Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-531/07/11-6/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-06-06
Teza: Uzyskany przez Wnioskodawcę dochód finansowany ze środków pomocowych Funduszu Spójności nie podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji dochody te podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na ogólnych zasadach.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; fundusz-Fundusz Spójności; pomoc-pomoc bezzwrotna; pomoc-pomoc zagraniczna; pomoc-środki pomocowe; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie sygn. akt I SA/Lu 658/08 z dnia 28.04.2009 r. (data wpływu 25.05.2009 r.) stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28.12.2007 r. (data wpływu 31.12.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu finansowanego ze środków pomocowych Funduszu Spójności - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31.12.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakres opodatkowania dochodu finansowanego ze środków pomocowych Funduszu Spójności.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, jako osoba fizyczna, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług drogowo-mostowych i ogólnobudowlanych oraz projektowania. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zawarł umowę o świadczenie usług z firmą S. Oddział w Polsce. Umowa obejmuje pełnienie funkcji inspektora nadzoru ds. robót mostowych i dotyczy realizacji zadania polegającego na zarządzaniu projektem Funduszu Spójności – „Przebudowa drogi Krajowej…, w tym pełnienie nadzoru na realizacją robót”. Wykonanie tego zadania zostało powierzone spółce S. przez Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad. Zadanie to jest w 83% współfinansowane z Funduszu Spójności Unii Europejskiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochody Wnioskodawcy uzyskane z realizacji przedmiotowego kontraktu mogą być w 83% zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy dochody otrzymywane w części, w jakiej są finansowane ze środków unijnych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają zwolnieniu. Wnioskodawca uważa, że bezpośrednio realizuje cel programu jako podwykonawca spółki, która jako osoba prawna nie może być bezpośrednim realizatorem celu i zleca wykonanie zadania innym firmom lub swoim pracownikom. Środki na realizację zadania pochodzą w 83% ze środków bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej.

W dniu 07.03.2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną Nr IPPB1/415-531/07-2/AG stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28.12.2008 r. (data wpływu 31.12.2007 r.) w zakresie opodatkowania dochodu finansowanego ze środków pomocowych Funduszu Spójności jest nieprawidłowe.

Organ stwierdził, iż pomoc, jaką otrzymują beneficjenci, pochodzi ze środków pożyczonych z budżetu państwa i nie jest to pomoc otrzymana ze środków bezzwrotnej pomocy, a tylko takie pochodzenie warunkuje zwolnienie przedmiotowe z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie określone w ww. przepisie nie ma więc zastosowania do dochodów osób fizycznych finansowanych z Funduszy Strukturalnych lub z Funduszu Spójności, gdyż pomoc ta stanowi refundację wcześniej poniesionych wydatków, których źródłem finansowania były krajowe środki publiczne. Oznacza to, że otrzymywane przez Wnioskodawcę dochody nie pochodzą ze środków bezzwrotnej pomocy w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro warunek dotyczący pochodzenia środków nie został spełniony bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie czy Wnioskodawca bezpośrednio realizuje cel programu (art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b). Nie mają bowiem w tym przypadku zastosowania postanowienia art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zarówno warunek dotyczący pochodzenia środków, jak i bezpośredniej realizacji celu programu powinny być spełnione łącznie.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Wnioskodawca wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w dniu 21.03.2008 r. (data wpływu 27.03.2008 r.), zaś odpowiedzi na powyższe wezwanie udzielono pismem z dnia 25.04.2008 r. znak Nr IPPB1/415-531/07-4/AG.

W dniu 02.06.2008 r. Wnioskodawca wniósł do tut. Organu podatkowego skargę na ww. interpretację.

Wyrokiem z dnia 28.04.2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, iż w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mowa jest o pochodzeniu dochodu „ze środków bezzwrotnej pomocy”, brak jest zaś warunku bezpośredniości tego pochodzenia. Żaden przepis prawa nie uzależnia także przypisania pomocy cechy bezzwrotności od sposobu jej wypłaty. Wyłożenie określonych sum z budżetu państwa w ramach prefinansowania wydatków, które są (mają być) pokrywane z Funduszu Spójności, nie sprzeciwia się zatem uznaniu takich środków za pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej.

W ocenie Sądu stwierdzenie, że wydając zaskarżoną interpretację organ podatkowy oparł się na błędnej wykładni art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzasadnia uchylenie interpretacji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.a) ppsa, nie przesądza jednak o prawidłowości stanowiska prawnego przedstawionego przez stronę we wniosku o wydanie interpretacji. Rozpatrując sprawę ponowienie organ obowiązany będzie wydać interpretację uwzględniając podaną wyżej wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a także zawierającą, zgodnie z art. 14c § 1 (i ewentualnie, § 2) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 ze zm.), jego stanowisko w zakresie znaczenia dla opodatkowania dochodów podatnika przesłanki wymienionej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.b) ustawy, która dotychczas nie była przedmiotem jego rozważań w sprawie niniejszej.

Wyrokiem z dnia 14 grudnia 2010 r. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, wniesioną przez Dyrektora Izby Skarbowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego dnia 28.04.2009 r., Organ pismem z dnia 23.05.2011 r. (data doręczenia 28.05.2011 r.) wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku, poprzez wyczerpujące przedstawienie opisanego stanu faktycznego tj. wskazanie czy Wnioskodawca bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Wnioskodawca pismem z dnia 29.05.2011 r. (data nadania 30.05.2011 r., data wpływu 31.05.2011 r.) uzupełnił wniosek w terminie, informując m.in., iż cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy realizuje osobiście. Wnioskodawca poinformował, iż od 06.06.2007 r. do dnia 31 sierpnia 2009 r. pełnił funkcję inspektora nadzoru robót mostowych w ramach umowy zawartej z firmą S. Oddział w Polsce z siedzibą w W., która zmieniła: swoją nazwę i siedzibę na E. Oddział w Polsce z siedzibą w W., przy czym zlecono mu tę część Umowy zawartej z Generalną Dyrekcją Dróg Krajowych i Autostrad, która dotyczyła przebudowy drogi krajowej. Na potwierdzenie powyższego Wnioskodawca zacytował treść zawartej umowy: „Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad, zwana dalej „KLIENTEM”, powierzyła S. Oddział w Polsce, zwanemu dalej „SPÓŁKA” wykonanie zadania współfinansowanego z Funduszu Spójności Unii Europejskiej polegającego na Zarządzaniu projektem Funduszu Spójności „Przebudowa drogi krajowej…, w tym pełnienie nadzoru nad realizacją robót, SPÓŁKA postanowiła zlecić częściowe wykonanie usługi niezależnemu WYKONAWCY USŁUGI”. Wnioskodawca poinformował, iż tym niezależnym wykonawcą usługi był on osobiście. Bezzwrotna pomoc dla tego zadania z Funduszu Spójności Unii Europejskiej ustalona na 83% całej wartości inwestycji.

Od 1 września 2009 r. do chwili obecnej (28 maja. 2011 r.) Wnioskodawca pełni funkcję inspektora nadzoru robót mostowych w ramach Umowy zawartej na takich samych zasadach, jak w poprzednim przypadku lecz z firmą M. Sp. z o.o. Oddział w Polsce, jako członka konsorcjum z A. SA., przy czym zlecono Wnioskodawcy tę część Umowy zawartej z Generalną Dyrekcją Dróg Krajowych i Autostrad, która dotyczy budowy autostrady… . W tym przypadku Wnioskodawca także jest niezależnym wykonawcą usługi, wykonywanej osobiście. Bezzwrotna pomoc dla tego zadania z Funduszu Spójności Unii Europejskiej została ustalona na 98,6% całej wartości inwestycji, bo to jest głównie zadanie składające się z obiektów mostowych (na skrzyżowaniu autostrad oraz nad i pod liniami kolejowymi), nazwane w mediach największym węzłem drogowym w Europie. Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, iż w potocznym języku pozostającym w użyciu i przekonaniach wielu osób, w tym także urzędników, nadzór inwestycyjny jest mylony przez wielu z etatową pracą na stanowisku, a tak nie było i nie jest. Dlatego Zarządzający Projektem (w tym organizator nadzoru) zmuszony jest zawierać Umowy indywidualne na pełnienie takiego nadzoru z osobami posiadającymi odpowiednią praktykę zawodową i wymagane uprawnienia budowlane do pełnienia samodzielnych funkcji technicznych inspektora nadzoru z mocy Prawa budowlanego. Nie ma nadzoru instytucjonalnego lecz nadzór funkcjonalny, związany z osobistą odpowiedzialnością osób, które go pełnią bo taka była i nadal pozostaje intencja Ustawodawcy, autora Prawa budowlanego. Z tego samego powodu tę funkcję można pełnić tylko osobiście, a co za tym idzie osoby pełniące takie funkcje mają być i powinny, być samodzielne w podejmowaniu decyzji w ramach obowiązującego porządku prawnego. Wnioskodawca dalej wskazuje, iż odpowiada za skutki nacisków i niewłaściwego przygotowania projektów oraz błędnych lub spóźnionych decyzji przedstawicieli władz, a inwestorów w szczególności.

Księgowa, upoważniona przez Wnioskodawcę, złożyła już w Urzędzie Skarbowym wyliczenie nadpłaconego podatku dochodowego za lata 2007 do 2010 oraz miesiące bieżącego roku z tytułu wynagrodzenia pobranego za bezpośrednie pełnienie nadzoru inwestorskiego nad realizacją wymienionych zadań wchodzących bezsprzecznie w zakres „programu finansowego z bezzwrotnej pomocy”, proporcjonalne do wyżej podanego ustalonego udziału bezzwrotnej pomocy. Wnioskodawca podał ponadto, iż jego siedzibą tymczasową teoretycznie jest Biuro Nadzoru Konsorcjum firm A. S.A i M. Sp. z o.o., gdzie jest jednym z trzech inspektorów nadzoru robót mostowych przy czym każdy z odpowiada za inne obiekty. W razie wymuszonej losowo nieobecności inspektorzy zastępują się wzajemnie za wiedzą i przyzwoleniem koordynatora ale z zachowaniem osobistej odpowiedzialności za decyzje. Są też, oczywiście inspektorzy nadzoru innych specjalności - a praca m.in. Wnioskodawcy jest koordynowana przez Inżyniera Rezydenta. Jednakże jedynie inspektorzy nadzoru mają prawo uczestniczenia w dokumentowaniu przebiegu realizacji inwestycji w dziennikach budowy, bo tak stanowią przepisy wykonawcze do Prawa budowlanego.

Wnioskodawca nie zatrudnia nikogo więcej do prowadzenia tej działalności bo obiektywnie rzecz biorąc, nie ma takiej konieczności gdyż wszystkie czynności (sprawdzanie zgodności z projektem i odbiory robót oraz materiałów) związane z tą usługą musi wykonywać osobiście z wykorzystaniem pracy służb pomocniczych Zarządzającego Projektem, takich jak świadectwa kontroli materiałów i operaty geodezyjne. Ponadto Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku przedstawił informacje, które nie wpływają na treść rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie.

Rozpatrując ponownie wniosek w przedmiotowej sprawie organ podatkowy, zważył co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 46 powołanej ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

*   środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (…), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,

*   prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, gdyż związane jest z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy. Podkreślić należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna – nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Przy analizowaniu warunku określonego w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Status prawny środków pochodzących z Funduszu Spójności w przedstawionym stanie faktycznym regulują przepisy Rozporządzeń Rady (WE) Nr 1164/94, 1264/99, 1265/99, 1386/2002, 16/2003, 1084/2006, ustawy o finansach publicznych oraz ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju 2004-2006 (Dz. U. Nr 116, poz. 1206).

Ostatni z ww. aktów prawnych określa cele rozwoju społeczno-gospodarczego kraju, w tym wspierane cele rozwoju regionalnego oraz sposoby ich osiągania. Jak wynika z art. 8 ust. 1 tej ustawy, w celu realizacji Planu utworzono:

1.  sektorowe programy operacyjne,
2.  regionalne programy operacyjne,
3.  inne programy operacyjne,
4.  strategię wykorzystania Funduszu Spójności.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o Narodowym Planie Rozwoju programy, o których mowa w pkt 1-3 są finansowane z publicznych środków krajowych lub współfinansowane z publicznych środków wspólnotowych. Natomiast strategia wykorzystania Funduszu Spójności jest współfinansowana z publicznych środków wspólnotowych; ponadto może być również współfinansowana ze środków prywatnych (art. 8 ust. 3 i 4 tej ustawy).

Podobnie art. 24 ust. 1 powołanej ustawy stanowi, iż realizacja Planu jest finansowana w szczególności z:

1.  publicznych środków krajowych,
2.  publicznych środków wspólnotowych,
3.  środków publicznych pochodzących z Europejskiego Banku Inwestycyjnego oraz środków publicznych o charakterze bezzwrotnym pochodzących z innych międzynarodowych instytucji finansowych,
4.  środków prywatnych.

Określenie publiczne środki wspólnotowe, w myśl art. 2 pkt 11 ww. ustawy, oznacza środki finansowe pochodzące z budżetu Wspólnot Europejskich, a w szczególności z funduszy strukturalnych, o których mowa w przepisach Unii Europejskiej w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, w sprawie Europejskiego Funduszu Społecznego, w sprawie wsparcia rozwoju obszarów wiejskich z Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej (EFOiGR) oraz zmieniających i uchylających niektóre rozporządzenia w sprawie Instrumentu Finansowego Wspierania Rybołówstwa oraz rozporządzeniu ustanawiającym Fundusz Spójności, ujęte w załączniku do ustawy budżetowej, służące realizacji Narodowego Planu Rozwoju.

Zgodnie zaś z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.) środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielonej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA). Do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się m.in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybołówstwa (art. 5 ust. 3 pkt 2 tej ustawy).

W myśl art. 27 ust. 1 ustawy o Narodowym Planie Rozwoju dofinansowanie projektów z publicznych środków wspólnotowych polega na zwrocie określonej w umowie o dofinansowanie projektu albo decyzji, o której mowa w art. 11 ust 7, części wydatków poniesionych przez beneficjenta lub wypłacie premii.

Beneficjent otrzymuje od instytucji wdrażającej środki na realizację swojego projektu z krajowych funduszy publicznych. Po udokumentowaniu przez niego wydatkowania tych środków możliwe jest wnioskowanie do Komisji Europejskiej przez odpowiednie instytucje o zwrot wydatkowanych kwot. Zwrócone środki zasilają źródło finansowania krajowego. Zatem w przypadku projektów realizowanych w ramach Funduszu Spójności środki pomocowe z Unii Europejskiej stanowią refundację wcześniej poniesionych wydatków, których źródłem finansowania były krajowe środki publiczne.

W świetle powyższego środki w ramach programów operacyjnych finansowanych z Funduszu Spójności należy uznać za środki pochodzące ze z bezzwrotnej pomocy, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 lutego 2011r. oddalającym skargę kasacyjną tut. organu od powoływanego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w przedmiotowej sprawie. W konsekwencji uznać należy, iż zostało spełnione kryterium pochodzenia środków pieniężnych (źródło finansowania), o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże, aby Wnioskodawca mógł w rozpatrywanych przypadku skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania dochodu finansowanego ze środków pomocowych Funduszu Spójności, należy - kierując się również treścią wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie rozstrzygnąć, czy w opisanym stanie faktycznym została spełniona przesłanka wynikająca z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z omawianego przepisu wynika, iż zwolnienie adresowane jest jedynie do podatników bezpośrednio realizujących cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. A zatem, konieczne jest spełnienie również drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia, określonej w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącą, że „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.” Oznacza to, że nie każda osoba realizująca (faktycznie) cel programu będzie korzystała z tego zwolnienia. O tym, kto bezpośrednio realizuje cel programu decyduje nie tylko sama okoliczność wykonywania przez określony podmiot zadań przewidzianych w programie, ale również to, że możliwość wykonywania tych zadań, właśnie przez taki podmiot, została w tym programie przewidziana, a ponadto, że podmiot, który wykonuje przewidziane programem zadania, czyni to jakoby pierwotnie, ponieważ podstawa do jego umocowania i wypłacania mu środków finansowych wynika bezpośrednio z treści programu, a nie jedynie z woli stron umowy w oderwaniu od jego treści.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków.

Z opisu przedstawionego stanu faktycznego wywieść należy, iż Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zawarł umowę o świadczenie usług z firmą S. Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad powierzyła S. wykonanie zadania współfinansowanego z Funduszu Spójności Unii Europejskiej polegającego na Zarządzaniu projektem Funduszu Spójności „Przebudowa drogi krajowej…, w tym pełnienie nadzoru nad realizacją robót. Następnie Spółka postanowiła zlecić częściowe wykonanie usługi niezależnemu wykonawcy usługi tj. Wnioskodawcy.

Wyjaśnić należy, iż w przedmiotowej sprawie ostatecznym odbiorcą i beneficjentem pomocy bezzwrotnej była S., nie zaś pozostająca z nią w stosunku umowy cywilnoprawnej osoba fizyczna – Wnioskodawca. Wnioskodawca jedynie współpracuje ze Spółką będącą wykonawcą projektu. Nie może zmienić tego okoliczność, że ze środków pomocowych ich odbiorca – S., jako beneficjent ostateczny mógł finansować wynagrodzenia określonych osób fizycznych swoich kontrahentów współpracujących przy realizacji projektu.

W ocenie tut. Organu podatkowego źródłem dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę jest umowa cywilnoprawna, a nie udzielona bezzwrotna pomoc pochodząca od państw obcych czy też organizacji międzynarodowych. Uzyskane przez osobę fizyczną wynagrodzenie (chociażby związane było z realizacją projektu ze środków bezzwrotnej pomocy, pochodzi ze środków S., a nie ze środków o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego nie można uznać, iż to Wnioskodawca bezpośrednio realizował cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Wykonywał on jedynie określone usługi w związku z programem realizowanym przez S. Innymi słowy Wnioskodawca na podstawie zawartej umowy z beneficjentem wykonywał powierzone mu czynności. Taką zaś sytuację ustawodawca wprost wyłączył ze zwolnienia, w końcowej części art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiąc, iż nie ma ono zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy zatem stwierdzić, iż uzyskany przez Wnioskodawcę dochód finansowany ze środków pomocowych Funduszu Spójności nie podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji dochody te podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na ogólnych zasadach.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia przedmiotowego dochodów należy uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. C. Skłodowskiej 40, 20 - 029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.