Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB1.4511.901.2016.1.AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-10-28
Teza: ustalenie kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy z tytułu objęcia udziałów/akcji w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odsetki; spółki-spółka kapitałowa; udział; wartość-wartość rynkowa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2016 r. (data wpływu 25 lipca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 3 sierpnia 2016 r. oraz pismem z dnia 13 października 2016 r. (data wpływu 14 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy z tytułu objęcia udziałów/akcji w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości (pytanie Nr 5) – **jest nieprawidłowe** .

UZASADNIENIE

W dniu 25 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

W dniu 3 sierpnia 2016 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek przesyłając potwierdzenie dokonania opłaty za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 29 września 2016 r., Nr 1061-IPTPB1.4511.705.2016.1.AP, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 29 września 2016 r. (data doręczenia 7 października 2016 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 13 października 2016 r. (data wpływu wniosku 14 października 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tj. podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Kilka lat temu Wnioskodawca nabył prawo użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z prawem własności budynków (dalej łącznie: Nieruchomość) na podstawie prawomocnego postanowienia o przysądzeniu prawa własności Nieruchomości, wydanego przez Sąd Rejonowy w ramach licytacji, w związku z postępowaniem egzekucyjnym prowadzonym wobec Skarbu Państwa będącego uprzednim właścicielem Nieruchomości. Nieruchomość obejmuje działki zabudowane budynkami przemysłowymi dawnych zakładów przemysłu spirytusowego, w tym obejmujące obiekty zabytkowe. Nieruchomość nie służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy, jak i Jego rodziny. Nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło z zamiarem późniejszego jej zbycia, przy czym Wnioskodawca na moment nabycia nie miał skonkretyzowanych planów odnośnie terminu zbycia, jak i nie było żadnych uzgodnień/planów co do podmiotu, który mógłby nabyć Nieruchomość. Wnioskodawca uzyskał decyzję organu samorządowego ustalającą dla przedmiotowej Nieruchomości warunki zabudowy dla planowanej inwestycji polegającej na budowie kompleksu biurowo-usługowego.

Nabycie Nieruchomości nastąpiło do majątku odrębnego Wnioskodawcy (w Jego małżeństwie obowiązywał ustrój rozdzielności majątkowej). Zapłata ceny nabycia Nieruchomości została dokonana z prywatnego rachunku bankowego Wnioskodawcy z potrąceniem kwoty wpłaconej wcześniej rękojmi.

Wnioskodawca zarówno na moment nabycia Nieruchomości, jak również do chwili złożenia wniosku prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, opodatkowaną podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy wskazany w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej obejmuje m.in.: roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (41.20.Z); rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych (43.11.Z); przygotowanie terenu pod budowę (43.12.Z); sprzedaż hurtowa wyrobów tekstylnych (46.41.Z); sprzedaż detaliczna wyrobów tekstylnych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach (47.51.Z); wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (68.10.Z). Dotychczas, działalność ta koncentrowała się w głównej mierze na świadczeniu usług w zakresie wynajmu samochodów oraz sal konferencyjnych.

Dla potrzeb działalności gospodarczej Wnioskodawcy prowadzone są księgi rachunkowe, zgodnie z ustawą o rachunkowości. Nieruchomość nie została ujęta w księgach rachunkowych Wnioskodawcy, jak również nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Nabycie Nieruchomości zostało sfinansowane ze środków pieniężnych pochodzących z pożyczki zaciągniętej od Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) do majątku odrębnego Wnioskodawcy, (z wyjątkiem kwoty rękojmi, która została wpłacona (sfinansowana) przez Wnioskodawcę przed otrzymaniem pożyczki z innych środków). Na moment zawarcia umowy pożyczki Wnioskodawca był udziałowcem Spółki. Środki pieniężne zostały przelane na prywatny rachunek bankowy Wnioskodawcy, w kilku transzach. Należy wskazać, że na dzień poprzedzający moment zapłaty ceny nabycia Nieruchomości, na konto Wnioskodawcy zostały przelane środki w kwocie odpowiadającej tej cenie (bez uwzględnienia kwoty rękojmi).

Część środków pieniężnych koniecznych na zapłatę ceny nabycia Nieruchomości została przekazana Wnioskodawcy w związku z umową pożyczki zawartą przez drugiego wspólnika Spółki (dalej: Pierwotny Pożyczkobiorca), w której Wnioskodawca pierwotnie występował jako pełnomocnik Pierwotnego Pożyczkobiorcy (tj. środki pieniężne faktycznie zostały przekazane na rzecz Wnioskodawcy). Następnie w ramach trójstronnego porozumienia pomiędzy Wnioskodawcą, Pierwotnym Pożyczkobiorcą oraz Spółką doszło do zmiany tej umowy w ten sposób, że Wnioskodawca stał się pożyczkobiorcą. W efekcie (i) część środków w związku z pożyczką zawartą pomiędzy Spółką i Pierwotnym Pożyczkobiorcą została przekazana na rzecz Wnioskodawcy bezpośrednio przez Spółkę (gdy występował On jako pełnomocnik Pierwotnego Pożyczkobiorcy), a (ii) część została przekazana przez Pierwotnego Pożyczkobiorcę po zawarciu trójstronnego porozumienia.

Łączna kwota otrzymanych przez Wnioskodawcę pożyczek (zarówno tych, w których był pożyczkobiorcą od początku jak i tych w, ramach których stał się pożyczkobiorcą po zawarciu trójstronnego porozumienia opisanego powyżej) była wyższa od ceny nabycia Nieruchomości.

Wnioskodawca spłacił już część odsetek od ww. pożyczki, natomiast część odsetek podlega zapłacie na rzecz pożyczkodawcy w okresach rocznych. Odsetki uregulowane przez Wnioskodawcę nie były zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy. Wnioskodawca ponosił pewne wydatki związane z utrzymaniem/konserwacją Nieruchomości, a także związane z przyszłymi planami inwestycyjnymi, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy, w szczególności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wynajmował niewielką część Nieruchomości w postaci lokalu użytkowego, w skład którego wchodziły pomieszczenia magazynowe oraz budynek portierni. Z tego tytułu Wnioskodawca wystawiał faktury VAT.

Dodatkowo, Nieruchomość ze względu na specyficzne walory, była przedmiotem okazjonalnego wynajmu na cele kulturalno-rozrywkowe na rzecz różnych podmiotów (wernisaże, koncerty, udostępnienie na potrzeby produkcji filmowej, itp.).

Jednocześnie, dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę z powyższych tytułów był opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, wg tzw. zasad ogólnych (tj. skali podatkowej), nie w ramach działalności gospodarczej (tj. ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wnioskodawca zamierza zbyć Nieruchomość. Zbycie to może potencjalnie mieć miejsce po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie. Do zbycia może dojść w formie (i) sprzedaży, albo w formie (ii) wniesienia wkładu do spółki kapitałowej posiadającej siedzibę na terytorium Polski (może to być zarówno Spółka, jak i inny podmiot). W przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego, Wnioskodawca obejmie udziały/akcje o określonej w umowie spółki kapitałowej wartości nominalnej. Możliwe jest, że suma wartości nominalnej wszystkich objętych przez Wnioskodawcę udziałów/akcji będzie niższa od rynkowej wartości Nieruchomości wnoszonej przez Wnioskodawcę, natomiast różnica między wartością nominalna wydanych udziałów/akcji, a wartością rynkową przedmiotu wkładu zostanie przekazana na kapitał zapasowy spółki kapitałowej (agio).

W piśmie z dnia 13 października 2016 r., Wnioskodawca wskazał, że prowadzi jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą od dnia 20 kwietnia 2000 r., zgodnie z wpisem do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej. Nabycie Nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego gruntów wraz z prawem własności budynków) przez Wnioskodawcę nastąpiło z dniem 20 września 2013 r., tj. z dniem uprawomocnienia się postanowienia o przysądzeniu prawa własności Nieruchomości z dnia 21 sierpnia 2013 r., wydanego przez Sąd Rejonowy dla …, II Wydział Cywilny - Sekcja Egzekucyjna, w wyniku licytacji z dnia 16 kwietnia 2013 r., w związku z postępowaniem egzekucyjnym prowadzonym wobec Skarbu Państwa. Wnioskodawca był jedynym nabywcą ww. Nieruchomości. W ww. postanowieniu o przysądzeniu prawa własności Nieruchomości, wydanym w dniu 21 sierpnia 2013 r., Wnioskodawca nie figurował jako osoba prowadząca działalność gospodarczą, tylko jako osoba fizyczna (prywatna). Stąd, w ocenie Wnioskodawcy, nabywając Nieruchomość, Wnioskodawca występował jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, a zatem w opinii Wnioskodawcy, nabycie Nieruchomości nie nastąpiło w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dodatkowo należy podkreślić, że jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, do chwili złożenia uzupełnienia wniosku, Nieruchomość nie została ujęta w księgach rachunkowych Wnioskodawcy, prowadzonych w związku z działalnością gospodarczą, jak również nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na niewprowadzenie Nieruchomości do ksiąg rachunkowych, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym do ewidencji środków trwałych, najem Nieruchomości następował w ramach najmu prywatnego. W konsekwencji, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu wynajmu części Nieruchomości (w postaci lokalu użytkowego), jak również dochody z tytułu okazjonalnego wynajmu Nieruchomości na cele kulturalno-rozrywkowe były rozliczane dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych jako tzw. najem prywatny). Jednocześnie, z tego tytułu Wnioskodawca wystawiał faktury VAT działając jako podatnik VAT i osoba prowadząca działalność gospodarczą w zakresie przedmiotowego wynajmu. Wszelkie wydatki związane z użytkowaniem przedmiotowej Nieruchomości wskazane w opisie zdarzenia przyszłego (w szczególności związane z utrzymaniem/konserwacją Nieruchomości, a także związane z przyszłymi planami inwestycyjnymi) poniesione przez Wnioskodawcę, nie zostały nigdy zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca wskazał, że w Jego opinii, zbycie ww. Nieruchomości nie nastąpi w wykonywaniu przez Niego działalności gospodarczej, albowiem w ocenie Wnioskodawcy, determinującą przesłanką dla kwalifikacji zbycia Nieruchomości przez osobę fizyczną (do działalności gospodarczej prowadzonej przez taką osobę, lub poza taką działalnością gospodarczą) nie jest ani rodzaj/zakres działalności gospodarczej (PKD) wskazany w ewidencji działalności gospodarczej zbywcy prowadzącego działalność gospodarczą (w tym nawet, jeśli obejmuje on w szczególności obrót nieruchomościami na własny rachunek), ani charakter/ przeznaczenie nieruchomości (w szczególności uwzględniając fakt, że Nieruchomość nie służyła/nie służy i nie będzie służyć zaspokojeniu potrzeb osobistych Wnioskodawcy, ani Jego rodziny, i została ona nabyta w okresie prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę z intencją dokonania jej zbycia w przyszłości (w celu uzyskania odpowiedniego zysku z tego tytułu), jak również fakt, że Nieruchomość była wynajmowana innym podmiotom (regularnie bądź okazjonalnie, w zależności od sytuacji) przez Wnioskodawcę, co też było dokumentowane wystawionymi przez Wnioskodawcę fakturami (na których występował On jako podatnik VAT). W ocenie Wnioskodawcy, jako że Nieruchomość nie była wprowadzona do ksiąg rachunkowych w ramach działalności gospodarczej prowadzonej, przesądza to o tym, że zbycie Nieruchomości nastąpi poza działalnością gospodarczą. Cena sprzedaży nie będzie obejmowała odrębnie ceny sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz ceny sprzedaży budynków oraz budowli, natomiast cena ta może zostać „rozbita” według księgi wieczystej prowadzonej dla danej Nieruchomości (obejmującej prawo użytkowania wieczystego gruntów oraz budynki/budowle posadowione na danej nieruchomości). Wnioskodawca nie dokonywał nigdy wcześniej sprzedaży innych nieruchomości. Niemniej Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości będzie nabywał inne nieruchomości o charakterze inwestycyjnym, przeznaczone do zbycia lub wynajmu. Jednocześnie, tak jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca nabył Nieruchomość z zamiarem dokonania jej zbycia w przyszłości. W tym kontekście Wnioskodawca wskazał, że zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy wskazany w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej, oprócz wskazanego w ramach opisu zdarzenia przyszłego złożonego wniosku (w tym, w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami) obejmuje również m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (68.10.Z) oraz pośrednictwo w obrocie nieruchomościami (68.31.Z).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytania Nr 1, Nr 3, Nr 4, zostały ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy w przypadku sprzedaży Nieruchomości, przychodem dla Wnioskodawcy będzie cena uzyskana ze sprzedaży Nieruchomości, i jednocześnie w przypadku, gdy odpłatne zbycie (sprzedaż) zostałoby dokonane po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych?
2.  W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 niniejszego wniosku za nieprawidłowe, czy przychód osiągnięty ze sprzedaży Nieruchomości oraz wydatki w postaci zapłaconych odsetek od środków uzyskanych z pożyczek, w zakresie w jakim zostały wykorzystane na nabycie Nieruchomości, należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. pozarolnicza działalność gospodarcza)?
3.  Czy odsetki od pożyczek, wykorzystanych na nabycie Nieruchomości, będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów związane z przychodem ze sprzedaży Nieruchomości, a tym samym powinny być potrącone dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu ze sprzedaży Nieruchomości, w momencie osiągnięcia przychodu ze sprzedaży wskazanej Nieruchomości, do wysokości zapłaconych odsetek?
4.  Czy przychodem po stronie Wnioskodawcy (w przypadku dokonania aportu Nieruchomości) będzie wartość nominalna obejmowanych w zamian za wkład niepieniężny w postaci Nieruchomości udziałów/akcji w spółce kapitałowej?
5.  Czy w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę przychodu z tytułu objęcia udziałów/akcji w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci Nieruchomości, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w postaci wydatków faktycznie poniesionych na nabycie Nieruchomości, w tym obejmujących cenę nabycia Nieruchomości oraz odsetki od pożyczek wykorzystanych na nabycie Nieruchomości pomniejszających dochód ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (kapitały pieniężne)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 5, natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów/akcji w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci Nieruchomości, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w postaci wydatków faktycznie poniesionych na nabycie Nieruchomości, obejmujących cenę nabycia Nieruchomości, a także zapłacone odsetki od pożyczek wykorzystanych na nabycie Nieruchomości. Wydatki te będą pomniejszały przychód ze źródła, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; dalej jako: „ustawa o PDOF” (kapitały pieniężne).

Jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe; za przychód z tego źródła uważa się m.in. nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Dochód z ww. tytułu podlega opodatkowaniu, zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o PDOF. Stosownie do tego przepisu, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 5 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1. jest różnica pomiędzy przychodem określonym zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e.

Na podstawie art. 22 ust. 1e pkt 3 ustawy o PDOF, w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a, w wysokości faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie lub wytworzenie innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są te inne składniki.

Jednocześnie, zgodnie z art. 22 ust. 1i ustawy o PDOF, jeżeli podatnik w związku z obejmowaniem udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny poniósł wydatki związane z objęciem tych udziałów (akcji), to wydatki te powiększają koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 1e.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatkiem faktycznie poniesionym (niezaliczonym wcześniej do kosztów uzyskania przychodów) na nabycie Nieruchomości będzie przede wszystkim zapłacona przez Wnioskodawcę cena nabycia (włączając w to kwotę rękojmi wpłaconą wcześniej przez Wnioskodawcę). Wydatek ten będzie mógł zatem stanowić koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 22 ust. 1e pkt 3 ustawy o PDOF, w przypadku objęcia udziałów i akcji w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci Nieruchomości.

Jednocześnie, w rozpatrywanej sytuacji możliwość nabycia przez Wnioskodawcę Nieruchomości była uwarunkowana pozyskaniem odpowiednich środków finansowych, pochodzących z pożyczek. Tym samym, poniesienie kosztów w postaci odsetek od tej części pożyczek, która została wykorzystana na nabycie Nieruchomości przez Wnioskodawcę, z uwagi na zamiar dokonania zbycia Nieruchomości, w ocenie Wnioskodawcy, przesądza o związku kosztu odsetek z nabyciem Nieruchomości, a w efekcie również z przychodami, które zostaną potencjalnie osiągnięte przez Wnioskodawcę w przypadku wniesienia Nieruchomości w drodze wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej, i objęcia w związku z tym udziałów/akcji, albowiem ich poniesienie było konieczne dla uzyskania w przyszłości późniejszego przychodu z omawianego tytułu.

W związku z powyższym, ze względu na związek z transakcją nabycia Nieruchomości, odsetki, które zostały zapłacone przez Wnioskodawcę z tytułu pożyczek wykorzystanych na nabycie Nieruchomości, stanowią koszt uzyskania przychodów rozumieniu art. 22 ust. 1e pkt 3 ustawy o PDOF, jako wydatki poniesione na nabycie Nieruchomości. Będą również pomniejszały przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOF z tytułu objęcia przez Wnioskodawcę akcji i udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wniesienie w drodze aportu Nieruchomości.

Zaprezentowane wyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 września 2009 r., Nr ILPB2/415-621/09-2/JK.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy w przypadku, uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów/akcji w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci Nieruchomości, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w postaci wydatków faktycznie poniesionych na nabycie Nieruchomości. W tym zatem, ceny nabycia Nieruchomości oraz zapłaconych odsetek od pożyczek wykorzystanych na nabycie Nieruchomości. Wydatki te będą pomniejszały przychód ze źródła, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PDOF (kapitały pieniężne).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Z treści art. 17 ust. 1a pkt 2 cyt. ustawy wynika natomiast, że przychód określony w art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl natomiast art. 30b ust. 2 pkt 5 ww. ustawy, dochodem o którym mowa w ust. 1 jest różnica pomiędzy przychodem określonym zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e.

Ustawodawca w art. 22 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zróżnicował sposoby określenia kosztów uzyskania przychodów w zależności od tego, co jest przedmiotem wkładu niepieniężnego.

Zgodnie z powyższym przepisem, w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, albo 9a, w wysokości:

1.  wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne;
2.  wartości:
    1.  określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a - jeżeli przedmiotem wkładu są udziały (akcje) albo wkłady objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,
    2.  określonej zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
    3.  określonej zgodnie z ust. 1f, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części

\- jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni;

1.  faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie lub wytworzenie innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są te inne składniki;
2.  wydatków na nabycie lub wytworzenie składnika majątku, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie lub wartości początkowej takiego składnika majątku pomniejszonej o sumę dokonanych od tego składnika odpisów amortyzacyjnych - jeżeli składnik ten został otrzymany przez podatnika w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem z takiej spółki;
3.  przyjętej dla celów podatkowych wartości składników majątku, wynikającej z ksiąg, ewidencji i wykazu, o których mowa w art. 24 ust. 3a i art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż ich wartość, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a, z dnia objęcia - w przypadku gdy udziały (akcje) wnoszone w formie wkładu niepieniężnego zostały objęte w następstwie przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową.

Należy podkreślić, że z powyższego przepisu wynika, że kosztem uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów/akcji będą faktycznie poniesione wydatki na nabycie składników wkładu niepieniężnego.

Zgodnie zaś z art. 22 ust. 1i ww. ustawy , jeżeli podatnik w związku z obejmowaniem udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny poniósł wydatki związane z objęciem tych udziałów (akcji), to wydatki te powiększają koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 1e.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w dniu 20 września 2013 r. nabył prawa użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z prawem własności budynków. Nabywając Nieruchomość, występował jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz nie była ujęta w księgach rachunkowych prowadzonych dla działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Nabycie Nieruchomości zostało sfinansowane z środków pieniężnych pochodzących z pożyczki zaciągniętej od Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do majątku odrębnego Wnioskodawcy, (z wyjątkiem kwoty rękojmi, która została wpłacona (sfinansowana) przez Wnioskodawcę przed otrzymaniem pożyczki z innych środków). Łączna kwota otrzymanych przez Wnioskodawcę pożyczek była wyższa od ceny nabycia Nieruchomości. Wnioskodawca spłacił już część odsetek od ww. pożyczki, natomiast część odsetek podlega zapłacie na rzecz pożyczkodawcy w okresach rocznych. Odsetki uregulowane przez Wnioskodawcę nie były zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy. Wnioskodawca ponosił pewne wydatki związane z utrzymaniem/konserwacją Nieruchomości, a także związane z przyszłymi planami inwestycyjnymi, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy, w szczególności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca zamierza zbyć Nieruchomość. Do zbycia może dojść w formie (i) sprzedaży, albo w formie (ii) wniesienia wkładu do spółki kapitałowej posiadającej siedzibę na terytorium Polski (może to być zarówno Spółka, jak i inny podmiot). W przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego, Wnioskodawca obejmie udziały/akcje o określonej w umowie spółki kapitałowej wartości nominalnej. Możliwe jest, że suma wartości nominalnej wszystkich objętych przez Wnioskodawcę udziałów/akcji będzie niższa od rynkowej wartości Nieruchomości wnoszonej przez Wnioskodawcę, natomiast różnica między wartością nominalną wydanych udziałów/akcji, a wartością rynkową przedmiotu wkładu zostanie przekazana na kapitał zapasowy spółki kapitałowej (agio). Sprzedaż Nieruchomości, zdaniem Wnioskodawcy, nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1e pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ Wnioskodawca obejmie udziały/akcje w zamian za wkład niepieniężny w postaci Nieruchomości.

Wydatkiem faktycznie poniesionym (niezaliczonym wcześniej do kosztów uzyskania przychodów) na nabycie Nieruchomości będzie zapłacona przez Wnioskodawcę cena nabycia. Wydatek ten będzie mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 22 ust. 1e pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku objęcia udziałów/akcji w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci Nieruchomości.

W odniesieniu zaś do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odsetek od pożyczek zaciągniętych na nabycie przedmiotowej Nieruchomości, zauważyć należy, że ww. poniesione wydatki związane były wyłącznie z pozyskaniem środków pieniężnych na nabycie Nieruchomości, a to uniemożliwia zakwalifikowanie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 1e pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku Wnioskodawcy wydatkiem poniesionym na nabycie Nieruchomości jest kwota jaką zapłacił za tę Nieruchomość. Zatem, zapłacone odsetki od pożyczek zaciągniętych na nabycie przedmiotowej Nieruchomości nie będą stanowić dla Wnioskodawcy kosztu uzyskania przychodu w przypadku objęcia udziałów/akcji w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci Nieruchomości.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz powyższe przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że w przypadku uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów/akcji w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci Nieruchomości, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów wyłącznie zapłaconej przez Niego ceny nabycia Nieruchomości, z wyłączeniem zapłaconych odsetek od pożyczek zaciągniętych na nabycie Nieruchomości.

Ponadto, wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Wskazać również należy, że zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 13 maja 2016 r., o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016 r., poz. 846) przepis art. 14na ustawy zmienianej w art. 1 ma zastosowanie do interpretacji indywidualnych wydanych od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.