Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.313.2018.1.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-24
Teza: Skutki podatkowe przystąpienia do spółki osobowej w trakcie roku podatkowego.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; spółki-spółka komandytowa; udział; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2018 r. (data wpływu 31 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przystąpienia do spółki osobowej w trakcie roku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przystąpienia do spółki osobowej w trakcie roku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca ma zostać komandytariuszem spółki komandytowej w trakcie roku podatkowego 2018, w ramach której będzie prowadzić działalność gospodarczą na terytorium kraju.

Na podstawie art. 44 ust. 1 ustawy o PIT Wnioskodawca będzie obliczać i wpłacać miesięcznie zaliczki na podatek dochodowy od momentu nabycia praw i obowiązków Wspólnika w Spółce komandytowej. Podstawą ustalenia wielkości przychodów i kosztów ich uzyskania jest prawo do udziału w zysku tej spółki, zgodnie z wytycznymi art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o PIT.

W umowie sprzedaży ogółu praw i obowiązków komandytariusza ma znaleźć się zapis o przeniesieniu prawa do udziału w zysku za cały rok 2018 na poczet Kupującego –Wnioskodawcy. Dotychczasowy wspólnik, na podstawie art. 44 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do momentu dokonania ww. zmiany składu osobowego spółki oblicza i wpłaca miesięczne zaliczki na poczet PIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W jaki sposób powinna zostać ustalona wysokość przychodów i kosztów uzyskania przychodów poszczególnych wspólników (kupującego i sprzedającego) spółki komandytowej za okres do dnia poprzedzającego zmianę wspólnika oraz od dnia przystąpienia do spółki nowego wspólnika tj. Wnioskodawcy? Czy też należy przyjąć, że od 1 stycznia 2018 r. Wnioskodawcy należy przypisać wszystkie przychody i koszty uzyskania przychodów, w związku z zapisem o przeniesieniu prawa do udziału w zysku za cały rok 2018 na poczet Kupującego?

Zdaniem Wnioskodawcy podatek dochodowy od osób fizycznych z tyt. udziału w spółce osobowej do momentu podpisania umowy sprzedaży praw i obowiązków powinien opłacić dotychczasowy komandytariusz. Za ten okres również powinien zostać wypłacony Wnioskodawcy zysk wypracowany przez Spółkę proporcjonalnie do jego udziału.

Wnioskodawca, tj. Kupujący powinien opłacać zaliczki na poczet podatku dochodowego od osiągniętego dochodu dopiero od momentu nabycia wspomnianych wyżej udziałów. Sprzedający, jak i Kupujący powinni rozliczyć podatek dochodowy na koniec roku podatkowego, zgodnie z osiągniętymi dochodami z tyt. udziałów w Spółce osobowej, proporcjonalnie do okresu, w którym byli wspólnikami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady tworzenia, organizacji, funkcjonowania i likwidacji spółek regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 1 § 2 ww. ustawy: spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Natomiast w myśl art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych: użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza – spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z art. 9 ww. Kodeksu: zmiana postanowień umowy spółki wymaga zgody wszystkich wspólników, chyba że umowa stanowi inaczej.

Wobec powyższego – zmiany w umowie spółki komandytowej, dotyczące np. przystąpienia nowego wspólnika do tej spółki, zmiany udziałów wspólników w dochodach i stratach spółki obowiązują od momentu wyrażenia przez wszystkich wspólników spółki zgody na dokonanie określonych zmian. Wywołują one skutki na przyszłość, co oznacza, że przychody osiągnięte po tym dniu, jak również ponoszone koszty powinny być rozliczane przez wspólników według nowych proporcji.

Zgodnie z art. 37 § 1 Kodeksu spółek handlowych: przepisy niniejszego rozdziału mają zastosowanie, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej.

Natomiast w myśl art. 51 § 1 ww. Kodeksu: każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu.

Stosownie do treści art. 102 ww. Kodeksu: spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

W sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 103 § 1 ww. Kodeksu).

Stosownie do treści art. 123 § 1 Kodeksu spółek handlowych: komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca w trakcie 2018 r. ma zostać komandytariuszem spółki komandytowej (dalej: Spółka). Wnioskodawca będzie obliczać i wpłacać miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od momentu nabycia praw i obowiązków wspólnika w Spółce. W umowie sprzedaży ogółu praw i obowiązków komandytariusza ma się znaleźć zapis o przeniesieniu prawa do udziału w zysku za cały 2018 r. na poczet Wnioskodawcy.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) stanowi, że odrębnym źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Wobec powyższych regulacji należy stwierdzić, że spółka osobowa (tu: Spółka) nie spełnia definicji spółki, a zatem – zgodnie z ww. przepisami – stanowi spółkę niebędącą osobą prawną.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ww. ustawy: jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W związku z tym, że spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, dochody spółek osobowych (z wyjątkiem spółek komandytowo-akcyjnych) nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 powołanej ustawy: zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują kwestii związanych ze sposobem ustalania prawa do udziału w zysku wspólnika spółki osobowej (w tym komandytowej). Kwestie te regulowane są m.in. przepisami Kodeksu spółek handlowych, czy też umową (statutem) tej spółki. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulują wyłącznie kwestię sposobu ustalania wysokości udziału podatnika w przychodach oraz kosztach uzyskania przychodu spółki w przypadku, gdy z odrębnych przepisów, statutu, bądź umowy spółki nie wynika wysokość udziału podatnika w zysku spółki. Należy przy tym pamiętać, że koszty uzyskania przychodu przypadające na podatnika należy ustalać według takiej samej wysokości udziału, jak jego przychody.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że osiągnięte przez spółkę osobową przychody, jak również poniesione przez spółkę koszty uzyskania przychodu przypisuje się poszczególnym wspólnikom spółki proporcjonalnie do ich udziału w zysku spółki, ustalonym zgodnie z treścią odrębnych przepisów (bądź też wynikającym z umowy, bądź statutu spółki). Jeżeli udział w zysku nie wynika z ww. uregulowań, to wspólnikom należy przypisać równy udział w przychodach oraz kosztach uzyskania przychodu.

Zatem każdy ze wspólników spółki osobowej oblicza odrębnie dochód z udziału w tej spółce i każdy samodzielnie od tego dochodu oblicza podatek dochodowy. Dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce osobowej stanowić będzie dla jej wspólnika – osoby fizycznej – dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że w związku z przystąpieniem w trakcie roku podatkowego do Spółki Wnioskodawca powinien określić przychody z tytułu udziału w Spółce oraz koszty uzyskania przychodów od momentu przystąpienia do końca roku podatkowego, proporcjonalnie do posiadanego przez niego udziału w zysku Spółki na moment uzyskania przychodów i poniesienia kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie przychody te i koszty ich uzyskania zalicza do źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza. Momentem przystąpienia Wnioskodawcy do Spółki jest dzień, w którym Wnioskodawca zawarł umowę kupna ogółu praw i obowiązków Spółki. W sytuacji, gdy Wnioskodawca osiągnie dochód, ma go obowiązek opodatkować zgodnie z obowiązującą go formą opodatkowania zarówno w trakcie roku podatkowego w formie zaliczek, jak i w zeznaniu podatkowym. Z kolei gdy Wnioskodawca osiągnie stratę, jej wysokość należy wykazać w zeznaniu rocznym. Natomiast sama wypłata zysku jest neutralna podatkowo.

Reasumując – Wnioskodawca jest zobowiązany rozliczyć dochód ze spółki komandytowej, do której przystąpił, uwzględniając przychody i koszty powstałe od dnia przystąpienia i od tak ustalonego dochodu uiścić podatek dochodowy lub tak ustaloną stratę rozliczyć w kolejnych latach podatkowych, a sam fakt wypłaty zysków osiągniętych przez spółkę będzie neutralny dla rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

Końcowo Organ podkreśla, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Zatem niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych wspólników. Ponadto inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku, tj. zasady wypłaty zysku na rzecz wspólnika spółki komandytowej, który przystąpił do tej spółki jako nie objęte pytaniem i nieuregulowane przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie były przedmiotem interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.