Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-815/13-3/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-24
Teza: Wystawiane faktury korygujące spełniają wymogi formalne przewidziane w przywołanych przepisach (zarówno na gruncie przepisów obowiązujących przed, jak i po 1 stycznia 2014 r.).
Słowa kluczowe: bonus; faktura-faktura korygująca; faktura-faktura VAT; faktura-faktura zbiorcza; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; premia-premia pieniężna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 02.08.2013 r. (data wpływu 16.08.2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania zbiorczych faktur korygujących dokumentujących przyznane rabaty – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.08.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania zbiorczych faktur korygujących dokumentujących przyznane rabaty.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe :

Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) prowadzi działalność w zakresie sprzedaży (dystrybucji) promocji na terytorium Polski opon marek należących do grupy P. W celu uatrakcyjnienia współpracy Spółka wprowadza różne narzędzia wsparcia sprzedaży, w tym przyznaje klientom-dilerom różnego rodzaju rabaty określane jako „bonusy”.

Przedmiotowe rabaty są przyznawane klientom w oparciu o wcześniej ustalone zasady - ex post, tj. po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu przez Spółkę dokumentującej ją faktury VAT. Rabaty są udzielane, zależnie od rodzaju bonusu, z uwagi na spełnienie przez klientów różnego rodzaju kryteriów lub też wystąpienia określonych okoliczności zewnętrznych, niezależnych od zachowania samych klientów. Przykładowo, rabaty mogą być przyznawane w związku z:

1.  dokonaniem w danym okresie rozliczeniowym (np. w miesiącu, kwartale) zakupu produktów danego rodzaju, określonej ilości lub bez limitu ilościowego (dalej również jako: Bonus zakupowy);
2.  regulowaniem płatności za faktury otrzymane od Spółki w ustalanych przez Spółkę terminach (np. nie później niż w terminie płatności lub w określonym czasie przed upływem tego terminu) (dalej również jako: Bonus finansowy);
3.  osiągnięciem przez klienta określonego poziomu obrotów/zakupów towarów od Spółki (tzw. bonus od obrotu/ za wykonanie planu) w określonym okresie rozliczeniowym (np. miesiąc, kwartał, rok) (dalej również jako: Bonus od obrotu);
4.  wystąpieniem innych, zewnętrznych okoliczności (np. osiągnięcie przez kurs danej waluty określonego poziomu).

Wnioskodawca pragnie przy tym zaznaczyć, że z uwagi na fakt, iż niniejszy wniosek dotyczy również zdarzeń przyszłych, wskazane powyżej kryteria udzielenia rabatów mają charakter przykładowy i Spółka nie wyklucza, że w przyszłości rabaty będą udzielane w związku ze spełnieniem także innych, niewymienionych powyżej kryteriów i/lub wystąpieniem innych okoliczności, jednak w oparciu o zbliżone kryteria i cele.

Wszystkie bonusy udzielane przez Spółkę dokumentowane są fakturami korygującymi wystawianymi przez nią na rzecz poszczególnych klientów. Z uwagi na różnorodny charakter udzielanych bonusów oraz sposób kalkulowania ich wysokości faktury korygujące wystawiane przez Spółkę dla udokumentowania poszczególnych bonusów mogą różnić się między sobą treścią (tj. danymi zawartymi w danej fakturze korygującej) oraz formatem (np. niektóre faktury korygujące składają się jedynie z dokumentu samej faktury tzw. „części głównej”, a niektóre — z „części głównej” oraz z załącznika, stanowiącego w każdym przypadku integralną część faktury korygującej).

Niezależnie od istniejących w tym zakresie różnic, każda z faktur korygujących zawiera/będzie zawierać w swojej „części głównej” następujące dane:

*   oznaczenie „Faktura VAT korekta”, „Faktura korekta” lub „Korekta”,
*   datę i numer kolejny faktury korygującej,
*   nazwy, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy (Spółki) oraz nabywcy uwzględnione w fakturach korygowanych,
*   tytuł/podstawę korekty zawierającą opis bonusu (jego nazwę, okres, którego dotyczy),
*   łączną kwotę udzielonego rabatu (netto),
*   łączną kwotę zmniejszenia podatku należnego (z podziałem na stawki VAT, jeżeli rabat dotyczy sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami),
*   łączną kwotę zmniejszenia należności (brutto),
*   referencję do załącznika (o ile występuje).

Część z pozostałych danych (omówionych poniżej) ujęta może być w „części głównej” faktury korygującej lub też w załączniku stanowiącym jej integralną część.

Tytułem przykładu, Spółka przedstawia poniżej specyfikę wybranych bonusów wraz ze wskazaniem treści faktur korygujących wystawianych przez Spółkę celem ich udokumentowania:

Bonus zakupowy

Z uwagi na fakt, że tego typu rabaty są udzielane w zależności od rodzaju i ilości zakupionych w danym okresie rozliczeniowym (miesiącu, kwartale) produktów, może się zdarzyć, że jeden i ten sam klient otrzyma za dany okres z różnych tytułów kilka bonusów zakupowych. Jest to uzależnione od tego, ile rodzajów premiowanych rabatami towarów klient zakupił w danym okresie. W celu udokumentowania rabatu Spółka wystawia fakturę korygującą — osobną na każdy rodzaj bonusu zakupowego. Korekta odnosi się do wszystkich faktur wystawionych na klienta w danym okresie rozliczeniowym, zawierających daną pozycję/pozycje objęte rabatowaniem w ramach bonusu danego rodzaju. Przykładowo, jeżeli w danym okresie na klienta zostały wystawione 4 faktury, z czego 3 zawierały pozycje/towary objęte rabatowaniem, faktura korygująca dotyczy wyłącznie wspomnianych pozycji z tych 3 faktur.

Co do zasady, w załączniku do ww. faktury korygującej, stanowiącym jej integralną część, Spółka zamieszcza szczegółowe informacje dotyczące udzielonego rabatu. Dane te obejmują informacje dotyczące korygowanych faktur, przy czym — w zależności od sposobu kalkulacji/rodzaju bonusu — dane te mogą referować jedynie do wybranych faktur korygowanych lub też do poszczególnych pozycji wykazanych na fakturach korygowanych, które to pozycje podlegają korekcie.

Tym samym, w przypadku Bonusu zakupowego załącznik do faktury korygującej zawiera:

*   datę wystawienia i numery faktur/faktury korygowanej,

*   rodzaj i ilość towaru objętego rabatem, z podziałem na faktury korygowane, jeżeli korekta dotyczy większej liczby faktur,

*   wartość netto tego towaru przed i po rabacie,

*   kwotę przypadającego nań rabatu,

*   kwotę zmniejszenia podatku należnego (przypadającą na dany towar).

Jeżeli korygowana faktura dokumentowała dostawę więcej niż jednego rodzaju towarów objętych rabatowaniem w ramach danego bonusu, powyższe dane podawane są osobno dla każdego rodzaju towaru.

Bonus finansowy

Bonusy finansowe przyznawane są klientom regulującym swoje należności wobec Spółki (w tym w drodze kompensaty) terminowo lub np. w określonym czasie przed upływem terminu płatności danej faktury. Warunki przyznawania bonusów finansowych mogą być zróżnicowane dla poszczególnych grup/typów opon dostarczanych przez Spółkę (np. opon do samochodów osobowych, ciężarowych lub opon do motocykli). Rabatem objęte są wszystkie faktury, które zostały w danym miesiącu uregulowane przez danego klienta z zachowaniem ustalonego terminu płatności. W zakresie pozycji których dotyczy dany bonus finansowy należy nadmienić, że co do zasady Spółka wystawia odrębne faktury VAT na poszczególne rodzaje opon (np. opony do samochodów osobowych, ciężarowych lub do motocykli). Z tytułu przyznania Bonusu finansowego za dany (np. miesięczny) okres rozliczeniowy w odniesieniu do danego asortymentu, Spółka wystawia na danego klienta jedną fakturę korygującą (jeśli więc klient dokonuje zakupu więcej niż jednego asortymentu podlegającego rabatowaniu w ramach bonusów finansowych, na jego rzecz może być wystawiona z tego tytułu więcej niż jedna faktura korygująca).

W przypadku Bonusu finansowego, załącznik do faktury korygującej zawiera informacje dotyczące każdej faktury objętej rabatowaniem w ramach danego Bonusu finansowego w danym okresie rozliczeniowym (miesiącu), tj. wszystkich faktur uregulowanych w terminie/przedpłaconych. Informacje te — podane w odniesieniu do każdej poszczególnej faktury korygowanej—obejmują:

*   datę wystawienia i numery faktur/faktury korygowanej,

*   rodzaj towaru objętego rabatem (opony do samochodów ciężarowych, opony do samochodów osobowych lub opony do motocykli),

*   wartość netto (ogółem) przed i po rabacie,

*   stawkę udzielonego rabatu (określony procent),

*   kwotę rabatu,

*   kwotę zmniejszenia podatku należnego.

W efekcie z treści faktury i załącznika można odczytać jakie faktury i jakie towary zostały objęte rabatem w ramach danego bonusu finansowego.

Dodatkowo, w załączniku dotyczącym Bonusu finansowego ujmowane mogą być również (o ile występują) faktur nieuregulowane w terminie pozwalającym na ich uwzględnienie w ramach tego rabatu. Z uwagi na fakt, że nie są one objęte rabatowaniem w ramach Bonusu finansowego, w załączniku przypisana jest im stawka rabatu w wysokości 0%. Ich uwzględnienie w załączniku nie wpływa więc na kwotę udzielonego rabatu.

Bonus od obrotu

Poziom obrotów, którego przekroczenie przez danego klienta skutkuje przyznaniem mu bonusu od obrotu, może być kalkulowany:

1.  w odniesieniu do wszystkich towarów dostarczanych przez Spółkę do danego klienta (dalej: Bonus łączny) lub też
2.  odrębnie dla różnych rodzajów (kategorii, typów etc.) dostarczanych towarów ( dalej: Bonus rodzajowy).

Wskazany powyżej sposób kalkulacji powoduje, że w odniesieniu do jednego okresu rozliczeniowego klient może uzyskać tylko jeden Bonus łączny. Z uwagi natomiast na fakt, że Bonusy rodzajowe kalkulowane są w odniesieniu do poszczególnych rodzajów produktów, może się zdarzyć, że za jeden i ten sam okres klient otrzyma z różnych tytułów kilka Bonusów rodzajowych. Jest to uzależnione od tego, towarów ilu rodzajów objętych rabatami w ramach Bonusów rodzajowych zakupił dany klient w okresie rozliczeniowym.

Przykładowo, jeżeli Spółka sprzedała na rzecz danego klienta w danym miesiącu (i udokumentowała tą sprzedaż fakturami VAT wystawionymi w tym miesiącu) trzy rodzaje produktów:

1.  typu A — osiągnięty obrót 5 tys. zł,
2.  typu B — osiągnięty obrót 6 tys. zł,
3.  typu C — osiągnięty obrót 7 tys. zł.

W przypadku ustalenia Bonusu łącznego w wysokości 5% przysługującego z tytułu osiągnięcia przez danego klienta obrotu na poziomie 10 tys. zł w ciągu miesiąca, klient uzyska rabat o wartości 900 zł (5% od 18 tys. zł lub nadwyżki ponad 10 tys. zł — w zależności od konstrukcji bonusu przyjętej w umowie z klientem).

Z kolei w przypadku Bonusów rodzajowych przysługujących z tytułu osiągnięcia przez klienta w danym miesiącu obrotów (i) z tytułu zakupu produktów typu A na poziomie 6 tys. zł — bonus w wysokości 4% (ii) z tytułu zakupu produktów typu B na poziomie 5 tys. zł — bonus w wysokości 5% oraz (iii) z tytułu zakupu produktów typu C na poziomie 6 tys. zł — bonus wysokości 6% w odniesieniu do zakupionych produktów :

1.  typu A — klient nie uzyska rabatu (ustalony poziom obrotów to 6 tys. zł., podczas gdy klient osiągnął 5 tys. zł);
2.  typu B — klient uzyska rabat o wartości 300 zł (5% od 6 tys. zł);
3.  typu C — klient uzyska rabat o wartości 420 zł (6% od 7 tys. zł).

W celu udokumentowania rabatu Spółka wystawia fakturę korygującą — osobną na każdy rodzaj bonusu. Tym samym, w odniesieniu do danego okresu rozliczeniowego klient może otrzymać jedną fakturę korygującą dokumentującą Bonus łączny lub/i więcej niż jedną fakturę korygującą dokumentującą dany Bonus rodzajowy.

Co do zasady, załączniki do faktur korygujących dokumentujących Bonusy od obrotu zawierają informacje zbliżone do występujących w przypadku Bonusu zakupowego tj. — z uwagi na sposób ich kalkulacji — zawierają dane odnoszące się do poszczególnych pozycji z faktur pierwotnych, które to pozycje podlegają rabatowaniu.

Tak jak zostało to wcześniej wskazane, oprócz opisanych powyżej bonusów Spółka udziela i planuje w przyszłości udzielać również innych bonusów, których uzyskanie będzie uzależnione również od wystąpienia innych niewymienionych powyżej okoliczności. O ile charakter poszczególnych bonusów może się różnić to sposób ich dokumentowania będzie opierał się na wyżej wskazanych zasadach, co oznacza, że faktury korygujące będą zawierały dane analogiczne do wyżej opisanych. Celem Wnioskodawcy jest potwierdzenie w niniejszym wniosku prawidłowości przyjętego przez nią sposobu dokumentowania poszczególnych bonusów, również na gruncie przepisów które mają zacząć obowiązywać od 1 stycznia 2014 r.

W sposób ogólny prawidłowość tego rodzaju praktyki tj. wystawiania jednej faktury korygującej (dokumentu) odnoszącej się do większej ilości faktur VAT wystawionych na rzecz jednego kontrahenta, potwierdzona została, na gruncie ówcześnie obowiązujących przepisów przez naczelnika właściwego dla Spółki urzędu skarbowego w odpowiedzi na jej wniosek w interpretacji z dnia 22 grudnia 2004 r. (sygn. US72/RPP1/443-791/04/AW).

W związku z powyższym zadano następujące pytania :

Mając na uwadze przedstawione w niniejszym wniosku okoliczności, Spółka zwraca się o potwierdzenie, iż wystawiane przez nią faktury korygujące dokumentujące udzielane przez nią bonusy spełniają wymogi przewidziane w odpowiednich przepisach, tj. w szczególności:

*   są i będą zgodne z § 13 ust. 2 lub ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68 poz. 360 ze zm.);
*   będą zgodne z art. 106j ust. 2 lub ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (teks jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) w brzmieniu od 1 stycznia 2014 r. (w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw; Dz. U. z 2013 r. Poz. 35),

i w konsekwencji, wspomniane faktury korygujące stanowią z formalnego punktu widzenia, przy zachowaniu pozostałych warunków, podstawę do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego o udokumentowany nimi rabat (bonus).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r. podstawą opodatkowania jest obrót rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Zgodnie z ust. 4 ww. artykułu podstawę opodatkowania zmniejsza się m.in. o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont).

Od 1 stycznia 2014 r. w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35) art. 29 ustawy o VAT zostanie uchylony i będzie zastąpiony art. 29a, zgodnie z którym podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika (ust. 1). Przy tym, zgodnie z ust. 7 pkt 1 ww. artykułu podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, a zgodnie z ust. 10 pkt 1 podstawę opodatkowania obniża się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.

Jak z powyższego wynika, zarówno na gruncie przepisów obowiązujących przed, jak i po 1 stycznia 2014 r. rabaty oraz inne obniżki ceny sprzedaży (w tym bonusy) zmniejszają podstawę opodatkowania VAT.

Regulacje prawne dotyczące faktur korygujących

W przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana fakturą VAT sposobem na udokumentowanie rabatu/obniżki cen jest wystawienie faktury korygującej do faktury pierwotnej. Potwierdza to :

*   § 13 ust 1 Rozporządzenia, w myśl którego w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art . 29 ust 4 ustawy podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę oraz odpowiednio,
*   art. 106j ust. 1 pkt . 1 i 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) zgodnie z którymi, podatnik wystawia fakturę korygującą gdy po wystawieniu faktury udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1 oraz gdy udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt . 1 ustawy o VAT.

W dalszych ustępach ww. przepisów uregulowane zostały zasady wystawiania/treść faktur korygujących w konkretnych sytuacjach. I tak, zgodnie ust 2 § 13 Rozporządzenia w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług faktura korygująca powinna zawierać :

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia
2.  dane zawarte w fakturze której dotyczy faktura korygująca
    1.  określone w § 5 ust 1 pkt 1- 6
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Natomiast zgodnie z ust. 3 w przypadku, gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie faktura korygująca powinna zawierać :

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia
2.  dane określone w § 5 ust 1 pkt 3 i 4
3.  okres do którego odnosi się udzielany rabat
4.  kwotę udzielonego rabatu
5.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Zgodnie z ust 8 tego artykułu Rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „ FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Generalnie, ww. zasady dotyczące wystawiania faktur korygujących tzw. „tradycyjnych” (ust. 2) oraz „uproszczonych” (ust. 3) zostaną przeniesione z dniem 1 stycznia 2014 r. do art. 106j ustawy o VAT, przy czym zgodnie z uzasadnieniem do ustawy zmieniającej, intencją ustawodawcy było „odzwierciedlenie regulacji obowiązujących w tym zakresie w rozporządzeniu fakturowym”. W związku z powyższym, w art. 106j ust. 2 zawarto wymogi dotyczące „tradycyjnej” faktury korygującej, która powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego — odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 — prawidłową treść korygowanych pozycji.

Z powyższego wynika zdaniem Wnioskodawcy, że w porównaniu do przepisów obowiązujących do końca 2013 r. wymogi co do treści „tradycyjnej” faktury korygującej nie ulegną zaostrzeniu. O ile bowiem została wprost przewidziana pozycja „przyczyna korekty”, to w przypadku faktur korygujących dokumentujących udzielenie rabatu, gdzie i tak konieczne było wskazanie skutków udzielenia rabatu, podanie przyczyny korekty (tu: udzielenie rabatu) i tak było konieczne.

Podobnie, w art. 106j ust. 3 ustawy o VAT uregulowane zostały wymogi dotyczące „uproszczonych” faktur korygujących. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2:

1.  powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka;
2.  może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.

Faktury korygujące wystawiane przez Spółkę

Mając na uwadze powyższe regulacje, zdaniem Spółki wystawiane przez nią faktury korygujące spełniają wymogi formalne przewidziane w przywołanych przepisach (zarówno na gruncie przepisów obowiązujących przed, jak i po 1 stycznia 2014 r.). Warunkiem uznania sposobu dokumentowania bonusów za prawidłowy jest bowiem uwzględnienie w fakturze korygującej wszystkich wymaganych elementów wynikających z przepisów Rozporządzenia (a od 1 stycznia 2014 r. - ustawy o VAT). W opinii Spółki, wystawiane przez nią, a opisane we wniosku faktury korygujące zawierają wszystkie elementy przewidziane dla tradycyjnych faktur korygujących (zawarte w § 13 ust. 2 Rozporządzenia, a od 1 stycznia 2014 r. —w art. 106j ust. 2 ustawy o VAT).

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawy prawnej do wystawiania przez nią faktur korygujących odnoszących się do większej liczby dostaw dokonanych na rzecz tego samego nabywcy, udokumentowanych wieloma wystawionymi na jego rzecz fakturami, dostarcza ust. 2 § 13 Rozporządzenia oraz, odpowiednio, art. 106j ust. 2 ustawy o VAT. Ww. przepis Rozporządzenia expressis verbis odnosi się do „udzielania rabatu w odniesieniu do więcej (niż jednej — przyp. Spółki) dostawy towarów lub usług”. Analogiczna konkluzja wynika z konstrukcji art. 106j ustawy o VAT, która nie zawiera co prawda w treści art. 106j ust. 2 odwołania do ilości korygowanych dostaw, ale wskazuje na to m.in. brzmienie art. 106j ust. 3 ustawy o VAT, który odnosi się do opustów/obniżek cen do wszystkich dostaw w danym okresie (tym samym, korekty dotyczące innych przypadków — a więc np. kilku, ale nie wszystkich dostaw — będą dokonywane na podstawie art. 106j ust. 2 ustawy o VAT); powyższe jest zgodne z przywołanym uzasadnieniem do ustawy nowelizującej.

Wraz z załącznikiem, stanowiącym integralną część każdej takiej korekty, opisane faktury korygujące wystawiane przez Spółkę zawierają bowiem w szczególności:

*   oznaczenie „Faktura VAT korekta”, „Faktura korekta” lub „Korekta”,
*   datę i numer kolejny faktury korygującej,
*   nazwy, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy (Spółki) oraz nabywcy uwzględnione w fakturach korygowanych,
*   tytuł/podstawę korekty zawierającą opis bonusu (jego nazwę, okres, którego dotyczy, procent etc.), który stanowi równocześnie określenie przyczyny korekty,
*   datę wystawienia i numer faktury korygowanej,
*   kwotę i rodzaj udzielonego rabatu,
*   kwotę zmniejszenia podatku należnego (z podziałem na stawki VAT, jeżeli rabat dotyczy sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami),
*   łączną kwotę zmniejszenia należności (brutto).

Tym samym, przedmiotowe faktury korygujące pozwalają na jednoznaczną identyfikację przedmiotu sprzedaży, którego dotyczy korekta, jego ilości, kwoty zmniejszenia — podstawy i podatku — przypadające na ten towar, dokumentu potwierdzającego jego sprzedaż do nabywcy.

Spółka pragnie podkreślić, że zarówno możliwość wystawiania zbiorczych faktur korygujących, jak i umieszczanie części danych wymaganych przepisami w załącznikach stanowiących integralną część faktur korygujących była wielokrotnie potwierdzana i jest w pełni akceptowana przez organy podatkowe. Na potwierdzenie powyższego, tytułem przykładu Wnioskodawca pragnie przywołać interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 2 listopada 2012 r. (sygn. IPPP2/443-874/12-2/AK), w której stwierdził on m.in., iż:

„Zaznaczyć należy, iż przepisy prawa podatkowego nie stanowią wprost o zbiorczej fakturze korygującej lecz wystawienie. takiego dokumentu, o ile dokumentuje prawnie dopuszczalną zmianę obrotu i zawiera wszystkie wymagane dla faktury korygującej elementy, należy uznać za prawidłowe. Dlatego też nie ma przeszkód, aby wystawiać zbiorcze faktury korygujące do co najmniej kilku faktur dokumentujących pierwotną sprzedaż Na takiej fakturze powinny być podane jednak wszystkie informacje wymagane przepisami tj. zgodne z § 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r.”

W ww. interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej potwierdził również możliwość ujmowania części wymaganych przepisami o VAT elementów faktury korygującej w załącznikach stanowiących ich integralną część.

Możliwość szczegółowego oznaczenia korygowanych faktur pierwotnych w załączniku do zbiorczej faktury korygującej Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zaakceptował także w interpretacji z dnia 1 grudnia 2009 r. (sygn. IPPP1 443- 920/09-4/JB, co prawda interpretacja ta została wydana na gruncie nieobowiązujących już przepisów, ale płynące z niej konkluzje zachowują w pełni swoją aktualność również obecnie). W szczególności, Dyrektor wskazał, iż „ \`(\`(...)\`)\` zbiorcze faktury VAT korygujące, które zamierza wystawiać Wnioskodawca dla swojego kontrahenta wraz z załącznikiem do nich zgodne będą z uregulowaniem zawartym w przepisie § 13 ust. 1, 2 i 5 ww. rozporządzenia, bowiem tak skonstruowane faktury korygujące zawierać będą wszystkie wymagane elementy wynikające z powyższych przepisów. W związku z tym, wystawianie zbiorczych faktur VAT korygujących za dany miesiąc rozliczeniowy w zaprezentowanej przez Wnioskodawcę formie nie będzie naruszać obowiązujących przepisów prawa w tym zakresie i należy uznać je za dopuszczalne.”

Analogiczne stanowisko zostało również zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 25 września 2012 r. (sygn. ILPP4/443-279/12- 2/EWW), w której czytamy, iż:

„Powyższe przepisy umożliwiają wystawienie faktury korygującej- w zależności od przypadku- zarówno dla jednej lub więcej transakcji bądź też do wszystkich transakcji dla jednego odbiorcy. Przepisy te określają dane jakie powinna zawierać faktura

Należy zauważyć,. iż regulacje zawarte w rozporządzeniu przewidują możliwość wystawienia faktury korygującej, wskazując jednocześnie minimalny zakres danych jakie taka faktura powinna zawierać.

A zatem, podatnicy mogą wystawić fakturę korygującą do jednej bądź wielu faktur sprzedaży lub też do wszystkich faktur wystawionych na rzecz jednego odbiorcy (kontrahenta).

Wskazać należy, że przepisy rozporządzenia nie określają wzorów faktur i faktur korygujących (tym samym ich objętości czy ilości stron), a jedynie stanowią o elementach, które faktura powinna obligatoryjnie zawierać. W związku z powyższym, nie ma przeciwwskazań, aby do zbiorczej faktury korygującej dołączono załącznik stanowiący integralną część tej faktury, zawierający rozliczenie poszczególnych faktur pierwotnych z danego okresu, pod warunkiem, że zawiera on wszystkie dane, zgodnie z przepisami rozporządzenia.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że dla właściwej i poprawnej dokumentacji sprzedaży wystarczające i poprawne jest wystawienie przez Spółkę jednej zbiorczej faktury korygującej zawierającej jako jego integralną część załącznik ze wszystkimi szczegółami z faktur pierwotnych zgodnie z przepisami rozporządzenia.”

Jednocześnie Spółka pragnie wskazać, że na gruncie obowiązujących przepisów, przedmiotem interpretacji podatkowej mogą być przepisy podatkowe na moment składania wniosku uchwalone i opublikowane w dzienniku ustaw, jednakże z uwagi na okres vacatio legis jeszcze nieobowiązujące, Zgodnie bowiem z art. 3 ust 2 ustawy Ordynacja podatkowa przez przepisy prawa podatkowego rozumieć należy przepisy ustaw podatkowych postanowienia ratyfikowanych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych innych umów międzynarodowych, dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. W zakresie dopuszczalności wystąpienia z wnioskiem o interpretację indywidualną Ordynacja podatkowa nie dokonuje rozróżnienia pomiędzy ustawami obowiązującymi, a tymi, które zaczną obowiązywać po upływie vacatio legis. Zdaniem Spółki, podatnicy uprawnieni są do występowania z wnioskami dotyczącymi zarówno przepisów już nieobowiązujących/uchylonych jak i przepisów, które będą obowiązywać w przyszłości, a które zostały opublikowane w Dzienniku Ustaw (znane jest ich ostateczne brzmienie). Tym samym, za dopuszczalne uznać należy wystąpienie przez Spółkę z wnioskiem w zakresie obowiązków dotyczących dokumentowania przyznawanych rabatów (bonusów) na gruncie brzmienia przepisów ustawy o VAT od 1 stycznia 2014 r.

Biorąc powyższe pod uwagę, jak również wcześniej uzyskaną przez samą Spółkę interpretację naczelnika urzędu skarbowego, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska w trybie art . 14b i nast . ustawy Ordynacja podatkowa (w aktualnym brzmieniu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jednocześnie podkreślić należy, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o przedstawiony stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe i nie rozstrzyga kwestii, czy udzielane przez Spółkę bonusy stanowią w istocie rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, dokumentowany fakturami korygującymi.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.