Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.343.2019.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-23
Teza: Obowiązki płatnika w związku z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; płatnik; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2019 r. (data wpływu 30 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Instytut (Wnioskodawca) jest państwową jednostką naukową działającą w oparciu o regulacje zawarte w ustawie z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz. U. z 2019 r., poz. 1183 ze zm.) oraz na podstawie Statutu zatwierdzonego przez Prezesa Polskiej Akademii Nauk.

Zgodnie ze statutem, do zadań Instytutu, jako jednostki naukowej PAN należy m.in.:

*   \`(...)\`;
*   \`(...)\`;
*   \`(...)\`;
*   \`(...)\`;
*   \`(...)\`;
*   \`(...)\`;
*   … .

Celem realizacji zadań statutowych Instytut może zatrudniać:

*   pracowników naukowych;
*   pracowników badawczo-technicznych;
*   pracowników bibliotecznych, dokumentacji i informacji naukowej;
*   pracowników inżynieryjnych i technicznych;
*   pracowników organizacyjno-ekonomicznych i administracyjnych;
*   pracowników na stanowiskach robotniczych i obsługi.

W wyniku działalności naukowej i badawczej pracowników Instytutu, dochodzi do powstawania utworów chronionych prawem autorskim. Oznacza to, że z tytułu przekazania przez pracowników naukowych praw autorskich do publikacji naukowych na rzecz Instytutu, pracownikom przysługuje honorarium oraz prawo do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów z tego źródła.

Instytut, będąc płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, ma obowiązek obliczać, potrącać i odprowadzać zaliczki od wynagrodzeń wypłacanych pracownikom, w tym od wypłacanego honorarium, w prawidłowej wysokości. W celu wywiązania się z obowiązków pracodawcy (wypłata wynagrodzeń, w tym honorarium) i płatnika (obliczanie, pobór i odprowadzenie zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń), Dyrektor Instytutu w dniu 26 kwietnia 2019 r. wydał Zarządzenie (z mocą obowiązującą od dnia 1 stycznia 2019 r.), na mocy którego uchwalono Regulamin Komisji ds. oceny i określenia wartości utworów, do których majątkowe prawa autorskie zostały przeniesione na Instytut oraz powołano Członków Komisji. Ponadto w Zarządzeniu określono, że przekazywanie stworzonych przez pracowników i współpracowników Instytutu utworów w rozumieniu ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, odbywać się będzie poprzez umieszczenie elektronicznej wersji utworów w formie plików pdf na serwerze Instytutu.

Z pracownikami naukowymi i badawczo-technicznymi oraz z pracownikami inżynieryjnymi i technicznymi, którzy posiadają tytuł lub stopień naukowy, podpisano aneksy do umów o pracę ustanawiające honorarium, z mocą obowiązującą od 1 stycznia 2019 r.

Celem powołania ww. Komisji jest ocena oraz określenie wartości poszczególnych utworów stworzonych przez pracowników i współpracowników Instytutu, do których majątkowe prawa autorskie zostały przeniesione na Instytut. Oceny i określenia wartości poszczególnych utworów Komisja dokonuje na posiedzeniu, które odbywa się nie rzadziej niż raz do roku. Regulamin określa zadania i uprawnienia Komisji, która:

*   określa wysokość wynagrodzenia (honorarium) z tytułu przeniesienia ww. praw autorskich,
*   samodzielnie ustala kryteria oceny wartości utworów kierując się m.in.: zaangażowaniem twórcy w tworzenie utworu, przewidywane przychody Instytutu związane z rozporządzeniem uzyskanymi prawami autorskimi, przybliżoną wartość komercyjną (o ile taka wystąpi) i wartość naukowa utworu,
*   określa kwotowo wartość honorarium należnego twórcy utworu, które zostało wypłacone jako część wynagrodzenia zasadniczego,
*   informuje twórcę o wysokości należnego honorarium,
*   dokonuje oceny tylko tych utworów, które zostaną przekazane Instytutowi w sposób zgodny z Zarządzeniem.

Celem dokonania oceny wartości utworów, Komisja opracowała „Regulamin ustalania wysokości honorarium pracowników Instytutu z tytułu przekazania praw autorskich do utworów”.

W Regulaminie przyjęto, że honorarium jest pochodną zakresu, w jakim pracownik realizuje obowiązki publikacyjne wynikające z zasad parametrycznej oceny placówek naukowych, ustalonych przez Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego (MNiSzW), w tym punktowej wartości prac opublikowanych w różnych czasopismach. W aktualnej ocenie placówek naukowych pracownik jest zobligowany do przedstawienia, w przeliczeniu rocznym, minimum 0,75, a maksimum 1 slot publikacyjny, tj. jednostkę przeliczeniową sumującą cząstkowy udział pracownika w pracach wieloautorskich. Odpowiednio do pozycji naukowej Instytutu, jako roczny obowiązek publikacyjny pracownika naukowego, przyjęto 1 slot odpowiadający publikacji w czasopiśmie 30 punktowym (w aktualnej 50-punktowej skali kategoryzacji czasopism MNiSzW). Do maksymalnego wykorzystania praw autorskich, tj. uznania 80% wynagrodzenia jako honorarium (analogicznie jak w przypadku pracowników naukowo-dydaktycznych uczelni) uprawniony jest pracownik naukowy, którego roczny dorobek publikacyjny jest równy lub wyższy od 30 punktów rankingowych. W warunkach Instytutu dotyczy to grona pracowników o najwyższym dorobku naukowym, potwierdzonym publikacjami w prestiżowych czasopismach. W przypadku pozostałych pracowników, udział honorarium w rocznym wynagrodzeniu odpowiada procentowemu stosunkowi dorobku publikacyjnego do oczekiwanej wartości 30 pkt.

Realizując swoje zadania, Komisja oceni, w jakim zakresie publikacje w toku, jak również inne formy dzieł twórczych (np. opublikowane doniesienie konferencyjne oraz prezentacja oryginalnych wykładów) mogą spełniać obowiązek publikacyjny pracownika, jednakże w zakresie nie większym, niż 1/3 punktów z tytułu finalnych publikacji naukowych. Punkty przyznane publikacji w toku pomniejszają wartość publikacji finalnej, ukazującej się w okresie kolejnej oceny dorobku publikacyjnego pracowników.

W przypadku publikacji wieloautorskich, pracownik przenosi tę cześć praw, w tym wartości punktowej publikacji według kategoryzacji czasopism MNiSzW, w ułamku dziesiętnym z liczby autorów.

Punktem wyjścia w precyzyjnej ocenie honorarium należnego pracownikom Instytutu jest obowiązek publikacyjny danego pracownika, wynikający z kategoryzacji placówek badawczych, prowadzonej w cyklu czteroletnim przez MNiSzW i wynikających z tej kategoryzacji dochodów (dotacji) placówki. Najważniejszym kryterium oceny jest dorobek publikacyjny placówki, udokumentowany przez minimum 3, a maksimum 4 sloty publikacyjne (jednostki przeliczeniowe publikacji, będące sumą ułamków dziesiętnych współautorstwa pracownika w opublikowanych pracach wieloautorskich) pracowników naukowych. Oznacza to, że średni roczny obowiązek publikacyjny mieści się w zakresie 0,75 - 1 slota.

Odpowiednio do zadań i potencjału naukowego Instytutu oraz wyników dotychczasowych kategoryzacji placówek naukowych w tym obszarze nauki, za bazową wartość, do której odnosi się publikacje w innych czasopismach, przyjmuje się prace publikowane w czasopismach klasyfikowanych na 30 pkt, w aktualnej 50 punktowej skali kategoryzacji czasopism. Punkty przypadające na jednego współautora publikacji w czasopiśmie o wyższej punktacji (35,40, 45 i 50 pkt.) mnoży się przez iloraz wynikający z punktacji danego czasopisma i liczby 30, odpowiednio 1,17; 1,33; 1,50; 1,67. Analogicznie postępuje się w przypadku publikacji w czasopismach o niższej pozycji (punktacji) w rankingu czasopism, których przelicznik jest niższy niż 1. Dotyczy to również publikacji w języku polskim w czasopismach i materiałach konferencyjnych, którym przypisano niższe noty (poniżej 15 pkt.) w kategoryzacji czasopism poziomu naukowego publikowanych prac.

W dotychczasowych wynikach kategoryzacji placówek badawczych w obszarze nauk rolniczych,

Instytut uzyskiwał bardzo wysoką ocenę (kategorię A), a nawet najwyższą kategorię A+. W dużym stopniu był to efekt wysokiej oceny dorobku publikacyjnego pracowników naukowych Instytutu. Na podstawie wyników ostatniej oceny Instytutu, w tym wielkości i struktury wydatków z dotacji statutowej Instytutu, ustalono wartość 1 pkt dorobku publikacyjnego pracownika ze stopniem naukowym doktora, zatrudnionego na etacie adiunkta, na 1.720 zł.

W przypadku profesora nadzwyczajnego i profesora wartość 1 pkt podwyższa się, odpowiednio o 30% i 65%, do kwoty 2.236 zł i 2.838 zł. Takie postępowanie jest uzasadnione faktem, że ustawowy, równy podział punktacji za publikacje na wszystkich współautorów nie uwzględnia faktu, że pracownicy o wyższych kwalifikacjach odgrywają kluczową rolę w kreowaniu koncepcji badawczych, ustaleniu procedur weryfikacji hipotez, organizacji warsztatu i doborze metod badawczych, interpretacji i prezentacji wyników oraz procesie publikowania prac. Z tych samych względów odpowiednio niższa jest wartość punktu publikacyjnego pracowników rozpoczynających karierę naukową (asystentów). Zgodnie z aktualnie obowiązującymi zasadami kategoryzacji placówek naukowych, pracownik naukowy może przedstawić 3 sloty publikacyjne w okresie 4 lat. W przypadku Instytutu przyjęty 30-punktowy slot publikacyjny oznaczą maksymalną wartość punktową publikacji, uwzględnianych w rozliczeniu rocznym. W rozliczeniu miesięcznym pracownicy naukowi, niezależnie od zaszeregowania, jako honorarium mogą zgłosić maksymalnie wartość 2,5 punktów przeliczeniowych, tj. kwotę 7.150 zł w przypadku profesora, 5.637,50 zł w przypadku prof. nadzwyczajnego, 4.300 zł w przypadku adiunkta oraz 3.170 zł w przypadku asystenta.

Komisja oceniająca dorobek naukowy pracownika ustala wskaźnik punktowy na podstawie poprzedniego roku, a w przypadku braku publikacji pracownika w roku poprzednim przyjmuje się dane z drugiego roku wstecz. Tak ustalony wskaźnik punktowy stanowi podstawę do ustalenia zaliczki na poczet należnego honorarium za przeniesienie praw autorskich do publikacji naukowych, która to zaliczka wypłacana będzie co miesiąc.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy zasady ustalania wysokości honorarium należnego pracownikom z tytułu przekazania praw autorskich do publikacji naukowych, przyjęte w „Regulaminie ustalania wysokości honorarium pracowników Instytutu z tytułu przekazania praw autorskich do utworów”, pozwalają Instytutowi pełniącemu obowiązki płatnika na zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 w związku z ust. 9a i ust. 9b pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy w świetle art. 32 ust. 7 w związku z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Instytut, będąc płatnikiem, przy obliczaniu zaliczek na poczet przyszłego honorarium należnego pracownikowi z tytułu przekazania praw autorskich do publikacji naukowych, może stosować 50% koszty uzyskania przychodów do tej części wynagrodzenia podstawowego pracowników naukowych, która odpowiada zaliczce z tytułu należnego honorarium?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Stanowisko do pytania 1

Zdaniem Instytutu, zasady ustalania wysokości honorarium należnego pracownikom z tytułu przekazania praw autorskich do publikacji naukowych, przyjęte w „Regulaminie ustalania wysokości honorarium pracowników Instytutu z tytułu przekazania praw autorskich do utworów”, pozwalają Instytutowi pełniącemu obowiązki płatnika na zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 w związku z ust. 9a i ust. 9b pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ( zwaną dalej - updof).

Stosownie do art. 9 ust. 1 i ust. 2 updof, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku; gdzie dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Z treści art. 12 ust. 1 updof wynika, że przychodem m.in. ze stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Natomiast pojęcie kosztów uzyskania przychodu definiuje art. 22 ust. 1 updof, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Jednocześnie ust. 2 tego artykułu stanowi, że koszty uzyskania przychodu ze stosunku pracy:

1.  wynoszą 111 zł 25 gr miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1335 zł, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku pracy,
2.  nie mogą przekroczyć łącznie 2002 zł 05 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku pracy,
3.  wynoszą 139 zł 06 gr miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 1668 zł 72 gr, w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę,
4.  nie mogą przekroczyć łącznie 2502 zł 56 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku pracy, a miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Oprócz ww. wysokości kosztów uzyskania przychodów ze stosunku pracy, ustawodawca, jako wyjątek od zasady ogólnej, w art. 22 ust. 9 pkt 3 updof ustanowił koszty uzyskania niektórych przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b. Powyższe koszty oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W myśl art. 22 ust. 9a i ust. 9b pkt 8 updof, łączne koszty uzyskania przychodów w roku podatkowym z tytułu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, tj. kwoty 85.528 zł.

W niniejszej sprawie znaczenie ma określenie, co należy rozumieć pod pojęciem prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej i naukowej. Definicje legalne tych pojęć zawiera art. 5a pkt 38 i pkt 39 lit. a) updof. W rozumieniu wyżej powołanych norm prawnych, pod pojęciem działalności badawczo- rozwojowej - należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań; przy czym zwrot „badania naukowe” oznacza badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.). Natomiast badania podstawowe to inaczej badania naukowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Dodatkowo należy wyjaśnić, że Instytut wchodzi w skład systemu szkolnictwa wyższego i nauki, co wprost wynika z art. 7 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce. Oznacza to, że każdy przejaw prowadzenia przez pracowników Instytutu działalności badawczo-rozwojowej, w tym działalności naukowej winien być analizowany pod kątem uprawnienia do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do honorarium należnego z tytułu przekazania praw autorskich do publikacji naukowych.

Ponieważ updof nie zawiera definicji praw autorskich i w tym przedmiocie odsyła do odrębnych przepisów, zasadnym jest odwołanie się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 04.02.1994 r. o prawach autorskich i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1231). Zgodnie z art. 1 ust. 1 i ust. 3 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór), przy czym utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną.

Jednocześnie art. 12 ust. 1 i ust. 3 ww. ustawy stanowi, że jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron; przy czym w przypadku gdy umowa o pracę nie stanowi inaczej, z chwilą przyjęcia utworu pracodawca nabywa własność przedmiotu, na którym utwór utrwalono.

Z opisanego stanu przyszłego i łącznego odczytania wyżej przywołanych przepisów należy wywieść co następuje:

*   Instytut działając m.in. w systemie szkolnictwa wyższego i nauki prowadzi badania podstawowe w ramach działalności badawczo-rozwojowej i naukowej, wykonując tym samym swoje zadania ustawowe i statutowe;
*   pracownicy Instytutu wykonując prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne, wyniki swoich prac prezentują w publikacjach naukowych;
*   Instytut, jako pracodawca, z mocy prawa, nabywa z chwilą przyjęcia utworu, również w postaci nieukończonej, autorskie prawa majątkowe;
*   pracownikowi, który stworzył utwór, również w postaci nieukończonej, z tytułu przeniesienia praw autorskich do tego utworu, jak i do jego nieukończonej postaci, przysługuje honorarium;
*   do honorarium, stanowiącego przychód ze stosunku pracy, stosuje się 50% koszty uzyskania przychodów, nie wyższe niż kwota 85.528 zł.

W wyroku z dnia 24 października 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 633/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie sformułował tezę, iż „Nie jest wystarczające wyróżnienie części czasu pracy przeznaczonej na pracę twórczą, gdyż z takiego rozróżnienia nie wynika, czy utwór w ogóle powstał i czy w związku z jego eksploatacją wypłacone zostało honorarium, o którym mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 u.p.d.o.f. Dlatego konieczne jest zastosowanie odpowiednich ewidencji, które pozwolą na określenie rzeczywistego efektu pracy twórczej oraz wartości wynagrodzenia w związku ze stworzeniem przez pracownika utworu.” (tak też: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 marca 2015 r., sygn.. akt II FSK 459/13; w wyroku z dnia 16 września 2010 r., sygn. akt II FSK 839/09).

Natomiast w wyroku z dnia 29 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2217/09 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że dla zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% konieczne jest, aby umowa o pracę przewidywała rozróżnienie wynagrodzenia na część związaną z wykonywaniem obowiązków pracowniczych i część określającą honorarium, związaną z korzystaniem z praw autorskich za eksploatację dzieła w określony sposób i na określonym polu.

Z uwagi na to, że Instytut jako jednostka naukowa należy do systemu szkolnictwa wyższego i nauki, to jakość działalności naukowej Instytutu, zgodnie z art. 265 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce, podlega ewaluacji, przy czym ewaluacja obejmuje osiągnięcia wszystkich pracowników prowadzących działalność naukową w Instytucie. W rozumieniu ust. 6 art. 265 ww. ustawy, osiągnięcie może stanowić w szczególności:

1.  monografia naukowa wydana przez wydawnictwo publikujące recenzowane monografie naukowe,
2.  artykuł naukowy opublikowany w:
    1.  czasopiśmie naukowym publikującym recenzowane artykuły lub recenzowanych materiałach z konferencji międzynarodowej, ujętych w międzynarodowych bazach czasopism naukowych o największym zasięgu,
    2.  czasopiśmie naukowym będącym przedmiotem projektów finansowanych w ramach programu „Wsparcie dla czasopism naukowych”.

Kryteria ewaluacji jakości działalności naukowej zawiera rozporządzenie Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 22 lutego 2019 r. (Dz.U. z 2019 r., poz. 392). Zgodnie z § 8 ww. rozporządzenia oceny poziomu naukowego prowadzonej działalności naukowej w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych dokonuje się z uwzględnieniem następujących rodzajów osiągnięć naukowych:

1.  artykułów naukowych opublikowanych w czasopismach naukowych i w recenzowanych materiałach z międzynarodowych konferencji naukowych, zamieszczonych w wykazie tych czasopism i materiałów sporządzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 267 ust. 2 pkt 2 ustawy,
2.  artykułów naukowych opublikowanych w czasopismach naukowych niezamieszczonych w wykazie czasopism,
3.  monografii naukowych wydanych przez wydawnictwa zamieszczone w wykazie tych wydawnictw sporządzonym zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 267 ust. 2 pkt 2 ustawy, zwanym dalej wykazem wydawnictw, redakcji naukowych takich monografii i rozdziałów w takich monografiach
4.  monografii naukowych wydanych przez wydawnictwa niezamieszczone w wykazie wydawnictw, redakcji naukowych takich monografii i autorstwa rozdziałów w takich monografiach,
5.  przyznanych patentów na wynalazki, praw ochronnych na wzory użytkowe i wyłącznych praw hodowców do odmian roślin.

Stosownie do § 11 ust. 1 ww. rozporządzenia, w ewaluacji uwzględnia się wyżej wymienione osiągnięcia naukowe osób, które złożyły oświadczenie upoważniające dany podmiot (w tym przypadku Instytut) do wykazania tych osiągnięć w ramach poszczególnych dyscyplin.

Dodatkowo z ust. 3 § 11 ww. rozporządzenia wynika, że za osiągnięcia naukowe, określone w § 8 pkt 1 i 3, ustala się liczbę punktów zgodnie z ostatnim wykazem czasopism i ostatnim wykazem wydawnictw, sporządzonymi i udostępnionymi przez ministra w roku kalendarzowym, w którym dana publikacja naukowa została opublikowana w ostatecznej formie, właściwej dla danego czasopisma albo wydawnictwa, a jeżeli w roku opublikowania publikacji naukowej nie był sporządzany i udostępniany właściwy wykaz - zgodnie z ostatnim wykazem sporządzonym i udostępnionym w latach poprzednich. Całkowitą wartość punktową m.in. artykułu naukowego, monografii naukowej i przeliczeniową wartość punktową wieloautorskiego artykułu naukowego określa odpowiednio § 12 i § 13 ww. rozporządzenia.

Z powyższych norm prawnych jednoznacznie wynika, że osiągnięcia naukowe pracowników Instytutu mają wpływ na jego kategorię naukową, o której to kategorii mowa w art. 269 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce.

W związku z tym, za zasadne należy uznać uzależnienie wysokości honorarium od ilości punktów zdobytych w drodze oceny pracy naukowej danego pracownika naukowego. Punktowa ocena danej pracy naukowej jest uzasadniona z uwagi na wartość naukową danej pracy. W tym przypadku obowiązkowa ewaluacja Instytutu wymusza przeprowadzenie oceny osiągnięć naukowych danego pracownika naukowego.

Zasady przyjęte w „Regulaminie ustalania wysokości honorarium pracowników Instytutu z tytułu przekazania praw autorskich do utworów” wzorowane na kryteriach ewaluacji podmiotów naukowych, odzwierciedlają faktyczną wartość danej pracy naukowej, która to wartość naukowa znajduje wyraz z wysokości honorarium należnego pracownikowi za jego osiągnięcia naukowe.

Stanowisko do pytania 2

Zdaniem Instytutu, zasady ustalania i wypłacania comiesięcznej zaliczki na poczet przyszłego honorarium należnego pracownikowi z tytułu przekazania praw autorskich do publikacji naukowych ustalone w „Regulaminie ustalania wysokości honorarium pracowników Instytutu z tytułu przekazania praw autorskich do utworów” wypełniają dyspozycje art. 31 i art. 32 ust. 7 w związku art. 22 ust. 9 pkt 3 updof. Powyższe oznacza, że Instytut, będąc płatnikiem, przy obliczaniu zaliczek na poczet przyszłego honorarium należnego pracownikowi z tytułu przekazania praw autorskich do publikacji naukowych, może stosować 50% koszty uzyskania przychodów do tej części wynagrodzenia podstawowego pracowników naukowych, która odpowiada zaliczce z tytułu należnego honorarium.

Zgodnie z art. 31 updof, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody m.in. ze stosunku pracy.

Stosownie do art. 32 ust. 1 updof, zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali -18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu,
2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 - 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

W myśl art. 32 ust. 2 zdanie pierwsze updof, za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a. Zgodnie z art. 32 ust. 7 updof, zakład pracy przy obliczaniu zaliczki nie stosuje kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 1-3 od miesiąca, w którym otrzymał pisemne oświadczenie pracownika o rezygnacji z ich stosowania, albo od następnego miesiąca, jeżeli w miesiącu, w którym otrzymał oświadczenie, nie miał możliwości pobrania zaliczki bez zastosowania tych kosztów. Oświadczenie to składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego.

Z powołanych norm prawnych wynika, że płatnik (zakład pracy) ma obligatoryjny obowiązek pobierać miesięcznie zaliczki od tej części wynagrodzenia podstawowego, która wypłacana jest na poczet przyszłego honorarium. Ta część wynagrodzenia podstawowego za dany miesiąc, powinna być pomniejszona o koszty uzyskania przychodów w wysokości 50%, po odliczeniu przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne.

Płatnik może odstąpić od poboru zaliczki od dochodu stanowiącego honorarium należne z tytułu przekazania praw autorskich do publikacji naukowych wyłącznie po otrzymaniu pisemnego oświadczenia pracownika o rezygnacji ze stosowania kosztów uzyskania przychodu w wysokości 50%. Brak takiego oświadczenia powoduje, że płatnik sam nie ma prawa do zaprzestania obliczania, poboru i wpłacania na rachunek bankowy właściwego urzędu skarbowego zaliczek wypłacanych na poczet honorarium.

Jak wynika z opisu stanu przyszłego, „Regulamin ustalania wysokości honorarium pracowników Instytutu z tytułu przekazania praw autorskich do utworów” umożliwia ocenę osiągnięcia pracownika naukowego za ostatnie dwa lata poprzedzające dany rok podatkowy.

Zastosowanie punktowej oceny pracownika naukowego uzyskanej za rok poprzedzający bieżący rok podatkowy, a w przypadku braku publikacji naukowych w roku poprzedzającym bieżący rok podatkowy, punktowej oceny z roku poprzedniego niż rok poprzedzający bieżący rok podatkowy - pozwala na ustalenie wysokości zaliczek wypłacanych na poczet honorarium należnego z tytułu przeniesienia praw autorskich za każdy miesiąc roku podatkowego. Taki system pozwala na wypełnienie przez Instytut dyspozycji art. 32 ust. 7 updof.

O prawidłowości przyjętego rozwiązania w ww. Regulaminie świadczy stanowisko Ministra Finansów wyrażone w „Projekcie interpretacji ogólnej” znak: DD3.8201.1.2018 (bez daty) umieszczony na stronie internetowej Ministerstwa Finansów.

W powołanym Projekcie wskazano, „że wypłacenie honorarium autorskiego lub jego części za dany utwór może nastąpić przed jego powstaniem (np. w dacie podpisania umowy). Skoro zatem honorarium autorskie może być wypłacane w sposób zaliczkowy, to do tej części wynagrodzenia pracodawca stosuje 50% koszty uzyskania przychodów. W związku z tym nie ma przeszkód, aby koszty te pracodawca stosował również, gdy wypłaca wynagrodzenie za miesiąc, w którym pracownik przebywał na urlopie, czy też na zwolnieniu, gdyż wynagrodzenie to również może mieć charakter zaliczki.”

Jak słusznie zauważył Minister Finansów w ww. Projekcie, żadne obowiązujące przepisy prawa nie regulują zasad ustalania wysokości honorarium autorskiego; nie ma też żadnych uniwersalnych reguł, ugruntowanych praktyką i orzecznictwem sądowym, pozwalających na wskazanie zasad dokumentowania prac stanowiących przedmiot prawa autorskiego.

Mając na uwadze powyższe, Instytut w oparciu o zasady ustalania wysokości honorarium, jak i zaliczek na poczet honorarium, zawarte w ww. Regulaminie wynagradzania, może wypłacać honorarium w formie comiesięcznej zaliczki stosując 50% koszty uzyskania przychodów.

Stanowisko Instytutu w przedmiocie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia pracowników naukowych znajduje potwierdzenie w rządowym projekcie zmian do ustawy o Polskiej Akademii Naukowej - druk sejmowy nr 3667 z dnia 10 lipca 2019 r. Projekt zakłada dodanie ust. 1a w art. 94 ww. ustawy w następującym brzmieniu: „Wykonywanie obowiązków pracownika naukowego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1231)”. W uzasadnieniu projektu wskazano m.in., iż jego celem jest m.in. unormowanie materii dotyczącej kosztów uzyskania przychodów przez pracowników wykonujących zadania związane z prowadzeniem działalności naukowej w niektórych podmiotach systemu szkolnictwa wyższego i nauki. W świetle powyższego stanowiska należy uznać, że podstawowe obowiązki pracowników naukowych polegające na wykonywaniu zadań statutowych, w szczególności prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, ogłaszanie i upowszechnianie ich wyników oraz udział w realizacji podjętych przez Instytut zadań w zakresie kształcenia - stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, w związku z czym do wynagrodzenia pracowników naukowych można stosować 50% koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a (art. 32 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Za pracownika, zgodnie z art. 12 ust. 4 ww. ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

W myśl art. 22 ust. 1 powołanej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 tejże ustawy, koszty uzyskania niektórych przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ww. ustawy).

W myśl art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedmiotowe koszty stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1.  działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2.  działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3.  produkcji audialnej i audiowizualnej;
4.  działalności publicystycznej;
5.  działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6.  działalności konserwatorskiej;
7.  prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 i 1293), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8.  działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Fakt korzystania przez podatnika z prawa autorskiego powinien być udokumentowany, gdyż warunkiem zastosowania kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest, aby zaistniał utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, twórca udzielił licencji na korzystanie z danego utworu, względnie by doszło do rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do tworzonego dzieła. Samo wykonywanie pracy twórczej nie oznacza bowiem automatycznie powstania utworu i przejścia praw z tego tytułu na pracodawcę.

Podsumowując, aby możliwe było zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
*   pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,
*   stosunek prawny łączący pracownika i pracodawcę przewiduje wypłatę wynagrodzenia należnego pracownikowi za korzystanie z praw autorskich oraz prowadzona jest stosowna dokumentacja w tym zakresie, np. szczegółowa ewidencja przeniesionych praw autorskich, a także
*   przychody muszą być uzyskiwane z tych rodzajów działalności, o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Fakt korzystania przez podatnika z prawa autorskiego powinien być udokumentowany, gdyż warunkiem zastosowania kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest, aby zaistniał utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, twórca udzielił licencji na korzystanie z danego utworu, względnie by doszło do rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do tworzonego dzieła. Samo wykonywanie pracy twórczej nie oznacza bowiem automatycznie powstania utworu i przejścia praw z tego tytułu na pracodawcę.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych nabycie przez pracodawcę praw autorskich następuje z chwilą przyjęcia utworu. Podkreślić zatem należy, że istotą przedmiotowego unormowania nie jest preferowanie wynagrodzenia za rodzaj podejmowanych w danym czasie czynności, lecz preferowanie wynagrodzenia za efekt działań twórczych, a więc stworzenie utworu. Kwota honorarium ma być wyznacznikiem rzeczywistej wartości utworu, stanowić odzwierciedlenie wartości rynkowej przekazanych praw autorskich. Tylko bowiem jednoznaczne wyliczenie faktycznej wartości honorarium z tytułu rzeczywiście wykonanej pracy twórczej przez pracownika (twórcę) pozwala na zastosowanie do tej wartości kosztów uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Nie można zatem potwierdzić prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym wypłata comiesięcznych zaliczek na poczet honorarium stanowi podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów. Opisany we wniosku sposób wyliczenia honorarium polegający na tym, że wskaźnik punktowy ustalany jest na podstawie poprzedniego roku, a w przypadku braku publikacji pracownika w roku poprzednim przyjmuje się dane z drugiego roku wstecz powoduje, że w momencie wypłaty zaliczki utwór de facto nie istnieje i nie dochodzi do przeniesienia praw autorskich do niego. W związku z tym nie sposób powiązać wypłacanego honorarium z konkretnym utworem, bowiem jego wysokość została określona na podstawie utworów powstałych w poprzednich okresach rozliczeniowych, a nie za konkretny efekt działań twórczych, prawo do którego zostaje przenoszone na pracodawcę w miesiącu wypłaty wynagrodzenia.

Zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów może nastąpić zatem wyłącznie w miesiącu wypłaty honorarium, a ono może zostać wypłacone wyłącznie w związku i w momencie rozporządzenia prawami autorskimi do stworzonego utworu. Pogląd organu znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku NSA z dnia 11 marca 2015 r., II FSK 459/13.

Podsumowując, Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych przy obliczaniu honorarium należnego pracownikowi z tytułu przekazania praw autorskich do publikacji naukowych nie może stosować 50% kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy do tej części wynagrodzenia podstawowego pracowników naukowych, która odpowiada zaliczce z tytułu należnego honorarium. Zaliczka na poczet honorarium nie odzwierciedla w żaden sposób wartości utworu tworzonego przez pracownika naukowego bowiem jej wysokość określana jest na podstawie utworów stworzonych przez tego pracownika w poprzednich latach.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.