Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-274/16/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-06-22
Teza: Nieuznanie zwrotu kosztów sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego za wynagrodzenie za świadczenie usług oraz obowiązku wystawienia faktury korygującej.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; faktura; faktura-anulowanie faktury; faktura-faktura korygująca; gmina; koszt-zwrot kosztów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2016 r. (data wpływu 19 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym w dniach 8 i 14 czerwca 2016 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania zwrotu kosztów sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego za wynagrodzenie za świadczenie usług oraz obowiązku wystawienia faktury korygującej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniach 8 i 14 czerwca 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania zwrotu kosztów sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego za wynagrodzenie za świadczenie usług oraz obowiązku wystawienia faktury korygującej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Na jej terenie realizowana będzie inwestycja celu publicznego pod nazwą „B.”. Inwestorem ww. inwestycji celu publicznego są „P. SA”. „P. SA” udzieliły stosownego pełnomocnictwa firmie „E. SA” do przygotowania i realizacji tej inwestycji. Gmina nie posiada na terenie planowanej inwestycji miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (dalej: „mpzp”). W dniu 21 stycznia 2016 r. została podjęta przez Radę Gminy uchwała w sprawie przystąpienia do sporządzenia mpzp na terenie Gminy w części obrębu geodezyjnego „W. S.”. W uzasadnieniu wskazano, że przystępuje się do opracowania mpzp na terenie Gminy w części obrębu geodezyjnego „W. S.” w celu ustalenia przeznaczenia terenu inwestycji celu publicznego o znaczeniu ponadlokalnym polegającej na budowie dwutorowej napowietrznej linii elektroenergetycznej. Sporządzenie mpzp dla realizacji linii elektroenergetycznej pozwoli na formalne przygotowanie terenu w części obrębu terenu planowanej inwestycji. Na podstawie art. 21 ust. 2 pkt 4 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, koszty opracowania planu dla inwestycji celu publicznego obciążają inwestora realizującego inwestycję w części, w jakiej jest on bezpośrednią konsekwencją zamiaru realizacji inwestycji. Przez koszty sporządzenia mpzp rozumie się koszty, których poniesienie jest niezbędne w ramach przeprowadzenia procedur planistycznych opracowania planu. W budżecie Gminy w związku z podjętą uchwałą Rady Gminy zaplanowano środki na opłacenie kosztów z tym związanych za wyjątkiem kosztów projektu mpzp, którego ciężar zapłaty pokryje sam inwestor. Inwestor dokonuje wyboru wykonawcy usługi polegającej na sporządzeniu projektu mpzp i także on dokonuje zapłaty wykonawcy usługi po jej zrealizowaniu. W dniu 18 lutego 2016 r. została zawarta umowa pomiędzy Gminą, a firmą „E. SA” jako zamawiającym. Firma „E. SA”, działając na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez inwestora, zgodnie z zawartą umową zobowiązała się, że pokryje niezbędne koszty poniesione przez Gminę w części bezpośrednio związanej ze sporządzeniem mpzp na terenie Gminy dla obszaru obejmującego część obrębu geodezyjnego „W. S.” stanowiący wykonanie uchwały Rady Gminy z dnia 21 stycznia 2016 r. w sprawie przystąpienia do uchwalenia planu. Zamawiający zobowiązuje się przekazać kwotę 2.400 zł na konto Gminy na poczet kosztów, o których mowa wyżej, przeprowadzenia procedury legislacyjnej na potrzeby planu, przewidzianą przepisami ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. W skład kosztów związanych ze sporządzeniem planu wchodzą koszty wysłania korespondencji pocztowej, koszty ogłoszeń prasowych, koszty zwołania i pracy Gminnej Komisji Urbanistyczno-Architektonicznej. Z zapisów umowy jednoznacznie wynika, iż koszty sporządzenia planu dla wspominanej inwestycji pokryje bezpośrednio inwestor, który realizuje inwestycję celu publicznego. Gmina niezależnie od zapisów umowy ustaliła ustnie z zamawiającym, że wstrzymuje wykonanie ciążącego na nim obowiązku w przedmiocie przekazania wspomnianej kwoty na poczet kosztów bezpośrednio związanych ze sporządzeniem planu. Strony ustaliły, że w momencie poniesienia kosztów przez Gminę w części bezpośrednio związanych z opracowaniem planu, dokona ona stosowanego refakturowania usługi i obciąży zamawiającego. Do chwili obecnej przeniesiono na zamawiającego koszty usługi ogłoszenia prasowego i wystawiono fakturę ze stawką właściwą dla usługi. Gmina zachowała się w tym przypadku jako podatnik VAT a zwrot kosztów potraktowała jako zapłatę za świadczoną usługę na rzecz zamawiającego. Zamawiający, jako wykonawca projektu, udziela Gminie swoistego wsparcia finansowego w postaci partycypacji w kosztach przygotowania i obsługi całej procedury przyjęcia takiego planu. Finansowe wsparcie prac planistycznych Gmina traktuje w budżecie jako dochód.

W związku z powyższym opisem, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytania.

1.  Czy Gmina po otrzymaniu od inwestora wpłaty (wynikającej z zawartego porozumienia), jako zwrot kosztów poniesionych przez nią w części bezpośrednio związanej ze sporządzeniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, powinna uznać ją za wynagrodzenie za usługę świadczoną na rzecz inwestora i czy w konsekwencji stanowi to czynność opodatkowaną podatkiem VAT?
2.  Czy Gmina powinna dokonać stosownej korekty, a tym samym uznać, że w powyższej sytuacji nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT a zwrot poniesionych kosztów nie stanowi zapłaty za świadczoną usługę?

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym we wniosku i jego uzupełnieniu, będąc podatnikiem podatku od towarów i usług nie powinien w ogóle wystawiać faktur (refaktur) w opisanym przypadku. Zgodnie z art. 15 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, do zadań własnych gminy należy sporządzanie projektu planu miejscowego. Natomiast art. 21 ust. 2 pkt 4 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym jasno precyzuje, że koszty sporządzenia mpzp obciążają inwestora realizującego inwestycje celu publicznego. Powszechną formą pokrycia kosztów bezpośrednio związanych ze sporządzeniem projektu jest zawarcie stosownego porozumienia z gminą. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Ustawa o zagospodarowaniu przestrzennym nakłada na Gminę obowiązek sporządzenia mpzp. Zamawiający, zgodnie z zawartą umową, udziela Gminie swoistego wsparcia finansowego w postaci partycypacji w kosztach związanych z przygotowaniem i obsługą całej procedury przyjęcia takiego planu. W zakresie tej działalności Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT i tym samym „powyższa wpłata nie podlega zastosowaniu ustawy o podatku od towarów i usług”.

Gmina uważa, że pomimo wystawienia przez nią „refaktury” za usługę ogłoszenia prasowego, powinna dokonać stosownej korekty, a wpłata za powyższą czynność, jako partycypacja w kosztach przygotowania i obsługi procedury przyjęcia planu, powinna być udokumentowana notą księgową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przepis art. 8 ust. 1 przywołanej ustawy stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji, może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednio beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie świadczenia.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl ust. 2 tego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według ust. 6 tego artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 486), do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Z brzmienia art. 18 ust. 1 ustawy oraz ust. 2 pkt 5 tego artykułu wynika, że do właściwości rady gminy należą wszystkie sprawy pozostające w zakresie działania gminy, o ile ustawy nie stanowią inaczej. Do wyłącznej właściwości rady gminy należy uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego.

Przepis art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2015 r., poz. 199, z poźn. zm.) stanowi, że koszty sporządzenia planu miejscowego obciążają budżet gminy, z zastrzeżeniem ust. 2.

W ust. 2 pkt 4 tego artykułu wskazano, że koszty sporządzenia planu miejscowego obciążają inwestora realizującego inwestycję celu publicznego - w części, w jakiej jest on bezpośrednią konsekwencją zamiaru realizacji tej inwestycji.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W art. 106j ust. 1 ustawy postanowiono, że w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

W świetle ust. 2 tego artykułu, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

5.  przyczynę korekty;
6.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
7.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Jak wynika z treści przytoczonych przepisów, podatnik wystawia fakturę m. in. w przypadku sprzedaży towaru lub usługi oraz w przypadku otrzymania całości lub części zapłaty (np. zaliczki) przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Należy przy tym podkreślić, że celem faktury jest udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub usług, czy też otrzymania zaliczki, co oznacza, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego.

Jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że dokument ten zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności oraz treści powołanych przepisy prawa prowadzi do stwierdzenia, że wpłata otrzymana przez Gminę od inwestora z tytułu zwrotu kosztów sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nie stanowi zapłaty za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak bowiem słusznie wskazano we wniosku, Gmina w przedstawionej sytuacji nie występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W konsekwencji, Gmina powinna skorygować wystawioną fakturę dotyczącą ogłoszenia prasowego, a otrzymanie przedmiotowej płatności udokumentować innym niż faktura dokumentem księgowym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.