Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1271/13/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-04-01
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej zapłaconej kontrahentowi kary umownej
Słowa kluczowe: kara-kara umowna; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 9 grudnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 19 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej zapłaconej kontrahentowi kary umownej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2013 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej zapłaconej kontrahentowi kary umownej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 14 marca 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-1271/13/BK, IBPBI/1/415-320/14/BK wezwano do jego uzupełnienia, m.in. w zakresie wskazania zakresu w jakim Wnioskodawczyni oczekuje rozpatrzenia wniosku.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą i jest właścicielką nieruchomości, na której posadowiony jest budynek magazynowy. W przedmiotowym budynku znajduje się instalacja chłodnicza zawierająca amoniak. Instalacja nie należy do Wnioskodawczyni lecz do innego przedsiębiorcy (oznaczonego dalej jako SM).

W związku z planowaną przebudową budynku magazynowego na budynek o funkcji magazynowo-rekreacyjnej, poprzedni właściciel nieruchomości otrzymał decyzję z dnia 13 grudnia 2011 r. zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na wykonanie robót budowlanych. W decyzji zostały wskazane szczegółowe warunki zabezpieczenia terenu budowy i prowadzenia robót budowlanych. Z decyzji wynika, że Kolidującą z przedmiotowym budynkiem magazynowym część instalacji chłodniczej (rurociągu zawierającego amoniak połączonego ze skraplaczami amoniaku), będącej elementem istniejącej linii technologicznej SM przebiegającej przez działkę (…) oraz przez przedmiotowy budynek należy zlikwidować, zgodnie z pismem SM z dnia 10 listopada 2011 r. na podstawie ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta Częstochowy na tę rozbiórkę wg odrębnego opracowania. (fragment uzasadnienia decyzji). Przedmiotowa decyzja została doręczona przez Prezydenta Miasta poprzedniemu właścicielowi nieruchomości oraz właścicielowi instalacji z amoniakiem - tj. firmie SM.

W związku ze zmianą właściciela nieruchomości decyzja została przeniesiona na Wnioskodawczynię. W piśmie z 10 listopada 2011 r., na które powołał się Prezydent Miasta w wydawanej decyzji, SM reprezentowana przez Prezesa Zarządu oraz Zastępcę Prezesa Zarządu (obecnego likwidatora) zobowiązała się do usunięcia we własnym zakresie i na własny koszt instalacji chłodniczej zlokalizowanej w obiekcie należącym aktualnie do Wnioskodawczyni w „możliwie najkrótszym terminie (nie dłużej niż 18 miesięcy) po wykonaniu niezbędnych opracowań projektowych." Wskazany przez SM termin upłynął 10 maja 2013 r. Instalacja chłodnicza zawierała amoniak i połączona była z jego skraplaczem - instalacja ta była czynną instalacją wykorzystywaną w działalności SM. Celem rozpoczęcia realizacji swej inwestycji, Wnioskodawczyni w dniu 15 października 2012 r. zawarła z Wykonawcą umowę o roboty budowlane obejmujące wykonanie przebudowy budynku magazynowego na budynek o funkcjach usługowo-rekreacyjnych. Rozpoczęcie prac miało nastąpić 11 maja 2013 r., zakończenie 30 września 2014 r. Wynagrodzenie za wykonane prace ustalone zostało na kwotę 3.200.000 zł (słownie: trzy miliony dwieście tysięcy złotych).

Zgodnie z pkt 2.4 umowy, Inwestor (Wnioskodawczyni) zobowiązany został do przekazania terenu budowy w formie protokołu przekazania najpóźniej do dnia 11 maja 2013 r. po spełnieniu pozostałych warunków zawartych w tym punkcie, tj. m.in. po usunięciu z nieruchomości znajdującej się tam instalacji chłodniczej z amoniakiem, która uniemożliwia rozpoczęcie prac, a jej usunięcie stanowiło warunek odbioru terenu budowy.

Powyższy termin został ustalony w oparciu o datę w jakiej SM zobowiązała się usunąć z obiektu Wnioskodawczyni czynną instalację amoniaku, czyli najpóźniej do 10 maja 2013 r. Było to konieczne, aby główny wykonawca mógł przystąpić do realizacji inwestycji. Jednocześnie w związku z faktem, że instalacja była jeszcze czynna i stanowiła własność SM, Wnioskodawczyni nie mogła dokonać we własnym zakresie czynności jej usunięcia. Wnioskodawczyni, w związku ze zbliżającym się terminem usunięcia instalacji kontaktowała się z SM przez swojego pełnomocnika, w celu ustalenia szczegółów procedury związanej z usunięciem instalacji. Spotkanie to nie przyniosło rezultatu.

Opierając się o treść decyzji z 13 grudnia 2011 r. oraz złożone przez SM zobowiązanie 15 kwietnia 2013 r. Wnioskodawczyni za pośrednictwem swego pełnomocnika skierowała do SM wezwanie do przedstawienia stosownych zgód i opracowań pozwalających na wykonanie powyższego zobowiązania i bezpieczne usunięcie instalacji z amoniakiem. Jednocześnie poprosiła o wskazanie konkretnego terminu, w którym zostaną rozpoczęte prace celem udostępnienia pomieszczeń. W dniu 22 kwietnia 2013 r. została nadesłana od SM odpowiedź, że sprawa usunięcia instalacji jest w toku, a następnie 24 kwietnia 2013 r. pismo z prośbą o dostarczenie pisemnej zgody Wnioskodawczyni na wejście na teren nieruchomości. Zgoda taka została przekazana.

SM 26 kwietnia 2013 r., złożyła do Urzędu Miasta wniosek o wydanie decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę nieczynnej instalacji chłodniczej. W dniu 21 maja 2013 r. została wydana decyzja na jej wykonanie. W dniu 30 kwietnia 2013 r. Wykonawca wystosował do Wnioskodawczyni wezwanie do wydania terenu budowy, zgodnie z pkt 5.1. a) zawartej umowy.

W dniu 9 maja 2013 r. Wykonawca ponownie wystosował wezwanie do wydania terenu budowy pod rygorem zapłaty kary umownej na jego rzecz. W dniu 11 maja 2013 r. doszło do spotkania stron umowy, tj. pełnomocnika Wnioskodawczyni z Wykonawcą, z którego został sporządzony „protokół przekazania terenu budowy”. Z powyższego protokołu wynika, że z powodu nie usunięcia instalacji chłodniczej Inwestor (Wnioskodawczyni) nie może dokonać 11 maja 2013 r. wydania terenu budowy. Do czasu demontażu instalacji chłodniczej przez jej właściciela (czyli SM), nie mogą być w budynku prowadzone prace budowlane zgodnie z projektem. Wykonawca wystawił notę obciążeniową na kwotę 400.000,00 zł, która została doręczona Wnioskodawczyni.

W dniu 15 maja 2013 r. Wnioskodawczyni została pisemnie wezwana do zapłaty kary umownej w kwocie 400.000,00 zł. W dniu 7 października 2013 r. zapłaciła Wykonawcy część kary umownej w kwocie 40.000,00 zł (czterdzieści tysięcy). Pozostała część kary będzie musiała również zostać zapłacona, ale Wnioskodawczyni negocjuje przesunięcie terminu płatności.

Podpisana przez Wnioskodawczynię, jako Inwestora umowa zawiera zapis, że w przypadku nie wydania terenu budowy do 11 maja 2013 r. będzie to automatycznie traktowane jako odstąpienie Inwestora (Wnioskodawczyni) od umowy, co wiąże się z zapłatą na rzecz Wykonawcy kary umownej w kwocie stanowiącej równowartość 12,5 % wartości podpisanego kontraktu.

Wnioskodawczyni w dalszym ciągu nie jest w stanie prowadzić inwestycji na nieruchomości z uwagi na fakt, że SM nie usunęła instalacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy uiszczona przez Wnioskodawczynię kara umowna za odstąpienie od umowy z przyczyn od niej niezależnych, stanowi koszt uzyskania przychodu?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawczyni, uiszczona przez nią kara umowna w związku z odstąpieniem od umowy z przyczyn od niej niezależnych stanowi koszt uzyskania przychodu.

Kierując się treścią art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z póź. zm. – winno być Dz.U. z 2013 r. poz. 361 ze zm.), z którego wynika, że nie są kosztem uzyskania przychodu kary umowne związane z wadami towarów lub usług, a nie opóźnienie w ich dostarczeniu, Wnioskodawczyni uważa, że kary umowne z innego tytułu mogą stanowić koszt uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 cyt. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1.

Interpretacja pojęcia koszty uzyskania przychodów, zawartego w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, prowadzi do wniosku, że podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, wszelkich wydatków, pod warunkiem że:

*   są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów,
*   są to koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie są wydatkami wymienionymi w art. 23 ust. 1 ustawy.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Zauważyć należy, że zdefiniowanie celu osiągnięcia przychodu nie może być traktowane jedynie w kategoriach formalnych, ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ww. ustawy nie wymaga wskazania, że konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu:

1.  wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,
2.  zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
3.  zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Istotą powyższego przepisu jest generalnie wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów kar umownych związanych z wadami towarów lub usług, a nie opóźnienie w ich dostarczeniu. Oznacza to, że kary umowne z innego tytułu mogą stanowić koszty uzyskania przychodu, pod warunkiem istnienia związku przyczynowego pomiędzy karą a możliwością uzyskania przychodu. Wada jest w tym przypadku podstawową przyczyną eliminacji poniesionych kosztów z kosztów podatkowych. Przepis ten nie obejmuje przypadków nieterminowego wykonania robót i usług będących przedmiotem umów.

Uregulowania dotyczące kar umownych oraz odszkodowań zawarte są w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16 poz. 93 z późn. zm. – winno być t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121). Przepis art. 483 § 1 tego Kodeksu stanowi, że można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Tak więc nie wszystkie kary umowne wynikające z niewykonania lub nienależytego wykonania umowy nie stanowią kosztu podatkowego, lecz tylko te kary, które wynikają z wad sprzedawanych towarów, wad wykonywanych robót i usług, kary za zwłokę w zamianie towaru wadliwego na niewadliwy lub kary za zwłokę w usunięciu wad wykonywanych robót i usług. Konieczność zapłaty kary umownej była wynikiem działania osób trzecich, na które Wnioskodawczyni nie miała wpływu. Wnioskodawczyni dochowała należytej staranności podpisując umowę i mając zobowiązanie SM. Wnioskodawczyni chcąc prowadzić działalność gospodarczą i zrealizować zamierzenie inwestycyjne musiała odpowiednio wcześniej zawrzeć z wykonawcą umowę, zabezpieczyć środki na jej wykonanie. Wszystko to działo się w oparciu o plan finansowy, jaki Wnioskodawczyni opracowała, który uwzględniał przewidywany okres zakończenia prac i rozpoczęcia rozszerzonej działalności w zakończonej inwestycji, która dzięki przystosowaniu magazynu do funkcji rekreacyjnej miała zwiększyć przychody wnioskodawczyni. Obecnie wnioskodawczyni nie jest w stanie podpisać kolejnej umowy i dalej zaplanować losów inwestycji, gdyż obawia się, że sytuacja mogłaby się powtórzyć.

Konieczność zapłaty kary umownej nie jest wynikiem jej zawinionego działania lub zaniechania. Fakt niemożności rozpoczęcia prac w terminach pozostawał poza jej kontrolą. Wnioskodawczyni musiała dokonać szeregu czynności formalno-prawnych w celu rozpoczęcia inwestycji, w szczególności uzyskać niezbędne decyzje administracyjne, usunąć instalację z amoniakiem, która nie stanowiła jej własności i w tym zakresie zdana była na działanie SM, którą informowała o konieczności wywiązania się ze zobowiązania, lecz mimo, że podejmowała wszelkie możliwe działania zmierzające do realizacji inwestycji, nie była w stanie wywiązać się z terminu.

Za kierunkowe kryterium wykładni art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przyjąć trzeba kryterium celu poniesionego kosztu. Kryterium to wiąże się z koniecznością badania zamiaru podatnika, czy był on skierowany na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła. W tym kontekście istotne jest, aby ocena zakwalifikowania określonego kosztu jako kosztu podatkowego dokonywana była z perspektywy związku tego wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zasady dotyczące kosztów uzyskania przychodów mają w założeniu uwzględnić istotę i cel prowadzenia działalności gospodarczej, premiując wydatki służące jej rozwojowi i generowaniu przychodów. Stąd nawet takie rodzaje działań, które doraźnie powodują jedynie wydatki lub wręcz straty mogą być elementem strategii gospodarczej i nie muszą stać w sprzeczności z działaniami w celu osiągnięcia przychodów, gdy w dalszej perspektywie mają służyć zwiększaniu zysków podmiotu gospodarczego. Cel fiskalny realizuje się wówczas w podatku należnym od zysku wypracowanego na skutek takich właśnie racjonalnych działań podatnika (zob. Uchwała NSA z 25 czerwca 2012 r. sygn. II FPS 2/12; wyrok WSA we Wrocławiu z 14 marca 2008 r., I SA/Wr 1702/07).

Podjęte przez podatnika działania, polegające na częściowym dobrowolnym uiszczeniu kary umownej w związku z odstąpieniem od umowy i kolejnych kwot w miarę możliwości finansowych nie mogą być traktowane jako oddzielne zdarzenia, odseparowane od całokształtu jego działalności gospodarczej. Ponieważ oczywiste jest, że w przypadku sądowego dochodzenia przez Wykonawcę zapłaty kary umownej Wnioskodawczyni zmuszona byłaby ponieść dodatkowe koszty tego postępowania - czyli opłatę sądową (5% od wartości kary umownej oraz koszty zastępstwa adwokackiego strony). Poszczególne, podejmowane w ramach tej działalności czynności, jedne przynoszące bezpośrednie zyski, inne mniej zyskowne lub wręcz deficytowe, albo stanowiące wyłącznie nakłady, składają się na ostateczny finansowo-ekonomiczny wynik podatnika.

Procesy gospodarcze cechują się złożonością i właściwą sobie dynamiką, a przedsiębiorca w swoich działaniach uwzględniać musi konieczność zabezpieczenia się przed ryzykiem gospodarczym. W rezultacie konieczne, uzasadnione i racjonalne decyzje gospodarcze, mające za cel osiągnięcie przychodów, to także te decyzje, które prowadzą do zmniejszenia ryzyka gospodarczego. W związku z tym podatkowe kwalifikowanie określonych kosztów nie może nie uwzględniać i tego kryterium, które nakazuje brać pod uwagę specyfikę działań gospodarczych. Działając w warunkach rynkowych, podatnik musi podejmować racjonalne ze swego punktu widzenia, oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach działania, zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej. Działania te mogą również polegać na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności, czy eliminowaniu niebezpieczeństwa ich poniesienia. Gdyby podatnik działań takich nie podejmował, mógłby nie sprostać konkurencji, a prowadzona przez niego działalność mogłaby stać się nierentowna. Tym samym zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie. W tym sensie, co do zasady, każde przedsięwzięcie, zmierzające do zapobieżenia takiej sytuacji, powinno być postrzegane jako prowadzące do zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów, a związane z tym koszty - jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Na wstępie zauważyć należy, że uregulowania dotyczące kar umownych zawarte są w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121). Art. 483 § 1 tego Kodeksu stanowi, że można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonywanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonywanych robót i usług.

Istotą tego przepisu jest niezaliczanie do kosztów uzyskania przychodów kar umownych, związanych generalnie z wadami towarów lub usług bądź zwłoką w usuwaniu tych wad. Jeżeli jednak kara umowna przysługuje wierzycielowi z innego tytułu niż ww. wymienione, może ona stanowić u płacącego koszt uzyskania przychodów, o ile spełniona będzie zasadnicza przesłanka wynikająca z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, warunkująca zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów - poniesiony wydatek musi być związany z uzyskaniem przychodu, bądź z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu. Nie oznacza to zatem, że każda kara umowna, naliczona przez kontrahenta, może stanowić koszt uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Istotnym jest bowiem w tym względzie, aby zapłacenie kary umownej nie było związane z nieprawidłowościami, których powstanie zostało spowodowane (zawinione) przez podatnika. Ponadto poniesienie kary musi być właściwie udokumentowane. Z tej też przyczyny, każda zapłacona kara umowna wymaga indywidualnej oceny w aspekcie całokształtu prowadzonej działalności gospodarczej, okoliczności, których była następstwem oraz formy udokumentowania.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić jednakże należy, że zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, mogą podlegać wyłącznie te kary umowne, których zapłata oparta jest na obiektywnych przesłankach, wskazujących, że podmiot zobowiązany do jej uiszczenia dochował należytej staranności, tj. podjął wszelkie działania stanowiące podstawę prawidłowej realizacji umowy. Zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, nie mogą podlegać bowiem te kary umowne, których powstanie było następstwem celowego (świadomego) działania podatnika lub wynikało z Jego zaniedbań. Nie można bowiem na Skarb Państwa przerzucać odpowiedzialności za zaniedbania podmiotu gospodarczego (ryzyko gospodarcze) związane z realizacją umów. Na gruncie przedmiotowej sprawy istotnym jest zatem ustalenie, czy Wnioskodawczyni przed zawarciem wskazanej we wniosku umowy oraz w trakcie jej realizacji dochowała należytej staranności i podjęła wszelkie działania, stanowiące podstawę prawidłowej realizacji tej umowy, czy też podjęte przez nią działania obarczone były wadą nie dającą w istocie jakiejkolwiek podstawy zabezpieczenia prawidłowości jej realizacji.

Z treści złożonego wniosku wynika m.in., że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą i jest właścicielką nieruchomości, na której posadowiony jest budynek magazynowy. W przedmiotowym budynku znajduje się instalacja chłodnicza zawierająca amoniak. Instalacja nie należy do Wnioskodawczyni a do innego przedsiębiorcy. W związku z planowaną przebudową budynku magazynowego na budynek o funkcji magazynowo-rekreacyjnej poprzedni właściciel nieruchomości otrzymał decyzję z 13 grudnia 2011 r. zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na wykonanie robót budowlanych. W decyzji zostały wskazane szczegółowe warunki zabezpieczenia terenu budowy i prowadzenia robót budowlanych. W związku ze zmianą właściciela nieruchomości decyzja została przeniesiona na Wnioskodawczynię. W piśmie SM z 10 listopada 2011 r., na które powołał się Prezydent Miasta w wydawanej decyzji, SM zobowiązała się do usunięcia we własnym zakresie i na własny koszt instalacji chłodniczej zlokalizowanej w obiekcie należącym aktualnie do Wnioskodawczyni w „możliwie najkrótszym terminie (nie dłużej niż 18 miesięcy) po wykonaniu niezbędnych opracowań projektowych." Wskazany przez SM termin upłynął 10 maja 2013 r. Instalacja chłodnicza zawierała amoniak i połączona była z jego skraplaczem - instalacja ta była czynną instalacją wykorzystywaną w działalności SM. Celem rozpoczęcia realizacji swej inwestycji, Wnioskodawczyni w dniu 15 października 2012 r. zawarła z Wykonawcą umowę o roboty budowlane obejmujące wykonanie przebudowy budynku magazynowego na budynek o funkcjach usługowo-rekreacyjnych. Rozpoczęcie prac miało nastąpić 11 maja 2013 r., a zakończenie 30 września 2014 r. Wynagrodzenie za wykonane prace ustalone zostało na kwotę 3.200.000 zł (słownie: trzy miliony dwieście tysięcy złotych).

Zgodnie z umową Inwestor (Wnioskodawczyni) zobowiązany został do przekazania terenu budowy w formie protokołu przekazania najpóźniej do 11 maja 2013 r. po spełnieniu pozostałych warunków zawartych w tym punkcie, tj. m.in. po usunięciu z nieruchomości znajdującej się tam instalacji chłodniczej z amoniakiem, która uniemożliwiała rozpoczęcie prac, a jej usunięcie stanowiło warunek odbioru terenu budowy. Powyższy termin został ustalony w oparciu o datę w jakiej SM zobowiązała się usunąć z obiektu Wnioskodawczyni czynną instalację amoniaku, czyli najpóźniej do 10 maja 2013 r. Było to konieczne aby główny wykonawca mógł przystąpić do realizacji inwestycji. Jednocześnie w związku z faktem, że instalacja była jeszcze czynna i stanowiła własność SM, Wnioskodawczyni nie mogła dokonać we własnym zakresie czynności jej usunięcia.

Wnioskodawczyni, w związku ze zbliżającym się terminem usunięcia instalacji kontaktowała się z SM przez swojego pełnomocnika, w celu ustalenia szczegółów procedury związanej z usunięciem instalacji. Spotkanie to nie przyniosło jednak rezultatu.

Opierając się o treść decyzji z 13 grudnia 2011 r. oraz złożone przez SM zobowiązanie, 15 kwietnia 2013 r. Wnioskodawczyni za pośrednictwem swego pełnomocnika skierowała do SM wezwanie do przedstawienia stosownych zgód i opracowań pozwalających na wykonanie powyższego zobowiązania i bezpieczne usunięcie instalacji z amoniakiem. Jednocześnie poprosiła o wskazanie konkretnego terminu, w którym zostaną rozpoczęte prace celem udostępnienia pomieszczeń. W dniu 22 kwietnia 2013 r. została nadesłana od SM odpowiedź, że sprawa usunięcia instalacji jest w toku, a następnie 24 kwietnia 2013 r. pismo z prośbą o dostarczenie pisemnej zgody Wnioskodawczyni na wejście na tern nieruchomości. Zgoda taka została przekazana. SM 26 kwietnia 2013 r., złożyła do Urzędu Miasta wniosek o wydanie decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę nieczynnej instalacji chłodniczej. W dniu 21 maja 2013 r. została wydana decyzja na jej wykonanie. W dniu 30 kwietnia 2013 r. Wykonawca wystosował do Wnioskodawczyni wezwanie do wydania terenu budowy, zgodnie z pkt 5.1. a) zawartej umowy. W dniu 9 maja 2013 r. Wykonawca ponownie wystosował wezwanie do wydania terenu budowy pod rygorem zapłaty kary umownej na jego rzecz. W dniu 11 maja 2013 r. doszło do spotkania stron umowy, z którego został sporządzony „protokół przekazania terenu budowy".

Z powyższego protokołu wynika, że z powodu nie usunięcia instalacji chłodniczej Inwestor (Wnioskodawczyni) nie może dokonać 11 maja 2013 r. wydania terenu budowy. Do czasu demontażu instalacji chłodniczej przez jej właściciela (czyli SM), nie mogą być w budynku prowadzone prace budowlane zgodnie z projektem. Wykonawca wystawił notę obciążeniową na kwotę 400.000,00 zł. W dniu 15 maja 2013 r. Wnioskodawczyni została pisemnie wezwana do zapłaty kary umownej w kwocie 400.000,00 zł. Podpisana przez Wnioskodawczynię jako Inwestora umowa przewidywała bowiem, że w przypadku nie wydania terenu budowy do 11 maja 2013 r., będzie to automatycznie traktowane jako odstąpienie Inwestora (Wnioskodawczyni) od umowy, co wiąże się z zapłatą na rzecz Wykonawcy kary umownej w kwocie stanowiącej równowartość 12,5 % wartości podpisanego kontraktu.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że wykluczona jest możliwość zaliczenia naliczonej Wnioskodawczyni kary umownej do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, albowiem do odstąpienia od umowy doszło w istocie z przyczyn leżących po stronie Wnioskodawczyni. Poza bowiem nakreśleniem ogólnych warunków powodujących konieczność zapłacenia kary umownej, Wnioskodawczyni nie wskazała jakichkolwiek okoliczności przemawiających na jej korzyść, a wręcz przeciwnie analiza przyczyn, w związku z którymi doszło do obciążenia jej przez wykonawcę karą umowną, a w szczególności:

*   brak przez wiele miesięcy, jakiejkolwiek reakcji na niepodejmowanie przez SM czynności demontażu instalacji z amoniakiem (czynności te zostały podjęte dopiero na miesiąc przed ostatecznym terminem wydania nieruchomości wykonawcy),
*   zawarcie umowy na wykonanie robót budowlanych mimo, że w chwili zawierania tej umowy, Wnioskodawczyni nie była pewna, że SM dokona demontażu instalacji z amoniakiem,
*   niedostateczne zabezpieczenie interesów Wnioskodawczyni w zawartej z Wykonawcą umowie, w której (jak wskazuje analiza całokształtu okoliczności sprawy) nie przewidziano możliwości wydłużenia terminu oddania placu budowy w przypadku „siły wyższej”, czy też okoliczności niezależnych od Wnioskodawczyni,

wskazuje jednoznacznie, że to Wnioskodawczyni dopuściła (przyczyniła się) do powstania sytuacji, w której wykonawca, zgodnie z postanowieniami umowy naliczył karę umowną. Tym samym trudno uznać, aby zapłacona kara umowna spełniała podstawowy warunek wynikający z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dążenia do uzyskania przychodu w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej lub zabezpieczenia tego przychodu w przyszłości.

Mając zatem na względzie treść ww. art. 22 ust. 1 cyt. ustawy oraz fakt, że do naliczenia i zapłaty kary umownej doszło z przyczyn leżących po stronie Wnioskodawczyni, będący przedmiotem zapytania wydatek, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu prowadzonej przez Nią pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z tej też przyczyny stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo zauważyć należy, że postępowanie w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest postępowaniem szczególnym. Wydając interpretację indywidualną w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego, mogącego prowadzić do ustalenia stanu faktycznego odmiennego, niż wskazany we wniosku, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawczynię i jej stanowiskiem. Zgodnie bowiem z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny (art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.