Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.192.2019.2.IR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-05
Teza: w zakresie stawki podatku dla usług pośrednictwa w sprzedaży usług turystyki
Słowa kluczowe: pośrednictwo; stawka; turystyka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2019 r. (data wpływu 9 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 maja 2019 r. (data wpływu 21 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług pośrednictwa w sprzedaży usług turystyki **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług pośrednictwa w sprzedaży usług turystyki.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 15 maja 2019 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz przedmiotu wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 15 maja 2019 r.).

Spółka Biuro Podróży "…….." s.c. (dalej: Wnioskodawca) świadczy usługi pośrednictwa przy zawieraniu umów o świadczenie usług turystyki jako agent turystyczny. Usługi te świadczone są na rzecz podmiotów świadczących usługi turystyki (dalej: touroperatorzy), a polegają na pośredniczeniu w zawieraniu umów między touroperatorem a turystą.

Wnioskodawca świadczy swoje usługi na podstawie umów zawieranych z touroperatorami. Faktury za usługi pośrednictwa wystawiane są przez agenta, bądź od razu przez touroperatora w systemach samofakturowania.

Wnioskodawca planuje audyt dokumentów stanowiących podstawę jego rozliczeń z touroperatorami. Ze względu na powyższe, Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie prawidłowej stawki VAT jaka powinna być stosowana w przypadku świadczenia usług pośrednictwa dotyczących: usług turystyki świadczonych przez touroperatora dla bezpośredniej korzyści turysty w ramach których turysta przebywa poza terytorium Unii Europejskiej.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem PTU. Touroperatorzy, na rzecz których świadczone są przez Wnioskodawcę usługi pośrednictwa są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o PTU, a ich siedziby działalności gospodarczej są w Polsce.

W odpowiedzi na pytanie o treści „Czy Wnioskodawca świadczy usługi pośrednictwa przy zawieraniu umów dot. usług turystyki na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej touroperatorów, które znajduje się w innym miejscu niż ich siedziba działalności gospodarczej? Jeżeli tak, to należy wskazać gdzie znajduje się to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oraz czy to stałe miejsce działalności gospodarczej znajduje się w Polsce?” Wnioskodawca wskazał, że świadczy swoje usługi tylko w miejscu siedziby Touroperatora – dla Wnioskodawcy stałe miejsce prowadzenia działalności i siedziba Touroperatora są tożsame.

Wnioskodawca świadczy usługi pośrednictwa w imieniu i na rzecz Touroperatorów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę podatku VAT należy zastosować do opodatkowania usług pośrednictwa w sprzedaży usług turystyki, w szczególności czy do usług agenta turystycznego ma zastosowanie stawka, o której mowa w § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (tekst jednolity z 26 listopada 2018 r. (Dz. U. 2018 r., poz. 2350)?

Zdaniem Wnioskodawcy, do usług świadczonych przez agenta na rzecz touroperatora należy stosować podstawową stawkę podatku. To, że touroperator korzystając z art. 119 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług stosuje w okolicznościach tam wymienionych stawkę 0% pozostaje bez znaczenia dla agenta. Agent nie działa dla bezpośredniej korzyści turysty. Odbiorcą jego usługi jest touroperator i jeżeli ma on siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności w kraju, to miejsce świadczenia ustala się zgodnie z art. 28b.

Według Wnioskodawcy dla pośredników ustawa przewiduje stawkę podstawową. Wyjątek zawarty jest w ww. Rozporządzeniu. Jednakże do agenta w powyższych okolicznościach - zarówno agent jak i touroperator mają siedziby w kraju, nie można tego wyjątku zastosować (stawki 0%).

Zdaniem Wnioskodawcy przepis tego paragrafu ma zastosowanie, gdy usługa dokonywana jest poza granicami Unii Europejskiej ale tylko wtedy, gdy touroperator ma tam siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności. Użyte w tym przepisie określenie czynności, w ocenie Wnioskodawcy dotyczy relacji między agentem a touroperatorem, a nie między touroperatorem a turystą. Zupełnie odmiennie traktuje to przepis art. 119 ust. 7 ustawy. Tam touroperator, żeby zastosować stawkę 0% musi nabyć usługi i wykorzystać je dla turysty poza Unią - w transakcji uczestniczy touroperator i turysta, który konsumuje usługę poza Unią. W przypadku transakcji między pośrednikiem a touroperatorem usługa pośrednika konsumowana (wykonywana) jest w kraju.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 1 ustawy, przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a

Z kolei na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy, przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Natomiast art. 2 pkt 5 ustawy stanowi, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium państwa trzeciego rozumie się przez to terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stawki podatku dla świadczonych usług pośrednictwa w sprzedaży usług turystyki, w przypadku, gdy usługi te organizowane są przez touroperatorów poza terytorium Unii Europejskiej.

W pierwszej kolejności należy określić miejsce opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

Kwestia określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług została uregulowana w Rozdziale 3 Dział V ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy, podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca świadczy usługi pośrednictwa w sprzedaży usług turystycznych na rzecz organizatorów turystyki (touroperatorów), którzy są podatnikami w rozumieniu art. 28a ust. 1 ustawy i posiadają siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Zatem miejscem opodatkowania przedmiotowych usług pośrednictwa w sprzedaży usług turystycznych zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy, jest miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. Polska.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca przewidział obniżone stawki oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek i zwolnień.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie.

Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2350) zwanego dalej: „rozporządzeniem”, obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do usług świadczonych przez pośredników działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, jeżeli pośredniczą oni w transakcjach dokonywanych poza terytorium Unii Europejskiej.

Z przepisu rozporządzenia wynika, że dla zastosowania stawki podatku 0% muszą być spełnione dwa warunki:

*   pośrednik musi działać w imieniu i na rzecz osób trzecich,

*   transakcja, w której uczestniczy pośrednik jest dokonywana poza terytorium Unii Europejskiej.

W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym pierwszy warunek jest spełniony. Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca świadczy usługi pośrednictwa w sprzedaży usług turystycznych w imieniu i na rzecz organizatorów turystyki (touroperatorów), o których mowa we wniosku.

Co do drugiego warunku, należy zauważyć, że w przepisie tym występuje odniesienie do miejsca dokonywania transakcji głównej. Przepis ten - wbrew temu co twierdzi Wnioskodawca - nie odnosi się do „miejsca świadczenia usługi”, lecz do miejsca dokonania transakcji. Gdyby przyjąć, że miejsce dokonywania transakcji jest tożsame z miejscem świadczenia usługi, które to pojęcie jest określone w art. 28b ustawy, przepis § 6 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia nie miałby sensu, jako że usługa, której miejsce świadczenia znajduje poza terytorium kraju, w ogóle nie podlegałaby opodatkowaniu na terytorium Polski. Skoro jednak zastosowanie do usługi pośrednictwa ma stawka podatku VAT w wysokości 0% oznacza to, że miejscem świadczenia usługi jest niewątpliwie terytorium Polski. Miejsce świadczenia usługi ma ścisły związek z opodatkowaniem danej usługi. Opodatkowaniu usługi wg stawek obowiązujących w Polsce podlegają tylko takie usługi, których miejscem świadczenia jest terytorium kraju.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że do świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz organizatorów turystyki usług pośrednictwa w sprzedaży usług turystycznych, znajdzie zastosowanie stawka podatku VAT w wysokości 0%, zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia, w przypadku, gdy usługi te organizowane są/będą przez touroperatorów poza terytorium Unii Europejskiej.

Jednocześnie dodać należy, że w sytuacji gdy ww. usługi pośrednictwa będą dotyczyły transakcji dokonywanych na terytorium kraju oraz Unii Europejskiej znajdzie zastosowanie podstawowa stawka podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym, oceniając stanowisko Wnioskodawcy, z którego wynika, że do świadczonych usług przez agenta nie znajdzie zastosowanie 0% stawka podatku określona w ww. przepisach rozporządzenia, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Końcowo nadmienia się, iż w związku z okolicznością, że niniejsza interpretacja dotyczy jednego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, natomiast Wnioskodawca wniósł w dniu 3 kwietnia 2019 r. opłatę w łącznej wysokości 240 zł, różnica w kwocie 160 zł zostanie zwrócona na rachunek bankowy wskazany w części F poz. 73 wniosku ORD-IN(8), zgodnie z art. 14f § 2a ww. ustawy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.