Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.466.2019.1.HW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-20
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; projekt; szkoły; termomodernizacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 96

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 listopada 2019 r. (data wpływu 27 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją zadania pn. „(…)” – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją zadania pn. „(…)”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (…) (dalej zwana: Gmina, Wnioskodawca) przystępuje do realizacji projektu partnerskiego, który jest finansowany ze środków budżetu europejskiego. Gmina ma być jednym beneficjentem w projekcie pod nazwą „(…)”. Będzie on dofinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020.

Projekt ma na celu zwiększenie efektywności energetycznej w sektorze publicznym, a tym samym zmniejszenie emisyjności gospodarki poprzez zmniejszenie energochłonności budynku, co zostanie osiągnięte poprzez realizację modernizacji energetycznej budynku obejmującej m.in.: modernizację systemu grzewczego wraz z wymianą źródła ciepła, wykonanie wentylacji mechanicznej nawiewno-wywiewnej z odzyskiem ciepła, wykonanie systemu zarządzania energią, modernizację izolacji przegród budynku. Działania te będą miały charakter kompleksowy oraz będą generować jak największe oszczędności ciepła i energii. Prace związane z projektem będą dotyczyć wyłącznie budynku szkoły, tj. Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w (\`(...)\`). W budynku tym jest prowadzona w chwili obecnej tylko działalność statutowa i publiczna, tj. niepodlegająca podatkowi VAT oraz zwolniona od podatku. W przyszłości mogą wystąpić jednak transakcje opodatkowane (np. wynajem sali w Szkole). Ich charakter będzie jednak bardzo znikomy. W chwili obecnej takie zdarzenia nie występują jednak.

Gmina w trakcie realizacji projektu na dokonywane zakupy towarów i usług będzie otrzymywała faktury VAT zawierające podatek od towarów i usług naliczony. Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Planowany projekt dotyczy zadań własnych gminy, określonych w ustawie o samorządzie gminnym oraz innych ustawach szczegółowych. Wykonanie opisanego wyżej programu nie spowoduje w Gminie powstania jakichkolwiek przychodów. Efekty inwestycji będą udostępnione wszystkim chętnym nieodpłatnie. Ponoszone zatem wydatki nie będą w żaden sposób związane ze sprzedaż opodatkowaną lub nieopodatkowaną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy podatek od towarów i usług zawarty w nabywanych przez Gminę towarach i usługach, w związku z realizowanym zadaniem będzie podlegał odliczeniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek VAT zawarty w cenie zakupu towarów i usług związanych z realizowanym projektem nie będzie podlegał odliczeniu i będzie stanowić ekonomiczny ciężar Gminy, przez co może zostać uznany za koszt kwalifikowalny przy dofinansowaniu ze środków Unii Europejskiej. Nie występuje bowiem związek określony w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 powołanej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (\`(...)\`). W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 8 ww. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina przystępuje do realizacji projektu partnerskiego, który będzie dofinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020. Projekt ma na celu zwiększenie efektywności energetycznej w sektorze publicznym, a tym samym zmniejszenie emisyjności gospodarki poprzez zmniejszenie energochłonności budynku, co zostanie osiągnięte poprzez realizację modernizacji energetycznej budynku obejmującą m.in.: modernizację systemu grzewczego wraz z wymianą źródła ciepła, wykonanie wentylacji mechanicznej nawiewno-wywiewnej z odzyskiem ciepła, wykonanie systemu zarządzania energią, modernizację izolacji przegród budynku. Działania te będą miały charakter kompleksowy oraz będą generować jak największe oszczędności ciepła i energii. Prace związane z projektem będą dotyczyć wyłącznie budynku Szkoły. W budynku tym jest prowadzona w chwili obecnej tylko działalność statutowa i publiczna, tj. niepodlegająca podatkowi VAT oraz zwolniona od podatku. W przyszłości mogą wystąpić jednak transakcje opodatkowane (np. wynajem sali w Szkole). Ich charakter będzie jednak bardzo znikomy. W chwili obecnej takie zdarzenia nie występują jednak.

Gmina w trakcie realizacji projektu na dokonywane zakupy towarów i usług będzie otrzymywała faktury zawierające podatek od towarów i usług naliczony. Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Planowany projekt dotyczy zadań własnych gminy, określonych w ustawie o samorządzie gminnym oraz innych ustawach szczegółowych. Wykonanie opisanego wyżej programu nie spowoduje w Gminie powstania jakichkolwiek przychodów. Efekty inwestycji będą udostępnione wszystkim chętnym nieodpłatnie. Ponoszone zatem wydatki nie będą w żaden sposób związane ze sprzedaż opodatkowaną lub nieopodatkowaną.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją ww. inwestycji.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie został spełniony, ponieważ opisany we wniosku projekt polegający na termomodernizacji budynku Szkoły – jak wynika z opisu sprawy – dotyczy zadań własnych gminy, określonych w ustawie o samorządzie gminnym oraz innych ustawach szczegółowych. Jak wskazał Wnioskodawca, wykonanie opisanego wyżej programu nie spowoduje w Gminie powstania jakichkolwiek przychodów. Efekty inwestycji będą udostępnione wszystkim chętnym nieodpłatnie. Ponoszone zatem wydatki nie będą w żaden sposób związane ze sprzedaż opodatkowaną lub nieopodatkowaną.

W konsekwencji Wnioskodawca nie ma – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji.

Podsumowując, Wnioskodawca nie ma możliwości odliczenia podatku naliczonego w związku z realizowaną inwestycją, ponieważ – jak wynika z opisu sprawy – wydatki ponoszone w związku z realizacją projektu nie będą w żaden sposób związane ze sprzedażą opodatkowaną.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Natomiast w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku, gdy wystąpią jednak transakcje opodatkowane (np. wynajem sali w Szkole), których charakter będzie bardzo znikomy (w chwili obecnej takie zdarzenia nie występują) należy wskazać, że w takiej sytuacji, tj. zmiany przeznaczenia tej inwestycji Gminie przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego, w takim zakresie, w jakim opisana inwestycja będzie służyła do czynności opodatkowanych. Tym samym od momentu zmiany przeznaczenia budynku szkoły, Gmina będzie uprawniona do dokonania korekty podatku naliczonego za dany rok, w którym inwestycja będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych i odliczenia stosownej części podatku naliczonego mając na uwadze przepisy art. 90 i 91 ustawy z uwzględnieniem art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, a w szczególności wykorzystywania ww. budynku, będącego przedmiotem termomodernizacji do wykonywania czynności opodatkowanych, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Należy nadmienić, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2019 r. poz. 1295), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.