Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-546/14-2/PK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-09
Teza: CIT - w zakresie określenia momentu powstania przychodu podatkowego z tytułu Opłat regulaminowych oraz Opłat umownych
Słowa kluczowe: faktura; kontrahent; kwartał; opłata; przychód; przychód-powstanie przychodu; usługi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2014 r. (data wpływu: 26 maja 2014 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu podatkowego z tytułu Opłat regulaminowych oraz Opłat umownych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu podatkowego z tytułu Opłat regulaminowych oraz Opłat umownych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podmiotem powołanym do organizacji i prowadzenia obrotu instrumentami finansowymi w Polsce. Poprzez swoją działalność Spółka koncentruje w jednym miejscu i czasie oferty kupujących i sprzedających co umożliwia wyznaczenie kursu i realizację transakcji kupna / sprzedaży instrumentów finansowych dopuszczonych do obrotu giełdowego.

Z uwagi na różnorodność instrumentów finansowych oraz wielkość i ilość podmiotów uczestniczących w obrocie, Wnioskodawca prowadzi swoją działalność za pośrednictwem:

*   Rynku Głównego, na którym odbywa się obrót akcjami, innymi instrumentami finansowymi o charakterze udziałowym oraz innymi instrumentami rynku kasowego, a także instrumentami pochodnymi (dalej „Rynek Główny”),

*   NewConnect, na którym odbywa się obrót akcjami i innymi instrumentami finansowymi o charakterze udziałowym małych i średnich spółek (dalej „NewConnect”),

*   Catalyst, na którym odbywa się obrót obligacjami korporacyjnymi, komunalnymi, spółdzielczymi, skarbowymi, listami zastawnymi (dalej „Catalyst”).

Obrót instrumentami finansowymi na powyższych rynkach regulują przede wszystkim przepisy:

*   ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach publicznych (z późn. zm,- Dz.U. z 2013 r., poz. 1382, tekst jednolity),

*   ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (z późn. zm., Dz.U, z 2014 r., poz. 94, tekst jednolity),

*   ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o nadzorze nad rynkiem kapitałowym (z późn. zm. Dz.U. z 2005 r., Nr 183, poz. 1537)

Natomiast, szczegółowe zasady obrotu instrumentami finansowymi na każdym z poszczególnych rynków określone są w następujących aktach:…

Zgodnie z wymienionymi wyżej Regulaminami oraz Zasadami Działania Catalyst, z tytułu usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz klientów dotyczących obrotu instrumentami finansowymi na Rynku Głównym, NewConnect oraz Catalyst, Wnioskodawcę pobiera m.in. następujące opłaty (dalej łącznie „Opłaty regulaminowe"):

1.  Opłaty wynikające z Regulaminu
    1.  opłaty roczne pobierane od emitentów za notowanie na rynku podstawowym lub na rynku równoległym:
        *   akcji (opłata kalkulowana jest jako iloczyn określonego wskaźnika procentowego i wartości akcji lub w pierwszym roku kalendarzowym notowania akcji danego emitenta na rynku równoległym określona jest jako kwota o stałej wartości) - poz. 2.1.,
        *   o tytułów uczestnictwa funduszy typu ETF (opłata określona jest jako kwota o stałej wartości pobierana od każdej emisji/serii) - poz. 2.2.,
        *   dłużnych instrumentów finansowych z wyłączeniem obligacji Skarbu Państwa (opłata kalkulowana jest jako iloczyn określonego wskaźnika procentowego i wartości nominalnej emisji/serii) - poz. 2.3.,
        *   pozostałych instrumentów finansowych z wyłączeniem praw do akcji oraz praw poboru (opłata kalkulowana jest jako iloczyn określonego wskaźnika procentowego i wartości rynkowej instrumentów finansowych) - poz. 2.6.;
    2.  opłaty kwartalne pobierane od emitentów za notowanie na rynku podstawowym lub na rynku równoległym;
        *   certyfikatów strukturyzowanych i obligacji strukturyzowanych (opłata określona jest jako kwota o stałej wartości pobierana od każdej emisji/serii certyfikatów lub obligacji strukturyzowanych danego emitenta notowanych w kwartale kalendarzowym) - poz. 2.4.,
        *   warrantów opcyjnych (opłata określona jest jako kwota o stałej wartości pobierana od każdej emisji/serii warrantów opcyjnych danego emitenta notowanych w kwartale kalendarzowym) - poz. 2.5,
2.  Opłaty wynikające z Regulaminu ASO (Załącznik nr 7)
    1.  opłaty roczne pobierano od emitentów za notowanie
        *   akcji (opłata w pierwszym roku kalendarzowym notowania akcji danego emitenta określona jest jako kwota o stałej wartości, natomiast w kolejnych latach kalendarzowych notowania akcji danego emitenta kalkulowana jest jako iloczyn określonego wskaźnika procentowego i wartości akcji) § 4 pkt 2 poz, 2.1.,
        *   dłużnych instrumentów finansowych (opłata kalkulowana jest jako iloczyn określonego wskaźnika procentowego i wartości nominalnej instrumentów dłużnych objętych tym samym kodem ISIN) - § 4 pkt 2 poz. 2.2.,
        *   pozostałych instrumentów finansowych z wyłączeniem praw do akcji oraz praw poboru (opłata kalkulowana jest jako iloczyn określonego wskaźnika procentowego i wartości rynkowej instrumentów finansowych) - § 4 pkt 2 poz. 2.3.;
    2.  opłaty roczne za możliwość pełnienia na Giełdzie funkcji Autoryzowanego Doradcy - status przyznawany przez Wnioskodawcę podmiotom świadczącym usługi związane z obrotem gospodarczym, w tym doradztwo finansowe, doradztwo prawne lub audyt finansowy, wpisanym na listę prowadzoną przez Wnioskodawcę, których zadaniem jest (i) wsparcie przyszłych emitentów w procesie formalnego przygotowania i wprowadzenia spółki na NewConnect oraz (ii) wsparcie emitentów w wypełnianiu obowiązków informacyjnych i bieżącym doradztwie na ich rzecz w zakresie funkcjonowania na NewConnect (opłata określona jest jako kwota o stałej wartości pobierana jednokrotnie, niezależnie od liczby rynków, na których dany podmiot pełni funkcję Autoryzowanego Doradcy) - § 4a pkt 2.
3.  Opłaty wynikające z Zasad Działania Catalyst (Rozdział X)
    *   opłaty roczne pobierane od emitentów dłużnych instrumentów finansowych za posiadanie autoryzacji dla danych dłużnych instrumentów finansowych objętych tym samym kodem ISIN (opłata kalkulowana jest jako iloczyn określonego wskaźnika procentowego i wartości nominalnej notowanych instrumentów dłużnych), § 38 ust. 1 pkt 2,
    *   opłaty roczne za notowanie dłużnych instrumentów finansowych na Catalyst pobierana od emitentów (opłata kalkulowana jest jako iloczyn określonego wskaźnika procentowego i wartości nominalnej instrumentów dłużnych), § 38 ust. 4 odniesienie do Załącznika nr 7 do Regulaminu ASO, poz. 2.2.

Wartość wskazanych wyżej Opłat regulaminowych określona jest jako kwota o stałej wartości (ryczałt) bądź kalkulowana jest o wskaźniki znane stronom już w momencie rozpoczęcia świadczenia usługi przez Wnioskodawcę. Dlatego też Regulaminy oraz Zasady Działania Catalyst, ze względu na brak takiej konieczności, nie określają metodologii / zasad ustalania przez strony „wartości usługi" wyświadczonej przez Wnioskodawcę w danym okresie czasu oraz szczególnej metodologii dokonywania „rozliczeń" z tego tytułu po zakończeniu danego okresu świadczenia usługi.

Wskazane wyżej Opłaty regulaminowe ustalane są z góry za cały okres świadczenia usługi notowania instrumentu finansowego (rok oraz kwartał kalendarzowy) lub za cały okres na jaki przyznany jest danemu kontrahentowi Wnioskodawcy status Autoryzowanego Doradcy (rok kalendarzowy).

W świetle powyższego, zgodnie z Regulaminami oraz przepisami wykonawczymi do tych aktów, a także Zasadami Działania Catalyst z tytułu świadczenia wskazanych wyżej usług Wnioskodawca obciąża kontrahentów „z góry” w terminie 7 dni od rozpoczęcia się okresu świadczenia usługi Wnioskodawca / na który przyznany jest kontrahentowi status Autoryzowanego Doradcy. Faktury, na podstawie których Wnioskodawca obciąża kontrahentów wynagrodzeniem za świadczone usługi wskazują dokładny tytuł Opłaty regulaminowej oraz okres świadczenia usługi / przyznania statusu Autoryzowanego Doradcy, za który pobierana jest z góry opłata (np. „Opłata za notowanie akcji. Opłata w kolejnych latach kalendarzowych notowania akcji danego emitenta. Opłata za notowanie w 2014 r.”). Termin płatności wystawionych faktur wynosi, co do zasady, 21 dni od daty wystawienia faktury.

Ponadto, w ramach prowadzonej działalności, Spółka zawiera także różnego rodzaju umowy handlowe z kontrahentami. Z tytułu usług świadczonych na podstawie poniższych umów Spółka pobiera, m.in. następujące rodzaje opłat (dalej łącznie „Opłaty umowne”):

1.  Opłaty wynikające z umowy licencyjnej na dane giełdowe / umowy o dystrybucję danych giełdowych, zawarte w cenniku serwisów giełdowych
    *   roczna opłata techniczna - opłata pobierana za umożliwienie odbioru informacji rynkowych Wnioskodawcy w celu ich wewnętrznego wykorzystania i/lub dystrybucji (opłata określona jest jako kwota o stałej wartości),
    *   roczna opłata licencyjna za dystrybucję danych - opłata pobierana za możliwość dystrybucji informacji rynkowych udostępnianych przez Wnioskodawcę (opłata określona jest jako kwota o stałej wartości),
    *   roczna opłata licencyjna za Aplikacje do Handlu Automatycznego - opłata pobierana za korzystanie z informacji rynkowych udostępnianych przez Wnioskodawcę w Aplikacjach do Handlu Automatycznego wyłącznie w celach inwestycyjnych (oplata określona jest jako kwota o stałej wartości),
    *   oplata roczna za korzystanie z danych czasu rzeczywistego w ich dniu publikacji w mediach (oplata określona jest jako kwota o stałej wartości),
    *   opłata roczna dotycząca kalkulacji i publikacji indeksów - oplata pobierana za wykorzystywanie przez dystrybutora lub jego klienta danych transakcyjnych czasu rzeczywistego do tworzenia i publikacji własnych indeksów (opłata określona jest jako kwota o stałej wartości),
    *   opłata roczna dotycząca serwisu EBI - opłata pobierana za dostęp do Elektronicznej Bazy Informacji służącej do przekazywania przez emitentów informacji bieżących i okresowych (opłata określona jest jako kwota o stałej wartości).
2.  Opłaty wynikające z umowy licencyjnej na korzystanie z nazwy indeksu giełdowego
    *   roczna opłata licencyjna - opłata pobierana za możliwość korzystania z opisu i nazwy indeksu giełdowego (opłata określona jest jako kwota o stałej wartości).
3.  Opłaty wynikające z cennika usług informacyjnych Wnioskodawcy
    *   opłata roczna z tytułu subskrypcji na otrzymywanie prenumeraty Ceduły Wnioskodawcy (tj. oficjalnej publikacji Wnioskodawcy dostarczanej w wersji elektronicznej pocztą elektroniczną lub poprzez usługę https) oraz statystycznych danych historycznych dotyczących notowań (opłata określona jest jako kwota o stałej wartości),
    *   kwartalna z tytułu subskrypcji na otrzymywanie prenumeraty Ceduły Wnioskodawcy oraz statystycznych danych historycznych dotyczących notowań (opłata określona jest jako kwota o stałej wartości).
4.  Opłaty wynikające z umowy o dostęp zewnętrznego administratora do systemów informatycznych
    *   opłata kwartalna z tytułu dostępu Zewnętrznego Administratora (tj. podmiotu świadczącego usługi na rzecz członków polegające na zapewnieniu i utrzymaniu infrastruktury dostępowej umożliwiającej połączenie i komunikację z systemami giełdowymi w celu korzystania przez członka z usług Wnioskodawcy) do systemów informatycznych (zarówno transakcyjnego jak i systemu informacji giełdowej) oraz specyfikacji interfejsów opisów i instrukcji dotyczących dołączenia i komunikacji z systemami informatycznymi (opłata określona jest jako kwota o stałej wartości)

Wartość wskazanych wyżej opłat rocznych bądź kwartalnych określona jest przez Wnioskodawcę jako kwota o stałej wartości, która znana jest stronom „z góry”, tj. już w momencie rozpoczęcia świadczenia usługi przez Wnioskodawcę w danym okresie. Dlatego też, zawarte z kontrahentami umowy nie określają (i) ani metodologii / zasad ustalania przez strony „rzeczywistej wartości usługi" wykonanej przez Wnioskodawcę w danym, ustalonym przez strony okresie świadczenia usługi (ii) ani sposobu dokonywania rozliczeń z tego tytułu po zakończeniu danego okresu świadczenia usługi.

Stąd, zgodnie z zawieranymi z kontrahentami umowami, wskazane wyżej Opłaty ustalane są z góry za cały okres świadczenia poszczególnych usług i stają się należne jednorazowo na początku okresu świadczenia danej usługi za cały czas jej świadczenie / trwania (tj. rok lub kwartał). Pobierane Opłaty umowne mają więc charakter opłat abonamentowych tj. opłat pobieranych jednorazowo z góry za cały okres świadczenia, w ramach których nabywca usługi uzyskuje jednorazowo, dostęp na z góry określony okres czasu do informacji rynkowych i/lub prawa ich dystrybucji, możliwość korzystania z danych, nazw indeksów, prawo otrzymywania subskrypcji i prenumeraty wydawnictw Wnioskodawcy i historycznych danych statystycznych.

Zgodnie z zawartymi umowami, z tytułu świadczenia wskazanych wyżej usług Wnioskodawca obciąża kontrahentów „z góry’’ w terminie 7 dni od rozpoczęcia się okresu świadczenia usługi Wnioskodawcy. Faktury, na podstawie których Wnioskodawca obciąża kontrahentów wynagrodzeniem za świadczone usługi wskazują dokładny tytuł Opłaty umownej oraz okres świadczenia usługi, za który pobierana jest z góry opłata. Termin płatności wystawionych faktur wynosi, co do zasady, 21 dni od daty wystawienia faktury.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do rocznych i kwartalnych Opłat regulaminowych oraz Opłat umownych pobieranych przez Wnioskodawcę jednorazowo na podstawie faktury wystawianej z góry za cały okres świadczenia usługi, przychód podatkowy powstaje zgodnie z art. 12 ust 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. nie później niż w dniu wystawienia faktury lub uregulowania przez kontrahenta płatności?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do rocznych i kwartalnych Opłat regulaminowych oraz Opłat umownych pobieranych przez Spółkę jednorazowo na podstawie faktury wystawianej z góry za cały okres świadczenia usługi, przychód podatkowy powstaje zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy podatku dochodowym od osób prawnych, tj. nie później niż w dniu wystawienia faktury lub uregulowania przez kontrahenta płatności.

Uzasadnienie

Kwestia zdefiniowania i ustalenia momentu rozpoznania przychodu należnego w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „podatek CIT”) została uregulowana w art. 12 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Stosownie do treści art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów, nie budzi wątpliwości fakt, że Opłaty regulaminowe oraz Opłaty umowne powinny być uznane za związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Stąd wskazane rodzaje wynagrodzenia za usługi świadczone przez Spółkę należy uznać za przychody podatkowe osiągnięte w roku podatkowym, za który są należne zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT.

W tym zakresie należy zauważyć, że szczegółowe zasady dotyczące sposobu określenia momentu powstania przychodu, o którym mowa w ad. 12 ust. 3 ustawy o CIT zostały uregulowane w art. 12 ust. 3a, ust. 3C, ust. 3d i ust. 3e ustawy o CII

Zgodnie z zasada ogólną wyrażoną w art. 12 ust. 3A ustawy o CIT za datę powstania przychodu należnego uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. Przychód powstaje więc w dniu zaistnienia ww. zdarzeń (tj. wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi) chyba, ze wcześniej zostanie wystawiona faktura lub uregulowana należność - to wówczas te momenty decydują o powstaniu przychodu.

Z kolei wyjątki od zasady ogólnej określonej w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, unormowane zostały w art. 12 ust. 3c - 3e ustawy o CIT, które stanowią lex specialis w stosunku do przywołanego wyżej przepisu.

W tym zakresie należy zauważyć, że jak stanowi art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ten reguluje zasady powstania przychodu w odniesieniu do tzw. usług o charakterze ciągłym. Przepisy prawa podatkowego nie definiują tego pojęcia, a zatem zasadne jest sięgnięcie w tym zakresie do reguł wykładni językowej.

Słownikowe znaczenie słowa „ciągły” to "trwający bez przerwy, powtarzający się stale (http://sjp.pwn.pl). Usługi ciągłe to usługi o charakterze ciągłym obejmujące czynności polegające na stałym i powtarzalnym (trwałym) zachowaniu strony zobowiązanej do ich świadczenia. Wynikają one z zobowiązania o charakterze ciągłym, które wytwarza trwały stosunek prawny i z którego wypływają obowiązki ciągłe bądź okresowe.

Istotą usług o charakterze ciągłym jest stałe i powtarzalne zachowanie się osoby zobowiązanej do ich świadczenia zgodnie z treścią umowy i w okresie, na jaki została ona zawarta. Cechuje je brak możliwości precyzyjnego wyodrębnienia etapów, w jakich są realizowane, tzn. nie sposób dokładnie określić, kiedy część takiej usługi zostaje wykonana.

Przykładowo do usług ciągłych można zaliczyć usługi najmu, dzierżawy, wywozu nieczystości , dostawy energii elektrycznej, usługi biur rachunkowych, stałej obsługi prawnej czy doradczej, itp.

Jednocześnie, na mocy art. 12 ust. 3d ustawy o CIT, przepis ust. 3c powyżej stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

Ponadto, szczególny moment powstania przychodu podatkowego określa art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, zgodnie z którym w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. Przepis ten ma jedynie zastosowanie wówczas, jeśli daty powstania przychodu należnego nie można ustalić na podstawie art. 12 ust. 3a, 3c i 3d ustawy o CIT.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów ustawy o CIT, w celu określenia właściwego momentu powstania przychodu z tytułu pobieranych Opłat regulaminowych i Opłat umownych należy przeanalizować, który z powołanych przepisów ustawy o CIT znajdzie zastosowanie w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego. Z uwagi na fakt, że przepis art. 12 ust. 3c ustawy o CIT jest przepisem szczególnym w stosunku do przepisu art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, w pierwszej kolejności należy rozważyć, czy będzie miał zastosowanie do pobieranych przez Wnioskodawcę Opłat.

Mając na uwadze powyższe, ustawa o CIT przewiduje powstanie przychodu podatkowego na zasadzie określonej w art. 12 ust. 3c wyłącznie, jeżeli strony ustalą, że usługa rozliczana jest w okresach rozliczeniowych.

W tym zakresie należy podkreślić, że ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „rozliczania" usługi w okresach rozliczeniowych czy też definicji pojęcia „okres rozliczeniowy”. Wobec powyższego, wykładnia tych terminów wymaga odniesienia się do ich znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (http:/sjp.pwn.pl) „okres” to „(i) czas trwania czegoś, (ii) przedział czasowy, wyodrębniony ze względu na określone wydarzenie, (iii) czas, w którym ma miejsce jakieś zjawisko cykliczne i po jego upływie powtarza się jego przebieg”, natomiast „rozliczenie" to „(i) uregulowanie wzajemnych należności, (ii) podsumowanie czyjejś działalności, (iii) załatwienie z kimś spraw finansowych”. Na gruncie ustawy o CIT okres rozliczeniowy oznacza zatem stały przedział czasowy, wyodrębniony ze względu na obowiązek uregulowania przez dane podmioty spraw finansowych, podsumowania czyjejś działalności (np. miesiąc, kwartał, rok itp.).

Przekładając powyższe na stan faktyczny przedstawiony w niniejszym wniosku, należy podkreślić, że Opłaty regulaminowe i Opłaty umowne za poszczególne usługi Wnioskodawcy zostały określone jako kwoty o stałej wartości bądź kwoty kalkulowane o wskaźniki znane stronom już w momencie rozpoczęcia świadczenia usługi. Z uwagi na fakt, że ceny za poszczególne usługi Spółki są określone z góry i stanowią całkowitą zapłatę za usługi Wnioskodawcy pomiędzy stronami nie ma potrzeby dokonywania jakichkolwiek „rozliczeń” po okresie świadczenia usług. Wartość świadczonych usług jest niezmienna w danym okresie czasu i jest stronom znana bez konieczności ich „rozliczania”, czyli ustalania ich wartości w danym odcinku czasu w celu dokonania uregulowania należności za ich wykonanie w tym okresie.

Dokonanie „rozliczenia” usługi w rozumieniu art. 12 ust. 3c ustawy o CIT miałoby miejsce wówczas gdyby wartość usług Wnioskodawcy świadczonych w ustalonym przez strony okresie czasu (rok lub kwartał) nie była stronom znana z góry i dopiero po upływie umówionego „okresu rozliczeniowego” możliwe byłoby określenie ich rzeczywistej wartości oraz dokonanie „rozliczenia” z tytułu ich wykonania. Do takich ustaleń (tj. ustalenia okresu rozliczeniowego) pomiędzy kontrahentami dochodzi wówczas, gdy trudno jest określić, tak jak ma to często miejsce w przypadku tzw. usług ciągłych, precyzyjnie moment wykonania / częściowego wykonania usługi. Wówczas strony umawiają się (ustalają) na okresy czasu, z upływem których podsumowują zakres usługi wyświadczonej w danym okresie czasu i wyceniają ich wartość. Taki sposób rozliczenia, w przeciwieństwie do usług opisanych w niniejszym wniosku, ma miejsce u Wnioskodawcy przykładowo w odniesieniu do opłat transakcyjnych (za złożenie przez Członków zleceń na nabycie instrumentów finansowych), których wartość uzależniona jest od ilości i wartości transakcji wykonanych w danym okresie czasu (tj. istnieje zmienna, która wpływa na wartość usługi wyświadczonej w danym okresie) \[Członek -podmiot będący stroną transakcji giełdowych, dopuszczony do działania na giełdzie i uprawniony do zawierania transakcji giełdowych -przyp. Spółki\].

Natomiast z uwagi na to, że wartość (wynagrodzenie należne Wnioskodawcy) Opłat regulaminowych i Opłat umownych jest określona w całości z góry (na moment rozpoczęcia świadczenia usługi polegającej na notowaniu, uruchomienia subskrypcji / prenumeraty na dane giełdowe, czy też na moment przyznania danemu podmiotowi statusu Autoryzowanego Doradcy lub udostępnienia możliwości korzystania z systemów Spółki), nie ma potrzeby dokonywania cyklicznych, powtarzających się rozliczeń między stronami.

Mając powyższe na uwadze, że strony nie umówiły się na dokonywanie rozliczeń z tytułu świadczonych przez Spółkę usług w okresach rozliczeniowych, zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 12 ust. 3c ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania do pobieranych przez Spółkę Opłat regulaminowych oraz Opłat umownych.

Jednocześnie, jak wynika z przedstawionego powyżej stanu faktycznego, rozliczanie pobieranych Opłat nie następuje etapami, a Opłaty regulaminowe i Opłaty umowne pobierane są jednorazowo z góry za cały okres świadczenia poszczególnych usług na podstawie jednej faktury obejmującej całą kwotę należną stanowiącą wynagrodzenie Wnioskodawcy za cały, ustalony z góry okres świadczenia. Opłaty regulaminowe i Opłaty umowne staja się należne jednorazowo na początku okresu świadczenia danej usługi za cały okres jej świadczenia / trwania tj. rok lub kwartał. Należy jednak podkreślić, że wskazane powyżej okresy świadczenia usług tj. rok lub kwartał, nie stanowią, zdaniem Wnioskodawcy, okresów rozliczeniowych w rozumieniu art. 12 ust. 3c ustawy o CIT.

W świetle powyższych argumentów oraz z uwagi na fakt, że ani w Regulaminach oraz Zasadach Działania Catalyst ani w umowach z kontrahentami, strony nie ustaliły dokonywania rozliczeń usług w okresach rozliczeniowych, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym nie zajdą przesłanki dla uznania, że przychód z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę usług powstanie ostatniego dnia okresu rozliczeniowego zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT. W konsekwencji, przychód z tytułu usług opisanych w niniejszym wniosku powstanie zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, tj. nie później niż w dniu wystawienia przez Wnioskodawcę faktury z góry, za cały okres świadczenia lub uregulowania przez kontrahenta należności (mając jednak na uwadze fakt, że uregulowanie należności z tytułu omawianych usług ma w praktyce miejsce zawsze po tym, jak Wnioskodawca wystawia fakturę, przychód będzie w praktyce powstawał w tym pierwszym momencie).

Na marginesie powyższych rozważań, Wnioskodawca pragnie wskazać, że jego stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 19 grudnia 2007 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB3/423-122/07-4/ŁM) dotyczącej rozliczania przychodów ze świadczenia usług dostępu do serwisu internetowego w zamian za opłaty pobierane z góry za wybrany okres,

*   interpretacji indywidualnej z dnia 21 kwietnia 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB3/423-96/08-5/ŁM) dotyczącej rozliczania przychodów ze sprzedaży usług gwarancji serwisowych,

*   interpretacji indywidualnej z dnia 23 maja 2008 r wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-378/8/08-2/KR) dotyczącej przypadku rozliczania przychodów ze świadczenia usług archiwizacji,

*   interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-374/08-4/ECH) dotyczącej przypadku rozliczania przychodów ze świadczenia usług nadzoru nad oprogramowaniem,

*   interpretacji indywidualnej z dnia 2 czerwca 2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBI/2/423-402/10/MO) dotyczącej przypadku rozliczania przychodów ze świadczenia usług dostępu do zamówionych przez klientów kont,

*   interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPBI/2/423-1460/10/AP) dotyczącej przypadku rozliczania przychodów ze świadczenia usług opieki autorskiej,

*   interpretacji indywidualnej z dnia 15 listopada 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPB3/423-398/11/MT) dotyczącej przypadku rozliczania przychodów ze świadczenia usług archiwizacji,

*   interpretacji indywidualnej z dnia 2 kwietnia 2012 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (sygn. IPTPB3/423-331/11-4/GG) dotyczącej przypadku powstania przychodu z tytułu umowy dzierżawy.

Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 czerwca 2010 r. o sygn. akt II FSK 274/09 dotyczącego określenia momentu powstania przychodu dla usług archiwizacji dokumentów.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, iż wartość omawianych usług określana jest jednorazowo za cały okres jej świadczenia oraz jest pobierana jednorazowo, z góry, za cały okres świadczenia usługi (tj. rok lub kwartał) datą powstania przychodu w odniesieniu do rocznych i kwartalnych Opłat regulaminowych oraz Opłat umownych pobieranych przez Wnioskodawcę z góry, zgodnie z art. 12 ust, 3a ustawy o CIT, będzie w praktyce dzień wystawienia faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.