Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/436-75/14/DSZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-06-23
Teza: Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego wyrok Sądu Rejonowego wydany na podstawie art. 64 Kodeksu cywilnego powoduje takie same skutki prawne jak czynności cywilnoprawne wymienione w postanowieniach art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: akt-akt notarialny; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; oświadczenia-oświadczenie woli; sprzedaż; umowa; wyrok
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2014 r. (data wpływu 21 marca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 maja 2014 r. (data wpływu 19 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej od czynności cywilnoprawnych w zakresie przedmiotu opodatkowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 19 maja 2014 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w przedmiotu opodatkowania.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w trybie art. 5 ustawy z dnia 7 lipca 2005 r. o zmianie niektórych ustaw dotyczących nabywania własności nieruchomości w związku z art. 6 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o zasadach zbywania mieszkań będących własnością przedsiębiorstw państwowych, niektórych spółek handlowych z udziałem Skarbu Państwa zwróciła się do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej w wyniku przekształcenia w ramach procesu prywatyzacji, o sprzedaż na preferencyjnych warunkach zajmowanego mieszkania zakładowego.

Spółka odmówiła sprzedaży mieszkania zakładowego, w związku z czym Wnioskodawczyni wniosła pozew o nakazanie Spółce złożenia oświadczenia woli o ustanowieniu odrębnej własności lokalu nr 16 o powierzchni 68,2 m2, znajdującego się w G. i zapisanego w księdze wieczystej, składającego się z kuchni, łazienki, przedpokoju i trzech pokoi wraz z prawem własności 470/10000 niewydzielonych części budynki i prawem wieczystego użytkowania gruntu znajdującego się pod budynkiem obejmującego działkę oznaczoną nr 365 i zbyciu tak opisanego prawa własności lokalu mieszkalnego z prawami przynależnymi na rzecz Wnioskodawczyni za kwotę 10.230,00 zł.

Sąd Rejonowy, po rozpoznaniu sprawy, w dniu 1 marca 2011 r. wydał wyrok, w którym nakazał Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością złożenie oświadczenia woli o następującej treści: „Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. ustanawia odrębną własność lokalu nr 16 o powierzchni 68,2 m2, znajdującego się w G. i zapisanego w księdze wieczystej, składającego się z trzech pokoi, kuchni, łazienki i przedpokoju wraz z udziałem wynoszącym 470/10000 części w prawie własności wspólnych części budynku i takim samym udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu stanowiącego działkę oznaczoną nr 365 o powierzchni 728 m2, znajdującą się pod budynkiem i zapisaną w księdze wieczystej o wartości 313712 zł i zbywa prawo własności powyższego lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z udziałem wynoszącym 470/10000 części w prawie własności wspólnych części budynku i takim samym udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, stanowiącego działkę oznaczoną nr 365 o powierzchni 728 m2 znajdującą się pod budynkiem, zapisaną w księdze wieczystej, na rzecz powódki za cenę 15.685,60 zł.”.

Jednocześnie Wnioskodawczyni informuje, że ww. wyrok Sądu Rejonowego stał się prawomocny z dniem 15 marca 2012 r.

Do nabycia przez Wnioskodawczynię lokalu mieszkalnego nr 16 dojdzie w drodze umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego. Na chwilę obecną Wnioskodawczyni nie złożyła jeszcze oświadczenia woli o nabyciu tego lokalu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego wyrok Sądu Rejonowego powoduje takie same skutki prawne jak czynności cywilnoprawne wymienione w postanowieniach art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, orzeczeniem merytorycznym rozstrzygającym stosunek sporny w procesie cywilnym są wyroki. Ze względu na skutki, jakie wyroki wywołują w sferze prawa materialnego, przyjmuje się podział wyroków na: wyroku deklaratoryjne (nie kreują one żadnych zmian w istniejącym stanie prawnym, a jedynie potwierdzają istnienie tego stanu) oraz wyroki konstytutywne (dokonują one zmiany w dotychczas istniejącym stanie prawnym poprzez ustanowienie, zniesienie lub zmianę stosunku prawnego lub prawa).

Zgodnie z art. 64 Kodeksu cywilnego, prawomocne orzeczenie sądu stwierdzające obowiązek danej osoby do złożenia oznaczonego oświadczenia woli zastępuje to oświadczenie.

Powyższy przepis oznacza, jak zauważa Wnioskodawczyni, że w przypadku gdy osoba obowiązana do złożenia oświadczenia woli uchyla się od jego złożenia, podmiot któremu oświadczenie ma być złożone może wystąpić do sądu z żądaniem wydania orzeczenia zastępującego to oświadczenie. Art. 64 nie stanowi samodzielnej podstawy obowiązku złożenia oświadczenia woli (tak: Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 29 stycznia 1999 r., sygn. akt. I CKU 86/98), obowiązek ten musi wynikać z czynności prawnej (np. umowa przedwstępna – art. 390 Kodeksu cywilnego, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy lub wierzytelności – art. 155 § 2 i art. 510 Kodeksu cywilnego, prawo odkupu – art. 594 Kodeksu cywilnego, odwołanie darowizny – art. 898 § 2 Kodeksu cywilnego, zapis testamentowy – art. 919 Kodeksu cywilnego) albo ustawy (np. roszczenie o ustanowienie drogi koniecznej – art. 145 Kodeksu cywilnego).

Orzeczenie, w którym sąd stwierdza obowiązek złożenia oświadczenia zastępuje tylko to oświadczenie, ale nie oświadczenie drugiej strony. Zdaniem Wnioskodawczyni, jeśli czynność wymaga złożenia dwóch oświadczeń woli (np. zawarcie umowy), dla dojścia umowy do skutku, oprócz wydania orzeczenia sądowego, konieczne jest jeszcze złożenie oświadczenia przez drugą stronę.

Badanie treści sentencji wskazanego wyroku jednoznacznie, w Jej opinii, wskazuje na to, że sąd stwierdził obowiązek tylko strony pozwanej – Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do złożenia oświadczenia woli w myśl art. 64 Kodeksu cywilnego.

Tak więc zdaniem Wnioskodawczyni należy uznać, że wymieniony wyrok rozstrzyga tylko co do treści oświadczenia woli Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w kwestii ustanowienia odrębnej własności lokalu i zbycia lokalu mieszkalnego wraz z prawem z nim związanym. Przedmiotowy wyrok nie stwierdza natomiast zawarcia umowy pomiędzy wskazanymi stronami, do zawarcia tej umowy jest konieczne bowiem złożenie odpowiedniego oświadczenia woli przez drugą stronę z zachowaniem wymaganej formy.

Wnioskodawczyni zauważa ponadto, że jak wynika z art. 158 Kodeksu cywilnego umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości. Zobowiązanie to powinno być w akcie wymienione.

W myśl art. 73 § 2 Kodeksu cywilnego, jeżeli ustawa zastrzega dla czynności prawnej inną formę szczególną, czynność dokonana bez zachowania tej formy jest nieważna. Nie dotyczy to jednak wypadków, gdy zachowanie formy szczególnej jest zastrzeżone jedynie dla wywołania określonych skutków czynności prawnej. Wobec takiego brzmienia przepisu czynność prawna określona w art. 158 Kodeksu cywilnego jest nieważna, jeżeli została dokonana bez wymaganej formy aktu notarialnego.

Mając na uwadze powyższą argumentację zdaniem Wnioskodawczyni należy uznać, że wyrok Sądu Rejonowego nie wywołuje skutków prawnych jak czynności cywilnoprawne wymienione w postanowieniach art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 z późn. zm.), podatkowi podlegają:

1.  następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych;
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona);
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy;
5.  umowy dożywocia;
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat;
7.  (uchylona);
8.  ustanowienie hipoteki;
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności;
10.  umowy depozytu nieprawidłowego;
11.  umowy spółki;

3.  zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
4.  orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Zawarty w zacytowanym przepisie katalog czynności podlegających opodatkowaniu jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że tylko czynności enumeratywnie w nim wskazane mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Pamiętać przy tym należy, że o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Jednocześnie zauważyć należy, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają, na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, tylko niektóre czynności procesowe (orzeczenia sądów, orzeczenia sądów polubownych, ugody) i tylko wtedy, gdy wywołują one takie same skutki prawne jak czynności cywilnoprawne wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 i ich zmiany.

Zgodnie z przedstawionym w niniejszej sprawie stanem faktycznym, Wnioskodawczyni, w trybie art. 5 ustawy z dnia 7 lipca 2005 r. o zmianie niektórych ustaw dotyczących nabywania własności nieruchomości w związku z art. 6 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o zasadach zbywania mieszkań będących własnością przedsiębiorstw państwowych, niektórych spółek handlowych z udziałem Skarbu Państwa, zwróciła się do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej w wyniku przekształcenia w ramach procesu prywatyzacji, o sprzedaż na preferencyjnych warunkach zajmowanego mieszkania zakładowego. Spółka odmówiła sprzedaży mieszkania zakładowego, w związku z czym Wnioskodawczyni wniosła pozew o nakazanie Spółce złożenia odpowiedniego oświadczenia woli. Sąd Rejonowy, po rozpoznaniu sprawy, w dniu 1 marca 2011 r. wydał wyrok, w którym nakazał Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością złożenie oświadczenia woli o ustanowieniu odrębnej własności lokalu i jego zbyciu na rzecz Wnioskodawczyni. Do nabycia przez Wnioskodawczynię lokalu mieszkalnego nr 16 dojdzie w drodze umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego. Na chwilę obecną Wnioskodawczyni nie złożyła jeszcze oświadczenia woli o nabyciu tego lokalu.

Regulacje dotyczące umowy sprzedaży zawarte zostały w Tytule XI Księgi Trzeciej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., Nr 121). Zgodnie z art. 535 § 1 ww. ustawy, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Umowa sprzedaży jest umową dwustronnie zobowiązującą. Skutkiem zawarcia umowy sprzedaży jest zobowiązanie się sprzedawcy do przeniesienia własności rzeczy lub prawa na kupującego oraz zobowiązanie się kupującego do zapłacenia sprzedawcy umówionej ceny. Jednocześnie, umowa sprzedaży ma charakter umowy konsensualnej. Innymi słowy, ważność umowy sprzedaży zależy wyłącznie od złożenia przez jej strony zgodnych oświadczeń woli, natomiast kwestie faktycznego wydania rzeczy czy też zapłaty ceny nie stanowią warunku zaistnienia tej umowy, będąc wyłącznie przejawami jej wykonania.

W myśl natomiast art. 64 ww. Kodeksu, prawomocne orzeczenie sądu stwierdzające obowiązek danej osoby do złożenia oznaczonego oświadczenia woli, zastępuje to oświadczenie.

Cytowany przepis zawiera materialnoprawną regulację skutków wyroku sądowego stwierdzającego obowiązek złożenia oświadczenia woli. Przewiduje on, że oświadczenie woli strony zobowiązanej do jego złożenia może być zastąpione orzeczeniem sądu. Regulacja art. 64 Kodeksu może mieć zastosowanie wyłącznie wówczas, gdy istnieje cywilnoprawny obowiązek dokonania określonej czynności prawnej (złożenia konkretnego oświadczenia woli). W takim zakresie orzeczenie sądu ma charakter konstytutywny, tzn. nie będąc samo w sobie oświadczeniem woli, w połączeniu z oświadczeniem woli złożonym przez wierzyciela, wywołuje zmianę w sferze stosunków cywilnoprawnych i tworzy taki sam stan prawny, jaki by powstał, gdyby zostało złożone oświadczenie woli przez stronę zobowiązaną.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że orzeczenie sądu uwzględniającego powództwo o zobowiązanie pozwanego do złożenia oznaczonego oświadczenia woli zastępuje to oświadczenie także wówczas, gdy zobowiązany miał złożyć oświadczenie w szczególnej formie. Orzeczenie sądu zastępuje bowiem zachowanie formy aktu notarialnego oraz wszelkich innych form szczególnych wymaganych dla ważności dokonania danej czynności prawnej. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w licznym orzecznictwie sądów, w tym m.in. Sądu Najwyższego: tak też uchwała 7 sędziów Sądu Najwyższego z dnia 7 stycznia 1967 r., sygn. akt. III CZP 32/66.

Należy w tym miejscu zauważyć, że o ile przy czynnościach jednostronnych oświadczenie woli z reguły wyczerpuje całkowicie treść czynności cywilnoprawnej, o tyle przy umowach oświadczenie woli jednej ze stron jest tylko jednym z elementów tej czynność. Czynność prawna wielostronna konsensualna dochodzi bowiem do skutku dopiero po złożeniu oświadczeń woli przez wszystkie jej strony. Jeżeli zatem orzeczenie sądu wydane na podstawie art. 64 ustawy Kodeks cywilny stwierdza obowiązek jednej ze stron do złożenia oświadczenia woli stanowiącego składnik umowy wielostronnej, to do zawarcia takiej umowy konieczne jest również złożenie oświadczenia woli przez wszystkie pozostałe strony. Może to nastąpić po uzyskaniu prawomocnego orzeczenia, a jeżeli charakter umowy na to zezwala, również przed wydaniem takiego orzeczenia. Złożenie oświadczenia woli przez pozostałe strony (strony powodowe) musi nastąpić z zachowaniem formy przewidzianej do zawarcia umowy.

Nie ulega bowiem wątpliwości, że wszelka wykładnia przepisu art. 64 Kodeksu cywilnego zmierzająca do przypisania orzeczeniu sądowemu stwierdzającemu obowiązek danej osoby do złożenia oznaczonego oświadczenia woli skutku szerszego, obejmującego również inne elementy dwustronnej czynności prawnej, w szczególności złożenie oświadczenia woli prowadzące do powstania tej czynności jako skutku orzeczenia, byłaby wykładnią niezgodną z brzmieniem przepisu. Prowadziłaby przy tym do stosowania fikcji prawnej w zakresie nie przewidzianym przez ustawę, co jest niedopuszczalne.

Mając na uwadze powyższe rozważania oraz przedstawiony w niniejszej sprawie stan faktyczny stwierdzić należy, że umowa sprzedaży, jako wymieniona w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych co do zasady stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Jednocześnie uwzględniając fakt, że wyrok Sądu Rejonowego zastąpił jedynie oświadczenie woli Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością o ustanowieniu odrębnej własności lokalu nr 16 wraz z udziałem w prawie własności wspólnych części budynku i takim samym udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu stanowiącego działkę oznaczoną nr 365 znajdującą się pod budynkiem i ich zbyciu na rzecz Wnioskodawczyni, natomiast Wnioskodawczyni, zgodnie z Jej oświadczeniem, jeszcze oświadczenia woli o nabyciu ww. lokalu mieszkalnego nr 16 nie złożyła, nie można przyjąć, że w niniejszej sprawie doszło do zawarcia umowy sprzedaży.

Skoro zatem w niniejszej sprawie nie doszło do zawarcia umowy sprzedaży, nie można przyjąć, że opisany wyrok Sądu Rejonowego wywołuje takie same skutki prawne jak czynności cywilnoprawne wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1, podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i ich zmiany. W konsekwencji, nie spełnia on dyspozycji określonej w art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i w związku z tym nie stanowi on czynności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.