Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-878/14-3/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-20
Teza: ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT aportu nieruchomości do spółki komandytowo – akcyjnej
Słowa kluczowe: aport; nieruchomości; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; spółki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNE

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z 12 września 2014 r. (data wpływu 12 września 2014 r.), uzupełnionym w dniu 16 września 2014 r. (data wpływu 18 września 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT aportu nieruchomości do spółki komandytowo – akcyjnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT aportu nieruchomości do spółki komandytowo – akcyjnej. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 16 września 2014 r. (data wpływu 18 września 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego oraz posiada wiele nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych na terytorium kraju (dalej: „Nieruchomości”). Wnioskodawca zamierza dokonać dostawy posiadanych nieruchomości poprzez wniesienie ich aportem do spółek komandytowo-akcyjnych (dalej „SKA”). Wnioskodawca zamierza objąć akcje w SKA w zamian za wkład niepieniężny w postaci Nieruchomości. Objęcie akcji w SKA przez Wnioskodawcę nastąpi powyżej ich wartości nominalnej, czyli Wnioskodawca obejmie akcje o wartości nominalnej niższej niż ich wartość emisyjna. Różnica pomiędzy wartością emisyjną a wartością nominalną, stanowiąca agio, zostanie przekazana na kapitał zapasowy. Na dzień wniesienia Nieruchomości aportem, Wnioskodawca będzie posiadał aktualną wycenę wartości rynkowej Nieruchomości, dokonaną przez uprawnionego rzeczoznawcę. Wartość rynkowa Nieruchomości będzie równa wartości emisyjnej akcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy podstawą opodatkowania podatkiem VAT w przypadku aportu Nieruchomości do SKA, z wykorzystaniem instytucji tzw. agio będzie, na podstawie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wartość rynkowa wkładu, określona na podstawie wyceny opracowanej przez rzeczoznawcę (która będzie odpowiadała cenie emisyjnej akcji), pomniejszona o kwotę należnego podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania podatkiem VAT w przypadku wniesienia Nieruchomości aportem do SKA, z wykorzystaniem instytucji tzw. agio, będzie na podstawie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wartość rynkowa wkładu, określona na podstawie wyceny opracowanej przez rzeczoznawcę (która będzie odpowiadała cenie emisyjnej akcji), pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Uzasadnienie

1.  Wniesienie Nieruchomości w drodze aportu jako dostawa towarów Zgodnie przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają (…) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie przepisem art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT „Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”. Z kolei, zgodnie z przepisem art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT pod pojęciem towarów rozumie się „rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”. Nie ulega wątpliwości, iż Nieruchomości są rzeczami w rozumieniu przepisów, zaś wniesienie Nieruchomości w drodze aportu skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania tymi Nieruchomościami, tym samym w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z dostawą towarów.
2.  Podstawa opodatkowania VAT dla dostawy towarów w drodze aportu Zgodnie z przepisem art. 29a ust. 1 ustawy o VAT: „podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika”.

Z kolei, zgodnie z przepisem art. 29a ust. 6 pkt 1 Ustawy VAT: „podstawa opodatkowania obejmuje (…) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku”. W celu ustalenia podstawy opodatkowania konieczne jest zatem ustalenie wartości wynagrodzenia (zapłat) otrzymywanego przez Wnioskodawcę w związku z dokonywaną dostawą. Należność z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług jest, co do zasady wyrażana w formie ceny, nie oznacza to jednak, że wynagrodzenie (odpłatność) musi mieć postać pieniężną, gdyż jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa).

Zgodnie bowiem z definicją słownikową terminu „zapłata” (na podstawie internetowego słownika języka polskiego http://sjp.pwn.pl/) to „należność za coś” lub „odpłacenie komuś za coś”. Planowana transakcja będzie polegała na aportach Nieruchomości jako wkładu niepieniężnego do SKA, w związku z którą Spółka nabędzie akcje SKA po cenie wyższej od ich wartości nominalnej. Nie można jednak podzielić stanowiska, że do określenia podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego (aportu) posłużyć należy się wartością nominalną akcji, jako „tym co podatnik otrzymał albo otrzyma z tytułu wniesienia wkładu”, bowiem wartość nominalna akcji jest kwestią umowną i nie musi być (na ogół nie jest) tożsama z wartością rynkową tych akcji. Wspólnik, co prawda otrzymuje udziały o określonej wartości nominalnej, ale z ekonomicznego punktu widzenia udziały (akcje) przedstawiają pewną wartość, która już w momencie obejmowania udziałów (akcji) może być inna od wartości nominalnej. To przede wszystkim wartość rynkowa udziałów (akcji) ma znaczenie z punktu widzenia korzyści, jakie wspólnik otrzymał w zamian za wniesiony wkład. Wspólnik bezpośrednio po objęciu udziałów (akcji) może je np. zbyć, przy czym, co do zasady, będzie chciał otrzymać cenę opartą na wartości rynkowej zbywanych udziałów (akcji), a nie ich wartości nominalnej. W sytuacji, w której cena emisyjna akcji SKA nabywanych w zamian za aport będzie odpowiadała wartości rynkowej przedmiotu wkładu, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że właśnie cena emisyjna odpowiadająca wartości rynkowej wkładu będzie stanowiła zapłatę za dokonaną dostawę towarów. W konsekwencji, podstawa opodatkowania VAT będzie właśnie odpowiadała cenie emisyjnej, z tym że pomniejszonej o kwotę należnego podatku, jeśli taki wystąpi.

Na podstawie wyroku TSUE w sprawie C-280/99 Bertelsmann, można byłoby dojść do wniosku, że podstawa opodatkowania przy wkładzie powinna obejmować koszt poniesiony przez podatnika wnoszącego wkład do spółki, jaki był skłonny ponieść, aby uzyskać udziały czy akcje. W ocenie Wnioskodawcy koszt ten nie powinien być postrzegany jednak jako wydatek poniesiony na nabycie przedmiotu wkładu, jeśli ten wydatek nominalnie nie odpowiada w żaden sposób aktualnej wartości tego przedmiotu. Zdaniem Wnioskodawcy subiektywny koszt nabycia akcji ponoszony przez podatnika będzie odpowiadał cenie możliwej do uzyskania na rynku za przedmiot wkładu – a więc jego wartości rynkowej. Trudno bowiem spodziewać się, że dla podatnika subiektywna wartość, którą on ponosi w celu nabycia akcji, stanowi historyczną cenę nabycia przedmiotu wkładu (tu Nieruchomości).

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie potwierdzają organy podatkowe. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 19 marca 2014 r. sygn. ILPP2/443-1223/13-4/MR uznał, że „Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, stwierdzić należy, że podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia aportem do SKA Nieruchomości niestanowiących przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części, traktowanej dla potrzeb podatku od towarów i usług jako dostawa towarów w zamian za wyemitowane na rzecz Spółki przez SKA akcje o określonej cenie emisyjnej – po dniu 31 grudnia 2013 r. – będzie zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy – wszystko, co stanowi zapłatę, którą Spółka otrzyma od Wnioskodawcy (SKA) z tytułu dokonania aportu, pomniejszone o kwotę podatku VAT. Przy czym, w okolicznościach niniejszej sprawy zapłata obejmować będzie wartość otrzymanych przez Spółkę akcji odpowiadającej wartości brutto aportu (WBN)”.

W innej z interpretacji indywidualnych z dnia 21 marca 2014 r. sygn. IPPP1/443-92/14-2/MPe Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że: „Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że strony umowy ustaliły sposób rozliczenia zbycia przedmiotu aportu w ten sposób, że spółka obejmie akcje Wnioskodawcy o wartości emisyjnej równej wartości netto znaków towarowych oraz otrzyma kwotę pieniężną, równą kwocie podatku VAT. Tym samym dla przedmiotowej transakcji zostanie ustalona cena odpowiadająca sumie wartości emisyjnej akcji oraz kwocie pieniężnej równej kwocie podatku VAT. Zatem do określenia podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia aportu niepieniężnego w postaci znaków towarowych do Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, przy czym w omawianej sprawie zapłatę stanowi wartość akcji które obejmie spółka oraz kwota podatku VAT uiszczona w formie przelewu pieniężnego”. Wobec powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż podstawą opodatkowania podatkiem VAT w przypadku wniesienia Nieruchomości aportem do SKA, z wykorzystaniem instytucji tzw. agio, będzie na podstawie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wartość rynkowa wkładu, określona na podstawie wyceny opracowanej przez rzeczoznawcę (która będzie odpowiadała cenie emisyjnej akcji), pomniejszona o kwotę należnego podatku. Prawidłowość powyższego stanowiska Wnioskodawcy została też potwierdzona w interpretacji Indywidualnej, wydanej w dniu 27 sierpnia 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP1/443-689/14-2/KC), wydanej na rzecz Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Stosownie zaś do treści art. 2 pkt 6 ustawy o VAT- przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportem towarów do spółki prawa handlowego, jako odpłatna dostawa towarów, jak również wniesienie aportem praw do wartości niematerialnych i prawnych, które w świetle ustawy stanowi świadczenie usług w rozumieniu powołanego art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, uznawane jest za sprzedaż.

Z odpłatnością za dane świadczenie mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku 102/86 „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”. Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”. W orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., C-154/80 Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową - zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną - zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie akcji spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

O czynności dokonanej za wynagrodzeniem można mówić w sytuacji, gdy:

*   istnieje ścisły związek pomiędzy wykonanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty na relacjach cywilnoprawnych pomiędzy podmiotami,

*   wynagrodzenie może być wyrażone w pieniądzu,

*   związek, o którym mowa powyżej ma charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że odpłatność następuje za dane świadczenie.

Z uwagi na ww. przepisy należy stwierdzić, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci nieruchomości do spółki prawa handlowego spełnia definicję dostawy towarów, gdyż następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W konsekwencji mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przypadku wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki, nie powstanie kwota należna (cena) w zamian za przedmiot wkładu. Ekwiwalentem dla wnoszącego będzie w tym przypadku wartość udziałów/akcji otrzymanych w zamian za ten wkład.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego oraz posiada wiele nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych na terytorium kraju. Wnioskodawca zamierza dokonać dostawy posiadanych nieruchomości poprzez wniesienie ich aportem do spółek komandytowo-akcyjnych (SKA). Wnioskodawca zamierza objąć akcje w SKA w zamian za wkład niepieniężny w postaci Nieruchomości. Objęcie akcji w SKA przez Wnioskodawcę nastąpi powyżej ich wartości nominalnej, czyli Wnioskodawca obejmie akcje o wartości nominalnej niższej niż ich wartość emisyjna. Różnica pomiędzy wartością emisyjną a wartością nominalną, stanowiąca agio, zostanie przekazana na kapitał zapasowy. Na dzień wniesienia Nieruchomości aportem, Wnioskodawca będzie posiadał aktualną wycenę wartości rynkowej Nieruchomości, dokonaną przez uprawnionego rzeczoznawcę. Wartość rynkowa Nieruchomości będzie równa wartości emisyjnej akcji.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy podstawą opodatkowania podatkiem VAT w sytuacji aportu Nieruchomości do spółki komandytowo – akcyjnej z wykorzystaniem instytucji tzw. agio, będzie na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT wartość rynkowa wkładu, określona na podstawie wyceny opracowanej przez rzeczoznawcę (która będzie odpowiadała cenie emisyjnej akcji), pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 2 pkt 27b ustawy o VAT, przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

1.  w odniesieniu do towarów – kwotę nie mniejszą niż cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy,
2.  w odniesieniu do usług – kwotę nie mniejszą niż całkowity koszt poniesiony przez podatnika na wykonanie tych usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy o VAT. Stosownie do ww. przepisu podstawa opodatkowania obejmuje: podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku; koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

W art. 29a ust. 7 ustawy o VAT wymienione elementy, które należy wyłączyć z podstawy opodatkowania (zmniejszające podstawę opodatkowania). Zgodnie z treścią ww. przepisu podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Zatem we wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania oraz elementów niemających wpływu na jej wielkość.

Należy zauważyć, że w ramach nowelizacji nie wprowadzono do art. 29a przepisu art. 29 ust. 9 ustawy o VAT określającego podstawę opodatkowania na podstawie wartości rynkowej dla czynności, dla których nie ustalono ceny. Przepisy Dyrektywy nie przewidują w takim przypadku odwołania do wartości rynkowej. Zatem, do określonej wyżej sytuacji należy zastosować zasadę ogólną ustalania podstawy opodatkowania zgodnie z tym, że obejmuje ona wszystko, co stanowi zapłatę. Przy czym, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania nie zawiera podatku VAT.

Podkreślić trzeba, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

Z uwagi na przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia aportem do spółki komandytowo - akcyjnej składników majątkowych niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części - będzie, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 ww. ustawy o VAT, wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od nabywcy. Zatem należy przyjąć, że podstawą opodatkowania podatkiem VAT od wniesienia aportem nieruchomości jako wkładu niepieniężnego będzie wartość tego co Wnioskodawca otrzyma z tytułu dokonania tej czynności, tj. wartość nominalna akcji pomniejszona o kwotę podatku VAT. W konsekwencji w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 6 tej ustawy, na podstawie którego od 1 stycznia 2014 r. powinna zostać ustalona podstawa opodatkowania w tej sytuacji.

Mając na uwadze w tej sprawie stanowisko Wnioskodawcy - zgodnie z którym podstawą opodatkowania podatkiem VAT, w przypadku wniesienia Nieruchomości aportem do spółki komandytowo – akcyjnej z wykorzystaniem instytucji tzw. agio, będzie wartość rynkowa wkładu (odpowiadająca cenie emisyjnej akcji) pomniejszona o kwotę należnego podatku - należało uznać za nieprawidłowe, ponieważ podstawą opodatkowania będzie wartość nominalna akcji pomniejszona o podatek VAT, a nie wartość rynkowa przedmiotu aportu pomniejszona o kwotę podatku należnego jak wskazał we wniosku Zainteresowany.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których oceniono opis zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa. Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek Zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie zaś do treści art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach Wnioskodawcy, w związku z tym skutki prawne, czy też ewentualna ochrona, określone w art. 14k do 14m mogą dotyczyć wyłącznie podmiotu, który uzyskał interpretację indywidualną. Stosownie zaś do art. 14e § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sadów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Zawiadomienie o zmienionej interpretacji indywidualnej doręcza się podmiotowi, któremu w danej sprawie interpretacja została wydana.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.