Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-765/15/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-11-18
Teza: Czy w przypadku dobrowolnego umorzenia należących do Wnioskodawcy akcji lub udziałów bez wynagrodzenia lub za wynagrodzeniem znaczenie odbiegającym od ich wartości rynkowej zaistnieje podstawa do zastosowania art. 14 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do określenia wartości przychodu podatkowego Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; przychód; udział-umorzenie udziałów; wartość-wartość rynkowa; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 31 sierpnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 3 września 2015 r.), uzupełnionym 12 listopada 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy do planowanej transakcji umorzenia udziałów bez wynagrodzenia lub za wynagrodzeniem znaczenie odbiegającym od ich wartości rynkowej znajdą zastosowanie przepisy art. 14 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do określenia wartości przychodu podatkowego Wnioskodawcy (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy do planowanej transakcji umorzenia udziałów bez wynagrodzenia lub za wynagrodzeniem znaczenie odbiegającym od ich wartości rynkowej znajdą zastosowanie przepisy art. 14 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do określenia wartości przychodu podatkowego Wnioskodawcy. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 4 listopada 2015 r., Znak: IBPB-1-2/4510-476/15/BD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 12 listopada 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością posiadającą siedzibę i zarząd na terytorium RP. Wnioskodawca jest akcjonariuszem i właścicielem mniejszościowego pakietu akcji na okaziciela w kapitale zakładowym X S.A. (spółki akcyjnej prawa polskiego posiadającej siedzibę i zarząd na terytorium RP). Akcje Spółki X zostały nabyte przez Wnioskodawcę na podstawie umowy sprzedaży. Akcje są w pełni pokryte, a Wnioskodawca uiścił w całości cenę ich nabycia.

Wnioskodawca jest także wspólnikiem i właścicielem mniejszościowego pakietu udziałów w kapitale zakładowym Y sp. z o.o. (spółki z o.o. prawa polskiego posiadającej siedzibę i zarząd na terytorium RP). Udziały w Spółce Y przypadły Wnioskodawcy w związku z podziałem Spółki Z sp. z o.o. przez wydzielenie na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Spółek Handlowych (k.s.h.). Wnioskodawca jako wspólnik Spółki dzielonej (Spółki Z) otrzymał w wyniku podziału udziały w Spółce wydzielanej (Spółce Y). Wnioskodawca, Spółka X oraz Spółka Z w przeszłości wchodziły w skład jednej grupy kapitałowej kontrolowanej przez małżeństwo M.K. i Z.K. Występowały pomiędzy nimi powiązania kapitałowe oraz powiązania osobowe (tożsamość członków organów). Wskutek rozwiązania małżeństwa M.K. i Z.K. oraz dokonania podziału ich majątku wspólnego (z udziałem ich córek) wspomniana powyżej grupa kapitałowa uległa podziałowi. Obecnie Wnioskodawca należy do grupy kapitałowej kontrolowanej przez Z.K., a Spółka X należy do grupy kapitałowej kontrolowanej przez M.K. Z kolei Spółka Y jest kontrolowana przez E.B., będącą córką M.K. i Z.K. Pomiędzy spółkami należącymi obecnie do różnych grup kapitałowych nadal istnieją powiązania kapitałowe w postaci mniejszościowych pakietów akcji lub udziałów, powstałe w czasie gdy spółki wchodziły w skład jednej grupy kapitałowej. Pozostały także szczątkowe powiązania osobowe między spółkami, nie skutkujące powstaniem stosunku dominacji w rozumieniu art. 4 § 1 pkt 4 k.s.h.

W związku z zamiarem restrukturyzacji wspomnianych wyżej grup kapitałowych oraz uproszczenia i uporządkowania ich sytuacji korporacyjnej (m.in. poprzez likwidację pozostałych mniejszościowych powiązań kapitałowych pomiędzy spółkami należącymi do różnych grup) rozważane jest dokonanie umorzenia należących do Wnioskodawcy akcji w Spółce X i udziałów w Spółce Y.

Umorzenie akcji w Spółce X miałoby zostać przeprowadzone na podstawie art. 359 k.s.h. i statutu Spółki X, z kolei umorzenie udziałów w Spółce Y na podstawie art. 199 k.s.h. i umowy Spółki Y, w obu przypadkach jako umorzenie dobrowolne, w drodze nabycia akcji i udziałów w celu umorzenia odpowiednio przez Spółkę X i Spółkę Y. Umorzenie akcji w Spółce X i udziałów w Spółce Y może nastąpić bez jakiegokolwiek wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy (za zgodą Wnioskodawcy) lub też za wynagrodzeniem określonym w uchwale odpowiednio walnego zgromadzenia akcjonariuszy Spółki X lub zgromadzenia wspólników Spółki Y. W przypadku umorzenia za wynagrodzeniem, przyznane Wnioskodawcy wynagrodzenie może znacznie odbiegać od rynkowej wartości umarzanych akcji lub udziałów i będzie wypłacone na rzecz Wnioskodawcy w formie pieniężnej. Planowane umorzenie akcji byłoby pierwszym umorzeniem akcji Spółki X w danym roku obrotowym. W związku z zamiarem restrukturyzacji grup kapitałowych planowane jest zawarcie umowy z udziałem Wnioskodawcy i Spółki X (oraz innych powiązanych z nimi podmiotów). Umowa będzie określać zasady likwidacji pozostających powiązań kapitałowych pomiędzy spółkami. W umowie Wnioskodawca m.in. wyrazi zgodę na umorzenie należących do niego akcji w Spółce X i udziałów w Spółce Y bez wynagrodzenia lub za wynagrodzeniem odbiegającym od wartości rynkowej umarzanych akcji i udziałów oraz zobowiąże się do dokonania określonych czynności niezbędnych do skutecznego przeprowadzenia procesu umorzenia. W ramach umowy mogą być wykonywane także inne czynności niż umorzenie należących do Wnioskodawcy akcji i udziałów, jednak umowa nie będzie przyznawać Wnioskodawcy prawa do otrzymania żadnych dodatkowych świadczeń pieniężnych lub niepieniężnych w związku umorzeniem akcji lub udziałów, poza ewentualnym wynagrodzeniem określonym w uchwale walnego zgromadzenia akcjonariuszy lub zgromadzenia wspólników w sprawie umorzenia (w przypadku umorzenia za wynagrodzeniem). Celem zawarcia umowy będzie wyłącznie uporządkowanie i uproszczenie struktury korporacyjnej grup kapitałowych, m.in. poprzez usunięcie zbędnych mniejszościowych powiązań kapitałowych, co pozwoli na sprawniejsze prowadzenie ich działalności w przyszłości.

Wszystkie strony umowy będą miały siedzibę i zarząd lub miejsce zamieszkania na terenie RP, jednak mogą istnieć między nimi powiązania, o których mowa w art. 11 ust. 4 i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

*   Czy w przypadku dobrowolnego umorzenia należących do Wnioskodawcy akcji lub udziałów bez wynagrodzenia zaistnieje podstawa do zastosowania art. 14 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do określenia wartości przychodu podatkowego Wnioskodawcy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
*   Czy w przypadku dobrowolnego umorzenia należących do Wnioskodawcy akcji lub udziałów za wynagrodzeniem znacznie odbiegającym od ich wartości rynkowej zaistnieje podstawa do zastosowania art. 14 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do określenia wartości przychodu podatkowego Wnioskodawcy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, ani w przypadku umorzenia akcji lub udziałów bez wynagrodzenia, ani w przypadku umorzenia za wynagrodzeniem odbiegającym od wartości rynkowej umarzanych akcji lub udziałów nie zaistnieje podstawa do zastosowania art. 14 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa”) w celu określenia przychodu podatkowego Wnioskodawcy. Za słusznością stanowiska Wnioskodawcy w sytuacji umorzenia bez wynagrodzenia przemawia w pierwszej kolejności wskazany powyżej brak powstania po stronie wspólnika przychodu do opodatkowania w związku z umorzeniem akcji/udziałów. Skoro wspólnik nie otrzymuje żadnego przysporzenia majątkowego i nie osiąga przychodu, to oczywisty wydaje się brak podstaw do określenia wartości przychodu przez organy podatkowe. Dodatkowo należy zauważyć, że art. 14 ustawy odwołuje się do określenia przychodu przez organy podatkowe w przypadku umów, w których występuje „cena”. Zgodnie z art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.) cena jest elementem umowy sprzedaży. Natomiast przepisy art. 199 i art. 359 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej: „k.s.h”) stanowiące podstawę prawną umorzenia akcji/udziałów posługują się pojęciem „wynagrodzenia”, które jest pod względem prawnym pojęciem odmiennym od „ceny”. Czynność przeniesienia przez wspólnika akcji/udziałów na spółkę w celu ich umorzenia (niezależnie od tego, czy dokonywana za wynagrodzeniem, czy bez wynagrodzenia) nie stanowi umowy sprzedaży, czy innej cywilnoprawnej umowy odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych. Czynność ta jest elementem procedury umorzenia akcji/udziałów posiadającej swoją odrębną regulację prawną w k.s.h., a jej celem nie jest trwałe nabycie akcji/udziałów przez spółkę tylko ich umorzenie (unicestwienie).

Dodatkowo zbycie akcji/udziałów w celu umorzenia jest czynnością szczególnego rodzaju, ze swej natury występującą zawsze pomiędzy spółką, a jej wspólnikiem (akcjonariuszem), a nie w standardowym obrocie handlowym. W związku z powyższym w stosunku do takich czynności w ogóle nie można mówić o zgodności z „warunkami rynkowymi”, bowiem nie występują w obrocie porównywalne czynności pomiędzy niezależnymi podmiotami pozwalające na ustalenie poziomu „warunków rynkowych”. Nieuzasadnione byłoby odnoszenie się wprost do wartości rynkowej umarzanych akcji/udziałów, albowiem operacja umorzenia akcji/udziałów różni się istotnie od czynności ich sprzedaży na wolnym rynku. Co ważne w ramach umorzenia dobrowolnego za zgodą wspólnika przepisy k.s.h. pozwalają na zupełnie dowolne ustalenie wysokości wynagrodzenia - skoro jest dopuszczalne (i występujące często w praktyce) dokonanie umorzenia zupełnie bez wynagrodzenia, to tym bardziej należy uznać za mieszczące się w ramach praktyki obrotu umorzenie za wynagrodzeniem znacznie odbiegającym od wartości rynkowej akcji/udziałów.

Wobec tego nie będzie dopuszczalne określenie wysokości przychodu wspólnika na podstawie art. 14 ust. 1 i ust. 3 ustawy także w przypadku dokonania umorzenia za wynagrodzeniem znacznie odbiegającym od wartości rynkowej akcji/udziałów.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy jest akceptowane przez organy podatkowe, na co wskazują liczne interpretacje indywidualne wydawane w sprawach o zbliżonym stanie faktycznym, np. interpretacja indywidualna z 26 sierpnia 2015 r., IBPB-1-2/4510-251/15/AK; interpretacja indywidualna z 17 lipca 2015 r., IBPB-1-3/4510-119/15/MO; interpretacja indywidualna z 4 czerwca 2012 r., IPTPB3/423-93/12-2/KJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 4 – 5 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.