Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.329.2022.1.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-07
Teza: Dotyczy możliwości pomniejszenia podatku dochodowego od osób fizycznych o proporcjonalną część podatku dochodowego od osób prawnych płaconego przez spółkę ustaloną zgodnie z art. 30a ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zaliczka
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

17 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości pomniejszenia podatku dochodowego od osób fizycznych o proporcjonalną część podatku dochodowego od osób prawnych płaconego przez spółkę ustaloną zgodnie z art. 30a ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Wnioskodawca", „Spółka", „Strona") jest spółką, w której wspólnikami są trzy osoby fizyczne. Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W chwili obecnej Spółka rozważa możliwość zmiany formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek kapitałowych (tzw. estoński CIT).

Umowa Spółki przewiduje, że trakcie roku wspólnikom może być wypłacona zaliczka na poczet dywidendy, jeżeli są spełnione warunki przewidziane w art. 195 kodeksu spółek handlowych, a więc zatwierdzone sprawozdanie finansowe za poprzedni rok obrotowy spółki wykazuje zysk. Wysokość zaliczki jest ograniczona do wysokości połowy zysku osiągniętego od końca poprzedniego roku obrotowego pomniejszonego o ewentualne niepokryte straty.

W związku z powyższym Spółka powzięła wątpliwość, czy w przypadku zmiany formy opodatkowania, w momencie wypłacania zaliczek na poczet dywidendy w trakcie roku, Wnioskodawca będzie uprawniony do pomniejszenia podatku dochodowego od osób fizycznych o proporcjonalną część podatku dochodowego od osób prawnych płaconego przez Spółkę - ustaloną zgodnie z art. 30a ust. 19 ustawy o PIT.

### Pytanie

Czy w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, w przypadku wypłacania wspólnikom zaliczek na poczet dywidendy w trakcie roku, Wnioskodawca będzie uprawniony do pomniejszenia podatku dochodowego od osób fizycznych o proporcjonalną część podatku dochodowego od osób prawnych płaconego przez Spółkę - ustaloną zgodnie z art. 30a ust. 19 ustawy o PIT.

### Państwa stanowisko w sprawie

Uważają Państwo, że w przypadku wypłacania wspólnikom zaliczek na poczet dywidendy w trakcie roku, Spółka będzie uprawniona do pomniejszenia podatku dochodowego od osób fizycznych o proporcjonalną część podatku dochodowego od osób prawnych płaconego przez Spółkę - ustaloną zgodnie z art. 30a ust. 19 ustawy o PIT.

Uzasadnienie Państwa stanowiska.

Wskazują Państwo, że uzasadnienie Państwa stanowiska rozpocząć należy od odwołania się do przepisów prawa stanowiących podstawę niniejszego wniosku.

Zgodnie z art. 30a ust. 19 ustawy o PIT zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez wspólnika z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych przez tę spółkę w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli pochodzą z podziału zysków z tego okresu wyodrębnionych w kapitale własnym spółki, pomniejsza się o kwotę stanowiącą:

1) 90% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany - w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albo

2) 70% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany - w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W celu weryfikacji, czy ww. regulacja prawna może zostać zastosowana do wypłacanych w trakcie roku zaliczek na poczet dywidendy, należy przeanalizować, czy pojęcie zaliczek na poczet dywidendy wypłacanych w trakcie roku mieści się w zakresie pojęcia „podzielone zyski".

W Państwa ocenie, zakres pojęcia „podzielone zyski" obejmuje zaliczki na poczet dywidendy. Prawidłowości ww. stanowiska upatrują Państwo w stosunku mechanizmu odliczenia przewidzianego w art. 30a ust. 19 ustawy o PIT do regulacji na temat estońskiego CIT, zawartych w rozdziale 6b ustawy o CIT oraz w wykładni systemowej.

Rozwijając twierdzenie zawarte w powyższym akapicie w pierwszej kolejności zwracają Państwo uwagę, że w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że:

‒ „Nie jest dopuszczalne prowadzenie wykładni w oderwaniu od całości regulacji prawnej w danej ustawie oraz w innych ustawach lub przepisach wydanych na podstawie delegacji ustawowej. Wobec powyższego niezbędne jest uwzględnienie postulatu zupełności oraz niesprzeczności systemu prawa, jak i zasady słuszności i sprawiedliwości oraz ratio legis ustawodawcy." (zob. wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 grudnia 2011 r., sygn. akt II SA/Wa 2142/11).

Biorąc pod uwagę postulat wynikający z ww. orzeczenia, Strona zwraca uwagę, że regulacje dotyczące tej samej formy opodatkowania, nawet w przypadku gdy są ujęte w różnych aktach prawnych winny być rozumiane w taki sam sposób.

Kierując się powyższym oraz mając na uwadze fakt, iż regulacje prawne dotyczące opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek ujęte są również w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako ustawa o CIT), a także to, iż ustawodawca w ww. ustawie zawarł art. 28m ust. 2, zgodnie z którym art. 28m ust. 1 pkt 1 tej ustawy (tj. przepis mówiący o opodatkowaniu ryczałtem zysku netto przeznaczonego na wypłatę dywidendy) stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku), wskazać należy, że celem ustawodawcy było ujednolicenie sposobu opodatkowania dywidend i zaliczek na poczet wypłaty dywidendy.

Zatem, skoro na gruncie ustawy o CIT w rozdziale dotyczącym ryczałtu od dochodów spółek, ustawodawca wskazał, że regulację prawną dotyczącą dochodu z tytułu podzielonego zysku stosuje się odpowiednio do zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy - to kierując się postulatem niesprzeczności i zupełności prawa – stoją Państwo na stanowisku, że również użyte w art. 30a ust. 19 ustawy o PIT pojęcie „podzielone zyski" winno być rozumiane w ww. sposób i obejmować swoim zakresem zaliczki na poczet dywidendy.

Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanego zdarzenia przyszłego wskazać należy, że przypadku wypłacania wspólnikom zaliczek na poczet dywidendy w trakcie roku, Spółka będzie uprawniona do pomniejszenia podatku dochodowego od osób fizycznych o proporcjonalną część podatku dochodowego od osób prawnych płaconego przez Spółkę - ustaloną zgodnie z art. 30a ust. 19 ustawy o PIT.

W Państwa ocenie organ interpretacyjny rozpatrujący niniejszy wniosek powinien wziąć również pod uwagę regulację prawną określoną w art. 2a Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą wątpliwości co do treści przepisów prawa rozstrzygać należy na korzyść podatnika. Wątpliwością, jak wskazano powyżej, jest sposób rozumienia pojęcia „podzielone zyski". Z uwagi na fakt, iż ustawa o PIT nie definiuje tego pojęcia, natomiast - w stosunku do tej samej formy opodatkowania - ustawodawca w innym akcie prawnym wskazał, że pojęcie to obejmuje swoim zakresem również wypłatę zaliczek na poczet dywidendy - to kierując się zasadą określoną w art. 2a Ordynacji podatkowej - organ rozpatrujący niniejszy wniosek, winien nadać temu pojęciu rozumienie tożsame do nadanego przez ustawodawcę w ustawie o CIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia, w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika (takie, którymi może rozporządzać jak właściciel).

Katalog źródeł przychodów został określony w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wśród nich art. 10 ust. 1 pkt 7. Zgodnie z jego treścią:

Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Zatem do wskazanej kategorii zalicza się również zaliczki na poczet dywidendy.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

W myśl natomiast art. 30a ust. 19 cyt. ustawy:

Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez wspólnika z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych przez tę spółkę w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli pochodzą z podziału zysków z tego okresu wyodrębnionych w kapitale własnym spółki, pomniejsza się o kwotę stanowiącą:

1) 90% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albo

2) 70% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany – w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółki, które dokonują wypłaty należności z tytułu podzielonych zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są obowiązane jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 19 (art. 41 ust. 4ab ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.).

Literalne brzmienie art. 30a ust. 19 ustawy wskazuje, iż wynikająca z niego preferencja może być stosowana wyłącznie w przypadku osiągnięcia przez spółkę objętą ryczałtem tzw. dochodu z podzielonego zysku.

W uzasadnieniu do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw z dnia 29 października 2021 r. (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105), druk 1532 wskazano, że:

Projekt zakłada rozszerzenie możliwości zastosowania przepisów dotyczących ryczałtu od dochodów oraz znaczące złagodzenie warunków zarówno rozpoczęcia stosowania owych przepisów, jak i warunków koniecznych do spełnienia w celu pozostania w systemie ryczałtu od dochodów. (…)

Zmiany w zakresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek spowodowały konieczność zmian dostosowujących w przepisach art. 30a ust. 19 i w konsekwencji art. 41 ust. 4ab ustawy o PIT. W wyniku tych zmian zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4 ustawy PIT, od przychodów uzyskiwanych przez wspólnika (przez którego należy rozumieć udziałowca spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, akcjonariusza spółki akcyjnej i spółki komandytowo-akcyjnej, oraz komandytariusza i komplementariusza spółki komandytowej) z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli pochodzą z podziału zysków z tego okresu wyodrębnionych odpowiednio w kapitale własnym spółki, podlega pomniejszeniu.

Z kolei, w objaśnieniach podatkowych z 23 grudnia 2021 r., „Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek” wskazano, że:

Dla celów Ryczałtu wypłacone zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy uważa się za dochód z tytułu podzielonego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 1.

W konsekwencji pojęciem należności (wypłat) z tytułu podzielonych zysków spółki, o których mowa w art. 30a ust. 19 i art. 41 ust. 4ab ustawy w aktualnym brzmieniu objęte są także zaliczki na poczet przyszłej dywidendy.

Odnosząc się wprost do Państwa wątpliwości zawartych w pytaniu, w razie wypłaty zaliczki na poczet przyszłej dywidendy Spółka jako płatnik powinna pobrać i wpłacić 19% zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych w oparciu o art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 41 ust. 4ab ustawy. Jednocześnie Spółka zastosuje pomniejszenie, o którym mowa w art. 30a ust. 19 ustawy.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy :

‒ dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, 3interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).