Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-728/08-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-08-11
Teza: Czy wypłaty dokonywane na rzecz Podwykonawcy związane z przedstawionym stanem faktycznym stanowią należności licencyjne w rozumieniu art. 12 ust. 3 umowy polsko — niemieckiej ?
Słowa kluczowe: najem; należność-należności licencyjne; Niemcy; opodatkowanie; umowa; urządzenie; wypłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 05.05.2008r. (data wpływu 12.05.2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania u źródła należności licencyjnych wypłacanych z tytułu najmu urządzenia przemysłowego (teleskopowy, przejezdny podest ruchomy) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12.05.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania u źródła należności licencyjnych wypłacanych z tytułu najmu urządzenia przemysłowego (teleskopowy, przejezdny podest ruchomy).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W związku z wykonywaniem przez X SA. (dalej: „Spółka”) z siedzibą w Polsce montażu kotła technicznego na terytorium Belgii, Spółka korzysta z usług podwykonawcy, mającego siedzibę na terytorium Niemiec (dalej: „Podwykonawca”). Zgodnie z umową Spółka wynajmuje od Podwykonawcy teleskopowy, przejezdny podest ruchomy służący do wykonania zlecenia na terytorium Belgii. W czasie trwania umowy najmu podest pozostaje na terytorium Belgii. Spółka nie posiada ani na terytorium Belgii, ani na terytorium Niemiec „zagranicznego zakładu” w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. „Zagranicznego zakładu” na terytorium Polski nie posiada również Podwykonawca.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wypłaty dokonywane na rzecz Podwykonawcy związane z przedstawionym stanem faktycznym stanowią należności licencyjne w rozumieniu art. 12 ust. 3 umowy polsko — niemieckiej ?

Zdaniem Spółki należności wypłacane na rzecz Podwykonawcy nie są należnościami licencyjnymi, o których mowa w art. 12 ust. 3 umowy dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2005 r., Nr 12 poz. 90); zwana dalej: umowa polsko – niemiecka). Zgodnie bowiem z przytoczonym artykułem „Określenie „należności licencyjne” (\`(...)\`) oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów”. W opisywanym stanie faktycznym Spółka nie wypłaca na rzecz Podwykonawcy żadnych należności z tytułu użytkowania jakichkolwiek praw autorskich. Zdaniem Spółki w opisywanym stanie faktycznym nie dochodzi również do wypłaty należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego. Spółka zauważa bowiem, iż art. 12 ust 3 umowy polsko - niemieckiej nakazuje, aby postanowienia w nim zawarte odnoszące się do kwalifikacji danego rodzaju płatności jako „należności licencyjne” w odniesieniu do płatności za użytkowanie urządzeń stosować „odpowiednio”, a nie wprost. W związku z przytoczonym brzmieniem art. 12 ust. 3 Umowy polsko - niemieckiej Spółka uznaje, iż dla prawidłowej interpretacji przepisu, zwłaszcza w kontekście jego „odpowiedniego” stosowania w odniesieniu do wypłat należności za użytkowanie urządzenia przemysłowego niezbędnym jest odwołanie się do wskazań interpretacyjnych zawartych w Komentarzu do Konwencji Modelowej OECD (Warszawa 2006), będącej wzorcem dla międzynarodowych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w tym również dla Umowy polsko — niemieckiej. Zgodnie z tezami wspomnianego Komentarza (teza nr 9 do art. 12): „Ze względu na istotę dochodu z dzierżawy urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych oraz dzierżawienia kontenerów, Komitet Spraw Podatkowych postanowił wyłączyć dochód z takiej dzierżawy z definicji pojęcia „należności licencyjne”, a następnie usunąć go z zakresu stosowania art. 12. Chodzi o to, aby do takiego dochodu miały zastosowanie normy opodatkowania dotyczące zysków przedsiębiorstwa, zgodnie z regułami określonymi w art. 5 i 7”. Kierując się wytycznymi interpretacyjnymi przyjętymi w Komentarzu Spółka stoi zatem na stanowisku, iż należności dla Podwykonawcy za wynajem podestu ruchomego stanowią „zysk przedsiębiorstwa”, o którym mowa w art. 7 Umowy polsko - niemieckiej. Ponieważ Podwykonawca nie posiada na terytorium Polski „zakładu”, jego przychody uzyskiwane z tytułu wynajmu podestu będą podlegały opodatkowaniu jedynie w państwie jego siedziby, tj. w Niemczech. W związku z powyższym na Spółce nie ciąży obowiązek pobrania podatku „u źródła” z tytułu dokonanej wypłaty (art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654) ze zm.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – ograniczony obowiązek podatkowy.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy podlegający ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, uzyskujący na terytorium Polski przychody za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 20% od tych przychodów. Wskazany przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska (art. 21 ust. 2 ustawy).

Z art. 12 ust. 1 umowy polsko - niemieckiej wynika, że należności licencyjne powstające w Polsce i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Niemczech, mogą być opodatkowane w Niemczech. Jednakże takie należności mogą być opodatkowane także w Polsce tj. w państwie, w którym powstają i zgodnie z polskim ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę Niemczech, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty brutto należności licencyjnych (art. 12 ust. 2 umowy polsko – niemieckiej ).

Zgodnie z art. 12 ust. 3 umowy polsko – niemieckiej określenie „należności licencyjne”(…) oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż z uwagi na ich szczególny charakter, są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad, wyrażonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD.

Państwa, które nie zgadzają się z tezami postawionymi w Komentarzu, mogą złożyć zastrzeżenie do artykułu lub uwagi do Komentarza, w których zastrzegają sobie prawo odmiennego stosowania danego artykułu. W celu uniknięcia ewentualnych wątpliwości Polska złożyła zastrzeżenie, zgodnie z którym zastrzega sobie prawo dodania do art. 12 ust. 2 słów „za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych” (zob. pkt 40 Komentarza OECD do art. 12) .

Wskazane zastrzeżenie dowodzi intencjom, jakimi kierowała się strona polska przy zawieraniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, a mianowicie objęcie pojęciem należności licencyjne również dochodów z tytułu użytkowania lub prawo do użytkowania urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych.

Pokreślić należy, iż zarówno przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jak również postanowienia umowy nie zawierają definicji urządzenia przemysłowego.

Zatem aby wyjaśnić sens tego pojęcia należy sięgnąć do języka potocznego wyrażonego w określeniach słownikowych (por. uzasadnienie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6.12.1996 r., sygn. akt III SA 1091-1092/94, publ. LEX nr 27418, Glosa 1998, nr 9, s. 31, Monitor Prawniczy 1998, nr 6, s. 237). I tak, według „Słownika Języka Polskiego” (PWN Warszawa 1996 r. tom III, str. 575) urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę; urządzenie przeładunkowe, transportowe. Przymiotnik „przemysłowy” oznacza natomiast dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle (Mały słownik języka polskiego; PWN Warszawa 1995 r.).

W świetle zaprezentowanego rozumienia omawianego terminu uzasadniony jest pogląd, że teleskopowy, przejezdny podest ruchomy, należy zaliczyć do urządzenia przemysłowego, o których mowa w art. 12 umowy oraz w art. 21 ust.1 pkt 1 updop.

Z przytoczonej powyżej definicji wynika, iż urządzenie ma służyć do wykonywania danej czynność, ułatwiać pracę. Teleskopowy, przejezdny podest ruchomy niewątpliwie stanowi mechanizm lub zespół elementów służący do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności w przemyśle, tj. montażu kotła technicznego. Jest zatem urządzeniem przemysłowym w rozumieniu art. 12 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej.W związku z tym, iż kwoty uzyskane przez podmiot niemiecki (będący rezydentem podatkowym zarejestrowanym w Niemczech) z tytułu czynszu za najem teleskopowego, przejezdnego podestu ruchomego służącego Spółce w wykonaniu usługi budowlanej w postaci budowy kotła technicznego stanowią należności licencyjne w rozumieniu art. 12 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej, postanowienia dotyczące opodatkowania zysku przedsiębiorstwa (art. 7 umowy polsko-niemieckiej) nie znajdą w przedmiotowej sprawie zastosowania.

W rezultacie Wnioskodawca jest zobowiązany pobierać jako płatnik, na podstawie art. 26 ust.1 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy od wypłaconych na rzecz podmiotu niemieckiego należności. Jednak na mocy art. 21 ust. 2 i art. 26 ust. 1 tejże ustawy w związku z art. 12 ust. 2 umowy polsko - niemieckiej, o ile podmiot niemiecki w dniu wypłaty jest ich właścicielem, Wnioskodawca ma prawo obniżyć stawkę podatku do wysokości 5 % kwoty brutto tych należności, pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podmiotu niemieckiego dla celów podatkowych uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych niepobranie podatku zgodnie z przepisami właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej (certyfikat rezydencji).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.