Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.280.2018.2.MST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-08
Teza: Opisane we wniosku świadczenia na rzecz pracowników związane z ich uczestnictwem w Programie Motywacyjnym nie są dokonywane przez Wnioskodawcę, więc po jego stronie nie powstaną obowiązki płatnika określone w art. 31 updof, niezależnie od kwalifikacji podatkowej tych świadczeń po stronie pracowników Wnioskodawcy jako podatników.
Słowa kluczowe: akcja; beneficjent; pracownik; programy-program motywacyjny; przychód; płatnik; spółki; uczestnicy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2018 r. (data wpływu 1 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym w dniu 14 września 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z uczestnictwem pracowników Spółki w programie motywacyjnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z uczestnictwem pracowników Spółki w programie motywacyjnym, który został uzupełniony w dniu 14 września 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, będącym częścią międzynarodowej grupy, której główna siedziba zlokalizowana jest w Stanach Zjednoczonych. Spółka prawa amerykańskiego X jest notowana na giełdzie papierów wartościowych w USA (New York Stock Exchange – NYSE). Spółka X jest jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj. z dnia 30 stycznia 2018 r., Dz. U. z 2018 r., poz. 395) w stosunku do Wnioskodawcy.

Wybrani pracownicy wyższego szczebla Spółki (dalej: „Uczestnicy” bądź „Beneficjenci”), którzy pełnią kluczowe role w ramach organizacji oraz których łączy z Wnioskodawcą stosunek pracy lub inny o podobnym charakterze, mają możliwość przystąpienia do programu motywacyjnego (dalej: „Program” bądź „Plan”), organizowanego przez spółkę X.

Głównym celem Planu jest przede wszystkim związanie ze sobą wyróżniających się i strategicznych z perspektywy działalności Spółki pracowników, wzrost ich motywacji oraz zatrzymanie kluczowych dla działalności Wnioskodawcy pracowników w dłuższej perspektywie. Uprawnionych do przystąpienia do Programu pracowników wybiera specjalnie powołany do tego celu Komitet w Stanach Zjednoczonych. Kompetencje w zakresie zarządzania i nadzorowania Planu należą do spółki X. Zasady udziału w Planie są jednolite dla pracowników spółek należących do grupy, mających siedziby w różnych jurysdykcjach na całym świecie. Przystąpienie do Planu ma charakter dobrowolny. Uczestnicy Programu nie są zatrudnieni przez spółkę X, ani nie łączy ich żadna inna umowa o podobnym charakterze. Pracownicy Spółki objęci Programem nie wykonują również żadnych prac na rzecz spółki X.

Program został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki X. Zasady działania Programu zostały określone w planie (Second Amended and Restated 2010 Equity lncentive Plan) oraz umowie, którą podpisuje każdy z Uczestników przystępując do Planu. Zgodne z zapisami ww. dokumentów, Beneficjenci otrzymują nieodpłatnie restricted stock units (dalej: „RSU”), w stosunku do których prawo do ich rozporządzania zostaje odroczone w czasie na z góry określony termin (w szczególności uczestnicy nie mają możliwości w tym okresie do zbycia RSU). W ramach Programu, RSU uprawniają do nieodpłatnego otrzymania w przyszłości akcji spółki X notowanych na NYSE. W momencie przystąpienia do Programu brak jest możliwości określenia wartości akcji, które zostaną przyznane w wyniku realizacji Programu. Beneficjenci Programu w momencie otrzymania informacji o przyznaniu nieodpłatnie RSU nie nabywają jednocześnie prawa do swobodnego dysponowania nimi. Prawo to przysługuje dopiero po upływie określonego okresu, w dacie oznaczonej jako Vesting Date, będącej rocznicą podpisania umowy przystąpienia do Programu.

Po roku od daty otrzymania informacji o przyznaniu RSU, pierwsza transza stanowiąca 25% puli, może zostać zamieniona na akcje bądź spieniężona. W przypadku, gdy pracownicy Spółki nie dokonują wyboru metody realizacji RSU (co jest zasadą w przypadku Uczestników będących pracownikami Wnioskodawcy), uwolnione RSU w danej transzy są automatycznie i nieodpłatnie zamieniane na akcje spółki X w stosunku 1:1 w dacie Vesting Date, a więc w dniu pierwszej rocznicy podpisania umowy przystąpienia do Planu. Następne transze liczące po 25% RSU z puli początkowej, zamieniane są na akcje co roku w określony dzień (Vesting Date) przez kolejne 3 lata aż do wyczerpania puli. Uczestnik Programu ma możliwość swobodnego dysponowania jedynie określoną ilością przyznanych akcji w danym czasie, które może spieniężyć lub pozostawić na swoim rachunku maklerskim. W związku z zamianą RSU na akcje spółki X, Beneficjenci otrzymują wszelkie prawa z nimi związane, włączając prawo do dywidendy, tym samym stają się pełnoprawnymi akcjonariuszami spółki X.

Ponadto, przyznanie pracownikowi puli RSU w ramach Programu w danym roku nie oznacza, że nie będzie on mógł otrzymać kolejnej puli w przyszłym roku. Stąd, Uczestnik może nabyć w jednym roku podatkowym prawo do dysponowania RSU z różnych puli Programu. Jednak fakt zakwalifikowania danego Uczestnika w bieżącym roku nie implikuje, że zostanie on również beneficjentem przyszłorocznego Planu.

Spółka nie jest obciążona żadnymi kosztami związanymi z Planem, nie ma także sposobności ingerencji w jego kształt ani możliwości wyznaczania nowych Uczestników Programu. Uprawnienie do uczestnictwa w Planie nie wynika z umów o pracę lub innych o podobnym charakterze zawartych pomiędzy Uczestnikami a Wnioskodawcą i nie jest też zapisane w jakichkolwiek dokumentach wewnętrznych obowiązujących w Spółce, m.in. regulaminach pracy czy regulaminach wynagradzania.

Wnioskodawca zaznacza, że Polska zawarła ze Stanami Zjednoczonymi umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania (Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r.).

W uzupełnieniu wniosku doprecyzowano, że rekomendacje dla Komitetu co do wskazania uczestników uprawnionych do przystąpienia do Programu dokonuje Zarząd spółki X na region EMEA, który tworzą tzw. liderzy funkcjonalni rejonu EMEA (tj. E = Europe, ME = Middle East, A = Africa), (dalej jako: „Liderzy funkcjonalni”), zatrudnieni przez spółkę z grupy Wnioskodawcy z siedzibą w S. (spółka „siostra” w stosunku do Wnioskodawcy). Rekomendacje Liderów funkcjonalnych dotyczą wyróżniających się pracowników wszystkich spółek lokalnych z całego rejonu EMEA.

Wnioskodawca wskazuje, że nie ma żadnych porozumień lub innych czynności faktycznych bądź prawnych – zarówno pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką Dominującą, czy też pomiędzy Wnioskodawcą a Liderami funkcjonalnymi – w zakresie wyboru pracowników uprawnionych do przystąpienia do Programu. Wnioskodawca nie ma żadnego wpływu na rekomendacje przedstawione przez Liderów funkcjonalnych do Komitetu. Liderzy funkcjonalni, w oparciu o istniejącą w grupie Wnioskodawcy strukturę korporacyjną mają niezbędną wiedzę na temat osób, które mogą być rekomendowane jako potencjalni uczestnicy Programu. Wnioskodawca nie udostępnia Liderom funkcjonalnym żadnych danych pracowników, ani też nie przekazuje im własnych rekomendacji. W swoich rekomendacjach Liderzy funkcjonalni są arbitralni i całkowicie niezależni od spółek lokalnych z rejonu EMEA, w tym od Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie uczestniczy aktywnie w Programie. Wnioskodawca nie udostępnia Liderom funkcjonalnym żadnych informacji na temat swoich pracowników dla celów Programu. Liderzy funkcjonalni czerpią swoją wiedzę na temat pracowników poszczególnych spółek lokalnych z rejonu EMEA, w tym pracowników Wnioskodawcy, w oparciu o rozbudowany system korporacyjny grupy Wnioskodawcy, m.in. z globalnego systemu HR (system zajmujący się zarządzaniem zasobami ludzkimi).

Program co do zasady ma charakter poufny. Poszczególni uczestnicy programu nie mają wiedzy, czy i kto jeszcze spośród pracowników Wnioskodawcy jest jego częścią i w jakim zakresie partycypuje. Zgodnie z zasadami Programu, każda ze spółek lokalnych otrzymuje od spółki X listę osób, które uczestniczą w Programie wraz z informacją o wartości przysługujących im na określony dzień RSU. Zgodnie z zasadami Programu, konieczność ewentualnych rozliczeń podatkowych pracowników uczestniczących w Programie jest odpowiedzialnością spółek lokalnych. W zależności od reżimu podatkowego właściwego dla danej lokalnej spółki, albo sami pracownicy, albo spółki lokalne dokonują rozliczenia podatkowego z tytułu uczestnictwa w Programie. W przypadku Polski i Spółki Wnioskodawcy dane przekazywane przez spółkę X mają charakter jedynie informacyjny. Wnioskodawca nie podejmuje żadnych działań prawno-podatkowych w związku z ich otrzymaniem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy na Wnioskodawcy jako płatniku zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, spoczywa obowiązek płatnika zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z uczestnictwem pracowników w Programie lub też, czy po stronie Spółki występuje obowiązek sporządzenia imiennych informacji o wysokości dochodu otrzymanego przez Beneficjentów w związku z uczestnictwem w Programie?
2.  Czy na potrzeby oceny przez Spółkę jej ewentualnych obowiązków jako płatnika oraz jej ewentualnych obowiązków informacyjnych Spółka powinna przyjąć, że Program stanowi program motywacyjny w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, że przychód Uczestników w związku z Programem powstanie wyłącznie w momencie odpłatnego zbycia przez Beneficjentów akcji uzyskanych w ramach Planu?
3.  Czy na potrzeby oceny przez Spółkę jej ewentualnych obowiązków jako płatnika oraz jej ewentualnych obowiązków informacyjnych Spółka powinna przyjąć, że przychód uzyskiwany przez Beneficjentów w związku z Programem w całości stanowi wyłącznie przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowany 19% stawką podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, po Jego stronie nie występuje obowiązek płatnika zgodnie z art. 31 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ani obowiązek sporządzenia imiennych informacji o wysokości dochodu w związku z przychodami uzyskiwanymi przez Beneficjentów z tytułu uczestnictwa w Programie.

W myśl art. 8 Ordynacji podatkowej, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 3 pkt 3 lit. a) Ordynacji podatkowej, przez pojęcie podatku rozumie się także m.in. zaliczki na podatek.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Dodatkowo, art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzuje, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z przytoczonego przepisu wynika jednoznacznie, że stanowi on o przychodach z określonych (w nim) stosunków prawnych, w tym stosunku pracy. Jak zauważył w wyroku z dnia 27 kwietnia 2011 r. (sygn. akt. II FSK 1410/10) Naczelny Sąd Administracyjny, w przytoczonym przepisie nie użyto sformułowań w rodzaju: „przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy”. Jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale niestanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Zgodnie z art. 45 ust. la pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W zakresie imiennych informacji, zgodnie z art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, między innymi osoby prawne są obowiązane (co do zasady w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym) przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 (w tym dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych), sporządzone według ustalonego wzoru.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla danego podmiotu jest fakt dokonywania przez ten podmiot świadczeń na rzecz osób będących jego pracownikami.

W przedstawionym stanie faktycznym, podmiotem kwalifikującym do udziału w Planie jest specjalnie powołane do tego celu zgromadzenie w Stanach Zjednoczonych. Kompetencje w zakresie zarządzania i nadzorowania Planu należą do spółki X, która nie jest pracodawcą pracowników Spółki. Wnioskodawca nie ma żadnych kompetencji w zakresie nagradzania swoich pracowników w ramach Planu. Tym samym, wyłączna okoliczność, że Beneficjentami Planu są pracownicy Spółki nie daje podstaw do twierdzenia, że uzyskanie przysporzenia w postaci nieodpłatnego otrzymania RSU, a następnie akcji spółki amerykańskiej jest świadczeniem ze stosunku prawnego pracy, łączącego Spółkę z jego pracownikami. Dodatkowo należy podkreślić, iż przysporzenie, jakie otrzymają pracownicy w ramach Planu nie stanowi elementu warunków pracy i płacy. Ponadto, Wnioskodawca nie będzie pośredniczyć w nieodpłatnym przekazaniu RSU w ramach Programu Motywacyjnego na rzecz Beneficjentów.

Co więcej, zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem spełnienia określonych przesłanek, przychód uzyskany z tytułu uczestnictwa w programie motywacyjnym zostaje odroczony do momentu odpłatnego zbycia akcji przez Beneficjentów. Dodatkowo, zgodnie z powołanym przepisem nie kwalifikuje się tego przychodu jako przychodu ze stosunku pracy, lecz jako przychód z kapitałów pieniężnych. Przepis ten wskazuje również na to, że na Spółce nie powinny spoczywać obowiązki płatnika w zakresie przychodu osiągniętego w ramach realizacji programu motywacyjnego.

Podsumowując, w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, na Spółce nie spoczywa obowiązek płatnika, jak również obowiązek sporządzenia imiennych informacji o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zgodnie z art. 39 ust. 3 ustawy) lub, w szczególności, na Spółce nie spoczywa obowiązek pobrania podatku dochodowego od przychodu (dochodu) otrzymywanego przez Uczestników w ramach Programu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia, pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciąży obowiązek obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 12 ust. 1 powołanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę, poprzez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Jak wynika z powołanego przepisu, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez:

*   określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz
*   określenie kategorii przychodów (dochodów), w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązku płatnika jest jednak istnienie relacji: udzielający świadczenia (płatnik) – uzyskujący świadczenie (podatnik). Udzieleniem świadczenia jest przy tym zarówno sytuacja, gdy świadczenie jest przekazywane bezpośrednio przez płatnika, jak również sytuacja, gdy świadczenie jest realizowane przez podmiot trzeci, ale jest „zlecane”, „organizowane” przez płatnika (czyli w istocie pochodzi od płatnika).

W szczególności – w odniesieniu do powołanego art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nadającego status płatnika podatku „zakładom pracy” – należy podkreślić, że przepis ten dotyczy:

*   przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy uzyskiwanych od zakładów pracy oraz
*   zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy.

Analiza treści ww. przepisu wymaga wskazania, że ogólne określenie „przychodów” zawiera art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do tego przepisu, przychodami (z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku.

Jak wynika z zacytowanego art. 12 ust. 1 ww. ustawy, ustawodawca nie ogranicza omawianego w tym przepisie pojęcia do wynagrodzenia za pracę, a wskazany przez niego katalog rodzajów przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych zawarty w powołanym przepisie ma charakter przykładowego wyliczenia (świadczy o tym użyte sformułowanie „w szczególności”). O tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy. Nie ma natomiast znaczenia, z jakiego źródła pracodawca pokrywa wypłatę danych świadczeń dla pracowników – czy pokrywa wypłatę tych świadczeń bezpośrednio ze środków własnych, czy pośrednio poprzez zapewnienie wypłaty świadczeń ze źródeł bezpośrednio z pracodawcą niezwiązanych.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Odnosząc się do obowiązków Spółki jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uczestnictwa Jej pracowników w Programie Motywacyjnym organizowanym przez spółkę prawa amerykańskiego należy rozważyć, czy pracownicy Wnioskodawcy otrzymują powyższe świadczenia od Wnioskodawcy, czy od innego podmiotu (spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych, będącej spółką dominującą w stosunku do Wnioskodawcy). Obowiązki płatnika po stronie Wnioskodawcy mogłyby bowiem powstać wyłącznie w odniesieniu do sytuacji udzielenia przez Wnioskodawcę świadczeń na rzecz pracowników.

Świadczeniami wymienionymi we wniosku, uzyskiwanymi przez pracowników Spółki w związku z uczestnictwem w Programie Motywacyjnym są:

*   restricted stock units (RSU), nabyte nieodpłatnie, uprawniające do nieodpłatnego otrzymania akcji spółki prawa amerykańskiego,
*   akcje spółki prawa amerykańskiego, nabyte nieodpłatnie w wyniku zamiany RSU na akcje.

Jak wskazano we wniosku:

*   podmiotem organizującym Program Motywacyjny i posiadającym kompetencje w zakresie jego zarządzania i nadzorowania oraz przyznającym akcje pracownikom spółek z Grupy (w tym pracownikom Wnioskodawcy) jest spółka dominująca z siedzibą w Stanach Zjednoczonych;
*   pracownicy Spółki są objęci Programem na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki prawa amerykańskiego;
*   uprawnienie pracowników Wnioskodawcy do uzyskania akcji spółki dominującej jest związane z zatrudnieniem u Wnioskodawcy jako spółki z Grupy;
*   pracowników uprawnionych do przystąpienia do Programu wybiera powołany do tego celu Komitet w Stanach Zjednoczonych;
*   zasady wyboru uczestników Programu (zatrudnionych u Wnioskodawcy) nie wynikają z porozumień lub innych czynności faktycznych bądź prawnych pomiędzy Wnioskodawcą a spółką dominującą, ani pomiędzy Wnioskodawcą a Liderami funkcjonalnymi dokonującymi rekomendacji dla Komitetu co do wskazania uczestników uprawnionych do przystąpienia do Programu;
*   Wnioskodawca nie udostępnia Liderom funkcjonalnym żadnych informacji na temat swoich pracowników dla celów Programu, ani też nie przekazuje im własnych rekomendacji;
*   uprawnienie do uczestnictwa w Programie nie wynika z treści umów o pracę lub innych o podobnym charakterze zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a jego pracownikami i nie jest też zapisane w jakichkolwiek dokumentach wewnętrznych obowiązujących w Spółce, m.in. regulaminach pracy, czy regulaminach wynagradzania.

W takiej sytuacji nie można stwierdzić, że świadczenia pracowników związane z uczestnictwem w Programie są przez nich uzyskiwane od Wnioskodawcy jako pracodawcy. Podmiotem przekazującym opisane świadczenia jest spółka dominująca z siedzibą w Stanach Zjednoczonych jako świadczeniodawca Programu i jednocześnie spółka, której akcje stają się własnością pracowników. W szczególności, przedstawione okoliczności faktyczne sprawy nie dają podstaw do uznania, że spółka z siedzibą w Stanach Zjednoczonych jako spółka dominująca realizuje na rzecz pracowników Wnioskodawcy świadczenia „zlecone”, „zorganizowane” przez Wnioskodawcę. Skoro Wnioskodawca nie jest podmiotem dokonującym opisanych we wniosku świadczeń na rzecz pracowników, po stronie Wnioskodawcy nie powstają obowiązki płatnika określone w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od kwalifikacji podatkowej opisanych świadczeń po stronie pracowników Wnioskodawcy jako podatników.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że nie będą na Nim ciążyły obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, o których mowa w art. 31 ww. ustawy. Jednocześnie należy zaznaczyć, że tutejszy organ uznał za oczywistą omyłkę uznanie przez Wnioskodawcę, że w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania art. 31 ust. 3 tejże ustawy, podczas gdy powołany przepis nie dzieli się na ustępy.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie obowiązku wynikającego z art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. obowiązku sporządzenia imiennych informacji o wysokości dochodów kapitałowych (art. 30b ust. 2) należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o rodzaju przychodów otrzymywanych przez uczestników Programu Motywacyjnego. Niezależnie od powyższego wskazać należy, iż obowiązek wynikający z ww. przepisu został nałożony na podmioty, które dokonują wypłaty świadczeń stanowiących dla podatnika określone dochody z kapitałów.

W tym miejscu podkreślenia wymaga, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie kwestia istnienia po stronie Wnioskodawcy obowiązków płatnika określonych w art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie nr 1). Niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga natomiast, czy opisany we wniosku Program stanowi program motywacyjny w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz, czy uzyskiwanie przez pracowników Wnioskodawcy świadczeń od spółki dominującej w związku z opisanym Programem powoduje po ich stronie obowiązki podatkowe. W szczególności interpretacja ta nie rozstrzyga, czy uzyskane świadczenia są przychodami pracowników, w tym przychodami z określonych źródeł przychodów oraz o momencie ich uzyskania (pytania nr 2 i 3). Kwestie te nie są bowiem decydujące dla wyjaśnienia indywidualnej sprawy Wnioskodawcy jako podmiotu niedokonującego opisanych świadczeń.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego, kontroli celno-skarbowej. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.