Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-341/16-5/AN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-06-22
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z przekazaniem nagród na rzecz osób fizycznych, obowiązków płatnika w związku z zastosowaniem zwolnienia z opodatkowania, ustalenia kwoty 760 zł.
Słowa kluczowe: nagrody; osoba-osoby fizyczne; programy-programy lojalnościowe; płatnik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2016 r. (według daty wpływu), uzupełnionym w dniach 6 kwietnia 2016 r., 10 maja 2016 r. oraz 13 maja 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   obowiązków płatnika w związku z przekazaniem nagród na rzecz osób fizycznych – **jest prawidłowe,**
*   obowiązków płatnika w związku z zastosowaniem zwolnienia z opodatkowania – **jest prawidłowe,**
*   ustalenia kwoty 760 zł – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   obowiązków płatnika w związku z przekazaniem nagród na rzecz osób fizycznych,
*   obowiązków płatnika w związku z zastosowaniem zwolnienia z opodatkowania,
*   ustalenia kwoty 760 zł.

Wniosek uzupełniono w dniach 6 kwietnia 2016 r., 10 maja 2016 r. oraz 13 maja 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski; polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest właścicielem i podmiotem prowadzącym platformę sprzedaży internetowej (dalej: „Platforma”).

Podmioty rejestrują się w Platformie; każdy zarejestrowany podmiot jest zarejestrowany jako nabywca (dalej: „Kupujący”), a dodatkowo - zainteresowane podmioty mogą się zarejestrować, po podaniu dodatkowych informacji, jako sprzedający (dalej: „Sprzedawcy”). Dalej obie grupy osób będą zwane łącznie „Uczestnikami”. Obecnie w ramach Platformy funkcjonuje program lojalnościowy dla Uczestników (dalej: „Program lojalnościowy”).

Celem funkcjonowania Programu lojalnościowego jest zachęcanie Sprzedawców do wystawiania w Platformie jak największej ilości towarów i usług do kupienia, a Kupujących do dokonywania jak największych zakupów oraz zainteresowanie ich określonymi produktami a ponadto zwiększenie lojalności Uczestników, a w rezultacie osiągnięcie wzrostu sprzedaży produktów w ramach Platformy a tym samym zwiększenie przychodów Wnioskodawcy uzyskiwanych w formie marży od obrotu Sprzedawców osiąganego w ramach Platformy. Funkcjonowanie Programu lojalnościowego zostało szczegółowo uregulowane w regulaminie Programu lojalnościowego (dalej: „Regulamin”), który jest udostępniony uczestnikom, w tym również potencjalnym uczestnikom Programu lojalnościowego. Program lojalnościowy polega na zbieraniu punktów przez uczestników, w ściśle określonym czasie: punkty są przyznawane za określone rodzaje aktywności. Kupujący uzyskują punkty za dwa rodzaje działania - tj. za rejestrację w Platformie oraz za dokonywane zakupy w ramach Platformy. Punkty zebrane przez Kupujących mogą być wymieniane na nagrody rzeczowe w okresie trwania Programu lojalnościowego. Wymiana jest realizowana w drodze wydania nagród. Nagrody te są wydawane nieodpłatnie, tj. tylko za punkty. W przypadku gdy nabywcą jest Kupujący, to beneficjentem nagrody jest także ten Kupujący, a nie pracownik czy jakakolwiek inna osoba.

Rodzaj dostępnych nagród nie jest określony na stałe i będzie się zmieniał w trakcie trwania programu. Uczestnik Programu będzie miał prawo wyboru pomiędzy wieloma różnymi nagrodami, zależnie od liczby zgromadzonych w ramach Programu lojalnościowego punktów. Nagrody nie będą w żaden sposób bezpośrednio powiązane z tym jakie towary lub usługi będą nabywane przez Kupującego w ramach Platformy. Wybór konkretnej nagrody z dostępnych w danym czasie będzie leżał wyłącznie po stronie Kupującego. Kupujący nie będzie zobowiązany do wyboru jako nagrody tego samego towaru lub towaru tego samego rodzaju co te, które nabył w ramach Platformy, za co uzyskał punkty w Programie lojalnościowym. Punkty nie mają przypisanej jednostkowej wartości pieniężnej. Zbierane punkty nie będą mogły być wymieniane na ekwiwalent pieniężny.

Kupującymi, będącymi uczestnikami Programu lojalnościowego (to jest osobami nagrodzonymi) mogą być:

1.  osoby prawne i podmioty posiadające status jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej;
2.  osoby fizyczne nieprowadzące pozarolniczej działalności gospodarczej;
3.  osoby fizyczne prowadzące pozarolnicza działalność gospodarczą, lecz nabywające produkty, uczestniczące w Programie lojalnościowym wyłącznie jako konsumenci w rozumieniu art. 221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (to jest osoby uczestniczące w Programie lojalnościowym bez związku z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą);
4.  osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą i uczestniczące w Programie lojalnościowym jako przedsiębiorcy (to jest w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą).

Niniejszy wniosek dotyczy obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych (ustawa z dnia 25 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.; dalej: „Ustawa PIT”) wyłącznie w zakresie osób wskazanych w punkcie drugim i trzecim powyżej, to jest osób nieprowadzących pozarolniczej działalności gospodarczej, jak i osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, lecz nabywających produkty i uczestniczących w Programie lojalnościowym wyłącznie jako konsumenci w rozumieniu art. 221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (to jest osoby uczestniczące w Programie bez związku z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w zaprezentowanym stanie faktycznym, w związku z przekazywaniem nagród na rzecz osób fizycznych wskazanych w punkcie drugim i trzecim katalogu Kupujących będących uczestnikami Programu lojalnościowego na Wnioskodawcy będą ciążyć obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 2 Ustawy PIT?
2.  Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe, to czy w przedstawionej sytuacji będzie mogło znaleźć zastosowanie zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 Ustawy PIT?
3.  Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe, czy kwotę 760 złotych określoną w art. 21 ust. 1 pkt 68 Ustawy PIT należy traktować jako wartość netto w rozumieniu podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1, w związku z przekazywaniem nagród na rzecz osób wskazanych w pytaniu nr l, na Wnioskodawcy będą ciążyć obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 Ustawy PIT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 2 Ustawy PIT, od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68 - w wysokości 10% wygranej lub nagrody.

Z kolei zgodnie z art. 41 ust. 4 Ustawy PIT, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13 i 14 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Powyższe oznacza, że podmiot dokonujący wydania nagród związanych ze sprzedażą premiową jest zobowiązany do działania jako płatnik podatku. Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustaw podatkowych ani inne powszechne obowiązujące przepisy prawa nie definiują terminu „sprzedaż premiowa”. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w judykaturze. W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest ugruntowany i jednolity pogląd, że sprzedaż premiowa to sprzedaż towarów i usług związana z otrzymaniem nagrody przez nabywcę. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 25 czerwca 2007 r., sygn. akt II FPS 5/06 stwierdził, że „pojęcie „sprzedaż premiowa” składa się z dwóch wyrazów i oznacza sprzedaż, z którą związane jest przyznawanie nagród. „Sprzedaż” jest pojęciem cywilistycznym i oznacza odstąpienie czegoś przez sprzedawcę na własność kupującego za określoną cenę, natomiast określenie „premia” oznacza nagrodę za coś, dodatkowe wynagrodzenie za wykonanie czegoś, często mającą zachęcić do czegoś osobę nagrodzoną”.

Również w orzeczeniu z dnia 19 czerwca 2009, sygn. akt II FSK 369/08, NSA wskazał, że „ze sprzedażą premiową mamy do czynienia, gdy podmiot dokonujący tejże sprzedaży przekazuje należną (zgodnie z ustalonymi regułami) nagrodę każdemu nabywcy spełniającemu określone przez sprzedawcę przesłanki zakupu. Uzyskanie nagrody musi być elementem o charakterze pewnym i nie może wynikać z rywalizacji pomiędzy nabywcami towarów”.

Podobnie w wyroku z dnia 18 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1540/13 NSA wyjaśnił: „Nagroda, o której mowa w przywołanych przepisach stanowi dodatkowe świadczenie, przyznawane według reguł ustalonych przez nagradzającego bez ekwiwalentu ze strony nagrodzonego, a jej celem jest zachęcie do dalszych zakupów. Istotnym jest, że wyrażenie to nie zostało zdefiniowane w języku prawnym, co nie pozwala na jego definiowanie przy pomocy wykładni systemowej zewnętrznej, w tym za pomocą ustawy Kodeks cywilny. Skoro zatem pojęcie „sprzedaż premiowa” zostało zaczerpnięte z języka potocznego, to jego znaczenie dla potrzeb wykładni art. 21 ust. 1 pkt 68 ww. ustawy należy przyjąć w znaczeniu potocznym, co oznacza sprzedaż towarów i usług związaną z otrzymaniem nagrody przez nabywającego.”

W praktyce obrotu gospodarczego uznaje się, że sprzedaż premiowa jest umową związaną z nabyciem towaru lub usługi w sytuacji, gdy każdemu nabywcy, który spełnia określone przez sprzedającego warunki zostanie przyznana premia.

Zgodnie bowiem ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „premia” to „nagroda za coś, często mająca zachęcić do czegoś osobę nagradzaną” dlatego nagrodę stanowiącą premię otrzymuje każda osoba dokonująca zakupu w ramach promocji. W opisanym w stanie faktycznym Programie lojalnościowym organizowanym przez Wnioskodawcę Regulamin przewiduje przyznanie nagrody (bonusu) za określone zachowanie Uczestnika. Zachowania te nie przewidują elementu rywalizacji pomiędzy Uczestnikami, ponieważ nagroda zostanie wydana każdemu Uczestnikowi, który spełni warunki zawarte w Regulaminie.

Należy podkreślić, że aby otrzymać nagrodę należy posiadać status Uczestnika Programu (klienta) i dokonywać zakupów za pośrednictwem Platformy, czyli trzeba korzystać z usług świadczonych przez Wnioskodawcę. Nagrody są otrzymywane za punkty przyznawane za dokonane zakupy za pośrednictwem Platformy - tym samym nie powinno być wątpliwości, co do powiązania nagrody z dokonywaną przez Wnioskodawcę sprzedażą usług.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że wydanie nagród w ramach Programu stanowi sprzedaż premiową w rozumieniu przepisu art. 30 ust. 1 pkt 2 Ustawy PIT, a co za tym idzie w związku z wydawaniem Nagród Wnioskodawca będzie zobowiązany do działania jako płatnik podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2, będzie mógł on w stosunku do nagród przyznawanych na rzecz osób fizycznych wskazanych w punkcie drugim i trzecim katalogu Kupujących, będących uczestnikami Programu lojalnościowego zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 Ustawy PIT.

Uzasadnienie

Zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 68 Ustawy PIT, wolna od podatku dochodowego jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług - jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.

Z treści powołanego wyżej przepisu wynika, że aby dane świadczenie korzystało ze zwolnienia z opodatkowania muszą być spełnione następujące warunki:

1.  nagroda otrzymana przez Klienta będzie związana ze sprzedażą premiową towarów lub usług,
2.  jednorazowa wartość nagrody z tytułu udziału w akcji promocyjnej nie przekroczy 760 zł,
3.  sprzedaż premiowa nie będzie dotyczyła nagród otrzymanych przez Klientów w związku z prowadzoną przez nich działalnością gospodarczą.

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, obowiązujące przepisy prawa nie definiują pojęcia „sprzedaż premiowa”. Tym niemniej Wnioskodawca wskazał, że w praktyce sprzedaż premiowa jest umową związaną z nabyciem towaru lub usługi, gdzie każdemu nabywcy który spełnia określone przez sprzedającego warunki zakupu zostanie przyznana premia.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany w stanie faktycznym Program lojalnościowy i wydawanie w jego ramach nagród spełnia przesłanki uznania go za formę sprzedaży premiowej. Tym samym pierwszy warunek możliwości zastosowania zwolnienia wskazanego w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy PIT należy uznać za spełniony.

Mając na uwadze informacje przedstawione w stanie faktycznym, spełnione zostaną również pozostałe warunki wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 68 Ustawy PIT, gdyż wartość poszczególnych nagród możliwych do wymiany za zgromadzone punkty przez Uczestników Programu lojalnościowego nie przekracza kwoty 760 zł; natomiast w kontekście ostatniego z wymaganych warunków do zastosowania powołanego zwolnienia, Wnioskodawca wskazuje, że zakres pytania obejmuje osoby fizyczne nieprowadzące pozarolniczej działalności gospodarczej oraz osoby fizyczne taką działalność prowadzące, które jednak uczestniczą w Programie motywacyjnym bez związku z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą (wyłącznie jako konsumenci w rozumieniu art. 221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny).

Tym samym zdaniem Wnioskodawcy, za spełniony należy uznać również trzeci warunek umożliwiający zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 Ustawy PIT. Tym samym należy uznać, że w przypadku wydawania nagród w Programie lojalnościowym o wartości poniżej 760 zł, takie wydanie korzysta te zwolnienia z opodatkowania na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68 Ustawy PIT i co za tym idzie w związku z wydaniem takiej nagrody na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki jako płatnika podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 3, kwotę 760 złotych, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 Ustawy PIT należy traktować jako wartość netto w rozumieniu podatku VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie art. 21 ust. 1 pkt 68 Ustawy PIT wolna od podatku dochodowego jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług - jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł. Wnioskodawca zauważa, że z przepisów Ustawy PIT nie wynika wprost, czy ustawodawcy chodziło o wartość netto czy brutto przekazanych nagród. Odpowiedzi na to pytanie nie daje zastosowanie wykładni językowej. Redakcja przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68 Ustawy PIT wskazuje na wartość graniczną kwoty 760 złotych, bez sprecyzowania, czy chodzi o kwotę bez podatku VAT (kwotę netto), czy kwotę uwzględniającą podatek VAT. Wnioskodawca wskazuje, że w odniesieniu do kwestii nieodpłatnych wydań w naturze prezentów o małej wartości, podobny problem do przedstawionego w stanie faktycznym, zaistniał w związku z nieścisłościami powstałymi na gruncie art. 7 ust. 4 pkt 1 i 2 Ustawy VAT (ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.).

W tym zakresie Wnioskodawca zwraca uwagę na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 sierpnia 2015, sygn. akt ILPP1/4512-1-387/15-2/JSK, gdzie analizując kwestię rozumienia limitu kwoty 100 złotych (jako wartości granicznej prezentów i małej wartości) stwierdzono, że: „Reasumując, wskazaną w art. 7 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) łączną wartość prezentów o małej wartości, nieprzekraczającą w roku podatkowym kwoty 100 zł, należy rozumieć jako cenę ich nabycia netto (bez podatku), a w przypadku braku ceny nabycia, jako koszt wytworzenia towarów, określone w momencie przekazania towaru. (\`(...)\`) Pogląd ten jest obecnie powszechnie akceptowany przez sądy administracyjne (por. wyrok NSA z dnia 4 września 2008 r., sygn. akt I FSK 1011/07, wyr. NSA z dnia 1 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 1123/13), w których podnoszone są de facto te same argumenty, co przedstawione powyżej.”

W opinii Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę racjonalność ustawodawcy, trudno byłoby zaakceptować pogląd, zgodnie z którym odmiennie należałoby traktować kwoty graniczne wskazane w co prawda dwóch różnych przepisach, na gruncie ustaw normujących różne daniny, ale jednakże przepisów obejmujących istotnie podobne okoliczności faktyczne - to jest przekazanie przez dany podmiot prezentów czy nagród o niewielkiej wartości, które to przekazanie Ustawodawca zdecydował się w jednym i drugim przypadku (zarówno na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 68 Ustawy PIT oraz art. 7 ust. 4 Ustawy VAT) wyłączyć spod opodatkowania jednocześnie w obu przypadkach nie określając czy chodzi o wartość netto czy brutto. Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że kwota 760 złotych jest kwotą netto w rozumieniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   obowiązków płatnika w związku z przekazaniem nagród na rzecz osób fizycznych – **jest prawidłowe,**
*   obowiązków płatnika w związku z zastosowaniem zwolnienia z opodatkowania – **jest prawidłowe,**
*   ustalenia kwoty 760 zł – **jest nieprawidłowe.**

Przepis art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) stanowi, że płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Zgodnie z przepisem 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określono katalog źródeł przychodów, wyszczególniając m.in. inne źródła (pkt 9).

Zgodnie z art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68 - w wysokości 10% wygranej lub nagrody.

Na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

W myśl art. 42 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Na mocy art. 42 ust. 1a ww. ustawy, w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Jednakże roczne deklaracje dotyczące podatku pobranego zgodnie z art. 30a ust. 2a płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przesyłają do urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 42a cytowanej ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług - jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.

Aby jednak wartość nagród związanych ze sprzedażą premiową zwolniona była z podatku dochodowego, spełnione muszą być następujące warunki:

*   nagroda związana być musi ze sprzedażą premiową towarów lub usług,
*   jednorazowa wartość nagrody nie może przekroczyć kwoty 760 zł,
*   sprzedaż premiowa nie dotyczy nagród otrzymanych przez osoby w związku z prowadzoną przez nie pozarolniczą działalnością gospodarczą.

Pomimo, że ustawodawca posłużył się w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych wyrażeniem „sprzedaż premiowa”, to jednak nie sformułował tego pojęcia w ustawie. Ustawą z dnia 29 października 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2014 r. poz. 1328), doprecyzował jedynie, że sprzedaż premiowa dotyczy zarówno towarów jak i usług. Sprzedaż premiowa nie została również uregulowana w ustawie Kodeks cywilny, jako jeden ze szczególnych rodzajów sprzedaży.

W związku z powyższym dla potrzeb zastosowania przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68 cytowanej ustawy konieczne jest ustalenie definicji sprzedaży premiowej w oparciu o dostępne reguły wykładni.

Stosując wykładnię językową wyrażenia „sprzedaż premiowa” zauważyć należy, iż składa się ono z dwóch elementów, wymagających zdefiniowania, mianowicie terminu „sprzedaż” oraz „premiowa”.

Pojęcie umowy sprzedaży zostało zdefiniowane i uregulowane w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.). I tak, treść art. 535 ww. Kodeksu stanowi, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Sprzedaż jest zatem umową dwustronnie zobowiązującą, a skutkiem jej zawarcia jest zobowiązanie się sprzedawcy do przeniesienia własności rzeczy lub prawa na kupującego oraz zobowiązanie się kupującego do zapłacenia sprzedawcy umówionej ceny. Świadczenie jednej strony jest więc odpowiednikiem świadczenia drugiej strony. W takim ujęciu umowa sprzedaży ma charakter umowy wzajemnej. Świadczenia stron mają charakter ekwiwalentny, jednakże w znaczeniu subiektywnym. Z istoty swej umowa ma charakter odpłatny. Odpowiednikiem świadczenia sprzedawcy jest umówiona cena, a więc ustalona przez strony i wyrażona w pieniądzu wartość rzeczy lub prawa.

Za premię uznać należy nagrodę za coś, dodatkowe wynagrodzenie za wykonanie czegoś – Internetowy Słownik Języka Polskiego (sjp.pwn.pl). Innymi słowy pojęcie to służy dla określenia świadczenia, które otrzymuje ktoś, kto zachował się w sposób określony przez przyznającego premię. Przymiotnik „premiowy” należy zatem rozumieć jako odnoszący się do powyżej zdefiniowanej premii.

Należy także zwrócić uwagę na przepis art. 353 § 1 ustawy Kodeks cywilny, który stanowi, że zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Natomiast zgodnie z § 2 art. 353 Kodeksu cywilnego, świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Zatem strony umowy sprzedaży mogą wzbogacić treść łączącego je stosunku w granicach swobody kontraktowania, tzn. mogą wprowadzić do niego określone postanowienia, których treść lub cel nie sprzeciwiają się właściwości (naturze) sprzedaży, ustawie lub zasadom współżycia społecznego. Do tego rodzaju postanowień należy zobowiązanie sprzedawcy do spełnienia dodatkowego świadczenia (nagrody) w przypadku zakupu przez kupującego określonego towaru. Postanowienia takie stanowią elementy dodatkowe, zastrzeżone w treści umowy przez strony.

W związku z powyższym, mając na uwadze powyższe ustalenia i powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że „sprzedaż premiowa” jest umową sprzedaży, zawartą między sprzedawcą a kupującym, połączoną jednak z przyznaniem przez sprzedającego premii kupującemu. Na skutek zawarcia tej umowy po stronie sprzedawcy powstaje obowiązek przeniesienia na kupującego własności rzeczy i wydania mu rzeczy, jak również wydania (przekazania) kupującemu premii, w związku z dokonanym przez niego zakupem, której wartość nie jest objęta ceną kupowanego towaru. Otrzymanie premii jest gwarantowane, albowiem przyznawane jest przez sprzedawcę kupującemu w zamian za to, że ten dokonał zakupu określonego towaru lub usługi, na warunkach wskazanych przez sprzedającego (np. w określonej ilości, o określonej wartości, czy też określonego rodzaju towarów/usług). Po stronie kupującego powstaje obowiązek zapłaty ceny sprzedaży oraz uprawnienie do otrzymania premii.

Z punktu widzenia możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 68 ww. ustawy w przypadku wypłaty nagród w ramach sprzedaży premiowej znaczenie ma fakt, czy jednorazowa wartość nagrody nie przekroczy 760 zł.

Poprzez pojęcie „jednorazowa wartość nagrody”, o którym mowa w powołanym powyżej przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć wartość każdej odrębnie wygranej przez uczestnika nagrody. Bez znaczenia dla możliwości skorzystania z powyższego zwolnienia pozostaje ilość otrzymanych w ciągu roku nagród oraz łączna ich wartość. Zatem wartość nagrody pieniężnej określonej w odniesieniu do jednego zdarzenia uprawniającego do jej otrzymania stanowi jednorazową wartość nagrody w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem i podmiotem prowadzącym platformę sprzedaży internetowej (dalej: „Platforma”). Obecnie w ramach Platformy funkcjonuje program lojalnościowy dla Uczestników (dalej: „Program lojalnościowy”). Celem funkcjonowania Programu lojalnościowego jest zachęcanie Sprzedawców do wystawiania w Platformie jak największej ilości towarów i usług do kupienia, a Kupujących do dokonywania jak największych zakupów oraz zainteresowanie ich określonymi produktami a ponadto zwiększenie lojalności Uczestników, a w rezultacie osiągnięcie wzrostu sprzedaży produktów w ramach Platformy a tym samym zwiększenie przychodów Wnioskodawcy uzyskiwanych w formie marży od obrotu Sprzedawców osiąganego w ramach Platformy. Funkcjonowanie Programu lojalnościowego zostało szczegółowo uregulowane w regulaminie Programu lojalnościowego (dalej: „Regulamin”), który jest udostępniony uczestnikom, w tym również potencjalnym uczestnikom Programu lojalnościowego. Program lojalnościowy polega na zbieraniu punktów przez uczestników, w ściśle określonym czasie: punkty są przyznawane za określone rodzaje aktywności. Kupujący uzyskują punkty za dwa rodzaje działania - tj. za rejestrację w Platformie oraz za dokonywane zakupy w ramach Platformy. Punkty zebrane przez Kupujących mogą być wymieniane na nagrody rzeczowe w okresie trwania Programu lojalnościowego. Wymiana jest realizowana w drodze wydania nagród. Nagrody te są wydawane nieodpłatnie, tj. tylko za punkty. Punkty nie mają przypisanej jednostkowej wartości pieniężnej. Zbierane punkty nie będą mogły być wymieniane na ekwiwalent pieniężny.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przywołane przepisy stwierdzić należy, że otrzymana jednorazowo od Wnioskodawcy, przez osobę nieprowadzącą pozarolniczej działalności gospodarczej, jak i osoby prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą, lecz nabywające produkty i uczestniczących w Programie lojalnościowym wyłącznie jako konsumenci w rozumieniu art. 221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (to jest osoby uczestniczące w Programie bez związku z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą), nagroda w wartości niższej niż 760 zł, będzie stanowić dla tych osób przychód, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten będzie jednak korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 68 ww. ustawy, jako nagroda w ramach sprzedaży premiowej. W związku z tym na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ust. 4, art. 42 ust. la ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na Zainteresowanym nie będzie również ciążył obowiązek informacyjny, o którym mowa w art. 42a. W pozostałych przypadkach do wygranych w konkursach lub nagród związanych ze sprzedażą premiową będzie miał zastosowanie art. 30 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   obowiązków płatnika w związku z przekazaniem nagród na rzecz osób fizycznych uznano za prawidłowe,
*   obowiązków płatnika w związku z zastosowaniem zwolnienia z opodatkowania uznano za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia kwoty 760 zł tut. Organ zauważa, co następuje.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji „wartości” towaru, jednak wysokość przychodu z tytułu otrzymania nagród w ramach sprzedaży premiowej - określana jest na podstawie ww. art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem mając na uwadze powyższy przepis otrzymujący nagrody uzyskują przychód z nieodpłatnych świadczeń, których wartość powinna być ustalana na podstawie cen rynkowych tj. kwot, które w obrocie rynkowym wydatkowane są na ich nabycie, ustalanych na podstawie dowodów zakupu. Należy uwzględnić, że w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca nabywając towary – nagrody dla potrzeb programu, zobowiązany jest więc – zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego – zapłacić sprzedawcy cenę.

Z kolei art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarów i usług (Dz. U. z 2014 r. poz. 915), definiuje pojęcie ceny – jest to wartość wyrażoną w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę. W cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług lub podatkiem akcyzowym. Przez cenę rozumie się również stawkę taryfową (art. 3 ust. 2 ww. ustawy).

Podatek od towarów i usług (o ile odrębne przepisy przewidują opodatkowanie tym podatkiem) jest nieodłącznym elementem ceny rynkowej, która z kolei jest podstawą określenia wartości danego świadczenia - w tym przypadku nagród otrzymywanych w związku ze sprzedażą premiową. Przychodem dla podatnika otrzymującego nagrodę w ramach sprzedaży premiowej będzie zatem kwota, którą w warunkach rynkowych należy wydatkować na jej nabycie – cena zakupu poniesiona przez Wnioskodawcę (cena wynikająca z dowodów zakupu).

Dla ustalenia wartości przychodu na podstawie art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnienie w ramach tej kwoty pojęć „wartość netto” i „wartość brutto” jest bez znaczenia, ponieważ cena płacona przez Spółkę w rozumieniu powołanych wyżej przepisów Kodeksu cywilnego oraz ustawy o cenach w każdym przypadku obejmowała będzie kwotę faktycznie zapłaconą.

Zatem Wnioskodawca jako płatnik podatku zryczałtowanego, winien do podstawy opodatkowania przyjąć wartość nagrody w cenie zakupu (wartość towaru powiększoną o podatek od towarów i usług VAT), tj. wartość brutto a nie netto tj. bez podatku VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia kwoty 760 zł uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.