Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.574.2024.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-13
Teza: Opodatkowanie egzekucyjnej sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: dłużnik; komornik-komornik sądowy; nieruchomości-zbycie nieruchomości; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Płatnicy podatku od dostawy (organy egzekucyjne i komornicy sądowi); Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 18; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 września 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 6 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania egzekucyjnej sprzedaży nieruchomości o nr KW (…).

Uzupełniła go Pani - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 15 listopada 2024 r. (wpływ 15 listopada 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym (…), zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, wnosi o wydanie interpretacji indywidualnej zdarzenia przyszłego. Tutejsza Kancelaria prowadzi postępowanie egzekucyjne m.in. nieruchomości uregulowanej w KW (…) stanowiącej własność dłużników A.A. i B.A. (wspólność ustawowa majątkowa małżeńska).

Dłużnik A.A. był wspólnikiem w spółce C. Spółka jawna, której według KRS przeważającym przedmiotem działalności była sprzedaż detaliczna sprzętu sportowego prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach (47.64.Z). Zgodnie z wpisem w KRS 6 kwietnia 2020 r. zawieszono wykonywanie działalności, natomiast uchwała wspólników z 20 czerwca 2022 r. zatwierdzono sprawozdanie likwidacyjne. Spółka została wykreślona z KRS 28 września 2022 r.

Na przedmiotową nieruchomość składają się dwie działki: nr 1, 2 tworząc parcelę, która będzie wystawiona na sprzedaż jako całość. Nieruchomość obciążona jest dożywotnią służebnością osobistą na rzecz osób trzecich polegającą na prawie współkorzystania przez każdego z mającego służebność osobistą z pozostałymi uprawnionymi z tytułu służebności osobistych oraz z właścicielem budynku mieszkalnego ogrzanego, oświetlonego, zaopatrzonego w energię elektryczną, ciepłą i zimną wodę oraz obowiązkiem wywozu nieczystości stałych i płynnych, staraniem i na koszt właściciela, swobodnego poruszania się po gruncie.

Działka nr 2 została przeznaczona pod drogę wewnętrzną (wg uproszczonego wypisu z rejestru gruntów i budynków, działka została oznaczona jako droga). Według oświadczenia dłużnika, działka nr 2, od momentu nabycia stanowiła i nadal stanowi drogę wewnętrzną łączącą działkę nr 1 z drogą publiczną. Według wiedzy dłużnika, dla działki nr 2, nie będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Na działce 1 znajduje się budynek mieszkalny, budynek magazynowy i naziemny zbiornik gazu.

Budynek magazynowy składa się z pomieszczeń: trzy pomieszczenia biurowe, pomieszczenie WC, pomieszczenie gospodarcze, dwie hale. W dziale III KW (…) widnieje wpis: umowa dzierżawy wynikająca Rep. A, nr (…) z 13 czerwca 2011 r.

Według oświadczenie dłużnika A.A., umowa dzierżawy została podpisana na okres 10 lat i wygasła w 12 czerwca 2021 r. Przedmiotem umowy dzierżawy były objęte częściowo pomieszczenia budynku magazynowego - umowa ta była nieodpłatna.

Ponadto, dłużnik oświadczył, że:

*   nieruchomość zabudowana położona przy ulicy (…), została nabyta na podstawie aktu notarialnego z 24 sierpnia 1993 r. 10 kwietnia 2012 r. własność przedmiotowej nieruchomości została rozszerzona na małżonkę dłużnika w ramach ustawowej wspólności majątkowej, z uwagi na fakt, że przedmiotowa nieruchomość, nabywana była na gospodarstwo, a nie na firmę, to nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT,
*   dłużnik nie posiada wiedzy o pierwszym zasiedleniu budynku w rozumieniu przepisów ustawy art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, ponieważ budynek zakupiony był na rynku wtórnym jako używany przed wprowadzeniem ustawy o VAT,
*   dłużnicy nie ponosili wydatków na ulepszenie budynku przekraczających 30% wartości początkowej, a zatem nie odliczali podatku naliczonego,
*   okres, w którym przedmiotowa nieruchomość była wykorzystana do prowadzenia działalności gospodarczej, był to okres kilku lat, kiedy Spółka prowadziła jeszcze działalność gospodarczą. Od ponad 10 lat, Spółka nie prowadzi już działalności gospodarczej, a od ponad 2 lat jest wyrejestrowana z KRS,
*   budynek mieszkalny od momentu nabycia, tj. od 24 sierpnia 1993 r. do nadal służył i służy jedynie celom zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych. Nigdy nie był wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej,
*   budynek magazynowy z częścią wydzieloną na biuro, był wykorzystywany w całości do prowadzenia działalności gospodarczej. Była to działalność handlowo-usługowa, tj. handel hurtowy i detaliczny rowerami i akcesoriami do rowerów wraz z serwisem. Działalność ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
*   z dniem nabycia przedmiotowej nieruchomości na działce nr 1, znajdował się zarówno budynek mieszkalny, jak i magazynowy. Dłużnicy nie przeprowadzali żadnych ulepszeń w budynku magazynowym, w związku z tym nie odliczali z tego tytułu podatku VAT,
*   C. prowadziło działalność gospodarczą z wykorzystaniem pomieszczeń magazynowo-biurowych od momentu nabycia nieruchomości (w części pomieszczeń magazynowych), tj. od 1993 r do 2012 r. Po tym czasie działalność gospodarcza faktycznie nie była już prowadzona. Spółka została wykreślona z KRS 29 września 2022 r.

Dodatkowo dłużnik oświadczył, że komornik sprzedaje nieruchomość w imieniu dłużników, a dłużnik w postaci firmy C. Sp. j. już nie istnieje. Spółka została wykreślona z KRS w 2022 r. Spółka też odpowiednio wcześniej została wykreślona z rejestru płatników podatku od towarów i usług.

A.A. oświadczył, że nieruchomość stanowi własność prywatną małżonków A.A. i B.A. na prawach małżeńskiej wspólności ustawowej, a ewentualna licytacja dotyczy nieruchomości jako zabezpieczenia rzeczowego z tytułu wpisanej hipoteki na tej nieruchomości, która zabezpieczała kredyt udzielony Spółce.

B.A. nigdy nie była wspólnikiem C. sp. j.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Działkę 2 nabyto na podstawie aktu notarialnego z 24 sierpnia 1993 r. a kupującym był A.A. jako osoba prywatna.

Czynność ta nie była opodatkowana podatkiem VAT, ani też nie była udokumentowana fakturą z wykazana kwotą podatku VAT.

Przedmiotem nabycia, o którym mowa powyżej oprócz działki nr 2, integralnie była działka 1.

Działka 2 stanowiła drogę dojazdową do działki nr 1, na której znajdują się naniesienia (nabycie dotyczyło nieruchomości w skład, której integralnie wchodziły dwie działki wyżej wymienione wraz z naniesieniami).

10 kwietnia 2012 r. własność przedmiotowej nieruchomości została rozszerzona na B.A. w ramach ustawowej wspólności małżeńskiej.

W związku z nabyciem obu działek kupującemu A.A. nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Działka nr 2 stanowi drogę dojazdową i w całym okresie posiadania wykorzystywana była na następujące cele:

a) cele prywatne - jako droga dojazdowa do domu mieszkalnego od momentu nabycia do dzisiaj przez A.A. i B.A.,

b) działalność gospodarczą - jako droga dojazdowa do magazynu znajdującego się na działce 1, gdzie była prowadzona działalność handlowo-usługowa (sprzedaż i serwis rowerów), z wykorzystaniem budynku magazynowego posadowionego na przedmiotowej działce, w którym było wydzielone pomieszczenie na biuro oraz magazyn i serwis rowerów. Działalność była początkowo prowadzona jako spółka cywilna pod nazwą C. Później spółka cywilna została przekształcona na spółkę jawną C. spółka jawna. B.A., nie była wspólnikiem ww. spółek.

Działka nr 2 nie była przedmiotem dzierżawy, jedynie przedmiotem dzierżawy była część magazynu znajdującego się na terenie działki nr 1. Umowa dzierżawy została podpisana na 10 lat i w 2021 r. wygasła. Stronami umowy byli: A.A. jako wydzierżawiający i osoba trzecia (osoba fizyczna) jako dzierżawca. Umowa miała charakter nieodpłatny.

Działalność gospodarcza była prowadzona w budynku magazynowym, parterowym, znajdującym się na terenie działki nr 1. Początkowo Spółka na podstawie umowy użyczenia od A.A., korzystała z pomieszczenia w budynku magazynowym. W późniejszym okresie nieruchomość, wprowadzona była do ewidencji środków trwałych A.A. Działalność gospodarcza faktycznie nie jest już prowadzona od 10 lat. Spółka została wyrejestrowana z rejestru podatników z 31 grudnia 2017 r., natomiast z KRS, Spółka została wyrejestrowana 28 września 2022 r. Od 2013 r. nieruchomość jest wykorzystywana wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Stroną dzierżawy części pomieszczeń budynku magazynowego znajdującego się na działce nr 1 był Pan A.A.

Zarówno działka nr 1, jak i 2 nie jest przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, użyczenia ani innej umowy o podobnym charakterze.

Zarówno działka nr 2, jak i 1 oraz znajdujące się na niej budynki od ponad 10 lat, nie są wykorzystywane na cele działalności gospodarczej, a jedynie na cele mieszkaniowe.

W działalności gospodarczej prowadzonej przez C. sp. j., był wykorzystywany tylko budynek magazynowy.

Magazyn znajdujący się na przedmiotowej nieruchomości wykorzystywany był na cele gospodarcze początkowo na podstawie umowy użyczenia, później został wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Strona umowy był A.A. jako wydzierżawiający, natomiast jako dzierżawca była wskazana - C. Spółka jawna.

B.A. nie wykorzystywała przedmiotowej nieruchomości do celów zarobkowych. Nie była wspólnikiem C., ani też nie była stroną jakichkolwiek umów dotyczących przedmiotowej nieruchomości.

Nieruchomość wykorzystywana do działalności gospodarczej w postaci magazynu, została w posiadaniu prywatnych współwłaścicieli - B.A. i A.A. Czynność ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ nieruchomość zakupiona była bez podatku VAT i nie były ponoszone wydatki na przedmiotowej nieruchomości na ulepszenie budynku przekraczające 30% wartości początkowej, a zatem nie odliczano podatku naliczonego VAT.

Działki nr 2 i 1 są od chwili praktycznego zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę jawną, tj. od 2013 r. wykorzystywane do celów prywatnych, mieszkaniowych w części budynku mieszkalnego. Natomiast magazyn stoi pusty i nie jest wykorzystywany do żadnych celów.

W odpowiedzi na pytanie, czy droga wewnętrzna na działce nr 2 oraz zbiornik gazu, budynek magazynowy, budynek mieszkalny na działce nr 1 na dzień sprzedaży będą stanowiły budynki lub budowle w rozumieniu art. 3 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.), wskazała Pani, że Dłużnik oświadczył, że nie jest budowlańcem i nie zna prawa budowlanego, dlatego nie potrafi udzielić odpowiedzi na to pytanie.

W odpowiedzi na pytanie, czy i w odniesieniu do których konkretnie budynków/budowli lub ich części nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. oddanie do użytkowania bądź zajęcie do używania na własne potrzeby (jeżeli tak, należało wskazać: datę pierwszego zasiedlenia, jeżeli nastąpiło pierwsze zasiedlenie części ww. budynków/budowli, to należało wskazać w jakiej części, czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. budynków/budowli lub ich części a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata, podała Pani, że Dłużnik nie posiada takiej wiedzy, nieruchomość zakupił w 1993 r. z rynku wtórnego, jako używaną.

Nie były ponoszone wydatki na ulepszenie drogi, zbiornika gazu, budynku mieszkalnego, budynku magazynowego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu.

W odpowiedzi na pytanie, jeśli droga wewnętrzna znajdująca się na działce nr 2 na dzień sprzedaży nie będzie stanowiła budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, to czy działka ta na dzień sprzedaży będzie znajdowała się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a jeśli tak, to jakie będzie przeznaczenie tej działki wynikające z tego planu oraz z czyjej inicjatywy nastąpiło jego uchwalenie, podała Pani, że dłużnik nie posiada takiej wiedzy.

**Pytania**

1) Czy w przypadku sprzedaży nieruchomości uregulowanej w KW (…), Komornik będzie zobowiązany do wykonania obowiązku płatnika w podatku od towarów i usług wskazanego w art. 18 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

2) Jeżeli tak, to czy podatek VAT będzie naliczony od całej nieruchomości, czy od budynku magazynowego?

**Pani stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

Według organu egzekucyjnego przy ewentualnej sprzedaży, nie będzie naliczony i odprowadzony podatek VAT. Dłużnik nabył nieruchomość jako osoba fizyczna, czynność nie była opodatkowana podatkiem VAT. Dłużnicy od 2013 r. roku wykorzystują nieruchomość do celów mieszkalnych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 18 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) - zwanej dalej „ustawą”:

Organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1427, 1492 i 2320 oraz z 2021 r. poz. 11 i 41) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), zgodnie z którym:

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika - dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik. W przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działek) zabudowanych i niezabudowanych, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Potwierdził to Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Zatem, na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (gruntów), jak również udziału we współwłasności nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem tego podatku.

Należy wskazać, że małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych w cytowanym wyżej art. 15 ust. 1 ustawy. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Żaden z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu.

Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza bowiem możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług.

Jeżeli zatem przedmiotem dokonywanej dostawy/lub świadczonej usługi jest majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy będzie ten małżonek, który dokonuje dostawy lub świadczy usługę we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej) - jako podatnik podatku VAT.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Odnosząc regulacje zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy do art. 18 ustawy wskazać należy, że w przypadku, gdy dłużnicy - współwłaściciele nieruchomości - są podatnikami podatku VAT, wówczas komornik jest płatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy tej nieruchomości.

Należy też zaznaczyć, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że jako komornik sądowy prowadzi Pani postępowanie egzekucyjne Nieruchomości stanowiącej własność dłużników - A.A. i B.A. (wspólność ustawowa majątkowa małżeńska). Dłużnik A.A. był wspólnikiem w spółce C. Spółka jawna, której przeważającym przedmiotem działalności była sprzedaż detaliczna sprzętu sportowego. Na nieruchomość składają się dwie działki nr 1 i 2. Działka nr 2 została przeznaczona pod drogę wewnętrzną i od momentu nabycia stanowiła i nadal stanowi drogę wewnętrzną łączącą działkę nr 1 z drogą publiczną. Działka nr 2 stanowi drogę dojazdową, nie była ona przedmiotem dzierżawy i w całym okresie posiadania wykorzystywana była na cele:

a) prywatne - jako droga dojazdowa do domu mieszkalnego od momentu nabycia przez małżonków,

c) działalności gospodarczej - jako droga dojazdowa do magazynu znajdującego się na działce 1, gdzie była prowadzona działalność handlowo-usługowa. Działalność była początkowo prowadzona jako spółka cywilna pod nazwą C. Później spółka cywilna została przekształcona na spółkę jawną C. spółka jawna. B.A., nie była wspólnikiem ww. spółek.

Na działce 1 znajduje się budynek mieszkalny, budynek magazynowy i naziemny zbiornik gazu. Przedmiotem umowy dzierżawy były objęte częściowo pomieszczenia budynku magazynowego - umowa ta była nieodpłatna. Ponadto, dłużnik oświadczył m.in. że:

*   nieruchomość zabudowana, została nabyta 24 sierpnia 1993 r. 10 kwietnia 2012 r. własność nieruchomości została rozszerzona na małżonkę dłużnika w ramach ustawowej wspólności majątkowej,
*   budynek mieszkalny od momentu nabycia, tj. od 24 sierpnia 1993 r. do nadal służył i służy jedynie celom zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych. Nigdy nie był wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej,
*   budynek magazynowy z częścią wydzieloną na biuro, był wykorzystywany w całości do prowadzenia działalności gospodarczej. Działalność ta była opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
*   C. prowadziło działalność gospodarczą z wykorzystaniem pomieszczeń magazynowo-biurowych od momentu nabycia nieruchomości (w części pomieszczeń magazynowych), tj. od 1993 r do 2012 r. Po tym czasie działalność gospodarcza faktycznie nie była już prowadzona.

Pani wątpliwości dotyczą opodatkowania podatkiem VAT licytacyjnej sprzedaży Nieruchomości stanowiącej działki nr 1 i 2.

W kontekście opodatkowania podatkiem VAT licytacyjnej sprzedaży działek należących do dłużników w pierwszej kolejności przeanalizować należy, czy w odniesieniu do tej sprzedaży Dłużnicy będą uznani za podatników podatku od towarów i usług, prowadzących działalność gospodarczą.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów, (np. budynków) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane regulacje prawne oraz przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji dłużnicy - Pani B.A. oraz Pan A.A. z tytułu egzekucyjnej sprzedaży działki nr 2 w części zabudowanej budynkiem mieszkalnym, nie będą występować w roli podatników podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Z opisu sprawy nie wynika, aby w zakresie działki nr 2 w części zabudowanej budynkiem mieszkalnym, dłużnicy podejmowali jakiekolwiek działania wskazujące na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami a jej sprzedaż wypełniała przesłanki działalności gospodarczej. Działka nr 2 w części zabudowanej budynkiem mieszkalnym nie była wykorzystywana przez dłużników do działalności gospodarczej.

A zatem zbycie Nieruchomości - działki nr 2 w części zabudowanej budynkiem mieszkalnym objętej wspólnością majątkową dłużników - Pani B.A. oraz Pana A.A. będzie stanowiło działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie będą miały zastosowania. Egzekucyjna sprzedaż działki nr 2 w części zabudowanej budynkiem mieszkalnym nie będzie skutkowała uznaniem dłużników za podatników VAT zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z kolei w odniesieniu do transakcji egzekucyjnej sprzedaży działki nr 2 i 1 w części zabudowanej budynkiem magazynowym stanowiącej współwłasność majątkową małżeńską, okoliczności sprawy wskazują, że dłużnik - Pan A.A. będzie podatnikiem podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak wynika z cytowanego wyżej orzeczenia TSUE podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Natomiast przedstawione okoliczności sprawy nie potwierdzają takich zamiarów dłużnika. Należy bowiem podkreślić, że przez termin „zamiar” należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby, lecz muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych. Jak wynika z powyższego w analizowanej sprawie nie miało to miejsca.

Wskazać należy, że w zakresie sposobu wykorzystywania przez dłużnika - Pana A.A. działki nr 2 i 1 w części zabudowanej budynkiem magazynowym, nie można przypisać znamion wykorzystywania majątku w celach prywatnych. Wymienione składnik majątku przez cały okres posiadania nie zaspokajały potrzeb osobistych ww. dłużnika.

Z opisu sprawy wynika, że dłużnik - A.A. był wspólnikiem w spółce C. Spółka jawna. Na działce 1 znajduje się budynek mieszkalny, budynek magazynowy i naziemny zbiornik gazu. Okres, w którym nieruchomość była wykorzystana do prowadzenia działalności gospodarczej, był to okres kilku lat, kiedy Spółka prowadziła działalność gospodarczą. Działalność była początkowo prowadzona jako spółka cywilna, później spółka cywilna została przekształcona na spółkę jawną. Działalność gospodarcza była prowadzona w budynku magazynowym, parterowym, znajdującym się na działce nr 1. Początkowo spółka na podstawie umowy użyczenia od A.A., korzystała z pomieszczenia w budynku magazynowym. W późniejszym okresie nieruchomość, wprowadzona była do ewidencji środków trwałych A.A. Budynek magazynowy z częścią wydzieloną na biuro, był wykorzystywany w całości do prowadzenia działalności gospodarczej. Działka 2 stanowiła drogę dojazdową wykorzystywaną do działalność gospodarczą - jako droga dojazdowa do magazynu znajdującego się na działce 1, gdzie była prowadzona działalność handlowo-usługowa (sprzedaż i serwis rowerów), z wykorzystanie budynku magazynowego. W działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę jawną był wykorzystywany tylko budynek magazynowy.

W analizowanej sprawie nie bez znaczenia jest również fakt, że działka 2 stanowiła drogę dojazdową do magazynu znajdującego się na działce 1, gdzie była prowadzona działalność gospodarcza przez spółkę, w której dłużnik był wspólnikiem. Ponadto działka nr 1 w części zabudowanej budynkiem magazynowym była wykorzystywana w działalności gospodarczej przez spółkę.

A zatem dłużnik - Pan A.A. będąc wspólnikiem w ww. spółce, czerpał korzyści finansowe z działalności tej spółki, do której to wykorzystywana była działka 2 stanowiąca drogę dojazdową do magazynu znajdującego się na działce 1.

Tym samym uznać należy, że dłużnik ten świadomie podejmował działania mające na celu wykorzystywanie działki nr 2 i 1 w części zabudowanej budynkiem magazynowym, których nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Majątek ten nie był wykorzystywany przez dłużnika wyłącznie w celach prywatnych w całym okresie jego posiadania.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika, że aby nieruchomość stanowiła majątek prywatny, to podatnik musi w całym okresie jej posiadania wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości czy jej części, w ramach majątku osobistego.

W związku z powyższym oceniając całokształt przedstawionych okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że nie cele osobiste - w przypadku dłużnika (Pana A.A.) brak jest czynności charakteryzujących zarząd majątkiem osobistym - a cele gospodarcze leżą u podstaw działania dłużnika, wobec czego czynność zbycia działki nr 2 i 1 w części zabudowanej budynkiem magazynowym, nie będzie stanowiła rozporządzania majątkiem osobistym.

Zatem zaistniały ciąg ww. zdarzeń wskazuje, że sprzedaż działki nr 2 i 1 w części zabudowanej budynkiem magazynowym, nastąpi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez dłużnika - Pana A.A. w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, z tytułu której ww. dłużnik wystąpi w charakterze podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a Pani jako komornik dokonujący sprzedaży ww. nieruchomości, tj. działki nr 1 w części zabudowanej budynkiem magazynowym oraz działki nr 2 stanowiącej drogę w trybie licytacji komorniczej będzie płatnikiem podatku VAT z tytułu tej dostawy.

Dłużniczka Pani B.A. - z tytułu sprzedaży działki nr 2 i 1 w części zabudowanej budynkiem magazynowym, nie będzie w opisanej sytuacji stroną dokonującą dostawy, gdyż jak wskazano powyżej wyłącznie Pan A.A. w tym zakresie został uznany za podatnika.

Należy zauważyć, że w literaturze również podkreśla się, iż zasadnicze znaczenie dla oceny skutków podatkowych ma istnienie tzw. majątku podatkowego przedsiębiorcy tj. składników, które tworzą przedsiębiorstwo w postaci środków trwałych, towarów handlowych, surowców i materiałów. W sytuacji, gdy daną nieruchomość nabyto do majątku wspólnego, ale jest ona wykorzystywana przez przedsiębiorcę, to jej sprzedaż podlega opodatkowaniu według zasad właściwych dla działalności gospodarczej. To przedsiębiorca w sensie ekonomicznym kontroluje nieruchomość, którą nabył z zamiarem dalszej odsprzedaży. Ważne na gruncie podatku od towarów i usług są zatem skutki ekonomiczne, czynności faktyczne, nie zaś relacje majątkowe funkcjonujące na gruncie prawa cywilnego. Nie bez znaczenia pozostaje również, że w przypadku zakupu przez przedsiębiorcę danego składnika majątkowego, wchodzi on do majątku wspólnego małżonków. Jego sprzedaż jednak nie podlega opodatkowaniu przez tego z małżonków, który działalności gospodarczej nie prowadzi. W takich przypadkach, w sensie podatkowym, nabycia oraz zbycia dokonuje wyłącznie przedsiębiorca (S. Brzeszczyńska, Optymalizacja VAT sposobu nabycia nieruchomości ze względu na osobę zbywcy, ABC - komentarz praktyczny).

Tym samym, w przypadku sprzedaży działek nr 2 i 1 w części zabudowanej budynkiem magazynowym, wykorzystywanych w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez dłużnika - Pana A.A., za zbywcę (stronę transakcji - czynności opodatkowanej dostawy) należy uznać wyłącznie dłużnika, wykorzystującego te składniki majątku w działalności gospodarczej. Stan własnościowy sprzedawanych składników majątku nie ma znaczenia dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Konsekwencją powyższych ustaleń jest to, że dostawa przez Panią działek nr 2 i 1 w części zabudowanej budynkiem magazynowym należących do dłużnika będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy. Natomiast dostawa działki nr 1 w części, na której znajdują się budynek mieszkalny oraz zbiornik gazu nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ustawodawca w art. 43 ustawy określił zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Jeżeli natomiast nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy dla dostawy działek zabudowanych, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów tj. zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT oraz wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Stosownie do treści art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli bądź ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów.

Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.

Jak już wskazano, dostawa przez Panią działek nr 2 i 1 w części zabudowanej budynkiem magazynowym należących do dłużnika - Pana A.A. będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy działki nr 1 w części zabudowanej budynkiem magazynowym zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do tego budynku doszło do pierwszego zasiedlenia.

W odniesieniu do ww. budynku, należy stwierdzić że doszło do jego pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Z okoliczości sprawy wynika, że nieruchomość zabudowana została nabyta w 1993 r. Dłużnicy nie ponosili wydatków na ulepszenie budynku przekraczających 30% wartości początkowej. Spółka prowadziła działalność gospodarczą z wykorzystaniem pomieszczeń magazynowo-biurowych od momentu nabycia nieruchomości (w części pomieszczeń magazynowych), tj. od 1993 r.

W związku z tym od pierwszego zasiedlenia do momentu sprzedaży budynku magazynowego upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Nie zostały poniesione również nakłady na jego ulepszenie, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej. W konsekwencji zostały spełnione warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem, sprzedaż ww. budynku w trybie licytacji komorniczej, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Również dostawa gruntu (części działki nr 1) przypisanego do budynku magazynowego na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu.

Z uwagi na fakt, że dostawa działki nr 1 w części zabudowanej budynkiem magazynowym będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza zwolnienia tej dostawy wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a bądź art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

Podsumowując stwierdzić należy, że:

*   egzekucyjna sprzedaż działki nr 2 w części zabudowanej budynkiem mieszkalnym nie będzie skutkowała uznaniem dłużników - za podatników VAT zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy,
*   sprzedaż działki nr 2 i 1 w części zabudowanej budynkiem magazynowym, nastąpi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez dłużnika w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, z tytułu której ww. dłużnik wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Sprzedaż budynku magazynowego w trybie licytacji komorniczej, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Również dostawa gruntu (działki nr 1) przypisanego do budynku magazynowego na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu.

A zatem oceniając całościowo Pani stanowisko należało uznać je za **nieprawidłowe.**

Zastrzec jednak należy, że Organ podatkowy nie dokonał oceny prawnej w przedmiocie ustalenia, czy dla dostawy działki nr 2 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług. W powyższym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).