Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.496.2018.1.EZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-16
Teza: Brak prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: odliczenia; opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; projekt; usługi-usługi elektroniczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2018 r. (data wpływu 12 września 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług w związku z realizacją projektu pn.: „P.” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług w związku z realizacją projektu pn.: „P.”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej (dalej, jako „Wnioskodawca”) jest podmiotem leczniczym wpisanym do Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą, który świadczy usługi z zakresu opieki zdrowotnej. Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) usługi świadczone przez Wnioskodawcę, tj. usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. Wnioskodawca ponadto jest podatnikiem podatku VAT od początku swojej działalności, dokonującym rozliczeń podatku VAT należnego z tytułu towarów i usług opodatkowanych.

W dniu 27 lipca 2018 r. Wnioskodawca zawarł umowę o dofinansowanie Projektu pod nazwą: „P.” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 Osi Priorytetowej 2. Głównym celem Projektu jest wzrost dostępności oraz jakości oferty placówki dla mieszkańców powiatu poprzez zwiększenie stopnia cyfryzacji Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej. Cel ten zostanie osiągnięty m.in. przez zwiększenie dostępności pacjentów powiatu do e-usług, którzy to będą mieli dostęp do ich realizacji zdalnie za pośrednictwem tabletu, komputera, itp., poprzez przejrzysty interfejs opracowany zgodnie ze standardami WCAG2.0. Obecnie całkowita wartość Projektu wynosi X zł, natomiast dofinansowanie wynosi nie więcej niż 85% całkowitych wydatków kwalifikowalnych Projektu.

Realizacja Projektu ma nastąpić za pomocą rozbudowy infrastruktury informatycznej, uruchomienia systemu prowadzenia, wymiany, zarządzania i archiwizacji Elektronicznej Dokumentacji Medycznej (EDM) zgodnie z wymaganiami ustawy o systemie informacji w ochronie zdrowia oraz informatyzacji procedur wewnętrznych, a także wdrożenia i udostępnienia usług publicznych on-line. W ramach realizacji Projektu zostanie zaimplementowany system oraz infrastruktura sprzętowa, w tym nastąpi implementacja e-usług, która jest istotna zwłaszcza dla pacjentów niepełnosprawnych, posiadających pewne dysfunkcje oraz implementacja EDM w celu usprawnienia przeglądania dokumentacji medycznej oraz jej archiwizacji, digitalizacja dokumentacji medycznej. Ponadto zakupione zostaną m.in. licencje oraz usługi warunkujące uruchomienie w placówce Wnioskodawcy ZSI. W szczegółowym budżecie Projektu znajduje się:

1.  zakup niezbędnego oprogramowania;
2.  zakup infrastruktury informatycznej – serwery;
3.  zakup innych urządzeń potrzebnych do stworzenia i uruchomienia środowiska sieciowego serwera (ups, swich, komputery);
4.  usługa przeprowadzenia szkoleń dla pracowników;
5.  usługi wdrożeniowe dla pełnego działania Portalu Pacjenta, a także Elektronicznej Dokumentacji Medycznej (EDM);
6.  usługi konfiguracyjne i montażowa niezbędne do montażu i konfiguracji urządzeń infrastruktury informatycznej.

Termin realizacji Projektu przypada na dzień 30 czerwca 2019 r.

W związku z realizacją ww. Projektu istotną kwestią stało się ustalenie kwalifikowalności podatku VAT. Wnioskodawca złożył oświadczenie, w którym wskazał, że zarówno w trakcie realizacji Projektu, jak również mając na uwadze planowany sposób wykorzystania w przyszłości majątku wytworzonego w związku z realizacją Projektu (w tzw. okresie trwałym), nie ma możliwości odzyskania poniesionego kosztu podatku VAT, którego wysokość została określona w kategorii wydatków kwalifikowanych we wniosku o dofinansowanie. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że wszelkie nabywane w projekcie w ramach nakładów inwestycyjnych środki trwałe, wartości niematerialne oraz usługi będą służyły wyłącznie wykonywaniu czynności zwolnionych z podatku VAT, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma możliwość odliczenia naliczonego podatku VAT od nabywanych towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją Projektu pn.: „P.” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, na podstawie podpisanej 27 lipca 2018 r. umowy o dofinansowanie?

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno w trakcie realizacji projektu pn. „P.” Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, jak i po jego zakończeniu, nie będzie on posiadał uprawnienia do odzyskania naliczonego podatku VAT od nabywanych w związku z realizacją projektu towarów i usług. W świetle art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze, są ustawowo zwolnione z podatku VAT. Należy zaznaczyć, że wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach projektu, jak i po jego zakończeniu będą związane wyłącznie z wykonywanymi czynnościami zwolnionymi od podatku od towarów i usług, w związku z czym Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług dokonywanych w związku z realizacją przedmiotowego projektu, a tym samym stanowi on koszt kwalifikowalny. Tym samym, w przedmiotowej sprawie nie jest spełniony warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), w myśl którego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 powyższej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje bowiem wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, w wyniku nabycia których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Należy raz jeszcze podkreślić, że dyspozycja art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) wskazuje wprost, że możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Biorąc pod uwagę, że za pośrednictwem nabytych usług oraz wszelkich środków trwałych, czy wartości niematerialnych będą świadczone wyłącznie usługi zwolnione z VAT, podatnik nie może skorzystać z prawa do obniżenia podatku VAT należnego o VAT naliczony od wydatków poniesionych. Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiona sytuacja faktyczna uzasadnia przyjęcie stanowiska o kwalifikowalności podatku VAT w przedmiotowym Projekcie. Poniesione w ramach realizacji projektu wydatki, a także nabyte w jego trakcie oraz po zakończeniu towary i usługi będą związane wyłącznie z wykonywanymi czynnościami zwolnionymi od podatku od towarów i usług, a więc nie będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych. Powyższe skutkuje niemożliwością obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, z uwagi na brak realizacji przesłanek uprawniających do odliczenia podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Stosownie do treści tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Powyższe oznacza, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 88 ust. 4 ustawy stanowi, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym wpisanym do Rejestru Podmiotów Wykonujących Działalność Leczniczą, który świadczy usługi z zakresu opieki zdrowotnej. Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, usługi świadczone przez Wnioskodawcę, tj. usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. Wnioskodawca ponadto jest podatnikiem podatku VAT od początku swojej działalności, dokonującym rozliczeń podatku VAT należnego z tytułu towarów i usług opodatkowanych. Głównym celem Projektu jest wzrost dostępności oraz jakości oferty placówki dla mieszkańców powiatu poprzez zwiększenie stopnia cyfryzacji Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej. Cel ten zostanie osiągnięty m.in. przez zwiększenie dostępności pacjentów powiatu do e-usług, którzy to będą mieli dostęp do ich realizacji zdalnie za pośrednictwem tabletu, komputera itp., poprzez przejrzysty interfejs opracowany zgodnie ze standardami WCAG2.0. Realizacja Projektu ma nastąpić za pomocą rozbudowy infrastruktury informatycznej, uruchomienia systemu prowadzenia, wymiany, zarządzania i archiwizacji Elektronicznej Dokumentacji Medycznej (EDM) zgodnie z wymaganiami ustawy o systemie informacji w ochronie zdrowia oraz informatyzacji procedur wewnętrznych, a także wdrożenia i udostępnienia usług publicznych on-line. W ramach realizacji Projektu zostanie zaimplementowany system oraz infrastruktura sprzętowa, w tym nastąpi implementacja e-usług, która jest istotna zwłaszcza dla pacjentów niepełnosprawnych, posiadających pewne dysfunkcje oraz implementacja EDM w celu usprawnienia przeglądania dokumentacji medycznej oraz jej archiwizacji, digitalizacja dokumentacji medycznej. Ponadto zakupione zostaną m.in. licencje oraz usługi warunkujące uruchomienie w placówce Wnioskodawcy ZSI. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że wszelkie nabywane w projekcie w ramach nakładów inwestycyjnych środki trwałe, wartości niematerialne oraz usługi będą służyły wyłącznie wykonywaniu czynności zwolnionych z podatku VAT, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

W związku z powyższym Wnioskodawca ma wątpliwości, czy ma on prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupionych towarów i usług w związku z realizacją projektu.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunek ten nie jest spełniony, gdyż – jak wynika z wniosku – wydatki ponoszone w ramach realizacji przedmiotowego projektu są związane wyłącznie z wykonywanymi czynnościami zwolnionymi od podatku od towarów i usług. Nie jest zatem w analizowanym przypadku spełniona przesłanka wykorzystywania towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Mając na uwadze opis sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług w ramach realizowanego projektu pn.: „P.”. Powyższe wynika z faktu, że nabyte w związku z realizacją ww. projektu towary i usługi nie są wykorzystywane przez Zainteresowanego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy ocenić jako prawidłowe.

W tym miejscu należy nadmienić, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2018 r., poz. 1307, z późn. zm.), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego. Tym samym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o informacje zawarte we wniosku, w tym w szczególności, że wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach projektu będą służyły wyłącznie wykonywaniu czynności zwolnionych z podatku VAT. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.