Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB3.4510.536.2016.1.AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-16
Teza: Stosowanie art. 15d u.p.d.o.p. w zw. z art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej do rozliczeń między Spółką a kontrahentami w drodze potrącenia.
Słowa kluczowe: kompensata; koszt-koszty uzyskania przychodów; wierzytelność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2016 r. (data wpływu 17 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania art. 15d u.p.d.o.p. w zw. z art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej do rozliczeń między Spółką a kontrahentami w drodze potrącenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2016 r. wpłynął, uzupełniony pismem z dnia 21 listopada 2016 r., ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania art. 15d u.p.d.o.p. w zw. z art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej do rozliczeń między Spółką a kontrahentami w drodze potrącenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka regularnie korzysta z rozliczeń w formie potrącenia (kompensaty), w przypadkach kiedy dostawca jest zarówno odbiorcą świadczonych usług lub/i oferowanych towarów. Podstawą do takiej formy rozliczeń, jest przepis art. 498 kodeksu cywilnego, pozwalający na umorzenie dwóch wierzytelności do wysokości tej niższej, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami.

Przyjęty system kompensat ma na celu ograniczenie kosztów administracyjnych i bankowych, przy jednoczesnym uproszczeniu i przyspieszeniu wzajemnych rozliczeń. Oparty jest on na w pełni udokumentowanych transakcjach wzajemnych dostaw, gdzie każda faktura zarówno po stronie zakupów jak i sprzedaży ma swoje odzwierciedlenie w dokumentacji magazynowej i księgowej. System ten w żadnej mierze nie stoi w sprzeczności do tez stawianych w uzasadnieniu do zmian, których głównym założeniem ma być zwiększenie transparentności dokonywanych transakcji, wzrost uczciwej konkurencji i zmniejszenie szarej strefy. Z uwagi na powyższe Spółka zamierza kontynuować stosowanie rozliczeń poprzez kompensaty począwszy od 1 stycznia 2017 r.

Znowelizowany art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, który w nowym brzmieniu ma obowiązywać od 1 stycznia 2017 r. stanowi, że dokonywanie lub przyjmowane płatności związanych z wykonywana działalnością gospodarczą, następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność jest inny przedsiębiorca, a jednorazowa wartość transakcji, bez względu na wynikającą z niej liczbę płatności, przekracza równowartość 15.000 PLN.

Jednocześnie nowe przepisy przewidują, że przedsiębiorcy nie będą mogli zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, zarówno na gruncie ustawy PIT, jak i CIT, tej części płatności przekraczającej limit 15.000 PLN, która będzie realizowana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

W związku z wejściem z dniem 01.01.2017 r. powyższych przepisów w życie, Spółka powzięła wątpliwość odnośnie stosowania przepisu art. 15d u.p.d.o.p. do rozliczeń pomiędzy Spółką a jej kontrahentami dokonanych w formie potrącenia (kompensaty).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przepis art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. będzie miał zastosowanie do rozliczeń pomiędzy Spółką a jej kontrahentami, w sytuacji, gdy płatności regulowane będą w drodze potrącenia (kompensaty) o którym mowa w art. 498 kodeksu cywilnego?

Zdaniem Wnioskodawcy przepis art. 15d u.p.d.o.p. nie znajdzie zastosowania do rozliczeń kompensacyjnych, ponieważ zapłata poprzez potrącenie jest bezgotówkowym rozliczeniem transakcji.

Zawarty w ustawie o podatku dochodowym odnośnik do ustawy o swobodzie działalności gospodarczej nie wskazuje formy zapłaty. Odnosi się wyłącznie do płatności realizowanych formie gotówkowej, do których kompensata - potrącenie nie należą.

Kompensata - potrącenie to umorzenie dwóch wzajemnych wierzytelności poprzez złożenie oświadczenie woli przez jednego wierzyciela drugiemu wierzycielowi lub w drodze dwustronnej umowy, które prowadzi do spisania obydwu należności i w tym sensie stanowi ich zapłatę. Tym samym kompensaty - potrącenia nie można definiować jako płatności, rozumianej jako czynność związaną z rozporządzaniem środkami pieniężnymi, o których jest mowa w przepisach zmienionych ustaw. Brak definicji „płatność" w przepisach o swobodzie działalności gospodarczej, pozwala uznać, że płatność może być realizowana wyłącznie w formie gotówkowej lub bezgotówkowej. Kompensata zaś nie jest formą płatności, lecz innym niż zapłata sposobem regulowania zobowiązań i pomimo że obydwa sposoby prowadzą do wygaśnięcia zobowiązania nie powinno się ich utożsamiać. Potwierdzeniem tego toku rozumowania są zapisy art. 59 ustawy Ordynacja podatkowa, gdzie zapłatę i potrącenie wykazano odrębnie, jako dwa zdarzenia powodujące wygaśnięcie zobowiązania podatkowego.

Z zestawienia uwag zgłoszonych w trakcie konsultacji społecznych do projektu o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o swobodzie działalności gospodarczej wynika, że zostały złożone dwie uwagi, które dotyczyły:

1.  doprecyzowania treści proponowanych przepisów z uwagi na to, iż rozliczenia pomiędzy przedsiębiorcami mogą być dokonywane w innych formach np. w drodze potrącenia / kompensaty;
2.  wątpliwości związanych ze stosowaniem nowych przepisów w przypadku potrącenia (kompensaty). W obu przypadkach zgłoszonych uwag stanowisko Ministra Finansów było jednoznaczne i wynika z niego, że uwagi te są niezasadne, gdyż „przepisy art. 22 ustawy SDG odnoszą się do płatności gotówkowych / bezgotówkowych, a nie do regulowania zobowiązań (które to pojęcie ma szerszy zakres). W przypadku płatności może być ona dokonana w formie gotówkowej lub bezgotówkowej. Jeżeli zatem ma miejsce uregulowanie lub wygaśnięcie zobowiązania z innych powodów niż dokonanie płatności, wówczas omawianych przepisów nie stosuje się".

Z powyższego wynika, że obostrzenia wynikające z przepisu art. 15d u.p.d.o.p. nie dotyczą sytuacji, gdy zapłata za fakturę następuje w drodze wzajemnego potrącenia (kompensaty) o którym mowa w art. 498 kodeksu cywilnego.

Powyższe podejście zostało zaaprobowane w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 października 2016 sygn.2461-IBPB-1-2.4510.772.2016.1.AK.

Podsumowując, w ocenie Spółki, przepis art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. nie będzie miał zastosowania w przypadku, gdy Spółka i jej kontrahenci będą regulować kwoty wynikające z faktur w drodze wzajemnego potrącenia (kompensaty), co oznacza, że kwoty wynikające z faktur zakupowych uregulowanych w ten sposób, będzie można zaliczyć w koszty uzyskania przychodów bez obowiązku dokonywania zmniejszenia kosztów / zwiększenia przychodów, o których mowa w art. 15d ust. 2 u.p.d.o.p.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.), dodany został ustawą z dnia 13 kwietnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r., poz. 780), która wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2017 r. Ma on zastosowanie do płatności dokonywanych w roku podatkowym rozpoczynającym są po 31 grudnia 2016 r. z wyłączeniem wynikającym z art. 4 ust. 2 i ust. 3 ww. ustawy zmieniającej.

Zgodnie z treścią art. 15d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r., poz. 584 z późn. zm.) została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

W ustępie 2 cytowanego powyżej artykułu wskazano, że w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztu w tej części, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego, podatnicy:

1.  zmniejszają koszty uzyskania przychodów albo
2.  w przypadku braku możliwości zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów - zwiększają przychody

\- w miesiącu, w którym została dokonana płatność bez pośrednictwa rachunku płatniczego.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy, w każdym przypadku gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15 000 zł, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Jedną z form regulowania rozrachunków pomiędzy kontrahentami jest kompensata należności ze zobowiązaniami - zwana także potrąceniem wierzytelności. W wyniku kompensaty, każdy z podmiotów mających wobec siebie wzajemne wierzytelności z tych samych lub różnych stosunków zobowiązaniowych, zostaje zwolniony ze swego zobowiązania całkowicie albo do wysokości wierzytelności niższej.

Przedmiot potrąceń wierzytelności został uregulowany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 498 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

W związku z powyższym należy uznać, że kompensata jest efektywnym sposobem wygaśnięcia zobowiązania, ale bez przepływu środków pieniężnych. Tym samym art. 15d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który odnosi się do płatności dokonanej bez pośrednictwa rachunku bankowego nie ma zastosowania.

Tym samym stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.