Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1263/11-2/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-11-29
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług medycyny pracy, których głównym celem jest umożliwienie zapobiegania i wykrywania chorób, a także monitorowanie stanu zdrowia pracowników, oraz w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług, polegających na badaniu sprawności psychoruchowej operatora wózka widłowego, sędziego, kierowcy, strażaka, badania w kierunku możliwości podjęcia pracy związanej z posługiwaniem się bronią.
Słowa kluczowe: badanie; podatek-podatek od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; praca; stawka-stawki podatku; usługi-usługi medyczne; zaświadczenie-wydanie zaświadczenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2011 r. (data wpływu 31 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług:

*   **jest prawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług medycyny pracy, których głównym celem jest umożliwienie zapobiegania i wykrywania chorób, a także monitorowanie stanu zdrowia pracowników,
*   **jest nieprawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług, polegających na badaniu sprawności psychoruchowej operatora wózka widłowego, sędziego, kierowcy, strażaka, badania w kierunku możliwości podjęcia pracy związanej z posługiwaniem się bronią.

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dla usług z zakresu medycyny pracy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej – w ramach prowadzonej działalności medycznej zajmuje się między innymi przeprowadzaniem badań lekarskich wstępnych, okresowych i kontrolnych pracowników wg Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 30 maja 1996 r. w sprawie przeprowadzania badań lekarskich pracowników, zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w Kodeksie Pracy.

Na badanie z zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami zgodnie z Ustawą z dnia 27 czerwca 1997 r. o służbie Medycyny Pracy składa się między innymi:

*   badanie i orzeczenie lekarza medycyny pracy,
*   badania diagnostyki laboratoryjnej,
*   badania sanitarno-epidemiologiczne,
*   badania spirometryczne, audiometryczne, wibracyjne, RTG, widzenia zmierzchowego,
*   konsultacje lekarzy specjalistów z zakresu: psychologii, otolaryngologii, dermatologii, okulistyki i neurologii, w zależności od narażeń na stanowisku pracy osoby badanej lub szczególnych wymagań dla określonych grup zawodowych.

Przykładem szczególnych wymagań określonych grup zawodowych – jest sprawność psychoruchowa operatora wózka widłowego, sędziego, kierowcy, strażaka, praca związana z posługiwaniem się bronią.

Należy zwrócić uwagę na fakt, że zakwalifikowanie konkretnego rodzaju czynności czy pracy wykonywanej na określonym stanowisku, do pracy wymagającej pełnej sprawności psychoruchowej należy do kompetencji lekarza sprawującego profilaktyczną opiekę zdrowotną i ustalane jest w oparciu o wiedzę medyczną, informacje podane przez pracodawcę w skierowaniu na badanie profilaktyczne oraz w razie wątpliwości uzupełnione wizytacją stanowiska pracy.

W ramach Ustawy o służbie Medycyny Pracy poradnia Zainteresowanego realizuje również zadania określone w ustawie w odniesieniu kandydatów do szkół ponadpodstawowych ponadgimnazjalnych lub wyższych, uczniów tych szkół oraz studentów.

Zakres świadczonych usług jest taki sam jaki wynika z Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 30 maja 1996 r.

Wszystkie badania wykonywane są przez wykwalifikowaną kadrę medyczną z prawem do wykonywania zawodu oraz diagnostów laboratoryjnych zarejestrowanych w Krajowej Izbie Diagnostów Laboratoryjnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w obecnym stanie prawnym:

1.  Badania wstępne, okresowe i kontrolne wykonywane przez Poradnię Medycyny Pracy są nadal zwolnione z VAT?
2.  Czy badania spirometryczne, audiometryczne, wibracyjne, RTG, widzenia zmierzchowego wykonywane w ramach badań wstępnych, okresowych i kontrolnych przez Poradnię Medycyny Pracy są nadal zwolnione z VAT?
3.  Czy badania diagnostyki laboratoryjnej wykonywane w ramach badań wstępnych, okresowych i kontrolnych przez Poradnię Medycyny Pracy są nadal zwolnione z VAT?
4.  Czy badania sanitarno-epidemiologiczne wykonywane w ramach badań wstępnych, okresowych i kontrolnych przez Poradnię Medycyny Pracy są nadal zwolnione z VAT?
5.  Czy konsultacje lekarzy specjalistów wykonywane w ramach badań wstępnych, okresowych i kontrolnych w zależności od narażeń na stanowisku pracy osoby badanej lub szczególnych wymagań dla określonych grup zawodowych są nadal zwolnione z VAT?
6.  Czy wydanie zaświadczenia przez lekarza Medycyny Pracy o możliwości podjęcia nauki studentowi bądź uczniowi wymaganego przez uczelnię/szkołę nadal jest zwolnione z VAT?
7.  Czy badania wstępne, okresowe i kontrolne wykonywane przez Poradnię Medycyny Pracy dla osób indywidualnie wnioskujących o objęcie ich profilaktyczną opieką zdrowotną są nadal zwolnione z VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18-19 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Zdaniem Zainteresowanego, spełnia on przedmiotowo-podmiotowy warunek do stosowania zwolnienia dla usług wykonywanych przez poradnię Medycyny Pracy w ramach badań wstępnych, okresowych i kontrolnych w zakresie opisanym w stanie faktycznym.

Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE wskazuje, że ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01, pkt 40). Zgodnie z orzeczeniem w tej sprawie „celu terapeutycznego nie należy określać w sposób szczególnie wąski, świadczenie profilaktycznych usług medycznych może być również zwolnione od podatku nawet jeśli okaże się że osoby, które są poddane badaniom lub innym zabiegom medycznym o charakterze profilaktycznym nie cierpią na żadną chorobę lub anomalię zdrowotną”. W tym samym orzeczeniu Trybunał stwierdza, że „w przypadku wszelkich świadczeń medycznych wykonywanych zapobiegawczo – ich celem jest poddanie pacjentów obserwacji i badaniom zanim zaistnieje konieczność poddania ich diagnozie, leczeniu czy też wyleczeniu z ewentualnej choroby”.

Warto jest również odwołać się do praktyki organów skarbowych. W ocenie administracji (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 marca 2011 r. nr IBPP4/443-276/11/AZ, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 kwietnia 2011 r. ILPP2/443-122/11-2/AK) panuje utrwalony pogląd, zgodnie z którym, badania wstępne bądź badania okresowe pracowników potwierdzające zdolność do pracy na podstawie skierowania wydanego przez lekarza medycyny pracy jako badania służące profilaktyce spełniają przewidziane w art. 43 ustawy o VAT warunki dla zwolnienia z opodatkowania.

Skoro badania wstępne bądź badania okresowe pracowników potwierdzające zdolność do pracy spełniają warunki do zwolnienia z opodatkowania, a w skład tego badania wchodzą jako jego integralne części:

*   badanie i orzeczenie lekarza medycyny pracy,
*   badania diagnostyki laboratoryjnej,
*   badania sanitarno-epidemiologiczne,
*   badania spirometryczne, audiometryczne, wibracyjne, RTG, widzenia zmierzchowego,
*   konsultacje lekarzy specjalistów z zakresu: psychologii, otolaryngologii, dermatologii, okulistyki i neurologii,

w zależności od narażeń na stanowisku pracy osoby badanej lub szczególnych wymagań dla określonych grup zawodowych; to zgodnie z zapisem art. 43 ust. 1 pkt 18, który z dniem 1 lipca 2011 r. otrzymał brzmienie:

„Zwalnia się od podatku – usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze” przysługuje zwolnienie VAT do całości świadczonych usług Medycyny Pracy.

Usługa pomocnicza taka jak np. konsultacja psychologiczna, okulistyczna i inne badania, nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi zasadniczej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Podział na usługi zasadnicze i pomocnicze ma znaczenie z punktu widzenia zastosowania właściwej stawki VAT. Usługa zasadnicza i pomocnicza opodatkowana jest taką samą stawką podatku.

Reasumując: Spółka jest zakładem opieki zdrowotnej i świadczy usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce zdrowotnej oraz usługi ściśle związane ze świadczeniem podstawowym służącym profilaktyce zdrowotnej a więc ma prawo do zastosowania zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w art. 43 Ustawy o VAT do całości świadczonych usług opisanych w zaistniałym stanie faktycznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług medycyny pracy, których głównym celem jest umożliwienie zapobiegania i wykrywania chorób, a także monitorowanie stanu zdrowia pracowników oraz nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług, polegających na badaniu sprawności psychoruchowej operatora wózka widłowego, sędziego, kierowcy, strażaka, badania w kierunku możliwości podjęcia pracy związanej z posługiwaniem się bronią.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich przedsiębiorstw, w których wykonywana jest działalność lecznicza.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zwolnieniu podlegają również usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty,
2.  pielęgniarki i położne,
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, Nr 19, poz. 887 i Nr 174, poz. 1039),
4.  psychologa.

W myśl przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) i lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347.1), dalej zwana „Dyrektywą”, zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze.

Zgodnie zaś z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia zawarte w art. 132 Dyrektywy stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu unikniecie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie jest zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach UE.

Orzecznictwo Trybunału wskazuje, że pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Jeśli chodzi w szczególności o zwolnienie przewidziane w art. 132 Dyrektywy, to z orzecznictwa wynika, że pojęcie „opieka medyczna” dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Innymi słowy aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel.

Zdefiniowanie w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 18, 18a i 19 ustawy o podatku od towarów i usług zakresu zwolnienia poprzez zawężenie go wyłącznie do usług opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, odpowiada co do zasady używanym przez Trybunał określeniom „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz, w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. Podkreślenia wymaga, iż Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE wskazuje również, że ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01, pkt 40). Zgodnie z orzeczeniem w tej sprawie „celu terapeutycznego nie należy określać w sposób szczególnie wąski, świadczenie profilaktycznych usług medycznych może być również zwolnione od podatku nawet jeśli okaże się że osoby, które są poddane badaniom lub innym zabiegom medycznym o charakterze profilaktycznym nie cierpią na żadna chorobę lub anomalię zdrowotną.” W tym samym orzeczeniu Trybunał stwierdza „analizy laboratoryjne, których wykonanie (…) jest zalecane przez lekarzy ogólnych w ramach sprawowanej przez nich opieki medycznej, mogą przyczynić się do utrzymywania dobrego stanu zdrowia ludzi, ponieważ – podobnie jak w przypadku wszelkich świadczeń medycznych wykonywanych zapobiegawczo – ich celem jest poddanie pacjentów obserwacji i badaniom zanim zaistnieje konieczność poddania ich diagnozie, leczeniu czy też wyleczeniu z ewentualnej choroby”.

Tym samym badanie diagnostyczne mające jedynie na celu ustalenie lub wykluczenie choroby lub innej anomalii zdrowotnej będzie podlegało zwolnieniu z VAT.

Pojęcie „opieki medycznej” przewidziane w art. 43 ustawy o VAT obejmuje zatem świadczenia medyczne wykonywane w celu ochrony, w tym zachowania lub przywrócenia zdrowia osób. Innymi słowy pojęcie to obejmuje zarówno leczenie, jak i profilaktykę.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej w ramach prowadzonej działalności medycznej zajmuje się między innymi przeprowadzaniem badań lekarskich wstępnych, okresowych i kontrolnych pracowników wg Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 30 maja 1996 r. w sprawie przeprowadzania badań lekarskich pracowników, zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w Kodeksie Pracy.

Na badanie z zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami zgodnie z Ustawą z dnia 27 czerwca 1997 r. o służbie Medycyny Pracy składa się między innymi:

*   badanie i orzeczenie lekarza medycyny pracy,
*   badania diagnostyki laboratoryjnej,
*   badania sanitarno-epidemiologiczne,
*   badania spirometryczne, audiometryczne, wibracyjne, RTG, widzenia zmierzchowego,
*   konsultacje lekarzy specjalistów z zakresu: psychologii, otolaryngologii, dermatologii, okulistyki i neurologii, w zależności od narażeń na stanowisku pracy osoby badanej lub szczególnych wymagań dla określonych grup zawodowych.

W ramach Ustawy o służbie Medycyny Pracy poradnia Zainteresowanego realizuje również zadania określone w ustawie w odniesieniu kandydatów do szkół ponadpodstawowych ponadgimnazjalnych lub wyższych, uczniów tych szkół oraz studentów.

Zakres świadczonych usług jest taki sam jaki wynika z Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 30 maja 1996 r.

Wszystkie badania wykonywane są przez wykwalifikowaną kadrę medyczną z prawem do wykonywania zawodu oraz diagnostów laboratoryjnych zarejestrowanych w Krajowej Izbie Diagnostów Laboratoryjnych.

Rozpatrując kwestię ewentualnego zwolnienia usług świadczonych przez Wnioskodawcę, będącego zakładem opieki zdrowotnej, należy więc dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

W myśl art. 229 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.), wstępnym badaniom lekarskim podlegają osoby przyjmowane do pracy, pracownicy młodociani przenoszeni na inne stanowiska pracy i inni pracownicy przenoszeni na stanowiska pracy, na których występują czynniki szkodliwe dla zdrowia lub warunki uciążliwe (…).

Zgodnie z art. 229 § 2 Kodeksu pracy, pracownik podlega okresowym badaniom lekarskim. Ponadto w przypadku niezdolności do pracy trwającej dłużej niż 30 dni, spowodowanej chorobą, pracownik podlega ponadto kontrolnym badaniom lekarskim w celu ustalenia zdolności do wykonywania pracy na dotychczasowym stanowisku.

Z kolei art. 229 § 4 Kodeksu pracy mówi, że pracodawca nie może dopuścić do pracy pracownika bez aktualnego orzeczenia lekarskiego stwierdzającego brak przeciwwskazań do pracy na określonym stanowisku. Pracodawca zatrudniający pracowników w warunkach narażenia na działanie substancji i czynników rakotwórczych lub pyłów zwłókniających jest obowiązany zapewnić tym pracownikom okresowe badania lekarskie także po zaprzestaniu pracy w kontakcie z tymi substancjami, czynnikami lub pyłami, po rozwiązaniu stosunku pracy, jeżeli zainteresowana osoba zgłosi wniosek o objęcie takimi badaniami (art. 229 § 5 ww. ustawy).

Pracodawca jest obowiązany systematycznie analizować przyczyny wypadków przy pracy, chorób zawodowych i innych chorób związanych z warunkami środowiska pracy i na podstawie wyników tych analiz stosować właściwe środki zapobiegawcze (art. 236 cyt. ustawy).

Instytucją właściwą do realizowania zadań z zakresu sprawowania profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracującymi, w szczególności przez wykonywanie badań wstępnych, okresowych i kontrolnych przewidzianych w Kodeksie pracy jest służba medycyny pracy.

W ustawie z dnia 27 czerwca 1997 r. o służbie medycyny pracy (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 125, poz. 1317 ze zm.) zawarte są regulacje dotyczące badań lekarskich pracowników.

Zgodnie z art. 1 tej ustawy, w celu ochrony zdrowia pracujących przed wpływem niekorzystnych warunków środowiska pracy i sposobem jej wykonywania oraz sprawowania profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracującymi, w tym kontroli zdrowia pracujących, tworzy się służbę medycyny pracy.

Systematyczna kontrola zdrowia pracujących, prowadzona także w celu aktywnego oddziaływania na poprawę warunków pracy przez pracodawcę i ograniczania w ten sposób ryzyka zawodowego, obejmuje procedury i badania służące ocenie zdrowia pracujących ukierunkowanej na identyfikowanie tych elementów stanu zdrowia, które pozostają w związku przyczynowym z warunkami pracy.

W ramach kontroli zdrowia osoby pracujące otrzymują informacje i wskazania lekarskie odnośnie sposobów zapobiegania niekorzystnym zmianom w stanie zdrowia.

Przepisy ustawy o służbie medycyny pracy zaliczają zatem wykonywanie badań lekarskich pracowników (zarówno wstępnych, okresowych jak i kontrolnych) do „profilaktycznej opieki zdrowotnej”.

Profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

W literaturze przyjmuje się, że można wyróżnić jej następujące fazy:

*   profilaktyka wczesna – utrwalanie prawidłowych wzorców zdrowego stylu życia,
*   profilaktyka pierwotna (I fazy) – zapobieganie chorobom poprzez kontrolowanie czynników ryzyka,
*   profilaktyka wtórna (II fazy) – zapobieganie konsekwencjom choroby poprzez jej wczesne wykrycie i leczenie (przesiewowe badanie skriningowe mające na celu wykrycie osób chorych),
*   profilaktyka III fazy – zahamowanie postępu choroby oraz ograniczenie powikłań.

Należy w tym zakresie przypomnieć, że nawet jeżeli „opiece medycznej” powinien przyświecać cel terapeutyczny, to jednak niekoniecznie dowodzi to tego, że należy nadać terapeutycznemu celowi świadczenia szczególnie wąskie znaczenie. W rzeczywistości nawet jeżeli w pewnych przypadkach okaże się, że osoby poddane badaniom lub innym zabiegom lekarskim o charakterze zapobiegawczym nie cierpią z powodu jakiejkolwiek choroby lub zaburzeń zdrowia, to badania te mogą przyczynić się do utrzymywania dobrego stanu zdrowia ludzi, ponieważ – podobnie jak w przypadku wszelkich świadczeń medycznych wykonywanych zapobiegawczo – ich celem jest poddanie pacjentów obserwacji i badaniom zanim zaistnieje konieczność poddania ich diagnozie, leczeniu czy też wyleczeniu z ewentualnej choroby.

W ramach profilaktycznej opieki medycznej nie jest diagnozowana żadna choroba i nie jest wykonywana żadna czynność terapeutyczna sensu stricto. Centralnym jej elementem jest obserwacja i badanie pacjenta właśnie w celu uniknięcia konieczności przyszłego diagnozowania i leczenia ewentualnych chorych.

Wykonanie badań medycznych (badania laboratoryjne, RTG, badania w poradniach specjalistycznych) stanowi integralną część opieki medycznej nad pacjentem, bez której nie może oczywiście być mowy o ochronie, w tym o utrzymaniu bądź przywróceniu dobrego stanu zdrowia osób. Innymi słowy opieka medyczna w rozumieniu zespołu czynności funkcjonalnie skierowanych na utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia stanowi ciąg czynności – których celem jest utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia – obejmujący na wstępie czynności polegające na obserwacji i badaniu, a następnie ewentualnie na diagnozie i leczeniu.

W tym też znaczeniu badania lekarskie wykonywane przez Wnioskodawcę, których głównym celem jest umożliwienie zapobiegania i wykrywania chorób, a także monitorowanie stanu zdrowia pracowników, zawierają się w pojęciu opieki medycznej w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT.

Reasumując, wykonywane przez Wnioskodawcę (Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej) badania wstępne, okresowe i kontrolne pracowników, określające ich przydatność lub przeciwwskazania zdrowotne do wykonywania pracy na określonym stanowisku, a także wydawanie zaświadczeń o możliwości podjęcia nauki studentom bądź uczniom – ze względu na ich cel służący profilaktyce – spełniają przewidziane w art. 43 ustawy warunki dla zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Zatem, w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Ponadto, z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wykonuje również badania sprawności psychoruchowej operatora wózka widłowego, sędziego, kierowcy, strażaka, badania w kierunku możliwości podjęcia pracy związanej z posługiwaniem się bronią. Taka usługa medyczna nie ma zasadniczo na celu ochrony zdrowia stąd też nie może być objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Zatem nie zostanie wypełniona przesłanka o charakterze przedmiotowym – bez względu na to czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi są wykonywane na zlecenie pracodawcy czy bez zlecenia pracodawcy, biorąc pod uwagę przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług – usługi te nie służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu poprawie zdrowia.

Ww. usługi są bowiem stwierdzeniem istnienia bądź nieistnienia przeciwwskazań do wykonywania określonego rodzaju czynności, pełnienia określonych funkcji, w celu niedopuszczenia do wykonywania określonych czynności, czy zajmowania określonego stanowiska przez osoby nieposiadające predyspozycji psychofizycznych niezbędnych do wykonywania pracy określonego rodzaju.

Z tych samych względów brak jest podstaw do zastosowania – w analizowanej sprawie – zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy. Badania świadczone przez Wnioskodawcę (badania sprawności psychoruchowej operatora wózka widłowego, sędziego, kierowcy, strażaka, badania w kierunku możliwości podjęcia pracy związanej z posługiwaniem się bronią) nie zostały wymienione w załącznikach do ustawy oraz w aktach wykonawczych do ustawy o VAT, jako korzystające z obniżonych stawek podatku. Zatem usługi te podlegają opodatkowaniu według stawki 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a ust. 1 ustawy.

Wobec tego, stanowisko Zainteresowanego w powyższym zakresie uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.