Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-243/14-2/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-07-30
Teza: Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oraz miejsce świadczenia usług.
Słowa kluczowe: faktura; opodatkowanie; usługi; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2014 r. (data wpływu 15 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług cięcia materiału hutniczego oraz ich dokumentowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia miejsca świadczenia usług cięcia materiału hutniczego oraz ich dokumentowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest serwisem stalowym, którego podstawowym przedmiotem działalności jest usługowe cięcie stali na wymiar przy użyciu nowoczesnych i zautomatyzowanych linii produkcyjnych oraz sprzedaż wyrobów ze stali. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

W toku prowadzonej przez siebie działalności, Spółka zawarła ze spółką z siedzibą w Niemczech będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej w Niemczech (dalej: Kontrahent), umowę na świadczenie usług cięcia materiału hutniczego (dalej: Usługi Cięcia). W celu ich wykonania materiał hutniczy będący własnością Kontrahenta jest przywożony do Polski, powierzany Spółce w celu wykonania Usług Cięcia, a następnie sprzedawany przez Kontrahenta do jego nabywców.

Spółka i Kontrahent należą do Grupy kapitałowej (dalej: Grupa), która jest europejskim liderem świadczącym usługi polegające na cięciu materiału hutniczego na wymiar, stąd Spółka szczegółowo i całościowo zna zakres czynności wykonywanych przez Kontrahenta na terenie Polski. W szczególności, w ramach ścisłej współpracy z Kontrahentem Spółka uzyskała potwierdzenie, że jedynymi czynnościami, które wykonuje Kontrahent w Polsce jest nabycie od Spółki Usług Cięcia oraz sprzedaż materiału hutniczego (już po wykonaniu przez Spółkę Usług Cięcia). Szczegóły dotyczące realizowanych przez Spółkę Usług Cięcia oraz zakresu zaangażowania Kontrahenta w Polsce zostały opisane poniżej:

*   Usługi Cięcia są świadczone przez Spółkę od początku 2014 r., są również świadczone obecnie oraz będą świadczone w przyszłości;
*   Spółka świadczy usługi cięcia (analogiczne do tych wykonywanych na rzecz Kontrahenta) również dla wielu innych podmiotów. Powyższe oznacza, że nie są one dedykowane wyłącznie dla Kontrahenta;
*   Usługi Cięcia świadczone są przez Spółkę na materiale powierzonym przez Kontrahenta, na który składa się materiał hutniczy (szpule stali) (dalej: Materiał). Zgodnie z informacjami posiadanymi przez Spółkę, Materiał nabywany jest przez Kontrahenta od podmiotów trzecich (dalej: Dostawcy), a następnie transportowany jest bezpośrednio od Dostawców do zakładu produkcyjnego Spółki, gdzie podlega obróbce w ramach świadczonych Usług Cięcia;
*   Materiał przez cały czas pozostaje własnością Kontrahenta, a Spółka jedynie świadczy Usługi Cięcia na Materiale (nie dochodzi do transakcji zakupu Materiału przez Spółkę oraz późniejszej odsprzedaży);
*   Po wykonaniu przez Spółkę Usług Cięcia, Materiał jest następnie sprzedawany przez Kontrahenta na rzecz jego klientów (zarówno w Polsce jak i poza Polską), a Spółka (ani żaden inny podmiot i osoba w Polsce) nie jest zaangażowana w proces podejmowania decyzji o sprzedaży Materiałów ani negocjacji jej warunków.

Z informacji uzyskanych przez Spółkę od Kontrahenta wynika, że na potrzeby rozliczania transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia oraz późniejszej sprzedaży Materiałów (transakcji towarowych) Kontrahent dokonał rejestracji dla celów VAT w Polsce oraz wystawia polskie faktury na rzecz polskich i zagranicznych klientów. Kontrahent nie posiada w Polsce zarejestrowanego oddziału, przedstawicielstwa, zakładu itp.

Kontrahent posiada w Polsce rachunek bankowy założony na potrzeby ewentualnych zwrotów podatku VAT. Niemniej, obsługa finansowa transakcji Kontrahenta jest dokonywana przez niego z wykorzystaniem zagranicznych rachunków bankowych.

Ponadto, żadna korespondencja handlowa Kontrahenta nie jest kierowana na adres Spółki z uwagi na brak uprawnień Spółki do reprezentowania Kontrahenta (w przypadku otrzymania takiej korespondencji Spółka informuje nadawcę o adresie korespondencyjnym Kontrahenta i/lub przekazuje taką korespondencję Kontrahentowi).

Poza rachunkiem bankowym oraz rejestracją na VAT w Polsce, Kontrahent Spółki nie posiada w Polsce biura, adresu ani stacjonarnych numerów telefonów.

Ponadto, z informacji uzyskanych przez Spółkę od Kontrahenta wynika, że Kontrahent w związku z nabywanymi od Spółki Usługami Cięcia oraz dokonywanymi przez niego dostawami Materiałów do swoich klientów, nie posiada w Polsce żadnego (i) zaplecza ludzkiego ani (ii) zaplecza technicznego (środków trwałych lub innych aktywów).

Poniżej Spółka przedstawia szczegółowe wyjaśnienia w tym zakresie, które zostały potwierdzone przez Kontrahenta.

(i) Personel

Kontrahent nie posiada w Polsce żadnego personelu, który mógłby być zaangażowany w koordynację procesu zakupu Usług Cięcia. Kontrahent nie utrzymuje bowiem w Polsce żadnego stałego ani tymczasowego personelu w związku ze świadczonymi na jego rzecz Usługami Cięcia, sprzedawanymi Materiałami czy też innymi czynnościami.

Co więcej, w ramach procesu świadczenia Usług Cięcia, pracownicy Spółki nie pozostają w stosunku podrzędności służbowej wobec Kontrahenta pracownicy Spółki nie podlegają nadzorowi i kontroli przez pracowników Kontrahenta, w szczególności Kontrahent nie przekazuje Spółce ani jej pracownikom żadnych instrukcji dotyczących sposobu wykonywania Usług Cięcia. Spółka samodzielnie decyduje o zaangażowaniu poszczególnych pracowników do wykonywania wybranych prac usługowych, ilości zatrudnienia itp.

Ponadto, w tym miejscu Spółka pragnie wyjaśnić, że Spółka jedynie świadczy Usługi Cięcia na rzecz Kontrahenta i nie uczestniczy w procesie sprzedaży Materiałów Kontrahenta w szczególności nie jest zaangażowana w pozyskiwanie ewentualnych klientów, negocjacje warunków handlowych itp. Zamówienia na świadczenie Usług Cięcia przekazywane są Spółce bezpośrednio z Niemiec, tj. bezpośrednio z siedziby Kontrahenta w Niemczech. Spółka nie ma także prawa do podejmowania żadnych decyzji dotyczących Materiałów Kontrahenta a związanych z ich sprzedażą  w szczególności, pracownicy Spółki nie mają prawa do negocjowania warunków handlowych w imieniu Kontrahenta, nie mają uprawnień wykonawczych ani pełnomocnictw do reprezentowania Kontrahenta w związku z umowami handlowymi. Wszelkie zarządcze decyzje dotyczące działalności Kontrahenta podejmowane są i będą w Niemczech.

(ii) Aktywa materialne (maszyny, magazyny)

Kontrahent nie posiada w Polsce żadnych aktywów wszelkie maszyny produkcyjne, budynki produkcyjne, środki transportu i inne aktywa są wyłączną własnością Spółki (i są również wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania usług na rzecz innych klientów  nie są one w żaden sposób dedykowane i przypisane do Kontrahenta).

Spółka podkreśla, że między Spółką a Kontrahentem nie została zawarta żadna umowa najmu, użyczenia, leasingu, dzierżawy (ani żadna inna umowa podobnego typu) w zakresie używania przez Kontrahenta aktywów Spółki. Ponadto, Kontrahent nie posiada w Polsce magazynu (ani prawa do dysponowania powierzchnią magazynową), w którym składowane są Materiały.

Do czasu sprzedaży przez Kontrahenta, Materiał jest przechowywany na terenie Spółki przy czym powierzchnia przeznaczona do składowania Materiałów będących własnością Kontrahenta jest w wyłącznej dyspozycji Spółki. Kontrahent nie ma prawa do swobodnego dysponowania powierzchnią magazynową Spółki (ani w całości ani w części)  w szczególności między Spółką a Kontrahentem nie została zawarta umowa najmu powierzchni magazynowej (lub inna umowa podobnego typu).

Dla pełności stanu faktycznego Spółka pragnie wskazać, że w celu optymalizacji procesów oraz ograniczenia dodatkowych kosztów w ramach Grupy, na zlecenie Kontrahenta świadczy na jego rzecz dodatkowe usługi (a) obsługi księgowej oraz (b) organizacji transportu Materiałów. Spółka wskazuje na poniższe czynności jedynie z uwagi na chęć pełnego i wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, niemniej w ocenie Spółki poniższe czynności nie mają znaczenia w przedmiotowej sprawie.

(a) obsługa księgowa

W ramach świadczonych na rzecz Kontrahenta usług Spółka wypełnia i składa deklaracje VAT Kontrahenta w Polsce (w ramach świadczenia odrębnej usługi). Spółka na podstawie udzielonego jej pełnomocnictwa  upoważniona jest do reprezentowania Kontrahenta przed organami podatkowymi w zakresie związanym z realizacją obowiązków podatkowych przez Kontrahenta w Polsce.

(b) organizacja transportu

Spółka świadczy również usługi organizacji transportu Materiałów (po wykonanej Usłudze Cięcia) do klientów Kontrahenta. W tym celu Spółka dokonuje zakupu usług transportowych od zewnętrznych przewoźników, którzy obciążają Spółkę kosztami usług a następnie Spółka obciąża Kontrahenta tymi kosztami (po powiększeniu o należną marżę). W tym celu Kontrahent przekazuje Spółce szczegółowe informacje dotyczące transportu, tj. ilość, termin oraz miejsce docelowe transportu  zgodnie z którymi Spółka organizuje transport (Spółka sama nie podejmuje żadnych decyzji o dokonywanych dostawach na rzecz klientów Kontrahenta).

Wskazane powyżej czynności są przez Spółkę ewidencjonowane jako usługi odrębne od Usług Cięcia a Kontrahent jest nimi obciążany odrębnie i nie stanowią one przedmiotu niniejszego zapytania.

W celu zaewidencjonowania na potrzeby podatku VAT przedmiotowych Usług Cięcia Spółka wystawia fakturę na Kontrahenta. Na fakturze Spółka wskazuje niemiecki numer VAT Kontrahenta nie wykazując jednocześnie podatku należnego przyjmując, że miejscem opodatkowania Usług Cięcia jest miejsce siedziby Kontrahenta, tj. terytorium Niemiec. Tym samym transakcja opodatkowana jest na zasadach odwrotnego obciążenia, dla której podatnikiem jest nabywca (tutaj: Kontrahent).

Wnioskodawca składa wniosek celem potwierdzenia konsekwencji podatkowych w podatku VAT w zakresie sprzedaży Usług Cięcia na rzecz Kontrahenta. W szczególności, Wnioskodawca jako zainteresowany w uzyskaniu interpretacji podatkowej chce potwierdzić, czy Kontrahent posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności z uwagi fakt, że ma to bezpośredni wpływ na opodatkowanie świadczonych przez Spółkę Usług Cięcia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dla zastosowania art. 28b ustawy o VAT (tj. określenia miejsca opodatkowania Usług Cięcia oraz podmiotu zobowiązanego do rozliczenia VAT z tytułu Usług Cięcia) Spółka prawidłowo uznaje, że Kontrahent nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce?
2.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym Spółka prawidłowo wystawia/będzie wystawiać fakturę na niemieckiego Kontrahenta z tytułu świadczonych na jego rzecz Usług Cięcia, bez wykazywania na tej fakturze podatku VAT należnego z uwagi na opodatkowanie przedmiotowych usług na terytorium Niemiec?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Mając na uwadze opis sprawy, Kontrahent nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

Ad. 2.

W świetle odpowiedzi na pytanie 1, Spółka postępuje prawidłowo (i będzie postępować prawidłowo w przyszłości) wystawiając fakturę na Kontrahenta z tytułu świadczonych na jego rzecz Usług Cięcia bez wykazywania na tej fakturze polskiego podatku VAT należnego uznając, że miejscem opodatkowania przedmiotowych usług jest zgodnie z art. 28b ustawy o VAT kraj siedziby Kontrahenta (tj. terytorium Niemiec).

Uzasadnienie stanowiska Spółki w zakresie pytania 1

Wnioskodawca jako podmiot zainteresowany wydaniem interpretacji podatkowej.

Na wstępie Spółka pragnie zwrócić uwagę, że w myśl art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidulanej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego.

Wspomniany przepis oznacza, że wniosek o wydanie interpretacji może złożyć zainteresowany podmiot w swojej indywidualnej sprawie, co powoduje że wymagany jest związek pomiędzy sprawą, w której wystąpiono z wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji a wnioskodawcą  wyrażający się w tym, że przedstawiony we wniosku problem musi dotyczyć sfery opodatkowania lub ewentualnego opodatkowania wnioskodawcy. W praktyce oznacza to, że wnioskodawca ma uprawnienia do uzyskania od organu podatkowego interpretacji prawa podatkowego w każdej indywidualnej sprawę, która może kształtować jego prawa i obowiązki na gruncie określonej regulacji podatkowej.

W szczególności zatem, wniosek o wydanie interpretacji podatkowej może odnosić się do stanów faktycznych (zdarzeń przyszłych) przedstawionych przez wnioskodawcę, do których wykładnia znajdujących w nich zastosowanie przepisów podatkowych może rzutować na prawidłowe rozliczenie wnioskodawcy w ramach tego podatku.

Niewątpliwie w przedmiotowej sprawie Spółka występuje w roli zainteresowanego w myśl wspomnianego art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem ustalenie czy Kontrahent nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, w myśl przepisów art. 28b ustawy VAT, ma kluczowe znaczenie dla Spółki, ponieważ będzie decydować o prawidłowości określenia miejsca opodatkowania świadczonych usług oraz podmiotu zobowiązanego do rozliczenia podatku VAT z tytułu tych usług, a tym wpłynie na prawidłowość rozliczeń Spółki w podatku VAT (tj. czy Spółka deklaruje i odprowadza do budżetu Państwa podatek VAT należny w prawidłowej wysokości).

W ocenie Spółki, Kontrahent nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, niemniej z uwagi na wskazany powyżej interes prawny Spółki oraz fakt, że to na usługodawcy ciąży obowiązek prawidłowego opodatkowania VAT świadczonych usług, Spółka wnioskuje o potwierdzenie prawidłowości przyjętego podejścia w drodze interpretacji indywidualnej.

W tym miejscu Spółka jeszcze raz zwraca uwagę, że przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego informacje stanowią wyczerpujące jego przedstawienie, co możliwe jest dzięki posiadaniu pełnej informacji o działalności Kontrahenta z uwagi na powiązania kapitałowe pomiędzy Spółką i Kontrahentem.

Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o VAT. Takiej definicji nie zawierają również przepisy aktów wykonawczych do tej ustawy. Pojęcie to pojawia się natomiast w Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. (zwana dalej: Dyrektywa VAT). Ponadto, definicja stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej znalazła się w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (zwane dalej: Rozporządzenie Wykonawcze). Znaczenie pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej było również wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dawniej Europejski Trybunał Sprawiedliwości; zwany dalej: TSUE).

Ze względu na fakt, że wraz z przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej w 2004 r., do polskiego systemu prawnego przyjęty został dorobek prawny Wspólnot Europejskich, aby ustalić znaczenie pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, należy odwołać się do kontekstu całej ustawy o VAT, odpowiednich przepisów prawa wspólnotowego (w tym w szczególności do Rozporządzenia Wykonawczego, które powinno być bezpośrednie stosowane), stanowisk polskich organów podatkowych, a także orzecznictwa TSUE.

Zgodnie z art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego, „na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia  które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”. Ponadto, w myśl art. 11 ust. 2 Rozporządzenia Wykonawczego, dla potrzeb stosowania wybranych artykułów Dyrektywy VAT (w tym art. 192a Dyrektywy VAT) „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce  inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika (\`(...)\`)  które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, aby umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje”.

Z przytoczonej powyżej definicji wynika, że aby mówić o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej niezbędnym jest jednoczesne posiadanie na terytorium danego kraju:

*   miejsca, w którym zgromadzono zaplecze techniczne i ludzkie niezbędne do prowadzenia działalności danego rodzaju,
*   miejsca charakteryzującego się określonym poziomem stałości (tj. podmiot posiadający takie miejsce ma zamiar prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób permanentny).

Ponadto, jak wspomniano powyżej, pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest pojęciem wspólnotowym i jako takie było wielokrotnie przedmiotem rozważań TSUE. Jak wynika z ugruntowanego stanowiska TSUE (m.in.: wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt, sygn. C-168/84; wyrok z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie Faaborg-Gelting Linien A/S przeciwko Finanzamt Flensburg, sygn. C-231/94; wyrok z dnia 7 maja 1998 r. w sprawie Lease Plan Luxembourg SA przeciwko Niemczech, sygn. C-390/96; wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen Amsterdam, sygn. C 190/95; wyrok z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sàrl przeciwko Bundeszentralamt für Steuern, sygn. C-73/06), ze stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej mamy do czynienia wówczas, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

*   w danym miejscu zgromadzono zaplecze techniczne i ludzkie niezbędne do prowadzenia działalności danego rodzaju;
*   działalność prowadzona w tym miejscu jest działalnością niezależną w stosunku do głównej działalności prowadzonej przez dany podmiot, oraz
*   dane miejsce charakteryzuje się określonym poziomem stałości (tj. podmiot posiadający takie miejsce ma zamiar prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób permanentny).

Przy tym należy pamiętać, że aby mówić o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej wskazane wyżej przesłanki muszą być spełnione łącznie. Oznacza to, że nie spełnienie chociażby jednej z przesłanek determinuje, że dany podmiot nie będzie posiadał na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Definicja wypracowana przez TSUE stanowiła podstawę dla sformułowania definicji stałego miejsca działalności gospodarczej w Rozporządzeniu Wykonawczym. Jednocześnie, należy uznać że definicja ta znajdzie zastosowanie we wszystkich przypadkach, w których ustawa o VAT odwołuje się do stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, tj. np. w odniesieniu do określenia miejsca świadczenia usług zgodnie z art. 28b ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, w celu udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy Kontrahent posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej należy przeanalizować poszczególne przesłanki determinujące jego występowanie.

a) kryterium odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych.

W opinii Spółki, nie można stwierdzić, że Kontrahent będzie posiadał na terytorium Polski zaplecze techniczne i ludzkie niezbędne do prowadzenia działalności w Polsce.

W związku z Usługami Cięcia, Kontrahent nie zatrudnia w Polsce stałych ani tymczasowych pracowników, którzy koordynowaliby proces zakupu tych usług, a pracownicy Spółki nie pozostają w stosunku podrzędności służbowej wobec Kontrahenta. Jednocześnie, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wszelkie zarządcze decyzje dotyczące działalności Kontrahenta podejmowane są i będą w Niemczech.

Ponadto, Kontrahent nie posiada w Polsce własnej infrastruktury, która umożliwiałaby mu niezależne prowadzenie działalności. Wszelkie maszyny produkcyjne, budynki produkcyjne, środki transportu i inne aktywa są wyłączną własnością Spółki (i są również wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania usług na rzecz innych klientów  nie są one w żaden sposób dedykowane/przypisane do Kontrahenta).

W konsekwencji, zdaniem Spółki, nie można stwierdzić, że Kontrahent dysponuje w Polsce zapleczem technicznym oraz ludzkim, które pozwalają na stałe i niezależne prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez polskie organy podatkowe. Przykładowo, w postanowieniu Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 28 listopada 2005 r. (sygn. 1473/WV/443/315/218/2005/EŻ) stwierdzono, że „stałe miejsce prowadzenia działalności oznacza miejsce, które charakteryzuje się pewnym minimum stałości wynikającej ze stałej obecności zarówno osób (personelu firmy), jak i zaplecza technicznego, aby można było prowadzić działalność na niezależnych zasadach”. Dodatkowo, należy również przytoczyć stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 11 października 2010 r. (sygn. IPPP3/443-680/10-2/SM), zgodnie z którym „aby określić, czy na terenie danego kraju znajduje się stałe miejsce prowadzenia działalności danego podatnika, winien on posiadać w tym kraju zarówno personel jak i zasoby rzeczowe potrzebne dla samodzielnego wykonywania działalności”.

b) kryterium niezależności prowadzonej działalności

W opinii Spółki, nie można również uznać, że działalność Kontrahenta w Polsce będzie miała charakter niezależny.

Spółka pragnie podkreślić, że w Polsce nie będzie osób, które byłyby uprawnione do podejmowania wiążących decyzji dotyczących zarówno działalności Kontrahenta, jak i realizacji zlecanych Usług Cięcia. Na terytorium Polski nie będzie osób, które byłyby uprawnione do podejmowania wiążących decyzji dotyczących działalności Kontrahenta oraz obrotu Materiałami, w tym zawierania umów handlowych w imieniu Kontrahenta. W konsekwencji nie można uznać, że działalność Kontrahenta na terytorium Polski będzie miała charakter niezależny.

Kontrahent będzie jedynie zlecać Spółce usługi w zakresie obsługi księgowej oraz organizacji transportu Materiałów. Natomiast wszelkie decyzje biznesowe i kierownicze związane z tymi usługami będą podejmowane w miejscu siedziby Kontrahenta (tj. w Niemczech).

Podobne stanowisko zostało wyrażone w wyroku z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 (ARO Lease B.V. vs. Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen Amsterdam), w którym TSUE uznał, że „(\`(...)\`) jeśli spółka leasingowa nie posiada w Państwie Członkowskim własnego personelu ani trwałej struktury organizacyjnej w stopniu wystarczającym do umożliwienia sporządzania umów bądź podejmowania decyzji w zakresie zarządzania i w ten sposób umożliwienia niezależnego świadczenia usług, nie można przyjąć, iż spółka ta posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w tym państwie”.

W konsekwencji, nie można uznać, że działalność Kontrahenta na terytorium Polski będzie miała charakter niezależny, co jak sformułowano w orzecznictwie TSUE jest przesłanką powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów VAT.

c) kryterium stałości prowadzonej działalności

Obecność Kontrahenta w Polsce związana jest wyłącznie ze świadczonymi na jego rzecz Usługami Cięcia oraz sprzedażą Materiałów. Usługi Cięcia są świadczone na jego rzecz obecnie i będą świadczone w przyszłości. Kontrahent dokonał również rejestracji na VAT w Polsce oraz posiada tutaj rachunek bankowy (na potrzeby zwrotu podatku VAT). Kontrahent nie posiada jednak w Polsce zarejestrowanego oddziału, przedstawicielstwa a także siedziby czy biura.

Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę powyższe okoliczności oraz fakt, że aby możliwe było uznanie, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego (których „stałość” podlega weryfikacji). Zatem w sytuacji, w której Kontrahent nie posiada w Polsce ani infrastruktury technicznej ani personelu ludzkiego nie może być mowy o spełnieniu przesłanki stałości.

Jednocześnie, należy podkreślić konieczność łącznego spełnienia przesłanek istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obecności w Polsce odpowiedniego zaplecza technicznego i ludzkiego, niezależności oraz stałości. W związku z tym, jeśli wszystkie wymienione powyżej przesłanki nie zostaną spełnione łącznie, nie dojdzie do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Teza ta znajduje swoje odzwierciedlenie w szczególności w przedstawionym poniżej orzecznictwie polskich sądów administracyjnych oraz postanowieniach organów podatkowych.

Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 26 czerwca 2009 r. (sygn. III SA/Wa 110/09) wskazał, że „TSUE zdefiniował pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności jako to, gdzie podmiot posiada zasoby ludzkie, zasoby techniczne, a także infrastrukturę umożliwiającą zawieranie umów i podejmowanie decyzji zarządczych. Nadto, powyższe zasoby i infrastruktura muszą charakteryzować się pewną stałością oraz umożliwiać świadczenie usług w sposób niezależny”.

Zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie przedstawionym w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lipca 2011 r. (sygn. IPPP3/443-524/11-4/SM), „stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania  konieczna jest pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest na stałe. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego. Taka osobowo rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny”.

Podobnie, w interpretacji indywidualnej z dnia 10 maja 2011 r. (sygn. IBPP3/443-364/11/KO) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że „jak wynika z samej nazwy »stały« to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, iż działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy”. Ponadto, w tej samej interpretacji podkreślono, że to zaangażowanie „powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo rzeczowy. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności gospodarczej ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego. Taka osobowo rzeczowa infrastruktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający”.

Spółka pragnie również podkreślić przy okazji fakt, że w żadnym wypadku sama rejestracja dla celów VAT w Polsce (jak ma to miało miejsce w zaprezentowanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym) nie może być utożsamiana z ustanowieniem stałego miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Rejestracja bowiem wynika z realizowania w kraju czynności opodatkowanych, a te automatycznie nie oznaczają posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Brak wpływu rejestracji dla potrzeb podatku VAT na posiadanie stałego miejsca działalności gospodarczej wynika również wprost z Rozporządzenia Wykonawczego  zgodnie z art. 11 ust. 3 Rozporządzenia Wykonawczego, „fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce posiadania działalności gospodarczej”.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 marca 2013 r. (ITPP2/443-11/13/AK) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 grudnia 2011 r. (sygn. IPPP3/443-1207/11-4/KB) dotyczących okoliczności podobnych do tych, które występują/będą występowały w przypadku Kontrahenta. W powyższych interpretacjach organ podatkowy potwierdził, że sam fakt rejestracji dla celów VAT w Polsce nie implikuje posiadania przez podmiot stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Podsumowując, wobec braku łącznego spełnienia wskazanych przesłanek, zdaniem Spółki, nie można uznać, że Kontrahent posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla potrzeb stosowania przepisów ustawy o VAT, w szczególności art. 28b ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki w zakresie pytania 2

W związku z uzasadnieniem stanowiska Spółki w zakresie pytania 1, jej zdaniem, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. Z kolei zgodnie z ust. 2 wspomnianego artykułu, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym oraz ze względu na fakt braku posiadania przez Kontrahenta Spółki stałego miejsca opodatkowania działalności w Polsce zgodnie ze stanowiskiem Spółki przedstawionym w uzasadnieniu do pytania 1 miejscem opodatkowania przedmiotowych Usług Cięcia na rzecz Kontrahenta będzie miejsce siedziby Kontrahenta (tutaj: terytorium Niemiec).

Z kolei zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 dokonywane rzez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze.

Natomiast zgodnie ze wspomnianym art. 106a pkt 2 lit. a ustawy o VAT, przepisy niniejszego rozdziału (dotyczącego wystawiania faktur) stosuje się do świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika.

W przedmiotowym stanie faktycznym (i zdarzeniu przyszłym) przesłanki powyższych przepisów zostaną spełnione, bowiem Spółka posiada siedzibę w Polsce, świadczy usługi na rzecz podatnika podatku od wartości dodanej, a miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, osobą zobowiązaną do zapłaty podatku będzie Kontrahent, a faktura nie będzie wystawiana przez Kontrahenta w imieniu Spółki.

Zatem w związku z powyższym, na Spółce ciążyć będzie obowiązek udokumentowania świadczenia Usług Cięcia na rzecz Kontrahenta poprzez wystawienie faktury.

Zgodnie z przepisami, faktura taka powinna zawierać elementy wymienione w art. 106e ustawy o VAT, w tym w szczególności zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT w przypadku wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi  wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Co więcej, z uwagi na brzmienie art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a (wspominanym powyżej) faktura może nie zawierać danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14 tego artykułu czyli:

*   kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
*   stawki podatku;
*   sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
*   kwoty podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

W związku z powyższym Spółka postępuje prawidłowo (i będzie podstępować prawidłowo w przyszłości) wystawiając fakturę na Kontrahenta z tytułu świadczonych na jego rzecz Usług Cięcia bez wykazywania na tej fakturze polskiego podatku VAT należnego uznając, że miejscem opodatkowania przedmiotowych usług jest zgodnie z art. 28b ustawy o VAT kraj siedziby Kontrahenta (tj. terytorium Niemiec).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.