Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-10/14-4/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-04-07
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie wypłaty dywidendy wyłącznie z zysku z działalności rolniczej.
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; dywidendy; działalność-działalność pozarolnicza; podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób prawnych; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; płatnik; wypłata; zaliczka; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 2 stycznia 2014 r. (data wpływu 10 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wypłaty dywidendy wyłącznie z zysku z działalności rolniczej (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony 28 marca 2014 r. o brakującą opłatę – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania dywidendy wypłaconej przez Spółkę (pytanie nr 1),
*   wypłaty dywidendy wyłącznie z zysku z działalności rolniczej (pytanie nr 2),
*   wypłaty dywidendy z zysku z działalności rolniczej oraz pozarolniczej działalności gospodarczej (pytanie nr 3),
*   wypłaty dywidendy na rzecz udziałowca z kapitału rezerwowego pochodzącego z działalności pozarolniczej (pytanie nr 4),
*   ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku utraty zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy (pytanie nr 5).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi rolniczą oraz pozarolniczą działalność gospodarczą. Spółka pragnie jednocześnie wskazać, iż w ramach prowadzonej działalności operacyjnej wykonywana rolnicza działalność gospodarcza ma charakter dominujący.

Jedynym udziałowcem Spółki jest spółka kapitałowa będąca polskim rezydentem podatkowym, prowadząca tak jak Wnioskodawca zarówno rolniczą, jak i pozarolniczą działalność gospodarczą. Spółka jest częścią grupy kapitałowej, w skład której wchodzą podmioty prowadzące podobnie jak Spółka zarówno rolniczą, jak i pozarolniczą działalność gospodarczą. Działalność rolnicza każdego z podmiotów wchodzących w skład grupy kapitałowej ma charakter dominujący, podobnie jak to ma miejsce w przypadku Spółki.

W związku z dochodami osiąganymi z działalności pozarolniczej zarówno Spółka, jak i podmioty wchodzące w skład grupy kapitałowej, korzystają ze zwolnienia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka w księgach rachunkowych wyodrębnia przychody dotyczące działalności rolniczej oraz przychody dotyczące pozarolniczej działalności gospodarczej, a także koszty związane z działalnością rolniczą i odrębnie koszty uzyskania przychodu z działalności pozarolniczej.

W związku z tym, także wynik bilansowy za dany rok obrotowy obejmuje sumę wyniku bilansowego uzyskanego z działalności rolniczej i wyniku bilansowego z działalności pozarolniczej za ten sam okres.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca chciałby wskazać, iż w roku 2012 Spółka osiągnęła zysk bilansowy z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej oraz zysk bilansowy z prowadzonej działalności rolniczej. W związku z powyższym, Spółka w ramach całości prowadzonej działalności gospodarczej (działalność rolnicza oraz działalność pozarolnicza) w roku 2012 osiągnęła zysk bilansowy.

Dochód podatkowy będący wynikiem działalności Spółki w roku 2012 wystąpił zarówno w przypadku prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, jak i prowadzonej działalności rolniczej. Niemniej jednak, w przyszłości mogą wystąpić sytuacje, że Spółka ponosząc stratę na działalności rolniczej osiągnie dochód podatkowy z działalności pozarolniczej lub osiągnie zysk z działalności rolniczej przy jednoczesnej stracie z działalności pozarolniczej.

Co do zasady, Spółka w związku z planowaną wypłatą dywidendy na rzecz swojego udziałowca w trakcie roku podatkowego dokonuje wypłat zaliczek na poczet tejże dywidendy. Skuteczna uchwała zgromadzenia wspólników o wypłacie dywidendy z wypracowanego zysku bilansowego przez Spółkę podejmowana jest po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego Spółki.

W 2012 roku wspólnik Spółki w związku z osiągniętym zyskiem bilansowym z całości prowadzonej działalności gospodarczej otrzymał zaliczkę na poczet dywidendy. Po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego Spółki za rok 2012 została podjęta skuteczna uchwała zgromadzenia wspólników o wypłacie tejże dywidendy.

Wnioskodawca oraz jej udziałowiec mają siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych i podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Rzeczypospolitej Polskiej.

Spółka pragnie wskazać, że powyżej opisane zdarzenia mogą występować w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dywidenda wypłacona przez Spółkę korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy w sytuacji, w której Spółka osiągnęłaby zysk bilansowy wyłącznie z działalności rolniczej można przyjąć, iż źródłem wypłaconej dywidendy jest zysk wypracowany z działalności rolniczej i w związku z tym wypłata dywidendy nie podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy w sytuacji opisanej w stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego, w której Spółka osiągnęła zysk bilansowy zarówno z prowadzonej działalności rolniczej oraz pozarolniczej działalności gospodarczej, to Spółka jako podmiot wypłacający dywidendę może zadecydować o tym, zysk z której działalności (tj. rolniczej czy pozarolniczej) przeznaczany jest na wypłatę dywidendy?
4.  Czy wypłata dywidendy na rzecz udziałowca z kapitału rezerwowego, pochodzącego w części z zysku bilansowego z działalności pozarolniczej, skutkuje utratą zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do tej części dochodu podatkowego w roku podatkowym, w którym osiągnięty został dochód odpowiadający kwocie środków przeznaczonych na kapitał rezerwowy?
5.  Czy w przypadku przeznaczenia całości lub części zysku bilansowego (zarówno z działalności rolniczej, jak i pozarolniczej) wypracowanego w danym roku podatkowym na wypłatę dywidendy i utraty zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podstawę opodatkowania stanowić będzie kwota dochodu podatkowego odpowiadająca kwocie zysku bilansowego osiągniętego przez Spółkę z prowadzonej działalności pozarolniczej w części przeznaczonej na wypłatę dywidendy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2 w zakresie stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego. Wniosek Spółki w zakresie pytań nr 1, nr 3, nr 4 i nr 5 w zakresie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi wydanymi 7 kwietnia 2014 r. odpowiednio nr: ILPB4/423-10/14-3/DS, ILPB4/423-10/14-5/DS, ILPB4/423-10/14-6/DS oraz ILPB4/423-10/14-7/DS.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku, w którym Spółka osiągnęłaby zysk bilansowy wyłącznie z działalności rolniczej jednoznacznie oznacza, iż źródłem wypłaconej dywidendy jest zysk wypracowany z działalności rolniczej.

Jak wskazano w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym działalność rolnicza ma dominujący charakter w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Nie można wykluczyć sytuacji, w której Spółka osiągnie zysk bilansowy z prowadzonej działalności rolniczej oraz stratę bilansową z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Jeżeli zysk bilansowy wynikający z prowadzonej rolniczej działalności gospodarczej przewyższy stratę bilansową poniesioną z pozarolniczej działalności gospodarczej, w ramach całości prowadzonej działalności gospodarczej Spółka odnotuje zysk bilansowy.

Nie ulega wątpliwości, iż podstawę do ustalenia wypłaty dywidendy stanowi zysk bilansowy. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w Komentarzu Andrzeja Kidyby do art. 191 Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którym „formą «naturalnej» wypłaty na rzecz wspólników jest udział w czystym zysku bilansowym”.

Mając na uwadze powyższe podstawę do wypłaty dywidendy będącej przedmiotem zapytania przez Spółkę stanowiłby zysk bilansowy. De facto więc podstawę do wypłaty dywidendy stanowiłaby wyłącznie część zysku bilansowego osiągniętego z działalności rolniczej.

Biorąc pod uwagę fakt, że jak wskazano powyżej podstawę służącą ustaleniu wypłaconej dywidendy stanowi zysk bilansowy, Spółka wypłacając swojemu udziałowcowi dywidendę z zysku bilansowego nie dokonywałaby wypłaty z wcześniej zadeklarowanego dochodu przeznaczonego na działalność rolniczą, tym samym zachowałaby warunek zwolnienia zapisany w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem skoro dochód nie zostałby wydatkowany niezgodnie z przeznaczeniem, a rzeczywiście byłby wydatkowany przez Spółkę na cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ jak wskazano powyżej dywidenda zostałaby wypłacona z zysku bilansowego osiągniętego z działalności rolniczej, dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej nie powinien być opodatkowany.

Wypłata dywidendy samej w sobie nie skutkowałaby utratą zwolnienia dla Spółki wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej dnia 10 października 2008 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu o sygn. ILPB3/423-452/08-2/MM, zgodnie z jej treścią w sytuacji, w której: „Spółka dokonała wypłaty dywidendy wspólnikom z wypracowanego zysku za 2007 rok, a przed jej wypłatą dokonała sprzedaży ww. środka trwałego. Mając na uwadze powyższe, tj. fakt, iż środki uzyskane ze sprzedaży środka trwałego, czyli z działalności pozarolniczej, przeznaczone zostały na działalność rolniczą, wypłata dywidendy nie będzie skutkować utratą zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku ze sprzedażą przedmiotowego środka trwałego”.

Mając na uwadze fakt, iż wypłata dywidendy będącej przedmiotem zapytania nastąpiłaby wyłącznie z zysku osiągniętego z działalności rolniczej, to w opinii Wnioskodawcy wypłata wspomnianej dywidendy nie powinna skutkować utratą zwolnienia dla Spółki wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.): przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że ustalenie przychodów jest wymagane dla celów określenia dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e.

Dla celów podatku dochodowego od osób prawnych działalność rolniczą definiuje przepis art. 2 ust. 2 ww. ustawy, który stanowi, że: działalnością rolniczą w rozumieniu ust. 1 pkt 1 jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc – w przypadku roślin,
2.  16 dni – w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi i kaczek,
3.  6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt

‒ licząc od dnia nabycia.

Jednocześnie należy wskazać na zapis art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym: wolne od podatku są dochody podatników z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej – w części przeznaczonej na działalność rolniczą, o której mowa w art. 2 ust. 2, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy, a w razie rozpoczęcia działalności – w pierwszym podatkowym roku tej działalności udział przychodów z działalności rolniczej, ustalonych zgodnie z art. 12-14, powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, stanowił co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności.

Kryteriami uprawniającymi podatników do skorzystania z ww. zwolnienia są występujące równocześnie okoliczności:

*   osiągnięcie przez nich w roku poprzedzającym rok podatkowy udziału przychodów z działalności rolniczej, powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, w wysokości co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności,
*   przeznaczenie uzyskanego dochodu z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej, na prowadzoną działalność rolniczą.

Podatnicy spełniający te kryteria mają prawo do nieopodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych osiągniętego dochodu z działalności pozarolniczej, niezależnie od tego czy na prowadzonej przez siebie działalności rolniczej osiągnęli dochód, czy ponieśli stratę.

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy: zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Konsekwencję powyższego przepisu stanowi treść art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym: zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Spółka opisując stan sprawy wskazała, że będzie wypłacała dywidendy z wypracowanego przez nią zysku bilansowego, którego źródłem jest tylko działalność rolnicza, ponieważ z działalności pozarolniczej uzyskała stratę bilansową.

Z uwagi na niniejsze, po pierwsze należy wskazać na art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pierwsza z tych regulacji stanowi, że: przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (ust. 2 tegoż artykułu).

Zatem w pierwszej kolejności Spółka winna określić dochód z pozarolniczej działalności, przy czym chodzi tu o dochód podatkowy, gdyż tylko ten dochód może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o ile Spółka przeznaczy go na jej działalność rolniczą. Następnie dochód ten winien zostać wydatkowany na ten cel, przy czym okres, w którym dochód ma być wydatkowany nie został w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych wskazany. Obowiązek wykazania, że dochód został wydatkowany zgodnie z przeznaczeniem (tj. na działalność rolniczą) spoczywa na Spółce. Jeżeli Spółka tego warunku nie spełni zastosowanie znajdzie art. 25 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym: jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1, uprzednio zadeklarowali, że przeznaczą dochód na cele określone w tych przepisach i dochód ten wydatkowali na inne cele albo na cele określone w tych przepisach, ale po terminie w nich określonym – podatek od tego dochodu, bez wezwania, wpłaca się do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wydatku lub w którym upłynął termin do dokonania wydatku; przepis ten stosuje się również do dochodów za lata poprzedzające rok podatkowy, zadeklarowanych i niewydatkowanych w tych latach na cele określone w art. 17 ust. 1b, z zastrzeżeniem art. 17 ust. 1 pkt 5a.

Tym samym, jeżeli źródłem wypłaty dywidendy na rzecz udziałowca Spółki nie jest/nie będzie dochód podatkowy, który Spółka zwolniła z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwagi na jego przeznaczenie na działalność rolniczą, fakt wypłaty dywidendy, której źródłem jest zysk bilansowy osiągnięty na działalności rolniczej pozostaje bez wpływu na to zwolnienie.

Reasumując – wypłacenie przez Spółkę dywidendy ze źródła, którym jest zysk bilansowy osiągnięty na działalności rolniczej nie spowoduje, że dochód, który został zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych podlega/będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

Ponadto w odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego niniejszą interpretację. Natomiast odwołanie się do publikacji podatkowej, jako że co do zasady nie stanowi ona źródła prawa, także nie jest wiążące dla organu.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.