Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.880.2022.2.ŻR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-16
Teza: Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, usług edukacyjnych w postaci zajęć pozalekcyjnych świadczonych przez Panią na rzecz dzieci w wieku od 3 do 15 lat, będących uczniami przedszkola, jak i uczniami nieuczęszczającymi do placówki prowadzonej przez Panią.
Słowa kluczowe: kształcenie; usługi-usługi edukacyjne; zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 26-lit. a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że stanowisko Pani w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 grudnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 30 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, usług edukacyjnych w postaci zajęć pozalekcyjnych świadczonych przez Panią na rzecz dzieci w wieku od 3 do 15 lat, będących uczniami przedszkola, jak i uczniami nieuczęszczającymi do placówki prowadzonej przez Panią.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 stycznia 2023 r. (data wpływu 26 stycznia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku)
-------------------------------------------------------------------------

Prowadzi Pani działalność w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Prowadzi Pani żłobek oraz przedszkole w rozumieniu ustawy z dnia 16 grudnia 2016 roku Prawo Oświatowe. Przedszkole jest wpisane do Ewidencji Szkół i Placówek Niepublicznych. Zarówno w przypadku żłobka, jak i przedszkola, podmiotem prowadzącym te placówki jest Pani jednoosobowa działalność gospodarcza. W konsekwencji, zarówno żłobek i przedszkole nie są odrębnymi podmiotami, lecz jej jednostkami organizacyjnymi - wyodrębnionymi organizacyjnie, a nie prawnie.

Prowadzi Pani również płatne zajęcia pozalekcyjne dla dzieci w wieku od 3 do 15 lat. Zajęcia pozalekcyjne będą dostępne dla dzieci i młodzieży uczęszczającej do przedszkola prowadzonego przez Panią, a także innych uczniów nieuczęszczających do przedszkola prowadzonego przez Panią.

Zajęcia pozalekcyjne dla uczniów będą obejmowały:

\-zajęcia szachowe,

\-zajęcia taneczne,

\-zajęcia z podstaw robotyki,

\-zajęcia capoeiry,

\-ogólnorozwojowe zajęcia sportowe,

\-kurs rozwijający zdolności intelektualne, w tym szybkiego czytania,

\-zajęcia artystyczne, w tym lekcje śpiewu.

W uzupełnieniu wniosku na pytanie: Czy świadczy Pani usługi w zakresie opieki nad dziećmi w wieku do 3 lat, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.)? odpowiedziała Pani: Jak wskazano we wniosku, prowadzi Pani żłobek w rozumieniu Prawa Oświatowego. Zatem, Pani zdaniem, świadczy Pani usługi w zakresie opieki nad dziećmi do 3 lat, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. b ustawy o VAT.

Na pytanie: Czy zajęcia pozalekcyjne, świadczone dla uczniów żłobka, są usługami w zakresie opieki nad dziećmi w wieku do 3 lat, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. b ustawy? wskazała Pani: Świadczy Pani usługi pozalekcyjne dla dzieci w wieku od 3 do 15 lat. Zatem, nie świadczy Pani (nie organizuje) zajęć pozalekcyjnych dla uczniów żłobka w zakresie opieki do 3 lat.

Następnie na pytanie: Czy zajęcia pozalekcyjne, świadczone dla uczniów żłobka, są świadczone przez Panią po uzyskaniu wpisu do rejestru żłobków i klubów dziecięcych na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 2011 o opiece nad dziećmi do lat 3 (Dz. U. z 2022 r., poz. 1324 ze zm.)? odpowiedziała Pani: Świadczy Pani usługi pozalekcyjne dla dzieci w wieku od 3 do 15 lat. Zatem, nie świadczy Pani (nie organizuje) zajęć pozalekcyjnych dla uczniów żłobka w zakresie opieki do 3 lat.

W dalszej kolejności na pytanie: Czy jest Pani jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016r. Prawo oświatowe (Dz. U. z 2021 r., poz. 1082, z ze zm.) i świadczy usługi w zakresie kształcenia i wychowania? odpowiedziała Pani: Jak wskazano już we wniosku, Pani zdaniem, jest Pani jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo Oświatowe.

Na pytanie: Czy świadczone przez Panią zajęcia pozalekcyjne, świadczone dla uczniów w wieku przedszkolnym, są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy? odpowiedziała Pani: Jak wskazano we wniosku, Pani zdaniem, świadczone zajęcia pozalekcyjne dla uczniów w wieku przedszkolnym są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Odpowiadając na pytanie: Czy zajęcia pozalekcyjne, świadczone dla uczniów w wieku przedszkolnym, świadczy Pani jako jednostka objęta systemem oświaty? Jeżeli tak, to czy posiada Pani zaświadczenie o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy z dnia 14 grudnia 2016r. Prawo oświatowe? wskazała Pani: Jak wskazano we wniosku, jest Pani jednostką objętą systemem oświaty i jako taka jednostka świadczy usługi będące przedmiotem wniosku. Posiada Pani zaświadczenia o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe.

Na pytanie:Czy zajęcia pozalekcyjne, świadczone dla uczniów w wieku przedszkolnym, są/będą wymienione w ww. wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe? wskazała Pani: Tak, zajęcia pozalekcyjne świadczone dla uczniów w wieku przedszkolnym są/będą wymienione w ww. wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe.

Następnie na pytanie: Czy zajęcia pozalekcyjne, świadczone dla uczniów w wieku przedszkolnym, świadczy Pani jako uczelnia, jednostka naukowa Polskiej Akademii Nauk lub instytut badawczy, a usługi te są usługami w zakresie kształcenia? odpowiedziała Pani: Nie, nie jest Pani uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk lub instytutem badawczym. W związku z tym, nie świadczy Pani usług kształcenia jako żaden w wymienionych w tym pytaniu podmiotów.

W dalszej kolejności odpowiadając na pytanie: W formie jakiej placówki świadczy Pani zajęcia pozalekcyjne objęte zakresem wniosku, dla uczniów w wieku poprzedszkolnym (wieku szkolnym)? wskazała Pani: Prowadzi Pani zajęcia pozaszkolne w ramach przedszkola jako placówki oświatowej.

Na pytanie: Czy świadczone przez Panią zajęcia pozalekcyjne, dla uczniów w wieku poprzedszkolnym (wieku szkolnym), są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT? odpowiedziała Pani: Jak wcześniej wskazano, Pani zdaniem, świadczone zajęcia się usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT.

Następnie na pytanie: Czy zajęcia pozalekcyjne, dla uczniów w wieku poprzedszkolnym (wieku szkolnym), świadczy Pani jako jednostka objęta systemem oświaty? Jeżeli tak, to czy posiada Pani zaświadczenie o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy z dnia 14 grudnia 2016r. Prawo oświatowe? odpowiedziała Pani: Jak już wcześniej wskazano Pani zdaniem, zajęcia pozalekcyjne dla uczniów w wieku poprzedszkolnym (wieku szkolnym) świadczy Pani jako jednostka objęta systemem oświaty. Jak wskazywano wcześniej, posiada Pani zaświadczenie o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe.

Odpowiadając na pytanie: Czy zajęcia pozalekcyjne, dla uczniów w wieku poprzedszkolnym (wieku szkolnym), są/będą wymienione w ww. wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe? wskazała Pani: Tak, zajęcia pozalekcyjne będą wymienione we wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe.

Na pytanie: Czy zajęcia pozalekcyjne, dla uczniów w wieku poprzedszkolnym (wieku szkolnym), świadczy Pani jako uczelnia, jednostka naukowa Polskiej Akademii Nauk lub instytut badawczy, a usługi te są usługami w zakresie kształcenia? odpowiedziała Pani: Nie, jak wcześniej wskazano, nie jest Pani uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk ani instytutem badawczym. W związku z tym, nie świadczy Pani usług kształcenia jako żaden w wymienionych w tym pytaniu podmiotów.

W dalszej kolejności na pytanie:Czy świadczone przez Panią usługi, objęte zakresem wniosku, są usługami podstawowymi czy usługami ściśle związanymi z usługą podstawową, tj. usługą w zakresie opieki nad dziećmi w wieku do 3 lat (dla uczniów żłobka) oraz usługą w zakresie kształcenia i wychowania (dla uczniów w wieku przedszkolnym i uczniów w wieku poprzedszkolnym (wieku szkolnym))? odpowiedziała Pani, że Pani zdaniem, świadczone przez Panią usługi objęte zakresem wniosku są usługami podstawowymi, tj. usługami kształcenia i wychowania świadczonymi przez Panią jako jednostkę objętą systemem oświaty.

Następnie na pytanie: Czy realizowane przez Panią zajęcia pozalekcyjne dla uczniów żłobka są niezbędne do wykonania przez Panią usług podstawowych w zakresie opieki nad dziećmi w wieku do 3 lat? Jeśli tak, to należy wyjaśnić w czym przejawia się ta niezbędność, odpowiedziała Pani: Świadczy Pani usługi pozalekcyjne dla dzieci w wieku od 3 do 15 lat. Zatem, nie świadczy Pani (nie organizuje) zajęć pozalekcyjnych dla uczniów żłobka w zakresie opieki do 3 lat.

Na pytanie: Czy realizowane przez Panią zajęcia pozalekcyjne dla uczniów w wieku przedszkolnym są niezbędne do wykonania przez Panią usług podstawowych w zakresie kształcenia i wychowania? Jeśli tak, to należy wyjaśnić w czym przejawia się ta niezbędność, wskazała Pani: Pani zdaniem, zajęcia pozalekcyjne należy traktować jak usługi podstawowe w zakresie kształcenia i wychowania. Jak wskazano wcześniej, zgodnie z art. 1 Prawa oświatowego, system oświaty zapewnia prowadzenie zajęć dodatkowych zapewnia między innymi warunki do rozwoju zainteresowań i uzdolnień uczniów przez organizowanie zajęć pozalekcyjnych i pozaszkolnych oraz kształtowanie aktywności społecznej i umiejętności, i spędzania czasu wolnego albo upowszechnianie wśród dzieci i młodzieży wiedzy i umiejętności niezbędnych do aktywnego uczestnictwa w kulturze i sztuce narodowej i światowej. Poprzez prowadzenie zajęć pozalekcyjnych umożliwia Pani dzieciom rozwój ich indywidualnych zdolności i zainteresowań, które pogłębiają podczas prowadzonych zajęć. Zajęcia pomagają również nadrobić ewentualne braki uczniów i jako takie są elementem kształcenia i wychowania.

Następnie na pytanie: Czy realizowane przez Panią zajęcia pozalekcyjne dla uczniów w wieku poprzedszkolnym (wieku szkolnym) są niezbędne do wykonania przez Panią usług podstawowych w zakresie kształcenia i wychowania? Jeśli tak, to należy wyjaśnić w czym przejawia się ta niezbędność, odpowiedziała Pani: Pani zdaniem, zajęcia pozalekcyjne należy traktować jak usługi podstawowe w zakresie kształcenia i wychowania. Jak wskazano wcześniej, zgodnie z art. 1 Prawa oświatowego, system oświaty zapewnia prowadzenie zajęć dodatkowych zapewnia między innymi warunki do rozwoju zainteresowań i uzdolnień uczniów przez organizowanie zajęć pozalekcyjnych i pozaszkolnych oraz kształtowanie aktywności społecznej i umiejętności, i spędzania czasu wolnego albo upowszechnianie wśród dzieci i młodzieży wiedzy i umiejętności niezbędnych do aktywnego uczestnictwa w kulturze i sztuce narodowej i światowej. Poprzez prowadzenie zajęć pozalekcyjnych umożliwia Pani dzieciom rozwój ich indywidualnych zdolności i zainteresowań, które pogłębiają podczas prowadzonych zajęć. Zajęcia pomagają również nadrobić ewentualne braki uczniów i jako takie są elementem kształcenia i wychowania.

Na pytanie: Czy głównym celem świadczonych przez Panią usług objętych zakresem wniosku, jest osiągnięcie przez Panią dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia? odpowiedziała Pani: Nie, osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia nie jest głównym celem świadczonych usług.

Pytanie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)
----------------------------------------------------------

Czy przedstawione we wniosku usługi edukacyjne w postaci zajęć pozalekcyjnych świadczonych przez Panią na rzecz dzieci w wieku od 3 do 15 lat będących uczniami przedszkola, jak i uczniami nieuczęszczającymi do placówki prowadzonej przez Panią, będą zwolnione od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a?

Pani stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)
----------------------------------------------------------------------------

Biorąc pod uwagę stan faktyczny przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz informacje zawarte w odpowiedzi na wezwanie Organu, stoi Pani na stanowisku, że usługi edukacyjne w postaci zajęć pozalekcyjnych świadczone przez Panią na rzecz dzieci w wieku od 3 lat do 15 lat, będących uczniami przedszkola, jak i uczniami nieuczęszczającymi do placówki prowadzonej przez Panią, spełniają podmiotowo-przedmiotową przesłankę art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

Jest Pani jednostką objętą systemem oświaty. Natomiast, rozwijanie uzdolnień w ww. zakresie wpisuje się w zakres działań, jakie placówki objęte systemem oświaty świadczą na rzecz dzieci i młodzieży w zakresie kształcenia i wychowania. Zatem, Pani zdaniem, przedstawione we wniosku świadczone usługi w postaci zajęć pozalekcyjnych korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie wskazanego art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Pani przedstawiła we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy:

Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia.

Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, to jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. To szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie tego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Regulacja art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, stanowi implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE. L. Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE Rady podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy 2006/112/WE Rady nie została jednak wskazana definicja „interesu publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie publicznym”. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa, jak i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie podkreślał, że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Analiza przedstawionych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. kształcenia, ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Analogicznie w przypadku zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy koniecznym jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. kształcenia na poziomie wyższym, ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk albo jednostką badawczo-rozwojową. Również w tym przypadku niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Określając krąg usług objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca odwołał się do przepisów ustawy Prawo oświatowe.

W tym miejscu należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1082, ze zm.):

System oświaty zapewnia w szczególności realizację prawa każdego obywatela Rzeczypospolitej Polskiej do kształcenia się oraz prawa dzieci i młodzieży do wychowania i opieki, odpowiednich do wieku i osiągniętego rozwoju.

Zgodnie z art. 2 ww. ustawy Prawo oświatowe:

System oświaty obejmuje:

1) przedszkola, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami specjalnymi lub integracyjnymi, a także inne formy wychowania przedszkolnego;

2) szkoły:

a) podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami przedszkolnymi, integracyjnymi, specjalnymi, przysposabiającymi do pracy, dwujęzycznymi, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe i mistrzostwa sportowego,

b) ponadpodstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, specjalnymi, dwujęzycznymi, przygotowania wojskowego, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze, leśne, morskie, żeglugi śródlądowej oraz rybołówstwa,

c) artystyczne;

3) placówki oświatowo-wychowawcze, w tym szkolne schroniska młodzieżowe, umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień oraz korzystanie z różnych form wypoczynku i organizacji czasu wolnego;

4) placówki kształcenia ustawicznego oraz centra kształcenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych;

5) placówki artystyczne - ogniska artystyczne umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień artystycznych;

6) poradnie psychologiczno-pedagogiczne, w tym poradnie specjalistyczne udzielające dzieciom, młodzieży, rodzicom i nauczycielom pomocy psychologiczno-pedagogicznej, a także pomocy uczniom w wyborze kierunku kształcenia i zawodu;

7) młodzieżowe ośrodki wychowawcze, młodzieżowe ośrodki socjoterapii, specjalne ośrodki szkolno-wychowawcze oraz specjalne ośrodki wychowawcze dla dzieci i młodzieży wymagających stosowania specjalnej organizacji nauki, metod pracy i wychowania, a także ośrodki rewalidacyjno-wychowawcze umożliwiające dzieciom i młodzieży, o których mowa w art. 36 ust. 17, a także dzieciom i młodzieży z niepełnosprawnościami sprzężonymi, z których jedną z niepełnosprawności jest niepełnosprawność intelektualna, realizację odpowiednio obowiązku, o którym mowa w art. 31 ust. 4, obowiązku szkolnego i obowiązku nauki;

8) placówki zapewniające opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania;

9) placówki doskonalenia nauczycieli;

10) biblioteki pedagogiczne;

11) kolegia pracowników służb społecznych.

Stosownie do art. 168 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:

Osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Z przepisu tego wynika, że placówki niepubliczne mogą być zakładane i prowadzone przez osoby fizyczne lub osoby prawne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że prowadzi Pani płatne zajęcia pozalekcyjne dla dzieci w wieku od 3 do 15 lat. Zajęcia pozalekcyjne będą dostępne dla dzieci i młodzieży uczęszczającej do przedszkola prowadzonego przez Panią, a także innych uczniów nieuczęszczających do przedszkola prowadzonego przez Panią.

Zajęcia pozalekcyjne dla uczniów będą obejmowały:

\-zajęcia szachowe,

\-zajęcia taneczne,

\-zajęcia z podstaw robotyki,

\--zajęcia capoeiry,

\-ogólnorozwojowe zajęcia sportowe,

\-kurs rozwijający zdolności intelektualne, w tym szybkiego czytania,

\-zajęcia artystyczne, w tym lekcje śpiewu.

Świadczone przez Panią usługi objęte zakresem wniosku są usługami podstawowymi, tj. usługami kształcenia i wychowania świadczonymi przez Panią jako jednostkę objętą systemem oświaty. Zajęcia pozalekcyjne należy traktować jak usługi podstawowe w zakresie kształcenia i wychowania. Jak podała Pani w uzupełnieniu wniosku, zgodnie z art. 1 Prawa oświatowego, system oświaty zapewnia prowadzenie zajęć dodatkowych zapewnia między innymi warunki do rozwoju zainteresowań i uzdolnień uczniów przez organizowanie zajęć pozalekcyjnych i pozaszkolnych oraz kształtowanie aktywności społecznej i umiejętności, i spędzania czasu wolnego albo upowszechnianie wśród dzieci i młodzieży wiedzy i umiejętności niezbędnych do aktywnego uczestnictwa w kulturze i sztuce narodowej i światowej. Poprzez prowadzenie zajęć pozalekcyjnych umożliwia Pani dzieciom rozwój ich indywidualnych zdolności i zainteresowań, które pogłębiają podczas prowadzonych zajęć. Zajęcia pomagają również nadrobić ewentualne braki uczniów i jako takie są elementem kształcenia i wychowania.

Jak wskazano wyżej, z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, dany podmiot musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

W opisie sprawy wskazała Pani, że świadczone zajęcia pozalekcyjne dla uczniów w wieku przedszkolnym są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT oraz że świadczone przez Panią zajęcia pozalekcyjne, dla uczniów w wieku poprzedszkolnym (wieku szkolnym), są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Zatem w odniesieniu do usług edukacyjnych w postaci zajęć pozalekcyjnych świadczonych przez Panią na rzecz dzieci w wieku od 3 do 15 lat (tj. uczniów w wieku przedszkolnym i uczniów w wieku poprzedszkolnym (wieku szkolnym)) spełniona jest przesłanka przedmiotowa do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Aby jednak możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy nie wystarczy, ażeby dany podmiot świadczył usługi w zakresie kształcenia i wychowania, podmiot ten musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe. Przy czym podkreślić należy, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy ma zastosowanie wyłącznie do tych usług, które są przedmiotem zakresu działania podmiotu jako jednostki objętej systemem oświaty, tj. w ramach uzyskanego wpisu.

W opisie sprawy wskazała Pani, że jest Pani jednostką objętą systemem oświaty i jako taka jednostka świadczy usługi będące przedmiotem wniosku. Posiada Pani zaświadczenia o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe. Przy czym wskazała Pani, że zajęcia pozalekcyjne świadczone dla uczniów w wieku przedszkolnym są/będą wymienione w ww. wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe, natomiast zajęcia pozalekcyjne dla uczniów w wieku poprzedszkolnym (wieku szkolnym), będą wymienione we wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe.

Zatem dla usług edukacyjnych w postaci zajęć pozalekcyjnych świadczonych dla uczniów w wieku przedszkolnym, które są wymienione w ww. wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe, spełnione jest kryterium podmiotowe, warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Wobec powyższego, usługi edukacyjne w postaci zajęć pozalekcyjnych świadczone dla uczniów w wieku przedszkolnym, które są usługami w zakresie kształcenia i wychowania oraz są wymienione w ww. wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Natomiast dla usług edukacyjnych w postaci zajęć pozalekcyjnych świadczonych dla uczniów w wieku przedszkolnym oraz dla uczniów w wieku poprzedszkolnym (wieku szkolnym), które - jak wynika z opisu sprawy w stanie faktycznym – będą wymienione we wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe, obecnie nie jest spełnione kryterium podmiotowe, warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Wobec powyższego, usługi edukacyjne w postaci zajęć pozalekcyjnych świadczone dla uczniów w wieku przedszkolnym oraz dla uczniów w wieku poprzedszkolnym (wieku szkolnym), które są usługami w zakresie kształcenia i wychowania a obecnie nie są objęte wpisem do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe, nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Oceniając zatem całościowo Pani stanowisko, zgodnie z którym usługi edukacyjne w postaci zajęć pozalekcyjnych świadczone przez Panią na rzecz dzieci w wieku od 3 lat do 15 lat, będących uczniami przedszkola, jak i uczniami nieuczęszczającymi do placówki prowadzonej przez Panią, spełniają w przedstawionym stanie faktycznym podmiotowo-przedmiotową przesłankę art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, należało uznać je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: sytuacja Pani musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).