majątek zwolniony z opodatkowania.

Zgodnie z powyższym, dochód uzyskany przez podatnika z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce na Cyprze jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, przy czym jeżeli podatnik uzyskałby w danym roku podatkowym inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce, dochód uzyskany na Cyprze powinien zostać uwzględniony dla potrzeb obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Podatek określa się wówczas, stosownie do art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Reasumując, uzyskiwane przez Zainteresowanego dochody z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce mającej siedzibę na terytorium Cypru będą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 umowy, tj. na Cyprze i w Polsce. Jednakże w Polsce należy uniknąć podwójnego opodatkowania, stosując tzw. metodę wyłączenia z progresją, określoną w art. 24 ust. 1 pkt a) umowy w zw. z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie tut. Organ zaznacza, iż przychód uzyskany przez Zainteresowanego podlega w Polsce opodatkowaniu, jednak jak wskazano wyżej, korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że powołane przez Wnioskodawcę pisma Ministra Finansów wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.