Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.372.2024.2.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-28
Teza: - Czy uzyskane w roku podatkowym 2023 Środki w ramach Programu 1 i Programu 2 w świetle art. 12 ust. 4 pkt 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.), nie stanowiły przychodu podatkowego i w rezultacie Spółka będzie uprawniona do korekty zeznania CIT-8 za rok 2023 w tym zakresie; - Czy jeśli odpowiedź na pytanie oznaczone w niniejszym wniosku numerem 1 będzie negatywna i uzyskane przez Spółkę Środki stanowiły przychód podatkowy w 2023 r., to czy uzyskane przez Spółkę Środki w ramach Programu 1 i Programu 2 stanowią dotację i podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.) i w rezultacie Spółka będzie uprawniona do korekty zeznania CIT-8 za rok 2023 w tym zakresie; - Czy w związku z otrzymanymi Środkami w ramach Programu 1 i Programu 2 Wnioskodawca ma obowiązek dokonać zmniejszenia lub korekty kosztów uzyskania przychodów poniesionych na zakup gazu ziemnego w 2021, 2022 lub 2023 roku; - Czy jeśli Wnioskodawca otrzyma Środki w ramach Programu 1 lub Programu 2 lub podobnego programu w przyszłości, Wnioskodawca będzie miał obowiązek dokonać zmniejszenia lub korekty kosztów uzyskania przychodów poniesionych na zakup gazu ziemnego.
Słowa kluczowe: korekta-korekta zeznania; pomoc-pomoc bezzwrotna; rekompensata-rekompensowanie strat
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Świadczenia otrzymane ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 47

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 czerwca 2024 r., za pośrednictwem systemu ePUAP, wpłynął Państwa wniosek z 24 czerwca 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

\- uzyskane w roku podatkowym 2023 Środki w ramach Programu 1 i Programu 2 w świetle art. 12 ust. 4 pkt 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.), nie stanowiły przychodu podatkowego i w rezultacie Spółka będzie uprawniona do korekty zeznania CIT-8 za rok 2023 w tym zakresie;

\- jeśli odpowiedź na pytanie oznaczone w niniejszym wniosku numerem 1 będzie negatywna i uzyskane przez Spółkę Środki stanowiły przychód podatkowy w 2023 r., to czy uzyskane przez Spółkę Środki w ramach Programu 1 i Programu 2 stanowią dotację i podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.) i w rezultacie Spółka będzie uprawniona do korekty zeznania CIT-8 za rok 2023 w tym zakresie;

\- w związku z otrzymanymi Środkami w ramach Programu 1 i Programu 2 Wnioskodawca ma obowiązek dokonać zmniejszenia lub korekty kosztów uzyskania przychodów poniesionych na zakup gazu ziemnego w 2021, 2022 lub 2023 roku;

\- jeśli Wnioskodawca otrzyma Środki w ramach Programu 1 lub Programu 2 lub podobnego programu w przyszłości, Wnioskodawca będzie miał obowiązek dokonać zmniejszenia lub korekty kosztów uzyskania przychodów poniesionych na zakup gazu ziemnego.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie, pismem z 14 sierpnia 2024 r. (data wpływu do Organu 15 sierpnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego** (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku)

X S.A. (dalej: „Spółka”) należy do grupy (…) - (…). Głównym obszarem produkcji Spółki są (…). Spółka w 2021, 2022 i w 2023 roku rozpoznała jako koszt uzyskania przychodu koszt zakupu gazu ziemnego w pełnej poniesionej przez Spółkę wysokości.

Spółka w roku podatkowym 2022 była beneficjentem programu „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” dalej: „Program 1”).

Spółka w roku podatkowym 2023 roku była beneficjentem programu „Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.” (dalej: „Program 2”)

Program 1 został przyjęty na podstawie Uchwały Rady Ministrów nr 1/2023 z dnia 3 stycznia 2023 r. w sprawie przyjęcia programu rządowego pod nazwą „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” (dalej: „Uchwała 1”). Uchwała 1 została przyjęta na podstawie art. 3 ust. 1, 2 i 4 Ustawy z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz. U. z 2022, poz. 2088, dalej: „Ustawa”). Ramy programu zostały określone w Załączniku do Uchwały nr 1/2023 Rady Ministrów z dnia 3 stycznia 2023 r. (dalej: „Załącznik 1”).

Jak wskazano w pkt 1 Załącznika 1, Dysponentem Funduszu jest minister właściwy do spraw gospodarki, natomiast Operatorem Programu jest Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Beneficjentami Programu 1 są natomiast przedsiębiorcy, którym udzielono pomocy na podstawie umowy o udzielenie pomocy, zawartej pomiędzy Operatorem Programu a beneficjentem. Zgodnie z treścią pkt 1 ust. 8 załącznika 1, jak również art. 1 Ustawy, pomoc udzielona beneficjentom programu stanowi pomoc publiczną.

Zgodnie z treścią pkt 7 Załącznika 1, pomoc jest udzielana w formie bezzwrotnej (wypłacana zaliczkowo). Zasady zwrotu Pomocy w przypadkach gdy Pomoc została przyznana nienależnie albo w wysokości wyższej niż należna określa pkt 15 Załącznika 1.

Zgodnie z treścią art. 1 Ustawy, ustawa określa zasady udzielania przedsiębiorcom pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024, zwanej dalej: „Pomoc”.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 Ustawy, program stanowi program rządowy.

Program 2 został przyjęty na podstawie Uchwały Rady Ministrów nr 141/2023 z dnia 8 sierpnia 2023 r. w sprawie przyjęcia programu rządowego pod nazwą „Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.” (dalej: „Uchwała 2”). Program ten został zmieniony Uchwałą Rady Ministrów nr 190/2023 z dnia 13 października 2023 zmieniającą uchwałę w sprawie przyjęcia programu rządowego pod nazwą „Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.” (dalej: „Uchwała zmieniająca”). Uchwała 2 została przyjęta na podstawie art. 3 ust. 1, 2 i 4 Ustawy. Ramy programu zostały określone w Załączniku do Uchwały nr 1/2023 Rady Ministrów z dnia 3 stycznia 2023 r. (dalej: „Załącznik 2”). Jak wskazano w pkt 1 Załącznika 2, Dysponentem Funduszu jest minister właściwy do spraw gospodarki, natomiast Operatorem Programu jest Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Beneficjentami Programu 2 są przedsiębiorcy, którym udzielono pomocy na podstawie umowy o udzielenie pomocy, o której mowa w art. 7 ustawy. Zgodnie z treścią pkt 1 ust. 11 Załącznika 2 jak również art. 1 ustawy, pomoc udzielona beneficjentom programu stanowi pomoc publiczną. Zgodnie z treścią pkt 7 ust. 1 Załącznika 2, podstawowa pomoc jest udzielana w formie refundacji, natomiast zwiększona udzielana jest w formie zaliczki. Zasady zwrotu Pomocy w przypadkach gdy Pomoc została przyznana nienależnie albo w wysokości wyższej niż należna określa pkt 14 Załącznika 2.

Zgodnie z treścią art. 1 ustawy, ustawa określa zasady udzielania przedsiębiorcom pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024, zwanej dalej: „Pomoc”. Zgodnie z treścią art. 3 ustawy, program stanowi program rządowy. Pomoc związana z uczestnictwem w Programie 1 w 2022 roku w wysokości (…) wpłynęła na rachunek bankowy Spółki (\`(...)\`) 2023 r.

Pomoc związana z uczestnictwem w Programie 2 w 2023 roku w wysokości (…) wpłynęła na rachunek bankowy Spółki (\`(...)\`) 2023 r. (dalej łącznie: „Środki”).

Spółka rozpoznała przychód w dacie wpływu Środków na konto czyli odpowiednio w marcu 2023 r. i grudniu 2023 r. Tym samym, przyznane Środki w ramach Programu 1 i Programu 2 stanowiły w całości przychód podatkowy Spółki w roku podatkowym 2023.

Przyznane Środki stanowią pomoc publiczną i nie podlegają zwrotowi z wyjątkiem przypadków opisanych w Załączniku 1 i Załączniku 2.

**Pytania** (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1\. Czy uzyskane w roku podatkowym 2023 Środki w ramach Programu 1 i Programu 2 w świetle art. 12 ust. 4 pkt 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.) nie stanowiły przychodu podatkowego i w rezultacie Spółka będzie uprawniona do korekty zeznania CIT-8 za rok 2023 w tym zakresie?

2\. Czy jeśli odpowiedź na pytanie oznaczone w niniejszym wniosku numerem 1 będzie negatywna i uzyskane przez Spółkę Środki stanowiły przychód podatkowy w 2023 r., to czy uzyskane przez Spółkę Środki w ramach Programu 1 i Programu 2 stanowią dotację i podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.) i w rezultacie Spółka będzie uprawniona do korekty zeznania CIT-8 za rok 2023 w tym zakresie?

3\. Czy w związku z otrzymanymi Środkami w ramach Programu 1 i Programu 2 Wnioskodawca ma obowiązek dokonać zmniejszenia lub korekty kosztów uzyskania przychodów poniesionych na zakup gazu ziemnego w 2021, 2022 lub 2023 roku?

4\. Czy jeśli Wnioskodawca otrzyma Środki w ramach Programu 1 lub Programu 2 lub podobnego programu w przyszłości, Wnioskodawca będzie miał obowiązek dokonać zmniejszenia lub korekty kosztów uzyskania przychodów poniesionych na zakup gazu ziemnego?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskane w roku podatkowym 2023 Środki w ramach Programu 1 i Programu 2 w świetle art. 12 ust. 4 pkt 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.) nie stanowią przychodu podatkowego i Spółka będzie uprawniona do korekty zeznania podatkowego za rok 2023.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli odpowiedź na pytanie oznaczone w niniejszym wniosku numerem 1 będzie negatywna i uzyskane przez Spółkę Środki stanowiły przychód podatkowy w 2023 r., to uzyskane przez Spółkę Środki w ramach Programu 1 i Programu 2 stanowią dotację i podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.) i Spółka będzie uprawniona do korekty zeznania podatkowego za rok podatkowy 2023.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z otrzymanymi Środkami w ramach programu 1 i Programu 2 Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku dokonać zmniejszenia lub korekty kosztów uzyskania przychodów poniesionych na zakup gazu ziemnego w 2021, 2022 i 2023 roku.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli Wnioskodawca otrzyma Środki w ramach Programu 1 lub Programu 2 lub podobnego programu w przyszłości, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku dokonać zmniejszenia lub korekty kosztów uzyskania przychodów poniesionych na zakup gazu ziemnego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego (winno być: stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego), Wnioskodawca w 2022 i 2023 r. był beneficjentem Programu 1 i Programu 2 (dalej: „Programy”). Spółka rozpoznała przychód w dacie wpływu Środków na konto czyli odpowiednio w marcu 2023 r. i grudniu 2023 r. Tym samym przyznane Środki w ramach Pomocy w 2022 roku i 2023 roku Spółka w całości rozpoznała jako przychód podatkowy Spółki w roku podatkowym 2023.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.), dalej: „Ustawy o CIT”, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 2 Ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Przepisy Ustawy o CIT nie definiują wprost pojęcia przychodu, określając jedynie przykładowy katalog wpływów, które stanowią przychód podatkowy. Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;

2) wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe i instytucje gospodarki budżetowej w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 14 Ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się: „wartości otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartości innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów”.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w Uchwale 7 sędziów z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. FPS 9/02: „pojęcie „nieodpłatnego świadczenia”, użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony - art. 353 k.c.), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

W wyroku NSA z dnia 15 stycznia 2008 r., sygn. II FSK 1578/06, Sąd do kwestii nieodpłatnego świadczenia odniósł się w analogiczny sposób „W ślad za orzecznictwem przyjęto, że dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenie należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem było nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy”.

Ponadto, jak wskazuje NSA w Wyroku z dnia 16 czerwca 2011 r. II FSK 1007/11: „Natomiast podstawową cechą nieodpłatnego świadczenia jest to, że otrzymujący przysporzenie nie jest zobowiązany do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego, np. obniżki ceny z tytułu sprzedaży towaru lub świadczonej usługi. Pojęcie nieodpłatnego świadczenia obejmuje te spośród nich, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub też których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy czy finansowy. Kluczową cechą świadczenia nieodpłatnego jest więc to, że otrzymujący takie świadczenie nie jest zobowiązany do wykonania jakiekolwiek świadczenia wzajemnego. Aby zatem dane świadczenie mogło być uznane za świadczenie nieodpłatne konieczne jest by polegało ono wyłącznie na jednostronnym przysporzeniu po stronie podmiotu, który świadczenie to uzyskał”.

Aby zatem dane świadczenie mogło nie stanowić przychodu zgodnie z treścią 12 ust. 4 pkt 14 Ustawy o CIT, musi spełniać łącznie następujące warunki:

1) Zostać otrzymane nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie.

2) Stanowić rzecz, prawo lub wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów.

Przenosząc więc treść cytowanych powyżej orzeczeń NSA oraz treść art. 12 ust. 4 pkt 14 Ustawy o CIT na okoliczności opisywanego stanu faktycznego (winno być: stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego), należy dojść do wniosku, że uzyskane przez Wnioskodawcę w ramach Programu 1 i Programu 2 Środki spełniają wszystkie powyższe kryteria, tj.:

1) Zostały otrzymane przez Wnioskodawcę nieodpłatnie,

\- Wnioskodawca otrzymał świadczenie kosztem innego podmiotu (Państwa),

\- Wnioskodawca dokonał przysporzenia majątku niezwiązanego z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, mające konkretny wymiar finansowy (otrzymana pomoc w wysokości (\`(...)\`) zł i (\`(...)\`) zł),

\- Wnioskodawca nie był zobowiązany do wykonania żadnego świadczenia wzajemnego (uzyskana pomoc jest bezzwrotna).

2) Stanowią wartość nieodpłatnych świadczeń finansowych, finansowanych ze środków budżetu państwa w ramach rządowych programów.

Podsumowanie.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, uzyskane w roku podatkowym 2023 Środki w ramach Programu 1 i Programu 2 w świetle art. 12 ust. 4 pkt 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.), nie stanowią przychodu podatkowego i Spółka będzie uprawniona do korekty zeznania podatkowego za rok 2023.

Ad. 2

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy o CIT, wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach. Pojęcie dotacji nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego. Ustawodawca nie zawarł w przepisach Ustawy o CIT bądź też w przepisach Ordynacji podatkowej stosownego odesłania do innych gałęzi prawa dla odkodowania znaczenia tego pojęcia. Nieuzasadnione wydaje się również przy próbie zdefiniowania pojęcia „dotacja” posługiwanie się definicją zawartą w innych gałęziach prawa niż prawo podatkowe. Przykładowo, ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w art. 126 dostarcza następującą definicję dotacji: „Dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych”.

Jak jednak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: „WSA”) w Gliwicach w wyroku z dnia 14 lutego 2024 r., sygn. I SA/Gl 1049/23: „Wskazać przy tym należy, że odwołanie się przy wykładni przepisów prawa podatkowego do definicji (tzw. definicji obcych) zawartych w przepisach z innych gałęzi prawa niż prawo podatkowe (czyli dokonywanie wykładni systemowej zewnętrznej), jest dopuszczalne w sytuacji, gdy prawodawca w przepisach prawa podatkowego wprost odsyła do tych definicji. Definicje obce mogą też mieć znaczenie pomocnicze przy poszukiwaniu znaczenia pojęcia, jakie ma ono w języku potocznym” (\`(...)\`) „Sięganie do definicji obcych jest też uprawnione, gdy definicja danego pojęcia funkcjonująca w języku powszechnym jest tak sama jak definicja tego pojęcia funkcjonująca w innej niż prawo podatkowe gałęzi prawa. W takim wypadku pojęcie to ma charakter pojęcia swoiście prawnego tj. pojęcia zdefiniowanego w przepisach prawa, którego znacznie na gruncie języka powszechnego-potocznego jest takie samo jak w definicji prawnej”.

W tym samym wyroku WSA w Gliwicach wskazuje: „W rozpoznanej sprawie nie wystąpiły powyższe przesłanki do zastosowania przy interpretacji pojęcia „dotacja”, definicji zawartej w przepisach z innej gałęzi prawa niż prawo podatkowe. Zatem, odwołanie się przez organ w zaskarżonej interpretacji do definicji zawartej w art. 126 u.f.p. było działaniem nieuprawnionym. Także w orzecznictwie NSA prezentowany jest pogląd, według którego przy wykładni prawa podatkowego niedozwolone jest swobodne (przy braku wyraźnego odesłania) sięganie do definicji z innych gałęzi prawa (wyroki NSA: z dnia 11 grudnia 2019 r., sygn. akt IIFSK 236/18; z dnia 8 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 1167/17, CBOSA).

Tym samym, definicja dotacji zawarta w art. 126 u.f.p. została skonstruowana jedynie na użytek u.f.p., co niweczy możliwość jej stosowalności na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p., co również potwierdza analiza kolejnych przepisów u.f.p. poświęconych dotacjom, która pozwala wyróżnić trzy zasadnicze grupy dotacji: przedmiotowe (art. 130), podmiotowe (art. 131) oraz celowe (art. 127). Każdy rodzaj dotacji posiada swoją własną konstrukcję prawną wynikającą z tych przepisów szczególnych.

W świetle powyższego nie ma podstaw, aby na potrzeby odkodowania zakresu zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. posługiwać się definicją dotacji z u.f.p. i dlatego też stanowisko organu, który posłużył się do dokonania wykładni powyższego przepisu definicją dotacji z u.f.p., jest błędne”.

Skoro zatem w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy o CIT, ustawodawca nie wskazał na właściwe rozumienie słowa „dotacja” punktem wyjścia w procesie wykładni prawa podatkowego jest ustalenie treści normy prawnej przy użyciu wykładni językowej.

Jak wskazał WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 8 grudnia 2022 r., sygn. I SA/Go 358/22 cytując za wyrokiem I SA/Wr 102/21 „Fundamentalne reguły wykładni przepisów prawnych za punkt wyjścia przyjmują założenie o racjonalnym ustawodawcy, a więc takim ustawodawcy, który tworzy przepisy w sposób sensowny, racjonalny i celowy. Wykładnia językowa jest zatem nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa podatkowego, ale również zakreśla jej granice. W procesie interpretacji prawa przyjmuje się domniemanie, że ustawodawca posługuje się językiem powszechnym. Oznacza to, że w procesie interpretacji prawa przyjmować należy takie znaczenie terminów i zwrotów użytych w tekście przepisów prawnych, jakie mają one w języku etnicznym, to najszerzej stosowanym na terytorium danego państwa. Oznacza to, że jeżeli jakieś pojęcie nie jest zdefiniowane, zasadą powinno być potoczne rozumienie tego terminu” (zob. wyrok I SA/Wr 102/21).

Jak wskazuje Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 10 stycznia 2024 r., sygn. III SA/Wa 2358/23: „W myśl Nowego Słownika Języka Polskiego (red. nauk. B. Dunaj, Warszawa 2005, s. 104) pod pojęciem „dotacja” należy rozumieć „bezzwrotną pomoc finansową udzielaną jakiejś instytucji na określony cel”. Słownik Współczesnego Języka Polskiego (red. nauk. B. Dunaj, Warszawa 1996, s. 195) podaje, że „dotacje” to „bezzwrotna pomoc finansowa udzielana jakiejś instytucji na określony cel; subwencja”. Słownik Języka Polskiego PWN (sjp.pwn.pl) pod pojęciem „dotacji” każe rozumieć „bezzwrotną pomoc finansową udzieloną przedsiębiorstwu, instytucji lub organizacji ze środków publicznych”. Natomiast Wielki Słownik Języka Polskiego (Instytut Języka Polskiego Polskiej Akademii Nauk, wsjp.pl) wskazuje, że „dotacja” to „bezzwrotna pomoc finansowa udzielana jakiejś instytucji lub osobie, żeby wesprzeć jej działalność”.

Jak z kolei wskazuje WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 18 kwietnia 2024 r., sygn. I SA/Wr 939/23: „Odczytując normę prawną z treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 CIT należy uznać, że wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc finansowa udzielona podatnikom ze środków publicznych, w szczególności z budżetu państwa”.

Przenosząc więc treść cytowanych powyżej orzeczeń oraz treść art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy o CIT, na okoliczności opisywanego stanu faktycznego (winno być: stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego), należy dojść do wniosku, że uzyskane przez Wnioskodawcę w ramach Programu 1 i Programu 2 Środki będą stanowiły dotację tak długo, jak:

1) będą stanowiły bezzwrotną pomoc finansową,

2) będą udzielone Wnioskodawcy ze środków publicznych.

Jak wskazał natomiast Wnioskodawca we wcześniejszym fragmencie uzasadnienia, zgodnie z art. 1 Ustawy, „Ustawa określa zasady udzielania przedsiębiorcom pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024 (\`(...)\`)”.

Ponadto, treść pkt 7 Załącznika 1 wprost wskazuje, że Pomoc jest udzielana w formie bezzwrotnej. Z treści Załącznika 2 nie wynika natomiast, aby udzielona Pomoc wiązała się z jakąkolwiek formą ekwiwalentu lub podlegała zwrotowi w innych okolicznościach niż wskazane w pkt 14 tego załącznika.

Tym samym, otrzymana przez Wnioskodawcę Pomoc spełnia oba te warunki, tj. stanowi bezzwrotną pomoc finansową, a środki udzielone Wnioskodawcy pochodzą ze środków publicznych.

Podsumowanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskane przez Spółkę Środki w ramach Programu 1 i Programu 2 stanowią dotację i podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.), i Spółka będzie uprawniona do korekty zeznania podatkowego za rok podatkowy 2023.

Wnioskodawca przy tym podkreśla, że analogiczne stanowisko zostało wyrażone w licznych orzeczeniach Wojewódzkich Sadów Administracyjnych:

\- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 18 kwietnia 2024 r. I SA/Wr 939/23: „Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że rekompensata otrzymana przez Spółkę w ramach Programu Rządowego pod nazwą „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022”, spełnia ww. warunki. Otrzymana przez Skarżącą rekompensata ma bowiem charakter bezzwrotnej pomocy finansowej (bezpośredniej dotacji, stanowiącej pomoc publiczną) i jest udzielana ze środków budżetu państwa. W ocenie Sądu, zarzut Skarżącej, że DKIS naruszył art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, przez jego błędną wykładnię jest zasadny (por. wyrok WSA w Kielcach z 21 grudnia 2023 r. sygn. akt I SA/Ke 488/23, CBOSA)”;

\- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 26 marca 2024 r., I SA/Bd 155/24 „Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej błędnie zatem twierdzi, że jeśli ustawodawca posługuje się pojęciem „rekompensaty”, to czyni to w sposób racjonalny. Ustawodawca w odniesieniu do pomocy udzielanej spółce w ogóle nie posługuje się tym pojęciem. Organ niezasadnie więc dokonuje analizy językowej pojęcia „rekompensaty”. Nie są zatem skuteczne w realiach niniejszej sprawy próby organu czynienia rozróżnienia pomiędzy rekompensatą a dotacją. Nietrafne jest również utożsamianie w zaskarżonej interpretacji pojęcia rekompensaty i pojęcia pomocy i wywodzenia na tej podstawie, że otrzymana przez podatnika pomoc stanowi zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś, co samo w sobie wyklucza objęcie jej definicją dotacji. Należy zauważyć, że treść art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. wskazuje, że ustanowione w nim zwolnienie dotyczy wszelkich dotacji udzielanych ze środków budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wyjątkiem jednej tylko kategorii, to jest dopłat do oprocentowania kredytów bankowych. Tak więc, poza wskazanym expressis verbis wyjątkiem dla zakresu omawianego zwolnienia nie ma znaczenia ani rodzaj dotacji, ani system jej przekazywania, czy rozliczania. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest tylko źródło pochodzenia środków pomocy publicznej, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego. Zgodzić się więc należy ze skarżącą, że ustawodawca objął zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych wszelkiego rodzaju pomoc publiczną, która odpowiada językowemu znaczeniu pojęciu dotacja, skoro w ustawie podatkowej nie zawarł definicji tego pojęcia ani też jakichkolwiek dodatkowych ograniczeń”.

„Odczytując normę prawną w treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT należy uznać, że wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc finansowa udzielona podatnikom ze środków publicznych, w szczególności z budżetu państwa”;

\- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 7 marca 2024 r., I SA/Po 720/23: „Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że rekompensata otrzymana przez spółkę jako pomoc, którego celem było sfinansowanie części ceny zakupu energii elektrycznej oraz gazu ziemnego za okres od lutego 2022 r. do grudnia 2022 r., spełnia ww. warunki. Otrzymana przez spółkę rekompensata ma bowiem bezspornie charakter bezzwrotnej pomocy finansowej (bezpośredniej dotacji, stanowiącą pomoc publiczną) i jest udzielana ze środków budżetu państwa. W rezultacie zarzut skarżącej naruszenia art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT okazał się zasadny”;

\- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 14 lutego 2024 r. I SA/Gl 1049/23: „Wobec powyższego dekodując normę prawną z treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. należy uznać, że wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc finansowa udzielona m.in. przedsiębiorstwu ze środków publicznych - m.in. z budżetu państwa;

Nie są więc skuteczne w realiach niniejszej sprawy próby organu czynienia rozróżnienia na tym tle pomiędzy pomocą, rekompensatą a dotacją. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest tylko źródło pochodzenia środków pomocy publicznej, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego. To kryterium sporna pomoc wypełnia, co zresztą przyznaje sam organ.

Wobec powyższego zgodzić się należy ze skarżącą, że ustawodawca objął zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych wszelkiego rodzaju pomoc publiczną, która odpowiada językowemu znaczeniu pojęciu dotacja, skoro w ustawie podatkowej nie zawarł definicji tego pojęcia ani też jakichkolwiek dodatkowych ograniczeń”;

\- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 8 lutego 2024 r., I SA/Wr 771/23: „Nie są więc skuteczne w realiach niniejszej sprawy próby DKIS czynienia rozróżnienia na tym tle pomiędzy pomocą, rekompensatą a dotacją. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest tylko źródło pochodzenia środków pomocy publicznej, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego. To kryterium sporna pomoc wypełnia bez reszty, co zresztą przyznaje sam organ, że pomoc „będzie stanowiła świadczenie publicznoprawne z budżetu państwa” (str. 14 interpretacji).

\- (\`(...)\`) „Z powyższego więc wynika, że spornemu w sprawie terminowi przypisywana jest różna konotacja, ale swoistą cechą wspólną jest to aby była to bezzwrotna pomoc finansowa, udzielana ze środków publicznych. Odczytując więc w tym kontekście normę prawną z treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT Sąd uznał, że wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc finansowa udzielona podatnikom ze środków publicznych i tym samym stwierdził, że rekompensata otrzymana przez Spółkę na podstawie umowy o udzielenie pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego, zawartej z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej spełnia ww. warunki. Otrzymana przez spółkę rekompensata ma bowiem charakter bezzwrotnej pomocy finansowej (bezpośredniej dotacji, stanowiącą pomoc publiczną) i jest udzielana ze środków budżetu państwa dlatego w ocenie Sądu zarzut Skarżącej, że DKIS naruszył art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT przez jego błędną wykładnię jest zasadny”;

\- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 stycznia 2024 r., III SA/Wa 2358/23: „Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że rekompensata otrzymana przez spółkę jako pomoc - wsparcie uzyskane w marcu 2023 r., którego celem było sfinansowanie części ceny zakupu energii elektrycznej oraz gazu ziemnego za okres od lutego 2022 r. do grudnia 2022 r., spełnia ww. warunki. Otrzymana przez spółkę rekompensata ma bowiem bezspornie charakter bezzwrotnej pomocy finansowej (bezpośredniej dotacji, stanowiącą pomoc publiczną) i jest udzielana ze środków budżetu państwa”;

\- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 21 grudnia 2023 r., I SA/Ke 488/23: „Podsumowując, przyznana skarżącej bezzwrotna pomoc publiczna na podstawie ustawy o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 oraz uchwały nr 1/2023 Rady Ministrów z dnia 3 stycznia 2023 r. w sprawie przyjęcia programu rządowego pod nazwą „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” oraz załącznika do tej uchwały, stanowi świadczenie publicznoprawne z budżetu państwa mające charakter dotacji, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p., tym samym jest zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych”.

Podobnie wypowiadały się Sądy Administracyjne w orzeczeniach dotyczących rekompensat przyznawanych przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z tytułu przeniesienia kosztów zakupu uprawnień do emisji na ceny energii elektrycznej zużywanej do wytwarzania produktów w sektorach lub podsektorach energochłonnych:

\- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 12 marca 2024 r. I SA/Bd 110/24: „W rezultacie stwierdzić należy, że nie ma racji organ interpretacyjny, iż dokonując wykładni pojęcia dotacja, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. należy posiłkować się definicją legalną zawartą w art. 126 u.f.p. oraz warunkami przewidzianymi dla dotacji w przepisach następnych. Gdyby racjonalny ustawodawca, tworząc zwolnienie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. chciał skorzystać z tej definicji to dokonałby stosownego odesłania, tak jak to uczynił, np. w treści art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., w myśl którego przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie. Skoro racjonalny ustawodawca tego nie uczynił należy uznać, że był to zabieg celowy. Zatem definicja dotacji zawarta w art. 126 u.f.p. została zbudowana na użytek ustawy o finansach publicznych oraz przepisów zawierających stosowne odesłanie do art. 126 i nast. u.f.p., co wyklucza jej stosowanie na gruncie art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. Zaskarżona interpretacja narusza zatem art. art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p., co jest wystarczającą podstawą do jej uchylenia”;

\- wyrok Naczelnego Sąd Administracyjnego z dnia 7 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 1276/21: „Dekodując normę prawną z treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. należy zatem uznać, że wolne od podatku (dochodowego od osób prawnych) są dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc finansowa udzielona m.in. przedsiębiorstwu ze środków publicznych - m.in. z budżetu państwa. Tego rodzaju przesłanki spełnia natomiast rekompensata wypłacana przez Prezesa URE z tytułu przenoszenia kosztów zakupu uprawnień do emisji gazów cieplarnianych na ceny energii elektrycznej zużywanej do wytwarzania produktów w sektorze lub podsektorach energochłonnych spełnia ww. definicję”;

\- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 30 listopada 2023 r. I SA/Po 664/23: „Stosownie do art. 4 ust. 3 Traktatu o U. E. (Dz.U. z 2004 r. Nr 90 poz. 864/30), zgodnie z zasadą lojalnej współpracy, Unia i Państwa Członkowskie wzajemnie się szanują i udzielają sobie wzajemnego wsparcia w wykonywaniu zadań wynikających z Traktatów. Państwa Członkowskie podejmują wszelkie środki ogólne lub szczególne właściwe dla zapewnienia wykonania zobowiązań wynikających z Traktatów lub aktów instytucji Unii. Państwa Członkowskie ułatwiają wypełnianie przez Unię jej zadań i powstrzymują się od podejmowania wszelkich środków, które mogłyby zagrażać urzeczywistnieniu celów Unii. Tym samym P. , jako członek UE, nie może podejmować działań zagrażających urzeczywistnianiu celów UE. Takim działaniem bezsprzecznie byłoby opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych przedmiotowej rekompensaty. Wskazać dodatkowo należy, że tego typu przychodowi nie towarzyszą żadne koszty uzyskania przychodów, co spowodowałoby efektywne obniżenie kwoty rekompensaty o kwotę podatku, który wróci do budżetu Państwa, co przeczy tym samym celom ustawy o systemie rekompensaty oraz unijnym założeniom zawartym w komunikacie KE z których wynikają w sposób precyzyjny zasady i wysokość udzielanej przedsiębiorcy rekompensaty.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zaskarżona interpretacja została wydana przede wszystkim z istotnym naruszeniem przepisu prawa materialnego poprzez błędną wykładnię przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. oraz niewłaściwą ocenę do jego zastosowania do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji.

W konsekwencji Sąd, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną”.

Ad. 3 i 4

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Z ugruntowanego podejścia prezentowanego w doktrynie i orzecznictwie w zakresie interpretacji art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wynika, że aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

1) wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika;

2) wydatek jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;

3) wydatek pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

4) wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;

5) wydatek został właściwie udokumentowany;

6) wydatek nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do zakupionego przez Spółkę gazu ziemnego, wszystkie powyższe warunki zostały spełnione:

Warunek 1 - Spółka pokryła wydatek na nabycie gazu ziemnego z własnych zasobów. Opłaty za gaz ziemny były dokonywane z rachunków bankowych należących do Spółki. Zdaniem Wnioskodawcy, warunek ten należy uznać za spełniony.

Warunek 2 - Wartość poniesionego wydatku nie została Spółce w jakikolwiek sposób zwrócona. Dostawca gazu ziemnego nie zwrócił Spółce poniesionych kosztów w formie środków pieniężnych ani w żaden inny sposób. Spółka jako beneficjent Programu 1 i Programu 2 otrzymała pomoc publiczną związaną z cenami gazu ziemnego.

Zgodnie z pkt 10 Załącznika 1, wysokość udzielonej Pomocy wynika z kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na zakup gazu ziemnego w okresie wnioskowanym, obliczanych według następującego wzoru (dalej: „Wzór”):

(…).

Stosownie natomiast do pkt 1 Załącznika, użyte powyżej pojęcia oznaczają:

\- okres kwalifikowany - okres od 1 lutego 2022 r. do 31 grudnia 2022 r.,

\- okres referencyjny - okres od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r.

\- okres wnioskowany - okres złożony z miesięcy, w których wnioskodawca poniósł koszty kwalifikowane zgłoszone we wniosku, niewykraczający poza okres kwalifikowany.

Stosownie natomiast do treści pkt 9 Załącznika 2, wysokość udzielonej Pomocy wynika z kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na zakup gazu ziemnego w okresie wnioskowanym, obliczanych według następującego wzoru, zmienionego zgodnie z treścią Uchwały Zmieniającej:

(…)

Jak jednak wynika z treści Ustawy, Uchwały 1, Uchwały 2 Załącznika 1 i Załącznika 2, Beneficjent Programu nie ma obowiązku przeznaczenia otrzymanych Środków do sfinansowania określonej kategorii Wydatków.

Powyższe potwierdza również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2023 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.144.2023.1.KK: „W przypadku wskazanej we wniosku Pomocy publicznej, bez znaczenia natomiast pozostaje na co przeznaczone zostaną otrzymane środki. Podmiot otrzymujący pomoc/rekompensatę, odmiennie niż w przypadku otrzymanej dotacji, może zatem przeznaczyć otrzymane środki na dowolny cel. Otrzymane środki stają się bowiem środkami prywatnymi tego podmiotu”.

Przy czym, jak wskazał Wnioskodawca w uzasadnieniu wniosku do pytania 2, możliwość dowolnego przeznaczenia uzyskanych Środków nie przesądza o fakcie, czy Środki te stanowią dotację w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, warunek ten należy uznać za spełniony.

Warunek 3 i 4 - wydatek pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą i został poniesiony w celu uzyskania przychodów. Mając na uwadze profil działalności Spółki, jakim jest produkcja specjalistycznych włóknin, prowadzenie tego rodzaju działalności gospodarczej bez użycia gazu ziemnego przy wykorzystywaniu technologii stosowanej przez Spółkę byłoby praktycznie niemożliwe. Tym samym, poniesione wydatki mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy i zostały poniesione w celu uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, również te warunki należy uznać za spełnione.

Warunek 5 - wydatek został właściwie udokumentowany. Spółka posiada dowody księgowe potwierdzające zakup gazu ziemnego w 2021, 2022 i 2023 roku.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, warunek ten należy uznać za spełniony.

Warunek 6 - wydatek nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 54a, 56, 56b-56m i 59 ustawy o CIT.

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Innymi słowy, aby spełnić warunek 6, poniesione przez Wnioskodawcę koszty zakupu gazu ziemnego nie mogą zostać bezpośrednio sfinansowane z dochodów, które w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, stanowią dotację.

Jak wskazał Wnioskodawca w uzasadnieniu pytania drugiego, jedynie w przypadku, gdy otrzymane środki w ramach Pomocy w ogóle stanowią przychód, to w ocenie Wnioskodawcy mogą stanowić dotację, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, jednak środki te nie posłużyły Wnioskodawcy bezpośrednio do sfinansowania zakupu gazu ziemnego w 2021, 2022 i 2023 roku.

Zdaniem Wnioskodawcy, aby warunek dotyczący bezpośredniego sfinansowania wydatków środkami pochodzącymi z dotacji w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT został spełniony, Wnioskodawca w pierwszej kolejności musiałby uzyskać środki pochodzące z dotacji, a następnie ponieść wydatek na zakup gazu ziemnego.

Tymczasem, jak wynika z przedstawionego powyżej Wzoru, wysokość udzielonej Pomocy w okresie wnioskowanym uzależniona jest między innymi od ceny i ilości zużytego gazu ziemnego w okresach poprzedzających. Tym samym, Wnioskodawca najpierw poniósł wydatek związany z nabyciem gazu ziemnego, a dopiero w późniejszym etapie otrzymał Środki.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, warunek 6 również należy uznać za spełniony.

Podsumowanie.

Mając na uwadze powyższe, w związku z otrzymanymi Środkami w ramach Programu 1 i Programu 2, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku dokonać zmniejszenia lub korekty kosztów uzyskania przychodów poniesionych na zakup gazu ziemnego w 2021, 2022 i 2023 roku, a także jeśli Wnioskodawca otrzyma takie Środki w przyszłości.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie**

Ad. 1 i 2

Ustawa z 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz. U. z 2022 r. poz. 2088) wprowadza możliwość przyjęcia przez Radę Ministrów programów pomocowych, mających na celu udzielenie wsparcia finansowego określonym grupom przedsiębiorców, w przypadku których prowadzenie działalności gospodarczej jest zagrożone z uwagi na dynamiczny wzrost kosztów prowadzenia działalności gospodarczej, wynikających z obecnej dynamicznej sytuacji na rynku energii.

Podstawą przyjmowania programów pomocowych przez Radę Ministrów jest opublikowany w marcu 2022 r. komunikat Komisji Europejskiej „Tymczasowe kryzysowe ramy środków pomocy państwa w celu wsparcia gospodarki po agresji Rosji wobec Ukrainy” (dalej: „Komunikat Komisji” lub „Tymczasowe Ramy Kryzysowe”), w którym dopuszczona została możliwość udzielania przez państwa członkowskie Unii Europejskiej pomocy publicznej z tytułu zakłóceń w działalności gospodarki Unii Europejskiej (UE). Pomoc ta ma służyć przede wszystkim zapewnieniu płynności i dostępu do finansowania dla przedsiębiorstw zmagających się z wyzwaniami obecnego kryzysu, przy jednoczesnym zachowaniu warunków działania na jednolitym rynku UE. Wsparcie może być udzielone na pokrycie zwiększonych kosztów prowadzenia działalności gospodarczej związanych ze wzrostem cen energii elektrycznej oraz gazu ziemnego.

Na podstawie powołanej na wstępie ustawy:

\- uchwałą z 3 stycznia 2023 r. nr 1/2023, Rada Ministrów przyjęła program rządowy pod nazwą „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.”;

\- uchwałą z 8 sierpnia 2023 r. nr 141/2023 zmienioną uchwałą nr 190/2023 z 13 października 2023 r. Rada Ministrów przyjęła program pod nazwą „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.”.

Operator programu (Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej), działając w imieniu ministra właściwego do spraw gospodarki, na podstawie oceny wniosku zawiera umowę z przedsiębiorstwem, na mocy której, zostaje udzielona pomoc publiczna. Umowa określa przeznaczenie pomocy, jej wysokość, warunki udzielenia pomocy, termin i sposób jej rozliczenia (w tym zobowiązanie przedsiębiorcy do zwrotu pomocy w przypadku gdy pomoc przyznana zostałaby w wysokości wyższej niż należna), a także tryb kontroli. Wypłata pomocy jest dokonywana na rachunek bankowy wskazany we wniosku składanym do Operatora Programu.

Udzielona w ramach programu pomoc ma rekompensować koszty związane ze wzrostem cen zakupu energii elektrycznej lub gazu w 2022 i 2023 r.

Ustawa wprowadzająca powyższe rozwiązanie nie określa przepisów szczególnych wyłączających/zwalniających z opodatkowania otrzymanej pomocy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 updop:

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Sposób ujęcia przedmiotu opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie jest przypadkowy i pozwala na wyprowadzenie wniosku o objęciu zakresem ustawy wszystkich zdarzeń, z którymi wiąże się dla podatnika konkretna korzyść o wymiarze finansowym powodująca zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów. Wystąpienie każdego zdarzenia powodującego wymierną korzyść po stronie podatnika skutkuje obowiązkiem opodatkowania osiągniętej nadwyżki ponad koszty jej uzyskania przez podatnika. Nie jest przy tym istotne źródło korzyści, chodzi bowiem o każdy przypadek powodujący wzrost wartości majątku lub zmniejszenie zobowiązań ciążących na podatniku. Przyjęte rozwiązanie legislacyjne pozwala na stosowanie przepisów ustawy niezależnie od specyfiki podmiotów podlegających opodatkowaniu, zmieniających się okoliczności i rzeczywistości gospodarczej, jak również ewolucji różnego rodzaju instrumentów wykorzystywanych w obrocie gospodarczym.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji przychodu. Zwrócić należy uwagę, że katalog przychodów wymienionych w ustawie ma charakter otwarty i jedynie przykładowy. Ustawodawca nie wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ogólnej definicji przychodu.

W art. 12 ust. 1 updop, wskazane zostały jedynie przykładowe przysporzenia zaliczane do tej kategorii.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 updop:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;

2) wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe i instytucje gospodarki budżetowej w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Należy zaznaczyć, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej.

Przychodem są zatem wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

W świetle ww. przepisu, otrzymane w sposób definitywny środki pieniężne (np. w postaci pomocy publicznej) stanowią, co do zasady, przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 47 updop:

wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Analizując charakter opisanej we wniosku pomocy publicznej, należy mieć na uwadze, że warunki i tryb udzielenia tego typu pomocy określone zostały w programach rządowym pod nazwami:

\- „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.”, będącym załącznikiem do uchwały Rady Ministrów z dnia 3 stycznia 2023 r. (dalej: „Program rządowy 2022 r.”), oraz

\- „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.”, będącym załącznikiem do uchwały Rady Ministrów z dnia 8 sierpnia 2023 r. (dalej: „Program rządowy 2023 r.”).

Ww. programy zostały przyjęte na podstawie art. 3 ust. 1, 2 i 4 ustawy z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz.U. z 2022 r., poz. 2088, dalej: „Ustawa wspierająca przedsiębiorców ”).

Zgodnie z art. 1 Ustawy wspierającej przedsiębiorców:

ustawa określa zasady udzielania przedsiębiorcom pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024, zwanej dalej „pomocą”.

Natomiast, zgodnie z art. 2 Ustawy wspierającej przedsiębiorców:

pomoc może być udzielana określonym grupom przedsiębiorców, którzy ponoszą dodatkowe koszty wynikające ze wzrostu cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024.

Z kolei w myśl art. 3 ust. 1-3 Ustawy wspierającej przedsiębiorców:

1\. Rada Ministrów może przyjąć, w drodze uchwały, program rządowy udzielania przedsiębiorcom pomocy.

2\. Program rządowy, o którym mowa w ust. 1, określa w szczególności:

1) przedsiębiorców uprawnionych do otrzymania pomocy w ramach danego programu;

2) formy, kryteria, warunki i okres przyznania pomocy;

3) sposób obliczania wysokości pomocy;

4) maksymalną kwotę pomocy;

5) zakres wniosku o udzielenie pomocy;

6) termin i sposób składania wniosków o udzielenie pomocy;

7) zasady i terminy rozliczania przez przedsiębiorcę pomocy.

3\. Za realizację programu rządowego, o którym mowa w ust. 1, odpowiada minister właściwy do spraw gospodarki. W związku z realizacją tego programu minister właściwy do spraw gospodarki może w szczególności wydawać operatorowi programu rządowego, o którym mowa w ust. 4 pkt 1, polecenia albo udzielać temu operatorowi rekomendacji, z zastrzeżeniem, że nie mogą one dotyczyć rozstrzygnięć co do istoty sprawy załatwianej w drodze decyzji administracyjnej.

Na podstawie art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

pomoc jest przyznawana na wniosek o udzielenie pomocy, zwany dalej „wnioskiem”, złożony operatorowi programu, zgodnie z zasadami określonymi w programie rządowym, o którym mowa w art. 3 ust. 1, na formularzu opracowanym przez operatora programu.

W myśl art. 7 ww. ustawy:

1\. Podstawą udzielenia pomocy jest umowa o udzielenie pomocy zawarta przez operatora programu, działającego w imieniu ministra właściwego do spraw gospodarki, z przedsiębiorcą.

2\. Umowa, o której mowa w ust. 1, określa w szczególności:

1) szczegółowe przeznaczenie pomocy;

2) wysokość udzielonej pomocy;

3) warunki udzielenia, sposób i termin rozliczenia pomocy, w tym zobowiązanie przedsiębiorcy do zwrotu pomocy w przypadku stwierdzenia przez niego, że pomoc została przyznana w wysokości wyższej niż należna;

4) tryb kontroli.

3\. Operator programu jest podmiotem udzielającym pomocy publicznej w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz.U. z 2021 r. poz. 743 oraz z 2022 r. poz. 807), w odniesieniu do pomocy udzielanej na podstawie programu rządowego, o którym mowa w art. 3 ust. 1.

W świetle powyższych regulacji zauważyć należy, że Pomoc publiczna ma charakter zindywidualizowanej pomocy publicznej.

W tym miejscu zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „dotacja”. Brak ustawowej definicji pojęcia „dotacja” nie uprawnia jednak do dowolnego określenia jego zakresu znaczeniowego.

Mając powyższe na względzie, uprawnionym jest odwołanie się do ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz.U. 2023 r., poz. 1270 ze zm.), w zakresie rozumienia sformułowania „dotacja” zawartego w przepisach podatkowych.

I tak, stosownie do art. 126 ustawy o finansach publicznych :

dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Określone w ww. przepisie dotacje, to środki przeznaczone na cele służące dobru całego społeczeństwa lub jakiejś zbiorowości (na cel dostępny lub przeznaczony dla wszystkich). Uznanie otrzymanych środków za „dotację” w rozumieniu ww. ustawy warunkuje przeznaczenie tych środków na cele wartościowe, korzystne lub pożądane przez całe społeczeństwo lub jakąś jego zbiorowość.

Co do zasady, przyznanie dotacji skutkuje możliwością poniesienia w dalszej kolejności określonych wydatków na realizację zadania publicznego, które następuje po otrzymaniu takiej dotacji. Beneficjentem ww. dotacji może być m.in. osoba prawna, realizująca zadania, których celem jest ogólny interes publiczny, czy też Fundusz celowy, realizujący zadanie publiczne w postaci przyznawania rekompensat określonej grupie podmiotów.

Zwolnienie ustanowione w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, dotyczy wszelkich dotacji udzielanych ze środków budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wyjątkiem jednej kategorii – dopłat do oprocentowania kredytów bankowych. Z zastrzeżeniem ww. dopłat, dla zakresu omawianego zwolnienia nie ma znaczenia rodzaj dotacji ani system jej przekazywania i rozliczania. Istotne pozostaje natomiast źródło pochodzenia środków, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera również pojęcia „rekompensata”, zatem zasadne jest posłużenie się wykładnią językową tego pojęcia. Jak wskazuje Słownik Języka Polskiego (PWN) „rekompensata”, to m.in. „zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś”, „zlikwidowanie poniesionych przez kogoś strat lub doznanych krzywd”. Aby określone środki stanowiły „rekompensatę” musi zaistnieć zatem przyczyna (źródło) generująca stratę/niedobór/krzywdę. Niedostatki te następnie są „rekompensowane”.

Zauważyć przy tym należy, że Fundusz Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji jest funduszem celowym, a zatem w istocie, jest beneficjentem środków otrzymywanych w celu wypłaty rekompensat.

Otrzymana pomoc/rekompensata nie stanowi w istocie realizacji żadnego celu publicznego. Stanowi ona wyłącznie rekompensatę dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Ponadto, beneficjentem dotacji nie jest Wnioskodawca tylko Fundusz Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w art. 21 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych realizujący zadanie publiczne w postaci rekompensaty dla podatnika, natomiast dysponentem jest minister właściwy do spraw gospodarki.

Ponadto, sam ustawodawca posługując się pojęciem „rekompensaty” jednoznacznie wskazuje, że otrzymana przez podatnika na jego wniosek kwota stanowi zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś, co samo w sobie wyklucza objęcie jej definicją dotacji. Jeśli bowiem ustawodawca posługuje się pojęciem „rekompensaty”, a nie pojęciem „dotacja” należy przyjąć, że czyni to w sposób racjonalny. Brak określenia omawianej kwoty pojęciem „dotacja” stanowi dodatkowy argument przemawiający za wykluczeniem stosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, w opisanym przypadku.

Zauważyć przy tym należy, że gdyby wolą ustawodawcy było uznanie, że środki określone w ustawie o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 stanowią dotację, to stosowałby właśnie takie pojęcie w cyt. ustawie. Ustawodawca posługując się pojęciem „pomoc” jednoznacznie przesądził, że otrzymana przez podatnika na jego wniosek kwota stanowi zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś, co samo w sobie wyklucza objęcie jej definicją dotacji. Jeśli bowiem ustawodawca posługuje się pojęciem „pomoc”, a nie pojęciem „dotacja” należy przyjąć, że czyni to w sposób racjonalny.

Wskazanych powyżej pojęć nie można stosować zamiennie, albowiem warunki, w jakich dochodzi do ich przyznania, rodzą odmienne skutki na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2 kwietnia 2014 r. sygn. akt II GSK 159/13, środki przyznane w ramach dotacji mają „znaczony” charakter i podmiot je otrzymujący nie ma swobody w ich wykorzystaniu, chyba że pozwalają mu na to przepisy szczególne. W uzasadnieniu wyroku NSA podkreślił: _„Wskazać należy, że środki z dotacji przekazane na konto beneficjenta nie uzyskują przymiotu wartości prywatnej, co stwarzałoby możliwość swobodnego nimi dysponowania. Mają one nadal charakter publiczny i w konsekwencji można je wykorzystać jedynie w sposób ściśle określony przez dotującego. Także, w nauce prezentowany jest pogląd, że nie zachodzi zmiana statusu dotacji ze środków publicznych na wartość prywatną beneficjenta. Beneficjent nie włada bowiem dotacją, jak właściciel, bez ograniczeń - wręcz przeciwnie może ją wykorzystać jedynie w sposób ściśle określony przez dotującego. Także zwrot dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem następuje w drodze decyzji organu administracji, a nie w drodze procesu cywilnego”._

W przypadku wskazanej we wniosku pomocy publicznej, bez znaczenia natomiast pozostaje na co przeznaczone zostaną otrzymane środki. Podmiot otrzymujący pomoc, odmiennie niż w przypadku otrzymanej dotacji, może zatem przeznaczyć otrzymane środki na dowolny cel. Otrzymane środki stają się bowiem środkami prywatnymi tego podmiotu.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, w rozpatrywanej sprawie stwierdzić należy, że zarówno rekompensaty przyznane Państwu na podstawie ustawy o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 oraz uchwały nr 1/2023 Rady Ministrów z dnia 3 stycznia 2023 r. w sprawie przyjęcia programu rządowego pod nazwą „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” oraz załączniku do tej uchwały (Program 1), jak również uchwały nr 141/2023 Rady Ministrów z dnia 8 sierpnia 2023 r. w sprawie przyjęcia programu rządowego pod nazwą „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.” oraz załączniku do tej uchwały (Program 2), choć będą stanowiły świadczenia publicznoprawne z budżetu państwa, to nie będą miały charakteru dotacji, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT. Wskazane środki będą zatem stanowiły przychód podatkowy, wobec czego Spółka nie będzie uprawniona do korekty zeznania CIT-8 za 2023 r.

Prawidłowość powyższego stanowiska, została potwierdzona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lipca 2024 r. sygn. akt II FSK 397/24.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

\- uzyskane w roku podatkowym 2023 Środki w ramach Programu 1 i Programu 2 w świetle art. 12 ust. 4 pkt 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.), nie stanowiły przychodu podatkowego i w rezultacie Spółka będzie uprawniona do korekty zeznania CIT-8 za rok 2023 w tym zakresie, jest nieprawidłowe;

\- jeśli odpowiedź na pytanie oznaczone w niniejszym wniosku numerem 1 będzie negatywna i uzyskane przez Spółkę Środki stanowiły przychód podatkowy w 2023 r., to czy uzyskane przez Spółkę Środki w ramach Programu 1 i Programu 2 stanowią dotację i podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.) i w rezultacie Spółka będzie uprawniona do korekty zeznania CIT-8 za rok 2023 w tym zakresie, jest nieprawidłowe.

Ad. 3 i 4

W odniesieniu do obowiązku dokonania korekty lub zmniejszenia kosztów uzyskania przychów w przyszłości w związku z otrzymanymi Środkami w ramach programu „Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej” wskazuję, że zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 updop, oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT,

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 54a, 56, 56b-56m i 59.

Wskazany powyżej przepis, dotyczy m.in. braku uznania za koszt podatkowy wydatków i kosztów sfinansowanych dochodami (przychodami) zwolnionymi na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 updop.

Jak wskazałem w uzasadnieniu dotyczącym pytania nr 1 i 2, przyznana Państwu rekompensata nie podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 updop.

Przyznana Państwu rekompensata nie korzysta również ze zwolnienia na podstawie innych wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 58 updop przepisów. Skoro, jak wskazano powyżej, środki o których mowa we wniosku nie stanowią dotacji i nie podlegają zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 i innych zwolnień wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 58 updop, to bezzasadnym jest badanie przesłanek obowiązku wyłączenia wcześniej lub obecnie oraz w przyszłości ponoszonych wydatków z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 58 updop.

Zatem, pomimo że należy zgodzić się z Państwem, że w związku z otrzymaniem rekompensaty nie będziecie zobowiązani dokonać zmniejszenia lub korekty kosztów uzyskania przychodu, to ze względu na odmienną argumentację niż zaprezentowana w uzasadnieniu niniejszej interpretacji, Państwa stanowisko uznano za nieprawidłowe.

Reasumując, stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

\- uzyskane w roku podatkowym 2023 Środki w ramach Programu 1 i Programu 2 w świetle art. 12 ust. 4 pkt 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.), nie stanowiły przychodu podatkowego i w rezultacie Spółka będzie uprawniona do korekty zeznania CIT-8 za rok 2023 w tym zakresie, jest nieprawidłowe;

\- jeśli odpowiedź na pytanie oznaczone w niniejszym wniosku numerem 1 będzie negatywna i uzyskane przez Spółkę Środki stanowiły przychód podatkowy w 2023 r., to czy uzyskane przez Spółkę Środki w ramach Programu 1 i Programu 2 stanowią dotację i podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.) i w rezultacie Spółka będzie uprawniona do korekty zeznania CIT-8 za rok 2023 w tym zakresie, jest nieprawidłowe;

\- w związku z otrzymanymi Środkami w ramach Programu 1 i Programu 2 Wnioskodawca ma obowiązek dokonać zmniejszenia lub korekty kosztów uzyskania przychodów poniesionych na zakup gazu ziemnego w 2021, 2022 lub 2023 roku, jest nieprawidłowe;

\- jeśli Wnioskodawca otrzyma Środki w ramach Programu 1 lub Programu 2 lub podobnego programu w przyszłości, Wnioskodawca będzie miał obowiązek dokonać zmniejszenia lub korekty kosztów uzyskania przychodów poniesionych na zakup gazu ziemnego, jest nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

\- Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

\- Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).