Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.97.2024.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-10
Teza: Uznanie, że na podstawie art. 43 ust. 2 pkt 10 ustawy o VAT zostało złożone w akcie notarialnym oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT sprzedaży zabudowanej nieruchomości stanowiącej działki nr 1 oraz 2, a w konsekwencji opodatkowania ww. transakcji sprzedaży podatkiem VAT według właściwej stawki oraz prawa do odliczenia VAT z opisanej transakcji.
Słowa kluczowe: akt-akt notarialny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; oświadczenia-oświadczenie podatnika; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 lutego 2024 r. wpłynął Państwo wniosek z 7 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że na podstawie art. 43 ust. 2 pkt 10 ustawy o VAT zostało złożone w akcie notarialnym oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT sprzedaży zabudowanej nieruchomości stanowiącej działki nr 1 oraz 2, a w konsekwencji opodatkowania ww. transakcji sprzedaży podatkiem VAT według właściwej stawki oraz prawa do odliczenia VAT z opisanej transakcji. Uzupełnili go Państwo pismem z 22 kwietnia 2024 r. (wpływ 23 kwietnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca – X Sp. z o.o. (NIP: … ) z siedzibą w … (dalej Spółka lub X) zajmuje się produkcją … . … dzielą się na wolnostojące i na podlegające zabudowie.

Wnioskodawca w dniu 12.10.2023 r. zawarł warunkową umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego (Rep. A … - notariusz …), której przedmiotem było planowane nabycie od spółki Y spółka komandytowa z siedzibą w … zabudowanej nieruchomości położonej w …, ul. …, obręb …, woj. …, o powierzchni wynoszącej … ha, stanowiącej działki nr 1 oraz 2, objętej księgą wieczystą numer … prowadzoną przez Sąd Rejonowy w … Wydział Ksiąg Wieczystych.

Zgodnie z par. 4 ww. aktu notarialnego:

„Umówiona cena sprzedaży stanowi kwotę … zł (… złotych) brutto, z czego kwota … zł (… złotych) stanowi cenę sprzedaży nieruchomości, zaś kwota … zł (… złotych) stanowi podatek VAT naliczony według stawki 23% i zostanie w całości przez kupującą Spółkę zapłacona w następujący sposób:

· w kwocie … Euro przelewem na rachunek Sprzedającej Spółki o numerze (\`(...)\`). - w walucie EUR według kursu średniego NBP na dzień 11 października 2023 r. w zakresie ceny sprzedaży netto, oraz

· VAT w wysokości … zł na rachunek Sprzedającej Spółki o numerze (…). W terminie 14-stu dni licząc od dnia zawarcia umowy o przeniesienie prawa własności.

Zgodnie z par. 5 ww. aktu notarialnego:

„Wydanie przedmiotu w posiadanie nabywczyni nastąpi w dniu zawarcia umowy o przeniesienie prawa własności.”

Nabycie ww. nieruchomości miało nastąpić pod warunkiem nieskorzystania przez … Sp. z o.o. z umownego prawa pierwokupu w stosunku wyżej opisanej nieruchomości (par. 6 ww. aktu notarialnego).

W dniu 12.10.2023 r. … sp. z o.o. złożył oświadczenie o niewykonaniu prawa pierwokupu (notarialne poświadczenie podpisów z dnia 12.10.2023 r. Rep. A …).

W związku z powyższym w dniu 12.10.2023 r. Wnioskodawca (nabywca) zawarł ze spółką Y spółka komandytowa z siedzibą w … (sprzedawca) w formie aktu notarialnego (Rep. A 1 – notariusz …) umowę o przeniesienie prawa własności zabudowanej nieruchomości położonej w … , o powierzchni wynoszącej … ha, stanowiącej działki nr 1 oraz 2, objętej księgą wieczystą numer … prowadzoną przez Sąd Rejonowy w … Wydział Ksiąg Wieczystych.

Zgodnie z par. 3 ww. aktu notarialnego:

„Umówiona cena sprzedaży stanowi kwotę … zł (… złotych) brutto, z czego kwota … zł (… złotych) stanowi cenę sprzedaży nieruchomości, zaś kwota … zł (… złotych) stanowi podatek VAT naliczony według stawki 23% i zostanie w całości przez kupującą Spółkę zapłacona w następujący sposób:

· w kwocie … Euro przelewem na rachunek Sprzedającej Spółki o numerze (\`(...)\`) - w walucie EUR według kursu średniego NBP na dzień 11 października 2023 r. odpowiadającej cenie sprzedaży netto, najpóźniej do dnia 26 października 2023 r. (\`(...)\`).

· w kwocie … zł odpowiadającej wysokości podatku VAT na rachunek Sprzedającej Spółki o numerze (\`(...)\`) w terminie najpóźniej do dnia 26 października 2023 r. (\`(...)\`).

Zgodnie z par. 4 ww. aktu notarialnego:

Wydanie przedmiotu w posiadanie kupującej Spółki nastąpiło w dniu dzisiejszym (12.10.2023 r.).”

Zgodnie z par. 7 ww. aktu notarialnego:

„… w imieniu spółki pod firmą: … Spółka komandytowa z siedzibą w … oświadczył, iż przedmiotowa sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT według stawki 23% zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.”

Ponadto zgodnie z par. 10 ust. 1 ww. aktu notarialnego notariusz nie pobrał podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 2 lit. a) ustawy podatku od czynności cywilnoprawnych w związku ze złożonym w par. 7 tego aktu oświadczeniem.

W dniu 12.10.2023 r. spółka … spółka komandytowa z siedzibą w … wystawiła fakturę nr … opiewającą na kwotę netto … EUR wraz z kwotą VAT w wysokości … EUR (… zł) - razem kwota brutto (z VAT) … EUR.

Cena sprzedaży wraz podatkiem VAT została zapłacona w całości przez Wnioskodawcę (nabywca).

W dniu 16.01.2024 r. aktem notarialnym Rep. A 2 nastąpiło sprostowanie par. 7 umowy o przeniesienie prawa własności, który otrzymał następujące brzmienie:

„… w imieniu spółki pod firmą: … Spółka komandytowa z siedzibą w … oświadczył, iż reprezentowana przez niego spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a przedmiotowa sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT według stawki 23% zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. … w imieniu Spółki po firmą: … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … oświadczyła, iż reprezentowana przez nią spółka również jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

… w imieniu spółki pod firmą: … Spółka komandytowa z siedzibą w … NIP spółki … oraz … w imieniu Spółki po firmą: … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … NIP spółki …, oświadczyli, iż zgodną wolą stron - na podstawie art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, wybierają opodatkowanie podatkiem od towarów i usług nabycie własności nieruchomości położonej w … , objętej księgą wieczystą numer … prowadzoną przez Sąd Rejonowy w … Wydział Ksiąg Wieczystych”.

Natomiast w par. 1 opisanego wyżej aktu wskazano:

„… w imieniu spółki pod firmą: … Spółka komandytowa z siedzibą w … oraz … w imieniu Spółki pod firmą: … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … jako strony umowy o przeniesienie prawa własności sporządzonej w formie aktu notarialnego zarejestrowanego dnia 12 października 2023 roku pod numerem 1 Repertorium A tej Kancelarii oświadczyli, iż w powyższym akcie nie zawarli jednoznacznego oświadczenia o wyborze opodatkowania podatkiem o towarów i usług nabycia przedmiotu umowy, pomimo, iż zgodnym zamiarem strony wyrażony w sposobie określenia ceny było opodatkowanie tej czynności.”

Na zakończenie wskazać należy, iż Wnioskodawca jest spółką powiązaną osobowo ze spółką … spółka komandytowa z siedzibą w …, gdyż wspólnikiem obu spółek jest Pan … . Dodatkowo wskazać należy, iż Strony opisanej wyżej transakcji łączyła od 2020 r. do dnia transakcji sprzedaży umowa najmu hali produkcyjno-magazynowej będącej przedmiotem opisanej transakcji na mocy której Wnioskodawca jako najemca korzystał z przedmiotowej nieruchomości oraz dokonywał na niej za zgodą Sprzedawcy nakładów. Dodatkowo Wnioskodawca przed nabyciem przedmiotowej nieruchomości dzierżawił od sprzedającego tj. spółki … Spółka komandytowa z siedzibą w … przedmiotową nieruchomość na podstawie umowy dzierżawy z opcją wykupu na własność z dnia 1 marca 2021 r.

Ponadto na zadane przez Organ pytania o treści:

1) Czy w dniu zawierania umowy o przeniesieniu prawa własności zabudowanej nieruchomości stanowiącej działki nr 1 oraz 2, tj. 12 października 2023 r., posiadali Państwo wiedzę, że dostawa tej nieruchomości może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361)?

2) Czy w akcie notarialnym z 12 października 2023 r. potwierdzającym przeniesienie prawa własności ww. zabudowanej nieruchomości znajdują się:

a) zapisy, że Sprzedający oraz Państwo, tj. Kupujący są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni?

b) numery identyfikacji podatkowej Sprzedającego oraz Państwa tj. Kupującego?

c) adresy budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem dostawy?

3) Czy nieruchomość zabudowana stanowiąca działki nr 1 oraz 2, którą Państwo nabyli od Spółki, o której mowa we wniosku, jest/będzie przez Państwa wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku?

Spółka udzieliła następujących odpowiedzi:

1) Wnioskodawca w dniu zawierania umowy o przeniesieniu prawa własności zabudowanej nieruchomości stanowiącej działki nr 1 oraz 2, tj. 12 października 2023 r., posiadał wiedzę, że dostawa tej nieruchomości może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z2024 r. poz. 361).

Świadczą o tym zapisy aktu notarialnego Rep. A 1– notariusz … z dnia 12.10.2023 r. takie jak:

Par. 3 ww. aktu notarialnego:

„Umówiona cena sprzedaży stanowi kwotę … zł (… złotych) brutto, z czego kwota … zł (… złotych) stanowi cenę sprzedaży nieruchomości, zaś kwota … zł (… złotych) stanowi podatek VAT naliczony według stawki 23% i zostanie w całości przez kupującą Spółkę zapłacona w następujący sposób:

· w kwocie … Euro przelewem na rachunek Sprzedającej Spółki o numerze (…) – w walucie EUR według kursu średniego NBP na dzień 11 października 2023 r. odpowiadającej cenie sprzedaży netto, najpóźniej do dnia 26 października 2023 roku (…).

· w kwocie … zł odpowiadającej wysokości podatku VAT na rachunek Sprzedającej Spółki o numerze (…)w terminie najpóźniej do dnia 26 października 2023 roku (…).

Par. 7 ww. aktu notarialnego:

„… w imieniu spółki pod firmą: … Spółka komandytowa z siedzibą w … oświadczył, iż przedmiotowa sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT według stawki 23% zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.”

Ponadto zgodnie z par. 10 ust. 1 ww. aktu notarialnego notariusz nie pobrał podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 2 lit. a) ustawy podatku od czynności cywilnoprawnych w związku ze złożonym w par. 7 tego aktu oświadczeniem.

2) a) w akcie notarialnym z 12 października 2023 r. potwierdzającym przeniesienie prawa własności ww. zabudowanej nieruchomości znajdują się zapisy, z których wynika jednoznacznie, że Sprzedający jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Zgodnie z par. 7 ww. aktu notarialnego: „… w imieniu spółki pod firmą: … Spółka komandytowa z siedzibą w … oświadczył, iż przedmiotowa sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT według stawki 23% zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług”. Sprzedający nie mógłby złożyć takiego oświadczenia, gdyby nie był podatnikiem VAT czynnym.

Z kolei w par. 3 ww. aktu wskazana została cena sprzedaży nieruchomości w kwocie netto oraz w zakresie określonego odrębnie podatku VAT, co przyjęły zgodnie obie strony. Z powyższego wynika, iż obie strony transakcji są czynnymi podatnikami VAT, gdyż w przeciwnym razie powyższa czynność nie byłaby objęta podatkiem VAT.

Ponadto w dniu 16.01.2024 r. aktem notarialnym Rep. A 2nastąpiło sprostowanie par. 7 ww. aktu notarialnego, który otrzymał następujące brzmienie:

„… w imieniu spółki pod firmą: … Spółka komandytowa z siedzibą w … oświadczył, iż reprezentowana przez niego spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a przedmiotowa sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT według stawki 23% zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. … w imieniu Spółki po firmą: … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … oświadczyła, iż reprezentowana przez nią spółka również jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.”

Biorąc pod uwagę, iż ww. sprostowanie stanowi integralną część ww. aktu notarialnego należy wskazać, iż poprzez sprostowanie w treści aktu notarialnego z 12 października 2023 r. znalazł się zapis: Sprzedający oraz Wnioskodawca, tj. Kupujący są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

b) w akcie notarialnym z 12 października 2023 r. potwierdzającym przeniesienie prawa własności ww. zabudowanej nieruchomości znajdują się numery identyfikacji podatkowej Sprzedającego (NIP: …) oraz Wnioskodawcy tj. Kupującego (NIP …).

c) w akcie notarialnym z 12 października 2023 r. potwierdzającym przeniesienie prawa własności ww. zabudowanej nieruchomości znajdują się adresy budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem dostawy.

3) Wnioskodawca oświadcza, iż nieruchomość zabudowana stanowiąca działki nr 1 oraz 2, którą Wnioskodawca nabył od Spółki, o której mowa we wniosku (tj. … Spółka komandytowa z siedzibą w …), jest i będzie przez Wnioskodawcę wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku.

Wnioskodawca na ww. zabudowanej nieruchomości prowadzi i będzie prowadził działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w zakresie produkcji \`(...)\` . Ww. działalność nie jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

**Pytania**

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w ramach stanu faktycznego opisanego we wniosku na podstawie art. 43 ust. 2 pkt 10 ustawy o VAT zostało złożone w akcie notarialnym oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z VAT sprzedaży zabudowanej nieruchomości wskazanej w stanie faktycznym i związku z czym ww. transakcja sprzedaży zabudowanej nieruchomości jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług? (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

2\. Czy w świetle opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca ma prawo do odliczenia VAT z opisanej transakcji (zakładając, iż faktura spełnia wszystkie wymogi formalne)?

### Państwa stanowisko w sprawie (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)

W ocenie Wnioskodawcy w ramach stanu faktycznego opisanego we wniosku i zgodnie z dyspozycją art. 43 ust. 2 pkt 10 lit b) ustawy o VAT doszło w akcie notarialnym do skutecznego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT sprzedaży zabudowanej nieruchomości wskazanej w stanie faktycznym a w konsekwencji ww. transakcja sprzedaży zabudowanej nieruchomości jest, zgodnie z wolą Stron umowy, opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Sprzedaż zabudowanej nieruchomości opisanej w stanie faktycznym spełniała przesłanki zwolnienia tej transakcji z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Stronami przedmiotowej transakcji sprzedaży zabudowanej nieruchomości opisanej w stanie faktycznym byli Wnioskodawca – spółka … sp. z o.o. (jako nabywca nieruchomości) oraz spółka … Spółka komandytowa z siedzibą w … (jako sprzedający). Obie spółki były w dniu transakcji czynnymi podatnikami VAT. Nieruchomość zabudowana stanowiąca działki nr 1 oraz 2, nabyta od … Spółka komandytowa z siedzibą w , jest i będzie przez spółkę … sp. z o.o. wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku. Wnioskodawca na ww. zabudowanej nieruchomości prowadzi i będzie prowadził działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w zakresie produkcji kominków gazowych, biokominków, wkładów kominkowych. Ww. działalność nie jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Z treści warunkowej umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego (Rep. A … - notariusz …) oraz z treści umowy o przeniesienie prawa własności zabudowanej nieruchomości zawartej w formie aktu notarialnego (Rep. A 1 - notariusz …) jednoznacznie wynika, iż zamiarem strony była rezygnacja ze zwolnienia przedmiotowej transakcji sprzedaży zabudowanej nieruchomości z VAT.

W ww. umowach strony jednoznacznie wskazały, iż cena sprzedaży nieruchomości zawiera VAT a transakcja sprzedaży zabudowanej nieruchomości podlega VAT. Obie strony złożyły podpisy pod ww. umowami potwierdzając, iż treść postanowień tych umów odzwierciedla ich wolę.

Strony wyłącznie w celu doprecyzowania treści umowy o przeniesienie prawa własności zabudowanej nieruchomości dokonały w par. 7 umowy o przeniesienie prawa własności zabudowanej nieruchomości doprecyzowania wcześniej złożonego oświadczenia woli.

Ponadto zgodnie z par. 10 ust. 1 ww. aktu notarialnego notariusz nie pobrał podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 2 lit. a) ustawy podatku od czynności cywilnoprawnych w związku ze złożonym w par. 7 tego aktu oświadczeniem.

Sprzedający czyli spółka … Spółka komandytowa z siedzibą w … w dniu dokonania przedmiotowej transakcji sprzedaży nieruchomości wystawił fakturę nr … opiewającą na kwotę netto … EUR wraz z kwotą VAT w wysokości … EUR (… zł) - razem kwota brutto (z VAT) … EUR.

Treść ww. aktów notarialnych oraz treść faktury jednoznacznie wskazują, iż zamiarem stron transakcji była rezygnacja ze zwolnienia przedmiotowej transakcji sprzedaży zabudowanej nieruchomości z VAT i strony transakcji były zgodnie co do opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości VAT. Obie strony wykorzystywały przedmiotową nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych, obie dokonywały nakładów na przedmiotową nieruchomość - najpierw sprzedający, a następnie także nabywca, jako jej najemca. W konsekwencji, ani w zamiarze, ani w interesie stron, jako podatników VAT czynnych nie było zwolnienie czynności sprzedaży z podatku VAT.

Należy wskazać, iż zgodnie ze znowelizowaną treścią art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 października 2021 r. „Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.”

W związku z powyższym skoro strony w umowie o przeniesieniu prawa własności przedmiotowej nieruchomości zawartej w formie aktu notarialnego jednoznacznie oświadczyły (w treści par. 7 umowy przeniesienia własności), iż opodatkowują tę transakcję VAT, to skutecznie zrezygnowały ze zwolnienia z VAT.

Jest to oczywiste, gdyż obie strony transakcji prowadzą działalność gospodarczą, są powiązane ze sobą, a Wnioskodawca przed nabyciem przedmiotowej nieruchomości dzierżawił od sprzedającego tj. spółki … Spółka komandytowa z siedzibą w … przedmiotową nieruchomość na podstawie umowy dzierżawy z opcją wykupu na własność z dnia 1 marca 2021 r. oraz zawarł w dniu 17.08.2020 r. umowę najmu hali produkcyjno-magazynowej położonej na ww. nieruchomości.

Ponadto zgodnie z par. 10 umowy ww. umowy dzierżawy Wydzierżawiający (spółka … Spółka komandytowa) wyraził na dokonanie przez Dzierżawcę (Wnioskodawca) na Terenie inwestycji, której przedmiotem będą roboty budowlane zmierzające do wybudowania hali produkcyjno-magazynowej. Wnioskodawca zrealizował powyższą inwestycję czyniąc znaczące nakłady na nieruchomość.

Zatem byłoby zupełnie irracjonalnym skorzystanie przez Strony transakcji ze zwolnienia z VAT.

Należy wskazać, iż nawet w okresie przed nowelizacją art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w orzecznictwie sądów administracyjnych jednoznacznie wskazywano, iż rezygnacja ze zwolnienia z VAT sprzedaży zabudowanej nieruchomości może nastąpić w formie aktu notarialnego.

Przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 21 kwietnia 2022 r. I SA/Rz 990/21 wskazano, iż:

„Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela poglądy wyrażone w wyrokach Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 14 marca 2018 r. sygn. akt I FSK 854/16 oraz z dnia 10 sierpnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1208/15 (dostępne na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl), zgodnie z którymi w przypadku złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania w treści aktu notarialnego zachowane są wymogi formalne dla skuteczności uznania, że strony zrezygnowały ze zwolnienia od podatku. W dalszej części uzasadnienia Sąd posłuży się również argumentacją zaprezentowaną w ww. wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Zgodnie z treścią art. 135 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa 112”) państwa członkowskie zwalniają z podatku dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a (tzw. okazjonalnego podatnika). Zgodnie z art. 137 pkt 1 lit. b Dyrektywy 112 państwa członkowskie mogą przyznać podatnikom prawo wyboru opodatkowania dostaw budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu innych niż dostawy dokonywane przez tzw. okazjonalnego podatnika. Państwa członkowskie określają szczegółowe zasady korzystania z prawa wyboru opodatkowania. Państwa członkowskie mogą ograniczyć zakres tego prawa wyboru (art. 137 ust. 2 Dyrektywy 112).

Z przywołanych przepisów prawa unijnego wynika zatem, że państwo członkowskie może przyznać podatnikom prawo wyboru opodatkowania zwolnionych z podatku transakcji dotyczących nieruchomości (budynków lub ich części), określając szczegółowe zasady wyboru prawa opodatkowania, jak również mając możliwości ograniczenia tego prawa, co oznacza, że to państwom członkowskim pozostawiono tzw. margines implementacyjny w zakresie uregulowania opodatkowania dostaw budynków i lokali.

Zakres warunków nakładanych przez państwa członkowskie został powiązany także z brzmieniem art. 273 Dyrektywy 112. Przypomnieć należy, że przepis ten stanowi, że państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych między państwami członkowskim przez podatników oraz pod warunkiem, że obowiązki te, w wymianie handlowej między państwami członkowskimi, nie będą prowadzić do powstania formalności związanych z przekraczaniem granic. Możliwość powyższa nie może zostać wykorzystana do nałożenia dodatkowych obowiązków związanych z fakturowaniem poza obowiązkami, które zostały określone w rozdziale 3.

Dodatkowo należy wskazać na zasadę proporcjonalności określoną w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości. W celu ustalenia, czy przepis prawa jest zgodny z tą zasadą, należy zbadać, czy środki, które wprowadza w życie, są właściwe do osiągnięcia wyznaczonego celu oraz czy nie wykraczają poza to, co niezbędne do jego osiągnięcia (wyroki Trybunału: z dnia 18 marca 1987 r. w sprawie 56/86 Société pour l'exportation des sucres, z dnia 30 czerwca 1987 r. w sprawie 47/86 Roquette Freres).

Zgodnie z tą zasadą legalność środków nakładających ciężary finansowe na przedsiębiorców uzależniona jest od tego, że środki te będą właściwe i konieczne dla realizacji celów, do których zmierza zgodnie z prawem dana regulacja, przy czym jeżeli istnieje możliwość wyboru spośród wielu właściwych środków, należy stosować najmniej restrykcyjne oraz czuwać nad tym, aby nałożone ciężary nie były nadmierne w stosunku do zamierzonych celów - wyrok Trybunału z dnia 26 czerwca 1990 r. w sprawie C-8/89 Zardi.

Konfrontując powyższe normy i zasady prawa unijnego z przepisem krajowym (art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy VAT) Sąd zauważa, że wskazane przepisy prawa krajowego, w zakresie, w jakim nie pozwalają na wykazanie przez strony transakcji wyboru opodatkowania transakcji za pomocą innego niepodważalnego dowodu niż oświadczenia, o którym mowa w tych przepisach nie powinny znajdować zastosowania, jako sprzeczne z zasadą proporcjonalności.

Innymi słowy nie jest proporcjonalny wymóg złożenia oświadczenia naczelnikowi urzędu skarbowego o wyborze opodatkowania przed dniem dokonania dostawy, w przypadku, gdy do dostawy dochodzi w dacie zawarcia aktu notarialnego i w tym akcie notarialnym strony złożyły zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania transakcji.

Dodać należy, że ten akt notarialny z urzędu notariusz przekazuje organom podatkowym, co ma bardzo istotne znaczenie w sprawie. Zgodnie z § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 czerwca 2004 r. w sprawie określenia rodzajów i zakresu informacji przekazywanych organom podatkowym przez sądy, komorników sądowych i notariuszy oraz terminu, formy, z uwzględnieniem formy wypisu aktu i sposobu ich przekazywania (Dz. U. Nr 156, poz. 1640) Notariusze przekazują organowi podatkowemu właściwemu miejscowo według ich siedziby, w terminie do dnia 7 każdego miesiąca, wypisy sporządzonych w poprzednim miesiącu, dokumentujących czynności prawne (\`(...)\`) - aktów notarialnych (\`(...)\`) - które mogą spowodować powstanie zobowiązania podatkowego.

Przepis ten dostatecznie gwarantuje, że informacje te dotrą do organów podatkowych i mogą stać się przedmiotem czynności sprawdzających w zakresie każdego zobowiązania podatkowego, które na tle danej czynności może wchodzić w grę”.

Powyższe stanowisko potwierdza także:

· wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 14 kwietnia 2023 r. I SA/Wr 456/22,

· wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 4 czerwca 2019 r. o sygn. akt I SA/Wr 122/19 (prawomocny - skarga kasacyjna organu oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 stycznia 2023 r. o sygn. akt I FSK 1819/19),

· wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 12 września 2019 r. o sygn. akt I SA/Wr 520/19,

· wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 stycznia 2023 r. o sygn. akt I FSK 1898/19,

· wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2018 r. o sygn. akt I FSK 854/16,

· wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 sierpnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1208/15,

· wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 21 kwietnia 2022 r. l SA/Rz 990/21.

Biorąc pod uwagę zaistniały stan faktyczny oraz powołane orzecznictwo należy wskazać, iż Wnioskodawca jako nabywca i spółka … Spółka komandytowa z siedzibą w … jednoznacznie złożyły zgodnie oświadczenia woli o rezygnacji ze zwolnienia z VAT transakcji sprzedaży nieruchomości, gdyż:

· w akcie notarialnym warunkowej umowy sprzedaży cena sprzedaży nieruchomości została wyrażona jako składowa ceny netto oraz kwoty VAT,

· w akcie notarialnym umowy o przeniesienie prawa własności sprzedaży cena sprzedaży nieruchomości została wyrażona jako składowa ceny netto oraz kwoty VAT oraz

· w treści ww. aktu notarialnego wskazano, w drodze jednoznacznego oświadczenia zbywcy, które nabywca zaakceptował i potwierdził podpisując umowę sprzedaży (akt notarialny), iż sprzedaż nieruchomości podlega VAT a następnie w celu doprecyzowania sprostowano par. 7 ww. umowy, wskazując, iż jest to zgodne oświadczenie stron,

· zgodnie z par. 10 ust. 1 umowy o przeniesienie prawa własności notariusz nie pobrał podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 2 lit. a) ustawy podatku od czynności cywilnoprawnych w związku ze złożonym w par. 7 tego aktu oświadczeniem,

· sprostowanie aktu notarialnego (umowy o przeniesienie prawa własności) zostało dokonane wyłącznie w celu doprecyzowania wcześniej złożonego oświadczenie woli obu stron, co do rezygnacji ze zwolnienia VAT i woli opodatkowania VAT transakcji sprzedaży nieruchomości,

· została wystawiona faktura ze stawką 23% dokumentująca sprzedaż przedmiotowej nieruchomości,

· Wnioskodawca opłacił całą cenę sprzedaży wraz z podatkiem VAT,

· transakcja sprzedaży nieruchomości ewidentnie była związana z działalnością gospodarczą prowadzoną przez obie strony, które poczyniły nakłady na tę nieruchomość jako właściciel bądź jako najemca/dzierżawca nieruchomości,

· nieruchomość zabudowana stanowiąca działki nr 1 oraz 2, nabyta od … Spółka komandytowa z siedzibą w … , jest i będzie przez spółkę … sp. z o.o. wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku. Wnioskodawca na ww. zabudowanej nieruchomości prowadzi i będzie prowadził działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w zakresie produkcji … . Ww. działalność nie jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Zatem wykluczenie możliwości odliczenia VAT z takiej transakcji z powodu braków formalnych byłoby naruszeniem zasady neutralności VAT, co potwierdza orzecznictwo unijne. Prawo unijne ma pierwszeństwo nad krajowym zatem powinna być stosowana wykładnia prounijna na rzecz podatnika, a nie oparta wyłącznie na literalnym brzmieniu przepisów czy raczej fiskalnej interpretacji przepisów.

Należy wskazać, iż sprostowanie aktu notarialnego (umowy o przeniesienie prawa własności) zostało dokonane wyłącznie w celu doprecyzowania wcześniej złożonego oświadczenie woli obu stron, co do rezygnacji ze zwolnienia VAT i woli opodatkowania VAT transakcji sprzedaży nieruchomości. Zatem nie było nowym oświadczeniem woli.

Należy bowiem podnieść, iż zgodnie z art. 80 Prawa o notariacie:

„§ 1. Akty i dokumenty powinny być sporządzone przez notariusza w sposób zrozumiały i przejrzysty.

§ 2. Przy dokonywaniu czynności notarialnych notariusz jest obowiązany czuwać nad należytym zabezpieczeniem praw i słusznych interesów stron oraz innych osób, dla których czynność ta może powodować skutki prawne.

§ 3. Notariusz jest obowiązany udzielać stronom niezbędnych wyjaśnień dotyczących dokonywanej czynności notarialnej.

§ 4. Notariusz może sprostować protokołem niedokładności, błędy pisarskie, rachunkowe lub inne oczywiste omyłki. Do protokołu nie stosuje się przepisów art. 5, art. 92 § 1 pkt 4-8 i art. 94 § 1.”

Zatem skoro notariusz może sprostować protokołem jedynie niedokładności, to oczywistym jest, iż sprostowanie aktu notarialnego (umowy o przeniesieniu prawa własności) dotyczyło niedokładności w tym akcie w ramach wcześniej złożonego oświadczenia woli przez obie strony, a nie zmiana treści oświadczenia woli.

W doktrynie prawa cywilnego funkcjonuje koncepcja protokołu prostującego jako czynności dokonywanej przez samego notariusza. Obowiązująca regulacja odpowiada bowiem koncepcji protokołu prostującego jako czynności dokonywanej przez samego notariusza, bez udziału innych podmiotów. Fakt, że prostowaniu podlegają tylko oczywiste uchybienia, sprawia, że notariusz nie musi odbierać żadnych dodatkowych oświadczeń uczestników pierwotnej czynności prawnej w tym zakresie. Nie ma przy tym znaczenia, czy uchybienie dostrzeże samodzielnie, czy zostanie mu ono wskazane przez stronę czynności notarialnej albo jakikolwiek inny podmiot. Notariusz nie musi zawierać w protokole prostującym uzasadnienia jego sporządzenia, wystarczy, że wskaże podstawę prawną sporządzenia protokołu, to jest art. 80 § 4 PrNot, i wyraźnie zaznaczy tekst przed i po sprostowaniu \[por. M.A. Nowocień, w: A.J. Szereda (red.), Notariat, s. 140-141\]. Nie ma w szczególności wymogu zamieszczania adnotacji o sposobie powzięcia informacji o uchybieniu.

Powyższe stanowisko potwierdza wyrok Sądu Apelacyjnego w Szczecinie - I Wydział Cywilny z dnia 2 lipca 2020 r., I ACa 139/19, w którym wskazano, iż:

„Zakres nałożonych na notariusza obowiązków i form współdziałania ma kształtować wysoki stopień pewności wywołania skutków prawnych zamierzonych przez osobę składającą oświadczenie woli stwierdzone w formie aktu notarialnego (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 2 lutego 2005 r., IV CK 453/04). To właśnie sprawia, że po to angażuje się notariusza do sporządzenia określonej czynności prawnej, aby nadać jej pewność i powagę, także w celu uniknięcia podważania woli osób dokonujących czynności. Notariusz jest niejako organem pomocniczym wobec wymiaru sprawiedliwości, organem ochrony prawnej, podmiotem sprawującym jurysdykcję prewencyjną, a także strażnikiem praworządności.”

Kolejnym istotnym argumentem prawnym, na który należy wskazać jest regulacja art. 60 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którą:

„Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej (oświadczenie woli).”

Zatem oświadczenie woli stron należy interpretować przez pryzmat całokształtu okoliczności związanych ze złożonym oświadczeniem woli, które pozwalają na ujawnienie tej woli w sposób dostateczny czyli możliwy do ustalenia.

Jak już wskazano powyżej zarówno z samej treści zgodnego oświadczenia woli stron, jak szeregu okoliczności związanych ze złożonym przez strony transakcji sprzedaży przedmiotowej nieruchomości zgodnym oświadczeniem woli, takich jak:

· określenie w akcie notarialnym warunkowej umowy sprzedaży ceny sprzedaży nieruchomości jako składowej ceny netto oraz kwoty VAT,

· określenie w akcie notarialnym umowy o przeniesienie prawa własności sprzedaży ceny sprzedaży nieruchomości jako składowej ceny netto oraz kwoty VAT oraz

· wskazanie w treści ww. aktu notarialnego, w drodze jednoznacznego oświadczenia zbywcy, które nabywca zaakceptował i potwierdził podpisując umowę sprzedaży (akt notarialny), iż sprzedaż nieruchomości podlega VAT a następnie w drodze sprostowania doprecyzowano par. 7 ww. umowy, wskazując, iż jest to zgodne oświadczenie stron,

· nie pobranie przez notariusza (par. 10 ust. 1 umowy o przeniesienie prawa własności) podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 2 lit. a) ustawy podatku od czynności cywilnoprawnych w związku ze złożonym w par. 7 tego aktu oświadczeniem,

· sprostowanie aktu notarialnego (umowy o przeniesienie prawa własności), które zostało dokonane wyłącznie w celu doprecyzowania wcześniej złożonego oświadczenie woli obu stron, co do rezygnacji ze zwolnienia VAT i woli opodatkowania VAT transakcji sprzedaży nieruchomości, wystawienie faktury ze stawką 23% dokumentującej sprzedaż przedmiotowej nieruchomości,

· Wnioskodawca opłacił całą cenę sprzedaży wraz z podatkiem VAT,

· transakcja sprzedaży nieruchomości ewidentnie była związana z działalnością gospodarczą prowadzoną przez obie strony, które poczyniły nakłady na tę nieruchomość jako właściciel bądź najemca/dzierżawca nieruchomości, nieruchomość zabudowana stanowiąca działki nr 1 oraz 2, nabyta od … Spółka komandytowa z siedzibą w …), jest i będzie przez spółkę … sp. z o.o. wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku. Wnioskodawca na ww. zabudowanej nieruchomości prowadzi i będzie prowadził działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w zakresie produkcji … . Ww. działalność nie jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca zwraca także uwagę, iż zgodnie z art. 65 Kodeksu cywilnego:

„§ 1. Oświadczenie woli należy tak tłumaczyć, jak tego wymagają ze względu na okoliczności, w których złożone zostało, zasady współżycia społecznego oraz ustalone zwyczaje.

§ 2. W umowach należy raczej badać, jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy, aniżeli opierać się na jej dosłownym brzmieniu.”

Jak podkreśla się w doktrynie i orzecznictwie prawa cywilnego, w przypadku umów pisemnych niewątpliwie konieczna jest analiza językowa dokumentu umowy. Skoro bowiem w tym dokumencie strony wyraziły swoją wolę wywołania skutków prawnych i określiły te skutki, jest on ważnym źródłem informacji o tej woli (zob. np. wyr. SN: z 19.7.2000 r. II CKN 313/00, niepubl., z 12.4.2013 r., IV CSK 569/12, Legalis; z 20.9.2007 r., II CSK 244/07, Legalis). Orzecznictwo stale podkreśla przy tym niedopuszczalność ograniczania się w interpretacji do tego fragmentu tekstu, który jest sporny, ale konieczność uwzględniania innych postanowień umowy, czyli tzw. kontekstu językowego (zob. np. wyr. SN: z 22.3.2006 r., III CSK 30/06, Legalis; z 27.6.2007 r., ll CSK 129/07, Legalis; z 25.3.2011 r., IV CSK 377/10, Legalis; z 12.4.2013 r., IV CSK 569/12, Legalis; z 16.1.2013 r., II CSK 302/12, Legalis). Ponadto nie traktuje ono interpretacji dokumentu jako samodzielnego, odrębnego sposobu wykładni, ale podkreśla jej łączność z badaniem celu stron i okoliczności ich działania (zob. np. wyr. SN z 26.5.2006 r., V CSK 73/06, Legalis, oraz z 12.4.2013 r., IV CSK 569/12, Legalis, II CSK 244/07, Legalis). Spośród innych źródeł informacji o rzeczywistej woli stron i sposobie rozumienia przez nie postanowień umowy należy wymienić: zeznania osób, które umowę zawarły; inne oświadczenia stron czynności prawnej składane sobie nawzajem i innym osobom w czasie zbliżonym do momentu zawarcia umowy (w tym inne umowy, oświadczenia składane w toku negocjacji itp.) oraz inne zachowania stron podjęte po zawarciu umowy, zwłaszcza sposób jej wykonywania (zob. np. wyr. SN: z 2.12.2011 r., III CSK 55/11, Legalis; z 5.3.2008 r. V CSK 418/07, Legalis; z 16.1.2013 r., II CSK 302/12, Legalis; z 26.7.2012 r., II CSK 9/12, Legalis; z 12.1.2012 r., II CSK 274/11, Legalis; z 17.12.2008 r., I CSK 250/08, Legalis). W razie bowiem rozbieżności między przedstawionym w procesie rozumieniem umowy przez stronę a sposobem jej realizacji przeważnie ten drugi będzie odpowiadał rzeczywistemu rozumieniu umowy w chwili jej zawarcia.

Sposób zachowania obu Stron transakcji po dokonaniu transakcji (wystawienie faktury nr … zawierającej cenę sprzedaży powiększoną o 23% VAT, brak kwestionowania treści faktury nr … , zapłata ceny sprzedaży nieruchomości wraz podatkiem VAT), świadczy jednoznacznie, że zgodną wolą stron była rezygnacja ze zwolnienia z VAT i objęcie transakcji sprzedaży nieruchomości podatkiem VAT.

Ponadto z uzasadnienia projektu ustawy zmieniającej ustawę o podatku od towarów i usług, która znowelizowała art. 43 ust. ust 10 ustawy o VAT wynika, iż: „Zgodnie z zasadą obowiązującą na gruncie prawa cywilnego zachowanie formy aktu notarialnego jest konieczne dla ważności przeniesienia własności nieruchomości. Projektowany art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. b ustawy o VAT dotyczy takich sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części na gruncie ustawy o VAT wiąże się z przeniesieniem własności nieruchomości w rozumieniu ustawy o VAT. Zatem złożone przez strony w akcie notarialnym oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania VAT dostawy budynku, budowli lub ich części dotyczy sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części na gruncie ustawy o VAT powinna wiązać się z przeniesieniem własności nieruchomości. Rodzaj umowy przenoszącej własność nieruchomości określa akt notarialny (przykładowo umowa sprzedaży).

(\`(...)\`) Z punktu widzenia opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług istotne jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Jest to aspekt faktyczny sprowadzający się do przekazania faktycznej możliwości dysponowania towarem w sensie ekonomicznym. Istotny jest zatem ekonomiczny efekt: wykonanie usługi lub przejście faktycznego władztwa nad rzeczą.

Przez dzień dokonania dostawy należy rozumieć w praktyce wydanie nieruchomości na podstawie ostatecznej umowy przenoszącej własność.

W praktyce obrotu nieruchomościami umowy zawierane są w formie aktu notarialnego i zawierają one oprócz treści mających zasadnicze znaczenie dla danej czynności prawnej (essentialia negotii) również oświadczenia stron regulujące ich prawa i obowiązki, w tym dotyczące terminu wydania nieruchomości i objęcia jej w posiadanie przez kupującego.

(\`(...)\`) Jednym z elementów aktu notarialnego będzie także oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT dostawy budynków, budowli lub ich części.

Brzmienie proponowanego art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. b wskazuje na oświadczenie, które mogą złożyć zarejestrowani podatnicy VAT czynni przed notariuszem w akcie notarialnym.

Wprowadzenie proponowanego rozwiązania oznacza efektywnie, że podatnicy dokonujący wyboru złożenia zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania nieruchomości w akcie notarialnym, nie będą mieli odrębnego obowiązku składania, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla nabywcy, oświadczenia dotyczącego wyboru opodatkowania przed dokonaniem tej dostawy.

(\`(...)\`) Proponowana zmiana art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. b ustawy o VAT jest dopuszczalna z uwagi na rozwój nowoczesnych technologii stosowanych do przetwarzania i archiwizacji aktów notarialnych oraz brzmienie art. 92 § 1 pkt 5 i 6 ustawy z dnia 14 lutego 1991 r. - Prawo o notariacie), zgodnie z którym akt notarialny powinien zawierać:

· oświadczenia stron, z powołaniem się w razie potrzeby na okazane przy akcie dokumenty;

· stwierdzenie, na żądanie stron, faktów i istotnych okoliczności, które zaszły przy spisywaniu aktu.

Dopuszczalne jest zatem zawarcie w akcie notarialnym zgodnego oświadczenia nabywcy i dostawcy o wyborze opodatkowania podatkiem VAT dostawy budynków, budowli lub ich części.

Do oświadczeń złożonych przez strony dostawy tych obiektów zarówno właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, jak i do oświadczeń złożonych w akcie notarialnym będzie miał zastosowanie projektowany art. 43 ust. 11. Zgodnie z proponowanym przepisem oświadczenie to musi również zawierać: imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy oraz adres budynku, budowli lub ich części, a także (w przypadku oświadczenia złożonego do naczelnika urzędu skarbowego przed dokonaniem dostawy nieruchomości) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodne oświadczenie stron transakcji zawarte w akcie notarialnym o wyborze opcji opodatkowania VAT danej dostawy objętej tym aktem notarialnym, na podstawie projektowanego przepisu art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. b ustawy o VAT, będzie uznawane przez organy podatkowe.

Jednocześnie wprowadzenie proponowanego rozwiązania wiąże się z realizacją obowiązków notariuszy.

W myśl obowiązujących przepisów, obecnie notariusz stosownie do § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 czerwca 2004 r. w sprawie określenia rodzajów i zakresu informacji przekazywanych organom podatkowym przez sądy, komorników sądowych i notariuszy oraz terminu, formy, z uwzględnieniem formy wypisu aktu i sposobu ich przekazywania) (wydanego na podstawie upoważnienia zawartego w art. 84 § 2 Ordynacji podatkowej), przekazuje organowi podatkowemu właściwemu miejscowo według swojej siedziby, w terminie do dnia 7 każdego miesiąca, wypisy aktów notarialnych sporządzonych w poprzednim miesiącu, dokumentujących czynności prawne podlegające przepisom o podatku od spadków / darowizn lub ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych”.

Powyższe fakty oraz powołane przepisy i orzecznictwo dot. interpretacji oświadczeń woli nie pozostawiają jakichkolwiek wątpliwości, iż wolą Stron transakcji była rezygnacja ze zwolnienia z VAT i objęcie opodatkowanie VAT transakcji sprzedaży nieruchomości. Tym samy strony wypełniły przesłanki art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w zakresie oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy nieruchomości będącej przedmiotem transakcji sprzedaży opisanej w stanie faktycznym.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają liczne wyroki sądów administracyjnych oraz interpretacje organów podatkowych - m.in.:

· Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 października 2022 r. 0114-KDIP1-3.4012.404.2022.2.KP, w której wskazano, iż: „Przepisy nie nakładają żadnych innych warunków formalnych, które regulowałyby formę lub treść oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy. W szczególności oświadczenie nie musi obejmować wprost wskazania, że strony "rezygnują ze zwolnienia" i "wybierają opodatkowanie" w rozumieniu art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. b ustawy o VAT. Dla oceny skuteczności oświadczenia decydujące jest czy strony w sposób wystarczający wyraziły wolę opodatkowania dostawy przedmiotowo zwolnionej. W szczególności, za wystarczające dla wyboru opodatkowania dostawy zwolnionej, należy uznać wskazanie w umowie ceny powiększonej o podatek VAT, wystawienie faktury VAT obejmującą kwotę podatku czy choćby zadeklarowanie tego podatku jako naliczony i należny przez strony transakcji.

(\`(...)\`) Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego:

\- - dostawa obejmowała grunt zabudowany budynkiem, - dostawa nie następuje w ramach pierwszego zasiedlenia,

\- - pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż dwa lata,

\- - w Umowie zawarto wszelkie dane niezbędne do złożenia oświadczenia - tj. dane stron, w tym adresy, NIP, dane Nieruchomości, w tym numer księgi wieczystej, datę dostawy,

\- - w dacie realizacji transakcji zarówno Pan (nabywca) jak i P. N. (Zbywca) byli czynnymi podatnikami VAT,

\- - w Umowie wskazał Pan, że Nieruchomość nabywana jest na cele działalności gospodarczej,

\- - Strony w umowie wskazały cenę sprzedaży określoną jako cenę brutto uwzględniającą kwotę podatku VAT,

\- - P. N. (Zbywca) oświadczył, że jest podatnikiem VAT i dostawa jest opodatkowana podatkiem VAT,

\- - dostawa została udokumentowana fakturą VAT, na której wskazano cenę sprzedaży netto, podatek VA T i cenę brutto,

\- - cena, wraz z podatkiem VAT, została zapłacona. W takim stanie rzeczy należy przyjąć, że w sprawie doszło do skutecznego wyboru opodatkowania dostawy Nieruchomości podatkiem VAT w akcie notarialnym dokumentującym sprzedaż, a w konsekwencji zobowiązany był Pan do zapłaty kwoty podatku VAT naliczonego w związku z realizacją dostawy i przysługuje Panu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu dokonanej dostawy, w zakresie w jakim będzie wykorzystywał przedmiot dostawy do czynności opodatkowanych.”

· Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 16 grudnia 2021 r. I SA/Sz 761/21, w którym wskazano, iż:

„Stan faktyczny przedstawiony przez wnioskodawcę i wynikający za załączonych do wniosku dokumentów, a przede wszystkim z treści aktu notarialnego z dnia (\`(...)\`) listopada 2020 r. wskazuje ponad wszelką wątpliwość, że wolą stron umowy sprzedaży z (\`(...)\`) listopada 2020 r. było skorzystanie z prawa do rezygnacji ze zwolnienia dostawy od opodatkowania. Służyło temu wskazanie w akcie notarialnym ceny towaru łącznie z podatkiem od towarów i usług, a następnie zadeklarowanie tego podatku jako należnego przez spółkę i naliczonego przez nabywcę a także treść § 4 ust. 2 aktu notarialnego, gdzie wprost wskazano, że spółka nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

(\`(...)\`) Przyjęcie zatem przez organ w tej sytuacji, że strony umowy nie zrezygnowały ze zwolnienia od opodatkowania dostawy pozostaje w sprzeczności z tymi wyrazami woli stron, które zostały zawarte w obu aktach notarialnych. Interpretacja stanu faktycznego przedstawiona przez organ, musi być uznana za wyraźne przedłożeniem kwestii formalnych ponad istotę i treść zamierzonej przez podatników transakcji, które zostały dostatecznie jasno wyrażone. Jest to, jak słusznie podniesiono w skardze, nadmierny formalizm, który, inaczej mówiąc, prowadzi do naruszenia zasady proporcjonalności.”

· wyrok NSA z 10 sierpnia 2018 r. (sygn. akt I FSK 1208/15), w którym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż:

„Stan faktyczny sprawy wskazuje ponad wszelką wątpliwość, że wolą stron umowy z 1 grudnia 2011 r. było skorzystanie z prawa do rezygnacji ze zwolnienia dostawy od opodatkowania. Służyło temu wskazanie w akcie notarialnym ceny towaru łącznie z podatkiem od towarów i usług, a następnie zadeklarowanie tego podatku jako należnego przez Spółkę i naliczonego przez nabywcę. Przyjęcie w tej sytuacji, że strony umowy nie zrezygnowały ze zwolnienia od opodatkowania dostawy pozostaje w sprzeczności z tymi wyrazami woli stron, które tu wskazano, jak również ich stanowiskiem wyrażanym już w trakcie kontroli przeprowadzonych u dostawcy i nabywcy. Taka interpretacja tych zdarzeń, jakiej dokonały organy podatkowe, jest wyraźnym przedłożeniem kwestii formalnych ponad istotę i treść zamierzonej przez podatników transakcji, które zostały dostatecznie jasno wyrażone. Jest to, jak słusznie podniesiono w skardze kasacyjnej, nadmierny formalizm, który, inaczej mówiąc, prowadzi do naruszenia zasady proporcjonalności.”

· wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 20 sierpnia 2020 r. (sygn. akt I SA/Ke 15/20), w którym wskazano, iż:

„Zdaniem Sądu stan faktyczny sprawy wskazuje ponad wszelką wątpliwość, że wolą stron umowy z 19 czerwca 2018 r. było skorzystanie z prawa do rezygnacji ze zwolnienia dostawy od opodatkowania.

Należy w tym kontekście zwrócić uwagę na następujące fragmenty aktu notarialnego, w którym:

\- na stronie 7 w pkt III aktu, wskazano, że kupujący nabywa nieruchomość „za kwotę 1 230 000,00 zł brutto (jeden milion dwieście trzydzieści tysięcy złotych), w tym podatek VAT w kwocie 230 000 zł (dwieście trzydzieści tysięcy złotych)”,

\- w pkt X aktu, podano, że „podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy sprzedaży nie pobrano na podstawie art. 2 ust. 4 ustawy z dnia 9 wrzenia 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych”,

\- w punkcie I ust. 2, podano, że strona sprzedająca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a dostawa nieruchomości opodatkowana jest podatkiem od towarów i usług w stawce 23%.

Niewątpliwie wybór przez strony opodatkowania transakcji potwierdza wskazanie w akcie notarialnym ceny towaru łącznie z podatkiem od towarów i usług, jak i pozostałe powyżej przywołane fragmenty. O woli stron świadczy także zadeklarowanie tego podatku jako należnego przez (\`(...)\`) i naliczonego przez skarżącego oraz (jak ustalił organ) zapłata podatku przez sprzedającego na rachunek właściwego dla niego organu podatkowego.

Przyjęcie w tej sytuacji, że strony umowy nie zrezygnowały ze zwolnienia od opodatkowania dostawy pozostaje w sprzeczności z tymi wyrazami woli stron, które tu wskazano. Taka interpretacja tych zdarzeń, jakiej dokonały organy podatkowe, jest wyraźnym przedłożeniem kwestii formalnych ponad istotę i treść zamierzonej przez podatników transakcji, które zostały dostatecznie jasno wyrażone. Jest to nadmierny formalizm, który prowadzi do naruszenia zasady proporcjonalności.

· wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 26 lutego 2020 r. (sygn. akt I SA/Łd 639/19), w którym wskazano, iż:

„W rozpatrywanej sprawie nie ma wątpliwości, że strony umowy z dnia (\`(...)\`) 2010 r. wyraziły wolę skorzystania z rezygnacji ze zwolnienia podatkowego, czego dobitnymi znakami było sporządzenie w dniu 6 sierpnia 2010 r. stosownego oświadczenia przekazanego w dniu podpisania aktu notarialnego Naczelnikowi Urzędu Skarbowego \`(...)\` (k. 80), podpisanie aktu notarialnego, z którego jasno wynika, że transakcja jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a należność zbywcy - Spółki obejmuje kwotę brutto, czyli zawierającą podatek, wystawienie faktury VAT przez Spółkę, złożenie deklaracji na podatek obejmującej rozliczenie podatku od towarów i usług z tytułu tej transakcji.”

· - wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 kwietnia 2023 r. I FSK 404/20, w którym wskazano, iż:

\- „2.2. Skarżąca spółka wyjaśniła, że umowa sprzedaży stanowiła wykonanie zawartej 28 listopada 2017 r. przedwstępnej umowy sprzedaży i że w zawartej umowie sprzedaży strony złożyły następujące oświadczenia:

\- § 4 Strony oświadczyły, że z tytułu dokonania niniejszej czynności przedmiot tego aktu opodatkowany jest podatkiem VAT, a w związku z tym Spółka wystawi Stronie Kupującej fakturę VAT z zastosowaniem stosownej stawki podatku VAT;

\- § 5 Strony zgodnie wskazały, że notariusz pouczyła strony umowy m.in. o odpowiednich przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. poz. 1054 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT);

\- § 6 Strony umowy zgodnie wskazały, że wnioskodawca sprzedaje kupującemu prawo użytkowania wieczystego działki nr (\`(...)\`) o pow. 0,2781 ha oraz prawo własności znajdującej się na niej nieruchomości, za cenę w łącznej kwocie brutto 3.259.500,00 zł wraz z należną stawką podatku VAT w kwocie 609.500,00 zł”.

2.9. Sąd pierwszej instancji uchylając zaskarżoną interpretację i odwołując się do treści wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2018 r. sygn. akt FSK 854/16 i z 10 sierpnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1208/15, przyjął, że złożenie stosownego oświadczenia w akcie notarialnym, mającym za przedmiot dostawę wskazanego w tym akcie budynku sprawia, że spełnione są wymogi formalne dla uznania, że strony transakcji skutecznie zrezygnowały ze zwolnienia od podatku VAT dla dostawy, przysługującego na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. W sytuacji, w której zbywca oraz nabywca złożyli w akcie notarialnym zgodne oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania transakcji, przyjęcie, że strony transakcji nie mogą zrezygnować ze zwolnienia podatkowego, byłoby nadmierną ingerencją w stosunku do zamierzonych przez ustawodawcę celów.

4.6. Naczelny Sąd Administracyjny, poddając ocenie zarzuty skargi kasacyjnej oraz przywołaną w ich uzasadnieniu argumentację, zauważa, że problematyka objęta sporem w niniejszym postępowaniu była już przedmiotem wypowiedzi w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 26 stycznia 2023 r., sygn. akt I FSK 1898/19 i 1819/19, 14 marca 2018 r. sygn. akt I FSK 854/16 oraz z 10 sierpnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1208/15 (dostępne w CBOSA).

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela zawarte w przywołanych wyżej wyrokach stanowisko i uznaje za własne.

4.7. Rację ma Sąd pierwszej instancji, że nie jest zgodne z zasadą proporcjonalności takie rozumienie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej interpretacji, które wyklucza możliwość rezygnacji ze zwolnienia opodatkowania i wybór opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części w treści aktu notarialnego mającego za przedmiot dostawę tej nieruchomości.

Odnotować należy, że wadliwość regulacji przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, odnoszącej się do sytuacji, w której zgodne oświadczenia stron o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części zostały zawarte w akcie notarialnym, została dostrzeżona przez ustawodawcę, który nowelizując ten przepis - w art. 1 pkt 6 ustawy z dnia 11 sierpnia 2021 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo bankowe (Dz. U. z 2021 r. poz. 1626) - przyjął, że oświadczenia takie mogą zostać skutecznie złożone także w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów (art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. b ustawy o VAT).

W uzasadnieniu projektu tej ustawy podkreślono, że „(\`(...)\`) sytuacja, w której obowiązek formalny wynikający z przepisów prawa podatkowego powoduje utrudnienia w obrocie gospodarczym, nie jest stanem pożądanym” a także, że „(\`(...)\`) proponowana zmiana art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. b ustawy o VAT jest dopuszczalna z uwagi na rozwój nowoczesnych technologii stosowanych do przetwarzania i archiwizacji aktów notarialnych oraz brzmienie art. 92 § 1 pkt 5 i 6 ustawy z dnia 14 lutego 1991 r. - Prawo o notariacie, zgodnie z którym akt notarialny powinien zawierać: oświadczenia stron, z powołaniem się w razie potrzeby na okazane przy akcie dokumenty; stwierdzenie, na żądanie stron, faktów i istotnych okoliczności, które zaszły przy spisywaniu aktu”.

· W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 14 kwietnia 2023 r. I SA/Wr 456/22 wskazano, iż:

„Mając powyższe na uwadze zdaniem Sądu nie jest zgodny z zasadą proporcjonalności wymóg złożenia oświadczenia NUS o wyborze opodatkowania przed dniem dokonania dostawy w przypadku, gdy do dostawy dochodzi w dacie zawarcia aktu notarialnego i w tym akcie notarialnym strony złożyły zgodne oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania transakcji. Innymi słowy spełnia warunki oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy nieruchomości, wskazanie w akcie notarialnym ceny towaru z podatkiem od towarów i usług, skoro akt ten jest przekazywany przez notariusza naczelnikowi urzędu skarbowego.”

Zacytowane powyżej wyroki jednoznaczne wskazują na szereg zdarzeń faktycznych, które świadczą o woli stron rezygnacji ze zwolnienia VAT. Oprócz samego oświadczenia złożonego w akcie notarialnych sprzedaży nieruchomości są to takie okoliczności jak: wyszczególnienie w cenie sprzedaży kwoty VAT do zapłaty przez nabywcę, wystawienie faktury, na której wskazano cenę sprzedaży netto, podatek VAT i cenę brutto, zapłata przez nabywcę ceny sprzedaży wraz z VAT, fakt, iż obie strony transakcji były czynnymi podatnikami VAT, itp.

Podsumowując, szereg opisanych powyżej faktów świadczy, iż strony transakcji sprzedaży przedmiotowej nieruchomości jednoznacznie wyraziły w akcie notarialnym (umowie o przeniesienie prawa własności nieruchomości) wolę rezygnacji na podstawie art. 43 ust. 10 pkt 2 lit b) ze zwolnienia z VAT. W związku z powyższym transakcja sprzedaży przedmiotowej nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 2.

W opisanym powyżej stanie faktycznym i prawnym w opinii Wnioskodawcy nie budzi wątpliwości, iż skoro doszło do skutecznego wyboru opodatkowania dostawy nieruchomości podatkiem VAT w akcie notarialnym dokumentującym sprzedaż, a w konsekwencji Wnioskodawca zobowiązany był do zapłaty kwoty podatku VAT naliczonego w związku z realizacją dostawy, to zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu dokonanej dostawy nieruchomości, w zakresie w jakim będzie wykorzystywał przedmiot dostawy do czynności opodatkowanych.

W sytuacji, w której Wnioskodawca jako nabywca przedmiotowej nieruchomości uiścił w całości cenę sprzedaży zawierającą VAT i strony transakcji złożyły zgodnie oświadczenie woli o rezygnacji ze zwolnienia sprzedaży przedmiotowej nieruchomości z VAT, to Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu dokonanej dostawy nieruchomości, w zakresie w jakim będzie wykorzystywał przedmiot dostawy do czynności opodatkowanych.

W orzecznictwie (np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 19 października 2023 r. I SA/Łd 625/23) podkreśla się, iż:

„(\`(...)\`) fundamentalną zasadą podatku VAT jest prawo do odliczenia podatku naliczonego, co sprawia, że jest on neutralny dla przedsiębiorców, a jego ekonomiczny ciężar ponosi faktycznie konsument (osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej lub podmiot gospodarczy, któremu nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego). Jest to uprawnienie wynikające z samej konstrukcji tego podatku, a sam Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") wielokrotnie wskazywał, że prawo do odliczenia ustanowione m.in. w dyrektywie 2006/112/WE, będące integralną częścią mechanizmu podatku VAT, stanowi podstawową zasadę, na której opiera się wspólny system podatku VAT, i co do zasady nie może być ograniczane (por. wyroki TS: z 8 stycznia 2002 r., C-409/99, Metropol Treuhand WirtschaftsstreuhandgmbH przeciwko Finanzlandesdirektion für Steiermark and Michael Stadler v Finanzlandesdirektion für Vorarlberg, EU:C:2002:2, a także z 26 maja 2005 r., C-465/03, Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz, EU:C:2005:320). W innym wyroku z 30 września 2010 r., C-395/09, Oasis East sp. z o.o. przeciwko Minister Finansów, EU:C:2010:570.

Wskazać należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwie - co do zasady - podstawowym prawem podatnika i fundamentalnym elementem systemu VAT, a neutralność uważana jest za najważniejszą zasadę podatku od wartości dodanej. Zasada neutralności podatkowej wynika z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz z art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L 2006 r, Nr 347, poz. 1). Nadrzędnym celem regulacji, o których mowa wyżej, jest poszanowanie zasad wspólnego systemu podatku od towarów i usług, opartego na zasadzie neutralności podatkowej. Zasadza się ona na założeniu, że podatnik ma możliwość odliczenia podatku naliczonego, zapłaconego w cenie nabytych towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i nie będzie on stanowił dla podatnika ekonomicznego obciążenia. Prawo do odliczenia przysługuje podatnikowi VAT (prowadzącemu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy).

(\`(...)\`) Z orzecznictwa TSUE konsekwentnie również wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem żaden wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Jak stwierdzono w uzasadnieniu orzeczenia z 19 września 2000 r. w połączonych sprawach C-177/99 oraz C-181/99 (Ampafrance SA v. Directeur des services fiscaux de Maine-et-Loire oraz Sanofi Synthelabo v. Directeur des services fiscaux du Val-de-Marne), istnieje ugruntowana linia orzecznictwa Trybunału, zgodnie z którą prawo do odliczenia podatku jest integralną częścią schematu (systemu) VAT i zasadniczo nie może być ograniczane. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Dalej podkreślono - podobnie jak w orzeczeniu w przywoływanej już sprawie C-50/87 - że jakiekolwiek ograniczenia prawa do odliczenia wpływające na poziom obciążenia VA T muszą być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich. Tak więc wszelkie odstępstwa (od tego prawa) są dozwolone wyłącznie w przypadkach wyraźnie przewidzianych w dyrektywie.”

Również w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 25 października 2023 r. Il CSKP 2044/22 wskazano, iż:

„Fundamentalną zasadą podatku VAT jest prawo do odliczenia podatku naliczonego, co sprawia, że jest on neutralny dla przedsiębiorców, a jego ekonomiczny ciężar ponosi faktycznie konsument (osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej lub przedsiębiorca, któremu nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego). W świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikom określonym w art. 15 tej ustawy przysługuje uprawnienie (z pewnymi ograniczeniami) do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Z przepisu tego wynika, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje, co do zasady, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje więc wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, w związku z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc przede wszystkim związek zakupów z działalnością gospodarczą podlegającą opodatkowaniu”.

Należy wskazać, iż Wnioskodawca nabył nieruchomość w celu prowadzenia z jej wykorzystaniem działalności gospodarczej, a więc nabycie nieruchomości jest związane z czynności opodatkowanymi. Zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu dokonanej dostawy nieruchomości, w zakresie w jakim będzie wykorzystywał przedmiot dostawy do czynności opodatkowanych.

Gdyby ze względów czysto formalnych organy podatkowe podjęły próbę ograniczenia prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu dokonanej dostawy, to takie zachowanie byłoby naruszeniem zasady proporcjonalności i neutralności VAT, gdyż doprowadziłyby do sytuacji, w której Wnioskodawca który, oprócz ceny za nieruchomość, uiścił także podatek VAT z tytułu dostawy nieruchomości poniósłby ekonomiczny ciężar zapłaty tego podatku nie mogąc tego podatku odliczyć jako podatku naliczonego.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają liczne wyroki sądów m.in.:

· wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25.2.2005 r. (FSK 1633/04, Legalis), w którym NSA uznał, że w sytuacji gdy nie budzi wątpliwości ani to, że transakcja miała miejsce, ani to, że kwota należności wynikająca z faktury została w pełni rozliczona, to „poprzestanie na tle stanu faktycznego rozpoznanej sprawy jedynie na wykładni gramatycznej tego przepisu, pozbawiającej stronę skarżącą prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur zakładów pracy chronionej, nadawałoby normie prawnej sens sprzeczny z konstytucyjnym porządkiem prawnym, gdyż - w wyniku pozbawienia skarżącej spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego - prowadziłoby do niczym nieuzasadnionego naruszenia przede wszystkim zasady proporcjonalności wyrażonej w art. 31 Konstytucji RP (dolegliwość niewspółmierna do założonego celu) oraz zasady zaufania do państwa i stanowionego przezeń prawa (art. 2 Konstytucji RP), prowadząc w konsekwencji do nadmiernej ingerencji w prawa majątkowe podatnika i naruszenia art. 64 w zw. z art. 21 Konstytucji RP. Z tego też względu, wykładnia przepisu \[\`(...)\`\] powinna - uwzględniając na tle konkretnego stanu faktycznego ratio legis wyrażonej w nim normy - zapewnić stosowną proporcję przewidzianego w tym przepisie środka prewencyjnego do celu, któremu ma on służyć, tak aby bezpodstawnie nie zostało naruszone, wynikające z ustawy kardynalne prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony i nie doszło do podwójnego opodatkowania tej samej transakcji. Każde bowiem pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, stanowiąc odstępstwo od zasady neutralności podatku od towarów i usług, prowadzi do podwójnego opodatkowania określonej operacji gospodarczej: u wystawcy faktury, który wykazuje z jej tytułu zobowiązanie podatkowe oraz u podatnika otrzymującego fakturę, który nie będąc konsumentem finalnym, poprzez brak prawa do odliczenia podatku ponosi jego ciężar finansowy. Do sytuacji takiej nie należy doprowadzać w przypadku braku ku temu racjonalnych przesłanek, a zwłaszcza braku zagrożenia interesu Skarbu Państwa”.

· wyrok NSA z 10 sierpnia 2018 r. (sygn. akt I FSK 1208/15), w którym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że:

„Stan faktyczny sprawy wskazuje ponad wszelką wątpliwość, że wolą stron umowy z 1 grudnia 2011 r. było skorzystanie z prawa do rezygnacji ze zwolnienia dostawy od opodatkowania. Służyło temu wskazanie w akcie notarialnym ceny towaru łącznie z podatkiem od towarów i usług, a następnie zadeklarowanie tego podatku jako należnego przez Spółkę i naliczonego przez nabywcę. Przyjęcie w tej sytuacji, że strony umowy nie zrezygnowały ze zwolnienia od opodatkowania dostawy pozostaje w sprzeczności z tymi wyrazami woli stron, które tu wskazano, jak również ich stanowiskiem wyrażanym już w trakcie kontroli przeprowadzonych u dostawcy i nabywcy. Taka interpretacja tych zdarzeń, jakiej dokonały organy podatkowe, jest wyraźnym przedłożeniem kwestii formalnych ponad istotę i treść zamierzonej przez podatników transakcji, które zostały dostatecznie jasno wyrażone. Jest to, jak słusznie podniesiono w skardze kasacyjnej, nadmierny formalizm, który, inaczej mówiąc, prowadzi do naruszenia zasady proporcjonalności.”

· wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 kwietnia 2023 r. I FSK 404/20, w którym wskazano, iż:

2.9 Sąd pierwszej instancji uchylając zaskarżoną interpretację i odwołując się do treści wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2018 r. sygn. akt FSK 854/16 i z 10 sierpnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1208/15, przyjął, że złożenie stosownego oświadczenia w akcie notarialnym, mającym za przedmiot dostawę wskazanego w tym akcie budynku sprawia, że spełnione są wymogi formalne dla uznania, że strony transakcji skutecznie zrezygnowały ze zwolnienia od podatku VAT dla dostawy, przysługującego na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. W sytuacji, w której zbywca oraz nabywca złożyli w akcie notarialnym zgodne oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania transakcji, przyjęcie, że strony transakcji nie mogą zrezygnować ze zwolnienia podatkowego, byłoby nadmierną ingerencją w stosunku do zamierzonych przez ustawodawcę celów.

4.6. Naczelny Sąd Administracyjny, poddając ocenie zarzuty skargi kasacyjnej oraz przywołaną w ich uzasadnieniu argumentację, zauważa, że problematyka objęta sporem w niniejszym postępowaniu była już przedmiotem wypowiedzi w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 26 stycznia 2023 r., sygn. akt I FSK 1898/19 i 1819/19, 14 marca 2018 r. sygn. akt I FSK 854/16 oraz z 10 sierpnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1208/15 (dostępne w CBOSA).

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela zawarte w przywołanych wyżej wyrokach stanowisko i uznaje za własne.

4.7. Rację ma Sąd pierwszej instancji, że nie jest zgodne z zasadą proporcjonalności takie rozumienie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej interpretacji, które wyklucza możliwość rezygnacji ze zwolnienia opodatkowania i wybór opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części w treści aktu notarialnego mającego za przedmiot dostawę tej nieruchomości.

Odnotować należy, że wadliwość regulacji przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, odnoszącej się do sytuacji, w której zgodne oświadczenia stron o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części zostały zawarte w akcie notarialnym, została dostrzeżona przez ustawodawcę, który nowelizując ten przepis - w art. 1 pkt 6 ustawy z dnia 11 sierpnia 2021 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo bankowe (Dz. U. z 2021 r. poz. 1626) - przyjął, że oświadczenia takie mogą zostać skutecznie złożone także w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów (art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. b ustawy o VAT).

W uzasadnieniu projektu tej ustawy podkreślono, że „(\`(...)\`) sytuacja, w której obowiązek formalny wynikający z przepisów prawa podatkowego powoduje utrudnienia w obrocie gospodarczym, nie jest stanem pożądanym” a także, że „(\`(...)\`) proponowana zmiana art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. b ustawy o VAT jest dopuszczalna z uwagi na rozwój nowoczesnych technologii stosowanych do przetwarzania i archiwizacji aktów notarialnych oraz brzmienie art. 92 § 1 pkt 5 i 6 ustawy z dnia 14 lutego 1991 r. - Prawo o notariacie, zgodnie z którym akt notarialny powinien zawierać: oświadczenia stron, z powołaniem się w razie potrzeby na okazane przy akcie dokumenty; stwierdzenie, na żądanie stron, faktów i istotnych okoliczności, które zaszły przy spisywaniu aktu”.

· w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 14 kwietnia 2023 r. I SA/Wr 456/22 wskazano, iż:

„Mając powyższe na uwadze zdaniem Sądu nie jest zgodny z zasadą proporcjonalności wymóg złożenia oświadczenia NUS o wyborze opodatkowania przed dniem dokonania dostawy w przypadku, gdy do dostawy dochodzi w dacie zawarcia aktu notarialnego i w tym akcie notarialnym strony złożyły zgodne oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania transakcji. Innymi słowy spełnia warunki oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy nieruchomości, wskazanie w akcie notarialnym ceny towaru z podatkiem od towarów i usług, skoro akt ten jest przekazywany przez notariusza naczelnikowi urzędu skarbowego.”

· wyrok TSUE z 15 września 2016 r. w sprawie C-518/14 Senatex GmbH - Zgodnie z zasadą neutralności VAT, uchybienia formalne faktury, takie jak brak numeru VAT (numeru NIP), nie prowadzą do utraty prawa do odliczenia tego podatku przez podatnika, pod warunkiem, że nie zachodzi ryzyko oszustwa lub świadomego nadużycia prawa. Zasada neutralności VAT powinna zaś być interpretowana w taki sposób, aby podatek nie był obciążeniem dla przedsiębiorców zarówno w zakresie prawa do odliczenia, jak i odsetek związanych z ewentualną zaległością wynikającą z niedochowania wymogów formalnych odliczenia.

W związku z tym, iż doszło do skutecznego wyboru opodatkowania dostawy nieruchomości podatkiem VAT w akcie notarialnym dokumentującym sprzedaż, a w konsekwencji Wnioskodawca zobowiązany był do zapłaty kwoty podatku VAT naliczonego w związku z realizacją dostawy, to zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu dokonanej dostawy nieruchomości, w zakresie w jakim będzie wykorzystywał przedmiot dostawy do czynności opodatkowanych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z nich.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że 12.10.2023 r. zawarli Państwo warunkową umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego, której przedmiotem było planowane nabycie od spółki … spółka komandytowa zabudowanej nieruchomości położonej w …, ul. … , o powierzchni wynoszącej … ha, stanowiącej działki nr 1 oraz 2.

Zgodnie z par. 4 ww. aktu notarialnego:

„Umówiona cena sprzedaży stanowi kwotę … zł (… złotych) brutto, z czego kwota … zł (… złotych) stanowi cenę sprzedaży nieruchomości, zaś kwota … zł (… złotych) stanowi podatek VAT naliczony według stawki 23% i zostanie w całości przez kupującą Spółkę zapłacona w następujący sposób:

· w kwocie … Euro przelewem na rachunek Sprzedającej Spółki o numerze (\`(...)\`). - w walucie EUR według kursu średniego NBP na dzień 11 października 2023 r. w zakresie ceny sprzedaży netto, oraz

· VAT w wysokości … zł na rachunek Sprzedającej Spółki o numerze (…). W terminie 14-stu dni licząc od dnia zawarcia umowy o przeniesienie prawa własności.

Zgodnie z par. 5 ww. aktu notarialnego:

„Wydanie przedmiotu w posiadanie nabywczyni nastąpi w dniu zawarcia umowy o przeniesienie prawa własności.”

Nabycie ww. nieruchomości miało nastąpić pod warunkiem nieskorzystania przez … Sp. z o.o. z umownego prawa pierwokupu w stosunku wyżej opisanej nieruchomości (par. 6 ww. aktu notarialnego). … sp. z o.o. złożył 12.10.2023 r. oświadczenie o niewykonaniu prawa pierwokupu (notarialne poświadczenie podpisów z dnia 12.10.2023 r. Rep. A …).

W związku z powyższym 12.10.2023 r. zawarli Państwo (nabywca) ze spółką … spółka komandytowa (sprzedawca) w formie aktu notarialnego (Rep. A …) umowę o przeniesienie prawa własności ww. nieruchomości stanowiącej działki nr 1 oraz 2.

Zgodnie z par. 3 ww. aktu notarialnego:

„Umówiona cena sprzedaży stanowi kwotę … zł (… złotych) brutto, z czego kwota … zł (… złotych) stanowi cenę sprzedaży nieruchomości, zaś kwota … zł (… złotych) stanowi podatek VAT naliczony według stawki 23% i zostanie w całości przez kupującą Spółkę zapłacona w następujący sposób:

· w kwocie … Euro przelewem na rachunek Sprzedającej Spółki o numerze (\`(...)\`) - w walucie EUR według kursu średniego NBP na dzień 11 października 2023 r. odpowiadającej cenie sprzedaży netto, najpóźniej do dnia 26 października 2023 r. (\`(...)\`).

· w kwocie … zł odpowiadającej wysokości podatku VAT na rachunek Sprzedającej Spółki o numerze (\`(...)\`) w terminie najpóźniej do dnia 26 października 2023 r. (\`(...)\`).

Zgodnie z par. 4 ww. aktu notarialnego:

Wydanie przedmiotu w posiadanie kupującej Spółki nastąpiło w dniu dzisiejszym (12.10.2023 r.).”

Zgodnie z par. 7 ww. aktu notarialnego:

„… w imieniu spółki pod firmą: … Spółka komandytowa z siedzibą w … oświadczył, iż przedmiotowa sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT według stawki 23% zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.”

Ponadto zgodnie z par. 10 ust. 1 ww. aktu notarialnego notariusz nie pobrał podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 2 lit. a) ustawy podatku od czynności cywilnoprawnych w związku ze złożonym w par. 7 tego aktu oświadczeniem.

W dniu 12.10.2023 r. spółka … spółka komandytowa z siedzibą w … wystawiła fakturę nr … opiewającą na kwotę netto … EUR wraz z kwotą VAT w wysokości … EUR (… zł) - razem kwota brutto (z VAT) … EUR.

Cena sprzedaży wraz podatkiem VAT została zapłacona w całości przez Państwa (nabywcę).

W dniu 16.01.2024 r. aktem notarialnym Rep. A 2 nastąpiło sprostowanie par. 7 umowy o przeniesienie prawa własności, który otrzymał następujące brzmienie:

„… w imieniu spółki pod firmą: … Spółka komandytowa z siedzibą w … oświadczył, iż reprezentowana przez niego spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a przedmiotowa sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT według stawki 23% zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. … w imieniu Spółki po firmą: … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … oświadczyła, iż reprezentowana przez nią spółka również jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

… w imieniu spółki pod firmą: … Spółka komandytowa z siedzibą w … NIP spółki oraz … w imieniu Spółki po firmą: … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w NIP spółki …, oświadczyli, iż zgodną wolą stron - na podstawie art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, wybierają opodatkowanie podatkiem od towarów i usług nabycie własności nieruchomości położonej w …, ul. \`(...)\` , objętej księgą wieczystą numer … prowadzoną przez Sąd Rejonowy w … Wydział Ksiąg Wieczystych”.

Natomiast w par. 1 opisanego wyżej aktu wskazano:

„… w imieniu spółki pod firmą: … Spółka komandytowa z siedzibą w … oraz … w imieniu Spółki pod firmą: … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … jako strony umowy o przeniesienie prawa własności sporządzonej w formie aktu notarialnego zarejestrowanego dnia 12 października 2023 roku pod numerem 1 Repertorium A tej Kancelarii oświadczyli, iż w powyższym akcie nie zawarli jednoznacznego oświadczenia o wyborze opodatkowania podatkiem o towarów i usług nabycia przedmiotu umowy, pomimo, iż zgodnym zamiarem strony wyrażony w sposobie określenia ceny było opodatkowanie tej czynności.”

Jak podano w uzupełnieniu wniosku, w dniu zawierania umowy o przeniesieniu prawa własności zabudowanej nieruchomości stanowiącej działki nr 1 oraz 2, tj. 12 października 2023 r., posiadali Państwo wiedzę, że dostawa tej nieruchomości może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak Państwo podali, w akcie notarialnym z 12 października 2023 r. potwierdzającym przeniesienie prawa własności ww. zabudowanej nieruchomości znajdują się zapisy, z których wynika jednoznacznie, że Sprzedający jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Zgodnie z par. 7 ww. aktu notarialnego: „… w imieniu spółki pod firmą: … Spółka komandytowa z siedzibą w … oświadczył, iż przedmiotowa sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT według stawki 23% zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług”. Według Państwa, Sprzedający nie mógłby złożyć takiego oświadczenia, gdyby nie był podatnikiem VAT czynnym.

Z kolei w par. 3 ww. aktu wskazana została cena sprzedaży nieruchomości w kwocie netto oraz w zakresie określonego odrębnie podatku VAT, co przyjęły zgodnie obie strony.

Ponadto 16.01.2024 r. aktem notarialnym Rep. A 2nastąpiło sprostowanie par. 7 ww. aktu notarialnego, który otrzymał następujące brzmienie:

„… w imieniu spółki pod firmą: … Spółka komandytowa z siedzibą w … oświadczył, iż reprezentowana przez niego spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a przedmiotowa sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT według stawki 23% zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. … w imieniu Spółki po firmą: … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … oświadczyła, iż reprezentowana przez nią spółka również jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.”

Jak Państwo podali - biorąc pod uwagę, iż ww. sprostowanie stanowi integralną część ww. aktu notarialnego należy wskazać, iż poprzez sprostowanie w treści aktu notarialnego z 12 października 2023 r. znalazł się zapis: Sprzedający oraz Wnioskodawca, tj. Kupujący są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W akcie notarialnym z 12 października 2023 r. potwierdzającym przeniesienie prawa własności ww. zabudowanej nieruchomości znajdują się numery identyfikacji podatkowej Sprzedającego (NIP: …) oraz Państwa tj. Kupującego (NIP …).

W akcie notarialnym z 12 października 2023 r. potwierdzającym przeniesienie prawa własności ww. zabudowanej nieruchomości znajdują się adresy budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem dostawy.

Na tle przywołanego wyżej opisu sprawy, przedmiotem Państwa wątpliwości jest w pierwszej kolejności kwestia uznania, że na podstawie art. 43 ust. 2 pkt 10 ustawy w akcie notarialnym z 12.10.2023 r. o przeniesieniu prawa własności przedmiotowej nieruchomości zostało złożone oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT sprzedaży tej nieruchomości.

Należy wskazać, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że prawo to zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeśli zatem strony transakcji podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku i złożą zgodne oświadczenie, spełniające warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że rezygnacja ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i zastosowanie właściwej stawki podatku dla dokonywanej transakcji może mieć miejsce wyłącznie w przypadku, gdy Strony transakcji są zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni i m.in. w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów złożą zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części, przy czym oświadczenie to musi zawierać elementy wskazane w art. 43 ust. 11 ustawy.

Powyższe oznacza, że podatnicy dokonujący wyboru złożenia zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania nieruchomości w akcie notarialnym, nie mają obowiązku składania, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla nabywcy, odrębnego oświadczenia dotyczącego wyboru opodatkowania przed dokonaniem tej dostawy.

W praktyce obrotu nieruchomościami umowy zawierane są w formie aktu notarialnego i zawierają one oprócz treści mających zasadnicze znaczenie dla danej czynności prawnej również oświadczenia stron regulujące ich prawa i obowiązki, w tym dotyczące terminu wydania nieruchomości i objęcia jej w posiadanie przez kupującego.

Zgodnie z art. 60 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej (oświadczenie woli).

Na podstawie art. 91 ustawy z dnia 14 lutego 1991 r. Prawo o notariacie (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1799 ze zm.):

Notariusz sporządza akt notarialny, jeżeli wymaga tego przepis prawa lub taka jest wola stron.

W myśl art. 92 § 1 ww. ustawy Prawo o notariacie:

Akt notarialny powinien zawierać:

1) dzień, miesiąc i rok sporządzenia aktu, a w razie potrzeby lub na żądanie strony - godzinę i minutę rozpoczęcia i podpisania aktu;

2) miejsce sporządzenia aktu;

3) imię, nazwisko i siedzibę kancelarii notariusza, a jeżeli akt sporządziła osoba wyznaczona do zastępstwa notariusza lub upoważniona do dokonywania czynności notarialnych - nadto imię i nazwisko tej osoby;

4) imiona, nazwiska, imiona rodziców i miejsce zamieszkania osób fizycznych, nazwę i siedzibę osób prawnych lub innych podmiotów biorących udział w akcie, imiona, nazwiska i miejsce zamieszkania osób działających w imieniu osób prawnych, ich przedstawicieli lub pełnomocników, a także innych osób obecnych przy sporządzaniu aktu;

4a) jeżeli obejmuje nabycie nieruchomości przez cudzoziemca lub objęcie lub nabycie przez niego udziałów, akcji lub ogółu praw i obowiązków w spółce handlowej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w przypadku osoby fizycznej - informację o jej obywatelstwie, a w przypadku podmiotu z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - określenie lub oświadczenie, czy podmiot ten jest cudzoziemcem w rozumieniu art. 1 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 24 marca 1920 r. o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców, wraz z uzasadnieniem;

5) oświadczenia stron, z powołaniem się w razie potrzeby na okazane przy akcie dokumenty;

6) stwierdzenie, na żądanie stron, faktów i istotnych okoliczności, które zaszły przy spisywaniu aktu;

7) stwierdzenie, że akt został odczytany, przyjęty i podpisany;

8) podpisy biorących udział w akcie oraz osób obecnych przy sporządzaniu aktu;

9) podpis notariusza.

Jak wynika z cytowanego wyżej art. 92 § 1 pkt 5 ustawy Prawo o notariacie, dopuszczalne jest zawarcie w akcie notarialnym zgodnego oświadczenia nabywcy i dostawcy o wyborze opodatkowania podatkiem VAT dostawy budynków, budowli lub ich części.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT obowiązującymi od 1 października 2021 r. strony transakcji (dostawca i nabywca), podatnicy VAT czynni, mogą złożyć oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy nieruchomości również w treści aktu notarialnego. W takim przypadku nie muszą składać w tym zakresie dodatkowego (odrębnego) oświadczenia organom podatkowym, ale jednoznaczne zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia musi zostać zawarte wraz z wszystkimi wymaganymi prawem informacjami w akcie notarialnym.

Podsumowując, dla skutecznej rezygnacji ze zwolnienia i wyboru opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części konieczne jest aby dostawca i nabywca:

1) byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,

2) złożyli zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy,

3) oświadczenie to może być złożone albo przed dostawą do właściwego NUS albo w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów,

4) oświadczenie złożone w akcie notarialnym musi zawierać:

\- imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

\- adres budynku, budowli lub ich części.

Jak wynika z całokształtu okoliczności sprawy Spółka … oraz … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jako Sprzedający oraz Państwo jako Kupujący w akcie notarialnym Rep. A 1 z 12 października 2023 r. potwierdzającym przeniesienie prawa własności przedmiotowej nieruchomości zabudowanej stanowiącej działki nr 1 i 2 nie zawarli jednoznacznego oświadczenia o wyborze opodatkowania podatkiem od towarów i usług nabycia przedmiotu umowy. W ww. akcie notarialnym Rep. A 1 z 12 października 2023 r. brak jest również informacji czy Sprzedający oraz Państwo jako Kupujący jesteście zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W tym miejscu wskazać należy, że samo podanie w treści aktu notarialnego Rep. A 1 z 12 października 2023 r. w wyniku podpisania którego doszło – jak Państwo wskazali – do przeniesienia prawa własności zabudowanej nieruchomości stanowiącej działki nr 1 i 2, tj. dostawy tej nieruchomości przez Sprzedającego na Państwa rzecz oraz do wydania i dysponowania przez Sprzedającego nieruchomości Kupującemu, ceny netto, stawki i kwoty podatku VAT, nie spełnia warunku złożenia zgodnego oświadczenia stron „że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części”.

Rozstrzygnięcia tego nie zmienia w przedmiotowej sprawie fakt wskazania w akcie notarialnym Rep. A 1 z 12 października 2023 r. że:

\- przedmiotowa sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT według stawki 23% zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług,

\- zgodnie z par. 10 ust. 1 ww. aktu notarialnego notariusz nie pobrał podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 2 lit. a) ustawy podatku od czynności cywilnoprawnych,

\- umówiona cena sprzedaży stanowi kwotę … zł brutto, z czego kwota … zł stanowi cenę sprzedaży nieruchomości, zaś kwota … zł stanowi podatek VAT naliczony według stawki 23% i zostanie w całości przez kupującą Spółkę zapłacona.

Takie zapisy w akcie notarialnym nie wypełniają wymogów wskazanych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, przewidzianych dla skutecznego złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania. Są to bowiem wyłącznie informacje o opodatkowaniu dostawy VATem, co może równoznacznie wskazywać, że sprzedaż z mocy ustawy o VAT jest objęta opodatkowaniem, a nie zwolnieniem. Treść ta nie potwierdza, że nabywca miał świadomość ustawowego zwolnienia dostawy z VATu i z tego zwolnienia świadomie zrezygnował. Trzeba mieć bowiem na uwadze, że w przypadku tej regulacji prawnej brak zgody nabywcy na opodatkowanie transakcji skutkuje tym, że dostawca musi zastosować ustawowe zwolnienie od podatku.

Zgodne oświadczenie stron transakcji (dostawcy i nabywcy) o wyborze opodatkowania VAT dostawy budynku, budowli lub ich części nie może zostać zastąpione treścią aktu notarialnego prezentującą dane takie jak: wartość netto nieruchomości, podatek VAT oraz wartość brutto nieruchomości.

Odpowiednikiem ww. zgodnego oświadczenia stron transakcji złożonego w akcie notarialnym nie jest także faktura podająca dane takie jak wartość netto nieruchomości, podatek VAT oraz wartość brutto nieruchomości, jak również okoliczność dokonania zapłaty przez Państwa (nabywcę) ceny sprzedaży w całości, tj. wraz podatkiem VAT.

Odnosząc się do dokonanej przez Państwa zmiany ww. umowy przeniesienia prawa własności przedmiotowej nieruchomości w formie aktu notarialnego Rep. A 1 z 12 października 2023 r. oraz sporządzenia 16 stycznia 2024 r. kolejnego, odrębnego aktu notarialnego zarejestrowanego pod numerem Rep. A … , w którym to sprostowali Państwo par. 7 ww. umowy o przeniesienie prawa własności nieruchomości, wskazać należy, że jak stanowi art. 158 Kodeksu cywilnego:

Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Stwierdzić należy, że podpisanie przez Państwa odrębnego aktu notarialnego Rep. A 2 sporządzonego dopiero 16 stycznia 2024 r., w którym to akcie zostało zawarte oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy nie oznacza skutecznego złożenia tego oświadczenia, powodującego możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku tej transakcji i wyboru jej opodatkowania.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. b ustawy, oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części może zostać złożone przez dokonującego dostawy i nabywcę w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów.

Oświadczenie takie musi zatem znaleźć się w akcie notarialnym, do zawarcia którego doszło w związku z dostawą budynku, budowli lub ich części. W okolicznościach niniejszej sprawy dostawa nieruchomości zabudowanej stanowiącej działki nr 1 oraz 2 nastąpiła w dniu 12 października 2023 r. Jak wynika z aktu notarialnego Rep. A 1w tym dniu doszło do wydania ww. nieruchomości w Państwa posiadanie. Natomiast strony transakcji tj. Państwo jako Kupujący oraz Sprzedający oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy ww. nieruchomości złożyli dopiero w dniu 16 stycznia 2024 r. w akcie notarialnym Rep. A … .

Intencją ustawodawcy było to, aby najpóźniej w momencie zawarcia umowy sprzedaży (która w przypadku nieruchomości zawierana jest właśnie w formie aktu notarialnego) jednoznaczne było, że strony wybierają opodatkowanie dostawy.

Nie może być więc skuteczne składanie oświadczeń po terminach wskazanych w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Państwa opis sprawy oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że Sprzedający oraz Nabywca nieruchomości nie złożyli skutecznie zgodnego oświadczenia woli, że wybierają opodatkowanie tej transakcji. Należy bowiem wskazać, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do skutecznej rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT dostawy przedmiotowej nieruchomości w akcie notarialnym dokumentującym sprzedaż.

Tym samym sprzedaż nieruchomości, biorąc pod uwagę ww. stan faktyczny, tj. wyrażenie intencji opodatkowania sprzedaży nieruchomości przez obie strony transakcji w akcie notarialnym Rep. A 1 z 12 października 2023 r. w sytuacji braku w ww. akcie oświadczenia stron o rezygnacji ze zwolnienia od VAT i wyborze opodatkowania dostawy nieruchomości, co zostało zmienione poprzez zawarcie kolejnego, odrębnego aktu notarialnego Rep. A 2 sporządzonego 16 stycznia 2024 r., w którym to strony złożyły oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od VAT i wyborze opodatkowania dostawy przedmiotowej nieruchomości, nie skutkuje uznaniem omawianej sprzedaży nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Państwa (Kupującego) za czynność opodatkowaną podatkiem VAT według właściwej stawki.

Zatem Państwa stanowisko odnoszące się do pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii prawa do odliczenia VAT z opisanej transakcji.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Jak wykazano wyżej, Strony transakcji - Kupujący oraz Sprzedawca, nie złożyły skutecznie w akcie notarialnym Rep. A 1 z 12 października 2023 r., do zawarcia którego doszło w związku z dostawą nieruchomości, zgodnego oświadczenia, że wybierają opodatkowanie podatkiem VAT dostawy budynków i budowli, a zatem nie zrezygnowały skutecznie ze zwolnienia. Zatem w analizowanej sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W konsekwencji nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zakup przedmiotowej nieruchomości.

W świetle powyższego Państwa stanowisko odnoszące się do pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie powołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej z 28 października 2022 r. 0114-KDIP1-3.4012.404.2022.2.KP, należy zauważyć, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydane przez upoważniony do tego organ, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Należy podkreślić, że powołane w treści wniosku wyroki sądów administracyjnych tj. m.in. wyrok WSA we Wrocławiu z 12 września 2019 r., sygn. akt I SA/Wr 520/19 oraz wyrok WSA w Łodzi z 26 lutego 2020 r. sygn. akt I SA/Łd 639/19 są nieprawomocne i orzekają w poprzednim stanie prawnym. Nie mogą one wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii bowiem stanowią rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w konkretnych stanach faktycznych i w nieobowiązującym już stanie prawnym. Wskazać należy również, że powołane wyroki nie kwestionowały samej instytucji oświadczenia (jako wymogu formalnego) o rezygnacji ze zwolnienia, a jedynie podważały, że organy zbyt formalistycznie podchodziły do momentu złożenia tego oświadczenia uwzględniając tylko sytuacje jego złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, a odrzucały możliwość jego złożenia w akcie notarialnym. Potwierdza to wyrok WSA w Olsztynie z 9 maja 2023 r., sygn. I SA/Ol 88/23, w którym Sąd zwrócił uwagę, że „W tym miejscu wymaga też wyraźnego podkreślenia, że sądy administracyjne nie kwestionują w kontekście norm unijnych (i nie robiły tego również przed nowelizacją art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, która weszła w życie 1 października 2021 r.) samej instytucji oświadczenia (jako wymogu formalnego) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tego aktu. Podważały jedynie przed ww. nowelizacją (a co zauważył ustawodawca i to uwzględnił), że organy zbyt formalistycznie podchodziły do momentu złożenia tego oświadczenia przez dokonującego dostawy i nabywcę, uwzględniając tylko sytuacją jego złożenia właściwemu dla nabywcy urzędowi skarbowemu, a odrzucając możliwość jego złożenia w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z ich dostawą.”

Należy również zwrócić uwagę na prawomocne wyroki WSA w Gdańsku z 5 lipca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 173/23 i I SA/Gd 174/23, w których Sąd orzekł:

„W ocenie Sądu organ wadliwie ocenił treść aktu notarialnego, treść porozumienia zawartego przez strony w dacie podpisywania aktu notarialnego oraz zeznania świadków – nabywcy oraz osoby reprezentującej sprzedawcę.

W ocenie Sądu brak podstaw do przyjęcia, że strony oświadczyły o wyborze opodatkowania. Należy stwierdzić, że nie jest tożsame z oświadczeniem o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania oświadczenie stron, że transakcja podlega VAT. Należy zauważyć zgodność zeznań na okoliczność prawnego stanowiska sprzedawcy działającego pod presją stanowiska notariusza. Sprzedawca złożył oświadczenie w akcie notarialnym dotyczące ceny, w której uwzględniono podatek VAT, jednocześnie niezwłocznie strony umowy podpisały dokument porozumienia potwierdzający zamiar skarżącej weryfikacji stanowiska prawnego. W akcie notarialnym nie został zawarty zapis odzwierciedlający zgodny zamiar stron rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT. Niepewność co do prawa i stanowcze wskazanie notariusza nie mogą kształtować prawnopodatkowej sytuacji stron. Oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie może mieć charakteru domniemania.”

Wskazać należy także wyrok WSA w Olsztynie z 9 maja 2023 r. sygn. akt I SA/Ol 88/23, który dotyczył sytuacji, w której w treści aktu notarialnego zawierającego umowę wniesienia aportów nie powołano się na zamiar rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT, natomiast oświadczenie to złożono po wniesieniu aportów. Z opisu tej sprawy nie wynika wprawdzie, że w akcie notarialnym jest zawarta cena netto i VAT, jednak strony opodatkowały transakcję i została wystawiona faktura VAT dokumentująca odpłatną dostawę nieruchomości do spółki i wykazano w niej wartości netto nieruchomości, wartości podatku VAT oraz wartości brutto nieruchomości.

W odniesieniu do takiej sytuacji Sąd stwierdził wprawdzie, że jest związany stanem faktycznym wniosku, jednak rozstrzygnął, że:

„Mając to na względzie wnioskodawca jak i wnoszący aport nie wypełnili dyspozycji art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT. Dokonujący dostawy prawa użytkowania wieczystego nieruchomości i prawa własności znajdujących się na nich budynków nie skorzystali bowiem z możliwości złożenia zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania, zarówno przed dniem dokonania dostawy tych obiektów (właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego), jak i w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z ich dostawą.

Jeśli więc nie został spełniony żaden z wymogów formalnych, o których stanowi art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, to czynność (w tym przypadku aport rzeczowy do spółki gruntów i posadowionych na nich budynków) traktowana powinna być jako podlegająca zwolnieniu z podatku VAT, o którym jest mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Przepis ten jednoznacznie bowiem wskazuje, że ujęty w nich termin ma charakter materialnoprawny, bowiem art. 43 ust. 10 ustawy o VAT określa warunki uprawniające podatnika do możliwości zrezygnowania ze zwolnienia i opodatkowania dostawy gruntów i posadowionych na nich budynków, tak więc wpływa na jego prawa i obowiązki. Ponadto terminy wskazane w pkt 2 lit. a i b tego przepisu nie podlegają przywróceniu, a ich uchybienie powoduje wygaśnięcie wskazanego w nich uprawnienia.”

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Stosownie do art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

### Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

### Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.