Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.758.2020.1.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-29
Teza: Możliwość zastosowania zwolnienia z podatku VAT do świadczonych usług najmu lokali mieszkalnych podmiotom gospodarczym, które zakwaterują w nich swoich pracowników
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; najem; pracownik; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 36

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2020 r. (data wpływu za pomocą platformy ePUAP 11 grudnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług do świadczonych usług najmu Lokali mieszkalnych podmiotom gospodarczym, które zakwaterują w nich swoich pracowników - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług do świadczonych usług najmu Lokali mieszkalnych Podmiotom gospodarczym, które zakwaterują w nich swoich pracowników.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

\[…\]Sp. z o.o. \[Wnioskodawca lub Spółka\], jest czynnym podatnikiem VAT i właścicielem położonego w \[…\] budynku mieszkalnego składającego się z kilkuset lokali mieszkalnych \[Budynek\]. Budynek ten sklasyfikowany jest jako budynek mieszkalny stałego zamieszkania w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Przedmiotowy Budynek Spółka wykorzystuje do działalności gospodarczej polegającej na wynajmie lokali mieszkalnych \[Lokale\] na własny rachunek.

Lokale są wynajmowane przede wszystkim osobom fizycznym, które wykorzystują je do zaspokojenia swoich potrzeb mieszkaniowych. Co do zasady jest to najem długoterminowy, mogą jednak wystąpić przypadki, w których z przyczyn losowych umowy najmu zostaną rozwiązane przed terminem ich zakończenia.

Ponadto, z uwagi na zapotrzebowanie powstałe na rynku mieszkaniowym, Spółka wynajmuje/ będzie wynajmować Lokale podmiotom gospodarczym tj. osobom prawnym (spółkom, stowarzyszeniom, fundacjom), spółkom osobowym lub osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą \[dalej łącznie jako: Podmioty gospodarcze lub Podmioty\], w celu zakwaterowania w nich przez te Podmioty swoich pracowników lub osób współpracujących z Podmiotami (tj. osób które w sensie prawnym nie są pracownikami, gdyż są zaangażowane na podstawie umów cywilnoprawnych). \[pracownicy\].

Umowy w zakresie świadczenia usług najmu Lokali na rzecz Podmiotów gospodarczych celem zakwaterowania w nich ich pracowników będą zawierały dodatkowe zastrzeżenia w zakresie wynajmu Lokali, w odróżnieniu od standardowych umów najmu zawieranych przez Spółkę.

Spółka w umowach najmu Lokali z Podmiotami gospodarczymi, które chcą zakwaterować w Lokalach swoich pracowników:

1.  zastrzega/będzie zastrzegać, iż Lokale mogą być przeznaczone wyłącznie dla potrzeb mieszkaniowych - na cele zakwaterowania jako główne miejsce pobytu pracowników tych Podmiotów;
2.  dołączać będzie załącznik stanowiący integralną część umowy najmu, zawierający oświadczenie Spółki/Podmiotu gospodarczego o wykorzystywaniu Lokalu przez ostatecznego najemcę (tj. pracownika) wyłącznie dla potrzeb mieszkaniowych - na cele zakwaterowania jako głównego miejsca pobytu;
3.  zawiera/będzie zawierać postanowienie, iż na podstawie zawartych umów najmu Podmioty gospodarcze nie są/nie będą uprawnione do wykorzystywania Lokali do celów innych niż cele mieszkaniowe ich pracowników.

W konsekwencji, Spółka w przypadku wynajmowania Lokali Podmiotom celem zakwaterowania w nich ich pracowników będzie dokonywać weryfikacji faktycznego sposobu wykorzystania Lokali, tj. w szczególności tego, że są/będą one wykorzystywane w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych.

Oprócz usług wskazanych wyżej, Spółka świadczy również usługi wynajmu Lokalu na rzecz Podmiotów gospodarczych wykorzystywanych przez te Podmioty na różne cele, tj. na cele inne aniżeli wyłącznie zakwaterowanie swoich pracowników, w tym m.in. na potrzeby krótkotrwałego pobytu pracowników lub współpracowników w związku z udziałem w szkoleniach, konferencjach itp. Umowy z tymi Podmiotami będą długoterminowe i będą zawierane standardowo na okres nie krótszy niż rok i będą zawierały inne zapisy niż umowy dla usług będących przedmiotem niniejszego wniosku. Kwestia ta nie jest jednak przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej są wyłącznie opisane powyżej, świadczone przez Spółkę usługi najmu Lokali w Budynku na rzecz Podmiotów gospodarczych wykorzystywanych przez te Podmioty celem zakwaterowania ich pracowników.

Usługi świadczone przez Spółkę są klasyfikowane w PKWiU 2015 (zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676 z późn. zm.) w grupowaniu PKWiU 68.20.11.0 tj. Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi najmu, które polegają na wynajmowaniu Lokali Podmiotom gospodarczym, wyłącznie na cele mieszkaniowe ich pracowników, korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług \[dalej: VAT\] określonego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca uważa, że świadczone przez Spółkę usługi najmu, które polegają na wynajmowaniu Lokali Podmiotom gospodarczym, wyłącznie na cele mieszkaniowe ich pracowników, korzystają ze zwolnienia z podatku VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 8 ust. 1 ustawy o VAT uregulowano pojęcie świadczenia usług, zgodnie z którym przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W świetle powyższych definicji, bezspornym jest, że czynności udostępnienia przez Spółkę Lokali w celu świadczenia usług najmu w Budynku za wynagrodzeniem, wypełniają określoną w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definicję świadczenia usług, która na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Stawka podatku wynosi 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ustawy o VAT. Z kolei art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, stanowi że zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Jednocześnie, z art. 43 ust. 20 ustawy o VAT wynika, że ww. zwolnienie nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy, tj. do usług związanych z zakwaterowaniem sklasyfikowanych w grupowaniu 55 PKWiU.

Z powyższego wynika, aby usługi najmu były objęte zwolnieniem, konieczne jest łączne spełnienie trzech przesłanek:

1.  usługi najmu muszą być świadczone na własny rachunek podatnika,
2.  przedmiotem najmu musi być nieruchomość o charakterze mieszkalnym,
3.  najem musi być realizowany wyłącznie w celach mieszkaniowych.

Zdaniem Spółki, w opisanym przez nią stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację wszystkie wskazane powyżej przesłanek będą spełnione.

Jak bowiem wskazano, Spółka wynajmuje/będzie wynajmowała Lokale na własny rachunek zaś same Lokale jak i Budynek, w którym się znajdują są nieruchomościami o charakterze mieszkalnym. Tym samym za spełnione należy uznać dwie pierwsze ze wskazanych przesłanek.

W analizowanym przypadku, zdaniem Spółki, spełniona jest również trzecia ze wskazanych przesłanek, tj. realizacja najmu wyłącznie w celach mieszkaniowych. Jak Spółka wskazała w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku o interpretację, Lokale są/będą wynajmowane na rzecz Podmiotów gospodarczych wyłącznie na cele zakwaterowania jako głównego miejsca pobytu pracowników tych Podmiotów.

Należy więc uznać, że Podmiot gospodarczy poprzez Lokal będący przedmiotem najmu zaspokaja /będzie zaspokajać potrzeby mieszkaniowe swoich pracowników. Sens wynajmu Lokali przez Podmiot gospodarczy stanowi wyłącznie zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych jego pracowników. Powyższe wypełnia zdaniem Spółki przesłankę w zakresie realizacji najmu wyłącznie w celach mieszkaniowych.

Okoliczności tej, w ocenie Spółki, nie zmienia fakt, że najemcą jest/będzie podmiot gospodarczy, który ze swej istoty nie posiada potrzeb mieszkaniowych, nie zaś osoba fizyczna (która to, jak przyjęte jest zwyczajowo posiada potrzeby mieszkaniowe). Istotne w tym zakresie jest przeznaczenie lokalu mieszkalnego na cel mieszkaniowy, a w niniejszej sprawie Lokal wynajmowany jest Podmiotom gospodarczym z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe ich pracowników. Tym samym, w ocenie Spółki, wynajem Lokali Podmiotom, celem zakwaterowania w nich pracowników/współpracowników tych Podmiotów, realizuje cel mieszkaniowy.

Również organy podatkowe w licznych interpretacjach indywidualnych akceptują, że najem na rzecz spółki, w sytuacji, kiedy w lokalu zamieszkują pracownicy tejże spółki spełnia cele mieszkaniowe tychże pracowników (tak np. w indywidualnych interpretacjach podatkowych nr 0114-KDIP1- 1.4012.261.2019.2.KOM z 12 lipca 2019 r., nr 0115-KDIT1-1.4012.327.2019.1.IK z 15 lipca 2019 r. oraz nr 0114-KDIP1-1.4012.269.2019.2.EW z 1 sierpnia 2019 r.).

Spółka jednocześnie zaznacza, że w jej ocenie zaprezentowany stan faktyczny/zdarzenie przyszłe nie odbiega od publikowanych w ostatnim czasie interpretacji indywidualnych, w których organ twierdził, że wynajem lokalu mieszkalnego na rzecz spółki celem zakwaterowania przez nią pracowników, realizuje cel mieszkaniowy najmu i w konsekwencji podlega zwolnieniu z VAT.

Tytułem przykładu Spółka może wskazać interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0113-KDIPT1-2.4012.282.2020.1.KW z 4 czerwca 2020 r., w której stwierdzono że „usługa najmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy. Podatnik podatku VAT będzie mógł zatem skorzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi, jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona nieruchomości mieszkalnej i nieruchomość ta może być wykorzystana przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych.

Mając zatem na uwadze powyższe w świetle przedstawionych okoliczności za spełnione należy uznać wyżej opisane przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Wnioskodawca bowiem wynajmuje nieruchomości o charakterze mieszkalnych firmom, które następnie udostępniają je swoim pracownikom wyłącznie w celach mieszkaniowych (warunek ten wynika wprost z zapisów umowy najmu). Jak wskazał Zainteresowany - najem ma charakter ciągły i jest prowadzony na własny rachunek.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy świadczone przez Wnioskodawcę usługi najmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na rzecz przedsiębiorcy z przeznaczeniem tej nieruchomości wyłącznie na cele mieszkaniowe jego pracowników, będą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy”.

Podobnie, w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0112-KDIL4.4012.235.2019.2.TKU z 2 sierpnia 2019 r., wskazano, że „Dla zastosowania zwolnienia nie będzie miał znaczenia rodzaj i forma prawna zarówno podmiotu wynajmującego, jak i najemcy. Istotny jest cel, na jaki lokal będzie wynajmowany przez Wnioskodawcę, a w rozpatrywanej sprawie - jak wynika z treści wniosku - Zainteresowany rozpoczął wynajem lokalu mieszkalnego, będącego jego towarem handlowym, na cele mieszkalne pracowników Firmy X, którego najemca jest zobowiązany do używania lokalu zgodnie z jego przeznaczeniem, czyli na cele mieszkalne. Najemca lokalu bez zgody wynajmującego nie może dokonać żadnych czynności, które naruszałyby funkcjonalność lub konstrukcję budynku”.

Zdaniem Spółki, w przywołanych interpretacjach kluczowe znaczenie dla uznania, iż najem lokalu mieszkalnego będzie zwolniony z VAT jest zastrzeżenie, iż lokal mieszkalny może być wykorzystany wyłącznie w celach mieszkalnych, a najemca jest zobowiązany do korzystania z lokalu wyłącznie zgodnie z jego przeznaczeniem.

Spółka pragnie podkreślić, że w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację ma/będzie miało miejsce zastrzeżenie co do sposobu wykorzystania lokalu wyłącznie na cele mieszkalne. Jak bowiem wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Lokale wynajmowane na rzecz Podmiotów gospodarczych mogą/będą mogły zostać wykorzystane przez te Podmioty wyłącznie dla potrzeb mieszkaniowych - na cele zakwaterowania jako głównego miejsca pobytu ich pracowników/współpracowników.

Oświadczenie w tym zakresie jest/ będzie stanowiło integralny załącznik do zawieranych z Podmiotami gospodarczymi umów najmu. Tym samym Spółka jest w stanie zweryfikować w jaki sposób Lokal jest/będzie wykorzystywany, tj. w szczególności to że jest/będzie on wykorzystywany wyłącznie w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, wynajem Lokali Podmiotom, na okresy nie krótsze niż rok, celem zakwaterowania w nich pracowników tych Podmiotów, realizuje cel mieszkaniowy i tym samym skutkuje możliwością zastosowania do świadczonych przez Spółkę usług najmu Lokali na rzecz Podmiotów gospodarczych zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Dodatkowo poniżej Spółka przedstawia fragmenty uzasadnień przykładowych interpretacji, w których Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdza, że najem mieszkaniowy na rzecz podmiotu gospodarczego, który poprzez lokal będący przedmiotem najmu zaspokaja potrzeby mieszkaniowe swoich pracowników jest zwolniony z podatku VAT na postawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 26 maja 2020 r. o nr 0113-KDIPT1-3.4012.287.2020.1.JM uznał, iż: „Tak więc, w przypadku najmu lokalu mieszkalnego przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu gospodarczego (firmy) z przeznaczeniem wyłącznie na cele mieszkaniowe pracowników, zastosowanie znajduje/znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT”.

Podobnie wypowiedział się również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 8 maja 2020 r. o nr 0113-KDIPT1-2.4012.161.2020.2.KW, w której stwierdził, że: „Dla zastosowania bowiem ww. zwolnienia nie ma znaczenia rodzaj i forma prawna zarówno podmiotu wynajmującego, jak i najemcy. Istotny jest cel, na jaki nieruchomość jest podnajmowana przez Zainteresowanego Spółce z o.o. oraz osobie fizycznej. W rozpatrywanej sprawie - jak wskazał Wnioskodawca - zarówno lokal mieszkalny, jak i dom (wynajęte przez Wnioskodawcę celem dalszego najmu) Zainteresowany udostępnia wyłącznie na cele mieszkaniowe pracownikom Spółki z o.o. (w przypadku lokalu mieszkalnego) oraz osobie fizycznej (w przypadku domu).

Mając zatem na względzie powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca dla świadczonych usług najmu lokalu mieszkalnego wyłącznie na cele mieszkaniowe pracowników Spółki z o.o. oraz najmu domu wyłącznie na cele mieszkaniowe osoby fizycznej, może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy”.

Wnioskodawca zaznacza, że w podobnym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wydana została interpretacja indywidualna na rzecz innej spółki z grupy Wnioskodawcy, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził możliwość zastosowania zwolnienia z VAT usługi wynajmu lokali mieszkalnych Podmiotom gospodarczym na cele mieszkaniowe dla swoich pracowników (interpretacja indywidualna z 3 listopada 2020 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.558.2020.2.EW).

Końcowo, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w jego ocenie, ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT powinien korzystać zarówno najem na rzecz Podmiotów gospodarczych, które udostępniają Lokale swoim pracownikom, jak i swoim współpracownikom, a więc osobom, które współpracują z tymi Podmiotami w oparciu o umowy cywilnoprawne. W tym zakresie, forma zatrudnienia/współpracy nie powinna mieć wpływu dla możliwości stosowania przedmiotowego zwolnienia z VAT.

Reasumując, biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki uzasadnione jest jej stanowisko, iż wynajmując Lokale na rzecz Podmiotów gospodarczych, najem na rzecz Podmiotów jest/ będzie dokonywany w celach mieszkaniowych w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji, najem Lokali Spółki na rzecz Podmiotów gospodarczych, celem udostępniania Lokali pracownikom/współpracownikom tych Podmiotów powinien podlegać zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Z kolei, przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 146aa ust. 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;
3.  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;
4.  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ww. ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1.  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2.  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Zgodnie art. 146aa ust. 2, Minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku następującego po roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 3 w przypadku wystąpienia przesłanek, o których mowa w ust. 1a, termin, o którym mowa w ust. 2, przedłuża się do dnia 31 października roku następującego po roku, w którym są spełnione warunki, o których mowa w ust. 1a.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zwolnienie, które znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT stanowi implementację z art. 135 ust. 1 lit. l Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 z późn. zm.). Przepis powyższy stanowi, że Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: „(…) dzierżawę i wynajem nieruchomości”.

Krajowe ustawodawstwo stanowi o zwolnieniu z opodatkowania usługi najmu pod warunkiem jego mieszkaniowego przeznaczenia.

Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy (w pozycji nr 163 tego załącznika, stanowiącego wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości – obecnie 8%, znajdują się usługi związane z zakwaterowaniem, oznaczone symbolem PKWiU 55).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy.

Powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym, co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,

*   charakter mieszkalny nieruchomości,

*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy może skorzystać ze zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy dla świadczonych usług najmu wyłącznie na cele mieszkaniowe na rzecz Podmiotów gospodarczych, które udostępniają/będą udostępniały lokale swoim pracownikom.

Należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia, określoną w art. 15 ust. 2 ustawy, definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i właścicielem budynku mieszkalnego składającego się z kilkuset lokali mieszkalnych. Budynek ten sklasyfikowany jest jako budynek mieszkalny stałego zamieszkania w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Przedmiotowy Budynek Spółka wykorzystuje do działalności gospodarczej polegającej na wynajmie Lokali mieszkalnych na własny rachunek.

Lokale są wynajmowane przede wszystkim osobom fizycznym, które wykorzystują je do zaspokojenia swoich potrzeb mieszkaniowych. Co do zasady jest to najem długoterminowy, mogą jednak wystąpić przypadki, w których z przyczyn losowych umowy najmu zostaną rozwiązane przed terminem ich zakończenia.

Z uwagi na zapotrzebowanie powstałe na rynku mieszkaniowym, Spółka wynajmuje/będzie wynajmować Lokale Podmiotom gospodarczym, tj. osobom prawnym (spółkom, stowarzyszeniom, fundacjom), spółkom osobowym lub osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą, w celu zakwaterowania w nich przez te Podmioty swoich pracowników lub osób współpracujących z Podmiotami (tj. osób które w sensie prawnym nie są pracownikami, gdyż są zaangażowane na podstawie umów cywilnoprawnych).

Umowy w zakresie świadczenia usług najmu Lokali na rzecz Podmiotów gospodarczych celem zakwaterowania w nich ich pracowników będą zawierały dodatkowe zastrzeżenia w zakresie wynajmu Lokali, w odróżnieniu od standardowych umów najmu zawieranych przez Spółkę.

Spółka w umowach najmu Lokali z Podmiotami gospodarczymi, które chcą zakwaterować w Lokalach swoich pracowników:

1.  zastrzega/będzie zastrzegać, iż Lokale mogą być przeznaczone wyłącznie dla potrzeb mieszkaniowych - na cele zakwaterowania jako główne miejsce pobytu pracowników tych Podmiotów;
2.  dołączać będzie załącznik stanowiący integralną część umowy najmu, zawierający oświadczenie Spółki/Podmiotu gospodarczego o wykorzystywaniu Lokalu przez ostatecznego najemcę (tj. pracownika) wyłącznie dla potrzeb mieszkaniowych - na cele zakwaterowania jako głównego miejsca pobytu;
3.  zawiera/będzie zawierać postanowienie, iż na podstawie zawartych umów najmu Podmioty gospodarcze nie są / nie będą uprawnione do wykorzystywania Lokali do celów innych niż cele mieszkaniowe ich pracowników.

W konsekwencji, Spółka w przypadku wynajmowania Lokali Podmiotom celem zakwaterowania w nich ich pracowników będzie dokonywać weryfikacji faktycznego sposobu wykorzystania Lokali, tj. w szczególności tego, że są/będą one wykorzystywane w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych.

Usługi świadczone przez Spółkę są klasyfikowane w PKWiU 2015 w grupowaniu PKWiU 68.20.11.0, tj. „Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi”.

Przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej są wyłącznie świadczone przez Spółkę usługi najmu Lokali w Budynku na rzecz Podmiotów gospodarczych wykorzystywanych przez te Podmioty celem zakwaterowania w nich ich pracowników.

Wątpliwości Wnioskodawcy w niniejszej sprawie dotyczą wskazania, czy wynajmując Lokale mieszkalne Podmiotom gospodarczym, które zakwaterują w nich swoich pracowników realizujących w tych Lokalach cel mieszkaniowy, może do nich zastosować stawkę VAT zwolnioną, o której mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Na gruncie podatku od towarów i usług najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Usługa najmu nieruchomości korzysta ze zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, pod warunkiem łącznego spełnienia przesłanek co do podmiotu, przedmiotu i celu takiej umowy. Podatnik podatku VAT będzie mógł, zatem skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. usługi, jeśli umowa najmu w swojej treści zawiera między innymi postanowienia, z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika, że dotyczy ona lokalu mieszkalnego i lokal ten może być wykorzystany przez najemcę tylko w celach mieszkaniowych.

W niniejszej sprawie, jak wynika z wniosku, przedmiotem umowy najmu będą Lokale mieszkalne, a jego najemcy (Podmioty gospodarcze) będzie wykorzystywać Lokale na cele mieszkaniowe swoich pracowników realizujących w tych lokalach cel mieszkaniowy.

W tej sytuacji, w przedstawionych okolicznościach sprawy, za spełnione należy uznać wyżej opisane przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług. Tak więc Wnioskodawca dla usługi wynajmu Lokali mieszkalnych Podmiotom gospodarczym, które zakwaterują w nich swoich pracowników realizujących w tych lokalach cel mieszkaniowy, sklasyfikowanej przez Wnioskodawcę w PKWiU 68.20.11.0 jako „Wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami mieszkalnymi własnymi lub dzierżawionymi”, ma/będzie miał możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Końcowo należy podkreślić, że tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie, z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano na podstawie grupowania PKWiU wskazanego przez Wnioskodawcę we wniosku.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \[…\], w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd Administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą.