Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-53/14/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-03-18
Teza: Czy rozważany przez Spółkę wynajem nieruchomości (hali produkcyjnej) w 2014 roku a następnie sprzedaż tej nieruchomości bezpośrednio po okresie wynajmu (w styczniu 2015 r.) będzie stanowiło naruszenie § 13 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 roku w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej w województwie (Dz.U. z 1996 r., Nr 93, poz. 421 z późn. zm.)? Czy taka czynność będzie skutkować utratą prawa do zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych dochodów osiągniętych z działalności prowadzonej w strefie co wiązać się będzie z koniecznością wykazania i opodatkowania całości dochodu podlegającego zwolnieniu od podatku, tj. za cały okres korzystania ze zwolnienia?
Słowa kluczowe: działalność-zezwolenie na prowadzenie działalności; inwestycje; inwestycje-wydatki inwestycyjne; pomoc-pomoc publiczna; składnik-składnik majątkowy; sprzedaż-sprzedaż środków trwałych; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie-utrata prawa do zwolnienia; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2014 r. (data wpływu 6 lutego 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie zwolnienia przedmiotowego - skutków podatkowych przewidzianych w § 13 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej (Dz. U. Nr 93, poz. 421 z poźn. zm.) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zwolnienia przedmiotowego - skutków podatkowych przewidzianych w § 13 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca - Sp. z o.o. \[dalej: Spółka lub Wnioskodawca\] rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej \[dalej: SSE\], na podstawie zezwolenia uzyskanego 31 sierpnia 1997 r. \[dalej: Zezwolenie\], Zezwolenie zostało udzielone do 1 września 2016 r. z terminem rozpoczęcia działalności do 31 grudnia 1997 r.

Po wejściu w życie ustawy zmieniającej Spółka nie skorzystała z prawa określonego w art. 6 tej ustawy (tj. zmiany zezwolenia), czyli zastosowanie do niej mają przepisy dotyczące zwolnień podatkowych określonych w art. 12 ustawy o SSE w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2000 r. X X zachował prawo do zwolnień podatkowych określonych w art. 12 ustawy o SSE (w brzmieniu z 31 grudnia 2000 r. ) w okresie do dnia 31 grudnia 2011 roku, gdyż w dniu wejścia w życie ustawy o SSE Spółka była małym przedsiębiorcą w rozumieniu rozporządzenia WE.

W ramach działalności objętej Zezwoleniem, Spółka dokonała pierwszej sprzedaży w styczniu 1998 r. Spółka poniosła wydatki inwestycyjne na budowę hali produkcyjnej \[dalej: Nieruchomość\] na kwotę 2 131 813 zł, czym spełniła warunek określony w Zezwoleniu dotyczący zwolnienia od podatku dochodowego dochodu od osób prawnych \[dalej: PDOP\] w całości (tj. wydatki inwestycyjne przekraczające 350 tys. ECU).

Nieruchomość stanowiła jedyny składnik majątku wskazany jako inwestycja na terenie SSE.

Spółka zaprzestała produkcji na terenie SSE 1 stycznia 2012 r. i od tego momentu dochód jest opodatkowany na zasadach ogólnych.

Spółka przez cały okres swojej działalności w SSE utrzymywała status małego przedsiębiorcy w rozumieniu załącznika nr 1 do rozporządzenia nr 70/2001/WE z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw (Dz. Urz. WE L 10 z 13.01.2001 r.) \[dalej: rozporządzenie WE\].

Spółka zamierza wynająć na czas określony halę produkcyjną, która stanowiła jedyny składnik majątku wskazany jako inwestycja na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (wydatki inwestycyjne na budowę hali produkcyjnej wyniosły 2 131 813 zł, czym został spełniony warunek określony w Zezwoleniu dotyczący zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w całości; wydatki bowiem przekroczyły kwotę 350 tys. ECU).

Bezpośrednio po okresie zamierzonego wynajmu Spółka zamierza dokonać sprzedaży hali produkcyjnej.

Spółka zamierza podpisać z przyszłym nabywcą hali produkcyjnej dwie umowy: umowę wynajmu hali produkcyjnej na czas oznaczony do dnia 15 stycznia 2015 roku oraz przedswstępną umowę sprzedaży podpisaną w formie aktu notarialnego, zgodnie z którą Spółka zobowiąże się do sprzedaży hali produkcyjnej w dniu 15 styczniu 2015 roku za uzgodnioną pomiędzy Stronami cenę. Kupujący wniesie zaliczkę (zadatek) na zakup hali produkcyjnej w kwocie 25% uzgodnionej pomiędzy Stronami ceny sprzedaży/kupna najpóźniej w ciągu jednego miesiąca od dnia podpisania przedwstępnej umowy kupna hali produkcyjnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy rozważany przez Spółkę wynajem nieruchomości (hali produkcyjnej) w 2014 roku a następnie sprzedaż tej nieruchomości bezpośrednio po okresie wynajmu (w styczniu 2015 r.) będzie stanowiło naruszenie § 13 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 roku w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej w województwie (Dz.U. z 1996 r., Nr 93, poz. 421 z późn. zm.)? Czy taka czynność będzie skutkować utratą prawa do zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych dochodów osiągniętych z działalności prowadzonej w strefie co wiązać się będzie z koniecznością wykazania i opodatkowania całości dochodu podlegającego zwolnieniu od podatku, tj. za cały okres korzystania ze zwolnienia?

Zdaniem Wnioskodawcy na tak zadane pytanie należy udzielić odpowiedzi przeczącej. Oznacza to, iż wynajem hali produkcyjnej (tj. nieruchomości z którą wiązało się zwolnienie od podatku dochodowego od osób prawnych ) a następnie jej sprzedaż jaka nastąpi bezpośrednio po okresie wynajmu nie spowoduje naruszenia warunków przenoszenia składników majątku i utraty przez Spółkę prawa do zwolnienia podatkowego.

Spółka jest małym przedsiębiorcą, który nie skorzystał z uprawnienia określonego w art. 6 ustawy zmieniającej (tj. zmiany zezwolenia), tak więc zastosowanie do Spółki mają przepisy dotyczące zwolnień podatkowych zdefiniowane w art. 12 ustawy o SSE w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2000 r.

Powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, znajduje potwierdzenie w art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej, zgodnie z którym przedsiębiorca, który posiada zezwolenie uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r., zachowuje prawo do zwolnień podatkowych określonych w art. 12 ustawy o SSE w brzmieniu z 31 grudnia 2000 r. w okresie do 31 grudnia 2011 r. - jeżeli był w dniu wejścia w życie ustawy o SSE małym przedsiębiorcą w rozumieniu rozporządzenia WE.

Powyższa data w ocenie Spółki, stała się wyznacznikiem stanu prawnego jaki obowiązuje przedsiębiorców strefowych, którzy uzyskali zezwolenia przed 1 stycznia 2001 r. i nie wystąpili z wnioskiem o jego zmianę. Powyższy pogląd znalazł potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych:

*   w wyroku NSA z 11 grudnia 2008 r. o sygn. II FSK 1279/07 stwierdzono, że „podatnik albo korzysta z nowych zasad prowadzenia działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i w tym zakresie występuje o zmianę udzielonego przed dniem 1 stycznia 2001 r. zezwolenia, albo też prowadzi te działalność według "starych uregulowań" na zasadzie określonej w art. 5 ustawy zmieniającej ustawę o s.s.e." i podkreślono, że nie dotyczy to wyłącznie ustawy o SSE, lecz także aktów wykonawczych obowiązujących w tym czasie - „Nie ulega zatem wątpliwości, iż ustawodawca mówiąc o zachowaniu prawa do zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 12 ustawy o s.s.e., miał na względzie kształt tych zwolnień obowiązujący w dniu 31.12.2000 r., w tym przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia katowickiej specjalnej strefy ekonomicznej".

*   w wyroku WSA w Krakowie z 18 lipca 2008 r. o sygn. I SA/Kr 1461/07 uznano, że „w dniu 31.12.2000 r. obowiązywało rozporządzenie wykonawcze 1996 r., dlatego też jego postanowienia, a nie postanowienia rozporządzenia z 2004 r. obowiązują Spółkę. Jeżeli Spółka chce, aby było inaczej, to tak jak wyjaśniono w odpowiedzi na skargę - musi zrezygnować ze zwolnień podatkowych na "starych" zasadach i przystąpić w trybie art. 6 ust. 1 ustawy nowelizującej do "nowych" do nowych zasad tych zwolnień".

Zatem w odniesieniu do Wnioskodawcy konsekwencje podatkowe przedstawionego zdarzenia przyszłego należy rozpatrywać w oparciu o odpowiednie regulacje dotyczące warunków korzystania z przedmiotowego zwolnienia podatkowego, które zostały określone w:

*   ustawie o SSE, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2000 r.,

*   ustawie zmieniającej,

*   rozporządzeniu o SSSE z 1996 r., które obowiązywało od 1 września 1996 r. do 30 października 2004 r., w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2000 r.

Spółka podkreśla, iż w świetle art. 12 ustawy o SSE, dochody uzyskane ze specjalnych stref ekonomicznych \[dalej: SSE\], podlegały zwolnieniu m.in. od PDOP na podstawie poszczególnych rozporządzeń Rady Ministrów. Począwszy od 31 maja 2004 r. podstawą stosowania zwolnień strefowych w zakresie PDOP jest art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP.

Zgodnie natomiast ze szczegółowymi regulacjami zawartymi w § 13 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia o SSSE z 1996 r. (w brzmieniu na 31 grudnia 2000 r.) przedsiębiorca traci prawo do zwolnienia od PDOP dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu, jeżeli w roku podatkowym, w którym z niego skorzystał, lub przed upływem trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym zakończył korzystanie ze zwolnień przeniesie w jakiejkolwiek formie własność składników majątkowych (m.in. maszyn i urządzeń oraz budynków i budowli), z którymi były związane zwolnienia od podatku.

W konsekwencji powyższy przepis wprowadza sankcję w postaci utraty prawa do zwolnienia z PDOP dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu w przypadku gdy nastąpi przeniesienie własności składników majątkowych związanych z tymi wydatkami inwestycyjnymi, które były konieczne do uzyskania zwolnienia podatkowego. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 lutego 2009 r. znak IPPB3/423-1613/08-4/EŻ oraz interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22 stycznia 2009 r. znak ITPB3/423-590a/08/MT.

Prawo do zwolnień podatkowych, na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej, przysługiwało Spółce jedynie w okresie do dnia 31 grudnia 2011 roku. Z tego względu, dochód Spółki od 1 stycznia 2012 roku opodatkowany jest na zasadach ogólnych.

Zgodnie z treścią art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z póżn. zm.) przez umowę wynajmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Najem jest zaliczany do umów, których przedmiotem jest używanie rzeczy lub praw. Najem nie ma na celu przeniesienia własności, ale ma na celu korzystanie z cudzej rzeczy. Ponadto, najem zapewnia, iż wynajmowane środki trwałe pozostają w księgach rachunkowych wynajmującego i są przez niego amortyzowane. Przeniesienie własności poprzez sprzedaż nieruchomości nastąpi po okresie wynajmu nieruchomości, tj. w styczniu 2015 roku czyli po upływie 3 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym Wnioskodawca zakończył korzystanie ze zwolnień.

Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku wynajmu hali produkcyjnej, z którymi były związane wydatki inwestycyjne, nie utraci ona prawa do zwolnienia podatkowego przysługującego z tytułu art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.). Planowana sprzedaż nieruchomości jaka nastąpi po okresie wynajmu nieruchomości oraz podpisanie z przyszłym najemcą dwóch umów: umowy najmu hali produkcyjnej na czas oznaczony do dnia 15 stycznia 2015 oraz przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości w formie aktu notarialnego ze wskazaniem daty sprzedaży nieruchomości przypadającej na dzień 15 stycznia 2015 r. i pobraniem od przyszłego Nabywcy zaliczki (zadatku) na poczet przyszłej sprzedaży nie będzie stanowiła naruszenia § 13 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia o SSSE z 1996 r. (w brzmieniu na 31 grudnia 2000 r.), gdyż nadal nie dojdzie do przeniesienia w jakiejkolwiek formie własności składników majątkowych z którymi były związane zwolnienia od podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady i tryb ustanawiania specjalnych stref ekonomicznych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zarządzania nimi oraz szczególne zasady i warunki prowadzenia na ich terenie działalności gospodarczej określa ustawa z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U z 2007 r. Nr 42, poz. 274 z późn. zm.).

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych. Zgodnie z przepisem art. 12 dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podstawą do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Stosownie do treści art. 17 ust. 4 cyt. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

W myśl art. 17 ust. 5 tej ustawy, w razie cofnięcia zezwolenia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy, podatnik traci prawo do zwolnienia i jest obowiązany do zapłaty podatku za cały okres korzystania ze zwolnienia podatkowego. Sposób rozliczenia w przypadku zaistnienia takich okoliczności został wskazany w art. 17 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dokonując analizy przedmiotowego przepisu zauważyć należy, że w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni.

Jednocześnie należy zauważyć, że zwolnienie wynikające z przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy ma charakter uprawnienia w sensie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze brzmienie art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, przedmiotowe zwolnienie, będące formą pomocy publicznej, zostało uzyskane przez Spółkę z mocy prawa w związku z przyznaniem jej zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej. Uzyskanie takiego zezwolenia stanowiło konsekwencję decyzji gospodarczej Spółki oraz spełnienie przez nią lub zobowiązanie się do spełnienia określonych wymogów i warunków uzyskania zezwolenia. Zarówno zezwolenie na prowadzenie działalności w specjalnych strefach ekonomicznych, jak i będące jego konsekwencją zwolnienie z opodatkowania, stanowią uprawnienia Spółki. Uprawnienia te przysługują Spółce w związku z uczynieniem przez nią zadość wymogom określonym przepisami prawa.

Ze stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że Spółka Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, na podstawie zezwolenia udzielonego mu w dniu 31 sierpnia 1997 r.

Od momentu rozpoczęcia przez Wnioskodawcę prowadzenia działalności w specjalnej strefie ekonomicznej, zasady korzystania ze zwolnień podatkowych z tego tytułu uległy znaczącym zmianom. W szczególności, w związku z przystąpieniem Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej i wejściem w życie przepisów o pomocy publicznej, nowelizowano istotną część unormowań ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych. Z uwagi na zakres dokonywanych zmian, ustawodawca przewidział okresy przejściowe, w których określeni przedsiębiorcy mogą korzystać ze zwolnień podatkowych na wcześniej obowiązujących zasadach.

Przepisy ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz.U. Nr 188, poz. 1840 ze zm.), określiły w art. 5 zasady zwolnień podatkowych (obowiązujące od dnia uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej) dla przedsiębiorców, którzy posiadają zezwolenie uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r.

Artykuł 5 ustawy zmieniającej z dnia 2 października 2003 r., wskazując, że przedsiębiorca, który posiada zezwolenie uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r., zachowuje prawo do zwolnień podatkowych określonych w art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, - podzielił przedsiębiorców, którzy uzyskali zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie strefy, na 3 grupy (mały przedsiębiorca, średni przedsiębiorca, duży przedsiębiorca).

Przedsiębiorcy mali i średni \[w rozumieniu załącznika nr 1 do rozporządzenia nr 70/2001/WE z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw (Dz. Urz. WE L 10 z 13.01.2001 r.)\] w dalszym ciągu uzyskali prawo do 100% zwolnienia w zakresie ustalonym w art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. (w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r.), ale prawo to (jak wskazała Spółka we wniosku odnosząc się do swojego statusu) jest ograniczone czasowo – odpowiednio do dnia 31 grudnia 2011 r. (mali przedsiębiorcy) i do dnia 31 grudnia 2010 r. (średni przedsiębiorcy) (art. 5 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 2 października 2003 r.).

W konsekwencji zasady zwolnień podatkowych dla małych i średnich przedsiębiorców, którzy posiadają zezwolenie uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r. oparto na przepisach ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, w tym artykule 12 ust. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2000 r., a w konsekwencji przepisach rozporządzeń ustanawiających specjalne strefy ekonomiczne wydanych na jej podstawie, w ich brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r.;

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2000 r. dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą mogą być, w drodze rozporządzenia Rady Ministrów, zwolnione odpowiednio od podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych w okresie równym połowie okresu, na jaki ustanowiona została strefa.

W konsekwencji, z uwagi na to, że Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej przed dniem 1 stycznia 2001 r. stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu obowiązującym do końca roku 2000 r. zachowuje ona prawo do określonego zwolnienia podatkowego, na warunkach wskazanych w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 4 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r.

Należy przy tym podkreślić, że zgodnie z art. 12 ust. 5 pkt 1 tej ustawy, przedmiot działalności gospodarczej, której prowadzenie uprawnia do ww. zwolnień, wysokość tych zwolnień, czas ich obowiązywania oraz warunki, od których spełnienia przez przedsiębiorcę uzależnione jest prawo do tych zwolnień ustala Rada Ministrów w rozporządzeniu, o którym mowa w art. 4 ust. 1, tj. w rozporządzeniu w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej.

Oznacza to, że rozstrzygając o prawie korzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy uwzględniać warunki korzystania z pomocy publicznej wynikające z uregulowań odpowiedniego rozporządzenia obowiązującego Spółkę w danym okresie.

W świetle powyższego, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r. dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 tej ustawy, przez osoby prawne oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarcza (małych i średnich przedsiębiorców), są zwolnione od podatku dochodowego na zasadach określonych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej (Dz. U. Nr 93, poz. 421 z późn. zm.), tj. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r.

W myśl art. 16 ust. 1 cytowanej ustawy, prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy z zastrzeżeniem ust. 2, wymaga zezwolenia, które zgodnie z ust. 8 tego artykułu określa m.in. przedmiot oraz warunki działalności gospodarczej, która ma być prowadzona przez przedsiębiorcę na terenie strefy. Zezwolenie stanowi podstawę do korzystania przez przedsiębiorcę ze zwolnień od podatku lub preferencji podatkowych określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 12 ust. 5. (art. 16 ust. 10 cyt. ustawy). W razie cofnięcia zezwolenia przedsiębiorca traci prawo do zwolnień i preferencji, o których mowa w art. 12 ust. 1-4 i jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych objętego takimi zwolnieniami i preferencjami za okres od powstania okoliczności będącej podstawą cofnięcia (art. 19 ust. 3 cyt. ustawy).

Na mocy § 13 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej przedsiębiorca traci prawo do zwolnień, o których mowa w § 5 i 6, jeżeli w roku podatkowym, w którym z niego skorzystał, lub przed upływem trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym zakończył korzystanie ze zwolnień przeniesie w jakiejkolwiek formie własność składników majątkowych, o których mowa w § 2 pkt 1, z którymi były związane zwolnienia od podatku; nie dotyczy to przeniesienia własności w wyniku przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, a także przeniesienia własności tych składników majątkowych, w stosunku do których nastąpiło zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową, w rozumieniu przepisów, o których mowa w § 9 ust. 1.

Tak więc bezsprzecznie w przepisie § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej ustawodawca zawarł katalog przesłanek skutkujących utratą zwolnień. Mianowicie podmiot traci prawo do zwolnień od podatku dochodowego, m.in.:

*   jeżeli w roku podatkowym, w którym z prawa do zwolnień skorzystał, lub

*   przed upływem trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym zakończył korzystanie ze zwolnień

przeniesie w jakiejkolwiek formie własność składników majątkowych, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 1, z którymi były związane zwolnienia od podatku;

Powyższe „obostrzenia” nie dotyczą sytuacji:

*   przeniesienia własności w wyniku przekształcenia, łączenia lub podziału przedsiębiorców, a także

*   przeniesienia własności tych składników majątkowych, w stosunku do których nastąpiło zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową w rozumieniu przepisów, o których mowa w § 10 ust. 1 (tj. przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 6, poz. 35 i Nr 14, poz. 78).

Powołane powyżej unormowania przewidują sankcję w postaci utraty prawa do zwolnienia w przypadku m.in. przeniesienia własności składników majątkowych, z którymi związane były wydatki inwestycyjne w okresie 3 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym zakończył korzystanie ze zwolnień. Analiza tego przepisu pozwala na stwierdzenie, że przeniesienie w jakiejkolwiek formie własnego składnika majątku, z którym związane były wydatki inwestycyjne z uchybieniem powyższych warunków stanowi wystarczającą przesłankę do utraty prawa do zwolnienia podatkowego w tej części, w jakiej związane ono było z tym składnikiem majątku, którego własność została przeniesiona. Innymi słowy, przepis ogranicza przeniesienie własności składników majątkowych związanych z tymi wydatkami inwestycyjnymi, które były konieczne do osiągnięcia, uzyskania zwolnienia podatkowego od całości dochodów.

Jednocześnie zauważyć należy, że w myśl § 13 ust. 2 omawianego rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2000 r., w razie wystąpienia okoliczności, o których mowa w ust. 1, przedsiębiorca jest obowiązany do zwiększenia podstawy opodatkowania o kwotę dochodu zwolnionego od podatku, a w razie poniesienia straty - do jej zmniejszenia o tę kwotę w miesiącu następującym po miesiącu, w którym utracił prawo do zwolnień.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że umowa przedwstępna to zgodnie z ustawą Kodeks cywilny taka umowa, przez którą jedna ze stron lub obie strony zobowiązują się do zawarcia w przyszłości oznaczonej umowy. Jednym z podstawowych warunków, które stawia k.c. w stosunku do umowy przedwstępnej jest określenie istotnych postanowień umowy przyrzeczonej – art. 389 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2104 r., poz. 121). Istotę więc umowy przedwstępnej stanowi zobowiązanie do zawarcia w przyszłości umowy, której istotne postanowienia muszą zostać określone już w umowie przedwstępnej. Umowa przedwstępna może mieć postać odrębnej umowy, albo postanowienia w innej umowie. Należy również pamiętać, że ze względu na swoją funkcję umowa przedwstępna nie może mieć za przedmiot takiej umowy przyrzeczonej, która w świetle postanowień k.c. byłaby nieważna.

Natomiast przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się zapłacić sprzedawcy cenę. Dyspozycja tego przepisu wskazuje, że umowa sprzedaży jest umową dwustronnie zobowiązującą. Obowiązkiem sprzedającego jest przeniesienie na kupującego własności rzeczy i wydanie mu tej rzeczy. Kupujący natomiast zobowiązuje się odebrać rzecz i zapłacić sprzedającemu cenę. Szczegółowe przepisy Kodeksu cywilnego (art. 155-158) określają moment, w którym następuje skuteczne – w świetle prawa cywilnego – przeniesienie własności. (art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny). Za moment zbycia uznaje się dzień przeniesienia własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową, co następuje z chwilą zawarcia aktu notarialnego. Nie ulega zatem wątpliwości, że umowa sprzedaży przenosi własność na nabywcę, a transakcję uznaje się za zrealizowaną z datą podpisania umowy notarialnej, na mocy której dochodzi do przeniesienia prawa własności.

Tymczasem, w opisanym zdarzeniu przyszłym, Spółka zamierza oddać środek trwały w najem. Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Nie dojdzie tu zatem do przeniesienia prawa własności środków trwałych.

Reasumując, prawo do zwolnień podatkowych określonych w art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r., Wnioskodawca zachował do dnia 31 grudnia 2011 r. – stąd wskazanie zawarte w opisie zdarzenia przyszłego, że Spółka zaprzestała produkcji na terenie SSSE 1 stycznia 2012 r. i od tego momentu jej dochód jest opodatkowany na zasadach ogólnych. Oddając w najem środek trwały (halę produkcyjną), Wnioskodawca nie utraci prawa do zwolnienia, o którym mowa w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o ile spełnione będą pozostałe warunki korzystania z tej pomocy publicznej.

Należy jednocześnie zwrócić uwagę, że w niniejszej interpretacji indywidualnej ocenie nie podlegały kwestie interpretacji decyzji administracyjnych – przepisy Ordynacji podatkowej nie zawierają żadnych podstaw do dokonania przez Ministra Finansów interpretacji decyzji administracyjnych wydanych na podstawie ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r., poz. 267), do których należy również zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Zezwolenie jest decyzją o charakterze indywidualnym, szczegółowo określającą warunki realizacji inwestycji na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Zgodnie z art. 16 ust. 3 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, zezwolenie może być udzielone, jeżeli podjęcie działalności na terenie strefy przyczyni się do osiągnięcia celów określonych w planie rozwoju strefy, o którym mowa w art. 9. Minister właściwy do spraw gospodarki udziela, cofa i zmienia zezwolenie. Cofnięcie i zmiana zezwolenia następuje na warunkach określonych w art. 19 ust. 3 – 4 (art. 16 ust. 4 cyt. ustawy). W myśl natomiast art. 16 ust. 6 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, do postępowania w sprawie udzielania, cofania i zmiany zezwolenia stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.).

Ponadto, jak wynika z treści art. 113 § 2 Kodeksu postępowania administracyjnego, organ, który wydał decyzję, wyjaśnia w drodze postanowienia na żądanie organu egzekucyjnego lub strony wątpliwości co do treści decyzji.

W odniesieniu do powołanych bądź przytoczonych we wniosku interpretacji indywidualnych Dyrektorów Izb Skarbowych, podkreślić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach w określonych stanach faktycznych, a więc tylko do nich się odnoszą i nie były wiążące dla organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Organ wydając przedmiotową interpretację indywidualną wskazał zakres i sposób zastosowania norm prawa podatkowego ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz postawionego pytania. Jednocześnie ocenił stanowisko Wnioskodawcy pod względem zgodności z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Co do zasady bowiem przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji jest sam przepis prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.