Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-235/14-4/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-08-07
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie: -przychodu podatkowego z tytułu nabycia udziałów w celu ich umorzenia -obowiązków płatnika w związku z nabyciem udziałów w celu ich umorzenia
Słowa kluczowe: cena; cena-cena rynkowa; dokumentacja; dokumentacja-dokumentacja podatkowa; dokumentacja-dokumentacja podatkowa-sporządzenie dokumentacji podatkowej; obowiązek; opodatkowanie; podmiot; powiązania; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-umorzenie udziałów; umorzenie; wkład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 11 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9a (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2014 r. (data wpływu 9 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   przychodu podatkowego z tytułu nabycia udziałów w celu ich umorzenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe,**
*   obowiązków płatnika w związku z nabyciem udziałów w celu ich umorzenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 1 lipca 2014 r. (data wpływu 7 lipca 2014 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   przychodu podatkowego z tytułu nabycia udziałów w celu ich umorzenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
*   obowiązków płatnika w związku z nabyciem udziałów w celu ich umorzenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),
*   dokumentacji podatkowej, powiązań oraz zastosowania ceny rynkowej w odniesieniu do nabycia udziałów celem ich umorzenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),
*   obowiązków płatnika w związku z przekształceniem spółki kapitałowej w spółkę komandytową (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik (dalej również: Wnioskodawca, Spółka) jest spółką z o.o. i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka w niedalekim czasie spodziewa się, iż dojdzie do podwyższenia jej kapitału zakładowego, niewykluczone, iż część wnoszonego aportu trafi na kapitał zapasowy Wnioskodawcy. Przedmiotem aportu będzie gotówka. Podmiotem zaś, który wniesie aport będzie spółka komandytowo-akcyjna (dalej również: SKA, Wspólnik Zbywający), która od 1 stycznia 2014 r., jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W wyniku tej czynności SKA obejmie udziały w Spółce, pozostałymi udziałowcami będą również inne podmioty osoby fizyczne.

Niewykluczone, iż po dokonaniu podwyższenia kapitału zakładowego przez SKA dojdzie do nieodpłatnego nabycia udziałów własnych od SKA. Nabyte udziały zostaną następnie umorzone w drodze uchwały zgromadzenia wspólników Spółki bez wynagrodzenia.

Alternatywnie SKA dopuszcza możliwość dobrowolnego umorzenia udziałów za wynagrodzeniem gotówkowym znacząco niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów. Umorzenie udziałów odbyłoby się w procedurze umorzenia dobrowolnego za wynagrodzeniem niższym niż wartość rynkowa umarzanych udziałów bądź bez wynagrodzenia w trybie art. 199 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.; dalej: ksh).

W wyniku umorzenia SKA nie byłaby już udziałowcem Wnioskodawcy, wyłącznymi udziałowcami byłyby inne podmioty, tj. osoby fizyczne.

SKA, Spółka oraz osoby fizyczne pozostające w Spółce po umorzeniu udziałów należących do SKA są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 14, pot 397 ze zm.; dalej: ustawa o PDOP).

Niewykluczone, iż jednocześnie na tym samym zgromadzeniu wspólników podwyższony zostanie kapitał zakładowy Spółki o kwotę stanowiącą równowartość łącznej wartości nominalnej umarzanych udziałów. Podwyższenie to może zostać skierowane do innego wspólnika spółki (dalej jako: Wspólnik Pozostający).

Po dokonaniu powyższych czynności (umorzenia bez wynagrodzenia bądź za wynagrodzeniem niższym od wartości rynkowej) Spółka nie wyklucza również, iż dojdzie do jej reorganizacji formy prawnej, tj. dokona przekształcenia w spółkę komandytową (SK), gdzie komplementariuszem będzie nowoutworzonym spółka z o.o. zaś komandytariuszem osoba/y fizyczna/e.

Po przekształceniu Spółki w spółkę osobową niewykluczone, iż doszłoby do jej likwidacji oraz wypłaty środków znajdujących się w dyspozycji spółki SK wspólnikom SK.

Na moment przekształcenia Spółka będzie w posiadaniu wyłącznie środków pieniężnych przeniesionych na kapitał zakładowy i zapasowy i niewykluczone, że nie będzie prowadziła żadnej aktywności gospodarczej, tj. nie osiągnie żadnych przychodów w okresie poprzedzającym przekształcenie (w roku przekształcenia i w latach poprzednich). W wyniku przekształcenia nie dojdzie do zwiększenia majątku SK.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  Czy nabycie udziałów przez Wnioskodawcę od SKA w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia bądź za wynagrodzeniem znacząco niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów, będzie powodować powstanie przychodu (dochodu) do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
2.  Czy po stronie Spółki, w związku z nabyciem udziałów bez wynagrodzenia w celu umorzenia bądź za wynagrodzeniem znacząco niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów, a następnie ich faktycznym umorzeniu, powstał obowiązek jako płatnika w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym do nieodpłatnego nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w celu ich umorzenia lub za wynagrodzeniem znacząco niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów zastosowania nie znajdą przepisy dotyczące cen transferowych, tj. art. 9a i art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a także zasada ustalania ceny rynkowej, o której mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
4.  Czy w przypadku przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę komandytową po stronie SK powstanie konieczność pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych lub prawnych z tytułu niepodzielonych zysków bądź jakiegokolwiek innego tytułu prawnego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie pytań nr 1 i nr 2. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 3 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną 7 sierpnia 2014 r. nr ILPB4/423-235/14-5/DS, natomiast w zakresie pytania nr 4 (oznaczonego we wniosku nr 5) zostało wydane 7 sierpnia 2014 r. postanowienie nr ILPB4/423-235/14-6/DS o odmowie wszczęcia postepowania.

Zdaniem Wnioskodawcy nabycie udziałów przez Spółkę w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia bądź za wynagrodzeniem znacząco niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów nie spowoduje powstania przychodu (dochodu) do opodatkowania po stronie nabywcy, czyli Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy umorzenie udziałów za zgodą Wspólnika Zbywającego bez wynagrodzenia, na podstawie art. 199 § 3 ksh, nie powoduje powstania przychodu po stronie Spółki.

Po pierwsze umorzenie udziałów bez wynagrodzenia nie zostało w sposób wyraźny wskazane w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP i jako zdarzenie skutkujące powstaniem przychodu po stronie dokonującej umorzenia udziałów Spółki. Jednocześnie zaś nie jest możliwe zakwalifikowanie wartości umorzonych udziałów do któregokolwiek z przychodów wymienionych w tym przepisie.

Zdaniem Wnioskodawcy w omawianej sytuacji nie występuje przychód z tytułu umorzonych zobowiązań w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 4d ustawy o PDOP.

W przypadku umorzenia udziałów bez wynagrodzenia wprost dopuszczonego przez przepisy prawa (art. 199 § 3 ksh) jako forma alternatywna, równorzędna w stosunku do umorzenia za wynagrodzeniem, w żadnym razie nie dochodzi do umorzenia zobowiązania Spółki do zapłaty wynagrodzenia za umarzane udziały – zobowiązanie do zapłaty wynagrodzenia w ogóle nie powstaje. Brak jest również podstaw do przyjęcia, że w takiej sytuacji Spółka uzyskuje od Wspólnika Zbywającego, którego udziały są umarzane bez wynagrodzenia, przychód z tytułu otrzymanych nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 6 ustawy o PDOP.

W wyniku umorzenia udziałów bez wynagrodzenia bądź za wynagrodzeniem znacząco niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów Spółka nie otrzymuje żadnego świadczenia od Wspólnika Zbywającego, a jej stan majątkowy nie ulega zmianie. Uzyskane w ten sposób udziały własne nie powiększają majątku Spółki, w związku z ich nabyciem nie odnosi ona żadnej korzyści majątkowej, jako że nabywa udziały nie w celu wykonywania z nich praw, lecz wyłącznie w celu ich umorzenia.

W opinii Wnioskodawcy brak jest podstaw do uznania, że w związku z umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia bądź za wynagrodzeniem znacząco niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów powstaje po stronie Spółki dochód podatkowy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o PDOP dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej.

W wyniku umorzenia udziałów w trybie przedstawionym przez Spółkę kapitał nie ulegnie podwyższeniu, a ponieważ umorzenie przeprowadzone zostanie bez wynagrodzenia bądź za wynagrodzeniem znacząco niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów nie wystąpi przekazanie na ten kapitał kwot z innych kapitałów. Nie ma przy tym znaczenia fakt, że możliwie kapitał zakładowy zostanie podwyższony na tym samym zgromadzeniu wspólników, na którym udziały zostaną umorzone o łączną wartość nominalną udziałów umarzanych. Podwyższenie to zostanie bowiem skierowane do ewentualnie innego wspólnika pozostającego w spółce. Wspólnik ten (Wspólnik pozostający) obejmie nowo utworzone udziały w kapitale zakładowym i obejmie je za wkład w postaci gotówki lub aportu.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż w momencie umorzenia części udziałów (bez wynagrodzenia bądź za wynagrodzeniem znacząco niższym od wartości umarzanych udziałów) Spółka nie uzyskuje dochodu do opodatkowania w rozumieniu art. 7 i art. 10 ustawy o PDOP i w przedstawionym stanie faktycznym nie ciąży na niej obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia na rachunek Urzędu Skarbowego podatku dochodowego od osób prawnych.

Godzi się dodać, że analogiczne stanowisko w tej kwestii zajęły organy podatkowe w licznych interpretacjach, w tym przykładowo:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 lutego 2013 r. (sygn. IPTPB3/423-423/12-2/MF), w której potwierdzono stanowisko podatnika, zgodnie z którym „należy stwierdzić, iż w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, Spółka nie uzyskuje realnego przysporzenia. Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku nabycia własnych udziałów bez wynagrodzenia w celu ich umorzenia, majątek Spółki nie wzrośnie, tym samym nie ma podstaw do przyjęcia, iż w opisanej sytuacji mamy do czynienia z powstaniem przychodu (…) opisane w zdarzeniu przyszłym, umorzenie udziałów bez wynagrodzenia – mające charakter umorzenia dobrowolnego i dokonywane w wyniku obniżenia kapitału zakładowego nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”;
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 stycznia 2013 r. (sygn. IBPBI/2/423-1300/12/CzP), w której potwierdzono stanowisko podatnika, zgodnie z którym „zdaniem Spółki, po Jej stronie nie, powstanie przychód z tytułu nabycia udziałów, ani umorzenia udziałów (dobrowolnego, przymusowego albo automatycznego) Wspólników bez wynagrodzenia”;
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 listopada 2012 r. (sygn. ILPB3/423-280/12-6/EK), zgodnie z którą „opisane w zdarzeniu przyszłym umorzenie udziałów bez wynagrodzenia – mające charakter umorzenia dobrowolnego i dokonywane w wyniku obniżenia kapitału zakładowego Spółki – nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, powstaniem przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 oraz art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawych”;
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 sierpnia 2012 r. (sygn. ILPB3/423-199/12-2/JS), zgodnie z którą „w związku z nieodpłatnym nabyciem przez Wnioskodawcę własnych udziałów celem ich umorzenia, po stronie Spółki nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych”;
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 sierpnia 2012 r. (sygn. ITPB3/423-286/12/PST), zgodnie z którą „oceniając skutki będące następstwem nabycia przez Spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia, należy uznać, że w wyniku tej operacji nie powstanie w Spółce przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym pozostanie ona bez wpływu na dochód podlegający opodatkowaniu tym podatkiem”.

Odpowiedź na pytanie nr 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odpowiedź na pytanie nr 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo informuje się, że w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.