Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.137.2022.1.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-11
Teza: Dotyczy skutków podatkowych odpłatnego zbycie prawa do działki w rodzinnych ogrodach działkowych (z altaną i nasadzeniami)
Słowa kluczowe: działki; nabycie-nabycie prawa; sprzedaż; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste-przeniesienie prawa użytkowania wieczystego
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

25 stycznia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 24 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych odpłatnego zbycie prawa do działki w rodzinnych ogrodach działkowych z altaną i nasadzeniami.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Na podstawie dziedziczenia testamentowego po Pani zmarłym ojcu (…) w dniu 24 lutego 2018 r., nabyła Pani prawo do działki pracowniczej ROD (…)wraz z posadzeniami i posadowioną altaną. Potwierdzone postanowieniem w przedmiocie nabycia spadku z dnia 4 września 2019 r. sygn. akt (…) w (…).

Dnia 15 listopada 2019 r. złożyła Pani zeznanie podatkowe Sd-Z2 deklarując m.in. również nabycie nasadzeń i posadowionej altany w tym zeznaniu.

Dnia 16 grudnia 2019 r. uzyskała Pani zaświadczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego (…) potwierdzające realizację obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania spadku po Pani ojcu. Uchwałą nr 5 z dnia 15 marca 2018 r. ROD (…) zostało zatwierdzone przeniesienie na Panią prawa do tej działki i nasadzeń oraz posadowionej altany oraz przyjęcie Pani w poczet członków PZD (…) w (…). W dniu 4 czerwca 2021 r. przeniosła Pani prawo do przedmiotowej działki na nowego dzierżawcę p. (…) zam. (…), ul. (…). Poświadczenie podpisów – aktem notarialnym Repertorium A nr (…) z dnia 9 czerwca 2021 r. Chcąc upewnić się co do istnienia obowiązku zapłaty podatku dochodowego z tytułu przeniesienia prawa do tej działki oraz nasadzeń i posadowionej tam altany zadzwoniła Pani do Urzędu Skarbowego (…), gdzie poinformowano Panią, że z tytułu tej czynności i uzyskanej kwoty z tytułu zbycia nasadzeń i posadowionej tam altany należny jest podatek. Chcąc upewnić się co do tego zadzwoniła Pani do Krajowej Informacji Skarbowej, gdzie poinformowano Panią, że oczywiście w tym konkretnym przypadku nie ciąży na Pani obowiązek podatkowy, ponieważ zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych od daty nabycia przez Panią prawa do tej działki wraz z nasadzeniami i posadowioną altaną do daty zbycia tego prawa minęło więcej niż wskazany w przytoczonym przepisie okres 6 miesięcy.

Z powodu diametralnie różnych stanowisk obu instytucji zwraca się Pani z zapytaniem.

**Pytanie**

1\. Czy w tym konkretnym przypadku będzie Pani musiała zapłacić podatek dochodowy od kwoty pozyskanej z tytułu przeniesienia prawa do tej działki, nasadzeń na tej działce oraz posadowionej altany, których wartość wskazana w umowie wynosi 30.000 zł?

2\. Jeżeli nastąpi obowiązek podatkowy, to od jakiej kwoty będzie obliczony? W druku Sd-Z2 wskazującym wykaz składników masy spadkowej po Pani ojcu wykazała Pani wartość nasadzeń w wysokości 8.000 zł zaś sprzedaż nastąpił za kwotę 30.000 zł.

**Pani stanowisko w sprawie**

W Pani przekonaniu, mając na uwadze treść art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, od daty nabycia przez Panią praw do tej działki, znajdujących się tam nasadzeń i posadowionej altany, w drodze dziedziczenia po Pani zmarłym ojcu do dnia ich zbycia upłynął okres 6 miesięcy wskazany w przytoczonym przepisie. Zatem w tym konkretnym przypadku nie istnieje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

**Źródła przychodów**

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.) rozróżnia odrębne źródła przychodów osób fizycznych. Od tego, z jakiego źródła pochodzą przychody zależą zasady ich opodatkowania.

Źródła przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 1-9 ustawy. Dany przychód osoby fizycznej jest przypisywany tylko i wyłącznie do jednego określonego źródła przychodów. Aby prawidłowo zakwalifikować przychód do konkretnego źródła przychodów należy uwzględnić wszystkie okoliczności związane z jego powstaniem (uzyskaniem).

**Źródło przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy**

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów podatników tego podatku jest:

(…) odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Odpłatne zbycie to czynność, która polega na przeniesieniu swojego prawa na inny podmiot w zamian za odpłatność. Omawiany przepis dotyczy zbywania nieruchomości, określonych praw rzeczowych do nieruchomości oraz rzeczy innych niż nieruchomości.

Przepis stanowi, że odpłatne zbycie tych rzeczy lub praw jest źródłem przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, jeżeli:

1.  podatnik nie zbywa ich w wykonywaniu działalności gospodarczej (gdyby podatnik zbywał je w wykonywaniu działalności gospodarczej – uzyskiwałby przychody ze źródła z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy), oraz
2.  zbywa je przed upływem okresów wskazanych w przepisie (tj. terminu pięcioletniego dla nieruchomości i praw do nieruchomości oraz półrocznego – dla rzeczy innych niż nieruchomości).

Jeśli odpłatne zbycie (które nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej) następuje po upływie terminu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy – nie jest ono źródłem przychodu. W takim przypadku odpłatność, którą podatnik uzyskał z odpłatnego zbycia rzeczy nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Nie musi być również wykazywana w zeznaniu podatkowym.

**Źródło przychodów – prawa majątkowe (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy)**

Odrębnym źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy). Źródło to nie jest jednorodne. Obejmuje m.in. przychody z praw majątkowych.

Stosownie do art. 18 ustawy:

Za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia praw majątkowych. Wskazał jednak przykłady praw majątkowych, do których odnosi się omawiany przepis.

**Prawo do działki w rodzinnym ogrodzie działkowym**

Prawo do działki reguluje ustawa z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 2176 ze zm.; dalej: ustawa o ROD).

Rodzinne ogrody działkowe funkcjonują na gruntach, które są własnością Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego oraz stowarzyszeń ogrodowych (art. 7 ustawy o ROD).

Prawo do działki jest ustanawiane na podstawie umowy dzierżawy działkowej:

‒ stowarzyszenie ogrodowe zobowiązuje się oddać działkowcowi działkę na czas nieoznaczony do używania i pobierania z niej pożytków;

‒ działkowiec zobowiązuje się używać działkę zgodnie z jej przeznaczeniem, przestrzegać regulaminu oraz uiszczać opłaty ogrodowe

(art. 27 ust. 1 i art. 28 ust. 1 ustawy o ROD).

Zgodnie z art. 30 ust. 1-2 ustawy o ROD:

1\. Działkowiec ma prawo zagospodarować działkę i wyposażyć ją w odpowiednie obiekty i urządzenia zgodnie z przepisami ustawy oraz regulaminem.

2\. Nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, wykonane lub nabyte ze środków finansowych działkowca, stanowią jego własność.

Przepis art. 30 ust. 2 ustawy o ROD jest przepisem szczególnym. Wprowadza wyjątek od zasady prawa cywilnego, zgodnie z którą budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania, są częściami składowymi gruntu i dzielą jego los prawny (właściciel gruntu jest również właścicielem części składowych gruntu). Zasada ta jest określona w art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

W przypadku nasadzeń, urządzeń i obiektów, które znajdują się na działce w rodzinnym ogrodzie działkowym (są trwale związane z gruntem działki), a które zostały wykonane lub nabyte ze środków działkowca, ustawodawca postanowił, że:

‒ nie będą one częściami składowymi gruntu (nie będą stawać się własnością właściciela gruntu), ale

‒ będą traktowane jako odrębne przedmioty własności (będą własnością działkowca, który korzysta z działki i ponosi koszty jej zagospodarowania i wyposażenia w odpowiednie obiekty i urządzenia).

Nasadzenia to wszelkie rośliny, które działkowiec posadził lub nabył wraz z prawem do działki. Natomiast obiekty i urządzenia to elementy rzeczowe, które są związane z działką w sposób trwały i które służą korzystaniu z niej zgodnie z jej przeznaczeniem (np. altana, ogrodzenie, urządzenia nawadniające) oraz zostały wykonane lub nabyte przez działkowca. Do tej kategorii nie zaliczają się rzeczy ruchome, które znajdują się na działce, np. wyposażenie altany, meble ogrodowe, sprzęt ogrodniczy.

Ustawodawca uregulował także zasady rozliczania wartości tych składników majątku działkowca w sytuacji, gdy przestaje on być stroną umowy dzierżawy działkowej.

I tak, zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o ROD:

W razie wygaśnięcia prawa do działki, działkowcowi przysługuje wynagrodzenie za znajdujące się na działce nasadzenia, urządzenia i obiekty stanowiące jego własność. Wynagrodzenie nie przysługuje za nasadzenia, urządzenia i obiekty wykonane niezgodnie z prawem.

**Przeniesienie prawa do działki**

Zgodnie z art. 41 ustawy o ROD:

1) Działkowiec w drodze umowy może przenieść prawa i obowiązki wynikające z prawa do działki na rzecz pełnoletniej osoby fizycznej (przeniesienie praw do działki). Umowę zawiera się w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi.

2) Skuteczność przeniesienia praw do działki zależy od zatwierdzenia przez stowarzyszenie ogrodowe.

3) Stowarzyszenie ogrodowe składa oświadczenie w przedmiocie zatwierdzenia przeniesienia praw do działki w terminie 2 miesięcy od dnia otrzymania pisemnego wniosku o zatwierdzenie; (…) We wniosku działkowiec obowiązany jest wskazać uzgodnioną przez strony umowy, o której mowa w ust. 1, wysokość wynagrodzenia, o którym mowa w art. 42.

Wynagrodzenie, o którym mowa w art. 42 to wynagrodzenie za nasadzenia, urządzenia i obiekty znajdujące się na działce, które są własnością działkowca.

Zgodnie z art. 42 ust. 2 ustawy o ROD:

W razie przeniesienia praw do działki warunki zapłaty i wysokość wynagrodzenia, o którym mowa w ust. 1, określa umowa, o której mowa w art. 41 ust. 1.

A zatem, ustawodawca traktuje wynagrodzenie określone w umowie przeniesienia praw do działki jako wynagrodzenie dla działkowca za znajdujące się na działce nasadzenia, urządzenia i obiekty stanowiące jego własność.

**Pani wynagrodzenie z tytułu zbycia prawa do działki**

Aby ocenić, czy wynagrodzenie uzyskane przez Panią na podstawie umowy o przeniesienie prawa do działki w rodzinnym ogrodzie działkowym podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, należy uwzględnić naturę tej należności, która wynika z przepisów ustawy o ROD.

Jak wyjaśniono, wynagrodzenie takie ma charakter wynagrodzenia za przeniesienie na nabywcę własności obiektów, urządzeń i nasadzeń, które znajdowały się na Pani działce. Było to więc wynagrodzenie z tytułu przeniesienia własności rzeczy.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że na podstawie dziedziczenia testamentowego po Pani zmarłym ojcu (…) w dniu 24 lutego 2018 r., nabyła Pani prawo do działki pracowniczej ROD wraz z posadzeniami i posadowioną altaną. Uchwałą nr 5 z dnia 15 marca 2018 r. ROD zostało zatwierdzone przeniesienie na Panią prawa do tej działki i nasadzeń oraz posadowionej altany oraz przyjęcie Pani w poczet członków PZD. W dniu 4 czerwca 2021 r. przeniosła Pani prawo do przedmiotowej działki na nowego dzierżawcę.

Odnosząc się do powyższego stanu faktycznego należy stwierdzić, że kwestie związane z dziedziczeniem regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020, poz. 1740, ze zm.).

Zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego:

Spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Z kolei w myśl art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Wobec tego wynagrodzenie określone w umowie o przeniesienie prawa do działki – jako uzyskane ze zbycia rzeczy, które posiadała Pani jako właściciel przez okres znacznie dłuższy niż pół roku – nie jest dla Pani źródłem przychodu.

W takim przypadku odpłatność, którą Pani uzyskała z przeniesienia prawa do działki nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Nie musi jej Pani wykazywać w zeznaniu rocznym za 2021 rok.

W Pani przypadku nie wystąpi obowiązek podatkowy, zatem odpowiedź na pytanie nr 2 jest bezprzedmiotowa.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego i nie odnosi się do kwot wskazanych w opisie sprawy. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pani w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).