Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-70/16/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-15
Teza: skutków podatkowych otrzymanego zwrotu z PUP składek na ubezpieczenie społeczne pracowników spółdzielni
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; dotacja; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; spółdzielnie-spółdzielnie socjalne; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 13 października 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 16 października 2015 r.), uzupełnionym 23 grudnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie skutków podatkowych otrzymanego zwrotu z PUP składek na ubezpieczenie społeczne pracowników spółdzielni (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2015 r. do tut. BKIP wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie w zakresie skutków podatkowych otrzymanego zwrotu z PUP składek na ubezpieczenie społeczne pracowników spółdzielni.

Ponieważ złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 9 grudnia 2015 r., Znak: IBPB-1-2/4510-689/15/KP, na podstawie art. 169 § 1, w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek został uzupełniony pismem z 15 grudnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 23 grudnia 2015 r.)

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny, uzupełniony pismem 15 grudnia 2015:

Wnioskodawca (dalej również „Spółdzielnia”) działa na podstawie ustawy z dnia 27 kwietnia 2006 r. o spółdzielniach socjalnych, zaś w sprawach nieuregulowanych we wskazanej ustawie znajdują zastosowanie przepisy ustawy - Prawo spółdzielcze oraz jej statut. Spółdzielnia jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z ustawą o rachunkowości. Zgodnie ze statutem Spółdzielni, utworzone są fundusze: fundusz podstawowy, powstający z wpłat udziałów członkowskich (każdy członek może posiadać 1 udział o wartości 100,00 zł maksymalnie 3 udziały o wartości 300,00 zł), fundusz zasobowy powstający z wpłat przez członków wpisowego w wysokości 50,00 zł i 40 % nadwyżki bilansowej, fundusz inwestycyjny powstający z 20% nadwyżki bilansowej oraz fundusz reintegracyjny powstający z 40 % nadwyżki bilansowej.

Spółdzielnia podpisała umowę z Powiatowym Urzędem Pracy o zwrot składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 27 kwietnia 2006 r. o spółdzielniach socjalnych (Dz.U. Nr 94, poz. 651 oraz z 2009 r. poz. 742 ze. zm.). Umowa została podpisana pomiędzy Spółdzielnią a Starostą Powiatowym, którego reprezentował Dyrektor PUP. Środki te zaksięgowano jak pozostałe przychody operacyjne - dotacje. Wydatki zaliczono do kosztów działalności gospodarczej. Otrzymane dotacje uwzględniono w CIT-8 pozycji 27 (w części D.1). W pozycji tej ujmuje się wszystkie przychody ze źródeł przychodów położonych na terytorium Polski, a więc także przychody zwolnione. Kolejno otrzymane dotacje wpisano do pozycji 8 informacji CIT-8/0 (8) „Informacja o odliczeniach od dochodu i od podatku oraz o dochodach wolnych i zwolnionych od podatku” na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy, jako dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach”. Kwotę dotacji następnie przeniesiono do pozycji 40 w części E.1 zeznania CIT-8 „Dochody (przychody) wolne i odliczenia”.

Wniosek został uzupełniony pismem z 15 grudnia 2015 r. w którym Spółdzielnia wskazała, że otrzymywane z PUP finansowanie ze środków Funduszu Pracy składek na ubezpieczenie społeczne na podstawie Umowy zawartej między starostą właściwym dla siedziby spółdzielni, a Spółdzielnią zgodnie art. 12 § 3a ustawy z dnia 27 kwietnia 2006 r. o spółdzielniach socjalnych, dotyczyło części wynagrodzenia odpowiadającej składce należnej od zatrudnionego na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i chorobowe oraz części kosztów osobowych pracodawcy odpowiadająca składce na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i wypadkowe za zatrudnionego. Na podstawie udokumentowanego wniosku spółdzielni starosta mógł przekazać co miesiąc zaliczkę na opłacanie składek lub dokonać zwrotu opłaconych składek. W przypadku Spółdzielni był to zwrot. Powyższa pomoc jest pomocą publiczną (de minimis) na podstawie art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 27 kwietnia 2006 r. o spółdzielniach socjalnych (Dz.U. z 2006 r. Nr 94, poz. 651, z 2009 r. Nr 91, poz. 742, z 2010 r. Nr 28, poz. 146, z 2011 r. Nr 205, poz. 1211) oraz Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 8 października 2009 r. (Dz.U. z 2009 Nr 176, poz. 1367).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy zwrot składek na ubezpieczenie społeczne przez PUP prawidłowo ujęto w deklaracji CIT-8 jako przychody opodatkowane i jednocześnie zakwalifikowano jako przychody wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy ostatecznie sformułowanym w piśmie z 15 grudnia 2015 r., otrzymana dotacja stanowiła przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jednocześnie na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 tejże ustawy przysługiwało zwolnienie tego wsparcia od podatku. Na jego podstawie nie trzeba płacić podatku m.in. od dotacji otrzymanych z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach. Spółdzielnia zakwalifikowała wydatki związane z opłaceniem składek ZUS jako koszt podatkowy.

Na tle przedstawione stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”) nie zawiera definicji przychodu. W art. 12 updop wymienione zostały jednak przykładowo rodzaje przychodów, określono moment ich powstania, jak i enumeratywnie wskazano wyłączenia z katalogu przychodów.

Jako zasadę ustawodawca przyjął, że stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 updop przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 updop).

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, lub pomniejsza jego pasywa. Od zasady tej, w ściśle określonych przypadkach, wprowadzone zostały przez ustawodawcę wyjątki. Katalog przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych jest zamknięty i zawarto go w art. 12 ust. 4 updop. Skoro zatem przepis ten w sposób kategoryczny i wyczerpujący określa, co nie jest przychodem w rozumieniu ustawy, to a contrario należy przyjąć, że wszelkie inne przychody, przepisem tym nieobjęte, generują dochód podlegający opodatkowaniu. W art. 12 ust. 4 pkt 4 updop, z przychodów podlegających opodatkowaniu zostały wyłączone przychody otrzymane na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Ponadto Ustawodawca w art. 17 updop, zawarł zamknięty katalog dochodów zwolnionych z opodatkowania. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Na podstawie art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2006 r. o spółdzielniach socjalnych (Dz.U. Nr 94, poz. 651 ze zm. ) w sprawach nieuregulowanych w niniejszej ustawie do spółdzielni socjalnej stosuje się przepisy ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz.U. z 2003 r. Nr 188, poz. 1848, z 2004 r. Nr 99, poz. 1001 oraz z 2005 r. Nr 122, poz. 1024).

W myśl art. 12 ust. 3a ustawy o spółdzielniach socjalnych, w stosunku do osób wymienionych w art. 4 ust. 1, zatrudnionych na zasadach, o których mowa w ust. 1, część wynagrodzenia odpowiadająca składce należnej od zatrudnionego na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i chorobowe oraz część kosztów osobowych pracodawcy odpowiadająca składce na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i wypadkowe za zatrudnionego, na podstawie umowy zawartej między starostą właściwym dla siedziby spółdzielni a spółdzielnią może podlegać finansowaniu ze środków Funduszu Pracy w pełnej wysokości przez okres 24 miesięcy od dnia zatrudnienia oraz w połowie wysokości przez kolejne 12 miesięcy, do wysokości odpowiadającej miesięcznie wysokości składki, której podstawą wymiaru jest kwota minimalnego wynagrodzenia.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach socjalnych, stosunek pracy między spółdzielnią socjalną, a jej członkiem nawiązuje się na podstawie spółdzielczej umowy o pracę oraz w formach określonych w art. 201 ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze.(…).

Stosownie do art. 12 ust. 1a ustawy o spółdzielniach socjalnych, spółdzielnia socjalna może zatrudniać pracowników niebędących członkami spółdzielni, (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 121 ze zm.), pracodawca jest płatnikiem składek w stosunku do pracowników (…).

Z brzmienia powołanego wcześniej art. 17 ust. 1 pkt 47 updop wynika, że dotyczy on otrzymanych dotacji. Tymczasem z art. 12 ust. 3a ustawy o spółdzielniach socjalnych wynika, że Wnioskodawca może otrzymać zwrot składek należnych od zatrudnionego w spółdzielni na ubezpieczanie emertytalne, rentowe i chorobowe. Zwrot ten jak wynika z powołanego przepisu dokonywany jest z Funduszu Pracy, a więc z obowiązkowych składek wpłacanych przez pracodawców na ten Fundusz (ustawa z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy – t.j. Dz.U z 2015 r. poz. 149 ze zm.). Dlatego też otrzymywane przez Wnioskodawcę tytułem zwrotu środki nie pochodzą z budżetu państwa ani jednostek samorządu terytorialnego. Tym samym środki otrzymane z PUP jak zwrot składek nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 updop. Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, na przepis art. 17 ust. 1 pkt 43 updop, który stanowi, że wolne od podatku są dochody spółdzielni socjalnej wydatkowane w roku podatkowym na cele, o których mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2006 r. o spółdzielniach socjalnych (Dz.U. Nr 94, poz. 651, z późn. zm.), na zasadach określonych w tej ustawie, w części niezaliczonej do kosztów uzyskania przychodów.

Z kolei, jak wynika z art. 2 ust. 2 ustawy z o spółdzielniach socjalnych, Spółdzielnia socjalna działa na rzecz:

1.  społecznej reintegracji jej członków, przez co należy rozumieć działania mające na celu odbudowanie i podtrzymanie umiejętności uczestniczenia w życiu społeczności lokalnej i pełnienia ról społecznych w miejscu pracy, zamieszkania lub pobytu,
2.  zawodowej reintegracji jej członków, przez co należy rozumieć działania mające na celu odbudowanie i podtrzymanie zdolności do samodzielnego świadczenia pracy na rynku pracy,

\- a działania te nie są wykonywane w ramach prowadzonej przez spółdzielnię socjalną działalności gospodarczej.

Jak wynika z treści wyżej powołanego art. 17 ust. 1 pkt 43 updop, aby dochód podmiotów, o których mowa w tym przepisie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego musi być wydatkowany:

*   na cele o jakich mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o spółdzielniach socjalnych,
*   w części niezaliczonej do kosztów uzyskania przychodów,
*   w roku podatkowym.

Z przepisu tego wynika więc, że istotny dla zwolnienia z podatku jest nie tylko cel, na jaki dochód ma być wydatkowany, ale także okres w jakim to wydatkowanie ma miejsce.

Ze zwolnienia podatkowego korzystają dochody przeznaczone na cele wymienione w pkt 1 i 2, w części niezaliczonej do kosztów uzyskania przychodów.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 updop. W myśl art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Spółdzielnia socjalna ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1), pod warunkiem że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1. Warunkiem uznania określonego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest istnienie związku przyczynowego między poniesionym kosztem a uzyskanym przychodem. Ustawodawcy chodzi tu o taki związek, w którym poniesienie danego kosztu wpływa na powstanie lub zwiększenie przychodu. Jeśli więc podatnik uzyskuje dochody zwolnione od podatku dochodowego w związku z prowadzeniem działalności określonej w art. 2 ust. 2 ustawy o spółdzielniach socjalnych, tak jak ma to miejsce w przypadku Wnioskodawcy, wszelkie wydatki w pierwszej kolejności powinny być analizowane pod kątem możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Następnie wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów należy analizować pod kątem możliwości zaliczenia ich do wydatków przeznaczonych na działalność socjalną.

Biorąc pod uwagę powyższe, wskazać należy, że z przepisu art. 17 ust. 1 pkt 43 updop wynika, że istotny jest cel wydatkowania dochodu, a nie źródło jego pochodzenia. Zatem dochód Wnioskodawcy m.in. z tytułu otrzymania środków z PUP podlega zwolnieniu z opodatkowania, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 43 updop, w zakresie, w jakim zostanie przeznaczony i wydatkowany w roku podatkowym na cele, o których mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o spółdzielniach socjalnych, w części niezaliczonej do kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, jeżeli Spółdzielnia wydatkuje w roku podatkowym dochód na cele statutowe, będące jednocześnie celami o jakich mowa w powołanym wyżej przepisie art. 2 ust. 2 ustawy o spółdzielniach socjalnych, to dochód ten zwolniony będzie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.