Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-209/09-3/TW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-05-08
Teza: Jaką stawką podatku od towarów i usług należy opodatkować usługę instalacji i montażu gruntowego wymiennika ciepła?
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo społeczne; podatek-podatek od towarów i usług; roboty-roboty budowlano-montażowe; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2008 r. (data wpływu 16 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki na usługi instalacji i montażu gruntowego wymiennika ciepła instalacji wentylacyjnej – **jest nieprawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki na usługi instalacji i montażu gruntowego wymiennika ciepła instalacji wentylacyjnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Podatnik świadczy usługi wykonania i montażu instalacji wentylacyjnych, klimatyzacyjnych oraz integralnych instalacji pochodnych w lokalach mieszkalnych i obiektach budownictwa mieszkaniowego należących do osób fizycznych, sklasyfikowanych zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych w dziale 11 – budynki mieszkalne oraz w dziale 12 – budynki niemieszkalne, które to sklasyfikowane są wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług pod kodem 45.33.12 – roboty związane z montażem instalacji wentylacyjnych i klimatyzacyjnych.

Zgodnie z wpisem do KRS oraz zgłoszeniem działalności w GUS firma uprawniona jest do wykonywania tego typu instalacji budowlanych.

Jednym z elementów wykonania pełnej instalacji wentylacyjnej jest tzw. etap 2 zamontowania gruntowego wymiennika ciepła. Instalacja tego etapu ma miejsce poza lokalem mieszkalnym lub obiektem budownictwa mieszkaniowego i jest zlokalizowana pod ziemią na głębokości 1 metra. Konieczność instalacji poza obiektem wynika z właściwości fizycznych (obieg i transport powietrza) oraz funkcjonowania systemu wentylacji. Jednocześnie mimo lokalizacji gruntowego wymiennika ciepła poza obiektem, jedna jego końcówka podłączona jest do właściwej instalacji wentylacyjnej znajdującej się w obiekcie, a druga końcówka ma wyjście końcowe poza obiektem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką stawką podatku od towarów i usług należy opodatkować usługę instalacji i montażu gruntowego wymiennika ciepła?

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. usługę należy opodatkować 7% stawką podatku VAT. Zgodnie z art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a i b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. stosuje się stawkę w wysokości 7% w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Ponieważ preferencyjne stawki na określone w art. 146 ustawy o podatku od towarów i usług, towary i usługi wygasły z dniem 31 grudnia 2007 r., możliwość dalszego stosowania tych stawek – w oparciu o Dyrektywą 2007/75/WE wprowadzono z mocą od dnia 1 stycznia 2008 r. Unormowanie zawarte w art. 41 ust. 12-12c ustawy o podatku od towarów i usług i w § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) postanowiono, że stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1.  robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

Zdaniem Zainteresowanego w celu utrzymania od dnia 1 stycznia 2008 r. stawki 7% w budownictwie mieszkaniowym uchwalone zostały przepisy dotyczące budownictwa społecznego. Zgodnie zatem z brzmieniem art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę 7% podatku stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Z przepisów art. 41 ust. 12 i ust. 12b ustawy wynika, że do obiektów budownictwa mieszkaniowego objętych społecznym programem mieszkaniowym, a zatem opodatkowanych 7% stawką zalicza się:

1.  obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, czyli budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB 11 lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2, a także budynków mieszkalnych jednorodzinnych których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 z wyłączeniem lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2,
3.  obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Budynki mieszkalne jednorodzinne, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokale mieszkalne, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2, korzystają z opodatkowania stawką 7% na podstawie art. 41 ust. 12c.

W związku z przedstawionymi przepisami i wykładniami prawnymi oraz korzystnym orzeczeniem z dnia 8 lipca 2008 r., sygn. akt l FSK 871/07 wydanym przez Naczelny Sąd Administracyjny dotyczącym całości robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą, w którym NSA stwierdził, iż można zastosować 7% stawkę, Podatnik stoi na stanowisku, iż przysługuje mu prawo do skorzystania z niższej 7% stawki VAT dla usług instalacji i montażu gruntowego wymiennika ciepła, gdyż w całości służy on celom budownictwa mieszkaniowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl ust. 3 przytoczonego artykułu, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Oprócz ww. stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r. stawkę 7% podatku stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym – stosownie do art. 41 ust. 12a ustawy o VAT – rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Jednakże zgodnie z uregulowaniem ust. 12b powołanego powyżej artykułu, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy o VAT).

Ponadto wskazać należy na treść przepisu § 6 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), który stanowi, iż stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% w odniesieniu do robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych - w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Nadmienia się, iż powołane wyżej rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. zaczęło obowiązywać od dnia 1 grudnia 2008 r. Zastąpiło ono rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). Obowiązujący od dnia 1 grudnia 2008 r. przepis § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. zastąpił § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia z dnia 27 kwietnia 2004 r., jego treść pozostała jednak niezmieniona.

Z treści art. 2 pkt 12 ustawy o VAT wynika, iż przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach, tj. w art. 41 ust. 12-12c wprowadzonych ustawą z dnia 19 września 2007 r. (Dz. U. Nr 192, poz. 1382) oraz z ww. przepisu § 6 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że obniżona do wysokości 7% stawka podatku VAT stosowana jest do tzw. robót budowlano-montażowych dotyczących budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11.

Zauważyć należy, iż przepisy ustawy o VAT nie definiują ani pojęcia budynku, ani robót budowlano-montażowych. Ustalenie tych znaczeń jest natomiast niezbędne w celu wskazania zakresu zastosowania preferencyjnej stawki podatku VAT.

W związku z powyższym należy odnieś się do właściwych w tej mierze przepisów prawa. W myśl art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Z kolei obiekt budowlany zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. a ww. ustawy, to budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi.

Skorzystanie zatem z preferencyjnej stawki podatku VAT jest możliwe wyłącznie w przypadku dokonywania wskazanych powyżej robót budowlano-montażowych w obiekcie budowlanym, trwale związanym z gruntem, wydzielonym z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, który posiada fundamenty i dach.

Z ustaleń tych wynika, iż właściwe przepisy prawa jako budynek nie traktują innych elementów związanych z obiektami budowlanymi niż te, które są wydzielone za pomocą przegród budowlanych, a więc stanowiących integralną część składową budynku.

Podkreślić przy tym należy, iż ani przepisy ww. ustawy, ani powyższego rozporządzenia Ministra Finansów nie przewidują obniżonej stawki podatku VAT w odniesieniu do dostawy, budowy czy remontu infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Trzeba zauważyć, iż przez infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu, której dostawa, budowa i remont były opodatkowane 7% stawką preferencyjną, zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2007 r. przepisem art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o VAT, należało rozumieć:

1.  sieci rozprowadzające, wraz z urządzeniami, obiektami i przyłączami do budynków mieszkalnych,
2.  urządzanie i zagospodarowanie terenu w ramach przedsięwzięć i zadań budownictwa mieszkaniowego, w szczególności drogi, dojścia, dojazdy, zieleń i małą architekturę,
3.  urządzenia i ujęcia wody, stacje uzdatniania wody, oczyszczalnie ścieków, kotłownie oraz sieci wodociągowe, kanalizacyjne, cieplne, elektroenergetyczne, gazowe i telekomunikacyjne

\- jeżeli były one związane z obiektami budownictwa mieszkaniowego (art. 146 ust. 3 ustawy).

Natomiast znowelizowane od dnia 1 stycznia 2008 r. przepisy dotyczące podatku od towarów i usług – jak trafnie zauważył Wnioskodawca – nie przewidują preferencji podatkowej dla infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu.

Wątpliwości Spółki związane są z wyborem właściwej stawki podatku VAT do instalacji i montażu gruntowego wymiennika ciepła. Jednym z elementów wykonania pełnej instalacji wentylacyjnej jest tzw. etap 2 zamontowania gruntowego wymiennika ciepła, który ma miejsce poza lokalem mieszkalnym lub obiektem budownictwa mieszkaniowego i jest zlokalizowany pod ziemią na głębokości 1 metra. Jednocześnie mimo lokalizacji gruntowego wymiennika ciepła poza obiektem, jedna jego końcówka podłączona jest do właściwej instalacji wentylacyjnej znajdującej się w obiekcie, a druga końcówka ma wyjście końcowe poza obiektem.

Odnosząc zatem wskazane regulacje prawne do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego stwierdzić trzeba, iż obowiązujące przepisy ustawy o VAT nie przewidują preferencji podatkowych odnośnie wykonania robót budowlano-montażowych w innych przypadkach niż te, które są bezpośrednio związane z bryłą budynku (tj. pojęcia zdefiniowanego na gruncie przepisów Prawa budowlanego). W szczególności nie korzystają obecnie z obniżonej do wysokości 7% stawki podatku VAT urządzenia i sieci cieplne, gazowe czy też kotłownie pomimo faktu, iż podobnie jak w opisanym we wniosku przypadku doprowadzają określone media do budynków.

Reasumując, usługa instalacji i montażu gruntowego wymiennika ciepła, która ma miejsce poza lokalem mieszkalnym lub obiektem budownictwa mieszkaniowego, a dotyczy urządzenia zlokalizowanego pod ziemią na głębokości 1 metra w świetle przepisów art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT oraz § 6 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, nie korzysta z obniżonej do wysokości 7% stawki. Powyższe roboty budowlano-montażowe w świetle właściwych w tym zakresie przepisów prawa nie dotyczą budynku i są opodatkowane podstawową 22% stawką podatku VAT.

Dodatkowo tut. Organ informuje, że powołany przez Wnioskodawcę wyrok sądu administracyjnego jest rozstrzygnięciem w indywidualnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawęża, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

****