Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.705.2019.13.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-21
Teza: Uznanie autorskich praw majątkowych do programów komputerowych za kwalifikowane prawa własności intelektualnej, możliwość stosowania w rozliczeniu rocznym 5% stawki podatku do całości dochodu z działalności gospodarczej, która dotyczy wyłącznie wytwarzania, ulepszania lub rozwijania kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz możliwość zastosowania metodologii łącznego ujęcia w ewidencji IP Box kilku elementów w sytuacji, gdy całość dochodu rocznego stanowi dochód dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane to samo kwalifikowane prawo własności intelektualnej.
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 2-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30cb-ust. 2

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
===================================================================================================

Szanowny Panie:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 18 listopada 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 12 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Wr 230/20 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 listopada 2023 r., sygn. akt II FSK 937/21; i

2) stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

· prawidłowe – w zakresie uznania autorskich praw majątkowych do programów komputerowych za kwalifikowane prawa własności intelektualnej

· prawidłowe – w zakresie możliwości stosowania w rozliczeniu rocznym 5% stawki podatku do całości dochodu z działalności gospodarczej, która dotyczy wyłącznie wytwarzania, ulepszania lub rozwijania kwalifikowanych praw własności intelektualnej;

· nieprawidłowe – w zakresie możliwości zastosowania metodologii łącznego ujęcia w ewidencji IP Box kilku elementów w sytuacji, gdy całość dochodu rocznego stanowi dochód dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane to samo kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 listopada 2019 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił do Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 lutego 2020 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, opodatkowaną na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Obecnie osiąga przychody z tytułu tej działalności wyłącznie na terenie Polski.

Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a dochody z działalności gospodarczej opodatkowuje podatkiem liniowym, o którym mowa w art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) (stała stawka 19%).

Wnioskodawca jest programistą. W ramach prowadzonej działalności zajmuje się wyłącznie wytwarzaniem, ulepszaniem lub rozwijaniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Poniżej wykazano czynności, które wchodzą w zakres przedmiotu działalności Wnioskodawcy.

Główny przedmiot działalności stanowi tworzenie nowego i rozwijanie istniejącego oprogramowania, które polega m.in. na wykonywaniu następujących czynności:

a) projektowanie i implementacja architektury aplikacji;

b) projektowanie i implementacja algorytmów obliczeniowych;

c) projektowanie i implementacja baz danych;

d) projektowanie i implementacja interfejsów użytkownika.

Wnioskodawca ponadto często wykonuje czynności polegające na integracji nowych rozwiązań z istniejącymi (współpraca nowo tworzonych aplikacji z istniejącymi systemami). Podobnie, Wnioskodawca często dokonuje rozpoznawania nowych technologii wytwarzania oprogramowania (nowe biblioteki, frameworki) w celu wdrożenia ich w istniejących rozwiązaniach lub wykorzystania w przyszłych projektach.

Poniższe czynności Wnioskodawca wykonuje rzadko:

1) rozpoznawanie technologii wspomagających wytwarzanie oprogramowania;

2) projektowanie i implementacja narzędzi wspomagających wytwarzanie oprogramowania – np. aplikacje i skrypty automatyzujące pracę;

3) opracowywanie prototypów w celu sprawdzenia przydatności nowych technologii (wydajności, łatwości wdrożenia/użycia w projektach).

Można stwierdzić, że czynności, które Wnioskodawca wykonuje w istniejących już rozwiązaniach polegają na wprowadzaniu nowych funkcjonalności lub opracowywaniu nowych koncepcji, wykonania istniejących funkcjonalności (np. w celu optymalizacji ich działania). Natomiast w przypadku nowych rozwiązań, można stwierdzić, że czynności Wnioskodawcy polegają na projektowaniu i implementacji nowych funkcjonalności.

Wnioskodawca pracuje jako członek kilkuosobowych zespołów w ramach większych projektów. Nie zdarzyło Mu się samodzielnie zrealizować całego dużego projektu, ale nie jest to wykluczone. Projekty są długoterminowe (kilkuletnie) i krótkoterminowe (kilku lub kilkunastomiesięczne). Projekt podzielony jest na wiele mniejszych modułów/zadań które są stopniowo projektowanie i implementowane, następnie przekazywane do testowania, a finalnie trafiają do klienta końcowego.

Wnioskodawca wraz z innymi osobami pracuje tzw. sprintami – każde zadanie/moduł stara się z tymi osobami rozpocząć i ukończyć w ciągu jednego sprintu, aby klienci końcowi co określony czas otrzymywali nowe wersje oprogramowania z nowymi/rozbudowanymi funkcjonalnościami. Za każdy sprint Wnioskodawca rozlicza się osobno i po zakończonej usłudze wystawia fakturę. Sprinty zwykle trwają jeden miesiąc, sporadycznie kilka miesięcy, a zależy to od konkretnego projektu. Umowy i zamówienia podpisywane są na wykonanie nowych funkcjonalności lub rozwój istniejących (znaczące zwiększenie funkcji, obsługa nowych przypadków biznesowych, zmiana sposobu działania itp.). Wnioskodawcy nie zdarzyło się realizować dużego projektu, który sprzedawałby użytkownikom końcowym. Obecnie realizuje projekty jako podwykonawca większych firm, które zajmują się ich dystrybucją, obsługą klienta końcowego (np. prowadzą call-center), czasami dalszą odsprzedażą. Jedynym przypadkiem wytwarzania oprogramowania bezpośrednio dla klienta Wnioskodawcy było stworzenie biblioteki programistycznej, która została użyta w kilku innych projektach. Nie jest to jednak produkt, który Wnioskodawca ma w swojej ofercie, ale wytworzył go w ramach „standardowego” trybu pracy – tj. w kilku kolejnych sprintach opracowywał jego fragmenty. Prace również rozliczał etapami, za każdy kolejny sprint.

Błędy w funkcjonalnościach, które zostały już przekazane użytkownikom Wnioskodawca poprawia w ramach gwarancji. Nigdy nie podpisuje umów, ani zamówień bezpośrednio na poprawę błędów, nie wystawia też faktur za takie prace. Czasami poprawa błędu wymaga przebudowania istniejącego rozwiązania – np. gdy ponowna analiza biznesowa danego zagadnienia wymusza zmianę koncepcji implementacji. Wtedy traktowane jest to jako osobne nowe zadanie/zlecenie. Czasami natomiast zachodzi potrzeba wprowadzenia zmian w istniejącej implementacji spowodowana zmianą prawa. Jeśli wiąże się to nie tylko z prostymi poprawkami, ale również z przeprojektowaniem istniejących rozwiązań lub z kompletnym zaprojektowaniem fragmentu aplikacji od początku, to traktowane jest to jak nowa funkcjonalność – tzn. może być „treścią” sprintu. Jeśli wprowadzane zmiany są niewielkie, szablonowe i nie wymagają skomplikowanych prac, to wprowadzane są „przy okazji” innych prac lub w ramach gwarancji (Wnioskodawca nie wystawia na nie dodatkowej faktury).

Wnioskodawca głównie tworzy aplikacje webowe – tzn. dostępne dla użytkowników z poziomu przeglądarki internetowej (ale nie zwykłe, statyczne strony internetowe) – np. program kadrowo-płacowy, program wspierający przeprowadzanie audytów bankowych. Czasem Wnioskodawca tworzy biblioteki programistyczne zawierające komponenty wielokrotnego użytku (spójne, zamknięte, niezależne „części” wykorzystywane później w wielu różnych aplikacjach). Sporadycznie natomiast Wnioskodawca tworzy aplikacje desktopowe – tzn. instalowane lokalnie na komputerze użytkownika.

Wnioskodawca wykorzystuje języki programowania wysokiego poziomu (\`(...)\`, …) i bazy danych (…).

Wnioskodawca wraz z kodem źródłowym sprzedaje prawa autorskie całego rozwiązania.

Źródłem wiedzy Wnioskodawcy są szkolenia, literatura, Internet (blogi, artykuły, video, newsy producentów oprogramowania oraz środowiska programistów) oraz doświadczenie zdobyte w poprzednich projektach.

Odnosząc się natomiast do kwestii techniczno-formalnych, to:

Wnioskodawca zwykle wykonuje swoje prace w ramach jednej, ogólnej umowy (umowy o współpracę). Na poszczególne zadania Wykonawca otrzymuje wtedy zamówienie, a po zakończeniu prac podpisywany jest protokół odbiorczy oraz wystawiana jest faktura VAT. Przedmiotem tej umowy jest świadczenie przez Wnioskodawcę następujących usług: wykonywania programów komputerowych wg specyfikacji dostarczonej przez Zamawiającego i przy wykorzystaniu technologii przez niego wskazanej; realizowania zadań programistycznych zleconych przez Zamawiającego; przygotowywania i wykonywania testów oprogramowania. Prace zlecane do realizacji określane są w odrębnym zamówieniu składanym nie później niż w ostatnim dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym prace mają zostać zrealizowane. Potwierdzeniem obioru zrealizowanych prac jest protokół odbioru.

Dodatkowo na podstawie odrębnego zamówienia oraz protokołu odbioru Wnioskodawca może wykonywać następujące usługi: analiza systemowa zagadnień dziedzinowych dla programistów i testerów; projektowanie i przygotowanie infrastruktury testowej do testowania programów firmy; opracowywanie koncepcji architektonicznych rozwiązań informatycznych tworzonych w firmie; konsultacje technologiczne w dziedzinie języków programowania i narzędzi programistycznych. Umowa określa, że autorskie prawa majątkowe do utworów powstałych w trakcie wykonywania czynności określonych w umowie przysługują wyłącznie Zamawiającemu na określonych w umowie polach eksploatacji. Przeniesienie autorskich praw majątkowych następuje w drodze odrębnego porozumienia. Wynagrodzenie przewidziane umową wyczerpuje w całości wynagrodzenie, którego Wnioskodawca mógłby się domagać w związku z zawarciem porozumień, o których mowa w zdaniu poprzednim. Takie porozumienie zawierane jest np. w protokole odbioru prac.

Wnioskodawca wykonuje również prace na podstawie drugiej umowy (Umowa Ramowa), a przy zleceniach wykonywanych w ramach tej drugiej umowy, podpisuje też odrębne umowy wykonawcze. Na przykład, przedmiot Umowy Ramowej skonstruowany jest w taki sposób, że na warunkach określonych tą umową Wnioskodawca zobowiązuje się do świadczenia usług programistycznych, polegających w szczególności na projektowaniu i wykonywaniu elementów programów komputerowych, korygowaniu i rozbudowywaniu programów o nowe funkcjonalności oraz przygotowywaniu i wykonywaniu kodów źródłowych tworzonego oprogramowania, a także usług z zakresu utrzymania infrastruktury informatycznej oraz usług z zakresu analizy systemowej, projektowania i przygotowania infrastruktury testowej, opracowywania koncepcji architektonicznych rozwiązań informatycznych oraz konsultacji technologicznych w dziedzinie języków programowania i narzędzi programistycznych. Umowa obejmuje również zamówienia z zakresu przygotowania projektu interfejsu użytkownika, projektu szaty graficznej programu komputerowego, projektów symboli graficznych oraz innych elementów przygotowanych w postaci plików graficznych, plików multimedialnych, plików muzycznych, szablonów, styli css, itp. Realizacja usług programistycznych w ramach zakresu, o którym mowa wyżej, odbywa się na podstawie odrębnych Umów Wykonawczych określających każdorazowo szczegółowy zakres i warunki realizacji poszczególnych Zamówień. Efektem wykonania poszczególnych zamówień określonych w Umowach Wykonawczych są Produkty, podlegające obiorowi lub Usługi.

W ramach Umowy Ramowej i Umów Wykonawczych, Wnioskodawca przenosi za wynagrodzeniem na Zamawiającego (sprzedaje) całość autorskich praw majątkowych do Produktów (Utworów) powstałych w związku z realizacją Umowy oraz przenosi na Zamawiającego (sprzedaje) prawa do wykonywania zależnych praw autorskich do tych Utworów (tj. zezwala na korzystanie i rozporządzanie ich opracowaniami), zgodnie z odpowiednimi postanowieniami umowy). Zgodnie z postanowieniami Umowy Ramowej, Wnioskodawca zobowiązuje się przenieść (sprzedać) na Zamawiającego całość majątkowych praw autorskich do wszystkich Utworów, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90 poz. 631 ze zm.), powstałych w związku z realizacją Umowy Ramowej i Umów Wykonawczych przez Wnioskodawcę. W przypadku przeniesienia majątkowych praw autorskich na programy komputerowe, przedmiotem przeniesienia są w szczególności kod źródłowy wraz z opisem oraz dokumentacja Produktowa. Wnioskodawca zobowiązuje się również zapewnić Zamawiającemu możliwość wyłącznego, zgodnego z prawem i nienaruszającego jakichkolwiek praw osób trzecich korzystania z Utworów powstałych w wyniku wykonania Umowy Ramowej i Umów Wykonawczych, w okresie poprzedzającym uzyskanie przez Zamawiającego autorskich praw majątkowych, od dnia zainstalowania Utworów w infrastrukturze wskazanej przez Zamawiającego. Przeniesienie majątkowych praw autorskich do każdego z Utworów następuje na wszystkich znanych w chwili zawarcia Umowy polach eksploatacji, określonych szczegółowo w Umowie Ramowej. Na tych samych polach eksploatacji, Wnioskodawca w ramach wynagrodzenia za wykonanie Umowy i Umów Wykonawczych, zobowiązuje się do przeniesienia (sprzedaży) na Zamawiającego całości praw do wykonywania zależnych praw autorskich do Utworów (tj. zezwalania na korzystanie i rozporządzanie ich opracowaniami).

Wnioskodawca wystawia faktury VAT do ww. umów, wpisując na nich przykładową treść: „Prace programistyczne do umowy z dnia\`(...)\`..”. Natomiast Wnioskodawca wystawia również faktury za „niestandardowe” prace (np. za „analizę zagadnienia uwzględnienia umów danej osoby w wyliczaniu podstaw absencji w aplikacji” albo za „generowanie planów i programów badań na podstawie matrycy. Wprowadzanie rodzaju kontroli w planach kontroli (testowanie pionowe/poziome) – interfejs użytkownika”).

Wnioskodawca ponosi następujące przykładowe koszty związane z prowadzoną działalnością: usługi księgowe, lekcje angielskiego, faktury związane z użytkowaniem auta (paliwo, serwis, leasing), zakup sprzętu komputerowego. Nie jest możliwe konkretne przypisanie określonych kosztów do danego projektu. Wszystkie faktury kosztowe mają więc charakter kosztów o charakterze ogólnym.

Uzupełnienie
------------

W piśmie z dnia 5 lutego 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca dodał, że art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej zawiera osiem ustępów.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 tej ustawy, przedsiębiorca prowadzący badania lub prace rozwojowe, z wyłączeniem instytutu badawczego, Centrum Łukasiewicz i instytutu działającego w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, może uzyskać status centrum badawczo-rozwojowego, z zastrzeżeniem ust. 2 tego artykułu.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 cytowanej ustawy, status centrum badawczo-rozwojowego może uzyskać przedsiębiorca, o którym mowa w ust. 1, który spełnia określone w tym ustępie warunki przychodowe (tj. którego przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej 5 000 000 zł oraz którego przychody netto ze sprzedaży wytworzonych przez siebie usług badawczo-rozwojowych klasyfikowanych do usług w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych, w rozumieniu przepisów w sprawie polskiej klasyfikacji wyrobów i usług lub praw własności przemysłowej, stanowią co najmniej 20% przychodów netto albo którego przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej 2 500 000 zł i są niższe niż 5 000 000 zł oraz którego przychody netto ze sprzedaży wytworzonych przez siebie usług badawczo-rozwojowych klasyfikowanych do usług w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych, w rozumieniu przepisów w sprawie polskiej klasyfikacji wyrobów i usług lub praw własności przemysłowej, stanowią co najmniej 70% przychodów netto), który stosuje przepisy o rachunkowości oraz nie zalega z zapłatą podatków oraz składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ww. ustawy, spełnienie kryteriów przychodowych ustala się na podstawie sprawozdania z badania oraz zatwierdzonego przez organ zatwierdzający sprawozdania finansowego za rok obrotowy poprzedzający rok złożenia wniosku, jako że uzyskanie statusu centrum badawczo-rozwojowego wymaga złożenia wniosku.

We wniosku o wydanie interpretacji wskazano, że: „Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a dochody z działalności gospodarczej opodatkowuje podatkiem liniowym, o którym mowa w art. 30c ustawy o PIT (stała stawka 19%)”. Aby uzyskać status centrum badawczo-rozwojowego należy – zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej – stosować przepisy ustawy o rachunkowości oraz sporządzać sprawozdania finansowe. Wnioskodawca nie mógłby więc uzyskać statusu centrum badawczo-rozwojowego i pośrednio wynika to z treści wniosku o interpretację. Wnioskodawca nie posiada zatem statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.

Wnioskodawca zadał we wniosku cztery pytania i pierwsze z nich miało następującą treść: „Czy autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych, które Wnioskodawca wytwarza, ulepsza lub rozwija w ramach własnej działalności gospodarczej stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?”.

Przepis art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT dotyczy autorskich praw do programu komputerowego, podlegających ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Swoim pytaniem Wnioskodawca zmierza więc do uzyskania odpowiedzi, czy oprogramowanie, o którym mowa we wniosku zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. We wniosku Wnioskodawca wskazał, że: „Należy również uznać, że wytworzone, ulepszone lub rozwinięte przez Wnioskodawcę IP są wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej”. Podtrzymując to stanowisko, Wnioskodawca potwierdza, że Jego zdaniem oprogramowanie, o którym mowa we wniosku zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

We wniosku wskazano, że: „Działalność badawczo-rozwojowa oznacza „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” (art. 5a pkt 38 ustawy o PIT). Badania naukowe, jak i prace rozwojowe muszą spełniać kryteria „twórczości”, „systematyczności” i „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Wnioskodawca spełnia ww. warunki, przy czym uważa On, że w Jego przypadku IP powstaje w ramach prowadzonych prac rozwojowych”. Wnioskodawca wskazał więc już we wniosku, że działalność gospodarcza prowadzona przez Niego jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje istniejące na rynku i ogólnie przyjęte technologie komputerowe skupione głównie wokół środowiska … i rozwiązań webowych. Są to m.in. języki programowania …. Systematycznie na rynku pojawiają się nowe wersje istniejących frameworków, bibliotek i narzędzi wspomagających wykorzystywanych podczas prac programistycznych w ww. technologiach, a także rzadziej (bez określonych z góry sztywnych ram czasowych) zupełnie nowe frameworki, biblioteki i narzędzia wspomagające. Przykładem mogą być frameworki …, nowe wersje języka …, serwera …, narzędzia … czy \`(...)\` Każdorazowo producenci ww. technologii i aplikacji wraz z wprowadzeniem na rynek nowych wersji, wprowadzają do nich nowe funkcje i zmieniają istniejące schematy działania. W celu wydajnego i prawidłowego wykorzystania stosowanych rozwiązań Wnioskodawca śledzi aktualne trendy i zapoznaje się z nimi. Jednocześnie klienci często wymagają stosowania konkretnych technologii oraz rozwiązań aktualnych na dzień realizacji zamówień. To wymaga od Wnioskodawcy zaznajomienia się z możliwościami wprowadzanymi przez producentów frameworków, komponentów i narzędzi pomocniczych, jak również czasami poznania od postaw nowych technologii.

Wnioskodawca już we wniosku wskazał, że działalność gospodarcza prowadzona przez Niego jest działalnością twórczą, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca stwierdził jednak we wniosku, że działalność ta obejmuje prawce rozwojowe, a nie badania naukowe, na co wskazuje następujący cytat: „Wnioskodawca spełnia ww. warunki, przy czym uważa On, że w Jego przypadku IP powstaje w ramach prowadzonych prac rozwojowych”. Do oceny przez Organ pozostaje ustalenie, czy Wnioskodawca ma rację, czy podjęta działalność obejmuje działalność polegającą na badaniach naukowych czy pracach rozwojowych – Wnioskodawca uważa, że działalność ta obejmuje działalność polegającą na pracach rozwojowych. Działalność ta nie polega na badaniach naukowych. Jednakże uzupełniająco Wnioskodawca wskazuje, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej otrzymuje wynagrodzenie na podstawie umów, w ramach których wytwarza nowe lub rozwija istniejące oprogramowanie. W tym celu Wnioskodawca zdobywa wiedzę w zakresie technik programowania i aktualnie panujących trendów dotyczących wykorzystywanych technologii. Rzadziej, jeśli w zakres wykonywanych usług wchodzi też analiza zagadnienia biznesowego pod kątem jego implementacji, Wnioskodawca pozyskuje również wiedzę na temat analizowanych procesów biznesowych. Działania te mają na celu zastosowanie zdobytej wiedzy przy realizacji podpisywanych umów.

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, sformułowanie „prace rozwojowe” oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli: działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług – z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Wnioskodawca potwierdził tę okoliczność już we wniosku, jak również ponownie w jego uzupełnieniu (np. odpowiedź na poprzednie pytanie). Wnioskodawca potwierdza więc po raz kolejny, że podjęta przez Wnioskodawcę działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Uzupełniająco należy wskazać, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej sprzedaje usługi związane z wytwarzaniem oprogramowania i korzystając z nabytej wiedzy głównie projektuje i implementuje algorytmy obliczeniowe, algorytmy logiczne sterujące działaniem aplikacji, bazy danych oraz interfejs użytkownika, rzadziej zaś przeprowadza również analizy zagadnień biznesowych pod kątem ich przyszłej implementacji. Wymienione działania podejmuje w celu wytworzenia nowych lub ulepszenia istniejących aplikacji komputerowych.

We wniosku wskazano, że: „Twórczy charakter pracy Wnioskodawcy polega na tym, że Jego praca jest rezultatem działalności o charakterze kreacyjnym i powstaje nowy wytwór intelektu, który przejawia się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących”. Wnioskodawca potwierdza więc, że w ramach działalności gospodarczej opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Należy uzupełniająco wskazać, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi programistyczne, rzadziej analityczne związane z wytwarzaniem oprogramowania. Wnioskodawca – co wskazano już we wniosku – pracuje głównie jako członek kilkuosobowych zespołów w celu zbudowania nowych, rozwoju lub ulepszenia istniejących aplikacji komputerowych, głównie w formie webowej – dostępnych dla użytkowników końcowych z poziomu przeglądarki internetowej. Prace w tych przypadkach prowadzi jako podwykonawca. W zależności od zamówienia aplikacje tworzone są albo na podstawie indywidualnie określonych potrzeb klienta końcowego (np. dla przedsiębiorstwa przeprowadzającego audyty bezpieczeństwa), albo jako aplikacje skierowane do szerszej grupy klientów (np. jednostek oświatowych w Polsce). Wnioskodawcy nie zdarzyło się samodzielnie wytworzyć kompletnej aplikacji, którą sprzedałby klientowi końcowemu (również tę okoliczność wskazano we wniosku). W ramach prowadzonych usług Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie rozwiązujące problemy biznesowe, dla których brak jest ogólnie znanych rozwiązań programistycznych. W przypadkach, w których funkcje aplikacji realizują przepisy prawa, brak jest ogólnie znanych implementacji programistycznych dotyczących zapisu i przetwarzania tych danych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca pracuje jako członek kilkuosobowych zespołów, w ramach których wspólnie wytwarza nowe, rozwija lub ulepsza wytworzone przez dany zespół aplikacje komputerowe. Nie zdarzyło się Wnioskodawcy samodzielnie wytworzyć w całości kompletnej aplikacji, którą by później rozwijał. Wnioskodawca ulepsza więc lub rozwija oprogramowanie komputerowe współtworzone przez siebie i inne osoby.

Wykonawca wykonuje prace jako podwykonawca dla swoich klientów. W ramach kilkuosobowego zespołu wytwarza lub ulepsza istniejące aplikacje, które dalej odsprzedawane są albo jako kompletny produkt klientowi końcowemu, albo jako fragment większego systemu. W ramach podpisanych przez Wnioskodawcę umów wraz z kodem źródłowym sprzedawane są prawa autorskie całego rozwiązania Jego klientom. Rzadziej, jeśli przedmiotem wykonanych usług była analiza zagadnienia biznesowego pod kątem jego późniejszej implementacji w procesie wytwarzania nowej lub rozwijania istniejącej aplikacji, Wnioskodawca przekazuje prawa autorskie do wytworzonej analizy. Analiza ma zwykle postać tradycyjnego dokumentu tekstowego lub fragmentu makiety aplikacji, które mogą zawierać niewielkie fragmenty kodu lub pseudokodu programistycznego. Skupia się jednak głównie na opisaniu algorytmu i sposobie jego realizacji w procesie implementacji. Wnioskodawca jest właścicielem kodu, który napisał, chociaż sam w sobie ten kod nie ma wartości użytkowej bez fragmentów kodu, które napisali inni członkowie zespołu. Dopiero suma prac wszystkich osób w zespole daje właściwą aplikację. Natomiast umowy, zlecenia, protokoły odbioru i wystawiane przez Wnioskodawcę faktury dotyczą tylko kodu napisanego w całości przez Wnioskodawcę. Jeśli więc Wnioskodawca ulepsza lub rozwija oprogramowanie komputerowe, o którym mowa we wniosku, to jest On właścicielem lub współwłaścicielem tego oprogramowania.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy są autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych. W przypadku pierwszej opisanej we wniosku umowy (umowy o współpracę), przeniesienie autorskich praw majątkowych następuje w drodze odrębnego porozumienia. Wynagrodzenie przewidziane umową wyczerpuje w całości wynagrodzenie, którego Wnioskodawca mógłby się domagać w związku z zawarciem porozumień, o których mowa w zdaniu poprzednim. W przypadku drugiej opisanej we wniosku umowy (Umowy Ramowej), Wnioskodawca zobowiązuje się przenieść (sprzedać) na Zamawiającego całość majątkowych praw autorskich do wszystkich Utworów, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90 poz. 631 ze zm.), powstałych w związku z realizacją Umowy Ramowej i Umów Wykonawczych przez Wnioskodawcę. Jak wskazano we wniosku, według obu umów sprzedaż oprogramowania następuje wraz z kodem źródłowym. W momencie rozwijania oprogramowania powstaje nowa wersja kodu źródłowego jako implementacja działania danej funkcji w ramach całej aplikacji. Zatem w przypadku, gdy Wnioskodawca ulepsza (rozwija) oprogramowanie komputerowe, to w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór (tj. nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawcy nie zdarzyło się wytworzyć oprogramowana, za które pobierałby wynagrodzenie w formie licencji. W ramach realizacji umów z klientami Wnioskodawca sprzedaje prawa autorskie całego rozwiązania wraz z kodem źródłowym. Rzadziej, jeśli przedmiotem wykonanych usług była analiza zagadnienia biznesowego pod kątem jego późniejszej implementacji w procesie wytwarzania nowej lub rozwijania istniejącej aplikacji, Wnioskodawca przekazuje prawa autorskie do wytworzonej analizy. Po zakończeniu ww. prac i odebraniu ich przez klienta Wnioskodawca wystawia fakturę VAT, zaś wysokość wynagrodzenia ustalana jest w ramach umowy. Wnioskodawca osiąga zatem dochody ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

We wniosku wskazano, że Wnioskodawca uważa, że nie jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT tak długo, jak długo nie zmieni się charakter wykonywanej przez Niego działalności. Wynika to z faktu, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nie zajmuje się niczym innym poza wytwarzaniem, ulepszaniem lub rozwijaniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Prowadzenie takiej ewidencji byłoby w istocie powtórzeniem zapisów znajdujących się w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Z uwagi na zapisy ustawowe, Wnioskodawca zamierza jednak założyć przed sporządzeniem zeznania podatkowego odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w postaci kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Ewidencję tę Wnioskodawca będzie prowadził w jednej z form akceptowanych w Objaśnieniach (np. w formie arkusza kalkulacyjnego lub w innej formie elektronicznej). Jednakże, w przypadku Wnioskodawcy, wszystkie wydatki dotyczą wyłącznie kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku Wnioskodawcy jest możliwe ustalenie przychodu na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. W przypadku Wnioskodawcy jest możliwe również wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W przypadku Wnioskodawcy jest również możliwe wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, gdyż zgodnie z tym przepisem ustawodawca wydzielił następujące koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej

– zaś w przypadku Wnioskodawcy nie dochodzi do nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych (punkty „b” i „c”), ani nabycia danego prawa (punkt „d”), w związku z tym wszystkie ponoszone koszty są kosztami, o których mowa w pkt „a”.

Natomiast ewidencja, o której mowa ma zapewnić również ustalenie kosztów uzyskania przychodów (a w efekcie również dochodu i straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Jak wskazano we wniosku, u Wnioskodawcy, z uwagi na jednorodny charakter prowadzonej działalności, wszystkie koszty są związane bezpośrednio z wytwarzanymi, ulepszanymi lub rozwijanymi prawami do programów komputerowych. Problem polega na tym, że wszystkie koszty te są bezpośrednio związane ze wszystkimi prawami, z tytułu których Wnioskodawca uzyskuje przychód. Z tego m.in. względu Wnioskodawca uważa, że może zastosować metodę, o której mowa w art. 30ca ust. 9 ustawy o PIT, zakładając, że całość dochodu rocznego Wnioskodawcy stanowi dochód dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane to samo kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca uważa, że ewidencja, którą zaprowadzi odrębnie od podatkowej księgi przychodów i rozchodów zapewni wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwoli na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Pytania (po uzupełnieniu)
-------------------------

1\. Czy autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych, które Wnioskodawca wytwarza, ulepsza lub rozwija w ramach własnej działalności gospodarczej stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej?

2\. Czy – w razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1 – Wnioskodawca może do całości dochodu z własnej działalności gospodarczej stosować w rozliczeniu rocznym 5% stawkę podatku, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT?

3\. Czy – w razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1 – Wnioskodawca może zastosować metodę, o której mowa w art. 30ca ust. 9 ustawy o PIT, zakładając, że całość dochodu rocznego Wnioskodawcy stanowi dochód dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane to samo kwalifikowane prawo własności intelektualnej?

4\. Czy – w razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie 3 – Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT?

5\. W razie uznania w wyniku odpowiedzi na pytanie 4, że Wnioskodawca jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT, to jak należy rozumieć w sytuacji Wnioskodawcy wyodrębnienie kosztów przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, jeśli wszystkie koszty te są bezpośrednio związane ze wszystkimi prawami?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Ad 1

Wnioskodawca uważa, że autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych, które wytwarza, rozwija lub ulepsza w ramach własnej działalności gospodarczej stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Prawa te podlegają ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jest więc spełniony warunek, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 in fine ustawy o PIT.

Prawa te stanowią przejaw działalności twórczej Wnioskodawcy. Spełnia On w tym zakresie wymóg wynikający z Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (dalej: Objaśnienia), że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. poprzez wytworzenie, rozwinięcie, lub ulepszenie kwalifikowanego IP. Chociaż nie jest wymagane przez ustawodawcę, aby podmiot korzystający z preferencji był właścicielem tych praw, to zgodnie z opisem stanu faktycznego, Wnioskodawca przenosi na swoich kontrahentów autorskie prawa majątkowe, co oznacza, że uprzednio jest ich właścicielem jako ich twórca. Spełniona jest więc przesłanka, o której mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, zgodnie z którym dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty m.in. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (można uznać, że spełniona jest również przesłanka, o której mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT, zgodnie z którym dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty m.in. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi).

Należy również uznać, że wytworzone, ulepszone lub rozwinięte przez Wnioskodawcę IP są wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa oznacza „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” (art. 5a pkt 38 ustawy o PIT).

Badania naukowe, jak i prace rozwojowe muszą spełniać kryteria „twórczości”, „systematyczności” i „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”.

Wnioskodawca spełnia ww. warunki, przy czym uważa On, że w Jego przypadku IP powstaje w ramach prowadzonych prac rozwojowych.

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, sformułowanie „prace rozwojowe” oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług – z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Twórczy charakter pracy Wnioskodawcy polega na tym, że Jego praca jest rezultatem działalności o charakterze kreacyjnym i powstaje nowy wytwór intelektu, który przejawia się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Z zakresu działalności badawczo-rozwojowej wyłącza się działalność o charakterze rutynowym, jednakże należy do niej włączyć nowe metody opracowane w celu wykonywania pospolitych zadań.

Takie sytuacje – tj. występowanie nowych metod opracowanych w celu wykonywania pospolitych zadań – występują w przypadku Wnioskodawcy i polegają na:

1) projektowaniu i implementacji rozwiązań zabezpieczających aplikację. Ogólnie znane standardy zabezpieczeń i szyfrowania danych rozwiązują zwykle jedynie klasyczne problemy, np. logowanie się użytkownika do aplikacji, ograniczanie dostępu do aplikacji z uwzględnieniem jego roli (uprawnień) w systemie. Brak jest ogólnie znanych rozwiązań ograniczających zakres uprawnień użytkowników w dedykowanych rozwiązaniach kontroli dostępu do aplikacji. Przykładem może być konfigurowalność poziomów uprawnień przez użytkownika końcowego, ograniczanie dostępu ze względu na aktualny stan aplikacji lub ze względu na stan aktualnie przechowywanych danych. Każdorazowo wymaga to indywidualnego przeanalizowania potencjalnych zagrożeń i opracowania adekwatnych, dedykowanych mechanizmów ochronnych.

2) optymalizacji aplikacji – wynikającej z ograniczeń wykorzystywanych technologii, ze złożoności procesów biznesowych, które obsługuje aplikacja, z przyrostu przechowywanych danych lub wzrostu liczby użytkowników. Ogólnie znane wzorce projektowe i zasady pisania wydajnego kodu programistycznego nie rozwiązują tego typu problemów wydajnościowych. Każdorazowo konieczna jest autorska/jednostkowa/punktowa analiza problemu i stworzenie indywidualnej koncepcji usprawniającej działanie programu. Często niezbędne jest opracowanie kilku algorytmów, ich implementacja i porównanie, aby doświadczalnie znaleźć możliwe kierunki prac optymalizacyjnych. W skrajnych przypadkach wymagane jest zbadanie pokrewnych technologii, porównanie ich wydajności w konkretnym rozwiązaniu i ewentualne opracowanie sposobu na integrację kilku technologii w ramach jednego projektu.

3) dostosowywaniu istniejących rozwiązań do zmieniających się przypisów prawa – prawo określa jedynie zasady biznesowe, według których powinna działać aplikacja. Brak jest jednak dostępnych rozwiązań informatycznych (algorytmów, struktur bazodanowych, opisów graficznego interfejsu użytkownika powiązanych z danym zagadnieniem, standardów przesyłania danych z części klienckiej do części serwerowej), które umożliwiałyby ich implementację. Każdorazowo niezbędne jest zaprojektowanie dedykowanego, kompleksowego rozwiązania z uwzględnieniem istniejących fragmentów aplikacji. Również w przypadkach, w których zastany kod źródłowy realizuje już część założeń biznesowych, konieczne jest rozpatrywanie zagadnienia jako całości. To z kolei wymaga opracowania nowego algorytmu w taki sposób, aby był w pełni kompatybilny z istniejącymi, współpracującymi z nim fragmentami aplikacji.

Systematyczność działania odnosi się do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Działalność Wnioskodawcy spełnia ww. warunek systematyczności.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, prowadząc działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawca rozwija również specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów. W ten sposób dochodzi do spełnienia warunku „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań”. Zgodnie z Objaśnieniami, istotny jest element celowościowy w postaci zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań, niezależnie od tego czy zastosowania te obejmują wyłącznie jedno przedsiębiorstwo czy też całe państwo, kontynent lub świat. Z Objaśnień wynika również, że każda działalność badawczo-rozwojowa, która doprowadzi do ww. efektu, niezależnie od jej skali, częstotliwości, poziomu twórczości, systematyczności, czy też poziomu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań, będzie stanowić kwalifikowaną działalność badawczo-rozwojową.

Wnioskodawca przede wszystkim wytwarza autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego (poprzez tworzenie nowych funkcjonalności, czyli mówiąc potocznie „napisanie nowego kodu”), jednak należy również uznać, że w Jego przypadku spełniony jest warunek ulepszenia lub rozwinięcia tych praw. Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego. czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP. Podobnie do terminu „ulepszenie” należy rozumieć sformułowanie „rozwinięcie” kwalifikowanego IP. Wobec rozwinięcia kwalifikowanego IP decydujące znaczenie ma więc fakt poszerzenia zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, bez względu na uzyskanie dodatkowego prawa ochronnego w tym zakresie.

W przypadku Wnioskodawcy, rozwinięcie lub ulepszenie IP polega m.in. na dodaniu funkcjonalności obsługującej bardziej skomplikowane przypadki – podstawowa implementacja działa poprawnie dla najczęściej wprowadzanych przez użytkownika danych. W kolejnych sprintach możliwe jest rozwijanie aplikacji tak, aby zachowywała się prawidłowo również w sytuacjach rzadszych czy wyjątkowych. Podobnie do wersji podstawowej aplikacji w czasie prac ulepszających istniejące funkcjonalności dokładane są opcje konfiguracyjne, dzięki czemu poprawiana jest użyteczność rozwiązania. Wytworzenie zaś polega m.in. na opracowywaniu funkcjonalności realizującej podstawowe założenia biznesowe, implementacji nowych modułów do aplikacji pozwalających na jej zastosowanie w nowych obszarach biznesowych (obsługa innego typu użytkowników końcowych, nowego rodzaju dokumentów itp.).

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy są autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych. Zgodnie z Objaśnieniami, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W piśmie z dnia 5 lutego 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca dodał, że do zmodyfikowanego pytania Wnioskodawca podtrzymuje dotychczas wyrażone stanowisko w sprawie, a dodatkowo wyjaśnia, że oprogramowanie, o którym mowa we wniosku zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w wyniku realizacji prac programistycznych zleconych przez klientów Wnioskodawcy jako realizacja podpisanych umów. Działania Wnioskodawcy oparte były o projektowanie i implementację algorytmów obliczeniowych, algorytmów logicznych sterujących pracą aplikacji, baz danych oraz interfejsu użytkownika. Realizacja ww. zadań to przede wszystkim tworzenie autorskiego kodu źródłowego, rzadziej wykonywanie analiz zagadnień biznesowych pod kątem ich późniejszej implementacji, rozpoznawanie nowych technologii, narzędzi wspomagających oraz prototypowanie mające na celu zdefiniowanie dostępnych możliwości realizacji zadań i wyboru najkorzystniejszych rozwiązań.

Ad 2

Ponieważ Wnioskodawca poza działalnością w zakresie programów komputerowych nie prowadzi żadnej innej działalności, to uważa On, że może do całości dochodu z własnej działalności gospodarczej stosować w rozliczeniu rocznym 5% stawkę podatku, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT.

Ad 3

Wnioskodawca uważa, że może zastosować metodę, o której mowa w art. 30ca ust. 9 ustawy o PIT, zakładając, że całość dochodu rocznego Wnioskodawcy stanowi dochód dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane to samo kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest bowiem możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej z uwagi na to, że wszystkie ponoszone przez Wnioskodawcę koszty mają charakter kosztów o charakterze ogólnym.

Jednocześnie Wnioskodawca uważa, że w Jego przypadku nie ma zastosowania art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, zgodnie z którym przy wyliczaniu wskaźnika nexus, do kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Katalog kosztów wyłączonych jest otwarty, niemniej jednak chodzi o wszystkie koszty, które nie są związane bezpośrednio z IP.

Tymczasem u Wnioskodawcy, z uwagi na jednorodny charakter prowadzonej działalności, wszystkie koszty są związane bezpośrednio z wytwarzanymi, ulepszanymi lub rozwijanymi prawami do programów komputerowych. Problem polega na tym, że koszty te są bezpośrednio związane ze wszystkimi prawami, z tytułu których Wnioskodawca uzyskuje przychód.

Z tego względu Wnioskodawca uważa, że może zastosować metodę, o której mowa w art. 30ca ust. 9 ustawy o PIT, zakładając, że całość dochodu rocznego Wnioskodawcy stanowi dochód dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane to samo kwalifikowane prawo własności intelektualnej. W praktyce, przy wyliczeniu dochodu rocznego – z uwagi na specyfikę działalności Wnioskodawcy – może On od sumy uzyskanych przychodów odjąć sumę poniesionych kosztów uzyskania przychodów i do tak ustalonego dochodu zastosować stawkę 5% podatku.

Ad 4

Wnioskodawca uważa, że nie jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT tak długo, jak długo nie zmieni się charakter wykonywanej przez niego działalności. Jak wyjaśniono wyżej, Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nie zajmuje się niczym innym poza wytwarzaniem, ulepszaniem lub rozwijaniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Zgodnie z Objaśnieniami, w przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Jednak w przypadku Wnioskodawcy byłoby to w istocie powtórzenie zapisów znajdujących się w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

Ad 5

Wyrażając własne stanowisko w sprawie, Wnioskodawca wskazuje, że w Jego przypadku, jeśli wszystkie koszty są bezpośrednio związane ze wszystkimi prawami własności intelektualnej, to przez wyodrębnienie kosztów przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej należy rozumieć po prostu ujęcie wszystkich kosztów w ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Pana wniosek – 13 lutego 2020 r. wydałem interpretację indywidualną nr 0113-KDIPT2-3.4011.705.2019.2.AC, w której uznałem Pana stanowisko w części za prawidłowe i w części za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Panu 29 lutego 2020 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

26 marca 2020 r. wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Skarga wpłynęła do mnie 26 marca 2020 r.

Wniósł Pan o uchylenie zaskarżonej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zaskarżonej części i zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił skarżoną interpretację w zaskarżonej części – wyrokiem z 12 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Wr 230/20.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 15 listopada 2023 r., sygn. akt II FSK 937/21 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 15 listopada 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1668 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Art. 30ca ust. 3 ww. ustawy stanowi, że:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Pana wątpliwości w pierwszej kolejności budzi kwestia, czy autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych, które wytwarza, ulepsza lub rozwija Pan w ramach własnej działalności gospodarczej stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Pana w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Z przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego wynika, że jest Pan osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Jest Pan programistą. W ramach prowadzonej działalności zajmuje się Pan wyłącznie wytwarzaniem, ulepszaniem lub rozwijaniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Działalność gospodarcza prowadzona przez Pana jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Stwierdził Pan we wniosku, że działalność ta obejmuje prace rozwojowe, a nie badania naukowe. Podjęta przez Pana działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Przedmiotem Pana działalności są autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych.

Odnosząc powyżej przedstawiony stan faktyczny do analizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

· zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

· należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

· podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

W związku z powyższym autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych, które wytwarza, ulepsza lub rozwija Pan w ramach własnej działalności gospodarczej stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i są one wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Pana w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Jednocześnie zauważam, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych ani też całość prowadzonej działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu. Preferencyjną stawkę podatku można zatem stosować wyłącznie do dochodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich prawa do programów komputerowych wytworzonych bądź rozwiniętych przez w ramach działalności, która spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie di art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

Podkreślić należy, że obowiązek prawidłowego wyodrębniania przychodów i kosztów dotyczących kwalifikowanego IP dotyczy również podatników prowadzących rozliczenia w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Najprostszym dostępnym rozwiązaniem jest wówczas stworzenie arkusza kalkulacyjnego zawierającego comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie takie obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Należy je sporządzać w oparciu o zestawienie dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

W opisie stanu faktycznego wskazał Pan, że uważa, że nie jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tak długo, jak długo nie zmieni się charakter wykonywanej przez Pana działalności. Wynika to z faktu, że w ramach prowadzonej działalności nie zajmuje się Pan niczym innym poza wytwarzaniem, ulepszaniem lub rozwijaniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Prowadzenie takiej ewidencji byłoby w istocie powtórzeniem zapisów znajdujących się w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Z uwagi na zapisy ustawowe, zamierza Pan jednak założyć przed sporządzeniem zeznania podatkowego odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w postaci kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Ewidencję tę będzie Pan prowadził w jednej z form akceptowanych w Objaśnieniach (np. w formie arkusza kalkulacyjnego lub w innej formie elektronicznej). Jednakże, w Pana przypadku, wszystkie wydatki dotyczą wyłącznie kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że fakt sporządzenia (przedstawienia czy posiadania) odrębnej ewidencji dopiero na potrzeby skorzystania z IP Box, tj. po zakończeniu roku podatkowego, przed sporządzeniem zeznania podatkowego wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać jednak należy, że podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i zdecyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty, co oznacza, że IP Box jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego, w zeznaniu rocznym. Tym samym ewidencja musi być kompletna, zawierające informacje, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i sporządzona w sposób umożliwiający rozliczenie w zeznaniu rocznym. Istotą (celem) ewidencji jest bowiem możliwość prawidłowego określenia podatku w wysokości 5% podstawy opodatkowania i na to wskazuje jej odrębność od podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że ustawodawca nie przewidział dla podatnika prowadzącego podatkową księgę przychodów i rozchodów wyłączenia od prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nawet w przypadku, gdy owa ewidencja miałaby być jedynie kopią zapisów księgi przychodów i rozchodów.

W opisanej przez Pana sytuacji prowadzenie ewidencji, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu uprawniałoby do stosowania 5% stawki opodatkowania do dochodów uzyskiwanych z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego i rozwijanego przez Pana oprogramowania komputerowego a ponoszone przez Pana wydatki w zakresie, w jakim przeznaczane są na wytworzenie danego programu komputerowego, mogłyby być uznane za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśniam, że przepis art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje swoim zakresem zastosowania sytuację, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej, nie dokonując jego zbycia. Natomiast Pan – jak wynika z wniosku – dokonuje przeniesienia każdego z wytworzonych kwalifikowanych IP.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że uzyskuje Pan dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie natomiast do art. 30cb ust. 1 pkt 4 i pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zastosowanie metodologii łącznego ujęcia w ewidencji IP Box kilku elementów jest dopuszczalne wyłącznie wówczas, gdy ich osobne ujęcie zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi tego reżimu „nie jest możliwe”. Należy przyjąć, że brak takiej możliwości zachodzi, gdy racjonalnie prowadzona ewidencja rachunkowa bez nadmiernych nakładów, kosztów i trudności nie pozwala na osobne ujęcie określonych kategorii finansowych. Na przykład w przypadku gdy kilka różnych patentów tworzy podstawę dla produkcji określonego towaru, niezwykle trudne może być stworzenie obiektywnych narzędzi rachunkowych określających, jaka część dochodu ze sprzedaży tego produktu (wydzielonego z ogółu dochodów podatnika zgodnie z przepisami o cenach transferowych) przypadająca na prawa własności intelektualnej powinna być alokowana do poszczególnych patentów.

W myśl natomiast art. 30ca ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Łączna analiza art. 30cb ust. 1 pkt 4 i pkt 5 oraz art. 30ca ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzasadnia stwierdzenie, że zastosowanie podejścia łącznego powinno być możliwe zarówno poprzez wspólne ujęcie odpowiednio kosztów/dochodów związanych z jednym prawem własności intelektualnej wykorzystywanym w kilku produktach (usługach), jak i związanych z kilkoma prawami własności intelektualnej wykorzystywanymi w jednym produkcie (usłudze) oraz w sytuacji wykorzystania kilku praw własności intelektualnej w kilku produktach lub usługach.

Pan natomiast w treści wniosku wskazał, że w Pana przypadku jest możliwe ustalenie przychodu przypadającego na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, jak również jest możliwe wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że nie może Pan skorzystać z zapisów art. 30ca ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro tworzy Pan i po wytworzeniu zbywa kwalifikowane IP trudno przyjąć, że wykorzystuje je Pan w produkcie lub usłudze. Wyeksponować bowiem należy, że na etapie tworzenia kwalifikowane IP jeszcze nie istnieje a po wytworzeniu jest zbywane.

Podsumowując powyższe, skoro bezpośrednio po wytworzeniu praw własności intelektualnej dokonuje Pan ich sprzedaży, nie występuje sytuacja używania prawa własności intelektualnej w sposób określony w ww. przepisie, tj. wykorzystywania wytworzonego prawa w kilku produktach/usługach, czy też wykorzystywania kilku praw własności intelektualnej w jednym produkcie/usłudze.

Z przedstawionego przez Pana we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w ramach prowadzonej działalności zajmuje się Pan wyłącznie wytwarzaniem, ulepszaniem lub rozwijaniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Zatem, skoro jak wyjaśniono powyżej, autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych, które wytwarza, ulepsza lub rozwija Pan w ramach własnej działalności gospodarczej stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i są one wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Pana w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, to do całości dochodu z własnej działalności gospodarczej może Pan stosować w rozliczeniu rocznym 5% stawkę podatku, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile będzie Pan posiadał odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję, sporządzoną w sposób umożliwiający rozliczenie w zeznaniu rocznym, która to ewidencja będzie zawierać informacje, o których mowa w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

W konsekwencji Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe, zaś w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe

Jednocześnie wobec uznania, za nieprawidłowe Pana stanowiska w zakresie pytania nr 3 nie udzielam odpowiedzi na pytanie nr 4, gdyż oczekiwał Pan na nie odpowiedzi wyłącznie w sytuacji uznania za prawidłowe stanowiska w zakresie pytania nr 3. Ponadto, nie udzielam odpowiedzi na pytanie nr 5, ponieważ oczekiwał Pan na nie odpowiedzi wyłącznie w sytuacji, gdy w wyniku odpowiedzi na pytanie nr 4 Organ uznana, że jest Pan zobowiązany do prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

### Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).