Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-926/09/NG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-12-15
Teza: 1. Czy źródłem przychodu ze sprzedaży samodzielnych mieszkań wyodrębnionych w budynku będzie pozarolnicza działalność gospodarcza (źródło przychodów określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 updof) czy odpłatne zbycie nieruchomości (określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) updof)? 2. W przypadku uznania, iż źródłem przychodu będzie odpłatne zbycie nieruchomości (określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) updof) czy oboje małżonkowie mogą skorzystać ze zwolnienia przychodu z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 updof w brzmieniu na dzień 31 grudnia 2008r.?
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-odrębna nieruchomość; nieruchomości-zbycie nieruchomości; ulga-ulga meldunkowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 05 sierpnia 2009r. (data wpływu do tut. Biura 23 września 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości w części dotyczącej:

*   zaliczenia do źródła przychodów - **jest prawidłowe,**
*   zastosowania tzw. ulgi meldunkowej – **jest nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2009r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w dniu 28 grudnia 2007r. dokonał wraz z małżonką zakupu działki zabudowanej:

*   budynkiem mieszkalnym jednopiętrowym o ośmiu izbach mieszkalnych, bez żadnych instalacji, wymagającym kapitalnego remontu o powierzchni zabudowy 113m²,
*   budynkiem gospodarczym, używanym jako komórka o powierzchni 7m².

Łączna powierzchnia nabytej działki wynosi 288m².

W dniu dokonania zakupu działki między wnioskodawcą a jego małżonką istniał ustrój wspólności majątkowej. Środki na nabycie przedmiotowej nieruchomości pochodziły z majątku wspólnego.

Nieruchomość została zakupiona na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych wnioskodawcy. Stan budynku wymagał przeprowadzenia gruntownych prac remontowych i modernizacyjnych.

Od maja 2008r. w budynku zameldowana na pobyt stały jest moja małżonka.

W dniu 23 kwietnia 2008r., na podstawie przedłożonego projektu budowlanego remontu i przebudowy domu otrzymano decyzję starosty powiatu – pozwolenie na przebudowę i rozbudowę budynku obejmujące:

*   remont,
*   przebudowę,
*   nadbudowę,
*   adaptację poddasza na cele mieszkalne

budynku mieszkalnego jednorodzinnego. W późniejszym terminie (21 maja 2008r.) dokonano zmiany decyzji w związku ze zmianą numeracji działek, bez dokonywania zmian w samym zakresie robót.

Ww. prace przeprowadzono w okresie od dnia 05 maja 2008r. do dnia 03 marca 2009r. Budynek gospodarczy (komórkę) rozebrano.

Dnia 16 czerwca 2009r. Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego przyjął zawiadomienie o zakończeniu budowy, co umożliwiło formalne przystąpienie do użytkowania budynku.

Ostatecznie po zmianie planów związanych z miejscem zamieszkania (wnioskodawca planuje z żoną zakup innej nieruchomości mieszkalnej) budynek będzie sprzedany. Aby ułatwić proces sprzedaży w budynku wyodrębniono trzy samodzielne mieszkania, które zgodnie z zaświadczeniem uzyskanym od starosty powiatu z dnia 26 czerwca 2009r. obejmują:

*   lokal I: 2 pokoje, łazienka, pokój z aneksem kuchennym, łazienka. hol, pomieszczenie gospodarcze – o łącznej powierzchni 71 m², położony na parterze budynku wraz z piwnicą o powierzchni 10m²,
*   lokal II: 2 pokoje, łazienka, pokój z aneksem kuchennym, łazienka. hol, pomieszczenie gospodarcze – o łącznej powierzchni 70,64 m², położony na piętrze budynku wraz z piwnicą o powierzchni 6,58 m²,
*   lokal III: 2 pokoje, łazienka, łazienka, hol, strych – o łącznej powierzchni 67,22 m², położony na poddaszu budynku wraz z piwnicą o powierzchni 5,44 m².

Część wspólną stanowią 2 piwnice oraz klatka schodowa. Do przedmiotowych lokali mieszkalnych zostanie przypisany udział w gruncie proporcjonalnie do ich powierzchni użytkowej. W momencie sprzedaży poszczególne mieszkania będą posiadały status lokali mieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości (z wpisem do ksiąg wieczystych).

Decyzja o sprzedaży budynku zapadła w trakcie prowadzenia prac remontowych, na takim ich etapie, że możliwe było dostosowanie poszczególnych pomieszczeń, aby wyodrębnić w budynku trzy samodzielne mieszkania. Przesłanką podziału budynku była chęć szybszej sprzedaży nieruchomości. Zdaniem wnioskodawcy, niewątpliwie, zwłaszcza w obecnym stanie rynku nieruchomości łatwiej jest znaleźć nabywców na kilka mniejszych mieszkań, niż na jedną nieruchomość o dużej powierzchni użytkowej. Pozyskane w wyniku sprzedaży środki wnioskodawca wraz z żoną planuje przeznaczyć na przewidywane w przyszłości nabycie innej nieruchomości mieszkalnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy źródłem przychodu ze sprzedaży samodzielnych mieszkań wyodrębnionych w budynku będzie pozarolnicza działalność gospodarcza (źródło przychodów określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) czy odpłatne zbycie nieruchomości (określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy)?
2.  W przypadku uznania, iż źródłem przychodu będzie odpłatne zbycie nieruchomości (określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) przedmiotowej ustawy) czy oboje małżonkowie mogą skorzystać ze zwolnienia przychodu z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu na dzień 31 grudnia 2008r.?

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1.

Z ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej updof) wynika, iż przychody ze zbycia nieruchomości klasyfikowane są co do zasady do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) updof (odpłatne zbycie nieruchomości). Jeżeli jednak zbycie następuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, właściwym źródłem osiągniętego przychodu jest źródło określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 pdof (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 updof przez działalność gospodarczą rozumie się zarobkową działalność m.in. handlową prowadzoną we własnym imieniu, bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 1 pkt 1,2 i 4-9 cytowanej ustawy.

W świetle powyższej definicji główną przesłanką prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej jest generowanie potencjalnego dochodu (zarobkowy charakter). Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, w tym także jego rodziny.

Inną cecha działalności gospodarczej, na którą wskazuje ustawodawca jest ciągłość w jej wykonaniu, co przejawia się w zorganizowanym powtarzaniu określonego zespołu konkretnych działań mających doprowadzić do osiągnięcia zysku. Takiej cechy nie posiada sprzedaż rzeczy z majątku osobistego, jeżeli nie zostały one zakupione w celu ich odsprzedaży.

Przekładając powyżej przytoczone przepisy na stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, należy zauważyć, iż przedmiotowa nieruchomość miała służyć zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych i taki też cel przyświecał wnioskodawcy oraz jego małżonce w momencie dokonywania zakupu. Późniejsza decyzja o sprzedaży nieruchomości wynikała ze zmiany planów mieszkaniowych. Podział budynku na trzy odrębne mieszkania miał, jak to zostało wskazane wcześniej, ułatwić proces sprzedaży, poprzez jego, jak najbardziej to możliwe skrócenie w czasie.

Zarówno wnioskodawca jak i jego małżonka nie prowadzą działalności gospodarczej i zamierzają sprzedać mieszkania wydzielone z budynku będącego majątkiem prywatnym, w opinii wnioskodawcy z powyższego wynika, iż właściwym będzie zaliczenie przychodu osiągniętego ze zbycia przedmiotowych lokali do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a), tj. odpłatnego zbycia nieruchomości.

Ad. 2.

Ze względu na fakt, iż nieruchomość nabyto 27 grudnia 2007r., do przychodów osiągniętych ze sprzedaży, zastosowanie będą miały przepisy updof w brzmieniu na dzień 31 grudnia 2008r. (art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw).

Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 126 updof zwalnia się przychody uzyskane m.in. ze zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, jeżeli podatnik był zameldowany w lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia (tzw. ulga meldunkowa).

Zgodnie z art. 21 ust. 22 updof zwolnienie, o którym mowa powyżej ma zastosowanie łącznie do obu małżonków. Małżonka wnioskodawcy była zameldowana na pobyt stały w budynku od maja 2008r. i taki stan ma miejsce nieprzerwanie do chwili obecnej. Meldunek został dokonany przed podziałem budynku na trzy odrębne mieszkania. Zdaniem wnioskodawcy należy zatem uznać, że po dokonaniu tej czynności, przy braku zmiany miejsca zameldowania meldunek dotyczy każdego z trzech mieszkań znajdujących się w budynku.

Z powyższego wynika, że przychód ze sprzedaży mieszkań, po wyłączeniu przychodów przypadających na udziały w gruncie przypisane do poszczególnych mieszkań, w części przypadającej na małżonkę (wg zasady określonej w art. 8 ust. 1 updof) będzie zwolniony z podatku dochodowego, oczywiście po spełnieniu wymogu zgłoszenia Naczelnikowi właściwego Urzędu Skarbowego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym osiągnięto przychód o zastosowaniu zwolnienia (ulgi meldunkowej).

Zdaniem wnioskodawcy fakt zameldowania na pobyt stały jego małżonki w przedmiotowym budynku oraz analiza art. 21 ust. 22 updof prowadzą do wniosku, iż także przychód przypadający na niego będzie objęty zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 tejże ustawy. Powyższą tezę wyprowadzić można z zasady odrębnego opodatkowania dochodów osiągniętych przez małżonków (art. 6 ust. 1) oraz założenia językowej racjonalności ustawodawcy. Gdyby bowiem przyjąć, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości będącej majątkiem wspólnym małżonków, zastosowanie ulgi meldunkowej w odniesieniu do części przychodu osiągniętego przez każdego z nich byłoby możliwe po dokonaniu meldunku przez obojga małżonków, ust. 22 art. 21 byłby zbędny. Do wywiedzenia takiej interpretacji wystarczyłyby już zapisy art. 21 ust. 1 pkt 126 updof. Jednocześnie należy zauważyć, ze wykładnia przepisów prawnych prowadząca do uznania niektórych przepisów ustawy za zbędne została zakwestionowana w uchwale Trybunału Konstytucyjnego z dnia 14 czerwca 1995r. (nr 19/94) jako niezgodna z założeniem racjonalności ustawodawcy. Ponadto możliwość zastosowania ulgi meldunkowej przez małżonka niezameldowanego w nieruchomości mieszkalnej przy jednoczesnym zameldowaniu na pobyt stały w tejże nieruchomości drugiego z małżonków została potwierdzona w wyrokach sądów administracyjnych – WSA w Lublinie (wyrok z dnia 21 stycznia 2009r. sygn. akt I SA/Lu 622/08) oraz WSA w Bydgoszczy (wyrok z dnia 24 lutego 2009r. sygn. akt I SA/Bd 12/09).

Podkreślić należy fakt, iż brak przez wnioskodawcę meldunku na pobyt stały w przedmiotowym budynku nie oznacza, iż jego interesy życiowe nie są z nim związane.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego bezsprzecznie wynika, iż planowana przez wnioskodawcę sprzedaż trzech wyodrębnionych w budynku lokali mieszkalnych nastąpi przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości. Wątpliwości wnioskodawcy dotyczą źródła, do którego należy zaliczyć planowaną sprzedaż.

W kwestii ustalenia czy przedmiotowa sprzedaż stanowi dla wnioskodawcy przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też stanowić będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, należy wskazać, iż ustawą z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) doprecyzowano definicję działalności gospodarczej.

I tak zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu po nowelizacji – ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W świetle powyższej definicji działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny.

Definicja działalności gospodarczej wymaga również, aby działalność taka wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania, powtarzania określonego zespołu konkretnych działań o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Sprzedaż przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże należy mieć na uwadze, iż istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu, aby sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter została zaliczona do źródła przychodu jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Należy przy tym zastrzec, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy planowana sprzedaż przez wnioskodawcę wyodrębnionych lokali będzie wypełniać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, bowiem stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Wnioskodawca w złożonym wniosku zaznaczył, że zarówno on jak i jego małżonka nie prowadzą działalności gospodarczej oraz, że zakup przedmiotowej nieruchomości został dokonany w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych wnioskodawcy i jego rodziny. Również rozbudowa zakupionego budynku oraz jego podział na odrębne lokale mieszkalne mają na celu szybszą sprzedaż nieruchomości, a pozyskane środki małżonkowie zamierzają przeznaczyć na nabycie innej nieruchomości mieszkalnej. W związku z powyższym, jeżeli zamiarem wnioskodawcy nie jest powtarzalna sprzedaż lokali lub budynków mieszkalnych, to opisana we wniosku, planowana sprzedaż 3 lokali wyodrębnionych w budynku nabytym w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych może zostać zaliczona do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania 1 jest prawidłowe.

W zakresie odpowiedzi na pytanie drugie zawarte we wniosku należy zauważyć, iż ustawą z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009r.

Stosownie jednak do art. 8 ust. 1 ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

W związku z powyższym, rozpatrując konsekwencje podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowe znaczenie ma moment jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca nabył w 2007r. nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym. Następnie w 2008r. wnioskodawca uzyskał zgodę na przebudowę i rozbudowę przedmiotowego budynku. W wyniku rozbudowy budynku wyodrębniono w nim trzy niezależne lokale mieszkalne. W 2009r. wnioskodawca od odpowiedniego organu uzyskał zgodę na użytkowanie powyższego budynku. Wnioskodawca planuje sprzedaż powyższych nieruchomości.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, iż odnośnie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości nabytej w 2007r. zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujące od dnia 01 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku.

Natomiast, stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Ponadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie - jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22. Zwolnienie, o którym mowa wyżej ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 21 ust. 21 ww. ustawy).

Należy jednakże zauważyć, że zgodnie z treścią art. 8 ust. 3 ustawy z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, tj. podatnicy, którzy zbywają nieruchomości lub prawa nabyte w okresie od 01 stycznia 2007r. do 31 grudnia 2008r., oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., nie ma zastosowania.

Wobec powyższego, zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

1.  okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,
2.  złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości.

Należy również zaznaczyć, że zwolnieniu określonemu w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy podlega wyłącznie przychód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego. Przedmiotowe zwolnienie nie obejmuje przychodów z odpłatnego zbycia gruntu lub udziału w gruncie.

Zatem z literalnego brzmienia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy w sposób jednoznaczny wynika, że przychody z odpłatnego zbycia budynku lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu są zwolnione z opodatkowania, jeżeli podatnik był zameldowany właśnie w tym budynku lub lokalu - będącym przedmiotem sprzedaży - na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Odnosząc powyższe uregulowania do, przedstawionego we wniosku zdarzenia należy zauważyć, że przedmiotem planowanej sprzedaży będą lokale mieszkalne określone we wniosku jako: lokal I, lokal II, lokal III. Zatem aby zostały spełnione wymogi określone w art. 21 ust. 1 pkt 126 cyt. ustawy, to wymóg zameldowania należy odnieść do lokali będących przedmiotem sprzedaży, a nie do budynku, z którego zostały wyodrębnione.

Należy zauważyć, że ani ewentualne zameldowanie na pobyt stały, ani zamieszkiwanie przed podziałem w budynku mieszkalnym, który następnie został rozbudowany i podzielony na trzy oddzielne mieszkania w 2007r. nie jest w tym przypadku wystarczające. Po podziale budynku mieszkalnego powstały bowiem trzy odrębne lokale mieszkalne, które będą przedmiotem sprzedaży. Zatem aby zostały spełnione warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, w odniesieniu do przedmiotowych lokali mieszkalnych, które powstały w wyniku przebudowy i rozbudowy budynku mieszkalnego wchodzącego w skład nabytej w 2007r. nieruchomości, osoba ubiegająca się o ulgę winna być zameldowana na pobyt stały w tych lokalach, które w przyszłości będą przedmiotem sprzedaży. Innymi słowy aby spełnić warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, w przypadku sprzedaży lokalu nr I, trzeba być zameldowanym w tym lokalu nr I, w przypadku sprzedaży lokalu nr II, trzeba być zameldowanym w lokalu nr II oraz w przypadku sprzedaży lokalu nr III, trzeba być zameldowanym w przedmiotowym lokalu nr III.

W przedmiotowej sprawie – co wymaga bezwzględnego podkreślenia – wnioskodawca nie będzie zbywać budynku czy też udziału w budynku, w którym jest zameldowana jego małżonka. W sprawie przedmiotem sprzedaży będą lokale mieszkalne, i jak sam wnioskodawca wskazuje: „…w momencie sprzedaży poszczególne mieszkania będą posiadały status lokali mieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości (z wpisem do ksiąg wieczystych)”, a nie budynek.

Zatem twierdzenie wnioskodawcy, iż z uwagi na fakt, że małżonka wnioskodawcy była zameldowana na pobyt stały w budynku od maja 2008r. i taki stan ma miejsce nieprzerwanie do chwili obecnej, meldunek został dokonany przed podziałem budynku na trzy odrębne mieszkania oraz, że po dokonaniu tej czynności, przy braku zmiany miejsca zameldowania meldunek dotyczy każdego z trzech mieszkań znajdujących się w budynku, należy uznać za bezzasadne.

Należy podkreślić, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są też wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania - skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

Mając powyższe na uwadze należy także stwierdzić, że - skoro nie zostały spełnione warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - to w przedmiotowej sprawie rozważania, czy na podstawie art. 21 ust. 22 wnioskodawcy przysługuje zwolnienie z opodatkowania przychodu z tytułu planowanej sprzedaży lokali mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość, na podstawie tzw. ulgi meldunkowej są bezprzedmiotowe.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko wnioskodawcy, iż przysługuje mu ulga meldunkowa przy sprzedaży lokali stanowiących odrębną nieruchomość, powstałych w wyniku przebudowy i rozbudowy budynku mieszkalnego, należy uznać za nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja została wydana dla wnioskodawcy w jego indywidualnej sprawie zgodnie z dyspozycją art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Żona wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną winna wystąpić z odrębnym wnioskiem i uiścić stosowną opłatę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.