Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-433/13-5/MF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-01-23
Teza: Czy zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlegają odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, których nieściągalność została uprawdopodobniona, wyłącznie w części w jakiej dotyczą należności głównej (kapitału) udzielonego kredytu lub pożyczki?
Słowa kluczowe: kapitał; kasa-spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa; odpisy-odpisy aktualizujące; odsetki; pożyczka; uprawdopodobnienie; wierzytelność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2013 r. (data wpływu 30 października 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, których nieściągalność została uprawdopodobniona, wyłącznie w części w jakiej dotyczą należności głównej (kapitału) udzielonego kredytu lub pożyczki (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność na podstawie przepisów ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2012 r., poz. 855, z późn. zm., dalej: „Ustawa SKOK”). W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy na rzecz swoich członków usługi finansowe obejmujące w szczególności udzielanie im pożyczek i kredytów. W przypadku wystąpienia zaległości w spłacie wymagalnych należności z tytułu udzielonych przez Wnioskodawcę kredytów i pożyczek, Wnioskodawca na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 stycznia 2013 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 99, dalej: „Rozporządzenie”) oraz przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330, dalej: „Ustawa o rachunkowości”) tworzy w księgach rachunkowych odpisy aktualizujące wartość tych należności.

Zgodnie z powołanymi przepisami, kwoty odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu udzielonego kredytu lub pożyczki obejmować mogą, oprócz należności głównej, także należności z tytułu:

*   naliczonych odsetek umownych;

*   naliczonych odsetek karnych,

*   nieopłaconych w terminie składek ubezpieczeniowych dotyczących ubezpieczenia kredytów (Wnioskodawca pośredniczy w opłaceniu składki jako agent towarzystwa ubezpieczeń),

*   opłat windykacyjnych, np. z tytułu wezwania do spłaty, za wypowiedzenie produktu itp.,

*   zasądzonych kosztów zastępstwa procesowego,

*   zasądzonych innych kosztów procesowych (na podstawie wyroku sądu).

Odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych pożyczek i kredytów tworzone są w wysokości wynikającej z powołanych przepisów regulujących zasady rachunkowości spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych i w zależności od stanu zagrożenia nieściągalnością są tworzone na pokrycie części lub całości należności. Odpisy dokonane częściowo, w przypadku zmiany okoliczności stanowiących podstawę do utworzenia odpisu, są odpowiednio powiększane (aż do 100% kwoty należności).

W odniesieniu do odpisów aktualizujących wartość należności tworzonych przez Wnioskodawcę występują obecnie lub mogą wystąpić w przyszłości, następujące okoliczności:

*   śmierć dłużnika, wykreślenie dłużnika z ewidencji działalności gospodarczej, postawienie dłużnika w stan likwidacji, ogłoszenie upadłości dłużnika obejmującej likwidację majątku;

*   wszczęcie wobec dłużnika postępowania upadłościowego z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego;

*   opóźnienie w spłacie kapitału pożyczki i kredytu lub odsetek od tych należności, przekraczającego 6 miesięcy oraz dodatkowo:
    *   wierzytelność jest przez dłużnika kwestionowana na drodze powództwa sądowego, albo
    *   wierzytelność skierowana została na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
    *   brak jest możliwości ustalenia miejsca pobytu dłużnika oraz ujawnienia jego majątku mimo podjęcia przez Wnioskodawcę działań zmierzających do ustalenia tego miejsca i majątku.

Z dniem 12 czerwca 2013 r. weszły w życie przepisy ustawy z dnia 28 maja 2013 r. o zmianie ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r., Nr 613, dalej: „Ustawa nowelizująca”), która w art. 2 zawiera zmiany do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.). Zmiany wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych polegają na dodaniu do art. 16 ust. 1 ustawy, punktu 26b, zgodnie z którym nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów w spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych opisów aktualizujących wartość należności z wyjątkiem odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu udzielonych pożyczek i kredytów, utworzonych zgodnie z przepisami o rachunkowości, pomniejszonych o wartość odpisów aktualizujących dotyczących odsetek od tych pożyczek i kredytów, których nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 3. W art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawa nowelizująca dodała także przepis ust. 2a pkt 3 oraz ust. 2e.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy począwszy od dnia 12 czerwca 2013 r. Wnioskodawca może zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, których nieściągalność została uprawdopodobniona?
2.  Czy zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlegają odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, których nieściągalność została uprawdopodobniona, wyłącznie w części w jakiej dotyczą należności głównej (kapitału) udzielonego kredytu lub pożyczki?
3.  W którym momencie Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość odpisów aktualizujących wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, których nieściągalność została uprawdopodobniona?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2 (stan faktyczny i zdarzenie przyszłe), natomiast w zakresie pytania nr 1 i nr 3 zostaną wydane odrębne interpretacje.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z brzmieniem znowelizowanego art. 16 ust. 1 pkt 26b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.), w spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych koszt uzyskania przychodów stanowić mogą odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych pożyczek i kredytów, utworzone zgodnie z przepisami o rachunkowości, pomniejszone o wartość odpisów aktualizujących dotyczących odsetek od tych pożyczek i kredytów.

Powyższe w ocenie Wnioskodawcy oznacza, że punkt wyjścia przy obliczeniu wysokości kosztu uzyskania przychodu w analizowanej sytuacji stanowi wysokość odpisu aktualizującego utworzonego zgodnie z przepisami o rachunkowości kas – przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie regulują bowiem kwestii tworzenia takich odpisów, ani też rodzajów należności, które mogą być uwzględniane w kwocie bilansowego odpisu aktualizującego dokonywanego od należności z tytułu udzielonych pożyczek i kredytów, z zastrzeżeniem obowiązku dokonania pomniejszeń przewidzianych w postanowieniach art. 16 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W dalszej kolejności odpis aktualizujący, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 26b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinien zostać przed zaliczeniem do kosztów uzyskania przychodów pomniejszony o tę jego część, która dotyczy odsetek od kredytu lub pożyczki, przy czym bez znaczenia jest, czy są to odsetki umowne (wysokość oprocentowania za udzielenie kredytu lub pożyczki) czy też inne odsetki, np. karne, naliczane wg podwyższonej stopy procentowej w okolicznościach przewidzianych w umowie z członkiem kasy.

W ocenie Wnioskodawcy, z kwoty podlegającego zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów odpisu aktualizującego wartość należności z tytułu udzielonego kredytu lub pożyczki, wyłączyć należy także tę jego część, która dotyczy innych należności ubocznych związanych z udzielonym kredytem lub pożyczką, a których zaliczenie do wysokości utworzonego opisu wynika z przepisów o rachunkowości kas. Wnioskodawca motywuje to tym, że wskazane we wniosku należności uboczne, np. z tytułu zwrotu kosztów postępowania sądowego, kosztów upomnień i korespondencji itp., mogą stanowić koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem nie mogą powtórnie, poprzez odpis aktualizujący, zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Z kolei w przypadku należności z tytułu np. zwrotu kosztów sądowych – podobnie jak odsetki, stanowić będą one przychód Wnioskodawcy w dacie zapłaty (kasowo), w związku z czym nie ma podstaw do zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy aktualizujące.

Powyższe oznacza, że w ocenie Wnioskodawcy, koszt uzyskania przychodów stanowić mogą odpisy aktualizujące wartość należności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek, których nieściągalność została uprawdopodobniona, wyłącznie w części w jakiej dotyczą należności głównej (kapitału) udzielonego kredytu lub pożyczki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo zauważyć należy, że Wnioskodawca we wniosku błędnie wpisał w publikacji ustawy nowelizującej: „Nr 613” zamiast: „poz. 613”. Pozostaje to jednak bez wpływu na rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.