Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1466/12-2/IF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-02-07
Teza: Wskazać należy, iż w kontekście zdefiniowanego wyżej pojęcia „reprezentacja” oraz z analizy przytoczonego art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca do kosztów uzyskania przychodów, w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może zaliczyć wydatki poniesione w związku z organizacją spotkań z kontrahentami (wydatki na roboczy lunch, śniadanie, drobny poczęstunek, zapłata za posiłek lub napoje w restauracji czy hotelu).
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; reprezentacja
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12.11.2012 r. (data wpływu 16.11.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.11.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na pośrednictwie i profesjonalnym doradztwie w zakresie nowoczesnych technologii hardware i software oraz innych usług i rozwiązań dla operatorów. Jego klientami są zazwyczaj firmy telekomunikacyjne. Wnioskodawca oferuje sprzęt i oprogramowanie innych firm specjalizujących się w produktach dla branży telekomunikacyjnej. Rolą Wnioskodawcy jest pozyskiwanie nowych klientów, prezentacja rozwiązań dla branży telekomunikacyjnej, zawieranie i negocjowanie kontraktów z finalnymi kontrahentami.

Wnioskodawca w celu pozyskiwania potencjalnych kontrahentów, prezentowania oferty i zawierania umów spotyka się poza siedzibą swojej firmy. Dodać należy, że siedziba jego firmy zarejestrowana jest w jego mieszkaniu, więc nie ma technicznych warunków, by móc spotkać się z kontrahentami. Nie dysponuje on w tym celu odpowiednim pomieszczeniem ani salą konferencyjną. Dla potrzeb realizacji spotkań zaprasza potencjalnych kontrahentów do restauracji i hoteli. Spotkania takie mają miejsce zarówno w Polsce, jak i za granicą. Na spotkaniach Wnioskodawca omawia aktualną ofertę handlową, uzgadnia szczegóły transakcji i negocjuje warunki umowy. Spotkania mają charakter wyłącznie biznesowy. W czasie spotkania zamawiane są posiłki z menu, w postaci standardowego lunchu czy też kawy, herbaty i innych napojów. Nie są to spotkania towarzyskie przygotowane na specjalne zamówienie podatnika. Nie towarzyszą im też dodatkowe atrakcje jak muzyka czy występy. Wszystkie wydatki dotyczące spotkań z kontrahentami są dokumentowane rachunkami lub fakturami VAT wystawionymi na podatnika prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą. Następnie są one refakturowane na dostawców sprzętu i usług, których w swojej ofercie przedstawia Wnioskodawca.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatki ponoszone w związku z organizacją spotkań z kontrahentami (wydatki na roboczy lunch, śniadanie, drobny poczęstunek, zapłata za posiłek lub napoje w restauracji czy hotelu) będą stanowić dla podatnika prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki związane z organizacją spotkań z kontrahentami w postaci lunchu lub śniadania, drobnego poczęstunku w restauracji lub hotelu będą stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy PIT, gdyż tego typu wydatki nie noszą znamion „reprezentacji”, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 23 wyżej wymienionej ustawy.

Z przepisów art. 22 ust. 1 ustawy PIT wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1 tej ustawy.

Wydatkami, które zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 23 wyżej wymienionej ustawy zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, są wskazane w tym przepisie koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

W ustawie brak jest definicji „reprezentacji”. Pojęcie to definiowane jest więc poprzez odczytanie jego językowego znaczenia, najczęściej ze słownika języka polskiego. Zgodnie z takim podejściem, reprezentacja oznacza „okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną” (Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczak, Warszawa 1981, t. III, s. 48). Reprezentacja na gruncie ustaw podatkowych oznaczałaby więc działanie wiążące się z okazałością, której celem jest wywarcie wrażenia u kontrahenta i poprawy wizerunku firmy. Zdaniem podatnika w zaistniałym stanie faktycznym nie może być mowy o „okazałości” czy „wytworności”. Spotkania odbywają się poza siedzibą firmy, którą stanowi mieszkanie podatnika, bowiem nie ma technicznych możliwości na zorganizowanie spotkania z kontrahentem w tym miejscu. Celem tych spotkań nie jest demonstrowanie wobec potencjalnych kontrahentów przepychu, bo spotkania odbywają się najczęściej w porze lunchu, przy pełnym obłożeniu sali w restauracji lub hotelu. Zaproszenie do restauracji nie służy też do zaimponowania kontrahentowi czy budowania wizerunku, lecz stanowi sui generis jego działalności, a więc nawiązaniu kontaktu, zaprezentowania aktualnej oferty i wreszcie sfinalizowania zawarcia umowy. Ponoszenie tych wydatków nie służy też realizacji celów konsumpcyjnych, towarzyskich, wizerunkowych czy rozrywkowych, ale osiąganiu konkretnych celów biznesowych. Jak podkreślił w swoim wyroku z dnia 25 maja 2012 roku Naczelny Sąd Administracyjny (sygn. akt. II FSK 2200/10) „poczęstunek w formie lunchu czy kawy trudno uznać za noszący cechy ekskluzywności”. Ponadto w tym samym orzeczeniu sformułowano wniosek, że „wydatki nie mogą odbiegać od standardów przyjętych w dynamicznie zmieniającej się rzeczywistości gospodarczej”. Zaproszenie przez podatnika potencjalnych kontrahentów do restauracji czy hotelu nie odbiega od standardów, bo polega na roboczym lunchu, w którym nacisk jest położony na omawianie spraw biznesowych, aniżeli koncentrowaniu się na wytworności restauracji czy kreowaniu wizerunku firmy.

Reprezentacyjny charakter wydatku należy oceniać przez pryzmat definicji słownikowej. O zaliczeniu danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów decydować będzie konkretny stan faktyczny sprawy. W opisanym stanie faktycznym brakuje znamion „wystawności” czy „okazałości”, a więc nie są spełnione przesłanki do zastosowania definicji „reprezentacji” na gruncie ustaw podatkowych.

W świetle art. 22 ust. 1 ustawy PIT, zasadniczym kryterium zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest cel, jaki stawia sobie podatnik. W tym zakresie podatnik jasno określa swój cel, który zamierza osiągnąć ponosząc wydatki. Celem jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie źródła przychodów, a nie demonstrowanie bogactwa i zasobności. Jak podkreślił w wyroku z dnia 21 stycznia 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (sygn. akt. III SA/Wa 1597/08), „aby dany wydatek mógł zostać uznany za wydatek o charakterze reprezentacyjnym konieczne jest to, by głównym celem podatnika było zaprezentowanie jego wystawności, okazałości, wysokiego standardu”. Motywy działania podatnika w opisywanym stanie faktycznym są zdecydowanie inne, bo polegające na chęci przedstawienia oferty handlowej i sfinalizowania umowy. Spotkania z klientami mają charakter roboczy, biznesowy i stanowią de facto jedyny przedmiot działalności podatnika.

Zasadniczym celem funkcjonowania działalności gospodarczej podatnika jest osiąganie przychodów. Należy podkreślić, że te nie powstaną albo będą znacznie niższe, jeśli podatnik nie będzie próbował pozyskać nowych kontrahentów. Prezentacja oferty, negocjowanie warunków umowy, a w końcu zawarcie umowy nie może jednak powstać bez fizycznego kontaktu podatnik-kontrahent. Jak już wcześniej podkreślono, podatnik nie ma technicznych możliwości spotkania się z kontrahentem w swojej siedzibie, bo siedzibę działalności gospodarczej podatnika stanowi jego mieszkanie, które nie jest wyposażone w profesjonalną salę konferencyjną. Dlatego też podatnik wybiera na miejsce spotkań restauracje czy hotele, by móc zaprezentować aktualną ofertę w sposób zwyczajowo przyjęty w branży przedsiębiorców. Spotkania są organizowane w restauracjach lub hotelach o standardowym poziomie, a wybór potraw następuje według menu restauracji. Wydatki na spotkania nie są znaczne, a posiłek spożywany w restauracji czy hotelu nie jest ani „okazały” ani „wykwintny”, bo powodem organizacji spotkania nie jest chęć zaimponowania kontrahentowi. Jak podkreślił w wyroku z dnia 1 czerwca 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny (sygn. akt. I SA/Bd 382/10) „w dobie gospodarki rynkowej, gdy przedsiębiorca nawiązuje z innymi podmiotami gospodarczymi liczne kontakty handlowe, które często decydują o jego pozycji i szansach rozwoju, tego typu spotkania są czymś normalnym, standardowym. Jeśli służą one omawianiu spraw dotyczących wzajemnej współpracy, np. negocjowaniu umowy, warunków płatności, zabezpieczenia ewentualnych roszczeń, to wydatki te są kosztami związanymi ze zwykłym prowadzeniem działalności gospodarczej. (\`(...)\`). Trudno uznać, by wydatek na zakup kawy, ciastka, herbaty czy zwyczajowego obiadu w lokalu gastronomicznym, podczas negocjowania warunków umowy, świadczył o okazałości przedsiębiorcy”. Cytowany fragment orzeczenia dotyczył co prawda reprezentacji na gruncie ustawy z 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych, ale rozwiązanie to jest tożsame z rozwiązaniem na gruncie ustawy PIT.

Podatnikowi nie zależy też na uwypukleniu swojej zasobności i okazałości, lecz po prostu przedstawieniu swojej oferty. Charakter reprezentacyjny miałyby natomiast wydatki np. na imprezy towarzyskie z udziałem kontrahentów lub wystawne bankiety. W opisanym stanie faktycznym podatnik spotyka się w restauracjach lub hotelach tylko w celu przeprowadzenia rozmów biznesowych, a takie spotkania nie są działaniem o charakterze nadzwyczajnym, co potwierdziły cytowane wyroki sądów administracyjnych.

Warto także podkreślić, że takie spotkania są de facto jedyną formą działalności gospodarczej podatnika. Nie ma on technicznych możliwości spotkania się w swoim mieszkaniu. Nawiązanie kontaktu, a następnie prezentacja oferty na spotkaniu jest więc jedyną możliwością, by podatnik mógł przedstawić produkty producentów specjalistycznego sprzętu czy oprogramowania. Celem spotkań jest więc osiągnięcie przychodów lub zachowanie źródła przychodów. Co więcej, spotkania z poszczególnymi kontrahentami w celu omówienia zasad współpracy nie są zjawiskiem wyjątkowym w obrocie gospodarczym i nie świadczą o zamożności zapraszającego podatnika. Nie noszą też znamion wystawności czy okazałości.

Mając na uwadze powyższe uregulowania zawarte w cytowanej ustawie o PIT stwierdzić należy, że wydatki poniesione na zwyczajowe posiłki spożyte podczas spotkania z kontrahentem w lokalu gastronomicznym lub hotelu, poświęcone omówieniu wzajemnych kontaktów handlowych nie powinny być rozpatrywane jako wydatki o charakterze reprezentacyjnym, lecz jako wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W konsekwencji wydatki te powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

W związku powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska w opisanej powyżej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia przy tym koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Kwalifikując, zatem wydatek w koszty podatkowe trzeba stwierdzić, że spełnia on dwa warunki: wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów oraz nie może to być wydatek wymieniony w zamkniętym katalogu negatywnym, wymienionym w przepisie art. 23 ww. ustawy. Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,

*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie jest kosztem wymienionym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena prawna danego wydatku wymaga również uwzględnienia unormowań art. 23 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu „reprezentacja”, ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia „reprezentacja”, nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu. Występujący w obrocie prawnym termin „reprezentacja”, wyrażający się w sposobie jego stosowania i rozumienia przez ustawodawcę, a także przez naukę i praktykę prawa, prowadzi jednak do wniosku, że termin ten w zakresie języka prawnego i prawniczego należy rozumieć, jako „przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu”, a nie „wystawność, okazałość, wytworność”. Termin „reprezentacja” użyty w art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy, zatem rozumieć, jako „przedstawicielstwo podatnika, działanie w jego imieniu, w jego interesie, na jego rzecz”, a nie, jako „wystawność, wytworność, czy okazałość”.

Norma art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zawiera żadnych wyjątków, tak odnoszących się do miejsca, w którym obowiązki przedstawicielstwa są realizowane, jak i do wystawności lub braku wystawności w zakresie nabywania usług gastronomicznych, zakupu żywności lub napojów. Rozróżnienie wydatków związanych z reprezentacją na przeciętne, typowe i wystawne, okazałe, nie ma żadnego uzasadnienia normatywnego.

Należy, zatem stwierdzić, że wydatki na wszelkiego tego typu usługi i artykuły, wiążące się z reprezentowaniem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że koszt uzyskania przychodów stanowić mogą wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 23 ust. 1 ustawy, o ile pozostają w związku przyczynowo–skutkowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej oferuje firmom telekomunikacyjnym sprzęt i oprogramowanie innych firm specjalizujących się w produktach dla branży telekomunikacyjnej. Wnioskodawca w związku ze specyfiką prowadzonej działalności gospodarczej pozyskuje nowych klientów, prezentuje rozwiązania dla branży telekomunikacyjnej oraz zawiera i negocjuje kontrakty z kontrahentami. W celu pozyskania potencjalnych kontrahentów Wnioskodawca ponosi wydatki na roboczy lunch, śniadanie, drobny poczęstunek, zapłata za posiłek lub napoje w restauracji czy hotelu. Przedmiotowe wydatki są dokumentowane rachunkami lub fakturami VAT wystawionymi na Wnioskodawcę, które następnie są refakturowane na firmy specjalizujące się w produktach dla branży telekomunikacyjnej czyli na dostawców sprzętu i usług.

W związku z powyższym, ponoszone przez Wnioskodawcę ww. wydatki nie są kosztami związanymi z jego reprezentacją i reklamą - zasadniczo nie wpływają na promocję firmy Wnioskodawcy, gdyż dotyczą produktów i usług firm, których oferty przedstawia Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa, wskazać należy, iż w kontekście zdefiniowanego wyżej pojęcia „reprezentacja” oraz z analizy przytoczonego art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca do kosztów uzyskania przychodów, w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może zaliczyć wydatki poniesione w związku z organizacją spotkań z kontrahentami (wydatki na roboczy lunch, śniadanie, drobny poczęstunek, zapłata za posiłek lub napoje w restauracji czy hotelu).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.