Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB3.4510.499.2016.2.DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-20
Teza: 1) Czy w przypadku odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych przez Wnioskodawcę, przychodem Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie? 2) Czy w przypadku odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych przez Wnioskodawcę, w tej części w jakiej zobowiązanie Wnioskodawcy z tytułu nabycia Papierów Wartościowych zostało uregulowane poprzez zbycie Udziałów, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy będzie cena nabycia Papierów Wartościowych przez Wnioskodawcę odpowiadająca wysokości przychodu rozpoznanego pierwotnie przez Wnioskodawcę na moment zbycia Udziałów?
Słowa kluczowe: koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; papier-papiery wartościowe; sprzedaż
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2016 r. (data wpływu 26 września 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą Papierów Wartościowych przez Wnioskodawcę (pytanie pierwsze i trzecie) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych ze sprzedażą Papierów Wartościowych przez Wnioskodawcę (pytanie pierwsze i trzecie).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną, spółką akcyjną, z siedzibą na terytorium Polski oraz polskim podatnikiem CIT.

Wnioskodawca stoi na czele grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”), która m.in. świadczy usługi generalnego wykonawstwa oraz zajmuje się produkcją gotowych (prefabrykowanych) elementów betonowych.

Wnioskodawca nabył w 2012 roku w ramach emisji zabezpieczone, oprocentowane obligacje na okaziciela wraz z odsetkami (dalej: „Papiery Wartościowe”), które zostały wyemitowane przez osobę prawną (dalej: „Emitent”) na podstawie ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o obligacjach. Aktualna wartość rynkowa Papierów Wartościowych jest niższa niż ich wartość z dnia nabycia przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca nabył Papiery Wartościowe w ten sposób, że:

*   w związku z emisją obligacji przez Emitenta i ich nabyciem przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca był zobowiązany do zapłaty ceny z tytułu nabycia Papierów Wartościowych, równej wartości nominalnej obligacji;
*   na podstawie przewidzianej w art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (dalej: „KC”) konstrukcji świadczenia w miejsce wykonania (pactum de in solutum dando), Wnioskodawca uregulował cenę nabycia Papierów Wartościowych m.in. poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego w postaci zbycia na rzecz Emitenta prawa własności udziałów w spółkach kontrolowanych przez Wnioskodawcę (dalej: „Udziały”).

W wyniku zbycia Udziałów Wnioskodawca rozpoznał przychód podatkowy w wysokości uregulowanego zobowiązania wobec Emitenta, który to przychód odpowiadał wartości Udziałów ustalonej na podstawie wyceny.

W zależności od sytuacji gospodarczej, Wnioskodawca może dokonać odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych za wynagrodzeniem w drodze umowy kupna-sprzedaży.

Alternatywnie, Grupa planuje powołanie spółki osobowej lub przekształcenie już istniejącej spółki kapitałowej w spółkę osobową z siedzibą na terytorium Polski (dalej: „Spółka Osobowa”). Spółka Osobowa będzie miała formę prawną inną niż spółka komandytowo-akcyjna. Część lub wszystkie spółki z Grupy, w tym Wnioskodawca, zostaną wspólnikami Spółki Osobowej. Wspólnicy Spółki Osobowej uczestniczyć będą w zyskach Spółki Osobowej proporcjonalnie do wartości wniesionych wkładów.

W szczególności planuje się, że w przypadku powołania Spółki Osobowej lub przekształcenia już istniejącej spółki kapitałowej w Spółkę Osobową, Wnioskodawca nie dokona odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych, ale wniesie Papiery Wartościowe tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki Osobowej. W zależności od sytuacji gospodarczej, w takim wypadku Spółka Osobowa na dalszym etapie może dokonać odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych za wynagrodzeniem w drodze umowy kupna-sprzedaży.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego sformułowano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych przez Wnioskodawcę, przychodem Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie?
2.  Czy w przypadku odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych przez Spółkę Osobową, przychodem Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki Osobowej, z tytułu odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie -proporcjonalnie do posiadanego przez Wnioskodawcę prawa do udziału w zysku Spółki Osobowej?
3.  Czy w przypadku odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych przez Wnioskodawcę, w tej części w jakiej zobowiązanie Wnioskodawcy z tytułu nabycia Papierów Wartościowych zostało uregulowane poprzez zbycie Udziałów, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy będzie cena nabycia Papierów Wartościowych przez Wnioskodawcę odpowiadająca wysokości przychodu rozpoznanego pierwotnie przez Wnioskodawcę na moment zbycia Udziałów?
4.  Czy w przypadku odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych przez Spółkę Osobową, w tej części w jakiej zobowiązanie Wnioskodawcy z tytułu nabycia Papierów Wartościowych zostało uregulowane poprzez zbycie Udziałów, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki Osobowej, będzie cena nabycia Papierów Wartościowych przez Wnioskodawcę odpowiadająca wysokości przychodu rozpoznanego pierwotnie przez Wnioskodawcę na moment zbycia Udziałów – proporcjonalnie do posiadanego przez Wnioskodawcę prawa do udziału w zysku Spółki Osobowej?

Niniejsza interpretacja dotyczy tylko i wyłącznie pytania pierwszego i trzeciego w pozostałym zakresie sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

We własnym stanowisku w odniesieniu do pytania pierwszego Wnioskodawca wskazał, że w przypadku odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych przez Wnioskodawcę, przychodem Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1 zdanie drugie i ust. 3 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o CIT przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 ustawy o CIT, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Jednocześnie stosowanie do art. 14 ust. 3 ustawy o CIT, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający. W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych przez Wnioskodawcę, przychodem Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1 zdanie drugie i ust. 3 ustawy o CIT.

We własnym stanowisku w odniesieniu do pytania trzeciego Wnioskodawca wskazał, że w przypadku odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych przez Wnioskodawcę, w tej części w jakiej zobowiązanie Wnioskodawcy z tytułu nabycia Papierów Wartościowych zostało uregulowane poprzez zbycie Udziałów, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy będzie cena nabycia Papierów Wartościowych przez Wnioskodawcę odpowiadająca wysokości przychodu rozpoznanego pierwotnie przez Wnioskodawcę na moment zbycia Udziałów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. je ustawy o CIT.

Z powyższego wynika, że wydatki na objęcie lub nabycie papierów wartościowych są uważane za koszty uzyskania przychodów w momencie ich odpłatnego zbycia. W ocenie Wnioskodawcy, oznacza to, że w momencie zbycia Papierów Wartościowych, cena nabycia Papierów Wartościowych powinna być rozpoznana jako koszt uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych.

Wnioskodawca jest zdania, że zbycie Udziałów przez Wnioskodawcę w ramach datio in solutum skutkowało na gruncie przepisów KC uregulowaniem części ceny nabycia Papierów Wartościowych. W wyniku zbycia Udziałów na rzecz Emitenta Wnioskodawca rozpoznał przychód w wysokości uregulowanego zobowiązania wobec Emitenta, odpowiadającego wartości zbytych Udziałów. W konsekwencji, wartość Udziałów, które zostały zbyte na rzecz Emitenta w celu uregulowania ceny nabycia Papierów Wartościowych, należy potraktować jako wydatek na nabycie Papierów Wartościowych. Wartość ta na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT będzie stanowić koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 stycznia 2016 r., nr IPPB3/4510-995/15-2/JBB, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, że „wydatkiem na nabycie Obligacji będzie wartość rynkowa Udziałów Sp. z o.o., które zostaną zbyte celem spłaty zobowiązania Spółki z tytułu objęcia Obligacji. W związku z tym, w przypadku zbycia Obligacji kosztem uzyskania przychodu po stronie Spółki będzie wartość rynkowa Udziałów Sp. z o.o., która będzie odpowiadać cenie emisyjnej Obligacji”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 sierpnia 2015 r., nr ITPB3/4510-242/15/MK, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, że „w momencie zbycia papierów wartościowych, które stanowią Obligacje, rozpoznanie kosztów uzyskania przychodów odroczone jest na moment zbycia tych Obligacji. Na gruncie powyższego, należy uznać zatem, iż wydatkami poniesionymi na nabycie Obligacji, jest wartość rynkowa Praw majątkowych wydanych emitentowi w celu opłacenia Obligacji”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 listopada 2015 r., nr ITPB3/4510-467/15/AW, w której organ uznał, iż „koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia obligacji bądź też ich wykupienia przez emitenta nabytych w ramach umowy datio in solutum w zamian za przedsiębiorstwo stanowić będzie – w świetle powołanych wyżej przepisów – zapłacona za nie cena odpowiadająca wartości rynkowej przedsiębiorstwa”.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku odpłatnego zbycia Papierów Wartościowych przez Wnioskodawcę, w tej części, w jakiej zobowiązanie Wnioskodawcy z tytułu nabycia Papierów Wartościowych zostało uregulowane poprzez zbycie Udziałów, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy będzie cena nabycia Papierów Wartościowych odpowiadająca wysokości przychodu rozpoznanego pierwotnie przez Wnioskodawcę na moment zbycia Udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w odniesieniu do rozpatrywanych pytań jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Odnosząc się do cytowanych przez Wnioskodawcę interpretacji przepisów prawa podatkowego należy wskazać, że wskazane rozstrzygnięcia zostały wydane indywidualnych sprawach tym samym nie mogły wpływać na treść przedmiotowego rozstrzygnięcia.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 13 maja 2016 r., o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2016 r. poz. 846), przepis art. 14na ustawy zmienianej w art. 1 ma zastosowanie do interpretacji indywidualnych wydanych od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.