Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-485/13-4/IR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-03-04
Teza: Utrata statusu podatnika przez PGK w przypadku objęcia nowych udziałów w kapitale zakładowym spółki zależnej przez inną spółkę zależną. Utrata statusu podatnika przez PGK w przypadku objęcia nowych udziałów w kapitale zakładowym spółki zależnej przez podmiot spoza PGK. Moment utraty statusu podatnika.
Słowa kluczowe: grupa-podatkowa grupa kapitałowa; moment; spółki-spółka dominująca; statut; udział-objęcie udziałów; utrata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2013 r. (data wpływu 5 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   utraty statusu podatnika przez PGK w przypadku objęcia nowych udziałów w kapitale zakładowym spółki zależnej przez inną spółkę zależną (pytanie nr 1),

*   utraty statusu podatnika przez PGK w przypadku objęcia nowych udziałów w kapitale zakładowym spółki zależnej przez podmiot spoza PGK (pytanie nr 2),

*   momentu utraty statusu podatnika (pytanie nr 3),

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania prawa podatkowego przez podatkową grupę kapitałową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję o dokonaniu rejestracji umowy podatkowej grupy kapitałowej zawartej w dniu 27 września 2013 r. przez P. S.A. jako spółkę dominującą (dalej: spółka dominująca) oraz osiem spółek zależnych (dalej: spółki zależne lub każda z osobna jako: spółka zależna). Pierwszy rok podatkowy podatkowej grupy kapitałowej (dalej jako „PGK”, „Wnioskodawca” lub „Grupa”) rozpocznie się 1 stycznia 2014 r.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w okresie trwania PGK wdrożone mogą zostać rozwiązania restrukturyzacyjne, w których uczestniczyć będą mogły zarówno spółki należące do PGK jak i podmioty spoza Grupy. Restrukturyzacja może polegać w szczególności na podwyższeniu kapitału zakładowego poprzez:

1.  Emisję nowych udziałów przez spółki zależne, które zostałyby objęte przez inne spółki zależne należące do PGK, lub
2.  Emisję nowych udziałów przez spółki należące do PGK, które zostałyby objęte przez podmiot nienależący do PGK (w wyniku objęcia nowych udziałów przez podmiot spoza PGK spółka dominująca utraciłaby bezpośredni 95% udział w kapitale zakładowym spółki, która ustanowiła nowe udziały).

Podwyższenie kapitału zakładowego dokonane zostałoby zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030; dalej jako: Ksh).

Jednocześnie, Wnioskodawca zaznacza, że w całym okresie funkcjonowania PGK zostaną spełnione następujące warunki utworzenia i funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej:

1.  przeciętny kapitał zakładowy przypadający na każdą spółkę będzie nie niższy niż 1 000 000 zł,
2.  spółki tworzące PGK nie będą korzystać ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw,
3.  spółki tworzące PGK nie będą pozostawać w związkach powodujących zaistnienie okoliczności, o których mowa w art. 11, z podatnikami podatku dochodowego niewchodzącymi w skład PGK,
4.  PGK osiągnie za każdy rok podatkowy udział dochodów w przychodach, w wysokości co najmniej 3%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy objęcie nowych udziałów w kapitale zakładowym spółki zależnej przez inną spółkę zależną powoduje utratę statusu podatnika przez PGK?
2.  Czy objęcie nowych udziałów w kapitale zakładowym spółki zależnej przez podmiot spoza PGK powoduje utratę statusu podatnika przez PGK?
3.  Czy – w przypadku uznania prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy w przedmiocie pytania nr 1 i nr 2 – utrata statusu podatnika nastąpi w chwili objęcia nowych udziałów przez spółkę zależną lub podmiot spoza PGK?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1.

Objęcie nowych udziałów w kapitale zakładowym spółki zależnej przez inną spółkę zależną powoduje utratę statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych przez PGK z uwagi na naruszenie warunku nieposiadania przez spółki zależne udziałów w kapitale zakładowym innych spółek należących do PGK zawartego w art. 1a ust. 2 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.).

Ad 2.

Objęcie nowych udziałów w kapitale zakładowym spółki zależnej przez podmiot spoza PGK powoduje utratę statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych przez PGK, w przypadku, gdy w wyniku objęcia nowych udziałów spółka dominująca utraci bezpośredni 95% udział w kapitale zakładowym spółki zależnej, z uwagi na naruszenie warunku utrzymania statusu podatkowej grupy kapitałowej zawartego w art. 1 a ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad 3.

Utrata statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych przez PGK powinna nastąpić w dniu objęcia nowych udziałów w kapitale zakładowym spółki zależnej przez inną spółkę zależną lub przez podmiot spoza PGK.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

Warunki utworzenia i funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej

Zgodnie z art. la ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnikami mogą być grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, zwane dalej „podatkowymi grupami kapitałowymi”.

W dalszej kolejności ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje warunki, które są konieczne dla uzyskania i utrzymania statusu podatkowej grupy kapitałowej – na mocy art. la ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatkowa grupa kapitałowa jest podatnikiem, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  podatkową grupę kapitałową mogą tworzyć wyłącznie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, mające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli:
    1.  przeciętny kapitał zakładowy, określony w sposób, o którym mowa w art. 16 ust. 7, przypadający na każdą z tych spółek, jest nie niższy niż 1 000 000 zł,
    2.  jedna ze spółek, zwana dalej „spółką dominującą”, posiada bezpośredni 95% udział w kapitale zakładowym lub w tej części kapitału zakładowego pozostałych spółek, zwanych dalej „spółkami zależnymi”, która na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji nie została nieodpłatnie lub na zasadach preferencyjnych nabyta przez pracowników, rolników lub rybaków albo która nie stanowi rezerwy mienia Skarbu Państwa na cele reprywatyzacji,
    3.  spółki zależne nie posiadają udziałów w kapitale zakładowym innych spółek tworzących tę grupę,
    4.  w spółkach tych nie występują zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochód budżetu państwa;
2.  spółka dominująca i spółki zależne zawarły, w formie aktu notarialnego, umowę o utworzeniu, na okres co najmniej 3 lat podatkowych, podatkowej grupy kapitałowej i umowa ta, zwana dalej „umową”, została zarejestrowana przez naczelnika urzędu skarbowego;
3.  po utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej spółki tworzące tę grupę spełniają warunki wymienione w pkt 1 lit. a-c, a ponadto:
    1.  nie korzystają ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw,
    2.  nie pozostają w związkach powodujących zaistnienie okoliczności, o których mowa w art. 11, z podatnikami podatku dochodowego niewchodzącymi w skład podatkowej grupy kapitałowej;
4.  podatkowa grupa kapitałowa osiągnie za każdy rok podatkowy udział dochodów w przychodach, określony zgodnie z art. 7a ust. 1, w wysokości co najmniej 3%.

Jednocześnie na mocy art. 1a ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych spółka, o której mowa w ust. 3 pkt 4, obowiązana jest zgłosić naczelnikowi urzędu skarbowego, o którym mowa w ust. 4, wszelkie zmiany umowy oraz zmiany w kapitale zakładowym spółek tworzących podatkową grupę kapitałową – w terminie 30 dni od dnia zaistnienia tych okoliczności.

Natomiast art. 1a ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że w razie gdy w okresie obowiązywania umowy wystąpią zmiany w stanie faktycznym lub w stanie prawnym, zależne od którejkolwiek ze stron umowy, które naruszają warunki uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika podatku dochodowego, dzień naruszenia któregokolwiek z tych warunków, z zastrzeżeniem ust. 12, oznacza utratę statusu podatnika oraz koniec jego roku podatkowego.

Emisja udziałów przez spółkę zależną a przesłanki utraty statusu podatnika przez PGK

Zgodnie z art. 257 § 2 Ksh podwyższenie kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych. Zaś w myśl art. 431 § 1 Ksh podwyższenie kapitału zakładowego w spółce akcyjnej wymaga zmiany statutu i następuje w drodze emisji nowych akcji lub podwyższenia wartości nominalnej dotychczasowych akcji.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że może dojść do sytuacji, w której spółka zależna dokona podwyższenia kapitału zakładowego poprzez ustanowienie nowych udziałów, które następnie zostałyby objęte przez inną spółkę zależną.

W wyniku tego zdarzenia struktura kapitału zakładowego spółki zależnej ulegnie znaczącej zmianie, tj. część udziałów będzie w posiadaniu innej spółki zależnej. Tym samym naruszony zostanie jeden z koniecznych warunków utrzymania przez podatkową grupę kapitałową statusu podatnika, tj. warunek nieposiadania przez spółki zależne udziałów w kapitale zakładowym innych spółek tworzących podatkową grupę kapitałową zawarty w art. 1a ust. 2 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie, w przypadku gdy po przeprowadzeniu podwyższenia kapitału zakładowego jedna ze spółek zależnych objęłaby więcej niż 5% udziałów w kapitale zakładowym innej spółki zależnej, doszłoby do naruszenia wymogu posiadania przez spółkę dominującą bezpośredniego 95% udziału w kapitale zakładowym pozostałych spółek tworzących podatkową grupę kapitałową wskazanego w art. 1a ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, objęcie nowych udziałów w kapitale zakładowym spółki zależnej przez inną spółkę zależną powoduje utratę statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych przez PGK.

Ad 2.

Warunki utworzenia i funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej

Zgodnie z art. la ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnikami mogą być grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, zwane dalej „podatkowymi grupami kapitałowymi”.

W dalszej kolejności ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje warunki, które są konieczne dla uzyskania i utrzymania statusu podatkowej grupy kapitałowej – na mocy art. 1a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatkowa grupa kapitałowa jest podatnikiem, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  podatkową grupę kapitałową mogą tworzyć wyłącznie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, mające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli:
    1.  przeciętny kapitał zakładowy, określony w sposób, o którym mowa w art. 16 ust. 7, przypadający na każdą z tych spółek, jest nie niższy niż 1 000 000 zł,
    2.  jedna ze spółek, zwana dalej „spółką dominującą”, posiada bezpośredni 95% udział w kapitale zakładowym lub w tej części kapitału zakładowego pozostałych spółek, zwanych dalej „spółkami zależnymi”, która na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji nie została nieodpłatnie lub na zasadach preferencyjnych nabyta przez pracowników, rolników lub rybaków albo która nie stanowi rezerwy mienia Skarbu Państwa na cele reprywatyzacji,
    3.  spółki zależne nie posiadają udziałów w kapitale zakładowym innych spółek tworzących tę grupę,
    4.  w spółkach tych nie występują zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochód budżetu państwa;
2.  spółka dominująca i spółki zależne zawarły, w formie aktu notarialnego, umowę o utworzeniu, na okres co najmniej 3 lat podatkowych, podatkowej grupy kapitałowej i umowa ta, zwana dalej „umową”, została zarejestrowana przez naczelnika urzędu skarbowego;
3.  po utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej spółki tworzące tę grupę spełniają warunki wymienione w pkt 1 lit. a-c, a ponadto:
    1.  nie korzystają ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw,
    2.  nie pozostają w związkach powodujących zaistnienie okoliczności, o których mowa w art. 11, z podatnikami podatku dochodowego niewchodzącymi w skład podatkowej grupy kapitałowej;
4.  podatkowa grupa kapitałowa osiągnie za każdy rok podatkowy udział dochodów w przychodach, określony zgodnie z art. 7a ust. 1, w wysokości co najmniej 3%.

Jednocześnie na mocy art. 1a ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych spółka, o której mowa w ust. 3 pkt 4, obowiązana jest zgłosić naczelnikowi urzędu skarbowego, o którym mowa w ust. 4, wszelkie zmiany umowy oraz zmiany w kapitale zakładowym spółek tworzących podatkową grupę kapitałową – w terminie 30 dni od dnia zaistnienia tych okoliczności.

Natomiast art. 1a ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że w razie gdy w okresie obowiązywania umowy wystąpią zmiany w stanie faktycznym lub w stanie prawnym, zależne od którejkolwiek ze stron umowy, które naruszają warunki uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika podatku dochodowego, dzień naruszenia któregokolwiek z tych warunków, z zastrzeżeniem ust. 12, oznacza utratę statusu podatnika oraz koniec jej roku podatkowego.

Emisja udziałów przez spółkę zależną a przesłanki utraty statusu podatnika przez PGK

Zgodnie z art. 257 § 2 Ksh podwyższenie kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych. Zaś w myśl art. 431 § 1 Ksh podwyższenie kapitału zakładowego w spółce akcyjnej wymaga zmiany statutu i następuje w drodze emisji nowych akcji lub podwyższenia wartości nominalnej dotychczasowych akcji.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że może dojść do sytuacji, w której spółka zależna dokona podwyższenia kapitału zakładowego poprzez ustanowienie nowych udziałów, które następnie zostałyby objęte przez podmiot spoza PGK.

W wyniku tego zdarzenia struktura kapitału zakładowego spółki zależnej ulegnie istotnej zmianie, tj. udział spółki dominującej w spółce zależnej, która dokonała podwyższenia kapitału zakładowego zmniejszy się w taki sposób, że spółka dominująca będzie posiadała mniej niż 95% bezpośredniego udziału w kapitale zakładowym spółki zależnej. Tym samym naruszony zostanie jeden z koniecznych warunków utrzymania przez podatkową grupę kapitałową statusu podatnika, tj. wymóg posiadania przez spółkę dominującą bezpośredniego 95% udziału w kapitale zakładowym pozostałych spółek tworzących podatkową grupę kapitałową wskazany w art. 1a ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, objęcie nowych udziałów w kapitale zakładowym spółki zależnej przez podmiot spoza PGK spowoduje utratę statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych przez PGK.

Ad 3.

Dzień utraty statusu podatkowej grupy kapitałowej

Artykuł 1a ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w razie gdy w okresie obowiązywania umowy wystąpią zmiany w stanie faktycznym lub w stanie prawnym, zależne od którejkolwiek ze stron umowy, które naruszają warunki uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika podatku dochodowego, dzień naruszenia któregokolwiek z tych warunków, z zastrzeżeniem ust. 12, oznacza utratę statusu podatnika oraz koniec jej roku podatkowego.

Ustawodawca zatem w sposób precyzyjny określił moment utraty statusu podatnika przez podatkową grupę kapitałową.

Jest to dzień naruszenia któregokolwiek z warunków istnienia podatkowej grupy kapitałowej (wyjątkiem od reguły jest warunek 3% dochodowości – dzień utraty statusu podatnika został w tym przypadku wskazany w art. 1a ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Biorąc pod uwagę fakt, że w świetle opisanego zdarzenia przyszłego przyczyną utraty statusu podatnika przez PGK będzie objęcie nowych udziałów w spółce zależnej przez inną spółkę zależną albo podmiot spoza PGK, w wyniku czego dojdzie do naruszenia warunków utrzymania statusu podatkowej grupy kapitałowej wskazanych w art. 1a ust. 2 pkt 1 lit. b lub lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to dniem naruszenia tych warunków (a zarazem dniem utraty statusu podatnika) będzie dzień objęcia udziałów przez spółkę zależną albo podmiot spoza PGK.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, dniem utraty statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych przez PGK na skutek objęcia nowych udziałów w spółce zależnej przez inną spółkę zależną lub podmiot spoza PGK, a zarazem dniem zakończenia roku podatkowego w PGK będzie dzień objęcia udziałów. Poszczególne spółki rozpoczną swój rok podatkowy od kolejnego dnia.

Reasumując powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe (pytanie nr 1, nr 2, nr 3).

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.