Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-556/12-2/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-10-05
Teza: 1. Czy Spółka może zaliczyć poniesione, do dnia zakończenia wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego, koszty wynagrodzenia za usługę audytu wewnętrznego do wartości początkowych licencji, które zostaną przyjęte do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych? 2. Czy Spółka może zaliczyć poniesione, po dniu zakończenia wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego, koszty wynagrodzenia za usługę audytu wewnętrznego świadczoną w okresie 3 miesięcy po jego zakończeniu (start produkcyjny) do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, na podstawie art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: audyt; koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; przychód-moment powstania przychodów; wartości-wartości niematerialne i prawne; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 27.06.2012 r. (data wpływu 09.07.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wydatków na wynagrodzenia za usługę audytu wewnętrznego:

1.  poniesionych przed wdrożeniem zintegrowanego systemu informatycznego - do wartości początkowych licencji,
2.  poniesionych po wdrożeniem zintegrowanego systemu - do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia tych wydatków – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09.07.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia wydatków na wynagrodzenia za usługę audytu wewnętrznego:

1.  poniesionych przed wdrożeniem zintegrowanego systemu informatycznego - do wartości początkowych licencji,
2.  poniesionych po wdrożeniem zintegrowanego systemu - do kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia tych wydatków.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

P. S.A. jest przedsiębiorstwem, którego podstawowym przedmiotem działalności jest sprzedaż i dystrybucja energii elektrycznej, sprzedaż oleju napędowego oraz świadczenie usług elektroenergetycznych.

W celu prawidłowego wykonywania działalności gospodarczej oraz poprawy funkcjonowania organizacyjnego, Spółka podjęła decyzję o wdrożeniu zintegrowanego systemu informatycznego w zakresie funkcjonalności wspierających obszar finansowo-księgowy. W harmonogramie wdrożenia Spółka przewiduje termin zakończenia wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego na dzień 31 grudnia 2012 r., a termin oddania systemu informatycznego do używania na dzień 1 stycznia 2013 r. W związku z wdrażaniem zintegrowanego systemu informatycznego, Spółka zakupiła licencje na oprogramowanie do systemu informatycznego. Licencje na oprogramowanie systemu informatycznego, będą nadawały się do gospodarczego wykorzystania w dniu ich przyjęcia przez Spółkę do używania oraz ich przewidywany okres używania w Spółce będzie dłuższy niż rok. W związku z powyższym, składniki majątku w postaci licencji na oprogramowanie systemu informatycznego zostaną przez Spółkę wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Oprócz ponoszonych w ramach procesu inwestycyjnego typowych nakładów inwestycyjnych m.in. na nabycie licencji na oprogramowanie, Spółka poniesie wydatki na nabycie usługi doradczej w zakresie wykonywania jakościowego i merytorycznego nadzoru nad wdrożeniem modułu finansowo-księgowego zintegrowanego systemu informatycznego (zwanej dalej: „usługą audytu wewnętrznego”).

Zgodnie z umową, usługa audytu wewnętrznego będzie świadczona w całym okresie trwania wdrożenia modułu finansowo-księgowego zintegrowanego systemu informatycznego do dnia 31 grudnia 2012 r. oraz 3 miesiące po jego zakończeniu (starcie produkcyjnym).

Usługa audytu wewnętrznego obejmuje m. in.: następujące aspekty:

1.  Wdrożenie modelu zarządzania związanego z systemem w zakresie m.in.: 1) weryfikacji „zestrojenia” struktur: modelu zarządzania, na którym opiera się system, oraz organizacyjno-funkcjonalnej przedsiębiorstwa (w tym: weryfikacji poprawności identyfikacji procesów biznesowych przedsiębiorstwa, poprawności konstrukcji modelu procesów biznesowych i procedur funkcjonowania, uefektywnienia procesów), 2) kontroli wdrożenia adekwatnych metod modelu zarządzania dostępnych w systemie we wszystkich obszarach wdrożenia systemu, 3) weryfikacji stopnia realizacji założonych celów wdrożenia związanych z usprawnieniem ekonomiki działania.
2.  Wdrożenie zintegrowanego systemu informatycznego (aspekt IT projektu) w zakresie m.in.: 1) nadzoru nad procesem przygotowania systemu dla zastosowania w przedsiębiorstwie (konfiguracji, parametryzacji, prac programistycznych), 2) nadzoru nad osadzeniem systemu w infrastrukturze informatycznej przedsiębiorstwa (stworzenia interfejsów stałych i tymczasowych, migracji danych), 3) kontroli stabilności i wydajności systemu, 4) oceny jakości materiałów wdrożeniowych (w tym: dokumentacji technicznej, instrukcji stanowiskowych, itp.), 5) oceny sposobu funkcjonowania wsparcia dla użytkowników systemu (help-desk).
3.  Zarządzanie projektem wdrożeniowym w zakresie m.in.: 1) kontroli postępów wdrożenia i budżetu w stosunku do założonego harmonogramu rzeczowo-finansowego, 2) oceny sposobu zarządzania projektem we wszystkich jego aspektach (w tym: zarządzania ryzykiem, zarządzania zmianami, zarządzania jakością, zarządzania dokumentacją), 3) identyfikacji problemów, które mogą stanowić zagrożenie dla zakończenia projektu w terminie i budżecie.
4.  Działalność szkoleniową w zakresie m.in.: 1) weryfikacji tematyki szkoleń (ukierunkowania na specyfikę zamawiającego), 2) kontroli jakości i kompletności materiałów szkoleniowych, 3) oceny skuteczności szkoleń (badania ankietowe, testy).

W ramach usługi audytu wewnętrznego przedstawiciel Wykonawcy będzie uczestniczyć w spotkaniach Komitetu Sterującego, pracującego nad wdrożeniem zintegrowanego systemu informatycznego w Spółce, na którym może zostać zobligowany do przedstawienia swojej oceny sposobu realizacji projektu wdrożenia modułu finansowo-księgowego zintegrowanego systemu informatycznego na poziomie strategicznym (problemy wdrożeniowe, postępy projektu, praca zespołów wdrożeniowych, ryzyka projektowe etc.) oraz kluczowych rekomendacji w zakresie dalszych działań projektowych.

W ramach świadczonej usługi Wykonawca przedstawi Spółce ekspertyzę inicjalną oraz 10 ekspertyz comiesięcznych. Wartość wynagrodzenia za usługę audytu wewnętrznego została wyszczególniona w zawartej przez Spółkę umowie. Płatność wynagrodzenia ustalonego w umowie nastąpi na podstawie faktur VAT, wystawianych przez Wykonawcę, po każdorazowym odbiorze dokumentów, na podstawie Protokołów Zdawczo-Odbiorczych.

Zgodnie z założeniami przyjętymi przez Spółkę, usługa audytu wewnętrznego, w zakresie ekspertyzy inicjalnej oraz 7 ekspertyz comiesięcznych, która będzie świadczona do dnia zakończenia wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego, tj. do dnia 31 grudnia 2012 r., będzie związana z pracami z zakresu wprowadzania w Spółce zintegrowanego systemu informatycznego. Ponadto, po przewidywanym przez Spółkę w harmonogramie dniu oddania zintegrowanego systemu informatycznego do używania, tj. dniu 1 stycznia 2013 r., nastąpi okres startu produkcyjnego, w trakcie którego Spółka poniesie koszty wynagrodzenia za usługę audytu wewnętrznego w postaci 3 powdrożeniowych ekspertyz comiesięcznych.

Przyjęty przez Spółkę harmonogram wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego może ulec zmianie ze względu na możliwość zaistnienia niedających się przewidzieć okoliczności na etapie projektowania procesu wdrażania zintegrowanego systemu informatycznego. Istnieje możliwość wydłużenia terminu zakończenia wdrożenia zintegrowanego sytemu informatycznego, co oznacza że zakończenie wdrożenia systemu informatycznego nastąpi w terminie późniejszym niż dzień 31 grudnia 2012 r. W takiej sytuacji, wszystkie koszty wynagrodzenia za usługę audytu wewnętrznego, w zakresie ekspertyzy inicjalnej oraz 10 ekspertyz comiesięcznych, będą dotyczyły okresu wdrożeniowego oraz zostaną poniesione do ustalonego przez Spółkę nowego terminu zakończenia wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego. Spółka poniosłaby zatem koszty wynagrodzenia za usługę audytu wewnętrznego w postaci ekspertyzy inicjalnej oraz 10 ekspertyz comiesięcznych, które będą związane z okresem wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego i zostaną poniesione do dnia zakończenia wdrożenia systemu. W takim przypadku, 3 ekspertyzy comiesięczne, które miałyby być wykonane w okresie 3-miesięcznego startu produkcyjnego, zostałyby zrealizowane w trakcie wydłużonego okresu prac wdrożeniowych, do dnia zakończenia wdrożenia systemu informatycznego.

Koszty usługi audytu wewnętrznego, które zostaną poniesione do dnia zakończenia wdrożenia systemu, służą wsparciu procesu wprowadzenia w Spółce zintegrowanego systemu informatycznego wspierającego obszar finansowo-księgowy. W celu wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego, który będzie działał w warunkach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej oraz będzie dostosowany do potrzeb organizacyjnych Spółki, Spółka poniesie koszty nabycia usługi audytu wewnętrznego do dnia zakończenia wdrożenia systemu informatycznego.

Natomiast, koszty usługi audytu wewnętrznego w postaci 3 ekspertyz comiesięcznych, które zostaną poniesione, zgodnie z harmonogramem, po dniu zakończenia wdrożenia (w okresie startu produkcyjnego), będą dotyczyły okresu po wdrożeniu zintegrowanego systemu informatycznego i po oddaniu systemu informatycznego do używania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy Spółka może zaliczyć poniesione, do dnia zakończenia wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego, koszty wynagrodzenia za usługę audytu wewnętrznego do wartości początkowych licencji, które zostaną przyjęte do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych?
2.  Czy Spółka może zaliczyć poniesione, po dniu zakończenia wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego, koszty wynagrodzenia za usługę audytu wewnętrznego świadczoną w okresie 3 miesięcy po jego zakończeniu (start produkcyjny) do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, na podstawie art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT?

Stanowisko Spółki:

Ad. 1. Koszty wynagrodzenia za usługę audytu wewnętrznego poniesione do dnia zakończenia wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: Ustawa o CIT), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na podstawie art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 5 Ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami materialnymi i prawnymi.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się, w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia. Na podstawie art. 16g ust. 14 Ustawy o CIT, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw.

Definicja ceny nabycia została wskazana w art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT. Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W definicji ceny nabycia, wskazanej w art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT, zostały wymienione przykładowe rodzaje kosztów poniesionych do dnia przekazania wartości niematerialnych i prawnych do używania, które powinny zostać zaliczone do wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych. Katalog kosztów, wymieniony we wskazanym przepisie, nie ma charakteru zamkniętego, na co wskazuje zwrot „w szczególności”. W konsekwencji może on obejmować również inne koszty, nie wymienione w art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT, które będą miały wpływ na wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli koszty te będą związane z jej nabyciem oraz zostaną poniesione do dnia jej przekazania do używania.

W świetle powołanych przepisów Ustawy o CIT, do wartości początkowej składników wartości niematerialnych i prawnych zalicza się nie tylko kwotę należną licencjodawcy, ale także inne wydatki związane z wdrożeniem systemu komputerowego, naliczone do dnia przekazania składnika majątku do używania. W związku z powyższym, koszty wynagrodzenia za usługę audytu wewnętrznego poniesione przez cały okres wdrażania zintegrowanego systemu informatycznego do dnia zakończenia jego wdrożenia, należy uznać za koszty związane z prowadzoną przez Spółkę inwestycją, a tym samym za wydatek podwyższający wartości początkowe licencji.

Za takim stanowiskiem przemawia fakt, że Spółka nie zdecydowałaby się na ponoszenie kosztu wynagrodzenia za usługę audytu wewnętrznego w okresie wdrażania zintegrowanego systemu informatycznego, w przypadku braku intencji wdrożenia przedmiotowego systemu. Jeżeli Spółka nie podjęłaby decyzji o wdrożeniu zintegrowanego systemu informatycznego, wówczas nie nabyłaby usługi audytu wewnętrznego, mającej na celu świadczenie usług doradczych w zakresie jakościowego i merytorycznego nadzoru w okresie wdrażania systemu. Z uwagi na złożoność techniczną systemu informatycznego, usługa audytu wewnętrznego w okresie wdrażania systemu informatycznego ma stanowić wsparcie długotrwałego i skomplikowanego procesu wdrożenia systemu. Nabycie licencji na oprogramowanie nie warunkuje jeszcze możliwości ich wykorzystania dla celów działalności gospodarczej Spółki. Dopiero podjęcie procesu wdrożeniowego powoduje dostosowanie nabytego oprogramowania do wymogów działalności gospodarczej Spółki.

Usługa audytu wewnętrznego, realizowana w trakcie procesu wdrożeniowego, do zakończenia wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego, umożliwia Spółce otrzymanie wsparcia w trakcie podejmowania decyzji dotyczących ostatecznego kształtu zintegrowanego systemu informatycznego. Usługa audytu wewnętrznego jest usługą nadzoru, której celem jest zapewnienie Spółce wczesnej identyfikacji zagrożeń procesu wdrożeniowego i możliwości podjęcia działań zapobiegawczych i korygujących na bazie przedstawionych przez Wykonawcę zaleceń. Usługa audytu wewnętrznego ma charakter prewencyjny, gdyż dzięki nadzorowi nad całym procesem wdrożeniowym (a nie tylko wybranymi etapami) Spółka uzyska gwarancję pełnej poprawności (spójności) prowadzonego projektu. Usługa audytu wewnętrznego świadczona do dnia zakończenia wdrożenia systemu informatycznego ma zapewnić, że wdrożony zintegrowany system będzie spełniał wszystkie wymagania oprogramowania komputerowego potrzebnego Spółce, tak aby w momencie oddania systemu informatycznego do używania posiadał on funkcje niezbędne do zapewnienia działalności firmy oraz spełniał warunki wydajności i niezawodności. Należy podkreślić, że usługa audytu wewnętrznego obejmuje działania typowo związane z wdrożeniem zintegrowanego systemu informatycznego, polegające m.in. na: nadzorze informatycznym nad prawidłowością przebiegu procesu przygotowania systemu informatycznego do działania w przedsiębiorstwie (konfiguracja, parametryzacja, prace programistyczne), weryfikacji poprawności współdziałania zintegrowanego systemu informatycznego w infrastrukturze informatycznej przedsiębiorstwa, kontroli stabilności i wydajności systemu informatycznego. W opinii Spółki, usługę audytu wewnętrznego prowadzoną przed zakończeniem procesu wdrożeniowego, Spółka może jedynie wykorzystać przy wdrożeniu ww. systemu informatycznego, gdyż usługa ta odnosi się do nabytego oprogramowania, które jest przedmiotem wdrożenia w Spółce. Usługa audytu wewnętrznego, realizowana przed zakończeniem procesu wdrożenia, jest ściśle i nieodłącznie związana z prowadzonym przez Spółkę procesem wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego. W związku z tym, usługa audytu wewnętrznego, realizowana przed zakończeniem procesu wdrożenia, jest elementem wdrożenia systemu informatycznego w Spółce i nie może zostać wykorzystana w ramach ogólnego funkcjonowania Spółki.

Koszty usługi audytu wewnętrznego, realizowanej do dnia zakończenia wdrożenia systemu informatycznego, mają na celu rozpoczęcie używania systemu informatycznego, przystosowanego do gospodarczego wykorzystania w Spółce. Koszty usługi audytu wewnętrznego, realizowanej przed zakończeniem wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego, zostaną poniesione przed oddaniem wartości niematerialnych i prawnych (licencji) do używania.

Z powyższego wynika, że wydatki poniesione na wynagrodzenie za usługę audytu wewnętrznego, realizowaną przed zakończeniem wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego, stanowią element kalkulacji ceny nabycia wartości niematerialnych i prawnych (licencji), o którym mowa w art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT, pomimo że koszty takie nie zostały wymienione wprost w przedmiotowym przepisie. W efekcie, ww. koszty należy zaliczyć do wartości początkowych licencji, które zostaną przyjęte do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.

Koszty wynagrodzenia za usługę audytu wewnętrznego, realizowaną przed zakończeniem wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego, w postaci:

1.  ekspertyzy inicjalnej oraz 7 ekspertyz comiesięcznych, które będą świadczone do przewidywanego przez Spółkę w harmonogramie dnia zakończenia wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego, tj. do dnia 31 grudnia 2012 r.; albo
2.  ekspertyzy inicjalnej oraz 10 ekspertyz comiesięcznych, które będą dotyczyły okresu wdrożeniowego oraz zostaną poniesione do dnia zakończenia wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego, w przypadku gdy termin zakończenia wdrożenia zintegrowanego sytemu informatycznego zostanie wydłużony w stosunku do terminu przyjętego przez Spółkę w harmonogramie wdrożeniowym (co oznacza że zakończenie wdrożenia nastąpi po dniu 31 grudnia 2012 r.);

powinny zostać zaliczone do wartości początkowych licencji, które zostaną przyjęte do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej Nr IPPB5/423-777/10-4/AM z dnia 25 stycznia 2011 r. uznał za prawidłowe stanowisko podatnika dotyczące zaliczenia do wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych kosztów wdrożenia oprogramowania (podobnie, w zakresie wydatków na wdrożenie oprogramowania wypowiedział się np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej Nr ILPB4/423-274/10-2/ŁM z dnia 25 stycznia 2011 r.).

Ad. 2. Koszty wynagrodzenia za usługę audytu wewnętrznego poniesione po dniu zakończenia wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z Ustawy o CIT wynika, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskanymi przychodami, za wyjątkiem tych, które zostały wprost przez Ustawę o CIT wyłączone z kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Spółki, koszty usługi audytu wewnętrznego w postaci 3 ekspertyz comiesięcznych, które zgodnie z przyjętym przez Spółkę harmonogramem, mają zostać poniesione po zakończeniu wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego, powinny zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych wynikających z treści art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT. Koszty usługi audytu wewnętrznego ponoszone po zakończeniu wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego, będą związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z okresem powdrożeniowym systemu informatycznego.

Na podstawie art. 16g ust. 13 Ustawy o CIT, zwiększenie wartości początkowej stosuje się jedynie w przypadku ulepszenia środków trwałych. Zgodnie z cytowanym przepisem, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Przepisy Ustawy o CIT nie przewidują możliwości zwiększenia wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych, które zostały ulepszone. W związku z powyższym, rozliczenie kosztów ponoszonych na ulepszenie wartości niematerialnych i prawnych powinno nastąpić na podstawie przepisów ogólnych w trybie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Na podstawie art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia.

W ocenie Spółki, koszty, które zostaną poniesione przez Spółkę na nabycie usług audytu wewnętrznego w okresie startu produkcyjnego, stanowią wydatki o charakterze ogólnym i tym samym powinny zostać zakwalifikowane do kosztów innych niż bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Nakłady poniesione na nabycie usługi audytu wewnętrznego, po zakończeniu wdrożenia systemu informatycznego, nie będą miały wprost wpływu na uzyskanie konkretnego przychodu przez Spółkę (np. ze sprzedaży energii elektrycznej). Nie można wskazać precyzyjnie przysporzenia uzyskanego przez Spółkę w związku z ponoszeniem ww. kosztów. Koszty usługi audytu wewnętrznego w okresie powdrożeniowym będą dotyczyły nie tylko działania w Spółce systemu finansowo-księgowego, lecz będą miały również wpływ na bieżące zarządzanie Spółką i podejmowanie decyzji co do strategii jej funkcjonowania. W opinii Spółki, nabywane usługi audytu wewnętrznego w okresie powdrożeniowym nie dotyczą wprost prowadzonego w Spółce procesu wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego, gdyż zostaną poniesione po zakończeniu tego procesu. W związku z tym, koszty usługi audytu wewnętrznego w okresie powdrożeniowym, nie mogą zostać uznane za koszty związane bezpośrednio z wdrożeniem zintegrowanego systemu informatycznego, tj. z jego instalacją i uruchomieniem w Spółce, a tym samym nie mogą zostać uznane za wydatki podwyższające wartości początkowe licencji. Za takim stanowiskiem przemawia fakt, że koszty usługi audytu wewnętrznego w okresie startu produkcyjnego będą już ponoszone po przekazaniu wartości niematerialnych i prawnych do użytkowania. Powyższe oznacza, że wartość nabycia licencji do oprogramowania zostanie ustalona na dzień oddania oprogramowania zintegrowanego systemu informatycznego do używania. Usługi te nie będą wpływały na przebieg projektu wprowadzenia zintegrowanego systemu informatycznego, lecz będą świadczone już po jego wprowadzeniu. W związku z powyższym, koszty nabycia usługi audytu wewnętrznego w okresie powdrożeniowym należy zaliczyć do kosztów związanych z ogólnym funkcjonowaniem Spółki, a tym samym pośrednio związanych z przychodami. Zatem, koszty nabycia usług audytu wewnętrznego w okresie powdrożeniowym należy zakwalifikować do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT.

Reasumując, należy uznać, że poniesione przez Spółkę koszty usługi audytu wewnętrznego w okresie powdrożeniowym powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, na podstawie art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT.

Stanowisko zaprezentowane przez Spółkę znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej Nr ILPB4/423-274/10-3/ŁM z dnia 25 stycznia 2011 r. potwierdził stanowisko podatnika i uznał za prawidłowe w zakresie poniesionych przez podatnika, po dacie oddania oprogramowania do użytkowania, wydatków do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT (podobnie, w zakresie wydatków poniesionych po wdrożeniu oprogramowania wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej Nr ILPB3/423-1178/09-3/GC z dnia 19 marca 2010 r.).

Podsumowanie

Zdaniem Spółki, koszty wynagrodzenia za usługę audytu wewnętrznego, realizowaną przez zakończeniem wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego, w postaci:

1.  ekspertyzy inicjalnej oraz 7 ekspertyz comiesięcznych, które będą świadczone do przewidywanego przez Spółkę w harmonogramie dnia zakończenia wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego, tj. do dnia 31 grudnia 2012 r.; albo
2.  ekspertyzy inicjalnej oraz 10 ekspertyz comiesięcznych, które będą dotyczyły okresu wdrożeniowego oraz zostaną poniesione do dnia zakończenia wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego, w przypadku gdy termin zakończenia wdrożenia zintegrowanego sytemu informatycznego zostanie wydłużony w stosunku do terminu przyjętego przez Spółkę w harmonogramie wdrożeniowym (co oznacza że zakończenie wdrożenia nastąpi po dniu 31 grudnia 2012 r.);

powinny zostać zaliczone do wartości początkowych licencji, które zostaną przyjęte do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.

Natomiast, poniesione przez Spółkę koszty usługi audytu wewnętrznego w okresie powdrożeniowym powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.