Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-247/14-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-07-01
Teza: Sposób dokumentowania usług budowlanych lub budowlano-montażowych, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy oraz moment powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych lub budowlano-montażowych.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura zbiorcza; obowiązek-obowiązek podatkowy; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 marca 2014 r. (data wpływu 25 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 czerwca 2014 r. (data wpływu 25 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** - w zakresie sposobu dokumentowania szeregu usług budowlanych lub budowlano-montażowych poprzez wystawienie jednej faktury (pytanie nr 1),
*   **nieprawidłowe** - w zakresie wskazania dat wykonania poszczególnych usług budowlanych lub budowlano-montażowych ujętych w jednej fakturze (pytanie nr 2, 3 i 4),
*   **prawidłowe** - w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych lub budowlano-montażowych (pytanie nr 5).

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokumentowania usług budowlanych lub budowlano-montażowych oraz momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych lub budowlano-montażowych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 23 czerwca 2014 r. o uszczegółowienie pytań.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) prowadzi działalność m.in. w zakresie handlu detalicznego. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Spółka składa deklaracje za VAT za okresy miesięczne.

Zdarza się, że Spółka zawiera umowy na wykonanie (sprzedaż) przez nią szeregu analogicznych usług / towarów (np. usługi naprawy / serwisowe, usługi budowlane budowlano-montażowe, dostawa różnych towarów np. odpadów papierowych, tworzyw sztucznych, wózków widłowych terminali płatniczych), realizowanych dla danego kontrahenta (odbiorcy usług / towarów), w wielu miejscach prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej np. w sklepach, magazynach, centrali. Usługi te lub dostawy realizowane są w przeciągu całego miesiąca lub dłużej, przy czym każda z usług / dostaw w poszczególnej lokalizacji traktowana jest jako odrębna usługa / dostawa. Usługi i / lub dostawy mogą być realizowane codziennie lub tylko w określonych dniach. Dostawy / usługi są fakturowane i rozliczane (płacone) w PLN.

Są to usługi / dostawy, dla których obowiązek podatkowy w VAT powstaje:

1.  na zasadach ogólnych, czyli z chwilą wykonania usługi / dokonania dostawy (art. 19a ust. 1 ustawy o VAT),
2.  z chwilą wystawienia faktury (art. 19a ust. 5 pkt 3 i pkt 4 ustawy o VAT) - np. usługi budowlane.

Spółka zamierza wystawiać dla kontrahenta (nabywcy tych usług / towarów) jedną fakturę, dokumentującą wszystkie usługi / dostawy towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje w jednym okresie rozliczeniowym (miesiącu), przy zachowaniu terminu na wystawienie faktury, np.:

1.  wszystkie dostawy towarów i świadczenie usług, dla których obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych (art. 19a ust. 1 ustawy o VAT), zrealizowane w jednym okresie rozliczeniowym (miesiącu) dla jednego odbiorcy byłyby dokumentowane jedną fakturą VAT, wystawianą do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wszystkie dostawy towarów zostały dokonane / usługi wykonane (np. wszystkie dostawy i usługi wykonane w styczniu byłyby dokumentowane jedną fakturą VAT, wystawioną do 15 lutego),
2.  wszystkie usługi budowlane i budowlano-montażowe (dla których obowiązek podatkowy powstaje - zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 ustawy o VAT - w momencie wystawienia faktury) dla jednego odbiorcy, byłyby dokumentowane fakturami wystawianymi nie później niż w terminie 30 dni licząc od usługi wykonanej najwcześniej (np. wszystkie usługi budowlane lub budowlano-montażowe wykonane od 10 stycznia do 9 lutego byłyby dokumentowane fakturą wystawianą 9 lutego).

Faktury za omawiane usługi / dostawy towarów wystawiane będą w PLN.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 23 czerwca 2014 r.):

1.  Czy prawidłowe jest wystawienie jednej faktury VAT dokumentującej szereg usług, dla których obowiązek podatkowy powstaje w tym samym okresie rozliczeniowym, w szczególności czy prawidłowe jest wystawienie faktur VAT w sposób wskazany w pkt 2 powyżej (faktura zbiorcza) (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)?
2.  Czy faktura, o której mowa w pytaniu 1, może nie zawierać daty wykonania usługi, ponieważ obowiązek podatkowy będzie powstawał w tym samym okresie rozliczeniowym dla wszystkich usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)?
3.  W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie 2, czy prawidłowe będzie podanie na takiej fakturze jako daty wykonania usługi tylko jednej daty, która determinuje powstanie obowiązku podatkowego, np. w przypadku świadczenia usług budowlanych i budowlano-montażowych, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 ustawy o VAT - podanie daty wykonania pierwszej usługi (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)?
4.  W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie 3, czy prawidłowe będzie podanie wszystkich dat wykonania usług, np. w polu faktury „Uwagi” lub w załączniku do faktury (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)?
5.  Czy w przypadku wystawienia faktury, o której mowa w pytaniu 1, obowiązek podatkowy powstanie w miesiącu wystawienia faktury - dla usług budowlanych i budowlano-montażowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 Możliwość wystawienia faktury zbiorczej.

Prawidłowe jest wystawienie dla jednego odbiorcy jednej faktury VAT za szereg usług, dla których obowiązek podatkowy powstaje w tym samym okresie rozliczeniowym, w szczególności prawidłowe jest wystawienie faktur VAT w sposób wskazany w pkt 2 (faktura zbiorcza).

Ad. 2 Brak daty na fakturze zbiorczej.

Faktura, o której mowa w pytaniu 1 może nie zawierać daty wykonania usługi / dostawy towaru, ponieważ obowiązek podatkowy będzie powstawał w tym samym okresie rozliczeniowym dla wszystkich dostaw / usług.

Ad. 3 Podanie jednej daty na fakturze zbiorczej.

W przypadku uznania odpowiedzi na pytanie nr 2 za błędną, prawidłowe będzie podanie na fakturze jako daty wykonania usługi tylko jednej daty, która determinuje powstanie obowiązku podatkowego, np. w przypadku świadczenia usług budowlanych i budowlano-montażowych, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 ustawy o VAT - podanie daty wykonania pierwszej usługi.

Ad. 4 Podanie dat w polu uwagi lub w załączniku.

W przypadku uznania odpowiedzi na pytanie nr 3 za błędną, prawidłowe będzie podanie wszystkich dat wykonania usług, np. w polu faktury „Uwagi” lub w załączniku do faktury, stanowiącym jej integralną część.

Ad. 5 Obowiązek podatkowy dla faktury zbiorczej.

Zdaniem Spółki, w przypadku wystawienia faktury, o której mowa w pytaniu 1, obowiązek podatkowy powstanie w miesiącu wystawienia faktury - dla usług budowlanych i budowlano-montażowych.

Uzasadnienie

Ad. 1 Możliwość wystawienia faktury zbiorczej.

Zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy o VAT, fakturę należy wystawić nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę.

Zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku usług budowlanych i budowlano-montażowych fakturę wystawia się nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usług.

W świetle powyższego należy uznać, że nie ma konieczności dokumentowania każdej dostawy towarów, czy każdego wykonania usług dla jednego kontrahenta odrębną fakturą VAT. Tym samym możliwe jest wystawienie jednej faktury dokumentującej większą ilość usług dla danego kontrahenta (faktura zbiorcza), przy zachowaniu terminów na wystawianie faktury.

W ocenie Spółki dotyczy to także usług budowlanych i budowlano-montażowych. W takim przypadku faktura może dokumentować wszystkie usługi, które zostały wykonane w okresie ostatnich 30 dni. Wówczas bowiem dla każdej z usług z osobna zachowany będzie termin na wystawienie faktury.

Warto podkreślić, że możliwość wystawiania „faktur zbiorczych” pojawiła się w przepisach ustawy o VAT już 1 stycznia 2013 r. Przez rok obowiązywania tych przepisów podatnicy mogli dokumentować świadczenia usług z całego miesiąca dla jednego odbiorcy, wystawiając jedną fakturę na koniec tego okresu. W związku z powyższym, Spółka nie widzi przeciwskazań do stosowania tego podejścia również w obecnym stanie prawnym (tj. od 1 stycznia 2014 r.).

W konsekwencji, w przypadku natomiast usług budowlanych i budowlano-montażowych prawidłowe będzie wystawienie np. jednej faktury w dniu 9 lutego dokumentującej wszystkie usługi budowlane i budowlano-montażowe wykonane od 10 stycznia do 9 lutego.

Ad. 2 Brak daty na fakturze zbiorczej.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT, faktura powinna zawierać datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury.

W ocenie Spółki, obowiązek zamieszczania tych dat na fakturze VAT wynika z faktu, że daty te decydują o momencie powstania obowiązku podatkowego w VAT oraz pozwalają określić, czy faktura jest wystawiona w terminie, w którym powinna zostać wystawiona. W sytuacji, o której mowa w pytaniu 1, obowiązek podatkowy będzie powstawał w tym samym okresie rozliczeniowym dla wszystkich usług objętych jedną fakturą VAT (tj. w przypadku usług budowlanych i budowlano-montażowych, w miesiącu wystawienia faktury za te usługi). Umieszczanie na takiej fakturze dat wykonania usług jest zatem bezcelowe. Nie ma to bowiem znaczenia dla momentu powstania obowiązku podatkowego, gdyż usługi dotyczą jednego okresu rozliczeniowego, a faktury wystawiane są w polskich złotych, co jednocześnie oznacza, że nie powstaje problem z przeliczeniem i przyporządkowaniem kursów walut do konkretnych dostaw.

Tak więc, z uwagi na fakt, że obowiązek podatkowy powstaje dla wszystkich usług dokumentowanych „fakturą zbiorczą” w tym samym miesiącu, w ocenie Spółki, bezcelowe jest podawanie na fakturze dat wykonania poszczególnych usług.

Ad. 3 Podanie jednej daty na fakturze zbiorczej.

W przypadku uznania, że wskazanie daty wykonania usługi na fakturze zbiorczej jest konieczne (tj. w przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 2), prawidłowe będzie podanie na fakturze zbiorczej tylko jednej daty, determinującej powstanie obowiązku podatkowego.

W odniesieniu natomiast do usług budowlanych i budowlano-montażowych, w przypadku wystawienia zbiorczej faktury na usługi budowlane / budowlano-montażowe wystarczające jest podanie daty wykonania pierwszej usługi, co pozwoli zweryfikować, czy faktura została wystawiona w odpowiednim terminie i w konsekwencji, czy obowiązek podatkowy powstaje w momencie wystawienia tej faktury, czy też w 30. dniu od wykonania usługi. Wskazanie wszystkich dat wykonania usług nie ma w tym przypadku znaczenia, bowiem obowiązek podatkowy powstaje w momencie wystawienia faktury (o ile faktura nie jest wystawiona później niż 30 dni od wykonania usługi).

Ad. 4 Podanie dat w polu uwagi lub w załączniku.

W przypadku uznania, że jednak konieczne jest podanie wszystkich dat wykonania usług (tj. w przypadku odpowiedzi negatywnej na pytania nr 2 i nr 3), za prawidłowe należy uznać umieszczenie dat wykonania usług w polu faktury „Uwagi” lub w załączniku do faktury, stanowiącym integralną część faktury.

Ustawa o VAT nie określa wzoru faktury i jednocześnie nie wskazuje, w którym miejscu na fakturze powinien zostać umieszczony dany element. W konsekwencji, należy uznać, że brak jest przeszkód prawnych do tego, aby daty usług zamieszczone zostały w polu faktury, np. „Uwagi”.

Wnioskodawca nie widzi również przeciwskazań, aby daty dokonania usług podać w załączniku do faktury, który stanowiłby jej integralną część. Możliwość umieszczania części danych wymaganych przepisami w załącznikach, będących integralną częścią faktur została potwierdzona np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 września 2013 r. (sygn. IPPP1/443-815/13-3/MP), w której za prawidłowe uznano stanowisko podatnika, zgodnie z którym „(\`(...)\`) dla właściwej i poprawnej dokumentacji sprzedaży wystarczające i poprawne jest wystawienie przez Spółkę jednej zbiorczej faktury korygującej zawierającej jako jego integralną część załącznik ze wszystkimi szczegółami z faktur pierwotnych zgodnie z przepisami rozporządzenia”.

W ocenie Spółki, wskazane działania są jednak zbędne oraz wiążą się z nadmiernym obciążeniem administracyjnym. Należy przy tym podkreślić, że umożliwienie podatnikom wystawiania faktur zbiorczych miało na celu uproszczenie dokumentacji transakcji, a powyższy sposób nie byłby realizacją tego zamierzenia.

Ad. 5 Obowiązek podatkowy dla faktury zbiorczej.

W przypadku natomiast usług budowlanych i budowlano-montażowych, obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 ustawy o VAT, a mianowicie w momencie wystawienia faktury. Tak więc, w sytuacji, gdy Spółka wykonywać będzie usługi budowlane oraz budowlano-montażowe, dla których wystawi jedną fakturę w terminie 30. dni licząc od daty wykonania najwcześniejszej usługi, obowiązek podatkowy dla tych usług powstanie w miesiącu wystawienia faktury (przy założeniu, że faktura nie będzie wystawiona później niż 30 dni licząc od wykonania pierwszej usługi).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** - w zakresie sposobu dokumentowania szeregu usług budowlanych lub budowlano-montażowych poprzez wystawienie jednej faktury (pytanie nr 1),
*   **nieprawidłowe** - w zakresie wskazania dat wykonania poszczególnych usług budowlanych lub budowlano-montażowych ujętych w jednej fakturze (pytanie nr 2, 3 i 4),
*   **prawidłowe** - w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych lub budowlano-montażowych (pytanie nr 5).

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że obydwa ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, zawiera przepis art. 19a ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego powyżej art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r., wskazuje, że obowiązek podatkowy powstawać będzie z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z tą regulacją podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady zostanie rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

Z kolei jak wynika z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Zgodnie z art. 19a ust. 7 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Należy zatem wskazać, że obowiązek podatkowy dla usług budowlanych lub budowlano-montażowych powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury. Z kolei, gdy nie wskazano terminu wystawienia faktury, powstaje on z chwilą upływu terminu płatności.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W tym miejscu warto nadmienić, że jak stanowi art. 2 pkt 31 ustawy, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2014 r., ilekroć w jej przepisach jest mowa o fakturze - rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Podkreślić należy, że w systemie podatku od towarów i usług faktury są dokumentami sformalizowanymi potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

W ocenie tut. Organu, przez wystawienie faktury należy rozumieć sporządzenie wyżej wymienionego dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy towaru lub usługi), a także przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Stosownie do art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem;
16.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1 - wyrazy „metoda kasowa”;
17.  w przypadku faktur, o których mowa w art. 106d ust. 1 - wyraz „samofakturowanie”;
18.  w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”;
19.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 - wskazanie:
    1.  przepisu ustawy albo aktu wydanego na podstawie ustawy, na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie od podatku,
    2.  przepisu dyrektywy 2006/112/WE, który zwalnia od podatku taką dostawę towarów lub takie świadczenie usług, lub
    3.  innej podstawy prawnej wskazującej na to, że dostawa towarów lub świadczenie usług korzysta ze zwolnienia;(…).

Podatnik może określić w fakturze również kwoty podatku dotyczące wartości poszczególnych dostarczonych towarów i wykonanych usług wykazanych w tej fakturze; w tym przypadku łączna kwota podatku może być ustalona w wyniku podsumowania jednostkowych kwot podatku (art. 106e ust. 10 ustawy).

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Stosownie do art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy - fakturę wystawia się nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usług - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a.

Faktury - w myśl art. l06i ust. 7 ustawy - nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usług;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

W myśl powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego, obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą wystawienia faktury z tytułu wykonania całości lub części prac budowlanych lub budowlano-montażowych. Faktura taka powinna być wystawiona najpóźniej 30. dnia od dnia wykonania ww. usług. Jeżeli podatnik nie wystawił w tym terminie faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawienie, tj. 30. dnia od dnia wykonania usług.

Prawidłowe określenie momentu wykonania usług budowlanych i budowlano-montażowych ma istotne znaczenie dla prawidłowego wystawienia faktury z tytułu świadczenia tych usług. O wykonaniu usług budowlanych lub budowlano-montażowych będzie decydować faktyczne wykonanie tych usług, nie zaś przyjęcie tych usług na podstawie protokołów zdawczo- odbiorczych lub innych dokumentów.

Forma, sposób i rodzaj dokumentu potwierdzającego wykonanie robót budowlanych, co do zasady, powinny być określone w umowie łączącej strony. W branży budowlanej, przyjętą przez strony praktyką jest podpisywanie protokołów zdawczo-odbiorczych, potwierdzających wykonanie całości lub części prac przez wykonawcę. Z protokołu wynika zazwyczaj, kto i jakie prace wykonał, kiedy zostały wykonane oraz kiedy zostały przyjęte przez drugą stronę. Protokół zdawczo-odbiorczy potwierdza więc fakt wykonania tych usług, jednak nie przesądza o terminie i zakresie ich wykonania.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie handlu detalicznego. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT i składa deklaracje VAT za okresy miesięczne.

Zdarza się, że Spółka zawiera umowy na wykonanie (sprzedaż) przez nią szeregu analogicznych usług, realizowanych dla danego kontrahenta (odbiorcy usług), w wielu miejscach prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej np. w sklepach, magazynach, centrali. Usługi te realizowane są w przeciągu całego miesiąca lub dłużej, przy czym każda z usług w poszczególnej lokalizacji traktowana jest jako odrębna usługa. Usługi mogą być realizowane codziennie lub tylko w określonych dniach i są fakturowane i rozliczane (płacone) w PLN.

Spółka zamierza wystawiać dla kontrahenta (nabywcy tych usług) jedną fakturę, dokumentującą wszystkie usługi, dla których obowiązek podatkowy powstaje w jednym okresie rozliczeniowym (miesiącu), przy zachowaniu terminu na wystawienie faktury, np. wszystkie usługi budowlane i budowlano-montażowe (dla których obowiązek podatkowy powstaje - zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 ustawy - w momencie wystawienia faktury) dla jednego odbiorcy, byłyby dokumentowane fakturami wystawianymi nie później niż w terminie 30 dni licząc od usługi wykonanej najwcześniej (np. wszystkie usługi budowlane lub budowlano-montażowe wykonane od 10 stycznia do 9 lutego byłyby dokumentowane fakturą wystawianą 9 lutego).

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sposobu dokumentowania usług budowlanych i budowlano-montażowych, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 ustawy oraz momentu powstania obowiązku podatkowego dla tych usług.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego tut. Organ stwierdza:

Ad. 1

W analizowanej sytuacji zaznacza się, że w zakresie możliwości wystawiania jednej faktury dokumentującej wykonanie w danym miesiącu usług, w pierwszej kolejności należy wskazać, że w przypadku, gdy bez większych przeszkód można wyszczególnić zarówno moment wykonania usługi oraz określić jednoznacznie przedmiot poszczególnej czynności, mamy do czynienia ze świadczeniami jednorazowymi dokonywanymi w ustalonych umowami okresach czasu, które - realizowane pod konkretne zamówienie - można wyodrębnić jako samodzielne świadczenie usług, określone jednoznacznie co do przedmiotu oraz czasu ich realizacji.

Podkreślić przy tym należy, że przepisy, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2014 r., w odróżnieniu od przedstawionych regulacji obowiązujących do dnia 31 grudnia 2013 r., nie określają szczególnego terminu na wystawienie faktury zbiorczej. Terminy wystawiania faktur zostały określone w art. 106i ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 106i ust. 1 ustawy, podatnik ma czas na wygenerowanie faktury do 15. dnia miesiąca po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów albo wykonano usługę. Przepis ten obejmuje zatem także te faktury, na których uwzględniona została więcej niż jedna transakcja, dokonana w danym miesiącu kalendarzowym, przy czym w przypadku szczególnych czynności, dla których w art. 106i ustawy przewidziano odrębne terminy wystawiania faktur (tj. nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usługi czy też nie później niż z upływem terminu płatności) - wystawiając fakturę zbiorczą należy mieć na uwadze także te regulacje.

Odnosząc się zatem do zadanego pytania nr 1 należy wskazać, że w przypadku, gdy na rzecz jednego kontrahenta w danym miesiącu Wnioskodawca będzie dokonywał szereg usług budowalnych lub budowlano-montażowych, będzie on mógł wystawić jedną fakturę zbiorczą dokumentującą wykonane usługi z okresu 30 dni, np. od 10 stycznia do 9 lutego. Przy czym na fakturze tej powinna być uwidoczniona każda z wyświadczonych usług. Zatem Wnioskodawca będzie miał prawo do dokumentowania wszystkich (lub kilku odrębnych) usług, zrealizowanych w trakcie 30 dni na rzecz jednego nabywcy, poprzez wystawienie jednej faktury VAT nie później niż 30. dnia od dnia wykonania pierwszej usługi.

W konsekwencji Zainteresowany będzie postępował prawidłowo dokumentując wykonanie usług budowalnych lub budowlano-montażowych poprzez wystawienie jednej faktury w dniu 9 lutego określającej wszystkie usługi wykonane od 10 stycznia do 9 lutego, czyli z okresu 30 dni przed wystawieniem faktury.

Ad. 2, ad. 3 i ad. 4

Ustawodawca w powołanym powyżej przepisie art. 106e ust. 1 ustawy, zawarł jakie elementy powinna zawierać poprawnie wystawiona faktura, dokumentująca dokonanie sprzedaży.

Jednocześnie należy wskazać, że skoro możliwe jest wystawie faktury dokumentującej usługi budowlane lub budowlano-montażowe wykonane w okresie 30 dni, która to faktura musi być wystawiona nie później niż 30. dnia od dnia wykonania pierwszej usługi, to powinna być ona wystawiona zgodnie z wymogami określonymi w art. 106e ust. 1 ustawy, tj. winna zawierać m.in. datę wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury.

Podsumowując, faktura, o której mowa w pytaniu nr 1, powinna zawierać daty wykonania usług, zgodnie z przepisem art. 106e ust. 1 pkt 6 ustawy.

Zatem Wnioskodawca będzie zobowiązany do podania na fakturze, dokumentującej szereg usług budowlanych lub budowlano-montażowych wykonanych w ciągu 30 dni, daty dla każdego świadczenia odrębnie, za wyjątkiem sytuacji określonej w art. 106i ust. 1 pkt 6 ustawy, tj. o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury.

W związku z tym właściwym miejscem na podanie daty wykonania ww. usług będzie przykładowo pole faktury „Uwagi”.

Ad. 5

Zgodnie z powołanymi przepisami prawa podatkowego obowiązek podatkowy z tytułu wykonania prac budowlanych lub budowlano-montażowych powstaje z chwilą wystawienia faktury - zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy. Przy czym faktura taka powinna być wystawiona najpóźniej 30. dnia od dnia wykonania ww. usług. Jeżeli podatnik nie wystawił w tym terminie faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawienie, tj. 30. dnia od dnia wykonania usług.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że momentem powstania obowiązku podatkowego z tytułu realizacji przez Wnioskodawcę robót budowlanych lub budowlano-montażowych wykonanych w ramach danego miesiąca kalendarzowego, będzie - stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy - moment wystawienia przez Spółkę faktury, dokumentującej wykonanie ww. prac w przyjętym okresie rozliczeniowym.

Podsumowując, w tej sytuacji obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą wystawienia faktury na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy, pod warunkiem, że faktura ta dokumentuje usługi, które zostały wykonane w danym miesiącu kalendarzowym.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokumentowania usług budowlanych lub budowlano-montażowych oraz momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych lub budowlano-montażowych. Natomiast kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokumentowania szeregu dostaw towarów i usług, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy oraz momentu powstania obowiązku podatkowego dla ww. dostaw towarów i usług, została załatwiona postanowieniem bez rozpatrzenia z dnia 1 lipca 2014 r., nr ILPP1/443-247/14-5/AW.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.