Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.380.2023.3.MMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-15
Teza: Możliwość zastosowania zwolnienia od podatku dla usług nauki gimnastyki, gimnastyki z elementami korekcyjnymi, a także nauki taekwondo.
Słowa kluczowe: działalność-działalność sportowa; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym świadczone przez nauczycieli
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 27

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 lipca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 7 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla usług nauki gimnastyki, gimnastyki z elementami korekcyjnymi, a także nauki taekwondo.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 sierpnia 2023 r. (data wpływu 21 sierpnia 2023 r.) oraz pismem z 6 września 2023 r. (data wpływu 6 września 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

### Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług na podstawie zawartych umów na rzecz przedszkoli publicznych i niepublicznych oraz stowarzyszeń kultury fizycznej. Według obowiązującej Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, przeważająca działalność Wnioskodawcy mieści się w grupowaniu PKWiU 85.51.Z „Usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych”. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działalność Wnioskodawcy polega na odpłatnym organizowaniu i prowadzeniu: zajęć z gimnastyki, gimnastyki z elementami korekcyjnymi a także nauki taekwondo.

### Wnioskodawca posiada wykształcenie kierunkowe (dyplom nauczyciela) oraz uprawnienia trenerskie. Uczestnikami zajęć są dzieci w wieku przedszkolnym uczęszczające do placówek i stowarzyszeń kultury fizycznej, z którymi Wnioskodawca zawarł umowy o świadczenie usług. Zajęcia odbywają się w placówkach przedszkolnych stowarzyszeń kultury fizycznej, oraz (\`(...)\`), wedle programu przez placówkę przedstawionego i oferowanego odbiorcom przez te placówki jako zajęcia w ramach programu wychowania przedszkolnego oraz programu treningowego przyjętego przez stowarzyszenia kultury fizycznej.

### Świadczone usługi są ściśle związane z działalnością placówek, którymi są przedszkola, stowarzyszenia kultury fizycznej oraz (\`(...)\`) bowiem wskutek świadczonych usług przez Wnioskodawcę przedszkola oraz wymienione wyżej organizacje realizują swój program nauczania i wychowania. Podmioty te zlecają Wnioskodawcy prowadzenie zajęć w ramach prowadzonego programu edukacyjnego, co wynika wprost z treści zawieranych z Wnioskodawcą umów. Wnioskodawca nie posiada statusu jednostki objętej systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty: w zakresie kształcenia i wychowania. Ponadto Wnioskodawca prowadzi konsultacje i przygotowywanie planów treningowych z wykorzystaniem elektronicznych środków komunikacji przez portal (\`(...)\`), odbywa się to poprzez umowę z firmą X.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

### Prowadzi Pan osobiście zajęcia z taekwondo na własny rachunek i własną odpowiedzialność. Natomiast w zakresie gimnastyki i gimnastyki z elementami korekcyjnymi, usługi są świadczone przez osobę zatrudnioną na podstawie umowy zlecenia. W zakresie gimnastyki, stroną zawierania umowy jest przedszkole. Natomiast w przypadku taekwondo, umowy zawierane są zarówno ze stowarzyszeniami kultury fizycznej, jak i bezpośrednio z rodzicami oraz uczniami. Zajęcia z gimnastyki w przedszkolu realizują wymogi podstawy programowej i mają na celu ogólny rozwój fizyczny uczestników. Zajęcia z taekwondo skupiają się na nauce technik tej dyscypliny oraz promowaniu zdrowego stylu życia poprzez aktywność fizyczną.

### Prowadzone przez Pana zajęcia nie obejmują materiału dydaktycznego realizowanego przez przedszkola w ramach ich programu nauczania. Prowadzone zajęcia łączą w sobie przekazywanie wiedzy i kompetencji z zakresu zdrowia, potrzeby ruchu oraz technik taekwondo. Mają one na celu nie tylko rozwój fizyczny uczestników, ale także edukację w zakresie zdrowego stylu życia i znaczenia aktywności fizycznej.

### Wskazał Pan również, że przedmiotem zapytania nie jest prawo do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT w kontekście usług świadczonych przez portal (\`(...)\`).

### Pytanie

### Czy w świetle ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, usługi w zakresie pozaszkolnych form edukacji, świadczone przez Wnioskodawcę w związku z zawartymi z placówkami przedszkolnymi umowami będą korzystały ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT?

### Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli. Powołany przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od VAT świadczonych przez nich usług nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmują materiał dydaktyczny realizowany przez te przedszkola, szkoły lub uczelnie wyższe.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek: - przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem i - przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług nauczania na odpowiednim poziomie edukacji.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wnioskodawca spełnia warunki do zastosowania zwolnienia:
--------------------------------------------------------

*   w stosunku do nabywców usługi - swoich uczniów, pełni funkcję nauczyciela,
*   samodzielnie udziela lekcji swoim uczniom.

Zatem zdaniem Wnioskodawcy spełnia on wymogi do zastosowania zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Brak możliwości zastosowania zwolnienia będzie dotyczył konsultacji i przygotowywania planów treningowych z wykorzystaniem elektronicznych środków komunikacji przez portal (\`(...)\`), bowiem te czynności nie mieszczą się w grupowaniu PKD 85.51.Z
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, jest odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

państwa członkowskie zwalniają nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Kwestia, jak należy rozumieć pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu ww. przepisu była wielokrotnie przedmiotem orzeczeń TSUE.

W wyroku z 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-445/05 TSUE rozstrzygnął w przedmiocie zastosowania zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 13 część A ust. 1 lit. j) szóstej dyrektywy w przypadku działalności osoby fizycznej posiadającej status niezależnego współpracownika polegającej na udzielaniu lekcji wyrównawczych, a także na prowadzeniu kursów ceramiki i garncarstwa w ośrodkach kształcenia dla dorosłych.

Odnosząc się do zwolnienia określonego w treści ww. przepisu TSUE stwierdził, że nie ma konieczności przedstawiania szczegółowej definicji wspólnotowego pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” w rozumieniu systemu podatku VAT, wystarczy wskazać, że pojęcie to nie ogranicza się jedynie do nauczania, które kończy się egzaminami w celu uzyskania danych kwalifikacji, lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu, ale obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w szkołach lub na uniwersytetach w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, iż działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego. Ponadto musi być to „nauczanie prywatne przez nauczycieli” na ich własny rachunek i na ich własną odpowiedzialność.

Tożsamo TSUE orzekł w wyroku z 28 stycznia 2010 r. w sprawie C-473/08. Ponadto w wyroku tym TSUE wskazał, że zwolnienie przewidziane w przepisie art. 13 część A ust. 1 lit. j) szóstej dyrektywy nie dotyczy bezpośrednio „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej”, lecz pojęcia wyrażonego jako nauczanie obejmujące taką edukację. Pojęcie „nauczanie” należy rozumieć w tym kontekście jako obejmujące, w ogólnym zakresie, przekazanie wiedzy i umiejętności między nauczycielem a uczniami lub studentami.

W wyroku z 14 marca 2019 r. w sprawie **C-449/17** dotyczącym zwolnienia z podatku VAT kursu nauki jazdy samochodem prowadzonego przez szkołę nauki jazdy, TSUE wskazał, że w pojęciu „kształcenie powszechne lub wyższe” prawodawca Unii zamierzał zawrzeć określony rodzaj systemu nauczania, który jest wspólny dla wszystkich państw członkowskich, niezależnie od cech własnych każdego z systemów krajowych.

Tym samym – w ocenie TSUE - pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu systemu VAT odsyła co do zasady do zintegrowanego systemu przekazywania wiedzy i kompetencji dotyczącego obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, jak również do pogłębiania i rozwoju owej wiedzy i kompetencji przez uczniów i studentów w miarę ich postępów i ich specjalizacji w ramach poszczególnych stopni składających się na ten system.”

W postanowieniu z 7 października 2019 r. w sprawie C-47/19, TSUE stwierdził, że nauczanie surfingu i żeglarstwa w szkołach takich jak te będące przedmiotem postępowania głównego obejmuje nauczanie różnych umiejętności praktycznych i teoretycznych, lecz mimo to pozostaje nauczaniem specjalistycznym i selektywnym, które samo w sobie nie jest równoznaczne z nauczaniem, utrwalaniem i rozwijaniem wiedzy i umiejętności dotyczących szerokiego i zróżnicowanego zakresu przedmiotów, co jest charakterystyczne dla nauczania szkolnego i uniwersyteckiego.

Z kolei w wyroku z 21 października 2021 r. w sprawie C-373/19, przedmiotem rozstrzygnięcia TSUE było w pierwszej kolejności ustalenie, czy pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że obejmuje ono udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania.

Powołując się na wcześniejsze orzecznictwo Trybunału odnoszące się do rozumienia pojęcia „kształcenia powszechnego lub wyższego” (wynikające z wyroku C-449/17 oraz postanowienia C-47/19) TSUE stwierdził, że

„choć prawdą jest, że udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania, takie jak to, o którym mowa w postępowaniu głównym, ma pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego”.

Z uwagi na powyższe TSUE przyjął, że pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie obejmuje ono udzielania lekcji pływania przez szkołę pływania.

Pojęcia używane do opisania zwolnień przewidzianych w art. 132 dyrektywy 2006/122 zgodnie z ww. orzecznictwem TSUE powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT. Zatem zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 132 powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę ww. orzeczenia TSUE, należy uznać, że ze zwolnienia określonego w treści art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT (stanowiącego implementację art. 132 ust. 1 lit j) dyrektywy 2006/112) będą korzystały te usługi prywatnego nauczania świadczone przez nauczycieli, które swoim zakresem obejmują pogłębianie i rozwój wiedzy uczniów i studentów w zakresie tych dziedzin nauki (dyscyplin naukowych), które są przedmiotem działalności edukacyjnej w obowiązującym w systemie szkolnictwa na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, przy czym nie są one nauczaniem specjalistycznym i selektywnym. W takiej sytuacji nauczanie będzie miało charakter „kształcenia powszechnego i wyższego” w rozumieniu przytoczonego orzecznictwa TSUE, gdyż będzie się wiązało z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także dotyczyło ich pogłębiania oraz rozwoju.

### Z wniosku wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, polegającą na świadczeniu usług na podstawie zawartych umów na rzecz przedszkoli publicznych i niepublicznych oraz stowarzyszeń kultury fizycznej. Jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działalność Wnioskodawcy polega na odpłatnym organizowaniu i prowadzeniu: zajęć z gimnastyki, gimnastyki z elementami korekcyjnymi a także nauki taekwondo. Wnioskodawca posiada wykształcenie kierunkowe (dyplom nauczyciela) oraz uprawnienia trenerskie. Uczestnikami zajęć są dzieci w wieku przedszkolnym uczęszczające do placówek i stowarzyszeń kultury fizycznej, z którymi Wnioskodawca zawarł umowy o świadczenie usług. Zajęcia odbywają się w placówkach przedszkolnych, stowarzyszeń kultury fizycznej, oraz (\`(...)\`), wedle programu przez placówkę przedstawionego i oferowanego odbiorcom przez te placówki jako zajęcia w ramach programu wychowania przedszkolnego oraz programy treningowego przyjętego przez stowarzyszenia kultury fizycznej. Prowadzi Pan osobiście zajęcia z taekwondo na własny rachunek i własną odpowiedzialność. Natomiast w zakresie gimnastyki i gimnastyki z elementami korekcyjnymi, usługi są świadczone przez osobę zatrudnioną na podstawie umowy zlecenia. W zakresie gimnastyki, stroną zawierania umowy jest przedszkole. Natomiast w przypadku taekwondo, umowy zawierane są zarówno ze stowarzyszeniami kultury fizycznej, jak i bezpośrednio z rodzicami oraz uczniami.

Pana wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy usług w zakresie pozaszkolnych form edukacji świadczonych przez Pana w związku z zawartymi z placówkami przedszkolnymi umowami.

Wskazał Pan we wniosku, że prowadzi osobiście zajęcia z taekwondo na własny rachunek i własną odpowiedzialność. Natomiast w zakresie gimnastyki i gimnastyki z elementami korekcyjnymi, usługi są świadczone przez osobę zatrudnioną na podstawie umowy zlecenia. W zakresie gimnastyki, stroną zawierania umowy jest przedszkole.

Należy wskazać, że w przypadku, gdy umowy są zawarte z punktem przedszkolnym nie łączy Pana bezpośrednia relacja umowna z dziećmi uczestniczącymi w zajęciach lub z ich rodzicami/opiekunami, co warunkuje możliwość uznania ww. świadczeń za nauczanie prywatne. Wykonując usługę jest Pan związany umową z daną placówką, a nie bezpośrednio z dziećmi lub z ich rodzicami/opiekunami.

Należy mieć na uwadze, że zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT są objęte tylko te usługi nauczania, które są świadczone przez Pana osobiście i na podstawie umowy zawartej bezpośrednio z rodzicami (opiekunami) uczniów, gdyż tylko w takim przypadku wpisują się w definicję usług prywatnego nauczania przez nauczyciela.

Należy wskazać, że w przypadku, gdy w świadczeniu usług uczestniczy pracownik, lub zajęcia prowadzi sam pracownik, to takie usługi nie są świadczone na własny rachunek i Pana odpowiedzialność gdyż umowa jest realizowana pomiędzy uczącym, a uczestnikiem (czy ich opiekunami). Pracownika nie łączy bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z Panem, jako zatrudniającym, gdyż pracownik ten działa w charakterze „podwykonawcy” świadczonych przez Pana usług, a więc nie wykonuje tych czynności bezpośrednio na rzecz osób będących ich adresatami.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że w przypadku, gdy zajęcia prowadzi sam pracownik, to usługi te tracą znamiona usług wykonywanych osobiście na własny rachunek i odpowiedzialność, nie jest spełniona jedna z przesłanek warunkujących zastosowanie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego, powołanych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że zwolnieniem od podatku przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług nie są objęte usługi prywatnego nauczania prowadzone przez zatrudnioną przez Pana osobę. W każdej z takich sytuacji pracownika nie łączy bezpośrednia relacja umowna z uczestnikami zajęć, tj. z nabywcami tych usług, lecz z Panem, jako zatrudniającym. Zatem pracownik nie wykonuje usług nauczania bezpośrednio na rzecz osób będących ich adresatami.

W konsekwencji stwierdzić należy, że w ww. przypadku nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w przepisie 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Pana wątpliwości dotyczą również zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy prowadzonych przez Pana osobiście zajęć nauki taekwondo, na podstawie umów zawieranych zarówno ze stowarzyszeniami kultury fizycznej, jak i bezpośrednio z rodzicami oraz uczniami.

Z powołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Jak wskazano wyżej, art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zawiera zarówno przesłankę podmiotową, jak i przedmiotową, umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku. Dla zastosowania ww. zwolnienia, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że jest Pan osobą legitymującą się kwalifikacjami pozwalającymi na uznanie Pana za nauczyciela. Jak wynika z wniosku, posiada Pan wykształcenie kierunkowe (dyplom nauczyciela) oraz uprawnienia trenerskie. Zatem w analizowanym przypadku jest spełniona przesłanka podmiotowa zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

W odniesieniu natomiast do przesłanki przedmiotowej, mając na uwadze powołane orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-373/19 należy uznać, że ze zwolnienia określonego w treści 43 ust. 1 pkt 27 ustawy będą korzystały te usługi prywatnego nauczania świadczone przez nauczycieli, w ramach których nauczanie będzie się wiązało z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także dotyczyło ich pogłębiania oraz rozwoju.

### W analizowanym przypadku zajęcia z taekwondo skupiają się na nauce technik tej dyscypliny oraz promowaniu zdrowego stylu życia poprzez aktywność fizyczną. Prowadzone zajęcia łączą w sobie przekazywanie wiedzy i kompetencji z zakresu zdrowia, potrzeby ruchu oraz technik taekwondo. Mają one na celu nie tylko rozwój fizyczny uczestników, ale także edukację w zakresie zdrowego stylu życia i znaczenia aktywności fizycznej. Zajęcia z taekwondo skupiają się na nauce technik tej dyscypliny oraz promowaniu zdrowego stylu życia poprzez aktywność fizyczną.

Zatem biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz powołane orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-373/19, należy uznać, że świadczone przez Pana osobiście usługi obejmujące naukę taekwondo prowadzone w przedszkolach, stowarzyszeniach kultury fizycznej oraz (\`(...)\`) nie są usługami obejmującymi kształcenie powszechne na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym lub wyższym. Nauczanie to nie ma, w świetle ww. orzeczenia TSUE, charakteru kształcenia powszechnego ani wyższego, gdyż nie wiąże się z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębiania oraz rozwoju. Prowadzone zajęcia wpisują się w zakres edukacji sportowej, a tym samym jest nauczaniem specjalistycznym, które samo w sobie nie jest równoznaczne z pojęciem „kształcenia powszechnego lub wyższego”.

W konsekwencji, prowadzone przez Pana osobiście zajęcia nauki taekwondo, na podstawie umów zawartych bezpośrednio ze stowarzyszeniami kultury fizycznej, jak i bezpośrednio z rodzicami oraz uczniami, nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Tym samym również Pana stanowisko w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy usług nauki taekwondo świadczonych przez Pana osobiście należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).