Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-293/11-4/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-06-29
Teza: 1. Czy obniżenie wartości wkładu przez wspólnika spółki jawnej bez likwidacji tej spółki ani wystąpienia wspólnika ze spółki wiąże się z opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych? 2. W przypadku, gdy odpowiedź na pierwsze pytanie jest twierdząca - według jakich zasad należy opodatkować wycofanie części wkładu przez wspólnika ze spółki jawnej? 3. Czy sprzedaż samochodu osobowego, stanowiącego uprzednio wkład do spółki jawnej i wykorzystywanego przez spółkę jawną na potrzeby prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, dokonywana po wycofaniu tego wkładu ze spółki bez jednoczesnego wystąpienia z niej wspólnika, wiąże się z opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych? 4. Jeżeli odpowiedź na pytanie trzecie jest twierdząca - według jakich zasad należy opodatkować sprzedaż samochodu podatkiem dochodowym od osób fizycznych? Jak w takim przypadku ustalić wartość przychodu dla potrzeb opodatkowania podatkiem dochodowym i jak ustalić wartość kosztu uzyskania tego przychodu, (jaka kwota stanowi przychód, a jaka stanowi koszt uzyskania tego przychodu)? 5. Czy sprzedaż samochodu będzie objęta opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług (VAT), czy podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC)?
Słowa kluczowe: przychód-źródła przychodu; skutki podatkowe; sprzedaż-sprzedaż rzeczy; spółki-spółka jawna; wycofanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 18; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 19.03.2012 r. (data wpływu 22.03.2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 04.06.2012 r. (data nadania 04.06.2012 r., data wpływu 08.06.2012 r.) złożonym na wezwanie Nr IPPB1/415-293/12-2/AM z dnia 25.05.2012 r. (data doręczenia 30.05.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   określenia źródła przychodów oraz skutków podatkowych obniżenia wartości wkładu wniesionego do spółki jawnej (pyt. nr 1 i 2) – **jest prawidłowe,**
*   skutków podatkowych sprzedaży samochodu wycofanego ze spółki jawnej (pyt. 3 i 4) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.03.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodów oraz skutków podatkowych obniżenia wartości wkładu wniesionego do spółki jawnej oraz skutków podatkowych sprzedaży samochodu wycofanego ze spółki jawnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej. W związku z utworzeniem spółki Wnioskodawca wniósł do spółki wkład pieniężny. W późniejszym terminie, w związku z potrzebami spółki, wniósł do niej również wkład niepieniężny w postaci samochodu osobowego. Samochód ten został w spółce zaliczony do środków trwałych i był amortyzowany (odpisy amortyzacyjne zaliczono do kosztów podatkowych).

Obecnie Wnioskodawca zamierza zmniejszyć swój wkład w spółce jawnej poprzez wycofanie wkładu niepieniężnego w postaci samochodu osobowego. Wycofanie wkładu niepieniężnego nie jest związane ani z likwidacją spółki jawnej ani z wystąpieniem wspólnika ze spółki. Po wycofaniu wkładu w postaci samochodu osobowego ze spółki jawnej, Wnioskodawca zamierza używać go na potrzeby prywatne, a następnie sprzedać. Wymieniona wyżej spółka jawna prowadzi działalność gospodarczą i w związku z tym jest podatnikiem VAT. Natomiast Wnioskodawca indywidualnie, poza spółką, działalności gospodarczej w rozumieniu VAT nie wykonuje i w konsekwencji nie jest podatnikiem tego podatku.

Samochód osobowy będący przedmiotem wkładu do spółki jawnej został zakupiony przez Wnioskodawcę, a nie przez spółkę, w związku, z czym podatek VAT naliczony przy zakupie samochodu nie był odliczany od kwoty podatku należnego. Samochód był użytkowany dłużej niż pół roku po jego zakupie przez wspólnika (indywidualnie przez wspólnika i w ramach spółki jawnej po jego wniesieniu do tej spółki).

Pismem z dnia 04.06.2012 r. (data wpływu 08.062012 r.) Strona doprecyzowała zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku wskazując, iż:

*   wkład niepieniężny w postaci samochodu został wniesiony do spółki w dniu 27.03.2007r.,
*   samochód ma być sprzedany w możliwie najszybszym terminie, tj. niezwłocznie po znalezieniu klienta i ustaleniu satysfakcjonującej ceny. Strona nie jest jednak w stanie precyzyjnie określić, kiedy to faktycznie nastąpi. Strona zakłada, że znalezienie klienta i sprzedaż samochodu nastąpi w okresie od kilku dni do kilku miesięcy od dnia wycofania samochodu ze spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy obniżenie wartości wkładu przez wspólnika spółki jawnej bez likwidacji tej spółki ani wystąpienia wspólnika ze spółki wiąże się z opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
2.  W przypadku, gdy odpowiedź na pierwsze pytanie jest twierdząca - według jakich zasad należy opodatkować wycofanie części wkładu przez wspólnika ze spółki jawnej?
3.  Czy sprzedaż samochodu osobowego, stanowiącego uprzednio wkład do spółki jawnej i wykorzystywanego przez spółkę jawną na potrzeby prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, dokonywana po wycofaniu tego wkładu ze spółki bez jednoczesnego wystąpienia z niej wspólnika, wiąże się z opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
4.  Jeżeli odpowiedź na pytanie trzecie jest twierdząca - według jakich zasad należy opodatkować sprzedaż samochodu podatkiem dochodowym od osób fizycznych? Jak w takim przypadku ustalić wartość przychodu dla potrzeb opodatkowania podatkiem dochodowym i jak ustalić wartość kosztu uzyskania tego przychodu, (jaka kwota stanowi przychód, a jaka stanowi koszt uzyskania tego przychodu)?
5.  Czy sprzedaż samochodu będzie objęta opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług (VAT), czy podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawartych w pytaniach 1, 2, 3 i 4

Odpowiedź w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie rozpatrzona odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1 i 2.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. nastąpiła zmiana brzmienia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. z 2010 r., Nr 51, poz. 307, ze zm., zwana dalej: ustawą o PDOF). W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. przepis ten stanowił, iż wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej. Natomiast zgodnie z obecnie obowiązującym brzmieniem tego przepisu, wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni. W efekcie nowelizacji brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o PDOF wyłączone z zakresu zwolnienia z opodatkowania zostały przypadki zwrotu wkładów wspólnikom spółek osobowych.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. znowelizowano również art. 14 ustawy o PDOF, poprzez dodanie nowych przepisów pkt 16 i pkt 17 w jego ustępie drugim. Zgodnie z pierwszym z tych przepisów (art. 14 ust. 2 pkt 16), przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki. Zgodnie z drugim z przywołanych wyżej przepisów (art. 14 ust. 2 pkt 17) przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:

1.  pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, b) otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Analiza wskazanych wyżej zmian w ustawie o PDOF wskazuje, że z dniem 1 stycznia 2011 r. ustawodawca zrezygnował ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów uzyskanych w związku ze zwrotem wkładów w spółce osobowej. Jednocześnie nie przyporządkował tych przychodów do źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza.

W ocenie Wnioskodawcy wniesienie wkładu do spółki osobowej wiąże się z uzyskaniem praw majątkowych związanych z wkładem. Z kolei wycofanie wkładu powoduje utratę praw majątkowych związanych z tym wkładem. Przychody związane z prawami majątkowymi ustawa o PDOF kwalifikuje, jako odrębne źródło przychodów. Zgodnie z art. 18 ustawy o PDOF, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych, zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy art. 18 ustawy o PDOF obejmuje swoim zakresem przychody uzyskane z wycofania wkładu w spółce osobowej.

Z uwagi na fakt, że w sytuacji będącej przedmiotem wniosku wycofany wkład do spółki osobowej miał charakter wkładu niepieniężnego, wartość przychodu z tytułu wycofania tego wkładu powinna w ocenie Wnioskodawcy zostać ustalona w oparciu o art. 19 ust. 1 ustawy o PDOF, czyli na podstawie wartości rynkowej wkładu (samochodu). W tym celu, zdaniem Wnioskodawcy, wystarczające jest zgromadzenie przez Wnioskodawcę danych z ogólno dostępnych publikatorów (w tym np. portali motoryzacyjnych) potwierdzających wartość rynkową przedmiotu wkładu (samochodu) na dzień jego wycofania ze spółki osobowej.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód uzyskany ze źródła przychodów (art. 9 ust. l i ust. 2 ustawy o PDOF), rozumiany, jako nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Kosztami uzyskania przychodów - jak wskazuje art. 22 ust. 1 ustawy o PDOF - są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Negatywny katalog kosztów podatkowych określony w art. 23 ustawy o PDOF nie obejmuje sytuacji będącej przedmiotem wniosku, tj. nie obejmuje sytuacji związanej z uzyskaniem przychodów z tytułu wycofania wkładu w spółce osobowej. Tym samym w przypadku wycofania wkładu ze spółki osobowej podatnik może pomniejszyć uzyskany z tego tytułu przychód o koszty jego uzyskania. W ocenie Wnioskodawcy, przychodem w przypadku będącym przedmiotem wniosku będzie wartość rynkowa samochodu pomniejszona o koszty wycofania wkładu ze spółki osobowej (np. koszty obsługi prawnej zmiany umowy spółki, jeżeli w związku z wycofaniem wkładu wystąpi konieczność zmiany umowy). Natomiast kosztem uzyskania przychodu z tytułu wycofania wkładu ze spółki osobowej, będzie w ocenie Wnioskodawcy - wartość rynkowa samochodu z dnia wniesienia wkładu do spółki osobowej.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie przez Ministra Finansów, że wycofanie wkładu niepieniężnego ze spółki osobowej wiąże się z koniecznością rozpoznania przychodu ze źródła prawa majątkowe, przy czym podstawę opodatkowania stanowi dochód, czyli różnica między przychodem w wartości rynkowej wycofanego składnika majątku z dnia wycofania owego wkładu ze spółki i pomniejszonej o koszty wycofania wkładu ze spółki osobowej, a kosztami uzyskania tego przychodu tj. wartością rynkową wkładu z dnia jego wniesienia do spółki.

Ad. 3 i 4.

W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż samochodu osobowego wcześniej stanowiącego wkład do spółki osobowej i wycofanego z tej spółki (bez wystąpienia wspólnika ze spółki), nie we wszystkich przypadkach będzie się wiązała z opodatkowaniem.

Art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOF wymienia, jako źródło przychodów odpłatne zbycie rzeczy. W przypadku, gdy zbywana rzecz nie stanowi nieruchomości, uzyskany przychód będzie podlegał opodatkowaniu w przypadku, gdy zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie tej rzeczy. Istotne jest, zatem ustalenie czy zbycie samochodu przez wspólnika po jego wycofaniu, jako wkładu - ze spółki osobowej, przy jednoczesnym pozostaniu wspólnika w spółce, wygeneruje przychód ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.

Art. 14 ustawy o PDOF wymienia, jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej przychody z odpłatnego zbycia środków trwałych i składników majątku.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOF, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust . 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art . 229 nie przekracza 1 500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust . 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust . 1 i art . 19 stosuje się odpowiednio.

Powyższy przepis dotyczy wymienionych w nim składników majątku wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej, zatem nie obejmuje on swoim zakresem przychodów ze zbycia składników majątku, które aktualnie, tj. w momencie zbycia, nie są już wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej.

Potwierdzeniem powyższego jest treść przepisu art. 14 ust. 2 pkt 17 ustawy o PDOF, który rozszerza przypadki rozpoznawania przychodu z działalności gospodarczej na sytuacje zbycia składnika majątku po likwidacji działalności gospodarczej lub po otrzymaniu składnika majątku w związku z likwidacją spółki osobowej albo wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Zgodnie z brzmieniem art. 14 ust. 2 pkt 17 ustawy o PDOF, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:

1.  pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie,
2.  otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Przesłanki opodatkowania wymienione w cytowanym wyżej art. 14 ust. 2 pkt 17 ustawy o PDOF nie obejmują swoim zakresem sytuacji sprzedaży rzeczy, stanowiącej wycofany wkład ze spółki osobowej, jeżeli wycofanie wkładu nie wiązało się z wystąpieniem wspólnika, ze spółki, jak to ma miejsce w przypadku opisanym w niniejszym wniosku.

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy sprzedaż samochodu osobowego przez wspólnika po jego wycofaniu ze spółki osobowej (w okolicznościach objętych niniejszym wnioskiem) nie może być kwalifikowana, jako przychód ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza. Zatem należy w niniejszym przypadku rozważyć opodatkowanie przychodu ze zbycia składnika majątku tylko z perspektywy źródła zbycie rzeczy poza działalnością gospodarczą (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOF).

Uwzględniając przesłanki opodatkowania przychodu ze zbycia rzeczy w ramach tego źródła (czyli w oparciu o art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOF) w ocenie Wnioskodawcy należy przyjąć, że sprzedaż samochodu osobowego po jego wycofaniu przez wspólnika ze spółki osobowej będzie podlegała opodatkowaniu wówczas, gdy okres między datą nabycia (czyli zakupu) owego samochodu przez Wnioskodawcę (wspólnika), a jego sprzedażą nie przekroczy pół roku. Wnioskodawca wnosi, zatem o potwierdzenie przez Ministra Finansów, że w przypadku sprzedaży przez osobę fizyczną samochodu osobowego, stanowiącego uprzednio wkład do spółki osobowej i wycofanego przez tę osobę z tejże spółki bez jednoczesnego wystąpienia ze spółki, przychód ze zbycia samochodu nie będzie podlegał opodatkowaniu w ramach źródła działalność gospodarcza. Uzyskany w takim przypadku przychód ze zbycia samochodu będzie kwalifikowany do źródła zbycie rzeczy (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PDOF). W konsekwencji do opodatkowania tego przychodu dojdzie po stronie Wnioskodawcy wyłącznie w przypadku, gdy sprzedaż samochodu dokonana zostanie przed upływem okresu półrocznego od momentu jego nabycia (tj. zakupu) przez wspólnika. W takim przypadku - zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o PDOF - przychodem z odpłatnego zbycia (rzeczy - samochodu) będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Natomiast kosztem uzyskania tego przychodu będzie koszt zakupu samochodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie określenia źródła przychodów oraz skutków podatkowych obniżenia wartości wkładu wniesionego do spółki jawnej (pyt. nr 1 i 2) oraz za nieprawidłowe w zakresie skutków podatkowych sprzedaży samochodu wycofanego ze spółki jawnej (pyt. 3 i 4).

Ad. 1 i 2)

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do treści art. 22 § 1 ustawy Kodeksu spółek handlowych, spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

Stosownie do postanowień art. 8 § 1 K.s.h., spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółka jawna może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników.

Jak wynika z art. 54 § 1 w związku z art. 37 § 1 k.s.h. zmniejszenie udziału kapitałowego wymaga zgody pozostałych wspólników. Powyższe oznacza, że przepisy k.s.h. dopuszczają możliwość zmniejszenia udziału kapitałowego czyli zmniejszenie wkładów wspólników.

Wycofanie zatem z majątku spółki jawnej określonych składników (tj. w rozpatrywanej sytuacji samochodu) i dokonanie ich zwrotu wspólnikowi, musi mieć zatem podstawę prawną w postaci stosownej uchwały wspólników.

Udział kapitałowy jest ściśle powiązany z wkładami wspólników, co wynika z art. 50 K.s.h. Przepis ten stanowi, iż udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu.

W literaturze przedmiotu podkreśla się, że wspólnicy nie mają prawa do udziału w całym majątku spółki. Posiadają jedynie określone przepisami kodeksu uprawnienia dotyczące majątku spółki. W przypadku majątku pierwotnego (założycielskiego) tworzonego z wkładów są to udziały kapitałowe, a w przypadku mienia nabytego przez spółkę w czasie jej istnienia - udział w zysku (E. Maleszyk, Udział kapitałowy w spółce jawnej, PPH 2004, nr 1, s. 45).

Udział kapitałowy oznacza określoną wartość księgową wyrażoną w pieniądzu.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca wniósł do spółki jawnej wkład pieniężny oraz wkład niepieniężny w postaci samochodu. Obecnie Wnioskodawca zamierza zmniejszyć swój wkład w spółce jawnej poprzez wycofanie wkładu niepieniężnego w postaci samochodu osobowego.

Mocą ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2011 r., dokonano zmiany brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, od dnia 1 stycznia 2011 r., wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyłącza z kategorii przychodów, ani nie zwalnia z opodatkowania tym podatkiem przysporzenia majątkowego w postaci samochodu otrzymanego przez wspólnika spółki osobowej z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w tej spółce.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Na gruncie prawa podatkowego, przeniesienie prawa własności samochodu ze spółki jawnej na rzecz jej wspólnika, w związku z obniżeniem jego wkładu w tej spółce w trybie art. 54 § 1 K.s.h, spowoduje u tej osoby powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, przychód ten zaliczyć należy do określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródła przychodów, jakim m.in. są prawa majątkowe. Stosownie bowiem do treści tego przepisu, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Z kolei, w myśl przepisu art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy podatkowej mimo, iż posługują się terminem „prawa majątkowe”, nie definiują tego pojęcia. Jednakże wyliczenie w przepisie art. 18 ustawy praw majątkowych, z których przychody podlegają opodatkowaniu, nie ma charakteru wyczerpującego, o czym świadczy przede wszystkim posłużenie się przez ustawodawcę terminem „w szczególności”. Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa nie wymienione w tym przepisie.

Wobec powyższego, przychód uzyskany w związku z obniżeniem (zwrotem) wkładu wniesionego do spółki jawnej, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, jako przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać również należy, że w stosunku do przychodów uzyskanych w związku z obniżeniem (zwrotem) wkładów w spółce jawnej ustawodawca nie określił żadnych szczególnych rozwiązań. Oznacza to, że w tym przypadku zastosowanie będą miały ogólne reguły dotyczące ustalania przychodów.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji prawa wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z ust. 2 art. 11 ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Sumując, stwierdzić należy, że zmniejszenie udziału kapitałowego Wnioskodawcy w majątku spółki jawnej, dokonane na zasadach przewidzianych w K.s.h., w wyniku czego otrzyma on samochód osobowy (stanowiący wkład do spółki) stanowi przychód podatkowy, o którym mowa w art. 18 ustawy w momencie otrzymania. Wartość pieniężną tego przysporzenia skalkulować należy z uwzględnieniem art. 11 ust. 2 ustawy.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazują enumeratywnie, jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia między nim, a osiągniętym przychodem związku przyczynowo – skutkowego. Ponadto, celem ponoszonego kosztu powinno być osiągnięcie przychodu i jednocześnie przedmiotowy wydatek nie może znajdować się wśród wymienionych w art. 23 ww. ustawy.

W świetle tego przepisu należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego Wnioskodawcy w spółce jawnej będą udokumentowane wydatki, które poniesione zostaną w celu uzyskania przychodu i mają związek ze źródłem tego przychodu.

A zatem, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia wartości uzyskanego przychodu o koszty uzyskania tego przychodu, a w szczególności o wydatki faktycznie poniesione na nabycie (objęcie) wycofywanej części wkładu.

Ponadto wskazać należy, iż Wnioskodawca będzie mógł pomniejszyć przychód o koszty wycofania wkładu ze spółki osobowej (np. koszt obsługi prawnej zmiany umowy spółki), jednakże tylko w sytuacji, gdy koszt ten został poniesiony przez Wnioskodawcę.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawne, stwierdzić należy, że zmniejszenie udziału kapitałowego Wnioskodawcy w majątku spółki jawnej, dokonane na zasadach przewidzianych w art. 54 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w wyniku czego otrzyma On samochód osobowy stanowi przychód podatkowy, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z praw majątkowych. Dochodem z tego źródła przychodów podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami poniesionymi na nabycie (objęcie) tego wkładu oraz innymi kosztami poniesionymi w związku z osiągnięciem tego przychodu.

Ponownego podkreślenia wymaga jednak, iż warunkiem zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest faktyczne istnienie związku wydatku ze źródłem przychodu – prawa majątkowe, a obowiązek jednoznacznego wykazania istnienia tego związku - każdorazowo spoczywa na podatniku. W szczególności wykazanie tego związku nie leży w kompetencji organu interpretacyjnego.

Tut. organ, w ramach postępowania uregulowanego w Rozdziale Ia Ordynacji podatkowej, dokonał wyłącznie interpretacji mającego w sprawie zastosowanie przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotą analizowanego przepisu jest związek przyczynowy między wydatkiem, a zaistnieniem przychodu (źródłem przychodu). Natomiast faktyczne zarachowanie danego wydatku jako kosztu, mieści się w obszarze stanu faktycznego sprawy, nie zaś w zakresie wykładni prawa materialnego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydając interpretację indywidualną, organ podatkowy jedynie przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego. Nadanie interpretacji formy pisemnej nie zmienia charakteru samej interpretacji nie staje się ona aktem stosowania prawa.

Ad. 3 i 4)

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3, i 8 powołanej ustawy, źródłami przychodów są:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy nie ma zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3 - nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Wymieniony wyżej art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej jest również odpłatne zbycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z brzmieniem art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Z treści przytoczonych przepisów wynika zatem, iż przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku używanych aktualnie w działalności (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy), jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zmniejszyć swój wkład w spółce jawnej poprzez wycofanie wkładu niepieniężnego w postaci samochodu osobowego. Wycofanie wkładu niepieniężnego nie jest związane ani z likwidacją spółki jawnej ani z wystąpieniem wspólnika ze spółki. Po wycofaniu wkładu w postaci samochodu Wnioskodawca zamierza używać go na potrzeby prywatne, a następnie sprzedać, w okresie od kilku dni do kilku miesięcy od dnia wycofania samochodu ze spółki. Samochód ten stanowi środek trwały w spółce jawnej.

Jeżeli planowana sprzedaż przedmiotowego samochodu nastąpi w okresie nie przekraczającym 6 lat - licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek ten wycofano lub zostanie wycofany z działalności gospodarczej, a dniem jego sprzedaży - to przychód uzyskany z jego zbycia stanowić będzie przychód ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Reasumując, dochód uzyskany ze sprzedaży samochodu generować będzie przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychodem będzie kwota wynikająca z umowy sprzedaży, z uwzględnieniem art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejszona o koszty na nabycie tego samochodu i powiększona o dokonane odpisy amortyzacyjne.

Końcowo informuje się, iż wydając interpretacje w trybie art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa tut. organ nie dokonuje wyliczeń należnego podatku. W związku z tym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie może wskazać jaka kwota stanowi przychód, a jaka stanowi koszt uzyskania przychodu.

Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.