Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP2.4512.862.2016.1.MAO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-01
Teza: w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT czynności sprzedaży nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2016 r. (data wpływu 14 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT czynności sprzedaży nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT czynności sprzedaży nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zarządzeniem z dnia 4 marca 2016 r. Wojewoda udzielił zgody Staroście na sprzedaż współużytkownikom wieczystym nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako działki: nr 5/17 o pow. 0,0988 ha, nr 5/91 o pow. 0,2430 ha, nr 5/105 o pow. 0,0029 ha i nr 5/118 o pow. 0,0521 ha.

Sprzedaż nieruchomości nastąpi w drodze bezprzetargowej zgodnie z art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (jedn. tekst Dz. U. z 2015 r. poz. 1774).

Prawo użytkowania wieczystego przedmiotowych nieruchomości nabyło pierwotnie z mocy prawa, w dniu 5 grudnia 1990 r., na okres 99 lat Przedsiębiorstwo Z.. Potwierdzone zostało to decyzją Wojewody z dnia 25 lutego 1992 r. Następnie, na podstawie umów sprzedaży, prawo to posiadały: Gmina, Przedsiębiorstwo „M.” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Aktualni użytkownicy wieczyści Barbara i Paweł małż. K. działający jako wspólnicy spółki cywilnej nabyli prawo użytkowania wieczystego przedmiotowych nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży oraz warunkowych umów sprzedaży (akt notarialny Rep. z dnia 27 października 2014 r.) oraz umowy przeniesienia udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego nieruchomości (akt not Rep. z dnia 17 listopada 2014 r.)

Nieruchomości oznaczone w ewidencji gruntów i budynków numerami: nr 5/17 i nr 5/91 są zabudowane. Na działce oznaczonej nr 5/17 o pow. 0,0988 ha znajduje się budynek hydroforni oraz studnia głębinowa, natomiast na działce oznaczonej nr 5/91 o pow. 0,2430 ha znajduje się budynek magazynowy oraz wiata.

Działki nr 5/105 i nr 5/118 są niezabudowane - stanowią drogi wewnętrzne.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy, zatwierdzonym Uchwałą Rady Gminy z dnia 27 czerwca 2012 r., opisane nieruchomości przeznaczone są na realizację zabudowy usługowej, składów, magazynów i produkcji - symbol 2U.P.

Rada Gminy nie podjęła uchwały w sprawie wyznaczenia obszaru zdegradowanego i obszaru rewitalizacji, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 9 października 2015 r. O rewitalizacji (Dz. U. z 2015 r. poz. 1777 ze zm.), w szczególności zawierającej ustanowienie prawa pierwokupu na rzecz gminy nieruchomości położonej na obszarze rewitalizacji stosownie do treści art. 11 ust. 5 pkt 1 ustawy o rewitalizacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy Starosta działający w imieniu Skarbu Państwa sprzedając nieruchomość na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego powinien naliczyć 23% VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w aktualnym stanie faktycznym i prawnym sprzedaż nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego w drodze bezprzetargowej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Samo oddanie w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, zatem sprzedaż własności nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego tej nieruchomości nie podlega podatkowi VAT, ten sam towar podlegałby wówczas dwukrotnej dostawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (tj. towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, tak jak ma to miejsce w przypadku dokonywania sprzedaży gruntu przez właściciela.

Zaznaczyć należy, że przepis art. 7 ust. 1 ww. ustawy definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, gdyż „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Zatem przy uwzględnieniu szerokiego, ekonomicznego, a nie cywilistycznego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”, należy uznać, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, ponieważ czynność ta została wymieniona w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Stosownie do art. 232 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), grunty stanowiące własność Skarbu Państwa a położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym, i osobom prawnym.

W świetle art. 233 ustawy Kodeks cywilny - użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego, bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Ten przepis, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 k.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r. poz. 1774, z późn. zm.), nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

Według ust. 2 tego artykułu, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego (\`(...)\`).

Ponadto, zgodnie z art. 37 ust. 1 ww. ustawy, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

W myśl art. 37 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2012 r., poz. 83, z późn. zm.), decyzję o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości wydaje:

1.  starosta wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej - w przypadku nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, w tym również nieruchomości, w stosunku do których prawo własności Skarbu Państwa wykonują inne państwowe osoby prawne;
2.  wójt, burmistrz, prezydent miasta, zarząd powiatu albo zarząd województwa - odpowiednio w przypadku nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego.

Ze złożonego wniosku wynika, że Zarządzeniem z dnia 4 marca 2016 r. Wojewoda udzielił zgody Stronie na sprzedaż współużytkownikom wieczystym nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako: nr 5/17 i nr 5/91 (tj. działki zabudowane odpowiednio budynkiem hydroforni i studnią głębinową oraz budynkiem magazynowym i wiatą), a także nr 5/105 i nr 5/118 (tj. działki niezabudowane stanowiące drogi wewnętrzne i przeznaczone zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy na realizację zabudowy usługowej, składów, magazynów i produkcji - symbol 2U.P. ). Sprzedaż nieruchomości nastąpi w drodze bezprzetargowej.

Prawo użytkowania wieczystego przedmiotowych nieruchomości nabyło pierwotnie z mocy prawa (w dniu 5 grudnia 1990 r.) Przedsiębiorstwo Z., po czym (na podstawie umów sprzedaży) prawo to posiadały: Gmina, Przedsiębiorstwo „M.” Sp. z o. o..

Aktualni użytkownicy wieczyści Barbara i Paweł małż. K. (działający jako wspólnicy spółki cywilnej) nabyli w dniu 27 października 2014 r. prawo użytkowania wieczystego przedmiotowych nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży i na podstawie warunkowych umów sprzedaży oraz w dniu 17 listopada 2014 r. - w oparciu o umowę przeniesienia udziału w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego nieruchomości.

W celu oceny czy sprzedaż przez Wnioskodawcę nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy przeanalizować, czy ustanowienie na rzecz użytkownika wieczystego prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości stanowiło dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Okoliczności niniejszej sprawy świadczą o tym, że obecny użytkownik wieczysty w sensie ekonomicznym nabył już prawo wieczystego użytkowania ww. nieruchomości gruntowej, a zatem w sensie ekonomicznym nabył już prawo do dysponowania gruntem jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz obecnego wieczystego użytkownika.

Tym samym, sprzedaż nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego w trybie ustawy o gospodarce nieruchomościami, będąca w istocie przekształceniem prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo do rzeczy”, które aktualni użytkownicy wieczyści (Barbara i Paweł małżonkowie K.) już uzyskali, nie może być więc traktowane jako ponowna sprzedaż tego samego towaru. W związku z tym, sprzedaż ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że w aktualnym stanie faktycznym i prawnym sprzedaż nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego w drodze bezprzetargowej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00‑013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.