Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.90.2017.2.EN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-10
Teza: konieczności korygowania kosztów uzyskania przychodów w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy leasingu operacyjnego
Słowa kluczowe: koszt; leasing-leasing operacyjny; umowa-rozwiązanie umowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 maja 2017 r. (data wpływu do Organu 5 czerwca 2017 r.), uzupełnionym 4 lipca 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie konieczności korygowania kosztów uzyskania przychodów w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy leasingu operacyjnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 czerwca 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie konieczności korygowania kosztów uzyskania przychodów w związku z wcześniejszym rozwiązaniem umowy leasingu operacyjnego. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 20 czerwca 2017 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.90.2017.1.EN wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 4 lipca 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Sp. z o.o. zawarł kilka umów leasingu operacyjnego na samochody osobowe na czas określony 36 miesięcy oraz jedną umowę leasingu operacyjnego na samochód ciężarowy na czas określony 48 miesięcy. Suma ustalonych opłat w umowach leasingu (opłata wstępna, miesięczne raty leasingowe i wartość końcowa, tj. wykupu) jest wyższa niż wartość początkowa samochodów, tj. cena samochodów. Spółka wykorzystuje samochody w działalności gospodarczej. Spółka planuje skrócenie umów i ostatecznie faktyczny czas ich trwania będzie krótszy niż 2 lata (tj. krótszy niż 40% normatywnego czasu amortyzacji). Spółka planuje wtedy dokonać wykupu samochodów od leasingodawcy, a następnie rozważa możliwość ich sprzedaży.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 30 czerwca 2017 r, Wnioskodawca wskazał, że:

Powód skrócenia leasingu to powód ekonomiczny. Leasingowane przez Spółkę samochody jako nowe i z małym przebiegiem km bardziej opłaca się sprzedać, ponieważ można osiągnąć większy zysk.

Dodatkowo w przypadku zdarzenia drogowego koszty naprawy leasingowanego samochodu w autoryzowanych warsztatach samochodowych (bo zgodnie z warunkami leasingu należy oddawać samochód tylko do autoryzowanych stacji) są bardzo wysokie. Dlatego też bardziej ekonomiczne i racjonalne wg Zarządu jest zakończenie takiej umowy leasingu i rozpoczęcie nowej umowy leasingu na nowych lepszych niekiedy warunkach finansowych i z nowym środkiem transportu.

Ponadto Zarząd Spółki chce dostosować kwoty ponoszonych rat leasingowych do sytuacji finansowo - gospodarczej Spółki. W przypadku gdy następuje spadek zamówień, a co za tym idzie i spadek przychodów Spółki, Zarząd pragnie zmniejszyć wydatki celem przetrwania gorszej koniunktury. Takie skrócenie leasingu pozwala zaoszczędzić na wydatkach, a tym samym zwiększyć dochód. Natomiast jeżeli sytuacja Spółki się poprawi Zarząd może podjąć decyzję o podpisaniu nowej umowy leasingu na bardziej atrakcyjnych finansowo warunkach niż obecnie (np. serwis i naprawa samochodu w cenie leasingu).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy fakt skrócenia okresu obowiązywania umowy leasingu wpłynie na poniesione już, zapłacone opłaty leasingowe (opłata wstępna i dotychczasowe raty miesięczne), które stanowiły koszty uzyskania przychodów w Spółce?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, fakt skrócenia okresu obowiązywania umowy leasingu operacyjnego nie wpływa w żaden sposób na raty leasingowe zapłacone przed zakończeniem skróconego okresu leasingu. Stanowią one w dalszym ciągu koszt uzyskania przychodu i na Spółce nie ciąży obowiązek skorygowania kosztów.

Zgodnie z art. 15. ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „updop”) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Ten ostatni przepis nie wymienia rat zapłaconych w związku ze skróconym leasingiem operacyjnym, jako wydatku wyłączonego z kosztów. Stosownie do art. 17a ust. 1 updop, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej finansującym, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej korzystającym, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Zasady traktowania podatkowego rat leasingowych reguluje art. 17b updop, zgodnie z którym opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych stanowią koszt uzyskania przychodów korzystającego m.in. pod warunkiem, że umowa leasingu została zawarta na okres co najmniej 2 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym samochody.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opłaty ustalone w umowie leasingu i ponoszone w trakcie obowiązywania umowy, tj. od momentu jej zawarcia do momentu rozwiązania stanowią koszt uzyskania przychodów dla Spółki.

Ustawa nie reguluje skutków podatkowych w przypadku wcześniejszego rozwiązania umowy leasingu. W związku z powyższym, przy ocenie możliwości zaliczenia wydatków na spłatę rat w związku z taką umową do kosztów uzyskania przychodów należy opierać się na ogólnych zasadach sformułowanych w art. 15 ust. 1 updop. Ponieważ samochód jest wykorzystywany w działalności gospodarczej i służyły do generowania przychodów, wydatki na spłatę związanych z nimi rat leasingowych spełniają definicję kosztów uzyskania przychodów z art. 15 ust. 1 updop. Ponieważ nie są jednocześnie wymienione w art. 16 ust. 1 tej ustawy wydatki te, mimo skrócenia okresu obowiązywania umów leasingu, pozostają w kategorii kosztów podatkowych, a na Spółce nie ciąży obowiązek ich korekty.

Zatem, przy ocenie możliwości zaliczenia wydatków związanych z taką umową do kosztów uzyskania przychodów, należy mieć na uwadze generalną zasadę kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, czyli zasadę związku z przychodem. Związku tego nie zmienia fakt planowanego wcześniejszego rozwiązania umowy leasingu. Zapłacone do czasu rozwiązania umowy raty leasingowe stanowią koszty uzyskania przychodów i podatnik nie jest zobowiązany do skorygowania tych kosztów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że stosownie do zadanego pytania wyznaczającego zakres rozpatrzenia wniosku przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest kwestia wpływu wcześniejszego rozwiązania umowy leasingu operacyjnego na poniesione opłaty leasingowe, które stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki. Tym samym przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest kwestia możliwości uznania zawartych przez Wnioskodawcę umów za umowy leasingu operacyjnego - wskazanie w tym zakresie zostało przyjęte, jako element opisu zdarzenia przyszłego niepodlegający ocenie przez tut. Organ.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Z przepisu art. 15 ust. 1 updop, wynika, że aby wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o jego racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych. Jednocześnie zauważyć należy, że obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika,
*   musi być definitywny, a więc bezzwrotny,
*   musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   musi zostać właściwie udokumentowany,
*   nie może być kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 updop.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zawarł kilka umów leasingu operacyjnego na samochody osobowe na czas określony (na 36 miesięcy oraz jedną umowę leasingu operacyjnego na samochód ciężarowy na czas określony na 48 miesięcy). Spółka wykorzystuje samochody w działalności gospodarczej. Wnioskodawca planuje skrócenie umów i ostatecznie faktyczny czas ich trwania będzie krótszy niż 2 lata. Następnie Spółka planuje dokonać wykupu samochodów od leasingodawcy, oraz rozważa możliwość ich sprzedaży. Wnioskodawca wskazał również, że czas obowiązywania ww. umów leasingu operacyjnego zostanie skrócony z powodów ekonomicznych. Leasingowane przez Spółkę samochody jako nowe i z małym przebiegiem km bardziej opłaca się sprzedać, ponieważ można osiągnąć większy zysk. Dodatkowo w przypadku zdarzenia drogowego koszty naprawy leasingowanego samochodu w autoryzowanych warsztatach samochodowych (bo zgodnie z warunkami leasingu należy oddawać samochód tylko do autoryzowanych stacji) są bardzo wysokie. Dlatego też bardziej ekonomiczne i racjonalne wg Zarządu jest zakończenie takiej umowy leasingu i rozpoczęcie nowej umowy leasingu na nowych lepszych niekiedy warunkach finansowych i z nowym środkiem transportu. Ponadto Zarząd Spółki chce dostosować kwoty ponoszonych rat leasingowych do sytuacji finansowo - gospodarczej Spółki. W przypadku gdy następuje spadek zamówień, a co za tym idzie i spadek przychodów Spółki, Zarząd pragnie zmniejszyć wydatki celem przetrwania gorszej koniunktury. Takie skrócenie leasingu pozwala zaoszczędzić na wydatkach, a tym samym zwiększyć dochód.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a updop.

Zgodnie z art. 17a pkt 1 updop, ilekroć w rozdziale tym jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Stosownie do art. 17b ust. 1 updop, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio.

W myśl natomiast art. 17b ust. 2 updop, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz.U. z 1997 r. poz. 143 ze zm.),

\-do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f - 17h.

Jak wynika z powyższego, jeżeli zawarto umowę leasingu spełniającą wymienione wyżej warunki, to ponoszone na jej podstawie opłaty stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego.

Regulacje zawarte w art. 17a-17l updop nie określają skutków podatkowych rozwiązania umowy przed czasem oznaczonym w umowie leasingowej. Odnoszą się tylko do rozporządzania przedmiotem leasingu po upływie okresu podstawowego oraz w trakcie trwania umowy.

Zatem, w sytuacji gdy w czasie krótszym od okresu podstawowego nastąpi rozwiązanie umowy leasingu operacyjnego, która w momencie zawarcia spełnia wymienione warunki do uznania jej za umowę leasingu określone w art. 17b updop, nie skutkuje to obowiązkiem skorygowania kosztów uzyskania przychodów o zapłacone dotychczas opłaty leasingowe (opłata wstępna i poniesione raty miesięczne), ponieważ w sytuacji tej znajdzie zastosowanie zasada kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodu określona w art. 15 ust. 1 updop, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Mając zatem na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz wyżej cytowane przepisy updop stwierdzić należy, iż w przypadku wcześniejszego rozwiązania umowy leasingu operacyjnego, która została zawarta w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku korygowania kosztów uzyskania przychodów o opłaty z tytułu umowy leasingu, które poniesione zostały do dnia rozwiązania umowy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.