Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-121/14-2/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-07-11
Teza: Czy ustanowienie na rzecz Spółki nieodpłatnej służebności przesyłu w drodze umownej, w celu korzystania z cudzej nieruchomości stanowi przychód Spółki na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: przychód; służebność-służebność przesyłu; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2014 r. (data wpływu 18 kwietnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu ustanowienia nieodpłatnej służebności przesyłu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 kwietnia 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu ustanowienia nieodpłatnej służebności przesyłu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka jest przedsiębiorstwem ciepłowniczym, świadczącym usługi wytwarzania energii cieplnej, przesyłu i dystrybucji oraz obrotu ciepłem.

W związku z prowadzoną działalnością Spółka posiada oraz buduje nowe urządzenia ciepłownicze, które służą do doprowadzania i odprowadzania energii cieplnej.

W wielu przypadkach urządzenia te nie są – i nie mogą być – zlokalizowane na gruntach, stanowiących własność Spółki, lecz na nieruchomościach i w budynkach należących do odbiorcy. W celu realizacji zadań Spółki ustanawiana jest służebność przesyłu zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.). Służebność przesyłu ustanawiana jest na rzecz Spółki przez odbiorców, którym Spółka dostarcza ciepło.

Służebność przesyłu polega na prawie: wybudowania, przeprowadzenia i przebiegu na obcym gruncie rurociągu ciepłowniczego wraz ze wszystkimi obiektami niezbędnymi do jego eksploatacji, przesyłu siecią ciepłowniczą energii cieplnej jak również prawie wstępu, używania i korzystania z pasa gruntu nieruchomości zajmowanego przez urządzenia, dostępu do nieruchomości w celu usunięcia awarii, bieżącej obsługi oraz wykonania prac remontowych, eksploatacyjnych i modernizacyjnych na urządzeniach, a ponadto na zobowiązaniu właściciela gruntu do zaniechania zabudowy i dokonywania nasadzeń drzew i krzewów na tym pasie gruntu. Wszystkie te uprawnienia służą zapewnieniu prawidłowego funkcjonowania urządzeń przesyłowych i realizacji zadań Spółki, polegających na dostawie energii cieplnej.

Ustanowienie służebności przesyłu następuje w drodze aktu notarialnego, zawartego pomiędzy właścicielem nieruchomości, który korzysta z usług świadczonych przez Spółkę w zakresie dostarczania ciepła, a Spółką, zwykle na czas nieograniczony, bez wynagrodzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy ustanowienie na rzecz Spółki nieodpłatnej służebności przesyłu w drodze umownej, w celu korzystania z cudzej nieruchomości – w zakresie przedstawionym w stanie faktycznym – stanowi przychód Spółki na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustanowienie służebności przesyłu bez wynagrodzenia nie stanowi przychodu Spółki z nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółki fakt, że korzysta ona w oznaczonym zakresie z nieruchomości, w związku z prowadzoną działalnością, nie przysparza Spółce korzyści majątkowych, a jedynie stwarza warunki umożliwiające normalne i niezakłócone wykonywanie działalności opodatkowanej, polegającej na wytwarzaniu, obrocie oraz przesyle i dystrybucji energii cieplnej – czyli prawidłowe oraz zgodne z obowiązkami narzuconymi przez ustawę z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625, z późn. zm.) funkcjonowanie przedsiębiorstwa energetycznego. Zgodnie z ww. przepisami, Spółka odpowiedzialna jest za ruch sieciowy, czyli sterowanie pracą sieci. Przez pojęcie „sieć” należy rozumieć połączone i współpracujące ze sobą instalacje cieplne, służące do przesyłania lub dystrybucji energii cieplnej, należące do przedsiębiorstwa ciepłowniczego. Z uwagi na specyficzną konstrukcję sieci, która nie może znajdować się wyłącznie na gruntach należących do Spółki – a jednocześnie jest jej własnością – istnienie służebności jest naturalną możliwością korzystania z prawa własności do sieci. Stąd na rzecz spółki ustanowiona jest służebność przesyłu. Umowa służebności przesyłu zawierana jest pomiędzy odbiorcą ciepła a przedsiębiorstwem ciepłowniczym, zgodnie z zasadą swobody umów, jako umowa nieodpłatna. Dzięki służebności przesyłu Spółka może wykonywać niezbędne czynności związane z bieżącą eksploatacją sieci w celu zapewnienia nieprzerwanych dostaw ciepła na rzecz odbiorców ciepła. Spółka nie korzysta natomiast z nieruchomości innych pomiotów w taki sposób, aby w następstwie tego uzyskiwała korzyści majątkowe, czyli dodatkowe przysporzenie.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku ustanowienia nieodpłatnej służebności przesyłu na podstawie art. 3051 k.c. nie powstaje na rzecz Spółki przychód z nieodpłatnych świadczeń, na podstawie art: 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powołany przepis wskazuje, że przychód taki powstawałby jedynie w przypadku gdyby podatnik zmienił charakter czynności prawnej z odpłatnej na nieodpłatną, co oczywiście nie dotyczy ustanowienia służebności przesyłu bowiem w jej przypadku wyłącznie strony stosunku prawnego (w ramach zasady swobody umów i ukształtowania swej sytuacji prawnej) dokonują wyboru czy jest ona odpłatna czy nieodpłatna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Służebność przesyłu została uregulowana w art. 3051 – 3054 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121). Istotą służebności przesyłu jest możliwość korzystania przez przedsiębiorcę z nieruchomości stanowiącej prywatną własność w określonym zakresie, tj. wybudowania i korzystania z urządzeń określonych w art. 49 Kodeksu cywilnego w sposób zgodny z przeznaczeniem tych urządzeń (art. 3051 Kodeksu cywilnego).

Ustanowienie służebności przesyłu może być zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne – zależne jest to od woli kontrahentów.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Niezależnie od formy nieodpłatnej realizacji praw lub innych tego rodzaju świadczeń do wyceny przychodu podatkowego tego rodzaju świadczeń stosuje się wartości rynkowe.

Na podstawie bowiem art. 12 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wartość otrzymanych nieodpłatnie praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem m.in. czasu i miejsca ich uzyskania. Stosownie natomiast do art. 12 ust. 6 pkt 4 ww. ustawy, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się m.in. na podstawie cen rynkowych stosowanych przy udostępnianiu praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności czasu i miejsca udostępnienia.

W tym miejscu należy jednocześnie zauważyć, że stanowiąc o nieodpłatnych świadczeniach, jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, ustawodawca nie zdefiniował przy tym tego pojęcia. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, pojęcie to obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Bez znaczenia w związku z tym pozostaje forma w jakiej doszło do uzyskania danej korzyści, istotą nieodpłatnego świadczenia jest bowiem sam fakt uzyskania danej korzyści.

Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Należy więc przyjąć, że nieodpłatne świadczenie ma miejsce, gdy świadczeniu jednego z podmiotów nie towarzyszy świadczenie drugostronne, co w konsekwencji wyraża się w zaistnieniu stanu, w którym po stronie przyjmującego dochodzi do zwiększenia aktywów bądź zmniejszenia pasywów.

Ustalenie, czy określone świadczenie uzyskane przez podatnika nieodpłatnie stanowi dla niego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy, wymaga oceny charakteru dokonanego rodzaju czynności, w szczególności zbadania, czy należy ona do czynności przysparzających, w przypadku których strona dokonująca przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową.

Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka jest przedsiębiorstwem ciepłowniczym, świadczącym usługi wytwarzania energii cieplnej, przesyłu i dystrybucji oraz obrotu ciepłem. W związku z prowadzoną działalnością Spółka posiada oraz buduje nowe urządzenia ciepłownicze, które służą do doprowadzania i odprowadzania energii cieplnej.

W wielu przypadkach urządzenia te nie są – i nie mogą być – zlokalizowane na gruntach, stanowiących własność Spółki, lecz na nieruchomościach i w budynkach należących do odbiorcy W celu realizacji zadań Spółki ustanawiana jest służebność przesyłu zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.). Służebność przesyłu ustanawiana jest na rzecz Spółki przez odbiorców, którym Spółka dostarcza ciepło.

Służebność przesyłu polega na prawie: wybudowania, przeprowadzenia i przebiegu na obcym gruncie rurociągu ciepłowniczego wraz ze wszystkimi obiektami niezbędnymi do jego eksploatacji, przesyłu siecią ciepłowniczą energii cieplnej jak również prawie wstępu, używania i korzystania z pasa gruntu nieruchomości zajmowanego przez urządzenia, dostępu do nieruchomości w celu usunięcia awarii, bieżącej obsługi oraz wykonania prac remontowych, eksploatacyjnych i modernizacyjnych na urządzeniach, a ponadto na zobowiązaniu właściciela gruntu do zaniechania zabudowy i dokonywania nasadzeń drzew i krzewów na tym pasie gruntu. Wszystkie te uprawnienia służą zapewnieniu prawidłowego funkcjonowania urządzeń przesyłowych i realizacji zadań Spółki, polegających na dostawie energii cieplnej.

Ustanowienie służebności przesyłu następuje w drodze aktu notarialnego, zawartego pomiędzy właścicielem nieruchomości, który korzysta z usług świadczonych przez Spółkę w zakresie dostarczania ciepła, a Spółką, zwykle na czas nieograniczony, bez wynagrodzenia.

Odnosząc zatem powołane powyżej normy prawne do przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że ustanowienie na rzecz Spółki nieodpłatnej służebności przesyłu przez inny podmiot stanowi dla niej nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podstawową cechą nieodpłatnego świadczenia jest bowiem sytuacja, w której otrzymujący przysporzenie podmiot nie będzie zobowiązany do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. W ujęciu prawnym i gospodarczym zasadnicza cecha służebności przesyłu tkwi w regule ustalenia odpowiedniego wynagrodzenia. Jeżeli zatem została ustanowiona służebność przesyłu bez wynagrodzenia wystąpi przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy, polegające na tym, że Spółka nie jest zobowiązana płacić za korzystanie z cudzej nieruchomości. Przy ocenie skutków podatkowych konieczne jest przy tym uwzględnienie stosowanych instrumentów rynkowych.

Biorąc pod uwagę powyższe nie można uznać, że ustanowiona nieodpłatnie służebność przesyłu nie powoduje dla Spółki przysporzenia majątkowego na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, albowiem wykorzystywanie przez nią w sposób nieodpłatny obcych gruntów w celu prowadzenia działalności gospodarczej rodzi przysporzenie mające konkretny wymiar finansowy. Spółka nie musi płacić za grunt, na którym posadowione są urządzenia służące prowadzonej przez nią działalności. Dla właścicieli gruntów, na których ustanowiona jest służebność stanowi ona natomiast obciążenie, tj. nie mogą oni w pełni wykorzystywać posiadanych gruntów.

Podsumowując – w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy z tytułu ustanowionej na jej rzecz nieodpłatnej służebności przesyłu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.