Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-834/15-2/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-16
Teza: Sposób ujęcia w rachunku podatkowym różnic kursowych przy przejściu z metody „podatkowej” na „rachunkową” metodę ich ustalania.
Słowa kluczowe: leasing; rachunkowość-Międzynarodowe Standardy Rachunkowości; różnica-różnice kursowe; różnica-różnice kursowe-metoda rachunkowa ustalania różnic kursowych; sprawozdania-sprawozdania finansowe; waluta-waluta obca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 września 2015 r. (data wpływu 14 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości ujęcia w rachunku podatkowym różnic kursowych, ustalonych na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób narastający, przy przejściu z metody „podatkowej” na „rachunkową” metodę ich ustalania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ujęcia w rachunku podatkowym różnic kursowych przy przejściu z metody „podatkowej” na „rachunkową” metodę ich ustalania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (lub „Wnioskodawca”) jest spółką prowadzącą działalność przede wszystkim w zakresie oddawania w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu samochodów oraz innych urządzeń i maszyn. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawiera zarówno umowy leasingu operacyjnego wskazane w art. 17b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej jako: „ustawa o CIT”), jak i umowy leasingu finansowego, o których mowa w art. 17f ustawy o CIT, w walucie polskiej, w walutach obcych oraz denominowane w walutach obcych (tj. zawierające klauzulę waloryzacyjną do kwoty określonej w walucie obcej).

Obecnie Spółka rozpoznaje różnice kursowe dla celów podatkowych zgodnie z przepisami art. 15a ustawy o CIT, tj. uwzględnia jedynie zrealizowane różnice kursowe w sytuacjach enumeratywnie wymienionych w ww. przepisie.

Spółka rozpoznaje w rachunku zysków i strat niezrealizowane różnice kursowe stosując tzw. metodę stornowania. Oznacza to, że Spółka w danym okresie ujmuje w księgach rachunkowych (na kontach wynikowych):

1.  ze znakiem przeciwnym (stornuje) wycenę niezrealizowanych różnic kursowych dokonaną na koniec poprzedniego okresu oraz
2.  bieżącą wycenę niezrealizowanych różnic kursowych dokonaną na koniec danego okresu.

Tym samym, wynik finansowy w danym okresie per saldo jest zwiększany/zmniejszany o kwotę przypadającą na różnicę pomiędzy bieżącą wyceną niezrealizowanych różnic kursowych a wyceną różnic kursowych z poprzedniego okresu, tj. zmianę wyceny niezrealizowanych różnic kursowych.

Obecnie, Spółka rozważa zmianę metody ustalania różnic kursowych dla celów podatkowych z tzw. metody podatkowej, określonej w art. 15a ustawy o CIT, na tzw. metodę rachunkową, określoną w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, od 1 stycznia 2016 roku.

Spółka sporządza sprawozdania finansowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości (dalej jako: „MSR”). Rok finansowy i podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Sprawozdanie finansowe Wnioskodawcy podlega badaniu przez podmiot uprawniony. Spółka zamierza zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze stosowania rachunkowej metody rozpoznawania różnic kursowych w terminie określonym w art. 9b ust. 3 ustawy o CIT oraz stosować powyższą metodę przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle art. 9b ust. 5 ustawy o CIT, na dzień rozpoczęcia stosowania rachunkowej metody ustalania różnic kursowych, tj. 1 stycznia 2016 roku, Spółka powinna zaliczyć odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów naliczone, na podstawie przepisów o rachunkowości, niezrealizowane różnice kursowe z lat ubiegłych ustalone w sposób narastający na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego?
2.  Czy w przypadku, gdy odpowiedź na pytanie nr 1 jest negatywna, tj. gdy niezrealizowane różnice kursowe z lat ubiegłych ustalone w sposób narastający na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego (dotyczące lat poprzedzających 2015 rok) nie mogą być rozpoznane dla celów podatkowych (nie stanowią odpowiednio przychodów lub kosztów podatkowych) na dzień rozpoczęcia stosowania rachunkowej metody ustalania różnic kursowych, to różnice te trwale nie będą stanowiły przychodów (dodatnie różnice kursowe) lub kosztów podatkowych (ujemne różnice kursowe)?

Stanoisko Wnioskodawcy:

Ad. pytanie nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym rozpoczęciem stosowania rachunkowej metody ustalenia różnic kursowych, w świetle art. 9b ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej jako: „ustawa o CIT”), na pierwszy dzień jej stosowania, tj. na 1 stycznia 2016 roku, Spółka powinna zaliczyć odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów zarówno niezrealizowane różnice kursowe naliczone na podstawie przepisów o rachunkowości ujęte w rachunku zysków i strat na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok, od którego dokonywana jest zmiana metody rozpoznawania różnic kursowych (tj. ujętych w rachunku zysków i strat w roku 2015) oraz niezrealizowane różnice kursowe z lat ubiegłych ustalone w sposób narastający na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego (tj. dotyczących lat poprzedzających 2015 rok oraz ujętych w rachunku zysków i strat na 31 grudnia 2015 roku poprzez storno w sposób narastający).

Zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, podatnicy mogą ustalać różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości, pod warunkiem, że w okresie stosowania tej metody (minimum przez 3 lata) sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

W myśl art. 9b ust. 5 ustawy o CIT, w przypadku przejścia na rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, w pierwszym dniu roku podatkowego, w którym została wybrana ta metoda, należy zaliczyć odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego.

Powyższy przepis wprowadza szczególną regulację wobec podatników, którzy zdecydowali się na rozpoczęcie rozliczania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości - w konsekwencji na pierwszy dzień roku podatkowego, od którego podatnik rozpoczyna rozliczanie różnic kursowych metodą rachunkową, powinien on rozpoznać podatkowo różnice kursowe ustalone dla potrzeb bilansowych na ostatni dzień roku poprzedniego. Z brzmienia powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż zaliczeniu do przychodów bądź kosztów uzyskania przychodów podlegają naliczone różnice kursowe ustalone na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego.

Art. 9b ust. 5 ustawy o CIT, nakładający na podatnika obowiązek rozliczenia różnic kursowych z poprzedniego roku, w swojej treści odwołuje się do czynności ustalenia różnic kursowych na ostatni dzień roku poprzedzającego dzień rozpoczęcia rozliczania różnic kursowych według metody rachunkowej. Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330, z późn. zm.), nie rzadziej niż na dzień bilansowy wycenia się wyrażone w walutach obcych składniki aktywów (z wyłączeniem udziałów w jednostkach podporządkowanych wycenianych metodą praw własności) i pasywów - po obowiązującym na ten dzień średnim kursie ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski, z zastrzeżeniem pkt 2.

Zgodnie ze wskazanym art. 30 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości, Spółka dokonywała wyceny aktywów i pasywów w poprzednich latach na koniec poszczególnych miesięcy, w tym na koniec roku (dzień bilansowy). W wyniku tych wycen, Spółka na koniec każdego miesiąca, w tym na koniec roku obrotowego poprzedzającego rok 2015 rozpoznawała różnice kursowe od poszczególnych pozycji aktywów i pasywów w walutach obcych i wykazywała je w rachunku zysków i strat za odpowiednie lata. Analogicznie do ustaleń (wyliczeń) różnic kursowych przeprowadzonych w latach poprzednich, Spółka dokonuje wyliczenia różnic kursowych powstałych w 2015 roku, w tym dokona takiej wyceny na dzień 31 grudnia 2015 roku. Zdaniem Spółki tak wyliczone różnice kursowe powinny powiększyć odpowiednio przychody podatkowe lub koszty uzyskania przychodów Spółki w dniu 1 stycznia 2016 roku.

Brzmienie przepisu art. 9b ust. 5 ustawy o CIT nie określa wprost, jak i czy w ogóle uwzględnić w kosztach i przychodach podatkowych roku, w którym rozpoczyna się stosowanie metody rachunkowej, różnice kursowe narosłe w latach ubiegłych i odniesione do wyniku finansowego tych lat, które jednakże nie uczestniczyły dotąd w kalkulacji podatkowej.

W opinii Spółki, celem omawianej regulacji jest, aby na pierwszy dzień roku podatkowego, w którym dokonano zmiany zasad rozliczania różnic kursowych, ująć w przychodach i kosztach podatkowych wszystkie niezrealizowane dotąd różnice kursowe ustalone w sposób narastający. Spółka odczytuje zamiar ustawodawcy zawarty w art. 9b ustawy o CIT, jako uproszczenie metodologii kalkulacji różnic kursowych przez podatników. W rezultacie, opodatkowanie przez Spółkę tylko naliczonych różnic kursowych ujętych w rachunku wyników w 2015 roku byłoby niezgodne z interpretacją celowościową powołanych przepisów.

Dla przykładu, można wskazać sytuację, w której zaciągnięta kilka lat wcześniej pożyczka w walucie obcej, która nie była dotąd spłacana, podlega wycenie dla celów rachunkowych (różnice kursowe z tego tytułu były ujmowane w latach ubiegłych w rachunkach zysków i strat), natomiast podatkowo była neutralna. Zdaniem Spółki, przejście na metodę rachunkową powinno wiązać się z możliwością rozpoznania zakumulowanej wartości różnic kursowych z lat ubiegłych, które nie uczestniczyły dotąd w podstawie opodatkowania. Należy zwrócić uwagę, że podatnik stosujący dotychczasową metodę ustalania różnic kursowych efektywnie rozpozna całą wartość zakumulowaną różnic kursowych z tytułu zaciągniętej pożyczki w dacie spłat poszczególnych rat.

Powyższy pogląd znajduje swoje odzwierciedlenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Jako przykład można wskazać interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wydaną 25 kwietnia 2014 roku o sygnaturze IPPB5/423-684/09/14-21/S/IŚ, w której jako prawidłowy został uznany pogląd, że: „(…) na dzień rozpoczęcia stosowania rachunkowej metody ustalania różnic kursowych od 1 stycznia 2010 r. Spółka powinna zaliczyć odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów niezrealizowane różnice kursowe z lat ubiegłych ustalone w sposób narastający na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego”.

Spółka zwróca uwagę, że przedmiotowa interpretacja została wydana na skutek uprzedniego jej zaskarżenia do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, a w związku z oddaleniem skargi, również do Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej jako: „NSA”), jako wydanej z naruszeniem prawa, gdyż początkowo organ zajął odmienne stanowisko w tym zakresie. W trakcie kontroli sądowej zaskarżonej interpretacji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku z 21 maja 2013 roku o sygnaturze III SA/Wa 705/13, będąc związany oceną, prawną dokonaną przez NSA, w wyroku z 7 marca 2013 roku o sygnaturze II FSK 1377/11, za zasadny uznał zarzut, że: „(\`(...)\`) organ dokonując wykładni art. 9b ust. 5 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzestał na wykładni literalnej, która prowadzi do wniosku, że w przypadku przejścia z ustalenia różnic kursowych metodą podatkową na metodę księgową część różnic kursowych nie zostałaby w ogóle przez Spółkę uwzględniona w kosztach uzyskania przychodów”.

Podobny pogląd przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji wydanej 2 lutego 2009 roku, o sygnaturze IPPB5/423-163/08-2/MB, w której stwierdzono, że: „(\`(...)\`) zaliczeniu do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów podlegać będą wszystkie niezrealizowane różnice kursowe ujęte w sprawozdaniu finansowym w aktywach i pasywach, także te, które naliczone zostały w okresie poprzedzającym poprzedni rok podatkowy, a nie zostały zrealizowane do końca tego poprzedniego roku podatkowego.

Przyjęcie powyższego stanowiska pozwoli bowiem na ujęcie w rozliczeniu podatkowym wszystkich niezrealizowanych różnic kursowych do końca poprzedniego roku podatkowego (także tych dotyczących okresów, przed poprzednim rokiem podatkowym, niezrealizowanych do końca tego roku)”.

Spółka podkreśla, że jest świadoma faktu pierwszeństwa wykładni literalnej w procesie odczytywania norm prawnych. Niemniej jednak, ugruntowana jest linia orzecznicza NSA, w której podkreśla się, że wykładnia gramatyczna (językowa) jest tylko jednym ze sposobów wykładni przepisu i winna być ona uzupełniana w zależności od charakteru danej regulacji wykładnią historyczną, systemową, funkcjonalną i celowościową (uchwała 7 sędziów NSA z 29 maja 2000 r., ONSA 2001, nr 1, poz. 2).

W ocenie Spółki, interpretacja odmienna, niż zaprezentowana jako własne stanowisko Spółki w niniejszym wniosku, prowadziłaby do nieuzasadnionego wypaczenia przepisów ustawy o CIT przez przepisy ustawy o rachunkowości. W szczególności, należy wskazać na ugruntowany pogląd NSA, o braku możliwości modyfikacji prawa podatkowego przez przepisy o rachunkowości, wyrażony przykładowo w wyroku z 26 listopada 2014 roku o sygnaturze II FSK 2596/12, w którym wskazano, że „zapisy dokonywane w księgach nie mogą tworzyć, ani też modyfikować materialnego prawa podatkowego. Przepisy w zakresie rachunkowości określają bowiem jedynie sposób prowadzenia ksiąg i rozstrzygają w kwestii, co jest, a co nie jest kosztem uzyskania przychodów i nie mają charakteru podatkotwórczego”.

Pomijając powyższe, nawet gdyby przyjąć możliwość wpływu przepisów ustawy o rachunkowości na rozliczenia podatkowe Spółki, w ocenie Wnioskodawcy, pozostanie to bez wpływu na możliwość zaliczenia niezrealizowanych różnic kursowych jako przychodów lub kosztów na dzień 1 stycznia 2016 roku. Wynika to z przyjętej przez Spółkę metody tzw. stornowania różnic kursowych. Zgodnie z powyższą metodą, Spółka na koniec każdego roku bilansowego dokonuje wyceny wszystkich aktywów i pasywów w walutach obcych i ujmuje w rachunku zysków i strat niezrealizowane różnice kursowe ustalone jako różnica pomiędzy kursem poszczególnych walut na dzień bilansowy oraz kursem historycznym poszczególnych aktywów i pasywów w walutach obcych, a następnie dokonuje wyksięgowania niezrealizowanych różnic kursowych naliczonych na dzień poprzedniej wyceny. W efekcie tego wyksięgowania niezrealizowane różnice kursowe ujmowane są z przeciwnym znakiem w rachunku zysków i strat Spółki. W efekcie, w rachunku zysków i strat 2015 roku ujęte będą wszystkie niezrealizowane różnice kursowe naliczone narastająco na dzień 31 grudnia 2015 roku oraz storno niezrealizowanych różnic kursowych naliczonych narastająco na dzień 31 grudnia 2014 roku. Skutkuje to prezentacją w rachunku zysków i strat danego roku podatkowego wartości jedynie niezrealizowanych różnic powstałych w bieżącym roku podatkowym (jako zmiana wartości niezrealizowanych różnic kursowych naliczonych narastająco na koniec bieżącego roku podatkowego oraz na koniec poprzedniego roku podatkowego). Zatem, zgodnie z art. 9b ust. 5 ustawy o CIT, wszystkie niezrealizowane różnice kursowe naliczone narastająco na dzień 31 grudnia 2015 roku powinny ujęte być jako przychód lub koszt podatkowy na dzień rozpoczęcia stosowania rachunkowej metody ustalania różnic kursowych, tj. na 1 stycznia 2016 roku.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wydanej 26 kwietnia 2013 roku, o sygnaturze ILPB4/423-29/13-2/DS, w której organ wskazał, że: „(\`(...)\`) stwierdzić należy, iż po przyjęciu przez Spółkę metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, kosztem lub przychodem podatkowym będą wszelkie różnice kursowe, naliczone zgodnie z przepisami tej ustawy, zrealizowane i niezrealizowane, dotyczące zarówno wyceny transakcji walutowych, jak i składników aktywów i pasywów oraz pozycji pozabilansowych. Zatem, skutki podatkowe bilansowych różnic kursowych zależą od ich traktowania rachunkowego. Reasumując, różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości na ostatni dzień poprzedniego roku obrotowego (podatkowego), o których mowa w art. 9b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obejmują całość różnic kursowych z wyceny rozpoznanych i ujętych w bilansie na koniec poprzedniego roku podatkowego”.

Metoda stornowania była również przedmiotem interpretacji indywidualnej, wydanej 11 maja 2011 roku przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, o sygnaturze IBPBI/2/423-131/11/AK, w której stwierdził, że: „(\`(...)\`) jeżeli stosowana przez Spółkę dla celów księgowych metoda „stornowania”, jako sposób ustalania różnic kursowych, jest zgodna z przepisami ustawy o rachunkowości to podatnik winien wypełnić dyspozycję art. 9b ust. 5 ustawy o pdop. Zatem na pierwszy dzień roku podatkowego tj. w niniejszej sprawie na dzień 01 października 2010 r. Spółka zalicza odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego”.

Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Małopolskiej Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 25 października 2007 roku, znak P02/423-158/07/85595, w której stwierdził, że „(…) jeżeli Spółka stosuje powyższą metodę (stornowania) do wyceny bilansowej aktywów i pasywów wyrażonych w walutach obcych w oparciu o dokumentację wymaganą przez przepisy o rachunkowości, opisującą zasady (politykę) rachunkowości w jednostce, to zastosowana technika wystornowania (\`(...)\`) różnic kursowych dla celów księgowych co do zasady jest prawidłowa”.

Spółka również podkreśla, że 1 stycznia 2016 roku, a zatem w dniu, w którym będzie dokonywać rozliczenia niezrealizowanych różnic kursowych, Spółka będzie już stosować metodę rachunkową, zatem w przypadku wątpliwości, czy dana pozycja powinna zostać uwzględniona w przychodach lub kosztach podatkowych, decydujące znaczenie będą mieć przyjęte w jednostce zasady rachunkowości, zgodnie z przepisami szczegółowymi w przedmiotowym zakresie. W ocenie Spółki, wynika to z literalnego brzmienia art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Jako potwierdzenie powyższej tezy można wskazać bieżące interpretacje indywidualne, wydawane w imieniu Ministra Finansów, np. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 2 października 2014 r., o sygn. IPTPB3/423-215/14-5/KJ, w której organ stwierdził, że: „podatnicy, którzy wybrali rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, w sposób konsekwentny zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów podatkowych ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe. Rozwiązania wynikające z rachunkowości określają zatem skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie fest modyfikowana innymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Przyjęcie przez Spółkę metody rachunkowej ustalania różnic kursowych oznacza tym samym, iż Spółka przeciwnie niż w przypadku stosowania metody podatkowej, powinna mieć prawo do ujmowania w wyniku podatkowym oprócz zrealizowanych różnic kursowych także niezrealizowane różnice kursowe, tj. wynikające z memoriałowej wyceny składników aktywów i pasywów, a także z wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdzona została m. in. przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 7 stycznia 2015 r. (sygn. IPPB5/423-1055/14-2/IŚ), w której wskazane zostało, że podatnik „w przypadku stosowania rachunkowej metody ustalania różnic kursowych, wskazanej w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP ma obowiązek zaliczać na dany moment odpowiednio do przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów wszystkie różnice kursowe ustalone w trybie i w rozumieniu przepisów o rachunkowości (w tym dotyczące pozycji niepodatkowych oraz pozycji dla których ustawa o PDOP przewiduje inny niż ustawa o rachunkowości moment zaliczenia do przychodów bądź kosztów uzyskania przychodów)”;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 27 listopada 2013 r. (sygn. ILPB4/4 23-350/13-2/DS), w której to organ stwierdził, że: „przedmiotowe zasady będą mieć również zastosowanie w sytuacji gdy rachunkowe różnice kursowe powstawać będą w zakresie przychodów, czy kosztów, które w myśl art. 12 ust. 7, art. 15 czy art. 16 Ustawy CIT będą mieć dla celów podatku dochodowego od osób prawnych charakter niepodatkowy. Omawiana zasada ustalania różnic kursowych nie jest bowiem modyfikowana przepisami Ustawy CIT, w szczególności przepisy art. 9b Ustawy CIT nie rozróżniają traktowania dla celów podatku dochodowego od osób prawnych rachunkowych różnic kursowych w zależności od kwalifikacji przez przepisy Ustawy CIT wybranych zdarzeń gospodarczych w walucie obcej, których dotyczą te różnice”;

Ponieważ, zgodnie z przepisami o rachunkowości, przedstawione w niniejszym wniosku różnice kursowe stanowią odpowiednio przychód lub koszt Spółki, to powinna ona być uprawniona do ich wykazania w swoim wyniku podatkowym.

Dodatkowym argumentem w ocenie Spółki jest fakt, że gdyby nie zdecydowała się ona na zmianę sposobu rozliczania różnic kursowych, to na skutek upływu czasu, w momencie realizacji przedmiotowych różnic, Spółka - na skutek normalnych zdarzeń gospodarczych - zyskałaby prawo do ich ujęcia w wyniku podatkowym. Przyjęcie interpretacji uniemożliwiającej Spółce rozliczenie różnic kursowych powstałych w latach podatkowych poprzedzających ostatni rok podatkowy, prowadziłoby do nieuzasadnionego różnicowania sytuacji podatników. W analogicznej sytuacji prawo do uwzględnienia różnic kursowych w wyniku podatkowym przysługiwałoby wyłącznie podatnikowi, który nie korzystałby z możliwości zmiany sposobu rozliczania różnic kursowych. Tezę, iż odmienne postrzeganie skutków podatkowych danej czynności ze względu na wybór jednej z dopuszczalnych form, w jakich można jej dokonać, jest nieuzasadnionym różnicowaniem sytuacji podatników potwierdza wyrok WSA w Krakowie z 24 października 2013 roku o sygnaturze I SA/Kr 1217/13.

Podsumowując, w ocenie Spółki, w świetle art. 9b ust. 5 ustawy o CIT, na dzień rozpoczęcia stosowania rachunkowej metody ustalenia różnic kursowych, tj. 1 stycznia 2016 roku, Spółka powinna zaliczyć odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów, niezrealizowane różnice kursowe z lat ubiegłych, ustalone w sposób narastający na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego.

Ad. pytanie nr 2

W ocenie Spółki, co zostało przedstawione w uzasadnieniu pytania nr 1, zarówno niezrealizowane różnice kursowe naliczone na podstawie przepisów o rachunkowości ujęte w rachunku zysków i strat na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego rok, od którego dokonywana jest zmiana metody rozpoznawania różnic kursowych (tj. ujętych w rachunku zysków i strat w roku 2015), jak i niezrealizowane różnice kursowe z lat ubiegłych ustalone w sposób narastający na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego (tj. dotyczących lat poprzedzających 2015 rok oraz ujętych w rachunku zysków i strat na dzień 31 grudnia 2015 roku w sposób narastający) na pierwszy dzień roku podatkowego rozpoczęcia stosowania rachunkowej metody różnic kursowych powinny zostać rozpoznane podatkowo jako przychód podatkowy lub jako koszt uzyskania przychodów.

W przypadku jednak zajęcia odmiennego stanowiska przez Ministra Finansów, niezrealizowane różnice kursowe z lat ubiegłych, tj. niezrealizowane różnice kursowe naliczone narastająco na dzień 31 grudnia 2014 roku, które nie zostaną rozpoznane jako koszt uzyskania przychodów lub jako przychód podatkowy na pierwszy dzień roku podatkowego rozpoczęcia stosowania rachunkowej metody, tj. na dzień 1 stycznia 2016 roku, będą trwale neutralne podatkowo, tzn. nie będą przychodem ani kosztem uzyskania przychodów. Z chwilą bowiem wprowadzenia metody rachunkowej ustalania różnic kursowych, decydujące znaczenie będą mieć przyjęte w jednostce zasady rachunkowości.

Jako potwierdzenie powyższej tezy można wskazać bieżące interpretacje indywidualne, wydawane w imieniu Ministra Finansów, np. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 2 października 2014 r., o sygn. IPTPB3/423-215/14-5/KJ, w której organ stwierdził, że: „podatnicy, którzy wybrali rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, w sposób konsekwentny zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów podatkowych ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe. Rozwiązania wynikające z rachunkowości określają zatem skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości ujęcia w rachunku podatkowym różnic kursowych, ustalonych na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób narastający, przy przejściu z metody „podatkowej” na „rachunkową” metodę ich ustalania - uznaje się za prawidłowe.

Odpowiedź na pyt. nr 1

Organ podziela w pełni argumentację Spółki co do pyt. nr 1

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej zakresie pyt. nr 1 oceny stanowiska Spółki.

Odpowiedź na pyt. nr 2

Z uwagi na alternatywny charakter pytania nr 2 w stosunku do poprzedniego pytania oraz z uwagi na fatkt potwierdzenia przez organ prawidłowości stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 1 – odpowiedź na pytanie nr 2 jest w tym stanie rzeczy bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.