Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DOP4.8221.114.2021.CPIJ
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-30
Teza: Zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego przez spółdzielnię z wynajmu lokali mieszkalnych.
Słowa kluczowe: mieszkanie; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; wynajem; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 44

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.) Szef Krajowej Administracji Skarbowej w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2018 r., nr 0111-KDIB2-3.4010.23.2018.1.KK, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 lutego 2018 r. (data wpływu 2 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego przez spółdzielnię z wynajmu lokali mieszkalnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2018 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego przez spółdzielnię mieszkaniową z wynajmu lokali mieszkalnych członkom spółdzielni oraz osobom niebędącym członkami spółdzielni.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia Mieszkaniowa (…) \[dalej: Wnioskodawca, Spółdzielnia Mieszkaniowa lub Spółdzielnia\] posiada w budynkach mieszkalnych, znajdujących się w jej zasobach, lokale przeznaczone na najem. Lokale te wynajmowane są przez członków Spółdzielni, jak również i osoby spoza osiedla, które nie są członkami Spółdzielni. Lokale te przeznaczone są na cele mieszkaniowe, a przychody z ich najmu traktowane są jak przychody z działalności w zakresie gospodarki mieszkaniowej, a więc jako dochody zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym. Dochód z tej działalności przeznaczony jest na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółdzielnia powinna traktować dochody z najmu lokali przeznaczonych na cele mieszkaniowe, wynajmowane członkom oraz nie członkom, jako dochody zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** dochód z tytułu najmu lokali przeznaczonych na cele mieszkaniowe, wynajmowane członkom oraz nie członkom powinien korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż pochodzi z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i przeznaczony jest na utrzymanie tych zasobów.

Wnioskodawca opiera stanowisko na:

1\. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 30 stycznia 2009 r. (sygn. akt I SA/Po 1421/08), który „potwierdził, że czynsz uzyskany z najmu lokali mieszkalnych znajdujących się w zasobach mieszkaniowych stanowi dochód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi”.

2\. piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 stycznia 2009 r. (znak ITPB3/423- 651/08/PS), który stwierdził, że „w przypadku najmu tych pomieszczeń jednak decydujące znaczenie dla zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie ww. przepisu będzie miał sposób użytkowania tych pomieszczeń przez mieszkańców Spółdzielni. Jeżeli pomieszczenia te wynajmowane są na potrzeby gospodarstwa domowego, a zatem służą zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych mieszkańców, to przychody z tytułu opłat za wynajem tych pomieszczeń uznać należy za przychody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi”.

**Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej** w interpretacji indywidulanej z 24 kwietnia 2018 r., nr 0111-KDIB2-3.4010.23.2018.1.KK, uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dochody Spółdzielni będą podlegać zwolnieniu z opodatkowania, zgodnie z art. 17 ust.1 pkt 44 ustawy o CIT, w zakresie jakim uzyskane są z wynajmu lokali mieszkalnych członkom Spółdzielni. Natomiast w zakresie jakim dochód uzyskiwany będzie z wynajmu lokali mieszkalnych osobom niebędącym członkami Spółdzielni uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

**Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa w części, która kwestionuje możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu obejmującego lokale zamieszkałe przez osoby niebędące członkami Spółdzielni. W pozostałym zakresie Szef Krajowej Administracji Skarbowej podtrzymuje stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.**

Istota sprawy sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w przedstawionym stanie faktycznym dochód Spółdzielni podlega w całości zwolnieniu z opodatkowania, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U z 2018r. poz. 1036, ze zm.), dalej: ustawa CIT, w sytuacji gdy uzyskany jest z wynajmu lokali mieszkalnych członkom Spółdzielni oraz osobom niebędącym członkami Spółdzielni.

Spółdzielnia mieszkaniowa podlega ogólnym regułom opodatkowania zawartym w ustawie CIT.

Przedmiotem opodatkowania jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów (art. 7 ust. 1 ustawy o CIT). Dochodem ze źródła przychodów, z ustawowymi zastrzeżeniami, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 ustawy o CIT).

Ustalony w ten sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT, zgodnie z którym wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Zarówno pojęcie „gospodarka zasobami mieszkaniowymi”, jak i „zasoby mieszkaniowe” nie zostały zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Niezbędne w tym zakresie jest więc posłużenie się ich znaczeniem językowym (potocznym). W odkodowaniu znaczenia pojęć zawartych w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT pomocne jest także odwołanie się do treści interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 5 marca 2008 r. nr DD6/8213/11/KWW/07/MB7/82.

Z definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo PWN) wynika, że pojęcie „gospodarki” obejmuje m.in. „całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług”. „Zasób” zaś to m.in. „pewna nagromadzona ilość czegoś”. Z kolei pojęcie „mieszkanie” jest równoznaczne w swojej treści z oznaczeniem „pomieszczeniem, w którym się mieszka”. Tak więc przymiotnik „mieszkaniowy”, określa rzeczy związane z mieszkaniem. Uwzględniając zakres tak rozumianego pojęcia „gospodarka” oraz pojęcia „zasoby mieszkaniowe”, uzasadnione jest twierdzenie, że przez gospodarkę zasobami mieszkaniowymi należy rozumieć całość działań mających na celu prawidłowe gospodarowanie substancją mieszkaniową znajdującą się w budynku mieszkalnym, w tym przede wszystkim lokale mieszkaniowe, które w pierwszej kolejności służą zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych, a ich utrzymanie mieści się w gospodarowaniu zasobami mieszkaniowymi.

W treści interpretacji ogólnej wyjaśniono natomiast, że z uwagi na charakter wnoszonych opłat oraz pokrywanych z nich kosztów pojęcie „zasoby mieszkaniowe”, użyte w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT obejmuje nie tylko lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań, jak również ułatwiające dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie.

W interpretacji ogólnej stwierdzono ponadto, że związane z wymienionymi budynkami (lokalami mieszkalnymi i pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody (np. opłaty, czynsze, odsetki za zwłokę od nieterminowych ich wpłat) oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o CIT (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada w budynkach mieszkalnych, które znajdują się w zasobach Spółdzielni, lokale przeznaczone na najem. Lokale te przeznaczone są na cele mieszkaniowe i wynajmowane są przez członków Spółdzielni, jak i przez osoby spoza osiedla, które nie są członkami Spółdzielni. Dochód z tej działalności przeznaczony jest na utrzymanie zasobów mieszkaniowych. Zdaniem Spółdzielni Mieszkaniowej dochód z tytułu najmu lokali przeznaczonych na cele mieszkaniowe, wynajmowane członkom oraz nie członkom spółdzielni powinien korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT.

W ocenie Szefa KAS stanowisko Spółdzielni Mieszkaniowej jest prawidłowe.

Podkreślenia wymaga, że ani reguły wykładni językowej (art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT), ani wykładni celowościowej (por. interpretacja ogólna) nie wskazują na zamiar różnicowania możliwości skorzystania ze zwolnienia podatkowego w zależności od podstawy prawnej korzystania przez lokatora z zasobu mieszkaniowego, czy członkostwa w spółdzielni. Wobec tego dochody z tytułu najmu lokali mieszkalnych na rzecz osób niebędących członkami spółdzielni również podlegają zwolnieniu z opodatkowania.

Podsumowując, brak jest podstaw do różnicowania zakresu zwolnienia podatkowego jedynie na podstawie kryterium członkostwa w spółdzielni mieszkaniowej podmiotu, od którego pobierane są opłaty. Z regulacji zawartej w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy CIT wynika, że przepis ten statuuje zwolnienie podatkowe w obszarze dotyczącym zasobów mieszkaniowych nie odnosząc się do statusu osób, od których pobierane są opłaty za użytkowanie takich zasobów. Przyjęcie odmiennej oceny prowadzi do zawężenia literalnego znaczenia pojęcia „przeznaczenia dochodów” i skutkuje nieuprawnionym wprowadzeniem dodatkowego warunku dla stosowania przedmiotowego zwolnienia.

Z powyższych względów dokonano zmiany interpretacji indywidulanej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 kwietnia 2018 r., nr 0111-KDIB2-3.4010.23.2018.1.KK.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie ustalenia czy Spółdzielnia powinna traktować dochody z najmu lokali przeznaczonych na cele mieszkaniowe, wynajmowane członkom oraz nie członkom, jako dochody zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy CIT jest w całości prawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji.

**Pouczenie**

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`), w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

\- w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

\- w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP**:** /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.