Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP2.4512.813.2016.1.JO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-30
Teza: w zakresie opodatkowania zbycia lokali wyodrębnionych z Nieruchomości
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; lokal-podział lokalu; podatnik; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Strony – przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2016 r. (data wpływu 24 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia lokali wyodrębnionych z Nieruchomości - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zbycia lokali wyodrębnionych z Nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Przedmiotem wniosku o interpretację jest planowane przez Wnioskodawcę odpłatne zbycie zabudowanej nieruchomości (w formie wyodrębnionych lokali) w następującym stanie faktycznym.

Nabycie Nieruchomości

W 1992 roku Wnioskodawca zawarł warunkową umowę zakupu niezabudowanej nieruchomości gruntowej o powierzchni 857 m2 (dalej: „Nieruchomość”), pozostającej w użytkowaniu wieczystym osób fizycznych. W 1995 roku skutecznie nabył prawo wieczystego użytkowania Nieruchomości (nadal w stanie niezabudowanym). W 1998 roku, na wniosek Wnioskodawcy, decyzją właściwego organu uzyskano przekształcenie użytkowania wieczystego Nieruchomości w pełne prawo własności.

Nabycie Nieruchomości nie miało związku z działalnością gospodarczą tzn. nastąpiło do majątku prywatnego Wnioskodawcy i sfinansowane zostało z jego środków prywatnych.

Wznoszenie Budynku

Własnymi środkami i własnym staraniem Wnioskodawca rozpoczął - na podstawie zezwolenia na budowę - budowę budynku mieszkalno-handlowo-biurowego o powierzchni użytkowej 553 m2. Budowę zakończono w 1999 roku i w tym samym roku uzyskano pozwolenie na użytkowanie budynku (dalej: „Budynek”). Charakter Budynku (mieszkalno-handlowo-biurowy) wynikał z wymogów wynikających z decyzji o warunkach zabudowy, w szczególności konieczności projektowania budynków w tej okolicy z uwzględnieniem minimum 50% powierzchni kubatury na potrzeby usługowe.

Następnie w 2001 roku Wnioskodawca uzyskał pozwolenie na dobudowę budynku mieszkalno-usługowego do istniejącego Budynku (dalej: „Dobudowa”). Dobudowa była zaplanowana oraz zaprojektowana na własne cele mieszkalne Wnioskodawcy (zamiarem Wnioskodawcy było przeprowadzić się wraz z rodziną do nowej, większej powierzchni mieszkaniowej - co wynika z dokumentacji architektonicznej). Część usługowa Dobudowy wynikała z wymogów stawianych w decyzji o warunkach zabudowy (Miasto wymagało przeznaczenia części na cele usługowe). Do prac budowlanych Wnioskodawca przystąpił w 2005 roku a Dobudowa w dalszym ciągu nie jest zakończona (proces budowlany był zależny od dostępności środków finansowych Wnioskodawcy). Obecnie trwają prace wykończeniowe, planowane jest ukończenie Nadbudowy (uzyskanie pozwolenia na użytkowanie) w 2017 roku.

Użytkowanie Budynku

Budynek po jego wybudowaniu użytkowany był zgodnie z jego przeznaczeniem, tzn. część mieszkalna była użytkowana przez Wnioskodawcę i jego rodzinę na potrzeby mieszkalne, zaś część usługowo-biurowa była wynajmowana podmiotom trzecim. W celu obsługi najmu części Budynku (o funkcji biurowo-usługowej), w 1999 roku Wnioskodawca zarejestrował i rozpoczął prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej oraz włączył Budynek do ewidencji środków trwałych tej działalności. Najem był opodatkowany podatkiem dochodowym na zasadach właściwych dla dochodu z działalności gospodarczej.

Najem budynku był prowadzony w ramach działalności gospodarczej aż do 2006 roku. W tym roku Wnioskodawca wyjechał na stałe za granicę, w związku z czym formalnie zakończył (wyrejestrował) działalność gospodarczą. Konsekwentnie, księgi podatkowe i ewidencje środków trwałych zostały zamknięte, a Budynek przesunięty do majątku prywatnego Wnioskodawcy. Część mieszkalna Budynku została wówczas opuszczona i pozostawała pusta (za wyjątkiem okazjonalnych, krótkich wizyt w Polsce, podczas których Wnioskodawca mieszkał w niej). W ramach już majątku prywatnego Wnioskodawca kontynuował natomiast najem części Budynku (zakres usługowo-biurowy) a przychody z takiego najmu opodatkowywał na zasadach zryczałtowanego podatku od przychodów ewidencjonowanych.

Po powrocie z pobytu zagranicą (październik 2009 r.), Wnioskodawca ponownie zajął część mieszkalną w Budynku i mieszka tam wraz z rodziną do chwili obecnej. Aktualnie Wnioskodawca nosi się z zamiarem ponownego wyjazdu na pobyt stały poza granicę Polski.

Nadbudowa nie była nigdy użytkowana. Pierwotny plan zamieszkania tam przez Wnioskodawcę wraz z rodziną nie został zrealizowany w związku z wyjazdem na pobyt stały poza granice Polski i przedłużającym się procesem wykańczania Nadbudowy.

Planowane zbycie Budynku

W momencie wyjazdu na pobyt stały poza granice Polski, plany Wnioskodawcy względem Nieruchomości (w tym Budynku i Dobudowy) uległy zmianie tzn. powziął zamiar ich sprzedaży. Z uwagi na cenę nie znalazł jednak chętnych na zakup całości Nieruchomości.

Aktualnie w związku z ponownym planowanym opuszczeniem Polski, Wnioskodawca planuje dokonanie podziału Nieruchomości na lokale w ten sposób, że Budynek będzie wyodrębniony jako jeden lokal, a Nadbudowa (po zakończeniu prac) będzie wyodrębniona na kilka lokali mieszkalnych (3) i usługowych (1). Lokale - po dokonaniu niezbędnych prac dostosowawczych i wykończeniowych - będą stanowiły odrębne nieruchomości i będą zbywane potencjalnym nabywcom. Podział Nieruchomości na lokale ma na celu znalezienie nabywców i uzyskanie optymalnej ceny ze zbycia Nieruchomości.

Wnioskodawca nie prowadził i nie zamierza prowadzić szerokiej i zorganizowanej akcji marketingowej odnośnie planowanej sprzedaży lokali. Działania Wnioskodawcy ograniczają się do zawieszenia/postawienia informacji o lokalach do sprzedaży, zamieszczeniu ogłoszeń w mediach.

Informacje dodatkowe

Zakup przez Wnioskodawcę Nieruchomości (łącznie z przekształceniem z użytkowania wieczystego we własność) nie był czynnością opodatkowaną VAT, w związku z czym nie istniał podatek naliczony VAT na tej czynności.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza nie mieściła się w granicach limitu zwolnienia od VAT, w związku z czym Wnioskodawca był podatnikiem VAT czynnym (a najem części budynku podlegał opodatkowaniu VAT według stawki standardowej).

Wnioskodawca nie odliczał podatku VAT od kosztów budowy Budynku i Nadbudowy, jak również nie ponosił - po wybudowaniu Budynku i Nadbudowy - wydatków mogących stanowić ulepszenie środka trwałego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca będzie podatnikiem VAT w zakresie planowanej dostawy lokali wyodrębnionych z Nieruchomości?
2.  Czy planowana dostawa lokali wyodrębnionych z Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu od VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy nie będzie on podatnikiem VAT w zakresie planowanej dostawy lokali wyodrębnionych z Nieruchomości.
2.  W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, zdaniem Wnioskodawcy planowana dostawa lokali wyodrębnionych z Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu od VAT.

Uzasadnienie do pytania nr 1

Definicja pojęcia podatnika ma zasadnicze znaczenie dla zakresu opodatkowania. O ile bowiem określenie czynności podlegających opodatkowaniu wyznacza zakres przedmiotowy opodatkowania, to zdefiniowanie pojęcia podatnika wskazuje na podmiotowy zakres opodatkowania. W efekcie opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika. Obie te cechy powinny zostać spełnione jednocześnie, co oznacza, że w odniesieniu do danej czynności konkretny podmiot powinien występować w charakterze podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza została zdefiniowana specyficznie dla ustawy o VAT (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) jako „wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

W zakresie prawa unijnego, z mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.), „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta zarówno w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jak i w art. 9 ust. 1 ww. Dyrektywy ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Aczkolwiek ustawa nie wyraża tego wprost, przyjąć należy, że działalnością gospodarczą jest w zasadzie tylko ta aktywność, która wykonywana jest zawodowo, w sposób profesjonalny. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W sytuacji, w której dany podmiot dokonuje dostawy towarów z majątku prywatnego (nienabytego w celu odprzedaży, choćby z dopuszczeniem takiej możliwości), nie jest on podatnikiem VAT w zakresie tych czynności, choćby nawet takich transakcji (sprzedaży gruntów) było kilka lub nawet kilkanaście. Tego rodzaju pogląd odnaleźć można choćby w wyroku składu 7 sędziów NSA z dnia 29 października 2007 r. (I FPS 3/07).

W orzecznictwie sądowym wskazuje się wyraźnie, że nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych). Przykładowo, w orzecznictwie uznano, że jeżeli sprzedane działki zostały wydzielone z gruntu stanowiącego majątek osobisty sprzedawcy, który nie został nabyty w celu prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawca nie może być uznany za podatnika w tym zakresie – np. wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2010 r. (I FSK 1626/08, LEX nr 558842). Analogia do sprzedaży przez Wnioskodawcę wyodrębnionych lokali z Nieruchomości wydaje się oczywista. Wnioskodawca bezspornie nie nabywał w 1999 roku Nieruchomości w celach handlowych.

W każdym przypadku decydujące znaczenie powinien mieć zamiar nabycia przedmiotowych gruntów (które są później sprzedawane przez takiego nabywcę). Jeśli z okoliczności sprawy wynika, że zamiarem nabycia było późniejsze odsprzedanie gruntów, to - zasadniczo - należałoby takiego sprzedawcę uznać za podatnika VAT w zakresie tych sprzedaży. Jeśli natomiast sprzedawca gruntów nabywał te grunty do majątku prywatnego, dopuszczając wprawdzie możliwość odprzedaży, lecz nie było to jego głównym celem, wówczas, co do zasady, w zakresie dokonywanej sprzedaży gruntów nie powinien być traktowany jako podatnik VAT. Podobnie przyjął NSA w wyroku z dnia 23 stycznia 2009 r. (I FSK 1629/07, LEX nr 508260) i na gruncie okoliczności faktycznych podanych w niniejszym wniosku orzeczenie to ma pełne zastosowanie. Sam fakt wybudowania Budynku oraz Nadbudowy w okresie od 1999 roku do 2017 (planowana ukończenie Nadbudowy) wyraźnie świadczy, że zamiarem Wnioskodawcy nie była działalność w zakresie handlu lokalami wyodrębnianymi z Nieruchomości.

W tym miejscu należy również odnieść się do orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości UE wydanego w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Z treści ww. orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Zachowanie Wnioskodawcy opisane we wniosku nie wykazuje takiego ciągu cech i nie ma charakteru profesjonalnego. Sam fakt planowanego wyodrębnienia lokali z Nieruchomości ma związek wyłącznie z faktem, że po powzięciu zamiaru zbycia Nieruchomości okazało się, że nie znalazł się kupiec zdolny zaoferować pożądaną cenę za całość Nieruchomości. Podział Nieruchomości na lokale jest czynnością czysto prywatną, mającą umożliwić rozporządzenie Nieruchomością jako elementem majątku prywatnego.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał potwierdził również, że nawet dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. W szczególności, zdaniem Trybunału, okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej nie świadczy o działalności gospodarczej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Zdaniem Wnioskodawcy dokładnie taka sytuacja zachodzi w jego sprawie.

Ogół okoliczności opisanych we wniosku wyraźnie wskazuje na zamiar nabycia i włączenia Nieruchomości do majątku prywatnego (za wyjątkiem okresu, w którym Wnioskodawca włączył Budynek do prowadzonej w latach 1999 - 2006 działalności gospodarczej). W znacznej części Nieruchomość była albo zamieszkana przez Wnioskodawcę wraz z rodziną albo przeznaczona pod takie zamieszkanie (Nadbudowa). Nieruchomość nabywana była zatem na własne potrzeby, a nie z przeznaczeniem do działalności gospodarczej, w tym handlowej, a zatem jej ostateczna sprzedaż (w całości lub po podziale na lokale) jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania Wnioskodawcy za podatnika VAT. Tak interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 stycznia 2016 r. (IBPP1/4512-840/15/LS).

Z okoliczności sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności Nieruchomości. Wnioskodawca nie działa i nie będzie działał w charakterze handlowca. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Ponadto Wnioskodawca nie podejmował i nie będzie podejmował jakichkolwiek czynności zmierzających do przygotowania Nieruchomości do zorganizowanej, handlowej sprzedaży. Plan sprzedaży Nieruchomości związany jest ze zmianą planów życiowych Wnioskodawcy (zamiar wyjazdu za granicę wraz z rodziną na stałe). Budowany przez Wnioskodawcę Budynek i Nadbudowa w znacznej części miała spełniać funkcję zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych. Poza wyodrębnieniem lokali z Nieruchomości Wnioskodawca nie zamierza dokonywać czynności zmierzających do zwiększenia wartości lub atrakcyjności ww. działek w stopniu wykraczającym poza zwykłe dbanie o własny majątek prywatny, w szczególności nie podejmował i nie będzie podejmował ponadstandardowych działań marketingowych w celu sprzedaży tych lokali. Podobnie przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 31 października 2013 r. IPTPP2/443-664/13-4/AW.

Reasumując, Wnioskodawca, dokonując sprzedaży lokali wyodrębnionych z Nieruchomości będzie korzystał z prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie będzie wykonywaniem działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Brak tego statusu pozbawia Wnioskodawcę cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a dostawę tych lokali cech czynności opodatkowanej.

Uzasadnienie do pytania nr 2

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, tzn. uznania, że Wnioskodawca posiadać będzie status podatnika VAT w zakresie planowanego zbycia lokali wyodrębnionych z Nieruchomości, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dostawa takich lokali byłaby zwolniona od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT.

Przedmiotem planowanej sprzedaży będą lokale wyodrębnione z Nieruchomości w ten sposób, że Budynek będzie stanowił jeden lokal (mieszkalno-usługowo-biurowy), zaś Nadbudowa będzie podzielona na kilka lokali. W ocenie Wnioskodawcy, lokale te będą odrębnym przedmiotem obrotu dla celów podatku VAT.

Gdyby uznać, że Wnioskodawca będzie uznany za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą dla potrzeb VAT to jego działalność musiałaby de facto zostać uznana za działalność o charakterze handlowym lub deweloperskim. Podmioty prowadzące taką działalność jako swój produkt gotowy (handlowy) sprzedają lokale.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Art. 2 pkt 14 ustawy o VAT definiuje „pierwsze zasiedlenie” jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności opodatkowanych, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu,
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższego wynika, że Budynek (jako jeden lokal wyodrębniony z Nieruchomości) będzie w części dotyczącej powierzchni usługowo-biurowej podlegał zwolnieniu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż był on już przedmiotem pierwszego zasiedlenia i upłynęły już 2 lata od tej daty (pierwszy najem jako czynność opodatkowana VAT rozpoczął się w 1999 roku).

W pozostałej części (mieszkalnej) lokal ten nie był przedmiotem pierwszego zasiedlenia stąd jego kwalifikacja na gruncie ustawy o VAT będzie oparta o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT ponieważ dopiero planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż tej części lokalu będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia stąd nie jest możliwe zwolnienie tej czynności od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Przywołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, adresowany jest do podatników, którym - po pierwsze nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a po drugie - nie ponosili wydatków na ulepszenie budynków, budowli lub ich części, w stosunku do których istniało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, a jeśli ponosili, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Bez wątpienia, cała Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę jako czynność prywatna sprzedawców, więc nie było podatku naliczonego, który mógłby podlegać odliczeniu. Jednocześnie Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na budowę Budynku co wynikało z braku związku tych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną VAT (Budynek został wybudowany przed rozpoczęciem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej). Ponadto, Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie części mieszkalnej Budynku, w stosunku do których miałby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jeśli chodzi o lokale wyodrębniane z Nadbudowy, należy też zauważyć, że jak stanowi art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Tymczasem lokale wyodrębniane z Nieruchomości stanowiłyby u Wnioskodawcy na moment sprzedaży towar handlowy (tak jak cała działalność stanowiłaby działalność handlową lub deweloperską) a nie środki trwałe. Tym samym, warunek zawarty w art. 43 ust. 1 pkt 10a pkt b) ustawy o VAT nie mógłby mieć zastosowania, gdyż odnosi się on wyraźnie do środków trwałych a nie towarów handlowych. Tak przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 listopada 2015 r. (sygnatura IBPP1/4512-618/15/AW).

Jak już zaznaczono powyżej, na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Niezależnie zatem od nakładów ponoszonych przez Wnioskodawcę na budowę, wykańczanie lub wyodrębnianie lokalu z Nieruchomości, ich dostawa mogłaby korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie powołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż przy nabyciu Nieruchomości nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Prawo takie nie przysługiwało Wnioskodawcy również w zakresie wydatków na budowę Nadbudowy, gdyż Nadbudowa nie była nigdy przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W związku z powyższym sprzedaż przez Wnioskodawcę lokali wyodrębnionych z Nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

A zatem, budynek lub jego część np. w postaci wyodrębnionego lokalu, jak również grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w 1999 roku rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej i dokonał rejestracji dla celów podatku VAT stając się czynnym podatnikiem tego podatku. Wcześniej, Wnioskodawca zakupił niezabudowaną nieruchomość gruntową, na której wybudował Budynek mieszkalno-handlowo-biurowy. Budowa tego Budynku została zakończona w 1999 roku. Budynek po jego wybudowaniu użytkowany był zgodnie z przeznaczeniem, tj. część mieszkalna była użytkowana przez Wnioskodawcę i jego rodzinę na potrzeby mieszkalne, zaś część usługowo-biurowa była wynajmowana podmiotom trzecim. Wnioskodawca włączył Budynek do ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Najem Budynku był prowadzony do 2006 roku. W związku z wyjazdem za granicę Wnioskodawca dokonał przesunięcia Budynku do majątku prywatnego. Część Budynku Wnioskodawca wykorzystywał na własne cele mieszkalne podczas wizyt w kraju, natomiast część Budynku (usługowo-biurowa) była nadal wynajmowana, w ramach majątku prywatnego.

Z wniosku wynika, ponadto, że w 2001 roku Wnioskodawca uzyskał pozwolenie na dobudowę budynku mieszkalno-usługowego do istniejącego Budynku. Do prac budowlanych Wnioskodawca przystąpił w 2005 roku a Dobudowa w dalszym ciągu nie jest zakończona. Obecnie trwają prace wykończeniowe, planowane jest ukończenie Nadbudowy (uzyskanie pozwolenia na użytkowanie) w 2017 roku. Nadbudowa nie była nigdy użytkowana. Aktualnie, w związku z ponownym planowanym opuszczeniem Polski, Wnioskodawca zamierza dokonać podziału Nieruchomości na lokale w ten sposób, że Budynek będzie wyodrębniony jako jeden lokal, a Nadbudowa (po zakończeniu prac) będzie wyodrębniona na kilka lokali mieszkalnych i usługowych. Lokale - po dokonaniu niezbędnych prac dostosowawczych i wykończeniowych - będą stanowiły odrębne nieruchomości i będą zbywane potencjalnym nabywcom. Podział Nieruchomości na lokale ma na celu znalezienie nabywców i uzyskanie optymalnej ceny ze zbycia Nieruchomości.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania, czy Wnioskodawca z tytułu sprzedaży wyodrębnionych z Nieruchomości lokali będzie uznany za podatnika podatku VAT, a jeśli tak to czy sprzedaż wyodrębnionych lokali będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy zauważyć, że dla celów podatku od towarów i usług Wnioskodawca, świadcząc usługi najmu traktowany jest jako podatnik tego podatku, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Tak więc, w związku z dostawą tej części Budynku, która była wynajmowana osobom trzecim, Wnioskodawca wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług pozwalające uznać czynność sprzedaży nieruchomości w tej części za czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Odnośnie kwestii dostawy lokali wyodrębnionych z Nadbudowy należy stwierdzić, że ich budowa i podział przez Wnioskodawcę wskazują na zamiar wykorzystywania ich w celach zarobkowych. Poza tym charakter Nabudowy, tj. mieszkalno-usługowy wskazuje, że mało prawdopodobne jest aby ta część nieruchomości (o takim przeznaczeniu) miała służyć wyłącznie celom prywatnym. Ponadto, z uwagi na brak zainteresowania Wnioskodawca dokonał podziału całej Nieruchomości (w tym Nadbudowy) na kilka lokali mieszkalnych i usługowych. W związku z tym, z wniosku wyraźnie wynika, że Wnioskodawca przed sprzedażą podejmował czynności wymagające zaangażowania środków finansowych w celu podniesienia wartości nieruchomości, w tym Nadbudowy. W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż wyodrębnionych lokali z Nadbudowy będzie odbywać się w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Natomiast w odniesieniu do kwestii sprzedaży części Budynku wykorzystywanej przez Wnioskodawcę do celów prywatnych (mieszkalnych) należy stwierdzić, że w odniesieniu do sprzedaży tej części Budynku Wnioskodawca nie wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy i dostawa ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu zaś do możliwości zastosowania zwolnienia do czynności dostawy wyodrębnionych lokali, należy wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy w odniesieniu do niektórych czynności, przewidziane zostały zwolnienia od podatku.

I tak, stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynek, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Podkreślenia wymaga, że dla rozstrzygnięcia, czy możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ważne jest, czy Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz czy ponosił nakłady na ulepszenie nieruchomości od których przysługiwało prawo do odliczenia podatku. Ponadto, w przypadku gdy ponosił takie wydatki istotne jest również to, czy były one niższe niż 30% wartości początkowej tej nieruchomości.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”. Ponadto NSA w swoim orzeczeniu wskazał: „Jak zauważył rzecznik generalny F.G. Jacobs w swojej opinii w sprawie Blasi, EU:C:1997:432, pkt 15 i 16 dostawa nowego budynku wskazuje na koniec procesu produkcji. Natomiast późniejsze opodatkowanie VAT każdej dostawy takiej nieruchomości nie byłoby usprawiedliwione. Używana już nieruchomość nie jest rezultatem procesu produkcyjnego. Po początkowym uzbrojeniu terenu i wzniesieniu budynku korzystanie z nieruchomości z reguły następuje w sposób pasywny i nie powstaje tu żadna wartość dodana. Z tego powodu jedynie pierwotne nabycie uzbrojonej nieruchomości budowlanej oraz budynku przed pierwszym oddaniem go do użytku jest opodatkowane VAT, natomiast dalsze przeniesienie własności takiego budynku oraz jego wynajem nie są objęte tym podatkiem (por. też opinię rzecznika generalnego Vericy Trstenjak do sprawy RLRE Tellmer Property sro, EU:C:2008:697, pkt 50)”.

W rozpatrywanej sprawie istotnym elementem przedstawionego zdarzenia jest okoliczność, że Wnioskodawca planuje dokonać dostawy Budynku jako jednego lokalu oraz kilku innych lokali – mieszkalnych i usługowych, które powstaną z podziału Nadbudowy po zakończeniu prac budowlanych. A zatem przedmiotem dostawy będą części Nieruchomości, przy czym lokale będą lokalami wyodrębnionymi z tej Nieruchomości i będą mogły stanowić przedmiot dostaw dokonywanych na rzecz różnych nabywców.

Analiza przedstawionego we wniosku zdarzenia oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy pozwala stwierdzić, że w stosunku do dostawy tej części Budynku, która była już przez Wnioskodawcę wykorzystywana do celów działalności gospodarczej (najmu), zastosowanie może znaleźć zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W tym przypadku doszło już do pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy poprzez oddanie tej części Nieruchomości w odpłatny najem. Zatem dostawa tej części Budynku nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia. Dostawa ta nie będzie także odbywać się w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

W kwestii dostawy lokali wyodrębnionych z Nadbudowy, która to Nadbudowa nie została jeszcze zakończona, należy stwierdzić, że sprzedaż tych lokali nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ, jak z wniosku wynika, lokale te nie będą przed dokonaniem ich dostawy w żaden sposób używane. W sprawie dojdzie do pierwotnego nabycia lokali, wyodrębnionych z Nadbudowy, które to lokale będą oddane do użytkowania w 2017 r. W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku warunki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy także nie są spełnione. Jak ustalono wcześniej, Wnioskodawca w związku z wytworzeniem nowopowstałych lokali z Nadbudowy działa w charakterze podatnika. Ponadto, z wniosku wynika, że decyzję o sprzedaży wyodrębnionych lokali Wnioskodawca podjął jeszcze przed oddaniem tych lokali do użytkowania, a zatem należy stwierdzić, że w tych okolicznościach Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z wytworzeniem lokali z Nadbudowy będących przedmiotem planowanej dostawy. Tym samym, nie jest spełniony pierwszy z ww. warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W niniejszej sprawie w odniesieniu do dostawy lokali wyodrębnionych z Nadbudowy nie może mieć zastosowania także zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z tego względu, że nie są spełnione warunki wynikające z tego przepisu.

Oznacza to, że dostawę lokali wyodrębnionych z Nadbudowy należy opodatkować według stawek podatku VAT, właściwych dla danego lokalu ze względu na jego charakter, na podstawie art. 41 ust. 1 oraz art. 41 ust. 12 ustawy.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem rozstrzygnięcia w nich zawarte odnoszą się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tej konkretnej, indywidualnej sprawie, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne choćby podobne lub zbieżne sprawy.

Natomiast, odnosząc się do powołanych wyroków, tut. Organ wskazuje, że postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. W jego wyniku, organ udzielając interpretacji, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez Wnioskodawcę. Ponadto zauważyć należy, że wskazane wyroki, jak również cytowane interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego zostały wydane w indywidualnych sprawach osadzonych w określonych stanach faktycznych. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Na podstawie art. 87 ust. 1 tejże ustawy, źródłami powszechnie obowiązujących prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych), ani tym bardziej dla interpretacji indywidualnych.

Niezależnie należy wskazać, że przedmiotowe rozstrzygnięcie nie podważa tez zawartych w cytowanych przez Wnioskodawcę wyrokach sądowych, w przedmiotowej sprawie negatywne rozstrzygnięcie wynika wprost z przedstawionego we wniosku charakteru planowanej transakcji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1-4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.