Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-889/12-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-10-31
Teza: Opodatkowanie nieodpłatnych wydań towarów, gdy jednostkowy koszt wytworzenia tych towarów jest niższy niż 10zł.
Słowa kluczowe: koszt-koszt wytworzenia; opodatkowanie; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2012 r. (data wpływu 18 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnych wydań towarów, gdy jednostkowy koszt wytworzenia tych towarów jest niższy niż 10zł.– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnych wydań towarów, gdy jednostkowy koszt wytworzenia tych towarów jest niższy niż 10zł.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka (dalej: „Spółka””) jest między innymi producentem i dystrybutorem domowych i przemysłowych środków czystości, kosmetyków, produktów leczniczych oraz nawozów ogrodniczych. W ramach prowadzonej działalności Spółka podejmuje szereg przedsięwzięć mających na celu wspieranie sprzedaży produktów Spółki, w szczególności w odniesieniu do dwóch kategorii swoich produktów, tj. chemii gospodarczej i nawozów sztucznych. Działania te zmierzają do zapoznania konsumentów z szeroką gamą produktów Spółki, a przez to zachęcenia ich do nabywania oferowanych towarów. W konsekwencji, działania Spółki przyczyniają się do zwiększenia sprzedaży produktów Spółki.

Działania marketingowe stosowane przez Spółkę polegają m.in. na nieodpłatnym przekazywaniu produktów wyprodukowanych przez Spółkę we własnym zakresie. Jednostkowy koszt wytworzenia tych produktów często nie przekracza 10 zł netto.

Spółka dokonuje nieodpłatnych wydań przez przedstawicieli handlowych, ewentualnie przez dystrybutorów, którzy przekazują je następnie przedstawicielom handlowym do dalszego rozdysponowania.

Przedstawiciele prowadzą ewidencje wydanych towarów z wyszczególnieniem ich ilości i powodu wydania. Spółka dokonuje ww. wydań w następujących celach:

1.  uzupełnienie braków produktowych u klientów,
2.  promocja konsumencka,
3.  budowanie marki produktów.

Z dniem 1 marca 2012 r. Spółka wprowadziła wewnętrzną procedurę wydawania prezentów o małej wartości jednostkowej określoną, jako „Uzgodnienia dotyczące wydania materiałów promocyjnych i wyrobów reklamowo-promocyjnych (gratisy)”,(„Procedura”).

Zgodnie z ww. Procedurą, od przedstawicieli handlowych Spółka wymaga, aby w prowadzonej przez nich ewidencji wydanych towarów znalazło się poświadczenie odbioru gratisów przez kontrahenta, względnie oświadczenie przedstawiciela o wydaniu określonej danemu kontrahentowi określonej ilości towarów, w przypadku gdy nie było możliwości uzyskania poświadczenia od kontrahenta. Ponadto, właściwe uzupełnienie ewidencji jest warunkiem wydania przedstawicielom nowych towarów przez Spółkę.

W praktyce zdarza się, że Spółka przekazuje jednemu Kontrahentowi więcej niż po jednej sztuce ww. towarów.

Ponadto, Spółka nie wyklucza również sytuacji, gdy przekazywane towary ze względów transportowych będą umieszczane w opakowaniach zbiorczych (np. w kartonie lub na palecie, owinięte folią chroniącą przed przemieszczaniem i uszkodzeniami). W każdym jednak przypadku, jednostkowy koszt wytworzenia bądź cena nabycia przekazywanych przedmiotów umieszczonych w opakowaniu zbiorczym (np. 1 płynu do naczyń lub 1 pasty do obuwia) nie przekracza 10 zł netto.

Spółka nie prowadzi ewidencji w rozumieniu art. 7 ust. 4. pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: „ustawa o VAT”) z tytułu dokonywania nieodpłatnych wydań wskazanych powyżej produktów i towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w stanie faktycznym przedstawionym powyżej dokonywanie przez Spółkę nieodpłatnych wydań towarów, gdy jednostkowy koszt wytworzenia tych towarów nie przekracza 10 zł netto, należy traktować jako przekazanie prezentów o małej wartości zgodnie z art. 7 ust. 3 i 4 pkt 2 ustawy o VAT również w sytuacji gdy jednemu podmiotowi przekazana zostanie więcej niż jedna sztuka danego towaru?

W opinii Spółki przedstawione w powyższym stanie faktycznym nieodpłatne wydania towarów, które są przez nią produkowane lub dystrybuowane, gdy jednostkowy koszt wytworzenia lub ich cena nie jest wyższa niż 10 zł netto, również wówczas gdy jednemu podmiotowi przekazane zostanie więcej niż jedna sztuka danego produktu, należy uznać za przekazanie prezentów o małej wartości zgodnie z art. 7 ust. 3 i 4 pkt 2 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle art. 7 ust. 2 ustawy o VAT czynnością traktowaną na równi z dostawą towarów jest nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Jednocześnie z treści art. 7 ust. 3 ustawy wynika, iż art. 7 ust. 2 ustawy o VAT nie stosuje się, gdy podatnik będzie przekazywał drukowane materiały reklamowe i informacyjne oraz próbki lub prezenty o małej wartości. Zatem takich przekazań w świetle ustawy o VAT nie uznaje się za dostawę towarów.

Dodatkowo w art. 7 ust. 4 ustawy o VAT ustawodawca przedstawił definicję legalną pojęcia „prezenty o małej wartości”, przez które należy rozumieć przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób,
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie jednej osobie towarów nie podlega opodatkowaniu, jeżeli jednostkowa cena netto nabycia tego towaru lub jednostkowy koszt jego wytworzenia (określone w momencie przekazywania towaru) nie jest wyższy niż 10 zł lub mieści się w przedziale od 10,01 zł do 100 zł pod warunkiem prowadzenia dodatkowej ewidencji osób obdarowanych.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Spółka przekazuje swoim kontrahentom produkty, których jednostkowy koszt wytworzenia nie jest wyższy niż 10 zł. Czasem zdarza się, że nieodpłatne wydanie dokonywane na rzecz jednego podmiotu obejmuje więcej niż jedną sztukę towaru. W związku z tym Spółka ze względów logistycznych umieszcza wspomniane towary w opakowaniach zbiorczych, np. w kartonie i w takiej postaci przekazuje kontrahentom.

Zdaniem Spółki w świetle art. 7 ust. 3 w związku z art. 7 ust. 4 ustawy o VAT nieodpłatne przekazanie przez towarów, których jednostkowy koszt wytworzenia lub cena nabycia nie jest wyższa niż 10 zł, nie podlega opodatkowaniu VAT, nawet w sytuacji, gdy jeden podmiot otrzymałby więcej niż jedną sztukę towaru a ze względów logistycznych przekazywane towary byłby umieszczone w opakowaniu zbiorczym. Za tym stanowiskiem przemawia wykładnia literalna i celowościowa przepisów art. 7 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, jak również dotychczasowe rozstrzygnięcia organów podatkowych we wspominanym zakresie.

Wykładnia literalna

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że literalna wykładnia przepisu art. 7 ust 4 ustawy o VAT wskazuje, że ustawodawca definiując pojęcie „prezentu o małej wartości” przedstawił dwie alternatywne sytuacje, gdy przekazywane towary powinno się uznawać za takie prezenty, tj.:

1.  łączna wartość przekazanego towaru w roku podatkowym nie może przekroczyć kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób albo
2.  cena nabycia towaru lub jednostkowy koszt jego wytworzenia nie przekraczają 10 zł.

Ustawodawca konstruując ww. przepis nie posłużył się żadnym pojęciem sugerującym, że podatnik musi spełnić łącznie ww. przesłanki, aby uznać jego nieodpłatne wydania za prezenty o małej wartości.

Podobne stanowisko zawiera interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 1 grudnia 2010 r. (sygn. IPPP3/443-898/10-4/SM), w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że: „analiza językowa przepisu ust. 4 art. 7 ustawy o VAT nie pozwala na stwierdzenie, iż zamiarem ustawodawcy było połączenie obu dyspozycji i tym samym określenie prezentów o małej wartości poprzez dwie przesłanki, których łączne wypełnienie pozwala na zdefiniowanie prezentu jako prezentu małej wartości. Ustawodawca, zmierzając bowiem do ustalenia kilku przesłanek wspólnie będących warunkiem zastosowania danej regulacji używa do tego celu odpowiednich łączników albo słowa „łącznie” lub jego synonimów. (…) W cytowanym powyżej art. 7 ustawy o VAT takie stwierdzenia nie zostały użyte. Oznacza to, że literalne brzmienie analizowanego przepisu prowadzi do wniosku, iż wskazanych przesłanek nie należy rozpatrywać łącznie jako części składowych jednego warunku wyłączenia dokonywanych wydań z opodatkowania VAT”.

Ponadto Spółka analizując przepis art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT chciałaby zwrócić uwagę na pojęcie „jednostkowa”. W opinii Spółki to pojęcie powinno rozumieć się w ten sposób, że cenę nabycia lub koszt wytworzenia należy odnosić do pojedynczego towaru wydawanego nieodpłatnie, nawet gdy Spółka ze względów logistycznych będzie wydawała towary w opakowaniu zbiorczym.

Według definicji zawartej w Słowniku PWN (http://sjp.pwn.pl/slownik/) jednostkowy oznacza odniesienie do pojedynczej rzeczy. Natomiast według definicji ze Słownika PWN Biznes (http://biznes.pwn.pl/) koszt jednostkowy to koszt całkowity przypadający na jednostkę produkcji.

W konsekwencji zgodnie z literalnym brzmieniem ww. przepisu nieistotne jest czy dany towar jest przekazywany w większej ilości niż jedna sztuka.

Takie rozumienie pojęcia „jednostkowy” potwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 19 czerwca 2008 r. (sygn. IPPP2/443-385/08-MS).

Dodatkowo należy podkreślić, że ustawodawca zdefiniował prezenty o małej wartości jako towary przekazywane przez podatnika jednej osobie. Ustawodawca nie wskazał jednakże kogo należy rozumieć pod sformułowaniem „jedna osoba”. W związku z tym za jedną osobę należy uznawać zarówno osobę fizyczną, osobę prawną jak i jednostkę organizacyjną, która nie posiada osobowości prawnej. Takie stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 lipca 2009 r. (sygn. IPPP2/443-510/09-2/AS), w której organ uznał, że: „odnośnie kwestii dotyczącej podmiotów, którym wręczane są prezenty o małej wartości, organ podatkowy stwierdza, iż jest to nieistotne kogo Spółka obdarowuje przedmiotowymi prezentami dołączonymi do czasopism”.

Zatem w przypadku przekazywania bez wynagrodzenia przez Spółkę swoim kontrahentom towaru, który Spółka produkuje i którego koszt wytworzenia nie przewyższa kwoty 10 zł, to takie wydanie nie podlega opodatkowaniu.

Powyższa opinia zbieżna jest ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, przedstawionym w interpretacji indywidualnej z 18 czerwca 2012 r. (sygn. IPTPP4/443-213/12-2/OS), który potwierdził, iż: „bez względu na ilość przekazywanych przez Spółkę jednemu podmiotowi towarów oraz status tego podmiotu, jeżeli jednostkowa wartość nabycia (koszt wytworzenia) tych towarów określone w momencie przekazywania towarów nie przekracza 10 zł, nieodpłatne ich wydanie nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 7 ust. 3 w związku z art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy”.

Analogiczne stanowisko wyrażone zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 stycznia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-72/12-2/KAN), zgodnie z którym: „Uznać należy, że konstrukcja przewidziana w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy zakłada, że jeżeli wartość jednostkowa wydawanego towaru nie przekracza 10 zł, jego wydanie nie będzie podlegać opodatkowaniu niezależnie od tego komu zostały wydane towary i czy podatnik prowadzi ewidencję obdarowanych, o której mowa w pkt 1 analizowanego przepisu. Z uwagi na powyższe, bez względu na ilość przekazywanych przez Spółkę jednemu podmiotowi czasopism (nawet gdy ich łączna wartość przekroczy 100 zł), z uwagi na fakt, że jednostkowa cena nabycia (koszt wytworzenia) tych towarów nie przekracza 10 zł, nieodpłatne ich wydanie nie będzie uznane za dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w innych interpretacjach prawa podatkowego, m.in. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 października 2011 r. (sygn. IPPP3/443-1337/11-2/RD), z 15 listopada 2011 r. (IPPP3/443-1132/11-2/MK), czy z 30 grudnia 2011 r. (sygn. IPPP2/443-1144/11-2/JO).

Wykładnia celowościowa

Jak wskazano powyżej, zdaniem Spółki, ustawodawca wyodrębnił dwie alternatywne sytuacje, gdy przekazywane towary powinno się uznawać za prezenty o małej wartości. Można w związku z tym uznać, że celem ustawodawcy było wprowadzenie i utrzymanie wyłączenia spod opodatkowania nieodpłatnych wydań towarów, których jednostkowa cena jest niewielka, a w konsekwencji konsumpcja związana z takimi towarami jest znikoma.

Należy podkreślić, że sytuacje wskazane w art. 7 ust. 4 ustawy o VAT są niezależne od siebie. W związku z tym jeśli podatnik spełni przesłanki do zastosowania któregokolwiek z wymienionych przypadków, dokonywane przez niego wydania bez wynagrodzenia nie będą podlegały opodatkowaniu VAT.

Podobne stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z 1 grudnia 2010 r. (sygn. IPPP3/443-898/10-4/SM): „Spełnienie zatem którejkolwiek z powyżej wskazanych przesłanek pozwala na nieopodatkowywanie nieodpłatnych wydań. Uznać więc należy, że konstrukcja przewidziana w art. 7 ust. 4 pkt 2 zakłada, że jeżeli wartość jednostkowa wydawanego towaru nie przekracza 10 zł, jego wydanie nie będzie podlegać opodatkowaniu niezależnie od tego komu zostały wydane towary i czy podatnik prowadzi ewidencję obdarowanych, o której mowa w pkt 1 analizowanego przepisu. Co więcej, samo zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania ma na celu uniknięcie konieczności weryfikowania czy dana osoba otrzymała przedmioty o łącznej wartości powyżej 100 zł, gdyż charakter wydań często uniemożliwia taką weryfikację (np. przy masowych akcjach marketingowych)”.

Podsumowując, nie powinno się interpretować przepisu art. 7 ust. 4 ustawy o VAT w sposób prowadzący do konkluzji, że dopiero kumulatywne spełnienie dwóch ww. przesłanek pozwoli uznać, że przekazywane towary są prezentami o małej wartości.

Podsumowanie

W opinii Spółki, przedstawione powyżej argumenty przemawiają za uznaniem, że nieodpłatne wydania towarów, które są produkowane lub dystrybuowane przez Spółkę, gdy jednostkowy koszt wytworzenia lub cena ich nabycia nie jest wyższa niż 10 zł, należy traktować jako przekazanie prezentów o małej wartości zgodnie z art. 7 ust. 3 i 4 ustawy o VAT bez względu na to, komu Spółka przekazuje towary oraz niezależnie do tego, ile sztuk danego towaru otrzymuje dany podmiot. Ta teza pozostanie zatem aktualna również w sytuacji, gdy dla jednego podmiotu w ciągu roku podatkowego przekazana zostanie większa ilość towarów i kwota takich wydań przekroczy np. 100 zł. W rozpatrywanej sytuacji jedynym warunkiem wyłączenia spod opodatkowania nieodpłatnych wydań jest fakt, że cena nabycia lub koszt wytworzenia wydawanego przez Spółkę pojedynczego towaru nie będzie wyższy niż 10 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.