Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP1.4512.132.2017.1.DM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-22
Teza: Czy po centralizacji rozliczeń w zakresie VAT od dnia 1 stycznia 2017 r. do pobieranych w imieniu Powiatu przez powiatowe jednostki organizacyjne środków finansowych otrzymywanych z gmin z tytułu opłaty za pobyt mieszkańców w DPS, z innych powiatów na podstawie zawartych porozumień oraz gmin, które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych przez Powiat na opiekę i wychowanie dzieci umieszczonych w rodzinnej pieczy zastępczej i przeznaczonych na utrzymanie dziecka w instytucjonalnej pieczy zastępczej ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz zasad dokumentowania ww. czynności.
Słowa kluczowe: faktura; opodatkowanie; pomoc-pomoc społeczna; powiat
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2017 r. (data wpływu 7 lutego 2017 r.) uzupełnionym w dniu 9 marca 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy po centralizacji rozliczeń w zakresie VAT od dnia 1 stycznia 2017 r. do pobieranych w imieniu Powiatu przez powiatowe jednostki organizacyjne środków finansowych:

*   otrzymywanych z gmin z tytułu opłaty za pobyt mieszkańców w DPS, ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz zasad dokumentowania ww. czynności na rzecz gmin – **jest nieprawidłowe,**
*   otrzymywanych z innych powiatów na podstawie zawartych porozumień oraz gmin, które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych przez Powiat na opiekę i wychowanie dzieci umieszczonych w rodzinnej pieczy zastępczej i przeznaczonych na utrzymanie dziecka w instytucjonalnej pieczy zastępczej ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz zasad dokumentowania ww. czynności na rzecz gmin i powiatów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek uzupełniony w dniu 9 marca 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy po centralizacji rozliczeń w zakresie VAT od dnia 1 stycznia 2017 r. do pobieranych w imieniu Powiatu przez powiatowe jednostki organizacyjne środków finansowych otrzymywanych z gmin z tytułu opłaty za pobyt mieszkańców w DPS, z innych powiatów na podstawie zawartych porozumień oraz gmin, które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych przez Powiat na opiekę i wychowanie dzieci umieszczonych w rodzinnej pieczy zastępczej i przeznaczonych na utrzymanie dziecka w instytucjonalnej pieczy zastępczej ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz zasad dokumentowania ww. czynności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

1\. Zgodnie z art. 55 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2016 r. poz. 930 z późn.zm.) domy pomocy społecznej świadczą usługi bytowe, opiekuńcze, wspomagające i edukacyjne na poziomie obowiązującego standardu, w zakresie i formach wynikających z indywidualnych potrzeb osób w nim przebywających, zwanych dalej „mieszkańcami domu”. Wydatki związane z zapewnieniem całodobowej opieki mieszkańcom oraz zaspokojeniem ich niezbędnych potrzeb bytowych i społecznych w całości pokrywa dom pomocy społecznej.

Domy pomocy społecznej mogą prowadzić, po uzyskaniu zezwolenia wojewody, m.in. jednostki samorządu terytorialnego (art. 57 ust. 1 pkt 1 ustawy o pomocy społecznej). Takie zezwolenia Powiat posiada na wszystkie prowadzone domy pomocy społecznej.

Decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy (tj. ośrodek pomocy społecznej) właściwy dla tej osoby w dniu jej kierowania (art. 59 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej). Decyzję o umieszczeniu, w przypadku domów prowadzonych przez powiat wydaje starosta (z upoważnienia starosty kierownik powiatowego centrum pomocy rodzinie) - art. 59 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej. Pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania (art. 60 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej), z tym że obowiązani do wnoszenia opłaty za pobyt są w kolejności:

1.  mieszkaniec domu, nie więcej niż 70% swojego dochodu (art. 61 ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 ustawy o pomocy społecznej) - opłatę wnosi do kasy domu lub na jego rachunek bankowy (art. 62 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej) na podstawie decyzji ustalającej opłatę za pobyt w domu wydanej przez właściwą gminę,
2.  małżonek, zstępni przed wstępnymi - zgodnie z umowa zawartą w trybie art. 103 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej w zależności od dochodu tych osób (art. 61 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 ustawy o pomocy społecznej) - opłatę wnoszą do kasy lub na rachunek bankowy gminy, z której mieszkaniec domu został skierowany (art. 62 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej),
3.  gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej - w wysokości różnicy między średnim miesięcznym kosztem utrzymania w domu pomocy społecznej a opłatami wnoszonymi przez osoby wymienione w pkt 1 i 2 (art. 61 ust. 1 pkt 3, ust. 2 pkt 3 ustawy o pomocy społecznej) - opłatę tę gmina wraz z opłatą o której mowa w pkt 2 przekazuje na rachunek bankowy właściwego domu pomocy społecznej (art. 62 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej).

W związku z centralizacją rozliczeń podatku VAT w jednostkach samorządu terytorialnego od 1 stycznia 2017 r., niektóre ośrodki pomocy społecznej, które są zobowiązane do ponoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej osoby z ich terenu, wskazały na konieczność wystawiania faktur VAT lub not księgowych za wniesione opłaty z powyższego tytułu wynikającego z ustawowego obowiązku gminy.

2\. Zgodnie z art. 32 ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (Dz. U. z 2016r. poz. 575 z późn.zm.) piecza zastępcza jest sprawowana w przypadku niemożności zapewnienia dziecku opieki i wychowania przez rodziców. Pieczę zastępczą organizuje powiat. Zadania powiatu w zakresie pieczy zastępczej starosta wykonuje za pośrednictwem powiatowego centrum pomocy rodzinie oraz organizatorów rodzinnej pieczy zastępczej (art. 182 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej). Starosta Powiatu zgodnie z art. 241 ust. 2 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej wyznaczył Powiatowe Centrum Pomocy Rodzinie organizatorem rodzinnej pieczy zastępczej.

W związku z powyższym zadania powiatu określone wspomnianą ustawą są realizowane przez Powiatowe Centrum Pomocy Rodzinie. Z art. 180 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej wynika, że do zadań własnych powiatu należy m.in.:

1.  zapewnienie dzieciom pieczy zastępczej w rodzinach zastępczych, rodzinnych domach dziecka oraz w placówkach opiekuńczo - wychowawczych,
2.  finansowanie świadczeń pieniężnych dotyczących dzieci z terenu powiatu, umieszczonych w rodzinach zastępczych i placówkach opiekuńczo - wychowawczych na jego terenie lub na terenie innego powiatu.

Ponadto stosownie do art. 191 ust. 1-5 ustawy powiat właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej ponosi wydatki na opiekę i wychowanie dziecka umieszczonego w rodzinie zastępczej lub średnie miesięczne wydatki przeznaczone na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo - wychowawczej. Powiat, na terenie którego funkcjonują rodziny zastępcze lub placówki opiekuńczo - wychowawcze, do których zostały przyjęte dzieci z innego powiatu, zawiera z tym powiatem porozumienie w sprawie przyjęcia dziecka oraz warunków jego pobytu i wysokości wydatków, o których mowa w art. 191 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 191 ust. 9-10 ustawy gmina właściwa ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej ponosi odpowiednio wydatki od 10% do 50% wydatków określonych w art. 191 ust 1 ustawy.

PCPR realizując powyższe zadania pobiera następujące opłaty stanowiące dochód powiatu:

1.  środki finansowe otrzymywane z innych powiatów na podstawie zawartych porozumień (art. 191 ust. 5 ustawy), które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych przez Powiat na dzieci umieszczone w rodzinnej lub instytucjonalnej pieczy zastępczej,
2.  środki finansowe otrzymywane z gminy właściwej ze względu na miejsce zamieszkania dzieci przed umieszczeniem po raz pierwszy w pieczy zastępczej (art. 191 ust. 9 i 10 ustawy).

W związku z centralizacją rozliczeń podatku VAT w jednostkach samorządu terytorialnego od 1 stycznia 2017 r., niektóre powiaty i gminy, które są zobowiązane do ponoszenia opłaty za pobyt dzieci w pieczy zastępczej, wskazały na konieczność wystawiania faktur VAT lub not księgowych za wniesione opłaty z powyższego tytułu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z centralizacją rozliczeń podatku VAT od 1 stycznia 2017 r. w jednostkach samorządu terytorialnego - jednostki organizacyjne Powiatu, tj.:
    
    1.  Dom Pomocy Społecznej w C,
    2.  Dom Pomocy Społecznej w Z,
    3.  Dom Pomocy Społecznej w J,
    4.  Dom Pomocy Społecznej w U,
    5.  Powiatowe Centrum Pomocy Rodzinie,
    
    pobierające dochody z tytułu zadań powiatu nałożonych odrębnymi przepisami prawa, takie jak:
    1.  środki finansowe z gmin z tytułu opłaty za pobyt mieszkańców w DPS,
    2.  środki finansowe z innych powiatów na podstawie porozumień, które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych przez powiat na opiekę i wychowanie dzieci umieszczonych w rodzinnej pieczy zastępczej i średnich miesięcznych wydatków przeznaczonych na utrzymanie dziecka w instytucjonalnej pieczy zastępczej,
    3.  środki finansowe otrzymywane od gmin, które dotyczą zwrotu określonych procentowo wydatków na opiekę i wychowanie dzieci umieszczonych w rodzinnej pieczy zastępczej i średnich miesięcznych wydatków przeznaczonych na utrzymanie dziecka w instytucjonalnej pieczy zastępczej poniesionych przez Powiat,\- ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), który określa, iż nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane?
2.  W przypadku, jeżeli art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie przy realizacji zadań określonych w pkt 1, czy prawidłowe jest wystawianie not księgowych gminom i powiatom zobowiązanym ustawowo do ponoszenia powyżej określonych wydatków?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1. Art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn.zm.), który określa, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane – ma zastosowanie do jednostek organizacyjnych Powiatu (uznając je za urzędy obsługujące Powiat), tj. do:

*   Domu Pomocy Społecznej w C,
*   Domu Pomocy Społecznej w Z,
*   Domu Pomocy Społecznej w J,
*   Domu Pomocy Społecznej w U,
*   Powiatowego Centrum Pomocy Rodzinie,

które pobierają dochody z tytułu zadań powiatu nałożonych odrębnymi przepisami prawa, takie jak:

1.  środki finansowe z gmin z tytułu opłaty za pobyt mieszkańców w DPS (art. 61 ust. 1 pkt 3, ust. 2 pkt 3 i art. 62 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej),
2.  środki finansowe z innych powiatów na podstawie porozumień, które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych przez Powiat na opiekę i wychowanie dzieci umieszczonych w rodzinnej pieczy zastępczej i średnich miesięcznych wydatków przeznaczonych na utrzymanie dziecka w instytucjonalnej pieczy zastępczej (art. 191 ust. 1-5 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej),
3.  środki finansowe otrzymywane od gmin, które dotyczą zwrotu określonych procentowo wydatków na opiekę i wychowanie dzieci umieszczonych w rodzinnej pieczy zastępczej i średnich miesięcznych wydatków przeznaczonych na utrzymanie dziecka w instytucjonalnej pieczy zastępczej poniesionych przez Powiat (art. 191 ust. 9-10 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej).

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1870 z późn. zm.) wymienione powyżej jednostki organizacyjne Powiatu są jednostkami budżetowymi sektora finansów publicznych, nie posiadają osobowości prawnej, pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek dochodów budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Powiat jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r. poz. 814 z późn. zm.) powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zakres tych zadań o charakterze ponadgminnym określa art. 4 wspomnianej ustawy wymieniając m.in. pomoc społeczną, wspieranie rodziny i system pieczy zastępczej.

Powyższe zadania publiczne Powiat, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym, wykonuje przy pomocy powyżej wymienionych jednostek organizacyjnych oraz placówek opiekuńczo-wychowawczych funkcjonujących na terenie Powiatu (w ramach C – D, R oraz D w S) finansowanych z budżetu Powiatu.

Ad. 2. Uznając wymienione w pkt 1 jednostki organizacyjne za urzędy obsługujące organy władzy publicznej, brak jest podstawy prawnej do wystawiania faktur VAT za usługi, które są zadaniami Powiatu wykonywanymi na podstawie odrębnych przepisów prawa. Zgodnie z art. 106b ustawy o podatku od towarów i usług to podatnicy zobowiązani są do wystawiania faktur.

W związku z powyższym właściwym dokumentem do przekazania opisanych w pkt 1 opłat są noty księgowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie uznania czy po centralizacji rozliczeń w zakresie VAT od dnia 1 stycznia 2017 r. do pobieranych w imieniu Powiatu przez powiatowe jednostki organizacyjne środków finansowych otrzymywanych z gmin z tytułu opłaty za pobyt mieszkańców w DPS, ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz zasad dokumentowania ww. czynności na rzecz gmin,
*   **prawidłowe** – w zakresie uznania czy po centralizacji rozliczeń w zakresie VAT od dnia 1 stycznia 2017 r. do pobieranych w imieniu Powiatu przez powiatowe jednostki organizacyjne środków finansowych otrzymywanych z innych powiatów na podstawie zawartych porozumień oraz gmin, które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych przez Powiat na opiekę i wychowanie dzieci umieszczonych w rodzinnej pieczy zastępczej i przeznaczonych na utrzymanie dziecka w instytucjonalnej pieczy zastępczej ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług oraz zasad dokumentowania ww. czynności na rzecz gmin i powiatów.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 cyt. ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Konieczność spełniania dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 – Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza – art. 4(5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

Z treści wniosku wynika, że Powiat posiada zezwolenie na prowadzenie domów pomocy społecznej. Decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę wydaje organ gminy, tj. ośrodek pomocy społecznej właściwy dla tej osoby w dniu jej kierowania. Decyzję o umieszczeniu, w przypadku domów prowadzonych przez Powiat, wydaje starosta (z upoważnienia starosty kierownik powiatowego centrum pomocy rodzinie). Pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania, z tym że obowiązani do wnoszenia opłaty za pobyt są w kolejności mieszkaniec domu, nie więcej niż 70% swojego dochodu, małżonek, zstępni przed wstępnymi, gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej - w wysokości różnicy między średnim miesięcznym kosztem utrzymania w domu pomocy społecznej a opłatami wnoszonymi przez ww. osoby. Opłatę tę gmina przekazuje na rachunek bankowy właściwego domu pomocy społecznej.

Ponadto Powiat organizuje pieczę zastępczą. Starosta Powiatu, zgodnie z art. 241 ust. 2 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, wyznaczył Powiatowe Centrum Pomocy Rodzinie organizatorem rodzinnej pieczy zastępczej. Realizując powyższe zadania jednostka ta, otrzymuje środki finansowe z innych powiatów na podstawie zawartych porozumień, które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych na dzieci umieszczone w rodzinnej lub instytucjonalnej pieczy zastępczej oraz z gminy właściwej ze względu na miejsce zamieszkania dzieci przed umieszczeniem po raz pierwszy w pieczy zastępczej.

Rozpatrując kwestię będącą przedmiotem wniosku, należy na wstępie przywołać przepisy ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz.U. z 2016 r., poz. 930 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy, pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.

W myśl art. 2 ust. 2 ww. ustawy o pomocy społecznej, pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Jak wynika z art. 3 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka.

Stosownie do zapisu zawartego w art. 6 pkt 5 ustawy o pomocy społecznej, przez jednostkę organizacyjną pomocy społecznej rozumie się regionalny ośrodek polityki społecznej, powiatowe centrum pomocy rodzinie, ośrodek pomocy społecznej, dom pomocy społecznej, placówkę specjalistycznego poradnictwa, w tym rodzinnego, ośrodek wsparcia i ośrodek interwencji kryzysowej.

Na podstawie art. 15 cyt. ustawy, pomoc społeczna polega w szczególności na:

1.  przyznawaniu i wypłacaniu przewidzianych ustawą świadczeń;
2.  pracy socjalnej;
3.  prowadzeniu i rozwoju niezbędnej infrastruktury socjalnej;
4.  analizie i ocenie zjawisk rodzących zapotrzebowanie na świadczenia z pomocy społecznej;
5.  realizacji zadań wynikających z rozeznanych potrzeb społecznych;
6.  rozwijaniu nowych form pomocy społecznej i samopomocy w ramach zidentyfikowanych potrzeb.

Obowiązek zapewnienia realizacji zadań pomocy społecznej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej w zakresie ustalonym ustawą (art. 16 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Gmina i powiat, obowiązane zgodnie z przepisami ustawy do wykonywania zadań pomocy społecznej, nie mogą odmówić pomocy osobie potrzebującej, mimo istniejącego obowiązku osób fizycznych lub osób prawnych do zaspokajania jej niezbędnych potrzeb życiowych (art. 16 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej).

Do zadań własnych powiatu należy prowadzenie i rozwój infrastruktury domów pomocy społecznej o zasięgu ponadgminnym oraz umieszczanie w nich skierowanych osób (art. 19 pkt 10 ustawy o pomocy społecznej).

Jak stanowi art. 54 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej.

Stosownie do art. 59 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy właściwej dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej.

W myśl art. 60 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej obowiązani do wnoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej są w kolejności:

1.  mieszkaniec domu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka,
2.  małżonek, zstępni przed wstępnymi,
3.  gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej

*   przy czym osoby i gmina określone w pkt 2 i 3 nie mają obowiązku wnoszenia opłat, jeżeli mieszkaniec domu ponosi pełną odpłatność.

Na mocy art. 64 ustawy o pomocy społecznej osoby wnoszące opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej można zwolnić, na ich wniosek, częściowo lub całkowicie z tej opłaty (…).

Analizując wskazane powyżej przepisy, należy zwrócić uwagę na uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie przyznania świadczeń opieki społecznej co powoduje, że nawet w przypadku spełnienia wszystkich ustawowych przesłanek organ pomocy społecznej może przyznać ją w wymiarze i zakresie, który uzna za niezbędny. Uprawnienia wynikające z przepisów ustawy o pomocy społecznej mają bowiem charakter jedynie subsydiarny, co oznacza, że uzupełniają środki, możliwości i uprawnienia własne osoby objętej systemem świadczeń z pomocy społecznej.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nie czynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług należy zatem rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi wyżej przepisami prawa stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie w zakresie pobytu w Domach Pomocy Społecznej w C, Z, J i U, mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie – zapewnienie pobytu w domach pomocy społecznej, pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności.

Powiat zobowiązuje się wykonać określone decyzją administracyjną czynności na rzecz konkretnej osoby, która za te czynności dokonuje opłaty w określonej wysokości bądź też opłaty tej dokonuje osoba trzecia. Skoro jest możliwe zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Powiat na rzecz określonego podmiotu (nabywcy), należy uznać je za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

W ocenie organu istotnym jest to, że decyzje administracyjne orzekają jedynie w danej sprawie w stosunku do konkretnej osoby (świadczeniobiorcy). Zatem działanie Powiatu obejmujące wydanie decyzji administracyjnej rozstrzygającej, w jakiej formie zostanie przyznane świadczenie na rzecz podopiecznego, tj. czy zostanie przyznane świadczenie czy też nie, jest czym innym niż samą realizacja tego świadczenia, która stanowi niewątpliwie czynność cywilnoprawną, bowiem czynności wykonywane w oparciu o tę decyzję są usługami wykonywanymi na podstawie czynności cywilnoprawnych.

Fakt, że Powiat obarczony jest zadaniem w postaci realizacji tych usług wynikających z decyzji administracyjnych nie jest jednoznaczny z tym, że automatycznie zostaje wyłączony z zakresu podatku VAT, bowiem w przedmiotowej sprawie zachodzi związek pomiędzy otrzymywanymi dochodami, a zobowiązaniem się Powiatu do wykonania określonych czynności. Tym samym uiszczane opłaty są niczym innym jak wynagrodzeniem wnoszonym na poczet świadczenia usług. Jednocześnie podobne lub takie same czynności mogą być wykonywane przez inne podmioty, tzw. podmioty konkurencyjne.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Powiat świadcząc usługi pobytu w domach pomocy społecznej jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i w zakresie, w jakim realizuje ww. zadania nie jest objęty regulacją przepisu art. 15 ust. 6 cyt. ustawy. A zatem ww. usługi podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy.

Mając powyższe na uwadze, jak również uwzględniając, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towarów, bądź usługa), a nie zapłata (opłata), wskazać należy, że w odniesieniu do usług pobytu w domu pomocy społecznej stanowisko, zgodnie z którym przepis art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie do jednostek organizacyjnych Powiatu, które pobierają środki finansowe z gmin z tytułu opłaty za pobyt mieszkańców w DPS, jest nieprawidłowe.

Odnosząc się z kolei do wątpliwości dotyczących zakresu dokumentowania wskazać należy, że na mocy art. 2 pkt 31 ww. ustawy, ilekroć w jej przepisach jest mowa o fakturze rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Jak stanowi art. 106a ww. ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium;
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Na podstawie art. 106b ust. 1 cyt. ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na mocy art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Jednakże stosownie do art. 106b ust. 3 ustawy na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

*   jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Wskazany wyżej przepis art. 106b ustawy zawiera zamknięty katalog transakcji, które winny być dokumentowane fakturą, wśród nich wymienione są dostawa towarów i świadczenie usług.

Mając powyższe na uwadze w pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że jak wskazano powyżej, w niniejszych okolicznościach bezpośrednim odbiorcą usług, za które pobierane są opłaty, będzie osoba korzystająca z pomocy społecznej świadczonej przez Powiat za pośrednictwem Domów Pomocy Społecznej, nie zaś gmina dokonująca dopłaty do pobytu mieszkańca w DPS, z której osoba została skierowana.

W tej sytuacji opłata dokonywana przez gminę za pobyt mieszkańców w DPS w wysokości różnicy między średnim miesięcznym kosztem utrzymania w domu pomocy społecznej a opłatami wnoszonymi przez mieszkańca domu (małżonka, zstępnych, wstępnych) nie jest wnoszona tytułem świadczenia usług wykonywanych przez Powiat za pośrednictwem Domów Pomocy Społecznej na rzecz tej gminy.

Wobec powyższego do dokumentowania otrzymanych środków finansowych z gmin z tytułu opłaty za pobyt mieszkańców w DPS, nie znajdą zastosowania przepisy art. 106b ustawy o podatku od towarów i usług. Z tych względów – nie zaś jak wskazano we wniosku z uwagi na wyłączenie z grona podatników w oparciu o art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług – w przedmiotowym zakresie, Powiat nie jest obowiązany do wystawiania na rzecz gmin faktur, o których mowa w powołanych wyżej przepisach, dokumentujących opłaty otrzymane za pobyt mieszkańców w DPS.

Zatem oceniając stanowisko wyrażone we wniosku w zakresie dokumentowania ww. czynności, należało uznać je za nieprawidłowe. Jakkolwiek bowiem Powiat wywiódł prawidłowy skutek prawny w kwestii braku obowiązku wystawiania faktur na rzecz gmin odnośnie opłat za pobyt mieszkańców w DPS na rzecz gmin, jednakże powyższe wywiódł w oparciu o błędne uzasadnienie prawne.

Natomiast z odmienną sytuacją mamy do czynienia w przypadku świadczenia z tytułu pieczy zastępczej, które to świadczenia reguluje ustawa z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (Dz.U. z 2016 r., poz. 575 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej wspieranie rodziny przeżywającej trudności w wypełnianiu funkcji opiekuńczo-wychowawczych to zespół planowych działań mających na celu przywrócenie rodzinie zdolności do wypełniania tych funkcji.

System pieczy zastępczej to zespół osób, instytucji i działań mających na celu zapewnienie czasowej opieki i wychowania dzieciom w przypadkach niemożności sprawowania opieki i wychowania przez rodziców (art. 2 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 2 ust. 3 ww. ustawy jednostkami organizacyjnymi wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej są jednostki organizacyjne jednostek samorządu terytorialnego wykonujące zadania w zakresie wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej, placówki wsparcia dziennego, organizatorzy rodzinnej pieczy zastępczej, placówki opiekuńczo-wychowawcze, regionalne placówki opiekuńczo-terapeutyczne, interwencyjne ośrodki preadopcyjne, ośrodki adopcyjne oraz podmioty, którym zlecono realizację zadań z zakresu wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej.

Ustawa o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej w art. 3 ust. 1–3 wskazuje również, że obowiązek wspierania rodziny przeżywającej trudności w wypełnianiu funkcji opiekuńczo-wychowawczych oraz organizacji pieczy zastępczej, w zakresie ustalonym ustawą, spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej. Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, jednostki samorządu terytorialnego oraz organy administracji rządowej realizują w szczególności we współpracy ze środowiskiem lokalnym, sądami i ich organami pomocniczymi, policją, instytucjami oświatowymi, podmiotami leczniczymi, a także kościołami i związkami wyznaniowymi oraz organizacjami społecznymi. Zadania z zakresu wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej są realizowane zgodnie z zasadą pomocniczości, zwłaszcza gdy przepisy ustawy przewidują możliwość zlecania realizacji tych zadań przez organy jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ww. ustawy, piecza zastępcza jest sprawowana w przypadku niemożności zapewnienia dziecku opieki i wychowania przez rodziców.

Zgodnie z art. 32 ust. 2 ustawy pieczę zastępczą organizuje powiat.

Przy czym myśl art. 34 ww. ustawy piecza zastępcza jest sprawowana w formie rodzinnej lub instytucjonalnej.

Ponadto zgodnie z art. 35 ust. 1 ww. ustawy, umieszczenie dziecka w pieczy zastępczej następuje na podstawie orzeczenia sądu, z zastrzeżeniem ust. 2 oraz art. 58 ust. 1 i art. 103 ust. 2.

Organizatorem rodzinnej pieczy zastępczej – stosownie do treści art. 76 ust. 1 ww. ustawy – jest jednostka organizacyjna powiatu lub podmiot, któremu powiat zlecił realizację tego zadania na podstawie art. 190.

Organizatorem rodzinnej pieczy zastępczej nie może być placówka opiekuńczo-wychowawcza (art. 76 ust. 1a).

W przypadku gdy organizatorem rodzinnej pieczy zastępczej jest powiatowe centrum pomocy rodzinie, w centrum tym tworzy się zespół do spraw rodzinnej pieczy zastępczej (art. 76 ust. 2).

Natomiast na podstawie art. 93 ust. 1 ww. ustawy, instytucjonalna piecza zastępcza jest sprawowana w formie:

1.  placówki opiekuńczo-wychowawczej;
2.  regionalnej placówki opiekuńczo-terapeutycznej;
3.  interwencyjnego ośrodka preadopcyjnego.

Placówkę opiekuńczo-wychowawczą prowadzi powiat lub podmiot, któremu powiat zlecił realizację tego zadania na podstawie art. 190 (art. 93 ust. 2).

Do zadań własnych powiatu – stosownie do zapisu art. 180 pkt 2 powołanej ustawy – należy zapewnienie dzieciom pieczy zastępczej w rodzinach zastępczych, rodzinnych domach dziecka oraz w placówkach opiekuńczo-wychowawczych.

Zgodnie z art. 182 ust. 1 ww. ustawy, zadania powiatu w zakresie pieczy zastępczej starosta wykonuje za pośrednictwem powiatowego centrum pomocy rodzinie oraz organizatorów rodzinnej pieczy zastępczej.

Do zakresu działania powiatowego centrum pomocy rodzinie należą wszystkie sprawy z zakresu pieczy zastępczej niezastrzeżone na rzecz innych podmiotów (art. 182 ust. 2).

Z art. 191 ust. 1 ww. ustawy, powiat właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej ponosi:

1.  wydatki na opiekę i wychowanie dziecka umieszczonego w rodzinie zastępczej albo rodzinnym domu dziecka;
2.  średnie miesięczne wydatki przeznaczone na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym;
3.  wydatki na finansowanie pomocy na kontynuowanie nauki i usamodzielnienie.

W myśl art. 191 ust. 1-10 ww. ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej:

1.  Powiat właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej ponosi:
    1.  wydatki na opiekę i wychowanie dziecka umieszczonego w rodzinie zastępczej albo rodzinnym domu dziecka;
    2.  średnie miesięczne wydatki przeznaczone na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym;
    3.  wydatki na finansowanie pomocy na kontynuowanie nauki i usamodzielnienie.
2.  Jeżeli nie można ustalić powiatu właściwego ze względu na miejsce zamieszkania dziecka, właściwy do ponoszenia wydatków jest powiat miejsca jego ostatniego zameldowania na pobyt stały.
3.  Jeżeli nie można ustalić miejsca ostatniego zameldowania dziecka na pobyt stały, właściwy do ponoszenia wydatków jest powiat miejsca siedziby sądu, który orzekł o umieszczeniu dziecka w pieczy zastępczej.
4.  W przypadku powrotu dziecka do rodziny i ponownego umieszczenia go w pieczy zastępczej, wydatki ponosi powiat właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed ponownym umieszczeniem go w pieczy zastępczej. Przepisy ust. 2 i 3 stosuje się.
5.  Powiat, na terenie którego funkcjonują mogące przyjąć dziecko rodzina zastępcza, rodzinny dom dziecka lub placówka opiekuńczo-wychowawcza, zawiera z powiatem, o którym mowa w ust. 1-4, porozumienie w sprawie przyjęcia dziecka oraz warunków jego pobytu i wysokości wydatków, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2.
6.  Samorząd województwa, na terenie którego funkcjonują mogące przyjąć dziecko regionalna placówka opiekuńczo-terapeutyczna lub interwencyjny ośrodek preadopcyjny, zawiera z powiatem, o którym mowa w ust. 1-4, porozumienie w sprawie przyjęcia dziecka oraz warunków jego pobytu i wysokości wydatków, o których mowa w ust. 1 pkt 2.
7.  Wynagrodzenia wraz z pochodnymi od wynagrodzenia dla zawodowej rodziny zastępczej, prowadzącego rodzinny dom dziecka i osób zatrudnionych w rodzinie zastępczej oraz rodzinnym domu dziecka oraz świadczenia dla rodziny pomocowej finansuje proporcjonalnie do liczby dzieci powiat, o którym mowa w ust. 1-4.
8.  Przepisów ust. 1 i 5 nie stosuje się w przypadku:
    1.  dzieci umieszczonych w rodzinie zastępczej pełniącej funkcję pogotowia rodzinnego lub placówce opiekuńczo-wychowawczej typu interwencyjnego, na podstawie art. 58 ust. 1 lub art. 103 ust. 2;
    2.  dzieci pozostawionych bezpośrednio po urodzeniu lub dzieci, których tożsamość rodziców jest nieznana.
9.  W przypadku umieszczenia dziecka w rodzinie zastępczej albo rodzinnym domu dziecka gmina właściwa ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej ponosi odpowiednio wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 1, w wysokości:
    1.  10% wydatków na opiekę i wychowanie dziecka - w pierwszym roku pobytu dziecka w pieczy zastępczej;
    2.  30% wydatków na opiekę i wychowanie dziecka - w drugim roku pobytu dziecka w pieczy zastępczej;
    3.  50% wydatków na opiekę i wychowanie dziecka - w trzecim roku i następnych latach pobytu dziecka w pieczy zastępczej. Przepisy ust. 2-4 i 7 stosuje się odpowiednio.
10.  W przypadku umieszczenia dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym gmina właściwa ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej ponosi odpowiednio wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 2, w wysokości:
    1.  10% w pierwszym roku pobytu dziecka w pieczy zastępczej,
    2.  30% w drugim roku pobytu dziecka w pieczy zastępczej,
    3.  50% w trzecim roku i następnych latach pobytu dziecka w pieczy zastępczej

*   średnich miesięcznych wydatków przeznaczonych na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym.

Przepisy ust. 2-4 i 7 stosuje się odpowiednio.

Art. 192 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej stanowi, że do wydatków na opiekę i wychowanie dziecka, o których mowa w art. 191 ust. 1, zalicza się:

1) świadczenie na pokrycie kosztów utrzymania dziecka w rodzinie zastępczej lub w rodzinnym domu dziecka; 2) dodatek, o którym mowa w art. 81; 3) dofinansowanie do wypoczynku dziecka; 4) świadczenie na pokrycie niezbędnych wydatków związanych z potrzebami przyjmowanego dziecka; 5) świadczenie przyznane w związku z wystąpieniem zdarzenia losowego lub innego zdarzenia mającego wpływ na jakość sprawowanej opieki; 5a) środki finansowe na pokrycie nieprzewidzianych kosztów związanych z opieką i wychowaniem dziecka w rodzinnym domu dziecka lub funkcjonowaniem rodzinnego domu dziecka; 6) środki finansowe na pomoc na kontynuowanie nauki i usamodzielnienie; 7) środki finansowe na utrzymanie lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym lub domu jednorodzinnego, w którym zamieszkuje rodzina zastępcza zawodowa, rodzina zastępcza niezawodowa lub w którym jest prowadzony rodzinny dom dziecka, oraz środki finansowe związane ze zmianą tego lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym lub domu jednorodzinnego; 8) świadczenie związane z remontem lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym lub domu jednorodzinnego, w którym zamieszkuje rodzina zastępcza zawodowa lub jest prowadzony rodzinny dom dziecka; 9) wynagrodzenie wraz z pochodnymi od wynagrodzenia dla zawodowej rodziny zastępczej, prowadzącego rodzinny dom dziecka i osób zatrudnionych w rodzinie zastępczej oraz rodzinnym domu dziecka lub zajmujących się opieką i wychowaniem w rodzinnym domu dziecka; 10) świadczenia dla rodziny pomocowej.

Zgodnie z art. 193 ust. 1 ww. ustawy, za pobyt dziecka w pieczy zastępczej rodzice ponoszą miesięczną opłatę w wysokości:

1.  przyznanych świadczeń oraz dodatków, o których mowa w art. 80 ust. 1 i art. 81 – w przypadku umieszczenia dziecka w rodzinie zastępczej spokrewnionej, rodzinie zastępczej zawodowej, rodzinie zastępczej niezawodowej lub rodzinnym domu dziecka;
2.  średnich miesięcznych wydatków przeznaczonych na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej oraz interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym – w przypadku umieszczenia dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej oraz interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym.

Zgodnie z art. 194 ww. ustawy, opłatę, o której mowa w art. 193 ust. 1, ustala, w drodze decyzji, starosta właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem w rodzinie zastępczej, rodzinnym domu dziecka, placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym.

Z okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku wynika, że Powiat za pośrednictwem jednostki organizacyjnej pobiera od gmin i innych powiatów (na podstawie porozumień) opłaty za pobyt dzieci w pieczy zastępczej.

Odnosząc się do powyższego, ponownie podkreślić należy, że powołany na wstępie niniejszej interpretacji przepis art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług wyłącza z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne.

Kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Szczególnie jest to uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne czynności lub bardzo zbliżone czynności bądź też transakcje mogą być wykonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców).

Analiza powołanych przepisów wskazuje, że zapewnienie pobytu dziecka w pieczy zastępczej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej. Zadania z tym związane realizowane są w części jako zlecone z zakresu administracji rządowej (art. 181), a pozostałe jako zadania własne powiatu. Do tych ostatnich należy m.in. finansowanie świadczeń pieniężnych dotyczących dzieci z terenu powiatu, umieszczonych w rodzinach zastępczych, rodzinnych domach dziecka, placówkach opiekuńczo-wychowawczych, regionalnych placówkach opiekuńczo-terapeutycznych, interwencyjnych ośrodkach preadopcyjnych lub rodzinach pomocowych, na jego terenie lub na terenie innego powiatu (art. 180 pkt 13 lit. a). Finansowanie systemu pieczy zastępczej należy do zadań powiatu. Przepisy ustanawiają zasadę, że wydatki na opiekę i wychowanie dziecka umieszczonego w rodzinie zastępczej albo rodzinnym domu dziecka ponosi powiat właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej (art. 191 ust. 1), a w przypadkach określonych w art. 191 ust. 2 i ust. 3 właściwym do ponoszenia wydatków jest odpowiednio powiat miejsca ostatniego miejsca zameldowania dziecka na pobyt stały lub powiat miejsca siedziby sądu, który orzekł o umieszczeniu dziecka w pieczy zstępczej. Z kolei gmina właściwa ze względu na miejsce zamieszkania dziecka ponosi wydatki przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej. Powiat wykonuje więc ustawowo określone dla jednostek samorządu terytorialnego zadania z zakresu organizacji pieczy zastępczej. Działania w zakresie organizacji pieczy zastępczej są wykonywane w ramach funkcji publicznych i nie są działaniami podejmowanymi na tych samych warunkach prawnych co prywatni przedsiębiorcy. Są one formą sprawowania władztwa publicznego. Czynności te mają charakter publicznoprawny, a nie cywilnoprawny, a sposób i zakres ich realizacji jest ściśle określony w przepisach prawa.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że realizowane przez Powiat ustawowo określone zadania w zakresie organizacji pieczy zastępczej w zakresie zapewnienia dzieciom właściwej opieki przez umieszczenie ich w placówkach opiekuńczo-wychowawczych lub rodzinach zastępczych są formą sprawowania władztwa publicznego. Zatem realizując czynności w tym zakresie i pobierając z tego tytułu właściwe opłaty nałożone przez przepisy ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej Powiat korzysta z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z tych względów stanowisko, zgodnie z którym w odniesieniu do otrzymywanych przez jednostkę organizacyjną Powiatu, tj. Powiatowe Centrum Pomocy Rodzinie środków finansowych:

*   z innych powiatów, na podstawie porozumień, które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych na opiekę i wychowanie dzieci umieszczonych w rodzinnej pieczy zastępczej i średnich miesięcznych wydatków przeznaczonych na utrzymanie dziecka w instytucjonalnej pieczy zastępczej,
*   od gmin, które dotyczą zwrotu określonych procentowo wydatków na opiekę i wychowanie dzieci umieszczonych w rodzinnej pieczy zastępczej i średnich miesięcznych wydatków przeznaczonych na utrzymanie dziecka w instytucjonalnej pieczy zastępczej,

ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług – uznać należy za prawidłowe.

Mając na uwadze, że działania w zakresie czynności związanych ze sprawowaniem pieczy zastępczej, za które Powiat pobiera nałożone przez przepisy ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej opłaty od gmin bądź innych powiatów na podstawie zawieranych porozumień, znajdują się poza zakresem regulacji VAT, brak jest podstaw dla dokumentowania otrzymanych środków finansowych od innych powiatów i gmin na zasadach określonych w art. 106b ustawy o podatku od towarów i usług za pomocą faktury. Zatem w tym zakresie stanowisko wyrażone we wniosku również uznać należy za prawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, że na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług brak jest przeciwwskazań dla dokumentowania ww. czynności poprzez wystawienie not księgowych. Niemniej należy zauważyć, że nie jest to dokument przewidzianym przez przepisy o podatku od towarów i usług i jako taki nie jest objęty regulacją tych przepisów.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.