Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.249.2018.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-06
Teza: Obniżona stawka podatku w wysokości 8% przy dostawie środka.
Słowa kluczowe: ochrona-ochrona zdrowia; stawka; środek-środek (preparat)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2018 r. (data wpływu 20 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obniżonej stawki podatku w wysokości 8% przy dostawie środka – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obniżonej stawki podatku w wysokości 8% przy dostawie środka.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest producentem produktu biobójczego, jest to płyn do bieżącego mycia i dezynfekcji pomieszczeń i urządzeń sanitarnych oraz powierzchni zmywalnych na terenie kąpielowym. Wykazuje działanie bakteriobójcze, grzybobójcze. Środek ten przeznaczony jest do użytku powszechnego i stosowany jest wyłącznie w ochronie zdrowia. Środek należy do grupy PKWiU 20.20.14.0 „Środki odkażające” i posiada pozwolenie na obrót produktem biobójczym, wydane przez Urząd Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych.

Preparat zalicza się do grupy środków biobójczych i jest wpisany do Rejestru Produktów Biobójczych prowadzonego przez Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko, że dostawa środka będzie podlegała opodatkowaniu stawką 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z poz. 83 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa środka odkażającego będzie podlegała opodatkowaniu preferencyjną 8% stawką VAT.

W świetle art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy VAT, dla dostawy towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3, stawka podatku wynosi 8%.

W poz. 83 załącznika nr 3 do ustawy VAT wskazano, że z preferencyjnej stawki korzystać mogą produkty oznaczone symbolem PKWiU ex 20.20.14.0, tj. środki odkażające, ale wyłącznie o właściwościach bakteriobójczych, grzybobójczych i wirusobójczych, mające zastosowanie wyłącznie w ochronie zdrowia, na które zostało wydane pozwolenie tymczasowe albo dokonany wpis do rejestru produktów biobójczych w rozumieniu przepisów ustawy o produktach biobójczych.

Mając na uwadze powyższe – w szczególności zaś brzmienie poz. 83 załącznika nr 3 do ustawy VAT – 8% stawka podatku VAT ma zastosowanie dla dostawy środka odkażającego, gdy łącznie są spełnione następujące warunki:

1.  środek został zakwalifikowany do grupowania PKWiU o symbolu 20.20.14;
2.  środek odkażający ma właściwości bakteriobójcze, grzybobójcze i wirusobójcze;
3.  środek ma zastosowanie wyłącznie w ochronie zdrowia;
4.  dla środka zostało wydane stosowne pozwolenie albo został on wpisany do odpowiedniego rejestru.

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego środek należy zaklasyfikować do grupowania o symbolu PKWiU 20.20.14.0 – Środki odkażające. Sprzedawany przez Wnioskodawcę preparat ma właściwości m.in. grzybobójcze. Środek nie musi mieć wszystkich właściwości, tj. bakteriobójczych, grzybobójczych i wirusobójczych równocześnie. Zatem drugi z warunków także jest spełniony. Zastosowanie środka może zostać uznane za wyłącznie w ochronie zdrowia. W związku z faktem, że ustawa VAT nie definiuje pojęcia „w ochronie zdrowia” należy odwołać się do wykładni językowej tego pojęcia. Zgodnie z definicją zawartą w Internetowym Słowniku Języka Polskiego PWN „ochrona” oznacza: „zabezpieczenie przed czymś niekorzystnym, złym lub niebezpiecznym; to, co przed czymś ochrania”. Z kolei przez „zdrowie” rozumieć należy „stan żywego organizmu, w którym wszystkie funkcje przebiegają prawidłowo; dobre funkcjonowanie jakiegoś systemu”.

Analiza treści zapisu „wyłącznie w ochronie zdrowia” zawartego w poz. 83 załącznika nr 3 do ustawy VAT dokonana w oparciu o wykładnię językową prowadzi do wniosku, że określone środki, by móc korzystać z preferencyjnego opodatkowania muszą m.in. znajdować zastosowanie tylko w ochronie zdrowia, a więc w celu zabezpieczenia żywych organizmów przed czymś, co jest niekorzystne dla ich prawidłowego funkcjonowania. Ochrona ta dotyczy zatem wszelkich organizmów żywych, bez względu na ich gatunek lub rodzaj. Ochrona może być ponadto realizowana na wiele sposobów, m.in. poprzez zapobieganie rozwojowi oraz likwidację szkodliwej dla zdrowia pleśni oraz grzybów. Takie zastosowanie i cel posiada właśnie środek sprzedawany przez Wnioskodawcę.

Zadaniem tego środka jest „ochrona” jednostki przed czymś, co może stanowić dla jej zdrowia zagrożenie. Celem sprzedaży produktu jest stosowanie w ochronie zdrowia. Zdaniem Wnioskodawcy dla oceny jego zastosowania nie ma znaczenia faktyczne wykorzystanie preparatu przez nabywcę. Środek przeznaczony jest do usuwania bakterii oraz grzybów, a zatem do ochrony zdrowia ludzi. Nie przewiduje jego wykorzystania w innym celu. Ustawodawca w żaden sposób nie wskazuje, że środki odkażające o jakich mowa w poz. 83 załącznika nr 3 do ustawy VAT muszą być wykorzystywane wyłącznie przez podmioty zajmujące się ochroną zdrowia. Nie ma zatem podstaw prawnych aby uznać, że produkty te muszą być nabywane przez placówki należące do systemu opieki zdrowotnej. Ważnym elementem jest sprzedaż tych produktów jako środków do zastosowania w ochronie zdrowia, a nie charakter miejsca, w którym zostaną one użyte.

Ponadto środek został wpisany do Rejestru Produktów Biobójczych prowadzonego przez Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych. Informacja w tym zakresie dostępna jest na stronie internetowej Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych (http://bip.urpl.gov.pl/produkty-biobojcze/rejestr-produktow-biobojczych) w Rejestrze Produktów Biobójczych, zawierającym wykaz produktów biobójczych, na które wydano pozwolenie na obrót (art. 54 ustawy o produktach biobójczych). Mając na uwadze powyższe argumenty Wnioskodawca stwierdza, że środek spełnia wszystkie warunki stawiane przez ustawodawcę w poz. 83 załącznika nr 3 do ustawy VAT, by móc uznać jego dostawę za podlegającą opodatkowaniu 8% stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danego towaru istotne jest właściwe jego zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację tutejszy organ oparł się na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

Wskazać należy, że stosownie do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W związku z tym, że organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania towaru, a dla prawidłowego jego opodatkowania niezbędne jest jego zaklasyfikowanie do prawidłowego grupowania statystycznego, obowiązek ten spoczywa na Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji towaru sprzedawanego przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU. Wobec tego została ona wydana przy założeniu, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował towar będący przedmiotem wniosku do odpowiedniego grupowania PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania towaru do grupowania statystycznego.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionego we wniosku towaru) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno jednak w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, prawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy – dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże na podstawie art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W załączniku nr 3 do ustawy, pod poz. 83 wymieniono sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 20.20.14.0 ‒ „Środki odkażające ‒ wyłącznie preparaty odkażające o właściwościach bakteriobójczych, grzybobójczych i wirusobójczych, mające zastosowanie wyłącznie w ochronie zdrowia, na które zostało wydane pozwolenie tymczasowe albo dokonany wpis do rejestru produktów biobójczych w rozumieniu przepisów ustawy o produktach biobójczych”.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy – przez „PKWiU ex” rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Zatem umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania obniżonej stawki podatku VAT tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce dotyczącej nazwy towaru lub usługi.

W związku z powyższym, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT dotyczy wyłącznie danego towaru/usługi z danego grupowania.

Obniżona stawka podatku VAT dotyczy tylko danego wyrobu/usługi z danego grupowania, tj. w przypadku poz. 83 załącznika nr 3 ‒ określonych preparatów odkażających mających zastosowanie wyłącznie w ochronie zdrowia (PKWiU ex 20.20.14.0).

Należy wyjaśnić, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „w ochronie zdrowia”. W procesie stosowania prawa organ podatkowy dokonuje interpretacji norm prawnych zawartych w ustawach i rozporządzeniach za pomocą różnych wykładni. Jednakże w przypadku prawa podatkowego dominującą wykładnią jest wykładnia literalna, ponieważ w prawie tym obowiązuje prymat wykładni gramatycznej.

„Ochrona” to zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego „zabezpieczenie przed czymś niekorzystnym, złym lub niebezpiecznym, osoba lub grupa osób czuwająca nad czyimś bezpieczeństwem”. Przez „zdrowie” w myśl ww. słownika należy rozumieć „stan żywego organizmu, w którym wszystkie funkcje przebiegają prawidłowo, dobre funkcjonowanie jakiegoś systemu”.

Dokonana w oparciu o wykładnię językową analiza treści zapisu „wyłącznie w ochronie zdrowia” – zawartego w poz. 83 załącznika nr 3 do ustawy – prowadzi do wniosku, że przedmiotowe preparaty muszą być przeznaczone tylko do ochrony zdrowia, a więc w celu zabezpieczenia żywych organizmów przed czymś co jest niekorzystne dla ich prawidłowego funkcjonowania. Zatem „ochrona” ta dotyczy wszelkich organizmów żywych bez względu na ich gatunek lub rodzaj. Preparaty te winny mieć za zadanie obronić daną jednostkę przed czymś co może stanowić zagrożenie dla jej zdrowia.

Podkreślić należy, że istotny z punktu widzenia „zastosowania” tych preparatów jest cel ich sprzedaży do wyłącznego stosowania w ochronie zdrowia, a nie ich dalsze, faktyczne wykorzystanie przez nabywcę. Ponadto, ustawodawca w żaden sposób nie wskazuje, że przedmiotowe preparaty muszą być wykorzystywane wyłącznie przez podmioty zajmujące się ochroną zdrowia. Zatem nie ma podstaw prawnych aby uznać, że produkty te muszą być nabywane przez placówki z zakresu opieki zdrowia, tj. przychodnie, gabinety zabiegowe, stomatologiczne, kosmetyczne, hurtownie farmaceutyczne. Ważnym elementem jest sprzedaż tych produktów jako środków do zastosowania wyłącznie w ochronie zdrowia, a nie charakter miejsca, w którym zostaną one użyte.

Stosownie do art. 5 ustawy z dnia 9 października 2015 r. o produktach biobójczych (Dz. U. z 2018 r., poz. 122, z późn. zm.) ‒ udostępniane na rynku i stosowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są produkty biobójcze, na które zostało wydane pozwolenie albo zezwolenie na handel równoległy albo pozwolenie na obrót.

Dodatkowo zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy ‒ produkty biobójcze udostępniane na rynku i stosowane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają wpisowi do Wykazu Produktów Biobójczych.

W myśl art. 16 ust. 1 cyt. ustawy – Prezes Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych wydaje pozwolenie na obrót oraz dokonuje zmiany pozwolenia na obrót albo uchyla pozwolenie na obrót, na wniosek podmiotu odpowiedzialnego.

Jak wynika z treści poz. 83 załącznika nr 3 do ustawy, nie wszystkie środki odkażające, dopuszczone do obrotu i stosowania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w trybie przewidzianym przepisami powołanej wcześniej ustawy z dnia 9 października 2015 r. o produktach biobójczych, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 8%. Ustawodawca zawęził możliwość stosowania obniżonej stawki podatku VAT w wysokości 8% wyłącznie do preparatów odkażających o właściwościach bakteriobójczych, grzybobójczych i wirusobójczych, mających zastosowanie wyłącznie w ochronie zdrowia, klasyfikowanych według nomenklatury PKWiU 2008 do grupowania 20.20.14.0, na które zostało wydane pozwolenie na obrót lub dokonano wpisu do rejestru produktów biobójczych w rozumieniu przepisów ustawy o produktach biobójczych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest producentem produktu biobójczego. Jest to płyn do bieżącego mycia i dezynfekcji pomieszczeń i urządzeń sanitarnych oraz powierzchni zmywalnych na terenie kąpielowym. Wykazuje działanie bakteriobójcze, grzybobójcze. Środek ten przeznaczony jest do użytku powszechnego i stosowany jest wyłącznie w ochronie zdrowia. Środek należy do grupy PKWiU 20.20.14.0 „Środki odkażające” i posiada pozwolenie na obrót produktem biobójczym, wydane przez Urząd Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych. Preparat zalicza się do grupy środków biobójczych i jest wpisany do Rejestru Produktów Biobójczych prowadzonego przez Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych.

Wskazać należy, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. Należy zatem uznać, że stawki te winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro wskazany produkt, będący przedmiotem zapytania, na obrót którym Wnioskodawca uzyskał pozwolenie, sklasyfikowany wg PKWiU w grupowaniu 20.20.14.0 jako środek odkażający o właściwościach bakteriobójczych i grzybobójczych, ma zastosowanie wyłącznie w ochronie zdrowia i został wpisany do Rejestru Produktów Biobójczych w rozumieniu przepisów ustawy o produktach biobójczych, to Wnioskodawca ma prawo do zastosowania przy jego sprzedaży stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

Podsumowując, dostawa środka będzie podlegała opodatkowaniu stawką w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 oraz poz. 83 załącznika nr 3 do ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Dodatkowo tutejszy organ informuje, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem tutejszy organ nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.