Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.444.2018.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-07
Teza: Czy członkowie PGK stosują właściwą metodę obliczania tzw. klucza przychodowego w celu przypisania kosztów mieszanych przyporządkowanych do jednego źródła przychodów (przychodów z innych źródeł przychodów) do działalności opodatkowanej lub zwolnionej, zgodnie z art. 15 ust. 2 updop, tj.: współczynnik (w %) = przychody z działalności pozarolniczej (opodatkowane) w roku podatkowym/ogółem przychody w roku podatkowym (pozarolnicze + rolnicze + dotacje/dofinansowania z ARiMR czy Programu Operacyjnego „Rybactwo i Morze” faktycznie otrzymane w roku podatkowym) x 100%?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność rolnicza; koszt-koszty uzyskania przychodów; proporcja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 października 2018 r. (data wpływu 25 października 2018 r.) uzupełnionym 20 grudnia 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy członkowie PGK stosują właściwą metodę obliczania tzw. klucza przychodowego w celu przypisania kosztów mieszanych przyporządkowanych do jednego źródła przychodów - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2018 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy członkowie PGK stosują właściwą metodę obliczania tzw. klucza przychodowego w celu przypisania kosztów mieszanych przyporządkowanych do jednego źródła przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 6 grudnia 2018 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.444.2018.1.MS wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 20 grudnia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (sformułowany ostatecznie w uzupełnieniu wniosku):

Spółka X Sp. z o.o. tworzy wraz z 8 podmiotami, tj. Spółką A Sp. z o.o., Spółką B Sp. z o.o., Spółką C Sp. z o.o., Spółką D Sp. z o.o., Spółką E Sp. z o.o., Spółką F Sp. z o.o., Spółką G Sp. z o.o. i Spółką H Sp. z o.o., - podatkową grupę kapitałową o nazwie PGK (dalej: „PGK”, „Grupa”, „Wnioskodawca”) w rozumieniu art. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm. – winno być t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „updop”).

Spółka X Sp. z o.o. jest spółką dominującą w Grupie, o której mowa w art. 1a ust. 2 pkt 2 lit. b updop, natomiast pozostałe spółki to podmioty zależne.

Spółka X Sp. z o.o. prowadzi działalność:

*   rolniczą w zakresie produkcji roślinnej, w ramach której świadczy usługi związane z uprawą roli, a także prowadzi handel towarami,
*   pozarolniczą, w tym świadczy usługi na rzecz spółek zależnych w zakresie wsparcia, np. usługi serwisowe, księgowe.

Podstawową działalnością spółek zależnych jest działalność rolnicza, z której przychody pozostają wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1 updop.

Spółka X Sp. z o.o., pełni funkcję spółki holdingowej, w tym jest odpowiedzialna za nawiązywanie i utrzymywanie relacji biznesowych z kontrahentami w zakresie nabywania produktów niezbędnych do prowadzenia działalności rolnej przez spółki zależne oraz do sprzedaży produktów rolnych wytwarzanych przez ww. spółki.

PGK została utworzona na podstawie umowy podatkowej grupy kapitałowej zawartej w formie aktu notarialnego 6 września 2017 r., która została zarejestrowana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 12 października 2017 r. PGK została utworzona na okres 3 lat podatkowych i rozpoczęła swoją działalność z dniem 1 stycznia 2018 r.

Grupa jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a dla ustalenia dochodu lub straty podatkowej grupy kapitałowej, wszystkie spółki wchodzące w skład Grupy muszą pierwotnie ustalić swój podatkowy wynik finansowy i w tym celu obliczyć dochód lub stratę według zasad wskazanych w art. 7 ust. 1-3 updop.

W związku z prowadzeniem działalności rolniczej Spółka X z o.o. wraz ze spółkami zależnymi korzystają w 2018 r. z różnych form wsparcia współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej dla obszarów wiejskich i produkcji rolniczej, w tym gł. płatności (dopłat) w ramach systemów wsparcia bezpośredniego do prowadzonych upraw rolniczych, takich jak:

*   Jednolita Płatność Obszarowa,
*   płatność za zazielenie,
*   płatność redystrybucyjna,
*   płatność do powierzchni upraw strączkowych na ziarno,
*   kwota zwrotu dyscypliny finansowej,
*   płatność rolno-środowiskowo-klimatyczna (PROW 2014-2020),
*   płatności dla obszarów z ograniczeniami naturalnymi lub innymi szczególnymi ograniczeniami (ONW),

przyznawanych na określony rok na podstawie decyzji Kierownika Biura Powiatowego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa.

Wskazać w tym miejscu należy, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał 2 czerwca 2017 r. dla Spółki X Sp. z o.o. interpretację indywidualną Znak: 0115-KDIT2-3.4010.43.2017.1.MJ, w której uznał za prawidłowe stanowisko, m.in. w zakresie możliwości korzystania po utworzeniu podatkowej grypy kapitałowej przez Spółkę X Sp. z o.o. oraz spółki zależne ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 36 updop.

Dodatkowo, jeden z członków PGK – Spółka A z o.o. wystąpiła do Urzędu Marszałkowskiego o dofinansowanie do zakupu ciągnika dużej mocy, ciągnikowej kosiarki czołowej do trawy oraz umywalki umożliwiającej uruchomienie plenerowej smażalni ryb na potrzeby różnicowania działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę A Sp. z o.o., w zakresie działania „Realizacja lokalnych strategii rozwoju kierowanych przez społeczność, objętych priorytetem 4. Zwiększenie zatrudnienia i spójności terytorialnej, w ramach z programu operacyjnego „Rybactwo i Morze” 2014-2020. Spółka A Sp. z o.o. otrzymała ww. dofinansowanie za pośrednictwem Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (dalej: „ARiMR”).

Ponadto Spółka A Sp. z o.o. wystąpiła do ARiMR z wnioskiem o dofinansowanie w zakresie działania 2.5 „Akwakultura świadcząca usługi środowiskowe” o którym mowa w art. 54 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 508/2014, w ramach Priorytetu 2 - Wspieranie akwakultury zrównoważonej środowisko, zasobooszczędnej, innowacyjnej, konkurencyjnej i opartej na wiedzy, zawartego w Programie Operacyjnym „Rybactwo i Morze”. Celem jest uzyskanie środków finansowych na wsparcie wykorzystania tradycyjnych lub przyjaznych środowisku praktyk i technik w chowie i hodowli ryb. A Sp. z o.o. otrzymała wnioskowaną pomoc finansową.

Z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności przez członków Grupy tj. osiąganie głównie przychodów z działalności rolniczej i pozarolniczej oraz brak możliwości pełnego i jednoznacznego przyporządkowania wszystkich kosztów odpowiednio do działalności zwolnionej (rolniczej) oraz opodatkowanej (pozarolniczej) istnieje konieczność stosowania, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o CIT, tzw. klucza przychodowego, czyli metody przypisywania wysokości (alokacji) kosztów wspólnych (mieszanych) przyporządkowanych do jednego źródła przychodów (przychodów z innych źródeł przychodów) do działalności zwolnionej i opodatkowanej.

Członkowie PGK stosują następującą metodę obliczania tzw. klucza przychodowego dla kosztów wspólnych przyporządkowanych do przychodów z innych źródeł przychodów, którą można przedstawić wg wzoru:

współczynnik (w %) = przychody z działalności pozarolniczej (opodatkowane) w roku podatkowym/ogółem przychody w roku podatkowym (pozarolnicze + rolnicze + dotacje/dofinansowanie z ARiMR czy Programu Operacyjnego „Rybactwo i Morze” faktycznie otrzymane w roku podatkowym) x 100%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy członkowie PGK stosują właściwą metodę obliczania tzw. klucza przychodowego w celu przypisania kosztów mieszanych przyporządkowanych do jednego źródła przychodów (przychodów z innych źródeł przychodów) do działalności opodatkowanej lub zwolnionej, zgodnie z art. 15 ust. 2 updop, tj.:

współczynnik (w %) = przychody z działalności pozarolniczej (opodatkowane) w roku podatkowym/ogółem przychody w roku podatkowym (pozarolnicze + rolnicze + dotacje/dofinansowania z ARiMR czy Programu Operacyjnego „Rybactwo i Morze” faktycznie otrzymane w roku podatkowym) x 100%?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku), przy ustalaniu tzw. klucza przychodowego dla przychodów z innych źródeł przychodów, do ogólnej kwoty przychodów z tego źródła należy zaliczać wszystkie osiągane przychody w roku podatkowym, w tym także kwoty wszelkich dotacji otrzymanych, a więc i dotacji korzystających ze zwolnień przedmiotowych, w tym np. otrzymywane płatności obszarowe czy środki pozyskane z Programu Operacyjnego „Rybactwo i Morze” 2014-2020. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 2a updop, zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania. Tym samym wolą ustawodawcy było, aby przy obliczaniu kwoty przychodów ogółem uwzględniać wszelkie osiągane w roku podatkowym przychody z danego źródła przychodów, w tym także niepodlegające opodatkowaniu albo od niego zwolnione.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Otrzymywane przez członków Grupy płatności czy dofinansowania spełniają co do zasady warunek uznania ich za przychód w momencie otrzymania, tzn. w dacie wpłaty poszczególnych transz środków na rachunek bankowy beneficjenta pomocy. Jednocześnie ww. środki finansowe otrzymane od ARiMR, w tym z Programu Operacyjnego „Rybactwo i Morze” 2014-2020 stanowią w ocenie Spółki przychód wolny od podatku, ponieważ mieszczą się w kategorii zwolnień przedmiotowych określonych w art. 17 ust. 1 updop, w tym:

1.  płatności (dopłaty) w ramach systemów wsparcia bezpośredniego do prowadzonych upraw rolniczych, tj. Jednolita Płatność Obszarowa, płatność za zazielenie, płatność redystrybucyjna, płatność do powierzchni upraw strączkowych na ziarno, kwota zwrotu dyscypliny finansowej, płatność rolno-środowiskowo-klimatyczna (PROW 2014-2020), płatności dla obszarów z ograniczeniami naturalnymi lub innymi szczególnymi ograniczeniami (ONW) - są zwolnione od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 36 updop. Zgodnie z przytoczonym przepisem zwolnione z podatku są dopłaty bezpośrednie stosowane w ramach Wspólnej Polityki Rolnej Unii Europejskiej, otrzymane na podstawie odrębnych przepisów. W ocenie Wnioskodawcy otrzymywane bowiem przez poszczególnych członków Grupy z ARiMR ww. płatności do gruntów i prowadzonej na nich produkcji rolniczej stanowią tego typu dopłaty bezpośrednie.
2.  dofinansowanie do zakupu ciągnika dużej mocy, ciągnikowej kosiarki czołowej do trawy oraz umywalki umożliwiającej uruchomienie plenerowej smażalni ryb na potrzeby różnicowania działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę A Sp. z o.o., w zakresie działania „Realizacja lokalnych strategii rozwoju kierowanych przez społeczność, objętych priorytetem 4. Zwiększenie zatrudnienia i spójności terytorialnej, w ramach z programu operacyjnego „Rybactwo i Morze” 2014-2020 - z uwagi na przeznaczenie dofinansowania, tj. o charakterze inwestycyjnym, korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 updop. Na jego podstawie, wolne od podatku dochodowego są dotacje otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.
3.  dofinansowanie w zakresie działania 2.5 „Akwakultura świadcząca usługi środowiskowe” o którym mowa w art. 54 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 508/2014, w ramach Priorytetu 2 - Wspieranie akwakultury zrównoważonej środowisko, zasobooszczędnej, innowacyjnej, konkurencyjnej i opartej na wiedzy, zawartego w Programie Operacyjnym „Rybactwo i Morze” - korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 53 updop. Zgodnie z przepisem, wolnymi od podatku dochodowego są również środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Przepis art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2077, z późn. zm.) określa, że środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielonej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA). W myśl art. 2 pkt 5 przywołanej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich - rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2, 4 i 5a-5c, w tym pochodzące z Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b. Program Operacyjny „Rybactwo i Morze” na lata 2014-2020 (PO RYBY 2014-2020) jest krajowym instrumentem wdrażania Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego (EFMR), wchodzącego w skład Europejskich Funduszy Strukturalnych i Inwestycyjnych. Program ten jest współfinansowany z krajowych środków publicznych i środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Morskiego i Rybackiego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy podkreślić, że przedmiotem niniejszej interpretacji – zgodnie z zadanym pytaniem wyznaczającym jej zakres, było wyłącznie ustalenie sposobu alokacji kosztów pośrednich (wspólnych) do odpowiedniego źródła przychodów. Przedmiotem oceny nie była natomiast ta część stanowiska Wnioskodawcy, która dotyczyła zwolnienia otrzymanych dotacji/dofinansowań.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.