Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-696/15-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-02
Teza: Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z objęciem udziałów w polskiej spółce z o.o., uczestnictwem Wnioskodawcy w spółce oraz zbyciem przedmiotowych udziałów
Słowa kluczowe: dywidendy; spółki-spółka komandytowa; udział; udział-zbycie udziałów; wartość-wartość rynkowa; wkład
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2015 r. (data wpływu 31 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z objęciem udziałów w polskiej spółce z o.o., uczestnictwem Wnioskodawcy w spółce oraz zbyciem przedmiotowych udziałów – jest:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej braku powstania przychodu w przypadku objęcia za wkład pieniężny udziałów w spółce kapitałowej poniżej ich wartości rynkowej,

*   **prawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipa 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z objęciem udziałów w polskiej spółce z o.o., uczestnictwem Wnioskodawcy w spółce oraz zbyciem przedmiotowych udziałów

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym, nie prowadzi działalności gospodarczej. Podatnik zamierza objąć udziały w polskiej spółce z o.o. (dalej zwaną spółką), w której jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę oraz w której pełni funkcję członka zarządu. Obecnie udziałowcami spółki są niemiecka spółka akcyjna oraz osoba fizyczna mieszkająca w Niemczech, pan C (zwani dalej dotychczasowymi wspólnikami). Podatnik zamierza objąć udziały w spółce. W tym celu dotychczasowi wspólnicy wraz z Podatnikiem zamierzają zawrzeć zmianę do umowy spółki, przyjmując Podatnika jako kolejnego wspólnika, który obejmie udziały w zamian za wkład pieniężny równy wartości nominalnej udziałów. Udziały dotychczasowych wspólników nie ulegną zmianie. Wszystkie udziały w spółce mają taką samą jednostkową wartość nominalną. Ze sprawozdania finansowego spółki wynika, iż wartość nominalna udziałów jest niższa niż ich wartość bilansowa. Również w dniu objęcia udziałów wartość nominalna wnoszona do spółki przez Podatnika jako jego wkład pieniężny będzie niższa od wartości bilansowej a także od wartości rynkowej udziałów. Podatnik w przyszłości spodziewa się otrzymywać dywidendy z zysku wypracowanego przez spółkę, a także może uzyskać przychody ze zbycia (sprzedaży) objętych udziałów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Kiedy powstanie u Podatnika dochód (przychód) w związku z objęciem udziałów, jego uczestnictwem w spółce oraz zbyciem udziałów?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej we wniosku, w momencie objęcia udziałów w spółce nie powstanie po jego stronie dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dochód związany z objętymi udziałami powstanie natomiast w momencie otrzymania dywidendy lub w momencie sprzedaży tych udziałów.

W opinii Podatnika może on osiągnąć przychód ze źródła, jakim są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym:

*   z odpłatnego zbycia praw majątkowych (innych niż wymienione w art. 10 ust.1 pkt 8 ustawy o PIT) oraz

*   z dywidendy i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Pojęcie przychodów z kapitałów pieniężnych doprecyzowano w art. 17 ust. 1 ustawy PIT, wymieniając w nim enumeratywnie, co uważa się za przychody z tego źródła i w art. 24 ust. 5 wskazując, co należy uważać za dochód z udziałów w zyskach osób prawnych.

Podatnik zaznacza, iż brak jest w ustawie o PIT przepisu określającego wysokość dochodu (przychodu) w przypadku objęcia udziałów w spółce z .o.o. w zamian za wkład pieniężny w chwili ich objęcia.

W szczególności, art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, wśród przychodów z kapitałów pieniężnych, reguluje jedynie zasadę określenia przychodu w przypadku objęcia udziału w zamian za wkład niepieniężny.

Natomiast art. 23 ust. 1 pkt 38 drugie zdanie określa, iż wydatki na objęcie/nabycie udziałów są kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów.

Ponieważ koszt rozpoznawany jest w chwili sprzedaży (zbycia) udziałów, kiedy powstaje przychód ze zbycia, to przyjąć należy, że nie ma podstawy prawnej do określenia tego kosztu w momencie obejmowania udziałów w zamian za wkład pieniężny.

Podsumowując, przyjęta przez ustawodawcę konstrukcja ustalania przychodów i kosztów dotyczących zbycia udziałów w spółkach kapitałowych objętych za wkład pieniężny, prowadzi do wniosku, że dochód związany z udziałami powstaje dopiero w momencie ich zbycia lub wcześniej w momencie wypłaty, dywidendy. Do powstania dochodu nie dojdzie natomiast w momencie obejmowania udziałów. Udziały będą generowały dla Podatnika przychód w przyszłości, a nie w momencie ich nabycia. Wobec tego nie ma podstawy do uznania, że Podatnik obejmując/nabywając udziały jest obowiązany do wykazania dla celów podatkowych przychodu już w momencie tej transakcji - także w sytuacji - gdy wartość nominalna objętych udziałów jest niższa od ich wartości bilansowej czy też rynkowej.

Wnioskodawca wskazuje, że stanowisko powyższe popierają również organy podatkowe.

Przykładowo:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 grudnia 2013 r., nr ILPB2/415-917/13-3/JK;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 kwietnia 2012 r., nr IPPB2/415-71/12-3/AK;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 11 stycznia 2011 r., nr ILPB2/415-1140/10-2/JK;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 września 2008 r., nr IPPB2/415-937/08-2/SR;,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 października 2008 r., nr 1LPB2/415-504/08-2/ES.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe w części dotyczącej braku postania przychodu w przypadku objęcia za wkład pieniężny udziałów w spółce kapitałowej poniżej ich wartości rynkowej, natomiast w pozostałym zakresie jest prawidłowe.

Zgodnie z generalną zasadą opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 przywołanej ustawy – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenie otrzymane przez podatnika.

Jednocześnie, stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza objąć udziały w polskiej spółce z o.o., w której jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę oraz w której pełni funkcję członka zarządu. W tym celu dotychczasowi wspólnicy wraz z Wnioskodawcą zamierzają zawrzeć zmianę do umowy spółki, przyjmując Wnioskodawcę jako kolejnego wspólnika, który obejmie udziały w zamian za wkład pieniężny równy wartości nominalnej udziałów. Udziały dotychczasowych wspólników nie ulegną zmianie. Wszystkie udziały w spółce mają taką samą jednostkową wartość nominalną. Ze sprawozdania finansowego spółki wynika, iż wartość nominalna udziałów jest niższa niż ich wartość bilansowa. W dniu objęcia udziałów wartość nominalna wnoszona do spółki przez Wnioskodawcę jako jego wkład pieniężny będzie niższa od wartości bilansowej a także od wartości rynkowej udziałów. Wnioskodawca w przyszłości spodziewa się otrzymywać dywidendy z zysku wypracowanego przez spółkę, a także może uzyskać przychody ze zbycia (sprzedaży) objętych udziałów.

W związku z powyższym powstała wątpliwość kiedy u Wnioskodawcy powstanie dochód (przychód) w związku z objęciem udziałów, uczestnictwem Wnioskodawcy w spółce oraz w związku ze zbyciem udziałów.

W pierwszej kolejności odnosząc się do kwestii czy u Wnioskodawcy powstanie dochód (przychód) w związku z objęciem udziałów w spółce z o.o. w sytuacji gdy w dniu objęcia udziałów wartość nominalna wnoszona do spółki przez Wnioskodawcę jako wkład pieniężny będzie niższa od wartości bilansowej a także od wartości rynkowej udziałów organ podatkowy stwierdza co następuje.

Z powyższego wynika, że Wnioskodawca otrzyma świadczenie w postaci udziałów w spółce z o.o. za częściową odpłatnością w wysokości różnicy pomiędzy wartością rynkową udziałów a wniesionym wkładem pieniężnym. W takiej sytuacji przychód do jakiego doszło należy ustalić zgodnie z ww. art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten stanowić będzie różnicę pomiędzy wartością rynkową objętych udziałów w spółce z o.o., a wydatkami poniesionymi na ich objęcie.

Należy bowiem odróżnić czynność nabycia udziałów od ich odpłatnego zbycia. Przychód z tytułu objęcia powstaje w momencie otrzymania udziałów.

Zatem przychód w wysokości różnicy pomiędzy wartością rynkową udziałów a wkładem pieniężnym zakwalifikować należy do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - innych źródeł.

Przepis ten stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w cytowanym przepisie sformułowania „w szczególności” oznacza, że jest to tylko wyliczenie przykładowe i przychodami z innych źródeł są jeszcze inne przychody nie wymienione wprost w tym przepisie. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym będzie to przychód odpowiadający wartości rynkowej objętych udziałów pomniejszony o wydatki na ich objęcie. W przedmiotowej sprawie przychód powstanie w momencie otrzymania udziałów.

Organ podatkowy zauważa, że wskazany przez Wnioskodawcę przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy mający przemawiać za słusznością stanowiska Wnioskodawcy jako nie wiążący skutków podatkowych jest zbyt daleko idącą interpretacją prawa podatkowego. Wnioskowanie contrario z nomy przepisu określonej w art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy nie może wyłączać normy określonej w ww. art. 11 ustawy. Zauważyć należy, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy dotyczy przypadku gdy następuje objęcie udziałów za wkład niepieniężny, to przychodem jest nominalna wartość otrzymanych udziałów w spółce z o.o. Natomiast norma zawarta w art. 11 ust. 1, 2 i 2b ww. ustawy stanowi, że gdy następuje otrzymanie świadczenia w postaci udziałów poniżej ich wartości pieniężnej – określanej na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie udziałami tego samego rodzaju – to przychodem jest różnica pomiędzy wartością tych udziałów a wydatkami poniesionymi na ich nabycie.

Reasumując, w przypadku objęcia udziałów w spółce kapitałowej poniżej ich wartości rynkowej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu uzyskania częściowo odpłatnego świadczenia, stanowiący różnicę pomiędzy wartością rynkową tych udziałów, a odpłatnością poniesioną przez Wnioskodawcę na ich objęcie.

Natomiast odnosząc się do kwestii kiedy u Wnioskodawcy powstanie dochód (przychód) w związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w spółce, organ podatkowy potwierdza prawidłowość prezentowanego przez Wnioskodawcę stanowiska, że dochód związany z uczestnictwem Wnioskodawcy w spółce z o.o. w związku z objętymi udziałami powstanie w momencie otrzymania dywidendy.

Z przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.) wynika, że dywidendą jest udział w zysku spółki i że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością może ją wypłacić swoim udziałowcom. Dywidenda jest więc świadczeniem należnym udziałowcowi od spółki. W przypadku podjęcia uchwały o podziale zysku i przeznaczeniu go na wypłatę dywidendy udziałowiec uprawniony do jej otrzymania ma roszczenie wobec spółki, której udziały posiada.

Zgodnie z art. 193 § 1 Kodeksu spółek handlowych – uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są wspólnicy, którym udziały przysługiwały w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Umowa spółki może upoważniać zgromadzenie wspólników do określenia dnia, według którego ustala się listę wspólników uprawnionych do dywidendy za dany rok obrotowy (dzień dywidendy) (art. 193 § 2 ww. ustawy). Dzień dywidendy wyznacza się w ciągu dwóch miesięcy od dnia powzięcia uchwały, o której mowa w art. 191 § 1 Kodeksu spółek handlowych (art. 193 § 3 cytowanej ustawy). Dywidendę wypłaca się w dniu określonym w uchwale wspólników. Jeżeli uchwała wspólników takiego dnia nie określa, dywidenda jest wypłacana w dniu określonym przez zarząd (art. 193 § 4 Kodeksu spółek handlowych).

Uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są więc udziałowcy, którzy posiadali udziały spółki w konkretnym, ściśle określonym dniu. Dzień ten, nazywany dniem dywidendy, ustala zgromadzenie wspólników podejmując uchwałę o podziale zysku.

Źródłem przychodów, które wymienione zostało w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału (…).

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy – od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e (art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Podatnik nie wykazuje jednak dochodu z dywidendy w zeznaniu podatkowym. Do pobrania i odprowadzenia tego podatku zobowiązany jest podmiot wypłacający dywidendę, co kończy rozliczenie tego podatku dla podatnika.

Obowiązki płatnika w przypadku uzyskiwania przez podatnika dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (w tym z dywidendy) reguluje art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że płatnicy – o których mowa w ust. 1 – są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 i 14 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Reasumując, dochód w związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w spółce związany z objętymi udziałami powstanie w momencie otrzymania przez Wnioskodawcę dywidendy.

W dalszej kolejności odnosząc się do kwestii, w którym momencie powstanie dochód związany z objętymi udziałami w związku z ich zbyciem, organ podatkowy stwierdza co następuje.

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcje) oraz papierów wartościowych.

Określając moment, w którym podatnik uzyska przychód z kapitałów pieniężnych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów należy kierować się literalnym brzmieniem ww. art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń oraz ww. art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) stanowiący, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. Artykuł ten wyraźnie odróżnia przychód należny od jego „faktycznego otrzymania”, czyli „zapłaty”. Jednocześnie zauważyć należy, że przepisy prawa podatkowego nie wprowadzają definicji legalnej pojęcia „przychody należne”.

Realizując zatem założenia wykładni prawa nakazującej poszukiwanie znaczenia interpretowanego terminu w powszechnym języku polskim, wskazać należy na rozumienie znaczeniowe pojęcia „należny” według „Słownika języka polskiego” pod redakcją prof. M. Szymczaka (Wydawnictwo Naukowe PWN – 1998 r., wydanie I, tom II, str. 253), który wskazuje znaczenie wyrazu „należny” – jako „przysługujący, należący się komuś lub czemuś”. Tak więc „przychód należny” oznacza przychód przysługujący, który się należy i nie ma znaczenia, że nie został otrzymany.

Stosownie natomiast do art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) – umowa sprzedaży jest umową dwustronnie zobowiązującą, w której sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność przedmiotu sprzedaży i wydać mu ten przedmiot, a kupujący zobowiązuje się przedmiot ten odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy dochodem z tytułu odpłatnego udziałów jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38, i 38c – osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Z powyższego przepisu wynika, że dopiero z chwilą odpłatnego zbycia akcji, ustala się koszty, które warunkują ich nabycie. W praktyce istotną przesłanką zaliczenia poniesionego przez podatnika wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest istnienie związku przyczynowo-skutkowego miedzy tym wydatkiem, a osiągniętym przychodem. Zatem kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziałów i będą wydatki faktycznie poniesione na ich nabycie, tj. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie akcji nie byłoby możliwe.

W tym miejscu należy zauważyć, że osiągnięty przez Wnioskodawcę przychód z tytułu nabycia udziałów na preferencyjnych warunkach (częściowo odpłatnie) będzie również stanowił koszt uzyskania przychodów w momencie zbycia przedmiotowych udziałów, w oparciu o przepis art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie bowiem do art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, w związku z którymi, zgodnie z art. 11 ust. 2–2b, został określony przychód, a także w przypadku odpłatnego zbycia rzeczy, praw lub innych świadczeń będących przedmiotem wykonania świadczenia niepieniężnego, o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji dokonanej zgodnie z odrębnymi przepisami, jest odpowiednio:

1.  wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2 i 2a albo
2.  wartość przychodu określonego na podstawie art. 11 ust. 2b powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń, albo
3.  równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze), o którym mowa w art. 14 ust. 2e i 2f, pomniejszonej o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego podatek od towarów i usług

– pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca w rzeczywistości poniesie koszt na nabycie udziałów w spółce z o.o. w wysokości ceny nabycia określonej w umowie sprzedaży oraz w wysokości przychodu z tytułu nabycia udziałów na preferencyjnych warunkach (częściowo odpłatnie).

W konsekwencji wydatek na nabycie przez Wnioskodawcę udziałów w spółce z o.o. w wysokości ceny nabycia określonej w umowie sprzedaży oraz przychodu z tytułu nabycia udziałów na preferencyjnych warunkach będzie stanowił koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 i 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochodów, o których mowa w art. 30b ust. 1 ww. ustawy zgodnie z ust. 5 tego artykułu, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Reasumując, dochód w związku ze zbyciem przez Wnioskodawcę udziałów w spółce z o.o. objętych za wkład pieniężny równy wartości nominalnej udziałów niżej niż ich wartość rynkowa oraz na preferencyjnych warunkach (częściowo odpłatnie) powstanie w momencie sprzedaży przez Wnioskodawcę tych udziałów.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Fakt iż inne organy upoważnione wydawały odmienne interpretacje na podstawie podobnych czy analogicznie sformułowanych wniosków jest niewątpliwie niepożądany z punktu widzenia zasady zaufania do organów, o której mowa w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Niemniej jednak, trudno wymagać, aby tutejszy organ, stosując przepisy Ordynacji podatkowej, powielał sposób postępowania innych organów, tym bardziej, gdy uznał okoliczność istnienia przeszkód dla wydania tożsamej interpretacji na podstawie złożonego przez Wnioskodawcę wniosku. Odmienne zatem rozstrzygnięcia organów podatkowych dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy Wnioskodawcy, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. Ministrowi Finansów na podstawie art. 14e Ordynacji podatkowej przysługuje prawo zmiany z urzędu wydanej interpretacji, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.