Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/4512-230/15/LG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-11-20
Teza: Rozpoznanie prowizji od usług faktoringowych jako importu usług i opodatkowanie wartości prowizji stawką 23%.
Słowa kluczowe: faktoring; import-import usług; kontrahent-kontrahent zagraniczny; obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatnik; stawka-stawki podatku; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 9 września 2015 r. (data wpływu 14 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania prowizji od usług faktoringowych jako importu usług i opodatkowanie wartości prowizji stawką 23% - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania prowizji od usług faktoringowych jako importu usług i opodatkowanie wartości prowizji stawką 23%.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Faktorant” lub „Wnioskodawca”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością - międzynarodową agencją pracy, której głównym zadaniem jest oferowanie w pełni wykwalifikowanych pracowników tymczasowych. Jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.

Wnioskodawca zawarł Ogólnoeuropejską Umowę Faktoringu (Pan-European Factoring Agreement, dalej: „Umowa”) ze spółką kapitałową zarejestrowaną we Francji, prowadzącą działalność gospodarczą obejmującą m.in. wykonywanie usług faktoringowych oraz zarejestrowaną we Francji dla celów podatku VAT (dalej: „Faktor”).

Faktor - czyli spółka kapitałowa zarejestrowana we Francji, prowadząca działalność gospodarczą i zarejestrowana we Francji dla celów podatku VAT, jest podatnikiem nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Zasadniczym powodem zawarcia Umowy jest umożliwienie Wnioskodawcy finansowania bieżącej działalności jego przedsiębiorstwa. Celem zawarcia Umowy jest ramowe uregulowanie kwestii przenoszenia wierzytelności i należnego wynagrodzenia z tytułu wykonywania przez Faktora na rzecz Faktoranta usług faktoringu. W oparciu o Umowę dokonywane będą liczne cesje wierzytelności (dalej: „Cesje”) oraz udostępniane będą Wnioskodawcy środki pieniężne.

Podstawą dokonywanych Cesji, a tym samym również podstawą udostępnienia środków finansowych Faktorantowi, będą umowy przelewu wierzytelności w rozumieniu art. 509-516 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121 – t.j. ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”), które w szczególności przybiorą postać nienazwanej w polskim prawie cywilnym umowy faktoringu. Na ich podstawie Faktor przyjmie zobowiązanie do zapewnienia finansowania Wnioskodawcy poprzez zapłatę ceny za nabywane od niego wierzytelności z tytułu dostarczanych przez Faktoranta towarów lub świadczonych przez Faktoranta usług oraz zobowiązanie do wykonywania określonych czynności prawnych lub faktycznych na rzecz Faktoranta, związanych z nabywanymi wierzytelnościami.

W Umowie, Faktor zobowiązał się do:

1.  przyjęcia wierzytelności przelanych przez Faktoranta,
2.  finansowania działalności przedsiębiorstwa Faktoranta, w drodze zapłaty Faktorantowi wynagrodzenia przed uzyskaniem od dłużnika faktycznej zapłaty tytułem zaspokojenia wierzytelności pierwotnie przysługujących Faktorantowi,
3.  upoważnienia Faktoranta do dochodzenia wierzytelności i przekazywania ich Faktorowi,
4.  w razie cofnięcia upoważnienia - do zarządzania wierzytelnościami i ich dochodzenia we własnym imieniu,
5.  prowadzenia na rzecz Faktorantów rachunków bieżących, na których księgowane są przesunięcia majątkowe dokonane pomiędzy stronami wynikające z realizacji Umowy,
6.  gotowości faktorskiej - gotowości do przyjęcia, w wykonaniu Umowy, oferty zawarcia jednostkowych cesji wierzytelności przedstawionych przez Faktoranta zgodnie z treścią Umowy.

W Umowie, Wnioskodawca zobowiązał się do:

1.  przelania wierzytelności na Faktora,
2.  zbycia wierzytelności wyłącznie na rzecz Faktora,
3.  niezawierania z osobami trzecimi umów, które mogłyby szkodzić interesowi Faktora wynikającemu z przyjętych wierzytelności,
4.  w przypadku, gdy raz już zbył wierzytelność względem pewnego dłużnika - do zbycia wszystkich nowych wierzytelności względem tego dłużnika Faktorowi.

Na podstawie Umowy, w przypadku gdy wierzytelność nie spełni kryteriów w niej wskazanych lub będzie nieściągalna, Faktor będzie miał możliwość przelania wierzytelności powrotnie na Faktoranta.

W odniesieniu do dłużnika Faktoranta, faktoring będzie miał charakter jawny. Oznacza to, że dłużnik zostanie poinformowany o dokonaniu przez Wnioskodawcę przelewu wierzytelności na Faktora i ewentualnego przelewu zwrotnego.

Przedmiotem przelewów będą jedynie wierzytelności spełniające określone warunki, tj. m.in.:

1.  muszą w pełni przysługiwać Faktorantowi,
2.  powinny wynikać z umów bezzwrotnej sprzedaży towarów lub usług,
3.  powinny podlegać prawu właściwemu dla siedziby Faktoranta lub prawu właściwemu, na które zgodził się Faktor po przeanalizowaniu towarzyszących okoliczności,
4.  powinny być denominowane w PLN lub innej walucie wskazanej w Umowie,
5.  powinny być udokumentowane na fakturach wydanych Faktorowi przez Faktoranta, a wystawionych wobec dłużników Faktoranta,
6.  powinny być źródłem ważnego, zgodnego z prawem, wiążącego i wykonywalnego zobowiązania do zapłaty,
7.  nie mogą podlegać wymogowi uzyskania zgody dłużnika Faktoranta na przeniesienie (przelew) takiej wierzytelności albo zgoda taka powinna zostać uzyskana przed przeniesieniem (przelaniem) wierzytelności na rzecz Faktora,
8.  nie mogą wynikać z umów z konsumentami.

W przypadku, gdy niektóre z wierzytelności nie spełnią kryteriów wymienionych w Umowie, będą przenoszone zwrotnie na Faktoranta.

W przypadku wierzytelności zabezpieczonych wekslem, aby wyodrębnić prawo wynikające z weksla, Wnioskodawca będzie zobowiązany przedłożyć Faktorowi dokument(y) weksla(i) wraz z deklaracją (ami) wekslowymi.

Z tytułu świadczonych usług, Faktor otrzyma od Wnioskodawcy wynagrodzenie na zasadach prowizyjnych, ustalone na poziomie:

1.  0,21% wartości wierzytelności nabytych w toku realizacji Umowy, nie mniej niż 50.000 EURO rocznie za okres kończący się 31 grudnia 2015 r. oraz 100.000 EURO rocznie w następnych latach - z tytułu prowizji podstawowej,
2.  średniej arytmetycznej stawki EURIBOR (w przypadku wierzytelności denominowanych w EURO)/LIBOR (w przypadku innych wierzytelności) z podstawą na poziomie 0,1% +1,2% marży rocznie - z tytułu prowizji specjalnej,
3.  25.000 EURO - z tytułu prowizji przygotowawczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dla celów podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) Wnioskodawca powinien rozpoznać wartość prowizji podstawowej, specjalnej i przygotowawczej jako import usługi faktoringu opodatkowanej wg stawki 23% VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Dla celów VAT Wnioskodawca powinien rozpoznać wartość prowizji podstawowej, specjalnej i przygotowawczej jako import usługi faktoringu opodatkowanej wg stawki 23% VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, dla celów VAT Wnioskodawca powinien rozpoznać wartość prowizji podstawowej, specjalnej i przygotowawczej jako import usługi faktoringu opodatkowanej wg stawki 23% VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl natomiast art. 8 ust. 1 Ustawy VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Ustawa VAT przewiduje zatem zasadę powszechności opodatkowania, zgodnie z którą każde świadczenie dokonywane w ramach działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Obowiązek podatkowy na gruncie VAT zasadniczo dotyczy świadczeń wykonywanych przez podmioty, które zostają uznane za podatnika VAT w stosunku do tej konkretnej czynności. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Jednocześnie, art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wskazuje, iż działalność gospodarczą dla celów określenia podatnika VAT należy interpretować szeroko i obejmuje ona wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców.

Ponadto, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju (podatnicy VAT w związku z tzw. importem usług).

W ocenie Wnioskodawcy, nie powinno budzić wątpliwości, że w odniesieniu do faktoringu, wskazanego w opisie stanu faktycznego, zarówno Faktorant, jak i Faktor będą działali w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem w charakterze podatników VAT. Faktor bowiem, w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa, w sposób zorganizowany wykonując usługi faktoringowe, będzie nabywał szereg wierzytelności w ramach Umowy, w tym wierzytelności należące do Wnioskodawcy w zamian za wynagrodzenie. Również Faktorant, uczestnicząc w transakcji faktoringu, będzie działał w zakresie prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Przenoszone wierzytelności przysługujące Faktorantowi będą związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie powinno również budzić wątpliwości, że czynności wskazane w opisie zdarzenia przyszłego związane z faktoringiem będą stanowiły świadczenie ze strony Faktora na rzecz Wnioskodawcy klasyfikowane jako usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Usługa faktoringu nie została wprawdzie zdefiniowana w polskich przepisach prawa, ale stanowi tzw. umowę nienazwaną której podstawa zawarcia znajduje się w art. 353¹ Kodeksu cywilnego statuującego zasadę tzw. swobody zawierania umów. Podstawowym warunkiem charakteryzującym uznanie usługi o charakterze finansowym za faktoring jest przelew wierzytelności. W ramach umowy faktoringu dochodzi zatem do odpłatnego przelewu wierzytelności (tj. nabycia nieuregulowanych przez dłużnika wierzytelności), jednak nie jest to zwykle jedyne świadczenie wykonywane przez faktora na rzecz faktoranta. W ramach faktoringu nabywane są wierzytelności przed otrzymaniem zapłaty od dłużnika, przez co faktoring stanowi jeden ze sposobów finansowania działalności przedsiębiorcy. Taki sposób finansowania działalności przedsiębiorstwa charakteryzuje się tym, iż świadczący (faktor) nabywa od wierzyciela (faktoranta) wierzytelności, likwidując tym samym luki finansowe oraz wykonuje na jego rzecz dodatkowe czynności wskazane w opisie zdarzenia przyszłego. Skutkiem, jaki wywołuje usługa faktoringu, jest zmiana osoby wierzyciela. Z tytułu wykonywanych czynności faktoringowych, faktor otrzymuje wynagrodzenie od wierzyciela (faktoranta), które w opisanym zdarzeniu przyszłym przyjmą postać prowizji.

Zasadniczo faktoring może występować w dwóch formach:

1.  faktoringu właściwego (bez prawa zwrotnego przeniesienia przez faktora na faktoranta),
2.  faktoringu niewłaściwego (z prawem zwrotnego przeniesienia przez faktora na faktoranta).

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, Umowa pomiędzy Faktorem a Wnioskodawcą będzie miała zasadniczo charakter ograniczonego faktoringu niewłaściwego (z tj. prawem zwrotnego przeniesienia wierzytelności przez faktora na faktoranta) w przypadku, gdy wierzytelność nie spełni kryteriów wskazanych w Umowie lub będzie nieściągalna.

Ustawa o VAT nie różnicuje jednak zasad opodatkowanie usługi faktoringu w zależności od rodzaju umowy faktoringu zawartej pomiędzy stronami, tj. czy faktor przejmuje ryzyko wypłacalności dłużnika (faktoring właściwy), czy też nie (faktoring niewłaściwy). Zatem każdy typ faktoringu (właściwy czy niewłaściwy) stanowi usługę opodatkowaną podatkiem VAT. Jak wynika m. in. wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01, dla celów podatku VAT nie powinien być inaczej traktowany przypadek, gdy wierzytelność zostaje nabyta z przejęciem ryzyka wypłacalności dłużnika, jak i bez przejęcia takiego ryzyka (faktoring właściwy i niewłaściwy), ang - „there is no valid justification for treating true factoring and quasi-factoring differente from the point of view of VAT, given that in bothcases the factor makes supplies to the lient for consideration and accordingly pursues an economie activity".

W konsekwencji, za zakwalifikowaniem czynności Faktora jako usługi objętej zakresem opodatkowania VAT przemawiają w szczególności następujące argumenty:

1.  Czynności, jakie mają zostać wykonane przez Faktora, będą stanowiły element finansowania działalności gospodarczej Faktoranta, a Faktorant odniesie bezpośrednią korzyść z tytułu działań faktoringowych, polegającą na uregulowaniu przenoszonych na Wnioskodawcę wierzytelności bez konieczności dochodzenia spłaty bezpośrednio od dłużników. Zatem Wnioskodawca dokona świadczenia, którego beneficjentem będzie Faktorant. Mając na uwadze szeroką definicję „usług” zawartą w art. 8 ust. 1 Ustawy VAT, takie świadczenie Wnioskodawcy niewątpliwie powinno zostać uznane za świadczenie usługi;
2.  Świadczenie wykonane przez Faktora będzie miało odpłatny charakter. Zapłatę ze strony Wnioskodawcy za usługę Faktora stanowić będzie prowizja. Zatem czynności Faktora stanowić będą odpłatne świadczenie usługi na rzecz Wnioskodawcy, o którym mowa w art. 5 ust. J: pkt 1 Ustawy VAT;
3.  Faktor będzie działał w zakresie wykonywanej działalności, gospodarczej, a zatem jako podatnik podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, wykonywane na podstawie Umowy przez Faktora świadczenia jako podatnika VAT powinny zostać uznane za usługę opodatkowaną podatkiem VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, zasadniczo miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Jak wynika zaś z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami podatku VAT są również osoby prawne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju. Wnioskodawca, nabywając usługi faktoringowe od Faktora, będzie działał w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem jako podatnik VAT. W konsekwencji, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług faktoringowych świadczonych przez Faktora nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce na podstawie Umowy będzie kraj siedziby nabywcy (tj. Wnioskodawcy), czyli Polska. Tym samym, to Wnioskodawca będzie, z tytułu nabycia usługi faktoringowej, zobowiązany rozpoznać podatek należny VAT, gdyż zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, będzie on działał będzie w charakterze podatnika VAT dokonującego czynności opodatkowanej. Innymi słowy, obowiązek podatkowy z tytułu VAT w związku z usługami świadczonymi na podstawie Umowy będzie spoczywał na Wnioskodawcy.

Wnioskodawca powinien zatem rozpoznać wartość usługi Faktora jako tzw. import usług. Zgodnie z treścią art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest co do zasady wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle powołanego przepisu, podstawę opodatkowania z tytułu świadczonej usługi faktoringu powinna stanowić wartość wynagrodzenia należnego Faktorowi od Wnioskodawcy z tytułu świadczonej usługi faktoringu. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, przedmiotowe wynagrodzenie ma charakter prowizyjny i składa się z prowizji podstawowej, specjalnej i przygotowawczej.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, usługi świadczone na jego rzecz przez Faktora na podstawie Umowy stanowią czynności w zakresie ściągania długów, w tym faktoringu, które na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy o VAT nie korzystają ze zwolnienia od VAT, lecz podlegają opodatkowaniu według 23% stawki tego podatku.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, dla celów VAT Wnioskodawca powinien rozpoznać wartość prowizji podstawowej, specjalnej i przygotowawczej jako import usługi faktoringu opodatkowanej wg stawki 23% VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie zaś do art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast świadczeniem usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przedmiotem wniosku jest rozpoznanie u Wnioskodawcy prowizji od usług faktoringowych jako importu usług i opodatkowanie wartości prowizji stawką 23%.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do usług każde świadczenie. W ten sposób podkreśla się powszechność opodatkowania. Tym samym, jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie podatku od towarów i usług stanowi ono usługę. Zwrócić należy także uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

W myśl art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Tak więc to strony w umowach cywilnoprawnych określają zakres czynności, które składają się na daną transakcję.

Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Należy zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze opis sprawy należy stwierdzić, że spełniony zostanie pierwszy z ww. warunków, pozwalający na uznanie czynności wykonywanych przez Faktora na rzecz Faktoranta - Wnioskodawcy za świadczenie usług. Wnioskodawca odniesie bezpośrednią korzyść z tytułu działań faktoringowych, polegającą na uregulowaniu przenoszonych na Faktora wierzytelności bez konieczności dochodzenia spłaty bezpośrednio od dłużników. Zatem Faktor dokona świadczenia, którego beneficjentem będzie Wnioskodawca.

W przedmiotowej sprawie spełniona zostanie także druga przesłanka, aby łączącą strony relację uznać za odpłatne świadczenie usługi, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy. Bowiem świadczenie wykonane przez Faktora będzie miało charakter odpłatny. Zapłatę ze strony Wnioskodawcy za usługę Faktora stanowić będzie prowizja.

Zatem, w niniejszej sprawie będziemy mieli do czynienia z umową zawartą pomiędzy Wnioskodawcą (Faktorantem) a Faktorem, w wyniku której Faktor świadczyć będzie na jego rzecz usługę faktoringu, w zamian za co otrzymywać będzie określone wynagrodzenie.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawca nabywać będzie od Spółki francuskiej (Faktora) usługę (usługę faktoringu) zdefiniowaną w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objęcia przedmiotowych usług zakresem działania ustawy o VAT, tj. opodatkowanie usług podatkiem od towarów i usług, jest prawidłowe.

W tym miejscu należy podkreślić, że art. 5 ustawy nie jest klasycznym katalogiem czynności będących przedmiotem opodatkowania, czyli zdarzeń lub sytuacji których zaistnienie wiąże się z wystąpieniem określonych obowiązków prawnopodatkowych w zakresie podatku od towarów i usług, lecz jest katalogiem czynności, które są opodatkowane w Polsce, czyli od których należy rozliczyć podatek należny (lub w przypadku zwolnienia – zastosować zwolnienie). Różnica sprowadza się do tego, że przedmiotem opodatkowania VAT są wszelkie zdarzenia i sytuacje, z którymi przepisy podatkowe wiążą określone skutki, zaś opodatkowaniu podlegają jedynie niektóre z nich.

Zatem w przedmiotowej sprawie należy w pierwszej kolejności ustalić miejsce świadczenia nabywanej usługi faktoringu. Bowiem w przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca spełnia definicję podatnika, wskazaną w cytowanym powyżej art. 28a ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Po dokonaniu analizy informacji przedstawionych w opisie sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia nie będą miały zastosowania, zatem miejsce świadczenia usługi faktoringu, ustalane będzie na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie.

Reasumując, miejscem świadczenia – a tym samym miejscem opodatkowania – usługi faktoringu świadczonej przez Faktora na rzecz Wnioskodawcy, stosownie do treści art. 28b ust. 1 ustawy, będzie miejsce w którym usługobiorca posiada siedzibę, a zatem Polska.

Tym samym Wnioskodawca prawidłowo wskazał, że miejscem opodatkowania usług faktoringu będzie terytorium kraju, tj. Polska.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, bywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4;

Z przypadkiem importu usług wiąże się co do zasady obowiązek rozliczenia podatku przez nabywcę usługi. Tego rodzaju mechanizm (określany odwróconym mechanizmem poboru, ang. reverse charge) jest wprowadzony w celu uproszczenia rozliczeń podatkowych.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca jako podatnik o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, zobowiązany będzie do rozpoznania obowiązku podatkowego i naliczenia podatku VAT z tytułu importu usługi nabywanej od Spółki francuskiej (Faktora) nieposiadającej siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca działalności gospodarczej na terytorium kraju, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium Polski.

W świetle powyższego Wnioskodawca prawidłowo określił, że będzie rozpoznawał import usług z tytułu nabywanych usług faktoringowych.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 38, 39, 40, 41 ustawy, zwalnia się od podatku:

*   usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;
*   usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;
*   usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług;
*   usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr 131, poz. 763), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

W myśl przepisu art. 43 ust. 15 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Z powyżej cytowanego przepisu wynika, że ustawodawca w katalogu usług do których nie stosuje się zwolnienia od podatku wymienił czynności ściągania długów, w tym faktoringu.

Należy zauważyć, że wskazane wyżej wyłączenie usług ściągania długów i faktoringu ze zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodne jest z przepisem art. 13B (1) (d) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. Urz. WE L Nr 145, str. 1 ze zm.), obowiązującej do 31 grudnia 2006 r. Stosownie bowiem do ww. przepisu Państwa Członkowskie zwalniają transakcje, nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom transakcje, łącznie z negocjacjami, dotyczące depozytu i bieżących rachunków, płatności, transferów, długów, czeków i papierów wartościowych, z wyjątkiem jednakże odzyskiwania długów i faktoringu.

Ponadto, zgodnie z treścią przepisu art. 135 (1) (d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), która weszła w życie 1 stycznia 2007 r., państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Dla rozstrzygnięcia w jaki sposób winna być opodatkowana usługa faktoringowa, należy zdefiniować jej charakter na gruncie ustawy.

Zgodnie z art. 5a ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W katalogu usług, w odniesieniu do których nie stosuje się zwolnienia od podatku o którym mowa powyżej, wymieniono m.in. usługi ściągania długów oraz faktoringu, przy czym nie wskazano symbolu PKWiU identyfikującego usługi zawierające się w tej kategorii.

Tym samym, w badanym przypadku ostatecznie o wysokości stawki (23% czy zwolnienie) zadecyduje nie klasyfikacja statystyczna a rzeczywisty charakter usługi.

Usługi faktoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Podstawowym (ale nie jedynym) warunkiem jaki musi być spełniony by usługa pośrednictwa finansowego była uznana za faktoring, jest przelew wierzytelności.

Podkreślić trzeba, że faktoring nie jest samym tylko przelewem wierzytelności. Co prawda w ramach umowy faktoringu dochodzi do przelewu – a częściej przelewu powierniczego wierzytelności – jednak nie jest to jedyna usługa wykonywana przez faktora na rzecz faktoranta.

Ważnym jest to, że w ramach faktoringu nabywane są wierzytelności przed otrzymaniem zapłaty od dłużnika, przez co faktoring stanowi jeden ze sposobów finansowania działalności przedsiębiorcy.

Można zatem stwierdzić, że taki sposób finansowania działalności przedsiębiorstwa charakteryzuje się tym, że świadczący (faktor) kupuje od wierzyciela (faktoranta) wierzytelności likwidując tym samym luki finansowe oraz wykonuje na jego rzecz dodatkowe usługi.

Podkreślenia wymaga, że skutkiem jaki wywołuje umowa faktoringu jest zmiana osoby wierzyciela. Zmiana ta dokonywana jest w oparciu o przepisy zawarte w Kodeksie cywilnym, w księdze trzeciej, Tytule IX, Dziale 1 – Zmiana wierzyciela. Zgodnie z art. 509 Kodeksu cywilnego wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu lub właściwości zobowiązania. Umowa faktoringu niezależnie od wyżej wskazanego skutku jaki wywołuje, tj. zmiany osoby wierzyciela, może powodować także powstanie po stronie świadczącego ją podmiotu także inne skutki, np. zobowiązanie do zapewnienia drugiej stronie umowy finansowania. Umowa ta może zawierać zatem także elementy charakterystyczne dla innych stosunków prawnych, np. umowy pożyczki, kredytu.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Faktoring może występować w różnych formach:

*   faktoringu właściwego (bez prawa regresu faktora wobec faktoranta);
*   faktoringu niewłaściwego (z prawem regresu faktora wobec faktoranta);
*   faktoringu mieszanego (z podziałem ryzyka niewypłacalności dłużnika pomiędzy faktorem i faktorantem).

Bez względu na to w jakiej formie usługa faktoringu jest realizowana, świadczenie takie – zgodnie z treścią art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy – nie może korzystać ze zwolnienia od podatku.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że nabywana przez Wnioskodawcę usługa faktoringowa nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy, lecz podlegała będzie opodatkowaniu podstawową stawką podatku w wysokości 23%.

Zatem Wnioskodawca prawidłowo we własnym stanowisku odniósł się do opodatkowania stawką 23% nabywanych usług faktoringu.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Wskazana wyżej dyspozycja określa zasadę ogólną odnoszącą się do podstawy opodatkowania.

Definicja podstawy opodatkowania zawarta w art. 29a ust. 1 nie odwołuje się do pojęcia obrotu. W związku z powyższym, można więc uznać, że pojęcie zapłaty użyte w art. 29a ust. 1 ustawy, to należność za daną czynność.

W sprawie Wnioskodawca usługodawca otrzyma od Wnioskodawcy wynagrodzenie na zasadach prowizyjnych.

Podstawa opodatkowania jest to wartościowe lub ilościowe ujęcie przedmiotu podatku. W przypadku ustawy o VAT podstawa opodatkowania w odniesieniu do czynności odpłatnych to, co do zasady, kwota należna z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług. Inaczej mówiąc podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej w związku z dostarczonym towarem lub wyświadczoną usługą.

Zatem całość świadczenia należnego (wynagrodzenia) dla usługodawcy (Faktora) od Wnioskodawcy (Faktoranta) jest równe z zapłatą za te świadczenie i wartość wynagrodzenia stanowi podstawę opodatkowania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w części określenia podstawy opodatkowania jest prawidłowe.

Reasumując: oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy zostaje ono uznane za prawidłowe.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast w części dotyczącej podatku od czynności cywilno-prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.