Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.207.2019.1.ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-27
Teza: Czy przychód uzyskiwany z tytułu modyfikacji narzędzi niezbędnych do wytwarzania produktów strefowych powinien być uwzględniany w wyniku z działalności zwolnionej z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); wyroby; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 maja 2019 r. (data wpływu 24 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przychód uzyskiwany z tytułu modyfikacji narzędzi niezbędnych do wytwarzania produktów strefowych powinien być uwzględniany w wyniku z działalności zwolnionej z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2019 r. do Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przychód uzyskiwany z tytułu modyfikacji narzędzi niezbędnych do wytwarzania produktów strefowych powinien być uwzględniany w wyniku z działalności zwolnionej z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca produkuje na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”) profesjonalne uszczelki i produkty pochodne dla branży motoryzacyjnej, AGD i budowlanej. Przychody Wnioskodawcy z tego tytułu są zwolnione od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podstawowy zakres działalności Wnioskodawcy określony został w zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej z dnia 24 sierpnia 2005 r. oraz 29 czerwca 2012 r. W zakres działalności produkcyjnej Wnioskodawcy wchodzi produkcja chemikaliów, wyrobów chemicznych i włókien sztucznych (PKWiU 24.3), wyrobów z gumy (PKWiU 25.1.) oraz innych urządzeń i maszyn, gdzie indziej nie sklasyfikowanych, przede wszystkim urządzeń mechanicznych do mycia butelek, pakowania i ważenia: urządzeń mechanicznych do rozpylania i natryskiwania: uszczelek z cienkiej blachy (PKWiU 29.24.2) oraz uszczelek i podobnych przekładek z cienkiej blachy łączonej z innym materiałem, z dwoma lub więcej warstwami metalu i uszczelnień mechanicznych (PKWiU 29.24.25).

Oprócz przychodów z tytułu sprzedaży wymienionych w zezwoleniu produktów. Wnioskodawca uzyskuje również m.in. następujące przychody:

1.  przychody z tzw. uruchomienia produkcji,
2.  przychody z wytworzenia oraz odsprzedaży maszyn/narzędzi oraz
3.  przychody związane z modyfikacją maszyn/narzędzi.

Kwalifikacja przychodów określonych w pkt 1 i 2 była już przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej. W piśmie wydanym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 lutego 2011 r., Znak: ILPB4/423-293/10-4/MC stanowisko Wnioskodawcy zostało uznane za prawidłowe.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest kwalifikacja przychodów określonych w pkt 3.

Środki uzyskane za/na modyfikację maszyn/narzędzi (dalej: „narzędzi”) są ściśle związane z podstawową działalnością Spółki. Uwarunkowane jest to przede wszystkim wymaganiami branży, w której Wnioskodawca prowadzi przedsiębiorstwo. Klienci (Zamawiający) potrzebują bowiem wyrobów o ściśle określonych parametrach (cechach) indywidualnych, które to parametry w trakcie realizacji zlecenia produkcyjnego bądź też w związku z uruchomieniem nowego/dodatkowego zlecenia produkcyjnego mogą ulegać zmianom. W takiej sytuacji wymagane jest przeprowadzenie modyfikacji narzędzia wykorzystywanego w produkcji. Schemat współpracy wygląda wówczas w ten sposób, iż koszt z tytułu niezbędnej modyfikacji narzędzia warunkujący realizację produkcji wyrobów strefowych ponosi Zamawiający (klient).

Należy podkreślić, że w przypadku modyfikacji narzędzi przez Spółkę - przed wykonaniem zmiany ustalane jest wynagrodzenie ryczałtowe z tego tytułu pomiędzy Spółką a Zamawiającym (klientem). Wydatek ten jest ponoszony przez Zamawiającego ze względu na fakt, że to on narzuca wymagania co do parametrów i jakości urządzeń wykorzystywanych przy produkcji (gwarancja jakości), a zlecona Spółce modyfikacja narzędzia zapewni zgodność produktu finalnego z oczekiwaniami Zamawiającego (klienta). Koszt realizacji modyfikacji przez Wnioskodawcę może być niższy od ustalonego ryczałtu. Modyfikowane narzędzia mogą stanowić własność Klienta bądź być własnością Wnioskodawcy.

Przedmiotowe narzędzia są jednak wykorzystywane wyłącznie przy produkcji wyrobów strefowych i znajdują się w zakładzie Wnioskodawcy na terenie SSE. Po zakończeniu współpracy między stronami, Wnioskodawca będzie zobowiązany wydać Klientowi zmodyfikowane narzędzia, których jest on właścicielem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przychód uzyskiwany z tytułu modyfikacji narzędzi niezbędnych do wytwarzania produktów strefowych powinien być uwzględniany w wyniku z działalności zwolnionej z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody uzyskane z tytułu zmodyfikowania narzędzi mieszczą się w zakresie działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia i tym samym, korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U z 2019 r. poz 865, dalej: „ustawa o CIT”). Wynika to ze ścisłego powiązania uzyskanych przychodów z podstawową działalnością Wnioskodawcy.

Jak wynika z art. 12 ustawy z 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 482, dalej: „ustawa o SSE”), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 tej ustawy, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia. Tak więc warunkami skorzystania ze strefowego zwolnienia podatkowego są:

*   posiadanie zezwolenia na prowadzenie określonego rodzaju działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz
*   uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej objętej zakresem tego zezwolenia prowadzonej fizycznie na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Działalność gospodarcza, która nie spełnia kumulatywnie ww. przesłanek stanowi działalność pozastrefową, tj. opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych.

Zwolnieniu podlegają zatem dochody uzyskane z prowadzonej na terenie strefy działalności gospodarczej objętej zezwoleniem. Tym samym, by ocenić, czy dany dochód może być objęty zwolnieniem podatkowym należy przede wszystkim ustalić zakres znaczeniowy pojęcia „działalność gospodarcza prowadzona na podstawie zezwolenia”.

Z uwagi na fakt, iż ani ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych ani przepisy regulujące warunki działalności na terenie SSE nie wprowadzają legalnej definicji wyrażenia „działalność gospodarcza prowadzona na podstawie zezwolenia”, zdaniem Wnioskodawcy, należy w tym względzie odnieść się do pozostałych definicji „działalności” funkcjonujących w ramach systemu prawa, jak również do przyjętych przez doktrynę reguł interpretacyjnych tekstów prawnych.

Legalna definicja „działalności gospodarczej” zawarta została w art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2168 z późn. zm.). Zgodnie z powołanym przepisem, działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Do pojęcia „działalności” odnoszą się również przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz.U. z 2007 r. Nr 251, poz. 1885 z późn zm.). Zgodnie z zawartą w załączniku do PKD charakterystyką, działalność ma miejsce wówczas, gdy czynniki takie jak: wyposażenie, siła robocza, technologia produkcji, sieci informacyjne lub produkty są powiązane w celu wytworzenia określonego wyrobu lub wykonania usługi. Definicja ta wskazuje, iż w zależności od wytwarzanych wyrobów i wykonywanej usługi, a także sposobu, w jaki zorganizowany jest proces produkcyjny, jako jedna działalność traktowany może być cały zespół powiązanych funkcjonalnie działalności „jednostkowych”. W konsekwencji, określenie zakresu danej działalności dokonywane powinno być z uwzględnieniem analizy okoliczności faktycznych dotyczących każdego przypadku.

Również zawarta w Słowniku Języka Polskiego PWN definicja „działalności” wskazuje, iż pod tym pojęciem należy rozumieć „zespół działań podejmowanych w jakimś celu”.

Powyższe oznacza, iż „działalność gospodarcza określona w zezwoleniu” stanowi złożony proces, na który składa się określona liczba pojedynczych czynności - których finalnym efektem w przedmiotowym stanie faktycznym jest wytworzenie produktów objętych zezwoleniem. Na czynności te składają się natomiast zarówno działania stanowiące element procesu produkcyjnego, jak i pozostałe czynności funkcjonalnie związane z tym procesem (np. mające na celu zapewnienie komponentów do produkcji, narzędzi, maszyn oraz know-how).

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że zakup (lub wytworzenie) narzędzi oraz ich modyfikacja jest niezbędnym elementem działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu. Jak wspomniano, specyfika branży sprawia, że nieodłącznym elementem jest wytwarzanie produktów ściśle według specyfikacji wskazanych przez Zamawiającego (klienta). Bez zakupu odpowiednich narzędzi oraz ich późniejszej modyfikacji lub modernizacji, Wnioskodawca nie byłby w stanie wykonać zlecenia przedstawionego przez Zamawiającego, a mieszczącego się w zakresie zezwolenia na działalność na terenie SSE. Działanie to jest zatem uwarunkowane wymaganiami klientów. Wnioskodawca nie mógłby zatem uzyskać przychodów z działalności w specjalnej strefie ekonomicznej (modyfikacja narzędzi jest niezbędna do produkcji konkretnych wyrobów). Wytworzenie oraz modyfikacja narzędzi jest elementem procesu produkcji Wnioskodawcy, mieszczącym się w zakresie działalności strefowej.

Należy wskazać, że modyfikowane narzędzia pozostają fizycznie zlokalizowane na terenie zakładu położonego w SSE i są wykorzystywane wyłącznie do produkcji wyrobów strefowych, tj. mieszczących się w zakresie działalności określonym kodami PKWiU wymienionymi w zezwoleniu. Co więcej, narzędzia te mogą być wykorzystywane przez Wnioskodawcę jedynie na terenie SSE, wyłącznie na rzecz jednego Klienta oraz tylko do produkcji wyrobów strefowych. Zazwyczaj brak jest technicznej możliwości równoczesnego wykorzystania modyfikowanych narzędzi do produkcji innych wyrobów, za czym przemawia zarówno kwestia wymagań klienta jak i konieczność ochrony tajemnicy handlowej związanej z procesem produkcyjnym danego wyrobu.

Konsekwencją odmowy modyfikacji narzędzi przez Wnioskodawcę byłby więc spadek rentowności jego działalności produkcyjnej. Realia gospodarcze panujące w branży uzasadniają twierdzenie, że usługi modyfikacji narzędzi na rzecz Klienta mają charakter ściśle związany z działalnością główną prowadzoną przez Wnioskodawcę na podstawie zezwolenia strefowego.

Zatem pomimo faktu, że pewne rodzaje aktywności nie zostały objęte wprost zezwoleniem na prowadzenie działalności na terenie SSE, ich bezpośredni związek z wytworzeniem produktu strefowego sprawia, że przychód uzyskiwany ze sprzedaży usług modyfikacji narzędzi wykorzystywanych do produkcji będzie stanowić przychód z działalności strefowej. Objęty będzie zatem zakresem zwolnienia podatkowego z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. 

Należy wskazać, że podobne stanowisko w stosunku do narzędzi podlegających modyfikacji na terenie SSE zostało potwierdzone w Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 grudnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.436.2017.1.APO.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Na marginesie Organ wskazuje, że powołana przez Wnioskodawcę w stanowisku ustawa o swobodzie działalności gospodarczej została uchylona ustawą z dnia 6 marca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo przedsiębiorców oraz inne ustawy dotyczące działalności gospodarczej (t.j. z 2018 r., poz. 650 z późn. zm.) i zastąpiona ustawą z tego samego dnia Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 646 z późn. zm.) – gdzie, w art. 3 wskazano, że działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. Kwestia ta jednak nie ma wpływu na podjęte rozstrzygniecie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.