Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1189/11/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-12-20
Teza: Czy naliczony i wpłacony do Urzędu podatek akcyzowy stanowi koszt uzyskania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: akcyza; koszt-koszty uzyskania przychodów; oświadczenia; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 września 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 23 września 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku akcyzowego - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku akcyzowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 03 stycznia 2011 r. nastąpiło połączenie Spółki (jako spółki przejmującej) ze Spółką E (jako spółką przejmowaną). Połączenie odbyło się w trybie art. 492 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Spółka składa niniejszy wniosek w zakresie zdarzenia jakie miało miejsce w Spółce E. Spółka E prowadziła swą podstawową działalność gospodarczą w zakresie handlu paliwami oraz wyposażeniem infrastruktury kolejowej. W swojej działalności zajmowała się również pośrednictwem w sprzedaży oleju opałowego. Zgodnie z art. 89 ust. 5 i ust. 14 ustawy z dnia 06 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011, Nr 108, poz. 626 ze zm.), Spółka E przygotowywała i przesyłała miesięczne zestawienia oświadczeń o przeznaczeniu sprzedawanego oleju opałowego do Urzędu Celnego. W tym przypadku Spółka E nie jest podatnikiem podatku akcyzowego. Jednakże art. 89 ust. 16 ustawy o podatku akcyzowym stanowi, iż w przypadku niespełnienia warunków określonych w ust. 5 - 15 stosuje się stawkę akcyzy określoną w ust. 4 pkt 1.

W miesiącu lutym 2010 r. Spółka spóźniła się ze złożeniem zestawienia oświadczeń o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego za sprzedaż dokonaną w styczniu. W związku z tą sytuacją Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za okres rozliczeniowy styczeń 2010 r. W toku postępowania ustalono, że uwzględniając przepis art. 10 ust.9 ustawy o podatku akcyzowym, dla transakcji, dla których faktury zostały wystawione w miesiącu lutym 2010 r. nie powstał obowiązek w podatku akcyzowym w miesiącu styczniu. Dla pozostałych transakcji, dla których wystawiono faktury w styczniu, obowiązek podatkowy powstał za miesiąc styczeń 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego określił wysokość zobowiązania podatkowego za okres rozliczeniowy styczeń 2010 r. w kwocie 195.049,00 zł. Spółka E złożyła odwołanie do Izby Celnej, która podtrzymała decyzję Urzędu Celnego.

W miesiącu czerwcu Spółka złożyła deklarację podatku akcyzowego i zapłaciła 98.478,00 zł podatku akcyzowego za transakcje dokonane w styczniu, dla których faktury wystawiono w lutym, gdyż te nie były przedmiotem postępowania podatkowego, jednak ze względu na nieterminowe złożenie zestawiania oświadczeń, zastosowanie znalazł art. 89 ust. 16 ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie z decyzją 06 września 2010 r. Dyrektora Izby Celnej Spółka E zapłaciła 14 września 2010 r. podatek akcyzowy za okres rozliczeniowy styczeń 2010 r. w kwocie 195.049,00 zł. Przedmiotowy podatek akcyzowy nie stanowił elementu ceny sprzedaży oleju opałowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy naliczony i wpłacony do Urzędu podatek akcyzowy stanowi koszt uzyskania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Stosownie natomiast do art. 16 ust. 1 pkt 47 ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku nieobjętych zwolnieniem od podatku akcyzowego ubytków wyrobów akcyzowych oraz podatku akcyzowego od tych ubytków.

Zatem, warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest:

1.  istnienie pomiędzy nim a osiągnięciem przychodu związku przyczynowo - skutkowego, czyli wykazanie, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub służy zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów,
2.  istnienie przesłanek aby poniesiony wydatek wpływał na zachowanie lub zabezpieczenie istniejącego źródła przychodów.

Ponadto, zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od tego, czy nie znajduje się on w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop, tj. w grupie wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza więc, że podatnik może zaliczyć w ciężar kosztów podatkowych wszelkie faktycznie poniesione wydatki, które mają lub mogą mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, z wyłączeniem wydatków wskazanych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Koszt poniesiony w celu osiągnięcia przychodów to wydatek racjonalnie i gospodarczo uzasadniony, pozostający w związku przyczynowo - skutkowym albo gospodarczym z przychodem z danego źródła lub źródłem przychodu. Odnosząc się do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, należy stwierdzić, że prowadząc działalność Spółka E korzystała ze zwolnienia z podatku akcyzowego na podstawie ww. przepisów o podatku akcyzowym, jednakże w momencie niespełnienia określonych przepisami warunków miała obowiązek zapłaty podatku akcyzowego do właściwego urzędu celnego.

Obowiązek zapłaty podatku akcyzowego, w określonych okolicznościach, został zatem na podatników (Spółkę E) nałożony ustawowo. Spółka E, realizując obowiązki ustawowe, dokonała wpłaty odpowiednich kwot podatku akcyzowego. Nie można więc mówić tu o jakiejkolwiek sankcyjnej, czy też karnej roli tego podatku, gdyż został on zapłacony, w przewidzianych przepisami prawa przypadkach.

Jednocześnie należy wskazać, że zapłata podatku akcyzowego wiązała się bezpośrednio z dokonaną wcześniej sprzedażą oleju opałowego przez Spółkę E. W związku z tą sprzedażą Spółka E wykazała przychód do opodatkowania. Fakt późniejszej zapłaty podatku akcyzowego od dokonanej sprzedaży oleju, stanowiącego element kosztu, pozostaje tu bez wpływu na prawo zaliczenia tego wydatku w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy:

*   podatek akcyzowy zapłacony przez Spółkę nie został wymieniony w art. 16 ust 1 ustawy o pdop, stanowiącym katalog wydatków nie zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów,
*   zapłacony podatek akcyzowy wiązał się bezpośrednio ze sprzedażą oleju opałowego, z tytułu którego Spółka rozpoznała przychód.

Uwzględniając powyższe zapłacony przez Spółkę E podatek akcyzowy powinien stanowić koszty uzyskania przychodów na gruncie ustawy o pdop.

Wnioskodawca pragnie ponadto poinformować, że w odniesieniu do takiego samego stanu faktycznego jak wskazany w niniejszym wniosku, Spółka E uzyskała już interpretację wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 10 stycznia 2011 r. Znak: IBPBI/2/423-1399/10/PK. We wspomnianej interpretacji organ podatkowy uznał, że stanowisko Spółki E, przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych za nieprawidłowe. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził w wydanej interpretacji, iż zapłacony przez Spółkę podatek akcyzowy nie spełnia warunku wydatku poniesionego w celu uzyskania przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop.

Interpretacja ta nie została zmieniona lub uchylona w trybie przewidzianym odpowiednimi przepisami. Jednocześnie należy podkreślić, że zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2010 r., Sygn. akt II FSK 1734/08, gdzie Sąd stwierdził „Brak jest zatem podstawy prawnej uprawniającej Ministra Finansów do odmowy wydania interpretacji tylko z tego względu, iż wcześniej (\`(...)\`) podatnik interpretację co do takiego samego stanu faktycznego uzyskał i nie została ona zmieniona bądź uchylona w trybie przepisanym prawem. Nie jest on także związany wcześniej wydaną interpretacją”. Spółka ponownie wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego we wskazanym stanie faktycznym.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., określanej w dalszej części skrótem „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zatem, warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest:

1.  istnienie pomiędzy nim a osiągnięciem przychodu związku przyczynowo – skutkowego, czyli wykazanie, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub służy zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów,
2.  istnienie przesłanek aby poniesiony wydatek wpływał na zachowanie lub zabezpieczenie istniejącego źródła przychodów.

Ponadto, zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od tego, czy nie znajduje się on w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop, tj. w grupie wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy,
*   został właściwie udokumentowany.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka E prowadziła swą podstawową działalność gospodarczą w zakresie handlu paliwami oraz wyposażeniem infrastruktury kolejowej. W swojej działalności zajmowała się również pośrednictwem w sprzedaży oleju opałowego. W miesiącu lutym Spółka E spóźniła się ze złożeniem zestawienia oświadczeń o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego za sprzedaż dokonaną w styczniu co spowodowało, obowiązek uiszczenia podatku akcyzowego.

Poniesiony przez Spółkę E wydatek nie został wymieniony w tzw. katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop. Wskazać jednak należy, iż fakt ten nie oznacza, że automatycznie można taki wydatek uznać za koszt podatkowy. Pomiędzy poniesionym kosztem, a potencjalnym przychodem musi bowiem zaistnieć związek przyczynowo - skutkowy, albo musi być to wydatek poniesiony w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów; ww. wydatek powinien być przy tym racjonalny i ekonomicznie uzasadniony.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, należy stwierdzić, iż zapłacony przez Spółkę E podatek nie spełnia warunku poniesienia wydatku w celu uzyskania przychodów, bowiem jak wskazała Spółka nie stanowił elementu ceny sprzedaży oleju opałowego. Tym samym, nie przyczynił się do powstania przychodu podatkowego. Ponadto, nie można uznać, iż wydatek ten był racjonalny i ekonomicznie uzasadniony, ponieważ konieczność jego poniesienia wynikała wyłącznie z zaniedbania określonych obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego przez Spółkę E (w postaci niedotrzymania terminu do złożenia oświadczenia o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego). W opisanym stanie faktycznym gdyby Spółka E przedmiotowe oświadczenie złożyła w przewidzianym przepisami ustawy o podatku akcyzowym terminie, nie byłaby podatnikiem na gruncie tego podatku.

Dodatkowo należy podkreślić, że Podatnik ponosi ryzyko prowadzenia działalności gospodarczej, w związku z tym konsekwencje własnych działań skutkujące powstaniem kosztów związanych z tą działalnością, nie może rekompensować przy pomocy przepisów podatkowych, gdyż oznaczałoby to w praktyce przerzucenie na Skarb Państwa ryzyka związanego z określonym przedsięwzięciem gospodarczym podejmowanym przez podmiot.

Powyższe okoliczności powodują, iż zapłacony przez Spółkę E podatek akcyzowy nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.