Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-533/16-2/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-25
Teza: Dotyczy zwolnienia od podatku VAT sprzedaży egzekucyjnej Nieruchomości należącej do dłużnika Spółki Jawnej obejmującej 4 działki zabudowane budynkami i budowlami.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; dostawa; działki; grunty-grunt zabudowany; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 lipca 2016 r. (data wpływu drogą elektroniczną 11 lipca 2016 r.), uzupełnionym pismem z 13 października 2016 r. (data wpływu 20 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży egzekucyjnej Nieruchomości należącej do dłużnika K. Spółka Jawna obejmującej działki nr 1573/1, nr 1574/1, nr 1575/1 i nr 1576/1 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2016 r. do tut. organu wpłynął drogą elektroniczną ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży egzekucyjnej Nieruchomości należącej do dłużnika K. Spółka Jawna obejmującej działki nr 1573/1, nr 1574/1, nr 1575/1 i nr 1576/1.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z 13 października 2016 r. (data wpływu 20 października 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/4512-533/16-1/ LSz z 3 października 2016 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Uwaga - sprawa w części była już przedmiotem interpretacji nr IBPP1/443-930/14/AZb.

Stan faktyczny sprawy nie zmienił się od tego czasu. Obecny wniosek dotyczy tego samego stanu faktycznego, jednak w zakresie, w którym Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach odmówił wydania interpretacji ze względu na nieopłacenie interpretacji w odpowiedniej wysokości (postanowienie z 15 stycznia 2015 r. nr IBPPl/4512-17/15/AZb).

Jako Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym Wnioskodawca prowadzi postępowanie egzekucyjne z nieruchomości. Przedmiotem postępowania są dwie zabudowane budynkami i budowlami nieruchomości gruntowe, będące własnością dłużnika, położone w W. (dalej łącznie zwane „Nieruchomościami”). Nieruchomości sąsiadują ze sobą, tworząc gospodarczą całość (stacja obsługi pojazdów). Są one częściowo ogrodzone, teren jest częściowo utwardzony kostką betonową i płytami betonowymi, płaski, z dwoma prawnie nieuregulowanymi wjazdami. Nieruchomości są uzbrojone w sieć wodociągową, elektryczną, telefoniczną i kanalizacyjną deszczową. Nieruchomości nie są jedynymi, należącymi do Spółki. Budynki i budowle są obecnie nieużytkowane, w większości zdewastowane. Dłużnikiem jest K. Spółka jawna z siedzibą w W. przy ul. B. (dalej „Spółka”), której wspólnikami są K. i Z. Spółka powstała w wyniku przekształcenia w dniu 29 listopada 2001 r. spółki cywilnej K. i Z., zawiązanej w roku 1998. Jedyne wspólniczki spółki cywilnej, będące siostrami, nabyły zaś Nieruchomość do majątku tejże spółki od ich ojca J. w drodze darowizny dokonanej w dniu 29 grudnia 1998 r., jako część darowanego przedsiębiorstwa (J. nabył Nieruchomości w roku 1990). Nabycie Nieruchomości, jako czynność nieopodatkowana, nie dało Spółce (będącej wówczas spółką cywilną) prawa do odliczenia podatku naliczonego od należnego. W toku postępowania egzekucyjnego rzeczoznawcy majątkowi opracowali dwa operaty szacunkowe - z dnia 25 października 2012 r. oraz z 18 maja 2011 r. Na podstawie obydwu operatów, a także oględzin oraz wyjaśnień Wspólniczek Spółki, można stwierdzić, że na wskazane powyżej Nieruchomości oprócz dwóch gruntów składają się następujące budynki i obiekty budowlane, połączone trwale z gruntami:

*   zespół stacji paliw - tj. połączone ze sobą: budynek obsługi stacji, budynek restauracji, wiata nad dystrybutorami, 6 zbiorników podziemnych z dystrybutorami (zdewastowane i rozkradzione) - wszystko wybudowane na początku lat 90-tych na podstawie pozwolenia na budowę z 17 grudnia 1990 r., jednak z naruszeniem jego zakresu (aktualnie nieużytkowane ze względu na brak właściwego pozwolenia); późniejsza rozbudowa części restauracyjnej po stronie zachodniej (stan surowy otwarty) została wstrzymana przez PINB; 10 stycznia 2005 r. wydano decyzję o rozbiórce tej części (do tej pory niedokonana). Zespół obiektów stacji paliw nie został formalnie oddany do użytkowania, jednak w przeszłości był faktycznie użytkowany. Kod klasyfikacji PKOB dla wszystkich obiektów zespołu - 1230.
*   kompleks usługowo-biurowy, składający się z trzech części parterowych połączonych łącznikami, wykorzystywanych na potrzeby branży motoryzacyjnej (hale napraw, myjnie), i jednej biurowej części czterokondygnacyjnej z wieżą, wybudowanych na początku lat 90-tych. Obiekt wybudowany na podstawie, ale z naruszeniem pozwolenia na budowę z 17 grudnia 1990 r., nie został formalnie oddany do użytkowania (możliwa jest legalizacja po dokonaniu robót wskazanych przez PINB, które nie zostały jednak wykonane), jednak był użytkowany faktycznie. Kod klasyfikacji PKOB dla wszystkich obiektów zespołu - 1230.
*   kompleks usługowo-biurowy, składający się z trzech części: parterowej magazynowo-biurowej (częściowo zdewastowana), myjni z biurem (piętrowe) oraz parterowej części transportowo-spedycyjnej, wybudowanych na początku lat 90-tych; obecnie cały obiekt nie jest użytkowany. Obiekt wybudowany bez pozwolenia na budowę i na użytkowanie, 14 grudnia 1999 r. PINB wydał decyzję nakazującą wykonanie określonych robót (możliwa legalizacja). Obiekt nie został formalnie oddany do użytkowania. Kod klasyfikacji PKOB dla wszystkich obiektów zespołu - 1230.
*   budynek mieszkalny - jest to obiekt parterowy z użytkowym poddaszem, wybudowany na początku lat 90-tych, obecnie nieużytkowany i zdewastowany. Wybudowany bez pozwolenia na budowę. Możliwa jest legalizacja. Powierzchnia budynku przekracza 300 m2. Kod klasyfikacji PKOB -1110.
*   budynek magazynowy - budynek magazynowy parterowy, wybudowany na początku lat 90-tych bez pozwolenia na budowę; brak pozwolenia na użytkowanie, decyzja o nakazie rozbiórki z 23 września 2005 r. (nie została wykonana mimo grzywny w celu przymuszenia). Obiekt był wynajmowany na warsztat konstrukcji stalowych. Kod klasyfikacji PKOB - 1230.
*   budynek zaplecza magazynowego - obiekt parterowy z poddaszem użytkowym, wybudowany w latach 90-tych (nie można precyzyjnie ustalić daty budowy) bez pozwolenia na budowę ani użytkowanie (możliwa legalizacja), obecnie nieużytkowany i zdewastowany. Kod klasyfikacji PKOB - 1230.

Wszystkie wymienione obiekty stanowią budynki lub budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane i Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Spośród powyższych obiektów tylko budynek mieszkalny klasyfikuje się w dziale 11 PKOB. Żaden z pozostałych obiektów nie obejmuje lokali mieszkalnych ani nie klasyfikuje się w klasie ex 1264 PKOB. Legalizacja budynków nie będzie przed sprzedażą dokonywana. Ponadto na jednej z nieruchomości będących przedmiotem egzekucji oraz częściowo na gruncie należącym do Miasta na początku lat 90-tych wybudowany został bez pozwolenia na budowę i bez pozwolenia na użytkowanie park zbiorników paliw ze stacją nalewaków. Został on jednak rozebrany i obecnie na ww. działkach pozostał jedynie gruz porozbiórkowy po nieistniejącym już obiekcie, niezwiązany stale z gruntem. Fragment Nieruchomości jest obecnie udostępniony osobie trzeciej na cele stacji LPG. Urządzenia stacji są własnością tejże osoby trzeciej, natomiast elementy stałe: wiata oraz barak i ogrodzenie (elementy niezwiązane trwale z gruntem i niestanowiące w związku z tym budynku ani budowli) są własnością Spółki i są udostępnione ww. osobie razem z niewielkim fragmentem gruntu.

Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży egzekucyjnej Nieruchomości. Na mocy art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej zwana „UPTU”) komornik sądowy wykonujący czynności egzekucyjne jest płatnikiem podatku od dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów będących własnością dłużnika. Ponieważ dostawa nieruchomości może podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (w szczególności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub l0a UPTU), Wnioskodawca podjął działania mające na celu uzyskanie informacji, czy sprzedaż egzekucyjna Nieruchomości powinna być opodatkowana, czy zwolniona.

Informacji takiej nie uzyskał bowiem od Spółki. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 UPTU jest wykonanie dostawy poza pierwszym zasiedleniem oraz upływ co najmniej dwóch lat od czasu pierwszego zasiedlenia. Pierwszym zasiedleniem jest oddanie budynku, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, do użytkowania po jego wybudowaniu lub ulepszeniu (jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej). Aby dowiedzieć się, czy sprzedaż egzekucyjna Nieruchomości powinna podlegać opodatkowaniu, należy zatem określić, czy i kiedy ostatnio nastąpiło pierwsze zasiedlenie. Nieruchomości nabyte były przez Spółkę nieodpłatnie w ramach czynności nieopodatkowanej, więc ewentualne pierwsze zasiedlenie mogło nastąpić jedynie przez późniejsze oddanie do użytkowania w ramach objętej podatkiem od towarów i usług umowy najmu, dzierżawy itp. (o tym, że pierwsze zasiedlenie stanowić może oddanie budynku w najem podlegający opodatkowaniu, wypowiedział się np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 6 maja 2009 r. nr ILPP2/443-213/09-2/GZ). Momentem dokonania dostawy jest przysądzenie nieruchomości nabywcy. By skorzystać ze zwolnienia, od pierwszego zasiedlenia do dostawy muszą minąć dwa lata. Gdyby zatem okazało się, że pierwsze zasiedlenie wystąpiło wcześniej niż w ciągu dwóch lat przed przysądzeniem, to należałoby skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 UPTU. W związku z tym - zakładając, że przysądzenie nastąpi najwcześniej w roku 2016 - należało sprawdzić, czy ostatnie „pierwsze zasiedlenie” nastąpiło przed 2013, rokiem - a więc należało także sprawdzić, czy po jego dokonaniu nie były już czynione znaczące nakłady (wydatki na ulepszenie środka trwałego powyżej 30% wartości początkowej) na budynki lub budowle posadowione na Nieruchomościach. Gdyby natomiast okazało się, że nie można zastosować powyższego zwolnienia, to pierwszym warunkiem zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a UPTU jest, by podatnik nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków i budowli, w stosunku do których (tj. do wydatków) miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Warunku tego nie stosuje się, jeżeli budynki lub budowle w stanie ulepszonym były wykorzystywane do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a UPTU). Drugim warunkiem jest zaś, by przy nabyciu budynków lub budowli podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Drugi z tych warunków został niewątpliwie spełniony w przypadku wszystkich obiektów położonych na Nieruchomościach, jako że zostały one nabyte w drodze nieopodatkowanej darowizny (a przez zbywcę - nabyte przed wejściem w życie podatku od towarów i usług), a więc nie przysługiwało przy ich nabyciu prawo do odliczenia. Należało zatem rozważyć spełnienie warunku pierwszego. W związku z powyższym, biorąc pod uwagę brak pełnej współpracy Spółki i jej Wspólniczek (w znacznej mierze wynikający z niewiedzy - sprawy Spółki de facto prowadził zmarły J., w tym sprawy księgowe; dokumentacja księgowo-podatkowa w przeważającej części zaginęła), Wnioskodawca skorzystał z uprawnienia przewidzianego w art. 761 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. z 1964 r. Nr 43 poz. 296 ze zm., dalej „KPC”) i wezwał następujące osoby i instytucje do udzielenia informacji dotyczących nakładów i działalności prowadzonej na Nieruchomości:

1\. Wspólniczki Spółki - na okoliczność:

*   czy i w jakim okresie Spółka prowadziła działalność gospodarczą (w tym na terenie Nieruchomości),
*   czy Spółka była czynnym/zwolnionym podatnikiem VAT przez cały okres prowadzenia działalności gospodarczej i czy zostało to zarejestrowane w urzędzie skarbowym,
*   kiedy Spółka ostatnio wystawiała faktury VAT (w tym dot. czynności wykonanej z wykorzystaniem Nieruchomości),
*   czy i w jakich okresach Nieruchomości (lub ich części) były oddane do odpłatnego używania osobom trzecim na podstawie umowy najmu, dzierżawy (lub czynności podobnej), czy czynności te były potwierdzone fakturą VAT,
*   w jakich latach i w jakiej wysokości były czynione potwierdzone fakturami VAT nakłady Spółki na Nieruchomości,
*   jaka jest wartość początkowa i wartość kolejnych ulepszeń środków trwałych położonych na Nieruchomościach.

W efekcie wspólniczka Spółki K. złożyła pisemne oświadczenia, że:

*   Spółka ostatnią fakturę VAT wystawiła w roku 2006, a ostatnią fakturę VAT dotyczącą czynności wykonanej z wykorzystaniem Nieruchomości - również w roku 2006,
*   Spółka jest i była czynnym podatnikiem VAT przez cały okres prowadzenia działalności gospodarczej, co zostało zarejestrowane w urzędzie skarbowym,
*   Spółka prowadzi działalność gospodarczą od grudnia 1998 r., w tym na terenie Nieruchomości od grudnia 1998 r. do chwili obecnej,
*   ostatnie potwierdzone fakturami VAT nakłady Spółki na Nieruchomości zostały poczynione w 2004 roku,
*   Nieruchomości były oddane do odpłatnego używania osobom trzecim na podstawie czynności potwierdzonych fakturą VAT w okresie 1999-2006 (nie są znane szczegóły tych czynności).

2\. Naczelnika Urzędu Skarbowego w W., tj. organ podatkowy właściwy dla Spółki - na okoliczność:

*   czy Spółka zgłosiła zakończenie prowadzenia działalności gospodarczej,
*   kiedy spółka ostatnio zadeklarowała obrót w podatku od towarów i usług (deklaracja VAT-7 lub VAT-K),
*   czy spółka oddała swoją nieruchomość w całości lub części do używania osobom trzecim (np. przez umowę najmu), a jeżeli tak, to w jakim okresie i czy czynność ta była objęta obowiązkiem podatkowym w zakresie VAT,
*   czy w złożonych przez spółkę deklaracjach VAT-7 lub VAT-7K znajduje się informacja o VAT naliczonym od zakupu środków trwałych, w tym nakładów na ich ulepszenie (a jeżeli tak, to jakie są kwoty w poszczególnych deklaracjach),
*   czy organ prowadził kontrole spółki, w trakcie których ujawnił dokonanie nakładów na którąkolwiek jej nieruchomość położoną w W. przy ul. B., a jeżeli tak, to czy znane są ich wysokości oraz wartość początkowa nieruchomości objętych nakładami.

Naczelnik Urzędu Skarbowego odpowiedział, że:

*   ostatnie zeznanie VAT-7 Spółka złożyła 24 listopada 2009 r. (za październik tego roku),
*   Spółka nie była kontrolowana w zakresie wskazanym w zapytaniu,
*   Spółka wykazywała nabycie środków trwałych w deklaracjach VAT-7 w okresie od października 1998 do listopada 2004 (przy czym od 2003 r. deklaracje były składane nieregularnie),
*   brak informacji, czy Spółka oddała Nieruchomości w posiadanie zależne osobom trzecim.

3\. Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w W. - Powiat, właściwego ze względu na miejsce położenia Nieruchomości - na okoliczność, czy Spółka dokonywała zawiadomień o zakończeniu budowy lub występowała z wnioskami o pozwolenie na użytkowanie obiektów budowlanych na jej nieruchomości przy ul. B. Organ ten udzielił informacji, że w okresie od lipca 2003 r. Spółka nie występowała z wnioskami o pozwolenie na użytkowanie obiektów położonych na Nieruchomościach (wcześniej sprawy związane z dopuszczeniem obiektów do użytkowania prowadził Starosta), a także poinformował, jakie postępowania były przezeń prowadzone wobec obiektów położonych na Nieruchomości (informacje te wskazane zostały powyżej w opisie obiektów).

4\. Urząd Miasta W. - na okoliczność, czy Spółka dokonywała zgłoszeń lub występowała z wnioskami o pozwolenie na budowę na jej nieruchomości przy ul. B. Urząd wskazał jedynie na decyzję o pozwoleniu na budowę stacji paliw z zapleczem motoryzacyjnym z 17 grudnia 1990 r., wydaną na rzecz J., załączając jej kserokopię.

5\. Urząd Kontroli Skarbowej w K. - na okoliczność, czy w trakcie kontroli lub w inny sposób urząd ujawnił, że spółka dokonała nakładów na którąkolwiek jej nieruchomość położoną w W. przy ul. B., a jeżeli tak, to czy znane są ich wysokości oraz wartość początkowa nieruchomości objętych nakładami. Dyrektor UKS w K. poinformował, że nie prowadził kontroli Spółki we wskazanym zakresie.

Dodatkowo Wnioskodawca wyjaśnia, że:

1.  Pan J. prowadził przedsiębiorstwo w ramach indywidualnej działalności gospodarczej. Z tego tytułu Pan J. był podatnikiem VAT czynnym, nie można jednak obecnie stwierdzić, czy był zarejestrowany, a jeżeli tak, to w jakim dokładnie okresie. Dokumenty z tego okresu nie zachowały się, wspólniczki Spółki nie znają ww. okoliczności, a Pan J. nie żyje i nie może w związku z tym złożyć jakichkolwiek wyjaśnień.
2.  Pan J. podarował wspólniczkom Spółki (Z. i K.), do ich wspólnego majątku (była to współwłasność łączna w ramach spółki cywilnej), całe przedsiębiorstwo, prowadzone przezeń m.in. na Nieruchomościach - w tym same Nieruchomości. Całe przedsiębiorstwo stanowiło przedmiot świadczenia w umowie darowizny, zawartej między J. (jako darczyńcą) i wspólniczkami, działającymi w ramach Spółki (jako obdarowanymi). Zdaniem Wnioskodawcy czynność darowizny, traktowana jako sprzedaż w rozumieniu art. 2 ust. 3 pkt 2 i 4 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. z 1993 r. Nr 11 poz. 50 ze zm., w stanie prawnym na 29 grudnia 1998 r.) i zgodnie z tym przepisem nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, który nakazywał nie stosować przepisów ustawy do sprzedaży przedsiębiorstwa (za sprzedaż zgodnie z art. 2 ust. 3 tejże ustawy należy uznawać także m.in. darowizny - wówczas nie istniało jeszcze pojęcie „dostawy towarów”, a jego odpowiednikiem była sprzedaż w rozumieniu odmiennym od cywilnoprawnego).
3.  Spółka cywilna nie była następcą prawnym (w rozumieniu Ordynacji podatkowej działalności Pana J., a więc i Spółka (jawna) nie jest takim następcą.
4.  Przedmiotem nabycia przez Pana J. w 1990 roku były m.in. nieruchomości obejmujące wszystkie działki będące przedmiotem Wniosku. Działki te nie były zabudowane żadnymi budynkami - budowa nastąpiła już w czasie, gdy ich właścicielem był Pan J.
5.  Nie jest możliwe ustalenie dokładnych dat wybudowania oraz oddania do faktycznego użytkowania rzeczonych budynków, ponieważ dokumenty z tego okresu nie zachowały się, wspólniczki dłużnej Spółki nie znają ww. okoliczności, a Pan J. nie żyje i nie może w związku z tym złożyć jakichkolwiek wyjaśnień. Jednak ze względu na to, że Spółka nie jest następcą prawnym działalności Pana J., okoliczności te nie powinny mieć znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Tak samo nieznane są wcześniejsze (sprzed 1990 roku) losy Nieruchomości.
6.  Przedmiotem darowizny z 29 grudnia 1998 r. była m.in. (w ramach przedsiębiorstwa) całość wszystkich działek obecnie składających się na Nieruchomości, wraz ze wszystkimi posadowionymi na nich obiektami budowlanymi - a ponadto darowizna obejmowała dodatkowo działki - nr 1042/11, nr 1043/11 i nr 1044/11, które następnie zostały wydzielone do odrębnej księgi wieczystej. Działki te nie stanowią przedmiotu dostawy, której dotyczy Wniosek.
7.  Przedmiotem sprzedaży będą całe dwie Nieruchomości:
    
    1.  Nieruchomość objęta KW nr … - działki nr:
        *   1573/1, na której położona jest część budynku usługowego I i mieszkalnego (PKOB 1230 i 1110),
        *   1574/1, na której położona jest część budynku mieszkalnego (PKOB 1110),
        *   1575/1, na której położona jest część budynku usługowego I (PKOB 1230),
        *   1576/1, na której położone są zbiorniki paliwowe (PKOB 1252),
    2.  Nieruchomość objęta KW nr …. (w dniu darowizny była to Kw nr … Sądu Rejonowego w W. - z tym, że wówczas księga ta obejmowała, oprócz poniższych, także działki 1042/11, 1043/11 i 1044/11, później - jednak przed nabyciem przez dłużną Spółkę - wydzielone do odrębnej nieruchomości) - tj. działki nr:
    
    *   859/1 - niezabudowana,
    *   860/1, na której położona jest część budynku usługowego II (PKOB 1230),
    *   861/1, na której położona jest część budynku usługowego II (PKOB 1230),
    *   1032/1, na której położona jest część budynku usługowego II (PKOB 1230),
    *   1581/4, na której położony jest budynek restauracyjny oraz budynek stacji paliw (PKOB 1230),
    *   1033/1, na której położona jest wiata stacji LPG (PKOB 1230),
    *   1029/1, droga wewnętrzna (kostka polbrukowa) (PKOB 2112),
    *   1514/4, droga wewnętrzna (kostka polbrukowa) (PKOB 2112),
    *   1515/4, wiata stacji paliw (PKOB 1230),
    *   1516/1, droga wewnętrzna (kostka polbrukowa) (PKOB 2112),
    *   1579/1, droga wewnętrzna (kostka polbrukowa) (PKOB 2112),
    *   1577/1, na której położona jest część budynku usługowego I (PKOB 1230),
    *   1034/1, na której położona jest część budynku usługowego II (PKOB 1230),
    *   670/1, na której położony jest budynek warsztatowy I oraz budynek warsztatowy II (PKOB 1252).
8.  Działką niezabudowaną jest działka 859/1, a jej przeznaczenie, wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego to: działka przeznaczona pod zabudowę usługowo-produkcyjną.
9.  Jeżeli chodzi o położone na Nieruchomościach obiekty budowlane, to:
    1.  Na Nieruchomościach położone są następujące obiekty budowlane: i. budynki:
        
        1.  budynek usługowy I,
        2.  budynek usługowy II,
        3.  budynek mieszkalny,
        4.  budynek stacji paliw,
        5.  budynek warsztatowy I,
        6.  budynek warsztatowy II,
        7.  budynek restauracji,
        
        ii. budowle:
        1.  wiata stacji paliw,
        2.  zespół zbiorników paliwowych,
        3.  wiata stacji LPG,
        4.  droga wewnętrzna\- klasyfikację PKOB oraz umiejscowienie na działkach podano w pkt 7.
    2.  Wskazane powyżej obiekty budowlane stanowią odpowiednio budynki lub budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego - kwalifikację według kodów PKOB wskazano na liście powyżej. Pozostałe elementy, niewskazane na liście powyżej, tj. ogrodzenie, utwardzenie terenu (poza drogami), wjazdy, sieć wodociągowa, elektryczna, telefoniczna i kanalizacyjna (w tym deszczowa) nie stanowią budynków ani budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego,
    3.  Wszystkie wymienione w lit. a powyżej obiekty są trwale związane z gruntem,
    4.  Wszystkie wymienione w lit. a powyżej obiekty zostały wybudowane przez ich poprzedniego dysponenta Pana J., który nie był poprzednikiem prawnym dłużnej Spółki i w związku z tym nie wiadomo dokładnie, kiedy te obiekty powstawały. Wiadomo tylko, że nie było ich w momencie nabycia Nieruchomości przez poprzedniego właściciela, a były w momencie nabycia przez Spółkę. Wiadomo też, że nie były budowane wcześniej niż w 1991 ani później niż w 1997.
    5.  Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy pierwsze zasiedlenie wszystkich obiektów położonych na Nieruchomościach nastąpiło w 1999 roku poprzez oddanie całości Nieruchomości w najem - jednak Wnioskodawcy nie są znane żadne szczegóły jego zasiedlenia, w szczególności Wnioskodawca nie dysponuje stosownymi dokumentami, np. fakturami za najem czy umowami najmu. Dokumenty te zaginęły - wiedza o oddaniu Nieruchomości w najem pochodzi od wspólniczek dłużnej Spółki, potwierdzonej informacjami uzyskanymi z organów państwowych oraz wielokrotnymi oględzinami Nieruchomości. Wiadomo niewątpliwie, że wszystkie położone na nich obiekty zostały wynajęte (nie wiadomo, czy łącznie - tj. jako przedmiot jednej umowy - czy oddzielnie, ale wiadomo, że wynajęte zostały wszystkie) ponad dwa lata temu (a więc i ponad dwa lata przed planowaną dostawą) i były następnie wykorzystywane do działalności gospodarczej najemców (a częściowo nadal są - dotyczy to stacji LPG, a ponadto całego budynku usługowego I, całego budynku usługowego II oraz całego budynku warsztatowego I).
    6.  Między pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie zdaniem Wnioskodawcy okres 2 lat.
    7.  Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu ani przy budowie obiektów położonych na Nieruchomościach. Poprzednika prawnego dłużnik nie miał.
    8.  Dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, żadnego z obiektów położonych na Nieruchomości. Poprzednika prawnego dłużnik nie miał.
10.  Każdy z obiektów położonych na Nieruchomości był (niektóre nadal są - patrz wyżej) przez Dłużnika wynajmowany w ramach czynności podlegających opodatkowaniu. Dokładne okresy tego wynajmu nie są znane z uwagi na brak dokumentacji, natomiast wiadomo, że wszystkie obiekty położone na Nieruchomościach były (lub nadal są) wynajęte oraz że w przypadku każdego obiektu położonego na Nieruchomościach upłynęły już dwa lata od jego ostatniego pierwszego zasiedlenia.
11.  Dłużnik wykorzystywał wszystkie obiekty położone na Nieruchomościach do działalności gospodarczej (konkretnie - wynajmował je w ramach działalności gospodarczej), jednak dokładny okres tego wykorzystywania nie jest znany. Poprzednika prawnego dłużnik nie miał.
12.  Wszystkie obiekty znajdujące się na Nieruchomościach były (a częściowo nadal są) wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT.
13.  Żadne z obiektów znajdujących się na Nieruchomościach nie stanowiły środków trwałych dłużnika. Poprzednika prawnego dłużnik nie miał.
14.  Udostępnienie fragmentu Nieruchomości na cele stacji LPG (stacja LPG jest położona na działce nr 1033/1) stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, jednak zobowiązania podatkowe z tego tytułu nie są przez dłużnika regulowane. To samo dotyczy pozostałych wynajmowanych obecnie budynków (usługowy I i II oraz warsztatowy I) - najem ten jest czynnością opodatkowaną VAT, wiadomo jednak, że Dłużnik nie reguluje zobowiązań podatkowych z tego tytułu,
15.  Nieruchomość nie została sprzedana i nie zostanie sprzedana do momentu otrzymania przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedstawiona jako zdarzenie przyszłe dostawa fragmentów Nieruchomości w postaci działek gruntu nr 1573/1, nr 1574/1, nr 1575/1 oraz nr 1576/1 w ramach sprzedaży egzekucyjnej Nieruchomości w świetle wskazanych okoliczności faktycznych będzie zwolniona z podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, należy wskazać, że interpretacją z 15 stycznia 2015 r. nr IBPP1/443-930/14/AZb Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach orzekł, że w przedstawionym stanie faktycznym (tożsamym ze stanem przedstawionym w niniejszym wniosku) należy zastosować zwolnienie od podatku dostawy działek zabudowanych nr 860/1, nr 861/1, nr 1032/1, nr 1581/4, nr 1033/1, nr 1029/1, nr 1514/4, nr 1515/4, nr 1516/1, nr 1579/1, nr 1577/1, nr 1034/1, nr 670/1, a nie należy zastosować zwolnienia względem działki niezabudowanej nr 859/1, gdyż jest ona niezabudowana i nie może korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ani 10a, jak pozostałe ww. działki.

Należy wskazać, że sytuacja faktyczna działek nr 1573/1, nr 1574/1, nr 575/1 oraz nr 1576/1, których ww. interpretacja nie objęła w wyniku omyłkowo zaniżonej wysokości uzupełnionej kwoty opłaty za interpretację, jest analogiczna do sytuacji działek zabudowanych nr 860/1, nr 861/1, nr 1032/1, nr 1581/4, nr 1033/1, nr 1029/1, nr 1514/4, nr 1515/4, nr 1516/1, nr 1579/1, nr 1577/1, nr 1034/1, nr 670/1. W związku z tym również do działek objętych niniejszym wnioskiem należy zastosować zwolnienie wedle argumentacji analogicznej do przedstawionej przez Dyrektora Izby Skarbowej w interpretacji z 15 stycznia 2015 r., która jest następująca.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary - w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Jak stanowi art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika. Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Odnosząc przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż w związku z faktem, że Dłużnik jest spółką jawną i jest czynnym podatnikiem VAT, więc zamierzona dostawa poszczególnych geodezyjnie wyodrębnionych działek będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów i świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT. Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obowiązującego od 1 stycznia 2014 r., zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powyższy przepis nie ma jednak zastosowania w rozpatrywanej sprawie, bowiem z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, że nieruchomości mające być przedmiotem zamierzonej dostawy były wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp. nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

Jak jednak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, wszystkie cztery przedmiotowe działki są zabudowane - działki nr 1573/1, nr 1574/1 i nr 1575/1 budynkiem usługowym I i mieszkalnym, działka nr 1576/1 - zbiornikami paliwowymi. Wprawdzie przedmiotem sprzedaży przez dłużnika będzie także geodezyjnie wyodrębniona niezabudowana działka nr 859/1, przeznaczona pod zabudowę usługowo-produkcyjną, jednak w sytuacji sprzedaży wyodrębnionych geodezyjnie działek, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą, zbycie to na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek. Zatem określenie stawki, bądź zwolnienia nie może być rozszerzane na całą nieruchomość, lecz winno być przyporządkowane do działki lub części działki, która spełnia warunki wynikające z przepisów uprawniające do stosowania preferencji. Działki, których dotyczy wniosek, są zaś zabudowane. Należy w tym miejscu powołać przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Jak stanowi art. 2 pkt 14 ww. ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę - bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy). W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym wskazać należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a i b i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami.

Natomiast budynkiem jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem malej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Przez obiekt liniowy zgodnie z art. 3 pkt 3a ww. ustawy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Analogicznie definiuje budynek Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) stanowiąc, że przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Zaś budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Według podziału obiektów budowlanych na sekcie, działy i grupy w PKOB w dziale 12 mieszczą się budynki niemieszkalne. Grupa 123 - Budynki handlowo-usługowe: Klasa 1230 - Budynki handlowo-usługowe. Z kolei Grupa 125 obejmuje Budynki przemysłowe i magazynowe, zaś Klasa 1252: Zbiorniki, silosy i budynki magazynowe. Dział 21 PKOB obejmuje m. in. grupy 211 - Autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe. Grupa ta obejmuje m.in. klasę 2112 - Ulice i drogi pozostałe.

Obiekty budowlane niebędące budynkami Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych zalicza do obiektów inżynierii lądowej i wodnej stanowiąc, iż obiekty inżynierii lądowej i wodnej są to wszystkie obiekty budowlane nie sklasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp. Pojęcie obiektów inżynierii lądowej i wodnej odpowiada swym zakresem definicji budowli zawartej w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Wskazane obiekty budowlane, zbudowane na przedmiotowych działkach gruntu, stanowią odpowiednio; budynki lub budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego (kwalifikacja według kodów PKOB: budynek mieszkalny - PKOB 1110, budynek usługowy - PKOB 1230, zbiorniki - PKOB 1252). Wszystkie wymienione powyżej obiekty są trwale związane z gruntem. Pozostałe elementy, niewskazane powyżej, tj. ogrodzenie, utwardzenie terenu (poza drogami), wjazdy, sieć wodociągowa, elektryczna, telefoniczna i kanalizacyjna (w tym deszczowa) nie stanowią budynków ani budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Z uwagi na powyższe Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy dostawa przedmiotowych działek w ramach sprzedaży egzekucyjnej będzie zwolniona z podatku od towarów i usług. Jak już wcześniej wskazano, dla dostawy nieruchomości - budynków, budowli lub ich części, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku w oparciu o jedną z dwóch podstaw prawnych: art. 43 ust. 1 pkt 10 lub też pkt 10a ustawy. Jednakże, dla zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy istotne jest, czy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, czy też nie. Analizując powołaną w niniejszej interpretacji definicję pierwszego zasiedlenia stwierdzić należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu obiekt musi zostać oddany do użytkowania, a ponadto czynność ta powinna podlegać opodatkowaniu. Z powyższej definicji wynika zatem, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy uznać umowę sprzedaży, najmu czy dzierżawy, pod warunkiem, że jest to czynność objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, nawet jeśli na podstawie przepisów szczególnych korzysta ona ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy pierwsze zasiedlenie wszystkich obiektów położonych na Nieruchomościach nastąpiło w 1999 roku poprzez oddanie całości Nieruchomości w najem - jednak Wnioskodawcy nie są znane żadne szczegóły tego zasiedlenia, w szczególności Wnioskodawca nie dysponuje stosownymi dokumentami, np. fakturami za najem czy umowami najmu. Dokumenty te zaginęły - wiedza o oddaniu Nieruchomości w najem pochodzi od wspólniczek dłużnej Spółki, potwierdzonej informacjami uzyskanymi z organów państwowych oraz wielokrotnymi oględzinami Nieruchomości. Wiadomo niewątpliwie, że wszystkie położone na nich obiekty zostały wynajęte (nie wiadomo, czy łącznie - tj. jako przedmiot jednej umowy - czy oddzielnie, ale wiadomo, że wynajęte zostały wszystkie) ponad dwa lata temu (a więc i ponad dwa lata przed planowaną dostawą) i były następnie wykorzystywane do działalności gospodarczej najemców (a częściowa nadal są - dotyczy to stacji LPG, a ponadto całego budynku usługowego I, całego budynku usługowego II oraz całego budynku warsztatowego I). W odpowiedzi na pytanie organu w ramach postępowania w sprawie interpretacji z 15 stycznia 2015 r. „Jak należy rozumieć stwierdzenie Wnioskodawcy, że „ostatnie potwierdzone fakturami VAT nakłady Spółki na Nieruchomości zostały poczynione w 2004 r.” oraz że „Spółka wykazywała nabycie środków trwałych w deklaracjach VAT-7 w okresie od października 1998 do listopada 2004 (przy czym od 2003 r. deklaracje były składane nieregularnie)”\`(...)\` Należy jednoznacznie wskazać, czy dłużnik lub poprzednik prawny dłużnika (jaki\`(...)\`) ponosił wydatki na ulepszenie tych obiektów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które były równe lub wyższe niż 30% ich wartości początkowej - jeśli tak to kiedy, czy dłużnik lub poprzednik prawny dłużnika (jaki\`(...)\`) miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków oraz czy ww. obiekty w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez dłużnika lub poprzednika prawnego dłużnika (jakiego\`(...)\`) do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat\`(...)\` (należy podać odrębnie dla każdego z obiektów)” Wnioskodawca wskazał, że Dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, żadnego z obiektów położonych na Nieruchomości. Poprzednika prawnego dłużnik nie miał. Należy zatem przyjść, że przez Dłużnika nie zostały poniesione żadne wydatki na ulepszenie obiektów posadowionych na przedmiotowych działkach, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a jeśli takie wydatki zostały poniesione, to były one niższe niż 30% wartości początkowej każdego z obiektów.

Odnosząc zatem powołane przepisy prawa do przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że jeśli Dłużnik będący czynnym podatnikiem VAT oddał w 1999 roku wszystkie obiekty położone na wskazanych wyżej działkach w najem, czy to łącznie jako przedmiot jednej umowy, czy to oddzielnie (niektóre z tych obiektów nadal są wynajmowane), wówczas powyższe oznacza, że każdy z tych obiektów w 1999 r, został oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jednocześnie jeśli Dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, żadnego z obiektów położonych na ww. działkach (lub jeśli takie wydatki ponosił, lecz były one niższe niż 30% wartości początkowej każdego z obiektów), wówczas stwierdzić należy, że pierwsze zasiedlenie nastąpiło w odniesieniu do każdego obiektu budowlanego wskazanego powyżej (budynek mieszkalny, usługowy, zbiorniki), który został oddany w najem, w momencie oddania tych obiektów budowlanych w najem, tj. w 1999 r. Zatem dostawa budynków, budowli lub ich części, posadowionych na geodezyjnie wyodrębnionych działkach nr 1573/1, nr 1574/1, nr 1575/1, nr 1576/1 według przyporządkowania wskazanego powyżej, które były wynajmowane, nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż zostały one oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu użytkownikowi. Ponadto od momentu oddania w najem przez Dłużnika upłynęły ponad dwa lata, zatem pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą ww. budynków, budowli lub ich części nie upłynie okres krótszy niż 2 lata. Tak więc zamierzona dostawa budynków, budowli lub ich części, posadowionych na geodezyjnie wyodrębnionych działkach nr 1573/1, nr 1574/1, nr 1575/1, nr 1576/1 będzie objęta zwolnieniem od podatku VĄT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W związku z powyższym, również dostawa działek nr 1573/1, nr 1574/1, nr 1575/1, nr 1576/1 zabudowanych ww. obiektami budowlanymi, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą 4 zdarzeń przyszłych dotyczących zastosowania prawidłowej stawki podatku (zwolnienia od podatku) dla dostawy 4 geodezyjnie wyodrębnionych działek tj. działek zabudowanych nr 1573/1, nr 1574/1, nr 1575/1, nr 1576/1, tut. organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Odnosząc przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż w związku z faktem, że Dłużnik jest spółką jawną i jest czynnym podatnikiem VAT, więc zamierzona dostawa poszczególnych geodezyjnie wyodrębnionych działek stanowiących majątek tej spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wynika z wniosku przedmiotem zamierzonego postępowania egzekucyjnego z nieruchomości będących własnością Dłużnika prowadzonego przez Wnioskodawcę jako Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym będą m.in. działki zabudowane objęte KW nr \`(...)\` o numerach:

*   1573/1, na której położona jest część budynku usługowego I i mieszkalnego (PKOB 1230 i 1110),
*   1574/1, na której położona jest część budynku mieszkalnego (PKOB 1110),
*   1575/1, na której położona jest część budynku usługowego I (PKOB 1230),
*   1576/1, na której położone są zbiorniki paliwowe (PKOB 1252).

Wskazane obiekty budowlane stanowią odpowiednio budynki lub budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Wszystkie wymienione powyżej obiekty są trwale związane z gruntem.

Pozostałe elementy, niewskazane na liście powyżej, tj. ogrodzenie, utwardzenie terenu (poza drogami), wjazdy, sieć wodociągowa, elektryczna, telefoniczna i kanalizacyjna (w tym deszczowa) nie stanowią budynków ani budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

Na mocy art. 5a ustawy, obowiązującego od 1 stycznia 2011 r., towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 - pkt 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 290 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1\. obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;

2\. budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

2a. budynku mieszkalnym jednorodzinnym - należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku;

3\. budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

3a. obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Analogicznie definiuje budynek Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) stanowiąc, że przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Zaś budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Według podziału obiektów budowlanych na sekcje, działy i grupy w PKOB w dziale 12 mieszczą się budynki niemieszkalne. Grupa 123 – Budynki handlowo-usługowe: Klasa 1230 – Budynki handlowo-usługowe.

Z kolei Grupa 125 obejmuje Budynki przemysłowe i magazynowe, zaś Klasa 1252: Zbiorniki, silosy i budynki magazynowe.

Dział 11 PKOB obejmuje m.in. grupę 111 – Budynki mieszkalne jednorodzinne. Grupa ta obejmuje m.in. klasę 1110 – Budynki mieszkalne jednorodzinne. Klasa obejmuje:

*   Samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp.
*   Domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu.

Obiekty budowlane niebędące budynkami Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych zalicza do obiektów inżynierii lądowej i wodnej stanowiąc, iż obiekty inżynierii lądowej i wodnej są to wszystkie obiekty budowlane nie sklasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

Pojęcie obiektów inżynierii lądowej i wodnej odpowiada swym zakresem definicji budowli zawartej w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

W świetle powyższego przedmiotowe budynki i budowle mające być przedmiotem dostawy, spełniają zatem definicje towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

W konsekwencji sprzedaż ww. budynków i budowli stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie powziął wątpliwości, czy dostawa 4 geodezyjnie wyodrębnionych działek zabudowanych nr 1573/1, nr 1574/1, nr 1575/1 i nr 1576/1 wchodzących w skład Nieruchomości objętej KW nr \`(...)\` w ramach sprzedaży egzekucyjnej będzie zwolniona z podatku od towarów i usług.

Na wstępie należy zauważyć, że w sytuacji sprzedaży wyodrębnionych geodezyjnie działek, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą, zbycie to na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek. Zatem określenie stawki, bądź zwolnienia nie może być rozszerzane na całą nieruchomość, lecz winno być przyporządkowane do działki lub części działki, która spełnia warunki wynikające z przepisów uprawniające do stosowania preferencji.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami z 21 sierpnia 1997 r. (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 1774 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o nieruchomości gruntowej - należy przez to rozumieć grunt wraz z częściami składowymi, z wyłączeniem budynków i lokali, jeżeli stanowią odrębny przedmiot własności.

W myśl art. 4 pkt 3 ww. ustawy, ilekroć mowa jest w niej o działce gruntu – należy przez to rozumieć niepodzieloną, ciągłą część powierzchni ziemskiej stanowiącą część lub całość nieruchomości gruntowej.

Ponadto, zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1034) działkę ewidencyjną stanowi ciągły obszar gruntu, położony w granicach jednego obrębu, jednorodny pod względem prawnym, wydzielony z otoczenia za pomocą linii granicznych.

Według § 9 ust. 2 tego rozporządzenia, sąsiadujące ze sobą działki ewidencyjne, będące przedmiotem tych samych praw oraz władania tych samych osób lub jednostek organizacyjnych, wykazuje się w ewidencji jako odrębne działki ewidencyjne, jeżeli:

1.  wyodrębnione zostały w wyniku podziału nieruchomości, a materiały powstałe w wyniku prac geodezyjnych i kartograficznych związanych z tym podziałem przyjęte zostały do państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego;
2.  są wyszczególnione w istniejących dokumentach określających stan prawny nieruchomości, a w szczególności w księgach wieczystych, zbiorach dokumentów, aktach notarialnych, prawomocnych orzeczeniach sądowych i ostatecznych decyzjach administracyjnych, a jednocześnie są działkami gruntu lub działkami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami;
3.  obejmują grunty zajęte pod drogi publiczne, linie kolejowe, wody śródlądowe, rowy, a ich wyróżnienie w postaci odrębnych działek jest celowe ze względu na odrębne oznaczenia tych gruntów w innych ewidencjach i rejestrach publicznych bądź ze względu na ich różne nazwy urzędowe.

Powyższe oznacza, że szerokie pojęcie „nieruchomość” nie jest tożsame z pojęciem „działki”, która jest najmniejszą wyodrębnioną jednostką gruntu.

Zatem dokonując oceny dotyczącej opodatkowania takiej nieruchomości należy odnieść się do sytuacji każdej geodezyjnie wyodrębnionej działki mającej być przedmiotem dostawy.

Jak zatem wskazano powyżej, określenie prawidłowej stawki podatku lub zwolnienia od podatku następuje odrębnie dla dostawy każdej geodezyjnie wyodrębnionej działki, nawet w sytuacji, gdy działki te są objęte jedną księgą wieczystą.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów i świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w ww. przepisie dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jednak w rozpatrywanej sprawie powyższy przepis nie będzie miał zastosowania, bowiem z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby nieruchomości mające być przedmiotem zamierzonej dostawy były wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Jak stanowi art. 2 pkt 14 ww. ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „(…) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym wskazać należy, że zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zatem jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części jest objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a staje się bezzasadne.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu (działki), na którym obiekt jest posadowiony.

Jak wynika z opisu sprawy, według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy pierwsze zasiedlenie wszystkich obiektów położonych na Nieruchomości (na 4 działkach nr 1573/1, nr 1574/1, nr 1575/1, nr 1576/1) nastąpiło w 1999 roku poprzez oddanie całości Nieruchomości w najem - jednak Wnioskodawcy nie są znane żadne szczegóły tego zasiedlenia, w szczególności Wnioskodawca nie dysponuje stosownymi dokumentami, np. fakturami za najem czy umowami najmu. Dokumenty te zaginęły - wiedza o oddaniu Nieruchomości w najem pochodzi od wspólniczek dłużnej Spółki, potwierdzonej informacjami uzyskanymi z organów państwowych oraz wielokrotnymi oględzinami Nieruchomości. Wiadomo niewątpliwie, że wszystkie położone na nich obiekty zostały wynajęte (nie wiadomo, czy łącznie - tj. jako przedmiot jednej umowy - czy oddzielnie, ale wiadomo, że wynajęte zostały wszystkie) ponad dwa lata temu (a więc i ponad dwa lata przed planowaną dostawą) i były następnie wykorzystywane do działalności gospodarczej najemców (a częściowo nadal są - dotyczy to m.in. stacji LPG, a ponadto całego budynku usługowego I).

Ponadto Wnioskodawca wskazał we wniosku, że Dłużnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu ani przy budowie obiektów położonych na Nieruchomościach. Dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, żadnego z obiektów położonych na Nieruchomości.

Tut. organ przyjął zatem – zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy - że przez Dłużnika nie zostały poniesione żadne wydatki na ulepszenie obiektów posadowionych na przedmiotowych działkach, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a jeśli takie wydatki zostały poniesione, to były one niższe niż 30% wartości początkowej każdego z obiektów.

Odnosząc zatem powołane przepisy prawa do przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku względem każdego z obiektów położonych na ww. działkach mających być przedmiotem sprzedaży nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wskazał Wnioskodawca Dłużnik będący czynnym podatnikiem VAT oddał w 1999 r. wszystkie obiekty położone na wskazanych wyżej działkach w najem, czy to łącznie jako przedmiot jednej umowy, czy to oddzielnie (niektóre z tych obiektów nadal są wynajmowane). Jednocześnie zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy Dłużnik nie ponosił wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, żadnego z obiektów położonych na ww. działkach.

Zatem dostawa budynku usługowego I, budynku mieszkalnego i zbiorników paliwowych nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia ani też w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

Tak więc zamierzona dostawa budynku usługowego I, budynku mieszkalnego i zbiorników paliwowych posadowionych na geodezyjnie wyodrębnionych działkach nr 1573/1, nr 1574/1, nr 1575/1, nr 1576/1 będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, również dostawa działek nr 1573/1, nr 1574/1, nr 1575/1, nr 1576/1 zabudowanych ww. obiektami budowlanymi, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działek zabudowanych nr 1573/1, nr 1574/1, nr 1575/1, nr 1576/1, należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie odnosząc się do stwierdzenia Wnioskodawcy, że „Poprzednika prawnego dłużnik nie miał” oraz że „Spółka cywilna nie była następcą prawnym (w rozumieniu Ordynacji podatkowej) działalności Pana J., a więc i Spółka (jawna) nie jest takim następcą” zauważyć należy, że Wnioskodawca wskazał także we wniosku, że Pan J. podarował wspólniczkom Spółki, do ich wspólnego majątku (była to współwłasność łączna w ramach spółki cywilnej), całe przedsiębiorstwo, prowadzone przezeń m.in. na Nieruchomościach – w tym same Nieruchomości. Całe przedsiębiorstwo stanowiło przedmiot świadczenia w umowie darowizny, zawartej między J. (jako darczyńcą) i wspólniczkami, działającymi w ramach Spółki (jako obdarowanymi). Zdaniem Wnioskodawcy czynność darowizny, traktowana jako sprzedaż w rozumieniu art. 2 ust. 3 pkt 2 i 4 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. z 1993 r. Nr 11 poz. 50 ze zm., w stanie prawnym na 29 grudnia 1998 r.) i zgodnie z tym przepisem nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, który nakazywał nie stosować przepisów ustawy do sprzedaży przedsiębiorstwa (za sprzedaż zgodnie z art. 2 ust. 3 tejże ustawy należy uznawać także m.in. darowizny - wówczas nie istniało jeszcze pojęcie „dostawy towarów”, a jego odpowiednikiem była sprzedaż w rozumieniu odmiennym od cywilnoprawnego).

Z treści wniosku wynika zatem, że Pan J. (który prowadził przedsiębiorstwo w ramach indywidualnej działalności gospodarczej) podarował wspólniczkom Spółki, do ich wspólnego majątku (była to współwłasność łączna w ramach spółki cywilnej), całe przedsiębiorstwo, prowadzone przezeń m.in. na Nieruchomościach – w tym same Nieruchomości.

W tej sytuacji Dłużnik niewątpliwie stał się następcą prawnym w podatku VAT przejętego przedsiębiorstwa.

Powyższe wynika, z faktu, że ustawodawca w przepisie art. 6 ustawy o VAT wyłączył z zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określone czynności. Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. transakcji jest konsekwencją postanowień art. 19 ww. Dyrektywy 2006/112/WE. Zgodnie z art. 19 tej Dyrektywy 2006/112/WE w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Polskie przepisy VAT osiągają więc dozwolony przez dyrektywę skutek – tj. uznanie, że przeniesienie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na inny podmiot nie jest dostawą, poprzez regulację zawartą w art. 6 ustawy o VAT.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sari, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że kontekst art. 5 ust. 8 i cel szóstej dyrektywy uzmysławia, że przepis ma na celu umożliwienie państwom członkowskim ułatwienia przekazywania przedsiębiorstw lub ich części przez uproszczenie procedury przekazywania i zapobieganie przeciążeniu zasobów nabywcy nieproporcjonalnym naliczaniem podatku, który w każdym przypadku mógłby ostatecznie być odzyskany przez odliczenie naliczanego podatku od wartości dodanej (pkt 29 ww. wyroku). Ponadto TSUE stwierdził, że w odniesieniu do faktu, iż na mocy art. 5 ust. 8 nabywca ma być traktowany jako prawny następca przekazującego, co wynika ze znaczenia niniejszego ustępu, jak poprawnie podkreśla Komisja, przekazanie nie stanowi warunku stosowania niniejszego ustępu, ale jest jedynie rezultatem faktu, iż żadna dostawa nie miała miejsca (pkt 43 wyroku).

Z powyższego wyroku wynika, że celem wprowadzenia przepisu art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE było uproszczenie procedur i ułatwienie dokonywania przekazywania przedsiębiorstw. Opodatkowanie czynności zbycia przedsiębiorstwa przy założeniu, że nabywcy przysługuje prawo do odliczenia podatku czy też uznanie przez państwo członkowskie, na podstawie art. 19 dyrektywy 2006/112/WE, że dostawa nie miała miejsca - powinno zasadniczo powodować takie same skutki.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym na dzień 29 grudnia 1998 r., przepisów ustawy nie stosuje się do sprzedaży przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że nabywca przedsiębiorstwa powinien być traktowany jako następca prawny zbywającego. Wprawdzie przepisy ustawy o VAT nie zawierają szczegółowej regulacji w tym zakresie, jednakże jako przepis implementujący kwestie następstwa prawnego można wskazać przepis dotyczący korekty podatku naliczonego (art. 91 ust. 9 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Regulacje zawarte w art. 6 pkt 1 i art. 91 ust. 9 ustawy o VAT mają na celu zachowanie zasady neutralności VAT, tj. w każdym przypadku odbiorca będzie traktowany jako prawny następca przekazującego, w szczególności co do prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur uzyskanych przez poprzednika. Oznacza to, że w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nabywca powinien być traktowany jako następca prawny.

Powyżej wyrażona zasada sukcesji w podatku od towarów i usług zakłada zatem, że nabywcy przedsiębiorstwa przysługują takie same uprawnienia w zakresie tego podatku, jakie przysługiwały zbywcy ww. przedsiębiorstwa. Istota tak rozumianej sukcesji sprowadza się do tego, że nabywca przedsiębiorstwa jest traktowany jak jego zbywca - tak jakby do zbycia przedsiębiorstwa nie doszło.

W szczególności art. 91 ustawy o VAT stanowiący w ust. 9 ustawy o kontynuacji korekty podatku naliczonego przez nabywcę przedsiębiorstwa, wprowadza zasadę sukcesji nabywcy przedsiębiorstwa w zakresie podatku VAT po podmiocie, który wcześniej zbył przedsiębiorstwo.

Mając powyższe na względzie, zasadne jest twierdzenie, że podatnik nabywający przedsiębiorstwo staje się następcą prawnym w podatku VAT zbywcy przedsiębiorstwa niezależnie od następstwa określonego przepisami ustawy Ordynacja podatkowa. Tym samym dochodzi do sukcesji podatkowej, w wyniku której nabywca przedsiębiorstwa jest beneficjentem czynności podatnika dokonującego zbycia.

Wobec powyższego nie sposób zgodzić się ze stwierdzeniami Wnioskodawcy, że poprzednika prawnego dłużnik nie miał oraz że Spółka cywilna nie była następcą prawnym działalności Pana J., a więc i Spółka (jawna) nie jest takim następcą.

Ze względu jednak na fakt, że – jak już stwierdzono powyżej - zamierzona dostawa budynków, budowli lub ich części, posadowionych na geodezyjnie wyodrębnionych działkach nr 1573/1, nr 1574/1, nr 1575/1 i nr 1576/1 będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, nie było koniecznym dokonanie oceny prawnej w kontekście zastosowania przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT a w tym oceny czy dłużnikowi przy nabyciu lub budowie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zaznaczyć należy, że przedmiotem interpretacji nie była kwestia opodatkowania ewentualnych innych elementów nietrwale związanych z gruntem, gdyż nie było to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.