Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.138.2021.4.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-14
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT planowanego zbycia, nabytych w drodze licytacji komorniczej, własności nieruchomości składających się z działek 1, 2, 3 i 4
Słowa kluczowe: budynek; budynek-budynek mieszkalny-usługowy budynek mieszkalny; działki; nieruchomości; opodatkowanie; zbycie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 lutego 2021 r. (data wpływu 2 marca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 27 kwietnia 2021 r. (data wpływu 27 kwietnia 2021 r.) oraz pismem z 21 kwietnia 2021 r. (data wpływu 28 kwietnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT planowanego zbycia, nabytych w drodze licytacji komorniczej, własności nieruchomości składających się z działek 1, 2, 3 i 4 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2021 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT planowanego zbycia, nabytych w drodze licytacji komorniczej, własności nieruchomości składających się z działek 1, 2, 3 i 4. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 27 kwietnia 2021 r. (data wpływu 27 kwietnia 2021 r.) oraz pismem z 21 kwietnia 2021 r. (data wpływu 28 kwietnia 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 14 kwietnia 2021 r. znak: 0111-KDIB2-3.4014.82.2021.2.BB, 0111-KDIB3-2.4012.138.2021.3.SR.

**We wniosku, uzupełnionym pismem z 27 kwietnia 2021 r., przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca – dalej też X Sp. j. w … lub Spółka – jest spółką prawa handlowego prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą X spółka jawna z siedzibą w …, wpisaną do Rejestru Przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla …, XII Wdział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS: XXX. Wnioskodawca posiada numer identyfikacji podatkowej NIP: XXX oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca na podstawie obwieszczenia Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w … z dnia 9 lipca 2020 r. przystąpił do drugiej licytacji nieruchomości położonych w …, dla których Sąd Rejonowy w … Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych w … prowadzi Księgi Wieczyste o numerach: KW nr XXX składającej się z działki 2, KW nr XXX składającej się z działek 4, 3 oraz XXX składającej się z działki 1. Przystępując do licytacji Wnioskodawca w dniu 10 lipca 2020 r. wpłacił wymaganą rękojmię w wysokości 10% ceny oszacowania tj. … zł, stanowiącą cenę brutto tj. zawierającą podatek od towarów i usług według 23% stawki tego podatku. Wnioskodawca wygrał licytację w wyniku czego, postanowieniem z dnia 15 lipca 2020 r., sąd udzielił przybicia nabycia przedmiotowych nieruchomości na jego rzecz. Postanowienie to uprawomocniło się 23 lipca 2020 r., a nabywca – Wnioskodawca w dniu 4 sierpnia 2020 r. uiścił na wskazany rachunek pozostałą cenę nabycia tj. kwotę … zł brutto.

Będące przedmiotem nabycia nieruchomości to zwarty kompleks funkcjonalno-użytkowy o łącznej powierzchni 27a 95m2. Na nieruchomościach objętych KW nr XXX składającej się z działek 4, 3 oraz XXX składającej się z działki 1, posadowiony jest budynek mieszkaniowo-usługowy o powierzchni użytkowej 2.122,68 m2, czterokondygnacyjny, z dachem mansardowym, podpiwniczony, wolnostojący. Parter oraz część I piętra wykończona na cele usług medycznych, natomiast II i III piętro oraz poddasze użytkowe stanowią otwartą przestrzeń jedynie z wyprowadzonymi mediami, które częściowo są zdewastowane. Obiekt wyposażony jest w trzy klatki schodowe w tym jedna prowadzi bezpośrednio na III piętro i poddasze. Ponadto w obiekcie zaprojektowano i wykonano trzy szyby windowe jednakże obiekt nabyto bez wind.

Nieruchomość objęta KW nr XXX składająca się z działki 2 jest niezabudowana, stanowi ona podjazdy i parkingi z kostki brukowej w połowie niewykończone.

Opisany wyżej kompleks funkcjonalno-użytkowy stanowił inwestycję realizowaną przez dłużnika, nieukończoną i nigdy nie oddaną do użytkowania, którą Wnioskodawca zamierzał dokończyć i wykorzystywać na cele związane z jego działalnością gospodarczą.

Postanowieniem z dnia 23 września 2020 r. Sąd Rejonowy w … Wydział I Cywilny (Sygn. akt XXX) przysądził własność przedmiotowych nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy – X Spółki jawnej z siedzibą w … za cenę … zł stanowiącą cenę brutto tj. obejmującą podatek od towarów i usług według 23% stawki tego podatku. Postanowienie to uprawomocniło się 27 października 2020 r.

W dniu 10 grudnia 2020 r. Wnioskodawca otrzymał wystawioną na jego rzecz w dniu 26 listopada 2020 r. przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w … fakturę nr XXX. W fakturze wymieniona została wartość netto … zł, stawka podatku 23%, kwota podatku w wysokości … zł oraz wartość brutto … zł. Następnie, na skutek błędnego wyliczenia podatku VAT w tej fakturze, Komornik wystawił w dniu 16 grudnia 2020 r. fakturę VAT korekta nr \`(...)\` w której skorygowano wartość netto na kwotę … zł oraz wartość podatku na kwotę … zł. W wyniku tej korekty nie uległa zmianie wartość brutto, która to wartość stanowiła cenę nabycia nieruchomości. Korekta została otrzymana przez Wnioskodawcę w dniu 18 grudnia 2020 r. Z informacji uzyskanej od Komornika Sądowego, kwota podatku VAT wykazana na fakturze została przez niego zapłacona na właściwy rachunek podatkowy.

Aktualnie Wnioskodawca rozważa jednak zbycie w całości tak nabytego kompleksu funkcjonalno-użytkowego bez ponoszenia nakładów lub jakichkolwiek ulepszeń. Ponadto z uwagi na to, że nabyty kompleks jest nieukończony, Wnioskodawca nie użytkuje go na własne potrzeby.

Wnioskodawca na tle przedstawionego stanu faktycznego powziął wątpliwość, czy prawidłowo postąpił nie deklarując podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z nabyciem przedmiotowych nieruchomości. Ponadto Wnioskodawca w związku z rozważaną sprzedażą nabytych w drodze licytacji komorniczej nieruchomości powziął również wątpliwość, czy sprzedaż taka winna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług VAT według podstawowej stawki tego podatku.

W piśmie z 27 kwietnia 2021 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, wskazano następujące informacje:

Wnioskodawca rozważa sprzedaż nieruchomości końcem czerwca 2021 r.

Budynek mieszkalno-usługowy znajdujący się na działkach nr 4, 5 i 1 w momencie sprzedaży będzie stanowił budynek w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. 2020. 1333 t.j. dalej też u.p.b.). Budynek ten bowiem, zgodnie z definicją budynku zawartą w przywołanej wyżej ustawie, jest trwale związany z gruntem, jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach i stan ten nie ulegnie zmianie na dzień sprzedaży. Przedmiotowy budynek mieszkalno-usługowy spełnia również kryteria uznania go za budynek według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. 1999. 112. 1316 z późn. zm. Dalej też PKOB) i stan ten nie ulegnie zmianie na dzień sprzedaży. W jednostce strukturalnej miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego działki nr 4, 3 i 1 oznaczone są jako UP – tereny zabudowy usługowej – usługi publiczne.

W uzyskanym przez Wnioskodawcę wypisie z Kartoteki Budynków z dnia 28 stycznia 2021 r. dla działek 1, 3, 4 dla budynków objętych tą kartoteką wskazana jest klasyfikacja PKOB: budynki szpitali i zakładów opieki medycznej bez podanego symbolu. Niemniej jednak wskazany opis w aktualnej PKOB odpowiada opisowi sklasyfikowanemu w klasie 1264: Budynki szpitali i zakładów opieki medycznej. W uzasadnieniu tego należy wskazać, że zgodnie z założeniami projektowymi, realizowanymi na podstawie uzyskanego przez poprzednika prawnego Wnioskodawcy pozwolenia na budowę, przedmiotowy budynek ma charakter usługowo-mieszkalny. Na trzech pierwszych kondygnacjach nadziemnych zaprojektowano pomieszczenia usług medycznych (parter, I piętro, II piętro), na III piętrze dwa duże mieszkania oraz część administracyjną. Poddasze zgodnie z projektem pozostaje nieużytkowe. Biorąc zatem pod uwagę strukturę udziału powierzchni przeznaczonych na cele niemieszkalne w ogólnej powierzchni budynku o charakterze mieszkalno-usługowym oraz określone w PKOB zasady klasyfikowania budynków, należy przyjąć, że przedmiotowy budynek posiada symbol PKOB 1264.

Opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego nieruchomości stanowią zwarty kompleks funkcjonalno-użytkowy. W tym kompleksie usytuowana jest niezabudowana działka 2 stanowiąca częściowo podjazdy, a częściowo parkingi z kostki brukowej w połowie niewykończone. Pomimo, że podjazdy i parkingi zlokalizowane są na stanowiącej wyodrębnioną geodezyjne działce 2, to ani te podjazdy, ani te parkingi nie stanowią odrębnych budowli w rozumieniu u.p.b. oraz w rozumieniu PKOB. Podjazdy te i parkingi, nie stanowią też urządzeń budowlanych w rozumieniu u.p.b. W opinii Wnioskodawcy podjazdy i parkingi, zlokalizowane na niezabudowanej działce 2, w zwartym kompleksie mieszkalno-usługowym, stanowią obiekty pomocnicze obsługujące budynek usytuowany na pozostałych działkach tego kompleksu tj. na działkach: 1, 3, 4. W opinii Wnioskodawcy taka klasyfikacja jest uprawniona na podstawie szczegółowych objaśnień do grup 1 Klasyfikacji Środków Trwałych zawartych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 3 października 2016r. (Dz. U. 2026. 1864), w którym czytamy: „(…) Do wyposażenia budynku zalicza się wszystkie instalacje wbudowane w konstrukcje budynku na stałe, przykładowo instalacje sanitarne, elektryczne, sygnalizacyjne, komputerowe, telekomunikacyjne, przeciwpożarowe oraz normalne wyposażenie budynku takie jak wbudowane meble. W skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się także obiekty pomocnicze obsługujące dany budynek, przykładowo chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie. (…)”. W momencie sprzedaży, stan ten nie ulegnie zmianie.

W związku z odpowiedzią zawartą w pkt 4 Wnioskodawca nie dysponuje i nie może podać symbolu PKOB dla ww. podjazdów i parkingów.

Działka 2 objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z nim działka 2 położona jest w jednostce strukturalnej planu: MN – tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej kompleksu nieruchomości.

**W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 27 kwietnia 2021 r.):**

Czy Wnioskodawca dokonując odpłatnego zbycia, nabytych w drodze licytacji komorniczej własności nieruchomości składających się z działek 1, 2, 3 i 4, objętych księgami wieczystymi nr XXX, XXX i XXX, będzie zobowiązany do opodatkowania tego zbycia podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie do zapłaty należnego od tej dostawy podatku od towarów i usług na rzecz właściwego organu podatkowego? (pytanie oznaczone nr 2)

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług (doprecyzowane w piśmie z 27 kwietnia 2021 r.):

Zdaniem Wnioskodawcy, X Sp. j. dokonując odpłatnego zbycia, nabytych w drodze licytacji komorniczej własności nieruchomości składających się z działek 1, 2, 3 i 4, objętych księgami wieczystymi nr XXX, XXX i XXX, będzie zobowiązana do opodatkowania tego zbycia podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie, do zapłaty należnego od tej transakcji podatku od towarów i usług na rzecz właściwego organu podatkowego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 2 pkt 6 u.p.t.u., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionego powyżej przepisu nieruchomość, zarówno gruntowa jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie zaś z art. 146aa ust. 1 pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywaną w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2019 r. – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W tym miejscu należy też zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „budynku, budowli lub ich części”. Zatem w tym zakresie należy odwołać się do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. 2020.1333 t.j. z późn. zm.), dalej też u.p.b., które szczegółowo normuje znaczenie tych pojęć.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 u.p.b. przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowlę – stosownie do art. 3 pkt 3 u.p.b. należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W kontekście niniejszego wniosku należy przywołać również spostrzeżenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w wyroku z dnia 12 lipca 2012 r. w sprawie C-326/11 J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV zauważył: „Komisja Europejska ze swej strony uważa, że kwestia dostawy nowego budynku może pojawić się tylko w wypadku ukończenia przebudowy lub przynajmniej dostatecznego zaawansowania robót, aby powstał budynek istotnie odmienny, który może zostać zasiedlony” (pkt 31). Zatem w przypadku, gdy przedmiotem dostawy jest nieruchomość zabudowana niedokończoną inwestycją budowlaną, która w myśl przepisów prawa budowlanego wypełnia definicję budynku, budowli lub ich części, tj. zabudowa odznacza się znacznym stopniem zaawansowania robót, dla potrzeb klasyfikacji prawnopodatkowej taki teren, w części na której znajduje się ten obiekt, należy traktować jako zabudowany teren budowlany”.

Biorąc powyższe pod uwagę zdaniem Wnioskodawcy, jako że przedmiotem rozważanej dostawy ma być kompleks działek gruntowych zabudowanych niedokończonym budynkiem mieszkalno-usługowym wraz ze służącymi mu podjazdami i parkingami, w stopniu zaawansowania spełniającym definicję zarówno budynku jak i budowli lub ich części, to jego dostawę należy potraktować jako dostawę budynku i budowli lub jej części.

Z kolei, dokonując dostawy takiego kompleksu funkcjonalno-użytkowego w postaci budynku mieszkaniowo-usługowego wraz z częściowo wykonanymi podjazdami i parkingami, Wnioskodawca nie może objąć takiej dostawy zwolnieniem od podatku od towarów i usług. Dostawa bowiem tych budynków i budowli, dokonywana jest przed ich pierwszym zasiedleniem, a zatem brak podstaw do objęcia jej zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. Brak również spełnienia przesłanek zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 10a u.p.t.u., gdyż w stosunku do zbywanego kompleksu funkcjonalno-użytkowego Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z tych też powodów, rozważana przez Wnioskodawcę dostawa działek gruntowych zabudowanych niewykończonym kompleksem funkcjonalno-użytkowym w postaci budynku mieszkalno-usługowego wraz z częściowo wykonanymi podjazdami i parkingami, dotąd niezasiedlonymi, opodatkowana powinna być podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie zobowiązany będzie do zapłaty należnego od tej dostawy podatku od towarów i usług na rzecz właściwego organu podatkowego.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. W świetle tego przepisu, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunt oraz budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r., poz. 741), ustawa określa:

1.  zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,
2.  zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy – przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt prawa administracyjnego.

Natomiast stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z tym budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

W wyroku z 12 lipca 2012 r. w sprawie C-326/11 JJ. Komenen Zonen Beheer Heerhugowaard BV Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej podkreślił, że: „Komisja Europejska ze swej strony uważa, że kwestia dostawy nowego budynku może pojawić się tylko w wypadku ukończenia przebudowy lub przynajmniej dostatecznego zaawansowania robót, aby powstał budynek istotnie odmienny, który może zostać zasiedlony” (pkt 31).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotem planowanego zbycia jest zwarty kompleks funkcjonalno-użytkowy. Na działkach nr 4, 3 i 1, posadowiony jest budynek mieszkaniowo-usługowy, czterokondygnacyjny, z dachem mansardowym, podpiwniczony, wolnostojący. Parter oraz część I piętra wykończona na cele usług medycznych, natomiast II i III piętro oraz poddasze użytkowe stanowią otwartą przestrzeń jedynie z wyprowadzonymi mediami, które częściowo są zdewastowane. Obiekt wyposażony jest w trzy klatki schodowe w tym jedna prowadzi bezpośrednio na III piętro i poddasze. Ponadto w obiekcie zaprojektowano i wykonano trzy szyby windowe jednakże obiekt nabyto bez wind. Budynek mieszkalno-usługowy znajdujący się na ww. działkach w momencie sprzedaży będzie stanowił budynek w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane. Przedmiotowy budynek posiada symbol PKOB 1264. Natomiast działka nr 2 jest niezabudowana, stanowi ona podjazdy i parkingi z kostki brukowej w połowie niewykończone. Pomimo, że podjazdy i parkingi zlokalizowane są na stanowiącej wyodrębnioną geodezyjne działce 2, to ani te podjazdy, ani te parkingi nie stanowią odrębnych budowli w rozumieniu u.p.b. oraz w rozumieniu PKOB.

Odnosząc się do możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek nr 4, 3 i 1 zabudowanych budynkiem mieszkaniowo-usługowym, należy przede wszystkim rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do ww. budynku posadowionego na ww. działkach miało miejsce pierwsze zasiedlenie oraz jaki okres upłynął od pierwszego zasiedlenia.

Jak wynika z opisu sprawy, ww. kompleks funkcjonalno-użytkowy jest nieukończony i nigdy nie został oddany do użytkowania. Tym samym w rozpatrywanej sprawie nie mogło dojść do pierwszego zasiedlenia ww. budynku.

Zatem dostawa ww. budynku nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z brakiem możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Aby dostawa mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu muszą być spełnione oba warunki określone w tym przepisie.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej kompleksu nieruchomości. Wobec powyższego, nie zostaną również spełnione przesłanki warunkujące skorzystanie przez Wnioskodawcę ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Odnosząc się natomiast do możliwości zastosowania zwolnienia ww. dostawy na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, należy wskazać, że w celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wskazał, że przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku nabyciem opisanego kompleksu nieruchomości. Ponadto z opisu sprawy nie wynika, aby Wnioskodawca wykorzystywał ww. nieruchomość wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT. Wnioskodawca wskazał, że z uwagi na to, że nabyty kompleks jest nieukończony, Wnioskodawca nie użytkuje go na własne potrzeby.

Mając zatem na uwadze powyższe, dostawa przez Wnioskodawcę ww. budynku nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

Zatem sprzedaż ww. budynku będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku VAT.

W konsekwencji sprzedaż gruntu (działek nr 4, 3 i 1), na którym ww. budynek jest położony, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy, będzie również opodatkowana według właściwej stawki podatku VAT.

Odnosząc się natomiast do działki nr 2, należy zauważyć, że – jak wskazał Wnioskodawca – działka ta jest niezabudowana stanowiąca częściowo podjazdy, a częściowo parkingi z kostki brukowej w połowie niewykończone. Pomimo, że podjazdy i parkingi zlokalizowane są na stanowiącej wyodrębnioną geodezyjne działce 2, to ani te podjazdy, ani te parkingi nie stanowią odrębnych budowli w rozumieniu u.p.b. oraz w rozumieniu PKOB. Podjazdy i parkingi, zlokalizowane na niezabudowanej działce 2, w zwartym kompleksie mieszkalno-usługowym, stanowią obiekty pomocnicze obsługujące budynek usytuowany na pozostałych działkach tego kompleksu tj. na działkach: 1, 3, 4.

Mając na uwadze całokształt okoliczności w sprawie, z których wynika, że podjazdy i parkingi, nie stanowią samodzielnych budowli, które uznaje się za towar na gruncie podatku VAT, a ponadto na ww. działce nr 2 nie znajdują się inne budynki, budowle lub ich części, to w konsekwencji transakcję sprzedaży ww. działki należy traktować jak sprzedaż gruntu niezabudowanego.

Przy czym – jak wynika z opisu sprawy – działka nr 2 objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z nim działka 2 położona jest w jednostce strukturalnej planu: MN – tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Tym samym działka nr 2 stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy i jej dostawa nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dostawa ww. działki nie będzie korzystać również ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak wynika bowiem z okoliczności sprawy, Wnioskodawcy przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku nabyciem opisanego kompleksu nieruchomości. Ponadto z opisu sprawy nie wynika, aby Wnioskodawca wykorzystywał ww. nieruchomość wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT.

W konsekwencji sprzedaż ww. niezabudowanej działki nr 2 będzie opodatkowana według właściwej stawki.

Podsumowując, Wnioskodawca dokonując odpłatnego zbycia, nabytych w drodze licytacji komorniczej własności nieruchomości składających się z działek 1, 2, 3 i 4, będzie zobowiązany do opodatkowania tego zbycia podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie do zapłaty należnego od tej dostawy podatku od towarów i usług na rzecz właściwego organu podatkowego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe, jednakże na podstawie innych argumentów niż wskazane przez Wnioskodawcę.

Informuje się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zauważa się, że organ podatkowy jest ściśle związany opisanym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz ryzyko związane z jego ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.