Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP1.4512.401.2016.2.AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-09-21
Teza: obowiązek wystawienia faktury korygującej
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura korygująca; korekta
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2016r. (data wpływu 11 lipca 2016r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 sierpnia 2016r. (data wpływu 22 sierpnia 2016r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia faktury korygującej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług najmu sal, dostawy cateringu lub usług rekrutacji uczestników szkoleń jako usług ściśle związanych z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych ze środków publicznych, w sytuacji, gdy Wnioskodawca świadczy również usługę szkoleniową

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług najmu sal, dostawy cateringu lub usług rekrutacji uczestników szkoleń jako usług ściśle związanych z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w sytuacji, gdy usługa szkoleniowa nie jest świadczona przez Wnioskodawcę,

*   obowiązku wystawienia faktury korygującej.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 sierpnia 2016 r. (data wpływu 22 sierpnia 2016 r.) w zakresie skorelowania danych dot. pełnomocnika Wnioskodawcy, doprecyzowania opisu sprawy, przeformułowania pytania nr 3 oraz przedstawienia własnego stanowiska w zakresie pytania nr 3.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Podatnik jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług agencji reklamowych (PKWiU 73.11.19), prowadzenia szkoleń tj. szkolenia językowe, komputerowe i inne w zakresie doskonalenia zawodowego (PKWiU 85.59.11, 85.59.12, 85.59.13 i 85.59.19), wynajmu sal (PKWiU 68.20) oraz usług cateringowych (PKWiU 56.21.19). Do sprzedaży ww. usług nie finansowanych ze środków publicznych podatnik stosuje stawkę podstawową podatku VAT tj. 23%.

Podatnik planuje wykonywać usługi na rzecz beneficjentów środków publicznych w ramach np. Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki lub finansowanych z dotacji z Europejskiego Funduszu Społecznego. Usługi realizowane przez głównego beneficjenta i zleceniodawcę jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w całości ze środków publicznych korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług (lub finansowane w co najmniej w 70% ze środków publicznych - zwolnienie z VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatków i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień Dz. U. 2015, poz. 736).

W umowie podpisywanej ze zleceniodawcą wskazany będzie projekt, w ramach którego główny beneficjent uzyskuje środki publiczne na finansowanie zadań w ramach projektów.

Cały projekt obejmuje następujące zadania, które może realizować jako podwykonawca jeden podmiot lub kilka podmiotów (każde zadanie realizuje inny podmiot, ale całość stanowi jeden projekt finansowany np. z Wojewódzkiego Urzędu Pracy):

*   usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego np. kursy językowe, komputerowe, kurs magazyniera, kurs dla opiekunki,

*   usługi pomocnicze realizowane w ramach projektu jako całość i ściśle związane z usługą szkoleniową, tj. przeprowadzenie egzaminów, wynajem sal, usługa cateringowa (niektóre projekty mają obowiązkowy catering - uczestnicy podpisują listę potwierdzającą skorzystanie z cateringu w czasie szkolenia), usługa reklamy i rekrutacji uczestników na szkolenie.

Wnioskodawca oświadcza, że:

*   szkolenia nie są prowadzone w formach i na zasadach określonych w innych przepisach,

*   nie uzyskano akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie usług opisanych we wniosku,

*   świadczone usługi szkoleniowe można uznać za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, uczestnicy szkoleń poszerzają swoją wiedzę i doświadczenie zawodowe lub zdobywają nowe umiejętności mające zwiększyć ich szansę na znalezienie nowej pracy (stają się bardziej atrakcyjni dla pracodawcy).

Wnioskodawca oświadcza, że nie toczy się wobec niego postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani postępowanie kontrolne, ani sprawa nie została rozstrzygnięta decyzją lub postanowieniem organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

Wnioskodawca jako podwykonawca (lub kolejny podwykonawca) beneficjenta środków publicznych realizując usługę szkoleniową i ściśle z nią związaną usługę np. najmu sal lub dostawę towarów np. catering – będzie wystawiał fakturę z opisem ZW na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia MF z dnia 20 grudnia 2013r. w sprawie zwolnień. W momencie wykonania usługi, wystawienia faktury za usługę i dokonywania płatności będzie dokonywał sprawdzenia czy głównemu beneficjentowi - zleceniodawcy przysługuje dotacja na świadczone usługi. Będzie tego dokonywał np. poprzez:

*   uzyskanie oświadczenia beneficjenta środków publicznych o otrzymaniu lub przyrzeczeniu otrzymania dotacji,

*   oświadczenie zleceniodawcy do umowy, że usługa będzie zrealizowana w ramach programu finansowanego ze środków publicznych,

*   sprawdzenie informacji na stronach internetowych Urzędu Pracy lub Urzędu Marszałkowskiego o przyznaniu dofinansowania określonemu podmiotowi wraz ze wskazaniem kwot dotacji, daty realizacji projektu.

Mając takie potwierdzenie wnioskodawca mając świadomość i dobrą wiarę, że usługi przez niego wykonane są finansowane ze środków publicznych, będzie wystawiał fakturę z opisem ZW na podstawie art. 43 ust. 1 pkt c ustawy o VAT lub § 3 ust. 1 pkt 14 Rozporządzenia MF z dnia 20 grudnia 2013r. w sprawie zwolnień. Po pewnym czasie, roku lub 2 latach - może okazać się, że główny beneficjent środków publicznych zobowiązany został do zwrotu dotacji z powodu niewypełnienia wszystkich punktów umowy (np. brak określonego progu zdawalności uczestników szkoleń). Wiedzy takiej Wnioskodawca nie będzie posiadał, a uzyska ją przypadkiem. Czy w taki razie Wnioskodawca jako podwykonawca (lub kolejny podwykonawca) beneficjenta środków publicznych ma obowiązek wystawienia faktury korygującej i naliczenia podatku VAT wg stawki 23%. Podobne konsekwencje (a nawet większe) mogą być w przypadku kontroli podatkowej, gdy urząd skarbowy będzie miał informacje o cofnięciu dotacji a Wnioskodawca nie będzie tego świadomy. Czy poniesie konsekwencje podatkowe wraz z odsetkami i sankcjami karno-skarbowymi?

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, iż:

1.  Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty i świadczy usługi w zakresie kształcenia i wychowania.
2.  Wnioskodawca jest podmiotem, który będzie świadczył usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c oraz § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r. poz.736).
3.  Wnioskodawca będzie przeprowadzał szkolenia podnoszące kwalifikacje zawodowe, w tym w szczególności w zakresie języków obcych, kursów komputerowych, szkolenia z technik multimedialnych i neurodydaktyki, w zakresie emisji głosu, prowadzenia gospodarki magazynowej (szkolenia na magazynierów). Określenie branży lub zawodów do których jest skierowana oferta szkoleniowa zależy od zapotrzebowania wynikającego z projektów przeznaczonych do realizacji na danym terenie w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki lub lansowanych z dotacji z Europejskiego Funduszu Społecznego.
4.  Nabyte w trakcie szkoleń umiejętności pozostają w bezpośrednim i pośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników. Mają na celu podniesienie ich kwalifikacji zawodowych (np. szkolenia dla nauczycieli z technik multimedialnych lub emisji głosu) lub umożliwić uczestnikom przekwalifikowanie się np. szkolenia językowe czy komputerowe lub szkolenie dla magazynierów. Mogą też być wykorzystywane w przyszłości oraz pomagają w utrzymaniu się na rynku pracy – (aktywizacja zawodowa).
5.  Szkolenia objęte zakresem pytania nr 1 będą finansowane od 70% do 100% ze środków publicznych.
6.  Na dzień zawierania umów i wystawiania faktury Wnioskodawca będzie posiadał stosowną dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania usług świadczonych w ramach przedmiotowych szkoleń są środki publiczne.
7.  Usługi szkoleniowe, usługi wynajmu sal, usługi cateringu i rekrutacji uczestników mogą być świadczone zarówno w ramach jednej umowy jak i w odrębnych umowach. Na etapie realizacji projektu główny beneficjent podpisuje umowy z podwykonawcami na poszczególne usługi w ramach projektu, zatem możliwa jest sytuacja gdy usługę najmu dla dużego projektu w różnych lokalizacjach wykonują różne podmioty. W zależności od wielkości projektu zasadą jest, że w realizacji poszczególnych zadań uczestniczy kilka podmiotów. Główny beneficjent wykonuje lub podzleca wykonanie części zadań np. realizację usługi szkoleniowej i najem sal, jednocześnie inny podmiot dostarcza catering wymagany w ramach projektu lub przeprowadza egzaminy. Z reguły zatem są odrębne umowy z podwykonawcami na wykonanie poszczególnych usług w ramach tego samego projektów. Główny beneficjent zaś zawsze podpisuje na cały projekt jedną umowę z instytucją zarządzającą i z tej umowy wynikają poszczególne zadania zlecane następnie podwykonawcom, tj. usługa szkoleniowa, przeprowadzenie egzaminów, dostawa cateringu, najem sal, rekrutacja.
8.  Usługi szkoleniowe, usługi wynajmu sal, usługi cateringu i rekrutacji uczestników na etapie wypełniania i akceptacji wniosku oraz popisywania umowy na realizację projektu przez głównego beneficjenta z instytucją zarządzającą są wliczone w cenę usługi szkoleniowej.
9.  Usługi wynajmu sal, usługi cateringu i rekrutacji uczestników są niezbędne do wykonania usługi podstawowej. Jest to określone w projekcie. Brak realizacji jakiegokolwiek elementu opisanego w umowie o przyznaniu środków pomiędzy beneficjentem a instytucją zarządzającą spowodować może uznanie, że umowa nie została właściwe zrealizowana, co grozi nakazem zwrotu dotacji.
10.  Celem usługi nie jest i nie będzie osiąganie dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne wykonywanie usług wynajmu sal, usługi cateringu i rekrutacji uczestników w stosunku do podatników nie korzystających ze zwolnienia.
11.  Usługi wynajmu sal, usługi cateringu i rekrutacji uczestników nie mogą być usługami samoistnymi realizowanymi poza projektem. Usługi tego rodzaju mogą być wykonywane poza projektem, ale wówczas będą podlegały opodatkowaniu wg podstawowej stawki VAT, tj. 23%.
12.  Usługi szkoleniowe świadczone przez inne podmioty niż Wnioskodawca, dla których Wnioskodawca będzie świadczył usługi wynajmu sal, usługi cateringu, rekrutacji uczestników będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT oraz § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015r., poz.736).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

(w uzupełnieniu wniosku wskazane jako nr 3) Czy podatnik jako podwykonawca beneficjenta środków publicznych uzyskanych w ramach realizacji projektów ma obowiązek wystawienia faktury korygującej i naliczenia podatku wg. stawki 23% w sytuacji, gdy za wykonaną usługę wystawił fakturę ze zwolnieniem z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c, ponieważ w momencie wykonania usługi, wystawienia faktury za usługę i dokonywania płatności za nią miał świadomość (popartą dowodami m.in. oświadczeniem beneficjenta środków publicznych, informacjami ze stron Urzędu Pracy lub Urzędu Marszałkowskiego), że wykonane przez niego usługi są finansowane ze środków publicznych, natomiast po upływie roku od realizacji usługi dowie się, że główny beneficjent środków zobowiązany został do zwrotu dotacji?

Zdaniem Wnioskodawcy, (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku) podatnikowi przysługuje zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia MF z dnia 20 grudnia 2013r. w sprawie zwolnień, jeżeli w momencie wykonania usługi, wystawiania faktury za usługę i dokonywania płatności ma świadomość finansowania swoich usług ze środków publicznych (świadomość ta poparta jest dowodami - podatnik dołożył należytej staranności i dokonał sprawdzenia czy głównemu beneficjentowi - zleceniodawcy przysługuje dotacja (uzyskuje oświadczenie beneficjenta środków publicznych, oświadczenie zleceniodawcy do umowy o pochodzeniu środków, dokonuje sprawdzenia listy rankingowej na stronach internetowych Urzędu Pracy lub Urzędu Marszałkowskiego o przyznaniu dofinansowania określonemu podmiotowi wraz ze wskazaniem kwot dotacji oraz daty realizacji projektu). Podatnik stoi na stanowisku, że w przypadku gdy po roku od realizacji usługi dowie się o tym, że główny beneficjent zobowiązany został do zwrotu dotacji, nie ma obowiązku dokonywania korekty faktury wystawionej w ramach realizacji projektu i naliczenia podatku wg stawki 23% do swojej usługi.

Zarówno przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT, jak i przepis § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. uzależniają stosowanie zwolnienia od podatku VAT od tego czy świadczona przez dany podmiot usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego będzie finansowana w określonej wysokości ze środków publicznych. Wprowadzony wymóg finansowania w określonej wysokości, przedmiotowej usługi ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne. Beneficjent w ramach realizacji projektu otrzymuje środki finansowe w transzach, którymi płaci swoim podwykonawcom. Zatem na moment wystawiania i płatności faktury niewątpliwie usługi podwykonawcy są finansowane ze środków publicznych.

Jeżeli nawet na skutek ogłoszenia upadłości przez beneficjenta, zostanie wydana decyzja nakazująca zwrot dofinasowania, podatnik będący podwykonawcą (który rok wcześniej wykonywał usługę za która mu zapłacono) - nie traci zwolnienia i nie ma obowiązku korygowania faktury i naliczania podatku VAT wg stawki 23%.

Podatnik stoi na stanowisku, że nałożenie na podwykonawcę działającego w dobrej wierze, obowiązku korekty faktury i naliczenia podatku VAT wg stawki 23% po roku od danej transakcji jest sprzeczne z zasadami państwa prawa. Pamiętać bowiem należy, że na moment dokonywania transakcji warunki zwolnienia były spełnione, a obowiązek korekty może dodatkowo rodzić dla podatnika dalsze negatywne konsekwencje, jak np. zaniżenie zobowiązania podatkowego w VAT (co może rodzić odpowiedzialność karną skarbową), utrata zwolnienia w VAT (przekroczenie limitu sprzedaży opodatkowanej 150.000 zł - art. 113 ustawy o VAT) jeżeli nie był podatnikiem czynnym VAT.

Dochowanie należytej staranności w momencie zawierania umowy i realizacji transakcji chroni podatnika przed negatywnymi konsekwencjami podatkowymi zdarzeń zaistniałych później (podobnie NSA w wyroku z 19 marca 2014 r. sygn. I FSK 576/13 – „Wszelkie okoliczności faktyczne świadczące o przestępczej lub oszukańczej działalności kontrahenta lub powiązanych z nim osób, które zaistniały lub stały się znane podatnikowi po dokonaniu transakcji nie powinny mieć wpływu na ocenę dobrej wiary podatnika)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Nadto, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca planuje wykonywać usługi na rzecz beneficjentów środków publicznych w ramach np. Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki lub finansowanych z dotacji z Europejskiego Funduszu Społecznego. Usługi realizowane przez głównego beneficjenta i zleceniodawcę jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w całości ze środków publicznych korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług (lub finansowane w co najmniej w 70% ze środków publicznych - zwolnienie z VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatków i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. 2015r., poz. 736). W umowie podpisywanej ze zleceniodawcą wskazany będzie projekt, w ramach którego główny beneficjent uzyskuje środki publiczne na finansowanie zadań w ramach projektów. Wnioskodawca jako podwykonawca (lub kolejny podwykonawca) beneficjenta środków publicznych realizując usługę szkoleniową i ściśle z nią związaną usługę np. najmu sal lub dostawę towarów np. catering – będzie wystawiał fakturę z opisem ZW na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia MF z dnia 20 grudnia 2013r. w sprawie zwolnień. W momencie wykonania usługi, wystawienia faktury za usługę i dokonywania płatności będzie dokonywał sprawdzenia czy głównemu beneficjentowi - zleceniodawcy przysługuje dotacja na świadczone usługi.

Będzie tego dokonywał np. poprzez:

*   uzyskanie oświadczenia beneficjenta środków publicznych o otrzymaniu lub przyrzeczeniu otrzymania dotacji,

*   oświadczenie zleceniodawcy do umowy, że usługa będzie zrealizowana w ramach programu finansowanego ze środków publicznych,

*   sprawdzenie informacji na stronach internetowych Urzędu Pracy lub Urzędu Marszałkowskiego o przyznaniu dofinansowania określonemu podmiotowi wraz ze wskazaniem kwot dotacji, daty realizacji projektu.

Mając takie potwierdzenie Wnioskodawca mając świadomość i dobrą wiarę, że usługi przez niego wykonane są finansowane ze środków publicznych, będzie wystawiał fakturę z opisem ZW na podstawie art. 43 ust. 1 pkt c ustawy o VAT lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia MF z dnia 20 grudnia 2013r. w sprawie zwolnień.

Wątpliwości Wnioskodawcy w niniejszej sprawie dotyczą zasadności wystawienia faktury korygującej w sytuacji, gdy Zainteresowany wystawił za wykonaną usługę fakturę ze zwolnieniem z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c, ponieważ w momencie wykonania usługi, wystawienia faktury za usługę i dokonywania płatności za nią miał świadomość (popartą dowodami m.in. oświadczeniem beneficjenta środków publicznych, informacjami ze stron Urzędu Pracy lub Urzędu Marszałkowskiego), że wykonane przez niego usługi są finansowane ze środków publicznych, natomiast po upływie roku od realizacji usługi dowie się, że główny beneficjent środków zobowiązany został do zwrotu dotacji.

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013r., poz. 885, z późn. zm.), środkami publicznymi są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
    1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
    2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
    3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
    4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
    5.  z innych operacji finansowych;
5.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Natomiast stosownie do art. 9 ww. ustawy o finansach publicznych, sektor finansów publicznych tworzą:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;

2a. związki metropolitalne;

1.  jednostki budżetowe;
2.  samorządowe zakłady budżetowe;
3.  agencje wykonawcze;
4.  instytucje gospodarki budżetowej;
5.  państwowe fundusze celowe;
6.  Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego fundusze oraz Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i fundusze zarządzane przez Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego;
7.  Narodowy Fundusz Zdrowia;
8.  samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej;
9.  uczelnie publiczne;
10.  Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne;
11.  państwowe i samorządowe instytucje kultury;
12.  inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego.

Z art. 4 ust. 1 ww. ustawy o finansach publicznych wynika, iż przepisy ustawy stosuje się do:

1.  jednostek sektora finansów publicznych;
2.  innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub dysponują tymi środkami.

Jak powyższe wskazuje, ustawa o finansach publicznych wymienia wprost co należy uznać za środki publiczne. Przepisy zaliczają do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

W tym miejscu należy wskazać, iż zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Elementy faktury wskazuje przepis art. 106e ustawy.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ww. ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\-podatnik wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca, stosownie do art. 106j ust. 2 powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Zgodnie z art. 106j ust. 3 ustawy, w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2:

1.  powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka;
2.  może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.

W świetle ww. przepisów faktura jest zatem dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa.

Zakres i sposób, w jaki czynności dokonywane są przez podmioty winny być udokumentowane za pomocą faktur, zawarty jest w ustawie o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeniu wydanym na jej podstawie. Katalog czynności dokumentowanych fakturami VAT obejmuje m.in. dokonanie sprzedaży.

Za sprzedaż stosownie  do art. 2 pkt 22 ustawy– rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Faktura jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów i usług lub też otrzymania zaliczki) i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego.

Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Z kolei faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Wystawia się je w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym. Uregulowania zawarte w ustawie mają na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca na podstawie posiadanych dokumentów, mając świadomość i dobrą wiarę, że usługi przez niego wykonane są finansowane ze środków publicznych, będzie wystawiał fakturę z opisem ZW na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia MF z dnia 20 grudnia 2013r. w sprawie zwolnień. Jednakże, jak wskazał Wnioskodawca mogą się zdarzyć sytuacje, gdy np. po upływie roku od realizacji usługi dowie się, że główny beneficjent środków zobowiązany został do zwrotu dotacji.

W świetle przedstawionych okoliczności należy wskazać, iż w przypadku gdy beneficjent środków publicznych będzie obowiązany do zwrotu dotacji i wskutek tego faktycznie otrzymane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie utraci status „sfinansowane ze środków publicznych”, to zajdą okoliczności powodujące utratę prawa do zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dla świadczonych usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r., poz. 736 z późn. zm.). W tej sytuacji bowiem brak finansowania przedmiotowych szkoleń ze środków publicznych i niespełnienie przesłanek określonych dla zastosowania zwolnienia z opodatkowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a, b ustawy, spowoduje, iż Wnioskodawca świadczone usługi jest obowiązany opodatkować podstawową stawką podatku VAT

Tym samym mając na uwadze powyższą analizę oraz okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie w sytuacji gdy po wystawieniu faktury pierwotnej zajdą okoliczności powodujące zmianę stawki podatku VAT dla usług szkoleniowych ze zwolnionej na opodatkowaną 23%, to Wnioskodawca będzie zobowiązany, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, wystawić faktury korygujące.

W konsekwencji oceniając stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności tut. Organ nie jest właściwy do oceny okoliczności powodujących obowiązek dokonania zwrotu dotacji otrzymanych z Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki lub Europejskiego Funduszu Społecznego. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie obowiązku wystawienia faktury korygującej. Natomiast wniosek w pozostałym zakresie został załatwiony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.