Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/4511-199/15/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-06-09
Teza: Jakie są skutki podatkowe wypłaty odpraw oraz innych świadczeń w związku z przystąpieniem pracowników do programu obniżania kosztów pracy?
Słowa kluczowe: odprawy; odszkodowania; pracownik; przychód-przychód ze stosunku pracy; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 marca 2015 r. (wpływ do Biura – 10 marca 2015 r.), uzupełnionym 5, 20 i 26 maja 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty odpraw oraz innych świadczeń w związku z przystąpieniem pracowników do programu obniżania kosztów pracy:

*   w części dotyczącej wypłaty jednorazowych odpraw – **jest nieprawidłowe,**
*   w części dotyczącej wypłaty innych świadczeń – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych wypłaty odpraw oraz innych świadczeń w związku z przystąpieniem pracowników do programu obniżania kosztów pracy.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 13 maja 2015 r. wezwano Wnioskodawcę o jego uzupełnienie.

Wniosek uzupełniono 20 maja 2015 r. (uiszczenie dodatkowej opłaty) oraz 26 maja 2015 r. (wpływ pisma).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Z dniem 30 grudnia 2014 r. wprowadzono w Spółce program obniżenia kosztów pracy (program PDO), którego celem jest optymalizacja zatrudnienia i zredukowanie kosztów pracy. Program został wprowadzony do realizacji zarządzeniem prezesa zarządu, a jego podstawą jest Umowa Społeczna podpisana 5 września 2000 r. i obowiązująca do 30 czerwca 2016 r.

Program jest skierowany w szczególności do pracowników objętych zmianami organizacyjnymi, technologicznymi oraz innymi działaniami związanymi z poprawą efektywności działalności Spółki, skutkującymi likwidacją stanowisk pracy. Udział pracowników w programie jest dobrowolny a następstwem przystąpienia do niego jest rozwiązanie umowy o pracę w trybie porozumienia stron w oparciu o ustawę o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (ustawa).

Pracownikowi, który przystąpił do programu, wypłaca się następujące świadczenia:

1.  odprawę jednorazową:
    *   dla pracowników, którzy rozwiązują umowę o pracę w związku ze spełnieniem warunków uprawniających do świadczenia przedemerytalnego należną kwotę ustala się jako iloczyn ilości miesięcy brakujących do nabycia prawa do emerytury oraz miesięcznej kwoty określonej w treści programu;
    *   dla pracowników, którzy posiadają prawo do wcześniejszej emerytury należną kwotę ustala się za każdy pełny rok do czasu osiągnięcia wieku emerytalnego w wysokości stanowiącej sumę 1,5-krotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia liczonego jak ekwiwalent za urlop wypoczynkowy i 1-krotności przeciętnego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw bez wypłat nagród z zysku w czwartym kwartale roku poprzedniego ogłoszonego przez Prezesa GUS;
    *   dla pracowników, którzy rozwiązali umowę o pracę, a nie nabyli uprawnień, o których mowa powyżej, należna odprawa jednorazowa stanowi kwotę odpowiadającą 16-krotności lub 18-krotności ich wynagrodzenia liczonego jak ekwiwalent za urlop;
2.  odprawę pieniężną – zgodnie z art. 8 ustawy;
3.  nagrodę jubileuszową – w pełnej kwocie lub w wysokości proporcjonalnej do czasu przepracowanego zgodnie z zapisami programu na podstawie ZUZP;
4.  odprawę emerytalną – w pełnej wysokości zgodnie z regulacjami PDO na podstawie ZUZP.

Wypłata odpraw oraz realizacja innych świadczeń wynikających z niniejszego programu stanowi zaspokojenie wszelkich roszczeń pracowniczych wynikających z umowy społecznej, ZUZP oraz obowiązujących przepisów prawa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wartość odpraw oraz innych świadczeń wypłacanych pracownikowi (za wyjątkiem odprawy pieniężnej z art. 8 ustawy) na podstawie wprowadzonego programu, jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłaty odpraw jednorazowych dokonywane w związku z przystąpieniem do programu obniżenia kosztów pracy spełniają przesłanki wynikające z art. 21 ust. 3 pkt 1 ustawy (powinno być art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy) i podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Powyższych przesłanek nie spełniają natomiast wypłacane nagrody jubileuszowe, odprawy emerytalne i odprawy z ustawy. W związku z czym, nie są one objęte przedmiotowym zwolnieniem.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zdarzenia przyszłego odnoszącego się do skutków podatkowych wypłaty odpraw oraz innych świadczeń w związku z przystąpieniem pracowników do programu obniżania kosztów pracy.

Odnośnie stanu faktycznego w zakresie ww. – wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodu są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 powołanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy.

Zgodnie z aktualnie obowiązującą treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz.U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, ze zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Nowe brzmienie przepisu – zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 29 października 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 1328) – ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie natomiast z art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. − Kodeks pracy (Dz.U. z 2014 r., poz. 1502, ze zm.) ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że z dniem 30 grudnia 2014 r. wprowadzono w Spółce program obniżenia kosztów pracy (program PDO), którego celem jest optymalizacja zatrudnienia i zredukowanie kosztów pracy. Program został wprowadzony do realizacji zarządzeniem prezesa zarządu, a jego podstawą jest Umowa Społeczna podpisana 5 września 2000 r. i obowiązująca do 30 czerwca 2016 r.

Program jest skierowany w szczególności do pracowników objętych zmianami organizacyjnymi, technologicznymi oraz innymi działaniami związanymi z poprawą efektywności działalności Spółki, skutkującymi likwidacją stanowisk pracy. Udział pracowników w programie jest dobrowolny a następstwem przystąpienia do niego jest rozwiązanie umowy o pracę w trybie porozumienia stron w oparciu o ustawę o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (ustawa).

Pracownikowi, który przystąpił do programu, wypłaca się następujące świadczenia:

1.  odprawę jednorazową:
    *   dla pracowników, którzy rozwiązują umowę o pracę w związku ze spełnieniem warunków uprawniających do świadczenia przedemerytalnego należną kwotę ustala się jako iloczyn ilości miesięcy brakujących do nabycia prawa do emerytury oraz miesięcznej kwoty określonej w treści programu;
    *   dla pracowników, którzy posiadają prawo do wcześniejszej emerytury należną kwotę ustala się za każdy pełny rok do czasu osiągnięcia wieku emerytalnego w wysokości stanowiącej sumę 1,5-krotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia liczonego jak ekwiwalent za urlop wypoczynkowy i 1-krotności przeciętnego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw bez wypłat nagród z zysku w czwartym kwartale roku poprzedniego ogłoszonego przez Prezesa GUS;
    *   dla pracowników, którzy rozwiązali umowę o pracę, a nie nabyli uprawnień, o których mowa powyżej, należna odprawa jednorazowa stanowi kwotę odpowiadającą 16-krotności lub 18-krotności ich wynagrodzenia liczonego jak ekwiwalent za urlop;
2.  odprawę pieniężną – zgodnie z art. 8 ustawy;
3.  nagrodę jubileuszową – w pełnej kwocie lub w wysokości proporcjonalnej do czasu przepracowanego zgodnie z zapisami programu na podstawie ZUZP;
4.  odprawę emerytalną – w pełnej wysokości zgodnie z regulacjami PDO na podstawie ZUZP.

Wypłata odpraw oraz realizacja innych świadczeń wynikających z niniejszego programu stanowi zaspokojenie wszelkich roszczeń pracowniczych wynikających z umowy społecznej, ZUZP oraz obowiązujących przepisów prawa.

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w przytoczonym wyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego artykułu (analizowanego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wskazać przy tym należy, że odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Natomiast odprawa pieniężna to w istocie świadczenie pracodawcy w razie zaistnienia zdarzeń, które zgodnie z odpowiednimi przepisami powodują niemożliwość, niecelowość lub zbędność kontynuacji stosunku pracy.

Ponadto, ilekroć ustawodawca posługuje się w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określeniem „odprawa”, to za każdym razem dotyczy to wyłączenia od analizowanego zwolnienia przedmiotowego zawartego w lit. a), b) i c) ww. normy prawnej.

Przedmiotowym zwolnieniem nie są zatem objęte odprawy pieniężne, i to zarówno te, których wysokość lub zasady ustalenia wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, jak i odprawy pieniężne, których wysokość lub zasady ustalania wynikają z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że pracodawca zwalnianym pracownikom, którzy przystąpili do programu obniżenia kosztów pracy, wypłaca m.in. jednorazową odprawę.

W związku z powyższym nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że jednorazowe odprawy – które zostaną wypłacane w związku z przystąpieniem do ww. programu wprowadzonego zarządzeniem prezesa zarządu, którego podstawą jest umowa społeczna – spełniają przesłanki wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zwolnione będą z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zatem, biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przepisy prawa należy uznać, że wypłacone przez Wnioskodawcę jednorazowe odprawy stanowić będą dla pracowników Wnioskodawcy przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia z podatku dochodowego jednorazowych odpraw wypłaconych w związku z przystąpieniem pracowników do programu obniżania kosztów pracy należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do wypłaconych nagród jubileuszowych, odpraw emerytalnych oraz odpraw pieniężnych wynikających z art. 8 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz.U. z 2015 r., poz. 192) – należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że świadczenia te nie są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Nagrody jubileuszowe oraz odprawy emerytalne to świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, które mają swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy. W związku z tym stanowić będą przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy, który nie jest zwolniony z podatku dochodowego.

Również wypłacone odprawy pieniężne wynikające z art. 8 ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników nie będą zwolnione z podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy, ponieważ są z tego zwolnienia wyłączone – wynika to wprost z treści przepisu, tj. z pkt b) tego artykułu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wypłaty innych świadczeń (w tym odpraw, o których mowa w art. 8 ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników) w związku z przystąpieniem pracowników do programu obniżania kosztów pracy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Do wniosku załączony został dokument. Jednak Organ zauważa, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny dołączonych do wniosku dokumentów (ich weryfikacji). Zgodnie z prezentowanym w doktrynie i orzecznictwie sądowym poglądem, organ podatkowy rozpatruje sprawę wyłącznie w ramach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz jego stanowiska. Wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego musi być zatem dokonane w pełnym zakresie wprost w treści wniosku kierowanego do organu mającego wydać interpretację indywidualną. Stan faktyczny/zdarzenie przyszłe brane pod uwagę nie może być uzupełniane dołączanymi do wniosku dokumentami, organ podatkowy nie ma bowiem uprawnień, aby w oparciu o dokumenty składane do wniosku lub poszukiwane z urzędu samodzielnie ustalać stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, uzupełniać go, bądź oceniać zgodność opisu sformułowanego we wniosku z rzeczywistością.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.