Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.47.2019.2.UNR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-01
Teza: braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia objętego dofinansowaniem WFOŚiGW, prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego rozbudowy/przebudowy infrastruktury technicznej: sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2019 r. (data wpływu 25 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 marca 2019 r. (data wpływu 12 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia objętego dofinansowaniem WFOŚiGW,

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego rozbudowy/przebudowy infrastruktury technicznej: sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją przedsięwzięcia objętego dofinansowaniem WFOŚiGW,

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego rozbudowy/przebudowy infrastruktury technicznej: sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 marca 2019 r. w zakresie doprecyzowania opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca zwraca się ponownie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, ponieważ aktualna interpretacja indywidualna jest niezbędna do złożenia wniosku i uzyskania dofinansowania do inwestycji z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Inwestycja nie została rozpoczęta w 2018 r. z uwagi na to, że trzeba było powtórzyć postępowanie przetargowe.

Miasto jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu umów cywilnoprawnych. Od 01.01.2017 r. podjęło scentralizowane rozliczenie podatku VAT wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, które nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o podatku VAT. Miasto wykonuje swoje zadania własne na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym. Miasto swoje zadania wykonuje samodzielnie lub poprzez powołane jednostki organizacyjne. Miasto w roku 2019 r. realizować będzie inwestycję polegającą na przebudowie istniejącego skrzyżowania dróg powiatowych, jako skrzyżowanie zwykłe pięciowlotowe na skrzyżowanie typu „rondo” z przebudową i rozbudową/budową (w istniejących pasach drogowych) m.in.:

*   jezdni, chodników, ciągów pieszo-rowerowych, ścieżek rowerowych, zjazdów, zatok postojowych, zatok autobusowych wraz z rozbudową/przebudową infrastruktury technicznej: kanalizacji deszczowej wraz z przyłączami, kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami, sieci wodociągowej wraz z przyłączami, budową/przebudową oświetlenia ulicznego, przebudową sieci energetycznej średniego i niskiego napięcia wraz z usunięciem kolizji, montażem elementów małej architektury, nasadzeń drzew i krzewów oraz wykonaniem trawników, wraz z niezbędnymi robotami towarzyszącymi.

Wnioskodawca wystąpi z wnioskiem do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej o dofinansowanie w formie pożyczki robót związanych z przebudową oświetlenia ulicznego na oświetlenie ledowe, w ramach programu „…” - modernizacja i wymiana istniejącego oświetlenia na energooszczędne - oprawy elektryczne i źródła światła, oraz o dofinasowanie w formie dotacji do robót związanych z nasadzeniami drzew i krzewów oraz wykonaniem trawników, w ramach programu „….” - zadania z zakresu ochrony przyrody i krajobrazu realizowane na terenach dostępnych publicznie - przygotowanie gruntu pod nasadzenia i dokonywanie nasadzeń zakupu drzew, krzewów i innych roślin wieloletnich z wyjątkiem bylin, założenie trawników.

Pozostały zakres prac będzie finansowany z budżetu Miasta. Inwestycja nie będzie finansowana ze środków Unii Europejskiej. Powstały w wyniku realizacji przedmiotowego przedsięwzięcia majątek w zakresie objętym dofinansowaniem z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony, Środowiska i Gospodarki Wodnej stanowić będzie własność Miasta i nie będzie podlegał dalszej odsprzedaży ani dzierżawie. Natomiast powstały w wyniku realizacji przedmiotowego przedsięwzięcia majątek tj. sieć wodociągowa i kanalizacja sanitarna stanowić będzie własność Wnioskodawcy i po zakończeniu inwestycji zostanie przekazany do Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o.o.. Miasto z tego tytułu będzie otrzymywało czynsz dzierżawny podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT.

Faktury VAT dokumentujące poniesione nakłady na przedmiotową inwestycję będą wystawiane na Miasto. Usługi i towary związane z realizacją w/w inwestycji będą służyły poprawie infastruktury drogowej.

Nabywane towary i usługi objęte dofinasowaniem z WFOŚiGW związane z realizacją inwestycji będą służyły do wykonywania zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, tj. czynności o których mowa w art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.). Nie będą służyły działalności opodatkowanej i zwolnionej, w związku z czym Miasto nie będzie osiągało z tego tytułu dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Natomiast nabywane towary i usługi związane z przedmiotową inwestycją w zakresie rozbudowy/przebudowy infrastruktury technicznej: sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami wykorzystywane będą w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r poz. 2174 ze zm.).

Przedmiotowa inwestycja należy do zadań własnych Wnioskodawcy o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1,3,8 ustawy o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2018r. poz. 994 ze zm.).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że majątek infrastruktury technicznej tj.: sieć wodociągowa i kanalizacja sanitarna stanowią własność Miasta, jednakże w związku z powierzeniem przez Radę Miasta uchwałą nr … obowiązku realizacji zadań gminy w zakresie zaopatrzenia w wodę oraz usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych jednoosobowej spółce Wodociągi i Kanalizacja Sp. z o.o., cała sieć wodociągowa i kanalizacja sanitarna została przekazana w dzierżawę na czas nieoznaczony spółce Wodociągi i Kanalizacji Sp. z o.o.. W zawiązku z realizacją przedsięwzięcia dotyczącego rozbudowy/przebudowy infrastruktury technicznej: sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami nakłady budowlane związane z powyższym przedsięwzięciem objęte są automatycznie umową dzierżawy na czas nieoznaczony.

Wysokość czynszu należnego Wnioskodawcy będzie na poziomie kosztów amortyzacji ponoszonych przez Miasto. Zgodnie z postanowieniami umów dzierżawy dzierżawca zobowiązuje się płacić czynsz dzierżawny, którego wysokość wynosi 13.892.590,80 zł rocznie plus podatek VAT. Czynsz płatny jest w okresach kwartalnych, na podstawie wystawionych przez Wnioskodawcę faktur VAT. Kwota czynszu jest zatem wysoka i znacząca dla Wnioskodawcy jakim jest Miasto.

Wysokość nakładów planowanych do poniesienia w związku z realizacją projektu wynosi odpowiednio:

*   dla sieci wodociągowej: 438.779,63 zł netto,

*   dla kanalizacji sanitarnej: około 465.000 netto.

Ostateczna wartość nakładów (wydatków) zostanie ustalona po rozliczeniu końcowym w związku z wynagrodzeniem kosztorysowym za faktycznie wykonane zakresy robót.

Czynsz będzie na poziomie rocznej stawki amortyzacyjnej, czyli 4,5% w skali roku, na podstawie załącznika nr 1 do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036). Kalkulacja czynszu dzierżawnego dokonana została jako iloczyn wartości wybudowanych środków trwałych i rocznej stawki amortyzacyjnej, określonej w załączniku nr 1 do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2018 r. poz. 1036 ze zm.). Wynagrodzenie z tytułu dzierżawy sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej umożliwi zwrot poniesionych przez Wnioskodawcę nakładów inwestycyjnych w okresie amortyzacji. W ocenie Wnioskodawcy tj. Miasta przyjęty sposób kalkulacji wysokości czynszu dzierżawnego nie odbiega od „realiów rynkowych” obserwowanych w zakresie wydzierżawienia tego typu majątku przez jednostki samorządu terytorialnego swoim własnym jednostkom. Pozwoli to w okresie użytkowania sieci zwrócić Miastu pełne koszty jej wytworzenia, a spółce Wodociągi i Kanalizacja Sp. z o.o. prowadzić działalność wodno-ściekową przy pomocy tej infrastruktury.

Dzierżawa infrastruktury technicznej tj. sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami stanowi dla Wnioskodawcy czynność opodatkowaną podstawową stawką VAT (obecnie 23%) na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. Z 2018 r. poz. 2174 ze zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z przedstawionym powyżej przedsięwzięciem w zakresie objętym dofinansowaniem z WFOŚiGW oraz w pozostałym zakresie tj. rozbudowy/przebudowy infrastruktury technicznej: sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami, Miastu przysługiwać będzie uprawnienie do zwrotu bądź odzyskania w jakikolwiek inny sposób przewidzianym w ustawie o podatku VAT podatku naliczonego, zapłaconego wykonawcom, którzy na podstawie zawartych umów wykonają prace związane z ww. inwestycją i wystawią w związku z tym Miastu faktury VAT zawierające ten podatek?

Zdaniem Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy nie przysługuje mu w opisanym stanie faktycznym, w zakresie objętym dofinansowaniem z WFOŚiGW uprawnienie do zwrotu podatku naliczonego ani też uprawnienie do pomniejszenia o podatek naliczony podatku należnego wynikającego ze sprzedaży opodatkowanej, ponieważ w wyniku realizacji ww. inwestycji, w zakresie objętym dofinasowaniem z WFOŚiGW, Miasto nie prowadzi i nie będzie prowadziło żadnej działalności gospodarczej skutkującej realizacją sprzedaży podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Z uwagi na brak dzierżawy bądź innego tytułu prawnego uprawniającego do korzystania z majątku wytworzonego w wyniku inwestycji, w zakresie objętym dofinasowaniem z WFOŚiGW nie istnieją przesłanki do odliczania podatku należnego z tytułu robót budowlanych. Realizacja ww. zadania traktowana jest jako działalność Wnioskodawcy w zakresie nałożonych na niego obowiązków w ustawie o samorządzie gminnym. Zadania te wymienione są w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2018 r. poz. 994 ze zm.). W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wydatki związane z realizacją opisanej we wniosku inwestycji w zakresie objętym dofinansowaniem z WFOŚiGW w przedstawionym stanie faktycznym będą związane z czynnościami niepodlegającymi ustawie o podatku od towarów i usług. Będą to ponadto wydatki dokonywane w ramach realizacji celu publicznego, który nie będzie związany z osiąganiem jakichkolwiek przychodów. Wydatki te nie będą w całości lub w części wykorzystywane bezpośrednio lub pośrednio do czynności podlegających ustawie o VAT.

Wnioskodawcy zatem nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu usług zakupionych w celu realizacji przedmiotowego zadania, bowiem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Takie właśnie czynności nie występują w opisanym stanie faktycznym, w zakresie objętym dofinansowaniem z WFOŚiGW. Dokonane wydatki są tego rodzaju, iż dają się wyodrębnić jako związane wyłącznie z realizacją zadań publicznych a zatem zadań niepodlegających ustawie i jednocześnie niegenerujących możliwości powstania przychodu. Jako dające się w ten sposób wyodrębnić wydatki te nie podlegają rozliczeniu jako tzw. wydatki mieszane. Projekt realizowany będzie przez Urząd Miasta będący aparatem pomocniczym władzy Miasta. W ocenie Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym ww. przedsięwzięcia przysługuje mu prawo do odzyskania podatku VAT naliczonego zawartego w wystawionych fakturach VAT przez wykonawców w zakresie rozbudowy/przebudowy infrastruktury technicznej tj. sieci wodociągowej oraz kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną, co do zasady, w sytuacji, kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

*   wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter podmiotowo-przedmiotowy,

*   w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku, konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.) – gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy – do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy); wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy); edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi – art. 9 ust. 1 cyt. ustawy.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Nadto zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2018 r., poz. 995, z późn. zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Natomiast podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia, jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania zakupów, zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Z okoliczności sprawy wynika, że Miasto jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Miasto wykonuje swoje zadania własne na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym. Miasto w roku 2019 r. realizować będzie inwestycję polegającą na przebudowie istniejącego skrzyżowania dróg powiatowych funkcjonującego, jako skrzyżowanie zwykłe pięciowlotowe na skrzyżowanie typu „rondo” z przebudową i rozbudową/budową (w istniejących pasach drogowych). Wnioskodawca wystąpi z wnioskiem do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej o dofinansowanie w formie pożyczki robót związanych z przebudową oświetlenia ulicznego na oświetlenie ledowe, w ramach programu „…” - modernizacja i wymiana istniejącego oświetlenia na energooszczędne - oprawy elektryczne i źródła światła, oraz o dofinasowanie w formie dotacji do robót związanych z nasadzeniami drzew i krzewów oraz wykonaniem trawników, w ramach programu „…” - zadania z zakresu ochrony przyrody i krajobrazu realizowane na terenach dostępnych publicznie - przygotowanie gruntu pod nasadzenia i dokonywanie nasadzeń zakupu drzew, krzewów i Innych roślin wieloletnich z wyjątkiem bylin, założenie trawników. Pozostały zakres prac będzie finansowany z budżetu Miasta. Inwestycja nie będzie finansowana ze środków Unii Europejskiej. Powstały w wyniku realizacji przedmiotowego przedsięwzięcia majątek w zakresie objętym dofinansowaniem z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony, Środowiska i Gospodarki Wodnej stanowić będzie własność Miasta i nie będzie podlegał dalszej odsprzedaży ani dzierżawie. Natomiast powstały w wyniku realizacji przedmiotowego przedsięwzięcia majątek tj. sieć wodociągowa i kanalizacja sanitarna stanowić będzie własność Wnioskodawcy i po zakończeniu inwestycji zostanie przekazany do Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o.o. Miasto z tego tytułu będzie otrzymywało czynsz dzierżawny podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT. Faktury VAT dokumentujące poniesione nakłady na przedmiotową inwestycję będą wystawiane na Miasto.

Nabywane towary i usługi objęte dofinasowaniem z WFOŚiGW związane z realizacją inwestycji będą służyły do wykonywania zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, tj. czynności o których mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie będą służyły działalności opodatkowanej i zwolnionej, w związku z czym Miasto nie będzie osiągało z tego tytułu dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast nabywane towary i usługi związane z przedmiotową inwestycją w zakresie rozbudowy/przebudowy infrastruktury technicznej: sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami wykorzystywane będą w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Sieć wodociągowa i kanalizacja sanitarna została przekazana w dzierżawę na czas nieoznaczony spółce Wodociągi i Kanalizacji Sp. z o.o.. W związku z realizacją przedsięwzięcia dotyczącego rozbudowy/przebudowy infrastruktury technicznej: sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami nakłady budowlane związane z powyższym przedsięwzięciem objęte są automatycznie umową dzierżawy na czas nieoznaczony. Wysokość czynszu należnego Wnioskodawcy będzie na poziomie kosztów amortyzacji ponoszonych przez Miasto. Zgodnie z postanowieniami umów dzierżawy dzierżawca zobowiązuje się płacić czynsz dzierżawny, którego wysokość wynosi 13.892.590,80 zł rocznie plus podatek VAT. Kwota czynszu jest wysoka i znacząca dla Wnioskodawcy. Kalkulacja czynszu dzierżawnego dokonana została jako iloczyn wartości wybudowanych środków trwałych i rocznej stawki amortyzacyjnej. Wynagrodzenie z tytułu dzierżawy sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej umożliwi zwrot poniesionych przez Wnioskodawcę nakładów inwestycyjnych w okresie amortyzacji. Przyjęty sposób kalkulacji wysokości czynszu dzierżawnego nie odbiega od „realiów rynkowych” obserwowanych w zakresie wydzierżawienia tego typu majątku przez jednostki samorządu terytorialnego swoim własnym jednostkom. Pozwoli to w okresie użytkowania sieci zwrócić Miastu pełne koszty jej wytworzenia, a spółce Wodociągi i Kanalizacja Sp. z o.o. prowadzić działalność wodno-ściekową przy pomocy tej infrastruktury. Dzierżawa infrastruktury technicznej tj. sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami stanowi dla Wnioskodawcy czynność opodatkowaną podstawową stawką VAT (obecnie 23%).

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie, w przypadku wydatków ponoszonych w związku z realizacją przedsięwzięcia objętego dofinansowaniem WFOŚiGW, warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego nie zostanie spełniony bowiem – jak wynika z okoliczności sprawy – nabyte towary i usługi objęte dofinansowaniem WFOŚiGW nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone z tytułu realizacji ww. przedsięwzięcia objętego dofinansowaniem WFOŚiGW. Tym samym, Zainteresowanemu z tego tytułu nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W zakresie przedmiotowych wydatków objętych dofinansowaniem WFOŚiGW Wnioskodawca nie będzie miał również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2013 r. w sprawie miejsca świadczenia usług oraz zwrotu kwoty podatku naliczonego jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1686, z późn. zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 ww. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Wnioskodawca nie spełnia tego warunku, nie ma zatem możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 4 cyt. rozporządzenia.

Natomiast, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w zakresie realizacji przedsięwzięcia dotyczącego rozbudowy/przebudowy infrastruktury technicznej: sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami, wskazać należy, że analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w powyższym zakresie. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że sieć wodociągowa i kanalizacja sanitarna została przekazana w dzierżawę na czas nieoznaczony oraz w związku z realizacją przedsięwzięcia dotyczącego rozbudowy/przebudowy infrastruktury technicznej: sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami nakłady budowlane związane z powyższym przedsięwzięciem objęte są automatycznie umową dzierżawy na czas nieoznaczony. Dzierżawa infrastruktury technicznej tj. sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami stanowi dla Wnioskodawcy czynność opodatkowaną podstawową stawką VAT, zatem ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki dotyczące rozbudowy/przebudowy infrastruktury technicznej: sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami będą miały związek z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi. Prawo do odliczenia kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki dotyczące rozbudowy/przebudowy infrastruktury technicznej: sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami będzie przysługiwało Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego, tj. kwestii dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego w zakresie objętym dofinansowaniem z WFOŚiGW oraz w zakresie rozbudowy/przebudowy infrastruktury technicznej: sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej wraz z przyłączami. Inne kwestie przedstawione we wniosku, w szczególności dotyczące pozostałych elementów inwestycji, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że wysokość czynszu dzierżawnego odbiega od realiów rynkowych, czy też uniemożliwia zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych i jest skalkulowana na zbyt niskim poziomie lub też, że inwestycja nie jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (np. służy również do realizacji zadań własnych Gminy), interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność, a Wnioskodawca ponosi wszelkie negatywne konsekwencje przedstawienia zdarzenia przyszłego niezgodnego z rzeczywistością.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.